Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-230/13-3/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-09-19
Teza: Czy w przypadku, gdy Spółka zbywa udziały/akcje, które zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, kosztem uzyskania przychodów jest nominalna wartość objętych udziałów/akcji z dnia ich objęcia?
Słowa kluczowe: akcja; aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej , reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2013 r. (data wpływu 20 czerwca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów/akcji, które zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka Akcyjna (dalej „Spółka”) jest spółką holdingową, która poza prowadzeniem działalności gospodarczej posiada również udziały i akcje w innych spółkach kapitałowych należących do holdingu. Udziały i akcje są nabywane lub zbywane w zależności od bieżącej polityki inwestycyjnej grupy lub w związku z podejmowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi, które dotyczą branży. Działania restrukturyzacyjne mogą obejmować między innymi: zbywanie udziałów/akcji spółek (w tym zbywanie w drodze aportu) oraz połączenia i podziały spółek przeprowadzane w trybie przewidzianym przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”). Podziały spółek w praktyce mają miejsce w przypadku, gdy dzielone podmioty są zorganizowane w sposób, który pozwala na wydzielenie części biznesu stanowiącej na tyle wyodrębnioną część, że może ona stanowić samodzielnie działającą całość. W konsekwencji majątek przejmowany oraz pozostający w spółce dzielonej będą stanowiły zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawy o CIT).

Udziały/akcje w spółkach holdingu są przez Spółkę nabywane w ramach umowy sprzedaży lub obejmowane w zamian za wkład pieniężny albo wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć. Posiadane przez siebie udziały/akcje Spółka może utrzymywać, sprzedawać do podmiotów z holdingu lub do podmiotów trzecich, a także może dochodzić do ich umorzenia dobrowolnego lub przymusowego.

W związku z nabywaniem udziałów/akcji Spółka ponosiła i może ponosić szereg dodatkowych wydatków. Wydatki te mogą obejmować koszty usług doradztwa prawnego związanego z transakcją, koszty analiz oraz wyceny nabywanych udziałów/akcji, a także koszty badania „due dilligence” podmiotów, których udziały/akcje są nabywane.

Spółka posiada m.in. udziały w Spółkach Zależnych. Ze względu na planowany obecnie proces restrukturyzacji Spółek Zależnych może dojść bądź do połączenia Spółek Zależnych ze Spółką, bądź do podziału przez wydzielenie Spółek Zależnych w ten sposób, że ze Spółek Zależnych zostałyby wydzielone samodzielne jednostki organizacyjne, a następnie część Spółek Zależnych stanowiąca zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa zostałaby połączona ze Spółką, natomiast pozostała część Spółek Zależnych, również stanowiąca zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, pozostałaby w Spółkach Zależnych.

W wyniku rozważanego podziału przez wydzielenie doszłoby bądź do zmniejszenia liczby udziałów, które Spółka posiada w Spółkach Zależnych, bądź do obniżenia wartości nominalnej tych udziałów, bez zmniejszenia ich łącznej liczby posiadanej przez Spółkę.

Nie jest również wykluczona dalsza restrukturyzacja grupy, gdzie Spółka będzie zbywać udziały w spółkach zależnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku gdy Spółka nabywa udziały/akcje, to wszystkie wydatki poniesione w związku z nabyciem tych udziałów/akcji, jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem, są kosztem uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia?
2.  Czy w przypadku, gdy Spółka zbywa udziały/akcje, które zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, kosztem uzyskania przychodów jest nominalna wartość objętych udziałów/akcji z dnia ich objęcia?
3.  Czy zgodnie ze znowelizowanym od 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 ustawy o CIT, w przypadku, gdy Spółka dokona odpłatnego zbycia posiadanych przez siebie udziałów/akcji celem ich umorzenia (umorzenie dobrowolne), to opodatkowanie wyniku na takiej transakcji (dochodu lub straty) winno nastąpić na zasadach ogólnych, a więc analogicznie jak w przypadku sprzedaży udziałów/akcji na rzecz podmiotu trzeciego?
4.  Czy w przypadku, gdy Spółka dokona odpłatnego zbycia udziałów/akcji spółki podzielonej przez wydzielenie na rzecz podmiotu trzeciego, a w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie do zmniejszenia liczby udziałów/akcji, to wynik (dochód bądź strata) uzyskany na tej transakcji będzie składał się z kwoty, za którą dokonano zbycia (przychód podatkowy) oraz kwoty wydatku poniesionego przez Spółkę na nabycie udziałów/akcji bądź nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia (koszt uzyskania przychodów), natomiast w przypadku gdyby w wyniku podziału doszło do zmniejszenia ilości udziałów/akcji to wysokość kosztu podatkowego ulegnie zmniejszeniu w proporcji, w jakiej uległa zmniejszeniu ilość udziałów/akcji?
5.  Czy zgodnie ze znowelizowanym od 1 stycznia 2011 r. art. 10 ust. 1 ustawy o CIT, w przypadku, gdy Spółka dokona odpłatnego zbycia udziałów/akcji spółki podzielonej przez wydzielenie celem ich umorzenia (umorzenie dobrowolne), a w wyniku podziału przez wydzielenie nie dojdzie do zmniejszenia liczby udziałów/akcji, to wynik (dochód bądź strata) uzyskany na tej transakcji będzie składał się z kwoty, za którą dokonano zbycia (przychód podatkowy) oraz kwoty wydatku poniesionego przez Spółkę na nabycie udziałów/akcji bądź nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia (koszt uzyskania przychodów), natomiast w przypadku gdyby w wyniku podziału doszło do zmniejszenia ilości udziałów/akcji to wysokość kosztu podatkowego ulegnie zmniejszeniu w proporcji, w jakiej uległa zmniejszeniu ilość udziałów/akcji?
6.  Czy w przypadku, gdy Spółka dzielona dokonuje umorzenia przymusowego udziałów/akcji posiadanych przez Spółkę to opodatkowanie przychodu z tego tytułu winno nastąpić na zasadach właściwych dla opodatkowania dochodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych?

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 2, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne interpretacje.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy Spółka zbywa udziały/akcje, które zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część kosztem uzyskania przychodów jest nominalna wartość objętych udziałów/akcji z dnia ich objęcia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o CIT w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje), wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zdaniem Spółki, z literalnego brzmienia powołanego przepisu wynika zatem, iż w przypadku odpłatnego zbycia udziałów/akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana jest ona uprawniona do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej nominalnej wartości udziałów/akcji z dnia ich objęcia.

Stanowisko takie wyraził także Dyrektor Izby Skarbowej w w interpretacji indywidualnej z dnia 21 stycznia 2010 r. (sygn. IBPBII/2/415-1032/09/NG).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Stosownie do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 8c lit b) i c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) spółek łączonych lub dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, w wysokości:

1.  ustalonej na podstawie art. 15 ust. 1k – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2.  ustalonej zgodnie z pkt 8 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3.  wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z lit. a) lub lit. b), w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca (akcjonariusza) wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje), wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W powyższym przepisie ustawodawca wskazał sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów/akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny. W szczególności wskazał, że w przypadku zbycia udziałów/akcji objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część kosztem uzyskania przychodów z takiej transakcji jest nominalna wartość objętych udziałów/akcji z dnia ich objęcia (art. 15 ust. 1k pkt 1).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką holdingową, która posiada udziały i akcje w innych spółkach kapitałowych należących do holdingu, nabywane lub zbywane w zależności od bieżącej polityki inwestycyjnej grupy lub w związku z podejmowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi, które dotyczą branży. Działania restrukturyzacyjne mogą obejmować między innymi: zbywanie udziałów/akcji spółek (w tym zbywanie w drodze aportu) oraz połączenia i podziały spółek przeprowadzane w trybie przewidzianym przepisami ustawy Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”). Udziały/akcje w spółkach holdingu są przez Spółkę nabywane w ramach umowy sprzedaży lub obejmowane w zamian za wkład pieniężny albo wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć. Posiadane przez siebie udziały/akcje Spółka może utrzymywać, sprzedawać do podmiotów z holdingu lub do podmiotów trzecich, a także może dochodzić do ich umorzenia dobrowolnego lub przymusowego.

W związku z nabywaniem udziałów/akcji Spółka ponosiła i może ponosić szereg dodatkowych wydatków, obejmujących koszty usług doradztwa prawnego związanego z transakcją, koszty analiz oraz wyceny nabywanych udziałów/akcji, a także koszty badania „due dilligence” podmiotów, których udziały/akcje są nabywane.

Wnioskodawca posiada m.in. udziały w Spółkach Zależnych. Ze względu na planowany obecnie proces restrukturyzacji Spółek Zależnych może dojść bądź do połączenia Spółek Zależnych ze Spółką, bądź do podziału przez wydzielenie Spółek Zależnych w ten sposób, że ze Spółek Zależnych zostałyby wydzielone samodzielne jednostki organizacyjne, a następnie część Spółek Zależnych stanowiąca zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa zostałyby połączona ze Spółką, natomiast pozostała część Spółek Zależnych, również stanowiąca zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, pozostałaby w Spółkach Zależnych.

W wyniku rozważanego podziału przez wydzielenie doszłoby bądź do zmniejszenia liczby udziałów, które Spółka posiada w Spółkach Zależnych, bądź do obniżenia wartości nominalnej tych udziałów, bez zmniejszenia ich łącznej liczby posiadanej przez Spółkę.

Nie jest również wykluczona dalsza restrukturyzacja grupy, gdzie Spółka będzie zbywać udziały w Spółkach Zależnych.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że kosztem uzyskania przychodów ze zbycia udziałów/akcji spółki, które zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, jest nominalna wartość objętych udziałów/akcji z dnia ich objęcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.