Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-1337/11-2/RD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-28
Teza: Czy opisane przekazania, w sytuacji gdy jednostkowy koszt wytworzenia lub cena nabycia przekazywanych towarów (np. napojów lub szklanek) nie przekracza 10zł netto, należy traktować jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT przekazania prezentów o małej wartości zgodnie z art. 7 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, również w przypadkach, gdy jednemu podmiotowi przekazana zostaje więcej niż jedna sztuka danego towaru?
Słowa kluczowe: prezent; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; próbki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 06.10.2011 r. (data wpływu 07.10.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnych wydań towaru, gdy jednostkowy koszt wytworzenia lub cena nabycia tych towarów jest niższa niż 10 zł - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.10.2011 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnych wydań towaru, gdy jednostkowy koszt wytworzenia lub cena nabycia tych towarów jest niższa niż 10 zł.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Głównym obszarem działalności Z (dalej: „Spółka” lub „Z”) jest produkcja i dystrybucja napojów bezalkoholowych. W ramach prowadzonej działalności Spółka podejmuje szereg przedsięwzięć mających na celu wspieranie sprzedaży dystrybuowanych napojów. Działania te mają na celu zapoznanie kontrahentów (zarówno obecnych, jak i potencjalnych) z szeroką gamą produktów Spółki. W konsekwencji działania Spółki mają przyczynić się do zwiększenia zainteresowania dystrybuowanymi towarami, a co za tym idzie do zwiększenia ich sprzedaży.

W związku z powyższym, przedstawiciele handlowi Spółki przekazują nieodpłatnie jej towary m.in.:

*   podmiotom posiadającym już w swojej ofercie produkty Spółki (zarówno lokalom usługowym, jak restauracje, puby, kawiarnie itp.; sprzedawcom hurtowym oraz detalicznym, sieciom handlowym.
*   podmiotom, w stosunku do których Spółka dopiero zamierza nawiązać współpracę (przykłady jak wyżej);
*   niekiedy również konsumentom w ramach niepublicznych akcji marketingowych.

Spółka z tytułu dokonywania nieodpłatnych wydań nie prowadzi ewidencji w rozumieniu art. 7 ust. 4 pkt 1) ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., Nr 54, poz. 535, ze zm., dalej: „ustawa o VAT”). W szczególności, Spółka przekazuje towary wyprodukowane przez siebie (napoje) oraz inne drobne przedmioty nabywane od podmiotów trzecich (np. szklanki).

Jednostkowy koszt wytworzenia lub cena nabycia wydawanych towarów (np. 1 butelki napoju lub 1 szklanki) nie przekracza 10 zł (netto). Ze względów praktycznych, przede wszystkim ze względu na niewielkie rozmiary oraz podatność na uszkodzenia zewnętrzne (np. zgniecenia, stłuczenia) Spółka często przekazuje jednemu kontrahentowi (konsumentowi) więcej niż po jednej sztuce ww. towarów. Przekazywane towary ze względów transportowych są umieszczone w opakowaniu zbiorczym (np. w zgrzewce lub owinięte folią nieprzepuszczającą wilgoci). W każdym jednak przypadku, jednostkowy koszt wytworzenia bądź cena nabycia przekazywanych przedmiotów (np. 1 butelki napoju lub 1 szklanki) nie przekracza 10 zł netto.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W związku z opisanymi powyżej okolicznościami, Spółka zwraca się do Ministra Finansów o potwierdzenie, iż: Czy opisane przekazania, w sytuacji gdy jednostkowy koszt wytworzenia lub cena nabycia przekazywanych towarów (np. napojów lub szklanek) nie przekracza 10zł netto, należy traktować jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT przekazania prezentów o małej wartości zgodnie z art. 7 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, również w przypadkach, gdy jednemu podmiotowi przekazana zostaje więcej niż jedna sztuka danego towaru?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisane przekazania, w sytuacji gdy jednostkowy koszt wytworzenia lub cena nabycia przekazywanych towarów nie przekracza 10 zł netto, należy traktować jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT przekazania prezentów o małej wartości zgodnie z art. 7 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, również w przypadkach, gdy jednemu podmiotowi przekazana zostaje więcej niż jedna sztuka danego towaru.

Swoje stanowisko Spółka opiera na jednoznacznej treści przepisów ustawy o VAT, na ich wykładni celowościowej, jak również na dotychczasowych rozstrzygnięciach organów podatkowych we wspomnianym zakresie.

1.  Ustawa o VAT- wykładnia literalna pojęcia „jednostkowa cena nabycia”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W świetle jej art. 7 ust. 2 czynnością traktowaną na równi z dostawą towarów jest nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Jednocześnie z treści art. 7 ust. 3 ustawy wynika, iż art. 7 ust. 2 ustawy o VAT nie stosuje się, gdy podatnik będzie przekazywał drukowane materiały reklamowe i informacyjne oraz próbki lub prezenty o małej wartości. Dodatkowo w art. 7 ust. 4 ustawy o VAT ustawodawca przedstawił definicję „prezentów o małej wartości”, przez które należy rozumieć przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób,
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Mając na uwadze treść zadanego pytania, dla potwierdzenia stanowiska Spółki istotna jest treść ostatniego z przepisów - wyłączającego z zakresu VAT nieodpłatne przekazania jednemu podmiotowi towarów, jeżeli jednostkowa cena netto nabycia tego towaru lub jednostkowy koszt jego wytworzenia (określone w momencie przekazywania towaru) nie przekracza 10zł netto lub mieści się w przedziale od 10,01 zł do 100zł - wówczas jednak wyłącznie pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że literalna wykładnia przepisu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT wskazuje, że ustawodawca definiując pojęcie „prezentu o małej wartości” przedstawił dwie alternatywne sytuacje, gdy przekazywane towary powinno się uznawać za takie prezenty, tj.:

1.  łączna wartość przekazanego towaru w roku podatkowym nie może przekroczyć kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób albo
2.  cena nabycia towaru lub jednostkowy koszt jego wytworzenia nie przekraczają 10 zł.

Ustawodawca konstruując ww. przepis nie posłużył się żadnym pojęciem sugerującym, że podatnik musi spełnić łącznie ww. przesłanki, aby uznać jego nieodpłatne wydania za prezenty o małej wartości.

Podobne stanowisko zawiera interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 grudnia 2010 r. (znak lPPP3/443-898/10-4/SM), w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że: „analiza językowa przepisu ust. 4 art. 7 ustawy o VAT nie pozwała na stwierdzenie, iż zamiarem ustawodawcy było połączenie obu dyspozycji i tym samym określenie prezentów o małej wartości poprzez dwie przesłanki, których łączne wypełnienie pozwala na zdefiniowanie prezentu jako prezentu małej wartości. Ustawodawca, zmierzając bowiem do ustalenia kilku przesłanek wspólnie będących warunkiem zastosowania danej regulacji używa do tego celu odpowiednich łączników albo słowa „łącznie” lub jego synonimów.(\`(...)\`) W cytowanym powyżej art. 7 ustawy o VAT takie stwierdzenia nie zostały użyte. Oznacza to, że literalne brzmienie analizowanego przepisu prowadzi do wniosku, iż wskazanych przesłanek nie należy rozpatrywać łącznie jako części składowych jednego warunku wyłączenia dokonywanych wydań z opodatkowania VAT”.

W odpowiedzi na zadane pytanie istotne jest przede wszystkim pojęcie „jednostkowa” cena nabycia, którą posługuje się art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT. Otóż, w opinii Spółki pojęcie to oznacza, że cenę nabycia lub koszt wytworzenia należy odnosić do pojedynczego towaru wydawanego nieodpłatnie, nawet gdy Spółka ze względów transportowych lub praktycznych będzie wydawała więcej niż jedną sztukę towaru - prezentu o małej wartości.

Według definicji zawartej w Słowniku PWN (http://sjp.pwn.pl/slownik/) „jednostkowy” oznacza odniesienie do pojedynczej rzeczy. Natomiast według definicji ze Słownika PWN Biznes (http://biznes.pwn.pl) koszt jednostkowy to koszt całkowity przypadający na jednostkę produkcji. Takie rozumienie pojęcia jednostkowy” potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 19 czerwca 2008 r. (znak IPPP2/443-485/08-MS) oraz w interpretacji indywidualnej z 1 grudnia 2010 r. (znak IPPP3/443-898/10-4/SM).

Dodatkowo należy podkreślić, że ustawodawca zdefiniował prezenty o małej wartości jako towary przekazywane przez podatnika jednej osobie. Ustawodawca nie wskazał jednakże kogo należy rozumieć pod sformułowaniem ”jedna osoba”. W związku z tym, za jedną osobę należy uznawać zarówno osobę fizyczną, osobę prawną, jak i jednostkę organizacyjną, która nie posiada osobowości prawnej.

Takie stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 7 lipca 2009 r. (znak IPPP2/443-510/09-2/As), w której organ uznał, że: „odnośnie kwestii dotyczącej podmiotów, którym wręczane są prezenty o małej wartości, organ podatkowy stwierdza, iż jest to nieistotne kogo Spółka obdarowuje przedmiotowymi prezentami dołączonymi do czasopism”.

Zatem w przypadku przekazywania bez wynagrodzenia przez Spółkę swoim kontrahentom i konsumentom towaru, którego koszt wytworzenia lub jednostkowa cena nabycia nie przewyższa kwoty 10 zł netto, to takie wydanie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

1.  Wykładnia celowościowa

Z faktu, iż ustawodawca wyodrębnił dwie alternatywne sytuacje, gdy przekazywane towary powinno się uznawać za prezenty o małej wartości, można wnioskować, że celem ustawodawcy było wprowadzenie i utrzymanie wyłączenia spod opodatkowania nieodpłatnych wydań towarów, których jednostkowa cena jest niewielka, a w konsekwencji konsumpcja związana z takimi towarami jest znikoma.

Należy podkreślić, że sytuacje wskazane w art. 7 ust.4 ustawy o VAT, są niezależne od siebie. W związku z tym, jeśli podatnik spełni przesłanki do zastosowania któregokolwiek z wymienionych przypadków, dokonywane przez niego wydania bez wynagrodzenia, nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Podobne stanowisko zostało potwierdzone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w indywidualnej interpretacji z 1 grudnia 2010 r. (znak IPPP3/443-898/10-4/SM): „Spełnienie zatem którejkolwiek z powyżej wskazanych przesłanek pozwala na nieopodatkowywanie nieodpłatnych wydań. Uznać wiec należy, że konstrukcja przewidziana w art. 7 ust. 4 pkt 2 zakłada, że jeżeli wartość jednostkowa wydawanego towaru nie przekracza 10 zł, jego wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu niezależnie od tego, komu zostały wydane towary i czy podatnik prowadzi ewidencję obdarowanych, o której mowa w pkt 1 analizowanego przepisu. Co więcej, samo zwolnienie z obowiązku ewidencjonowania ma na celu uniknięcie konieczności weryfikowania czy dana osoba otrzymała przedmioty o łącznej wartości powyżej 100 zł, gdyż charakter wydań często uniemożliwia taką weryfikację (np. przy masowych akcjach marketingowych)”.

Nie należy zatem interpretować przepisu art. 7 ust. 4 ustawy o VAT w sposób prowadzący do konkluzji, że dopiero kumulatywne spełnienie dwóch ww. przesłanek pozwoli uznać, że przekazywane towary są prezentami o małej wartości.

Przedstawione powyżej argumenty przemawiają za uznaniem, że nieodpłatne wydania towarów dokonywane przez Spółkę, gdy jednostkowy koszt wytworzenia lub cena ich nabycia nie przekracza 10zł netto, należy traktować jako przekazanie prezentów o małej wartości zgodnie z art. 7 ust. 3 i 4 ustawy o VAT, bez względu na to, komu Spółka przekazuje towary oraz również w sytuacji, gdy przekazanie obejmuje więcej niż jedną sztukę danego towaru. W przypadku towarów o cenie nabycia poniżej 10zł netto, warunkiem wyłączenia spod opodatkowania ich nieodpłatnych wydań nie jest przy tym prowadzenie ewidencji osób obdarowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Zgodnie z powołanymi regulacjami, dla uznania nieodpłatnej dostawy towarów za odpłatną dostawę towarów w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., muszą być spełnione łącznie 2 przesłanki, tj.:

*   podatnik przekazuje nieodpłatnie lub zużywa towary należącego do jego przedsiębiorstwa oraz

*   podatnikowi przysługiwało w całości lub w części prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów.

Przepisu ust. 2 – na mocy art. 7 ust. 3 ustawy – nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Stosownie do art. 7 ust. 4 ustawy, przez prezenty o małej wartości, o których mowa w ust. 3, rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  o łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 100 zł, jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1, jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł.

Przez próbkę, o której mowa w ust. 3, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy (art. 7 ust. 7 ustawy).

Z analizy cytowanych wyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa podatnika, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tego towaru, z wyjątkiem przekazania towarów stanowiących drukowane materiały reklamowe i informacyjne, bądź spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że Spółka podejmuje szereg przedsięwzięć mających na celu wspieranie sprzedaży dystrybuowanych napojów. Działania te mają na celu zapoznanie się kontrahentów (obecnych i potencjalnych) z szeroką gamą produktów Spółki, co w konsekwencji ma się przyczynić do zwiększenia zainteresowania ww. towarami oraz zwiększenia ich sprzedaży. W związku z powyższym przedstawiciele Spółki przekazują nieodpłatnie jej towary m.in.: podmiotom posiadającym już w swojej ofercie produkty Spółki, podmiotom, w stosunku do których Spółka dopiero zamierza nawiązać współpracę oraz konsumentom w ramach niepublicznych akcji marketingowych. Jednostkowy koszt wytworzenia lub cena nabycia wydawanych towarów (np. 1 butelki napoju lub 1 szklanki) nie przekracza 10 zł (netto). Zdarzają się również przypadki, gdy Spółka przekazuje jednemu kontrahentowi (konsumentowi) więcej niż po jednej sztuce ww. towarów. Jednocześnie Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji z tytułu dokonywania nieodpłatnych wydań.

W świetle przytoczonych przepisów, nie jest opodatkowane przekazanie klientom towarów, których jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia określony w momencie przekazywania towaru nie przekracza 10 zł, nie jest również opodatkowane przekazanie prezentów, których wartość mieści się w przedziale od 10,01 zł do 100 zł, jednak pod warunkiem prowadzenia dodatkowej ewidencji osób obdarowanych. Jeżeli wartość przekazanego towaru przekracza 100 zł, to podatnik ma obowiązek opodatkować wartość nieodpłatnego świadczenia.

Spełnienie zatem którejkolwiek z powyżej wskazanych przesłanek pozwala na nieopodatkowywanie nieodpłatnych wydań. Uznać więc należy, że konstrukcja przewidziana w art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy zakłada, że jeżeli wartość jednostkowa wydawanego towaru nie przekracza 10 zł, jego wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu niezależnie od tego komu zostały wydane towary i czy podatnik prowadzi ewidencję obdarowanych, o której mowa w pkt 1 analizowanego przepisu.

W świetle powyższego oraz mając na uwadze przytoczone wyżej przepisy należy stwierdzić, iż bez względu na ilość przekazywanych przez Spółkę jednemu podmiotowi towarów oraz status tego podmiotu, z uwagi na fakt, że jednostkowa wartość nabycia (koszt wytworzenia) tych towarów nie przekracza 10 zł, nieodpłatne ich wydanie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do art. 7 ust. 3 w związku z art. 7 ust. 4 pkt 2 ustawy.

Zatem stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.