Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1024a/14/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-11-25
Teza: Zwolnienie od podatku usług udzielania pożyczek oraz braku obowiązku uwzględniania otrzymanych odsetek z tytułu pożyczek otrzymanych od N. przy wyliczaniu wartości współczynnika struktury sprzedaży .
Słowa kluczowe: czynności-czynności sporadyczne; pożyczka; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2014 r. (data wpływu 29 sierpnia 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. zwolnienia od podatku usług udzielania pożyczek oraz braku obowiązku uwzględniania otrzymanych odsetek z tytułu pożyczek otrzymanych od N. przy wyliczaniu wartości współczynnika struktury sprzedaży – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2014 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie m.in. zwolnienia od podatku usług udzielania pożyczek oraz braku obowiązku uwzględniania otrzymanych odsetek z tytułu pożyczek otrzymanych od N. przy wyliczaniu wartości współczynnika struktury sprzedaży.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, mającym siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest wyszukiwanie hodowców zwierząt futerkowych na terytorium Polski oraz segregacja skór zwierząt futerkowych (głównie norek). Przedmiotowe usługi są świadczone na rzecz firmy N. z siedzibą w K. N. zajmuje się sprzedażą surowych skór futrzarskich. N. jest \`(...)\`futrzarskim domem aukcyjnym w P. i \`(...)\`. aukcją futer na świecie. Wnioskodawca i N. należą do tej samej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”).

W 2014 roku. Grupa wdrożyła nowy model finansowania, polegający na udzieleniu pożyczek hodowcom (zarówno będącym podatnikami VAT. jak i niebędącym podatnikami VAT). Zgodnie z nowym modelem finansowania. Spółka (dalej: ..pożyczkodawca”) w ramach prowadzonej działalności gospodarczej udziela pożyczek hodowcom zwierząt futerkowych (dalej: „pożyczkobiorcy”).

Pożyczki dla hodowców są sfinansowane przez Spółkę w całości ze środków pochodzących z pożyczki otrzymanej przez Spółkę od N. Nowy model polegający na finansowaniu hodowców przez N. poprzez pożyczki udzielone przez Spółkę podyktowany jest faktem, iż to Wnioskodawca nawiązuje kontakt biznesowy z hodowcami w Polsce, którzy w przyszłości dostarczą skóry zwierząt futerkowych na aukcje N.

Intencją pożyczkobiorcy jest skorzystanie ze środków udostępnionych przez Spółkę tytułem pożyczki celem finansowania działalności fermy. W zakresie produkcji skór zwierząt futerkowych. Pożyczkobiorcy (hodowcy) zobowiązali się zgodnie z zawartymi odrębnymi umowami zaoferować skóry pozyskane na fermie w całości do sprzedaży na aukcjach prowadzonych przez N. natomiast jest zainteresowana zapewnieniem hodowcom odpowiedniej płynności i dodatkowego kapitału niezbędnego do produkcji skór zwierząt futerkowych na należących do nich fermach. Podobnie Spółka jest zainteresowana rozwojem współpracy N. z hodowcami, gdyż jej przedmiotem działalności oraz podstawowym źródłem przychodów jest świadczenie usług związanych z działalnością N. na rynku polskim na rzecz N.

Należy wskazać, iż obsługa administracyjna zarówno pożyczek udzielonych przez N. Spółce, jak i pożyczek udzielonych przez Spółkę hodowcom jest zapewniona przez N. Po stronie Spółki nie ma istotnych funkcji, ryzyk i aktywów zaangażowanych w udzielanie pożyczek hodowcom. Z tego też względu, oprocentowanie pożyczek udzielonych i otrzymanych przez Spółkę będzie takie samo, a zatem, efektywnie Spółka nie będzie realizowała żadnej marży w związku z pożyczkami udzielonymi hodowcom.

Oprocentowanie pożyczek udzielonych i otrzymanych opiera się na zasadach rynkowych. Forma i termin spłaty pożyczek są ujęte każdorazowo w odpowiednich umowach pożyczki. Na należne odsetki Spółka wystawi pożyczkobiorcom faktury VAT i ujmie je w odpowiednim rejestrze sprzedaży VAT. Za podstawę opodatkowania dla celów VAT Spółka przyjmie odsetki należne z tytułu udzielonych pożyczek.

Ponadto. Wnioskodawca dodatkowo podkreślił, że:

*   z punktu widzenia biznesowego i ekonomicznego, Spółka jest w stanie prowadzić swoją podstawową działalność, polegającą na świadczeniu usług wyszukiwania hodowców na terytorium Polski oraz segregacji skór zwierząt hodowlanych bez jakiegokolwiek związku z udzieleniem przedmiotowych pożyczek - inaczej rzecz ujmując - udzielanie pożyczek nie jest w żadnym wypadku niezbędnym rozszerzeniem zasadniczej działalności prowadzonej przez Spółkę, lecz wynika ze strategii finansowania przyjętej przez Grupę, której celem jest zapewnienie prawidłowego funkcjonowania kontrahentów N.

*   odsetki otrzymane przez Spółkę z tytułu powyższych pożyczek nie będą stanowić znacznego źródła przychodów Spółki: Spółka szacuje, że skala obrotu generowanego w związku z czynnościami udzielania pożyczek hodowcom stanowiłaby nieznaczny procent obrotu osiąganego przez Spółkę z tytułu podstawowej działalności gospodarczej (tj. ok. 25%).

*   Spółka w marginalnym stopniu angażuje własne aktywa w udzielanie pożyczek hodowcom - środki pieniężne w całości są zapewnione przez N., podobnie obsługa administracyjna pożyczek jest zapewniona przez N., samo zaś podpisanie umów pożyczek z hodowcami przez Spółkę nie angażuje zasobów Spółki lub angażuje je w stopniu minimalnym;

*   udzielenie pożyczek w marginalnym stopniu wiąże się z wykorzystaniem zakupów, z tytułu których Spółka dokonuje odliczenia podatku naliczonego VAT. Spółka wskazuje, iż nie ponosi kosztów, które byłyby związane wyłącznie z udzielaniem pożyczek. Natomiast za zakupy powiązane zarówno z działalnością główną, jak i z udzielaniem pożyczek hodowcom, z tytułu których Spółka odlicza podatek naliczony VAT, można by uznać jedynie ogólne koszty działalności Spółki, jak np. koszty obsługi prawnej, koszty biurowe czy koszty telefonów. Przy czym Spółka podkreśla, że po pierwsze, takie koszty w sumie stanowią szacunkowo niewielki odsetek wszystkich kosztów, z tytułu których Spółka dokonuje odliczenia podatku naliczonego VAT, a po drugie, koszty te są w marginalnym stopniu związane z działalnością Spółki w zakresie udzielania pożyczek, a zatem jedynie ich niewielka część powinna być przyporządkowana do działalności pożyczkowej. Spotka wskazuje, iż pozostałe koszty związane są wyłącznie z działalnością główną Spółki i należą do nich m.in. takie koszty jak: koszty opakowań, etykiet, transportu, podwykonawców, magazynu i mediów.

Mając na uwadze, iż Strony (Wnioskodawca, N. oraz hodowca) zakładają, że do dnia spłaty pożyczki przez pożyczkobiorcę, N. będzie zobowiązana wobec pożyczkobiorcy do wypłaty należnych mu środków z tytułu umowy dotyczącej sprzedaży skór zwierząt futerkowych, Strony rozważają, możliwość dokonania wzajemnych rozliczeń w formie przekazu (art. 9211 Kodeksu cywilnego).

W tym celu, pożyczkobiorca w ramach umowy dotyczącej sprzedaży skór złoży oświadczenie upoważniające (na zasadzie przekazu) N. do wypłaty należnych pożyczkobiorcy kwot z tytułu umowy dotyczącej sprzedaży skór w pierwszej kolejności bezpośrednio pożyczkodawcy (Spółce) tytułem spłaty pożyczki (kwoty głównej, jak i ewentualnych odsetek od tych pożyczek). Wnioskodawca wyrazi zgodę na taki sposób spłaty pożyczki przez pożyczkobiorcę.

W konsekwencji, poprzez spełnienie świadczenia przez N. na rzecz pożyczkodawcy (Spółki) nastąpi umorzenie długu pożyczkobiorcy wobec Spółki z tytułu pożyczki, zgodnie z art. 9215 Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy udzielanie pożyczek przez Wnioskodawcę będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jednocześnie będzie korzystało ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
2.  Czy Spółka powinna zaliczyć do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy VAT, kwotę odsetek z tytułu pożyczek udzielonych przez N.?

Stanowisko Spółki w sprawie wraz z uzasadnieniem Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy udzielenie pożyczek stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, jednakże - w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy VAT - korzystać będzie ze zwolnienia od tego podatku.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemajacej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z powyższych przepisów w obowiązującej ustawie o VAT pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględny m warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki. który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Ponadto, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem VAT musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy VAT stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel łub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Istota umowy pożyczki została zawarta w art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r.. poz. 121, dalej: „Kodeks cywilny”). Zgodnie z ww. przepisem, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W wyniku spełnienia świadczenia przez dającego pożyczkę, określone przedmioty majątkowe stają się własnością biorącego pożyczkę. Zasilają one jednak tylko czasowo majątek biorącego pożyczkę, który obowiązany jest do zwrotu, tj. do przeniesienia na drugą stronę własności tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego rodzaju.

Udzielenie pożyczki stanowi świadczenie na rzecz innego podmiotu, polegające na udostępnianiu kapitału na wskazany w umowie okres. Czynność udzielenia pożyczki dokonywana jest w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek lub prowizji z tytułu korzystania z cudzego kapitału, a więc jest odpłatna. Opłaty te pobierane przez pożyczkodawcę są ściśle związane z uzyskaniem korzyści przez pożyczkobiorcę.

W przypadku usług polegających na udzielaniu pożyczek, podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, stanowi zapłata, którą świadczący usługę otrzymał lub ma otrzymać od usługobiorcy lub osoby trzeciej, czyli inaczej określając odsetki od udzielonej pożyczki (otrzymane, jak również niezapłacone, których termin zapłaty upłynął – czyli odsetki, które stały się wymagalne) oraz dodatkowe opłaty stanowiące wynagrodzenie za udzielenie pożyczki.

Udzielanie pożyczek przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za podlegające opodatkowaniu, niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy. Udzielanie bowiem pożyczek przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą (podatnika), w związku z jej prowadzeniem, można identyfikować i zaliczać do zawodowej płaszczyzny jednostki, a więc uznać za rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług, nawet gdy te czynności nie znajdują się w jej zakresie przedmiotowym. Stanowisko to potwierdzają organy podatkowe - np. Dyrektor Izby Skarbowej w Lodzi w interpretacji z dnia 8 sierpnia 2012 r. nr IPTPP2/443-561/12-2/PR.

W ocenie Wnioskodawcy mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz wskazane wyżej przepisy należy stwierdzić, że usługa, którą świadczy Wnioskodawca, tj. odpłatne udzielanie pożyczek stanowi realizację istniejących pomiędzy stronami stosunków cywilnoprawnych. Stosunki te składają się z dwustronnych zobowiązań stron transakcji do wykonania skonkretyzowanych świadczeń - z jednej strony świadczenia Spółki (które w tym przypadku polega na udzieleniu pożyczki), a z drugiej strony świadczenia usługobiorcy w zamian za udostępnienie kapitału, tj. zapłaty wynagrodzenia w formie odsetek od udzielonej pożyczki, stanowiących wynagrodzenie za wyświadczoną przez Spółkę usługę.

W konsekwencji, na podstawie zaprezentowanych powyżej przepisów ustawy o VAT, czynność udzielenia przez Spółkę pożyczek będzie stanowiła odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT, zwolnione są od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Z brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT wyraźnie wynika, że intencją ustawodawcy było objęcie zwolnieniem usług udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych, zarówno tych wykonywanych przez banki, jak również świadczonych przez inne podmioty. Należy stwierdzić, że wymienione zwolnienie ma charakter przedmiotowy, gdzie przede wszystkim istotną przesłanką do skorzystania ze zwolnienia jest rodzaj świadczonej usługi - cechy, które ją wyróżniają. Ustawodawca szczególny nacisk położył na stronę przedmiotową, nie dokonując zawężenia omawianego zwolnienia wyłącznie do określonej grupy podmiotów.

Mając na uwadze w ocenie Wnioskodawcy świadczenie przez Spółkę usług polegających na udzielaniu pożyczek, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże - w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT- korzystać będzie ze zwolnienia od tego podatku.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w interpretacjach podatkowych m.in.:

*   interpretacji wydanej 14.02.2014 przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu o sygn. ILPP5/443-244/13-2/KG;

*   interpretacji wydanej 13.02.2014 przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPP1/443-1I1/14-2/AW;

*   interpretacji wydanej 24.01.2014 przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie o sygn. IPPP1/443-36/14-2/EK;

*   interpretacji wydanej 14.11.2013 przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy o sygn. ITPP1/443-864/13/KM;

*   interpretacji wydanej 29.10.2013 przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy o sygn. ITPP3/443-361/13/MD

Ad. 5

Zdaniem Spółki. Spółka nie powinna zaliczyć do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, kwoty odsetek z tytułu pożyczek otrzymanych od N.

Uzasadnienie

Udzielanie pożyczek pieniężnych podlegających oprocentowaniu przez podatnika podatku od towarów i usług spełnia przesłanki uznania tych czynności za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i tym samym czynności podlegających opodatkowaniu VAT. niezależnie od częstotliwości i celu ich udzielenia, czy statusu nabywcy, jak również faktu, czy takie czynności znajdują się w zakresie przedmiotowym działalności pożyczkodawcy.

W sytuacji, gdy usługi udzielania pożyczek świadczone są przez podmiot zagraniczny, miejsce świadczenia usług należy ustalić na podstaw ie przepisów zawartych w Dziale V, Rozdział 3 ustawy o VAT.

Co do zasady, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1. art. 28i. art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Natomiast, stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. Zgodnie z tym przepisem, podatnikami są również osoby prawne nabywające usługi świadczone przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju. Przy czym, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, jak również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97 ustawy o VAT.

W przedstawionym stanie faktycznym podmiotem świadczącym usługi udzielania pożyczek pieniężnych będzie N., tj. podmiot posiadający siedzibę poza terytorium kraju i nieposiadąjący stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Natomiast usługobiorca (Spółka) spełniać będzie warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powyższe regulacje, należy stwierdzić, iż N. i Spółka są podatnikami w rozumieniu odpowiednio art. 28a pkt 1 i 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT. W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania. Zatem miejscem świadczenia przez N. usług udzielania pożyczek pieniężnych opisanych w stanie faktycznym będzie Polska.

W konsekwencji, Spółka obowiązana będzie, jako nabywca usługi, rozpoznać import usług, stosownie do art. 28b ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o VAT. Jednocześnie, w rozważanym przypadku będzie miał zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o VAT stanowiący, iż zwalnia się od podatku usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzenie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę. W konsekwencji, udzielanie pożyczek przez N. Spółce będzie stanowić czynności zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT.

Dalej, Spółka wskazuje, iż zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy VAT, w przypadku towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Jak stanowi art. 90 ust. 2 ustawy o VAT, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości łub części kwot, o których mowa powyżej, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Dalej, art. 90 ust. 3 ustawy VAT stanowi, iż proporcję, o której mowa powyżej, ustala się, jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatników i nie przysługuje takie prawo.

Z wyżej powołanych przepisów wynika, iż kluczowym dla ustalenia tzw. proporcji jest wskazanie wartości obrotu.

Uprzednio, pojęcie obrotu było zdefiniowane w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania była kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, którą ustawodawca nazywał wprost „obrotem”. Natomiast na gruncie aktualnie obowiązującego brzmienia ustawy o VAT, podstawę opodatkowania określa art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podstawą opodatkowania będzie wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczany cli lub usług świadczonych przez podatnika.

Przez sprzedaż - w myśl art. 2 pkt 22 ustawy VAT - należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. W ramach definicji sprzedaży nie wymieniono importu usług.

Biorąc pod uwagę brzmienie art. 2 pkt 22 ustawy o VAT należy zauważyć, iż podstawa opodatkowania wskazana w art. 29a ustawy o VAT nie obejmuje importu usług, czyli sytuacji, w której podatnikiem z tytułu świadczenia usług w Polsce przez podmiot zagraniczny jest nabywca.

W konsekwencji, choć import usług świadczonych przez N. na rzecz Spółki będzie implikował po stronie Spółki obowiązek rozpoznania importu usług na zasadach wskazanych w art. 28b ustawy o VAT, to czynności te nie będą rezultatem sprzedaży Spółki w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT.

Przy ustalaniu przez Spółkę proporcji podatku naliczonego VAT, podlegającego odliczeniu na podstawie art. 90 ustawy o VAT, Spółka nie powinna uwzględniać odsetek uiszczanych na rzecz N. z tytułu pożyczek, ponieważ takie kwoty należne nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 90 ust. 3 w związku z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, w ocenie Spółki, usług import usług opisanych w przyszłym stanie faktycznym nie powinien być uwzględniany przy obliczaniu współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, ponieważ świadczone usługi nie spełniają definicji sprzedaży.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2014 (sygn. IPPP1/443-1176/13-4/AS). Ponadto, należy zauważyć, że stanowisko to było ugruntowane na gruncie wcześniej obowiązującego art. 29 ustawy o VAT (przykładowo, stanowisko takie zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 16 kwietnia 2013 r.. sygn. IBPP4/443-I38/13/EK) i w opinii Spółki zmiana brzmienia przepisu określającego podstawę opodatkowania dla celów ustawy o VAT nie powinna wpływać na interpretację art. 90 i 91 ustawy o VAT w zakresie braku konieczności uwzględnienia importu usług przy obliczaniu współczynnika, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wniosek w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 5, natomiast w zakresie pozostałych pytań organ wyda odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.