Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.955.2024.1.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-30
Teza: Skutki podatkowe zamiany nieruchomości oraz możliwość skorzystania ze zwolnienie przedmiotowego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; ulga-ulga mieszkaniowa; umowa-umowa zamiany; zamiana; zniesienie-zniesienie współwłasności
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Odpłatne zbycie nieruchomości i innych praw majątkowych.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 grudnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść
    wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Dnia (...) 2017 r. wraz ze swoją mamą oraz siostrą zakupiła Pani nieruchomość położoną w
    miejscowości X gmina (...), powiat (...), województwo (...) o powierzchni 0,2267 ha i każdej z
    Pań przysługiwała 1/3 (jedna trzecia) części tej nieruchomości.
    Dnia (...) 2022 r. przystąpiono do umowy zniesienia współwłasności. Na mocy tego aktu
    notarialnego siostra A.A nabyła własność zabudowanej nieruchomości składającej się z
    zabudowanej działki o wartości 150 000 zł (sto pięćdziesiąt tysięcy złotych), natomiast Pani
    nabyła własność zabudowanej nieruchomości o wartości 250 000 zł (dwieście pięćdziesiąt
    tysięcy złotych), powierzchnia 0,1497 ha.
    Przy tej umowie ustanowiono również nieodpłatną i dożywotnią służebność osobistą na
    rzecz matki B.A. Przekazanie części 1/3 Pani mamy na Pani osobę odbyło się zgodnie z
    ustawą z dnia 28 lipca 1983 roku o podatku od spadków i darowizn.
    W związku ze zniesieniem współwłasności doszło do podziału nieruchomości na dwie
    odrębne nieruchomości, dla których utworzono dwie odrębne księgi wieczyste i (...) 2024
    r. dokonała Pani sprzedaży nieruchomości, której była wyłączną właścicielką, a w której
    Pani matka podlegała dożywotniej służebności osobistej.
    Dnia (...) 2024 r. nieruchomość w miejscowości X (...), której była Pani właścicielką,
    sprzedała Pani za kwotę 750 000 zł (siedemset pięćdziesiąt tysięcy złotych). Umowa
    przedwstępna spisana między Panią, a nowymi właścicielami podpisana została w dniu (...)
    2024 r.
    Tego samego dnia, tj. (...) 2024 r. zakupiła Pani nieruchomość – również dom w
    miejscowości Y, powiat (...), województwo (...) wybudowany w roku 2022, wykończony w
                      2roku 2023 o powierzchni 117 m oraz działce 0,0418 ha, dom w zabudowie bliźniaczej
    oraz 1/16 działki o powierzchni 0,0880 ha. Umowa przedwstępna została podpisana w
    dniu (...) 2024 r.
    Nieruchomość ta została zakupiona za kwotę 890 000 zł (osiemset dziewięćdziesiąt tysięcy
    złotych). Opłaciła Pani tę nieruchomość za: 750 000 zł (siedemset pięćdziesiąt tysięcy
    złotych) ze sprzedaży nieruchomości w miejscowości X oraz 130 000 zł (sto trzydzieści
    tysięcy złotych) za kredyt gotówkowy zaciągnięty w banku (...) dnia (...) 2024 r.
    Nieruchomość została zakupiona do celów mieszkaniowych. Obecnie kredyt ten jest
    spłacony ze środków pożyczonych od narzeczonego C.C, została podpisana umowa
    pożyczki, którą zgłoszono do właściwego Urzędu Skarbowego oraz uiszczono odpowiedni
    dla danej umowy podatek.
    W chwili obecnej Pani siostra, która jest właścicielką nieruchomości położonej w Z, gmina
                                      2(...), powiat (...), województwo (...) o powierzchni domu 250 m oraz powierzchni działki
        24100 m wybudowanej w 2000 r. oraz Pani posiadająca nieruchomość w Y1, (...) chciałyby
    dokonać zamiany tych nieruchomości.
    Pomysł taki, pojawił się, ponieważ siostra zamieszkuje na stałe poza granicami Polski.
    Opłaty za dom oraz utrzymanie domu są dla niej trudne ze względu na odległość oraz inne
    zobowiązania, a działka oraz dom ulegają niszczeniu każdego kolejnego roku. Ogród jest

    zaniedbany, a dom szczególnie w sezonie grzewczym wymaga od całej rodziny
    zaangażowania oraz pomocy, na którą nie zawsze mogą Państwo znaleźć czas. Dom ten
    ma również ogromną wartość sentymentalną, ponieważ został wybudowany przez Pani ś.
    p. tatę i spędzili Państwo w nim całe dzieciństwo.
    Ze względu na wymienione przeciwności siostra podjęła decyzję o próbie sprzedaży
    domu, natomiast chciałaby tego uniknąć i najlepszym rozwiązaniem byłaby zamiana, w
    której to Pani stałaby się właścicielką nieruchomości w Z i zadbała o dom oraz działkę, a
    siostra właścicielką nieruchomości w Y. Dla siostry dom w Y jest idealną nieruchomością,
    ponieważ ogrzewany jest na gaz oraz to co kluczowe - posiada mniejszą działkę.
    Czynnikiem decydującym o zamianie domów jest dla Pań podatek 19% od sprzedaży
    nieruchomości, którego nie byłaby Pani w stanie opłacić.
    Dodatkowo informuje Pani, iż nie prowadziła kiedykolwiek i nie prowadzi zarejestrowanej
    działalności gospodarczej.
    Zamiany nieruchomości chciałyby Panie dokonać w roku 2025, a dokładna data zależna
    jest od decyzji w sprawie składanego wniosku.
    Wartość nieruchomości ustalana była na podstawie aktualnych cen nieruchomości na
    rynku i wspólnie z właścicielką nieruchomości, która podlega zamianie chciałyby Panie
    dokonać zamiany bez dodatkowych opłat z obydwu stron, gdyż wartości nieruchomości
    na obecny moment kształtują się na podobnym poziomie cen rynkowych, nie posiadają
    Panie dokumentów potwierdzających od rzeczoznawcy majątkowego.
    Obecnie cele mieszkaniowe realizuje Pani pod adresem Y1, (...), którego jest Pani obecnie
    właścicielką, a nabycie nieruchomości w Z nastąpiłoby z zamiarem realizowania przez Pani
    osobę w tej nieruchomości własnych potrzeb mieszkaniowych, rozumianych jako
    faktyczne mieszkanie, tj. zajmowanie jej jako miejsce swojego stałego pobytu.
    Nieruchomość w Z nie będzie przedmiotem najmu, dzierżawy lub umów o podobnym
    charakterze, a będzie przystosowana do całorocznego zamieszkania.
    Nie dokonywała Pani zbycia innych nieruchomości niż ta, o której mowa we wniosku.

## Pytanie

Czy przychód uzyskany ze zbycia Nieruchomości w wyniku zawarcia umowy zamiany
    będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych?
    Pani stanowisko w sprawie
    Przychód uzyskany ze zbycia Nieruchomości w wyniku zawarcia umowy zamiany nie
    będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) jest zasada
    powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.
    Zgodnie z jego treścią:
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

    Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy:
      Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art.
      24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy
      przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.
      Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła
      przychodów.
    W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-d) powołanej ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest
    odpłatne zbycie:
      a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
      b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz
      prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
      c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
      d) innych rzeczy,
      – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało
      dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych
      określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
      kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy –
      przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w
      przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.
    Użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy sformułowanie „odpłatne
    zbycie” oznacza przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za
    korzyść majątkową. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej jednak
    towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy.
    Kwestie związane z zamianą nieruchomości regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia
    1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.)
    W myśl art. 155 ww. ustawy Kodeks cywilny:
      Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa
      zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej
      przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że
      strony inaczej postanowiły.
    Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego:
      Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę
      własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.
    Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Innym
    argumentem przemawiającym za tym, że umowa zamiany stanowi odpłatną czynność
    prawną, jest art. 604 Kodeksu cywilnego. Na mocy art. 604 Kodeksu cywilnego:
      Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.
    Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale
    również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej
    bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej
    wymiany towarów, jaką jest uregulowana w powyższym przepisie umowa zamiany, w
    wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w
    zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi
    odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości
    pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o
    tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art.
    604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o
    sprzedaży.

    Ponadto zgodnie z cytowanym uprzednio art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, m.in. umowa
    zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza
    różnica między umową sprzedaży a umową zamiany polega jedynie na tym, że w umowie
    zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz.
    Zamiana więc, podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego zbycia. Nie ma
    przy tym znaczenia czy zamieniane nieruchomości mają taką samą wartość lub
    powierzchnie, bowiem niezależnie od tego czy przedmiotem zamiany są nieruchomości
    mające taką samą wartość lub powierzchnie, czy też nie, zamiana stanowi formę
    odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe. W następstwie umowy
    zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do
    odpłatnego zbycia nieruchomości, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową
    nieruchomość.
    Wobec tego, zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi
    źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem
    pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
    wybudowanie. Jeżeli natomiast zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w
    nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z zamiany nie podlega w
    ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
    Z wniosku wynika, że (...) 2024 r. zakupiła Pani nieruchomość – dom w miejscowości Y.
    Nieruchomość ta została zakupiona do celów mieszkaniowych. Pani siostra jest
    właścicielką nieruchomości położonej w Z. Pani siostra oraz Pani chciałyby dokonać
    zamiany tych nieruchomości. Zamiany nieruchomości chciałyby Panie dokonać w roku
    2025, a dokładna data zależna jest od decyzji w sprawie składanego wniosku. Wartość
    nieruchomości ustalana była na podstawie aktualnych cen nieruchomości na rynku i
    wspólnie z właścicielką nieruchomości, która podlega zamianie chciałyby Panie dokonać
    zamiany bez dodatkowych opłat z obydwu stron, gdyż wartości nieruchomości na obecny
    moment kształtują się na podobnym poziomie cen rynkowych, nie posiadają Panie
    dokumentów potwierdzających od rzeczoznawcy majątkowego. Nabycie przez Panią
    nieruchomości w Z nastąpiłoby z zamiarem realizowania przez Panią w tej nieruchomości
    własnych potrzeb mieszkaniowych, rozumianych jako faktyczne mieszkanie, tj.
    zajmowanie jej jako miejsce swojego stałego pobytu.
    W konsekwencji, planowana przez Panią w 2025 r. zamiana nieruchomości, nabytej w
    2024 r., stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem
    dochodowym od osób fizycznych, ponieważ do odpłatnego zbycia dojdzie przed upływem
    5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Użyte w art. 10
    ust. 1 pkt 8 ustawy „odpłatne zbycie”, oznacza każde przeniesienie prawa własności lub
    praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje
    zatem szeroki zakres umów.
    Stosownie do art. 30e ust. 1 cytowanej ustawy:
      Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
      pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
    W myśl art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę
      pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym
      zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o
      sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych
      od zbywanych nieruchomości lub praw.
    Zgodnie z art. 30e ust. 3 ww. ustawy:

      W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw
      określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c dochód ustala się u każdej ze stron umowy na
      zasadach, o których mowa w ust. 2.
    Z treści przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika,
    że:
      Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
      określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
      bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
      praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis
      art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
    Na mocy art. 19 ust. 2 ww. ustawy:
      Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw
      majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze
      stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa
      zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.
    Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na
      podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego
      rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz
      czasu i miejsca odpłatnego zbycia.
    Stosownie do art. 19 ust. 4 ww. ustawy:
      Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie
      odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
      rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania
      przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej.
      W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania
      przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej,
      organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli
      wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w
      cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.
    Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w
    ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za
    koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie
    wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży
    mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą
    czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje
    pośredników w odpłatnym zbyciu nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z
    zamiarem odpłatnego zbycia nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym
    odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami
    nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.
    Kosztów odpłatnego zbycia nie należy utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu.
    Ustalenie kosztów uzyskania przychodu odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną
    nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.
    W myśl art. 22 ust. 6c przywołanej ustawy:
      Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust.
      1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub

      udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady,
      które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich
      posiadania.
    Stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT
      w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
      stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
    Podstawą obliczenia podatku jest dochód, który stanowi różnicę między przychodem z
    odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy a
    kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 pkt przywołanej ustawy:
      Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
      podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
        1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i
        praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny
        podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1
        pkt 131, lub
        2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
    Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
      10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
    Artykuł 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że:
      W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik
      jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i
      do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego
      dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia
      zapłaty podatku włącznie.
    Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i
      praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada
      iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele
      mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych,
      jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od
      końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze
      zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne
      cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się
      do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.
    Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki
      poniesione na:
        a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a
        także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania
        wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub
        lokalem,

        b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub
        udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni
        mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
        c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie,
        prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w
        tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego
        gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten
        zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
        d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku
        mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
        e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego
        budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub
        własnego pomieszczenia niemieszkalnego
      - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie
      należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji
      Szwajcarskiej.
    Natomiast art. 21 ust. 25 pkt 3 tej ustawy stanowi, że:
      Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wartość
      otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w
      państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
      Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:
        a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu
        mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
        lub
        b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu
        jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
        c) gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału
        w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym
        również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania
        gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
        lub
        d) gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub
        udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit.
        a.
    W świetle art. 21 ust. 1 pkt 25a cytowanej ustawy:
      Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na
      cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131,
      nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w
      związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.
    Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:
      Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:
        1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub
        udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
        2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku
        albo jego części
      - przeznaczonych na cele rekreacyjne.

    Z kolei jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:
      Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w
      ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu
      Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej
      części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały
      wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg
      podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem
      dochodowym.
    Należy podkreślić, że zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady
    powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających
    zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie
    wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego
    zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich
    przesłanek wskazanych w przepisie prawa.
    Ponadto należy również zastrzec, że w przypadku korzystania z ulg i zwolnień
    podatkowych, wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    obowiązek udowodnienia, że określony wydatek został poniesiony przy spełnieniu
    wszystkich warunków wynikających z przepisów podatkowych spoczywa na podatniku,
    który wywodzi z tego określone skutki prawne.
    Z literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych wynika, że aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia, przychód
    uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości bądź udziału w nieruchomości oraz praw
    wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    musi zostać wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie
    trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na cele w nim
    określone, np. na nabycie budynku mieszkalnego, nabycie gruntu, udziału w gruncie albo
    prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z
    budynkiem lub lokalem wymienionym.
    Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 3 lit. a) i d) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się
    wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w
    państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do
    Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej budynku
    mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego
    stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, w tym również gruntu,
    udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie,
    związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a).
    Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wymieniony w art.
    21 ust. 25 ww. ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne.
    Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał
    realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z
    opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia. Przy czym podkreślić należy, że w ww.
    przepisie ustawodawca wskazał, że przychód z odpłatnego zbycia ma zostać wydatkowany
    na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe”
    przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do
    zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem
    nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z
    opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie
    „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.
    Zatem, warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek
    poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie
    przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w

    orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie
    tzw. „dachu nad głową”.
    Należy również zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie, nie ograniczył
    wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników,
    którzy nie będą posiadać innych nieruchomości (lokali mieszkalnych). Ustawa nie
    ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości (lokali
    mieszkalnych), jednakże wyraźnie wskazuje – co podkreśla Wojewódzki Sąd
    Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 20 października 2014 r., sygn. akt I SA/Łd 908/14
    – że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości (lokali
    mieszkalnych), które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych.
    Zatem, dla skorzystania z przedmiotowego zwolnienia nie będzie miało znaczenia
    dysponowanie przez podatnika prawem własności innego lokalu mieszkalnego. Z punktu
    widzenia ustawodawcy istotne jest bowiem, aby wydatkowanie przychodu było
    ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Oznacza
    to, że w momencie poniesienia wydatku celem podatnika powinno być dążenie, aby w tym
    nowym lokalu zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do
    zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie
    do wydatkowania przychodu na nabycie budynku mieszkalnego w znaczeniu
    przedmiotowym. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży
    nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup budynku mieszkalnego,
    zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże działanie takie ma służyć
    zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.
    W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego wskazała Pani, że nabycie w
    drodze zamiany nieruchomości w Z nastąpi w celu realizowania przez Panią w tej
    nieruchomości własnych potrzeb mieszkaniowych.
    Podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania przez Panią ze
    zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, jest wydatkowanie – począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później
    niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie,
    przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze zamiany – na wskazane w art. 21
    ust. 25 ww. ustawy własne cele mieszkaniowe. Podkreślam, że w przepisie art. 21 ust. 25
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych
    ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja w wymaganym terminie
    celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania uzyskanego
    dochodu.
    Do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe można zaliczyć m.in. nabycie
    przez Panią nieruchomości w Z, w której będzie Pani realizowała własne cele
    mieszkaniowe.
    Zatem wydatkowanie przez Panią przychodu ze zbycia w drodze zamiany nieruchomości
    w Y na nieruchomość w Z (do wysokości wartości nieruchomości w Z), w której planuje
    Pani zamieszkać, wypełnia dyspozycję art. 21 ust. 25 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych.
    Podsumowując, planowane przez Panią odpłatne zbycie w drodze zamiany nieruchomości
    w Y, nabytej w 2024 r., będzie stanowić źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu
    podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostanie
    dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
    nastąpiło jego nabycie.
    Uzyskany dochód będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na
    zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy. Podstawą obliczenia podatku będzie
    dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości w
    Y (tj. wartością zbywanej nieruchomości wyrażoną w umowie zamiany, pomniejszoną o

    koszty odpłatnego zbycia) a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22
    ust. 6c ww. ustawy.
    W sytuacji, gdy wartość otrzymanej w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany
    nieruchomości, w której będzie Pani zamieszkiwała realizując własne potrzeby
    mieszkaniowe, przewyższy wartość zbywanej nieruchomości, dochód uzyskany z
    odpłatnego zbycia będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w
    art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, a tym samym nie będzie na Pani ciążył obowiązek zapłaty podatku
    dochodowego z tytułu zamiany nieruchomości.
    Ponieważ we własnym stanowisku wskazała Pani, że przychód uzyskany ze zbycia
    nieruchomości w wyniku zawarcia umowy zamiany nie będzie podlegał zwolnieniu z
    opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych – uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie
    podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Przy
    wydawaniu interpretacji indywidualnych w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa,
    opieram się wyłącznie na opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym we
    wniosku - nie prowadzę postępowania dowodowego. Przy wydawaniu niniejszej
    interpretacji dokonałem więc wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku.
    Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów
    podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku stan faktyczny
    /zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego
    stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na Podatniku ciąży
    obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których
    wywodzi On dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku
    opis zdarzenia różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana
    interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;
        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
    dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.