Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-198/14-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-31
Teza: Opodatkowanie transakcji wymiany udziałów.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; podatnik; spółki; udział; udział-wymiana udziałów; udział-zbycie udziałów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 1 sierpnia 2014 r. (data wpływu 5 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wymiany udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji wymiany udziałów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

S.A. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) należąca do Grupy Kapitałowej (dalej: Grupa) jest polskim podatnikiem podatku CIT i VAT prowadzącym działalność w zakresie kopalnictwa rud miedzi, produkcji miedzi, metali szlachetnych oraz pozostałych metali nieżelaznych. Jako podmiot dominujący w Grupie, Spółka jest w trakcie działań mających na celu usystematyzowanie i uporządkowanie struktury Grupy - z uwzględnieniem specjalizacji i profili działalności podmiotów należących do Grupy.

Spółka posiada 100% udziałów w należącej do Grupy spółce C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: C.), której podstawowa działalność to działalność badawczo-rozwojowa m.in. w zakresie górnictwa i geoinżynierii, w tym innowacyjnych technologii górniczych, nowoczesnych technologii urabiania skał, automatyzacji procesów górniczych oraz analiz dotyczących zagrożeń występujących w górnictwie podziemnym. C. realizuje także działalność dodatkową związaną ze świadczeniem usług najmu nieruchomości, obsługi technicznej nieruchomości i zarządzania nieruchomościami.

Z przyczyn ekonomicznych i z uwagi na rosnące wymagania rynkowe w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, Spółka planuje dokonać restrukturyzacji, która pozwoli C. skupić swą działalność na branży badawczo-rozwojowej. W związku z powyższym, planowany jest podział C. przez wydzielenie działalności dodatkowej w zakresie zarządzania nieruchomościami. W wyniku podziału powstanie N. - spółka w formie spółki z o.o., w której - w zamian za umorzone udziały w kapitale zakładowym C.- wszystkie udziały obejmie jedyny wspólnik C., czyli Spółka.

Kolejnym z etapów restrukturyzacji będzie wymiana udziałów posiadanych przez Spółkę w Spółce N. z inną spółką kapitałową prowadzoną w formie spółki z o.o., w której Spółka posiada 100% udziałów (dalej: Spółka Kapitałowa).

Czynności związane z wyminą udziałów pozostają poza zakresem działalności gospodarczej Spółki, w szczególności:

*   Spółka nie uczestniczy i nie będzie uczestniczyć w zarządzaniu Spółką N. ani Spółką Kapitałową;
*   wymiana nie jest/nie będzie prowadzona w ramach działalności maklerskiej ani brokerskiej;
*   posiadanie udziałów nie jest bezpośrednim, stałymi koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Spółki.

Planowana wymiana udziałów polegać będzie na wniesieniu przez Spółkę udziałów w Spółce N. do Spółki Kapitałowej w zamian za nowoutworzone udziały Spółki Kapitałowej. W ramach powyższej wymiany udziałów Spółka w zamian za udziały Spółki N. uzyska nowoutworzone udziały Spółki Kapitałowej w wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w Spółce N.

Nie są przewidziane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty w gotówce dokonywane przez Spółkę Kapitałową na rzecz Spółki z tytułu nabycia udziałów Spółki N. Wartość udziałów, które Spółka Kapitałowa uzyska w Spółce N. zostanie alokowana na kapitał zakładowy tej spółki. Wartość przedmiotu wkładu wnoszonego przez Spółkę do Spółki Kapitałowej zostanie określona w ustalonej w drodze niezależnej wyceny wartości rynkowej przenoszonych udziałów w Spółce N.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki N. do Spółki Kapitałowej w zamian za udziały Spółki Kapitałowej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki N. do Spółki Kapitałowej w zamian za udziały Spółki Kapitałowej będzie podlegała wyłączeniu od opodatkowania podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Niemniej jednak, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być dokonana przez podmiot działający w odniesieniu do niej w charakterze podatnika VAT.

Podatnikami, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na celi rezultat takiej działalności. Art. 15 ust. 2 ustawy o VAT zawiera definicję działalności gospodarczej, która obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tak więc, nie każda czynność dokonana przez podmiot mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku VAT, należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). np.:

*   w wyrokach w sprawach C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95, TSUE podkreślił, że samo posiadanie czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika;
*   w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej;
*   w wyroku z dnia 22 czerwca 1993 r. w sprawie C-333/91 Sofitam SA, zgodnie z którym spółka holdingowa, której jedynym przedmiotem działania jest nabywanie udziałów w innych przedsiębiorstwach, bez własnego, bezpośredniego czy pośredniego, zaangażowania w zarządzanie tymi przedsiębiorstwami bez naruszenia swoich praw jako udziałowca, nie posiada statusu podatnika dla potrzeb podatku od wartości dodanej. Wniosek ten między innymi opiera się na ustaleniu, że sam udział finansowy w innych przedsiębiorstwach nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu Szóstej dyrektywy;
*   w wyroku z dnia 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations SA, zgodnie z którym „Ingerencja spółki holdingowej w zarządzanie spółek w których przejęła udziały stanowi działalność gospodarczą w myśl art. 4 ust. 2 Szóstej dyrektywy (…) o ile pociąga ona za sobą realizację transakcji podlegających opodatkowaniu VAT w myśl art. 2 owej dyrektywy, takich jak świadczenie usług administracyjnych, finansowych, handlowych i technicznych przez spółkę holdingową swoim filiom.

Jednocześnie, TSUE wskazuje w swoich wyrokach na pewne okoliczności, których zaistnienie skutkować będzie uznaniem wskazanych powyżej czynności za działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT. W szczególności, dotyczy to sytuacji, w których:

*   posiadacz udziałów lub akcji uczestniczy w zarządzaniu spółką, której udziały lub akcje posiada, lub
*   sprzedaż udziałów lub akcji prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w analizowanej sytuacji żadna z powyższych przesłanek nie jest ani też nie będzie spełniona, w szczególności:

*   Spółka prowadzi działalność w sposób ciągły w celach zarobkowych w zakresie kopalnictwa rud miedzi, produkcji miedzi, metali szlachetnych oraz pozostałych metali nieżelaznych;
*   wymiana nie będzie przeprowadzona w ramach działalności maklerskiej ani brokerskiej;
*   Spółka nie uczestniczy i nie będzie uczestniczyć w zarządzaniu Spółką N. ani Spółką Kapitałową;
*   posiadanie udziałów nie jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Spółki.

Ponieważ nie będą zachodziły wyżej przedstawione przesłanki, to czynność wymiany udziałów na udziały w innej spółce nie powinna być traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o VAT, a Spółka dokonując tej czynności nie uzyska statusu podatnika w tym zakresie.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samej sprzedaży akcji czy udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy. Aby wymiana udziałów podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi być wykonywana przez podatnika w rozumieniu ustawy o VAT w ramach jego profesjonalnej aktywności, co w ocenie Wnioskodawcy nie będzie miało miejsca w okolicznościach przedstawionych w niniejszym wniosku.

Z powyższego wynika, że wniesienie posiadanych udziałów Spółki N. do Spółki Kapitałowej przez Spółkę - podmiot niebędący podatnikiem w zakresie profesjonalnego obrotu akcjami/udziałami w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, nie mieści się w przedmiotowym zakresie ustawy o VAT. Oznacza to, że jest to czynność wyłączona od opodatkowania podatkiem VAT.

Stanowisko Spółki potwierdza praktyka organów podatkowych, np.:

*   interpretacja Ministra Finansów z dnia 15 lutego 2013 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, sygn. IPTPP1/443-40/13-2/MW;
*   interpretacja Ministra Finansów z dnia 17 września 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP3/443-622/12-2/IG;
*   interpretacja Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2012 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, sygn. IPPP2/443-130/12-2/IŻ;
*   interpretacja Ministra Finansów z dnia 24 sierpnia 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP1/443-787/11-2/BD;
*   interpretacja Ministra Finansów z 8 lipca 2011 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPP2/443-671/11-2/SJ.

Posiłkując się zaprezentowanym stanowiskiem Ministra Finansów oraz orzecznictwem TSUE w ocenie Wnioskodawcy czynności związane z planowaną przez Spółkę wyminą udziałów nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem Spółka, jako podmiot dokonujący tych czynności, nie ma w odniesieniu do nich statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przytoczonych przepisach została zrealizowana zasada powszechności opodatkowania wyrażona w art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. serii L Nr 347 str. 1, z późn. zm.), dalej Dyrektywa 2006/112/WE. Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu art. 5 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Art. 15 ust. 1 ustawy stanowi, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów lub świadczenie usług będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonane zostaną przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Definicja podatnika zawarta w przywołanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy jest odzwierciedleniem art. 9 Dyrektywy 2006/112/WE, który stanowi, że podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) wynika, że analiza definicji pojęć podatnika i działalności gospodarczej wskazuje na szeroki zakres przedmiotowy pojęcia działalności gospodarczej oraz na jego obiektywny charakter, co oznacza, że działalność ta jest rozważana sama w sobie, niezależnie od jej celów lub jej rezultatów. Prowadzi to do wniosku, że cele działalności gospodarczej, jak i przesłanki jej podjęcia mogą być różnorodne.

Podatnikiem podatku VAT jest zatem podmiot, który prowadzi samodzielnie (niezależnie) działalność gospodarczą, zdefiniowaną bardzo szeroko w przepisach Dyrektywy 2006/112/WE. Generalnie należy stwierdzić, że definicja działalności gospodarczej została zakreślona tak szeroko, że obejmuje ona w zasadzie wszystkie czynności bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Jest to wyrazem zasady powszechności opodatkowania. Zbyt wąska definicja pojęcia podatnika prowadziłaby do nieuzasadnionych różnic pomiędzy podmiotami gospodarczymi, z których część byłaby podatnikami VAT, a część nie.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca - Spółka należy do Grupy Kapitałowej i jest polskim podatnikiem podatku CIT i VAT prowadzącym działalność w zakresie kopalnictwa rud miedzi, produkcji miedzi, metali szlachetnych oraz pozostałych metali nieżelaznych. Jako podmiot dominujący w Grupie, Spółka jest w trakcie działań mających na celu usystematyzowanie i uporządkowanie struktury Grupy - z uwzględnieniem specjalizacji i profili działalności podmiotów należących do Grupy. Spółka posiada 100% udziałów w należącej do Grupy Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (C.), której podstawowa działalność to działalność badawczo-rozwojowa m.in. w zakresie górnictwa i geoinżynierii, w tym innowacyjnych technologii górniczych, nowoczesnych technologii urabiania skał, automatyzacji procesów górniczych oraz analiz dotyczących zagrożeń występujących w górnictwie podziemnym. C. realizuje także działalność dodatkową związaną ze świadczeniem usług najmu nieruchomości, obsługi technicznej nieruchomości i zarządzania nieruchomościami. Z przyczyn ekonomicznych i z uwagi na rosnące wymagania rynkowe w zakresie działalności badawczo-rozwojowej, Spółka planuje dokonać restrukturyzacji, która pozwoli C. skupić swą działalność na branży badawczo-rozwojowej. W związku z powyższym, planowany jest podział C. przez wydzielenie działalności dodatkowej w zakresie zarządzania nieruchomościami. W wyniku podziału powstanie N. - spółka w formie spółki z o.o., w której - w zamian za umorzone udziały w kapitale zakładowym C. - wszystkie udziały obejmie jedyny wspólnik C., czyli Spółka. Kolejnym z etapów restrukturyzacji będzie wymiana udziałów posiadanych przez Spółkę w Spółce N. z inną Spółką Kapitałową prowadzoną w formie spółki z o.o., w której Spółka posiada 100% udziałów. Czynności związane z wyminą udziałów pozostają poza zakresem działalności gospodarczej Spółki, w szczególności:

*   Spółka nie uczestniczy i nie będzie uczestniczyć w zarządzaniu Spółką N. ani Spółką Kapitałową;
*   wymiana nie jest/nie będzie prowadzona w ramach działalności maklerskiej ani brokerskiej;
*   posiadanie udziałów nie jest bezpośrednim, stałymi koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Spółki.

Planowana wymiana udziałów polegać będzie na wniesieniu przez Spółkę udziałów w Spółce N. do Spółki Kapitałowej w zamian za nowoutworzone udziały Spółki Kapitałowej. W ramach powyższej wymiany udziałów Spółka w zamian za udziały Spółki N. uzyska nowoutworzone udziały Spółki Kapitałowej w wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej udziałów w Spółce N. Nie są przewidziane jakiekolwiek dodatkowe wpłaty w gotówce dokonywane przez Spółkę Kapitałową na rzecz Spółki z tytułu nabycia udziałów Spółki N. Wartość udziałów, które Spółka Kapitałowy uzyska w Spółce N. zostanie alokowana na kapitał zakładowy tej spółki. Wartość przedmiotu wkładu wnoszonego przez Spółkę do Spółki Kapitałowej zostanie określona w ustalonej w drodze niezależnej wyceny wartości rynkowej przenoszonych udziałów w Spółce N.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy transakcja wymiany udziałów polegająca na wniesieniu udziałów Spółki N. do Spółki Kapitałowej w zamian za udziały Spółki Kapitałowej podlega/będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej nie każda czynność dokonana przez podmiot, który jest podatnikiem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje bowiem automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi np. obrót papierami wartościowymi to czynność samej sprzedaży udziałów bądź akcji nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, w związku z czym, nie podlega opodatkowaniu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i sprzedaży akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyrokach w sprawach C-60/90 i C-155/94 oraz w sprawie C-80/95, TSUE podkreślał, że samo posiadanie, czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika. Natomiast w wyroku z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.

Posiłkując się przywołanym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady powyżej wymienione czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem. Od tej zasady orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przewiduje jednak pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania papierów wartościowych wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Powyższe dotyczy sytuacji, gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada;
*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;
*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi to czynność samej sprzedaży praw i obowiązków posiadanych w innych spółkach nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy. Nie można samego nabycia, czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach, traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób ciągły.

W orzeczeniu TSUE w sprawie Polysar (C-60/90) stwierdzono, że spółka holdingowa może uzyskać status podatnika, jeżeli jest ona pośrednio lub bezpośrednio zaangażowana w zarządzanie spółkami, w których posiada udziały, z wyłączeniem czynności, które wykonuje w związku z pełnieniem funkcji właścicielskich.

Wskazówki dotyczące znaczenia sformułowania „usługi zarządcze wykraczające poza prawa i obowiązki wynikające z posiadania udziałów” zawarł Trybunał Sprawiedliwości UE w kolejnych orzeczeniach z 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 pomiędzy Floridienne SA i Berginvest SA a Państwem Belgijskim, z 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 pomiędzy Welthgrove BV a Staatssecretaris van Financiën (Holandia), jak również z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 pomiędzy Cibo Participations SA a Directeur régional des impôts du Nord Pas-de-Calais (Francja).

W orzeczeniu w sprawie C-142/99 Trybunał stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4(2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych. Koncepcja ta została powtórzona w orzeczeniu C-102/00, w którym Trybunał Sprawiedliwości UE zajął stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu podmiotami zależnymi należy traktować jako działalność gospodarczą w rozumieniu artykułu 4(2) VI Dyrektywy jedynie w takim zakresie, w jakim obejmuje ona transakcje opodatkowane VAT na podstawie artykułu 2 VI Dyrektywy.

Z kolei w wyroku w sprawie C-16/00 Trybunał podtrzymał stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych. W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, nadająca ich posiadaczowi status podatnika. Trybunał powtórzył tu wyrażone wcześniej w orzeczeniu z 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (zob. także orzeczenie TSUE z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

Interpretując wskazany w orzecznictwie TSUE wyjątek od powyższej zasady sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką, stwierdzić należy, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki.

Jak wskazano powyżej udziały (akcje) co do zasady, nie stanowią towaru, a ich przekazanie - świadczenia usług w rozumieniu przepisów ustawy, niemniej jednak obrót udziałami rozumiany jako sprzedaż praw i obowiązków - może być uznany za usługę w rozumieniu ustawy. Jednakże, aby obrót ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonywany przez podatnika (w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy) w ramach jego profesjonalnej aktywności.

W analizowanym przypadku - jak wskazano w opisie sprawy - Spółka nie prowadzi działalności maklerskiej lub brokerskiej, w związku z czym opisana we wniosku transakcja nie jest/nie będzie realizowana w ramach tej działalności. Spółka nie uczestniczy/nie będzie uczestniczyć ani w zarządzaniu Spółką N., ani Spółką Kapitałową, których udziałami dysponuje, czyli bezpośrednio lub pośrednio nie ingeruje/nie będzie ingerować w zarządzenie ww. spółkami. Co więcej posiadanie udziałów nie jest stałym, bezpośrednim i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej Spółki.

Jak wynika z powyższego w przedmiotowej sprawie nie zachodzi żadna z przesłanek wymienionych przez TSUE w ww. orzeczeniach, która wskazywałaby na to, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja wymiany udziałów jest/będzie realizowana przez Zainteresowanego jako podatnika VAT w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Mając na względzie przywołane przepisy prawa oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie nie są/nie będą spełnione przesłanki warunkujące uznanie transakcji wymiany udziałów (polegającej na wniesieniu udziałów Spółki N. do Spółki Kapitałowej w zamian za udziały Spółki Kapitałowej) za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca nie uzyskał/nie uzyska statusu podatnika podatku od towarów i usług w tym zakresie. Tym samym w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym transakcja wymiany udziałów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.