Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-2/4511-636/16-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-28
Teza: Możliwość uznania za własne cele mieszkaniowe wydatków poniesionych na zakup od matki działki budowlanej wokół budowanego budynku mieszkalnego oraz wydatków poniesionych na zakup od osoby obcej działki budowlanej w innym miejscu niż budowany budynek mieszkalny.
Słowa kluczowe: budowa; budowa-działka pod budowę; cel-cele mieszkaniowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 2 czerwca 2016 r. (data otrzymania 23 czerwca 2016 r.), uzupełnionym 9 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania za własne cele mieszkaniowe wydatków poniesionych na zakup od matki działki budowlanej wokół rozbudowywanego budynku mieszkalnego oraz wydatków poniesionych na zakup od osoby obcej działki budowlanej w innym miejscu niż rozbudowywany budynek mieszkalny – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 czerwca 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania za własne cele mieszkaniowe wydatków poniesionych na zakup od matki działki budowlanej wokół rozbudowywanego budynku mieszkalnego oraz wydatków poniesionych na zakup od osoby obcej działki budowlanej w innym miejscu niż rozbudowywany budynek mieszkalny.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 31 sierpnia 2016 r. Znak: IBPB-2-2/4511-636/16-1/AK, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 9 września 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Za 2015 r., na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostało złożone zeznanie PIT-39 w związku z odpłatnym zbyciem mieszkania (art. 30e ww. ustawy). W zeznaniu PIT-39 Wnioskodawca oświadczył, że środki ze sprzedaży mieszkania przeznaczy na cele mieszkaniowe, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przed sprzedażą mieszkania Wnioskodawca rozpoczął budowę domu. W związku z tym, że działka, na której stoi dom jest niewielka Wnioskodawca zamierza dokupić przylegających 7 arów budowlanych od matki.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że powodem, dla którego Wnioskodawca chciałby kupić działkę położoną w innym miejscu niż stoi budowany dom jest budowa w przyszłości (Wnioskodawca ma na myśli nie 2 lub 3 lata, lecz raczej 15-20 lat) domu, w którym Wnioskodawca zamieszka wraz z żoną. Dotychczasowa budowa a raczej rozbudowa i remont istniejącego już budynku może w przyszłości nie zaspokajać potrzeb mieszkaniowych jego rodziny. Aktualnie małżonkowie mają jednego syna, jednak planują powiększyć rodzinę o kolejne dzieci. W przyszłości Wnioskodawca chciałby przekazać swoją część rozbudowanego domu dzieciom a sam wraz z żoną przeniesie się w inne miejsce, do innego domu.

Realizacja własnych, ale przyszłych celów mieszkaniowych na działce budowlanej położonej w innym miejscu niż stoi budowany dom będzie polegać na długotrwałej budowie wolnostojącego domu systemem gospodarczym. Wnioskodawca wskazał, że dom jednorodzinny można bowiem wybudować w przeciągu ok. pół roku, ale można też budować wiele lat w zależności od posiadanych środków finansowych. W jego sytuacji będzie to przyszłość, jednak nie może sprecyzować dokładnej daty. Priorytetem jest zakup samej działki. Oczywiste jest, że nie da się być (w sensie mieszkać) w dwóch miejscach na raz, w tym samym czasie. Dlatego celem Wnioskodawcy jest realizacja planów w przyszłości.

Aktualnie Wnioskodawca mieszka w miejscu zameldowania wskazanym w części B.3. wniosku ORD-IN, w domu swojej matki.

Po dokończeniu rozbudowy budynku Wnioskodawca zamierza przeprowadzić się do nowo wybudowanej części.

Aby uzyskać pozwolenie na rozbudowę i budowę nowej części budynku matka Wnioskodawcy przekazała na jego współwłasność ¼ część swojego majątku, bez wyszczególnienia części.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie.

Czy zakup dodatkowych kilku arów działki budowlanej od matki, które powiększą teren wokół domu, mieści się w wydatkach na własne cele mieszkaniowe, określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i czy zakup działki budowlanej w innym odległym miejscu niż stoi budowany dom, kupionej od obcej osoby, również można zakwalifikować jako środki wydatkowane na własne cele mieszkaniowe?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokupienie od matki dodatkowych kilku arów gruntu budowlanego, który powiększy obecną powierzchnię gruntu, jak również zakup innej działki budowlanej w całkiem odrębnym miejscu, mieści się w definicji wydatków przeznaczonych na własne cele mieszkaniowe. Przepis nie określa, że własne cele mieszkaniowe ograniczają się tylko do jednej nieruchomości ani nie określa maksymalnej powierzchni działki. W związku z tym, że zakup będzie dotyczył działki budowlanej a nie rolnej, zdaniem Wnioskodawcy, będzie spełniał warunki określone w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Tym samym, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, o ile Wnioskodawca takie wydatki poniósł w związku ze sprzedażą nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego czy zbywaną nieruchomość nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie jej posiadania.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów – stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy – ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl natomiast art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 – podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, po spełnieniu określonych warunków, o których mowa w ustawie. Zgodnie z treścią tego artykułu – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Na podstawie art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W myśl art. 21 ust. 28 ww. ustawy – za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Przy czym ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do zrealizowania tylko jednego celu mieszkaniowego. Zatem przeznaczenie środków na realizację więcej niż jednego celu mieszkaniowego nie jest sprzeczne z celem zwolnienia, pod warunkiem, że każdy z ww. celów będzie realizował własne potrzeby mieszkaniowe podatnika.

Ponadto ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Jednym z takich celów – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy – jest nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.

Tak więc jednym z podstawowych warunków uprawniających do skorzystania ze zwolnienia jest nabycie gruntu przeznaczonego pod budowę budynku mieszkalnego w okresie dwóch lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym podatnik sprzedał nieruchomość, jednak wydatki mają być poniesione nie wcześniej niż w dniu sprzedaży nieruchomości, z której dochód ma podlegać zwolnieniu. Innymi słowy zwolnienie związane jest z konkretnym zdarzeniem, tj. nabyciem określonego gruntu w określonym celu i w określonym czasie. O charakterze nabytego gruntu decyduje nie tylko zamiar podatnika wybudowania na nim budynku mieszkalnego, ale charakter gruntu musi być oceniony także w kontekście rzeczywistej i realnej możliwości jego zabudowy. Oznacza to, że aby skorzystać ze zwolnienia działka, na zakup której zostały wydatkowane środki ze sprzedaży nieruchomości musi być działką pod budowę budynku mieszkalnego. Nie może być to natomiast działka rolna czy rekreacyjna. Ponadto w przypadku nabycia gruntu ustawodawcy nie chodziło o to, aby ze zwolnienia korzystał podatnik, który środki inwestuje w nieruchomość (grunt), lecz o to, aby ze zwolnienia korzystał ten podatnik, dla którego zakup gruntu jest pierwszym krokiem do realizacji budowy budynku mieszkalnego. Zatem samo poniesienie wydatku na nabycie gruntu nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania.

W omawianej sprawie wątpliwość Wnioskodawcy budzi m.in. kwestia uznania za wydatki na własne cele mieszkaniowe takich wydatków, które poniesione zostaną na nabycie kilu arów działki budowlanej od matki, w celu powiększenia terenu wokół budynku, którego Wnioskodawca dokonuje rozbudowy i remontu, a którego jest współwłaścicielem w udziale 1/4.

Wskazać zatem należy, że środki uzyskane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży mieszkania nie zostaną wydatkowane na nabycie gruntu, który będzie przeznaczony przez Wnioskodawcę pod budowę budynku mieszkalnego. Grunt ten pomimo, że – jak wskazał Wnioskodawca – będzie gruntem budowlanym (będzie spełniał kryteria gruntu pod budowę budynku mieszkalnego), to nie zostanie nabyty w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy poprzez budowę na nim budynku mieszkalnego a w celu powiększenia terenu wokół rozbudowywanego budynku, którego jest współwłaścicielem w udziale wynoszącym 1/4. Ponieważ działka, na której stoi rozbudowywany i remontowany przez Wnioskodawcę budynek jest mała, to dokupiony od matki grunt ma zwiększyć przestrzeń koło niego, co oznacza, że Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z nabyciem takiego gruntu. Ustawodawcy nie chodziło bowiem o to aby podatnicy jedynie konsumowali ulgę mieszkaniową, ale aby realnie pomóc w zaspakajaniu niezrealizowanych potrzeb mieszkaniowych.

Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”, dążenie aby w tym nowym miejscu mieszkać. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie w znaczeniu przedmiotowym. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany podmiotowo-przedmiotowy. Wydatkowanie środków na określony przedmiot w połączeniu z funkcją jaką ten przedmiot realizuje na rzecz nabywcy – zaspokojenie jego niezaspokojonych celów mieszkaniowych. Poprzedzenie bowiem wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika a nie czyichkolwiek potrzeb mieszkaniowych lub potrzeb rekreacyjnych. Zatem „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych powinna polegać na tym, że w przypadku zakupu gruntu pod budowę budynku mieszkalnego podatnik będzie faktycznie tę budowę realizował. W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych innych osób czy na potrzeby rekreacyjne.

Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie nieruchomości, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Stanowisko Organu potwierdzają wyroki Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi: z 20 października 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 908/14, z 2 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Łd 229/14, z 24 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 1639/11 czy z 12 września 2012 r. sygn. akt I SA/Łd 874/12.

Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu gruntów i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych gruntów. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem gruntów do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek celów mieszkaniowych. Świadczy o tym poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych czyli własnych potrzeb mieszkaniowych.

Należy również zauważyć, że ustawodawca regulując omawiane zwolnienie, nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości niż nabyta lub wybudowana. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy podatnik, który uzyskał przychód ze sprzedaży nieruchomości lub praw może przeznaczyć go na zakup innej nieruchomości lub prawa, zachowując przy tym prawo do ww. zwolnienia, jednakże działanie takie ma służyć zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Tym samym brak jest możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji wydatkowania środków ze sprzedaży nieruchomości na zakup działki w celu powiększenia terenu wokół budynku – nie zostanie bowiem zrealizowany cel zwolnienia.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że zakup kilku arów gruntu budowlanego od matki, który powiększy obecną powierzchnię gruntu wokół budynku mieści się w definicji wydatków przeznaczonych na własne cele mieszkaniowe należało uznać za nieprawidłowe.

Również wydatkowania środków ze sprzedaży mieszkania na zakup działki pod budowę w przyszłości – za 15-20 lat – budynku mieszkalnego nie można uznać za wydatek na własny cel mieszkaniowy Wnioskodawcy. Jeżeli środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania zostaną wydatkowane na nabycie działki, która być może w przyszłości będzie przez Wnioskodawcę zabudowana budynkiem mieszkalnym (gdy okaże się, że budynek, który aktualnie Wnioskodawca rozbudowuje i remontuje nie będzie zaspokajał potrzeb mieszkaniowych jego rodziny), to Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 1 lit. c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z tak poniesionym wydatkiem. Zauważyć bowiem należy, że choć – jak wskazuje Wnioskodawca – ustawodawca nie precyzuje w jakim czasie (za pół roku, za wiele lat) ma zostać wybudowany budynek na działce nabytej pod budowę tego budynku, to wyraźnie wskazuje, że aby skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym należy wydatkować w ustawowym terminie środki ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe podatnika”. Oznacza to, że sam zakup działki, na której w bliżej nieokreślonej przyszłości, ma zostać rozpoczęta budowa budynku mieszkalnego, nie daje podstaw aby Organ jednoznacznie mógł przesądzić, że jest to własny cel mieszkaniowy podatnika. Jest to bowiem zamiar przyszły i niepewny, którego na etapie wydawania interpretacji Organ zweryfikować nie może.

Bowiem poza warunkiem, że zakupiona działka musi być działką budowlaną, to jej zakup musi być związany z realizacją na ww. działce „własnych celów mieszkaniowych” kupującego. Innymi słowy poza tym, że działka musi być działką budowlaną, to kupujący powinien dokonać zakupu w celu realizacji na zakupionej działce własnych celów mieszkaniowych poprzez budowę budynku mieszkalnego. Taki zamiar w rozpatrywanej sprawie nie jest oczywisty. Jeżeli bowiem aktualnie na własne potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawca rozbudowuje i remontuje budynek, w którym udział wynoszący ¼ nabył od matki i do którego (do nowowybudowanej części) po zakończeniu ww. prac ma zamiar się przeprowadzić, to wątpliwości Organu budzi zakup działki w innym odległym miejscu, bez bliżej sprecyzowanych planów budowy na niej budynku mieszkalnego. Organ jeszcze raz podkreśla, że w celu skorzystania ze zwolnienia w związku z zakupem działki pod budowę budynku mieszkalnego winien być to zakup poniesiony w celu zrealizowania własnego celu mieszkaniowego (budowy domu), co w omawianej sprawie budzi wątpliwość Organu, a nie po to, aby zainwestować pieniądze czy ponieść wydatek wyłącznie po to, aby nie płacić podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle powyższego wyjaśnienia przeznaczenie środków ze sprzedaży nieruchomości, w terminie począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego, na którym Wnioskodawca być może za 15-20 lat ma zamiar budować budynek mieszkalny nie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to bowiem zamiar, którego na etapie wydawania interpretacji Organ nie może zweryfikować a tym samym potwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do zwolnienia w związku z poniesieniem wydatku na zakup takiej działki. Jak zostało już bowiem wskazane samo poniesienie wydatku na nabycie gruntu nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych, które aktualnie Wnioskodawca zaspokajać będzie w części domu, którą rozbudowuje i remontuje. Ustawodawca nie zastrzegł wprawdzie określonego czasu, w którym winna być rozpoczęta budowa budynku mieszkalnego, zastrzegł jednak, że zakup musi być podyktowany potrzebą realizacji własnego celu mieszkaniowego, co przesądza o tym, że budowa budynku nie może być realizowana w odległej, bliżej nieokreślonej przyszłości.

Stanowisko Wnioskodawcy, że zakup działki budowlanej w innym miejscu niż rozbudowywany budynek mieści się w definicji wydatków przeznaczonych na własne cele mieszkaniowe należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.