Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.10.2019.1.MT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-15
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatnik; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2018 r. (data wpływu 2 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 19 maja 1988 r. Pan … („Sprzedający”) nabył od swoich rodziców na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego, w formie aktu notarialnego, nieruchomość gruntową położoną w miejscowości …, gmina ….

Na przedmiotową nieruchomość składały się w szczególności niezabudowane działki, o łącznym obszarze 3,8759 ha („Nieruchomość”), która to Nieruchomość objęta jest księgą wieczystą Kw Nr…. Działka nr 1 powstała w wyniku podziału działki nr 2, której część została przekazana pod budowę autostrady.

Sprzedający pozostaje w związku małżeńskim, lecz między małżonkami istnieje rozdzielność majątkowa, a Nieruchomość stanowi odrębny majątek Sprzedającego.

W 2008 r. został uchwalony nowy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego wsi …, zmieniający przeznaczenie przedmiotowych działek z gruntów rolnych na m.in. tereny aktywności gospodarczej (1AG), co umożliwia ich zabudowę.

Od 1999 r. do roku 2008 Sprzedający prowadził działalność gospodarczą, tj. salon fryzjerski i solarium oraz świadczył usługi budowlane. W tym zakresie był podatnikiem podatku od towarów i usług.

Nieruchomość była wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o VAT, z zastrzeżeniem poniższych okoliczności:

*   w latach 1996 - 2006 Sprzedający udostępniał bratu na podstawie umowy dzierżawy działki nr a i b (po podziale działka nr 1), w związku z czym brat opłacał podatek rolny,

*   w latach 2006 - 2007 Sprzedający udostępniał bratu na podstawie umowy dzierżawy część działki nr 2, w związku z czym brat opłacał podatek rolny,

*   przez pewien czas, co miało miejsce w okresie poprzedzającym sprzedaż Nieruchomości, Sprzedający udostępniał na podstawie umowy najmu zawartej z firmą zewnętrzną fragment działki nr 1 pod nośnik reklamowy wolnostojący, z tytułu czego uzyskiwał wynagrodzenie w kwocie 3.000 zł rocznie (od najmu odprowadzał zryczałtowany podatek dochodowy).

W dniu 26 marca 2007 r. Sprzedający dokonał sprzedaży domu jednorodzinnego, wolnostojącego w stanie surowym zamkniętym, wybudowanego na działce nr c o powierzchni 814 m2 w miejscowości … . Działka nr c powstała z podziału działki nr d, która w 1988 r. została otrzymana od rodziców jako gospodarstwo rolne. Ww. dom był budowany na potrzeby własne. Z powodów finansowych Sprzedający sprzedał budynek w stanie surowym zamkniętym, a pieniądze uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostały przeznaczone na budowę własnego domu.

Od 2008 r. Sprzedający kilkukrotnie zawierał umowy przedwstępne sprzedaży Nieruchomości, ostatnią w roku 2018. Sprzedający zamierzał sprzedać ww. działki jako jedną całość. Umowy zawierane były z firmą … Sp. z o. o. („PDE”), która zamierzała na tych terenach zbudować centrum logistyczno-przemysłowe. PDE podjęła określone działania dotyczące Nieruchomości przed zawarciem umowy przyrzeczonej:

*   wystąpiła do gminy o zmianę miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w celu zmiany dopuszczalnej wysokości zabudowy; zmiana miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w tym zakresie nastąpiła w 2014 r.,

*   uzyskała w 2016 r. warunki techniczne na przyłączenie do sieci energetycznej dla terenu obejmującego m.in. działki nr 3, 2 i 1,

*   uzyskała w 2016 r. decyzję środowiskową dla terenu obejmującego m.in. działki nr 3, 2, 1, uzyskała w 2016 r. warunki techniczne wykonania sieci wodociągowej dla terenu obejmującego m.in. działki nr 3, 2 i 1,

*   uzyskała w 2017 r. warunki techniczne na odprowadzanie wód deszczowych dla terenu obejmującego m.in. działkę nr 2,

*   uzyskała w 2017 r. decyzję o odrolnieniu działek nr 3 i 1 (decyzja o wyłączeniu gruntów rolnych z produkcji rolnej).

Zmiany dotyczące sytuacji prawnej Nieruchomości, wynikające z ww. czynności PDE były aktualne na moment sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy (niezależnie od okoliczności, że PDE nie było stroną umowy sprzedaży).

Sprzedający także samodzielnie podejmował działania zmierzające do sprzedaży Nieruchomości i jej uatrakcyjnienia (zmiany sytuacji prawnej Nieruchomości), tj. w szczególności Sprzedający:

*   umieścił na działce nr 1 tablicę ogłoszeniową informującą o wystawieniu nieruchomości na sprzedaż, a także na działce sąsiada,

*   zawierał umowy pośrednictwa w sprzedaży Nieruchomości z profesjonalnym pośrednikiem, tj. biurem obrotu nieruchomościami (w okresie, w którym nie obowiązywały umowy przedwstępne), zamieszczał ogłoszenia o sprzedaży w Internecie,

*   uzyskał w 2018 r., działając przez pełnomocnika, decyzję o odrolnieniu działek nr 3 i 1 (decyzja o wyłączeniu gruntów rolnych z produkcji rolnej).

Na podstawie umowy przedwstępnej, w wykonaniu której Wnioskodawca nabył Nieruchomość, Sprzedający:

*   udzielił PDE ograniczonego prawa do dysponowania Nieruchomością w zakresie niezbędnym do w szczególności uzyskania decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę, uzyskania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia badań i odwiertów,

*   udzielił przedstawicielom PDE pełnomocnictwa do występowania do dostawcy lub dystrybutora energii elektrycznej lub gazu celem uzyskania technicznych warunków przyłączenia do sieci elektroenergetycznej i gazowej,

*   udzielił przedstawicielom PDE pełnomocnictwa do przeglądania akt wieczystoksięgowych i uzyskiwania z nich kopii dokumentów,

*   udzielił przedstawicielowi AD pełnomocnictwa w szczególności do uzyskania warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej, m.in. sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej, uzyskania decyzji o odrolnieniu gruntów (wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej), zmiany klasyfikacji gruntów, decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, decyzji o wycince drzew, krzewów i o nasadzeniach zastępczych, decyzji o lokalizacji zjazdu z Nieruchomości, zaświadczenia w przedmiocie objęcia lub nieobjęcia Nieruchomości uproszczonym planem urządzenia lasu, decyzji dotyczącej inwentaryzacji stanu lasów, uzyskiwania zaświadczeń o niezaleganiu przez Sprzedającego z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

Umowa przedwstępna zawarta przez Sprzedającego przewidywała warunki zawarcia umowy przyrzeczonej, przy czym zastrzegała, że po stronie PDE jako nabywcy leży prawo zdecydowania czy mimo ich niespełnienia przystąpi do zawarcia umowy przyrzeczonej (z wyjątkiem warunku uzyskania przez PDE zgód korporacyjnych na zawarcie umowy przyrzeczonej). Warunki te dotyczyły takich kwestii jak sprawdzenie stanu prawnego Nieruchomości, sprawdzenie stanu faktycznego Nieruchomości (warunki glebowo-środowiskowe), potwierdzenie, że warunki techniczne umożliwiają zrealizowanie planowanej inwestycji, potwierdzenie, że Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, uzyskanie pozwolenia na budowę zjazdu, uzyskanie decyzji zezwalających na zrzut wód opadowych i roztopowych, decyzji środowiskowej, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i pozwolenia na budowę, przedłożenie przez sprzedającego interpretacji indywidualnej uzyskanej w 2015 r., potwierdzenie tożsamości sprzedającego, potwierdzenie zgodności działania sprzedającego z wymogami i procedurami w zakresie przeciwdziałania praniu brudnych pieniędzy i finansowaniu terroryzmu, uzyskanie przez PDE zgód korporacyjnych na zawarcie umowy przyrzeczonej, zarejestrowaniu się przez Sprzedającego jako podatnika dla celów VAT. W celu umożliwienia spełnienia ww. warunków Sprzedający udzielił stosownych pełnomocnictw i zgód na rzecz PDE.

Sp. z o. o. („Wnioskodawca”) zawarł z PDE umowę sprzedaży i przeniesienia praw (cesja) z umowy przedwstępnej zawartej przez PDE ze Sprzedającym w 2018 r. Sprzedający wyraził zgodę na cesję w umowie przedwstępnej.

W ostatnich latach Sprzedający dwukrotnie występował z wnioskami o interpretacje podatkowe, w odniesieniu do planowanej transakcji zbycia opisywanych nieruchomości i uzyskał następujące interpretacje: indywidualną interpretację podatkową wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 kwietnia 2008 r. nr ILPP1/443-55/08-4/AK oraz indywidualną interpretację podatkową wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 listopada 2015 r. nr ILPP1/4512-1-621/15-4/TK. W obydwu interpretacjach indywidualnych organ wskazał, że dostawa działek 3, 2, 1 będzie podlegała opodatkowaniu VAT, według stawki podstawowej.

W związku z planowaną transakcją, przed dokonaniem sprzedaży Nieruchomości Sprzedający zarejestrował się dla potrzeb podatku od towarów i usług (złożył VAT-R i uzyskał potwierdzenie rejestracji VAT).

W dniu 27 września 2018 r. Wnioskodawca i Sprzedający zawarli umowę sprzedaży, na mocy której Wnioskodawca nabył od Sprzedającego Nieruchomość („Transakcja”).

Sprzedaż Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy Sprzedający opodatkował VAT wg stawki 23%, udokumentował fakturą, którą ujął w ewidencji sprzedaży i dokonał rozliczenia VAT w urzędzie skarbowym na podstawie złożonej deklaracji VAT-7.

Wnioskodawca nabył Nieruchomość na potrzeby działalności gospodarczej, którą zamierza prowadzić w Polsce. Na Nieruchomości Wnioskodawca planuje zrealizować inwestycję, w oparciu o którą prowadzić będzie działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy podlegać będzie opodatkowaniu VAT (nie będzie objęta zwolnieniem z VAT).

Z uwagi na dodatkowe okoliczności jakie zaistniały po uzyskaniu interpretacji z 2015 r. przez Sprzedającego, Wnioskodawca występuje z niniejszym wnioskiem, celem potwierdzenia prawidłowości opodatkowania sprzedaży Nieruchomości podatkiem VAT i związanego z tym prawa do odliczenia VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości otrzymanej od Sprzedającego?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości otrzymanej od Sprzedającego.

Uzasadnienie stanowiska

W celu potwierdzenia, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia VAT z tytułu nabycia Nieruchomości, niezbędne jest uprzednie stwierdzenie, iż sprzedaż Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT, a w związku z tym, iż na fakturze otrzymanej od Sprzedającego prawidłowo wskazana została kwota VAT. W ten sposób można bowiem potwierdzić, że w sprawie nie znajdzie zastosowania ograniczenie wynikające z przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) zwanej dalej „ustawą o VAT”, co jest niezbędne dla pełnej oceny istnienia prawa do odliczenia VAT po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Zgodnie zatem z ww. przepisami, nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana, spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, działalność ta wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W związku z powyższym dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w przypadku, w którym działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Co więcej należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym, z kolei za działalność handlową, a zatem i gospodarczą, nie uznaje się zbycia majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, na zorganizowaną formę, może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży nieruchomości, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze, itp.

Trybunał Sprawiedliwości UE („TSUE”) w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 stwierdził, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

TSUE wskazał ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Wskazane orzeczenie odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od VAT. Jednak gdy sprzedaży działki (działek) należącej (należących) do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Powyższe stanowisko znajduje również oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W pierwszej kolejności należy wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2011 r., sygn. I FSK 1536/10, w którym sąd stwierdził:

„Fakt podjęcia np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną. Na taki rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy) czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru (\`(...)\`)”.

W podobnym tonie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 października 2017 r., sygn. I FSK 187/16:

„(\`(...)\`) przy ocenie, czy planowana przez skarżącego sprzedaż działek nastąpi w wyniku wykonywania przez niego działalności gospodarczej, czy w ramach zarządu majątkiem prywatnym, uwzględnić należy okoliczności takie, jak: podział geodezyjny nieruchomości, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wykonanie przyłącza do sieci energetycznej, zawarcie porozumienia w sprawie partycypacji w kosztach budowy sieci wodociągowej, zlecenie lokalnej gazecie zamieszczenia ogłoszenia o sprzedaży, czy też zlecenie sprzedaży wydzielonych działek pośrednikom. Okoliczności te wskazują bowiem jednoznacznie, że skarżący planując sprzedaż działek, podjął działania porównywalne do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie obrotem nieruchomościami.”

Wskazane wyżej wyroki stanowią element trwałej linii orzeczniczej prezentującej jednolite stanowisko w zakresie przedmiotowej kwestii (por. wyroki NSA: z dnia 7 października 2011 r., sygn. I FSK 1289/10; z dnia 9 listopada 2011 r., sygn. I FSK 1656/11; z dnia 10 listopada 2011 r., sygn. I FSK 13/11; z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. I FSK 110/11, z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. I FSK 1654/11; z dnia 21 grudnia 2012 r., sygn. I FSK 265/12; z dnia 8 września 2014 r., sygn. I FSK 931/14; z dnia 2 kwietnia 2015 r., sygn. I FSK 9/14; z dnia 2 września 2015 r., sygn. I FSK 239/14; z dnia 5 listopada 2015 r., sygn. I FSK 1077/14; z dnia 17 grudnia 2015 r., sygn. I FSK 1455/14; z dnia 12 stycznia 2017 r., sygn. I FSK 983/15, z dnia 12 stycznia 2017 r. sygn. I FSK 984/15; z dnia 23 lutego 2017 r., sygn. I FSK 1240/15, z dnia 23 lutego 2017 r., sygn. I FSK 1241/15; z dnia 16 marca 2017 r., sygn. I FSK 1038/15; z dnia 16 marca 2017 r. sygn. I FSK 1772/15; z dnia 5 października 2017 r., sygn. I FSK 187/16).

Powyższa linia orzecznicza jest podzielana także przez organy administracji skarbowej w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego (por. Interpretacje indywidualne Dyr. KIS: z dnia 2 listopada 2018 r., znak 0112-KDIL1-2.4012.616.2018.1.DC; z dnia 18 października 2018 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.499.2018.2.JO; z dnia 5 października 2018 r., znak 0111-KDIB3-1.4012.588.2018.2.RSZ; z dnia 5 września 2018 r. znak 0115-KDIT1-3.4012.408.2018.2.EB).

Należy jednocześnie zwrócić uwagę, iż wymogi stawiane zarówno przez orzecznictwo jak i organy administracji skarbowej, co do uznania zbywcy nieruchomości za podatnika VAT są kształtowane w sposób możliwie wąski. W konsekwencji zakres czynności, które musi on wykonać w celu uznania jego aktywności za profesjonalną i handlową ogranicza się do najbardziej elementarnych działań. Przede wszystkim działalność zbywcy nieruchomości nie musi mieć charakteru stałego, a tym bardziej wielokrotnego. Zatem przesłanki konieczne do uznania zbywcy za podatnika VAT mogą wystąpić już przy pojedynczej sprzedaży nieruchomości, o ile transakcja ta została dokonana w formie profesjonalnej (zawodowej) oraz w celach handlowych. W konsekwencji, jeśli zbywca przedsięwziął czynności mające na celu m.in. uatrakcyjnienie gruntu, jego przekształcenie czy rozreklamowanie, to nawet jeśli nie miały one charakteru wielokrotnego, lecz przejawiały pewien minimalny stopień zorganizowania, to należy uznać iż stanowiły przejaw zawodowego działania podatnika VAT.

W celu uznania majątku za prywatny, jak wskazuje orzecznictwo TSUE, musi być on wykorzystywany w tym celu przez cały okres jego posiadania przez zbywcę (zob. wyrok TSUE C-291/92, Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht). Zatem nie może być on w jakikolwiek sposób przeznaczony na potrzeby działalności gospodarczej. W przeciwnym razie jego wykorzystanie przez zbywcę w jakimkolwiek momencie w celach zarobkowych będzie stanowiło samoistną i wystarczającą (choć nie jedyną) przesłankę pozwalającą na uznanie zbywcy za podatnika VAT. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Aby zatem ustalić czy sprzedaż Nieruchomości podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niezbędne jest ustalenie czy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży Nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca lub usługodawcę, a zatem czy Sprzedający prowadził działalność gospodarczą i czy można go uznać za podatnika podatku od towarów i usług. W pierwszej kolejności należy wskazać, że Sprzedający, począwszy od roku 2008, podejmował działania mające na celu sprzedaż Nieruchomości i jej uatrakcyjnienie. Przedstawione w opisie stanu faktycznego działania należy uznać za działania przekraczające zwykły zarząd majątkiem prywatnym, a także za aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, które zostały przedsięwzięte z wykorzystaniem środków podobnych do tych, jakie są wykorzystywane przez handlowców, np. umieszczenie tablicy ogłoszeniowej na działce nr 1, a także na działce sąsiada; zamieszczanie ogłoszeń w Internecie; zawarcie umowy z biurem obrotu nieruchomościami, czy też uzyskanie decyzji o odrolnieniu działek. Czynności podejmowane przez Sprzedającego to świadome działania marketingowe mające na celu uatrakcyjnienie oferty i zwiększenie szans sprzedaży Nieruchomości, które podyktowane były chęcią dotarcia do szerokiego grona osób i osiągnięcie większej korzyści finansowej.

Jednocześnie należy wskazać, w kontekście przytoczonego powyżej orzecznictwa, iż działania Sprzedającego wykraczają ponad wymagany zakres czynności niezbędnych do uznania zbywcy za podatnika VAT. Podjęte przez niego działania, zarówno prawne, marketingowe jak i te związane z samą sprzedażą Nieruchomości, przejawiają wysoki stopień profesjonalizacji, wyższy od tego, który w świetle stanowiska judykatury jest wymagany do kwalifikacji zbywcy jako podatnika VAT. W szczególności czynności podjęte na rzecz odrolnienia gruntów wykraczają znacznie ponad minimalny zakres działań o charakterze handlowym. To samo należy odnieść w stosunku do działań podjętych w celu przyłączenia Nieruchomości do infrastruktury technicznej (energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, etc.). Również podjęcie działań zmierzających do uzyskania szeregu decyzji administracyjnych związanych z zagospodarowaniem gruntu, a konsekwencji jego uatrakcyjnieniem, należy uznać za przejaw aktywności znacznie przekraczającej wymogi zakwalifikowania podmiotu jako podatnika VAT.

W drugiej kolejności należy wskazać, że w przeszłości Nieruchomość była wykorzystywana przez Sprzedającego do prowadzenia działalności rolniczej w rozumieniu ustawy o VAT, z zastrzeżeniem poniższych okoliczności:

*   w latach 1996 - 2006 Sprzedający udostępniał bratu na podstawie umowy dzierżawy działki nr a i b (po podziale działka nr 1),

*   w latach 2006 - 2007 Sprzedający udostępniał bratu na podstawie umowy dzierżawy część działki nr 2,

*   przez pewien czas, co miało miejsce w okresie poprzedzającym sprzedaż Nieruchomości, Sprzedający udostępniał na podstawie umowy najmu zawartej z firmą zewnętrzną fragment działki nr 1 pod nośnik reklamowy wolnostojący, z tytułu czego uzyskiwał wynagrodzenie w kwocie 3.000 zł rocznie (od najmu odprowadzał zryczałtowany podatek dochodowy).

Tym samym w świetle przytoczonego powyżej orzecznictwa TSUE, wykorzystywanie przez Sprzedającego Nieruchomości w celach gospodarczych, stanowi samoistną przesłankę pozwalającą uznać go za podatnika VAT.

O profesjonalnym i handlowym charakterze działalności Sprzedającego świadczy również, iż udzielił on szeregu pełnomocnictw na rzecz PDE do podejmowania działań, mających na celu uatrakcyjnienie i zagospodarowanie działek, a finalnie przygotowanie do ich sprzedaży. Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że wykonywanie powyższych czynności przez pełnomocnika, choćby był nim nabywca nieruchomości, w żadnym wypadku nie neguje handlowego charakteru działalności mocodawcy, tj. Sprzedającego, oraz związanych z tym charakterem skutków prawnopodatkowych. Jak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 19 lipca 2018 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.260.2018.4.SM:

„Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoby trzecie dokonując ww. działań uatrakcyjnią przedmiotowe działki będące nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, przejawiającą się udzieleniem pełnomocnictwa, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

(…) Oznacza to więc, że stroną podejmowanych czynności będzie Wnioskodawca, a nie kupujący. Kupujący, jako pełnomocnik Wnioskodawcy, nie działa przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu Wnioskodawcy, i to pomimo tego, że Wnioskodawca nie poniósł oraz nie poniesie żadnych kosztów związanych ze sprzedażą.”

Ponadto niezbędne jest wskazanie, iż Sprzedający uzyskał w dniu 19 listopada 2015 r. interpretację indywidualną prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (znak ILPP1/4512-1-621/15-4/TK). Organ stwierdził w niej, że sprzedaż przez Sprzedającego wydzierżawianych gruntów, a zatem wykorzystywanych przez niego w celach zarobkowych, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem działanie Sprzedającego zgodne z przedstawionym wówczas stanem faktycznym, powinno rodzić konsekwencje podatkowego określone przez organ. W konsekwencji powyższego stanowiska, Sprzedający sprzedając Nieruchomość, która była wykorzystywana przez niego w celach zarobkowych, będzie działał jako podatnik VAT. Tytułem zakończenia należy podkreślić, iż Sprzedający w związku z planowaną Transakcją zarejestrował się jako podatnik VAT, tym samym dopełnił ciążące na nim obowiązki formalne. Mimo, iż rejestracja nie stanowi samoistnej przesłanki, pozwalającej uznać podmiot za podatnika VAT to w świetle orzecznictwa TSUE jest ważnym środkiem dowodowym (por. wyrok TSUE w sprawie C-527/11, Ablessio SIA). Wskazuje ona wyraźnie, iż działanie Sprzedającego miało przemyślany i zorganizowany charakter.

Wobec powyższego należy uznać, że Sprzedający dokonał sprzedaży Nieruchomości w ramach działalności gospodarczej opodatkowanej VAT jako podatnik podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Mając na uwadze powyżej wskazane okoliczności należy uznać, że prawidłowe było działanie Sprzedającego, który sprzedaż Nieruchomości opisanej w stanie faktycznym opodatkował podatkiem od towarów i usług wg stawki podstawowej.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstaje obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Wnioskodawca otrzymał od Sprzedającego fakturę dokumentującą sprzedaż Nieruchomości. Jednocześnie, nadwyżka podatku naliczonego nad podatkiem należnym podlega zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomość będąca przedmiotem nabycia jest wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) nabycie Nieruchomości podlegało opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca dokonał zakupu Nieruchomości wyłącznie na cele prowadzenia swojej działalności gospodarczej, którą zamierza prowadzić w Polsce. Na Nieruchomości Wnioskodawca planuje zrealizować inwestycję, w oparciu o którą prowadzić będzie działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy podlegać będzie opodatkowaniu VAT (nie będzie objęta zwolnieniem z VAT). W konsekwencji należy stwierdzić, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wykazano powyżej, nabycie Nieruchomości stanowiło odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z opisem stanu faktycznego, sprzedaż Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy Sprzedający opodatkował VAT wg stawki 23%, udokumentował fakturą, którą ujął w ewidencji sprzedaży i dokonał rozliczenia VAT w urzędzie skarbowym na podstawie złożonej deklaracji VAT-7. Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w wyniku nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości i otrzymania od Sprzedającego faktury z 23% stawką VAT, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony jest warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, tj. spełnione zostały warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania żadne wyłączenie wynikające z art. 88 ustawy o VAT, w szczególności z przepisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Mając na uwadze przedstawione w niniejszej sprawie okoliczności nie budzi wątpliwości, że przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania w odniesieniu do Wnioskodawcy, albowiem Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT przy zastosowaniu podstawowej stawki VAT.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości otrzymanej od Sprzedającego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe okoliczności na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT (obowiązującym od dnia 1 stycznia 2019 r.), w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. (…) stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane rozumie się w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Sprzedaż przedmiotowej nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie może korzystać z ww. zwolnienia, gdyż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona jest pod zabudowę. Ponadto należy zauważyć - że zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zgodnie z którym, zwalnia się dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - również nie znajdzie zastosowania do opisanej transakcji. Z wniosku wynika, że Sprzedający otrzymał ww. nieruchomość w drodze przekazania od rodziców, zatem nie wystąpił podatek od towarów i usług. Nie można zatem uznać, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem (nie jest zatem spełniony drugi z warunków określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT niezbędnych do zastosowania tego zwolnienia).

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.