Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.534.2019.1.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-18
Teza: zakresie czy opisana działalność Spółki spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, i tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 października 2019 r. (data wpływu 24 października 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy opisana działalność Spółki spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, i tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2019 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy opisana działalność Spółki spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, i tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest osobą prawną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka powstała w 2019 r. z inicjatywy spółki X (\`(...)\`). Ze względów biznesowych podjęto decyzję, by rozdzielić istniejące w ramach X projekty na działalność kolejnych odrębnych spółek. W ramach tych zmian, Wnioskodawca ma zająć się projektami kreatywnymi dotyczącymi produkcji zarówno nowych gier planszowych, jak i niektórych gier planszowych, należących kiedyś do spółki X.

Wnioskodawca otrzymał od spółki X aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej także jako: „ZCP”). Jest to część wyodrębniona funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo z istniejącego przedsiębiorstwa X. Działalność podejmowana przez Wnioskodawcę jest więc działalnością ściśle powiązaną z dotychczasowymi działaniami spółki X, a wręcz stanowi jej kontynuacje na gruncie rozpoczętych już w ramach spółki X czynności.

Otrzymana tytułem aportu zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmuje samodzielny zespół składników materialnych (sprzęt biurowy, sprzęt IT), wartości niematerialne i prawne, prawa majątkowe na dobrach niematerialnych (np. zespół autorskich praw majątkowych do gier znajdujących się w fazie tworzenia), zasoby ludzkie, umowy, wierzytelności oraz zobowiązania związane bezpośrednio z działalnością ZCP, których celem jest tworzenie nowych gier planszowych, jak również udoskonalanie rozwiązań już istniejących.

W skład ZCP wchodzą także stanowiące wartość niematerialną i prawną (dalej również: „WNiP”) koszty prac rozwojowych zakończonych wynikiem pozytywnym, tj. koszty związane z powstaniem gry planszowej S, która stanowi obecnie gotowy produkt.

Podstawowe zadania Wnioskodawcy są tożsame z zadaniami objętej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa i polegają na: tworzeniu nowych gier planszowych oraz innych utworów fabularnych oraz udoskonalaniu produktów już istniejących, jak również wprowadzanie nowych rozwiązań do istniejących produktów (celem zwiększenia ich innowacyjności i funkcjonalności).

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej odpowiada za cały proces wytwarzania gier. Działania podejmowane przez Spółkę w ramach procesu wytwarzania gier mają na celu zdobycie zupełnie nowej wiedzy, jak również nabycie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy w celu opracowywania oraz rozwoju innowacyjnych gier Wnioskodawcy.

Prace badawczo-rozwojowe Spółka realizuje w ramach zespołów składających się z managera i grafików 2D. Specjaliści pracują z wykorzystaniem specjalnej infrastruktury technicznej, umożliwiającej przeprowadzenie pełnego procesu produkcji gry planszowej. Docelowo zespół pracowników/zleceniobiorców/twórców zatrudnionych na umowę o dzieło będzie się sukcesywnie powiększał w celu realizacji kolejnych kreatywnych projektów z zakresu gier fabularnych.

Bezpośrednim celem działania Spółki jest udoskonalanie i rozwój gier oraz prowadzenie dodatkowych prac nad ukończonymi grami, zmierzające do zwiększenia funkcjonalności wydania, tj. stworzenie dodatków do gry, które można uznać za całkowicie nowe, samodzielne projekty. W przyszłości planowane jest również tworzenie kolejnych nowych gier.

Proces produkcji planszowych gier fabularnych w Spółce przedstawia się następująco:

1.  Praca nad konceptem i ideą gry.
2.  Przygotowanie wizualizacji, grafik 2D.
3.  Ustalenie zasad gry oraz przeprowadzenie testów mechaniki gry i odbioru gry (testy mechaniki gry Wnioskodawca częściowo będzie zlecał także innym podmiotom).
4.  Produkcja gry i jej poszczególnych elementów.
5.  Działalność marketingowa związana z wyprodukowaną grą.
6.  Sprzedaż gry.

Szczególnie istotne i wymagające innowacyjnego podejścia są prace związane z przygotowaniem założeń i koncepcji gry, a także tzw. prace 2D. Dokładny opis tych etapów prac Wnioskodawca opisuje poniżej.

1.Prace 2D.

1)Koncepty.

Jest to proces wizualnej komunikacji i rozwiązywania poszczególnych problemów przy użyciu rożnych metod graficznych w ścisłej współpracy z autorami gry oraz osobami zajmującymi się Narrative Design (Creative Writing). Na tym etapie przygotowuje się obrazy, grafiki, symbole jako reprezentację abstrakcyjnej idei twórców. Graficy przygotowują wizualną narracje pomysłu, który w kolejnym etapie przygotowania gry może zostać przekształcony w model 3D lub inny element produktu. Na etapie konceptów powstają nie tylko materiały dla nowych produktów (ilustracje, które są potem drukowane w albumach/modele 3D/grafiki narracyjne), ale i nowe rozwiązania dotyczące zasad rozgrywki.

2)Research, inspiracje i samodoskonalenie.

Praca grafików 2D jako grupy kreatywnej wymaga ciągłego samodoskonalenia w celu rozwijania swoich umiejętności. W związku z tym przy realizacji powierzonych zadań prowadzony jest research (przeszukiwanie źródeł w poszukiwaniu inspiracji i nowych trendów) ponadto zakupywane są materiały szkoleniowe w postaci filmów czy książek, które mają na celu doskonalić warsztat i ulepszyć finalny produkt.

3)Ilustracje.

Na tym etapie powstają prace ilustrujące wartość merytoryczną, fabularną i produktową gry.

Podczas tworzenia ilustracji powstają wizualizacje produktu, wizualizacje scen fabularnych, a także wizualizacje rozwiązań z zakresu zasad i mechaniki gry. Ze względu na różnorodność działań, na tym etapie wykorzystywanych jest wiele metod graficznych.

4)Design.

Na tym etapie następuje wizualne przedstawienie elementów gry (pudełko, plansze, karty) i rozwiązań wynikających z mechaniki (karty bohaterów, znaczniki, tokeny), które występują w danym produkcie (grze). Prace w zakresie designu polegają na stworzeniu interesujących, atrakcyjnych wizualnie i jednocześnie funkcjonalnych elementów gry (w kontekście jej mechaniki i zasad) zarówno co do całego produktu (pudełko, wnętrze pudełka), jak i detali (znaczniki).

5)Design reklam.

Projektowanie grafik przeznaczonych do prezentacji wizualnych, przedstawiających produkt końcowy. Design reklam ma na celu w jak najbardziej estetyczny, przejrzysty i intuicyjny dla odbiorcy sposób przedstawić produkt i informacje, które go dotyczą.

6)DTP.

Czynności związane z przygotowaniem przez grafika materiałów, które będą później powielane metodami poligraficznymi. Przygotowanie do druku polega na dostosowaniu grafiki komputerowej do prawidłowego wydruku oraz dobraniu odpowiedniej technologii i narzędzi, aby stworzyć obraz i kształt stron publikacji. Do zadań tej grupy należy też upewnienie się co do wizualnej jakości ostatecznych papierowych elementów gry.

2.Game Test.

1)Przyjęcie prototypu.

Współpraca z autorami gry w celu ustalenia dalszych prac dotyczących danego tytułu, testy przysyłanych rozwiązań i ocena oraz wprowadzanie odpowiednich korekt.

2)Zamknięte testy oraz development.

Na tym etapie wprowadza się zmiany na poziomie całych mechanik zarządzających rozgrywką. Ingerencje w przedstawiony prototyp są niekiedy dość znaczne (nawet do 30% całego tytułu). Zmiany mają charakter twórczy, proponowane rozwiązania mają na celu poprawę grywalności, przejrzystości końcowego produktu. Testy mają każdorazowo indywidualny charakter - uwzględniający specyfikę i mechanizm danej gry.

Na tym etapie przekazywane są również informacje dotyczące oczekiwań w stosunku do interfejsu (wyglądu planszy i głównych elementów) gry, layoutu (stylistyki) kart itp.

3)Otwarte testy.

Ten etap charakteryzuje się wzmożoną współpracą na linii tester - DTP/grafik 2D. Na podstawie wyników testów prowadzonych na osobach pierwszy raz stykających się z tytułem, wprowadzane są zmiany mające na celu zwiększenie czytelności poszczególnych komponentów, eliminowane są niejasne zapisy i szczególny nacisk kładziony jest na pozytywne odczucia związane z rozgrywką.

Na podstawie wniosków z testów przygotowywana jest instrukcja do gry oraz ewentualne materiały pomocnicze.

4)„Blind” testy.

W tym etapie zmiany w samej rozgrywce są praktycznie minimalne, a testowana jest sama łatwość przyswojenia sobie zasad i rozegrania partii zgodnie z nimi. Praktycznie wszystkie zmiany na tym etapie dotyczą tekstu instrukcji i tekstów na komponentach gry i są wprowadzane na podstawie wniosków wyciągniętych z rozgrywek osób trzecich, obserwowanych przez osoby prowadzące testy.

Testy o których mowa powyżej częściowo będą również realizowane przez inne podmioty, na zlecenie Wnioskodawcy.

Skutkiem realizacji powyższych etapów jest stworzenie nowych gier fabularnych. Spółka w ramach prowadzonej działalności rozwija także istniejące już produkty o nowe funkcjonalności. Wszystkie podejmowane przez Spółkę działania stanowią spójną całość logiczną oraz ekonomiczną. Nowe gry nie mogą bowiem powstać bez opracowania ich koncepcji, stworzenia prototypów czy przeprowadzania ich testów. Pomiędzy wszystkimi etapami procesu tworzenia gier istnieje więc ścisła zależność.

Spółka zwraca uwagę, że po opracowaniu ostatecznego kształtu gry, jej masowa produkcja realizowana jest przez zewnętrzny, niezależny podmiot.

Projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są prowadzone w sposób systematyczny oraz nie są związane z rutynowymi oraz okresowymi zmianami. Spółka wykorzystując wiedzę oraz umiejętności swoich pracowników tworzy nowe unikatowe produkty oraz doskonali już istniejące. W związku z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej zwiększają się zasoby wiedzy osób realizujących takie projekty, dzięki czemu tworzone są nowsze i ulepszone rozwiązania stosowane w procesie tworzenia gier.

Każdy projekt realizowany przez Spółkę jest autorski i innowacyjny, a stworzone przez Spółkę gry objęte są prawami autorskimi.

Spółka w związku z prowadzoną opisaną powyżej działalnością badawczo-rozwojową ponosi szereg różnego rodzaju kosztów.

Przede wszystkim wśród kosztów ponoszonych przez Spółkę (jak i planowanych) wymienić można koszty zatrudnienia pracowników w celu realizacji prac badawczo-rozwojowych oraz koszty składek z tytułu należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. i o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 963 z późn. zm., dalej jako: „ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych”) - w części finansowanej przez Wnioskodawcę jako płatnika składek.

Podkreślić należy, że w ramach obowiązków pracowniczych pracownicy mogą wykonywać również inne czynności, niezwiązane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową. Spółka prowadzi więc ewidencję czasu pracy pracowników, z której wynika, jaka część czasu pracy poświęcona była na wykonywanie obowiązków w ramach uczestniczenia w konkretnych projektach związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Na tej podstawie Spółka dokonuje wyodrębnienia wynagrodzenia pracownika przypadającego na wykonywanie czynności związanych z działalnością badawczo-rozwojową.

Spółka oprócz pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę, zatrudnia i planuje zatrudniać również osoby w ramach umowy zlecenie i dzieło, w związku z czym ponosi (planuje ponosić) także koszty wynagrodzenia tych osób wraz z kosztami składek z tytułu tych należności, określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych. Również koszty ponoszone na wykonywanie prac przez osoby zatrudnione na podstawie umowy o dzieło oraz zlecenie są ewidencjonowane w podziale na projekty i zakresy prac w obrębie projektów.

Pracownicy oraz osoby zatrudnione na podstawie umowy o dzieło oraz umowy zlecenie, którzy wykonują prace twórcze związane z działalnością badawczo-rozwojową mają określone w umowach wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich na Spółkę. Do wynagrodzenia za przeniesienie majątkowych praw autorskich Spółka stosuje 50% stawkę kosztów uzyskania przychodów.

Spółka ponosi również koszty związane z amortyzacją licencji programów komputerowych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w procesie tworzenia gier.

Wartością niematerialną i prawną podlegającą amortyzacji są koszty prac rozwojowych nad grą planszową S. W związku z tym, że prace te zakończyły się wynikiem pozytywnym, tj. stworzeniem gotowego produktu - gry planszowej, koszty ich przeprowadzenia zostały ujęte w ewidencji jako WNiP jeszcze w ramach działalności podmiotu wnoszącego aport, tj. X. Wnioskodawca, po przejęciu WNiP w ramach aportu ZCP, kontynuuje amortyzację kosztów prac rozwojowych i prowadzi dalsze prace nad nowymi projektami przy wykorzystaniu zakończonych wynikiem pozytywnym prac badawczo rozwojowych. Przede wszystkim, Wnioskodawca wykorzystuje efekt zakończonych pozytywnym wynikiem prac rozwojowych do własnej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności do wytworzenia ulepszeń do gry S, np. w postaci dodatków do podstawowej wersji gry, które mają stanowić nowy, równie innowacyjny projekt.

Spółka ponosi także wydatki związane z zakupem materiałów i surowców wykorzystywanych w procesie produkcji gier oraz elementów gry np. materiały poligraficzne (dalej łącznie zwane surowcami i materiałami). Surowce te i materiały są niezbędne do prowadzenia prac badawczo- rozwojowych.

W związku z rozwojem swojej działalności Spółka planuje także poniesienie wydatków na ochronę prawną swoich produktów/koncepcji fabularnych, w tym planuje ponieść koszty uzyskania i utrzymania prawa z rejestracji wzoru przemysłowego. Spółka planuje przystąpić do rejestracji wzorów przemysłowych na terenie Unii Europejskiej.

Wnioskodawca zaznacza, że:

*   w prowadzonej ewidencji rachunkowej wyodrębnia koszty związane z działalnością badawczo- rozwojową, zgodnie z art. 9 ust. 1 (winno być art. 9 ust. 1b) ustawy o CIT;
*   nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 4a pkt 27 lit. a ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 141);
*   nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej;
*   wydatki poniesione w związku z działalnością badawczo-rozwojową nie zostały Spółce zwrócone w jakiekolwiek formie, w szczególności nie zostały sfinansowane dotacją;
*   wszystkie opisane wyżej wydatki Spółka zalicza do kosztów uzyskania przychodu;
*   prowadzona działalność badawczo-rozwojowa nie stanowi badań podstawowych w rozumieniu art. 4a pkt 27 ustawy o CIT;
*   zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (uregulowanej w art. 18d ustawy o CIT) w rozliczeniu za 2019 r. i za lata kolejne.
*   Spółka zamierza prowadzić działalność badawczo-rozwojową w ramach prac opisanych w stanie faktycznym również w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy opisana powyżej działalność badawczo-rozwojowa Spółki spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, i tym samym czy Spółka jest uprawniona do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana powyżej działalność Spółki spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, i tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT.

Działalność badawczo-rozwojowa.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie natomiast z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z definicją obowiązującą od 1 października 2018 roku w myśl art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Biorąc pod uwagę powyższe aby dana działalność stanowiła działalność badawczo-rozwojową muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   musi to być działalność twórcza;
*   działalność taka obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe;
*   działalność taka podejmowana jest w sposób systematyczny;
*   działalność podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność prowadzona przez Spółkę spełnia wszystkie powyższe przesłanki.

a)Działalność twórcza.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Spółki w zakresie opisywanych prac badawczo-rozwojowych ma charakter twórczy.

Zgodnie z definicją słownikową „twórczy” oznacza tworzący lub mający zdolność tworzenia, mający na celu tworzenie, odkrywczy (Słownik Języka Polskiego pod red. W. Doroszewskiego).

Głównym celem realizowanych przez Spółkę czynności badawczo-rozwojowych jest opracowywanie nowych oraz ulepszonych produktów oraz rozwiązań w zakresie oferowanych gier poprzez wykorzystywanie i rozwijanie dostępnych technologii i wiedzy specjalistycznej. Prace realizowane przez Spółkę prowadzą do powstania unikatowych oraz oryginalnych produktów.

Podkreślić również należy, że prace realizowane przez pracowników Spółki w ramach prowadzonej działalności realizowane są na podstawie autorskich pomysłów, a także mają charakter twórczy, oryginalny oraz indywidualny i co do zasady prowadzą do powstania utworów objętych ochroną prawa autorskiego.

Biorąc pod uwagę powyższe, czynności realizowane przez pracowników Spółki w ramach prowadzonej działalności mają charakter twórczy, bowiem Spółka tworzy nowe oraz oryginalne gry, o charakterze unikatowym. Prace prowadzone przez Spółkę nie mają charakteru odtwórczego.

b)Działalność obejmująca prace rozwojowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Spółki obejmuje prace rozwojowe. Głównym bowiem celem działalności realizowanej przez Spółkę jest opracowywanie nowych produktów. Spółka tworząc gry wykorzystuje dostępną technologię oraz wiedzę specjalistyczną swoich pracowników. Spółka wykorzystuje także rozwiązania niewystępujące do tej pory na rynku gier fabularnych.

Osoby zaangażowane przez Spółkę do realizacji projektów, poprzez tworzenie nowych oraz rozwijanie dotychczas znanych rozwiązań łączą posiadaną wiedzę oraz zdobywają nową wiedzę, w celu stworzenia oryginalnych produktów, które nie są dostępne na rynku oraz ulepszeniu już oferowanych produktów, w sposób polegający na wniesieniu znaczących ulepszeń do stosowanych rozwiązań technologicznych w ramach procesu wytwarzania gier.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 7 sierpnia 2019 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.166.2019.3.PW/SP, stwierdził, że: \`(...)\`w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług.

Wnioskodawca wskazuje również, że czynności badawczo-rozwojowe podejmowane przez Spółkę we wskazanych projektach nie dotyczą prac rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do już istniejących produktów - takie czynności nie są uznawane przez Wnioskodawcę za działania badawczo-rozwojowe.

Działania Wnioskodawcy w procesie tworzenia gier mają zatem charakter prac rozwojowych ze względu na wspólny cel, tj. powstanie nowego produktu oraz użycie do tego wiedzy i umiejętności z różnych dziedzin. W rezultacie tych prac powstaje nowa gra fabularna bądź dodatek do gry, stanowiący de facto zupełnie niezależny i nowy, nieznany na rynku gier planszowych produkt.

Biorąc pod uwagę powyższe, czynności wykonywane przez pracowników Spółki spełniają definicję prac rozwojowych zawartą w ustawie o CIT, zarówno w brzmieniu obowiązującym do 1 października 2018 r., jak i w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r.

c)Działalność podejmowana w sposób systematyczny. Zdaniem Wnioskodawcy, działalność Spółki w zakresie opisywanych prac badawczo-rozwojowych spełnia również przesłankę systematyczności.

Systematyczny, zgodnie z definicją słownikową, oznacza uporządkowany według pewnego systemu, regularny, a także odznaczający się skrupulatnością w wykonywaniu czego; dokładny (Słownik Języka Polskiego pod red. W. Doroszewskiego).

Organy podatkowe podkreślają natomiast, że: \`(...)\`działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób, czyli chodzi o bieżące prowadzenie prac badawczo- rozwojowych podjętych w przyszłości, jak i rozpoczęcie działań badawczo-rozwojowych przy jednoczesnym założeniu, że podatnik w przyszłości będzie dalej podejmował i realizował prace tego rodzaju. Przesłankę tę należy zatem rozumieć jako zakaz obejmowania ulgą incydentalnych działań podatnika (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 28 maja 2019 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.167.2019.3.PR).

Prace prowadzone przez Spółkę realizowane są w sposób planowany, uporządkowany i ciągły oraz stanowią główny przedmiot działalności Spółki. Świadczy o tym np. ewidencja czasu pracy pracowników zaangażowanych w działalność B+R. Jednocześnie prace te, jak było wspomniane wcześniej, nie mają na celu wprowadzenia jedynie rutynowych czy okresowych zmian. W związku z tym, że produkcja gier stanowi zasadniczy cel działalności gospodarczej Spółki, dla której została ona utworzona przez spółkę X, istnieje pewność, że Spółka również w przyszłości będzie podejmowała oraz realizowała prace tego rodzaju. Ulgą nie zostaną zatem objęte incydentalne działania Spółki, ale bieżące działania podejmowane w ramach prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe, bez wątpienia działalność Spółki w zakresie opisywanych prac badawczo-rozwojowych podejmowana jest w sposób systematyczny.

d).Działalność podejmowana w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Prowadzone przez Spółkę prace skutkują m.in. zwiększeniem kapitału intelektualnego Wnioskodawcy oraz wykorzystaniu wiedzy do tworzenia innowacyjnych gier fabularnych.

Zwiększone zasoby wiedzy są wykorzystywane do tworzenia nowych rozwiązań oraz lepszych jakościowo gier, w sposób polegający na wniesieniu znaczących ulepszeń do stosowanych przez Spółkę rozwiązań w procesie ich wytworzenia.

Podsumowując, działalność Spółki spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Działalność prowadzona przez Spółkę jest bowiem działalnością twórczą, obejmującą prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka uprawniona jest do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT” lub „uCIT”), przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT, badania naukowe to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym i nauce, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Jak stanowi art. 18d ust. 7 ustawy o CIT, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;
3.  w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, wskazać należy, że w celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową należy przeprowadzić analizę nakierowaną na:

1.  zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 4a pkt 26-28 ustawy o CIT);
2.  określenie kosztów działalności badawczo-rozwojowej (poprzez zidentyfikowanie kosztów spełniających definicję „kosztów kwalifikowanych” o jakich mowa w art. 18d ustawy o CIT);
3.  zidentyfikowanie dokumentacji uzasadniającej prawo do skorzystania z ulgi oraz wypełnienie obowiązków formalnych (przede wszystkim w celu realizacji obowiązku wskazanego w art. 9 ust. 1b ustawy o CIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 uCIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe, jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwie rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z wniosku wynika, że projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są prowadzone w sposób systematyczny oraz nie są związane z rutynowymi oraz okresowymi zmianami. Spółka wykorzystując wiedzę oraz umiejętności swoich pracowników tworzy nowe unikatowe produkty oraz doskonali już istniejące. W związku z prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej zwiększają się zasoby wiedzy osób realizujących takie projekty, dzięki czemu tworzone są nowsze i ulepszone rozwiązania stosowane w procesie tworzenia gier. Każdy projekt realizowany przez Spółkę jest autorski i innowacyjny, a stworzone przez Spółkę gry objęte są prawami autorskimi.

W ocenie tut. Organu, realizowane przez Spółkę Prace B+R, są działaniami podejmowanymi w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy i wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań. Zatem, realizowane przez Spółkę działania spełniają przesłanki do uznania ich za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 26-28 uCIT, uprawniającą do skorzystania z ulgi podatkowej określonej w art. 18d uCIT.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy opisana działalność Spółki spełnia definicje działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, i tym samym Spółka jest uprawniona do skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o CIT należy uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2-6 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.