Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/4512-77/15/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-01
Teza: Zwolnienie od podatku usług szkoleniowych współfinansowanych ze środków publicznych
Słowa kluczowe: finansowanie; usługi-usługi pomocnicze; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; środek-środki publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.), uzupełnionym dnia 19 marca 2015 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług organizacji i przeprowadzania szkoleń finansowanych ze środków publicznych– **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 19 marca 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług organizacji i przeprowadzania szkoleń finansowanych ze środków publicznych.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia 12 stycznia 2004 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą. Jest Pani czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach wykonywanej działalności gospodarczej świadczy usługi lekarza psychologa oraz zajmuje się organizacją i przeprowadzaniem szkoleń. Nie jest Pani jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz nie jest wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych, a co za tym idzie nie posiada zaświadczenia o tym wpisie. Pani firma nie otrzymała akredytacji na usługę będącą przedmiotem pytania. W dniu 25 lutego 2014 r. podpisała Pani Umowę na Świadczenie Usług Przeprowadzania Szkoleń w celu realizacji projektu pn. „Innowacyjne strategie zarządzania zmianą organizacyjną”, dofinansowanego ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego, Poddziałanie 2.1.2. Partnerstwo dla zwiększania adaptacyjności, współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego. W ramach zawartej umowy wykonuje Pani usługi szkoleniowe w zakresie wykonania analizy potrzeb szkoleniowych i na jej podstawie opracowania planu szkoleniowego, przygotowania programu merytorycznego szkoleń (wykładów, warsztatów, ćwiczeń), przygotowania materiałów dydaktycznych, przygotowania narzędzi do badania skuteczności szkoleń, przeprowadzenia szkolenia w zakresie: innowacyjnych narzędzi rozwoju i zarządzania zmianą organizacyjną w spółdzielniach mleczarskich, wdrażanie pracowników do aktywnego udziału w zmianach organizacyjnych oraz aktywnego uczestnictwa w innowacyjnych zmianach organizacyjnych. Diagnoza potrzeb szkoleniowych zostanie przeprowadzona dla każdego z 26 przedsiębiorstw branży mleczarskiej uczestniczących w projekcie, będzie ona kompleksową analizą całego przedsiębiorstwa, realizowaną z udziałem kadry zarządzającej i przedstawicieli załogi/związków zawodowych. Szkolenia dla menadżerów przedsiębiorstw branży mleczarskiej z zakresu:

1.  Innowacyjne narzędzia rozwoju i zarządzania zmianą organizacyjną w spółdzielniach mleczarskich. Celem szkolenia jest nabycie kompetencji niezbędnych do budowania Strategii Błękitnego Oceanu. Szkolenie będzie przygotowywało uczestników do tworzenia Strategii dla spółdzielni mleczarskich, którymi zarządzają.
2.  Wdrażanie pracowników do aktywnego udziału w zmianach organizacyjnych. Celem szkolenia jest wzrost wiedzy i umiejętności, wykorzystywania potencjału pracowników do zmiany oraz angażowania ich w proces zmiany zgodnie ze Strategią Błękitnego Oceanu.

Dla pracowników przedsiębiorstw branży mleczarskiej (min. 20 osób z każdej SM) z zakresu: aktywne uczestnictwo w innowacyjnych zmianach organizacyjnych; celem szkolenia jest wykształcenie w uczestnikach postaw zaangażowania w proces zmian wprowadzanych w spółdzielniach mleczarskich, w oparciu o etapy zmiany, kostkę zmiany, pole sił.

Szkolenia dotyczą zawodów takich jak menager, kierownik produkcji, technolog żywności, handlowiec, pracownik linii produkcyjnej – są to pracownicy spółdzielni mleczarskich.

W celu przeprowadzenia szkoleń podpisano dwie umowy. Pierwsza dotyczyła przeprowadzenia analizy potrzeb szkoleniowych. Była ona oddzielnym działaniem i nie jest przedmiotem zapytania do niniejszego wniosku. Druga umowa dotyczyła przeprowadzenia samych szkoleń kadry zarządzającej i pracowników i w tym zakresie oczekuje Pani interpretacji przepisów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy szkolenia, które Pani organizuje i przeprowadza są zwolnione z opodatkowania w zakresie podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, szkolenia, które organizuje i przeprowadza w oparciu o umowę są zwolnione z opodatkowania w zakresie podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.).

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację, w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związane. Co więcej, przepis rozporządzenia wykonawczego przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z powołanych przepisów, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia bądź finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych. W Pani ocenie, w niniejszym przypadku zostaną spełnione warunki upoważniające do zwolnienia z opodatkowania w zakresie podatku od towarów i usług, określone w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy:

*   szkolenia organizowane i przeprowadzane przez Pani firmę należy zakwalifikować jako usługę kształcenia zawodowego, ponieważ ich przeprowadzenie ma na celu podniesienie kompetencji zawodowych ich uczestników i jest bezpośrednio związane z wykonywaną przez nich pracą, a ponadto,
*   są one w ponad 70% finansowane ze środków Unii Europejskiej, czyli ze środków publicznych.

Dla poparcia własnego stanowiska podała Pani przykład interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPP2/443-1438/11/14-S/AK z dnia 21 lipca 2014 r.

„Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, poddziałanie 2.12. „Partnerstwo dla zwiększania adaptacyjnością” współfinansowane jest w 80% ze środków Unii Europejskiej”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a, ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

*   oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Ponadto, zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722 z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Powołane wyżej przepisy przewidują zwolnienie od podatku od towarów i usług między innymi dla usług świadczonych przez jednostki obje te systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie. Ponadto ze zwolnienia korzysta również świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe (odrębnych) przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje również usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych – zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Nadto, na podstawie przepisu § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią odzwierciedlenie prawa unijnego.

W świetle art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), zwolnione jest kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, iż usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy VAT podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Jednocześnie należy nadmienić, że w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1, z późn. zm.). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio.

Dla uznania, czy dana usługa spełnia definicję usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego należy odnieść się do art. 44 tego rozporządzenia, zgodnie z którym usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Należy wskazać, że na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.) środkami publicznymi są:

1.  dochody publiczne;
2.  środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA);
3.  środki pochodzące ze źródeł zagranicznych niepodlegające zwrotowi, inne niż wymienione w pkt 2;
4.  przychody budżetu państwa i budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz innych jednostek sektora finansów publicznych pochodzące:

1.  sprzedaży papierów wartościowych,
2.  z prywatyzacji majątku Skarbu Państwa oraz majątku jednostek samorządu terytorialnego,
3.  ze spłat pożyczek i kredytów udzielonych ze środków publicznych,
4.  z otrzymanych pożyczek i kredytów,
5.  z innych operacji finansowych;

6.  przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z prowadzonej przez nie działalności oraz pochodzące z innych źródeł.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że pojęcia używane do opisania zwolnień stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego i mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Jednocześnie, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 132 dyrektywy 2006/112/WE, powinny być interpretowane w sposób ścisły, jako że stanowią odstępstwa od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami realizowanymi przez te zwolnienia oraz z zasadą neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 132 powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że do opisanych we wniosku usług szkoleniowych nie ma zastosowania zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, gdyż firma Pani nie jest podmiotem, o którym mowa w tym przepisie. Podstawą do zwolnienia ww. usług jest natomiast § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień, a nie jak stwierdziła Pani art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Okoliczności sprawy wskazują bowiem, że usługi dotyczą kształcenia zawodowego (pracowników spółdzielni mleczarskich) i są finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych. Należy przy tym podkreślić, że dla celów dowodowych powinna Pani posiadać stosowną dokumentację potwierdzającą fakt finansowania ich tymi środkami.

Pomimo, że prawidłowo wskazała Pani, że świadczone usługi są zwolnione od podatku, z uwagi na podanie błędnej podstawy prawnej tego zwolnienia, oceniając stanowisko całościowo należało uznać je za nieprawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej został (zostanie) określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.