Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4014.76.2022.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-04
Teza: Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania -Czynności podlegające opodatkowaniu-Definicja umowy spółki i jej zmiany
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 1-lit. k; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 4-art. 9-pkt 11-lit. a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od czynności cywilnoprawnych – jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 lutego 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z o.o. w spółkę jawną. Wysłaliśmy do Państwa wezwanie z 14 kwietnia 2022 r., znak : (\`(...)\`), na które udzielili Państwo odpowiedzi 29 kwietnia 2022 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

04 lutego 2021 r. Zgromadzenie Wspólników spółki działającej pod firmą T. Sp. z o.o. z siedzibą w G., podjęło jednomyślną uchwałę o przekształceniu ww. spółki (zwanej dalej: „Spółką Przekształcaną”) w spółkę jawną działającą pod firmą T. sp.j. w G. (zwaną dalej: „Spółką Przekształconą”). Uchwała została zaprotokołowana przez notariusza i na skutek wniosku do sądu rejestrowego, 18 lutego 2021 r. Spółka Przekształcona zarejestrowana została w Rejestrze Przedsiębiorców KRS.

Zgodnie z wyceną majątku Spółki Przekształcanej dokonaną na potrzeby przekształcenia, wartość aktywów netto Spółki Przekształcanej na dzień przekształcenia wyniosła (\`(...)\`) zł. Na majątek Spółki Przekształcanej, poza kapitałem zakładowym w kwocie (\`(...)\`) zł, składały się składniki nabyte w toku prowadzenia działalności gospodarczej na przestrzeni wielu lat (Spółka Przekształcana zawiązana została 06 marca 2015 r.), w tym:

\- akcje posiadane w innych spółkach,

\- certyfikaty inwestycyjne posiadane w funduszach inwestycyjnych,

\- wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek,

\- prawa autorskie majątkowe w stosunku do oprogramowania.

Powyższy majątek Spółki Przekształcanej w znaczny sposób przewyższał kapitał zakładowy tej spółki wniesiony przy jej założeniu i wynoszący (\`(...)\`) zł. Udziały w kapitale zakładowym Spółki Przekształcanej były po równo (1/3) rozdzielone pomiędzy wspólników tej Spółki (trzy osoby fizyczne). Wspólnicy, stosownie do treści 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych, z dniem przekształcenia stali się wspólnikami Spółki Przekształconej – spółki jawnej.

Na skutek przekształcenia, stosownie do treści art. 553 § 1 ww. Kodeksu, na Spółkę Przekształconą przeszły wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przekształcanej, w tym prawo do majątku Spółki Przekształcanej. Mając to na uwadze, Zgromadzenie Wspólników przyjęło, że wartość sumy wkładów wspólników do Spółki Przekształconej odpowiadać powinna wartości aktywów netto Spółki Przekształcanej, tj. (\`(...)\`)zł. W związku z faktem, że udziały w kapitale zakładowym Spółki Przekształcanej każdego ze wspólników wynosiły po 1/3, wkład każdego ze wspólników do Spółki Przekształconej wyniósł po (\`(...)\`) zł i tak został opisany w umowie Spółki Przekształconej.

W związku z wyżej opisanym przekształceniem pojawiła się wątpliwość odnośnie podatku od czynność cywilnoprawnych, któremu czynność przekształcenia mogłaby podlegać. Z daleko idącej ostrożności wspólnicy Spółki Przekształconej przyjęli, że czynność przekształcenia podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, a za podstawę opodatkowania przyjąć należy łączną wartość wkładów wspólników opisaną w umowie Spółki Przekształconej pomniejszoną o wynagrodzenie notariusza, opłatę sądową związaną z wpisem do rejestru i ogłoszeniem w Monitorze Sądowym i Gospodarczym, tj. (\`(...)\`) zł (pomniejszenie o wartość kapitału zakładowego, od którego podatek od czynności cywilnoprawnych został zapłacony przy zawiązaniu spółki). Wartość łącznego podatku od czynności cywilnoprawnych zapłaconego z tytułu przekształcenia wyniosła więc(\`(...)\`) zł.

Wątpliwości wspólników Spółki Przekształconej związane były i są z okolicznością, iż na skutek przekształcenia formy prawnej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną nie doszło do zwiększenia się majątku Spółki Przekształconej w stosunku do majątku Spółki Przekształcanej, w szczególności wspólnicy nie wnieśli żadnych nowych wkładów w związku z przekształceniem.

W uzupełnieniu wniosku, wskazali Państwo m.in., że nie miało miejsca wyłączenie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych wkładów wnoszonych na kapitał zakładowy spółki przekształcanej na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Wkłady na kapitał zakładowy spółki przekształcanej były wkładami pieniężnymi w łącznej kwocie (\`(...)\`) zł. Wkłady te były opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych w chwili zawiązania spółki przekształcanej, tj. w dniu podpisania umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez jej wspólników w dniu 06 marca 2015 r. i pobrane przez notariusza, jako płatnika.

**Pytanie**

Czy przekształcenie Spółki Przekształcanej w Spółkę Przekształconą w oparciu o powyżej opisany stan faktyczny podlegało opodatkowaniu z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych, a jeżeli tak, to jaka była podstawa takiego opodatkowania?

### **Państwa stanowisko w sprawie**

### Po wnikliwej analizie przepisów podatkowych oraz wcześniejszych interpretacji podatkowych wydanych w stosunku do podobnych stanów faktycznych, jak również dostępnych komentarzy, uważają Państwo, że przekształcenie w spółkę osobową nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W związku z przekształceniem cały majątek spółki z ograniczoną odpowiedzialnością stał się majątkiem spółki osobowej. Majątek ten odpowiadał majątkowi Spółki Przekształcanej, w szczególności nie uległ on zwiększeniu, np. na skutek wniesienia do spółki osobowej w związku z przekształceniem dodatkowych składników majątkowych.

Przepisy art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zawierają zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, do których w myśl art. 1 ust. 3 pkt 3 tej ustawy zalicza się stanowiące zmianę umowy spółki przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego. Podkreślić należy, że nie każdy proces przekształcenia spółki stanowi automatycznie zmianę umowy spółki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Przekształcenie spółki kapitałowej w spółkę osobową podlega opodatkowaniu, pod warunkiem, że będzie prowadziło do zwiększenia majątku spółki osobowej lub podwyższenia kapitału zakładowego. W opisie sprawy majątek Spółki Przekształconej (spółki osobowej) nie był wyższy niż kapitał zakładowy Spółki Przekształcanej (spółki z o.o.). Tym samym nie doszło do "zwiększania majątku spółki", od którego uzależnione jest opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Majątek Spółki Przekształconej w pełni odpowiadał majątkowi Spółki Przekształcanej w chwili przekształcenia, w szczególności nie uległ on zwiększeniu na skutek wnoszenia do spółki osobowej w związku z przekształceniem dodatkowych składników majątkowych.

W Państwa ocenie na konsekwencje podatkowe dokonanego przekształcenia na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie miała wpływu rozbieżność pomiędzy wartością kapitału zakładowego Spółki Przekształcanej a wartością majątku Spółki Przekształconej. Wskazana dysproporcja pomiędzy majątkiem Spółki Przekształcanej a jej kapitałem zakładowym wynikała przede wszystkim z faktu nabywania przez tę Spółkę majątku w postaci akcji oraz certyfikatów inwestycyjnych w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, których wartość znacznie wzrosła w czasie. Powyższa okoliczność nie miała jednak wpływu na kwalifikację planowanego przekształcenia do zmiany umowy spółki na gruncie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ustawodawca uzależnił bowiem opodatkowanie przekształcenia od zwiększenia majątku, a nie zwiększenia wkładu do spółki osobowej w porównaniu do kapitału zakładowego przekształcanej spółki kapitałowej. Dla oceny skutków podatkowych transakcji przekształcenia kluczowe znaczenie powinna mieć zatem relacja pomiędzy majątkami spółki przekształcanej a przekształconej. We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wskazano natomiast, że obie wartości były identyczne.

Odmienna interpretacja zakładająca odwoływanie się do wartości kapitału zakładowego spółki przekształcanej, a nie do wartości majątku, byłaby sprzeczna z wykładnią literalną przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Nie ulega wątpliwości, że terminy „majątek”, „kapitał zakładowy” czy też „wkład” nie są ze sobą tożsame, a rozumienie ich znaczenia nie budzi wątpliwości. Wyraźnie rozróżnia je również sam ustawodawca w ramach przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wielokrotnie posługując się nimi w ramach jednej normy prawnej i przypisując im w ten sposób odmienne znaczenie (np. art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy). Sprzeczne z zasadą racjonalności ustawodawcy byłoby zatem utożsamianie znaczenia wskazywanych pojęć na gruncie art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i przyjęcie, że zamiast relacji pomiędzy majątkami spółki przekształcanej a przekształconej, to relacja majątku spółki osobowej w porównaniu do kapitału zakładowego przekształcanej spółki kapitałowej powinna mieć decydujące znaczenie dla oceny transakcji przekształcenia jako zmiany umowy spółki w rozumieniu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Na poparcie swojego stanowiska, przywołali Państwo fragment interpretacji indywidualnej wydanej przez organ podatkowy oraz fragmenty czasopism, w których zostały poruszone kwestie przekształcenia spółek.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 111) stanowią, że:

Podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Stosownie do treści art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy:

W przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

W myśl art. 1a pkt 1 i 2 cyt. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

1) spółka osobowa – spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną;

2) spółka kapitałowa – spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Jak wynika z art. 4 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem art. 5, ciąży – przy umowie spółki cywilnej – na wspólnikach, a przy pozostałych umowach spółki - na spółce.

Z art. 5 ust. 1 cyt. ustawy wynika natomiast, że:

Obowiązek zapłaty podatku ciąży na podatnikach tego podatku.

Art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy stanowi, iż:

Podstawę opodatkowania stanowi – przy umowie spółki – przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Zgodnie z art. 6 ust. 9 ww. ustawy:

od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

1) kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;

2) opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;

3) opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 9 omawianej ustawy stanowi, że:

Stawka podatku wynosi - od umowy spółki – 0,5%.

Zgodnie natomiast z art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że 04 lutego 2021 r. Zgromadzenie Wspólników spółki działającej pod firmą T. Sp. z o.o., podjęło jednomyślną uchwałę o przekształceniu ww. spółki (zwanej dalej: „Spółką Przekształcaną”) w spółkę jawną działającą pod firmą T. sp.j. (zwaną dalej: „Spółką Przekształconą”). Zgodnie z wyceną majątku Spółki Przekształcanej dokonaną na potrzeby przekształcenia, wartość aktywów netto Spółki Przekształcanej na dzień przekształcenia wyniosła (\`(...)\`) zł. Na majątek Spółki Przekształcanej, poza kapitałem zakładowym w kwocie (\`(...)\`) zł, składały się składniki nabyte w toku prowadzenia działalności gospodarczej na przestrzeni wielu lat (Spółka Przekształcana zawiązana została 06 marca 2015 r.). Majątek Spółki Przekształcanej w znaczny sposób przewyższał kapitał zakładowy tej spółki wniesiony przy jej założeniu i wynoszący (\`(...)\`) zł. Udziały w kapitale zakładowym Spółki Przekształcanej były po równo (1/3) rozdzielone pomiędzy wspólników tej Spółki (trzy osoby fizyczne). Wspólnicy, stosownie do treści 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych, z dniem przekształcenia stali się wspólnikami Spółki Przekształconej – spółki jawnej.

Na skutek przekształcenia, stosownie do treści art. 553 § 1 ww. Kodeksu, na Spółkę Przekształconą przeszły wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przekształcanej, w tym prawo do majątku Spółki Przekształcanej. Mając to na uwadze, Zgromadzenie Wspólników przyjęło, że wartość sumy wkładów wspólników do Spółki Przekształconej odpowiadać powinna wartości aktywów netto Spółki Przekształcanej, tj. (\`(...)\`)zł. W związku z faktem, że udziały w kapitale zakładowym Spółki Przekształcanej każdego ze wspólników wynosiły po 1/3, wkład każdego ze wspólników do Spółki Przekształconej wyniósł po (\`(...)\`) zł i tak został opisany w umowie Spółki Przekształconej.

W związku z wyżej opisanym przekształceniem pojawiła się wątpliwość odnośnie podatku od czynność cywilnoprawnych, któremu czynność przekształcenia mogłaby podlegać.

Wątpliwości wspólników Spółki Przekształconej związane były i są z okolicznością, iż na skutek przekształcenia formy prawnej ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną nie doszło do zwiększenia się majątku Spółki Przekształconej w stosunku do majątku Spółki Przekształcanej, w szczególności wspólnicy nie wnieśli żadnych nowych wkładów w związku z przekształceniem.

Zasady przekształcania spółek handlowych, w tym zasady przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. spółki kapitałowej (spółki przekształcanej) w spółkę jawną, tj. spółkę osobową (spółka przekształcona) regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.).

W myśl art. 28 cyt. Kodeksu:

Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Art. 551 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Stosownie do treści art. 553 § 1 cyt. Kodeksu:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Jak stanowi natomiast art. 555 § 1 ww. Kodeksu:

Do przekształcenia spółki stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące powstania spółki przekształconej, jeżeli przepisy niniejszego działu nie stanowią inaczej.

Uwzględniając powyżej przytoczone przepisy oraz opis stanu faktycznego, należy stwierdzić, że opisane we wniosku przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (kapitałowej) w spółkę jawną (osobową) stanowi na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – zmianę umowy spółki.

Tym samym dokonując oceny podlegania opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmian umowy spółki, związanych z przekształceniami spółek nie można ograniczać się jedynie do treści przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jego wykładni literalnej, lecz należy uwzględnić wszystkie przepisy, które mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do takich zmian umowy, a zwłaszcza ww. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) cyt. ustawy, określający podstawę opodatkowania.

Należy też mieć na uwadze, że dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową (jawną), podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany doszło do zwiększenia majątku spółki osobowej, pochodzącego z wkładów wszystkich wspólników, czyli de facto z majątku, który zapoczątkował istnienie spółki osobowej.

Trzeba bowiem podkreślić, iż obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych rodzi każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, jeśli jest związane z częścią majątku stanowiącą podstawę opodatkowania tym podatkiem. Warunek opodatkowania, jakim jest zwiększenie majątku spółki – w przypadku przekształcenia spółek, należy rozpatrywać w kontekście ogólnego warunku opodatkowania umów spółki, którym jest zwiększenie podstawy opodatkowania. To z kolei, przy badaniu, czy doszło do koniecznego zwiększenia majątku spółki, każe uwzględnić takie elementy, które mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można bowiem przyjąć, że w razie przekształcenia spółki o opodatkowaniu mógłby decydować taki przyrost szeroko rozumianego majątku spółki, który w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie powodowałby zwiększenia podstawy opodatkowania. Ratio legis art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych każe również przyjąć, że każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, związane z tą częścią majątku, która stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, rodzi obowiązek podatkowy.

Mając zatem na względzie przedstawione rozważania stwierdzić należy, że zwiększeniem majątku o jakim mowa w art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, jest przysporzenie powstałe w wyniku samego przekształcenia. Inaczej mówiąc jest to wartość wkładów wnoszonych do spółki osobowej ponad ich pierwotną wartość (wniesioną do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), która podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeśli zatem majątek spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia (wartość wkładów do spółki osobowej) przewyższa pierwotnie wniesioną i opodatkowaną wartość wkładów spółki przekształcanej, to ta nadwyżka z racji wcześniejszego jej nieopodatkowania podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Inne rozumowanie doprowadziłoby do wyłomu w systemie opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych majątku spółki. Powstałaby bowiem sytuacja zasilenia w formie wkładów spółki osobowej, które nie podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od wnoszonego majątku.

W treści stanu faktycznego wskazano, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością została przekształcona w spółkę jawną. W związku z przekształceniem udziałowcy Spółki nie wnieśli do Spółki przekształconej żadnych nowych wkładów. Jednakże majątek Spółki Przekształcanej na dzień przekształcenia jest wyższy niż wartość jej kapitału zakładowego, już opodatkowanego podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Majątek Spółki Przekształcanej w znaczny sposób przewyższał kapitał zakładowy tej spółki wniesiony przy jej założeniu i wynoszący wówczas (\`(...)\`) zł. Wkłady na kapitał zakładowy spółki przekształcanej były wkładami pieniężnymi. Wkłady te były opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych w chwili zawiązania spółki przekształcanej, tj. w dniu podpisania umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez jej wspólników w dniu 06 marca 2015 r. i pobrane przez notariusza, jako płatnika.

Jak wynika z treści wniosku, część wnoszonych do Spółki przekształconej (jawnej) wkładów była wcześniej opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Ta część wkładów wniesionych do Spółki przekształconej (jawnej) korzysta więc ze zwolnienia wymienionego w art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy. Wskazany przepis stanowi bowiem jednoznacznie o zwolnieniu w sytuacji, gdy wkład był uprzednio opodatkowany podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W przedmiotowym stanie faktycznym, podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu zmiany umowy spółki osobowej stanowić powinna wartość wszystkich wkładów wniesionych do spółki jawnej w związku z przekształceniem, przy czym – na mocy art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych realizującego zasadę jednokrotnego opodatkowania wkładów do spółek – zwolnieniem objęte powinny zostać tylko te wkłady, które zostały wcześniej (kiedykolwiek) opodatkowane. Tym samym opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych winny podlegać te wkłady wniesione do Spółki przekształconej (jawnej), które stanowią różnicę między całym majątkiem wniesionym do tejże spółki a jego wartością opodatkowaną uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Podstawę opodatkowania powinny pomniejszać kwoty wymienione w art. 6 ust. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Nie można się zatem zgodzić z Państwa stanowiskiem, że przekształcenie w spółkę osobową nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, gdyż jak sami Państwo wskazali w opisie wniosku, majątek Spółki Przekształcanej w znaczny sposób przewyższał kapitał zakładowy wniesiony przy jej założeniu i opodatkowany był podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Na majątek Spółki Przekształcanej, poza kapitałem zakładowym w kwocie (\`(...)\`) zł, składały się również składniki nabyte w toku prowadzenia działalności gospodarczej na przestrzeni wielu lat.

Spółka osobowa zapoczątkowała swoje istnienie z dniem, w którym powstała z przekształcenia ze spółki kapitałowej. Zatem cały majątek, który przejęła od Spółki Przekształcanej stał się jej majątkiem i tym samym stanowił wkłady wspólników do Spółki. Jak wynika z treści art. 28 Kodeksu spółek handlowych, majątek spółki stanowią wkłady wniesione oraz to co zostało nabyte w trakcie jej istnienia. Spółka jawna zaczęła istnieć od momentu przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. To oznacza, że cały majątek którym dysponowała na dzień przekształcenia muszą stanowić wkłady.

Biorąc pod uwagę regulację powyższych przepisów, na moment przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną – opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegać powinna wartość wkładów w Spółce przekształconej rozumianych jako majątek Spółki Przekształcanej pomniejszona o:

\- wartość kapitału zakładowego Spółki, która była opodatkowana uprzednio podatkiem od czynność cywilnoprawnych,

\- kwoty wymienione w art. 6 ust. 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

**Dodatkowe informacje**
------------------------

### **Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

### W odniesieniu do przywołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej, na potwierdzenie swojego stanowiska, wskazać należy, że rozstrzygnięcie to zostało wydane w indywidualnej sprawie, w związku z czym nie znajduje ono zastosowania w omawianej sprawie.

### **Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**
------------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**
---------------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.