Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-246/14-5/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-18
Teza: Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdzono w trybie art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, że czynność sprzedaży (cesji) na rzecz Wnioskodawczyni udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki Cypryjskiej oraz wierzytelności pożyczkowych przysługujących Spółce Cypryjskiej od Spółki Operacyjnej nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; transakcja; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2014 r. (data wpływu 19 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży (cesji) na rzecz Wnioskodawczyni udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki Cypryjskiej oraz wierzytelności pożyczkowych przysługujących Spółce Cypryjskiej od Spółki Operacyjnej **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży (cesji) na rzecz Wnioskodawczyni udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki Cypryjskiej oraz wierzytelności pożyczkowych przysługujących Spółce Cypryjskiej od Spółki Operacyjnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni posiada rezydencję podatkową w Polsce – Wnioskodawczyni podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (obecnie Wnioskodawczyni jest obywatelką Białorusi – na dzień wydania interpretacji może być już obywatelką polską). Wnioskodawczyni jest udziałowcem spółki cypryjskiej – odpowiednika polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, dalej: Spółka Cypryjska). Wnioskodawczyni, wraz z drugim Udziałowcem (osobą fizyczną z rezydencją podatkową w Polsce; dalej Drugi Udziałowiec) obecnie posiadają w Spółce Cypryjskiej po 50% udziałów każdy.

Spółka Cypryjska posiada 40% udziałów w polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Operacyjna). Pozostałe udziały Spółki Operacyjnej są w posiadaniu Wnioskodawczyni oraz Drugiego Udziałowca – każdy posiada po 30% udziałów Spółki Operacyjnej. Jednocześnie, Spółka Cypryjska posiada wierzytelności względem Spółki Operacyjnej z tytułu udzielonych tej spółce pożyczek.

Wnioskodawczyni, wraz z Drugim Udziałowcem Spólki Cypryjskiej planują utworzenie na podstawie przepisów prawa słowackiego, z siedzibą w Republice Słowackiej, słowackiej spółki komandytowej („komanditna spolocnost” - dalej: Spółka Słowacka. Spółka Słowacka stanowi odpowiednik polskiej spółki komandytowej. Analogicznie jak w przypadku polskiej spółki komandytowej, w słowackiej spółce komandytowej występują dwa rodzaje wspólników. Pierwszy z nich ponosi odpowiedzialność za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem (odpowiedzialność nieograniczona; komplementariusz), natomiast drugi z nich odpowiada jedynie do wysokości wniesionych wkładów (odpowiedzialność ograniczona; komandytariusz). Wnioskodawczyni, oraz Drugi Udziałowiec, będą wspólnikami o nieograniczonej odpowiedzialności – komplementariuszami Spółki Słowackiej (komandytariuszem Spółki Słowackiej będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce lub na Słowacji, lub osoba fizyczna).

Wnioskodawczyni, wraz z Drugim Udziałowcem, zamierzają przenieść (wnieść) udziały Spółki Cypryjskiej w ramach aportu do Spółki Słowackiej. W efekcie przeprowadzonych operacji Spółka Słowacka stanie się 100% udziałowcem Spółki Cypryjskiej.

W następnym kroku Spółka Cypryjska dokonałby, na rzecz Wnioskodawczyni i Drugiego Udziałowca, sprzedaży (odpłatnej cesji) należących do Spółki Cypryjskiej udziałów Spółki Operacyjnej oraz wierzytelności pożyczkowych od Spółki Operacyjnej. Umowa przewidywałaby odroczenie w czasie płatności Wnioskodawczyni i Drugiego Udziałowca na rzecz Spółki Cypryjskiej z tytułu sprzedaży udziałów i wierzytelności.

W kolejnym kroku wspólnik Spółki Cypryjskiej (Słowacka Spółka) podjąłby decyzję o podziale zysku (dywidendzie) Spółki Cypryjskiej lub decyzję o wypłacie zaliczki na poczet wypłaty dywidendy z tytułu zysków Spółki Cypryjskiej (zysk Spółki Cypryjskiej obejmowałaby należne przychody z tytułu sprzedaży przez Spółkę Cypryjską udziałów i wierzytelności od Spółki Operacyjnej). Na dzień podjęcia decyzji o podziale zysku dywidenda (zaliczka na poczet zysku) nie zostałaby wypłacona do Spółki Słowackiej – dzień dywidendy (moment faktycznej wypłaty) zostałby odroczony w czasie.

Następnie, wspólnicy Spółki Słowackiej (Wnioskodawczyni i Drugi Udziałowiec) podjęliby decyzję o podziale zysku (dywidendzie) Spółki Słowackiej lub decyzję o wypłacie zaliczki na poczet wypłaty dywidendy z tytułu zysków Spółki Słowackiej (zysk Spółki Słowackiej obejmowałby należne przychody z tytułu należnej dywidendy/ zaliczki na poczet dywidendy) od Spółki Cypryjskiej). Przy tym na dzień podjęcia decyzji o podziale zysku dywidenda (zaliczka na poczet dywidendy) nie zostałaby jeszcze wypłacona do wspólników Spółki Słowackiej (Wnioskodawczyni i Drugiego Udziałowca).

W wyniku powyższych operacji powstaną wzajemne roszczenia/wierzytelności pomiędzy wskazanymi wyżej podmiotami:

*   Spółką Cypryjską, Spółką Słowacką oraz Wnioskodawczynią (i Drugim Udziałowcem), tzn.:
    *   Spółka Cypryjska będzie miała roszczenie do Wnioskodawczyni i Drugiego Udziałowca o zapłatę ceny za sprzedaż udziałów Spółki Operacyjnej i wierzytelności pożyczkowych do Spółki Operacyjnej,
    *   Spółka Słowacka będzie miała roszczenie do Spółki Cypryjskiej o wypłatę dywidendy (zaliczki na dywidendę),
    *   Wnioskodawczyni (oraz Drugi Udziałowiec) będą mieli roszczenie do Spółki Słowackiej o wypłatę zysku (zaliczki na poczet zysku).

Wszystkie trzy opisane wierzytelności/roszczenia będą w tej samej lub zbliżonej kwocie.

W związku z wystąpieniem powyższych wierzytelności pieniężnych pomiędzy wskazanymi podmiotami, w celu uproszczenia wzajemnych rozliczeń i uniknięcia potrzeby dokonywania fizycznych przepływów pieniężnych, zostanie podjęta decyzja o wzajemnych potrąceniach/kompensacie występujących wierzytelności/należności w stosunkach trójstronnych.

W tym zakresie zostanie wykorzystana instytucja „przekazu” - Spółka Słowacka rozliczy swój dług wobec Wnioskodawczyni i Drugiego Udziałowca z tytułu wypłaty dywidendy wierzytelnością przysługującą jej od Spółki Cypryjskiej z tytułu wypłaty dywidendy przez Spółkę Cypryjską poprzez jednostronną czynność przekazu (art. 921 ze zn. 1 Kodeksu Cywilnego) w taki sposób, że przekaże świadczenie Spółki Cypryjskiej (przekazany) na rzecz Wnioskodawczyni i Drugiego Udziałowca (odbiorcy przekazu) – w efekcie Spółka Cypryjska, w ramach realizacji roszczenia o wypłatę dywidendy do Spółki Słowackiej, będzie zobowiązana do spełnienia świadczenia bezpośrednio do Wnioskodawczyni (co będzie jednocześnie stanowić realizację roszczenia o wypłatę dywidendy ze Spółki Słowackiej.

W efekcie przekazu Spółka Cypryjska stanie się dłużnikiem Wnioskodawczyni i Drugiego Udziałowca podczas gdy Wnioskodawczyni i Drugi Udziałowiec będą dłużnikami wobec Spółki Cypryjskiej, w wysokości tych samych/zbliżonych kwot, z tytułu zapłaty ceny za udziały i wierzytelności pożyczkowe do Spółki Operacyjnej. Spółka Cypryjska oraz Wnioskodawczyni i Drugi Udziałowiec dokonają potrącenia tych wzajemnych wierzytelności co będzie stanowić spełnienia przekazanej wierzytelności. Zatem w wyniku potrącenia wygasną wierzytelności:

*   Spółki Cypryjskiej do Wnioskodawczyni i Drugiego Udziałowca o zapłatę ceny za sprzedaż udziałów Spółki Operacyjnej i wierzytelności pożyczkowych do Spółki Operacyjnej,
*   Spółki Słowackiej do Spółki Cypryjskiej o wypłatę dywidendy (zaliczki na dywidendę),
*   Wnioskodawczyni (oraz Drugiego Udziałowca) do Spółki Słowackiej o wypłatę zysku (zaliczki na poczet zysku)

Powyższe czynności potrącenia/przekazu i wygaśnięcia wzajemnych zobowiązań zostaną dokonane przed końcem 2014 r.

Pismem z dnia 3 lipca 2014 r. Nr IPPB2/436-246/14-3/MZ i Nr IPPB1/415-560/14-3/JB wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku m.in. w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, poprzez wskazanie:

*   gdzie wykonywane będą prawa majątkowe w chwili zawarcia umowy cesji na rzecz Wnioskodawcy udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki Cypryjskiej oraz wierzytelności pożyczkowych przysługujących Spółce Cypryjskiej od Spółki Operacyjnej (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa),
*   miejsca dokonania czynności cywilnoprawnych, czyli zawarcia umowy cesji/umów cesji (terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czy też terytorium innego państwa).

Wnioskodawczyni w terminie przesłała uzupełnienie, informując, że:

*   tak jak Wnioskodawczyni wyjaśniła w złożonym wniosku (stanowisko Wnioskodawczyni do pytania nr 4), w chwili zawarcia na rzecz Wnioskodawczyni umowy cesji udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki Cypryjskiej oraz wierzytelności pożyczkowych przysługujących Spółce Cypryjskiej od Spółki Operacyjnej miejsce wykonywania praw majątkowych uzależnione jest od charakteru tych praw, tj.:
    *   w odniesieniu do udziałów spółki kapitałowej (Spółki Operacyjnej) należy przyjąć, że prawa z tych udziałów podlegają wykonaniu na terytorium państwa siedziby tej spółki kapitałowej;
    *   w odniesieniu do wierzytelności pożyczkowych, zgodnie z treścią przytoczonych we wniosku (w stanowisku do pytania nr 4) przepisów kodeksu cywilnego i treścią powołanego komentarza do ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, prawa majątkowe z tytułu wierzytelności wykonywane są na terytorium państwa, w którym utworzono rachunek bankowy, na który ma być spełnione świadczenie.
*   Biorąc pod uwagę powyższe, na dzień zawarcia umowy cesji udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki Cypryjskiej oraz wierzytelności pożyczkowych przysługujących Spółce Cypryjskiej od Spółki Operacyjnej:
    *   prawa majątkowe z udziałów Spółki Operacyjnej będą wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    *   prawa majątkowe z wierzytelności pożyczkowych, które mają zostać spełnione na rachunek bankowy Spółki Cypryjskiej, będą wykonywane na terytorium Cypru.
*   Zawarcie umowy cesji wierzytelności planowane jest na terytorium Cypru, co również zostało wskazane przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku (stanowisko Wnioskodawczyni do pytania nr 4).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wniesienie przez Wnioskodawczynię wkładu niepieniężnego w formie udziałów Spółki Cypryjskiej do Spółki Słowackiej (słowackiej spółki komandytowej) będzie stanowiło przychód dla Wnioskodawczyni podlegający opodatkowaniu PIT?
2.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wniesienie przez Wnioskodawczynię wkładu niepieniężnego w formie udziałów Spółki Cypryjskiej do Spółki Słowackiej (słowackiej spółki komandytowej) będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?
3.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię jako wspólnika o nieograniczonej odpowiedzialności Spółki Słowackiej, będące dochodami z działalności wykonywanej w formie spółki osobowej, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT) w Polsce?
4.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność sprzedaży (cesji) na rzecz Wnioskodawczyni udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki Cypryjskiej oraz wierzytelności pożyczkowych przysługujących Spółce Cypryjskiej od Spółki Operacyjnej, w przypadku dokonania cesji wierzytelności poza granicami kraju, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC)?
5.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym operacja potrącenia wzajemnych wierzytelności w stosunkach trójstronnych, w tym z wykorzystaniem instytucji przekazu, będzie rodziła jakiekolwiek skutki po stronie Wnioskodawczyni w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT)?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, czynność sprzedaży (cesji) na rzecz Wnioskodawczyni udziałów Spółki Operacyjnej należących do Spółki Cypryjskiej będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC). Jednocześnie, czynność sprzedaży (cesji) na rzecz Wnioskodawczyni wierzytelności pożyczkowych przysługujących Spółce Cypryjskiej od Spółki Operacyjnej, w przypadku dokonania cesji wierzytelności poza granicami kraju, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (PCC).

W celu ustalenia, czy przedstawione powyżej czynności powodują obowiązek zapłaty PCC, w pierwszej kolejności należy przypomnieć, że zakres przedmiotowy opodatkowania rzeczonym podatkiem ustawodawca określił w art. 1 ustawy o PCC.

Przywołany przepis zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu. I tak w myśl ww. regulacji opodatkowaniu podlegają m.in. umowy sprzedaży praw majątkowych. Przy czym należy podkreślić, iż stosownie do brzmienia art. 1 ust. 4 ustawy o PCC, umowy sprzedaży praw majątkowych (tut. udziałów) podlegają opodatkowaniu jedynie w przypadku, gdy:

1.  prawa majątkowe wykonywane są na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  prawa majątkowe wykonywane są za granicą, a nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W świetle powyższego należy zauważyć, że prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są opodatkowane podatkiem niezależnie od miejsca zawarcia umowy i od miejsca zamieszkania czy siedziby podmiotów zawierających tę umowę.

W przypadku zaś praw majątkowych wykonywanych za granicą, opodatkowanie zależy od tego gdzie nabywca posiada miejsce zamieszkania bądź siedzibę oraz gdzie została dokonana czynność zawarcia umowy – oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Tym samym w celu ustalenia, czy sprzedaż udziałów oraz wierzytelności pożyczkowych podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o PCC, niezbędne jest ustalenie gdzie podlegają wykonaniu te prawa majątkowe w niniejszym przypadku. W odniesieniu do udziałów spółek kapitałowych należy przyjąć, że udziały te podlegają wykonywaniu na terytorium RP, w sytuacji gdy spółka, której udziały są przedmiotem czynności sprzedaży, posiada siedzibę na terytorium RP.

W opisanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem umowy zbycia będą udziały Spółki Operacyjnej posiadającej siedzibę w Polsce, należące do Spółki Cypryjskiej do Spółki – są to zatem prawa majątkowe wykonywane na terytorium RP. W związku z powyższym czynność ta, niezależnie od miejsca zawarcia umowy zbycia udziałów (na terytorium lub poza terytorium RP) będzie podlegać PCC w Polsce. Stawka PCC, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o PCC będzie wynosić 1%.

Jednocześnie, w zakresie czynności cesji (sprzedaży) wierzytelności, w doktrynie wskazuje się, że „Zgodnie z art. 454 § 1 KC miejsce spełnienia świadczenia powinno być oznaczone w treści stosunku prawnego, kreującego obowiązek spełnienia danego świadczenia, lub powinno wynikać z właściwości zobowiązania. Jeżeli zatem w umowie wskazano, że świadczenie pieniężne ma być spełnione na rachunek bankowy prowadzony na terytorium RP, wierzytelność, której treścią jest prawo wierzyciela do żądania od dłużnika spełnienia świadczenia na wskazany w umowie rachunek bankowy podlega wykonaniu na terytorium RP. W przypadku zaś, gdy świadczenie pieniężne ma być spełnione na rachunek bankowy prowadzony poza terytorium RP, wierzytelność, z której wynika obowiązek spełnienia tego świadczenia, jest wykonywana poza terytorium RP. Sprzedaż wierzytelności nie wpływa na określone umową miejsce spełnienia tego świadczenia.” (Tomasz Nierobisz, Adam Adam Wacławczyk, „Podatek od czynności cywilnoprawnych. Komentarz praktyczny 2011”, str. 93, Wydawnictwo C.H.Beck, Warszawa 2011).

W opisanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem cesji będą wierzytelności przysługujące Spółce Cypryjskiej od Spółki Operacyjnej z tytułu udzielonych pożyczek. Spłata pożyczek, zgodnie z zawartymi umowami pomiędzy Spółką Cypryjską i Spółką Operacyjną ma być dokonywana na rachunek bankowy Spółki Cypryjskiej prowadzony na Cyprze (poza terytorium RP).

W związku z powyższym, wierzytelności pożyczkowe (prawa majątkowe) przysługujące Spółce Cypryjskiej, mające być przedmiotem cesji na Wnioskodawczynię, podlegają wykonaniu poza terytorium RP. Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że zawarcie umowy cesji wierzytelności również planowane jest poza terytorium RP, tego rodzaju umowa, zgodnie z regułą wynikającą z art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o PCC, nie będzie podlegała PCC w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.