Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/415-8/13-6/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-04-22
Teza: Czy amortyzacja budynku może być kosztem podatkowym?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; aport; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka cywilna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2012 r. (data wpływu 4 stycznia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 marca 2013 r. (data wpływu 27 marca 2013 r.) oraz pismem z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 12 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji budynku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji budynku.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), w związku z czym, pismami z dnia 15 marca 2013 r., Nr IPTPB1/415-8/13-2/KO oraz z dnia 5 kwietnia 2013 r., Nr IPTPB1/415-8/13-4/KO, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie z dnia 15 marca 2013 r. wysłano w dniu 15 marca 2013 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 20 marca 2013 r.), Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 23 marca 2013 r. (data wpływu 27 marca 2013 r.), które nadane zostało w polskiej placówce pocztowej w dniu 26 marca 2013 r. Natomiast wezwanie z dnia 5 kwietnia 2013 r. wysłano w dniu 5 kwietnia 2013 r. (skuteczne doręczenie nastąpiło w dniu 9 kwietnia 2013 r.), Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 10 kwietnia 2013 r. (data wpływu 12 kwietnia 2013 r.), które nadane zostało w polskiej placówce pocztowej w dniu 11 kwietnia 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W lipcu 2012 r. powstała Spółka cywilna, w której Wnioskodawczyni jest udziałowcem w 50%. Do Spółki wniesiono umową Spółki nieruchomość zabudowaną budynkiem magazynowo-usługowym, który został wprowadzony do ewidencji środków trwałych i zostały opłacone opłaty PCC. Umowa Spółki nie była sporządzona notarialnie i nie ma wpisu w księgach wieczystych. Wartość budynku została wniesiona na podstawie wyceny rzeczoznawcy. Na budynek zostały poniesione nakłady inwestycyjne i został oddany pod wynajem na usługi handlowe.

W uzupełnieniu z dnia 23 marca 2013 r. Wnioskodawczyni wskazała, iż przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę cywilną, której jest wspólnikiem jest wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi. Wspólnikami w Spółce są: Wnioskodawczyni – 50% udziałów, „X” – 25% udziałów, „Y” – 25% udziałów. Są to dzieci pełnoletnie, w związkach małżeńskich, nieprowadzące wspólnego gospodarstwa domowego z udziałowcami. Mąż Wnioskodawczyni nie jest wspólnikiem.

Dodała, iż forma opodatkowania to zasady ogólne. Wnioskodawczyni prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. Natomiast Spółka – opłaca podatek VAT, prowadzi podatkowa księgę przychodów i rozchodów, gdzie dochód proporcjonalnie dzielony jest na wspólników. Prowadzona jest też ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Przedmiotowa nieruchomość została wniesiona do Spółki cywilnej aportem, w umowie spółki, gdzie podpisy potwierdził notariusz. Opłata PCC dotyczyła wartości aportu wniesionego w formie gotówkowej i wniesienia ww. nieruchomości zabudowanej budynkiem magazynowo-usługowym. Spółka użytkuje przedmiotową nieruchomość na podstawie wniesienia majątku wspólnego do Spółki w umowie Spółki. Zgodnie z decyzją wydaną przez Burmistrza obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości ciąży na Spółce cywilnej. Ww. nieruchomość stanowi prawo wieczystego użytkowania gruntu i budynek magazynowo-usługowy. Budynek przed 2006 r. wykorzystywany był jako budynek magazynowo-produkcyjny, po 2006 r. budynek był częściowo rozbierany, przebudowany, zmieniła się jego wysokość, ilość kondygnacji, dach, ale nie zmieniła się powierzchnia zabudowy. Odpisy amortyzacyjne na pewno były dokonywane przed 2006 r. Przedsiębiorstwo upadło i nie ma dokumentacji. W latach 2006-2012 nie były dokonywane odpisy amortyzacyjne, ponieważ nieruchomość wraz z budynkiem stanowiła majątek prywatny - współwłaścicieli: „Z”, „X”. Od listopada 2012 r. jest amortyzowana w Spółce cywilnej.

W uzupełnieniu z dnia 10 kwietnia 2013 r. Wnioskodawczyni dodała, iż przeniesienie własności nieruchomości nie miało formy aktu notarialnego, w związku z powyższym ww. nieruchomość nie ma wpisu do ksiąg wieczystych. Zdaniem Wnioskodawczyni, przeniesienie do Spółki nastąpiło w momencie spisania umowy Spółki, gdzie wniesiono przedmiotową nieruchomość aportem. Przedmiotowy budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych od 1 lipca 2012 r. na podstawie wyceny rzeczoznawcy i wpisu tych kwot w umowie Spółki – wniesienie aportem i opłat PCC. Po zakończeniu nakładów inwestycyjnych podwyższono wartość ww. środka trwałego w październiku 2012 r. i od listopada 2012 r. dokonuje się odpisów amortyzacyjnych. W okresie lipiec-październik zostały poniesione następujące nakłady inwestycyjne – zgodnie z projektem na przebudowę:

*   modernizacja instalacji elektrycznej,

*   modernizacja instalacji wodno-kanalizacyjnej,

*   modernizacja instalacji grzewczej i wentylacyjnej,

*   zmiana aranżacji wewnątrz budynku (nowe tynki, sufity, ścianki działowe),

*   tynkowanie zewnętrzne i ocieplenie.

Nakłady inwestycyjne poniosła Spółka cywilna .

Wnioskodawczyni dodała, iż przedmiotem interpretacji nie ma być sposób ustalenia wartości początkowej środka trwałego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy amortyzacja budynku może być kosztem podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprecyzowanym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku z dnia 23 marca 2013 r., amortyzacja budynku może być kosztem podatkowym, gdyż koszt ten jest ściśle związany z przychodem Spółki tj. wystąpi przychód z najmu, a koszt będzie w postaci amortyzacji. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi własność lub współwłasność podatnika oraz odrębną własność w momencie podpisywania umowy Spółki i wniesiona została aportem do Spółki a następnie do ewidencji środków trwałych na podstawie wyceny i uiszczonych opłat PCC od wniesionego aportu.

Wątpliwość Wnioskodawczyni nastąpiła po interpretacji na infolinii podatkowej, gdzie za każdym razem udzielano Jej innej odpowiedzi w ww. sprawie. Wnioskodawczyni dodała, iż nawet w sytuacji, kiedy doszłoby w dalekiej przyszłości do zbycia, to Skarb Państwa nie poniesie straty, gdyż nieruchomość ujęta jest w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki cywilnej i to Spółka będzie się rozliczać z przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe. Przy czym, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W świetle art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W myśl art. 22 ust. 8 cyt. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a – 22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 powołanej wyżej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z powyższych przepisów wynika, iż wydatki poniesione przez podatnika na nabycie składników majątku zakwalifikowanych jako środki trwałe w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej nie stanowią kosztów uzyskania przychodu tej działalności w momencie ich poniesienia. Wydatki te podlegają zaliczeniu do ww. kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków trwałych. W przypadku podjęcia decyzji o jego amortyzowaniu, dokonane odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej nieruchomości mogą stanowić koszty uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy podkreślić, że podjęcie decyzji podatnika o amortyzowaniu nieruchomości jest możliwe po spełnieniu warunku, iż przedmiotowa nieruchomość stanowi, w myśl definicji zawartej w powołanym powyższej art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, środek trwały.

Odpisów amortyzacyjnych mogą dokonywać, co do zasady, jedynie podmioty będące właścicielami lub współwłaścicielami wymienionych w art. 22a ust. 1 cyt. ustawy składników majątku.

W przypadku spółki cywilnej, przepisy dotyczące amortyzacji stosuje się w odniesieniu do spółki cywilnej, a nie do wspólników tejże spółki, bowiem odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje spółka a nie poszczególni jej wspólnicy. Dlatego też, aby środek trwały mógł podlegać amortyzacji w spółce cywilnej musi wchodzić w skład majątku tejże spółki (wspólnego majątku wspólników tej spółki).

Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 860 § 1 ww. Kodeksu, przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Zgodnie z treścią art. 861 § 1 Kodeksu cywilnego, wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług. W myśl art. 862 ww. Kodeksu - regulującego kwestię tworzenia wspólnego majątku wspólników poprzez wniesienie rzeczy - w przypadku, gdy wspólnik zobowiązał się wnieść do spółki własność rzeczy, do wykonania tego zobowiązania, jak również do odpowiedzialności z tytułu rękojmi oraz do niebezpieczeństwa utraty lub uszkodzenia rzeczy, stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Przytoczony przepis oznacza zobowiązanie się wspólnika do przeniesienia własności rzeczy na współwłasność łączną wspólników (w tym i jego) oraz wydanie wspólnikom (spółce) tej rzeczy bez zapłaty ceny. Współwłasność łączna ma więc charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku. Aby uznać, że nieruchomość stanowi własność spółki cywilnej dla celów amortyzacji, konieczny jest dowód potwierdzający tę okoliczność.

W związku z powyższym, wspólnicy spółki cywilnej chcąc, aby składnik majątku stanowiący ich własność prywatną stał się własnością tej spółki, winni go wnieść do spółki w formie aportu. Jeżeli rzeczy mają być wniesione tylko do używania, stosuje się odpowiednio w powyższym zakresie przepisy o najmie. Wniesienie do spółki cywilnej wkładu w postaci ruchomości lub nieruchomości polega na przeniesieniu własności rzeczy na wszystkich wspólników. Oznacza to, iż każdy środek trwały należy wnieść do spółki, tj. przenieść jego własność na siebie oraz pozostałych wspólników. Zatem nawet w sytuacji, gdy wspólnicy są współwłaścicielami rzeczy będącej przedmiotem aportu, to i tak należy go wnieść do spółki, gdyż przed jego wniesieniem będzie to współwłasność w częściach ułamkowych poszczególnych wspólników, a po wniesieniu będzie to współwłasność łączna wszystkich wspólników spółki. Może to nastąpić w samej umowie spółki (lub w aneksie sporządzonym do tej umowy), z tym zastrzeżeniem, że do skutecznego przeniesienia własności nieruchomości, ruchomości lub innych praw rzeczowych lub obligacyjnych albo ich ustanowienia konieczna jest forma właściwa dla danej czynności prawnej. Dla ważności umowy zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości wymagana jest forma aktu notarialnego (umowy spółki lub aneksu do umowy) - stosownie do przepisu art. 158 w związku z art. 73 § 2 Kodeksu cywilnego. Niezachowanie tej formy pociąga za sobą bezwzględną nieważność dokonanej czynności (art. 73 § 2 cyt. Kodeksu), co w konsekwencji wywoła również określone skutki prawne. Bowiem tylko skuteczne przeniesienie własności nieruchomości na spółkę cywilną daje prawo do uznania tej nieruchomości za środek trwały tej spółki, podlegający amortyzacji.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w lipcu 2012 r. powstała Spółka cywilna, w której Wnioskodawczyni jest udziałowcem. Wspólnikami w Spółce są: Wnioskodawczyni – 50% udziałów, „X” – 25% udziałów, „Y” – 25% udziałów. Są to dzieci pełnoletnie, w związkach małżeńskich, nieprowadzące wspólnego gospodarstwa domowego z udziałowcami. Mąż Wnioskodawczyni nie jest wspólnikiem.

Do Spółki wniesiono umową Spółki nieruchomość zabudowaną budynkiem magazynowo-usługowym, który został wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Umowa Spółki nie była sporządzona notarialnie i nie ma wpisu w księgach wieczystych. Spółka użytkuje przedmiotową nieruchomość na podstawie wniesienia majątku wspólnego do Spółki w umowie Spółki. W latach 2006-2012 nieruchomość wraz z budynkiem stanowiła majątek prywatny współwłaścicieli: „Z”, „X”. Przeniesienie własności nieruchomości nie miało formy aktu notarialnego, w związku z powyższym ww. nieruchomość nie ma wpisu do ksiąg wieczystych.

W świetle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie nie nastąpiło skuteczne przeniesienie własności nieruchomości na Spółkę. Nieruchomość ta nie spełnia bowiem podstawowego kryterium dla uznania jej przez Spółkę za środek trwały, tj. kryterium własności. Tym samym, brak jest podstaw prawnych do dokonywania odpisów amortyzacyjnych od przedmiotowej nieruchomości.

Należy zauważyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą, np. przepisy art. 180 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postepowania dowodowego. Na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku tego postepowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni i nie wywołuje skutków prawnych wobec pozostałych wspólników Spółki cywilnej.

Jednocześnie zaznacza się, że dokonując weryfikacji stanowiska Wnioskodawczyni, tut. Organ nie odniósł się do kwestii dotyczącej sposobu ustalenia wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego, ponieważ zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.