Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-80/10-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-05-07
Teza: Czy w przypadku dokonania korekty zeznania podatkowego po 1 stycznia 2009r. , w odniesieniu do stanów faktycznych ujętych w zeznaniach za lata wcześniejsze, Bank ma prawo zastosować obniżone odsetki w wysokości 75% od zaległości podatkowych ujawnionych w zeznaniu korygującym w odniesieniu do całości okresu naliczania odsetek od zaległości, także w sytuacji w której początek biegu tego okresu rozpoczął się przed 1 stycznia 2009r.?
Słowa kluczowe: deklaracje; korekta; korekta-korekta zeznania; odsetki-odsetki za zwłokę; zeznania-zeznania podatkowe; zobowiązanie-zobowiązanie podatkowe
Przepisy: [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 6-art. 56

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Banku, przedstawione we wniosku z dnia 10.02.2010r. (data wpływu 15.02.2010r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów Ordynacji podatkowej w zakresie prawa stosowania obniżonej stawki odsetek za zwłokę - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.02.2010r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów Ordynacji podatkowej w indywidualnej sprawie dotyczącej prawa stosowania obniżonej stawki odsetek za zwłokę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Bank zamierza złożyć w przyszłości korektę deklaracji wraz z uzasadnieniem jej przyczyn oraz dokonać zapłaty w całości, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty, zaległości podatkowej. Zakres korekty może obejmować także okresy w odniesieniu do których obowiązek zapłaty podatku powstał przed dniem 1 stycznia 2009r.

W związku z powyższym zadano pytanie:

Czy w przypadku dokonania korekty zeznania podatkowego po 1 stycznia 2009r. , w odniesieniu do stanów faktycznych ujętych w zeznaniach za lata wcześniejsze, Bank ma prawo zastosować obniżone odsetki w wysokości 75% od zaległości podatkowych ujawnionych w zeznaniu korygującym w odniesieniu do całości okresu naliczania odsetek od zaległości, także w sytuacji w której początek biegu tego okresu rozpoczął się przed 1 stycznia 2009r.?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stosownie do treści przepisu art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej stawka odsetek za zwłokę wynosi 200 % podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, ustalanej zgodnie z przepisami o Narodowym Banku Polskim. Jednak zgodnie z treścią § 1a wskazanej regulacji, w przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji wraz z uzasadnieniem przyczyn korekty i zapłaty w całości, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty, zaległości podatkowej, stosuje się obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 75 % stawki, o której mowa w § 1, przy czym stawka odsetek za zwłokę jest zaokrąglana w górę do dwóch miejsc po przecinku.

Przepis art. 56 § 1a Ordynacji podatkowej wprowadzono ustawą z dnia 7 listopada 2008r. (Dz. U. Nr 209, poz. 1318). Stosownie do przepisów końcowych ustawa weszła w życie z dniem 1 stycznia 2009r. Ustawa nowelizująca nie zawiera specyficznych przepisów intertemporalnych, które swym zakresem przedmiotowym obejmowałyby zastosowanie regulacji dotyczącej obniżonych odsetek za zwłokę. Mając na uwadze powyższe należy zatem odwołać się do ogólnych reguł wykładni, a w szczególności pełniącej wiodącą rolę na gruncie prawa podatkowego wykładni literalnej (językowej). Zgodnie z regułami wykładni literalnej nie można dokonywać interpretacji przepisu prawnego, która prowadziłaby do wyników sprzecznych z sensem sensu stricte słów zawartych w tekście prawnym. Mając na uwadze reguły wskazane powyżej oraz fakt, iż ustawodawca ustanowił normę, zgodnie z którą skorygowanie deklaracji podatkowej i zapłacenie zaległości wraz z odsetkami w ciągu 7 dni od złożenia korekty, uprawnia do skorzystania z ulgi w postaci możliwości zapłaty obniżonych odsetek od ujawnionej zaległości, oznacza to, że każdy podatnik, który po dniu 1 stycznia 2009r., jako dacie wejścia w życie powyższego przepisu, ujawni zaległość podatkową poprzez skorygowanie deklaracji podatkowej, ma prawo do zastosowania obniżonych odsetek w wysokości 75%.

Brak specyficznych regulacji przejściowych determinuje powinność zastosowania zasady bezpośredniego działania nowej regulacji, a to oznacza, że ujawnienie od 1 stycznia 2009r. zaniżenia zobowiązania podatkowego, poprzez złożenie korekty zeznania za lata ubiegłe i zapłacenie we wskazanym terminie zaległości podatkowej, uprawnia do zastosowania obniżonych odsetek za zwłokę do całej ujawnionej zaległości podatkowej od daty jej powstania. W ocenie Banku skorzystanie z obniżonej stawki odsetek od zaległości podatkowych, zgodnie z norma art. 56 § 1a Ordynacji podatkowej, wiązać należy z datą ujawnienia przez podatnika zaległości, nie zaś z faktycznym okresem istnienia zaległości podatkowej. Efekt wykładni literalnej potwierdza w tym przypadku również wykładnia celowościowa, i ratio legis nowelizacji wyrażone w treści uzasadnienia od projektu ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz.1318). Sejmowa komisja Nadzwyczajna „Przyjazne Państwo”, proponując wprowadzenie obniżonej stawki odsetek za zwłokę, wskazywała, że obowiązujące przepisy w żaden sposób nie premiują podatników, którzy gotowi są zapłacić zaległości podatkowe dobrowolnie, tj. bez określenia wysokości zobowiązania podatkowego decyzją. Niższe odsetki, jak wskazano w treści uzasadnienia, „(\`(...)\`) stanowiłyby swoistą premią za dobrowolną wpłatę zaległości podatkowych, które nie zostały jeszcze wykryte przez organy podatkowe, jasno motywującą do spłaty, a nie oczekiwania na przedawnienie deklaracji podatkowej (\`(...)\`)”. Podkreślono, ponadto, iż: „(…) proponowane rozwiązanie powinno spowodować wzrost wpływów zaległości podatkowych do budżetu państwa, będących konsekwencją braku obaw podatników związanych z konsekwencjami dobrowolnej korekty deklaracji i zapłaty zaległości podatkowych (\`(...)\`)”.

Powyższe stanowisko Banku zostało dodatkowo potwierdzone w wyroku z dnia 18 listopada 2009r. (sygnatura: I SA/Wr 1521/09).

Skład orzekający wskazał w treści uzasadnienia powyższego wyroku, w szczególności, iż: „(…) Z powołanych regulacji nie wynika jednak, aby ustawodawca możliwość stosowania obniżonej stawki odsetek za zwłokę ograniczył do okresu od 1 stycznia 2009r., jednocześnie nakazując do zaległości w okresie przed 1 stycznia 2009r. stosowanie odsetek podstawowych (tj. w wysokości określonej w art. 56 § 1 Ordynacji podatkowej). Ograniczenia takiego, zdaniem Sądu, nie można wiązać z wejściem w życie art. 56 § 1a Ordynacji podatkowej. Uprawnienie, polegające na stosowaniu obniżonej stawki odsetek za zwłokę, wynika ze spełniającej określone wymogi korekty deklaracji. Przyjęty, zatem w art. 10 ustawy z 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, dzień 1 stycznia 2009 r. jako dzień wejścia w życie tej ustawy, w tym art. 56 § 1a Ordynacji podatkowej, odnosi się do złożonych korekt deklaracji podatkowych, a nie do okresu w jakim możliwe jest stosowanie obniżonej stawki odsetek za zwłokę (…).

Skład orzekający skonstatował: „(\`(...)\`) Biorąc pod uwagę regulacje zamieszczone w art. 56 § 1 i § 1a oraz art. 53 § 1, § 2 i § 4 O.p. należy stwierdzić, że podatnik od całej kwoty zaległości podatkowej i za cały okres trwania tej zaległości stosuje albo podstawową (art. 56 § 1 O.p.), albo obniżoną (art. 56 § 1a Op.) stawkę odsetek od zaległości podatkowej. Do stosowania obniżonej stawki odsetek podatnik ma prawo, jeśli spełni warunki określone w art. 56 § 1a (z zastrzeżeniem wynikającym z § 1 b) Ordynacji podatkowej (…)”.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego , stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 56 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60, z późn. zm.) stawka odsetek za zwłokę wynosi 200% podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, ustalanej zgodnie z przepisami o Narodowym Banku Polskim.

Stosownie zaś do art. 56 § 1a ww. ustawy, w przypadku złożenia prawnie skutecznej korekty deklaracji wraz z uzasadnieniem przyczyn korekty i zapłaty w całości, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty, zaległości podatkowej, stosuje się obniżoną stawkę odsetek za zwłokę w wysokości 75 % stawki, o której mowa w § 1. Stawka odsetek za zwłokę jest zaokrąglana w górę do dwóch miejsc po przecinku. Przepis art. 56 § 1b ustawy – Ordynacja podatkowa zawiera też wyłączenie stosowania obniżonej stawki odsetek za zwłokę w odniesieniu do korekt składanych w związku z kontrolą podatkową lub czynnościami sprawdzającymi, mimo że te korekty są prawnie skuteczne.

Przepis art. 56 § 1a Ordynacji podatkowej obowiązuje od dnia 1 stycznia 2009r. ( przepis ten został dodany przez art. 1 pkt 11 lit. a) ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw - Dz. U. nr 209, poz. 1318 ) i nie nadano mu mocy wstecznej. Uregulowania art. 56 § 1a ustawy – Ordynacja podatkowa mają więc zastosowanie do korekt deklaracji złożonych po dniu 1 stycznia 2009r. i nie obejmują korekt deklaracji złożonych przed tym dniem.

Obniżona stawka odsetek za zwłokę ma zastosowanie do naliczania odsetek za zwłokę poczynając od dnia 1 stycznia 2009r., co wynika z treści obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 6 stycznia 2009r. w sprawie stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz obniżonej stawki za zwłokę od zaległości podatkowych (M.P. Nr 2, poz. 11). Obniżona stawka odsetek za zwłokę nie ma jednak zastosowania do całej kwoty zaległości podatkowej, lecz do ujawnionej w wyniku skorygowania deklaracji. Zwraca się uwagę, że stosownie do postanowień art. 56 § 1a ustawy – Ordynacja podatkowa, nie zapłacenie zaległości podatkowej w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty, wyklucza zastosowanie obniżonej stawki odsetek za zwłokę. Tak samo będzie przy niepełnej wpłacie zaległości podatkowej, gdyż warunek zapłaty całości zaległości podatkowej nie zostanie spełniony, w związku z uregulowaniami art. 55 § 2 ustawy – Ordynacja podatkowa. Obniżona stawka odsetek za zwłokę będzie miała również zastosowanie do zaległości podatkowej, ujawnionej w ponownej korekcie deklaracji podatkowej. Zastosowanie tej stawki uwarunkowane będzie zapłatą całości zaległości podatkowej, w ciągu 7 dni od dnia złożenia korekty.

Zgodnie z § 2a ust. 2 dodanym § 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2008r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach ( Dz. U. nr 236, poz. 1633) do Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej, a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz. 1373 z późn. zm.), w przypadku zaległości podatkowej istniejącej w okresach, w których obowiązywały różne obniżone stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, odsetki są naliczane, wg wzoru określonego w ust. 1, odrębnie za każdy z tych okresów. Zaokrągleniu podlega suma odsetek za poszczególne okresy.

Z powyższego wynika, że jeżeli skorygowana deklaracja dotyczy zaległości podatkowej powstałej przed dniem 1 stycznia 2009r., to od dnia 1 stycznia 2009r. odsetki za zwłokę powinny być naliczane według obniżonej stawki odsetek za zwłokę, zaś do dnia 31 grudnia 2008r. według podstawowej stawki odsetek za zwłokę. Po dacie 01.01.2009r., tj, po dacie ww. obwieszczenia z dnia 06.01.2009r. zostały wydane kolejne, określające wysokość stawek odsetek za zwłokę oraz wysokość obniżonej stawki odsetek, co powoduje konieczność rozliczania odsetek za poszczególne okresy wg obowiązujących w tych okresach stawek obniżonych.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w dokonanej w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej, interpretacji ogólnej Ministra Finansów z dnia 12.02.2009r. nr PK4/8012/18/LJO/09/58 opublikowanej na stronie internetowej Ministerstwa Finansów.

Odnosząc się do wskazanego we wniosku wyroku sądowego należy zauważyć, że według wiedzy organu jest on wyrokiem jednostkowym i nieprawomocnym. Co do zasady wyroki sądów administracyjnych wiążą strony postępowania w konkretnej sprawie. Nie znając akt sprawy trudno stwierdzić, czy rozstrzygana sprawa była identyczna, tożsama ze sprawą przedstawioną we wniosku o interpretację indywidualną. Nawet gdyby przyjąć, że wyrok zapadł w tożsamej sprawie, to pamiętać należy, że wyroki sądów administracyjnych co do zasady nie stanowią źródła prawa. Wydając interpretację indywidualną organ podatkowy na podstawie art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej zobligowany jest do działania w oparciu o przepisy prawa.

Biorąc powyższe pod uwagę w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Banku w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.