Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.434.2025.2.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-22
Teza: Uznanie aportu Infrastruktury i Sprzętu za czynność
podlegającą opodatkowaniu, niekorzystającą ze zwolnienia
oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
na realizację Inwestycji.
Słowa kluczowe: aport
budowle
dostawa-dostawa towarów
odliczenia-odliczenie częściowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2.
Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku
naliczonego -Korekta kwoty podatku naliczonego -
Korekta środki trwałe i nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 6-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 2-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 2 -art. 91-ust. 5
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy uznania aportu Infrastruktury i Sprzętu za czynność podlegającą opodatkowaniu,
    niekorzystającą ze zwolnienia oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków
    na realizację Inwestycji I i II. Uzupełnili go Państwo pismem z 17 czerwca 2025 r.

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (...) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem
    podatku od towarów i usług (dalej: VAT).
    Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r.,
    poz. 1465 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina jest wyposażona w
    osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne samodzielnie lub przez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i
    oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń
    sanitarnych. W ramach realizacji powyższych zadań Gmina ponosi liczne wydatki
    inwestycyjne związane z budową, rozbudową, przebudową oraz modernizacją gminnej
    infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej (dalej: Infrastruktura).
    W tym zakresie, Gmina zakończyła realizację następujących inwestycji w Infrastrukturę:
    · „...” – inwestycja zakończona w styczniu 2023 r. (dalej: Inwestycja I);
    · „(...)” (dalej: Inwestycja II).

    W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż w ramach Inwestycji II dokonała ona zakupu:
    (...) (dalej: Sprzęt).
    Zakup wymienionego powyżej mienia miał miejsce w trakcie 2022 r.
    W dalszej części niniejszego wniosku Inwestycja I oraz Inwestycja II mogą być również
    zwane łącznie jako: Inwestycje.
    Gmina sfinansowała realizację Inwestycji zarówno ze środków własnych Gminy, jak i ze
    środków zewnętrznych.
    Wydatki ponoszone przez Gminę na realizację Inwestycji były dokumentowane
    wystawianymi przez dostawców / usługodawców fakturami VAT ze wskazaniem Gminy
    jako nabywcy dostarczonych towarów / świadczonych usług, w tym z podaniem NIP Gminy.
    Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji I oraz Sprzęt zakupiony w ramach Inwestycji
    II stanowią dla celów księgowych odrębne środki trwałe, których wartość początkowa
    każdorazowo przekracza 15 tys. zł.
    Powstała w ramach Inwestycji I infrastruktura stanowi budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3
    ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r., poz. 725 ze zm.).
    Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej
    Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, dalej: PKOB), sieci
    wodociągowe zostały sklasyfikowane w grupowaniach:
    · 2212 jako rurociągi przesyłowe do transportu wody i ścieków,
    · 2222 jako rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej.
    Z kolei Sprzęt zakupiony w ramach Inwestycji II stanowi ruchomości wykorzystywane na
    potrzeby obsługi funkcjonującej na terenie Gminy oczyszczalni ścieków w (...).
    Na terenie Gminy funkcjonuje ... w (...) sp. z o.o. działający w formie komunalnej spółki z
    ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) z wyłącznym (100%) udziałem Gminy w
    kapitale zakładowym. Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi zajmowanie się
    gospodarką wodociągowo-kanalizacyjną Gminy, w tym w szczególności świadczenie usług
    dostarczania wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Spółka z uwagi na
    posiadaną osobowość prawną stanowi na gruncie VAT odrębnego od Gminy podatnika
    VAT.
    Przyjęty obecnie na terenie Gminy sposób prowadzenia gospodarki wodociągowo-
    kanalizacyjnej znajduje swoje uzasadnienie w posiadanych przez Spółkę zasobach
    organizacyjnych, kadrowych i technicznych, których Gmina nie posiada, a które są
    niezbędne, aby zapewnić odpowiedni poziom świadczonych na terenie Gminy usług w
    zakresie dostaw wody / odprowadzania i oczyszczania ścieków. Współpraca ze Spółką
    pozwala zatem Gminie na zapewnienie wysokiej efektywności wykorzystania
    Infrastruktury, stałe podnoszenie jakości świadczonych usług (w tym np. zwiększenie
    dostępności usług dostawy wody / odbioru ścieków) oraz racjonalizację kosztów i korzyści
    o charakterze organizacyjnym.
    W związku z powyższym, z uwagi na pełnioną przez Spółkę funkcję dostawcy usług w
    zakresie odprowadzania ścieków i zaopatrzenia w wodę mieszkańców, przedsiębiorców i
    instytucji na terenie Gminy, to Spółka rozlicza VAT należny związany ze świadczeniem ww.
    usług.
    Biorąc pod uwagę przedstawiony powyżej model prowadzenia gospodarki wodno-
    kanalizacyjnej na terenie Gminy, Gmina, będąc zarejestrowanym podatnikiem VAT
    czynnym, od początku realizacji Inwestycji zamierzała dokonać aportu powstałej w tym
    zakresie infrastruktury / zakupionego Sprzętu do Spółki (aport rzeczowy, wkład
    niepieniężny). Niemniej jednak, z przyczyn organizacyjnych Gmina nie zrealizowała
    początkowo powziętego zamiaru bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania, co

    spowodowało, iż infrastruktura powstała w ramach Inwestycji I / zakupiony Sprzęt zostały
    z momentem oddania ich do użytkowania nieodpłatnie udostępnione na rzecz Spółki.
    Udostępnienie Spółce nieodpłatnie infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I /
    zakupionego Sprzętu ma przy tym charakter wyłącznie przejściowy (czasowy) – bowiem
    Gmina, zgodnie z pierwotnym zamiarem, podejmuje aktualnie czynności zmierzające do
    dokonania aportu ww. majątku na rzecz Spółki. W tym zakresie, zamiarem Gminy jest
    przeprowadzenie opisywanej czynności aportu w bieżącym roku (2025 r.).
    W efekcie planowanej czynności aportu środków trwałych powstałych / zakupionych w
    ramach Inwestycji Spółka stanie się właścicielem przedmiotowego majątku, który będzie
    służył Spółce do prowadzenia działalności w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz
    odprowadzania i oczyszczania ścieków.
    Gmina (jako dostawca – podmiot wnoszący aport) oraz Spółka (jako nabywca – podmiot
    otrzymujący aport) zamierzają przy tym na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT złożyć
    zgodne oświadczenie, że rezygnują ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT i wybierają opodatkowanie VAT dokonywanego aportu w zakresie
    infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I. Zarówno Gmina, jak i Spółką, są i będą
    zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie transakcji aportu.
    Gmina planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji aportu do Spółki składników
    majątkowych (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji I / zakupionego Sprzętu w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez
    Gminę w związku z aportem składało się w części z otrzymanych udziałów w kapitale
    zakładowym Spółki (ogółu praw i obowiązków przysługujących ich posiadaczowi), a w
    części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po
    stronie Gminy w związku z aportem (a nie w całości z otrzymanych udziałów w
    odpowiedniej wartości). W szczególności, zgodnie z planowanych rozliczeniem:
    · kwota netto otrzymana przez Gminę w związku z aportem stanowić będzie wartość
      otrzymanych przez Gminę udziałów w kapitale zakładowym Spółki. Kwota ta
      odpowiadała będzie zasadniczo wartości netto składników majątkowych
      (materialnych) wchodzących w skład infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I /
      zakupionego Sprzętu planowanych do wniesienia przez Gminę w formie wkładu
      niepieniężnego (aportu), przy czym z uwagi na charakter transakcji wniesienia wkładu
      niepieniężnego łączna wartość otrzymanych przez Gminę udziałów stanowiła będzie
      wielokrotność wartości nominalnej pojedynczego udziału. Kwota ta nie obejmuje
      zatem naturalnie występującej różnicy pomiędzy dokładną wartością netto ww.
      składników aportu a sumą otrzymanych udziałów – tj. niepodzielnej reszty mniejszej
      od pojedynczego udziału, która to kwota zostanie przeznaczona na kapitał zapasowy
      Spółki, natomiast
    · kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury
      VAT wystawionej przez Gminę, uregulowana zostanie przez Spółkę na rzecz Gminy w
      formie pieniężnej.
    Odpowiednie zapisy określające wynagrodzenie Gminy zostaną uwzględnione w
    sporządzonej w związku z dokonanym aportem dokumentacji aportowej.
    W tym miejscu należy zaznaczyć, że w ramach planowanego aportu na Spółkę zostanie
    przeniesiona jedynie własność infrastruktury wytworzonej w ramach Inwestycji I oraz
    zakupionego Sprzętu. Planowana transakcja wniesienia aportu nie obejmie zatem
    przeniesienia żadnych należności Gminy, rachunków bankowych ani środków pieniężnych
    zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie przejmie również żadnych zobowiązań
    Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów) i nie dojdzie do
    przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia
    zakładu pracy). Powyższe wynika z tego, iż infrastruktura powstała w ramach Inwestycji I /
    zakupiony Sprzęt, stanowią wyłącznie jeden z elementów całości Infrastruktury
    występującej na terenie Gminy, którą dysponuje zresztą sama Spółka.

    Gmina podkreśla, że przedmiot aportu na moment wniesienia go do Spółki nie będzie
    wyodrębniony na płaszczyźnie:
    • organizacyjnej - przejawem tego będzie brak statutu, regulaminu lub innego aktu o
      podobnym charakterze, który ten przedmiot by wyodrębniał;
    • finansowej - planowana transakcja wniesienia aportu nie obejmie przeniesienia
      należności Gminy, jak również przeniesienia rachunków bankowych oraz środków
      pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy, ponadto Spółka nie przejmie
      również zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub
      kredytów);
    • funkcjonalnej - w ramach planowanego aportu nie dojdzie do przeniesienia umów o
      pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy).
    Jak wskazano wcześniej, Gmina nie prowadzi samodzielnie działalności gospodarczej w
    zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odbioru ścieków. Robi to powołana przez Gminę
    Spółka, realizując tym samym zadania własne Gminy. Spółka od momentu oddania do
    użytkowania Inwestycji, korzystając z nich nieodpłatnie wykorzystuje je do prowadzenia
    własnej działalności gospodarczej. W drodze aportu, którego dotyczy wniosek,
    przedmiotowy majątek powstały w wyniku zrealizowanych Inwestycji zostanie wyłącznie
    przekazany Spółce na własność i w dalszym ciągu (tak jak dotychczas) będzie przez Spółkę
    wykorzystywany do działalności gospodarczej realizowanej przez Spółkę.
    W związku z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego, Gmina w ramach niniejszego
    wniosku o interpretację chciałaby potwierdzić sposób traktowania ww. aportu dla potrzeb
    VAT, a także jego wpływ na odliczenie VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na
    realizację Inwestycji.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo:
    1. Czy przedmiotem aportu do Spółki będzie wyłącznie Infrastruktura powstała w ramach
      Inwestycji I i Sprzęt zakupiony w ramach Inwestycji II? Czy przedmiotem aportu będzie
      również grunt, na którym Infrastruktura z Inwestycji I jest posadowiona?
    Gmina wskazuje, iż przedmiotem aportu do Spółki będzie wyłącznie Infrastruktura
    powstała w ramach Inwestycji I oraz Sprzęt zakupiony w ramach Inwestycji II, które
    stanowią wyłącznie jeden z elementów całości Infrastruktury występującej na terenie
    Gminy, którą dysponuje Spółka. Przedmiotem aportu nie będzie równocześnie grunt,
    na którym Infrastruktura z Inwestycji I jest posadowiona.
    2. Czy od wydatków dotyczących realizacji Inwestycji I i II przysługiwało Państwu prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? Czy dokonywali
      / dokonają Państwo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z tymi
      Inwestycjami? Należy wskazać odrębnie do każdego składnika majątkowego będącego
      przedmiotem aportu.
    Na wstępie Gmina pragnie wskazać, iż od początku realizacji Inwestycji I oraz Inwestycji II
    planowała wniesienie powstałego w tym zakresie majątku w drodze aportu do Spółki, co w
    jej ocenie, uwzględniając możliwości organizacyjne Spółki ma niewątpliwie korzystne
    znaczenie dla odbiorców usług realizowanych przy wykorzystaniu powstałej w tym
    zakresie infrastruktury / zakupionego sprzętu. W rezultacie należy uznać, iż w trakcie
    realizacji ww. procesu inwestycyjnego, Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w cenie wydatków ponoszonych na
    realizację infrastruktury w ramach Inwestycji I oraz zakup Sprzętu (...), w ramach Inwestycji
    II.
    Niemniej jednak, z przyczyn organizacyjnych Gmina nie zrealizowała powziętego zamiaru
    bezpośrednio po oddaniu Inwestycji do użytkowania, co spowodowało, iż infrastruktura
    powstała w ramach Inwestycji I / zakupiony Sprzęt zostały z momentem oddania ich do

    użytkowania nieodpłatnie udostępnione na rzecz Spółki. Wobec powyższego aktualnie (do
    momentu dokonania planowanego aportu) Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w cenie ww. wydatków.
    Uwzględniając przedstawione powyżej wyjaśnienia, Gmina wskazuje, iż dotychczas nie
    dokonała ona obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w cenie
    wydatków poniesionych na realizację Inwestycji. W tym miejscu Gmina pragnie przy tym
    nadmienić, iż rozważa ona dokonanie takiego obniżenia w momencie dokonania
    planowanego aportu infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I oraz zakupionego
    Sprzętu na rzecz Spółki, przy czym działanie to będzie uzależnione od dokonanej przez
    Organ oceny stanowiska Gminy przedstawionego w odpowiedzi na pytania nr 3 i 4
    postawione we Wniosku.
    3. Proszę podać dokładną datę (dzień, miesiąc, rok), kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie
      w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
      usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) infrastruktury sieci wodociągowej wraz ze
      stacją podwyższania ciśnienia, które będą przedmiotem aportu.
    Gmina pragnie wskazać, iż pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w
    odniesieniu do sieci wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia, powstałych w
    ramach Inwestycji I, które będą przedmiotem aportu do Spółki, nastąpiło dnia 13 stycznia
    2023 r.
    4. Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem Infrastruktury sieci wodociągowej wraz ze
      stacją podwyższania ciśnienia, a planowaną dostawą (aportem do Spółki) tej
      infrastruktury upłynie / nie upłynie okres krótszy niż 2 lata?
    Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 3 (powyżej) pierwsze zasiedlenie w odniesieniu
    do sieci wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia, powstałych w ramach
    Inwestycji I, które będą przedmiotem aportu do Spółki, nastąpiło dnia 13 stycznia 2023 r.
    Jednocześnie, jak zostało wskazane we Wniosku, zamiarem Gminy jest przeprowadzenie
    opisywanej czynności aportu nie później niż do końca roku bieżącego (2025 r.), co
    oznacza, że na moment dokonania przedmiotowego aportu, pomiędzy pierwszym
    zasiedleniem ww. infrastruktury a jej dostawą na rzecz Spółki upłynie okres dłuższy niż 2
    lata. Uwzględniając powyższe, Gmina pragnie jeszcze raz zwrócić uwagę, iż zarówno ona
    (jako dostawca – podmiot wnoszący aport), jak i Spółka (jako nabywca – podmiot
    otrzymujący aport) zamierzają na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT złożyć zgodne
    oświadczenie, że rezygnują ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o
    VAT (którego w istocie dotyczy pytanie Organu) i wybierają opodatkowanie VAT
    dokonywanego aportu w zakresie ww. infrastruktury.
    5. Czy będą Państwo do momentu dokonania aportu ponosić wydatki na ulepszenie
      infrastruktury sieci wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia, stanowiącej
      infrastrukturę powstałą w ramach Inwestycji I objętej wnioskiem? Jeśli tak, to:
    a) czy ewentualne ulepszenia przekroczą 30% wartości początkowej infrastruktury sieci
      wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia;
    b) czy od oddania Infrastruktury do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi
      lub rozpoczęcia użytkowania na potrzeby własne po ulepszeniu, do dnia wniesienia
      aportem, upłynie okres krótszy niż 2 lata;
    Gmina pragnie wskazać, iż do momentu dokonania planowanego aportu infrastruktury
    powstałej w ramach Inwestycji I na rzecz Spółki Gmina nie będzie ponosić wydatków na jej
    ulepszenie. Tym samym pozostałe pytania zadane przez Organ w lit a) i b) niniejszego
    pytania należy uznać za bezprzedmiotowe.
    6. Czy do momentu dokonania aportu wykorzystują / będą wykorzystywali Państwo
      Infrastrukturę sieci wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia, stanowiącą
      Infrastrukturę powstałą w ramach Inwestycji I i ciągnik rolniczy, sprzęt asenizacyjny i
      urządzenia do czyszczenia zakupione w ramach Inwestycji II, wyłącznie do

      wykonywania działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług? Jeżeli tak, to
      jaką działalność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT, do której
      wykorzystywana była / będzie Infrastruktura I i ciągnik rolniczy, sprzęt asenizacyjny i
      urządzenia do czyszczenia zakupione w ramach Inwestycji II, wykonywali Państwo –
      należy podać podstawę prawną zwolnienia?
    Jak Gmina wskazała we Wniosku, infrastruktura powstała w ramach Inwestycji I /
    zakupiony Sprzęt zostały z momentem oddania ich do użytkowania nieodpłatnie użyczone
    na rzecz Spółki. W związku z powyższym, do momentu dokonania planowanego aportu
    Gmina nie wykorzystuje / nie będzie wykorzystywała ww. majątku do wykonywania
    działalności zwolnionej z VAT. Tym samym, pozostała część niniejszego pytania jest
    bezprzedmiotowa.
    7. Proszę wskazać datę (dzień, miesiąc, rok) oddania do użytkowania sieci wodociągowej
      wraz ze stacją podwyższania ciśnienia, stanowiącą Infrastrukturę powstałą w ramach
      Inwestycji I i ciągnika rolniczego, sprzętu asenizacyjnego i urządzenia do czyszczenia,
      które zostały zakupione w ramach Inwestycji II.
    Gmina pragnie wskazać, iż oddanie do użytkowania:
    • Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I nastąpiło z dniem 13 stycznia 2023 r.;
    • Zakupionego Sprzętu nastąpiło z dniem 21 lutego 2022 r.
    8. W jakim okresie ponosili Państwo wydatki na infrastrukturę sieci wodociągowej wraz
      ze stacją podwyższania ciśnienia, stanowiącą Infrastrukturę powstałą w ramach
      Inwestycji I i ciągnik rolniczy, sprzęt asenizacyjny i urządzenia do czyszczenia
      zakupione w ramach Inwestycji II i w jakim okresie otrzymali Państwo faktury z tego
      tytułu? (proszę podać datę). Należy wskazać odrębnie dla każdego składnika
      majątkowego będącego przedmiotem aportu.
    Gmina poniżej wskazuje, w jakim okresie ponosiła wydatki na wytworzenie / zakup
    poszczególnych składników majątkowych będących przedmiotem planowanego aportu
    oraz związane z tym daty otrzymania faktur dokumentujących ww. wydatki:
    1) Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji I:
    · Gmina ponosiła wydatki na wytworzenie omawianej infrastruktury w okresie od 30
      czerwca 2022 r. (pierwsza płatność) do 10 lutego 2023 r. (ostatnia płatność); Gmina
      otrzymała faktury dokumentujące wydatki na wytworzenie omawianej infrastruktury w
      dniach: 29 czerwca 2022 r., 7 lipca 2022 r., 13 stycznia 2023 r., 2 lutego 2023 r. oraz 6
      lutego 2023 r.
    2) Sprzęt zakupiony w ramach Inwestycji II:
    · Ciągnik rolniczy – Gmina poniosła wydatek na zakup omawianego sprzętu dnia 10
      lutego 2022 r. Gmina otrzymała fakturę dokumentującą ww. wydatek dnia 9 lutego
      2022 r.;
    · Wóz asenizacyjny – Gmina poniosła wydatek na zakup omawianego sprzętu dnia 10
      lutego 2022 r. Gmina otrzymała fakturę dokumentującą ww. wydatek dnia 9 lutego
      2022 r.;
    · Urządzenie do czyszczenia – Gmina poniosła wydatek na zakup omawianego sprzętu
      dnia 10 lutego 2022 r. Gmina otrzymała fakturę dokumentującą ww. wydatek dnia 28
      stycznia 2022 r.
    9. Czy wszystkie wydatki objęte zakresem postawionych przez Państwa pytań nr 3 i 4, to
      wydatki ponoszone przez Gminę na wytworzenie / wybudowanie składników majątku
      (Infrastruktury) i zakup wskazanych we wniosku Sprzętów będących przedmiotem
      aportu? Jeżeli nie, to prosimy wskazać, jakie jeszcze inne wydatki są przedmiotem
      wniosku?

    Gmina wskazuje, iż wszystkie wydatki objęte zakresem postawionych przez Gminę pytań
    nr 3 i 4 we Wniosku, to wydatki poniesione na wytworzenie / wybudowanie infrastruktury
    powstałej w ramach Inwestycji I oraz zakup Sprzętu, które stanowiły będą przedmiot
    planowanego aportu na rzecz Spółki.
    Do wydatków tych należy zaliczyć, w szczególności:
    (...)
    Biorąc pod uwagę powyższe, pozostała część niniejszego pytania jest bezprzedmiotowa.
    10. Do jakich czynności, do dnia wniesienia Infrastruktury – sieci wodociągowej wraz ze
      stacją podwyższania ciśnienia, ciągnika rolniczego, sprzętu asenizacyjnego i
      urządzenia – do czyszczenia aportem do Spółki, służyły / służą / będą służyć Państwu
      składniki majątkowe będące przedmiotem wniosku:
    a) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług;
    b) zwolnionych od podatku od towarów i usług;
    c) niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
    Należy wskazać odrębnie do każdego składnika majątkowego będącego przedmiotem
    aportu.
    Jak Gmina wskazała we Wniosku, infrastruktura powstała w ramach Inwestycji I /
    zakupiony Sprzęt (Ciągnik rolniczy marki (...), Wóz asenizacyjny marki (...) oraz urządzenie
    do czyszczenia (...) marki (...)) zostały z momentem oddania ich do użytkowania
    nieodpłatnie użyczone na rzecz Spółki. W związku z powyższym, do momentu dokonania
    planowanego aportu, ww. majątek, tj. zarówno infrastruktura powstała w ramach
    Inwestycji I, jak i zakupiony Sprzęt, służą / będą służyć Gminie wyłącznie do wykonywania
    czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Pytania
    1. Czy wniesienie aportem Inwestycji I oraz Inwestycji II do Spółki będzie stanowić
      wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcję
      zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
    2. Czy wniesienie aportem Inwestycji I oraz Inwestycji II do Spółki będzie stanowiło
      czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z
      opodatkowania VAT?
    3. Czy w przypadku wniesienia w 2025 r. aportem Inwestycji I do Spółki, Gminie
      przysługiwać będzie prawo do dokonania jednorazowej korekty zwiększającej
      polegającej na odliczeniu 8/10 łącznej kwoty podatku VAT wynikającej z faktur VAT
      dotyczących Inwestycji I i korekta ta powinna zostać dokonana w pliku JPK_V7M za
      okres, w którym nastąpi aport?
    4. Czy w przypadku wniesienia w 2025 r. aportem Inwestycji II do Spółki, Gminie
      przysługiwać będzie prawo do dokonania jednorazowej korekty zwiększającej
      polegającej na odliczeniu 2/5 łącznej kwoty podatku VAT wynikającej z faktur VAT
      dotyczących Inwestycji II i korekta ta powinna zostać dokonana w pliku JPK_V7M za
      okres, w którym nastąpi aport?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Wniesienie aportem Inwestycji I oraz Inwestycji II do Spółki nie będzie stanowić
      wyłączonej z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcji
      zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    2. Wniesienie aportem Inwestycji I oraz Inwestycji II do Spółki będzie stanowiło czynność
      podlegającą opodatkowaniu VAT, niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania VAT.

    3. W przypadku wniesienia w 2025 r. aportem Inwestycji I do Spółki, Gminie przysługiwać
      będzie prawo do dokonania jednorazowej korekty zwiększającej polegającej na
      odliczeniu 8/10 łącznej kwoty podatku VAT wynikającej z faktur VAT dotyczących
      Inwestycji I i korekta ta powinna zostać dokonana w pliku JPK_V7M za okres, w którym
      nastąpi aport.
    4. W przypadku wniesienia w 2025 r. aportem Inwestycji II do Spółki, Gminie przysługiwać
      będzie prawo do dokonania jednorazowej korekty zwiększającej polegającej na
      odliczeniu 2/5 łącznej kwoty podatku VAT wynikającej z faktur VAT dotyczących
      Inwestycji II i korekta ta powinna zostać dokonana w pliku JPK_V7M za okres, w którym
      nastąpi aport.
    V. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Ad 1.
    Planowane wniesienie aportem infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I /
    zakupionego Sprzętu do Spółki stanowić będzie czynność cywilnoprawną (patrz: Decyzja
    Izby Skarbowej w Rzeszowie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia
    16.03.2006 r., sygn. IS.I/2-4361/4/06: „Należy bowiem zauważyć, iż sama czynność
    wniesienia aportu jest czynnością czysto techniczną i następuje w konsekwencji zawarcia
    (lub zmiany) umowy spółki)”. W rezultacie, Gmina działać będzie w przypadku tej czynności
    jako podatnik VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.
    Transakcja wniesienia Inwestycji do Spółki nie powinna być w ocenie Gminy uznana przy
    tym za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
    Przepis ten przewiduje, że z zakresu opodatkowania VAT wyłączone są transakcje zbycia
    przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    Zgodnie z art. 55[1] Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem
    składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności
    gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
    1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa
    przedsiębiorstwa);
    2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
    wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
    3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa
    do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
    4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
    5) koncesje, licencje i zezwolenia;
    6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
    7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
    8) tajemnice przedsiębiorstwa;
    9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
    Co prawda ww. pojęcie nie zostało zdefiniowane w ustawie o VAT, niemniej, skoro
    ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym (tutaj: Kodeksie Cywilnym) to
    nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową.
    Natomiast pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane
    bezpośrednio w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym zorganizowana część
    przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
    przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
    przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby
    stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

    Zdaniem Gminy, składniki majątkowe, które będą przedmiotem aportu nie będą stanowić
    ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotem aportu
    będzie jedynie infrastruktura powstała w ramach Inwestycji I w postaci odcinka sieci
    wodociągowej i stacji podnoszenia ciśnienia wody oraz zakupiony Sprzęt. Jak zaznaczono
    w opisie zdarzenia przyszłego, planowana transakcja wniesienia aportu nie obejmie
    przeniesienia należności Gminy, jak również przeniesienia rachunków bankowych oraz
    środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie przejmie również
    zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W
    ramach aportu nie dojdzie równocześnie do przeniesienia umów o pracę osób
    zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy). Mając na uwadze
    powyższe należy również zauważyć, że infrastruktura powstała w ramach Inwestycji I /
    zakupiony Sprzęt, stanowią wyłącznie jeden z elementów całości Infrastruktury
    występującej na terenie Gminy, którą dysponuje zresztą sama Spółka przy pomocy
    własnych zasobów.
    Tym samym nie można uznać, że wnoszona przez Gminę aportem infrastruktura powstała
    w ramach Inwestycji I / zakupiony Sprzęt będą stanowić przedsiębiorstwo – Gmina w
    ramach aportu przeniesie wyłącznie określone składniki majątkowe, którym nie będą
    towarzyszyć żadne inne elementy wymienione w art. 55[1] Kodeksu Cywilnego.
    Przedmiotem aportu nie będzie też zorganizowana część przedsiębiorstwa, gdyż
    infrastruktura powstała w ramach Inwestycji I / zakupiony Sprzęt nie będą organizacyjnie i
    finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników
    materialnych i niematerialnych, nie obejmą zobowiązań i nie będą mogły w ocenie Gminy
    stanowić niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze,
    w tym przypadku z zakresu działalności wodociągowej i kanalizacyjnej.
    Czynność aportu stanowić będzie zatem podlegającą VAT odpłatną dostawę towarów, o
    której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. W jej przypadku dojdzie do przeniesienia na
    Spółkę prawa do rozporządzania infrastrukturą powstałą w ramach Inwestycji I /
    zakupionym Sprzętem jak właściciel, w zamian za uzyskane przez Gminę wynagrodzenie w
    postaci udziałów w Spółce (w zakresie wartości netto przedmiotu aportu) oraz w postaci
    środków pieniężnych (w zakresie VAT należnego).
    Stanowisko to znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych,
    przykładowo w:
    • interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13
      października 2023 r., 0112-KDIL1-3.4012.395.2023.2.AKS, gdzie stwierdzono:
      „Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego
      co jest jego przedmiotem - spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub
      odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy,
      uznawane jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem
      bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a
      otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. W sytuacji
      zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy
      czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak
      właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1
      ustawy”;
    • interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 listopada
      2022 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.577.2022.2.MD, w której wskazano, iż: „Wnosząc do
      Spółki aport w postaci Infrastruktury powstałej w ramach realizacji Inwestycji wraz z
      nakładami, nie będą Państwo działać w roli organu władzy publicznej, lecz w
      charakterze podatnika podatku od towarów. Czynność ta będzie podlegała
      opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towaru dokonywana za
      wynagrodzeniem (w formie wyrażonych pieniężnie udziałów oraz środków
      pieniężnych) zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy”.

    Uwzględniając przedstawione powyżej uwagi, należy stwierdzić, że wniesienie aportem
    infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I / sprzętu zakupionego w ramach Inwestycji
    II do Spółki nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa, a tym samym w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1
    ustawy o VAT.
    Ad 2.
    Zgodnie z wyjaśnieniami Gminy przedstawionymi w odpowiedzi na pytanie nr 1,
    planowana przez Gminę czynność wniesienia aportem Inwestycji do Spółki, stanowić
    będzie na gruncie VAT podlegającą opodatkowaniu odpłatną dostawę towarów, o której
    mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Kwestią do rozstrzygnięcia pozostaje jednak, czy do
    przedmiotowej transakcji powinno znaleźć zastosowanie zwolnienie z VAT przewidziane w
    ustawie o VAT lub wydanych do niej rozporządzeniach wykonawczych.
    Zgodnie z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę
    budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:
    a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął
      okres krótszy niż 2 lata.
    Definicja pojęcia pierwszego zasiedlenia została przy tym zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o
    VAT, który stanowi, iż przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania
    pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne
    budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki
    poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co
    najmniej 30% wartości początkowej.
    Z treści powołanych przepisów wynika zatem, iż w sytuacji, w której dostawa budynków,
    budowli lub ich części, w tym ich aport, będzie miała miejsce w okresie równym bądź
    późniejszym niż 2 lata od momentu pierwszego zasiedlenia, które należy rozumieć, przede
    wszystkim jako oddanie do używania pierwszemu użytkownikowi budynków, budowli lub
    ich części po ich wybudowaniu, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT znajdzie zastosowanie.
    W ocenie Gminy taka właśnie sytuacja ma miejsce w jej przypadku. Jak wskazano w opisie
    zdarzenia przyszłego, Gmina zakończyła realizację Inwestycji I w styczniu 2023 r.
    Bezpośrednio po oddaniu powstałej w tym zakresie infrastruktury do użytkowania została
    ona przy tym nieodpłatnie udostępniona na rzecz Spółki celem prowadzenia przez Spółkę
    przy jej wykorzystaniu działalności wodociągowej. Jednocześnie, Gmina podejmuje
    obecnie kroki zmierzające do realizacji powziętego pierwotnie zamiaru dokonania aportu
    tejże infrastruktury do Spółki. Przedmiotowy aport planowany jest w roku bieżącym (2025
    r.).
    Uwzględniając powyższe, oczywiste jest, że na moment dokonania aportu w odniesieniu
    do infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I upłynie okres dłuższy niż 2 lata od
    momentu oddania jej do użytkowania.
    Zastosowanie zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT jest jednak
    zależne od woli stron dokonujących transakcji sprzedaży i może zostać przez strony
    wyłączone.
    Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia
    od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków,
    budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku,
    budowli lub ich części:
    1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
    2) złożą:

    a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy
      naczelnikowi urzędu skarbowego lub
    b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych
      obiektów - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku,
      budowli lub ich części.
    Jednocześnie jak stanowi art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w
    ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:
    1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej
    dokonującego dostawy oraz nabywcy;
    2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w
    przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
    3) adres budynku, budowli lub ich części.
    Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego zarówno Gmina (jako dostawca - podmiot
    wnoszący aport), jak i Spółka (jako nabywca - podmiot otrzymujący aport) będą na
    moment planowanej transakcji aportu czynnymi podatnikami VAT, a zatem pierwszy z
    warunków dla wybrania opodatkowania VAT transakcji ww. aportu, wymienionych w
    powołanym przepisie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, należy uznać za spełniony.
    Ponadto, zgodnie z przedstawionymi przez Gminę informacjami, Gmina (jako dostawca -
    podmiot wnoszący aport), jak i Spółka (jako nabywca - podmiot otrzymujący aport) złożą
    zgodne oświadczenie, że rezygnują ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10
    ustawy o VAT i wybierają opodatkowanie VAT dokonywanego aportu infrastruktury
    powstałej w ramach Inwestycji I. Tym samym również drugi warunek z art. 43 ust. 10
    ustawy o VAT należy uznać za spełniony. Oświadczenie takie będzie też zawierać wszelkie
    elementy wymagane przez art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.
    W związku z powyższym, skorzystanie przez Gminę i Spółkę na podstawie art. 43 ust. 10
    ustawy o VAT z możliwości rezygnacji ze zwolnienia z VAT planowanej transakcji aportu w
    zakresie dotyczącym infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I w oparciu o art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT spowoduje konieczność opodatkowania ww. transakcji
    podatkiem VAT.
    Gmina pragnie przy tym odnieść się również do zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43
    ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
    W jej ocenie nie znajdzie ono zastosowania w niniejszej sytuacji. Zgodnie bowiem z treścią
    art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli
    lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
    a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    Zważywszy, że analizowana transakcja aportu będzie z perspektywy ustawy o VAT objęta
    zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwolnienie z pkt 10a
    nie powinno znaleźć w tym przypadku zastosowania. I nie ma tu znaczenia, czy strony
    transakcji skorzystają z opcji opodatkowania VAT przewidzianej w art. 43 ust. 10, czy nie.
    W przeciwnym wypadku art. 43 ust. 10 (opcja opodatkowania) byłby pozbawiony sensu, co
    wyklucza taką interpretację (zasada racjonalnego ustawodawcy).

    Niemniej, nawet gdyby założyć, że w przypadku skorzystania przez strony transakcji z opcji
    opodatkowania (art. 43 ust. 10 ustawy o VAT) konieczna jest odrębna analiza możliwości
    zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt. 10a ustawy o VAT, zwolnienie to i tak nie
    będzie stosować się do niniejszej sytuacji.
    Należy przy tym uwzględnić, że do zastosowania przedmiotowego zwolnienia niezbędnym
    jest, aby przesłanki wymienione w literze a) i b) omawianego przepisu zostały spełnione w
    sposób łączny. Powyższe oznacza zatem, iż brak spełnienia chociażby jednej z
    wymienionych przesłanek wyklucza zastosowanie zwolnienia z opodatkowania na
    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
    Uwzględniając przedstawione powyżej uwarunkowania prawne zastosowania zwolnienia z
    VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, Gmina pragnie wskazać, iż
    niewątpliwie w jej przypadku nie dojdzie do spełnienia pierwszej z przesłanek o której
    mowa w lit. a) ww. przepisu.
    Zdaniem Gminy, analiza całościowa przepisu art. 86 ustawy o VAT, traktującego o prawie
    do odliczenia VAT naliczonego, prowadzi do jednoznacznego i niepodważalnego wniosku,
    iż prawo do odliczenia przysługuje również w momencie, w którym co prawda nie doszło
    jeszcze do wykonania czynności opodatkowanej VAT (np. aport) niemniej jednak podatnik
    posiada możliwy do zidentyfikowania zamiar jej wykonania. Taka właśnie sytuacja miała
    miejsce w przypadku Gminy, która od początku realizacji Inwestycji I planowała wniesienie
    powstałego w tym zakresie majątku w drodze aportu do Spółki, co w jej ocenie,
    uwzględniając możliwości organizacyjne Spółki ma niewątpliwie korzystne znaczenie dla
    odbiorców usług realizowanych przy wykorzystaniu powstałej w tym zakresie
    infrastruktury. W rezultacie, uznać należy, iż w momencie dokonania aportu prawdziwe
    będzie stwierdzenie, iż Gminie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją Inwestycji.
    Zdaniem Gminy, przedstawionego powyżej stanowiska, nie modyfikuje przy tym w
    żadnym stopniu okoliczność, iż bezpośrednio po oddaniu Inwestycji I do użytkowania,
    powstała w tym zakresie infrastruktura została nieodpłatnie udostępniona na rzecz Spółki.
    Należy bowiem stwierdzić, iż ocena czy w odniesieniu do nabywanego dobra podmiotowi
    dokonującemu jego zakupu przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego powinna
    być każdorazowo dokonywana na moment nabycia tego dobra, nie zaś w jakimkolwiek
    innym momencie np. na moment rozpoczęcia faktycznego korzystania z tego dobra.
    Gmina nie kwestionuje przy tym, iż wykorzystanie nabytego dobra odmiennie od
    powziętego pierwotnie zamiaru ma wpływ na zakres prawa do odliczenia VAT naliczonego
    – o czym szerzej w dalszej części uzasadnienia.
    Powyższe potwierdza w całej rozciągłości orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej (dalej: TSUE) z dnia 25 lipca 2018 r., w sprawie C-140/17 Gmina Ryjewo,
    zgodnie z którym: „(...) nie ma w istocie znaczenia, że dane dobro nie zostało
    bezpośrednio wykorzystane do celów czynności opodatkowanych, ponieważ
    wykorzystanie dobra wyznacza jedynie zakres wstępnego odliczenia lub ewentualnej
    późniejszej korekty, jednak nie ma ono wpływu na powstanie prawa do odliczenia.”
    (motyw 51 wyroku).
    Przedstawione powyżej stanowisko zostało potwierdzone również przykładowo w
    interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 września
    2022 r., znak: 0112-KDIL1- 1.4012.367.2022.2.WK.
    W związku z niespełnieniem pierwszej z przesłanek, dla braku możliwości zastosowania
    zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, nie będzie istotne
    ewentualne spełnienie drugiej z przesłanek, o której mowa w lit. b) ww. przepisu, tj.
    dokonanie przez Gminę ulepszeń Inwestycji I, których wysokość przekroczyłaby 30% jej
    wartości początkowej. Na marginesie Gmina pragnie przy tym zauważyć, iż w jej

    przypadku również ta przesłanka nie zostałaby spełniona bowiem Gmina nie dokonywała
    w odniesieniu do powstałej w tym zakresie infrastruktury takich ulepszeń od momentu
    oddania Inwestycji I do użytkowania.
    Podsumowując, w opinii Gminy, w związku z możliwością odliczenia podatku naliczonego
    od Inwestycji I z uwagi na zamiar aportu powstałego w tym zakresie majątku na rzecz
    Spółki w zamian za ustalone umownie wynagrodzenie, Gmina nie będzie uprawniona do
    skorzystania ze zwolnienia z VAT również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.
    Uzupełniająco Gmina pragnie również wskazać, iż przedmiotem planowanego aportu na
    rzecz Spółki będzie także Sprzęt zakupiony w ramach Inwestycji II. Zdaniem Gminy, mając
    na uwadze, iż bezpośrednio po zakupie omawianego sprzętu został on nieodpłatnie
    udostępniony na rzecz Spółki, celem prowadzenia działalności w zakresie gospodarki
    kanalizacyjnej (na potrzeby obsługi funkcjonującej oczyszczalni ścieków w (...)), również
    planowana czynność aportu tego Sprzętu na rzecz Spółki nie będzie korzystała ze
    zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie ustawy o VAT lub wydanych do niej
    rozporządzeń wykonawczych, w tym zwolnienia zawartego w treści art. 43 ust. 1 pkt 2
    ustawy o VAT.
    Końcowo Gmina pragnie podkreślić, że odmienna interpretacja powyższych przepisów
    zakładałaby rozszerzającą wykładnię regulacji dotyczących zwolnień z VAT. Natomiast
    zgodnie z orzecznictwem TSUE oraz polskich sądów administracyjnych, interpretacja
    przepisów dotyczących zwolnień, jako odstępstwo od reguły ogólnej – tj. zasady
    powszechności opodatkowania VAT, powinna być dokonywana w sposób ścisły.
    Takie podejście zostało potwierdzone przykładowo w wyroku z sprawie 348/87 Stichting
    Uitvoering Financiele Acties (SUFA) przeciwko Staatssecretaris van Financien z dnia 15
    czerwca 1989 r., w którym TSUE stwierdził, że „pojęcia stosowane dla określenia zwolnień
    w art. 13 VI Dyrektywy należy interpretować ściśle, ponieważ stanowią one wyjątki od
    ogólnej zasady, że podatek obrotowy jest nakładany na wszystkie usługi świadczone za
    wynagrodzeniem przez podatnika”.
    Podobne stanowisko zajął TSUE w sprawie C-434/05 Stichting Regionaal Opleidingen
    Centrum Noord-Kennemerland /West-Friesland (Horizon College) przeciwko
    Staatssecretaris van Financiën z dnia 14 czerwca 2005 r., w którym dodatkowo podkreślił,
    że „interpretacja pojęć używanych do opisania zwolnień powinna być zgodna z celami
    realizowanymi przez owe zwolnienia oraz zasadą neutralności podatkowej, na której
    zasadza się wspólny system podatku VAT”.
    Powyższa zasada ścisłej interpretacji zakresu zwolnień została również wielokrotnie
    podkreślona w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych. Przykładowo Wojewódzki
    Sąd Administracyjny w Gliwicach z dnia 1 czerwca 2009 r., sygn. III SA/Gl 257/09 stwierdził,
    że „zwolnienia przedmiotowe wprowadzone przepisami VI Dyrektywy stanowią istotny
    wyłom od zasady powszechności i ostatecznego opodatkowania konsumpcji. Wszelkie
    odstępstwa od tych zasad mogą być w Państwach Członkowskich stosowane wyłącznie w
    sytuacji, gdy taką możliwość przewidują przepisy wspólnotowe, które nie mogą być
    interpretowane rozszerzająco”. Stanowisko to zostało potwierdzone w wyroku Naczelnego
    Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2009 r., sygn. I FSK 111/09.
    Ad 3 i 4.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ponadto prawo to
    przysługuje podatnikowi o tyle, o ile nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w
    art. 88 ustawy o VAT. Dodatkowo prawo to przysługuje w pełnym zakresie, o ile nie
    zachodzą okoliczności przewidziane w art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 ustawy o VAT.

    W związku z powyższym, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do
    odliczenia, należy każdorazowo rozstrzygnąć, czy towary i usługi, przy zakupie których
    naliczono VAT:
    • zostały nabyte przez podatnika tego podatku,
    • pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych, a
      także,
    • • czy w przedmiotowej sytuacji nie występują przesłanki negatywne uregulowane w art.
      88 ustawy o VAT oraz ograniczenia prawa do pełnego odliczenia VAT wymienione w
      treści art. 86 ust. 2a-2h, 90 i 91 tejże ustawy.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne,
    jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za
    podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jak wskazała Gmina w uzasadnieniu do Pytania 1, w jej ocenie czynność wniesienia do
    Spółki infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I oraz zakupionego Sprzętu w drodze
    aportu, stanowi czynność o charakterze cywilnoprawnym, spełniającą przesłanki do
    uznania jej za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, a więc czynność
    podlegającą opodatkowaniu VAT, z której wykonaniem wiąże się obowiązek rozliczenia
    podatku należnego (jak wykazano w uzasadnieniu do Pytania nr 2 – w sytuacji Gminy
    zwolnienia z opodatkowania przewidziane dla planowanej transakcji aportu nie znajdą
    zastosowania).
    Gmina nie dokonywała odliczenia podatku VAT z faktur VAT związanych z realizacją
    Inwestycji w związku z nieodpłatnym udostępnieniem infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji I / zakupionego Sprzętu na rzecz Spółki, bezpośrednio po oddaniu ich do
    użytkowania.
    Z powyższego wynika, iż Inwestycje po ich zakończeniu nie były wykorzystywane przez
    Gminę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Jednakże, sytuacja
    ta ulegnie zmianie w momencie dokonania planowanego aportu, z tytułu którego zostanie
    wykazany podatek VAT należny.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia
    części podatku VAT wynikającego z faktur VAT dotyczących Inwestycji.
    Sytuację taką reguluje art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik może
    skorzystać z prawa do korekty VAT w ramach tzw. korekty wieloletniej określonej przez
    przepisy art. 91 ust. 1-6 ustawy o VAT, jeżeli „nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło
    się to prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego
    towaru lub usługi”. Zgodnie z tym przepisem, jeśli podatnik wcześniej wykorzystywał jakiś
    środek trwały do czynności niedających prawa do odliczenia (np. jak w przypadku Gminy
    nieodpłatne udostępnienie), a potem zdecyduje się na zmianę modelu działania i będzie
    wykorzystywał ten środek trwały do czynności dających prawo do odliczenia (np. w
    zaistniałej sytuacji aport) – nabywa on prawo do odliczenia.
    Prawo to jednak ograniczone będzie zasadami korekty wieloletniej, a zatem przysługiwać
    będzie jedynie w części wynikającej z liczby lat pozostających do końca okresu korekty (w
    przypadku infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I okres korekty wieloletniej
    wynosi 10-lat, zaś w przypadku Sprzętu zakupionego w ramach Inwestycji II wynosi 5-lat).
    Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa
    w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, uważa się, że te towary lub usługi są nadal

    wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika,
    aż do końca okresu korekty. W takim przypadku stosownie do ust. 5 tego przepisu korekty
    odliczenia podatku naliczonego dokonuje się jednorazowo w deklaracji podatkowej za
    okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż.
    Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy Gmina wniesie aportem do Spółki infrastrukturę
    powstałą w ramach Inwestycji I oraz zakupiony Sprzęt, które pierwotnie były
    wykorzystywane do czynności niedających prawa do odliczenia (nieodpłatne
    udostępnienie), korekta podatku naliczonego powinna zostać dokonana jednorazowo w
    miesiącu wniesienia aportu w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty.
    Dodatkowo, stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, jeśli wniesienie składników
    majątkowych aportem jest opodatkowane, w celu dokonania korekty przyjmuje się, że
    dalsze wykorzystanie tych składników jest związane z czynnościami opodatkowanymi,
    natomiast, jeśli podlega zwolnieniu z podatku lub nie podlega opodatkowaniu przyjmuje
    się, że dalsze ich wykorzystanie jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od
    podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.
    Zgodnie z argumentacją przedstawioną w odpowiedzi na wcześniejsze pytania, wniesienie
    aportem do Spółki infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I oraz zakupionego
    Sprzętu nie będzie korzystało ze zwolnienia z VAT odpowiednio na podstawie art. 43 ust. 1
    pkt 10 i 10a ustawy o VAT (dot. infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji I) oraz art. 43
    ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (dot. zakupionego Sprzętu). W konsekwencji, będzie podlegać
    ono opodatkowaniu podstawową stawką VAT. Z tego powodu dla celów korekty przyjąć
    należy, że dalsze wykorzystywanie ww. majątku będzie związane z wykonywaniem
    czynności opodatkowanych VAT.
    W konsekwencji, w odniesieniu do pozostałego okresu korekty, Gmina będzie miała prawo
    do dokonania zwiększającej korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami
    poniesionymi na realizację Inwestycji i korekta ta powinna zostać dokonana w miesiącu
    dokonania aportu.
    Stanowisko to zostało potwierdzone w poniższych interpretacjach Dyrektora Krajowej
    Informacji Skarbowej:
    • interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 sierpnia
      2020 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.429.2020.1.AW, zgodnie z którą: „Zatem, z uwagi na
      fakt, że Gmina planuje dokonać sprzedaży (dostawy w formie aportu) poszczególnych
      Inwestycji - dwóch kanalizacji deszczowych, to w tej sytuacji zastosowanie znajdą
      przepisy prawa podatkowego zdefiniowane w art. 91 ust. 4-6 ustawy. Mając na uwadze
      powyższe, w przypadku, gdy czynność wniesienia aportem przedmiotowej
      Infrastruktury, tj. dwóch kanalizacji deszczowych, do Spółki będzie stanowiła - jak
      wskazała Gmina - aport (tj. odpłatna sprzedaż majątku Gminy - budowli -
      opodatkowana według 23% stawki VAT), to zgodnie z art. 91 ust. 4 i ust. 6 ustawy
      uważa się, iż Infrastruktura ta będzie nadal wykorzystywana na potrzeby czynności
      opodatkowanych u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Zatem, w świetnie art.
      91 ust. 5 ustawy, Gmina będzie zobowiązana dokonać jednorazowo korekty podatku
      naliczonego poniesionego w związku z realizacją Inwestycji, w odniesieniu do całego
      pozostałego okresu korekty. Korekty należy dokonać w deklaracji podatkowej za okres
      rozliczeniowy, w którym nastąpi wniesienie Infrastruktury aportem do Spółki.
      Podsumowując, w przypadku aportu kanalizacji deszczowych do ZWiK w 2021 r. - na
      podstawie art. 91 ust. 4 w związku z art. 91 ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 5-6
      ustawy o VAT - Gminie przysługuje prawo do dokonania odliczenia łącznie 8/10
      podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na wytworzenie kanalizacji
      deszczowych w związku z ich dostawą w formie aportu do ZWiK poprzez dokonanie
      jednorazowej korekty odliczenia podatku VAT w deklaracji za okres rozliczeniowy, w
      którym nastąpi aport ”;

    • interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 sierpnia
      2019 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.298.2019.1.ZD, zgodnie z którą: „Natomiast w roku
      2019 w związku z wniesieniem ww. sieci aportem do Spółki nastąpiła zmiana
      przeznaczenia wykorzystywania ww. nieruchomości do czynności opodatkowanych, w
      związku z czym Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od
      wydatków związanych z budową Sieci w drodze korekty na zasadach określonych w
      art. 91 ust. 4, ust. 5 i ust. 6 ustawy w zw. z art. 91 ust. 2 ustawy.”
    • interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30
      października 2019 r., sygn. S-ILPP5/443-104/14/19-S/P: „Mając na uwadze powyższe, w
      przypadku, gdy czynność wniesienia aportem Infrastruktury będzie stanowiła - jak
      wskazała Gmina - czynność opodatkowaną podatkiem VAT, to zgodnie z art. 91 ust. 4 i
      ust. 6 ustawy uważa się, iż Infrastruktura ta będzie nadal wykorzystywana na potrzeby
      czynności opodatkowanych u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Zatem, w
      świetnie art. 91 ust. 5 ustawy, Gmina będzie zobowiązana dokonać jednorazowo
      korekty podatku naliczonego poniesionego w związku z realizacją Inwestycji, w
      odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty należy dokonać w
      deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi wniesienie
      Infrastruktury aportem do Spółki.”
    Uwzględniając powyższe, w ocenie Gminy:
    • w przypadku dokonania aportu Inwestycji I w 2025 r., oddanej do użytkowania w 2023 r.
      – Gmina będzie uprawniona do dokonania odliczenia 8/10 łącznej kwoty podatku VAT
      wynikającej z faktur VAT dotyczących tejże inwestycji;
    • w przypadku dokonania aportu Inwestycji II w 2025 r., oddanej do użytkowania w 2022
      r. – Gmina będzie uprawniona do dokonania odliczenia 2/5 łącznej kwoty podatku VAT
      wynikającej z faktur VAT dotyczących tejże inwestycji;
    - przy czym korekta ta powinna zostać dokonana w odniesieniu do Inwestycji I oraz
    Inwestycji II w miesiącu dokonania aportu.
    Natomiast w przypadku, gdyby aport został dokonany w następnych latach to prawo do
    odliczenia ulegnie zmniejszeniu proporcjonalnie o kolejną 1/10 – dot. Inwestycji I / 1/5 –
    dot. Inwestycji II, za każdy rok.
    W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, iż odpowiedzi na pytania Organu nie
    spowodowały zmiany Państwa stanowiska w sprawie oceny prawnej opisu sprawy
    odnośnie do sformułowanych we Wniosku pytań, a w konsekwencji przedstawione we
    Wniosku stanowisko Gminy jest kompletne i spełnia przesłanki, o których mowa w art. 14c
    § 1 Ordynacji podatkowej. Wskazali Państwo, że przedstawiony przez Państwa opis
    zdarzenia przyszłego, zadane pytania oraz stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia
    przyszłego pozostają spójne.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775) – zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Art. 2 pkt 6 i 22 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:
      6) towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie
      energii;

      22) sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne
      świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową
      dostawę towarów.
    Art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
      jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest
    wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług
    transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.
    Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej
    osoby niebędące dostawą. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie
    (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź
    też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Usługą nie będzie natomiast takie
    świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania
    towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów.
    Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenie określonych czynności spod
    zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
    Art. 6 pkt 1 ustawy:
      Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub
      zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy
    towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w
    ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak
    właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie
    własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może
    nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.
    Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być
    interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a
    zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu
    cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa,
                                                    1zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 55
    ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.)
    dalej: Kodeks cywilny:

      Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i
      materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.
      Obejmuje ono w szczególności:
    1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa
      przedsiębiorstwa);
    2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
      wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
    3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
      prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych
      stosunków prawnych;
    4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
    5) koncesje, licencje i zezwolenia;
    6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
    7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
    8) tajemnice przedsiębiorstwa;
    9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
        2Art. 55 Kodeksu cywilnego:
      Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co
      wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności
      prawnej albo z przepisów szczególnych.
    Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem
    organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest
    ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw,
    obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych
    przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc
    łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko
    stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą
    przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i
    funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu
    gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach,
    pomimo jego zbycia.
    Art. 2 pkt 27e ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa –
      rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym
      zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który
      zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te
      zadania.
    Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby
    zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i
    niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu
    w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:
    organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań
    gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych,
    stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa
    trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

    Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma
    swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy
    czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być
    dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.
    Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część
    przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna
    występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności
    i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.
    Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której
    przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie
    przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku
    zakładu lub oddziału osoby prawnej.
    Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych
    zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić
    funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego
    prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby
    zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część,
    musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania
    jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne
    wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy
    podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.
    Wymagane jest więc, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić
    potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze,
    których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Oznacza to, że przez
    zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część
    przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie oraz posiada
    wewnętrzną samodzielność finansową.
    Aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych
    mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest
    wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać
    pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie
    gospodarczym.
    Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych
    relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole – a nie o zbiorze
    przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego
    podmiotu gospodarczego.
    Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną
    częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:
    · istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
    · zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie;
    · składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
    · zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie
      realizujące ww. zadania gospodarcze.
    Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie
    zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w
    rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

    Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy faktyczną
    możliwość prowadzenia działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.
    Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest
    definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1
    ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników
    majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w
    istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań
    gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych
    przedsiębiorstwa.
    Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl
    Trybunał stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z
    przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem.
    W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu
    VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w
    przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu
    regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej
    stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do
    każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając
    składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część
    przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca
    musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego
    części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc
    pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób
    jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku
    tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że
    celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności
    podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem
    podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego.
    Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE,
    dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne
    powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania
    gospodarczego.
    Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. w sprawie Christel Schriever TSUE
    wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie
    muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z
    opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał
    uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje
    ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie
    stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności
    gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub
    jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość
    przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności
    gospodarczej. O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa decydują każdorazowo
    okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do
    prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością
    prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
    O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa
    decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik
    obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z
    koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.
    Z opisu sprawy wynika, że w latach 2022 - 2023 zrealizowali Państwo projekty pn.:

    · „...” i
    · „(...)”, w ramach którego zakupili Państwo: ciągnik rolniczy marki (...), sprzęt asenizacyjny
      marki (...) oraz urządzenia do czyszczenia (...).
    Oddanie do użytkowania sieci wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia
    nastąpiło 13 stycznia 2023 r., natomiast zakupionego Sprzętu - 21 lutego 2022 r.
    Wydatki są udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Państwa.
    Na terenie Gminy funkcjonuje P. działający w formie spółki z ograniczoną
    odpowiedzialnością z wyłącznym (100%) udziałem Gminy w kapitale zakładowym.
    Przedmiotem działalności Spółki jest między innymi zajmowanie się gospodarką
    wodociągowo-kanalizacyjną Gminy, w tym w szczególności świadczenie usług dostarczania
    wody oraz odprowadzania i oczyszczania ścieków. Spółka z uwagi na posiadaną
    osobowość prawną stanowi na gruncie VAT odrębnego od Gminy podatnika VAT.
    Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji i zakupiony Sprzęt zostały z momentem
    oddania ich do użytkowania nieodpłatnie udostępnione na rzecz Spółki. Udostępnienie to
    ma charakter wyłącznie przejściowy (czasowy) – bowiem zgodnie z Państwa pierwotnym
    zamiarem, zmierzają Państwo w 2025 r. dokonać aportu ww. majątku na rzecz Spółki. W
    efekcie planowanej czynności aportu środków trwałych powstałych / zakupionych w
    ramach Inwestycji Spółka stanie się właścicielem tego majątku, który będzie służył Spółce
    do prowadzenia działalności w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odprowadzania i
    oczyszczania ścieków.
    W pierwszej kolejności mają Państwo wątpliwości, czy wniesienie aportem sieci
    wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia oraz ciągnika rolniczego marki (...),
    sprzętu asenizacyjnego marki (...) oraz urządzenia do czyszczenia (...) do Spółki nie będzie
    stanowić wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy
    transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że
    opisany przedmiot planowanego aportu, nie stanowi/nie będzie stanowił
                        1przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu (aportowi)
    nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład definicji
    przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa.
    Z okoliczności sprawy wynika, że w ramach aportu na Spółkę zostanie przeniesiona
    Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji w postaci sieci wodociągowej wraz ze stacją
    podwyższania ciśnienia oraz ciągnik rolniczy marki (...), sprzęt asenizacyjny marki (...) oraz
    urządzenia do czyszczenia (...).
    Planowana transakcja wniesienia aportu nie obejmie zatem przeniesienia żadnych
    Państwa należności, rachunków bankowych ani środków pieniężnych zdeponowanych na
    Państwa rachunkach. Spółka nie przejmie również żadnych Państwa zobowiązań (w
    szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów) i nie dojdzie do przeniesienia
    umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu
    pracy). Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji i zakupiony Sprzęt, stanowią
    wyłącznie jeden z elementów całości Infrastruktury występującej na terenie Gminy, którą
    dysponuje zresztą sama Spółka. Nie prowadzą Państwo samodzielnie działalności
    gospodarczej w zakresie zaopatrzenia w wodę oraz odbioru ścieków. Zatem nie będzie
    możliwe prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o wniesione do
    Spółki aportem składniki majątkowe. Tym samym nie można uznać, że przedmiotem
    aportu będzie przedsiębiorstwo.
    Przedmiot planowanego aportu nie będzie również stanowił zorganizowanej części
    przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych
    w art. 2 pkt 27e ustawy.

    Przedmiot aportu na moment wniesienia go do Spółki nie będzie wyodrębniony na
    płaszczyźnie:
    · organizacyjnej - przejawem tego będzie brak statutu, regulaminu lub innego aktu o
      podobnym charakterze, który ten przedmiot by wyodrębniał;
    · finansowej - planowana transakcja wniesienia aportu nie obejmie przeniesienia
      należności Gminy, jak również przeniesienia rachunków bankowych oraz środków
      pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy, ponadto Spółka nie przejmie
      również zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub
      kredytów);
    · funkcjonalnej - w ramach planowanego aportu nie dojdzie do przeniesienia umów o
      pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy).
    Zatem z przedstawionych przez Państwa okoliczności sprawy wynika, że przedmiot aportu
    nie będzie posiadał takiej samodzielności finansowej oraz funkcjonalnej, aby Spółka po
    przejęciu przedmiotu aportu była w stanie prowadzić działalność gospodarczą oraz
    rozliczenia finansowe w sposób niezależny i zorganizowany, przy uwzględnieniu
    uwarunkowań ekonomicznych i rynkowych wykorzystując wyłącznie składniki będące
    przedmiotem aportu.
    Jak wyjaśniono powyżej, dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi
    zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część
    jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.
    Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiot aportu nie stanowi składników majątkowych
    wydzielonych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, które umożliwiałyby prowadzenie
    niezależnego przedsiębiorstwa. Zatem, przedmiot aportu nie mógłby funkcjonować jako
    samodzielny podmiot gospodarczy, nie będzie na tyle zorganizowany na moment
    dokonania aportu, aby umożliwiał prowadzenie działalności bez dodatkowych nakładów
    Spółki.
    Zatem, w rozpatrywanej sprawie przedmiot aportu, który przekażą Państwo Spółce, nie
                                    1będzie stanowił ani przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego, ani
    zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy.
    W konsekwencji, wniesienie przez Państwa aportem do Spółki składników majątkowych,
    tj.: sieć wodociągowa wraz ze stacją podwyższania ciśnienia oraz ciągnik rolniczy marki
    (...), sprzęt asenizacyjny marki (...) oraz urządzenia do czyszczenia (...), nie będzie stanowić
    wyłączonej z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, transakcji zbycia
    przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
    Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Mają Państwo także wątpliwości, czy wniesienie aportem sieci wodociągowej wraz ze
    stacją podwyższania ciśnienia oraz ciągnika rolniczego marki (...), sprzętu asenizacyjnego
    marki (...) oraz urządzenia do czyszczenia (...), objętych zakresem Inwestycji, do Spółki
    będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, niekorzystającą
    ze zwolnienia.
    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do
    udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy
    lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W
    związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń
    ekonomicznych:
    · wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do
      rozporządzania określonymi składnikami majątku,
    · w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną
      wartość.

    Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne
    formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Za zapłatę
    uznaje się także otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje
    pewną wymierną korzyść.
    Wniesienie aportu do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co
    jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego
    świadczenia usług. Tym samym uznawane jest za sprzedaż w rozumieniu art. 2 pkt 22
    ustawy, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem – istnieje bowiem bezpośredni związek
    pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w
    formie wyrażonych pieniężnie udziałów.
    Zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy
    czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak
    właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.
    W konsekwencji, wniesienie aportem składników majątku w zamian za udziały należy
    uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.
    Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w
    rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być
    wykonana przez podatnika.
    Art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i
    usług w dwóch przypadkach, tj.:
    · gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz
    · gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie
      umów cywilnoprawnych.
    Natomiast w związku z realizacją zadań, które organ władzy publicznej podejmuje jako
    podmiot prawa publicznego, nie będzie podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności,
    opłaty lub składki.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie

    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, np. czynności sprzedaży,
    zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego
    (nazwanych i nienazwanych).
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.).
    Art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    Art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i
      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Wnosząc do Spółki aport w postaci sieci wodociągowej wraz ze stacją podwyższania
    ciśnienia oraz ciągnika rolniczego marki (...), sprzętu asenizacyjnego marki (...) oraz
    urządzenia do czyszczenia (...), powstałych/nabytych w ramach Inwestycji będą Państwo
    działać w charakterze podatnika podatku od towarów, a nie w roli organu władzy
    publicznej. Czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    jako dostawa towarów dokonywana za wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie
    udziałów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy.
    Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia od
    podatku. Warunki stosowania zwolnień zawarte zostały zarówno w ustawie, jak i
    przepisach wykonawczych.
    Art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
    a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części
      upłynął okres krótszy niż 2 lata.
    Art. 2 pkt 14 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się
      przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub
      rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po
      ich:
    a) wybudowaniu lub
    b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o
      podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.
    Zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy
    całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego
    zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy
    niż 2 lata. Pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania,
    zarówno wtedy, gdy po wybudowaniu budowli sprzedano ją lub oddano ją w najem, jak i
    w przypadku wykorzystywania budowli na potrzeby własne – ponieważ w obydwu
    przypadkach doszło do korzystania z budowli.

    Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:
      Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt
      10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod
      warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:
      1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
      2) złożą:
      a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy
      naczelnikowi urzędu skarbowego lub
      b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych
      obiektów
      - zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub
      ich części.
    Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:
      Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:
      1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej
      dokonującego dostawy oraz nabywcy;
      2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w
      przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;
      3) adres budynku, budowli lub ich części.
    A zatem ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub
    ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w
    art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT – po spełnieniu określonych warunków – możliwość
    rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym
    podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia
    wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.
    W przypadku budynków lub budowli niespełniających przesłanek do zastosowania art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych
    warunków – skorzystanie ze zwolnienia, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą
      zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:
    a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do
      których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości
      początkowej tych obiektów.
    Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku dla dostawy
    budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy,
    należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie
    art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:
      Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele
      działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia
      tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich
    towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – jeśli przy ich nabyciu (imporcie lub
    wytworzeniu) nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i podatnik

    wykorzystywał je wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT, w żadnym
    momencie ich posiadania nie zmieniając ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania.
    Niespełnienie jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy
    towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”.
    W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo
    budowlane (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 418).
    Art. 3 pkt 2, 3 i 9 Prawa budowlanego:
      Ilekroć w ustawie jest mowa o:
      2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale
      związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych
      oraz posiada fundamenty i dach;
      3) budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem
      lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty,
      estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno
      stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe,
      budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno
      stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków,
      składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i
      podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe,
      cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów,
      pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich
      turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia,
      jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na
      całość użytkową;
      9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne
      związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu
      zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym
      służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place
      postojowe i place pod śmietniki.
    Z okoliczności sprawy wynika, że oddanie do użytkowania sieci wodociągowej wraz ze
    stacją podwyższania ciśnienia nastąpiło 13 stycznia 2023 r., natomiast zakupionego
    Sprzętu - 21 lutego 2022 r.
    Powstała w ramach Inwestycji infrastruktura, tj. sieć wodociągowa wraz ze stacją
    podwyższania ciśnienia stanowi budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo
    budowlane. Pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, w odniesieniu do
    sieci wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia nastąpiło 13 stycznia 2023 r.
    Wskazali Państwo, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. infrastruktury a jej aportem
    na rzecz Spółki upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wraz ze Spółką zamierzają Państwo na
    podstawie art. 43 ust. 10 ustawy złożyć zgodne oświadczenie, że rezygnują ze zwolnienia,
    o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybierają opodatkowanie VAT
    dokonywanego aportu w zakresie ww. infrastruktury. Do momentu dokonania
    planowanego aportu infrastruktury, tj.: sieci wodociągowej wraz ze stacją podwyższania
    ciśnienia na rzecz Spółki, nie będą Państwo ponosić wydatków na jej ulepszenie.
    Skoro przedmiotem aportu będzie budowla, zasadne jest zatem zbadanie przesłanek, o
    których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w zakresie możliwości zastosowania
    zwolnienia od podatku dla tej transakcji.
    Pomiędzy pierwszym zasiedleniem ww. infrastruktury a jej aportem na rzecz Spółki
    upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem aport Infrastruktury, tj.: sieci wodociągowej wraz ze
    stacją podwyższania ciśnienia do Spółki będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na

    podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile Państwo i Spółka (strony transakcji) nie
    wybiorą opcji opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT w związku z art.
    43 ust. 11 ustawy o VAT (po spełnieniu warunków określonych w tych przepisach).
    Jeśli Państwo (jako dostawca – podmiot wnoszący aport) oraz Spółka (jako nabywca –
    podmiot otrzymujący aport) zrezygnują ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt
    10 w związku z art. 43 ust. 11 ustawy, to aport sieci wodociągowej wraz ze stacją
    podwyższania ciśnienia do Spółki będzie opodatkowany podatkiem VAT.
    Skoro aport Infrastruktury może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43
    ust. 1 pkt 10 ustawy nie podlega analizie możliwość zastosowania zwolnienia z art. 43 ust.
    1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Przedmiotem aportu będzie także ciągnik rolniczy marki (...), sprzęt asenizacyjny marki (...)
    oraz urządzenia do czyszczenia (...).
    Jak już wskazano ustawodawca przewidział dla niektórych towarów zwolnienie od podatku.
    Dla transakcji aportu Sprzętu zasadne jest przeanalizowania możliwości zastosowania
    zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.
    Z okoliczności sprawy wynika, że ciągnik rolniczy marki (...), sprzęt asenizacyjny marki (...)
    oraz urządzenia do czyszczenia (...) zostały oddane do użytkowania Spółce 21 lutego 2022
    r. Zakupiony Sprzęt został z momentem oddania do użytkowania nieodpłatnie
    udostępniony na rzecz Spółki. W opisie sprawy wskazali Państwo, że do momentu
    dokonania planowanego aportu zakupiony Sprzęt, będzie służyć Państwu wyłącznie do
    wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Zatem ciągnik rolniczy marki (...), sprzęt asenizacyjny marki (...) oraz urządzenia do
    czyszczenia (...) nie będą od momentu nabycia przez Państwa do momentu wniesienia go
    aportem do Spółki wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej. Zatem do
    transakcji aportu Sprzętu również nie znajdzie zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt
    2 ustawy. Zatem wniesienie aportem ww. składników majątkowych będzie podlegać
    opodatkowaniu wg właściwych stawek podatku VAT.
    Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą także prawa do dokonania jednorazowej korekty polegającej
    na odliczeniu 8/10 łącznej kwoty VAT wynikającej z faktur dokumentujących Wydatki
    poniesione na Infrastrukturę w ramach Inwestycji I, tj.: sieci wodociągowej wraz ze stacją
    podwyższania ciśnienia i jednorazowej korekty polegającej na odliczeniu 2/5 łącznej kwoty
    wynikającej z faktur dokumentujących Wydatki poniesione na ciągnik rolniczy marki (...),
    sprzęt asenizacyjny marki (...) oraz urządzenia do czyszczenia (...) oraz dokonania tego
    rozliczenia za okres, w którym nastąpi aport.
    W momencie zakończenia Inwestycji zakupione/nabyte w ramach Inwestycji środki trwałe
    zaczęli Państwo wykorzystywać do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Oddanie
    do użytkowania sieci wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia nastąpiło 13
    stycznia 2023 r., natomiast zakupionego Sprzętu - 21 lutego 2022 r. Od oddania do
    użytkowania są one wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w 2025 r. zamierzają Państwo zmienić sposób
    wykorzystywania tych składników majątkowych w związku z ich aportem do Spółki
    (transakcja aportu jak wskazano powyżej będzie podlegała opodatkowaniu i nie będzie
    korzystała ze zwolnienia z opodatkowania).
    W analizowanej sprawie po nabyciu i oddaniu do użytkowania Infrastruktury i Sprzętu
    nastąpi zmiana przeznaczenia przyjętych do użytkowania środków trwałych, zasadne jest
    zatem przeanalizowanie przepisów określonych w art. 91 ustawy.
    Art. 91 ust. 1 ustawy:

      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
      kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86
      ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z
      art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art.
      90 ust. 2-6, 10, 10a lub 10c-10g lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust.
      11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.
    Art. 91 ust. 2 ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
      dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
      użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
      użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym,
      dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania
      gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub
      wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1
      stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w
      którym zostały oddane do użytkowania.
    Art. 91 ust. 3 ustawy:
      Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej
      za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który
      dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w
      deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.
    Art. 91 ust. 4 ustawy:
      W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż
      towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane
      zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na
      potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca
      okresu korekty.
    Art. 91 ust. 5 ustawy:
      W przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo
      w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w
      deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w
      przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za
      okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek
      podatkowy.
    Art. 91 ust. 6 ustawy:
      W przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:
    1) opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie
      tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
    2) zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty
      przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane
      wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi
      opodatkowaniu.
    Art. 91 ust. 7 ustawy:

      Przepisy ust. 1–6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do
      obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
      wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo
      nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.
    Art. 91 ust. 7a ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku
      dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub
      wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość
      początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się
      na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej
      dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta
      następuje w okresie korekty.
    Z powyższych przepisów wynika, że korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do
    takich towarów, które stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i
    prawne podlegające amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania
    gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i
    prawnych. Ponadto, z powyższych przepisów wynika, że podatnik jest zobowiązany do
    rozpoznania prawa do odliczenia podatku naliczonego w momencie nabycia towarów i
    usług oraz dokonania ewentualnej korekty tego odliczonego bądź nieodliczonego podatku
    w przypadku późniejszej zmiany przeznaczenia nabytych towarów i usług lub zmiany
    sposobu wykorzystania.
    Przepisy art. 91 ustawy, wprowadzają konstrukcję korekty podatku naliczonego
    dokonywaną z uwagi na zmianę struktury sprzedaży albo na zmianę pierwotnego
    przeznaczenia towaru lub usługi (z którą związany jest podatek naliczony). Wprowadzenie
    procedury korekty związane jest z faktem, że we wspólnym systemie VAT obowiązuje
    zasada odliczenia niezwłocznego, tzn. w momencie nabycia. W tym momencie czasowym
    związek towaru z danym rodzajem czynności (opodatkowane, zwolnione, mieszane) ma
    zazwyczaj charakter planowany. Związek z danym rodzajem czynności może się jednak
    zmienić, przekreślając prawo do odliczenia albo uzasadniając dokonanie odliczenia.
    Jednocześnie przepisy wprowadzają szczególny tryb korekty do wybranych składników
    majątku. Z uwagi na zazwyczaj wieloletni okres wykorzystania składników majątku
    zaliczanych do środków trwałych ustawa przyjmuje zasadę dokonywania cząstkowej i
    równomiernej korekty w dłuższym czasie (dla nieruchomości przez 10 lat, a dla
    pozostałych składników majątku przez 5 lat). Regulacje te mają na celu urealnienie
    odliczenia podatku naliczonego. Ustawa zakłada bowiem, że środki trwałe (jako dobra o
    charakterze trwałym) zużywają się w określonym czasie, a nie jednorazowo. W tym też
    czasie stopniowo konsumowane jest prawo do odliczenia i należy je oceniać w dłuższej
    perspektywie czasu, a nie jednorazowo.
    Analiza powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wskazuje, że w przypadku zmiany
    przeznaczenia środka trwałego, tj. zarówno w sytuacji, gdy podatnik miał prawo do
    obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od
    wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, jak również
    w sytuacji, gdy nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi, podatnik jest
    obowiązany dokonać korekty podatku.
    Wskazali Państwo, że Infrastruktura, którą przyjęli Państwo na stan środków trwałych
    podlegających amortyzacji po zakończeniu Inwestycji, składa się ze środków trwałych,
    których wartość początkowa przekracza 15.000 zł. Oddanie do użytkowania sieci
    wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia nastąpiło 13 stycznia 2023 r.,
    natomiast zakupionego Sprzętu - 21 lutego 2022 r. Zatem do momentu aportu, który

    planują Państwo w 2025 r. nie będą Państwo wykorzystywali Infrastruktury do czynności
    opodatkowanych.
    W analizowanym przypadku początkowe wykorzystywanie Infrastruktury i Sprzętu od ich
    oddania do użytkowania do momentu aportu w 2025 r. do wykonywania czynności
    niepodlegających opodatkowaniu (nieodpłatne przekazanie na rzecz Spółki) nie pozbawia
    Państwa prawa do dokonania późniejszego odliczenia podatku naliczonego w drodze
    korekty, o której mowa w art. 91 ustawy, w przypadku dokonania aportu, która to
    czynność - jak wskazano powyżej - będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.
    Zmiana prawa do odliczenia następuje w związku ze zmianą przeznaczenia danego dobra
    (co niewątpliwie związane jest z zamiarem jego wykorzystania). Początkowe wykorzystanie
    środków trwałych do celów działalności nieopodatkowanej (nieodpłatne udostępnienie)
    będzie miało miejsce od momentu oddania do użytkowania aż do momentu wniesienia
    aportem do Spółki. Jest więc to moment, z którym dojdzie do zmiany przeznaczenia.
    Zaznaczyć w tym miejscu należy, że z treści art. 91 ustawy wynika, że w odniesieniu do
    nieruchomości to moment oddania do użytkowania danej nieruchomości rozpoczyna
    okres, w którym przewidziana jest korekta wieloletnia.
    Dla Infrastruktury, tj.: sieci wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia znajdzie
    zastosowanie 10-letni okres korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy.
    Ponadto, przepis art. 91 ust. 5 ustawy wprowadza szczególny przypadek dokonywania
    korekt w sytuacji, gdy podatnik w okresie trwania korekty cząstkowej - tj. w okresie 10 lat
    w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - zbywa dany
    środek trwały.
    W takich sytuacjach - zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych -
    przyjmuje się, że zbyte składniki majątku służą nadal działalności opodatkowanej lub
    nadal działalności zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu, aż do końca okresu
    korekty. Jednakże w miesiącu dokonania sprzedaży dokonuje się od razu korekty za
    wszystkie pozostałe okresy. Korekty dokonuje się w rozliczeniu za miesiąc, w którym
    dokonano sprzedaży.
    Jeśli transakcja zbycia środka trwałego została opodatkowana, wówczas przyjmuje się, że
    przez cały pozostały do końca korekty okres towar ten służy w całości transakcjom
    dającym prawo do odliczenia. Natomiast jeśli sprzedaż była zwolniona lub nie podlega
    opodatkowaniu, wówczas przyjmuje się, że zbywany środek trwały służy czynnościom
    niedającym prawa do odliczenia.
    Zatem w związku z planowaną na rok 2025 dostawą (w formie aportu) Infrastruktury,
    która to czynność (jak wskazano powyżej) będzie transakcją opodatkowaną podatkiem
    VAT, nastąpi zmiana przeznaczenia środków trwałych (nieruchomości-Infrastruktury), z
    wykorzystywanych wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem
    VAT na wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
    W związku z tym będą Państwo uprawnieni do dokonania odliczenia w drodze korekty
    odpowiedniej części podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących
    poniesione wydatki na wykonanie/nabycie Infrastruktury zgodnie z art. 91 ustawy.
    Biorąc pod uwagę, że w pierwszym i drugim roku od oddania Infrastruktury, tj.: sieci
    wodociągowej wraz ze stacją podwyższania ciśnienia do użytkowania, tj. w 2023 r.
    wykorzystywali Państwo Infrastrukturę do czynności niepodlegających opodatkowaniu,
    zatem za pierwszy i drugi rok użytkowania Infrastruktury nie będzie Państwu
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
    Natomiast jeśli aport nastąpi w 2025 r. będą Państwo mieli prawo do odliczenia 8/10
    łącznej kwoty podatku VAT przypadającej na nabycie/wytworzenia Infrastruktury.

    W zakresie Sprzętu (ciągnika rolniczego marki (...), sprzętu asenizacyjnego marki (...) oraz
    urządzenia do czyszczenia (...)) wskazali Państwo, że stanowi on również środek trwały a
    jego wartość początkowa przekroczyła 15.000 zł.
    Zatem należy uznać, że również w zakresie tych środków trwałych, które są użytkowane
    nieodpłatnie przez Spółkę, a następnie zostaną w 2025 r. przekazane aportem do Spółki
    będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie za
    okres w jakim ciągnik rolniczy marki (...), sprzęt asenizacyjny marki (...) oraz urządzenia do
    czyszczenia (...) będą wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności
    opodatkowanych.
    Okres korekty, o której mowa w art. 91 ust. 2 ustawy dla Sprzętu wynosi 5 lat.
    Oddanie do użytkowania zakupionego Sprzętu nastąpiło 21 lutego 2022 r.
    Zatem skoro w pierwszym, drugim i trzecim roku (2022, 2023, 2024) od oddania do
    użytkowania ciągnika rolniczego marki (...), sprzętu asenizacyjnego marki (...) oraz
    urządzenia do czyszczenia (...) były one wykorzystywane do czynności niepodlegających
    opodatkowaniu, a następnie w 2025 r. zostaną przekazane w ramach aportu do Spółki,
    będzie Państwu przysługiwało prawo do korekty odliczenia. Będą Państwo mogli odliczyć 2
    /5 podatku naliczonego dotyczącego wydatków poniesionych na zakup Sprzętu.
    Korekty w zakresie Infrastruktury oraz Sprzętu powinni Państwo dokonać jednorazowo za
    okres, w którym nastąpi aport.
    Ponadto, należy wskazać, że prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem
    niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy.
    Państwa stanowisko w zakresie pyta nr 3 i 4 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
      ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.