Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-418/16/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-08-26
Teza: Czy usługa noclegu ze śniadaniem jako usługa złożona, składająca się z usługi głównej (noclegu) i usługi pomocniczej (śniadania) jest zwolniona od podatku od towarów i usług dla studentów i doktorantów Politechniki oraz studentów i doktorantów innych uczelni, z którymi uczelnia ma zawartą umowę dotyczącą zakwaterowania w domach studenta? Czy usługa noclegu ze śniadaniem jako usługa złożona, składająca się z usługi głównej (noclegu) i usługi pomocniczej (śniadania) jest opodatkowana stawką 8% dla pozostałych osób kwaterowanych w domach studenta? Czy zakup śniadania przez studenta lub doktoranta zakwaterowanego ze stawką zwolnioną (zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 30 ustawy o VAT) cały miesiąc i korzystającego ze śniadań „na życzenie” można potraktować jako usługę kompleksową i tym samym zastosować zwolnienie od podatku?
Słowa kluczowe: usługi-usługi noclegowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 czerwca 2016 r. (data wpływu 14 czerwca 2016 r.), uzupełnionym w dniu 16 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług zakwaterowania i noclegu oraz usług dodatkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2016 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 16 sierpnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług zakwaterowania i noclegu oraz usług dodatkowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Politechnika jest uczelnią publiczną oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym prowadzi domy studenta, w których kwaterowani są studenci i doktoranci Politechniki oraz studenci i doktoranci innych uczelni, z którymi Politechnika ma zawartą umowę dotyczącą zakwaterowania. Ponadto w ramach wolnych miejsc kwaterowane są inne osoby.

Stosownie do przepisu art. 43 ust.1 pkt 30 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT” - zakwaterowanie własnych studentów i doktorantów oraz studentów i doktorantów innych uczelni, z którymi Politechnika ma zawartą umowę dotyczącą zakwaterowania jest zwolnione od podatku.

Natomiast zakwaterowanie pozostałych osób jest opodatkowane stawką 8% - zgodnie z art. 41 ust. 2, w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT i poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Politechnika zamierza rozszerzyć usługę noclegową w domach studenta o śniadanie, które będzie dostarczane przez firmę cateringową.

Domy studenta będą oferowały zatem:

*   usługę noclegową bez śniadania,
*   nocleg ze śniadaniem,
*   możliwość wykupienia pojedynczych śniadań (w dowolnych ilościach) przez studentów i doktorantów, którzy są zakwaterowani długoterminowo.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługa noclegu ze śniadaniem jako usługa złożona, składająca się z usługi głównej (noclegu) i usługi pomocniczej (śniadania) jest zwolniona od podatku od towarów i usług dla studentów i doktorantów Politechniki oraz studentów i doktorantów innych uczelni, z którymi uczelnia ma zawartą umowę dotyczącą zakwaterowania w domach studenta?
2.  Czy usługa noclegu ze śniadaniem jako usługa złożona, składająca się z usługi głównej (noclegu) i usługi pomocniczej (śniadania) jest opodatkowana stawką 8% dla pozostałych osób kwaterowanych w domach studenta?
3.  Czy zakup śniadania przez studenta lub doktoranta zakwaterowanego ze stawką zwolnioną (zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 30 ustawy o VAT) cały miesiąc i korzystającego ze śniadań „na życzenie” można potraktować jako usługę kompleksową i tym samym zastosować zwolnienie od podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa noclegu ze śniadaniem (jako usługa kompleksowa) podlega:

*   zwolnieniu od podatku od towarów i usług dla studentów i doktorantów Politechniki oraz studentów i doktorantów innych uczelni, z którymi uczelnia ma zawartą umowę dotyczącą zakwaterowania - zgodnie z art. 43 ust.1 pkt 30 ustawy o podatku od towarów i usług (bez względu na to czy ww. osoby korzystają ze śniadań przez cały miesiąc czy sporadycznie),
*   opodatkowana jest stawką 8% dla pozostałych osób zakwaterowanych w domach studenta zgodnie z art. 41 ust. 2, w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT i poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Usługa zakwaterowania składająca się z usługi wiodącej (noclegi w domach studenta) i usługi pomocniczej (śniadanie) to świadczenie złożone (kompleksowe). Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną winna się ona składać z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu (noclegu). W tym przypadku śniadanie traktowane jest jako usługa pomocnicza i nie będzie oferowana jako oddzielna usługa, lecz tylko w pakiecie z noclegiem lub jako rozszerzenie oferty noclegowej. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego tj. noclegu. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu sama w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną. Podstawowym celem wprowadzenia usługi pomocniczej (śniadania) tworzącej razem z usługą główną (noclegiem) - usługę kompleksową - jest uatrakcyjnienie świadczonych do tej pory usług zakwaterowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy – w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Artykuł 8 ust. 2a ustawy stanowi implementację przepisów prawa unijnego, bowiem zgodnie z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, kiedy podatnik działając we własnym imieniu zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W takim przypadku, gdy podmiot nabywa usługę, a następnie odsprzedaje ją kontrahentowi w tzw. „stanie nieprzetworzonym”, uznawany jest za podatnika, który usługę taką świadczy. Świadczenie takich usług powinno zostać zatem opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla danego rodzaju usługi.

W świetle art. 5a ustawy o VAT, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podkreślić zatem należy, iż prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług w stosunku do towarów, dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Stawka podatku - na podstawie art. 41 ust. 1 powołanej ustawy - wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r.:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W pozycji 163 załącznika nr 3 do ustawy, który stanowi wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 8%, wymienione zostały usługi w grupowaniu PKWiU 55 „usługi związane z zakwaterowaniem”.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719) przewidziano, że stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W pozycji 7 tego załącznika wskazano na usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów, przy przygotowaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowaniu napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 2 pkt 30 ustawy, przez „PKWiU ex” – rozumie się zakres wyrobów lub usług węższy niż określony w danym grupowaniu Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług.

Z kolei w myśl art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy, zwalnia się od podatku usługi zakwaterowania:

1.  w bursach i internatach świadczone na rzecz uczniów i wychowanków szkół prowadzących te bursy i internaty,
2.  w domach studenckich świadczone na rzecz studentów i doktorantów uczelni prowadzących te domy studenckie,
3.  świadczone na rzecz uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów przez podmioty inne niż wymienione w lit. a i b, pod warunkiem że szkoły lub uczelnie mają z tymi podmiotami zawarte umowy dotyczące zakwaterowania swoich uczniów i wychowanków lub studentów i doktorantów;

W tym miejscu podkreślić należy, iż z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości UE wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał Trybunał Sprawiedliwości UE w swym orzecznictwie: pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Określenie, czy dane świadczenie mieści się w kategorii uprawniającej do korzystania z ww. zwolnienia powinno uwzględnić naturę tego świadczenia, w tym wszystkie okoliczności sprawy istniejące w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Politechnika (uczelnia publiczna) jest podatnikiem VAT czynnym. W oparciu o ustawę prawo o szkolnictwie wyższym prowadzi domy studenta, w których kwaterowani są studenci i doktoranci Politechniki oraz studenci i doktoranci innych uczelni, z którymi Politechnika ma zawartą umowę dotyczącą zakwaterowania. Ponadto w ramach wolnych miejsc kwaterowane są inne osoby. Do przedmiotowych usług Politechnika stosuje zwolnienie od podatku w przypadku zakwaterowania własnych studentów i doktorantów oraz studentów i doktorantów innych uczelni, z którymi Politechnika ma zawartą umowę dotyczącą zakwaterowania oraz stawkę w wysokości 8% w przypadku zakwaterowania pozostałych osób (PKWiU 55 - usługi związane z zakwaterowaniem). W związku z zamiarem uatrakcyjnienia oferty, Politechnika zamierza rozszerzyć usługę noclegową w domach studenta o śniadanie, które będzie dostarczane przez firmę cateringową. Zatem domy studenta będą oferowały: usługę noclegową bez śniadania, nocleg ze śniadaniem, możliwość wykupienia pojedynczych śniadań (w dowolnych ilościach) przez studentów i doktorantów, którzy są zakwaterowani długoterminowo.

Odnosząc się do opisu przedstawionego we wniosku należy wskazać, iż co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Aby móc wskazać, iż dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego – na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Należy podkreślić, iż w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. Oznacza to, że jeżeli podatnik wykonuje więcej niż jedno świadczenie na rzecz klienta i są one ze sobą powiązane tak, że obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie sztucznie można byłoby podzielić, to te elementy lub świadczenia – dla celów podatku od towarów i usług – stanowią jedną całość lub jedną usługę. Ponadto, jeżeli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich dokonywana jest rozpatrywana transakcja. Po pierwsze zatem, czy są to świadczenia odrębne, czy też jest to jedno świadczenie, a po drugie, czy w tym ostatnim przypadku to jedno świadczenie powinno zostać zakwalifikowane jako świadczenie usług.

Transakcja składająca się z jednego świadczenia w aspekcie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, gdyż pogarszałoby to funkcjonalność systemu VAT. Stanowisko takie wynika z orzecznictwa ETS (obecnie TSUE). Pogląd taki został wyrażony m.in. w wyroku z dnia 27 października 2005 r., sygn. akt C-41/04 w sprawie Levob Verzekeringen BV, w którym Trybunał stwierdził, iż jeżeli dwie lub więcej niż dwie czynności (typu: dostawa towarów lub/i świadczenie usług) dokonane przez podatnika na rzecz nabywcy są tak ściśle ze sobą związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania podatku VAT (czyli albo dostawę określonego towaru, albo świadczenie konkretnej usługi), i to nawet wówczas, gdy następuje to za zapłatą dwóch lub wielu odrębnych cen. Stanowisko takie Trybunał potwierdził w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise, w którym stwierdził, że „w celu ustalenia, dla celów VAT, czy świadczenie usług obejmujące klika części składowych należy traktować jako jedno świadczenie, czy też jako dwa lub więcej świadczeń wycenianych odrębnie, należy przede wszystkim wziąć pod uwagę treść przepisu art. 2 (1) VI Dyrektywy, zgodnie z którym każde świadczenie usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne oraz fakt, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę nie powinno być sztucznie dzielone, co mogłoby prowadzić do nieprawidłowości w funkcjonowaniu systemu podatku VAT”. Trybunał wskazał, że „pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas, gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Tak więc, o świadczeniu złożonym można mówić, gdy istnieje funkcjonalny związek pomiędzy poszczególnymi elementami świadczenia na tyle ścisły, by nie można było wydzielić z tego świadczenia jego poszczególnych elementów i potraktować ich jako świadczeń odrębnych. Muszą one stanowić jedną nierozerwalną całość.

Jak wskazano już wyżej - z opisu przedstawionego we wniosku wynika - że Politechnika (uczelnia publiczna) prowadzi domy studenta, w których kwaterowani są jej studenci i doktoranci oraz studenci i doktoranci innych uczelni, z którymi ma zawartą umowę dotyczącą zakwaterowania. Ponadto w ramach wolnych miejsc kwaterowane są inne osoby. Zamierzając uatrakcyjnić swoja ofertę, Politechnika planuje rozszerzyć usługę noclegu (zakwaterowania) poprzez możliwość nabywania śniadań dostarczanych przez firmę cateringową.

W przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości zastosowanej stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się przy tym w oderwaniu od treści umowy łączącej strony, a jedynie w oparciu o to, czy dokonywane przez podatnika czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

Przenosząc zatem powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy należy ustalić, czy mamy do czynienia z usługą kompleksową, obejmującą dodatkowe usługi, świadczone przez Politechnikę w ramach usługi noclegowej.

Należy podkreślić, że obecnie Politechnika, w ramach prowadzenia domów studenta oferuje usługę noclegową (zakwaterowania) jako świadczenie samoistne, niezwiązane z żadnym innym świadczeniem. Politechnika dopiero - chcąc uatrakcyjnić swoją ofertę - zamierza rozszerzyć usługi zakwaterowania (noclegu) poprzez opcję sprzedaży śniadań (nabywanych przez Politechnikę od firmy cateringowej). Jednocześnie jednak Politechnika nadal będzie oferować również samoistne usługi zakwaterowania (noclegu) bez ww. czynności (tj. bez opcji „nocleg ze śniadaniem”).

Zatem tak opisanych usług nie można traktować jako świadczenia kompleksowego, gdyż z przedstawionych okoliczności wynika, że są one odrębnymi niezależnie realizowanymi świadczeniami. Dlatego też w przedstawionych okolicznościach uznać należy, że usługa wyżywienia nie będzie stanowić usługi towarzyszącej (pomocniczej) służącej realizacji usługi noclegowej. Biorąc zatem pod uwagę charakter wykonywanych czynności, sprzedaż noclegów oraz sprzedaż wyżywienia będą stanowiły świadczenie odrębnych usług. Zarówno na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jak również orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, nie można poszczególnych usług traktować jako jedną kompleksową usługę, której podstawowym świadczeniem jest usługa zakwaterowania – noclegu. Nie można bowiem przyjąć, iż dodatkowe świadczenie w postaci śniadania nie będzie miało charakteru samoistnego, co wskazuje, że nie ma podstaw do jego traktowania jako elementu usługi kompleksowej. W przypadku zapewnienia dodatkowego świadczenia typu śniadanie należy mówić o odrębnym świadczeniu, które może być wykonywane niezależnie od wykonania usługi noclegowej. Nie sposób ponadto uznać, że te dodatkowe świadczenie wykazuje tak ścisłe powiązanie z usługą noclegu, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Nie można również uznać, iż to dodatkowe świadczenie jest zdeterminowane przez usługę główną (usługę noclegową) oraz że nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez tego dodatkowego świadczenia.

Uwzględniając przywołaną analizę kompleksowości świadczonych czynności uznać należy, iż planowane przez Politechnikę świadczenia polegające na oferowaniu usługi noclegowej w domach studenckich rozszerzonej o opcję wyżywienia (tj. możliwość wykupienia śniadania zakupionego przez Politechnikę od firmy cateringowej) jako dodatkowe świadczenie, które nie jest niezbędne do rzetelnego i właściwego świadczenia usług zakwaterowania czy noclegu należy traktować jako odrębne, niezależne od usług zakwaterowania czy noclegu i opodatkować je wg stawki właściwej dla usług związanych z wyżywieniem (pod warunkiem zakwalifikowania przedmiotowych usług do grupowania PKWiU 56). Usługi te bowiem nie są usługami ściśle związanymi z oferowanymi przez Politechnikę usługami zakwaterowania (noclegowymi).

Dodatkowa możliwość zakupu śniadania przez osoby zakwaterowane w domach studenckich jest bowiem dobrowolna (istnieje możliwość jej wyboru bądź rezygnacji z niej), a Politechnika nadal będzie oferować samoistne usługi zakwaterowania (noclegu) bez ww. czynności.

Tym samym tut. organ nie podziela zaprezentowanego we wniosku stanowiska, iż do całości oferowanych przez Politechnikę usług tj. do usługi zakwaterowania (noclegu) z opcją zakupu śniadania zastosowanie ma:

*   zwolnienie od podatku - zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 30 ustawy o podatku od towarów i usług - w przypadku sprzedaży dla studentów i doktorantów Politechniki oraz studentów i doktorantów innych uczelni, z którymi uczelnia ma zawartą umowę dotyczącą zakwaterowania (bez względu na to czy ww. osoby korzystają ze śniadań przez cały miesiąc czy sporadycznie) oraz
*   opodatkowanie stawką 8% dla pozostałych osób zakwaterowanych w domach studenta zgodnie z art. 41 ust. 2, w związku z art. 146a pkt 2 ustawy o VAT i poz. 163 załącznika nr 3 do ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.