Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1317/13-2/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-25
Teza: Czy opisane w stanie faktycznym połączenie Wnioskodawcy ze Spółką poprzez przejęcie Wnioskodawcy przez Spółkę będzie neutralne dla Wnioskodawcy na gruncie VAT i w związku z połączeniem nie powstanie dla Wnioskodawcy zobowiązanie podatkowe w podatku VAT?
Słowa kluczowe: grupa-grupa kapitałowa; likwidacja; przejęcie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy -przedstawione we wniosku z dnia 5 grudnia 2013 r. (data wpływu 6 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowaniu podatkiem VAT połączenia Wnioskodawcy, posiadającego majątek w postaci wierzytelności własnych oraz środków pieniężnych, ze Spółką w trybie przepisów kodeksu spółek handlowych **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowaniu podatkiem VAT połączenia Wnioskodawcy, posiadającego majątek w postaci wierzytelności własnych oraz środków pieniężnych, ze Spółką w trybie przepisów kodeksu spółek handlowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski, podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów. Wnioskodawca jest również czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym w Polsce dla celów VAT. Wspólnikami Wnioskodawcy są C. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) oraz M.I Sp. z o.o. (dalej: M.) z siedzibą na terytorium Polski, podlegające opodatkowaniu CIT od całości swoich dochodów. Spółka jest właścicielem 7.800.098 udziałów Wnioskodawcy, a M. jest właścicielem 2 udziałów Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w przeszłości pełnił funkcję spółki holdingowej w ramach grupy kapitałowej. Jednakże po sprzedaży do podmiotu niepowiązanego 100% udziałów w spółce zależnej - Sp. z o.o. Wnioskodawca nie jest już udziałowcem w żadnym podmiocie. Środki ze sprzedaży udziałów Wnioskodawca wykorzystał do udzielenia finansowania Spółce, poprzez objęcie obligacji wyemitowanych przez Spółkę. W przypadku, gdyby Wnioskodawca na podstawie umowy z nabywcą udziałów otrzymał dodatkowe wynagrodzenie należne po pewnym czasie od transakcji (tzw. price adjustment), możliwe jest, że Wnioskodawca obejmie kolejną emisję obligacji wyemitowanych przez Spółkę.

W związku z tym, że Wnioskodawca nie pełni już roli spółki holdingowej, grupa kapitałowa, do której należą Wnioskodawca i Spółka planuje zlikwidowanie Wnioskodawcy, poprzez przejęcie Wnioskodawcy przez Spółkę. W wyniku połączenia Spółka stanie się sukcesorem uniwersalnym Wnioskodawcy. Proces likwidacji zostanie przeprowadzony zgodnie z właściwymi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm., dalej KSH).

Takie działanie ma na celu ograniczenie kosztów działalności dwóch odrębnych podmiotów prawnych (np. koszty obsługi księgowej, koszty wynajmu biura, audyt sprawozdań finansowych itd.), w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie pełni już swojej pierwotnej funkcji w grupie. Po sprzedaży udziałów przez Wnioskodawcę, brak jest ekonomicznego uzasadnienia dla dalszego finansowania działalności Wnioskodawcy jako odrębnego podmiotu prawnego.

Połączenie zostanie poprzedzone odkupieniem przez Spółkę 2 udziałów Wnioskodawcy posiadanych przez M, w efekcie czego na dzień połączenia Spółka będzie 100% udziałowcem Wnioskodawcy.

Majątek likwidacyjny, który zostanie wydany Spółce będzie składał się tylko z wierzytelności względem Spółki oraz środków pieniężnych.

Majątek przekazany w ramach połączenia będzie składał się z wierzytelności własnych (względem Spółki z tytułu obligacji/pożyczek, i względem należących do grupy spółek komandytowych z tytułu udzielonych im pożyczek, oraz ewentualnie środków pieniężnych). Połączenie Wnioskodawcy zostanie przeprowadzone po 1 stycznia 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisane w stanie faktycznym połączenie Wnioskodawcy ze Spółką poprzez przejęcie Wnioskodawcy przez Spółkę będzie neutralne dla Wnioskodawcy na gruncie VAT i w związku z połączeniem nie powstanie dla Wnioskodawcy zobowiązanie podatkowe w podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że opisane w stanie faktycznym połączenie Wnioskodawcy ze Spółką poprzez przejęcie Wnioskodawcy przez Spółkę będzie neutralne dla Wnioskodawcy na gruncie VAT i w związku z połączeniem nie powstanie dla Wnioskodawcy zobowiązanie podatkowe y podatku VAT.

Dodatkowo, nawet gdyby połączenie, co do zasady, podlegało opodatkowaniu VAT, to ze względu na przedmiot transakcji (charakter wydawanych składników majątku, tj. wierzytelności własne oraz środki pieniężne), przekazanie tych składników majątku nie podlegałoby opodatkowaniu VAT.

Co więcej, gdyby ze względu na przekazanie wszystkich składników majątku Wnioskodawcy uznać że przeniesione zostało przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, takie zdarzenie wciąż nie podlegałoby ustawie o VAT (poprzez wyłączenie wprost z zakresu ustawy o VAT transakcji, który przedmiotem jest przedsiębiorstwo).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 491 KSH spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi.

Połączenie może być dokonane m.in. przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na inną spółkę przejmującą za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej tzw. łączenie się przez przejęcie na mocy art. 492 § 1 pkt 1 KSH. Wskazane połączenie znajdzie zastosowanie w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym.

Na mocy art. 493 § 1 KSH, przejmowana spółka (Wnioskodawca) zostanie rozwiązana bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru. Zgodnie z art. 494 § 1 KSH, Spółka, z dniem połączenia, przejmie wszystkie prawa i obowiązki Wnioskodawcy.

W opinii Wnioskodawcy, wydanie przez spółkę kapitałową majątku w ramach procesu połączenia przez przejęcie nie zostało przewidziane przez ustawodawcę jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT. Zgodnie z generalną regułą wyrażoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, co do zasady, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W związku z powyższym, w opinii Wnioskodawcy przeniesienie majątku Spółki na Wnioskodawcę w toku połączenia nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż w zamian za majątek przenoszony w ramach połączenia Wnioskodawca nie osiągnie żadnego przysporzenia. W konsekwencji nie można uznać, że Wnioskodawca otrzyma jakiekolwiek wynagrodzenie, a więc przeniesienie majątku na skutek połączenia nie stanowi odpłatnej dostawy towarów (odpłatnego świadczenia usług).

Wydanie takie nie podlega również w opinii Wnioskodawcy opodatkowaniu jako nieodpłatne przekazanie towarów traktowane w oparciu o art. 7 ust. 2 ustawy o VAT na równi z odpłatną dostawą, a więc jako przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabyciu, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W analizowanej sytuacji nie ma również zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, który w pewnych sytuacjach obejmuje zakresem opodatkowania nieodpłatne świadczenie usług. Zgodnie z definicją ustawową, przez świadczenie usług rozumiane jest każde odpłatne świadczenie na rzecz drugiego podmiotu, które nie jest dostawą towarów. Pojęcie świadczenia usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Innymi słowy, w każdym przypadku, gdy określonemu zespołowi czynności nie będzie można przypisać charakteru dostawy towarów, właściwym będzie jego zakwalifikowanie jako świadczenie usług. Takie komplementarne ujęcie obrotu, zgodnie z zasadą o unikaniu braku opodatkowania, ma zapewnić normatywną możliwość poboru podatku z tytułu wykonywania czynności przez podatników. Należy podkreślić, że powyższa definicja nie oznacza jednakże, że opodatkowane jako świadczenie usług będą wszelkie czynności podejmowane przez jednostkę działającą w charakterze podatnika.

Możliwość opodatkowania aktywności podatnika jako świadczenia usług uzależniona jest od wystąpienia czynności świadczenia. ,,Świadczyć” zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego oznacza wykonać coś na czyjąś rzecz, termin „świadczenie” z kolei należy rozumieć jak obowiązek wykonania czegoś. Powyższe nie oznacza możliwości zakwalifikowania do kategorii usług tylko przypadków, gdy podatnik podejmuje określone działania. Definicja usługi obejmuje bowiem także zaniechania, za świadczenie usług należy uznać także powstrzymanie się od dokonania czynności lub tolerowanie czynności lub sytuacji.

W związku z powyższym można stwierdzić, iż dla uznania, że w konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem usług konieczne jest zaistnienie bezpośredniego odbiorcy usługi, beneficjenta świadczenia - innymi słowy podmiotu, który odnosi bezpośrednie korzyści związane z uzyskiwaniem świadczenia od innej jednostki. Jeżeli czynność dokonana przez jednostkę nie przyniesie korzyści o charakterze majątkowym konkretnemu podmiotowi, nie może być mowy o świadczeniu usług.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca pragnie zauważyć, że w jego ocenie w ustawie VAT brak jest regulacji, które nakładałyby obowiązek opodatkowania VAT transakcji połączenia (w tym połączenia przez przejęcie) spółek kapitałowych. Zdaniem Wnioskodawcy, brak jest podstaw do uznania takiej transakcji za czynność objętą zakresem przedmiotowym ustawy o VAT. W szczególności połączenie spółek, jako czynność ukierunkowana na restrukturyzację i przeniesienie majątku jednej spółki do drugiej nie może być uznana za czynność stanowiącą dostawę towarów lub świadczenie usług. Z uwagi na fakt, że dokonywanie procesów przekształceniowych (np. połączenia), stanowi realizację uprawnień właścicielskich, nie można uznać, że transakcja połączenia dwóch spółek kapitałowych wchodzi w zakres czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Z powyższych względów, w ocenie Wnioskodawcy, planowana transakcja połączenia Wnioskodawcy ze Spółką nie będzie rodzić skutków w postaci powstania obowiązku podatkowego w podatku VAT, z uwagi na nieistnienie w ustawie o VAT przepisów, których treść nakładałaby obowiązek opodatkowania VAT takiej czynności.

Pogląd, zgodnie z którym transakcja połączenia spółek jest neutralna na gruncie ustawy VAT, potwierdza szereg interpretacji podatkowych, m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 26 lutego 2009 r., IPPP3/443-277/08-4/RK, w której organ podatkowy za prawidłowe uznał następujące stanowisko:

„(…) przepisy UPodVAT wyraźnie określają przedmiotowy zakres opodatkowania podatkiem VAT. Połączenie spółek jako forma przekształcenia właścicielskiego polegająca na przeniesieniu całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą nie stanowi żadnej z czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w szczególności nie stanowi odpłatnej dostawy towarów.

W konsekwencji, zdaniem Spółki Przejmowanej, połączenie przez przejęcie Spółki Przejmowanej nie podlega opodatkowaniu VAT i w konsekwencji Spółka Przejmowana nie jest zobowiązana do wykazania podatku należnego VAT z tego tytułu”.

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że nawet gdyby potraktować połączenie jako zdarzenie podlegające, co do zasady, opodatkowaniu VAT (z czym Wnioskodawca się nie zgadza) to ze względu na rodzaj składników majątkowych podlegających w tym konkretnym przypadku przekazaniu Spółce (wierzytelności własne i środki pieniężne), transakcja taka również nie podlegałaby opodatkowaniu VAT, ponieważ wydanie wierzytelności własnych i środków pieniężnych nie podlega VAT.

Ponadto, w sytuacji, gdyby organ podatkowy uznał, że nie należy rozpatrywać poszczególnych składników majątkowych, jako odrębnych przedmiotów transakcji, ponieważ wydanie całego majątku Wnioskodawcy przesądza o tym, że przedmiotem wydania jest przedsiębiorstwo, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, do transakcji takiej również nie miałyby zastosowania przepisy ustawy o VAT.

Pogląd, zgodnie z którym połączenie spółek jest wyłączone z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT znajduje również potwierdzenie m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 5 grudnia 2012 r., ITPP1/443-1116/12/AT, w której stwierdzono:

„W złożonym wniosku poinformowano, że Spółka planuje połączenie ze spółką z o.o. Do Spółki, która połączy się ze Spółką wniesiono aport w postaci gruntu. Grunty wejdą do składników majątku jako aktywa trwałe o wartości nominalnej, w jakiej zostały przyjęte w firmie, która łączy się ze Spółką. Połączenie nastąpi w trybie art. 492 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych, przy czym spółką przejmującą będzie Wnioskodawca. Wnioskodawca wskazuje na sukcesję podatkowoprawną tej czynności w rozumieniu - art. 93 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze powołane przepisy prawa, w powiązaniu z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, stwierdzić należy, że skoro - jak wskazują okoliczności sprawy - połączenie Spółki ze spółką z o.o. nastąpi w trybie art. 492 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych, to tym samym czynność taka, dotycząc w istocie przejęcia przedsiębiorstwa tej spółki z o.o., której towarzyszy sukcesja przez Spółkę praw i obowiązków spółki przejmowanej (spółki z o.o.) w rozumieniu art. 93 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączona będzie spod opodatkowania tym podatkiem. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy”.

Podobne stanowisko wyrażono m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 sierpnia 2012 r., IPPP3/443-570/12-2/KT oraz z 29 kwietnia 2011 r., IPPP3/443-181/11-2/SM.

Z przytoczonych względów, nawet gdyby uznać transakcję połączenia Wnioskodawcy ze Spółką przez przejęcie za dostawę towarów bądź świadczenie usług (chociaż w ocenie Wnioskodawcy nie ma podstaw do takiej kwalifikacji tej czynności), połączenie będzie wyłączone z opodatkowania na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Uwzględniając powyższe uwagi, zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja połączenia Wnioskodawcy ze Spółką przez przejęcie będzie neutralna podatkowo na gruncie ustawy VAT i w związku z tą transakcją nie powstanie zobowiązanie podatkowe w podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów – w art. 7 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Na mocy art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie przepisy ustawy podatku od towarów i usług wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Stosownie do treści art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Definicję taką zawiera ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93, ze zm.). Na mocy art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast, zgodnie z art. 552 ww. ustawy czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Należy jednocześnie podkreślić, że o tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik jest obowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W tym miejscu wskazać należy że instytucja łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013r., poz. 1030).

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy, Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

W myśl art. 492 § 1 pkt 1 tej ustawy, połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Na podstawie art. 515 § 1 Kodeksu spółek handlowych, połączenie może być przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego, jeżeli spółka przejmująca ma udziały lub akcje spółki przejmowanej albo udziały lub akcje nabyte lub objęte, zgodnie z przepisami art. 200 lub art. 362 oraz w przypadkach, o których mowa w art. 366.

Z kolei, zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

W myśl art. 93 § 1 pkt 1 powołanej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się osób prawnych wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Stosownie do treści art. 93 § 2 pkt 1 omawianej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym w Polsce dla celów VAT.

Wspólnikami Wnioskodawcy są C. Sp. z o.o. oraz M. Sp. z o.o. z siedzibą na terytorium Polski. Spółka jest właścicielem 7.800.098 udziałów Wnioskodawcy, a M. jest właścicielem 2 udziałów Wnioskodawcy.

W związku z tym, że Wnioskodawca nie pełni już roli spółki holdingowej, grupa kapitałowa, do której należą Wnioskodawca i Spółka planuje zlikwidowanie Wnioskodawcy, poprzez przejęcie Wnioskodawcy przez Spółkę. W wyniku połączenia Spółka stanie się sukcesorem uniwersalnym Wnioskodawcy. Proces likwidacji zostanie przeprowadzony zgodnie z właściwymi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks Spółek Handlowych (Dz. U. z 2013r., poz. 1030).

Połączenie zostanie poprzedzone odkupieniem przez Spółkę 2 udziałów Wnioskodawcy posiadanych przez M., w efekcie czego na dzień połączenia Spółka będzie 100% udziałowcem Wnioskodawcy.

Majątek przekazany w ramach połączenia będzie składał się z wierzytelności własnych (względem Spółki z tytułu obligacji/pożyczek, i względem należących do grupy spółek komandytowych z tytułu udzielonych im pożyczek, oraz ewentualnie środków pieniężnych). Połączenie Wnioskodawcy zostanie przeprowadzone po 1 stycznia 2014 r.

W rozpatrywanej sprawie nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, że w przypadku łączenia się osób prawnych nie mamy do czynienia z żadną transakcją, którą można by zakwalifikować do dostawy towarów lub świadczenia usług. Ze względu na treść powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że przeniesienie majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą może stanowić dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 (w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami) lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 (w zakresie przeniesienia praw do wartości niematerialnych i prawnych) ustawy o podatku od towarów i usług. W wyniku przejęcia co do zasady dochodzi do przeniesienia przez Spółkę przejmowaną prawa do rozporządzania towarem jak właściciel lub/i przeniesienia prawa do wartości niematerialnych lub prawnych. Czynność ta dla Spółki przejmowanej jest nieodpłatna, nie otrzymuje ona bowiem od spółki przejmującej żadnego ekwiwalentu. Z powyższego wynika, że przeniesienie majątku do spółki przejmującej, jako czynność nieodpłatna, zrównana jednakże z czynnościami odpłatnymi (zgodnie z art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ww. ustawy), podlega opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak już wyżej wspomniano, pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

W przypadku łączenia się osób prawnych (o czym mowa powyżej) mamy zatem do czynienia z czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

W przedstawionych okolicznościach sprawy będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Z opisu sprawy wynika, że w wyniku operacji przejęcia Wnioskodawcy przez Spółkę będącą 100% udziałowcem Wnioskodawcy dojdzie do przekazania wspólnikowi majątku Wnioskodawcy. Zatem, zamierzona czynność połączenia spółki Wnioskodawcy, skutkująca przeniesieniem całego majątku tej spółki na spółkę C., dokonana na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem będzie mieściła się w pojęciu „zbycia przedsiębiorstwa”, do której zastosowanie będzie miał przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe tut. Organ zgadza się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w kwestii zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy do czynności wydania majątku w ramach połączenia spółek.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, że transakcja jest wyłączona z zakresu opodatkowania VAT jest prawidłowe. Prawidłowość tego stanowiska organ wywiódł wyłącznie z przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że z uwagi na uznanie przejęcia Wnioskodawcy przez Spółkę jako czynności niepodlegającej ustawie o VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, bezprzedmiotowe jest rozstrzyganie czy podlega opodatkowaniu czynność przejęcia wierzytelności własnych Wnioskodawcy i/lub środków pieniężnych przez Spółkę będącą jedynym udziałowcem Strony.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.