Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-523/13/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-08-14
Teza: ulga rehabilitacyjna - leki, sprzęt
Słowa kluczowe: niepełnosprawni; odliczenia-odliczenie od dochodu; ulga-ulga rehabilitacyjna; wydatek-wydatki na rehabilitację; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura – 06 maja 2013 r.), uzupełnionym w dniu 15 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczenia od dochodu za rok 2007 i rok 2012 wydatków poniesionych na cele rehabilitacyjne niepełnosprawnej żony będącej na utrzymaniu podatnika:

*   w części dotyczącej odliczenia wydatków poniesionych na zakup leków - **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej odliczenia wydatków poniesionych na zakup cewników i worków do moczu - **jest prawidłowe,**
*   w pozostałej części - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06 maja 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 04 lipca 2013 r. znak: IBPB II/1/415-523/13/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono w dniu 15 lipca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Żona Wnioskodawcy w dniu 11 grudnia 2006 r. przeszła operację kręgosłupa w wyniku, której nastąpiła całkowita niezdolność do samodzielnej egzystencji i zaliczenie chorej żony do I grupy inwalidztwa. Od tego czasu żona Wnioskodawcy wymagała całodobowej opieki. Wypisano ją ze szpitala w stanie całkowitej niesprawności i z nie wyleczonymi ranami odleżynowymi na obu udach oraz zaleceniem dalszego leczenia w warunkach domowych. Leczenie w warunkach domowych z całodobową opieką trwało od pierwszego dnia powrotu do domu do końca jej życia. Żona Wnioskodawcy zmarła w dniu 24 kwietnia 2012 r. Opiekę pielęgniarską w domu nad niepełnosprawna żoną Wnioskodawcy przez cały ten okres (2006-2012) sprawowała córka Wnioskodawcy, która jest pielęgniarką i która mieszkała z rodzicami. Wykonywała ona wszystkie czynności dotyczące leczenia odleżyn zakażonych bakteryjnie, wykonywania cewnikowania, iniekcji dożylnych i domięśniowych, wkłuwania weflonów, przetaczania płynów infuzyjnych, wykonywania toalety rannej i wieczornej. Córka Wnioskodawcy jest pielęgniarką posiadającą „Prawo Wykonywania Zawodu Pielęgniarki” Powyższe czynności wykonywała pod nadzorem lekarza chirurga, który również określał zakres potrzebnych materiałów medycznych i leków do leczenia w ramach opieki pielęgniarskiej. Usługi opiekuńcze nad chorą żoną wykonywał również Wnioskodawca wraz z córką. W rozliczeniach rocznych (PIT-37) w latach 2007-2011 Wnioskodawca nie odliczał w ramach ulgi rehabilitacyjnej opieki pielęgniarskiej i usług opiekuńczych.

Wnioskodawca posiada faktury za zakupione materiały opatrunkowe i leki w tym leki do leczenia odleżyn, w warunkach domowych w zakresie opieki pielęgniarskiej. Faktury za okres 2007- 2012 wystawione są na nazwisko chorej żony Wnioskodawcy.

Córka Wnioskodawcy będąca pielęgniarką nie prowadzi własnej działalności gospodarczej. przez dłuższy okres czasu do chwili obecnej pozostaje bez zatrudnienia zarobkowego. W ostatnich dwóch latach życia stan zdrowia żony Wnioskodawcy bardzo się pogorszył i córka musiała zrezygnować z pracy aby stale opiekować się matką.

W okresie 2007 -2012 Wnioskodawca poniósł wydatki na zakup materiałów medycznych (z wyłączeniem leków) i były one następujące: w latach 2007-2009 brak faktur, w 2010 r. – 1699,782 zł, w 2011 r. – 10548,83 zł, w 2012 r. – 2760,44 zł. Za lata 2007-2009 Wnioskodawca nie gromadził faktur ponieważ, informowano go, że nie ma zwrotu za materiały medyczne (opatrunkowe).

W piśmie z dnia 12 lipca 2013 r. (data wpływu – 15 lipca 2013 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca doprecyzował stan faktyczny i wskazał, że:

1.Wnioskodawca był mężem B.W. do czasu zgonu żony w dniu 24 kwietnia 2012 r. Przez cały okres pożycia małżeńskiego od 1967 r. pomiędzy małżonkami istniała wspólność majątkowa. Wszystkie roczne rozliczenia podatkowe dokonane były na drukach PIT-37 od czasu ich obowiązywania do roku 2012 r. włącznie, rozliczone w obowiązującym okresie 2013 r. W latach 2007-2012 małżonkowie nie korzystali z żadnej preferencji podatkowej wspólnego rozliczenia, ponieważ w każdym roku ich wspólne dochody nie przekraczały kwoty wyznaczonej jako podstawa obliczenia podatku.

2.Orzeczenie o stopniu niepełnosprawności żony wydał Państwowy Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności, postanowieniem z dnia 15 czerwca 2007 r., zgodnie z którym żona Wnioskodawcy została zaliczona do „znacznego stopnia niepełnosprawności” ustalonego od dnia 21 maja 2007 r., z określeniem daty niepełnosprawności od 1987 r. Żona Wnioskodawcy przez cały okres od 1987 r. była wyłącznie na utrzymaniu Wnioskodawcy, opiece i pomocy, bez tej opieki nie byłaby w stanie samodzielnie egzystować. Natomiast od dnia 11 grudnia 2006 r. (data operacji kręgosłupa) i całkowitej niesprawności obu nóg opieka i pomoc Wnioskodawcy była warunkiem zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych żony.

Powyższe potwierdza Orzeczenie Lekarza Orzecznika ZUS z dnia 30 maja 201l r. o czym mówi pkt I tego orzeczenia o brzmieniu :

„Jest Pani trwale niezdolna do samodzielnej egzystencji.

Data powstania niezdolności do samodzielniej egzystencji: 11 grudnia 2006 r.

Niezdolność do samodzielnej egzystencji pozostaje w związku ze stanem narządu ruchu”.

Żona Wnioskodawcy była na wyłącznym jego utrzymaniu w latach 2007 – 2011.

3.Roczne dochody żony Wnioskodawcy w latach 2007 - 2012 (na podstawie PIT-40A wystawionych przez ZUS z tytułu emerytury od 2006 r.) były następujące :

*   rok 2007 - 8807.04 zł
*   rok 2008 - 9765.84 zł
*   rok 2009 - 10458.82 zł
*   rok 2010 - 12168.87 zł
*   rok 2011 - 13586.72 zł
*   rok 2012 - 4693.72 zł

Innych dochodów żona Wnioskodawcy nie posiadała.

4.Wydatki na wszystkie zakupy, w tym środki lecznicze oraz środki higieny ponoszone były ze wspólnych emerytur małżonków.

5.Wymienione szczegółowo we wniosku środki medyczne są produktami medycznymi w rozumieniu pojęcia leczenia organizmu człowieka bez zaprzeczenia ze stron Ustawy z 6 września 2001r. „Prawo Farmaceutyczne”, którego celem jest zabezpieczenie środków do leczenia, a za tym są to leki.

Bez wymienionych środków leczenie ran odleżynowych zakażonych bakteryjnie już podczas pobytu żony Wnioskodawcy w szpitalu byłoby niemożliwe zarówno w warunkach domowych jak i w warunkach szpitalnych. Różnica jedynie polega na tym, że w warunkach szpitalnych (hospicjum) żona przeżyłaby jedynie z górą kilka miesięcy, natomiast w warunkach domowego leczenia przeżyła 6 lat.

Wnioskodawca uważa, że wydatki poniesione na opiekę pielęgniarską w warunkach domowych zgodnie z pkt 3 załącznika PIT/O podlegają w jakimś zakresie zwrotowi, ale w tym przypadku nie jest określone w jakim zakresie podlegają zwrotowi, ponieważ córka będąca pielęgniarką nie prowadzi własnej działalności gospodarczej a pracę wykonywała.

Wnioskodawca uważa również, że wprowadzenie ulg w odliczeniu od dochodu z tytułu wydatków poniesionych na zakup wszelkich materiałów opatrunkowych i innych niezbędnych w leczeniu różnego rodzaju ran i odleżyn u osób z pierwsza grupą inwalidztwa powstałych w związku z chorobą lub nieprawidłowym leczeniem szpitalnym jest nieodzowne. Nie można wyleczyć ran lub odleżyn bez użycia materiałów opatrunkowych i innych środków towarzyszących. Osoby te (inwalidzi) w większości są skazane na przebywanie w łóżku, same nie potrafią nic koło siebie zrobić. Uszkodzenie narządu ruchu jakim jest rdzeń kręgowy powoduje niedostateczne krążenie krwi i szybkie powstawanie wszelkiego rodzaju źle gojących się ran i odleżyn. Wszelkiego rodzaju środki dezynfekujące i inne są integralną, podstawową sprawą w leczeniu odleżyn i trudno gojących się ran. Przy leczeniu takich przypadków to właśnie wydatki na zakup tych środków medycznych są głównym i podstawowym składnikiem kosztów.

Do materiałów tych m.in. należy zaliczyć:

*   podstawowe narzędzia chirurgiczne jak kleszczyki (kochery), imadła, pensety i inne,
*   kompresy sterylne o różnych rozmiarach,
*   rękawiczki chirurgiczne – sterylne,
*   strzykawki i igły jednorazowe, wenflony, cewniki, worki na mocz,
*   różnego rodzaju plastry typu „ C.” różnych wielkości,
*   bandaże,
*   rękawiczki foliowe,
*   kremy przeciwodleżynowe typu „S.” i inne,
*   podkłady,
*   opatrunki hydrokoloidowe typu „A.”,
*   płyny lecznicze dezynfekujące np. B., O., Balsam Sz. i inne.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Na wstępie należy wskazać, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest wyłącznie ocena stanowiska Wnioskodawcy zajęta na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych w przedmiocie możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych w roku 2007 i roku 2012 na zakup leków oraz sprzętu (narzędzi) dla niepełnosprawnej żony będącej na utrzymaniu podatnika.

W zakresie możliwości odliczenia wydatków poniesionych w latach 2008-2011 na zakup leków oraz sprzętu (narzędzi) dla niepełnosprawnej żony oraz możliwości odliczenia wydatków poniesionych na opiekę pielęgniarską i usługi opiekuńcze w domu nad niepełnosprawną żoną, wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz.176 z późn. zm. – w brzmieniu obowiązującym w 2007 r.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 3, art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Natomiast zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.- brzmieniu obowiązującym w 2012 r.), podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e,4, 4a-4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zostały wymienione w art. 26 ust. 7a ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b – 7g tego artykułu.

W myśl art. 26 ust. 7d tej ustawy, warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1.  orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
2.  decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3.  orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Na podstawie art. 26 ust. 7f ww. ustawy o podatku dochodowym ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1.I grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów orzeczono:

1.  całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo
2.  znaczny stopień niepełnosprawności,

2.II grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

1.  całkowitą niezdolność do pracy albo
2.  umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Stosownie do przepisów art. 26 ust. 7e ww. ustawy, przepisy ust. 7a-7d i ust. 7g stosuje się odpowiednio do podatników, na których utrzymaniu pozostają następujące osoby niepełnosprawne: współmałżonek, dzieci własne i przysposobione, dzieci obce przyjęte na wychowanie, pasierbowie, rodzice, rodzice współmałżonka, rodzeństwo, ojczym, macocha, zięciowie i synowe - jeżeli w roku podatkowym dochody tych osób niepełnosprawnych nie przekraczają kwoty 9 120 zł.

Wydatki o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych, albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art.26 ust.7b ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2007 r.).

Stosownie do art. 26 ust. 7b ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym w 2012 r.) wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 26 ust. 7c ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym w 2007 r.), wysokość wydatków na cele określone w ust. 7a ustala się na podstawie dokumentów stwierdzających ich poniesienie, z wyjątkiem wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14.

Stosownie do art. 26 ust. 7 pkt 4 powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2012 r., wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty (…).

Zgodnie z art. 26 ust. 13a ustawy brzmieniu obowiązującym w 2007 r., wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym

Natomiast w myśl postanowień art. 26 ust. 13a ustawy brzmieniu obowiązującym w 2012 r., wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie NSA, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż żona Wnioskodawcy w grudniu 2006 r. przeszła operację kręgosłupa w wyniku, której nastąpił całkowity bezwład obu nóg. Wypisano ją ze szpitala w stanie całkowitej niesprawności i z nie wyleczonymi ranami odleżynowymi na obu udach oraz zaleceniem dalszego leczenia w warunkach domowych. Leczenie w warunkach domowych z całodobową opieką trwało od pierwszego dnia powrotu do domu do końca jej życia. Żona Wnioskodawcy posiadała orzeczenie o stopniu niepełnosprawności wydane w dniu 15 czerwca 2007 r., przez stosowny organ. Zgodnie z tym orzeczeniem została zaliczona do „znacznego stopnia niepełnosprawności” ustalonego od dnia 21 maja 2007 r., z określeniem daty niepełnosprawności od 1987 r. Natomiast zgodnie Orzeczeniem Lekarza Orzecznika ZUS z dnia 30 maja 2011 r. żona Wnioskodawcy uznana została za osobę niezdolną do samodzielnej egzystencji z dniem 11 grudnia 2006 r. w związku ze stanem narządu ruchu. Żona Wnioskodawcy zmarła w dniu 24 kwietnia 2012 r. Wydatki na środki lecznicze oraz środki higieny ponoszone były ze wspólnych emerytur małżonków. Wnioskodawca posiada faktury za zakupione materiały opatrunkowe i leki w tym leki do leczenia odleżyn, w warunkach domowych w zakresie opieki pielęgniarskiej. Faktury za okres 2007-2012 wystawione są na nazwisko chorej żony Wnioskodawcy. Natomiast Wnioskodawca w latach 2007-2012 Wnioskodawca poniósł wydatki na zakup materiałów medycznych (z wyłączeniem leków) z tym, że za lata 2007-2009 nie posiada faktur, posiada faktury za lata 2010-2012 r. Wnioskodawca i jego żona byli małżeństwem w latach 1967-2012; pomiędzy małżonkami istniała wspólność majątkowa. W latach 2007-2012 małżonkowie nie korzystali z żadnej preferencji podatkowej wspólnego rozliczenia, ponieważ w każdym roku ich wspólne dochody nie przekraczały kwoty wyznaczonej jako podstawa obliczenia podatku. Roczne dochody żony Wnioskodawcy z tytułu emerytury wypłacanej od 2006 r. były następujące: rok 2007 - 8807.04 zł, rok 2008 - 9765.84 zł, rok 2009 - 10458.82 zł, rok 2010 - 12168.87 zł, rok 2011 -13586.72 zł, rok 2012 - 4693.72 zł.

Żona Wnioskodawcy będąc na emeryturze innych dochodów nie posiadała. Wymienione szczegółowo we wniosku środki medyczne są lekami w rozumieniu ustawy z 6 września 2001r. „ Prawo Farmaceutyczne”.

Zgodnie z art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych, uważa się wydatki poniesione na leki – w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, jeśli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki (stale lub czasowo).

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji „leku” – a zatem posiłkowo należy opierać się na definicjach zawartych w ustawie z dnia 06 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 z późn. zm.). Z definicji tych wynika, że: lekiem aptecznym jest produkt leczniczy sporządzony w aptece zgodnie z recepturą farmakopealną, przeznaczony do wydawania w tej aptece; lekiem gotowym jest produkt leczniczy wprowadzony do obrotu pod określoną nazwą i w określonym opakowaniu; lekiem recepturowym jest produkt leczniczy sporządzony w aptece na podstawie recepty lekarskiej; produkt leczniczy to substancja lub mieszanina substancji, przedstawiana jako posiadająca właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt lub podawana w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia lub modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu poprzez działania farmakologiczne, immunologiczne lub metaboliczne.

Wykaz produktów spełniających cechy „leku” na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest zamieszczany w Urzędowym Wykazie Produktów Leczniczych Dopuszczonych do Obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (opublikowanym w Dz. Urz. Ministra Zdrowia z 2007 r. Nr 4 poz. 12, Dz. Urz. Ministra Zdrowia z 2012 r. poz. 6 – www.urpl.gov.pl). Ponadto do obrotu dopuszczone zostają bez konieczności uzyskania pozwolenia produkty lecznicze sprowadzane z zagranicy, jeżeli ich stosowanie jest niezbędne dla ratowania życia lub zdrowia pacjenta, pod warunkiem, że dany produkt leczniczy jest dopuszczony do obrotu w kraju, z którego jest sprowadzany i posiada aktualne pozwolenie dopuszczenia do obrotu. Podstawą sprowadzenia takiego produktu leczniczego jest jednak zapotrzebowanie szpitala albo lekarza prowadzącego leczenie poza szpitalem, potwierdzone przez konsultanta z danej dziedziny medycyny.

Przepisy prawa podatkowego w tym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają również definicji czy też przesłanek pozwalających uznać daną osobę za lekarza specjalistę – zatem również pomocniczo należy stosować definicję zawartą w ustawie z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. 2011 r. Nr 277, poz. 1634 z późn. zm.), zgodnie z którą lekarzem specjalistą jest osoba, która jest obywatelem polskim lub obywatelem innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej i posiada:

*   dyplom lekarza lub lekarza dentysty wydany przez polską szkołę wyższą lub
*   dyplom lub inne dokumenty poświadczające formalne kwalifikacje lekarza lub lekarza dentysty, wydane przez inne niż Rzeczpospolita Polska państwo członkowskie Unii Europejskiej, lub
*   dyplom lekarza lub lekarza dentysty wydany przez inne państwo niż państwo członkowskie Unii Europejskiej, pod warunkiem że dyplom został uznany w Rzeczypospolitej Polskiej za równorzędny zgodnie z odrębnymi przepisami,
*   tytuł specjalisty w określonej dziedzinie medycznej.

Jak z powyższego wynika osoba niepełnosprawna lub osoba mająca na utrzymaniu osobę niepełnosprawną posiadającą stosowne orzeczenie o niepełnosprawności, która chce skorzystać z ulgi przewidzianej przez ustawodawcę w treści art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi spełnić następujące warunki:

1.  dokonać zakupu produktów spełniających cechy „leku”,
2.  ponieść w danym miesiącu wydatki na zakup leków powyżej kwoty 100 zł,
3.  posiadać dokument potwierdzający poniesienie wydatku (faktury) – dowód poniesienia tegoż wydatku powinien być wystawiony na imię i nazwisko osoby niepełnosprawnej (jeśli to ona chce dokonać odliczenia) lub osoby mającej na utrzymaniu osobę niepełnosprawną,
4.  posiadać potwierdzenie przez właściwego lekarza specjalistę o konieczności stosowania zaleconych leków.

Jak wynika z analizy treści wniosku i jego uzupełnienia oraz powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca posiadał na utrzymaniu niepełnosprawną żonę w roku 2007 i w roku 2012, gdyż tylko w tych dwóch latach dochód żony Wnioskodawcy uzyskiwany z emerytury nie przekroczył w roku podatkowym kwoty 9120 zł wskazanej, przez ustawodawcę art. 26 ust. 7e ww. ustawy jako dochód pozwalający na uznanie, że osoba wymieniona w tym przepisie jest osobą pozostającą na utrzymaniu podatnika. Ponieważ w latach 2007-2012 małżonkowie nie korzystali z preferencyjnego wspólnego rocznego rozliczenia małżonków do czego uprawnia art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to tym samym Wnioskodawca nie jest uprawniony w tych latach do skorzystania z ulg i zwolnień określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, do których prawo nabyła zmarła małżonka.

Zatem po spełnieniu pozostałych warunków niezbędnych dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego w ramach tzw. ulgi rehabilitacyjnej Wnioskodawca może odliczyć jedynie od swojego dochodu w roku 2007 r. i w roku 2012. wydatki poniesione na cele enumeratywnie wymienione w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z wyżej wskazanego względu, w innych latach podatkowych, Wnioskodawca nie nabył bowiem uprawnień do skorzystania z ulg i zwolnień określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, do których prawo nabyła jego zmarła małżonka.

Podstawowym warunkiem odliczenia wydatków na cele rehabilitacyjne zgodnie z ww. przepisami jest posiadanie przez osobę, która poniosła wydatek i ma na utrzymaniu osobę niepełnosprawną, orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności. Co do zasady więc, odliczeniu podlegają wydatki poniesione od daty uzyskania orzeczenia o stopniu niepełnosprawności, chyba że w orzeczeniu tym wskazano, iż stopień niepełnosprawności datowany jest wcześniej niż data wydania orzeczenia. W takiej sytuacji podatnik, który ma na utrzymaniu osobę, która posiada orzeczenie o niepełnosprawności może odliczyć wydatki poniesione od dnia wskazanego w orzeczeniu jako data ustalenia stopnia niepełnosprawności.

W przedmiotowej sprawie, z analizy stanu faktycznego wniosku wynika, że zgodnie z orzeczeniem Państwowego Zespołu do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności niepełnosprawność żony Wnioskodawcy istnieje od 1987 r., natomiast ustalony znaczny stopień niepełnosprawności datuje się od dnia 21 maja 2007 r. Jednakże zgodnie Orzeczeniem Lekarza Orzecznika ZUS z dnia 30 maja 2011 r. żona Wnioskodawcy uznana została za osobę niezdolną do samodzielnej egzystencji z dniem 11 grudnia 2006 r.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do skorzystania z ulgi rehabilitacyjnej na będącą na jego utrzymaniu niepełnosprawną żonę począwszy od dnia 11 grudnia 2006 r., bowiem od tego dnia została ustalona stopień niepełnosprawności żony przez lekarza orzecznika ZUS.

Żeby faktycznie móc skorzystać z ulgi rehabilitacyjnej w przedmiotowej sprawie muszą być spełnione również inne warunki wskazane w wyżej powołanych przepisach, zasadą bowiem jest że warunki te muszą być spełnione łącznie.

Kolejnym z nich jest stosownie do art. 26 ust. 7d wymóg posiadanie imiennych dokumentów (rachunków, faktur), z których wynika że osoba mająca na utrzymaniu osobę niepełnosprawną poniosła faktycznie wydatek na cele rehabilitacyjne.

Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca posiadający w roku 2007 i roku 2012 na utrzymaniu niepełnosprawną żonę posiadającą stosowne orzeczenie o niepełnosprawności, nie posiada faktur za rok 2007, z których by wynikało, że poniósł wydatki w ramach ulgi rehabilitacyjnej na leki dla niepełnosprawnej żony. Posiada natomiast stosowne faktury za rok 2012.

Zatem faktycznie Wnioskodawca może skorzystać z ww. odliczenia tylko za 2012 r., gdyż brak imiennego dowodu poniesienia wydatków na leki w 2007 r. wyklucza możliwość skorzystania z odliczenia za ten rok podatkowy.

Analizując dalej przepisy w kontekście przedstawionego stanu faktycznego należy również rozważyć czy Wnioskodawca poniósł wydatki na zakup produktów, które spełniają cechy „leku”, o którym mowa w cyt. wyżej art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ interpretacyjny nie ma uprawnień, aby przesądzać czy wymienione szczegółowo we wniosku produkty są lekiem.

Wobec tego należy stwierdzić, iż jeśli rzeczywiści stosowane przez osobę niepełnosprawną kompresy sterylne, różnego rodzaju plastry typu „ C.” i inne, bandaże, kremy przeciwodleżynowe typu „S.” i inne, opatrunki hydrokoloidowe typu „A.”, płyny lecznicze dezynfekujące np. B., O., Balsam Sz. i inne, można zaliczyć - jak to stwierdził Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku – do leków w rozumieniu ww. ustawy Prawo farmaceutyczne i są one wymienione w Urzędowym Wykazie Produktów Leczniczych Dopuszczonych do Obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, to Wnioskodawca będzie miał prawo - zgodnie z treścią art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - do odliczenia od swojego dochodu, wydatków poniesionych na zakup tych leków w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu, a kwotą 100 zł, o ile wymienione wyżej specjalistyczne produkty medyczne zostały zalecone przez lekarza specjalistę, który w rozumieniu ustawodawstwa polskiego posiada specjalizację w określonej dziedzinie medycyny i który to lekarz stwierdził w wydanym zaświadczeniu lub innym stosownym dokumencie, że żona Wnioskodawcy powinna była stosować ww. środki (stale lub czasowo). Podstawą do odliczenia jest posiadanie imiennych dowodów (faktur) poniesienia wydatków.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych na zakup leków należało uznać za prawidłowe.

Możliwość odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na narzędzia chirurgiczne takie jak kleszczyki (kochery), imadła, pensety i inne, rękawiczki chirurgiczne – sterylne, strzykawki i igły jednorazowe, wenflony, cewniki, worki na mocz, rękawiczki foliowe, podkłady należy analizować w oparciu o przepisy art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem, za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych, uważa się wydatki poniesione na: zakup i naprawę indywidualnego sprzętu, urządzeń i narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji oraz ułatwiających wykonywanie czynności życiowych, stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności, z wyjątkiem sprzętu gospodarstwa domowego.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że podatnik w ramach ulgi rehabilitacyjnej może odliczyć od dochodu wyłącznie wydatki na zakup sprzętu, urządzeń indywidualnego przeznaczenia, niezbędnego w rehabilitacji oraz ułatwiającego wykonywanie czynności życiowych stosownie do potrzeb wynikających z niepełnosprawności. Należy przy tym dodać, że określenie ”indywidualny sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne niezbędne w rehabilitacji” oznacza, że można zaliczyć do nich tylko i wyłącznie sprzęt, urządzenia i narzędzia techniczne, mające cechy sprzętu, urządzeń czy narzędzi o charakterze szczególnym (niestandardowym), konieczne w rehabilitacji osoby niepełnosprawnej i ułatwiające tej osobie wykonywanie czynności życiowych, których utrudnienie wykonania wynika z niepełnosprawności. Oznacza to, że taki sprzęt musi posiadać właściwości leczniczo – rehabilitacyjne lub ułatwiać tej osobie, ze względu na jej niepełnosprawność, wykonywanie czynności życiowych.

Z uregulowań zawartych w ww. przepisie wynika zatem, że:

*   pomiędzy rodzajem nabytego sprzętu a rodzajem niepełnosprawności pozostawać musi ścisły związek,
*   zakupiony sprzęt musi być wykorzystywany (używany) w rehabilitacji oraz służyć przywracaniu sprawności organizmu i ułatwiać wykonywanie czynności życiowych,
*   cechą zakupionego sprzętu musi być jego indywidualny charakter.

Jak z wyżej powołanych przepisów wynika ustawodawca w art. 26 ust. 7a ww. ustawy wyraźnie określił, które wydatki uznaje za wydatki poniesione na cele rehabilitacyjne związane z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, uprawniające osobę niepełnosprawną do dokonania odliczeń od dochodu.

Analizując uprawnienie do odliczenia na podstawie powołanego art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ww. sprzętów (narzędzi) należy stwierdzić, iż na podstawie tego przepisu z ulgi podatkowej korzystają wydatki poniesione na cewniki i worki na mocz.

Natomiast wydatki poniesione na narzędzia chirurgiczne takie jak kleszczyki (kochery), imadła, pensety i inne, strzykawki i igły jednorazowe, wenflony, rękawiczki chirurgiczne – sterylne, rękawiczki foliowe, podkłady nie korzystają z ulgi podatkowej na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 3 ww. ustawy.

Niewątpliwie kleszczyki, imadła, pensety, strzykawki i igły jednorazowe, wenflony, rękawiczki chirurgiczne sterylne, rękawiczki foliowe, podkłady są pomocne czy też niezbędne dla należytej opieki nad osobą niepełnosprawną, leżącą, z bezwładem nóg. To jednak nie oznacza, że poniesione przez podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną, wydatki na sprzęt czy narzędzia konieczne dla pielęgnacji i opieki nad ww. osobą zawsze korzystają ze zwolnienia podatkowego w ramach ulgi rehabilitacyjnej na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 3 ww. ustawy. Z ww. zwolnienia podatkowego korzysta tylko ten sprzęt, urządzenia oraz narzędzia techniczne, który spełnia ww. warunki przewidziane w tym przepisie. Ponieważ kleszczyków, imadła, penset, strzykawek i igieł jednorazowych, wenflonów, rękawiczek chirurgicznych sterylnych, rękawiczek foliowych, podkładów nie sposób zakwalifikować do indywidualnego sprzętu, urządzeń oraz narzędzi technicznych niezbędnych w rehabilitacji poniesienie na nie wydatku nie uprawniają do skorzystania z ulgi podatkowej na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jeszcze raz podkreślić, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona.

W związku z powyższym w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych na zakup cewników i worków na mocz stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w pozostałym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.