Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-158/16/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-03-15
Teza: w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo do obniżenia dochodu o straty zlikwidowanego zakładu budżetowego w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych
Słowa kluczowe: budżet-zakład budżetowy; likwidacja; podmiot-przekształcanie podmiotów; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; strata; strata-odliczenie strat
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 25 lutego 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 25 luty 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo do obniżenia dochodu o straty zlikwidowanego zakładu budżetowego w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma prawo do obniżenia dochodu o straty zlikwidowanego zakładu budżetowego w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest komunalną spółką prawa handlowego, której założycielem i 100% udziałowcem jest Gmina. Wnioskodawca powstał z przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie uchwały z 26 listopada 2013 r. Rady Miejskiej w X w sprawie likwidacji i przekształcenia Przedsiębiorstwa Komunikacji Miejskiej w X w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, aktem przekształcenia podpisanym 31 grudnia 2013 r. w formie aktu notarialnego.

Wszystkie udziały zostały objęte przez jedynego wspólnika - Gminę tj. 10.405 udziałów o wartości nominalnej 1.000,00 zł każdy, o łącznej wartości 10.405.000,00 zł. Wniesienie mienia zakładu do spółki stanowiło wniesienie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego. Przekształcenie nastąpiło na podstawie art. 22 i 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 45, poz. 236 ze zm.). Nowo powstała spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego, w tym przejęła należności i zobowiązania likwidowanego zakładu, pracownicy zakładu stali się pracownikami spółki, składniki mienia przekształcanego zakładu stały się majątkiem spółki, przy czym prawo trwałego zarządu nieruchomościami przysługujące zakładowi w chwili przekształcenia stało się prawem użytkowania wieczystego spółki. Uwzględniając zakończenie działalności (31.12.2013 r.) zakład złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2013 r. (CIT - 8), w którym wykazał stratę podatkową.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma prawo do obniżenia dochodu o straty zlikwidowanego, zakładu budżetowego w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka ma prawo do obniżenia dochodu o straty zlikwidowanego zakładu budżetowego w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. Stosownie do art. 23 ust. 3 cyt. ustawy, spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego. W orzecznictwie sądowym ugruntował się pogląd, że pojęcie przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością na skutek likwidacji tego zakładu, o którym mowa w art. 22 ust. 1 i art. 23 ust. 3 ustawy o gospodarce komunalnej, nie oznacza likwidacji przedmiotowej i podmiotowej tego podmiotu, lecz tylko zmianę formy organizacyjno-prawnej prowadzenia działalności gospodarczej (wyroki NSA sygn. akt II FSK 1634/2009, II FSK 2647/2010, II FSK 2650/2010).

Stosownie do art. 93a § 1 w zw. z art. 93b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), spółka powstała w wyniku przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego wstępuje we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanego zakładu.

Zgodnie z art. 93e ustawy Ordynacja podatkowa, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Ogranicza powyższe uprawnienie art. 7 ust. 3 pkt 4 i ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 4 cyt. ustawy w brzmieniu obowiązującym w dacie likwidacji zakładu budżetowego w celu jego przekształcenia w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych - w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową. Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 5 cyt. ustawy, przy ustalania dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorstw państwowych przejmowanych lub nabywanych na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji. Zdaniem Wnioskodawcy, zlikwidowanego zakładu budżetowego nie można uznać za przedsiębiorcę w rozumieniu art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani za przedsiębiorstwo państwowe w rozumieniu art. 7 ust. 3 pkt 5 cyt. ustawy. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, samorządowy zakład budżetowy odpłatnie wykonuje zadania, pokrywając koszty swojej działalności z przychodów własnych. Nadto, zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy. Stosownie do art. 7 ustawy o gospodarce komunalnej, działalność wykraczająca poza zadania o charakterze użyteczności publicznej nie może być prowadzona w formie samorządowego zakładu budżetowego.

Art. 9 ust. 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 1515 ze zm.) stanowi, że pod pojęciem użyteczności publicznej rozumieć należy bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty poprzez świadczenie usług powszechnie dostępnych. Zakład budżetowy nie może zatem zajmować się działalnością komercyjną. Zamknięte wyliczenie rodzajów działalności, którymi może zajmować się zakład budżetowy, zostało uregulowane w art. 14 ustawy o finansach publicznych. Ponadto, zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym, gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie. Z kolei art. 10 ustawy o gospodarce komunalnej określa przypadki, kiedy poza sferą użyteczności publicznej gmina może tworzyć spółki prawa handlowego i przystępować do nich.

Samorządowy zakład budżetowy jest zatem jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, przy użyciu którego gmina wykonuje zadania własne o charakterze użyteczności publicznej. W orzecznictwie sądowym ugruntował się pogląd, że samorządowy zakład budżetowy w obrocie prawnym posiada status tzw. statio municipii, czyli gminnej jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej, która w obrocie cywilnoprawnym występuje w zastępstwie gminy, z której osobowości prawnej korzysta (np. postanowienie Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu, sygn. I ACz 200/93). Zakład budżetowy nie jest przedsiębiorcą. W wyroku WSA w Poznaniu z 12 maja 2011 r., sygn. IV SA/Po 246/11, WSA przyjął, że cyt. Nie ulega przy tym wątpliwości, że gmina jest osobą prawną, która może prowadzić działalność gospodarczą, i wówczas będzie jej przysługiwać również przymiot, szeroko rozumianego, przedsiębiorcy. Co do zasady nie ma przy tym przeszkód, aby gmina prowadziła działalność gospodarczą przez wyodrębniony zakład budżetowy (i w zakresie tego wyodrębnienia). Zgodnie z postanowieniem Sądu Najwyższego z 19 października 1999 r., sygn. III CZ 112/99, działalnością gospodarczą gminy jest - prowadzona w formie komunalnych zakładów budżetowych lub spółek prawa handlowego - działalność w zakresie zadań własnych, określonych w art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, których celem jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych, a także - w przypadkach określonych w odrębnej ustawie - działalność w zakresie wykraczającym poza te zadania. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia przedsiębiorcy w rozumieniu ustawy podatkowej. Dlatego należy odnieść się do przepisów prawnych, które zawierają definicję pojęcia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 584 ze zm.), przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną - wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Ponadto, stosownie do art. 431 kodeksu cywilnego, przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 331 § 1, prowadząca we własnym imieniu działalność gospodarczą lub zawodową.

Z uwagi na powyższe uregulowania zdaniem Wnioskodawcy, zlikwidowany zakład budżetowy nie może być uznany za przedsiębiorcę w rozumieniu powoływanych na wstępie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zlikwidowany zakład budżetowy nie posiadał osobowości prawnej. Zakład ten również nie był jednostką, któremu by jakikolwiek przepis prawny przyznawał zdolność prawną. Również zlikwidowany zakład nie wykonywał działalności we własnym imieniu. Zlikwidowany zakład budżetowy korzystał z podmiotowości cywilnoprawnej gminy. W konsekwencji, wobec Wnioskodawcy nie może mieć zastosowania zakaz pomniejszania dochodów nowo powstałej spółki o straty przeniesione przez zlikwidowany zakład. Zakaz ten bowiem nie dotyczy spółki komunalnej przekształconej ze zlikwidowanego w celu tego przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego, który nie miał statusu przedsiębiorcy. W takiej sytuacji doszło do zmiany organizacyjno-prawnej prowadzenia działalności, która jest kontynuowana na zasadzie sukcesji, również podatkowej, zgodnie z ogólną regułą art. 93a § 1 w zw. z art. 93b ustawy Ordynacja podatkowa.

Art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiący wyjątek od sukcesji podatkowej, nie ma zastosowania do Wnioskodawcy. Zarówno art. 7 ust. 3 pkt 4, jak i pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulują szczegółowo sytuację, w której rozliczenie przez podatników strat nie jest możliwe. Biorąc pod uwagę, że przepisy te stanowią wyjątek od górnej reguły, jaką jest możliwość uwzględnienia straty przy ustalaniu dochodu, to nie mogą być one interpretowane rozszerzająco na niekorzyść podatnika. Przepisy te posługują się pojęciem przedsiębiorca i przedsiębiorstwo państwowe, dlatego wobec braku definicji legalnej tych pojęć w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, brak jest jakichkolwiek podstaw do rozszerzenia zastosowania tych przepisów do wszelkich przekształceń różnych podmiotów. Wszak ustawodawca nie posłużył się ogólnym pojęciem „strat podmiotów przekształcanych” lecz sformułowaniem szczególnym „strat przedsiębiorców przekształcanych”. Gdyby ustawodawca miał zamiar objąć dyspozycją przepisu wszelkie przekształcenia, użyłby pojęcia „podmiot przekształcony”, które funkcjonuje na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w innych przepisach, np. w art. 18g ust. 18 cyt. ustawy.

Pogląd Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wyroku WSA w Krakowie z 9 stycznia 2015 r., sygn. I SA/Kr 1513/14, w którym WSA przyjął w uzasadnieniu cyt. Samodzielny zakład opieki zdrowotnej wymieniony w art. 4 ust. 1 pkt 2 ustawy o działalności leczniczej nie jest „przedsiębiorcą” w rozumieniu art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc ograniczenia w rozliczeniu straty takiego zakładu nie dotyczą spółki kapitałowej powstałej z jego przekształcenia.

Zatem, w analogicznym stanie faktycznym, WSA przyznał podmiotowi nie będącemu przedsiębiorcą w rozumieniu art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, prawo do rozliczania straty poprzedniego zakładu. Z uwagi na powyższe, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia dochodu o straty zlikwidowanego zakładu budżetowego zgodnie z art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zagadnienia dotyczące tworzenia, łączenia, przekształcenia w inną formę organizacyjno-prawną samorządowych zakładów budżetowych należy powiązać z przepisami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.) oraz ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 45, poz. 236 ze zm.).

Jak stanowi art. 16 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego tworzy, łączy, przekształca w inną formę organizacyjno-prawną i likwiduje samorządowy zakład budżetowy. Przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w inną formę organizacyjno-prawną wymaga uprzednio jego likwidacji (art. 16 ust. 5 ustawy o finansach publicznych).

Podobnie art. 6 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej stanowi, że organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego mogą tworzyć, łączyć, przekształcać w inną formę organizacyjno-prawną i likwidować samorządowe zakłady budżetowe zgodnie z przepisami ustawy oraz przepisami ustawy o finansach publicznych.

Kwestie związane z likwidacją i przekształceniem samorządowego zakładu budżetowego regulują przepisy art. 22 i 23 ustawy o gospodarce komunalnej.

Z art. 22 ust. 1 tej ustawy wynika, że organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może, w drodze uchwały, zdecydować o likwidacji samorządowego zakładu budżetowego w celu zawiązania spółki akcyjnej albo spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez wniesienie na pokrycie kapitału spółki wkładu w postaci mienia samorządowego zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. Mienie pozostałe po likwidacji samorządowego zakładu budżetowego może być także wniesione do zawiązanej przez jednostkę samorządu terytorialnego spółki komandytowej lub komandytowo-akcyjnej, o której mowa w art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 19 grudnia 2008 r. o partnerstwie publiczno-prywatnym (art. 22 ust. 2 ustawy o gospodarce komunalnej).

Składniki mienia samorządowego zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki, o czym stanowi art. 23 ust. 1 tej ustawy. Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością samorządowego zakładu budżetowego (art. 23 ust. 3 ustawy o gospodarce komunalnej).

Analiza językowa art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej prowadzi do wniosku, że mamy tu do czynienia z całkowitą likwidacją zakładu budżetowego, a następnie (już po jej zakończeniu) z pokryciem kapitału spółki przez wkład w postaci mienia pozostałego po zlikwidowanym zakładzie budżetowym. Natomiast, w art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej ustawodawca przyjął, że składniki mienia zakładu budżetowego przekształconego w spółkę stają się majątkiem spółki. Zakładając racjonalność ustawodawcy (a w szczególności, że treść i zakres regulacji zawartej w art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej nie jest sprzeczna z postanowieniami art. 23 ust. 1 tej ustawy) należy uznać, że art. 22 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej nie oznacza wcale (wbrew jego dosłownemu brzmieniu) definitywnej likwidacji zakładu budżetowego, lecz jedynie likwidację w znaczeniu zaprzestania wykonywania działalności statutowej, połączoną z wniesieniem mienia tego zakładu na pokrycie wkładu w spółce prawa handlowego jednostki samorządu terytorialnego.

Tak więc przekształcenie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego musi się odbyć poprzez likwidację zakładu budżetowego, dokonaną w celu zawiązania jednej z wymienionych rodzajów spółek, a nie w celu definitywnego zakończenia działalności komunalnej prowadzonej dotychczas przez daną jednostkę. W konsekwencji należy przyjąć, że pojęcie „przekształcenia” o którym mowa w art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej, oznacza odniesienie się ustawodawcy do treści art. 22 ust. 1, który tym samym jest de facto procedurą zmiany formy prowadzenia gospodarki komunalnej, zgodnie z art. 2 ustawy o gospodarce komunalnej oraz stanowi swoistą definicję przekształcenia zakładu budżetowego w spółkę, wskazującą krok po kroku sposób takiego przekształcenia. Likwidacja, o której mowa w art. 22 ustawy o gospodarce komunalnej, jest więc de facto jedynie „kasowaniem” jednej z dopuszczalnych form gospodarki komunalnej (zakładu budżetowego) i zastąpienie jej inną dopuszczalną formą, w założeniu efektywniejszą ekonomicznie.

Przy transformacji zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego występują zatem takie okoliczności jak:

*   likwidacja zakładu budżetowego,
*   wniesienie jako wkładu na pokrycie kapitału spółki mienia pozostałego po likwidacji zakładu, składniki którego stają się majątkiem spółki,
*   sukcesja pod tytułem ogólnym,
*   powstanie nowej spółki w formie kapitałowej.

Wszystkie te okoliczności składają się na formułę przekształcenia. W doktrynie opisującej różne formy przekształceń można natomiast wyróżnić:

*   przekształcenia dokonywane przez formalną likwidację dotychczasowego podmiotu gospodarczego i przeniesienie w drodze sukcesji pod tytułem szczególnym majątku na inny podmiot prawny,
*   przekształcenia bez formalnej likwidacji dotychczasowego podmiotu, dokonywane w drodze sukcesji uniwersalnej, w ramach tych przekształceń przeniesienie majątku może mieć miejsce na już istniejący podmiot prawny, albo na nowo tworzony podmiot prawny.

Reasumując, przekształcanie zakładu budżetowego w spółkę prawa handlowego jest specyficzną formą transformacji, bowiem w tym przypadku ma miejsce likwidacja podmiotu przekształcanego (zakładu budżetowego) przy sukcesji pod tytułem ogólnym (sukcesja generalna).

Wskazać należy w tym miejscu, że zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93 - 93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca zawarł katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych. Art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, stanowi, że osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia innej osoby prawnej, przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 93b tej ustawy, zasady sukcesji praw i obowiązków przewidzianych w przepisach prawa podatkowego mają również zastosowanie do przekształceń samorządowych zakładów budżetowych.

W oparciu o cytowane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca wstąpił we wszelkie prawa i obowiązki przekształconego zakładu budżetowego chyba, że przepisy podatkowe przewidują wyraźne ograniczenie w tym zakresie.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na art. 7 ust. 3 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.., dalej: „updop”), zgodnie z którym, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się strat przedsiębiorców przekształcanych, łączonych, przejmowanych lub dzielonych – w razie przekształcenia formy prawnej, łączenia lub podziału przedsiębiorców, z wyjątkiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.

Przepis art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), jednoznacznie określa, że pod pojęciem spółki kapitałowej należy rozumieć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółkę akcyjną.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka (Wnioskodawca) powstała w wyniku przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Wszystkie udziały w Spółce objęte zostały przez jedynego wspólnika Gminę. Wniesienie mienia zakładu do spółki stanowiło wniesienie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego. Nowo powstała spółka wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego, w tym przejęła należności i zobowiązania likwidowanego zakładu, pracownicy zakładu stali się pracownikami spółki, składniki mienia przekształcanego zakładu stały się majątkiem spółki. Uwzględniając zakończenie działalności (31.12.2013 r.) zakład złożył zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2013 r. (CIT - 8), w którym wykazał stratę podatkową.

Mając zatem na uwadze fakt, że spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) powstała w wyniku przekształcenia samorządowego zakładu budżetowego, powołany w art. 7 ust. 3 pkt 4 updop, wyjątek uprawniający do uwzględniania strat, nie będzie miał zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Przekształcenie samorządowego zakładu budżetowego w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi bowiem przekształcenia spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową.

Odnosząc się natomiast do argumentu Wnioskodawcy, że zakład budżetowy nie mieści się w zakresie „przedsiebiorca” wskazać należy, że zakłady budżetowe są instytucją finansów publicznych i mogą być powoływane, likwidowane oraz przekształcane przez organy stanowiące jednostki samorządu terytorialnego dla realizacji jej działalności podstawowej wynikającej z przydzielonych zadań. Należy podkreślić, że w doktrynie istnieją wątpliwości, czy komunalny zakład budżetowy jako jednostka nieposiadająca osobowości prawnej może być uważany za podmiot jakiegokolwiek prawa podmiotowego, czy też należy zakład budżetowy traktować wyłącznie jako „stationis municipii” - występującą w zastępstwie jednostki samorządu terytorialnego. Zakład budżetowy nie ma osobowości prawnej, jednak ma przyznane przepisami prawa liczne własne uprawnienia i obowiązki, co stanowi surogat podmiotowości prawnej. Są to nie tylko prawa i obowiązki administracyjnoprawne, np. podatkowe, ale także prawa i obowiązki uregulowane przepisami prawa pracy oraz prawa i obowiązki cywilnoprawne. Mając powyższe na uwadze, w opinii tut. Organu pomimo, że zakład budżetowy realizuje zadania własne gminy, jest on objęty zakresem podmiotowym art. 7 ust. 3 pkt 4 updop.

Podsumowując, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Wnioskodawca) powstała z przekształcenia zakładu budżetowego nie będzie mogła przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania uwzględniać strat tego zakładu, co wynika z treści art. 7 ust. 3 pkt 4 updop.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyroków – wspierających argumentację Wnioskodawcy – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, ze względów wskazanych w powyższym uzasadnieniu, nie podziela prezentowanego w nich stanowiska. Zauważyć również należy, że postępowanie w sprawie dot. wydania interpretacji indywidualnej jest postępowaniem szczególnym, mającym charakter uproszczony, odrębny od postępowania podatkowego, uregulowanego w dziale IV Ordynacji podatkowej. W jego wyniku, organ udzielając interpretacji, przedstawia swój pogląd dotyczący rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do sytuacji indywidualnej wskazanej przez Wnioskodawcę. Nie można zatem utożsamiać „trybu interpretacji” z postępowaniem podatkowym, a w konsekwencji żądać, aby wydając interpretacje organ, odnosił się osobno do każdego powołanego we wniosku wyroku sądowego, czy też prowadził szeroko rozumianą polemikę z każdym poglądem Wnioskodawcy. Powołane przez Wnioskodawcę wyroki zostały potraktowane jako element stanowiska w sprawie, którego ze względów wskazanych w niniejszej interpretacji tut. Organ nie podziela.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.