Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-209/12-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-05-16
Teza: opodatkowania usług agencyjnych polegających na dostawie pakietów obejmujących bilety na EURO
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; przekazanie-przekazanie odpłatne; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20.02.2012 r. (data wpływu 22.02.2012 r.) uzupełnionym w dniu 08.05.2012 r. (data wpływu 09.05.2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 27.04.2012 r. (skutecznie doręczone w dniu 02.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od w zakresie opodatkowania usług agencyjnych polegających na dostawie pakietów jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania 1, 2, 3, 6;

*   **prawidłowe** w zakresie pytania 4 i 5.

UZASADNIENIE

W dniu 22.02.2012 r. wpłynał ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług agencyjnych polegających na dostawie pakietów.

Przedmiotowy wniosek uzupełniony został pismem z dnia 08.05.2012 r. złożonym w dniu 08.05.2012 r. (data wpływu 09.05.2012 r.), będącymi odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 27.04.2012 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Niemiec i jest podatnikiem niemieckiego podatku od wartości dodanej. C jest również zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce. C nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów podatku od towarów i usług na terytorium kraju.

Spółka, będąc częścią międzynarodowej grupy kapitałowej C, jest producentem i sprzedawcą hurtowym opon w Grupie C. C jest w 100% pośrednio zależna od niemieckiego C AG (spółka dominująca Grupy C). Grupa C jest jednym ze sponsorów Mistrzostw Europy w Piłce Nożnej 2012 (UEFA EURO 2012). C - partner UEFA - będzie uiszczać opłatę sponsorską na rzecz UEFA. W związku z tym, C ma prawo do uzyskania puli biletów od UEFA na różne mecze mistrzostw. Pewna ilość biletów zostanie nabyta przez C w zamian za wniesienie opłaty sponsorskiej a pewna część zostanie zakupiona od UEFA.

Nadchodzące mistrzostwa EURO 2012 stanowią okazję do promocji Spółek z Grupy C. Zgodnie z wewnątrzgrupowymi ustaleniami, za działania w tym zakresie będzie odpowiadać C. Spółka zawrze z innymi spółkami z Grupy (mającymi siedzibę w Polsce oraz poza granicą Polski) umowy nazwane umowami agencyjnymi (ang. „agent agreement”, niem. „Geschäftsbesorgungsvertrag”). Na podstawie tych umów:

1.  C będzie kupować szereg usług, związanych z EURO 2012. Spółka nabędzie te usługi w swoim imieniu, ale na rzecz innych spółek z Grupy C.
2.  C będzie następnie przekazywać:
    1.  bilety wstępu na mecze EURO 2012 bez dodatkowych usług, albo
    2.  pakiety, w skład których, oprócz wstępu na mecze piłkarskie w ramach EURO 2012, wchodzić będą inne świadczenia, uprzednio zakupione przez C.
3.  Za świadczenie usług w ramach umów agencyjnych Spółka otrzyma wynagrodzenie od poszczególnych spółek z Grupy C.

W umowach przyjęto, że mistrzostwa EURO 2012 będą wykorzystane przez C oraz inne podmioty z Grupy C jako „platforma dla zadań marketingowych i reklamowych, której celem jest zwiększenie sprzedaży produktów, zwiększenie rozpoznawalności marki oraz wzmocnienie istniejących rynków na świecie”. Grupą docelową strategii promocyjnej związanej z EURO 2012 realizowanej przez C będą kontrahenci poszczególnych spółek z Grupy C. Opisane wyżej bilety oraz pakiety w związku z realizacją umów agencyjnych będą wykorzystywane przez:

*   kontrahentów spółek z Grupy C;

*   pracowników spółek z Grupy C, którzy będą towarzyszyć kontrahentom spółek z Grupy C. Spółki z Grupy C mogą również przekazać bilety i pakiety swoim pracownikom nieodpłatnie, na cele osobiste (w wyjątkowych przypadkach). Zasadą jest, że bilety i pakiety mają być przeznaczone dla celów działalności gospodarczej spółek z Grupy C.

Ponadto, Spółka zamierza wykorzystywać również bilety i pakiety do własnych celów promocyjnych (nie w ramach wspomnianych wyżej umów agencyjnych). W związku z tym, Spółka będzie wydawać bilety oraz pakiety:

*   nieodpłatnie dla swoich kontrahentów;

*   jako premie za osiągnięcie przez swoich kontrahentów określonych wskaźników (np. poziomu zakupów produktów Grupy C);

*   oraz jako nagrody w loteriach.

Dodatkowo, również w celu realizacji własnych celów marketingowych, z biletów i pakietów korzystać będą pracownicy Spółki, którzy będą towarzyszyć reprezentantom kontrahentów C oraz wykonywać inne zadania w ramach swoich obowiązków służbowych.

W ramach realizacji przedmiotowych umów Spółka będzie nabywać w szczególności następujące usługi związane z EURO 2012:

*   bilety wstępu na mecze;

*   transport (furgonetki, busy) oraz wynajem samochodów oraz innych środków transportu;

*   zakwaterowanie;

*   catering (w hotelach, na stadionach);

*   parking (niewielka ilość);

*   personel (hostessy, etc.),

*   zwiedzanie miasta i innych miejsc, eventy,

*   usługi IT (utrzymanie baz danych);

*   usługi administracyjne;

*   usługi telekomunikacyjne i pocztowe;

*   wsparcie marki oraz

*   konsulting.

Usługi te będą nabywane od podmiotów trzecich, mających siedzibę w Polsce oraz poza granicą Polski.

W uzupełnienie Wnioskodawca wskazał, że Spółka w swoim imieniu, ale na rzecz innych spółek z Grupy C będzie kupować szereg usług, związanych z EURO 2012. Usługi te to w szczególności:

*   bilety wstępu na mecze;

*   transport (furgonetki, busy) oraz wynajem samochodów oraz innych środków transportu;

*   zakwaterowanie;

*   catering (w hotelach, na stadionach);

*   parking (niewielka ilość);

*   personel (hostessy, etc.),

*   zwiedzanie miasta i innych miejsc, eventy,

*   usługi IT (utrzymanie baz danych);

*   usługi administracyjne;

*   usługi telekomunikacyjne i pocztowe;

*   wsparcie marki oraz

*   konsulting.

Ww. usługi stanowić będą elementy składowe pakietów. Stąd, pakiety oprócz wstępu na mecze

*   piłkarskie będą obejmować również:

*   przejazdy: z lotniska do hoteli, na stadiony, na lotnisko;

*   zakwaterowanie w hotelach;

*   catering;

*   obsługę personelu, w tym np. obsługę logistyczną hostess;

*   ogólną obsługę projektu w skład której wchodzą m.in.: miejscowy management, wsparcie marki, ochrona, etc.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Gdzie znajduje się miejsce świadczenia usługi agencyjnej polegającej na dostawie pakietów na rzecz spółek z Grupy C?
2.  Czy świadcząc usługę agencyjną polegającą na dostawie pakietów na rzecz spółek z Grupy C, C może na wystawianych z tego tytułu fakturach umieścić nadany w Polsce numer identyfikacji podatkowej (NIP)?
3.  Czy świadcząc usługę agencyjną polegającą na dostawie pakietów na rzecz spółek z Grupy C, Spółka powinna wykazać obrót osiągnięty z tego tytułu w poz. 41 deklaracji VAT-7?
4.  Czy oferowanie biletów wstępu na mecze EURO 2012 i pakietów nieodpłatnie dla kontrahentów Spółki, jako premia oraz jako nagroda w loteriach we własnych celach promocyjnych (nie w ramach umów agencyjnych) stanowi świadczenie usług, o którym mowa jest w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT)?
5.  Czy przekazanie biletów wstępu na mecze EURO 2012 i pakietów pracownikom Spółki towarzyszącym uprawnionym osobom albo wykonującym inne zadania w ramach swoich obowiązków służbowych, przy realizacji własnych celów promocyjnych C (nie w ramach umów agencyjnych) stanowi świadczenie usług, o którym mowa jest w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT?
6.  Czy Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego na fakturach od dostawców usług, wchodzących w skład pakietu?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Na podstawie art. 28a pkt 1 ustawy o VAT, podatnikami są m. in.:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osoby prawne niebędące podatnikiem na podstawie lit. a, które są zidentyfikowane lub obowiązane do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Zgodnie art. 28b ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podmiotów będących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy o VAT jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Mając na uwadze podane powyżej przepisy prawa, zarówno Spółka, jak i usługobiorcy (spółki z Grupy C) są podatnikami w rozumieniu art. 28a pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, miejscem świadczenia usług będących przedmiotem umowy agencyjnej jest miejsce, w którym usługobiorcy (podmioty z Grupy C) posiadają siedzibę działalności gospodarczej. W wykonaniu umowy agencyjnej, C będzie nabywać szereg usług w swoim imieniu, ale na rzecz innych spółek z Grupy C. Następnie Spółka dokona przekazania m. in. pakietów, w skład których wchodzić będą bilety wstępu na mecze oraz inne zakupione przez C usługi. Zgodnie z umowami agencyjnymi, celem ich zawarcia jest zwiększenie sprzedaży produktów, zwiększenie rozpoznawalności marki oraz wzmocnienie istniejących rynków na świecie. Oznacza, to że w ramach umów agencyjnych C świadczy na rzecz innych podmiotów z Grupy C usługi promocyjne. Żaden z przepisów ustawy o VAT nie zawiera przy tym legalnej definicji usług promocyjnych. Poprzez promocję rozumie się „działania zmierzające do zwiększenia popularności jakiegoś produktu lub przedsięwzięcia; też: każde z tych działań (internetowy Słownik Języka Polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN, http:/sjp.pwn.pl). Celem świadczonych przez C usług jest promowanie marki C i budowanie relacji biznesowych, z uwagi na to, że z pakietów korzystać będą m. in. kontrahenci poszczególnych podmiotów z Grupy C (usługobiorców Spółki).

W związku z powyższym, zauważyć należy, że dostawy pakietów jako usługi promocyjne nie mogą zostać zaliczone do żadnej z kategorii usług wymienionych w art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n ustawy o VAT. Dodatkowo, zdaniem Spółki, usługę polegającą na dostawie pakietu należy zakwalifikować jako świadczenie złożone. Koncepcja świadczenia złożonego została wypracowana przez orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (np. wyroki w sprawach C-349/96 pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CCP) a Commissioners of Customs and Excise oraz C-111/05 Aktiebolaget NN a. Skatteierket). Zgodnie z tezami zawartymi w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, aby określić, czy mamy do czynienia z usługą kompleksową należy określić elementy charakterystyczne dla rozpatrywanej czynności i ustalić, czy podatnik dostarcza klientowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też tylko jedno świadczenie. Nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. świadczenie złożone (kompleksowe) będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych świadczeń wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego, a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania z tego świadczenia. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy, wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

Świadczona usługa pakietu z punktu widzenia zarówno świadczącego usługę (C) jak i odbiorców usługi (spółek z Grupy C) stanowi jedność pod względem ekonomicznym i funkcjonalnym. Ponadto, celem usługi nie jest oferowanie poszczególnych świadczeń wchodzących w skład pakietu (np. wstęp na mecze, przejazd, zakwaterowanie, wyżywienie), tylko promocja spółek z Grupy C, co dokonywać będzie się poprzez oferowanie pakietów partnerom biznesowym tychże spółek.

Koncepcja świadczeń złożonych jest akceptowana również przez polskie organy podatkowe, m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 23 września 2011 r. nr IPTPP2/443-346/11-2/AW. Powyższe oznacza, że dla oceny miejsca świadczenia usługi dostawy pakietu nie należy wyodrębniać poszczególnych świadczeń wchodzących w skład pakietu, tylko wziąć pod uwagę świadczenie podstawowe, którym jest promocja poszczególnych spółek z Grupy C. Jako że przepisy art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n ustawy o VAT nie zawierają w zakresie usług promocyjnych odrębnych postanowień, Spółka uważa, że miejscem świadczenia usługi pakietu wykonywanej na rzecz innych spółek z Grupy C, jest miejsce, w którym usługobiorcy (podmioty z Grupy C) posiadają siedzibę działalności gospodarczej.

Usługa dostawy pakietu nie stanowi ponadto, zdaniem Spółki, usługi turystyki, o której mowa jest w art. 28n ust. 1 ustawy o VAT w związku z art. 119 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 28n ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej. Przepisy art. 119 ustawy o VAT wprowadziły specyficzny sposób rozliczania podatku od towarów i usług, dotyczących usług turystyki. Podstawą opodatkowania w takim przypadku jest marża, to jest różnica między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi, a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie. W omawianej sytuacji jedynym celem usługi pakietu jest promowanie poszczególnych spółek z Grupy C, nie zaś turystyka (wypoczynek, zwiedzanie, krajoznawstwo). Usługi świadczone w ramach umów agencyjnych zamawiane są przez zainteresowane swoim rozwojem biznesowym spółki z Grupy C. Z pakietów będzie korzystać wyselekcjonowana grupa osób (reprezentanci kontrahentów spółek z Grupy C, wybrani pracownicy spółek z Grupy C). Nie są to zatem usługi turystyki, co oznacza, że nie stosuje się w ich przypadku art. 28n ust. 1 ustawy o VAT. Powyższe stanowisko odnośnie zdefiniowania usług turystyki jako usługi, której celem jest wypoczynek lub krajoznawstwo, potwierdzone jest przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2011 r. nr IBPP1/443-395/11/MS.

Ad 2.

Na podstawie art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. la, 2, 4 i 5 oraz art. l19 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Z kolei zgodnie z art. 106 ust. 2 ustawy o VAT, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, faktura powinna zawierać m. in. numer identyfikacji podatkowej sprzedawcy. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT w Polsce. W konsekwencji C, jako polski podatnik VAT, będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT w związku ze świadczeniem usług dostawy pakietu, zgodnie z art. 106 ust. 1 oraz ust. la ustawy o VAT. Ponadto, C będzie zobowiązany do zamieszczania polskiego numeru identyfikacji podatkowej na wystawianych z tego tytułu zgodnie z polskimi przepisami fakturach VAT. Powyższe nie dotyczy jednak sytuacji, kiedy usługobiorcą usługi będzie podmiot z Grupy C mający siedzibę w Niemczech. Z uwagi na fakt bycia podatnikiem niemieckiego podatku od wartości dodanej, Spółka wystawi w takim przypadku fakturę zgodnie z odpowiednimi przepisami niemieckiego prawa podatkowego.

Ad 3.

W złożonym zgłoszeniu rejestracyjnym dla potrzeb podatku od towarów i usług Spółka poinformowała o zamiarze rozliczania podatku od towarów i usług na bazie miesięcznej. Na podstawie art. 99 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133. Oznacza to, co do zasady, obowiązek składania przez Spółkę miesięcznych deklaracji na druku VAT-7. W konsekwencji, C zobowiązane będzie do ujmowania wartości obrotu z tytułu świadczenia usługi dostawy pakietów na rzecz podmiotów z Grupy C w poz. 41 deklaracji VAT-7 „dostawa towarów albo świadczenie usług, dla których podatnikiem jest nabywca”, z wyjątkiem sytuacji, kiedy miejscem świadczenia tych usług będą Niemcy. Obrót ze świadczenia usług, których miejscem świadczenia są Niemcy, będzie wykazywany w niemieckiej deklaracji podatku od wartości dodanej.

Ad 4.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Z kolei na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zdaniem Spółki, by nieodpłatne świadczenie usług zostało uznane za czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, musi być ono dokonane dla celów innych, niż działalność gospodarcza podatnika. A contrario, jeśli nieodpłatne świadczenie usług jest dokonywane dla celów działalności gospodarczej podatnika, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Oprócz odpłatnego świadczenia usługi dostawy pakietu na rzecz podmiotów z Grupy C, C będzie wykorzystywać pakiety na własne cele promocyjne. Pakiety będą udostępniane nieodpłatnie dla kontrahentów Spółki oraz jako premia za osiągnięcie przez nich określonych wskaźników (np. poziomu zakupów produktów Grupy C) czy też jako nagrody w loteriach. Charakter tych działań jednoznacznie wskazuje na ich promocyjny cel, a zatem na związek z prowadzoną działalnością gospodarczą C. Oznacza to, że podejmowane przez Spółkę działania, w wyniku których dojdzie do nieodpłatnych przekazań pakietów, nie stanowią opodatkowanego podatkiem od towarów i usług świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 sierpnia 2011 r. nr IPPP1-443-773/11-5/AS oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 listopada 2011 r. nr ILPP2/443-1166/11-2/SJ.

Ad 5.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby tycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT). Z kolei na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

W sytuacji będącej przedmiotem opisanego zdarzenia przyszłego pracownicy Spółki jako wydelegowane osoby będą korzystać z biletów albo pakietów w związku z realizowaniem własnych celów promocyjnych C. W takim przypadku nieodpłatne przekazania biletów lub pakietów pracownikom nie służy ich osobistym celom i jest związane z działalnością gospodarczą ORD. A contrario na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT przekazania te nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad .6.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Kwotę podatku naliczonego stanowi m. in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a) ustawy o VAT).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysluguje:

*   podatnikowi podatku od towarów i usług,

*   w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, lub

*   jeśli te towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT. Zakupione przez C od polskich podatników usługi posłużą do świadczenia usług dostaw pakietu zarówno dla podatników mających siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju, jak i nieposiadających siedziby na terytorium kraju. Jeśli usługobiorcą pakietu będzie podmiot mający siedzibę na terytorium kraju, miejsce świadczenia usługi dostawy pakietu znajdować będzie się w Polsce. W takim przypadku C będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, bez konieczności posiadania dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku ze świadczonymi czynnościami.

Jeśli natomiast usługobiorcą pakietu będzie podmiot mający siedzibę poza terytorium Polski, miejsce świadczenia usługi dostawy pakietu znajdować będzie się poza krajem. W takim przypadku C będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, pod warunkiem posiadania dokumentów, z których wynika związek odliczonego podatku ze świadczonymi usługami. Tymi dokumentami, zdaniem Spółki, mogą być teksty zawartych umów agencyjnych oraz dokumentacja C prowadzona na potrzeby rozliczenia wynagrodzenia za świadczone na rzecz podmiotów z Grupy C usługi dostawy pakietu. Odliczenie podatku naliczonego z faktur wystawionych przez dostawców usług jest również możliwe w sytuacjach, kiedy Spółka zamierza wykorzystywać również bilety i pakiety do własnych celów promocyjnych (nie w ramach wspomnianych wyżej umów agencyjnych), czyli wydając bilety oraz pakiety:

*   nieodpłatnie dla swoich partnerów biznesowych;

*   jako premie za osiągnięcie przez swoich kontrahentów określonych wskaźników (np. poziomu zakupów produktów Grupy C);

*   jako nagrody w loteriach;

*   pracownikom Spółki, którzy będą towarzyszyć reprezentantom podmiotów będących partnerami biznesowymi C.

W opisanych wyżej sytuacjach zakup usług ma także związek z działalnością opodatkowaną Spółki. Kupowane usługi wchodzą bowiem w skład pakietów, które wykorzystywane są do działalności promocyjnej Spółki. Oznacza to, że również w tym przypadku C przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od dostawców usług. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Spółkę nie dotyczy natomiast nabywanych przez nią usług noclegowych i gastronomicznych, w związku z treścią art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w zakresie pytania 1, 2, 3, 6;

*   **prawidłowe**w zakresie pytania 4 i 5.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 2a cyt. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Powyższe oznacza, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Ad.1

W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług istotne jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od jego poprawności bowiem zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też poza terytorium kraju.

Generalne zasady wyrażone obecnie w art. 28b ust. 1 i 28c ust. 1 ustawy o VAT, różnicują sposób określenia miejsca świadczenia usług w zależności od tego, na czyją rzecz są one świadczone.

Zgodnie z art. 28a ustawy o VAT, od którego ustawodawca rozpoczął Rozdział 3 – „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług” na potrzeby tego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy, zgodnie z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika, miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, czyli opodatkowanie usług zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna ich konsumpcja.

Jednakże od powyższych zasad ustawodawca przewidział szereg zastrzeżeń, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny.

I tak zgodnie z art. 28g ust. 1 ww. ustawy miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Natomiast w art. 28n ust. 1 ustawy postanowiono, że w przypadku świadczenia usług turystyki, o których mowa w art. 119, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W przypadku, gdy usługi turystyki, o których mowa w art. 119, są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności (art. 28n ust. 2).

Z opisu sprawy przedstawionego przez Wnioskodawcę wynika, że Spółka posiada siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Niemiec i jest podatnikiem niemieckiego podatku od wartości dodanej. Wnioskodawca jest również zarejestrowany dla celów podatku VAT w Polsce. Spółka nie ma stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej dla celów podatku od towarów i usług na terytorium kraju.

Wnioskodawca, będąc częścią międzynarodowej grupy kapitałowej, jest producentem i sprzedawcą hurtowym opon. Spółka jest w 100% pośrednio zależna od niemieckiej spółki dominującej. Grupa jest jednym ze sponsorów Mistrzostw Europy w Piłce Nożnej 2012 (UEFA EURO 2012). Wnioskodawca - partner UEFA - będzie uiszczać opłatę sponsorską na rzecz UEFA. W związku z tym, ma prawo do uzyskania puli biletów od UEFA na różne mecze mistrzostw. Pewna ilość biletów zostanie nabyta przez Wnioskodawcę w zamian za wniesienie opłaty sponsorskiej a pewna część zostanie zakupiona od UEFA.

Nadchodzące mistrzostwa EURO 2012 stanowią okazję do promocji Spółek z Grupy. Zgodnie z wewnątrzgrupowymi ustaleniami, za działania w tym zakresie będzie odpowiadać Wnioskodawca. Spółka zawrze z innymi spółkami z Grupy (mającymi siedzibę w Polsce oraz poza granicą Polski) umowy nazwane umowami agencyjnymi. Na podstawie tych umów:

1.  C będzie kupować szereg usług, związanych z EURO 2012. Spółka nabędzie te usługi w swoim imieniu, ale na rzecz innych spółek z Grupy C.
2.  C będzie następnie przekazywać:
    1.  bilety wstępu na mecze EURO 2012 bez dodatkowych usług, albo
    2.  pakiety, w skład których, oprócz wstępu na mecze piłkarskie w ramach EURO 2012, wchodzić będą inne świadczenia, uprzednio zakupione przez C.
3.  Za świadczenie usług w ramach umów agencyjnych Spółka otrzyma wynagrodzenie od poszczególnych spółek z Grupy C.

Jak wyjaśnia TS UE w orzeczeniu C-327/94 wydanym na gruncie VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, w toku wykładni art. 9, art. 9(1) (zasada ogólna dotycząca określenia miejsca świadczenia) w żaden sposób nie ma pierwszeństwa przed art. 9(2) (przewidujący zasady określania miejsca świadczenia w poszczególnych wypadkach). W każdej sytuacji pytanie, jakie się pojawia, dotyczy tego, czy dana sytuacja podlega jednemu z przypadków wymienionych w art. 9(2); jeśli nie, mieści się on w zakresie stosowania art. 9(1).

Przedstawiona zasada na gruncie krajowego ustawodawstwa oznacza zatem, że dla prawidłowego określenia miejsca świadczenia usług konieczna jest wnikliwa analiza wyjątków przewidzianych w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n ustawy. Dopiero po stwierdzeniu, że sytuacja będąca przedmiotem analizy nie mieści się w dyspozycji żadnego z ww. przepisów należy przejść do zastosowania zasady ogólnej (wyrażonej w art. 28b ustawy).

Odpowiadając na wątpliwości Wnioskodawcy dotyczące miejsca świadczenia umów agencyjnych obejmujących przekazywanie pakietów w skład których oprócz wstępu na mecze piłkarskie w ramach EURO 2012 wchodzić będą również inne świadczenia należy rozważyć nie tylko przesłanki wskazane w przepisie art. 28g czy art. 28n. W pierwszej kolejności uwzględniając złożony charakter świadczenia odwołać należy się do koncepcji opodatkowania świadczeń kompleksowych.

Należy zauważyć, iż zasadniczo każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznane za odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Jeżeli zatem dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do świadczenia zasadniczego, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem w skutecznym wykorzystaniu świadczenia zasadniczego. Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie jest wykluczone z tego powodu, że do poszczególnych elementów wykazane są odrębne ceny. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Przedstawiona powyżej istota świadczeń złożonych wypracowana została przez doktrynę prawa europejskiego i znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach TS UE jak i sądów krajowych m. in. tych cytowanych przez Wnioskodawcę (C-349/96 czy C-111/05). Zaznaczyć należy, iż tut. Organ nie sprzeciwia się rozumieniu samej istoty świadczeń złożonych, co więcej należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że dostawę pakietów w skład który wchodzi wstęp na mecz piłkarski oraz szereg innych usług jak: transport, zakwaterowanie, catering parking personel itd. należy pod względem podatkowym traktować jednolicie jako świadczenie kompleksowe. Nie można jednak podzielić zdania Spółki w myśl którego za świadczenie podstawowe uznać należy promocje poszczególnych spółek grupy kapitałowej.

Jak wskazuje Wnioskodawca nadchodzące mistrzostwa EURO 2012 stanowią okazje do promocji Spółek z grupy kapitałowej do której należy Zainteresowany. Z wewnętrznych ustaleń umownych wynika, że mistrzostwa EURO będą wykorzystywane przez C oraz inne podmioty z Grupy C jako „platforma dla działań marketingowych i reklamowych…” Działania promocyjne i marketingowe odbywają się zatem przy okazji organizacji dużej imprezy sportowej, głównym celem pakietu jest zatem wstęp na mecz piłkarski dla którego działania reklamowe są elementem wtórnym. Należy podkreślić, że wśród pojedynczych, wymienionych usług wchodzących w skład pakietu żadna z nich nie ma charakteru promocyjnego, reklamowego ani marketingowego. Jeśli zatem, jak chciałaby tego Spółka przyjąć że usługi „promocyjne” (w istocie obejmujące wstęp na mecze, przejazd, zakwaterowanie, wyżywienie) stanowią świadczenie podstawowe niemożliwym stało by się wyodrębnienie świadczeń pomocniczych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że dostawę przedmiotowych pakietów należy traktować jako świadczenie kompleksowe, gdzie świadczeniem głównym będzie wstęp na mecz piłkarski natomiast świadczeniami pomocniczymi będą usługi umożliwiające uczestnictwo w tym wydarzeniu sportowym jak: transport, zakwaterowanie catering itp.

W tej sytuacji szczególną uwagę zwrócić należy na cytowany już art. 28g ust. 1 określający miejsce świadczenia usług wstępu na imprezy sportowe, będący odbiciem art. 53 dyrektywy 2006/112/WE oraz obowiązujący od 1 lipca 2011r. art. 32 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15.03.2011r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE (stanowiącego część krajowego porządku prawnego), w myśl którego usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet lub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub opłaty okresowej (ust.1).

1.  Ustęp 1 ma zastosowanie w szczególności do:
    1.  prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
    2.  prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
    3.  prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria.
2.  Ustęp 1 nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę.

Mając na względzie powołane przepisy, miejscem świadczenia usług w ramach Pakietu na rzecz spółek z grupy kapitałowej będzie miejsce, gdzie odbywają się imprezy sportowe, na które wstęp jest możliwy na podstawie Pakietu. Taka interpretacja wynika z literalnego brzmienia art. 28g ust. 1 ustawy o VAT, z uwzględnieniem koncepcji świadczenia złożonego (Pakiet), w którym dominuje wstęp na imprezy sportowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące odpowiedzi na pytanie 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Równocześnie, odnosząc się do przedstawionego we wniosku własnego stanowiska Spółki w niniejszej sprawie, wskazać należy, iż Spółka prawidłowo nie utożsamia usług pakietowych z usługami turystyki o których mowa w art. 28n ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie określa, jakie usługi należy zakwalifikować do grupy „usług turystyki”. Jednakże należy przez nią rozumieć wszystkie transakcje dokonywane w związku z imprezą turystyczną. Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. o usługach turystycznych (t.j. Dz.U. z 2004r. Nr 223, poz. 2268 ze zm.) przez usługi turystyczne należy rozumieć usługi przewodnickie, usługi hotelarskie oraz wszystkie inne usługi świadczone turystom lub odwiedzającym.

Ponadto, zgodnie z definicją Współczesnego Słownika Języka Polskiego (wyd. Lagenscheidt, Warszawa 2007), turystyka to odbywanie podróży, wędrówek w celach wypoczynkowych, poznawczych itp., a także działalność gospodarcza, polegająca na przygotowaniu i udostępnianiu turystom bazy noclegowej, lokali gastronomicznych i oferowaniu rozmaitych atrakcji, stanowiąca źródło czyichś dochodów.

Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J. Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002r.). Zatem usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego jasno wynika jednak, że zapewniane w ramach pakietu zakwaterowanie, transport, catering nawet zwiedzanie miasta i inne eventy służyć mają uczestnictwu w imprezie sportowej, ich bezpośrednim celem nie jest zatem krajoznawstwo czy też wypoczynek.

Ad.2

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do ust. 1a art. 106 w przypadkach, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 w fakturze nie wykazuje się danych dotyczących stawki i kwoty podatku.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanego dalej rozporządzeniem.

Na mocy § 5 ust. 1 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Odpowiadając na wątpliwości Wnioskodawcy przedstawione w pytaniu 2 w odniesieniu do powołanych wyżej przepisów prawa należy zauważyć, iż podatnik rozpoznając transakcję, w której uczestniczy winien zastosować odpowiedni numer identyfikacji podatkowej. Jeżeli transakcji dokonuje jako podatnik zarejestrowany w Polsce to winien posługiwać się polskim numerem identyfikacyjnym, jeżeli natomiast transakcji dokonuje jako podatnik zarejestrowany w innym kraju, to numerem tego kraju powinien się posługiwać. Używanie prawidłowego numeru identyfikacji podatkowej spowodowane jest charakterem czynności wykonywanych przez podatników, które to czynności są regulowane przez odpowiednie przepisy prawa, w tym regulujące miejsce świadczenia usługi bądź dostawy towaru będące jednocześnie miejscem opodatkowania danej transakcji.

W świetle odpowiedzi na pytanie 1 nie ulega wątpliwości, iż Spółka w związku ze świadczeniem usług agencyjnych polegających na dostawie pakietów jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem dokonującym czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT na terytorium kraju. W takiej sytuacji niezależnie od siedziby odbiorcy przedmiotowych usług Wnioskodawca winien posługiwać się nadanym w Polsce numerem identyfikacji podatkowej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy dotyczące odpowiedzi na pytanie 2 ze względu na odmienna opinie Spółki dotyczącą podmiotów posiadających siedzibę w Niemczech należało uznać za nieprawidłowe.

Ad 3.

Mocą art. 99 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Stosownie do ust. 14 powyższego artykułu, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wzory deklaracji podatkowych, o których mowa w ust. 1-3 i 8 -11, wraz z objaśnieniami co do sposobu prawidłowego ich wypełnienia oraz terminu i miejsca ich składania, w celu umożliwienia rozliczenia podatku.

Rozporządzeniem z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 211, poz. 1333 ze zm.), Minister Finansów określił m.in. wzór deklaracji VAT-7. Powyższe rozporządzenie zostało zmienione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 13 lipca 2011 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 153, poz. 906). Załącznik nr 1 tego rozporządzenia stanowi wzór deklaracji VAT-7, natomiast w załączniku nr 4 zawarto objaśnienia do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7, VAT-7K i VAT-7D).

Z objaśnień tych wynika, iż podatnik dokonujący transakcji na terytorium kraju, wykazuje ich wartości w pozycji deklaracji podatkowej zależnej od zastosowanej stawki podatku.

Odpowiadając zatem na wątpliwości Wnioskodawcy dotyczące wykazania obrotu osiągniętego w związku z dostawą przedmiotowych pakietów stwierdzić należy, że Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce winien wykazać wskazaną wartość w deklaracji VAT-7 w pozycji deklaracji odpowiedniej dla zastosowanej przez siebie stawki podatku (odpowiednio poz. 23, 25, 27, 29 deklaracji).

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym zobowiązany będzie do ujawnienia wartości obrotu z tytułu świadczenia usługi dostawy pakietów na rzecz podmiotów z Grupy C w poz. 41 deklaracji VAT-7 „dostawa towarów albo świadczenie usług, dla których podatnikiem jest nabywca” należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 4-5

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z treści powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlega opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte - w przypadku dostawy towarów - w art. 7 ust. 2 ww. ustawy oraz – w przypadku świadczenia usług - w art. 8 ust. 2 ustawy.

W myśl art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu istotne jest więc ustalenie celu takiego świadczenia. Jeśli świadczenie nieodpłatnej usługi będzie wpisywało się w cel prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wtedy przesłanka uznania takiej czynności za odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie zostanie spełniona. Rozstrzygnięcie o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie podatnika uzależnione jest jednak od konkretnych okoliczności, jakie w tej sprawie występują.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy wynika, iż Spółka zamierza wykorzystywać bilety i pakiety do własnych celów promocyjnych. W związku z tym, Spółka będzie wydawać bilety oraz pakiety: nieodpłatnie dla swoich kontrahentów; jako premie za osiągnięcie przez swoich kontrahentów określonych wskaźników (np. poziomu zakupów produktów Grupy C); oraz jako nagrody w loteriach.

Dodatkowo, również w celu realizacji własnych celów marketingowych, z biletów i pakietów korzystać będą pracownicy Spółki, którzy będą towarzyszyć reprezentantom kontrahentów C oraz wykonywać inne zadania w ramach swoich obowiązków służbowych.

Odnosząc powyższe do wskazanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że zarówno bezpłatne oferowanie biletów wstępu na mecze EURO 2012 i pakietów kontrahentom Spółki w ramach działań promocyjnych jak i nieodpłatne przekazanie na rzecz pracowników Spółki wykonującym zadania służbowe w ramach działań promocyjnych Spółki będzie odbywało się w bezpośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Nieodpłatne świadczenie wskazanych usług będzie służyło działaniom marketingowym mającym wpływ na całokształt funkcjonowania przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Oznacza to, że w przedmiotowej sytuacji nie zostanie spełniona przesłanka warunkująca zrównanie nieodpłatnego świadczenia usług z odpłatnym świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2 ustawy - opodatkowanego podatkiem od towarów i usług. Tym samym, nieodpłatne przekazanie biletów wstępu na mecze oraz pakietów nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w ramach odpowiedzi na pytanie 4 i 5 należało uznać za prawidłowe.

Ad 6.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wchodzących w skład pakietów również w odniesieniu do pakietów przekazywanych nieodpłatnie na cele promocyjne wskazać należy, iż na mocy art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza natomiast możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, iż w analizowanej sytuacji należy się zgodzić ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków ponoszonych przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do dostawy pakietów w tym również przekazywanych nieodpłatnie, z uwagi na związek zakupów z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Oferowane usługi (w tym nieodpłatnie) mają przyczynić się do promowania działalności spółki. Jak wskazuje Wnioskodawca nieodpłatne przekazanie pakietów odbywa się w ramach premii za osiągnięcie przez kontrahentów określonych wskaźników (np. poziomu zakupów produktów Grupy C) oraz jako nagrody w loteriach. Takie świadczenie służyć ma celom promocyjnym co w konsekwencji przekładać ma się na wzrost przychodów i obrotów Wnioskodawcy.

Reasumując, należy stwierdzić, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania usług wchodzących w skład pakietów.

Mając jednak na uwadze całokształt stanowiska Wnioskodawcy we wskazanym zakresie odwołujące się do możliwości odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 8 ustawy stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.