Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.476.2018.2.RS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-27
Teza: Opodatkowanie rozliczeń pomiędzy liderem a partnerem konsorcjum jak i pomiędzy liderem a zamawiającym, sposób dokumentowania tych rozliczeń, prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez partnera konsorcjum oraz brak opodatkowania podziału ewentualnej nadwyżki zysku konsorcjum powstałej po zakończeniu prac oraz sposobu jej dokumentowania.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura; konsorcjum; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; zyski
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2018 r. (data wpływu 22 czerwca 2018 r.), uzupełnionym w dniach 29 sierpnia i 25 września 2018 r. (daty wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rozliczeń pomiędzy liderem a partnerem konsorcjum jak i pomiędzy liderem a zamawiającym, sposobu dokumentowania tych rozliczeń, prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez partnera konsorcjum oraz braku opodatkowania podziału ewentualnej nadwyżki zysku konsorcjum powstałej po zakończeniu prac oraz sposobu jej dokumentowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 29 sierpnia i 25 września 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rozliczeń pomiędzy liderem a partnerem konsorcjum jak i pomiędzy liderem a zamawiającym, sposobu dokumentowania tych rozliczeń, prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez partnera konsorcjum oraz braku opodatkowania podziału ewentualnej nadwyżki zysku konsorcjum powstałej po zakończeniu prac oraz sposobu jej dokumentowania.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością będącą czynnym podatnikiem VAT, rezydentem podatkowym w Polsce (dalej: Wnioskodawca, Spółka).

Wnioskodawca, jako lider konsorcjum, zawarł umowę konsorcjum z jednym partnerem konsorcjum, także będącym czynnym podatnikiem VAT. Umowa konsorcjum została zawiązana w celu wspólnego udziału w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego na dostawę specjalistycznego urządzenia (dalej: Zamówienie) i wspólnej realizacji tego zamówienia w przypadku wyboru oferty konsorcjum jako najkorzystniejszej. Zawarcie umowy konsorcjum nie prowadzi do zawarcia pomiędzy stronami umowy spółki cywilnej lub umowy spółki prawa handlowego. Warunki udzielenia Zamówienia oraz jego realizacja są zgodne z ustawą z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych.

Zgodnie z umową konsorcjum, w przypadku przyjęcia oferty konsorcjum, strony, dla potrzeb wewnętrznych konsorcjum, przyjmują, że podział prac w ramach realizacji Zamówienia przebiegał będzie w oparciu o kryterium celowościowe, co oznacza, że:

*   Lider konsorcjum zobowiązuje się do realizacji części Zamówienia wg załącznika określającego podział prac,
*   Partner zobowiązuje się do realizacji części Zamówienia wg załącznika określającego podział prac.

Strony ustaliły, że do reprezentacji konsorcjum w ramach postępowania w przedmiocie udzielenia Zamówienia, zawarcia umowy, a także do późniejszych kontaktów z zamawiającym, upoważniony jest Wnioskodawca. Upoważnienie lidera konsorcjum obejmuje w szczególności umocowanie do fakturowania oraz przyjmowania płatności od zamawiającego.

Każda ze stron ponosić będzie we własnym zakresie koszty związane z realizacją przypisanej jej, zgodnie z umową konsorcjum, części zadań objętych Zamówieniem (w szczególności koszty zapewnienia sprzętu i podwykonawców). Każda ze stron ma także pełną swobodę w doborze podwykonawców dla swego zakresu prac, z zastrzeżeniem związania wyborem podwykonawców wskazanych zamawiającemu stosownie do wymogów SIWZ.

Umowa konsorcjum przewiduje następujące zasady rozliczeń jej stron:

1.  faktury za całość prac wykonanych w ramach Zamówienia wystawione będą na zamawiającego przez lidera konsorcjum. Oznacza to, że lider będzie wystawiał faktury sprzedaży na rzecz zamawiającego obejmujące całość świadczenia konsorcjum. Lider konsorcjum będzie więc wystawiał faktury sprzedaży do zamawiającego z tytułu realizacji całości Zamówienia niezależnie od ustalonego na potrzeby wewnętrzne konsorcjum podziału zadań wynikających z umowy konsorcjum. Opisywane świadczenie realizowane pomiędzy Wnioskodawcą (jako liderem konsorcjum) a zamawiającym to konglomerat prac, efekt synergii konsorcjum na rzecz zamawiającego, zawierający w sobie nakład prac zarówno samego lidera jak i partnera konsorcjum,
2.  faktury za prace wykonane w ramach powierzonej mu, zgodnie z umową konsorcjum, części Zamówienia, partner wystawiał będzie zgodnie z harmonogramem prac i płatności na lidera konsorcjum - w tym zakresie strony przyjmują, że partner pełni rolę podwykonawcy lidera konsorcjum. Oznacza to, że partner będzie wystawiać liderowi konsorcjum faktury sprzedaży z tytułu wykonanych obowiązków wynikających z podziału zadań. Każda ze stron konsorcjum działa na własny rachunek i prowadzi dokumentację rozliczeniową dotycząca prowadzonych przez siebie prac,
3.  w przypadku gdy zasady ustalania wynagrodzenia całkowitego (wynagrodzenia, które fakturowane jest przez lidera konsorcjum na zamawiającego za całość prac) ulegną zmianie w stosunku do kwot budżetowanych przez strony w ramach wspólnej oferty konsorcjum, ewentualna nadwyżka lub obniżka rozdzielona zostanie między stronami proporcjonalnie, według zasad uzgodnionych w ramach zespołu koordynacyjnego, zgodnie z umową konsorcjum. Strony w tym zakresie nie zamierzają wystawiać wzajemnie faktur.

Zawarta umowa konsorcjum nie przewiduje żadnych innych świadczeń pomiędzy stronami konsorcjum, poza rozliczeniem między stronami: kosztu wniesionego wadium, kosztu gwarancji oraz kosztu zabezpieczenia (wniesionego w formie pieniężnej) należytego wykonania umowy.

W ramach podziału prac, partner będzie wykonywał na rzecz lidera świadczenie polegające na wykonaniu swojej części prac określonych załącznikiem do umowy konsorcjum. Partner, traktowany, jako podwykonawca będzie, zgodnie z załącznikiem, odpowiedzialny względem lidera za:

*   przekazanie kompletnych założeń do projektowania,
*   dostawę na teren Zamawiającego specjalistycznego układu kruszącego,
*   nadzór nad montażem specjalistycznego układu urządzeń i maszyn służących do kruszenia oraz dopuszczenie ich do rozruchu,
*   dostawę części szybkozużywających na pierwszy rok eksploatacji,
*   nadzór nad uruchomieniem i udział w ruchu próbnym specjalistycznego układu kruszącego,

Lider współpracując na każdym z ww. etapów z partnerem będzie następnie, jak wspomniano we wniosku, wystawiał faktury sprzedaży na rzecz zamawiającego obejmujące całość świadczenia konsorcjum.

Strony konsorcjum nie przewidują żadnych innych świadczeń pomiędzy stronami konsorcjum.

Na pytanie zadane w wezwaniu „Czy zawarte w zadanym we wniosku pytaniu nr 1 określenie „świadczenia pomiędzy partnerem konsorcjum a Wnioskodawcą” dotyczy rozliczenia finansowego pomiędzy partnerem a Liderem kosztów, przychodów, zysków związanych z przedmiotem zamówienia, czy też dotyczy innych świadczeń - jakich?” Wnioskodawca wskazał, że określenie „świadczenia pomiędzy partnerem konsorcjum a Wnioskodawcą” zwarte w zadanym we wniosku pytaniu nr 1 dotyczy tylko wykonania określonych wyżej prac.

W opinii Wnioskodawcy, prawidłową klasyfikacją dla efektu końcowego prac, o których mowa w uzupełnieniu wniosku, to (numer PKWiU z 2008 r.): 28.92.40.0 „Maszyny do sortowania, rozdrabniania, mieszania ziemi, kamieni, rud i pozostałych substancji mineralnych; maszyny formierskie.” Jednocześnie wykonywane przez partnera konsorcjum na rzecz lidera (Wnioskodawcy) prace należałoby, w przekonaniu Wnioskodawcy, sklasyfikować, jako 28.92.99.0 - „Usługi podwykonawców związane z produkcją maszyn dla górnictwa i do wydobywania oraz dla budownictwa".

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że dotychczas nie był zobowiązany prawnie do ustalania numeru PKWiU wskazanemu układowi kruszącemu, a ww. propozycje wynikają z tego, że układ kruszący będzie m. in. rozdrabniać substancje mineralne.

Ponadto Wnioskodawca zwraca uwagę, że organem przeznaczonym do wiążącego ustalenia jest Prezes GUS, a nie on. Z uwagi jednak na dobro postępowania, Wnioskodawca pragnie pomóc tą odpowiedzią w jak najwłaściwszym przyporządkowaniu specjalistycznego układu kruszącego do klasyfikacji statystycznej PKWiU.

Niezależnie od udzielonej odpowiedzi, Wnioskodawca zauważa, że klasyfikacja PKWiU nie powinna przy opisanych zdarzeniach przyszłych mieć żadnego znaczenia dla odpowiedzi na zadane przez niego pytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczenia pomiędzy partnerem konsorcjum a Wnioskodawcą, a także pomiędzy Wnioskodawcą a zamawiającym są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i powinny być dokumentowane fakturami VAT?
2.  Czy Wnioskodawcy, jako liderowi konsorcjum, będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach VAT otrzymywanych od partnera konsorcjum za wykonanie prac określonych w umowie konsorcjum (w tym wg załącznika określającego podział prac)?
3.  Czy ewentualna nadwyżka zysku konsorcjum, jaka powstać może po zakończeniu prac na skutek, np. tańszego niż budżetowany zakup towarów i usług użytych do wykonania zlecenia, a która powinna zostać podzielona między stronami proporcjonalnie do ich udziału w zysku konsorcjum, pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT i nie musi być dokumentowana fakturą VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1

Zauważyć należy, że umowa konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Wyjątkiem jest prawo bankowe, które wymienia konsorcjum bankowe. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne (w ramach swobody umów). Stosownie do art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Dodać należy, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: Dyrektywa 2006/112), zgodnie z którym, po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej, każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.

Konsorcjum - w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego - nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum.

Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu, będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

Zatem, przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 uVAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Artykuł 8 ust. 1 uVAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 uVAT, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zdaniem Spółki, z przedstawionych wyżej przepisów wynika, że odpłatne świadczenie będące dostawą towarów bądź świadczeniem usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny między świadczącym usługę lub dostarczającym towary a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywane jest świadczenie, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę lub dostarczającego towar.

Tym samym, aby ocenić, czy u podmiotów tworzących konsorcjum, a także między Wnioskodawcą a zamawiającym dochodzi do czynności podlegających opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 uVAT, należy ocenić charakter wykonywanych przez te podmioty świadczeń.

Celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym i nie posiada osobowości ani podmiotowości prawnej.

Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie, do którego realizacji zostało powołane. Zawierając umowę konsorcjum, korzystając z zasady swobody umów, podmioty te mogą dowolnie kształtować treść łączącego jest stosunku prawnego, zakres swych praw i obowiązków, rodzaj realizowanych świadczeń. Mogą też określić, który z nich, jako lider konsorcjum, będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz, czy też świadczył końcowo na rzecz zamawiającego. Zasady rozliczeń wewnątrz konsorcjum, pomiędzy podmiotami je tworzącymi są regulowane przez stosowne postanowienia umowy. Takie rozumienie działań w ramach konsorcjum zostało potwierdzone w interpretacjach podatkowych Ministra Finansów, w tym miedzy innymi w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 30 października 2014 r. sygn. IPTPP2/443-548/14-4/JS.

Zgodnie z postanowieniami umowy konsorcjum, Spółka jako lider konsorcjum będzie uiszczała wynagrodzenie na rzecz partnera konsorcjum za wykonane przez niego prace w celu realizacji Zamówienia. Następnie, w myśl umowy konsorcjum, zamawiający będzie płacił wynagrodzenie liderowi konsorcjum za prace wykonane przez niego oraz partnera konsorcjum na rzecz Zamówienia. Zatem wynagrodzenie, jakie przypadnie liderowi konsorcjum od zamawiającego to należność za efekt końcowy świadczenia konsorcjum - wynik pracy partnera na rzecz lidera, a także prac samego lidera, który, jako swoisty integrator, przyjmuje świadczenia partnera, łączy je ze swoim świadczeniem i doprowadza tym samym do realizacji Zamówienia. W efekcie, powstaje jednorodne świadczenie dostarczane przez lidera konsorcjum zamawiającemu. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca został upoważniony przez partnera konsorcjum do odbioru i rozliczania płatności (wynagrodzenia) przychodzących od zamawiającego.

Tym samym, zarówno świadczenia dokonywane przez partnera konsorcjum na rzecz lidera, jak i następczo świadczenia dokonane przez Wnioskodawcę na rzecz zamawiającego, są odpłatnymi świadczeniami w rozumieniu uVAT. W związku z powyższym, otrzymane przez partnera konsorcjum wynagrodzenie od lidera konsorcjum, jak i wynagrodzenie otrzymane przez lidera konsorcjum od zamawiającego stanowić będzie wynagrodzenie za świadczenie usług lub dostawę towarów, które to czynności na gruncie uVAT podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. W myśl art. 15 ust. 1 uVAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalność. Stąd zarówno partnera konsorcjum jak i Wnioskodawcę należy traktować jako odrębnego podatnika.

Co jest istotne, podatnikiem VAT nie jest samo konsorcjum. Dlatego też podmioty działające w ramach umowy konsorcjum powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z zamawiającym, stosować ogólne zasady w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności. Nie zmienia tego fakt, że wynagrodzenie należne partnerowi konsorcjum jest powiązane bezpośrednio ze sprzedażą dokonaną przez Spółkę na rzecz zamawiającego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 uVAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji partner - lider konsorcjum, w ocenie Spółki, partner konsorcjum powinien opodatkować podatkiem od towarów i usług odpłatne świadczenia na rzecz lidera konsorcjum związane z realizacją Zamówienia oraz wystawiać za nie faktury VAT.

Zgodnie z umową konsorcjum, podmioty tworzące konsorcjum dokonały wyboru Spółki, jako lidera konsorcjum odpowiedzialnego za wszystkie rozliczenia (i ich fakturowanie) z zamawiającym. Tym samym, uwzględniając charakter wzajemnych powiązań i rozliczeń wewnątrz konsorcjum wskazać należy, że lider, jako podmiot reprezentujący konsorcjum przed zamawiającym we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem oraz rozliczeniem Zamówienia, jest zobowiązany, w świetle przedstawionych powyżej założeń oraz przepisów podatkowych, do wystawiania na rzecz zamawiającego faktur dokumentujących całość prac wynikających z Zamówienia. Partner konsorcjum świadczący usługi oraz dokonujący dostaw towarów w celu realizacji Zamówienia jest zobowiązany do wystawiania faktur na rzecz lidera dokumentującego te świadczenia.

Takie rozumienie zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów, m. in. w: interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 listopada 2013 r., znak ILPP2/443-885/11/13-S/EN, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 lipca 2014 r., znak ITPP2/443-541/14/AW oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 lipca 2014 r., znak IPPP3/443-348/14-2/KC, a także z dnia 22 kwietnia 2015 r., znak: IPPP3/4512-131/15-2/IG.

Tym samym, zdaniem Spółki, odpowiedź na pytanie pierwsze, tj. czy świadczenia pomiędzy partnerem konsorcjum a liderem konsorcjum, a także pomiędzy liderem konsorcjum a zamawiającym są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i powinny być dokumentowane fakturami VAT jest twierdząca.

Ad. 2

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Spółka jest czynnym podatnikiem VAT i pełnić będzie funkcję lidera konsorcjum, w skład którego wchodzi partner konsorcjum również mający status czynnego podatnika VAT. Stosownie do art. 86 ust. 1 uVAT, odliczenie podatku naliczonego przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Prawo do odliczenia VAT jest fundamentalnym uprawnieniem podatnika tego podatku, pozwalającym zrealizować zasadę neutralności dla przedsiębiorców. Ostateczny koszt VAT ponosi z założenia konsument, co oznacza, że podatnik wykonujący działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, może odliczyć podatek naliczony od wydatków związanych z tą działalnością. Jak zostało wskazane w wyroku NSA z dnia 26 lutego 2013 r., warunkiem skorzystania z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest spełnienie określonych warunków, tzn. odliczenia dokonuje podatnik VAT a towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wynagrodzenie należne partnerowi konsorcjum jest powiązane bezpośrednio ze sprzedażą dokonaną przez Spółkę na rzecz zamawiającego. W konsekwencji, faktury otrzymywane przez Spółkę od partnera są bezpośrednio powiązane z fakturą wystawioną przez Spółkę na zamawiającego. Partner konsorcjum wystawiając faktury na rzecz Spółki, jako lidera, działać będzie w imieniu własnym i na swoją rzecz. Partner będzie wystawiać fakturę na Spółkę, która dokumentować będzie należne mu wynagrodzenie za wykonaną przez niego pracę. Stąd, nabycie towarów lub usług od partnera konsorcjum jest związane z działalnością Spółki. Spółka nabywa świadczenia od partnera konsorcjum, żeby je następnie odprzedać na rzecz zamawiającego. Dla Spółki oznacza to, że koszt udokumentowany fakturą wystawioną przez partnera Konsorcjum jest wydatkiem Spółki, związanym w sposób bezpośredni z jej działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług (sprzedaż na rzecz zamawiającego). Zostało to potwierdzone m. in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 23 maja 2014 r., znak: ILPP1/443-134/14-4/AW, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 lipca 2014 r., znak: ITPP2/443-521/14/EK, a także Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2015 r., znak: IPPP3/4512-131/15-2/IG.

Reasumując, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach VAT wystawianych przez partnera konsorcjum za prace wykonane w związku z realizacją Zamówienia opisaną w umowie konsorcjum (w tym wg załącznika określającego podział prac). Wynika to z faktu, że świadczenia partnera konsorcjum na rzecz lidera konsorcjum są w całości wykorzystywane do wykonywania przez lidera konsorcjum czynności opodatkowanych, tj. świadczenia na rzecz zamawiającego. W rezultacie, w ocenie Spółki, odpowiedź na pytanie drugie, jest twierdząca.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na postawione pytanie trzecie jest twierdząca.

Przyjęty model współpracy determinuje bowiem kwalifikację na gruncie uVAT czynności wykonywanych przez konsorcjum. Rozliczenia nadwyżki zysku konsorcjum dokonywane pomiędzy liderem a partnerem, dla potrzeb uVAT nie powinny być kwalifikowane do żadnej z kategorii świadczeń, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 uVAT, nie stanowią one bowiem wynagrodzenia za dostawę towarów lub usługi świadczone przez partnera na rzecz lidera konsorcjum. W świetle powołanego przepisu, jeżeli dane zdarzenie nie wypełnia przesłanek odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, wówczas przyjąć należy, że jest to zdarzenie niepodlegające opodatkowaniu VAT, tj. pozostaje poza zakresem tego podatku (tak np. w wyroku WSA w Warszawie z dnia 1 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2166/07). Świadczeniem opodatkowanym VAT może być tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument (odbiorca) świadczenia, odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem dana czynność objęta będzie zakresem definicji dostawy towarów lub świadczenia usług jedynie wówczas, gdy jedna ze stron transakcji może być uznana za beneficjenta tej czynności, na rzecz którego następuje jakieś przysporzenie.

Za takiego beneficjenta (konsumenta) nie może być uznany lider czy też partner konsorcjum z uwagi na brak bezpośredniego związku pomiędzy odpłatnością a świadczeniem (tak w szczególności wyrok TSUE w sprawie 102/86 A. z dnia 8 marca 1988 r., jak również w sprawie C-258/95 J. z dnia 16 października 1997 r.). Odpłatność w rozumieniu art. 2 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, ma miejsce tylko wtedy, gdy pomiędzy dostawcą i odbiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez dostawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent za wyświadczoną usługę na rzecz odbiorcy (tak np. wyroki TSUE w sprawie C-16/93 R. J. T. z dnia 3 marca 1994 r. i w sprawie C-246/08 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii z dnia 29 października 2009 r.).

Warto zaznaczyć, że rozliczenie wspomnianego udziału pomiędzy stronami konsorcjum nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym, a w konsekwencji usługami opodatkowanymi VAT (por. wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12), a jest jedynie wynikiem bardziej (lub mniej) efektywnego (w stosunku do budżetowanego w ofercie) wykonania zlecenia. Rozliczenie dokonywane pomiędzy stronami umowy konsorcjum jest - w ocenie Spółki - ekonomiczną konsekwencją realizacji celu, do jakiego zostało zawiązane konsorcjum. Rozliczenie jest czynnością techniczną i następczą po dostawie towarów lub świadczeniu usług dokonywanych przez konsorcjum jako całość na rzecz zamawiającego. Innymi słowy, rozliczenie to stanowi podział wyniku finansowego z tytułu zrealizowanych wcześniej przez konsorcjum dostaw towarów lub świadczenia usług. W konsekwencji, dokonywane pomiędzy partnerem a Wnioskodawcą rozliczenie w ramach konsorcjum nie stanowi wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenia usług przez strony umowy konsorcjum (np. wyrok WSA w Rzeszowie, z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. I SA/Rz 760/10, utrzymany w mocy wyrokiem NSA z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 562/11 oraz wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12).

Warto zwrócić uwagę na uzasadnienie wyroku WSA w Poznaniu (prawomocny) z dnia 18 listopada 2015 r., sygn. akt I SA/Po 1026/15:

„Zgodnie z argumentami podniesionymi przez skarżącą należy podkreślić, że nie każdy transfer wartości pieniężnych pomiędzy Partnerami konsorcjum może zostać uznany za obrót z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług. Transfery wartości pieniężnych dokonywane między Partnerami konsorcjum można podzielić na dwie grupy:

1.  transfery związane z faktyczną dostawą towarów, bądź świadczeniem usług dla potrzeb realizacji prac związanych z projektem, w szczególności świadczenie przez wnioskodawcę usług na rzecz konsorcjum;
2.  transfery związane jedynie z rozliczeniami finansowymi dokonywanymi pomiędzy Partnerami konsorcjum na zasadach uzgodnionych w umowie konsorcjum. Należy do nich w szczególności podział zysków pomiędzy Partnerów stosownie do ich udziałów.

Jedynie transfery z pierwszej grupy stanowią dostawę towarów, bądź świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT i są dokumentowane fakturami VAT. Transfery z grupy drugiej nie stanowią obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, nie dotyczą bowiem żadnych usług lub dostaw towarów, realizowanych przez jednego uczestnika konsorcjum na rzecz drugiego. Transfery te mają charakter czysto techniczny i są dokonywane w celu odzwierciedlenia przychodów i kosztów każdego z Partnerów konsorcjum dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych. Omawiane transfery umożliwiają odzwierciedlenie partycypacji poszczególnych Partnerów konsorcjum we wspólnie osiągniętych przychodach oraz poniesionych kosztach. Podsumowując, w ocenie Sądu nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podział przychodów i kosztów konsorcjum dokonywany przez jego Lidera na rzecz Partnerów stosownie do ich udziału we wspólnym przedsięwzięciu.”

Reasumując, rozdzielenie ewentualnej nadwyżki zysku konsorcjum jaka powstać może po zakończeniu prac na skutek, np. tańszego niż budżetowany zakup towarów i usług użytych do wykonania zlecenia, a która powinna zostać podzielona między stronami proporcjonalnie do ich udziału w zysku konsorcjum nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT i w świetle art. 106 uVAT czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz taką transakcję można udokumentować innym dokumentem, np. notą księgową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest prawidłowe.

Zgodnie z brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z treści art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami – w myśl art. 2 pkt 6 powołanej ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie usług za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Kwestia „odpłatności” była niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygania przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył Trybunał w wyroku 102/86 „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

Odnosząc się do przedstawionego we wniosku opisu sprawy należy wskazać, że, co do zasady, konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym, ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcjum podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy dodać, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym, po konsultacji z komitetem doradczym ds. podatku od wartości dodanej (zwanym dalej „Komitetem ds. VAT”), każde państwo członkowskie może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium tego samego państwa członkowskiego, które będąc niezależnymi pod względem prawnym, są ściśle powiązane pod względem finansowym, ekonomicznym i organizacyjnym.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

Zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi ust. 2 pkt 1 lit. a) przywołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione jednocześnie warunki: odliczenia dokonuje podatnik a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do zapisu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 106b ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Natomiast, w myśl ust. 2 ww. artykułu, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zatem z ww. przepisów wynika, że do wystawienia faktury zobowiązany jest podmiot, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analiza przedstawionych zdarzeń przyszłych oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że skoro – jak wynika z treści wniosku i jego uzupełnienia – będzie możliwe określenie konkretnych czynności (t.j. w tym przypadku m. in. dostawy specjalistycznego układu kruszącego, nadzoru nad jego montażem czy dostawy części szybkozużywających), jakie będą wykonywane przez partnera konsorcjum na rzecz Wnioskodawcy (Lidera), który będzie beneficjentem tych świadczeń, dokonywana zapłata na rzecz partnera będzie stanowić wynagrodzenie. W tym przypadku należy uznać, że pomiędzy Wnioskodawcą a partnerem będzie dochodzić do świadczeń wzajemnych. Również pomiędzy Wnioskodawcą a zamawiającym będzie występowało skonkretyzowane świadczenie w zamian za określone wynagrodzenie, gdzie zamawiający będzie beneficjentem działań podejmowanych przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym w obydwóch sytuacjach będą miały miejsce czynności, o których mowa w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, które będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W efekcie rozliczenia te będą – zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – dokumentowane fakturami.

Z uwagi na fakt, że czynności wykonywane przez partnera na rzecz Wnioskodawcy – jak wskazano wyżej – będą podlegały opodatkowaniu nie zajdą przesłanki z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. W związku z tym, że będzie spełniony warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy Wnioskodawcy będzie przysługiwało – na podstawie ww. regulacji – prawo do odliczenia podatku naliczonego, o ile nie wystąpią pozostałe okoliczności wynikające z art. 88 ustawy.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania i sposobu dokumentowania podziału między konsorcjantami ewentualnej nadwyżki zysku konsorcjum należy zauważyć, że w tym przypadku nie będzie miało miejsce wzajemne świadczenie, w zamian za które udział w zysku stanowiłby wynagrodzenie za świadczenie usług lub dostawę towarów. W związku z powyższym podział ten będzie poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, a więc nie będzie podlegał opodatkowaniu tym podatkiem. W efekcie kwoty te nie będą dokumentowane fakturami. Mogą być więc dokumentowane na podstawie innych dokumentów księgowych, w tym not księgowych. Należy jednak zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania.

Zatem oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we zdarzeń przyszłych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostaną określone odmienne stany faktyczne, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.