Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-845/10-2/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-01-27
Teza: Czy opisany transfer prawa do osiągania ekonomicznych korzyści z wynajmu nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) w Polsce ?
Słowa kluczowe: nieruchomości; opodatkowanie; skutki podatkowe; transfery; wynajem
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 14.12.2010 r. (data wpływu 16.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych transferu prawa do osiągania ekonomicznych korzyści z wynajmu nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.12.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych transferu prawa do osiągania ekonomicznych korzyści z wynajmu nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą we Frankfurcie nad Menem. Funkcjonuje ona w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością utworzonej w oparciu o przepisy niemieckiego prawa handlowego, która w swojej konstrukcji odpowiada polskiej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka specjalizuje się w zarządzaniu aktywami funduszy inwestycyjnych, w tym między innymi aktywami funduszu (dalej „Fundusz”). Spółka, jak i Fundusz funkcjonują w oparciu o niemiecką ustawę inwestycyjną (Investmentgesetz).

Zgodnie z w/w ustawą, Fundusz co do zasady nie posiada osobowości prawnej. W związku z tym, Wnioskodawca jest zobowiązany do reprezentowania Funduszu i prowadzenia jego spraw. W szczególności, Spółka jest odpowiedzialna za zarządzanie aktywami Funduszu, dysponowanie nimi i podejmowanie decyzji o ich ewentualnym wynajmie bądź sprzedaży.

W Funduszu zgromadzone są środki finansowe od inwestorów z przeznaczeniem na finansowanie inwestycji, na przykład w nieruchomości. Ze względu na fakt, że Fundusz nie posiada osobowości prawnej, jego aktywa są nabywane przez spółkę nim zarządzającą, czyli Wnioskodawcę. Wnioskodawca nabywa aktywa ze środków zgromadzonych w Funduszu we własnym imieniu tzn. jest ich prawnym właścicielem. Jednakże prawo do pobierania ekonomicznych pożytków z tytułu użytkowania tych aktywów przysługuje Funduszowi, a więc jego inwestorom. Oznacza to, że wszelkie dochody lub straty powstałe w wyniku zarządzania aktywami Funduszu przez Wnioskodawcę są przypisane do Funduszu, natomiast Spółce przysługuje jedynie prowizja za zarządzanie aktywami Funduszu.

Opisane wyżej funkcjonowanie Funduszu i Spółki na podstawie niemieckiej ustawy inwestycyjnej powoduje, iż na gruncie prawa niemieckiego następuje odłączenie prawnej własności aktywów nabytych ze środków zgromadzonych w Funduszu od ich własności ekonomicznej, czyli odłączenie prawa własności od prawa do pobierania korzyści ekonomicznych z majątku. Natomiast z punktu widzenia polskiego prawa, Spółka jest nie tylko cywilnoprawnym właścicielem majątku Funduszu, ale posiada nad tym majątkiem również ekonomiczne władztwo, tj. zarządza tym majątkiem oraz uzyskuje z tego tytułu przychody.

W 2006 roku Spółka zarządzając Funduszem, nabyła ze środków zgromadzonych w Funduszu zabudowaną nieruchomość położoną w W. Nieruchomość ta przeznaczona jest pod wynajem powierzchni biurowej. W akcie notarialnym dokumentującym zakup tej nieruchomości jako nabywca wskazana jest Spółka. Spółka jest również właścicielem nieruchomości wskazanym w księdze wieczystej. W gestii Spółki pozostają wszelkie decyzje związane z wynajmem czy ewentualnym zbyciem nieruchomości.

W związku z tym, że w rozumieniu prawa polskiego Spółka jest podmiotem wypracowującym przychody z najmu w/w nieruchomości, to podlega ona w Polsce tzw. ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Z tego względu Spółka zarejestrowała się dla celów podatkowych w Polsce i rozlicza podatek dochodowy od dochodów osiągniętych z wynajmu nieruchomości.

Obecnie w ramach struktury zarządzanej przez Spółkę, Spółka rozważa utworzenie nowego funduszu inwestycyjnego (dalej jako: Nowy Fundusz), działającego na tych samych zasadach co opisany wyżej Fundusz. Nowy Fundusz, podobnie jak Fundusz, nie będzie posiadał osobowości prawnej, nie będzie nabywał nieruchomości we własnym imieniu, a jego spółką zarządzającą będzie Wnioskodawca.

Ponadto Spółka planuje przeniesienie ekonomicznej własności opisanej wyżej nieruchomości biurowej z Funduszu na Nowy Fundusz. Przez przeniesienie to należy rozumieć zbycie praw do osiągania ekonomicznych korzyści z nieruchomości położonej w Polsce, to znaczy prawo do otrzymania ekonomicznych korzyści zostanie przeniesione z inwestorów Funduszu na inwestorów Nowego Funduszu.

W praktyce planowany transfer będzie polegał na sporządzeniu noty księgowej, na podstawie której nastąpi przeksięgowanie prawa ekonomicznej własności nieruchomości z Funduszu na Nowy Fundusz, w zamian za wynagrodzenie odpowiadające wartości rynkowej tego prawa. Transfer ten zostanie potwierdzony przez uchwałę dyrektorów zarządzających Spółką, która zawierać będzie między innymi datę transferu i cenę za transfer, jak również zostanie zatwierdzony przez bank będący depozytariuszem Funduszu, jak i Nowego Funduszu.

W konsekwencji, w wyniku transferu beneficjentem wszelkich dochodów lub strat powstałych z tytułu wynajmu powierzchni biurowej przedmiotowej nieruchomości będą inwestorzy Nowego Funduszu. Nie dojdzie natomiast do zmiany cywilnoprawnego właściciela nieruchomości. W ramach transferu nie zostanie podpisany akt notarialny dokumentujący sprzedaż nieruchomości, nie nastąpi również zmiana właściciela nieruchomości w księgach wieczystych - zarówno przed transferem, jak i po transferze, prawnym właścicielem nieruchomości jak również podmiotem zarządzającym nieruchomością (decydującym o jej wynajmie lub sprzedaży) będzie Wnioskodawca.

Będąca wynikiem planowanego transferu zmiana beneficjenta ekonomicznych korzyści z nieruchomości, nie spowoduje zmiany podmiotu rozliczającego podatki związane z najmem powierzchni biurowej. Podmiotem odpowiedzialnym za rozliczanie podatków będzie nadal Spółka a nie Nowy Fundusz, nie będzie również konieczności nadawania Nowemu Funduszowi nowego numeru NIP - z punktu widzenia polskiego prawa nie zmieni się podmiot posiadający prawne i ekonomiczne władztwo nad nieruchomością (w dalszym ciągu będzie nim Wnioskodawca). Zmiana nastąpi natomiast w Niemczech, gdzie zgodnie ze wskazanymi powyżej uregulowaniami prawnymi dotyczącymi funduszy inwestycyjnych, oddzielono prawną i ekonomiczną własność majątku sfinansowanego ze środków zgromadzonych przez inwestorów w funduszu inwestycyjnym.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy opisany wyżej transfer prawa do osiągania ekonomicznych korzyści z wynajmu nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) w Polsce ?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany powyżej transfer prawa do osiągania ekonomicznych korzyści z wynajmu nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu CIT w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej także: „Ustawa o CIT”) podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Z kolei, zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tytko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z opisanym powyżej stanem faktycznym, w rozumieniu prawa polskiego podmiotem wypracowującym przychody z najmu nieruchomości jest Spółka, gdyż posiada ona zarówno prawne, jak i ekonomiczne władztwo nad nieruchomością. W konsekwencji, Spółka jest zobowiązana do zarejestrowania się dla celów podatkowych w Polsce i do rozliczania podatku dochodowego w Polsce od osiąganych przez siebie dochodów. Niemniej jednak, Spółka jako nierezydent (podmiot nieposiadający na terytorium Polski siedziby lub zarządu) posiada na terytorium Polski tylko ograniczony obowiązek podatkowy, tj. podlega opodatkowaniu w Polsce, tylko od dochodów, których źródło znajduje się na terytorium Polski.

Spółka wskazała, iż takie stanowisko potwierdzają liczne interpretacje organów podatkowych, jak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2009 roku, sygn. IPPB5/423-67/09-2/AJ lub z dnia 28 listopada 2008 roku, sygn. IPPB5/423-24/08-2/MW. Ustawa o CIT nie precyzuje jednak, jakie przychody uzyskiwane przez nierezydentów należy uznać za przychody osiągane na terytorium Polski.

Spółka wskazała, iż wyjaśnienia w tym zakresie przedstawiło Ministerstwo Finansów - Departament Podatków Bezpośrednich w piśmie z dnia 24 lipca 2001 roku, znak PB4/AK-8214-1045-277/01, wskazując, że „za źródło dochodów położone w Polsce uznać należy m.in.:

*   dochody uzyskane przez nierezydentów dzięki prowadzonej z terytorium Polski działalności gospodarczej, bez względu na formę prowadzenia tej działalności, w tym za pośrednictwem oddziału, przedstawicielstwa lub zależnego przedstawiciela oraz z działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej prowadzonej na terytorium Polski (\`(...)\`),
*   dochody uzyskane przez nierezydentów dzięki położonej na terytorium Polski nieruchomości (np. z tytułu najmu lub dzierżawy), w tym z budowy lub zbycia takiej nieruchomości.

O źródle dochodów położonych w Polsce można więc mówić wtedy, gdy takie źródło dochodów trwale związane jest z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub gdy źródłem dochodów są polscy rezydenci eksploatujący rzeczy lub dobra niematerialne należące do innych podmiotów.

Nie stanowią zaś dochodów uzyskanych ze źródeł dochodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody nierezydentów:

*   ze zbycia „praw do źródeł dochodów” (np. zbycia udziałów, akcji, obligacji i innych papierów wartościowych wyemitowanych przez polskie podmioty, wierzytelności polskich podmiotów), gdyż zbycie takie stanowi odrębne od zbywanego źródła źródło dochodów, które nie jest trwale związane z terytorium Polski; wyjątkiem jest sytuacja, gdy zbycie takie dokonywane jest na polskiej giełdzie (bowiem w takim przypadku giełda i obrót na niej dokonywany stanowi samoistne źródło dochodów położone na terytorium Polski) lub gdy zbycie udziałów, akcji czy innych papierów wartościowych prowadzi w praktyce do „przeniesienia praw” do nieruchomości (np. gdy majątek spółki, której akcje są zbywane, składa się głównie z nieruchomości),
*   z obrotu towarami i usługami, będącymi przedmiotem działalności gospodarczej nierezydenta nieprowadzącego w tym zakresie działalności gospodarczej z terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tj. niemającego na terytorium Polski stałej placówki, biura, oddziału, przedstawicielstwa, przedstawiciela, najętej powierzchni w celu prowadzenia działalności itp.).”

W przypadku nieruchomości za dochody osiągane przez nierezydentów ze źródeł położonych w Polsce należy więc uznać:

1.  dochody uzyskane przez nierezydentów dzięki położonej na terytorium Polski nieruchomości (np. z tytułu najmu lub dzierżawy), w tym z budowy lub zbycia takiej nieruchomości, lub
2.  dochody ze zbycia „praw do źródeł dochodów” (np. zbycia udziałów, akcji, obligacji i innych papierów wartościowych wyemitowanych przez polskie podmioty, wierzytelności polskich podmiotów), ale tylko w przypadku, gdy zbycie udziałów, akcji czy innych papierów wartościowych prowadzi w praktyce do „przeniesienia praw” do nieruchomości (np. gdy majątek spółki, której akcje są zbywane, składa się głównie z nieruchomości).

Z powyższego wynika, iż w przypadku nieruchomości warunkiem koniecznym do uznania przychodu z transferu nieruchomości przez nierezydenta, za posiadający swe źródło na terytorium Polski jest efektywna zmiana właściciela źródła przychodów.

W wyniku opisanego w stanie faktycznym transferu, nie zostanie podpisany akt notarialny przeniesienia własności nieruchomości (taka forma zawarcia umowy przewidziana jest przepisami prawa w przypadku sprzedaży nieruchomości), jak również nie dojdzie do zmiany właściciela w księdze wieczystej nieruchomości. Należy bowiem wskazać, że w wyniku przedmiotowego transferu nie następuje jakiekolwiek wydanie, które spowodowałoby uszczuplenie majątku Spółki, a jedynie przesunięcie nieruchomości i środków pieniężnych pomiędzy funduszami, które znajdzie swoje odzwierciedlenie w odpowiednich zapisach księgowych funduszy. Ponadto, Spółka będzie kontynuowała dokonywanie odpisów amortyzacyjnych nieruchomości od wartości początkowej ustalonej na moment zakupu nieruchomości z uwzględnieniem dotychczas dokonanych odpisów amortyzacyjnych.

W konsekwencji, w świetle powyższego należy uznać, że opisany w stanie faktycznym transfer ekonomicznej własności nieruchomości nie będzie stanowił czynności zbycia nieruchomości, która co stanowi co do zasady źródło dochodów położone jest w Polsce. Zarówno przed transferem, jak i po transferze, źródło przychodów położone w Polsce będzie miało tego samego prawnego właściciela - to znaczy Spółkę. Transfer nie spowoduje również żadnego ograniczenia uprawnień Spółki w zakresie zarządzania nieruchomością, wynajmowania nieruchomości czy do sprzedaży nieruchomości - z punktu widzenia polskiego prawa podmiotem uprawnionym do pobierania ekonomicznych korzyści z nieruchomości pozostanie Spółka.

Należy więc odróżnić opisane w powyższych wyjaśnieniach Ministerstwa sprzedaż nieruchomości czy sprzedaż udziałów, akcji lub innych papierów wartościowych prowadzących do przeniesienia praw do nieruchomości, czyli faktycznej zmiany właściciela źródła przychodów, od planowanego przez Spółkę transferu, którego istotą jest przeniesienie ekonomicznej własności nieruchomości, które nie prowadzi do zmiany właściciela źródła przychodów znajdującego się na terytorium Polski (zarówno przed transferem, jak i po transferze źródło przychodów pozostanie przy Spółce).

O ile bowiem, zdaniem Spółki, opisane w wyjaśnieniach Ministerstwa dochody rzeczywiście znajdują swe źródło na terytorium Polski, to w przypadku planowanego przez Spółkę transferu źródło dochodów zlokalizowane jest w Niemczech (transfer będzie dokonany na „poziomie niemieckim”). Na podstawie polskich przepisów prawnych, zarówno przed transferem, jak i po transferze prawnym i ekonomicznym właścicielem dochodów z nieruchomości jest/będzie Spółka. Natomiast tylko z punktu widzenia niemieckiego prawa zmieni się ekonomiczny właściciel nieruchomości, zaś właściciel prawny pozostanie bez zmian.

Podsumowując, należy uznać, iż opisany w stanie faktycznym transfer ekonomicznej własności nieruchomości nie będzie generował dochodu, którego źródło położone jest w Rzeczypospolitej Polskiej. W konsekwencji nie będzie on podlegał opodatkowaniu CIT w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.