Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-73/12-5/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-04-25
Teza: Czy - w związku z wniesieniem do Spółki przez Udziałowca wkładu niepieniężnego w postaci udziałów Spółki Zależnej na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (w ramach tzw. wymiany udziałów) - Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego?
Słowa kluczowe: aport; dochód; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; przychód; rozliczanie (rozliczenia); udział; udział-objęcie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2012 r. (data wpływu 06.02.2012 r.) oraz piśmie z dnia 16 kwietnia 2012 r. (data wpływu 18.04.2012 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych Nr IPPB5/423-73/12-2/AM z dnia 5 kwietnia 2012 r. (data doręczenia 10.04.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu tzw. wymiany udziałów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lutego 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu tzw. wymiany udziałów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Wnioskodawcą jest spółka z o.o. („Spółka”).
2.  W zdarzeniu przyszłym objętym niniejszym wnioskiem, jedynym udziałowcem Spółki, posiadającym bezpośrednio 100% udziałów w Spółce, będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością mająca siedzibę na terytorium Polski („Udziałowiec”).
3.  Udziałowiec będzie równocześnie jedynym wspólnikiem innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością mającej siedzibę na terytorium Polski („Spółka Zależna”), posiadającym bezpośrednio 100% udziałów w Spółce Zależnej.
4.  Inaczej rzecz ujmując, Spółka i Spółka Zależna będą „spółkami - siostrami”, których wspólnym udziałowcem będzie Udziałowiec. Udziałowiec będzie posiadał 100% udziałów zarówno w Spółce Zależnej, jak i w Spółce.
5.  Udziałowiec wniesie do Spółki wkład niepieniężny w postaci 100% udziałów w Spółce Zależnej, obejmując w zamian udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (tzw. wymiana udziałów). W ramach powyższej transakcji Spółka przekaże Udziałowcowi wyłącznie udziały własne (bez zapłaty w gotówce, o której mowa w art. 12 ust. 4d UPodPraw).
6.  Po dokonaniu powyższej transakcji, Spółka utworzy wraz ze Spółką Zależną (w której będzie posiadała 100% udziałów) podatkową grupę kapitałową w rozumieniu art. 1a UPodPraw („Podatkowa Grupa Kapitałowa”), przy czym Spółka wnosi o wydanie interpretacji indywidualnej w odpowiedzi na niniejszy wniosek przy założeniu, że:
    1.  Spółka będzie spółką reprezentującą Podatkową Grupę Kapitałową w zakresie obowiązków wynikających z UPodPraw oraz z przepisów ustawy z 29 sierpnia 1997 roku - Ordynacja podatkowa („UOrdPod”) w rozumieniu przepisu art. la ust. 3 pkt 4 UPodPraw;
    2.  wszystkie warunki do zarejestrowania Podatkowej Grupy Kapitałowej i funkcjonowania Podatkowej Grupy Kapitałowej jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych („CIT”) będą spełnione;
    3.  Podatkowa Grupa Kapitałowa zostanie zarejestrowana przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego i będzie miała status podatnika CIT.
7.  W okresie funkcjonowania Podatkowej Grupy Kapitałowej jako podatnika CIT, Spółka Zależna może przekazywać Spółce darowizny w formie pieniężnej i rzeczowej (w szczególności w postaci wierzytelności własnej przysługującej Spółce Zależnej wobec innego podmiotu).
8.  Także w okresie funkcjonowania Podatkowej Grupy Kapitałowej jako podatnika CIT, Spółka rozważa zbycie 100% udziałów w Spółce Zależnej, za cenę odpowiadającą ich wartości rynkowej na dzień sprzedaży.
9.  Spółka, Spółka Zależna oraz Udziałowiec są czynnymi podatnikami VAT, mają siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegają nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
10.  Spółka nie uczestniczy ani nie będzie uczestniczyć w zarządzaniu Spółki Zależnej, w szczególności nie świadczy ani nie będzie świadczyć na rzecz Spółki Zależnej usług zarządzania.
11.  Spółka nie prowadzi i nie będzie prowadzić ani działalności maklerskiej ani brokerskiej, a ponadto w zakres faktycznie prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi; przedmiotowa transakcja wymiany udziałów będzie miała charakter incydentalny.

Pismem z dnia 16 kwietnia 2012 r. (data wpływu 18.04.2012 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia braków formalnych Nr IPPB5/423-73/12-2/AM z dnia 5 kwietnia 2012 r. (data doręczenia 10.04.2012 r.) Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotem darowizny rzeczowej przekazanej na rzecz Spółki przez Spółkę Zależną, o której mowa w pkt 3 zdarzenia przyszłego opisanego we Wniosku, będzie wyłącznie wierzytelność własna przysługująca Spółce Zależnej wobec nabywcy z tytułu zbycia przedsiębiorstwa Spółki Zależnej. Przedmiotem darowizny nie będą wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek (kredytów) ani wierzytelności powstałe z innego tytułu niż wskazany w zdaniu pierwszym.

Wierzytelność własna przysługująca Spółce Zależnej wobec nabywcy z tytułu zbycia przedsiębiorstwa Spółki Zależnej zostanie zarachowana na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) jako przychód należny u Spółki Zależnej przed przekazaniem tej wierzytelności Spółce.

Dłużnikiem z tytułu wierzytelności Spółki Zależnej, która zostanie przekazana w ramach darowizny rzeczowej, będzie nabywca przedsiębiorstwa Spółki Zależnej, nie będzie nim Spółka (Wnioskodawca). Wierzytelność będąca przedmiotem darowizny rzeczowej nie została ani nie zostanie przez Spółkę Zależną odpisana jako przedawniona, nie została również ani nie zostanie przez Spółkę Zależną odpisana jako nieściągalna. Przedmiotem darowizny rzeczowej przez Spółkę Zależną na rzecz Spółki będzie wierzytelność własna przysługująca Spółce Zależnej wobec nabywcy przedsiębiorstwa Spółki Zależnej z tytułu zbycia tego przedsiębiorstwa. Z uwagi na fakt, iż darowizna wierzytelności nastąpi w niedługim czasie po dokonaniu zbycia przedsiębiorstwa Spółki Zależnej, wartość rynkowa wierzytelności, która zostanie przekazana w ramach darowizny rzeczowej, zostanie ustalona w wysokości jej wartości nominalnej (na moment darowizny wartość rynkowa będzie bowiem odpowiadać wartości nominalnej). Ustalona wartość tynkowa wierzytelności Spółki Zależnej wobec innego podmiotu, która zostanie przekazana w ramach darowizny rzeczowej, będzie równa jej wartości nominalnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy - w związku z wniesieniem do Spółki przez Udziałowca wkładu niepieniężnego w postaci udziałów Spółki Zależnej na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (w ramach tzw. wymiany udziałów) - Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego?
2.  Czy podwyższenie kapitału zakładowego Spółki w związku z wniesieniem do Spółki przez Udziałowca wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w Spółce Zależnej będzie podlegało PCC?
3.  Czy Podatkowa Grupa Kapitałowa - jako podatnik CIT - będzie uprawniona do wyboru, w pierwszym roku podatkowym swojej działalności, kwartalnego systemu wpłaty zaliczek na podatek CIT?
4.  Czy w przypadku przekazania przez Spółkę Zależną na rzecz Spółki darowizny pieniężnej - Spółka (jako spółka reprezentująca Podatkową Grupę Kapitałową) powinna potraktować darowiznę pieniężną, która zostanie przekazana przez Spółkę Zależną na rzecz Spółki (w okresie istnienia Podatkowej Grupy Kapitałowej posiadającej status podatnika CIT) jako koszt uzyskania przychodów Spółki Zależnej, który - jako element składowy dochodu albo straty Spółki Zależnej będącej jedną ze spółek tworzących Podatkową Grupę Kapitałową - powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu CIT Podatkowej Grupy Kapitałowej?
5.  Czy w przypadku przekazania przez Spółkę Zależną na rzecz Spółki darowizny rzeczowej w postaci wierzytelności własnej Spółki Zależnej wobec innego podmiotu - Spółka (jako spółka reprezentująca Podatkową Grupę Kapitałowa) powinna potraktować darowiznę rzeczową, która zostanie przekazana przez Spółkę Zależną na rzecz Spółki (w okresie istnienia Podatkowej Grupy Kapitałowej posiadającej status podatnika CIT) jako koszt uzyskania przychodów Spółki Zależnej, który - jako element składowy dochodu albo straty Spółki Zależnej będącej jedną ze spółek tworzących Podatkową Grupę Kapitałową - powinien zostać uwzględniony w rozliczeniu CIT Podatkowej Grupy Kapitałowej?
6.  Czy - w razie twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 5 - w przypadku przekazania przez Spółkę Zależną na rzecz Spółki darowizny rzeczowej w postaci wierzytelności własnej Spółki Zależnej wobec innego podmiotu, koszt uzyskania przychodów Spółki Zależnej (jako element składowy dochodu albo straty Spółki Zależnej będącej jedną ze spółek tworzących Podatkową Grupę Kapitałową uwzględniany w rozliczeniu CIT Podatkowej Grupy Kapitałowej) powinien zostać ustalony w wysokości wartości rynkowej darowanej wierzytelności?
7.  Czy otrzymanie przez Spółkę darowizny w postaci wierzytelności własnej Spółki Zależnej wobec innego podmiotu podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
8.  Czy koszty uzyskania przychodu Spółki ze sprzedaży 100% udziałów w Spółce Zależnej (w okresie istnienia Podatkowej Grupy Kapitałowej posiadającej status podatnika CIT) powinny zostać ustalone w wysokości wartości nominalnej udziałów własnych wydanych Udziałowcowi w związku z tzw. wymianą udziałów (wniesieniem do Spółki przez Udziałowca wkładu niepieniężnego w postaci 100% udziałów w Spółce Zależnej)?
9.  Czy sprzedaż 100% udziałów w Spółce Zależnej przez Spółkę (w okresie istnienia Podatkowej Grupy Kapitałowej posiadającej status podatnika CIT) będzie skutkowało utratą w dniu sprzedaży statusu podatnika CIT przez Podatkową Grupę Kapitałową oraz zakończeniem w tym dniu roku podatkowego Podatkowej Grupy Kapitałowej?
10.  Czy zrealizowany przez Spółkę „zysk” albo „strata” na transakcji sprzedaży 100% udziałów w Spółce Zależnej w okresie istnienia Podatkowej Grupy Kapitałowej posiadającej status podatnika CIT (rozumiany odpowiednio jako dodatnia - w przypadku „zysku”, albo ujemna - w przypadku „straty” różnica pomiędzy przychodem w wysokości ceny sprzedaży udziałów odpowiadającej ich wartości rynkowej a kosztami uzyskania przychodu ze sprzedaży tych udziałów) - Spółka, jako spółka reprezentująca Podatkową Grupę Kapitałową powinna uwzględnić - jako elementy składowe dochodu albo straty Spółki będącej jedną ze spółek tworzących Podatkową Grupę Kapitałową - w rozliczeniu CIT Podatkowej Grupy Kapitałowej?
11.  Czy sprzedaż 100% udziałów w Spółce Zależnej przez Spółkę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 wniosku w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wniosek w pozostałym zakresie, tj. w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytania nr 3, 4, 5, 6, 8, 9, 10), ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 2) i ustawy o podatku od towarów i usług (pytanie nr 7 i 11) zostanie rozpatrzony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, w związku z wniesieniem do Spółki przez Udziałowca wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w Spółce Zależnej na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (w ramach tzw. wymiany udziałów), Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego.

Zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „UPodPraw”), jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość prawa głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\- do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

W świetle powyższego, zdaniem Spółki:

1.  z literalnego brzmienia przepisów UPodPraw jednoznacznie wynika, że w przypadku nabycia przez jedną spółkę - w zamian za własne udziały - od udziałowca drugiej spółki udziałów tej drugiej spółki, wartość otrzymanych udziałów jest wyłączona z przychodów tej pierwszej spółki, jeśli spełnione zostaną łącznie w szczególności następujące przesłanki:
    1.  w wyniku tego nabycia dotychczasowy udziałowiec otrzyma udziały spółki nabywającej udziały drugiej spółki,
    2.  spółka nabywająca udziały uzyska bezwzględną większość praw głosu w tej drugiej spółce, której udziały są nabywane,
    3.  podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim UE lub innym państwie należącym do EOG opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia;
2.  wszystkie przesłanki niezbędne do zastosowania powyższego przepisu będą w analizowanej sytuacji spełnione, w szczególności:
    1.  w wyniku nabycia przez Spółkę od Udziałowca udziałów w Spółce Zależnej, dotychczasowy udziałowiec (tj. Udziałowiec) otrzyma udziały Spółki,
    2.  Spółka, jako spółka nabywająca, uzyska 100% (a zatem bezwzględną większość) praw głosu w Spółce Zależnej (spółce, której udziały są nabywane),
    3.  zarówno Spółka, Udziałowiec, jak i Spółka Zależna, a zatem wszystkie podmioty biorące udział w transakcji wymiany udziałów, podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągnięcia.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, w związku z wniesieniem do Spółki przez Udziałowca wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w Spółce Zależnej na pokrycie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki (w ramach tzw. wymiany udziałów), Spółka nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w wiążących interpretacjach organów podatkowych, w szczególności:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 września 2011 roku, znak ILPB4/423-170/11-4/MC, w której w stanie faktycznym wskazano iż: ,,Spółka ‹‹C›› bezpośrednio po Jej zawiązaniu może przekazać Spółce swój udział w kapitale zakładowym w zamian za wniesienie udziałów w kapitale zakładowym spółki ‹‹A››”, organ podatkowy uznał że: „Planowana transakcja stanowić będzie wymianę udziałów, co skutkować będzie brakiem wystąpienia przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Spółki ‹‹C››”;

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 maja 2009 roku, znak IPPB3/423-104/09-2/AG w Warszawie, w której organ, odstępując od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny, za prawidłowe uznał stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „(\`(...)\`) skoro zostaną spełnione przesłanki art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to wówczas, zdaniem wnioskodawcy, wobec literalnego brzmienia ww. przepisu, na moment transakcji zamiany udziałów Spółka Nabywająca, nie rozpozna przychodu z tytułu otrzymanych udziałów w Spółce Zbywanej.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.