Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-368/15/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-24
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży EDJ oraz telekart.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; usługi-usługi telekomunikacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2015 r. (data wpływu 31 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży EDJ oraz telekart – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2015 r. został złożony wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży EDJ oraz telekart.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą m.in. w zakresie dystrybucji i sprzedaży Elektronicznych Jednostek Doładowania (dalej: EJD) oraz telekart w formie kuponów elektronicznych. EJD to wartość elektroniczna zasilenia konta użytkownika telefonu komórkowego (dalej: Użytkownik) o określonym nominale. Telekarty to wydruki z terminala o określonej wartości nominalnej, zawierające poufne dane umożliwiające zasilenie konta Użytkownika.

EJD oraz telekarty (kupony elektroniczne) służą do odnawiania lub zwiększenia limitu wartości usług telekomunikacyjnych, w rozumieniu art. 2 pkt 25a ustawy o VAT, świadczonych przez operatorów telekomunikacyjnych (dalej: Operatorzy) w systemie przedpłaconym na rzecz Użytkowników. Możliwość korzystania przez Użytkowników z usług telekomunikacyjnych w systemie przedpłaconym, tzw. systemie prepaid uwarunkowane jest wcześniejszym zasileniem konta przez Użytkownika.

W celu dystrybucji i sprzedaży EJD oraz telekart, Wnioskodawca zawiera umowy z Operatorami, które zobowiązują Wnioskodawcę m.in. do nabywania we własnym imieniu i na własny rachunek EJD oraz telekart od Operatora. EJD oraz telekarty są sprzedawane przez Wnioskodawcę podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą w punktach handlowych lub usługowych (dalej: Subdystrybutorzy), w których dokonywane są transakcje sprzedaży EJD oraz telekart na rzecz Użytkowników.

Rozliczając się z Subdystrybutorami Wnioskodawca stosuje trzy modele rozliczeń:

MODEL I :

1.  Subdystrybutor nie ma przyznanych limitów kredytowych, aby pobrać EJD lub kupony elektroniczne wpłaca środki na poczet ich zakupu,
2.  Wnioskodawca po otrzymaniu środków na rachunek bankowy wystawia fakturę VAT,
3.  Subdystrybutor za pomocą kodów dostępu, znanych tylko jemu pobiera potrzebną mu ilość EJD lub kuponów elektronicznych, nie przekraczając kwoty wpłaconej na poczet zakupu.

MODEL II:

1.  Subdystrybutor ma przyznany kredytowy (tygodniowy) limit kwotowy, do wysokości którego może pobierać EJD lub kupony elektroniczne,
2.  Subdystrybutor za pomocą kodów dostępu, znanych tylko jemu pobiera potrzebną mu ilość EJD lub kuponów elektronicznych, nie przekraczając kwoty przyznanego limitu,
3.  Wnioskodawca dokumentuje sprzedaż fakturami wystawianymi w tygodniowych okresach rozliczeniowych.

MODEL III:

1.  Subdystrybutor ma przyznany kredytowy (tygodniowy) limit kwotowy, do wysokości którego może pobierać EJD lub kupony elektroniczne,
2.  Subdystrybutor za pomocą kodów dostępu, znanych tylko jemu pobiera potrzebną mu ilość EJD lub kuponów elektronicznych, nie przekraczając kwoty przyznanego limitu,
3.  W przypadku wyczerpania przyznanego limitu kredytowego w okresie krótszym niż 7 dni, Subdystrybutor jeśli ma potrzebę zakupu kolejnych EJD lub kuponów elektronicznych, przelewa na rachunek bankowy Wnioskodawcy środki pieniężne na zakup EJD lub kuponów elektronicznych,
4.  Wnioskodawca dokumentuje sprzedaż fakturami wystawianymi w tygodniowych okresach rozliczeniowych. Jeśli po zamknięciu 7-dniowego cyklu rozliczeniowego stwierdzono nadpłatę, wartości te są uwzględniane w kolejnych okresach rozliczeniowych poprzez ich kompensatę z wystawionymi, bieżącymi fakturami.
5.  W przypadku, gdy na koniec miesiąca zostają nierozliczone kwoty wpłacone przez Subdystrybutora na poczet zakupu EJD oraz kuponów elektronicznych kwoty te przechodzą na kolejny okres rozliczeniowy i zazwyczaj w ciągu pierwszych kilku dni następnego miesiąca są wykorzystane w taki sposób, że Subdystrybutor pobiera kolejne EJD lub kupony elektroniczne do wysokości pozostałych mu do dyspozycji limitów. W ślad za tym wystawiane są faktury na pobrane doładowania i dokonywane są rozliczenia kwot nadwyżek z wystawionymi fakturami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży EJD oraz telekart (kuponów elektronicznych) przez Wnioskodawcę powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia faktury, z zastrzeżeniem sytuacji o których mowa art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, tj. gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powinien być rozpoznany z chwilą upływu terminu płatności?

Zdaniem Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży EJD oraz telekart (kuponów elektronicznych) powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.), tj. z chwilą wystawienia faktury, z zastrzeżeniem sytuacji o których mowa art. 19a ust. 7 ustawy o VAT, tj. gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powinien być rozpoznany z chwilą upływu terminu płatności.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Na podstawie przytoczonego powyżej artykułu, podatek należny staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym wykonano usługę i powinien być wykazany w deklaracji składanej za ten okres rozliczeniowy.

Natomiast art. 19a ust. 8 ustawy o VAT stanowi, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem art. 19a ust. 5 pkt 4.

W art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. b ustawy o VAT wprowadzono wyjątek od zasady ogólnej opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług w momencie wykonania usługi. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury.

Na podstawie art. 19a ust. 7 ustawy o VAT w przypadku, o którym mowa powyżej i gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W myśl natomiast art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, tj. między innymi w przypadku świadczenia usług telekomunikacyjnych, a z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie.

W art. 2 pkt 25a ustawy o VAT wprowadzono definicję usług telekomunikacyjnych, w myśl której przez usługi telekomunikacyjne rozumie się usługi dotyczące transmisji, emisji i odbioru sygnałów, tekstów, obrazów i dźwięków lub wszelkiego rodzaju informacji drogą kablową, radiową, optyczną lub za pośrednictwem innych systemów elektromagnetycznych, w tym związane z nimi przeniesienie lub cesję praw do użytkowania środków dla zapewniania takiej transmisji, emisji i odbioru, wraz z zapewnieniem dostępu do ogólnoświatowych sieci informacyjnych, z uwzględnieniem art. 6a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem 282/2011”.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 3 maja 2012 r. w sprawie C-520/10 Lebara Ltd przeciwko Commissioners for Her Majest/s Revenue and Customs, gdzie Trybunał stwierdza, że „(\`(...)\`) usługa ta objęta jest pojęciem >usług telekomunikacyjnychpolegające< na takiej transmisji oraz odnośne przeniesienie praw do użytkowania środków dla zapewnienia takiej transmisji”.

Nabywane przez Spółkę we własnym imieniu i na własny rachunek EJD oraz telekarty służą do odnawiania lub zwiększenia limitu wartości usług telekomunikacyjnych, świadczonych przez operatorów telekomunikacyjnych w systemie przedpłaconym na rzecz Użytkowników. Wnioskodawca nabywa, a także dokonuje odpłatnego przeniesienia (zbycia) prawa do korzystania z infrastruktury niezbędnej do korzystania z usług telekomunikacyjnych. Biorąc powyższe pod uwagę, w opinii Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że sprzedaż EJD bądź telekart przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, której dokonuje Wnioskodawca, mieści się w wyżej powołanej definicji usług telekomunikacyjnych.

W związku z tym, w okolicznościach wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży EJD oraz telekart, w chwili wystawienia faktury lub odpowiednio upływu terminu płatności.

Słuszność tego poglądu potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wydawanych w imieniu Ministra Finansów w analogicznych sprawach. Jak bowiem wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 28 sierpnia 2014 r., sygn. ITPP1/443-599/14/MN: „(\`(...)\`) sprzedaż opisanych doładowań w postaci Elektronicznych Jednostek Doładowania na rzecz zarówno kontrahentów, jak i nabywców końcowych jest świadczeniem usług telekomunikacyjnych. Uznanie opisanej sprzedaży za świadczenie usług telekomunikacyjnych skutkuje tym, że zastosowanie znajdzie szczególny moment powstania obowiązku podatkowego, uregulowany w art. 19a ust 5 pkt 4 lit. b z uwzględnieniem art. 19a ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług. Łączna analiza przywołanych powyżej norm prawnych – dotyczących zarówno obowiązku podatkowego oraz dokumentowania sprzedaży – prowadzi do wniosku, że obowiązek podatkowy z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie późnej jednak niż z chwilą upływu terminu płatności. (\`(...)\`)”. Podobnie wypowiedział się w tej kwestii Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 25 listopada 2014 r., sygn. IPPP1/443-1023/14-2/AS, który stwierdził, że o tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu świadczonych usług (sprzedaż doładowań do telefonów komórkowych) decydować będzie moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym terminem będzie termin płatności ustalony pomiędzy stronami transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.