Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-577/16-1/LSz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-10-26
Teza: - prawa do złożenia korekt deklaracji VAT z podaniem numeru NIP Gminy i wskazaniem w korekcie Gminy jako podatnika VAT w sytuacji gdy w przyszłości wystąpią okoliczności uzasadniające dokonanie korekty rozliczeń VAT składanych za okresy rozliczeniowe, w których zarejestrowanym podatnikiem VAT był wyłącznie Urząd, - prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie faktur dotyczących okresów rozliczeniowych, w których jako podatnik VAT zarejestrowany był wyłącznie Urząd, w których to fakturach jako nabywcę wskazano: Urząd wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi Gminę wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi, bez konieczności uzyskiwania w tym zakresie faktury korygującej bądź wystawiania noty korygującej
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; gmina; korekta; numer-Numer Identyfikacji Podatkowej (NIP); podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług; podatnik; urząd-urząd gminy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 2-art. 99; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 lipca 2016 r. (data wpływu 28 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do złożenia korekt deklaracji VAT z podaniem numeru NIP Gminy i wskazaniem w korekcie Gminy jako podatnika VAT w sytuacji gdy w przyszłości wystąpią okoliczności uzasadniające dokonanie korekty rozliczeń VAT składanych za okresy rozliczeniowe, w których zarejestrowanym podatnikiem VAT był wyłącznie Urząd,
*   prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie faktur dotyczących okresów rozliczeniowych, w których jako podatnik VAT zarejestrowany był wyłącznie Urząd, w których to fakturach jako nabywcę wskazano:
    1.  Urząd wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi
    2.  Gminę wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi,bez konieczności uzyskiwania w tym zakresie faktury korygującej bądź wystawiania noty korygującej

̵ **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2016 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do złożenia korekt deklaracji VAT z podaniem numeru NIP Gminy i wskazaniem w korekcie Gminy jako podatnika VAT w sytuacji gdy w przyszłości wystąpią okoliczności uzasadniające dokonanie korekty rozliczeń VAT składanych za okresy rozliczeniowe, w których zarejestrowanym podatnikiem VAT był wyłącznie Urząd,
*   prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie faktur dotyczących okresów rozliczeniowych, w których jako podatnik VAT zarejestrowany był wyłącznie Urząd, w których to fakturach jako nabywcę wskazano:
    1.  Urząd wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi
    2.  Gminę wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi,bez konieczności uzyskiwania w tym zakresie faktury korygującej bądź wystawiania noty korygującej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina Miejska (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego, która jako wspólnota samorządowa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. z 2016 r., poz. 446) (dalej: UOSG) obejmuje swoim zakresem działania sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W obrocie prawnym Wnioskodawca występuje za pośrednictwem swoich organów, którymi są Rada Miejska oraz Burmistrz Miasta. Przydzielone mu zadania Burmistrz wykonuje przy pomocy Urzędu Miejskiego (dalej: Urząd), będącego aparatem pomocniczym Burmistrza i działającego na podstawie regulaminu.

6 lipca 2016 r. (data wydania przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego potwierdzenia zarejestrowania jako podatnika podatku od towarów i usług VAT-5), Gmina została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i począwszy od miesiąca lipca 2016 r. składać będzie deklaracje dla podatku VAT we własnym imieniu. W okresie do 30 czerwca 2016 r. jako podatnik VAT czynny zarejestrowany był wyłącznie Urząd. Powyższe skutkowało tym, że w okresie tym:

*   to Urząd (wraz z przypisanym mu numerem NIP) wskazywany był jako sprzedawca/nabywca na wystawianych/otrzymywanych fakturach VAT (w sporadycznych przypadkach na fakturach zakupu jako nabywca wskazywana była Gmina przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Urzędu),
*   to Urząd (wraz z przypisanym mu numerem NIP) wskazywany był jako podatnik w składanych deklaracjach VAT.

Numer NIP nadany Gminie różni się od numeru NIP nadanego Urzędowi. W dniu 4 lipca 2016 r. Urząd złożył zgłoszenie VAT-Z o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT wskazując dzień 30 czerwca 2016 r. jako ostatni dzień wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

W praktyce mogą wystąpić sytuacje, w których zajdzie konieczność dokonania korekty rozliczeń i deklaracji dla podatku VAT w odniesieniu do okresów rozliczeniowych, w których zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT był Urząd Miejski. Korekta może być podyktowana koniecznością podwyższenia lub obniżenia wykazanego pierwotnie obrotu i kwot podatku VAT należnego. Może się zdarzyć również, że w wyniku korekty zmianie, w tym podwyższeniu, ulegnie wartość zakupów oraz kwota podatku VAT naliczonego do odliczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w sytuacji gdy w przyszłości wystąpią okoliczności uzasadniające dokonanie korekty rozliczeń VAT składanych za okresy rozliczeniowe, w których zarejestrowanym podatnikiem VAT był wyłącznie Urząd, Gmina będzie uprawniona do złożenia za te okresy korekt deklaracji VAT z podaniem numeru NIP Gminy i wskazaniem w korekcie Gminy jako podatnika VAT?
2.  Czy Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie faktur dotyczących okresów rozliczeniowych, w których jako podatnik VAT zarejestrowany był wyłącznie Urząd, w których to fakturach jako nabywcę wskazano:
    1.  Urząd wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi,
    2.  Gminę wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi,bez konieczności uzyskiwania w tym zakresie faktury korygującej bądź wystawiania noty korygującej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W sytuacji gdy w przyszłości wystąpią okoliczności uzasadniające dokonanie korekty rozliczeń VAT składanych za okresy rozliczeniowe, w których zarejestrowanym podatnikiem VAT był wyłącznie Urząd, Gmina będzie uprawniona do złożenia za te okresy korekt deklaracji VAT z podaniem numeru NIP Gminy i wskazaniem w korekcie Gminy jako podatnika VAT.
2.  Gminie przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie faktur dotyczących okresów rozliczeniowych, w których jako podatnik VAT zarejestrowany był wyłącznie Urząd, w których to fakturach jako nabywcę wskazano:
    1.  Urząd wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi,
    2.  Gminę wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi,bez konieczności uzyskiwania w tym zakresie faktury korygującej bądź wystawiania noty korygującej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 poz. 710 ze zm.) (dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy, w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponieważ Gmina:

*   jest osobą prawną, oraz
*   wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, w świetle przedstawionych wyżej przepisów to Gmina spełnia warunki pozwalające na uznanie jej - w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych - za podatnika podatku VAT.

Gmina posiada osobowość prawną, co wprost wyraża art. 2 ust. 2 UOSG, a także art. 165 w zw. z art. 164 Konstytucji RP. Z art. 165 ustawy zasadniczej wynika ponadto, iż jednostce samorządu terytorialnego (którą jest gmina) przysługuje prawo własności i inne prawa majątkowe, a także, że samodzielność jednostek samorządu terytorialnego podlega ochronie sądowej. UOSG wskazuje dodatkowo, te gminy wykonują zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, a zatem mogą samodzielnie zaciągać zobowiązania. Zgodnie z art. 51 ust. 1 UOSG, gmina samodzielnie prowadzi gospodarkę finansową na podstawie uchwały budżetowej. Dysponuje ona również własnym majątkiem.

W celu wykonywania nałożonych na nią zadań, gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 UOSG). Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 UOSG, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta), zgodnie z art. 33 ust. 1 UOSG z kolei, wójt (burmistrz, prezydent miasta) wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy, który jest jego aparatem pomocniczym. To właśnie przy pomocy urzędu gminy wójt (burmistrz, prezydent miasta) wykonuje swoje zadania, takie jak kierowanie bieżącymi sprawami gminy, reprezentowanie jej na zewnątrz oraz wykonywanie uchwał rady gminy i zadań gminy. Istotne jest przy tym, że - stosownie do art. 33 ust. 2 UOSG - organizację i zasady funkcjonowania urzędu gminy określa regulamin organizacyjny nadawany przez wójta (burmistrza, prezydenta miasta) w drodze zarządzenia. Urząd gminy nie działa zatem w obrocie prawnym samodzielnie, na własny rachunek, ale jego działania odnoszą zawsze skutek dla osoby prawnej, jaką jest gmina. Na taki sposób ich działania wskazuje przykładowo art. 47 ust. 1 UOSG, zgodnie z którym kierownicy jednostek organizacyjnych gminy nieposiadających osobowości prawnej działają jednoosobowo na podstawie pełnomocnictwa udzielonego przez wójta (burmistrza, prezydenta miasta). Ponadto, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (tj. Dz.U. z 2013 r., poz. 289), urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, w tym dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących te osoby prawne od strony techniczno-organizacyjnej.

Jak wynika z powyższych przepisów, to gmina posiada osobowość prawną, urząd gminy zaś jest jedynie aparatem pomocniczym organu wykonawczego (wójta, burmistrza, prezydenta miasta). Oznacza to, że urząd gminy stanowi wyłącznie jednostkę zapewniającą obsługę administracyjną, organizacyjną i techniczną wójta (burmistrza, prezydenta miasta) jako organu gminy. Jest zatem jednostką organizacyjną organu wykonawczego gminy jakim jest wójt (burmistrz, prezydent miasta), nie jest natomiast jednostką organizacyjną gminy w rozumieniu art. 9 UOSG. Zatem to gmina jako osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą, podczas gdy urząd gminy nie dysponuje tego rodzaju kompetencją ustawową, będąc jedynie jednostką realizującą zadania administracyjne, organizacyjne i techniczne organu wykonawczego gminy.

Oczywistym jest przy tym, że wykonując zadania gminy wójt (burmistrz, prezydent miasta) posługuje się urzędem gminy jako jednostką pomocniczą. Nie oznacza to jednak, że tego rodzaju przedsięwzięcia realizowane przez pracowników urzędu gminy są podejmowane w imieniu urzędu, skoro należą do kompetencji gminy i stanowią realizację uprawnień wójta (burmistrza, prezydenta miasta), który w tym zakresie - stosownie do art. 30 oraz art. 31 UOSG - wykonuje uchwały rady gminy i zadania gminy określone przepisami prawa oraz kieruje bieżącymi sprawami gminy, jak również reprezentuje ją na zewnątrz. W konsekwencji, nie można mówić o wykonywaniu przez urząd gminy samodzielnie jakiejkolwiek działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, gdyż wykonywane czynności realizuje on jedynie w ramach obsługi techniczno-administracyjnej organu wykonawczego gminy. Urząd gminy nie może być więc uznany za podatnika podatku VAT, ponieważ w zakresie realizowanych przez niego zadań podatnikiem jest wyłącznie gmina. Takie stanowisko prezentowane jest również w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym w wielu wyrokach NSA (np. wyroki: z 23 marca 2010 r., sygn. I FSK 273/09; z 28 kwietnia 2009 r., sygn. I FSK 263/08; z 18 listopada 2008 r., sygn. akt I FSK 1148/07; z 3 stycznia 2008 r., sygn. akt I FSK 117/07), a także w interpretacjach organów podatkowych (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 9 maja 2013 r., sygn. IPTPP1/443-130/13-3/MG; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 9 kwietnia 2008 r., sygn. IPPP1-443/157/08-2/IŻ; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 26 czerwca 2008 r., sygn. ITPP1-443-375/08/MS; interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 czerwca 2008 r., sygn. ILPP1/443-277/08-2/HW).

Z opisanych zasad funkcjonowania Urzędu Miejskiego w Łaziskach Górnych wynika, iż działalność Urzędu nie może być uważana za działalność odrębną od działalności Gminy. Oznacza to, że w zakresie wypełniania wszelkich obowiązków wynikających z ustawy o VAT, podmiotem zobowiązanym do ich dokonania była, jest i będzie wyłącznie Gmina. Nawet mimo pierwotnej rejestracji Urzędu jako podatnika podatku VAT, zachowana zostanie tożsamość podatnika, skoro zarejestrowany wcześniej Urząd działał jedynie jako reprezentant Gminy. Gmina podkreśla również, iż rejestracja Urzędu dla celów podatku VAT wynikała z powszechnie przyjętej praktyki, zgodnie z którą dla potrzeb podatku VAT rejestrowane były urzędy gminy, a nie jednostki samorządu terytorialnego. Powyższe oznacza, iż zarejestrowanie Gminy dla celów podatku VAT (w miejsce Urzędu) ma jedynie charakter technicznej czynności, której celem jest uporządkowanie rozliczeń Gminy z tytułu podatku VAT. Okoliczność ta pozwala na zachowanie ciągłości rozliczeń podatkowych Gminy zarówno w okresie, gdy dla celów VAT zarejestrowany był Urząd (jako jednostka reprezentująca Gminę), jak i w okresie po zarejestrowaniu Gminy i wyrejestrowaniu Urzędu.

Jak wskazano, w zakresie wypełniania obowiązków z tytułu podatku VAT właściwym podmiotem jest jedynie Gmina. Urząd prowadząc rozliczenia VAT za okres do dnia 30 czerwca 2016 r. działał jako reprezentant Gminy - jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności wykonując czynności pomocnicze na rzecz Burmistrza jako organu wykonawczego Gminy. Na gruncie przepisów o VAT wystąpiła więc pełna ciągłość rozliczeń i tożsamość Urzędu oraz Gminy, a przeprowadzona operacja polegająca na „przejęciu” całości rozliczeń VAT przez Gminę począwszy od 1 lipca 2016 r. miała charakter techniczny, mający na celu dokonanie prawidłowych zapisów rejestracyjnych w prowadzonych przez organ podatkowy ewidencjach o których mowa w art. 13 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 1314) oraz art. 96 ustawy o VAT. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawcy, formalna zmiana podatnika zarejestrowanego dla celów VAT z Urzędu na Gminę jest czynnością techniczną, porządkującą i neutralną zarówno dla dokonanych wcześniej rozliczeń, jak i prawa do korygowania deklaracji VAT za okresy rozliczeniowe przed rejestracją Gminy, gdy czynnym i zarejestrowanym podatnikiem był jedynie Urząd. Tym samym Wnioskodawca będzie uprawniony do złożenia korekt deklaracji VAT (z podaniem własnego NIP oraz wskazaniem Gminy jako podatnika VAT) za okresy rozliczeniowe, w których czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był tylko Urząd, w sytuacji, gdy uzasadnione będzie dokonanie korekty tych rozliczeń.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) (dalej: Ordynacja podatkowa), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zgodnie z art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, skorygowanie deklaracji następuje poprzez złożenie deklaracji korygującej. Ponieważ w okresie, w którym Urząd był zarejestrowany jako podatnik VAT, należy uznać, że reprezentował on Gminę, która to Gmina jest podatnikiem z tytułu czynności wykazywanych w deklaracjach (zarówno po stronie sprzedaży i podatku należnego, jak i po stronie zakupów i podatku naliczonego), nie ulega wątpliwości, iż Gmina po jego zarejestrowaniu dla celów VAT, jest uprawniona do składania korekt deklaracji VAT uprzednio złożonych przez Urząd w sytuacji, gdy uzasadnione będzie skorygowanie rozliczeń VAT Gminy za te okresy.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Nr ITPP1/443-1455/12/TS z 25 lutego 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy uznał, że:

„Gmina ma prawo do złożenia korekty deklaracji VAT-7 do deklaracji złożonej przez Urząd w przypadku zidentyfikowania potrzeby skorygowania rozliczeń z tytułu VAT w okresie, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd. W szczególności, Gmina ma prawo do złożenia korekty (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku wystąpienia konieczności wykazania podwyższenia kwoty podatku należnego z przyczyn powodujących konieczność skorygowania deklaracji za okres, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd. Ponadto, Gmina ma prawo do złożenia korekty (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku wystąpienia konieczności zwiększenia kwoty podatku naliczonego odnoszącego się do okresu, w którym czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd”.

Podobne stanowisko zostało przedstawione w wydawanych przez tut. organ licznych interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPP1/4512-926/15/DK z 21 stycznia 2016 r.,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPP1/443-1227/14/LSz z 2 marca 2015 r., jak również
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPP1/443-587/11/AZb z 15 lipca 2011 r.

Ad. 2.

W świetle argumentów przedstawionych w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, w szczególności dotyczących statusu Urzędu jako aparatu pomocniczego powołanego w celu obsługi techniczno-organizacyjnej Burmistrza jako organu wykonawczego Gminy, należy również uznać, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 2. Z punktu widzenia prawa Gminy do odliczenia podatku VAT naliczonego nie ma bowiem znaczenia, że faktury były wystawione na Urząd z podaniem numeru NIP Urzędu bądź na Gminę lecz z podaniem numeru NIP Urzędu, ponieważ podatnikiem dokonującym nabycia towarów i usług w każdym przypadku była Gmina, w imieniu której Urząd działał.

Błędne wskazanie na fakturach Urzędu jako nabywcy zamiast Gminy, a także błędne podanie na fakturach numeru NIP Urzędu zamiast numeru NIP Gminy nie może ograniczać prawa Gminy do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na takich fakturach, w sytuacji gdy prawo takie Gminie przysługuje na zasadach ogólnych, tj. spełnione są przesłanki odliczenia wynikające z art. 86 ustawy o VAT, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 tej ustawy. Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest fundamentalnym prawem podatnika, wyrazem zasady neutralności VAT wielokrotnie akcentowanej w orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Obecnie na gruncie prawa unijnego wyraża ją art. 168 Dyrektywy VAT, którego odzwierciedleniem w ustawie o VAT jest art. 86 ust. 1. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wyrejestrowaniem Urzędu oraz kontynuacją rozliczeń VAT realizowaną przez Gminę (co jak wykazano wyżej miało wyłącznie charakter techniczny), należy przyjąć, że istnieje tożsamość podmiotów, a więc Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur, w których jako nabywca widnieje Urząd Miejski w Łaziskach Górnych wraz ze wskazaniem numeru NIP nadanego temu Urzędowi, jak również z faktur, w których jako nabywca widnieje Gmina, lecz ze wskazaniem numeru NIP nadanego Urzędowi.

Należy bowiem uznać, że zakupy towarów i usług udokumentowane tego rodzaju fakturami zostały w istocie dokonane przez Gminę jako jednostkę posiadającą obiektywny status podatnika. W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionej sytuacji będzie mu przysługiwać na zasadach ogólnych prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie ww. faktur i nie zajdzie konieczność korygowania danych na takich fakturach poprzez wystawienie faktury korygującej przez sprzedawcę, bądź wystawienie noty korygującej przez nabywcę.

Powyższe stanowisko prezentowane jest również w licznych interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie Nr IPPP3/443-509/09-4/KG z 25 sierpnia 2009 r. wskazano, iż:

„faktura VAT wystawiona na urząd gminy w sytuacji gdy otrzymującym jest gmina będąca czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT stanowi podstawę do ujęcia w rejestrze zakupu i obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w nich zawartego bez konieczności występowania o wystawienie faktury korygującej przez sprzedawcę lub wystawienia noty korygującej przez nabywcę”.

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, który w interpretacji Nr IPTPP2/ 443-735/12-5/IR z 12 listopada 2012 r. stwierdził, iż:

„W sytuacji jeżeli błąd na fakturze dotyczy omyłkowego:

*   wskazania Urzędu jako nabywcy, przy jednoczesnym wskazaniu nr NIP Gminy,
*   wskazania nr NIP Urzędu, przy jednoczesnym wskazaniu Gminy jako nabywcy,
*   wskazania Urzędu jako nabywcy i nr NIP Urzędu,

Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur błędnie wystawionych pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy”.

Analogiczny pogląd zaprezentowano:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPP1/4512-926/15/DK z 21 stycznia 2016 r.,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPP1/443-1227/14/LSz z 2 marca 2015 r., jak również
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Nr IBPP1/443-587/11/AZb z 15 lipca 2011 r.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na podstawie faktur dotyczących okresów rozliczeniowych, w których jako podatnik podatku VAT zarejestrowany był Urząd, w których to fakturach jako nabywcę wskazano:

1.  Urząd wraz z podaniem numeru NIP nadanego Urzędowi, bądź też
2.  Gminę wraz z podaniem numeru NIP nadanego Urzędu,

bez konieczności uzyskiwania w tym zakresie faktury korygującej bądź wystawiania noty korygującej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na fakt ścisłego powiązania z sobą zagadnień będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, tut. organ udzielił na nie odpowiedzi w jednej interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Przepis § 2 tego przepisu w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., stanowi, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Natomiast § 2 tego przepisu w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2015 r. stanowi, iż skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty, z zastrzeżeniem § 3.

Zgodnie z § 2 tego przepisu w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r. skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Zgodnie z art. 81 § 3 Ordynacji podatkowej obowiązującym od 1 stycznia 2015 r. do 31 grudnia 2015 r., skorygowanie deklaracji, o których mowa w art. 130c i art. 133 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), nie wymaga dołączenia pisemnego uzasadnienia przyczyn korekty. Ww. przepis z dniem 1 stycznia 2016 r., został uchylony.

Zgodnie z art. 81b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej – w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Art. 81b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. stanowi, że korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Zgodnie z art. 81b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych. Organ podatkowy zawiadamia pisemnie składającego korektę o jej bezskuteczności.

Korekta deklaracji ma zatem na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega więc na ponownym – poprawnym już – wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji. Skorygowane zeznanie (deklaracja) zastępuje zeznanie (deklarację) złożone uprzednio.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Gmina 6 lipca 2016 r. (data wydania przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego potwierdzenia zarejestrowania jako podatnika podatku od towarów i usług VAT-5), została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i począwszy od miesiąca lipca 2016 r. składać będzie deklaracje dla podatku VAT we własnym imieniu. W okresie do 30 czerwca 2016 r. jako podatnik VAT czynny zarejestrowany był wyłącznie Urząd. Powyższe skutkowało tym, że w okresie tym:

*   to Urząd (wraz z przypisanym mu numerem NIP) wskazywany był jako sprzedawca/nabywca na wystawianych/otrzymywanych fakturach VAT (w sporadycznych przypadkach na fakturach zakupu jako nabywca wskazywana była Gmina przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Urzędu),
*   to Urząd (wraz z przypisanym mu numerem NIP) wskazywany był jako podatnik w składanych deklaracjach VAT.

Numer NIP nadany Gminie różni się od numeru NIP nadanego Urzędowi. W dniu 4 lipca 2016 r. Urząd złożył zgłoszenie VAT-Z o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT wskazując dzień 30 czerwca 2016 r. jako ostatni dzień wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

W praktyce mogą wystąpić sytuacje, w których zajdzie konieczność dokonania korekty rozliczeń i deklaracji dla podatku VAT w odniesieniu do okresów rozliczeniowych, w których zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT był Urząd Miejski. Korekta może być podyktowana koniecznością podwyższenia lub obniżenia wykazanego pierwotnie obrotu i kwot podatku VAT należnego. Może się zdarzyć również, że w wyniku korekty zmianie, w tym podwyższeniu, ulegnie wartość zakupów oraz kwota podatku VAT naliczonego do odliczenia.

Odnosząc się do opisu sprawy przytoczyć należy przepisy art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Gmina, stosownie do art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 446), jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy o samorządzie gminnym, organami gminy są rada gminy i wójt (burmistrz, prezydent miasta). Jak stanowi natomiast art. 11a ust. 3 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o wójcie, należy przez to rozumieć także burmistrza oraz prezydenta miasta.

W myśl art. 33 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, wójt wykonuje zadania przy pomocy urzędu gminy.

Jak wynika z powyższego, urząd gminy nie jest jednostką organizacyjną w rozumieniu ww. art. 9 ustawy o samorządzie gminnym. Jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy organowi administracyjnemu.

Urząd gminy jest jednostką pomocniczą służącą do wykonywania zadań gminy oraz obsługi techniczno-organizacyjnej gminy. Biorąc pod uwagę nierozerwalne i niepodzielne powiązania podmiotowe gminy i urzędu gminy, również na gruncie podatku od towarów i usług należy stwierdzić, iż nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Zatem Urząd działając w imieniu Gminy realizuje zadania własne Gminy. Natomiast zdolność prawną i zdolność do dokonywania czynności prawnych ma Gmina, nie zaś Urząd.

Zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samorządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 289 ze zm.) urząd gminy nie ma możliwości prowadzenia odrębnej ewidencji księgowej, dotyczącej rozliczeń podatku od towarów i usług dla samorządowych osób prawnych oraz dla ich urzędów, obsługujących od strony techniczno - organizacyjnej te osoby prawne.

Niniejsze rozporządzenie było poprzedzone rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 28 lipca 2006 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz.U. Nr 142 poz. 1020 ze zm.).

Urząd jest więc aparatem pomocniczym organu wykonawczego, który nie posiada podmiotowości prawnej. Powyższe oznacza, że podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do działalności gospodarczej może być wyłącznie Gmina, w żadnym zaś przypadku Urząd.

W świetle cyt. wyżej przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty, województwa), ze względu na przyznaną im ustawowo osobowość prawną, są podatnikami podatku od towarów i usług, o ile spełnią pozostałe warunki wskazane w art. 15 ustawy.

Tym samym podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT powinna być wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Urząd Gminy nie jest uprawniony do wystawiania, otrzymywania faktur VAT oraz składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy) w ramach realizacji zadań Gminy.

Zauważyć w tym miejscu należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 476 ze zm.), osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu.

W świetle powyższego wszelkie dokumenty dla potrzeb rozliczeń w podatku od towarów i usług wymagające oznaczenia (numeru) NIP dotyczące czynności przypisanych prawnie gminom, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności czyli numerem NIP Gminy.

Jednocześnie mając na względzie przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że pomimo formalnych nieprawidłowości związanych z faktem, że w tej konkretnej sytuacji do dnia 30 czerwca 2016 r. zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd, który składał miesięczne deklaracje VAT-7 do właściwego Urzędu Skarbowego – nie ulega jednak wątpliwości, że składane przez Urząd Gminy rozliczenia w podatku VAT są rozliczeniami Gminy – jako podatnika (jak wskazano wyżej Urząd Gminy jest wyłącznie zorganizowanym zespołem osób i środków służących do pomocy Gminie).

Z przytoczonych wyżej przepisów jednoznacznie wynika bowiem, że nie występuje odrębna od podmiotowości gminy podmiotowość urzędu gminy. Gmina i Urząd Gminy nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty.

Jak już zaznaczono powyżej, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności może być wyłącznie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną, nie zaś Urząd Gminy. Dlatego też tylko Gmina może składać rozliczenia deklaracyjne w podatku od towarów i usług. Podmiot Urząd Gminy nie może być zarejestrowany jako odrębny od Gminy podatnik VAT, w związku z czym nie może być uprawniony do składania deklaracji w imieniu własnym w ramach realizacji zadań Gminy.

Wobec powyższego uznać należy, że Gmina będzie miała prawo do złożenia korekt deklaracji VAT-7 (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy, jako podatnika VAT) za okresy rozliczeniowe, w których czynnym i zarejestrowanym podatnikiem VAT był Urząd w sytuacji gdy wystąpią okoliczności uzasadniające dokonanie korekty rozliczeń VAT.

W szczególności Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy, jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w sytuacji gdy korekta będzie podyktowana koniecznością podwyższenia lub obniżenia wykazanego pierwotnie obrotu i kwot podatku VAT należnego.

Ponadto Gmina będzie miała prawo do złożenia korekty (z podaniem NIP Gminy oraz wskazaniem Gminy, jako podatnika VAT) odpowiedniej deklaracji VAT-7 złożonej pierwotnie przez Urząd w przypadku gdy zmianie, w tym podwyższeniu, ulegnie wartość zakupów oraz kwota podatku VAT do odliczenia.

Odnośnie natomiast pytania Wnioskodawcy dotyczącego prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktur dotyczących okresów rozliczeniowych, w których jako podatnik VAT zarejestrowany był wyłącznie Urząd, w których to fakturach jako nabywcę wskazano:

1.  Urząd wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi,
2.  Gminę wraz z numerem NIP nadanym Urzędowi,

bez konieczności uzyskiwania w tym zakresie faktury korygującej bądź wystawiania noty korygującej, należy przytoczyć przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Od dnia 1 stycznia 2014 r., zmieniony przepis art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT stanowi: kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. są wykorzystywane do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zgodnie z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. przepis art. 86 ust. 10 oraz ust. 11 ustawy o VAT otrzymał następujące brzmienie: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. przepis art. 86 ust. 13 ustawy o VAT otrzymał następujące brzmienie: Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Odnosząc zatem przytoczone wyżej przepisy do opisu sprawy stwierdzić należy, że jeżeli nabywane przez Gminę towary i usługi były wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem przedmiotowych towarów i usług.

Zauważyć w tym miejscu należy, że zgodnie z cytowanym uprzednio art. 2 ust. 1 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które na podstawie odrębnych ustaw są podatnikami, podlegają obowiązkowi ewidencyjnemu.

W świetle powyższego wszelkie dokumenty dla potrzeb rozliczeń w podatku od towarów i usług wymagające oznaczenia (numeru) NIP sporządzane przez Urząd dotyczące czynności przypisanych prawnie gminom, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności czyli numerem NIP Gminy.

Z wniosku wynika, że Gmina została 6 lipca 2016 r. zarejestrowana jako podatnik VAT czynny i począwszy od miesiąca lipca 2016 r. składać będzie deklaracje dla podatku VAT we własnym imieniu. W okresie do 30 czerwca 2016 r. jako podatnik VAT czynny zarejestrowany był wyłącznie Urząd. Powyższe skutkowało tym, że w okresie tym:

*   to Urząd (wraz z przypisanym mu numerem NIP) wskazywany był jako sprzedawca/nabywca na wystawianych/otrzymywanych fakturach VAT (w sporadycznych przypadkach na fakturach zakupu jako nabywca wskazywana była Gmina przy jednoczesnym wskazaniu numeru NIP Urzędu),
*   to Urząd (wraz z przypisanym mu numerem NIP) wskazywany był jako podatnik w składanych deklaracjach VAT.

Numer NIP nadany Gminie różni się od numeru NIP nadanego Urzędowi. W dniu 4 lipca 2016 r. Urząd złożył zgłoszenie VAT-Z o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT wskazując dzień 30 czerwca 2016 r. jako ostatni dzień wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Jak już zaznaczono, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT uzależnione jest nie tylko od spełnienia warunków wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ale również od niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ww. ustawy. Należy w tym miejscu zaznaczyć, że wskazany art. 88 ustawy o VAT nie przewiduje braku prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT zawierającej błędne oznaczenie nabywcy lub błędny numer identyfikacji podatkowej (oczywiście w sytuacji gdy faktura odzwierciedla prawdziwe zdarzenie gospodarcze).

Wobec powyższych okoliczności stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących okresów rozliczeniowych, w których jako podatnik VAT zarejestrowany był wyłącznie Urząd, w których jako nabywcę wskazano Urząd z numerem NIP nadanym Urzędowi lub Gminę z numerem NIP nadanym Urzędowi, pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Nadmienia się, że w przypadku udokumentowania zakupu fakturą VAT zawierającą błędne oznaczenie nabywcy lub błędny NIP, zasadnym jest co do zasady skorygowanie tych błędów, co jednak nie uniemożliwia w przedmiotowym konkretnym przypadku dokonania odliczenia podatku naliczonego na zasadach i w terminach wskazanych przepisami prawa. W przepisie art. 88 nie wskazano bowiem, że takie nieprawidłowości stanowią o braku prawa do odliczenia.

W związku z powyższym Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących okresów rozliczeniowych, w których jako podatnik VAT zarejestrowany był wyłącznie Urząd, w których jako nabywcę wskazano Urząd z numerem NIP nadanym Urzędowi lub Gminę z numerem NIP nadanym Urzędowi, bez konieczności korygowania takiej faktury bądź wystawiania noty korygującej, o ile będzie zachodził związek, o którym mowa w art. 86 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w całym zakresie objętym zawartymi we wniosku pytaniami należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że dotyczą indywidualnych spraw podmiotów, które o nie wystąpiły i nie stanowią źródeł powszechnie obowiązującego prawa.

Natomiast odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę wyroków NSA należy stwierdzić, że nie mogą one wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii, gdyż zapadły na tle innych stanów faktycznych.

W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wydana interpretacja traci swą ważność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.