Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-175/13-6/RG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-06-18
Teza: W związku z powyższym Wnioskodawca prosi o ocenę prawną, czy korekty podatku VAT naliczonego za lata 2008-2012 dokumentuje zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług art. 90 ust. 4, tzn. za dany rok podatkowy wskaźnikiem ustalonym procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym ten rok podatkowy (wskaźnik szacunkowy) pomimo tego, że w chwili dokonywania korekt znane są już wskaźniki rzeczywiste za dane lata, a po zakończeniu danego roku podatkowego zgodnie z art. 91 ust. 1 i 2 dokumentuje korekty podatku odliczonego od środków trwałych powyżej 15.000 przez okres 5 lat, od nieruchomości (inwestycji) przez okres 10 lat jeśli zostały one w tym roku przyjęte do użytkowania w przypadku środków trwałych poniżej 15.000 oraz tzw. zakupów pozostałych korekty za lata 2008-2012 dokonuje się tylko w przypadku gdy różnica we wskaźnikach struktury wynosiła powyżej 2 pkt procentowe zgodnie zobowiązującymi wówczas przepisami ustawy.
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja korygująca; odliczenia-odliczenie częściowe; proporcja; wskaźnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 marca 2013 r. (data wpływu 8 marca 2013 r.), uzupełnionym pismami z dnia 21 maja 2013 (data wpływu 24 maja 2013 r.) oraz z dnia 12 czerwca 2013r. (data wpływu 13 czerwca 2013r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonania korekty podatku naliczonego za lata 2008-2012 w związku z realizacją projektu „…” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 08 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokonania korekty podatku naliczonego za lata 2008-2012 w związku z realizacją projektu „…”.

Wniosek uzupełniono w dniach 24 maja 2013r. i 13 czerwca 2013r. w zakresie prawa reprezentacji oraz doprecyzowania opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Uniwersytet jest akademicką uczelnią publiczną działającą na podstawie ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. Nr 164 poz. 1365, z poźn. zm.), zwanej dalej „ustawą” oraz innych przepisów prawa i statutu.

Podstawowymi zadaniami uczelni, zgodnie z ustawą są:

1.  kształcenie studentów w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy oraz umiejętności niezbędnych w pracy zawodowej,
2.  wychowywanie studentów w poczuciu odpowiedzialności za państwo polskie, za umacnianie zasad demokracji i poszanowanie praw człowieka,
3.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych, oraz świadczenie usług badawczych,
4.  kształcenie i promowanie kadr naukowych,
5.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych,
6.  promowanie studiów podyplomowych, kursów i szkoleń w celu kształcenia nowych umiejętności niezbędnych na rynku pracy w systemie ucznia się przez całe życie,
7.  stwarzanie warunków do rozwoju kultury fizycznej studentów,
8.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych,
9.  stwarzanie osobom niepełnosprawnym warunków do pełnego udziału w procesie kształcenia i w badaniach naukowych.

Powyższe znajduje odzwierciedlenie w statucie Uczelni, zgodnie, z którym podstawowymi zadaniami Uniwersytetu są:

1.  prowadzenie badań naukowych, kształcenie kadr naukowych oraz rozwijanie twórczości artystycznej
2.  prowadzenie studiów doktoranckich,
3.  kształcenie studentów w zakresie określonych dziedzin wiedzy, rozwijanie w nich umiejętności samodzielnego myślenia i twórczego działania oraz przygotowanie ich do pracy zawodowej,
4.  kształcenie w systemie kształcenia ustawicznego, w szczególności poprzez organizację studiów podyplomowych,
5.  kształtowanie obywatelskich postaw w duchu szacunku dla prawdy, sumiennej pracy, patriotyzmu, demokracji oraz poszanowania wolności i praw człowieka,
6.  działanie na rzecz praktycznego zastosowania nauki i sztuki,
7.  rozwijanie współpracy z krajowymi i zagranicznymi ośrodkami naukowymi i dydaktycznymi,
8.  działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

Uniwersytet zawarł umowę z Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego zwanym „Instytucją Pośredniczącą” o dofinansowanie projektu Nr …, tytuł Projektu „…”.

Przedmiotem Umowy jest udzielenie Uczelni-Beneficjentowi dofinansowania przez Instytucję Pośredniczącą na realizację ww. Projektu oraz określenie praw i obowiązków Stron Umowy wynikających z jego realizacji w zakresie zarządzania, rozliczania, zwrotu dofinansowania, monitorowania, sprawozdawczości i kontroli, a także w zakresie informacji i promocji. Celem ogólnym projektu jest wzrost potencjału polskiej nauki w kierunkach priorytetowych dla polskiej gospodarki.

Stworzone XXX (XXX) zgodnie z kierunkami PO IG, realizować będzie prace ukierunkowane na priorytetowy obszar TECHNO. Projekt wpisuje się w II oś PO IG poprzez modernizację infrastruktury naukowobadawczej najlepszych jednostek naukowych działających w Polsce.

Realizacja jest spójna z działaniem 2.1. poprzez zakupy nowoczesnej i specjalistycznej aparatury naukowobadawczej. Celem bezpośrednim Projektu jest rozwój infrastruktury Wydziału Chemii Uniwersytetu, jako ośrodka o najwyższym potencjale badawczym w dziedzinie nanotechnologii poprzez utworzenie XXX zajmującego się tworzeniem nowych nanomateriałów niezbędnych do rozwoju priorytetowych gałęzi przemysłu. Wdrożenie do produkcji opracowanych nanomateriałów przyczyni się do wzrostu innowacyjności i konkurencyjności gospodarki, przyspieszenia zrównoważonego rozwoju i poprawy jakości życia społeczeństwa. Efektami powyższych prac zainteresowanych jest już teraz wiele podmiotów gospodarczych.

W związku z powyższym Uczelnia uznała, że dokonała błędnej kwalifikacji podatku VAT naliczonego jako kosztu w całości kwalifikowalnego. Laboratorium Analityczne Wydziału Chemii Uniwersytetu, oprócz wykonywania badań statutowych prowadzi działalność usługową na rzecz przedsiębiorców i jednostek badawczych polegających na wykonywaniu odpłatnych usług badawczych. Usługi takie świadczone będą również z wykorzystaniem aparatury zakupionej w ramach projektu.

Sprzedaż tych usług opodatkowana jest stawką podstawową VAT. Zgodnie z sugestią MNiSW, w projektach PO IG należy przechodzić na sposób rozliczenia VAT strukturą sprzedaży, gdyż charakter projektu wskazuje na ich komercyjne wykorzystanie w przyszłości dotyczy to bezwzględnie tych projektów, które przewidują usługi komercyjne z wykorzystywaniem sprzętu dofinansowanego ze środków projektu. Uczelnia zamierza dokonać korekty podatku VAT za lata 2008-2012 i zwrócić Instytucji Finansującej odliczony podatek VAT wraz z odsetkami.

Nakłady na nieruchomości na dzień składania wniosku o wydanie interpretacji nierozliczone – nie przyjęte na stan 146.515,85 zł.

*   Nieruchomości (zwiększenie wartości budynku) - 2011 rok (OT 2011) 617.466,14 zł, - 2012 rok (OT 2012) 286.792,10 zł,

*   Środki trwałe pow. 15.000 zł 41.632.010,77 zł.

*   Środki trwałe do 15.000 zł, 51.362,34 zł,

*   Środki o mniejszej wartości nie podlegające amortyzacji (od 1.501 – do 3.500 zł) 20.496,49 zł,

*   Środki niskocenne (od 501-1.500 zł) 27.274,19 zł.

Wydatki dotyczące środków trwałych dotyczą środków trwałych podlegających amortyzacji. Środki trwałe pow. 15.000 zł.

*   Ultramikrotom Leica EM UC7 z komorą mroż. Leica FC7 data oddania do użytkowania 21 października 2010 r., wartość początkowa 552.684,40;

*   System do trawienia jonowego Leica Em RES101, data oddania do użytkowania 21 października 2010 r., wartość początkowa 474.043,20;

*   Napylarka wysokopróżniowa Leica EM SCD500, data oddania do użytkowania 21 października 2010 r., wartość początkowa 225.919,60;

*   Trymer do próbek mikroskopowych Leica EM TXP, 21 października 2010 r., wartość początkowa 194.809,60;

*   Szlifierko–polerka jednotalerzowa Struers, 21 października 2010 r., wartość początkowa 60.853,60;

*   Urządzenie do wstępnej obróbki temp. i ciś. Labsoft, 21 października 2011 r., wartość początkowa 474.238,40;

*   Glovebox z pompą próżniową do przenoszenia, 21 paździenika 2011r., wartość początkowa 47.189,60;

*   Profilometr optyczny Contur GT, 21 października 2011r., wartość początkowa 889.593,50;

*   Badawczy mikroskop stereosk. Nikon Eclipse SMZ 1500, 21 października 2010 r., wartość początkowa 79.543,80;

*   Optyczny mikroskop badawczy Nikon Eclipse 80i, 21 października 2011 r., wartość początkowa 67.089,00;

*   Mikroskop optyczny Nikon AZ100M do makroobserwacji, 21 października 2011 r., wartość początkowa 267.430,10;

*   Mikroskop metalograf. Nikon Eclipse MA200 + System, 21 październik 2011 r., wartość początkowa 785.872,20;

*   Wysokorozdzielczy skaning. Mikrospok elektn.–jon., 12 maja 2011 r., wartość początkowa 7.814.562,00;

*   Monochromatyczne dzieło elektronowe, 10 czerwca 2011 r., wartość początkowa 471.983,38;

*   System dozowania i odparowania cieczy do spektrom, 18 sierpnia 2011 r., wartość początkowa 50.399,25;

*   Komora UHV z wyposażeniem, 24 października 2011, wartość początkowa 764.691,00

*   Wysokorozdzielczy transmisyjny mikroskop elektron., 30 grudnia 2011 r., wartość początkowa 16.884.584,00;

*   Sonofikator – homogenizator ultradźwiękowy, 2 grudnia 2011 r., wartość początkowa 16.168,35;

*   Próżniowy spektrometr FTIR VERTEX 80v, 5 stycznia 2012 r., wartość początkowa 1.391.745,00;

*   Komora do badań przemian fazowych z syst.szybk.ob, 13 stycznia 2012 r., wartość początkowa 447.597,00;

*   System komory–reaktora do badań in–situ nanomater, 13 stycznia 2012 r., wartość początkowa 232.470,00;

*   Spektometr AXIOS mAX, 25 maja 2012 r., wartość początkowa 2.053.780,20;

*   Dyfraktometr EMPYREAN, 25 maja 2012 r., wartość początkowa 2.133.361,20;

*   Wielostanowiskowy analizator badań nieskotemp, 31 grudnia 2013 r., wartość początkowa 688.544,00;

*   Analizator do badań chemisorpcyjnych i potowatoś, 31 grudnia 2012r., wartość początkowa 571.335,00;

*   System wielokanał. analizat. chromatogr. (2 kompl.), 14 października 2011 r., wartość początkowa 859.600,00;

*   Zautomatyzowane urządzenie do dynamicznych technicz., 31 października 2011 r., wartość początkowa 376.380,00;

*   System analityczny gazów i par–mikrochromat. gaz, 15 listopada 2011 r., wartość początkowa 335.790,00;

*   Mikrochromatograf czterokanał. do systemu analit., 10 listopada 2011 r., wartość początkowa 295.200,00;

*   Mikrochromatograf czterokanał. do systemu analit., 10 listopada 2011 r., wartość początkowa 295.200,00;

*   Urządzenie do badań nanomateriałów katalitycznych, 4 listopada 2011 r., wartość początkowa 329.446,03;

*   Referenc. system reaktor przezn. do bad. aktywności, 4 listopada 2011 r., wartość początkowa 422.368,93;

*   Referenc. system reaktor. przezn. do bad. aktywności, 4 listopada 2011 r., wartość początkowa 422.368,93;

*   System analit. gazów i par – kwadrupolowy spektr. mas, 16 listopada 2011 r., wartość początkowa 219.985,50;

*   Czterokanałowy mikromat. gaz. z syst. sterującym, 13 stycznia 2012 r., wartość początkowa 340.710,00;

*   System dozowania gazów i par do komory reaktora, 25 stycznia 2012 r., wartość początkowa 94.464,00.

Ogółem 41.632.010,77

Środki trwałe do 15.000 zł

*   Laptop HP DV7-3090EG, data oddania do użytkowania 11 kwietnia 2011 r., wartość początkowa 5.965,50;

*   Notebook Lenovo ThinkPad X220 + torba + mysz; 10 kwietnia 2012 r., wartość początkowa 7.229,94

*   Projektor SANYO PLC-XU300 z uchwytem i ekranem, 11 kwietnia 2011 r.; wartość początkowa 3.628,50

*   Dygestorium laminowane, 26 czerwca 2011 r., wartość początkowa 13.284,00

*   Laptop DELL E4200, 11 kwietnia 2011 r., wartość początkowa 8.979,00

*   Zasilacz UPS typu on-line (kpl 3 szt.), 8 października 2011 r., wartość początkowa 12.275.40.

Ogółem 51.362,34

Uniwersytet dokonując zakupów towarów i usług do realizacji danej inwestycji miał zamiar wykorzystywać powstałe mienie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych z opodatkowania jak również niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT co jest zgodne z zapisami w Studium Wykonywalności i w umowie o dofinansowanie.

W trakcie realizacji projektu Dział Księgowości został poinformowany dnia 17 stycznia 2013 przez Kierownika projektu, że Laboratorium Analitycznie Uniwersytetu wykonuje i zamierza wykonywać działalność komercyjną (badania zlecone) z wykorzystywaniem aparatury zakupionej w ramach projektu.

Po oddaniu do użytkowania Uczelnia wykorzystywała i zamierza wykorzystywać mienie powstałe w wyniku jego realizacji do czynności niepodlegających podatkowi VAT, zwolnionych z tego podatku jak również do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (usługi badawcze zlecone).

W trakcie realizacji projektu nie wystąpiła zmiana sposobu wykorzystywania mienia powstałego w wyniku jego realizacji i nie przewiduje się, ze taka zmiana nastąpi.

Uczelnia nie ma możliwości wyodrębnienia wydatków a tym samym wyodrębnienia kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których Uczelni przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego od czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Wskaźniki szacunkowe i rzeczywiste za poszczególne lata kształtują się następująco

*   rok 2008 współczynnik szacunkowy 9% współczynnik rzeczywisty 9%,

*   rok 2009 współczynnik szacunkowy 9% współczynnik rzeczywisty 11%,

*   rok 2010 współczynnik szacunkowy 11% współczynnik rzeczywisty 12%,

*   rok 2011 współczynnik szacunkowy 12% współczynnik rzeczywisty 15%,

*   rok 2012 współczynnik szacunkowy 15% współczynnik rzeczywisty 17%,

*   rok 2013 współczynnik szacunkowy 17%

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W związku z powyższym Wnioskodawca prosi o ocenę prawną, czy korekty podatku VAT naliczonego za lata 2008-2012 dokonuje zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług art. 90 ust. 4, tzn. za dany rok podatkowy wskaźnikiem ustalonym procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym ten rok podatkowy (wskaźnik szacunkowy) pomimo tego, że w chwili dokonywania korekt znane są już wskaźniki rzeczywiste za dane lata. A po zakończeniu danego roku podatkowego zgodnie z art. 91 ust. 1 i 2 dokonuje korekty podatku odliczonego od środków trwałych powyżej 15.000 przez okres 5 lat, od nieruchomości (inwestycji) przez okres 10 lat jeśli zostały one w tym roku przyjęte do użytkowania. W przypadku środków trwałych poniżej 15.000 oraz tzw. zakupów pozostałych korekty za lata 2008-2012 dokonuje się tylko w przypadku gdy różnica we wskaźnikach struktury wynosiła powyżej 2 pkt procentowe zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług (art. 86 ust. 1) podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanej. Uniwersytet jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W swojej działalności statutowej realizuje przede wszystkim zadania dydaktyczne i naukowo badawcze, które są finansowane z dotacji podmiotowych i zgodnie z ustawą VAT nie podlegają podatkowi. Usługi edukacyjne świadczone na rzecz studentów studiów zaocznych, wieczorowych i słuchaczy studiów podyplomowych korzystają ze zwolnienia z tego podatku (art. 43 ust. 26).

Oprócz działalności statutowej Uniwersytet prowadzi również w dość małym zakresie działalność komercyjną opodatkowaną podatkiem VAT na zasadach ogólnych. Polega ona na wynajmie lokali, sprzedaży usług reklamowych oraz usług badawczych zleconych od podmiotów zewnętrznych. W zakresie w jakim Uczelnia prowadzi działalność gospodarczą i generuje podatek należny, przysługuje jej prawo odliczenia podatku naliczonego VAT.

Nie wszystkie jednak zakupy opodatkowane (przede wszystkim wydatki eksploatacyjne związane z utrzymaniem pomieszczeń) można jednoznacznie przypisać określonej działalności opodatkowanej. Ponadto odliczenie podatku naliczonego przysługuje Uczelni jedynie w sytuacjach, gdy związek pomiędzy podatkiem naliczonym przy nabyciu towarów i usług a podatkiem należnym z tytuły danej działalności ma charakter bezsporny i bezpośredni. Dlatego zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy o VAT podatek naliczony odlicza się w takiej części, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, przewiduje się wykorzystywanie zakupionej w ramach projektu sprzętu oraz powstałego obiektu infrastruktury badawczej do wykonywania działalności opodatkowanej.

Zdaniem Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastosowaniem proporcji zgodnie z art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na to, że Uczelnia dokonała błędnej kwalifikacji podatku VAT naliczonego jako nie dającego prawa do odliczenia jednostka musi dokonać korekty podatku za lata 2008-2012.

Mimo, że w obecnej chwili znane są już wskaźniki rzeczywiste za lata 2008-2012, korekty należy dokonać zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług art. 90 ust. 4 tzn. za dany rok podatkowy wskaźnikiem ustalonym procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym ten rok podatkowy (wskaźnik szacunkowy) a po zakończeniu roku zgodnie z art. 91 ust. 1 i 2 ustawy dokonać korekty podatku odliczonego za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty.

W przypadku podatku naliczonego od zakupów środków trwałych poniżej 15.000 zł i zakupów pozostałych, korekty za lata 2008-2010 Uczelnia nie dokonuje, ponieważ różnica między wskaźnikiem szacunkowym a rzeczywistym za te lata wynosiła poniżej 2 pkt procentowe.

Z uwagi na to, że Uczelnia dokonała błędnej kwalifikacji podatku VAT naliczonego jako nie dającego prawa do odliczenia musi dokonać korekty podatku za lata 2008 – 2012 zgodnie z art. 91 ustawy o podatku od towarów i usług. Korekty dokonuje się w miesiącach, w których przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wskaźnikiem szacunkowym ustalonym za dane lata. Po zakończeniu danego roku w deklaracji styczniowej za następny rok podatkowy, podatnik dokonuje korekty odliczonego VAT wykorzystując ustalony dla zakończonego roku wskaźnik rzeczywisty, który jest jednocześnie wskaźnikiem szacunkowym na rok następny.

Przy zakupie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji powyżej 15.000 zł, korekt dokonuje się przez okres 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów w okresie 10 kolejnych, licząc od roku w którym zostały one oddane do użytkowania (data dokumentu OT). Tym samym od nakładów ponoszonych na nieruchomości, które nie zostały do chwili obecnej rozliczone, korekty nie dokonuje się aż do momentu przyjęcia ich na stan (data OT).

W przypadku środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty dokonuje się jednorazowo po zakończeniu roku, w którym zostały one oddane do użytkowania.

Za lata 2008 – 2010 od zakupów środków trwałych poniżej 15.000 zł i zakupów pozostałych towarów lub usług Uczelnia nie dokonuje korekty, ponieważ zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami jeśli różnica między wskaźnikami wynosiła poniżej 2 pkt procentowe korekty nie dokonywało się.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak wynika z art. 86 ust. 13 cyt. ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 4 ustawy, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Ponadto, w oparciu o art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, iż formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem, w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Z opisu sprawy wynika, że Uniwersytet zawarł umowę z Ministrem Nauki i Szkolnictwa Wyższego zwanym „Instytucją Pośredniczącą” o dofinansowanie projektu p.t. „…”.

Przedmiotem Umowy jest udzielenie Uczelni-Beneficjentowi dofinansowania przez Instytucję Pośredniczącą na realizację ww. Projektu oraz określenie praw i obowiązków Stron Umowy wynikających z jego realizacji w zakresie zarządzania, rozliczania, zwrotu dofinansowania, monitorowania, sprawozdawczości i kontroli, a także w zakresie informacji i promocji. Celem ogólnym projektu jest wzrost potencjału polskiej nauki w kierunkach priorytetowych dla polskiej gospodarki. Celem bezpośrednim Projektu jest rozwój infrastruktury Wydziału Chemii Uniwersytetu, jako ośrodka o najwyższym potencjale badawczym w dziedzinie nanotechnologii poprzez utworzenie XXX zajmującego się tworzeniem nowych nanomateriałów niezbędnych do rozwoju priorytetowych gałęzi przemysłu. Wdrożenie do produkcji opracowanych nanomateriałów przyczyni się do wzrostu innowacyjności i konkurencyjności gospodarki, przyspieszenia zrównoważonego rozwoju i poprawy jakości życia społeczeństwa.

Efektami powyższych prac zainteresowanych jest już teraz wiele podmiotów gospodarczych. W związku z powyższym Uczelnia uznała, że dokonała błędnej kwalifikacji podatku VAT naliczonego jako kosztu w całości kwalifikowalnego. Laboratorium Analityczne Wydziału Chemii Uniwersytetu, oprócz wykonywania badań statutowych prowadzi działalność usługową na rzecz przedsiębiorców i jednostek badawczych polegających na wykonywaniu odpłatnych usług badawczych. Usługi takie świadczone będą również z wykorzystaniem aparatury zakupionej w ramach projektu. Sprzedaż tych usług opodatkowana jest stawką podstawową VAT.

Wnioskodawca dokonując zakupów towarów i usług do realizacji danej inwestycji miał zamiar wykorzystywać powstałe mienie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych z opodatkowania jak również niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT co jest zgodne z zapisami w Studium Wykonywalności i w umowie o dofinansowanie. Po oddaniu do użytkowania Uczelnia wykorzystywała i zamierza wykorzystywać mienie powstałe w wyniku jego realizacji do czynności niepodlegających podatkowi VAT, zwolnionych z tego podatku jak również do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług (usługi badawcze zlecone). Uczelnia nie ma możliwości wyodrębnienia wydatków a tym samym wyodrębnienia kwoty podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których Uczelni przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego od czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. W trakcie realizacji projektu nie wystąpiła zmiana sposobu wykorzystywania mienia powstałego w wyniku jego realizacji i nie przewiduje się, że taka zmiana nastąpi.

Wnioskodawca zmierza dokonać korekty podatku VAT za lata 2008-2012 i zwrócić Instytucji Finansującej odliczony podatek VAT wraz z odsetkami.

W sytuacji, gdy podatnik w ramach prowadzonej działalności wykonuje czynności, w związku z którymi przysługuje odliczenie podatku naliczonego oraz czynności, w związku z którymi odliczenie takie nie przysługuje, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy, który stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W oparciu o art. 90 ust. 4 ustawy, proporcję, o której mowa w ust. 3 określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie.

Ponadto, w świetle art. 90 ust. 8 ustawy, podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna, o czym stanowi art. 90 ust. 9 ustawy.

Na podstawie art. 90 ust. 10 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011r., w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% - podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2,
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2.

Zgodnie z art. 90 ust. 10 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011r. w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% - podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Podkreślić należy, iż przepisy dotyczące zasad odliczenia częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Zatem, dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Podkreślić należy, iż kwota podatku naliczonego do odliczenia, ustalona na podstawie proporcji wyliczonej przy zastosowaniu powyższych zasad, nie jest jednak ostateczna. Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonywania korekty, zostały określone w art. 91 ustawy.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2011r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-9, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11, dla zakończonego roku podatkowego. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli różnica między proporcją odliczenia określoną w art. 90 ust. 4 a proporcją określoną w zdaniu poprzednim nie przekracza 2 punktów procentowych.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2011 r., po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, iż w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Ponadto, należy zauważyć, iż jak wynika z art. 86 ust. 14 ustawy, w przypadku podatników obowiązanych do dokonywania korekt kwot podatku naliczonego, o których mowa w art. 91 ust. 1 i 2, część kwoty podatku naliczonego obniżającą kwotę podatku należnego oblicza się w oparciu o proporcję właściwą dla roku podatkowego, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego niezależnie od terminu obniżenia kwoty podatku.

Co istotne, z przepisów art. 81 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Wskazany przepis statuuje ogólną zasadę, prawo podatnika do korygowania uprzednio złożonych deklaracji. Przy czym, stosownie do art. 3 pkt 5 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach – rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

W art. 81b § 1 ww. ustawy wskazano, iż uprawnienie do skorygowania deklaracji:

1.  ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2.  przysługuje nadal po zakończeniu:
    1.  kontroli podatkowej,
    2.  postępowania podatkowego – w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.

Natomiast zgodnie z art. 81b § 2 cyt. ustawy, korekta złożona w przypadku, o którym mowa w § 1 pkt 1, nie wywołuje skutków prawnych.

Korekta deklaracji (zeznań) ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu. Może on dotyczyć określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości nadpłaty lub zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym, poprawnym już wypełnieniu deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem wyjaśniającym przyczynę korekty.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupów służących sprzedaży opodatkowanej powstało w poszczególnych miesiącach okresu realizacji projektu pn. „XXX” realizowanego w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w latach 2007-2013. W ramach projektu została zakupiona nowoczesna i specjalistyczna aparatura naukowo-badawcza. Jak wskazał Wnioskodawca w opisie zaistniałego stanu faktycznego, dokonał on błędnej kwalifikacji podatku VAT naliczonego jako kosztu w całości kwalifikowalnego w związku z czym zamierza dokonać korekty podatku VAT za lata 2008-2012 i zwrócić Instytucji Finansującej odliczony podatek VAT wraz z odsetkami.

Zatem, skoro Wnioskodawca nie dokonał odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku naliczonego (art. 86 ust. 10 ustawy) lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy), ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy. Należy podkreślić, iż Wnioskodawca może dokonać korekty deklaracji jedynie za ten miesiąc, nie mając wyboru złożenia korekty za kolejne dwa okresy rozliczeniowe. Przy czym dokonując korekt za poszczególne miesiące, w których powstało prawo do odliczenia, Wnioskodawca winien zastosować właściwą proporcję za te poszczególne lata, o czym stanowi art. 86 ust. 14 ustawy.

Wyjaśnić należy bowiem, iż w momencie dokonywania korekty deklaracji za lata poprzednie w celu skorzystania z odliczenia podatku naliczonego, proporcja ostateczna dla danego roku podatkowego jest już znana. Podatnik korygując deklaracje VAT za dany rok jest w stanie skalkulować proporcję właściwą w oparciu o obroty osiągnięte w tym roku. W konsekwencji nie ma konieczności ustalania w pierwszej kolejności proporcji wstępnej (w oparciu o obroty z roku poprzedzającego dany rok) i rozliczenia podatku w oparciu o tę wstępną proporcję, a następnie dokonania korekty odliczenia podatku w deklaracji za styczeń następnego roku. Wynika to z faktu, iż przepisy dotyczące wstępnej proporcji mają na celu umożliwienie odliczania podatku naliczonego w formie szacunkowej. Tym samym, istnieją podstawy do korygowania poszczególnych miesięcy, w których zaistniały przesłanki do korekty nieodliczonego podatku naliczonego.

Należy zatem stwierdzić, że zgodnie z powołanym art. 86 ust. 13 ustawy, Wnioskodawca może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Po obliczeniu proporcji ostatecznej zazwyczaj powstaje obowiązek korekty odliczonego podatku, którego część podlegającą odliczeniu oznaczono za pomocą proporcji wstępnej (art. 91 ust. 1 ustawy). Jednakże w sytuacji, gdy Wnioskodawca dokonuje korekty odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję ostateczną za dany rok podatkowy, nie ma obowiązku korekty deklaracji podatkowej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, w którym zastosowano proporcję ostateczną.

Obowiązek dokonania korekty kwoty podatku odliczonego z uwzględnieniem proporcji właściwej dla zakończonego roku podatkowego w deklaracjach za pierwsze okresy rozliczeniowe następnych lat podatkowych dotyczy nieodliczonego podatku związanego z nabyciem towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł. W tym przypadku korekta nie jest bowiem jednorazowa, lecz ma charakter cząstkowy i wieloletni. W każdym kolejnym roku okresu korekty (5 lat dla środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, zaś dla nieruchomości 10 lat) korygowana jest część podatku naliczonego, który przypada na ten okres (20% albo 10%). Taki mechanizm korekty dla podatku związanego z nabyciem tych towarów i usług związany jest z tym, że towary i usługi zaliczane do środków trwałych zazwyczaj są wykorzystywane w dłuższym okresie.

Jednakże, zauważyć należy, iż w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., podatnik nie miał obowiązku dokonywania korekty podatku odliczonego przy nabyciu towarów i usług, jeżeli różnica pomiędzy proporcją szacunkową obliczoną na podstawie obrotu uzyskanego w roku poprzedzającym a proporcją właściwą za dany rok nie przekraczała 2 punktów procentowych.

Natomiast w stanie prawnym obowiązującym po dniu 1 kwietnia 2011 r. podatnik ma obowiązek dokonywać korekty zawsze, niezależnie od wysokości różnicy pomiędzy proporcją szacunkową a proporcją właściwą.

Należy jednak podkreślić, iż w świetle art. 8 ww. ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach, przepis art. 91 ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od korekt dokonywanych za rok 2011.

W przypadku, gdy Wnioskodawca będzie obecnie dokonywać korekty podatku naliczonego dotyczącego wydatków wskazanych w art. 91 ust. 2 zd. 1 ustawy za lata poprzednie, tj. 2008-2012 w związku z zastosowaniem proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, powinien dokonać odliczenia w oparciu o proporcję właściwą dla pierwszego roku i następnie dokonywać korekty wieloletniej w odniesieniu do tej proporcji.

W związku z planowanym częściowym odliczeniem podatku naliczonego za lata poprzednie przy zastosowaniu proporcji określonej w art. 90 ust. 3 ustawy, Wnioskodawca powinien obecnie dokonać korekt deklaracji VAT za okresy, w których powstało prawo do obniżenia (poszczególne miesiące lat 2008-2012), nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Biorąc pod uwagę stan prawny obowiązujący do dnia 31 marca 2011 r., w przypadku korekt dotyczących lat 2008-2010, w odniesieniu do wydatków wskazanych w art. 91 ust. 2 zd. 1 ustawy, brak obowiązku dokonywania korekty, o której mowa w art. 91 ust. 1 zd. 2 ustawy odnosi się także do sytuacji gdy różnica pomiędzy proporcją zastosowaną obecnie w chwili dokonania odliczenia (a więc proporcją właściwą dla roku, w którym oddano te składniki do użytkowania) a proporcją wyliczoną dla jednego z kolejnych lat obowiązywania korekty wieloletniej nie przekracza 2 punktów procentowych.

Natomiast odnośnie korekt dotyczących 2011 r. i 2012 r. podatnik ma obowiązek dokonywać korekty zawsze, niezależnie od wysokości różnicy pomiędzy proporcją szacunkową a proporcją właściwą.

Jednocześnie, w stosunku do pozostałych wydatków, niebędących środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi podlegającymi amortyzacji, o wartości pow. 15.000 zł Wnioskodawca ma prawo dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, o czym stanowi art. 86 ust. 13 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, iż jednostka musi dokonać korekty podatku za lata 2008-2012 zgodnie z przepisami art. 90 ust. 4, tzn. za dany rok podatkowy wskaźnikiem ustalonym procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym ten rok podatkowy (wskaźnik szacunkowy) a po zakończeniu roku zgodnie z art. 91 ust. 1 i 2 ustawy dokonać korekty podatku odliczonego za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14 b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zaistniałego stanu faktycznego. Wnioskujący ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem tego opisu we wniosku. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.