Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-507/10/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-08-23
Teza: Czy w przypadku, gdy gospodarstwo rolne nie zostanie uznane za przedsiębiorstwo, jego wniesienie aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za objęcie udziałów w tej spółce spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych i czy dotyczy to również gruntów rolnych przeznaczonych na działalność rolniczą, które nie są terenami budowlanymi i przeznaczonymi pod zabudowę?
Słowa kluczowe: aport; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; obowiązek-obowiązek podatkowy; skutki podatkowe; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-udział w spółce; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 26 stycznia 2010 r. (data wpływu 26 maja 2010 r.) uzupełnionym w dniu 16 sierpnia 2010 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci gospodarstwa rolnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci gospodarstwa rolnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

v

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca od 1994 roku jest właścicielem gospodarstwa rolnego składającego się z gruntów własnych i dzierżawionych, budynków, budowli, maszyn, urządzeń oraz zespołu pałacowo – parkowego. Prowadzi działalność rolniczą – uprawę roślin i zatrudnia pracowników. Od 2004 roku jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Od niektórych przychodów (dzierżawa) płaci zryczałtowany podatek dochodowy. Gospodarstwo rolne posiada: zobowiązania, należności, zapasy w postaci zbóż, nawozów, środków ochrony roślin, produkcję w toku - zasiewy zbóż, rzepaku. W przyszłości Wnioskodawca zamierza założyć wraz z synem spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zajmującą się działalnością rolniczą, do której wniósłby swoje gospodarstwo rolne w zamian za objęcie udziałów w spółce. Spółka przejęłaby pracowników, wszelkie zobowiązania i należności wynikające z prowadzenia gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy gospodarstwo rolne można traktować na równi z przedsiębiorstwem lub zorganizowaną jego częścią w myśl ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku, gdy gospodarstwo rolne nie zostanie uznane za przedsiębiorstwo, jego wniesienie aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za objęcie udziałów w tej spółce spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz w podatku dochodowym od osób fizycznych i czy dotyczy to również gruntów rolnych przeznaczonych na działalność rolniczą, które nie są terenami budowlanymi i przeznaczonymi pod zabudowę?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, w pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnymi pismami.

Zdaniem Wnioskodawcy, gospodarstwo rolne, które zatrudnia pracowników, posiada majątek (grunty, budynki, maszyny), należności i zobowiązania należy traktować na równi z przedsiębiorstwem w myśl ustawy o podatku od towarów i usług, kodeksu cywilnego i art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, wniesienie takiego gospodarstwa rolnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych (wniesienie gospodarstwa rolnego osoby fizycznej do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za jej udziały jest nieodpłatne).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza założyć wraz z synem spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zajmującą się działalnością rolniczą, do której wniesie swoje gospodarstwo rolne w zamian za objęcie udziałów w nowopowstałej spółce.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)–c).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Przychód, określony w ust. 1 pkt 9 tego artykułu, powstaje w dniu:

1.  zarejestrowania spółki albo,
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji jest związane z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego,

*   o czym stanowi art. 17 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni - objętych w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zgodnie z art. 5a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie - oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast art. 553 Kodeksu cywilnego stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Biorąc pod uwagę powyższe definicje należy przyjąć, że gospodarstwo rolne nie stanowi przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego.

W przedmiotowej sprawie wkładem niepieniężnym do spółki nie będzie więc przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wobec powyższego do wartości nominalnej objętych udziałów nie ma zastosowania zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym z tytułu objęcia udziałów (akcji) podlega dochód, ustalony w sposób wskazany w art. 30b ust. 2 pkt 5 cytowanej ustawy. Stosownie do tego przepisu, dochodem z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część jest różnica pomiędzy wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w takich spółkach a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e – osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania, przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości:

1.  wartości początkowej przedmiotu wkładu, zaktualizowanej zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszonej o sumę dokonanych przed wniesieniem tego wkładu odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne,
2.  wartości:
    
    1.  nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć,
    2.  określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
    3.  określonej zgodnie z ust. 1f, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części
    
    1.  jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni,
3.  faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki.

Koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 1e, podatnik może powiększyć tylko o wydatki, które poniósł w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny (o czym stanowi art. 22 ust. 1i).

Dochód uzyskany z objęcia udziałów opodatkowuje się według stałej stawki w wysokości 19% (art. 30b ust. 1 ustawy).

Na tle analizy ww. przepisów należy stwierdzić, że jeżeli aport wniesiony do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w postaci przedmiotowego gospodarstwa rolnego, następuje w warunkach, o których mowa w cytowanym art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to u wnoszącego taki wkład powstanie przychód podatkowy – co do zasady - w wysokości nominalnej wartości udziałów objętych w zamian za taki wkład.

Zgodnie z art. 30b ust. 6 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego (w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym – art. 45 ust. 1 ww. ustawy) podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, w tym również dochody, o których mowa w art. 24 ust. 14, i dochody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, a także dochody z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, i obliczyć należny podatek dochodowy.

Reasumując, dokonanie przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci gospodarstwa rolnego do nowoutworzonej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spowoduje - w dniu zarejestrowania spółki - powstanie przychodu w wysokości nominalnej wartości udziałów w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, zaś kosztem będzie cena odpowiadająca faktycznie poniesionym wydatkom na nabycie przedmiotowego gospodarstwa rolnego. Po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym (PIT-38),wykazać i w tym samym terminie zapłacić podatek od przedmiotowego dochodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu jej datowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.