Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.235.2022.3.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-07-27
Teza: Zastosowanie do dostawy zabudowanych działek zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: budowle; dostawa-dostawa towarów; działki; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest :

– **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy do dostawy działki nr \`(...)\`,

– **prawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy działek nr \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\` .

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

11 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT do dostawy niezabudowanych działek nr \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\` oraz zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do dostawy zabudowanych działek nr \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\` . Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 czerwca 2022 r. (wpływ 13 czerwca 2022 r.) oraz pismem z 4 lipca 2022 r. (data wpływu 4 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

S.A. (dalej jako: „Wnioskodawca”, „Spółka”), jest polskim podatnikiem VAT, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie świadczenia usług hotelarskich, gastronomicznych, rekreacyjnych zarówno na rzecz klientów biznesowych, jak i indywidualnych.

Spółka posiada i planuje sprzedać następujące nieruchomości położone w miejscowości … k. … (woj. …):


| L.p. | Nr działki | Nr księgi wieczystej | Tytuł prawny | Pow.(ha ) | Zabudowania | Sposób korzystania wskazany w KW 
| 1 | … | … | własność | … | elementy wyciągu | BI - inne tereny zabudowane 
| 2 | … | … | własność | … | brak | R - grunty orne 
| 3 | … | … | własność | …. | brak | R - grunty orne 
| 4 | … | … | własność | … | brak | R - grunty orne 
| 5 | … | … | własność | … | brak | PS - pastwiska trwałe 
| 6 | … | brak | R - grunty orne 
| 7 | … | brak | LZ - grunty zadrzewione i zakrzewione 
| 8 | … | brak | R - grunty orne 
| 9 | … | brak | LZ – grunty zadrzewione i zakrzewione 
| 10 | … | brak | R - grunty orne 
| 11 | … | brak | R - grunty orne 
| 12 | … | brak | R - grunty orne 
| 13 | … | … | własność | … | brak | PS- pastwiska trwałe 
| 14 | … | elementy wyciągu | BZ – tereny rekreacyjno-wypoczynkowe 
| 15 | … | … | użytkowanie wieczyste | … | elementy wyciągu | BZ – tereny rekreacyjno-wypoczynkowe 

Na działkach nr … i … oraz … zainstalowane są elementy infrastruktury orczykowego wyciągu narciarskiego. W skład infrastruktury wyciągu narciarskiego wchodzą:

1\. wyciąg narciarski orczykowy,

2\. pobór wody na rzece,

3\. instalacja naśnieżania,

4\. instalacje elektryczne naśnieżania oświetlenia stoku narciarskiego i wyciągu.

Pozostałe działki pozostają niezabudowane.

Teren, na którym znajdują sią poszczególne działki nie jest objęty przez miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dla przedmiotowych nieruchomości nie była również wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o której mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Natomiast Spółka oraz jej poprzednicy w związku z dokonywaniem inwestycji na przedmiotowych działkach uzyskiwali pozwolenia na budowę lub dokonywali uzgodnień w związku z przekształceniem (dotyczących m.in. naśnieżania, oświetlenia, budynku gastronomii).

Działki, na których obecnie posadowione są elementy infrastruktury wyciągu zostały przez Spółkę nabyte w drodze zawarcia umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności nieruchomości z dnia 23 grudnia 1996 r.

Przedmiotowe nieruchomości od momentu nabycia były w całości wykorzystywane przez Spółkę do potrzeb własnej działalności gospodarczej polegającej na udostępnieniu wyciągu narciarskiego turystom. Wyciąg nie jest eksploatowany od dwunastu sezonów (od sezonu zimowego 2009/2010 r.).

Spółka od czasu zakończenia eksploatacji wyciągu nie dokonywała nakładów na tę nieruchomość.

Stan techniczny elementów znajdujących się na nieruchomościach powoduje konieczność ich rozbiórki. W przypadku wyciągu narciarskiego, ze względu na brak możliwości sprzedaży urządzenia jako całości, a także braku możliwości sprzedaży poszczególnych jego zespołów ostatecznie proponuje się likwidację przez złomowanie. Natomiast dla urządzeń i instalacji innych niż sam wyciąg proponuje się ich fizyczną likwidację i sprzedanie w postaci złomu użytkowego pozostałości takich jak rury i przewody elektryczne. Niemniej jednak, do czasu sprzedaży Spółka nie będzie podejmować działań związanych z rozbiórką naniesień.

W uzupełnieniu wniosku z 13 czerwca 2022 r. wskazali Państwo, że:

Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy znajdujące się na działkach nr …, … oraz … elementy infrastruktury takie jak wyciąg narciarski orczykowy, pobór wody na rzece San, instalacja naśnieżania oraz instalacje elektryczne naśnieżania oświetlenia stoku narciarskiego i wyciągu stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.) oraz obiekty inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.)? Informacje proszę podać odrębnie dla każdego elementu infrastruktury i odrębnie dla każdej działki.”, odpowiedzieli Państwo, że „W obecnym stanie elementy infrastruktury o których mowa nie nadają się do użytku i są przeznaczone do rozbiórki. Z uwagi na fakt, iż są to elementy infrastruktury nie można uznać ich za budowle.

W efekcie w odniesieniu do działki:

\- … - znajdująca się na działce część infrastruktury wyciągu (120 mb) nie jest budowlą

\- … - znajdująca się na działce część infrastruktury wyciągu (20mb) nie jest budowlą

Znajdujące się na działkach:

\- …, …, … - oświetlenie wzdłuż wyciągu

\-…, … i … - sieć wodociągowa i elektroenergetyczna

wykorzystywane do funkcjonowania wyciągu i sztucznego naśnieżania trasy narciarskiej i w efekcie łącznie tworzą całość techniczno-użytkową. Tym samym, skoro infrastruktura wyciągu nie stanowi budowli, również te elementy nie mogą być za nią uznane.

Spółka koryguje przedstawiony stan faktyczny wskazując, że pobór wody na rzece … zlokalizowany jest na działce …, której właścicielem jest Gmina.”

Na pytanie Organu, „Czy ww. elementy infrastruktury są trwale związane z gruntem?”, odpowiedzieli Państwo, „Są związane z gruntem w tym sensie, że muszą dla swojej trwałości pewne elementy tych urządzeń są umieszczone pod ziemią.”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Jaki jest symbol PKOB, nazwa grupowania oraz wyszczególnienie ww. elementów infrastruktury tj. wyciągu narciarskiego orczykowego, pobór wody, instalacji naśnieżania oraz instalacji elektrycznych naśnieżania oświetlenia stoku narciarskiego i wyciągu, wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)? Proszę podać odrębnie dla każdego elementu.”, odpowiedzieli Państwo, „W obecnym stanie elementy wyciągu mogą wyłącznie ze względu na ich zużycie zostać przeznaczone do rozbiórki. Gdyby natomiast mogły funkcjonować można byłoby uznać je za:

\- wyciąg orczykowy - PKOB 2412 - Budowle sportowe i rekreacyjne pozostałe,

\- pobór wody na rzece - PKOB 2420 - obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane,

\- instalacja naśnieżania - brak klasyfikacji,

\- instalacje elektryczne naśnieżania - brak klasyfikacji,

\- oświetlenia stoku narciarskiego - PKOB - 2122 - drogi szynowe na obszarach miejskich, drogi kolei napowietrznych lub podwieszanych.”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Czy w odniesieniu do ww. elementów infrastruktury zostały poniesione/będą poniesione, do dnia zbycia wydatki na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% ich wartości początkowej? Proszę podać odrębnie dla każdego elementu infrastruktury i dla każdej działki.”, odpowiedzieli Państwo, „Na wskazane środki trwałe nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej ani niższej.”

Na pytanie Organu, „Kiedy nastąpiło pierwsze zajęcie (używanie) wskazanych elementów infrastruktury znajdujących się na działkach nr …, … oraz …? Proszę podać odrębnie dla każdego elementu infrastruktury i dla każdej działki.”, odpowiedzieli Państwo, „Pierwsze zajęcie (używanie) elementów infrastruktury znajdujących się na działkach nr …, … oraz … nastąpiło:

\- Działka nr … - część infrastruktury wyciągu (120 mb), instalacja naśnieżania oraz instalacja elektryczna oświetlenia stoku narciarskiego oraz wyciągu - 2002 rok,

\- Działka nr … - fragment infrastruktury wyciągu (20 mb), instalacja naśnieżania oraz instalacja elektryczna oświetlenia stoku narciarskiego oraz wyciągu - 1996 rok,

\- Działka nr … - budynek techniczny stacji napędowej wyciągu (13 mb), instalacja naśnieżania oraz instalacja elektryczna oświetlenia stoku narciarskiego oraz wyciągu - 1997 rok.”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Jeżeli poniesiono wydatki na ulepszenie równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej prosimy wskazać, czy i kiedy miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne ww. elementów infrastruktury, po ich ulepszeniu? Czy od ww. zajęcia (używania) do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata? Proszę podać odrębnie dla każdego elementu infrastruktury i dla każdej działki.”, odpowiedzieli Państwo, „Na wskazane środki trwałe nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej ani niższej.”

Na pytanie Organu, „Czy Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym ww. elementów infrastruktury? Proszę podać odrębnie dla każdego elementu infrastruktury i dla każdej działki.”, odpowiedzi Państwo, „Nie dotyczy, gdyż Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie, zgodnie z odpowiedzią na pyt. nr 7.”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Z treści wniosku wynika, że działki nr …, … oraz … zabudowane są elementami infrastruktury wyciągu narciarskiego, natomiast pozostałe działki pozostają niezabudowane. Wskazali, Państwo również, że „Spółka oraz jej poprzednicy w związku z dokonywaniem inwestycji na przedmiotowych działkach uzyskiwali pozwolenia na budowę lub dokonywali uzgodnień w związku z przekształceniem (dotyczącym naśnieżania, oświetlenia, budynku gastronomii)”. Proszę o wyjaśnienie:

a) czy powyższa informacja o pozwoleniach na budowę i uzgodnieniach dotyczących naśnieżania, oświetlenia, budynku gastronomii odnosi się do działek nr …, … oraz …, czy pozostałych działek tj. działek nr …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …?

b) czy w momencie sprzedaży na działkach nr …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … będą znajdowały się jakiekolwiek elementy infrastruktury wyciągu narciarskiego?

c) czy i na której działce/działkach w momencie sprzedaży będzie znajdował się wymieniony we wniosku budynek gastronomii? Czy budynek gastronomii będzie również przedmiotem sprzedaży?”, odpowiedzieli Państwo,

„Ad a) Powyższa informacja o pozwoleniach na budowę i uzgodnieniach dotyczących naśnieżania, oświetlenia, budynku gastronomii odnosi się do działek nr …, … oraz … .

Ad b) Wśród działek wyżej wymienionych instalacja naśnieżania znajdować się będzie na działce … .

Ad c) Wymieniony we wniosku budynek gastronomii, wraz z położonym przy nim parkingiem będzie przedmiotem sprzedaży i znajdować się będzie na Działce nr … .”

Na pytanie Organu, „Jakie konkretnie działki, na których obecnie posadowione są elementy infrastruktury wyciągu zostały przez Spółkę nabyte w drodze zawarcia umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności nieruchomości z dnia 23 grudnia 1996 r.? Prosimy o podanie numerów tych działek.”, odpowiedzieli Państwo, „W drodze zawarcia umowy przeniesienia prawa użytkowania wieczystego i własności nieruchomości udokumentowanej aktem notarialnym o sygn. … z dnia … grudnia 1996 została nabyta tylko działka … .”

Na pytanie zadane w wezwaniu, „Kiedy i w jaki sposób Spółka nabyła pozostałe działki, które planuje sprzedać?”, odpowiedzieli Państwo,

„Spółka nabyła działki, które planuje sprzedać w następujący sposób:


| nr księgi wieczystej | nr działki | powierzchnia | Dokument 
| … | … | … | Działka powstała z podziału działki … (aport) na działki … i … - odłączenie działki … przekazano Gminie (umowa nieodpłatnego przeniesienia własności Akt nr … Rep. A nr `(...)`… z dnia … 1997) 
| … | … - LZ-PsV - grunty zadrzewione i zakrzewione, RV - grunty orne | … | 1. Warunkowa umowa sprzedaży dz. … o łącznej pow. … ha, za kwotę … zł od … …, … …- Rep. A nr … z … 20062. Umowa przeniesienia prawa własności z dnia ….2006 Rep. A nr … 
| … | … - Lz-RV-grunty zadrzewione i zakrzewioneRIVb i RV -grunty orne | … | 1. Warunkowa Umowa sprzedaży - udziały w działce - Akt Notarialny Rep. A nr … Akt nr … ) zakupiono od … …, … … za kwotę … zł2. Umowa sprzedaży - udziały w działce - Akt notarialny Rep. A nr … z dnia ….2005) za cenę … zł. 
| … | …- RIVb i RV - grunty orne | … | Umowa sprzedaży (Akt Notarialny Rep. A nr …, Akt nr …) z dnia ….2020 - zakupiono od … …, … …, … … za kwotę … zł. 
| … | …………………… | … | Umowa sprzedaży (Akt Notarialny Rep. A nr … z dnia … .2020 r. zakupiono od Skarbu Państwa Agencja Własności Rolnej Skarbu Państwa za kwotę … zł. 

Na pytanie Organu, „Czy przy nabyciu wszystkich wskazanych we wniosku działek przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego? ”**,** odpowiedzieli Państwo, **„**Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.”

W uzupełnieniu wniosku z 4 lipca 2022 r. wskazali Państwo, że:

Na pytanie Organu, „Do kogo należy sieć wodociągowa i elektroenergetyczna znajdujące się na działkach \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\`, czy jest to własność Spółki czy przedsiębiorstwa przesyłowego?”, odpowiedzieli Państwo, „Sieć wodociągowa należy do Gminy. Sieć elektroenergetyczna należy do Przedsiębiorstwa przesyłowego za wyjątkiem sieci służącej do naśnieżania i oświetlenia wyciągu, która jest własnością Spółki”.

Na pytanie Organu, „Czy sieć wodociągowa i elektroenergetyczna będą stanowiły przedmiot sprzedaży? Jeśli tak to proszę wskazać:

a) Kiedy sieć wodociągowa i elektroenergetyczna znajdujące się na działkach …, … i … zostały wybudowane?

b) Czy sieć wodociągowa i elektroenergetyczna stanowią budowle w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.) oraz obiekty inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.)? Informacje proszę podać odrębnie dla każdego obiektu.

c) Jaki jest symbol PKOB, nazwa grupowania oraz wyszczególnienie ww. sieci wodociągowej i sieci elektroenergetycznej, wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)? Proszę podać odrębnie dla każdego sieci.

d) Czy sieć wodociągowa i elektroenergetyczna są trwale związane z gruntem?

e) Kiedy nastąpiło pierwsze zajęcie (używanie) sieci wodociągowej i elektroenergetycznej znajdujących się na działkach …, … i …?

f) Jeżeli Spółka poniosła wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na sieć wodociągową i elektroenergetyczną równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej prosimy wskazać, czy i kiedy miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne ww. sieci, po ich ulepszeniu? Czy od ww. zajęcia (używania) do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata? Proszę podać odrębnie dla każdej sieci.

g) Czy Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ewentualnych wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym ww. sieci wodociągowej i elektroenergetycznej? Proszę podać odrębnie dla każdej sieci”, odpowiedzieli Państwo,

„Spółka sprzeda nieruchomość wraz z instalacją naśnieżania i oświetleniem wyciągu, której jest właścicielem.”

Ad a) „Sieć elektroenergetyczna powstała w latach 70, zaś w latach 2002 - 2006 Spółka wybudowała sieć naśnieżania i sieć energetyczną oświetlenia dla potrzeb wyciągu.

Na działkach mamy do czynienia z dwoma rodzajami sieci elektroenergetycznej:

\- Sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia eN do oświetlenia i naśnieżania - wybudowana w latach 2002-2006,

\- Sieć elektroenergetyczna 2enA - wybudowana w latach 70.

Sieć wodociągowa nie będzie przedmiotem sprzedaży - Spółka nie jest jej właścicielem.”

Ad b) „Sieć wodociągowa – jest budowlą – według Wnioskodawcy stanowi obiekty inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.)

Sieci elektroenergetyczne - jest budowlą - wg Wnioskodawcy stanowi obiekty inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obieków Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz.U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.)”.

Ad c) „Wnioskodawca stoi na stanowisku, że:

\- sieć wodociągowa spełnia warunki klasy 2222 PKOB - Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej,

\- sieci elektroenergetyczne spełniają warunki klasy klasa 2224 PKOB - Linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne rozdzielcze.**”**

Ad d) „Sieci wodociągowe i elektroenergetyczne są trwale związane z gruntem.”

Ad e) „Sieć wodociągowa powstała w latach 70 XX wieku, tak jak sieć elektroenergetyczna do wyciągu narciarskiego. Następnie w latach 2002-2006 nastąpiła budowa sieci elektroenergetycznej niskiego napięcia eN do oświetlenia i naśnieżania – ukończenie jej budowy i rozpoczęcie użytkowania nastąpiło w 2006 r.”

Ad f) „Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na sieć wodociągową i elektroenergetyczną równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej. ”

Ad g) „Nie dotyczy, gdyż Wnioskodawca nie ponosił powyższych wydatków.”

Na pytanie Organu, „Czy znajdujący się na działce 882/3 budynek techniczny stacji napędowej wyciągu stanowi budynek, budowlę lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r.? ”, odpowiedzieli Państwo, „Budynek techniczny stacji napędowej wyciągu stanowi budynek w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r.”

Na pytanie Organu, „Jaki jest symbol PKOB, nazwa grupowania oraz wyszczególnienie budynku technicznego stacji napędowej wyciągu, wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).”, odpowiedzieli Państwo, „Budynek według Wnioskodawcy spełnia warunki Sekcji 1 Działu 12 grupy 124 klasa 1241 – budynki transportu i łączności. ”

Na pytanie Organu, „Czy budynek techniczny stacji napędowej wyciągu jest trwale związany z gruntem? ”, odpowiedzieli Państwo, „ Budynek jest trwale związany z gruntem.”

Na pytanie Organu, „Czy instalacja naśnieżania jest trwale związana z gruntem?”, odpowiedzieli Państwo, „Instalacja naśnieżania jest związana trwale z gruntem.”

Na pytanie Organu, „Kiedy instalacja naśnieżania znajdująca się na działce \`(...)\` została wybudowana?”, odpowiedzieli Państwo, „Instalacja naśnieżania znajdująca się na działce \`(...)\` została wybudowana w 2006 roku.”

Na pytanie Organu, „Kiedy nastąpiło pierwsze zajęcie (używanie) znajdującej się na działce \`(...)\` instalacji naśnieżania?”, odpowiedzieli Państwo, „Pierwsze zajęcie (używanie) znajdującej się na działce \`(...)\` instalacji naśnieżania nastąpiło 30 kwietnia 2006 r.”

Na pytanie Organu, „Jeżeli Spółka poniosła wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na instalację naśnieżania równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej prosimy wskazać, czy i kiedy miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne ww. instalacji, po jej ulepszeniu? Czy od ww. zajęcia (używania) do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata?”, odpowiedzieli Państwo, „Spółka po wybudowaniu instalacji naśnieżania nie ponosiła wydatków na tę instalację równych lub wyższych niż 30% wartości początkowej.”

Na pytanie Organu, „Czy Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ewentualnych wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ww. instalacji naśnieżania?”, odpowiedzieli Państwo, „Spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ewentualnych wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ww. instalacji naśnieżania.”

Na pytanie Organu, „Czy znajdujące się na działce \`(...)\` budynek gastronomii wraz z położonym przy nim parkingiem stanowią budynki, budowle lub ich części w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)?”, odpowiedzieli Państwo, „Budynek gastronomii jest budynkiem w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane oraz w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Parking natomiast stanowi budowlę.”

Na pytanie Organu, „Jaki jest symbol PKOB, nazwa grupowania oraz wyszczególnienie budynku gastronomii oraz parkingu, wg Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB)? Informację proszę podać odrębnie dla każdego obiektu.”, odpowiedzieli Państwo, „Budynek gastronomii według Wnioskodawcy spełnia warunki Sekcji 1 Działu 12 grupy 121 klasa 1211 – samodzielne restauracje i bary. Parking według Wnioskodawcy spełnia warunki Sekcji 2 Działu 21 grupy 211 klasa 2112 – ulice i drogi pozostałe.”

Na pytanie Organu, „Czy budynek gastronomii oraz położony przy nim parking są trwale związane z gruntem?”, odpowiedzieli Państwo, „Oba obiekty są trwale związane z gruntem.”

Na pytanie Organu, „Kiedy nastąpiło pierwsze zajęcie (używanie) budynku gastronomii oraz położonego przy nim parkingu? Informację proszę podać odrębnie dla każdego obiektu.”, odpowiedzieli Państwo, „ Pierwsze zajęcie (używanie) budynku gastronomii oraz położonego przy nim parkingu nastąpiło:

\- 30 kwietnia 2006 r. - w przypadku parkingu,

\- 30 kwietnia 2005 r. - w przypadku budynku gastronomii.”

Na pytanie Organu, „Jeżeli Spółka poniosła wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na budynek gastronomii i położony przy nim parking równe lub wyższe niż 30% wartości początkowej prosimy wskazać, czy i kiedy miało miejsce pierwsze oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne ww. obiektów, po ich ulepszeniu? Czy od ww. zajęcia (używania) do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata?”, odpowiedzieli Państwo, „Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym na budynek gastronomii i położony przy nim parking.”

Na pytanie Organu, „Czy Spółka miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ewentualnych wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ww. budynku gastronomii oraz położonego przy nim parkingu?”, odpowiedzieli Państwo, „Spółka nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od ewentualnych wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym dla ww. budynku gastronomii oraz położonego przy nim parkingu.”

Na pytanie Organu, „Kiedy Spółka nabyła działki \`(...)\` i \`(...)\`?”, odpowiedzieli Państwo, „Spółka koryguje udzieloną wcześniej odpowiedź, wskazując że działki \`(...)\` i \`(...)\` nabyła również w dniu 23 grudnia 1996 r.”

**Pytania**

1) Czy sprzedaż działek niezabudowanych, tj. działek nr \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\` będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT?

2) Czy sprzedaż działek zabudowanych, tj. działek nr \`(...)\` i \`(...)\` oraz \`(...)\` może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek niezabudowanych, tj. działek nr …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … będzie korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działek zabudowanych, tj. działek nr … i … oraz … może skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

I. Uwagi ogólne

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT, grunt, a także budynki i budowle, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Przez tereny budowlane na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy o VAT rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, obowiązującego od 1 września 2019 r., rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie może być krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że - co do zasady - grunt będący przedmiotem dostawy podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również dostawa gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

II. Niezależne podstawy opodatkowania poszczególnych działek

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Towarem w rozumieniu ustawy o VAT może być więc grunt rozumiany jako nieruchomość, mogąca być przedmiotem obrotu.

Dostawa nieruchomości na gruncie ustawy o VAT może zostać opodatkowana w różny sposób - możliwe jest bowiem (i) ich opodatkowanie podstawową stawką VAT, (ii) obowiązkowe zwolnienie z VAT oraz (iii) wybór pomiędzy opodatkowaniem lub stosowaniem zwolnienia z VAT (tak np. w przypadku sprzedaży zabudowanych działek).

Jednocześnie przyjmuje się powszechnie, że wszelkie zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania należy rozpatrywać ściśle.

Przykładowo, w orzeczeniach z 18 stycznia 2001 r., C-83/99 Komisja Wspólnot Europejskich v. Królestwo Hiszpanii oraz C-144/01 Komisja Wspólnot Europejskich v. Królestwo Hiszpanii, TSUE podkreślił, że przepisy określające grupę towarów/usług, które mogą być objęte preferencyjnymi stawkami, stanowią wyjątek od zasady stosowania stawki podstawowej, dlatego też przepisy te powinny być interpretowane w sposób ścisły.

Z kolei w wydanym w dniu 11 czerwca 2009 r. wyroku TSUE w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finančni ředitelstvi v Ůsti nad Labem Trybunał uznał, iż skoro najem mieszkań oraz sprzątanie części wspólnych budynku mogą być, w okolicznościach takich jak w sprawie przed sądem krajowym, wzajemnie rozdzielone, to nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie w rozumieniu orzecznictwa Trybunału. TSUE zaznaczył w szczególności, iż „pojęcia użyte celem zdefiniowania zwolnień, o których mowa w art. 13 szóstej dyrektywy, podlegają ścisłej interpretacji, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od zasady ogólnej, według której podatek VAT jest pobierany od każdej dostawy towarów lub świadczenia usług dokonanego odpłatnie przez podatnika działającego w takim charakterzeʺ. Ponadto Sąd podkreślił, iż „z art. 2 szóstej dyrektywy wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależneʺ.

Zwrócić należy również uwagę, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług istnieje przesunięcie akcentów z prawnych na ekonomiczne aspekty transakcji, stąd też przedmiotem obrotu może być każda nieruchomość, do której sprzedający przenosi prawo do rozporządzania nią jak właściciel (tak np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 października 2013 r., III SA/Wa 1515/13).

Jak zostało wskazane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie o sygn. akt I FSK 1698/09, wykładnia pojęcia „grunt” musi uwzględniać aspekt opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Sąd podkreślił, że zwolnienie z opodatkowania jest wyjątkiem od reguły opodatkowania każdej sprzedaży i nie może być rozszerzone na całą nieruchomość objętą jedną księga wieczystą, która stanowi przedmiot sprzedaży, lecz winno być przyporządkowane do konkretnej działki, na której jest budowla, która w chwili sprzedaży podlega temu zwolnieniu. W sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą zbycie to na gruncie przepisów podatkowych należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek. Zatem określenie stawki, bądź zwolnienie nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz winno być przyporządkowane do tej części nieruchomości (danej działki), która spełnia warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, iż każda ze wskazanych działek stanowiąc odrębną jednostkę gruntu, jest odrębnym towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, w związku z czym jej sposób opodatkowania należy rozpatrywać odrębnie.

III. Opodatkowanie działek \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\`

Przedmiotem powyższej dostawy są niezabudowane nieruchomości gruntowe. Działki te są niezabudowane, a jak wskazują zapisy ksiąg wieczystych, sposób ich korzystania został kreślony jako:

PS - pastwiska trwałe

\- R - grunty orne

\- LZ - grunty zadrzewione i zakrzewione

Co do zasady sprzedaż nieruchomości podlega opodatkowania VAT. Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Pod pojęciem terenów budowlanych należy rozumieć grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (art. 2 pkt 33 ustawy o VAT).

W tym miejscu wskazać należy, ze zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych i sądów administracyjnych, o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w MPZP, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Bez znaczenia pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

W ocenie Wnioskodawcy, na sposób klasyfikacji nieruchomości nie powinno również wpływać uzyskanie przez Spółkę i poprzednich właścicieli pozwoleń na budowę lub dokonanie uzgodnień w związku z przekształceniem. Czynności te nie zostały wprost wskazane w ustawie o VAT i stanowią odrębne i niezależne od MPZP i decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu akty administracyjne. Mając zatem na uwadze ścisły charakter wyłączeń z opodatkowania nie mogą one wpływać na status nieruchomości na gruncie VAT.

Jak przykładowo, wskazał NSA w wyroku z dnia 6 lipca 2018 r., sygn. I FSK 1904/16, „nie jest też istotne, że zgodnie ze studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy C. zatwierdzonym uchwałą z dnia 18 września 2009 r. (\`(...)\`) jest to obszar określony jako teren ekstensywnej zabudowy mieszkaniowej, teren usług turystyki. Z uwagi na charakter prawny studium i fakt, że nie stanowi on aktu prawa miejscowego nie determinuje też, zgodnie z zapisami ustawy o podatku od towarów i usług, przeznaczenia terenów jako budowlanych w rozumieniu przepisów podatkowych, gdzie ustawodawca odsyła wyłącznie do planu zagospodarowania przestrzennego, a w razie jego braku do decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania zastępującej niejako przedmiotowy plan”.

Natomiast Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 18 maja 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.199.2018.1.RW wskazał następująco: „Przedmiotowa nieruchomość nie jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, ponadto nie została wydana dla niej decyzja o warunkach zabudowy w rozumieniu przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zatem przedmiotowa nieruchomość niezabudowana nie spełnia warunków, o których mowa w cytowanym art. 2 pkt 33 ustawy, tj. nie jest terenem budowlanym w rozumieniu tego przepisu. Wprawdzie, zgodnie z postanowieniami studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Gminy działka położona jest na obszarze przeznaczonym pod tereny zabudowy mieszkaniowej, jednorodzinnej, tereny budowy zagrodowej w gospodarstwach rolnych, hodowlanych i ogrodniczych oraz tereny zabudowy usługowej, jednakże powyższe - stosownie do przywołanych uregulowań - nie decyduje o uznaniu danego gruntu za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy”.

Wnioskodawca ponownie podkreśla, że przedmiotowe nieruchomości nie są objęte obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego i nie zostały dla nich wydane decyzje o warunkach zabudowy w rozumieniu przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zatem przedmiotowe nieruchomości niezabudowane nie spełniają warunków, o których mowa w art. 2 pkt 33 ustawy, tj. nie są terenem budowlanym w rozumieniu tego przepisu.

W konsekwencji, dostawa przedmiotowych działek będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

IV. Opodatkowanie działek \`(...)\` i \`(...)\` oraz \`(...)\`

Sposób opodatkowania VAT przedmiotowych działek uzależniony jest w pierwszej kolejności od tego, czy dana nieruchomość jest zabudowana, czy nie, a w przypadku nieruchomości niezabudowanych - czy te nieruchomości objęte są planem zagospodarowania przestrzennego lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Jeżeli na gruncie znajduje się budynek/budowla, to zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania i należy rozważyć kwestię zwolnienia w oparciu o regulacje art. 43 ust. 1 pkt 10-10a ustawy o VAT, które dotyczą nieruchomości zabudowanych.

Na przedmiotowych działkach zainstalowane są elementy infrastruktury wyciągu narciarskiego.

Jak zaś wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lipca 2019 r., II FSK 2693/17 Z „kolej linowa, wyciąg narciarski i zjeżdżalnia grawitacyjna są urządzeniami technicznymi. Nie podlegają one jednak reżimowi Pr.bud., co wyklucza możliwość uznania ich za budowle w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Podlegającymi opodatkowaniu budowlami mogą być wyłącznie obiekty stacji narciarskiej mające charakter obiektów budowlanych w rozumieniu Pr.bud.”

W tym miejscu podkreślić należy, że stan techniczny elementów znajdujących się na nieruchomościach powoduje konieczność rozważenia ich rozbiórki. W przypadku wyciągu narciarskiego, ze względu brak możliwości sprzedaży urządzenia jako całości, a także braku możliwości sprzedaży poszczególnych jego zespołów ostatecznie proponuje się likwidację przez złomowanie. Natomiast dla urządzeń i instalacji innych niż sam wyciąg proponuje się ich fizyczną likwidację i sprzedanie w postaci złomu użytkowego pozostałości takich jak rury i przewody elektryczne.

Wnioskodawca wskazuje, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, sam fakt, iż w chwili sprzedaży nieruchomości w stosunku do znajdującego się na niej budynku zostało wydane pozwolenie na jego rozbiórkę, nie daje podstaw do uznania transakcji za dostawę niezabudowanego gruntu. W wyroku z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „(\`(...)\`) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (\`(...)\`)”.

Podobnie wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 14 stycznia 2020 r., 0111-KDIB3-2.4012.750.2019.2.SR: „Skoro w rozpatrywanej sprawie w chwili dokonywania transakcji nie rozpoczęła się rozbiórka budynków znajdujących się na przedmiotowych działkach, a poza wystąpieniem przez sprzedającego o wydanie pozwolenia na ich rozbiórkę nie podjęto żadnych innych czynności związanych z ich rozbiórką, uznać należy, że przedmiotem sprzedaży była sprzedaż gruntu zabudowanego. O statusie sprzedawanej nieruchomości decydują bowiem okoliczności faktyczne, w szczególności nierozpoczęty fizycznie na moment transakcji proces rozbiórki usytuowanych na działkach budynków. Należy podkreślić, że dopóki dany obiekt budowlany spełnia przesłanki do uznania go za budynek, teren na którym jest on usytuowany, jest terenem zabudowanym. Dopiero jeśli na skutek podjętych prac rozbiórkowych przestanie on spełniać kryteria przewidziane dla budynku, teren na którym taki obiekt się uprzednio znajdował, staje się gruntem niezabudowanym. (\`(...)\`) Mając zatem na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa stwierdzić należy, że sprzedaż ww. budynków spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy”.

W konsekwencji, w sprawie opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami przeznaczonymi do rozbiórki istotny jest fakt, czy rozbiórka budynków zostanie dokonana (bądź rozpocznie się) przed planowaną dostawą.

Skoro w rozpatrywanej sprawie dotychczas nie rozpoczęła się rozbiórka budynków znajdujących się na przedmiotowych działkach, uznać należy, że przedmiotem sprzedaży będzie sprzedaż gruntu zabudowanego. O statusie sprzedawanej nieruchomości decydują bowiem okoliczności faktyczne, w szczególności nierozpoczęty fizycznie na moment transakcji proces rozbiórki usytuowanych na działkach budynków.

Zatem planowana dostawa będzie dostawą działek zabudowanych.

Wskazać należy, że przedmiotowe działki zostały przez Spółkę nabyte w 1996 r. Przedmiotowe nieruchomości od momentu nabycia były w całości wykorzystywane przez Spółkę do potrzeb własnej działalności gospodarczej polegającej na udostępnianiu wyciągu narciarskiego turystom. Wyciąg nie jest eksploatowany od dwunastu sezonów - od sezonu zimowego 2009/2010 r.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z definicją pierwszego zasiedlenia jest nim oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, m.in. po ich wybudowaniu.

Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej - bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

Tym samym, oddanie do użytkowania, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, powinno być interpretowane szeroko, przy uwzględnieniu wszelkich czynności prowadzących do rozpoczęcia wykorzystywania danego budynku.

W przedmiotowym przypadku do pierwszego zasiedlenia doszło co najmniej w roku 1996, tj. w momencie, w którym Spółka nabyła nieruchomości i rozpoczęła ich wykorzystywanie do potrzeb działalności gospodarczej - udostępnieniu wyciągu turystom.

Należy przy tym podkreślić, że moment pierwszego zasiedlenia należy określać w odniesieniu do momentu wybudowania lub momentu ulepszenia - w sytuacji gdy wydatki poniesione na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, w rozumieniu ustaw o podatkach dochodowych. W tym jednak kontekście wskazać należy, ze Spółka od zaprzestania działania wyciągu narciarskiego nie dokonywała nakładów na tę nieruchomość, a w konsekwencji na co najmniej dwa lata przed planowaną dostawą nie doszło do odnowienia pierwszego zasiedlenia.

W konsekwencji, dostawa przedmiotowych działek będzie mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Dostawa jej nie będzie bowiem odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia, jak również nie będzie miała miejsca w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia.

Strony transakcji będą mogły, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT skorzystać z opcji rezygnacji z powyższego zwolnienia, jeżeli a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; b) złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Co istotne, powyższe odnosi się zarówno do działek, których Spółka jest właścicielem (działki nr \`(...)\` i \`(...)\`) jak i działki, której Spółka jest użytkownikiem wieczystym (\`(...)\`).

Jak stanowi art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Przepisu art. 29a ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29a ust. 9 ustawy).

Na temat zasad opodatkowania zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionym na tym gruncie budynkiem, wypowiedział się Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, w wyroku z dnia 4 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Gd 555/17 (orzeczenie prawomocne), w którym orzekł, iż:

„Przez dostawę towarów należy rozumieć nie tylko oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste ale również zbycie tego prawa. Zatem zasadne jest rozumienie przepisu art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w ten sposób, że grunt jako towar przyjmuje stawkę podatku obowiązującą dla budynku, bez względu na to czy sprzedaż dotyczy prawa własności tego gruntu czy też prawa użytkowania wieczystego”.

W konsekwencji, w przypadku zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z budynkiem posadowionym na tym gruncie i trwale z nim związanym, zwolnienie z podatku VAT dostawy budynku iest równoznaczne z zastosowaniem tego zwolnienia w odniesieniu do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest :

– **nieprawidłowe** w w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy do dostawy działki nr \`(...)\`,

– **prawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy działek nr \`(...)\`, \`(...)\` i \`(...)\` .

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z regulacji art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości (prawa użytkowania wieczystego gruntu) dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy:

Obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Do dostawy terenów niezabudowanych ma zastosowanie przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zgodnie z którym:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 33 ustawy:

Pod pojęciem tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zatem z powyższego zwolnienia nie korzystają dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Powyższe uregulowanie oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

W związku z tym, że ustawa nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie ,,tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Ustawa z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2022 r. poz. 503) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy:

Określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1\. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2\. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy:

Rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy również zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt (prawo użytkowania wieczystego gruntu) dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Na podstawie art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jak stanowi art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do już istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy:

Przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W załączniku do ustawy Prawo budowlane zostały wskazane kategorie obiektów budowlanych. Kategoria V to obiekty sportu i rekreacji, jak: stadiony, amfiteatry, skocznie i wyciągi narciarskie, kolejki linowe, odkryte baseny, zjeżdżalnie.

Ponadto, należy wskazać, że zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316 ze zm.) – w dziale 24 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, w grupie 241 Budowle sportowe i rekreacyjne, w klasie 2412 Budowle sportowe i rekreacyjne pozostałe wskazano „Wesołe miasteczka lub parki wypoczynkowe oraz inne obiekty na wolnym powietrzu np.: trasy i szlaki narciarskie, wyciągi orczykowe, krzesełkowe i kabinowe – zainstalowane na stałe”.

Z kolei w dziale 21 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, w grupie 212 Drogi szynowe, drogi kolei napowietrznych lub podwieszanych, w klasie 2122 Drogi szynowe na obszarach miejskich, drogi kolei napowietrznych lub podwieszanych wskazano „Urządzenia i instalacje do sterowania ruchem: teletechniczne, informatyczne, energetyczne, oświetleniowe, bezpieczeństwa, przeciwpożarowe itp.”

Z opisu sprawy wynika, że Spółka posiada i planuje sprzedać m.in. działki nr \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\` oraz \`(...)\` . Na działkach nr \`(...)\`, \`(...)\` oraz \`(...)\` zainstalowane są elementy infrastruktury orczykowego wyciągu narciarskiego. Z okoliczności sprawy wynika również, że na działkach nr …, … oraz … znajdują się sieć wodociągowa i elektroenergetyczna. Wskazali Państwo, że sieć wodociągowa należy do Gminy, natomiast sieć elektroenergetyczna należy do Przedsiębiorstwa przesyłowego za wyjątkiem sieci służącej do naśnieżania i oświetlenia wyciągu, która jest własnością Spółki. Spółka sprzeda nieruchomość wraz z instalacją naśnieżania i oświetleniem wyciągu, której jest właścicielem natomiast sieć wodociągowa nie będzie przedmiotem sprzedaży – Spółka nie jest jej właścicielem.

Państwa wątpliwości w sprawie w pierwszej kolejności dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy do dostawy niezabudowanej działki nr ….

Odnosząc się do Państwa wątpliwości należy stwierdzić, że do dostawy działki nr … nie będzie mieć zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy bowiem przedmiotem dostawy nie będzie działka niezabudowana. Wskazali Państwo, że na działce … znajduje się instalacja naśnieżania i sieć energetyczna służąca do oświetlenia wyciągu. W latach 2002-2006 Spółka wybudowała sieć naśnieżania i sieć energetyczną oświetlenia dla potrzeb wyciągu. Ponadto wskazali Państwo, że na działkach mamy do czynienia z dwoma rodzajami sieci elektroenergetycznej: sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia eN do oświetlenia i naśnieżania – wybudowana w latach 2002-2006 oraz sieć elektroenergetyczna 2enA – wybudowana w latach 70. Wskazali Państwo także, że sieć elektroenergetyczna jest budowlą, stanowi obiekt inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).

W konsekwencji przedmiotem dostawy będzie zabudowana działka nr … .

Zatem do dostawy działki nr … należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a lub 2 ustawy.

Z wniosku wynika, że instalacja naśnieżania znajdująca się na działce … została wybudowana w 2006 roku, a pierwsze jej zajęcie (używanie) nastąpiło 30 kwietnia 2006 r. Po wybudowaniu instalacji naśnieżania nie ponosili Państwo wydatków na tę instalację równych lub wyższych niż 30% wartości początkowej. Zatem w świetle przedstawionych okoliczności należy stwierdzić że dostawa budowli w postaci instalacji naśnieżania nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia tym samym w odniesieniu do ww. budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnieniu będzie podlegał także grunt na którym ta budowla jest posadowiona zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy.

Tym samym analiza możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i 2 ustawy do dostawy działki nr … jest bezzasadna.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy do dostawy działki nr … jest nieprawidłowe.

Państwa dalsze wątpliwości w sprawie dotyczą zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy działek nr …, … i ….

Z opisu sprawy wynika, że na działkach nr … i … oraz … zainstalowane są elementy infrastruktury orczykowego wyciągu narciarskiego. W skład infrastruktury wyciągu narciarskiego wchodzą wyciąg narciarski orczykowy, instalacja naśnieżania, instalacje elektryczne naśnieżania oświetlenia stoku narciarskiego i wyciągu. Wskazali Państwo także, że w obecnym stanie elementy infrastruktury o których mowa nie nadają się do użytku i są przeznaczone do rozbiórki. Z uwagi na fakt, iż są to elementy infrastruktury nie można uznać ich za budowle. W efekcie w odniesieniu do działki: … - znajdująca się na działce część infrastruktury wyciągu (120 mb) nie jest budowlą, … - znajdująca się na działce część infrastruktury wyciągu (20mb) nie jest budowlą.

Znajdujące się na działkach …, …, … - oświetlenie wzdłuż wyciągu … i … - sieć wodociągowa i elektroenergetyczna wykorzystywane do funkcjonowania wyciągu i sztucznego naśnieżania trasy narciarskiej i w efekcie łącznie tworzą całość techniczno-użytkową.

Na działkach … i … znajdują się sieć naśnieżania i sieć energetyczna oświetlenia dla potrzeb wyciągu, które Spółka wybudowała w latach 2002-2006. Sieć elektroenergetyczna jest budowlą i stanowi obiekty inżynierii lądowej i wodnej w rozumieniu Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB). Sieci elektroenergetyczne są trwale związane z gruntem.

Na działce … znajduje się budynek techniczny stacji napędowej wyciągu. Przedmiotem sprzedaży będzie również znajdujący się na działce … budynek gastronomii wraz z położonym przy nim parkingiem.

W tym miejscu należy zauważyć, że w kwestii opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami/budowlami przeznaczonymi do rozbiórki wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) w wyroku z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financiën. W wyroku tym TSUE orzekł, że: „Artykuł 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z podatku VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle podatku VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki”.

Ponadto, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, sam fakt, iż w chwili sprzedaży nieruchomości w stosunku do znajdującego się na niej budynku zostało wydane pozwolenie na jego rozbiórkę, nie daje podstaw do uznania transakcji za dostawę niezabudowanego gruntu – tak m.in. orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 7 listopada 2013 r. sygn. akt I FSK 1436/13 i sygn. akt I FSK 1582/13 oraz w wyroku z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14. W wyroku z dnia 19 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 818/14, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „(\`(...)\`) skoro rozbiórka budynków nawet nie rozpoczęła się przed dokonaniem dostawy, to wnioskodawca nabył nieruchomość zabudowaną, a nie sam grunt. Zgodzić się należy z konkluzją, że dla oceny charakteru takiej transakcji nie ma znaczenia fakt, że została wydana decyzja udzielająca pozwolenia na budowę, dla realizacji którego konieczna była rozbiórka istniejących na działkach obiektów. Słusznie sąd I instancji podkreślił, że bez znaczenia dla kwalifikacji tej czynności na gruncie podatku VAT jest okoliczność, że nabywca w przyszłości, po dokonaniu dostawy zamierza zburzyć budynki i wznieść nowe (\`(...)\`)”.

W konsekwencji, w sprawie opodatkowania dostawy gruntów zabudowanych budynkami/budowlami przeznaczonymi do rozbiórki istotny jest fakt, czy rozbiórka budynków/budowli zostanie dokonana (bądź rozpocznie się) przed planowaną dostawą.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy, opis sprawy oraz orzecznictwo należy stwierdzić, że wbrew Państwa stwierdzeniu o tym, że wskazane przez Państwa części infrastruktury orczykowego wyciągu narciarskiego są budowlą nie decyduje fakt, że elementy te nie nadają się do użytku i są przeznaczone do rozbiórki. Wskazali Państwo również, w obecnym stanie elementy wyciągu mogą wyłącznie ze względu na ich zużycie zostać przeznaczone do rozbiórki, gdyby natomiast mogły funkcjonować można byłoby uznać je za: wyciąg orczykowy – PKOB 2412 – Budowle sportowe i rekreacyjne pozostałe a oświetlenia stoku narciarskiego – PKOB – 2122 – drogi szynowe na obszarach miejskich, drogi kolei napowietrznych lub podwieszanych. Podali Państwo także, że w latach 2002–2006 Spółka wybudowała sieć naśnieżania i sieć energetyczną oraz sieci elektroenergetyczne są budowlą i spełniają warunki klasy klasa 2224 PKOB - Linie elektroenergetyczne i telekomunikacyjne rozdzielcze. Wskazali Państwo jednoznacznie, że do czasu sprzedaży Spółka nie będzie podejmować działań związanych z rozbiórką naniesień.

W konsekwencji znajdujące się na działkach …, …, … części infrastruktury orczykowego wyciągu narciarskiego, instalacja naśnieżania, sieć elektroenergetyczna naśnieżania i oświetlenia wyciągu stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego.

Zatem przedmiotem dostawy będą zabudowane działki nr …, …, ….

Wskazali Państwo także, że na działce … znajduje się budynek techniczny stacji napędowej wyciągu. Przedmiotem sprzedaży będzie również znajdujący się na działce … budynek gastronomii wraz z położonym przy nim parkingiem.

Należy zauważyć, że decydujące dla rozstrzygnięcia, czy w przedmiotowej sprawie dla opisanej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, jest rozstrzygnięcie kwestii, czy i kiedy względem budowli i budynków znajdujących się na ww. działkach nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Mając zatem na uwadze przywołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budowli i budynków znajdujących się na działkach nr …, … i … tj. wyciągu narciarskiego orczykowego, instalacji naśnieżania, instalacji elektrycznych naśnieżania oraz oświetlenia stoku narciarskiego i wyciągu, budynku technicznego stacji napędowej wyciągu oraz budynku gastronomii oraz położonego przy nim parkingu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Wskazali Państwo bowiem, że pierwsze zajęcie (używanie) elementów infrastruktury znajdujących się na działkach nr …, … oraz … nastąpiło:

\- działka nr … – część infrastruktury wyciągu (120 mb), instalacja naśnieżania oraz instalacja elektryczna oświetlenia stoku narciarskiego oraz wyciągu – 2002 rok,

\- działka nr … – fragment infrastruktury wyciągu (20mb), instalacja naśnieżania oraz instalacja elektryczna oświetlenia stoku narciarskiego oraz wyciągu – 1996 rok,

\- działka nr … – budynek techniczny stacji napędowej wyciągu (13mb), instalacja naśnieżania oraz instalacja elektryczna oświetlenia stoku narciarskiego oraz wyciągu – 1997 rok, budynek gastronomii – 30 kwietnia 2005 r., parking – 30 kwietnia 2006 r.

Na wskazane środki trwałe nie były ponoszone wydatki na ich ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej ani niższej.

Wskazali Państwo także, że przedmiotowe nieruchomości od momentu nabycia były w całości wykorzystywane przez Spółkę do potrzeb własnej działalności gospodarczej polegającej na udostępnieniu wyciągu narciarskiego turystom. Wyciąg nie jest eksploatowany od dwunastu sezonów (od sezonu zimowego 2009/2010 r.).

Tym samym dostawa elementów infrastruktury (budowli) tj.: wyciągu narciarskiego orczykowego, instalacji naśnieżania, instalacji elektrycznych naśnieżania oraz oświetlenia stoku narciarskiego i wyciągu, będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT bowiem nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia i pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto Państwo nie ponosili wydatków na ulepszenie budowli i budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Tym samym dostawa gruntu działek nr … i … oraz dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu działki nr … będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym rozpatrywanie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy, stało się bezzasadne.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 do dostawy działek \`(...)\`, \`(...)\`, \`(...)\` jest prawidłowe.

Odnośnie powołanych przez Państwa wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego należy zauważyć, iż wyroki sądu administracyjnego, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Z kolei odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie. Zatem powołane interpretacje indywidualne nie mogą mieć wpływu na ocenę prawną rozpatrzonej sprawy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego dotyczy stanu prawnego, obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie dostawy działek nr …, …, … oraz … w pozostałym zakresie tj. działek nr …, …, …, …, …, …, …, …, …, … oraz …, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.