Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.349.2022.1.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-24
Teza: Czy koszty Prowizji stanowią dla Wnioskodawcy koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym powinny być potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostają odpowiadające im przychody z tytułu opłat za zarządzanie.
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-moment zarachowania kosztów; koszt-potrącalność kosztów
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4d

**Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 maja 2022 r. wpłynął za pośrednictwem platformy e-PUAP Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy koszty Prowizji stanowią dla Wnioskodawcy koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym powinny być potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostają odpowiadające im przychody z tytułu opłat za zarządzanie.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest spółką akcyjną posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca podlega w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca jest towarzystwem funduszy inwestycyjnych w rozumieniu ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi (Dz. U. z 2021 r., poz. 605). TFI posiada zezwolenie na wykonywanie działalności jako towarzystwo funduszy inwestycyjnych, wydane przez Komisję Nadzoru Finansowego.

W swojej ofercie produktowej Wnioskodawca posiada m.in. Pracownicze Plany Kapitałowe (dalej: „PPK”). PPK stanowią powszechny pracowniczy program oszczędzania w ramach III filaru systemu emerytalnego, wprowadzony ustawą z 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1342; dalej: „ustawa o PPK”). Program ma umożliwić pracownikom gromadzenie oszczędności z przeznaczeniem na wypłatę po osiągnięciu przez nich 60 roku życia oraz na inne cele określone ustawą o PPK. PPK stanowią produkt o szczególnym charakterze, którego zasady funkcjonowania są ściśle i kompleksowo uregulowane przepisami.

TFI oferuje pracodawcom możliwość prowadzenia Pracowniczych Planów Kapitałowych (dalej: „PPK”), w przypadku których pełni funkcję podmiotu zarządzającego. TFI jako podmiot oferujący PPK utworzyło zgodnie z przepisami ustawy o PPK fundusz zdefiniowanej daty, będący specjalistycznym funduszem inwestycyjnym otwartym.

W ramach funduszu zdefiniowanej daty wydzielone zostały subfundusze, których poziom ryzyka inwestycyjnego jest zróżnicowany ze względu na wiek uczestników. Jednostki uczestnictwa w poszczególnych funduszach są bowiem dedykowane dla uczestników PPK w różnych przedziałach wiekowych. Środki uczestników gromadzone w PPK (finansowane przez pracownika, pracodawcę oraz Skarb Państwa), są inwestowane w jednostki uczestnictwa w określonym subfunduszu wydzielonym w ramach funduszu.

Zgodnie z art. 49 ustawy o PPK, z tytułu realizacji czynności związanych z zarządzaniem funduszem TFI pobiera opłatę za zarządzanie. Opłata za zarządzanie PPK jest wynagrodzeniem miesięcznym, którego wysokość jest uzależniona od wartości aktywów zgromadzonych na dany moment w funduszu.

W celu pozyskania klientów zainteresowanych zawarciem umów o zarządzanie PPK, Wnioskodawca zawarł umowę dystrybucyjną z (…) (wcześniej: (…), dalej: „Dystrybutor”). Na podstawie zawartej umowy Dystrybutor zobowiązał się do podejmowania czynności pośrednictwa zmierzających do zawarcia przez Wnioskodawcę oraz potencjalnych klientów umów o zarządzanie PPK.

Zakup powyższych usług od Dystrybutora, tj. tzw. usług akwizycyjnych, był dla Wnioskodawcy kluczowy, ponieważ jedynie przy udziale podmiotu zajmującego się dystrybucją (akwizycją) możliwe było pozyskanie klientów zainteresowanych zawarciem umowy o zarządzanie PPK i bezpośrednią sprzedaż tego produktu.

Z tytułu usług pośrednictwa Dystrybutorowi należne było wynagrodzenie w postaci prowizji (dalej: „Prowizja”). Wnioskodawca wypłacał Dystrybutorowi wynagrodzenie w latach 2018-2021, tj. w początkowym okresie funkcjonowania PPK, w którym były one intensywnie sprzedawane i wdrażane u poszczególnych kategorii pracodawców. Innymi słowy specyfika produktów PPK, jako wieloletnich planów oszczędnościowych, uwzględniała konieczność zintensyfikowanej dystrybucji produktów na rynku w określonym ściśle okresie czasu pokrywającym się z obowiązkiem ustawowym wprowadzenia PPK przez polskich pracodawców.

Sama natomiast żywotność produktu PPK i wpłaty składek dokonywane przez pracodawców są z założenia wieloletnie i rozciągające się na wiele okresów sprawozdawczych.

Dla celów rachunkowych, koszty prowizji PPK są rozliczane w czasie zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF 15).

Okres rozliczenia kosztów prowizji został ustalony na 15 lat, co jest możliwe zgodnie z MSSF 15 m.in. ze względu na przyjęty okres projekcji oraz długoterminowe ryzyka prawno-regulacyjne związane z produktem jakim jest PPK.

Rachunkowo koszty prowizji są więc rozliczane przez 15 lat, proporcjonalnie do wysokości pobieranych opłat za zarządzanie.

**Pytanie**

Czy koszty Prowizji stanowią dla Wnioskodawcy koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym powinny być potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostają odpowiadające im przychody z tytułu opłat za zarządzanie?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Wnioskodawcy, koszty Prowizji stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym powinny być potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostają odpowiadające im przychody z tytułu opłat za zarządzanie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

1\. Kwalifikacja Prowizji jako kosztów uzyskania przychodów

Zgodnie z art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Przepisy ustawy o CIT nie zawierają szczegółowych zasad dotyczących kwalifikacji określonych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT ma charakter ogólny i nie zawiera szczegółowych zasad dotyczących kwalifikacji wydatków jako kosztów uzyskania przychodów. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawno-podatkowej.

Szczegółowe warunki odnoszące się do uznawania wydatków za koszty podatkowe, zostały określone w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów, powinny zostać spełnione łącznie następujące warunki:

a) został faktycznie poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika;

b) jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona;

c) pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą;

d) został poniesiony w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć bezpośredni lub pośredni wpływ na wysokość osiągniętych przychodów;

e) został właściwie udokumentowany;

f) nie może znajdować się w grupie wydatków wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wnioskodawca podkreśla, że w przypadku Prowizji spełnione są wszystkie wskazane powyżej warunki niezbędne do uznania ich za koszty uzyskania przychodów.

2\. Zasady potrącalności Prowizji jako kosztów uzyskania przychodów

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W myśl natomiast art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Dodatkowo, w świetle art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając na uwadze powyższe, w celu ustalenia właściwego sposobu potrącenia Prowizji jako kosztów podatkowych, niezbędne jest ustalenie, czy na gruncie ustawy o CIT Prowizje stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami, czy też koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Ustawa o CIT nie definiuje wskazanych powyżej rodzajów kosztów. W orzecznictwie ugruntowane zostało natomiast stanowisko, zgodnie z którym koszty bezpośrednio związane z przychodami to takie koszty, które można przypisać do konkretnego przychodu.

Odmienny charakter mają natomiast koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), których nie można jednoznacznie przypisać do konkretnego przychodu, ale służą osiągnięciu przychodów lub zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Dotyczą one całokształtu działalności podatnika i są związane z jego funkcjonowaniem. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w bezpośrednim związku z konkretnymi przychodami.

3\. Prowizja jako koszt bezpośrednio związany z przychodem

Oceniając charakter Prowizji jako kosztów podatkowych należy mieć na uwadze szczególny charakter produktu oszczędnościowo - inwestycyjnego jakim jest PPK.

Przede wszystkim, jest to produkt długoterminowy, który ma na celu umożliwienie pracownikom gromadzenia oszczędności na przestrzeni wielu lat. Usługa TFI polegająca na zarządzaniu funduszem zdefiniowanej daty będzie więc realizowana w długim okresie czasu, w którym pracownicy będą gromadzić oraz inwestować środki w ramach PPK.

Specyfika usługi zarządzania PPK przez TFI wiąże się z tym, że przychód TFI z tego tytułu w postaci opłaty za zarządzanie powstaje na przestrzeni wielu lat. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, opłata za zarządzanie jest pobierana przez TFI w okresach miesięcznych, w związku z tym przychód związany z zarządzaniem PPK będzie powstawał co miesiąc przez wszystkie lata, w których Wnioskodawca będzie zarządzał PPK.

W kontekście zaś usługi dystrybucyjnej świadczonej przez Dystrybutora, należy mieć na uwadze, że jest uwarunkowana specyficznym modelem funkcjonowania produktu PPK. Usługa dystrybutora była bowiem realizowana intensywnie w krótkim okresie, tj. w czasie, w którym zgodnie z przepisami Ustawy o PPK pracodawcy mieli obowiązek wyboru podmiotu zarządzającego PPK oraz zawierania umów o zarządzanie PPK. Efektywnie, w tym właśnie okresie celowe było świadczenie usług pośrednictwa przez Dystrybutora.

W związku z powyższym należy zauważyć, że koszt Prowizji pojawił się w krótkim, początkowym okresie obowiązkowego wejścia PPK na rynek, w którym miał miejsce proces oferowania PPK pracodawcom, natomiast przychody z tytułu zarządzania planami PPK będą powstawały przez wiele lat żywotności produktów PPK. A zatem Wnioskodawca będzie uzyskiwał przychody z tytułu opłat za zarządzanie PPK przez znacznie dłuższy okres czasu, niż okres ponoszenia istotnych kosztów pozyskania pracodawców i sprzedaży PPK.

Wnioskodawca identyfikuje wyraźny i bezpośredni związek pomiędzy poniesieniem kosztów Prowizji a osiąganiem przez Wnioskodawcę z tego tytułu przychodów w postaci opłat za zarządzanie. Usługi pośrednictwa, które Wnioskodawca nabył od Dystrybutora miały na celu doprowadzenie do zawarcia umów o zarządzanie PPK przez Wnioskodawcę, które docelowo skutkują powstawaniem po jego stronie przychodu.

Bez wątpienia koszt ponoszony przez TFI nie miał charakteru jedynie pośredniego, tj. nie dotyczył ogólnie działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w szerokim znaczeniu. Został on poniesiony w konkretnym celu, tj. zawarcia umowy o zarządzanie skutkującej docelowo uzyskaniem przychodu z tytułu opłat za zarządzanie. Bezpośredni związek kosztu w postaci Prowizji z przychodami uzyskiwanymi z tytułu opłaty za zarządzanie jest więc w analizowanym przypadku w ocenie Wnioskodawcy oczywisty. Powiązanie poniesionego kosztu z przychodami jest tu wyraźne i niezaprzeczalne.

Ponadto należy podkreślić, że to Wnioskodawca, jako podatnik jest zobowiązany do zakwalifikowania kosztu ponoszonego w ramach prowadzonej działalności jako kosztu pośredniego lub bezpośredniego, a to właśnie Wnioskodawca jako podmiot działający na specyficznym rynku finansowym ma odpowiednią wiedzę do właściwego zakwalifikowania ponoszonego kosztu w ramach prowadzonej przez niego działalności.

Mając na uwadze przedstawione powyżej uwagi, w ocenie Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o CIT wydatki na Prowizje poniesione na rzecz Dystrybutora stanowią bezpośrednie koszty uzyskania przychodów.

4\. Metodologia podatkowego potrącania kosztów Prowizji

Kwalifikacja Prowizji jako kosztów bezpośrednio związanych z przychodem wpływa na metodologię ich potrącenia dla celów rozliczeń CIT Wnioskodawcy.

Zgodnie z przywołanym powyżej art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Z uwagi na specyfikę przychodów z tytułu opłat za zarządzanie, z którymi bezpośrednio związane są koszty w postaci Prowizji, nie można określić jednego momentu, w którym powinny one zostać potrącone, ponieważ przychód uzyskiwany przez Wnioskodawcę jest rozłożony w czasie i powstaje systematycznie co miesiąc.

W ocenie Wnioskodawcy, w celu prawidłowego zastosowania dyrektywy zawartej w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszt Prowizji powinien być dla celów CIT potrącany miesięcznie, proporcjonalnie do powstającego przychodu z tytułu opłaty za zarządzanie. Efektywnie, koszt Prowizji będzie więc potrącany przez Wnioskodawcę w poszczególnych latach podatkowych, proporcjonalnie do powstającego z tego tytułu przychodu.

Wnioskodawca podkreśla, że wyłącznie zastosowanie przedstawionej powyżej metodologii umożliwi potrącenie kosztów Prowizji zgodnie z przepisami ustawy o CIT, tj. jako kosztów bezpośrednio związanych z przychodem. Nie ma bowiem możliwości zidentyfikowania jednego momentu, w którym powstał przychód charakteryzujący się bezpośrednim związkiem z kosztem Prowizji.

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że jednorazowe rozliczenie kosztu dystrybucji dla celów podatkowych byłoby bezzasadne z uwagi na bezpośredni charakter tego kosztu i stałoby w sprzeczności z celem przepisów, które przewidują konieczność potrącania kosztów bezpośrednich w dacie powstania przychodu z nimi związanego. Powyższa metodologia podatkowego rozliczania kosztów prowizji w czasie jest dodatkowo uzasadniona tym, że analogiczna metodologia jest stosowana przez Wnioskodawcę dla celów rachunkowych.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.):

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie jego przychodu.

Do ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

1\. bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód),

2\. inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).

Za koszty bezpośrednie związane z uzyskaniem przychodu uznaje się te koszty, których poniesienie można wprost powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Zatem z art. 15 ust. 4 i 4b-c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wynika, że koszty bezpośrednie potrącalne są, co do zasady w momencie uzyskania przychodu, z którymi ich poniesienie związane, tzw. pomniejszają one podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym dopiero w momencie, w który zostanie uznany przychód, w celu uzyskania którego zostały poniesione, chyba że zostaną one poniesione po dniu, w którym mija termin złożenia zeznania podatkowego za rok podatkowy, w którym osiągnięto przychód. W takim przypadku, stanowią koszty uzyskania przychodu w roku następnym.

Natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca jest towarzystwem funduszy inwestycyjnych. W swojej ofercie produktowej Wnioskodawca posiada m.in. Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK).

W celu pozyskania klientów zainteresowanych zawarciem umów o zarządzanie PPK, Wnioskodawca zawarł umowę dystrybucyjną z Dystrybutorem. Na podstawie zawartej umowy Dystrybutor zobowiązał się do podejmowania czynności pośrednictwa zmierzających do zawarcia przez Wnioskodawcę oraz potencjalnych klientów umów o zarządzanie PPK. Zakup powyższych usług od Dystrybutora, tj. tzw. usług akwizycyjnych, był dla Wnioskodawcy kluczowy, ponieważ jedynie przy udziale podmiotu zajmującego się dystrybucją (akwizycją) możliwe było pozyskanie klientów zainteresowanych zawarciem umowy o zarządzanie PPK i bezpośrednia sprzedaż tego produktu.

Z tytułu usług pośrednictwa Dystrybutorowi należne było wynagrodzenie w postaci Prowizji. Wnioskodawca wypłacał Dystrybutorowi wynagrodzenie w latach 2018-2021, tj. w początkowym okresie funkcjonowania PPK, w którym były one intensywnie sprzedawane i wdrażane u poszczególnych kategorii pracodawców. Innymi słowy specyfika produktów PPK, jako wieloletnich planów oszczędnościowych, uwzględniała konieczność zintensyfikowanej dystrybucji produktów na rynku w określonym ściśle okresie czasu pokrywającym się z obowiązkiem ustawowym wprowadzenia PPK przez polskich pracodawców. Sama natomiast żywotność produktu PPK i wpłaty składek dokonywane przez pracodawców są z założenia wieloletnie i rozciągające się na wiele okresów sprawozdawczych. Dla celów rachunkowych, koszty prowizji PPK są rozliczane w czasie zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej (MSSF 15). Okres rozliczenia kosztów prowizji został ustalony na 15 lat, co jest możliwe zgodnie z MSSF 15 m.in. z ze względu na przyjęty okres projekcji oraz długoterminowe ryzyka prawno-regulacyjne związane z produktem jakim jest PPK. Rachunkowo koszty prowizji są więc rozliczane przez 15 lat, proporcjonalnie do wysokości pobieranych opłat za zarządzanie.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy koszty Prowizji stanowią dla Wnioskodawcy koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym powinny być potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostają odpowiadające im przychody z tytułu opłat za zarządzanie.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności wskazać należy, że niewątpliwie koszty Prowizji na rzecz Dystrybutora stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki te są związane z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy skupiającą się m.in. na osiąganiu przychodów z zarządzania Pracowniczymi Planami Kapitałowymi.

Jednak nie można zgodzić z Państwem, że ww. koszty Prowizji będą kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami uzyskanymi z tytułu zarządzania PPK i w związku z tym powinny być potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostają odpowiadające im przychody z tytułu opłat za zarządzanie.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że Wnioskodawca wypłacał Dystrybutorowi wynagrodzenie w latach 2018-2021, tj. w początkowym okresie funkcjonowania PPK, a sama natomiast żywotność produktu PPK i wpłaty składek dokonywane przez pracodawców są z założenia wieloletnie i rozciągające się na wiele okresów sprawozdawczych.

Stwierdzić należy, że w dacie ponoszenia kosztów Prowizji Wnioskodawca nie ma możliwości określenia wartości oraz daty powstania (powiększenia) przychodu z tytułu zarządzenia PPK, albowiem jak wskazujecie Państwo we wniosku przychody z tytułu opłat za zarządzanie PPK będą uzyskiwane przez znacznie dłuższy czas (mają charakter wieloletni), niż okres ponoszenia istotnych kosztów pozyskiwania pracodawców i sprzedaż PPK.

Zatem, z uwagi na to, że momentu ponoszenia kosztów Prowizji z tytułu zarządzania PPK na rzecz Dystrybutora nie można w sposób bezpośredni powiązać z wartością przychodu z tytułu opłat za zarządzanie PPK, to powinny one zostać zakwalifikowane do kosztów innych niż bezpośrednio związane z przychodami na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zw. art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, wskazanie opisie zdarzenia przyszłego, że koszty Prowizji są rozliczane przez 15 lat, proporcjonalnie do wysokości opłat za zarządzanie, nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie, albowiem zapisy dokonywane w księgach nie mogą tworzyć, ani też modyfikować materialnego prawa podatkowego. Przepisy ustawy o rachunkowości określają jedynie sposób prowadzenia ksiąg i jako takie nie mogą rozstrzygać o tym, co jest, a co nie jest kosztem uzyskania przychodów. Księgi rachunkowe służą ustaleniu wysokości dochodu (straty) podatkowego, nie mają zaś charakteru podatkotwórczego (wyrok TK z 4 lutego 1994 r. sygn. akt U 2/90).

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy koszty Prowizji stanowią dla Wnioskodawcy koszty bezpośrednio związane z przychodami i w związku z tym powinny być potrącane w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostają odpowiadające im przychody z tytułu opłat za zarządzanie, należało uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w odniesieniu do zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).