Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-60/14-2/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-03-28
Teza: Czy wydatek w postaci zakupu pustych butli na gaz Spółka może zaliczyć jednorazowo w koszty uzyskania przychodu?
Słowa kluczowe: butla; gaz; koszt-koszty uzyskania przychodów; wydatek; zakup
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 stycznia 2014 r. (data wpływu 20 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wydatek w postaci zakupu pustych butli na gaz Spółka może zaliczyć jednorazowo w koszty uzyskania przychodu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wydatek w postaci zakupu pustych butli na gaz Spółka może zaliczyć jednorazowo w koszty uzyskania przychodu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka między innymi prowadzi działalność w zakresie handlu gazem propan-butan w butlach stalowych. Spółka zakupuje gaz, którym napełniane są butle stalowe głównie o pojemności 11 kg i 33 kg. Przedmiotem sprzedaży jest jedynie gaz w butli. Proces sprzedaży polega na wymianie u klienta butli pełnych z gazem na butle puste. Butle pełnią jedynie funkcje opakowania wymiennego niezbędnego do sprzedaży gazu płynnego. Sporadycznie zdarza się, że gaz jest sprzedany łącznie z butlą, ale jest to bardzo rzadki proces. Aby móc handlować gazem w powyższy sposób Spółka w miarę potrzeby dokupuje puste butle, które wprowadzane są na stan magazynowy. Wartość jednej butli wynosi około 50-60 złotych netto.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatek w postaci zakupu pustych butli na gaz Spółka może zaliczyć jednorazowo w koszty uzyskania przychodu?

Zdaniem Wnioskodawcy

Działalnością Spółki między innymi jest sprzedaż gazu propan-butan w butlach stalowych, a przyjęty system sprzedaży obejmuje wymianę pustych butli na butle napełnione gazem. Niezbędne jest więc aby Spółka posiadała puste butle. Odbiorca płaci jedynie za gaz, a nie za butlę. Sporadycznie zdarza się, że klient zakupuje gaz łącznie z butlą stalową. Wartość jednej sztuki wynosi około 50-60 złotych netto, więc nie spełnia definicji środka trwałego jak również nie stanowi przedmiotu obrotu. Nie budzi wątpliwości fakt, że posiadanie przez Spółkę na stanie zapasu butli jest niezbędne do jej działalności i możliwości generowania obrotu. Wydatek na zakup butli w naszej ocenie powinno być niewątpliwie kosztem Spółki. W związku z tym, że butli nie możemy amortyzować ani zaliczać do kosztów w momencie ich sprzedaży należy uznać, że mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w momencie ich zakupu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie wyjaśnić należy, że z uwagi na zakres wniosku, w szczególności postawione w nim pytanie, które wyznacza zakres żądania Wnioskodawcy, niniejsza interpretacja dotyczy tylko i wyłącznie kwestii ustalenia czy wydatek w postaci zakupu pustych butli na gaz stanowi koszt uzyskania przychodu oraz momentu poniesienia tego kosztu, w sytuacji gdy butle pełnią funkcje opakowania wymiennego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka m.in. prowadzi działalność w zakresie handlu gazem propan-butan w butlach stalowych. Spółka zakupuje gaz, którym napełniane są butle stalowe głównie o pojemności 11 kg i 33 kg. Przedmiotem sprzedaży jest jedynie gaz w butli. Proces sprzedaży polega na wymianie u klienta butli pełnych z gazem na butle puste. Butle pełnią jedynie funkcje opakowania wymiennego niezbędnego do sprzedaży gazu płynnego. Sporadycznie zdarza się, że gaz jest sprzedany łącznie z butlą, ale jest to bardzo rzadki proces. Spółka w miarę potrzeb dokupuje puste butle, które wprowadzane są na stan magazynowy. Wartość jednej butli wynosi około 50-60 złotych netto.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej: updop), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Natomiast, dochodem w myśl art. 7 ust. 2 updop jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a - 16m.

Odrębne przepisy, o których mowa w tym artykule zawarte są w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2013 r., poz. 330 ze zm.).

Z powyższego wynika, że konieczne jest prowadzenie ksiąg rachunkowych w taki sposób, aby możliwe było precyzyjne rozliczenie przychodów, jak i kosztów uzyskania przychodów, kształtujących dochód (podstawę opodatkowania), który stanowi podstawę obliczenia należnego podatku za rok podatkowy. W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o rachunkowości nie są jednak podatkowotwórcze.

Ustawową definicję kosztów uzyskania przychodów, jako kategorii z zakresu prawa podatkowego, zawiera art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z powyższą regulacją, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami, a właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz

*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód - art. 15 ust. 4, ust. 4b - 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),

*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie - art. 15 ust. 4d - 4e ww. ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji kosztu „bezpośredniego” oraz kosztu „pośredniego” – brak takiej definicji związany jest z nieokreślonością tych pojęć i brakiem stałych, niezmiennych kryteriów oceny wystąpienia bezpośredniego lub jedynie pośredniego związku takich kosztów z przychodami osoby prawnej w konkretnym przypadku. W efekcie te same wydatki mogą być w danych warunkach bezpośrednimi, zaś w innych jedynie pośrednimi kosztami uzyskania przychodu. Ocena tej kwestii musi być więc dokonywana w każdym przypadku na tle określonej sytuacji, przy uwzględnieniu indywidualnych cech działalności podatnika, w warunkach której wydatki te są ponoszone. Przy czym jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są bezpośrednio związane.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru. Podobnie traktować należy wydatki na zakup materiałów i produktów, które można przypisać do konkretnego przychodu, a tym samym dokonać identyfikacji i konkretyzacji przychodu uzyskanego w następstwie poniesienia tego rodzaju wydatku.

Natomiast do kosztów pośrednich zalicza się wydatki, które nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych przychodach, a więc takie, którym nie można przypisać konkretnego przychodu, jakkolwiek ich ponoszenie warunkuje ich uzyskanie, np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną. Tego rodzaju koszty, chociaż niewątpliwie związane są z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Tym samym nie jest możliwe ustalenie, w którym okresie bądź roku podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów.

W tym miejscu wskazać należy, że przedmiotowe wydatki, tj. koszty zakupu pustych butli stalowych w celu napełniania ich gazem, który następnie Spółka w ramach wykonywania swojej działalności sprzedaje klientom, spełniają przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, i o ile zostaną właściwie udokumentowane, będą mogły zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

Jednakże należy stwierdzić, że brak jest możliwości przypisania powyższych wydatków do konkretnych przychodów. Zatem wydatki ponoszone na zakup pustych butli stalowych jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, będą podlegały zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia – a więc w momencie zaksięgowania (ujęcia) w prowadzonych księgach handlowych.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów – stosownie do art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zatem, wydatki poniesione przez Spółkę na zakup butli stalowych, jako koszty pośrednie, należy ująć w ciężar kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zauważyć również należy, że moment poniesienia kosztu zakupu butli (tj. ujęcia w księgach rachunkowych) może być zbieżny z dniem ich zakupu.

Zatem o ile dzień zakupu butli jest tożsamy z dniem ujęcia tego kosztu w księgach rachunkowych, to stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.