Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.442.2021.1.MAT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-21
Teza: prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji Projektu
Słowa kluczowe: nadleśnictwo; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a

@page { margin: 2cm } @page:first { margin-left: 2.5cm; margin-right: 2cm; margin-top: 1.44cm; margin-bottom: 0.51cm } p { margin-bottom: 0.25cm; direction: ltr; color: #00000a; line-height: 120%; text-align: left; orphans: 2; widows: 2 } p.western { font-family: "Cambria", serif; font-size: 12pt } p.cjk { font-family: "Cambria"; font-size: 12pt } p.ctl { font-family: "Times New Roman"; so-language: ar-SA } a:visited { color: #800080 } a.western:visited { so-language: pl-PL } a.cjk:visited { so-language: zh-CN } a.ctl:visited { so-language: hi-IN } a:link { color: #0000ff }

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 października 2020 r. (data wpływu 22 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji Projektu – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

22 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji Projektu.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe (dalej jako PGL LP) działa na podstawie ustawy z 28 września 1991 r. o lasach (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1463 ze zm.), zwanej dalej „UL” oraz nadanego z delegacji art. 44 tej ustawy Statutu. PGL LP zarządza lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa i w ramach sprawowanego zarządu prowadzi gospodarkę leśną, gospodaruje gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzi ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustala jego wartość /art. 4 ust. 1 i 3 UL/.

W myśl art. 32 ust. 1 UL, PGL LP jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia.

Zgodnie z art. 50 ust. 1 UL, PGL LP prowadzi działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywa koszty działalności z własnych przychodów.

Stosownie do art. 32 ust. 2 UL, w skład PGL LP wchodzą następujące jednostki organizacyjne:

1\. Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych;

2\. regionalne dyrekcje Lasów Państwowych;

3\. nadleśnictwa;

4\. inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (w tym: Centrum Koordynacji Projektów Środowiskowych, które koordynuje projekty środowiskowe, wdraża programy dla Programu Operacyjnego „Infrastruktura i Środowisko”, analizuje możliwości pozyskania środków pomocowych dla sektora leśno-drzewnego).

W ramach struktury PGL LP, nadleśnictwa (w tym Nadleśnictwo A., zwane dalej „Nadleśnictwem” lub „Wnioskodawcą”) prowadzą samodzielną gospodarkę leśną, opartą na planie urządzenia lasu /art. 35 UL/. Gospodarka leśna została zdefiniowana w art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o lasach, zgodnie z którym jest to działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania - z wyjątkiem skupu - drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Z legalnej definicji gospodarki leśnej wynika, że obejmuje ona sferę działalności gospodarczej - przynoszącej przychody oraz sferę działalności nieprodukcyjnej (realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu).

W świetle § 4 ust. 1 pkt 2 lit. a Rozporządzenia Rady Ministrów z 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. z 1994 r. nr 134 poz. 692, dalej jako rozporządzenie) w Lasach Państwowych w ramach sprawowanego zarządu jest prowadzona działalność gospodarcza, w zakresie gospodarki leśnej w nadleśnictwach, w której wyróżnia się działalność podstawową obejmującą m.in. urządzanie, ochronę i zagospodarowanie lasu oraz utrzymanie i powiększenie zasobów i upraw leśnych.

Zgodnie natomiast z § 3 rozporządzenia, działalność Nadleśnictwa będącego jednostką organizacyjną Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe (PGL LP) jest prowadzona na podstawie rachunku ekonomicznego.

W ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwanej dalej „VAT” Nadleśnictwa wykonują m.in. następujące czynności:

\- sprzedaż drewna i innych produktów gospodarki leśnej, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 1 UL;

\- sprzedaż nieruchomości innych niż grunty na podstawie art. 38 UL;

\- dzierżawa i wynajem nieruchomości (art. 39 UL );

\- ustanowienie służebności drogowej i służebności przesyłu (art. 39a UL);

\- przekazanie w użytkowanie lasów, gruntów oraz innych nieruchomości (art. 40 UL);

\- sprzedaż nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i samodzielnych lokali mieszkalnych oraz ze sprzedaży gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatne Lasom Państwowym (art. 40a UL).

PGL LP otrzymało dofinansowanie ze środków unijnych na realizację projektu pod nazwą „Kompleksowy projekt adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach nizinnych” (dalej jako „Projekt”), w ramach Programu Operacyjnego: Infrastruktura i Środowisko 2014-2020 dalej jako „POIiŚ”; Priorytet: II Ochrona środowiska, w tym adaptacja do zmian klimatu; Działanie: Adaptacja do zmian klimatu wraz z zabezpieczeniem i zwiększeniem odporności na klęski żywiołowe, w szczególności katastrofy naturalne oraz monitoring środowiska.

Beneficjentem Projektu jest Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, natomiast za jego koordynację odpowiada Centrum Koordynacji Projektów Środowiskowych (Centrum), będące jednostką organizacyjną LP o zasięgu ogólnokrajowym, pod nadzorem Dyrekcji Generalnej Lasów Państwowych.

W ramach struktury wewnętrznej Centrum powołano odpowiedzialną za koordynację działań, w tym współpracę z Koordynatorami regionalnymi wyznaczonymi we wszystkich, Regionalną Dyrekcję Lasów Państwowych, zwaną w dalszej części RDLP, Jednostkę Realizacji Projektu - JRP MRN2 (decyzja DGLP nr (\`(...)\`) z 22 kwietnia 2016 r.).

Projekt obejmuje dużą liczbę działań inwestycyjnych na terenie całego kraju, które realizowane są przez nadleśnictwa. Podmiotami upoważnionymi do ponoszenia wydatków są nadleśnictwa jako bezpośrednio odpowiedzialne za realizację obiektów i zadań w terenie. Podstawę do ponoszenia przez nadleśnictwa wydatków związanych z Projektem, jak też zobowiązania do wykonania określonego wskaźnika produktu i rezultatu, stanowią porozumienia zawarte pomiędzy poszczególnymi nadleśnictwami a DGLP.

Nadleśnictwa prowadzą działalność na zasadach samodzielności finansowej, czyli same ponoszą wydatki związane z realizacją zadań. Na etapie rozliczania wydatków, nadleśnictwa przedstawiają dokumenty - do RDLP, następnie RDLP weryfikują dokumentację i przekazują dokumenty do Centrum. Centrum dokonuje weryfikacji merytoryczno-finansowej i składa zbiorcze wnioski o płatność do Instytucji Wdrażającej (NFOŚiGW). Refundacja środków odbywa się zgodnie ze strukturą organizacyjną panującą w PGL LP.

Wykonane obiekty (z pewnymi wyjątkami) są realizowane na gruntach w zarządzie PGL LP i są własnością Skarbu Państwa. Na etapie eksploatacji, będą zarządzane przez nadleśnictwa, zobowiązane do utrzymania trwałości technicznej (zapewnienie konserwacji, remontów, utrzymania pełnej funkcjonalności - również po upływie okresu gwarancji oraz pokrycie kosztów utrzymania pogwarancyjnego obiektów) oraz prowadzenia monitoringu obiektów. Nadleśnictwa będą m.in. prowadziły okresowe przeglądy techniczne i prewencyjne, umożliwiające wczesne wychwycenie zmian nie tylko w obiektach, ale i w otoczeniu.

Głównym celem Projektu jest wzmocnienie odporności na zagrożenia związane ze zmianami klimatu w nizinnych ekosystemach leśnych.

Projekt obejmuje leśne ekosystemy nizinne na terenie całej Polski, w 16 województwach. Uczestniczy w nim 113 nadleśnictw z obszaru 17 RDLP. Projekt jest kontynuacją działań współfinansowanych ze środków z POIiŚ 2007-13.

Obejmuje realizację zadań z zakresu zapobiegania powstawaniu lub minimalizacji negatywnych skutków zjawisk naturalnych w postaci: suszy i pożarów, niszczącego działania wód wezbraniowych, powodzi i podtopień, poprzez rozwój systemów małej retencji, zarówno zbiornikowej, jak i na terenach mokradłowych oraz realizację zadań z zakresu przeciwdziałania nadmiernej erozji. Projekt przyczynia się również do odbudowy cennych ekosystemów naturalnych, tym samym będzie miał pozytywny wpływ na ochronę różnorodności biologicznej. Odpowiednio wczesna adaptacja lasów do zmian klimatu jest konieczna, aby zmniejszyć w przyszłości ryzyko wzrostu katastrof i związanych z nimi zakłóceń funkcjonowania ekosystemów.

Celem uzupełniającym Projektu jest ocena skutków przyrodniczych, realizowana poprzez prowadzenie monitoringu porealizacyjnego wybranych zadań adaptacyjnych.

W celu zatrzymania wody na obszarach leśnych, Projekt zakłada tworzenie i odtwarzanie małych zbiorników wodnych, naturalnych terenów zalewowych, renaturyzację obszarów mokradłowych, spowolnienie odpływu wód ze zlewni i zatrzymanie wody w ściółce i glebie. Z drugiej strony Projekt nakierowany jest na ochronę przeciwerozyjną - zakłada zabezpieczenie lub przebudowę infrastruktury niedostosowanej do wód wezbraniowych oraz zabezpieczenie skarp, brzegów, osuwisk przed erozją wodną. Realizowane są w większości małe obiekty (budowle o prostej konstrukcji) np. rowy, przepusty, progi, zastawki, mnichy. Działania tego rodzaju wspierają różnorodność biologiczną i kondycję lasów, a realizowane w dużej skali mogą przyczynić się do ograniczenia zagrożenia powodziowego spowalniając spływ powierzchniowy po gwałtownych opadach. Podejmowane inwestycje będą zatem miały wpływ na minimalizację zagrożeń związanych z gwałtownymi opadami deszczu i wezbraniami. Jednocześnie zwiększą zdrowotność drzewostanów podnosząc jego odporność na zmiany klimatyczne.

Na Projekt składa się wiele jednostkowych rozproszonych inwestycji w różnych lokalizacjach, bowiem tylko kompleksowe działania mogą przynieść efekt w postaci skutecznej adaptacji ekosystemów leśnych do prognozowanych zmian klimatu. Tempo i skala tych zmian niosą realne zagrożenie dla zdolności adaptacyjnej lasów, dlatego podejmowane działania koncentrują się w obszarach, w których ryzyko wystąpienia niekorzystnych zmian jest największe. Realizacja inwestycji uwzględnia różne funkcje spełniane przez lasy, takie jak ochrona różnorodności biologicznej, funkcje społeczne, a także produkcja drewna.

Skutkiem realizacji projektowanych zadań w optymalnym wariancie zrównoważonym będzie zwiększanie potencjału adaptacyjnego lasów do zmian klimatu względem wpływu na bioróżnorodność. Przyjęte rozwiązania cechują się ograniczoną ekspozycją na zmiany klimatu infrastruktury i ekosystemów leśnych, w tym obszarów mokradłowych. Zadania podejmowane w ramach Projektu ograniczają także zmiany hydromorfologiczne w korytach cieków poprzez renaturyzację cieków i dostosowanie istniejącej zabudowy hydrotechnicznej do wymagań środowiskowych.

Rozwiązania hydrotechniczne realizowane w ramach Projektu są sukcesywnie dostosowywane do zagrożeń naturalnych i są to obiekty o zwiększonej odporności na ekstremalne stany pogodowe (niektóre mają także funkcje przeciwpowodziowe). Wybudowane w ramach Projektu obiekty, poza podstawowym zadaniem zwiększenia retencji wodnej, pełnić mają funkcje dodatkowe, takie jak: ochrona przeciwpożarowa, minimalizacja suszy, zapobieganie stepowieniu, ochrona przed erozją, zwiększenie akumulacji CO2, zwiększenie różnorodności biologicznej, poprawa jakości wody, zwiększenie zasobów wód podziemnych, stworzenie warunków do rekreacji i edukacji przyrodniczo-leśnej, wsparcie trwale zrównoważonej gospodarki leśnej.

Cele planowanych inwestycji są spójne z celami i priorytetami „Strategii Europa 2020” oraz założeniami zawartymi w dyrektywach dotyczących energii odnawialnej, efektywności energetycznej oraz jakości powietrza.

W ramach Projektu realizowane będą działania ukierunkowane na przeciwdziałanie odwodnieniu siedlisk hydrogenicznych, mające wpływ na ograniczenie emisji gazów cieplarnianych przede wszystkim CO2. Nasadzenia i zakrzewienia przy zabudowie szlaków zrywkowych, dróg, zbiorników i cieków wodnych w przyszłości spowodują większą absorpcję z powietrza CO2, wykorzystywanego w procesie fotosyntezy. Aktywne „żywe” torfowiska także pochłaniają CO2 z atmosfery, wykorzystując go w procesie fotosyntezy, a następnie akumulując w obumarłych szczątkach roślin, gdzie w warunkach beztlenowych następuje ich przekształcanie w torf.

Nadleśnictwa mogą udostępniać część obiektów turystycznie, lokalizując w ich sąsiedztwie ścieżki przyrodniczo-edukacyjne, szlaki tematyczne, miejsca odpoczynku, co będzie działaniem promującym efekty Projektu.

W ramach adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu, w nadleśnictwach przeprowadzane są działania przeciwerozyjne, ukierunkowane na zabezpieczenie infrastruktury leśnej, polegające na wykonywaniu np. budowli kontrolujących osuwiska lub działań mających na celu zapobieganie podmywaniu brzegów z infrastrukturą leśną.

W ramach zabezpieczenia infrastruktury wykonane zostanie techniczno-przyrodnicze zabezpieczenie brzegów poprzez wykorzystanie miejscowych naturalnych materiałów (narzuty kamienne, kaszyce, palisady, nasadzenia roślinne), jak też wykonanie zabudowy biologicznej stoków i brzegów poprzez darniowanie, nasadzenia i zakrzewienia. Podjęte zostaną działania zabudowy dróg poprzez budowę brodów, przepustów.

Ponadto podejmowane są działania inwestycyjne dotyczące modernizacji istniejących, niedostosowanych do wód wezbraniowych obiektów hydrotechnicznych, np. zbędnych umocnień brzegów, progów, stopni oraz przebudowy mostów, przepustów, brodów w celu dostosowania ich do spodziewanych przepływów wód wezbraniowych.

Efektem realizacji Projektu będzie zatem wzmocnienie mechanizmów adaptacji do zmian klimatu na terenach leśnych, poprawa kondycji siedlisk przyrodniczych, wzrost bioróżnorodności oraz wzrost retencjonowanej wody w przyrodzie.

Analiza ekonomiczna założeń Projektu wskazuje na wymierne korzyści finansowe, które PGL LP może osiągnąć w obszarze wzrostu ochronnej funkcji lasu oraz wynikające z ograniczenia strat wywołanych suszą, pożarami, powodziami.

Według założeń Projektu, inwestycje przełożą się na wymierne efekty ekonomiczne dla PGL LP. Analiza ekonomiczna została oparta o metodę zdyskontowanych przepływów finansowych i w odniesieniu dla okresu 30 kolejnych lat (2015-2044) przewiduje osiągnięcie wartości na poziomie 490.884.672 PLN, w tym korzyści wynikające ze wzrostu ochronnej funkcji lasu wyniosą 91,19% założonej kwoty (447.646.636 PLN). Natomiast przewidywane w Projekcie przychody z tytułu ograniczenia strat spowodowanych klęskami żywiołowymi wyniosą odpowiednio:

\- w zakresie pożarów - 0,12 % (595.146 PLN),

\- w zakresie suszy - 8,50% (41.703.132 PLN),

\- w zakresie spowodowanym przez powodzie - 0,19% (939.757 PLN).

Na realizację wszystkich założeń Projektu składają się następujące wydatki:

1\. przygotowanie projektu (m.in. opracowanie dokumentacji technicznej i przetargowej, opinie prawne, inwentaryzacje, opracowania przyrodnicze, geodezyjne, geologiczne, hydrologiczne, mapy, szkice sytuacyjne i do celów projektowych, operaty wodno-prawne, raporty środowiskowe, opłaty związane z uzyskaniem koniecznych decyzji; nadzór nad przygotowaniem dokumentacji);

2\. roboty budowlane (w tym: ziemne, rozbiórkowe, montażowe i wykończeniowe niezbędne do odbudowy, przebudowy i budowy obiektów lub kompleksowych zadań, prace przyrodnicze i przyrodniczo-techniczne);

3\. zarządzanie projektem, takie jak:

a. koszty związane z realizacją Projektu (w tym koszty ogólne, np. wynajem powierzchni biurowej dla JRP MRN2, energii, ogrzewania, wydatki osobowe, w tym wynagrodzenia pracowników JRP MRN2 /Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych zwana DGLP zaangażowanych do Projektu, koszty związane z wykorzystaniem systemów informatycznych oraz pozostałe wydatki, m.in. koszty szkoleń, ekspertyz, opinii prawnych, delegacji służbowych, zakup artykułów biurowych, usług telekomunikacyjnych, pocztowych, amortyzacja urządzeń biurowych);

b. nadzór nad robotami, w tym też autorski projektanta i niezbędny specjalistyczny, np. przyrodniczy, archeologiczny, saperski;

4\. działania informacyjno-promocyjne;

5\. niezbędne opłaty i inne obciążenia (w tym koszty doradztwa w zakresie obsługi prawnej, finansowej, technicznej, ubezpieczenia nieobowiązkowe, opłaty administracyjne zw. z pozwoleniami, opłaty finansowe);

6\. wydatki zw. z monitoringiem przyrodniczym zrealizowanych zadań adaptacyjnych.

Wszystkie ww. koszty są finansowane przez PGL LP ze środków własnych.

W ramach założeń Projektu, Nadleśnictwo A. realizuje na obszarze swojego działania inwestycję na którą składają się 54 zadania opisane w harmonogramie rzeczowo-finansowym przyjętym w Porozumieniu nr (\`(...)\`) w sprawie współpracy przy realizacji Projektu „Kompleksowy projekt adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji na terenach nizinnych” zawartym 25 listopada 2016 r. pomiędzy PGL LP Dyrekcją Generalną Lasów Państwowych, a Nadleśnictwem A. (dalej jako Porozumienie).

Stosownie do § 5 ww. Porozumienia, Nadleśnictwo ponosi wydatki związane z bieżącym finansowaniem działań realizowanych w ramach Projektu ze środków własnych. W przypadku braku środków czasowo są one udostępniane ze środków funduszu leśnego.

Po zatwierdzeniu i zrefundowaniu przez NFOŚiGW wydatków kwalifikowanych, DGLP dokonuje zwrotu wydatków objętych wnioskiem o płatność w części poniesionej przez Nadleśnictwo. Nadleśnictwo zobowiązane jest do pokrycia wkładu własnego, który stanowi część wydatków kwalifikowanych niepodlegających refundacji. W przypadku braku środków na pokrycie wkładu własnego, może wystąpić również o dofinansowanie ze środków funduszu leśnego.

Zakres rzeczowo finansowy przedmiotowej inwestycji obejmuje następujące zadania: (\`(...)\`)

Inwestycje realizowane w ramach Projektu przez Nadleśnictwo w celu magazynowania wody na obszarach leśnych, polegają głównie na budowie, odtwarzaniu lub modernizacji małych zbiorników wodnych (zbiorników ziemnych, oczek wodnych oraz zbiorników przeciwpożarowych). Ponadto wykonane lub odbudowane zostaną małe obiekty hydrotechniczne - zastawki na rowach przebiegających przez teren Nadleśnictwa oraz przepusty.

Nadleśnictwo A. zarządza obszarem niemal 20 000 ha, z czego ok. 19,30 tys. ha zajmują lasy. Na terenie Nadleśnictwa ok. 80% lasów stanowią siedliska borowe, co związane jest z występującymi tutaj w przewadze słabymi glebami rdzawymi. Są to siedliska słabsze jakościowo, w których przeważają drzewostany sosnowe.

Pozostałe 20% udziału, to siedliska lasowe lepszej jakości, z bogatszą i bardziej zróżnicowaną szatą roślinną, z przewagą drzewostanów liściastych. Obok sosny zwyczajnej występuje tutaj buk, dąb, brzoza oraz w niewielkim udziale - pozostałe gatunki lasotwórcze.

W Nadleśnictwie przeważają głównie drzewostany w IV klasie wieku (tj. 61-80 lat), a znaczna część to drzewostany w III klasie wieku (41-60 lat).

Podstawowym zadaniem Nadleśnictwa w zakresie hodowli lasu jest zachowanie i wzbogacanie lasów już istniejących oraz tworzenie nowych z uwzględnieniem lokalnych warunków i procesów naturalnych. Hodowla lasu obejmuje m.in. zbiór i przechowywanie nasion, produkcję sadzonek, zakładanie upraw leśnych, pielęgnację upraw i młodników oraz drzewostanów starszych.

Na terenie Nadleśnictwa istnieją następujące obiekty nasienne:

\- drzewostany nasienne sosnowe (93,14 ha), grabowe (5,32 ha), dębowe (3,79), bukowe (6,93), brzozowe (2,44);

\- źródła nasion gatunków: olsza szara, grab, lipa, dąb czerwony, jawor, klon;

\- drzewo mateczne - Nr 4812 w Leśnictwie C.;

\- plantacja uprawa nasienna - 15,76 ha w Leśnictwie D.

Dla uzyskania jak najwyższych jakościowo drzewostanów w Nadleśnictwie zakładane są bloki upraw pochodnych (ponad 200 ha upraw dla sosny zwyczajnej). Aby uzyskać w przyszłości jak najlepsze potomstwo z drzew dorodnych, w leśnictwie B. i C. założone zostały uprawy testujące. Produkcję materiału szkółkarskiego do odnowień i zalesień prowadzi się na Szkółce (\`(...)\`). Szkółka produkuje średnio ok. 2,0 mln sadzonek rocznie.

Podstawowym sposobem odnawiania lasów w Nadleśnictwie jest sztuczne wprowadzanie sadzonek, a ponadto siew nasion na zrębach, a także naturalne odnowienia powierzchni. Średnio Nadleśnictwo odnawia rocznie 130 ha zrębów zupełnych. Wprowadzane są nowe pokolenia drzew w ramach rębni częściowych (10 ha na rok); wykonywane jest wprowadzanie II piętra w drzewostanie (15 ha na rok); odnawiany jest luk (0,60 ha na rok) i wprowadzane podszyty (4 ha na rok). Ważnym zadaniem po założeniu uprawy, jest jej odpowiednia pielęgnacja - poprzez wykonywanie różnych zabiegów pielęgnacyjnych (chemiczne i ręczne usuwanie chwastów, czyszczenia wczesne).

Nadleśnictwo średnio rocznie pozyskuje ok. 100 tys. m3 drewna, która w dużej części jest przeznaczana dla potrzeb przemysłu „celulozowego” oraz „płytowego”. W zasięgu terytorialnym Nadleśnictwa prowadzona jest gospodarka łowiecka w 6 obwodach łowieckich. Obwód nr (\`(...)\`) jest Ośrodkiem Hodowli Zwierzyny (OHZ). Na terenie OHZ prowadzona jest zrównoważona gospodarka łowiecka poprzez hodowlę, ochronę i gospodarowanie populacjami zwierząt łownych. Organizowane są również polowania.

Główną przyczyną przystąpienia Nadleśnictwa A. do udziału w Projekcie pn. „Kompleksowy projekt adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach nizinnych”, był bardzo duży niedobór wód gruntowych i powierzchniowych występujący praktycznie na całym terenie leśnym nadleśnictwa. Niedobór wody miał negatywny wpływ zarówno na florę (roślinność) jak i na faunę (zwierzęta) tego obszaru. Cały teren Nadleśnictwa A. jest z natury „ubogi” w wodę i nie dotyczy to tylko lat tzw. suchych. Nie występują na nim praktycznie zbiorniki retencyjne, a cieków naturalnych jest znikoma ilość (najmniej z wszystkich nadleśnictw RDLP w P). Brak wody ma olbrzymi - negatywny wpływ na gospodarkę leśną oraz powoduje zamieranie siedlisk przyrodniczych, których cechą jest uwilgocenie.

Zasadniczym celem podejmowanego przedsięwzięcia jest zwiększenie możliwości retencyjnych terenu objętego Projektem poprzez budowę zbiorników retencyjnych, jak i urządzeń hydrotechnicznych.

Pod pojęciem małej retencji wodnej, rozumie się (w pewnym uproszczeniu) zdolność do gromadzenia wody w małych zbiornikach naturalnych i sztucznych oraz wody podpiętrzane w korytach niewielkich rzek i potoków, w kanałach i rowach. Zbudowane w ramach inwestycji obiekty hydrotechniczne będą spełniały wielorakie funkcje związane z retencjonowaniem wody w lasach, takie jak:

\- zabezpieczenie lasów przed zagrożeniami wynikającymi ze zmian klimatycznych;

\- zmiana szybkiego (wybitnie niekorzystnego) odpływu wód powierzchniowych z terenu lasu na spowolniony odpływ gruntowy;

\- poprawa uwilgotnienia siedlisk leśnych poprzez podniesienie lustra wody gruntowej na terenach bezpośrednio przyległych do zbiornika lub urządzenia piętrzącego;

\- zwiększenie wilgotności w obszarze oddziaływania obiektów;

\- powiększanie bazy miejsc bytowania zwierząt zwiększających bioróżnorodność;

\- zwiększanie naturalnego oporu środowiska przed szkodliwym działaniem czynników biotycznych i abiotycznych, mających negatywny wpływ na wzrost drzewostanów;

\- zwiększenie zabezpieczenia lasów przed pożarami, bezpośrednio jako rezerwuar do akcji gaśniczych i pośrednio jako ograniczenie zagrożenia pożarowego w obszarze oddziaływania;

\- spełnianie roli biofiltrów;

\- wykorzystanie wody do celów gospodarczych.

Ponadto budowane obiekty posłużą jako wodopoje dla leśnych zwierząt oraz będą ważną ostoją wodnej fauny i flory.

Wytypowanie inwestycji do realizacji odbyło się przez dokonanie szczegółowej analizy potrzeb w tym zakresie, zgłoszonych przez leśniczych i zweryfikowanych przez kierownictwo nadleśnictwa przy udziale inspektora nadzoru branży wodno-melioracyjnej. Wybór konkretnych zbiorników śródleśnych, spowodowany był potrzebą zatrzymania lub spowolnienia spływu wody przez jak najdłuższy czas, co oznacza również zachowanie stabilnych warunków wodnowilgotnościowych dla rosnącego w otoczeniu drzewostanu. Dotyczy to wszystkich obiektów we wskazanej lokalizacji. Przyjęto do realizacji te obiekty, które są usytuowane w miejscach o najmniejszym „nawodnieniu”, a które mogłyby spełniać jednocześnie rolę poideł i babrzysk dla zwierzyny leśnej, ostoi ptactwa oraz stanowić inne walory przyrodnicze (zachowanie siedlisk wilgotnych i bagiennych). Istotne znaczenie przy wyborze obiektów miał również fakt zagrożenia pożarowego obszarów leśnych oraz brak śródleśnych punktów czerpania wody, których dodatkową rolę mają spełniać wybrane obiekty (zbiorniki wodne i przeciwpożarowe oraz oczka wodne).

Terenami przyległymi do obiektów ujętych w Projekcie, są według PUL (Plan Urządzania Lasu) głównie drzewostany w różnych klasach wieku, a także zręby, uprawy leśne oraz szkółka leśna. Niektóre obiekty wodne graniczą również z pastwiskami i łąkami, rolą oraz terenami bagiennymi. W obrębie zbiorników wodnych zlokalizowane są ponadto poletka łowieckie.

W odniesieniu do ww. drzewostanów, w zależności od klas wieku, w Planie Urządzenia Lasu przewidziano wykonywanie odpowiednio wszystkich zabiegów gospodarczych, w tym:

\- rębnia zupełna - czyli jednorazowe usunięcie całego drzewostanu z określonej powierzchni z ewentualnym pozostawieniem nasienników, przestojów, biogrup drzewostanu rębnego oraz drzew i krzewów zasługujących na szczególną ochronę (drzewa pomnikowe, dziuplaste, obumarłe);

\- rębnia gniazdowa - polega na jednorazowym lub stopniowym wykonywaniu w dojrzałym lub przebudowywanym drzewostanie gniazd o wielkości ok. 20 arów, a w przypadku cięć uprzątających (IIIAU; IIIBU) na całkowitym usunięciu drzewostanu z powierzchni między gniazdami, z ewentualnym pozostawieniem części starodrzewu, nasienników, biogrup drzew i krzewów zasługujących na szczególną ochronę (drzewa pomnikowe, dziuplaste, obumarłe);

\- trzebież wczesna pozytywna - są to cięcia pielęgnacyjne wykonywane w drzewostanach dojrzewających (przeważnie II kl. wieku), polegają na usuwaniu wyznaczonych drzew z drzewostanu;

\- czyszczenia późne - to zabiegi pielęgnacyjne, które prowadzi się gdy korony drzewek zaczną stykać się ze sobą aż do okresu naturalnego obumierania najsłabszych drzew wynikającego z naturalnej konkurencji między osobnikami (proces wydzielania). Głównym celem zabiegów jest polepszenie warunków dla drzew zdrowych, prawidłowo wykształconych, uzyskuje się to przez usuwanie drzew przeszkadzających osobnikom, które w przyszłości będą mogły stanowić trzon drzewostanu;

\- pozyskanie drewna w czyszczeniach późnych - cięcia pielęgnacyjne wykonywane w drzewostanach dojrzewających, polegają na usuwaniu wyznaczonych drzew z drzewostanu;

\- cięcia pielęgnacyjne wykonywane w uprawach leśnych do około 10 lat.

Pierwszymi cięciami pielęgnacyjnymi, które przeprowadza się od momentu powstania uprawy są czyszczenia wczesne. Są one następstwem zabiegów wcześniej wykonywanych w uprawie czy nalocie, znanych pod nazwą pielęgnacji gleby i niszczenia chwastów. Czyszczenia wczesne obejmują cięcia pielęgnacyjne, które wykonuje się w pierwszych latach rozwoju odnowień sztucznych czy naturalnych aż do momentu dojścia do zwarcia;

\- wprowadzanie II piętra to wprowadzenie nowego pokolenia pod osłoną istniejącego drzewostanu;

\- wprowadzenie nowego pokolenia lasu sztucznie lub naturalnie na miejsce dotychczasowych drzewostanów usuniętych w toku użytkowania (cięcia odnowieniowe) lub zniszczonych przez klęski żywiołowe, np.: pożar, powódź, wiatry.

W rębniach (I);

\- wprowadzenie nowego pokolenia lasu sztucznie lub naturalnie na miejsce dotychczasowych drzewostanów usuniętych w toku użytkowania (cięcia odnowieniowe) lub zniszczonych przez klęski żywiołowe, np.: pożar, powódź, wiatry.

W rębniach złożonych:

\- melioracje agrotechniczne - to zabiegi wykonywane w okresie poprzedzającym odnowienie lub zalesienie. Wierzchołki drzew, gałęzie i inne pozostałości drzewne pozostające na powierzchni po wyróbce sortymentów są rozdrabniane za pomocą kruszarek i zmieszane z glebą lub w przypadku znacznej ilości pozostałości drzewnych utrudniających przygotowanie gleby do sadzenia są wywiezione poza pozycje i rozdrobnione;

\- pielęgnowanie gleby - prace w tym zakresie obejmują: usuwanie chwastów wokół sadzonek na powierzchni talerza lub rzędach, międzyrzędach poprzez koszenie, motyczenie, chemiczne zwalczanie chwastów, spulchnianie gleby wokół sadzonek narzędziami ręcznymi lub mechanicznie, usuwanie niepożądanych nalotów, odrośli oraz np. żarnowca.

Każdy z drzewostanów znajdujących się w obszarze lokalizacji realizowanych obiektów, narażony jest na straty spowodowane brakiem wody. Straty te zauważalne mogą być np. w usychaniu drzew w drzewostanach i uprawach, suszy glebowej, stopniowym osłabieniu zdolności obronnych wielu gatunków roślin na działanie szkodników owadzich, czy też grzybów pasożytniczych. Obserwowany w ostatnich latach znacznie obniżony poziom wód gruntowych powoduje zamieranie podstawowych gatunków drzew, na których gospodaruje Nadleśnictwo. Poprzez ich zamieranie znacznie obniża się zasobność drzewostanów, pogłębiając ich już i tak małą odporność na czynniki biotyczne i abiotyczne.

W ostatnich 5 latach w wyniku obniżenia poziomu wód gruntowych w ramach cięć sanitarnych pozyskano:

\- 17 187 m3 posuszu sosnowego;

\- 3782 m3 posuszu świerkowego;

\- 542 m3 posuszu brzozowego;

\- 118 m3 posuszu modrzewiowego;

\- 61 m3 posuszu dębowego;

\- 29 m3 posuszu olchowego;

\- 28 m3 posuszu jesionowego.

Łącznie wraz z pozostałymi gatunkami lasotwórczymi, na których gospodaruje Nadleśnictwo A. pozyskano 21 850 m3 drewna posuszowego. W ramach usuwania szkód związanych z zamieraniem drzew prowadzono zręby sanitarne na pięciu powierzchniach o łącznej powierzchni 8,79 ha. Drewno było i jest zasiedlane głównie przez szkodniki wtórne takie jak przypłaszczek granatek, kornik ostrozębny, cetyniec mniejszy, cetyniec większy, kornik modrzewiowiec. Nadal możemy obserwować dalsze się jego wydzielanie. Zamieranie drzewostanu powoduje zatem wymierne straty gospodarcze u Wnioskodawcy, jako że w miejsce surowca pełnowartościowego, pozyskuje się drewno posuszowe, którego zastosowanie jest znacząco ograniczone.

Z pozyskaniem drewna posuszowego ściśle związana jest również jego cena sprzedaży, która jest niższa od drewna o pełnych wartościach użytkowych. Wg średniej ceny sprzedaży drewna za siedem miesięcy 2020 r. różnica np. pomiędzy sortymentem S2B a S2A dla sosny wynosi 71,39 zł netto. Koszty pozyskania drewna również ulegają podwyższeniu ze względu na konieczność wykonywania podwozu pozyskanego drewna w celu usytuowania drewna w maksymalnie trzech miejscach załadunku dla jednego samochodu wywożącego drewno z lasu. Średni koszt podwozu drewna wynosi 13,30 zł/m3.

W związku z niedoborem wody w tych obszarach, wzrasta również zagrożenie pożarowe lasów. Obniżanie poziomów wód będzie przyczyniać się również do tego, że niektóre gatunki, których bytowanie związane jest ze środowiskiem wodnym, giną lub nie mają możliwości rozmnażania. Prawidłowo zrealizowana mała retencja przyczyni się do wzbogacenia walorów przyrodniczych ekosystemów leśnych przyległych do tych obiektów, jak i sąsiadujących z nimi oraz pozwoli na zbilansowanie niedoborów wody.

Funkcje jakie mają pełnić obiekty małej retencji tj. podtrzymywanie poziomu wód gruntowych oraz podziemnego zasilania źródlisk, utrzymywanie i powstawanie ostoi flory i fauny wodnej oraz wodopojów dla dzikich zwierząt, poprawę walorów przyrodniczych, zwiększenie biologicznej różnorodności ekosystemów leśnych, pomogą prowadzić działalność nadleśnictwa tak, aby wpisywała się w zasadę prowadzenia trwale zrównoważonej gospodarki leśnej.

Głównym celem Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe jest prowadzenie gospodarki leśnej w myśl przepisów ustawy o lasach. Zgodnie z art. 8 UL, gospodarkę leśną prowadzi się według zasad: powszechnej ochrony lasów, trwałości utrzymania lasów, ciągłości zrównoważonego wykorzystania wszystkich funkcji lasów oraz powiększania zasobów leśnych. Powiększanie pojemności retencyjnej lasów jest jednym z głównych zadań, mających na celu prowadzenie prawidłowej, trwałe zrównoważonej gospodarki leśnej przez Nadleśnictwo. Obszary leśne charakteryzują się dużą zdolnością do zatrzymywania wód.

Dzięki budowie obiektów małej retencji wydłuży się droga i czas obiegu wody w lesie. Na szczególne znaczenie stosunków wodnych dla zachowania lasu zwraca także uwagę nauka, potwierdzając konieczność retencjonowania wody w tym obszarze. W opracowaniu „Mała retencja wodna w polskich lasach nizinnych”, prof. dr hab. inż. Antoni T. Miler zauważa, że „warunkiem koniecznym trwałości lasu jest stały przyrost biomasy. Ilość biomasy jest proporcjonalna do ilości wytranspirowanej wody. Stąd wniosek, iż trwałość lasu zależy od właściwych stosunków wodnych.” Woda jest jednym z podstawowych czynników wpływających na przyrost drzewostanów. Jej niedobór powoduje ograniczenia w przyroście drzew na grubość i wysokość. Zapewnienie odpowiedniego dostępu do wody powoduje m.in. wzrost przyrostu drzew, poprawie ulega kondycja zdrowotna drzewostanów, ich odporność na czynniki biotyczne (zwierzęta, owady, grzyby) i abiotyczne (opady, susza, wiatr, okiść).

Lokalizacja obiektów w wytypowanych miejscach, pozwoli na zretencjonowanie odpowiedniej ilości wody, co będzie miało korzystny wpływ na drzewostany znajdujące się wokół projektowanej inwestycji. Zwiększenie oraz ustabilizowanie uwilgotnienia siedlisk leśnych podniesie odporność drzewostanów na szkodliwe zmiany klimatyczne, zmniejszy straty z nimi związane i w konsekwencji podniesie ich zdrowotność i wartość. Tym samym, wykonanie inwestycji przełoży się nie tylko na wzrost ilościowy produkowanego drewna, ale wpłynie też na jakość drewna jako surowca do sprzedaży.

Zrównoważenie stosunków wodnych na przestrzeni lat poprzez budowę małej retencji na obszarach leśnych przyczyni się do ustabilizowania warunków wzrostowych dla drzew. Ma to bezpośrednie przełożenie na roczne przyrosty drewna. Ich ujednolicenie pozytywnie wpłynie na homogenizację i tak już bardzo niejednorodnej budowy drewna. Wyrównanie rocznych przyrostów drewna w znacznym stopniu zwiększy dynamiczną i statyczną wytrzymałość surowca drzewnego. Większa ilość wody w ekosystemie leśnym stanie się swoistym „paliwem” dla wzrostu drzew. Z jednostki powierzchni będzie możliwy do uzyskania większy przyrost drewna, a tym samym większa akumulacja CO2.

Budowa zbiorników retencyjnych oraz zastawek na rowach melioracyjnych spowoduje zwiększenie zasobów wód gruntowych na obszarze lokalizacji inwestycji. Zmniejszy się spływ wód, a w związku z tym ustabilizuje się ich poziom, zapewniając odpowiednie nawodnienie terenów gospodarczych, co będzie miało ogromny wpływ na zdolności przyrostowe drzew, tak na zwiększony i szybszy przyrost masy drzewnej, jak i zdrowotność drzewostanu.

Tym samym produktywność drzewostanów wynikająca ze zwiększenia pojemności retencyjnej, przełoży się na efektywność prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna. Ponadto, wzmocnienie systemu retencjonowania wody na tym terenie ograniczy straty gospodarcze Nadleśnictwa związane z zamieraniem drzew. Poprzez podniesienie pojemności retencyjnej gruntu zmniejszy się wydzielanie posuszu, co spowoduje wzrost pozyskania surowca cennego takiego jak okleina czy sklejka, który pozyskuje się ze zdrowych drzew.

Według Planu Urządzenia Lasu w drzewostanach przyległych do wszystkich obiektów inwestycji Projektu (zbiorników, oczek wodnych, zastawek i przepustów) we wskazanej lokalizacji, planowane jest pozyskanie i sprzedaż drewna w przyszłości. Budowa i odbudowa obiektów retencyjnych ma również istotne znaczenie dla Wnioskodawcy w kontekście działalności gospodarczej związanej z prowadzonym Ośrodkiem Hodowli Zwierzyny.

Nadleśnictwo posiada OHZ o powierzchni 16 005 ha, w tym powierzchnia gruntów leśnych 12 268 ha, co stanowi 76,70% lesistości obwodu. Z racji tego, że na terenie Nadleśnictwa przeważają siedliska borowe, które stanowią 95% powierzchni i zasoby wodne na terenie obwodu są nieznaczne, realizacja Projektu znacznie poprawi warunki bytowania zwierzyny drobnej, zwierzyny grubej oraz ptactwa łownego, między innymi poprzez bezpośredni dostęp do wody oraz spowodować może powstawanie tzw. babrzysk, czyli miejsc do błotnych kąpieli, z których korzysta zwierzyna gruba, między innymi dziki oraz jelenie.

Dostęp do wody jest jednym z koniecznych warunków bytowania zwierzyny łownej na tym terenie. W przypadku jej braku zwierzęta migrują na tereny zaopatrzone w wodę. Zjawisko to pogłębia się w przypadku bezśnieżnych zim, długotrwałych okresów suszy i wysokich temperatur. Zabezpieczenie dostępności wody poprzez budowę zbiorników i urządzeń wodnych, przełoży się zatem na efektywność gospodarowania zwierzyną w ramach OHZ. Przewiduje się zwiększenie (bądź co najmniej zachowanie) populacji zwierzyny, co tym samym wpłynie na zwiększenie przychodów Wnioskodawcy z gospodarki łowieckiej np. sprzedaży polowań komercyjnych, sprzedaży tusz zwierzyny.

Bardzo istotnym skutkiem wykonania zadań Projektu będzie wykorzystywanie obiektów również do ochrony przeciwpożarowej obszarów leśnych Nadleśnictwa. Dzięki budowie i odbudowie zbiorników oraz oczek wodnych zwiększy się zaopatrzenie wodne do celów przeciwpożarowych kompleksu leśnego. Funkcje przeciwpożarowe dotyczą wszystkich realizowanych obiektów i ich lokalizacji, bowiem lepsze uwilgotnienie siedlisk wpływa na zmniejszenie zagrożenia pożarowego w pobliżu ich lokalizacji. Poza tym, w przypadku pożaru, nie tylko dedykowane temu celowi zbiorniki przeciwpożarowe, ale i pozostałe wodne zbiorniki retencyjne mogą służyć do poboru wody przez jednostki straży pożarnej.

Realizacja obiektów małej retencji na obszarach leśnych w znacznym stopniu ułatwi przewidywalność występowania okresowych podtopień oraz zminimalizuje ich negatywny wpływ na prowadzenie gospodarki leśnej polegającej na pozyskaniu i wywozie drewna z lasu.

W latach poprzednich na terenie Nadleśnictwa występowały lokalne podtopienia, które znacznie utrudniły działania gospodarcze, zwłaszcza pozyskanie, zrywkę i wywóz drewna z lasu oraz inne prace gospodarcze. Dzięki realizacji zadań inwestycyjnych, stosunki wodne zostaną ustabilizowane, przez co z dużą precyzją będzie można określić okresy dostępności do drzewostanów, tak celem wykonania w nich zaplanowanych zabiegów gospodarczych, jak i podejmowania działań związanych z pozyskaniem i wywozem surowca drzewnego. Równowaga stosunków wodnych ma też duże znaczenie podczas planowania remontów leśnych dróg wywozowych poprzez właściwe określenie ich nośności dla m.in. wysokotonażowych środków wywozowych, co zminimalizuje ich ewentualne uszkodzenia oraz szkody w środowisku naturalnym. Utrzymanie należytego stanu dróg wywozowych ma zasadnicze znaczenie dla działalności Nadleśnictwa, wpływa bowiem na sprawność i szybkość wywozu drewna z lasu.

Nadleśnictwo jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się za miesięczne okresy rozliczeniowe i prowadzi działalność gospodarczą zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 poz. 106 ze zm.) dalej UVAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej VAT) Nadleśnictwo prowadzi sprzedaż produktów z gospodarki leśnej (głównie drewna, ale również sadzonek, nasion, choinek, zwierzyny), co stanowi główne źródło sprzedaży wykonywanej przez Nadleśnictwo. Ponadto Nadleśnictwo odpłatnie świadczy usługi opodatkowane podatkiem VAT, takie jak: organizacja polowań w ramach OHZ, dzierżawa gruntów, odpłatna służebność przesyłu, wynajem mieszkań, dzierżawa środków trwałych, udostępnianie gruntów.

Przychody uzyskane przez Nadleśnictwo ze sprzedaży opodatkowanej wyniosły:

\- za rok 2019 - 18 325 626, 08 zł

\- za okres 1 stycznia – 31 lipca 2020 r. - 9 053 456,45 zł

Nadleśnictwo w zakresie realizowanych zadań wykonuje również działalność inną niż gospodarcza, tj. wykonuje czynności, które są wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, czyli czynności, które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (tzw. cele „statutowe”). Cele działalności statutowej zostały zdefiniowane w zacytowanym wyżej art. 6 i 7 ustawy o lasach.

Chodzi tutaj przykładowo o:

1) zachowanie lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;

2) ochronę lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:

a) zachowanie różnorodności przyrodniczej,

b) zachowanie leśnych zasobów genetycznych,

c) walory krajobrazowe,

d) potrzeby nauki.

Nadleśnictwo wskazuje, że w przypadku dokonywania zakupów towarów i usług związanych zarówno z działalnością gospodarczą jak również działalnością inną niż gospodarcza (statutową) odlicza podatek VAT zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a UVAT, który stanowi, że w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 tej ustawy, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego do odliczenia oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji” (zwanym dalej prewspółczynnikiem).

Stosowany przez Nadleśnictwo sposób określenia proporcji (prewspółczynnik) odpowiada specyfice wykonywanej przez Nadleśnictwo działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Prewspółczynnik zdaniem Nadleśnictwa spełnia kryteria określone w art. 86 ust. 2b UVAT, tj. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach wykonanych dotychczas działań inwestycyjnych Projektu, Nadleśnictwo dokonało odliczenia naliczonego podatku VAT z zastosowaniem prewspółczynnika.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy Wnioskodawcy, przysługuje prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji inwestycji objętych Projektem „Kompleksowy projekt adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach nizinnych”, w części tego Projektu realizowanej przez Nadleśnictwo, w oparciu o przepis art. 86 ust. 2a UVAT, to jest o podatek naliczony obliczony „prewspółczynnikiem”?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** nie przysługuje mu w stu procentach prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z wydatków, które zostaną poniesione w związku z realizacją Projektu, jednakże będzie miał On prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakupu towarów i usług związanych z Projektem wyliczony wg proporcji zgodnie z art. 86 ust. 2a UVAT, czyli przy zastosowaniu prewspółczynnika.

W myśl art. 5 ust. 1 UVAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Podatnikami podatku VAT, są zgodnie z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 UVAT stanowi natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 86 ust. 1 UVAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przepis art. 86 ust. 2a stanowi, iż w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według treści ust. 2b powołanej normy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane, oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Nadleśnictwo prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną, o czym mowa w opisanym stanie faktycznym. Nadleśnictwo zarejestrowane jako czynny podatnik VAT, może korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 UVAT. Prawo to przysługuje w zakresie, w jakim nabywane przez Nadleśnictwo towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży - towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika (np. poprzez ich odsprzedaż), lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

W świetle powołanych przepisów, można wskazać zróżnicowany zakres prawa do odliczenia podatku VAT przez nadleśnictwo:

1) w całości - odliczenie podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych przez Nadleśnictwo (np. w przypadku zakupu usług leśnych związanych z pozyskiwaniem drewna);

2) brak możliwości odliczenia podatku naliczonego w przypadku zakupów towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (m.in. na realizację celów statutowych związanych z pozaprodukcyjną funkcją lasu, jak np. ochrona gatunkowa zwierząt lub roślin);

3) podatnik może być również obowiązany do stosowania przepisów o prewspółczynniku (art. 86 ust. 2a-2h UVAT), jeżeli dokonuje zakupów wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (w szczególności do celów statutowych); przepisy te służą do obliczenia kwot podatku naliczonego od takich zakupów.

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego zdaniem Wnioskodawcy, transakcje (wydatki) objęte podatkiem naliczonym związane z wykonaniem poszczególnych inwestycji Projektu, który ma na celu adaptację lasów i leśnictwa do zmian klimatu, można wprost, albo pośrednio przyporządkować do czynności związanych z pozyskiwaniem i sprzedażą drewna, czyli do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Przy tym, działania realizowane przez nadleśnictwa w ramach Projektu, z założenia wywołują skutki również poza sferą działalności gospodarczej, co wynika z kompleksowego ujęcia Projektu w odniesieniu do zróżnicowanych celów gospodarki leśnej (również w obszarze nieprodukcyjnych funkcji lasu). Obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony, winno być zatem dokonywane w oparciu o regulacje art. 86 ust. 2a-2h UVAT, to jest przy zastosowaniu prewspółczynnika.

Argument powyższy potwierdza fakt, iż działania podejmowane przez Wnioskodawcę będą oddziaływały nie tylko w sferze prowadzonej przez Nadleśnictwo działalności gospodarczej, lecz również wywołają skutki poza sferą gospodarczą. Tempo i skala pojawiających się w ostatnich latach zmian klimatycznych grożą przekroczeniem zdolności adaptacyjnych lasów, dlatego inwestycje podejmowane w ramach Projektu przez Nadleśnictwo zmniejszą ryzyko wzrostu liczby katastrof i związanych z nimi zakłóceń funkcjonowania ekosystemów. Działania adaptacyjne są ważne w świetle różnych celów spełnianych przez lasy zarówno tych nieprodukcyjnych takich jak ochrona różnorodności biologicznej, funkcje społeczne, jak i tych produkcyjnych, służących działalności gospodarczej - produkcja drewna. Przy czym odpowiednie efekty są możliwe do osiągnięcia jedynie przy powszechności przedsięwzięcia (na obszarze całego kraju) i jego dużej skali (wielość i intensywność realizowanych obiektów). Dla poszczególnych nadleśnictw w tym Wnioskodawcy, korzyści gospodarcze wynikające ze zrealizowanych przez nie inwestycji, nie mogą być mierzone w oderwaniu od całokształtu działań Projektu.

Wniosek o zastosowaniu prewspółczynnika przy obniżeniu kwoty podatku należnego o podatek naliczony, jest umocniony tym, że pośród wielu funkcji pełnionych przez obiekty i budowle wykonane w ramach Projektu w celu zwiększenia retencji wodnej oraz ochrony przeciwerozyjnej, można wyróżnić te obszary, które związane są z ich wykorzystaniem przez Nadleśnictwa do wykonywania działalności gospodarczej w zakresie czynności opodatkowanych - pozyskiwania i sprzedaży drewna:

\- realizacja inwestycji Projektu przyczyni się do wzrostu funkcji ochronnej lasu, co skutkować będzie zmniejszeniem liczby katastrof na terenach leśnych spowodowanych zmianami klimatu, a to z kolei przyczyni się do zmniejszenia strat w drzewostanie leśnym;

\- realizacja inwestycji Projektu służy ochronie przeciwpożarowej, minimalizacji suszy, zapobieganiu stepowieniu, ochronie przed erozją, co wiąże się z ograniczeniem strat w drzewostanie wywołanych suszą, pożarami, powodziami, czego konsekwencją będzie wymierny wzrost pozyskania drewna i jego sprzedaży;

\- realizacja inwestycji Projektu powiązana jest z poprawą uwilgotnienia siedlisk leśnych, spowolnieniem odpływu wód ze zlewni i zatrzymaniem wody w ściółce i glebie oraz zwiększeniem zasobów wód podziemnych, co wpływa na ilościowy i jakościowy stan drzewostanu leśnego. Istnieje więc tutaj związek pomiędzy wykonaniem Projektu, a prowadzeniem przez Nadleśnictwa działalności opodatkowanej w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna;

\- wykonane w celu retencji wodnej inwestycje, pozwolą na wykorzystanie wody do celów gospodarczych np. deszczownia przy szkółkach leśnych, co w dalszej perspektywie czasowej służyć ma zwiększeniu produkcji i sprzedaży drewna.

Na związek zakupu towarów i usług w ramach prowadzonych inwestycji z działalnością opodatkowaną, wskazuje też analiza ekonomiczna założeń Projektu. Określa ona wymierne korzyści finansowe, możliwe do osiągnięcia przez PGL LP w obszarze wzrostu ochronnej funkcji lasu oraz wynikające z ograniczenia strat wywołanych suszą, pożarami, powodziami. Wydatki poczynione przez nadleśnictwa na realizację inwestycji objętych Projektem, przełożą się zatem między innymi na wzrost przychodów z gospodarki leśnej w zakresie produkcji i sprzedaży drewna. Dla osiągnięcia założonych efektów Projektu, w tym skutków w obszarze działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, konieczne jest zrealizowanie wszystkich przewidzianych w nim inwestycji.

Na gruncie opisanego stanu faktycznego, realizacja przez Wnioskodawcę konkretnie wskazanych inwestycji (czyli części Projektu przypadającej na Nadleśnictwo) w zakresie małej retencji wodnej, pozostaje niewątpliwie w związku z prowadzoną przez Nadleśnictwo A. działalnością gospodarczą.

Jest to logiczne, bowiem wydatki na Projekt służą - poza celami innymi niż działalność gospodarcza - właśnie działalności gospodarczej, ponieważ osiągnięte dzięki realizacji Projektu cele umożliwią w ogóle wykonywanie działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, spowodują jej wykonywanie w łatwiejszy i bezpieczniejszy sposób, oraz zapobiegną w konsekwencji stratom z tego tytułu. Dlatego przełożenie wydatków poniesionych przez Nadleśnictwo na Projekt, na przychody opodatkowane podatkiem VAT, jawi się tutaj jako oczywiste.

Poniżej omówiono działania przekładające się na podatek należny VAT:

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wszystkie realizowane w ramach Projektu zadania inwestycyjne pełnić będą funkcje retencji wodnej. Inwestycje Nadleśnictwa mające na celu zatrzymanie wody na obszarach leśnych polegają na budowie, odbudowie, modernizacji i rewitalizacji zbiorników wodnych, budowie i rozbudowie oczek wodnych, budowie zbiorników przeciwpożarowych, wykonaniu lub odbudowie zastawek oraz istniejących przepustów.

Wymienione obiekty mają na celu uregulowanie stosunków wodnych na terenie oddziaływania inwestycji co pozwoli na zwiększenie zasobów wodnych zlewni leśnych i zachowania stabilnych warunków wodno-wilgotnościowych dla rosnącego w otoczeniu drzewostanu.

Wymienione obiekty hydrotechniczne będą spełniały wielorakie funkcje związane z retencjonowaniem wody w lasach, takie jak:

\- zabezpieczenie lasów przed zagrożeniami wynikającymi ze zmian klimatycznych,

\- zmiana szybkiego (wybitnie niekorzystnego) odpływu wód powierzchniowych z terenu lasu na spowolniony odpływ gruntowy;

\- poprawa uwilgotnienia siedlisk leśnych poprzez podniesienie lustra wody gruntowej na terenach bezpośrednio przyległych do zbiornika lub urządzenia piętrzącego,

\- zwiększenie wilgotności w obszarze oddziaływania obiektów,

\- powiększanie bazy miejsc bytowania zwierząt zwiększających bioróżnorodność,

\- zwiększanie naturalnego oporu środowiska przed szkodliwym działaniem czynników biotycznych i abiotycznych, mających negatywny wpływ na wzrost drzewostanów,

\- zwiększenie zabezpieczenia lasów przed pożarami, bezpośrednio jako rezerwuar do akcji gaśniczych i pośrednio jako ograniczenie zagrożenia pożarowego w obszarze oddziaływania,

\- spełnianie roli biofiltrów,

\- wykorzystanie wody do celów gospodarczych.

Ponadto budowane obiekty posłużą jako wodopoje dla leśnych zwierząt oraz będą ważną ostoją wodnej fauny i flory.

Powyższe funkcje są niezwykle istotne w kontekście panujących na obszarze całego Nadleśnictwa warunków hydrologicznych związanych z brakiem wody.

Przed rozpoczęciem Projektu nie znajdowały się tutaj praktycznie żadne zbiorniki retencyjne oraz znikoma była liczba cieków naturalnych, co skutkowało bardzo dużym niedoborem wód gruntowych i powierzchniowych, który z kolei przekłada się negatywnie na florę i faunę tego obszaru. Istniejące stosunki wodne, determinują słabe warunki glebowe, a co za tym idzie 95% powierzchni lasów zajmują słabsze jakościowo siedliska borowe. Brak wody w lasach ma olbrzymi negatywny wpływ na gospodarkę leśną oraz powoduje zamieranie siedlisk przyrodniczych, których cechą jest uwilgocenie. Dlatego też, dla zatrzymania lub spowolnienia spływu wody przez jak najdłuższy czas, konieczne było wykonanie tak wielu obiektów śródleśnych w wybranych przez Wnioskodawcę lokalizacjach. Dla osiągnięcia określonego efektu przyrodniczo-gospodarczego, zbiorniki retencyjne wraz z pozostałymi urządzeniami hydrotechnicznymi usytuowane zostały w miejscach o najmniejszym nawodnieniu.

Lokalizacja obiektów małej retencji wodnej w wytypowanych miejscach, pozwoli na zretencjonowanie odpowiedniej ilości wody, co będzie miało korzystny wpływ na drzewostany znajdujące się wokół projektowanej inwestycji. Woda jest jednym z podstawowych czynników wpływających na przyrost drzewostanów. Jej niedobór powoduje ograniczenia w przyroście drzew na grubość i wysokość. Zapewnienie odpowiedniego dostępu do wody przekłada się m.in. na wzrost przyrostu drzew, poprawie ulega kondycja zdrowotna drzewostanów, ich odporność na czynniki biotyczne i abiotyczne. Zwiększenie oraz ustabilizowanie uwilgotnienia siedlisk leśnych podniesie odporność drzewostanów na szkodliwe zmiany klimatyczne, zmniejszy straty z nimi związane i w konsekwencji podniesie ich zdrowotność i wartość. Tym samym, wykonanie inwestycji przełoży się nie tylko na wzrost ilościowy produkowanego drewna, ale wpłynie też na jakość drewna jako surowca do sprzedaży. Zrównoważenie stosunków wodnych poprzez budowę obiektów małej retencji na obszarach leśnych spowoduje wyrównanie przyrostów drewna, a to w znacznym stopniu zwiększy dynamiczną i statyczną wytrzymałość surowca drzewnego, a tym samym pozwoli na pozyskanie drewna o lepszej wartości użytkowej.

Terenami przyległymi do obiektów ujętych w Projekcie, są według Planu Urządzenia Lasu, który jest podstawowym dokumentem gospodarki leśnej opracowywanym dla określonego obiektu, zawierającym opis i ocenę stanu lasu oraz cele, zadania i sposoby prowadzenia gospodarki leśnej, głównie drzewostany gospodarcze w różnych klasach wieku, a także zręby, uprawy leśne oraz szkółka leśna. W odniesieniu do ww. drzewostanów przewidziano wykonywanie odpowiednio wszystkich zabiegów gospodarczych, w tym: rębnia zupełna, rębnia gniazdowa, trzebież wczesna pozytywna, czyszczenie późne, pozyskanie drewna w czyszczeniach późnych, cięcia pielęgnacyjne, wprowadzenie II piętra, wprowadzenie nowego pokolenia lasu, melioracje agrotechniczne i pielęgnowanie gleby według PUL, w okresie najbliższych 10 lat przewiduje się pozyskanie i sprzedaż drewna z obszaru lasów przyległych do wszystkich obiektów inwestycji Projektu (zbiorników, oczek wodnych, zastawek i przepustów).

Co istotne dodatkowo, wszystkie drzewostany znajdujące się w obszarze lokalizacji realizowanych obiektów, narażone są na wymierne straty gospodarcze spowodowane niedoborem wody. Przede wszystkim są to szkody związane z usychaniem drzew w drzewostanach i uprawach, obniżony poziom wód gruntowych skutkuje zamieraniem podstawowych gatunków drzew, na których gospodaruje Nadleśnictwo. Brak wody powoduje stopniowe osłabienie zdolności obronnych wielu gatunków roślin na działanie szkodników owadzich, czy też grzybów pasożytniczych, obniża się zasobność drzewostanów, zmniejsza się ich odporność na czynniki biotyczne i abiotyczne.

Sytuacja związana z obniżeniem poziomu wód gruntowych przekłada się na konkretne straty ekonomiczne Nadleśnictwa, bowiem w związku z zamieraniem drzewostanu w miejsce surowca pełnowartościowego, pozyskuje się jedynie drewno posuszowe o ograniczonym zastosowaniu. Cena sprzedaży drewna posuszowego jest znacznie niższa od drewna o pełnych wartościach użytkowych, które sprzedawane jest przede wszystkim dla potrzeb przemysłu celulozowego i płytowego - przykładowo według średniej ceny za siedem miesięcy 2020 r. różnica np. pomiędzy sortymentem S2B a S2A dla sosny wynosi 71,39 zł netto.

Zważywszy, iż w ostatnich 5 latach w ramach cięć sanitarnych, Nadleśnictwo pozyskało 21 850 m3 drewna posuszowego, to różnica ceny przy sprzedaży takiej ilości drewna, wpływa wymiernie na wynik działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Czynnikiem kształtującym wynik finansowy działalności Wnioskodawcy w tym obszarze są ponadto koszty pozyskania drewna posuszowego, które ulegają podwyższeniu ze względu na konieczność wykonywania podwozu pozyskanego drewna w celu usytuowania drewna w maksymalnie trzech miejscach załadunku dla jednego samochodu wywożącego drewno z lasu. Wreszcie usuwanie szkód związanych z zamieraniem drzew wymaga dodatkowo podjęcia odpowiednich zabiegów gospodarczych - prowadzenia zrębów sanitarnych, co generuje dodatkowe koszty.

Podsumowując, wykonanie zbiorników retencyjnych oraz zastawek na rowach melioracyjnych i przepustów, spowoduje zwiększenie zasobów wód gruntowych na obszarze lokalizacji inwestycji. Zmniejszy się spływ wód, a w związku z tym ustabilizuje się ich poziom, zapewniając odpowiednie nawodnienie terenów gospodarczych, co będzie miało ogromny wpływ na zdolności przyrostowe drzew, tak na zwiększony i szybszy przyrost masy drzewnej, jak i zdrowotność drzewostanu. Tym samym produktywność drzewostanów wynikająca ze zwiększenia pojemności retencyjnej, odpowiednio zwiększy wydajność prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna.

Zwiększenie zasobów wodnych na terenie Nadleśnictwa będzie miało wpływ na działalność Wnioskodawcy nie tylko w odniesieniu do drzewostanów starszych klas wieku. Obiekty retencji wodnej mają bowiem znaczenie dla zaopatrzenia w wodę i nawodnienia terenów upraw leśnych oraz Szkółki (\`(...)\`), które znajdują się w ich sąsiedztwie.

Już na tym etapie hodowli lasu czynniki takie, jak dostępność wody i właściwe nawodnienie odpowiadają za produkcję odpowiedniej jakości materiału szkółkarskiego oraz za zdrowotność upraw, co przełoży się w przyszłości na prawidłowy wzrost drzewostanu. I w tym zakresie zatem wydatki inwestycyjne rzutują na działalność opodatkowaną Nadleśnictwa, zabezpieczając przyszłe źródło przychodów z pozyskania i sprzedaży drewna.

Ponadto, wzmocnienie systemu retencjonowania wody na tym terenie ograniczy straty gospodarcze Nadleśnictwa związane z zamieraniem drzew. Poprzez podniesienie pojemności retencyjnej gruntu zmniejszy się wydzielanie posuszu, co spowoduje wzrost pozyskania surowca cennego takiego jak okleina czy sklejka, który pozyskuje się ze zdrowych drzew.

Wykonanie inwestycji przełoży się zatem zarówno na wzrost ilościowy produkowanego drewna, jak i na jakość drewna jako surowca do sprzedaży, a lepsze warunki wzrostu drzewostanu służyć będą efektywniejszemu gospodarowaniu tym zasobem leśnym. Tak więc wydatki związane z realizacją Projektu nakierowane są na osiągnięcie wymiernego efektu ekonomicznego w zakresie sprzedaży opodatkowanej VAT.

Realizacja obiektów retencyjnych ma również istotne znaczenie dla Wnioskodawcy w kontekście działalności gospodarczej związanej z prowadzonym Ośrodkiem Hodowli Zwierzyny. Realizacja Projektu znacznie poprawi warunki bytowania zwierzyny drobnej, zwierzyny grubej oraz ptactwa łownego, między innymi poprzez bezpośredni dostęp do wody (poidła) oraz spowodować może powstawanie tzw. babrzysk, czyli miejsc do błotnych kąpieli, z których korzysta zwierzyna gruba, między innymi dziki oraz jelenie. Zabezpieczenie dostępności wody poprzez budowę zbiorników i urządzeń wodnych, przełoży się na efektywność gospodarowania zwierzyną w ramach OHZ. Przewiduje się zwiększenie (bądź co najmniej zachowanie) populacji zwierzyny na tym obszarze, co tym samym wpłynie na zwiększenie (lub zachowanie) przychodów Wnioskodawcy z gospodarki łowieckiej, w tym ze sprzedaży polowań komercyjnych, sprzedaży tusz zwierzyny. Wydatki inwestycyjne powiązane są zatem z działalnością gospodarczą Nadleśnictwa, służyć bowiem mają uzyskaniu przychodów opodatkowanych podatkiem VAT.

Kolejnym aspektem wykonania zadań Projektu będzie wykorzystywanie obiektów hydrotechnicznych również do ochrony przeciwpożarowej obszarów leśnych Nadleśnictwa. Konsekwencją niedoboru wody na tym terenie jest wzrost zagrożenia pożarowego lasów. Dzięki budowie i odbudowie zbiorników oraz oczek wodnych zwiększy się zaopatrzenie wodne do celów przeciwpożarowych kompleksu leśnego. Funkcje przeciwpożarowe dotyczą wszystkich realizowanych obiektów i ich lokalizacji, w tym również urządzeń hydrotechnicznych, służących do regulowania cieków wodnych, bowiem lepsze uwilgotnienie siedlisk wpływa na zmniejszenie zagrożenia pożarowego w pobliżu ich lokalizacji.

Poza tym, w przypadku pożaru, nie tylko dedykowane temu celowi zbiorniki przeciwpożarowe, ale i pozostałe wodne zbiorniki retencyjne mogą służyć do poboru wody przez jednostki straży pożarnej. Możliwość czerpania wody z tych zbiorników w razie pożaru lasu dla ratowania drzewostanu, ma niewątpliwie związek z prowadzoną przez Nadleśnictwo działalnością gospodarczą, prawidłowa ochrona przeciwpożarowa służy bowiem odpowiedniemu zabezpieczeniu przyszłych źródeł przychodów Wnioskodawcy.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, realizacja obiektów małej retencji na obszarach leśnych w znacznym stopniu ułatwi przewidywalność występowania okresowych podtopień oraz zminimalizuje ich negatywny wpływ na prowadzenie gospodarki leśnej polegającej na pozyskaniu i wywozie drewna z lasu. Jest to dodatkowy aspekt oddziaływania Projektu na działalność ekonomiczną Wnioskodawcy w kontekście występowania lokalnych podtopień, które znacznie utrudniały w przeszłości działania gospodarcze, zwłaszcza pozyskanie, zrywkę i wywóz drewna z lasu oraz inne prace gospodarcze. Realizacja zadań inwestycyjnych ustabilizuje stosunki wodne, przez co z dużą precyzją będzie można określić okresy dostępności do drzewostanów, tak celem wykonania w nich zaplanowanych zabiegów gospodarczych, jak i podejmowania działań związanych z pozyskaniem i wywozem surowca drzewnego. W tym zakresie znaczenie ma wykonanie w projekcie urządzeń wodnych, takich jak zastawki na rowach oraz przepusty, które służą uregulowaniu przepływu cieków, mają za zadanie piętrzenie oraz regulowanie wody w rowach melioracyjnych. Równowaga stosunków wodnych ma też duże znaczenie podczas planowania remontów leśnych dróg wywozowych poprzez właściwe określenie ich nośności dla m.in. wysokotonażowych środków wywozowych, co zminimalizuje ich ewentualne uszkodzenia oraz szkody w środowisku naturalnym. Zatem działania inwestycyjne przełożą się również pośrednio na sprawny i szybki wywóz drewna z lasu, czego wymiernym efektem końcowym będzie przyspieszenie łańcucha dostaw drewna dla rynku drzewnego, co przełoży się na uzyskiwanie przez Wnioskodawcę przychodów z czynności opodatkowanych VAT.

W łącznym podsumowaniu zadań inwestycyjnych składających się na część Projektu realizowaną przez Nadleśnictwo A., Wnioskodawca uzasadnia swoje stanowisko podnosząc następujące argumenty:

1\. Budowa, odbudowa, modernizacja i rewitalizacja zbiorników wodnych, budowa i rozbudowa oczek wodnych, budowa zbiorników przeciwpożarowych, wykonanie lub odbudowa zastawek oraz istniejących przepustów, będą korzystnie oddziaływały na sąsiednią szatę roślinną, w tym na drzewostany przylegające do terenów na których zlokalizowane są inwestycje. Poprawa stosunków wodnych niesie za sobą poprawę warunków glebowych.

Deficyt wody jest bezsprzecznie czynnikiem, który wpływa na stan zdrowotny lasu. Ze zdrowym drzewostanem łączy się jego lepszy i szybszy przyrost. Zbiornikowa retencja wodna, a także retencjonowanie wody w gruncie, oznacza zwiększenie ilości wody w lesie, a co za tym idzie, następuje wzrost zasobności drzewostanów w zasięgu oddziaływania zbiorników oraz ograniczenie obszarów zamierania drzewostanów. Te skutki z kolei przełożą się niewątpliwie dla Wnioskodawcy na większą efektywność w zakresie pozyskania pełnowartościowego drewna, z jednoczesnym zmniejszeniem strat gospodarczych spowodowanych wysychaniem drzewostanów.

2\. Program retencyjny realizowany w lasach jest ukierunkowany na osiągnięcie celu szerszego, jakim jest adaptacja lasów i leśnictwa do zmiany klimatu. Oznacza to podejmowanie działań, które mają przeciwdziałać efektom ekstremalnych zjawisk pogodowych takich jak susze, ale również powodzie. Systemy wodne odtwarzane w ramach programu małej retencji, mają pomagać w zapobieganiu takim niekorzystnym dla lasu zjawiskom pogodowym, będą więc w konsekwencji przyczyniać się do ograniczenia strat gospodarczych jakie ponosiłoby Nadleśnictwo w wyniku suszy lub powodzi.

3\. Analogiczne znaczenia ma też wykorzystanie zbiorników wodnych w obszarze ochrony lasów przed pożarami.

Niewątpliwie zapewnienie odpowiednich środków ochrony przeciwpożarowej jest niezbędne dla prowadzenia prawidłowej gospodarki leśnej, służy bowiem właściwemu zabezpieczeniu źródła przychodów. Zagrożenie pożarem w lasach jest co do zasady obciążone wysokim ryzykiem, stąd wszelkie nakłady i wydatki na inwestycje związane z odtworzeniem i utrzymaniem urządzeń hydrotechnicznych objętych Projektem, wykorzystywanych do ochrony drzewostanu przed zniszczeniem, przekładają się na efektywność wykonywania czynności opodatkowanych, w konsekwencji bowiem pozwalają na ograniczenie wywołanych pożarami strat w zakresie sprzedaży drewna. Funkcje przeciwpożarowe dotyczą wszystkich realizowanych obiektów i ich lokalizacji, bowiem lepsze uwilgotnienie siedlisk wpływa na zmniejszenie zagrożenia pożarowego w pobliżu ich lokalizacji. Natomiast bezpośrednie znaczenie w zakresie ochrony przeciwpożarowej będą miały w szczególności zbiorniki dedykowane temu celowi, ale też i pozostałe zbiorniki i oczka wodne, które mogą zostać wykorzystane przez jednostki straży pożarnej w akcji gaśniczej, jako rezerwuary do poboru wody.

4\. Uregulowanie stosunków wodnych wpłynie na działalność w obszarze pozyskania i sprzedaży drewna, pozwoli bowiem na przewidywanie występowania okresowych podtopień i zminimalizowanie ich negatywnego wpływu na prowadzenie gospodarki leśnej, co ułatwi dostęp do drzewostanów gospodarczych zagrożonych podtopieniami w celu pozyskania, zrywki i wywozu drewna z lasu oraz wykonywania innych zabiegów.

Pośrednim efektem stabilności stosunków wodnych będzie także odpowiednie utrzymanie dróg wywozowych, czego wymiernym efektem końcowym będzie przyspieszenie łańcucha dostaw drewna.

Biorąc powyższe pod uwagę, wydatki poniesione na inwestycję, służyć mają nie tylko realizacji ogólnych celów Projektu, związanych z ochroną lasu przed niekorzystnymi zmianami klimatycznymi, ale również uzyskaniu wymiernych korzyści w zakresie prowadzonych przez Nadleśnictwo działań gospodarczych. Wydatki poniesione na zrealizowanie Projektu przełożą się zatem na uzyskanie przychodów przez Wnioskodawcę, a tym samym wykorzystanie inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych, uprawniać będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę naliczonego podatku VAT.

Do fundamentalnych zasad VAT należy jego neutralny charakter. Zgodnie z regułą, podmiot niebędący konsumentem danego towaru lub usługi, nie ponosi ciężaru VAT. Innymi słowy, podatkiem tym obciążany jest jedynie końcowy konsument. Zasada ta realizowana jest poprzez mechanizm odliczenia VAT. Zgodnie z UVAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia tego podatku w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do działalności opodatkowanej.

Ta konstrukcja jest wypracowana przez prawo wspólnotowe.

Potrącalność podatku VAT, a tym samym neutralność podatku, zapewnia właśnie art. 86 ust. 1 UVAT. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że nabyte towary i usługi muszą mieć związek ze sprzedażą opodatkowaną. Nie precyzuje on jednak charakteru tego związku. Dokonując zatem wykładni powołanego przepisu, należy nadać mu taki sens, który pozwoli na zachowanie podstawowej i najistotniejszej cechy tego podatku, jaką jest właśnie jego neutralność dla podatnika. W praktyce oznacza to, że brak jest podstaw do różnicowania prawa do odliczenia w przypadku nabytych towarów/usług, które w sposób pośredni wpływają na działalność gospodarczą. Wobec tego przyjąć należy, że każdy związek, zarówno bezpośredni, jak i pośredni - ze sprzedażą opodatkowaną, wykonywaną obecnie, uprzednio lub w przyszłości, winien być uwzględniony przy ocenie istnienia uprawnienia podatnika do obniżenia podatku należnego o naliczony przy nabyciu towarów i usług i tylko wówczas bowiem będzie możliwa realizacja tego postulatu (neutralności podatku VAT).

Stanowisko w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które nie pozostawały w bezpośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną VAT, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo:

\- w wyroku z 14 października 2010 r. sygn. I FSK 1834/09 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził:

„Co do zasady - niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie.

Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą - prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.”

\- w uzasadnieniu wyroku z 28 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Kr 1576/08, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wskazał:

„(\`(...)\`) wydatki poniesione na badanie śródrocznych i rocznych sprawozdań finansowych, przeprowadzone w celu zwiększenia kapitału spółki w wyniku wprowadzenia akcji na Giełdę Papierów Wartościowych, należy uznać za wydatki stanowiące część ogólnych kosztów spółki, które spełniają tym samym wymogi określone w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Występuje tutaj związek pośredni polegający na tym, że środki pozyskane poprzez emisję akcji posłużą do zwiększenia w przyszłości sprzedaży podlegającej opodatkowaniu.”

\- w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2011 r. sygn. akt I FSK 359/10, gdzie Sąd ten uznał nawet odliczenie podatku naliczonego w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, gdzie związek ten jest ewidentnie pośredni.

Ponadto, pojęcie związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi, było przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. W orzeczeniu w sprawie C-465/03 Kretztechnik, Trybunał uznał, że środki zgromadzone przez spółkę w wyniku podniesienia kapitału miały niewątpliwie służyć prowadzonej działalności gospodarczej. W związku z czym, wydatki związane z emisją akcji powinny stanowić część ogólnych kosztów działalności i jako takie są uwzględnione w cenie dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Zdaniem TSUE, spółce jako podatnikowi, powinno w takim przypadku przysługiwać prawo do odliczenia VAT związanego z tą czynnością.

Z kolei w orzeczeniu z 22 lutego 2001 r. w sprawie C-405/98 Abbey National plc, TSUE stwierdził, że brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu, nie wyklucza prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działalności. Koszty te mogą bowiem być przypisane do działalności podatnika (podwyższają wartość sprzedaży opodatkowanej VAT), a zatem powinny być obliczane dla potrzeb VAT.

Skoro w przypadku Nadleśnictwa istnieje związek realizacji Projektu z działalnością gospodarczą prowadzoną przez ten podmiot, opodatkowaną podatkiem VAT (vide argumenty wyżej), to niewątpliwie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków z tym związanych.

Spełniona jest bowiem przesłanka do odliczenia podatku naliczonego, wynikająca z art. 86 ust. 1 UVAT. Innymi słowy, zdaniem Nadleśnictwa, towary i usługi, które nadleśnictwa są zobowiązane zakupić celem wykonania inwestycji określonych w kompleksowym projekcie adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach nizinnych, są wykorzystywane do wykonywania przez nadleśnictwo czynności opodatkowanych w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna, dlatego też poszczególne nadleśnictwa realizując Projekt (w tym Wnioskodawca) mogą korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 UVAT.

Zachodzi tutaj klasyczny związek przyczynowo - skutkowy wymagany dla odliczenia podatku naliczonego, tj.:

1\. przyczyna - wydatki Nadleśnictwa na Projekt, gdzie występuje podatek naliczony,

2\. skutek - w wyniku realizacji Projektu zwiększy się (czasami w ogóle pojawi) sprzedaż drewna opodatkowana podatkiem VAT, czyli pojawi się podatek należny.

W wyroku C-437/06 w sprawie Securenta, TSUE wskazał, że w przypadku wykonywania działalności gospodarczej oraz działalności o innym charakterze, odliczenie VAT od wydatków związanych z obu rodzajami czynności powinno zostać ustalone w odpowiedniej proporcji. Dlatego wyliczanie podatku naliczonego do odliczenia od wydatków związanych z realizacją Projektu, jako związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą Nadleśnictwa (w opisany wyżej bezpośredni sposób), jak i z działalnością statutową Nadleśnictwa wynikającą z UL, będącą poza zakresem podatku od towarów i usług (niewątpliwie Projekt posłuży także sensu largo ochronie lasów, jako celowi samemu w sobie narzuconemu Nadleśnictwu przez ustawę o lasach, ale niebędącemu działalnością gospodarczą), musi nastąpić przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a UVAT. Takie działanie zapewni realizację podstawowego postulatu związanego z odliczaniem podatku naliczonego - zostanie odliczone tyle podatku naliczonego, ile będzie go związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Nadleśnictwo.

Podkreślić należy, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 11 września 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.512.2018.1.MR, 10 października 2018 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.447.2018.1.MG, 23 czerwca 2020 r., 0113-KDIPT1-3.4012.323.2020.2.MK oraz 13 lipca 2020 r., 0114-KDIP4-1.4012.247.2020.1.MK, w których organ ten uznał za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przez Nadleśnictwo w zakresie realizacji inwestycji objętych Projektem „Kompleksowy projekt adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach górskich.”

W przywołanych interpretacjach podatkowych organ stwierdził, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługujące w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, nie jest przywilejem podatkowym, ale elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług. Wobec powyższego organ zgodził się z Wnioskodawcą, że Nadleśnictwu - w świetle powołanego art. 86 ust. 1 ustawy w związku z realizacją Projektu - nie będzie przysługiwać pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (tu: o całą kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji), ponieważ realizowane zadanie nie będzie służyć wyłącznie i w bezpośredni sposób czynnościom opodatkowanym. Niemniej jednak według organu interpretującego, „Nadleśnictwu przysługiwać będzie stosowne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z czynnościami opodatkowanymi (na warunkach wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy), z uwzględnieniem przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, o ile nie wystąpią okoliczności wymienione w art. 88 ustawy. Tym samym prawo do odliczenia determinowane będzie „sposobem określenia proporcji”, co wymaga uwzględnienia również postanowień powołanych przepisów art. 86 ust. 2b i nast. ustawy.

Zatem, w przypadku wydatków wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe - Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu pn. „(\`(...)\`)” z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.”

Analogiczne stanowisko przyjął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach indywidualnych z 28 stycznia 2019 r., 0113-KDIPT1-2.4012.818.2018.1.KW, z 22 maja 2019 r. 0114-KDIP4.4012.182.2019.1.AS oraz z 14 lutego 2020 r., 0112-KDIL1-3.4012.555.2019.2.TKU, dotyczących wydatków inwestycyjnych objętych Projektem „Kompleksowy projekt adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji na terenach nizinnych”.

Przywołać w tym miejscu można uzasadnienie interpretacji z 22 maja 2019 r., w której organ stwierdził: „wydatki poniesione w związku z realizacją inwestycji, polegającej na odbudowie i budowie zbiorników retencyjnych oraz budowie obiektów małej retencji będą związane zarówno ze sferą nieprodukcyjną Wnioskodawcy (tj. z działalnością statutową dotyczącą ochrony i zagospodarowania lasu), ale także będą służyły działalności opodatkowanej podatkiem VAT prowadzonej przez Nadleśnictwo w zakresie sprzedaży drewna. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca w opisie sprawy, przedmiotowe inwestycje będą „przekładały się” na obszar opodatkowania podatkiem VAT, mają wpływ na kształtowanie drzewostanu (jego ilości i jakości), z którego jest pozyskiwane drewno do sprzedaży.

Cel i charakter podejmowanych w ramach tych inwestycji działań wskazuje na możliwość wykorzystania w przyszłości efektów tych inwestycji również do opodatkowanej działalności gospodarczej Nadleśnictwa. Tym samym w przedmiotowej sprawie istnieje związek między wydatkami poniesionymi na realizację zadań w ramach opisanego Projektu a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT wykonywanymi przez Nadleśnictwo, polegającymi na dostawie pozyskanych w ramach prowadzonej gospodarki leśnej produktów w postaci drewna.

Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że w odniesieniu do wydatków wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, Wnioskodawca obowiązany jest w pierwszej kolejności bezpośrednio alokować wydatki odpowiednio do każdego z ww. rodzajów działalności.

W przypadku wydatków poniesionych w ramach realizacji inwestycji objętych Projektem pn. „Kompleksowy projekt adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach nizinnych” w części tego Projektu realizowanej przez Nadleśnictwo, służących jednocześnie działalności gospodarczej - podlegającej opodatkowaniu oraz działalności innej niż gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, o ile nie wystąpią okoliczności wymienione w art. 88 ustawy. Tym samym, prawo do odliczenia determinowane będzie „sposobem określenia proporcji”, co wymaga uwzględnienia postanowień powołanych przepisów art. 86 ust. 2b i nast. Ustawy.”

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, towary i usługi, które nadleśnictwa są zobowiązane zakupić celem wykonania inwestycji określonych w Kompleksowym projekcie adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach nizinnych, są wykorzystywane do wykonywania przez nadleśnictwo czynności opodatkowanych w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna, dlatego też jednostki te mogą korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 UVAT. Odliczeniu podlegać będzie podatek naliczony od wszystkich działań składających się na realizację poszczególnych inwestycji, to jest: wykonania dokumentacji projektowej, robót budowlanych oraz nadzoru nad robotami budowlanymi.

Ponieważ jednak, dokonane zakupy na poczet wymienionych inwestycji, wykorzystywane będą zarówno do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do innych celów, związanych z prowadzeniem przez Nadleśnictwo szeroko rozumianej gospodarki leśnej, odliczenie podatku VAT powinno nastąpić z uwzględnieniem przepisów o prewspółczynniku, to jest na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h UVAT.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe**.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy również wskazać, że ustawodawca umożliwił podatnikom skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, które z założenia nie mają nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Według art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Według art. 86 ust. 2d ustawy, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

W myśl art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy, proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio.

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji – art. 86 ust. 2h ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, oraz (w przypadku wystąpienia także czynności zwolnionych od podatku) w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uregulowań ustawy o podatku od towarów i usług wyraźnie wynika, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego, niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa. Mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną, akcentowany jest w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z 6 kwietnia 1995 r., (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi. Także w wyroku z 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc) TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia, a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto, w wyroku z 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta, Trybunał przesądził, że w sytuacji, gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1a ustawy z 28 września 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2021 r. poz. 1275), trwale zrównoważona gospodarka leśna to działalność zmierzająca do ukształtowania struktury lasów i ich wykorzystania w sposób i tempie zapewniającym trwałe zachowanie ich bogactwa biologicznego, wysokiej produkcyjności oraz potencjału regeneracyjnego, żywotności i zdolności do wypełniania, teraz i w przyszłości, wszystkich ważnych ochronnych, gospodarczych i socjalnych funkcji na poziomie lokalnym, narodowym i globalnym, bez szkody dla innych ekosystemów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 wymienionej ustawy o lasach, trwale zrównoważoną gospodarkę leśną prowadzi się według planu urządzenia lasu lub uproszczonego planu urządzenia lasu, z uwzględnieniem w szczególności następujących celów:

1) zachowania lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;

2) ochrony lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:

a) zachowanie różnorodności przyrodniczej,

b) zachowanie leśnych zasobów genetycznych,

c) walory krajobrazowe,

d) potrzeby nauki;

3) ochrony gleb i terenów szczególnie narażonych na zanieczyszczenie lub uszkodzenie oraz o specjalnym znaczeniu społecznym;

4) ochrony wód powierzchniowych i głębinowych, retencji zlewni, w szczególności na obszarach wododziałów i na obszarach zasilania zbiorników wód podziemnych;

5) produkcji, na zasadzie racjonalnej gospodarki, drewna oraz surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu.

Stosownie do art. 8 powołanej ustawy, gospodarkę leśną prowadzi się według następujących zasad:

1) powszechnej ochrony lasów;

2) trwałości utrzymania lasów;

3) ciągłości i zrównoważonego wykorzystania wszystkich funkcji lasów;

4) powiększania zasobów leśnych.

Ponadto, w myśl art. 13 ust. 1 cyt. ustawy, właściciele lasów są obowiązani do trwałego utrzymywania lasów i zapewnienia ciągłości ich użytkowania, a w szczególności do:

1) zachowania w lasach roślinności leśnej (upraw leśnych) oraz naturalnych bagien i torfowisk;

2) ponownego wprowadzania roślinności leśnej (upraw leśnych) w lasach w okresie do 5 lat od usunięcia drzewostanu;

3) pielęgnowania i ochrony lasu, w tym również ochrony przeciwpożarowej;

4) przebudowy drzewostanu, który nie zapewnia osiągnięcia celów gospodarki leśnej, zawartych w planie urządzenia lasu, uproszczonym planie urządzenia lasu lub decyzji, której mowa w art. 19 ust. 3;

5) racjonalnego użytkowania lasu w sposób trwale zapewniający optymalną realizację wszystkich jego funkcji przez:

a) pozyskiwanie drewna w granicach nieprzekraczających możliwości produkcyjnych lasu,

b) pozyskiwanie surowców i produktów ubocznego użytkowania lasu w sposób zapewniający możliwość ich biologicznego odtwarzania, a także ochronę runa leśnego.

W świetle art. 50 ustawy o lasach, Lasy Państwowe prowadzą działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywają koszty działalności z własnych przychodów.

Z kolei, zgodnie z art. 54 cyt. ustawy, Lasy Państwowe otrzymują dotacje celowe z budżetu państwa na zadania zlecone przez administrację rządową, a w szczególności na:

1) wykup lasów i gruntów do zalesień oraz ich rekultywację, a także wykup innych gruntów w celu zachowania ich przyrodniczego charakteru;

2) wykonywanie krajowego programu zwiększania lesistości, o którym mowa w art. 14 ust. 2a, oraz pielęgnację i ochronę upraw i młodników powstałych w ramach realizacji tego programu;

3) zagospodarowanie i ochronę lasów w przypadku zagrożenia ich trwałości, o którym mowa w art. 12 ust. 1;

4) sporządzanie okresowych, wielkoobszarowych inwentaryzacji stanu lasów, aktualizacji stanu zasobów leśnych oraz prowadzenie banku danych o zasobach leśnych i stanie lasów, o których mowa w art. 13a ust. 1 pkt 2 i 3;

5) opracowanie planów ochrony dla rezerwatów przyrody znajdujących się w zarządzie Lasów Państwowych, ich realizację, ochronę gatunkową roślin i zwierząt oraz sprawowanie nadzoru nad obszarami wchodzącymi w skład sieci Natura 2000;

6) finansowanie edukacji leśnej społeczeństwa, w szczególności poprzez tworzenie i prowadzenie leśnych kompleksów promocyjnych, zakładanie ścieżek przyrodniczo-leśnych;

7) sporządzanie planów zalesienia, o których mowa w art. 35 ust. 5;

8) pełnienie zadań związanych z realizacją programów współfinansowanych ze źródeł zagranicznych.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy o lasach, Lasy Państwowe jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia.

Jak stanowi ust. 2 ww. przepisu, w skład Lasów Państwowych wchodzą następujące jednostki organizacyjne:

1) Dyrekcja Generalna Lasów Państwowych;

2) regionalne dyrekcje Lasów Państwowych;

3) nadleśnictwa;

4) inne jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Zgodnie z § 4 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Rady Ministrów z 6 grudnia 1994 r. w sprawie szczegółowych zasad gospodarki finansowej w Państwowym Gospodarstwie Leśnym Lasy Państwowe (Dz. U. z 1994 nr 134 poz. 692) w Lasach _Państwowych_ w ramach sprawowanego zarządu, o którym mowa w art. 4 ust. 2 ustawy, jest prowadzona działalność gospodarcza, w zakresie gospodarki leśnej w nadleśnictwach, w której wyróżnia się działalność:

a) podstawową, obejmującą urządzenie, ochronę i zagospodarowanie lasu, utrzymanie i powiększenie zasobów i upraw leśnych, pozyskiwanie - z wyjątkiem skupu - drewna, a także jego sprzedaż w stanie nie przerobionym, zwaną dalej „działalnością podstawową”,

b) uboczną, obejmującą gospodarowanie zwierzyną, pozyskiwanie - z wyjątkiem skupu - żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów w stanie nie przerobionym, zwaną dalej „działalnością uboczną”.

Jak wyżej wskazano, decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ma związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Z opisu sprawy wynika, że Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe działa na podstawie ustawy z 28 września 1991 r. o lasach oraz nadanego z delegacji art. 44 tej ustawy Statutu. W ramach struktury PGL LP, nadleśnictwa (w tym Wnioskodawca) prowadzą samodzielną gospodarkę leśną, opartą na planie urządzenia lasu.

PGL LP otrzymało dofinansowanie ze środków unijnych na realizację projektu pod nazwą „Kompleksowy projekt adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu - mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach nizinnych”, w ramach Programu Operacyjnego: Infrastruktura i Środowisko 2014-2020, Priorytet: II Ochrona środowiska, w tym adaptacja do zmian klimatu, Działanie: Adaptacja do zmian klimatu wraz z zabezpieczeniem i zwiększeniem odporności na klęski żywiołowe, w szczególności katastrofy naturalne oraz monitoring środowiska.

Beneficjentem Projektu jest Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe, natomiast za jego koordynację odpowiada Centrum Koordynacji Projektów Środowiskowych, pod nadzorem Dyrekcji Generalnej Lasów Państwowych. W ramach struktury wewnętrznej Centrum powołano odpowiedzialną za koordynację działań, w tym współpracę z Koordynatorami regionalnymi wyznaczonymi we wszystkich, Regionalną Dyrekcję Lasów Państwowych.

Projekt obejmuje dużą liczbę działań inwestycyjnych na terenie całego kraju, które realizowane są przez nadleśnictwa. Podmiotami upoważnionymi do ponoszenia wydatków są nadleśnictwa jako bezpośrednio odpowiedzialne za realizację obiektów i zadań w terenie. Podstawę do ponoszenia przez nadleśnictwa wydatków związanych z Projektem, jak też zobowiązania do wykonania określonego wskaźnika produktu i rezultatu, stanowią porozumienia zawarte pomiędzy poszczególnymi nadleśnictwami a DGLP.

Nadleśnictwa same ponoszą wydatki związane z realizacją zadań. Na etapie rozliczania wydatków, nadleśnictwa przedstawiają dokumenty - do RDLP, następnie RDLP weryfikują dokumentację i przekazują dokumenty do Centrum. Centrum dokonuje weryfikacji merytoryczno-finansowej i składa zbiorcze wnioski o płatność do Instytucji Wdrażającej. Refundacja środków odbywa się zgodnie ze strukturą organizacyjną panującą w PGL LP. Wykonane obiekty (z pewnymi wyjątkami) są realizowane na gruntach w zarządzie PGL LP i są własnością Skarbu Państwa. Na etapie eksploatacji, będą zarządzane przez nadleśnictwa, zobowiązane do utrzymania trwałości technicznej oraz prowadzenia monitoringu obiektów. Nadleśnictwa będą m.in. prowadziły okresowe przeglądy techniczne i prewencyjne, umożliwiające wczesne wychwycenie zmian nie tylko w obiektach, ale i w otoczeniu.

Głównym celem Projektu jest wzmocnienie odporności na zagrożenia związane ze zmianami klimatu w nizinnych ekosystemach leśnych. Projekt obejmuje realizację zadań z zakresu zapobiegania powstawaniu lub minimalizacji negatywnych skutków zjawisk naturalnych w postaci: suszy i pożarów, niszczącego działania wód wezbraniowych, powodzi i podtopień, poprzez rozwój systemów małej retencji, zarówno zbiornikowej, jak i na terenach mokradłowych oraz realizację zadań z zakresu przeciwdziałania nadmiernej erozji. Projekt przyczynia się również do odbudowy cennych ekosystemów naturalnych, tym samym będzie miał pozytywny wpływ na ochronę różnorodności biologicznej. Celem uzupełniającym Projektu jest ocena skutków przyrodniczych, realizowana poprzez prowadzenie monitoringu porealizacyjnego wybranych zadań adaptacyjnych.

W celu zatrzymania wody na obszarach leśnych, Projekt zakłada tworzenie i odtwarzanie małych zbiorników wodnych, naturalnych terenów zalewowych, renaturyzację obszarów mokradłowych, spowolnienie odpływu wód ze zlewni i zatrzymanie wody w ściółce i glebie. Z drugiej strony Projekt nakierowany jest na ochronę przeciwerozyjną - zakłada zabezpieczenie lub przebudowę infrastruktury niedostosowanej do wód wezbraniowych oraz zabezpieczenie skarp, brzegów, osuwisk przed erozją wodną. Realizowane są w większości małe obiekty (budowle o prostej konstrukcji) np. rowy, przepusty, progi, zastawki, mnichy. W ramach Projektu realizowane będą działania ukierunkowane na przeciwdziałanie odwodnieniu siedlisk hydrogenicznych, mające wpływ na ograniczenie emisji gazów cieplarnianych przede wszystkim CO2. Nasadzenia i zakrzewienia przy zabudowie szlaków zrywkowych, dróg, zbiorników i cieków wodnych w przyszłości spowodują większą absorpcję z powietrza CO2, wykorzystywanego w procesie fotosyntezy. Nadleśnictwa mogą udostępniać część obiektów turystycznie, lokalizując w ich sąsiedztwie ścieżki przyrodniczo-edukacyjne, szlaki tematyczne, miejsca odpoczynku, co będzie działaniem promującym efekty Projektu.

Efektem realizacji Projektu będzie wzmocnienie mechanizmów adaptacji do zmian klimatu na terenach leśnych, poprawa kondycji siedlisk przyrodniczych, wzrost bioróżnorodności oraz wzrost retencjonowanej wody w przyrodzie. Według założeń Projektu, inwestycje przełożą się na wymierne efekty ekonomiczne dla PGL LP.

Na realizację wszystkich założeń Projektu składają się następujące wydatki: przygotowanie projektu, roboty budowlane, zarządzanie projektem (koszty związane z realizacją Projektu, koszty związane z wykorzystaniem systemów informatycznych oraz pozostałe wydatki, nadzór nad robotami), działania informacyjno-promocyjne, niezbędne opłaty i inne obciążenia, wydatki zw. z monitoringiem przyrodniczym zrealizowanych zadań adaptacyjnych. Wszystkie ww. koszty są finansowane przez PGL LP ze środków własnych.

W ramach założeń Projektu, Wnioskodawca realizuje na obszarze swojego działania inwestycję na którą składają się 54 zadania opisane w harmonogramie rzeczowo-finansowym przyjętym w Porozumieniu w sprawie współpracy przy realizacji Projektu zawartym 25 listopada 2016 r. pomiędzy PGL LP Dyrekcją Generalną Lasów Państwowych, a Wnioskodawcą.

Po zatwierdzeniu i zrefundowaniu przez NFOŚiGW wydatków kwalifikowanych, DGLP dokonuje zwrotu wydatków objętych wnioskiem o płatność w części poniesionej przez Nadleśnictwo. Nadleśnictwo zobowiązane jest do pokrycia wkładu własnego, który stanowi część wydatków kwalifikowanych niepodlegających refundacji. W przypadku braku środków na pokrycie wkładu własnego, może wystąpić również o dofinansowanie ze środków funduszu leśnego.

Zakres rzeczowo finansowy przedmiotowej inwestycji obejmuje następujące zadania: rewitalizację zbiorników wodnych na terenie leśnictwa G., budowę zbiornika retencyjnego na terenie leśnictwa G., budowę ziemnych zbiorników wodnych w leśnictwie E., G., Y., C., X., H., odbudowę zbiornika wodnego usytuowanego na bagnie na terenie leśnictwa X., odbudowę i rozbudowę oczek wodnych na terenie leśnictwa E., C., F., budowę zbiorników p. poż. z drogami dojazdowymi i placami manewrowymi w leśnictwie G., modernizację istniejącego zbiornika na terenie leśnictwa F., odbudowę zbiornika o kubaturze ok. 2700 m3, wykonanie zastawek ZDK na rowach w leśnictwie H., G., B., odbudowę istniejących zastawek o stałym piętrzeniu w leśnictwie C., odbudowę istniejących zastawek z regulowanym piętrzeniem w leśnictwie F., odbudowę istniejących przepustów w leśnictwie E. oraz C.

Główną przyczyną przystąpienia Nadleśnictwa do udziału w Projekcie był bardzo duży niedobór wód gruntowych i powierzchniowych występujący praktycznie na całym terenie leśnym nadleśnictwa. Wytypowanie inwestycji do realizacji odbyło się przez dokonanie szczegółowej analizy potrzeb w tym zakresie, zgłoszonych przez leśniczych i zweryfikowanych przez kierownictwo nadleśnictwa przy udziale inspektora nadzoru branży wodno-melioracyjnej. Lokalizacja obiektów w wytypowanych miejscach, pozwoli na zretencjonowanie odpowiedniej ilości wody, co będzie miało korzystny wpływ na drzewostany znajdujące się wokół projektowanej inwestycji. Wykonanie inwestycji przełoży się nie tylko na wzrost ilościowy produkowanego drewna, ale wpłynie też na jakość drewna jako surowca do sprzedaży. Zrównoważenie stosunków wodnych na przestrzeni lat poprzez budowę małej retencji na obszarach leśnych przyczyni się do ustabilizowania warunków wzrostowych dla drzew.

Budowa zbiorników retencyjnych oraz zastawek na rowach melioracyjnych spowoduje zwiększenie zasobów wód gruntowych na obszarze lokalizacji inwestycji. Zmniejszy się spływ wód, a w związku z tym ustabilizuje się ich poziom, zapewniając odpowiednie nawodnienie terenów gospodarczych, co będzie miało ogromny wpływ na zdolności przyrostowe drzew, tak na zwiększony i szybszy przyrost masy drzewnej, jak i zdrowotność drzewostanu. Tym samym produktywność drzewostanów wynikająca ze zwiększenia pojemności retencyjnej, przełoży się na efektywność prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna. Ponadto, wzmocnienie systemu retencjonowania wody na tym terenie ograniczy straty gospodarcze Nadleśnictwa związane z zamieraniem drzew. Poprzez podniesienie pojemności retencyjnej gruntu zmniejszy się wydzielanie posuszu, co spowoduje wzrost pozyskania surowca cennego takiego jak okleina czy sklejka, który pozyskuje się ze zdrowych drzew. Realizacja Projektu znacznie poprawi również warunki bytowania zwierzyny drobnej, zwierzyny grubej oraz ptactwa łownego. Przewiduje się zwiększenie (bądź co najmniej zachowanie) populacji zwierzyny, co tym samym wpłynie na zwiększenie przychodów Wnioskodawcy z gospodarki łowieckiej np. sprzedaży polowań komercyjnych, sprzedaży tusz zwierzyny. Bardzo istotnym skutkiem wykonania zadań Projektu będzie wykorzystywanie obiektów również do ochrony przeciwpożarowej obszarów leśnych Nadleśnictwa. Dzięki budowie i odbudowie zbiorników oraz oczek wodnych zwiększy się zaopatrzenie wodne do celów przeciwpożarowych kompleksu leśnego. Realizacja obiektów małej retencji na obszarach leśnych w znacznym stopniu ułatwi przewidywalność występowania okresowych podtopień oraz zminimalizuje ich negatywny wpływ na prowadzenie gospodarki leśnej polegającej na pozyskaniu i wywozie drewna z lasu.

Nadleśnictwo jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług Nadleśnictwo prowadzi sprzedaż produktów z gospodarki leśnej (głównie drewna, ale również sadzonek, nasion, choinek, zwierzyny), co stanowi główne źródło sprzedaży wykonywanej przez Nadleśnictwo. Ponadto Nadleśnictwo odpłatnie świadczy usługi opodatkowane podatkiem VAT, takie jak: organizacja polowań w ramach OHZ, dzierżawa gruntów, odpłatna służebność przesyłu, wynajem mieszkań, dzierżawa środków trwałych, udostępnianie gruntów. Nadleśnictwo w zakresie realizowanych zadań wykonuje również działalność inną niż gospodarcza, tj. wykonuje czynności, które są wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT (tzw. cele „statutowe”). Chodzi tutaj przykładowo o: zachowanie lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą, ochronę lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na zachowanie różnorodności przyrodniczej, zachowanie leśnych zasobów genetycznych, walory krajobrazowe, potrzeby nauki.

Nadleśnictwo wskazało, że w przypadku dokonywania zakupów towarów i usług związanych zarówno z działalnością gospodarczą jak również działalnością inną niż gospodarcza (statutową) odlicza podatek VAT zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Stosowany przez Nadleśnictwo sposób określenia proporcji odpowiada specyfice wykonywanej przez Nadleśnictwo działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Prewspółczynnik zdaniem Nadleśnictwa spełnia kryteria określone w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, tj. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy Nadleśnictwu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji inwestycji objętych Projektem w oparciu o ww. przepis, art. 86 ust. 2a ustawy.

Z powołanych powyżej przepisów ustawy o lasach wynika, że Nadleśnictwo prowadzi dwie różnego rodzaju działalności – opodatkowaną działalność gospodarczą i działalność mającą na celu realizację pozaprodukcyjnych funkcji lasu – które to działalności mają całkowicie odrębny, niezależny charakter. Są one bowiem wydzielone zarówno pod względem realizowanych zadań, jak i pod względem sposobu i zasad ich finansowania. Działalność gospodarcza Nadleśnictwa jest prowadzona na zasadach samodzielności finansowej, co oznacza, że Nadleśnictwo samo pokrywa swoje wydatki z osiąganych z tej działalności przychodów.

Jak wskazał Wnioskodawca – analiza ekonomiczna założeń Projektu wskazuje na wymierne korzyści finansowe, które PGL LP (w tym Nadleśnictwo), może osiągnąć w obszarze wzrostu ochronnej funkcji lasu oraz wynikające z ograniczenia strat wywołanych suszą, pożarami, powodziami. Według założeń Projektu inwestycje przełożą się na wymierne efekty ekonomiczne dla PGL LP. Ponadto wykonanie inwestycji przełoży się nie tylko na wzrost ilościowy produkowanego drewna, ale wpłynie też na jakość drewna jako surowca do sprzedaży. W konsekwencji, wydatki poczynione przez Wnioskodawcę na realizację inwestycji objętych Projektem, przełożą się pośrednio między innymi na wzrost przychodów z gospodarki leśnej w zakresie produkcji i sprzedaży drewna.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż związkiem, jaki istnieje pomiędzy działalnością opodatkowaną a związaną z realizowaną inwestycją jest fakt, że prowadzi je ta sama jednostka organizacyjna Lasów Państwowych, tj. Nadleśnictwo. Sam zaś fakt, że ten sam podmiot prowadzi działalność statutową i wykonuje opodatkowaną działalność gospodarczą, nie jest wystarczający do stwierdzenia, że istnieje związek pomiędzy działalnością statutową a działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Niemniej jednak, na tle przedmiotowej sprawy należy podkreślić, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednocześnie prawo do odliczenia podatku naliczonego nie jest przywilejem podatkowym, ale elementem konstrukcyjnym podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że Nadleśnictwu – w świetle powołanego art. 86 ust. 1 ustawy – nie przysługuje pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w odniesieniu do towarów i usług nabytych w ramach realizacji inwestycji objętych Projektem, ponieważ realizowane zadanie nie służy wyłącznie i w bezpośredni sposób czynnościom opodatkowanym. Jak wynika z opisu sprawy, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług Wnioskodawca prowadzi sprzedaż produktów z gospodarki leśnej, ponadto odpłatnie świadczy również usługi opodatkowane podatkiem VAT. Nadleśnictwo w zakresie realizowanych zadań wykonuje również działalność inną niż gospodarcza, tj. wykonuje czynności, które są wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT (tzw. cele „statutowe”).

W związku z powyższym, Nadleśnictwu przysługuje stosowne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z czynnościami opodatkowanymi (na warunkach wskazanych w art. 86 ust. 1 ustawy), z uwzględnieniem przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, o ile nie wystąpiły okoliczności wymienione w art. 88 ustawy. Tym samym, prawo do odliczenia determinowane jest „sposobem określenia proporcji”, co wymaga uwzględnienia również postanowień powołanych przepisów art. 86 ust. 2b i nast. ustawy.

Zatem, w przypadku wydatków wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe – Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu pn. „Kompleksowy projekt adaptacji lasów i leśnictwa do zmian klimatu – mała retencja oraz przeciwdziałanie erozji wodnej na terenach nizinnych”, z uwzględnieniem sposobu określenia proporcji, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za **prawidłowe.**

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie podnoszone w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy tylko Wnioskodawcy, nie wywołuje skutków prawnych dla innych nadleśnictw.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.