Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.230.2018.3.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-29
Teza: uwzględnienie w zeznaniu rocznym Banku Dzielonego przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielaną do momentu podziału przez wydzielenie
Słowa kluczowe: akcja; banki; koszt-koszty uzyskania przychodów; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; spółki-podział spółki przez wydzielenie; sukcesja
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [OP][WIS] Ustawa Ordynacja podatkowa-Dział III-Rozdział 14-art. 93c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 maja 2018 r. (data wpływu 29 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2018 r. (data nadania 9 lipca 2018 r., data wpływu 10 lipca 2018 r.) na wezwanie z dnia 6 lipca 2018 r. Nr 0114-KDIP2-2.4010.230.2018.1.AG (data nadania 6 lipca 2018 r., data odbioru 9 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uwzględnienia w zeznaniu rocznym Banku Dzielonego przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielaną do momentu podziału przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uwzględnienia w zeznaniu rocznym Banku Dzielonego przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością wydzielaną w roku, w którym nastąpił podział przez wydzielenie.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. S.A.;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. S.A.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Bank Dzielony jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”) od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Bank Dzielony jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) oraz bankiem krajowym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1876 ze zm.; dalej: „Prawo bankowe”).

Bank Dzielony jest podmiotem należącym do grupy kapitałowej Y., jedynym akcjonariuszem Banku Dzielonego jest Y. z siedzibą w Austrii (dalej: „ Y.”).

Bank Przejmujący jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlega (i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie podlegać) w Rzeczypospolitej Polskiej obowiązkowi podatkowemu w CIT od całości dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Bank Przejmujący jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT oraz bankiem krajowym w rozumieniu przepisów Prawa bankowego.

Bank Przejmujący jest podmiotem należącym do grupy kapitałowej Z. z siedzibą we Francji posiada łącznie (bezpośrednio lub pośrednio) 88,33% akcji Banku Przejmującego.

Akcje Banku Przejmującego są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym prowadzonym przez Giełdę Papierów Wartościowych w Warszawie S.A.

Planowane jest dokonanie podziału Banku Dzielonego w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (j.t. Dz.U. z 2017 r. poz. 1577 ze zm.; dalej: „Kodeks spółek handlowych”) przez przeniesienie części majątku Banku Dzielonego (dalej: „Część Wydzielona”) na Bank Przejmujący (podział przez wydzielenie; dalej: „Podział”). Po Podziale w Banku Dzielonym pozostanie część jego majątku, która nie zostanie przeniesiona w wyniku Podziału na Bank Przejmujący (dalej: „Część Pozostająca”).

Zarówno Część Wydzielona, jak i Część Pozostająca, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu:

*   art. 4a pkt 4 ustawy o CIT; oraz

*   art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, ze zm.; dalej: „ustawa o VAT”).

Kwalifikacja Części Wydzielonej oraz Części Pozostającej jako ZCP na gruncie ww. przepisów prawa podatkowego jest przedmiotem odrębnego wspólnego wniosku Wnioskodawców o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego (przy czym, w zakresie podatku VAT, przedmiotem zapytania jest kwalifikacja jako ZCP jedynie Części Wydzielonej). W związku z tym, powyższa kwestia nie jest przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 530 § 2 zdanie trzecie Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia). W przypadku planowanego Podziału, będzie to dzień wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Banku Przejmującego (dalej: „Dzień Podziału”). W Dniu Podziału składniki majątku Banku Dzielonego, składające się na Część Wydzieloną i określone w planie Podziału, sporządzonym zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych, zostaną z mocy prawa przeniesione z Banku Dzielonego na Bank Przejmujący.

Bank Dzielony wpłaca i do Dnia Podziału będzie wpłacał zaliczki miesięczne na poczet CIT w uproszczonej formie, o której mowa w art. 25 ust. 6 ustawy o CIT.

Bank Dzielony skorzysta z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2017 r. poz. 2342 ze zm.; dalej: „ustawa o rachunkowości”) i w związku z Podziałem nie będzie zamykać ksiąg rachunkowych.

Po Podziale planowana jest również procedura połączenia transgranicznego spółek, na skutek której Bank Dzielony (jako spółka przejmowana) połączy się w całości z Y. (jako spółką przejmującą) poprzez przejęcie, które przyjmie postać połączenia transgranicznego uregulowanego w art. 5161\-51618 Kodeksu spółek handlowych, które są implementacją Dyrektywy 2005/56/WE z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych.

Z dniem Połączenia Y. wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki Banku Dzielonego w zakresie wskazanym w art. 494 Kodeksu spółek handlowych, który jako główny skutek połączenia spółek, wskazuje zasadę sukcesji generalnej, ustanawiając spółkę przejmującą następcą prawnym spółki przejmowanej. Y. będzie wykorzystywał składniki Banku Dzielonego po Podziale w toku prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w formie oddziału, który będzie stanowił stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

Planowane jest również, że po Podziale Akcje Podziałowe objęte przez Y. w Banku Przejmującym zostaną odpłatnie zbyte przez Y. na rzecz Z. lub na rzecz innego akcjonariusza Banku Przejmującego lub na rzecz innego podmiotu z grupy kapitałowej Z. lub innego akcjonariusza Banku Przejmującego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przy ustalaniu dochodu osiągniętego w roku podatkowym obejmującym Dzień Podziału (dalej: „Rok Podziału”), to Bank Dzielony (a nie Bank Przejmujący) powinien uwzględnić:

1.  przychody osiągnięte przez Bank Dzielony w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Bank Dzielony z wykorzystaniem Części Wydzielonej,
2.  koszty uzyskania przychodów potrącalne (tzn. takie, co do których zaistniała możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT) w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Bank Dzielony z wykorzystaniem Części Wydzielonej,

\- a w konsekwencji to Bank Dzielony (a nie Bank Przejmujący) powinien ująć wskazane powyżej przychody i koszty uzyskania przychodów, jak również wszystkie zaliczki miesięczne na poczet CIT wpłacone przez Bank Dzielony w Roku Podziału, w sporządzanym przez siebie zeznaniu o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w Roku Podziału?

Stanowisko Zainteresowanych.

W okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, przy ustalaniu dochodu osiągniętego w Roku Podziału, to Bank Dzielony (a nie Bank Przejmujący) powinien uwzględnić:

1.  przychody osiągnięte przez Bank Dzielony w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Bank Dzielony z wykorzystaniem Części Wydzielonej,
2.  koszty uzyskania przychodów potrącalne (tzn. takie, co do których zaistniała możliwość ich zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT) w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Bank Dzielony z wykorzystaniem Części Wydzielonej,

\- a w konsekwencji to Bank Dzielony (a nie Bank Przejmujący) powinien ująć wskazane powyżej przychody i koszty uzyskania przychodów, jak również wszystkie zaliczki miesięczne na poczet CIT wpłacone przez Bank Dzielony w Roku Podziału, w sporządzanym przez siebie zeznaniu o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w Roku Podziału.

Przepisy prawne dotyczące podziału przez wydzielenie

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejąca spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części jej majątku na inną, już istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę.

Stosownie do art. 530 § 2 zdanie trzecie Kodeksu spółek handlowych, w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej (w tym przypadku: Banku Dzielonego) na istniejącą spółkę (w tym przypadku: Bank Przejmujący), wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia; w tym przypadku: Dzień Podziału).

Natomiast przepis art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych przewiduje, że spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału. Przepis ten ustanawia zasadę sukcesji uniwersalnej (częściowej), w zakresie praw i obowiązków cywilnoprawnych, składników majątku spółki dzielonej przypisanych w planie podziału określonej spółce przejmującej lub spółce nowo zawiązanej. Określa również moment wstąpienia spółki przejmującej lub nowo zawiązanej w prawa i obowiązki spółki dzielonej wskazując, że następuje to z dniem podziału (tzn. z dniem wykreślenia spółki dzielonej z rejestru) lub, odpowiednio, z dniem wydzielenia (tzn. z dniem wpisu do rejestru spółki nowo zawiązanej bądź z dniem podwyższenia kapitału zakładowego istniejącej spółki przejmującej – w przypadku podziału przez wydzielenie). Oznacza to, że spółka przejmująca wstępuje w prawa i obowiązki cywilnoprawne spółki dzielonej w chwili podziału (dokonania odpowiedniego wpisu do rejestru).

Na gruncie prawa podatkowego przejście praw i obowiązków podatkowych w przypadku podziału przez wydzielenie reguluje art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Powyższy przepis stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej). Opisane w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej zasady przejścia praw i obowiązków noszą nazwę podatkowej sukcesji uniwersalnej częściowej.

Należy zwrócić uwagę, iż w przepisach Ordynacji podatkowej nie została zawarta definicja terminu „zorganizowana część przedsiębiorstwa”. Biorąc to pod uwagę, w ocenie Wnioskodawców, ustalenie znaczenia tego terminu na gruncie Ordynacji podatkowej powinno nastąpić z uwzględnieniem wniosków płynących z wykładni systemowej zewnętrznej, tzn. z uwzględnieniem przepisów prawa podatkowego innych niż Ordynacja podatkowa.

Zakres pojęcia ZCP został wskazany w przepisach trzech ustaw podatkowych: ustawy o CIT (w art. 4a pkt 4), ustawy o PIT (w art. 5a pkt 4) oraz ustawy o VAT (w art. 2 pkt 27e), przy czym posługują się one jednakową definicją legalną tego terminu. Zgodnie z ww. przepisami, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Część Wydzielona, jak i Część Pozostająca, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu ww. przepisów. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawców, powinny być one uznane za zorganizowane części przedsiębiorstwa również w rozumieniu art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej. Co za tym idzie, należy uznać, że wyrażona w art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej zasada sukcesji uniwersalnej będzie miała zastosowanie do planowanego Podziału z udziałem Banku Dzielonego i Banku Przejmującego, co oznacza, że Bank Przejmujący wstąpi z Dniem Podziału we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Banku Dzielonego pozostające w związku z przydzielonymi Bankowi Przejmującemu, w planie Podziału, składnikami majątku Banku Dzielonego.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 pkt 5 oraz ust. 3a ustawy o rachunkowości, księgi zamyka się na dzień poprzedzający dzień podziału, jeżeli w wyniku podziału powstaje nowa jednostka, jednakże można nie zamykać ksiąg rachunkowych, jeżeli podział jednostki następuje przez wydzielenie. Tym samym, biorąc pod uwagę brzmienie art. 8 ustawy o CIT, a w szczególności ust. 6 wskazanego przepisu, możliwa jest sytuacja, w której podział przez wydzielenie nie skutkuje zakończeniem roku podatkowego spółki dzielonej, w szczególności jeśli w wyniku podziału nie powstaje nowa jednostka. Planowane jest, aby w związku z Podziałem, Bank Dzielony nie zamykał swoich ksiąg rachunkowych. W związku z powyższym, w wyniku Podziału nie dojdzie do zakończenia roku podatkowego Banku Dzielonego.

Rozliczenie przychodów i kosztów uzyskania przychodów

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b ustawy o CIT, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku banków przychody z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a i f ustawy o CIT, zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3 i 4 oraz art. 14 ustawy o CIT, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ponadto, na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

W myśl art. 15 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4b i 4c ustawy o CIT.

Stosownie do art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo złożenia zeznania nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego – są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast art. 15 ust. 4c ustawy o CIT stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, w myśl art. 15 ust. 4c (winno być art. 15 ust. 4e – przyp. organu) ustawy o CIT, z zastrzeżeniem art. 15 ust. 4a i 4f-4h ustawy o CIT, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „praw i obowiązków podatkowych związanych ze składnikami majątku”, będących przedmiotem sukcesji na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej. Sukcesji podlegają te prawa i obowiązki podatkowe, które choć mogą wynikać ze zdarzeń mających miejsce przed podziałem, to jednak nie uległy konkretyzacji przed dniem wydzielenia. A zatem, w ocenie Wnioskodawców, kluczowe znaczenie ma okoliczność, czy dane prawo lub obowiązek zarówno powstało, jak i zostało skonkretyzowane przed dniem wydzielenia, czy też nie.

Powyższy wniosek znajduje uzasadnienie w wykładni językowej art. 93c Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym sukcesji podatkowej podlegają prawa i obowiązki „pozostające” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku. Należy bowiem zwrócić uwagę na fakt, że w analizowanym przepisie ustawodawca posłużył się czasem teraźniejszym. W konsekwencji, uzasadnione jest przyjęcie stanowiska, że w przypadku podziału przez wydzielenie, przedmiotem sukcesji będą wyłącznie nieskonkretyzowane prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, które na dzień wydzielenia „pozostają” w związku z przydzielonymi spółce przejmującej składnikami majątku.

W praktyce oznaczać to będzie, że jeżeli dane prawo bądź obowiązek podatkowy powstało przed dniem wydzielenia (tzn. zgodnie z przepisami prawa podatkowego może albo powinno zostać uwzględnione w rachunku podatkowym przed dniem wydzielenia), realizacja tego prawa lub obowiązku powinna przypadać spółce dzielonej. W konsekwencji, tego rodzaju prawa i obowiązki podatkowe na dzień wydzielenia nie powinny być uznawane za „pozostające” w związku z wydzielaną częścią.

Z kolei w przypadku, gdy dane prawo bądź obowiązek powstało po dniu wydzielenia (tj. „pozostaje” w dniu wydzielenia w związku ze składnikami majątku podlegającymi wydzieleniu), rozliczenia podatkowe z nim związane powinny dotyczyć wyłącznie podmiotu przejmującego.

Zaprezentowana powyżej wykładnia art. 93c Ordynacji podatkowej, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów, przykładowo:

*   w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia 2017 r. sygn. 1462-IPPB5.4510.85.2017.1.JF,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 lutego 2017 r. sygn. 0461-ITPB3.4510.749.2016.1.DK,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 lipca 2016 r. sygn. ILPB3/4510-1-202/16-7/EK,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 25 listopada 2015 r., sygn. ILPB3/4510-1-387/15-4/EK,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 maja 2015 r., sygn. IBPBI/2/4510-244/15/MO,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 marca 2014 r., sygn. IBPBI/2/423-1676/13/PC,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2013 r., sygn. ILPB3/423-416/12-3/EK,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2013 r., sygn. ILPB3/423-420/12-2/JG.

W świetle powyższych interpretacji indywidualnych, w przypadku zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku, przewidziana w art. 93c Ordynacji podatkowej zasada sukcesji uniwersalnej częściowej w odniesieniu do praw i obowiązków podatkowych powinna być rozumiana przede wszystkim jako skutkująca koniecznością kontynuacji przez Bank Przejmujący – po Dniu Podziału – rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez Bank Dzielony. Oznacza to, że przedmiotem sukcesji będzie – przykładowo – stosowana przez Wnioskodawcę metoda amortyzacji podatkowej w stosunku do przejmowanych przez Bank Przejmujący składników majątku Banku Dzielonego. Natomiast, jak zostało wyżej wskazane przez Wnioskodawców, przedmiotem sukcesji, na gruncie art. 93c Ordynacji podatkowej, nie będzie obowiązek rozpoznania w rachunku podatkowym przychodów osiągniętych przez Bank Dzielony przed Dniem Podziału oraz uprawnienie do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tych kosztów, które zgodnie z przepisami ustawy o CIT są potrącalne (tzn. mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów) w okresie przed Dniem Podziału – to znaczy praw i obowiązków, które skonkretyzowały się w okresie przed Dniem Podziału na gruncie rozliczeń podatkowych.

W konsekwencji, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że:

1.  wszystkie przychody osiągnięte przez Bank Dzielony w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, w tym przychody związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Bank Dzielony z wykorzystaniem Części Wydzielonej, oraz
2.  wszystkie koszty uzyskania przychodów Banku Dzielonego potrącalne w okresie od początku Roku Podziału do Dnia Podziału, w tym koszty uzyskania przychodów związane z działalnością prowadzoną w tym okresie przez Bank Dzielony z wykorzystaniem Części Wydzielonej

\- powinny zostać uwzględnione przez Bank Dzielony przy ustalaniu jego dochodu osiągniętego w Roku Podziału. Obowiązek oraz, odpowiednio, uprawnienie do rozpoznania tych przychodów i kosztów w rachunku podatkowym skonkretyzuje się bowiem przed Dniem Podziału. Tym samym, zdaniem Wnioskodawców, w wyniku Podziału obowiązek do rozpoznania wskazanych powyżej przychodów oraz uprawnienie do rozpoznania wskazanych powyżej kosztów uzyskania przychodów nie przejdzie, w ramach sukcesji podatkowej uregulowanej w art. 93c Ordynacji podatkowej, na Bank Przejmujący.

W konsekwencji, przedmiotowe przychody i koszty powinny zostać ujęte przez Bank Dzielony w jego zeznaniu rocznym za Rok Podziału.

Jednocześnie należy stwierdzić, że w wyniku Podziału, przychody osiągnięte oraz koszty uzyskania przychodów potrącalne po Dniu Podziału, związane z Częścią Wydzieloną, nie będą dłużej ujmowane w rachunku podatkowym przez Bank Dzielony. Rozliczenie tych przychodów i kosztów uzyskania przychodów przypadnie Bankowi Przejmującemu.

Natomiast co do zaliczek uproszczonych na poczet CIT, wpłacanych przez Bank Dzielony w Roku Podziału, to w pierwszej kolejności należy zdaniem Wnioskodawców podkreślić, że nie można czynić rozróżnienia pomiędzy zaliczkami wpłaconymi przez Bank Dzielony przed oraz po Dniu Podziału. Zaliczki uiszczane przez Bank Dzielony nie są powiązane z konkretnymi składnikami majątku Banku Dzielonego, lecz z całokształtem jego działalności gospodarczej, w związku z czym nie istnieje możliwość przypisania ich (w całości lub w części) do jakiejkolwiek części składników majątku Banku Dzielonego. Dlatego też, w ocenie Wnioskodawców, Bank Dzielony powinien w zeznaniu rocznym za Rok Podziału wykazać w całości wszystkie zaliczki miesięczne zapłacone w tym roku podatkowym, również te zapłacone przed Dniem Podziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawców w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.