Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-527/14/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-04
Teza: Czy wydatki poniesione przez Spółkę w związku z ustanowieniem poręczenia oraz gwarancji powinny stanowić pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d w związku z ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w dacie ujęcia jako koszt w księgach rachunkowych Spółki?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; banki; budowa; elektrownia-elektrownia wiatrowa; gwarancje; koszt-koszty uzyskania przychodów; usługi; wartość-wartość początkowa; wydatek; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 31 października 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z ustanowieniem poręczenia oraz gwarancji - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez Spółkę w związku z ustanowieniem Poręczenia oraz Gwarancji.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca – spółka akcyjna (dalej: Wnioskodawca, Spółka) z siedzibą w X jest spółką celową, powołaną do przygotowania i zrealizowania projektu inwestycyjnego w postaci budowy terminalu skroplonego gazu ziemnego XXX w X (dalej: Terminal lub Inwestycja). Po ukończeniu Inwestycji Spółka zamierza rozpocząć działalność operacyjną, polegającą na eksploatacji Terminalu poprzez regazyfikację skroplonego gazu ziemnego.

W toku prowadzonych prac inwestycyjnych Wnioskodawca stworzy infrastrukturę techniczną terminalu, składającą się z szeregu środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, służącą wskazanej powyżej przyszłej działalności operacyjnej Spółki.

Zgodnie z przyjętymi założeniami biznesowymi, Spółka nie będzie prowadziła działalności operacyjnej do czasu zakończenia inwestycji i oddania terminalu do eksploatacji. Jednak w obecnej chwili Spółka wykazuje nieznaczne (w relacji do skali projektu inwestycyjnego) przychody ze sprzedaży np.: zbędnych środków trwałych, czy materiałów inwestycyjnych lub też drobnych usług.

Realizacja Inwestycji została częściowo sfinansowana ze środków własnych Spółki zgromadzonych na kapitale zakładowym a częściowo z dofinansowania, jakie Spółka otrzymała z środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko (dalej: POIŚ) oraz na podstawie Decyzji Komisji Europejskiej (dalej: Decyzja KE) w ramach Europejskiego programu energetycznego na rzecz naprawy gospodarczej (ang. European Energy Programme for Recovery, tzw. „Recovery Plan").

Zgodnie z zawartą umową o dofinansowanie oraz Decyzją KE, warunkiem otrzymania przez Spółkę zaliczki z tytułu dofinansowania POIŚ środków pomocowych na podstawie Decyzji KE jest przedstawienie zabezpieczenia zwrotu zaliczek.

W związku z tym, iż Spółka nie posiadała aktywów pozwalających na odpowiednie zabezpieczenie prawidłowego wykonania umowy o dofinansowanie oraz spełnienia wymogu wynikającego z Decyzji KE, Spółka zwróciła się do \`(...)\` S.A. - swojej spółki dominującej (dalej: Spółka Dominująca) o udzielenie poręczenia (dalej: Poręczenie) na potrzeby dofinansowania POIŚ wystawionego na rzecz Instytutu \`(...)\` (dalej: Instytucja Wdrażająca) oraz gwarancji (dalej: Gwarancja) wystawionej na rzecz Komisji Europejskiej na potrzeby wykonania Decyzji KE. Udzielenie Poręczenia na rzecz Instytucji Wdrażającej miało na celu zagwarantowanie rozliczenia zaliczki wypłacanej Spółce zgodnie z zawartą z Instytucją Wdrażającą umową o dofinansowanie.

Podobnie Gwarancji udzielono w celu zagwarantowania terminowych płatności zobowiązań pieniężnych Spółki, wynikających z Decyzji KE, związanych z otrzymaną na podstawie tejże Decyzji KE zaliczką.

Otrzymana przez Spółkę dotacja w ramach POIŚ dotyczy kosztów robót budowlanych, dostaw związanych z robotami budowlanymi, nadzoru nad robotami budowlanymi, asysty technicznej po oddaniu Terminalu do użytkowania oraz kosztów informacji i promocji. Przy tym koszty asysty technicznej, z uwagi na okres, w którym będą występować, nie będą mogły być finansowane z otrzymanej zaliczki, ale zostaną rozliczone w płatności końcowej. Zaliczka otrzymana w ramach Decyzji KE dotyczy wyłącznie z kosztów robót budowlanych i dostaw związanych z tymi robotami.

W związku z otrzymaniem od Spółki Dominującej Poręczenia i Gwarancji Spółka ponosi następujące koszty:

1.  koszty prowizji gwarancyjnej za każdy rozpoczęty trzymiesięczny okres ważności Gwarancji (w okresie od udzielenia Gwarancji do upływu jej okresu ważności),
2.  koszty prowizji z tytułu udzielenia Poręczenia za każdy rozpoczęty trzymiesięczny okres ważności Poręczenia (w okresie od udzielenia Poręczenia do dnia upływu terminu jego ważności).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione przez Spółkę w związku z ustanowieniem poręczenia oraz gwarancji powinny stanowić pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d w związku z ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w dacie ujęcia jako koszt w księgach rachunkowych Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe wydatki warunkują uzyskiwanie przez Spółkę przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej, jaką będzie eksploatacja Terminalu po zakończeniu jego budowy, dlatego w ocenie Spółki stanowią koszty uzyskania przychodu w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Wydatków tych jednak nie można powiązać z konkretnym przychodem osiągniętym w konkretnym roku podatkowym, dlatego też stanowią one koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których moment potrącenia został uregulowany w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT.

Stosownie do tego przepisu, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, co do zasady są potrącalne w dacie ich poniesienia. Niemniej, jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Gwarancja i Poręczenie są płatne w terminach 3 miesięcznych, nieprzekraczających roku podatkowego. Z tego względu, zdaniem Wnioskodawcy wydatki poniesione przez Spółkę związane z uzyskaniem Poręczenia i Gwarancji, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy, powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (jako koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami dotyczącymi okresu przekraczającego rok podatkowy) w momencie poniesienia.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W opinii Wnioskodawcy, za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień, na który uwzględniono koszt w księgach rachunkowych. Z brzmienia przepisu art. 15 ust 4e ustawy o CIT wynika, że ustawodawca uzależnia moment w którym wydatek staje się kosztem uzyskania przychodów od momentu ujęcia go w księgach zgodnie z zasadami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2013 r., poz. 330, ze zm.). Zaznaczyć przy tym należy, że nie chodzi o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego „ujęcie jako kosztu", tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt przy zachowaniu zasad rachunkowości:

*   współmierności przychodów i kosztów (art. 6 ustawy o rachunkowości),
*   istotności (art. 8 ust 1 ustawy o rachunkowości) oraz
*   ostrożności (art. 7 ustawy o rachunkowości).

Dzień, na który ujęto koszt w księgach, to dzień, w którym w księgach pojawił się koszt na koncie kosztowym. W ocenie Wnioskodawcy, powyższe wskazuje, że ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, jak np.:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 października 2012 r. znak IPPB5/423-646/12-3/RS,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 października 2012 r., znak IPPB3/423-527/12-4/ KK,
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 sierpnia 2012 r., znak IBPBI/2/423-780/12/JD.

Stanowisko takie zostało potwierdzone również w wyroku NSA z 27 września 2012 r. sygn. akt II FSK 253/11.

Powyższe podejście przyjął również m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lutego 2013 r. (znak IBPBI/2/423-1547/12/MS), w której organ uznaje, iż: koszty związane z zabezpieczeniem źródeł finansowania inwestycji (\`(...)\`) są to koszty funkcjonowania podatnika, których poniesienie jest związane z prowadzeniem działalności i jako koszty pośrednie winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. Ad i 4e updop (ponieważ wydatki te nie posiadają ścisłego, bezpośredniego związku z wytworzeniem środków trwałych powstających w ramach realizowanego projektu inwestycyjnego". Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2014 r. (znak: IPPB3/423-920/13-2/MC). Równocześnie, na podkreślenie zasługuje fakt, że Spółka uzyskała interpretację indywidualną (znak \`(...)\`), w której organ podatkowy potwierdził, że wydatki związane z uzyskaniem finansowania z Unii Europejskiej oraz innych źródeł stanowią koszty pośrednie, do których zastosowanie ma art. 15 ust 4d ustawy o CIT. Organ wskazał również, że wydatki takie będą mogły być rozliczane zgodnie z polityką rachunkowości Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy, charakter wydatków związanych z nabyciem gwarancji i poręczenia jest zbliżony do wydatków objętych omawianą interpretacją. Tym samym, traktowanie dla celów podatkowych wydatków związanych z Poręczeniem i Gwarancją powinno być analogiczne (jako koszty pośrednie, ujmowane jako koszt uzyskania przychodu zgodnie z podejściem rachunkowym).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Spółka powzięła wątpliwość, czy wydatki poniesione przez Spółkę w związku z ustanowieniem Poręczenia oraz Gwarancji powinny stanowić pośrednie koszty uzyskania przychodów Spółki w momencie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d w zw. z ust. 4e ustawy, tj. w dacie ujęcia jako koszt w księgach rachunkowych Spółki.

W kwestii dotyczącej kosztów uzyskania przychodów należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo – skutkowym z osiąganymi przychodami, bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów.

Ponadto, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Istnieje pewna grupa wydatków, co do których ustawodawca przewiduje rozkładanie ich w czasie w postaci odpisów amortyzacyjnych- są to środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (art. 15 ust. 6 ustawy).

Aby prawidłowo ustalić podstawę odpisów amortyzacyjnych konieczne jest właściwe ustalenie wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

W myśl art. 16g ust. 4 tej ustawy za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Co prawda katalog kosztów składających się na „koszt wytworzenia” poprzez użycie sformułowania „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” jest katalogiem otwartym, co oznacza, że mogą do niego wchodzić inne, nie wymienione wprost w tym przepisie koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego środka trwałego, podobnie jak otwarte jest pojęcie „wykorzystanych usług obcych”. Nie oznacza to jednak, że do kosztów związanych z wytworzeniem w rozumieniu art. 16g ust. 4 ustawy zaliczać można wszystkie koszty pozostające w jakimkolwiek związku przyczynowym ze skutkiem w postaci wytworzenia we własnym zakresie środka trwałego.

Z treści tego przepisu wynika, że do wartości początkowej wytworzonych środków trwałych zalicza się tylko wydatki ściśle związane z ich wytworzeniem. Jednocześnie ustawodawca wprost wyłączył pewne grupy kosztów, takie jak: koszty ogólne zarządu, koszty sprzedaży oraz pozostałe koszty operacyjne i koszty operacji finansowych, w szczególności odsetki od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania, jako nie mające bezpośredniego związku z wytworzeniem środka trwałego i tym samym nie podwyższające jego wartości początkowej dla potrzeb amortyzacji.

Ze stanu faktycznego wynika, że przedstawienie zabezpieczenia zwrotu zaliczek było warunkiem uruchomienia przyznanych środków pochodzących z dotacji. Tym samym poniesione z tego tytułu wydatki nie mają wpływu na wytworzenie środka trwałego, lecz są związane z pozyskaniem środków na jego wytworzenie. Mając na uwadze powyższe, uznać należy, że ww. wydatki nie powinny być rozliczane poprzez odpisy amortyzacyjne. Zasadnym jest natomiast, aby wydatki te zakwalifikować do kosztów pośrednich, związanych ogólnie z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Do kosztów wytworzenia środka trwałego, co do zasady, zaliczyć należy wszystkie wydatki związane z konkretnym procesem inwestycyjnym ponoszone na wszystkich etapach jego realizacji, tj. począwszy od przygotowania inwestycji aż do oddania jej do używania. W zakresie tym nie mieszczą się jednakże koszty związane z zabezpieczeniem warunku otrzymania dotacji, gdyż nie wpływają one na wytworzenie środka trwałego nie dają się zaliczyć do kosztu wytworzenia. Tym samym wydatki te stanowią - jak już wskazano powyżej - koszty związane z zabezpieczeniem źródeł finansowania inwestycji (w istocie - jak wskazano we wniosku - są niezbędne dla pozyskania środków finansowych). W ocenie tut. organu są to koszty funkcjonowania podatnika, których poniesienie jest związane z prowadzeniem działalności i jako koszty pośrednie winny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e cyt. ustawy (ponieważ wydatki te nie posiadają ścisłego, bezpośredniego związku z wytworzeniem środków trwałych powstających w ramach realizowanego projektu inwestycyjnego).

Rozwiązania prawne dotyczące potrącalności kosztów w czasie, pozwalają wyróżnić:

*   koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu,
*   koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodem.

Aby określić, czy dany koszt jest bezpośrednio związany z przychodem, należy rozstrzygnąć, czy istnieje możliwość powiązania tego wydatku z przychodem osiągniętym w roku podatkowym. Przy ocenie tej, decydującym nie jest moment dokonania tegoż wydatku, a właśnie moment osiągnięcia przychodu. Gdy związek między poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem jest wyraźny, koszt taki jest kosztem bezpośrednio związanym z tym właśnie przychodem. Podatnik chcąc prawidłowo przyporządkować wydatki do kosztów danego okresu powinien zatem mieć na uwadze, czy ma do czynienia z kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, bądź też z innymi kosztami niż bezpośrednio związanymi z przychodami. Powyższy podział jest istotny z punktu widzenia momentu obciążenia kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, w celu ustalenia momentu potrącalności wydatków należy prawidłowo określić ich charakter, tj. czy stanowią one koszty bezpośrednio związane z uzyskiwanym przychodem, czy też koszty pośrednie.

Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (koszty pośrednie) - w myśl art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zdanie drugie powyższego przepisu wskazuje, że koszty podlegają proporcjonalnemu rozliczaniu w czasie, jeśli są spełnione łącznie następujące warunki:

*   dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy,
*   nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów (art. 15 ust. 4e ww. ustawy).

Dniem poniesienia kosztu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach, co oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330, ze zm.). Art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który wyraźnie wskazuje, że księgi rachunkowe prowadzone zgodnie z ustawą o rachunkowości powinny zapewnić określenie wysokości dochodu do opodatkowania (straty) i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Koszt podatkowy powstaje zatem w dniu faktycznego zaksięgowania kosztu w księgach rachunkowych, a nie w dniu przeprowadzenia operacji gospodarczej, np. w dniu wystawienia faktury.

Wydatki poniesione przez Spółkę w związku z ustanowieniem poręczenia oraz gwarancji będą stanowić koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie) w rozumieniu art. 15 ust. 4d cyt. ustawy - w dacie ujęcia jako koszt w księgach rachunkowych Spółki. W świetle powyższego stanowisko Spółki jest prawidłowe.

Organ wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego. Dokonując interpretacji indywidualnej Organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji). Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. W aspekcie art. 199a § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, wskazać należy, że organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej.

Rozpatrzenie, czy zachodzą przesłanki wynikające z art. 199a § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa leży w gestii postępowania w tym zakresie. To organy podatkowe mają prawo do samodzielnego dokonywania oceny zawartych umów pod kątem zgodności z przepisami podatkowymi oraz rzeczywistych zamiarów stron umowy, czy też określenia skutków pewnych stanów faktycznych.

Organy dokonując oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, ustalają rzeczywistą treść oświadczenia woli. W związku z powyższym organy mają obowiązek badania, czy dyspozycyjny charakter umów cywilnoprawnych nie jest wykorzystywany przez strony do uchylenia się od obowiązku podatkowego albo zaniżenia zobowiązania podatkowego.

W odniesieniu do powołanych we wniosku indywidualnych interpretacji prawa podatkowego, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 roku - Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z późn. zm.) źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. W toku wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego każdą sprawę organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Natomiast w zakresie przywołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia sądu administracyjnego, należy zauważyć, nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 1270, z późn. zm.), który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.