Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9/033/318/KZU/2011/PK-1660
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2012-07-09
Teza: skutki podatkowe wniesienia posiadanych udziałów oraz akcji w spółce kapitałowej do spółki osobowej
Słowa kluczowe: akcja; aport; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; udział; wkład-wkłady niepieniężne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749), Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 06 czerwca 2008 r., nr IPPB1/415-506/08-2/MO wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2008 r. (data wpływu 28 kwietnia 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia posiadanych udziałów oraz akcji w spółce kapitałowej do spółki osobowej, **jest prawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawy, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 06 czerwca 2008 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych posiadanych udziałów oraz akcji w spółce kapitałowej do spółki osobowej. Interpretacja wydana została na ww. wniosek z dnia 23 lutego 2008 r. (data wpływu 28 kwietnia 2008 r.).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem udziałów oraz akcji w spółkach kapitałowych. Udziały oraz akcje są częścią przedsiębiorstwa, prowadzonego przez Wnioskodawcę w ramach indywidualnej działalności gospodarczej. W skład prowadzonego przedsiębiorstwa wchodzi również działalność produkcyjna oraz nieruchomość, która obecnie jest wydzierżawiana. Wnioskodawca rozważa wniesienie wspomnianych udziałów oraz akcji jako wkładu do spółki osobowej.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał pytanie: Czy wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci opisanych w stanie faktycznym udziałów oraz akcji podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy „(…) wniesienie do spółki osobowej wkładu w postaci udziałów oraz akcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stanowisko takie wynika z analizy przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: UPDOFiz). Stanowisko to potwierdza praktyka organów podatkowych (…) wniesienie do spółki osobowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością oraz akcji nie stanowi odpłatnego zbycia udziałów oraz papierów wartościowych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy UPDOFiz. W zamian za wkład w postaci udziałów oraz akcji wnoszonych do spółki osobowej podatnik nie otrzymuje bowiem ekwiwalentu, który na gruncie przepisów z zakresu PIT mógłby zostać zakwalifikowany jako przysporzenie stanowiące przychód. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy UPDOFiz, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Z powyższego przepisu wynika, iż wkład niepieniężny wniesiony do spółki prawa handlowego rodzi konsekwencje podatkowe, gdy spółka otrzymująca wkład jest spółką kapitałową. Przepis ten nie znajduje natomiast zastosowania w odniesieniu do wkładów dokonywanych do spółek osobowych. W konsekwencji wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki osobowej, w postaci udziałów oraz akcji, nie powoduje powstania przychodu z kapitałów pieniężnych. Przedstawione powyżej stanowisko w zakresie braku powstania obowiązku podatkowego na gruncie UPDOFiz w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej, znajduje potwierdzenie w treści licznych pism organów podatkowych. Przykładowo, w piśmie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Białymstoku z 12 maja 2006 r., nr RO-XV/415/PDOF-193/152/JS/06, wyrażony został następujący pogląd:

„W przedstawionym stanie faktycznym podatnik wnosi wkład niepieniężny do spółki komandytowej. Zatem cyt. wyżej przepis art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie. Wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce ograniczoną odpowiedzialnością nie stanowi również odpłatnego zbycia udziałów w spółce mającej osobowość prawną, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy również stwierdzić, iż wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, którego dotyczy Pańskie zapytanie, nie stanowi odpłatnego zbycia na zasadzie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym wniesienie do spółki komandytowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie powoduje ze swej istoty powstania obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Powyższy pogląd został ponadto potwierdzony m.in. w następujących pismach:

*   pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z 17 października 2005 r., nr BI/4117-0049/05;
*   pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego Łódź-Polesie z 30 września 2005 r., nr IA-415/17/05;
*   pismo Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego Łódź-Bałuty z 4 lipca 2005, nr II/415/011/109/25841/05/MW.”

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 06 czerwca 2008 r., Nr IPPB1/415-506/08-2/MO, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, stwierdzając m.in., że: „(…) wniesione przez Wnioskodawcę udziały (akcje) spółki kapitałowej w formie aportu do spółki osobowej powodują zmianę ich właściciela, gdyż stanie się nim spółka osobowa. Mamy więc do czynienia z odpłatnym zbyciem wniesionych udziałów oraz akcji. Wartość objętego wkładu w spółce osobowej stanowić będzie w tym przypadku przychód, a kosztem uzyskania tego przychodu będą wydatki poniesione na nabycie wniesionych do spółki osobowej udziałów (akcji) w spółce kapitałowej (…)”.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Z kolei art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a oraz art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy stanowi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, a także nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny.

Zagadnienie czy wniesienie przez osobę fizyczną do spółki osobowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów w spółce kapitałowej stanowi odpłatne zbycie tych udziałów o jakim mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znalazło odzwierciedlenie w wyrokach sądów administracyjnych. Jednakże orzecznictwo w tym zakresie nie było jednolite.

Z uwagi na rozbieżne rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów w dniu 14 marca 2011 r. podjął uchwałę sygn. akt II FPS 8/10. W uchwale Sąd wskazał m.in., że _(…) Wniesienie aportu do spółki osobowej nie jest zatem „zbyciem udziałów”, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a/ u.p.d.o.f. Relacja tego przepisu ustawy do jej art. 17 ust. 1 pkt 9 jest jak lex specjalis do lex generali. Jeśli w majątku podatnika pojawia się przychód otrzymany w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego do spółki, to przychód taki jest opodatkowany tylko wówczas, gdy spółka ta posiada osobowość prawną. Otrzymanie udziałów w spółce osobowej w zamian za wkład niepieniężny jest więc podatkowo obojętne. Tym samym w związku z wniesieniem wkładu do spółki osobowej w drodze aportu nie powstaje przychód, który mógłby być opodatkowany. (…)_.

Podjęcie uchwały w przedmiocie wyjaśnienia przepisów prawnych, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, spowodowało wyeliminowanie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast Minister Finansów, jeżeli stwierdzi nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, stosownie do art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej dokonuje, z urzędu, jej zmiany, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów administracyjnych.

Odnosząc się zatem do przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdza się brak podstaw do zastosowania art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy, bowiem działanie jakie zamierza podjąć Wnioskodawca nie spowoduje powstania przychodu, gdyż transakcja wniesienia do spółki osobowej wkładu niepieniężnego w postaci udziałów oraz akcji w spółce kapitałowej nie stanowi odpłatnego zbycia, o którym mowa w tym przepisie.

Osoba fizyczna wnosząca wkład niepieniężny do spółki osobowej otrzymuje udziały w tej spółce, których wartość materialna nie stanowi ceny nabycia tych udziałów. Otrzymujący udziały wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym w ramach spółki osobowej, do której przystąpił przez wniesienie wkładu. Po stronie wspólnika nie powstaje jednak dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Czynność wniesienia do spółki osobowej udziałów oraz akcji w spółce kapitałowej pozostaje neutralna podatkowo i nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie wnoszącego wkład niepieniężny.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, jest prawidłowe.

W świetle powyższego należało, z urzędu, zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., 270).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.