Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-54/14-4/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-07
Teza: W przypadku rezygnacji przez strony transakcji (art. 43 ust. 10 ustawy) ze zwolnienia od podatku VAT tej części obiektów liniowych i innych obiektów budowlanych oraz budynków, która korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, Spółce będzie wówczas przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez SKA dokumentującej opisaną transakcję, na zasadach określonych w art. 86 ustawy.
Słowa kluczowe: budynek; nieruchomości-zbycie nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2014 r. (data wpływu 17 stycznia 2014 r.) – uzupełnionym w dniu 14 marca 2014 r. pismem z dnia 10 marca 2014 r. (data wpływu 17 marca 2014 r.) na wezwanie Organu z dnia 5 marca 2014 r. (doręczone 7 marca 2014 r.) - o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomości zabudowane i niezabudowane (grunty/prawo wieczystego użytkowania gruntów, budowle, budynki, lokale użytkowe) od spółki komandytowoakcyjnej (dalej również: SKA). Część nieruchomości zostanie nabyta od SKA w drodze wkładu niepieniężnego, część nieruchomości zostanie sprzedana przez SKA na rzecz Wnioskodawcy.

Wśród nieruchomości, które zostaną zbyte przez SKA (w formie wkładu niepieniężnego lub sprzedaży) znajdują się działki na których posadowione są budynki oraz przez które przebiegają różnego rodzaju obiekty liniowe, instalacje, w tym m.in.:

*   Przewody sieci wodociągowej;

*   Przewody sieci kanalizacyjnej;

*   Przewody sieci gazowej;

*   Przewody kanalizacji deszczowej;

*   Linie elektroenergetyczne, oświetleniowe;

*   Przewody sieci ciepłowniczych;

*   Elektryczna sieć kablowa;

*   Zewnętrzna sieć przeciwpożarowa hydrantowa;

*   Zewnętrzna instalacja sanitarna;

*   Sieć teleinformatyczna;

*   Sieć zewnętrzna sprężonego powietrza;

*   Instalacja sanitarna;

*   Sieć drenarska

(dalej jako: „Obiekty liniowe”).

oraz inne obiekty budowlane tj.:

*   Place zakładowe;

*   Plac do składowania opału

*   Komin stalowy;

*   Komin kotłowni;

*   Latarnie;

*   Zbiornik do neutralizacji sieci;

*   Ogrodzenie terenu;

*   Osadnik kleju;

*   Osadnik popłuczyn;

*   Przepompownia ścieków;

*   Studnia głębinowa;

*   Podziemny zbiornik wodny murowany przeciwpożarowy;

*   Zadaszenie między halami produkcyjnymi mające charakter wiaty;

*   Wiata załadunkowo-magazynowa;

*   Parking z kostki betonowej;

*   Pomost obsługi i mycia pojazdów.

(dalej jako „Inne obiekty budowlane”).

Działki zabudowane budynkami, na których znajdują się opisane powyżej Obiekty liniowe i Inne obiekty budowlane (dalej łącznie jako: Obiekty) w dalszej części wniosku zwane będą Nieruchomościami. Celem transakcji jest przeniesienie na Wnioskodawcę gruntu/prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z posadowionymi na gruntach budynkami. Wnioskodawca nie ma zamiaru czerpać korzyści finansowych z Obiektów znajdujących się na Nieruchomościach będących przedmiotem zbycia poprzez oddanie ich w użytkowanie innym kontrahentom. Celem nabycia Nieruchomości jest ich dalsza odsprzedaż, korzystanie z budynków w celu prowadzenia działalności gospodarczej, lub oddanie do użytkowania budynków innym użytkownikom (na podstawie umowy najmu, dzierżawy).

Dostawa części budynków, znajdujących się na Nieruchomościach nie będzie spełniać warunków, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W stosunku do części budynków zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. W takiej jednak sytuacji Wnioskodawca oraz SKA złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zarówno Wnioskodawca, jak i SKA na moment zbycia będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Nieruchomości:

*   na których znajdują się budynki, do których nie będzie mieć zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, oraz

*   w stosunku do których znajdzie zastosowanie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, jednak Wnioskodawca i SKA złożą stosowne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia (na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług),

w dalszej części wniosku zwane będą Nieruchomościami A. Ponadto w uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że:

*   wszystkie z wymienionych we wniosku obiektów liniowych oraz innych obiektów budowlanych stanowią budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego;
*   w stosunku do części obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W stosunku do pozostałej części obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W stosunku do części obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych, w stosunku do których doszło do pierwszego zasiedlenia, na moment sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.
*   zbywca wejdzie w posiadanie obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych poprzez nabycie (w drodze wkładu niepieniężnego).
*   w stosunku do obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych Zbywcy z tytułu nabycia przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. - zbywca nie ponosił i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie poszczególnych obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zbycie Nieruchomości A, na których znajdują się Obiekty wymienione w opisie zdarzenia przyszłego podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, i w związku z tym, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z wystawionej przez SKA faktury VAT dokumentującej transakcję zbycia Nieruchomości A?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie Nieruchomości A (działek zabudowanych budynkami, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na których znajdują się również Obiekty wymienione w opisie zdarzenia przyszłego) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z tym Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z wystawionej przez SKA faktury VAT.

Uzasadnienie Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: podatek VAT) podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z kolei w myśl art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z faktem, że Nieruchomości, o których mowa w opisie zdarzenia przyszłego nie będą stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w przedmiotowej sytuacji nie będzie miał zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Tym samym, aport Nieruchomości podlegać będzie przepisom ustawy o podatku VAT.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT dostawa nieruchomości może podlegać obowiązkowemu opodatkowaniu VAT, może podlegać obowiązkowemu zwolnieniu z opodatkowania, bądź też podatnik może mieć prawo wyboru w przedmiotowej kwestii. Przepisy dotyczące zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy nieruchomości zawarte zostały w art. 43 ust. 1 pkt 9-10a, art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

I tak zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT „zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę”.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolnieniu od podatku VAT podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. A contrario, dostawa terenów niezabudowanych, które mają charakter budowlany, bądź też przeznaczone są pod zabudowę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT „Zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana ty ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata

Jednocześnie na podstawie art. 2 pkt 14 ustawy o VAT pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.”

Ustawodawca w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT przewidział również możliwość zwolnienia z opodatkowania VAT niektórych nieruchomości, które nie mogą skorzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. Przedmiotowe zwolnienie nie ma jednak charakteru fakultatywnego, a obligatoryjny. Innymi słowy, podatnik nie ma możliwości wyboru opodatkowania nieruchomości zwolnionej na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z przedmiotowym przepisem: „Zwalnia się z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy o VAT warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Dodatkowo, w myśl art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, że na podstawie § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług dalej: Dotychczasowe Rozporządzenie, które obowiązywało do dnia 31 grudnia 2013 r., od podatku zostało zwolnione zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części były zwolnione od podatku. Wskazane powyżej Dotychczasowe Rozporządzenie w zakresie dotyczącym zwolnień z podatku VAT, od 1 stycznia 2014 r. zostało zastąpione przez rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r., poz. 1722) dalej: Nowe Rozporządzenie. Nowe Rozporządzenie co do zasady stanowi kontynuację stosowanych zgodnie z Dotychczasowym Rozporządzeniem zwolnień od podatku VAT, niemniej zawiera ono również pewne zmiany. Przykładowo w Nowym Rozporządzeniu nie znalazły się m.in. zwolnienia dla czynności określonych w powołanym par. 13 ust. 1 pkt 11 Dotychczasowego Rozporządzenia. Jak wskazuje się jednak w uzasadnieniu do Nowego Rozporządzenia przedmiotowa zmiana stanowi rezultat faktu, że zawieranie przedmiotowego zwolnienia w rozporządzeniu nie jest konieczne - wynika ono bowiem z przepisów ustawy o VAT. Jak wskazane zostało w uzasadnieniu ,,W uchwale z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. akt I FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny orzekł: „mając na uwadze szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, a także uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT obejmuje grunty należy opowiedzieć się za stanowiskiem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 tej ustawy (…)”. Ponadto uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11 sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntu została uznana za dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie zaś z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli (lub ich części) trwale z gruntem związanych z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, że w przypadku wyżej opisanych transakcji, stawka podatku właściwa dla budynków, budowli lub budowli (lub ich części) determinuje stawkę właściwą dla zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajdują się trwale z nim związane budynki i budowle objęte - na podstawie przepisów ustawy o VAT - zwolnieniem od podatku, również będzie miało zastosowanie zwolnienie od podatku”.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że do dostawy gruntu znajdującego się w użytkowaniu wieczystym, na którym są posadowione przedmiotowe nieruchomości, zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT analogiczna jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych.

Biorąc pod uwagę zacytowane powyżej przepisy, w celu określenia czy dostawa Nieruchomości wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego będzie opodatkowana podatkiem VAT, czy też z niego zwolniona należy przeanalizować możliwość zastosowania powołanych przepisów w stosunku do zbywanych Nieruchomości.

W przypadku terenów zabudowanych (do których bez wątpienia należą Nieruchomości będące przedmiotem aportu), w pierwszym etapie należy ocenić skutki podatkowe dostawy posadowionych na gruntach budynków i budowli, stosując w przedmiotowym celu powołane powyżej przepisy (art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT). Kolejnym etapem jest „rozciągnięcie” skutków podatkowych dostawy budynków i budowli na dostawę gruntów/prawa wieczystego użytkowania gruntów, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Innymi słowy konsekwencje podatkowe dostawy gruntów/prawa użytkowania wieczystego gruntu będą zbieżne z konsekwencjami podatkowymi dostawy posadowionych na nich budynków i budowli. Zgodnie z informacjami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego dostawa budynków znajdujących się na Nieruchomościach opodatkowana będzie podatkiem VAT (w stosunku do części budynków brak będzie możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 10a ustawy o VAT, w stosunku do pozostałej części zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, niemniej Wnioskodawca i SKA złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia).

Mając na uwadze powyższe jak również przepisy art. 29 ust. 8 ustawy o VAT aport Nieruchomości A podlegać będzie opodatkowaniu VAT.

Dla określenia konsekwencji podatkowych aportu Nieruchomości nie będzie mieć znaczenia fakt, że na przedmiotowych Nieruchomościach znajdują się również Obiekty, wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. Jak wskazywane jest bowiem w doktrynie, w celu określenia skutków podatkowych transakcji w pierwszej kolejności należy odnieść się do jej ekonomicznego sensu. Innymi słowy, nie można analizować skutków podatkowych w oderwaniu od ekonomicznego oraz gospodarczego celu transakcji, o którym stanowi intencja stron ją zawierających. Na wagę, jaką dla oceny skutków w zakresie opodatkowania VAT ma zamiar stron, ekonomiczny cel transakcji wskazuje m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 17 maja 2013 r. (sygn. akt III SA/Wa 3407/12) oraz z dnia 15 kwietnia 2011 r., (sygn. akt III SA/Wa 2464/10).

Wskazane powyżej stanowisko znajduje potwierdzenie również w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 918/11), w którym to sąd stwierdził, że „analizując prawidłowość zastosowania norm prawnych będących przedmiotem sporu należy mieć na względzie, że podatek od towarów i usług jest podatkiem zharmonizowanym. Dlatego też w okresie poakcesyjnym, wobec konieczności stosowania prawa unijnego i na skutek uwzględniania wykładni tego prawa, dokonywanej przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, zmieniły się metody wykładni. W miejsce dominującej w poprzednim stanie prawnym wykładni językowej, aktualnie prymat należy przyznać dyrektywie wykładni celowościowej. Należy bowiem uwzględnić, że na gruncie podatku od towarów i usług użytym w przepisach normujących ten podatek terminom należy przypisywać zasadniczo autonomiczne znaczenie, swoiste dla tego podatku, a tym samym oderwane od ich rozumienia cywilistycznego w ujęciu prawodawstwa krajowego. Wynika to, jak wcześniej wskazano z harmonizacji tego podatku na terytorium Unii Europejskiej, czego konsekwencją jest konieczność jednolitego rozumienia pojęć VAT na całym obszarze państw członkowskich, co wymaga przy ich definiowaniu - szerszego uwzględniania kryteriów ekonomicznych, jako bardziej uniwersalnych, przy jednoczesnym wykorzystywaniu cywilistycznego unormowania danego terminu w prawie krajowym, jedynie w zakresie w jakim nie będzie ono pozostawało w sprzeczności dla ustalenia zakresu i znaczenia tego pojęcia z uwzględnieniem jego kontekstu oraz celu, jakiemu służy uregulowanie dyrektywy (ustawy), w którym zostało użyte. Zatem przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej a nie jego definicja w krajowym prawie cywilnym, które przecież w każdym państwie członkowskim jest inne.”

Bazując m.in. na wykładni celowościowej przepisów ustawy o VAT, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że „sprzedaż działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie”. Przenosząc powyższe rozważania na przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że do oceny skutków podatkowych aportu Nieruchomości nie należy brać pod uwagę znajdujących się na nich Obiektów. Skoro bowiem, zgodnie z zacytowanym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, dla oceny skutków podatkowych dostawy gruntu, nie może mieć znaczenia posadowione na nim ogrodzenie jako element, który nie ma ekonomicznego wpływu na zawieraną transakcję, również i w opisanym stanie faktycznym wymienione Obiekty jako niemające znaczenia dla celów aportu, nie powinny wpływać na ocenę skutków podatkowych dostawy Nieruchomości.

Intencją stron transakcji stanowiącej przedmiot wniosku, a więc zarówno Wnioskodawcy, jak i SKA jest bowiem przeniesienie na Wnioskodawcę prawa do użytkowania/prawa własności gruntu, oraz posadowionych na nich budynków, a nie przechodzących przez przedmiotowe grunty Obiektów liniowych, czy znajdujących się na gruntach Obiektów budowlanych. Celem Wnioskodawcy jest bowiem dalsza odsprzedaż nabytych w drodze aportu Nieruchomości A, ewentualnie prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o znajdujące się na Nieruchomościach A budynki. Wnioskodawca nabędzie Obiekty znajdujące się na przedmiotowych gruntach niejako „przy okazji”. Przedmiotowe obiekty nie przedstawiają dla SKA żadnej wartości, a tym samym fakt ich posadowienia na Nieruchomościach A nie ma wpływu na podjęcie decyzji o nabyciu Nieruchomości A. Innymi słowy celem biznesowym aportu Nieruchomości A nie będzie nabycie przez Wnioskodawcę znajdujących się nich Obiektów, a wyłącznie gruntów/praw ich użytkowania i budynków.

Dodatkowym argumentem, (o którym również wspomina Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym powyżej wyroku) przemawiającym za stanowiskiem, że dla oceny skutków podatkowych aportu Nieruchomości A pod uwagę nie powinny być brane Obiekty, jest fakt, że przedmiotowe Obiekty znajdujące się na Nieruchomościach A nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych. Związane są one z budynkami znajdującymi się na Nieruchomościach A oraz innych działkach będących przedmiotem aportu, zapewniając możliwość użytkowania przedmiotowych obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem.

Reasumując powyższe, skoro ekonomicznym celem transakcji zbycia Nieruchomości A na rzecz Wnioskodawcy jest zbycie gruntu/prawa wieczystego użytkowania oraz posadowionych na nich budynków, a nie Obiektów, co więcej przedmiotowe Obiekty nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych, w przedmiotowej sytuacji nie można mówić o dostawie budowli w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Nieruchomość A będąca przedmiotem transakcji, tym samym, pod względem ekonomicznym powinna być traktowana jako nieruchomość zabudowana wyłącznie budynkami, i to konsekwencje podatkowe dostawy budynków powinny mieć wyłączny wpływ na ocenę skutków podatkowych dostawy Nieruchomości A.

W konsekwencji, zbycie działek zabudowanych budynkami, których dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na których znajdują się również Obiekty wymienione w opisie zdarzenia przyszłego (Nieruchomości A) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi co do zasady przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę fakt, że Nieruchomości A nabyte przez Wnioskodawcę służyć będą wykonywaniu przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych VAT, Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT wystawionej przez SKA dokumentującej transakcję.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

*   oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

*   zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 cyt. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie w art. 2 pkt 33 ustawy wskazane zostało, że przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi treść art. 43 ust. 7a cyt. ustawy.

Należy w tym miejscu dodać, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony, gdyż oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Podkreślić należy w tym miejscu, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy, należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Zaznaczyć również należy, że wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie również do części budynku lub budowli. Powyższe powoduje, że może wystąpić sytuacja, że pierwsze zasiedlenie może mieć miejsce jedynie w stosunku do części budynku lub budowli.

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. art. 29a ust. 8 cyt. ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady sprzedaż gruntu zabudowanego podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomości zabudowane i niezabudowane (grunty/prawo wieczystego użytkowania gruntów, budowle, budynki, lokale użytkowe) od spółki komandytowoakcyjnej (dalej również: SKA). Część nieruchomości zostanie nabyta od SKA w drodze wkładu niepieniężnego, część nieruchomości zostanie sprzedana przez SKA na rzecz Wnioskodawcy. Wśród nieruchomości, które zostaną zbyte przez SKA (w formie wkładu niepieniężnego lub sprzedaży) znajdują się działki na których posadowione są budynki oraz przez które przebiegają różnego rodzaju obiekty liniowe, instalacje, w tym m.in.:

*   Przewody sieci wodociągowej;

*   Przewody sieci kanalizacyjnej;

*   Przewody sieci gazowej;

*   Przewody kanalizacji deszczowej;

*   Linie elektroenergetyczne, oświetleniowe;

*   Przewody sieci ciepłowniczych;

*   Elektryczna sieć kablowa;

*   Zewnętrzna sieć przeciwpożarowa hydrantowa;

*   Zewnętrzna instalacja sanitarna;

*   Sieć teleinformatyczna;

*   Sieć zewnętrzna sprężonego powietrza;

*   Instalacja sanitarna;

*   Sieć drenarska

(„Obiekty liniowe”).

oraz inne obiekty budowlane tj.:

*   Place zakładowe;

*   Plac do składowania opału

*   Komin stalowy;

*   Komin kotłowni;

*   Latarnie;

*   Zbiornik do neutralizacji sieci;

*   Ogrodzenie terenu;

*   Osadnik kleju;

*   Osadnik popłuczyn;

*   Przepompownia ścieków;

*   Studnia głębinowa;

*   Podziemny zbiornik wodny murowany przeciwpożarowy;

*   Zadaszenie między halami produkcyjnymi mające charakter wiaty;

*   Wiata załadunkowo-magazynowa;

*   Parking z kostki betonowej;

*   Pomost obsługi i mycia pojazdów.

(„Inne obiekty budowlane”).

Zdaniem Wnioskodawcy, dla określenia konsekwencji podatkowych aportu Nieruchomości nie będzie mieć znaczenia fakt, że na przedmiotowych Nieruchomościach znajdują się również Obiekty, wymienione w opisie zdarzenia przyszłego i do oceny skutków podatkowych aportu Nieruchomości nie należy brać pod uwagę znajdujących się na nich Obiektów. Ponadto według Spółki, skoro ekonomicznym celem transakcji zbycia Nieruchomości A na rzecz Wnioskodawcy jest zbycie gruntu/prawa wieczystego użytkowania oraz posadowionych na nich budynków, a nie Obiektów, co więcej przedmiotowe Obiekty nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych, w przedmiotowej sytuacji nie można mówić o dostawie budowli w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Nieruchomość A będąca przedmiotem transakcji, tym samym, pod względem ekonomicznym powinna być traktowana jako nieruchomość zabudowana wyłącznie budynkami, i to konsekwencje podatkowe dostawy budynków powinny mieć wyłączny wpływ na ocenę skutków podatkowych dostawy Nieruchomości A.

Z powyższym stanowiskiem Spółki nie sposób się zgodzić. Przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 23 stycznia 2014 r., poz. 121) - art. 46 § 1 K.c., stanowią, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 K.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego ( § 2).

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych ( § 3).

Zgodnie z art. 48 K.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na podstawie powyższych przepisów należy stwierdzić, że przedmiotem sprzedaży, jako części składowe zbywanego gruntu, są również wymienione we wniosku obiekty liniowe oraz pozostałe obiekty budowlane i nie można ich pomijać przy określaniu konsekwencji podatkowych omawianej transakcji.

Ponadto zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.)., pod pojęciem budynku należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast art. 3 pkt 3 tej ustawy wskazuje, że budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zatem obiekty liniowe stanowią budowle w rozumieniu prawa budowlanego – stanowisko to potwierdziła również Spółka w uzupełnieniu do wniosku wskazując, że „wszystkie z wymienionych we wniosku obiektów liniowych oraz innych obiektów budowlanych stanowią budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego”.

W związku z tym, ponieważ powyższe obiekty liniowe oraz pozostałe obiekty budowlane są wraz z gruntem przedmiotem sprzedaży i stanowią budowle w rozumieniu prawa budowlanego, nieprawidłowe jest stanowisko Spółki, że w odniesieniu do tych obiektów w przedmiotowej sytuacji nie można mówić o dostawie budowli w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W odniesieniu do poruszonej przez Spółkę kwestii sensu ekonomicznego transakcji Organ zwraca uwagę na orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV przeciwko Staatssecretaris van Financien, gdzie stwierdzono, że artykuł 13 część B lit. g) szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych w związku z art. 4 ust. 3 lit. a) tej dyrektywy powinien być interpretowany w ten sposób, że przewidzianym w pierwszym z tych przepisów zwolnieniem z VAT nie jest objęta dostawa działki, na której wciąż stoi stary budynek, który ma zostać rozebrany w celu wzniesienia na jego miejscu nowej konstrukcji i którego rozbiórka, do jakiej zobowiązał się sprzedający, rozpoczęła się przed tą dostawą. Takie transakcje dostawy i rozbiórki stanowią w świetle VAT transakcję jednolitą mającą na celu jako całość dostawę nie tyle istniejącego budynku i gruntu, na którym stoi, co niezabudowanej działki, niezależnie od stanu zaawansowania robót rozbiórkowych starego budynku w momencie rzeczywistej dostawy działki.

Również rozstrzygnięcie Trybunału Sprawiedliwości UE w sprawie C-543/11 (Woningstichting Maasdriel) z dnia 17 stycznia 2013 r., wydane już na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy podobnej sprawy. W przywołanym wyroku strony umówiły się, że sprzedający dokona rozbiórki. W dacie wydania kupującemu, nieruchomość nie miała już statusu zabudowanej. Trybunał uznał, że zwolnienie z VAT nie obejmuje dostawy terenu niezabudowanego po rozbiórce budynku, który się na nim znajdował, nawet wówczas, gdy w dniu dostawy nie zostały dokonane inne prace związane z uzbrojeniem poza wskazaną rozbiórką, o ile z ogólnej oceny okoliczności związanych z ową transakcją i istniejących w dacie dostawy włącznie z zamiarem stron - pod warunkiem, że zostanie on ustalony na podstawie obiektywnych wskazówek - wynika, że w owej dacie sporna działka była rzeczywiście przeznaczona pod zabudowę.

Z powyższych orzeczeń wypływa wniosek, że posadowione na gruncie budowle nie mają wpływu na opodatkowanie sprzedaży gruntu w przypadku, gdy są to stare, bezwartościowe budowle i przed dostawą gruntu z tymi budowlami rozpoczęły się ich prace rozbiórkowe, realizowane przez sprzedawcę lub na jego koszt. W takim przypadku, przez wzgląd na ekonomiczny sens transakcji, przedmiotem sprzedaży będzie tylko grunt niezabudowany (przeznaczony pod zabudowę).

Należy podkreślić, że do takiej sytuacji odniósł się również WSA w powołanym przez Spółkę wyroku z dnia 17 maja 2013 r. III SA/Wa 3407/12. Sąd odwołał się tu do tzw. kryterium ekonomicznego dostawy potwierdzając, że dostawę gruntu zabudowanego stadionem żużlowym przeznaczonym do rozbiórki w celu wybudowania centrum handlowego, należy uznać za dostawę gruntu niezabudowanego.

Podobnej sytuacji dotyczył powołany we wniosku wyrok z dnia 15 kwietnia 2011 r. III SA/Wa 2464/10, gdzie znajdujący się na gruncie budynek w chwili dostawy był przeznaczony do rozbiórki.

Zatem powyższe stany faktyczne nie są tożsame ze wskazanym we wniosku przez Spółkę.

W analizowanej sprawie takie okoliczności nie mają miejsca. Z przedstawionych okoliczności nie wynika, aby jakiekolwiek obiekty znajdujące się na zbywanym gruncie były przeznaczone do rozbiórki. Nie można zatem, odwołując się do ekonomicznego sensu transakcji, stwierdzić, że dla określenia konsekwencji podatkowych aportu Nieruchomości nie będzie mieć znaczenia fakt, że na przedmiotowych Nieruchomościach znajdują się również Obiekty. To, że – jak wskazuje Spółka - celem biznesowym aportu Nieruchomości A nie będzie nabycie przez Wnioskodawcę znajdujących się nich Obiektów, a wyłącznie gruntów/praw ich użytkowania i budynków, nie oznacza automatycznie, że wymienione obiekty nie będą przedmiotem dostawy i należy je pominąć przy określaniu skutków podatkowych transakcji, a Nieruchomość A powinna być traktowana jako zabudowana wyłącznie budynkami i to konsekwencje podatkowe dostawy budynków powinny mieć wyłączny wpływ na ocenę skutków podatkowych dostawy Nieruchomości A.

Jak wynika z wniosku, dostawa części budynków, znajdujących się na Nieruchomościach nie będzie spełniać warunków, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a do zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W stosunku do części budynków zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. W takiej jednak sytuacji Wnioskodawca oraz SKA złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zarówno Wnioskodawca, jak i SKA na moment zbycia będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Wszystkie z wymienionych we wniosku obiektów liniowych oraz innych obiektów budowlanych stanowią budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. W stosunku do części obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W stosunku do pozostałej części obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W stosunku do części obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych, w stosunku do których doszło do pierwszego zasiedlenia, na moment sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zbywca wejdzie w posiadanie obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych poprzez nabycie (w drodze wkładu niepieniężnego). W stosunku do obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych Zbywcy z tytułu nabycia przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zbywca nie ponosił i nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie poszczególnych obiektów liniowych/innych obiektów budowlanych, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Ze względu na powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawione okoliczności sprawy należy wskazać, że zbycie budynków oraz wszystkich obiektów liniowych i budowlanych – stanowiących budowle według prawa budowlanego, w stosunku do których doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia w momencie sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata, podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przy czym strony transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, mogą zrezygnować z tego zwolnienia i wybrać opodatkowanie transakcji.

W odniesieniu do tej części obiektów liniowych oraz innych obiektów budowlanych, w stosunku do których nie doszło do pierwszego zasiedlenia bądź od momentu pierwszego zasiedlenia w momencie sprzedaży upłynie okres krótszy niż 2 lata, zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy nie znajdzie zastosowania.

W tej sytuacji należy rozważyć zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Zwolnienie to ma zastosowanie do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Należy również podkreślić, że dla zastosowania omawianego zwolnienia muszą być spełnione oba wymienione warunki.

W tym kontekście należy zauważyć, że jak wskazał Wnioskodawca Zbywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia obiektów liniowych oraz innych obiektów budowlanych. W konsekwencji, również wskazany powyżej przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT nie będzie mógł mieć zastosowania do transakcji zbycia tej części obiektów liniowych oraz innych obiektów budowlanych. Ich dostawa podlegać zatem będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej w wysokości 23%.

Należy zatem stwierdzić, że w przypadku rezygnacji przez strony transakcji ze zwolnienia od podatku VAT części budynków oraz obiektów liniowych i innych obiektów budowlanych, dostawa wszystkich budynków oraz obiektów liniowych i innych obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości A będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej 23%.

Tym samym z uwagi na art. 29a ust. 8 cyt. ustawy, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym znajdują się powyższe budynki oraz obiekty liniowe i inne obiekty budowlane będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT przy zastosowaniu stawki podatku właściwej dla sprzedaży budynków oraz obiektów liniowych i innych obiektów budowlanych – stawki podstawowej w wysokości 23%.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego – na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Wyłączenia stosowania obniżenia podatku należnego zostały zawarte w art. 88 ustawy. I tak, w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Z wniosku wynika, że Celem nabycia Nieruchomości jest ich dalsza odsprzedaż, korzystanie z budynków w celu prowadzenia działalności gospodarczej, lub oddanie do użytkowania budynków innym użytkownikom (na podstawie umowy najmu, dzierżawy).

Spełniony zostanie zatem jeden z podstawowych warunków umożliwiający odliczenie podatku naliczonego – związek nabytej Nieruchomości z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi. Zatem w przypadku rezygnacji przez strony transakcji (art. 43 ust. 10 ustawy) ze zwolnienia od podatku VAT tej części obiektów liniowych i innych obiektów budowlanych oraz budynków, która korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie w całości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, Spółce będzie wówczas przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez SKA dokumentującej opisaną transakcję, na zasadach określonych w art. 86 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy Strony transakcji nie skorzystają z możliwości wskazanej w art. 43 ust. 10 ustawy dla tej części Nieruchomości, która korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w tej części, gdyż zastosowanie znajdzie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku VAT.

W omawianej sprawie Wnioskodawca powołał się również na orzeczenie NSA z dnia 17 kwietnia 2012 r. I FSK 918/11, które zdaniem Zainteresowanego popiera jego stanowisko. Należy jednak zauważyć, że powyższe orzeczenie dotyczy kwestii uznania za grunt niezabudowany nieruchomości, na terenie której znajduje się jedynie ogrodzenie. Należy tylko przypomnieć, że ogrodzenie nie stanowi budowli w rozumieniu przepisów prawa budowlanego natomiast w omawianej sprawie w nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Spółka wskazała, że wszystkie budowle i obiekty znajdujące się na nieruchomości stanowią budowle w rozumieniu przepisów prawa budowlanego.

Tym samym z uwagi na to, że Organ nie podzielił stanowiska Zainteresowanego co do uznania, że w omawianej sprawie obiekty posadowione na gruncie nie mają znaczenia dla oceny skutków podatkowych transakcji, należy uznać stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.