Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.343.2019.2.EW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-03
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu dokonywanych zakupów związanych z inwestycją.
Słowa kluczowe: inwestycje; odliczenia; zakup
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 czerwca 2019 r. (data wpływu 26 czerwca 2019 r.) uzupełnionym pismem – brak daty sporządzenia pisma (data wpływu 5 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu dokonywanych zakupów związanych z inwestycją – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu dokonywanych zakupów związanych z inwestycją. Wniosek uzupełniono w dniu 5 sierpnia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zgodnie z wpisem do KRS, przedmiot działalności Spółki z o.o. to:

*   87.30.Z pomoc społeczna z zakwaterowaniem dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych – jako przedmiot przeważającej działalności,
*   87.10.Z pozostała pomoc z zakwaterowaniem zapewniająca opiekę pielęgniarską,
*   86.90.Z działalność fizjoterapeutyczna,
*   86.90.G działalność paramedyczna, jako pozostałe działalności.

Spółka dokonała zgłoszenia rejestracyjnego do VAT.

Udziały w spółce zostały pokryte w większości wkładem niepieniężnym, na który składały się m.in. działka zabudowana budynkiem mieszkalnym, w którym to spółka po wykończeniu planuje prowadzenie działalności gospodarczej – domu seniora.

Mocą decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, Spółka uzyskała pozwolenie na wznowienie robót budowlanych w budynku zamieszkania zbiorowego pn. „…” z częścią mieszkalną, na który składają się:

*   mieszkanie o pow. 321,35 m2, na które składa się 7 izb mieszkalnych,
*   część usługowa o pow. 872,10 m2, na którą składają się 25 pokoi usług.

Budynek według powyższej decyzji ma kat. XI – budynki opieki społecznej i socjalnej. Wg klasyfikacji PKOB budynki zbiorowego zamieszkania PKOB 1130 to m.in. – mieszkalne dla ludzi starszych. Spółka planuje w nim pozostawić część mieszkalną do zamieszkania na podstawie długotrwałej umowy najmu na cele mieszkaniowe, w części usługowej świadczyć kompleksową usługę, której odbiorcami będą ludzie w podeszłym wieku, na którą składać się będą:

*   całodobowy pobyt w domu prowadzonym przez spółkę połączony z zakwaterowaniem i całodobowym wyżywieniem,
*   opieka ogólna oraz w miarę potrzeb i konieczności opieka pielęgniarska i lekarska,
*   organizowanie czasu wolnego – terapia fizjoterapeutyczna, terapia zajęciowa, wyjazdy kulturalne do kina, teatru, wspólne spędzanie uroczystości, świąt.

Na część usługową budynku składają się:

*   pokoje dla pensjonariuszy, łazienki + WC,
*   kuchnia, jadalnia, przygotowalnia,
*   gabinet lekarski, pokój dla pielęgniarek,
*   pomieszczenia biurowe,
*   sala do ćwiczeń, rehabilitacji,
*   sala dla odwiedzających,
*   kaplica,
*   pomieszczenia socjalne, magazynowe.

Usługa opieki nad osobami starszymi odbywać się będzie w miejscu zamieszkania tych osób, to jest w nowo powstałym domu.

Po dokonaniu odbioru technicznego spółka planuje uzyskać wpis do rejestru prowadzonego przez wojewodę i uzyskać status domu pomocy społecznej prowadzonego przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy o VAT.

W chwili obecnej spółka prowadzi prace wykończeniowe budynku, zarówno wewnątrz jak i na zewnętrz oraz dokonuje zakupu wyposażenia. Dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupu dokumentujących poniesione wydatki inwestycyjne.

Pismem z dnia 23 lipca 2019 r., nr 0112-KDIL2-3.4012.343.2019.1.EW tutejszy organ wezwał Wnioskodawcę o doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

1.  czy Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT?
2.  czy nabywane towary i usługi związane bezpośrednio z wykończeniem oraz wyposażeniem części mieszkalnej i części usługowej są/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do czynności zwolnionych od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, czy również do czynności opodatkowanych VAT?
3.  jeżeli Wnioskodawca wykorzystuje/będzie wykorzystywał nabywane towary i usługi zarówno do czynności zwolnionych od VAT jak i opodatkowanych, to należy wskazać, czy ma/będzie mieć możliwość bezpośredniego przyporządkowania ich do poszczególnych rodzajów czynności?

W piśmie, które wpłynęło 5 sierpnia 2019 r. – stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie tutejszego organu – Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT – zgłoszenie rejestracyjne złożone zostało 22 czerwca 2018 r.

Ad 2. Ponoszone przez Wnioskodawcę nakłady służyć będą prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej opisanej w zapytaniu. Działalność ta będzie, zdaniem Wnioskodawcy, korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

*   wynajem mieszkania na cele mieszkaniowe na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy o VAT,
*   działalność w zakresie domu opieki dla osób starszych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 22d – działalność gospodarcza w zakresie prowadzenia placówki zapewniającej całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku, o której mowa w ustawie Ministra Polityki Społecznej z dnia 12 marca 2004 r., z późniejszymi zmianami o pomocy społecznej – Rozdział 3, art. 67 ust.

Po zakończeniu budowy i spełnieniu wymagań Wnioskodawca planuje wystąpić o wydanie zezwolenia wojewody na prowadzenie prywatnego domu opieki nad osobami w podeszłym wieku i wpisanie do rejestru prowadzonego przez wojewodę.

W przypadku odmowy wpisu przez wojewodę zwolnienie z VAT będzie wynikało z art. 43 ust. 1 pkt 23 Ustawy o VAT, w związku z pełnieniem opieki w miejscu zamieszkania podopiecznych. Innej działalności, w tym opodatkowanej na dzień złożenia zapytania Wnioskodawca nie planuje prowadzić.

Ad 3. Nakłady dotyczą (zdaniem Wnioskodawcy) działalności zwolnionej opisanej w pkt 2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy mając na uwadze przeznaczenie budowanego budynku postępowanie spółki jest właściwe, czy spółce przysługuje prawo odliczenia podatku VAT związanego z dokonywanymi zakupami bezpośrednio związanymi z wykończeniem oraz wyposażeniem części mieszkalnej i części usługowej?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, nie przysługuje mu prawo odliczenia podatku naliczonego w związku z tym, że po zakończeniu inwestycji budynek będzie wykorzystywany do celów działalności zwolnionej z podatku VAT.

Art. 43 ust. 1 pkt 22 zwalnia z podatku VAT, usługi pomocy społecznej w rozumieniu przepisów o pomocy społecznej (\`(...)\`), a także dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, na rzecz beneficjenta tej pomocy, wykonywane przez:

1.  (\`(...)\`),
2.  wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę:
    1.  domy pomocy społecznej prowadzone przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody,
    2.  (\`(...)\`),
3.  (\`(...)\`),
4.  inne niż wymienione w lit. a-c placówki zapewniające całodobową opiekę osobom niepełnosprawnym, przewlekle chorym lub osobom w podeszłym wieku na podstawie zezwolenia wojewody, wpisane do rejestru prowadzonego przez wojewodę,
5.  (\`(...)\`).

Jednocześnie w razie nieuzyskania wpisu do rejestru wojewody, wykonywana działalność korzystać będzie ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy o podatku VAT, w myśl którego zwalnia się od podatku VAT „usługi opieki nad osobami niepełnosprawnymi, przewlekle chorymi lub osobami w podeszłym wieku, świadczone w miejscu ich zamieszkania przez podmioty inne niż wymieniono w pkt 22, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną”. Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 zwolnione się z podatku VAT „usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe”.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

Zdaniem Wnioskodawcy przychody uzyskiwane w przyszłości przez spółkę, zarówno z działalności domu seniora jak i wynajmu na cele mieszkaniowe, będą w całości korzystały ze zwolnienia z podatku VAT. Zatem kwoty podatku naliczonego od ponoszonych w chwili obecnej nakładów na wykończenie i wyposażenie podatku będą zwiększały wartość ponoszonych nakładów i nie podlegają odliczeniu ani zwrotowi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. Stosownie do treści tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych regulacji wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub/i niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

I tak, na podstawie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 88 ust. 4 ustawy stanowi, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z opisu sprawy wynika, że zgodnie z wpisem do KRS, przedmiot działalności Spółki z o.o. to:

*   87.30.Z pomoc społeczna z zakwaterowaniem dla osób w podeszłym wieku i osób niepełnosprawnych – jako przedmiot przeważającej działalności,
*   87.10.Z pozostała pomoc z zakwaterowaniem zapewniająca opiekę pielęgniarską,
*   86.90.Z działalność fizjoterapeutyczna,
*   86.90.G działalność paramedyczna, jako pozostałe działalności.

Spółka dokonała zgłoszenia rejestracyjnego do VAT.

Udziały w spółce zostały pokryte w większości wkładem niepieniężnym, na który składały się m.in. działka zabudowana budynkiem mieszkalnym, w którym to spółka po wykończeniu planuje prowadzenie działalności gospodarczej – domu seniora. Mocą decyzji Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego, Spółka uzyskała pozwolenie na wznowienie robót budowlanych w budynku zamieszkania zbiorowego. Budynek według powyższej decyzji ma kat. XI – budynki opieki społecznej i socjalnej. Wg klasyfikacji PKOB budynki zbiorowego zamieszkania PKOB 1130 to m.in. – mieszkalne dla ludzi starszych, Spółka planuje w nim pozostawić część mieszkalną do zamieszkania na podstawie długotrwałej umowy najmu na cele mieszkaniowe, w części usługowej świadczyć kompleksową usługę, której odbiorcami będą ludzie w podeszłym wieku. Usługa opieki nad osobami starszymi odbywać się będzie w miejscu zamieszkania tych osób, to jest w nowo powstałym domu. Po dokonaniu odbioru technicznego spółka planuje uzyskać wpis do rejestru prowadzonego przez wojewodę i uzyskać status domu pomocy społecznej prowadzonego przez podmioty posiadające zezwolenie wojewody, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 22 ustawy. W chwili obecnej spółka prowadzi prace wykończeniowe budynku, zarówno wewnątrz jak i na zewnętrz oraz dokonuje zakupu wyposażenia. Dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur zakupu dokumentujących poniesione wydatki inwestycyjne. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT – zgłoszenie rejestracyjne złożone zostało 22 czerwca 2018 r. Ponoszone przez Wnioskodawcę nakłady służyć będą prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej opisanej w zapytaniu. Działalność ta będzie, zdaniem Wnioskodawcy, korzystała ze zwolnienia z podatku VAT. Po zakończeniu budowy i spełnieniu wymagań Wnioskodawca planuje wystąpić o wydanie zezwolenia wojewody na prowadzenie prywatnego domu opieki nad osobami w podeszłym wieku i wpisanie do rejestru prowadzonego przez wojewodę. W przypadku odmowy wpisu przez wojewodę zwolnienie z VAT będzie wynikało z art. 43 ust. 1 pkt 23 ustawy, w związku z pełnieniem opieki w miejscu zamieszkania podopiecznych. Innej działalności, w tym opodatkowanej na dzień złożenia zapytania Wnioskodawca nie planuje prowadzić.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwości, czy przysługuje mu prawo odliczenia podatku VAT z tytułu dokonywanych zakupów związanych z ww. inwestycją.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunek ten nie jest spełniony, gdyż – jak wskazał Wnioskodawca – ponoszone na inwestycję nakłady służyć będą działalności gospodarczej, korzystającej ze zwolnienia z podatku VAT. Zatem w analizowanym przypadku nie jest spełniona przesłanka wykorzystywania towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze opis sprawy oraz przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT związanego z dokonywanymi zakupami bezpośrednio związanymi z inwestycją. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie jest spełniona – wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanka, tj. nabyte towary i usługi w ramach ww. inwestycji nie są wykorzystywane przez Zainteresowanego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy ocenić jako prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Zainteresowanego w złożonym wniosku. W tym oparto się o informacje, że ponoszone przez Wnioskodawcę nakłady służyć będą prowadzeniu przez niego działalności gospodarczej opisanej w zapytaniu. Działalność ta będzie, zdaniem Wnioskodawcy, korzystała ze zwolnienia z podatku VAT, a innej działalności, w tym opodatkowanej na dzień złożenia zapytania Wnioskodawca nie planuje prowadzić. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Należy podkreślić, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z tym tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, w tym w szczególności dotyczące możliwości zwolnienia od podatku VAT dla prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.