Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-603/15-4/AMN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-08-04
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie nienaliczania i niepobierania zaliczek od wynagrodzeń pracowników, których okres pobytu za granicą przekracza 183 dni.
Słowa kluczowe: Belgia; oddelegowanie-oddelegowanie pracownika; płatnik; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nienaliczania i niepobierania zaliczek od wynagrodzeń pracowników, których okres pobytu za granicą przekracza 183 dni – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie poboru zaliczek od wynagrodzeń pracowników oddelegowanych do pracy na terenie Belgii na okres nieprzekraczający 183 dni, w zakresie zaprzestania naliczania zaliczek od wynagrodzeń pracowników, których zamierzony okres pobytu za granicą miał być krótszy niż 183 dni a faktyczny okres przebywania za granicą przekroczył 183 dni, w zakresie nienaliczania i niepobierania zaliczek od wynagrodzeń pracowników, których okres pobytu za granicą przekracza 183 dni oraz dotyczącej Ordynacji podatkowej w zakresie korekt informacji PIT-11 oraz w zakresie odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka „A” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zamierza oddelegować swoich pracowników do pracy na terytorium Belgii. Pracownicy ci podlegają zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy PIT nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski.

W chwili oddelegowania przewidywany okres przebywania każdego z pracowników może wynosić:

*   mniej niż 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym (przypadek nr 1),
*   więcej niż 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym (przypadek nr 2).

Spółka nie wyklucza, iż może wystąpić przypadek, iż z przyczyn losowych pierwotnie planowany pobyt pracownika na okres przekraczający 183 dni może ulec skróceniu, przez co w efekcie nie będzie przekraczał tego okresu (przypadek nr 3).

W przypadku pracowników oddelegowanych do pracy w Belgii na przewidywany okres nieprzekraczający 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym (przypadek 1):

*   wynagrodzenia, o których mowa we wniosku, są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie (Belgii),
*   wynagrodzenia, o których mowa we wniosku, nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie (Belgii).

Analogicznie, również w przypadku 3:

*   wynagrodzenia, o których mowa we wniosku, są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie (Belgii),
*   wynagrodzenia, o których mowa we wniosku, nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie (Belgii).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie nienaliczania i niepobierania zaliczek od wynagrodzeń pracowników, których okres pobytu za granicą przekracza 183 dni.

Czy Spółka postąpi prawidłowo nie naliczając i nie pobierając zgodnie z art. 32 ust. 6 Ustawy PIT w zw. z art. 15 ust. 1 UPO zaliczek od wynagrodzeń wypłacanych pracownikowi oddelegowanemu do Belgii z zamiarem pobytu na okres przekraczający 183 dni?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka postąpi prawidłowo nie naliczając i nie pobierając zgodnie z art. 32 ust. 6 Ustawy PIT w zw. z art. 15 ust. 1 UPO zaliczek od wynagrodzeń wypłacanych pracownikowi oddelegowanemu do Belgii z zamiarem pobytu na okres przekraczający 183 dni.

Z literalnego brzmienia przepisu art. 32 ust. 6 Ustawy PIT wynika, że zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W przypadku zatem, gdy z góry zakłada się, że okres pobytu pracownika na terytorium Belgii przekroczy 183 dni, a co za tym idzie wypłacane wynagrodzenie podlegać będą opodatkowaniu tylko w Belgii (art. 15 ust. 1 UPO), wówczas Spółka nie ma obowiązku naliczać i pobierać zaliczek na podatek dochodowy od tych wynagrodzeń według polskich przepisów (od pierwszego dnia pobytu na terytorium Belgii podlegać będą one bowiem belgijskim przepisom podatkowym).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z treścią art. 4a powołanej ustawy, powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza oddelegować swoich pracowników do pracy w Belgii. W przedmiotowej sprawie zastosowanie mają więc przepisy Konwencji z dnia 20 sierpnia 2001 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Belgii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania oszustwom podatkowym i uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2004 r., Nr 211, poz. 2139).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. Konwencji, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19 pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w tym pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenie pracownika mającego miejsce zamieszkania na terenie Polski podlega opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Belgii. W takim przypadku dochód ten może być opodatkowany zarówno w Belgii jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast art. 15 ust. 2 ww. umowy określa wyjątek od powyższej zasady - zgodnie z jego treścią wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki.

Zatem opodatkowanie wynagrodzenia wyłącznie w Polsce ma miejsce w przypadku gdy wynagrodzenie nie jest wypłacane przez pracodawcę mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę w Belgii, wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada na terenie Belgii, a pracownicy przebywają na terenie Belgii krócej niż 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym.

Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Belgii) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce), przy zastosowaniu metod unikania podwójnego opodatkowania określonych odpowiednio w art. 23 ust. 2 lit. a) umowy polsko-belgijskiej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w przedmiotowej sprawie pracownik Wnioskodawcy został oddelegowany do pracy na terytorium Belgii z zamiarem pobytu na okres przekraczający 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

Zatem jeden z warunków art. 15 ust. 2 umowy polsko-belgijskiej nie został spełniony, w związku z powyższym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy.

Stosownie do treści art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Przepis ten ma charakter ogólny i ustanawia generalny obowiązek dla pracodawcy (działającego jako płatnik), zaś zakres tego obowiązku jest skonkretyzowany w poszczególnych ustępach art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 32 ust. 2 ww. ustawy stanowi, że dochód pracownika, od którego płatnik ma odprowadzać zaliczki na podatek, obejmuje uzyskane w ciągu miesiąca przychody ze stosunku pracy oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania przychodów ze stosunku pracy oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne.

Z kolei w myśl art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody ze stosunku pracy, to m.in. wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne, a także świadczenia w naturze i inne świadczenia ponoszone za pracownika.

Wyjątek od powyższego obowiązku wynikającego z ogólnej regulacji art. 31 ww. ustawy jest przewidziany przez przepis szczególny art. 32 ust. 6 tej ustawy, zgodnie z którym zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Tym samym, norma art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje zwolnienie zakładu pracy (płatnika) z obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od dochodu uzyskanego przez pracownika z pracy za granicą, podlegającego tam, w danym momencie lub w przyszłości, opodatkowaniu.

Przepis wskazuje na dwa warunki, jakie muszą być spełnione, aby płatnik zaprzestał poboru zaliczek:

*   dochody są uzyskane za pracę wykonywaną poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz
*   dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem z brzmienia przepisu art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wynika, że płatnik nie jest obowiązany do poboru zaliczek, gdy spełnione są oba warunki, o których mowa powyżej (o czym świadczy literalne brzmienie przepisu: „płatnik nie pobiera” zamiast „płatnik może nie pobierać”), od którego to obowiązku płatnik może odstąpić wyłącznie na wniosek podatnika. To na płatniku ciąży zatem powinność zbadania, czy w danej sytuacji jest on obowiązany zastosować przepis art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zaprzestać poboru zaliczek.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca zamierza oddelegować pracownika do pracy na terytorium Belgii. Pracownik zostanie oddelegowany z zamiarem pobytu na okres przekraczający 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

Reasumując, okolicznością o której mowa w art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt, że dochody pracownika będą podlegać opodatkowaniu w innym kraju. W efekcie płatnik nie jest obowiązany do poboru zaliczek na podatek, gdyż pracownik zostanie oddelegowany do pracy w Belgii z zamiarem pobytu na okres przekraczający 183 dni.

Mając na uwadze opis zdarzenia przyszłego oraz przytoczone normy prawne należy uznać, że skoro z góry założono, że pobyt oddelegowanego pracownika do pracy na terytorium danego kraju (Belgii) przekroczy 183 dni w okresie dwunastu miesięcy, rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, to założenie to jest równoznaczne ze stwierdzeniem opodatkowania za granicą dochodu uzyskanego z tytułu wykonywanej tam pracy, a zatem wypełnieniem normy zawartej w art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym Spółka postąpi prawidłowo nie naliczając i nie pobierając zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 15 ust. 1 UPO zaliczek od wynagrodzeń wypłacanych pracownikowi oddelegowanemu do Belgii z zamiarem pobytu na okres przekraczający 183 dni.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wniosek w zakresie:

*   poboru zaliczek od wynagrodzeń pracowników oddelegowanych do pracy na terenie Belgii na okres nieprzekraczający 183 dni, rozstrzygnięto interpretacją z dnia 4 sierpnia 2015 r. nr ILPB1/4511-1-603/15-2/AMN,
*   zaprzestania naliczania zaliczek od wynagrodzeń pracowników, których zamierzony okres pobytu za granicą miał być krótszy niż 183 dni, a faktyczny okres przebywania za granicą przekroczył 183 dni, rozstrzygnięto interpretacją z dnia 4 sierpnia 2015 r. nr ILPB1/4511-1-603/15-3/AMN,
*   korekt informacji PIT-11, rozstrzygnięto interpretacją z dnia 4 sierpnia 2015 r. nr ILPB1/4518-1-8/15-2/AMN,
*   odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, rozstrzygnięto interpretacją z dnia 4 sierpnia 2015 r. nr ILPB1/4518-1-8/15-3/AMN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.