Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.193.2025.3.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-10-14
Teza: Zwolnienia z podatku dochodowego, o których mowa w art. 21
ust. 1pkt 46 ustawy.
Słowa kluczowe: dieta
organizacje-organizacje międzynarodowe
wynagrodzenia-wynagrodzenie pracownika
zwolnienie
zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Zwolnienia przedmiotowe.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 46-lit. a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 46-lit. b

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 sierpnia 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła
    go Pani pismem z 8 września 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    Pani, jako pracownik administracji rządowej w dniach od ... do ... czerwca 2025 r. pełniła
    funkcję eksperta krótkoterminowego (STE) w ramach projektu Twinning pn. „....”,
    realizowanego wspólnie przez instytucje z Rumunii, Litwy i Polski, współfinansowanego ze
    środków pomocowych Unii Europejskiej.
    W związku z realizacją zadań eksperckich otrzymała Pani wynagrodzenie eksperta STE
    oraz dietę dzienną w wysokości ... EUR za każdy dzień pobytu (łącznie ... dni), zgodnie z
    wytycznymi Komisji Europejskiej.
    Nie podpisywała Pani żadnej umowy cywilnoprawnej, nie wystawiała Pani faktury, nie
    działała Pani również jako osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą. Została
    Pani formalnie oddelegowana jako pracownik instytucji publicznej, a świadczenia
    (wynagrodzenie i dieta) zostały Pani wypłacone bezpośrednio przez ... Rumunii (...), będące
    liderem projektu Twinning.
    Uzupełnienie wniosku
    8 września 2025 r. udzieliła Pani odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu:
    Pytanie 1) Czy w 2025 r. będącym przedmiotem wniosku posiadała Pani miejsce
    zamieszkania dla celów podatkowych (tzw. rezydencję podatkową) i nieograniczony
    obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) w Polsce?
    Odpowiedź: W 2025 r. posiada Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w
    Polsce (rezydencję podatkową) i w związku z tym podlega Pani w Polsce
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 lipca
    1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Pytanie 2) Czy w 2025 r. będącym przedmiotem wniosku przebywała Pani/będzie Pani
    przebywać powyżej 183 dni w Polsce.
    Odpowiedź: W 2025 r. przebywała Pani w Polsce powyżej 183 dni.
    Pytanie 3) Czy została Pani oddelegowana do projektu/programu przez swojego
    pracodawcę? Jeżeli nie, należy wyjaśnić przez jaką instytucję została Pani oddelegowana
    do projektu/programu.
    Odpowiedź: Została Pani oddelegowana do projektu przez Pani pracodawcę – polską
    instytucję administracji rządowej.
    Pytanie 4) Czy wskazane we wniosku świadczenia (wynagrodzenie eksperta oraz dieta
    dzienna) były wypłacane ze środków bezzwrotnej pomocy pochodzącej od rządów państw
    obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych?
    Należy dokładnie wskazać skąd pochodziły wypłacone środki z bezzwrotnej pomocy.
    Odpowiedź: Świadczenia (wynagrodzenie eksperta STE oraz dieta dzienna) zostały
    sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej, tj. funduszy
    pomocowych przeznaczonych na realizację projektu Twinning. Środki te pochodziły z
    budżetu UE i zostały przyznane na podstawie umowy zawartej przez Komisję Europejską z
    instytucjami państw członkowskich. Projekt dofinansowany jest kwotą 1,5 mln euro ze
    środków Komisji Europejskiej. Zarządzanie administracyjne i finansowe projektu zapewnia
    rumuńskie Ministerstwo Inwestycji i Projektów Europejskich.

    Pytanie 5) Czy wskazane we wniosku świadczenia (wynagrodzenie eksperta oraz dieta
    dzienna) były wypłacane ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanych na podstawie
    jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub
    instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej Polskiej, właściwego ministra, agencje
    rządowe lub agencje wykonawcze?
    Odpowiedź: Tak, świadczenia te były wypłacane ze środków bezzwrotnej pomocy
    przyznanych na podstawie umowy zawartej pomiędzy Komisją Europejską a instytucjami
    państw członkowskich UE (w tym instytucjami rządowymi Rumunii, Litwy i Polski), tj. w
    ramach mechanizmu Twinning.
    Pytanie 6) Komu w rozumieniu dokumentów projektowych/programowych była przyznana
    bezzwrotna pomoc, tj. kto był beneficjentem projektu/programu, dla którego realizowała
    Pani powierzone zadania? Czy bezzwrotna pomoc ta została przyznana Rzeczypospolitej
    Polskiej, tj. podmiotom polskiego prawa publicznego bądź prywatnego?
    Odpowiedź: Beneficjentem projektu była ... Mołdawii (...). Pomoc nie została przyznana
    Rzeczypospolitej Polskiej, lecz instytucji mołdawskiej.
    Pytanie 7) Kto w rozumieniu dokumentów projektowych/programowych był podmiotem,
    któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym realizację projektu
    /programu, i który ponosił odpowiedzialność za prawidłowe jego wykonanie?
    Odpowiedź: Podmiotem odpowiedzialnym za realizację projektu (w sensie ekonomicznym
    i technicznym) było ... Rumunii (...) – lider konsorcjum Twinning. Konsorcjum utworzone
    przez rumuńskie, litewskie i polskie organy ds. konkurencji zostało wybrane do wspólnej
    realizacji unijnego Projektu Twinningowego pt. „ ..."w celu egzekwowania polityki
    konkurencji i pomocy państwa zgodnie z najlepszymi praktykami UE” w Republice
    Mołdawii.
    Pytanie 8) Czy podmiotem któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym
    realizację programu/projektu była inna instytucja, a Pani została oddelegowana przez
    pracodawcę do tej instytucji realizującej projekt/program? Jakie czynności Pani
    wykonywała, pod czyim kierownictwem, nadzorem?
    Odpowiedź: Tak, podmiotem realizującym projekt było ... Rumunii. Została Pani
    oddelegowana przez Pani pracodawcę do udziału w projekcie jako ekspert
    krótkoterminowy (STE). Pani zadanie polegało na zaproponowaniu rozwiązań w zakresie
    kluczowych działań skutecznego ... - ... oraz .... Celem było wypracowanie nowoczesnych,
    plastycznych mechanizmów wspierających Radę do spraw Konkurencji do skutecznego
    przyciągania i utrzymania .... Wykonywała je Pani pod nadzorem instytucji lidera projektu
    (... Rumunia) i we współpracy z ... Mołdawii.
    Pytanie 9) Czy bezpośrednio realizowała Pani cel projektu/programu finansowanego z
    bezzwrotnej pomocy, czy też cel ten realizował bezpośrednio Pani pracodawca, który
    następnie na podstawie oddelegowania zlecił Pani wykonanie określonych czynności w
    związku z projektem/programem?
    Odpowiedź: Realizowała Pani cel, prowadząc działania eksperckie dla beneficjenta – Rady
    ds. Konkurencji Mołdawii.
    Pytanie 10) Z jakiego budżetu było wypłacane Pani wynagrodzenie oraz diety? Czy Pani
    wynagrodzenie oraz diety pochodziło z środków bezzwrotnej pomocy pochodzącej od
    rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji
    finansowych przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z
    tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów Rzeczypospolitej
    Polskiej, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze?
    Odpowiedź: Pani wynagrodzenie i diety były wypłacane z budżetu projektu Twinning, tj. ze
    środków bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej, zarządzanych przez lidera projektu (...
    Rumunia).

    Pytanie 11) Czy wynagrodzenie wypłacane było Pani bezpośrednio czy za pośrednictwem
    podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy (proszę wskazać
    jakiego)?
    Odpowiedź: Wynagrodzenie i dieta zostały wypłacone bezpośrednio przez ... Rumunii –
    podmiot upoważniony do rozdzielania środków w ramach projektu.
    Pytanie 12) Gdzie wykonywała Pani zadania w ramach programu/projektu, o których
    mowa we wniosku?
    Odpowiedź: Zadania wykonywała Pani w Republice Mołdawii, w siedzibie ... w ....
    Pytanie 13) Czego dotyczył program/projekt, jakie były cele tego programu/projektu?
    Odpowiedź: Projekt dotyczył wzmocnienia zdolności instytucjonalnych ... Mołdawii w
    obszarze pomocy publicznej i egzekwowania prawa konkurencji. Jego celem było wsparcie
    procesu integracji europejskiej Mołdawii poprzez transfer wiedzy, szkolenia i wymianę
    doświadczeń z instytucjami partnerskimi z państw członkowskich UE (Rumunii, Litwy i
    Polski).
    10 października 2025 r. udzieliła Pani odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu II:
    Pytanie 1) W jaki sposób umowa twinningowa regulowała kwestie związane z zapłatą
    przez Pani pracodawcę (instytucję administracji rządowej) wynagrodzenia i diety?
    Odpowiedź: Umowa twinningowa (Twinning Contract) określa, że wszelkie koszty związane
    z realizacją projektu, w tym wynagrodzenia i diety ekspertów krótkoterminowych (STE), są
    finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy Unii Europejskiej, w ramach instrumentu
    ...– Twinning.
    Zgodnie z dokumentem projektowym: „...”
    Oznacza to, że ... Rumunii ... jest odpowiedzialne za administracyjno-finansowe
    zarządzanie budżetem projektu, w tym za:
    • przekazywanie środków unijnych instytucjom partnerskim z państw członkowskich,
    • dokonywanie płatności wynagrodzeń i diet ekspertów,
    • raportowanie finansowe do Komisji Europejskiej.
    W praktyce środki na wynagrodzenie i diety ekspertów pochodzą z budżetu projektu
    Twinning i są wypłacane przez ... (Rumunia), a nie z budżetu polskiej instytucji.
    Pytanie 2)Czy całość kwoty, tj. wynagrodzenie eksperta STE oraz dietę dzienną w
    wysokości 213 EUR za każdy dzień pobytu, była uznana przez Pani pracodawcę (instytucję
    administracji rządowej) za Pani przychód?
    Odpowiedź: Nie. Pracodawca uznaje za przychód jedynie wynagrodzenie zasadnicze z
    tytułu stosunku pracy wypłacane z budżetu krajowego. Natomiast środki otrzymane z
    projektu Twinning – zarówno wynagrodzenie eksperta (STE ...), jak i diety – są finansowane
    ze środków bezzwrotnej pomocy UE, nie pochodzą z budżetu pracodawcy, i są związane z
    realizacją celów programu pomocowego UE.
    Pytanie 3)Czy całość ww. kwoty została uwzględniona przez Pani pracodawcę (instytucję
    administracji rządowej) jako Pani przychód ze stosunku pracy?
    Odpowiedź: Nie. Środki te nie stanowią przychodu ze stosunku pracy, gdyż pochodzą z
    funduszy Unii Europejskiej przeznaczonych na realizację programu pomocowego, a nie z
    budżetu krajowego.
    Pytanie 4) Czy wynagrodzenie eksperta oraz diety z budżetu projektu twinningowego były
    wypłacane w imieniu Pani pracodawcy (instytucji administracji rządowej)?
    Odpowiedź: Nie. Wynagrodzenie eksperta oraz diety zostały wypłacone bezpośrednio
    przez rumuńskie ... (...), które jako ...zarządzało środkami bezzwrotnej pomocy Unii

    Europejskiej przeznaczonymi na realizację projektu Twinning. ...dokonało płatności nie w
    imieniu Pani pracodawcy lecz w imieniu Unii Europejskiej – jako instytucja wdrażająca
    budżet projektu Twinning, w ramach umowy zawartej między Komisją Europejską a
    konsorcjum państw członkowskich (Rumunia – Litwa – Polska). Środki te stanowiły
    finansowanie unijne, niepochodzące z budżetu Pani pracodawcy, a ich wypłata była
    elementem realizacji pomocy technicznej UE, a nie wypłatą dokonaną przez pracodawcę.
    Pytanie 5)Czy Pani pracodawca (instytucja administracji rządowej) ma siedzibę w Mołdawii?
    Odpowiedź: Nie. Pracodawca – ma siedzibę w Warszawie, w Rzeczypospolitej Polskiej. Nie
    posiada siedziby, oddziału ani przedstawicielstwa w Republice Mołdawii.
    Pytanie 6)Czy Pani pracodawca (instytucja administracji rządowej) prowadził na terytorium
    Mołdawii swoją działalność poprzez zakład lub stałą placówkę?
    Odpowiedź: Nie prowadzi działalności gospodarczej w Mołdawii i nie posiada tam zakładu
    ani stałej placówki. Udział w projekcie Twinning jest formą udzielania pomocy technicznej
    Unii Europejskiej, a nie prowadzenia działalności gospodarczej.
    Pytanie 7)Czy Pani wynagrodzenie eksperta oraz diety były ponoszone przez zakład lub
    stałą placówkę, którą Pani pracodawca posiada w Mołdawii?
    Odpowiedź: Nie. Wynagrodzenie i diety zostały sfinansowane bezpośrednio z budżetu
    projektu Twinning, zarządzanego przez ...(Rumunia), a nie przez jakąkolwiek placówkę lub
    zakład w Mołdawii (taka placówka nie istnieje).

## Pytanie

Czy w świetle Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2023 r.
    dotyczących programów twinningowych oraz przepisów ustawy o PIT, w Pani sytuacji mają
    zastosowanie zwolnienia z podatku dochodowego, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46
    ustawy?
    Czy wynagrodzenie oraz dieta wypłacone w ramach projektu Twinning (jako forma
    bezzwrotnej pomocy z funduszy UE), otrzymane przez osobę nieprowadzącą działalności
    gospodarczej, delegowaną przez polską instytucję publiczną, korzystają w całości ze
    zwolnienia z podatku PIT, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT?
    Pani stanowisko w sprawie
    W Pani ocenie, zarówno wynagrodzenie, jak i dieta dzienna otrzymane w ramach realizacji
    zadań eksperta STE w projekcie Twinning, współfinansowanym ze środków Unii
    Europejskiej, korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT.
    Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministra Finansów z dnia 29 sierpnia 2023 r.,
    świadczenia wypłacane pracownikom administracji publicznej w związku z realizacją
    projektów pomocowych UE (w tym Twinning), które nie są związane z działalnością
    gospodarczą, są bezzwrotnymi środkami pomocowymi i podlegają pełnemu zwolnieniu z
    opodatkowania PIT. W przedstawionym stanie faktycznym nie występuje żadna
    przesłanka, która wyłączałaby zastosowanie powyższego zwolnienia.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).

    W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa
      się osobę fizyczną, która:
      1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
      gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
      2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
      podatkowym.
    W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Powołane wyżej przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w
      sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita
      Polska.
    Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, Pani, jako pracownik
    administracji rządowej w dniach od ... czerwca do ... czerwca 2025 r. pełniła funkcję
    eksperta krótkoterminowego (STE) w ramach projektu Twinning realizowanego wspólnie
    przez instytucje z Rumunii, Litwy i Polski, współfinansowanego ze środków pomocowych
    Unii Europejskiej. W związku z realizacją zadań eksperckich otrzymała Pani wynagrodzenie
    eksperta STE, oraz dietę dzienną w wysokości ... EUR za każdy dzień pobytu (łącznie ... dni),
    zgodnie z wytycznymi Komisji Europejskiej. Została Pani formalnie oddelegowana jako
    pracownik instytucji publicznej, a świadczenia (wynagrodzenie i dieta) zostały Pani
    wypłacone bezpośrednio przez ... Rumunii, będące liderem projektu Twinning. ... Rumunii
    (...) jest odpowiedzialne za administracyjno-finansowe zarządzanie budżetem projektu, w
    tym za przekazywanie środków unijnych instytucjom partnerskim z państw członkowskich,
    dokonywanie płatności wynagrodzeń i diet ekspertów, raportowanie finansowe do Komisji
    Europejskiej. W praktyce środki na wynagrodzenie i diety ekspertów pochodzą z budżetu
    projektu Twinning i są wypłacane przez ... (Rumunia), a nie z budżetu polskiej instytucji.
    Zadania wykonywała Pani w Republice Mołdawii, w siedzibie ... w ....
    W świetle powyższego wynagrodzenie oraz dieta wypłacone w ramach projektu
    Twinningowego w związku z oddelegowaniem Pani do pracy w kraju beneficjenta –
    Mołdawii, wypłacił Pani podmiot odpowiedzialny za realizację projektu, tj. ... Rumunii.
    Zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdą więc uregulowania zawarte w
    Konwencji między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Mołdowa w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie
    podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 16 listopada 1994 r. (Dz.
    U. z 1996 r., Nr 38, poz. 166).
    W myśl art. 15 ust. 1 ww. Konwencji:
      Z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 17 i 19, płace, uposażenia i inne
      podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym
      się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie,
      chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest
      tam wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w
      tym drugim Państwie.
    Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy
    zastosować określoną metodę unikania podwójnego opodatkowania.
    Zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. Konwencji:
      Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie
      osiąga dochód lub posiada majątek, które zgodnie z postanowieniami niniejszej
      konwencji mogą podlegać opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie, to
      pierwsze Państwo zezwoli na:
      a. odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi
      dochodowemu zapłaconemu w tym drugim Państwie,

      b. odliczenie od podatku od majątku tej osoby kwoty równej podatkowi od majątku
      zapłaconemu w tym drugim Państwie.
      Jednakże takie odliczenia nie mogą w żadnym razie przekroczyć tej części podatku od
      dochodu i majątku, obliczonej przed dokonaniem odliczenia podatku od dochodu lub
      majątku, która może podlegać opodatkowaniu w tym drugim Państwie.
    Mając na uwadze powyższe, wynagrodzenie eksperta i diety podlegają opodatkowaniu w
    Polsce, z uwzględnieniem metody unikania podwójnego opodatkowania tzw. metody
    proporcjonalnego odliczenia.
    Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną z art. 9 ust. 1 ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
      wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
      których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
    Brzmienie tego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób
    fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z
    wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień
    przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź od których zaniechano poboru
    podatku.
    Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że:
      Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy
      stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej
      spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.
    Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie
      realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art.
      19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da
      i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku
      kalendarzowym pieniądze
      i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych
      nieodpłatnych świadczeń.
    Za przychód należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno w
    postaci pieniężnej, jak i w postaci niepieniężnej, w tym nieodpłatne świadczenia
    otrzymane przez podatnika.
    Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ww. ustawy:
      Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
      spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
      wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
      finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
      wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
      ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
      ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone
      za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
      częściowo odpłatnych.
    Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis
    art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie
    przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności”
    co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to,

    że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne
    skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w
    łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.
    Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:
      a) pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub
        międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w
        tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji
        Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej
        deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami
        przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje
        wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest
        dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania
        środków bezzwrotnej pomocy oraz
      b) podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej
        pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym
        podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj
        umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego
        programem.
    Na podstawie art. 21 ust. 24 ww. ustawy :
      Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 46, nie ma zastosowania do otrzymanych
      dochodów z tytułu realizacji projektu w ramach umowy o współpracy bliźniaczej
      (umowy twinningowej), zawartej na podstawie prawa wspólnotowego, zgodnie z którą
      instytucją wdrażającą jest instytucja polskiej administracji publicznej.
    Zastosowanie przedmiotowego zwolnienia wymaga zatem łącznego spełnienia przesłanek
    określonych w lit. a) i lit. b) art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych.
    Pierwsza z nich dotyczy rodzaju środków, z których finansowane są dochody osoby
    fizycznej. Istotne jest nie tylko z jakich środków realizowane są dochody podatnika, ale
    również, aby dochody te pochodziły ze środków bezzwrotnej pomocy przyznanej przez
    wskazane w nim podmioty, tj. rządy państw obcych, organizacje międzynarodowe lub
    międzynarodowe instytucje finansowe.
    Niezbędne jest także, aby środki te zostały przyznane na podstawie jednostronnej
    deklaracji lub umów zawartych z tymi podmiotami przez Radę Ministrów, właściwego
    ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze.
    Przy czym użyte w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych pojęcie Rady Ministrów, właściwego ministra lub agencji rządowej nie oznacza
    Rady Ministrów, właściwego ministra lub agencji rządowej jakiegokolwiek państwa na
    świecie, lecz wyłącznie Rzeczypospolitej Polskiej.
    W świetle art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych –
    dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia nie ma znaczenia, jaki podmiot – krajowy
    czy zagraniczny realizuje określony program pomocowy, lecz na jakiej podstawie
    przyznane zostały środki bezzwrotnej pomocy, tj. czy zostały one przyznane na podstawie
    jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z Radą Ministrów, właściwym ministrem lub
    agencjami rządowymi czy wykonawczymi Rzeczypospolitej Polskiej.
    Powyższe potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 17
    października 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 360/19, potwierdzony wyrokiem Naczelnego Sądu
    Administracyjnego z 23 listopada 2022 r., sygn. akt II FSK 650/20 oraz prawomocny wyrok

    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 9 sierpnia 2023 r., sygn. akt I SA/Gl
    416/23.
    Druga z przesłanek natomiast, określa warunek dotyczący bezpośredniej realizacji przez
    osobę fizyczną celów programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy i nie ma
    zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący
    cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w
    związku z realizowanym przez niego programem.
    W orzecznictwie ugruntował się pogląd, że treść użytego w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b)
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyrazu „bezpośrednio” należy
    odczytywać w związku z dalszą częścią tego przepisu, z której wynika, że bezpośrednio nie
    realizują programu pomocowego podwykonawcy, oraz z treścią lit. a) tego unormowania,
    która wskazuje podmioty uprawnione do przekazywania środków. Podkreśla się również,
    że „nie do przyjęcia jest taka wykładnia omawianego przepisu, że do zakresu podmiotów
    objętych zwolnieniem podatkowym – zaliczają się również osoby będące pracownikami
    czy wykonawcami dzieła dla bezpośredniego wykonawcy zadań, dla realizacji których
    objęte zwolnieniem środki zostały przyznane, o ile zatrudnione są przy wykonywaniu prac
    związanych z realizacją tych zadań” (prawomocny wyrok WSA w Bydgoszczy z 22 czerwca
    2009 r., sygn. akt I SA/Bd 230/09). Ten sposób rozumienia warunku „bezpośredniości”
    widoczny jest m.in. w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w
    wyrokach: z 15 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FSK 58/08; z 17 listopada 2010 r., sygn. akt II
    FSK 1265/09; z 13 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 48/10; z 20 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK
    1425/10; z 19 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 2487/10; z 27 czerwca 2012 r., sygn. akt II
    FSK 2608/10; z 4 września 2012 r., sygn. akt II FSK 198/11; z 4 kwietnia 2013 r., sygn. akt II
    FSK 1581/11; z 23 kwietnia 2013 r., sygn. akt II FSK 1645/11 oraz z 15 stycznia 2014 r.,
    sygn. akt II FSK 445/12.
    Uwzględniając orzecznictwo sądów administracyjnych uznać zatem należy, że w sytuacji
    gdy podatnik bezpośrednio realizujący program zleca osobie fizycznej (bez względu na
    rodzaj umowy) wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego
    programem, dochody tej osoby otrzymane w związku z wykonaniem zlecenia nie
    korzystają ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, gdyż nie została spełniona przesłanka określona w lit. b) tej regulacji.
    Przy czym podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu, o którym mowa w art.
    21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może być
    jedynie ten podmiot, któremu powierzono w sensie ekonomicznym i technicznym
    realizację konkretnego projektu i który ponosi pełną odpowiedzialność za prawidłowe jego
    wykonanie, niezależnie od faktu, że bezpośrednia realizacja nie jest równoznaczna z
    obowiązkiem osobistego wykonania przez tego podatnika czynności w ramach programu.
    Może on powierzyć wykonanie poszczególnych czynności, składających się na całość
    programu, innym podmiotom, w tym pracownikom, zleceniobiorcom lub wykonawcom
    dzieła. Niemniej jednak osoby te (wykonujące tylko pewne czynności, chociażby o
    charakterze merytorycznym i ściśle związane z realizacją celów programu), nie mogą być
    uznane za podatników realizujących bezpośrednio cel programu. Zatrudnione osoby nie
    ponoszą bowiem odpowiedzialności za realizację projektu (nie są stroną umowy o
    dofinansowanie projektu określającej prawa i obowiązki stron). Wykonują jedynie zadania
    wynikające z umów zawartych z podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu
    finansowanego z bezzwrotnej pomocy.
    W przedstawionej we wniosku sytuacji nie jest spełniony warunek dotyczący przyznania
    wskazanych we wniosku środków stanowiących pomoc bezzwrotną podmiotom prawa
    polskiego na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z Radą Ministrów
    RP, czy właściwego ministra polskiego rządu lub polskiej agencji rządowej, agencji
    wykonawczej, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych. Jak wskazała bowiem Pani w opisie sprawy – pomoc nie została
    przyznana Rzeczypospolitej Polskiej, lecz instytucji mołdawskiej.

    Dodatkowo w przedstawionej sytuacji nie jest również spełniona przesłanka określona w
    art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b powoływanej ustawy, gdyż jak Pani wyjaśniła podmiotem
    odpowiedzialnym za realizację projektu (w sensie ekonomicznym i technicznym) było
    ...Rumunii, natomiast Pani realizowała cel, prowadząc działania eksperckie dla
    beneficjenta – ... Mołdawii. Nie była to więc realizacja bezpośrednia, lecz pośrednia –
    bowiem wykonywana dla podmiotu, który zarówno w sensie technicznym, jak i
    ekonomicznym był odpowiedzialny za prawidłowe wykonanie projektu.
    W konsekwencji otrzymane przez Panią wynagrodzenie eksperta oraz diety nie korzystają
    ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od
    osób fizycznych, gdyż nie zostały spełnione warunki tego zwolnienia, i to zarówno w
    zakresie lit. a), jak i lit. b) tego artykułu.
    Wypłacane Pani wynagrodzenie eksperta stanowi przychód ze stosunku pracy, o którym
    mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że
    dochody te powinny zostać przez Panią wykazane w zeznaniu podatkowym składanym za
    2025 r.
    Zgodnie z bowiem z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
      Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego
      wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w
      terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku
      podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w
      dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.
    Natomiast w odniesieniu do wypłaconych Pani diet wskazać należy na zwolnienie z
    opodatkowania w oparciu o przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:
      Wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:
      a) podróży służbowej pracownika,
      b) podróży osoby niebędącej pracownikiem
      - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez
      ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania
      należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub
      samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze
      kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13 i 15c.
    Przedmiotowe zwolnienie od podatku obejmuje zatem diety i inne należności
    otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w
    odrębnych przepisach.
    Podstawowym warunkiem zwolnienia z opodatkowania ww. świadczeń, o których
    mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    jest niewątpliwie odbycie przez pracownika podróży służbowej.
                                  5Definicja podróży służbowej została zawarta w art. 77 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca
    1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2025 r. poz. 277 ze zm.), który stanowi, że:
      Pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza
      miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem
      pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.
    Omawiane zwolnienie jest limitowane obowiązującym od dnia 1 marca 2013 r.
    rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w
    sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub
    samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz.U. z 2023 r.
    poz. 2190).

    Zgodnie z treścią § 2 ww. rozporządzenia:
      Z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu
      określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:
      1) diety;
      2) zwrot kosztów:
      a) przejazdów,
      b) dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
      c) noclegów,
      d) innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych
        przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.
    W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia:
      Środek transportu właściwy do odbycia podróży krajowej lub podróży zagranicznej, a
      także jego rodzaj i klasę, określa pracodawca.
    Stosownie do § 3 ust. 2 ww. rozporządzenia:
      Pracownikowi przysługuje zwrot kosztów przejazdu w wysokości udokumentowanej
      biletami lub fakturami obejmującymi cenę biletu środka transportu, wraz ze
      związanymi z nimi opłatami dodatkowymi, w tym miejscówkami, z uwzględnieniem
      posiadanej przez pracownika ulgi na dany środek transportu, bez względu na to, z
      jakiego tytułu ulga przysługuje.
    W myśl § 3 ust. 4 cyt. rozporządzenia:
      W przypadkach, o których mowa w ust. 3, pracownikowi przysługuje zwrot kosztów
      przejazdu w wysokości stanowiącej iloczyn przejechanych kilometrów przez stawkę
      za jeden kilometr przebiegu, ustaloną przez pracodawcę, która nie może być wyższa
      niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6
      września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz.U. z 2022 r. poz. 2201, z późn. zm.).
    Jak stanowi § 4 ust. 1 cytowanego rozporządzenia:
      1) Pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł
        inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą, określone lub uznane przez
        pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości.
      2) Wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami
        płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca
        parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z
        odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej.
    W oparciu o § 5 ust. 2 rozporządzenia:
      Do rozliczenia kosztów podróży, o których mowa w ust. 1, pracownik załącza
      dokumenty, w szczególności rachunki, faktury lub bilety potwierdzające
      poszczególne wydatki; nie dotyczy to diet oraz wydatków objętych ryczałtami. Jeżeli
      przedstawienie dokumentu nie jest możliwe, pracownik składa pisemne
      oświadczenie o dokonanym wydatku i przyczynach braku jego udokumentowania.
    Natomiast zgodnie z § 13 ust. 1 ww. rozporządzenia:

      1. Dieta w czasie podróży zagranicznej jest przeznaczona na pokrycie kosztów
      wyżywienia i inne drobne wydatki.
      2. Dieta przysługuje w wysokości obowiązującej dla docelowego państwa podróży
      zagranicznej. W przypadku podróży zagranicznej odbywanej do dwóch lub więcej
      państw pracodawca może ustalić więcej niż jedno państwo docelowe.
      3. Należność z tytułu diet oblicza się w następujący sposób:
      1) za każdą dobę podróży zagranicznej przysługuje dieta w pełnej wysokości;
      2) za niepełną dobę podróży zagranicznej:
      a) do 8 godzin - przysługuje 1/3 diety,
      b) ponad 8 do 12 godzin - przysługuje 50% diety,
      c) ponad 12 godzin - przysługuje dieta w pełnej wysokości.
      4. Wysokość diety za dobę podróży zagranicznej w poszczególnych państwach jest
      określona w załączniku do rozporządzenia.
    Stosownie do § 14 ww. rozporządzenia:
      1. Pracownikowi, któremu zapewniono w czasie podróży zagranicznej bezpłatne,
      całodzienne wyżywienie, przysługuje 25% diety ustalonej zgodnie z § 13 ust. 3.
      2. Kwotę diety zmniejsza się o koszt zapewnionego bezpłatnego wyżywienia,
      przyjmując, że każdy posiłek stanowi odpowiednio:
      1) śniadanie - 15% diety;
      2) obiad - 30% diety;
      3) kolacja - 30% diety.
      3. W przypadku korzystania przez pracownika z usługi hotelarskiej, w ramach której
      zapewniono wyżywienie, przepisy ust. 2 stosuje się odpowiednio.
      4. Pracownikowi, który otrzymuje w czasie podróży zagranicznej należność pieniężną
      na wyżywienie, dieta nie przysługuje. Jeżeli należność pieniężna jest niższa od diety,
      pracownikowi przysługuje wyrównanie do wysokości należnej diety.
    W myśl § 16 ust. 1 ww. rozporządzenia:
      1. Za nocleg podczas podróży zagranicznej pracownikowi przysługuje zwrot kosztów
      w wysokości stwierdzonej rachunkiem, w granicach limitu określonego w
      poszczególnych państwach w załączniku do rozporządzenia.
      2. W razie nieprzedłożenia rachunku za nocleg, pracownikowi przysługuje ryczałt w
      wysokości 25% limitu, o którym mowa w ust. 1. Ryczałt ten nie przysługuje za czas
      przejazdu.
      3. W uzasadnionych przypadkach pracodawca może wyrazić zgodę na zwrot kosztów
      za nocleg, stwierdzonych rachunkiem, w wysokości przekraczającej limit, o którym
      mowa w ust. 1.
      4. Przepisów ust. 1 i 2 nie stosuje się, jeżeli pracodawca lub strona zagraniczna
      zapewniają pracownikowi bezpłatny nocleg.
    W świetle powyższego zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16
    lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są objęte diety i inne

    należności do wysokości, określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki
    Społecznej.
    Reasumując, otrzymane przez Panią diety z tytułu podróży służbowej pracownika będą
    korzystały ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy, jednak do
    wysokości limitu określonego w powołanym wyżej rozporządzeniu. Natomiast
    ewentualna nadwyżka ponad kwoty wynikające z ww. rozporządzenia będzie stanowić
    dla Pani przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 tej ustawy.
    W świetle powyższego Pani stanowisko jest nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego w .... Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.