Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.669.2021.3.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-15
Teza: Opodatkowanie dostawy prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych działek oraz prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę prawa użytkowania wieczystego działek.
Słowa kluczowe: działki; odliczenia-odliczenie podatku; opodatkowanie; sprzedaż-sprzedaż działek
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest:

\- **prawidłowe** w zakresie opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), przeznaczonych w obowiązującym dla tego terenu miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni urządzonej,

\- **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę prawa użytkowania wieczystego nieruchomości.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

W dniu 31 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), przeznaczonych w obowiązującym dla tego terenu miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni urządzonej oraz prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę prawa użytkowania wieczystego nieruchomości.

Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 2 marca 2022 r. (data wpływu 2 marca 2022 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 17 lutego 2022 r. znak (\`(...)\`) oraz pismem z 18 marca 2022 r. (data wpływu 18 marca 2022 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 11 marca 2022 r. znak (\`(...)\`).

Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…/…) (Kupujący),

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…/…) (Sprzedający)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca (zwany też w dalszej części wniosku: „Podatnikiem” lub „(…/…)”) działa w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT i polskim rezydentem podatkowym.

(…/…) w dniu 17 lipca 2021 r. na mocy aktu notarialnego o oznaczeniu Rep. A. (…/…) sporządzonego przed notariuszem … prowadzącym Kancelarię Notarialną w … nabył od spółki (…/…), (zwany też w dalszej części wniosku: „(…/…)”) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości o łącznej powierzchni 3,6301 ha, położoną w Krakowie utworzoną z następujących działek ewidencyjnych, które są objęte wymienionymi księgami wieczystymi:

• Księga wieczysta (…/…), dla działek nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), o łącznej powierzchni 3,1076 ha;

• Księga wieczysta (…/…), dla działki nr (…/…), o powierzchni 0,0935 ha;

• Księga wieczysta (…/…), dla działki nr (…/…), o powierzchni 0,0764 ha,

• Księga wieczysta (…/…), dla działki nr (…/…), o powierzchni 0,2388 ha,

• Księga wieczysta (…/…), dla działek nr (…/…), o powierzchni 0,1138 ha

\- dalej łącznie jako „Nieruchomość”.

(…/…) jest czynnym podatnikiem VAT i polskim rezydentem podatkowym.

Wszystkie działki składające się na Nieruchomość nie są zabudowane. Nieruchomość jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Zgodnie z Uchwałą nr (…/…) Rady Miasta (…/…) z dnia 27 marca 2019 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obszaru „Rejon ulicy (…/…)” (dalej jako: „Uchwała”) Nieruchomość znajduje się na terenach jak w poniższych oznaczeniach:


| Księga wieczysta | Działka | Powierzchnia(HA) | Zabudowana(tak/nie) | Przeznaczenie podstawowe zgodne z MPZP | Przeznaczenie pomocnicze 
| (…/…) | (…/…) | 0,0123 ha | nie | t. zabudowy usługowej,t zieleni urządzonej- publicznie dostępne parki, skwery | ZP.2* 
| (…/…) | 0,0128 ha | t. zieleni urządzonej - publicznie dostępne parki, skwery | ZP.2* 
| (…/…) | 0,0460 ha | ZP.2* 
| (…/…) | 0,2181 ha | ZP.2* 
| (…/…) | 0,1330 ha | ZP.2* 
| (…/…) | 0,1335 ha | t. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej |  
| (…/…) | 0,1016 ha | t. zieleni urządzonejt. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnejt. dróg publicznych klasy lokalnej | ZP.5** 
| (…/…) | 0,0715 ha | t. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej |  
| (…/…) | 0,0564 ha | t. zieleni urządzonejt. dróg publicznych klasy lokalnej | ZP.5** 
| (…/…) | 0,1458 ha | t. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej |  
| (…/…) | 0,1392 ha | t. zieleni urządzonejt. dróg publicznych klasy lokalnej | ZP.5** 


|  | (…/…) | 0,1369 ha | nie | t. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej |  
| (…/…) | 0,1548 ha | t. zieleni urządzonejt. dróg publicznych klasy lokalnej | ZP.5** 
| (…/…) | 0,0645 ha | t. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej |  
| (…/…) | 0,1032 ha | t. zieleni urządzonejt. dróg publicznych klasy lokalnej | ZP.5** 
| (…/…) | 0,0452 ha | t. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej |  
| (…/…) | 0,1161 ha | t. zieleni urządzonejt. dróg publicznych klasy lokalnej | ZP.5** 
| (…/…) | 0,0156 ha | t. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej |  
| (…/…) | 0,1062 ha | t. zieleni urządzonejt. dróg publicznych klasy lokalnej | ZP.5** 
| (…/…) | 0,0008 ha | t. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej |  
| (…/…) | 0,1647 ha | t. zieleni urządzonejt. dróg publicznych klasy lokalnej | ZP.5** 
| (…/…) | 0,1974 ha 
| (…/…) | 0,0940 ha 
| (…/…) | 0,0942ha 
| (…/…) | 0,0489 ha 
| (…/…) | 0,0697 ha 
| (…/…) | 0,0106 ha | t. dróg publicznych klasy lokalnej |  
| (…/…) | 0,0383 ha | t. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej |  
| (…/…) | 0,2464 ha 
| (…/…) | 0,1846 ha 
| (…/…) | 0,0013 ha 
| (…/…) | 0,0150 ha 
| (…/…) | 0,0963 ha | t. zieleni urządzonejt. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej | ZP.2* 
|  | (…/…) | 0,0327 ha | nie | t. zieleni urządzonejt. dróg publicznych klasy lokalnej | ZP.2* 
| (…/…) | (…/…) | 0,0935 ha | ZP.5** 
| (…/…) | (…/…) | 0,0764 ha 
| (…/…) | (…/…) | 0,2388 ha 
| (…/…) | (…/…) | 0,1138 ha | t. zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej |  
|  |  |  |  |  |  |  

Wyjaśniając wszelkie wątpliwości, zgodnie z Uchwałą:

1\. dla terenu zieleni urządzonej, oznaczonego symbolem ZP.2 dopuszcza się lokalizację: (art. § 23 ust. 2 pkt 3 Uchwały):

a) placów zabaw dla dzieci,

b) placów z urządzeniami rekreacyjno-rehabilitacyjnymi,

c) wiat, altan, oranżerii, dla których ustala się: - sumę powierzchni zabudowy tymi obiektami budowlanymi: do 100 m2, - maksymalną wysokość zabudowy: 5 m,

d) budynku z pomieszczeniami sanitarnymi, dla którego ustala się: - maksymalną powierzchnię zabudowy: 20 m2, - maksymalną wysokość zabudowy: 5 m, - nakaz kształtowania dachów jako dwu-, wielospadowe lub płaskie,

e) terenowych urządzeń sportowych i rekreacyjnych,

f) urządzeń wodnych - odtworzenie stawów wraz z pomostami i mostkami, dojazdu niewyznaczonego na rysunku planu łączącego Tereny KDD. 4 i G. 1;

2\. dla terenu zieleni urządzonej, oznaczonego symbolem ZP.5 dopuszcza się lokalizację: (art. § 24 ust. 2 pkt 3 Uchwały):

a) placów zabaw dla dzieci,

b) placów z urządzeniami rekreacyjno-rehabilitacyjnymi,

c) terenowych urządzeń sportowych i rekreacyjnych,

d) dojazdów niewyznaczonych na rysunku planu do Terenu R/ZZ. 1,

e) dróg serwisowych do obsługi i utrzymania wałów przeciwpowodziowych.

(…/…) nabył od (…/…) Nieruchomość za łączna cenę (\`(...)\`) zł brutto w tym podatek VAT w stawce 23%. Łącznie z Nieruchomością (…/…) nabył majątkowe prawa autorskie do projektu budowlanego i dokumentację związaną z budową drogi do osiedla ZRiD - tj. dokumentację umożliwiającą na wybudowanie na Nieruchomości inwestycji deweloperskiej.

(…/…) na podstawie umowy przenoszącej własność użytkowania wieczystego wystawiła na rzecz (…/…) fakturę dokumentującą powyższą transakcję z wskazaniem, że dostawa Nieruchomości w całości podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w wysokości 23%.

(…/…) zamierza na Nieruchomości, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, rozpocząć inwestycję deweloperską, a później zbyć lokale na rzecz osób trzecich. Sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT.

W piśmie z 2 marca 2022 r. stwierdzone zostało, że przy nabyciu działek nr: (…/…), (…/…), (…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…),(…/…), Sprzedawcy (Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania) przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (sprzedaż była objęta podatkiem VAT).

Natomiast przy nabyciu działek nr: (…/…), (…/…), (…/…), Sprzedawcy (Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (działka została nabyta od osoby fizycznej i sprzedaż nie była objęta podatkiem VAT).

Działki nr: (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do czynności zwolnionych.

W Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego na działce oznaczonej nr (…/…) istnieje linia rozgraniczenia pomiędzy terenem zabudowy usługowej (UG), a terenem oznaczonym symbolem ZP.2 (teren zielni urządzonej - publiczne dostępne parki, skwery). Również w Miejscowym Planie Zagospodarowania Przestrzennego na działce oznaczonej nr (…/…), istnieje linia rozgraniczenia pomiędzy terenem zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (MW. 11), a terenem oznaczonym symbolem ZP.5 (teren zielni urządzonej).

**Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 1, 2):**

1\. Czy dostawa niezabudowanych działek nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), przeznaczonych w obowiązującym dla tego terenu miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni urządzonej poprawnie została opodatkowana podatkiem VAT?

2\. Czy Wnioskodawca w związku z przedmiotową transakcją będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tych towarów?

**Stanowisko Zainteresowanych**

1\. W ocenie Wnioskodawcy dostawa niezabudowanych działek (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), przeznaczonych w obowiązującym dla tego terenu miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni urządzonej będzie opodatkowana podatkiem VAT.

2\. Wnioskodawca, w związku z przedmiotową transakcją, będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę tych towarów.

**UZASADNIENIE STANOWISKA PODATNIKA**

**Ad. 1.**

ZAGADNIENIA WSTĘPNE

Na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług (dalej jako: „podatek VAT” lub „VAT”) jedynie transakcja mieszcząca się zarówno w zakresie przedmiotowym i podmiotowym ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. (Dz.U.2010.247.1652 zwanej dalej: „ustawą VAT”) będzie dostawą towarów lub świadczeniem usług opodatkowanych podatkiem VAT. Opodatkowanie danej czynności podatkiem VAT - w świetle przepisów ustawy o VAT - jest możliwe przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek:

1\. dostawa towarów dokonywana jest przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług;

2\. po drugie czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy wskazać, że sprzedaż składników wykorzystywanych przez podmiot gospodarczy w działalności gospodarczej, co do zasady podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Nie ulega wątpliwości, że Nieruchomość opisana we wniosku była wykorzystywana w ramach prowadzonej przez Zainteresowaną - czynnego podatnika VAT działalności gospodarczej - zatem pierwsza przesłanka do uznania do opodatkowania będzie spełniona.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dostawa towarów, zgodnie z definicją zawartą w ustawie o VAT (art. 7 ust. 1) jest przeniesieniem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiej władzy. W art. 2 ust. 1 pkt 22 ustawy VAT zawarta została definicja sprzedaży, która jest odpłatną dostawą towarów i odpłatnym świadczeniem usług na terytorium kraju. Towarem natomiast jest rzecz oraz jego części. Jak zaś stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121) rzeczami w rozumieniu kodeksu są tylko przedmioty materialne.

„Użytkowanie wieczystego gruntu”, zdefiniowane zostało w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej jako: „KC”). Jak stanowi art. 232 § 1 KC, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym, i osobom prawnym.

W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać - art. 233 KC. Do przeniesienia użytkowania wieczystego stosuje się odpowiednio przepisy o przeniesieniu własności nieruchomości - art. 237 KC.

W związku z powyższym w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt. 6 Ustawy o VAT zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości tak jak dostawa nieruchomości gruntowej (działki) traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów.

Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży gruntów na gruncie ustawy o VAT będzie następnie zależeć od dwóch podstawowych założeń:

1\. czy jest to grunt zabudowany;

2\. czy jest na gruncie ustawy o VAT traktowany jako grunt budowlany czy też jako grunt inny niż budowlany.

DOSTAWA NIEZABUDOWANYCH DZIAŁEK

Na gruncie ustawy o VAT jeśli dostawa działek niezabudowanych dotyczy:

1\. terenów budowlanych, to z zasady umowa ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT;

2\. terenów innych niż budowlane, to z zasady dostawa gruntu podlega zwolnieniu z podatku VAT (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt. 9 Ustawy o VAT).

W celu określenia precyzyjnego zakresu pojęcia czym jest teren budowlany, a tym samym jakie tereny będą opodatkowane podatkiem VAT, a jakie zwolnione z tego podatku należy sięgnąć do słowniczka zawartego w art. 2 Ustawy o VAT.

Na podstawie art. 2 pkt. 33 Ustawy o VAT: „Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o: terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym;

W Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lutego 2019 r., o sygn. akt: III SA/Wa 1213/18, wskazano że przy określeniu charakteru terenu należy badać jedynie wskazane w tym przepisie możliwości zabudowy: „ Terenem budowlanym w rozumieniu ustawy o VAT są zatem wyłącznie grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, lub decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Nawet, jeżeli na podstawie innych ustaw grunt przeznaczony jest pod zabudowę na podstawie aktu administracyjnego (zezwolenie na realizację inwestycji drogowej) to nie jest to teren budowlany w rozumieniu ustawy o VAT.”

Rozpatrując pojęcie „grunty przeznaczone pod zabudowę” - do którego odnosi się przepis art. 2 pkt 33 ustawy o VAT - należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 z późn. zm.) - dalej jako: „Prawo budowlane”. Zgodnie z przepisem art. 3 pkt 1 ustawy - Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Aktualna linia organów podatkowych wskazuje, że możliwość wybudowania jakichkolwiek obiektów budowlanych oznacza, że działka stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. W związku z tym, zgodnie z orzecznictwem organów podatkowych „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których możliwe są wszelkie formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

Jednocześnie analizując kwestię opodatkowania dostawy zgodnie z aktualnym i jednolitym podejściem organów podatkowych przy ocenie czy przedmiotowa działka oznaczona ww. symbolami planu zagospodarowania przestrzennego stanowi tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w MPZP - jakie jest uwidocznione w wypisie z tego aktu. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych (tzw. pomocnicze przeznaczenie gruntu - opisane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego). Dopiero analiza wszystkich dopuszczalnych form zagospodarowania gruntu może wskazać czy na gruncie podatku VAT grunt będzie gruntem budowlanym czy też nie. Organy podatkowe wskazują, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu, (tak: Pismo z dnia 18 czerwca 2019 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-1.4012.236.2019.2.AM podobnie np. pismo z dnia 3 lipca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0111-KDIB3-2.4012.244.2020.2.MGO, pismo z dnia 11 września2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3-1.4012.367.2020.2.IK).

Większość działek składających się na Nieruchomość wprost jest oznaczona jako tereny budowlane (tereny zabudowy usługowej, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, tereny pod drogi publiczne) - zatem w tym zakresie dostawa prawa użytkowania tych nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT i nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 41 ust 1 pkt 9 ustawy o VAT. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowości uznania za tereny budowalne, a tym samym opodatkowania podatkiem VAT, terenów oznaczonych w planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni urządzonej.

Zgodnie z powołaną Uchwałą na terenach zieleni urządzonej oznaczonych jako ZP.2 i ZP.5 możliwe jest posadowienia takich budowli jak:

a) place zabaw dla dzieci,

b) place z urządzeniami rekreacyjno-rehabilitacyjnymi,

c) wiat, altan, oranżerii, dla których ustala się: - sumę powierzchni zabudowy tymi obiektami budowlanymi: do 100 m2, - maksymalną wysokość zabudowy: 5 m,

d) budynku z pomieszczeniami sanitarnymi, dla którego ustala się: - maksymalną powierzchnię zabudowy: 20 m2, - maksymalną wysokość zabudowy: 5 m, - nakaz kształtowania dachów jako dwu-, wielospadowe lub płaskie,

e) terenowych urządzeń sportowych i rekreacyjnych,

f) urządzeń wodnych - odtworzenie stawów wraz z pomostami i mostkami,

g) dojazdów nie wyznaczonych,

h) dróg serwisowych do obsługi i utrzymania wałów przeciwpowodziowych.

Tym samym, z uwagi na to, że pomimo, że jest to teren zieleni urządzonej, można wybudować na nim budowle i obiekty budowlane, zatem na gruncie ustawy o VAT będzie uznawany za teren budowlany.

Podsumowując, dostawa niezabudowanych działek (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), przeznaczonych w obowiązującym dla tego terenu miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni urządzonej będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Takie stanowisko również znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach indywidualnych w zakresie terenów zielonych na których dopuszcza się zabudowę podobną do wskazanej w Uchwale przykładowo:

1\. Pismo z dnia 26 października 2017 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej 0112- KDIL2-1.4012.3 84.2017. l.MK

Biorąc zatem pod uwagę, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, obejmujący działki nr 1253 i nr 1254, przewiduje ich przeznaczenie m.in. pod sieci infrastruktury technicznej, obiekty małej architektury i zabudowę altanową, należy stwierdzić, że ww. działki spełniają definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy i tym samym ich dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

2\. Pismo z dnia 24 czerwca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114- KDIP1-1.4012.305.2020.MŻ oraz Pismo z dnia 27 maja 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3-1.4012.289.2021.2.ABU:

Mając zatem na uwadze, że MPZP dla terenu, na którym położona jest działka nr\`(...)\` oznaczonym symbolem - teren zieleni nieurządzonej dopuszcza w przeznaczeniu towarzyszącym lokalizację sieci i urządzeń związanych infrastrukturą techniczną, należy stwierdzić, że tereny te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę, zatem są terenami budowlanymi.

3\. Pismo z dnia 12 maja 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP4-1.4012.136.2021.2.KW:

Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych (np. sieci, urządzeń i obiektów infrastruktury technicznej, dróg, dojazdów nie wydzielonych oraz przejazdów, ciągów i dojść pieszych, tras rowerowych, elementów malej architektury). Możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych, wynikająca z zapisów funkcji uzupełniających przeznaczenia terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunt ten w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy stanowi teren budowalny.

4\. Pismo z dnia 3 czerwca 2019 r Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0111-KDIB3- 2.4012.126.2019.4.MG:

Z kolei w odniesieniu do zbycia części działki położonej na obszarze oznaczonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni urządzonej - ZU - należy stwierdzić, że nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem stanowi grunt z możliwością zabudowy obiektami malej architektury w rozumieniu definicji ustawy - Prawo budowlane art. 3 pkt 4 tj. kapliczki, krzyże przydrożne, figury, posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej, obiekty użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniku.

Zatem sama możliwość wybudowania wskazanych obiektów oznacza, że teren ten stanowi grunt przeznaczony pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego (wiodącego) celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Z racji tego, że wskazany we wniosku teren stanowi grunt z możliwością jego zabudowania, przedmiotowa transakcja nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem VAT. (\`(...)\`) Zatem dostawa części niezabudowanej działki oznaczonej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni urządzonej będzie opodatkowana podstawową 23% stawką VA T.

Analogiczne stanowiska prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach:

5\. Pismo z dnia 7 marca 2019 r. 0112-KDIL4.4012.675.2018.3.AR

6\. Pismo z dnia 11 września 2020 r 0111-KDIB3-1.4012.367.2020.2.IK

7\. Pismo z dnia 7 lutego 2020 r. 0111-KDIB3-2.4012.883.2019.1.AZ

Ad. 2.

Jak wynika z art. 86 ust 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jeśli zatem Wnioskodawca (…/…) zamierza na Nieruchomości, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, rozpocząć inwestycję deweloperską, a później zbyć lokale na rzecz osób trzecich, a ponadto będzie wykorzystywał Nieruchomość na cele własnej działalności opodatkowanej, będzie on uprawniony do odliczenia podatku VAT z tytułu jej nabycia.

**Ocena stanowiska**

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:**

\- opodatkowania dostawy prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), przeznaczonych w obowiązującym dla tego terenu miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni urządzonej **\- jest prawidłowe,**

\- prawa do odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę prawa użytkowania wieczystego nieruchomości **\- jest prawidłowe.**

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1\. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;

2\. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;

3\. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;

4\. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;

5\. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;

6\. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7\. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Towarem jest także udział w prawie własności lub prawo użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1\. określone udziały w nieruchomości,

2\. prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości,

3\. udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, zarówno grunt (w tym prawo użytkowania wieczystego gruntu) jak i budynek, budowla, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług, zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie z regulacją art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez Tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zwolnienie od podatku od towarów i usług na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu ww. art. 2 pkt 33 ustawy, pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane – są zwolnione od podatku.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz.U. z 2022 r., poz. 503), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy:

Kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. Ustawy:

Ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1\. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;

2\. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Stosownie do art. 2 pkt 12 wskazanej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o „działce budowlanej” – należy przez to rozumieć nieruchomość gruntową lub działkę gruntu, której wielkość, cechy geometryczne, dostęp do drogi publicznej oraz wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej spełniają wymogi realizacji obiektów budowlanych wynikające z odrębnych przepisów i aktów prawa miejscowego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Zauważyć należy, że analiza powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów, jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo (Zainteresowany będący stroną postępowania) czynnym podatnikiem VAT i polskim rezydentem podatkowym.

W dniu 17 lipca 2021 r. na mocy aktu notarialnego o oznaczeniu Rep. A. (…/…) nabyli państwo od spółki (…/…) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości o łącznej powierzchni 3,6301 ha, składającej się z następujących niezabudowanych działek:

• Księga wieczysta (…/…) działki nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…),

• Księga wieczysta (…/…), działka nr (…/…),

• Księga wieczysta (…/…), działka nr (…/…),

• Księga wieczysta (…/…), działka nr (…/…),

• Księga wieczysta (…/…), działka nr (…/…).

Ponadto wskazali Państwo dla przedmiotowych działek następujące przeznaczenie podstawowe i pomocnicze zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, dla działek:

\- (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…) – przeznaczenie podstawowe - tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej,

\- (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…) – przeznaczenie podstawowe - tereny zieleni urządzonej, tereny dróg publicznych klasy lokalnej – przeznaczenie pomocnicze ZP.5,

\- (…/…) – przeznaczenie podstawowe - tereny zieleni urządzonej, tereny dróg publicznych klasy lokalnej – przeznaczenie pomocnicze ZP.2,

\- (…/…) - przeznaczenie podstawowe - teren zabudowy usługowej, teren zieleni urządzonej - publicznie dostępne parki, skwery – przeznaczenie pomocnicze ZP.2,

\- (…/…), (…/…), (…/…) - przeznaczenie podstawowe - tereny zieleni urządzonej -publicznie dostępne parki, skwery – przeznaczenie pomocnicze ZP.2,

\- (…/…) – przeznaczenie podstawowe tereny zieleni urządzonej, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, tereny dróg publicznych klasy lokalnej – przeznaczenie pomocnicze ZP.5,

\- (…/…) – przeznaczenie podstawowe - tereny dróg publicznych klasy lokalnej,

\- (…/…) – przeznaczenie podstawowe - tereny zieleni urządzonej, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej – przeznaczenie pomocnicze ZP.2.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności kwestii czy dostawa prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), przeznaczonych w obowiązującym dla tego terenu miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako tereny zieleni urządzonej poprawnie została opodatkowana podatkiem VAT?

Jak już wskazano w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do definicji terenu budowlanego określonej w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT o charakterze danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu. Natomiast w sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotne są zapisy w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, spełniające definicję terenów budowlanych, czyli terenów przeznaczonych pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy przeznaczającej grunt pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Przy czym przy określaniu charakteru gruntu jako terenu budowlanego lub terenu niezabudowanego innego niż teren budowlany, należy uwzględnić - oprócz podstawowego przeznaczenia terenu określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu) - również zapisy szczegółowe ww. dokumentów, dotyczące przeznaczenia uzupełniającego terenu, które dopuszczają możliwość jego zabudowy. Zatem grunt – w przypadku którego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego terenu lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dopuszczono jego zabudowę, np. określonymi obiektami, urządzeniami i sieciami infrastruktury technicznej, albo obiektami małej architektury, pełniących jedynie rolę pomocniczą, uzupełniającą - stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a w konsekwencji jego sprzedaż przez podatnika VAT nie będzie zwolniona od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z opisu sprawy wynika, że działki nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), są niezabudowane.

Teren działek jest objęty ustaleniami obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Przy czym jak wynika z przedstawionych we wniosku informacji przeznaczenie pomocnicze ZP.5 i ZP.2 dopuszcza na tych działkach zabudowę:

\- dla terenu zieleni urządzonej, oznaczonego symbolem ZP.2 dopuszcza się lokalizację:

a) placów zabaw dla dzieci,

b) placów z urządzeniami rekreacyjno-rehabilitacyjnymi,

c) wiat, altan, oranżerii, dla których ustala się: - sumę powierzchni zabudowy tymi obiektami budowlanymi: do 100 m2, - maksymalną wysokość zabudowy: 5 m,

d) budynku z pomieszczeniami sanitarnymi, dla którego ustala się: - maksymalną powierzchnię zabudowy: 20 m2, - maksymalną wysokość zabudowy: 5 m, - nakaz kształtowania dachów jako dwu-, wielospadowe lub płaskie,

e) terenowych urządzeń sportowych i rekreacyjnych,

f) urządzeń wodnych - odtworzenie stawów wraz z pomostami i mostkami, dojazdu niewyznaczonego na rysunku planu łączącego Tereny KDD. 4 i G. 1;

\- dla terenu zieleni urządzonej, oznaczonego symbolem ZP.5 dopuszcza się lokalizację:

a) placów zabaw dla dzieci,

b) placów z urządzeniami rekreacyjno-rehabilitacyjnymi,

c) terenowych urządzeń sportowych i rekreacyjnych,

d) dojazdów niewyznaczonych na rysunku planu do Terenu R/ZZ. 1,

e) dróg serwisowych do obsługi i utrzymania wałów przeciwpowodziowych.

Zatem działki nr:

\- (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), które zgodnie z Miejscowym Planem Zagospodarowania przestrzennego mają przeznaczenie podstawowe - tereny zieleni urządzonej, tereny dróg publicznych klasy lokalnej natomiast przeznaczenie pomocnicze ZP.5,

\- (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), które mają przeznaczenie podstawowe - tereny zieleni urządzonej - publicznie dostępne parki, skwery a przeznaczenie pomocnicze ZP.2,

\- (…/…), która ma przeznaczenie podstawowe - tereny zieleni urządzonej, tereny dróg publicznych klasy lokalnej – przeznaczenie pomocnicze ZP.2,

\- (…/…), która ma przeznaczenie podstawowe - teren zabudowy usługowej, teren zieleni urządzonej - publicznie dostępne parki, skwery – przeznaczenie pomocnicze ZP.2,

\- (…/…), która ma przeznaczenie podstawowe tereny zieleni urządzonej, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej, tereny dróg publicznych klasy lokalnej – przeznaczenie pomocnicze ZP.5,

\- (…/…), która ma przeznaczenie podstawowe - tereny zieleni urządzonej, tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej – przeznaczenie pomocnicze ZP.2,

stanowią grunt z możliwością dokonania na nim zabudowy. Zatem przedmiotowe działki należy uznać za teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

W konsekwencji mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do opisanej przez Wnioskodawcę dostawy prawa użytkowania wieczystego działek niezabudowanych o numerach (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), które w myśl art. 2 pkt 33 ustawy stanowią teren budowlany nie znajdzie zastosowania zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Skoro nie można zastosować zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy (tj. teren ma charakter budowlany), to należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\-towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy przy nabyciu działek nr : (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), Sprzedawcy (Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania) przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (sprzedaż była objęta podatkiem VAT).

Natomiast przy nabyciu działek nr: (…/…), (…/…), Sprzedawcy (Zainteresowanemu niebędącemu stroną postępowania) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego (działka została nabyta od osoby fizycznej i sprzedaż nie była objęta podatkiem VAT).

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał.”

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do której podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

Zatem w odniesieniu do działek nr: (…/…), (…/…), (…/…), nie można uznać, że sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z uwagi na to, iż działki zostały nabyte od osoby fizycznej i sprzedaż nie była objęta podatkiem VAT).

Jednocześnie wskazali Państwo, że działki nr: (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), nie były wykorzystywane przez Sprzedającego wyłącznie do czynności zwolnionych.

Powyższe oznacza, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie może mieć zastosowania do zbycia prawa użytkowania wieczystego wskazanych działek z uwagi na to, iż nie zostały spełnione oba warunki wynikające z tego przepisu, tj. działki te od momentu ich zbycia przez Sprzedającego nie służyły mu wyłącznie do działalności zwolnionej oraz nie wystąpił brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy ich nabyciu.

W konsekwencji, dostawa prawa użytkowania wieczystego niezabudowanych działek nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), w ramach planowanej przez Sprzedającego transakcji sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki podatku VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem prawa użytkowania wieczystego działek nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…).

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu,

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy,

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo (kupujący) czynnym podatnikiem VAT. Zamierzają państwo na Nieruchomości, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, rozpocząć inwestycję deweloperską, a później zbyć lokale na rzecz osób trzecich. Sprzedaż będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Zatem będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem prawa użytkowania wieczystego działek nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…). Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyte działki – jak jednoznacznie Państwo wskazują – będą służyły czynnościom opodatkowanym.

W konsekwencji, będzie państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem prawa użytkowania wieczystego tych działek.

Podsumowując, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowani ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Ponadto podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana w odniesieniu do przedstawionego opisu planowanego zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Ponadto interpretacja dotyczy opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego działek nr (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…), (…/…) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem, ponieważ tym zakresie zadali Państwo pytania i przedstawili własne stanowisko w sprawie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy Ordynacja podatkowa.