Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.787.2025.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-17
Teza: Uzyskane przez Gminę środki pieniężne ze sprzedaży białych
certyfikatów nie będą stanowiły podstawy opodatkowania w
rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: gmina
opodatkowanie-podstawa opodatkowania
świadczenie-świadczenie usług-świadczenie usług na
rzecz
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
1

Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa
opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady
ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-
art. 29a-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 października 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 października 2025 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy wskazania, czy uzyskane przez Gminę środki
    pieniężne ze sprzedaży białych certyfikatów będą stanowiły podstawę opodatkowania
    w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Uzupełnili go Państwo
    pismem z 14 października 2025 r. (wpływ 15 października 2025 r.) oraz pismem z 20
    listopada 2025 r. (wpływ 20 listopada 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Gmina A (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.
    Gmina realizuje zadanie pn. „(...)”. Inwestycja ta uprawnia Gminę do uzyskania świadectw
    efektywności energetycznej (tzw. białych certyfikatów). W tym celu Gmina zawarła umowę
    z prywatnym przedsiębiorcą (dalej: „Spółka”) na kompleksowe wsparcie i doradztwo w
    zakresie uzyskania świadectw efektywności energetycznej dla wyżej wymienionej
    inwestycji.
    W ramach zawartej umowy, Spółka zobowiązała się do:
      - wykonania audytu efektywności energetycznej dla przedsięwzięcia lub przedsięwzięć
        tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej, o którym
        mowa w art. 20 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności
        energetycznej (Dz. U. z 2025 r. poz. 711, ze zm., dalej: „ustawa o efektywności
        energetycznej”),
      - przygotowania i złożenia wniosku o wydanie świadectw efektywności energetycznej
        tzw. Białych certyfikatów wraz z załącznikami dla przedsięwzięcia służącego
        poprawie efektywności energetycznej,
      - udzielenia Gminie wszelkich wyjaśnień i informacji, które w związku z wnioskiem o
        wydanie świadectw efektywności energetycznej będą potrzebne oraz informowania
        Gminy o wszelkich obowiązkach wynikających z ustawy o efektywności
        energetycznej i wpływających na odpowiedzialność prawną Gminy,
      - terminowego przygotowania zawiadomienia do (...) o zakończeniu przedsięwzięcia,
        niezwłocznie po uzyskaniu przedmiotowej informacji od Gminy, a także

      - wykonania powykonawczego audytu efektywności energetycznej dla przedsięwzięcia
        lub przedsięwzięć po zrealizowaniu modernizacji (jeśli zgodnie z ustawą o
        efektywności energetycznej będzie wymagany).
    Spółka, zgodnie z umową, dokona sprzedaży świadectw efektywności energetycznej na
    (...). Z tytułu wykonanych czynności, Spółka otrzyma wynagrodzenie w wysokości 20%
    wartości środków uzyskanych ze sprzedaży świadectw. Środki finansowe ze sprzedaży
    świadectw, pomniejszone o kwotę wynagrodzenia Spółki, zostaną przekazane na konto
    Gminy. Gmina nie poniesie żadnych kosztów związanych z wykonaniem przedmiotu
    umowy i nie jest zobowiązana do zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z
    realizacją umowy.
    Działania Spółki upoważnionej przez Gminę do pozyskania, a następnie sprzedaży
    świadectw efektywności energetycznej są wykonywane przez nią we własnym imieniu, ale
    na rzecz Gminy. Umowa przewiduje udzielenie przez Gminę na rzecz Spółki upoważnienia
    do dokonania wszelkich czynności związanych ze sprzedażą świadectw efektywności
    energetycznej na (...) oraz zobowiązanie do przeniesienia na rzecz Gminy pozyskanych
    praw majątkowych w zamian za prowizję. Zgodnie z umową, wynagrodzeniem Spółki
    będzie jedynie ustalona w umowie prowizja, a nie całość środków uzyskanych ze
    sprzedaży przez Spółkę świadectw.
    Podsumowując, Gmina zrealizuje inwestycję pn. „(...)”, która upoważni ją do pozyskania
    białych certyfikatów, z których wynikają prawa majątkowe, będące towarem giełdowym i
    mogące być przedmiotem sprzedaży. W celu ich pozyskania i sprzedaży Gmina zawarła
    umowę ze Spółką, która będzie upoważniona przez Gminę do dokonania wyżej opisanych
    czynności. Środki finansowe ze sprzedaży świadectw, pomniejszone o kwotę
    wynagrodzenia Spółki, zostaną przekazane na konto Gminy.
    Działania Spółki w celu pozyskania, a następnie sprzedaży świadectw efektywności
    energetycznej są/będą wykonywane przez Spółkę we własnym imieniu, lecz na rzecz
    Gminy.
    Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
    W piśmie z 20 listopada 2025 r. w odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu, udzielili
    Państwo następujących odpowiedzi:
    1. Jaki rodzaj umowy łączy Państwa ze Spółką, w szczególności, czy mamy do czynienia ze
      stosunkiem powiernictwa, tj. czy dojdzie do powierniczego nabycia praw majątkowych
      wynikających ze świadectw efektywności energetycznej, a następnie do ich
      przeniesienia na rzecz osób trzecich przez Spółkę, działającą również przy sprzedaży
      tych praw na Państwa rachunek?
      Odpowiedź:
        Stosunek prawny łączący Gminę ze Spółką opiera się na umowie nienazwanej.
        Niemniej jednak, w ocenie Gminy, Spółka będzie występowała w ramach
        stosunku powiernictwa, tj. dojdzie do powierniczego nabycia praw majątkowych
        wynikających ze świadectw efektywności energetycznej, a następnie ich
        przeniesienia na rzecz osób trzecich przez Spółkę, która będzie działała również
        przy sprzedaży tych praw na rachunek Gminy.
    2. Któremu podmiotowi (Spółce czy Państwu) (...) wyda świadectwa efektywności
      energetycznej?
      Odpowiedź:
        Jak wskazano w opisie stanu faktycznego wniosku, Spółka będzie działać we
        własnym imieniu oznacza, że to Spółka złoży wniosek do (...) o wydanie

        świadectw energetycznych. Na certyfikatach efektywności energetycznej będą
        widnieć dane Spółki (jako podmiotu upoważnionego w rozumieniu art. 30 ust. 3
        pkt 2 ustawy o efektywności energetycznej).
    3. Czyją własnością będą pozyskane świadectwa efektywności energetycznej (Spółki czy
      Państwa)?
      Odpowiedź:
        Świadectwa efektywności energetycznej będą stanowić własność Gminy.
    4. Czy Spółka dokonując sprzedaży świadectwa efektywności energetycznej będzie
      sprzedawała je jako własne, czy jako należące do Państwa?
      Odpowiedź:
        Dokonując sprzedaży ww. świadectw Spółka będzie sprzedawać je jako należące
        do Gminy.
    5. Kto będzie decydował o sprzedaży świadectw efektywności energetycznej (Spółka czy
      Państwo)?
      Odpowiedź:
        O sprzedaży świadectw efektywności energetycznej będzie decydować Spółka,
        przy czym zgodnie z umową, Spółka zobowiązała się do sumiennego, starannego
        i zgodnego z interesem Gminy wykonywania przedmiotu umowy.

## Pytanie

Czy uzyskane przez Gminę środki pieniężne ze sprzedaży białych certyfikatów będą
    stanowiły podstawę opodatkowania w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od
    towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Państwa zdaniem, otrzymane przez Gminę środki pieniężne ze sprzedaży białych
    certyfikatów nie będą stanowiły podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisów
    ustawy o podatku od towarów i usług.
    Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
    kraju.
    Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie
    postacie energii, natomiast art. 7 ust 1 ustaw o VAT stanowi, iż przez dostawę towarów
    rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Z powyższego wynika, że gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu ustawy o
    VAT, a czynność prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel,
    mamy wtedy do czynienia z dostawą podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Z kolei, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzeczy osoby fizycznej, osoby prawnej
    lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie prawa do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę,
        w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

    Z powołanych regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez
    podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in.
    zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności
    lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie,
    wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też
    tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego
    świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni
    konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyść.
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny
    pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno
    zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną
    usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku
    prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna,
    bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym
    świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności
    gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania
    czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.
    Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego
    istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze
    majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie
    wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron
    transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym
    związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego
    płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że
    płatność następuje w zamian za to świadczenie.
    Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług
    rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego
    usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub
    ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy
    stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to
    świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia
    odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który
    odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym
    z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne
    niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność
    gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność
    producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby
    naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.
    Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na
    wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla
    celów zarobkowych.
    Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy
    publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań
    nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z
    wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z
    zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest
    wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca
    otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej,

    włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym
    charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług
    świadczonych przez podatnika.
    Zasady nabywania, zbywania i umarzania świadectw efektywności energetycznej określa
    ustawa o efektywności energetycznej.
    W myśl art. 20 ust. 3 ww. ustawy, świadectwo efektywności energetycznej wydaje Prezes
    URE na wniosek podmiotu:
      1) planującego rozpoczęcie prac zmierzających do realizacji przedsięwzięcia lub
        przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności energetycznej
        albo
      2) upoważnionego przez podmiot, o którym mowa w pkt 1.
    Zgodnie z art. 30 ust. 1 i 2 ustawy o efektywności energetycznej, prawa majątkowe
    wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są towarem giełdowym w
    rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach towarowych. Prawa te są
    zbywalne. Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej
    powstają z chwilą zapisania świadectwa efektywności energetycznej po raz pierwszy na
    koncie w rejestrze świadectw efektywności energetycznej, na podstawie informacji, o
    której mowa w art. 24 ust. 2, i przysługują podmiotowi będącemu posiadaczem tego konta.
    Natomiast stosownie do art. 30 ust. 3 ww. ustawy, przeniesienie praw majątkowych
    wynikających ze świadectwa efektywności energetycznej następuje z chwilą dokonania
    odpowiedniego zapisu w rejestrze świadectw efektywności energetycznej prowadzonym
    przez podmiot prowadzący:
      1) giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach
        towarowych lub
      2) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynek regulowany w rozumieniu ustawy z
        dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi
    - organizujący obrót prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw efektywności
      energetycznej.
    Powiernictwo, jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą
                                          1do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353 ustawy z 23 kwietnia
    1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 z późn. zm.) zasada swobody
    kontraktowej. Zgodnie z treścią tego przepisu, strony zawierające umowę mogą ułożyć
    stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się
    właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.
    Istota zlecenia powierniczego polega na tym, że na zewnątrz występuje powiernik, który
    dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz
    zleceniodawcy. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego – istotą umowy zlecenia jest
    odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu
    dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na rachunek
    zlecającego.
    W tym ostatnim wypadku, zgodnie z art. 740 Kodeksu cywilnego, wszelkie nabycie praw
    lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek
    wydać zlecającemu wszystko co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w
    imieniu własnym.
    Dla celów podatkowych pozyskanie świadectw efektywności energetycznej i odpłatne
    zbycie wynikających z nich praw majątkowych, przez powiernika w jego imieniu, ale na
    rzecz zlecającego, należy ocenić jako skutkujące zmianami w majątku zlecającego.
    Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, czynność przekazania Gminie przez Spółkę
    środków pieniężnych uzyskanych z tytułu sprzedaży białych certyfikatów, wynikająca z

    realizacji umowy powierniczej, nie będzie stanowić wynagrodzenia z tytułu dostawy
    towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, ani świadczenia usług w rozumieniu art.
    8 ust. 1 ustawy o VAT.
    W analizowanej sprawie, Spółka zawarła z Gminą umowę powierniczą, dotyczącą
    pozyskania i sprzedaży świadectw efektywności energetycznej. Spółka działa w imieniu
    własnym, ale na rzecz Gminy. Tym samym, to Spółka wyświadczy usługę dla Gminy, nie
    zaś Gmina na rzecz Spółki.
    Z uwagi na powyższe, przekazanie na rzecz Gminy środków uzyskanych ze sprzedaży
    białych certyfikatów przez Spółkę nie będzie stanowiło zapłaty za świadczenie usługi. Nie
    istnieje bowiem usługa, którą wykonałaby Gmina na rzecz Spółki, a w konsekwencji
    przekazanej kwoty nie można traktować jako wynagrodzenia za usługę. Ponieważ środki,
    które otrzyma Gmina nie stanowią zapłaty, o której mowa w art. 29a ustawy, nie stanowią
    one podstawy opodatkowania.
    To oznacza, że czynność przekazania środków pieniężnych z tytułu sprzedaży białych
    certyfikatów przez Spółkę na rzecz Gminy nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.
    Analogiczne stanowisko zawierają też m.in. interpretacje z 14 lipca 2021 r. nr 0113-KDIPT1-
    1.4012.292.2021.3.ŻR, z 16 lipca 2021 r. nr 0111-KDIB3-1.4012.295.2021.2.IK, czy z 15
    czerwca 2022 r. nr 0461-ITPP2.4512.691.2016.12.S.DS.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 775 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem”,
      podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju.
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

    Usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie
    jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania
    czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się
    może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i
    zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W
    przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy,
    powinien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną
    korzyść.
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny
    pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno
    zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną
    usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku
    prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna,
    bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym
    świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności
    gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania
    czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.
    Usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni
    konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W
    związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy
    wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może
    zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy
    otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć
    charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w
    zamian za to świadczenie.
    Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć
    należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do
    żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub
    ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy
    stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to
    świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia
    odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który
    odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym
    z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Pomocne jest tutaj w szczególności orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii
    Europejskiej (TSUE), które należy uwzględniać w procesie interpretacji przepisów na
    zasadzie prounijnej wykładni prawa.
    Jak zauważył Trybunał w wyroku z 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear
    Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise:
      „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno
      zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto
      odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim
      związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”.
    Na uwagę zasługuje także orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a
    Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał wskazał, że:
      „czynność podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny
      między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie
      wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość
      faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.

    Ponadto, w orzeczeniu z 5 lutego 1981 r., w sprawie C-154/80 Staatssecretaris van
    Financiën przeciwko Association coopérative „Coöperatieve Aardappelenbewaarplaats
    GA” Trybunał stwierdził, że:
      „świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę
      opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego
      usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego
      świadczenia wzajemnego”.
    Zatem, z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w
    sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje
    stosowny związek.
    Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem, aby została ustalona
    lub dokonana w pieniądzu. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również
    przybrać postać rzeczową (zapłata w innym towarze lub usłudze) albo mieszaną
    (zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa). Innymi słowy, dla uznania czynności za
    odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w
    pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę
    czynność. Odpłatnością jest więc także, np. otrzymanie udziałów spółki, które jest dla
    wnoszącego aport pewną wymierną korzyścią.
    Z przytoczonego orzecznictwa TSUE można wyprowadzić następujące warunki
    dotyczące uznania czynności za odpłatne świadczenie usług:
      - po pierwsze, musi istnieć usługa, a więc określone zachowanie usługodawcy na
        rzecz usługobiorcy,
      - po drugie, usługa musi mieć beneficjenta (konsumenta); oznacza to, że usługa musi
        wiązać się z powstaniem określonej i bezpośredniej korzyści po stronie
        usługobiorcy,
      - po trzecie, musi istnieć odpłatność, czyli wynagrodzenie za usługę; istotne przy tym
        jest, aby istniał bezpośredni związek między zapłaconym wynagrodzeniem a
        wykonaną usługą.
    Według art. 29a ust. 1 ustawy:
      Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119
      oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy
      towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy,
      usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i
      innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę
      towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.
    Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega
    opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym
    podatkiem musi być wykonana przez podatnika.
    Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status.
    Są uznawane za podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności:
        inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań, oraz
        mieszczące się w ramach ich zadań, ale wykonywane na podstawie umów
        cywilnoprawnych.
    Jeśli zaś organ władzy publicznej podejmuje realizację zadań jako podmiot prawa
    publicznego, wówczas nie jest podatnikiem VAT, nawet jeśli pobiera należności, opłaty lub
    składki. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności – czy są to
    czynności publicznoprawne czy cywilnoprawne.
    Rolę gminy szczegółowo określa ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.
    j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1153).
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną
      odpowiedzialność.
    W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu
      lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.
    Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także
      zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.
    Gmina działa w charakterze podatnika podatku VAT, gdy wykonuje we własnym imieniu i
    na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej
    w art. 15 ust. 2 ustawy.
    Zasady nabywania, zbywania i umarzania świadectw efektywności energetycznej określa
    ustawa z dnia 20 maja 2016 r. o efektywności energetycznej (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 711),
    zwana dalej „ustawą o efektywności energetycznej”.
    W świetle art. 20 ust. 3 ustawy o efektywności energetycznej:
      Świadectwo efektywności energetycznej wydaje Prezes URE na wniosek podmiotu:
      1) planującego rozpoczęcie prac zmierzających do realizacji przedsięwzięcia lub
        przedsięwzięć tego samego rodzaju służących poprawie efektywności
        energetycznej albo
      2) upoważnionego przez podmiot, o którym mowa w pkt 1.
    Zgodnie z art. 30 ust. 1-3 ustawy o efektywności energetycznej:
      1. Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej są
        towarem giełdowym w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o
        giełdach towarowych. Prawa te są zbywalne.
      2. Prawa majątkowe wynikające ze świadectwa efektywności energetycznej powstają
        z chwilą zapisania świadectwa efektywności energetycznej po raz pierwszy na
        koncie w rejestrze świadectw efektywności energetycznej, na podstawie

        informacji, o której mowa w art. 24 ust. 2, i przysługują podmiotowi będącemu
        posiadaczem tego konta.
      3. Przeniesienie praw majątkowych wynikających ze świadectwa efektywności
        energetycznej następuje z chwilą dokonania odpowiedniego zapisu w rejestrze
        świadectw efektywności energetycznej prowadzonym przez podmiot
        prowadzący:
      1) giełdę towarową w rozumieniu ustawy z dnia 26 października 2000 r. o giełdach
        towarowych lub
      2) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej rynek regulowany w rozumieniu ustawy z
        dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi
      - organizujący obrót prawami majątkowymi wynikającymi ze świadectw efektywności
        energetycznej.
    Z opisu sprawy wynika, że Państwo (Gmina) realizują zadanie pn. „(...)”. Inwestycja ta
    uprawnia Gminę do uzyskania świadectw efektywności energetycznej (tzw. białych
    certyfikatów). W tym celu Gmina zawarła umowę z prywatnym przedsiębiorcą (Spółką) na
    kompleksowe wsparcie i doradztwo w zakresie uzyskania świadectw efektywności
    energetycznej dla wyżej wymienionej inwestycji. Świadectwa efektywności energetycznej
    będą stanowić własność Gminy. Zgodnie z umową, Spółka dokona sprzedaży świadectw
    efektywności energetycznej na (...). Z tytułu wykonanych czynności, Spółka otrzyma
    wynagrodzenie w wysokości 20% wartości środków uzyskanych ze sprzedaży świadectw.
    Środki finansowe ze sprzedaży świadectw, pomniejszone o kwotę wynagrodzenia Spółki,
    zostaną przekazane na Państwa konto. Stosunek prawny łączący Państwa ze Spółką
    opiera się na umowie nienazwanej. Niemniej jednak, Spółka będzie występowała w
    ramach stosunku powiernictwa, tj. dojdzie do powierniczego nabycia praw majątkowych
    wynikających ze świadectw efektywności energetycznej, a następnie ich przeniesienia na
    rzecz osób trzecich przez Spółkę, która będzie działała również przy sprzedaży tych praw
    na Państwa rachunek. Spółka złoży wniosek do (...) o wydanie świadectw energetycznych.
    Na certyfikatach efektywności energetycznej będą widnieć dane Spółki jako podmiotu
    upoważnionego w rozumieniu art. 30 ust. 3 pkt 2 ustawy o efektywności energetycznej.
    Nie poniosą Państwo żadnych kosztów związanych z wykonaniem przedmiotu umowy i
    nie są Państwo zobowiązani do zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę w związku z
    realizacją umowy. Działania Spółki upoważnionej przez Państwa do pozyskania, a
    następnie sprzedaży świadectw efektywności energetycznej są wykonywane przez nią we
    własnym imieniu, ale na Państwa rzecz. Umowa przewiduje udzielenie przez Państwa na
    rzecz Spółki upoważnienia do dokonania wszelkich czynności związanych ze sprzedażą
    świadectw efektywności energetycznej na (...) oraz zobowiązanie do przeniesienia na
    Państwa rzecz pozyskanych praw majątkowych w zamian za prowizję. Zgodnie z umową,
    wynagrodzeniem Spółki będzie jedynie ustalona w umowie prowizja, a nie całość środków
    uzyskanych ze sprzedaży przez Spółkę świadectw. Dokonując sprzedaży ww. świadectw
    Spółka będzie sprzedawać je jako należące do Państwa. O sprzedaży świadectw
    efektywności energetycznej będzie decydować Spółka, przy czym zgodnie z umową,
    Spółka zobowiązała się do sumiennego, starannego i zgodnego z Państwa interesem,
    wykonywania przedmiotu umowy.
    Państwa wątpliwości dotyczą wskazania, czy uzyskane przez Państwa środki pieniężne ze
    sprzedaży białych certyfikatów będą stanowiły podstawę opodatkowania.
    Powiernictwo jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą
                                          1do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 353 ustawy z dnia 23
    kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 1071 ze zm.) zasada swobody
    kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem:
      Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania,
      byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie
      ani zasadom współżycia społecznego.

    Istota zlecenia powierniczego polega na tym, że na zewnątrz występuje powiernik, który
    dokonuje nabycia pewnej rzeczy lub prawa we własnym imieniu, ale na rzecz
    zleceniodawcy. Jak wynika z art. 734 i 735 Kodeksu cywilnego – istotą umowy zlecenia
    jest odpłatne (prowizja) lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w
    imieniu dającego zlecenie lub jeżeli tak stanowi umowa w imieniu własnym, lecz na
    rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma
    charakter powierniczy (fiduicjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać
    zlecającemu wszystko co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w
    imieniu własnym (art. 740 zdanie 2 Kodeksu cywilnego).
    Dla celów podatkowych, pozyskanie świadectw efektywności energetycznej i odpłatne
    zbycie wynikających z nich praw majątkowych, przez powiernika w jego imieniu, ale na
    rzecz zlecającego, należy ocenić jako skutkujące zmianami w majątku zlecającego.
    Analiza opisanego zdarzenia przyszłego oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do
    stwierdzenia, że czynność przekazania Państwu przez Spółkę środków uzyskanych ze
    sprzedaży certyfikatów wynikająca z realizacji umowy powierniczej, nie stanowi
    wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, ani
    świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Spółka zawarła z Państwem
    umowę powierniczą dotyczącą pozyskania i sprzedaży świadectw efektywności
    energetycznej. Spółka będzie działać w imieniu własnym, ale na Państwa rzecz. Tym
    samym, to Spółka będzie świadczyć usługę na rzecz Państwa.
    Przekazanie na Państwa rzecz środków uzyskanych ze sprzedaży certyfikatów nie
    będzie stanowić zapłaty za świadczenie usług. Nie będzie bowiem istnieć usługa, którą
    wykonywaliby Państwo na rzecz Spółki, a w konsekwencji przekazywanej kwoty nie
    będzie można traktować jako wynagrodzenia za usługę. Z okoliczności sprawy nie
    wynika, że będą Państwo wykonywać na rzecz Spółki jakiekolwiek świadczenie, którego
    ekwiwalentem byłaby przekazywana kwota. Spółki nie będzie zatem można uznać za
    beneficjenta, a więc za podmiot uzyskujący korzyść z otrzymanej usługi.
    W związku z powyższym, należy stwierdzić, że przekazanie środków pieniężnych z tytułu
    sprzedaży białych certyfikatów przez Spółkę na Państwa rzecz nie będzie stanowić
    wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i
    usług. Skoro otrzymane przez Państwa środki nie będą stanowić zapłaty, nie będą
    stanowić one podstawy opodatkowania.
    Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem
    zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia
    przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy,
    gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w

    złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.