Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3/033/112/CRS/13/RD-99440/13
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2013-09-26
Teza: zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia otrzymywanego od Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości
Słowa kluczowe: agencja-Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości; fundusz-Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego; podatek; programy; Unia Europejska (Wspólnota Europejska); wynagrodzenia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2011 r. Nr IPPB4/415-254/11-4/MP wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację i uznaje, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 7 stycznia 2011 r., uzupełnionym w dniu 10 czerwca 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia otrzymywanego od Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 10 czerwca 2011 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej został przedstawiony następujący opis stanu faktycznego.

Wnioskodawczyni jest zatrudniona w Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości od dnia 11 sierpnia 2008 roku, na podstawie umowy o pracę. Do zakres obowiązków należy koordynacja i wdrażanie projektów z pomocy technicznej w ramach działania 1.4–4.1 Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007–2013. Czynności te obejmują kontrolę merytoryczną i formalną projektów, rozliczanie wniosków, koordynację projektów, instruktaż z zakresu POIG z beneficjentami i RIF-ami.

Zgodnie z dokumentami uszczegóławiającym zapisy Programu Operacyjnego – szczegółowy opis priorytetów Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007–2013, celem priorytetu 9 jest zapewnienie sprawnego systemu zarządzania, wdrażania, monitorowania, informowania oraz kontroli i oceny pomocy strukturalnej w ramach POIG. Cel priorytetu osiągnięty będzie poprzez wsparcie zatrudnienia w instytucjach odpowiedzialnych za zarządzanie, wdrażanie, monitorowanie i ocenę, audyty i kontrole, m.in. finansowanie zatrudnienia pracowników instytucji za wyjątkiem instytucji zarządzającej oraz instytucji pośredniczącej, dla których wsparcie będzie udzielane w ramach programu horyzontalnego obejmującego zagadnienia związane z pomocą techniczną, zapewnienie stabilnego i trwałego zatrudnienia pracowników odpowiedzialnych za obsługę instrumentów strukturalnych, finansowanie bieżących działań beneficjentów związanych z wykonywaniem obowiązków w ramach POIG w zakresie przygotowania, zarządzania, wdrażana, monitorowania oraz oceny i kontroli pomocy.

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni za lata 2008–2009, jak i lata następne, jest i będzie wypłacane z dotacji rozwojowej otrzymanej przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości na ten cel.

W 2008 r. została zawarta umowa o dofinansowanie projektu pomocy technicznej ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach POIG 2007–2013 pomiędzy ministrem gospodarki „IP”, pełniącym funkcję instytucji pośredniczącej, a Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości, pełniącą funkcję instytucji pośredniczącej II stopnia/instytucji wdrażającej „IW” z dnia 29.10.2008 r.

Przedmiotem umowy było przyznanie IW przez IP dofinansowania w ramach IX osi priorytetowej POIG. Pomoc techniczna, działanie 9.1 Wsparcie zarządzania na realizację projektu pomoc techniczna. Wsparcie zarządzania instytucji wdrażających poprzez finansowanie kosztów zatrudnienia, a także finansowanie szkoleń pracowników IP i instytucji wdrażających POIG w 2007 i 2008 roku i kosztów posiedzeń komisji konkursowych.

Działanie 1.4 – Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości otrzymała dotacje rozwojowe, z projektu pomocy technicznej ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007–2013 z Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego „IP”, pełniącą funkcję instytucji pośredniczącej na podstawie umowy zawartej w dniu 29 10.2008 r.

W 2009 r. Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości „IW” otrzymała dotacje rozwojową, z projektu pomocy technicznej ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007–2013 z Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego „IP”, pełniąca funkcję instytucji pośredniczącej na podstawie umowy zawartej w dniu 18 sierpnia 2009 r.

Przedmiotem umowy o dofinansowanie IP–IW jest przyznanie instytucji wdrażającej przez IP dofinansowania w formie dotacji rozwojowej w ramach IX osi priorytetowej POIG, działanie 9.1 Wsparcie zarządzania na realizacje projektu IW – wsparcie zarządzania IP i IP2 w 2009 roku, związanej z realizacją przez IW części projektu w zakresie zarządzania, rozliczania, monitorowania, sprawozdawczości, kontroli informacji i promocji.

Umowa o dofinansowanie projektu pomocy technicznej ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach POIG, 2007–2013 zawarta pomiędzy ministrem gospodarki, pełniącym funkcję instytucji pośredniczącej przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości, pełniąc funkcję instytucji pośredniczącej II stopnia/instytucji wdrażającej IW z dnia 10.04.2009 r.

Przedmiotem umowy było przyznanie IW przez IP dofinansowania w ramach IX osi priorytetowej po IG pomoc techniczna działanie 9.1 Wsparcie zarządzania na realizacje projektu PT. Wsparcie zarządzania instytucji wdrażających poprzez finansowanie kosztów zatrudnienia, a także finansowanie szkoleń pracowników i instytucji wdrażających oraz innych kosztów związanych z wdrażaniem POIG.

Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości jest agencją i działa na podstawie ustaw z dnia 09.11.2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości. PARP otrzymuje środki i wydatkuje zgodnie z ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

W zawartych umowach Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości nie tylko wprost została określona mianem „beneficjenta”, ale jest instytucją wdrażającą.

W postanowieniach umów stwierdza się, że PARP:

*   jest podmiotem zobowiązanym do przedkładania instytucji zarządzającej sprawozdań okresowych, rocznych oraz sprawozdania końcowego z realizacji projektu w ściśle określonych w umowie terminach,
*   jest przedmiotem zobowiązanym do przedkładania kontroli w zakresie realizacji projektu przez odpowiednie służby,
*   w celu otrzymania dofinansowania jest obowiązany do przedłożenia instytucji zarządzającej prawidłowo wypełnionego wniosku o płatność, wraz z wymaganymi umową dokumentami,
*   jest podmiotem zobowiązanym do prowadzenia wyodrębnionej ewidencji księgowej środków dotyczących realizowanego projektu umożliwiającej identyfikacje środków wydatkowanych na rzecz realizacji projektu i przekazywanych w drodze refundacji.

PARP, w świetle przepisów powyższych umów, jest tym podmiotem, któremu powierzono środki z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, która jest zobowiązana do rozliczania się z ich wykorzystania na zasadach ściśle w umowie określonych, za które ponosi odpowiedzialność.

Zgodnie z definicją zawartą w umowach, przez pomoc techniczną należy rozumieć działania o charakterze wspierającym, związane z zarządzaniem, wdrożeniem, rozliczaniem, monitorowaniem i sprawozdawczością, oceną, kontrolą, audytem oraz informacją i promocją, wynikające z przygotowania i realizacji POIG.

Środki przyznane na realizacji projektu są dofinansowane w 85% ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, a 15% z budżetu państwa otrzymane przez agencję jako dotacje rozwojowe.

Od wypłaconych w 100% wynagrodzeń PARP naliczała zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych i odprowadzała podatek do urzędu skarbowego. Podatek ten był wykazany w PIT-11 za lata 2008–2009 oraz 2010 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałym stanie faktycznym kwoty otrzymane od Polskiej Agencji Rozwoju Regionalnego za lata 2008–2009, jak i również za lata następne, korzystają, jak i również będą korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych ze środków przekazanych Agencji na ten cel, w części finansowanej ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (85%), jak i ze środków budżetu państwa, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, wynagrodzenie (kwoty otrzymane z Agencji) powinno być zwolnione z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w części finansowanej z EFRR (85%), jak i ze środków budżetu państwa (15%).

Wynagrodzenie Wnioskodawczyni było finansowane ze środków dotacji rozwojowej. Finansowanie odbywało się z rachunku przewidzianego do obsługi projektu pomocy technicznej Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka 2007–2013.

Stanowisko utworzono do wykonywania zadań związanych z realizacją okresu 2004–2006 w ramach NPR na lata 2004–2006, przejmujących zadania związane z realizacją okresu 2007–2013 w ramach NSRO na lata 2007–2013, też zajmujących się wyłącznie okresem programowania 2007–2013 w ramach NSRO na lata 2007–2013, POIG 2007–2013, działanie 1.4–4.1. Kwoty otrzymane przez Wnioskodawczynię od Agencji były wypłacane bezpośrednio ze środków, które Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości otrzymała na ten cel od instytucji pośredniczących. Środki pochodziły z budżetu państwa, na realizację projektu pomoc techniczna, w ramach POIG – działanie 1.4 i 4.1.

Przedmiotem interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest stan faktyczny przedstawiony we wniosku, natomiast w zakresie zdarzenia przyszłego wydana została odrębna interpretacja.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu stanu faktycznego jest:

*   nieprawidłowe w części dotyczącej wynagrodzenia finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy z Unii Europejskiej,
*   prawidłowe w części dotyczącej wynagrodzenia finansowanego ze środków pochodzących z budżetu państwa.

Po przeanalizowaniu akt sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa, Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i 1a ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 275, z późn. zm.), agencja realizuje zadania z zakresu administracji rządowej, które zostały określone dla niej w programach rozwoju gospodarki, w szczególności w zakresie wspierania:

1.  rozwoju mikroprzedsiębiorców, małych i średnich przedsiębiorców;
2.  eksportu;
3.  rozwoju regionalnego;
4.  działalności innowacyjnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. Nr 179, poz. 1484 oraz z 2006 r. Nr 107, poz. 723);
5.  tworzenia nowych miejsc pracy, przeciwdziałania bezrobociu i rozwoju zasobów ludzkich.

Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości, zwana dalej „PARP”, uczestniczy w realizacji programów operacyjnych, o których mowa w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o Narodowym Planie Rozwoju (Dz.U. Nr 116, poz. 1206, z późn. zm.) oraz w ustawie z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz.U. Nr 227, poz. 1658 oraz z 2007 r. Nr 140, poz. 984):

1.  jako instytucja wdrażająca, udzielająca pomocy finansowej beneficjentom określonym w art. 6b ust. 1, lub
2.  jako beneficjent.

A zatem zadaniem PARP jest zarządzanie funduszami z budżetu państwa i Unii Europejskiej, przeznaczonymi na wspieranie przedsiębiorczości i innowacyjności oraz rozwój zasobów ludzkich.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ww. ustawy o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, PARP prowadzi samodzielną gospodarkę finansową w celu wykonania rocznych planów działania.

Przychodami PARP są:

1.  dotacje celowe z budżetu państwa przeznaczone na:

1.  realizację zadań PARP, w tym na współfinansowanie programów realizowanych ze środków pochodzących z funduszy Unii Europejskiej,
2.  finansowanie lub dofinansowanie inwestycji PARP;

3.  środki pochodzące z funduszy przedakcesyjnych Unii Europejskiej, przeznaczone na realizację zadań PARP, których obsługę księgową, na podstawie umów, prowadzi PARP;
4.  dotacje podmiotowe z budżetu państwa przeznaczone na pokrycie bieżących kosztów zarządzania realizowanymi przez PARP zadaniami, o których mowa w art. 4 ust. 1 i 1a, w tym kosztów ponoszonych przez regionalne instytucje finansujące;
5.  odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych PARP, chyba że przepisy odrębne lub umowa, na podstawie której PARP otrzymała środki, stanowi inaczej;
6.  przychody z tytułu odpłatności za usługi świadczone przez PARP lub wydawane przez nią publikacje;
7.  przychody z tytułu przekazania środków, o których mowa w art. 35 ust. 3a ustawy z dnia 8 maja 1997 r. o poręczeniach i gwarancjach udzielanych przez Skarb Państwa oraz niektóre osoby prawne;
8.  przychody z innych tytułów.

Koszty działalności PARP, w tym wynagrodzenia pracowników, pokrywane są z jej przychodów (art. 15 ust. 3 ww. ustawy o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości).

Przechodząc na grunt przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, zwanej dalej „ustawą”, należy zauważyć, iż na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane od agencji rządowych (od dnia 1 stycznia 2010 r. także od agencji wykonawczych), jeżeli agencje te otrzymały środki na ten cel z budżetu państwa.

Przy dokonywaniu interpretacji określonego powyżej zwolnienia przedmiotowego należy uwzględnić dyrektywy wykładni prawa. Oczywiste jest, iż podstawowe znaczenie we wszystkich dziedzinach prawa ma wykładnia językowa. Wykładnia językowa jest nie tylko punktem wyjścia wykładni prawa, ale także zakreśla jej granice, co pozwala na sformułowanie reguły, że każda interpretacja powinna w zasadzie pozostawać w ramach możliwego znaczenia słownikowego danego wyrażenia. Stosowanie reguł wykładni, innych niż językowa, jest możliwe tylko wtedy, gdy zaktualizują się tzw. reguły odstępstwa od sensu językowego przepisu, tj.:

1.  w przypadku, gdy sens językowy jest ewidentnie sprzeczny z fundamentalnymi wartościami konstytucyjnymi, a z istotnych powodów uchylenia przepisu byłoby w danym momencie niemożliwe lub niecelowe,
2.  w przypadku, gdy wykładnia językowa prowadzi do rozstrzygnięcia, które w świetle powszechnie akceptowanych wartości musi być uznane za rażąco niesłuszne, niesprawiedliwe, nieracjonalne lub niweczące ratio regis interpretowanego przepisu,
3.  w sytuacji, gdy wykładnia językowa prowadzi ad absurdum,
4.  w sytuacji oczywistego błędu legislacyjnego (por. L. Morawski, Zasady wykładni prawa, Toruń 2010 r., s. 87).

Dokonując analizy dyspozycji omawianego przepisu przy zastosowaniu wyłącznie językowej dyrektywy interpretacyjnej należałoby zająć stanowisko, iż w zasadzie wszystkie przychody otrzymane przez podatników z PARP, nie tylko wynagrodzenia pracowników tej agencji, ale również jej kontrahentów z uwagi na to, że są finansowane z budżetu państwa, również korzystają ze zwolnienia.

Ponadto przy takiej wykładni należałoby uznać, iż ustawodawca zróżnicował pracowników zatrudnionych w agencjach rządowych w ten sposób, iż zwolnił z opodatkowania wynagrodzenia pracowników agencji finansowanych z dotacji przedmiotowej z budżetu państwa, natomiast opodatkował wynagrodzenia pracowników innych agencji rządowych, które nie są finansowane ze środków budżetowych (np. wynagrodzenia pracowników Wojskowej Agencji Mieszkaniowej finansowane są z własnych środków).

Zatem w tym przypadku spełnione są niektóre z określonych powyżej przesłanek uzasadniających konieczność uwzględnienia innych dyrektyw interpretacyjnych, w tym zwłaszcza systemowej, celowościowej i funkcjonalnej.

Dyspozycję zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy należy zatem ustalić analizując akt prawny, który wprowadził omawiane zwolnienie, tj. materiały źródłowe dotyczące ustawy z dnia 27 lipca 2002 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 141, poz. 1182).

Z uzasadnienia tej nowelizacji jednoznacznie wynika, iż dodanie tego przepisu wynika z pakietu "Przede wszystkim przedsiębiorczość", a jego treść poświęcona zmianom w omawianym zakresie brzmi: „w zwolnieniach przedmiotowych skreślono w art. 21 w ust. 1 pkt 47 dotyczący dotacji z budżetu państwa na dofinansowanie kosztów zadań w zakresie postępu biologicznego w produkcji roślinnej i zwierzęcej. Jednocześnie dodano pkt 47b, który zwalnia od podatku dochodowego dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych (w przepisie tym zawierać się będzie również dotychczasowy pkt 47) oraz pkt 47c, który zwalnia od podatku dochodowego kwoty otrzymane od agencji rządowych na określone cele, jeżeli kwoty te pochodzą ze środków budżetu państwa. Tym samym ujednolicono zasady opodatkowania pomocy publicznej w obu ustawach podatkowych. Zmiana ta jest niewątpliwie korzystna dla wszystkich przedsiębiorców opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych.”.

Analiza omawianego zwolnienia z uwzględnieniem materiałów źródłowych prowadzi do wniosku, iż zwolnienie to obejmuje wyłącznie świadczenia otrzymywane przez przedsiębiorców.

Ponadto wynagrodzenie Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 15 ust. 3 ww. ustawy o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, finansowane jest z przychodów PARP, na które składają się różnego rodzaju środki, nie tylko dotacje celowe czy podmiotowe otrzymane z budżetu państwa (art. 15 ust. 2).

Z tych względów wynagrodzenie Wnioskodawczyni nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 47c ustawy.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku złożonym w dniu 21 marca 2011 r., uzupełnionym pismem z dnia 10 czerwca 2011 r., należy uznać za nieprawidłowe, zarówno w części dotyczącej wynagrodzenia sfinansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy z Unii Europejskiej, jak i w części sfinansowanej ze środków pochodzących z budżetu państwa.

Z tych względów należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 czerwca 2011 r. Nr IPPB4/415-254/11-4/MP, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawczynię opisu stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.