Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.408.2019.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-30
Teza: brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 3 lipca 2019 r. (data wpływu 5 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „xxx” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 lipca 2019 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn. „xxx”.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Powiat (dalej: „Powiat”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Powiat realizuje zadania własne określone w ustawie z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 511, dalej: „ustawa o samorządzie powiatowym”). Zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 pkt 1 i pkt 5 ustawy o samorządzie powiatowym do zadań własnych Powiatu należy wykonywanie określonych ustawami zadań publicznych o charakterze ponadgminnym w zakresie m.in. edukacji publicznej oraz wspierania osób niepełnosprawnych.

Powiat planuje realizację projektu pn. „xxx” (dalej: „Projekt”, „Inwestycja”). Projekt polegać będzie w szczególności na zagospodarowaniu wybranego miejsca na terenie Powiatu w celu utworzenia punktu dydaktycznego (dalej: „Pracownia”) na potrzeby prowadzenia zajęć terenowych z edukacji ekologicznej i przyrodniczej. Z Pracowni korzystać będą uczniowie i przedszkolaki ze Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego w Ł. (dalej: „SOSzW”), na każdym etapie edukacji.

Powiat ubiega się o dofinansowanie na realizację Projektu ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej.

Po oddaniu Projektu do użytkowania, będzie on wykorzystywany przez Powiat do realizacji jego zadań własnych w zakresie edukacji publicznej i wspierania osób niepełnosprawnych, wskazanych w ustawie o samorządzie powiatowym oraz określonych w ustawie z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1457 ze zm.).

Projekt nie będzie służył Powiatowi do wykonywania odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych (Powiat nie będzie, przykładowo, odpłatnie udostępniać Pracowni na podstawie umowy najmu/dzierżawy, etc.).

W konsekwencji, Projekt będzie wykorzystywany wyłącznie do czynności, które zdaniem Powiatu, pozostają poza zakresem ustawy o VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Powiatowi będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Powiatowi nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie natomiast do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi m. in. suma kwot podatku określonych na fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT oraz
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługobiorców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne, oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle tych przepisów jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszelkie realizowane przez jednostkę samorządu terytorialnego czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany, najmu, dzierżawy, itd. Mając na uwadze powyższe, zdaniem Powiatu pierwsza ze wskazanych przesłanek nie zostanie spełniona, gdyż realizacja przedmiotowego zadania przez Powiat jest dokonywana w ramach reżimu publicznoprawnego i nie będzie związana z czynnościami wykonywanymi na podstawie umów cywilnoprawnych.

Zdaniem Powiatu, w analizowanym przypadku również druga z powyższych przesłanek nie zostanie spełniona. Jak Powiat wskazał w opisie sprawy, planowana Inwestycja będzie realizowana w celu zaspokojenia potrzeb lokalnej społeczności. Powiat nie będzie czerpał z tego tytułu żadnych korzyści. W związku z tym, zdaniem Powiatu, przedmiotowa inwestycja nie będzie przez Powiat wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT.

Zgodnie bowiem z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika, iż na gruncie przepisów ustawy o VAT opodatkowaniu podlega dostawa towarów lub świadczenie usług wyłącznie wówczas, gdy mają one charakter odpłatny (z pewnymi wyjątkami dotyczącymi nieodpłatnych świadczeń zrównanych z czynnościami świadczonymi odpłatnie, które nie znajdują zastosowania w przedmiotowej sprawie).

Zdaniem Powiatu, brak jest bezsprzecznego i bezpośredniego związku pomiędzy wydatkami ponoszonymi na realizację przedmiotowego zadania a wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Powiat pragnie raz jeszcze podkreślić, iż w ramach realizacji przedmiotowego zadania nie będzie uzyskiwać żadnego przychodu.

W konsekwencji, Powiat stoi na stanowisku, iż w zakresie realizowanego zadania nie będzie działać jako podatnik VAT, a poniesione przez Powiat wydatki związane z przedmiotowym zadaniem nie będą wykorzystywane przez Powiat do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W związku z powyższym Powiat nie będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego od wydatków poniesionych w ramach realizacji zadania.

Stanowisko Powiatu znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lutego 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.924.2018.1.OS, w której DKIS wskazał w odniesieniu do podobnego projektu edukacyjno-przyrodniczego, że: „W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest/nie będzie spełniony, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – wydatki ponoszone w ramach programu będą związane z wykonywaniem przez Wnioskodawcę działalności niepodlegającej ustawie o VAT. W związku z powyższym, Wnioskodawca nie ma/nie będzie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji zadania. Tym samym, Wnioskodawcy z tego tytułu nie przysługuję/nie będzie przysługiwało prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy”.

Co więcej, w interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2018 r., sygn. 0114- KDIP4.4012.704.2017.2.IT, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”) stwierdził, iż „z uwagi na opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabywanych towarów i usług wynikających z faktur związanych z realizacją opisanego projektu. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie zostały spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do obniżenia podatku naliczonego, tj. Gmina nie będzie działała jako podatnik VAT i wydatki związane z realizacją projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT (jak wskazała Gmina inwestycja nie będzie generowała żadnego dochodu)”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 kwietnia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1- 3.4012.179.2018.1.BK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach realizacji przedmiotowego projektu. Nie zostały bowiem spełnione warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – towary i usługi nabywane w ramach projektu pn. „…”, nie mają i nie będą miały związku ze sprzedażą opodatkowaną”.

W konsekwencji, zdaniem Powiatu, nie będzie mu przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego

o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tak skonstruowana zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Podkreślić również należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2019 r., poz. 511) powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Stosownie do art. 4 ust. 1 pkt 1 i 5 ww. ustawy o samorządzie powiatowym, powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie edukacji publicznej oraz wspierania osób niepełnosprawnych.

Z treści wniosku wynika, że Powiat planuje realizację projektu pn. „xxx”. Projekt polegać będzie w szczególności na zagospodarowaniu wybranego miejsca na terenie Powiatu w celu utworzenia punktu dydaktycznego na potrzeby prowadzenia zajęć terenowych z edukacji ekologicznej i przyrodniczej. Z Pracowni korzystać będą uczniowie i przedszkolaki ze Specjalnego Ośrodka Szkolno-Wychowawczego, na każdym etapie edukacji. Po oddaniu Projektu do użytkowania, będzie on wykorzystywany przez Powiat do realizacji jego zadań własnych w zakresie edukacji publicznej i wspierania osób niepełnosprawnych, wskazanych w ustawie o samorządzie powiatowym oraz określonych w ustawie o systemie oświaty. Projekt nie będzie służył Powiatowi do wykonywania odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, powtórzyć należy, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności generujących podatek należny.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że w analizowanej sprawie nie wystąpi związek zakupów dokonanych w ramach projektu z wykonywanymi przez Powiat czynnościami opodatkowanymi, a zatem mając na względzie powyższe nie zostanie spełniona podstawowa przesłanka umożliwiająca odliczenie podatku naliczonego. Jak wskazał bowiem Wnioskodawca projekt nie będzie służył do wykonywania odpłatnych czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, a zatem związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi

w niniejszej sprawie nie wystąpi. W konsekwencji mając na uwadze niniejsze okoliczności Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

Podsumowując, Wnioskodawca nie ma prawa odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją przedmiotowego projektu, w trybie art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ nie wystąpi związek dokonanych zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.