Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-387/15/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-08-07
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; przetarg; wadium; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 kwietnia 2015 r. (data wpływu 29 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 29 czerwca 2015 r. (data wpływu 2 lipca 2015 r.) oraz pismem z 16 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2015 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki niezabudowanej.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 czerwca 2015 r. (data wpływu 2 lipca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 18 czerwca 2015 r. oraz pismem z 16 lipca 2015 r. (data wpływu 21 lipca 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 9 lipca 2015 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Gmina (Miasto) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina była właścicielem nieruchomości położonej w …, przy ul. … oznaczonej w obrębie \`(...)\` jako działka nr 1/169. Działka była niezabudowana, posiadała dostęp do drogi publicznej i nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zarządzeniem nr \`(...)\` Prezydenta Miasta z dnia 5 października 2012 r. ww. nieruchomość została przeznaczona do sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego. Z uwagi na fakt, iż w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta przedmiotowa nieruchomość położona jest w strefie \`(...)\` - tereny produkcyjno-usługowo-handlowe, wg obowiązujących w tym czasie przepisów (zapisy w studium i przeznaczenie nieruchomości - zdarzenia przyszłe podstawą do naliczenia podatku VAT) cenę wywoławczą ustalono w wysokości 81 000,00 zł + 23% podatku VAT.

W dniach od 12 listopada 2012 r. do 3 grudnia 2012 r. został podany do publicznej wiadomości (BIP, tablica ogłoszeń, lokalna prasa) wykaz nr 9/2012 nieruchomości stanowiących własność Gminy przeznaczonych do sprzedaży.

W dniu 26 marca 2013 r. zorganizowano pierwszy przetarg ustny nieograniczony dot. sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. W ogłoszeniu o przetargu podano, zgodnie z ww. zarządzeniem Prezydenta Miasta, że do ceny osiągniętej w przetargu zostanie doliczony 23% podatek VAT. W przetargu osiągnięto cenę 81.810 zł + 23 % VAT.

Przetarg wygrali Państwo S.

Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów w sprawie sposobu i trybu przeprowadzania przetargów oraz rokowań na zbycie nieruchomości (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 1490) z przeprowadzonego przetargu został sporządzony protokół i podpisany przez przewodniczącego komisji przetargowej i 5 członków komisji oraz nabywcę. Nadzór nad prawidłowym przebiegiem pracy komisji przetargowej prowadził radca prawny. Treść oraz sposób sporządzenia protokołu z przeprowadzonego przetargu określają przepisy § 10 ww. rozporządzenia. Protokół z przeprowadzonego przetargu stanowi podstawę zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości w formie aktu notarialnego: w protokole z przetargu nie określa się terminu zawarcia umowy z nabywcą. Podpisanie protokołu z przeprowadzonego przetargu wywołuje istotne skutki prawne. Protokół stanowi potwierdzenie dopełnienia przez właściwe organy i osoby uczestniczące w przetargu trybu i zasad jego przeprowadzenia, potwierdza prawidłowość przebiegu samego przetargu. Wobec powyższego ustalenia w nim zawarte dot. ceny sprzedaży wiążą zbywcę i nabywcę. Pismem z dnia 23 kwietnia 2013 r. Państwo S. zostali poinformowani o terminie i miejscu aktu notarialnego umowy na dzień 8 maja 2013 r.

W dniu 08 maja 2013 r. został podpisany akt notarialny umowy sprzedaży Rep. A nr …. Nieruchomość została sprzedana za cenę 100.626,30 zł brutto.

Akt notarialny został podpisany w oparciu o warunki sprzedaży zawarte w protokole przetargowym. Ustalenia komisji przetargowej nie mogły być zmienione gdyż były one wiążące do przeniesienia własności nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z 29 czerwca 2015 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Wadium w kwocie 8 100,00 zł wpłynęło na konto Urzędu Miasta w dniu 21 marca 2013 r., które zostało zaliczone na poczet ceny nabycia przedmiotowej nieruchomości zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie sposobu i trybu przeprowadzania przetargów oraz rokowań na zbycie nieruchomości (j.t. Dz.U. z 2014 r. poz. 1490). Zaliczenie wadium na poczet ceny nabycia nieruchomości nastąpiło w dniu 5 kwietnia 2013 r. z chwilą przekazania kwoty 8 100,00 zł na rachunek bankowy dochodów Gminy. W dniu 7 maja 2013 r. Państwo S. wpłacili na rachunek bankowy Gminy pozostałą kwotę ceny sprzedaży w wysokości 92.526,30 zł. Taki sposób rozliczenia został wpisany w akcie notarialnym Rep. A Nr … z dnia 8 maja 2013 r.
2.  Kwota wadium w wysokości 8 100,00 zł została wpłacona w dniu 21 marca 2013 r. na wyodrębniony rachunek bankowy, przeznaczony wyłącznie do wpłat wadium. Ta wpłata nie spowodowała obowiązku podatkowego i nie została wystawiona faktura. W dniu 5 kwietnia 2015 r. kwota wadium została przekazana na rachunek dochodów Gminy. Wiązało się to z zaliczeniem wadium na poczet sprzedaży. W dniu 8 maja 2015r. doszło do podpisania umowy sprzedaży - akt notarialny Rep. A Nr … i w dniu 9 maja 2013r. wystawiono fakturę na kwotę brutto 100 626,30 zł w tym 18 816,30 VAT.
3.  Sprzedaż działki została udokumentowana fakturą z dnia 9 maja 2013 r. wystawioną na podstawie aktu notarialnego Rep. A Nr … z dnia 8 maja 2013 r.
4.  Państwo S. działkę nr 1/169 nabyli na zasadach wspólności ustawowej. Sprzedaż przedmiotowej działki została dokonana na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.
5.  Zgodnie z ewidencją gruntów działka nr 1/169 stanowi użytek Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane, również w dniu 21 marca 2013 r. - na dzień wpłacenia wadium oraz na dzień zaliczenia wadium na poczet ceny sprzedaży przedmiotowej nieruchomości stanowiła użytek Bp.
6.  Zgodnie z aktem notarialnym Rep. A Nr … z dnia 08 maja 2013 r. umowy sprzedaży działki nr 1/169, Państwo S. w dniu 8 maja 2013 r. weszli w posiadanie przedmiotowej działki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy transakcja sprzedaży omawianej nieruchomości powinna być opodatkowana 23% stawką VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, akt notarialny umowy sprzedaży ww. nieruchomości został podpisany w dniu 8 maja 2013 r. Akt ten został podpisany w oparciu o warunki sprzedaży zawarte w protokole przetargowym z dnia 26 marca 2013 r. Ustalenia komisji przetargowej nie mogły być zmienione gdyż były one wiążące do przeniesienia własności nieruchomości.

Do 31 marca 2013 r. zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9) ustawy o podatku do towarów i usług zwolnione od podatku od towarów i usług były transakcje dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Omawiana nieruchomość została przeznaczona do sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego. Z uwagi na fakt, iż w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta przedmiotowa nieruchomość położona jest w strefie H.12-PUH - tereny produkcyjno-usługowo-handlowe, wg obowiązujących w tym czasie przepisów (zapisy w studium i przeznaczenie nieruchomości) transakcja została opodatkowana 23% stawką VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary – w świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy - rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zatem sprzedaż gruntu należy traktować w kategorii dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Jak stanowi art. 19 ust. 11 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na podstawie art. 19 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U. Nr 238, poz. 1578), obowiązującej od 1 stycznia 2011 r., dodano do art. 41 ustawy o VAT ustępy 14a – 14h.

I tak, w myśl art. 41 ust. 14f ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2013 r., zmiana stawki podatku w odniesieniu do czynności, która zostanie wykonana w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, w związku z którą otrzymano całość lub część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, i której otrzymanie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania całości lub części należności, otrzymanej przed dniem zmiany stawki podatku.

Natomiast jak stanowi art. 41 ust. 14f ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., zmiana stawki podatku w odniesieniu do czynności, która zostanie wykonana w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, w związku z którą otrzymano całość lub część zapłaty, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania zapłaty otrzymanej przed dniem zmiany stawki podatku.

Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 14h ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. do 31 marca 2013 r., w przypadku:

1.  opodatkowania podatkiem czynności uprzednio zwolnionych od podatku,
2.  zwolnienia od podatku czynności uprzednio opodatkowanych podatkiem

\-przepisy art. 14a-14g stosuje się odpowiednio.

Natomiast na podstawie art. 41 ust. 14h ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., w przypadku:

1.  opodatkowania podatkiem czynności uprzednio zwolnionych od podatku,
2.  zwolnienia od podatku czynności uprzednio opodatkowanych podatkiem

\-przepisy ust. 14a-14g stosuje się odpowiednio.

Należy zwrócić uwagę, że zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

I tak, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r., zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z ww. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy o VAT wynika, że opodatkowaniu podlegają zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe, zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych – tylko te, których przedmiotem są tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących np. gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Natomiast na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazała zatem oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Bez znaczenia zatem, w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Tak więc w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. ustawodawca zwalniając od podatku od towarów i usług dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę nie sprecyzował w ustawie, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przeznaczenie danego gruntu. Ustawa o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., nie zawierała bowiem definicji pojęć zawartych we wskazanym przepisie.

Zatem celem określenia, czy dany grunt był przeznaczony pod zabudowę w okresie do 31 marca 2013 r. należało odwołać się do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 647 ze zm.), regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Na mocy art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Stosownie do treści art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Z treści cytowanego przepisu wynika, że w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego dochodzi do wiążącego podmioty władzy, w tym administracji, oraz podmioty spoza systemu władzy (osoby fizyczne i ich organizacje) ustalenia bądź zmiany przeznaczenia terenu na określony w tym planie cel.

Zgodnie z art. 4 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające o różnych przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania terenu. Tak więc charakter terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Z powyższych przepisów wynika, że o przeznaczeniu danego terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Tak więc jeżeli dla danego terenu nie ma planu zagospodarowania przestrzennego, charakter terenu w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. wyznaczało zakwalifikowanie danego obszaru w ewidencji budynków i gruntów, chyba że została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Gmina była właścicielem nieruchomości położonej w … oznaczonej w obrębie 316 jako działka nr 1/169. Działka była niezabudowana, posiadała dostęp do drogi publicznej i nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zarządzeniem nr 1108/12 Prezydenta Miasta z dnia 5 października 2012 r. ww. nieruchomość została przeznaczona do sprzedaży w drodze przetargu ustnego nieograniczonego. Z uwagi na fakt, iż w studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego miasta przedmiotowa nieruchomość położona jest w strefie H.12-PUH - tereny produkcyjno-usługowo-handlowe, wg obowiązujących w tym czasie przepisów (zapisy w studium i przeznaczenie nieruchomości - zdarzenia przyszłe podstawą do naliczenia podatku VAT) cenę wywoławczą ustalono w wysokości 81 000,00 zł + 23% podatku VAT.

W dniu 26 marca 2013 r. zorganizowano pierwszy przetarg ustny nieograniczony dot. sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. W ogłoszeniu o przetargu podano, zgodnie z ww. zarządzeniem Prezydenta Miasta, że do ceny osiągniętej w przetargu zostanie doliczony 23% podatek VAT. W przetargu osiągnięto cenę 81.810 zł + 23 % VAT. Przetarg wygrali Państwo S.

W dniu 08 maja 2013 r. został podpisany akt notarialny umowy sprzedaży Rep. A nr …. Nieruchomość została sprzedana za cenę 100.626,30 zł brutto.

Zgodnie z ewidencją gruntów działka nr 1/169 stanowi użytek Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane, również w dniu 21 marca 2013 r. - na dzień wpłacenia wadium oraz na dzień zaliczenia wadium na poczet ceny sprzedaży przedmiotowej nieruchomości stanowiła użytek Bp.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy transakcja sprzedaży omawianej nieruchomości powinna być opodatkowana 23% stawką VAT.

W celu rozstrzygnięcia przedmiotowej kwestii koniecznym jest najpierw ustalenie, czy obowiązek podatkowy z tytułu opisanych wyżej czynności powstał w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. czy też w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., od którego to dnia znowelizowano przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie dotyczącym dostawy terenów niezabudowanych w sposób opisany powyżej.

Jak wynika z treści wniosku, w dniu 26 marca 2013 r. zorganizowano pierwszy przetarg ustny nieograniczony dot. sprzedaży przedmiotowej nieruchomości. Przetarg wygrali Państwo S.

Wadium w kwocie 8 100,00 zł wpłynęło na konto Urzędu Miasta w dniu 21 marca 2013 r., które zostało zaliczone na poczet ceny nabycia przedmiotowej nieruchomości zgodnie z Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 14 września 2004 r. w sprawie sposobu i trybu przeprowadzania przetargów oraz rokowań na zbycie nieruchomości (j.t. Dz.U. z 2014 r. poz. 1490). Zaliczenie wadium na poczet ceny nabycia nieruchomości nastąpiło w dniu 5 kwietnia 2013 r. z chwilą przekazania kwoty 8 100,00 zł na rachunek bankowy dochodów Gminy. W dniu 7 maja 2013 r. Państwo S. wpłacili na rachunek bankowy Gminy pozostałą kwotę ceny sprzedaży w wysokości 92.526,30 zł. Taki sposób rozliczenia został wpisany w akcie notarialnym Rep. A Nr … z dnia 8 maja 2013 r.

W dniu 8 maja 2015r. doszło do podpisania umowy sprzedaży - akt notarialny Rep. A Nr … i w dniu 9 maja 2013r. wystawiono fakturę na kwotę brutto 100 626,30 zł w tym 18 816,30 VAT.

Zgodnie z aktem notarialnym Rep. A Nr … z dnia 08 maja 2013 r. umowy sprzedaży działki nr 1/169, Państwo S. w dniu 8 maja 2013 r. weszli w posiadanie przedmiotowej działki.

Stosownie do art. 704 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121 ze zm.) w warunkach aukcji albo przetargu można zastrzec, że przystępujący do aukcji albo przetargu powinien, pod rygorem niedopuszczenia do nich, wpłacić organizatorowi określoną sumę albo ustanowić odpowiednie zabezpieczenie jej zapłaty (wadium).

Należy zaznaczyć, że wadium staje się częścią zapłaty w momencie wygrania przetargu, tj. gdy jednoznacznie znany jest nabywca, nie zaś z chwilą dokonania czynności technicznej, jaką jest samo przekazanie kwoty wadium z jednego rachunku Gminy na drugi. W momencie wygrania przetargu, w sytuacji gdy jednoznacznie znany jest nabywca, wadium na gruncie ustawy o VAT przekształca się w zaliczkę i podlega opodatkowaniu wg zasad ustawy o podatku od towarów i usług. Wobec powyższego po stronie dostawcy (Wnioskodawcy) powstaje obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług w części obejmującej otrzymaną należność, w dacie przekształcenia kwoty wadium w zaliczkę na poczet ceny nabycia na zasadach określonych w art. 19 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.). Wadium należy tu bowiem potraktować jako część należności (zaliczkę) otrzymaną przed wydaniem towaru przez Wnioskodawcę.

Również uiszczenie przez nabywcę przed zawarciem notarialnej umowy sprzedaży nieruchomości ceny nabycia pomniejszonej o wpłacone przed przetargiem wadium stanowi wpłatę zaliczki na poczet ceny dostawy nieruchomości i powoduje powstanie obowiązku podatkowego wynikającego z art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, przyjęcie w zasadzie każdej płatności przed dokonaniem czynności opodatkowanej w obrocie krajowym – niezależnie od jej wielkości – powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Nie ulega wątpliwości, że pomiędzy otrzymaniem przez podatnika takiej należności, a czynnością opodatkowaną (dostawą towarów lub wykonaniem usługi) musi istnieć bezpośredni związek. Część należności ma bowiem stanowić wynagrodzenie związane z wykonaniem czynności, za którą jest należna. W innym przypadku sam transfer pieniędzy – następujący bez związku z przyszłą czynnością opodatkowaną, na poczet której jest dokonywany – pozostaje obojętny na gruncie VAT (nie stanowi opodatkowanej zaliczki, przedpłaty, raty itp.).

Jeżeli zatem wadium pieniężne oferenta, którego oferta została przyjęta, zostaje przekształcone na poczet ceny nabycia, na co wybrany nabywca, poprzez przystąpienie do przetargu, wyraża zgodę, to niewątpliwie w tym momencie następuje zapłata części ceny za dostawę towaru, będącego przedmiotem przetargu. Wskutek zaliczenia wadium na poczet ceny nabycia nie traci ono swoich dotychczasowych funkcji, podobnie zresztą jak zadatek czy zaliczka. Uwzględnić przy tym należy, że zabezpieczająca funkcja wadium uregulowana została na wzór zadatku określonego w art. 394 ww. ustawy Kodeks cywilny. Wyraża się ona w tym, że jeżeli od zawarcia umowy (w sytuacji z art. 702 § 3 w zw. z art. 703 § 3 in fine K.c.) uchyla się zwycięski uczestnik, organizator może pobraną jako wadium sumę zachować albo dochodzić zaspokojenia z przedmiotu zabezpieczenia zapłaty wadium.

Tym samym stwierdzić należy, że wybór w przetargu oferenta stanowi jednoznaczne określenie dostawy towaru pod względem podmiotowo-przedmiotowym, a gdy towarzyszy mu zaliczenie wadium na poczet ceny nabycia, oznacza uiszczenie części ceny przed wykonaniem dostawy towaru, co – stosownie do art. 19 ust. 11 ustawy o VAT – rodzi w podatku od towarów i usług powstanie obowiązku podatkowego z tego tytułu.

Tak więc w momencie wygrania przetargu wadium oferenta, którego oferta została przyjęta, zostaje zarachowane na poczet ceny nabycia, tym samym wadium przybiera postać zaliczki na przyszłą dostawę, z tytułu której powstaje obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT.

Wobec powyższego uznać należy, że skoro w przedmiotowej sprawie w dniu 26 marca 2013 r. zorganizowano pierwszy przetarg ustny nieograniczony dot. sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, wygrany przez Państwa S., to z dniem wygrania przetargu tj. 26 marca 2013 r. wadium stało się częścią należności (zaliczką) otrzymaną przed wydaniem towaru (nieruchomości) przez Wnioskodawcę.

Tym samym, z tym dniem po stronie dostawcy (Wnioskodawcy) powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług w części obejmującej otrzymaną należność na poczet przyszłej dostawy nieruchomości, na zasadach określonych w art. 19 ust. 11 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.).

Zatem dla określenia właściwej stawki podatku w odniesieniu do ww. czynności znajdują zastosowanie przepisy dotyczące dostawy nieruchomości niezabudowanych w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r.

W przedstawionej we wniosku sytuacji, przedmiotowa działka była niezabudowana i nie była objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z powyższym należy sięgnąć do ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2010 r., Nr 193, poz. 1287 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 8 ustawy prawo geodezyjne i kartograficzne, w brzmieniu obowiązującym do 11 lipca 2014 r., ilekroć w ustawie jest mowa o ewidencji gruntów i budynków (katastrze nieruchomości) - rozumie się przez to jednolity dla kraju, systematycznie aktualizowany zbiór informacji o gruntach, budynkach i lokalach, ich właścicielach oraz o innych osobach fizycznych lub prawnych władających tymi gruntami, budynkami i lokalami.

Stosownie do art. 20 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 11 lipca 2014 r., ewidencja gruntów i budynków obejmuje informacje dotyczące gruntów - ich położenia, granic, powierzchni, rodzajów użytków gruntowych oraz ich klas gleboznawczych, oznaczenia ksiąg wieczystych lub zbiorów dokumentów, jeżeli zostały założone dla nieruchomości, w skład której wchodzą grunty.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 tej ustawy, podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków.

Zatem ewidencja gruntów, jako baza informacyjna obrazuje faktyczny sposób użytkowania gruntów, bez względu na ich przeznaczenie. Ewidencja ta sporządzana jest dla całego Państwa, stanowi podstawę krajowego systemu informacji o terenie i winna być bieżąco aktualizowana. Podstawowym jej zadaniem jest rejestracja stanów prawnych i faktycznych nieruchomości i ich aktualizowanie.

Z powyższych przepisów wynika, że o przeznaczeniu danego terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. W przypadku braku planu zagospodarowania przestrzennego oraz w sytuacji, gdy nie wydano decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przeznaczenie terenu może wynikać z ewidencji gruntów i budynków.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 17 stycznia 2011 r., sygn. akt I FPS 8/10, w którym rozstrzygnięto, iż w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, przy zastosowaniu art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne, w sytuacji braku planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, dla klasyfikacji terenu niezabudowanego wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Naczelny Sąd Administracyjny w powołanym wyroku stwierdził, że przy rozstrzyganiu sporów w tej kwestii należy sięgnąć do rozwiązań zawartych w Dyrektywie Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, ze zm.). Przepis art. 12 ust. 3 powołanej Dyrektywy stanowi, że do celów dostawy terenu budowlanego – „teren budowlany” oznacza każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie. NSA powołał się na orzeczenie w sprawie C–468/93 Gemeente Emmen a Belastingdienst Grote Ondememingen (Holandia), w którym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjął, że do ustawodawstwa krajowego każdego państwa należy ustalenie definicji terenu budowlanego.

Uwzględniając zatem wykładnię zaprezentowaną w wyroku z dnia 17 stycznia 2011 r. w celu prawidłowej klasyfikacji terenu niezabudowanego dla potrzeb zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r., w przypadku, gdy brak było planu zagospodarowania przestrzennego lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, wiążące są zapisy ewidencji gruntów i budynków, a nie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy.

Z treści § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do 30 grudnia 2013 r., użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E–Ws, E–Wp, E–Ls, E–Lz, E–N, E–Ps, E–R,
5.  nieużytki, oznaczone symbolem – N,
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem –Tr.

Przepis § 68 ust. 3 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym do 30 grudnia 2013 r., stanowi, że grunty zabudowane i zurbanizowane dzielą się na:

1.  tereny mieszkaniowe, oznaczone symbolem – B,
2.  tereny przemysłowe, oznaczone symbolem – Ba,
3.  inne tereny zabudowane, oznaczone symbolem – Bi,
4.  zurbanizowane tereny niezabudowane, oznaczone symbolem – Bp,
5.  tereny rekreacyjno–wypoczynkowe, oznaczone symbolem – Bz,
6.  użytki kopalne, oznaczone symbolem – K,
7.  tereny komunikacyjne, w tym:
    1.  drogi, oznaczone symbolem – dr,
    2.  tereny kolejowe, oznaczone symbolem – Tk,
    3.  inne tereny komunikacyjne, oznaczone symbolem – Ti.

Zgodnie z załącznikiem nr 6 zatytułowanym „Zaliczanie gruntów do poszczególnych użytków gruntowych” do ww. rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków, obowiązującym do 30 grudnia 2013 r., wśród „Gruntów zabudowanych i zurbanizowanych” ustawodawca wymienił zurbanizowane tereny niezabudowane (pkt 4) stanowiąc, że do zurbanizowanych terenów niezabudowanych zalicza się grunty niezabudowane, przeznaczone w planach zagospodarowania przestrzennego pod zabudowę, wyłączone z produkcji rolniczej i leśnej.

Natomiast zgodnie z poz. 15 załącznika nr 6 do ww. rozporządzenia, obowiązującego od 31 grudnia 2013 r. do 16 kwietnia 2015 r. ustawodawca wskazał jako rodzaj i oznaczenie użytku gruntowego „Zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy – Bp” wyjaśniając, że:

1.  Do zurbanizowanych terenów niezabudowanych lub w trakcie zabudowy zalicza się grunty:
2.  na których została rozpoczęta, lecz nie została zakończona budowa, w rozumieniu art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, powodująca wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej lub leśnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1205);
3.  które w wyniku zabudowy wyłączone zostały z produkcji rolnej lub leśnej, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych, ale na których istniejące wcześniej budynki zostały rozebrane, a jednocześnie grunty te przeznaczone są pod zabudowę;
4.  Przy ustalaniu konturów zurbanizowanych terenów niezabudowanych uwzględnia się postanowienia decyzji wydanych na podstawie art. 11 oraz art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych oraz treść projektu zagospodarowania działki lub terenu, o którym mowa w art. 34 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, stosując odpowiednio zasady dotyczące ustalania konturów terenów mieszkaniowych, terenów przemysłowych oraz innych terenów zabudowanych.
5.  Do zurbanizowanych terenów niezabudowanych lub w trakcie zabudowy nie zalicza się gruntów przeznaczonych pod budowę dróg publicznych lub linii kolejowych, o których mowa w lp. 21.

Z wniosku wynika, że zgodnie z ewidencją gruntów działka nr 1/169 stanowi użytek Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane, również w dniu 21 marca 2013 r. - na dzień wpłacenia wadium oraz na dzień zaliczenia wadium na poczet ceny sprzedaży przedmiotowej nieruchomości stanowiła użytek Bp.

Z powyższego wynika zatem, że przedmiotowa działka według ewidencji gruntów i budynków jako oznaczona symbolem Bp - zurbanizowane tereny niezabudowane była działką przeznaczoną pod zabudowę (mając na względzie przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r.).

Mając zatem na uwadze przywołane wyżej przepisy oraz stan faktyczny opisany we wniosku, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy z dniem wygrania przetargu przez oferenta tj. 26 marca 2013 r. wadium stało się częścią należności (zaliczką) otrzymaną przed wydaniem towaru (nieruchomości) i z tym dniem powstał obowiązek podatkowy w zakresie podatku od towarów i usług w tej części zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., to przedmiotowa zaliczka na poczet dostawy ww. działki (która to działka w stanie prawnym obowiązującym do 31 marca 2013 r. nie stanowiła działki o charakterze innym niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę) podlega opodatkowaniu według stawki podatku w wysokości 23% na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT. Opodatkowanie przedmiotowej zaliczki przez Wnioskodawcę winno bowiem nastąpić przy zastosowaniu stawki podatku obowiązującej w dniu powstania obowiązku podatkowego dla tej czynności.

Ponadto, jak wskazano powyżej, uiszczenie przez nabywcę przed zawarciem notarialnej umowy sprzedaży nieruchomości ceny nabycia pomniejszonej o wpłacone przed przetargiem wadium stanowi wpłatę zaliczki na poczet ceny dostawy nieruchomości i powoduje powstanie obowiązku podatkowego wynikającego z art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.).

Tym samym, w sytuacji gdy w dniu 7 maja 2013 r. Państwo S. wpłacili na rachunek bankowy Gminy pozostałą kwotę ceny sprzedaży w wysokości 92.526,30 zł, natomiast zgodnie z aktem notarialnym z dnia 8 maja 2013 r. dot. umowy sprzedaży działki nr 1/169, weszli w posiadanie przedmiotowej działki w dniu 8 maja 2013 r., wówczas uznać należy, że obowiązek podatkowy z tytułu pozostałej kwoty zaliczki powstał z chwilą jej otrzymania przez Wnioskodawcę w tej części, tj. z dniem 7 maja 2013 r., w oparciu o cyt. wyżej art. 19 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r.).

Dokonana wyżej analiza przepisów w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. jednoznacznie wskazuje, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane. Jak wskazano powyżej – od dnia 1 kwietnia 2013 r. bez znaczenia pozostają zapisy wynikające ewidencji gruntów czy studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego, jeżeli dla danego gruntu nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, grunt taki w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie jest uznawany za budowlany. Zatem w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. przedmiotowa działka jako nieobjęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego ani decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, w sytuacji gdy obowiązek podatkowy z tytułu pozostałej kwoty zaliczki powstał z chwilą jej otrzymania przez Wnioskodawcę w tej części, tj. z dniem 7 maja 2013 r., zgodnie z art. 19 ust. 11 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., to przedmiotowa zaliczka na poczet dostawy ww. działki (która to działka w stanie prawnym obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r. nie stanowi terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT) korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r.

Jednocześnie nadmienia się, że w odniesieniu do kwoty wadium, które stało się częścią należności (zaliczką) z dniem wygrania przetargu przez oferenta, zastosowanie znajdzie cyt. wyżej przepis art. 41 ust. 14f ustawy o VAT w związku z art. 41 ust. 14h tej ustawy – przedmiotowa zaliczka, w stosunku do której obowiązek podatkowy powstał przed dniem 1 kwietnia 2013 r. winna zostać opodatkowana według reżimu prawnego obowiązującego przed tą datą, tj. według 23% stawki podatku. Natomiast pozostała kwota zaliczki podlega opodatkowaniu na zasadach obowiązujących dla dostawy nieruchomości po dniu 1 kwietnia 2013 r., tak więc w tej części zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.