Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-233e/11/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-08-12
Teza: Czy koszty rozbiórki części budynku powinny zwiększyć wartość początkową tego budynku?
Słowa kluczowe: cena-cena nabycia; likwidacja; wartość-wartość początkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2011 r. (data wpływu 16 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z dnia 14 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.) – dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków na rozbiórkę części budynku:

*   w części dotyczącej odniesienia kosztów rozbiórki w wartość początkową środka trwałego – **jest prawidłowe**
*   w części dotyczącej kwalifikacji kosztów rozbiórki jako kosztów wytworzenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów podatkowych wydatków na rozbiórkę części budynków. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 6 lipca 2011 r. Nr ITPB3/423-233/11-2/AW wezwano Spółkę o jego uzupełnienie. Niniejsze zostało dokonane w dniu 18 lipca 2011 r. (data wpływu).

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

W celu zwiększenia swoich zdolności produkcyjnych Spółka zakupiła nieruchomość, w której skład wchodzi 9 działek gruntu w wieczystym użytkowaniu oraz mieszczące się na nich budynki i budowle. Nie wszystkie działki są zabudowane. Nieruchomość ta przylega do terenu zakładu, w którym prowadzona jest obecnie działalność Spółki. Na jednej z zakupionych działek planowana jest budowa nowej hali produkcyjnej.

Nowo nabyte budynki i budowle nie zostały jeszcze przyjęte do użytkowania ze względu na potrzebę ich wyremontowania i przystosowania do prowadzonej działalności. W związku z tym w ewidencji księgowej figurują jako nakłady na budowę środków trwałych.

Niektóre z zakupionych obiektów ze względu na zły stan techniczny, położenie lub brak przydatności nie będą wykorzystane przez Spółkę i planowane jest ich zlikwidowanie. Te również zostały zaewidencjonowane jako nakłady.

W miejscu położenia kilku podlegających likwidacji budynków powstanie plac do składowania surowca. W przyszłości plac ten może zostać utwardzony. Likwidacja tych budynków nastąpi w najbliższym czasie, natomiast utwardzenie planowane jest w drugim etapie rozbudowy zakładu i nie jest pewne czy powstanie.

Dwa budynki zostaną rozebrane tylko częściowo. W miejscu położenia dwóch kolejnych nie jest aktualnie planowane postawienie nowych i teren pozostanie wolny.

Natomiast nowa hala, zgodnie z planem rozbudowy zakładu, będzie wybudowana w miejscu obecnie niezabudowanym. W wyniku rozbiórki budynków zostaną pozyskane materiały, np. gruz, elementy metalowe, które mogą być wykorzystane przy budowie hali, utwardzeń lub remoncie.

Cała zakupiona nieruchomość, po wybudowaniu hali produkcyjnej i przygotowaniu pozostałych obiektów oraz terenu do potrzeb produkcyjnych Spółki, będzie służyła uzyskaniu przychodów. Zarówno budynki i budowle, jak i prawa wieczystego użytkowania gruntu zostały zakupione w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Spółka zakłada, że dzięki rozbudowie obecnego zakładu produkcyjnego nastąpi zwiększenie produkcji i sprzedaży wyrobów oraz rentowności i konkurencyjności.

W przedmiotowej sprawie prawo wieczystego użytkowania zostało przyjęte jako trzy odrębne środki trwałe. Pierwszy środek trwały stanowi jedna działka, drugi środek trwały to dwie działki i trzeci składa się z sześciu działek. Odrębnymi środkami trwałymi będą również po oddaniu do użytkowania budynki i budowle.

Podstawą do zlikwidowania niektórych budynków i budowli jest zły stan techniczny, brak przydatności w prowadzonej działalności, bądź położenie w miejscu, gdzie planowany jest plac do składowania surowca. Na placu składowania surowca planowane jest w przyszłości utwardzenie, do tego czasu będzie to plac nieutwardzony. Przy zakupie dużego, zabudowanego terenu Spółka zakładała, że nie wszystkie budynki i budowle będą wykorzystywane w jej działalności. Zakupione obiekty zostały wybudowane przez poprzedniego właściciela na potrzeby jego działalności, innej niż działalność Spółki, w związku z tym, nie wszystkie Spółka może przystosować do własnych potrzeb. Likwidowane obiekty stanowią część zakupionej całości i nie było możliwości dokonania zakupu bez tych obiektów. Zakupiona nieruchomość powiększy już istniejący zakład produkcyjny i zostanie przystosowana do prowadzonej aktualnie działalności w tym zakładzie. Sformułowanie użyte w opisie zdarzenia przyszłego „teren pozostanie wolny” oznacza teren niezabudowany, ale wykorzystywany do działalności.

Plac, który będzie służył jako skład surowca zostanie przyjęty do ewidencji środków trwałych jako utwardzenie po jego wykonaniu i nie będzie przypisany do określonego budynku, będzie stanowił odrębny środek trwały. Do tego czasu plac ten nie będzie stanowił obiektu budowlanego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki na likwidację budynków i budowli, w miejscu których może w przyszłości powstać utwardzenie, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w momencie ich poniesienia?
2.  Czy wydatki na likwidację budynków i budowli, w miejscu których nie powstaną nowe obiekty, będą stanowiły w momencie poniesienia koszty uzyskania przychodu?
3.  Czy nakłady na zakup zlikwidowanych budynków i budowli, które nie zostały przed rozbiórką przyjęte do użytkowania, a w ich miejscu może w przyszłości powstanie utwardzenie, będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w momencie ich likwidacji?
4.  Czy nakłady na zakup zlikwidowanych budynków i budowli, które nie zostały przed rozbiórką przyjęte do użytkowania i w ich miejscu nie powstały nowe obiekty, mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich likwidacji?
5.  Czy koszty rozbiórki części budynku powinny zwiększyć wartość początkową tego budynku?
6.  Czy w przypadku częściowej rozbiórki budynku nie przyjętego do użytkowania nakład poniesiony na jego zakup należy pomniejszyć o wartość przypadającą na część wyburzoną i tę część odnieść w koszty uzyskania przychodu?
7.  Czy wartość materiałów odzyskanych przy likwidacji budynków i przyjętych do magazynu należy zaliczyć do przychodów podatkowych?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne interpretacje.

Zdaniem Wnioskodawcy – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5 – koszty rozbiórki części budynku przed oddaniem go do użytkowania powinny zwiększyć wartość początkową budynku. Będą one stanowiły koszt wytworzenia środka trwałego zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 5 – uznaje się za prawidłowe w części dotyczącej odniesienia kosztów rozbiórki w wartość początkową środka trwałego oraz za nieprawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji kosztów rozbiórki jako kosztów wytworzenia.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Z uwagi na to, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawodawca przyjął zasadę, że wydatki te zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia. Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 powołanej ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Jednocześnie, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) (t.j. gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Na podstawie art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zgodnie z powyższym, wymienione w pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika – amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania – ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, iż warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok – o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c ustawy.

Ponadto, stosownie do art. 16d ust. 2 ww. ustawy podatkowej, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 16f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy (z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b.

Jednocześnie – w myśl art. 16h ust. 1 pkt 1 tej ustawy – odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z powyższych przepisów płynie wniosek, iż celem dokonywania odpisów amortyzacyjnych przez Wnioskodawcę, koniecznym jest prawidłowe ustalenie wartości początkowej przedmiotowego środka trwałego.

Zgodnie z treścią przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia,
2.  w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Za koszt wytworzenia – na podstawie art. 16g ust. 4 powołanej ustawy – uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Natomiast, stosownie do treści art. 16g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia kwoty należnej zbywcy. Wobec tego definiując niniejsze pojęcie należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z treścią art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przez kwotę należną rozumieć zatem należy cenę podlegającą zapłacie sprzedawcy (zbywcy).

W omawianym przepisie prawa podatkowego ustawodawca określając cenę nabycia, połączył „koszty zakupu” i koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania w jedną całość, nazywając je „kosztami związanymi z zakupem środków trwałych naliczonymi do dnia przekazania środka trwałego do używania”. Tak zdefiniowane koszty odnoszą się więc zarówno do zakupu, jak i wszelkich działań podmiotu związanych z adaptacją tego zakupionego środka trwałego, które kończą się dopiero w momencie przyjęcia środka trwałego do używania.

Tak więc – w przypadku nabycia środków trwałych w drodze kupna – na wartość początkową środka trwałego nabytego odpłatnie składają się: kwota należna sprzedającemu powiększona o inne koszty zakupu oraz inne koszty poniesione w związku z przystosowaniem środka trwałego do stanu zdatnego do używania, naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W przedmiotowej sprawie Spółka nabyła prawo wieczystego użytkowania dziewięciu działek wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami. Niniejsze – jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego – zostało dokonane w celu zwiększenia zdolności produkcyjnych Spółki. W opisie zdarzenia przyszłego Jednostka wskazuje także, iż dwa spośród nabytych budynków zostanie częściowo rozebranych. Budynki te nie zostały jeszcze przyjęte do użytkowania m.in. ze względu na potrzebę ich wyremontowania i przystosowania do prowadzonej działalności.

Odnosząc powyższe do przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, iż w analizowanej sytuacji Jednostka nabyła budynek, który – po przystosowaniu go do prowadzonej działalności – będzie stanowił środek trwały. Wydatki związane z rozbiórką części tego budynku powinny zostać odniesione w wartość początkową środka trwałego, którą ustala się dla potrzeb amortyzacji na podstawie ceny jego nabycia, tzn. stosownie do art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.