Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.541.2021.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-08
Teza: Częściowe odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie sprzętu związanego z infrastrukturą.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; gmina; infrastruktura; kanalizacja; odliczenia-odliczenie częściowe; sprzęt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 lipca 2021 r. (data wpływu), uzupełnionym pismem z 6 września 2021 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie sprzętu związanego z infrastrukturą **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

6 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do częściowego odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie sprzętu związanego z infrastrukturą.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z 6 września 2021 r. (data wpływu) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Gmina (\`(...)\`) (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Gmina jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r., o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Do zakresu działania Gminy zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Gmina w szczególności realizuje zadania własne, określone w art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy, tj. sprawy kanalizacji. Gmina jest właścicielem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, w tym obiektów oczyszczalni ścieków, które są przez nią wykorzystywane przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego oczyszczania ścieków. Gmina zamierza dokonać zakupu ciągnika z beczką asenizacyjną oraz koparko-ładowarki na potrzeby obsługi oczyszczalni ścieków w miejscowości (…) i (…) (dalej: Infrastruktura). Gmina będzie ubiegać się o dofinansowanie przedmiotowego zakupu ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…). Ponieważ Gmina nie posiada w/w sprzętu, usługi koparko-ładowarką oraz ciągnikiem z beczką asenizacyjną na oczyszczalniach świadczone były przez firmy zewnętrzne. W związku z zakupem, Gmina otrzyma od sprzedawcy fakturę/faktury VAT z wykazanymi kwotami podatku naliczonego. Zakup związany jest z działalnością, która ma na celu poprawę warunków życia ludności Gminy. Infrastruktura jest i będzie wykorzystywana przez Gminę do świadczenia przez nią odpłatnych usług w zakresie oczyszczania odprowadzonych ścieków. Zasadnicza większość odbiorców usług świadczonych za pomocą oczyszczalni ścieków będzie obciążana za usługi opłatami zawierającymi VAT. Będą to odrębne od Gminy osoby trzecie (osoby fizyczne/osoby prawne). Ponadto, z Infrastruktury w niewielkim/marginalnym zakresie będą korzystały również jednostki organizacyjne Gminy, tj. np. szkoły i/lub przedszkola będące jednostkami budżetowymi niebędącymi odrębnymi od Gminy podatnikami VAT jak również Infrastruktura będzie służyła funkcjonowaniu budynku Urzędu Gminy. Innymi słowy, zakupiony sprzęt będzie służył całości działalności Gminy w zakresie usług kanalizacyjnych na jej terenie – a więc czynnościom zewnętrznym jak i na potrzeby własne. Wykorzystywanie Infrastruktury do czynności realizowanych na rzecz należących do Gminy jednostek, Gmina uznaje za czynności niepodlegające ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów (dalej: ustawa o VAT). Wnioskodawca pragnie wskazać, iż przedmiotem wniosku nie jest określenie samego sposobu przyporządkowania wydatków na zakup sprzętu do działalności opodatkowanej i nieopodatkowanej VAT, czy też konkretna metodologia odliczenia VAT naliczonego.

W uzupełnieniu wniosku z 6 września 2021 r. Wnioskodawca wskazał:

Pytanie nr 1. Organu:

Do jakich czynności będą Państwo wykorzystywali zakupiony ciągnik z beczką asenizacyjną oraz koparko-ładowarkę, tj. czy do czynności:

*   opodatkowanych podatkiem od towarów i usług,

*   zwolnionych od podatku od towarów i usług,

*   niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Należy wskazać odrębnie dla ww. pojazdów/urządzeń.

Odpowiedź Gminy:

Ciągnik z beczką asenizacyjną wykorzystywany będzie jednocześnie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Koparko-ładowarka wykorzystywana będzie jednocześnie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Pytanie nr 2. Organu:

Czy zakupione pojazdy/urządzenia tj. ciągnik z beczką asenizacyjną oraz koparko-ładowarka będą przez Państwa wykorzystywane zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Należy wskazać odrębnie dla ww. pojazdów/urządzeń.

Odpowiedź Gminy:

Ciągnik z beczką asenizacyjną wykorzystywany będzie zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Koparko-ładowarka wykorzystywana będzie zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pytanie nr 3. Organu:

W sytuacji, gdy zakupione pojazdy/urządzenia tj. ciągnik z beczką asenizacyjną oraz koparko- ładowarka, wykorzystywane będą przez Państwa zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, czy będzie istniała możliwość przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Odpowiedź Gminy:

Nie będzie możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Pytanie nr 4. Organu:

Czy będą Państwo wykorzystywali zakupione pojazdy/urządzenia tj. ciągnik z beczką asenizacyjną oraz koparko-ładowarkę do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku od towarów i usług? Należy wskazać odrębnie dla ww. pojazdów/urządzeń.

Odpowiedź Gminy:

Ciągnik z beczką asenizacyjną nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Koparko-ładowarka nie będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Pytanie nr 5. Organu:

W sytuacji, gdy ww. pojazdy/urządzenia będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych i zwolnionych, czy będzie istniała możliwość przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności?

Odpowiedź Gminy:

Nie dotyczy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Gminie będzie przysługiwać częściowe prawo do odliczenia kwoty VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie sprzętu związanego z Infrastrukturą?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Gminie będzie przysługiwać częściowe prawo do odliczenia kwoty VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie sprzętu związanego z Infrastrukturą.

Uzasadnienie

W ocenie Wnioskodawcy, o opodatkowaniu VAT danej czynności można mówić wówczas, gdy spełnione są następujące przesłanki:

*   wchodzi ona w przedmiotowy zakres ustawy o VAT (kryterium przedmiotowe) oraz

*   jest wykonywana przez podatnika VAT działającego w takim charakterze (kryterium podmiotowe).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast, art. 7 ust. 1 tej ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W konsekwencji, mając na uwadze, że odpłatne czynności polegające na oczyszczaniu ścieków w oczyszczalniach ścieków nie stanowią dostawy towarów, zdaniem Gminy stanowią one odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Świadczy o tym również treść załącznika nr 3 do ustawy o VAT, zgodnie z którym 8% stawkę VAT stosuje się m.in. do usług wskazanych w załączniku, tj. odpowiednio usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków. Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. W świetle powyższego mając na uwadze, że Gmina będzie dokonywać odpłatnego oczyszczania ścieków od podmiotów trzecich na podstawie zawieranych z nimi umów cywilnoprawnych, w opinii Gminy wykonywanie tych czynności oznaczać będzie działanie Gminy w charakterze podatnika VAT.

Skoro, zatem Gmina będzie wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. świadczenie odpłatnych usług oczyszczania ścieków, Gmina będzie wykonywać te czynności działając w charakterze podatnika VAT, przedmiotowe czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy, czynności te nie będą zwolnione z VAT, gdyż ani ustawa o VAT ani też rozporządzenia wykonawcze, nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku. W konsekwencji Gmina będzie zobowiązana do rozliczenia VAT należnego wynikającego z przedmiotowych usług.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor):

*   z dnia 28 grudnia 2018 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.717.2018.1.MGO, w której Dyrektor stwierdził, że: „świadczenie przez Gminę odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody oraz odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych jest/będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki. Tym samym ww. usługi nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT”;

*   z dnia 27 grudnia 2018 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.728.2018.1.AS, w której Dyrektor zgodził się z wnioskodawcą, że: „świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi czynności podlegające opodatkowaniu VAT. Zważywszy natomiast, że ani Ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności dostarczania wody czy odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie będą podlegać takiemu zwolnieniu”;

*   z dnia 14 grudnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.690.2018.1.JO, w której Dyrektor potwierdził stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: „opisane czynności dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku”.

Realizowane przez Gminę odpłatne czynności polegające na oczyszczaniu w oczyszczalniach ścieków odebranych od podmiotów trzecich (na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych) będą stanowiły usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie należy mieć na uwadze, że zakupiony sprzęt służyć będzie oczyszczalniom wykorzystywanym również do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. do obsługi siedzib Jednostek czy też Urzędu Gminy (na potrzeby własne). Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne, sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT. Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywanie w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Jednocześnie, w świetle art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Wobec powyższego, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy każdorazowo przeanalizować, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz czy pozostają one w związku z wykonywaniem przez niego czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak również, czy w przedmiotowej sytuacji nie są spełnione przesłanki negatywne wskazane w art. 88 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, należy zauważyć, iż sprzęt nabyty przez Gminę (czynnego podatnika VAT) na potrzeby opisanej Infrastruktury:

1.  będzie miał związek z wykonywaniem przez nią czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Oczyszczalnie ścieków służą i będą służyć bowiem przede wszystkim do świadczenia na rzecz podmiotów zewnętrznych odpłatnych usług oczyszczania odprowadzonych ścieków,
2.  oraz w niewielkim/marginalnym stopniu będzie wykorzystywany do czynności, zdaniem Gminy, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (oczyszczanie ścieków od jednostek organizacyjnych Gminy niebędących odrębnymi od niej podatnikami VAT).

Spełniona jest zatem przesłanka art. 86 ust. 2a ustawy o VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wydanych w podobnych sprawach.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.530.2017.1.MGO, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „Wnioskodawcy z faktur dotyczących zakupu towarów i usług dotyczącym remontu Spichlerza w związku z realizacją inwestycji pn. (…) będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w takim zakresie w jakim nabywane towary i usługi będą przez Wnioskodawcę wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Wnioskodawca wskazał bowiem, że budynek Spichlerza wykorzystywany jest w ograniczonym zakresie do działalności opodatkowanej określonymi stawkami VAT, a ponadto w budynku Spichlerza prowadzona jest również działalność niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT oraz działalność zwolniona. Tym samym w odniesieniu do towarów i usług dotyczących remontu Spichlerza, które będą wykorzystywane do celów działalności gospodarczej oraz innych niż działalność gospodarcza tj. działalności niepodlegającej opodatkowaniu, a jednocześnie zakupów tych nie można jednoznacznie przyporządkować wyłącznie do działalności gospodarczej - Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT”.

W konsekwencji, zdaniem Gminy, będzie jej przysługiwać prawo do częściowego odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących dostawę towarów i usług związanych z realizacją Inwestycji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy, generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają m.in. regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w przypadku zakupów bezpośrednio związanych z działalnością opodatkowaną, podatnik na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, odlicza podatek naliczony w całości, natomiast w przypadku wydatków związanych z czynnościami niepodlegającymi ustawie o VAT lub zwolnionymi od podatku VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego nie przysługuje w ogóle. Natomiast w sytuacji, gdy wydatki służą zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a przyporządkowanie ich do działalności gospodarczej nie jest możliwe podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Ponadto, jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

Należy w tym miejscu wskazać, że na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2021 r. poz. 1372), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (pkt 3 cyt. przepisu).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina jest właścicielem infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, w tym obiektów oczyszczalni ścieków, które są przez nią wykorzystywane przede wszystkim w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie odpłatnego oczyszczania ścieków. Gmina zamierza dokonać zakupu ciągnika z beczką asenizacyjną oraz koparko-ładowarki na potrzeby obsługi oczyszczalni ścieków w miejscowości (…) i (…). Gmina będzie ubiegać się o dofinansowanie przedmiotowego zakupu ze środków Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (…). W związku z zakupem, Gmina otrzyma od sprzedawcy faktury VAT z wykazanymi kwotami podatku naliczonego. Infrastruktura jest i będzie wykorzystywana przez Gminę do świadczenia przez nią odpłatnych usług w zakresie oczyszczania odprowadzonych ścieków. Zasadnicza większość odbiorców usług świadczonych za pomocą oczyszczalni ścieków będzie obciążana za usługi opłatami zawierającymi VAT. Będą to odrębne od Gminy osoby trzecie tj. osoby fizyczne i osoby prawne. Ponadto, z Infrastruktury w niewielkim/marginalnym zakresie będą korzystały również jednostki organizacyjne Gminy, np. szkoły, przedszkola będące jednostkami budżetowymi niebędącymi odrębnymi od Gminy podatnikami VAT jak również Infrastruktura będzie służyła funkcjonowaniu budynku Urzędu Gminy. Zakupiony sprzęt będzie służył całości działalności Gminy w zakresie usług kanalizacyjnych na jej terenie, czyli czynnościom zewnętrznym jak i na potrzeby własne. Ciągnik z beczką asenizacyjną i koparko – ładowarka wykorzystywany będzie zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jak i do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Nie będzie możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Nabyty sprzęt tj. ciągnik z beczką asenizacyjną i koparko-ładowarka wykorzystywane będą jednocześnie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, jak i do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jednakże nie będzie on wykorzystywany do czynności zwolnionych od podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy Gminie przysługuje częściowe prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych na nabycie sprzętu związanego z infrastrukturą.

Z uwagi na treść cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

W związku z powyższym w odniesieniu do zakupów wykorzystywanych przez Wnioskodawcę zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, jednakże tylko w takim zakresie, w jakim zakupy te można przyporządkować działalności podlegającej VAT w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług i związanej z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Analizując okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa, należy uznać, że w rozpatrywanej sprawie w zakresie obejmującym zakup przedmiotowego sprzętu związanego z infrastrukturą, nie zostaną spełnione warunki do całkowitego odliczenia podatku z faktur dokumentujących wydatki związane z zakupem sprzętu, bowiem zakupiony sprzęt będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów działalności, z którymi wydatki te są związane. Zatem podatnik ma obowiązek odrębnego określenia, czy podatek wynikający z otrzymanych faktur związany jest z czynnościami opodatkowanymi, czy z czynnościami nieobjętymi ustawą o podatku od towarów i usług, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji.

Jeżeli podatnik jest w stanie przypisać bezpośrednio wydatki ponoszone (np. na realizację Inwestycji) do działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (czynności opodatkowanych), to ma prawo do całkowitego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących te wydatki. Natomiast w odniesieniu do wydatków przyporządkowanych do czynności niepodlegających opodatkowaniu, nie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Natomiast w przypadku gdy dokonane zakupy towarów i usług służyć będą obu rodzajom działalności i jeżeli dokonanie bezpośredniej alokacji nie jest możliwe, podatnik jest uprawniony odliczyć tylko tę część podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom dającym prawo do odliczenia. Zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma bowiem zastosowanie do tej kategorii wydatków, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju działalności.

Gmina wskazała, że nie będzie możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej przez Gminę działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym nie ma możliwości przyporządkowania wydatków ponoszonych na zakup sprzętu związanego z infrastrukturą odrębnie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca ponosząc ww. wydatki na zakup sprzętu, który wykorzystany będzie zarówno do celów działalności gospodarczej (czynności opodatkowanych), jak i do celów pozostających poza taką działalnością i Wnioskodawca nie będzie w stanie bezpośrednio przypisać ww. wydatków wyłącznie i w całości do działalności gospodarczej, będzie miał obowiązek stosowania proporcji określonej w art. 86 ust. 2a i następne ustawy. Prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Gminie będzie przysługiwało częściowe prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z zakupem sprzętu związanego z infrastrukturą. Wnioskodawca będzie zobowiązany dokonać odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 2a i następne ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.