Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/436-300/14-4/AF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-09-04
Teza: Jeżeli przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności cywilnoprawne; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki-spółka kapitałowa; udział
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 4 czerwca 2014 r. (data wpływu 6 czerwca 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 sierpnia 2014 r. (data wpływu 1 września 2014 r.) na wezwanie z dnia 26 sierpnia 2014 r. Nr IPPB2/436-300/14-2/AF (data doręczenia 28 sierpnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa.

Pismem z dnia 26 sierpnia 2014 r. Nr IPPB2/436-300/14-2/AF wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

*   uzupełnienie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez wskazanie, czy przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., Nr 121).
*   przeformułowanie pytań w zakresie skutków podatkowych występujących po stronie Wnioskodawcy w zakresie przepisów prawa materialnego dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych w taki sposób, aby w konsekwencji możliwe było wydanie w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej – pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.
*   przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, adekwatnego do uzupełnionego zdarzenia przyszłego i przyporządkowanych do niego przeformułowanych pytań.

Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i jedną ze spółek grupy zajmującej się produkcją i dystrybucją napojów spożywczych. Aktualnie rozważana jest zmiana struktury grupy spółek, w wyniku, której możliwe jest m.in. podjęcie decyzji o wniesieniu przez inną spółkę kapitałową z siedzibą w Polsce (dalej: „Zbywca”) jej aktywów i pasywów posiadanych na moment transakcji i związanych z prowadzoną przez nią działalnością, w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki. W wyniku wniesienia aportu Zbywca obejmie udziały (akcje) w kapitale zakładowym Spółki.

Analizowany aport obejmie w szczególności:

*   prawa własności gruntów oraz użytkowanie wieczyste gruntów,
*   prawa własności budynków (m.in. hale produkcyjne, hale magazynowe) oraz budowle (m.in. parkingi, drogi wewnętrzne, place manewrowe, sieci techniczne), w tym niezbędne do korzystania z budynków,
*   urządzenia techniczne (m.in. linie rozlewnicze) wykorzystywane w działalności,
*   inne aktywa trwałe (np. sprzęt komputerowy i wyposażenie biurowe, samochody osobowe i ciężarowe), wartości niematerialne i prawne (prawa do znaków towarowych, licencje na specjalistyczne oprogramowanie graficzne),
*   udziały lub akcje w innych spółkach,
*   aktywa obrotowe (m.in. wyroby gotowe, zapasy surowców),
*   należności, w tym z tytułu dostaw i usług w ramach działalności gospodarczej Zbywcy,
*   środki pieniężne w kasie i zgromadzone na rachunkach bankowych Spółki,
*   zobowiązania, w tym z tytułu umów cywilnoprawnych, umów handlowych, dostaw i usług,
*   księgi rachunkowe i inną dokumentację związaną z prowadzeniem działalności gospodarczej,
*   umowy dotyczące dostawy mediów oraz pozostałych usług związanych z eksploatacją nieruchomości,
*   należności i zobowiązania wynikające z rozliczeń międzygrupowych z podmiotami powiązanymi, w tym z tytułu pożyczek,
*   pracowników Zbywcy.

Aport wnoszony przez Zbywcę obejmowałby również prawa i obowiązki z umów dostaw produktów wytwarzanych przez Zbywcę.

Dla pracowników Zbywcy analizowana transakcja będzie oznaczała przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeksu pracy (tekst jedn. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 ze zm.).

Zasadniczo planowane jest przeniesienie przez Zbywcę na rzecz Spółki wszystkich składników jego aktywów oraz pasywów, z wyłączeniem jedynie tych, które będą nieprzenoszalne z mocy prawa np. zobowiązań publicznoprawnych oraz środków finansowych (gotówki) niezbędnych w celu ich zaspokojenia.

Możliwe jest również, że posiadane przez Zbywcę akcje w jednej ze spółek, które nie będą wykorzystywanie w działalności gospodarczej Spółki i które są niezwiązane z głównym przedmiotem działalności przedsiębiorstwa Zbywcy mogą nie zostać przeniesione na rzecz Spółki w ramach aportu przedsiębiorstwa Zbywcy.

Należy jednak podkreślić, że wyłączone z transakcji pojedyncze aktywa (akcje i środki finansowe niezbędne w celu zaspokojenia nieprzenoszalnych zobowiązań publicznoprawnych Zbywcy) i pasywa (nieprzenoszalne zobowiązania publicznoprawne) nie będą stanowić składników istotnych dla dalszego prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorstwa Zbywcy.

W dniu 19 sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wydał interpretację indywidualną o sygnaturze: IPPP1/443-654/14-2/EK potwierdzającą prawidłowość stanowiska Spółki w zakresie pytań Spółki dotyczących podatku VAT.

W wyżej powołanej indywidualnej interpretacji prawa podatkowego Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazał, że: „Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz cytowane przepisy należy stwierdzić, że wnoszony aportem do Wnioskodawcy zespół składników majątkowych i niemajątkowych z wyłączeniem zobowiązań niezbywalnych z mocy prawa i środków finansowych niezbędnych w celu ich zaspokojenia bądź z wyłączeniem posiadanych przez Zbywcę akcji innej spółki stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Mimo wyłączenia powyższych składników z przedmiotu wkładu niepieniężnego, mienie będące przedmiotem tego wkładu stanowić będzie całość przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. W jego skład wejdą bowiem składniki materialne i niematerialne (wymienione powyżej) składające się na aktualne Przedsiębiorstwo Zbywcy. Działalność Przedsiębiorstwa będzie kontynuowana w oparciu o przejęte składniki przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca przejmie także wszystkich pracowników Wnioskodawcy, na podstawie art. 23(1) Kodeksu Pracy.

Skoro zatem, jak wynika z wniosku, wyłączenie z przedsiębiorstwa zobowiązań niezbywalnych z mocy prawa i środków finansowych niezbędnych do zaspokojenia tych zobowiązań oraz posiadanych przez Zbywcę akcji w innej spółce nie narusza istoty przedsiębiorstwa jako całości oraz pozwoli na kontynuowanie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę w oparciu o pozostałe składniki tego przedsiębiorstwa, stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo, stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego. Tym samym skoro przedmiotem wniesienia wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy będzie przedsiębiorstwo to taka transakcja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt l ustawy podatku od towarów i usług.”

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, w celu ustalenia konsekwencji otrzymania przez Wnioskodawcę aportu składników majątkowych opisanych we Wniosku na gruncie podatku od czynności cywilnoprawnych zasadne jest przyjęcie, że te składniki majątkowe będą stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Jak zostało trafnie wskazane w Wezwaniu ustawa o PCC nie zawiera definicji przedsiębiorstwa ani nie odsyła w tym zakresie do definicji zawartej w Kodeksie cywilnym. Należy jednak podkreślić, że termin „przedsiębiorstwo” wywodzi się z wprost z języka prawnego - przepisów Kodeksu cywilnego. Zasadniczo, termin ten w języku potocznym występuje właśnie w znaczeniu nadanym przepisami Kodeksu cywilnego. Zgodnie z powszechnie akceptowaną dyrektywą języka specjalistycznego, jeżeli określany termin, należy do terminów specjalnych w określonej dziedzinie wiedzy lub praktyce społecznej to należy przyjąć, że termin ten ma takie znaczenie jak w tych dziedzinach wiedzy przyjęto.

Na gruncie prawnym zasada ta znajduje dodatkowo normatywne potwierdzenie w przepisie § 148 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2001 r. w sprawie „Zasad techniki prawodawczej” (Dz. U. Nr 100, poz. 908), zgodnie z którym jeżeli w ustawie zachodzi wyjątkowo potrzeba odstąpienia od znaczenia danego określenia ustalonego w ustawie określanej jako „kodeks” lub „prawo” lub innej ustawie podstawowej dla danej dziedziny spraw, wyraźnie podaje się inne znaczenie tego określenia i zakres jego odniesienia, używając zwrotu: „w rozumieniu niniejszej ustawy określenie \`(...)\`. oznacza \`(...)\`.” albo zwrotu: „ilekroć w niniejszej ustawie jest mowa o \`(...)\`. należy przez to rozumieć \`(...)\`.”. Wynika stąd, że wobec braku odrębnej definicji terminowi „przedsiębiorstwo” użytemu na gruncie art. art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC należy nadać takie znaczenie, jakie zostało mu nadane w Kodeksie cywilnym.

Potwierdzeniem powyższego wniosku jest przykładowo wyrok NSA z dnia 14 czerwca 2012 r. (sygn. II FSK 2452/10), w którym sąd wskazał, że: „Trafne jest spostrzeżenie Sądu I instancji, że w przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest definicji przedsiębiorstwa. W tym zakresie należy zatem posłużyć się definicją zawartą w art. 551 K.c.”.

W związku z powyższym należy przyjąć i Wnioskodawca niniejszym potwierdza, że w jego ocenie zespół składników majątkowych jaki zostanie wniesiony do Wnioskodawcy aportem stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół wszystkich możliwych do przeniesienia składników majątkowych Zbywcy (a więc z wyłączeniem tylko zobowiązań niezbywalnych z mocy prawa i środków finansowych niezbędnych w celu ich zaspokojenia) stanowi przedsiębiorstwo, a w razie jego wniesienia przez Zbywcę w formie wkładu niepieniężnego do Spółki, jego wartość nie będzie stanowić dla Spółki przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o CIT?
2.  Czy opisany w pytaniu 1 zespół składników majątkowych, ale z wyłączeniem posiadanych przez Zbywcę akcji innej spółki stanowić będzie nadal przedsiębiorstwo (albo też będzie stanowić jego zorganizowaną część), a w razie jego wniesienia przez Zbywcę w formie wkładu niepieniężnego do Spółki, jego wartość nie będzie stanowić dla Spółki przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o CIT?
3.  Czy wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół wszystkich możliwych do przeniesienia składników majątkowych Zbywcy (a więc z wyłączeniem tylko zobowiązań niezbywalnych z mocy prawa i środków finansowych niezbędnych w celu ich zaspokojenia) stanowi przedsiębiorstwo, a zatem wniesienie przez Zbywcę aportu tego zespołu składników majątkowych do Spółki będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa, która nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
4.  Czy opisany w pytaniu 1 i 3 zespół składników majątkowych, ale z wyłączeniem posiadanych przez Zbywcę akcji innej spółki stanowić będzie nadal przedsiębiorstwo (albo też będzie stanowić jego zorganizowaną część), a zatem wniesienie przez Zbywcę aportu tego zespołu składników majątkowych do Spółki będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części), która nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
5.  Czy zmiana umowy Spółki (polegająca na podwyższeniu jej kapitału zakładowego), która nastąpi w wyniku otrzymania przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, składników majątkowych Zbywcy (a więc z wyłączeniem tylko zobowiązań niezbywalnych z mocy prawa i środków finansowych niezbędnych w celu ich zaspokojenia), nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, przy założeniu, że składniki te stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego?
6.  Czy zmiana umowy Spółki (polegająca na podwyższeniu jej kapitału zakładowego), która nastąpi w wyniku otrzymania przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci wskazanych w opisie pytania 5 składników majątkowych Zbywcy, ale z wyłączeniem posiadanych przez Zbywcę akcji innej spółki, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, przy założeniu, że składniki te stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania nr 5 i 6 w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie pozostałych pytań dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przez Zbywcę do Spółki aportu w postaci opisanego wyżej zespołu składników majątkowych, służących do prowadzenia działalności gospodarczej Zbywcy (a więc z wyłączeniem tylko zobowiązań niezbywalnych z mocy prawa i środków finansowych niezbędnych w celu ich zaspokojenia), będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa, a zatem jego wniesienie w formie wkładu niepieniężnego do Spółki, w wyniku czego zmianie ulegnie umowa Spółki (podwyższony zostanie jej kapitał zakładowy) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W ocenie Spółki, wniesienie do Spółki aportu w postaci wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego zespołu składników majątkowych, ale z wyłączeniem posiadanych przez Zbywcę akcji innej spółki również będzie stanowić transakcję zbycia przedsiębiorstwa (albo też jego zorganizowanej części), a zatem jego wniesienie w formie wkładu niepieniężnego do Spółki, w wyniku czego zmianie ulegnie umowa Spółki (podwyższony zostanie jej kapitał zakładowy) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy podkreślić, że kwalifikacja składników majątkowych, jakie Zbywca zamierza wnieść do Spółki jako przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego została potwierdzona w powołanej interpretacji wyżej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydanej dla Spółki w dniu 19 sierpnia 2014 r. (IPPP1/443-654/14-2/EK).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje - przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Przepisy ustawy o PCC nie zawierają samodzielnej definicji przedsiębiorstwa, bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dlatego w celu ustalenia zakresu znaczeniowego tych terminów istnieje konieczność sięgnięcia po definicje zawarte w innych ustawach, w szczególności po definicję terminu przedsiębiorstwo występującą na gruncie Kodeksu cywilnego oraz terminu zorganizowana część przedsiębiorstwa funkcjonującą na gruncie ustawy o CIT i ustawy o VAT.

Zgodnie z regulacją art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo definiowane jest jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powołany katalog składników tworzących przedsiębiorstwo ma charakter otwarty (ustawodawca posłużył się zwrotem „w szczególności”). Przedsiębiorstwo tworzy zatem przede wszystkim zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, niekoniecznie zawierający wszystkie wymienione wyżej składniki. Co istotne, przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, a wartość przedsiębiorstwa nie jest równa wartości jego składników, ale może być odpowiednio wyższa o wartość czynnika organizacyjnego. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny zatem pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o luźnym, niezorganizowanym zbiorze pewnych elementów. W sytuacji, w której dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa, istotne jest, aby zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, aby przekazana masa majątkowa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa. W analizowanym zdarzeniu przyszłym przedmiotem aportu będzie zespół składników materialnych i niematerialnych obejmujących w szczególności:

*   środki trwałe,
*   wartości niematerialne i prawne, w tym zarejestrowane znaki towarowe, licencje na oprogramowanie i inne prawa majątkowe,
*   aktywa obrotowe, w tym należności i środki pieniężne oraz udziały i akcje w innych spółkach,
*   księgi rachunkowe i inna dokumentacja związana z prowadzeniem działalności gospodarczej,
*   należności i zobowiązania,

Analiza zastosowania oraz roli, jaką w działalności gospodarczej spełniać mogą poszczególne składniki materialne i niematerialne będące przedmiotem planowanego aportu prowadzi do wniosku, że stanowią one samodzielne przedsiębiorstwo, które może prowadzić działalność gospodarczą. Do tej pory, wymienione składniki materialne i niematerialne skutecznie służyły do prowadzenia przez Zbywcę działalności gospodarczej. Stanowią one zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, a pomiędzy poszczególnymi składnikami istnieją związki funkcjonalne. W rezultacie, wnoszone aportem przez Zbywcę składniki w pełni umożliwią podjęcie i prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej dotychczas prowadzonej przez Zbywcę.

Powyższej konkluzji nie zmienia fakt, że zobowiązania Zbywcy nieprzenoszalne z mocy prawa (przede wszystkim zobowiązania publicznoprawne - podatkowe) oraz środki finansowe niezbędne w celu ich zaspokojenia nie zostaną, w ramach przedmiotowego aportu, wniesione do Spółki. Analogicznie, konkluzji powyższej nie zmienia fakt, że posiadane przez Zbywcę akcje jednej ze spółek mogą, w ramach przedmiotowego aportu, nie zostać wniesione przez Zbywcę do Spółki (i wówczas pozostaną u Zbywcy).

Zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, że jedynie w przypadku pominięcia istotnych składników wykorzystywanych w dotychczasowej działalności gospodarczej (np. nieruchomości, urządzeń produkcyjnych, kluczowych umów, znaków towarowych) można byłoby powziąć wątpliwość, czy składniki będące przedmiotem planowanego aportu w dalszym ciągu stanowią przedsiębiorstwo. Tymczasem, opisane składniki majątkowe, które mogą nie zostać zbyte na rzecz Spółki, w tym akcje innej spółki, nie są kluczowe dla funkcjonowania przedsiębiorstwa Zbywcy, rozumianego jako zorganizowany zespół składników materialnych niematerialnych koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej. Brak tych składników majątkowych nie wpłynie zatem w żaden sposób na zdolność Spółki do kontynuowania działalności gospodarczej Zbywcy w oparciu o składniki materialne i niematerialne nabyte w ramach aportu, a zatem nie powinien dyskwalifikować zespołu składników materialnych i niematerialnych będącego przedmiotem planowanego aportu jako przedsiębiorstwa.

Należy podkreślić, że składniki majątkowe, które Zbywca zamierza wnieść aportem do Spółki są organizacyjnym zespołem, który może zostać wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę. Konkluzji tej nie powinna zmieniać okoliczność, że przedmiotem aportu może nie być cały majątek Zbywcy - wyłączone mogą zostać posiadane przez Zbywcę akcje jednej ze spółek, gdyż te nie służą bezpośrednio prowadzeniu działalności gospodarczej Zbywcy, a jedynie mogą pozwalać na osiąganie dodatkowego dochodu w postaci dywidendy.

W konsekwencji, zespół składników majątkowych opisany powyżej (nawet po wyłączeniu posiadanych przez Zbywcę akcji innej spółki), który zostanie wniesiony przez Zbywcę na rzecz Spółki w formie wkładu niepieniężnego będzie stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego oraz ustawy o PCC.

Zatem należy przyjąć, że zmiana umowy Spółki, polegająca na podwyższeniu jej kapitału zakładowego, w wyniku wniesienia przez Zbywcę opisanego powyżej wkładu niepieniężnego nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o PCC.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2010 r., Nr 101, poz. 649 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

*   rzeczywisty ośrodek zarządzania albo
*   siedziba tej spółki – jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego.

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Natomiast zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Należy wskazać, że implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie nie podlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a) Dyrektywy uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Definicję „przedsiębiorstwa” zawiera przepis art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. Nr 121). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest to zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
*   koncesje, licencje i zezwolenia;
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej;
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
*   tajemnice przedsiębiorstwa;
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Jak wskazuje przepis art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części.

Należy zaznaczyć, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności objętych podatkiem od czynności cywilnoprawnych zawartym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Należy jednak zauważyć, że czynność wniesienia wkładu niepieniężnego jest czynnością wtórną do faktu zwiększenia majątku spółki i jest konsekwencją zawarcia lub zmiany umowy spółki.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jeżeli zatem przedmiotem aportu do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny, to czynność opisana we wniosku będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji podwyższenie kapitału zakładowego Spółki będzie stanowić zmianę umowy spółki niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) w związku z art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.