Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.186.2017.2.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-29
Teza: Czy, a jeśli tak, to w jakiej wysokości powstaje podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu sprzedaży działki w 2017 r. przez małżonków?
Słowa kluczowe: nieruchomości; współwłasność; zbycie-odpłatne zbycie; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 12 lipca 2017 r. (data wpływu 18 lipca 2017 r.), uzupełnionym w dniu 4 września 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny, uzupełniony w dniu 4 września 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca i żona, którzy są w małżeńskiej wspólnocie majątkowej, wraz z córką kupili w dniu 25 kwietnia 2007 roku nieruchomość gruntową niezabudowaną w udziale 56/100 (56%) małżonkowie i 44/100 (44%) córka. Nieruchomość ta była geodezyjnie podzielona na dwie działki. W 2011 r. działki te zostały geodezyjnie scalone, by decyzją burmistrza gminy z dnia 27 grudnia 2011 r. mógł być zatwierdzony podział nieruchomości na 27 działek, w tym dwie działki stanowiące drogę dojazdową do pozostałych działek. W dniu 27 maja 2014 r. aktem notarialnym została zniesiona współwłasność pomiędzy małżonkami a ich córką - bez wynagrodzenia, czyli bez spłat i dopłat. W wyniku zniesienia współwłasności małżonkom przypadł udział w wysokości 66,72% całej powierzchni nieruchomości podlegającej zniesieniu współwłasności, zaś córce przypadł udział w wysokości 33,28%. Zniesienie współwłasności spowodowało wzrost aktywów majątku małżonków o 19,14% dotychczasowego posiadania, zaś zmniejszenie aktywów majątku o 24,35% dotychczasowego posiadania u córki.

Ostatecznie małżonkowie zostali posiadaczami nieruchomości, w której udział w wysokości 83,94% posiadali od dnia 25 kwietnia 2007 r. (nabycie nieruchomości wspólnie z córką) oraz udział w wysokości 16,06 % od dnia zniesienia współwłasności. W dniu 12 czerwca 2017 r. małżonkowie sprzedali jedną swoją działkę z nowo wydzielonych działek, będących wynikiem podziału geodezyjnego z 2011 r. i stanowiącą ich własność w wyniku zniesienia współwłasności w 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy, a jeśli tak, to w jakiej wysokości powstaje podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu sprzedaży działki w 2017 r. przez małżonków?

Zdaniem Zainteresowanych: sprzedaż przez małżonków działki w 2017 r., jak również do upływu 5 lat od daty dokonania zniesienia współwłasności z córką, nie powoduje powstania obowiązku podatkowego od 83,94% dochodu powstałego z tytułu sprzedaży działki, gdyż dokonują oni sprzedaży tej części udziału w nieruchomości po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyli nieruchomość gruntową w dniu 25 kwietnia 2007 r.

Natomiast sprzedaż przez małżonków działki w 2017 r., jak również przed upływem 5 lat od daty dokonania zniesienia współwłasności z córką, powoduje powstania obowiązku podatkowego od 16,06% dochodu powstałego z tytułu sprzedaży działki, gdyż dokonują oni sprzedaży tej części udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nabyli udział w nieruchomości gruntowej w wyniku zniesienia współwłasności z córką w dniu 27 maja 2014 r. i zwiększeniu swoich aktywów majątku o 16,06% dotychczasowego posiadania od 2007 r.

Ponieważ w wyniku zniesienia współwłasności nastąpił wzrost aktywów majątku małżonków, wobec tego nastąpiło nabycie nieruchomości w rozumieniu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tej części. Stanowisko to podziela Naczelny sąd Administracyjny w uzasadnieniu do wyroku o sygnaturze II FSK 984/12 z dnia 3 kwietnia 2014 r. Sąd zauważa, że „gdy podział majątku wspólnego następuje poprzez przyznanie współwłaścicielowi nieruchomości o wartości przekraczającej jego udziały we współwłasności”, to wówczas należy wyrównać udziały poprzez dopłatę lub spłatę. Zatem następuje wzrost aktywów majątku. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podmiot musi zapłacić odpowiednią kwotę tytułem wyrównania udziałów w postaci dopłaty pieniężnej. W tym zakresie niewątpliwie podatnik nabywa prawa własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu. Reasumując należy stwierdzić, że przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) in fine u.p.d.o.f. należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.” (wyrok NSA z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08. (\`(...)\`)).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, sprzedaż ta nie jest źródłem przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości lub udziału w niej decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459) umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Należy zatem wskazać, że nabyciem w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest każda czynność, na mocy której na osobę fizyczną - nabywcę przechodzi własność nieruchomości, bez względu na to, czy nabycie następuje w sposób odpłatny czy nieodpłatny.

W myśl art. 158 ustawy Kodeks cywilny, podstawową formą nabycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości jest zawarcie umowy kupna - sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy, w której dotychczasowy właściciel zobowiązuje się do przeniesienia prawa własności nieruchomości na jej nabywcę. Przy czym, umowa zobowiązująca do przeniesienia prawa własności do nieruchomości powinna być dla jej ważności zawarta w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału.

Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Zgodnie z treścią art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Natomiast jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat), to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomości o wartości przekraczającej wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał we wspólnym majątku.

Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy zniesienie współwłasności spowodowało zwiększenie aktywów majątku małżonków, to na dzień dokonania zniesienia współwłasności doszło do nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części stanowiącej nadwyżkę dotychczasowego majątku.

W związku z tym, za datę nabycia nieruchomości przyjąć należy dwie daty:

*   dzień 25 kwietnia 2007 r., kiedy Wnioskodawca i żona zakupili wspólnie z córką nieruchomość gruntową niezabudowaną, oraz
*   dzień 27 maja 2014 r., kiedy to aktem notarialnym została zniesiona współwłasność pomiędzy małżonkami a ich córką.

Zatem dokonana w czerwcu 2017 r. sprzedaż działki, w części dotyczącej nabycia w 2007 r. nie powoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, bowiem została dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Na Wnioskodawcy i małżonce ciąży natomiast obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu ze sprzedaży działki, w części nabytej w wyniku zniesienia współwłasności.

Wnioskodawca prawidłowo rozumie potrzebę rozdzielenia momentów nabycia posiadanych nieruchomości, ale błędnie odnosi się – dla potrzeb ustalenia wartości przychodu jaki należy opodatkować – do wartości powierzchni nieruchomości. Opodatkowaniu podlega bowiem część przychodu odpowiadająca przyrostowi aktywów majątku.

Jednocześnie, tutejszy organ zaznacza, że przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji podatkowej jest – co do zasady – sam przepis prawa podatkowego. Dlatego też, wydając przedmiotową interpretację indywidualną tutejszy organ interpretacyjny dokonał wyłącznie wykładni przepisów materialnego prawa podatkowego znajdujących zastosowanie w sprawie. Przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa nakłada na organ podatkowy obowiązek wydania interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego.

Ponadto - w odniesieniu do wyliczeń procentowych podanych we wniosku - wskazać należy że ewentualne przeliczenia, jakich należałoby dokonać, nie należą do kompetencji tut. organu. Zgodnie bowiem z zasadą samoopodatkowania, obowiązującego w polskim systemie podatkowym na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. W związku z powyższym, tutejszy organ nie odniósł się do wyliczeń procentowych wskazanych przez Wnioskodawcę.

Zaznaczyć także należy, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli stan faktyczny/zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku różnić się będzie od występującego w rzeczywistości, w szczególności w zakresie wypełnienia przesłanek świadczących o prowadzeniu pozarolniczej działalności gospodarczej, wskazanych w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.