Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-201/11-4/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2011-11-14
Teza: Czy w odniesieniu do samochodów osobowych użytkowanych przez Wnioskodawcę na podstawie opisanych umów zawieranych ze Spółką flotową, będzie mieć zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy w konsekwencji Wnioskodawca będzie mieć obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w tym artykule?
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja przebiegu pojazdu; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-leasing operacyjny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2011 r. (data wpływu 22 sierpnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu 12 września 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków od osób prawnych z używaniem samochodów osobowych:

*   dla samochodów osobowych wykorzystywanych na podstawie umowy leasingu operacyjnego – **jest prawidłowe,**

*   dla samochodów osobowych wykorzystywanych na podstawie umowy najmu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków od osób prawnych z używaniem samochodów osobowych.

Z uwagi na braki formalne wniosku Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) wezwaniem z dnia 31 sierpnia 2011 r., wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia.

W odpowiedzi na wezwanie w dniu 12 września 2011 r. wpłynęło do tut. Organu uzupełnienie wniosku (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 8 września 2011 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wchodzi w skład grupy kapitałowej, składającej się ze spółek działających w różnych branżach. W swojej działalności Wnioskodawca korzysta z samochodów osobowych, podobnie jak pozostałe spółki z grupy. W związku z powyższym, w celu uzyskania korzyści skali, w ramach grupy utworzony został wyspecjalizowany podmiot, którego przedmiotem działalności jest działalność leasingowa na rzecz podmiotów z grupy (dalej: „Spółka flotowa"). Dzięki takiemu modelowi, grupa jako całość uzyskuje korzyść związaną z korzystniejszymi warunkami uzyskanymi od dostawców samochodów.

Spółka flotowa będzie nabywać (kupować) na własność samochody osobowe i udostępniać je innym spółkom z grupy na podstawie umów spełniających warunki, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. umów zawieranych na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodów będących przedmiotem umowy, jednocześnie ustalona suma opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług będzie odpowiadać, co najmniej wartości początkowej samochodu osobowego.

Spółka flotowa będzie również pozyskiwać samochody osobowe w drodze leasingu operacyjnego spełniającego warunki, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od innych leasingodawców, a następnie udostępniać je spółkom z grupy na podstawie umów spełniających warunki o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. umów zawieranych na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodów będących przedmiotem umowy, jednocześnie ustalona suma opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług będzie odpowiadać co najmniej wartości początkowej samochodu osobowego. W tym przypadku, Spółka flotowa udostępniająca Spółce samochód osobowy nie będzie jego właścicielem.

W umowie między Spółką flotową a Wnioskodawcą, będzie przewidziana możliwość jej wypowiedzenia, z zastrzeżeniem, że wszelkie powstałe z tego tytułu koszty i straty poniesione przez Spółkę flotową pokrywa Wnioskodawca.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w odniesieniu do samochodów osobowych użytkowanych przez Wnioskodawcę na podstawie opisanych umów zawieranych ze Spółką flotową, będzie mieć zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy w konsekwencji Wnioskodawca będzie mieć obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w tym artykule?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na fakt, iż umowy zawarte przez Wnioskodawcę ze Spółką flotową spełniają warunki umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, w związku z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie ww. umów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Stosownie natomiast do artykułu 16 ust. 3b ww. ustawy, przepis art. 16 ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1 tej ustawy. W myśl tego uregulowania, przez umowę leasingu należy rozumieć umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania i pobierania pożytków na określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z powyższego wynika, iż wydatki związane z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów u leasingobiorcy, bez ograniczenia wynikającego z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra pod warunkiem, że umowa ta spełnia przesłanki umożliwiające uznanie jej za „umowę leasingu”, określone w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 17a pkt 1 ww. ustawy, za umowę leasingu, poza umową leasingu określoną w przepisach kodeksu cywilnego, każe uznać także każdą inną umowę uregulowaną w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w tym umowę spełniającą warunki, które określone są w art. 17b ust. 1 wyżej powołanej ustawy.

Na podstawie art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty ustalone w umowie leasingu (zwanej potocznie umową leasingu operacyjnego), ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Jednocześnie, przepis art. 17a ust. 1 tej ustawy wprowadza warunek, a mianowicie aby przedmiotem leasingu były podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne. Bowiem jak stanowi art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na postawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Z powyższego wynika, iż ww. nieruchomości, ruchomości lub inne przedmioty oddane w najem, dzierżawę lub w umowę leasingu, uregulowaną w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są uznawane za środek trwały podlegający amortyzacji. Jednocześnie przepis art. 17a pkt 1 ww. ustawy nie wskazuje na obowiązek amortyzacji przedmiotu leasingu wyłącznie u „finansującego” lub „korzystającego”. W konsekwencji, umowa której przedmiotem jest oddanie do dalszego korzystania środka trwałego podlegającego amortyzacji na podstawie art. 16a ust. 1 ww. ustawy może stanowić umowę leasingu o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile spełnia warunki z art. 17b ust. 1 wyżej powołanej ustawy.

Odnosząc powyższe przepisy do zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca wskazuje, że Spółka flotowa będzie nabywać na własność samochody osobowe i udostępniać je innym spółkom z grupy, w tym Wnioskodawcy, na podstawie umów spełniających warunki, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. umów zawieranych na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodów będących przedmiotem umowy, jednocześnie ustalona suma opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług będzie odpowiadać, co najmniej wartości początkowej samochodu osobowego.

Spółka flotowa będzie również pozyskiwać samochody osobowe w drodze leasingu operacyjnego spełniającego warunki, o których mowa w art. 17b ust. 1 ww. ustawy od innych leasingodawców, a następnie udostępniać je będzie spółkom z grupy, w tym Wnioskodawcy, na podstawie umów spełniających warunki o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. umów zawieranych na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodów będących przedmiotem umowy, jednocześnie ustalona suma opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług będzie odpowiadać co najmniej wartości początkowej samochodu osobowego. W tym przypadku, Spółka flotowa udostępniająca samochód osobowy nie będzie jego właścicielem, lecz spełniony zostanie warunek udostępnienia środków trwałych podlegających amortyzacji.

Podsumowując, umowy, które zostaną zawarte między Wnioskodawcą a Spółką flotową wypełniają przesłanki określone w art. 17a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co skutkuje ich uznaniem za umowę leasingu na gruncie przepisów ww. ustawy. Jeżeli jednocześnie zostaną spełnione warunki, wynikające z art. 17b ust. 1 ww. ustawy, będą one uznane za umowę leasingu operacyjnego.

Wobec powyższego, stosownie do art. 16 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów dla samochodów osobowych użytkowanych na podstawie ww. umów, a wydatki związane z ich eksploatacją będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, bez ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 tej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, dodatkowym argumentem potwierdzającym poprawność Jego stanowiska, jest fakt, że użytkowane samochody będą składnikami majątkowymi Wnioskodawcy. Zatem, nie będzie On zobowiązany do prowadzenia ewidencji pojazdów, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z użytkowaniem samochodów osobowych na postawie opisanych umów.

Powyższy przepis ogranicza możliwość rozliczenia wydatków związanych z eksploatacją samochodów osobowych jako kosztów uzyskania przychodów, w przypadku gdy nie stanowią one składników majątku podatnika.

Powołany przepis nie będzie mieć natomiast zastosowania w przypadku samochodów osobowych będących składnikami majątkowymi.

Pojęcie składników majątkowych, zostało zdefiniowane w art. 4a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym ilekroć w ustawie mowa o składnikach majątkowych oznacza to aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości, pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi nie zostały uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 16g ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Definicja ustawowa składników majątkowych odsyła do pojęcia aktywów w znaczeniu ustawy o rachunkowości. Definicję aktywów zawiera art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości, który definiuje je jako kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

Ustawa o rachunkowości w art. 3 ust. 4 stanowi ponadto, że jeżeli jednostka przyjęła do używania obce środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne na mocy umowy, zgodnie z którą jedna ze stron, zwana dalej "finansującym", oddaje drugiej stronie, zwanej dalej "korzystającym", środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne do odpłatnego używania lub pobierania pożytków na czas oznaczony, środki te i wartości zalicza się do aktywów trwałych korzystającego, jeżeli umowa spełnia co najmniej jeden z następujących warunków:

1.  przenosi własność jej przedmiotu na korzystającego po zakończeniu okresu, na który została zawarta;
2.  zawiera prawo do nabycia jej przedmiotu przez korzystającego po zakończeniu okresu, na jaki została zawarta, po cenie niższej od wartości rynkowej z dnia nabycia;
3.  okres, na jaki została zawarta, odpowiada w przeważającej części przewidywanemu okresowi ekonomicznej użyteczności środka trwałego lub prawa majątkowego, przy czym nie może być on krótszy niż 3/4 tego okresu. Prawo własności przedmiotu umowy może być, po okresie, na jaki umowa została zawarta, przeniesione na korzystającego;
4.  suma opłat, pomniejszonych o dyskonto, ustalona w dniu zawarcia umowy i przypadająca do zapłaty w okresie jej obowiązywania, przekracza 90% wartości rynkowej przedmiotu umowy na ten dzień. W sumie opłat uwzględnia się wartość końcową przedmiotu umowy, którą korzystający zobowiązuje się zapłacić za przeniesienie na niego własności tego przedmiotu. Do sumy opłat nie zalicza się płatności na rzecz finansującego za świadczenia dodatkowe, podatków oraz składek na ubezpieczenie tego przedmiotu, jeżeli korzystający pokrywa je niezależnie od opłat za używanie;
5.  zawiera przyrzeczenie finansującego do zawarcia z korzystającym kolejnej umowy o oddanie w odpłatne używanie tego samego przedmiotu lub przedłużenia umowy dotychczasowej, na warunkach korzystniejszych od przewidzianych w dotychczasowej umowie;
6.  przewiduje możliwość jej wypowiedzenia z zastrzeżeniem, że wszelkie powstałe z tego tytułu koszty i straty poniesione przez finansującego pokrywa korzystający;
7.  przedmiot umowy został dostosowany do indywidualnych potrzeb korzystającego. Może on być używany wyłącznie przez korzystającego, bez wprowadzania w nim istotnych zmian.

Według Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym umowy, na podstawie których Wnioskodawca będzie użytkować samochody osobowe, będą spełniać przynajmniej jeden z wymienionych warunków, tj. warunek, o którym mowa w art. 3 ust. 4 pkt 6 ustawy o rachunkowości. W konsekwencji użytkowane samochody osobowe od początku trwania umowy będą stanowić składnik Jego majątku. W związku z powyższym, według Wnioskodawcy art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będzie mieć zastosowania. Wnioskodawca uważa, iż w związku z powyższym nie będzie więc zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów w odniesieniu do samochodów osobowych będących przedmiotem zapytania.

Mając na uwadze powyższe argumenty, Wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że zaprezentowane powyżej stanowisko jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych z używaniem samochodów osobowych:

*   dla samochodów osobowych wykorzystywanych na podstawie umowy leasingu operacyjnego – **jest prawidłowe,**

*   dla samochodów osobowych wykorzystywanych na podstawie umowy najmu – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Z powyższego wynika, że wszystkie poniesione koszty, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów o ile pozostają w związku przyczynowo -skutkowym z przychodami lub służą zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 51 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis art. 16 ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1.

Z powyższego wynika, iż wydatki związane z użytkowaniem samochodów osobowych na podstawie umowy leasingu mogą stanowić koszty uzyskania przychodów u leasingobiorcy, bez ograniczenia wynikającego z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra pod warunkiem, że umowa ta spełnia przesłanki umożliwiające uznanie jej za „umowę leasingu”, określone w art. 17a pkt 1 ustawy.

Dla potrzeb podatku dochodowego od osób prawnych pojęcie umowy leasingu zostało zdefiniowane w art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z powyższej definicji wynika, że nazwana umowa leasingu, uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. nr 16, poz. 93 ze zm.) jest jedną z wielu umów, które mieszczą się w katalogu określonym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatkową umową leasingu może być każda umowa posiadająca cechy określone w art. 17a pkt 1 ustawy – niezależnie od nazwy. Skutkiem tego będą określone w przepisach uprawnienia i zobowiązania stron umowy w zakresie wykazywania przychodów i kosztów dla potrzeb podatku dochodowego.

O tym, czy umowa może być zakwalifikowana jako podatkowa umowa leasingu decydują jej cechy, które muszą być spełnione łącznie:

1.  przedmiotem umowy mogą być wyłącznie rzeczy lub prawa stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej, a także grunty,
2.  świadczenie polega na tym, że jedna ze stron oddaje drugiej za wynagrodzeniem przedmiot umowy do używania albo używania i pobierania pożytków.

Oprócz tych ogólnych cech podatkowej umowy leasingu, ustawodawca wskazuje w przepisach warunki szczególne, które pozwalają na zaliczenie umowy leasingu do podatkowej umowy leasingu operacyjnego (art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) lub podatkowej umowy leasingu finansowego (art. 17f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Na podstawie art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, opłaty ustalone w umowie leasingu (zwanej potocznie umową leasingu operacyjnego), ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę należy zauważyć, że stronami podatkowej umowy leasingu są finansujący i korzystający.

Finansującym nazywana jest ta strona umowy, która oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z powyższego, jak też z definicji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zawartej w art. 16a i 16b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że finansującym jako stroną podatkowej umowy leasingu może być wyłącznie:

*   właściciel lub współwłaściciele środków trwałych, a także gruntów,

*   właściciele lub współwłaściciele wartości niematerialnych i prawnych, a także uprawnieni do korzystania z tych wartości.

Przedmiotem podatkowej umowy leasingu nie może być część rzeczy lub prawa. Przy współwłasności, finansującym muszą być wszyscy współwłaściciele.

Umowa podnajmu lub poddzierżawy rzeczy nie może być podatkową umową leasingu, ze względu na brak po stronie podnajemcy (poddzierżawcy) wymaganych od finansującego uprawnień do bycia właścicielem rzeczy. Natomiast sublicencja może stanowić podatkową umowę leasingu, oczywiście jeżeli umowa licencyjna tego nie zabrania.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka flotowa będzie:

*   nabywać (kupować) na własność samochody osobowe i udostępniać je innym spółkom z grupy, w tym Wnioskodawcy, na podstawie umów spełniających warunki, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. umów zawieranych na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodów będących przedmiotem umowy, jednocześnie ustalona suma opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług będzie odpowiadać, co najmniej wartości początkowej samochodu osobowego.

*   pozyskiwać samochody osobowe w drodze leasingu operacyjnego spełniającego warunki, o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od innych leasingodawców, a następnie udostępniać je spółkom z grupy, w tym Wnioskodawcy, na podstawie umów spełniających warunki o których mowa w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych tj. umów zawieranych na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodów będących przedmiotem umowy, jednocześnie ustalona suma opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług będzie odpowiadać co najmniej wartości początkowej samochodu osobowego. W tym przypadku, Spółka flotowa udostępniająca samochód osobowy nie będzie jego właścicielem.

W ocenie tut. Organu umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą (korzystającym) a Spółką flotową (finansującym), która jest właścicielem samochodów udostępnionych Wnioskodawcy, spełniają warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co skutkuje uznaniem tych umów za umowy leasingu na gruncie przepisów art. 17a pkt 1 ww. ustawy. Jeżeli jednocześnie spełnione zostaną warunki wynikające z art. 17b ust. 2 ustawy, będą one mogły być uznane za umowy leasingu operacyjnego.

Wobec powyższego, stosownie do art. 16 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów dla samochodów osobowych użytkowanych na podstawie powyższych umów, a wydatki związane z ich eksploatacją będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, bez ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, pod warunkiem ich zgodnego z prawem udokumentowania.

Natomiast w ocenie tut. Organu, umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką flotową, która korzysta z samochodów osobowych na podstawie umów leasingu operacyjnego nie można zakwalifikować jako podatkowych umów leasingu. Spółka flotowa nie jest właścicielem przedmiotu umowy, a jak wynika z przytoczonych wyżej przepisów, tylko jako właściciel mogłaby zawrzeć z Wnioskodawcą umowę leasingu operacyjnego.

W związku z tym, że umowy te nie spełniają ogólnego warunku w zakresie uznania ich za podatkowe umowy leasingu, nie ma znaczenia, czy spełniają warunki szczególne określone w art. 17b ust. 1 ustawy dla umowy leasingu operacyjnego. Umowa leasingu musi dotyczyć składników majątku, które spełniają przesłankę uznania ich za środki trwałe w zakresie ich własności, czy współwłasności finansującego. Skoro wynajmujący tylko użytkuje samochody na podstawie swojej umowy leasingu, nie może jako użytkownik zawrzeć umowy leasingu ze Spółką. Skutki podatkowe umowy zawartej między Spółką a firmą wynajmującą samochody są takie jak w przypadku umów najmu. Zaliczenie w takiej sytuacji wydatków zarówno w zakresie czynszu płaconego wynajmującemu jak i opłat związanych z eksploatacją pojazdu przy uwzględnieniu limitu wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych następuje z uwzględnieniem generalnej zasady wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym, obligującej istnienie związku przyczynowo - skutkowego wydatków z osiąganymi przychodami lub źródłem przychodu w celu jego zabezpieczenia lub zachowania. Prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w zakresie wydatków eksploatacyjnych związanych z użytkowaniem samochodów osobowych nie będących składnikiem majątku podatnika wymaga ponadto prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Przepis art. 16 ust 3b ustawy, który nie wymaga prowadzenia ewidencji przebiegu i dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1, nie ma w przedmiotowej sprawie zastosowania.

Reasumując, właściwe udokumentowane wydatki związane z używaniem samochodów osobowych wykorzystywanych na podstawie umów leasingu operacyjnego Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów bez obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, natomiast, w przypadku wydatków związanych z używaniem samochodów osobowych wykorzystywanych na podstawie umów najmu Wnioskodawca będzie zobowiązany prowadzić ewidencję przebiegu ojazdu.

Końcowo należy zauważyć, że przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2011 r., nr 102, poz. 585 ze zm.) w zakresie środków trwałych nie przystają do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosując reguły księgowe wynikające z ustawy o rachunkowości, należy jednocześnie stosować uregulowania prawa podatkowego, które różnią się od księgowych. Powyższe działanie wynika z przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który zobowiązuje podatników do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, jednak w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu lub straty, podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Między innymi w ustawie o rachunkowości nie wymaga się, aby środki trwałe stanowiły własność lub współwłasność jednostki, co z kolei mocno akcentują przepisy podatkowe. Zasadnicza rozbieżność występuje w klasyfikowaniu majątku przyjętego w leasing – przepisy ustawy o rachunkowości wskazują, że część umów spełnia wymagania stawiane leasingowi finansowemu, czego następstwem będzie ujawnienie przyjętych obiektów w majątku korzystającego; z kolei umowa ta na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie spełniać przesłanki uznania jej za podatkową umowę leasingu operacyjnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.