Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.651.2022.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-22
Teza: Czy działania identyfikowane przez Wnioskodawcę jako mające charakter badawczo- rozwojowy opisane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowią działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 Ustawy CIT w zw. z art. 4 ust. 3 Ustawy o PSWiN?
Słowa kluczowe: definicja; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Warunki skorzystania z ulgi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe,**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 sierpnia 2022 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy działania identyfikowane przez Wnioskodawcę jako mające charakter badawczo-rozwojowy opisane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowią działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 Ustawy CIT w zw. z art. 4 ust. 3 Ustawy o PSWiN.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

X Sp. z o. o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym i podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest działalność związana z tworzeniem systemów oczyszczania ścieków, tj. instalacji podczyszczalni ścieków oraz oczyszczalni ścieków. W ramach działalności Spółka dostarcza kompleksowe rozwiązania w dziedzinie oczyszczania ścieków przemysłowych, projektuje oczyszczalnie wykorzystujące wiodące technologie oczyszczania, produkuje urządzenia wchodzące w skład oczyszczalni wraz z elementami wspomagającymi proces technologiczny, a również montuje i uruchamia skomplikowane instalacje zapewniając utrzymanie ruchu.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka realizuje projekty, w ramach których projektowane są urządzenia z nieseryjnymi produktami ściśle dopasowanymi do potrzeb Klienta, tworzonymi tak, aby przy optymalnym nakładzie finansowym Klient mógł osiągnąć zamierzony cel, którym może być: wysoka wydajność pracy oczyszczalni, skrócenie cyklu oczyszczania, zmniejszenie kosztów obsługi oczyszczalni czy też otrzymanie ścieków o parametrach umożliwiających ich odprowadzenie do naturalnych zbiorników wodnych i rzek, bądź do kanalizacji miejskiej.

Projekty tworzone są z myślą o konkretnym odbiorcy i ukierunkowane przede wszystkim na specyfikę jego działalności. Proponowane rozwiązania mają na celu usprawnianie procesu oczyszczania i podczyszczania ścieków. Do projektowanych instalacji integrowane są podzespoły z gamy najnowszych technologii, a także implementowane najnowocześniejsze i najefektywniejsze w danym przypadku techniki oczyszczania.

Tworzenie dostosowanej do potrzeb indywidualnego klienta instalacji oczyszczalni ścieków, co do zasady przebiega według następującego planu:

1) Zapytanie ofertowe.

Zapytanie ofertowe to pierwszy etap w tworzeniu instalacji oczyszczalni. W tym celu, istotne jest poznanie potrzeb klienta. Precyzyjne szczegóły uzgodnień pozyskiwane są poprzez wizytę w miejscu montażu urządzenia, spotkania oraz rozmowy telefoniczne. Analizowanie specyficznych oczekiwań Klienta odbywa się w trakcie spotkania zespołu specjalistów Spółki z inwestorem.

2) Badanie próbek ścieków.

Kolejnym etapem po otrzymaniu zapytania ofertowego od klienta jest przeprowadzenie badań próbek ścieków. Badania te przeprowadzane są przez pracowników Spółki z wykorzystaniem infrastruktury laboratoryjnej Spółki. Następnie próbka ścieków podlega oczyszczaniu z zastosowaniem dostępnych metod oczyszczania w celu zidentyfikowania najbardziej efektywnego sposobu oczyszczania ścieków. Pracownicy Spółki opierają się w procesie badań na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych, dzięki którym możliwe jest określenie optymalnego procesu oczyszczania dostarczonych przez klienta próbek ścieków.

3) Analiza wykonalności, pracowanie wstępnej koncepcji rozwiązania wraz z budżetem.

Po zidentyfikowaniu najbardziej efektywnego sposobu oczyszczania ścieków generowanych przez klienta oraz identyfikacji potrzeby wprowadzenia nowego rozwiązania Spółka opracowuje wstępną koncepcję wraz z budżetem potrzebnym do jego realizacji. Decyzja o przyjęciu wstępnej koncepcji podejmowana jest na podstawie wewnętrznych analiz według standardów przyjętych w Spółce. Analiza ta obejmuje możliwość wykonania urządzenia według obowiązujących norm maszynowych oraz indywidualnych potrzeb klienta. Po przeprowadzeniu analizy zespół uzyskuje odpowiedź na zadany problem badawczy. Dokonywana jest ocena efektu ekonomicznego opracowania rozwiązania w porównaniu z wymaganymi środkami finansowymi. Nierzadko na tym etapie powstaje również rysunek 2D oraz model 3D. Rysunek 2D jest przesyłany wraz z ofertą do klienta jako dowód możliwości wykonania zlecenia. Jeżeli zaproponowana koncepcja jest akceptowana przez klienta, kolejnym krokiem jest opracowanie projektu rozwiązania.

Część przygotowanych dla klientów projektów nie jest wdrażanych z uwagi na koszty budowy instalacji bądź inne leżące po stronie klienta niezależne od Spółki czynniki. Zdarza się, że Spółka wykonuje pierwsze fazy projektu, tj. badania próbek ścieków i przygotowuje wstępny projekt i kosztorys instalacji, jeszcze przed zawarciem z klientem umowy ponosząc cały koszt tych działań. W momencie rezygnacji klienta z wdrożenia proponowanego rozwiązania Spółce nie są zwracane z tego tytułu poniesione koszty. Niezależnie jednak od ostatecznego wyniku podjętych prac uzyskana lub wykorzystywana przy prowadzeniu projektów wiedza i wszelkie nakłady związane z jej uzyskaniem lub wykorzystaniem są analizowane, a następnie informacje o nich są wykorzystywane w kolejnych projektach lub mogą zostać wykorzystane w przyszłości (jakkolwiek nie można wykluczyć sytuacji, w której ze względu na swoistość opracowanych rozwiązań może to ostatecznie nie nastąpić).

4) Omówienie założeń konstrukcyjnych.

Kolejnym etapem realizacji zamówienia jest omówienie założeń konstrukcyjnych danej instalacji oczyszczalni. Na tym etapie dokonywane są modyfikacje w oparciu o wizję lokalną, a także rozmowy z klientem jak i jego pracownikami.

Nie istnieje typowa oczyszczalnia ścieków. Możliwe jest natomiast wyróżnienie etapów oczyszczania takich jak podczyszczanie mechaniczne, podczyszczanie fizyko-chemiczne, oczyszczanie biologiczne, doczyszczanie. Na każdym z wymienionych etapów stosowane są różne mniej lub bardziej standardowe urządzenia i ich układy.

Podczyszczanie mechaniczne realizowane jest z wykorzystaniem sit, piaskowników, filtrów, osadników, separatorów i im podobnych.

Etap fizyko-chemiczny wymaga zastosowania zbiorników buforowych, układów mieszania i uśredniania ścieków, przygotowania, dystrybucji i dozowania środków chemicznych, flokulatorów, flotatorów, odstojników, osadników, separatorów i reaktorów.

Oczyszczanie biologiczne odbywa się z wykorzystaniem zbiorników, układów mieszania i dystrybucji ścieków, układów napowietrzania, osadników, filtrów, złóż biologicznych, modułów membranowych, itp.

Doczyszczanie obejmuje ultrafiltrację, odwróconą osmozę, dezynfekcję, zaawansowane procesy utleniania i inne podobne metody.

Dodatkowo, urządzenia oczyszczalni łączone są w spójny system przy użyciu aparatury kontrolno-pomiarowej z indywidualnie projektowanym i wykonywanym programem sterowania.

Zaprojektowanie oczyszczalni wymaga doboru odpowiednich etapów i środków ich realizacji w celu dostosowania pod konkretne zapotrzebowanie klienta. Poza doborem, niejednokrotnie modyfikowane są zarówno wielkości i budowa poszczególnych elementów konstrukcyjnych oczyszczalni, ich funkcjonalności i inne cechy.

5) Wykonanie projektu konstrukcyjnego.

Biorąc pod uwagę określone założenia, wnioski z dyskusji Spółka wykonuje projekt konstrukcyjny. Po jego wykonaniu, lub w trakcie jego realizacji rozpatrywane są ewentualne zmiany konstrukcyjne, w celu uzyskania poprawności rozwiązań konstrukcyjnych i montażowych. Na tym etapie tworzone są nowe niepowtarzalne rozwiązania konstrukcyjne i techniczne. Etap ten wymaga specjalistycznej wiedzy w zakresie budowy maszyn, automatyki, elektryki, materiałoznawstwa oraz innych czynników, których znajomość będzie wymagana w procesie produkcji. Pracownicy Spółki przygotowują dokładny projekt oczyszczalni obejmujący projekty funkcjonalne budynków, projekty urządzeń oraz pełną dokumentację związaną z oczyszczalnią. Pracownicy Spółki, aby prawidłowo zaprojektować nową instalację oczyszczalni wykorzystują wiedzę i doświadczenie zdobyte przy innych zleceniach, ale każdorazowo dostosowują gotowe elementy projektów pod konkretne zlecenie, zgodnie z indywidualnymi preferencjami każdego klienta bądź też wymaganiami, jakie stawia przed Spółką dany projekt.

6) Wykonanie projektu funkcjonalnego.

Kolejnym krokiem po powstaniu rysunków i określeniu optymalnych rozwiązań w danej oczyszczalni jest omówienie projektu funkcjonalnego oczyszczalni. Po ustaleniach stworzone zostają instrukcje uruchomienia, sterowania i obsługi.

7) Stworzenie listy podzespołów.

Po zakończeniu prac i skonkretyzowaniu szczegółów schematów określona zostaje lista podzespołów, która trafia do osoby odpowiedzialnej za zamówienia. Sam wybór podzespołów oraz opis procesu ich dostosowania jako elementu projektowanej instalacji, ma charakter koncepcyjny i twórczy.

8) Obróbka materiałów i surowców.

Pracownicy Spółki dostosowują gotowe elementy, materiały i surowce do konkretnego projektu na miejscu w siedzibie Spółki. Obróbka materiałów jest wykonywana przy użyciu szeregu zaawansowanych maszyn CNC takich jak frezarki, tokarki, piły taśmowe, giętarki, wycinarki drutowe jakie znajdują się w siedzibie Spółki.

9) Skompletowanie podzespołów oraz montaż.

Po skompletowaniu podzespołów rozpoczyna się kolejny etap - montaż przy udziale pracowników Spółki. W czasie montażu wdrażane są na bieżąco korekty - ich realizacja odbywa się na określonych elementach w zakładzie produkcyjnym Spółki - tym samym na tym etapie korygowany jest projekt oczyszczalni. W przypadku modyfikacji wynikłych ze zmian w trakcie montażu nanoszone są poprawki w wersji elektronicznej projektu.

Po zakończeniu montażu Spółka przekazuje klientowi komplet dokumentacji zawierający następujące elementy:

a. dokumenty dotyczące instalacji: instrukcja obsługi, zestawienie urządzeń, dziennik podczyszczalni, gwarancja,

b. raport z testów laboratoryjnych (przeprowadzonych w celu określenia efektywności podczyszczania ścieków chemiczną metodą flokulacji zawiesiny oraz dopasowanie dawek środków chemicznych, pozwalających osiągnąć najlepszy możliwy efekt oczyszczania),

c. rysunki techniczne projektowanych instalacji oczyszczalni ścieków.

10) Testy.

Ostatnim etapem budowy podczyszczalni są próby i weryfikacja działania instalacji. Istotnym elementem tej fazy jest test bezpieczeństwa i efektywności procesu oczyszczania.

Powyższe uporządkowane działania Spółka dokonuje poprzez systematyczne budowanie zasobów wiedzy i doświadczenia z zakresu kluczowych produktów i procesów produkcyjnych. W ramach realizowanych projektów zdobywana jest nowa wiedza z zakresu różnego typu instalacji stalowych, systemów oczyszczania i podczyszczania.

Nad projektami realizowanymi przez Spółkę w ramach prac opisanych wyżej pracuje zespół wykwalifikowanych pracowników Spółki zatrudnionych na podstawie umowy o pracę. Poniżej zaprezentowano podział charakterystykę poszczególnych stanowisk wraz z listą obowiązków i zadań przypadających na dane stanowisko. Należy nadmienić, że wskazano jedynie czynności, które są przez Spółkę identyfikowane jako mające charakter badawczo-rozwojowy.

1\. Inżynier projektu - prace przygotowawcze związane z realizacją projektów; nadzór nad prawidłowym wykonaniem instalacji wraz z przestrzeganiem przepisów BHP przez pracowników; przygotowanie dokumentacji odbiorowej powykonawczej instalacji koniecznej do przekazania instalacji klientowi;

2\. Automatyk - przygotowanie wytycznych do projektu szafy sterowniczej; wybór odpowiedniej dla realizowanego projektu aparatury elektrycznej, kabli zasilających i sterowniczych; tworzenie programowania dla systemów automatyki, sterowników PLC, paneli HMI; wdrażanie rozwiązań technicznych w ramach realizowanych projektów; realizacja uruchomień gotowych systemów i testy systemów automatyki;

3\. Konstruktor - obsługa projektowa dotycząca zaprojektowanych jak i nowych urządzeń w firmie; wykonywanie oraz nadzór nad dokumentacją CE do produkowanych wyrobów; nadzór nad prawidłowym wykonywaniem urządzeń wraz z przestrzeganiem przepisów BHP przez pracowników; wprowadzanie zmian usprawniających do istniejących projektów oraz wdrażanie nowych rozwiązań konstrukcyjnych;

4\. Projektant - projektowanie obiektów oczyszczalni ścieków; przeprowadzanie wizji w terenie związanym z projektowaniem; dokonywanie uzgodnień dokumentacji w instytucjach koniecznych do projektowania; koordynacja z projektantami branżowymi; zapoznawanie się z nowymi technologiami i wdrażanie nowych rozwiązań do projektowanych obiektów oraz współpraca z pozostałymi komórkami firmy w procesie projektowania;

5\. Technolog - udział w doborze technologii, parametrów technicznych i technologicznych; nadzór i prowadzenie prób i testów technologicznych wraz z opracowaniem sprawozdań; nadzór technologiczny nad rozruchami nowych obiektów wraz z opracowaniem sprawozdań z rozruchów; badanie podstawowych parametrów określonych w technologii oraz analiza ich wyników;

6\. Pracownicy odpowiedzialni za montaż - wykonywanie pomiarów, prób po montażu i naprawie instalacji, maszyn i urządzeń elektrycznych oraz dokonywanie oceny ich stanu technicznego w zakresie czynności mających charakter prac badawczo-rozwojowych;

7\. Pracownicy działu handlowego - doradztwo techniczne dla klientów oraz przygotowywanie raportów z działań bieżących w zakresie czynności mających charakter prac badawczo-rozwojowych.

Realizacja projektów jest dokumentowana. Dokumentacja dotyczy kosztów realizowanych prac, oraz osiąganych postępów. Dokumentacja zawiera podsumowanie prowadzonych prac, w którym wskazywane są kwestie problematyczne oraz przyjęte rozwiązania mające służyć sprawniejszemu prowadzeniu kolejnych projektów.

Przykładowe projekty realizowane przez Wnioskodawcę:

1) Projekt podczyszczalni dla zakładów cukierniczych.

W ramach projektu Spółka zaproponowała umieszczenie urządzeń podczyszczających w dwóch osobnych kontenerach. Pierwszy kontener został wyposażony w sito, zbiornik retencyjny i zbiornik osadu poflotacyjnego ze stali nierdzewnej. Drugi kontener wyposażono w system flotacji z układami dozowania chemikaliów. Kompletnie wyposażone w urządzenia technologiczne kontenery dostarczono na przygotowany przez klienta utwardzony teren. Spółka wykonała montaż kontenerów, podłączenie do sieci zewnętrznych i rozruch technologiczny. Dzięki dostarczeniu kompletnie wyposażonych kontenerów, znacznie skrócono czas montażu u klienta oraz uzyskano zadowalające rezultaty podczyszczania.

2) Projekt podczyszczalni dla drukarni.

Po przeprowadzonych testach podczyszczania, Spółka zaproponowała klientowi układ podczyszczania chemicznego oparty na metodzie Fentona. Zestaw dostarczonych urządzeń i automatyki spełnia rygorystyczne wymogi bezpieczeństwa pracy. Spółka jako jedna z nielicznych na rynku ma odpowiednie doświadczenie i możliwości oferowania systemów, w których przeprowadza się potencjalnie niebezpieczny proces Fentona. Uzyskana bardzo wysoka redukcja zanieczyszczeń umożliwiła odprowadzenie ścieków do kanalizacji miejskiej. Podczyszczone ścieki nie posiadały żadnego zabarwienia, m.in. dzięki wykorzystaniu układu dozowania chemii.

3) Projekt podczyszczalni dla producenta półproduktów mlecznych.

W celu sprostania postawionym przez klienta wymogom umieszczenia urządzeń na niewielkiej powierzchni terenu i wysokim parametrom ścieków surowych, Spółka zaproponowała zastosowanie reaktora beztlenowego z osadem granulowanym wraz z towarzyszącą instalacją spalania biogazu. Głównym celem podczyszczalni było oczyszczenie ścieków do warunków odprowadzenia do kanalizacji miejskiej.

Reasumując, prace realizowane przy wytwarzaniu na indywidualizowane zamówienie klienta Produktów:

\- mają charakter twórczy, gdyż są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych instalacji podczyszczalni i oczyszczalni spełniających cele i założenia klienta. Jak wskazano ze względu na swój zindywidualizowany charakter instalacje nie są wytwarzane w ramach tzw. produkcji masowej czy produkcji seryjnej,

\- są ukierunkowane na opracowywanie nowych rozwiązań w zakresie budowy instalacji oczyszczalni i podczyszczalni jak i procesu oczyszczania w zależności od produkowanych przez klientów ścieków,

\- są regularnie wykonywane przez Spółkę (w skali roku kilkanaście projektów oczyszczalni i podczyszczalni, przy czym Spółka nie wyklucza zwiększenia lub zmniejszenia ich liczby w zależności od popytu na prace Spółki). Ponadto, realizacja prac jest przeprowadzana w oparciu o najlepszą oraz najbardziej aktualną dostępną wiedzę naukową, oraz wiedzę z dziedziny technologii,

\- są prowadzone w sposób systematyczny, według metodologii określanej przez dedykowanych pracowników posiadających specjalistyczną wiedzę, doświadczenie oraz na podstawie wewnętrznej dokumentacji Spółki,

\- są nakierowane na wypracowanie lub wykorzystanie dostępnych zasobów wiedzy do tworzenia nowych oraz, ulepszonych produktów Spółki - oczyszczalni i podczyszczalni ścieków,

\- są dokumentowane w ewidencji Spółki, również w przypadku, gdy nie możliwa jest realizacja projektu z powodów niezależnych od Spółki.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych w Spółce następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wyprodukowania instalacji oczyszczalni i podczyszczalni ścieków spełniających potrzeby klienta. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub prac rozwojowych i doświadczeń praktycznych.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że Spółka:

\- nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia ani nie została dla niej wydana decyzja o wsparciu, a co za tym idzie, nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa CIT”),

\- na moment składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2021 r. poz. 706),

\- jako podatnik prowadzący działalność badawczo-rozwojową, który zamierza skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d Ustawy CIT, wyodrębnia w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1 Ustawy CIT, koszty działalności badawczo-rozwojowej,

\- pokrywa koszty realizacji prowadzonych prac badawczo-rozwojowych ze środków własnych, które nie są/nie będą zwracane w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (w przeciwnym razie Spółka dokona odpowiednich korekt),

\- ponoszone przez Spółkę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej są przez Spółkę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów danego roku,

\- koszty wynagrodzeń pracowników zaangażowanych w prace badawczo-rozwojowe są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów zgodnie ze szczegółowymi regulacjami Ustawy CIT.

**Pytanie:**

Czy działania identyfikowane przez Wnioskodawcę jako mające charakter badawczo- rozwojowy opisane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowią działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 Ustawy CIT w zw. z art. 4 ust. 3 Ustawy o PSWiN?

### Państwa stanowisko w sprawie

Działania identyfikowane przez Wnioskodawcę jako mające charakter badawczo-rozwojowy opisane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym stanowią działalność badawczo-rozwojową uprawniającą do skorzystania z ulgi, o której mowa art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z art. 4a pkt 27 i pkt 28 Ustawy CIT w zw. z art. 4 ust. 3 Ustawy o PSWiN.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r., podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 Ustawy o PSWiN, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1\. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2\. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2018 r., ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Ustawy o PSWiN.

W myśl art. 4 ust. 3 Ustawy o PSWiN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W tym miejscu wskazać należy, że aby działalność Wnioskodawcy spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że dana aktywność może być w świetle wspomnianej definicji uznana za działalność badawczo-rozwojową, jeżeli spełnione są łącznie wszystkie wymienione w niej warunki:

1\. jest to działalność twórcza,

2\. prace/badania mają na celu zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

3\. wspomniana działalność obejmuje badania naukowe lub prace rozwojowe,

4\. działalność ta podejmowana jest w sposób systematyczny (tj. w sposób uporządkowany, metodyczny i zaplanowany).

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Natomiast prace rozwojowe mogą obejmować opracowanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony. Prace rozwojowe mogą obejmować również opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku, gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zdaniem Wnioskodawcy działalność Spółki w zakresie projektowania, tworzenia i wdrażania systemów oczyszczania ścieków spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej spełniając jednocześnie w/w przesłanki, których szczegóły zostały przedstawione poniżej.

Działalność twórcza.

Z ustawowej definicji działalności badawczo-rozwojowej wynika, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Twórczość jest związana z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej w stopniu minimalnym wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się z opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika (ust. 32 i 33 Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnych opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX; dalej: „Objaśnienia”, str. 12).

Zgodnie z treścią Podręcznika Frascati (zob. OECD (2018)), Podręcznik Frascati 2015 r.: Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej, Pomiar działalności naukowo-technicznej i innowacyjnej, OECD Publishing, Paris/GUS, Warsaw, https://doi.org/10.1787/9788388718977-pl; dalej: „Podręcznik”) twórczość w działalności badawczo-rozwojowej związana jest z kreatywnością mającą swe źródło we wkładzie człowieka. Twórczy charakter prac może przejawiać się w szczególności poprzez opracowywanie nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Analizując działania Spółki prowadzone w ramach realizowanych projektów można stwierdzić, że mają one charakter twórczy bowiem prowadzą one do stworzenia ulepszonego produktu, odpowiadającego potrzebom rynku, jak również cechują się dużą innowacyjnością oraz wykorzystaniem nowych technologii. Realizacja każdego projektu wiąże się z opracowaniem nowych koncepcji, co w ostateczności sprowadza się do zmiany metodyki i sposób osiągnięcia celów biznesowych związanych z działalnością badawczo-rozwojową. Jest więc to działanie innowacyjne co najmniej w skali Spółki. Wnioskodawca przygotowując projekt dla klienta przed wdrożeniem opracowanych propozycji technicznych, nie ma pewności czy wdrożenie projektu w takim kształcie przyniesie spodziewany efekt. Często na etapie samej produkcji oczyszczalni jak i w trakcie montażu instalacji u klienta, Spółka jest zmuszona dokonywać modyfikacji założonego projektu w celu dostosowania go do oczekiwań klienta oraz w celu osiągnięcia oczekiwanej lub wyższej efektywności. Potwierdza to, że sam proces tworzenia projektu i realizacja instalacji nie jest w żadnym stopniu mechaniczny czy zrutynizowany, ale wymaga określonej, ciągłej działalności twórczej. Każdorazowo projekty wymagają tworzenia dedykowanych rozwiązań koncepcyjnych pozwalających na realizację założonych przez Wnioskodawcę i klienta celów.

Zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W ocenie Wnioskodawcy, podejmowane przez Spółkę prace w ramach projektowania systemów oczyszczania ścieków spełniają przesłankę wykorzystania wiedzy i umiejętności do opracowywania nowego lub ulepszonego procesu. Jak wskazano w stanie faktycznym, Spółka w ramach realizacji kolejnych projektów wykorzystuje koncepcje i rozwiązania opracowane w ramach projektów realizowanych w przeszłości. W ten sposób zachodzi przesłanka uznania, że proces realizowany w ramach prac badawczo-rozwojowych jest nieustannie udoskonalany, a więc wiąże się to z jego ulepszaniem. W ten sposób Spółka osiąga jedno z zamierzeń prac badawczo-rozwojowych jakim jest zwiększanie zasobów wiedzy, która to jest wykorzystywana w kolejnych realizowanych przez Wnioskodawcę projektach.

Często w ramach tych prac okazuje się, że dane rozwiązanie już na etapie opracowywania projektu systemu oczyszczania ścieków nie jest optymalne lub też w ogóle nie jest wdrażane ze względu na brak akceptacji klienta, co również samo w sobie jest dla Spółki nowym zasobem wiedzy. Choć w tym przypadku nie została ona wykorzystana do stworzenia nowego zastosowania (ze względu na brak docelowego wdrożenia planowanej koncepcji), to niewątpliwie działalność podejmowana była w celu utworzenia takiego zastosowania, a powstała wiedza pozwala osiągać cele w zmodyfikowanej koncepcji, poprzez adaptację rozwiązań przy kolejnych projektach. Należy również wskazać, że działalność badawczo-rozwojowa z założenia jest nacechowana ryzykiem i jednocześnie skorzystanie z ulgi badawczo-rozwojowej na mocy art. 18d Ustawy CIT nie jest uwarunkowane końcowym wdrożeniem opracowywanego rozwiązania. Występowanie sytuacji, w których badane rozwiązanie nie sprawdza się zgodnie z oczekiwaniami, świadczy wręcz dodatkowo o badawczo-rozwojowym charakterze prac.

Zgodność z definicją badań naukowych lub prac rozwojowych.

Zgodnie z treścią Ustawy CIT, aby działalność mogła zostać uwzględniona w ramach ulgi badawczo-rozwojowej musi spełniać definicję badań naukowych lub prac rozwojowych. Należy przede wszystkim zauważyć, że aby skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, wystarczające jest prowadzenie jedynie badań naukowych lub prac rozwojowych.

Należy wskazać, że analiza niniejszej przesłanki, tj. w przypadku Spółki spełnienie definicji prac rozwojowych, jest zbieżna z analizą poprzedniej przesłanki o tym, że działalność podejmowana jest w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Wynika to z brzmienia definicji prac rozwojowych oraz z faktu, że poprzez „nowe zastosowania” (analizowane w poprzedniej przesłance), zgodnie z Objaśnieniami (ust. 44 Objaśnień, str. 16) należy rozumieć właśnie „planowanie produkcji oraz projektowanie i tworzenie zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług” (zgodnie z definicją prac rozwojowych). Wcześniejsza argumentacja uzasadnia zatem w tej części zbieżność z definicją prac rozwojowych. Należy też wskazać, że poprzez omawiane produkty, procesy lub usługi powinny być nowe lub ulepszone co najmniej w skali spółki - zgodnie z opisem stanu faktycznego wszystkie prace identyfikowane przez Spółkę jako posiadające charakter badawczo-rozwojowy nakierowane są na opracowanie rozwiązań innowacyjnych w skali Spółki.

Należy jednak zauważyć, że definicja prac rozwojowych dodatkowo wyłącza z jej zakresu prace obejmujące rutynowe i okresowe zmiany, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Zgodnie z opisem stanu faktycznego, prace identyfikowane przez Spółkę jako mające charakter badawczo-rozwojowy każdorazowo wymagały koncepcyjnej pracy o twórczym charakterze i polegały na ewolucyjnym rozwoju w zakresie metodyki świadczenia usług i opracowania produktów, wobec czego nie stanowiły w ocenie Wnioskodawcy rutynowych ani okresowych zmian.

W ocenie Spółki, prowadzone prace mające charakter badawczo-rozwojowy w zakresie kompleksowej realizacji systemów oczyszczania ścieków można uznać za prace rozwojowe, gdyż polegają one na kształtowaniu i wykorzystywaniu wiedzy i umiejętności z dziedziny nauk i technologii w przypadku Spółki do tworzenia zindywidualizowanych dla klienta rozwiązań - projektu i produkcji oczyszczalni ścieków z wykorzystaniem nowoczesnych technologii oczyszczania.

Jednocześnie należy stwierdzić, że prowadzone przez Spółkę prace mające według niej charakter badawczo-rozwojowy nie spełniają kryterium zadań o charakterze rutynowym czy wymagającym okresowych zmian. Projekty realizowane w ramach działalności badawczo-rozwojowej są zróżnicowane ze względu na okres ich realizacji, formę osiągnięcia końcowego efektu czy nawet pozyskiwania informacji niezbędnych w procesie nieustannego rozwijania działalności badawczo-rozwojowej.

Systematyczność Prac badawczo-rozwojowych.

Prowadzenie w sposób systematyczny oznacza prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zaplanowanie, uporządkowanie). Zgodnie z Objaśnieniami, działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogramy i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany (ust. 39 i 40 Objaśnień, str. 14).

Zdaniem Spółki, prowadzone przez Spółkę prace mające w ocenie Spółki charakter badawczo-rozwojowy mają także charakter systematyczny. Prace te koordynowane są u Wnioskodawcy w oparciu o nowoczesne metodyki pracy. Wnioskodawca ma określony schemat postępowania, według którego planuje, realizuje i kontroluje proces rozwoju nowych rozwiązań. Plany, założenia techniczne i koncepcja danej instalacji powstają już na etapie ofertowania, następnie opracowywany jest projekt, na podstawie którego następuje budowa i uruchomienie instalacji. Do realizacji prac badawczo-rozwojowych wydzieleni są konkretni pracownicy Spółki, którzy w sposób ciągły i metodyczny realizują zadania w ramach prowadzonych przez Spółkę prace mających w ocenie Spółki charakter badawczo-rozwojowy. Czas realizacji tych świadczeń to kilka, a nawet kilkanaście miesięcy, wymagający wdrożenia wielu indywidualnych poprawek zgodnie z preferencjami klientów. Nie można również mówić o przestojach czy długookresowych przerwach w realizacji zadania. Jest więc to metodologia pracy znacząco różniąca się od zadań realizowanych ad hoc, cechujące się szybkim okresem realizacji i rutynowością procesu realizacji świadczenia.

Mając na uwadze powyższe przytoczone argumenty, zdaniem Wnioskodawcy działalność Spółki spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, zdefiniowaną w art. 4a pkt 26, w zw. z. art. 4a pkt 27 i pkt 28 Ustawy CIT w zw. z art. 4 ust. 3 Ustawy o PSWiN.

Potwierdza to również analiza aktualnych stanowisk organów podatkowych w kwestii uznawania za prace badawczo-rozwojowe działań podejmowanych przez podatników realizujących zindywidualizowane projekty w zakresie produkcji i montażu produktów oferowanych przez podatników, m.in. oferowanych zindywidualizowanych systemów wentylacji i instalacji odpylania zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 kwietnia 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.18.2022.3.AN, oferowanych zindywidualizowanych maszyn produkcyjnych zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 kwietnia 2022 r., znak: 0111-KDIB1-3.4010.511.2021.2.JKU oraz z 29 lipca 2021 r., znak: 0114-KDIP2-1.4010.152.2021.2.JF.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.