Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-408/09-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-10-06
Teza: CIT - w zakresie skutków podatkowych przy przewalutowaniu pożyczki z EUR na PLN
Słowa kluczowe: euro; grupa-grupa kapitałowa; koszt; pożyczka; przewalutowanie; przychód; różnica-różnice kursowe-dodatnie różnice kursowe; różnica-różnice kursowe-ujemne różnice kursowe; transakcja-transakcja handlowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.07.2009 r. (data wpływu 20.07.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przy przewalutowaniu pożyczki z EUR na PLN - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.07.2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych przy przewalutowaniu pożyczki z EUR na PLN.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe:

Spółka Akcyjna (dalej: „Spółka”) w toku swojej działalności udzieliła pożyczki zagranicznemu podmiotowi, należącemu do tej samej grupy kapitałowej (dalej: „kontrahent”). W przypadku ww. pożyczki zobowiązanie kontrahenta wyrażone zostało w EUR.

Spłata pożyczki (zarówno odsetek, jak i kwoty głównej) również miała następować odpowiednio w EUR.

Obecnie, m.in. w związku ze zmienną sytuacją na rynku walutowym Spółka rozważa przewalutowanie umowy pożyczki wyrażonej w EUR na PLN.

Jakiekolwiek przyszłe rozliczenia i spłaty ww. pożyczki nastąpiłaby z uwzględnieniem jej wartości po przewalutowaniu na PLN.

Jednocześnie Spółka zaznacza, że zgodnie z art. 9b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej: ustawa o CIT), różnice kursowe ustalane są przez nią na podstawie art. 15a ustawy o CIT.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1\. Czy przewalutowanie pożyczki z EUR na PLN skutkuje:

1.  powstaniem dla Spółki dodatnich lub ujemnych różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych lub
2.  powstaniem dla Spółki, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, innego rodzaju kosztów czy też przychodów związanych ze zmianami kursu waluty w której była pierwotnie wyrażona pożyczka?

2\. Czy w przyszłości, w momencie dokonania spłaty albo rozliczenia w jakiejkolwiek innej formie wierzytelności z tytułu umowy pożyczki po jej wcześniejszym przewalutowaniu z EUR na PLN powstaną dla Spółki, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, dodatnie lub ujemne różnice kursowe lub też innego rodzaju koszty lub przychody związane ze zmianami kursu waluty w której była pierwotnie wyrażona pożyczką?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie w pkt 1 wniosku. Wniosek w zakresie pytania w pkt 2 rozpatrzony został odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Przewalutowanie pożyczek udzielonych w walucie obcej:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Art. 16 ust. 1 nie wymienia różnic kursowych wśród kosztów nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów. W oparciu o powołane przepisy, należy zatem stwierdzić, że różnice kursowe związane z zaciągniętymi lub udzielonymi pożyczkami co do zasady stanowią przychody lub koszty uzyskania przychodów.

Jednocześnie należy zauważyć, że w art. 9b ustawy o CIT wskazane są dwie metody ustalania różnic kursowych. Podatnicy mają możliwość wyboru metody ustalania różnic kursowych w oparciu o przepisy o rachunkowości. Natomiast podmioty, które nie wybiorą tej metody, ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o CIT.

Jak wskazano we wniosku, Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o drugie ze wskazanych rozwiązań. W konsekwencji, dla określenia podatkowych skutków zdarzenia będącego przedmiotem wniosku zastosowanie znajdzie art. 15a ustawy o CIT.

Stosownie do ustępu 1 powołanego artykułu, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jak: dodatnie różnice kursowe lub koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe. Art. 15a ustawy o CIT szczegółowo również określa, w jakich sytuacjach dochodzi do powstania dodatnich i ujemnych różnic kursowych.

Zgodnie ze wskazanym przepisem, w przypadku udzielenia kredytu (pożyczki) w walucie obcej, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT). Natomiast ujemne różnice, kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT).

Analogicznie, przedstawione w poprzednim akapicie rozumowanie oraz wynikające zeń konkluzje mają zastosowanie do pożyczek zaciągniętych przez Spółkę, przy czym przepisami znajdującymi w tym zakresie zastosowanie są art. 15a ust. 2 pkt 5 oraz art. 15a ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT.

Dzień zapłaty zdefiniowany jest z kolei w art. 15a ust. 7 ustawy o CIT, zgodnie z którym jest to dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Jak było wskazane powyżej, różnice kursowe w związku z udzieloną pożyczką powstają w sytuacji, gdy wartość pożyczki w dniu jej udzielenia różni się od jej wartości w momencie spłaty, rozumianej jako uregulowanie zobowiązania w jakiejkolwiek formie. Zdaniem Spółki, kluczowe dla stwierdzenia, czy w momencie przewalutowania pożyczki dochodzi do powstania różnic kursowych, jest zatem ustalenie, czy przewalutowanie pożyczki jest równoznaczne z „uregulowaniem zobowiązania w jakiejkolwiek formie”.

W ocenie Spółki, przewalutowanie pożyczki nie może być utożsamiane z „uregulowaniem zobowiązania”. W wyniku przewalutowania dochodzi bowiem jedynie do zmiany waluty pożyczki. Nie następuje natomiast wygaśnięcie zobowiązań ciążących na pożyczkobiorcy. W szczególności, na pożyczkobiorcy spoczywa ciągle obowiązek jego zwrotu.

Skoro zatem przewalutowanie pożyczki nie skutkuje wygaśnięciem ciążącego na pożyczkobiorcy obowiązku spłaty zadłużenia, przewalutowanie nie może zostać uznane za uregulowanie pożyczki w jakiejkolwiek formie.

W rezultacie, w oparciu o treść powołanych wyżej art. 15a ust. 2 pkt 4 i art. 15a ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, należy uznać, że w wyniku przewalutowania (tj. zmiany waluty pożyczki z EUR na PLN) nie dochodzi do powstania różnic kursowych.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA we Wrocławiu z 12 października 2005 r., sygn. I SA/WR 399/04; wyrok WSA we Wrocławiu z 15 czerwca 2005 r., sygn. I SA/WR 2867/03) oraz w licznych interpretacjach wydanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektorów Izb Skarbowych.

Tytułem przykładu Spółka przywołała:

*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 4 marca 2009 r., ILPB3/423-829/08-2/EK, w której stwierdzono: „przewalutowanie pożyczki skutkuje jedynie zmianą waluty, w której jest ona wyrażona; nie powoduje ono spłaty pożyczki. Innymi słowy, różnice kursowe dla celów podatkowych nie powstaną”;
*   interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 grudnia 2008 r., ITPB3/423-545A/08/AM, w której uznano, że „(\`(...)\`) w przypadkach dotyczących przewalutowania pożyczki (kredytu), nie dojdzie do uregulowania zobowiązania. Po przewalutowaniu pożyczki pożyczkobiorca nadal jest zobowiązany ją spłacić, a pożyczkodawca nadal może się domagać zwrotu tej pożyczki. Tak więc dokonanie przewalutowania pożyczki nie ma wpływu na wygaśnięcie zobowiązania wynikającego z jej zaciągnięcia. (\`(...)\`) Wobec tego, dokonanie przez Spółkę przewalutowania pożyczki jest neutralne pod względem podatkowym, tj. nie wywołuje skutków ani po stronie przychodów, ani po stronie kosztów ich uzyskania”.

Ponadto, przewalutowanie pożyczki nie będzie skutkować, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, powstaniem innego rodzaju kosztów lub też przychodów związanych ze zmianami kursu waluty, w której pożyczka była pierwotnie wyrażona.

2\. Spłata / rozliczenie w jakiejkolwiek innej formie wierzytelności z tytułu zaciągniętych i udzielonych pożyczek po ich wcześniejszym Przewalutowanie:

W oparciu o treść art. 15a ust. 2 pkt 4 i art. 15a ust. 3 pkt 4 ustawy o CIT, należy uznać, że do powstania różnic kursowych w związku z uzyskaniem spłaty pożyczki dochodzi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   pożyczka została udzielona w walucie obcej;
*   spłata pożyczki następuje w walucie obcej;
*   pomiędzy dniem zaciągnięcia pożyczki a dniem jej spłaty nastąpiła różnica w kursie waluty.

Na prawidłowość powyższej konkluzji wskazuje w szczególności odwołanie się przez ustawodawcę do kursu waluty z konkretnych dni (tj. z dnia otrzymania pożyczki i z dnia spłaty), które jednoznacznie potwierdza, że zarówno w momencie zaciągnięcia pożyczki, jak i jej spłaty, zobowiązanie musi mieć charakter walutowy.

Za dzień spłaty uznaje się również, zgodnie z art. 15a ust. 2 i ust. 3 ustawy o CIT, dzień uregulowania zobowiązania w jakiejkolwiek formie. W momencie dokonania przewalutowania z EUR na PLN, zaciągnięta pożyczka traci charakter zobowiązania walutowego. Zobowiązanie z tytułu pożyczki wyrażone jest bowiem od tej chwili w PLN. Późniejsza spłata albo rozliczenie w jakiejkolwiek innej formie wierzytelności z tytułu pożyczki dotyczy więc wierzytelności określonych w PLN.

Zdaniem Spółki, jeżeli w przyszłości do tego dojdzie, to w wyniku spłaty/rozliczenia w jakiejkolwiek innej formie wierzytelności z tytułu pożyczki, która została uprzednio przewalutowana z EUR na PLN, nie dojdzie do powstania różnic kursowych.

Jednocześnie, spłata/rozliczenie w jakiejkolwiek innej formie uprzednio przewalutowanej pożyczki nie będzie powodować powstania jakiegokolwiek innego rodzaju kosztów ani przychodów na gruncie ustawy o CIT.

W oparciu o powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że przewalutowanie pożyczki z EUR na PLN nie skutkuje:

1.  powstaniem dla Spółki dodatnich lub ujemnych różnic kursowych dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, ani
2.  powstaniem dla Spółki, dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, innego rodzaju kosztów czy też przychodów związanych ze zmianami kursu waluty, w której była pierwotnie wyrażona pożyczka.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji przepisów prawa podatkowego, postanowień oraz wyroków sądowych, wskazać należy, iż dotyczą one konkretnych, indywidualnych spraw podatników i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące, tym samym nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.