Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-48/11-4/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-04-14
Teza: powstanie obowiązku podatkowego z tytułu dostawy książek
Słowa kluczowe: faktura; książka; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2011r. (data wpływu 18 stycznia 2011r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 marca 2011 r. (data wpływu 30 marca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy książek w odniesieniu do:

*   kwestii objętych pytaniami 1, 3, 5-7 - **jest prawidłowe,**

*   kwestii objętych pytaniami 2, 4 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2011r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego z tytułu dostawy książek.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 marca 2011 r. (data wpływu 30 marca 2011 r., data nadania 28 marca 2011 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 16 marca 2011 r. nr IPPP2/443-48/11-2/KG (data doręczenia 22 marca 2011 r.). Wniosek uzupełniono w terminie ustawowym.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Działalność prowadzona przez Wnioskującą polega na wydawaniu książek. Książki te następnie są sprzedawane do księgarń poprzez dystrybutora. Umowa, którą Strona zawarła z dystrybutorem przewiduje dokonywanie zwrotów.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 3 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje w dniu wystawienia faktury lub otrzymania części zapłaty z tytułu dostawy, nie później jednak niż 60. dnia, licząc od dnia wydania tych towarów; jeżeli umowa przewiduje rozliczenie zwrotów wydawnictw, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury dokumentującej faktyczną dostawę, nie później jednak niż po upływie 120 dni, licząc od pierwszego dnia wydania tych wydawnictw.

Pismem z dnia 24 marca 2011 r. Wnioskująca uzupełniła złożony wniosek wskazując, iż faktury dokumentujące sprzedaż są wystawiane dopiero po dokonaniu przez dystrybutora sprzedaży, jednak nie później niż w terminie przewidzianym w ustawie o VAT w art. 19 ust. 13 pkt 3. Faktury VAT wystawiane są na podstawie zestawienia sprzedanych przez dystrybutora publikacji zawierających między innymi liczbę sprzedanych publikacji, które to zestawienie Wnioskująca otrzymuje co miesiąc, do 10 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni i na jego podstawie wystawia fakturę sprzedaży.

W momencie przekazania dystrybutorowi całości lub części nakładu nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jako właściciel. Podstawą do wystawienia faktury jest zestawienie sprzedanych przez dystrybutora książek. Zestawienie to obejmuje również zwrócone do wydawcy książki. Jeżeli zwroty dotyczą książek, które zostały wcześniej sprzedane (wystawiona faktura VAT), Zainteresowana dokonuje korekty sprzedaży (faktura VAT korygująca).

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług z 2008 r. wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. 2008, nr 207, poz. 1293). Wydawane książki sklasyfikowane są pod symbolem PKWiU 58.11.19.0.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Jak należy rozumieć zwrot: „pierwszym dniu wydania tych wydawnictw”? Czy chodzi o dzień wydrukowania (wyprodukowania) pierwszej książki, czy też o dzień wydania tej książki do dystrybucji, czyli wystawienia dokumentu WZ, dokumentującego wydanie tej książki dystrybutorowi?
2.  Czy każdy egzemplarz książki z danego wydania należy rozpatrywać indywidualnie, czy też ustawa odnosi się do pierwszego egzemplarza i ustawowe terminy liczy sie od dnia wydania tego pierwszego egzemplarza dla wszystkich książek z danego wydania?
3.  Co w przypadku, kiedy Wnioskodawca otrzyma zwrot od dystrybutora? Czy może dokonać korekty sprzedaży książek objętych zwrotem, czy też po upływie 120 dnia wszystkie wydane książki należy od razu opodatkować?
4.  Co ustawodawca miał na myśli mówiąc o faktycznej dostawie? Czy jest to dzień przekazania książek dystrybutorowi? Czy też dzień, w którym książki te zostaną faktycznie sprzedane przez dystrybutora, czy też może dzień, kiedy te książki zostaną sprzedane przez księgarnie?
5.  Jak kwestia faktycznej dostawy ma się do książek, które zostały zwrócone do wydawnictwa jako nie sprzedane? Czy niezależnie od tego, że przebywają one w wydawnictwie po upływie 120 dnia muszą być wszystkie opodatkowane?
6.  Czy w przypadku zwrotu książek do wydawnictwa, dla których nie minął termin 120 dniowy, termin 120 dniowy biegnie od nowa?
7.  Czy w przypadku zwrotu książek do wydawnictwa, dla których została wystawiona faktura sprzedaży, dla których dokonano korekty i przyjęto te książki ponownie do magazynu firmy, termin 120 dni na powstanie obowiązku podatkowego biegnie od nowa, tj. od momentu kolejnego wydania do dystrybucji?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Ustawa mówiąc o pierwszym dniu wydania tych wydawnictw odnosi się do dnia wydania książek do dystrybucji.

Ad. 2.

Każdy egzemplarz książki z danego wydania należy rozpatrywać indywidualnie.

Ad. 3.

W przypadku, kiedy Wnioskodawca otrzyma zwrot od dystrybutora, dla książek, dla których nie powstał jeszcze obowiązek podatkowy nie musi dokonywać korekty podatku, a w stosunku do książek, dla których powstał już obowiązek podatkowy należy wystawić korektę faktury sprzedaży.

Ad. 4.

Ustawodawca mówiąc o faktycznej dostawie miał na myśli dzień faktycznego sprzedania książek przez księgarnie.

Ad. 5.

Książki, które zostały zwrócone do wydawnictwa jako nie sprzedane nie powinny podlegać opodatkowaniu, a jeśli została dla nich wystawiona faktura sprzedaży, to powinna być ona skorygowana.

Ad. 6.

W przypadku zwrotu książek do wydawnictwa termin 120 dniowy biegnie od nowa, tak więc jeśli książki te ponownie zostaną wydane do dystrybucji dopiero po upłynięciu 120 dni należy wystawić fakturę sprzedaży, o ile wcześniej nie zostały sprzedane.

Ad. 7.

W przypadku zwrotu książek do wydawnictwa, dla których została wystawiona faktura sprzedaży, dla których dokonano korekty i przyjęto te książki ponownie do magazynu firmy, termin 120 na powstanie obowiązku podatkowego biegnie od nowa, to jest od momentu kolejnego wydania do dystrybucji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe w odniesieniu do kwestii objętych pytaniami 1, 3, 5-7 uznaje się prawidłowe, natomiast w odniesieniu do kwestii objętych pytaniami 2, 4 uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 powołanej ustawy przez towary rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 106 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur VAT uregulowane zostały w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z § 9 ust. 1 tego rozporządzenia, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem § 10-12.

W myśl § 11 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w przypadkach określonych w art. 19 ust. 10, ust. 13 pkt 1-4 i 7-11, ust. 16a i 16b oraz ust. 19a ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z chwilą powstania obowiązku podatkowego.

W myśl ust. 2 powołanego paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed powstaniem obowiązku podatkowego.

W praktyce, przy dokumentowaniu obrotu gospodarczego przez podatników podatku od towarów i usług ustawodawca przewidział dwie procedury korygowania faktur VAT. Przypadki, w których sprzedawca zobowiązany jest do wystawienia faktury korygującej określają regulacje zawarte w § 13 i § 14 rozporządzenia.

Zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

W myśl § 13 ust. 2 rozporządzenia, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Na mocy § 13 ust. 5 rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Powyższe oznacza, iż w przypadku towarów przez ich nabywcę, podatnik powinien wystawić fakturę korygującą.

Ponadto należy nadmienić, iż zgodnie z § 13 ust. 8 rozporządzenia, faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Stosownie do § 14 ust. 1 rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Od powyższej ogólnej zasady, ustawodawca określił w sposób odmienny, szczególne momenty powstania obowiązku podatkowego.

Stosownie do art. 19 ust. 13 pkt 3 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury lub otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu dostawy:

1.  książek drukowanych (PKWiU ex 58.11.1) – z wyłączeniem map i ulotek,
2.  gazet, czasopism i magazynów, drukowanych (PKWiU ex 58.13.1 i PKWiU ex 58.14.1)

\- nie później jednak niż 60. dnia, licząc od dnia wydania tych towarów; jeżeli umowa przewiduje rozliczenie zwrotów wydawnictw, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury dokumentującej faktyczną dostawę, nie później jednak niż po upływie 120 dni, licząc od pierwszego dnia wydania tych wydawnictw.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na wydawaniu książek sklasyfikowanych pod symbolem PKWiU 58.11.19.0. Książki te następnie są sprzedawane do księgarń poprzez dystrybutora. Umowa, którą Strona zawarła z dystrybutorem przewiduje dokonywanie zwrotów. Faktury VAT wystawiane są na podstawie zestawienia sprzedanych przez dystrybutora publikacji zawierających między innymi liczbę sprzedanych publikacji, które to zestawienie Wnioskująca otrzymuje co miesiąc, do 10 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni i na jego podstawie wystawia fakturę sprzedaży. W momencie przekazania dystrybutorowi całości lub części nakładu nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jako właściciel. Podstawą do wystawienia faktury jest zestawienie sprzedanych przez dystrybutora książek. Zestawienie to obejmuje również zwrócone do wydawcy książki. Jeżeli zwroty dotyczą książek, które zostały wcześniej sprzedane (wystawiona faktura VAT), Zainteresowana dokonuje korekty sprzedaży (faktura VAT korygująca).

Ad. 1.

Sformułowanie „wydanie tych wydawnictw”, nie powinno być utożsamiane z dniem dokonania wydruku książek, ani też przeniesieniem prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. „Wydanie” należy w tym przypadku rozpatrywać jako przekazanie do dystrybucji (możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym). Zatem użycie w przepisie art. 19 ust. 13 pkt 3 ustawy, zwrotu „pierwszego dnia wydania tych wydawnictw”, oznacza dzień wydania książek do dystrybucji, a więc stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

Odnosząc się do pytania nr 2, wskazać należy, iż użycie sformułowania „pierwszym dniu wydania tych wydawnictw” wskazuje na fakt, iż dla określenia obowiązku podatkowego bierze się pod uwagę dzień wydania wydawnictw, czyli określonej liczby książek dystrybutorowi. Zatem brzmienie art. 19 ust. 13 pkt 3 ustawy, nie wskazuje na obowiązek rozpatrywania każdego z przekazanych egzemplarzy książki w sposób indywidualny, zatem stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 3.

Jak Wnioskująca wskazała w opisie zdarzenia przyszłego, zawarta umowa przewiduje dokonywanie zwrotów przez dystrybutora. W sytuacji zatem, gdy Strona otrzyma zwrot książek przekazanych uprzednio do dystrybutora i w stosunku do tego nakładu powstał już obowiązek podatkowy, Wnioskująca zobowiązana będzie do wystawienia faktury korygującej. Natomiast w odniesieniu do zwróconych wydawnictw, w stosunku do których nie powstał obowiązek podatkowy, Strona nie koryguje obrotu poprzez wystawienie faktury korygującej. W przypadku zwrotu nakładu przed upływem 120 dni od pierwszego dnia wydania wydawnictw, nie powstaje w stosunku do nich także obowiązek podatkowy. Zatem w powyższym zakresie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe

Ad. 4.

Ze złożonego wniosku wynika, iż w momencie przekazania dystrybutorowi książek, nie następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jako właściciel. Faktury VAT wystawiane są na podstawie zestawienia sprzedanych przez dystrybutora publikacji, zawierających między innymi liczbę sprzedanych publikacji, które to zestawienie Wnioskująca otrzymuje co miesiąc, do 10 każdego miesiąca za miesiąc poprzedni i na jego podstawie wystawia fakturę sprzedaży.

Z powyższego wynika, iż dopiero po realizacji sprzedaży przez dystrybutora mamy do czynienia z dokonaną przez Wnioskującą na rzecz tego podmiotu dostawą książek. Po dokonaniu sprzedaży książek, dystrybutor przekazuje Stronie zestawienie zawierające liczbę sprzedanych egzemplarzy, które jest podstawą do wystawienia faktury, a więc czynności udokumentowania faktycznej dostawy. Nie można zatem zgodzić się z Zainteresowaną, iż dniem faktycznej dostawy jest dzień sprzedaży książek przez księgarnie. Podkreślić należy, iż Strona zawarła umowę z dystrybutorem, z której to umowy wynikają warunki dostawy wydawnictw, nie zaś z księgarnią, zatem terminu faktycznej dostawy nie należy utożsamiać z dniem sprzedaży dokonanej przez księgarnie. W przedmiotowym przypadku dostawa następuje z chwilą sprzedaży wydawnictw przez dystrybutora, a więc stanowisko Wnioskującej w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 5.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż w przypadku zwrotu przez dystrybutora niesprzedanych wydawnictw, w stosunku do których powstał obowiązek podatkowy, Wnioskująca winna dokonać korekty obrotu poprzez wystawienie faktury korygującej. Natomiast w odniesieniu do tej części nakładu, która została zwrócona a w stosunku do której nie powstał obowiązek podatkowy, stwierdzić należy, iż nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem tej części należało uznać stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Ad. 6.

W przypadku dokonania przez dystrybutora zwrotu wydawnictw, w stosunku do których nie minął termin 120 od pierwszego dnia wydania tych wydawnictw, Strona nie rozpoznaje obowiązku podatkowego. Z dniem kolejnego wydania dystrybutorowi tych książek, termin ten rozpoczyna ponownie bieg. Obowiązek podatkowy powstaje więc z chwilą wystawienia faktury dokumentującej dostawę towarów, nie później jednakże niż po upływie 120 dni, licząc od pierwszego dnia wydania tych wydawnictw. Zatem stanowisko Wnioskującej w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Ad. 7.

W sytuacji gdy dystrybutor dokonał zwrotu książek, w stosunku do których została wystawiona już faktura sprzedaży a Strona dokonała korekty obrotu, termin powstania obowiązku podatkowego biegnie od momentu ponownego wydania tych książek do dystrybucji. Zatem stanowisko Wnioskującej w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.