Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1185/11-3/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-01-11
Teza: W zakresie uznania nabycia Nieruchomości za odpłatną dostawę towarów, zwolnienia z podatku VAT wchodzących w skład Nieruchomości budynków i budowli, prawa do skorzystania z opcji opodatkowania nabycia Nieruchomości, prawa od odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z przedmiotowym nabyciem
Słowa kluczowe: nieruchomości; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2011 r. (data wpływu 14 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabycia Nieruchomości za odpłatną dostawę towarów, zwolnienia z podatku VAT wchodzących w skład Nieruchomości budynków i budowli, prawa do skorzystania z opcji opodatkowania nabycia Nieruchomości, prawa od odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z przedmiotowym nabyciem – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 paźdrienika 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania nabycia Nieruchomości za odpłatną dostawę towarów, zwolnienia z podatku VAT wchodzących w skład Nieruchomości budynków i budowli, prawa do skorzystania z opcji opodatkowania nabycia Nieruchomości, prawa od odliczenia kwoty podatku naliczonego w związku z przedmiotowym nabyciem.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest deweloperem działającym na polskim rynku nieruchomości. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca planuje zakupić nieruchomość zabudowaną (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość składa się z dwóch działek. Pierwsza działka, o powierzchni 3.180 m2, zabudowana jest częściowo budynkiem użytkowym (dalej: „Budynek użytkowy”) oraz częściowo placem utwardzonym. Druga działka o powierzchni 57 m2 jest w całości zabudowana budynkiem użytkowym (innymi słowy, Budynek użytkowy jest częściowo zlokalizowany na działce o numerze ewidencyjnym 32 oraz częściowo na działce o numerze ewidencyjnym 31/2).

Status prawny Nieruchomości

Wnioskodawca zamierza nabyć opisaną wyżej Nieruchomość od polskiej spółki z o.o. (dalej: „Sprzedający”), będącego czynnym podatnikiem VAT. Sprzedający nabył przedmiotową Nieruchomość w drodze wkładu niepieniężnego w postaci całości przedsiębiorstwa (Nieruchomość, jako element przedsiębiorstwa, została wniesiona do majątku Sprzedającego drogą aportu przez jej udziałowca na pokrycie kapitału Sprzedającego). Transakcja ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Co istotne, Nieruchomość ma charakter komercyjny i jest wynajmowana na potrzeby przemysłowo - biurowe, począwszy od ponad 10 lat. Sprzedający, ani udziałowiec Sprzedającego nie ponieśli w ciągu ostatnich 2 lat na Nieruchomość wydatków na jej ulepszenie, które przekroczyłyby 30 % jej wartości początkowej.

Opis planowanej transakcji

Planowana transakcja obejmowała będzie:

*   prawo własności dwóch działek gruntu,

*   prawo własności budynku użytkowego,

*   prawo własności obiektów budowlanych (utwardzany plac) oraz przynależności związanych z Nieruchomością.

Zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego (dalej: KC), z mocy samego prawa, w wyniku zbycia Nieruchomości na Spółkę przejdą umowy najmu powierzchni w Budynku użytkowym (w związku z przejściem umów najmu na Spółkę, wstąpi ona we wszelkie prawa i obowiązki Sprzedającego z tytułu umów najmu z mocy prawa).

Natomiast intencją Sprzedającego i Spółki nie jest objęcie planowaną transakcją przedsiębiorstwa Sprzedającego, czy też zorganizowanej części takiego przedsiębiorstwa.

W związku z nabyciem Nieruchomości Spółka nie przejmie następujących umów i składników majątkowych:

*   wszelkich umów związanych z działalnością operacyjną Sprzedającego;
*   umów związanych z podstawową obsługą Nieruchomości, w tym w zakresie sprzątania Nieruchomości, wywozu śmieci, ochrony i konserwacji obiektu;
*   umowy rachunku bankowego Sprzedającego oraz środków pieniężnych znajdujących się na tych rachunkach;
*   ksiąg handlowych Sprzedającego.

W związku z planowaną transakcją Spółka nie nabędzie również wierzytelności Sprzedającego, oraz nie przejmie długów Sprzedającego. Poza zakresem planowanej transakcji pozostanie także posiadany przez Sprzedającego lokal na terenie Warszawy. Po dokonaniu transakcji Sprzedający będzie miał możliwość prowadzenia kolejnych inwestycji w oparciu o posiadane aktywa.

Działalność polegająca na wynajmie Nieruchomości nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedającego. Nie jest również wyodrębniona finansowo w księgach rachunkowych Sprzedającego. Ponadto, Spółka, po nabyciu Nieruchomości, zamierza dokonać wyburzenia istniejącego budynku w celu przeprowadzenia inwestycji o charakterze mieszkaniowym. W przypadku objęcia składników majątkowych składających się na Nieruchomość zwolnieniem zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Spółka i Sprzedający zamierzają skorzystać z opcji opodatkowania transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 tej ustawy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja zakupu Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), a w konsekwencji, w przypadku, gdy transakcja ta w zakresie poszczególnych składników majątkowych nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania (do czego odnosi się pytanie nr 2), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na transakcji (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT)?
2.  Czy dostawa przez Sprzedawcę na rzecz Spółki Nieruchomości stanowi dostawę towaru zwolnioną z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, a strony transakcji będą miały prawo wyboru opcji opodatkowania tej transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT, oraz dostawa ta nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT a w konsekwencji, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1.

W opinii Wnioskodawcy opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja zakupu Nieruchomości będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji, w przypadku, gdy transakcja ta w zakresie poszczególnych składników majątkowych nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania (do czego odnosi się pytanie nr 2), Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego na transakcji (na podstawie art. 86 ust. 1 i nast. ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy VAT przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntów. Natomiast na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”. Towarami są więc również nieruchomości.

Z kolei zgodnie z art. 6 pkt ustawy o VAT, „przepisów ustawy nie stosuje się do: transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Wnioskodawcy, całokształt powyższych regulacji prowadzi do konkluzji, że w przypadku sprzedaży opisanej w stanie faktycznym Nieruchomości transakcja ta będzie opodatkowana podatkiem VAT na zasadach przewidzianych dla dostawy towarów. Za powyższym podejściem przemawia przede wszystkim fakt, iż przedmiotem transakcji będzie Nieruchomość (budynek użytkowy, dwie działki gruntu, obiekt budowlany w postaci utwardzanego placu). Transakcja nie obejmie natomiast innych istotnych składników majątkowych Sprzedawcy, w tym w szczególności będącego własnością Sprzedawcy lokalu zlokalizowanego w Warszawie, zobowiązań Sprzedawcy oraz praw wynikających z kluczowych umów dotyczących funkcjonowania Nieruchomości, środków pieniężnych na rachunkach Sprzedawcy czy też ksiąg rachunkowych Sprzedawcy.

Przedmiotowa transakcja potencjalnie mogłaby nie podlegać przepisom ustawy VAT jedynie w sytuacji gdyby, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, jej przedmiotem było przedsiębiorstwo lub zorganizowana część. Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotem transakcji nie będzie jednak żadne z powyższych.

Pojęcie „przedsiębiorstwa” nie zostało zdefiniowane w Ustawie VAT. Zgodnie z poglądem przyjętym powszechnie w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych.

Stanowisko takie zajął m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 października 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 368/09, Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 20 grudnia 2001 r. sygn. akt III RN 163/00, a także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacjach z dnia 2 czerwca 2010 r. nr ITPP1/443-250a/10/DM oraz z dnia 27 maja 2010 r. nr ITPP2/443- 166a/10/AP. W celu określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystać należy uregulowania art. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.; dalej „Kodeks cywilny”).

Zgodnie z tym uregulowaniem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na potrzeby ustawy VAT zdefiniowane zostało pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (dalej: „ZCP”). Zgodnie z art. 2 pkt. 27e ustawy o VAT, stanowi ono organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle obu przytoczonych powyżej definicji legalnych stwierdzić należy, że za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część uznać można jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych, powiązanych funkcjonalnie w taki sposób, by można w oparciu o nie prowadzić działalność gospodarczą.

Przedmiotem planowanej przez Wnioskodawcę oraz Sprzedawcę transakcji odpłatnej dostawy na jego rzecz będzie Nieruchomość (tj. opisane w stanie faktycznym dwie działki gruntu wraz ze znajdującym się na nich budynkiem oraz urządzeniem budowlanym w postaci placu) oraz inne wybrane składniki majątkowe związane z Nieruchomością (np. przynależności budynku) wraz z umowami najmu, które przejdą na Spółkę z mocy prawa.

Transakcją nie zostaną objęte natomiast inne składniki majątku literalnie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego, w tym w szczególności: firma Sprzedawcy, jak również środki pieniężne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z działalnością prowadzoną przez Sprzedawcę, zobowiązania Sprzedawcy związane z Nieruchomości, czy też finansowe składniki majątku trwałego Sprzedawcy.

Tym samym, zdaniem Spółki, przedmiotem transakcji nie będzie zarówno jego przedsiębiorstwo jak i jego zorganizowana część, bowiem sama Nieruchomość wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w zdarzeniu przyszłym nie może być uznana za przedsiębiorstwo ani ZCP. Dla uznania jej za przedsiębiorstwo lub ZCP, istotne jest bowiem, aby w jego skład wchodziły składniki wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego, a także stanowiły one zorganizowany zespół składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W przedmiotowym przypadku przedmiotem transakcji będzie jedynie opisana Nieruchomość — nie będą nim natomiast pozostałe istotne składniki majątku Sprzedawcy wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego (w tym środki pieniężne, nazwa przedsiębiorstwa, księgi przedsiębiorstwa, tajemnice przedsiębiorstwa), konstytuujące przedsiębiorstwo. \[Na znaczenie przeniesienia na nabywcę oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo uwagę zwracają także przedstawiciele piśmiennictwa podatkowego. Dla przykładu przytoczyć można tezę zaprezentowaną przez T. Michalika, który stwierdza, że: „Inaczej jest w sytuacji, gdy w skład przedsiębiorstwo wchodzą np. firma, znaki towarowe (…) ale na mocy porozumienia stron są one wyłączone z transakcji. W takim przypadku wydaje się, iż nie można mówić o sprzedaży przedsiębiorstwa, jeżeli funkcjonalnie istotne elementy tego przedsiębiorstwa nie podlegają sprzedaży. Wyłączenie takich składników, jak np. firma czy inne elementy indywidualizujące przedsiębiorstwo uniemożliwiałoby funkcjonowanie przedsiębiorstwa, a co za tym idzie, spowodowałoby, iż faktycznie przedmiotem obrotu nie byłoby przedsiębiorstwo, ale zestaw składników, które same przedsiębiorstwa sprzedawcy nie stanowią”. T. Michalik (red.), VAT 2009. Komentarz) warszawa 2009, s. 95.

Przedmiot transakcji nie będzie wykazywał również cech zorganizowania, gdyż w oparciu o samą Nieruchomość, bez pozostałych składników majątku Sprzedawcy (np. umów zawartych z usługodawcami, środków pieniężnych), nie może być prowadzona działalność gospodarcza i to zarówno przez Sprzedawcę, jak i Spółkę. Jak wskazano w opisie planowanej transakcji, Sprzedawca nie przeniesie na Spółkę umów z pracownikami (ponieważ takich nie posiada), natomiast umowy zawarte z usługodawcami zostaną wypowiedziane przez Sprzedawcę.

Na Spółkę nie zostanie więc przeniesione doświadczenie / know-how związany z prowadzeniem działalności w oparciu o Nieruchomość. Ponieważ Nieruchomość nie może poprawnie funkcjonować bez stałego wykonywania w odniesieniu do niej określonych czynności (które przed dniem transakcji wykonywane będą przez usługodawców Sprzedawcy), Spółka będzie zmuszona wykonywać te usługi we własnym zakresie lub zawrzeć umowę z podmiotem (podmiotami) świadczącym ww. usługi — nastąpi to jednak poza zakresem transakcji ze Sprzedawcą i Wnioskodawca nie będzie miał wpływu ani na wybór takich podmiotów, ani na warunki umów z nimi zawieranych.

Tymczasem właśnie kryterium samodzielności funkcjonalnej uznawane jest w orzecznictwie i literaturze za decydujące dla uznania aktywów za przedsiębiorstwo lub ZCP.

Wskazać można w tym miejscu w szczególności na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. sygn. akt I CKN 850/98, w którym stwierdzono, że „Ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo”.

Jeszcze bardziej rygorystyczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. nr IP-PP2-443-1352/08-3/BM, w której stwierdzono, że „art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo”.

Analogicznie wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 12 lutego 2010 r. (nr IPPP3/443-1167/09-3/MM), wskazał, że: „Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien być on interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`). Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

W odniesieniu do ZCP powyższe stanowisko potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 grudnia 2009 r. nr IBPP3/443-701/09/KO, a także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 września 2009 r. nr IPPP2/443-778/09-2/IK.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca pragnie przywołać również odpowiedź Ministerstwa Finansów z dnia 13 czerwca 2003 r. na zapytanie nr 1778 w sprawie możliwości uznania budynku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w której wskazano, że jeśli „osoba prawna prowadzi działalność developerską oraz organizacyjnie i finansowo wyodrębnioną działalność polegającą na wynajmie lokali w będącym jej własnością budynku, można uznać, że budynek ten oceniany wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, umowami dotyczącymi zawartych umów najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na najmie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa podatnika. Należy również stwierdzić, że tak wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych stanowić musi jednocześnie niezależną, samodzielną sferę działalności, w ramach której podatnik realizuje określone zadania gospodarcze”.

Zdaniem Spółki, wobec tożsamego brzmienia definicji ZCP na gruncie ustawy VAT oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, cytowane stanowisko Ministra Finansów zachowuje w pełni aktualność w odniesieniu do analizowanego stanu faktycznego.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy dostawa na jego rzecz przez Sprzedawcę Nieruchomości stanowić będzie dostawę składników majątkowych, nie zaś dostawę przedsiębiorstwa ani też ZCP. W konsekwencji, dostawa ta podlegać będzie uregulowaniom ustawy VAT i nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W konsekwencji (zakładając, że transakcja nie będzie zwolniona z podatku, do czego odnosi się pytanie nr 2), Spółce będzie przysługiwało prawo od odliczenia podatku naliczonego wykazanego przez Sprzedawcę, w szczególności do Spółki nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 3 ustawy o VAT, zgodnie z którym „Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku”.

Ad. 2.

W opinii Wnioskodawcy, dostawa przez Sprzedawcę na rzecz Spółki Nieruchomości będzie stanowiła dostawę towaru zwolnioną z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, jednak strony transakcji będą miały prawo wyboru opcji opodatkowania transakcji na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy VAT. Jednocześnie, przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT. W konsekwencji, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia i wyboru przez strony transakcji opcji opodatkowania, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego przez Sprzedawcę na fakturze.

Ponieważ, jak wskazano w uzasadnieniu do Pytania 1, planowaną transakcję sprzedaży na rzecz Spółki Nieruchomości należy uznać za dostawę pojedynczych aktywów, nie zaś za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, transakcja ta podlegała będzie opodatkowaniu podatkiem VAT w reżimie opodatkowania właściwym dla odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. W konsekwencji do dostawy tej mogą mieć zastosowanie zwolnienia określone w art. 43 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Jak wynika z powyższego uregulowania, dostawa budynków, budowli lub ich części dokonywana po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia podlega, co do zasady, zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Należy przy tym zwrócić uwagę, że w przypadku tego rodzaju dostaw dokonywanych pomiędzy zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi istnieje możliwość rezygnacji ze zwolnienia, pod warunkiem spełnienia przytoczonych powyżej wymagań sformułowanych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy VAT. Dla oceny więc, czy w przypadku uznania przedmiotowej transakcji sprzedaży Nieruchomości, jako odpłatnego zbycia Wnioskodawca wraz ze Sprzedawcą będą uprawnieni do rezygnacji ze zwolnienia dostawy budynku użytkowego decydujące będzie rozstrzygnięcie, czy dostawa ta nie zostanie dokonana w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia budynku użytkowego lub w terminie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. W tym kontekście Wnioskodawca pragnie przypomnieć, iż - jak wskazano w stanie faktycznym wniosku budynek użytkowy jest od ponad dwóch lat przedmiotem wynajmu na cele komercyjne.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy VAT, przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z przytoczonej definicji legalnej, dla pierwszego zasiedlenia budynku, budowli lub ich części, konieczne jest oddanie ich do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 ustawy VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ustawy VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Wskazuje na to również posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „oddanie do użytkowania (\`(...)\`) nabywcy lub użytkownikowi”.

Jak wskazano w stanie faktycznym niniejszego wniosku, Budynek użytkowy składający się na Nieruchomość jest w całości wynajmowany na cele komercyjne, przez okres przekraczający 2 lata. Sprzedający, jak również udziałowiec Sprzedającego nie ponieśli na Nieruchomość wydatków na jej ulepszenie, które przekraczałaby 30% jej wartości początkowej.

W ocenie Wnioskodawcy przytoczone powyżej argumenty przemawiają za tym, że przesłanki pierwszego zasiedlenia spełnione są nie tylko w przypadku dostawy obiektów budowlanych, ale również, jeżeli obiekty te zostają oddane do użytkowania pierwszemu użytkownikowi po ich wybudowaniu lub ulepszeniu (jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej) na podstawie umowy najmu.

Powyższy pogląd prezentowany jest również w piśmiennictwie. Wskazuje się, że „pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem może być więc oddanie nieruchomości w najem czy też leasing”.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również liczne interpretacje organów skarbowych. Tytułem przykładu wskazać można m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 marca 2010 r. nr ITPP2/443-1111/09/KT, w której stwierdzono, że: „żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem. Zarówno sprzedaż, jak i najem, są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.”

Podobnie w odniesieniu do umowy dzierżawy wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 8 grudnia 2009 r. nr ILPP1/443-1122/09-2/KG. Pogląd prezentowany przez Wnioskodawcę wyrażony został również m.in. w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 lutego 2010 r. nr IPPP2-443-82/10-2/JB oraz z dnia 20 kwietnia 2010 r. nr IPPP2/443-75/10-4/MM.

Wnioskodawca pragnie przytoczyć również interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 października 2009 r. nr IBPP1/443-760/09/AL, w której stwierdzono, że „zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli po ich wybudowaniu lub ulepszeniu jeżeli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej). W świetle tego przepisu przedmiotowa dostawa nie będzie zatem dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia gdyż nieruchomość była wynajmowana od 1993r. i na tej podstawie użytkowana przez najemcę oraz Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie tej nieruchomości.”

Podsumowując, pierwsze zasiedlenie budynku użytkowego wchodzącego w skład Nieruchomości nastąpiło w wyniku oddania go używania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu, w drodze wynajmu. W związku z tym, w odniesieniu do omawianego Budynku użytkowego, jego planowana dostawa mieścić się będzie w zakresie uregulowań art. 43 ust. 1 pkt. 10 oraz art. 43 ust. 10 ustawy VAT. Oznacza to, że, co do zasady, Spółka oraz Sprzedawca, jako zarejestrowani podatnicy VAT czynni uprawnieni będą na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy VAT do rezygnacji ze zwolnienia dostawy z opodatkowania podatkiem VAT.

Ponadto przedmiotowa dostawa nie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT. Warunkiem zastosowania tego przepisu jest okoliczność, iż do budynku lub budowli nie ma zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W omawianym przypadku do Nieruchomości ma natomiast zastosowanie zwolnienie z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (dające stronom transakcji prawo wyboru opcji opodatkowania).

Podatnik może w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT zrezygnować z opisanego powyżej zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Powyższe oświadczenie musi odpowiadać wymogom określonym w art. 43 ust. 11 ustawy VAT, tj. musi zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

*   adres budynku, budowli lub ich części.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.