Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/4512-1-68/16-2/AKr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-04-18
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udzielania licencji.
Słowa kluczowe: licencja; opodatkowanie; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia przedstawione we wniosku z dnia 18 stycznia 2016 r. (data wpływu 19 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udzielania licencji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego udzielania licencji.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca – Stowarzyszenie („A”) prowadzi prace badawczo-rozwojowe – w głównej mierze finansowane lub współfinansowane przez Centrum (środki publiczne) – kompatybilne z celami statutowymi Stowarzyszenia.

„A” jest zarejestrowane zarówno w Rejestrze Stowarzyszeń jak i w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, a także posiada status organizacji pożytku publicznego (OPP). Stowarzyszenie jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

W ramach jednego z projektów badawczo-rozwojowych pt. „Zintegrowany system automatycznej konwersji mowy polskiej na tekst oparty na modelu językowym stworzonym w środowisku analizy i obiegu dokumentów prawniczych w zakresie bezpieczeństwa wewnętrznego”, realizowanego w latach 2009-2011 powstała innowacyjna aplikacja Automatycznego Rozpoznawania Mowy (ARM). Projekt był realizowany w ramach Konsorcjum składającego się z Instytutu Polskiej Akademii Nauk – P(…) (P.), Stowarzyszenia („A”) oraz spółki „B” S.A. Z autorskich praw majątkowych do aplikacji ARM, wytworzonej w ramach projektu, w pełni korzysta PCSS (autorskie prawa majątkowe do niektórych utworów, które zostały wykorzystane w trakcie realizacji ww. projektu, do utworzenia aplikacji ARM, należą do „A” i Fundacji (…), zwanej dalej „F(…)”; „A” i F(…) udzielili licencji do należących do nich elementów na rzecz PCSS, stąd stwierdzenie, że podmiotem w pełni korzystającym ze wszystkich autorskich praw majątkowych do ARM jest P.).

Zgodnie z polityką komercjalizacji wyników badań naukowych i prac rozwojowych, realizowanych z inicjatywy Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, wszelkie efekty powstałe w wyniku projektów, w tym finansowane przez Centrum, powinny być wdrażane w wymiarze gospodarczym. Mając na uwadze powyższe, „A” wespół z P. rozpoczyna komercjalizację aplikacji Automatycznego Rozpoznawania Mowy (ARM).

P. udzieli „C” sp. z o.o. prawa do dystrybucji aplikacji ARM. P. jest właścicielem 100% udziałów spółki „C”, która została powołana m.in. do komercjalizacji wyników prac badawczo-rozwojowych powstających w P. Spółka „C”, w odniesieniu do aplikacji ARM, będzie zatem pełniła funkcję dystrybutora generalnego. Następnie „C” sp. o.o. zawrze umowę dystrybucji ze Stowarzyszeniem, jako dystrybutorem końcowym, dającą prawo udzielania w imieniu P. licencji na rzecz użytkowników końcowych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza dokonać nieodpłatnego udzielenia licencji na korzystanie z ww. programu na rzecz kontrahentów zainteresowanych dużą liczbą licencji – takich jak służby mundurowe np. Policja, Służba Celna, Straż Graniczna, czy też innych podmiotów zainteresowanych masowym wdrożeniem aplikacji ARM.

Stowarzyszenie przewiduje świadczenie dodatkowych usług związanych z korzystaniem z aplikacji ARM, takich jak obsługa serwisowa, fakultatywne aktualizacje systemu do nowych jego wersji itp., które będą miały charakter odpłatny.

Wnioskodawca podkreśla, że z tytułu wytworzenia lub nabycia elementów niezbędnych do stworzenia programu ARM, Wnioskodawca nie dokonywał żadnych odpisów podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 nr 177 poz. 1054 z późn. zm.) – zwanej dalej jako „ustawa o VAT” – należy interpretować w ten sposób, że nieodpłatne udzielenie licencji, zgodnie z przedstawionym powyżej stanem faktycznym, nie będzie generować obowiązku rozpoznania i naliczenia podatku VAT od tak świadczonych przez Wnioskodawcę usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się natomiast każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (art. 8 ust. 1 ustawy o VAT).

O ile udzielenie licencji nie jest wprost wskazane w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jako czynność podlegająca opodatkowaniu, to – zgodnie z doktryną i orzecznictwem (vide: wyrok SA w Warszawie z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt: I ACa 885/12) – stanowi usługę, bowiem jest określonym świadczeniem.

Na gruncie ww. Ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika (art. 8 ust. 2 pkt 2 in fine ustawy o VAT) – a contrario nie podlega tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nieodpłatne świadczenie usług w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Jak wskazał w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 6 maja 2011 r., nr ITPP1/443-259/11/MS „Za usługi niezwiązane z prowadzonym przedsiębiorstwem należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu podlegają bowiem, tylko te usługi, których cel nie wiąże się z prowadzonym przedsiębiorstwem. Chodzi tu o świadczenie takich usług, które nie mają żadnego wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów obecnych lub potencjalnych”.

Własne stanowisko w sprawie.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy nieodpłatne udzielenie licencji do aplikacji ARM nie wpisuje się w regulację art. 8 ust. 2 pkt 2 Ustawy o VAT. Stowarzyszenie udzieli bowiem nieodpłatnie licencji do powstałego w trakcie realizacji projektu badawczo-rozwojowego programu komputerowego w ramach prowadzonej przez „A” działalności gospodarczej celem zachowania lub zwiększenia swojego przychodu.

Nieodpłatne udzielenie licencji uprawniającej do korzystania z aplikacji ARM, będzie miało natomiast związek z prowadzonym przez „A” przedsiębiorstwem i wpłynie na jego przyszłe obroty. Nieodpłatne udzielenie licencji przez „A” na rzecz pierwszego dużego kontrahenta pozwoli na dokonanie pierwotnego wdrożenia systemu ARM, zaistnienie na rynku oraz uzyskanie efektu marketingowego w postaci dużej liczby użytkowników – mając na uwadze np. funkcjonariuszy poszczególnych służb mundurowych, czy też innych podmiotów zainteresowanych wdrożeniem aplikacji ARM. Niniejsze działania niewątpliwie wpłyną na rozwój działalności gospodarczej „A” przy sprzedaży systemu ARM.

Stowarzyszenie podkreśla, że przewiduje świadczenie dodatkowych usług związanych z korzystaniem z aplikacji ARM, takich jak obsługa serwisowa, fakultatywne aktualizacje systemu do nowych jego wersji itp. które będą miały charakter odpłatny. Nieodpłatne udzielenie licencji obejmującej program ARM ma na celu zachęcenie do stałego korzystania z produktu i odpłatnego nabywania przez użytkowników ww. usług dodatkowych. Należy podkreślić, że program ARM jest produktem innowacyjnym na polskim rynku i tym bardziej wymaga promocyjnych mechanizmów wprowadzenia na ten rynek. Nieodpłatne wdrożenie aplikacji ARM u większych jej odbiorców niewątpliwie to umożliwi. Fakt pierwszego wdrożenia i jego skala będą stanowić wartość marketingową w przyszłej odpłatnej sprzedaży aplikacji ARM. Nadto użytkownicy końcowi, którzy nieodpłatnie uzyskają prawo do korzystania z produktu ARM będą mogli odpłatnie skorzystać z ww. dodatkowych usług. Tego typu rozwiązanie wpisuje się w działalność gospodarczą Stowarzyszenia PPBW i tym samym nieodpłatne udzielenie licencji do ARM nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy nieodpłatne udzielnie licencji na korzystanie z aplikacji ARM nie będzie generować obowiązku rozpoznania i naliczenia podatku VAT od tak świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 154 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W powyższym przepisie przyjęto generalną zasadę, zgodnie z którą usługami są wszelkie odpłatne świadczenia, niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Określeniem „usługi” w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług objęto obszerny krąg czynności, obejmujący swym zakresem zarówno czynności określone przez stosowne klasyfikacje statystyczne, jak i cały szereg innych świadczeń, które nie są ujęte w tych klasyfikacjach.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy), w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl regulacji art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

*   w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów (warunki te muszą być spełnione łącznie),
*   w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Wypełnienie warunku określonego w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy zatem stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością. Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca – Stowarzyszenie prowadzi prace badawczo-rozwojowe – w głównej mierze finansowane lub współfinansowane przez Centrum (środki publiczne) – kompatybilne z celami statutowymi Stowarzyszenia. Stowarzyszenie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W ramach jednego z projektów badawczo-rozwojowych pt. „Zintegrowany system automatycznej konwersji mowy polskiej na tekst oparty na modelu językowym stworzonym w środowisku analizy i obiegu dokumentów prawniczych w zakresie bezpieczeństwa wewnętrznego”, realizowanego w latach 2009-2011 powstała innowacyjna aplikacja Automatycznego Rozpoznawania Mowy (ARM). Projekt był realizowany w ramach Konsorcjum składającego się z Instytutu Polskiej Akademii Nauk – P(…) (P.), Stowarzyszenia oraz spółki „B” S.A. Z autorskich praw majątkowych do aplikacji ARM, wytworzonej w ramach projektu, w pełni korzysta P. (autorskie prawa majątkowe do niektórych utworów, które zostały wykorzystane w trakcie realizacji ww. projektu, do utworzenia aplikacji ARM, należą do „A” i Fundacji (…), zwanej dalej „F(…)”; „A” i F(…) udzielili licencji do należących do nich elementów na rzecz P., stąd stwierdzenie, że podmiotem w pełni korzystającym ze wszystkich autorskich praw majątkowych do ARM jest P.). Zgodnie z polityką komercjalizacji wyników badań naukowych i prac rozwojowych, realizowanych z inicjatywy Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, wszelkie efekty powstałe w wyniku projektów, w tym finansowane przez Centrum, powinny być wdrażane w wymiarze gospodarczym. Mając na uwadze powyższe, „A” wespół z P. rozpoczyna komercjalizację aplikacji Automatycznego Rozpoznawania Mowy (ARM).

P. udzieli „C” sp. z o.o. prawa do dystrybucji aplikacji ARM. P. jest właścicielem 100% udziałów spółki „C”, która została powołana m.in. do komercjalizacji wyników prac badawczo-rozwojowych powstających w P. Spółka „C”, w odniesieniu do aplikacji ARM, będzie zatem pełniła funkcję dystrybutora generalnego. Następnie „C” sp. o.o. zawrze umowę dystrybucji ze Stowarzyszeniem, jako dystrybutorem końcowym, dającą prawo udzielania w imieniu P. licencji na rzecz użytkowników końcowych.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zamierza dokonać nieodpłatnego udzielenia licencji na korzystanie z ww. programu na rzecz kontrahentów zainteresowanych dużą liczbą licencji – takich jak służby mundurowe np. Policja, Służba Celna, Straż Graniczna, czy też innych podmiotów zainteresowanych masowym wdrożeniem aplikacji ARM. Stowarzyszenie przewiduje świadczenie dodatkowych usług związanych z korzystaniem z aplikacji ARM, takich jak obsługa serwisowa, fakultatywne aktualizacje systemu do nowych jego wersji itp., które będą miały charakter odpłatny. Z tytułu wytworzenia lub nabycia elementów niezbędnych do stworzenia programu ARM, Wnioskodawca nie dokonywał żadnych odpisów podatku od towarów i usług.

Nieodpłatne udzielenie licencji uprawniającej do korzystania z aplikacji ARM, będzie miało związek z prowadzonym przez „A” przedsiębiorstwem i wpłynie na jego przyszłe obroty. W opinii Wnioskodawcy, nieodpłatne udzielenie licencji przez „A” na rzecz pierwszego dużego kontrahenta pozwoli na dokonanie pierwotnego wdrożenia systemu ARM, zaistnienie na rynku oraz uzyskanie efektu marketingowego w postaci dużej liczby użytkowników – mając na uwadze np. funkcjonariuszy poszczególnych służb mundurowych, czy też innych podmiotów zainteresowanych wdrożeniem aplikacji ARM. Niniejsze działania niewątpliwie wpłyną na rozwój działalności gospodarczej „A” przy sprzedaży systemu ARM. Nieodpłatne udzielenie licencji obejmującej program ARM ma na celu zachęcenie do stałego korzystania z produktu i odpłatnego nabywania przez użytkowników ww. usług dodatkowych. Program ARM jest produktem innowacyjnym na polskim rynku i tym bardziej wymaga promocyjnych mechanizmów wprowadzenia na ten rynek. Nieodpłatne wdrożenie aplikacji ARM u większych jej odbiorców niewątpliwie to umożliwi. Fakt pierwszego wdrożenia i jego skala będą stanowić wartość marketingową w przyszłej odpłatnej sprzedaży aplikacji ARM. Użytkownicy końcowi, którzy nieodpłatnie uzyskają prawo do korzystania z produktu ARM będą mogli odpłatnie skorzystać z ww. dodatkowych usług. Tego typu rozwiązanie wpisuje się w działalność gospodarczą Stowarzyszenia.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że okoliczności niniejszej sprawy wskazują na to, że czynność nieodpłatnego przekazania licencji na korzystanie z programu ARM następuje w związku z potrzebami prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, bowiem usługa ta (nieodpłatne przekazanie licencji) docelowo przyniesie korzyści Wnioskodawcy w postaci zakupu przez użytkowników usług dodatkowych oraz wpłynie na dalszy rozwój działalności gospodarczej przy sprzedaży systemu ARM.

Tym samym, z uwagi na fakt, że dojdzie do przekazania licencji na cele związane z prowadzoną działalnością Wnioskodawcy, czynność ta nie może być traktowana jako odpłatne świadczenie usług. W konsekwencji w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy.

Reasumując, nieodpłatane przekazanie licencji nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, ponieważ świadczenie to będzie odbywało się w związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W pozostałej części wniosku dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych – 17 marca 2016 r. wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie nr ILPB3/4510-1-11/16-2/KS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.