Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.718.2018.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-04
Teza: Zwolnienie od podatku czynności zbycia (po podziale majątku wspólnego) na rzecz wspólników spółki cywilnej oraz korekty podatku naliczonego odliczonego przy zakupie lokalu oraz wydatków na jego ulepszenie.
Słowa kluczowe: cel-cele osobiste; dostawa; korekta; lokal-lokal użytkowy; nieruchomości; podatek-podatek naliczony; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; ulepszenie; wspólnik; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 października 2018 r. (data wpływu 24 października 2018 r.), uzupełnionym w dniu 11 grudnia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku czynności zbycia (po podziale majątku wspólnego) na rzecz wspólników spółki cywilnej lokalu użytkowego – **jest prawidłowe,**
*   korekty podatku naliczonego odliczonego przy zakupie lokalu oraz od wydatków na jego ulepszenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 11 grudnia 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku czynności zbycia (po podziale majątku wspólnego) na rzecz wspólników spółki cywilnej lokalu użytkowego oraz korekty podatku naliczonego odliczonego przy zakupie lokalu oraz od wydatków na jego ulepszenie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

X., Y. i Z., działający jako wspólnicy spółki cywilnej I. s.c. (NIP …), na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 24 maja 2007 r., Rep. A nr … zakupili na prawach wspólności wspólników spółki prawa cywilnego własność nieruchomości położonej w K., jedn. ewid. N., stanowiącej lokal użytkowy nr …, znajdujący się na drugiej kondygnacji budynku nr … na oś. … w K. Dla lokalu tego prowadzona jest Księga Wieczysta nr …, a z jego własnością związany jest udział w wysokości 8618/16008 części we współużytkowaniu wieczystym gruntu oraz współwłasności części budynku i urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali, dla których prowadzona jest Księga Wieczysta nr …. Lokal ten został zakupiony za kwotę 343.800 zł (trzysta czterdzieści trzy tysiące osiemset złotych 00/100). Transakcja została potwierdzona fakturą VAT, od której Wnioskodawca odliczył podatek naliczony.

W okresie od maja do sierpnia 2007 r. wykonane zostały prace o wartości 15.696,70 zł (piętnaście tysięcy sześćset dziewięćdziesiąt sześć złotych 70/100), które podwyższyły wartość środka trwałego, w związku z czym wartość początkowa środka trwałego, tj. lokalu użytkowego wynosiła w roku 2007, kiedy został wprowadzony do ewidencji środków trwałych - 359.496,70 zł (trzysta pięćdziesiąt dziewięć tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt sześć złotych 70/100). Koszty kolejnych remontów wykonywanych przez spółkę cywilną nie przekraczały 15.000,00 zł (piętnastu tysięcy złotych). W trakcie użytkowania lokalu, nie dokonano modernizacji (wydatków na ulepszenie lokalu), której wartość by przekraczała 30% wartości początkowej lokalu.

W dniu 5 października 2018 r. X., Y. oraz Z., jako wspólnicy spółki cywilnej I. s.c. zawarli umowę notarialną, mocą której dokonali częściowego podziału majątku wspólnego wspólników I. spółki cywilnej w zakresie lokalu użytkowego, w ten sposób, że X., Y. i Z. nabyli wynoszące po 1/3 części udziały we współwłasności przedmiotowego lokalu, objętego Księgą Wieczystą nr …, jak również oświadczyli, że w związku z zawarciem tej umowy nie doszło między nimi do żadnych rozliczeń majątkowych, a nadto nie przysługują im wobec siebie żadne roszczenia majątkowe (pieniężne ani rzeczowe).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 11 grudnia 2018 r. (data wpływu) Wnioskodawca wskazał, że przeniesienie udziałów we współwłasności w lokalu użytkowym ze spółki cywilnej na rzecz wspólników było nieodpłatne:

*   w dniu 24 maja 2007 r. na podstawie aktu notarialnego został zakupiony lokal za kwotę 343.800 zł netto,
*   w czerwcu 2007 r. nastąpiło podwyższenie wartości lokalu – 10.346,70 zł netto,
*   w dniu 1 lipca 2007 r. nastąpiło przyjęcie lokalu do użytkowania w kwocie 354146,70 zł i „od tej kwoty amortyzacja”,
*   w dniu 4 sierpnia 2007 r. nastąpiło podwyższenie wartości środka trwałego o 5350 zł netto.

Po ww. podwyższeniu wartości lokal był amortyzowany od kwoty 359.496,70 netto.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynność częściowego podziału majątku wspólnego, w wyniku którego doszło do nabycia przez wspólników wynoszących po 1/3 części udziałów we współwłasności opisanego lokalu użytkowego będzie podlegała zwolnieniu z VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?
2.  Czy w związku z czynnością częściowego podziału majątku wspólnego i nabyciem przez wspólników wynoszących po 1/3 części udziałów we współwłasności opisanego lokalu użytkowego - Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego, który został odliczony przy zakupie lokalu oraz od wydatków na jego ulepszenie?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie sią rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust 2 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia oraz wszelkie inne darowizny - jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

W treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 2 pkt 14 definiuje pojęcie pierwszego zasiedlenia, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu,

jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu Ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotą podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotą podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia sią wartości gruntu. W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków, a gdy dostawa budynków będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział sią NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że (.„) „definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. (\`(...)\`) Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że „ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) - w myśl art. 2 pkt 14 ustawy, po jego wybudowaniu - należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku (budowli lub ich części), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej a także oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

A zatem, w przypadku opisanego przez Wnioskodawcę lokalu użytkowego doszło już do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży upłynie okres przekraczający dwa lata.

Lokal ten został nabyty w 2007 r. z przeznaczeniem na prowadzenie w nim działalności gospodarczej. Transakcja ta została potwierdzona fakturą, z której strona odliczyła podatek VAT naliczony. Lokal ten został wprowadzony do ewidencji środków trwałych a w trakcie jego użytkowania nie dokonano modernizacji (wydatków na ulepszenie lokalu), której wartość przekraczałaby 30% wartości początkowej lokalu. Zatem, w kontekście powołanych powyżej przepisów prawa oraz przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że do sprzedaży lokalu użytkowego zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT zdefiniowane w art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż transakcja nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia oraz od daty pierwszego zasiedlenia minął już okres przekraczający dwa lata.

Ad. 2

Kolejna wątpliwość dotyczy kwestii, czy w związku z dokonaną w 2018 r. czynnością częściowego podziału majątku wspólnego i nabyciem przez wspólników udziałów we współwłasności po 1/3 części, Wnioskodawca (spółka cywilna) jest zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, który został odliczony przy zakupie lokalu oraz od wydatków na jego ulepszenie.

Stosownie bowiem do treści art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczenia, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku, w którym podatnik zmienia przeznaczenie środka trwałego nabytego (wytworzonego) dla celów działalności opodatkowanej VAT (lub mieszanej) i zaczyna go używać wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania, ma on zasadniczo obowiązek skorygować odliczony VAT, jeżeli taki został odliczony. Analogicznie powinien postąpić podatnik w sytuacji zbycia takiego środka trwałego, jeżeli przy jego nabyciu (wytworzeniu) odliczył VAT naliczony, a przy zbyciu zastosuje zwolnienie z VAT.

W odniesieniu do korekty 10-letniej dotyczącej nieruchomości i następującej w tym okresie zmiany przeznaczenia oraz zbycia środka trwałego ze zwolnieniem z VAT, należy wskazać, że ich skutkiem jest obowiązek dokonania w roku zbycia korekty odliczenia za wszystkie z pozostałych 10 lat okresu korekty, tak jakby w każdym z pozostałych lat odliczenie nie przysługiwało w ogóle.

W niniejszej sprawie lokal użytkowy został nabyty w roku 2007 z przeznaczeniem na prowadzenie w nim działalności gospodarczej. Z faktury VAT otrzymanej za zakup został odliczony podatek VAT. Do ewidencji środków trwałych lokal został wprowadzony również w roku 2007.

W trakcie użytkowania lokalu, nie dokonano modernizacji (wydatków na ulepszenie lokalu), której wartość by przekraczała 30% wartości początkowej lokalu. Prace wykończeniowe, adaptacyjne, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go na potrzeby działalności gospodarczej trwały do sierpnia 2007 r., a ich wartość nie przekroczyła 15 000 zł. Lokal został przekazany do użytkowania 2007 r. Od tego momentu do dnia dzisiejszego nie poniesiono dalszych nakładów na ulepszenie, których wartość przekroczyłaby 15 000 zł.

Tak więc wskazać należy, że poszczególne wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na ulepszenie nieruchomości (poszczególne ulepszenia), które wynosiły co najmniej 15.000 zł stanowią towary i usługi, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji i podlegają 10-letniemu okresowi korekty. 10-letni okres korekty rozpoczyna swój bieg od roku, w którym środki trwałe (ulepszenia) o wartości wynoszącej co najmniej 15.000 zł zostały oddane do użytkowania - czy to samodzielnie, czy też wraz z przedmiotowym lokalem, którego wartość początkową podwyższyły.

Zaznaczyć należy, że poniesione nakłady, których wartość początkowa przekracza 15.000 zł, można traktować jak wydatki na zakup odrębnego środka trwałego. W związku z powyższym, obowiązek dokonania korekty podatku naliczonego związanego zarówno z samym zakupem lokalu, jak i ww. nakładami, powinien być rozpatrywany z uwzględnieniem 10-letniego okresu, licząc od roku, w którym nakłady (traktowane jako odrębny środek trwały) zostały oddane do użytkowania.

W związku z wyżej powołanymi przepisami, analizując okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia sprawy, wskazać należy, że w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę omawianego lokalu użytkowego nie powstanie obowiązek dokonania korekt podatku VAT odliczonego, zarówno z faktur zakupu lokalu użytkowego, jak i z wydatków dotyczących ulepszenia zbywanego lokalu. Powyższe twierdzenie wynika z faktu, że budynek ten po dokonanych ulepszeniach oddanych do używania w 2007 r. był wykorzystywany przez Wnioskodawcę w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres powyżej 10 lat.

W konsekwencji w analizowanej sprawie w związku z przeniesieniem do majątków odrębnych wspólników lokalu użytkowego w 2018 r. Wnioskodawca (spółka cywilna) nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, który został odliczony przy zakupie lokalu oraz od wydatków na jego ulepszenie, gdyż w odniesieniu do nich okres korekty już minął.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zwolnienia od podatku czynności zbycia (po podziale majątku wspólnego) na rzecz wspólników spółki cywilnej lokalu użytkowego **jest prawidłowe,**
*   korekty podatku naliczonego odliczonego przy zakupie lokalu oraz od wydatków na jego ulepszenie **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 cytowanej ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez pojęcie „dostawy towarów”, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Interpretując zawarty w ww. artykule zwrot „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy podkreślić, że jest to czynność, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Uznaje się przy tym, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”. Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej definicji położony został głównie na podkreślenie przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

*   jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Przy czym, przez wytworzenie nieruchomości rozumie się – w świetle art. 2 pkt 14a ustawy – wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli przekazanie to następuje na cele związane z działalnością gospodarczą podatnika.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu tych towarów, ich imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych, z wyjątkiem przekazania towarów spełniających warunki do uznania ich za prezenty o małej wartości lub próbki. Natomiast zużycie towarów podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy dokonywane jest na rzecz podmiotów i na cele wymienione w art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, pod warunkiem, że przysługiwało prawo do odliczania podatku naliczonego.

Jeżeli natomiast podatnik nie miał prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego, to wszelkie przekazanie lub zużycie towarów bez wynagrodzenia (nieodpłatne przekazania), pozostaje neutralne podatkowo (podatnik nie musi dokonać ich opodatkowania).

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Nie będą zatem spełnione przesłanki do opodatkowania w przypadku, gdy wymienione towary będą uznane za przynależności, przez które zgodnie z art. 51 § 1 k.c. rozumie się rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z innej rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającemu temu celowi.

W kontekście rozpatrywanej sprawy zasadnicze znaczenie ma określenie części składowej nieruchomości. Jak zauważa się w doktrynie, dany przedmiot uzyskuje atrybut części składowej innej rzeczy (rzeczy nadrzędnej), jeżeli zostanie on połączony z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

1.  więź fizykalno-przestrzenna,
2.  więź funkcjonalna (gospodarcza), a połączenie będzie miało
3.  charakter trwały (nie dla przemijającego użytku) przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Wskutek takiego połączenia przedmiot połączony traci samodzielny byt w sensie fizycznym, gospodarczym i prawnym, stanowiąc z pozostałymi składnikami rzeczy jedną całość traktowaną w obrocie jako dobro samoistne (rzecz w znaczeniu techniczno-prawnym).

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że przez część składową nieruchomości należy rozumieć taką rzecz, której odłączenie od rzeczy nadrzędnej będzie powodowało zerwanie więzi:

*   fizykalno-przestrzennej,
*   funkcjonalnej (gospodarczej), wynikiem czego będzie uszkodzenie lub istotne zmiany całości lub części składowej.

Powyższe dotyczy również nieruchomości, które w okresie użytkowania zostały ulepszone.

Jak wynika z treści art. 7 ust. 2 ustawy, przesłanka do opodatkowania nieodpłatnego przekazania nieruchomości wystąpi nie tylko w sytuacji, gdy przy jej nabyciu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ale również wówczas, gdy prawo takie przysługuje w związku z nabyciem lub wytworzeniem części składowych tej nieruchomości.

Przesłanka do opodatkowania wystąpi zatem również w przypadku, gdy w ramach modernizacji wykonane zostaną ulepszenia nieruchomości, od których przysługuje prawo do odliczenia, a fakt dokonania przez podatnika ulepszeń będzie wywierał wpływ na podwyższenie wartości towaru.

Analizując treść art. 7 ust. 2 ustawy, warto odwołać się również do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który wielokrotnie wypowiadał się w kwestii opodatkowania nieodpłatnych świadczeń. W wyroku z dnia 27 czerwca 1989 r. w sprawie C-50/88 (Heinz Küchne) Trybunał stwierdził, że ze wspólnym systemem podatku od wartości dodanej spójne jest nieopodatkowanie amortyzacji aktywów przedsiębiorstwa w odniesieniu do ich prywatnego użytku w przypadku, gdy VAT od tych towarów nie podlegał odliczeniu, przy jednoczesnym opodatkowaniu wydatków ponoszonych na utrzymanie i używanie towarów, w odniesieniu do których podatnik jest uprawniony do odliczenia podatku. Rozwiązanie to pozwala zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania samych towarów, jak i braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji. Również w orzeczeniu z dnia 25 maja 1993 r. w sprawie C-193/91 (Gerhard Mohsche) oraz w orzeczeniu z dnia 17 maja 2001 r. w połączonych sprawach C-322/99 (Hans-Georg Fisher) i C-323/99 (Klaus Brandenstein) Trybunał wskazał, że nieodpłatne świadczenia mogą być opodatkowane wyłącznie w takim zakresie, w jakim podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku naliczonego.

Jak wynika z powyższego, kluczowym elementem determinującym opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności polegającej na nieodpłatnym przekazaniu towarów jest to, czy przy nabyciu (w tym również imporcie lub wytworzeniu) tych towarów lub ich części składowych podatnikowi przysługiwało – w całości lub w części – prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Za prawidłowością takiego rozstrzygnięcia przemawia zarówno treść przywołanych wyżej przepisów, jak i wskazane orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który opowiada się za opodatkowaniem podatkiem VAT nieodpłatnych dostaw tych towarów, przy nabyciu których podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Tylko takie rozwiązanie pozwala bowiem zarówno uniknąć podwójnego opodatkowania, jak i braku opodatkowania ostatecznej konsumpcji.

W myśl art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku.

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosiła 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług ujęte zostały w art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ustawodawca, w art. 2 pkt 14 ustawy, definiuje pojęcie „pierwszego zasiedlenia”, przez które rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził: „Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”

Ponadto należy wskazać, że w kwestii pierwszego zasiedlenia w kontekście interpretacji pojęcia „ulepszenia” wypowiedział się TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16, w którym wskazał „(…) artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia.”

Należy jednakże zaznaczyć, że z orzeczenia TSUE w sprawie C-308/16 wynika, że »(\`(...)\`) kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora. (\`(...)\`) kryterium to zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji. Z powyższej analizy historycznej nie wynika jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.«

Natomiast w opinii Rzecznika Generalnego do ww. sprawy C-308/16 wskazano, że »(\`(...)\`) pojęcie „pierwszego zasiedlenia” ma własne znaczenie, niezależne od uprzedniego istnienia czynności podlegającej opodatkowaniu. Użytkowanie budynku (niezależnie od tego, czy jest on nowy, czy też przebudowany (\`(...)\`) przez jego właściciela nieprzerwanie przez co najmniej dwa lata jest zrównane z pierwszą dostawą i jego późniejsza sprzedaż jest zwolniona z VAT.«

W przypadku niezgodności prawa krajowego z prawem UE, to podatnik może zastosować obowiązujące normy prawa krajowego albo bezpośrednio zastosować przepisy Dyrektywy z uwzględnieniem wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia przedstawionego w wyroku C 308/16, zaś organy podatkowe są obowiązane respektować rozstrzygnięcie TSUE zawarte w wyroku C-308/16. Tym samym ocena planowanej dostawy pod kątem zwolnienia z VAT powinna być dokonana przy uwzględnieniu przyjętej przez podatnika definicji pierwszego zasiedlenia.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że wspólnicy Spółki na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu 24 maja 2007 r., Rep. A nr \`(...)\`. zakupili na prawach wspólności wspólników spółki prawa cywilnego własność nieruchomości stanowiącej lokal użytkowy. Transakcja została potwierdzona fakturą VAT, od której Wnioskodawca odliczył podatek naliczony. W okresie od maja do sierpnia 2007 r. wykonane zostały prace podwyższające wartość środka trwałego. Koszty kolejnych remontów wykonywanych przez spółkę cywilną nie przekraczały 15.000,00 zł (piętnastu tysięcy złotych). W trakcie użytkowania lokalu, nie dokonano modernizacji (wydatków na ulepszenie lokalu), której wartość by przekraczała 30% wartości początkowej lokalu. W dniu 5 października 2018 r. wspólnicy spółki cywilnej zawarli umowę notarialną, na podstawie której dokonali częściowego podziału majątku wspólnego wspólników spółki cywilnej w zakresie lokalu użytkowego, w ten sposób, że nabyli oni jako osoby fizyczne wynoszące po 1/3 części udziały we współwłasności przedmiotowego lokalu. Przeniesienie udziałów we współwłasności w lokalu użytkowym ze spółki cywilnej na rzecz wspólników było nieodpłatne.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że czynność zbycia (po podziale majątku wspólnego na rzecz wspólników spółki cywilnej) lokalu użytkowego będzie stanowiła, na podstawie art. 7 ust. 2 pkt 1 ustawy, odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednakże niniejsza dostawa spełnia przesłanki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT do zastosowania zwolnienia od podatku, bowiem lokal użytkowy został nabyty przez Wnioskodawcę w roku 2007 z przeznaczeniem na prowadzenie w nim działalności gospodarczej. Doszło zatem do pierwszego zasiedlenia nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Ponadto w trakcie użytkowania lokalu przez spółkę cywilną nie ponoszono wydatków na ulepszenie, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu.

Zatem przekazanie lokalu użytkowego na rzecz wspólników Spółki korzystać będzie ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy zauważyć, że stosownie do treści przywołanego art. 29a ust. 8 ustawy do dostawy gruntu stosuje się analogiczne zasady opodatkowania jak przy dostawie budynków trwale z nim związanych. Zatem do przekazania gruntu zastosowanie znajdzie odpowiednio zwolnienie od podatku na podstawie tej samej normy prawnej, jak do lokalu użytkowego będącego przedmiotem zbycia.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznać należało za prawidłowe.

Osobno należy odnieść się do kwestii korekty podatku naliczonego odliczonego przy zakupie lokalu użytkowego przez Spółkę oraz wydatków na jego ulepszenie.

Zgodnie art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy stanowi, że w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

W myśl art. 91 ust. 7 ustawy, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczenia, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

W przypadku, w którym podatnik zmienia przeznaczenie środka trwałego nabytego (wytworzonego) dla celów działalności opodatkowanej VAT (lub mieszanej) i zaczyna go używać wyłącznie do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania, ma on zasadniczo obowiązek skorygować odliczony VAT, jeżeli taki został odliczony. Analogicznie powinien postąpić podatnik w sytuacji zbycia takiego środka trwałego, jeżeli przy jego nabyciu (wytworzeniu) odliczył VAT naliczony, a przy zbyciu zastosuje zwolnienie z VAT.

W odniesieniu do korekty 10-letniej dotyczącej nieruchomości i następującej w tym okresie zmiany przeznaczenia oraz zbycia środka trwałego ze zwolnieniem z VAT, należy wskazać, że ich skutkiem jest obowiązek dokonania w roku zbycia korekty odliczenia za wszystkie z pozostałych 10 lat okresu korekty, tak jakby w każdym z pozostałych lat odliczenie nie przysługiwało w ogóle.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka nabyła przedmiotowy lokal użytkowy w 2007 r. z przeznaczeniem na prowadzenie w nim działalności gospodarczej. W związku z tą transakcją Spółka dokonała odliczenia podatku naliczonego. Do ewidencji środków trwałych lokal został wprowadzony również w roku 2007. W trakcie użytkowania lokalu użytkowego, nie ponoszono wydatków na ulepszenie, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Prace wykończeniowe, adaptacyjne, trwały do sierpnia 2007 r., a ich wartość nie przekroczyła 15 000 zł. Lokal został przekazany do użytkowania w 2007 r. Od tego momentu do chwili obecnej nie ponoszono dalszych nakładów na ulepszenie, których wartość przekroczyłaby 15 000 zł.

Zatem stwierdzić należy, że w przypadku zbycia przez Wnioskodawcę omawianego lokalu użytkowego nie powstanie obowiązek dokonania korekt podatku VAT odliczonego, zarówno z faktur zakupu lokalu użytkowego, jak i z wydatków dotyczących ulepszenia zbywanego lokalu. Niniejszy lokal bowiem po dokonanych ulepszeniach oddanych do używania w 2007 r. był wykorzystywany przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej przez okres powyżej 10 lat. Tym samym w niniejszej sprawie, w związku z przeniesieniem do majątków wspólników (występujących w tej transakcji jako osoby fizyczne) lokalu użytkowego w 2018 r. Wnioskodawca (spółka cywilna) nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego, który został odliczony przy zakupie lokalu oraz od wydatków na jego ulepszenie, gdyż w odniesieniu do nich minął okres korekty.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie uznać należało za prawidłowe.

Jednocześnie podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.