Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.115.2019.3.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-05
Teza: zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki zabudowanej nr ... oraz działki niezabudowanej nr ..., uznania sprzedaży ww. działek za jeden niepodzielny przedmiot
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości; sprzedaż; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2019r. (data wpływu 8 marca 2019r.), uzupełnionym pismami z dnia 6 kwietnia 2019r. (data wpływu 9 kwietnia 2019r.) oraz z dnia 29 kwietnia 2019r. (data wpływu 6 maja 2019r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki zabudowanej nr \`(...)\` oraz działki niezabudowanej nr \`(...)\`,

*   uznania sprzedaży ww. działek za jeden niepodzielny przedmiot dostawy,

\-**jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży działki zabudowanej nr \`(...)\`, oraz działki niezabudowanej nr \`(...)\`.,

*   uznanie sprzedaży ww. działek za jeden niepodzielny przedmiot dostawy.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 6 kwietnia 2019r. (data wpływu 9 kwietnia 2019r.) oraz z dnia 29 kwietnia 2019r. (data wpływu 6 maja 2019r.) o doprecyzowanie opisu sprawy oraz dodatkową opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowana w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIODG. Zainteresowany zawiera różne transakcje handlowe. Ponadto posiada majątek osobisty (środki trwałe) wykorzystywany w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Grunt i część zabudowań stanowi prywatną własność Wnioskodawcy nabytą w drodze darowizny.

Nieruchomości to działki oznaczone nr \`(...)\`, .. położone w Ł. Na nieruchomości gruntowej nr \`(...)\` w ramach prowadzonej działalności gospodarczej został wybudowany i oddany do używania 31.12.2002r. budynek magazynu drewna i wyrobów z drewna. Wartość inwestycji wyniosła 91.083,32 netto zł. W roku 2003 zostało wydane pozwolenie na budowę zakładu stolarskiego (wiaty-magazynu stolarskiego, wiaty-suszarni) oraz zmianie sposobu użytkowania istniejącego magazynu stolarskiego na stolarnię na działce nr \`(...)\` w Ł. Inwestycja była prowadzona w okresie 2001-2005. Budynek został oddany do użytkowania w roku 2005. Wartość nakładów na budowę powyższej hali wyniosła 165.009,00 zł netto. Nakłady inwestycyjne poniesione przez przedsiębiorcę w części zostały sfinansowane dotacją w ramach umowy o dofinansowanie. Okres trwałości projektu został zachowany zgodnie z umową o dofinansowanie. Został odliczony podatek VAT. Hala produkcyjna jest amortyzowana podatkowo (w części wynikającej z dofinansowania NKUP).

W lipcu 2012r. doszło do pożaru zakładu. Budynki zakładu zostały częściowo spalone. W wyniku tego zdarzenia właściciel firmy w grudniu 2013r. podjął decyzję o odbudowie i rozbudowie zakładu. Projekt i pozwolenie na budowę obejmowało:

*   Rozbudowę i przebudowę części biurowej istniejącego budynku produkcyjnego - stolarni z przeznaczeniem na pomieszczenia biurowe i mieszkalne.

*   Budowę kontenerowej suszarni drewna,

*   Budowę budynku magazynowego z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych istniejącej wiaty,

*   Budowę silosu na trociny o pojemności V-125md3.

Wartość nakładów inwestycyjnych wyniósł 137.231,08 zł netto, natomiast nakłady na modernizację budynku hali produkcyjnej wyniosły 16.504,01 zł netto. Został odliczony podatek VAT, amortyzacja stanowi KUP w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Przedsiębiorca poniósł nakłady na rozbudowę posiadanej nieruchomości, wartość nakładów przekroczyła 30% wartości nieruchomości. Zgodnie z treścią księgi wieczystej, budynki przeznaczone są zarówno na cele mieszkalne jak i niemieszkalne. Przedsiębiorca prowadzi obecnie działalność gospodarczą w przedmiotowych pomieszczeniach. Cała nieruchomość, tzn. prawo własności gruntu i posadowione na nim budynki objęta są jedną księga wieczystą.

W uzupełnieniu wniosku Zaintersowany wskazał, iż sprzedaż dotyczy dwóch działek o nr … i nr … Działka nr … zabudowana następującymi budynkami: budynkiem produkcyjnym murowanym z 2014r., magazynem murowanym z 2014r., budynkiem biurowym murowanym z 2014r.,budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym murowanym z 2014 roku oraz silosem, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Ww. działka nie podlega przepisom ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego z dnia 11.04.2016r.

W 2013r. dla działki nr \`(...)\`. wydano decyzję o warunkach zabudowy (decyzja z dnia 21.03.2013r.) dla inwestycji polegającej na rozbudowie części magazynowo-składowej istniejącej stolarni z przeznaczeniom na pomieszczenie gospodarcze i magazyn. Budynki stanowiące część składową działki nr \`(...)\`. zostały wybudowane w czasie trwania związku małżeńskiego.

Działka nr \`(...)\`. oznaczona jako B-tereny mieszkaniowe o pow. 0,0390 ha. ozn jako Ba-tereny przemysłowe o pow. 0,2560 ha. ozn. jako Br-PsIII - grunty rolne zabudowane, ozn. jako PsIII - pastwiska trwałe o pow. 0,2397ha ozn. jako grunty orne RV o powierzchni 0,0121 ha ozn. jako W-RV- grunty pod rowami o powierzchni 0,0202 ha. Łączna powierzchnia działki \`(...)\`. wynosi 0,6014 ha.

Działka nr \`(...)\`. i \`(...)\`. nie są objęte uproszczonym planem urządzenia lasu oraz nie została dla nich wydana decyzja określająca zadania z zakresu gospodarki leśnej na podstawie inwentaryzacji stanu lasu. Działka nr \`(...)\`. jest niezabudowana o powierzchni 0,0935 ha ozn. Br-RIVb, PsIII, W-RV.

Gmina \`(...)\`\`(...)\` nie posiada aktualnego Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla działek m \`(...)\`. i nr \`(...)\`., ww. nieruchomości nie są objęte terenem Natura 2000. Gmina \`(...)\`\`(...)\` nie posiada uchwalonego Lokalnego Programu Rewitalizacj Gminy, na obszarze Gminy brak jest obszaru zdegradowanego.

Dla działki nr \`(...)\`. położonej w Ł. Gmina \`(...)\`\`(...)\` jest wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegające na budowie budynku mieszkalnego lub innego wraz z niezbędną infrastruktura techniczną.

Dla działki nr \`(...)\`. położonej w Ł. Gmina \`(...)\`\`(...)\` nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla inwestycji polegajacej na budowie budynku mieszkalnego lub innego wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną.

Dla działek nr \`(...)\`. i nr \`(...)\`. położonych w Ł. nie była wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu przeznaczająca teren pod zalesienie.

Przedmiotem sprzedaży będzie:

*   Budynek przeznaczony na produkcję o powierzchni zabudowy 605 m 2,

*   Budynek-magazyn o powierzchni zabudowy 320 m2,

*   Budynek - siedziba firmy o powierzchni zabudowy 45 m2 ,

*   Budynek jednorodzinny (mieszkalny) - o powierzchni zabudowy 52 m2 wraz z poddaszem

*   Silos o powierzchni zabudowy 15 m2 (budowla).

Na nieruchomości znajdują się urządzenia budowlane. Instalacje są związane z obiektem i zapewniają możlwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem: przyłącza, gromadzenie ścieków, przejazdy. Na nieruchomości znajdują się utwardzone place. Są one częścią wspólną wszystkich budynków

Na pytanie tut. Organu nr 5 „Czy budynki, o których mowa we wniosku są budynkiem w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018r., poz. 1202, z późn. zm.)?” Zainteresowany wskazał - Tak są budynkami w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane.

Silos to obiekt uznany za budowlę, stanowi on zbiornik wymieniony w art. 3 pkt 3 Prawa Budowlanego.

Na pytanie tut. Organu nr 7 Czy ww. urządzenia stanowią urządzenia budowalne, o których mowa w art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane? Zainteresowany wskazał - Tak ww. urządzenia stanowią urządzenia budowalne, o których mowa w art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane.

Symbol PKOB.

1.  Budynek przeznaczony na produkcję, o powierzchni zabudowy 605 m2 (PKOB-1.12.125 1251)
2.  Budynek - magazyn o powierzchni zabudowy 320 m2, (PKOB-1.12.125 1251),
3.  Budynek - siedziba firmy, o powierzchni zabudowy 45 m2, (PKOB-1.12.122.1220) tzn. budynek biurowy,
4.  Silos o powierzchni zabudowy 15 m2 (budowla), (PKOB-1.12.125.1252),
5.  Budynek jednorodzinny (mieszkalny) - o powierzchni zabudowy 52 m2 (PKOB-1.11.111.1110).

Dziaka nr \`(...)\`. wraz z częścią zabudowań i działka nr \`(...)\`. zostały nabyte na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego z dnia 06.02.1984r. Poszczególne budynki budowle są trwale związane gruntem.

Z tytułu nabycia nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżania podatku należnego o podatek naliczony. Ustawa o podatku VAT zaczęła obowiązywać od 5 lipca 1993r., zastępując podatek obrotowy. Wnioskodawca nabył gospodarstwo na podstawie umowy przekazania gospodarstwa rolnego w 1984r. Przed tą datą obowiązywał podatek obrotowy.

Z tytułu wybudowania poszczególnych budynków/budowli Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżania kwoty podatku należnogo o kwotę podatku naliczonego.

Według Wnioskodawcy doszło do pierwszego zasiedlenia budynków/budowli, o których mowa we wniosku. Zgodnie w wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości z dnia 16 listopada 2017r. (C-308/16) cyt „przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć również, pierwsze zajęcie budynku lub używanie w tym także na potrzeby własnej działalności gospodarczej po wybudowaniu nieruchomości”. Pierwsze zasiedlenie nastąpiło w momencie nieodpłatnego przekazania gospodarstwa rolnego wraz z częściami składowymi w dniu 06.02.1984r.

W wyniku pierwszego zasiedlenia nabyto zabudowania mieszkalno-gospodarcze w tym dom drewniany, stodoła drewniana, stajnią murowaną, drugą stajnią murowaną, przybudówką. Wszystki budynki pokryte były dachówką.

Pierwsze zajecie do używania budynków/budowli nabytych w drodze nabycia nastąpło w dniu 06.02.1984r.

Na nieruchomości gruntowej nr \`(...)\`. w ramach prowadzonej dzialaności gospodarczej został wybudowany i oddany do używania 31.12.2002r. budynek magazynu drewna i wyrobów z drewna. Wartość inwestycji wyniosła 91.083,32 netto zł. W roku 2003 zostało wydane pozwolenie na budowę zakładu stolarskiego (wiaty-magazynu stolarskiego) oraz zmianie sposobu użytkowania istniejącego magazynu stolarskiego na stolarnię na działce nr \`(...)\`. w Ł.ie. Inwestycja była prowadzona w okresie 2001-2005.

Budynek został oddany do użytkowania w roku 01.04.2005. Wartość nakładów na budowę powyższej hali wyniosła 165.009,00 zł netto. Nakłady inwestycyjne poniesione przez przedsiębiorcę w części zostały sfinansowane dotacją w ramach umowy o dofinansowanie. Okres trwałości projektu został zachowany zgodnie z umową o dofinansowanie. Został odliczony podatek VAT od nakładów inwestycyjnych. Hala produkcyjna jest amortyzowana podatkowo (w części wynającej z dofinansowania NKUP).

W roku 06.07.2012 doszło do pożaru zakładu. Budynki zakładu zostały częściowo spalone. W wyniku tego zdarzenia właściciel firmy w 06 grudnia 2013r. podjął decyzję o odbudowie i rozbudowie zakładu.

Projekt i pozwolenie na budowę obejmowało:

*   Rozbudowę i przebudowę części biurowej istniejącego budynku produkcyjnego – stolarni - z przeznaczeniem na pomieszczenia biurowe i mieszkalne,

*   Budowę budynku magazynowego z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych istniejącej wiaty,

*   Budowę silosu na trociny o pojemnośo V-125 md3.

Wartość nakładów inwestycyjnych wyniosła 137.231,08 zł netto, natomiast nakłady na modernizację budynku hali produkcyjnej wyniosły 16.504,01 zł netto. Został odliczony podatek VAT, amortyzacja stanowi KUP w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Budynki zostały oddane do używania dnia 13.04.2016r.

Pierwsze zasiedlenie budynków nastąpiło na podstawie zameldowania i zamieszkania w budynku mieszkalnym. Nieruchomość nabyta 06.02.1984r.

Na pytanie tut. Organu nr 17 Czy pomiędzy pierwszym zasiedleniem przedmiotowych budynków/budowli lub ich części a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata? Wnioskodawca wskazał - Tak, upłynął okres dłuższy na 2 lala pomiędzy pierwszym zasidleniem przedmiotowych budynków/budowli, a ich dostawą.

Budynki/budowle nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia. Budynki i budowle ww. były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Budnek wymieniony wyżej (budynek mieszkalny) nie był wykorzystywany w działalności gospodarczej, a tym samym do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Budynki/budowle były wykorzystywane w działalności zwolnionej z opodatkowania podatkiem VAT. Zwolnienie podmiotowe wynikało z art. 113 ustawy o VAT. Firma powstała 10.01.1992. Obecnie od wielu lat firma podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca ponosił wydatki na rozbudowę i przebudowę budynku produkcyjnego - wymienionych poniżej. W roku 06 lipcu 2012 doszło do pożaru zakładu. Budynki zakładu zostały częściowe spalone. W wyniku tego zdarzenia właściciel firmy 06 grudniu 2013 podjął decyzję o odbudowie i rozbudowie zakładu.

Projekt i pozwolenie na budowę obejmowało:

*   Rozbudowę i przebudowę części biurowej istniejącego budynku produkcyjnego – stolarni - z przeznaczeniem na pomieszczenia biurowe i mieszkalne,

*   Budowę budynku magazynowego z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych istniejącej wiaty,

*   Budowę silosu na trociny o pojemnośo V-125 md3.

Wartość nakładów instycyjnych wyniosła 137.231,08 zl netto natomiast nakłady na modernizację budynku hali produkcyjnej wyniosły 16.504,01 zł netto. Został odliczony podatek VAT, amortyzacja stanowi KUP w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Budynki zostały oddane do użytkowania 13.04.2016 roku.

Przedmiotowe budynki/budowle nie były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez co najmniej 5 lat. Budynek mieszkalny jest wykorzystywany do celów prywatnych, poza działalnością gospodarczą.

Ulepszenia wg Wnioskodawcy bardziej stanowiły odbudowę zakładu. Odbudowane budynki nie zmieniły wykorzystania budynków (wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej) i znaczącej mierze warunków zasiedlenia.

Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenia powyżej 30% wartości początkowej budynków. Właściciel prowadzi w tych budynkach działalność gospodarczą. Po ulepszeniu budynki zostały oddane do użytkowania dma 13.04.2016r. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków po ulepszeniu, a planowaną sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Na nieruchomości nr \`(...)\`. znajdują się budowle - silos - na budowlę nie były ponoszone wydatki na ulepszenia. Silos oddany do użytkowania 13.04.2016r. Nie ponoszono wydatków na ulepszenie, które byłyby wyższe bądź niższe niż 30% wartości początkowej budowli. Oddana w 2016.04.13 budowla - silos był wykorzystywany w działalności gospodarczej przez okres krótszy niż 5 lat do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nie dokonywano ulepszeń budowli. Nie ponoszono wydatków na ulepszenie powyżej 30% wartości początkowej budowli. Budowlę-silos oddano do użytkowania 2016.04.13. Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży nieruchomości w tym roku.

Odpowiedzi udzielono dla wszystkich budynków łącznie.

Nadto, w uzupełnieniu wniosku z dnia 29 kwietnia 2019r. Zainteresowany wskazał, iż działka nr \`(...)\`. to działka niezabudowana, obsadzona drzewkami owocowymi i warzywami. Działka nr \`(...)\`. nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Działka ta stanowiła majątek osobisty właściciela. Działka ta jest przedmiotem pytania nr 2.

Działka \`(...)\`. powstała w wyniku podziału działki …. Na działce …. znajdują się zabudowania mieszkalno - gospodarcze otrzymane od rodziców 06.02.1984 i następnie nieodpłatnie przekazane córce 16.06.2011 roku. Na działce \`(...)\`. znajdują się budynki zakładowe, biurowe, mieszkalne, silos. Budynki znajdujące się na działce \`(...)\`. były rozbudowywane i przebudowywane.

Budynek produkcyjny i magazynowy oraz silos od dnia oddania ich do użytkowania tj. od dnia 13.04.2016 były wykorzystywane do działalności gospodarczej.

Pierwsze zasiedlenie budynku jako siedziby firmy nastąpiło w momencie rozpoczęcia działalności gospodarczej tj. 06.01.1992r. Posiadane budynki były wykorzystywane od rozpoczęcia działalności gospodarczej.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT. Działka nr \`(...)\`. była wykorzystywana jako sad Wnioskodawcy do celów prywatnych Wnioskodawcy. Wnioskodawca na działce \`(...)\`. nie prowadził działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług.

Działka nr \`(...)\`. nie była wykorzystywana w prowadzeniu przez Wnioskodawcę działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Działka nr \`(...)\`. nie była udostępniania osobom trzecim. Wnioskodawca wykorzystywał działkę nr \`(...)\`. do celów prywatnych (osobistych tj. jako ogród warzywny oraz sad). Działka nr \`(...)\`. była wykorzystywana przez Wnioskodawcę wyłącznie do celów osobistych. Do dnia sprzedaży działki nr \`(...)\`. Wnioskodawca nie dokonywał i nie planuje dokonywać jakichkolwiek innych czynności poza dotychczasowym użytkowaniem na obecnych zasadach (ogród\`(...)\`) i nie ponosił nakładów w celu podniesienia wartości przedmiotowej działki.

Grunty działki nr … i nr \`(...)\`. nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Budynki, budowle są ujęte w ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek mieszkalny nie jest ujęty w ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Z tytułu wybudowania, wytworzenia budynku jednorodzinnego mieszkalnego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż opisanej nieruchomości (tj. prawa własności gruntu oraz prawa własności posadowionych na tym gruncie budynków) będzie w całości objęta zwolnieniem od opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy sprzedaż nieruchomości gruntowej (grunt nie wprowadzony do ewidencji środków trwałych) oraz budynkowej (wprowadzone do ewidencji środków trwałych) wzniesione w ramach prowadzonej działalności gospodarczej powinna być rozliaczna w odrębny sposób?

Zdaniem przedsiębiorcy, sprzedaż opisanej nieruchomości (tj. prawa własności gruntu oraz prawa własności posadowionych na tym gruncie budynków) będzie w całości objęta zwolnieniem od opodatkowania podatkiem od towarów i usług określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przedsiębiorca zamierza sprzedać prawo własności gruntu wraz z prawem własności posadowionych na nim budynków. Dla nieruchomości prowadzona jest księga wieczysta przez Sąd Rejonowy. Nabycie nieruchomości gruntowej przez przedsiębiorcę nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a firmie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów poniesionych na rozbudowę i modernizację posiadanej nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, przywołane poniżej zwolnienie ma zastosowanie względem sprzedaży wszystkich budynków wraz z gruntem. Istotna jest natomiast okoliczność, iż dla całej nieruchomości (prawa własności gruntu wraz z całymi budynkami) prowadzona jest jedna księga wieczysta. Powyższe oznacza bowiem, że mamy do czynienia z jednym przedmiotem sprzedaży. Sprzedaży podlegać będzie całość nieruchomości, jako jeden niepodzielny przedmiot.

Stosownie do brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z treści ww. przepisu wynika, że dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu. Zgodnie z zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT definicją przez „pierwsze zasiedlenie” rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej (czyli od 30 do 100% wartości początkowej).

Stwierdzić należy, że z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje więc wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma więc charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z powyższego orzeczenia wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia miedzy czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca posiada działki oznaczone nr \`(...)\`., \`(...)\`.. Działka nr \`(...)\`. zabudowana następującymi budynkami: budynkiem produkcyjnym murowanym, magazynem murowanym, budynkiem biurowym murowanym, budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym murowanym oraz silosem, posiada bezpośredni dostęp do drogi publicznej. Natomiast działka nr \`(...)\`. jest niezabudowana o powierzchni 0,0935 ha. Wnioskodawca na działce \`(...)\`. nie prowadził działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Działka nr \`(...)\`. nie była wykorzystywana w prowadzeniu przez Wnioskodawcę działalności rolniczej w rozumieniu art. 2 pkt 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Działka nr \`(...)\`. nie była udostępniania osobom trzecim. Wnioskodawca wykorzystywał działkę nr \`(...)\`. do celów prywatnych (osobistych tj. jako ogród warzywny oraz sad). Do dnia sprzedaży działki nr \`(...)\`. Wnioskodawca nie dokonywał i nie planuje dokonywać jakichkolwiek innych czynności poza dotychczasowym użytkowaniem na obecnych zasadach i nie ponosił nakładów w celu podniesienia wartości przedmiotowej działki. Grunty działki nr …. i nr \`(...)\`. nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych. Budynki, budowle są ujęte w ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek mieszkalny nie jest ujęty w ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Z tytułu wybudowania, wytworzenia budynku jednorodzinnego mieszkalnego Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek mieszkalny jest wykorzystywany do celów prywatnych, poza działalnością gospodarczą.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, iż Wnioskodawca dokonując sprzedaży niezabudowanej działki nr \`(...)\`. oraz budynku mieszkalnego jednorodzinnego, posadowionego na działce nr \`(...)\`., nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a jego w tym zakresie czynności nie będą nosić znamion działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie bowiem całokształt okoliczności wskazuje, że działania Wnioskodawcy należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawcę działki niezabudowanej nr \`(...)\`. oraz budynku mieszkalnego jednorodzinnego znajdującego się na działce nr \`(...)\`. będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności, a Zainteresowany zbywając działkę nr \`(...)\`. oraz budynek mieszkalny jednorodzinny będzie korzystał z przysługującego Wnioskodawcy prawa do rozporządzania własnym, prywatnym majątkiem. Tym samym sprzedaż działki niezabudowanej nr \`(...)\`. oraz ww. budynku mieszkalnego jednorodzinneo wraz z przynależnym gruntem nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast inaczej przedstawia się sytuacja w związku ze sprzedażą składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej. Dokonując dostawy budynków znajdujących się na działce nr \`(...)\`. wraz z przynależnym gruntem, wykorzystywanych do działalności gospodarczej w celach zarobkowych, Wnioskodawca wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy dla całej transakcji sprzedaży nieruchomości. W konsekwencji, dostawa ww. działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Przedmiotowa transakcja dotyczyć będzie bowiem towaru w rozumieniu ustawy, tj. nieruchomości, stanowiących składnik majątkowy przedsiębiorstwa Wnioskodawcy oraz dokonana będzie przez podatnika podatku od towarów i usług w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Jak stanowi art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W tym miejscu należy wskazać, iż w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2018 r., poz. 1202, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową – art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z wniosku wynika, iż przedmiotem sprzedaży będzie także zabudowana działka nr \`(...)\`., na której znajdują się:

*   Budynek przeznaczony na produkcję o powierzchni zabudowy 605 m2,

*   Budynek-magazyn o powierzchni zabudowy 320 m2,

*   Budynek - siedziba firmy o powierzchni zabudowy 45 m2 ,

*   Silos o powierzchni zabudowy 15 m2 (budowla).

Na nieruchomości znajdują się urządzenia budowlane. Instalacje są związane z obiektem i zapewniają możliwość jego użytkowania zgodnie z przeznaczeniem przyłącza, gromadzenie ścieków, przejazdy. Na nieruchomości znajdują się utwardzone place. Są one częścią wspólną wszystkich budynków. Z tytułu wybudowania poszczególnych budynków/budowli Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżania kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynki/budowle nie były przedmiotem najmu, dzierżawy, użyczenia. Budynki i budowle ww. były wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. W roku 2012 doszło do pożaru zakładu. Budynki zakładu zostały częściowe spalone. W wyniku tego zdarzenia właściciel firmy 06 grudniu 2013 podjął decyzję o odbudowie i rozbudowie zakładu.

Projekt i pozwolenie na budowę obejmowało:

*   Rozbudowę i przebudowę części biurowej istniejącego budynku produkcyjnego - stolarni- z przeznaczeniem na pomieszczenia biurowe i mieszkalne,

*   Budowę budynku magazynowego z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych istniejącej waty,

*   Budowę silosu na trociny o pojemności V-125 md3.

Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenia powyżej 30% wartości początkowej budynków. Właściciel prowadzi w tych budynkach działalność gospodarczą. Po ulepszeniu budynki zostały oddane do użytkowania dnia 13.04.2016r. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem budynków po ulepszeniu, a planowaną sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Na nieruchomości nr \`(...)\`. znajduje się budowla – silos - na budowlę nie były ponoszone wydatki na ulepszenia. Silos oddany do użytkowania 13.04.2016r. Budynek produkcyjny i magazynowy oraz silos od dnia oddania ich do użytkowania tj. od dnia 13.04.2016 były wykorzystywane do działalności gospodarczej. Pierwsze zasiedlenie budynku jako siedziby firmy nastąpiło w momencie rozpoczęcia działalności gospodarczej, tj. 06.01.1992r. Budynki, budowle są ujęte w ewidencji środków trwałych prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży nieruchomości w tym roku.

Należy wskazać, że utwardzone place, przyłacza, gromadzenie ścieków, przejazdy znajdujące się na działce nr \`(...)\`., nie stanowią samodzielnych budowli, zdefiniowanych w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z art. 3 pkt 9 ww. ustawy, ww. składniki majątku stanowią urządzenia budowlane związane z obiektem budowlanym. W związku z tym, urządzenia budowlane należy traktować jako element przynależny do budynków/budowli, podlegający opodatkowaniu łącznie z budynkami/budowlami, z którymi są powiązane.

W celu ustalenia czy w analizowanej sprawie dla dostawy działki zabudowanej nr \`(...)\`. zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy w odniesieniu do wskazanych budynków/budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Tak więc, w ocenie NSA, w świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT należy przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Należy wskazać, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia” jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 z późn. zm.) państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

W dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości w wyroku C-308/16 odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku tym przyznał rację spółce Kozuba uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE. TSUE w ww. wyroku orzekł, że „Artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwiają się one przepisom krajowym, takim jak będące przedmiotem postępowania głównego, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu. Wskazane przepisy tejże dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwiają się one, aby takie przepisy krajowe uzależniały owo zwolnienie od warunku, zgodnie z którym w wypadku „ulepszenia” istniejącego budynku poniesione wydatki nie mogą przekroczyć 30% początkowej wartości tego budynku, o ile rzeczone pojęcie „ulepszenia” jest interpretowane w taki sam sposób jak pojęcie „przebudowy” zawarte w art. 12 ust. 2 dyrektywy 2006/112, to znaczy tak, że odnośny budynek powinien być przedmiotem istotnych zmian przeprowadzonych w celu zmiany jego wykorzystania lub w celu znaczącej zmiany warunków jego zasiedlenia”.

Zatem Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności i przywołanych przepisów, z uwzględnieniem przepisów Dyrektywy i wskazanego wyżej orzecznictwa należy stwierdzić, że planowana sprzedaż budynków (tj. produkcyjnego, magazynowego oraz siedziby firmy) oraz budowli – silosu będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Dostawa ww. budynków i budowli nastąpi bowiem po pierwszym zasiedleniu i w okresie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika z wniosku, po ulepszeniach budynków: produkcyjnego oraz magazynowego przekraczjących 30% wartości początkowej, zostały one oddane do używania 13.04.2016r. i od tej daty były wykorzystywane do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Budynek siedziby firmy od 1992r. był wykorzsytywany w dzialności gospodarczej Wnioskodawcy. Również budowla w postaci silosu była wykorzystywana do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT. Ponadto Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ww. budowlę przekraczjących 30% wartości początkowej.

Nadto, w tym miejscu należy wskazać, iż skoro ww. budynki i budowla będą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, to również urządzenia budowalne, jako element przynależny do wszystkich ww. budynków/budowli (utwardzone place, przyłacza, gromadzenie ścieków, przejazdy), znajdujące się na działce nr \`(...)\`., będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o którym mowa powyżej.

W konsekwencji, sprzedaż budynków: produkcyjnego, magazynowego oraz budowli - silosu wraz z przynależnym gruntem będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Natomiast sprzedaż budynku mieszkalnego jednorodzinnego z przynależnym gruntem nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jak bowiem wskazano wyżej, dla tej czynności Wnioskodawca nie będzie występował w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą.

Podsumowując, sprzedaż budynków i budowli oraz urządzeń budowalnych położonych na działce nr \`(...)\`. wraz z przynależnym gruntem, będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług, określonym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jak bowiem wskazano powyżej, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych.

Przechodząc natomiast do kwestii uznania sprzedaży ww. działek za jeden przedmiot dostawy i sposobu ich rozliczania, stwierdzić należy, iż - jak wynika z okoliczności sprawy - Wnioskodawca zamierza dokonać sprzedaży dwóch działek: zabudowanej - nr \`(...)\`. i niezabudowanej – nr \`(...)\`.. Dla ww. nieruchomości prowadzona jest wspólna księga wieczysta.

Należy zaznaczyć, że w świetle art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 2204 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o nieruchomości gruntowej należy przez to rozumieć grunt wraz z częściami składowymi, z wyłączeniem budynków i lokali, jeżeli stanowią odrębny przedmiot własności.

W myśl art. 4 pkt 3 ww. ustawy ilekroć w ustawie mowa jest o działce gruntu należy przez to rozumieć niepodzieloną, ciągłą część powierzchni ziemskiej stanowiącą część lub całość nieruchomości gruntowej.

Oznacza to, że szerokie pojęcie „nieruchomość” nie jest tożsame z pojęciem „działki”, która jest najmniejszą wyodrębnioną jednostką gruntu. Uwzględniając powyższe, objęta jedną transakcją dostawy może być cała nieruchomość, składająca się z kilku działek. Jednakże opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie sprzedaż każdej wyodrębnionej ewidencyjnie działki, jako stanowiącej osobny przedmiot dostawy.

Mając na uwadze ekonomiczny aspekt transakcji i oceniając pojęcie „gruntu” w kontekście przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług należy stwierdzić, że towarem – stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 6 ustawy – jest geodezyjnie wyodrębniona działka gruntu. Zatem w sytuacji sprzedaży wyodrębnionych geodezyjnie działek gruntu, nawet w przypadku, gdy są one objęte jedną księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z działek składających się na nieruchomość. Określenie stawki, zwolnienia czy brak opodatkowania nie może być rozszerzane na całą nieruchomość, lecz powinno być przyporządkowane do działki lub jej części spełniającej warunki wynikające z przepisów uprawniające do stosowania preferencji. Zatem, w okolicznościach niniejszej sprawy, pomimo że przedmiotem sprzedaży będzie cała nieruchomość składająca się z ww. wyodrębnionych geodezyjnie dwóch działek nr \`(...)\`. i \`(...)\`., to jednak opodatkowanie lub brak opodatkowania są rozpatrywane odrębnie dla każdej z działek, co przedstawiono powyżej.

Tym samym, oceniając całościowo stanowsko Wnioskodawcy, uznano je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.