Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-447/16-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-06-22
Teza: Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru „podatku u źródła” od wypłaty Wynagrodzenia na rzecz Pożyczkodawcy będącego cypryjskim rezydentem podatkowym?
Słowa kluczowe: Cypr; fundusz-Zamknięty Fundusz Inwestycyjny; papier-papiery wartościowe; pobór-pobór podatku u źródła; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; umowa-umowa pożyczki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z poźn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 19 kwietnia 2016 r. (data wpływu 22 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego wynagrodzenia z tytułu umowy pożyczki papierów wartościowych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 22 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego od wypłacanego wynagrodzenia z tytułu umowy pożyczki papierów wartościowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca \[Wnioskodawca lub Pożyczkobiorca\] jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym, polskim rezydentem podatkowym, utworzonym na podstawie ustawy z 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych, podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na zasadach ogólnych.

Wnioskodawca rozważa zawarcie umowy pożyczki papierów wartościowych. Pożyczkodawcą (pożyczkodawcami) może być osoba prawna, będąca polskim albo cypryjskim rezydentem podatkowym \[Pożyczkodawca\]. Pożyczkodawca (pożyczkodawcy) jest właścicielem akcji polskiej spółki akcyjnej \[SA\], z których część jest dopuszczona do obrotu na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie.

Na podstawie umowy pożyczki, Pożyczkodawca przeniesie na Wnioskodawcę własność określonej liczby akcji SA, a Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotnego przeniesienia własności tej samej liczby akcji SA w terminie wynikającym z umowy \[Umowa Pożyczki\]. W czasie trwania Umowy Pożyczki, Pożyczkobiorca jako właściciel akcji SA, będzie korzystał z tych akcji w pełnym zakresie (dotyczy to m.in. możliwości wykonania praw głosu z akcji będących przedmiotem pożyczki, może akcje umorzyć lub uzyskać z SA dywidendę lub część majątku likwidacyjnego, jeżeli zostanie podjęta przez akcjonariuszy taka decyzja).

Z tytułu Umowy Pożyczki Pożyczkodawcy przysługiwać będzie wynagrodzenie pieniężne \[Wynagrodzenie\].

Wynagrodzenie przysługujące Pożyczkodawcy nie będzie kalkulowane w oparciu o jakikolwiek współczynnik procentowy. Będzie ono miało charakter stały (kwotowy) i jego ostateczna wysokość zostanie ustalona w drodze negocjacji pomiędzy stronami na etapie zawierania Umowy Pożyczki.

Według wiedzy Wnioskodawcy, pożyczkodawca cypryjski nie posiada i nie będzie posiadał w Polsce zakładu w rozumieniu Umowy z Cyprem, z którym związane byłyby akcje SA czy Umowa Pożyczki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do poboru „podatku u źródła” od wypłaty Wynagrodzenia na rzecz Pożyczkodawcy będącego cypryjskim rezydentem podatkowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wynagrodzenie z tytułu Umowy Pożyczki nie będzie podlegało w Polsce opodatkowaniu pdop, na podstawie art. 7 albo art. 22 ust. 1 Umowy z Cyprem i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do poboru „podatku u źródła” od Wynagrodzenia wypłacanego na rzecz Pożyczkodawcy będącego cypryjskim rezydentem podatkowym.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: updop) opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników objętych ograniczonym obowiązkiem podatkowym. Stosownie jednak do art. 21 ust. 2 updop, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczypospolita Polska.

Stosownie do art. 26 ust. 1 updop osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. la-le. 2 przepisu wynika również, że zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Umowa z Cyprem nie przewiduje szczególnych zasad opodatkowania Wynagrodzenia, a jednocześnie nie może ono zostać uznane za którykolwiek z przysporzeń podlegających opodatkowaniu u źródła (w Polsce), w szczególności Wynagrodzenie nie będzie stanowiło dywidendy, odsetek czy należności licencyjnych w rozumieniu Umowy z Cyprem.

Zgodnie z art. 10 ust. 3 Umowy z Cyprem, pojęcie „dywidendy” oznacza dochody z akcji lub innych praw związanych z udziałem w zyskach i nie odnoszących się do roszczeń z tytułu wierzytelności, jak również dochody z innych udziałów w spółce, które są traktowane w ten sam sposób, jak dochód z akcji, zgodnie z ustawodawstwem podatkowym Państwa, w którym spółka dokonująca jego podziału ma siedzibę. Jest to definicja wiążąca dla obu stron stosujących Umowę z Cyprem i jednocześnie wiąże definicję dywidend z definicją zawartą w prawie państwa źródła.

Przychody z dywidend i ich odpowiedniki określa art. 10 ust. 1 updop. Zgodnie z tym przepisem, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), oraz inne specyficznie wymienione w tym przepisie przysporzenia. Przepis ten obejmuje zatem swym zakresem te przychody, które pozostają w związku z prawem do otrzymania udziału w zyskach osób prawnych (stanowią wynik partycypacji w zyskach osób prawnych). W wyroku z 22 września 1993 r., sygn. akt SA/Ka 565/93, Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się, że dochód z udziału w zyskach osoby prawnej jest pojęciem zawierającym w swej treści wszelkie dochody, jakie powstają w następstwie posiadania przez podatnika prawa do udziału w zyskach innej osoby prawnej. Można zatem uznać, że wszelkie dochody podatników podatku dochodowego od osób prawnych, których podstawą jest tytuł prawny w postaci wniesionego udziału/akcji, zapewniający przysporzenie finansowane bezpośrednio lub pośrednio z zysku tych osób, stanowią przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym według zasad określonych dla dywidend i innych przychodów w zyskach osób prawnych” (wyrok NSA z 14 stycznia 2014 r., sygn. II FSK 187/12).

W świetle powyższego należy uznać, że wynagrodzenie za przeniesienie własności akcji SA (z zastrzeżeniem zwrotu) nie będzie dywidendą w rozumieniu Umowy z Cyprem.

Art. 11 ust. 3 Umowy z Cyprem definiuje odsetki, jako dochód od pożyczek rządowych, obligacji lub skryptów dłużnych zarówno zabezpieczonych, jak i nie zabezpieczonych prawem zastawu hipotecznego lub prawem uczestniczenia w zyskach oraz wszelkiego rodzaju roszczeń, jak również innego rodzaju dochody, które według ustawodawstwa podatkowego Państwa, z którego dochody pochodzą, zrównane są z dochodami z pożyczek.

Updop nie definiuje pojęcia „odsetki”. Kierując się zasadami wykładni gramatycznej, tj. odwołując się do znaczenia potocznego danego pojęcia „odsetka” to „określona kwota, stanowiąca ustalony procent od jakiejś sumy pieniędzy, zwykle od kapitału, kredytu, itp.” (zob. Uniwersalny słownik języka polskiego, red. S. Dubisz, t. 2, Warszawa 2003).

Takie rozumienie „odsetek” koreluje regulacjami kodeksu cywilnego. W ujęciu kodeksowym odsetki stanowią świadczenie pieniężne, do którego może być zobowiązany dłużnik, tj. podmiot korzystający z cudzych pieniędzy. Zasadniczo odsetki mogą mieć też znaczenie waloryzacyjne oraz (w przypadku odsetek za opóźnienie) kompensacyjne i represyjne czy motywacyjne. Specyfika świadczenia odsetkowego polega na tym, że jego wysokość uzależniona jest od wysokości sumy pieniężnej, którą dysponuje dłużnik oraz od długości czasu korzystania przez niego z tej sumy (zob. E. Gniewek, P. Machniowski, Kodeks cywilny. Komentarz, Warszawa 2016).

Na gruncie komentarza do Konwencji Modelowej OECD (Model Konwencji OECD. Komentarz, red. B. Brzeziński, Warszawa 2010, s. 787) termin odsetki oznacza „dochody z wierzytelności wszelkiego rodzaju z tytułu udostępnienia dłużnikowi na czas oznaczony lub nieoznaczony kapitału w formie pieniężnej, które są zaliczane do kategorii dochodów z majątku ruchomego”.

W związku z powyższym wskazać należy, że pojęcie „odsetek” pozwala na wyróżnienie dwóch zasadniczych cech odsetek, a mianowicie: a) stanowią one procent od określonej sumy i b) źródłem ich naliczania jest pieniądz.

Wynagrodzenie przysługujące Pożyczkodawcy nie będzie kalkulowane w oparciu o jakikolwiek współczynnik procentowy. Będzie ono miało charakter stały (kwotowy) i jego ostateczna wysokość zostanie ustalona w drodze negocjacji pomiędzy stronami na etapie zawierania Umowy Pożyczki. Po wtóre, przedmiotem Umowy Pożyczki będą papiery wartościowe, a nie pieniądze które warunkują powstawanie odsetek. Należy więc uznać, że Wynagrodzenie nie będzie stanowiło odsetek w rozumieniu art. 11 ust. 3 Umowy z Cyprem.

Nie ulega natomiast wątpliwości, że Wynagrodzenie będzie świadczeniem za nabycie określonych praw majątkowych (w tym przypadku akcji SA). Nie będą to odsetki, gdyż nie będą pochodzić z udostępnienia dłużnikowi kapitału w formie pieniężnej. Pożyczkodawca nie będzie otrzymywał Wynagrodzenia za korzystanie z kapitału.

Zapłata za Wierzytelność nie będzie również stanowić należności licencyjnej w rozumieniu Umowy z Cyprem. Określenie „należności licencyjne” w rozumieniu art. 12 ust. 3 Umowy z Cyprem oznacza wszelkiego rodzaju należności otrzymywane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania wszelkich praw autorskich, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje (know-how) związane z doświadczeniem zawodowym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej; określenie to oznacza również wszelkiego rodzaju należności otrzymywane w związku z użytkowaniem lub prawem do użytkowania wszelkich praw do filmów dla kin oraz filmów lub taśm do transmisji w radiu lub telewizji). W przedmiotowej sprawie Wynagrodzenie nie będzie świadczeniem za używanie wymienionych w art. 12 ust. 3 Umowy z Cyprem praw lub informacji.

Mając pod uwagę powyższe okoliczności uzyskane przez Pożyczkodawcę cypryjskiego Wynagrodzenie będzie w ocenie Wnioskodawcy stanowiło zysk przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 7 Umowy z Cyprem (jakkolwiek nie związany z zakładem Pożyczkodawcy położonym w Polsce) lub inny dochód z art. 22 ust. 1 Umowy z Cyprem. W obu przypadkach Wynagrodzenie nie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce, a Wnioskodawca nie będzie, jako płatnik, zobowiązany do poboru podatku u źródła od Wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.