Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.672.2018.3.AŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-12
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty; prawa-prawo własności; spółki-spółka jawna; udział; udział-sprzedaż udziałów; wspólnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 grudnia 2018 r. (data wpływu 11 grudnia 2018 r.), uzupełnionym pismami: z dnia 30 stycznia 2019 r. (data wpływu 6 lutego 2019 r.), z dnia 25 marca 2019 r. (data wpływu 28 marca 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą udziałów w prawie własności nieruchomości za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą oraz zwolnienia od opodatkowania sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy w związku ze sprzedażą udziałów w prawie własności nieruchomości za podatnika prowadzącego działalność gospodarczą oraz zwolnienia od opodatkowania sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 6 lutego 2019 r. oraz w dniu 28 marca 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną i nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT.

Wnioskodawca jest współwłaścicielem w 50% nieruchomości gruntowej nr 1 oraz współwłaścicielem w 50% nieruchomości gruntowej nr 2 (dalej łącznie jako Grunty).

Nieruchomość gruntową nr 1 Wnioskodawca nabył na podstawie aktu notarialnego w 1998 r. Udział w Nieruchomości gruntowej nr 2 Wnioskodawca uzyskał poprzez kupno 1/4 gruntu na podstawie aktu notarialnego z 2007 r. oraz otrzymanie 1/4 gruntu w drodze darowizny od żony w 2018 r. W związku z tym Wnioskodawca posiada aktualnie 50% udziału w prawie własności nieruchomości gruntowej nr 2.

W związku z nabyciem Gruntów, Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wynika to z faktu, że Grunty zostały nabyte do majątku prywatnego Wnioskodawcy.

Drugim ze współwłaścicieli Gruntów jest Pan B (dalej jako: Wspólnik), który również nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem są wspólnikami spółki jawnej (dalej jako Spółka).

Wnioskodawca posiada w Spółce 50% udziałów, a Wspólnik 49%. Poza Wnioskodawcą i Wspólnikiem, w Spółce znajduje się jeszcze trzecia osoba fizyczna, która posiada 1% udziałów.

Na podstawie obopólnej zgody Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem, wynajmują Spółce Grunty – nieruchomość gruntową nr 1 a nieruchomość gruntową nr 2 od 2012 r.

Spółka z własnych środków w latach 1998-2017 wybudowała na terenie Gruntów budynki przemysłowe (dalej jako Budynki). Budynki są wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, polegającej na bieżącej produkcji towarów opodatkowanych stawką podstawową VAT.

Obecnie z prawnego punktu widzenia, Wnioskodawca i Wspólnik są właścicielami Gruntów i znajdujących się na nich Budynków (dalej łącznie jako: Nieruchomość), natomiast Spółka jest ich użytkownikiem i dokonuje amortyzacji tych składników majątku (jako podmiot, który poniósł nakłady na ich wybudowanie/wytworzenie).

Nieruchomość nie była wykorzystywana na cele działalności zwolnionej z VAT.

W najbliższej przyszłości Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży posiadanych przez siebie udziałów w Gruntach na rzecz Wspólnika. Zbycie Gruntów nastąpi z majątku prywatnego Wnioskodawcy. Na skutek sprzedaży, jedynym właścicielem Gruntów będzie Wspólnik.

Opis sprawy wymagał uzupełnienia w związku z czym pismem z dnia 11 stycznia 2019 r. wezwano Wnioskodawcę o doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

1.  W jakim celu Wnioskodawca nabył w 1998 r. udział w nieruchomości gruntowej nr 1? Kiedy dokładnie nastąpiło nabycie – proszę wskazać konkretną datę.
2.  W jakim celu Wnioskodawca nabył w 2007 r. i 2018 r. udziały w nieruchomości gruntowej nr 2?
3.  Kiedy Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem wynajął Spółce nieruchomość gruntową nr 1?
4.  Kiedy i kto wystąpił o pozwolenie na zabudowę Gruntów budynkami przemysłowymi?
5.  Jakie konkretnie budynki zostały wybudowane na przedmiotowych Gruntach, należy wymienić te obiekty, przyporządkować do poszczególnych nieruchomości, tj. czy są posadowione na nieruchomości nr 1, czy nr 2 oraz wskazać kiedy dany obiekt został wybudowany?
6.  Czy przed sprzedażą Spółce nieruchomości będących przedmiotem wniosku, pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez Spółkę na budowę budynków przemysłowych? Jeżeli dojdzie do rozliczenia nakładów to, czy od tych wydatków będzie Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego?
7.  Jaki okres upłynie od rozliczenia nakładów do sprzedaży nieruchomości?
8.  Czy Spółka dokonywała nakładów na ulepszenie tych obiektów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym? Jeżeli tak, to:
    1.  kiedy poniesiono te nakłady (należy podać miesiąc i rok)?
    2.  czy wartość nakładów na ulepszenie przekroczyła 30% wartości początkowej obiektu?
    3.  czy od tych wydatków przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego?
    4.  czy po dokonaniu istotnych ulepszeń ww. budynki lub ich części były oddane do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu? Jeżeli tak, to jakich i kiedy?
    5.  czy budynki/budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez Spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat?
9.  W jaki sposób Wnioskodawca wykorzystywał nieruchomość gruntową nr 2 od momentu nabycia udziałów w 2007 r. do momentu oddania tej nieruchomości Spółce w najem w roku 2012?

W piśmie z dnia 30 stycznia 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, co następuje:

Ad 1.

Wnioskodawca nabył udział w nieruchomości gruntowej nr 1 do majątku prywatnego w dniu 6 października 1998 r. W związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę w formie spółki, nieruchomość gruntowa nr 1 była nieodpłatnie użyczana, a następnie wynajmowana na rzecz spółki.

Ad 2.

Wnioskodawca nabył udział w nieruchomości gruntowej nr 2 do majątku prywatnego. W związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę w formie spółki, nieruchomość gruntowa nr 2 jest od 2012 r. wynajmowana na rzecz spółki.

Ad 3.

Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem wynajmują Spółce nieruchomość gruntową nr 1 od dnia 1 stycznia 2018r.

Ad 4.

O pozwolenie na zabudowę nieruchomości gruntowej nr 1 budynkami przemysłowymi wystąpili: S. oraz W.


|  | Data pozwolenia na budowę: 
| Hala magazynowo-produkcyjna | 16-11-1998 r. 
| Wiata – budynek | 16-11-1998 r. 
| Budynek hali i pawilonu | 16-11-1998 r. 
| Silos stalowy | 25-06-2014 r. 
| Hala magazynowa | 10-02-2005 r. 
| Hala magazynowa | 26-04-2013 r. 
| Płot | 16-11-1998 r. 
| Plac manewrowy | 16-11-1998 r. 

O pozwolenie na zabudowę nieruchomości gruntowej nr 2 budynkami przemysłowymi wystąpili: S., E., W. i M.


|  | Data pozwolenia na budowę: 
| Budynek hala | 05-11-2013 r. 
| Budynek biurowy | 05-11-2013 r. 
| Plac manewrowy | 05-11-2013 r. . 

Ad 5.

Nieruchomość gruntowa nr 1 została zabudowana następującymi obiektami:

*   Hala magazynowo-produkcyjna dokument OT w dniu 29-12-2003 r.
*   Wiata – budynek dokument OT z dnia 29-12-2003 r.
*   Budynek hali i pawilonu dokument OT z dnia 30-04-2001 r.
*   Silos stalowy dokument OT z dnia 30-04-2015 r.
*   Hala magazynowa dokument OT z dnia 30-04-2017 r.
*   Hala magazynowa dokument OT z dnia 30-04-2017 r.
*   Płot dokument OT z dnia 30-04-2001 r.
*   Plac manewrowy dokument OT z dnia 30-04-2001 r.
*   Szlaban dokument OT z dnia 28-02-2011 r.
*   Kanalizacja dokument OT z dnia 30-04-2017 r.

Nieruchomość gruntowa nr 2 została zabudowana następującymi obiektami:

*   Budynek hala dokument OT z dnia 31-10-2014 r.
*   Budynek biurowy dokument OT z dnia 30-04-2017 r.
*   Plac manewrowy dokument OT z dnia 30-04-2017 r.

Ad 6.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży posiadanych udziałów w Gruntach na rzecz wspólnika. Przed sprzedażą nie dojdzie pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką do rozliczenia nakładów poniesionych przez Spółkę na budowę budynków przemysłowych.

Ad 7.

Nie dotyczy.

Ad 8.

Spółka dokonywała nakładów na nieruchomości gruntowej nr 1, w następujących terminach:

*   Hala magazynowo-produkcyjna dokument OT z dnia 29-12-2003 r.
*   Wiata – budynek dokument OT z dnia 29-12-2003 r.
*   Budynek hali i pawilonu dokument OT z dnia 30-04-2001 r.
*   Silos stalowy dokument OT z dnia 30-04-2015 r.
*   Hala magazynowa dokument OT z dnia 30-04-2017 r.
*   Hala magazynowa dokument OT z dnia 30-04-2017 r.
*   Płot dokument OT z dnia 30-04-2001 r.
*   Plac manewrowy dokument OT z dnia 30-04-2001 r.
*   Szlaban dokument OT z dnia 28-02-2011 r.
*   Kanalizacja dokument OT z dnia 30-04-2017 r.

Spółka dokonywała nakładów na nieruchomości gruntowej nr 2, w następujących terminach:

*   Budynek hala dokument OT z dnia 31-10-2014 r.
*   Budynek biurowy dokument OT z dnia 30-04-2017 r.
*   Plac manewrowy dokument OT z dnia 30-04-2017 r.

b) czy wartość nakładów na ulepszenie przekroczyła 30% wartości początkowej obiektu? Na nieruchomości gruntowej nr 1:

*   Hala magazynowo-produkcyjna dokument OT w dniu 29-12-2003 r. – nie,
*   Wiata – budynek dokument OT z dnia 29-12-2003 r. – tak, 31-05-2008 r.,
*   Budynek hali i pawilonu dokument z dnia OT 30-04-2001 r. – nie,
*   Silos stalowy dokument OT z dnia 30-04-2015 r. – nie,
*   Hala magazynowa dokument OT z dnia 30-04-2017 r. – nie,
*   Hala magazynowa dokument OT z dnia 30-04-2017 r. – nie,
*   Płot dokument OT z dnia 30-04-2001 r. – tak, 30-04-2017 r.
*   Plac manewrowy dokument OT z dnia 30-04-2001 r. – nie,
*   Szlaban dokument OT z dnia 28-02-2011 r. – nie,
*   Kanalizacja dokument OT z dnia 30-04-2017 r. – nie.

Na nieruchomości gruntowej nr 2:

*   Budynek hala dokument OT z dnia 31-10-2014 r. – nie,
*   Budynek biurowy dokument OT z dnia 30-04-2017 r. – nie,
*   Plac manewrowy dokument OT z dnia 30-04-2017 r. – nie.

c) czy od tych wydatków przysługiwało Spółce prawo do odliczenia podatku naliczonego? Na nieruchomości gruntowej nr 1:

*   Hala magazynowo-produkcyjna dokument OT z dnia 29-12-2003 r. – tak,
*   Wiata – budynek dokument OT z dnia 29-12-2003 r. – tak,
*   Budynek hali i pawilonu dokument OT z dnia 30-04-2001 r. – tak,
*   Silos stalowy dokument OT z dnia 30-04-2015 r. – tak,
*   Hala magazynowa dokument OT z dnia 30-04-2017 r. – tak,
*   Hala magazynowa dokument OT z dnia 30-04-2017 r. – tak,
*   Płot dokument OT z dnia 30-04-2001 r. – tak,
*   Plac manewrowy dokument OT z dnia 30-04-2001 r. – tak,
*   Szlaban dokument OT z dnia 28-02-2011 r. – tak,
*   Kanalizacja dokument OT z dnia 30-04-2017 r. – tak.
*   Na nieruchomości gruntowej nr 2:
*   Budynek hala dokument OT z dnia 31-10-2014 r. – tak,
*   Budynek biurowy dokument OT z dnia 30-04-2017 r. – tak,
*   Plac manewrowy dokument OT z dnia 30-04-2017 r. – tak.

d) czy po dokonaniu istotnych ulepszeń ww. budynki lub ich części były oddane do użytkowania w wykonywaniu czynności podlegających opodatkowaniu? Jeżeli tak to jakich i kiedy?

Po dokonaniu istotnych ulepszeń ww. obiekty były wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej.

*   Wiata – budynek – od 31-05-2008 r.
*   Płot – budynek – od 30-04-2017 r.

e) czy budynki/budowle lub ich części były wykorzystywane przez Spółkę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat?

Przez co najmniej 5 lat Spółka wykorzystywała do czynności opodatkowanych Wiatę – budynek (modernizacja 31-05-2008 r.). Natomiast w przypadku Płotu nie upłynął 5-letni okres wykorzystywania (modernizacja 30-04-2017 r.).

Ad 9.

Wnioskodawca nie użytkował nieruchomości gruntowej nr 2 od momentu nabycia udziałów w 2007 r. do momentu oddania przedmiotowej nieruchomości Spółce w najem w 2012 r.

Ponadto, w piśmie z dnia 25 marca 2019 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że po sprzedaży przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości Wspólnikowi, umowa najmu nieruchomości na rzecz Spółki będzie kontynuowana. Po dokonaniu planowanej transakcji, do umowy najmu zostanie dołączony aneks, na podstawie którego Wspólnik będzie wynajmował nieruchomość Spółce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na skutek sprzedaży udziałów w prawie własności Gruntów, dojdzie do uznania, że działania Wnioskodawcy wypełniają definicję działalności gospodarczej, a co za tym idzie działania Wnioskodawcy podlegają przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o dostawie towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1509, z późn. zm.) – dalej jako ustawa o VAT?
2.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1 – czy sprzedaż Gruntów stanowić będzie dostawę budynków, a w związku z tym będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym sprzedaż udziałów w prawie własności Gruntów, nie będzie wypełniała definicji działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, a co za tym idzie działania Wnioskodawcy nie będą podlegały regulacjom ustawy o VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” wszystkich tych podmiotów, które występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym prowadzą określoną działalność.

Z powyższych przepisów wynika ponadto, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy jest dokonywana przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działa on w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Warunkiem koniecznym jest, by działalność gospodarcza była wykonywana w sposób stały, niesporadyczny.

W świetle powyższych założeń, zasadnicze znaczenie dla uznania zachowań Wnioskodawcy za działalność gospodarczą, miałby ich zorganizowany charakter. O działalności gospodarczej można mówić jedynie w sytuacji, kiedy wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych następuje do celów zarobkowych i ma charakter ciągły.

Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza z kolei względnie stały zamiar jej wykonywania. Do zachowania ciągłości konieczne jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Ponadto, zamiar częstotliwego wykonywania czynności musi być ujawniony przez Wnioskodawcę już w momencie nabycia towaru, a nie jego odsprzedaży, gdyż pod pojęciem handel należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu odsprzedaży.

Zatem jeśli Wnioskodawca dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. nieruchomości gruntowej), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego i profesjonalnego charakteru, nie oznacza to prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy przy tym mieć na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny (osobisty) istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Wnioskodawca zakupił nieruchomość gruntową nr 1 w 1998 r., natomiast nieruchomość gruntową nr 2 w 2007 r., co za tym idzie Grunty przez wiele lat stanowiły majątek prywatny Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie ponosił nakładów o znacznej wartości w celu zwiększenia użyteczności Gruntów, które to działania mogłyby ewentualnie świadczyć o zamiarze ich odpłatnego zbycia. Dopiero w chwili obecnej Wnioskodawca planuje zbyć Grunty. Sprzedaż części Gruntów będzie więc stanowiła realizację prawa własności przysługującego Wnioskodawcy, a nie zamiar profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

W związku z powyższym należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży Gruntów za działalność gospodarczą jest cel nabycia oraz całokształt działań, jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do Gruntów przez cały okres ich posiadania.

W świetle powołanych wyżej przepisów, należy więc stwierdzić, że podatnikiem podatku od towarów i usług nie jest ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe do sytuacji, która będzie miała miejsce na skutek opisanego zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że planowana transakcja nie spełnia cech charakterystycznych dla uznania działań Wnioskodawcy za wykonywanych w ramach działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nabywając Grunty do majątku prywatnego, nie występował w profesjonalnym obrocie materialnym, bowiem dokonując zakupu nieruchomości nie planował wykorzystywania ich dla celów zarobkowych. Ponadto, zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja sprzedaży nie może zostać uznana za zorganizowaną i wykonywaną w sposób ciągły. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest też zarejestrowanym podatnikiem VAT. Na skutek planowanej transakcji dojdzie do sprzedaży części udziałów w Gruntach na rzecz Wspólnika, który stanie się tym samym ich jedynym właścicielem. Wnioskodawca nie będzie działał jako podmiot profesjonalny, a jego działalność nie będzie nosiła znamion zawodowej. Działalność Wnioskodawcy w związku z planowaną sprzedażą, będzie miała bowiem charakter jedynie incydentalny.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że w analizowanej sytuacji, Wnioskodawca nie będzie występował jako podatnik, co w konsekwencji oznacza, że planowana transakcja nie jest czynnością podlegającą ustawie o VAT.

W związku z powyższym, mając na względzie zarówno incydentalność planowanej transakcji, jak i brak jej zawodowego charakteru, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonując sprzedaży części udziałów w Gruntach nie będzie działał jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a co za tym idzie działania Wnioskodawcy nie podlegają przepisom ustawy o VAT.

Ad 2.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o VAT, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Jak wynika z powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dostawa nieruchomości – co do zasady – jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, który stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione.

Ustawa o VAT nie rozróżnia sposobu opodatkowania gruntów, na których znajdują się budynki lub budowle trwale z nimi związane (grunty zabudowane) ze względu na to, jakiego rodzaju zabudowania znajdują się na danym gruncie, ani też ze względu na sposób wzniesienia ww. zabudowań, w tym kto poniósł związane z tym procesem wydatki.

Decydującym kryterium jest tutaj fakt, że dany grunt jest trwale związany z danym budynkiem lub budowlą. Wówczas przepisy jednoznacznie wskazują, że w przypadku, gdy taki grunt jest przedmiotem transakcji, przyjmuje on stawkę podatku VAT właściwą dla danego budynku lub budowli.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości zabudowanych budynkami, budowlami lub ich częściami (pkt 10 i pkt l0a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT.

W odniesieniu do nieruchomości zabudowanych należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanej sytuacji pierwsze zasiedlenie miało miejsce już w momencie rozpoczęcia użytkowania przez Spółkę wybudowanych przez nią budynków.

Takie stanowisko potwierdza m.in. wyrok NSA z 14 maja 2015 r. sygn. akt I FSK 382/14, w którym sąd stwierdził, że: „pierwszym zasiedleniem jest rozpoczęcie użytkowania określonego budynku, a nie oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi”.

Tym samym należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż Gruntów nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia. Pierwsze zasiedlenie wystąpiło po oddaniu do użytkowania na potrzeby czynności opodatkowanych polegających na prowadzeniu bieżącej produkcji towarów opodatkowanych przez Spółkę.

Co więcej pomiędzy pierwszym zasiedleniem a sprzedażą (dostawą towaru) minął okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym, ponieważ w analizowanej sytuacji, dostawa Nieruchomości gruntowej zabudowanej w drodze sprzedaży na rzecz Wspólnika nie jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a dodatkowo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres dłuższy niż 2 lata, to w ocenie Wnioskodawcy zajdą przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, planowane zdarzenie przyszłe polegające na sprzedaży przez Wnioskodawcę na rzecz Wspólnika nieruchomości gruntowych, w przypadku uznania Wnioskodawcy za podatnika, będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez sprzedaż należy rozumieć odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów – art. 2 pkt 22 ustawy.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Zgodnie zatem z ww. przepisami nieruchomości spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – mocą ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, aportu, darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Zaznaczyć należy również, że nie ma przeszkód aby podatnik prowadzący działalność gospodarczą nabył nieruchomość do majątku prywatnego, który byłby wyłączony z systemu VAT i sprzedaż takiego majątku również nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Należy mieć jednak na uwadze, że stwierdzenie czy dany przedmiot sprzedaży stanowi składnik majątku prywatnego, czy też jest związany z prowadzoną czy planowaną działalnością gospodarczą jest konsekwencją oceny prawnej dokonanej przez organ wydający interpretację, a nie elementem stanu faktycznego.

Zatem jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego (np. nieruchomości), a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego, profesjonalnego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Działalność gospodarcza powinna bowiem cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W kwestii związanej z opodatkowaniem sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek prywatny wypowiedział się także Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wskazał m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W przypadku zbywania nieruchomości ocenie podlegać muszą przede wszystkim okoliczności związane z nabyciem, wykorzystaniem nieruchomości, czy działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną i nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Wnioskodawca jest współwłaścicielem w 50% nieruchomości gruntowej nr 1 oraz współwłaścicielem w 50% nieruchomości gruntowej nr 2. Nieruchomość gruntową nr 1 Wnioskodawca nabył na podstawie aktu notarialnego w 1998 r. Udział w Nieruchomości gruntowej nr 2 Wnioskodawca uzyskał poprzez kupno 1/4 gruntu na podstawie aktu notarialnego z 2007 r. oraz otrzymanie 1/4 gruntu w drodze darowizny od żony w 2018 r. W związku z tym Wnioskodawca posiada aktualnie 50% udziału w prawie własności nieruchomości gruntowej nr 2. Drugim ze współwłaścicieli Gruntów jest Pan B, który również nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem są wspólnikami spółki jawnej. Wnioskodawca posiada w Spółce 50% udziałów, a Wspólnik 49%. Poza Wnioskodawcą i Wspólnikiem, w Spółce znajduje się jeszcze trzecia osoba fizyczna, która posiada 1% udziałów. Na podstawie obopólnej zgody Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem, wynajmują Spółce Grunty – nieruchomość gruntową nr 1 od dnia 1 stycznia 2018 r. (początkowo ta nieruchomość była nieodpłatnie użyczana) a nieruchomość gruntową nr 2 od 2012 r. Spółka z własnych środków w latach 1998 – 2017 wybudowała na terenie Gruntów budynki przemysłowe. Budynki są wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, polegającej na bieżącej produkcji towarów opodatkowanych stawką podstawową VAT.

Na tle powyższego w pierwszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym na skutek sprzedaży udziałów w prawie własności Gruntów, dojdzie do uznania, że działania Wnioskodawcy wypełniają definicję działalności gospodarczej, a co za tym idzie działania Wnioskodawcy podlegają przepisom ustawy.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika. Warto w tym miejscu zaznaczyć, że powyższe może mieć miejsce również w odniesieniu do czynności dokonanej jednorazowo.

W związku z powyższym należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży nieruchomości za prowadzenie działalności gospodarczej jest cel nabycia oraz całokształt działań jakie Wnioskodawca podjął w odniesieniu do tejże nieruchomości przez cały okres jej posiadania.

W pierwszej kolejności należy przywołać brzmienie przepisu art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym – przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Z art. 712 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu.

Stosownie do § 2 ww. przepisu – bez zgody użyczającego biorący nie może oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania.

Zgodnie z art. 713 Kodeksu cywilnego – biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.

Natomiast w świetle art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz, przy czym – jak wynika z § 2 ww. artykułu – czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub w świadczeniach innego rodzaju.

Stosownie do art. 669 § 1 Kodeksu cywilnego, najemca obowiązany jest uiszczać czynsz w terminie umówionym.

Stosownie do treści powołanych przepisów, oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy, polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

Tak więc najem jest zatem umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

W konsekwencji, najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym, wypełnia on określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Ze wskazanego powyżej orzeczenia C-291/92 wynika, że aby nieruchomość stanowiła majątek prywatny, to podatnik musi w całym okresie jej posiadania wykazywać zamiar wykorzystywania danej nieruchomości, czy jej części, w ramach majątku osobistego.

Analiza przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, powołanych regulacji oraz aktualnego orzecznictwa, prowadzi do wniosku, że Zainteresowanego należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu planowanej sprzedaży udziału w nieruchomościach. Przesłanki prowadzące do tej konkluzji są następujące.

Zainteresowany wykorzystywał ww. nieruchomości w sposób zorganizowany i ciągły, któremu nie można przypisać znamion wykorzystywania majątku w celach prywatnych. Wnioskodawca wraz ze Wspólnikiem, wynajmują Spółce Grunty – nieruchomość gruntową nr 1 od dnia 1 stycznia 2018 r. (początkowo ta nieruchomość była nieodpłatnie użyczana) a nieruchomość gruntową nr 2 od 2012 r. Spółka z własnych środków w latach 1998-2017 wybudowała na terenie Gruntów budynki przemysłowe. Budynki są wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, polegającej na bieżącej produkcji towarów opodatkowanych stawką podstawową VAT. W związku z powyższym należy stwierdzić, że powyższa nieruchomość nie była wykorzystywana przez Zainteresowanego w celach prywatnych (osobistych). Zatem użyczenie, a później najem przez Wnioskodawcę Gruntów, stanowi świadomie podejmowane działania Zainteresowanego mające na celu gospodarowanie przedmiotową nieruchomością w celach gospodarczych.

Zatem wynikająca z opisanych wyżej działań Wnioskodawcy koncepcja wykorzystania Gruntów poprzez użyczenie, a następnie najem ich Spółce na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej dowodzi, że zostały wykonane czynności, które świadczą o tym, że przyszła sprzedaż Gruntów nie może stanowić jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Analiza przedstawionego opisu sprawy, dokonana w kontekście przywołanych wyżej przepisów prawa, prowadzi do wniosku, że podjęte przez Wnioskodawcę działania nie były podjęte w celu wykorzystywania nieruchomości do zaspokojenia potrzeb osobistych Zainteresowanego (np. budowa domu), tylko w celach gospodarczych. Takie postępowanie jest charakterystyczne dla podmiotów występujących profesjonalnie w obrocie gospodarczym.

Zatem nie cele osobiste – w przypadku Wnioskodawcy brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym – a cele gospodarcze leżą u podstaw działania Zainteresowanego, wobec czego czynność zbycia udziału w nieruchomościach nie będzie stanowiła – jak wskazał Wnioskodawca w treści wniosku – rozporządzania majątkiem osobistym. Planowana sprzedaż Gruntów wpisuje się w katalog czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. A skoro sprzedaż będzie wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności, będzie stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika tego podatku, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w prawie własności Gruntów Wspólnikowi będzie stanowiła – w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy – odpłatną dostawę towarów. Dokonując tych czynności Wnioskodawca będzie działał jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż udziałów w prawie własności Gruntów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 1, należało uznać za nieprawidłowe.

W konsekwencji uznania stanowiska Wnioskodawcy w powyższym zakresie za nieprawidłowe, należy – stosownie do treści pytania oznaczonego we wniosku nr 2 – ocenić, czy sprzedaż udziałów w prawie własności Gruntów może korzystać ze zwolnienia od VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i ust. 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 ustawy, dla dostawy nieruchomości niezabudowanych (pkt 9 ww. przepisu) oraz nieruchomości stanowiących budynki, budowle lub ich części (pkt 10 i pkt 10a) spełniających określone w tych przepisach warunki, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT. Zwolnienie od podatku sprzedaży ww. towarów jest również możliwe w oparciu o normę art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

I tak, na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego przepisu należy wywieść, że opodatkowane są te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Z kolei dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione od podatku od towarów i usług.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Z powyższego wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem od towarów i usług są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Natomiast, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przepisy Dyrektywy 112, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112 – państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«”.

Jak wynika z powyższego, „pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli (po ich wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku (budowli), używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy – zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zatem, jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, który stanowi, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wynika z opisu sprawy, nieruchomości, których udział ma być przedmiotem zbycia to grunty, które były przez Wnioskodawcę wynajmowane Spółce, która z własnych środków w latach 1998 – 2017 wybudowała na tym terenie budynki przemysłowe. Budynki są wykorzystywane w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, polegającej na bieżącej produkcji towarów opodatkowanych stawką podstawową VAT. Jak wskazał Zainteresowany, przed sprzedażą nie dojdzie pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką do rozliczenia nakładów poniesionych przez Spółkę na budowę budynków przemysłowych. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że po sprzedaży przez Wnioskodawcę udziału w nieruchomości Wspólnikowi, umowa najmu nieruchomości na rzecz Spółki będzie kontynuowana. Po dokonaniu planowanej transakcji, do umowy najmu zostanie dołączony aneks, na podstawie którego Wspólnik będzie wynajmował nieruchomość Spółce.

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

W myśl art. 676 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego.

Zgodnie z art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy; może jednak wypowiedzieć najem z zachowaniem ustawowych terminów wypowiedzenia. W myśl § 2 ww. artykułu, powyższe uprawnienie do wypowiedzenia najmu nie przysługuje nabywcy, jeżeli umowa najmu była zawarta na czas oznaczony z zachowaniem formy pisemnej i z datą pewną, a rzecz została najemcy wydana.

Na podstawie art. 675 § 1 Kodeksu cywilnego, po zakończeniu najmu najemca obowiązany jest zwrócić rzecz w stanie niepogorszonym; jednakże nie ponosi odpowiedzialności za zużycie rzeczy będące następstwem prawidłowego używania.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że roszczenie o zwrot nakładów ulepszających, jeżeli umowa przewiduje taki sposób rozliczenia przez wynajmującego poniesionych przez najemcę nakładów, powstaje w momencie zwrotu najmowanych nieruchomości, a nie w momencie zakończenia umowy.

Natomiast dopiero wobec braku stosownych postanowień umowy, miałyby zastosowanie powołane wyżej przepisy art. 676 i art. 675 Kodeksu cywilnego.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi. Jednocześnie wynajmujący jest właścicielem obiektów wzniesionych na wynajmowanych gruntach. Sposób rozliczenia się przez strony umowy najmu w związku z ulepszeniami poczynionymi przez najemcę na rzecz najmowaną, pozostawiony jest, w ramach swobody zawierania umów, woli stron, chyba że ze względu na treść lub cel umów w tym przedmiocie sprzeciwiałyby się właściwości (naturze) stosunku najmu, ustawie lub zasadom współżycia społecznego, co wynika z art. 3531 Kodeksu cywilnego.

Natomiast w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwości dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe opisanej we wniosku transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro – w sprawie będącej przedmiotem wniosku – najemca nieruchomości wybudował na tym terenie budynki przemysłowe oraz z opisu sprawy wynika, że pomiędzy Wnioskodawcą a najemcą przed sprzedażą nieruchomości nie dojdzie do rozliczenia nakładów, to tym samym Wnioskodawca nie wejdzie w ekonomiczne posiadanie wybudowanych przez inny podmiot obiektów.

Jak wcześniej wskazano, z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że istotą dostawy jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, przy czym chodzi tutaj o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Podobną regulację w zakresie dostawy zawiera art. 5 ust. 1 Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L Nr 145, s. 1, z późn. zm.) oraz w art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112. Dostawa towaru nie odnosi się do zbycia prawa własności zgodnie z procedurami przewidzianymi obowiązującym prawem krajowym, lecz obejmuje wszelkie zbycie majątku rzeczowego przez jedną stronę, która upoważnia drugą stronę do dysponowania w rzeczywistości tym majątkiem tak, jakby była jego właścicielem. Pogląd ten jest zgodny z celem Szóstej Dyrektywy i Dyrektywy 112, które zostały opracowane między innymi w celu oparcia wspólnego systemu VAT na jednolitej definicji transakcji podlegających opodatkowaniu. Celowi temu mogłaby zagrozić sytuacja, gdyby warunek zaistnienia dostawy towarów różnił się w poszczególnych Państwach Członkowskich, jak to ma miejsce w przypadku warunków rządzących przeniesieniem prawa własności w prawie cywilnym. Takie stanowisko znalazło wyraz w wielu orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości, który stwierdził, że pojęcie dostawy towaru nie odnosi się do przeniesienia własności w formach przewidzianych we właściwym prawie krajowym, lecz obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego rozporządzania nim, jak gdyby była właścicielem tego dobra. Cel dyrektywy mógłby zostać zagrożony, gdyby stwierdzenie dostawy towaru, zależało od spełnienia warunków zmieniających się w zależności od prawa cywilnego danego państwa członkowskiego.

Niemniej jednak, podczas analizy pojęcia przeniesienie prawa do rozporządzenia rzeczą jak właściciel, nie można nie uwzględnić krajowego systemu prawa regulującego obrót cywilny. Przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel winno mieścić się w granicach regulacji krajowych, na mocy których dochodzi do przeniesienia własności rzeczy lub nabycia prawa zbliżonego do prawa własności, bowiem nie każde przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel w ujęciu ekonomicznym można uznać za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, lecz jedynie takie, które z punktu widzenia prawa cywilnego przenosi na nabywcę prawo własności lub prawo umożliwiające nabywcy dysponowanie towarem prawie jak właściciel.

Pojęcie rozporządzania towarami jak właściciel, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, należy więc rozumieć szeroko, jako obejmujące nie tylko uprawnienie do wyzbycia się własności pozyskanych towarów (przeniesienie własności, zrzeczenie się własności, rozporządzenie na wypadek śmierci) czy ich obciążenia (ustanowienia na rzeczy prawa rzeczowego, czy też oddanie rzeczy w dzierżawę lub najem), lecz także korzystania z nabytych towarów.

Skoro istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, zasadne jest przyjęcie, że owe prawo przysługiwało najemcy od czasu powstania towarów, jakimi są budynki przemysłowe. Dostawa towarów powinna podlegać ocenie przede wszystkim z punktu widzenia jej aspektów ekonomicznych.

Budując na nieruchomościach będących współwłasnością Wnioskodawcy budynki przemysłowe, najemca nie działał na rzecz wynajmującego w sensie ekonomicznym. Oceniając konsekwencje prawne przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji, stwierdzić należy, że ekonomiczne władanie rzeczą należało do najemcy z chwilą wybudowania na ww. Gruntach budynków przemysłowych, chociaż nie należało do niego prawo własności gruntu.

Skoro zatem art. 7 ust. 1 ustawy mówi o czynności, w wyniku której nabywca otrzyma prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel, to niewątpliwie transakcja zbycia nieruchomości, w części dotyczącej wzniesionych przez najemcę obiektów, nie będzie stanowiła dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, chociaż Wnioskodawca przeniesie jego własność – przenosząc na nabywcę własność gruntu.

W odniesieniu do określenia przedmiotu dostawy przy sprzedaży prawa własności nieruchomości gruntowej będącej przedmiotem najmu wraz z nakładami na rzecz osoby trzeciej wskazać należy, że skoro przed sprzedażą nie zostaną rozliczone z najemcą poniesione przez niego nakłady w postaci budynków przemysłowych, to w przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę nieruchomości na rzecz innego podmiotu niż najemca, przedmiotem dostawy będzie jedynie grunt, gdyż rozważając skutki podatkowe dokonywanej transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku sprzedaży przez Wnioskodawcę nieruchomości na rzecz innego podmiotu niż najemca nastąpi faktyczne wstąpienie nabywcy w prawa i obowiązki wynajmującego (Wnioskodawcy). Transakcja sprzedaży nastąpi bowiem w trakcie trwania umowy najmu, umowa najmu będzie kontynuowana oraz przed sprzedażą nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez najemcę.

W przedmiotowej sytuacji, z punktu widzenia prawa cywilnego, na nabywcę nieruchomości (Wspólnika) formalnie przejdzie prawo własności budynków przemysłowych, ze wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towaru jakim są ww. ulepszenia. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Wnioskodawca dokona jego dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy (Wnioskodawca nie przeniesie na nabywcę prawa do rozporządzania ulepszeniami jak właściciel), prawo to jest bowiem po stronie podmiotu, który ten grunt zabudował. Zatem przedmiotem dostawy w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług będą wyłącznie grunty. Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie znajdzie zastosowania zwolnienie od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ponieważ przedmiotem transakcji nie będą budynki, budowle lub ich części lecz wyłącznie udział w gruntach.

Z uwagi na powyższe również stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania nr 2 oceniono jako nieprawidłowe.

Informuje się ponadto, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zatem niniejsza interpretacja stanowi ochronę prawnopodatkową tylko dla Wnioskodawcy, nie wywołuje natomiast skutków prawnych dla wspólnika Zainteresowanego (współwłaściciela nieruchomości), który chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Ponadto, tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem i w odniesieniu, do których nie przedstawiono własnego stanowiska, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W analizowanej sprawie w związku z tym, że pytanie Wnioskodawcy oznaczone nr 2 dotyczyło wyłącznie zastosowania dla opisanej transakcji zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, rozstrzygnięcie obejmuje wyłącznie tę kwestię. Nie dokonano natomiast oceny, czy istnieje możliwości zastosowania dla przedmiotowej transakcji zwolnienia od VAT w oparciu o inne przepisy, np. art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanego w przedmiotowym wniosku wyroków sądu tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.