Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.476.2020.3.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-08
Teza: opodatkowanie sprzedaży nieruchomości, brak uznania za ZCP, odliczenie podatku VAT
Słowa kluczowe: budowle; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 października 2020 r. (data wpływu 2 listopada 2020 r.) uzupełnionym w dniu 26 stycznia 2021 r. (data wpływu 28 stycznia 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 20 stycznia 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 25 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych w związku ze sprzedażą prawa wieczystego użytkowania działek zabudowanych o nr 1 i 2 – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych w związku ze sprzedażą prawa wieczystego użytkowania działek zabudowanych o nr 1/1 i 1/. Wniosek uzupełniony został w dniu 26 stycznia 2021 r., (data wpływu 28 stycznia 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 20 stycznia 2021 r.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka A.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka B.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1\. Wstęp

Spółka B, jako sprzedający (dalej: "Sprzedający") oraz Spółka A. z siedzibą w Niemczech jako kupujący (dalej: "Kupujący") planują zawrzeć transakcję sprzedaży nieruchomości zabudowanej budynkiem biurowym zlokalizowanej w (…) (dalej: "Transakcja").

Sprzedający jest czynnym podatnikiem VAT działającym w formie spółki, której przedmiot działalności (wskazany w KRS) obejmuje głównie:

*   kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek;

*   roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków;

*   roboty budowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej;

*   roboty budowlane specjalistyczne;

*   wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi i dzierżawionymi;

*   działalność związaną z obsługą rynku nieruchomości wykonywaną na zlecenie,

*   działalność w zakresie architektury;

*   reklamę.

Kupujący jest spółką osobową działającą na podstawie prawa niemieckiego utworzoną przez dwie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zorganizowane i działające zgodnie z prawem niemieckim. Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT w Polsce. Kupujący prowadzi działalność w Polsce poprzez oddział zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym. Działalność Kupującego polega na dokonywaniu inwestycji w nieruchomości komercyjne w celu uzyskiwania zysków z wynajmu powierzchni handlowych lub usługowych w budynkach. Sprzedający oraz Kupujący będą w dalszej części łącznie określani jako "Wnioskodawcy".

Przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie wspólnej interpretacji przepisów prawa podatkowego jest potwierdzenie konsekwencji podatkowych na gruncie podatku od towarów i usług (w tym prawa Kupującego do dokonania odliczenia VAT) planowanej Transakcji. W dalszych punktach Wnioskodawcy przedstawią: (pkt 2) nieruchomość będącą przedmiotem planowanej Transakcji oraz zarys działalności Sprzedającego, (pkt 3) okoliczności nabycia nieruchomości przez Sprzedającego oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego a także (pkt 4) szczegółowy zakres Transakcji.

2\. Opis nieruchomości oraz zarys działalności Sprzedającego

2.1 Opis nieruchomości

W ramach Transakcji Kupujący ma zamiar nabyć od Sprzedającego:

*   nieruchomość położoną w (…), obejmującą prawo użytkowania wieczystego działek gruntu nr 1/1 i 1/2 obręb ewidencyjny (…), położonych w (…), objętych księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych („Działki”, a każda z nich odpowiednio „Działka”) oraz prawo własności posadowionych na powyższych działkach (i) budynku o nazwie „(…)” („Budynek" lub „…”) i (ii) budowli (jak zdefiniowano poniżej) - określaną dalej łącznie jako „Nieruchomość”;

*   inne składniki majątkowe wskazane w punkcie 4 opisu zdarzenia przyszłego.

W momencie sprzedaży przez Sprzedającego na rzecz Kupującego Nieruchomość obejmować będzie w szczególności:

*   Prawo użytkowania wieczystego zabudowanych Działek położonych na terenie zwanym „(…)” (w obrębie (…), w otoczeniu ulic: (…)). W celu zapewnienia kompletności opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy wskazują, że działka 1/1 powstała na skutek podziału geodezyjnego działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1/3, natomiast działka 1/2 została wyodrębniona z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 1/4. Powyższe podziały zostały dokonane na mocy decyzji (…) z dnia (…) 2020 r.;

*   Prawo własności „(…)” (znajdującego się na działce 1/2). Budynek uzyskał pozwolenie na użytkowanie w kwietniu (…) r., przy czym zostało ono wydane pod warunkiem dokończenia określonych prac związanych z zagospodarowaniem terenu;

*   Prawo własności budowli oraz innych obiektów/urządzeń (w tym: części budowli, wyposażenia budowlanego itp.) wspierających funkcjonalnie Nieruchomość i będących własnością Sprzedającego: (i.) znajdujących się na obu Działkach, jak również (ii.) znajdujących się poza Działkami, jednak służących do obsługi Nieruchomości (przy czym obie kategorie budowli zostały wyżej łącznie zdefiniowane jako „Budowle”).

Wnioskodawcy wskazują przy tym, że:

*   Działka nr 1/2 zabudowana jest Budynkiem oraz infrastrukturą towarzyszącą w postaci innych obiektów/urządzeń niestanowiących budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, będących własnością Sprzedającego i wspierających funkcjonalnie Nieruchomość.

*   Działka nr 1/1 zabudowana jest infrastrukturą towarzyszącą, w szczególności w postaci drogi stanowiącej budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że przez Działki przechodzić mogą/znajdować mogą się w nich instalacje (np. przyłącza cieplne) będące własnością podmiotów trzecich, które w świetle prawa budowlanego powinny być kwalifikowane jako budowle. Z perspektywy prawnej zgodnie z art. 49 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn. Dz. U. z 2020, poz. 1740; „Kodeks cywilny”) takie instalacje nie są traktowane jako część składowa gruntu, ponieważ należą do przedsiębiorstwa przesyłowego. W konsekwencji, takie instalacje nie będą przedmiotem planowanej transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, zamknięcie transakcji (tj. zawarcie umowy sprzedaży przenoszącej własność Nieruchomości na rzecz Kupującego; „Transakcja") planowane jest na grudzień 2020 r. i na pewno nie nastąpi później niż w pierwszej połowie 2021 r.

Zawarcie umowy sprzedaży przenoszącej własność Nieruchomości na Kupującego może zostać poprzedzone zawarciem przedwstępnej umowy sprzedaży zobowiązującej strony do dokonania Transakcji.

2.2 Zarys działalności Sprzedającego

Sprzedający jest użytkownikiem wieczystym części działek gruntu wchodzącego w skład kompleksu „…” („…”), na których Sprzedający oraz inny podmiot powiązany ze Sprzedającym prowadzą projekt deweloperski o mieszanym przeznaczeniu („…”). (…) obejmuje m.in. wzniesienie przez Sprzedającego następujących obiektów:

*   trzy obiekty biurowe („…”), tj. (i.) budynek o nazwie „(…)", którego sprzedaż stanowi przedmiot niniejszego zapytania, (ii.) budynek o nazwie „…" oraz (iii.) budynek o nazwie „(…)”, który na dzień złożenia niniejszego wniosku został już wybudowany i sprzedany na rzecz podmiotu trzeciego. Zgodnie z założeniami, wszystkie Obiekty Biurowe, po ich wynajęciu na rzecz podmiotów trzecich, są przeznaczone na sprzedaż do inwestorów zewnętrznych;

*   dwa obiekty usługowe („Obiekty Usługowe”), tj. (i) budynek o nazwie "…” oraz (ii) budynek o nazwie "(…)", których budowa na moment złożenia niniejszego wniosku nie została jeszcze zakończona;

*   jeden budynek mieszkalny, w którym znajdować się będą apartamenty przeznaczone na sprzedaż, tj.: „(…)”;

*   jeden budynek mieszkalny - tj. „(…)”, którego budowa została już zakończona (obecnie trwają prace wykończeniowe oraz komercjalizacja budynku) i w którym znajdować się będą powierzchnie mieszkalne docelowo przeznaczone na wynajem, po jego wcześniejszej sprzedaży do inwestora zajmującego się najmem instytucjonalnym.

Na działkach gruntu wchodzących w skład (…) zostaną również wybudowane obiekty do wspólnego użytku w tym. dziedzińce, ogrody oraz miejsca spotkań.

W ramach (…) Sprzedający:

*   buduje (lub częściowo już wybudował) wskazane wyżej budynki;

*   pozyska najemców na powierzchnię biurową, handlową i usługową znajdującą się w Obiektach Biurowych i Usługowych, i zawrze z tymi najemcami umowy najmu (przy czym z punktu widzenia Sprzedającego celem zawarcia umów najmu będzie zasadniczo zwiększenie wartości poszczególnych części nieruchomości w kontekście ich docelowej sprzedaży).

Aktualnie, zamiarem Sprzedającego (jako spółki deweloperskiej) jest sprzedaż wszystkich opisanych wyżej Obiektów Biurowych i Usługowych w krótkim okresie po ich wybudowaniu (i po ich wynajęciu lub częściowym wynajęciu). Wprawdzie w okresie pomiędzy (i.) oddaniem do używania Obiektów Biurowych i Usługowych i przekazaniem wynajętej powierzchni najemcom a (ii.) datą sprzedaży danej części (…), Sprzedający będzie świadczył usługi wynajmu i będzie wystawiał z tego tytułu faktury na najemców - niemniej jednak, prowadzenie długotrwałej działalności w tym zakresie nie jest zgodne z aktualnymi zamiarami Sprzedającego. Innymi słowy, aktualny model biznesowy Sprzedającego zakłada czerpanie zysków z działalności deweloperskiej (tzn. związanej z budową, komercjalizacją i sprzedażą budynków), a nie z długoterminowego najmu powierzchni nieruchomości. W szczególności, aktualnie zamiarem Sprzedającego nie jest prowadzenie długotrwałej działalności polegającej na wynajmie powierzchni w Obiektach Biurowych i Usługowych i czerpanie dochodów z tytułu ich wynajmu.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują co następuje:

*   Sprzedający jest stroną licznych umów związanych z realizacją (…), w tym: (i) związanych ze wzniesieniem Budynku oraz (ii) związanych ze wzniesieniem Budynku oraz innych obiektów, a także (iii) związanych wyłącznie ze wzniesieniem obiektów innych niż Budynek.

*   Obiekty Biurowe i Obiektu Usługowe nie są u Sprzedającego formalnie wyodrębnione, (w szczególności jako dział, wydział czy też oddział).

*   Sprzedający nie prowadzi odrębnej księgowości/ksiąg rachunkowych dla poszczególnych inwestycji (nieruchomości) wchodzących w skład (…) ani nie sporządza dla nich odrębnego bilansu. Na cele rachunkowości zarządczej Sprzedający alokuje - dla potrzeb wewnętrznych - pewne kategorie przychodów i kosztów do poszczególnych inwestycji (nieruchomości) za pośrednictwem dedykowanych kodów projektu. Sprzedający księguje koszty wszystkich inwestycji biurowych na jednym koncie rachunkowym, a są one identyfikowane po kodach projektu. Niemniej jednak, pozostałe konta rachunkowe Sprzedającego (np. (i.) rachunki bankowe, (ii.) rozrachunki z kontrahentami, (iii.) rozrachunki z urzędem, (iv.) koszty zarządu - w zakresie, w jakim dotyczą usług księgowych, usług obsługi płatności, najmu lokalu na siedzibę Sprzedającego) nie są przypisane do poszczególnych projektów/nieruchomości. Prowadzona ewidencja księgowa nie pozwala zatem na przygotowanie pełnego rachunku wyników dotyczącego poszczególnych inwestycji/projektów/nieruchomości.

*   W Nieruchomości stanowiącej przedmiot zapytania przedstawionego w niniejszym Wniosku: (i) przychody z tytułu wynajmu powierzchni w Budynku (tj. w szczególności przychody z tytułu czynszów najmu i opłat eksploatacyjnych) są księgowane na tym samym koncie rachunkowym co przychody z najmu innych obiektów, przy czym Sprzedający jest w stanie wygenerować z systemu księgowego dane o przychodach dotyczących Budynku, (ii) koszty prowadzenia wynajmu powierzchni w Budynku są ewidencjonowane przez Sprzedającego na tym samym koncie rachunkowym co koszty najmu innych obiektów, przy czym Sprzedający jest w stanie wygenerować z systemu księgowego dane o kosztach dotyczących Budynku, (iii) równocześnie, koszty bieżącej działalności Sprzedającego księgowane na kontach rachunkowych (np. (i.) rachunki bankowe, (ii.) rozrachunki z kontrahentami, (iii.) rozrachunki z urzędem, (iv.) koszty zarządu - w zakresie, w jakim dotyczą usług księgowych, usług obsługi płatności, najmu lokalu na siedzibę Sprzedającego) nie są ewidencjonowane przez Sprzedającego osobno dla każdej części (…). Także więc prowadzona ewidencja księgowa nie pozwala na przygotowanie pełnego rachunku wyników dotyczącego specyficznie samej Nieruchomości.

*   Sprzedający finansuje swoją działalność deweloperską środkami pozyskanymi z pożyczek od podmiotów powiązanych. W przyszłości mogą być zawierane kolejne umowy pożyczek (lub aneksy do istniejących) celem zwiększenia finansowania działalności Sprzedającego, jak również Sprzedający może zawrzeć umowy pożyczek z innymi podmiotami powiązanymi. Powyższe finansowanie jest przeznaczone na realizację całego przedsięwzięcia w ramach (…) (w umowach pożyczek zawartych w 2018 r. jest wskazanie, że środki pieniężne z pożyczki zostaną przeznaczone na działalność bieżącą pożyczkobiorcy). Początkowo koszty finansowania nie były ściśle zaalokowane do któregokolwiek z ww. budynków, natomiast, w miarę zaawansowania prac, w 2018 r. koszty z tytułu zaciągniętych pożyczek zaczęły być dzielone proporcją poniesionych nakładów na dany budynek w stosunku do kosztów ogółem. Sprzedający pozyskał także finansowanie realizacji poszczególnych budynków kredytem bankowym. Ponadto, Sprzedający finansuje swoją działalność przychodami z bieżącej działalności, m.in. zaliczkami na poczet ceny za sprzedaż „(…)" czy też wpływami ze sprzedaży budynku „(…)”.

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują, że (i.) przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku będzie wyłącznie transakcja obejmująca (wskazane w dalszej części wniosku) składniki majątkowe związane z Budynkiem „(…)”, zaś (ii.) pozostałe inwestycje wskazane powyżej / wspomniane w innych częściach wniosku - tj. pozostałe Obiekty Biurowe („…” oraz „…”), Obiekty Usługowe i budynki mieszkalne („…”) - nie są przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku i zostały wspomniane przez Wnioskodawców jedynie dla zapewnienia kompletności opisu zdarzenia przyszłego.

W tym kontekście, w odniesieniu do budynku mieszkalnego „(…)" Wnioskodawcy wskazują, że Sprzedający zawarł już przedwstępną umowę sprzedaży dotyczącą nabycia przez podmiot trzeci (inny niż Kupujący) prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz własności posadowionego na nim budynku (tj. budynku „…”), składającego się z lokali mieszkalnych wykończonych „pod klucz” (tak, żeby były od razu gotowe do zamieszkania przez najemców). Zasady opodatkowania transakcji sprzedaży "(…)" zostały potwierdzone w drodze indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, zgodnie z którą powinna ona podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 8% (interpretacja indywidualna z dnia 8 lutego 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.877.2018.2.RS).

Z kolei, w odniesieniu do budynku „(…)” Wnioskodawcy wskazują, że budynek ten został już zbyty, a sprzedaż miała miejsce w (…) r. (jako sprzedaż składników majątkowych podlegająca opodatkowaniu VAT). Również w tym przypadku zasady opodatkowania transakcji sprzedaży zostały potwierdzone w drodze indywidualnej interpretacji prawa podatkowego, zgodnie z którą powinna ona podlegać opodatkowaniu VAT według stawki 23% (interpretacje z dnia 25 lutego 2019 r„ sygn. 0114-KDIP1-2.4012.840.2018.2.IG i sygn. 0111-KDIB2-2.4014.300.2018.2.MM). Ponadto, Sprzedający informuje iż planował już sprzedaż Nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego zapytania na rzecz innego kupującego i pozyskał w związku z tym wspólne interpretacje prawa podatkowego potwierdzające, iż planowana wówczas transakcja powinna była podlegać opodatkowaniu VAT, jako sprzedaż składników majątkowych w ramach lub w okresie dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia (interpretacje z dnia 3 września 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.398.2020.3.EW oraz 8 października 2020 r., sygn. 0111-KDIB2-3.4014.211.2020.3.AD). Planowana wówczas transakcja nie doszła do skutku ze względów komercyjnych, niemniej jednak zakres transakcji stanowiącej przedmiot niniejszego zapytania jest w znacznym stopniu identyczny z zakresem transakcji stanowiącej przedmiot ówczesnego wniosku o wydanie wspólnej interpretacji prawa podatkowego.

Dodatkowo, Wnioskodawcy wskazują, że nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.). Pomiędzy Wnioskodawcami nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w Ustawie o VAT.

3\. Okoliczności nabycia nieruchomości przez Sprzedającego oraz jej wykorzystanie w działalności gospodarczej Sprzedającego

Prawo użytkowania wieczystego zabudowanej nieruchomości, obejmującej m.in. teren działek, z których zostały docelowo wydzielone Działki będące przedmiotem Transakcji, zostało nabyte przez Sprzedającego na podstawie umowy sprzedaży z dnia (…) r., w ramach transakcji opodatkowanej VAT (na mocy umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego sporządzonego przed notariuszem (…) Rep. (…); „Nabycie 2014"). Poza terenami stanowiącymi działki, z których zostały wydzielone Działki będące przedmiotem Transakcji, w ramach Nabycia 2014 Sprzedający kupił również prawo użytkowania wieczystego innych działek gruntu.

Po przeprowadzeniu odpowiednich wyburzeń, Sprzedający rozpoczął realizację projektu deweloperskiego określanego jako „(…)”, mającego na celu wzniesienie wielofunkcyjnego kompleksu „(…)”, obejmującego m.in. Budynek i Budowle (a także inne nieruchomości biurowe, usługowe oraz mieszkaniowe wspomniane w opisie zdarzenia przyszłego powyżej).

Ponieważ zarówno Nabycie 2014, jak i budowa Budynku i Budowli, zostały dokonane z zamiarem prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, Sprzedający dokonał odliczenia VAT naliczonego w związku z Nabyciem 2014 oraz w związku z budową Budynku i Budowli.

Po zakończeniu budowy Budynek i Budowle będą objęte zakresem oznaczenia (…) Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych - „Budynek biurowy z usługami, podziemnym garażem oraz towarzyszącą infrastrukturą” (zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r.; Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm ). Podsumowując, należy zatem wskazać, iż:

*   Na moment złożenia niniejszego wniosku, budowa Budynku została ukończona i wydane zostało pozwolenie na użytkowanie Budynku. Niemniej, Sprzedający zwraca uwagę, iż na moment Transakcji, a także po dokonaniu Transakcji, w odniesieniu do przynajmniej części powierzchni Budynku będą mogły być prowadzone prace wykończeniowe oraz prace mające na celu usuwanie usterek (przy czym przewidywane jest, że wartość takich prac będzie nieznaczna w stosunku do wartości Budynku). Podobnie, na moment Transakcji, a także po dokonaniu Transakcji, mogą trwać jeszcze prace mające na celu doprowadzenie Budowli do poziomu ich docelowej użyteczności, jednakże, wedle szacunków Sprzedającego również wartość tych prac nie będzie istotna.

*   Na moment złożenia niniejszego wniosku, powierzchnie znajdujące się w Budynku stanowiącym przedmiot Transakcji są już w większości przedmiotem umów najmu (natomiast wydanie najemcom pierwszych powierzchni w Budynku w ramach zawartych umów najmu miało miejsce w kwietniu 2020 r.), a co do pozostałej części trwają negocjacje z przyszłymi najemcami. Wnioskodawcy zakładają, że na moment Transakcji cała powierzchnia Budynku lub jego większość będzie wynajęta.

*   Biorąc pod uwagę spodziewaną datę Transakcji, istnieje możliwość, że na dzień jej zawarcia nie wszystkie powierzchnie zostaną jeszcze wydane na rzecz na najemców. Co więcej, możliwe jest, że na części powierzchni, które zostaną już wydane najemcom, na dzień Transakcji trwały będą jeszcze prace przystosowujące te powierzchnie do potrzeb najemców.

*   Na terenie Nieruchomości umiejscowione są podziemne miejsca parkingowe, które będą przeznaczone również do korzystania przez najemców (w ramach umów najmu podlegających opodatkowaniu VAT). Z momentem Transakcji, na rzecz Nieruchomości, będzie ustanowiona służebność gruntowa pozwalająca na przejazd i korzystanie ze znajdujących się w sąsiednim budynku miejsc parkingowych przez najemców Budynku.

*   Najemcy będą również korzystali z (i) powierzchni wspólnych Budynku, tj. takich, które nie są przeznaczone wyłącznie do użytku przez konkretnego najemcę oraz (ii) budowli przeznaczonych do wspólnego użytku najemców („Powierzchnie Wspólne”). Powierzchnie Wspólne obejmą np. windy, schody ruchome, toalety czy też korytarze w ramach Budynku. Zgodnie z zawartymi umowami najmu, najemcy będą zobowiązani do ponoszenia kosztów utrzymania Powierzchni Wspólnych, w szczególności kosztów mediów, kosztów utrzymania czystości, kosztów serwisu technicznego, kosztów ochrony, kosztów zarządzania. Wyżej wymienione opłaty będą dokonywane na podstawie faktur VAT wystawianych przez Sprzedającego na rzecz najemców (w przypadku powierzchni dla których przed dokonaniem Transakcji rozpocznie się już okres najmu).

*   Pewne części Budynku (o przeznaczeniu technicznym) nigdy nie będą - ze względu na swoją naturę - przeznaczone pod wynajem na rzecz najemców i nie będą przez nich bezpośrednio użytkowane. Takie powierzchnie są jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Budynku i - stanowiąc jego integralną część - służą działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

*   Pewne powierzchnie Budynku mogą być też udostępniane zewnętrznym usługodawcom na potrzeby świadczonych przez nich usług.

*   Budowle będą elementami służącymi funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości zgodnie z jej przeznaczeniem i - w odróżnieniu od powierzchni samego Budynku - nie będą zasadniczo przedmiotem samodzielnych umów najmu (jedynie na zasadzie wyjątku od powyższej reguły, pewne Budowle mogą zostać objęte umowami najmu). Podobnie jednak jak powierzchnie Budynku o charakterze technicznym, takie Budowle będą jednak niezbędne do właściwego funkcjonowania Nieruchomości i będą służyć działalności polegającej na wynajmie powierzchni Budynku (podlegającej opodatkowaniu VAT).

*   W okresie przed Transakcją Sprzedający będzie świadczył usługi wynajmu i będzie wystawiał z tego tytułu faktury na najemców.

*   W dniu Transakcji w odniesieniu do Budynku oraz pozostałych budynków w ramach projektu (…) mogą obowiązywać regulaminy porządkowe określające zasady funkcjonowania, korzystania i/lub eksploatacji poszczególnych obiektów.

Niemniej jednak, aktualnym zamiarem Sprzedającego (jako spółki deweloperskiej) jest sprzedaż Nieruchomości w możliwie krótkim okresie po zakończeniu budowy i wynajęciu odpowiednich powierzchni Budynku, a nie prowadzenie długotrwałej działalności polegającej na wynajmie powierzchni Nieruchomości i czerpaniu dochodów z wynajmu. W związku z powyższym:

*   W księgach rachunkowych Sprzedającego poszczególne części składowe Nieruchomości nie zostaną ujęte jako środki trwałe, a zostaną zaewidencjonowane bilansowe jako „inwestycje w nieruchomości”.

*   Dla celów podatkowych części składowe Nieruchomości nie zostaną ujęte jako środki trwałe w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

W okresie do momentu Transakcji bieżące funkcjonowanie Nieruchomości Sprzedający będzie zapewniał zasadniczo przy wykorzystaniu zewnętrznych dostawców usług - tj. w szczególności, przed Transakcją Sprzedający będzie stroną następujących umów w tym zakresie:

*   umowy o zarządzanie Nieruchomością („Umowa o Zarządzanie Nieruchomością”);

*   umów na dostawę usług do Nieruchomości (np. umów na obsługę techniczną, sprzątanie powierzchni wspólnych, serwis urządzeń (np. wind), konserwację, ochronę itp. („Umowy Serwisowe”);

*   umów na dostawę mediów do Nieruchomości („Umowy na Dostawę Mediów").

Wnioskodawcy wskazują również, że:

*   Na moment Transakcji w odniesieniu do Nieruchomości Sprzedający nie będzie stroną umowy o zarządzanie aktywami w rozumieniu zaprezentowanym w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. dotyczących opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych („Objaśnienia” lub „Objaśnienia MF”) tj. rozumianej jako umowa o charakterze strategicznym, dotycząca kwestii takich jak np.: zagadnienia finansowe, maksymalizacja stopy zwrotu z inwestycji, planowanie działań mających na celu obniżenie kosztów i wzrost przychodów, pozycjonowanie obiektu, inne czynności mające na celu wzrost wartości nieruchomości, przygotowywanie projekcji finansowych, zlecenia wycen i rekomendacje działań mających na celu wzrost wartości nieruchomości, wyszukiwanie i negocjacje z kredytodawcami („Umowa o Zarządzanie Aktywami”). Sprzedający będzie stroną innych umów, w tym tzw. umowy ramowej zawieranej w momencie oddania Budynku do użytkowania (obejmującej usługi stałej obsługi finansowej, stałej obsługi prawnej w zakresie prowadzenia spraw bieżących, obsługi prawnej wynajmu powierzchni w obiekcie; „Umowa Ramowa”), czy też umowy o prowadzenie ksiąg rachunkowych (odnosząca się do całej działalności Sprzedającego „Umowa o Prowadzenie Ksiąg”). Niektóre z ww. usług są świadczone już na etapie realizacji inwestycji (tj. przed oddaniem Budynku do użytkowania), m.in. w ramach umowy o zarządzanie przedsięwzięciem inwestycyjnym.

*   W bardzo ograniczonym zakresie, media/usługi dotyczące poszczególnych części Budynku mogą być dostarczane również na mocy umów zawartych bezpośrednio przez poszczególnych najemców (z pominięciem Sprzedającego). Na moment złożenia niniejszego wniosku Sprzedający przewiduje, że dotyczyć to może głównie umów na dostawę Internetu do wynajmowanych lokali.

4\. Zakres planowanej Transakcji

W ramach Transakcji (lub - odpowiednio - w związku z Transakcją) na Kupującego zostaną przeniesione w szczególności:

1.  Nieruchomość (tj. prawo użytkowania wieczystego Działek oraz prawo własności Budynku i Budowli);
2.  prawo własności ruchomości, które na dzień Transakcji stanowić będą własność Sprzedającego oraz będą związane z Budynkiem (jak również – potencjalnie – z innymi obiektami budowlanymi i urządzeniami Sprzedającego zapewniającymi prawidłowe funkcjonowanie Budynku);
3.  prawa i obowiązki z umów najmu dotyczących powierzchni Budynku (tj. zarówno tych, które przejdą na Kupującego z mocy prawa, na podstawie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego, jak i tych, dla których przeniesienia konieczna będzie cesja – może to dotyczyć np. umów najmu, których okres najmu nie rozpocznie się przed dniem Transakcji - o ile takie umowy wystąpią na dzień Transakcji);
4.  prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań najemców wynikających z umów najmu (w tym w formie gwarancji bankowych, gwarancji spółki macierzystej i oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji oraz kaucji najemców) w zakresie, w jakim takie instrumenty będą istniały i będą zbywalne na dzień Transakcji;
5.  autorskie prawa majątkowe do (i.) dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej (obejmującej projekt budowlany, projekt wykonawczy oraz projekty branżowe) sporządzonej na potrzeby inwestycji będącej przedmiotem niniejszego wniosku - również w związku z adaptacją pomieszczeń na potrzeby najemców (o ile autorskie prawa majątkowe w tym zakresie będą posiadane przez Sprzedającego) oraz (ii) do logotypów „(…)” i „(…)”, jak również wyłączne prawo do wykonywania i zezwalania innym na wykonywanie autorskich praw osobistych i zależnych praw autorskich do opracowań powyższej dokumentacji i logotypów (w zakresie uzgodnionym umownie pomiędzy Stronami) oraz prawa własności nośników, na których utrwalone są/będą określone utwory podlegające ochronie praw autorskich;
6.  prawa wynikające z rejestracji następujących znaków towarowych (zgłoszonych do rejestracji w Urzędzie Patentowym Rzeczpospolitej Polskiej): „…” i „(…)”, a także prawa własności nośników, na których utrwalone są/będą określone utwory podlegające ochronie patentowej;
7.  prawa wynikające z umów licencyjnych i/lub certyfikatów dla następującego oprogramowania wykorzystywanego (lub które w przyszłości ma być wykorzystywane) w związku z funkcjonowaniem Budynku: (i) system sygnalizacji alarmu pożaru (SSP), (ii) system kontroli dostępu (KD), (iii) inteligentny system zarządzania budynkiem oraz (iv) system CCTV.
8.  dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem Przedmiotu Transakcji, zawierająca m.in. decyzje administracyjne dotyczące Budynku, całą dokumentację techniczną dotyczącą budowy Budynku i Budowli (w tym dziennik budowy), dokumentację dotyczącą prac wykończeniowych, projekty architektoniczne Budynku, podręczniki i inne instrukcje dotyczące utrzymania i funkcjonowania Nieruchomości, protokoły inspekcji i opinie ekspertów technicznych dotyczące Budynku, dokumentację powykonawczą, pomiary Budynku itp.;
9.  znajdująca się w posiadaniu Sprzedającego wybrana dokumentacja prawna dotycząca przedmiotu Transakcji:
    1.  wszystkie umowy najmu, a także wszystkie dokumenty dotyczące zabezpieczeń, protokoły przekazania dotyczące wynajmowanych pomieszczeń, polisy ubezpieczeniowe najemców (jeśli ich okazanie ich kopii jest przewidziane w umowach najmu) oraz kopie wszelkiej istotnej korespondencji i dokumentów z tym związanych;
    2.  dokumenty związane z zarządzaniem Budynkiem, analizą regulowania zobowiązań przez najemców, jeżeli oraz w zakresie, w jakim dokumenty takie będą w posiadaniu Sprzedającego w dacie dokonania Transakcji;
    3.  wzór umowy najmu;
    4.  kopie materiałów z due diligence przeprowadzonego w związku z Transakcją.
10.  wynikające z przenoszonych umów najmu zobowiązania Sprzedającego wobec najemców, którzy wpłacili kaucje, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami najmu, oraz zobowiązania Sprzedającego wobec najemców, którzy dostarczyli odpowiednie dokumenty zabezpieczenia do ich zwrotu zgodnie z odpowiednimi umowami najmu (w zakresie, w jakim takie zobowiązania będą istniały na moment Transakcji).

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że:

*   Przeniesienie powyższych składników w ramach Transakcji nastąpi w prawnie dopuszczalnym zakresie (tj. o ile nie wystąpią ograniczenia natury prawnej) oraz o ile poszczególne składniki będą istniały na dzień Transakcji.

*   W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawcy wskazują również, że - zgodnie z ustaleniami Wnioskodawców - tylko prawa i obowiązki dotyczące Nieruchomości wchodzą w skład Przedmiotu Transakcji. W konsekwencji, w przypadku, gdy którakolwiek z przenoszonych umów dotyczyć będzie także innych budynków, gruntów lub budowli, tylko prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy dotyczące Nieruchomości będą stanowić przedmiot Transakcji, a pozostałe prawa i obowiązki wynikające z takiej umowy pozostaną przy Sprzedającym.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego w szczególności następujących elementów:

1.  jakiegokolwiek prawa użytkowania wieczystego lub prawa własności jakiejkolwiek nieruchomości, budynku lub budowli innej niż Nieruchomość, wraz z wszelkimi związanymi z nimi prawami dotyczącymi takiej nieruchomości, budynku lub budowli innej niż Nieruchomość;
2.  praw i obowiązków (ustawowe lub umowne) wynikające z Umów o Roboty Budowlane i Umów o Prace Projektowe (poza prawami autorskimi wskazanymi w ramach opisu zakresu Transakcji), w tym w szczególności praw z gwarancji jakości dotyczących robót budowlanych i praw wynikających z ustawowej rękojmi za wady oraz wszelkich zabezpieczeń, kwot zatrzymanych, gwarancji bankowych, kaucji, poręczeń, gwarancji spółek macierzystych i innych instrumentów zabezpieczających obowiązki wykonawców wynikające z Umów o Roboty Budowlane i Umów o Prace Projektowe, a także praw do utrzymywania, dysponowania i korzystania z takiego instrumentu, istniejących na dzień Transakcji - z zastrzeżeniem komentarza odnośnie tych umów w dalszej części niniejszego punktu wniosku;
3.  praw i obowiązków wynikających Umów Serwisowych;
4.  praw i obowiązków wynikających z Umów na Dostawę Mediów;
5.  praw i obowiązków wynikających z następujących umów: (i.) tzw. umowy dobrego sąsiedztwa (dotyczącej określonych praw, obowiązków i zobowiązań w odniesieniu do inwestorów sąsiednich nieruchomości; „Umowa Dobrego Sąsiedztwa”), (ii.) umowy z Miastem (…) - Zarządem (…) („Umowa o Przebudowę Dróg”);
6.  praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Sprzedającego;
7.  praw i obowiązków wynikających z umów i dokumentów innych niż wymienione w powyższym opisie zakresu planowanej Transakcji, takich jak prawa i obowiązki wynikające z dokumentów finansowania (w szczególności z umów pożyczek oraz umowy kredytu bankowego), umów dotyczących budowy budynków oraz umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego (w tym Umowy o Prowadzenie Ksiąg);
8.  dokumentacji prawnej i księgowej innej - co do zasady - niż dokumentacja wskazana w powyżej w opisie zakresu planowanej Transakcji, w tym np. kopii ksiąg rachunkowych i kopii dokumentów księgowych Sprzedającego, a także kopii dokumentów podatkowych Sprzedającego;
9.  jakichkolwiek toczących się lub zagrażających sporów dotyczących Sprzedającego, Nieruchomości lub przedmiotu Transakcji (lub któregokolwiek z jej składników), odpowiednich: pozwoleń na budowę, umów najmu, ruchomości lub jakichkolwiek praw autorskich lub praw własności intelektualnej niewymienionych w punktach 5 i 6 powyższego opisu przedmiotu Transakcji;
10.  praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Sprzedającego i bank(i);
11.  praw wynikających z należnych, lecz niezapłaconych wierzytelności z tytułu czynszu i opłat eksploatacyjnych, płatnych przez najemców, przysługujących Sprzedającemu w chwili dokonania Transakcji, zafakturowanych przez Sprzedającego na najemców przed datą Transakcji (w zakresie, w jakim takie wierzytelności będą istniały na dzień Transakcji);
12.  praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych; praw i obowiązków wynikających z ewentualnych przyszłych dokumentów kredytowych (w zakresie, w jakim takie przyszłe dokumenty kredytowe będą istniały w dacie Transakcji);
13.  środków pieniężnych innych niż ewentualne kaucje najemców wymienione w punkcie 4 powyższego opisu przedmiotu Transakcji;
14.  praw i obowiązków wynikających z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością;
15.  praw i obowiązków z Umowy Ramowej.

Tym samym, należy zatem podkreślić, iż w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego należności i zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem wyjątków opisanych w niniejszym wniosku). W szczególności, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Kupującego praw i obowiązków wynikających z umów pożyczek i kredytów bankowych służących finansowaniu działalności Sprzedającego.

Dodatkowo Wnioskodawcy wskazują co następuje:

*   Miejsce Nieruchomości w strukturze działalności Sprzedającego: Jak wynika z opisu przedstawionego we wniosku, Nieruchomość stanowi jedno z aktywów Sprzedającego, zaś przyszła sprzedaż Nieruchomości (oraz - przejściowo - wynajem powierzchni) stanowić będzie jedno ze źródeł przychodów operacyjnych Sprzedającego.

*   Umowa o Zarządzanie: Planowane jest, że Umowa o Zarządzenie zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Kupujący zawrze z nową umowę w tym zakresie (przy czym możliwe jest, że nowa umowa może być zawarta z tym samym podmiotem zarządzającym na zbliżonych warunkach).

*   Umowy na Dostawę Mediów i Umowy Serwisowe: Planowane jest, że na dzień Transakcji lub około tej daty, Umowy o Dostawę Mediów i Umowy Serwisowe zostaną wypowiedziane lub rozwiązane. Należy przy tym dodać, iż Kupujący we własnym zakresie zawrze nowe umowy na dostawę mediów i dostawę usług serwisowych, z preferowanymi przez siebie dostawcami mediów/usług serwisowych (przy czym nie można wykluczyć, że mogą to być dostawcy, którzy będą dostarczać media/usługi serwisowe do Nieruchomości w okresie przed Transakcją, a także że w wyjątkowych przypadkach dojdzie do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z takich umów).

*   Przejściowe korzystanie przez Kupującego z umów zawartych przez Sprzedającego: Jak wskazano, intencją Stron jest rozwiązanie Umów o Dostawę Mediów, Umów Serwisowych i Umowy o Zarządzanie z dniem Transakcji lub około tej daty i zawarcie z dniem Transakcji nowych umów w tym zakresie. Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Kupującego z praw wynikających z niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego i przy zachowaniu odpowiednich rozliczeń pomiędzy Stronami). Powyższe może mieć miejsce w szczególności wówczas, gdy warunki umów wiążące Sprzedającego z dostawcami (w tym umowne okresy wypowiedzenia) nie będą umożliwiały ich rozwiązania lub wypowiedzenia ze skutkiem na datę Transakcji. Niemniej, w takim wypadku Sprzedający wypowie przedmiotowe umowy w związku z Transakcją i rozpocznie się bieg okresów ich wypowiedzenia.

*   BREEAM: Jeżeli na dzień Transakcji Budynek nie uzyska certyfikatu BREEAM, po Transakcji Sprzedający zapewni jego uzyskanie na poziomie ‘excellent’. Kupujący będzie współpracował ze Sprzedającym w powyższej sprawie w niezbędnym zakresie (na koszt Sprzedającego). Wraz ze wskazanym certyfikatem Sprzedający przekaże Kupującemu komplet dokumentów złożonych w celu jego uzyskania.

*   Umowa Gwarancji Jakości: Przed dokonaniem Transakcji Strony zobowiążą się do zawarcia umowy gwarancji ("Umowa Gwarancji Jakości") dotyczącej zobowiązania Sprzedającego do usuwania wad projektowych i budowlanych Nieruchomości. Po wygaśnięciu okresu obowiązywania Umowy Gwarancji Jakości, po otrzymaniu pisemnego potwierdzenia od Kupującego, że Sprzedający (jako gwarant) należycie wypełnił swoje obowiązki wynikające z tej umowy, Sprzedający będzie zobowiązany przelać na Kupującego prawa i obowiązki wynikające z określonych Umów o Roboty Budowlane oraz Umów o Prace Projektowe oraz wszelkie zabezpieczenia, kwoty zatrzymane, gwarancje, kaucje, poręczenia i inne instrumenty zabezpieczające obowiązki wykonawców wynikające z określonych Umów o Roboty Budowlane i Umów o Prace Projektowe, a także prawa do utrzymywania, dysponowania i korzystania z takiego instrumentu (wszystkie istniejące w dacie wygaśnięcia wskazanej Umowy Gwarancji Jakości).

*   Prace wykończeniowe: Strony uzgodniły, że jeśli określone prace wykończeniowe/ ulepszenia dotyczącej niewynajętych pomieszczeń nie zostaną zakończone do daty Transakcji, Sprzedający wykona wszystkie odpowiednie prace i podejmie wszelkie inne odpowiednie działania konieczne do wykonania zakończenia tych prac w terminie uzgodnionym w umowie (dotyczy to również usunięcia wszelkich potencjalnych wad związanych z tymi pracami). Wskazane prace będą objęte Umową Gwarancji Jakości.

*   Licencja na znaki towarowe: Na podstawie wskazanej umowy sprzedaży oraz w ramach ceny Sprzedający udzieli Kupującemu niewyłącznej licencji („Licencja") na korzystanie z: (i.) nazw „…”, „…”, (ii.) słowno-graficznego znaku towarowego „…” (…); (iii.) słowno-graficznego znaku towarowego „…” (…); (łącznie „…”), w Polsce i poza granicami Polski, w związku z działalnością gospodarczą Kupującego w celach: (a.) oznaczania Budynku i świadczenia usług związanych z Budynkiem (w szczególności wynajmu, dzierżawy, leasingu Budynku), a także korzystania z Nazwy i Znaków Towarowych (…) na powiązanych dokumentach; (b.) marketingowych; (c.) reklamy i komercjalizacji Budynku (w szczególności umieszczania Nazwy i Znaków Towarowych (…) w Internecie, tworzenia stron internetowych, tworzenia odniesień na stronie internetowej, korzystanie z materiałów sprawozdawczych przez licencjobiorcę i jego inwestorów). Szczegółowe zasady dotyczące licencji zostaną uzgodnione między Stronami.

*   Umowa Dobrego Sąsiedztwa: Strony mogą zobowiązać się do respektowania - po Transakcji - postanowień Umowy o Dobrym Sąsiedztwie (a zobowiązania Kupującego w tym zakresie zostały uzgodnione między Stronami). Jak wskazano powyżej, prawa i obowiązki z tej umowy nie przejdą jednak na Kupującego.

*   Brak przejścia zakładu pracy: Sprzedający zatrudnia pracowników (w rozumieniu Kodeksu Pracy) i prawdopodobnie będzie zatrudniał pracowników na moment zawarcia Transakcji. Jednakże, Nieruchomość nie stanowi zakładu pracy dla tych pracowników, dlatego też w związku z zakupem Nieruchomości przez Kupującego pracownicy nie zostaną automatycznie przeniesieni do Kupującego, tj. Kupujący nie stanie się stroną istniejących stosunków pracy na podstawie art. 23 ust. 1 Kodeksu Pracy.

*   Służebności: pomiędzy Nieruchomością oraz sąsiadującymi działkami mogą zostać ustanowione różnego rodzaju służebności.

W ramach Transakcji i na warunkach uzgodnionych komercyjnie pomiędzy Wnioskodawcami Sprzedający (lub podmiot powiązany ze Sprzedającym) może również zobowiązać się do złożenia Kupującemu oferty wynajęcia powierzchni w Budynku w przypadku, gdyby umowa najmu zawarta z określonym najemcą powierzchni w Budynku została wypowiedziana z uwagi na brak płatności czynszu przez tego najemcę. W takim przypadku Sprzedający (lub podmiot powiązany ze Sprzedającym) byłby również uprawniony do podnajmowania powierzchni objętych wskazaną umową najmu do osób trzecich oraz - po uzyskaniu zgody Kupującego - do przeniesienia prawy z tej umowy na innego (nowego) najemcę. Jednocześnie, Sprzedający (lub podmiot powiązany ze Sprzedającym) lub nowy najemca takiej powierzchni przejąłby istniejące wierzytelności Kupującego wobec poprzedniego najemcy tej powierzchni o zapłatę zaległego czynszu oraz opłat eksploatacyjnych wynikających z umowy najmu.

Dodatkowo, Wnioskodawcy nie wykluczają:

*   że w stosunku do określonych umownie powierzchni w Budynku, Sprzedający zobowiąże się, na podstawie odrębnej umowy (lub umów) gwarancji czynszowej, do wypłaty na rzecz Kupującego odpowiedniej kwoty gwarancji czynszowej, której celem będzie wynagrodzenie ubytku przychodów z wynajmu po stronie Kupującego;

*   po dokonaniu Transakcji może dojść do korekty zwiększającej cenę za Nieruchomość, pod warunkiem ziszczenia się określonych w umowie sprzedaży okoliczności.

(i) Podjęcie własnej działalności przez Kupującego po Transakcji

Po nabyciu Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą polegającą na wynajmie Nieruchomości. Działalność ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT (Nabywca nie będzie wykorzystywał Nieruchomości dla celów działalności zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT). Powyższa działalność będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie (względnie przy pomocy profesjonalnych usługodawców). Nie jest również wykluczone, że Nabywca w przyszłości podejmie biznesową decyzję o zbyciu nabytej Nieruchomości (na chwilę obecną Nabywca nie ma tego rodzaju planów).

Mając na uwadze, że:

1.  w ramach Transakcji na Kupującego nie przejdą prawa i obowiązki wynikające z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością;
2.  zasadniczo planowane jest rozwiązanie lub wypowiedzenie wszystkich Umów Serwisowych, Umów o Dostawę Mediów przed Transakcją lub w niedługim okresie po jej przeprowadzeniu;
3.  w ramach Transakcji na Kupującego nie przejdą prawa i obowiązki z umów z profesjonalnymi doradcami podatkowymi, prawnymi i księgowymi Sprzedającego;
4.  Nieruchomość nie stanowi zakładu pracy dla pracowników zatrudnionych przez Sprzedającego; w celu wykorzystywania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, Kupujący we własnym zakresie - w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów, które zostaną zawarte z podmiotami zewnętrznymi - zapewni: (1) zarządzanie Nieruchomością (przy czym możliwe jest, że nowa umowa może być zawarta z tym samym podmiotem zarządzającym na zbliżonych warunkach), (2) dostawę mediów oraz świadczenia innych usług niezbędnych dla bieżącego funkcjonowania Nieruchomości, (3) zabezpieczenie obsługi kwestii podatkowych, prawnych i księgowych dotyczących obsługi Nieruchomości.

Podjęcie przez Kupującego kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zapewnienia właściwego funkcjonowania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Kupującego - tj. wynajmem powierzchni biurowej.

(ii) Dalsza działalność Sprzedającego po Transakcji

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego powyżej:

*   działalność gospodarcza Sprzedającego obejmuje w szczególności prace związane ze wzniesieniem i sprzedażą nieruchomości wchodzących w skład inwestycji (…);

*   intencją Sprzedającego nie jest czerpanie dochodów z wynajmu nieruchomości wzniesionych w ramach (…), gdyż planuje on ich zbycie w możliwie szybkim okresie po uzyskaniu pozwoleń na użytkowanie i (częściowej) komercjalizacji Obiektów Biurowych i Usługowych.

W tym kontekście Wnioskodawcy wskazują, że - oprócz działalności związanej z Nieruchomością będącej przedmiotem Transakcji - Sprzedający będzie również prowadził działalność deweloperską polegającą na wzniesieniu i skomercjalizowaniu oraz zbyciu Pozostałych Nieruchomości, tj.: (i.) (\`(...)\`), (ii.) (\`(...)\`); (iii.) (\`(...)\`) i (iv.) Obiektów Usługowych.

Wartość Nieruchomości sprzedawanej przez Sprzedającego w ramach Transakcji stanowi jedynie część aktywów Sprzedającego, a sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie jedynie jedno ze źródeł przychodów operacyjnych Sprzedającego. W szczególności, znaczną część przychodów Sprzedający uzyska z tytułu posiadania/docelowo zbycia Pozostałych Nieruchomości.

Planowane jest, że po Transakcji Sprzedający będzie kontynuował prowadzoną działalność deweloperską w oparciu o pozostałe posiadane składniki majątkowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, jako dostawa budynków i budowli dokonywana częściowo w ramach pierwszego zasiedlenia, a częściowo przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia?
3.  Czy po dokonaniu planowanej Transakcji, otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie oraz wykorzystywanie Nieruchomości przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT Kupujący będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT)?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  Planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, niewyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
2.  Dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, jako dostawa budynków i budowli dokonywana częściowo w ramach pierwszego zasiedlenia, a częściowo przed upływem dwóch lat od pierwszego zasiedlenia.
3.  Po dokonaniu planowanej Transakcji, otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie oraz wykorzystywanie Nieruchomości przez Kupującego do celów działalności opodatkowanej VAT Kupujący będzie uprawniony do: (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z tytułu Transakcji (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT), oraz (ii) zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 ustawy o VAT).

1\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 1.1 Uwagi wstępne

W celu rozstrzygnięcia, czy nabycie Nieruchomości w ramach Transakcji będzie opodatkowane VAT, w pierwszej kolejności konieczne jest ustalenie, czy przedmiotowa Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania podatkiem VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów, rozumiana (w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie powyższych przepisów, wyłączenie transakcji z zakresu opodatkowania jest możliwe w przypadku uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: również jako „ZCP”). Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni. Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministerstwo Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r. „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

Zdaniem Wnioskodawców, wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT tj. "przedsiębiorstwo" oraz jego "zorganizowana część" - ma kluczowe znaczenie dla oceny ich sytuacji podatkowej, gdyż rozstrzyga o tym, że planowana Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, zdaniem Wnioskodawców, organ wydający interpretację powinien dokonać wykładni terminów „przedsiębiorstwo” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i, tym samym, dokonać oceny, czy przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego Transakcja nie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

1.2 Transakcja jako przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT

Ustawa o VAT nie zawiera definicji "przedsiębiorstwa". Co do zasady, organy podatkowe (oraz sądy administracyjne) odwoływały się w tym zakresie do definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego, a więc kładziono nacisk na interpretację omawianego pojęcia w znaczeniu przedmiotowym. W ostatnim jednak okresie, w objaśnieniach Ministerstwa Finansów ("Objaśnienia podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r., Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych") Minister Finansów doprecyzował, że omawianych przepisów nie należy interpretować wyłącznie przez pryzmat przepisów Kodeksu cywilnego i przyjął wykładnię funkcjonalną wskazując, że przedsiębiorstwem w rozumieniu Ustawy o VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który zbywający prowadził działalność opodatkowaną, i w ramach którego: (1) istnieje zamiar kontynuowania przez Kupującego działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (2) istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji. Obydwie przesłanki zostały dodatkowo wyjaśnione i sprecyzowane w Objaśnieniach, do czego Wnioskodawcy odnoszą się w dalszej części uzasadnienia.

W opinii Wnioskodawców, przedmiot Transakcji nie stanowi "przedsiębiorstwa" ani w znaczeniu przedmiotowym, ani także w znaczeniu funkcjonalnym.

Jeśli chodzi o pojęcie przedsiębiorstwa w znaczeniu przedmiotowym, to Kodeks cywilny definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy też wskazać na art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w jego skład, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub z przepisów szczególnych. Oznacza to, że w przypadku np. sprzedaży przedsiębiorstwa, jeśli strony chcą wyłączyć z zakresu transakcji niektóre składniki majątkowe, konieczne jest enumeratywne wyliczenie tych pozycji (w przeciwnym razie zostaną one przeniesione na Kupującego).

W kontekście powyższych przepisów należy wskazać, że Przedmiot Transakcji będzie ograniczony do zbycia Nieruchomości oraz niektórych praw i obowiązków ściśle związanych z samą Nieruchomością, które standardowo są przedmiotem przeniesienia w transakcjach mających za przedmiot nieruchomości. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, poza zakresem Transakcji pozostanie jednak cały szereg składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego i objętych definicją wynikającą z art. 551 Kodeksu cywilnego, kluczowych dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. Ich brak pozbawia nabywaną przez Kupującego masę majątkową zdolności do uznania jej za zespół powiązanych funkcjonalnie i organizacyjnie składników majątkowych, umożliwiający realizację zadań przypisanych przedsiębiorstwu.

Natomiast, jeżeli chodzi o ujęcie "przedsiębiorstwa" w znaczeniu funkcjonalnym, - to jak wskazano powyżej - kwalifikacja dostaw nieruchomości komercyjnych (np. budynków handlowych będących w całości przedmiotem najmu) jako "przedsiębiorstw" na gruncie podatku VAT była przedmiotem wskazanych powyżej objaśnień podatkowych Ministra Finansów wydanych w dniu 11 grudnia 2018 r., na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800, z póżn. zm.).

Jak wskazano w objaśnieniach:

*   Co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym zakresie, za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT Minister wskazał takie elementy jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

*   W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (pozostającą poza zakresem zastosowania Ustawy o VAT). Takie wyjątkowe okoliczności zachodzą - w świetle Objaśnień - wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez Kupującego działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

*   Przy czym, co istotne, Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia czy przenoszony na Kupującego zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (opisanych powyżej) na Kupującego są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:
    1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającego finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile Sprzedający korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
    2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
    3.  umowy zarządzania aktywami;
    4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

*   Dodatkowo Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Kupującego zespół składników "umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego". W tym zakresie, w Objaśnieniach wskazano: "za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Kupującego zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym Kupujący sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz Sprzedającego. W takim przypadku bowiem Kupujący podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej Sprzedającego."

*   W celu wyjaśnienia kryterium kontynuowania działalności prowadzonej przed transakcją przez Sprzedającego, objaśnienia zawierają kilka przykładów ilustrujących jak należy to kryterium analizować. Minister Finansów wskazał, że w przypadku, w którym dostawca prowadzący głównie działalność deweloperską wybudował nieruchomość, zaś kupujący nieruchomości prowadzi działalność polegającą na wynajmie nieruchomości to w takim przypadku brak jest możliwości stwierdzenia zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na fakt, że kupujący nie ma zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez Sprzedającego (różne przedmioty działalności Sprzedającego i Kupującego).

Jednocześnie, Minister Finansów wskazał, że w przypadku transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych wystąpienie wskazanych poniżej integralnych elementów takich transakcji nie powinno być uznawane za wpływające na ocenę czy zbycie danej nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT, czy też pozostające poza jego zakresem jako zbycie przedsiębiorstwa (lub ZCP):

1.  ruchomości stanowiące wyposażenie budynku;
2.  prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji);
3.  prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility management agreement), itp.;
5.  prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe;
6.  prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości;
7.  prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości;
8.  dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich;

W świetle powyższych Objaśnień, należy przypomnieć istotne wskazane przez Wnioskodawców elementy Transakcji.

W tym zakresie, przedmiotem Transakcji będą przede wszystkim składające się na Nieruchomość: Grunt, Budynek i Budowle, jak również infrastruktura składająca się na wyposażenie Budynku, prawa i obowiązki z umów najmu oraz pewne inne prawa i obowiązki w sposób oczywisty związane z Budynkiem (np. prawa z tytułu zabezpieczeń złożonych przez część najemców, dokumentacja techniczna i prawna związana z projektem Budynku).

Należy również podkreślić, że na Kupującego nie zostanie przeniesiony żaden element wymieniany w cytowanych wyżej pkt. a) - d) Objaśnień Ministerstwa, w szczególności:

*   Zakresem Transakcji nie będzie objęte przeniesienie praw i obowiązków z jakichkolwiek umów pożyczek/kredytów mających na celu finansowanie działalności Sprzedającego. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zamiarem Wnioskodawców nie jest w ogóle przeniesienie na Kupującego jakichkolwiek zobowiązań Sprzedającego (z zastrzeżeniem jedynie zobowiązania do zwrotu/rozliczenia zabezpieczeń dostarczonych przez najemców).

*   Kupujący nie wstąpi w prawa i obowiązki z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością zawartej przez Sprzedającego. Umowa ta zostanie rozwiązana w związku z Transakcją, a Kupujący zobowiązany będzie do zawarcia nowej umowy w tym zakresie (przy czym zakładane jest, iż zawarcie nowej umowy zarządzania może nastąpić z tym samym podmiotem oraz na zbliżonych warunkach).

*   Zakresem Transakcji nie zostanie objęte przeniesienie na Kupującego jakichkolwiek należności o charakterze pieniężnym (w tym - w szczególności - należności wobec najemców o zapłatę czynszu czy też opłat serwisowych) za wyjątkiem ewentualnych kaucji najemców wymienione w opisie Przedmiotu Transakcji.

Tytułem uzupełnienia, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie jest stroną umowy zarządzania aktywami (w rozumieniu takim, jak zdefiniowane w pkt 4.1 Objaśnień). Tym samym, jeśli z perspektywy Kupującego pożądane będzie zapewnienie dostawy tego rodzaju usług, będzie on również musiał samodzielnie podjąć działania w celu zawarcia nowej umowy zarządzania aktywami. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że przedmiot planowanej Transakcji nie spełni kryteriów pozwalających uznać - w świetle Objaśnień - że przenoszony zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez Sprzedającego.

Jednocześnie, jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, działalność gospodarcza Sprzedającego polega na tym, że zakupił on Grunt wraz z towarzyszącą infrastrukturą a następnie kontynuował realizację projektu deweloperskiego, mającego na celu wzniesienie Budynku i Budowli. Po oddaniu Budynku i Budowli do użytkowania i wynajęciu w określonym zakresie, Sprzedający sprzeda Nieruchomość na rzecz Kupującego w możliwie krótkim czasie od wybudowania i rozpoczęcia wynajmu powierzchni w Budynku.

W konsekwencji, należy uznać, że planowana Transakcja nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa Sprzedającego, a w konsekwencji nie będzie podlegała wyłączeniu spod zastosowania Ustawy o VAT. W analizowanym przypadku Nabywca nie będzie bowiem prowadził działalności gospodarczej tożsamej z działalnością Sprzedającego (Nabywca prowadzący głównie działalność deweloperską wybudował Nieruchomość, zaś Nabywca Nieruchomości będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie nieruchomości - różne przedmioty działalności Zbywcy i Nabywcy).

Kwalifikacja taka jest także zgodna z najnowszym orzecznictwem sądów administracyjnych, w których wskazuje się, że "sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustalenie, że w ramach swojej działalności Kupujący nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa." (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17).

Końcowo należy zauważyć, że brak podstaw do uznania transakcji sprzedaży nieruchomości wraz z pewnymi ściśle z nią związanymi prawami i obowiązkami (w tym, przejęciem na mocy art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego praw i obowiązków z umów najmu) za transakcję zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.444.2019.3.EW, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.721.2018.3.KBR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-1.4012.722.2018.3.RR, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP4.4012.688.2018.2.KM).

W interpretacjach tych wskazuje się, że kluczowym jest, by przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia stanowiło całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Zbywany majątek powinien stanowić na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisanych przedsiębiorstwu. Nawet w przypadku wyłączenia z zakresu transakcji zbycia przedsiębiorstwa niektórych elementów, pomiędzy pozostałymi zbywanymi składnikami majątkowymi muszą zostać zachowane związki funkcjonalne w taki sposób, aby przekazany majątek mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0114-KDIP1-3.4012.657.2018.2.SM).

1.3 Brak możliwości uznania Przedmiotu Transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Jednocześnie, definicję tą należy (oprócz spełnienia warunków formalnych z niej wynikających) interpretować przez pryzmat omówionych wcześniej Objaśnień Ministra Finansów w zakresie funkcjonalnego istnienia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa i w tym zakresie uwagi oraz argumenty przedstawione w pkt 1.2 powyżej będą miały odpowiednie zastosowanie.

W świetle powyższej definicji, wyróżnia się następujące przesłanki formalne warunkujące możliwość uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
2.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
3.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Przede wszystkim, powinien istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych (przy czym ustawodawca wymienia w tym kontekście również zobowiązania), który jest wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie.

W licznych interpretacjach organów podatkowych dotyczących zakresu pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa podkreśla się, że wydzielenie to powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0112-KDIL1-3.4012.639.2018.3.AP, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0111-KDIB2-1.4010.411.2018.4.MJ, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2019 r. o sygnaturze 0111-KDIB1-2.4010.515.2018.1.BG).

Przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego rozumiana jest w ten sposób, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział oddział itp. Podkreśla się, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W kontekście wyodrębnienia funkcjonalnego wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Dlatego przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zakwalifikowanie danego zespołu składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy o VAT uzależnione jest zatem nie od jakiegokolwiek zorganizowania masy majątkowej - musi się ona odznaczać bowiem pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Kluczowa z perspektywy definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Analizując powyższe przesłanki w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego należy dojść do wniosku, że Przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Po pierwsze, aby można było mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym przenoszonych składników, musiałyby one pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należałoby je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół wyodrębniony w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Tymczasem, jak zostało już wskazane, w analizowanym przypadku składniki będące przedmiotem Transakcji nie stanowią takiego autonomicznego, zorganizowanego zespołu m.in. z uwagi na fakt, iż m.in. prawa i obowiązki wynikające z istotnych umów związanych z działalnością gospodarczą Sprzedającego (w tym z umów dotyczących wytworzenia Budynku, finansowania przedmiotu Transakcji oraz z Umowy o Zarządzanie Nieruchomością) nie zostaną przejęte przez Kupującego. Ponadto, działalność gospodarcza Sprzedającego w odniesieniu do przedmiotowej Nieruchomości stanowi jedynie jeden z elementów szerszej działalności Sprzedającego w ramach inwestycji (…).

Przenoszona Nieruchomość nie będzie również posiadała zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Tymczasem, funkcja oraz przeznaczenie przedmiotu Transakcji w obecnym przedsiębiorstwie Sprzedającego są zupełnie inne, niż w przypadku Kupującego - gdyż Sprzedający traktuje Nieruchomość jako element o charakterze produktu swojej działalności, zaś Kupujący (po uzupełnieniu przedmiotu Transakcji o niezbędne elementy i podjęciu odpowiednich działań) zamierza w oparciu o niego prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni biurowych.

Dodatkowo, gdyby teoretycznie przedmiot Transakcji przenieść do jakiejkolwiek „pustej” spółki (tj. nie posiadającej odpowiedniego zaplecza i środków), to niemożliwym byłoby prowadzenie przez tę spółkę działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o przedmiot Transakcji, bez konieczności podejmowania działań faktycznych i prawnych mających na celu uzupełnienie go o dodatkowe elementy / zapewnienie realizacji dodatkowych funkcji). Innymi słowy, przedmiot Transakcji (bez elementów przedsiębiorstwa Sprzedającego niewchodzących w skład Transakcji), nie umożliwiłby samodzielnego i trwałego funkcjonowania Nieruchomości (w szczególności ze względu na brak istotnych umów). Z uwagi bowiem na fakt, iż na rzecz Kupującego nie zostaną zasadniczo przeniesione prawa i obowiązki z szeregu fundamentalnych umów, brak jest podstaw do uznania, że przenoszony zespół praw i składników majątkowych będzie wystarczający do funkcjonowania nieruchomości biurowej. Aby zagwarantować niezakłóconą kontynuację jego działalności po dniu Transakcji Kupujący będzie musiał zaangażować własne zasoby oraz zapewnić - już we własnym zakresie:

*   zarządzanie Nieruchomością;

*   wykonanie innych czynności/dostawę mediów do Nieruchomości;

*   obsługę prawną/podatkową/księgową dotyczącą aspektów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości i jej wynajmem.

Jeśli Kupujący nie zapewni - już we własnym zakresie - zarządzania i obsługi nieruchomości przez wyspecjalizowanych usługodawców, prawdopodobne będzie wystąpienie zakłóceń działalności np. braku płynności finansowej w wyniku nieściągalności czynszów lub roszczeń finansowych najemców w związku z naruszeniami przez Kupującego obowiązków wynikających z umów najmu. Z tych względów prowadzenie trwałej i stabilnej działalności wyłącznie w oparciu o elementy nabyte w ramach Transakcji nie będzie możliwe.

Nie jest przenoszone również finansowanie (tzn. zobowiązania) kluczowe dla działania każdego biznesu. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, iż przenoszona Nieruchomość nie będzie posiadała sama w sobie zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo. Podsumowując, przedmiot Transakcji nie będzie stanowić wyodrębnionego funkcjonalnie zespołu składników materialnych i niematerialnych, który byłby zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności.

Po drugie, przenoszone składniki nie spełniają też kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny bowiem świadczyć przykładowo odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 września 2011 r., sygn. ITPP2/443-888/11/PS). Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego spełnione byłoby również wówczas, gdyby zorganizowana część przedsiębiorstwa miała swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 września 2012 r., sygn. IPPP1/443-547/12-2/MPE). Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie również w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 13 kwietnia 2016 r. (sygn. ITPP2/4512-115/16/AJ). Tymczasem, jak zostało już wskazane, przenoszone składniki majątkowe i oparta o nie działalność Sprzedającego nie są obecnie wyodrębnione w żaden z powyższych sposobów w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Po trzecie, Przedmiot Transakcji nie jest również faktycznie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego. Przeciwnie, Nieruchomość razem z innymi aktywami i pasywami oraz elementami pozabilansowymi (np. umowami) stanowi raczej jeden z produktów działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego, niż jej organizacyjnie wyodrębnioną część. W celu prowadzenia swojej szeroko pojętej działalności deweloperskiej Sprzedający wykorzystuje posiadaną wiedzę, aktywa, dostawców oraz środki finansowe w celu wybudowania nie tylko Nieruchomości, ale też innych obiektów wchodzących w skład (…). Składniki przedsiębiorstwa Sprzedającego przenoszone i składniki pozostające w majątku Sprzedającego nie są w żaden sposób rozdzielone. Przeciwnie, składniki te są wspólnie wykorzystywane na użytek prowadzonej działalności. Innymi słowy, Przedmiot Transakcji nie jest obecnie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Sprzedającego w żaden z powyższych sposobów.

Podobnie, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego (w tym dla celów rachunkowości zarządczej). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie prowadzi pełnej, osobnej rachunkowości dla Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji (oraz dla innych nieruchomości w ramach (…)). Na podstawie odpowiednich zapisów możliwe jest wprawdzie wskazanie niektórych, konkretnych kategorii aktywów oraz przychodów i kosztów związanych z Nieruchomością (Sprzedający alokuje - dla potrzeb wewnętrznych - pewne kategorie przychodów i kosztów do poszczególnych inwestycji (nieruchomości) za pośrednictwem kodów projektu. Innymi słowy, Sprzedający księguje koszty wszystkich inwestycji biurowych na jednym koncie rachunkowym, a są one identyfikowane po kodach projektu), niemniej jednak na podstawie obecnych systemów księgowych nie jest dokonywane pełne przyporządkowanie do przedmiotu Transakcji wszystkich związanych z nim przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (przykładowo, koszty zarządu i usług księgowych nie są dalej alokowane na kody projektu). Prowadzona ewidencja księgowa nie pozwala zatem na przygotowanie pełnego rachunku wyników dotyczącego poszczególnych inwestycji / projektów / nieruchomości. W konsekwencji, obecnie Sprzedający nie prowadzi odrębnej rachunkowości (ksiąg rachunkowych) ani nie sporządza odrębnego bilansu dla poszczególnych inwestycji (nieruchomości) wchodzących w skład (…).

Podsumowując, przedmiot Transakcji nie będzie wyodrębniony u Sprzedającego w aspekcie organizacyjnym ani finansowym.

1.4 Konkluzja

Biorąc powyższe pod uwagę, Przedmiot Transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. W związku z powyższym, Transakcja nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

Transakcja będzie w całości opodatkowana VAT jako dostawa Nieruchomości dokonywana częściowo w ramach jej pierwszego zasiedlenia, a częściowo przed upływem okresu 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie stanowiła dostawę Gruntu wraz z posadowionym na nim Budynkiem oraz infrastrukturą towarzyszącą w postaci Budowli.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu wynika, że w celu prawidłowego ustalenia zasad opodatkowania dostawy nieruchomości konieczna jest analiza statusu podatkowego znajdujących się na nieruchomości budynków oraz budowli.

Zgodnie z ogólną zasadą sprzedaż nieruchomości zabudowanych dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej należy traktować jako odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części, potencjalnie może mieć jednak zastosowanie jedno ze zwolnień określonych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwolnieniu podlega dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Grunt jest zabudowany Budynkiem lub Budowlami. Tym samym, dostawa Gruntu (zabudowanych działek) wchodzącego w skład Nieruchomości nie będzie objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT i będzie dzieliła traktowanie VAT właściwe dla dostawy Budynku i Budowli znajdujących się na Gruncie.

W kontekście powyższego, Wnioskodawcy chcieliby zauważyć, że w odniesieniu do planowanej Transakcji nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmujące dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeśli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak bowiem wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i do dnia Transakcji nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Ponadto, przy nabyciu Gruntu oraz przy procesie budowy Budynku i Budowli Sprzedającego przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym, przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie zostały spełnione.

Równocześnie, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT. poza następującymi wyjątkami:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT (w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 4 lipca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw), przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu Kupującego lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu, lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W celu ustalenia, czy zastosowanie znajdzie wskazane zwolnienie, należy zatem w pierwszej kolejności ustalić, czy względem Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szeroko, jako obejmujące także wykorzystywanie nieruchomości przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej (z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych). Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców uznać należy, że do pierwszego zasiedlenia Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (w tym także tych części Budynku i Budowli, które ze względu na swój charakter nie stanowią samodzielnego przedmiotu najmu, ale służą funkcjonowaniu Nieruchomości jako całości) dojść powinno zasadniczo nie później niż w momencie oddania Budynku do używania i rozpoczęcia prowadzenia w nich działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni.

Jedynie w odniesieniu do tych powierzchni użytkowych Budynku, które co do zasady są przeznaczone do celów najmu, przy czym na moment Transakcji nie będą jeszcze przedmiotem umów najmu uznać należy, iż na dzień Transakcji nie będą one podlegać jeszcze pierwszemu zasiedleniu.

W konsekwencji, Transakcja nie będzie spełniać warunków zwolnienia z opodatkowania VAT, przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ponieważ w odniesieniu do wchodzących w skład Nieruchomości - Budynku i Budowli (i) bądź to nie dojdzie jeszcze w ogóle do pierwszego zasiedlenia, (ii) bądź - z uwagi na spodziewaną datę Transakcji (tj. grudzień 2020 r., ale nie później niż w pierwszej połowie 2021 r.) - od momentu pierwszego zasiedlenia poszczególnych części Budynku lub Budowli do planowanej daty Transakcji nie upłynie jeszcze okres 2 lat (biorąc pod uwagę, iż pozwolenie na użytkowanie Budynku zostało uzyskane w kwietniu 2020 r., a pierwsze powierzchnie Budynku były wydawane najemcom począwszy od kwietnia 2020 r.).

Tytułem uzupełnienia, warto przy tym zaznaczyć, iż nawet gdyby uznać, iż Budowle czy też części wspólne Budynku lub powierzchnie techniczne Budynku nie podlegają pierwszemu zasiedleniu wraz z rozpoczęciem przez Sprzedającego działalności polegającej na najmie Budynku, konkluzja taka nie wpływałaby efektywnie na powyższy sposób opodatkowania Transakcji. W dalszym bowiem ciągu te części Budynku/Budowle nie korzystałyby ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy o VAT (jako niepodlegające jeszcze pierwszemu zasiedleniu).

Wnioskodawcy pragną zauważyć, iż w analizowanej sytuacji nie będzie również miało zastosowania zwolnienie z VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, zwalnia się od VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem, że:

(i) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

(ii) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Tymczasem, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający był uprawniony do odliczenia VAT naliczonego w związku z nabyciem Gruntu i budową Budynku i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości (przy czym uprawnienie do odliczenia VAT naliczonego z powyższych tytułów było wywodzone z faktu, iż nabycie gruntu i budowa Budynku i Budowli było dokonywane z zamiarem wykorzystywania ich w toku działalności gospodarczej opodatkowanej VAT).

W konsekwencji, warunek zastosowania zwolnienia, o którym mowa powyżej, nie będzie spełniony, a tym samym zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie będzie miało zastosowania w analizowanym przypadku. Stałoby to bowiem w sprzeczności z postanowieniem zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit a) ustawy o VAT.

Podsumowując - zdaniem Wnioskodawców - dostawa Nieruchomości w ramach planowanej Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT według znajdującej zastosowanie stawki i jednocześnie do dostawy Nieruchomości nie znajdzie zastosowanie żadne ze zwolnień przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców odnośnie pytania 3:

Prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad kwotą podatku VAT należnego

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Wnioskodawców, aby rozstrzygnąć o uprawnieniu Kupującego do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości (na zasadach określonych w art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT), niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomość będąca przedmiotem planowanego nabycia będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) jej nabycie będzie podlegało podatkowi VAT znajdującej zastosowanie stawki podatku.

W tym kontekście wskazać należy, iż:

*   Kupujący będzie na moment planowanej Transakcji zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce i spełniać będzie ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT.

*   Po nabyciu Nieruchomości Kupujący planuje prowadzić działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych w Nieruchomości. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlegać będzie zasadniczo opodatkowaniu VAT według znajdującej zastosowanie stawki podatki. W konsekwencji. Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. W konsekwencji, spełniony będzie warunek obniżenia podatku VAT naliczonego o podatek VAT należny, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Jak też wykazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT (z uwagi na fakt, iż - jak wskazano w poprzedniej części Wniosku - nie zostaną spełnione warunki pozwalające na objęcie nabycia Nieruchomości zwolnieniem z opodatkowania VAT).

W konsekwencji, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego, z uwagi na fakt, że Nieruchomość będąca przedmiotem planowanej Transakcji będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym.

W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych; jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Kupujący otrzyma od Sprzedającego fakturę VAT dokumentującą faktyczne dokonanie przedmiotowej Transakcji. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Na marginesie Wnioskodawcy zauważają, że - począwszy od 1 stycznia 2016 r. - prawo do odliczenia regulowane art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podlega dodatkowemu ograniczeniu w przypadku nabywania towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 ustawy o VAT. Na podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w takim przypadku, gdy przypisanie towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie będzie możliwe, konieczne będzie stosowanie proporcji pozwalającej określić, jaka część zakupów powinna być alokowana do celów wykonywanej działalności gospodarczej. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym, ww. przepis nie będzie miał jednak, zdaniem Wnioskodawców, zastosowania, ponieważ Transakcja dokonywana będzie wyłącznie na cele prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej na rynku nieruchomości.

Podsumowując, mając na uwadze, iż - zdaniem Wnioskodawców - Transakcja będzie obligatoryjnie opodatkowana podatkiem VAT, po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony:

(i) do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (zgodnie z art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 ustawy o VAT w związku z art. 88 ustawy o VAT), oraz

(ii) do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym (zgodnie z art. 87 w związku z art. 88 ustawy o VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Tut. Organ informuje, że obecny publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług to: Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 ustawy Ordynacja podatkowa, opłata za wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega zwrotowi - w odpowiedniej części - wyłącznie w przypadku uiszczenia jej w kwocie wyższej od należnej.

W związku z powyższym, nienależna opłata w kwocie 160 zł, zostanie zwrócona - stosownie do art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej – przekazem pocztowym na adres pełnomocnika szczególnego wskazanego w załączonym do wniosku pełnomocnictwie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm. ), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP lub /KIS/wnioski. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.