Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-1070/08-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-10-20
Teza: Czy wniesienie przez spółkę Nieruchomości tytułem wkładu niepienlężnego do SK, jak również wniesienie przez Wspólnika pieniędzy jako jego wkład do SK, nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla któregokolwiek ze wspólników SK, w tym dla Spółki? Czy dla potrzeb ewidencji środków trwałych SK należy przyjąć jako wartość początkową wnoszonej Nieruchomości jej wartość określoną przez wspólników, nie większą niż wartość rynkowa, i od tak ustalonej wartości początkowej odpisy amortyzacyjne, w proporcji w jakiej zgodne z umową SK pozostaje udział Spółki w zysku SK, będą stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki? Czy w przypadku sprzedaży Nieruchomości, przychodem Spółki będzie uzyskana cena a kosztem uzyskania przychodu dla Spółki będzie wartość początkowa Nieruchomości (określona jako wskazana przez wspólników, nie wyższa niż wartość rynkowa z dnia wniesienia Nieruchomości do SK) pomniejszona o wartość odpisów amortyzacyjnych, a także inna koszty sprzedaży, przy czyn zarówno przychód jak i koszty w proporcji w jakiej zgodnie z umową SK pozostaje udział Spółki w zysku SK?
Słowa kluczowe: ewidencja-ewidencja środków trwałych; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; skutki podatkowe; spółki-spółka osobowa; uczestnicy; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 07.07.2008r. (data wpływu 09.07.2008r.), oraz piśmie z dnia 15.10.2008 r. (data nadania 15.10.2008 r., data wpływu 17.10.2008 r.), uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 07.10.2008r. Nr IPPB3-423-1070/08-2/MS (data nadania 07.10.2008 r., data doręczenia 10.10.2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce osobowej jest - **prawidłowe,**

UZASADNIENIE

W dniu 09.07.2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych uczestnictwa w spółce osobowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka D K Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w xxxx (dalej: Spółka) prowadzi działalność w zakresie wynajmu i obsługi nieruchomości. Spółka posiada nieruchomość położoną w K, na którą składa się prawo wieczystego użytkowania gruntu oraz własność wybudowanego na tym gruncie budynku (dalej: Nieruchomość). Spółka zamierza wnieść Nieruchomość tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej - spółki komandytowej (dalej: SK), w której zostanie komandytariuszem. Nieruchomość, zostanie wniesiona do SK po wartości rynkowej Nieruchomości zgodnie z wyceną rzeczoznawcy majątkowego, która zostanie wskazana w umowie SK i będzie inna (najprawdopodobniej wyższa) niż obecna ”wartość podatkowa” nieruchomości, a więc jej koszt nabycia pomniejszony o dokonane odpisy amortyzacyjne od budynku. Od wartości rynkowej wkładów do SK zostanie zapłacony 0,5% podatek od czynności cywilnoprawnych. Drugim wspólnikiem, komplementariuszen SK, będzie spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej Wspólnik). Wspólnik wniesie wkład pieniężny. W przyszłości SK może sprzedać Nieruchomość.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesienie przez spółkę Nieruchomości tytułem wkładu niepienlężnego do SK, jak również wniesienie przez Wspólnika pieniędzy jako jego wkład do SK, nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla któregokolwiek ze wspólników SK, w tym dla Spółki?
2.  Czy dla potrzeb ewidencji środków trwałych SK należy przyjąć jako wartość początkową wnoszonej Nieruchomości jej wartość określoną przez wspólników, nie większą niż wartość rynkowa, i od tak ustalonej wartości początkowej odpisy amortyzacyjne, w proporcji w jakiej zgodne z umową SK pozostaje udział Spółki w zysku SK, będą stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki?
3.  Czy w przypadku sprzedaży Nieruchomości, przychodem Spółki będzie uzyskana cena a kosztem uzyskania przychodu dla Spółki będzie wartość początkowa Nieruchomości (określona jako wskazana przez wspólników, nie wyższa niż wartość rynkowa z dnia wniesienia Nieruchomości do SK) pomniejszona o wartość odpisów amortyzacyjnych, a także inna koszty sprzedaży, przy czyn zarówno przychód jak i koszty w proporcji w jakiej zgodnie z umową SK pozostaje udział Spółki w zysku SK?

Ad.1.

Zgodnie z art. 4 par. 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych (KSH) spółkami kapitałowymi są spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna, podczas gdy spółka komandytowa, zgadnie z art.4 par. 1 pkt 1 KSH, jest. spółką osobowa, zgodnie z dalszymi regulacjami KSH nieposiadającą osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (CIT) oraz art. 1. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT), odpowiednio, SK nie jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych ani podatku dochodowego od osób fizycznych. Osiągane przez nią dochody są opodatkowane na poziomie jej wspólników. Ustawa CIT, w art. 12 ust. 1 pkt 7, przewiduje, że wspólnik wnoszący aport (w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć) do spółki kapitałowej lub spółdzielni, osiąga podlegający opodatkowaniu przychód w wysokości równaj nominalnej wartości otrzymanych udziałów (akcji).Ponieważ, jak wskazano powyżej, spółka komandytowa nie jest spółką kapitałową, przepis ten nie znajdzie zastosowania w przypadku SK. Ponadto, w przypadku spółek osobowych jaką jest SK, nie występuje także pojęcie nominalnej wartości udziałów/akcji. Zatem zdaniem Spółki Spółka ani Wspólnik nie będą podlegać opodatkowaniu z tytułu wniesienia wkładów do SK. Należy zaznaczyć, że żaden inny przepis nie nakazuje opodatkowania wnoszenia wkładów do spałki komandytowej, zatem rozumując a contrario z brzmienia przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7, Spółka ani wspólnik nie będą podlegać opodatkowaniu z tytułu wniesienia wkładów do SK przez Spółkę (w postaci aportu) ani przez wspólnika (w postaci pieniędzy).

Reasumując, Spółka stoi na stanowisku, iż wniesienie przez Spółkę Nieruchomości na poczet wkładu do SK, jak również wniesienie przez wspólnika pieniędzy jako jego wkład do SK nie będzie skutkowało powstaniem przychodu dla żadnego ze wspólników SK, w tym dla Spółki.

Ad.2.

Zdaniem Spółki przy braku przepisów szczegółowych ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulujących zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych wniesionych aportem przez spółkę kapitałową do spółki osobowej, do ustalania wartości środków trwałych wniesionych do SK należy stosować odpowiednio art. 16q UPDOP. Należy przy tym zauważyć, iż regulację odnoszącą się w rym zakresie wprost do spółek osobowych możemy znaleźć w art. 22 g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i regulacja ta jest identyczna z zasadami ustalania wartości początkowej środków trwałych do spółki kapitałowej zawartymi w art. 16g UPDOP.

Przy braku innych szczególnych regulacji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczących tej kwestii, prowadzi to do logicznego wniosku, że art. 16g UPDOP, identyczny co do konstrukcji z art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stosuje się także do spółek osobowych, gdy ich wspólnikami są spółki kapitałowe.

Należy też zauważyć, że interpretacja ta ma także silne uzasadnienie celowościowe, gdyż w jego wyniku w przypadku spółki osobowej, w której wspólnikami są osoby fizyczne i prawne majątek spółki osobowej będzie posiadał tę samą wartość z punktu widzenia wszystkich wspólników. Zgodnie z powyższymi regulacjami (w analizowanej sytuacji art. 16g ust. 1 pkt 4 UPDOP) za wartość początkową, środków trwałych oraz wartości niematerialnych (w przypadku Spółki -Nieruchomości) uważa się: w razie nabycie w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki — ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. Tym samym wartość początkowa Nieruchomości wnoszonej przez Spółkę powinna być ustalona zgodnie z powyżej przytoczoną definicją.

Natomiast zgodnie z art. 16g ust. 8 UPDOP, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jago wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności togo składnika majątku. Art. 5 ust. 1 UPOOP stosuje się odpowiednio.

Z art. 5 OPDOP wynika, iż przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3 UPDOP, iż wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskana przychodów, wydatków niestanowiących kosztów podatkowych, zwolnień i ulg oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 UPDOP).

Zasady wykładni systemowej nakazują przyjąć, że podział przychodów i kosztów (w tym odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowe) Nieruchomości określonej w umowie SK) między wspólnikami spółki komandytowej (zarówno będącymi osobami prawnymi jak i osobami fizycznymi) powinien być dokonamy jednolicie, tj. w takiej proporcji, w jakiej poszczególni wspólnicy partycypują w zyskach tej spółki. Zatem proporcje, o której mowa w ww. przepisie, ustala się w stosunku do przysługującego wspólnikowi udziału w przychodach i kosztach spółki komandytowej, stosownie do postanowień zawartych w umowie spółki, przy czym pod pojęciem udziału należy rozumieć udział w zyskach tej spółki. Zatem zarówno przychody jak i koszty uzyskania przychodu (w tym odpisy amortyzacyjne) powinny być rozliczane przez wspólników spółki komandytowej, proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tej spółki). W związku z powyższym, zdaniem Spółki, dla potrzeb ewidencji środków trwałych SK należy przyjąć jako wartość początkową wnoszonej Nieruchomości jej wartość określoną przez wspólników, nie większą niż wartość rynkowa, i od tak ustalonej wartości początkowej odpisy amortyzacyjne, w proporcji w jakiej zgodnie z umową SK pozostaje udział spółki w zyski SK, będą stanowić koszt uzyskania przychodu Spółki.

Ad.3.

Zgodnie z art. 5 UPDOP przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału w zysku. Powyższe zasady stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania oraz podatku. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 UPDOP stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycia lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Jednak powyższe wydatki, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 UPDOP, są kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Kierując się zatem literalnym brzmieniem art. 5 UPDOP oraz powołanych powyżej przepisów UPDOP, należy stwierdzić, że Spółka jako jeden ze wspólników SK, za prawo do uwzględnienia w kosztach uzyskania przychodów (proporcjonalnie do posiadanego udziału w zyskach) odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od Nieruchomości stanowiącej majątek SK, a w przypadku sprzedaży tej nieruchomości przez SK - również kosztów związanych z tym przychodem. Koszt uzyskania przychodu z tego tytułu należy ustalić w wysokości wartości początkowej nieruchomości wniesionej aportem do SK, pomniejszonej o dokonane dotychczas odpisy amortyzacyjne, czyli wartości rynkowej określonej w umowie SK, pomniejszonej o dokonane odpisy amortyzacyjne.

W związku z powyższym zdaniem Spółki, w przypadku sprzedaży Nieruchomości, przychodem Spółki będzie uzyskana cena a kosztem uzyskana przychodu dla Spółki będzie wartość podatkowa Nieruchomości (określona jako wskazana przez wspólników, nie wyższa niż wartość rynkowa z dnia wniesienia Nieruchomości do SK) pomniejszona o wartość odpisów amortyzacyjnych, a także inne koszty sprzedaży, przy czym zarówno przychód jak i koszty w proporcji w jakie zgodnie z umową SK pozostaje udział Spółki w zysku SK.

W świetle stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.