Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/414-1100/14-4/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-27
Teza: Stwierdzić należy, że cały przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży odrębnej własności lokalu może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli w wymaganym terminie zostało złożone oświadczenie, że zostały spełnione warunki do zwolnienia.
Słowa kluczowe: grunty; lokal-lokal mieszkalny; lokal-odrębna własność lokalu; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż; ulga-ulga meldunkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 3 września 2014 r. (data wpływu 4 września 2014 r.) uzupełnionego pismem z dnia 20 listopada 2014 r. (data wpływu 24 listopada 2014 r.) na wezwanie z dnia 14 listopada 2014 r. IPPB1/415-1100/14-2/ES (data nadania 17 listopada 2014 r., data doręczenia 19 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2014 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w 2008 roku nabyła od Spółdzielni Mieszkaniowej lokal mieszkalny, w którym była zameldowana od 1971 roku. Wykup nastąpił na podstawie aktu notarialnego: „Umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu, przeniesienia własności i udziału we współużytkowaniu wieczystym gruntu.”

W 2009 r. Wnioskodawczyni sprzedała ww. lokal według aktu notarialnego: „Umowa sprzedaży i ustanowienie hipotek”.

Wnioskodawczyni skorzystała z ulgi meldunkowej i była zwolniona z opodatkowania tej transakcji podatkiem dochodowym. Zapłaciła jedynie podatek w wysokości 4.740 zł (cztery tysiące siedemset pięćdziesiąt złotych) za udział we współwłasności nieruchomości wspólnej, które zostały wycenione na 25.000,00 zł według wyliczenia: dochód 25.000 zł, podatek 19% 4.750,00 zł. Podatek został zapłacony dnia 29 kwietnia 2010 r. Wnioskodawczyni złożyła w tym celu PIT-38 za 2009 r.

Wnioskodawczyni doczytała, że może skorzystać ze zwolnienia również z tej opłaty (podatku).

Niniejszym wnosi o stwierdzenie nadpłaty w wys. 4.750 zł (cztery tysiące siedemset pięćdziesiąt złotych).

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 14 listopada 2014 r. Nr IPPB1/415-1100/14-2/ES Wnioskodawczyni przeformułowała pytanie oraz przedstawiła własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy tzw. ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; dalej: u.p.d.o.f.), w stanie prawnym obowiązującym do końca 2008 r. obejmowała swoim zakresem wyłącznie budynek mieszkalny, jego część lub udział w nim, czy również grunt na jakim budynek ten został posadowiony?

Zdaniem Wnioskodawcy ulga meldunkowa powinna dotyczyć całości sprzedanej nieruchomości, a więc gruntu i posadowionego na nim budynku mieszkalnego.

Nie wynika to z samej treści u.p.d.o.f., ale z przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.; dalej w skrócie: K.c.). Stanowią one bowiem, że grunt i posadowione na nim budynki stanowią całość nieruchomości i nie mogą być przedmiotem odrębnej sprzedaży.

Ulga meldunkowa dotyczy wyłącznie zbycia budynku czy lokalu i nie odnosi się do zbycia gruntu. W zakresie przychodu z tytułu sprzedaży gruntu podatnik ma obowiązek zapłacić podatek dochodowy według obowiązującej go stawki, por. WSA: w Gdańsku z 12 stycznia 2010 r. (sygn. akt i SA/Gd 833/09) oraz WSA w Poznaniu z 19 maja 2010 r. (sygn. akt I SA/Po 116/10). Zmiana linii orzeczniczej prowadzi do uznania, że ulga obejmuje również grunt (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z dnia 20 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Bk 222/11).

Wydaje się zatem, że zamiarem ustawodawcy było objęcie ulgą meldunkową nie wszystkich środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości zabudowanej, ale tylko tych, które pochodzą ze zbycia budynku (jego części, udziału w nim). Zwrócić uwagę należy, że w grupie przepisów poświęconych opodatkowaniu spornego przychodu, to jest w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, art. 30e ust. 1. Tzw. ulga meldunkowa przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 126 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), w stanie prawnym obowiązującym w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r., obejmowała swoim zakresem nie tylko przychody uzyskane z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, ale także gruntu, na którym budynek ten został posadowiony.

Uwzględniając powyżej zaprezentowane zasady wykładni prawa oraz oparte na nich rozumowanie w przedmiocie przedstawionego zagadnienia prawnego Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 15 § 1 pkt 3 i art. 264 § 1 i 2 p.p.s.a. podjął uchwałę dnia 2 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FPS 3/11.

NSA uznał, że ulga meldunkowa w stanie prawnym obowiązującym do końca 2008 r., obejmowała swoim zakresem także grunt, na którym budynek został posadowiony.

Wg powyższych faktów powinnam mieć możliwość skorzystania z ulgi meldunkowej odnośnie opodatkowania udziałów we współwłasności wspólnej (grunt).

Podsumowując, Wnioskodawczyni prosi o wydanie interpretacji indywidualnej, czy może skorzystać z ulgi i otrzymać zwrot zapłaconego podatku?

Po otrzymaniu interpretacji indywidualnej ma prawo do wystąpienia do Urzędu Skarbowego w Pruszkowie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym, (taką informację uzyskała w Urzędzie Skarbowym).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Wskazać należy, iż w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), zawarta jest ogólna zasada, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wśród wielu źródeł przychodów w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, wskazano odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości.

Z powyższego wynika zatem, iż w przypadku sprzedaży nieruchomości bądź udziału w niej decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nabyła w 2008 r. od Spółdzielni Mieszkaniowej lokal mieszkalny w którym była zameldowana od 1971 r.

Odnosząc się do skutków podatkowych sprzedaży ww nieruchomości należy wskazać, że na mocy art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Wobec tego, dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowej nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c), podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku. Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ustawy).

Z powyższego wynika, że co do zasady sprzedaż nieruchomości stanowi źródło dochodu podlegające opodatkowaniu.

Jednakże, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
2.  lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
3.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
4.  prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

\- jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust.21 i 22.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów ustawy, warunkiem zwolnienia od podatku dochodowego przychodów z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, jest zameldowanie podatnika w zbywanym budynku lub lokalu mieszkalnym na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Przy czym, przepis ten nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania. Tym samym nie uzależnia zameldowania od posiadania tytułu własności do nieruchomości lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Bez znaczenia są natomiast stosunki własnościowe istniejące w okresie tych 12 miesięcy.

Zwolnienie to ma zastosowanie do przychodów podatnika, który w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego złoży oświadczenie, że spełnia warunki do zwolnienia (art. 21 ust. 21 ww. ustawy). Oznacza to, że nie złożenie oświadczenia lub złożenie go po terminie powoduje brak prawa do zwolnienia. Wymóg złożenia w terminie tego oświadczenia jest bowiem, obok zameldowania na pobyt stały w sprzedawanym lokalu lub budynku przez okres 12 miesięcy, warunkiem koniecznym do zastosowania omawianego zwolnienia. Warunek ten wynika wprost z przepisu art. 21 ust. 21, dotyczącego zwolnień przedmiotowych, przez co stał się on nieodłącznym elementem regulacji dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże na mocy przepisu art. 8 ust. 3 cytowanej ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, podatnicy do których mają zastosowanie przepisy dotyczące tzw. ulgi meldunkowej, oświadczenie, o którym mowa w art. 21 ust. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., składa się w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy.

Wobec powyższego zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków:

*   okres zameldowania na pobyt stały nie krótszy niż dwunastomiesięczny przed datą zbycia,

*   złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia w określonym terminie od dnia dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości.

Mając zatem na uwadze przytoczone powyżej uregulowania prawne oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny, należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni spełnia wymagany przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunek dwunastomiesięcznego okresu zameldowania, jeżeli zameldowanie to miało charakter zameldowania na pobyt stały, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy.

Jednocześnie nie jest sprawą sporną, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest legalnej definicji nieruchomości, a zatem w tym zakresie zastosowanie powinny znaleźć przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w tym art. 46 § 1, w myśl którego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią od gruntu przedmiot własności. Zgodnie z treścią art. 48 Kodeksu cywilnego, budynek (o ile ustawa nie stanowi inaczej) stanowi część składowa nieruchomości i jako taki, nie może stanowić odrębnego od niej przedmiotu obrotu, o ile nie jest on odrębną nieruchomością. Z cytowanych przepisów niewątpliwie wynika, że budynek stanowiący część składową nieruchomości, nie może być sprzedany bez gruntu na którym został wzniesiony.

Wskazać należy, iż na gruncie polskiego porządku prawnego można wyróżnić trzy rodzaje nieruchomości, tj. nieruchomości gruntowe, nieruchomości budynkowe oraz nieruchomości lokalowe. Z powyższego wynika, że grunty o ile spełnione są wymagania art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, zawsze są nieruchomościami, natomiast budynki i lokale mogą stanowić nieruchomość tylko wyjątkowo, tj. jedynie w wypadkach przewidzianych wprost w przepisach. Zasadą jest, że budynki i ich części są częściami składowymi gruntu (art. 48 Kodeksu cywilnego). Budynek dzieli los prawny gruntu, na którym został posadowiony (zasada superficies solo credit).

Zamiarem ustawodawcy nie było, aby zawarte w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy pojęcie budynku mieszkalnego rozumieć w oderwaniu od gruntu. z którym budynek ten jest trwale związany. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciem „budynku mieszkalnego” wynikało wyłącznie ze względów związanych z konstrukcją ulgi meldunkowej, tj. uzależnienie prawa do ulgi od zameldowania trwającego określony czas. Jak wynika bowiem z przepisów administracyjnych meldunku można dokonać jedynie w lokalu/budynku, a nie na gruncie (niezależnie od tego, czy jest zabudowany, czy niezabudowany).

Ustawodawca wskazując na zameldowanie jako warunek skorzystania ze zwolnienia nie mógł posłużyć się innym pojęciem niż budynek mieszkalny. Zatem należy wskazać, iż pojęcie budynku mieszkalnego zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy, ma dwa znaczenia, tj. oznacza budynek mieszkalny stanowiący odrębną własność oraz grunt zabudowany budynkiem mieszkalnym. Zatem zwolnieniu z art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega cały przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, tj. zabudowanej budynkiem mieszkalnym działki gruntu lub udziału w takiej nieruchomości jak miało to miejsce w niniejszej sprawie.

Innymi słowy, ulga meldunkowa powinna dotyczyć całości sprzedanego udziału w nieruchomości, tj. gruntu, czy też udziału w nim i posadowionego na nim budynku, czy też lokalu w takim budynku, co wprawdzie nie wynika z samej treści ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale z przepisów Kodeksu cywilnego, które stanowią, że grunt i posadowione na nich budynki stanowią całość nieruchomości i nie mogą być przedmiotem odrębnej sprzedaży.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że cały przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży odrębnej własności lokalu może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli w wymaganym terminie zostało złożone oświadczenie, że zostały spełnione warunki do zwolnienia.

Końcowo zaznaczyć należy, iż ocenie podlegało stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zadanego pytania i przedstawionego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.