Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-387/13-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-23
Teza: CIT - w zakresie kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nabycie; usługi; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2013 r. (data wpływu 29 maja 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), na dzień wystąpienia niżej opisanego zdarzenia przyszłego będzie zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Spółka planuje nabycie i na dzień wystąpienia niżej opisanego zdarzenia przyszłego będzie posiadać 100% akcji w M. S.A., polskiej spółce akcyjnej (dalej: „Spółka Nabywana”).

Spółka Nabywana jest operatorem ogólnopolskiej sieci kin wielosalowych (multipleks). Jednocześnie, Spółka Nabywana jest jednostką dominującą w finansowej grupie kapitałowej, w której skład (oprócz niej samej) wchodzą 2 spółki kapitałowe działające branży reklamowej oraz dystrybucji filmów na terenie Polski.

Wnioskodawca zawrze umowę ze Spółką Nabywaną, zgodnie z którą będzie świadczył na jej rzecz usługi w zakresie zarządzania opodatkowane stawką 23% VAT, polegające m. in. na nadzorowaniu i doradztwie w zakresie wewnątrzgrupowego raportowania finansowego, formułowania i implementowania średnio i długoterminowych strategii Spółki Nabywanej, opiniowania i doradztwa w zakresie zawierania nowych umów handlowych, identyfikowania i doradztwa w zakresie wchodzenia Spółki Nabywanej na nowe rynki (dalej.,, Usługi Zarządzania”). W związku ze świadczeniem Usług Zarządzania, Spółka będzie wystawiać na rzecz Spółki Nabywanej faktury i naliczać podatek VAT.

Wnioskodawca rozpocznie faktyczne świadczenie tych usług po nabyciu akcji Spółki Nabywanej. Świadczenie Usług Zarządzania na rzecz Spółki Nabywanej będzie możliwe m.in. dzięki nabyciu jej akcji. Wynika to m. in. z faktu, iż świadczenie takich usług skutkuje szerokim ujawnieniem poufnych informacji dotyczących funkcjonowania zarówno usługobiorcy, jak i usługodawcy, przez co nie jest możliwe pomiędzy podmiotami niezależnymi. Ponadto, możliwość świadczenia Usług Zarządzania wymaga fachowej wiedzy, doświadczenia i kompetencji, a takowe posiada Wnioskodawca.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości nastąpi połączenie Spółki ze Spółką Nabywaną.

Jednocześnie, w ramach procesu nabycia akcji Spółki Nabywanej, Wnioskodawca nabył lub nabędzie szereg usług od zewnętrznych wyspecjalizowanych doradców, w szczególności:

*   koszty finansowego doradztwa inwestycyjnego oraz pośrednictwa (świadczone między innymi przez bank inwestycyjny) — dotyczące oceny kondycji finansowej podmiotu nabywanego, rekomendacje, co do ceny, wspomaganie i/lub doradztwo w negocjacjach,

*   koszty doradztwa finansowego i audytorskiego (świadczone przez firmę audytorską)— przegląd / badania due diligence finansowego ocena sytuacji bilansowej i finansowej, prezentacja sytuacji finansowej podmiotu badanego,

*   koszty doradztwa podatkowego (świadczone przez podmiot uprawniony do wykonywania doradztwa podatkowego) — przegląd i badanie due diligence podatkowe — ocena sytuacji podatkowej, doradztwo podatkowe przy wyborze struktury transakcji,

*   koszty doradztwa prawnego (świadczone przez kancelarię prawną) badanie due diligence przegląd/badanie sytuacji prawnej, opracowanie struktury prawnej transakcji, udział w negocjacjach oraz przygotowanie dokumentacji prawnej, w tym umów,

*   koszty doradztwa strategicznego, operacyjnego i komercyjnego — badanie due diligence spółki, badanie rynku oraz analiza konkurencji,

*   koszty usług świadczonych na rzecz Spółki w ramach bieżącej obsługi transakcji nabycia akcji, które obejmowały (będą obejmować): opinie z rekomendacjami dotyczącymi struktury transakcji, ceny nabycia i jej warunków oraz udział doradców w negocjacjach prowadzących do zawarcia umowy, jak też weryfikację innej dokumentacji prawnej związanej z zawarciem transakcji nabycia akcji, np. umowy dotyczące finansowania transakcji,

*   koszty wsparcia oraz usług w zakresie rekrutowania personelu, kadry kierowniczej oraz innych specjalistów/pracowników.

W związku z nabywaniem wyżej wymienionych usług (dalej: „Usługi Doradztwa”), wystąpił lub wystąpi po stronie Spółki naliczony podatek VAT.

Opisane wyżej wydatki zostały lub zostaną poniesione w celu m.in. określenia sytuacji finansowej, podatkowej prawnej Spółki Nabywanej, zdobycia wiedzy na temat funkcjonowania podmiotu, branży oraz relacji ekonomicznych, jak również istotnych uwarunkowań innego rodzaju etc. W związku z faktem, iż większość Usług Doradztwa nabywanych przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, w odniesieniu do tych usług Wnioskodawca otrzymał lub otrzyma stosowne faktury. Z tytułu nabycia przedmiotowych usług powstanie po stronie Wnioskodawcy podatek naliczony. Wyniki pracy zewnętrznych doradców zawarte zostały (zawarte zostaną) w raportach, opiniach oraz korespondencji elektronicznej otrzymanej i przechowywanej (dotychczas lub w przyszłości) przez Wnioskodawcę, jak również przekazane Wnioskodawcy w trakcie spotkań i rozmów. Dzięki pracy wykonanej przez doradców zewnętrznych Spółka mogła (będzie mogła) należycie ocenić skutki ekonomiczne nabycia akcji Spółki Nabywanej, a przez to zminimalizować ryzyka finansowe, podatkowe i prawne związane z nabyciem tych akcji. Przeprowadzone analizy pozwoliły (pozwolą) Wnioskodawcy na opracowanie optymalnej struktury nabycia i finansowania całej transakcji. Co więcej, wiedza, doświadczenie oraz kompetencje uzyskane dzięki Usługom Doradztwa umożliwią świadczenie przez Spółkę Usług Zarządzania na rzecz Spółki Nabywanej. Tym samym, w rezultacie nabycia Usług Doradztwa Spółka uzyskała (uzyska) korzyść zarówno w postaci informacji o Spółce Nabywanej oraz wiedzę potrzebną do świadczenia Usług Zarządzania.

Wnioskodawca wyjaśnia, że na dzień złożenia niniejszego wniosku część elementów opisywanego stanu faktycznego nie miała jeszcze miejsca, w szczególności Spółka nie nabyła jak dotąd akcji Spółki Nabywanej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawca ma prawo (będzie miał prawo) do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Usług Doradztwa? (pytanie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego)
2.  Czy wydatki na nabycie Usług Doradztwa podlegają (będą podlegały) zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę w momencie ich poniesienia? (pytanie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego)

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania z zakresu podatku dochodowego o osób prawnych (pytanie drugie). Odnośnie pytania z zakresu podatku od towarów i usług (pytanie pierwsze) w dniu 25 czerwca 2013 r. zostało wydane rozstrzygnięcie nr IPPP1/443-520/13-3/AW.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na nabycie Usług Doradztwa podlegają (będą podlegały) zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przez Wnioskodawcę w momencie ich poniesienia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów (dalej: „KUP”) są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy. W myśl powołanego przepisu, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony w poczet KUP, musi spełniać dwie przesłanki:

1.  zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów (zachowania, zabezpieczenia ich źródła), tzn. jego poniesienie musi być uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej działalności, oraz
2.  nie może być wymieniony w katalogu wydatków, które nie są uznawane za KUP.

Ad. a)

Pierwsza z wyżej wymienionych przesłanek wskazuje na konieczność istnienia związku przyczynowego między wydatkiem a osiąganymi przychodami. Mając na względzie brzmienie przepisów Ustawy o pdop oraz orzecznictwo sądów administracyjnych w tym zakresie (w szczególności wyrok WSA w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2006 r., sygn. III SA/Wa 1447/06) można wskazać na następujące warunki uznawania wydatków za KUP:

*   wydatek musi być definitywnie poniesiony,

*   wydatek musi być poniesiony w celu uzyskania przychodów, ewentualnie w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   wydatek powinien mieć związek z działalnością gospodarczą podatnika,

*   wydatek powinien być właściwie udokumentowany.

Dodatkowo, ze względu na rodzaj związku z przychodami, KUP dzieli się na: bezpośrednie i inne niż bezpośrednie. Zgodnie z art. 15 ust. 4 Ustawy o pdop, KUP bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody. Z kolei art. 15 ust. 4d Ustawy o pdop stanowi, że KUP, inne niż bezpośrednio związane (tzw. koszty pośrednie) są potrącalne w dacie ich poniesienia.

Zatem, w świetle powołanych wyżej przepisów, podatnik ma prawo zaliczyć do KUP wszelkie wydatki, w tym bezpośrednio i pośrednio związane z osiąganymi przychodami, z uwzględnieniem jednak różnic wynikających z zasad rozpoznawania tych kosztów w czasie.

Spółka jest na etapie rozszerzania działalności w Polsce. W ocenie Wnioskodawcy, nabycie akcji Spółki Nabywanej umożliwi Spółce intensywny rozwój działalności, a co za tym idzie, wpłynie na zwiększenie uzyskiwanych przez Spółkę przychodów. Jak Spółka wyjaśniła powyżej, celem nabycia Usług Doradztwa jest zapoznanie się z sytuacją prawną i finansową Spółki Nabywanej, a także opracowanie struktury nabycia akcji z perspektywy prawnej i finansowej. Zakupione usługi pozwoliły Spółce na zidentyfikowanie potencjalnych ryzyk związanych z nabyciem akcji Spółki Nabywanej oraz uzyskanie wiedzy niezbędnej z punktu widzenia decyzji podejmowanych w ramach działalności prowadzonej po nabyciu tych akcji.

Zdaniem Wnioskodawcy, działania te zmierzały (zmierzają), w szczególności, do uzyskania przychodów i mają niewątpliwie związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Rezultatem nabywanych przez Spółkę usług będą m.in. raporty, analizy, opracowania, opinie, dokumenty prawne etc. Jak wyjaśniono powyżej, fakt wykonania przedmiotowych usług będzie również udokumentowany fakturami, które zostaną zapłacone przez Spółkę w uzgodnionym terminie (przy czym, w celu realizacji przesłanki faktycznego poniesienia wydatku, Spółka będzie zaliczać do KUP wyłącznie wydatki z faktur zapłaconych). W tym kontekście, w ocenie Wnioskodawcy, zostały spełnione warunki dla uznania, iż Usługi Doradztwa będą stanowić KUP Spółki.

Ad. b)

Należy zwrócić uwagę, że wydatki na nabycie Usług Doradztwa nie stanowią tzw. „wydatków na nabycie akcji”, określonych w art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o pdop. W myśl tego przepisu, nie stanowią KUP wydatki na objęcie lub nabycie akcji w spółce. Wydatki te są jednak kosztem w przypadku odpłatnego zbycia tych akcji. Tym samym, możliwość zaliczenia wydatków na nabycie akcji w spółce akcyjnej do KUP została odroczona w czasie, do chwili odpłatnego zbycia tych akcji. W kontekście powołanego przepisu należy wyjaśnić, że przez „wydatki na nabycie” rozumieć należy wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie akcji, tj. cena, opłaty notarialne czy prowizje biura maklerskiego. Stanowisko takie znajduje swoje potwierdzenie w wykładni literalnej oraz m.in. w piśmie Ministra Finansów z dnia 7 sierpnia 2002 r. (sygn. PB4/AK-8214-6905-192/02) czy wyroku NSA z dnia 7 września 2004 r. (sygn. FSK 324/04). W tym kontekście, zdaniem Spółki, art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o pdop nie znajdzie zastosowania do wydatków na nabycie Usług Doradztwa, gdyż nie są to wydatki, bez których nie byłoby możliwe skuteczne nabycie akcji.

Kwestia wydatków ponoszonych przez podatników na zewnętrznych doradców (specjalistów) w związku z realizacją transakcji zakupu udziałów (akcji) była także przedmiotem wielu opinii organów podatkowych. W postanowieniu z 28 grudnia 2006 r. Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdził. „Dokonując interpretacji przytoczonego przepisu \[tj. art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o pdop - przyp. Spółki\] stwierdzić należy, że jako „wydatki na nabycie (objęcie)” należy traktować te z nich, które w sposób bezpośredni i konieczny związane są z zakupem akcji lub udziałów drugiego podmiotu. Takimi wydatkami mogą być w szczególności np. cena zakupu tych udziałów, opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego. Wydatki, które Spółka ponosi w związku z ewentualnym nabyciem udziałów w obcej jednostce, takie jak koszty audytu, doradztwa prawnego lub podatkowego, koszty wyceny nabywanego centrum handlowego itp., są wydatkami pośrednio związanymi z uzyskiwanymi przychodami, dotyczącymi całokształtu działalności podatnika oraz związanymi z funkcjonowaniem firmy. Nie są wydatkami koniecznymi, warunkującymi ewentualne nabycie udziałów lub akcji.” (postanowienie z 28 grudnia 2006 r. sygn. 1471/DPD2/423-153/06/MB). Podobnie stwierdził Naczelnik Pomorskiego Urzędu Skarbowego: „Z kolei wydatki poniesione na przeprowadzenie analizy planowanych do przejęcia spółek oraz koszty prac nad koncepcją nabycia udziałów (akcji), czy też koszty usług prawnych związanych z negocjacją umów dotyczących zaangażowania kapitałowego, po spełnieniu warunków wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 r. mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w momencie poniesienia wydatku.” (postanowienie z 4 października 2006 r. sygn. DP/423-0109/06/AK).

Podsumowując, skoro wydatki na nabycie przedmiotowych usług nie stanowią kosztów bezpośrednich, tj. podlegających rozpoznaniu w chwili odpłatnego zbycia akcji Spółki Nabywanej, należy je zaliczyć do tzw. kosztów pośrednich, zaliczanych do KUP w dacie ich poniesienia.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego, m.in.: Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 listopada 2011 r., sygn. IBPBI/2/423-968/l1/MO, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2011 r., sygn. IPPB3/423-486/11-2/MC czy też Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 stycznia 2011 r., sygn. IPPB3/423-808/10-2/MC.

Reasumując, wydatki na nabycie Usług Doradztwa podlegają (będą podlegały) zaliczeniu do KUP przez Wnioskodawcę w momencie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o pdop.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.