Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP2/443-906/12-2/JN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-01-11
Teza: Rozliczenie podatku należnego oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego dotyczących działalności zarządzania nieruchomościami w przypadku wydzielenia tej działalności.
Słowa kluczowe: następstwo prawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sukcesja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 października 2012 r. (data wpływu 22 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku należnego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczących działalności zarządzania nieruchomościami w przypadku wydzielenia tej działalności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2012 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozliczenia podatku należnego oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego dotyczących działalności zarządzania nieruchomościami w przypadku wydzielenia tej działalności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Sp. z o.o. w organizacji (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka 1”) jest podmiotem, do którego w celu uporządkowania struktury organizacyjnej i kapitałowej spółki „…” Sp. z o.o. (dalej: X lub „Spółka”) planowane jest wydzielenie działalności polegającej na zarządzaniu nieruchomościami komercyjnymi, w ramach procedury podziału X przez wydzielenie. Wspólnikami Wnioskodawcy są osoby fizyczne będące równocześnie wspólnikami X.

X prowadzi działalność w trzech niezależnych branżach:

*   budowlano-warsztatowej - związanej głównie z ciepłownictwem (wykonawstwo kotłowni, instalacji grzewczych i wodno-kanalizacyjnych, montaż kolektorów słonecznych, pomp ciepła etc.) oraz z wykonawstwem różnorodnych konstrukcji stalowych;

*   handlowej;

*   zarządzania nieruchomościami komercyjnymi.

W obecnej strukturze X, powyższe trzy działalności funkcjonują w daleko posuniętym wyodrębnieniu.

Działalność budowlano-warsztatowa Spółki prowadzona jest obecnie w siedzibie Spółki oraz na nieruchomości znajdującej się na obrzeżach miasta, na której zlokalizowana jest baza transportu, magazyn narzędzi budowlanych, magazyn stali oraz warsztat produkcji konstrukcji stalowych.

Działalność handlowa prowadzona jest na nieruchomości, na której znajduje się budynek magazynowo - handlowy. Budynek ten składa się z powierzchni biurowej (obsługa klienta), magazynowej i wystawowej - wzorcownia. Ponadto do celów tego obszaru działalności X przewidziana jest również nieruchomość. Nieruchomość przewidziana jest do zabudowania obiektem magazynowo - handlowym.

Działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi, z uwagi na fakt, iż znajduje się ona w początkowej fazie rozwoju, wykonywana jest w siedzibie X. Dla działalności tej zostało wyodrębnione osobne pomieszczenie.

Do każdej z działalności funkcjonujących w strukturze organizacyjnej Spółki przyporządkowany jest odrębny zespół zasobów ludzkich, który wykonuje swoje zadania w pomieszczeniach/ nieruchomościach przydzielonych do danej działalności.

Działalność budowlano-warsztatowa X nadzorowana jest przez prezesa X oraz podległego mu dyrektora ds. realizacji. Do działalności tej przyporządkowanych jest 57 pracowników.

Za działalność handlową odpowiada jeden z dwóch wice-prezesów Spółki. Do działalności handlowej przyporządkowanych jest 6 pracowników.

Do działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami - z uwagi na początkową fazę jej rozwoju - przyporządkowana jest obecnie jedna osoba (zatrudniona na podstawie umowy o pracę). Osoba ta pełni również funkcję wice-prezesa Zarządu X i odpowiada za sprawy kadrowe Spółki. Przy czym, po planowanym wydzieleniu działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi do Spółki 1, osoba ta przestanie pełnić funkcję wice-prezesa X i tym samym przestanie również odpowiadać za sprawy kadrowe tej spółki; obecnie powierzona jej została funkcja prezesa Spółki 1. Ponadto, w miarę rozwoju działalności zarządzania nieruchomościami, planowane jest sukcesywne zwiększanie zatrudnienia w ramach Spółki 1.

Do każdej z działalności prowadzonej w ramach obecnej struktury X przyporządkowane są określone składniki majątkowe, tj. środki trwałe, wyposażenie, środki transportu, narzędzia, towary handlowe etc.

Do działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi przyporządkowane zostały następujące nieruchomości:

*   nieruchomość 1

*   nieruchomość 2

*   nieruchomość 3

*   grunty rolne i leśne.

Księgowość i kadry (tj. administracja) stanowią część wspólną dla wszystkich rodzajów działalności Wnioskodawcy, przy czym po planowanym podziale X przez wydzielenie działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi do Spółki 1, usługi księgowe i kadrowe dla Spółki 1 zlecone zostaną firmie zewnętrznej.

Dla każdej z działalności prowadzonej przez X ustalane są odrębne cele biznesowo- sprzedażowe, ze wskazaniem celów indywidualnych.

Każda z działalności wydzielonych w ramach struktur Spółki, tj. działalność budowlano-warsztatowa, działalność handlowa oraz działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi posiada odrębny układ kont syntetycznych i analitycznych umożliwiający sporządzenie odrębnych bilansów oraz rachunków zysków i strat. Ponadto każda z działalności posiada odrębny system budżetowania i planowania finansowego, co umożliwia prowadzenie niezależnych analiz opłacalności.

Poza kosztami o charakterze ogólnozakładowym, dotyczącymi działalności Spółki jako całości, do każdej z działalności prowadzonej w ramach Spółki z łatwością można przyporządkować poszczególne przychody i koszty, jak również należności i zobowiązania.

Dla każdej z działalności w ramach struktur X opracowana została tabela uczestnictwa w kosztach. Przychody przyporządkowywane są w ramach struktur w X poprzez stosowany system opisu faktur. Ponadto system numeracji faktur jest jednym z podstawowych elementów selekcji faktur według struktur X. Dodatkowo, każdy dokument księgowy posiada opis miejsca powstania przychodu lub kosztu.

Konta rozrachunków, tj. należności i zobowiązań są przyporządkowywane do każdej z działalności prowadzonej odrębnie w ramach X.

Spółka posiada rachunki bankowe wspólne dla wszystkich działalności prowadzonych w ramach jej struktur, jednak poprzez identyfikację kontrahentów oraz kodu zawartego w numerze faktury, łatwo zidentyfikować, której działalności dotyczą określone wpływy/wypływy finansowe.

Każda z działalności funkcjonujących w ramach struktury X, tj. działalność budowlano- warsztatowa, działalność handlowa oraz działalność związana z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi jest funkcjonalnie spójna w tym sensie, że zespół składników majątkowych przypisanych do każdej z tych działalności wykorzystywany jest przez zespół pracowników, realizujących zadania przypisane tym działalnościom i stanowi w ramach X spójną funkcjonalnie całość.

Planowane jest, że na skutek podziału w X pozostanie działalność budowlano-warsztatowa i handlowa wraz z przyporządkowanym tym działalnościom personelem oraz składnikami majątkowymi i zobowiązaniami.

W konsekwencji, na skutek podziału, w X pozostaną następujące składniki materialne i niematerialne związane z działalnością budowlano-warsztatową:

*   nieruchomość na obrzeżach miasta, na której zlokalizowana jest baza transportu, magazyn narzędzi budowlanych, magazyn stali oraz warsztat produkcji konstrukcji stalowych;

*   prawa do licencji i oprogramowania;

*   wyposażenie biura: meble, sprzęt komputerowy;

*   wartość zapasów materiałów, produkcji w toku i wyrobów gotowych;

*   wartość wpłaconych zaliczek na poczet dostaw;

*   wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;

*   wartość rozliczeń międzyokresowych;

*   należności związane z działalnością budowlano-warsztatową tj. w szczególności należności z tytułu: nieopłaconych a wykonanych i odebranych przez zamawiającego robót budowlanych, nieopłaconych a wykonanych i odebranych przez zamawiającego produktów warsztatowych;

*   zobowiązania związane z działalnością, budowlano-warsztatową, tj. w szczególności zobowiązania z tytułu: nieopłaconych a odebranych przez X dostaw.

Na skutek podziału, w X pozostaną następujące składniki materialne i niematerialne związane z działalnością handlową:

*   nieruchomość, na której znajduje się budynek magazynowo - handlowy wykorzystywany w działalności handlowej Wnioskodawcy;

*   nieruchomość przeznaczona pod zabudowę budynkiem handlowo - magazynowym;

*   prawa do licencji i oprogramowania;

*   wyposażenie biura: meble, sprzęt komputerowy;

*   wartość zapasów towarów handlowych;

*   wartość dokonanych zaliczek na poczet dostaw;

*   wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;

*   wartość rozliczeń międzyokresowych;

*   należności związane z działalnością handlową tj. w szczególności należności z tytułu:nieopłaconych a wykonanych i odebranych przez zamawiającego dostaw towarów handlowych;

*   zobowiązania związane z działalnością handlową, tj. w szczególności zobowiązania z tytułu: nieopłaconych a odebranych przez X towarów handlowych.

W ramach podziału X, do Wnioskodawcy wydzielony zostanie personel przyporządkowany do działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (obecnie 1 osoba) oraz następujące składniki materialne i niematerialne związane z tą działalnością:

*   nieruchomości oraz grunty rolne i leśne;

*   prawa do licencji i oprogramowania;

*   wyposażenie biura: meble, sprzęt komputerowy;

*   wartość zapasów materiałów biurowych;

*   wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;

*   wartość rozliczeń międzyokresowych (ubezpieczenia);

*   wartość należności przyszłych wynikających z zawartych umów najmu podpisanych z najemcami nieruchomości;

*   zobowiązania i należności związane z tą działalnością, tj. w szczególności: rozrachunki publiczno-prawne oraz rozrachunki z najemcami.

W zakresie nieruchomości budynkowej zlokalizowanej, która zostanie przeniesiona do Wnioskodawcy, a która wykorzystywana będzie w części w dalszym ciągu przez X jako siedziba spółki, Wnioskodawca świadczyć będzie na rzecz X usługi wynajmu tej nieruchomości w oparciu o umowę, która zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą i X. Poza X nieruchomość posiada dodatkowo trzech stałych najemców.

Celem potwierdzenia skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie, w dniu 30 marca 2012 r. X wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi. W odpowiedzi na wniosek, w dniu 13 lipca 2012 r., zostały wydane interpretacje indywidualne (sygn. IPTPB3/423-115/12-5/GG oraz IPTPP2/443-303/12-5/IR) potwierdzające, między innymi, że zarówno majątek wydzielany z X w ramach podziału, jak i majątek pozostający w X stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Podobnie, celem potwierdzenia skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie, w dniu 4 kwietnia 2012 r., z wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych wystąpili do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi wspólnicy X. W odpowiedzi na wnioski, w dniu 17 lipca 2012 r., zostały wydane interpretacje indywidualne (sygn. IPTPB2/415-264/12-4/AKr oraz IPTPB2/415-265/12-4/JR) potwierdzające, między innymi, iż zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie zostanie przeniesiony do innego podmiotu, jak również zespoły składników majątkowych przyporządkowane do działalności pozostających w X stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób, biorąc pod uwagę treść art. 93c Ordynacji podatkowej w związku z art. 19 oraz art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (j.t. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.) - dalej: „ustawa o VAT”, Wnioskodawca powinien rozliczać podatek VAT dotyczący bezpośrednio działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi (tj. działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy) przed dokonaniem podziału?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z podziałem X przez wydzielenie, Wnioskodawca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki X pozostające w związku z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku X. Podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona (tj. X) nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do nowego podmiotu (tj. Wnioskodawcy).

Zatem następstwo prawne, w zakresie o którym mowa powyżej, dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, iż do dnia (momentu) przejęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Spółki (tj. działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi), wszelkie prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, związane z tą działalnością spoczywają na podmiocie dzielonym (Spółka).

Zatem w miesiącu, w którym nastąpi podział X przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa (działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi), Spółka będzie zobowiązana do wykazania kwot obrotu, podatku naliczonego oraz podatku należnego za ten miesiąc dotyczących wydzielanej działalności. Kluczową rolę w tym przypadku odgrywa moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonanych dostaw towarów i świadczenia usług związanych z wydzielaną działalnością (o którym mowa w art. 19 ustawy o VAT), natomiast w przypadku faktur VAT dokumentujących podatek naliczony decyduje moment powstania prawa do odliczenia tego podatku, zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 86 ustawy o VAT.

Reasumując, X (jako podmiot dzielony) zobowiązany będzie do wykazania w deklaracji VAT za miesiąc, w którym nastąpi podział przez wydzielenie, kwot obrotu oraz podatku należnego związanych z wydzielaną działalnością, jeżeli do dnia podziału powstał obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów oraz świadczenia usług związanych z tymi działalnościami.

W przypadku, gdy obowiązek podatkowy powstał po dniu podziału, rozliczenia w zakresie dostaw dotyczących przenoszonej na nią działalności zobowiązany będzie dokonać Wnioskodawca.

Konsekwentnie, Spółka 1 będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego (a co za tym idzie wykazania w deklaracji VAT za miesiąc podziału) z faktur zakupowych związanych z wydzielaną działalnością, jeżeli prawo to powstało po dniu podziału.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych),
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Zgodnie z treścią art. 93a § 2 wskazanej ustawy, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  spółki niemającej osobowości prawnej, do której osoba fizyczna wniosła na pokrycie udziału wkład w postaci swojego przedsiębiorstwa.

Według art. 93c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Z cytowanych przepisów prawa wynika, że w przypadku podziału osoby prawnej następuje sukcesja jej praw i obowiązków. Zakres sukcesji związany jest z przydzielonymi w planie podziału składnikami majątku. Warunkiem sukcesji jest, aby majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Nadmienić przy tym należy, iż zgodnie z art. 93e Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej. Oznacza to, że aby określić zakres przejmowanych przez następcę prawnego praw i obowiązków, należy dokonać oceny nie tylko przepisów Ordynacji podatkowej, ale także innych aktów prawnych.

Kluczową rolę w rozwiązaniu wskazanego we wniosku problemu odgrywa przepis art. 93c Ordynacji podatkowej w powiązaniu z art. 531 § 1 Kodeksu Spółek Handlowych. Z przepisów tych jednoznacznie wynika, iż osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Jednakże podział przez wydzielenie ma szczególny charakter, ze względu na fakt, iż spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu. Zatem następstwo prawne, w zakresie o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Należy również podkreślić, iż przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej przewidzianej w art. 93c Ordynacji podatkowej będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku. Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada możliwość wyodrębnienia praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz że tak wyodrębnione zespoły praw i obowiązków są objęte sukcesją. Powyższy przepis wprowadza zatem do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na to, iż w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

W przepisie art. 19 ust. 1 ustawy, wprowadzona została ogólna zasada, zgodnie z którą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jak stanowi art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Z kolei w stosunku do niektórych czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ustawodawca powiązał moment powstania obowiązku podatkowego z upływem terminu płatności.

I tak w myśl art. 19 ust. 13 pkt 2 ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż 30. dnia, licząc od dnia wykonania usług:

1.  transportu osób i ładunków kolejami, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami,
2.  spedycyjnych i przeładunkowych,
3.  w portach morskich i handlowych,
4.  budowlanych lub budowlano-montażowych.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 4 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności określonego w umowie lub fakturze - z tytułu świadczenia na terytorium kraju usług najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze, a także usług ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia, usług w zakresie pośrednictwa ubezpieczeniowego oraz usług stałej obsługi prawnej i biurowej.

W świetle art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do art. 106 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1-3, nie mają obowiązku wystawiania faktur, o których mowa w ust. 1 i 2, osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej. Jednakże na żądanie tych osób podatnicy są obowiązani do wystawienia faktury.

W myśl art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Szczegółowe zasady wystawiania faktur zawiera rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Z kolei kwestie dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały uregulowane w Dziale IX ustawy. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

–z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zaznaczyć, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Jednakże, w myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje co do zasady w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, o czym stanowi art. 86 ust. 11 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem, do którego w celu uporządkowania struktury organizacyjnej i kapitałowej spółki X Sp. z o.o. (dalej: ,,X” lub „Spółka”) planowane jest wydzielenie działalności polegającej za zarządzaniu nieruchomościami komercyjnymi, w ramach procedury podziału X przez wydzielenie. Wspólnikami Wnioskodawcy są osoby fizyczne będące równocześnie wspólnikami X.

X prowadzi działalność w trzech niezależnych branżach:

*   budowlano-warsztatowej - związanej głównie z ciepłownictwem (wykonawstwo kotłowni, instalacji grzewczych i wodno-kanalizacyjnych, montaż kolektorów słonecznych, pomp ciepła etc.) oraz z wykonawstwem różnorodnych konstrukcji stalowych;

*   handlowej;

*   zarządzania nieruchomościami komercyjnymi.

W obecnej strukturze X, powyższe trzy działalności funkcjonują w daleko posuniętym wyodrębnieniu. Planowane jest, że na skutek podziału w X pozostanie działalność budowlano-warsztatowa handlowa wraz z przyporządkowanym tym działalnościom personelem oraz składnikami majątkowymi i zobowiązaniami.

W ramach podziału X, do Wnioskodawcy wydzielony zostanie personel przyporządkowany do działalności zarządzania nieruchomościami komercyjnymi (obecnie 1 osoba) oraz następujące składniki materialne i niematerialne związane z tą działalnością:

*   nieruchomości oraz grunty rolne i leśne;

*   prawa do licencji i oprogramowania;

*   wyposażenie biura: meble, sprzęt komputerowy;

*   wartość zapasów materiałów biurowych;

*   wartość środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;

*   wartość rozliczeń międzyokresowych (ubezpieczenia);

*   wartość należności przyszłych wynikających z zawartych umów najmu podpisanych z najemcami nieruchomości;

*   zobowiązania i należności związane z tą działalnością, tj. w szczególności: rozrachunki publiczno-prawne oraz rozrachunki z najemcami.

Celem potwierdzenia skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie, w dniu 30 marca 2012 r. X wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi. W odpowiedzi na wniosek, w dniu 13 lipca 2012 r., zostały wydane interpretacje indywidualne (sygn. IPTPB3/423-115/12-5/GG oraz IPTPP2/443-303/12-5/IR) potwierdzające, między innymi, że zarówno majątek wydzielany z X w ramach podziału, jak i majątek pozostający w X stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Podobnie, celem potwierdzenia skutków podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie, w dniu 4 kwietnia 2012 r., z wnioskami o wydanie interpretacji indywidualnych wystąpili do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi wspólnicy X. W odpowiedzi na wnioski, w dniu 17 lipca 2012 r., zostały wydane interpretacje indywidualne (sygn. IPTPB2/415-264/12-4/AKr oraz IPTPB2/415-265/12-4/JR) potwierdzające, między innymi, iż zespół składników majątkowych, który na skutek podziału przez wydzielenie zostanie przeniesiony do innego podmiotu, jak również zespoły składników majątkowych przyporządkowane do działalności pozostających w X stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że do rozliczenia podatku należnego dotyczącego działalności związanej z zarządzaniem nieruchomościami komercyjnymi, w sytuacji, gdy obowiązek podatkowy powstanie po dniu wydzielenia, zobowiązanym będzie wyłącznie Wnioskodawca. Natomiast, jeśli obowiązek podatkowy powstanie przed dniem wydzielenia, Zainteresowany nie będzie zobowiązany do rozliczenia podatku należnego z tytułu czynności pozostających w związku z przydzielonymi Wnioskodawcy składnikami.

Jednocześnie wskazać należy, że jeśli prawo do odliczenia podatku naliczonego, dotyczącego działalności, która zostanie wydzielona do Wnioskodawcy, powstanie po dniu wydzielenia, uprawnionym do odliczenia podatku naliczonego będzie wyłącznie Wnioskodawca. Natomiast, jeśli prawo do odliczenia podatku naliczonego powstanie przed dniem wydzielenia, to wówczas Zainteresowany nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla kontrahenta Wnioskodawcy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Ponadto należy wskazać, że od 1 stycznia 2013 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2012 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2012 r. poz. 1428).

Końcowo nadmienia się, że w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od czynności cywilnoprawnych, zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.