Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-161/14-2/KBr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-04-14
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2014 r. (data wpływu 17 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, będąc jednocześnie podatnikiem VAT czynnym. Głównym przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawczyni jest wydawanie książek w ramach działalności wydawniczej (PKD 58.11.Z), w szczególności z zakresu literatury rodzicielskiej. W ramach wskazanej aktywności Wnioskodawczyni wykorzystuje szereg składników materialnych i niematerialnych stanowiących jej przedsiębiorstwo. Między innymi to:

*   nazwa przedsiębiorstwa;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów licencyjnych (licencji), uprawniających do wydawania oraz sprzedaży określonych tytułów książek na terenie kraju;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów dystrybucyjnych, na podstawie których książki wydawane przez Wnioskodawczynię są dystrybuowane pomiędzy sprzedawcami detalicznymi na terenie kraju;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę mediów (prąd, woda, telefon, internet, etc.);
*   zatrudnieni pracownicy;
*   wyposażenie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (komputery, telefony, biurka, etc.);
*   dokumentacja związana z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności posiada także wierzytelności wynikające z faktur dotyczących należności z odroczonym terminem zapłaty oraz z sądowych nakazów zapłaty zasądzających należności od kontrahentów, którzy nie wywiązali się z płatności wyznaczonych w terminach. Z tytułu tych wierzytelności Wnioskodawczyni rozpoznała już przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawczyni sporadycznie prowadzi szkolenia o tematyce związanej z działalnością wydawniczą. Świadczy również (także sporadycznie) usługi reklamowe w ramach organizowanych wydarzeń promocyjnych dotyczących wydawanych przez siebie w ramach działalności poszczególnych tytułów (książek). Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawarła także umowę kredytu z bankiem z siedzibą w Rzeczpospolitej Polskiej, a nabyte w ten sposób środki w części przeznaczyła na bieżącą działalność przedsiębiorstwa, a w części pożyczyła na podstawie umowy pożyczki spółce prawa handlowego (sp. z o.o.) z siedzibą w Rzeczpospolitej Polskiej, w której jest udziałowcem (posiada 10% udziałów), a której udziałowcem większościowym jest mąż Wnioskodawczyni (90% udziałów).

Wszystkie wskazane powyżej działania były podejmowane przez Wnioskodawczynię w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, zaznaczając jednak, iż niekwestionowanym i głównym przedmiotem działalności gospodarczej przynoszącej ponad 95% przychodów, jak i generujących ponad 95% kosztów jest właśnie działalność wydawnicza polegająca na wydawaniu i sprzedaży książek.

Wnioskodawczyni jest również udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością - dalej jako: R., w której posiada 90% udziałów. Zainteresowana postanowiła wnieść aportem do R. składniki majątku (materialne i niematerialne, funkcjonalnie zorganizowane tak, że stanowią przedsiębiorstwo), które były przez nią dotychczas wykorzystywane w prowadzonej działalności wydawniczej - stanowiące trzon działalności - pozwalające prowadzić tą działalność w dalszym ciągu przez R. Wnioskodawczyni wniosła wskazany aport, którego przedmiotem było przedsiębiorstwo na podstawie umowy zbycia przedsiębiorstwa, którą zawarła z R. dnia 31 stycznia 2014 r.

Aport składników majątkowych wykorzystywanych do tej pory przez Wnioskodawczynię w celu prowadzenia działalności gospodarczej nie objął wyłącznie: samochodu stanowiącego dotychczas środek trwały Wnioskodawczyni, obowiązków i praw wynikających z kredytu oraz umowy pożyczki (o czym mowa powyżej), wierzytelności wynikających z nieopłaconych w terminach faktur, z tytułu których w ramach działalności rozpoznała przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga fakt, że wnoszony do R. aport obejmował wszelkie składniki związane z prowadzoną dotychczas jednoosobową działalnością gospodarczą - stanowiące trzon tej działalności - które ze względu na związek funkcjonalny pozwalają kontynuować prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawczynię działalność wydawniczą, przez R.

Wartość przedsiębiorstwa ustalono na 253.000 zł (słownie: dwieście pięćdziesiąt trzy tysiące złotych). Wskutek powyższego kapitał zakładowy R. został podwyższony o 253.000 zł poprzez ustanowienie przez spółkę nowych, równych i niepodzielnych 253 udziałów o wartości nominalnej 1.000 zł (tysiąc złotych) jeden udział. Wskazane 253 nowe udziały objęła Wnioskodawczyni.

R. będzie kontynuowała działalność wydawniczą wykonywaną dotychczas przez Wnioskodawczynię, używając do tego przedsiębiorstwa wniesionego aportem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy aport wnoszony do R. stanowi przedsiębiorstwo, wskutek czego transakcja jego wniesienia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z regulacją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) - dalej jako ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z ust. 2 tego artykułu, czynności określone powyżej podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Poza tym, w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, jej przepisów nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tego aktu prawnego, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany byt do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Art. 7 ust. 2 tego aktu prawnego stanowi zaś, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się również przekazanie nieodpłatne przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Prawodawca definiuje jednocześnie co należy rozumieć przez „świadczenie usług", czyli inną czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mianowicie w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Poza tym, zgodnie z ust. 2 art. 8 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Na tej podstawie należy stwierdzić, że nie istnieją wątpliwości co do objęcia opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług czynności przeniesienia własności wkładu niepieniężnego (aportu) przez podatnika VAT (który jest właścicielem tego wkładu) na inny podmiot.

Podkreślenia wymaga również fakt, że prawodawca expressis verbis w ramach komentowanej ustawy wskazał (art. 6 pkt 1), że wyłączone spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności polegające na zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

„Wyłączone spod opodatkowania jest zarówno odpłatne, jak i nieodpłatne zbycie przedsiębiorstwa. Również darowizna przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu (tak WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 7 października 2009 r., I SA/Po 491/09, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Nie ma znaczenia także forma zbycia - podatkowi nie będą podlegać także sprzedaż, aport, zamiana i darowizna, jeśli mają za przedmiot przedsiębiorstwo (jego samodzielny oddział)”. - A. Bartosiewicz, R. Kubacki; Ustawa o VAT. Komentarz; komentarz do art. 6; wydawnictwo elektroniczne Wolters Kluwer Polska 2013.

W związku z powyższym należy uznać, że w sytuacji, w której Wnioskodawczyni wniosła do R. aport stanowiący na tyle zorganizowany zbiór składników majątkowych, że można go (aport) uznać za przedsiębiorstwo, czy też jego zorganizowaną część, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W celu rozstrzygnięcia tego zagadnienia należy natomiast określić, czy wnoszony aport stanowił takie przedsiębiorstwo, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa - dalej jako ZCP; o czym stanowi przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „przedsiębiorstwa" nie zostało zdefiniowane w ramach ustawy o VAT, stąd też należy posługiwać się definicją obowiązującą na podstawie przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) - dalej jako K.C.

Tam w art. 552 czytamy, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Innymi słowy, umowa zbycia przedsiębiorstwa z mocy prawa obejmuje wszystkie składniki tego przedsiębiorstwa istniejące w chwili jej zawarcia, poza składnikami wyraźnie wyłączonymi przez strony. W szczególności umowa zbycia przedsiębiorstwa obejmie następujące składniki określone w art. 551 k.c, tj.:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 12 maja 2012 r. (sygn. akt I FSK 1223/11) wskazał: „(\`(...)\`) interpretacji pojęć „przedsiębiorstwa” i „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” należy dokonywać w ramach wykładni prowspólnotowej z uwzględnieniem normy art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE \[poprzednio art. 5(8) VI Dyrektywy\]. Tej natomiast wykładni dokonał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: ETS), m.in. w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita Modes (C-497/01). W orzeczeniu tym ETS stwierdził, że pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że - w świetle tej normy dyrektywy - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów. (\`(...)\`) Analiza powyższych wyroków prowadzi do jednoznacznych wniosków, że pojęcia „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa” zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy. Dlatego też za całkowicie prawidłowy uznać należy wniosek Sądu pierwszej instancji, że użyte w art. 6 ust. 1 ustawy o VAT pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu. (\`(...)\`) Teza ta była już wielokrotnie prezentowana w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo wskazać można na wyrok z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 1062/10 (opubl. LEX nr 784851, Rzeczposp. PiP 2011/87/4), w którym wskazano, że: „Jeśli wyłączenie nieruchomości nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to wkład w takiej postaci nie podlega VAT”. W innym z kolei wyroku z dnia 20 marca 2012 r. sygn. akt I FSK 815/11 (opubl. CBOS) stwierdzono, że: „decydujące znaczenie przy określaniu zakresu przedmiotowego omawianego przepisu ma element funkcjonalny tj. podniesiona wcześniej możliwość realizowania określonych zadań gospodarczych. Ta natomiast konstatacja prowadzi do wniosku, że wyłączenie spod działania ustawy o VAT dotyczy także takiej części majątku, której przydatność do prowadzenia działalności gospodarczej wynika nie tyle z rodzaju składających się na nią elementów, ile z wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, charakterystycznego dla zakładu, oddziału”.

Dlatego też przy wnoszeniu aportu przez Wnioskodawczynię do R., należy stwierdzić, że zbiór składników majątkowych umożliwiających prowadzenie określonej działalności - na wzór tej prowadzonej dotychczas przez Wnioskodawczynię - posiada status przedsiębiorstwa i to niezależnie od tego, czy do tego zbioru włączono wszelkie składniki wykorzystywane do tej pory do prowadzenia działalności gospodarczej przez podmiot wnoszący aport. Jednocześnie w myśl regulacji art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, poprzez zorganizowaną części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podsumowując, biorąc pod uwagę to, że Wnioskodawczyni wniosła do R. składniki majątkowe związane z prowadzoną przez nią jednoosobową działalnością wydawniczą - stanowiące trzon prowadzonej działalności - które umożliwiają R. kontynuowanie tożsamej działalności (w takiej samej skali na takich samych zasadach) wykonywanej do tej pory przez Wnioskodawczynię, należy uznać, iż przedmiotem aportu było właśnie przedsiębiorstwo. Na aport składały się m.in.:

*   nazwa przedsiębiorstwa;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów licencyjnych (licencji), uprawniających do wydawania oraz sprzedaży określonych tytułów książek na terenie kraju;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów dystrybucyjnych, na podstawie których książki wydawane przez Wnioskodawczynię są dystrybuowane pomiędzy sprzedawcami detalicznymi na terenie kraju;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę mediów (prąd, woda, telefon, internet, etc.);
*   magazyn (wydrukowane na podstawie umów licencyjnych książki, które nie zostały jeszcze sprzedane);
*   zatrudnieni pracownicy;
*   wyposażenie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (komputery, telefony, biurka, etc.);
*   dokumentacja związana z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Dla przedstawionej oceny zaistniałej sytuacji nie ma jednocześnie znaczenia to, że aport wnoszony do R. nie obejmował wszystkich wierzytelności i składników majątku Wnioskodawczyni związanych z jej działalnością, mianowicie:

*   samochodu stanowiącego dotychczas środek trwały Wnioskodawczyni;
*   obowiązków i praw wynikających z kredytu oraz umowy pożyczki (o czym mowa powyżej);
*   niektórych wymagalnych należności związanych z działalnością wydawniczą (np. wskazane wierzytelności zasądzone na rzecz Wnioskodawczyni), z tytułu których w ramach działalności rozpoznała przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazane powyżej składniki majątku, które nie zostały włączone do aportu stanowią elementy, które nie wpływają na możliwość wykonywania - w oparciu o składniki aportu - działalności gospodarczej tożsamej do i w takich samych rozmiarach, jak ta prowadzona do tej pory przez Wnioskodawczynię.

Poza tym należy dodać, że aport obejmował wszelkie składniki związane z prowadzoną dotychczas jednoosobową działalnością gospodarczą, które ze względu na związek funkcjonalny pozwalają kontynuować prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawczynię działalność wydawniczą przez R. Stąd też czynność wniesienia przez Wnioskodawczynię aportu do R. obejmowała przedsiębiorstwo, zatem na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT transakcja ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem tych czynności jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aport).

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 tej ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwo”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), gdzie zawarta jest taka definicja.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ustawodawca w ww. przepisie wskazał, jakiego rodzaju elementy wchodzą w skład kompleksu składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, czyli przedsiębiorstwa, które może być przedmiotem czynności prawnej. Nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, by bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. O tym, jakie konkretne składniki muszą być przeniesione na nabywcę, aby można było uznać, że nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują okoliczności faktyczne.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego zostaną spełnione, to dostawa realizowana na rzecz innego podmiotu (np. spółki prawa handlowego lub cywilnego), nie będzie podlegała przepisom ustawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni postanowiła wnieść aportem do Spółki, w której jest udziałowcem składniki majątku (materialne i niematerialne, funkcjonalnie zorganizowane tak, że stanowią przedsiębiorstwo), które były przez nią dotychczas wykorzystywane w prowadzonej działalności wydawniczej - stanowiące trzon działalności - pozwalające prowadzić tą działalność w dalszym ciągu przez Spółkę, do której będzie wniesiony aport.

Aport składników majątkowych wykorzystywanych do tej pory przez Wnioskodawczynię w celu prowadzenia działalności gospodarczej nie objął wyłącznie: samochodu stanowiącego dotychczas środek trwały Wnioskodawczyni, obowiązków i praw wynikających z kredytu oraz umowy pożyczki (o czym mowa powyżej), wierzytelności wynikających z nieopłaconych w terminach faktur, z tytułu których w ramach działalności rozpoznała przychód w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z wniosku, wnoszony do Spółki aport obejmował wszelkie składniki związane z prowadzoną dotychczas jednoosobową działalnością gospodarczą - stanowiące trzon tej działalności - które ze względu na związek funkcjonalny pozwalają kontynuować prowadzoną dotychczas przez Wnioskodawczynię działalność wydawniczą, przez Spółkę.

Należy wskazać, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres aportowanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości.

W analizowanej sprawie przedmiotem aportu były m.in.:

*   nazwa przedsiębiorstwa;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów licencyjnych (licencji), uprawniających do wydawania oraz sprzedaży określonych tytułów książek na terenie kraju;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów dystrybucyjnych, na podstawie których książki wydawane przez Wnioskodawczynię są dystrybuowane pomiędzy sprzedawcami detalicznymi na terenie kraju;
*   prawa i obowiązki wynikające z umów na dostawę mediów (prąd, woda, telefon, internet, etc.);
*   magazyn (wydrukowane na podstawie umów licencyjnych książki, które nie zostały jeszcze sprzedane);
*   zatrudnieni pracownicy;
*   wyposażenie miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (komputery, telefony, biurka, etc.);
*   dokumentacja związana z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W analizowanej sprawie, w mającym być przedmiotem aportu przedsiębiorstwie, zachowane zostaną funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, a przekazana masa będzie mogła służyć kontynuowaniu dotychczasowej działalności.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nieobjęcie aportem samochodu, obowiązków i praw wynikających z kredytu, umowy pożyczki oraz niektórych wymagalnych należności związanych z działalnością wydawniczą nie wpływa na funkcjonalne związki pomiędzy pozostałymi składnikami, które pozwalają na prowadzenie dotychczasowej działalności.

Wyżej wymienione elementy nie wpływają na możliwość wykonywania - z wykorzystaniem składników aportu - działalności gospodarczej tożsamej do i w takich samych rozmiarach, jak prowadzona przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zatem, wyłączenie z masy majątkowej przedsiębiorstwa Wnioskodawczyni samochodu, obowiązków i praw wynikających z kredytu, umowy pożyczki oraz niektórych wymagalnych należności związanych z działalnością wydawniczą nie pozbawia jej – na dzień wniesienia aportem do spółki – cech przedsiębiorstwa. Oznacza to, że w analizowanej sprawie będzie miał zastosowanie przepis art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W rezultacie, czynność wniesienia aportem do spółki wszystkich elementów stanowiących przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego – nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy – jako czynność nieobjęta zakresem przedmiotowym ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja dotyczy wniosku w części dotyczącej podatku od towarów i usług.

W zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.