Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-464/12-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-02-05
Teza: Czy powstała w wyniku przekształceniu Spółka, użytkując na dotychczasowych zasadach budynek oddany jej do bezpłatnego używania będzie z tego tytułu zobowiązana do wykazania przychodu podatkowego opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: cel; jednostka-samorządowa jednostka organizacyjna; nieruchomości; spółki; umowa-umowa użyczenia; użyczenie; użyteczność-użyteczność publiczna; użyteczność-użyteczność publiczna-zadania użyteczności publicznej; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Ośrodka, przedstawione we wniosku z dnia 05 listopada 2012 r. (data wpływu 07 listopada 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego korzystania z budynku na podstawie umowy użyczenia – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 listopada 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego korzystania z budynku na podstawie umowy użyczenia.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Ośrodek z siedzibą (…), jako jednostka organizacyjna Samorządu Województwa, jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. (Dz. U. Nr 112, poz. 654) o działalności leczniczej, prowadzącym działalność leczniczą, która polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych w rozumieniu wyżej powołanej ustawy. Do zadań ośrodka, zgodnie ze statutem, należy w szczególności prowadzenie:

*   specjalistycznych świadczeń zdrowotnych w dziedzinie chorób psychicznych łącznie ze świadczeniami z zakresu diagnostyki i rehabilitacji psychicznej;
*   działalności ambulatoryjnej;
*   działalności różnej, obejmującej opiekę dzienną i inną pośrednią;
*   działań z zakresu promocji zdrowia psychicznego;
*   spraw pracowniczych, socjalnych, działalności administracyjnej, eksploatacyjno - technicznej oraz ekonomiczno - finansowej (zgodnie z potrzebami „Ośrodka”);
*   działalności dotyczącej bezpieczeństwa i higieny pracy, ochrony przeciwpożarowej i obronności w zakresie określonym odrębnymi przepisami.

Powyższe zadania realizowane są przez personel medyczny, w tym przez lekarzy będących pracownikami Ośrodka, jak również przez lekarzy udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie porad psychiatrycznych, w imieniu Ośrodka, lecz w ramach indywidualnych praktyk lekarskich. Udzielanie przez lekarzy świadczeń medycznych, w imieniu Ośrodka, obejmuje w szczególności:

*   badanie stanu psychicznego;
*   ocenę stanu somatycznego;
*   realizowanie porad diagnostycznych, terapeutycznych i kontrolnych;
*   zlecanie diagnostyki, badań psychologicznych, konsultacji specjalistycznych;
*   ustalanie planu terapeutycznego;
*   przeprowadzanie rozmów terapeutycznych, psychoedukacyjnych, wspierających;
*   odbywanie wizyt domowych;
*   przeprowadzanie konsultacji psychiatrycznych w Szpitalu Wojewódzkim;
*   opiekę nad stażystami w ramach umowy Ośrodka ze Szpitalem Wojewódzkim;
*   diagnostykę poborowych.

Celem zapewnienia warunków do wykonywania powyższych czynności Ośrodek zapewnia lekarzom w szczególności udostępnianie sprzętu i aparatury medycznej, pomieszczeń, a także innych przedmiotów niezbędnych do świadczenia usług medycznych.

Siedziba Ośrodka mieści się w budynku o powierzchni 1.757,3 m2, który na mocy umowy użyczenia zawartej z Miastem (w roku 1999) został oddany Ośrodkowi do bezpłatnego używania. Przekazany wspomnianą umową lokal, w myśl postanowień umownych, może być używany wyłącznie na cele wymienione w statucie Wnioskodawcy. Zarówno zmiana sposobu używania budynku, jak i powierzenie innej osobie wykonania zobowiązań wynikających z zawartej umowy użyczenia oraz podnajem i poddzierżawa wymagają zgody Użyczającego.

W rzeczonym budynku Wnioskodawca prowadzi działalność leczniczą. Część budynku odpowiadająca powierzchni 199,6 m2 za zgodą Miasta, Ośrodek oddał do bezpłatnego używania Stowarzyszeniu (…).

W chwili obecnej Sejmik Województwa, w oparciu o przepisy ustawy o działalności leczniczej, zamierza przekształcić Ośrodek w spółkę kapitałową prawa handlowego. Udziały (akcje) w Spółce powstałej w wyniku przekształcenia zostaną objęte w całości przez Województwo.

Po przekształceniu - celem realizacji zadań statutowych, tj. udzielania świadczeń zdrowotnych w szczególności na rzecz pacjentów Województwa - Spółka na dotychczasowych zasadach nieodpłatnie korzystać będzie z budynku oddanego Jej przez Miasto na mocy umowy użyczenia. W części odpowiadającej 199,6 m2 budynek ten, za zgodą Miasta, oddany zostanie przez Spółkę do bezpłatnego używania Stowarzyszeniu (…). Spółka usługi zdrowotne realizować będzie przez personel medyczny, w tym przez lekarzy będących pracownikami Spółki, jak również przez lekarzy udzielających świadczeń zdrowotnych w zakresie porad psychiatrycznych, w imieniu Spółki, lecz w ramach indywidualnych praktyk lekarskich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy powstała w wyniku przekształcenia Spółka, użytkując na dotychczasowych zasadach budynek oddany Jej do bezpłatnego używania będzie z tego tytułu zobowiązana do wykazania przychodu podatkowego opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, na przedstawione wyżej zapytanie należy udzielić odpowiedzi przeczącej.

W myśl art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Skutkiem realizacji takiego zobowiązania na gruncie podatku dochodowego jest uzyskanie nieodpłatnego świadczenia przez biorącego.

Co do zasady otrzymanie nieodpłatnie rzeczy, prawa lub świadczenia oznacza powstanie przychodu w wartości ustalonej w sposób i według kryteriów wskazanych w art. 12 ust. 5 – 12, ust. 6a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, do przychodów podlegających opodatkowaniu zalicza się wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Z treści wyżej powołanego przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że prawodawca przewidział wyjątek od zasady opodatkowania otrzymanych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych rzeczy, praw, lub świadczeń. W przepisie tym wskazał zakres podmiotowy wyłączenia z opodatkowania, obejmujący samorządowe zakłady budżetowe oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego. Z kolei w zakresie przedmiotowym, wyłączenie to może dotyczyć tylko świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

A zatem wyłączenie nieodpłatnego świadczenia z kategorii przychodów, uwarunkowane jest kumulatywnym spełnieniem następujących przesłanek:

1.  świadczeniobiorcą jest samorządowy zakład budżetowy lub spółka użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego;
2.  świadczenie zostało otrzymane od jednostki samorządu terytorialnego;
3.  jest ono związane z używaniem środków trwałych otrzymanych w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy Spółkę można uznać za spółkę użyteczności publicznej, której przysługuje prawo wyłączenia nieodpłatnych świadczeń z przychodów podatkowych.

Termin „spółka użyteczności publicznej” znaleźć można w zasadzie jedynie w kontekście przekształcania samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej w spółki użyteczności publicznej.

Przy definiowaniu zaś pojęcia „spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego” należy kierować się przepisami następujących ustaw:

*   z dnia 5 czerwca 1990 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1590 z późn. zm.),
*   z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.),
*   z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U z 2001 r. Nr 142, poz. 1592 z późn. zm.),
*   z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, w sferze użyteczności publicznej województwo może tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjne lub spółdzielnie a także może przystępować do takich spółek lub spółdzielni.

Ustawa o samorządzie województwa nie wyjaśnia, co należy rozumieć przez sferę użyteczności publicznej. W tej sytuacji należy sięgnąć do przepisów innych ustaw, które definiują to pojęcie. Szczególnie przydatne są tutaj art. 9 ust. 4 ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 1 ustawy o gospodarce komunalnej. Z obu tych przepisów wynika, że zadania należące do zadań użyteczności publicznej odznaczają się następującymi cechami:

*   należą do zadań własnych jednostki samorządu terytorialnego, tzn. służą zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej;
*   zaspokajane potrzeby mają charakter zbiorowy, tzn. dotyczą wszystkich albo większości lub znaczącej części członków danej wspólnoty (np. ochrona zdrowia);
*   zaspokajanie tych potrzeb odbywa się w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Spółki prawa handlowego, których udziałowcami są jednostki samorządu terytorialnego, wykonujące zadania w sferze użyteczności publicznej można określić jako spółki użyteczności publicznej.

Przepis art. 14 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, wskazuje ważniejsze obszary działania samorządu województwa, wskazując w pkt 2 na zadania o charakterze wojewódzkim w zakresie promocji i ochrony zdrowia.

W niniejszym przypadku powstała w następstwie przekształcenia Ośrodka Spółka realizować będzie zadania Województwa w zakresie ochrony zdrowia, a tym samym stanowić będzie spółkę użyteczności publicznej, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednym udziałowcem Spółki będzie samorząd terytorialny (Województwo).

Spółka, w której jedynym udziałowcem będzie samorząd terytorialny (województwo) kontynuować będzie działalność w zakresie świadczeń medycznych tożsamym z zakresem świadczonym uprzednio przez Ośrodek. W oparciu o umowę użyczenia zawartą z Miastem Spółka korzystać będzie z oddanego Jej nieodpłatnie do używania budynku. Spełnienie trzech wskazanych w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przesłanek – zdaniem Ośrodka – powoduje, że przychody z tytułu świadczeń nieodpłatnych będą wyłączone z kategorii przychodów do opodatkowania.

Podkreślenia wymaga, iż stanowisko wyrażone przez Ośrodek w niniejszym wniosku znajduje aprobatę w linii interpretacyjnej Ministra Finansów (vide m.in.: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 lipca 2012 r. o nr IBPBI/2/423-474/12/PP, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 06 lipca 2011 r. o nr IPPB5/423-488/11-4/RS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 czerwca 2011 r. o nr lLPB4/423-118/11-2/DS).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak zgodnie z utrwalonym orzecznictwem pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym i obejmuje nie tylko świadczenie w znaczeniu cywilistycznym, ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar majątkowy.

Ww. przepis określa również kiedy otrzymanie nieodpłatnego świadczenia nie spowoduje powstania przychodu. Będzie to zatem sytuacja gdy nieodpłatne świadczenie stanowi wartość świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca będący samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej zostanie przekształcony w spółkę kapitałową prawa handlowego z wyłącznym udziałem Województwa. Spółka nieodpłatnie korzystać będzie z budynku oddanego Jej przez Miasto na mocy umowy użyczenia. Kwestią będącą przedmiotem zapytania jest ustalenie, czy powstała w wyniku przekształcenia Spółka, użytkując na dotychczasowych zasadach budynek oddany Jej do bezpłatnego używania będzie z tego tytułu zobowiązana do wykazania przychodu podatkowego opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Mając na uwadze uregulowania wynikające z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy stwierdzić, że wyłączenie nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez podatnika z kategorii przychodów jest uwarunkowane kumulatywnym spełnieniem następujących przesłanek:

*   świadczenie zostało otrzymane od jednostki samorządu terytorialnego,
*   jest ono związane z używaniem środków trwałych otrzymanych w nieodpłatny zarząd lub używanie,
*   świadczeniobiorcą jest spółka użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego.

Pojęcie „spółka użyteczności publicznej” nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. W związku z powyższym, kwestia uznania Spółki powstałej po przekształceniu Ośrodka za spółkę użyteczności publicznej wymaga uwzględnienia przepisów dotyczących funkcjonowania jednostek samorządu terytorialnego, definiujących pojęcie „użyteczności publicznej”. I tak, przy definiowaniu pojęcia „spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego” należy kierować się w przedmiocie sprawy przepisami ustawy z dnia 5 czerwca 1990 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1590 ze zm.).

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa, w sferze użyteczności publicznej województwo może tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjne lub spółdzielnie, a także może przystępować do takich spółek lub spółdzielni.

Art. 14 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy stanowi, iż samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie promocji i ochrony zdrowia.

Wnioskodawca jest samodzielnym publicznym zakładem opieki zdrowotnej, który zostanie przekształcony w Spółkę z wyłącznym udziałem Województwa. Po przekształceniu, celem realizacji zadań statutowych, Spółka udzielać będzie świadczeń zdrowotnych w szczególności na rzecz pacjentów Województwa. Spółka, w której jedynym udziałowcem będzie samorząd terytorialny (województwo) kontynuować będzie działalność w zakresie świadczeń medycznych tożsamym z zakresem świadczonym uprzednio przez Ośrodek. W oparciu o umowę użyczenia zawartą z Miastem, Spółka korzystać będzie z oddanego Jej nieodpłatnie do używania budynku. Z opisu sprawy wynika, iż zostały spełnione przesłanki płynące z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. Spółka będzie spółką użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego (województwo), świadczenie zostało otrzymane od jednostki samorządu terytorialnego, jest ono związane z używaniem środków trwałych otrzymanych w nieodpłatne użytkowanie.

Reasumując, powstała w wyniku przekształcenia Spółka, użytkując na dotychczasowych zasadach budynek oddany Jej do bezpłatnego używania nie będzie zobowiązana do wykazania przychodu podatkowego opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, iż są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.