Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.926.2022.1.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-24
Teza: Czy osiągając przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów posiadanych w Spółce M, które Wnioskodawca objął uprzednio w wyniku połączenia Spółki M i Spółki Z, będzie on uprawniony do pomniejszenia tego przychodu o koszty uzyskania przychodów odpowiadające wydatkom poniesionym na nabycie udziałów w Spółce Z (spółce przejętej przez Spółkę M), zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 i 8c Ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przejęcie; przychód; spółki-łączenie spółek przez przejęcie; udział-nabycie udziałów; łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów-Wydatki dotyczące udziałów (akcji), papierów wartościowych, wkładów w spółdzielni, tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, pochodnych instrumentów finansowych-Wydatki na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 8c

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 grudnia 2022 r., za pośrednictwem systemu ePUAP, wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czy osiągając przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów posiadanych w Spółce M, które Wnioskodawca objął uprzednio w wyniku połączenia Spółki M i Spółki Z, będzie on uprawniony do pomniejszenia tego przychodu o koszty uzyskania przychodów odpowiadające wydatkom poniesionym na nabycie udziałów w Spółce Z (spółce przejętej przez Spółkę M), zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 i 8c Ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

X Sp. z o.o (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność finansową, polegającą przede wszystkim na zawieraniu umów leasingu. Wnioskodawca należy do grupy X (dalej: „Grupa X”). Jedynym udziałowcem Spółki jest spółka Y B.V. z siedzibą w Amsterdamie, Holandia (dalej: „Spółka Y”).

Wnioskodawca posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W skład Grupy X wchodzi między innymi również spółka M Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka M”), której głównym przedmiotem działalności jest świadczenie w Polsce usług najmu i leasingu m.in. samochodów ciężarowych, ciągników siodłowych, autobusów, TGE.

Wskutek przeprowadzonej w Grupie X reorganizacji, mającej na celu scentralizowanie w ramach jednego podmiotu działalności polegającej na najmie samochodów ciężarowych, dostawczych oraz naczep w Polsce, w dniu 21 listopada 2022 r. (data wpisu w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego) dokonano połączenia Spółki M z inną spółką należącą również do Grupy X tj. Spółką Z Sp. z o.o. z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka Z”).

Do dnia dokonania połączenia 100% udziałowcem Spółki Z (począwszy od 2020 r.) był Wnioskodawca. Udziały w Spółce Z zostały nabyte przez Wnioskodawcę w wyniku transakcji zakupu udziałów, w związku z czym Wnioskodawca poniósł określone koszty ich nabycia takie jak: określona w umowie cena nabycia udziałów, opłaty notarialne związane z zawarciem umowy będącej podstawą do nabycia udziałów oraz podatek od czynności cywilnoprawnych uiszczony przez Wnioskodawcę jako nabywcę udziałów Spółki Z.

Z kolei jedynym udziałowcem Spółki M (do dnia dokonania połączenia ze Spółką Z) pozostawała Spółka Y, będąca jednocześnie wspólnikiem Wnioskodawcy.

Połączenie zostało przeprowadzane na zasadzie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526; dalej: „KSH”), poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą za udziały, które spółka przejmująca przyznała wspólnikowi spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Zatem, wskutek dokonanego przejęcia przez Spółkę M Spółki Z, Wnioskodawca - jako jedyny wspólnik spółki przejmowanej - objął udziały w Spółce M jako spółce przejmującej. Tym samym, po dokonanym połączeniu Spółki M i Spółki Z udziałowcami Spółki M pozostawali Wnioskodawca (który objął udziały wskutek połączenia Spółki M i Spółki Z) oraz jej dotychczasowy wspólnik, a więc Spółka Y.

W dniu 21 grudnia 2022 r., na podstawie zawartej umowy sprzedaży udziałów, Wnioskodawca dokonał zbycia posiadanych udziałów w Spółce M na rzecz drugiego z dotychczasowych wspólników Spółki M, tj. Spółki Y. Cena sprzedaży udziałów określona w umowie sprzedaży odpowiadała wartości rynkowej posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce M, określonej na podstawie wyceny sporządzonej przez niezależnego eksperta ds. wycen.

W związku z dokonanym zbyciem udziałów w Spółce M, po stronie Wnioskodawcy powstała konieczność określenia skutków podatkowych w tym ustalenia przychodu z tytułu dokonanej sprzedaży udziałów oraz kosztów uzyskania przychodów. Z uwagi na powyższe Wnioskodawca kieruje następujące pytanie.

### Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż osiągając przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów posiadanych w Spółce M, które Wnioskodawca objął uprzednio w wyniku połączenia Spółki M i Spółki Z, będzie on uprawniony do pomniejszenia tego przychodu o koszty uzyskania przychodów odpowiadające wydatkom poniesionym na nabycie udziałów w Spółce Z (spółce przejętej przez Spółkę M), zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 i 8c Ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, osiągając przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów posiadanych w Spółce M, które Wnioskodawca objął uprzednio w wyniku połączenia Spółki M i Spółki Z, będzie on uprawniony do pomniejszenia tego przychodu o koszty uzyskania przychodów odpowiadające wydatkom poniesionym na nabycie udziałów w Spółce Z (spółce przejętej przez Spółkę M), zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 i 8c Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jak wskazano natomiast w art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f Ustawy o CIT, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a Ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody ze zbycia udziałów (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia. Wobec czego, przychód ze sprzedaży posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce M, powinien stanowić dla Wnioskodawcy przychód z ze źródła zysków kapitałowych zgodnie z ww. przepisem Ustawy o CIT (stanowisko takie potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 25 czerwca 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.125.2021.1.AG).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy o CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych (takich jak udziały w spółce z o.o.) lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej. Ze wskazanego przepisu wynika, że przychodem podatkowym z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych - takich jak udziały w spółce - jest cena wyrażona w umowie, która winna odpowiadać wartości rynkowej zbywanych udziałów.

Art. 14 ust. 2 Ustawy o CIT precyzuje również, że ww. wartość rynkową m.in. praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia. W dalszej kolejności, zgodnie z art. 14 ust. 3 Ustawy o CIT, organ podatkowy posiada kompetencje do ustalenia - dla celów podatkowych - wartości sprzedaży składnika majątku, gdy cena podana przez strony w umowie odbiega znacznie i w sposób nieuzasadniony od ceny rynkowej i w sytuacji zaniżenia ceny umownej organ posiada uprawnienie do zwiększenia przychodów zbywcy.

Mając na względzie powołane regulacje, cena sprzedaży na rzecz Spółki Y posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce M, została ustalona na podstawie ich wartości rynkowej wynikającej z niezależnej wyceny eksperta ds. wycen, aktualnej na dzień dokonywania ich sprzedaży. W ocenie Wnioskodawcy, tak określona cena sprzedaży udziałów stanowi dla niego przychód podatkowy, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 3 lit. a Ustawy o CIT, kwalifikowany jako przychód ze źródła zyski kapitałowe (przy czym kwestia ta nie jest przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku).

W odniesieniu do możliwości rozpoznania kosztów uzyskania ww. przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę udziałów posiadanych w Spółce M na rzecz Spółki Y, należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych enumeratywnie w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT, do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Z uwagi na przytoczone brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT, w zakresie kosztów nabycia udziałów w spółkach obowiązuje reguła, zgodnie z którą wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) nie uznaje się za koszt uzyskania przychodów. Jednocześnie, wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji). Konsekwentnie, Ustawa o CIT przewiduje możliwość rozpoznania kosztów podatkowych w postaci wydatków na nabycie udziałów na moment ich zbycia.

Zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem organów podatkowych, art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy o CIT, obejmuje swoim zakresem wyłącznie wydatki bezpośrednio warunkujące objęcie lub nabycie udziałów (akcji), np. cenę nabycia, opłaty notarialne, prowizję biura maklerskiego czy podatek od czynności cywilnoprawnych. Nie obejmuje on natomiast wydatków na finansowanie nabycia udziałów, w tym odsetek od kredytu zaciągniętego na zakup udziałów/akcji, czy też wydatków na wsparcie doradcze, prawne związane z taką transakcją nabycia (tak m.in. interpretacje indywidualne Dyrektora KIS: z dnia 4 stycznia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.499.2019.2.MF; z dnia 3 czerwca 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.135.2019.1.MO, czy też z dnia 19 grudnia 2019 r., sygn. ITPB3/4510-333/16-9/MK).

Jednocześnie, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT, za koszty uzyskania przychodów nie uznaje się wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) spółek łączonych lub dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, w wysokości:

a) ustalonej na podstawie art. 15 ust. 1k - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,

b) ustalonej zgodnie z pkt 8 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,

c) wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z lit. a lub b, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

Omawiany przepis, podobnie jak ww. art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT, stanowi o tym, iż wydatki na nabycie udziałów stają się kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodów z odpłatnego ich zbycia. Jednocześnie, zauważyć należy, że w przypadku połączenia spółki z inną spółką wspólnikowi przejmowanej spółki wydawane są udziały nowej spółki (spółki przejmującej) co mogłoby prowadzić do uznania, iż udziały spółki przejmowanej zostały zbyte przez jej dotychczasowego wspólnika. Z tego względu ww. przepis stanowi, że wydatki takie (na nabycie udziałów spółki przejmowanej) nie są kosztem uzyskania przychodów na moment połączenia, ponieważ wówczas nie dochodzi do ich odpłatnego zbycia. Dopiero w wyniku zbycia nowo objętych udziałów (w spółce przejmującej) ustala się dla takiego wspólnika koszt ich nabycia, który odpowiada wydatkom na nabycie udziałów spółki przejmowanej.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia udziałów Spółki M, które objął na skutek połączenia Spółki M oraz Spółki Z. Zatem, faktyczne wydatki, jakie zostały poniesione przez Wnioskodawcę nie dotyczą nabycia udziałów Spółki M lecz udziałów Spółki Z, która to spółka została przejęta przez Spółkę M. Do wydatków bezpośrednio związanych z nabyciem przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce Z jakie zostały poniesione należą: określona w umowie cena nabycia udziałów, opłaty notarialne związane z zawarciem umowy będącej podstawą do nabycia udziałów oraz podatek od czynności cywilnoprawnych uiszczony przez Wnioskodawcę jako nabywcę udziałów Z. W ocenie Wnioskodawcy, mając na względzie przytoczone regulacje art. 16 ust. 1 pkt 8 i 8c Ustawy o CIT, w przytoczonych okolicznościach stanu faktycznego, ww. wydatki na nabycie udziałów w Spółce Z (spółce przejętej), stanowią dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży udziałów w Spółce M (objętych przez Wnioskodawcę jako wspólnika spółki przejmowanej).

Wskazane przez Wnioskodawcę rozumienie zasad ustalania kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów spółki przejmującej objętych przez wspólnika spółki przejmowanej w związku z połączeniem spółek potwierdzają stanowiska organów podatkowych, w tym:

\- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 14 grudnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.558.2019.1.EN, w której za prawidłowy organ uznał pogląd, że: „Wnioskodawca będzie miał prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszty poniesione przez niego przed Połączeniem na nabycie udziałów w Spółce Przejmowanej oraz Spółkach Przejmowanych dopiero w momencie odpłatnego zbycia udziałów w Spółce Przejmującej. Do momentu sprzedaży udziałów w Spółce Przejmującej, koszty te nie mogą zostać rozpoznane jako koszty podatkowe. Jednocześnie, sama wysokość kosztów uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w Spółce Przejmującej zależy od sposobu objęcia udziałów w Spółce Przejmowanej oraz w Spółkach Przejmowanych”;

\- interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z dnia 27 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.258.2019.1.PB, gdzie organ uznał, że: „Podkreślić należy, że zgodnie z przyjętą na gruncie u.p.d.o.p. konstrukcją kosztów uzyskania przychodów, do kosztów podatkowych podatnik może zaliczać jedynie wydatki faktycznie poniesione. W konsekwencji, zachowując zasadę sukcesji podatkowej należy uznać, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w Spółce Przejmującej otrzymanych w wyniku przejęcia Spółki, w której udziałowcem jest Wnioskodawca należy wziąć pod uwagę „koszt historyczny”, tzn. wartość wydatków poniesionych na nabycie udziałów w Spółce Przejętej. Jest to bowiem rzeczywiste i realne uszczuplenie jakie miało miejsce w niniejszej sprawie. Zatem, aby ustalić faktycznie poniesione wydatki na nabycie udziałów należy cofnąć się do momentu, w którym doszło do nabycia udziałów w Spółce Przejętej, której Wnioskodawca stał się jedynym udziałowcem, a której cały majątek został przeniesiony na spółkę, która została później przejęta przez Spółkę Przejmującą i jedynie te koszty może Wnioskodawca zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w przypadku sprzedaży udziałów w Spółce Przejmującej”.

Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że począwszy od 2022 roku, do Ustawy o CIT, wprowadzony został przepis szczególny, którego zakresem objęto opodatkowanie udziałowców spółek przejmowanych w toku procesów połączeń w związku z przydzieleniem tym udziałowcom udziałów w spółce przejmującej. Dodany został do Ustawy o CIT, m.in. art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy CIT, zgodnie z którym, przychód tj. ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia wartość emisyjna udziałów spółki przejmującej (w analizowanym stanie faktycznym Spółki M,) przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej (Wnioskodawcy), nie powinien powstawać u takiego wspólnika jeżeli znajdzie zastosowanie wyłączenie z przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a) i b) Ustawy CIT (tj. udziały spółki przejmowanej – Spółki Z - nie zostały nabyte lub objęte przez Wnioskodawcę w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, oraz przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę M nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Z, jaka byłaby przyjęta przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia).

W odniesieniu do (opisywanego w stanie faktycznym niniejszego wniosku) połączenia Spółki M i Spółki Z, skutki podatkowe transakcji połączenia po stronie Wnioskodawcy (jako wspólnika spółki przejmowanej) - tj. neutralność podatkowa tego połączenia - zostały potwierdzone w wydanej na rzecz Wnioskodawcy interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 19 lipca 2022 r., sygn. 0111-KDWB.4010.2.2022.1.BB, w której organ uznał za prawidłowe stanowisko, iż: „w przypadku Połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną, które to Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie ani uniknięcie, ani uchylenie się od opodatkowania, Połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy (Udziałowca Spółki Przejmowanej) konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „Ustawa o CIT”) i w konsekwencji, Połączenie będzie neutralne podatkowo dla Udziałowca Spółki Przejmowanej na gruncie przepisów Ustawy o CIT”.

W ocenie Wnioskodawcy, skutki podatkowe dokonania transakcji połączenia ustalone na podstawie przepisów Ustawy o CIT, obowiązujących od dnia 1 stycznia 2022 r. (które potwierdzone zostały przez Wnioskodawcę w drodze uzyskania interpretacji indywidualnej) powinny pozostawać bez wpływu na ocenę możliwości rozpoznania kosztów uzyskania tych przychodów powstających wskutek zbycia przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki Y udziałów w Spółce M, które objęte zostały wskutek połączenia Spółki M i Spółki Z.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe stanowisko, iż osiągając przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów posiadanych w Spółce M, które Wnioskodawca objął uprzednio w wyniku połączenia Spółki M i Spółki Z, będzie on uprawniony do pomniejszenia tego przychodu o koszty uzyskania przychodów odpowiadające wydatkom poniesionym na nabycie udziałów w Spółce Z (spółce przejętej przez Spółkę M), zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 i 8c Ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, iż nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ww. ustawy oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poczynienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu (w tym zachowania lub zabezpieczenia przychodów). Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

\- został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

\- jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

\- pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

\- poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

\- został właściwie udokumentowany,

\- nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Obowiązkiem podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Katalog wydatków wyłączonych z kategorii kosztów podatkowych o których mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, ma charakter zamknięty.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT,

do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

W tym miejscu wskazać należy, że w związku z tym, że pojęcie „wydatki” nie zostało zdefiniowane w ustawie o CIT, należy odnieść się do jego językowego znaczenia. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN pod red. Prof. M. Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1998, „wydatek” to: suma, która ma być wydana albo suma wydana na coś, przy czym „wydać” oznacza: wyłożyć, wydatkować pieniądze na coś, zapłacić za coś. „Zapłacić” zaś to: dać pieniądze jako należność za pracę, za towar; wynagrodzić w pieniądzach (także w naturze); uiścić należność.

Zgodnie z przytoczonymi definicjami słownikowymi należy uznać, że pojęcie „wydatek” ma na gruncie ustawy o CIT bardzo szerokie znaczenie i powinno być rozumiane jako uiszczanie należności za coś – zarówno w formie pieniężnej, jak i niepieniężnej. Jednocześnie należy podkreślić, że żaden z przepisów ustawy nie ogranicza wskazanego pojęcia tylko i wyłącznie do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego składniki majątkowe.

Tak więc sformułowanie „wydatków na objęcie lub nabycie” zawarte w art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT, będzie odnosiło się do wydatków zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących nabycie udziałów/akcji spółki, które są następnie zbywane, tj. wydatków, bez których poniesienia skuteczne nabycie tychże składników nie byłoby możliwe.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8c ustawy o CIT,

do kosztów uzyskania przychodów nie zalicza się wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) spółek łączonych lub dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, w wysokości:

a) ustalonej na podstawie art. 15 ust. 1k - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,

b) ustalonej zgodnie z pkt 8 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,

c) wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z lit. a lub b, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje wartość wydzielanej części majątku spółki dzielonej do wartości jej majątku bezpośrednio przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki podzielonej przez wydzielenie.

W świetle powyższego, biorąc pod uwagę opis stanu faktycznego należy wskazać, że Wnioskodawca, w przypadku odpłatnego zbycia udziałów objętych uprzednio w wyniku połączenia, będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu przy takiej transakcji w wysokości ustalonej zgodnie z 16 ust. 1 pkt 8c lit. b ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko, że osiągając przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów posiadanych w Spółce M, które Wnioskodawca objął uprzednio w wyniku połączenia Spółki M i Spółki Z, będzie on uprawniony do pomniejszenia tego przychodu o koszty uzyskania przychodów odpowiadające wydatkom poniesionym na nabycie udziałów w Spółce Z (spółce przejętej przez Spółkę M), zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 i 8c Ustawy o CIT, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Wskazać należy, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii wyznaczonej zadanym pytaniem tj. czy osiągając przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia udziałów posiadanych w Spółce M, które Wnioskodawca objął uprzednio w wyniku połączenia Spółki M i Spółki Z, będzie on uprawniony do pomniejszenia tego przychodu o koszty uzyskania przychodów odpowiadające wydatkom poniesionym na nabycie udziałów w Spółce Z (spółce przejętej przez Spółkę M), zgodnie z art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 8 i 8c Ustawy o CIT. Zatem, pozostałe kwestie poruszone we własnym stanowisku przez Wnioskodawcę nie są przedmiotem oceny.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).