Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-77/12/15-S/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-12-18
Teza: Podstawa opodatkowania w pcc.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; spółki
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2-art. 3; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2-art. 4; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 2-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015, poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – po uwzględnieniu wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 16 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 363/15 (data wpływu 22 września 2015 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 kwietnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2012 r. (data wpływu 11 lipca 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 9 lipca 2012 r. (data wpływu 11 lipca 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z o.o., która zamierza wraz z innymi wspólnikami zawiązać spółkę komandytowo – akcyjną. Firma spółki komandytowo – akcyjnej, której zawiązanie planuje Wnioskodawca będzie brzmiała S. Sp. z o.o. Spółka komandytowo – akcyjna. Będzie ona miała siedzibę w W. Przygotowania związane z utworzeniem planowanej spółki objęły dotychczas złożenie wniosków o wydanie interpretacji indywidualnych prawa podatkowego.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy (statutu) spółki komandytowo – akcyjnej stanowić będzie suma wartości kapitału zakładowego oraz wartość wkładów komplementariuszy?

Zdaniem Wnioskodawcy, podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy (statutu) spółki komandytowo-akcyjnej stanowić będzie suma wartości kapitału zakładowego, oraz wartości wkładów komplementariuszy. W myśl przepisu art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki. Zgodnie z art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy przepisy dotyczące umowy spółki stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek oraz statutów spółek. Natomiast według przepisu art. 1a pkt 1 użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Zgodnie z przepisem art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) podstawę opodatkowania przy zawarciu umowy spółki stanowi wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 4 pkt 9 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na spółce. Wnioskodawca wskazuje, że wśród spółek osobowych tylko w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej występuje pojęcie kapitału zakładowego, do którego odnoszą się przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczące umowy spółki osobowej. Przyjąć więc należy, że takie brzmienie przytaczanych przepisów ustawy jest celowym zabiegiem ustawodawcy uwzględniającym specyficzną, hybrydową konstrukcję spółki komandytowo-akcyjnej w świetle przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych. Art. 125 ww. Kodeksu stanowi, że spółką komandytowo-akcyjną jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem. Na podstawie przepisu art. 126 § 1 w sprawach nieuregulowanych w Dziale IV Tytułu II Kodeksu spółek handlowych do spółki komandytowo-akcyjnej stosuje się:

1.  w zakresie stosunku prawnego komplementariuszy, zarówno między sobą, wobec wszystkich akcjonariuszy, jak i wobec osób trzecich, a także do wkładów tychże wspólników do spółki, z wyłączeniem wkładów na kapitał zakładowy - odpowiednio przepisy dotyczące spółki jawnej,
2.  w pozostałych sprawach - odpowiednio przepisy dotyczące spółki akcyjnej, a w szczególności przepisy dotyczące kapitału zakładowego, wkładów akcjonariuszy, akcji, rady nadzorczej i walnego zgromadzenia.

Zgodnie z art. 130 Kodeksu statut spółki komandytowo-akcyjnej powinien zawierać:

1.  firmę i siedzibę spółki,
2.  przedmiot działalności spółki,
3.  czas trwania spółki, jeżeli jest oznaczony,
4.  oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego komplementariusza oraz ich wartość,
5.  wysokość kapitału zakładowego, sposób jego zebrania, wartość nominalną akcji i ich liczbę ze wskazaniem, czy akcje są imienne, czy na okaziciela,
6.  liczbę akcji poszczególnych rodzajów i związane z nimi uprawnienia, jeżeli mają być wprowadzone akcje różnych rodzajów,
7.  nazwiska i imiona albo firmy (nazwy) komplementariuszy oraz ich siedziby, adresy albo adresy do doręczeń,
8.  organizację walnego zgromadzenia i rady nadzorczej, jeżeli ustawa lub statut przewiduje ustanowienie rady nadzorczej.

Natomiast według art. 126 § 2 powołanego Kodeksu kapitał zakładowy spółki komandytowo-akcyjnej powinien wynosić co najmniej 50.000 złotych.

Stosownie do art. 306 § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych akcjonariusze spółki komandytowo-akcyjnej wnoszą swoje wkłady do spółki komandytowo-akcyjnej wyłącznie na kapitał zakładowy. Wkłady akcjonariuszy do spółki komandytowo-akcyjnej mogą stanowić wkłady pieniężne lub wkłady niepieniężne (art. 309 § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2). Przepisy Działu II Tytułu III dotyczące wpłat na akcje stosuje się odpowiednio do wkładów niepieniężnych do spółki komandytowo-akcyjnej (art. 309 § 5 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu).

Na podstawie art. 309 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych akcje spółki komandytowo-akcyjnej mogą być obejmowane po wartości nominalnej lub powyżej tej wartości. Wkłady akcjonariuszy odpowiadające wartości nominalnej obejmowanych akcji zasilają kapitał zakładowy spółki komandytowo-akcyjnej, podczas gdy nadwyżka ceny emisyjnej akcji ponad ich wartość nominalną (tzw. agio), zgodnie z art. 396 § 2 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 jest przelewana do kapitału zapasowego spółki komandytowo-akcyjnej.

Zgodnie z przepisem art. 132 § 1 ww. ustawy komplementariusz również może wnieść wkład na kapitał zakładowy uzyskując wówczas status akcjonariusza. Do wkładów takich, stosownie do art. 126 § 1 pkt 1 w zw. z pkt 2, stosuje się odpowiednio ww. przepisy dotyczące spółki akcyjnej. Wkład taki należy zatem oceniać w tych samych kategoriach co wkłady wnoszone do spółki komandytowo-akcyjnej przez pozostałych akcjonariuszy, niebędących jednocześnie komplementariuszami.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na specyfikę spółki komandytowo-akcyjnej majątek tej spółki pochodzić może z:

1.  wkładów akcjonariuszy na kapitał zakładowy, w tym:
    1.  wnoszonych przez akcjonariuszy niebędących jednocześnie komplementariuszami,
    2.  wnoszonych przez akcjonariuszy będących jednocześnie komplementariuszami,
2.  wkładów komplementariuszy.

Stąd, należy przyjąć, że podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy (statutu) spółki komandytowo-akcyjnej stanowić będzie suma:

1.  wartości kapitału zakładowego, oraz
2.  wartości wkładów komplementariuszy.

Według Wnioskodawcy znaczenie przepisu art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych należy odczytywać w kontekście powyższej specyfiki spółki komandytowo-akcyjnej, a także w kontekście pozostałych jej przepisów. Uważa, że za przyjętym powyżej rozumieniem przepisu art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) przemawiają w szczególności przepisy dotyczące zmiany umowy spółki osobowej. Podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy zatem oceniać analogicznie w przypadku umowy spółki jak i w przypadku zmiany umowy spółki. Zgodnie z założeniem racjonalności ustawodawcy wszelkie odniesienia do spółki osobowej oraz kapitału zakładowego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych należy bowiem rozumieć w jednolity sposób. Wobec powyższego wskazuje, że zgodnie z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania. Ustawodawca w przytoczonym przepisie literalnie wskazał jako jeden z przypadków podlegającej opodatkowaniu zmiany umowy spółki osobowej - wniesienie lub podwyższenie wkładu powodujące podwyższenie kapitału zakładowego. Z kolei stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy podstawę opodatkowania przy wniesieniu lub podwyższeniu wkładów do spółki osobowej albo podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej albo wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy. Sformułowanie wskazanych przepisów nawiązuje do opisanej powyżej specyficznej konstrukcji spółki komandytowo-akcyjnej, w której występują dwa podstawowe rodzaje kapitałów - kapitał zakładowy wniesiony przez akcjonariuszy oraz wkłady wniesione przez komplementariuszy. Ponadto, powyższa specyfika spółki komandytowo-akcyjnej, jako spółki osobowej posiadającej kapitał zakładowy została również odzwierciedlona w innych przepisach ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W art. 1 ust. 3 pkt 3 tej ustawy, ustawodawca odnosząc się do przekształcenia jako zmiany umowy spółki wskazał, że jego wynikiem musi być zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego, nie dodając jednak, że chodzi jedynie o kapitał zakładowy spółki kapitałowej, podczas gdy w przypadku zwiększenia majątku ustawodawca wyraźnie wskazał, że chodzi o spółki osobowe.

Natomiast opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będą podlegać wkłady akcjonariuszy (zarówno akcjonariuszy niebędących jednocześnie komplementariuszami jak i akcjonariuszy będących jednocześnie komplementariuszami), w części przekazywanej na kapitał zapasowy. Gdyby w odniesieniu do akcjonariuszy spółki komandytowo-akcyjnej opodatkowaniu miały podlegać wszystkie wkłady, niezależnie od tego czy są przekazywane na kapitał zakładowy czy kapitał zapasowy, ustawodawca nie zamieściłby w art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b), a także w art. 1 ust. 3 pkt 1 oraz art. 1 ust. 3 pkt 3 Ustawy o PCC odesłania do kapitału zakładowego. Jeżeli bowiem opodatkowaniu miałoby podlegać każde wniesienie lub podwyższenie wkładu do spółki komandytowo-akcyjnej bez względu na jego odniesienie na kapitały spółki, ustawodawca przewidziałby wówczas, że za zmianę umowy spółki przy spółce osobowej uważa się każde wniesienie lub podwyższenie wkładów powodujące zwiększenie majątku spółki.

W dniu 30 lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr ITPB2/436-77/12/TJ, w której wyjaśnił, że w art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wyraźnie wskazano, że podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy spółki osobowej stanowi wartość wkładów do spółki. Określając podstawę opodatkowania tym podatkiem w przypadku spółki komandytowo – akcyjnej należy wziąć więc pod uwagę sumę wkładów komplementariuszy jak i akcjonariuszy, do wniesienia których, w związku z powstaniem spółki, zobowiązani są zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych oraz statutu. W interpretacji wskazano również, że z analizy przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczących opodatkowania umowy spółki osobowej i jej zmian nie wynika że jedynie wartość wkładów akcjonariuszy przekazana na kapitał zakładowy spółki komandytowo-akcyjnej powinna być brana pod uwagę przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Z tego też względu stwierdzono, że nie do przyjęcia jest stanowisko, w myśl którego podstawę opodatkowania w przypadku akcjonariuszy stanowi tylko wartość wnoszonych przez nich wkładów przekazana na kapitał zakładowy spółki.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 14 sierpnia 2012 r. wniesiono w dniu 20 sierpnia 2012 r. Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 18 września 2012 r., znak ITPB2/436W-4/12/ENB.

W dniu 3 października 2012 r. do Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu wpłynęła skarga na powyższą interpretację indywidualna do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, w której Skarżąca Spółka wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji prawa podatkowego na podstawie art. 146 § 1 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz zasądzenie kosztów postępowania na podstawie art. 200 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Zaskarżonej interpretacji zarzuciła natomiast naruszenie art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez przyjęcie, że podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych z tytułu umowy (statutu) spółki komandytowo – akcyjnej stanowi wartość wkładów do spółki komandytowo- akcyjnej oraz art. 14b § 1 w zw. z art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez rozszerzającą interpretację przepisów prawa podatkowego, naruszającą zasadę in dubio pro tributario.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, wyrokiem z dnia 20 grudnia 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 633/12, w którym stwierdził, że zaskarżona interpretacja nie naruszała prawa, a zarzuty podniesione przez stronę skarżącą nie mogły prowadzić do jej uchylenia, złożoną skargę oddalił.

Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem, pismem z dnia 1 lutego 2013 r. Skarżąca Spółka wniosła skargę kasacyjną, żądając uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, a także zasądzenia zwrotu kosztów postepowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła natomiast naruszenie przepisów prawa procesowego, tj. art. 134 § 1 ustawy Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi i błędne zastosowanie art. 151 tej ustawy, a także przepisów prawa materialnego – tj. art. 1a pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez niewłaściwą interpretację, a przez to niezastosowanie art. 2 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE i uznanie, że spółka komandytowo-akcyjna nie jest spółką kapitałową oraz art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych poprzez jego błędna wykładnię prowadzącą do przyjęcia, że podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy (statutu) spółki komandytowo-akcyjnej jest wartość wkładów do tej spółki.

Naczelny Sąd Administracyjny, po rozpoznaniu w dniu 23 kwietnia 2015 r, na rozprawie wniesionej skargi kasacyjnej, podzielił przedstawione w niej zarzuty dotyczące naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 1 i pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i uznał, że przy zawarciu umowy spółki komandytowo-akcyjnej podstawę opodatkowania stanowi łącznie wartość wniesionych do niej wkładów przez komplementariuszy oraz wartość kapitału zakładowego wniesionego przez akcjonariuszy. Jednocześnie wyjaśnił, że do podstawy opodatkowania nie wlicza się wkładów przekazanych na kapitał zapasowy. W związku z powyższym wyrokiem z dnia 4 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 763/13 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie.

Rozpoznając ponownie sprawę, po uwzględnieniu oceny prawnej przedstawionej w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego, Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 16 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 363/15, uchylił zaskarżoną interpretację i stwierdził, że po zastosowaniu wykładni językowej, jak też wykładni systemowej, należy powtórzyć za Naczelnym Sądem Administracyjnym, iż z przepisów art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z art. 1a pkt 1 tej ustawy wynika, że opodatkowaniu podlega zarówno umowa spółki jak i jej zmiana, stąd też nie ma podstaw do tego aby przy zawarciu umowy podstawę opodatkowania w spółce komandytowo – akcyjnej stanowiły wyłącznie wnoszone do niej wkłady z pominięciem wpłat na kapitał, a w przypadku podwyższenia wartość wkładów powiększających majątek spółki osobowej obejmowało zarówno podwyższenie wkładów jak i kapitału. Sąd wyjaśnił również, że „majątek spółki osobowej” w obu przypadkach należy rozumieć jednolicie jako obejmujący wnoszone (powiększone) wkłady oraz wpłaty na kapitał tworzony w spółce komandytowo – akcyjnej.

Wobec powyższego Sąd uznał, że przy zawarciu umowy spółki komandytowo – akcyjnej podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy, stanowi łącznie: wartość wniesionych wkładów przez komplementariuszy oraz wartość kapitału zakładowego wniesionego przez akcjonariuszy. Za Naczelnym Sądem Administracyjnym powtórzył także, że ponieważ w kapitale zakładowym nie uwzględnia się nadwyżki wartości wkładów przekazanej na kapitał zapasowy, do podstawy opodatkowania nie wlicza się nadwyżki wartości wkładów przekazanej na ten kapitał. W konsekwencji odmienną ocenę organu interpretującego Sąd uznał za błędną, i stwierdził, że przy ponownym rozpoznaniu wniosku organ winien uwzględnić ww. stanowisko Sądu, wynikające z wykładni przepisów prawa dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 maja 2015r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego, biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, uwzględniającego ocenę prawną przedstawioną przez Naczelny Sąd Administracyjny, stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 626 z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 ww. artykułu przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany.

Wskazać również należy, że zgodnie z art. 1a pkt 1 użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca – Spółka z o.o. – planuje wraz z innymi wspólnikami założenie spółki komandytowo – akcyjnej.

W związku z powyższym wyjaśnić należy, że stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Obowiązek podatkowy z tego tytułu, zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy ciążył będzie na nowopowstałej spółce.

Podstawa opodatkowania, w przypadku zawarcia umowy spółki, określona została w art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a), zgodnie z którym to przepisem stanowi ją wartość wkładów do spółki osobowej albo wartość kapitału zakładowego. Stosownie natomiast do ust. 9 ww. przepisu od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

1.  kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego;
2.  opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego;
3.  opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Spółka komandytowo-akcyjna to, stosownie do art. 125 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030 z późn. zm.), spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a co najmniej jeden wspólnik jest akcjonariuszem.

Artykuł 130 ww. ustawy stanowi natomiast, że statut spółki komandytowo-akcyjnej powinien zawierać:

1.  firmę i siedzibę spółki,
2.  przedmiot działalności spółki,
3.  czas trwania spółki, jeżeli jest oznaczony,
4.  oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego komplementariusza oraz ich wartość,
5.  wysokość kapitału zakładowego, sposób jego zebrania, wartość nominalną akcji i ich liczbę ze wskazaniem, czy akcje są imienne, czy na okaziciela,
6.  liczbę akcji poszczególnych rodzajów i związane z nimi uprawnienia, jeżeli mają być wprowadzone akcje różnych rodzajów,
7.  nazwiska i imiona albo firmy (nazwy) komplementariuszy oraz ich siedziby, adresy albo adresy do doręczeń,
8.  organizację walnego zgromadzenia i rady nadzorczej, jeżeli ustawa lub statut przewiduje ustanowienie rady nadzorczej.

Z zacytowanych przepisów wynika, że spółka ta jest szczególnym rodzajem spółki osobowej, która w swojej konstrukcji zawiera wiele elementów spółek kapitałowych (np. istnienie kapitału zakładowego, walnego zgromadzenia, czy też rady nadzorczej). W jej ramach występują dwa rodzaje wspólników – akcjonariusze, zobowiązani do wniesienia wkładu na akcje (art. 329 § 1 w zw. z art. 126 § 1 pkt 2 ww. Kodeksu), jak również do innych świadczeń, ściśle określonych w statucie (art. 128) oraz kompelemntariusze, którzy zgodnie z art. 132 § 1 Kodeksu mogą wnieść wkład do spółki komandytowo-akcyjnej na kapitał zakładowy lub na inne fundusze. Z powyższego wynika, że akcjonariusze zobowiązani są do wniesienia wkładów przeznaczonych na pokrycie kapitału zakładowego i innych świadczeń, natomiast komplementariusze mogą wnosić wkłady zarówno na kapitał zakładowy, jak i na inne fundusze takie jak rezerwowe czy też zapasowe.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz ocenę prawną przedstawioną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 16 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 363/15, uwzględniającą rozstrzygnięcie przedstawione przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 763/13, stwierdzić należy, że podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych przy zawarciu umowy spółki komandytowo-akcyjnej stanowi – zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – łącznie wartość wniesionych wkładów przez komplementariuszy oraz wartość kapitału zakładowego wniesionego przez akcjonariuszy. Przy czym, wobec faktu, że w kapitale zakładowym nie uwzględnia się nadwyżki wartości wkładów przekazanych na kapitał zapasowy, do podstawy opodatkowania nie wlicza się nadwyżki wartości wkładów przekazanej na ten kapitał.

W związku z powyższym stanowisko Spółki należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. E. Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.