Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.554.2018.2.GM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-04
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie nieuznania Gminy za podatnika w związku ze zniesieniem współwłasności oraz zwolnienia od podatku VAT zasądzonej w drodze orzeczenia sądowego dopłaty pieniężnej z tytułu zniesienia współwłasności na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: gmina; zniesienie-zniesienie współwłasności; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJAINDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2018 r. (data wpływu 30 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 10 grudnia 2018 r. (data wpływu 13 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania Gminy za podatnika w związku ze zniesieniem współwłasności – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku VAT zasądzonej w drodze orzeczenia sądowego dopłaty pieniężnej z tytułu zniesienia współwłasności na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Gminy za podatnika w związku ze zniesieniem współwłasności oraz zwolnienia od podatku VAT zasądzonej w drodze orzeczenia sądowego dopłaty pieniężnej z tytułu zniesienia współwłasności na podstawie art. 43 ust.1 pkt 10 ustawy o VAT. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 10 grudnia 2018 r. (data wpływu 13 grudnia 2018 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina Miejska (dalej również zwana: Gmina, Miasto lub Wnioskodawca) jest Miastem na prawach powiatu. Miasto jest czynnym podatnikiem VAT. Jak stanowi art. 92 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. z 2018 r., poz. 995 ze zm.), miasto na prawach powiatu jest gminą wykonującą zadania powiatu na zasadach określonych w tej ustawie. Stosownie do przepisów ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. 2018 r., poz. 994 ze zm.), Miasto jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną, wykonującą zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność (art. 2 ust. 1 i 2 ustawy o samorządzie gminnym). Miasto realizuje swoje zadania własne, które polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzenia wyborów powszechnych oraz referendów (art. 7 i 8 ustawy). Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 Ustawy o samorządzie gminnym, jednym z zadań własnych gminy jest gospodarka nieruchomościami. Przed Sądem Rejonowym z wniosku osoby fizycznej, współwłaściciela przedmiotowej nieruchomości, prowadzone jest postępowanie o zniesienie współwłasności nieruchomości składającej się z działki nr 199 obr. 14 jednostka ewidencyjna (…) zabudowanej kamienicą położoną przy al. A. w B, objętej księgą wieczystą – poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali. Nieruchomość składająca się z działki nr 199 obr. 14 zgodnie z danymi ujawnionymi w księdze wieczystej stanowi współwłasność Gminy Miejskiej w 180/500 cz. i dwudziestu osób fizycznych w pozostałej części. W wyżej wymienionym postępowaniu sądowym Gmina wnosi o przyznanie w ramach posiadanego udziału 6 lokali mieszkalnych zajmowanych przez najemców kwaterunkowych oraz zasądzenie na jej rzecz stosownych dopłat celem wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali. Biuro Planowania Przestrzennego pismem z dnia 29 sierpnia 2018 r. poinformowało, iż działka nr 199 obr. 14 nie podlega ustaleniom żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Przedmiotowa nieruchomość podlega ustaleniom studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego Miasta (Uchwała Rady Miasta z dnia xx kwietnia 2003 r. zmieniona Uchwałą Rady Miasta z dnia xx marca 2010 r. oraz uchwała Rady Miasta z dnia xx lipca 2014 r.) gdzie znajduje się w strukturalnej jednostce urbanistycznej nr 6 w kategorii zagospodarowania terenu o symbolu MW – Tereny zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Natomiast wyżej wymieniona działka do dnia 31 grudnia 2002 r. podlegała ustaleniom Miejscowego Planu Ogólnego Zagospodarowania Przestrzennego Miasta zatwierdzonego Uchwałą Rady Miasta z dnia xx listopada 1994 r. i znajdowała się w Obszarze Mieszkaniowo-Usługowym o symbolu M(…) oraz Obszarze Tras Komunikacyjnych o symbolu K(…). Zgodnie z informacją Miejskiego Konserwatora Zabytków przedstawioną w piśmie z dnia 27 sierpnia 2018 r., funkcjonalistyczna kamienica położona przy al. A., zbudowana w 1922 r., nie jest wpisana do rejestru zabytków indywidualną decyzją, natomiast jest ujęta w gminnej i wojewódzkiej ewidencji zabytków i jest objęta ochroną konserwatorską. Nieruchomość obejmująca działkę nr 199. obr. 14 położona jest w granicach uznanych Zarządzeniem Prezydenta RP z dnia 8 września 1993 r. za pomnik historii. Jak wynika z opinii sądowej dotyczącej wyceny przedmiotowej nieruchomości, działka nr 199 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym. Budynek jest czteropiętrowy, całkowicie podpiwniczony, z poddaszem częściowo użytkowym. Ponadto w wyżej wymienionej opinii biegły wyjaśnił, że zgodnie z inwentaryzacją architektoniczno-budowlaną sporządzoną w kwietniu 2014 r. powierzchnia użytkowa budynku przy al. A. wynosi 1842,50 m2. Wydział mieszkalnictwa Urzędu Miasta reprezentujący interesy Gminy jako współwłaściciela nieruchomości w ciągu ostatnich dwóch lat nie dokonał nakładów modernizacyjnych przekraczających 30% wartości nieruchomości. W ww. nieruchomości został przeprowadzony remont dotyczący przebudowy i wymiany wewnętrznej instalacji gazowej w czerwcu 2018 r. (łączny koszt 20.304,00 PLN, udział GMK to 7.309,44 PLN). Przedmiotowa nieruchomość rozliczana jest na bieżąco przez administratora C, w okresach półrocznych. W przychodach z nieruchomości zawarte są między innymi czynsze z wynajętych lokali, gdzie po odliczeniu kosztów powstaje dochód lub strata za dany okres rozliczeniowy. Powstały dochód w udziale Gminy jako współwłaściciela w 18/50 części nieruchomości przekazywany jest na konto Wydziału Podatków i Opłat UMK.

W piśmie z dnia 10 grudnia 2018 r. będącym uzupełnieniem do wniosku, Zainteresowany wskazał że Gmina Miejska nabyła udział w przedmiotowej nieruchomości z mocy prawa z dniem 27 maja 1990 r. na podstawie decyzji Wojewody z dnia 5 listopada 1991 r.. Nabycie udziału przez Gminę w drodze komunalizacji nie podlegało opodatkowaniu, zatem nie został on naliczony, ani nie przysługiwało prawo do jego odliczenia. Z posiadanych danych wynika, iż kamienica położona przy al. A. została wzniesiona ok. 1922 r., najdłużej zameldowany lokator mieszka w tym budynku od 1972 r., natomiast najstarszy przydział do lokalu mieszkalnego pochodzi z 1987 r. W opisanym zatem przypadku planowana dostawa będzie dokonana w okresie znacznie dłuższym niż dwa lata od pierwszego zajęcia (używania). W budynku znajduje się 20 lokali mieszkalnych i 2 lokale o innym przeznaczeniu niż mieszkalne. 5 lokali mieszkalnych jest zajętych przez najemców na podstawie umów w tzw. szczególnym trybie najmu, pozostałe lokale mieszkalne pozostają w dyspozycji innych niż Gmina współwłaścicieli (część lokali jest od wielu lat zamieszkiwana przez współwłaścicieli, pozostałe są przez nich wynajmowane). Lokal użytkowe natomiast są wykorzystywane przez współwłaścicieli (osoby fizyczne): jeden na prowadzenie działalności świadczącej usługi poligraficzne (punkt ksero), a drugi na gabinet stomatologiczny. W kontekście powyższego wydaje się, iż przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana przez Gminę do czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W ciągu ostatnich 2 lat Gmina nie dokonała nakładów modernizacyjnych przekraczających 30% wartości nieruchomości. Z posiadanej dokumentacji nie wynika również, aby znaczące (przekraczające 30% wartości początkowej nieruchomości) ulepszenie zostało dokonane wcześniej lub było planowane. W kontekście wyżej przedstawionych informacji, nakłady, o których mowa powyżej nie zostały poniesione, a niezależnie od tego sposób wykorzystania nieruchomości od lat nie ulega zmianie, tj. lokale w tym budynku pozostają wynajęte.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Gmina Miejska otrzymując dopłatę pieniężną z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali w opisanej w stanie faktycznym nieruchomości działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a zasądzona w drodze orzeczenia sądowego na rzecz Gminy dopłata pieniężna podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  W przypadku stwierdzenia przez Organ, że Gmina Miejska otrzymując dopłatę pieniężną z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali, w opisanej w stanie faktycznym nieruchomości działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a zasądzona w drodze orzeczenia sądowego na rzecz Gminy dopłata pieniężna podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy transakcja ta jest zwolniona od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT jako dostawa budynków budowli lub ich części?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1.

Gmina Miejska otrzymując dopłatę pieniężną z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali w opisanej w stanie faktycznym nieruchomości nie działa w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 Ustawy o VAT, a zasądzona w drodze orzeczenia sądowego na rzecz Gminy dopłata pieniężna podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne. wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą. o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy o VAT). Powołany przepis stanowi implementację art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112, zgodnie z którym „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Inne wersje językowe Dyrektywy 112 wskazują na „wykorzystywanie, w sposób ciągły, własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych”. Podkreślić należy, iż Trybunat Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej również zwany: TSUE lub Trybunał) w pkt 17 powołanego postanowienia z dnia 20 marca 2014 r. stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności przez uprawnionego nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112 (wyrok z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Słaby i in. Zb. Orz. s. l-8461. pkt 36. 39). TSUE wskazał, że sąd krajowy w pierwszej kolejności winien rozważyć, czy podmiot działa w ramach działalności gospodarczej (pkt 18). Gdyby sąd odsyłający miał uznać istnienie w postępowaniu głównym działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112, wówczas należałoby zbadać możliwość zastosowania wyjątku przewidzianego w art. 13 ust. 1 akapit pierwszy tej Dyrektywy. Jako odstępstwo od zasady ogólnej opodatkowania podatkiem VAT każdej działalności o charakterze gospodarczym przepis ten powinien być interpretowany w sposób zawężający (\`(...)\`). Z samego jego brzmienia wynika, że aby zasada wyłączenia z opodatkowania znalazła zastosowanie, muszą być kumulatywnie spełnione dwie przesłanki, to znaczy dana działalność po pierwsze powinna być wykonywana przez podmiot prawa publicznego, a po drugie powinien on działać w charakterze władzy publicznej. Odnośnie do tej ostatniej przesłanki sposoby wykonywania danej działalności pozwalają na ustalenie zakresu wyłączenia podmiotów prawa publicznego z opodatkowania. Działalność wykonywaną w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy Dyrektywy 112 stanowi działalność wykonywana przez podmioty prawa publicznego w ramach właściwego dla nich reżimu prawnego, z wyłączeniem tej działalności, która jest wykonywana przez nie na tych samych warunkach prawnych co działalność wykonywana przez prywatnych przedsiębiorców (pkt 19). Niemniej jednak – nawet jeżeli podmioty te wykonują taką działalność w charakterze organów władzy publicznej – należy je uznać za podatników zgodnie z art. 13 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 112 w sytuacji, gdyby wyłączenie ich z opodatkowania miało prowadzić do znaczącego zakłócenia konkurencji (pkt 20). Zdaniem TSUE, Dyrektywę 112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez Gminę, o ile sąd odsyłający stwierdzi, iż transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej Dyrektywy oraz iż nie są wykonywane przez rzeczoną Gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej Dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez Gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy Dyrektywy 112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej Dyrektywy. Naczelny Sąd Administracyjny (dalej zwany NSA) w wyroku z dnia 5 grudnia 2014 r., syg. akt I FSK 1547/14, odwołując się do postanowienia TSUE z dnia 20 marca 2014 r. C-72/13, w odniesieniu do przepisów zarówno Dyrektywy 112, jak i ustawy VAT, opodatkowanie dostawy mienia komunalnego przez Gminę będzie uzależnione od ustalenia, czy Gmina działa w takim przypadku w charakterze podatnika podatku VAT, a zatem czy owe transakcje są dokonywane w warunkach działalności gospodarczej. W przypadku gdy powyższa analiza dałaby wynik pozytywny, w odwołaniu do art. 13 ust. 1 Dyrektywy 112, należałoby się dodatkowo zastanowić, czy dana dostawa będzie prowadziła do znacznych zakłóceń konkurencji. Warunkiem koniecznym do opodatkowania podatkiem VAT danej transakcji nie jest sam fakt bycia podatnikiem VAT, ale występowanie w roli podatnika VAT w odniesieniu do konkretnej transakcji wchodzącej w zakres działalności gospodarczej podmiotu, natomiast ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług (wyrok NSA z dnia 5 grudnia 2014 r. I FSK 15447/14). Należy zauważyć, że stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (wyrok NSA z dnia 5 listopada 2015 r. I FSK 1077/14 LEX nr 1989466 oraz z dnia 29 stycznia 2016 r. I FSK 194414 LEX nr 2032530). Przenosząc powyższe uwagi na grunt przedmiotowej spraw pierwszej kolejności należy rozważyć czy w rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z działalnością gospodarczą Gminy, czy z czynnościami związanymi ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W ocenie Miasta, zasądzona na rzecz Gminy dopłata pieniężna w ramach zniesienia współwłasności zabudowanej budynkiem i ustanowieniu odrębnej własności lokali mieszkalnych w budynku przy al. A., nie może być przypisana do działalności gospodarczej prowadzonej przez Miasto albowiem nie działa ono w sytuacji opisanej w stanie faktycznym w charakterze handlowca profesjonalnie zajmującego się nabywaniem i sprzedażą towarów. Stwierdzić należy, że Miasto realizuje uprawnienia właścicielskie w zakresie otrzymania dopłaty, w ramach zniesienia współwłasności zabudowanej nieruchomości odpłatnie, poprzez otrzymanie od współwłaścicieli spłaty. Tezy tej nie podważa w żaden sposób okoliczność. że wydanie takiej nieruchomości odbywa się najczęściej na podstawie umowy sprzedaży, decyzji o wywłaszczeniu za odszkodowaniem lub poprzez wniesienie ich do spółki prawa handlowego w drodze aportu. Działania te nie są podejmowane przez Miasto celem uzyskania stałego dochodu, a wynikają z występowania obiektywnych przesłanek np. w postaci braku możliwości efektywnego ich zagospodarowania przez Gminę w inny sposób. Zwrócić należy uwagę, że kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą nie są ani liczba transakcji, czy długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani też wysokość osiągniętych z nich przychodów. W konsekwencji przyjąć należy, że otrzymanie dopłaty w ramach wyrównania udziałów po zniesieniu współwłasności nieruchomości w przedstawionym stanie faktycznym mieści się w zarządzie majątkiem prywatnym Gminy (wyrok TS w sprawie Słaby i in., EU:C:201 1:589, pkt 37 i 38). Miasto otrzymując wyrównanie udziałów oraz dopłatę w ramach zniesieniu współwłasności nieruchomości nie działa zatem jako podatnik VAT.

Ad. 2.

W przypadku stwierdzenia przez Organ, że Gmina Miejska otrzymując dopłatę pieniężną z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali w opisanej w stanie faktycznym nieruchomości działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, a zasądzona w drodze orzeczenia sądowego na rzecz Gminy dopłata pieniężna podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zdaniem Wnioskodawcy otrzymana dopłata podlegać będzie zwolnieniu od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego (dalej zwany k.c.) współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.). Współwłasność ułamkowa polega na tym, że udział każdego współwłaściciela we wspólnym prawie jest określony kwotowo ułamkiem. Współwłaściciel rzeczy wspólnej, któremu przysługuje udział jest uprawniony do posiadania całej rzeczy będącej przedmiotem współwłasności i do korzystania z niej w takim zakresie, w jakim nie przeszkadza on w posiadaniu jej przez innych współwłaścicieli. W myśl art. 210 k.c., każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Natomiast zgodnie z art. 211 i art. 212 k.c. zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Dokonanie podziału rzeczy wspólnej powinno zasadniczo nastąpić stosownie do wielkości udziałów we współwłasności. Możliwe jest jednak, że wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności, a w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności odrębne rzeczy wydzielone z większej rzeczy poprzednio wspólnej. Nowe rzeczy przypadają na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom, a współwłasność rzeczy wspólnej wygasa.

Sądowe zniesienie współwłasności, polegające na podziale rzeczy wspólnej, ma charakter rozporządzenia tą rzeczą, prowadzącego do uzyskania przez każdego ze współwłaścicieli wyłącznego prawa własności do nowej rzeczy, co na gruncie podatku VAT stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT jeżeli czynność ta ma charakter odpłatny, wyrażający się zastosowaniem dopłaty pieniężnej. Nieodpłatne zniesienie współwłasności rzeczy nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli czynności tej nie towarzyszy dopłata pieniężna, mająca na celu wyrównanie wartości poszczególnych udziałów, nie ma ona charakteru odpłatnego, w tym też na gruncie podatku VAT. Wydzielone bowiem (bez dopłaty) w wyniku zniesienia współwłasności nowe rzeczy, swoją wartością powinny odpowiadać wielkości poszczególnych udziałów, co oznacza, że żaden ze współwłaścicieli nie uzyskuje w wyniku tej czynności przysporzenia majątkowego (ekonomicznego), a jedynie prawo umożliwiające mu dysponowanie nowym towarem jak właściciel. Ponadto umowy zniesienia współwłasności rzeczy przez fizyczny jej podział, z uwzględnieniem jedynie wartości udziałów współwłaścicieli, nie można utożsamiać z czynnościami zamiany udziałów w rzeczy, czy ich sprzedaży. Oznacza to, że tego rodzaju sądowe zniesienie współwłasności rzeczy, które nie ma charakteru odpłatnego, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Trybunał powołał się także na projekt szóstej Dyrektywy Rady, uzasadnia bowiem on, że pojęcie pierwszego zasiedlenia odnosi się jednoznacznie i bezpośrednio do rozpoczęcia korzystają z przedmiotu jakim jest budynek, mając na myśli, iż pierwsze zasiedlenie jest wtedy kiedy to rozpoczyna się użytkowanie budynku przez jego właściciela lub lokatora. Pomimo, iż Unia Europejska w niektórych przypadkach odsyła do regulacji zawartych w prawie krajowym w tematyce zwolnień od podatku VAT to zwolnienia te muszą być zgodne z autonomicznymi pojęciami prawa Unii Europejskiej. Każda wykładnia przepisu art. 12 i art. 135 ust. 1 lit. j Dyrektywy 112 mając na uwadze zarówno cele jak i kontekst przepisu, prowadzi do wniosku, iż ustawodawcy krajowemu nie wolno wprowadzać warunków lub ograniczeń dotyczących zwolnień podatku VAT. Jest to jednoczenie bezpośrednia odpowiedz na pytanie, którą definicje w świetle przepisów krajowych oraz przepisów unijnych należy stosować. Dyrektywę 112 należy uznać za właściwą i jednocześnie sprzeciwiającą się z regulacją krajową, która ograniczając pojęcie pierwszego zasiedlenia wiąże ją tylko z czynnością opodatkowaną w świetle podatku VAT. Biorąc powyższe pod uwagę, Gmina jako współwłaściciel nieruchomości będzie występowała w charakterze podatnika podatku VAT podczas otrzymania dopłaty pieniężnej, natomiast czynność ta w świetle Ustawy o VAT będzie traktowana jako dostawa towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, za odpłatnością w wysokości ustalonej dopłaty pieniężnej. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że uzyskana spłata z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości podlegać będzie zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Gmina Miejska zwraca uwagę na fakt, że nieruchomość została wybudowana w 1922 roku. Miasto nie ponosiło żadnych nakładów na modernizację czy ulepszenie budynku. Nieruchomość była stale wynajmowana przez jednostkę administratora budynku – zatem do pierwszego zasiedlenia doszło już wiele lat temu (z pewnością był to okres przewyższający dwa lata). W związku z powyższym, Miasto jest uprawnione do skorzystania ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jeżeli jednak czynność ta będzie miała charakter odpłatny, a więc strony postanowią, że w wyniku zniesienia współwłasności jeden z współwłaścicieli uzyska własność nowej rzeczy o wartości niższej od wartości jego udziału we własności wspólnej rzeczy, a drugi ze współwłaścicieli zostanie zobowiązany do wyrównania tej wartości przez dopłatę pieniężną – z uwagi na fakt, że wartość jego nowej rzeczy jest wyższa od wartości przysługującego mu uprzednio udziału) – na gruncie VAT będzie miała miejsce odpłatna dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, której odpłatność wyznacza wielkość poczynionej dopłaty. W takiej bowiem sytuacji, skoro w wyniku wyroku sądu „część” pozyskanego przez współwłaściciela towaru w części przewyższającej wartość przysługującego mu udziału w rzeczy wspólnej, znalazła się w jego wyłącznym władaniu, oznacza to, że drugi współwłaściciel dokonał jej zbycia z przynależnej mu części towaru wspólnego, mającego charakter dostawy towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, za odpłatnością w wysokości ustalonej dopłaty pieniężnej. Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o podatku VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Dla celów VAT zbycie prawa własności nieruchomości traktowane jest jako odpłatna dostawa towarów. Zasady opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle reguluje przepis art. 29a ust. 8 Ustawy VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków łub budowli trwale związanych z gruntem albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W konsekwencji, sprzedaż prawa własności gruntu podlega opodatkowaniu VAT na zasadach analogicznych do sprzedaży budynku (lub jego części). A zatem, sposób opodatkowania budynku wchodzącego w skład przedmiotowej nieruchomości wpływa jednocześnie na sposób opodatkowania gruntu, na którym ten budynek się znajduje.

Oceniając skutki podatkowe w VAT dostawy nieruchomości zabudowanej należy wskazać, że zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W myśl przepisów Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2016 r. w sprawie Kozuba Premium Selection Sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie, C-308/16 jednoznacznie stwierdza, że artykuł 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. Dyrektywy Rady 2006 112/ WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, należy interpretować w ten sposób, że sprzeciwia się one przepisom krajowym, które uzależniają zwolnienie z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunków, zgodnie z którymi pierwsze zasiedlenie następuje poprzez czynności podlegające opodatkowaniu. Trybunał zaznaczył fakt, iż takie podejście polskiego ustawodawcy może być akceptowalne w przypadku ulepszenia budynku, budowli lub ich części o 30% pod warunkiem rozumienia kwestii „ulepszenia” tak jak intepretuje to Dyrektywa VAT czyli jako „przebudowę”. TSUE w rozpatrywanej sprawie stwierdził także, że w zakresie dokonywanej oceny wątpliwości budzi także fakt definicji pierwszego zasiedlenia wywodzącej się z polskiego systemu prawnego. TSUE potwierdził fakt, że choć Dyrektywa Unijna konstruowana została tak, aby w pierwszej kolejności obciążyć działalność gospodarczą, która jest związana z tworzeniem wartości dodanej to kryteria, które regulują ową kwestie odnoszą się bardziej do okazyjnego dokonywania przez podmioty transakcji związanych z nieruchomościami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie nieuznania Gminy za podatnika w związku ze zniesieniem współwłasności,
*   **prawidłowe** w zakresie zwolnienia od podatku VAT zasądzonej w drodze orzeczenia sądowego dopłaty pieniężnej z tytułu zniesienia współwłasności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art, 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Zatem, co do zasady, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel), a także przekazanie lub zużycie towarów oraz wszelkie inne darowizny, pod warunkiem, że podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei, według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle ww. przepisów, nieruchomości (grunty, budynki, budowle) spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

W związku z powyższym, sprzedaż udziału w prawie własności gruntu lub budowli należy traktować jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy.

Z przytoczonych przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

Treść powołanego art. 7 ust. 1 ustawy, wskazuje, że ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”. Takie zdefiniowanie konstytutywnego aspektu dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, że przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż, czy zamiana rzeczy, jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

Ponadto zauważyć należy, że aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jednocześnie należy wskazać, że kwestia współwłasności została uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.).

W myśl art. 195 ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną (art. 196 Kodeksu cywilnego). W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zgodnie z art. 210 § 1 ustawy Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z powyższej normy wynika więc, że ustawodawca przyznaje każdemu ze współwłaścicieli roszczenie o zniesienie współwłasności. Jego zaspokojenie może nastąpić w trybie umownego zniesienia współwłasności lub na drodze orzeczenia sądowego. Żaden ze współwłaścicieli nie może zaś skutecznie sprzeciwiać się zniesieniu współwłasności.

Ponadto, każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości (art. 211 Kodeksu cywilnego).

Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. Podział rzeczy wspólnej prowadzi do zniesienia współwłasności. Jest bowiem oczywiste, że w wyniku podziału powstają nowe przedmioty własności – samoistne, odrębne rzeczy, wydzielone z większej rzeczy macierzystej (poprzednio wspólnej). Przypadają zaś one na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom. Tym samym, wygasa współwłasność macierzystej rzeczy wspólnej.

Odnosząc przytoczone przepisy prawa na grunt rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że w myśl zasady wyrażonej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Aby mówić zatem o dostawie towarów, musi nastąpić czynność polegająca na przeniesieniu prawa do rozporządzania (dysponowania) towarem jak właściciel.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina Miejska jest Miastem na prawach powiatu. Miasto jest czynnym podatnikiem VAT. Przed Sądem Rejonowym z wniosku osoby fizycznej, współwłaściciela przedmiotowej nieruchomości, prowadzone jest postępowanie o zniesienie współwłasności nieruchomości składającej się z działki nr 199 obr. 14 zabudowanej kamienicą, objętej księgą wieczystą– poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali. Nieruchomość stanowi współwłasność Gminy Miejskiej w 180/500 cz. i dwudziestu osób fizycznych w pozostałej części. W wyżej wymienionym postępowaniu sądowym Gmina wnosi o przyznanie w ramach posiadanego udziału 6 lokali mieszkalnych zajmowanych przez najemców kwaterunkowych oraz zasądzenie na jej rzecz stosownych dopłat celem wyrównania udziałów związanych z różnicą wartości poszczególnych lokali. Z opinii sądowej dotyczącej wyceny przedmiotowej nieruchomości, działka nr 199 zabudowana jest budynkiem mieszkalnym wielorodzinnym. Budynek jest czteropiętrowy, całkowicie podpiwniczony, z poddaszem częściowo użytkowym. Ponadto w wyżej wymienionej opinii biegły wyjaśnił, że zgodnie z inwentaryzacją architektoniczno-budowlaną sporządzoną w kwietniu 2014 r. powierzchnia użytkowa budynku przy al. A. wynosi 1842,50 m2. Wydział mieszkalnictwa Urzędu Miasta reprezentujący interesy Gminy jako współwłaściciela nieruchomości w ciągu ostatnich dwóch lat nie dokonał nakładów modernizacyjnych przekraczających 30% wartości nieruchomości. W ww. nieruchomości został przeprowadzony remont dotyczący przebudowy i wymiany wewnętrznej instalacji gazowej w czerwcu 2018 r. (łączny koszt 20.304,00 PLN, udział GMK to 7.309,44 PLN). Przedmiotowa nieruchomość rozliczana jest na bieżąco przez administratora C, w okresach półrocznych. W przychodach z nieruchomości zawarte są między innymi czynsze z wynajętych lokali, gdzie po odliczeniu kosztów powstaje dochód lub strata za dany okres rozliczeniowy. Powstały dochód w udziale Gminy jako współwłaściciela w 18/50 części nieruchomości przekazywany jest na konto Wydziału Podatków i Opłat UMK. Gmina nabyła udział w przedmiotowej nieruchomości z mocy prawa z dniem 27 maja 1990 r. na podstawie decyzji Wojewody z dnia 5 listopada 1991 r. Nabycie udziału przez Gminę w drodze komunalizacji nie podlegało opodatkowaniu, zatem nie został on naliczony, ani nie przysługiwało prawo do jego odliczenia. Wnioskodawca wskazuje, iż kamienica została wzniesiona ok. 1922 r., najdłużej zameldowany lokator mieszka w tym budynku od 1972 r., natomiast najstarszy przydział do lokalu mieszkalnego pochodzi z 1987 r. W budynku znajduje się 20 lokali mieszkalnych i 2 lokale o innym przeznaczeniu niż mieszkalne, 5 lokali mieszkalnych jest zajętych przez najemców na podstawie umów w tzw. szczególnym trybie najmu, pozostałe lokale mieszkalne pozostają w dyspozycji innych niż Gmina współwłaścicieli (część lokali jest od wielu lat zamieszkiwana przez współwłaścicieli, pozostałe są przez nich wynajmowane). Lokal użytkowe natomiast są wykorzystywane przez współwłaścicieli (osoby fizyczne): jeden na prowadzenie działalności świadczącej usługi poligraficzne (punkt ksero), a drugi na gabinet stomatologiczny. Przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana przez Gminę do czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W ciągu ostatnich 2 lat Gmina nie dokonała nakładów modernizacyjnych przekraczających 30% wartości nieruchomości. Z posiadanej przez Wnioskodawcę dokumentacji nie wynika również, aby znaczące (przekraczające 30% wartości początkowej nieruchomości) ulepszenie zostało dokonane wcześniej lub było planowane.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą, kwestii czy w momencie zniesienia współwłasności nieruchomości położonej przy al. A. w B., poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali z zasądzoną w drodze orzeczenia sądowego na rzecz Gminy dopłaty pieniężnej, Gmina działa jako podatnik VAT i tym samym uzyskana dopłata podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając powyższe na względzie, należy uznać, iż w takim przypadku, w momencie zniesienia współwłasności Wnioskodawca będzie dokonywał odpłatnej dostawy towarów na rzecz drugiego współwłaściciela, w rozumieniu przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy. Stwierdzić bowiem należy, że w powyższej sprawie dojdzie do sytuacji analogicznej jak w przypadku zbycia udziału w nieruchomości, gdy jeden podmiot (tj. współwłaściciel) zbywa na rzecz drugiego określony udział w nieruchomości otrzymując wynagrodzenie w postaci ceny sprzedaży. Zniesienie współwłasności nieruchomości, wywołuje w kontekście ekonomicznym skutki analogiczne, jak sprzedaż udziału w nieruchomości. W związku z czym na gruncie ustawy VAT zniesienie współwłasności – gdy dokonywane są między współwłaścicielami dopłaty – należy traktować jako równoważne sprzedaży udziału. Wskazać należy, iż zbycie udziału w nieruchomości prowadzi do przeniesienia na nabywcę takiego udziału prawa do rozporządzania towarem (nieruchomością) tak jak właściciel, w związku z czym stanowi dostawę towarów.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że w przypadku zniesienia współwłasności nieruchomości w drodze orzeczenia sądowego w zamian za rekompensatę, następuje dostawa towarów (udział w nieruchomości).

Podkreślić jednak należy, iż aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W dniu 20 marca 2014 r. TSUE wydał postanowienie w sprawie C-72/13, w którym orzekł, że „dyrektywę 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie sprzeciwia się ona opodatkowaniu podatkiem VAT transakcji takich jak te zamierzone przez gminę Wrocław, o ile sąd odsyłający stwierdzi, że transakcje te stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 tej dyrektywy oraz że nie są wykonywane przez rzeczoną gminę w charakterze organu władzy publicznej w rozumieniu art. 13 ust. 1 akapit pierwszy owej dyrektywy. Jeśli jednak należałoby uznać te transakcje za wykonywane przez wspomnianą gminę działającą w charakterze organu władzy publicznej, przepisy dyrektywy 2006/112 nie sprzeciwiałyby się ich opodatkowaniu, gdyby sąd odsyłający stwierdził, że ich zwolnienie mogłoby prowadzić do znaczących zakłóceń konkurencji w rozumieniu art. 13 ust. 2 tej dyrektywy”.

Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych Gminy, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Aby zatem określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy publicznej (oraz urzędy obsługujące te organy) z definicji podatnika VAT, konieczne jest określenie czy zadania realizowane przez Gminę są zadaniami, dla których Gmina została powołana w ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższe oznacza, że decydującą przesłanką przesądzającą o uznaniu bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika VAT będzie zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako przedsiębiorcy w stosunku do określonych świadczeń.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

*   dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
*   odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wymieniona norma nakazuje uznać, że w przypadku czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych, dany podmiot nie działa w charakterze organu, lecz występuje jako zwykły uczestnik obrotu gospodarczego. Wykonywanie bowiem czynności na podstawie umów cywilnoprawnych mogłoby prowadzić do nierówności konkurencyjnej podmiotów działających na rynku oraz „organu władzy”, który korzystałby z wyłączenia z opodatkowania na podstawie ww. przepisu.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 6 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, nie zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Zatem Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną jest podatnikiem podatku VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych jako osoba prawna podlega obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych (zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 ustawy). Gmina będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest również podatnikiem tegoż podatku w zakresie dostawy nieruchomości i innego mienia. Przedmiotem zniesienia współwłasności jest bowiem niewątpliwie składnik majątku tegoż podatnika.

Ponadto nieopodatkowanie zniesienia współwłasności przez Gminę pogorszyłoby sytuację podmiotów prywatnych dokonujących podobnych transakcji i prowadziłoby do znaczących zakłóceń konkurencji na rynku obrotu nieruchomościami położonymi na terenie Gminy.

Wnioskodawca będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług jest również podatnikiem tegoż podatku w zakresie zbycia udziału w nieruchomości. Przedmiot zbycia dotyczy bowiem niewątpliwie składników majątku tegoż podatnika.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że w przypadku zniesienia współwłasności nieruchomości położonej przy al. A. w B., poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali z zasądzoną w drodze orzeczenia sądowego na rzecz Gminy dopłaty pieniężnej, następuje dostawa towarów, a Wnioskodawca dla ww. czynności jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Oznacza to, że na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy czynność ta podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymując dopłatę z tytułu zniesienia współwłasności nie działa w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, jest nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także zwolnienia od podatku sprzedaży udziału w nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię wysokości opodatkowania reguluje art. 41 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż – 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających określone w tych przepisach warunki.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części – co do zasady – jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W praktyce oznacza to, że dostawa gruntu będzie opodatkowana stawką właściwą dla dostawy budynków, a gdy dostawa budynków będzie zwolniona od podatku VAT, wówczas zwolnienie ma zastosowanie do pełnej wartości transakcji.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości wskazać należy, że z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT albo będzie opodatkowana w zależności od daty pierwszego zasiedlenia.

Zauważyć w tym miejscu należy, że przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa Dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W świetle powyższego należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do zbycia tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto w dniu 16 listopada 2017 r. Trybunał Sprawiedliwości odpowiedział na pytanie prejudycjalne Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia. TSUE w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 przyznał rację spółce uznając, że pierwsze zasiedlenie w sprawie będącej przedmiotem postępowania głównego, nie musi być związane z czynnością opodatkowaną, gdyż takie stanowisko nie znajduje oparcia w treści przepisów Dyrektywy 2006/112/WE.

Trybunał potwierdził, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku. Przy czym, TSUE jednakowo traktuje pierwsze zasiedlenie po wybudowaniu obiektu, jak i po jego ulepszeniu. W obu przypadkach Trybunał twierdzi, że do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

W związku z tym, że wszystkie lokale znajdujące się w kamienicy zostały przekazane do użytkowania, miało miejsce pierwsze zasiedlenie tego budynku w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy i od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres 2 lat. Ponadto Gmina nie dokonała nakładów modernizacyjnych przekraczających 30% wartości nieruchomości. Wnioskodawca wskazuje również, że z dokumentacji, którą posiada nie wynika również, aby znaczące (przekraczające 30% wartości początkowej nieruchomości) ulepszenie zostało dokonane wcześniej lub było planowane w późniejszym terminie.

Tym samym przy dostawie stanowiącej zniesienie współwłasności zostaną spełnione obie przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że otrzymana dopłata podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jest prawidłowe.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego, w szczególności jako element zdarzenia przyszłego przyjęto, iż – jak wskazał Wnioskodawca – w ciągu ostatnich 2 lat Gmina nie dokonała nakładów modernizacyjnych przekraczających 30% wartości nieruchomości. Z posiadanej dokumentacji nie wynika również, aby znaczące (przekraczające 30% wartości początkowej nieruchomości) ulepszenie zostało dokonane wcześniej lub było planowane.

Należy wskazać, że na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii nie mogą wpłynąć powołane orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, ponieważ stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach osadzonych w określonych stanach faktycznych. Nie negując orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Wynika to również z treści art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, który przesądza, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Organ podatkowy jest zatem zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę, natomiast rozstrzygnięcia sądów podejmowane są na podstawie zebranego w danej sprawie materiału dowodowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W myśl natomiast art. 14na § 2 cyt. ustawy, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.