Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.329.2017.2.SŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-10
Teza: 1. Czy sprzedaż działek otrzymanych w spadku, której celem jest uzyskanie środków na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych, będącą czynnościami polegającymi na zwykłym zarządzie własnym majątkiem, Wnioskodawczyni może uznać za źródło przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, niebędące działalnością gospodarczą? 2. Jeżeli sprzedaż działek prowadzona jest poza działalnością gospodarczą, to czy Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w przypadku, gdy wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczy w ciągu dwóch lat na wybudowanie domu mieszkalnego? Czy do zastosowania powyższego zwolnienia nie będzie przeszkodą to, że Wnioskodawczyni będzie właścicielką dwóch innych lokali mieszkalnych w bloku, które będą wynajmowane?
Słowa kluczowe: budowa; cel-cele mieszkaniowe; działalność-działalność pozarolnicza; działki; grunty; majątek; materiały-materiały budowlane; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód-źródła przychodu; spadek; sprzedaż; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2017 r. (data wpływu 24 października 2017 r), uzupełnionym pismem z dnia 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 20 grudnia 2017 r.) oraz pismem z dnia 18 grudnia 2017 r. (data wpływu 20 grudnia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2017 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Powyższy wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 29 listopada 2017 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.329.2017.1.SŻ, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 29 listopada 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 6 grudnia 2017 r.). W dniu 20 grudnia 2017 r. wpłynęły uzupełnienia wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W grudniu 2016 r. Wnioskodawczyni otrzymała spadek od obcej osoby, w skład którego wchodziły następujące składniki: spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym, dwie niezabudowane nieruchomości (dwie działki gruntu) oraz nieruchomość zabudowana budynkiem mieszkalnym, przeznaczonym do rozbiórki (siedem działek gruntu). Nieruchomości posiadają wpisy w księgach wieczystych prowadzonych przez właściwy Wydział Ksiąg Wieczystych.

W dniu 28 kwietnia 2017 r. została wydana decyzja w sprawie podatku od ww. spadku przez Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego ……

Wnioskodawczyni planuje sprzedaż niektórych nieruchomości w całości lub w części (możliwa będzie sprzedaż poszczególnych działek). Transakcje mogą być przeprowadzone częściowo w 2017 r. i częściowo w kolejnych latach, będzie to uzależnione od popytu. Wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości Wnioskodawczyni chce przeznaczyć na budowę domu mieszkalnego na jednej z odziedziczonych działek. W związku z planowaną budową Wnioskodawczyni wystąpiła do Urzędu Miasta o wydanie planu zagospodarowania dla dwóch działek, które mogą być przeznaczone na ten cel. Obecnie Wnioskodawczyni mieszka w lokalu mieszkalnym, który chciałaby w przyszłości wynajmować, kiedy przeprowadzi się do wybudowanego domu mieszkalnego. Wnioskodawczyni planuje także wynajem mieszkania w bloku, które otrzymała w spadku.

Na co dzień Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą (sprzedaż kwiatów: PKD 47.76.Z) i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Przychody z najmu Wnioskodawczyni będzie rozliczać jako najem prywatny lub w ramach działalności gospodarczej (będzie to uzależnione od rodzaju zawartej umowy najmu lokalu). W każdym z tych przypadków najem będzie podlegał ustawie o VAT, dlatego będzie wykazywany w deklaracjach VAT-7 (stawka 23% lub „zw” będzie uzależniona od statusu najemcy).

Sprzedaż działek, które Wnioskodawczyni otrzymała w spadku, będzie prowadzona poza działalnością gospodarczą, nie będzie miała charakteru zarobkowego. Będzie to zwykłe zarządzanie prywatnym majątkiem związanym z realizacją własnych celów mieszkaniowych. Jest możliwe, że w celu znalezienia nabywców Wnioskodawczyni będzie korzystać z usług agencji obrotu nieruchomościami. Oferta może być ogłoszona w internecie lub w prasie. Wnioskodawczyni nie planuje prowadzenia szczególnych działań przygotowawczych dotyczących sprzedaży, oprócz podstawowych i nieuniknionych.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że spadkodawca zmarł 13 lutego 2016 r. Spadkodawca, po którym Wnioskodawczyni otrzymała spadek był jedynym właścicielem lokalu mieszkalnego oraz nieruchomości gruntowych wchodzących w skład spadku. Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, będące częścią otrzymanego przez Wnioskodawczynię spadku, dotyczy lokalu położonego …. przy ul. …\`(...)\` Nieruchomości gruntowe położone są …. przy ul. …. oraz przy ul. …. (bez numeru ), przy ul. …. i przy ul. ….. Wnioskodawczyni była jedyną spadkobierczynią ww. spadku. Stwierdzenie prawa do spadku nastąpiło na mocy postanowienia Sądu Rejonowego …., II Wydział Cywilny, z dnia 22 grudnia 2016 r. (sygn. akt …..), które wydane zostało w oparciu o testament notarialny. W stosunku do lokalu mieszkalnego zasądzone zostało prawo własności. W stosunku do nieruchomości gruntowych, w tym również zabudowanej nieruchomości, zasądzone zostały prawa własności. Oznaczenia geodezyjne oraz rodzaje gruntów są następujące: działka nr 577/4 - R IVa i R IVb, działka nr 577/5 - R IVb, działka nr 577/6 - R IVb i RW R IVa, działka nr 575/4 - R IVb, działka nr 575/6 - R IVb, działka nr 575/8 - BR IVb, działka nr 575/9 - BR IVb, działka nr 576/8 - R IVb oraz działka nr 576/9 - R IVb.

Budynek (przeznaczony do rozbiórki) położony jest na jednej działce o nr geodezyjnym 575/9, która usytuowana jest …. przy ul….. Obok położona jest druga działka nr 575/8. Te dwie działki zostały wydzielone z jednej większej działki przez zmarłego spadkodawcę. Spadkodawca nie ukończył załatwiania formalności związanych z ustaleniem adresów dla tych dwóch wydzielonych działek i dlatego jedna z nich ma nr 95, a druga nie ma numeru. W adresie jednej z nich wskazana jest tylko nazwa, tzn. ul. …. bez numeru. W pobliżu powyższych dwóch działek położonych jest siedem działek gruntowych (niezabudowanych). Budynek usytuowany na działce nr 575/9 przeznaczony jest do rozbiórki, ponieważ jest w bardzo złym stanie technicznym. Brakuje w nim okien i drzwi, w ścianach i w dachu są dziury. Stropy w budynku nie nadają się do użytkowania i brakuje ścian działowych. Budynek od wielu lat był niezamieszkały i koszty remontu mogłyby być wyższe od kosztów budowy nowego budynku. W celu uzasadnienia koniecznej rozbiórki budynku, do akt sprawy dotyczącej ustalenia podatku od spadków i darowizn przez Drugi Urząd Skarbowy …., dołączona została dokumentacja fotograficzna. Budynek mieszkalny usytuowany na działce nr 575/9 …. przy ul……, jest częścią składową gruntu i nie jest odrębnym od gruntu przedmiotem własności.

W dniu 27 kwietnia 2017 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek do Urzędu Miejskiego …. o wydanie wypisu z planu zagospodarowania dla dwóch niezabudowanych działek nr 575/4 i nr 575/6. W dniu 16 maja 2017 r. Wnioskodawczyni otrzymała dokument, z którego wynika, że ww. działki leżą w jednostce planistycznej „16MN”, dopuszczającej zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi. Wnioskodawczyni wnioskowała o wydanie wypisu z planu zagospodarowania w celach prywatnych, ponieważ na jednej z tych dwóch działek planuje budowę własnego domu mieszkalnego. W otrzymanym dokumencie uzyskała informację, że na tych działkach będzie mogła zrealizować swoje plany dotyczące budowy własnego domu mieszkalnego, ponieważ jednostka planistyczna o nr „16MN” dopuszcza zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi. W stosunku do pozostałych działek, Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie powyższego dokumentu, dlatego nie wie, jakie może być ich przeznaczenie. Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawczyni nie korzysta z żadnej niezabudowanej nieruchomości otrzymanej w spadku.

W sprawie zabudowanej nieruchomości Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie wypisu z planu zagospodarowania przestrzennego i nie korzysta z tej nieruchomości.

Powierzchnia poszczególnych działek jest następująca:

*   działka nr 577/4 - …. ul. …., o pow. 0,7481 ha (bez dostępu do drogi publicznej);

*   działka nr 577/5 - …. ul. …., o pow. 0,3340 ha (bez dostępu do drogi publicznej);

*   działka nr 577/6 - …. ul. ….., o pow. 0,0860 ha (bez dostępu do drogi publicznej);

*   działka nr 575/4 - …. ul. …., o pow. 0,1410 ha (ma dostęp do drogi publicznej);

*   działka nr 575/6 - …. ul. …., o pow. 0,2122 ha (ma dostęp do drogi publicznej);

*   działka nr 575/8 - …. ul. …., o pow. 0,1706 ha (ma dostęp do drogi publicznej);

*   działka nr 575/9 - …. ul. …., o pow. 0,1706 ha (ma dostęp do drogi publicznej);

*   działka nr 576/8 - …. ul. …., o pow. 0,1792 ha (ma dostęp do drogi publicznej);

*   działka nr 576/9 - …. ul. ….., o pow. 0,1794 ha (ma dostęp do drogi publicznej).

Wnioskodawczyni nie prowadzi i nigdy w przeszłości nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, ani żadnej innej działalności pokrewnej z powyższą. Aktualnie prowadzi działalność gospodarczą polegającą na detalicznej sprzedaży kwiatów w wynajmowanym lokalu.

Nieruchomości nabyte w spadku nie stanowią składnika majątkowego ani towaru handlowego w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych nakładów związanych z przygotowaniem do sprzedaży ww. nieruchomości. Nie przeprowadzała uzbrojenia terenów i nie dokonywała przyłączeń linii elektrycznych. Nie zamieszczała także żadnych ofert sprzedaży. Jedyny wydatek jaki poniosła związany był z uzyskaniem wypisu z planu zagospodarowania. Czynnośćta nie była związana ze sprzedażą nieruchomości, ponieważ dokument wydany był dla działek, na których Wnioskodawczyni planuje wybudowanie domu, w którym zamieszka.

Wnioskodawczyni chciałaby sprzedać dwie działki (nr 575/8 i nr 575/9), położone przy ul. ….., a środki uzyskane ze sprzedaży planuje przeznaczyć na budowę własnego domu. Gdyby okazało się, że trudno jest znaleźć nabywców na działki położone blisko drogi, wtedy Wnioskodawczyni będzie starała się sprzedać trzy inne mniejsze działki spośród tych, które położone są przy ul. …. lub …\`(...)\` Może być też tak, że znajdzie się nabywca na jedną działkę przy ul. ….. i wtedy też Wnioskodawczyni będzie musiała sprzedać dwie inne mniejsze działki. Gdyby okazało się, że środki uzyskane ze sprzedaży dwóch działek nie wystarczą na zrealizowanie planów związanych z wykończeniem domu, wtedy Wnioskodawczyni będzie starała się sprzedać trzecią działkę. O numerze sprzedawanej działki w każdym wypadku będzie decydował klient. Wnioskodawczyni nie ma doświadczenia w przeprowadzaniu transakcji tego typu, ale wyobraża sobie, że potencjalny nabywca może mieć różne preferencje i oczekiwania. Wnioskodawczyni nie może przewidzieć, które z siedmiu działek znajdą nabywców. Po ostatecznej decyzji, na której z dwóch działek (nr 575/4 i nr 575/6) będzie realizowana budowa domu, druga z nich może być także przeznaczona do sprzedaży.

Wnioskodawczyni stwierdza, że plany związane ze sprzedażą dotyczą na pewno trzech działek. Sprzedaż pozostałych działek nie jest na razie planowana, ale Wnioskodawczyni nie może też wykluczyć takiej sytuacji, że za rok, czy też dwa lata sprzedaż nastąpi. Może się okazać, że syn Wnioskodawczyni założy rodzinę i będzie Ona chciała pomóc mu finansowo. W każdym z przedstawionych scenariuszy związanych ze sprzedażą działek nie będą decydowały skonkretyzowane plany nastawione na uzyskanie określonych zysków. Celem będzie zawsze zwykłe zarządzanie prywatnym majątkiem, które będzie ukierunkowane na zaspokajanie potrzeb Wnioskodawczyni i Jej rodziny. Sprzedaż ww. nieruchomości nigdy nie będzie prowadzona w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Sprzedaż nieruchomości będzie miała charakter czynności sporadycznych, o których zawsze będzie decydował nabywca lub nabywcy, popyt na rynku nieruchomości i wiele innych czynników, na które Wnioskodawczyni nie będzie miała wpływu. Zdarzenia nie będą prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany. O sprzedaży nie będą decydowały prognozy charakterystyczne dla działalności gospodarczej, a jedynie prywatne potrzeby Wnioskodawczyni i Jej rodziny.

Przychód ze sprzedaży nieruchomości nabytych w spadku w całości zostanie wydatkowany na budowę budynku mieszkalnego, w terminie dwóch lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonana będzie sprzedaż nieruchomości. Budynek mieszkalny zostanie wybudowany na gruncie, który jest własnością Wnioskodawczyni (działka nr 575/4 lub nr 575/6). Wnioskodawczyni będzie zamieszkiwała w domu, który zamierza wybudować i nie będzie on udostępniany nieodpłatnie lub odpłatnie osobom trzecim. Ze środków pieniężnych pochodzących z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w spadku, zostaną sfinansowane wszystkie usługi budowlane oraz materiały budowlane, które będą określone w planie i kosztorysie budowy domu. Część środków finansowych będzie przeznaczona na prace wykończeniowe wewnątrz domu, część na ogrodzenie i zagospodarowanie terenu wokół domu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż działek otrzymanych w spadku, której celem jest uzyskanie środków na zaspokojenie własnych celów mieszkaniowych, będącą czynnościami polegającymi na zwykłym zarządzie własnym majątkiem, Wnioskodawczyni może uznać za źródło przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, niebędące działalnością gospodarczą?
2.  Jeżeli sprzedaż działek prowadzona jest poza działalnością gospodarczą, to czy Wnioskodawczyni może skorzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w przypadku, gdy wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży przeznaczy w ciągu dwóch lat na wybudowanie domu mieszkalnego? Czy do zastosowania powyższego zwolnienia nie będzie przeszkodą to, że Wnioskodawczyni będzie właścicielką dwóch innych lokali mieszkalnych w bloku, które będą wynajmowane?

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1), planowane na 2017 r. i 2018 r. transakcje sprzedaży nieruchomości, które Wnioskodawczyni otrzymała w spadku w 2016 r., można uznać za źródło przychodów określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: u.p.d.o.f.). Będą to czynności pozostające poza działalnością gospodarczą, ponieważ będą miały charakter zwykłego zarządzania własnym majątkiem. Sprzedaż jednej lub kilku działek nie będzie działalnością zarobkową w rozumieniu działań charakterystycznych dla działalności gospodarczej. Celem sprzedaży będzie zgromadzenie środków na wybudowanie własnego domu, w którym Wnioskodawczyni zamieszka. W celu zrealizowania sprzedaży prawdopodobnie będzie Ona musiała skorzystać z profesjonalnej pomocy biura obrotu nieruchomościami. Oferta będzie zamieszczona w internecie i być może w prasie. Powyższe działania mogą być prowadzone w sposób nieregularny i będą uzależnione od popytu. Czynności związanych z poszukiwaniem nabywcy nie można utożsamiać z ciągłą i zorganizowaną działalnością, która jest charakterystyczna dla pozarolniczej działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. Sprzedaż działek będzie przeprowadzona w drodze kilku transakcji, w okresie czasu trudnym do przewidzenia. Nie można przypisywać cech zorganizowania i powtarzalności zdarzeniom, które w dużej mierze będą od Wnioskodawczyni niezależne i ich przebieg i czas trwania będzie uzależniony od popytu na rynku nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 2), sprzedaż działek będąca źródłem przychodu określonym w art. 10 ust. 1 pkt 8 może korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 z uwzględnieniem zapisów art. 30e u.p.d.o.f., ponieważ wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży będą wydatkowane na własne cele mieszkaniowe. Wydatkowanie nastąpi nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi sprzedaż działek. Realizacja własnego celu mieszkaniowego będzie zgodna z definicją określoną w art. 21 ust. 25 u.p.d.o.f., ponieważ Wnioskodawczyni planuje budowę budynku mieszkalnego, w którym zamieszka. Jednocześnie Wnioskodawczyni będzie właścicielem dwóch innych nieruchomości (lokale mieszkalne w bloku), które będą wynajmowane. Jeden z lokali, to mieszkanie, w którym obecnie Wnioskodawczyni zamieszkuje, drugi lokal to część otrzymanego w 2016 r. spadku. Fakt wynajmu posiadanych lokali mieszkalnych nie został określony w przepisach prawa jako przeszkoda do zastosowania zwolnienia z podatku dochodowego, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawczynię do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w grudniu 2016 r. Wnioskodawczyni jako jedyny spadkobierca nabyła spadek od obcej osoby, w skład którego wchodziły następujące składniki: spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w budynku wielorodzinnym, prawo własności dwóch niezabudowanych nieruchomości (dwie działki gruntu) oraz nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, przeznaczonym do rozbiórki (siedem działek gruntu). Wnioskodawczyni planuje sprzedaż niektórych nieruchomości w całości lub w części (możliwa będzie sprzedaż poszczególnych działek). Transakcje mogą być przeprowadzone częściowo w 2017 r. i częściowo w kolejnych latach, będzie to uzależnione od popytu.

Na co dzień Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą (sprzedaż kwiatów) i jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Sprzedaż działek, które Wnioskodawczyni otrzymała w spadku, będzie prowadzona poza działalnością gospodarczą, nie będzie miała charakteru zarobkowego. Będzie to zwykłe zarządzanie prywatnym majątkiem związanym z realizacją własnych celów mieszkaniowych. Jest możliwe, że w celu znalezienia nabywców Wnioskodawczyni będzie korzystać z usług agencji obrotu nieruchomościami. Oferta może być ogłoszona w internecie lub w prasie. Wnioskodawczyni nie planuje prowadzenia szczególnych działań przygotowawczych dotyczących sprzedaży, oprócz podstawowych i nieuniknionych.

Oznaczenia geodezyjne oraz rodzaje gruntów są następujące: działka nr 577/4 - R IVa i R IVb, działka nr 577/5 - R IVb, działka nr 577/6 - R IVb i RW R IVa, działka nr 575/4 - R IVb, działka nr 575/6 - R IVb, działka nr 575/8 - BR IVb, działka nr 575/9 - BR IVb, działka nr 576/8 - R IVb oraz działka nr 576/9 - R IVb.

Budynek (przeznaczony do rozbiórki) położony jest na jednej działce o nr geodezyjnym 575/9. Obok położona jest druga działka nr 575/8. Te dwie działki zostały wydzielone z jednej większej działki przez zmarłego spadkodawcę.

W dniu 27 kwietnia 2017 r. Wnioskodawczyni złożyła wniosek o wydanie wypisu z planu zagospodarowania dla dwóch niezabudowanych działek nr 575/4 i nr 575/6. W dniu 16 maja 2017 r. otrzymała dokument, z którego wynika, że ww. działki leżą w jednostce planistycznej „16MN”, dopuszczającej zabudowę mieszkaniową jednorodzinną z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi. Wnioskodawczyni wnioskowała o wydanie wypisu z planu zagospodarowania w celach prywatnych, ponieważ na jednej z tych dwóch działek planuje budowę własnego domu mieszkalnego. W stosunku do pozostałych działek, Wnioskodawczyni nie występowała o wydanie powyższego dokumentu, dlatego nie wie, jakie może być ich przeznaczenie. Wnioskodawczyni nie korzysta z żadnej niezabudowanej nieruchomości otrzymanej w spadku.

Wnioskodawczyni nie prowadzi i nigdy w przeszłości nie prowadziła działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, ani żadnej innej działalności pokrewnej z powyższą.

Nieruchomości nabyte w spadku nie stanowią składnika majątkowego ani towaru handlowego w prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni nie ponosiła żadnych nakładów związanych z przygotowaniem do sprzedaży ww. nieruchomości. Nie przeprowadzała uzbrojenia terenów i nie dokonywała przyłączeń linii elektrycznych. Nie zamieszczała także żadnych ofert sprzedaży. Wnioskodawczyni chciałaby sprzedać dwie działki i środki uzyskane ze sprzedaży planuje przeznaczyć na budowę własnego domu. Gdyby okazało się, że trudno jest Wnioskodawczyni znaleźć nabywców na działki położone blisko drogi, wtedy Wnioskodawczyni będzie starała się sprzedać trzy inne mniejsze działki. Gdyby okazało się, że środki uzyskane ze sprzedaży dwóch działek nie wystarczą na zrealizowanie planów związanych z wykończeniem domu, wtedy Wnioskodawczyni będzie starała się sprzedać trzecią działkę. Po ostatecznej decyzji, na której z dwóch działek będzie realizowana budowa domu, druga z nich może być także przeznaczona do sprzedaży.

Wnioskodawczyni stwierdza, że plany związane ze sprzedażą dotyczą na pewno trzech działek. Sprzedaż pozostałych działek nie jest na razie planowana, ale Wnioskodawczyni nie może też wykluczyć takiej sytuacji, że za rok, czy też dwa lata sprzedaż nastąpi. W każdym z przedstawionych scenariuszy związanych ze sprzedażą działek nie będą decydowały skonkretyzowane plany nastawione na uzyskanie określonych zysków. Celem będzie zawsze zwykłe zarządzanie prywatnym majątkiem, które będzie ukierunkowane na zaspokajanie potrzeb Wnioskodawczyni i Jej rodziny. Sprzedaż ww. nieruchomości nigdy nie będzie prowadzona w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej. Sprzedaż nieruchomości będzie miała charakter czynności sporadycznych, o których zawsze będzie decydował nabywca lub nabywcy, popyt na rynku nieruchomości i wiele innych czynników, na które Wnioskodawczyni nie będzie miała wpływu. Zdarzenia nie będą prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany. O sprzedaży nie będą decydowały prognozy charakterystyczne dla działalności gospodarczej, a jedynie prywatne potrzeby Wnioskodawczyni i Jej rodziny.

Przychód ze sprzedaży nieruchomości nabytych w spadku w całości zostanie wydatkowany na budowę budynku mieszkalnego w terminie dwóch lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonana będzie sprzedaż nieruchomości. Budynek mieszkalny zostanie wybudowany na gruncie, który jest własnością Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni będzie zamieszkiwała w domu, który zamierza wybudować i nie będzie on udostępniany nieodpłatnie lub odpłatnie osobom trzecim. Ze środków pieniężnych pochodzących z odpłatnego zbycia nieruchomości nabytych w spadku, zostaną sfinansowane wszystkie usługi budowlane oraz materiały budowlane, które będą określone w planie i kosztorysie budowy domu. Część środków finansowych będzie przeznaczona na prace wykończeniowe wewnątrz domu, część na ogrodzenie i zagospodarowanie terenu wokół domu.

Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że planowane przez Wnioskodawczynię odpłatne zbycie działek, nie nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przychód jaki uzyska Wnioskodawczyni z odpłatnego zbycia działek nie będzie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia działek należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Należy przy tym podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności nieruchomości.

Zgodnie z art. 924 i art. 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Zatem, dokonując oceny skutków podatkowych planowanego odpłatnego zbycia nieruchomości (działek) należy stwierdzić, że będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nastąpi przed upływem 5 lat podatkowych, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości w spadku, tj. 2016 r.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Natomiast, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

Wskazać należy, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Inne wydatki, niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „własne cele mieszkaniowe”, aczkolwiek przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 poprzez to wyrażenie, w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego dochodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”. Termin „własne cele mieszkaniowe” należy rozpatrywać w powiązaniu z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wymienia wydatki uprawniające do zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie wyłącznie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”, dążenie, aby w tym nowym miejscu mieszkać.

Przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”, przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332) przez „budynek” należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym. Dla procesu budowy budynku mieszkalnego istotne jest wykonanie tylko tych elementów, które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka).

Zgodnie z przywołanym wyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa, remont, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy Prawo budowlane. W myśl art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie, należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zgodnie zaś z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

W świetle powyższego, nie wszystkie wydatki związane z wykończeniem domu mieszkalnego można zakwalifikować jako wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe. Będą one mogły zostać zakwalifikowane do wydatków poniesionych na własny cel mieszkaniowy, o ile będą one związane z budową, rozbudową, nadbudową, przebudową lub remontem własnego budynku mieszkalnego, o których mowa w ww. przepisie.

Wydatki poniesione na wyposażenie budynku mieszkalnego nie mogą być traktowane na równi z wydatkami remontowo-budowlanymi, ponieważ nie mają charakteru prac budowlanych.

Wydatków uprawniających do skorzystania z rzeczonego zwolnienia nie stanowią wydatki poniesione na zakup i montaż ogrodzenia oraz na zagospodarowanie terenu wokół domu. Są to wydatki, które nie są bezpośrednio związane z budynkiem mieszkalnym, nie spełniają więc dyspozycji zawartej w art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wykonanie ogrodzenia nieruchomości jest zagospodarowaniem terenu wokół budynku nie zaś budową, rozbudową, nadbudową, przebudową czy remontem własnego budynku mieszkalnego. Dla takich inwestycji ustawodawca nie przewidział zwolnienia podatkowego, co oznacza, że wydatki takie nie są wydatkami podlagającymi uwzględnieniu przy określaniu wysokości dochodu zwolnionego od podatku dochodowego. Nie mają one charakteru mieszkalnego, a jak już wskazano w niniejszej interpretacji zawarty w art. 21 ust. 25 ustawy katalog wydatków uprawniających do zwolnienia ma charakter zamknięty i w związku z tym tylko wydatkowanie środków na realizację celów w nim wskazanych pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania.

Jednocześnie należy wskazać, że wynajem dwóch innych lokali, których Wnioskodawczyni jest właścicielką nie jest przeszkodą do szkorzystania przez Wnioskodawczynię z powyższego zwolnienia.

Reasumując, planowana sprzedaż nieruchomości (działek) nabytych w spadku w 2016 r. nie ma związku z działalnością gospodarczą i nie będzie następowała w wykonywaniu działalności gospodarczej, zatem przychód ze sprzedaży tych nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej i Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Jednakże, planowana przez Wnioskodawczynię sprzedaż ww. nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego, w którym Wnioskodawczyni faktycznie będzie zaspakajała własne potrzeby mieszkaniowe, może zostać uznane za wydatek na własne cele mieszkaniowe, uprawniający do skorzystania ze zwolnienia od podatku uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przychód zostanie wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie tutejszy organ wydając interpretację indywidualną prawa podatkowego opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, potwierdzającego spełnienie przesłanek zastosowania zwolnienia przedmiotowego będącego przedmiotem wniosku. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Okoliczność czy zostały spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie podlegała weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …… w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.