Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.114.2021.1.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-26
Teza: Czy Spółka prawidłowo postępuje wyłączając z kosztów uzyskania przychodów wydane do zużycia materiały otrzymane w darowiźnie lub zakupione ze środków pochodzących z darowizny, otrzymane na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19, jeżeli wykorzystywane są w działalności gospodarczej i Spółka uzyskuje przychód podatkowy w związku z ich wykorzystaniem, - Spółka prawidłowo postępuje nie zaliczając do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od przyjętych do użytkowania otrzymanych w darowiźnie lub zakupionych ze środków pochodzących z darowizny środków trwałych, otrzymanych na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19 jeżeli wykorzystywane są w działalności gospodarczej i Spółka uzyskuje przychód podatkowy w związku z ich wykorzystaniem, - otrzymane darowizny rzeczowe środków ochrony indywidualnej (kombinezony, maseczki, ochraniacze) na podstawie umowy darowizny, w której nie ma wskazanego celu, zapobiegania, przeciwdziałania i zwalczania COVID-19, natomiast jest wskazany cel ogólny np. na cele statutowe, działalność leczniczą, które następnie wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej do walki z COVID-19, nie ma zastosowania art. 38s updop i zalicza się do przychodów podatkowych.
Słowa kluczowe: darowizna; koszt-koszty uzyskania przychodów; szpital
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 marca 2021 r. (data wpływu 12 marca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   Spółka prawidłowo postępuje wyłączając z kosztów uzyskania przychodów wydane do zużycia materiały otrzymane w darowiźnie lub zakupione ze środków pochodzących z darowizny, otrzymane na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19, jeżeli wykorzystywane są w działalności gospodarczej i Spółka uzyskuje przychód podatkowy w związku z ich wykorzystaniem, w części dot. wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów:
    *   wydatków sfinansowanych darowizną pieniężną przeznaczoną na przeciwdziałanie COVID-19 - **jest nieprawidłowe**,
    *   wartości darowizn rzeczowych (jak sformułowano we wniosku „wydanych do zużycia materiałów”) - **jest prawidłowe**,
*   Spółka prawidłowo postępuje nie zaliczając do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od przyjętych do użytkowania otrzymanych w darowiźnie lub zakupionych ze środków pochodzących z darowizny środków trwałych, otrzymanych na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19 jeżeli wykorzystywane są w działalności gospodarczej i Spółka uzyskuje przychód podatkowy w związku z ich wykorzystaniem – **jest prawidłowe**,
*   otrzymane darowizny rzeczowe środków ochrony indywidualnej (kombinezony, maseczki, ochraniacze) na podstawie umowy darowizny, w której nie ma wskazanego celu, zapobiegania, przeciwdziałania i zwalczania COVID-19, natomiast jest wskazany cel ogólny np. na cele statutowe, działalność leczniczą, które następnie wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej do walki z COVID-19, nie ma zastosowania art. 38s ustawy updop i zalicza się do przychodów podatkowych - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2021 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy:

*   Spółka prawidłowo postępuje wyłączając z kosztów uzyskania przychodów wydane do zużycia materiały otrzymane w darowiźnie lub zakupione ze środków pochodzących z darowizny, otrzymane na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19, jeżeli wykorzystywane są w działalności gospodarczej i Spółka uzyskuje przychód podatkowy w związku z ich wykorzystaniem,
*   Spółka prawidłowo postępuje nie zaliczając do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od przyjętych do użytkowania otrzymanych w darowiźnie lub zakupionych ze środków pochodzących z darowizny środków trwałych, otrzymanych na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19 jeżeli wykorzystywane są w działalności gospodarczej i Spółka uzyskuje przychód podatkowy w związku z ich wykorzystaniem,
*   otrzymane darowizny rzeczowe środków ochrony indywidualnej (kombinezony, maseczki, ochraniacze) na podstawie umowy darowizny, w której nie ma wskazanego celu, zapobiegania, przeciwdziałania i zwalczania COVID-19, natomiast jest wskazany cel ogólny np. na cele statutowe, działalność leczniczą, które następnie wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej do walki z COVID-19, nie ma zastosowania art. 38s updop i zalicza się do przychodów podatkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka działa pod nazwą: X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Siedzibą spółki jest (…). Działalność prowadzona jest w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, zawiązanej aktem notarialnym (…). Spółka jest wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla (…). Spółka posiada numer identyfikacji podatkowej (…). Spółka została wpisana do Krajowego Rejestru Urzędowego Podmiotów Gospodarki Narodowej pod numerem REGON (…). Kapitał (fundusz) podstawowy spółki, według stanu na dzień 31 grudnia 2019 r. wynosi 1 554 000 zł i dzieli się na 518 udziałów o wartości nominalnej 3 000 zł. Jedynym udziałowcem spółki jest Powiat (…), który posiada 100 % udziałów.

Wnioskodawca jest podmiotem leczniczym prowadzącym działalność leczniczą w rodzaju: stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne, ambulatoryjna opieka specjalistyczna oraz działalność w zakresie promocji i ochrony zdrowia. Spółka prowadzi działalność leczniczą w oparciu o ustawę z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2020 r., poz. 295). Udzielane świadczenia zdrowotne finansowane są głównie ze środków publicznych na podstawie zawartych umów z Narodowym Funduszem Zdrowia.

Ponadto, Spółka świadczy usługi komercyjne zdrowotne na rzecz POZ, firm prywatnych i osób fizycznych oraz usługi polegające na wynajmie powierzchni użytkowych.

Zgodnie z art. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych, Wnioskodawca został wpisany do wykazu podmiotów udzielających świadczeń opieki zdrowotnej wykonywanych w związku z przeciwdziałaniem COVID-19.

W związku z ww. wpisem, Spółka otrzymuje darowizny rzeczowe i finansowe na realizację nałożonego zadnia jakim jest zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19.

Darowizny pieniężne Spółka otrzymała m.in. od fundacji, osób prawnych oraz osób fizycznych. W umowach darowizny przekazujący wskazali cel - przeciwdziałanie COVID-19. Otrzymane środki pieniężne pochodzące z darowizny wprowadzane zostały do ksiąg rachunkowych w dacie wpływu środków na rachunek bankowy.

W księgach rachunkowych zostały ujęte w następujący sposób:

*   wpływ darowizny na zakup materiałów (np. środków ochrony indywidualnej) ujęty został na koncie rachunek bankowy i koncie pozostałe przychody operacyjne,
*   wpływ darowizny na zakup środków trwałych (sprzęt) ujęty został na koncie rachunek bankowy i koncie rozliczenia międzyokresowe przychodów.

Darowizny rzeczowe Spółka otrzymała m.in. od Agencji Rezerw Materiałowych, Ministerstwa Zdrowia, Wojewody, Powiatu, Gmin, przedsiębiorców, osób fizycznych, fundacji, spółdzielni, stowarzyszeń. Podobnie jak w darowiznach pieniężnych otrzymane materiały i środki trwałe zostały przekazane na przeciwdziałanie COVID-19.

Otrzymane darowizny rzeczowe wprowadzane zostały do ksiąg rachunkowych w dacie przyjęcia do magazynu i wartości wynikającej z umowy darowizny, protokołu, pisma, email.

W księgach rachunkowych zostały ujęte w następujący sposób:

*   otrzymane w darowiźnie materiały (np. środki ochrony indywidualnej) ujęte zostały na koncie materiały i koncie pozostałe przychody operacyjne,
*   otrzymane w darowiźnie środki trwałe ujęte zostały na koncie środki trwałe i koncie rozliczenia międzyokresowe przychodów.

Przychody

Zgodnie z art. 38s ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.; dalej: „ustawa o pdop”) do przychodów nie zalicza się wartości otrzymanych od dnia 1 stycznia 2020 r. do końca miesiąca w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19, darowizn, o których mowa w art. 38g i art. 38p, przez podatników, o których mowa w art. 38g ust. 1 i art. 38p ust. 1.

Dlatego, zgodnie z ww. art. 38s ustawy o pdop, otrzymane darowizny rzeczowe i finansowe na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19 nie zostały zaliczone do przychodów podatkowych.

Koszty

Otrzymane w darowiźnie lub zakupione ze środków pochodzących z darowizny materiały (np. środki ochrony indywidualnej) ewidencjonowane są w magazynie medycznym, technicznym, aptece szpitalnej (ewidencja ilościowo-wartościowa) i w momencie przekazania do zużycia zaliczane do kosztów (wydanie z magazynu do poszczególnych komórek organizacyjnych).

Ze względu na nie zaliczenie do przychodów podatkowych otrzymanych darowizn materiałów i darowizn pieniężnych na zakup materiałów (art. 38s ustawy o pdop) przekazane do zużycia materiały zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Z kolei odpisy amortyzacyjne od przyjętych do użytkowania otrzymanych w darowiźnie lub zakupionych ze środków pochodzących z darowizny środków trwałych (np. kardiomonitorów, respiratorów) naliczone zgodnie z art. 16a ustawy o pdop, zostały zaliczone do kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63a ustawy o pdop, który mówi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych nabytych nieodpłatnie, jeżeli nabycie nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka prawidłowo postępuje wyłączając z kosztów uzyskania przychodów wydane do zużycia materiały otrzymane w darowiźnie lub zakupione ze środków pochodzących z darowizny, otrzymane na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19, jeżeli wykorzystywane są w działalności gospodarczej i Spółka uzyskuje przychód podatkowy w związku z ich wykorzystaniem?
2.  Czy Spółka prawidłowo postępuje nie zaliczając do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od przyjętych do użytkowania otrzymanych w darowiźnie lub zakupionych ze środków pochodzących z darowizny środków trwałych, otrzymanych na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19 jeżeli wykorzystywane są w działalności gospodarczej i Spółka uzyskuje przychód podatkowy w związku z ich wykorzystaniem?
3.  Czy otrzymane darowizny rzeczowe środków ochrony indywidualnej (kombinezony, maseczki, ochraniacze) na podstawie umowy darowizny, w której nie ma wskazanego celu, zapobiegania, przeciwdziałania i zwalczania COVID-19, natomiast jest wskazany cel ogólny np. na cele statutowe, działalność leczniczą, które następnie wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej do walki z COVID-19, nie ma zastosowania art. 38s ustawy o pdop i zalicza się do przychodów podatkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Prawidłowe jest postępowanie Spółki polegające na wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów wydanych do zużycia materiałów otrzymanych w darowiźnie lub zakupionych ze środków pochodzących z darowizny, otrzymanych na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19.
2.  Prawidłowe jest postępowanie Spółki polegające na nie zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od przyjętych do użytkowania otrzymanych w darowiźnie lub zakupionych ze środków pochodzących z darowizny środków trwałych, otrzymanych na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19.
3.  Prawidłowe jest postępowanie Spółki polegające na zaliczaniu do przychodów podatkowych i kosztów podatkowych otrzymanych darowizn rzeczowych środków ochrony indywidualnej (kombinezonów, maseczek, ochraniaczy) na podstawie umowy darowizny w której nie ma wskazanego celu, zapobiegania, przeciwdziałania i zwalczania COVID-19, natomiast jest wskazany cel ogólny np. na cele statutowe, działalność leczniczą.

Wyłączenia z przychodów podatkowych Spółka dokonała na podstawie art. 38s oraz art. 38g pkt 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych.

Wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów w momencie wydania z magazynu na oddział do zużycia materiałów oraz w momencie dokonywania odpisów amortyzacyjnych Spółka dokonała co do zasady - otrzymane darowizny kwalifikując jako przychody niepodlegające opodatkowaniu to koszty z nimi związane (wydanie do zużycia, odpisy amortyzacyjne) kwalifikując do kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów (odpisy amortyzacyjne zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a ustawy o pdop).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów - art. 7 ust. 2 ww. ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1.  otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe,
2.  wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stosownie do art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na podstawie powołanego art. 12 ust. 1 updop, można stwierdzić, że podatek dochodowy od osób prawnych obejmuje swoim zakresem wszelkie wpływy majątkowe powstałe przy prowadzeniu działalności gospodarczej, a także otrzymane z innych tytułów. Jednocześnie stwierdzić należy, że podatek dochodowy od osób prawnych posiada cechy podatku powszechnego, tj. podatku, który jest ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest tylko ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważyć zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw (w szczególności ze środków pieniężnych).

Na podstawie art. 12 ust. 5 updop, wartość otrzymanych rzeczy lub praw, w tym otrzymanych nieodpłatnie, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W tym miejscu wskazać także należy, że pod pojęciem darowizny, zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), należy rozumieć umowę darowizny, mocą której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Przysporzenie w drodze darowizny może przybrać postać pieniędzy, określonych rzeczy należących do darczyńcy lub innych przysługujących mu praw majątkowych. Świadczenie na rzecz obdarowanego może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie obdarowanego – do zwiększenia jego majątku (zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów). Dla oceny charakteru prawnego umowy darowizny nie ma znaczenia motyw dokonanego nieodpłatnie świadczenia, w tym także określone racje gospodarcze. Darowizna jest umową jednostronnie zobowiązującą, która może być zawarta na zasadach ogólnych prawa cywilnego pomiędzy wszystkimi podmiotami (osoby fizyczne, prawne i ułomne osoby prawne). Nie istnieją w zasadzie żadne ograniczenia co do możności przyjmowania darowizn, okolicznością przesądzającą w tym zakresie jest posiadanie zdolności prawnej. Umowa darowizny jest umową konsensualną, co oznacza, że wywołuje ona skutki z chwilą złożenia zgodnych oświadczeń woli przez darczyńcę i obdarowanego. Cechą istotnie wyróżniającą umowę darowizny od wielu umów nazwanych, uregulowanych w kodeksie cywilnym, jest jej nieodpłatność. Świadczenie darowizny jest bezpłatne tylko wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca, dokonując na rzecz drugiej strony przysporzenia, nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania umowy darowizny, ani też w przyszłości. Skutkiem zawarcia ww. umowy na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych jest uzyskanie przez obdarowanego nieodpłatnego świadczenia.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie, jeżeli:

*   nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, lub
*   dochód z tego tytułu jest zwolniony od podatku dochodowego, lub
*   nabycie to stanowi dochód, od którego na podstawie odrębnych przepisów zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 38s ust. 1 updop, do przychodów nie zalicza się wartości otrzymanych od dnia 1 stycznia 2020 r. do końca miesiąca, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19, darowizn, o których mowa w art. 38g i art. 38p, przez podatników, o których mowa w art. 38g ust. 1 i art. 38p ust. 1.

Stosownie do art. 38g ust. 1 updop, od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ust. 1 w celu obliczenia podatku lub zaliczki podatnik może odliczyć nieodliczone na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 i 8 darowizny przekazane od dnia 1 stycznia 2020 r. do końca miesiąca, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19, na przeciwdziałanie COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19:

1.  podmiotom wykonującym działalność leczniczą, wpisanym do wykazu, o którym mowa w art. 7 ustawy o COVID-19;
2.  Rządowej Agencji Rezerw Strategicznych z przeznaczeniem na cele wykonywania zadań ustawowych;
3.  Centralnej Bazie Rezerw Sanitarno-Przeciwepidemicznych z przeznaczeniem na cele wykonywania działalności statutowej;
4.  domom dla matek z małoletnimi dziećmi i kobiet w ciąży, noclegowniom, schroniskom dla osób bezdomnych, w tym z usługami opiekuńczymi, ośrodkom wsparcia, rodzinnym domom pomocy oraz domom pomocy społecznej, o których mowa w ustawie z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1507, 1622, 1690, 1818 i 2473);
5.  Funduszowi Przeciwdziałania COVID-19, o którym mowa w art. 65 ustawy z dnia 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 568, 695, 1086, 1262, 1478 i 1747), zwanemu dalej „Funduszem COVID”.

Należy wskazać, że art. 38g ust. 1 pkt 1 został zmieniony przez art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 20 maja 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 1163) z dniem 29 czerwca 2021 r. Zgodnie z aktualnym brzmieniem tego przepisu, od podstawy opodatkowania ustalonej zgodnie z art. 18 ust. 1 w celu obliczenia podatku lub zaliczki podatnik może odliczyć nieodliczone na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 i 8 darowizny przekazane od dnia 1 stycznia 2020 r. do końca miesiąca, w którym odwołano stan epidemii ogłoszony z powodu COVID-19, na przeciwdziałanie COVID-19, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o COVID-19 podmiotom wykonującym działalność leczniczą, wpisanym do ogłoszonego w Biuletynie Informacji Publicznej Narodowego Funduszu Zdrowia wykazu podmiotów udzielających świadczeń opieki zdrowotnej, w tym transportu sanitarnego, wykonywanych w związku z przeciwdziałaniem COVID-19.

W świetle powyższych regulacji, podmiot wykonujący działalność leczniczą nie zalicza do przychodów wartości otrzymanych darowizn przekazanych przez darczyńcę na przeciwdziałanie COVID- 19.

Przepisy updop, nie zawierają jednocześnie regulacji, zgodnie z którą taki podatnik nie ma prawa do zaliczenia do swoich kosztów podatkowych wydatków sfinansowanych otrzymaną darowizną pieniężną. Wyłączenie z kosztów podatkowych mogłoby nastąpić ewentualnie na podstawie art. 15 ust. 1 updop, przy uznaniu, że wydatki sfinansowane darowizną nie są poniesione w celu osiągnięcia przychodów, co w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca. Gdyby nie wyłączenie wyraźnie wskazane przez ustawodawcę w art. 38s ust. 1 updop, co do zasady wartość darowizny powinna stanowić przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1. W takiej sytuacji podatnik rozpoznawałby zarówno przychód z tytułu otrzymanych środków pieniężnych jak i koszty z tytułu wydatków poniesionych na przeciwdziałanie COVID-19 np. na zakup środków ochrony osobistej (kombinezony, maseczki, ochraniacze itp.).

W odniesieniu do darowizn rzeczowych wskazać należy, że w tym przypadku podatnik nie ponosi żadnego wydatku i nie wykazuje przychodu więc wartość darowizn rzeczowych (jak sformułowano we wniosku „wydanych do zużycia materiałów”) nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych darowizną pieniężną przeznaczoną na przeciwdziałanie COVID-19, jest nieprawidłowe. Natomiast, stanowisko Wnioskodawcy w części dot. wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wartości darowizn rzeczowych (jak sformułowano we wniosku „wydanych do zużycia materiałów”) jest prawidłowe.

Natomiast, jeżeli chodzi o darowizny rzeczowe w postaci środków trwałych należy dodatkowo mieć na uwadze przepis art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. a updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych nabytych nieodpłatnie, jeżeli nabycie to nie stanowi przychodu z tytułu nieodpłatnego otrzymania rzeczy lub praw.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów podlegają odpisy amortyzacyjne od przyjętych do użytkowania otrzymanych w darowiźnie lub zakupionych ze środków pochodzących z darowizny środków trwałych, otrzymanych na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19 - jest prawidłowe.

Aby skorzystać z wyłączenia wartości darowizny z przychodów na podstawie art. 38s ust. 1 updop, istotny jest faktyczny cel wykorzystania darowizny przez podmiot leczniczy na przeciwdziałanie COVID-19, czyli wszelkie czynności związane ze zwalczaniem zakażenia, zapobieganiem rozprzestrzenianiu się, profilaktyką oraz zwalczaniem skutków choroby zakaźnej wywołanej wirusem SARS-CoV-2. Dlatego szczegółowe określenie celu darowizny w umowie jako przeciwdziałanie COVID-19 nie jest warunkiem skorzystania z wyłączenia, wystarczające jest wskazanie celu ogólnego np. działalność statutowa, lecznicza, przy czym sposób udokumentowania faktycznego celu wykorzystania darowizny nie może być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania, że dla skorzystania z wyłączenia darowizny z przychodu na podstawie art. 38s ust. 1 updop, niewystarczające jest wskazanie w umowie darowizny celu ogólnego np. działalność statutowa lub lecznicza, jest nieprawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy:

*   Spółka prawidłowo postępuje wyłączając z kosztów uzyskania przychodów wydane do zużycia materiały otrzymane w darowiźnie lub zakupione ze środków pochodzących z darowizny, otrzymane na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19, jeżeli wykorzystywane są w działalności gospodarczej i Spółka uzyskuje przychód podatkowy w związku z ich wykorzystaniem, w części dot. wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów:
    *   wydatków sfinansowanych darowizną pieniężną przeznaczoną na przeciwdziałanie COVID-19 - jest nieprawidłowe,
    *   wartości darowizn rzeczowych (jak sformułowano we wniosku „wydanych do zużycia materiałów”) - jest prawidłowe,
*   Spółka prawidłowo postępuje nie zaliczając do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od przyjętych do użytkowania otrzymanych w darowiźnie lub zakupionych ze środków pochodzących z darowizny środków trwałych, otrzymanych na zapobieganie, przeciwdziałanie i zwalczanie COVID-19 jeżeli wykorzystywane są w działalności gospodarczej i Spółka uzyskuje przychód podatkowy w związku z ich wykorzystaniem – jest prawidłowe,
*   otrzymane darowizny rzeczowe środków ochrony indywidualnej (kombinezony, maseczki, ochraniacze) na podstawie umowy darowizny, w której nie ma wskazanego celu, zapobiegania, przeciwdziałania i zwalczania COVID-19, natomiast jest wskazany cel ogólny np. na cele statutowe, działalność leczniczą, które następnie wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej do walki z COVID-19, nie ma zastosowania art. 38s ustawy updop i zalicza się do przychodów podatkowych - jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.