Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB3.4511.402.2016.3.IS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-05-24
Teza: Czy w przypadku odpłatnego zbycia akcji w celu ich dobrowolnego umorzenia, nabytych w zamian za wniesienie wkładu pieniężnego, kosztem uzyskania przychodów będzie równowartość wniesionego wkładu stanowiąca wydatki na nabycie akcji?
Słowa kluczowe: akcja; koszt-koszty uzyskania przychodów; udział; umorzenie; wkład; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2016 r. (data wpływu 24 lutego 2016 r.), uzupełnionym dnia 31 marca 2016 r. (data wpływu 4 marca 2016 r.) oraz pismem z dnia 22 kwietnia 2016 r. (data wpływu 28 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji celem umorzenia (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2016 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), pismem z dnia 15 marca 2016 r., nr 1061-IPTPB3.4511.135.2016.1.IS (doręczonym w dniu 25 marca 2016 r.) oraz pismem z dnia 14 kwietnia 2016 r., nr 1061-IPIPB3.4511.135.2.IS (doręczonym w dniu 21 kwietnia 2016 r.) wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwania wpłynęły uzupełnienia wniosku dnia 4 kwietnia 2016 r. (nadane w dniu 1 kwietnia 2016 r.) oraz dnia 28 kwietnia 2016 r. (nadane w dniu 26 kwietnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (po uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą polskim rezydentem podatkowym o nieograniczonym obowiązku podatkowym i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich przychodów.

Wnioskodawca nabył 25 000 sztuk akcji imiennych zwykłych …..S.A. z siedzibą w Polsce, w mieście …. ……, KRS ….., (zwanej dalej: Spółką) o wartości nominalnej 10 zł (słownie: dziesięć złotych 00/100) w zamian za wkład pieniężny w wysokości 250 000 zł.

Wnioskodawca na podstawie umowy zbycia akcji w celu umorzenia zawartej dnia 22 czerwca 2015 r., zbył na rzecz Spółki w celu umorzenia 25 000 sztuk akcji imiennych zwykłych za łączne wynagrodzenie 2 575 000 zł (słownie: dwa miliony pięćset siedemdziesiąt pięć tysięcy złotych 00/100), tj. kwotę 103 zł (słownie: sto trzy złote 00/100) za jedną akcję. Wnioskodawca w dniu 15 czerwca 2015 r. otrzymał od Spółki tytułem zaliczki na wynagrodzenie za zbywane akcje kwotę 200 000 zł (słownie: dwieście tysięcy złotych 00/100), a pozostałe wynagrodzenie w kwocie 2 375 000 zł (słownie: dwa miliony trzysta siedemdziesiąt pięć tysięcy złotych 00/100) miało być wypłacone Wnioskodawcy w następujących ratach:

1.  355 000 zł do dnia 3 lipca 2015 r.;
2.  280 000 zł do dnia 15 sierpnia 2015 r.;
3.  280 000 zł do dnia 15 września 2015 r.;
4.  730 000 zł do dnia 15 czerwca 2016 r.;
5.  730 000 zł do dnia 15 czerwca 2017 r.;

zgodnie z postanowieniami umowy z dnia 22 czerwca 2015 r., zawartymi w § 2 ust. 2.

Tym samym w 2015 r. Wnioskodawca otrzymał z tytułu wynagrodzenia za zbywane akcje kwotę 1 115 000 zł (słownie: jeden milion sto piętnaście tysięcy złotych 00/100). W dniu podpisania umowy Spółce zostały wydane odcinki zbiorowe inkorporującego prawa ze zbywanych akcji. Innymi słowy, w dniu zawarcia umowy (22 czerwca 2015 r.) doszło do przeniesienia na Spółkę własności akcji. Wnioskodawca dokonał zbycia całości posiadanych przez siebie akcji na rzecz Spółki celem ich umorzenia. Umorzenie akcji nastąpiło za wynagrodzeniem, z zastosowaniem procedury umorzenia dobrowolnego, przewidzianej w art. 359 § 1 Kodeksu spółek handlowych na podstawie uchwały nr 1 z dnia 22 czerwca 2015 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia …… S.A. o umorzeniu dobrowolnym akcji posiadanych przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy datą powstania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia akcji w celu ich dobrowolnego umorzenia i ustalenia, że zapłata z tego tytułu nastąpi w ratach, są terminy płatności poszczególnych rat?
2.  Czy w danym roku podatkowym opodatkowaniu będzie podlegać dochód stanowiący proporcjonalną część przychodów i kosztów uzyskania przychodów ustalonych w sposób, przedstawiony w pytaniu 1?
3.  Czy w przypadku odpłatnego zbycia akcji w celu ich dobrowolnego umorzenia, nabytych w zamian za wniesienie wkładu pieniężnego, kosztem uzyskania przychodów będzie równowartość wniesionego wkładu stanowiąca wydatki na nabycie akcji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 3. Natomiast w zakresie pytania nr 1 i 2 wydane zostaną odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy (po uzupełnieniu wniosku), w kwestii kosztów uzyskania przychodu, wskazać należy, że w przedmiotowym stanie faktycznym, kosztem uzyskania przychodu będzie równowartość wniesionego wkładu stanowiąca wydatki na nabycie akcji, a podstawą opodatkowania Wnioskodawcy w roku podatkowym, w którym nastąpił termin płatności będzie dochód stanowiący proporcjonalną część przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej: ustawa o PIT), od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o PIT, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. lf oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Użyte przez ustawodawcę określenie „wydatków na nabycie" oznacza wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie m.in. akcji, udziałów, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie akcji czy udziałów nie byłoby możliwe. Takie wydatki zalicza się do kosztów uzyskania przychodów, ale dopiero z chwilą odpłatnego zbycia akcji/udziałów. Z powyższego przepisu wynika, że dopiero z chwilą odpłatnego zbycia udziałów czy akcji ustala się koszty, które warunkują ich nabycie. W praktyce istotną przesłanką zaliczenia poniesionego przez podatnika wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest istnienie związku przyczynowo–skutkowego między tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem. Zatem, kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów czy akcji będą wydatki faktycznie poniesione na ich nabycie.

Z kolei tryb umarzania akcji w spółce akcyjnej został uregulowany w przepisach art. 359-361 ustawy Kodeks spółek handlowych (zwanego dalej: k.s.h.).

Zgodnie z art. 359 § 1 k.s.h., akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

Z kolei art. 359 § 2 k.s.h. stanowi, że umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

Tym samym, według Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów stanowić będzie równowartość wniesionego wkładu stanowiąca wydatki na nabycie akcji, a podstawą opodatkowania Wnioskodawcy w roku podatkowym, w którym nastąpił termin płatności będzie dochód stanowiący proporcjonalną część przychodów i kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 359 § 1 i § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.). akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą wspólnika w drodze nabycia akcji (udziałów) przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi tu w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia akcji (udziałów) przez spółkę w celu umorzenia. Umorzenie akcji (udziałów) wymaga uchwały walnego zgromadzenia (zgromadzenia wspólników), która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi (wspólnikowi) za umorzone akcje (udziały). Zatem, w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia akcji (udziałów) przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, rozróżnia poszczególne źródła przychodów. Źródłem takim są m.in. kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy).

Zgodnie z brzmieniem art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy (w treści obowiązującej do 31 grudnia 2015 r.), za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca na podstawie umowy zbycia akcji w celu umorzenia zawartej dnia 22 czerwca 2015 r., zbył na rzecz Spółki w celu umorzenia akcje imienne zwykłe. Wnioskodawca w dniu 15 czerwca 2015 r. otrzymał od Spółki zaliczkę na wynagrodzenie za zbywane akcje a pozostałe wynagrodzenie miało być wypłacone Wnioskodawcy w ratach zgodnie z postanowieniami umowy z dnia 22 czerwca 2015 r. W dniu zawarcia umowy (22 czerwca 2015 r.) doszło do przeniesienia na Spółkę własności akcji. Wnioskodawca dokonał zbycia całości posiadanych przez siebie akcji na rzecz Spółki celem ich umorzenia. Umorzenie akcji nastąpiło za wynagrodzeniem, z zastosowaniem procedury umorzenia dobrowolnego, przewidzianej w art. 359 § 1 Kodeksu spółek handlowych na podstawie uchwały nr 1 z dnia 22 czerwca 2015 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia o umorzeniu dobrowolnym akcji posiadanych przez Wnioskodawcę.

Na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do treści art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Z powyższych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki kapitałowej, koszty uzyskania przychodów ustala się na dzień ich zbycia, w zależności od sposobu nabycia tych udziałów – albo na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 i pkt 38c albo art. 22 ust. 1f tej ustawy. Przepisy prawa przewidują bowiem, że udziały (akcje) w spółce mogą być obejmowane za wkład pieniężny czyli gotówkę bądź za wkład niepieniężny. Natomiast w zależności od rodzaju wkładu, w zamian za który obejmowane są udziały (akcje) ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje odrębne sposoby ustalenia kosztów uzyskania przychodów w razie zbycia tych udziałów (akcji).

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego tutejszy Organ stwierdza, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji spółki w celu ich umorzenia objętych w zamian za wkład pieniężny – koszty uzyskania przychodu należy ustalić w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatek na objęcie akcji.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, że zakres żądania Wnioskodawcy wyznacza:

*   stan faktyczny przedstawiony we wniosku o indywidualną interpretację prawa podatkowego,

*   stan prawny (przepisy prawa) wskazany przez Wnioskodawcę oraz

*   zagadnienie prawne, które ma być przedmiotem interpretacji, a które wskazują pytania Wnioskodawcy w kontekście Jego wątpliwości interpretacyjnych w odniesieniu do przepisów prawa podatkowego oraz własne stanowisko Wnioskodawcy.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kwestii będącej przedmiotem zapytania, tj. dotyczy kosztów uzyskania przychodów a nie podstawy opodatkowania w danym roku podatkowym.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie będzie zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie będzie chronić Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.