Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-410/14-4/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-08-04
Teza: Czy spłata kredytu na zabezpieczenie którego została ustanowiona hipoteka umowna kaucyjna na Nieruchomości, mieści się w hipotezie art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy wydatek ten stanowi wydatek na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, zwolniony z podatku dochodowego w świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; kredyt-spłata kredytu; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 15 maja 2014 r. (data wpływu 20 maja 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 16 lipca 2014 r. (data nadania 17 lipca 2014 r., data wpływu 21 lipca 2014 r.) na wezwanie Nr IPPB4/415-410/14-2/MS z dnia 9 lipca 2014 r. (data nadania 10 lipca 2014 r., data doręczenia 15 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-410/14-2/MS z dnia 9 lipca 2014 r. (data nadania 10 lipca 2014 r., data doręczenia 15 lipca 2014 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku o doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Pismem z dnia 16 lipca 2014 r. (data nadania 17 lipca 2014 r., data wpływu 21 lipca 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającym miejsce zamieszkania na terytorium RP. Wnioskodawca nabył na podstawie ustawy spadek po zmarłym w dniu 30 września 2012 r. w Warszawie ojcu, z dobrodziejstwem inwentarza w całości. Akt poświadczenia dziedziczenia został sporządzony w dniu 29 października 2012 r. W skład spadku wchodziła zabudowana nieruchomość („Nieruchomość”). W dziale IV księgi wieczystej prowadzonej dla Nieruchomości była wpisana hipoteka umowna kaucyjna, zabezpieczająca kredyt udzielony umową z dnia 2 czerwca 2006 r. („Kredyt").

W drodze aktu poświadczenia dziedziczenia, Wnioskodawca, obejmując własność Nieruchomości oraz wszelkie obciążające ją prawa, stał się dłużnikiem kredytowym umowy Kredytu. Następnie, w dniu 29 października 2012 r. Wnioskodawca zawarł aneks do umowy Kredytu, mocą którego stał się kredytobiorcą, a tym samym stroną umowy Kredytu. Wnioskodawca samodzielnie regulował wszelkie zobowiązania wynikające z zaciągniętego Kredytu, jak również wszelkie opłaty związane z Nieruchomością, takie jak opłaty za energię elektryczną, gaz, podatek od gruntu. Wnioskodawca mieszkał w Nieruchomości, realizując tym samym własny cel mieszkaniowy.

Następnie Wnioskodawca zawarł w dniu 13 maja 2013 r. w formie aktu notarialnego umowę sprzedaży Nieruchomości z osobą fizyczną, mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP. Sprzedaż nieruchomości nie była związana z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z umowy sprzedaży wynikało, że na rachunek Wnioskodawcy zostanie wpłacona tylko część ceny sprzedaży Nieruchomości, natomiast pozostała część ceny sprzedaży zostanie wypłacona przelewem na rachunek banku, celem całkowitej spłaty zadłużenia z tytułu umowy Kredytu, na zabezpieczenie którego została ustanowiona hipoteka umowna kaucyjna na Nieruchomości.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że z umowy kredytu wynika, że kredyt został zaciągnięty na cele mieszkaniowe spadkodawcy, tj. na budowę budynku mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy spłata kredytu na zabezpieczenie którego została ustanowiona hipoteka umowna kaucyjna na Nieruchomości, mieści się w hipotezie art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym czy wydatek ten stanowi wydatek na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, zwolniony z podatku dochodowego w świetle art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Spłata kredytu mieści się w hipotezie art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, a tym samym przedmiotowy wydatek stanowi wydatek na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, zwolniony z podatku dochodowego w świetle ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolny od podatku dochodowego są \[\`(...)\`\] dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z istoty rozwiązania zawartego w zacytowanym art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z omawianego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości i określonych praw majątkowych począwszy od daty sprzedaży nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana, na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych własne cele mieszkaniowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 2, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele
2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) na spłatę Kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
    *   w banku łub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 stycznia 2014 r. (sygn. IBPBII/2/415-1022/13/MZa), „istotne jest, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży nieruchomości i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży".

W opisanym stanie faktycznym przedmiotowy Kredyt zostaje zaciągnięty przed dniem sprzedaży nieruchomości - w dniu 29 października 2012 r., kiedy to Wnioskodawca, zawierając aneks do umowy Kredytu, staje się kredytobiorcą, a tym samym stroną umowy Kredytu. Przedmiotowy Kredyt zostaje zaciągnięty przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży, a pieniądze uzyskane ze sprzedaży nieruchomości zostają przeznaczone na jego spłatę.

Wobec braku definicji „zaciągnięcia zobowiązania" w ustawach podatkowych, należy odwołać się do rozumienia tego pojęcia na gruncie prawa cywilnego. Zgodnie z art. 353 § 1 Kodeksu cywilnego zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika spełnienia świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Czynność prawna, dokonana przez Wnioskodawcę, wypełnia elementy konstrukcyjne „zaciągnięcia zobowiązania". Podmiotami zaciągniętego zobowiązania jest Wnioskodawca oraz bank. Przedmiotem zaciągniętego zobowiązania jest Kredyt. Treścią zobowiązania jest spłata przez Wnioskodawcę wynikających z Kredytu rat wraz z odsetkami. Nie ulega więc wątpliwości, że Wnioskodawca „zaciągnął zobowiązanie", stając się stroną umowy Kredytu.

Przedstawione wyżej stanowisko zgodne jest z wykładnią pojęcia „zaciągnięcia kredytu" przez sądy administracyjne.

Jak wskazał m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w wyroku z dnia 28 listopada 2013 r., sygn. III SA/Wa 408/13, „wykładnia logiczna, funkcjonalna i celowościowa przepisu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na stwierdzenie, że "zaciągniecie kredytu" przez podatnika może być rozumiane jako jego zadłużenie się nierozerwalnie związane z nabytym lokalem mieszkalnym. Zdaniem Sądu przystąpienie przez podatnika do kredytu hipotecznego, na równi z dotychczasowymi kredytobiorcami jako kolejny kredytobiorca zrównany prawami i obowiązkami z pozostałymi kredytobiorcami, w sytuacji w której podatnik ten stal się właścicielem lokalu mieszkalnego, wykorzystuje ten lokal dla własnych celów i ponosi samodzielny realny ciężar ekonomiczny w postaci rat kredytowych może być rozumiane jako określone w ustawie podatkowej pojęcie zaciągnięcia zobowiązania kredytowego".

W stanie faktycznym powyższej sprawy rozstrzyganej przez WSA w Warszawie nieruchomość została nabyta w drodze czynności prawnej - darowizny, a osoba obdarowana przystępowała do kredytu. Tym bardziej uzasadnione wydaje się spełnienie przesłanki „zaciągnięcia kredytu" w przedmiotowej sprawie, gdzie Wnioskodawca stał się jedynym kredytobiorcą, w konsekwencji nabycia spadku (obejmującego Nieruchomości, ale także dług w postaci pierwotnego kredytu) w drodze dziedziczenia.

Za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy przemawiają również indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego, m.in.

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 stycznia 2014 r. (sygn. IBPBII/2/415-1022/13/MZa;

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 stycznia 2014 r., sygn. IBPBII/2/415-1069/13/NG.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2 m.in.:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    *   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment jego nabycia. Bowiem przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości lub prawa nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W przypadku nabycia nieruchomości w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Odnosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że do nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości doszło w dniu 30 września 2012 r., czyli w dacie tożsamej ze śmiercią ojca Wnioskodawcy i ta data ma znaczenie dla liczenia okresu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Ponadto w związku z tym, że Wnioskodawca wskazał, że zbycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w dniu 13 maja 2013 r., czyli przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym została nabyta, to sprzedaż ta będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c). Przy sprzedaży ww. nieruchomości zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316, z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Natomiast, stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Podsumowując, podstawę obliczenia podatku stanowi dochód, czyli w przedmiotowej prawie różnica pomiędzy przychodem uzyskanym ze sprzedaży nieruchomości (ustalonym zgodnie z art. 19) a kosztami uzyskania tego przychodu, ustalonymi w niniejszej sprawie zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny również w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r., wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W świetle art. 21 ust. 25 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy przeznaczenie środków ze sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku na spłatę kredytu zaciągniętego przez spadkodawcę na budowę tej nieruchomości będzie wydatkiem na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy, a tym samym uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przenosząc zatem powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy w kontekście zapytania ujętego we wniosku stwierdzić należy, że spłata przez Wnioskodawcę kredytu zaciągniętego przez ojca Wnioskodawcy na budowę budynku mieszkalnego, która przypadła w spadku Wnioskodawcy i którą zamierza zbyć nie będzie stanowić dla niego wydatku na własne cele mieszkaniowe, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy, że cytowany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele mieszkaniowe podatnika wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Z kolei z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy jasno wynika, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym przez podatnika na własne cele mieszkaniowe tego podatnika, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było zatem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika, a nie pomoc w spłacie zadłużenia zaciągniętego przez jego spadkodawcę.

Oznacza to, że wydatkowanie przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu wraz z odsetkami zaciągniętego przed dniem uzyskania przychodu może być uznane za wydatkowanie tego przychodu na własne cele mieszkaniowe jednakże pod pewnym warunkiem. Spłacony kredyt nie ma być jakimkolwiek kredytem, lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy zaciągnięty przez podatnika na jego cele mieszkaniowe - cele określone w pkt 1, czyli na nabycie m.in. budynku mieszkalnego, a także gruntu związanego z tym budynkiem. Innymi słowy tylko w ściśle określonych warunkach jeśli podatnik zaciągnął kredyt po to, żeby nabyć budynek mieszkalny, a także grunt związany z tym budynkiem, a więc zaspokoić własne cele mieszkaniowe, to spłata takiego kredytu jest wydatkowaniem o jakim mowa w rzeczonym przepisie. Zaciągnięty kredyt ma bowiem realizować własne cele mieszkaniowe podatnika a nie cele mieszkaniowe innych osób czyli cudze. Przy czym podatnikiem jest osoba, u której powstaje obowiązek podatkowy, a więc osoba, która dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości.

Tymczasem w niniejszej sprawie to nie Wnioskodawca zaciągnął kredyt na budowę budynku mieszkalnego, który zamierza spłacić. Kredyt ten zaciągnął ojciec Wnioskodawcy i służył on nabyciu nieruchomości przez ojca. Istotny jest zatem fakt, że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawcę na budowę nieruchomości celem zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, a w momencie nabycia spadku nie uległ zmianie cel zaciągnięcia kredytu. Nadal kredyt ten pozostał kredytem zaciągniętym na budowę budynku mieszkalnego przez ojca. Na budowę tego mieszkania Wnioskodawca kredytu nie zaciągnął, bo nieruchomość otrzymał pod tytułem darmym, w drodze spadku.

Po śmierci ojca Wnioskodawca rzeczywiście jako jego spadkobierca wszedł w prawa i obowiązki po zmarłym kredytobiorcy - ojcu, ale w żadnym wypadku nie można twierdzić, że oznacza to zaciągnięcie przez Wnioskodawcę kredytu, i to na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca stał się bowiem jedynie na podstawie aneksu stroną umowy kredytowej i wstąpił w prawa i obowiązku kredytobiorcy – ojca, tylko z tego względu, że stał się jego spadkobiercą i przyjął spadek, co nie zmienia jednak faktu, że kredyt został zaciągnięty przez ojca i to na jego własne cele mieszkaniowe, a nie na cele mieszkaniowe Wnioskodawcy. Nie jest słuszne stanowisko Wnioskodawcy, że zawierając aneks do umowy kredytowej staje się On kredytobiorcą, a tym samym stroną umowy kredytu. Zgodzenie się z poglądem Wnioskodawcy oznaczałoby bowiem, że wszelkich czynności, których dokonał za życia ojciec Wnioskodawcy (budowa budynku mieszkalnego czy zaciągnięcie kredytu) dokonał Wnioskodawca, co jest nieprawdą. Idąc tokiem rozumowania Wnioskodawcy przyjąć należałoby, że skoro ojciec Wnioskodawcy zaciągnął kredyt na budowę nieruchomości, to po jego śmierci należy uznać, że to Wnioskodawca zaciągnął kredyt. Zaciągnięcie kredytu na budowę budynku mieszkalnego dokonał ojciec Wnioskodawcy, natomiast Wnioskodawcy po śmierci ojca jako spadkobiercy wstępującemu w prawa i obowiązki zmarłego ojca przysługuje prawo własności tej nieruchomości. Jednak samej czynności jej budowy poprzez zaciągnięcie kredytu dokonał ojciec, a nie Wnioskodawca. To ojciec Wnioskodawcy za życia zaciągnął ten kredyt, natomiast na Wnioskodawcy jako spadkobiercy wstępującemu w prawa i obowiązki ojca ciąży obowiązek spłaty tego zadłużenia bez względu na to, czy Wnioskodawca podpisał aneks do umowy kredytowej ojca, czy takiej woli wyrazić by nie chciał. Obowiązek spłaty zadłużenia spadkodawcy wynika z samego faktu dziedziczenia. Tym samym wstąpienie w prawa i obowiązki spadkodawcy oznacza, że prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą na jego spadkobierców. Nie oznacza to natomiast, że czynności, których dokonali spadkodawcy za życia stają się czynnościami dokonanymi przez ich spadkobierców.

Zatem sam fakt wydatkowania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych otrzymanych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na spłatę kredytu nie daje podstaw prawnych do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, jako że kredyt nie został zaciągnięty przez Wnioskodawcę na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy, lecz przez ojca Wnioskodawcy na jego cele mieszkaniowe. Nie mamy tu zatem do czynienia ze spłatą kredytu zaciągniętego przez Wnioskodawcę na budowę nieruchomości. Nie mamy też do czynienia z realizacją własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy, a jedynie ze spłatą środkami ze sprzedaży nieruchomości kredytu zaciągniętego na budowę tej nieruchomości przez spadkodawcę, którego obowiązek spłaty ciąży na spadkobiercy.

Organ podatkowy informuje, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są też wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

W świetle przywołanych uregulowań prawnych, należy stwierdzić, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Przystąpienie na podstawie aneksu do umowy kredytu i wstąpienie w prawa i obowiązki zmarłego kredytobiorcy jest nie jest tożsame z zaciągnięciem przez Wnioskodawcę kredytu, a spłata takiego kredytu przez Wnioskodawcę nie jest Jego celem mieszkaniowym. Spłata kredytu zaciągniętego przez ojca Wnioskodawcy na budowę nieruchomości nie jest własnym celem mieszkaniowym Wnioskodawcy w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, a tym samym nie uprawnia do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zmienia tego okoliczność nabycia spadku po ojcu, istotne jest bowiem w świetle art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy, że kredyt ma być zaciągnięty przez podatnika na realizację jego własnego celu mieszkaniowego. Tymczasem kredyt zaciągnięty został przez ojca Wnioskodawcy i służył realizacji jego (ojca) celu mieszkaniowego, a nie Wnioskodawcy. Służył zatem realizacji cudzego celu mieszkaniowego. Wnioskodawca stał się wprawdzie później właścicielem tej nieruchomości, nie zmienia to jednak faktu, że nie zaciągnął kredytu, aby nabyć tę nieruchomość. Nieruchomość bowiem Wnioskodawca nabył w drodze spadku, a kredyt zaciągnął ojciec Wnioskodawcy, aby móc ją nabyć.

Zatem dochód uzyskany z odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości w 2013 r. od końca roku kalendarzowego, w którym ją nabyto w drodze spadku podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r. Dochód ten nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, z uwagi na fakt przeznaczenia tak uzyskanego dochodu na spłatę kredytu, który nie był kredytem zaciągniętym przez Wnioskodawcę na jego własne potrzeby mieszkaniowe, a więc w celu nabycia nieruchomości, a przez jego ojca.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę interpretacje dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.