Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-374/15/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-05-08
Teza: Ustalenia źródła przychodu w związku z odpłatnym przeniesieniem praw autorskich do oprogramowania na rzecz podmiotu trzeciego oraz zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; oprogramowanie; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu w związku z odpłatnym przeniesieniem praw autorskich do oprogramowania na rzecz podmiotu trzeciego oraz zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu - **jest prawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia źródła przychodu w związku z odpłatnym przeniesieniem praw autorskich do oprogramowania na rzecz podmiotu trzeciego oraz zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania przychodu.

W ww. wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności związanej z oprogramowaniem, oznaczonej numerami PKD: 62.01.Z, 62.02.Z, 62.03.Z, 62.09.Z 63.11.Z, 62.12.Z, 63.99.Z.

W ramach prowadzonej działalności wykonał oprogramowanie informatyczne, do którego posiada pełnię majątkowych praw autorskich. Oprogramowanie było tworzone etapami przez pracowników wnioskodawcy, na podstawie:

1.  umów o pracę - przez programistów i analityków;
2.  umów o dzieło - przez studentów i praktykantów;
3.  umów zlecenia - przez studentów i praktykantów;

oraz przez podwykonawców, którzy pracowali nad oprogramowaniem w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i za usługę wystawiali faktury VAT.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uzyskuje przychody związane z udzielaniem licencji do tegoż oprogramowania.

Wnioskodawca zamierza zawrzeć pisemną umowę przeniesienia pełni praw autorskich do oprogramowania na rzecz podmiotu trzeciego (spółki prawa handlowego, której wspólnikiem zamierza zostać).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy odpłatne przeniesienie praw autorskich do oprogramowania komputerowego stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy do przychodu powstałego w wyniku odpłatnego przeniesienia praw autorskich do oprogramowania komputerowego Wnioskodawcy przysługuje możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 22 ust 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód uzyskany w wyniku odpłatnego przeniesienia praw autorskich do oprogramowania komputerowego stanowi przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych określa źródła przychodów. Art. 10 ust 1 wyraźnie rozróżnia przychody powstałe w wyniku prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 3), a także kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c przepisu (pkt 7). Wnioskodawca planuje zbyć majątkowe prawa autorskie, które stanowią utwór w rozumieniu art. 1 ust 1 i 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Stosownie do art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za działalność gospodarczą uznaje się działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1,2 i 4-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie Wnioskodawca nie spełnia warunków z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że pozarolniczą działalnością gospodarczą nie jest czynność, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tej czynności oraz jej wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tej czynności;
2.  jest ona wykonywana pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego tą czynność;
3.  wykonujący tę czynność nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Wnioskodawca twierdzi, że obowiązek podatkowy zależy od okoliczności uzyskania przychodu. W sytuacji, gdy Wnioskodawca wykonał oprogramowanie komputerowe przy pomocy swoich pracowników i osób współpracujących w sposób ciągły i zorganizowany, w celu zarobkowym na własny rachunek, wówczas nie można odmówić takiej czynności znamion pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jeżeli osiągnie przychód w wyniku przeniesienia majątkowych praw autorskich w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, nawet jeśli przychód ten będzie odpowiadał jednocześnie opisowi przychodu z innego niż pozarolniczą działalność gospodarcza źródła przychodu i nie zostanie w sposób jednoznaczny przypisany do tego źródła, to przychód ten należy zakwalifikować do przychodu wynikającego z działalności gospodarczej, a więc wynikającego z art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Takie stanowisko Wnioskodawcy zdaje się potwierdzać Wojewódzki Sąd Administracyjny ….., który w wyroku z dnia 12 lutego 2014 r. o sygn. …………..stwierdził, że „treść przepisu art. 22 ust. 12 u.p.d.o.f. potwierdza przedstawione uprzednio rozważania dotyczące kwalifikacji przychodów uzyskiwanych w działalności - polegającej na wytwarzaniu oprogramowania i jego sprzedaży wraz z licencją lub przenoszeniu praw autorskich do oprogramowania - do przychodów, o których mowa w art. 14 tej ustawy. Gdyby bowiem taka kwalifikacja nie była możliwa, tj. gdyby przychody z działalności twórczej były zawsze uznane za przychody z art. 18, to przepis ten nie byłby w ogóle potrzebny”.

W związku z przypisaniem przychodu powstałego w wyniku przeniesienia majątkowych praw autorskich do oprogramowania komputerowego do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawca twierdzi, że nie stosuje się art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc wysokości 50% kosztów uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy, wymieniono dwa odrębne źródła przychodów, tj.:

*   pozarolniczą działalność gospodarczą,
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont, przy czym u podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast za przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 powoływanej wyżej ustawy, uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw (art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Kwestią istotną dla zakwalifikowania ww. przychodów do odpowiedniego źródła przychodów jest ocena, czy odpłatne przeniesienie praw autorskich do oprogramowania komputerowego będzie nosiło znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej. Treść definicji zawartej w wyżej cytowanym art. 5a pkt 6 ustawy daje podstawę, by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą, konieczne jest m. in. łączne spełnienie trzech warunków: po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz, po trzecie, w sposób ciągły. Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która:

*   jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotnym jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
*   wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczności wykonywania działalności bez przerwy. Istotnym jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter, cechy przeznaczenia użytkowego,
*   prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Wobec powyższego w celu zakwalifikowania określonych działań do działalności gospodarczej należy ocenić zamiar, okoliczności i cel tych działań.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie działalności związanej z oprogramowaniem. Uzyskuje przychody związane z udzielaniem licencji do tegoż oprogramowania. W ramach prowadzonej działalności wykonał oprogramowanie informatyczne, do którego posiada pełnię majątkowych praw autorskich. Oprogramowanie było tworzone etapami przez pracowników Wnioskodawcy oraz przez podwykonawców, którzy pracowali nad oprogramowaniem w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej i za usługę wystawiali faktury VAT. Wnioskodawca zamierza zawrzeć pisemną umowę przeniesienia pełni praw autorskich do oprogramowania na rzecz podmiotu trzeciego (spółki prawa handlowego, której wspólnikiem zamierza zostać).

Należy zatem przyjąć, że skoro Wnioskodawca wykonał oprogramowanie komputerowe w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, przy pomocy swoich pracowników i osób współpracujących, to przychód uzyskany z tytułu przeniesienia praw autorskich do tego oprogramowania stanowić będzie przychód z działalności gospodarczej.

Odnosząc się natomiast do kwestii możliwości zastosowania - w sytuacji przedstawionej we wniosku - podwyższonych kosztów uzyskania przychodów stwierdzić należy, że w myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - co do zasady - kosztami uzyskania przychodów z danego źródła są wszelkie koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Niemniej w odniesieniu do niektórych rodzajów przychodów ustawodawca przewiduje zryczałtowane koszty ich uzyskania. I tak w myśl art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Jednakże zgodnie z art. 22 ust. 12 ww. ustawy o podatku dochodowym do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14, nie mają zastosowania koszty uzyskania przychodów określone w ust. 9. W stosunku do tych przychodów obowiązuje zasada wyrażona w ww. art. 22 ust. 1 ustawy.

Skoro zatem - jak wskazano powyżej - Wnioskodawca uzyska przychód z tytułu przeniesienia praw autorskich do oprogramowania w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, to tym samym brak jest możliwości zastosowania podwyższonych kosztów uzyskania w odniesieniu do tego przychodu.

Uwzględniając, przytoczone powyżej uregulowania prawne, w odniesieniu do pytań przyporządkowanych do zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że uzyskany przez Niego przychód z tytułu przeniesienia praw autorskich do oprogramowania stanowi przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. W konsekwencji, zgodnie z dyspozycją zawartą w art. 22 ust. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest podstaw do zastosowania zryczałtowanych 50% kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 tej ustawy.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia sądu, wskazać należy, że wyrok ten został wydany w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Zastrzec trzeba również, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku w kontekście zadanych pytań. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego właściwy organ ustali, że przeniesienie praw autorskich do oprogramowania nie będzie dokonane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w tym zakresie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 18-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

****