Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-279/14-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-02
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania wyciągu z rachunku bankowego zawierającego numery faktur sprzedaży oraz faktur korygujących za potwierdzenie ich odbioru, a także prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz możliwości dokonania obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym zgodnie z wyciągiem bankowym kontrahent potrącił/skompensował kwoty wynikające z wystawionej faktury korygującej.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; obniżka (obniżenie); opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2014 r. (data wpływu 4 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania wyciągu z rachunku bankowego zawierającego numery faktur sprzedaży oraz faktur korygujących za potwierdzenie ich odbioru, a także prawa do obniżenia podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe,**
*   możliwości dokonania obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym zgodnie z wyciągiem bankowym kontrahent potrącił/skompensował kwoty wynikające z wystawionej faktury korygującej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania wyciągu z rachunku bankowego zawierającego numery faktur sprzedaży oraz faktur korygujących za potwierdzenie ich odbioru, a także prawa do obniżenia podstawy opodatkowania oraz możliwości dokonania obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym zgodnie z wyciągiem bankowym kontrahent potrącił/skompensował kwoty wynikające z wystawionej faktury korygującej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

„A” Sp. z o.o. (dalej: Spółka, Wnioskodawca), jest przedsiębiorstwem zajmującym się handlem urządzeniami i akcesoriami fotograficznymi, telekomunikacyjnymi, audio i video. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z tytułu zawieranych transakcji i dokonywanej sprzedaży Spółka wystawia faktury VAT.

Zdarzają się sytuacje, w których po dokonaniu sprzedaży i po wystawieniu faktury VAT, Spółka musi dokonać korekty sprzedaży poprzez wystawienie faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania (dalej także: korekty). Przyczyną wystawienia przedmiotowych korekt mogą być np. zwroty towarów, pomyłki na fakturze, udzielenie rabatów potransakcyjnych. Zgodnie z przepisami prawa Spółka w odpowiedni sposób oznacza faktury korygujące, nadając im unikalny numer, jeden numer jest przypisany wyłącznie do jednej faktury korygującej.

Chcąc obniżyć podstawę opodatkowania i VAT należny Spółka musi posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez kontrahenta. Takie potwierdzenie Wnioskodawca otrzymuje od swoich kontrahentów, bądź to drogą mailową, bądź pocztową w formie potwierdzenia odbioru czyli tzw. żółtej zwrotki.

W części przypadków jednak Spółka nie otrzymuje od kontrahenta potwierdzenia odbioru faktury korygującej w wyżej wskazany sposób. W tych przypadkach kontrahenci Spółki, na których wystawione zostały faktury korygujące zmniejszające podstawę opodatkowania, dokonują płatności należności za zakupy dokonane u Wnioskodawcy i w ramach tej płatności uwzględniają już kwoty zmniejszające pierwotną cenę, wykazane w wystawionych przez Spółkę fakturach korygujących. Kontrahenci dokonują potrącenia z kwoty należnej Spółce pierwotnie (tj. przed wystawieniem korekty), kwoty obniżającej podstawę opodatkowania (tj. kwoty wynikającej z wystawionej przez Spółkę faktury korygującej). Przykładowo: jeżeli Spółka dokonała na rzecz kontrahenta sprzedaży o wartości 1.000 PLN netto i wystawiła fakturę na taką kwotę, a następnie Spółka udzieliła rabatu potransakcyjnego lub kontrahent dokonał zwrotu części towaru, a Spółka wystawiła z tego tytułu fakturę korygującą sprzedaż do wartości 500 PLN netto, wówczas dokonując płatności kontrahent uwzględnia w tej płatności wartość wykazaną na fakturze korygującej i płaci Spółce nie 1.000, lecz 500 PLN. Ponadto w tytule przelewu dokonywanego na rzecz Spółki kontrahent każdorazowo podaje zarówno numer faktury pierwotnej, jak i numer faktury korygującej wystawionej przez Spółkę.

Przykładowo: jeżeli Spółka wystawiła na rzecz kontrahenta fakturę na kwotę 1.000 PLN o numerze FV 1(…), a następnie ją skorygowała wystawiając fakturę korygującą o numerze FVK 2(…) (oba numery są przykładowe), to wówczas kontrahent w tytule przelewu podaje numery obu faktur: zarówno pierwotnej, jak i korygującej pisząc: „Tytułem: FV 1(…) – FVK 2(…)”.

W wielu przypadkach kontrahent w tytule przelewu wskazuje, także kwotę korekty np.: „Tytułem FV 1(…) – FVK 2(…) (-615 PLN)”, gdzie 615 PLN to wartość korekty brutto.

W efekcie Spółka otrzymuje od kontrahenta swoją należność odpowiednio niższą, uwzględniającą już wartość korekty.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle art. 29 ust. 4a Ustawy VAT w jej brzmieniu obowiązującym w roku 2012 i roku 2013, wyciąg z rachunku bankowego Spółki, na którym są wskazane numery faktur sprzedaży oraz numery faktur korygujących, których płatność dotyczy oraz kwota płatności uwzględniająca potrącenie należności z poszczególnych faktur, stanowi potwierdzenie, że kontrahent otrzymał faktury korygujące wskazane na wyciągu i upoważnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania o podatek VAT wynikający z tych korekt?
2.  Czy w świetle art. 29a ust. 13 Ustawy VAT w jej brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., wyciąg z rachunku bankowego Spółki, na którym są wskazane numery faktur sprzedaży oraz numery faktur korygujących, których płatność dotyczy oraz kwota płatności uwzględniająca potrącenie należności z poszczególnych faktur, stanowi potwierdzenie, że kontrahent otrzymał faktury korygujące wskazane na wyciągu i upoważnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania o podatek VAT wynikający z tych korekt?
3.  Czy w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania numer 1 i numer 2, Spółka ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym zgodnie z wyciągiem bankowym kontrahent potrącił/skompensował kwotę wynikającą z wystawionej faktury korygującej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Spółka stoi na stanowisku, że w stanie prawnym obowiązującym w roku 2012 i roku 2013 wyciąg z rachunku bankowego Spółki, zawierający informacje wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowił potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez kontrahenta Spółki. W konsekwencji, posiadanie takiego dokumentu upoważnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania o kwoty wynikające z wystawionej faktury korygującej, której numer został wskazany w wyciągu w tytule przelewu od kontrahenta.

Ad. 2.

W ocenie Wnioskodawcy, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., wyciąg z rachunku bankowego Spółki, zawierający informacje wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez kontrahenta Spółki. W konsekwencji, posiadanie takiego dokumentu upoważnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania o kwoty wynikające z wystawionej faktury korygującej, której numer został wskazany w wyciągu w tytule przelewu od kontrahenta.

Ad. 3.

Spółka ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym zgodnie z wyciągiem bankowym kontrahent potrącił kwotę wynikającą z wystawionej korekty i dokonał na rzecz Spółki płatności uwzględniającej już kwotę korekty.

Uzasadnienie

Jak wskazują przepisy Ustawy VAT (w stanie prawnym obowiązującym w roku 2012 i roku 2013 był to art. 29 ust. 4a Ustawy VAT, natomiast od 1 stycznia 2014 r. jest to art. 29a ust. 13 Ustawy VAT), w przypadku gdy podstawa opodatkowania podatkiem VAT ulega obniżeniu w stosunku do podstawy opodatkowania określonej w fakturze pierwotnej, obniżenia podstawy opodatkowania, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że podatnik może zmniejszyć podstawę opodatkowania VAT w oparciu o fakturę korygującą zmniejszającą pod warunkiem, że posiada potwierdzenie odbioru takiej korekty przez kontrahenta (ten warunek pozostaje niezmienny zarówno na gruncie przepisów obowiązujących w roku 2012, roku 2013, jak i przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2014 r.).

Faktura korygująca musi, zatem dotrzeć do nabywcy, który potwierdza ten fakt i zawiadamia o tym sprzedawcę. Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. W związku z tym, że przepisy dotyczące podatku VAT nie narzucają formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących ma być dokonane, to w ocenie Spółki, istnieje swoboda wyboru metody tego potwierdzenia. Wobec powyższego, potwierdzenie może mieć dowolną formę, która pozwoli na jednoznaczne stwierdzenie, że konkretny odbiorca otrzymał korektę faktury. Fakt dowolności formy potwierdzenia otrzymania przez odbiorcę faktury korygującej nie budzi obecnie wątpliwości, ani wśród organów podatkowych ani wśród sądów administracyjnych. W wyroku z dnia 12 kwietnia 2012 r., sygn. akt: I SA/Po 247/12 WSA wskazał, że „W ocenie niniejszego składu sądzącego potwierdzenie otrzymania korekty faktury przez nabywcę może nastąpić, co do zasady, w każdej, niebudzącej wątpliwości faktycznych, formie. Ważne jest to, aby z całokształtu stanu faktycznego i wszystkich okoliczności wynikało, że nabywca otrzymał fakturę korygującą od sprzedawcy.

Spółka stoi na stanowisku, że potwierdzeniem odbioru przez nabywcę faktury korygującej może być w szczególności wyciąg z rachunku bankowego Spółki, na którym będzie zawarta informacja o płatności dokonanej przez kontrahenta Spółki, pomniejszonej już o kwotę wynikającą z faktury korygującej, której numer także umieszczony jest na wyciągu bankowym (w tytule przelewu). Nie ulega wątpliwości, że skoro kontrahent Spółki, który wykonuje płatność na rzecz Spółki, w momencie jej dokonania pomniejsza tą płatność o kwotę wskazaną w wystawionej przez Spółkę fakturze korygującej zmniejszającej, to musiał on najpierw otrzymać tę fakturę od Spółki - kwotę zmniejszającą wynikającą z tej faktury uwzględnił przecież w swojej wpłacie. Ponadto sam fakt, że kontrahent w tytule przelewu podaje numer faktury korygującej potwierdza, że musiał ją otrzymać - w przeciwnym przypadku nie mógłby przecież dysponować takim numerem. Podanie przez kontrahenta w tytule przelewu numeru faktury korygującej wystawionej i przekazanej temu kontrahentowi przez Spółkę potwierdza, że kontrahent tą fakturę otrzymał.

W konsekwencji, uwzględnienie faktury korygującej w treści tytułu przelewu od kontrahenta, co znajduje odbicie w wyciągu bankowym, zarówno poprzez uwzględnienie numeru takiej faktury korygującej, jak i odpowiednie umniejszenie wpłacanej kwoty, potwierdza fakt, że kontrahent musiał znać treść faktury korygującej, czyli musiała ona do niego dotrzeć. Wyciąg zawierający wskazane w treści wniosku informacje stanowi więc, w ocenie Spółki dowód, że kontrahent otrzymał korekty faktur.

Spółka pragnie również wskazać na brzmienie art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749); (dalej: Ordynacja podatkowa), który wskazuje, co może stanowić dowód w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z powoływanym przepisem Ordynacji podatkowej, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Przepis ten przyjmuje zasadę otwartego katalogu dowodów w postępowaniu podatkowym i dopuszcza każdy rodzaj dowodu. Granice dowodzenia wyznacza jedynie „przyczynienie się” danego środka dowodowego do wyjaśnienia sprawy oraz brak sprzeczności z prawem. Zdaniem Spółki, przepis ten dostarcza kolejnego argumentu za tym, że wyciąg z rachunku bankowego Spółki, na którym będzie zawarta kwota płatności uwzględniająca już kwotę wynikającą z faktur korygujących, które kontrahent uwzględni przy dokonywaniu płatności, powinny zostać uznane za wystarczającą formę potwierdzenia, że kontrahent otrzymał korekty faktur wskazane w tych wyciągach (a konkretnie w tytułach przelewów od kontrahenta). W konsekwencji, posiadanie takich dokumentów upoważnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT wynikającego z wystawionych korekt, wskazanych w tych dokumentach.

Podobne stanowisko zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 31 grudnia 2009 r. nr: ILPP1/443-1248/09-4/KG, w której Dyrektor wskazał w szczególności, że „potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej może być dokonane w dowolnej formie. (\`(...)\`) Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży winien posiadać informację, z której jednoznacznie wynika, iż nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż. (\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że przedstawione przez Wnioskodawcę sposoby dokumentowania odbioru przez kontrahentów faktur korygujących w formie: (\`(...)\`) wyciągu bankowego spełniają warunek wynikający z art. 29 ust. 4a ustawy, pozwalają, bowiem jednoznacznie stwierdzić, że kontrahent fakturę korygującą otrzymał. Powyższe wynika z faktu, iż odbiór faktury korygującej został potwierdzony w informacji (dokumencie) pochodzącej od kontrahenta (odbiorcy faktury)”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2009 r. nr ILPP2/443-683/09-4/ISN, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu stwierdził z kolei, że otrzymane drogą mailową zestawienie faktur, za które nabywca dokonuje płatności w danym dniu (przelewem bankowym) i w którym wyszczególnia numery faktur korygujących, które kontrahent potrąca/kompensuje, spełnia warunek potwierdzenia odbioru faktury korygującej przez nabywcę.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane także w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 czerwca 2012 r., nr: IPPP3/443-312/12-2/LK, czy też w interpretacji z dnia 7 lipca 2011 r., nr: IPPP1/443-826/11-4/AW. W interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 października 2013 r., nr: ITPP2/443-675/13/AD organ podatkowy wskazał, że: „(\`(...)\`) w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, że otrzymanie przelewów, w tytule których podany jest numer faktury VAT, której dotyczy płatność oraz zawarta jest informacja, że kwota przelewu pomniejszona została o wartość korekty wykazaną na fakturze korygującej, można uznać za potwierdzenie otrzymania faktury korygującej przez nabywcę wystarczające do uznania, że spełniony został warunek określony w art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług pozwalający na obniżenie podstawy opodatkowania w miesiącu otrzymania tych przelewów”.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że posiadanie wyciągu z rachunku bankowego Spółki, na którym będą wskazane faktury sprzedaży oraz faktury je korygujące, z których będzie wynikało, że dokonana od kontrahenta płatność uwzględnia już potrącenie zmniejszenia wynikającego z faktur korygujących, stanowi potwierdzenie otrzymania korekty przez kontrahenta. W efekcie jest wystarczające, aby obniżyć podstawę opodatkowania VAT w stosunku do podstawy określonej w fakturach pierwotnych, zgodnie z art. 29 ust. 4a Ustawy VAT w jej brzmieniu obowiązującym w roku 2012 i roku 2013 oraz zgodnie z art. 29a ust. 13 Ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. Spółka jeszcze podkreśliła, że przepisy w zakresie obowiązku posiadania potwierdzenia odbioru faktury korygującej nie uległy istotnym modyfikacjom i w latach 2012-2014 mają podobne brzmienie. W związku z powyższym zarówno na gruncie przepisów obowiązujących w 2012 i 2013 r., jak i tych obowiązujących w roku 2014, podejście do możliwości potraktowania wyciągu bankowego, jako potwierdzenia odbioru faktury korygującej jest identyczne.

Jednocześnie, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Z powyższej regulacji wynika zatem, że podatnicy, u których zmianie ulega podstawa opodatkowania mają prawo do jej obniżenia w rozliczeniu za okres, w którym kontrahent potwierdził otrzymanie faktury korygującej. Zdaniem Spółki, prawo do obniżenia podstawy opodatkowania powstanie w rozliczeniu za okres, w którym kontrahent potwierdzi otrzymanie faktury korygującej, tzn. uwzględni ją w dokonywanych rozliczeniach poprzez potrącenie kwoty wynikającej z wystawionej faktury korygującej z kwoty wynikającej z faktury pierwotnej.

Co prawda w wyciągach bankowych kontrahent Spółki nie wskazuje, w jakiej dacie otrzymał fakturę korygującą od Spółki, jednak w ocenie Wnioskodawcy nie ma to znaczenia dla uznania, że wyciąg może być traktowany jako potwierdzenie odbioru faktury korygującej. Przepisy – ani art. 29 ust. 4a Ustawy VAT w jej brzmieniu obowiązującym w roku 2012 i roku 2013, ani też art. 29a ust. 13 obowiązujący od 1 stycznia 2014 r. – nie stawiają wymogu, aby potwierdzenie otrzymania przez kontrahenta faktury VAT korygującej, by można było na jego podstawie dokonać obniżenia VAT należnego, musiało zawierać datę jej otrzymania. Uzależnianie prawa podatnika do obniżenia VAT należnego w związku z wystawioną fakturą korygującą zmniejszającą, od tego czy na potwierdzeniu odbioru znajduje się data otrzymania przez odbiorcę faktury korygującej, nie znajduje oparcia w przepisach i jest z pewnością wymogiem zbyt daleko idącym.

Niemniej jednak, jeśli wyciąg bankowy będzie dotyczył okresu, w którym została wystawiona faktura korygująca, to oznaczać będzie, że kontrahent otrzymał ją w tym miesiącu i Spółka korekty dokona również w miesiącu wystawienia faktury korygującej. Natomiast wykazanie faktur korygujących w wyciągu bankowym obejmującym następny miesiąc po wystawieniu korekty, spowoduje, że Spółka korektę uwzględni w rozliczeniu za ten następny miesiąc.

Zatem Spółka będzie miała prawo do obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym zgodnie z wyciągiem bankowym kontrahent potrącił kwotę wynikającą z wystawionej korekty i dokonał na rzecz Spółki płatności uwzględniającej już kwotę korekty.

Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie uznania wyciągu z rachunku bankowego zawierającego numery faktur sprzedaży oraz faktur korygujących za potwierdzenie ich odbioru, a także prawa do obniżenia podstawy opodatkowania,
*   **nieprawidłowe** ‒ w zakresie możliwości dokonania obniżenia podstawy opodatkowania w rozliczeniu za okres, w którym zgodnie z wyciągiem bankowym kontrahent potrącił/skompensował kwoty wynikające z wystawionej faktury korygującej.

Ad. 1.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm), zwanej dalej ustawą – brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. – podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl natomiast art. 29 ust. 4 ustawy, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Jak wynika z art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Stosownie do treści art. 29 ust. 4b ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Z art. 29c ust. 4c ustawy wynika natomiast, że przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

W oparciu o art. 106 ust. 1 ustawy (obowiązujący do dnia 31 grudnia 2013 r.), podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Stosownie do treści art. 106 ust. 8 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze rozporządzenia:

1.  określi szczegółowe zasady wystawiania faktur, dane, które powinny zawierać, oraz sposób i okres ich przechowywania;
2.  może określić wzory faktur dla wszystkich lub niektórych rodzajów czynności;
3.  może określić przypadki, w których faktury mogą być wystawiane przez inne podmioty niż wymienione w ust. 1 i 2, oraz szczegółowe zasady i warunki wystawiania faktur w takich przypadkach.

Skutkiem powołanej wyżej delegacji ustawowej przydanej ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360) - zwane dalej rozporządzeniem.

I tak, zgodnie z § 13 ust. 1 rozporządzenia - w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. - w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do treści § 13 ust. 2 rozporządzenia - w stanie obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. - w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W myśl natomiast § 13 ust. 3 rozporządzenia - zawierający stan prawny obowiązujący do dnia 31 grudnia 2012 r. - w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1 i 2;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Jak wynika z § 13 ust. 5 rozporządzenia – w kształcie obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu.

Stosownie do treści § 13 ust. 8 rozporządzenia – w stanie prawnym do dnia 31 grudnia 2012 r. – faktury korygujące powinny zawierać wyraz "KOREKTA" albo wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA".

Zgodnie z § 14 ust. 1 rozporządzenia - z treścią obowiązującą do dnia 31 grudnia 2012 r. - fakturę korygującą wystawia się również, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do § 14 ust. 2 rozporządzenia - w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r. - faktura korygująca dotycząca podwyższenia ceny powinna zawierać co najmniej:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-4,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia ceny bez podatku;
4.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

W myśl natomiast § 14 ust. 3 rozporządzenia – w treści obowiązującej do dnia 31 grudnia 2012 r. – faktura korygująca wystawiana w przypadku pomyłek, o których mowa w ust. 1, zawiera dane określone w ust. 2 pkt 1 i pkt 2 lit. a, kwoty podane w omyłkowej wysokości oraz kwoty w wysokości prawidłowej.

Zatem, jak wynika z powyższych regulacji aktu wykonawczego, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu oraz w sytuacji gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z przytoczonych uregulowań wynika, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Należy podkreślić, że potwierdzenie odbioru faktury korygującej pełni istotną rolę w systemie podatku od towarów i usług opartym na metodzie fakturowej, gdyż zapobiega nieuzasadnionym obniżkom podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku u dostawcy.

Ponadto, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowanie zawarte w art. 29 ust. 4a ustawy, ma na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy, nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług. Podatek należny u sprzedawcy jest bowiem podatkiem naliczonym u nabywcy. Z powyższego wynika, że skoro będący podstawą opodatkowania obrót zmniejsza się np. o kwoty udokumentowanych i prawnie dopuszczalnych rabatów, to czynność taka dokonywana przez sprzedawcę towarów i usług powoduje konieczność zmniejszenia kwoty podatku naliczonego u nabywcy. W przeciwnym razie dochodziłoby do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku, który w rzeczywistości nie został zapłacony.

Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę.

Ustawodawca nie sprecyzował, w jakiej formie nabywca ma dokonać potwierdzenia odbioru faktury korygującej. Potwierdzenie faktu otrzymania przez nabywcę towarów i usług faktury korygującej, może być dokonane w dowolnej formie, np. poprzez zwrotne potwierdzenie odbioru wysłanej pocztą - w formie listu poleconego - przesyłki zawierającej fakturę korygującą, może to być odrębne pisemne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, również w formie elektronicznej lub przesłana zwrotnie kopia podpisanej faktury korygującej. Zatem, żaden przepis nie określa specjalnej formy, w jakiej potwierdzenie odbioru faktury korygującej byłoby wymagane. Istotne jest, aby sprzedawca towarów lub usług dla celów rozliczenia podatku należnego od sprzedaży posiadał informację, z której jednoznacznie wynika, że nabywca otrzymał fakturę korygującą sprzedaż.

Stosownie do § 13 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., do dnia 31 grudnia 2013 r.), w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Zgodnie z § 13 ust. 2 cyt. rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., do dnia 31 grudnia 2013 r.), w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do jednej lub więcej dostaw towarów lub usług, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych rabatem;
3.  kwotę i rodzaj udzielonego rabatu;
4.  kwotę zmniejszenia podatku należnego.

Stosownie do § 13 ust. 3 tego rozporządzenia (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., do dnia 31 grudnia 2013 r.), w przypadku gdy podatnik udziela rabatu w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane określone w § 5 ust. 1 pkt 3 i 4;
3.  okres, do którego odnosi się udzielany rabat;
4.  kwotę udzielonego rabatu oraz kwotę zmniejszenia podatku należnego.

W myśl § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., do dnia 31 grudnia 2013 r., przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Zgodnie z § 13 ust. 8 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r., do dnia 31 grudnia 2013 r., faktury korygujące powinny zawierać wyraz „KOREKTA” albo wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA”.

Fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury (§ 14 ust. 1 cyt. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.).

Faktura korygująca wystawiana w przypadku podwyższenia ceny - w myśl § 14 ust. 2 ww. rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. - powinna zawierać:

1.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
2.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych podwyżką ceny;
3.  kwotę podwyższenia podatku należnego.

Według § 14 ust. 3 rozporządzenia, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., faktura korygująca wystawiana w przypadku stwierdzenia pomyłek, o których mowa w ust. 1, powinna zawierać dane określone w ust. 2 pkt 1 i dane określone w § 5 ust. 1 pkt 1-6 zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca, a także:

1.  prawidłową treść korygowanych pozycji, w tym kwoty w wysokości prawidłowej, lub
2.  różnicę między odpowiednimi kwotami wskazanymi pierwotnie w wysokości omyłkowej i w wysokości prawidłowej.

Jak wynika z powyższych regulacji cyt. rozporządzenia, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r., fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, określonych w art. 29 ust. 4 ustawy o VAT, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy całości lub części kwot otrzymanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi oraz w sytuacji gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Stosownie do art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 cyt. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

W myśl ust. 2 tego artykułu, w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności państwa członkowskie mogą odstąpić od zastosowania ust. 1.

Stosownie do art. 273 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic. Możliwość przewidziana w akapicie pierwszym nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3.

Kwestia obowiązku posiadania potwierdzenia przez nabywcę odbioru faktury korygującej była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A. przeciwko Ministrowi Finansów orzekł, że wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednocześnie Trybunał w niniejszym wyroku uznał, że jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Wnioskiem płynącym z przytoczonego orzeczenia jest to, że podatnik winien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi wykazać, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał a transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest przedsiębiorstwem zajmującym się handlem urządzeniami i akcesoriami fotograficznymi, telekomunikacyjnymi, audio i video. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z tytułu zawieranych transakcji i dokonywanej sprzedaży Spółka wystawia faktury VAT. Zdarzają się sytuacje, w których po dokonaniu sprzedaży i po wystawieniu faktury VAT, Spółka musi dokonać korekty sprzedaży poprzez wystawienie faktur korygujących zmniejszających podstawę opodatkowania (dalej korekty). Przyczyną wystawienia przedmiotowych korekt mogą być np. zwroty towarów, pomyłki na fakturze, udzielenie rabatów potransakcyjnych. Zgodnie z przepisami prawa Spółka w odpowiedni sposób oznacza faktury korygujące, nadając im unikalny numer, jeden numer jest przypisany wyłącznie do jednej faktury korygującej. Chcąc obniżyć podstawę opodatkowania i VAT należny Spółka musi posiadać potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez kontrahenta. Takie potwierdzenie Wnioskodawca otrzymuje od swoich kontrahentów, bądź to drogą mailową, bądź pocztową w formie potwierdzenia odbioru, czyli tzw. żółtej zwrotki. W części przypadków jednak Spółka nie otrzymuje od kontrahenta potwierdzenia odbioru faktury korygującej w wyżej wskazany sposób. W tych przypadkach kontrahenci Spółki, na których wystawione zostały faktury korygujące zmniejszające podstawę opodatkowania, dokonują płatności należności za zakupy dokonane u Wnioskodawcy i w ramach tej płatności uwzględniają już kwoty zmniejszające pierwotną cenę, wykazane w wystawionych przez Spółkę fakturach korygujących. Kontrahenci dokonują potrącenia z kwoty należnej Spółce pierwotnie (tj. przed wystawieniem korekty), kwoty obniżającej podstawę opodatkowania (tj. kwoty wynikającej z wystawionej przez Spółkę faktury korygującej). Przykładowo: jeżeli Spółka dokonała na rzecz kontrahenta sprzedaży o wartości 1.000 PLN netto i wystawiła fakturę na taką kwotę, a następnie Spółka udzieliła rabatu potransakcyjnego lub kontrahent dokonał zwrotu części towaru, a Spółka wystawiła z tego tytułu fakturę korygującą sprzedaż do wartości 500 PLN netto, wówczas dokonując płatności kontrahent uwzględnia w tej płatności wartość wykazaną na fakturze korygującej i płaci Spółce nie 1 000, lecz 500 PLN. Ponadto w tytule przelewu dokonywanego na rzecz Spółki kontrahent każdorazowo podaje zarówno numer faktury pierwotnej, jak i numer faktury korygującej wystawionej przez Spółkę. W efekcie Spółka otrzymuje od kontrahenta swoją należność odpowiednio niższą, uwzględniającą już wartość korekty.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą uznania wyciągu z rachunku bankowego Spółki - w świetle art. 29 ust. 4a ustawy w brzmieniu obowiązującym w roku 2012 oraz w roku 2013 - na którym są wskazane numery faktur sprzedaży oraz numery faktur korygujących (których płatność dotyczy oraz kwota płatności uwzględniająca potrącenie należności z poszczególnych faktur), za potwierdzenie, że kontrahent otrzymał faktury korygujące wskazane na wyciągu co upoważni Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania o podatek VAT wynikający z tych korekt.

Ponieważ – jak wskazano wyżej – przepisy nie narzucają formy w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących ma być dokonane, zatem strony mają swobodę wyboru metody tego potwierdzenia. Jeżeli więc, na rachunku bankowym – wyciągu bankowym – znajdują się numery faktur korygujących, które odbiorcy uwzględnili w kwotach płatności, mogą być one uznane za potwierdzenie odbioru faktur w nich wyszczególnionych.

Ad. 2.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. art. 29 ustawy został uchylony, jednocześnie jednakże wprowadzony został przepis art. 29a.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podstawę opodatkowania, stosownie do art. 29a ust. 10 ustawy, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna – art. 29a ust. 14.

W związku ze zmianami wprowadzonymi ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2013 r. poz. 35 ze zm.) na mocy art. 1 pkt 49 ww. ustawy uchylono art. 106 ustawy. Wprowadzono natomiast blok przepisów dotyczących fakturowania w dodanych do ustawy o VAT art. 106a – 106q oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 3 grudnia 2013 r. w sprawie wystawiania faktur (Dz.U. poz. 1485). Tym samym rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r., wydane m.in. na podstawie art. 106 ust. 8 pkt 1 ustawy, z dniem 1 stycznia 2014 r. (w związku z uchyleniem art. 106) utraciło moc w zakresie dotyczącym szczegółowych zasad wystawiania faktur.

Na podstawie zmian wprowadzonych ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r., większość regulacji dotyczących fakturowania, a objęta dotychczas rozporządzeniem z dnia 28 marca 2011 r., została przeniesiona do ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 106b ust. 1 ustawy obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury - podatnik wystawia fakturę korygującą.

Faktura korygująca, stosownie do art. 106j ust. 2 ustawy, powinna zawierać:

1.  wyrazy "FAKTURA KORYGUJĄCA" albo wyraz "KOREKTA";
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 106j ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Jak wynika z powyższych regulacji, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1, udzielenia opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1, dokonania zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, dokonania zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, lub w razie podwyższenia ceny lub stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Wskazać należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu ulega podwyższeniu. W ramach powyższego rozróżnienia można również dokonać podziału tychże faktur ze względu na powód ich wystawienia.

I tak, korekta podwyższająca podatek należny w stosunku do sprzedaży pierwotnej może być dokonana:

1.  w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie wartości obrotu (np.: niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub
2.  z powodu innych przyczyn zaistniałych już po dokonaniu sprzedaży, np. podwyższenia ceny sprzedaży.

W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy w wyniku wykazania zbyt małego podatku należnego, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez korektę, winien rozliczyć należny podatek w miesiącu, w którym wykazał pierwotny obowiązek podatkowy.

Natomiast w drugim przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w momencie korekty oraz w deklaracji VAT-7 za bieżący okres rozliczeniowy.

W konsekwencji uwzględniając kształt powołanych powyżej przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2014 r., stwierdzić należy, że nie definiują one formy potwierdzenia, o którym mowa w art. 29a ust. 13 ustawy. Zatem konstrukcja aktualnie obowiązujących przepisów podobnie jak przepisy regulujące omawiany temat w roku 2012 oraz w roku 2013, pozostawia pewną formę dowolności interpretacji zawartego w art. 29a ust. 13 ustawy - potwierdzenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 dotyczą uznania wyciągu z rachunku bankowego Spółki - w świetle art. 29a ust. 13 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., na którym są wskazane numery faktur sprzedaży oraz numery faktur korygujących, których płatność dotyczy oraz kwota płatności uwzględniająca potrącenie należności z poszczególnych faktur, za potwierdzenie, że kontrahent otrzymał faktury korygujące wskazane na wyciągu i upoważnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania o podatek VAT wynikający z tych korekt.

Ponieważ – jak wskazano wyżej – przepisy obowiązujące od dnia 1 stycznia 2014 r. nie narzucają formy w jakiej potwierdzenie odbioru faktur korygujących ma być dokonane, zatem strony mają swobodę wyboru metody tego potwierdzenia. Jeżeli więc, na rachunku bankowym – wyciągu bankowym – znajdują się numery faktur korygujących, które odbiorcy uwzględnili w kwotach płatności, mogą być one uznane za potwierdzenie odbioru faktur w nich wyszczególnionych.

Ad. 3.

W zakresie prawa do obniżenia podstawy opodatkowania w związku z otrzymaniem wyciągu bankowego, z którego wynika czas potrącenia kwot określonych w fakturze korygującej, wyjaśnić należy, że z powołanego przepisu art. 29 ust. 4a oraz z art. 29a ust. 13 ustawy wynika, że dostawca może obniżyć VAT należny w rozliczeniu za okres, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury (jeżeli do terminu złożenia deklaracji VAT za ten okres podatnik otrzyma potwierdzenie odbioru korekty przez nabywcę). Ponieważ nabywca zobowiązany jest do zmniejszenia VAT naliczonego najwcześniej w rozliczeniu za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą (jeżeli odliczył on VAT z faktury pierwotnej), to w konsekwencji dostawca nie dokona obniżenia VAT należnego wcześniej, niż nabywca nie skoryguje podatku naliczonego (za wyjątkiem, gdy dostawca rozlicza VAT miesięcznie, a nabywca kwartalnie).

Mając powyższe na uwadze w niniejszej sprawie należy stwierdzić, że Spółka uprawniona jest do stosownego obniżenia podatku należnego o kwoty wynikające z faktur korygujących zmniejszających ten podatek w rozliczeniu za okres, w którym nabywca towarów otrzymał korekty faktur, jeżeli do terminu złożenia deklaracji za ten okres Wnioskodawca otrzyma wyciąg bankowy. Natomiast w sytuacji, gdy Zainteresowany nie otrzyma wyciągu bankowego przed wskazanym terminem do złożenia deklaracji (za okres w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą), uprawniony będzie do rozliczenia podatku VAT za miesiąc, w którym faktycznie otrzymał wyciąg bankowy.

Podsumowując, w stanie prawnym obowiązującym w roku 2012 i 2013 oraz od dnia 1 stycznia 2014 r., wyciąg z rachunku bankowego Spółki, zawierający informacje wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego stanowi potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez kontrahenta Spółki. W konsekwencji, posiadanie takiego dokumentu upoważnia Spółkę do obniżenia podstawy opodatkowania o kwoty wynikające z wystawionej faktury korygującej, której numer został wskazany w wyciągu w tytule przelewu od kontrahenta. Ponadto, Spółka uprawniona jest do stosownego obniżenia podatku należnego o kwoty wynikające z faktur korygujących zmniejszających ten podatek w rozliczeniu za okres, w którym nabywca towarów otrzymał korekty faktur, jeżeli do terminu złożenia deklaracji za ten okres Wnioskodawca otrzyma wyciąg bankowy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.