Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP3/443-118/12-2/TK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-29
Teza: Czy jeżeli normy maksymalne ubytków dla danych wyrobów (a w szczególności paliw oznaczonych kodem CN 3824 90 91) nie zostały określone w treści ww. rozporządzenia ani nie zostały określone przez właściwy organ straty tych wyrobów (wykazywane w drodze ewidencji wewnętrznej przedsiębiorstwa podatnika, ocenianej w przypadku kontroli na podstawie ogólnych reguł dowodowych) stanowią ubytki/starty nieopodatkowane?
Słowa kluczowe: akcyza; estry metylowe; paliwo; paliwo-paliwo opałowe; wyroby-wyroby energetyczne-paliwa silnikowe
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział III-Rozdział 9-art. 85; [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział IV-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2012 r. (data wpływu 4 czerwca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania ubytków dla paliwa oznaczonego kodem CN 3824 90 91 (monoalkilowe estry kwasów tłuszczowych zawierające objętościowo 96,5% lub więcej estrów/FAMAE)) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie opodatkowania ubytków dla paliwa oznaczonego kodem CN 3824 90 91 (monoalkilowe estry kwasów tłuszczowych zawierające objętościowo 96,5% lub więcej estrów/FAMAE)).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Ze względu na kwalifikację paliwa oznaczonego kodem CN 3824 90 91 (monoalkilowe estry kwasów tłuszczowych zawierające objętościowo 96,5% lub więcej estrów (FAMAE)) jako wyrobu akcyzowego podlegającego ubytkom, w związku z rozpoczęciem rzeczywistych operacji polegających na przyjmowaniu i wydawaniu tych paliw w Bazie (…) w X, Wnioskodawca zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego w Z z wnioskiem o ustalenie norm dopuszczalnych ubytków powstających przy przyjęciu oraz wydawaniu wyrobów akcyzowych odpowiednio do i z magazynu.

Zainteresowany wniósł o ustalenie normy ubytków na poziomie 0,04% od ilości przyjętych wyrobów akcyzowych. Dnia 8 maja 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w Z wydał decyzję nr (…) odmawiającą ustalenia norm dopuszczalnych ubytków powstających przy przyjęciu oraz wydawaniu wyrobów akcyzowych w postaci paliw oznaczonych kodem CN 3824 90 91 (monoalkilowe estry kwasów tłuszczowych zawierające objętościowo 96,5% lub więcej estrów (FAMAE)).

W uzasadnieniu decyzji organ powołał art. 85 ust. 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 32, poz. 242), który uczynił podstawą odmowy uwzględnienia wniosku Strony. Z postanowienia tego organ wywiódł, iż w treści rozporządzenia wykonawczego nie określono maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków dla biokomponentów stanowiących samoistne paliwo, co zdaniem organu przesądza o tym, iż straty tego rodzaju paliwa stanowią ubytki nieopodatkowane.

Naczelnik Urzędu Celnego nie wskazał jednak w treści swej decyzji w jaki sposób podatnik ma wykazywać rzeczywiste straty paliw oznaczonych kodem CN 3824 90 91 tak, aby w sposób pewny ich poziom podlegał akceptacji i uznaniu organów kontroli. Co wymaga jednak szczególnego podkreślenia - stanowisko Naczelnika Urzędu Celnego jest niekonsekwentne i oczywiście sprzeczne względem stanowiska wyraźnie objętego i uzasadnionego w treści decyzji ostatecznej nr (…) z dnia 2 lutego 2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego na wniosek tej samej Strony dnia 2 lutego 2010 r. ustalił dopuszczalne ubytki dla estrów metylowych kwasów tłuszczowych stanowiących samoistne paliwo oznaczone kodem CN 3824 90 91 w zakresie magazynowania, przeznaczonych do celów opałowych lub napędowych na poziomie 0,0006% od sumy dziennych pozostałości paliw ciekłych, gdzie podstawą ustalenia tej sumy są dzienne stany paliw ciekłych wykazywane w ewidencji magazynowej. Jednoznacznie więc uprzednio zakwalifikował ten sam wyrób akcyzowy jako podlegający ubytkom oraz określeniu ich dopuszczalnego pułapu. Organ dodatkowo ustalił dopuszczalny poziom ubytków tego wyrobu. Organ wywiódł, że skoro art. 85 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym wskazuje, iż przy ustaleniu norm ubytków należy uwzględnić: 1) rodzaj wyrobów akcyzowych; 2) specyfikę poszczególnych etapów produkcji i pozostałych czynności, w trakcie których może dojść do powstania ubytków; 3) warunki techniczne i technologiczne występujące w danym przypadku; 4) maksymalne normy dopuszczalnych ubytków wyrobów akcyzowych określone w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 5, to skoro brak jest w powołanym rozporządzeniu określenia maksymalnej normy ubytków dla paliw oznaczonych kodem CN 3824 90 91 - biokomponentów stanowiących samoistne paliwo, brak jest jednocześnie możliwości ustalenia tej normy.

Zdaniem Naczelnika Urzędu Celnego w Z straty wyrobów akcyzowych uznawanych za ich ubytki mogą podlegać efektywnemu opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy w ww. rozporządzeniu określono maksymalne normy ubytków. W konsekwencji, wg Naczelnika Urzędu Celnego - jeżeli normy maksymalne ubytków dla danych wyrobów nie zostały określone, straty tych wyrobów stanowią ubytki nieopodatkowane.

Straty tych wyrobów nie podlegają efektywnemu opodatkowaniu, ponieważ brak możliwości ustalenia norm maksymalnych uniemożliwia jednocześnie prawidłowe wskazanie powstania strat, które mogłyby podlegać opodatkowaniu akcyzą. W sytuacji, gdy ustalono by normę ubytku, gdyby straty przekroczyły tę normę, brak jest możliwość ustalenia stawki opodatkowania dla takiej „nadwyżki”.

Zainteresowany stoi na stanowisku, iż brak określenia stosownej normy ubytków stawia podatnika - przedsiębiorcę w położeniu niepewnym, a dodatkowo grożącym określonymi konsekwencjami finansowymi na wypadek zakwestionowania jego wewnętrznej ewidencji przez organ kontroli.

Ze względu na specyfikę produktu i jego właściwości fizykochemiczne, a także rodzaj wykonywanych czynności (załadunek, przeładunek) stale zdarzają się sytuacje umniejszenie ilości produktu, które powstają w sposób niezawiniony przez Stronę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy jeżeli normy maksymalne ubytków dla danych wyrobów (a w szczególności paliw oznaczonych kodem CN 3824 90 91) nie zostały określone w treści ww. rozporządzenia ani nie zostały określone przez właściwy organ straty tych wyrobów (wykazywane w drodze ewidencji wewnętrznej przedsiębiorstwa podatnika, ocenianej w przypadku kontroli na podstawie ogólnych reguł dowodowych) stanowią ubytki/starty nieopodatkowane?

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli właściwy organ odmówił ustalenia dopuszczalnych norm ubytków dla wyrobu akcyzowego (w tym przypadku paliw oznaczonych kodem CN 3824 90 91 - biokomponentów stanowiących samoistne paliwo), a normy maksymalne nie są ustalone w treści rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 32, poz. 242) straty tych wyrobów wykazywane w drodze ewidencji wewnętrznej przedsiębiorstwa podatnika, stanowią ubytki/starty nieopodatkowane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 108, poz. 626 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”, wyroby akcyzowe to wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe oraz wyroby tytoniowe, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 40 tego załącznika zostały wymienione monoalkilowe estry kwasów tłuszczowych, zawierające objętościowo 96,5% lub więcej estrów (FAMAE) - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych - o kodzie CN ex 3824 90 91.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, w związku z rozpoczęciem operacji polegających na przyjmowaniu i wydawaniu paliwa oznaczonego kodem CN 3824 90 91 (monoalkilowe estry kwasów tłuszczowych, zawierające objętościowo 96,5% lub więcej estrów (FAMAE)), jako wyrobu akcyzowego podlegającego ubytkom, zwrócił się do Naczelnika Urzędu Celnego z wnioskiem o ustalenie norm dopuszczalnych ubytków powstających przy przyjęciu oraz wydawaniu wyrobów akcyzowych odpowiednio do i z magazynu. Naczelnik ten wydał decyzję odmawiającą Zainteresowanemu ustalenia norm dopuszczalnych ubytków z uwagi na fakt, iż w treści rozporządzenia wykonawczego nie określono maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków dla biokomponentów stanowiących samoistne paliwo.

Wyjaśnić zatem należy, iż zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy, ubytki wyrobów akcyzowych to wszelkie straty:

1.  wyrobów akcyzowych, określonych w załączniku nr 2 do ustawy, objętych stawką akcyzy inną niż stawka zerowa, powstałe podczas stosowania procedury zawieszenia poboru akcyzy, z wyłączeniem strat powstałych podczas produkcji wyrobów energetycznych lub wyrobów tytoniowych,
2.  objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na przeznaczenie:
    *   napojów alkoholowych,
    *   wyrobów energetycznych przemieszczanych, a w przypadku podmiotu pośredniczącego, również magazynowanych,
3.  wyrobów węglowych przemieszczanych lub magazynowanych przez pośredniczący podmiot węglowy;

W załączniku nr 2 do ustawy pod poz. 25 wymieniono monoalkilowe estry kwasów tłuszczowych, zawierające objętościowo 96,5% lub więcej estrów (FAMAE) - jeżeli są przeznaczone do celów opałowych lub napędowych - o kodzie CN ex 3824 90 91.

Wyroby opisane we wniosku, są zatem wskazanymi w poz. 25 załącznika nr 2 estrami kwasów tłuszczowych. Co więcej są ubytkami zgodnie z definicją zawarta w art. 2 ust. 1 pkt 20 ustawy.

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanego jest to czy ubytki ww. wyrobów - dla których naczelnik Urzędu Celnego odmówił ustalenia, decyzją nr (…) z dnia 8 maja 2012 r., ubytków z uwagi na fakt, że w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 32 poz. 242 ze zm.) nie określono maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków dla wyrobów o kodzie CN 3824 90 91 - podlegają opodatkowaniu akcyzą.

Powyższe uregulowania prawne wskazują m.in. na przeznaczenie przedmiotowych estrów do celów napędowych, tj. jako paliwa silnikowego.

Tylko bowiem te wyroby, które spełniają warunek przeznaczenia - wskazany w ww. poz. 25 załącznika nr 2 do ustawy - uznać należy za podlegające nadzorowi i kontroli nad ich przemieszczaniem (zastosowanie procedury zawieszenia poboru akcyzy).

Inne wyroby, tj. nie przeznaczone do ww. celów nie są bowiem opodatkowane stawką właściwą m.in. dla paliw silnikowych.

Z definicji zawartej w art. 86 ust. 2 ustawy wynika, iż paliwami silnikowymi w rozumieniu ustawy są wyroby energetyczne przeznaczone do użycia, oferowane na sprzedaż lub używane do napędu silników spalinowych.

Z opisu sprawy wynika, że estry kwasów tłuszczowych maja właśnie takie przeznaczenie - są paliwami silnikowymi.

Interpretacja wskazanych powyżej przepisów prowadzi natomiast do wniosku, iż prawodawca zwolnił określone ubytki wyrobów akcyzowych z opodatkowania. Brak zwolnienia jest tu równoznaczny ze stratami ponadnormatywnymi i podlega opodatkowaniu akcyzą w tym samym trybie.

Reasumując, jeżeli normy maksymalne ubytków dla wyrobów o kodzie CN 3824 90 91 nie zostały określone w ww. rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 24 lutego 2009 r. w sprawie maksymalnych norm dopuszczalnych ubytków i dopuszczalnych norm zużycia wyrobów akcyzowych (Dz. U. Nr 32 poz. 242 ze zm.) to straty tych wyrobów stanowią ubytki opodatkowane.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz stanowisku własnym, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

W zakresie udzielenia odpowiedzi na pytania nr 1 i 2 przedstawione we wniosku zostało wydane w dniu 29 sierpnia 2012 r. postanowienie nr ILPP3/443-118/12-3/TK o odmowie wszczęcia postępowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.