Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/1/4511-445/15/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-11
Teza: ulga rehabilitacyjna - zabiegi operacyjne stóp, pobyt w szpitalu.
Słowa kluczowe: niepełnosprawni; odliczenia-odliczenie od dochodu; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; szpital; ulga-ulga rehabilitacyjna; wydatek-wydatki na rehabilitację
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 64) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 21 września 2015 r. (data wpływu do Biura – 24 września 2015 r.), uzupełnionym 20 listopada 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na operacje ortopedyczne i pobyt w szpitalu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na operacje ortopedyczne i pobyt w szpitalu.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego w piśmie z 12 listopada 2015 r. znak: IBPB-2-1/4511-445/15/MCZ i znak: IBPB-2-1/4511-446/15/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 20 listopada 2015 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W grudniu 2013 r. i w maju 2014 r. Wnioskodawczyni przeszła operacje ortopedyczne obu stóp z powodu dużych deformacji utrudniających chodzenie.

We wrześniu 2012 r. na skutek upadku ze schodów Wnioskodawczyni złamał drugi palec u prawej stopy. Natomiast w maju 2013 r. nastąpiło zwichnięcie stawu i stan zapalny drugiego palca lewej stopy. Bezpośrednio po zwichnięciu z powodu dużego bólu przy chodzeniu Wnioskodawczyni skorzystała z prywatnej wizyty lekarskiej (nie mogąc się doczekać wizyty u lekarza w ramach NFZ z powodu odległych terminów wizyt), gdzie usłyszała, że konieczny jest zabieg operacyjny, ale termin oczekiwania na zabieg wynosi 1,5 roku. Ponieważ ból nie pozwalał Wnioskodawczyni chodzić wykonała najpierw badanie USG a potem udała się na wizytę w prywatnej klinice do lekarza chirurga ortopedy, gdzie zdecydowała się na zabieg operacyjny najpierw lewej stopy (4 grudnia 2013 r.) a potem prawej stopy (5 maja 2014 r.).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  Posiada orzeczenie orzecznika ZUS z 27 maja 2005 r. o całkowitej niezdolności do pracy – trwale.
2.  Posiada imienne dokumenty: faktury poniesienia wydatku na zabieg operacyjny lewej stopy w 2013 r. i prawej stopy w 2014 r. Na fakturze z 2 grudnia 2013 r. widnieje jako rodzaj wykonanej czynności (usługi): wycięcie kaletki palucha z korekcją tkanek miękkich z osteotomią 1 kości śródstopia. Na fakturze z 5 maja 2014 r. widnieje jako rodzaj wykonanej czynności (usługi): wycięcie kaletki palucha z korekcją tkanek miękkich z osteotomią 1 kości śródstopia.
3.  Kwoty na fakturze obejmują również odpłatność za pobyt w placówce medycznej w dniach 2-4 grudnia 2013 r. oraz w dniach 5-7 maja 2014 r. zgodnie z pisemną umową zawartą miedzy Wnioskodawczynią a szpitalem.
4.  Placówka medyczna, w której wykonano 2 zabiegi ortopedyczne jest placówką, o której mowa w ustawie z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, tj. szpitalem. Placówka ta, będąca spółką z o.o., jest wpisana do rejestrów przedsiębiorców przez Sąd Rejonowy; jest podmiotem leczniczym wpisanym do rejestru podmiotów wykonywujących działalność leczniczą prowadzoną przez wojewodę.
5.  Posiada imienne dokumenty – faktury za konsultacje lekarskie, badania i zdjęcia związane z ww. zabiegami operacyjnymi.
6.  Zabiegi operacyjne zostały zlecone w specjalistycznym Centrum Diagnostyczno-Zabiegowym przez lekarza ortopedę, na podstawie skierowania od lekarza rodzinnego. Odległy termin wykonania zabiegu (1,5 roku) spowodował, że Wnioskodawczyni wykonała prywatnie badanie USG i została prywatnie skierowana do lekarza ortopedy, który przy pierwszej konsultacji ocenił, że konieczny jest zabieg operacyjny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawczyni może dokonać korekty zeznania podatkowego za 2013 r. w zakresie odliczenia od podatku wydatku poniesionego na operację ortopedyczną lewej stopy?
2.  Czy Wnioskodawczyni może dokonać korekty zeznania podatkowego za 2014 r. w zakresie odliczenia od podatku wydatku poniesionego na operację ortopedyczną prawej stopy?
3.  Czy w związku z operacjami ortopedycznymi obu stóp Wnioskodawczyni może odliczyć wydatki jaki poniosła na konsultacje lekarskie, badania fizykalne i zdjęcia rentgenowskie?

Zdaniem Wnioskodawczyni, obie operacje stóp kwalifikują się do odliczenia od podatku ponieważ:

1.  nie było możliwości wykonania tych operacji w ramach NFZ w terminach, które były osiągalne w klinice prywatnej;
2.  wiek Wnioskodawczyni i jej ogólny stan zdrowia (niedokrwienna choroba serca, przebyta zatorowość płucna, stan po mastektomii lewostronnej) stanowi dodatkowe obciążenie;
3.  duża deformacja przodostopia lewego, paluch koślawy, płaskostopie poprzeczne, metatarsalgia, zwichniecie stawu palca drugiego, odchylenie boczne palców drugiego i trzeciego w stawach, szponiaste ustawienie palca piątego; podobnie stopa prawa, która miała usztywniony złamany wcześniej palec drugi i deformacje jak w stopie lewej; fakty te wskazują na skomplikowane procesy operacyjne;
4.  obie operacje były bardzo skuteczne i Wnioskodawczyni odzyskała po kilku miesiącach (lewa stopa po 2 miesiącach, prawa po 6 miesiącach) możliwość bezbolesnego chodzenia i używania standardowego obuwia zaopatrzonego we wkładki wykonane indywidualnie;
5.  Wnioskodawczyni posiada orzeczenie lekarza orzecznika ZUS z dnia 27 maja 2005 r., zgodnie z którym jest całkowicie niezdolna do pracy – trwale.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni dotycząca podatku dochodowego od osób fizycznych wyłącznie w zakresie możliwości odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na operacje ortopedyczne i pobyt w szpitalu. W zakresie możliwości odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na konsultacje lekarskie, badania fizykalne i zdjęcia rentgenowskie, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361, ze zm.) podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b – 7g tego artykułu.

W myśl art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1.  orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
2.  decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3.  orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Zgodnie z art. 26 ust. 7f tejże ustawy o podatku dochodowym ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1.I grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów orzeczono:

1.  całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo
2.  znaczny stopień niepełnosprawności,

2.II grupy inwalidztwa – należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:

1.  całkowitą niezdolność do pracy albo
2.  umiarkowany stopień niepełnosprawności.

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

Natomiast w myśl postanowień art. 26 ust. 13a ww. ustawy, wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

W myśl art. 26 ust. 7 pkt 4 powołanej ustawy, wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty (…).

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie NSA, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni będąca sobą niepełnosprawną, posiadającą orzeczenie wydane przez orzecznika ZUS o całkowitej niezdolności do pracy, poddała się operacji obu stóp. Zabiegi operacyjne zostały zlecone przez lekarza ortopedę. Wnioskodawczyni posiada imienne faktury za konsultacje lekarskie, badania i zdjęcia związane z zabiegami operacyjnymi. Wnioskodawczyni zawarła pisemną umowę ze szpitalem dotyczącą wykonania operacji stóp. Operacja lewej stopy została przeprowadzona w 2013 r. a prawej stopy w 2014 r. w niepublicznym zakładzie opieki zdrowotnej (szpitalu). Wnioskodawczyni zapłaciła za te operacje i posiada dowód poniesienia wydatków – faktury imienne, w których jako rodzaj wykonanej czynności (usługi) widnieje zapis o treści – wycięcie kaletki palucha z korekcją tkanek miękkich z osteotomią 1 kości śródstopia. Wydatki jakie Wnioskodawczyni poniosła z tytułu opisanych we wniosku operacji to również pobyt w szpitalu odpowiednio w okresie 2-4 grudnia 2013 r. oraz w okresie 5-7 maja 2014 r.

Możliwość odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię na operację obu stóp należy analizować w oparciu o przepisy art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych, uważa się wydatki poniesione na odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne. W celu analizy zasadności odliczenia dokonanego na podstawie tegoż przepisu należy zdefiniować pojęcie rehabilitacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „zabieg”, „rehabilitacja” oraz „rehabilitacja lecznicza”, zatem koniecznym jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w „Słowniku wyrazów obcych” (PWN, Warszawa 1991 r.) oraz „Encyklopedii” PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby); rehabilitacja jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezoterapię.

Zatem w ramach ww. ulgi podatkowej określonej w art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mieszczą się z pewnością wydatki na zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne zlecone przez lekarza, poniesione przez osobę niepełnosprawną.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że niekwestionowanym jest w przedmiotowej sprawie, iż opisana we wniosku operacja stopy lewej (2013 r.) i stopy prawej (2014 r.) w przypadku Wnioskodawczyni poprawiła stan jej zdrowia, jednakże wydatki poniesione na ww. operacje stóp (zabiegi operacyjne) nie mieszczą się w dyspozycji art. 26 ust. 7a pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie można ich zakwalifikować jako zabiegów rehabilitacyjnych, lecz wyłącznie jako zabiegi o charakterze medycznym innym niż rehabilitacyjny. A zatem, jako że zabiegi te nie zostały wymienione w analizowanym pkt 6 art. 26 ust. 7a cyt. ustawy, jako rodzaj wydatków podlegających odliczeniu, jak również w żadnym innym przepisie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczących odliczeniu na tzw. cele rehabilitacyjne, tym samym Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo odliczenia od dochodu wydatków na tego rodzaju zabiegi medyczne.

Odnosząc się do wskazania, iż wydatki jaki Wnioskodawczyni poniosła w tytułu opisanych operacji zawierały pobyt w szpitalu należy wskazać, że w powołanym wyżej pkt 6 art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca wymienił wydatki poniesione

na odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje takich pojęć jak: „zakład lecznictwa uzdrowiskowego”, „zakład rehabilitacji leczniczej”, „zakład opiekuńczo -leczniczy” czy też „zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy”, w związku z tym należy posiłkować się ustawą z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2015 r., poz. 618, ze zm.).

Mając na uwadze treść art. 2 pkt 9 i 11, art. 9 ust. 1 oraz art. 12 ust. 1 tej ustawy stwierdzić należy, że hospitalizacja czyli świadczenie szpitalne – jest to wykonywane całą dobę kompleksowe świadczenia zdrowotne polegające na diagnozowaniu, leczeniu, pielęgnacji i rehabilitacji, które nie mogą być realizowane w ramach innych stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych lub ambulatoryjnych świadczeń zdrowotnych; świadczeniami szpitalnymi są także świadczenia udzielane z zamiarem zakończenia ich udzielania w okresie nieprzekraczającym 24 godzin.

Natomiast stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne inne niż szpitalne udzielane są w zakładach opiekuńczo-leczniczych i zakładach pielęgnacyjno-leczniczych. W zakładach pielęgnacyjno-opiekuńczym oraz zakładzie opiekuńczo-leczniczym realizowana jest opieka długoterminowa (zakłady opieki długoterminowej) zapewniając świadczenia wymienione w art. 9 ust. 1 ww. ustawy o działalności leczniczej.

Jak z powyższego wynika, odpłatny pobyt w szpitalu czy klinice (hospitalizacja) nie został wymieniony przez ustawodawcę w art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako wydatek podlegający odliczeniu od dochodu przez osobę niepełnosprawną posiadającą orzeczony stopień niepełnosprawności lub decyzję właściwego organu.

Wobec tego Wnioskodawczyni nie przysługuje prawo odliczenia od dochodu wydatku poniesionego za pobyty w szpitalu (hospitalizacja).

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej możliwości odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na operacje ortopedyczne i pobyt w szpitalu należało uznać za nieprawidłowe.

Końcowo należy wskazać, że odliczeń w ramach ulgi rehabilitacyjnej dokonuje się od dochodu przed opodatkowaniem a nie jak wskazała Wnioskodawczyni od podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.