Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB2.4511.848.2016.1.AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-12-16
Teza: Skutki podatkowe zamiany nieruchomości.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; grunty-sprzedaż gruntów; lokal-lokal mieszkalny; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; umowa-umowa zamiany; zamiana; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2016 r. (data wpływu 19 października 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 listopada 2016 r. (data wpływu 16 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2016 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek, uzupełniony w dniu 16 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zamiany nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 17 czerwca 2016 r. przed notariuszem, prowadzącym Kancelarię Notarialną w L., doszło do zawarcia umowy zamiany nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą – J. D., a jego babcią – B. L. Jak wynika z postanowień ww. umowy, zawartej w formie aktu notarialnego, Wnioskodawca zbył na rzecz drugiej strony nieruchomość, stanowiącą działkę oznaczoną w ewidencji gruntów pod nr …, o obszarze … ha, położoną w miejscowości S., dla której Sąd Rejonowy w W. prowadzi księgę wieczystą o nr \`(...)\` Własność tejże nieruchomości Wnioskodawca nabył w drodze umowy darowizny, sporządzonej w formie aktu notarialnego w dniu 17 lutego 2012 r., przed notariuszem, prowadzącą Kancelarię Notarialną w G., będąc stanu wolnego. Aktualnie Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim, jednak nie zawierał On umów majątkowych małżeńskich. Strony w akcie notarialnym z dnia 17 czerwca 2016 r. oszacowały wolnorynkową wartość przedmiotowej nieruchomości na 50.000 zł (pięćdziesiąt tysięcy złotych). Jednocześnie w zamian za ww. nieruchomość B. L. przeniosła na Wnioskodawcę prawo własności nieruchomości w postaci lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość, oznaczonego nr …, położonego w budynku nr …, przy ul. W. w L., dla którego Sąd Rejonowy w L. prowadzi księgę wieczystą o nr …, wraz z prawem własności udziału w wysokości 1/2 części gruntów, na których znajduje się budynek obejmujący przedmiotowy lokal mieszkalny, a nadto 1/7 udziału w nieruchomości dojazdowej do ww. budynku, oznaczonej w ewidencji gruntów pod nr …, obręb …, o obszarze … ha, dla której Sąd Rejonowy w L. prowadzi księgę wieczystą o nr \`(...)\` Strony określiły wartość łączną tych nieruchomości i udziałów na 180.000,00 zł (sto osiemdziesiąt tysięcy złotych). Jednocześnie strony oświadczyły, że zamiana zostanie dokonana bez jakichkolwiek dopłat. Wnioskodawca przeznaczy nabytą nieruchomość na własne cele mieszkaniowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku zawarcia umowy zamiany nieruchomości dla Wnioskodawcy powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, a jeśli tak to od jakiej kwoty będzie on liczony?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie w drodze zamiany nieruchomości, dokonane przed upływem 5 lat od daty jej nabycia stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem uzyskanym z takiej zamiany będzie różnica pomiędzy wartością zbywanego prawa do nieruchomości, opisaną w akcie notarialnym, a kosztami uzyskania tego przychodu. Dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym w wysokości 19%. W realiach przytoczonego stanu faktycznego opodatkowaniu podlegałaby kwota 50.000 zł. Jednakże w przedmiotowej sprawie, w ocenie Wnioskodawcy, dopuszczalne będzie skorzystanie ze zwolnienia z zapłaty podatku dochodowego, z uwagi na treść art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż wartość lokalu mieszkalnego, nabytego w drodze umowy zamiany od B. L. będzie traktowana jako wydatek na własne cele mieszkaniowe. Jako, że wartość nabytego w drodze zamiany lokalu mieszkalnego przewyższa wartość zbywanego prawa własności nieruchomości gruntowej, to nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu dokonanej transakcji (zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Użyte w cytowanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale każdą inną umowę, na mocy której dochodzi do odpłatnego przeniesienia prawa własności, w tym również umowę zamiany. Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny. Zgodnie z art. 603 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.) przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Stosownie do art. 604 ww. Kodeksu do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży. Umowa zamiany jest zatem umową o podobnym charakterze co umowa sprzedaży, nie można jej jednak utożsamiać ze sprzedażą. Obie umowy stanowią o odpłatnym zbyciu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż w dniu 17 lutego 2012 r. Wnioskodawca nabył, w drodze darowizny, nieruchomość gruntową, którą następnie, w dniu 17 czerwca 2016 r. zbył w formie zamiany.

Odnosząc zatem przedstawiony stan faktyczny do powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, że zamiana nieruchomości nabytej w 2012 r., w sytuacji, gdy nie została dokonana w wykonaniu działalności gospodarczej i nastąpiła przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano jej nabycia stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2 (art. 30e ust. 3 ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio (art. 19 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy jest zatem fakt wydatkowania nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychodu ze sprzedaży nieruchomości i praw na własne cele mieszkaniowe, które wskazane zostały przez ustawodawcę w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Artykuł 21 ust. 25 pkt 3 ww. ustawy stanowi, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131, uważa się wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany znajdującego się w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej:

1.  budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, lub
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, lub udziału w tych prawach, lub
3.  gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, lub
4.  gruntu, udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z budynkiem lub lokalem wymienionym w lit. a).

Zgodnie z zawartym we wniosku opisem stanu faktycznego, Wnioskodawca, na podstawie umowy z dnia 17 czerwca 2016 r., dokonał zamiany nabytej w 2012 r. nieruchomości gruntowej, o wartości 50.000 zł na lokal mieszkalny, stanowiący odrębną nieruchomość, wraz z udziałem w wysokości 1/2 części w prawie własności gruntów, na których znajduje się budynek obejmujący przedmiotowy lokal mieszkalny, a ponadto 1/7 udziału w nieruchomości dojazdowej do ww. budynku, o łącznej wartości 180.000 zł.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że odpłatne zbycie w drodze zamiany nieruchomości gruntowej, dokonane przed upływem pięciu lat od daty jej nabycia, stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, dochód uzyskany z takiej zamiany, stanowiący różnicę pomiędzy wartością nieruchomości zbywanej w drodze zamiany (wartość tego prawa wynikająca z aktu notarialnego na dzień dokonania transakcji zamiany) a kosztami uzyskania przychodu, podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca może uwzględnić, przy ustalaniu dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 3 ustawy, wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z prawem własności udziału w gruncie, na którym znajduje się budynek obejmujący ww. lokal mieszkalny.

Natomiast wartość otrzymanego w ramach odpłatnego zbycia w drodze zamiany udziału w nieruchomości dojazdowej do ww. budynku nie stanowi wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe, bowiem wydatki te nie zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nabycie drogi dojazdowej nie stanowi nabycia gruntu na realizację własnych celów mieszkaniowych, lecz nabycie terenu umożliwiającego dojazd do posiadanego mieszkania. Zatem proporcjonalna do wartości nabytego udziału w nieruchomości dojazdowej część przychodu z tytułu zamiany nie podlega uwzględnieniu przy ustalaniu dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy. W konsekwencji dochód w części odpowiadającej udziałowi wydatków poniesionych na nabycie udziału w drodze dojazdowej w przychodzie z odpłatnego zbycia działki nie korzysta z przedmiotowego zwolnienia, w związku z czym Wnioskodawca w tej części będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.