Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.317.2017.2.PC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-28
Teza: Czy wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych na podstawie Umowy leasingu do momentu Rozwiązania Umowy leasingu mogą stanowić w całości dla Spółki koszt uzyskania przychodów?
Słowa kluczowe: leasing; samochód-samochód osobowy; umowa-rozwiązanie umowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 19 września 2017 r. (data wpływu 21 września 2017 r.), uzupełnionym 16 listopada 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych na podstawie Umowy leasingu do momentu Rozwiązania Umowy leasingu mogą stanowić w całości dla Spółki koszt uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych na podstawie Umowy leasingu do momentu Rozwiązania Umowy leasingu mogą stanowić w całości dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 8 listopada 2017 r. Znak: 0111-KDIB1-3.4010.317.2017.1.PC wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 16 listopada 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Polski, będąca polskim rezydentem podatkowym (dalej: „Spółka”) zamierza prowadzić działalność gospodarczą w zakresie oddawania samochodów osobowych w odpłatne używanie (dalej: „Najem”).

Pojazdy, które będą przedmiotem Najmu, będą w części stanowiły własność Spółki a w części będą przez Spółkę użytkowane na podstawie umów najmu oraz umów leasingu (dalej: „Umowa leasingu”).

Każda Umowa leasingu będzie spełniać warunki określone w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT. Umowy leasingu będą zawarte na czas oznaczony stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji samochodów osobowych, suma ustalonych w nich opłat spełniać będzie warunki określone w art. 17b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Stroną (leasingodawcą) części Umów leasingu będą osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej.

Możliwe, że w przyszłości dojdzie do rozwiązania lub wypowiedzenia części Umów leasingu za porozumieniem stron przed upływem okresu, o którym mowa w art. 17b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (dalej: „Rozwiązanie Umowy leasingu”).

W uzupełnieniu wniosku które wpłynęło do Organu 16 listopada 2017 r., Spółka dodatkowo wskazała, że posługując się we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej sformułowaniem „Umowa leasingu”, „Rozwiązanie Umowy leasingu” i „leasingodawca” miała na myśli nie tylko umowę leasingu i stronę umowy leasingu w rozumieniu Kodeksu cywilnego, ale również każdą inną umowę i stronę tej umowy (udostępniającą samochód osobowy) zwartej na podstawie Kodeksu cywilnego, która spełnia warunki określone w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT oraz w art. 17b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Mając na uwadze powyższe osoby fizyczne będą leasingodawcami w wyniku zawarcia umów na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego, będą to umowy nienazwane uregulowane w art. 70918 Kodeksu cywilnego, które będą jednocześnie spełniać warunki określone w art. 17a pkt 1 ustawy o CIT oraz w art. 17b ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych na podstawie Umowy leasingu do momentu Rozwiązania Umowy leasingu mogą stanowić w całości dla Spółki koszt uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione przez niego z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych na podstawie Umowy leasingu do momentu Rozwiązania Umowy leasingu mogą stanowić w całości koszt uzyskania przychodów.

W momencie zawarcia Umowy leasingu spełnione będą warunki do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z eksploatacją pojazdów oraz rat leasingowych. Rozwiązanie Umowy leasingu spełniającej w dacie zawarcia, kryteria określone w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT nie powodują, że dotychczas dokonane opłaty powinny być uznane za wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Kosztami uzyskania przychodu są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Decydujące znaczenie dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów ma zatem zamiar (cel) w jakim został poniesiony. Działania podatnika muszą w związku z tym zmierzać w celu uzyskania, zabezpieczenia bądź zachowania przychodu - być na ten przychód nakierowane. Nie tworzą kosztów podatkowych działania podejmowane w innym celu niż osiągnięcie przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

W odniesieniu do umów leasingu skutki podatkowe zostały określone w art. 17a – 17l ustawy o CIT.

Stosownie do art. 17b ust. 1 ustawy o CIT, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 14 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika – w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Z kolei, stosowanie do art. 16 ust. 3b ustawy o CIT, przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1.

Z powyższych przepisów wynika, że wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych na podstawie Umowy leasingu do momentu Rozwiązania Umowy leasingu mogą stanowić dla Spółki w całości koszty uzyskania przychodów.

Podstawą zaliczenia opłat związanych z umową leasingu jest spełnienie przez tę umowę warunków określonych w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT. W sytuacji, gdy umowa nie spełnia powyższych warunków oraz nie jest umową o której mowa w art. 17f ust. 1 ustawy o CIT, wówczas skutki podatkowe takiej umowy są takie same jak w przypadku umów najmu i dzierżawy.

Umowy leasingu zwarte przez Spółkę będą spełniały warunki określone w art. 17b ust. 1 ustawy o CIT. W rezultacie umowy te będą upoważniały do zaliczenia wydatków poniesionych przez Spółkę z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych w tym rat leasingowych, ponoszonych w trakcie ich trwania, do kosztów podatkowych. Nie zmieni tego wcześniejsze rozwiązanie lub wypowiedzenie umowy leasingu. Zapłacone do momentu Rozwiązania dotychczas raty leasingowe będą stanowić koszt uzyskania przychodów, a Spółka nie będzie obowiązana do korekty tych kosztów. Okoliczność wcześniejszego rozwiązania lub wypowiedzenia umowy leasingu nie ma również wpływu na stosowanie w przypadku samochodów osobowych limitu wydatków z tytułu ich używania oraz prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Wymóg zastosowania limitu i prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie dotyczy umów leasingu (art. 16 ust. 3b ustawy o CIT).

Reasumując wydatki poniesione przez Spółkę z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych na podstawie Umowy leasingu do momentu Rozwiązania Umowy leasingu będą mogły stanowić w całości dla Spółki koszt uzyskania przychodów.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach podatkowych, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 lutego 2017 r., sygn. 0461-ITPB1.4511.998.2016.1.AK;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 10 czerwca 2014 r., sygn. ITPB1/415-352/14/WM;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z 9 listopada 2009 r. sygn. IBPBI/2/423-979/09/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 tej ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków, z zastrzeżeniem pkt 30, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu.

Z kolei sposób prowadzenia ewidencji - w przypadku wykorzystywania samochodów osobowych nienależących do składników majątku podatnika - został szczegółowo określony w art. 16 ust. 5 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przebieg pojazdu, o którym mowa w ust. 1 pkt 30 i 51, powinien być, z wyłączeniem ryczałtu pieniężnego, udokumentowany w ewidencji przebiegu pojazdu, potwierdzonej przez podatnika na koniec każdego miesiąca. Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać co najmniej następujące dane: nazwisko, imię i adres zamieszkania osoby używającej pojazdu, numer rejestracyjny pojazdu i pojemność silnika, kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd - dokąd), liczbę faktycznie przejechanych kilometrów, stawkę za jeden kilometr przebiegu, kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu oraz podpis podatnika (pracodawcy) i jego dane. W razie braku tej ewidencji, wydatki z tytułu używania samochodów nie stanowią kosztu uzyskania przychodów.

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepis ust. 1 pkt 51 nie dotyczy samochodów osobowych używanych na podstawie umowy leasingu, o której mowa w art. 17a pkt 1.

W myśl art. 17a pkt 1 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o umowie leasingu - rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z powyższej definicji wynika, że nazwana umowa leasingu, uregulowana w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm.), jest jedną z wielu umów, które mieszczą się w katalogu określonym w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Podatkową umową leasingu może być każda umowa posiadająca cechy określone w art. 17a pkt 1 ustawy - niezależnie od nazwy. Skutkiem tego będą określone w przepisach uprawnienia i zobowiązania stron umowy w zakresie wykazywania przychodów i kosztów dla potrzeb podatku dochodowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że każda Umowa leasingu będzie spełniać warunki określone w art. 17a pkt 1 oraz art. 17b ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przy czym kwestia ta, jako element zdarzenia przyszłego, nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji.

Odnosząc zatem powołane uregulowania prawne do przedstawionego zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że skoro przedmiotowe umowy spełniają wszystkie przesłanki określone w art. 17a w zw. z art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to - stosownie do art. 16 ust. 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Spółka nie będzie zobowiązana do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów dla samochodów osobowych użytkowanych na podstawie powyższych umów leasingu operacyjnego, a wszelkie opłaty ustalone w umowie leasingu oraz koszty wynikające z użytkowania przedmiotu leasingu będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, bez ograniczenia wynikającego z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o podatku dochodowym od osób prawych, pod warunkiem ich zgodnego z prawem udokumentowania.

Regulacje zawarte w art. 17a-17l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie określają skutków podatkowych rozwiązania umowy przed czasem oznaczonym w umowie leasingowej. Odnoszą się tylko do rozporządzania przedmiotem leasingu po upływie okresu podstawowego oraz w trakcie trwania umowy.

Zatem, w sytuacji gdy w czasie krótszym od okresu podstawowego nastąpi rozwiązanie umowy leasingu operacyjnego, która w momencie zawarcia spełnia wymienione warunki do uznania jej za umowę leasingu określone w art. 17b ww. ustawy, nie skutkuje to obowiązkiem skorygowania kosztów uzyskania przychodów o zapłacone dotychczas opłaty leasingowe (opłata wstępna i poniesione raty miesięczne), ponieważ w sytuacji tej znajdzie zastosowanie zasada kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodu określona w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Stanowisko Spółki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.