Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.208.2021.6.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-05-21
Teza: Kwalifikacja do kosztów uzyskania przychodów cła antydumpingowego.
Słowa kluczowe: cła; decyzja; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 10 lutego 2021 r. (data wpływu 19 lutego 2021 r.) – uzupełnionym w dniach 28 kwietnia 2021 r. i 10 maja 2021 r. (daty wpływu) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia:

*   Czy cło antydumpingowe stanowi koszt uzyskania przychodów dla komplementariusza spółki komandytowej? – **jest prawidłowe**,
*   Czy cło antydumpingowe naliczone w związku z dostawami w roku 2018 należy ująć w kosztach uzyskania przychodów roku 2019 i jednocześnie czy komplementariuszowi spółki komandytowej przysługuje prawo do złożenia korekt deklaracji za ten rok? – **jest nieprawidłowe**,
*   Czy cło antydumpingowe naliczone w związku z dostawami w roku 2019 należy ująć w kosztach uzyskania przychodów roku 2020 i jednocześnie, czy komplementariuszowi spółki komandytowej przysługuje prawo do uwzględnienia ww. kosztów w deklaracji za ten rok? – **jest nieprawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 19 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kwalifikacji poniesionych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Wniosek został uzupełniony w dniach 28 kwietnia 2021 r. i 10 maja 2021 r. (daty wpływu).

**We wniosku oraz jego uzupełnieniach złożonych przez:**

1.  Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A Sp. z o.o.;
2.  Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią NS;
3.  Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana AS;
4.  Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Panią DR

**przedstawiono następujący stan faktyczny**:

A sp. z o.o. sp. k. prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży hurtowej.

Podatnik pismem z dnia 7 grudnia 2020 r. (data odbioru: 28 grudnia 2020 r.) został poinformowany, że w związku z zakończeniem czynności prowadzonych przez OLAF Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego (dalej: organ celno-skarbowy lub Organ) rozpoczął procedurę mającą na celu ustalenie pochodzenia i w rezultacie nałożenia cła antydumpingowego na towary przywożone przez Podatnika w latach 2018-2019. Następnie postanowieniem z dnia 7 grudnia 2020 r. (data odbioru: 28 grudnia 2020 r.) Organ wszczął postępowanie w sprawie określenia podatku od towarów i usług tytułem importu za lata 2018-2019.

Mając powyższe na względzie Podatnik oczekuje, że otrzyma następujące decyzje Organu:

1.  określającą wysokość cła antydumpingowego w związku z dokonanym importem w latach 2018-2019
2.  określającą wysokość podatku VAT naliczonego w związku ze zwiększeniem podstawy opodatkowania w postaci cła antydumpingowego.

W związku z tym Podatnik pragnie rozwiać swoje wątpliwości dotyczące ujmowania w kosztach uzyskania przychodów (tutaj: Podatnik występuje jako płatnik podatków dochodowych wspólników) cła antydumpingowego oraz rozliczenia naliczonego na postawie decyzji Organu podatku VAT naliczonego.

Należy przy tym dodać, że komplementariuszem podatnika jest sp. z o.o., a komandytariuszami są osoby fizyczne. Nadto, wspólnicy drogą uchwały postanowili, działając na podstawie art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej 2019 r., że A sp. z o.o. sp. k. uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

W piśmie z dnia 28 kwietnia 2021 r. wskazano ponadto:

1.  Wnioskodawca usunął zwrot _Podatnik występuje jako płatnik podatków dochodowych wspólników_ z wniosku;
2.  W sprawie celnej:
    1.  została decyzja jest z dnia \[powinno być: została wydana decyzja z dnia – dopisek organu\] … 2021 r., data odbioru: … 2021 r.
    2.  Organem, który wydał decyzję jest Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego (dalej również jako: Naczelnik UCS).
3.  Na obecną chwilę została wydana decyzja Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego:
    1.  Decyzja została wydana … 2021 r., data odbioru … 2021 r.;
    2.  Decyzję wydał Naczelnik UCS.
4.  A sp. z o.o. sp. k. uzyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r. Na dzień wydania decyzji opisany w odpowiedziach 2) i 3) nie miała statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Tak więc na dzień zakończenia podstępowania Wnioskodawca nie miał statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. A sp. z o.o. sp. k. korzystając z możliwości przewidzianej w ustawie nowelizującej sporządzi sprawozdanie finansowe na dzień 1 maja 2021 r.
5.  W ww. decyzji określona jest kwota podatku VAT wyższej wysokości niż Wnioskodawca pierwotnie wpłacił.
6.  Cło antydumpingowe dotyczy folii aluminiowych.
7.  Wnioskodawca przywoził folię aluminiową jako surowiec do produkcji gotowego wyrobu, W rezultacie nie były one sprzedane, ale posłużyły jako surowiec do produkcji.
8.  Cło antydumpingowe w związku z przywozem towarów zostało zapłacone. Nastąpiło to przelewem na konto w decyzji, o której mowa w odpowiedzi 2) w terminie wskazanym w ww. decyzji.
9.  Podatek należny został uregulowany.
10.  Cło antydumpingowe na towary przywiezione przez Podatnika zwiększyło podstawę opodatkowania podatkiem VAT. Zwiększenie podstawy opodatkowania spowodowało zwiększenie wartości podatku VAT.
11.  Zakupiony towar jest surowcem do produkcji produktów wytwarzanych przez Podatnika, które są następnie sprzedawane.
12.  Cło antydumpingowe i podatek VAT o których mowa w ww. pytaniach zostały w całości opłacone przelewem w dniu 12 marca 2021 roku.

W uzupełnieniu z dnia 10 maja 2021 r. wskazano ponadto:

1.  Wnioskodawca zmodyfikował swoją poprzednią odpowiedź oraz jednocześnie odpowiedział na pytanie organu interpretacyjnego: zakupione folie aluminiowe służyły jako towar handlowy.
2.  Po dokonaniu ich importu zostały one sprzedane niezwłocznie, w przeciągu paru miesięcy od daty przywozu. Oznacza to, że ich sprzedaż miała miejsce w tym samym roku, co import, tj. odpowiednio w latach 2018 i 2019.
3.  Zwrot _wspólnikom przysługuje prawo obniżenia przychodu o stratę z lat poprzednich (\`(...)\`)_ dotyczy sytuacji będących elementem stanu hipotetycznego stanu faktycznego, polegającego na tym, że w przypadku uznania cła antydumpingowego w kosztach podatkowych roku 2020 r., to spowoduje to u podatników powstanie straty podatkowej (wliczenie do bazy kosztowej cła antydumpingowego spowoduje, że w konkretnym roku podatkowym koszty będą przewyższać przychody). W rezultacie, czy tak powstała strata będzie możliwa do odliczenia w podatku dochodowym w latach następnych?

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniach wniosku).

1.  Czy cło antydumpingowe stanowi koszt uzyskania przychodów dla wspólników A sp. z o.o. sp.k.?
2.  Czy cło antydumpingowe naliczone w związku z dostawami w roku 2018 należy ująć w kosztach uzyskania przychodów roku 2019 i jednocześnie czy wspólnikom przysługuje prawo do złożenia korekt deklaracji za ten rok?
3.  Czy cło antydumpingowe naliczone w związku z dostawami w roku 2019 należy ująć w kosztach uzyskania przychodów roku 2020 i jednocześnie, czy wspólnikom Podatnika przysługuje prawo do uwzględnienia ww. kosztów w deklaracji za ten rok?
4.  Jeśli odpowiedzi na pytania 1-3) będą pozytywne, to czy w związku z uwzględnieniem w kosztach uzyskania przychodu roku 2020 cła antydumpingowego, gdy ww. koszty będą wyższe niż przychody, to czy: 4.1. Zakładając, że odpowiedź na pytanie 3 jest pozytywna, to jeśli podatnik uwzględni w kosztach uzyskania przychodów roku 2020 cło antydumpingowe, to koszty uzyskania przychodów przewyższą przychody tego roku. Z racji faktu, że podatnik odprowadzał zaliczki na podatek dochodowy, to czy u wspólników powstanie nadpłata w rozumieniu art. 72 ust. 1 Ordynacji podatkowej? 4.2. Jeśli odpowiedź na pytanie 4.2 \[powinno być: 4.1\] jest pozytywna, to czy jeśli to wspólnikom będzie przysługiwał zwrot nadpłaty na podstawie art. 75 ust. 4 Ordynacji podatkowej w związku ze złożoną korektą deklaracjach PIT-36 lub PIT-36L, a w przypadku osób prawnych CIT-8 za odpowiednie lata 2019 i 2020 bez potrzeby sporządzania przez nich wniosków? 4.3. Czy wspólnikom będzie przysługiwać w następnych latach (tutaj: w roku 2020) prawo do obniżenia przychodu o wysokość straty zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/ art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.? 4.4. Czy w 2021 roku wspólnikom będzie przysługiwać prawo obniżenia przychodu o stratę z lat poprzednich zgodnie z postanowieniami art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/ art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w okresie, w którym nie jest ona podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, tj. do końca kwietnia 2021 roku? 4.5. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 4.4, to czy strata, o której mowa wyżej, może być uwzględniana w zaliczkach wspólników A na podatki dochodowe roku 2021 do momentu uzyskania przez A statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

**Zdaniem Zainteresowanych** (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku) – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 1 – cło stanowi koszt uzyskania przychodów dla wspólników A sp. z o.o. sp.k.

**Zdaniem Zainteresowanych** (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku) – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 2 – naliczone cło antydumpingowe naliczone za rok 2018 stanowi koszty uzyskania przychodów roku 2019 i jednocześnie podatnikowi przysługuje prawo do złożenia korekty deklaracji za rok 2019.

**Zdaniem Zainteresowanych** (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku) – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 3 – naliczone cło antydumpingowe naliczone za rok 2019 stanowi koszty uzyskania przychodów roku 2020 i jednocześnie podatnikowi przysługuje prawo do złożenia korekty deklaracji za 2020 rok.

**Zdaniem Zainteresowanych** (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku) – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4.1 – u wspólników A sp. z o.o. sp.k. powstanie nadpłata o której mowa w art. 72 ust. 1 Ordynacji podatkowej.

**Zdaniem Zainteresowanych** (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku) – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4.2 – u ww. wspólników powstanie nadpłata na podstawie złożonych korekt stosownych deklaracji PIT-36 lub PI36L, dla osób prawnych CIT-8. Następnie organ skarbowy na podstawie art. 75 ust. 4 Ordynacji podatkowej w przypadku, gdy nie poweźmie wątpliwości, dokona zwrotu nadpłaty.

**Zdaniem Zainteresowanych** (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku) – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4.3 – wspólnikom przysługuje prawo do obniżenia przychodu o powstałą stratę w roku 2020.

**Zdaniem Zainteresowanych** (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku) – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4.4 – podatnikom przysługuje prawo do obniżenia przychodu o powstałą stratę z lat ubiegłych do końca kwietnia 2021 roku, tj. do końca okresu, w którym spółka komandytowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego osób prawnych.

**Zdaniem Zainteresowanych** (stanowisko sformułowane w uzupełnieniu wniosku) – w zakresie pytania oznaczonego we wniosku numerem 4.5 – podatnik ma prawo do uwzględnienia straty w zaliczkach na podatki dochodowe wspólników A za rok 2021 do momentu uzyskania przez A statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Pozostałe stanowiska w dotyczące podatku od towarów i usług zostały przez Zainteresowanych wycofane w odpowiedzi na wezwanie w związku z tym, że ani wniosek, ani jego uzupełnienia nie zawierały pytań w tym zakresie.

Uzasadnienie stanowiska Spółki:

Ad 1-3)

Zwiększenie cła antydumpingowego ujmowane jest zgodnie z zasadami z art. 22 ust. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/ art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tzn. w roku następnym po roku, w którym miało miejsce zdarzenie i zostało sporządzone sprawozdanie finansowe. Tutaj, momentem ujęcia kosztów uzyskania przychodów będzie rok 2019, bo import miał miejsce w 2018 roku i dalej odpowiednio import z roku 2019 będzie ujęty w kosztach uzyskania przychodów roku 2020.

Takie stanowisko wynika z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 20 sierpnia 2020 r., sygn. 2461-IBPB-1-2.4510.104.2017.11.ANK. Ta interpretacja jest o tyle istotna, że jest z sierpnia tego roku i jest następstwem wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 4 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 746/18. Skargę kasacyjną na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 16 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 819/17 oddalił: _Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zajmuje się importem towarów z różnych krajów m.in. z Malezji. W 2011 r. oraz w 2012 r. Spółka dokonała importu towarów handlowych, a wydatki związane z zakupem ujęła jako koszty uzyskania przychodu. Importowane towary sprzedano odpowiednio w 2011 r. i 2012 r. W 2014 r. Urząd Celny wydał decyzje, na mocy których na towary sprowadzone przez Wnioskodawcę w 2011 r. i 2012 r. nałożono cło antydumpingowe. Postępowanie odwoławcze oraz sądowo-administracyjne zakończyło się utrzymaniem w mocy decyzji organu celnego. Wobec powyższego w 2014 r. Spółka zapłaciła należne cło antydumpingowe oraz podatek VAT. (\`(...)\`) Podkreślić należy, iż cło antydumpingowe stanowiące koszty zostało poniesione przez Wnioskodawcę w 2014 r., a zatem po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2. Wnioskodawca uprawniony jest zatem do potrącenia tego kosztu wyłącznie w roku następującym, po roku w którym osiągnięto przychód tj. odpowiednio w 2012 r. i 2013 r. Jak słusznie zauważono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 8 kwietnia 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1410/15 „Poniesienie kosztu wiążącego się bezpośrednio z przychodem, po dniu sporządzenia sprawozdań finansowych, skutkuje tym, że koszty te można rozliczyć wyłącznie w trybie art. 15 ust. 4c u.p.d.o.p. tj. w roku podatkowym następującym bezpośrednio po roku, którego dotyczy przychód powiązany z wydatkiem. (\`(...)\`). Art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. nie stanowi o zasadach potrącalności kosztów w czasie i nie modyfikuje zasad określonych art. 15 ust. 4, 4b i ust. 4c. Czym innym bowiem jest normatywne ustalenie, kiedy koszt został poniesiony (art. 15 ust. 4e) a czym innym, kiedy taki poniesiony koszt może być zaliczony do kosztów podatkowych. Nie ma zatem podstaw do utożsamiania pojęć „poniesienia kosztów” i „potrącalności kosztów”. Z powyższego wynika więc, iż niezależnie od tego, że Spółka zapłaciła cło dopiero w 2014 r., to Wnioskodawca może dokonać potrącenia tych kosztów w zeznaniu za 2012 r. i 2013 r. Konkludując, zdaniem Wnioskodawcy opłaty celne, które zostały nałożone w drodze decyzji w 2014 r., a dotyczące lat poprzednich, powinny być zaliczone w ciężar kosztów zgodnie z art. 15 ust. 4c u.p.d.o.p. tj. odpowiednio w 2012 r. i 2013 r.”_ Co prawda, przepisy odnoszą się do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, niemniej jednak normy prawne z art. 15 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i z art. 22 ust. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są niemal identyczne.

W związku z tym podatnik uznał, że tezy z ww. wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego zachowują swoją aktualność na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tak więc, w przedmiotowym przypadku, naliczenie cła antydumpingowego w związku z importem z lat 2018, 2019, będzie stanowić koszty uzyskania przychodów odpowiednio w następujących latach podatkowych: 2019,2020. Jednocześnie Podatnik jest zobowiązany do złożenia korekt deklaracji CIT-8 lub PIT-36/ PIT-36L za lata 2019-2020.

Ad 4.1)

Powstała nadpłata wynika z literalnego brzmienia ww. przepisów.

Ad 4.2)

Zwrot nadpłaty wynika z literalnego brzmienia art. 75 ust. 4 Ordynacji podatkowej. Takie stanowisko oparte jest o orzecznictwo sądowe, np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3249/13: _Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że do ustalonego w rozpatrywanej sprawie stanu faktycznego nie można odnosić (jak to błędnie przyjmują organy podatkowe oraz WSA w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku) regulacji art. 75 § 2 pkt 1 lit. "a" o.p. oraz art. 75 § 3 tej ustawy. W sprawie ma bowiem zastosowanie przepis art. 75 § 4 o.p. Stosownie do treści tego przepisu, jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę. Taki sposób procedowania został także potwierdzony w doktrynie prawa podatkowego \[(zob. L. Etel w: C. Kosikowski i L. Etel (red.), J. Brolik, R. Dowgier, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, W. Stachurski, Ordynacja podatkowa. Komentarz LEX, Warszawa 2013, s. 561 - 562.)\]. O terminach zwrotu nadpłaty rozstrzyga ustawodawca w przepisach art. 77 o.p. W myśl art. 77 § 2 pkt 2 o.p., w przypadku skorygowania deklaracji przez podatnika - nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia jej skorygowania._

Ad 4.3)

Na podstawie art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych/ art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wspólnikom przysługuje prawo do obniżenia przychodów o stratę pochodzącą z tego samego źródła przychodów. Wyżej wymieniony przepis wprowadza dla podatników dwie możliwości:

1.  obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo
2.  obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą 5 000 000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

W przypadku, gdy w rezultacie uwzględnienia straty, u Wspólników powstanie nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych za konkretny rok, to przysługuje im zwrot nadpłaty zgodnie z punktami 4.1 i 4.2 niniejszego wniosku.

Analogicznie wygląda sytuacja w przypadku wspólników będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Tutaj zastosowanie znajdzie art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tak, jak to zostało wykazane w uzasadnieniach do pytań 1) - 3), cło antydumpingowe dotyczące roku 2018 musi być ujęte w kosztach podatkowych dopiero w roku 2019. Jeśli więc uwzględnienie tego kosztu spowoduje zaistnienie straty w roku 2019, to będzie można skorzystać ze znowelizowanego brzmienia przepisu art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy przy tym zwrócić uwagę na fakt, że ustawa nowelizująca z 2018 roku w art. 38 stanowi, że znowelizowane brzmienie omawianego przepisu ma zastosowanie do strat powstałych począwszy od roku podatkowego rozpoczynającego się po dniu 31 grudnia 2018 roku.

Prognozowana sytuacja mieści się więc w dyspozycji tej normy prawnej.

Ad 4.4)

Artykuł 15 ustępy 1 i 2 ustawy nowelizującej z 2019 roku stanowią, że wspólnicy spółek komandytowych, mogą obniżyć przychód, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych o nieodliczoną przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stratę w takiej części, w jakiej pozostawały przychody takiego podatnika z udziału w spółce komandytowej w poszczególnych latach podatkowych w ogólnej kwocie jego przychodów – o ile strata ta nie może zostać odliczona zgodnie z zasadami, o których mowa w art. 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ze źródła przychodów, z którego została poniesiona. Co oznacza, że ustawodawca w pierwszej kolejności preferuje zaliczanie straty zgodnie z przepisami artykułów 7 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dopiero potem wprowadza możliwość stosowania rozwiązań szczególnych. Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że wspólnikom spółki komandytowej do dnia uzyskania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych przysługuje prawo do uwzględnienia strat podatkowych z lat wcześniejszych.

Ad 4.5).

Ustawy o podatkach dochodowych nie nakazują, że stratę z lat ubiegłych należy rozliczać dopiero w zeznaniu rocznym, więc możliwe pomniejszanie dochodu z bieżących miesięcy o wartość przysługującej do odliczenia w danym roku straty. Stanowisko jest poparte praktyką organów skarbowych, w tym w wydawanych interpretacjach indywidualnych, np. z dnia 9 sierpnia 2011 r. (sygn. IPTPB1/415-42/11-2/ASZ), wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi: _“Przepisy regulujące rozliczenie straty w następnych latach nie wskazują, czy rozliczenia takiego należy dokonać dopiero po zakończeniu danego roku podatkowego, czy też w jego trakcie. Co za tym idzie, w przypadku braku szczegółowych uregulowań w tym zakresie należy przyjąć, że możliwe jest rozliczenie tej straty zarówno w trakcie roku podatkowego, jak i po jego zakończeniu, a wybór stosownej metody pozostaje w gestii podatnika. W przypadku, gdy podatnik pomimo dokonywania odliczenia części straty z lat ubiegłych w trakcie roku podatkowego z dochodu bieżącego (zaliczkowo), w ostatecznym rozliczeniu za ten rok podatkowy nie osiągnął dochodu, lecz stratę, w związku z czym nie będzie mógł skorzystać z odliczenia, nie traci kwoty straty, którą „zaliczkowo” odliczył. Kwota ta może być bowiem odliczona w kolejnych latach podatkowych."_ Podobne stanowiska są zawarte w innych interpretacjach indywidualnych, takich jak Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi 14 maja 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-83/12-2/PM, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 16 maja 2012 r. (sygn. ITPB1/415-208/12/HD), czy Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 19 maja 2018 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4510.104.2018.1.JP).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest częściowo prawidłowe a częściowo nieprawidłowe**.

Na wstępie wyjaśnić należy, że – stosownie do treści zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123) – Spółka postanowiła o rozpoczęciu stosowania w stosunku do niej przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm.) od dnia 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.) spółka osobowa to – spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółka komandytowa jest spółką osobową, mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona. W sprawach nieuregulowanych w niniejszym dziale do spółki komandytowej stosuje się odpowiednio przepisy o spółce jawnej, chyba że ustawa stanowi inaczej (art. 103 ww. Kodeksu).

Stosownie do treści art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Spółka komandytowa jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Jednocześnie pamiętać należy, że spółka komandytowa – w okresie, którego dotyczy przedmiotowy wniosek – nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

W art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarto katalog wydatków, które nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem, bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

A zatem, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, które nie są wymienione w art. 23 ust. 1 ustawy podatkowej. Koszty ponoszone przez podatnika należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów, określony w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma charakter zamknięty. Wśród wydatków nieuważanych za koszty uzyskania przychodów, ustawodawca nie wymienił cła (należności celnych). Tak więc zapłata cła antydumpingowego nałożonego decyzją stosownego organu za lata 2018-2019, jako koszt poniesiony przez Zainteresowanych i nieujęty w zamkniętym katalogu wyłączeń zawartym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może stanowić koszty uzyskania przychodów, o ile jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów (art. 22 ust. 1 omawianej ustawy podatkowej).

Ustawa o podatku dochodowym od osób przewiduje dwie kategorie kosztów:

1.  koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, tj. takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów – w ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód (np. wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru handlowego);
2.  koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami (tzw. koszty pośrednie), tj. takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia – są to wydatki związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniające się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów, w przypadku których nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy (np. koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną),

różnicując moment ich potrącalności.

Moment potrącalności kosztów został uregulowany przez ustawodawcę w art. 22 ust. 4, 5, 5a-5e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10.

U podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b (art. 22 ust. 5 omawianej ustawy).

Stosownie do art. 22 ust. 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

*   są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast – w myśl art. 22 ust. 5b tej ustawy – koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 5a pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane jest zeznanie.

Jednocześnie, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą (art. 22 ust. 5c).

Przy czym – zgodnie z treścią art. 22 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z opisu sprawy wynika, że:

*   Spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.;
*   … 2021 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wydał decyzję określającą wysokość cła antydumpingowego w związku z dokonanym importem w latach 2018-2019;
*   … 2021 r. Naczelnik Urzędu Celno-Skarbowego wydał decyzję określającą wysokość podatku VAT naliczonego w związku ze zwiększeniem podstawy opodatkowania w postaci cła antydumpingowego;
*   Cło antydumpingowe dotyczy towaru handlowego, tj. folii aluminiowych;
*   Po dokonaniu importu ww. towary handlowe zostały sprzedane niezwłocznie, w przeciągu paru miesięcy od daty przywozu. Oznacza to, że ich sprzedaż miała miejsce w tym samym roku, co import, tj. odpowiednio w latach 2018 i 2019.
*   Cło antydumpingowe w związku z przywozem towarów zostało zapłacone. Nastąpiło to przelewem na konto w decyzji, o której mowa w odpowiedzi 2) w terminie wskazanym w ww. decyzji, tj. w dniu … 2021 r.

Przedmiotem wątpliwości Zainteresowanych jest m.in. kwestia ustalenia czy zapłacone cło antydumpingowe stanowi dla Zainteresowanych koszt uzyskania przychodów, jak również momentu ujęcia ww. wydatku jako kosztu podatkowego oraz możliwości uwzględnienia jego w zeznaniu rocznym/korekcie zeznania rocznego.

Mając na względzie cytowane wyżej przepisy wskazać należy, że uiszczone przez spółkę komandytową cło antydumpingowe niewątpliwie jest związane z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą polegającą m.in. na sprzedaży hurtowej towarów. Wydatek w postaci ww. cła był ponadto poniesiony w celu uzyskania przychodu i nie jest ujęty w zamkniętym katalogu wyłączeń zawartym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem zapłacone przez spółkę komandytową … 2021 r. cło antydumpingowe za towary nabyte w latach 2018, 2019 stanowi dla wspólników spółki komandytowej będących osobami fizycznymi (Zainteresowanych niebędących stroną postepowania) koszt uzyskania przychodów, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych proporcjonalnie do jego udziału w zysku spółki komandytowej.

Stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Rozważając natomiast kwestię momentu ujęcia wydatku z tytułu cła w kosztach podatkowych (potrącalności poniesionego wydatku), należy wyjaśnić, że – jak wskazano powyżej – ustawodawca zróżnicował zasady potrącalności kosztów uzyskania przychodów, kierując się kryterium charakteru powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem, jakiemu ma służyć.

W przypadku cła związanego z zakupionymi towarami handlowymi niewątpliwie można mówić o bezpośrednim związku tego rodzaju wydatku z przychodami ze sprzedaży tych towarów.

Tym samym, w przedstawionym stanie faktycznym, zapłata cła antydumpingowego, jako wydatku bezpośrednio dotyczącego sprzedaży dokonywanej „na bieżąco”, tzn. w 2018 r. oraz w 2019 r. ma charakter kosztu uzyskania przychodów bezpośrednio związanego z przychodami spółki komandytowej z tej sprzedaży przypisanymi odpowiednio do jej wspólników.

Podkreślenia wymaga, że przy rozliczeniu kosztów bezpośrednich na zasadzie wyjątku, pozwalającego ująć te koszty w roku następnym w stosunku do tego, w którym wystąpił przychód, ustawodawca nie ograniczył wyłącznie do jednego następnego roku podatkowego, umiejscowionego bezpośrednio po roku, w którym powstał przychód. Przepis ten zawiera otwartą formułę rozliczenia kosztów bezpośrednich w czasie, to jest w tym roku podatkowym następnym, w którym został poniesiony i udokumentowany koszt bezpośredni.

Gdyby ustawodawca uznał za stosowne, aby – w trybie art. 22 ust. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – koszty rozliczyć wyłącznie w roku podatkowym następującym bezpośrednio po roku, którego dotyczy przychód powiązany z tym kosztem zawarłby w tym przepisie analogiczne sformułowanie jak to ma miejsce w innych przepisach ustaw podatkowych.

Z uwagi na okoliczność, że koszt w postaci cła antydumpingowego zarówno memoriałowo (w związku z otrzymaniem decyzji organu celnego) jak i zapłata tego cła nastąpiła w 2021 r., nie ma możliwości ujęcia tego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów w rozliczeniach podatkowych roku podatkowego 2019 oraz odpowiednio 2020 r., gdyż w tych latach koszt ten nie został poniesiony.

Z tej też przyczyny – stosownie do art. 22 ust. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zapłacone przez Zainteresowanych cło antydumpingowe powinno być odniesione w koszty podatkowe roku 2021., a nie jak wskazano we wniosku odpowiednio w 2019 r. i 2020 r.

W konsekwencji Zainteresowanym nie będzie przysługiwało prawo – z tego tytułu – do korekty zeznania za 2019 r. oraz możliwość ujęcia ww. kosztu w deklaracji podatkowej za rok 2020.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w powyższym zakresie (pytania Nr 2 i 3) należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie nie udziela się odpowiedzi na pytania 4, 4.1, 4.2, 4.3, 4.4 i 4.5, gdyż maja one charakter warunkowy i Zainteresowani oczekują na nie odpowiedzi wyłącznie w sytuacji, _gdy odpowiedzi na pytania 1-3 będą pozytywne_ (stanowisko w zakresie wszystkich pytań oznaczonych numerami od 1 do 3 zostanie uznane za prawidłowe). Tym samym, skoro wydatek poniesiony przez Spółkę powinien być rozliczony w 2021 r., to to nie ma wpływu na rozliczenia przeszłych okresów.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Powołane we wniosku wyroki sądów administracyjnych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw, osadzonych w określonych stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko w tych sprawach wydane rozstrzygnięcia są wiążące. W związku z tym, organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.