Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-2-1/4514-359/15/KrB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-03
Teza: Czy wykup certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: certyfikaty-certyfikat inwestycyjny; czynności-czynności cywilnoprawne; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; fundusz; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; umorzenie
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 października 2015 r. (data wpływu do Biura – 8 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 października 2015 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym (FIZ) z siedzibą na terytorium Polski (dalej: Wnioskodawca, Fundusz) działającym na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (dalej: UFI). Fundusz jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu UFI.

Uczestnikiem Funduszu będzie spółka lub spółki mające siedzibę w państwach członkowskich Unii Europejskiej, będące rezydentami podatkowymi państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Głównym przedmiotem działalności Funduszu jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze niepublicznego proponowania nabycia certyfikatów inwestycyjnych w papiery wartościowe, oraz inne prawa majątkowe określone szczegółowo w statucie Funduszu.

Dotychczasowe inwestycje Funduszu obejmują m.in.:

*   Akcje A. Sp. z o.o. S.K.A. Spółka ta jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. A. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) A. Sp. jest E.I. S.A.
*   Komplementariuszem A. jest spółka P.E. 119 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku A. Sp. z o.o. w następujący sposób: 1) komplementariusz ‒ 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusze ‒ 99,95% zysku netto. Głównym aktywem A. jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Akcje P.11 Sp. z o.o. S.K.A. Spółka ta jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. P.11 stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) P.11 jest E.I. S.A.
*   Komplementariuszem P.11 jest spółka P.E. 131 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku P.11 w następujący sposób: 1) komplementariusz ‒ 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusze ‒ 99,95% zysku netto. P.11 planuje zakupić nieruchomość położoną w Polsce.
*   Akcje S.1 Sp. z o.o. S.K.A. Spółka ta jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. S1 stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) S.1 jest E.I. S.A.
*   Komplementariuszem S1 jest spółka P.E. 120 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku S.1 w następujący sposób: 1) komplementariusz ‒ 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusze ‒ 99,95% zysku netto. Głównym aktywem S.1 jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Akcje P. Sp. z o.o. S.K.A. Spółka ta jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. P. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) P. jest E.I. S.A.
*   Komplementariuszem P. Sp. z o.o. jest spółka P.CS Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku P. w następujący sposób: 1) komplementariusz ‒ 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusze ‒ 99,95% zysku netto. Głównym aktywem P. jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Akcje O. Sp. z o.o. S.K.A. Spółka ta jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. O. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) O. jest E.I. S.A.
*   Komplementariuszem O. jest spółka E.O.B.P. Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku O. w następujący sposób: 1) komplementariusz ‒ 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusze ‒ 99,95% zysku netto. Głównym aktywem O. jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Akcje M. Sp. z o.o. S.K.A. Spółka ta jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. M. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) M. jest E.I. S.A.
*   Komplementariuszem M. jest spółka P.E. 121 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku M. w następujący sposób: 1) komplementariusz ‒ 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusze ‒ 99,95% zysku netto. Głównym aktywem M. jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Akcje B. Sp. z o.o. S.K.A. Spółka ta jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. B. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) B. jest E.I. S.A.
*   Komplementariuszem B. jest spółka P.E. 122 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku B. Sp. z o.o. w następujący sposób: 1) komplementariusz ‒ 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusze ‒ 99,95% zysku netto. Głównym aktywem B. jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Akcje Ba. Sp. z o.o. S.K.A. Spółka ta jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. Ba. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) Ba. jest E.I. S.A.
*   Komplementariuszem Ba. jest spółka P.E. 93 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Ba. w następujący sposób: 1) komplementariusz ‒ 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusze ‒ 99,95% zysku netto. Głównym aktywem Ba. jest nieruchomość położona w Polsce.
*   W przyszłości Fundusz planuje zainwestować w:
*   Udziały P.E. 102 Sp. z o.o. Spółka ta jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami P.E 102 są E.I. S.A. i G.E. Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku Projekt 102 w następujący sposób: 1) E.I. S.A. ‒ około 99,90 % zysku netto, 2) G.E. Sp. z o.o. ‒ około 0,10 % zysku netto. Głównym aktywem P.E. 102 jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Udziały P.E. 70 Sp. z o.o. Spółka ta jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami P. 70 są E.I. S.A. i G.E. Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku P.E. 70 w następujący sposób: 1) E.I. S.A. ‒ około 99,90 % zysku netto, 2) G.E. Sp. z o.o. ‒ około 0,10% zysku netto. Głównym aktywem P.E. 70 Sp. z o.o. jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Udziały P.E. 107 Sp. z o.o. Spółka ta jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami P. 107 są E.I. S.A. i P.E. 113 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku P. 107 w następujący sposób: 1) E.I. S.A. ‒ około 99,90 % zysku netto, 2) P.E. 113 Sp. z o.o. ‒ około 0,10% zysku netto. Głównym aktywem P. 107 jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Udziały P.E. 101 Sp. z o.o. Spółka ta jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami P. 101 są E.I. S.A. i P.E. 117 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku P. 101 w następujący sposób: 1) E.I. S.A. ‒ około 99,99% zysku netto, 2) P.E. 117 Sp. z o.o. ‒ około 0,01 % zysku netto. Głównym aktywem P. 101 Sp. z o.o. jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Udziały E.G.L. Sp. z o.o. Spółka ta jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami E.G.L. są E.I. S.A. i P.E. 114 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku E.G.L. w następujący sposób: 1) E.I. S.A. ‒ około 99,99% zysku netto, 2) P.E. 114 Sp. z o.o. ‒ około 0,01 % zysku netto. E.G.L. planuje zakupić nieruchomość położoną w Polsce.
*   Akcje P.4 Sp. z o.o. S.K.A. Spółka ta jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. P.4 stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Akcjonariuszem P.4 jest E.I. S.A.
*   Komplementariuszem P.4 jest spółka P.E. 116 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku P.4 w następujący sposób: 1) komplementariusz ‒ 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusze ‒ 99,95% zysku netto. Głównym aktywem P.4 jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Akcje B.T. Sp. z o.o. S.K.A. Spółka ta jest spółką osobową (spółką komandytowo-akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Od 1 stycznia 2014 r. B.T. stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Akcjonariuszem B.T. jest F. Fundusz Inwestycyjny Zamknięty, fundusz inwestycyjny zamknięty z siedzibą na terytorium Polski. Drugim akcjonariuszem (mniejszościowym) B.T. jest E.I. S.A.
*   Komplementariuszem B.T. jest spółka E.B.T. Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku B.T. w następujący sposób: 1) komplementariusz ‒ 0,05% zysku netto, 2) akcjonariusze ‒ 99,95% zysku netto. Głównym aktywem B.T. jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Udziały V.I. Sp. z o.o. Spółka ta jest spółką kapitałową (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Wspólnikami V.I. są E.I. S.A. i P.E. 112 Sp. z o.o. Wspólnicy uczestniczą w zysku V.I. w następujący sposób: 1) E.I. S.A. ‒ około 99,00 % zysku netto, 2) P.E. 112 Sp. z o.o. ‒ około 1,00 % zysku netto. Głównym aktywem V.I. jest nieruchomość położona w Polsce.
*   Akcje D.I. S.A. Spółka ta jest spółką kapitałową (spółką akcyjną) utworzoną zgodnie z prawem polskim, posiadającą siedzibę na terytorium Polski. Akcjonariuszami D.I. są E.I. S.A. i P.E. 115 Sp. z o.o. Akcjonariusze uczestniczą w zysku D.I. w następujący sposób: 1) E.I. S.A. ‒ około 99,99 % zysku netto, 2) P.E. 115 Sp. z o.o. ‒ około 0,01 % zysku netto. Głównym aktywem D.I. jest nieruchomość położona w Polsce.

Dalej razem dotychczasowe i przyszłe: Spółki inwestycyjne.

Niewykluczone, że w przyszłości E.I. S.A. zbędzie część lub wszystkie posiadane przez siebie udziały/akcje w Spółkach Inwestycyjnych do Funduszu lub innej spółki z siedzibą w Polsce lub w innych krajach.

G., luksemburska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (société à responsabilité limitée) będąca rezydentem podatkowym w Wielkim Księstwie Luksemburga wraz z Funduszem założyły specjalną spółkę osobową zgodnie z prawem Wielkiego Księstwa Luksemburga (société en commandite spéciale ‒ SCSp) o nazwie S.D. SCSp, dalej: Lux SCSp, S.D.

Fundusz został wspólnikiem odpowiadającym w ograniczony sposób za wszystkie zobowiązania Lux SCSp (associé commanditaire). Wspólnikiem odpowiadającym w nieograniczony sposób za wszystkie zobowiązania Lux SCSp (associś commanditś) jest G. Lux SCSp posiada siedzibę na terytorium Wielkiego Księstwa Luksemburga. Wspólnicy uczestniczą w zysku Lux SCSp w następujący sposób: 1) wspólnik odpowiadający w nieograniczony sposób za zobowiązania ‒ 0,01% zysku netto, 2) wspólnik odpowiadający w ograniczony sposób za zobowiązania ‒ 99,99% zysku netto. Zgodnie z luksemburską ustawą z dnia 10 sierpnia 1915 r. o spółkach handlowych (ze zmianami, dalej: Ustawa luksemburska o spółkach handlowych), spółka utworzona w formie SCSp to spółka nieposiadająca osobowości prawnej.

Podpisano umowę S.D., która reguluje funkcjonowanie i relacje pomiędzy wspólnikami SCSp (dalej: Umowa Spółki). Ustalono nazwę spółki na S.D. SCSp.

Początkowo działalność Lux SCSp będzie finansowana z kapitałów własnych wniesionych przez wspólników i pożyczek udzielonych jej w ramach grupy kapitałowej, a następnie z przychodów generowanych przez spółki, których Lux SCSp będzie wspólnikiem.

Niewykluczone jest, że w przyszłości wspólnikami S.D. zostaną inne spółki z siedzibą w Polsce lub w innych krajach.

Ponadto Lux SCSp może w przyszłości posiadać również, w sposób bezpośredni lub pośredni, udziały lub akcje w spółkach osobowych lub kapitałowych z siedzibą na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej działających na rynku nieruchomości.

Następnie, rozważana jest restrukturyzacja, która pozwoli na osiągnięcie m.in. następującego celu:

*   przygotowanie struktury kapitałowo-organizacyjnej, która ma zachęcić nowych, zagranicznych inwestorów do zainwestowania pośrednio lub bezpośrednio w certyfikaty FIZ.

Rozważana restrukturyzacja wymaga podjęcia kilku kroków prawnych w celu osiągnięcia pożądanej struktury działalności grupy, tj. między innymi.:

*   wniesienie akcji/udziałów Spółek Inwestycyjnych do Lux SCSp, może to być również zrealizowane w inny sposób, np. przez sprzedaż udziałów,
*   przekształcenie wniesionych Spółek Inwestycyjnych w spółki komandytowe, w których komplementariuszem będzie P.E. 119 Sp. z o.o., P.E. 131 Sp. z o.o., P.E. 120 Sp. z o.o. , P.CS Sp. z o.o., E.O.B.P. Sp. z o.o., P.E. 121 Sp. z o.o., P.E. 122 Sp. z o.o., P.E. 93 Sp. z o.o., P.E. 127 sp. z o.o., P.E. 128 sp. z o.o., P.E. 113 Sp. z o.o., P.E. 117 Sp. z o.o., P.E. 114 Sp. z o.o., P.E. 116 Sp. z o.o., B.T. Sp. z o.o., P.E. 112 Sp. z o.o., P.E. 115 Sp. z o.o. (Komplementariusze).

Na moment przekształcenia Spółek Inwestycyjnych w spółki komandytowe w spółkach tych mogą istnieć niepodzielone zyski oraz zyski przekazane na kapitały inne niż ich kapitał zakładowy.

Spółki komandytowe powstałe z przekształcenia Spółek Inwestycyjnych, w których komandytariuszem będzie Lux SCSp, będą kontynuowały działalność Spółek Inwestycyjnych działających w formie spółki komandytowo-akcyjnej/spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, tj. będą prowadziły działalność na rynku nieruchomości i planowane jest, że z tytułu tej działalności (wynajem/sprzedaż itp.) będą osiągały zyski.

Zyski osiągane przez Fundusz w ramach nowej struktury będą wypłacane uczestnikom Funduszu zgodnie z postanowieniami statutu Funduszu. Statut Funduszu przewiduje, że Fundusz może dokonywać wykupu certyfikatów na żądanie uczestnika na zasadach określonych w samym statucie oraz zgodnie z przepisami UFI.

Z chwilą wykupu certyfikatu przez Fundusz, certyfikat ulega umorzeniu z mocy prawa.

A zatem Spółka będzie mogła osiągać przychody m.in. z tytułu wykupienia certyfikatów przez Fundusz.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wykup certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wykup przez Fundusz certyfikatów inwestycyjnych nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca powołał treść art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz wskazał, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym także polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy ww. ustaw).

Wnioskodawca wskazał, że katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest katalogiem zamkniętym, wskazującym enumeratywnie czynności podlegające opodatkowaniu. W konsekwencji, dokonanie czynności niewymienionych w art. 1 ust. 1 wskazanej ustawy nie wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie tego podatku.

Wnioskodawca podkreślił, że katalog czynności wymienionych w art. 1 ust. 1 ww. ustawy został wzmocniony zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych decyduje treść czynności (elementy przedmiotowo istotne), a nie sama jej nazwa. Tym samym, dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, miarodajne są rzeczywiste prawa i obowiązki stron umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Wnioskodawca zaznaczył, że wykup certyfikatów inwestycyjnych nie został wymieniony na liście czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W celu ustalenia czy wykup certyfikatów podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych należy określić, czy czynność ta może być zaklasyfikowana jako jedna z czynności wskazanych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W szczególności, czy wykup certyfikatów mógłby być uznany za sprzedaż praw majątkowych w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny.

W opinii Wnioskodawcy, w celu udzielenia odpowiedzi na tak postawione pytanie, należy przeanalizować charakter prawny oraz zasady wykupu certyfikatów. Elementy te zostały uregulowane w ustawie o funduszach inwestycyjnych.

W myśl zasady wyrażonej w art. 138 ww. ustawy, fundusz inwestycyjny zamknięty nie może nabywać certyfikatów inwestycyjnych, które wyemitował, z wyjątkiem wykupu certyfikatów inwestycyjnych, w przypadku określonym w art. 139.

Zgodnie z art. 139 ust. 1 cyt. ustawy, fundusz inwestycyjny zamknięty może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi (statut funduszu powinien określać m.in. przesłanki, tryb i warunki wykupywania certyfikatów).

Ponadto, zgodnie z art. 139 ust. 6 ww. ustawy, z chwilą wykupienia przez fundusz inwestycyjny zamknięty certyfikaty inwestycyjne są umarzane z mocy prawa.

Art. 139 ust. 4 ustawy o funduszach inwestycyjnych stanowi zaś, że cena wykupu certyfikatu jest równa wartości aktywów netto funduszu, przypadającej na certyfikat inwestycyjny, według wyceny aktywów z dnia wykupu.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że specyficzna konstrukcja prawna czynności wykupu przez Fundusz wyemitowanych przez niego certyfikatów oraz potrzeba odrębnego, szczegółowego uregulowania takiej operacji wynika z odmiennej funkcji ekonomicznej tej czynności w porównaniu do umów sprzedaży.

Celem wykupu certyfikatów – w przeciwieństwie do umowy sprzedaży – nie jest przeniesienie określonego prawa majątkowego, ale (całkowite lub częściowe) wycofanie się uczestnika funduszu z inwestycji, poprzez wycofanie uprzednio wniesionych aktywów, które były lokowane przez Fundusz.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku wykupu certyfikatów przez Fundusz, nie można mówić o wzajemności czy ekwiwalentności świadczeń obu stron, która jest charakterystycznym elementem umowy sprzedaży, ze względu na to, że z chwilą wykupu certyfikatów przez Fundusz dochodzi do ich umorzenia z mocy prawa, a Fundusz nie otrzymuje w wyniku takiej transakcji żadnego przysporzenia majątkowego. Skutkiem wykupu certyfikatów przez Fundusz jest ich umorzenie, czyli prawne unicestwienie, tak, że majątek Funduszu w żaden sposób nie zostaje powiększony ani na Fundusz nie zostaje przeniesione żadne prawo, co jest zaprzeczeniem koncepcji prawnej leżącej u podstaw umowy sprzedaży.

Równocześnie należy wskazać, iż przekazywana uczestnikowi Funduszu cena wykupu certyfikatu nie będzie stanowiła ceny w rozumieniu Kodeksu cywilnego, stanowiącej niezbędny przedmiotowo element umowy sprzedaży, tj. ekwiwalent rzeczy (praw) nabywanych w drodze umowy sprzedaży. Cena wykupu certyfikatu odzwierciedla udział uczestnika w wartości aktywów netto funduszu, który podlega zwrotowi w ramach transakcji wykupu.

W związku z powyższym Wnioskodawca stwierdził, że czynność wykupu certyfikatów przez Fundusz nie może być utożsamiana z żadną z czynności określonych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności z umową sprzedaży (trudno zaś porównać wykup certyfikatów do jakiejkolwiek innej czynności wymienionej w art. 1 ust. 1 ww. ustawy). Mając na uwadze brak ujęcia tej czynności w zamkniętym katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych określonym w art. 1 ust. 1 cyt. ustawy, czynność wykupu certyfikatów przez Fundusz nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca przytoczył fragmenty kilku interpretacji indywidualnych oraz powołał się na szereg innych interpretacji dotyczących poruszonego we wniosku zagadnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2015 r., poz. 626, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z tym przepisem podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany umów, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cyt. ustawy).

Należy stwierdzić, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 157, ze zm.) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Wyemitowane zgodnie z postanowieniami powyższej ustawy certyfikaty nie mogą być jednak przedmiotem swobodnego obrotu między ich posiadaczami a emitującym je funduszem inwestycyjnym zamkniętym. Zakaz taki ustanawia wprost art. 138 ww. ustawy, który stanowi, że Fundusz nie może nabywać certyfikatów inwestycyjnych, które wyemitował z wyjątkiem wykupu certyfikatów inwestycyjnych w przypadku określonym w art. 139.

Stosownie do powołanego art. 139 cyt. ustawy fundusz może wykupywać certyfikaty inwestycyjne, które wyemitował, jeżeli statut funduszu tak stanowi. Cena wykupu certyfikatu inwestycyjnego jest równa wartości aktywów netto funduszu, przypadającej na certyfikat inwestycyjny, według wyceny aktywów z dnia wykupu. Przy wykupywaniu certyfikatów inwestycyjnych mogą być pobierane opłaty manipulacyjne, jeżeli statut funduszu tak stanowi i określa maksymalną wysokość i sposób pobierania tych opłat. Z chwilą wykupienia przez fundusz certyfikaty inwestycyjne są umarzane z mocy prawa.

Z powyższego wynika, że o ile wykup certyfikatów inwestycyjnych jest dopuszczalny, to z mocy prawa zawsze wiąże się z ich unicestwieniem poprzez umorzenie z chwilą wykupu. Operacji wykupu certyfikatów inwestycyjnych towarzyszy zapłata ich posiadaczowi ceny wykupu. Czynności tej nie można jednak zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

W myśl bowiem przepisu art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r. poz. 121, ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym stosownie do art. 555 ww. Kodeksu przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

Czynność określona w art. 139 ustawy o funduszach inwestycyjnych nie może być utożsamiana ze zbyciem w drodze sprzedaży. Czynności tej ustawodawca nadał bowiem odrębny charakter kwalifikując ją w tejże ustawie jako wykup certyfikatów i nadając jej szczególne walory związane ze skutkiem do jakiego prowadzi.

Nadmienić należy, że elementem przedmiotowo istotnym umowy sprzedaży jest również cena. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

W przypadku określonego w art. 139 ustawy o funduszach inwestycyjnych wykupu certyfikatów inwestycyjnych w celu ich umorzenia występuje wprawdzie cena ale cena wykupu. Użycie w art. 139 ust. 4 ww. ustawy terminu „cena wykupu” świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego.

Pojęcie „ceny” zawarte w art. 535 Kodeksu cywilnego i pojęcie „ceny wykupu” określone w art. 139 ust. 4 ustawy o funduszach inwestycyjnych nie są pojęciami tożsamymi, dlatego czynność wykupu certyfikatów inwestycyjnych przez Wnioskodawcę celem ich umorzenia, regulowana przepisami art. 139 ustawy o funduszach inwestycyjnych nie jest umową sprzedaży, o której mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego.

Instytucja umorzenia certyfikatów w drodze wykupu przez fundusz jest związana ze stosunkiem uczestnictwa w funduszu i musi wynikać ze statutu funduszu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (Fundusz) jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym z siedzibą na terytorium Polski działającym na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych. Fundusz jest funduszem inwestycyjnym zamkniętym aktywów niepublicznych w rozumieniu ww. ustawy.

Uczestnikiem Funduszu będzie spółka lub spółki mające siedzibę w państwach członkowskich Unii Europejskiej, będące rezydentami podatkowymi państwa członkowskiego Unii Europejskiej.

Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze niepublicznego proponowania nabycia certyfikatów inwestycyjnych w papiery wartościowe, oraz inne prawa majątkowe określone szczegółowo w statucie Funduszu.

Statut Funduszu przewiduje, że Fundusz (Wnioskodawca) może dokonywać wykupu certyfikatów na żądanie uczestnika na zasadach określonych w samym statucie oraz zgodnie z przepisami ustawy o funduszach inwestycyjnych.

Z chwilą wykupu certyfikatu przez Wnioskodawcę, certyfikat ulega umorzeniu z mocy prawa.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że wykup certyfikatów inwestycyjnych przez Fundusz na podstawie art. 139 ustawy o funduszach inwestycyjnych, jako szczególny rodzaj umowy niewymienionej w katalogu art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.