Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-132/13-4/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-06-03
Teza: prawo do zastosowania preferencyjnej stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej przed złożeniem prawidłowego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; nabycie-wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów; podatek-podatek od towarów i usług; rejestracja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 42; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział X-Rozdział 1-art. 97

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 11.02.2013 r. (data wpływu 18.02.2013 r.) - uzupełnionym w dniu 10.05.2013 r. (data wpływu 14.05.2013 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 26.04.2013 r. (skutecznie doręczone w dniu 06.05.2013 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania preferencyjnej stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej przed złożeniem prawidłowego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18.02.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania preferencyjnej stawki podatku z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów dokonanej przed złożeniem prawidłowego zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 09.05.2013 r., złożonym w dniu 10.05.2013 r. (data wpływu 14.05.2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu nr IPPP3/443-132/13-2/KT z dnia 26.04.2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 17 czerwca 2011 roku Wnioskująca złożyła drogą elektroniczną druk VAT-R z zamiarem zarejestrowania jako podatnik VAT-UE w związku z planowaną wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. W wyniku błędu programu nie wypełniła się część C3 formularza z zaznaczonym kwadratem w pozycji 59 oraz datą w pozycji 62.

W dniu 21 czerwca 2011 roku została dokonana wewnątrzwspólnotowa dostawa. W związku z faktem posiadania niezbędnych dokumentów, sprzedaż ta została wykazana w deklaracji za 06/2011 jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów opodatkowana stawką 0%.

W późniejszym czasie, Urząd Skarbowy zauważył błąd oraz fakt, że podatnik nie dokonał w sposób prawidłowy rejestracji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych oraz odmówił prawa do zastosowania stawki 0% dla dokonanej dostawy. W związku z otrzymanym wezwaniem z urzędu skarbowego, złożona została korekta VAT-R z prawidłowo wykazaną planowaną datą rozpoczęcia wykonywania czynności określoną na 18 czerwca 2011 roku. Urząd Skarbowy nie zaakceptował korekty zgłoszenia VAT-R, nakazując opodatkowanie transakcji stawką krajową.

Ponadto, w uzupełnieniu do wniosku wyjaśniono, że ani do dnia złożenia wniosku, ani do dnia 09.05.2013 r. (data uzupełnienia) ze strony Urzędu Skarbowego w Pruszkowie Wnioskująca nie otrzymała żadnego zawiadomienia o wszczęciu postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź postępowania kontrolnego, nie jest Jej też wiadomo, by takie postępowanie się toczyło, bądź zostało wszczęte ze strony Urzędu Skarbowego. Na dzień 09.05.2013 r. nie zostało również wydane postanowienie bądź decyzja rozstrzygająca w przedmiotowej sprawie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w wykazanej sytuacji podatnikowi przysługuje prawo do zastosowania stawki 0%, określonej w artykule 42 jako właściwej dla wewnątrzwspólntowej dostawy towarów, mimo braku faktycznej rejestracji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych na dzień dokonania transakcji, jeżeli posiada dokumenty potwierdzające dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Podatnik ma prawo do zastosowania stawki 0% mimo braku rejestracji do transakcji wewnątrzwspólnotowych w sytuacji, gdy posiada dokumenty potwierdzające dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonywaniu czynności określonych w art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

W polskich przepisach znajduje się zastrzeżenie, że aby doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dokonującym dostawy musi być podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT-UE. Przepis ten jest niezgodny z przepisami unijnej dyrektywy o VAT, w związku z powyższym brak rejestracji podatnika jako podatnika VAT-UE nie może skutkować odmową prawa do zastosowania stawki 0%, w przypadku, gdy podatnik posiada pozostałe dokumenty potwierdzające dokonanie dostawy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego niż terytorium kraju.

Podobne stanowisko zostało potwierdzone: w wyroku WSA w Warszawie dnia 29 lipca 2010 roku sygn. III SA/Wa 600/10, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z 19 czerwca 2008 roku sygn. I SA/Ke 110/08, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 23 lipca 2008 r. sygn. I SA/Ol 237/08, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 29 kwietnia 2009 r. sygn. I SA/Po 246/09; w wyroku NSA z 24 marca 2011 roku sygn. I FSK 1579/10; w interpretacji indywidualnej z dn. 11.10.2012 r. sygn. IPPP3/443-417/12-5/LK wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dn. 07.04.2011 r. sygn. IPPP3/443-30/11-3/KC wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Z kolei, zgodnie z zapisem art. 13 ust. 6 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97, z zastrzeżeniem ust. 7.

Należy zauważyć, że na mocy ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. Nr 209, poz. 1320) z przepisu art. 13 ust. 6 ustawy usunięto zapis, z którego wynikał obowiązek zgłoszenia przez podatnika, o którym mowa w art. 15 ustawy, zamiaru dokonywania WDT. Zmiana ta miała na celu dostosowanie przepisu krajowego do uregulowań wspólnotowych. Wobec tego należy uznać, iż brak rejestracji dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych w momencie dostawy nie pozbawia podatnika prawa do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli zarejestruje się on dla tych czynności w późniejszym terminie i spełnione będą pozostałe warunki określone w przepisach.

Na podstawie art. 97 w ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, podlegający obowiązkowi zarejestrowania jako podatnicy VAT czynni, są obowiązani przed dniem dokonania pierwszej wewnątrzwspólnotowej dostawy lub pierwszego wewnątrzwspólnotowego nabycia zawiadomić naczelnika urzędu skarbowego w zgłoszeniu rejestracyjnym, o którym mowa w art. 96, o zamiarze rozpoczęcia wykonywania tych czynności.

Z przepisów ustawy wynika, że obowiązkiem rejestracji w charakterze "podatników VAT UE" zostały obciążone wszystkie te podmioty, które mogą rozpoznawać te transakcje a ich identyfikacja następuje poprzez zarejestrowanie się w charakterze "podatnika VAT UE".

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskująca złożyła w dniu 17.06.2011 r. druk VAT-R z zamiarem zarejestrowania się ako podatnik VAT-UE w związku z planowaną wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. W wyniku błędu nie wypełniła części C3 formularza z zaznaczonym kwadratem w pozycji 59 oraz datą w pozycji 62. W dniu 21.06.2011r. została dokonana wewnątrzwspólnotowa dostawa towaru. W związku z faktem posiadania niezbędnych dokumentów, sprzedaż ta została wykazana w deklaracji za 06/2011 jako wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów opodatkowana stawką 0%. Ponieważ podatnik nie dokonał w sposób prawidłowy rejestracji dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, w odpowiedzi na wezwanie Urzędu Skarbowego złożona została korekta VAT-R z prawidłowo wykazaną planowaną datą rozpoczęcia wykonywania czynności określoną na dzień 18.06.2011 r. Urząd Skarbowy nie zaakceptował tej korekty, nakazując opodatkowanie transakcji stawką krajową.

Wątpliwości Strony dotyczą prawa do zastosowania 0% stawki podatku VAT, właściwej dla w wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dla transakcji dokonanej w okresie przed prawidłową rejestracją na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Stosownie do przepisu art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem, że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów,
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.

Należy zauważyć, iż istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Powyższa charakterystyka transakcji wewnątrzwspólnotowych stanowi jednocześnie podstawową regułę interpretacyjną, jaką należy się kierować przy opodatkowaniu tych transakcji.

Art. 138 Dyrektywy 112/06/WE, stanowi iż państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów.

Europejski Trybunał Sprawiedliwości w orzeczeniu C-409/04, w sprawie Teleos plc i inni, zawarł tezę, gdzie wskazuje na główne cechy dostaw wewnatrzwspólnotowych. Jak podaje, „uznanie danej dostawy lub nabycia za czynności wewnątrzwspólnotowe musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami członkowskimi(\`(...)\`) Wewnątrzwspólnotowe nabycie towaru następuje, a zwolnienie od podatku dostawy wewnątrzwspólnotowej znajduje zastosowanie tylko wtedy, gdy prawo do rozporządzenia towarem jak właściciel zostało przeniesione na nabywcę i gdy dostawca ustali, że towar ten został wysłany lub przetransportowany do innego państwa członkowskiego oraz w wyniku wysyłki lub transportu fizycznie opuścił terytorium państwa członkowskiego dostawcy".

Tak więc, ze wspólnotowej definicji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie wynika obowiązek rejestracji dostawcy towaru jako podatnika. Z kolei, zagadnienie neutralności VAT, w aspekcie wymogów formalnych stanowionych przez państwa członkowskie w związku ze zwolnieniem od podatku z tytułu WDT, zostało rozwinięte przez ETS w orzeczeniu w sprawie C-146/05 Albert Collée przeciwko Finanzamt Limburg an der Lahn.

Należy zwrócić uwagę, że na takich samych zasadach zwolnione od podatku są transakcje w ramach wenatrzwspólnotowej dostawy towarów w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, czego praktycznym wyrazem jest stawka 0%, przewidziana dla tych transakcji przez polskiego ustawodawcę. Powołane wyżej przepisy art. 13 ust. 1 i ust. 6 oraz art. 42 ust. 1 ustawy

odzwierciadlają zapisy Dyrektywy 2006/112/WE w przedmiotowym zakresie. Tym samym, nie można zgodzić się z Wnioskującą, że przepisy Dyrektywy nie zostały prawidłowo implementowane do polskiego systemu prawnego. Jak już wyżej wskazano, nowelizacją ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. z przepisu art. 13 ust. 6 usunięto zapis, z którego wynikał obowiązek zgłoszenia przez podatnika zamiaru dokonywania WDT, która to zmiana miała na celu dostosowanie przepisu krajowego do uregulowań wspólnotowych. Z obowiązujących przepisów ustawy wynika, iż brak rejestracji dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych w momencie dostawy nie pozbawia podatnika prawa do wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, jeżeli rejestracja ta nastąpi przed złożeniem deklaracji podatkowej za właściwy okres rozliczeniowy i w tym czasie spełnione będą pozostałe warunki określone w przepisach. Zatem, polskie przepisy o VAT w zakresie warunków opodatkowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawką 0%, tj. zarówno art. 13 ust. 6 jak i art. 42 ust. 1 ustawy, oddają w pełni postanowienia dyrektywy, jedynie je doprecyzowując.

Analizując powyższe należy uznać, że potraktowanie danej dostawy jako czynności wewnątrzwspólnotowej musi być dokonywane na podstawie elementów obiektywnych, takich jak fizyczne przemieszczenie towarów pomiędzy państwami, a nie wyłącznie spełnienia obowiązków formalnych. Dostawa wewnątrzwspólnotowa oznacza dostawę towarów, a więc musi nastąpić przeniesienie prawa do rozporządzenia towarem jak właściciel, towar musi być transportowany pomiędzy dwoma państwami członkowskimi Wspólnoty, a transakcje muszą być dokonywane pomiędzy podatnikami tych państw członkowskich. Tak zdefiniowana wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług, jeśli zostanie odpowiednio udokumentowana.

Wnioskująca wskazała, że w odniesieniu do opisanej transakcji dysponuje niezbędnymi dokumentami, określonymi w artykule 42 ustawy, potwierdzającymi dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, co wskazuje, że warunki dokumentacyjne do zastosowania preferencyjnej stawki podatku właściwej dla WDT zostały spełnione.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny, stwierdzić trzeba, że do uznania dokonanej przez Wnioskującą dostawy, która wystąpiła w rzeczywistości jako WDT, konieczne jest przejście prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, przemieszczenie towaru pomiędzy dwoma państwami członkowskimi oraz posiadania statusu podatnika przez strony transakcji. Prawo Wnioskującej do zastosowania stawki preferencyjnej 0% zależy przede wszystkim od tego, czy faktycznie doszło do wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru w rozumieniu wskazanych wyżej przepisów prawa.

Odpowiadając zatem na sformułowane we wniosku pytanie, należy uznać, że Wnioskująca, działając jako podatnik podatku VAT pomimo niedopełnienia formalności rejestracyjnych przed dokonaniem dostawy, w sytuacji dokonania tej dostawy do innego podmiotu z kraju UE, potwierdzonej odpowiednimi dowodami wymienionymi w przepisie art. 42 ustawy, ma prawo do zastosowania stawki preferencyjnej 0% dla tej transakcji, z uwagi na posiadanie właściwej dokumentacji oraz fakt późniejszego zarejestrowania się, zgodnie z art. 97 ust. 1 ustawy. Brak prawidłowej rejestracji dla celów VAT-UE w dniu dostawy nie uniemożliwia bowiem potraktowania faktycznej dostawy towarów jako transakcji wewnątrzwspólnotowej.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskującej, zgodnie z którym powołane wyżej przepisy ustawy są niezgodne w przedmiotowym zakresie z przepisami unijnej dyrektywy, należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.