Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/4510-329/15/APO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-06-16
Teza: czy koszty budowy drogi dojazdowej na gruncie stanowiącym własność jednostki samorządu terytorialnego są kosztem okresu, w którym zostały poniesione?
Słowa kluczowe: budowa; drogi; drogi-drogi gminne; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; nakłady; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 marca 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 23 marca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na budowę drogi dojazdowej zlokalizowanej na gruncie stanowiącym własność jednostki samorządu terytorialnego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2015 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na budowę drogi dojazdowej zlokalizowanej na gruncie stanowiącym własność jednostki samorządu terytorialnego.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) jest właścicielem nieruchomości położonej w X zwanej „Centrum Handlowe”, w której wynajmuje lokale na potrzeby działalności handlowo-usługowej dla spółek i osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Centrum Handlowe działa od kilku lat, ale z uwagi na to, że dojazd do niego jest znacznie utrudniony i ograniczony, Spółka podjęła decyzję o budowie zjazdu do nieruchomości. Spółka 11 marca 2015 r. podpisała umowę na wykonanie drogi dojazdowej do obiektu, której wartość wyniosła 1 150 000,00 zł netto, a termin jej zakończenia wyznaczono na 30 maja 2015 r. Droga dojazdowa będzie budowana na gruncie, którego 80% powierzchni należy do Urzędu Miasta X, a pozostałe 20% powierzchni jest własnością Spółki. Urząd Miasta X wyraził zgodę na taką inwestycję na gruncie, stanowiącym jego własność.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z prowadzoną inwestycją, koszty budowy drogi dojazdowej na gruncie stanowiącym własność jednostki samorządu terytorialnego są kosztem okresu, w którym zostały poniesione?

Zdaniem Spółki, koszt budowy drogi dojazdowej na gruncie stanowiącym własność jednostki samorządu terytorialnego jest kosztem podatkowym okresu, w którym został poniesiony - są to bowiem wydatki w sposób pośredni związane z przychodami z działalności gospodarczej Spółki i jako takie powinny być rozliczone zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 15 ust. 4d i ust. 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej jako: „ustawa o pdop”). Według Spółki, nie można zakwalifikować poniesionych wydatków bezpośrednio związanych z budową drogi na gruncie Urzędu Miasta X, jako inwestycji w obcym środku trwałym. Podstawą takiego rozwiązania jest to, że Spółka nie dysponuje tytułem prawnym do korzystania z gruntu Urzędu Miasta, na którym inwestycja ma zostać zrealizowana. Przepisy art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o pdop nie definiują wprost, co należy rozumieć pod pojęciem „inwestycji w obcym środku trwałym”, w praktyce oraz w interpretacjach organów podatkowych przyjmuje się jednak, że: (\`(...)\`) taką inwestycją są nakłady poniesione na ulepszenie środka trwałego, który jest używany na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze (tak wypowiedziała się Izba Skarbowa w Warszawie w piśmie z 26 września 2008 r., Znak: IP-PB3-423-940/08-3/JG). Skoro zatem Spółka nie użytkuje powierzchni gruntu Urzędu Miasta, na której inwestycja ma być zrealizowana, to wydatków na jej realizację nie można zakwalifikować jako inwestycję w obcym środku trwałym. Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w piśmie Ministerstwa Finansów z 14 lipca 2006 r., Znak: DD6-8213-43/WK/06/249. Skoro wyżej opisane wydatki nie mogą być potraktowane, jako inwestycja w obcym środku trwałym, to powinny być zaliczone w koszty podatkowe Spółki w momencie ich poniesienia. Wydatki te niewątpliwie są związane z uzyskaniem i zabezpieczeniem źródła przychodów i pozostają w pośrednim związku z przychodami, gdyż dogodny dojazd do nieruchomości jest niezbędny nie tylko dla dostawców zaopatrzenia oraz najemców lokali ale przede wszystkim dla klientów Centrum Handlowego. Tak więc, zdaniem Spółki, wyżej wymieniona kwalifikacja wydatków jest prawidłowa. Potwierdza to także interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 marca 2014 r., Znak: IPPB5/423-1058/13-5/RS. Natomiast wydatki, które będą bezpośrednio związane z budową drogi na gruncie Spółki zostaną zakwalifikowane, jako środek trwały w postaci budowli i aktywowane w bilansie oraz odpisane w koszty poprzez odpisy amortyzacyjne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w umowie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 updop nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

W celu określenia zasad ujęcia wydatku w kosztach podatkowych niezbędne jest ustalenie stopnia jego powiązania z przychodami a mianowicie, czy stanowi on koszty bezpośrednio związane z przychodami, czy też inne niż bezpośrednio związane z przychodami. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów, nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas, gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Jednocześnie wskazać należy, że na podstawie art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 updop, za środki trwałe podlegające amortyzacji, z zastrzeżeniem art. 16c, uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1.

Ponadto, zgodnie z art. 16a ust. 2 pkt 1 updop, amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”.

Updop nie definiuje pojęcia „inwestycji w obcych środkach trwałych”. Wobec tego należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą, inwestycje w obcych środkach trwałych są to poniesione przez podatnika nakłady na ulepszenie (polegające na przebudowie, rozbudowie), rekonstrukcję, adaptację lub modernizację środka trwałego używanego przez niego w prowadzonej działalności gospodarczej, a niestanowiącego jego własności. Powyższe dotyczy środka trwałego używanego na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jest właścicielem Centrum Handlowego, w którym wynajmuje lokale na potrzeby działalności handlowo-usługowej dla spółek i osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą. Centrum Handlowe działa od kilku lat, ale z uwagi na to, że dojazd do niego jest znacznie utrudniony i ograniczony, Spółka podjęła decyzję o budowie zjazdu do nieruchomości. W celu realizacji powyższej inwestycji, Spółka podpisała umowę na wykonanie drogi dojazdowej do nieruchomości, która będzie budowana na gruncie, którego 80% powierzchni należy do Urzędu Miasta X, a pozostałe 20% powierzchni jest własnością Spółki.

W świetle powołanych powyżej przepisów, wydatki poniesione na budowę drogi na gruncie stanowiącym własność jednostki samorządu terytorialnego, nie stanowią wydatków poniesionych na wytworzenie własnego środka trwałego, jak i „inwestycji w obcym środku trwałym”, a tym samym nie mogą być rozliczane w ciężar kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych.

Wydatki powyższe mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 updop, są one bowiem związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą, gdyż budowana droga stanowi drogę dojazdową do nieruchomości, w której prowadzona jest przez Spółkę działalność gospodarcza, polegająca na wynajmie lokali. Przedmiotowe wydatki poniesione przez Spółkę na budowę drogi nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w uzyskanych przychodach Spółki, jednak dzięki tej inwestycji dojdzie do usprawnienia dojazdu do Centrum Handlowego klientom, najemcom lokali oraz dostawcom towarów. Będą one służyć zatem uzyskaniu przychodów, dlatego też należy kwalifikować je do kosztów „pośrednich”.

Zasada potrącalności kosztów uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związane z przychodami zawarta została w art. 15 ust. 4d updop, który stanowi, że są one potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 15 ust. 4e updop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f - 4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Reasumując powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że wydatki na budowę drogi dojazdowej do Centrum Handlowego na gruncie stanowiącym własność jednostki samorządu terytorialnego, będą stanowiły koszty pośrednio związane z uzyskiwanym przychodem, potrącalne w dacie ich poniesienia.

Stanowisko Wnioskodawcy należy uznać zatem za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.