Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB2/4511-591/15-5/MP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-12-22
Teza: podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nabycie; nieruchomości; sprzedaż; strata
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 września 2015 r. (data wpływu 15 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 listopada 2015 r. (data wpływu 2 grudnia 2015 r.) oraz pismem z dnia 1 grudnia 2015 r. (data wpływu 2 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 września 2015 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Pismem z dnia 24 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.), Nr IBPB-2-2/4511-540/15/MW, na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), stosownie do § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), powyższy wniosek został przekazany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej do załatwienia zgodnie z właściwością przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 19 listopada 2015 r., Nr IPTPB2/4511-591/15-2/MP, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wystąpił do Wnioskodawcy o usunięcie braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 24 listopada 2015 r., natomiast w dniu 2 grudnia 2015 r. uzupełniono ww. wniosek pismem z dnia 30 listopada 2015 r. (data nadania 30 listopada 2015 r.). Ponadto, w dniu 2 grudnia 2015 r. wpłynęło do tut. Organu uzupełnienie złożone na piśmie z dnia 1 grudnia 2015 r. (data nadania 1 grudnia 2015 r.), w którym Wnioskodawca wnosi o pominięcie złożonego za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 30 listopada 2015 r. wniosku uzupełniającego i potraktowanie jako uzupełnienie wniosku, niniejszego pisma (data nadania 1 grudnia 2015 r.).

We wniosku i w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 3 października 2003 r. Wnioskodawca nabył wraz z żoną, do majątku wspólnego, mieszkanie położone w K.

W 2009 r. sąd orzekł rozwód. Następnie Wnioskodawca w dniu 9 lutego 2010 r., zawarł przed sądem, w wyniku sprawy o podział majątku, ugodę sądową, na mocy której Wnioskodawca nabył mieszkanie w całości (do tej pory Wnioskodawca z byłą żoną był współwłaścicielem). Mieszkanie było wówczas warte 80 000 zł. Na mocy tej ugody Wnioskodawca zobowiązał się spłacić byłą żonę za jej część mieszkania kwotą 46 787 zł 36 gr (nie było innego majątku). Wnioskodawcy nie było stać na spłatę inaczej, niż przez sprzedaż mieszkania.

Po upływie terminu wskazanego przez sąd do spłaty, była żona wniosła sprawę do komornika, aby zaspokoić ugodę sądową (miała do tego prawo na podstawie ugody o podział majątku). Wnioskodawca podkreśla, że mieszkanie trudno było sprzedać przez kilka lat. Było także ogłoszono do sprzedaży przez biuro nieruchomości.

W sierpniu 2015 r. znaleźli się kupcy i Wnioskodawca sprzedał mieszkanie w dniu 12 sierpnia 2015 r. – całość za kwotę 75 000 zł (nie upłynęło 5 lat od nabycia 1/2 części mieszkania od byłej żony). Wnioskodawca poniósł też koszty biura nieruchomości na kwotę 1 560 zł. Byłą żonę, Wnioskodawca spłacił zgodnie z ugodą sądową z dnia 9 lutego 2010 r., poprzez komornika. W tym celu Wnioskodawca założył konto bankowe, na które kupujący i bank kupujących dokonał zapłaty za mieszkanie. Konto bankowe Wnioskodawca wskazał komornikowi celem spłaty ww. ugody sądowej. Komornik zajął konto Wnioskodawcy i przekazał byłej żonie kwotę 46 787 zł 36 gr (wraz z należnymi odsetkami).

Kwota 46 787 zł 36 gr przewyższa kwotę połowy wartości sprzedanego mieszkania (75 000 zł całość mieszkania, czyli 1/2 za którą sprzedał to kwota 37 500 zł). W dniu 19 sierpnia 2015 r. komornik przekazał pieniądze byłej żonie Wnioskodawcy i zakończył postępowanie egzekucyjne w związku z całkowitą spłatą byłej żony.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 1 grudnia 2015 r., Wnioskodawca wskazał, że w dniu 3 października 2003 r. nabył wraz z małżonką w formie aktu notarialnego (Rep. A x/2003) prawo własności nieruchomości położonej w K. Zgodnie z umową, Gmina B. działając na podstawie ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz na podstawie przepisów ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, sprzedała na odrębną własność lokalu mieszkalnego Wnioskodawcy oraz Jego ówczesnej małżonce, za cenę 24 398 zł. Zgodnie z oświadczeniem umieszczonym w tym akcie, nabycie nastąpiło ze środków pochodzących z majątku dorobkowego. Zgodnie z wnioskiem zamieszczonym w ww. akcie notarialnym, Wnioskodawca wspólnie z małżonką wnieśli do Sądu Rejonowego do Wydziału Ksiąg Wieczystych, wniosek o dokonanie wpisu prawa własności lokalu wraz z przynależnym im udziałem we wspólnych częściach budynku i w prawie własności nieruchomości na ich rzecz, na prawach własności ustawowej.

Na podstawie ugody zawartej przed Sądem Rejonowym z dnia 9 lutego 2010 r., uprzednio zakupiona przez Wnioskodawcę oraz Jego byłą małżonkę nieruchomość, stała się wyłącznie własnością Wnioskodawcy z tym zastrzeżeniem, że za przysądzenie 1/2 własności tej nieruchomości Wnioskodawca zobowiązany był do spłaty byłej małżonki. Wnioskodawca zaznacza, że od dnia zawarcia umowy kupna sprzedaży nieruchomości, do dnia uprawomocnienia się orzeczenia orzekającego rozwód, żadne umowy znoszące ustój majątkowy małżeński nie były zawierane. Ze względu na niemożność wypełnienia zobowiązania względem byłej małżonki, Wnioskodawca zmuszony był sprzedać mieszkanie. Niestety z powodu zastoju na rynku nieruchomości, Wnioskodawca nie mógł dokonać sprzedaży lokalu (umieszczane ogłoszenia w prasie, jak również zawarcie umowy z pośrednikiem nie przynosiły rezultatu), co spowodowało upływ terminu do zaspokojenia roszczeń byłej małżonki. W wyniku niemożności dokonania spłaty w terminie wynikającym z ugody, była małżonka złożyła wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego.

W dniu 12 sierpnia 2015 r. w formie aktu notarialnego (Rep. A nr x/2015) Wnioskodawca sprzedał nieruchomość za kwotę 75 000 zł. W akcie notarialnym występował jako jedyny sprzedający. W akcie tym zawarto zapis, że lokal będący przedmiotem sprzedaży Wnioskodawca nabył na mocy ugody o podział majątku wspólnego zawartej przez Sądem Rejonowym dnia 9 lutego 2010 r., sygn. akt x/09.

Sprzedaż mieszkania nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zobowiązanie wynikające z zawartej ugody zostało w całości zaspokojone na drodze postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez komornika sądowego przy Sądzie Rejonowym, z pieniędzy pochodzących ze sprzedaży mieszkania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy kwota 46 787 zł 36 gr zapłacona w wyniku ugody na rzecz byłej żony, stanowi koszt uzyskania przychodu, na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 80, poz. 350, z późn. zm.)?
2.  Czy sprzedaż mieszkania po cenie niższej (strata) niż wysokość dokonanej przez Wnioskodawcę spłaty udziału (1/2) przysługującego byłej żonie, w nabywanej przez Wnioskodawcę nieruchomości, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie 1/2 części mieszkania położonego w K., na podstawie ugody o podział majątku wspólnego – wiązało się z przekazaniem byłej żonie Wnioskodawcy kwoty 46 787 zł 36 gr, którą Wnioskodawca zapłacił ze sprzedaży mieszkania.

W związku z powyższym, 1/2 część mieszkania Wnioskodawca nabył od byłej żony za kwotę 46 787 zł 36 gr, a sprzedał za kwotę 37 500 zł, poniósł więc stratę.

W związku z powyższym Wnioskodawca uważa, że nie wygenerowano dochodu i podatek nie powinien zostać naliczony z tytułu sprzedaży mieszkania.

Zdaniem Wnioskodawcy przedstawionym w uzupełnieniu wniosku, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest - zastrzeżeniem ust. 2 - odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z powyższego wynika, że w przypadku sprzedaży nieruchomości, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ma moment jej nabycia. Należy podnieść, że ustrój wspólności ustawowej, obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta, charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy. Dopiero z chwilą ustania małżeństwa, wspólność to ulega przekształceniu. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Stosownie do art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków. Wspólność małżeńska jest współwłasnością łączną, którą cechuje bezudziałowy charakter. Jednakże w chwili ustania wspólności majątkowej, wspólność bezudziałowa ulega przekształceniu i każdy z małżonków otrzymuje udział w majątku wspólnym. Następnie małżonkowie mogą zdecydować o sposobie podziału majątku wspólnego.

Wnioskodawca podaje, że mając na względzie przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

1.  podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
2.  jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy, w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości, która przypadła danej osobie w wyniku podziału majątku wspólnego, należy przyjąć datę jej nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego (do majątku wspólnego) pod warunkiem, że wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki tej osobie przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Tak więc, jeżeli wartość otrzymanej przez małżonka nieruchomości przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt niniejszej sprawy Wnioskodawca stwierdza, że podział majątku dorobkowego małżonków w 2010 r., nie był ekwiwalentny albowiem w wyniku podziału majątku na podstawie ugody zawartej przed sądem, Wnioskodawca cyt. „przejął mieszkanie z obowiązkiem spłaty byłej żony za część jemu należną tj. połowę mieszkania”. Ze względu na zbycie nieruchomości w dniu 12 sierpnia 2015 r., a więc przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło odpowiednie nabycie udziałów w tym mieszkaniu, zbycie to stanowi źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z brzmieniem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 1).

Wobec powyższego, przychodem ze sprzedaży mieszkania, będzie kwota określona w umowie sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, do których zaliczyć można m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny lokalu mieszkalnego przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży lokalu mieszkalnego, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży lokalu mieszkalnego, wydatki związane ze sporządzeniem aktu notarialnego, opłatę notarialną, opłatę sądową. Koszty te, nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszą przychód. Tak więc przychodem ze sprzedaży jest cena zbycia pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a)-c) z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Wartość nakładów, o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W związku z powyższym Wnioskodawca stwierdza, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa nabytego ponad udział w majątku dorobkowym małżonków (wspólność ustała na podstawie orzeczenia rozwodu), kosztem uzyskania przychodu może być m.in. udokumentowana kwota faktycznej spłaty na rzecz byłego małżonka, gdyż mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, kwota spłaty na rzecz byłej żony może stanowić koszt nabycia zbywanego udziału w lokalu mieszkalnym, o którą Wnioskodawca może pomniejszyć uzyskany ze sprzedaży przychód.

Przenosząc powyższe wywody na grunt niniejszej sprawy, w odniesieniu do pytań zawartych we wniosku Wnioskodawca stwierdza, że:

1.  kwota 46 787 zł 36 gr stanowić będzie koszt uzyskania przychodu sprzedaży nieruchomości,
2.  przychód uzyskany ze sprzedaży stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany z tego tytułu dochód podlegałby opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy.

Jednakże, odnosząc się do podanych we wniosku kwot, mając na względzie zaprezentowany powyżej sposób obliczenia podstawy opodatkowania, Wnioskodawca wskazuje, że w Jego sytuacji nie wystąpi dochód do opodatkowania, lecz strata podatkowa, od której nie nalicza się podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 9 ust. 3 ww. ustawy, o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Z kolei w myśl art. 9 ust. 3a pkt 1 ww. ustawy, przepis ust. 3 nie ma zastosowania do strat z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi przychód, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części, oraz udziału w nieruchomości i praw, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment (data) jej nabycia.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 3 października 2003 r. Wnioskodawca wraz z żoną nabył, do majątku wspólnego prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego.

W 2009 r. Sąd orzekł rozwód małżonków. W wyniku sprawy o podział majątku wspólnego w dniu 9 lutego 2010 r. Wnioskodawca wraz z byłą małżonką zawarł przed Sądem ugodę sądową. W skład majątku wspólnego małżonków wchodziło ww. mieszkanie stanowiące prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego, gdyż nie było innych składników majątku wspólnego małżonków. Zgodnie z ww. ugodą, Wnioskodawcy przyznano na wyłączną własność mieszkanie stanowiące prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego z obowiązkiem dokonania spłaty na rzecz byłej małżonki kwoty 46 787 zł 36 gr. Z powodu braku dokonania przez Wnioskodawcę spłaty w terminie wynikającym z ugody, była małżonka Wnioskodawcy złożyła wniosek o wszczęcie postępowania egzekucyjnego.

W dniu 12 sierpnia 2015 r. Wnioskodawca sprzedał mieszkanie stanowiące prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego, za kwotę 75 000 zł. Sprzedaż mieszkania nie nastąpiła w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca założył konto bankowe, na które kupujący i bank kupujących dokonał zapłaty za przedmiotowe mieszkanie. Konto bankowe Wnioskodawca wskazał komornikowi celem spłaty ww. ugody sądowej. Komornik zajął konto Wnioskodawcy i przekazał byłej żonie kwotę 46 787 zł 36 gr (wraz z należnymi odsetkami). Zobowiązanie wynikające z zawartej ugody tytułem dokonania spłaty byłej małżonki, zostało w całości zaspokojone w dniu 19 sierpnia 2015 r., na drodze postępowania egzekucyjnego prowadzonego przez komornika sądowego, z pieniędzy pochodzących ze sprzedaży mieszkania.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 583, z późn. zm.).

W myśl art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, że niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba że w czasie trwania związku małżeńskiego: 1) małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową, 2) z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności, 3) wspólność ustała z mocy prawa na skutek ubezwłasnowolnienia lub ogłoszenia upadłości jednego z małżonków.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd bądź w przypadku ustania małżeństwa między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Natomiast, w myśl art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Z przywołanych przepisów wynika zatem, że z chwilą ustania wspólności majątkowej między małżonkami współwłasność łączna zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tej rzeczy. Mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, ale tylko wówczas jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub

*   jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki byłemu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, jeżeli podział jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieści się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim. Jeżeli natomiast podział odbył się w naturze, lecz w sposób, który był nieekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty oraz gdy wartość otrzymanych przez byłego małżonka nieruchomości lub praw przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tej części nieruchomości, która przekracza udział byłego małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Wszelkie przypadki gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością) – jak też stan jej majątku osobistego. W tej części bowiem, w której przyznana na wyłączną własność nieruchomość (prawo odrębnej własności lokalu mieszklanego) przekracza wartość udziału w majątku wspólnym, podatnik niewątpliwie nabywa prawo własności nieruchomości w rozumieniu analizowanego przepisu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym w skład majątku wspólnego wchodziło mieszkanie stanowiące prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Podział majątku dorobkowego byłych małżonków dokonany w drodze zawartej ugody w 2010 r., nie był ekwiwalentny w naturze dla obojga małżonków, czego potwierdzeniem jest zasądzony obowiązek dokonania przez Wnioskodawcę spłaty na rzecz byłej małżonki. O ekwiwalentnym podziale w naturze mówić bowiem można jedynie wówczas, gdy w wyniku podziału majątku dorobkowego każdy z małżonków otrzymuje na wyłączną własność majątek o tej samej wartości. Tymczasem na mocy ugody z 2010 r., Wnioskodawca stał się wyłącznym właścicielem mieszkania stanowiącego prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Natomiast, aby wyrównać udziały w majątku wspólnym obu byłych małżonków zasądzono od Wnioskodawcy na rzecz byłej małżonki, spłatę w wysokości 46 787 zł 36 gr. Zatem, Wnioskodawca stał się jedynym właścicielem mieszkania stanowiącego prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego, w części należącej wcześniej do byłej małżonki.

W sytuacji więc, gdy podział majątku wspólnego małżonków nie był ekwiwalentny i towarzyszyły mu spłaty i dopłaty lub wartość otrzymanego przez małżonka majątku przekracza jego udział w majątku dorobkowym małżeńskim, to wówczas za datę nabycia tego udziału w prawie do lokalu mieszkalnego, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym małżeńskim, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego małżeńskiego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy przyjąć, że sprzedane w dniu 12 sierpnia 2015 r. prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego Wnioskodawca nabył w następujący sposób:

*   w 2003 r. – na podstawie umowy kupna, w części odpowiadającej udziałowi w majątku wspólnym małżonków, tj. Wnioskodawcy i Jego byłej małżonki. W tej części przychód uzyskany ze sprzedaży prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zbycie nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie;

*   w 2010 r. – na podstawie zawartej ugody o podział majątku wspólnego małżonków – w części przekraczającej udział Wnioskodawcy w majątku wspólnym małżonków. W części przekraczającej udział Wnioskodawcy w majątku wspólnym, przychód z odpłatnego zbycia w dniu 12 sierpnia 2015 r. prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego, jako dokonanego przed upływem 5 lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym według zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19 % podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości, co wynika z treści art. 19 ust. 1 ww. ustawy, jest jej wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia. Natomiast, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje dla biura nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo- skutkowy.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Powołany powyżej art. 22 ust. 6c ustawy w sposób jednoznaczny stanowi jakie wydatki mogą być uznane za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia (sprzedaży). Przepis ten posługuje się pojęciem kosztu nabycia oraz udokumentowanych nakładów. Koszt nabycia co do zasady określa umowa, na podstawie której podatnik staje się właścicielem (współwłaścicielem) nieruchomości lub prawa. Kosztem nabycia bez wątpienia jest kwota jaką zapłaci nabywca zbywcy za nieruchomość (prawo), niezależnie od tego, czy nabycie nieruchomości (prawa) jest sfinansowane kredytem bankowym, czy też środki na jej zakup pochodzą z oszczędności nabywcy.

W świetle powyższego, przychód uzyskany ze sprzedaży w dniu 12 sierpnia 2015 r. prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym w części odpowiadającej udziałowi nabytemu przez Wnioskodawcę w 2010 r., w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków. Przychód można pomniejszyć o te wydatki, które mieszczą się w jednej z dwóch wymienionych w przepisie kategorii: udokumentowanych kosztów nabycia nieruchomości oraz udokumentowanych nakładów zwiększających wartość nieruchomości. Przy czym do kosztów odpłatnego zbycia Wnioskodawca może zaliczyć jedynie tę część udokumentowanych kosztów, która odpowiada udziałowi nabytemu w 2010 r. Wnioskodawca jest uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu kwoty spłaty na rzecz byłej małżonki, związanej z nabyciem tego udziału w lokalu mieszkalnym stanowiącym prawo odrębnej własności.

Koszt nabycia, co do zasady określa notarialna umowa sprzedaży, na podstawie której podatnik staje się właścicielem nieruchomości (prawa). Kosztem nabycia bez wątpienia jest cena jaką zapłacił nabywca zbywcy za nieruchomość, tj. prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego, którą sprzedał. Powołany wyżej przepis art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest regulacją szczególną, która w sposób wyczerpujący określa zasady ustalania kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy. Koszty uzyskania przychodów w tym zakresie zostały sprecyzowane przez ustawodawcę poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia. Do kosztów nabycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego można zaliczyć natomiast wydatki bezpośrednio związane z zakupem, takie jak np. cena wynikająca z aktu notarialnego. Jak to zostało wskazane powyżej, w przedmiotowej sprawie, mamy do czynienia z opodatkowaniem podatkiem dochodowym od osób fizycznych jedynie części przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego, przekraczającego udział Wnioskodawcy nabyty w 2003 r., w majątku wspólnym byłych małżonków.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie bowiem do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Reasumując, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega odpłatne zbycie odrębnej własności lokalu mieszkalnego - w części odnoszącej się do udziału nabytego przez Wnioskodawcę w 2010 r., ponad udział w majątku dorobkowym małżonków, stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kosztem uzyskania przychodu może być udokumentowana kwota spłaty zasądzonej na rzecz byłej małżonki, ponieważ mieści się ona w kategorii kosztów nabycia, o których mowa w art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spłata stanowi bowiem wydatek na nabycie udziału w prawie odrębnej własności lokalu mieszkalnego, który na skutek ustania wspólnoty majątkowej należał do byłej małżonki Wnioskodawcy. W sytuacji niewystąpienia dochodu lub wykazania straty, Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego. Jednocześnie zaznaczyć należy, że powołany przepis art. 9 ust. 3 ww. ustawy, stanowiący o możliwości rozliczenia straty nie ma zastosowania do strat z odpłatnego zbycia rzeczy i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, o czym stanowi art. 9 ust. 3a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tutejszy Organ informuje jednocześnie, że ewentualne wyliczenia podstawy opodatkowania (przychodu, kosztów, dochodu, straty) nie należą do kompetencji tutejszego Organu, gdyż przepis art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), nakłada na Ministra Finansów obowiązek wydania interpretacji przepisów prawa podatkowego. Zatem, liczbowe przykłady nie podlegają urzędowej interpretacji. Szczegółowe ustalenia w powyższym zakresie mogą być poczynione wyłącznie w ramach prowadzonego przez właściwy organ podatkowy postępowania podatkowego. Zgodnie z zasadą samoopodatkowania, obowiązującą w polskim systemie podatkowym, na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego, bowiem prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez organ podatkowy. Należy również dodać, że w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Dodatkowo należy wskazać, że jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnić się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja indywidualna nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.