Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.301.2018.4.MH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-17
Teza: Obowiązki płatnika w związku z wypłatą stypendium
Słowa kluczowe: płatnik; studia; stypendia; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2018 r. (data wpływu 5 czerwca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika (pytania nr 1, 2 i 3) **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 i art. 14f § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) w związku z czym pismem z dnia 3 lipca 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.301.2018.1.MH na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 3 lipca 2018 r. (data doręczenia 9 lipca 2018 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 16 lipca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - jako Fundacja, w ramach swojej działalności statutowej i na podstawie regulaminów zatwierdzonych przez właściwe organy statutowe ma zamiar udzielać stypendiów dla studentów studiujących na zagranicznych uczelniach, m.in. w Wielkiej Brytanii. Stypendia mają być wypłacane jednorazowo lub w ratach wypłacanych w różnych latach podatkowych. Stypendia będą wypłacane w wysokości obejmującej pokrycie kosztów zakwaterowania i czesnego za okres jednego roku. Jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłacanych stypendiów, Wnioskodawca będzie pobierać zaliczki na ten podatek. Obliczając wysokość podatku, Wnioskodawca chce odliczać od podstawy opodatkowania kwotę wolną od podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) (dalej: „ustawa”).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 16 lipca 2018 r., Wnioskodawca wskazał, że udziela stypendiów na wniosek osób, które spełniają kryteria wynikające z przyjętego i obowiązującego w Fundacji Regulaminu Programu Stypendialnego. Osoby te weryfikowane są przez Komisję Stypendialną powołaną przez Zarząd Fundacji, a następnie akceptowane przez Zarząd Fundacji. Osoby ubiegające się o stypendia, to osoby podejmujące studia magisterskie, podyplomowe, doktoranckie lub uzupełniające na kierunkach biznesowych lub technicznych, w szczególności na wymienionych w Regulaminie Programu Stypendialnego uniwersytetach w Wielkiej Brytanii. Celem stypendiów jest umożliwienie stypendystom podjęcia studiów na kierunkach biznesowych lub technicznych na prestiżowych zagranicznych uczelniach, w tym m.in. w Wielkiej Brytanii. Pomiędzy Wnioskodawcą, a osobami którym udziela stypendiów nie występują żadne stosunki o charakterze rodzinnym ani prawnym, w tym w szczególności strony nie pozostają w stosunku pracy ani stosunku zlecenia. Wybrani przez Fundację kandydaci na stypendystów podpisują z Fundacją umowę stypendialną określającą wysokość stypendium oraz szczegółowe warunki jego wypłaty.

Uczestnikiem stypendium może być osoba będąca dzieckiem pracownika jednej z firm należących do Grupy …, podejmująca studia magisterskie, podyplomowe, doktoranckie lub uzupełniające na kierunkach biznesowych lub technicznych, w szczególności na wymienionych w Regulaminie Programu Stypendialnego uniwersytetach w Wielkiej Brytanii.

Przez „Grupę …” Regulamin Fundacji rozumie spółki objęte skonsolidowanym sprawozdaniem finansowanym spółki. Warunkiem ubiegania się o stypendium jest udokumentowanie ukończenia studiów licencjackich lub magisterskich na dowolnych kierunkach lub status studenta dowolnych studiów magisterskich w chwili składania wniosku. Warunkiem wypłaty stypendium jest przedstawienie przez kandydata dokumentów potwierdzających przyjęcie na studia zagraniczne w szczególności o profilu biznesowym lub technicznym i dowodów potwierdzających rzeczywistą wysokość ponoszonych przez niego opłat za studia, względnie także innych kosztów związanych ze studiami za granicą.

Uczestnicy stypendium nie są pracownikami Wnioskodawcy. Stypendium będzie finansowane ze środków Wnioskodawcy przeznaczonych na realizację celów statutowych. Wnioskodawca będzie zawierał z uczestnikami umowy stypendialne, której stronami będą Wnioskodawca oraz stypendysta. Umowa będzie dotyczyć zasad i warunków wypłacania stypendium stypendyście. Umowa będzie określać dokładną wysokość stypendium, zasady wypłaty stypendium, harmonogram wypłat w przypadku wypłaty stypendium w ratach. Umowa ma też regulować zasady całkowitego lub częściowego zwrotu stypendium, względnie zaniechania wypłaty stypendium, w przypadku przerwania nauki, nie uzyskania absolutorium i tytułu naukowego magistra lub innego naruszenia warunków umowy.

Stypendia są wypłacane na podstawie umowy stypendialnej zawieranej zgodnie z postanowieniami Regulaminu Programu Stypendialnego przyjętego przez Zarząd Fundacji. Udzielanie pomocy stypendialnej uzdolnionym uczniom i studentom, w tym także studentom studiów podyplomowych i doktoranckich, podejmującym naukę za granicą, w szczególności na kierunkach technicznych lub biznesowych jest jednym z celów statutowych Wnioskodawcy. Stypendia będą wypłacane w ramach Programu Stypendialnego Fundacji dla Dzieci Pracowników Grupy …, przyjętego uchwałą Zarządu Wnioskodawcy. Rok studencki/akademicki obejmuje zawsze przełom lat podatkowych i ten najbliższy w zależności od uczelni będzie zaczynał się we wrześniu lub październiku 2018 r., a kończył w sierpniu lub wrześniu 2019 r.

Stypendysta otrzyma stypendium w określonej wysokości celem sfinansowania wydatków związanych z zagranicznymi studiami, takich jak opłata rekrutacyjna i czesne (oraz ewentualnie inne wydatki związane z pobytem za granicą, tj. koszty zakwaterowania).

Stypendium będzie wypłacane w zależności od sytuacji stypendysty w wysokości opłat za studia (w tym także ewentualnych kosztów zakwaterowania). Zasady przyznawania przedmiotowego stypendium nie zostały zatwierdzone przez właściwego ministra do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. Stypendium będzie udzielane na okres jednego roku akademickiego. Stypendia nie będą przyznawane na podstawie rozporządzenia z dnia 12 października 2006 r. w sprawie warunków kierowania osób zagranicę w celach naukowych, dydaktycznych i szkoleniowych oraz szczególnych uprawnień tych osób (Dz. U z 2006 r. Nr 190, poz. 1405).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytania nr 1, 2 i 3 zostały ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 16 lipca 2018 r.):

1.  Czy Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłacanych stypendiów może, obliczając podatek, odliczyć od podstawy opodatkowania kwotę stanowiącą równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a), a więc czy jest zobowiązany do pobrania i przekazania Urzędowi Skarbowemu zaliczki na podatek jedynie od nadwyżki stypendium ponad kwoty wolne od podatku?
2.  Czy Wnioskodawca, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłacanych stypendiów, wypłacając stypendium w dwóch lub więcej ratach przypadających w różnych latach podatkowych, obowiązany jest, obliczając wysokość podatku od danej raty, odliczyć od podstawy opodatkowania kwotę stanowiącą równowartość diet z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju tylko za tę liczbę dni otrzymywania stypendium, które przypadają w danym roku podatkowym (w którym wypłacona była rata) zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT?
3.  Czy prawidłowym jest, aby Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłacanych stypendiów, obliczając ten podatek, dla ustalenia kwoty wolnej od podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) uwzględnił każdy dzień, za które wypłacane było stypendium jako uprawniający do odliczenia równowartości diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju?
4.  Czy dokumentem wystarczającym do potwierdzenia okresu pobierania stypendium jest zaświadczenie z uczelni o posiadaniu statusu studenta lub o czasie trwania roku akademickiego, legitymacja studencka, umowa między fundatorem a stypendystą lub indywidualne oświadczenie stypendysty?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1, nr 2 i nr 3, natomiast wniosek w zakresie pytania nr 4 zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku,

Ad. 1

Jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłacanych stypendiów, może On, obliczając podatek, odliczyć od podstawy opodatkowania kwotę stanowiącą równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a), co oznacza, że jest On zobowiązany do pobrania i przekazania Urzędowi Skarbowemu zaliczki na podatek jedynie od nadwyżki stypendium ponad kwoty wolne od podatku.

W pierwszym rzędzie Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że środki finansowe, które zamierza przekazywać swoim stypendystom stanowią stypendium. Zgodnie z art. 20 ust. l ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy, uważa się m.in. stypendia. Wobec braku ogólnej definicji tego pojęcia w prawie podatkowym, jak i w przepisach innych gałęzi prawa, dla ustalenia jego znaczenia należy posłużyć się wykładnią językową, ugruntowaną także w orzecznictwie sądowym. „Stypendium” oznacza okresową pomoc finansową z funduszów państwowych, społecznych lub prywatnych głównie dla studentów, uczniów, pracowników nauki i artystów. Z prawnego punktu widzenia chodzi zatem o świadczenie okresowe, głównie pieniężne, spełniane na rzecz oznaczonej osoby i mające na celu wspieranie jej działań służących zdobywaniu wiedzy bądź twórczości naukowej lub artystycznej (uzasadnienie do wyroku NSA z dnia 17 lipca 2001 r., sygn. akt III SA 1404/00).

W ocenie Wnioskodawcy, należy również wskazać na definicję zawartą w:

1.  Nowym Słowniku Języka Polskiego pod red. B. Dunaj - „stypendium to środki przyznawane przez instytucję osobie uczącej się, prowadzącej działalność artystyczną lub naukową na określony czas”,
2.  Słowniku Wyrazów Obcych PWN, który definiuje „stypendium jako stałą pomoc wypłacaną przez określony czas z funduszów społecznych albo państwowych, przeznaczona dla uczącej się młodzieży lub na prace specjalne”,
3.  Słowniku wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem, który wskazuje, że „stypendium to zasiłek, subwencja. Pomoc finansowa dla uczących się, dla pracowników naukowych, artystów itd. wypłacana (przez określony czas, na pokrycie kosztów utrzymania) z funduszów państwa, organizacji, instytucji itd.”,
4.  Słowniku Wyrazów Obcych W. Kopalińskiego - „stypendium to zasiłek, subwencja, pomoc finansowa dla uczących się, dla pracowników nauki, artystów itd., wypłacana (przez określony czas, na pokrycie kosztów utrzymania) z funduszów państwa, organizacji, instytucji itd.”.

Dokonując oceny, czy dane środki finansowe mogą być uznane za stypendium, nie można pominąć treści art. 35 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za stypendia, o których mowa w ust. 1 pkt 2, uważa się w szczególności stypendia przyznawane uczestnikom studiów doktoranckich, stypendia naukowe, stypendia i inne należności otrzymywane przez osoby kierowane za granicę w celach naukowych, dydaktycznych lub szkoleniowych, stypendia za rozwiązywanie zadań badawczych i wdrożeniowych oraz przyznawane studentom studiów dziennych stypendia za wyniki w nauce i stypendia ministra za osiągnięcia w nauce.

Zgodnie z powyższym, świadczenie wypłacane przez Wnioskodawcę z funduszów prywatnych dla studentów w celu wspierania ich w zdobywaniu wiedzy stanowi stypendium, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy. W myśl art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy wolna od podatku jest część dochodów osób mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody z tytułu stypendiów - w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013, poz. 167), za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

Z uwagi na powyższe przepis art. 21 ust. 1 pkt 23a lit a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie w powyższej sprawie, gdyż ustawodawca konkretnie wskazał, że ze zwolnienia korzysta student będący rezydentem Polski, a przebywający czasowo za granicą i otrzymujący stypendium.

Zdaniem Wnioskodawcy literalne brzmienie przywołanej podstawy prawnej pozwala na interpretację, zgodnie z którą opodatkowaniu podlega jedynie kwota nadwyżki nad wysokością diety (w przypadku Wielkiej Brytanii dieta za dobę podróży służbowej wynosi 35 funtów za każdą dobę pobytu na zagranicznej uczelni).

Argumentem przemawiającym za taką interpretacją jest też dotychczasowa praktyka organów podatkowych, którą ilustruje m.in. pismo Ministra Finansów - sekretarz stanu z dnia 9 lutego 2001 r. (PB5/HM-219-033-25/01), zgodnie z którym „z opodatkowania podatkiem dochodowym wyłączona jest ta część dochodów, która odpowiada iloczynowi dni, za którą wykonywana była praca (lub pobierane było stypendium) i diet - bez żadnych ograniczeń ich wysokości”.

Zatem oceniając, czy otrzymane za granicą stypendium podlega opodatkowaniu, należy ustalić, czy otrzymana kwota nie przekroczyła w danym roku podatkowym wysokości diet z tytułu zagranicznej podróży służbowej wynikającej z tabeli stanowiącej załącznik do ww. rozporządzenia. Jeżeli otrzymana kwota byłaby wyższa od kwoty objętej zwolnieniem, nadwyżkę wykazać należy w zeznaniu rocznym jako przychody z innych źródeł i obliczyć (od tej nadwyżki) podatek na zasadach ogólnych. Konieczne jest przy tym dokonanie konkretnych przeliczeń.

Zgodnie z treścią art. 11a ust. 1 przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Reasumując, wypłacone stypendium będzie zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w części odpowiadającej równowartości diet za każdy dzień jego otrzymania. Nadwyżka natomiast podlega opodatkowaniu jako dochody z innych źródeł.

W myśl art. 35 ust. 1 pkt 2 ustawy, do poboru zaliczek miesięcznych jako płatnicy są obowiązane jednostki organizacyjne uczelni, placówki naukowe, zakłady pracy oraz inne jednostki organizacyjne - od wypłacanych przez nie stypendiów.

Zdaniem Wnioskodawcy jest On zatem zobowiązany do pobrania i przekazania urzędowi skarbowemu zaliczki na podatek jedynie od nadwyżki stypendium ponad kwotę zwolnioną z opodatkowania, ponieważ tylko nadwyżka ponad kwotę objętą zwolnieniem stanowi dochód, od którego Wnioskodawca ma obowiązek poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy zgodnie z ww. przepisem.

Ad. 2

Według Wnioskodawcy, w przypadku wypłacania stypendium w ratach przypadających w różnych latach podatkowych, obowiązany jest, obliczając wysokość podatku od danej raty, odliczyć od podstawy opodatkowania kwotę stanowiącą równowartość diet z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju tylko za tę liczbę dni otrzymywania stypendium, które przypadają w danym roku podatkowym.

Zgodnie z przepisem art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, że poszczególne raty wypłacanego stypendium odnoszą się do roku podatkowego, w którym są wypłacane i jako takie powinny być traktowane odrębnie. W związku z tym, Wnioskodawca będzie musiał ustalić liczbę dni, za które wypłacana jest dana rata stypendium (do końca roku podatkowego, w którym była wypłacona), liczbę tę pomnożyć razy równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w ww. Rozporządzeniu (dla Wielkiej Brytanii - 35 funtów), następnie odjąć tę kwotę od kwoty wypłaconej raty, a nadwyżkę wykazać jako przychody z innych źródeł i obliczyć (od tej nadwyżki) podatek na zasadach ogólnych. Tak samo powinien postąpić w przypadku drugiej raty wypłaconej w kolejnym roku podatkowym.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien On, obliczając podatek jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu wypłacanych stypendiów, ustalając kwotę wolną od podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a), uwzględnić każdy dzień, za który wypłacane jest stypendium jako uprawniający do odliczenia równowartości diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy, przez „dzień, w którym było otrzymywane stypendium” uprawniający do odliczenia równowartości diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, należy rozumieć każdy dzień trwania roku akademickiego, za który jest wypłacane stypendium. Na taką interpretację wskazuje bowiem zarówno literalna wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy, jak i względy pragmatyczne.

Po pierwsze, w przepisie wprost wskazano, że zwolniona od podatku jest część dochodów w wysokości stanowiącej równowartość diety, za każdy dzień w którym było otrzymywane stypendium. Gdyby ustawodawca chciał przyznać zwolnienie tylko za te dni, w których stypendysta faktycznie przebywał za granicą, sformułowałby ww. przepis w sposób, który by wyraźnie na to wskazywał, tzn. wskazywałby, że zwolnienie przysługuje za każdy dzień, w którym osoba przebywała za granicą. Omawiany przepis przewiduje wyjątek od ogólnej zasady opodatkowania dochodów osób fizycznych, i jako taki winien być interpretowany w sposób ścisły. Wykładnia językowa jest z resztą tą, która powinna mieć prymat przy interpretacji przepisów prawa podatkowego, a zgodnie z jej zasadami, skoro dosłowne brzmienie przepisu nie rodzi wątpliwości, winno się na tej wykładni poprzestać.

Wobec powyższego, ponieważ Wnioskodawca zamierza wypłacać stypendia za okres trwania roku akademickiego na danej uczelni, to Jego zdaniem za każdy z tych dni przysługuje zwolnienie w wysokości równowartości diety.

Dodatkowym argumentem przemawiającym na korzyść takiej interpretacji jest także fakt, że w przepisie jest mowa o „wysokości stanowiącej równowartość diety”, a nie o samej diecie. Stypendyście nie przysługują bowiem diety za każdy dzień przebywania za granicą, lecz ustawa przewiduje możliwość odliczenia od podstawy opodatkowania kwot stanowiących równowartość diety i inaczej niż w przypadku diet zakreśla okres, za który się te kwoty „należą”.

Za przedstawionym wyżej stanowiskiem przemawiają także względy pragmatyczne. Nie sposób bowiem z góry przewidzieć liczby dni, w których student - stypendysta będzie faktycznie przebywał poza granicami kraju (z uwagi chociażby na zdarzenia losowe), a Wnioskodawca musi z góry znać kwotę zwolnienia od podatku, ponieważ jako płatnik musi wpłacić zaliczki na podatek wcześniej, tj. przed upływem roku akademickiego, za który wypłaca stypendium. Stąd zwolnienie będzie obejmować każdy dzień, za który wypłacane było stypendium (tj. każdy dzień trwania roku akademickiego).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W treści art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostały określone źródła przychodów, gdzie m.in. wymienia się inne źródła (pkt 9).

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 wyżej powołanej ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Sformułowanie „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy.

Stypendia oraz inne dochody z nimi związane należą do przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy. Nie wszystkie ww. dochody podlegają jednak opodatkowaniu, niektóre z nich ustawodawca zwolnił od podatku, wymieniając w katalogu zwolnień przedmiotowych określonym w art. 21 ust. 1 ww. ustawy.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach swojej działalności statutowej i na podstawie regulaminów zatwierdzonych przez właściwe organy statutowe udziela stypendiów na wniosek osób, które spełniają kryteria wynikające z przyjętego i obowiązującego w Fundacji Regulaminu Programu Stypendialnego. Uczestnikiem stypendium może być osoba będąca dzieckiem pracownika jednej z firm należących do Grupy podejmująca studia magisterskie, podyplomowe, doktoranckie lub uzupełniające na kierunkach biznesowych lub technicznych, w szczególności na wymienionych w Regulaminie Programu Stypendialnego uniwersytetach w Wielkiej Brytanii. Celem stypendiów jest umożliwienie stypendystom podjęcia studiów na kierunkach biznesowych lub technicznych na prestiżowych zagranicznych uczelniach, w tym m.in. w Wielkiej Brytanii. Pomiędzy Wnioskodawcą, a osobami, którym udziela stypendiów nie występują żadne stosunki o charakterze rodzinnym ani prawnym, w tym w szczególności strony nie pozostają w stosunku pracy ani stosunku zlecenia. Wybrani przez Fundację kandydaci na stypendystów podpisują z Fundacją umowę stypendialną określającą wysokość stypendium oraz szczegółowe warunki jego wypłaty. Warunkiem ubiegania się o stypendium jest udokumentowanie ukończenia studiów licencjackich lub magisterskich na dowolnych kierunkach lub statusu studenta dowolnych studiów magisterskich w chwili składania wniosku. Warunkiem wypłaty stypendium jest przedstawienie przez kandydata dokumentów potwierdzających przyjęcie na studia zagraniczne w szczególności o profilu biznesowym lub technicznym i dowodów potwierdzających rzeczywistą wysokość ponoszonych przez niego opłat za studia, względnie także innych kosztów związanych ze studiami za granicą.

Uczestnicy stypendium nie są pracownikami Wnioskodawcy. Stypendium będzie finansowane ze środków Wnioskodawcy przeznaczonych na realizację celów statutowych. Wnioskodawca będzie zawierał z uczestnikami umowy stypendialne, której stronami będą Wnioskodawca oraz stypendysta. Umowa będzie dotyczyć zasad i warunków wypłacania stypendium stypendyście. Umowa będzie określać dokładną wysokość stypendium, zasady wypłaty stypendium, harmonogram wypłat w przypadku wypłaty stypendium w ratach. Umowa ma też regulować zasady całkowitego lub częściowego zwrotu stypendium, względnie zaniechania wypłaty stypendium, w przypadku przerwania nauki, nie uzyskania absolutorium i tytułu naukowego magistra lub innego naruszenia warunków umowy.

Stypendia są wypłacane na podstawie umowy stypendialnej zawieranej zgodnie z postanowieniami Regulaminu Programu Stypendialnego przyjętego przez Zarząd Fundacji. Udzielanie pomocy stypendialnej uzdolnionym uczniom i studentom, w tym także studentom studiów podyplomowych i doktoranckich, podejmującym naukę za granicą, w szczególności na kierunkach technicznych lub biznesowych jest jednym z celów statutowych Wnioskodawcy. Stypendia będą wypłacane w ramach Programu Stypendialnego Fundacji dla Dzieci Pracowników Grupy, przyjętego uchwałą Zarządu Wnioskodawcy. Rok studencki/akademicki obejmuje zawsze przełom lat podatkowych i ten najbliższy w zależności od uczelni będzie zaczynał się we wrześniu lub październiku 2018 r., a kończył w sierpniu lub wrześniu 2019 r.

Stypendysta otrzyma stypendium w określonej wysokości celem sfinansowania wydatków związanych z zagranicznymi studiami, takich jak opłata rekrutacyjna i czesne (oraz ewentualnie inne wydatki związane z pobytem za granicą, tj. koszty zakwaterowania).

Stypendium będzie wypłacane w zależności od sytuacji stypendysty w wysokości wysokość opłat za studia (w tym także ewentualnych kosztów zakwaterowania). Zasady przyznawania przedmiotowego stypendium nie zostały zatwierdzone przez właściwego ministra do spraw szkolnictwa wyższego po zasięgnięciu opinii Rady Głównej Nauki i Szkolnictwa Wyższego albo przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. Stypendium będzie udzielane na okres jednego roku akademickiego. Stypendia nie będą przyznawane na podstawie rozporządzenia w sprawie warunków kierowania osób za granicę w celach naukowych, dydaktycznych i szkoleniowych oraz szczególnych uprawnień tych osób.

Stwierdzić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia „stypendium”. W takiej sytuacji dla ustalenia jego znaczenia należy posłużyć się wykładnią językową. „Stypendium” oznacza okresową pomoc finansową z funduszów państwowych, społecznych lub prywatnych głównie dla studentów, uczniów, pracowników nauki. Internetowy Słownik Języka Polskiego PWN określa stypendium jako „pieniądze wypłacane okresowo uczniom, studentom, pracownikom nauki itp. na pokrycie kosztów nauki lub badań naukowych; też: nauka, studia lub badania naukowe poza miejscem zamieszkania finansowane z tych pieniędzy”. Z prawnego punktu widzenia chodzi zatem o świadczenie okresowe, głównie pieniężne, spełniane na rzecz oznaczonej osoby i mające na celu wspieranie jej działań służących zdobywaniu wiedzy bądź twórczości naukowej lub artystycznej.

Należy również wskazać na definicję zawartą w:

*   Nowym Słowniku Języka Polskiego pod red. B. Dunaj – „stypendium to środki przyznawane przez instytucję osobie uczącej się, prowadzącej działalność artystyczną lub naukową na określony czas”,

*   Słowniku Wyrazów Obcych PWN, który definiuje „stypendium jako stałą pomoc wypłacaną przez określony czas z funduszów społecznych albo państwowych, przeznaczona dla uczącej się młodzieży lub na prace specjalne”,

*   Słowniku wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem, który wskazuje, że „stypendium to zasiłek, subwencja. Pomoc finansowa dla uczących się, dla pracowników naukowych, artystów itd. wypłacana (przez określony czas, na pokrycie kosztów utrzymania) z funduszów państwa, organizacji, instytucji itd.”,

*   Słowniku Wyrazów Obcych W. Kopalińskiego – „stypendium to zasiłek, subwencja, pomoc finansowa dla uczących się, dla pracowników nauki, artystów itd., wypłacana (przez określony czas, na pokrycie kosztów utrzymania) z funduszów państwa, organizacji, instytucji itd.”.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody z tytułu stypendiów – w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

Wysokość stanowiącą równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określa rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167), za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

Przy czym przychody w walutach obcych – stosownie do art. 11a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

W konsekwencji, termin stypendium użyty w treści art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć jako pomoc finansową w postaci okresowego świadczenia (głównie) pieniężnego spełnianego na rzecz oznaczonej osoby i mającego na celu wspieranie jej działań służących m.in. zdobywaniu wiedzy, twórczości naukowej, realizacji badań naukowych.

Z opisu sprawy wynika, że celem stypendium wypłacanego przez Wnioskodawcę jest umożliwienie stypendystom podjęcia studiów na kierunkach biznesowych lub technicznych na prestiżowych zagranicznych uczelniach. Uczestnikiem stypendium może być osoba będąca dzieckiem pracownika, podejmująca studia magisterskie, podyplomowe, doktoranckie lub uzupełniające na ww. kierunkach. Wnioskodawca we wniosku wskazał, że stypendysta otrzyma stypendium w określonej wysokości celem sfinansowania wydatków związanych z zagranicznymi studiami, takich jak opłata rekrutacyjna i czesne (oraz ewentualnie inne wydatki związane z pobytem za granicą, tj. koszty zakwaterowania). Zatem, niezależnie bowiem od tego, że stypendium będzie wypłacane w zależności od sytuacji stypendysty w wysokości opłat za studia (w tym także ewentualnych kosztów zakwaterowania), to z przedstawionego opisu wynika, że zgodnie z przyjętym i obowiązującym w Fundacji Regulaminem Programu Stypendialnego, a następnie zgodnie z zawieraną z Fundacją umową stypendialną mamy do czynienia z jednym świadczeniem określanym jako stypendium.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że stypendium, które Wnioskodawca zamierza przekazać stypendystom celem sfinansowania wydatków związanych z zagranicznymi studiami będzie stanowić dla tych osób przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku odchodowym od osób fizycznych. Jednakże należy zauważyć, że część tych dochodów będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji należy uznać, że Wnioskodawca jako płatnik z tytułu wypłacanych stypendiów obliczając podatek będzie mógł uwzględnić kwotę zwolnioną stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza że będzie zobowiązany do pobrania i przekazania zaliczki na podatek jedynie od nadwyżki stypendium ponad kwoty wolne od podatku.

Zwolnienie przysługuje w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz. 167) za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

Przy czym, w świetle literalnego brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie ma znaczenia czy dni, za które otrzymywane jest stypendium przypadają wyłącznie w roku podatkowym, w którym jest dokonywana wypłata czy są to dni roku ubiegłego. W przypadku każdorazowej wypłaty stypendium, celem określenia kwoty zwolnionej należy brać pod uwagę ilość dni, za które ta wypłata jest dokonywana.

Pomimo powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać w całości za nieprawidłowe, bowiem Wnioskodawca wskazał w nim, że wypłacając stypendium w ratach przypadających w różnych latach podatkowych bierze pod uwagę ilość dni przypadającą wyłącznie w roku podatkowym, w którym jest dokonywana wypłata. Natomiast jak to zostało wskazane powyżej, w przypadku każdorazowej wypłaty stypendium, celem określenia kwoty zwolnionej należy brać pod uwagę ilość dni, za które ta wypłata jest dokonywana. Nie ma znaczenia czy dni, za które wypłacane jest stypendium przypadają wyłącznie w roku podatkowym, w którym jest dokonywana wypłata czy są to dni roku ubiegłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.