Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-612/15-2/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-04
Teza: Środki pieniężne otrzymane przez X. od ROT-ów nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług wykonywanych przez X. na rzecz ROT-ów nie należy ich dokumentować fakturami, o których mowa w powyższym przepisie. W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo do dokumentowania otrzymanych środków pieniężnych od ROT-ów w inny sposób niż poprzez wystawienie faktury np. poprzez wystawienie noty finansowej.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; środek-środki pieniężne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokumentowania fakturą otrzymanych od ROT-ów środków pieniężnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku dokumentowania fakturą otrzymanych od ROT-ów środków pieniężnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: X., Wnioskodawca) jest państwową osobą prawną utworzoną na podstawie ustawy (dalej: ustawa o X.). Nadzór nad jej funkcjonowaniem sprawuje Minister. Stanowi o tym art. 1 ustawy o X. Nadrzędnym celem utworzenia X. jest wzmocnienie promocji Polski w dziedzinie turystyki w kraju i za granicą. Ponadto, Wnioskodawca tworzy warunki współpracy organów administracji rządowej, samorządu terytorialnego i organizacji zrzeszających przedsiębiorców z dziedziny turystyki, w tym samorządu gospodarczego i zawodowego, oraz stowarzyszeń działających w tej dziedzinie. Wynika to z art. 2 ustawy o X. X. na podstawie art. 3 ust. 2 ustawy o X., ma obowiązek wspierać Ministra w sprawach zagospodarowania turystycznego kraju oraz mechanizmów regulacji rynku turystycznego. Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy o X., do zadań X. należy:

1.  promocja Polski jako kraju atrakcyjnego turystycznie,
2.  zapewnianie funkcjonowania i rozwijania polskiego systemu informacji turystycznej w kraju i na świecie,
3.  inicjowanie, opiniowanie i wspomaganie planów rozwoju i modernizacji infrastruktury turystycznej,
4.  wykonywanie innych zadań powierzonych przez organy i jednostki, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 2, na zasadach określonych w umowie zawieranej pomiędzy tymi organami i jednostkami a X,
5.  inspirowanie tworzenia regionalnych organizacji turystycznych, obejmujących swoim zakresem działania obszar jednego lub więcej województw, oraz lokalnych organizacji turystycznych, obejmujących swoim zakresem działania obszar jednej lub więcej jednostek samorządu lokalnego, a także z nimi współdziałanie.

Ponadto, w myśl art. 3 ust. 2 ustawy o X., Wnioskodawca, wykonując swoje zadania, współpracuje w szczególności z:

1.  jednostkami samorządu terytorialnego,
2.  a) regionalnymi i lokalnymi organizacjami turystycznymi,
3.  organizacjami zrzeszającymi przedsiębiorców z dziedziny turystyki, w tym samorządu gospodarczego i zawodowego, oraz stowarzyszeniami działającymi w tej dziedzinie,
4.  polskimi przedstawicielstwami zagranicznymi - w zakresie zadań wykonywanych za granicą.

Wnioskodawca jest jednostką sektora finansów publicznych. Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o X., przychody Wnioskodawcy stanowią:

1.  dotacje budżetowe,
2.  bezzwrotna pomoc zagraniczna,
3.  dochody z działalności gospodarczej,
4.  wpłaty jednostek samorządu terytorialnego,
5.  przychody ze sprzedaży rzeczowych składników mienia,
6.  przychody z tytułu przekazania do odpłatnego używania rzeczowych składników mienia,
7.  wpłaty organizacji zrzeszających przedsiębiorców, prowadzących działalność gospodarczą w dziedzinie turystyki, wypoczynku, sportu i rekreacji,
8.  wpłaty przedsiębiorców, prowadzących działalność gospodarczą w dziedzinie turystyki, wypoczynku, sportu i rekreacji,
9.  darowizny i zapisy,
10.  inne przychody.

Wysokość dotacji budżetowych określa ustawa budżetowa. Co również istotne, X. może otrzymywać z budżetu państwa dotacje celowe na finansowanie zadań przewidzianych w jej planie finansowym. Kwoty tych dotacji ustala ustawa budżetowa.

Wnioskodawca jest ponadto zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, gdyż w niewielkim zakresie wykonuje działalność gospodarczą, z tytułu której ewentualne dochody służą wyłącznie realizacji zadań X., co wynika wprost z art. 20 ustawy o X.

Zgodnie z art. 12 ustawy o X., szczegółowy zakres działania Wnioskodawcy z uwzględnieniem jednostek organizacyjnych wykonujących zadania za granicą, jej strukturę organizacyjną, tryb działania oraz inne sprawy wymienione w ustawie określa statut X., nadany, w drodze rozporządzenia, przez właściwego ministra po zasięgnięciu opinii Rady X. W szczególności w wspomnianym rozporządzeniu Ministra Gospodarki z dnia 26 kwietnia 2006 r. w sprawie nadania statutu X. z późn. zm. jest mowa o tym, iż jednostkami organizacyjnymi realizującymi zadania X. za granicą są Zagraniczne Ośrodki, które nie prowadzą działalności gospodarczej (dalej: ZOX.). ZOX.-y nie są odrębnymi od X. podatnikami, nie posiadają swojego nr NIP, a ich wyodrębnienie jest tylko organizacyjne, gdyż działają poprzez Dyrektorów, których powołuje i odwołuje Prezes X.. ZOX.-y nie są wyodrębnione prawnie i majątkowo od X.. Zaciągają i realizują zobowiązania finansowe na podstawie posiadanego pełnomocnictwa udzielonego przez Prezesa X., do wysokości środków określonych w planie rocznym.

Jak wspomniano, na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 5 ustawy o X., do zadań Wnioskodawcy należy inspirowanie tworzenia regionalnych organizacji turystycznych, obejmujących swoim zakresem działania obszar jednego lub więcej województw, oraz lokalnych organizacji turystycznych, obejmujących swoim zakresem działania obszar jednej lub więcej jednostek samorządu lokalnego, a także z nimi współdziałanie. W myśl art. 4 ust. 2 ustawy o X., regionalne organizacje turystyczne (dalej: ROT), o których mowa powyżej, działają w formie organizacyjno-prawnej stowarzyszeń, co wynika z art. 4 ust. 2 ustawy o X., a ich utworzenie odbywa się w oparciu o art. 4 ust. 1 ustawy o X.. Co istotne, bezpośredni nadzór nad ROT- ami sprawuje Minister, a zadania ROT-ów pokrywają się z zadaniami X., tylko że odbywają się na szczeblu regionalnym nie ogólnopolskim. Jednym z najważniejszych zadań ROT-ów jest współpraca z Wnioskodawcą, zatem współpraca pomiędzy X. i ROT-ami odbywa się na podstawie i w oparciu o prawo, ale i obowiązek wynikający z ustawy o X..

X. wraz z ROT-ami realizuje przedsięwzięcia promocyjne jakimi, między innymi, są organizacja i realizacja „Polskiego Stoiska Narodowego” (dalej: PSN) na określonych targach turystycznych za granicą. Na targi te są zapraszane podmioty takie jak X. z poszczególnych innych państw. Przeprowadzenie PSN odbywa się w oparciu o zarządzenie Prezesa X., które zawiera „zasady uczestnictwa w polskich stoiskach narodowych organizowanych na międzynarodowych targach turystycznych i przemysłu spotkań” (dalej: Zasady Uczestnictwa). W dokumencie tym są określone zasady w zakresie zgłaszania się, uczestnictwa oraz współfinansowania udziału. Zgodnie z treścią powyższego dokumentu, jednostkami, które organizują PSN są X. działająca w Polsce i ZOX.-y, które sprawują funkcje X. za granicą. Wystawcami na PSN mogą być w szczególności ROT-y, które są głównym partnerem X. w promocji Polski i mają prawo pierwszeństwa w zakresie ubiegania się o udział w prezentacji swojego regionu w ramach PSN. Powierzchnia PSN dla poszczególnych ROT-ów jest im udostępniana w postaci stoisk regionalnych o określonych parametrach wielkościowych. X. występuje w takim przypadku jako lider tego przedsięwzięcia. Zawiera umowy udziału w tym przedsięwzięciu z ROT-ami, które wyraziły wolę wspólnej organizacji PSN, na określonych dla wszystkich udziałowców warunkach, z uwzględnieniem montażu finansowego. Warunki udziału wszystkich podmiotów w tym przedsięwzięciu zostały określone w Zasadach Uczestnictwa. X. jako lider dokonuje różnych zakupów: wynajmu powierzchni, wynajmu zabudowy, wynajmu mediów od organizatora zagranicznego, itp. X. dostaje od organizatora zagranicznego faktury w kwocie brutto (tj. z zagranicznym podatkiem od wartości dodanej lub innym o podobnym charakterze) i nie odlicza ani nie odzyskuje tego zagranicznego podatku w żaden sposób. X. nie rozpoznaje importu usług ani WNT i nie wykazuje podatku VAT należnego w Polsce z tytułu przedmiotowych nabyć. X. dokonując tych zakupów reguluje należność za nie, na rzecz wszystkich udziałowców przedsięwzięcia. Zgodnie z Zasadami Uczestnictwa X. ponosi znacznie większe koszty od pozostałych udziałowców, gdyż główną funkcją X. jest istotne zaangażowanie finansowe. Na zasadach określonych w umowie udziału, otrzymuje od tych udziałowców częściowy zwrot poniesionych przez siebie wydatków. Podmioty dokonują wpłaty na podstawie wystawionych przez X. not obciążeniowych, które są wyłącznie dokumentem finansowym na podstawie którego następuje przepływ środków pomiędzy liderem (X.) a podmiotami współrealizującymi PSN (ROT-y). Transakcje pomiędzy X. i ROT-ami odbywają się poza podatkiem VAT.

Analogicznie do powyżej opisanych zasad, realizowane są promocyjne przedsięwzięcia przez ZOX.-y, które również z ROT-ami współorganizują stoisko zarówno Polski jak i jej poszczególnych regionów na zagranicznych targach turystycznych, co czynią w oparciu o ustawę o X., statut X. i statuty poszczególnych ZOX.-ów. ZOX.-y podobnie jak X. obciążają zainteresowane udziałem na targach zagranicznych ROT-y na podstawie noty finansowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego na podstawie przepisu z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm.) (dalej: Ustawa o VAT), Wnioskodawca jest objęty regulacją ww. przepisu i nie uznaje się go za podatnika, gdyż wykonywane czynności mieszczą się w zakresie zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa na organ władzy publicznej, a tym samym transakcje odbywają się poza systemem podatku VAT, a co za tym idzie Wnioskodawca nie jest zobowiązany dokumentować fakturą otrzymywanych od ROT-ów środków pieniężnych?
2.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego ZOX.-y jako jednostki organizacyjne X., nieposiadające osobowości prawnej i realizujące wszystkie swoje zadania na podstawie przepisów określonych w pkt 1, również realizując przedsięwzięcia promocyjne we współpracy z ROT-ami nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi na art. 15 ust. 6 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy odpowiedź na powyższe oba pytania jest twierdząca.

Odpowiedź na pytanie 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Powyższe przepisy stanowią, iż większość świadczeń dokonywanych pomiędzy odrębnymi podmiotami przedmiotowo podlegają podatkowi VAT, co jest zgodne z zasadą powszechności opodatkowania. Większość, gdyż świadczenia z art. 6 ustawy o VAT nie podlegają opodatkowaniu z uwagi na przedmiot, lecz w analizowanej sprawie przepis ten nie znajduje zastosowania. Jednakże, żeby transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi zaistnieć jeszcze druga przesłanka, mianowicie przesłanka przedmiotowa. Oznacza to, iż czynność będzie podlegać pod ustawę o VAT tylko gdy będzie wykonywana przez podatnika podatku VAT.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Jednakże stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

*   wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy;
*   w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia z podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
*   czynności - co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT - muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
*   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego. Należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o VAT.

Przez organy administracji publicznej należy rozumieć organy rządowej administracji centralnej, administracji terenowej (zarówno zespolonej, jak i niezespolonej) oraz organy administracji samorządowej. Będą to więc ministrowie, centralne organy administracji rządowej, wojewodowie, działające w ich lub we własnym imieniu inne terenowe organy administracji rządowej (zespolonej i niezespolonej), organy jednostek samorządu terytorialnego oraz inne organy państwowe. Urzędami administracji publicznej są natomiast urzędy obsługujące organy administracji publicznej. Będą to odpowiednio ministerstwa, urzędy danego organu administracji centralnej, urzędy wojewódzkie i inne urzędy terenowych organów administracji rządowej oraz urzędy miasta (gminy), starostwa powiatowe, urzędy marszałkowskie. Nie ulega zatem wątpliwości, iż X. jako państwowa osoba prawna, nadzorowana przez Ministra Sportu i Turystyki, będącą jednostką sektora finansów publicznych, osiągająca głównie przychody ze Skarbu Państwa na podstawie ustawy budżetowej jest organem władzy publicznej.

Również przesłanka przedmiotowa zastosowania wyłączenia na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT z systemu podatku VAT jest spełniona. Jak wskazano, X. ma ustawowy obowiązek współpracować z ROT-ami, co wprost wynika z brzmienia art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy o X.. Również ROT-y mają obowiązek współpracować z X. przy realizacji swoich zadań z zakresu promocji Polski poprzez promocję poszczególnych regionów. Oznacza to, iż współpraca pomiędzy X. i ROT-ami w zakresie działań związanych z promocją Polski i jej poszczególnych regionów turystycznych jest nie tylko prawem ww. podmiotów, ale i obowiązkiem wprost nałożonym w drodze ustawy, którego realizacja jest w szczególności finansowana ze środków publicznych w postaci dotacji podmiotowych określonych w ustawie budżetowej.

Trudno zatem mówić, iż umowy zawierane pomiędzy X., a ROT-ami mają charakter umów cywilnoprawnych.

Immanentną cechą umów cywilnoprawnych zawieranych w oparciu o przepisy kodeksu cywilnego jest fakt, iż dotyczy swoboda ich zawierania - przejawia się ona nie tylko swobodą kształtowania treści umowy, ale także swobodą wyboru kontrahenta oraz decydowania o tym czy umowę zawrzeć. W przypadku umów zawieranych pomiędzy X., a ROT-ami trudno znaleźć zatem cechy umów cywilnoprawnych. Charakteryzują się one ustalonymi zasadami, w szczególności w zakresie wysokości partycypacji X. w stoiskach wystawianych przez ROT.

Umowy te zatem mają charakter umów publicznoprawnych. Starając się dokonać rozróżnienia pomiędzy umową publicznoprawną a umową cywilnoprawną, należy wskazać na szczególnie wyraźny element, a mianowicie inspirację do zawarcia kontraktu. Kontrakty publicznoprawne nigdy nie są nastawione na maksymalizację zysku. Ich motywem jest zawsze chęć realizacji zadania publicznego. Kontrakty prywatnoprawne są natomiast nastawione na maksymalizację zysku. W literaturze można spotkać różne poglądy dotyczące kwalifikacji i wyróżnienia umów publicznoprawnych. Jeden z poglądów, prezentowany przez A. de Laubadere, wskazuje dwa podstawowe kryteria wyróżniające umowy publicznoprawne. Pierwszym są „określone stałe prerogatywy organu publicznego, odzwierciedlane w treści przyszłej umowy publicznoprawnej, np. możliwość wyboru partnera, możliwość jednostronnej modyfikacji umowy, kontrolowanie warunków wykonania umowy czy utrudnienia w rozwiązaniu umowy, wynikające z konieczności określonych uzgodnień. Drugim kryterium jest cel realizacji takiej umowy, zmierzający do zaspokajania potrzeb publicznych wynikających z ustawowo nałożonych zadań do wykonania. W literaturze dominuje stanowisko, że w przypadku umów publicznoprawnych co najmniej jedna ze stron musi być organem administracji publicznej, a przedmiot umowy powinien mieć bezpośredni związek z wykonywaniem zadań publicznych. Można również spotkać w literaturze przedmiotu stanowisko, zgodnie z którym umowy publicznoprawne są zazwyczaj zawierane między organami administracji publicznej. W piśmiennictwie można również zaobserwować różne poglądy dotyczące podstawy prawnej umów publicznoprawnych. Dość powszechnie uważa się, że do zawarcia takiej umowy niezbędna jest wyraźna podstawa prawna w przepisach rangi ustawowej, choć pojawiają się również poglądy, iż wystarczy tylko, by przepisy prawa nie zakazywały możliwości zawierania takich umów.

Idąc za Andrzejem Panasiukiem, doktorem habilitowanym nauk prawnych, można skonstatować, iż umowa publicznoprawna to dwustronny, elastyczny stosunek prawny nawiązany między podmiotami publicznymi lub podmiotem publicznym i podmiotem prywatnym; stosunek, którego celem jest realizacja zadań publicznych zaspokajających interes publiczny. Umowa publicznoprawna powinna charakteryzować się:

*   tym, że zawsze jedną lub obu stronami takiej u mowy jest podmiot publiczny;
*   umiejscowieniem przedmiotu umowy w sferze realizacji zadań publicznych;
*   tym, że realizowane zadania publiczne urzeczywistniają interes publiczny;
*   względną swobodą zawierania umowy, ograniczoną jedynie konkurencyjno-eliminacyjnymi procedurami wyboru partnera;
*   jednoznacznym określeniem rozdziału zadań i czynności podmiotu prywatnego oraz obowiązków podmiotu publicznego, ewentualnie rozdzieleniem takich zadań i czynności między podmiotami publicznymi będącymi stronami umowy;
*   jasnym określeniem odpowiedzialności za dokonywane czynności oraz efekt końcowy;
*   określeniem zasad sprawowania nadzoru i kontroli nad sposobem realizacji powierzonych zadań publicznych.

Odnosząc się zaś do kwestii rozliczania pomiędzy X., a ROT-ami na podstawie faktury należy stwierdzić, iż zgodnie z zapisem art. art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Skoro jednak przedmiotowe czynności nie podlegają opodatkowaniu, tym samym Wnioskodawca nie ma obowiązku dokumentowania tych czynności fakturami, o których mowa w art. 106b ust. 1 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższą argumentację, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w zakresie pytania pierwszego należy odpowiedzieć twierdząco. Świadczenia i rozliczenia realizowane pomiędzy X., a ROT-ami nie podlegają podatkowi VAT, z tego tytułu, że świadczący nie występuje z tytułu realizacji tych czynności w charakterze podatnika VAT zgodnie z brzmieniem przepisu z art. 15 ust. 6 ustawy VAT.

Odpowiedź na pytanie 2

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. ZOX.-y nie są osobami fizycznymi, ani prawnymi, gdyż żadna odrębna ustawa tej osobowości im nie nadaje. Pozostaje zatem odpowiedzieć na pytanie czy ZOX.-y są jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej czy też nie. W przypadku negatywnej odpowiedzi na powyższe pytanie, nie będą one odrębnymi podatnikami w ogóle, zatem wszelkie konsekwencje podatkowe ich działań należy rozpatrywać wyłącznie przez pryzmat podatnika, w ramach którego struktury ZOX.-y działają.

ZOX.-y nie posiadają odrębnego od X. nr NIP, a ich wyodrębnienie jest tylko organizacyjne, gdyż działają poprzez Dyrektorów, których powołuje i odwołuje Prezes X.. ZOX.-y nie są wyodrębnione prawnie i majątkowo od X.. Zaciągają i realizują zobowiązania finansowe na podstawie posiadanego pełnomocnictwa udzielonego przez Prezesa X., do wysokości środków określonych w planie rocznym. Ich samodzielność jest zatem dosyć znikoma. W tym miejscu warto wskazać na orzeczenie NSA z dnia z 24 czerwca 2013 r. (I FPS 1/13, POP 2013, Nr 5, poz. 100) NSA rozstrzygał inną interesującą kwestię, a mianowicie to, czy jednostki budżetowe gminy powinny być uznane za odrębnych od gminy podatników, czy też, na gruncie art. 15 ust. 1 i 2, powinny zostać uznane wraz z gminą za jednego podatnika.

Gminna jednostka budżetowa jest jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, zaliczaną do jednostek sektora finansów publicznych. Jednostka ta nie ma własnego mienia i dysponuje tylko wyodrębnioną i przekazaną w zarząd częścią majątku osoby prawnej, jaką jest gmina. Rada gminy podejmuje decyzje o utworzeniu (także połączeniu i likwidacji) jednostki budżetowej, wyposażając ją w statut określający podstawowe zasady działalności jednostki.

Gminna jednostka budżetowa pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu gminy dochody przekazuje zaś na rachunek gminy, co sprawia, że jej działalność nie ma charakteru samodzielnego z punktu widzenia gospodarki finansowej. Tym bardziej gdy pojawi się dochód, wówczas jednostka budżetowa nie może samodzielnie nim dysponować, albowiem pozostaje on w dyspozycji gminy.

To sprawia, że w ocenie NSA „mimo wyodrębnienia organizacyjnego takiej jednostki, nie prowadzi ona działalności gospodarczej w sposób samodzielny, czy niezależny od gminy, której majątkiem, w tym środkami finansowymi dysponuje. Celem takiej jednostki nie jest zresztą prowadzanie działalności gospodarczej. Co najwyżej taka działalność może wystąpić przy okazji innej aktywności o zasadniczym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne gminnej jednostki budżetowej jest kształtowane przez gminę i służy do wykonywania jej zadań (…). Z punktu widzenia statusu takich jednostek jako podatników podatku od towarów i usług istotne jest jednak nie wyodrębnienie organizacyjne, ale przede wszystkim samodzielne czy też niezależne wykonywanie działalności gospodarczej. Gminne jednostki budżetowe takiej działalności gospodarczej nie prowadzą. Wszelkie czynności wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych, które mogą być opodatkowane podatkiem od towarów i usług, podejmują w imieniu i na rzecz gminy, w ramach limitu środków przyznanych im na dany rok w uchwale budżetowej (…). Gminna jednostka budżetowa, jako statio municipi, nie odpowiada też za szkody wyrządzone swoją działalnością. Taka odpowiedzialność ciąży na gminie. Nie ponosi również ryzyka związanego z podejmowaniem czynności opodatkowanych z uwagi na brak związku pomiędzy jej wydatkami, a dochodami”.

Ta analiza doprowadziła NSA do wniosku, że gminna jednostka budżetowa w powyżej opisanych okolicznościach nie może być uznana za podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 VATU. To zaś oznacza, że jednostki budżetowe wraz z gminą, która je powołała, są jednym podatnikiem podatku VAT.

Podobnie, w wyroku z dnia 3 lutego 2012 r. (I FSK 646/11, LEX nr 1136288) NSA uznał, że wyodrębniony w ramach innego podmiotu (tam: spółki jawnej) zakład opieki zdrowotnej nie jest odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Nie ma zdolności prawnej w tym podatku. Nie może być uznany za jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej w rozumieniu komentowanych przepisów. Podatnikiem od czynności zakładu pozostaje spółka, która go utworzyła. Pogląd ten podtrzymał NSA także w wyroku z dnia 17 kwietnia 2013 r. (I FSK 214/12, LEX nr 1366165).

Mając na uwadze powyższe orzecznictwo należy się przychylić do poglądu, że ZOX.-y jako jednostki jedynie wewnętrznie wyodrębnione w strukturach X. nie są odrębnym od X. podatnikami zatem ewentualne świadczenia i rozliczenia pomiędzy ZOX.-ami, a ROT-ami na gruncie konsekwencji podatkowych odbywają się pomiędzy X., a ROT-ami. Zatem X. wykonujący swoje zadania ustawowe przez wyodrębnione wewnętrznie jednostki organizacyjne ZOX.-y, ciągle pozostaje w zakresie przepisu z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, a ZOX.-y same w sobie nie są odrębnymi od X. podatnikami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawa o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w świetle art. 7 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów. Zatem aby transakcja podlegała opodatkowaniu jej przedmiotem musi być towar, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy jak również musi wystąpić zapłata za towar. Ponadto, w myśl cyt. art. 7 ustawy za dostawę uznaje się sytuację, kiedy to następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy (…).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, stanowiącego istotny element unijnego systemu VAT wynika, że opodatkowanie tym podatkiem zakłada realizację czynności przez strony, w ramach której ustala się cenę lub świadczenie. W wydawanych wyrokach Trybunał, który wielokrotnie już zajmował się kwestią odpłatności świadczeń, stwierdził, że kiedy działalność polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniej zapłaty, nie ma podstawy wymiaru podatku i z tego względu usługi nie są opodatkowane (np. wyrok w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest „odpłatnie” w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy (obecnie art. 2 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 z póżn. zm.) jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usług świadczonej na rzecz usługobiorcy (np. wyroki w sprawach C-16/93, C-246/08 Komisja vs. Republika Finlandii). Odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy wyświadczoną usługą a otrzymanym ekwiwalentem świadczenia (wyrok C-246/08).

Należy stwierdzić, że co do zasady czynności podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT pod warunkiem, że są wykonywane przez podatników tego podatku w ramach prowadzonej przez tych podatników działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanego powyżej przepisu wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przepis ten stanowi implementację art. 4 ust. 5 VI Dyrektywy Rady (77/388/EW) w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatków; obecnie zaś odpowiada treści art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, poz. 1). Zgodnie z przyjętym w ustawie o VAT unormowaniem, aby dany podmiot nie był traktowany jako podatnik, muszą być spełnione dwa warunki: czynności wykonuje organ podlegający prawu publicznemu, a wykonując te czynności organ działa w charakterze organu władzy publicznej. Mowa jest zatem o tego rodzaju działalności, jaką prowadzą organy podlegające prawu publicznemu na mocy szczególnego reżimu prawnego, mającego do nich zastosowanie. Nie obejmuje ona natomiast działalności prowadzonej przez te organy na warunkach prawnych takich, jak mające zastosowanie do podmiotów prywatnych. W kwestii wyłączenia organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników wielokrotnie wypowiadał się także Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej akcentując, że dla takiego wyłączenia konieczne jest spełnienie równocześnie dwóch przesłanek: działalność musi być wykonywana przez podmiot prawa publicznego i musi być wykonywana w celu sprawowania władzy publicznej (wyroki C- 408/97, C-4/89, C-288/07).

Zatem opisane wyłączenie jest wyłączeniem o charakterze podmiotowo - przedmiotowym; następuje wówczas, gdy spełniona jest przesłanka podmiotowa - czynności dokonuje organ władzy publicznej i przedmiotowa - czynność mieści się w zakresie władztwa publicznego.

Należy wskazać, że w ustawie o VAT brak definicji pojęcia organu władzy publicznej, jak również definicji urzędu obsługującego organ władzy publicznej. Zasadne jednak będzie twierdzenie, że do wyżej wymienionych kategorii można zaliczyć podmioty, których cechą będzie przede wszystkim to, że realizują powierzone im zadania w wykonaniu zwierzchniej władzy, przysługującej państwu czy samorządowi terytorialnemu, działając w ich imieniu i na ich rachunek. Podmioty te mogą przy tym posługiwać się środkami przymusu przysługującymi państwu czy samorządowi. Cechuje je wyodrębnienie organizacyjne pozwalające odróżnić te organy od innych oraz to, że ich zakres działania i kompetencje zostały określone przepisami prawa.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest jednostką sektora finansów publicznych działającą na podstawie ustawy o X.

Z art. 2 ustawy X zwanej dalej „ustawą o X.”, X. jest państwową osobą prawną nadzorowaną przez ministra.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy , do zadań X. należy:

1.  promocja Polski jako kraju atrakcyjnego turystycznie,
2.  zapewnianie funkcjonowania i rozwijania polskiego systemu informacji turystycznej w kraju i na świecie,
3.  inicjowanie, opiniowanie i wspomaganie planów rozwoju i modernizacji infrastruktury turystycznej,
4.  wykonywanie innych zadań powierzonych przez organy i jednostki, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 2, na zasadach określonych w umowie zawieranej pomiędzy tymi organami i jednostkami a X.
5.  inspirowanie tworzenia regionalnych organizacji turystycznych, obejmujących swoim zakresem działania obszar jednego lub więcej województw, oraz lokalnych organizacji turystycznych, obejmujących swoim zakresem działania obszar jednej lub więcej jednostek samorządu lokalnego, a także z nimi współdziałanie.

W celu realizacji zadań nałożonych ustawą, stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o X., Wnioskodawca współpracuje m.in. z regionalnymi i lokalnymi organizacjami turystycznymi (ROT-y), które są tworzone również na podstawie przepisów ustawy o X..

I tak, zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy o X., w celu wykonania zadania, o którym mowa w art. 3 ust. 1 pkt 5, mogą być tworzone regionalne i lokalne organizacje turystyczne.

W myśl ust. 2 tego artykułu, do tworzenia i działania regionalnych i lokalnych organizacji turystycznych stosuje się przepisy ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. - Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. Nr 20, poz. 104, z 1990 r. Nr 14, poz. 86, z 1996 r. Nr 27, poz. 118, z 1997 r. Nr 121, poz. 769 oraz z 1998 r. Nr 106, poz. 668), z tym że:

1.  członkiem tych organizacji mogą być osoby fizyczne i osoby prawne, w szczególności podmioty, o których mowa w art. 3 ust. 2 pkt 1 i 2,
2.  nadzór nad tymi organizacjami sprawuje minister,
3.  organizacje te mogą prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji ich celów i w przedmiocie określonym w ich statutach.

Zgodnie zaś z ust. 3, do zadań regionalnych i lokalnych organizacji turystycznych należy:

1.  promocja turystyczna obszaru ich działania,
2.  wspomaganie funkcjonowania i rozwoju informacji turystycznej,
3.  inicjowanie, opiniowanie i wspieranie planów rozwoju i modernizacji infrastruktury turystycznej,
4.  współpraca z X.

Z art. 11 ust. 1 pkt 4 ustawy o X. wynika, że jednym z obowiązków Prezesa X. należy w szczególności tworzenie jednostek organizacyjnych, w tym jednostek wykonujących zadania za granicą.

W myśl art. 12 ustawy o X., szczegółowy zakres działania X. z uwzględnieniem jednostek organizacyjnych wykonujących zadania za granicą, jej strukturę organizacyjną, tryb działania oraz inne sprawy wymienione w ustawie określa statut X., nadany, w drodze rozporządzenia, przez właściwego ministra po zasięgnięciu opinii Rady X.

Z powyższych przepisów wynika więc, że Wnioskodawca wykonuje m.in. zadania publiczne nałożone przez ustawę o X., jako państwowa jednostka prawna dysponując mieniem przekazanym przez Skarb Państwa. Celem tych zadań jest wzmocnienie promocji Polski w dziedzinie turystyki w kraju i za granicą. Szczegółowe zasady działania X. określone są w statucie nadanym w drodze rozporządzenia przez właściwego ministra. A zatem nie można stwierdzić, że w zakresie zadań wynikających z ustawy o X. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Realizacja tych zadań jest czynnością, w odniesieniu do której Wnioskodawca nie działa w charakterze podatnika podatku VAT na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Zatem czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Z ustawy o X. wynika, że zasady współpracy X. z regionalnymi i lokalnymi organizacjami turystycznymi także mają swoje uregulowania w tej ustawie.

Jak Wnioskodawca wskazuje, X. wraz z ROT-ami realizuje przedsięwzięcia promocyjne jakimi, między innymi, są organizacja i realizacja „Polskiego Stoiska Narodowego” na określonych targach turystycznych za granicą. ROT-y, które są głównym partnerem X. w promocji Polski mają prawo pierwszeństwa w zakresie ubiegania się o udział w prezentacji swojego regionu w ramach Stoiska. Powierzchnia Stoiska dla poszczególnych ROT-ów jest im udostępniana w postaci stoisk regionalnych o określonych parametrach wielkościowych. X. występuje w takim przypadku jako lider tego przedsięwzięcia. Zawiera umowy udziału w tym przedsięwzięciu z ROT-ami, które wyraziły wolę wspólnej organizacji Stoiska, na określonych dla wszystkich udziałowców warunkach, z uwzględnieniem montażu finansowego. Warunki udziału wszystkich podmiotów w tym przedsięwzięciu zostały określone w Zasadach Uczestnictwa. X. jako lider dokonuje różnych zakupów: wynajmu powierzchni, wynajmu zabudowy, wynajmu mediów od organizatora zagranicznego, itp. X. dostaje od organizatora zagranicznego faktury w kwocie brutto (tj. z zagranicznym podatkiem od wartości dodanej lub innym o podobnym charakterze) i nie odlicza ani nie odzyskuje tego zagranicznego podatku w żaden sposób. X. dokonując tych zakupów reguluje należność za nie, na rzecz wszystkich udziałowców przedsięwzięcia. Zgodnie z Zasadami Uczestnictwa X. ponosi znacznie większe koszty od pozostałych udziałowców, gdyż główną funkcją X. jest istotne zaangażowanie finansowe. Na zasadach określonych w umowie udziału, otrzymuje od tych udziałowców częściowy zwrot poniesionych przez siebie wydatków. Podmioty dokonują wpłaty na podstawie wystawionych przez X. not obciążeniowych, które są wyłącznie dokumentem finansowym na podstawie którego następuje przepływ środków pomiędzy liderem (X.) a podmiotami współrealizującymi (ROT-y). Transakcje pomiędzy X. i ROT-ami odbywają się poza podatkiem VAT.

Wnioskodawca wskazuje ponadto, że poza granicami kraju zadania X. są realizowane przez Zagraniczne Ośrodki X. (ZOX.-Y), zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 28 kwietnia 2006 r. w sprawie nadania statutu X. wydanego na podstawie ustawy o X. Stosownie do § 16 tego rozporządzenia jednostkami organizacyjnymi realizującymi zadania X. za granicą są Zagraniczne Ośrodki X. Zagraniczne Ośrodki X. są jednostkami organizacyjnymi nie prowadzą działalności gospodarczej. Dyrektorów Zagranicznych Ośrodków X. powołuje i odwołuje Prezes.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawidłowości dokumentowania środków pieniężnych otrzymanych od ROT-ów. Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na publiczonoprawny charakter umów zawartych pomiędzy X.-em lub ZOX.-em a ROT-ami zwrot kosztów przez ROT-y nie powinien stanowić wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku należy stwierdzić, że Wnioskodawca jako państwowa jednostka prawna wykonując zadania na podstawie ustawy o X. działa na zasadach odmiennych od innych podmiotów o charakterze prywatnym. Struktura organizacyjna Wnioskodawcy oraz zasady działania wynikają wprost z przepisów ustawy. Nie można zatem stwierdzić, że w zakresie opisanym we wniosku Wnioskodawca działa jako podatnik wykonujący działalność gospodarczą na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT świadczący usługi na rzecz ROT-ów. Trudno doszukać się bezpośredniego związku pomiędzy środkami pieniężnymi przekazanymi Wnioskodawcy przez ROT-y i jakimikolwiek czynnościami wykonywanymi przez X. na rzecz ROT-ów. Środki pieniężne przekazane przez ROT-y związane są z partycypacją ROT-ów w kosztach realizacji wspólnego przedsięwzięcia polegającego na zorganizowaniu Polskiego Stoiska Narodowego poza granicami Polski. Współpraca Wnioskodawcy z ROT-ami w przedmiotowym zakresie wynika z przepisów ustawy o X. Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że współpraca pomiędzy X. i ROT-ami w zakresie działań związanych z promocją Polski i jej poszczególnych regionów turystycznych jest nie tylko prawem ww. podmiotów, ale i obowiązkiem wprost nałożonym w drodze ustawy, którego realizacja jest w szczególności finansowana ze środków publicznych w postaci dotacji podmiotowych określonych w ustawie budżetowej.

Należy zatem uznać, że środki pieniężne otrzymane przez X. od ROT-ów nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług wykonywanych przez X. na rzecz ROT-ów a jedynie są zwrotem kosztów poniesionych w celu zrealizowania wspólnego przedsięwzięcia w postaci zorganizowania Polskiego Stoiska Narodowego poza granicami Polski. Oznacza to, że Wnioskodawca z tego tytułu nie jest uznany za podatnika podatku VAT, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, świadczącego usługi na rzecz ROT-ów.

Podobnie w przypadku ZOX.-ów. ZOX.-y, jak wynika z powyższych przepisów nie stanowią odrębnych od X. podmiotów, a są jedynie jednostkami organizacyjnymi X.. Tworzenie tych jednostek wynika również z ustawy o X. i należy do obowiązków Prezesa X. W związku z tym czynności wykonywane przez ZOX.-y na rzecz podmiotów trzecich są w rezultacie czynnościami wykonywanymi przez X.. Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że ZOX.-y jako jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej i realizujące wszystkie zadania na podstawie przepisów ustawy o X. i wydanego na jej podstawie rozporządzenia realizując przedsięwzięcia promocyjne we współpracy z ROT-ami, w stanie faktycznym opisanym we wniosku, nie występują jako podatnicy podatku VAT z tytułu jakichkolwiek czynności w związku z którymi, można by uznać, że otrzymane środki pieniężne od ROT-ów stanowiłyby wynagrodzenie za świadczenie usług, w rozumieniu ustawy o VAT.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z ww. art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, fakturę wystawia się m.in. w celu udokumentowania sprzedaży (tj. odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, eksportu towarów oraz wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów).

Skoro jednak środki pieniężne otrzymane przez X. od ROT-ów nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie usług wykonywanych przez X. na rzecz ROT-ów nie należy ich dokumentować fakturami, o których mowa w powyższym przepisie. W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawca ma prawo do dokumentowania otrzymanych środków pieniężnych od ROT-ów w inny sposób niż poprzez wystawienie faktury np. poprzez wystawienie noty finansowej.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy nadmienić, że pozostałe kwestie zawarte w stanowisku nie były przedmiotem analizy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.