Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-170/12-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-21
Teza: 1. Czy nabyte w drodze wkładu niepieniężnego autorskie prawo do programu X, stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegać będzie amortyzacji w księgach Spółki, jako wartości niematerialne i prawne - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe? 2. W jakiej wartości należy rozpoznać wartość początkową nabytego w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa autorskiego prawa do programu X stanowiącego wartość niematerialną i prawną - autorskie lub pokrewne prawo majątkowe, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy? 3. W jakiej wartości należy rozpoznać wartość początkową nabytego w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa autorskiego prawa do programu X stanowiącego wartość niematerialną i prawną - autorskie lub pokrewne prawo majątkowe, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy? 4. Czy nabyte w drodze wkładu niepieniężnego autorskie prawo do programu X, stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegać będzie amortyzacji w księgach Spółki, jako wartości niematerialnej prawne - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, jeżeli nie zostało ono ujęte w ewidencji zbywcy jako wartość niematerialna i prawna, albo zostało ono ujęte w ewidencji pomimo takiego obowiązku, i jak Wnioskodawca powinien wówczas ustalić jego wartość początkową?
Słowa kluczowe: aport; komputery-program komputerowy; prawa-prawa autorskie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość firmy-wartość dodatnia firmy; wartość-wartość firmy-wartość ujemna firmy; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2012 r. (data wpływu 22 maja 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 maja 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką, której rok obrotowy i podatkowy trwa od dnia 1 grudnia do 30 listopada, natomiast pierwszy rok podatkowy trwał od daty rozpoczęcia działalności (tj. od dnia 7 grudnia 2010 r. do 30 listopada 2011 r.). W pierwszym roku działalności, tj. do dnia 30 listopada 2011 r., Spółka dokonała nabycia w drodze wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Obecnie, na moment składania przedmiotowego wniosku, Spółka oczekuje na wpis potwierdzający wniesienie aportu w Rejestrze Przedsiębiorców KRS.

W skład wnoszonej aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa wchodzi m.in. autorskie prawo majątkowe do programu X \[dalej także: „Autorskie Prawo do programu X”\], o którym mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Prawo do programu X zostało wytworzone we własnym zakresie w ramach przedsiębiorstwa wnoszącego aport. Wytworzona we własnym zakresie przez wnoszącego aport aplikacja umożliwia w szczególności tworzenie: baz klientów w podziale na firmy i osoby, baz projektów realizowanych na rzecz klientów z funkcjonalnością szacowania rentowności projektów, baz komunikacji z klientem (emaile, notatki, komunikaty). Aplikacja może być także wyposażona w moduł zarządzania zadaniami użytkowników aplikacji w kontekście klienta, projektu lub komunikatu; moduł raportowania; moduł administracyjny zarządzanie dostępem oraz konfiguracją aplikacji; czy też moduł integracji z systemem poczty oraz kalendarzy.

Jednocześnie, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż prawo to nie zostało ujęte w ewidencji wnoszącego aport jako wartość niematerialna i prawna, jako autorskie lub pokrewne prawo majątkowe.

Nabycie ww. prawa do programu X nastąpiło w pierwszym roku podatkowym Spółki, tj. do dnia 30 listopada 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy nabyte w drodze wkładu niepieniężnego autorskie prawo do programu X, stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegać będzie amortyzacji w księgach Spółki, jako wartości niematerialne i prawne - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe?
2.  W jakiej wartości należy rozpoznać wartość początkową nabytego w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa autorskiego prawa do programu X stanowiącego wartość niematerialną i prawną - autorskie lub pokrewne prawo majątkowe, w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy?
3.  W jakiej wartości należy rozpoznać wartość początkową nabytego w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa autorskiego prawa do programu X stanowiącego wartość niematerialną i prawną - autorskie lub pokrewne prawo majątkowe, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy?
4.  Czy nabyte w drodze wkładu niepieniężnego autorskie prawo do programu X, stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegać będzie amortyzacji w księgach Spółki, jako wartości niematerialne i prawne - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, jeżeli nie zostało ono ujęte w ewidencji zbywcy jako wartość niematerialna i prawna, albo zostało ono ujęte w ewidencji pomimo takiego obowiązku, i jak Wnioskodawca powinien wówczas ustalić jego wartość początkową?

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

Nabyte w drodze wkładu niepieniężnego autorskie prawo do programu X, stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegać będzie amortyzacji w księgach Spółki jako wartości niematerialne i prawne - autorskie lub pokrewne prawa majątkowe.

Uzasadnienie.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) zawiera zamknięty katalog wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „WNiP”).

Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know - how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Aby więc prawo do programu X mogło zostać uznane za WNiP w rozumieniu przepisów podatkowych muszą być spełnione następujące warunki:

*   prawo to można zakwalifikować jako jedną z WNiP wymienionych w art. 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   prawo musi zostać nabyte przez podatnika,
*   prawo może być wykorzystywane przez podatnika w prowadzonej działalności gospodarczej,
*   prawo będzie wykorzystywane przez podatnika, a przewidywany okres wykorzystywania wyniesie minimum rok.

Zdaniem Spółki, autorskie prawo do programu X, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, stanowi przedmiot autorskiego prawa majątkowego, o którym mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.) (dalej: Upa), przedmiotem prawa autorskiego jest utwór rozumiany jako każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. W szczególności, przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe) (art. 1 ust. 2 pkt 1 Upa).

Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie Wnioskodawcy, należy uznać, iż autorskie prawo do programu komputerowego stanowi utwór, w odniesieniu do którego przysługują prawa ochronne z przepisów Upa. Dlatego też, nabywane przez Wnioskodawcę w ramach aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa autorskie prawo do programu X, stanowić będzie podlegającą amortyzacji wartość niematerialną i prawną, o której mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stanowisko powyższe potwierdza praktyka organów podatkowych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2 i 3.

W przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, Spółka powinna rozpoznać wartość początkową nabytego w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa autorskiego prawa do programu X, stanowiącego wartość niematerialną i prawną - autorskie lub pokrewne prawo majątkowe, w wysokości wartości rynkowej na dzień wniesienia aportu.

W przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy, Spółka powinna rozpoznać wartość początkową nabytego w drodze aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa autorskiego prawa do programu X, w wysokości różnicy pomiędzy ceną nabycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (rozumianą jako wartość nominalną wydanych w zamian za aport udziałów), a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Uzasadnienie.

Na wstępie należy wskazać, iż zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478; dalej: nowelizacja), podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, u których rok podatkowy jest inny niż rok kalendarzowy i rozpoczął się przed dniem 1 stycznia 2011 r. stosują do końca przyjętego przez siebie roku podatkowego przepisy ustawy wymienionej w art. 2 w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., z tym że:

1.  art. 19a ustawy wymienionej w art. 2, w brzmieniu obowiązującym do dnia 30 kwietnia 2011 r. stosuje się do tego dnia;
2.  art. 6 ust. 1 pkt 10a i 11a ustawy wymienionej w art. 2 w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą stosuje się od dnia 1 stycznia 2011 r.

Spółka, której rok podatkowy trwa od dnia 1 grudnia do dnia 30 listopada, a pierwszy rok podatkowy trwał od dnia 7 grudnia 2010 r. do dnia 30 listopada 2011 r., pomimo zmiany od dnia 1 stycznia 2011 r. zasad ustalania wartości początkowej składników majątku wniesionych do spółki kapitałowej w drodze aportu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w pierwszym roku podatkowym, tj. do dnia 30 listopada 2011 r., nadal stosuje zasady uregulowane ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r.

Do ustalenia wartości początkowej wnoszonego autorskiego prawa do programu X, należy przyjąć zatem regulacje zawarte w przepisach art. 16g ust. 10 w związku z art. 16g ust. 10a zdanie drugie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

I tak, zgodnie z art. 16g ust. 10 tej ustawy, w razie nabycia w drodze kupna lub przyjęcia do odpłatnego korzystania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, łączną wartość początkową nabytych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowi:

1.  suma ich wartości rynkowej - w przypadku wystąpienia dodatniej wartości firmy, ustalonej zgodnie z ust. 2,
2.  różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy.

Przepis ust. 9 stosuje się odpowiednio w razie nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze wkładu niepieniężnego. Jeżeli składniki majątku wchodzące w skład wkładu niepieniężnego nie były wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez podmiot wnoszący wkład niepieniężny, stosuje się odpowiednio ust. 10 (art. 16g ust. 10a ww. ustawy).

Podsumowując powyższe rozważania, w stosunku do autorskiego prawa do programu X, nieujętego w ewidencji wnoszącego aport, Spółka będzie mogła dokonać jego wyceny w wysokości jego rynkowej wartości na dzień otrzymania aportu w sytuacji wystąpienia dodatniej wartości firmy na podstawie art. 16g ust. 10 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei, w przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy, o której mowa w art. 16g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zastosowanie będzie miał art. 16g ust. 10 pkt 2 w zw. z ust. 10 tej ustawy, zgodnie z którym wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych określa się jako różnicę pomiędzy ceną nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi ani wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiednie stosowanie art. 16g ust. 10 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych oznacza, iż ich wartość powinna być ustalona jako różnica pomiędzy wartością nominalną udziałów wydanych w zamian za aport a wartością składników majątku niestanowiących środków trwałych ani wartości niematerialnych i prawnych.

W przypadku niewystąpienia dodatniej wartości firmy, Spółka powinna więc rozpoznać wartość początkową autorskiego prawa do programu X (nieujętego w ewidencji wnoszącego aport) w wysokości różnicy pomiędzy ceną nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (rozumianą jako wartość nominalną wydanych w zamian za aport udziałów), a wartością składników majątkowych niebędących środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4.

Nabyte w drodze wkładu niepieniężnego autorskie prawo do programu X, stanowiące przedmiot prawa autorskiego, podlegać będzie amortyzacji w księgach Spółki, jako wartość niematerialna i prawna - autorskie lub pokrewne prawo majątkowe, pomimo, że nie zostało ono ujęte w ewidencji zbywcy jako wartość niematerialna i prawna, Spółka ma prawo ustalić wówczas wartość początkową nabywanego autorskiego prawa do programu X na zasadach określonych w odpowiednio w art. 16g ust. 10 oraz ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 16g ust. 9 w zw. z ust. 10a ustawy, wartość początkową środków trwałych oraz WNiP, w przypadku gdy były one ujęte w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wnoszącego aport, ustala się w wysokości wartości początkowej określonej w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wnoszącego aport.

Przepis powyższy uzależnia więc stosowanie przepisu art. 16g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (a tym samym i stosowanie art. 16g ust. 10 tej ustawy) od czynności faktycznej: ujęcia środka trwałego lub WNiP w księgach zbywcy. Jeżeli więc dokonujący aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wniósł środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do ewidencji (bez względu na to, czy na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisów o rachunkowości miał taki obowiązek), otrzymujący aport ma prawo ustalić wartość początkową nabywanego składnika majątku na zasadach określonych w art. 16g ust. 10 ww. ustawy.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, jeżeli dokonujący aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wprowadził autorskiego prawa do programu X do ewidencji (bez względu na to, czy na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisów o rachunkowości miał taki obowiązek), Spółka ma prawo przystępując do amortyzacji ustalić wartość początkową nabywanego autorskiego prawa do programu X na zasadach określonych w art. 16g ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy przy tym zastrzec, że istotę interpretacji indywidualnej stanowi ocena stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego (art. 14b i art. 14c Ordynacji podatkowej). W analizowanym przypadku, z uwagi na treść postawionego pytania nr 1, jednym z elementów zdarzenia przyszłego wskazanym przez Wnioskodawcę jest okoliczność, że autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego stanowi przedmiot prawa autorskiego. Przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest natomiast kwestia uznania autorskiego prawa do programu za przedmiot autorskiego prawa majątkowego. Co więcej, zagadnienie to, jako nieregulowane przepisami prawa podatkowego, nie może stanowić przedmiotu interpretacji indywidualnej, z uwagi na treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Końcowo należy wskazać, iż w obwieszczeniu Marszałka Sejmu Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 9 marca 2011 r. opublikowanym w Dzienniku Ustaw z dnia 8 kwietnia 2011 r. Nr 74, poz. 394 został ogłoszony jednolity tekst ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.