Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-183/07-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-01-04
Teza: 1. czy wartość posiłków otrzymanych przez pracownika od Spółki na podstawie wymienionych w wyżej wskazanym opisie zdarzenia przyszłego przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy zawartych w regulaminie pracy, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm. )? 2. czy wartość kuponów uprawniających do uzyskania posiłku, otrzymanych przez pracownika od Spółki na podstawie wymienionych w wyżej wskazanym opisie zdarzenia przyszłego przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy zawartych w regulaminie pracy, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11b?
Słowa kluczowe: bony-bony żywnościowe; koszt-koszty uzyskania przychodów; posiłki; pracownik-świadczenia na rzecz pracowników
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Państwa przedstawione we wniosku z dnia 12.09.2007 r. (data wpływu 24.09.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.09.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie prawa do zastosowania zwolnienia z opodatkowania.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca zamierza dokonać zmiany obowiązującego regulaminu pracy w zakresie, w jakim określa on obowiązki pracodawcy wobec pracowników z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy, poprzez dodanie następujących postanowień:

1.  Na podstawie art. 207 Kodeksu pracy – realizując obowiązek pracodawcy zapewnienia pracownikom bezpiecznych i higienicznych warunków pracy – Wnioskodawca przyznaje każdemu pracownikowi świadczącemu pracę w Oddziale Spółki – tzw. prawo do posiłku, polegające na prawie otrzymania w każdym dniu pracy, w stołówce znajdującej się na terenie Zakładu, posiłku o wartości nie przekraczającej kwoty 8,30 zł, bez prawa żądania z tego tytułu ekwiwalentu pieniężnego.
2.  Uprawnionym do otrzymania posiłku jest każdy pracownik Spółki, świadczący pracę w Oddziale Spółki, który spełni łącznie następujące warunki:

*   najpóźniej dzień wcześniej zgłosi chęć skorzystania z prawa do posiłku osobie upoważnionej do prowadzenia ewidencji pracowników korzystających z prawa do posiłku;

*   potwierdzi fakt odbioru posiłku osobie prowadzącej ewidencję pracowników korzystających z prawa do posiłku.

1.  posiłki wydawane będą pracownikom w stołówce znajdującej się na terenie Oddziału Spółki i przygotowywane przez osobę lub podmiot, z którym zostanie zawarta stosowna umowa. Ewidencja pracowników korzystających z prawa do posiłku, będzie prowadzona w formie papierowej bądź elektronicznej przez osobę lub podmiot upoważniony przez Spółkę.
2.  w celu realizacji obowiązku wydawania posiłków wynikającego z powyższych postanowień Spółka może również wydawać pracownikom kupony uprawniające do otrzymania posiłku o wartości nie przekraczającej 8,30 zł bez prawa żądania z tego tytułu ekwiwalentu pieniężnego. Kupony mogą być wydawane w formie papierowej lub magnetycznej. Postanowienia punktów wyżej stosuje się odpowiednio.
3.  powyższe postanowienia nie uchybiają obowiązkom pracodawcy określonym przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 roku w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279 z późn. zm.)

Pismem z dnia 11.12.2007 r. Nr IPPB2/415-183/07-2/JK tut. organ wezwał Państwa do uzupełnienia ww. wniosku poprzez przedstawienie wyczerpującego zdarzenia przyszłego, tj. wskazanie czy wszyscy pracownicy, którym przyznano prawo do otrzymania posiłku są zatrudnieni w warunkach szczególnie uciążliwych. W dniu 31.12.2007 roku został uzupełniony przedmiotowy wniosek poprzez sprecyzowanie, iż zmiana regulaminu pracy obowiązującego w Spółce, spowoduje przyznanie tzw. prawa do posiłku każdemu pracownikowi, a zatem również pracownikom nie zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych. Projektowane zmiany regulaminu pracy nie uchybiają obowiązkom pracodawcy określonym przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 roku w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279 z późn. zm.).

**W związku z powyższym zadano następujące pytania:**

1.  czy wartość posiłków otrzymanych przez pracownika od Spółki na podstawie wymienionych w wyżej wskazanym opisie zdarzenia przyszłego przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy zawartych w regulaminie pracy, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176 z późn. zm. )?
2.  czy wartość kuponów uprawniających do uzyskania posiłku, otrzymanych przez pracownika od Spółki na podstawie wymienionych w wyżej wskazanym opisie zdarzenia przyszłego przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy zawartych w regulaminie pracy, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11b?
3.  czy wartość posiłków, w sytuacji opisanej w pytaniu nr 1, stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki?
4.  czy wartość wydanych pracownikom kuponów uprawniających do uzyskania posiłku, w sytuacji opisanej w pytaniu nr 2, stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki?

Odpowiedzi na pytania 1 i 2 stanowią przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej. Wniosek w zakresie pytania 3 i 4 zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem wnioskodawcy

Ad. 1

Wartość posiłków otrzymywanych przez pracowników Spółki na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy przewidzianych wyłącznie w regulaminie pracy, na podstawie których każdy pracownik Spółki miałby prawo do otrzymania posiłku każdego dnia roboczego bez prawa żądania wypłaty z tego tytułu ekwiwalentu pieniężnego, korzystałaby ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.)

Ad. 2

Ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – korzystałaby również wartość otrzymanych przez pracownika od Spółki kuponów (papierowych bądź elektronicznych), uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, których obowiązek wydania pracownikom wynika z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, przewidzianych wyłącznie w regulaminie pracy. Dodatkowym argumentem przemawiającym za takim stanowiskiem jest wykładnia językowa powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy, która wskazuje jako źródło obowiązku pracodawcy w zakresie wydawania posiłków wyłącznie „przepisy o bezpieczeństwie i higienie pracy”.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw. Natomiast, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku jest wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych i napojów bezalkoholowych.

Stosownie do art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.), do źródeł prawa pracy zalicza się przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Zgodnie z jednolitym poglądem doktryny, regulaminy wydane na podstawie ustawy są aktami normatywnymi. W szczególności są nimi regulaminy pracy oraz regulaminy wynagradzania. Stanowią one podstawę roszczeń w indywidualnych sprawach pracowniczych.

Pogląd ten jest również aprobowany w orzecznictwie Sądu Najwyższego, który uchwale z 24.06.1998 r. dodatkowo zauważył, że cyt. „oceny, iż układ zbiorowy stosunku pracy – art. 9 § 1 kp) jest aktem o charakterze normatywnym, zawierającym w swej treści obowiązujące normy prawne, nie zmienia regulacja zamieszczona w Konstytucji RP z 02.04.1997 r., dotycząca źródeł prawa. Mając na względzie zwłaszcza art. 20 i 59 Konstytucji należy przyjąć, iż nadal w pełni zachowuje swoją moc art. 9 kp, a to oznacza, iż wymienione w nim akty w dalszym ciągu są aktami normatywnymi, a sformułowana w nim zasada uprzywilejowania pracowników nadal jest aktualna”.

Natomiast z tzw. zasady korzystności, przewidzianej m. in. w art. 9 § 2 Kodeksu pracy, będącej wyrazem uprzywilejowania pracownika wynika, iż Kodeks pracy, inne ustawy oraz akty wykonawcze do tych ustaw określają minimum uprawnień pracowniczych. Przepisy te mają zatem charakter semiimperatywny, a więc wyznaczone w nich standardy świadczeń mogą być przekraczane – np. w regulaminie pracy – w kierunku korzystnym dla pracownika. Stosownie zaś do art. 104\[1\] § 1 pkt 8 Kodeksu pracy, regulamin pracy powinien ustalać w szczególności obowiązki dotyczące bezpieczeństwa i higieny pracy. Jak wynika z przytoczonej wyżej zasady korzystności, regulamin pracy może określać obowiązki pracodawcy z zakresu bezpieczeństwa i higieny pracy w sposób odmienny niż to przewidują przepisy kodeksu pracy, innych ustaw i wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych, byleby nie pogarszał sytuacji pracownika. Bezspornym jest, że dokonanie zmian regulaminu pracy obowiązującego w Spółce, opisanych w pozycji 50 wniosku, byłoby korzystne dla pracowników, bowiem na ich mocy każdy pracownik - a nie tylko pracownicy uprawnieni na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 roku w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. Nr 60, poz. 279 z późn. zm. ) – uzyskałby prawo do otrzymania w każdym dniu pracy posiłku o wartości nie przekraczającej kwoty 8,30 zł.

Analogiczne stanowisko zostało zaprezentowane przez Naczelnika Lubelskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 18.01.2007 r., w którym stwierdził, że układ zbiorowy pracy (a tym samym również regulamin pracy) może normować problematykę związaną z kształtowaniem w zakładzie pracy warunków bezpieczeństwa i higieny pracy, która w istocie ma charakter normatywny oraz iż w takiej sytuacji cyt. „ wobec braku wyraźnego zastrzeżenia ustawowego należy przyjąć, iż określone świadczenia wynikają z przepisów, które można zaliczyć do regulacji w zakresie bezpieczeństwa i higieny pracy, i wartość takich świadczeń będzie zwolniona z podatku dochodowego po stronie pracowników”

Również Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 25.01.2007 r. uznał za prawidłowe stanowisko, że wartość posiłków wydawanych na rzecz pracowników (w tym częściowo finansowanych przez pracodawcę) na podstawie regulaminu pracy (układu zbiorowego pracy) korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Spółki znajduje również potwierdzenie w stanowisku Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w Radomiu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 19.08.2005 r., który stwierdził, że w przypadku, gdy wydawanie przez jednostkę swoim pracownikom świadczeń rzeczowych wynika z treści przyjętego w jednostce regulaminu pracy ustalonego na mocy przepisów ustawy – Kodeks pracy, wówczas wartość takich świadczeń jest wolna od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadzie art. 21 ust. 1 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) opodatkowaniu podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura, lub renta.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Na podstawie art. 21 ust.1 pkt 11 tejże ustawy wolne od podatku dochodowego są świadczenia rzeczowe i ekwiwalenty za te świadczenia, przysługujące na podstawie przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, jeżeli zasady ich przyznawania wynikają z odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw.

Zwolnienie przedmiotowe wynikające z zacytowanego wyżej przepisu można zastosować tylko wówczas jeżeli do wydawania świadczeń w postaci posiłków profilaktycznych oraz regeneracyjnych pracodawcę zobowiązują szczegółowe przepisy prawa pracy.

Zgodnie z art. 232 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 roku Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94 z późn. zm.) pracodawca jest obowiązany zapewnić pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych, nieodpłatnie, odpowiednie posiłki i napoje, jeżeli jest to niezbędne ze względów profilaktycznych.

Przepis ten zawiera delegację do określenia w drodze rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 roku w sprawie profilaktycznych posiłków i napojów (Dz. U. z 1996 r. Nr 60, poz. 279), rodzajów tych posiłków i napojów oraz wymagań jakie powinny spełniać, a także przypadków i warunków ich wydawania.

Zgodnie z § 1 pkt 1 tego rozporządzenia pracodawca zapewnia pracownikom zatrudnionym w warunkach szczególnie uciążliwych nieodpłatnie posiłki wydawane ze względów profilaktycznych, w formie jednego dania gorącego, z zastrzeżeniem § 2 ust. 2 czyli napojów, których rodzaj i temperatura powinny być dostosowane do warunków wykonywania pracy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Spółka zamierza przyznać tzw. prawa do posiłków każdemu pracownikowi także niezatrudnionemu w warunkach szczególnie uciążliwych. Zatem nie został spełniony warunek wynikający z § 1 pkt 1 tego rozporządzenia. Dlatego też ta grupa pracowników, którzy nie będą pracować w warunkach szczególnie uciążliwych nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 11.

Jednocześnie Spółka realizując obowiązek pracodawcy chciałaby wydawać kupony uprawniające do otrzymania posiłku.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 11b ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych przez pracownika od pracodawcy bonów, talonów, kuponów lub innych dowodów uprawniających do uzyskania na ich podstawie posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych, w przypadku gdy pracodawca, mimo ciążącego na nim obowiązku wynikającego z przepisów o bezpieczeństwie i higienie pracy, nie ma możliwości wydania pracownikom posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych.

Powyższe określa ww. rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 maja 1996 r. Zgodnie z § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia, jeżeli pracodawca nie ma możliwości wydawania posiłków ze względu na rodzaj wykonywanej przez pracownika pracy lub ze względów organizacyjnych, może zapewnić w czasie pracy:

*   korzystanie z takich posiłków w punktach gastronomicznych,

*   przyrządzanie posiłków przez pracownika we własnym zakresie z otrzymanych produktów.

Jednocześnie w art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca zawarł zastrzeżenie, iż wolna od podatku dochodowego jest wartość otrzymanych kuponów uprawniających do uzyskania posiłków, artykułów spożywczych lub napojów bezalkoholowych jedynie w sytuacji, gdy nie ma możliwości wydania pracownikom takich posiłków.

Podsumowując:

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego i prawnego uznać należy, iż wartość posiłków otrzymanych przez pracowników nie pracujących w warunkach szczególnie uciążliwych od Spółki jako pracodawcy oraz wartość wydanych kuponów żywieniowych nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też, pracodawca zobowiązany jest doliczyć wartość wydanych posiłków oraz kuponów żywieniowych do pozostałych przychodów pracownika, oraz naliczyć i pobrać zaliczkę na podatek dochodowy.

Końcowo najeży dodać, iż dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy przedstawionego zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul.1-ego Maja 10, 09-402 Płock.