Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.587.2024.4.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-10
Teza: Skutki podatkowe transferu pracowników po stronie spółki
zbywającej oraz nabywającej.
Słowa kluczowe: pracownik
przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
transfery
wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące
przychód-Pieniądze i wartości pieniężne
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-
Wartości niematerialne i prawne-Wartość firmy powstała
w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego
zorganizowanej części
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność
kosztów
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność
kosztów-Koszty inne niż bezpośrednio związane z
przychodami (koszty pośrednie)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1-art. 4a-pkt 4
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 2-art. 12-ust. 3
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4e
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16g-ust. 2
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-
Słowniczek-Przedsiębiorstwo i zorganizowana część
przedsiębiorstwa
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.
    Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
    31 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy w podatku od towarów i usług skutków podatkowych
    przeniesienia części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH
    . Uzupełnili go Państwo pismem z 27 grudnia 2024 r. – w odpowiedzi na wezwanie.
    Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
    1. Zainteresowany będący stroną postępowania:
      A. GmbH
    2. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:
      B. Sp. z o.o.
    Treść wniosku wspólnego jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podmiotem prawa niemieckiego zarejestrowanym w Polsce dla celów
    VAT na podstawie art. 96 ust. 4 ustawy VAT. A. GmbH pozostaje jedynym wspólnikiem
    posiadającym całość udziałów w B. sp. z o.o.
    Zainteresowany jest podatnikiem VAT prowadzącym w Polsce działalność produkcyjną w
    obszarze (...).

    W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa (...) przeznaczone do (...)
    (dalej: „Towary”) od B. sp. z o.o. oraz innych podmiotów powiązanych należących do tej
    samej grupy co A. GmbH . Nabyte Towary Wnioskodawca następnie sprzedaje do swoich
    kontrahentów w ramach dostaw krajowych, wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów
    lub eksportu.
    Wnioskodawca prowadzi również handel innymi niż (...) towarami (np. ...). Sporadycznie A.
    GmbH nabywa urządzenia produkcyjne od swoich kontrahentów i sprzedaje je do B. sp. z
    o.o. lub też nabywa takie urządzenia od B. sp. z o.o. i sprzedaje je do swoich
    kontrahentów (tooling).
    B. sp. z o.o. prowadzi działalność produkcyjną Towarów i świadczy usługi w tym w
    szczególności usługi logistyczne, kontroli jakości Towarów oraz prowadzi prace badawczo-
    rozwojowe, których odbiorcą jest A. GmbH.
    Wnioskodawca planuje rozszerzyć działalność wykonywaną na terenie Polski i w tym celu
    zamierza utworzyć oddział z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej:
    „Oddział A. GmbH ”) zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o zasadach
    uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych i innych osób zagranicznych w obrocie
    gospodarczym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 470, dalej:
    „Ustawa o zasadach uczestnictwa przedsiębiorców zagranicznych”). Wnioskodawca
    dokona wszelkich formalności związanych z utworzeniem Oddziału A. GmbH w Polsce, w
    tym w szczególności uzyska wpis Oddziału A. GmbH do Krajowego Rejestru Sądowego.
    W obrocie gospodarczym Oddział A. GmbH funkcjonować będzie jako oddział
    przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział A. GmbH nie będzie posiadał odrębnej osobowości
    prawnej od swojej jednostki macierzystej i nie będzie odrębnym przedsiębiorcą.
    Po utworzeniu Oddziału A. GmbH , planowane jest przeniesienie z B. sp. z o.o. do Oddziału
    się części pracowników wykonujących następujące funkcje:
    1) prace badawczo-rozwojowe w ramach działu Research and Development (R&D),
    2) badania jakości, w ramach działu Market Quality Management (MQM).
    Przeniesienie wyżej wymienionych pracowników może przybrać jedną z dwóch postaci:
    wydzielenia części pracowników działów badawczo-rozwojowych oraz badań jakości (Dalej
    działy badawczo-rozwojowy oraz badań jakości będą określane jako „Działy R&D i MQM”) z
    B. sp. z o.o. i ich przeniesienia do Oddziału A. GmbH w ramach przejścia zakładu pracy, o
    którym mowa w art. 23 (1) ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z
    2023 r. poz. 1465 ze zm.) albo zawarcia przez B. sp. z o.o. porozumienia z pracownikami
    działów badawczo-rozwojowych oraz badań jakości rozwiązującego łączące umowy o
    pracę oraz zawarcie umów o pracę przez Oddział A. GmbH z tymi pracownikami.
    W ramach struktury organizacyjnej B. sp. z o.o. nie wyodrębniono formalnie, tj. w drodze
    regulaminu, uchwały zarządu, czy innego dokumentu wewnętrznego Działów R&D czy
    MQM. Odnotowania wymaga, że w przypadku Działów R&D i MQM w B. sp. z o.o. nie
    zostali zatrudnieni kierownicy, którzy zarządzają tymi zespołami i sprawują nadzór nad
    pracownikami przypisanymi do tych działów, ponieważ pracownicy tych działów podlegają
    (raportują) pracownikom zatrudnionym w A. GmbH . To kadra kierownicza A. GmbH
    organizuje i nadzoruje pracę pracowników Działów R&D i MQM. Pracownicy Działów R&D i
    MQM podlegają (podobnie jak pozostali pracownicy B. sp. z o.o. ) ogólnym regulaminom
    pracy zakładu B. sp. z o.o.
    Zainteresowani pragną wskazać, że w prowadzonej przez B. sp. z o.o. ewidencji środków
    trwałych i wartości niematerialnych i prawnych B. sp. z o.o. jest zdolna wyodrębnić te
    środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne, które są wyłącznie wykorzystywane
    przez pracowników Działów R&D i MQM. Tym niemniej, w związku z przeniesieniem
    pracowników Działów R&D i MQM nie dojdzie do przeniesienia tych składników majątku B.
    sp. z o.o., przy pomocy których przenoszeni pracownicy wykonują swoje zadania.

    Natomiast w rachunkowości B. sp. z o.o. nie zostały wyodrębnione konta dotyczących
    przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań dotyczących Działów R&D i MQM (ani
    ich części). Jednocześnie nadmienienia wymaga, że w związku z przedmiotowym
    transferem nie dojdzie do przeniesienia innych praw i zobowiązań niż te, które będą
    związane ze stosunkiem zatrudnienia pracowników Działów R&D i MQM (w szczególności,
    w związku z przeniesieniem pracowników Działów R&D i MQM nie zostaną aneksowane
    żadne umowy, których stroną jest B. sp. z o.o. za wyjątkiem umów o pracę przenoszonych
    pracowników).
    W związku z transferem pracowników Działów R&D i MQM nie dojdzie do przeniesienia
    środków pieniężnych - bez wsparcia finansowego ze strony Oddziału A. GmbH pracownicy
    Działów R&D i MQM jakości nie będą mogli samodzielnie funkcjonować na rynku.
    Zainteresowani jeszcze raz pragną zaznaczyć, że dotychczasowym odbiorcą prac
    badawczo- rozwojowych oraz usług kontroli jakości wykonywanych przez pracowników
    Działów R&D i MQM jest A. GmbH .
    Po przeniesieniu pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH
    usługi te nie będą przedmiotem sprzedaży na rzecz innego podmiotu - z efektów pracy
    przeniesionych pracowników będzie wyłącznie korzystał A. GmbH , zatem będą to usługi
    wewnątrzzakładowe niestanowiące przedmiotu świadczenia na rzecz innego podmiotu
    (podatnika).
    Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego
    W celu uniknięcia jakichkolwiek wątpliwości Spółka pragnie doprecyzować opis zdarzenia
    przyszłego poprzez wskazanie, że w związku z zamierzonym przeniesieniem części
    pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH strony ustanowią
    wynagrodzenie należne B. sp. z o.o. od Oddziału A. GmbH zgodnie z zasadami rynkowymi.
    Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
    1) Czy przeniesienie części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A.
      GmbH stanowi transakcję zbycia zorganizowanej część przedsiębiorstwa (lub dwóch
      osobnych zorganizowanych części przedsiębiorstw) w rozumieniu Ustawy VAT, a tym
      samym, czy przeniesienie pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału
      A. GmbH będzie pozostawać poza zakresem opodatkowania VAT?
    2) W przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania oznaczonego we wniosku jako 1
      za prawidłowe, czy przeniesienie części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.
      o. do Oddziału A. GmbH stanowi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju i czy
      na B. sp. z o.o. będzie spoczywał obowiązek wystawienia faktury VAT i naliczenia
      należnego podatku VAT według właściwej stawki?
    3) Czy Oddziałowi A. GmbH będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku VAT
      należnego o kwotę podatku naliczonego VAT zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 w zw. z
      ust. 10 i ust. 10b pkt 1 Ustawy VAT wynikającego z wystawionej przez B. sp. z o.o.
      faktury VAT dokumentującej transakcję przeniesienia części pracowników Działów
      R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH ?
    4) Czy prawidłowe jest stanowisko Zainteresowanych, zgodnie z którym przeniesienie
      części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH nie
      stanowi transakcji zbycia zorganizowanej część przedsiębiorstwa (lub dwóch osobnych
      zorganizowanych części przedsiębiorstw) w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, a w
      konsekwencji w wyniku transakcji nie powstanie podlegająca amortyzacji dodatnia
      wartość firmy w rozumieniu art. 16g ust. 2 Ustawy CIT, w związku z czym Oddział A.
      GmbH będzie uprawniony do rozpoznania kosztu podatkowego na podstawie art. 15
      ust. 1 Ustawy CIT w wysokości ustalonego wynagrodzenia za przeniesienie
      pracowników?

    5) Czy koszty, związane z transakcją przeniesienia Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do
      Oddziału A. GmbH należy zakwalifikować jako koszty inne niż bezpośrednio związane z
      przychodami i rozliczać jednorazowo w dacie poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d-
      4e Ustawy CIT?
    6) Czy transakcja przeniesienia części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do
      Oddziału A. GmbH skutkować będzie powstaniem przychodu po stronie B. sp. z o.o. na
      podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 12 ust 3 Ustawy CIT?
    Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania nr 1-3 w zakresie podatku od
    towarów i usług. W zakresie pytań nr 4-6 dotyczących podatku dochodowego od osób
    prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    Stanowisko Zainteresowanych w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu
    wniosku)
    1) Zdaniem Zainteresowanych, przeniesienie części pracowników Działów R&D i MQM z B.
      sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH nie stanowi transakcji zbycia zorganizowanej część
      przedsiębiorstwa (ani dwóch osobnych zorganizowanych części przedsiębiorstw) w
      rozumieniu Ustawy VAT, a tym samym, przeniesienie pracowników Działów R&D i
      MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH będzie podlegać opodatkowaniu VAT.
    2) W przypadku uznania stanowiska dotyczącego pytania oznaczonego we wniosku jako 1
      za prawidłowe, zdaniem Zainteresowanych przeniesienie części pracowników Działów
      R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH za które zostanie B. sp. z o.o.
      wypłacone wynagrodzenie będzie stanowiło odpłatne świadczenie usług na terytorium
      kraju, a na B. sp. z o.o. będzie spoczywał obowiązek wystawienia faktury VAT i
      naliczenia należnego podatku VAT według właściwej stawki.
    3) Zdaniem Zainteresowanych, Oddziałowi A. GmbH będzie przysługiwać prawo do
      obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku naliczonego VAT zgodnie z
      przepisem art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 10 i ust. 10b pkt 1 Ustawy VAT wynikającego z
      wystawionej przez B. sp. z o.o. faktury VAT dokumentującej transakcję przeniesienia
      części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH .
    Ad 1)
    Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT przepisów Ustawy VAT nie stosuje się do transakcji
    zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    Ustawa VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie z ogólnie przyjętym poglądem
    (Matarewicz Jacek, Ustawa o podatku od towarów i usług. Komentarz aktualizowany, 2024
    LEX), na potrzeby Ustawy VAT należy posługiwać się definicją przedsiębiorstwa zawartą w
    ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.,
    dalej: „Kodeks cywilny).
              1Stosownie do art. 55 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym
    zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia
    działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:
    1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa
      przedsiębiorstwa);
    2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i
      wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
    3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz
      prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków
      prawnych;
    4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
    5) koncesje, licencje i zezwolenia;

    6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;
    7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
    8) tajemnice przedsiębiorstwa;
    9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
    Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe
    wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą
                                1wchodzić inne elementy, niewymienione w art. 55 KC, a z drugiej, brak któregoś z tych
    elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.
    Tym niemniej, przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić funkcjonalnie całość
    umożliwiającą samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Oznacza to, że aby
    mówić o zbyciu przedsiębiorstwa, przenoszone składniki majątkowe muszą umożliwiać
    prowadzenie samodzielnej działalności wyłącznie w oparciu o te składniki. Powyższe
    potwierdza art. 552 Kodeksu cywilnego zgodnie, z którym czynność prawna mająca za
    przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa,
    chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej lub z przepisów szczególnych.
    W odniesieniu do powyższych ustaleń Zainteresowani pragną wskazać, że elementy
    przedsiębiorstwa B. sp. z o.o. składające się na pozostałą działalność Zainteresowanego
    niż przenoszeni pracownicy Działów R&D i MQM nie zostaną przeniesione na
    Wnioskodawcę. Pośród nieprzenoszonych elementów przedsiębiorstwa B. sp. z o.o. należy
    w szczególności wymienić:
    · pracowników produkcji, działu zaopatrzenia i logistyki, a także działów wsparcia biznesu
      (takich jak kadry, IT, administracja),
    · wszystkie środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne B. sp. z o.o. ,
    · prawa i zobowiązania wynikające z zawartych do tej pory umów z dostawcami i
      wynajmującym na rzecz B. sp. z o.o. nieruchomości,
    · oznaczenie przedsiębiorstwa,
    · księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
    W związku z tym, nie dochodzi do przeniesienia wszelkich składników wykorzystywanych
    w działalności gospodarczej B. sp. z o.o. , a w konsekwencji pracownicy Działów R&D i
    MQM i związane z nimi prawa i obowiązki nie stanowią przedsiębiorstwa Spółki.
    Przepisy Ustawy VAT definiują jednak w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT zorganizowaną część
    przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
    przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
    przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby
    stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
    Zainteresowani podkreślają, iż z powyższych przepisów jednoznacznie wynika, że składniki
    materialne i niematerialne wchodzące w skład ZCP powinny pozostawać ze sobą w takich
    wzajemnych relacjach, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych
    elementów. Istotne jest, aby w zbywanym ZCP zachowane zostały funkcjonalne związki
    pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku - tak, aby przekazana masa majątkowa
    mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.
    Aby zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za ZCP, muszą być
    spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej, co oznacza, że:
    1) istnieć musi zespół składników materialnych i niematerialnych - w tym zobowiązań;
    2) zespół ten musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym
      przedsiębiorstwie;
    3) składniki te muszą być przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;

    4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie
      realizujące te zadania gospodarcze.
    Jednocześnie zwraca się uwagę, że wyodrębnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa
    powinno istnieć już na moment dokonywania danej transakcji, a nie dopiero po jej
    dokonaniu (tak m.in. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 stycznia 2017 r.,
    sygn. akt II FSK 2463/16 oraz z 10 stycznia 2017 r., sygn. akt II FSK 2991/15).
    Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że przedmiotem
    transferu będzie część pracowników Działów R&D i MQM. Oddział A. GmbH nie otrzyma
    natomiast innych elementów charakterystycznych dla ZCP, takich jak wierzytelności i
    zobowiązania (za wyjątkiem tych, które dotyczą stosunków pracy przenoszonych
    pracowników), środków pieniężnych, umów, ksiąg i dokumentów związanych z
    prowadzeniem przedsiębiorstwa, czy prawa do nazwy indywidualizującej
    przedsiębiorstwo.
    Aby dany zbiór składników mógł być zakwalifikowany jako ZCP, musi on być wyodrębniony
    organizacyjne, finansowo i funkcjonalnie w ramach podmiotu, w którym istnieje.
    Powyższe podkreśla się zarówno w wydawanych interpretacjach indywidualnych, jak i w
    orzecznictwie. Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji
    indywidualnej z 20 września 2024 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.357.2024.4.SR wskazał, że:
    „Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby
    zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i
    niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu
    w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach:
    organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań
    gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych,
    stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa
    trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”.
    Wyodrębnienie organizacyjne
    Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że odrębny pod względem organizacyjnym zespół
    składników materialnych i niematerialnych powinien mieć swoje miejsce w strukturze
    organizacyjnej jako dział, oddział, pion, wydział itp.
    W perspektywie wyodrębnienia organizacyjnego istotne jest formalne potwierdzenie
    struktury organizacyjnej - co oznacza, że organizacyjne wyodrębnienie powinno nastąpić
    na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.
    Powyższe potwierdza stanowisko Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażone w
    interpretacji z 15 lutego 2024 r., znak 0112-KDIL1-1.4012.699.2023.1.MG, zgodnie z którym:
    „w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane
    na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny
    aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny
    posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym
    przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego
    zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Zatem samo nazwanie
    jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego,
    jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie
    zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących
    samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że
    wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które
    formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie
    organizacyjne”.

    W ocenie Zainteresowanych pracownicy Działów R&D i MQM nie spełniają kryterium
    wyodrębnienia organizacyjnego, gdyż w strukturze tych działów nie występują przełożeni
    pracowników w nich zatrudnionych.
    Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego pracownicy Działów R&D i MQM
    podlegają (raportują) pracownikom zatrudnionym w A. GmbH . To kadra kierownicza A.
    GmbH organizuje i nadzoruje pracę pracowników Działów R&D i MQM, zatem struktura
    pracownicza Działów R&D i MQM B. sp. z o.o. jest płaska.
    Nadto, odnotowania wymaga, że w ramach struktury organizacyjnej B. sp. z o.o. nie
    wyodrębniono formalnie, tj. w drodze regulaminu, uchwały zarządu, czy innego
    dokumentu wewnętrznego Działów R&D czy MQM. Co więcej, należy zauważyć, że nie
    wszyscy pracownicy Działów R&D czy MQM zostaną przeniesieni do Oddziału A. GmbH .
    Wyodrębnienie finansowe
    Wyodrębnienie finansowe stanowi sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję
    zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz
    należności i zobowiązań do ZCP.
    Zainteresowani pragną wskazać, że w rachunkowości B. sp. z o.o. nie zostały
    wyodrębnione konta dotyczących przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań
    dotyczących Działów R&D i MQM. Jednocześnie nadmienienia wymaga, że w związku z
    przedmiotowym transferem nie dojdzie do przeniesienia innych praw i zobowiązań niż te,
    które będą związane ze stosunkiem zatrudnienia pracowników Działów R&D i MQM (w
    szczególności, w związku z przeniesieniem pracowników Działów R&D i MQM nie zostaną
    aneksowane żadne umowy, których stroną jest B. sp. z o.o. za wyjątkiem umów o pracę
    przenoszonych pracowników).
    W ramach prowadzonej przez B. sp. z o.o. ewidencji środków trwałych i wartości
    niematerialnych i prawnych B. sp. z o.o. jest zdolna wyodrębnić te środki trwałe oraz
    wartości niematerialne i prawne, które są wyłącznie wykorzystywane przez pracowników
    Działów R&D i MQM do wykonywania przez nich zadań. Tym niemniej, zaznaczania
    wymaga, że w związku z przeniesieniem pracowników Działów R&D i MQM nie dojdzie do
    przeniesienia składników majątku B. sp. z o.o., przy pomocy których przenoszeni
    pracownicy wykonują swoje zadania.
    Do realizacji zadań w części, w jakiej realizowali je pracownicy Działów R&D i MQM nie
    zaistniała potrzeba założenia odrębnego rachunku bankowego. W rezultacie nie jest
    spełnione kryterium wyodrębnienia finansowego.
    Wyodrębnienie funkcjonalne
    Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie ZCP do realizacji określonych zadań
    gospodarczych. ZCP powinna więc stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować
    elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy
    w strukturze przedsiębiorstwa. ZCP powinna posiadać zdolność funkcjonowania jako
    samodzielny podmiot gospodarczy, a więc umożliwiać podjęcie działalności gospodarczej
    w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego ZCP
    sprowadza się zatem w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w
    stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia.
    Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie. Dla przykładu, Naczelny Sąd
    Administracyjny w wyroku z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15 orzekł:
    „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników
    majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej
    należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on
    wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań
    gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników
    majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też

    dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy. Zdaniem Naczelnego Sądu
    Administracyjnego, owa „niezależność prowadzenia działalności gospodarczej” powinna
    być więc rozumiana w ten sposób, że „zespół składników majątkowych” posiada zdolność
    do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w
    sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do
    przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji
    można go uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa”.
    W ocenie Zainteresowanych pracownicy Działów R&D i MQM nie spełniają kryterium
    wyodrębnienia funkcjonalnego. Wynika to przede wszystkim z faktu, że bez przypisania
    osób pełniących funkcje zarządcze, bez przekazania środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych do wykonywania przez nich pracy, a także bez zaangażowania
    kapitału oraz bez przydzielenia odpowiednich zleceń ze strony Oddziału A. GmbH (a przed
    transferem ze strony B. sp. z o.o. ) pracownicy Działów R&D i MQM nie są w stanie
    samodzielnie funkcjonować na rynku.
    Zatem pracownicy Działów R&D i MQM potencjalnie mogą stać się jednym ze składników
    ZCP - ale samodzielnie i bez zaangażowania dalszych, nieodzownych środków (w tym
    środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, minimalnego kapitału oraz
    struktur pracowniczych) nie będą samodzielnie stanowić ZCP.
    Zważywszy na całokształt przedstawionych powyżej okoliczności, zdaniem
    Zainteresowanych pracownicy Działów R&D i MQM potencjalnie nie będą stanowili na tyle
    zorganizowanego kompleksu składników materialnych i niematerialnych, aby potencjalnie
    byli zdolni do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych ZCP.
    W efekcie, wobec niespełnienia żadnej z trzech przesłanek, które, dla uznania składników
    majątkowych i pracowników za ZCP, powinny być spełnione łącznie, należy stwierdzić, że
    przeniesieni Pracownicy Działów R&D i MQM nie będą stanowili ZCP w rozumieniu Ustawy
    VAT.
    W rezultacie wobec transakcji przeniesienia pracowników nie znajdzie zastosowania art. 6
    pkt 1 Ustawy VAT, zgodnie z którym przepisów Ustawy VAT nie stosuje się do transakcji
    zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.
    Takie rozumienie przepisów podatkowych dotyczących przedmiotowej materii jest
    wyrażane przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, m.in.
    przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w:
    a. interpretacji indywidualnej z 18 września 2024 r., znak 0112-KDIL1- 2.4012.389.2024.1.
      AW,
    b. interpretacji indywidualnej z 20 września 2024 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.357.2024.4.
      SR,
    c. interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2024 r., znak 0112-KDIL1-1.4012.699.2023.1.MG,
    Powyższe rozumienie potwierdzają również sądy administracyjne w wydawanych
    wyrokach, m.in.:
    a. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 września 2023 r., sygn. akt I FSK 710/19,
    b. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 sierpnia 2019 r., sygn. akt: I FSK 1265/17,
    c. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.
    Ad 2)
    Wobec uznania, że przeniesienie części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do
    Oddziału A. GmbH nie stanowi transakcji zbycia zorganizowanej część przedsiębiorstwa
    (ani dwóch osobnych zorganizowanych części przedsiębiorstw) w rozumieniu Ustawy VAT,
    ustalenia wymaga czy przeniesienia pracowników za wynagrodzeniem stanowi odpłatne
    świadczenie usług na terytorium kraju i czy na B. sp. z o.o. będzie spoczywał obowiązek
    wystawienia faktury VAT z tego tytułu.

    Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna
    dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby
    prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi
    dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
      jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Poprzez wskazanie, iż świadczenie usług stanowi każde świadczenie, które nie stanowi
    dostawy towarów ustawodawca możliwie szeroko ustalił zakres opodatkowania VAT.
    Tym niemniej, zbieg przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, pozwala
    ustalić przesłanki, od których spełnienia uzależnione jest uznanie świadczenia za usługę
    podlegającą opodatkowaniu VAT. Należą do nich:
    1) świadczenie powinno być odpłatne,
    2) świadczenie musi wynikać ze stosunku zobowiązaniowego,
    3) musi istnieć konkretny podmiot będący bezpośrednim beneficjentem (konsumentem)
      tego zobowiązania.
    Określone świadczenie będzie podlegało opodatkowaniu VAT jako usługa wówczas, gdy
    ww. warunki będą spełnione łącznie.
    Mając na uwadze przedstawiony przez Zainteresowanych opis zdarzenia przyszłego
    stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zostaną spełnione wszystkie
    przesłanki przemawiające za uznaniem, że przeniesienie części pracowników Działów R&D
    i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH stanowi odpłatne świadczenie usług na
    terytorium kraju.
    W odniesieniu do wymienionych powyżej przesłanek wskazać należy, że:
    1) przeniesienie części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A.
      GmbH będzie odpłatne;
    2) przeniesienie części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A.
      GmbH będzie wynikało ze stosunku zobowiązaniowego - Zainteresowani wskazali w
      opisie zaistniałego zdarzenia przyszłego, że przeniesienie wyżej wymienionych
      pracowników może przybrać jedną z dwóch postaci: wydzielenie części pracowników
      działów badawczo-rozwojowych oraz badań jakości z B. sp. z o.o. i ich przeniesienia do
      Oddziału A. GmbH w ramach przejścia zakładu pracy, o którym mowa w art. 23 (1)
      ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy albo zawarcia przez B. sp. z o.o.
      porozumienia z pracownikami działów badawczo-rozwojowych oraz badań jakości
      rozwiązującego łączące umowy o pracę oraz zawarcie umów o pracę przez Oddział A.
      GmbH z tymi pracownikami;
    3) bezpośrednim beneficjentem (konsumentem) tego zobowiązania będzie Oddział A.
      GMbH;
    4) przeniesienie części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A.
      GmbH nie będzie transakcją zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w
      rozumieniu art. 6 pkt 1) ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę
    dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa

    w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku
    od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej
    niebędącej podatnikiem.
    Stosownie do art. 2 pkt 22 Ustawy VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o
    sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
    na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Mając na uwadze zbieg przywołanych powyżej przepisów, a także ustalenia w zakresie
    uznania przeniesienia części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału
    A. GmbH za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, w ocenie Zainteresowanych
    na podstawie wyżej wymienionych przepisów na B. sp. z o.o. będzie spoczywał obowiązek
    wystawienia faktury VAT.
    Ad 3
    Zdaniem Zainteresowanych, kluczowym elementem decydującym o prawie do obniżenia
    podatku VAT należnego o VAT naliczony przy transakcji przeniesienia części pracowników
    Działów R&D i MQM Oddziałowi A. GmbH, zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, jest
    potwierdzenie, że Działy te będą wykorzystywane przez Oddział A. GmbH do czynności
    opodatkowanych VAT.
    Bowiem zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, podatnik ma prawo do obniżenia VAT
    należnego o VAT naliczony przy zakupie towarów i usług, o ile są one używane do
    czynności opodatkowanych VAT.
    Jeśli towary i usługi są używane wyłącznie do takich czynności, podatnik może odliczyć cały
    VAT naliczony.
    Zgodnie z art. 86 ust. 10 Ustawy VAT, prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony
    powstaje w okresie, w którym powstał obowiązek podatkowy, ale nie wcześniej niż w
    okresie, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny, zgodnie z art. 86 ust.
    10b pkt 1.
    Przeniesienie części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do Oddziału A. GmbH
    będzie służyło prowadzeniu działalności przez Oddział A. GmbH, zatem należy uznać, że
    przedmiotowa usługa będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych.
    Odnotowania również wymaga, że w dniu sprzedaży Działów R&D i MQM, B. sp. z o.o. i
    Oddział A. GmbH będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.
    W art. 88 Ustawy VAT zostały przewidziane przesłanki negatywne przeciwstawiające się
    skorzystaniu z prawa do odliczenia VAT.
    Stosowanie do art. 88 ust. 1 Ustawy VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku
    należnego nie stosuje się do wskazanych w tym przepisie nabywanych przez podatnika
    usług.
    Tym niemniej należy wskazać, że żadna z wymienionych w art. 88 ust. 1 Ustawy VAT usług
    nie obejmuje transakcji przeniesienia części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.
    o. do Oddziału A. GmbH .
    Co więcej, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia
    podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i
    dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega
    opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Również dyspozycja tego przepisu nie
    zostanie spełniona.
    Podsumowując, ponieważ przepis art. 6 pkt 1 Ustawy VAT nie ma zastosowania do
    transakcji przeniesienia części pracowników Działów R&D i MQM z B. sp. z o.o. do
    Oddziału A. GmbH , wspomniane przeniesie należy traktować na gruncie Ustawy VAT jako
    świadczenie usług, a Oddział A. GmbH będzie wykorzystywał przeniesionych pracowników
    Działów R&D i MQM do prowadzenia działalności opodatkowanej, Oddział A. GmbH

    będzie miało prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony lub do zwrotu różnicy na
    rachunek bankowy.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie
    przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze zdarzeniem
    przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w
    przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy,
    udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze
      zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
      będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z
      funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

przez Zainteresowanego, który
    jest stroną postępowania
    A. GmbH (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji
    podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
    Ordynacji podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z
    art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.