Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-689/15/KP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-15
Teza: możliwość zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środków finansowych otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy oraz możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych otrzymanymi środkami z Powiatowego Urzędu Pracy
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; dotacja; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; spółdzielnie-spółdzielnie socjalne; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku 13 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 16 października 2015 r.), uzupełnionym 23 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie możliwości:

*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środków finansowych otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy - **jest nieprawidłowe,**
*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych otrzymanymi środkami z Powiatowego Urzędu Pracy - **jest prawidłowe.**

(pytanie oznaczone we Wniosku Nr 1)

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2015 r. do tut. BKIP wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości:

*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środków finansowych otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy oraz
*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych otrzymanymi środkami z Powiatowego Urzędu Pracy.

Ponieważ złożony wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 9 grudnia 2015 r., Znak: IBPB-1-2/4510-689/15/KP, na podstawie art. 169 § 1, w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek został uzupełniony pismem z 15 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 grudnia 2015 r.)

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny, uzupełniony pismem 15 grudnia 2015:

Wnioskodawca (dalej również „Spółdzielnia”) działa na podstawie ustawy z dnia 27 kwietnia 2006 r. o spółdzielniach socjalnych, zaś w sprawach nieuregulowanych we wskazanej ustawie znajdują zastosowanie przepisy ustawy - Prawo spółdzielcze oraz jej statut. Spółdzielnia jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oraz prowadzi ewidencję rachunkową zgodnie z ustawą o rachunkowości. Zgodnie ze statutem Spółdzielni, utworzone są fundusze: fundusz podstawowy, powstający z wpłat udziałów członkowskich (każdy członek może posiadać 1 udział o wartości 100,00 zł maksymalnie 3 udziały o wartości 300,00 zł), fundusz zasobowy powstający z wpłat przez członków wpisowego w wysokości 50,00 zł i 40 % nadwyżki bilansowej, fundusz inwestycyjny powstający z 20% nadwyżki bilansowej oraz fundusz reintegracyjny powstający z 40 % nadwyżki bilansowej. Spółdzielnia została założona w 2012 r. przez 6 osób fizycznych o statucie bezrobotnych, z których 5 osób dostało dotacje w postaci jednorazowych środków z Funduszu Pracy na założenie spółdzielni socjalnej w wysokości 13.985,00 zł każda. Umowa została podpisana pomiędzy członkami spółdzielni, a Starostą Powiatowym, którego reprezentował Dyrektor Powiatowego Urzędu Pracy. Dotacje zostały wpłacone przez PUP na konto spółdzielni i zaksięgowane zgodnie z ustawą o rachunkowości jako pozostałe przychody operacyjne - dotacje. Natomiast wydatki sfinansowane z tychże dotacji zaliczone zostały w koszty działalności gospodarczej (zakup narzędzi i materiałów). Statut spółdzielni określa te środki jako wkład do spółdzielni, nie wskazując jednoznacznie sposobu ich kwalifikacji.

Wniosek został uzupełniony pismem z 15 grudnia 2015 r. w którym Spółdzielnia wskazała, że zgodnie z ustawą o spółdzielnia socjalnych beneficjentami środków otrzymanych od Starosty były osoby fizyczne, które zakładały spółdzielnię. Natomiast środki finansowe otrzymane przez beneficjentów przekazane zostały przez PUP bezpośrednio na konto bankowe spółdzielni. Środki finansowe wpłynęły na konto spółdzielni i zostały zakwalifikowane zgodnie z ustawą o rachunkowości jako pozostałe przychody operacyjne - dotacje. Powyższe środki nie zostały zaksięgowane na żaden z funduszy spółdzielni, gdyż statut nie określa jednoznacznie sposobu zakwalifikowania dotacji – zgodnie z § 33 członek, który posiada środki uzyskane w formie dotacji jednorazowej z Funduszu Pracy na rozpoczęcie działalności w formie spółdzielni socjalnej lub posiada środki uzyskane z innych funduszy pochodzących ze środków publicznych z przeznaczeniem na przystąpienie do spółdzielni socjalnej obowiązany jest wnieść te środki w całości jako „wkład do spółdzielni socjalnej”.

Poza tym poszczególne fundusze powstają z:

*   fundusz podstawowy - powstaje z wpłat udziałów członkowskich. Zgodnie ze statutem każdy członek spółdzielni może posiadać 1 udział o wartości 100 zł, maksymalnie 3 udziały o wartości 300 zł,
*   fundusz inwestycyjny - powstaje z 20 % nadwyżki bilansowej,
*   fundusz reintegracyjny - powstaje z 40 % nadwyżki bilansowej,
*   fundusz zasobowy - powstaje z wpłat wpisowego przez członków w wysokości 50 zł i 40 % nadwyżki bilansowej.

W związku z powyższym dotacji nie zaliczono na poczet Funduszu podstawowego, gdyż kwota dotacji przewyższała 300 zł oraz dotację otrzymało tylko 5 osób a spółdzielnię zakładało 6 osób. Jeden z założycieli nie miał prawa do dotacji. Z tego samego powodu nie zaliczono tych środków na poczet Funduszu zasobowego. Wydatki sfinansowane ze środków o jakich mowa w poz. 67 pkt 1 wniosku ORD-IN spełniają przesłankę powiązania z osiągniętymi przychodami o jakich mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r . o podatku dochodowym od osób prawnych. Środki finansowe zostały wydane na zakup sprzętu, narzędzi, towarów i materiałów budowlanych ściśle związanych z zakresem działalności gospodarczej Spółdzielni tj. sprzedażą i montażem stolarki otworowej oraz robotami budowlano-remontowymi.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

*   Czy dotacje w postaci jednorazowych środków z Funduszu Pracy na założenie spółdzielni socjalnej prawidłowo ujęto w deklaracji CIT-8 w pozycji przychodów opodatkowanych i jednocześnie ujęto jako przychody wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy?
*   Czy wydatki sfinansowane z dotacji prawidłowo zakwalifikowano jako koszty działalności gospodarczej?

W opinii Wnioskodawcy, członkowie Spółdzielni otrzymali dotacje na założenie spółdzielni socjalnej (dalej: „PUP”). Środki te wpłynęły na konto spółdzielni i zostały zaksięgowane jako pozostałe przychody operacyjne - dotacje. Na gruncie prawa bilansowego zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.) otrzymane dotacje, jeżeli stosownie do innych ustaw nie zwiększają one kapitałów (funduszy) własnych, ujmuje się w księgach rachunkowych jako „pozostałe przychody operacyjne”.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie przedstawionym w piśmie z 15 grudnia 2015 r., otrzymane dotacje na założenie spółdzielni socjalnej zostały prawidłowo zaksięgowane jako pozostałe przychody operacyjne - dotacje. Spółdzielnia nie miała podstaw aby dotacje na założenie spółdzielni księgować na fundusz podstawowy lub zasobowy, gdyż w zaistniałej sytuacji kwoty przekraczały maksymalną wartość wskazaną w statucie, tj. 50 zł na fundusz zasobowy i 300 zł na fundusz podstawowy. Jednocześnie osoba która nie uzyskała dotacji nie mogłaby przystąpić do spółdzielni ze względu na brak środków finansowych w wysokości 13 985 zł. Zgodnie z prawem bilansowym otrzymane dotacje ujęto w księgach rachunkowych jako „pozostałe przychody operacyjne”, gdyż stosownie do innych ustaw nie zwiększyły one kapitałów własnych. Otrzymana dotacja stanowiła przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednocześnie na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 tejże ustawy przysługiwało zwolnienie tego wsparcia od podatku.

Jednocześnie spółdzielnia uważa, że wydatki sfinansowane z dotacji spełniają przesłankę powiazania z osiągniętymi przychodami i prawidłowo zostały zakwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów.

Na tle przedstawione stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji, zgodnie z zadanymi we wniosku pytaniami wyznaczającymi jej zakres, jest wyłącznie kwestia opodatkowania środków finansowych otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy na założenie spółdzielni. Tut. Organ nie odniósł się zatem do kwestii ujęcia w księgach rachunkowych otrzymanych przez Wnioskodawcę środków finansowych, gdyż zagadnienie to nie jest normowane przez prawo podatkowe

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu. W art. 12 updop wymienione zostały jednak przykładowe rodzaje przychodów, określono moment ich powstania, jak i enumeratywnie wskazano wyłączenia z katalogu przychodów.

Jako zasadę ustawodawca przyjął, że stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 1 updop przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14 są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Za przychody związane z działalnością gospodarczą i działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont (art. 12 ust. 3 updop).

Literalna wykładnia powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. W konsekwencji, do przychodów podatkowych, podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, lub pomniejsza jego pasywa. Od zasady tej, w ściśle określonych przypadkach, wprowadzone zostały przez ustawodawcę wyjątki. Katalog przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych jest zamknięty i zawarto go w art. 12 ust. 4 updop. Skoro zatem przepis ten w sposób kategoryczny i wyczerpujący określa, co nie jest przychodem w rozumieniu ustawy, to a contrario należy przyjąć, że wszelkie inne przychody, przepisem tym nieobjęte, generują dochód podlegający opodatkowaniu. W art. 12 ust. 4 pkt 4 updop, z przychodów podlegających opodatkowaniu zostały wyłączone przychody otrzymane na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela.

Ponadto Ustawodawca w art. 17 updop, zawarł zamknięty katalog dochodów zwolnionych z opodatkowania. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Na podstawie art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2006 r. o spółdzielniach socjalnych (Dz.U. Nr 94, poz. 651 ze zm.) w sprawach nieuregulowanych w niniejszej ustawie do spółdzielni socjalnej stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz.U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848, z 2004 r. Nr 99, poz. 1001 oraz z 2005 r. Nr 122, poz. 1024).

W myśl art. 78 § 1 Prawa spółdzielczego, zasadniczymi funduszami własnymi tworzonymi w spółdzielni są:

*   fundusz udziałowy powstający z wpłat udziałów członkowskich, odpisów na udziały członkowskie z podziału nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach,
*   fundusz zasobowy powstający z wpłat przez członków wpisowego, części nadwyżki bilansowej lub innych źródeł określonych w odrębnych przepisach.

Na podstawie art. 78 § 2 Prawa spółdzielczego, spółdzielnia tworzy także inne fundusze własne przewidziane w odrębnych przepisach oraz w jej statucie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że osoby fizyczne o statucie bezrobotnych otrzymały z Powiatowego Urzędu Pracy, dotacje w postaci jednorazowych środków na założenie spółdzielni socjalnej. Środki te wpłynęły na konto bankowe spółdzielni i nie zostały przekazane na żaden z jej funduszy własnych. Ze środków tych sfinansowany został zakup narzędzi towarów i materiałów budowlanych związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, tj. sprzedażą i montażem stolarki otworowej oraz robotami budowlano-remontowymi.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że skoro beneficjentem środków otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy nie jest Spółdzielnia lecz osoby fizyczne, które przekazały otrzymane środki na utworzenie spółdzielni socjalnej, nie stanowią one dla Spółdzielni dotacji o której mowa w cyt. art. 17 ust. 1 pkt 47 updop, bowiem środki te otrzymały osoby fizyczne, a nie podatnik podatku dochodowego od osób prawnych, tj. Spółdzielnia. Zatem przekazane Wnioskodawcy, przez osoby fizyczne, środki finansowe otrzymane z Powiatowego Urzędu Pracy na utworzenie spółdzielni socjalnej, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu, który nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 updop. Ponadto jeżeli otrzymane od osób fizycznych środki finansowe nie trafiły na żaden w ww. funduszy Spółdzielni, to nie mogą one być wyłączone z przychodów na podstawie cyt. art. 12 ust. 4 pkt 4 updop.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, na przepis art. 17 ust. 1 pkt 43 updop, który stanowi, że wolne od podatku są dochody spółdzielni socjalnej wydatkowane w roku podatkowym na cele, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 27 kwietnia 2006 r. o spółdzielniach socjalnych (Dz.U. Nr 94, poz. 651, z późn. zm.), na zasadach określonych w tej ustawie, w części niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów.

Jak wynika z treści wyżej powołanego art. 17 ust. 1 pkt 43 updop, aby dochód podmiotów, o których mowa w tym przepisie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego musi być wydatkowany:

*   na cele o jakich mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o spółdzielniach socjalnych,
*   w części niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów,
*   w roku podatkowym.

Z przepisu tego wynika więc, że istotny dla zwolnienia z podatku jest nie tylko cel, na jaki dochód ma być wydatkowany, ale także okres w jakim to wydatkowanie ma miejsce.

Ze zwolnienia podatkowego korzystają dochody przeznaczone na cele wymienione w pkt 1 i 2, w części niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 updop. W myśl art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Spółdzielnia socjalna ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1), pod warunkiem że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1. Warunkiem uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest istnienie związku przyczynowego między poniesionym kosztem a uzyskanym przychodem. Ustawodawcy chodzi tu o taki związek, w którym poniesienie danego kosztu wpływa na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Jeśli więc podatnik uzyskuje dochody zwolnione od podatku dochodowego w związku z prowadzeniem działalności określonej w art. 2 ust. 2 ustawy o spółdzielniach socjalnych, tak jak ma to miejsce w przypadku Wnioskodawcy, wszelkie wydatki w pierwszej kolejności powinny być analizowane pod kątem możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Następnie wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów należy analizować pod kątem możliwości zaliczenia ich do wydatków przeznaczonych na działalność socjalną.

Biorąc pod uwagę powyższe, wskazać należy, że z przepisu art. 17 ust. 1 pkt 43 updop wynika, że istotny jest cel wydatkowania dochodu, a nie źródło jego pochodzenia. Zatem dochód Wnioskodawcy m.in. z tytułu otrzymania środków z PUP podlega zwolnieniu z opodatkowania, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 43 updop, w zakresie, w jakim zostanie przeznaczony i wydatkowany w roku podatkowym na cele, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o spółdzielniach socjalnych, w części niezaliczonej do kosztów uzyskania przychodów. Tym samym, jeżeli Spółdzielnia wydatkuje w roku podatkowym dochód na cele statutowe, będące jednocześnie celami o jakich mowa w powołanym wyżej przepisie art. 2 ust. 2 ustawy o spółdzielniach socjalnych, to dochód ten zwolniony będzie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości:

*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych środków finansowych otrzymanych z Powiatowego Urzędu Pracy - jest nieprawidłowe,
*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków sfinansowanych otrzymanymi środkami z Powiatowego Urzędu Pracy - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 14 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.