Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-557/10-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-27
Teza: 1. Czy z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej powstanie po stronie A. S.A. przychód podatkowy w wysokości wartości nominalnej obejmowanych akcji, w sytuacji gdy wartość nominalna obejmowanych akcji jest niższa niż wartość rynkowa aportu według wyceny? 2. Czy w sytuacji gdy wartość nominalna obejmowanych akcji jest niższa niż ich wartość rynkowa, organ podatkowy ma prawo ustalić przychód Wnioskodawcy w wysokości wartości rynkowej obejmowanych akcji (lub wartości rynkowej przedmiotu aportu)? 3. Kiedy powstaje przychód wynikający z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: akcja; aport; przychód-powstanie przychodu; spółki-spółka kapitałowa; wartość-wartość nominalna; wartość-wartość rynkowa; wkład-wkłady niepieniężne; wycena
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2010 r. (data wpływu 9 sierpnia 2010 r.), uzupełnionym w dniu 4 października 2010 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 27 września 2010 r. nr IPPB3/423-557/10-3/JG, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 sierpnia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej. Wniosek został uzupełniony w dniu 4 października 2010 r. na wezwanie tut. Organu z dnia 27 września 2010 r. nr IPPB3/423-557/10-3/JG o dokumenty, z których wynika sposób reprezentacji Spółki w zakresie oświadczeń woli i podpisywania dokumentów tj. KRS.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka A. S.A, zwana dalej „Wnioskodawcą”, „Spółką” prowadzi działalność w zakresie przetwórstwa owocowo-warzywnego. Wnioskodawca w dniu 29.06.2010 r. wniósł aportem nieruchomość zabudowaną do istniejącej już Spółki Z. S.A.

Wniesiony aport nie stanowi ani przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części w rozumieniu przepisów podatkowych. Wycena wartości nieruchomości będącej przedmiotem wkładu została, dokonana przez biegłego rzeczoznawcę majątkowego według obowiązujących cen rynkowych.

Wartość aportu, w dniu jego wniesienia do spółki kapitałowej była wyższa niż wartość nominalna akcji obejmowanych przez Wnioskodawcę w zamian za aport. Nadwyżka wartości przedmiotu wkładu ponad nominalną wartość otrzymanych akcji została przekazywana na kapitał zapasowy Z. S.A, Spółki otrzymującej aport.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej powstanie po stronie A. S.A. przychód podatkowy w wysokości wartości nominalnej obejmowanych akcji, w sytuacji gdy wartość nominalna obejmowanych akcji jest niższa niż wartość rynkowa aportu według wyceny?
2.  Czy w sytuacji gdy wartość nominalna obejmowanych akcji jest niższa niż ich wartość rynkowa, organ podatkowy ma prawo ustalić przychód Wnioskodawcy w wysokości wartości rynkowej obejmowanych akcji (lub wartości rynkowej przedmiotu aportu)?
3.  Kiedy powstaje przychód wynikający z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT?

Stanowisko Spółki.

1.  Przychodem Spółki z tytułu objęcia akcji w zamian za wkład niepieniężny na dzień ich objęcia stanowi wartość nominalna obejmowanych akcji, niezależnie od ich wartości rynkowej lub też wartości rynkowej przedmiotu aportu;
2.  Organ podatkowy nie ma prawa ustalić przychodu Spółki w wysokości równej wartości rynkowej obejmowanych akcji (lub wartości rynkowej przedmiotu aportu) nawet w sytuacji gdy ich wartość nominalna jest niższa od wartości rynkowej;
3.  Przychód powstaje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Z. S.A

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1)

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) — dalej ustawa o CIT — przychód podatkowy stanowi nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy o CIT przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 ustawy o CIT).

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 14 ust. 3 ustawy o CIT).

Zdaniem Wnioskodawcy na podstawie powyższych przepisów należy uznać, iż Spółka, wnosząc aport do spółki kapitałowej, powinna rozpoznać przychód podatkowy w wysokości wartości nominalnej obejmowanych akcji. Nie wpływa na ten fakt, odesłanie do odpowiedniego stosowania przepisów art. 14 ust. 1-3 ustawy o CIT. Z treści przepisów art. 14 ustawy o CIT nie wynika bowiem obowiązek rozpoznania, przez podatnika przychodu podatkowego w wysokości wartości rynkowej obejmowanych udziałów/akcji (lub wartości rynkowej przedmiotu aportu). Z odpowiedniego stosowania przepisów art. 14 ustawy o CIT do określania przychodu z tytułu wniesienia aportu do spółki kapitałowej, nie wynika więc obowiązek rozpoznania przez Wnioskodawcę przychodu w wysokości wartości rynkowej obejmowanych akcji (w przypadku gdy wartość ta jest wyższa od nominalnej). Podsumowując Wnioskodawca, wnosząc aport do spółki kapitałowej w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub zorganizowana część, powinien rozpoznać przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych akcji również w sytuacji gdy wartość nominalna akcji jest niższa od ich wartości rynkowej.

Ad. 2)

Zdaniem Wnioskodawcy odpowiednie stosowanie art. 14 ustawy o CIT, nie daje podstawy organowi podatkowemu do określenia przychodu podatnika w oparciu o wartość rynkową uzyskanych przez podatnika akcji. Spółka wskazuje, iż odpowiednie stosowanie przepisów art. 14 ustawy o CIT do przychodów powstałych z tytułu wniesienia aportu (w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) do spółki kapitałowej nie oznacza jednocześnie, iż przepis ten należy stosować w pełni.

Ustawodawca odwołuje się w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT do wartości nominalnej udziałów lub akcji (a więc wartości wynikającej ściśle z umowy lub statutu spółki). Należy więc uznać, iż gdyby ustawodawca chciał by przychód ten odpowiadał rynkowej wartości objętych udziałów (akcji) lub rynkowej wartości przedmiotu wkładu, wówczas wyraźnie wskazałby sytuacje, w których art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT nie znajdowałby zastosowania, a wartość objętych udziałów określałoby się w wartości rynkowej. Żaden przepis ustawy o CIT nie daje jednak podstawy do stwierdzenia, że przychodem wspólnika, z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za aport, może być rynkowa wartość obejmowanych udziałów (akcji) lub rynkowa wartość wkładu niepieniężnego wnoszonego w zamian za obejmowane udziały (akcje).

Zdaniem Wnioskodawcy, ustalenie przez organy podatkowe przychodu w wysokości wyższej niż wartość nominalna obejmowanych akcji w oparciu o przepis art. 14 ust. 1 zd. drugie oraz ust. 3 ustawy o CIT nie znajduje więc podstaw prawnych.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca wskazuje orzecznictwo sądów administracyjnych:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2006r., sygn. akt II FSK 558/2005, który uznał iż odpowiednie stosowanie art. 19 do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT „oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, przy czym w przypadku przychodu z tytułu objęcia udziałów w spółce w zamian za wkład niepieniężny jest to wartość nominalna tych udziałów określona w umowie, pomniejszona o koszty nabycia wkładu niepieniężnego”.
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Kr 1326/06: „Odnośnie sposobu ustalenia „nominalnej wartości udziałów” Sąd zwraca uwagę na utrwalone poglądy orzecznicze sądów administracyjnych, wyrażone między innymi w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 kwietnia 2006 roku sygn. II FSK 558/05. Wskazano tam - odmiennie niż to wywodzi strona skarżąca - iż H przez nominalną wartość udziałów w spółce rozumie się wartość istniejącą tylko z nazwy, tytularną formalną. Takiego rozumienia przepisu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zmienia art. 17 ust 2 ustawy, który w zakresie ustalania wartości przychodów odsyłka do odpowiedniego stosowania art. 19 ustawy. Słowo „odpowiednie” oznacza, że do ustalenia wartości przychodu określonego w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy ma zastosowanie wyłącznie zdanie pierwsze art. 19 ust. 1 ustawy”.
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 22 kwietnia 2006 r., sygn. akt I SA/Gd 917/07. „Analiza wskazywanych przez skarżącą przepisów pozwala jednoznacznie stwierdzić, że skarżąca błędnie interpretuje zakres odesłania z art. 17 ust. 2 u.p.d.o.f. W przepisie użyto określenia „odpowiednio”, co oznaczą że przepis, do którego odwołano się ma zostać zastosowany jedynie w zakresie, jaki da się pogodzić z charakterem instytucji prawnej regulowanej przepisem odsyłającym. W art. 17 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. przewidziano, że przychodem z kapitałów pieniężnych jest nominalna wartość nabytych udziałów, czyli jak wywiedziono powyżej, wartość umownie określona przez strony, stąd, wykluczone jest, zdaniem Sądu, jakiekolwiek ustalanie wartości w oparciu o ceny rynkowe. W ocenie Sądu odpowiednie zastosowanie art. 19 ust. 1 u.p.d.o.f. polega wyłącznie na zastosowaniu zdania pierwszego, zgodnie z którym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.”

Spółka uważa, iż odesłanie na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT do odpowiedniego stosowania art. 14 stawy o CIT daje podstawę w przypadku art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT badania, czy ustalona w umowie spółki lub uchwale wartość wkładu niepieniężnego równa jest jego wartości rynkowej. Nie będzie więc możliwe oszacowanie przychodu u podmiotu wnoszącego aport w wysokości wyższej niż wartość nominalna obejmowanych akcji, jeżeli wartość przedmiotu aportu jest ustalona na zasadach rynkowych, natomiast nadwyżka jego wartości ponad wartość nominalną obejmowanych akcji jest przekazywana na kapitał zapasowy spółki.

Powyższe stanowisko zaprezentowano m. in. w indywidualnych interpretacjach: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lipca 2008 r., sygn. IP-PB3-423-316/08-4/JG oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 14 listopada 2007 r., sygn. ITPB3/423-14/07/AT.

Podsumowując powyższe Spółka uważa, że w przedstawionym stanie faktycznym nie będzie możliwe (w oparciu o art. 14 ust. 1 zd. drugie oraz ust. 3 ustawy o CIT) ustalenie przez organ podatkowy przychodu podatkowego Spółki w innej wysokości, niż wartość nominalna obejmowanych w spółce akcji, o ile przedmiot aportu zostanie wyceniony według wartości rynkowej, a jego nadwyżka ponad wartość nominalną otrzymanych akcji zostanie przekazana na kapitał zapasowy.

Ad.3)

Z art. 12 ust. 1b ustawy o CIT wynika, że przychód określony w ust. 1 pakt 7 powstaje w dniu:

*   zarejestrowania spółki kapitałowej albo
*   wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo
*   wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

W związku z zaistniałym stanem faktycznym należy stwierdzić, iż przychodem podatkowym dla Wnioskodawcy będzie wartość nominalna udziałów/akcji zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Art. 14 ust. 1-3 nie będzie mieć w sprawie zastosowania. Przychód ten powstanie w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Z. S.A.. Natomiast „agio” przekazane na kapitał zapasowy opodatkowaniu nie podlega zgodnie z art. 12 ust. I pkt 11 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.