Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-1126c/10/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-02-07
Teza: Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z rozpoznaniem importu usług związanych z zawarciem kontraktu odwrotnego.
Słowa kluczowe: kontrakt; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; stawka-stawki podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 28 października 2010 r. (data wpływu 3 listopada 2010 r.), uzupełnionym w dniu 1 lutego 2011 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z rozpoznaniem importu usług związanych z zawarciem kontraktu odwrotnego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2010 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 1 lutego 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z rozpoznaniem importu usług związanych z zawarciem kontraktu odwrotnego.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka, czynny podatnik VAT UE, w ramach prowadzonej działalności zajmuje się, w szczególności, zakupem i sprzedażą produktów rolnych na rynku krajowym i unijnym. Transakcje między podmiotami realizowane są w większości na podstawie podpisanych umów, kontraktów, na fizyczną dostawę towarów w określonej ilości, jakości, parametrach, cenie, miejscu i terminie dostawy.

W chwili zawarcia pierwotnego kontraktu nie są możliwe do przewidzenia wszystkie zaistniałe okoliczności na rynku, w związku z czym nie doszło w miesiącu wrześniu do realizacji całej zakontraktowanej ilości towaru, wynikającej z umowy zawartej z niemieckim odbiorcą, czynnym podatnikiem podatku od wartości dodanej.

Kontrakt został zawarty między stronami 11 sierpnia 2010 r., z terminem realizacji na wrzesień 2010 r. Zawarto go na dostawę 1000 ton pszenicy w cenie 175,00 Euro za tonę. Z przyczyn niemożliwych do przewidzenia w momencie zawierania umowy, Spółka nie była w stanie zrealizować zawartych w kontrakcie ilości zboża. Z uwagi na specyfikę rynku rolnego jest to dość częste zjawisko, gdyż ilość dostępnych towarów, ich ceny i jakość, zależą m.in. od trudnych do przewidzenia warunków pogodowych. W związku z powyższym, dla uniknięcia utraty zaufania klienta i zapewnienia dalszej współpracy, w dniu 28 września 2010 r. Spółka zawarła z kontrahentem niemieckim kontrakt odwrotny (wash-out), na podstawie którego dotychczasowy nabywca towarów zobowiązał się dokonać dostawy brakującej ilości towarów 516,58 ton na rzecz Spółki po cenie 178,00 Euro za tonę, zatem inną, niż wynikająca z kontraktu pierwotnego, uwarunkowaną sytuacją na rynku, za jaką będzie w stanie nabyć brakującą ilość towarów. Kontrakt odwrotny nie zawiera żadnych dodatkowych zobowiązań niż zakup/sprzedaż towaru.

Strony uzgodniły wzajemne rozliczenie się kontraktów (pierwotnego i odwrotnego) i traktują je jako zamknięte. Żadna ze stron nie domaga się prawa do towaru, którego miała być właścicielem w wyniku nabycia na podstawie kontraktów. W związku z zawarciem kontraktu odwrotnego strony odstępują od fizycznej dostawy a jedynie rozliczają różnicę w cenie.

W powyższej sytuacji nie doszło do fizycznej dostawy towarów, a strony rozliczyły różnicę w cenie na podstawie faktury, w której powołują się na kontrakt pierwotny i odwrotny. Spółka obciążona została fakturą netto, wystawioną przez kontrahenta niemieckiego dnia 7 października 2010 r. na kwotę 1 549,74 Euro, t.j. różnicę w cenie pomiędzy kontraktem pierwotnym a odwrotnym, pomnożoną przez ilość towaru niedostarczonego przez Spółkę, będącą przedmiotem kontraktu odwrotnego.

Spółka, zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 ustawy uznała zafakturowaną czynność za wynagrodzenie tytułem usługi, w tym wypadku wynagrodzenie dla kontrahenta niemieckiego. Dlatego też powyższą czynność rozliczyła w deklaracji VAT-7 za miesiąc wrzesień jako import usług, naliczając podatek należny ze stawką 22%, gdyż nie było przesłanek do zastosowania stawki obniżonej oraz odliczyła podatek naliczony w tej samej wysokości, gdyż zakup tej usługi związany jest ze sprzedażą opodatkowaną (art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 4 ustawy). Spółka rozliczyła import usług w deklaracji wrześniowej, na podstawie art. 19a oraz 28b ustawy przyjmując za datę powstania obowiązku podatkowego datę zawarcia kontraktu odwrotnego, jako dzień wykonania usługi, gdyż w tym momencie kontrahent nabył prawo do sprzedaży/nabycia towaru.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wskazała, iż zawarcie kontraktu pierwotnego i odwrotnego wiąże się z nabyciem usługi polegającej na prawie do zakupu towarów, która nie jest sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług podkreślając, iż wniosek oparła na definicji świadczenia usług zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest odliczenie podatku naliczonego w tej sytuacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionej sytuacji obowiązuje podstawowa stawka podatku od towarów i usług w wysokości 22% i zgodnie z art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 4 ustawy, według tej stawki odliczono podatek naliczony.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W związku z faktem, iż – jak wynika z treści wniosku - przedmiotem zapytania są okoliczności mające miejsce w 2010 r., niniejszej interpretacji udzielono w oparciu o stan prawny obowiązujący w tym okresie.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 4 ww. artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje pod warunkiem spełnienia zarówno przesłanek pozytywnych, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy również zaznaczyć, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej. System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego wyrażającą się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż nabycie towarów i usług, przeznaczonych do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymogów formalnych wymienionych w art. 86 ustawy – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo - prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka, czynny podatnik VAT UE, w dniu 11 sierpnia 2010 r. zawarła kontrakt z odbiorcą niemieckim na dostawę 1000 ton pszenicy w cenie 175,00 Euro za tonę, z terminem realizacji na wrzesień 2010 r. Z przyczyn niemożliwych do przewidzenia w momencie zawierania umowy, Spółka nie była w stanie dostarczyć zawartych w kontrakcie ilości zboża, w związku z czym, dla uniknięcia utraty zaufania klienta i zapewnienia dalszej współpracy, w dniu 28 września 2010 r. zawarła z tym kontrahentem kontrakt odwrotny (wash-out), na podstawie którego dotychczasowy nabywca towarów zobowiązał się dokonać dostawy brakującej ilości towarów, t.j. 516,58 ton na rzecz Spółki, po cenie 178,00 Euro za tonę, zatem inną niż wynikająca z kontraktu pierwotnego, uwarunkowaną sytuacją na rynku, za jaką będzie w stanie nabyć brakującą ilość towarów. Kontrakt odwrotny nie zawiera żadnych dodatkowych zobowiązań niż zakup/sprzedaż towaru. Strony uzgodniły wzajemne rozliczenie się kontraktów (pierwotnego i odwrotnego) i traktują je jako zamknięte. Żadna ze stron nie żąda prawa do towaru, którego miała być właścicielem w wyniku nabycia na podstawie kontraktów. W związku z zawarciem kontraktu odwrotnego strony odstępują od fizycznej dostawy a jedynie rozliczają różnicę w cenie. W powyższej sytuacji nie doszło do fizycznej dostawy towarów, a strony rozliczyły różnicę w cenie na podstawie faktury, w której powołują się na kontrakt pierwotny i odwrotny. Spółka obciążona została fakturą netto wystawioną przez kontrahenta niemieckiego dnia 7 października 2010 r. na kwotę 1.549,74 Euro, t.j. różnicę w cenie pomiędzy kontraktem pierwotnym a odwrotnym, pomnożoną przez ilość towaru niedostarczonego przez Spółkę, będącą przedmiotem kontraktu odwrotnego.

W interpretacjach indywidualnych nr ITPP2/443-1126a/10/AK i ITPP2/443-1126b/10/AK przesądzono, iż czynności związane z zawarciem kontraktu odwrotnego wypełniają definicję usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i ze względu na ich odpłatny charakter podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, oraz że miejscem ich świadczenia i opodatkowania jest terytorium kraju, co obliguje Spółkę do rozpoznania importu usług i rozliczenia podatku od towarów i usług z tytułu ich nabycia, a także, że na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 41 ust. 13 ustawy podlegały one opodatkowaniu podstawową stawką podatku w wysokości 22%

Mając na uwadze powyższe, przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, w tym przede wszystkim treść art. 86 ust. 1 ustawy, należy stwierdzić, że w zakresie, w jakim importowane usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych, Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku z tytułu ich importu, o ile nie zachodzą okoliczności wyłączające to prawo, wynikające z art. 88 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.