Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.423.2021.2.JJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-24
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku VAT do czynności sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: grunty-grunt niezabudowany; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 czerwca 2021 r. (data wpływu 18 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 16 sierpnia 2021 r., (data wpływu 16 sierpnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 9 sierpnia 2021 r. (doręczone 9 sierpnia 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy do sprzedaży działek niezabudowanych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

18 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy do sprzedaży działek niezabudowanych. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z 16 sierpnia 2021 r. (data wpływu 16 sierpnia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z 9 sierpnia 2021 r. (doręczone 9 sierpnia 2021 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane miejskie jednostki organizacyjne. Gmina m.in. posiada dwie działki, które są składnikami majątku Gminy na podstawie Decyzji komunalizacyjnej (…) z 4 września 1998 r. Wojewody (\`(...)\`), ale w najbliższym czasie chce je przeznaczyć na sprzedaż. Gmina posiada miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Działka nr 1 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest symbolem RP – uprawy polowe i jest objęta strefami; strefa techniczna linii napowietrznej WN i strefa kontrolowana od gazociągu WC.

Działka nr 2 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest symbolem KG (832) DW + RL + RP – drogi wojewódzkie + lasy i dolesienia + uprawy polowe i jest objęta strefami: strefa techniczna linii napowietrznej WN i strefa kontrolowana od gazociągu WC.

Przeznaczeniem podstawowym działek w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jest teren wydzielony liniami rozgraniczającymi, natomiast na terenie podstawowym wyznaczona jest strefa symbolem „EG WC 250” i „EE 110kv”, która nie jest oznaczona liniami rozgraniczającymi wskazującymi na inne niż podstawowe RP przeznaczenie terenu.

Zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla terenów oznaczonych symbolem RP na podstawie § 3 pkt 14 (Uchwała (\`(...)\`) Rady Miejskiej w (\`(...)\`) z 29 października 2003 r.).:

„14. RP – uprawy polowe - o ustaleniach:

1.  teren przeznaczony jest pod uprawy polowe, w tym sadownicze i ogrodnicze jak również pod produkcję szklarniową,
2.  wyklucza się, z zastrzeżeniem pkt 3, 4, 5, 6 i 7, lokalizację nowych budynków poza istniejącymi siedliskami rolnymi; (Zmieniono na podstawie § 20 pkt 4 Uchwały Nr (…) Rady Miejskiej w (\`(...)\`) z 27 listopada 2019 r.)
3.  zakazuje się lokalizacji obiektów chowu lub hodowli zwierząt tj. tzw. ferm hodowlanych oraz lokalizacji budowli rolniczych związanych z chowem lub hodowlą zwierząt, z zastrzeżeniem, iż zakaz nie dotyczy chowu lub hodowli ryb w stawach (Zmieniono na podstawie § 2 pkt 1 Uchwały Nr (…) Rady Miejskiej w (\`(...)\`) z 30 listopada 2017 r.)
4.  dopuszcza się w terenach rolnych (RP) rozbudowę siedlisk oraz budowę i rozbudowę budynków na działkach zlokalizowanych przy istniejących ciągach komunikacyjnych bądź posiadających bezpośredni dostęp do dróg publicznych, nie dalej niż w strefie 140 m poza linią wyznaczoną rysunkiem planu dla terenów budownictwa zagrodowego, według warunków jak dla terenów MR, z zachowaniem przepisów odrębnych; (Zmieniono na podstawie § 20 pkt 5 Uchwały Nr (…) Rady Miejskiej w (\`(...)\`) z 27 listopada 2019 r.)
5.  dopuszcza się lokalizację budowli rolniczych innych niż związane z chowem lub hodowlą zwierząt z wyłączeniem: terenów łąk, obszarów z wysokim poziomem wód gruntowych oraz obszarów położonych w odległości mniejszej niż 50 m od cieków wodnych, naturalnych zbiorników wodnych i rowów melioracyjnych, z zastrzeżeniem dopuszczenia chowu lub hodowli ryb w stawach; (Zmieniono na podstawie § 2 pkt 3 Uchwały Nr (…) Rady Miejskiej w (\`(...)\`) z 30 listopada 2017 r.)
6.  dopuszcza się odtwarzanie, rozbudowę i modernizację istniejących siedlisk (według warunków jak dla terenów MR) z dopuszczeniem działalności agroturystycznej;
7.  dopuszcza się uzupełnienie terenów rolniczych (RP), zlokalizowanych w obrębie istniejących enklaw zabudowy zagrodowej rozproszonej nie dalej niż w strefie 100 m od istniejących budynków, tą samą funkcją użytkową, pod warunkiem położenia przy istniejących ciągach komunikacyjnych, z zachowaniem warunków zabudowy i zagospodarowania działki jak w ustaleniach planu dla danej funkcji, z uwzględnieniem przepisów odrębnych; (Zmieniono na podstawie § 20 pkt 6 Uchwały Nr (…) Rady Miejskiej w (\`(...)\`) z 27 listopada 2019 r.)
8.  dopuszcza się lokalizację parterowych budynków gospodarczych w obszarze istniejącego siedliska;
9.  dopuszcza się w granicach istniejącego siedliska lokalizację drugiego domu mieszkalnego dla członków rodziny w celu polepszenia warunków mieszkaniowych, jednak bez wydzielenia działek;
10.  dopuszcza się wyznaczanie i utwardzanie dróg wewnętrznych, służących obsłudze gospodarki rolnej;
11.  zakazuje się melioracji o jedynie odwadniającym charakterze;
12.  dopuszcza się zalesianie według warunków jak dla terenów ZL;
13.  dopuszcza się ponadto lokalizację:
    1.  terenów zieleni, punktów widokowych i urządzeń ciągów spacerowych, zapewniających dostęp do zespołów zieleni wzdłuż istniejących cieków wodnych,
    2.  urządzeń infrastruktury technicznej i komunikacji;
14.  obiekty lub urządzenia, o których mowa w pkt 1-13 można lokalizować pod warunkiem:
    1.  dostosowania do charakteru i wymagań przeznaczenia podstawowego,
    2.  nienaruszenia ustaleń obowiązujących dla wiodącej funkcji terenu,
    3.  dopuszcza się lokalizację – z zachowaniem wymogów obowiązujących przepisów odrębnych – urządzeń i obiektów do wytwarzania energii elektrycznej (elektrownie wiatrowe w tym farmy, elektrownie słoneczne, turbiny wiatrowe, elektrownie wodne, elektrownie geotermalne) (Zmieniono na podstawie § 10 pkt 9 Uchwały Nr (…) Rady Miejskiej w (\`(...)\`) z 31 stycznia 2011 r. i § 20 pkt 7 Uchwały Nr (…) Rady Miejskiej w (\`(...)\`) z 27 listopada 2019 r.)”.

Ww. działki są wydzierżawiane osobom fizycznym od roku 2013 i są wykorzystywane wyłącznie do celów rolniczych.

Pismem z 16 sierpnia 2021 r. (data wpływu 16 sierpnia 2021 r.) Wnioskodawca ostatecznie doprecyzował przedstawione zdarzenie przyszłe o następujące informacje:

Dotyczy działki nr 1

1.  Działka 1 jest zabudowana, w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. – prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.), przez jej teren przebiega linia gazociągu wysokiego ciśnienia o średnicy rury 250 mm, gazociąg jest zlokalizowany w gruncie. Gazociąg został wybudowany przez Skarb Państwa na początku lat 70-tych XX wieku, tj. przed uzyskaniem przez Gminę (\`(...)\`) prawa własności do ww. działki. Gazociąg ten nie jest własnością Gminy (\`(...)\`). Wnioskodawca nie jest w stanie wykazać, czy były ponoszone jakiekolwiek nakłady czy też ulepszenia tego gazociągu oraz nie ma wiedzy o zmianie przebiegu czy też zamiarze jego likwidacji. Od budowli znajdujących się w gruncie Gmina pobiera należny podatek od nieruchomości w wysokości 2% wartości budowli.
2.  Komunalizacja działki nastąpiła decyzją Wojewody (\`(...)\`) z 4 września 1998 r. Gminie (\`(...)\`) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie przejęcia działki.
3.  Gmina (\`(...)\`) wydzierżawia działkę nr 1 od roku 2013 wyłącznie do celów rolniczych osobom fizycznym i pobiera z tego tytułu opłatę zgodnie z wytycznymi prawa miejscowego. Opłata za dzierżawę jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%.

Dotyczy działki nr 2

1.  Działka 2 jest zabudowana w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. – prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.), przez jej teren przebiega linia gazociągu wysokiego ciśnienia o średnicy rury 250 mm gazociąg jest zlokalizowany w gruncie. Gazociąg został wybudowany przez Skarb Państwa na początku lat 70-tych XX wieku, tj. przed uzyskaniem przez Gminę (\`(...)\`) prawa własności do ww. działki. Gazociąg ten nie jest własnością Gminy (\`(...)\`). Wnioskodawca nie jest w stanie wykazać czy były ponoszone jakiekolwiek nakłady czy też ulepszenia tego gazociągu oraz nie ma wiedzy o zmianie przebiegu czy też zamiarze jego likwidacji. Od budowli znajdujących się w gruncie gmina pobiera należny podatek od nieruchomości w wysokości 2% wartości budowli.
2.  Komunalizacja działki nastąpiła decyzją Wojewody (\`(...)\`) z 4 września 1998 r. Gminie (\`(...)\`) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie przejęcia działki.
3.  Gmina (\`(...)\`) wydzierżawia działkę nr 2 od roku 2013 wyłącznie do celów rolniczych osobom fizycznym i pobiera z tego tytułu opłatę zgodnie z wytycznymi prawa miejscowego. Opłata za dzierżawę jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działek opisanych w stanie faktycznym, które zgodnie z ewidencją gruntów i budynków stanowią grunt orny oraz w części las zostanie zwolniona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż ww. działek z uwagi, na to, iż nie są terenami przeznaczonymi pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle lub ich części oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze: podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Na podstawie ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane miejskie jednostki organizacyjne. Gmina m.in. posiada dwie działki, które są składnikami majątku Gminy na podstawie Decyzji komunalizacyjnej z 4 września 1998 r. Wojewody (\`(...)\`), ale w najbliższym czasie chce je przeznaczyć na sprzedaż. Gmina posiada miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Działka nr 1 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest symbolem RP – uprawy polowe i jest objęta strefami; strefa techniczna linii napowietrznej WN i strefa kontrolowana od gazociągu WC.

Działka nr 2 zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oznaczona jest symbolem KG (832) DW + RL + RP – drogi wojewódzkie + lasy i dolesienia + uprawy polowe i jest objęta strefami: strefa techniczna linii napowietrznej WN i strefa kontrolowana od gazociągu WC.

Przeznaczeniem podstawowym działek w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jest teren wydzielony liniami rozgraniczającymi, natomiast na terenie podstawowym wyznaczona jest strefa symbolem „EG WC 250” i „EE 110kv”, która nie jest oznaczona liniami rozgraniczającymi wskazującymi na inne niż podstawowe RP przeznaczenie terenu.

Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla terenów oznaczonych symbolem RP na podstawie § 3 pkt 14 (Uchwała z 29 października 2003 r.).:

14\. RP – uprawy polowe - o ustaleniach:

1.  teren przeznaczony jest pod uprawy polowe, w tym sadownicze i ogrodnicze jak również pod produkcję szklarniową,
2.  wyklucza się, z zastrzeżeniem pkt 3, 4, 5, 6 i 7, lokalizację nowych budynków poza istniejącymi siedliskami rolnymi;
3.  zakazuje się lokalizacji obiektów chowu lub hodowli zwierząt tj. tzw. ferm hodowlanych oraz lokalizacji budowli rolniczych związanych z chowem lub hodowlą zwierząt, z zastrzeżeniem, iż zakaz nie dotyczy chowu lub hodowli ryb w stawach;
4.  dopuszcza się w terenach rolnych (RP) rozbudowę siedlisk oraz budowę i rozbudowę budynków na działkach zlokalizowanych przy istniejących ciągach komunikacyjnych bądź posiadających bezpośredni dostęp do dróg publicznych;
5.  dopuszcza się lokalizację budowli rolniczych innych niż związane z chowem lub hodowlą zwierząt z wyłączeniem: terenów łąk, obszarów z wysokim poziomem wód gruntowych oraz obszarów położonych w odległości mniejszej niż 50 m od cieków wodnych, naturalnych zbiorników wodnych i rowów melioracyjnych, z zastrzeżeniem dopuszczenia chowu lub hodowli ryb w stawach;
6.  dopuszcza się odtwarzanie, rozbudowę i modernizację istniejących siedlisk (według warunków jak dla terenów MR) z dopuszczeniem działalności agroturystycznej;
7.  dopuszcza się uzupełnienie terenów rolniczych (RP), zlokalizowanych w obrębie istniejących enklaw zabudowy zagrodowej rozproszonej nie dalej niż w strefie 100 m od istniejących budynków, tą samą funkcją użytkową, pod warunkiem położenia przy istniejących ciągach komunikacyjnych, z zachowaniem warunków zabudowy i zagospodarowania działki jak w ustaleniach planu dla danej funkcji, z uwzględnieniem przepisów odrębnych;
8.  dopuszcza się lokalizację parterowych budynków gospodarczych w obszarze istniejącego siedliska;
9.  dopuszcza się w granicach istniejącego siedliska lokalizację drugiego domu mieszkalnego dla członków rodziny w celu polepszenia warunków mieszkaniowych, jednak bez wydzielenia działek;
10.  dopuszcza się wyznaczanie i utwardzanie dróg wewnętrznych, służących obsłudze gospodarki rolnej;
11.  zakazuje się melioracji o jedynie odwadniającym charakterze;
12.  dopuszcza się zalesianie według warunków jak dla terenów ZL;
13.  dopuszcza się ponadto lokalizację:
    1.  terenów zieleni, punktów widokowych i urządzeń ciągów spacerowych, zapewniających dostęp do zespołów zieleni wzdłuż istniejących cieków wodnych,
    2.  urządzeń infrastruktury technicznej i komunikacji;
14.  obiekty lub urządzenia, o których mowa w pkt 1-13 można lokalizować pod warunkiem:
    1.  dostosowania do charakteru i wymagań przeznaczenia podstawowego,
    2.  nienaruszenia ustaleń obowiązujących dla wiodącej funkcji terenu,
    3.  dopuszcza się lokalizację – z zachowaniem wymogów obowiązujących przepisów odrębnych – urządzeń i obiektów do wytwarzania energii elektrycznej (elektrownie wiatrowe w tym farmy, elektrownie słoneczne, turbiny wiatrowe, elektrownie wodne, elektrownie geotermalne).

Ww. działki są wydzierżawiane osobom fizycznym od roku 2013 i są wykorzystywane wyłącznie do celów rolniczych.

Działka 1 jest zabudowana, w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. – prawo budowlane, przez jej teren przebiega linia gazociągu wysokiego ciśnienia, gazociąg jest zlokalizowany w gruncie. Gazociąg został wybudowany przez Skarb Państwa na początku lat 70-tych XX wieku, tj. przed uzyskaniem przez Gminę (\`(...)\`) prawa własności do ww. działki. Gazociąg ten nie jest własnością Gminy (\`(...)\`). Wnioskodawca nie jest w stanie wykazać czy były ponoszone jakiekolwiek nakłady czy też ulepszenia tego gazociągu oraz nie ma wiedzy o zmianie przebiegu czy też zamiarze jego likwidacji. Od budowli znajdujących się w gruncie Gmina pobiera należny podatek od nieruchomości w wysokości 2% wartości budowli.

Komunalizacja działki nastąpiła decyzją Wojewody (\`(...)\`) z 4 września 1998 r. Gminie (\`(...)\`) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie przejęcia działki.

Gmina (\`(...)\`) wydzierżawia działkę nr 1 od roku 2013 wyłącznie do celów rolniczych osobom fizycznym i pobiera z tego tytułu opłatę zgodnie z wytycznymi prawa miejscowego. Opłata za dzierżawę jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%.

Działka 2 jest zabudowana w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. – prawo budowlane, przez jej teren przebiega linia gazociągu wysokiego ciśnienia, gazociąg jest zlokalizowany w gruncie. Gazociąg został wybudowany przez Skarb Państwa na początku lat 70-tych XX wieku, tj. przed uzyskaniem przez Gminę (\`(...)\`) prawa własności do ww. działki. Gazociąg ten nie jest własnością Gminy (\`(...)\`). Wnioskodawca nie jest w stanie wykazać czy były ponoszone jakiekolwiek nakłady czy też ulepszenia tego gazociągu oraz nie ma wiedzy o zmianie przebiegu czy też zamiarze jego likwidacji. Od budowli znajdujących się w gruncie gmina pobiera należny podatek od nieruchomości w wysokości 2% wartości budowli.

Komunalizacja działki nastąpiła decyzją Wojewody (\`(...)\`) z 4 września 1998 r. Gminie (\`(...)\`) nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie przejęcia działki.

Gmina (\`(...)\`) wydzierżawia działkę nr 2 od roku 2013 wyłącznie do celów rolniczych osobom fizycznym i pobiera z tego tytułu opłatę zgodnie z wytycznymi prawa miejscowego. Opłata za dzierżawę jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 23%.

Przy tak przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług do czynności planowanej sprzedaży działek gruntu oznaczonych nr 1 i 2.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd obsługujący ten organ dokonując sprzedaży nieruchomości nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku sprzedaży nieruchomości nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie Gmina w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jej sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów, które dokonują sprzedaży nieruchomości.

W analizowanym przypadku Gmina wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – zdefiniowana jako dostawa towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przy czym przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę.

W przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2021 r. poz. 741 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalanie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę. Wprowadzony do ustawy o VAT art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca zamierza sprzedać działki gruntu oznaczone nr 1 i 2. Dla przedmiotowych działek uchwalony jest miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Działka nr 1 zgodnie z ww. planem oznaczona jest symbolem RP – uprawy polowe, natomiast działka nr 2 oznaczona jest jako KG (832) DW + RL + RP – drogi wojewódzkie + lasy i dolesienia + uprawy polowe. Jak wynika z okoliczności sprawy, oznaczenie symbolem RP – uprawy polowe, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, zawiera ustalenia, zgodnie z którymi dopuszcza się m.in. rozbudowę siedlisk oraz budowę i rozbudowę budynków na działkach zlokalizowanych w istniejących ciągach komunikacyjnych bądź posiadających bezpośredni dostęp do dróg publicznych, dopuszcza się także lokalizację budowli rolniczych innych niż związane z chowem lub hodowlą zwierząt, dopuszcza się odtwarzanie, rozbudowę i modernizację istniejących siedlisk, lokalizację parterowych budynków gospodarczych w obszarze istniejącego siedliska czy lokalizację drugiego domu mieszkalnego w granicach istniejącego siedliska.

Z uwagi na powyższe okoliczności działki nr 1 i 2 stanowią tereny budowlane w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. Ww. działki są wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego przeznaczone pod zabudowę, zatem ich zbycie nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na to, że sprzedaż działek nr 1 i 2 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość korzystania dostawy przedmiotowych działek ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

W niniejszej sprawie oba warunki uprawniające do zwolnienia sprzedaży prawa własności działek oznaczonych nr 1 i 2 na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie zostaną spełnione. Działki od 2013 r. są przedmiotem umów dzierżawy, a tym samym działki te nie są wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu nabycia do momentu sprzedaży wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT. Ponadto, Wnioskodawca wszedł w posiadanie działek 4 września 1998 r. na podstawie Decyzji komunalizacyjnej Wojewody (\`(...)\`). Tego rodzaju czynność nie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, zatem nie można z tego względu powiedzieć, że Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego bądź nie miał takiego prawa.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę opisanych we wniosku działek oznaczonych nr 1 i 2 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji Wnioskodawca jest zobowiązany do naliczenia podatku VAT z tytułu sprzedaży tej nieruchomości wg właściwej stawki podatku.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.