Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.211.2017.2.BM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-13
Teza: W zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanej przez Wnioskodawcę jednorazowej kwoty stanowiącej bezzwrotną zachętę do nabywania produktów Wnioskodawcy
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; moment
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 lipca 2017 r. (data wpływu 21 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z 29 sierpnia 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanej przez Wnioskodawcę jednorazowej kwoty stanowiącej bezzwrotną zachętę do nabywania produktów Wnioskodawcy (pytania oznaczone we wniosku nr 3 i 4) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2017 r., wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanej przez Wnioskodawcę jednorazowej kwoty stanowiącej bezzwrotną zachętę do nabywania produktów Wnioskodawcy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 sierpnia 2017 r. (data wpływu 11 września 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 23 sierpnia 2017 r., znak: 0110-KDIB3-3.4012.80.2017.1.PK, 0111-KDIB1-3.4010.211.2017.1.BM.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”) jest producentem szyb samochodowych oraz czynnym podatnikiem VAT i podatnikiem CIT w Polsce. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zawiera umowy handlowe o współpracę z podatnikami podatku od wartości dodanej, posiadającymi siedziby w innych niż Polska państwach Unii Europejskiej i nieposiadającymi stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, którzy potencjalnie mogą być kluczowymi partnerami biznesowymi Spółki (dalej: „Kontrahenci” lub pojedynczo: „Kontrahent”). Przedmiotowe umowy dotyczą zasad i warunków sprzedaży towarów na rzecz Kontrahentów.

Z uwagi na znaczną konkurencję panującą w branży motoryzacyjnej, w wyniku negocjacji ww. umów, Spółka zobowiązuje się wypłacić wybranym Kontrahentom jednorazową kwotę (tzw. „upfront fee”), stanowiącą bezzwrotną zachętę do nabywania produktów Wnioskodawcy na warunkach współpracy ustalonych w umowach. Przedmiotowa płatność zostaje przekazana Kontrahentowi przed dokonaniem przez niego pierwszego zamówienia. Wysokość opłaty nie jest uzależniona od rzeczywiście zrealizowanego obrotu z danym Kontrahentem w przyszłości.

Zgodnie z ustaleniami stron transakcji, dokonanie przedmiotowej opłaty jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia współpracy. Wnioskodawca i Kontrahent każdorazowo zawierają porozumienie, które reguluje ogólne postanowienia dotyczące wypłaty „upfront fee”. Stosownie do postanowień zawartych w porozumieniu, przedmiotowa opłata może zostać udokumentowana fakturą, tzw. credit notą lub innym dokumentem wystawionym przez Kontrahenta zgodnie z odpowiednimi przepisami kraju, w którym ma on siedzibę i w którym jest zarejestrowany dla celów podatku od wartości dodanej. W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie wydatki z tytułu wypłaty jednorazowej kwoty stanowiącej bezzwrotną zachętę do nabywania produktów Wnioskodawcy, dotyczą wynagrodzenia za czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Zgodnie bowiem z intencją stron opłata „upfront fee” będzie miała charakter wynagrodzenia za czynności wykonywane przez kontrahenta, polegające na gotowości do rozpoczęcia współpracy ze Spółką na zasadach ustalonych w zawartych kontraktach handlowych oraz powstrzymania się od zerwania umów ze Spółką (bądź negocjowania mniej korzystnych dla Spółki warunków współpracy) i szukania innych dostawców oferowanych produktów, które to czynności powinny przyczynić się do intensyfikacji sprzedaży Spółki na rzecz kontrahenta.

Co należy podkreślić, zamiarem stron jest doprowadzenie do zawarcia lub przedłużenia umów, co jest częstą praktyką na wolnym, konkurencyjnym rynku, na którym popularne staje się wykorzystanie różnego rodzaju elementów zachęty, nastawionych na podjęcie długoterminowej współpracy. Zdaniem Wnioskodawcy, wobec realiów branży motoryzacyjnej „ upfront fee” jest gospodarczo uzasadnionym i racjonalnym kosztem.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Spółki, czynności wykonywane przez kontrahentów w zamian za wynagrodzenie w postaci „upfront fee” mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy kwota wypłacana Kontrahentowi (tzw. „upfront fee”) stanowi koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?
2.  Jeżeli odpowiedź na ww. pytanie jest twierdząca, czy Spółka może zaliczyć kwotę wypłacaną Kontrahentowi (tzw. „upfront fee”) w koszty uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia (pytanie oznaczone we wniosku nr 4)?

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

1.  Kwota wypłacana Kontrahentowi (tzw. „upfront fee”) stanowi koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy.
2.  Spółka może zaliczyć kwotę wypłacaną Kontrahentowi (tzw. „upfront fee”) w koszty uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Stosownie do brzmienia art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle powyższego, definicja kosztów uzyskania przychodów zawiera następujące kryteria, które muszą być spełnione łącznie przez dany wydatek, aby mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu:

1.  wydatek musi być poniesiony przez danego podatnika - konieczne jest więc to, aby koszty zostały pokryte przez podmiot, który zalicza te wydatki do kosztów uzyskania przychodu. W sytuacji, gdyby koszty działalności danego podatnika zostały poniesione przez inny podmiot, powyższa przesłanka nie zostałaby spełniona i w konsekwencji wydatek ten nie mógłby zostać uznany za koszt uzyskania przychodu. Przez poniesienie należy natomiast rozumieć pokrycie kosztów z własnych zasobów majątkowych podatnika w sposób definitywny;
2.  wydatek poniesiony jest w celu uzyskania przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów - oznacza to, iż nie każdy koszt poniesiony przez podatnika może być przez niego zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Ważny jest bowiem cel, któremu służy poniesienie danego kosztu. Aby mógł on być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, musi być poniesiony z zamiarem osiągnięcia przychodów bądź zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. W konsekwencji, pomiędzy tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zaistnieć związek przyczynowo - skutkowy w taki sposób, że poniesienie wydatku powoduje lub może powodować powstanie, zwiększenie przychodu albo zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów;
3.  poniesiony wydatek nie stanowi żadnego z kosztów wskazanych w zamkniętym katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodu określonych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT - przykładowo kosztu reprezentacji, odszkodowania, kary umownej bądź kosztu egzekucyjnego związanego z niewykonaniem zobowiązań itd.

Z analizy powyższych regulacji, jak również z utrwalonej praktyki interpretacyjnej i orzeczniczej wynika, iż podatnik jest uprawniony do zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów każdego wydatku, o ile stanowi on racjonalnie i gospodarczo uzasadniony koszt związany z wykonywaną działalnością gospodarczą, zaś jego celem jest uzyskanie przychodu bądź zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Przy czym zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych oraz doktryną podatkową, dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu nie jest konieczne, aby faktycznie ten przychód wystąpił. Jak wskazuje Wojciech Dmoch w komentarzu do ustawy o CIT, w celu zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu „Wystarczy, aby ponosząc dany wydatek, można było, z racjonalnego punktu widzenia, obiektywnie, zakładać, że jego poniesienie skutkować będzie uzyskaniem przychodów.” (Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, red. W. Dmoch, 2017, wyd. 6, źródło Legalis.)

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest uzależnione od prawidłowego udokumentowania ich poniesienia. Podmiot, który rzeczywiście poniósł wydatki, ale nie jest w posiadaniu dowodów, które potwierdzałyby ten fakt, nie będzie miał prawa do uwzględnienia tych wydatków w kosztach uzyskania przychodów. Przy czym, regulacje ustawy o CIT nie precyzują zasad dotyczących dokumentowania przedmiotowych kosztów.

Wobec powyższego, zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w doktrynie podatkowej „poniesienie kosztów uzyskania przychodów powinno być udokumentowane w taki sposób, aby bezspornie można było dowieść, że dany wydatek - stanowiący koszt - rzeczywiście wystąpił. Tym samym nie ma znaczenia prawidłowość wystawionych dokumentów potwierdzających poniesienie kosztu, jeżeli bezsporny jest sam fakt poniesienia kosztu.” (Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, red. W. Modzelewski, 2017, wyd. 11, źródło Legalis).

Przenosząc powyższe na grunt analizowanej sprawy należy uznać, iż kwota należna Kontrahentowi wypłacana przez Wnioskodawcę przed rozpoczęciem współpracy (tzw. „upfront fee”), stanowi po stronie Spółki koszt uzyskania przychodu, bowiem:

*   przedmiotowa opłata pokrywana jest przez Spółkę z jej własnych zasobów majątkowych (żaden inny podmiot nie dokonuje tej płatności za Spółkę, bądź nie zwraca jej tej kwoty);
*   wydatek ten ponoszony jest w celu nawiązania współpracy handlowej z Kontrahentem (kluczowym podmiotem na rynku automotive) i zachęcenia go do nabywania towarów Spółki. W związku z tym, może mieć istotny wpływ na osiągnięcie przychodów z działalności gospodarczej Spółki polegającej na sprzedaży szyb samochodowych zgodnie z zawartymi umowami. Należy przy tym zauważyć, iż brak przedmiotowej płatności skutkowałby odstąpieniem przez Kontrahenta od zawarcia umowy ze Spółką, bądź jej zerwaniem i brakiem osiągnięcia przychodu z tego tytułu po jej stronie. W ocenie Spółki, istnieje zatem związek przyczynowo - skutkowy pomiędzy poniesieniem wydatku a powstaniem, zwiększeniem przychodu albo zachowaniem lub zabezpieczenie źródła przychodów po stronie Spółki;
*   koszt zostanie udokumentowany przez Kontrahenta fakturą, tzw. credit notą lub innym dokumentem wynikającym z odpowiednich przepisów kraju, w którym ma on siedzibę i w którym jest zarejestrowany dla celów podatku od wartości dodanej, jak również będzie odzwierciedlony w porozumieniu zawartym pomiędzy Spółką a Kontrahentem;
*   koszt ten jest gospodarczo uzasadniony i racjonalny wobec realiów konkurencyjnej branży motoryzacyjnej;
*   co więcej, wydatek ten nie należy do kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

W konsekwencji biorąc pod uwagę, że kwota „upfront fee” wypłacona Kontrahentowi w związku z zawarciem umowy o współpracę niewątpliwie ma związek z przychodami, które Spółka będzie osiągać z tytułu sprzedaży swoich towarów (celem bowiem poniesienia wydatku jest zachęcenie Kontrahenta to rozpoczęcia nabywania produktów oferowanych przez Spółkę), Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż ta jednorazowa zachęta stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki.

Powyższe zostało również potwierdzone w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, dotyczących możliwości zaliczenia zachęt finansowych w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 września 2015 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-137/15/AB) organ podatkowy wskazał, iż „Spółka, przedstawiając własne stanowisko w sprawie wskazała, że kwota wypłacana najemcom w związku z zawarciem kolejnej (bądź pierwszej) długoterminowej umowy najmu, niewątpliwie ma związek z przychodami, które Spółka uzyska z tytułu czynszu. Celem poniesienia wydatku jest zachęcenie danego najemcy (potencjalnego najemcy) do zawarcia negocjowanej umowy najmu oraz stworzenie korzystnych warunków do kontynuowania (bądź rozpoczęcia) współpracy z tym najemcą. Biorąc powyższe pod uwagę, w ocenie tut. Organu, podejmowane przez SK działania zmierzają do osiągania przychodów, jak i zachowania w całości źródła przychodów i jego zabezpieczenia. Mając na uwadze powyższe uregulowania prawne, wypłacona przez SK danemu najemcy jednorazowa kwota, stanowiąca wkład gotówkowy w koszty prac aranżacyjnych oraz koszty przeprowadzki, stanowi wydatek, który spełnia kryteria określone w art. 15 ust. 1 updop oraz nie podlega wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 updop.”

W analogiczny sposób wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 21 stycznia 2016 r. (sygn. IPPB3/4510-935/15-2/PS), uznając za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym „kwota świadczenia pieniężnego wypłacana najemcom w związku z zawarciem kolejnej (bądź pierwszej) długoterminowej umowy najmu, niewątpliwie ma związek z przychodami, które Spółka uzyskuje z tytułu czynszu” oraz „ (\`(...)\`) płacenie przez Spółkę najemcom jednorazowych świadczeń pieniężnych, stanowiących wkład gotówkowy w koszty prac aranżacyjnych oraz koszty przeprowadzki, stanowi wydatek, który spełnia kryteria określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz nie podlega wyłączeniu z kosztów podatkowych na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o CIT”. Podobne wnioski płyną z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 11 lipca 2014 r. (sygn. IPPB3/423-454/14-2/MC).

Ad 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, potrącalne są co do zasady w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Stosownie zaś do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast, w myśl ust. 4e cytowanej regulacji, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, co do zasady uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych, jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Biorąc powyższe pod uwagę, w celu ustalenia momentu zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów, podatnik w pierwszej kolejności powinien przeanalizować rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o to kryterium można wyodrębnić następujące koszty podatkowe:

*   bezpośrednio związane z przychodami - tj. wydatki, których poniesienie przekłada się wprost na osiągnięcie określonych przychodów podatnika np. wydatki na surowce do produkcji. To ścisłe powiązanie powoduje, iż można ustalić, w jakiej wysokości i kiedy zostały uzyskane przychody powstałe w wyniku poniesienia konkretnych kosztów;
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami tzw. koszty pośrednie - do wydatków tych należy zaliczyć koszty, których nie można ściśle przypisać do określonych przychodów, jednakże podatnik racjonalnie zakłada, że ich poniesienie służy uzyskaniu przychodów bądź zachowaniu albo zabezpieczeniu ich źródeł np. koszty zarządu, reklamy.

W świetle powyższego, mając na uwadze, iż wydatek, który Spółka zobowiązała się ponieść z tytułu wypłaty kwoty „upfront fee”, stanowiącej zachętę dla Kontrahenta do wywiązywania się z umowy o współpracę i nabywania towarów Spółki, nie jest ściśle związany z konkretnym przychodem i w związku z tym nie jest możliwe ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstanie związany z nimi przychód, należy uznać, iż będzie stanowił on pośredni koszt uzyskania przychodów.

W konsekwencji, w świetle art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, będzie on mógł być potrącony przez Wnioskodawcę w dacie jego poniesienia. Ponadto, w związku z tym, iż przedmiotowe wydatki nie dotyczą konkretnego okresu (opłata „upfront fee” jest jednorazowa, a jednocześnie umowa o współpracę podpisywana jest z Kontrahentami bezterminowo bądź terminowo z możliwością jej przedłużania), Wnioskodawca uważa, że będzie mógł dokonać przedmiotowego zaliczenia jednorazowo w dniu, na który koszt ten zostanie ujęty w księgach rachunkowych (zaksięgowany) na podstawie otrzymanej faktury albo innego dowodu (w przypadku braku faktury).

W tym miejscu Spółka wskazuje na interpretacje indywidualne prawa podatkowego, które potwierdzają jej stanowisko w tej sprawie.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 września 2015 r. (sygn. IBPB-1-3/4510-137/15/AB) organ podatkowy wskazał, iż „wydatek, który SK zamierza ponieść z tytułu wypłaty jednorazowej kwoty, stanowiącej zachętę do zawarcia negocjowanej umowy najmu nie stanowi bezpośrednich kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie jest on związany z konkretnym przychodem, nie przekłada się wprost na wysokość uzyskanego przychodu. Stanowił on będzie pośredni koszt uzyskania przychodów.” Ponadto, organ podatkowy w cytowanej interpretacji stwierdził, że do wydatku tego „będzie miała zastosowanie generalna zasada wynikająca z art. 15 ust. 4d updop. Jeżeli zatem, jednorazową kwotę wypłaconą najemcy SK będzie ujmowała w księgach jednorazowo, to również dla celów podatkowych będzie mogła ją zaliczyć w koszty uzyskania przychodów jednorazowo, tj. w dacie poniesienia”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ad.1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać celowość wydatku, tj. istnienie związku przyczynowego pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Nie ma przy tym znaczenia, czy dany wydatek przyniósł oczekiwany skutek w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia ich źródła. Istotne jest, czy w momencie jego ponoszenia podatnik mógł – obiektywnie oceniając – oczekiwać takiego efektu.

Kosztami uzyskania przychodów będą zatem takie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w przywołanym art. 16 ust. 1 ww. ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo–skutkowym z osiąganymi przychodami. Właściwa i zgodna z treścią ustawowej regulacji kwalifikacja kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę:

*   przeznaczenie wydatku (jego celowość, zasadność dla funkcjonowania podmiotu) oraz
*   potencjalną możliwość (analizowaną w dacie poniesienia wydatku na podstawie obiektywnych przesłanek) przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodu.

Istotnym jest, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów, obciąża podatnika.

Dodatkowo zauważyć należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem, a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno ponadto wynikać, że mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów. W zakresie obowiązków podatnika, jako odnoszącego ewidentną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu, a uzyskaniem przychodu, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera umowy handlowe o współpracę z Kontrahentami, którzy potencjalnie mogą być kluczowymi partnerami biznesowymi Spółki. Z uwagi na znaczną konkurencję panującą w branży motoryzacyjnej, w wyniku negocjacji umów, Spółka zobowiązuje się wypłacić wybranym Kontrahentom jednorazową kwotę (tzw. upfront fee), stanowiącą bezzwrotną zachętę do nabywania produktów Wnioskodawcy. Wysokość opłaty nie jest uzależniona od rzeczywiście zrealizowanego obrotu z danym Kontrahentem w przyszłości. Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie wydatki z tytułu wypłaty jednorazowej kwoty stanowiącej bezzwrotną zachętę do nabywania produktów Wnioskodawcy dotyczą wynagrodzenia za czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Odnosząc przedstawiony opis do cytowanego powyżej art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stwierdzić należy, że wskazana we wniosku kwota wypłacane Kontrahentowi (tzw. upfront fee) jest związana z osiąganymi przez Wnioskodawcę przychodami, a zatem pomiędzy jej poniesieniem a uzyskiwanymi przychodami występuje związek tego typu, że poniesienie ww. kosztu zmierza do osiągnięcia przychodów. Jeżeli zatem w istocie, jak wskazano we wniosku, wydatki z tytułu wypłaty jednorazowej kwoty stanowiącej bezzwrotną zachętę do nabywania produktów Wnioskodawcy dotyczą wynagrodzenia za czynności, które mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy (kwestia ta nie jest przedmiotem niniejszej interpretacji, została uznana za element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i może zostać zweryfikowana przez uprawnione organy podatkowe lub kontrolne), to wydatek ponoszony przez Wnioskodawcę z tego tytułu, będzie mógł stanowić koszt podatkowy na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych, pod warunkiem należytego udokumentowania.

Ad.2.

W celu ustalenia momentu potrącalności poniesionego przez Wnioskodawcę kosztu, należy prawidłowo określić jego charakter.

Ustawa przewiduje bowiem dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami,
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Kosztami są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Ustawodawca w ustawie podatkowej nie zdefiniował pojęcia „koszty bezpośrednio związane z przychodami” oraz „koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami”. Ogólne znaczenie tych pojęć można ustalić posługując się ich językowym znaczeniem. I tak, przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu. Kosztami bezpośrednimi będą zatem takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do określonych wyrobów bądź usług. Klasycznym przykładem bezpośredniego związku kosztów z przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.

Kosztami zaś innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika związane z jego funkcjonowaniem. Takie bowiem koszty, chociaż niewątpliwie związane z osiąganymi przychodami, nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przychodami. Wydatki te jako związane z działalnością prowadzoną przez podatnika przyczyniają się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie jest zatem możliwe ustalenie, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Właściwe określenie kosztów uzyskania przychodów, jak również właściwe ustalenie momentu ich poniesienia jest o tyle istotne, że rzutuje na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, której przedmiotem co do zasady jest – jak wynika z art. 7 ust. 1-2 tej ustawy – dochód oznaczający nadwyżkę sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wskazany we wniosku wydatek jest kosztem, który w sposób pośredni warunkuje uzyskiwanie przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 4d ustawy, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano), na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z literalnego brzmienia art. 15 ust. 4e ww. ustawy, wynika, że za dzień poniesienia kosztu należy uznać dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych. Dodatkowo, przepis art. 15 ust. 4e ww. ustawy, wprost wyłącza możliwość ujęcia jako koszt poniesiony dla celów podatkowych tylko kosztów, które zostały ujęte jako rezerwy albo bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów.

Reasumując, kwota wypłacona Kontrahentowi stanowi pośredni koszt uzyskania przychodów kwalifikowany przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w momencie ujęcia w księgach rachunkowych, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – tj. w dacie ich poniesienia.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości i momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wypłacanej jednorazowej kwoty stanowiącej bezzwrotną zachętę do nabywania produktów Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Nadmienić należy że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 i 2 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.