Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB2.4515.182.2016.2.MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-12-07
Teza: w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży
Słowa kluczowe: nabycie; nieruchomości; nieruchomości-nabycie nieruchomości; obowiązek-obowiązek podatkowy; opodatkowanie-przedmiot opodatkowania; podatek-podatek od spadków i darowizn; skutki podatkowe; sprzedaż; umowa-umowa sprzedaży
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 18 października 2016 r. (data wpływu 20 października 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10 listopada 2016 r. (data nadania 28 listopada 2016 r., data wpływu 30 listopada 2016 r.) na wezwanie z dnia 10 listopada 2016 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1189.2016.1.MS1, Nr 1462-IPPB2.491.2016.1.MZ i Nr 1462-4515.182.2016.1.MZ (data nadania 14 listopada 2016 r., data doręczenia 22 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nabycia nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca jest: (I) osobą fizyczną, (II) posiadającą w Polsce miejsce zamieszkania oraz (III) podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT.
2.  Wnioskodawca zamierza odpłatnie nabyć, od: (I) osoby fizycznej, (II) posiadającej w Polsce miejsce zamieszkania oraz (III) podlegającej w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku PIT („osoba fizyczna”), na podstawie umowy sprzedaży, następujące prawa:
    1.  prawo własności do nieruchomości gruntowej, zabudowanej budynkiem mieszkalnym z garażem, (dalej: „Nieruchomość 1”), oraz
    2.  prawo odrębnej własności do lokalu mieszkalnego, z własnością którego związany jest udział wynoszący 1/2 części nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli budynku. Ze względu na trwającą procedurę przekształcenia ww. prawa użytkowania wieczystego, o ile przed umową sprzedaży dojdzie do przekształcenia prawa użytkowania wieczystego w prawo własności, przedmiotem sprzedaży będzie już prawo własności do tej nieruchomości (dalej: „Nieruchomość 2”).
3.  Relacje pomiędzy Wnioskodawcą i osobą fizyczną wyglądają w ten sposób, że osoba fizyczna jest siostrą zmarłego ojca Wnioskodawcy.
4.  W chwili obecnej istnieje operat wyceny Nieruchomości 1, w którym wartość rynkowa dla wymuszonej sprzedaży została określona na kwotę 2.235.578 zł.
5.  amiarem Wnioskodawcy jest nabycie praw do Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 (przy czym „Nieruchomość 1” i „Nieruchomość 2” zwane będą dalej łącznie: „Nieruchomościami”) za cenę niższą niż wartość dla wymuszonej sprzedaży, tj. łączną cenę 1.500.000 zł. W umowie nabycia zostanie wskazana wartość rynkowa Nieruchomości z operatu szacunkowego dla Nieruchomości (w chwili obecnej Wnioskodawca dysponuje operatem dla Nieruchomości 1) jako podstawą do obliczenia podatku od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie jako podstawa opodatkowania w podatku PCC zostanie przyjęta kwota wartości rynkowej Nieruchomości.
6.  Osoba fizyczna ani Wnioskodawca nie prowadzą działalności gospodarczej w zakresie obrotu Nieruchomościami. Nieruchomości nie były wykorzystywane przez osobę fizyczną w pozarolniczej działalności gospodarczej ani nie będą nabywane przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej. Przed 2010 r. Nieruchomości były przedmiotem tzw. najmu prywatnego, który był rozliczany na zasadach ogólnych. Najem ten był opodatkowany podatkiem VAT, osoba fizyczna nie odliczała podatku VAT przy nabyciu Nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę praw do Nieruchomości nie będzie skutkowało powstaniem przychodu w podatku PIT podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT po stronie Wnioskodawcy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym różnica między wartością rynkową Nieruchomości a ceną, za którą Nieruchomości zostaną nabyte przez Wnioskodawcę, będzie wolna od podatku PIT, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 125) ustawy o PIT?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn?
4.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2% od wartości rynkowej Nieruchomości?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od spadków i darowizn. W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku, nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

1.  1.  Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn „podatkowi od spadkowi darowizn (\`(...)\`) podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium rzeczypospolitej polskiej, tytułem:
        
        1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
        2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
        3.  zasiedzenia;
        4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
        5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
        6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności”.
        
        W myśl art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, „przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.” Nadto, jak stanowi art. 889 kodeksu cywilnego „nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:
        1.  gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;
        2.  gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nie nabyte.”
    2.  Zdaniem Wnioskodawcy, darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego po stronie obdarowanego, a zobowiązanie darczyńcy musi być świadczeniem nieodpłatnym. Świadczenie ma charakter nieodpłatny wtedy, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Zatem, istotą darowizny - jako czynności nieodpłatnej - jest brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego.
    3.  Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego we wniosku, Wnioskodawca zamierza odpłatnie nabyć od osoby fizycznej na podstawie umowy sprzedaży prawa do nieruchomości za łączną cenę 1.500.000 zł. Zatem, zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie to darowizną, ale umową sprzedaży. Ponadto, w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w którym to przepisie wskazany został zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, nie została wymieniona umowa sprzedaży. Oznacza to, zdaniem Wnioskodawcy, iż zawarcie umowy sprzedaży praw do nieruchomości pomiędzy Wnioskodawcą a osobą fizyczną nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.
    4.  1.  Stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy zostało zaprezentowane przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2015 r. (nr ILPB2/436-296/14-2/MK). Minister Finansów wskazał, iż „daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem, że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego art. 889 kodeksu cywilnego. W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazano, że nabycie nieruchomości nastąpi w drodze umowy sprzedaży. W myśl art. 535 kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedający zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Tego rodzaju umowa jest umową wzajemną, kształtowaną oświadczeniami woli stron, nie zawiera elementu nieodpłatności. Kwestia wysokości ceny leży wyłącznie w gestii stron umowy sprzedaży. Zatem ustalenie w umowie ceny sprzedaży poniżej wartości rynkowej nieruchomości nie daje podstaw do kwestionowania treści czynności cywilnoprawnej, którą zawarły strony umowy sprzedaży. Ustalenie w umowie sprzedaży ceny jako elementu koniecznego dla zaistnienia stosunku obligacyjnego powoduje, że umowa sprzedaży nie może więc być uznana za umowę darowizny. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż przedmiotowa umowa sprzedaży nieruchomości z uwagi na to, że nie ma ona charakteru prawnego darowizn (w rozumieniu art. 888 kodeksu cywilnego) nie jest objęta zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od spadków i darowizn wobec czego nie podlega opodatkowaniu (podatkiem od spadków i darowizn). Podatkowi od spadków i darowizn podlegają bowiem jedynie czynności enumeratywnie wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
        2.  Zbieżne z powyższym stanowisko przedstawił Minister Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 25 października 2010 r. (nr IBPBII/1/436-175/10/MCZ) zgodnie z którym „daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem, że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego art. 889 kodeksu cywilnego. W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym wskazano, że nabycie nieruchomości nastąpi w drodze umowy sprzedaży. W myśl art. 535 kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedający zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Tego rodzaju umowa jest umową wzajemną, kształtowaną oświadczeniami woli stron, nie zawiera elementu nieodpłatności. Kwestia wysokości ceny leży wyłącznie w gestii stron umowy sprzedaży. Zatem ustalenie w umowie ceny sprzedaży poniżej wartości rynkowej nieruchomości nie daje podstaw do kwestionowania treści czynności cywilnoprawnej, którą zawarły strony umowy sprzedaży. Ustalenie w umowie sprzedaży ceny jako elementu koniecznego dla zaistnienia stosunku obligacyjnego powoduje, że umowa sprzedaży nie może więc być uznana za umowę darowizny.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. Z 2016 r., poz. 205 z późn. zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Podatkowi podlega również nabycie praw do wkładu oszczędnościowego na podstawie dyspozycji wkładem na wypadek śmierci oraz nabycie jednostek uczestnictwa na podstawie dyspozycji uczestnika funduszu inwestycyjnego otwartego albo specjalistycznego funduszu inwestycyjnego otwartego na wypadek jego śmierci (art. 1 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Jednocześnie, jak stanowi art. 889 Kodeksu nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

1.  gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;
2.  gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nie nabyte.

Z powyżej zacytowanego przepisu wynika, że darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej – jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego.

Darowizna może polegać zarówno na przesunięciach do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych postaciach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

W wyniku zawarcia umowy darowizny może dochodzić do określonych zmian w położeniu prawno-majątkowym darczyńcy i obdarowanego. Przedmiotem darowizny mogą bowiem strony uczynić wszelkie postacie zwolnienia obdarowanego od określonych zobowiązań. Może to nastąpić w drodze zrzeczenia się przez darczyńcę wierzytelności, jaka służyła mu w stosunku do obdarowanego lub poprzez przejęcie długu obdarowanego względem osoby trzeciej, będącej jego wierzycielem. Darczyńca może wreszcie wypełnić zobowiązanie ciążące na obdarowanym względem osoby trzeciej.

Nie jest przy tym konieczne, aby dokonanie darowizny łączyło się z bezpośrednim transferem darowanego przedmiotu z masy majątkowej darczyńcy do majątku obdarowanego. Transfer ten może mieć miejsce między masą majątkową osoby trzeciej a obdarowanym. Wystarczy, że świadczenie spełnione faktycznie przez inna osobę zostanie następnie skompensowane wartościami pochodzącymi z majątku darczyńcy.

Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny.

Natomiast z treści art. 890 § 1 wynika, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Zgodnie natomiast z art. 893 Kodeksu cywilnego darczyńca może włożyć na obdarowanego obowiązek oznaczonego działania lub zaniechania, nie czyniąc nikogo wierzycielem (polecenie). Treść zacytowanego przepisu wskazuje jednoznacznie, że w przypadku darowizny z poleceniem mamy do czynienia z dwoma podmiotami: obdarowanym, zobowiązanym do określonego w poleceniu zachowania i beneficjariuszem, czyli uprawnionym z tytułu polecenia.

Zatem daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem, że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego art. 889 ustawy.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca wskazał, że nabycie nieruchomości nastąpi w drodze umowy sprzedaży.

W myśl art. 535 Kodeksu cywilnego przez umowę sprzedaży sprzedający zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Tego rodzaju umowa jest umową wzajemną, kształtowaną oświadczeniami woli stron, nie zawiera elementu nieodpłatności. Kwestia wysokości ceny leży wyłącznie w gestii stron umowy sprzedaży. Zatem ustalenie w umowie ceny sprzedaży poniżej wartości rynkowej nieruchomości nie daje podstaw do kwestionowania treści czynności cywilnoprawnej, którą zawarły strony umowy sprzedaży. Ustalenie w umowie sprzedaży ceny jako elementu koniecznego dla zaistnienia stosunku obligacyjnego powoduje, że umowa sprzedaży nie może więc być uznana za umowę darowizny.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, jako czynność niewymieniona w art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcie te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.