Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-596/14/JS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-27
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, wierzytelności nieściągalnej, o której mowa we wniosku.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 20 stycznia 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 21 maja 2014 r.), uzupełnionym 14 sierpnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnej, o której mowa we wniosku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 maja 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wierzytelności nieściągalnej. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 sierpnia 2014 r. Znak: IBPBI/1/415-596/14/JS, wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 14 sierpnia 2014 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca, będący osobą fizyczną, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług budowlanych. Działalność gospodarcza opodatkowana jest podatkiem dochodowym od osób fizycznych na „zasadach ogólnych”. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ewidencjonowane są w podatkowej księdze przychodów i rozchodów.

W 2012 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży usług koparką, udokumentowanych fakturami:

*   z 6 lipca 2012 r. z terminem płatności - 5 sierpnia 2012 r. w formie przelewu,
*   z 7 sierpnia 2012 r. z terminem płatności - 6 września 2012 r. w formie przelewu,
*   z 5 września 2012 r. z terminem płatności - 5 października 2012 r. w formie przelewu,
*   z 5 października 2012 r. z terminem płatności - 4 listopada 2012 r. w formie przelewu,
*   z 16 października 2012 r. z terminem płatności - 15 listopada 2012 r. w formie przelewu.

Nabywcą tych usług była polska firma, na rzecz której Wnioskodawca świadczył usługi jako podwykonawca. Kontrahent nie wywiązał się z płatności za zakupione usługi. Wnioskodawca kilkakrotnie monitował w różny sposób w sprawie zapłaty, ale bezskutecznie. Wystąpił również do głównego wykonawcy o odzyskanie należności, lecz działanie to również nie przyniosło skutku.

W dniu 7 marca 2013 r. postanowieniem sądu ogłoszona została upadłość dłużnika z możliwością zawarcia układu i ustanowiony został zarząd własny upadłego co do całości majątku. W związku z powyższym, Wnioskodawca posiadał informację o braku możliwości odzyskania należności.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym z piśmie z 12 sierpnia 2014 r., Wnioskodawca wskazał, że:

*   wierzytelności, o których mowa we wniosku, zostały zarachowane jako przychody należne w prowadzonej działalności gospodarczej zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego, z dniem wystawienia faktury sprzedaży,
*   wierzytelności te nie uległy przedawnieniu, z uwagi na fakt trwającego postępowania sądowego względem wierzyciela,
*   nie dysponuje dokumentami potwierdzającymi nieściągalność wierzytelności, o których mowa w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym w szczególności postanowieniem sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku; postępowanie to nadal się toczy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy do kosztów uzyskania przychodów mogę zaliczyć ww. wierzytelność, jako wierzytelność nieściągalną?

Czy wierzytelność tą mogę zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie orzeczenia sądu o ustanowieniu zarządu własnego upadłego co do całości majątku?

Czy mogę ująć ww. wierzytelność w księgach w miesiącu, w którym ogłoszono upadłość wierzyciela (7 marca 2013 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wierzytelności odpisane jako nieściągalne podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w takiej wysokości, w jakiej uprzednio zostały zarachowane jako przychody należne. Przychód należny faktycznie nieotrzymany podlega zarachowaniu na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w razie udokumentowania nieściągalności wierzytelności, przychód ten zmniejsza podstawę opodatkowania. Zgodnie z przepisami, podatnik ma prawo zaliczyć w ciężar kosztów uzyskania przychodów kwotę nieodzyskanych należności, które wcześniej zostały zarachowane, jako przychód należny.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym nie precyzują momentu zaliczania nieściągalnych wierzytelności do kosztów podatkowych. Powinno się więc stosować ogólną zasadę przypisywania kosztów do określonego roku podatkowego.

W myśl art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a, lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

W uzupełnieniu wniosku, ujętym z piśmie z 12 sierpnia 2014 r., Wnioskodawca uzupełnił swoje stanowisko w sprawie wskazując, że otrzymane przez niego postanowienie sądu o ogłoszeniu upadłości spółki z możliwością zawarcia układu, jest niewystarczające do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu. Taką możliwość będzie miał w roku, w którym uzyska informację o całkowitej nieściągalności wierzytelności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem takich wierzytelności nieściągalnych, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została uprawdopodobniona.

W myśl art. 23 ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:

1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub
2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a, lub
3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo

4.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Wymieniony katalog jest katalogiem zamkniętym i w sposób jednoznaczny określa rodzaj dokumentów, które są niezbędne do tego, aby wierzytelność nieściągalna mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że jakikolwiek inny dokument, niż wymieniony wyżej, nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności.

Ponadto wskazać należy, że aby wierzytelność mogła być uznana za nieściągalną i w konsekwencji zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, z treści wydawanych postanowień upoważnionych organów (co do zasady) powinien wynikać fakt braku majątku dłużnika na zaspokojenie choćby części określonej wierzytelności.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że termin do zaliczenia nieściągalnych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów ograniczony jest przepisem art. 23 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów wierzytelności odpisane jako przedawnione.

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że zaliczenie nieściągalnej wierzytelności w ciężar kosztów uzyskania przychodów możliwe jest tylko wtedy, gdy zostaną spełnione następujące warunki:

*   wierzytelność była uprzednio zaliczona do przychodów należnych w prowadzonej działalności gospodarczej,
*   wierzytelność nie jest przedawniona w świetle postanowień kodeksu cywilnego,
*   nieściągalność wierzytelności została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Istotne jest przy tym, że przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że w 2012 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży usług koparką na rzecz polskiej firmy, dla której świadczył usługi jako podwykonawca. Kontrahent nie wywiązał się z płatności za zakupione usługi. Wnioskodawca kilkakrotnie monitował w różny sposób w sprawie zapłaty, ale bezskutecznie. Wystąpił również do głównego wykonawcy o odzyskanie należności, lecz działanie to również nie przyniosło skutku. W dniu 7 marca 2013 r. postanowieniem sądu została ogłoszona upadłość kontrahenta z możliwością zawarcia układu i ustanowiono zarząd własny upadłego co do całości majątku. Wnioskodawca nie dysponuje dokumentami potwierdzającymi nieściągalność wierzytelności, o których mowa w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym w szczególności postanowieniem sądu o umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku (postępowanie to jest dalej w toku).

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że nieściągalność wskazanej we wniosku wierzytelności, nie została udokumentowana w sposób przewidziany w art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Postanowienie sądu o ogłoszeniu upadłości dłużnika nie zostało bowiem wymienione w zamkniętym katalogu określającym rodzaje dokumentów, które są niezbędne do tego, aby wierzytelność nieściągalna mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca nie może zatem na tej podstawie zaliczyć przedmiotowej wierzytelności do kosztów uzyskania przychodu.

Na marginesie wskazać należy, że w niniejszej sprawie zostało wszczęte postępowanie upadłościowe z możliwością zawarcia układu, natomiast w przepisach dotyczących udokumentowania nieściągalności wierzytelności ustawodawca jednoznacznie wskazał na postępowanie upadłościowe obejmujące likwidację majątku. Celem obu postępowań jest spłata zadłużenia wobec wierzycieli, ale w odmienny sposób i z różnym skutkiem dla upadłego. W przypadku upadłości układowej, celem zawarcia układu jest restrukturyzacja zobowiązań upadłego i objęcie ich harmonogramem spłaty. Po wykonaniu układu firma pozostaje na rynku jako podmiot gospodarczy. W przypadku upadłości likwidacyjnej dochodzi do wyprzedaży majątku firmy i spłacenia z uzyskanych środków zobowiązań wobec wierzycieli. Po zakończeniu postępowania upadłościowego firma przestaje istnieć.

Podkreślenia wymaga również, że wierzytelność ta– przy spełnieniu pozostałych ww. przesłanek – będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej roku podatkowego, w którym nastąpi udokumentowanie w jeden ze sposobów wskazanych w cytowanym przepisie art. 23 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc roku podatkowego w którym Wnioskodawca uzyska informację o całkowitej nieściągalności wierzytelności opartą na prawomocnych orzeczeniach wskazanych w nim organów.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.