Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-519/15/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-17
Teza: stwierdzenie czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: szkolenie; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 czerwca 2015 r. (data wpływu 16 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z 31 sierpnia 2015 r. (data wpływu 1 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2015 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z 31 sierpnia 2015 r. (data wpływu 1 września 2015 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/4512-519/15/MS z 21 sierpnia 2015 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (C.) został powołany jako samorządowy zakład budżetowy, Uchwałą Rady Miejskiej w D. z dnia 21 czerwca 2012 r. Decyzją Wojewody P. z dnia 16 listopada 2012 r. Wnioskodawca otrzymał status od dnia 1 stycznia 2013 r. na okres 5 lat. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie reintegracji zawodowej i społecznej dla 24 osób zagrożonych wykluczeniem społecznym z powodu: długotrwałego bezrobocia, niepełnosprawności, uzależnionych od alkoholu po zakończeniu psychoterapii. Organizacyjnie Wnioskodawca posiada 3 warsztaty zawodowe, tj. warsztat usług opiekuńczych, remontowo-porządkowy oraz usług gospodarczych. Każdy z nich liczy 8 uczestników, nad edukacją których czuwają zatrudnieni instruktorzy zawodu. Wnioskodawca działa w oparciu o ustawę o zatrudnieniu socjalnym z dnia 13 czerwca 2003 r. (Dz.U. z 2011 r. Nr 43, poz. 225 ze zm.), w myśl której przyjmuje osoby skierowane do Wnioskodawcy w ramach Indywidualnego Programu Zatrudnienia Socjalnego. Osoby te, zgodnie z art. 12 ustawy o zatrudnieniu socjalnym w okresie uczestnictwa otrzymują świadczenie integracyjne, od którego opłacane są przez płatnika składki na ubezpieczenie społeczne (finansowane z Funduszu Pracy). Posiadają również prawo do ubezpieczenia zdrowotnego, na zasadach określonych w przepisach o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych oraz prawo do ubezpieczenia z tytułu wypadków lub chorób zawodowych powstałych w czasie uczestnictwa w zajęciach Wnioskodawcy. Uczestnictwo w zajęciach Wnioskodawcy nie stanowi formy zatrudnienia w myśl przepisów prawa pracy czy Kodeksu Cywilnego, jest zatrudnieniem socjalnym w oparciu o kontrakt socjalny. Uczestnicy otrzymują świadczenie integracyjne, które pokrywane jest w całości z Funduszu Pracy za pośrednictwem Powiatowego Urzędu Pracy (refundacja poniesionych kosztów).

Wnioskodawca, w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o zatrudnieniu socjalnym, realizuje reintegrację zawodową i społeczną poprzez następujące usługi:

1.  Kształcenie umiejętności pozwalających na pełnienie ról społecznych i osiąganie pozycji społecznych dostępnych osobom niepodlegającym wykluczeniu społecznemu;
2.  Nabywanie umiejętności zawodowych oraz przyuczenie do zawodu, przekwalifikowanie lub podwyższanie kwalifikacji zawodowych;
3.  Naukę planowania życia i zaspokajania potrzeb własnym staraniem, zwłaszcza przez możliwość osiągnięcia własnych dochodów przez zatrudnienie lub działalność gospodarczą;
4.  Uczenie umiejętności racjonalnego gospodarowania posiadanymi środkami pieniężnymi.

W ramach reintegracji zawodowej, powyżej wskazane usługi realizowane są poprzez działalność usługową, która w myśl art. 9 ust. 2 ustawy o zatrudnieniu socjalnym, nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.). Uczestnicy w ramach zajęć wykonują drobne prace remontowe (malowanie pomieszczeń), prace porządkowe, polegające na sprzątaniu pomieszczeń biurowych, bieżącym utrzymaniu zielonych terenów miejskich, parku, cmentarzy żołnierskich (zbieranie nieczystości, koszenie traw, odśnieżanie, zamiatanie alejek), które realizowane są w oparciu o umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a jednostkami zlecającymi prace, którymi są: Gmina Miasto D., Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej w D., Miejska Biblioteka Publiczna, spółki miejskie, Środowiskowy Dom Samopomocy w D., osoby prywatne. Za wykonane prace w ramach zajęć reintegracji zawodowej Wnioskodawca pobiera opłaty od zlecających dane usługi na podstawie zawartych umów oraz wystawionych zgodnie z zapisami w umowie przez Wnioskodawcą faktur za daną usługę. Celem wykonywanych prac przez uczestników zajęć Wnioskodawcy jest realizacja założeń reintegracji zawodowej, tj. nabywanie umiejętności zawodowych, przyuczenie do zawodu, przekwalifikowanie lub podwyższanie kwalifikacji zawodowych oraz założeń reintegracji społecznej. Pozyskane środki finansowe w ramach wykonywanych usług w całości przeznaczane są na utrzymanie Wnioskodawcy, w szczególności na wynagrodzenia instruktorów zawodu realizujących program reintegracji zawodowej, specjalistów (psycholog, terapeuta uzależnień, doradca zawodowy) realizujących program reintegracji społecznej, zakup narzędzi oraz materiałów do zajęć. Wnioskodawca jest samorządowym zakładem budżetowym, który powstałą nadwyżkę środków obrotowych na koniec roku odprowadza do budżetu jednostki nadrzędnej.

Wnioskodawca jest jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której rodzaj prowadzonej działalności został zakwalifikowany wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) pod numerem: 8899Z - pozostała pomoc społeczna bez zakwaterowania, gdzie indziej niesklasyfikowana. Zgodnie z interpretacją indywidualną IBPBI/2/423-423/14/SD wydaną 8 lipca 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Wnioskodawca został zwolniony przedmiotowo z podatku dochodowego, zgodnie z art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r. poz. 851).

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT (na podstawie art. 113 ust. l ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

Przedmiotem interpretacji mają być usługi wykonywane przez Wnioskodawcę (remontowe, porządkowe, gospodarcze) na rzecz podmiotów trzecich, na podstawie zawartych umów oraz wystawionych przez Wnioskodawcę - zgodnie z zapisami w umowie - faktur za daną usługę.

Na pytanie tut. organu: „Jeżeli przedmiotem interpretacji mają być usługi wykonywane na rzecz osób skierowanych do Wnioskodawcy w ramach Indywidualnego Programu Zatrudnienia Socjalnego to należy podać:

1.  Czy przedmiotowe usługi Wnioskodawca świadczy bezpośrednio na rzecz tych osób (tj. z nimi zawiera umowę) czy też na rzecz podmiotu, który te osoby do Wnioskodawcy skierował i jaki to podmiot?
2.  Czy Wnioskodawca jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, jeśli tak to należy wskazać na podstawie jakich przepisów ustawy o systemie oświaty uzyskał wpis do ewidencji takich placówek i czy wszystkie usługi szkoleniowe w ramach integracji zawodowej i społecznej osób tego potrzebujących Wnioskodawca świadczy jako taka jednostka, jeśli nie wszystkie to należy wskazać które?
3.  Czy Wnioskodawca posiada akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty? Jeśli tak to należy wskazać na podstawie jakich przepisów systemu oświaty tę akredytację uzyskał oraz czy wszystkie świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w ramach integracji zawodowej i społecznej osób tego potrzebujących są objęte tą akredytacją, jeśli nie wszystkie to należy dokładnie wyszczególnić które są objęte, a które nie?
4.  Czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkoleniowe w ramach integracji zawodowej i społecznej osób tego potrzebujących są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonymi w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach? Jeżeli tak, to należy wskazać konkretne przepisy (artykuł, paragraf), wraz z nazwą aktu prawnego z których te formy i zasady wynikają? Należy zauważyć, że chodzi o przepisy określające m.in. tematykę kształcenia, ilość godzin itp.
5.  Kto i na jakiej podstawie kieruje dane osoby na przedmiotowe szkolenia w zakresie integracji zawodowej i społecznej?
6.  W jaki sposób osoby biorące udział w szkoleniach będą wykorzystywały nabytą wiedzę w ramach wykonywanego zawodu, pracy?
7.  Czy jest to nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem uczestników szkoleń czy jest to nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych?
8.  Czy Wnioskodawca otrzymuje od podmiotu kierującego daną osobę na przedmiotowe szkolenia w zakresie integracji zawodowej i społecznej środki pieniężne, które stanowią wynagrodzenie za świadczenie tych usług, jeżeli tak to w jakiej następuje to formie?”

Wnioskodawca wskazał, że to pytanie go nie dotyczy.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów trzecich w zakresie drobnych prac remontowych (malowanie pomieszczeń), prac porządkowych polegających na sprzątaniu pomieszczeń biurowych, bieżącym utrzymaniu zielonych terenów miejskich, parku, cmentarzy żołnierskich (zbieraniu nieczystości, koszeniu traw, odśnieżaniu, zamiataniu alejek), są ściśle związane z usługą podstawową świadczoną przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników warsztatów reintegracji zawodowej i społecznej.

Reintegracja zawodowa realizowana przez Wnioskodawcę polega na odbudowaniu i podtrzymaniu u uczestników zajęć Wnioskodawcy zdolności do samodzielnego funkcjonowania na rynku pracy. Głównym celem reintegracji zawodowej jest nabycie przez uczestników zajęć Wnioskodawcy umiejętności zawodowych, przyuczenie do wykonywania pracy, przekwalifikowanie lub podwyższanie kwalifikacji zawodowych. Cechą zasadniczą reintegracji zawodowej prowadzonej w ramach zajęć Wnioskodawcy jest udział uczestników tych zajęć w różnych formach zatrudnienia i prowadzenie zajęć w warunkach rzeczywiście wykonywanej pracy. W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o zatrudnieniu socjalnym (Dz.U. z 2011 r. Nr 43, poz. 225), „Centrum w ramach reintegracji zawodowej, może prowadzić działalność wytwórczą, handlową lub usługową oraz działalność wytwórczą w rolnictwie, z wyłączeniem działalności polegającej na wytwarzaniu i handlu wyrobami przemysłu paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 0,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali”. Działalność, o której mowa nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej - w myśl art. 9 ust. 2 cyt. ustawy.

Zasadniczym celem usług wykonywanych przez uczestników Centrum w ramach zajęć reintegracji zawodowej na rzecz podmiotów trzecich jest realizacja założeń głównych reintegracji społecznej oraz reintegracji zawodowej, o których mówi art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o zatrudnieniu socjalnym (Dz. U. z 2011 r. Nr 43, poz. 225), czyli:

1.  Kształcenie umiejętności pozwalających na pełnienie ról społecznych i osiąganie pozycji społecznych dostępnych osobom niepodlegającym wykluczeniu społecznemu;
2.  Nabywanie umiejętności zawodowych oraz przyuczenie do zawodu, przekwalifikowanie lub podwyższanie kwalifikacji zawodowych;
3.  Naukę planowania życia i zaspokajania potrzeb własnym staraniem, zwłaszcza przez możliwość osiągnięcia własnych dochodów przez zatrudnienie lub działalność gospodarczą;
4.  Uczenie umiejętności racjonalnego gospodarowania posiadanymi środkami pieniężnymi.

Działalność Wnioskodawcy poprzez reintegrację zawodową zmierza do odbudowywania i podtrzymywania u osób wykluczonych, bądź zagrożonych wykluczeniem społecznym, zdolności do samodzielnego i efektywnego pełnienia ról społecznych i zawodowych oraz samodzielnego poruszania się po rynku pracy, prowadzącego do znalezienia i utrzymania zatrudnienia w różnych formach. Osiągany dochód z tytułu wykonywanych usług nie stanowi zatem celu samego w sobie. Ponadto usługi wykonywane są zgodnie z przyjętą przez podmioty trzecie formą zlecania zadań w zależności od ich rodzaju oraz wartości (np. publiczne ogłoszenie o zamówieniu lub zaproszenie do składania ofert albo zaproszenie do negocjacji w celu dokonania wyboru oferty wykonawcy, z którym zostanie zawarta umowa w sprawie zamówienia publicznego), którą podmioty trzecie stosują jednakowo wobec wszystkich oferentów usług. Przyjęte zasady nie są inne dla Wnioskodawcy, w związku z czym działalność Wnioskodawcy nie narusza zasady uczciwej konkurencji oraz zasady równego traktowania wykonawców.

Zgodnie z zapisami art. 10 ust.1 cyt. ustawy, środki finansowe pozyskane przez Wnioskodawcę w ramach wykonywanych usług na rzecz podmiotów trzecich stanowią jedno z trzech źródeł finansowania działalności obok dotacji pochodzącej z dochodów własnych jednostek samorządu terytorialnego, w tym przeznaczonych na realizację programu profilaktyki i rozwiązywania problemów alkoholowych oraz środków z Unii Europejskiej.

Zasady tworzenia oraz zasady działalności Wnioskodawcy reguluje ustawa z dnia 13 czerwca 2003 r. o zatrudnieniu socjalnym (Dz.U. z 2011 r. Nr 43 poz. 225). W art. 9 ust. 1 cyt. ustawy, ustawodawca wskazuje na możliwe sposoby prowadzenia reintegracji zawodowej, tj. poprzez „-działalność wytwórczą, handlową lub usługową oraz działalność wytwórczą w rolnictwie, z wyłączeniem działalności polegającej na wytwarzaniu i handlu wyrobami przemysłu paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 0,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali”.

Rodzaj prowadzonej działalności pozostaje w ścisłym związku z rodzajem utworzonych oraz prowadzonych przez Wnioskodawcę warsztatów zawodowych. Centrum prowadzi trzy warsztaty zawodowe, tj. warsztat usług opiekuńczych, warsztat usług gospodarczych oraz warsztat remontowo-porządkowy. Zakres prac realizowanych w ramach tych warsztatów ma charakter usługowy. Założenia i cele reintegracji zawodowej, Centrum realizuje poprzez działalność usługową w ramach prowadzonych warsztatów zawodowych w myśl art. 9 ust. 1-2 ustawy z dnia 13 czerwca 2003 r. o zatrudnieniu socjalnym, zatem wykonywane przez Wnioskodawcę usługi są niezbędne z punktu widzenia realizacji reintegracji zawodowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opisanym stanem faktycznym, w oparciu o ustawę o zatrudnieniu socjalnym, Wnioskodawca może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego z podatku od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) ?

Zdaniem Wnioskodawcy, funkcjonuje on w oparciu o ustawę z dnia 13 czerwca 2003 r. o zatrudnieniu socjalnym (Dz.U. z 2011 r. Nr 43, poz. 225). Wnioskodawca został utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego - Gminę Miasta D., jako samorządowy zakład budżetowy Uchwałą Nr \`(...)\` Rady Miejskiej w D. z dnia 21 czerwca 2012 r.

W myśl powołanej Ustawy oraz zgodnie ze Statutem Wnioskodawcy stanowiącym załącznik nr 1 uchwały powołującej Wnioskodawcę, Wnioskodawca realizuje reintegrację zawodową i społeczną poprzez następujące usługi:

1.  Kształcenie umiejętności pozwalających na pełnienie ról społecznych i osiąganie pozycji społecznych dostępnych osobom nie podlegającym wykluczeniu społecznemu;
2.  Nabywanie umiejętności zawodowych oraz przyuczenie do zawodu, przekwalifikowanie lub podwyższanie kwalifikacji zawodowych;
3.  Naukę planowania życia i zaspokajania potrzeb własnym staraniem, zwłaszcza przez możliwość osiągnięcia własnych dochodów przez zatrudnienie lub działalność gospodarczą;
4.  Uczenie umiejętności racjonalnego gospodarowania posiadanymi środkami pieniężnymi.

W ramach reintegracji zawodowej, powyżej wskazane usługi realizowane są poprzez działalność usługową, która w myśl art. 9 ust. 2 ustawy o zatrudnieniu socjalnym, nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2013 r., poz. 672 ze zm.). Uczestnicy w ramach zajęć wykonują drobne prace remontowe (malowanie pomieszczeń), prace porządkowe, polegające na sprzątaniu pomieszczeń biurowych, bieżącym utrzymaniu zielonych terenów miejskich, parku, cmentarzy żołnierskich (zbieranie nieczystości, koszenie traw, odśnieżanie, zamiatanie alejek), które realizowane są w oparciu o umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a jednostkami zlecającymi prace. Uczestnicy zajęć Wnioskodawcy nabywają umiejętności zawodowych, przyuczają się do zawodu, podnoszą swoje kwalifikacje zawodowe w warunkach rzeczywiście wykonywanych prac. Pozyskane środki finansowe w ramach wykonywanych usług w całości przeznaczane są na utrzymanie Wnioskodawcy, w szczególności na wynagrodzenia instruktorów zawodu realizujących program reintegracji zawodowej, specjalistów (psycholog, terapeuta uzależnień, doradca zawodowy) realizujących program reintegracji społecznej, zakup narzędzi oraz materiałów do zajęć.

Zasadniczym celem prac wykonywanych przez uczestników Wnioskodawcy jest realizacja założeń głównych reintegracji społecznej oraz reintegracji zawodowej, czyli: nabywania umiejętności zawodowych, przyuczenia do zawodu, przekwalifikowania lub podwyższenia kwalifikacji zawodowych. Działalność Wnioskodawcy poprzez reintegrację zawodową zmierza do odbudowywania i podtrzymywania u osób wykluczonych, bądź zagrożonych wykluczeniem społecznym, zdolności do samodzielnego i efektywnego pełnienia ról społecznych i zawodowych oraz samodzielnego poruszania się po rynku pracy, prowadzącego do znalezienia i utrzymania zatrudnienia w różnych formach poprzez nabycie przez uczestników zajęć Wnioskodawcy umiejętności zawodowych, przyuczenie do wykonywania pracy, przekwalifikowanie lub podwyższanie kwalifikacji zawodowych.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stoi na stanowisku, że działalność Wnioskodawcy realizowana jest na potrzeby uczestników zajęć Wnioskodawcy przez usługi reintegracji społecznej i zawodowej, które zmierzają do kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego poprzez nabywanie praktycznych umiejętności zawodowych prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. W związku z powyższym dochody uzyskiwane przez Wnioskodawcę w ramach zajęć reintegracji zawodowej winny być zwolnione z podatku od towarów i usług w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca prowadzi C. w ramach którego prowadzi zajęcia reintegracji zawodowej i społecznej dla osób zagrożonych wykluczeniem społecznym z powodu długotrwałego bezrobocia, niepełnosprawności, uzależnionych od alkoholu po zakończeniu psychoterapii.

Uczestnicy w ramach zajęć wykonują drobne prace remontowe (malowanie pomieszczeń), prace porządkowe, polegające na sprzątaniu pomieszczeń biurowych, bieżącym utrzymaniu zielonych terenów miejskich, parku, cmentarzy żołnierskich (zbieranie nieczystości, koszenie traw, odśnieżanie, zamiatanie alejek), które realizowane są w oparciu o umowy zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a jednostkami zlecającymi prace. Za wykonane prace Wnioskodawca pobiera opłaty od zlecających dane usługi na podstawie zawartych umów oraz wystawionych zgodnie z zapisami w umowie faktur za dana usługę.

Celem wykonywanych prac przez uczestników zajęć Wnioskodawcy jest realizacja założeń reintegracji zawodowej tj. m.in. nabywanie umiejętności zawodowych, przyuczenie do zawodu, przekwalifikowanie lub podwyższenie kwalifikacji zawodowych.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa należy stwierdzić, iż pomiędzy Wnioskodawcą a firmami (podmiotami) zlecającymi wykonanie takich czynności jak m.in. sprzątanie, odśnieżnie, koszenie trawy, malowanie, istnieje stosunek prawny, w efekcie którego Wnioskodawca (przy pomocy osób objętych zajęciami reintegracji społecznej) wykonuje czynności, których beneficjentem (nabywcą) są firmy (podmioty) zlecające wykonanie tych czynności. Wykonanym czynnościom odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy w postaci wynagrodzenia, bowiem usługi te są świadczone na rzecz podmiotów zewnętrznych odpłatnie. Tym samym czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w związku z pracami zleconymi polegającymi na sprzątaniu, malowaniu, odśnieżaniu itp. (wykonywanymi przez uczestników zajęć prowadzonych przez Wnioskodawcę) spełniają definicję świadczenia usług, określoną w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednakże, aby odpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi być dokonane przez podatnika podatku VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 czerwca 2003r. o zatrudnieniu socjalnym (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 43, poz. 225 ze zm.), centrum integracji społecznej, zwane dalej "Centrum", realizuje reintegrację zawodową i społeczną przez następujące usługi:

1.  kształcenie umiejętności pozwalających na pełnienie ról społecznych i osiąganie pozycji społecznych dostępnych osobom niepodlegającym wykluczeniu społecznemu;
2.  nabywanie umiejętności zawodowych oraz przyuczenie do zawodu, przekwalifikowanie lub podwyższanie kwalifikacji zawodowych;
3.  naukę planowania życia i zaspokajania potrzeb własnym staraniem, zwłaszcza przez możliwość osiągnięcia własnych dochodów przez zatrudnienie lub działalność gospodarczą;
4.  uczenie umiejętności racjonalnego gospodarowania posiadanymi środkami pieniężnymi.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 i 2 ww. ustawy centrum, w ramach reintegracji zawodowej, może prowadzić działalność wytwórczą, handlową lub usługową oraz działalność wytwórczą w rolnictwie, z wyłączeniem działalności polegającej na wytwarzaniu i handlu wyrobami przemysłu paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 0,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali.

Działalność wytwórcza, handlowa i usługowa, o której mowa w ust. 1, nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 i Nr 239, poz. 1593) i może być prowadzona jako statutowa działalność odpłatna pożytku publicznego w rozumieniu przepisów o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

We wniosku Wnioskodawca również wskazał, iż jego działalność nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (art. 9 ust. 2 ustawy o zatrudnieniu socjalnym).

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa, stwierdzić należy, iż definicja działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, różni się od definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. O ile w pierwszym przypadku jednym z warunków jest jej prowadzenie w celu zarobkowym, to już w drugim przypadku, definicja ta tego warunku nie zawiera, bowiem zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem według ww. definicji działalność prowadzona przez Wnioskodawcę stanowi działalność gospodarczą o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Wnioskodawca z tytułu jej prowadzenia jest podatnikiem podatku VAT o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Odnośnie stwierdzenia Wnioskodawcy, że świadczone przez niego usługi polegające na sprzątaniu pomieszczeń biurowych, bieżącym utrzymaniu zielonych terenów miejskich, parku, cmentarzy żołnierskich (zbieranie nieczystości, koszenie traw, odśnieżanie, zamiatanie alejek) na rzecz podmiotów zlecających wykonanie tych czynności mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, gdyż są ściśle związane z usługą kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, należy zauważyć, iż zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\-oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\-oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 17a ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe

Zgodnie z dyspozycją Wnioskodawcy zawartą w uzupełnieniu wniosku przedmiotem niniejszej interpretacji nie jest kwestia zwolnienia od podatku usług reintegracji (szkoleniowych) skierowanych do uczestników prowadzonych przez Wnioskodawcę zajęć lecz wyłącznie kwestia opodatkowania usług remontowych i porządkowych świadczonych na rzecz osób trzecich w kontekście uznania ich za ściśle związane z usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

Niniejsza interpretacja odnosi się zatem wyłącznie do zwolnienia od podatku usług remontowych i porządkowych świadczonych na rzecz osób trzecich w kontekście uznania ich za ściśle związane z usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą jednolitą - złożoną (kompleksową), winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Jeżeli jednak w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu czynności kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT.

W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, TSUE analizował problem związany z dostarczeniem nabywcy typowego, standardowego oprogramowania oraz – jednocześnie – usługi jego dostosowania do indywidualnych potrzeb klienta, przy czym klient otrzymywał od dostawcy od razu oprogramowanie dostosowane do jego potrzeb. Powstała więc wątpliwość co do tego, czy podatnik wykonał, de facto, dwa odrębne świadczenia – dostawę typowego oprogramowania i usługę jego dostosowania do potrzeb klienta, czy też świadczenie podatnika miało charakter jednego świadczenia kompleksowego (złożonego).

W wyroku tym TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną (pkt 20 uzasadnienia), jednoczenie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT (pkt 20).

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie. W orzeczeniu tym TSUE wskazał na konieczność dokonania analizy charakteru transakcji także z punktu widzenia nabywcy. Bo przecież w omawianym przypadku to właśnie perspektywa nabywcy (dla którego wartość nabytego świadczenia jest tworzona przez fakt wejścia w posiadanie oprogramowania przystosowanego do jego indywidualnych potrzeb, a nie oprogramowania standardowego, które mogło być wręcz bezużyteczne – przystosowanie to zostało dokonane przez ten sam podmiot, który dokonał dostawy oprogramowania) była podstawą do ustalenia, jaki był rzeczywisty charakter świadczenia. Trybunał szczególnie wyraźnie w omawianym wyroku podkreśla fakt, że: „(\`(...)\`) nabycie przez klienta samego standardowego oprogramowania nie było w żaden sposób użyteczne”. W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, iż nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 (RLRE Tellmer), w którym Trybunał rozstrzygał kwestię związaną z opodatkowaniem usługi wynajmu mieszkań i towarzyszącej jej usłudze sprzątania części wspólnych budynku mieszkalnego. W sprawie spółki Tellmer nie występuje w ocenie TSUE jedno świadczenie złożone. Dla takiej oceny TSUE, kluczowy charakter ma fakt, że: „(\`(...)\`) usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem”.

A zatem za szczególnie znaczące TSUE uznał to, że sprzątanie może być świadczone w sposób całkowicie niezależny od usługi najmu, np. poprzez samodzielny zakup danego świadczenia (sprzątania) przez najemcę. To sprawia, że związek pomiędzy najmem i sprzątaniem jest, w ocenie Trybunału na tyle swobodny, że nie można mówić o istnieniu świadczenia złożonego. A zatem, jeśli usługi mogą być rozdzielone bez uszczerbku dla każdej z nich, a zatem w sposób naturalnie uzasadniony, wówczas nie można uznać, że stanowią jedno świadczenie kompleksowe w rozumieniu Dyrektywy.

Powyższe poglądy znajdują również potwierdzenie w wyrokach: w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC), w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN, C-292/11 Fireld Fisher Waterhouse LLP, w sprawie C-88/09 Graphic Procede TSUE.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że ze świadczeniem usługi złożonej (kompleksowej) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie usługa taka, jeśli może zostać uznana za usługę o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

Zatem w przypadku usług o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jedną usługą kompleksową, czy też z szeregiem jednostkowych usług. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter. Dla opodatkowania podatkiem od towarów i usług istotne jest zatem tylko to, czy w danym przypadku mamy do czynienia z jedną z czynności enumeratywnie wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dokonując analizy przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez pryzmat usług kompleksowych należy stwierdzić, że traktowanie wskazanych usług świadczonych na rzecz osób trzecich jako usług pomocniczych do usługi szkoleniowej i przyjmowanie, że jest to świadczenie kompleksowe stanowi nieuprawnione rozszerzenie. W ramach dodatkowych usług, świadczone są czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, podstawowej, lecz mogą mieć charakter samoistny, a ponadto nie są one świadczone na rzecz odbiorców usług edukacyjnych lecz na rzecz osób trzecich tj. firm (podmiotów) zlecających te usługi.

Z uwagi na przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa należy zauważyć, że usługi wykonywane na rzecz podmiotów trzecich nie można wpisać w ramy kompleksowości usługi szkoleniowej. Świadczenia te stanowią odrębny rodzaj usług oferowanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Jak bowiem podkreślono powyżej, jeżeli w skład świadczonej usługi wchodzą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, podstawowej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw do traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej. Za takie czynności uznać należy w przedmiotowej sprawie oferowane przez Wnioskodawcę w ramach usług szkoleniowych z zakresu reintegracji zawodowej i społecznej świadczenie usług na rzecz podmiotów trzecich, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej, jaką jest usługa szkoleniowa z zakresu reintegracji zawodowej i społecznej. Innymi słowy, usługa szkoleniowa z zakresu reintegracji zawodowej i społecznej nie straci na wartości w przypadku wyłączenia usług, o których mowa wyżej.

Zatem świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie można uznać za jedną usługę całościową.

W odniesieniu do wykonywanych przez Wnioskodawcę usług remontowych i porządkowych na rzecz osób trzecich stwierdzić należy, iż usług tych nie można uznać również jako usługi ściśle związane z usługami podstawowymi, o których mowa w art. 43 ust. 17a ustawy. Przepis ten wprost stanowi, że zwolnienia, o których mowa m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 29, mają zastosowanie do świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami kształcenia, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie zatem z definicją słownikową zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006 „związek” to „stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób”.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Tym samym świadczenia pomocnicze związane z realizacją opisanych we wniosku usług szkoleniowych będą również zwolnione od podatku pod warunkiem, że będą ściśle z tymi usługami związane, lub wręcz będą elementem kompleksowej usługi szkoleniowej.

Przepisy krajowe oraz europejskie, nie definiują usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z zapisu art. 43 ust. 17 wynika, że nie dotyczą one usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College, rozstrzygnął, że „Świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (…). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego (…)” – pkt 28 i 29.

Zgodnie z ww. regulacjami, zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (w przedmiotowej sprawie szkoleniowymi) mają zastosowanie, jeżeli:

*   usługi te są wykonywane przez podmiot korzystający ze zwolnienia przy świadczeniu usługi podstawowej,
*   usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,
*   ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca (przy pomocy osób objętych zajęciami reintegracji społecznej) wykonuje różnego rodzaju usługi na rzecz podmiotów trzecich (klienci) np. drobne prace remontowe (malowanie pomieszczeń), prace porządkowe, polegające na sprzątaniu pomieszczeń biurowych, bieżącym utrzymaniu zielonych terenów miejskich, parku, cmentarzy żołnierskich (zbieranie nieczystości, koszenie traw, odśnieżanie, zamiatanie alejek). Usługi wykonywane są na rzecz podmiotów trzecich, tj. Gmina Miasto D., Miejski Ośrodek Pomocy Społecznej w D., Miejska Biblioteka Publiczna, spółki miejskie, Środowiskowy Dom Samopomocy w D., osoby prywatne. Za wykonane prace Wnioskodawca pobiera opłaty od zlecających dane usługi na podstawie zawartych umów oraz wystawionych zgodnie z zapisami w umowie przez Wnioskodawcę faktur za daną usługę.

Ponadto z wniosku wynika, że usługi te wykonywane są zgodnie z przyjętą przez podmioty trzecie formą zlecania zadań w zależności od ich rodzaju oraz wartości (np. publiczne ogłoszenie o zamówieniu lub zaproszenie do składania ofert albo zaproszenie do negocjacji w celu dokonania wyboru oferty wykonawcy, z którym zostanie zawarta umowa w sprawie zamówienia publicznego).

Powyższe wskazuje na to, że przedmiotem zainteresowania nabywców są konkretne usługi remontowe czy porządkowe. W przypadku zatem zastosowania przez Wnioskodawcę do tych usług zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT stanowiłoby to naruszenie konkurencji wobec podmiotów niekorzystających z tego zwolnienia.

Odnosząc zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż wykonywanie przez Wnioskodawcę prac zleconych polegających na drobnych pracach remontowych (malowanie pomieszczeń), pracach porządkowych, polegających na sprzątaniu pomieszczeń biurowych, bieżącym utrzymaniu zielonych terenów miejskich, parku, cmentarzy żołnierskich (zbieranie nieczystości, koszenie traw, odśnieżanie, zamiatanie alejek) na rzecz firm (podmiotów) zlecających wykonanie tych prac jest odrębną od kształcenia usługą świadczoną na rzecz osób trzecich – firm (podmiotów) zlecających wykonanie tych prac, a nie na rzecz osób uczestników zajęć integracji społecznej.

Nie są one ściśle związane z usługą podstawową, są odrębną od usługi kształcenia, usługą świadczoną na rzecz odrębnego podmiotu i nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej. Usługa polegająca m.in. na sprzątaniu, malowaniu, odśnieżaniu świadczona na rzecz firm zlecających stanowi usługę odrębną od kształcenia i nie może zostać uznana za ściśle związaną z usługą kształcenia. Ze świadczenia głównego (kształcenia) korzystają bowiem uczestnicy zajęć. Natomiast z usług remontowych i porządkowych – osoby trzecie – firmy (podmioty) zlecające wykonanie tych czynności.

Mając na uwadze opis stanu faktycznego, powołane przepisy prawa oraz orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości UE stwierdzić należy, iż świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz firm (podmiotów) zlecających usługi remontowe i porządkowe nie podlegają zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) w związku z ust. 17 pkt 1 i 2 ustawy o VAT.

Na zakończenie należy zauważyć, że Wnioskodawca wskazał we wniosku, że nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym na podstawie art. 113 ustawy o VAT, zatem możliwe jest korzystanie przez Wnioskodawcę w odniesieniu do ww. usług remontowych i porządkowych ze zwolnienia podmiotowego od podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, o ile spełnione są warunki dla zastosowania tego zwolnienia określone w przepisach ustawy o VAT. Zgodnie bowiem z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.