Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-384/11-3/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-11-04
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej.
Słowa kluczowe: aport; definicja; działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-prowadzenie działalności gospodarczej ; majątek; majątek-składniki majątku; należność; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; przychód-powstanie przychodu; wierzytelność; wykonanie (wykonywanie); zadania; zobowiązanie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej , przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. Organu w dniu 16 sierpnia 2011 r. (brak daty wypełnienia wniosku) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z dnia 31 sierpnia 2011 r. (data wpływu 05.09.2011 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podatkowych skutków wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

„A” S.A. (dalej: „Spółka”) jest podmiotem należącym do Grupy „B”, który zajmuje się handlem hurtowym i detalicznym sprzętem AGD i RTV w oparciu o hurtownie, sklepy własne oraz sieć franczyzobiorców. Sieć handlowa obejmuje teren całej Polski.

Celem stałej poprawy efektywności operacyjnej Spółki rozważana jest restrukturyzacja Jej działalności, która prowadzić ma do usystematyzowania działalności biznesowej Spółki oraz zwiększenia przejrzystości posiadanych struktur. Dzięki planowanej do przeprowadzenia reorganizacji możliwe będzie:

*   podniesienie efektywności funkcjonowania Spółki,
*   osiągnięcie dodatkowych korzyści w postaci przyspieszenia procesu decyzyjnego i zarządczego oraz
*   zmniejszenie obciążeń Spółki z tytułu organizacji działu marketingu poprzez outsourcing tych usług do podmiotu zewnętrznego.

Reorganizacja planowana jest do przeprowadzenia poprzez outsourcing szeroko pojętych działań marketingowych, tj. przeniesienie działalności marketingowej Spółki wraz ze związanymi z nią aktywami do odrębnego podmiotu – spółki celowej, która w efekcie będzie koncentrować w ramach prowadzonej przez siebie działalności wszystkie funkcje niezbędne do obsługi działań marketingowych Spółki, które dotychczas istniały w ramach jej struktury, jak również pozostałych podmiotów Grupy. Zadania Spółki będą natomiast koncentrować się głównie na rozwijaniu działalności handlowej i dystrybucji.

Planowane wydzielenie działalności marketingowej Spółki ma się odbyć poprzez przeniesienie Jej działu marketingu wraz z wszystkimi jego funkcjami i zasobami (dalej: „Dział Marketingu”) w formie wkładu niepieniężnego (aportu) do odrębnego podmiotu gospodarczego – spółki celowej, posiadającej formę prawną spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W ramach planowanego aportu na spółkę celową przeniesione zostaną w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne, należące obecnie do Spółki:

1.  Zespół pracowników Działu Marketingowego dysponujących wiedzą i doświadczeniem w prowadzeniu działalności marketingowej (w tym m. in. Dyrektor Działu, Zastępca dyrektora, Analityk rynku, Specjalista ds. outdoor, Kierownik sekcji kreacji, grafik), jak również Kierownik marketingu działu nowych sklepów, Specjalista marketingu nowych sklepów, Młodszy specjalista marketingu działu nowych sklepów, Regionalny specjalista ds. Trade Marketingu, Specjalista ds. Standardów Merchandisingu DSD.
2.  Komplet umów zawartych w celu obsługi i funkcjonowania Działu Marketingu, w tym w szczególności:

1.  umowa najmu powierzchni biurowej zajmowanej przez Dział Marketingu (wyodrębniona z powierzchni wykorzystywanej przez Spółkę),
2.  umowa na obsługę księgową oraz kadr i płac,
3.  umowy zawarte z dostawcami Działu Marketingu (w tym kontrakty na reklamę i promocję, umowy z domem mediowym, drukarniami, kolporterami, umowy na druk bilbordów, etc.).

4.  Odrębny rachunek bankowy Działu Marketingu.
5.  Zestawienie materialnych i niematerialnych składników, niezbędnych do prowadzenia działalności marketingowej na co najmniej dotychczasowym poziomie, w tym:

1.  środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne (m. in. komputery, drukarka, meble i pozostałe wyposażenie biura, balon reklamowy stacjonarny, namiot dla celów promocyjnych, licencje na oprogramowanie komputerowe i graficzne, kasetony reklamowe) wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych Spółki i przez Nią amortyzowane,
2.  rozliczenia międzyokresowe kosztów Działu Marketingu (zawierające koszty wizualizacji),
3.  wyposażenie niskocenne,
4.  magazyn materiałów reklamowych posiadanych przez Spółkę,
5.  prawa własności przemysłowej w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (tekst jedn. Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), w szczególności prawa ochronne do Znaków Towarowych, zarejestrowanych przez Spółkę w Urzędzie Patentowym RP (dalej: „Prawa własności przemysłowej”),

7.  Należności i zobowiązania związanie z działalnością Działu Marketingu.
8.  Środki pieniężne na rachunkach bankowych, związane z działalnością Działu Marketingu.
9.  Know-how i tajemnica handlowa z zakresu prowadzenia działalności marketingowej spółek o profilu handlowym i dystrybucyjnym w branży AGD / elektronicznej, w tym również budżet reklamowy Działu Marketingu (zawierający m. in. wyszczególnienie odrębnych składników reklamy, wysokość planowanych kosztów ze szczególnym podziałem na ich rodzaje i poszczególne etapy realizacji).
10.  Baza kontaktów biznesowych Spółki, wykorzystywanych w wykonywaniu działalności marketingowej.

Spółka prowadzi szczegółową ewidencję analityczną dla prowadzonej działalności marketingowej. Z posiadanych ksiąg Spółka jest w stanie wyodrębnić wartość kosztów poniesionych w związku z tą działalnością. Spółka ma możliwość określenia wartości posiadanych aktywów oraz ciążących na Niej zobowiązań, które są związane z całą prowadzoną przez siebie działalnością marketingową.

Działalność spółki celowej, do której aportowane będą składniki majątku wskazane powyżej, polegać będzie na realizacji działań marketingowych na rzecz podmiotów z Grupy. Wydzielenie ze Spółki działalności marketingowej i przeniesienie jej w formie aportu do spółki celowej będzie wiązało się z nadaniem przedmiotowej spółce autonomii (samodzielności) w podejmowaniu decyzji dotyczących wyodrębnionej części przedsiębiorstwa oraz ustanowieniem osób kierujących jej działalnością. Dysponując własnym personelem, składnikami majątkowymi, umowami, Prawami własności przemysłowej oraz odrębnym od Spółki zakresem działalności po wyodrębnieniu Dział Marketingu, będzie mógł stanowić odrębne od Spółki przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące swoje zadania. Nie będzie on bowiem stanowić jedynie sumy składników, przy pomocy których prowadzona będzie działalność, lecz zorganizowany zespół tych składników, przeznaczony do realizacji określonych zadań.

Zespół składników majątkowych, który Spółka planuje wnieść do spółki celowej będzie wystarczający do samodzielnego wykonywania zadań i samodzielnej realizacji celów gospodarczych (uzyskiwania przychodów i zysków), a prowadzenie działalności przez wydzieloną część przedsiębiorstwa nie będzie wymagać udziału pozostałych struktur Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie składników majątkowych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego jako wkładu niepieniężnego do spółki celowej należy uznać za wniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym uznać, iż wydana w zamian nominalna wartość udziałów spółki celowej nie będzie stanowić przychodu Spółki na moment wniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy, wnoszony w formie wkładu niepieniężnego ze Spółki do spółki celowej zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym, nominalna wartość udziałów wydanych w zamian za wniesienie jej w formie wkładu niepieniężnego do spółki celowej nie będzie stanowić w momencie aportu przychodu Spółki a contrario przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 wskazanej ustawy.

Zgodnie z definicją legalną art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (oraz analogicznie art. 2 ust. 27e ustawy VAT), zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przyjmuje się, iż w celu uznania grupy składników materialnych i niematerialnych jako stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa niezbędne jest, aby powyższa grupa była w dostateczny sposób wyodrębniona i zorganizowana w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa, a tym samym mogła stanowić samodzielne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze (tak m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacjach: z dnia 16 lutego 2009 r., sygn. IPPB5/423-165/08-6/MB oraz z dnia 13 sierpnia 2008 r. sygn. IP-PB3-423-796/08-2/MB).

Z powyższej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika również (na co wskazują także organy podatkowe, m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 marca 2010 r. sygn. IPPP2/443-7/10-3/MM oraz z dnia 22 marca 2010 r. sygn. IPPB5/423-811/09-4/MB), iż o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić w sytuacji, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

W analizowanym przypadku, zespół składników przenoszonych w ramach Działu Marketingu obejmuje zarówno składniki materialne (w tym środki trwałe, wyposażenie niskocenne, magazyn materiałów promocyjnych), jak i niematerialne (np. wartości niematerialne i prawne, takie jak licencje na oprogramowanie, Prawa Własności Przemysłowej) oraz wszelkie należności i zobowiązania, wynikające z umów zawartych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością marketingową (m. in. kontrakty reklamowe, umowy z domem mediowym, drukarniami, etc). Zatem, w ocenie Spółki, w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego spełniona zostanie przesłanka wynikająca expressis verbis z definicji zawartej w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kolejnym warunkiem uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest wydzielenie zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie podatnika. Wyodrębnienie to powinno zachodzić na trzech płaszczyznach: i) organizacyjnej, ii) finansowej, iii) funkcjonalnej (tak m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lutego 2011 r. sygn. IPPPI-443-1330/10-2/MP, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 12 stycznia 2011 r., sygn. ITPB3/423-759/09/10-S/DK).

Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika. Weryfikacja powyższego musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2011 r. sygn. IPPP1-443-1221/10-4/JL oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2010 r. sygn. ITPBI/415-1015b/09/MR.

Jak zauważają organy podatkowe, odrębność organizacyjna nie oznacza jakiegokolwiek zorganizowania masy majątkowej, ale pełną odrębność niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (tak m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2009 r. sygn. ITPP1/443-396/09/BK).

W analizowanym przypadku zespół składników majątkowych, mających stanowić przedmiot aportu, jako całość wykorzystywany jest do realizacji określonego rodzaju działalności, jakim jest działalność marketingowa. Planowana przez Spółkę transakcja aportu składników majątkowych związana jest z wydzieleniem tego rodzaju prowadzonej przez Spółkę działalności marketingowej i przeniesieniem jej do odrębnego od Spółki podmiotu gospodarczego (spółki celowej).

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyodrębniany zespół składników majątkowych oraz niemajątkowych posiada własną strukturę organizacyjną.

Ponadto, o organizacyjnym wyodrębnieniu w strukturze Spółki zorganizowanej części mającej być przedmiotem wkładu niepieniężnego do spółki celowej świadczy fakt, że zespół ten wykonuje działalność marketingową, która nie jest realizowana przez jakąkolwiek inną część Spółki. Zespół ten przejmie wszystkie zadania z zakresu działalności marketingowej, a działania Spółki będą natomiast koncentrować się głównie na działalności handlowej i dystrybucji.

Wyodrębnienie finansowe.

Wyodrębnienie finansowe zorganizowanej części przedsiębiorstwa występuje w sytuacji formalnej, gdy poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Powyższe potwierdza m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 19 listopada 2010 r. sygn. ITPP1/443-839a/10/AT, w której wskazuje, iż: „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Wyodrębniona część majątku, aby można było o niej powiedzieć, iż na gruncie prawa podatkowego stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa także od strony zobowiązaniowej (tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lutego 2011 r. sygn. IPPP1-443-1330/10-2/MP).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym spółka celowa, do której rozważane jest wniesienie składników majątkowych, posiadać będzie odrębną ewidencję księgową, na podstawie której możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności marketingowej. Tym samym, możliwe będzie oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa (spółki celowej) od finansów Spółki ogółem, a także określenie wyniku finansowego spółki celowej. W ujęciu finansowym zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od Spółki jako przedsiębiorstwa macierzystego.

Wyodrębnienie funkcjonalne.

Przez wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zgodnie z ugruntowaną linią interpretacyjną, zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa (takie stanowisko zaprezentował m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 sierpnia 2010 r. sygn. IBPBI/2/423-991/10/SD).

Podobnie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08) wskazano, iż dla ustalenia charakteru wkładu istotne jest kryterium funkcjonalności i celowości. Uznanie wniesionych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależy od tego, czy byłyby one w stanie zapewnić samodzielnie realizację celów gospodarczych.

Również w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. (sygn. akt I CKN 850/98) stwierdzono, że strony – jak wynika z art. 552 Kodeksu cywilnego – mają pozostawioną swobodę, co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej z tym, że swoboda w wyłączeniu poszczególnych składników nie może iść tak daleko, aby zakres wyłączeń przekreślił istotę przedsiębiorstwa (art. 551 Kodeksu cywilnego). Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować, co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Powyższe zostało również potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r. (sygn. I SA/Ke 225/09).

Zgodnie z powołanym warunkiem (wyodrębnienia funkcjonalnego) uznania danej grupy składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, można o niej mówić, gdy przenoszone składniki zapewniają możliwość funkcjonowania jako niezależne i samodzielne przedsiębiorstwo.

Z możliwością funkcjonowania w formie niezależnego przedsiębiorstwa mamy natomiast do czynienia w sytuacji, gdy zespół składników majątkowych jest na tyle zorganizowany, że nie wymaga dodatkowych elementów (w postaci nakładów finansowych czy prac), aby można go było uznać za niezależne przedsiębiorstwo (takie stanowisko potwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 stycznia 2011 r. sygn. IPPP1-443-1142/10-2/PR).

Z kolei, zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jako „przedsiębiorstwo” rozumieć należy przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy Kodeks cywilny.

Według art. 55(1) ustawy Kodeks cywilny, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym jako zespół niematerialnych i materialnych składników, stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Przedsiębiorstwo, czy też zorganizowana część przedsiębiorstwa jako przedmiot zbycia musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co w istocie oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że w konsekwencji zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych mu przypisanych.

Należy wskazać, iż zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 8 kwietnia 2003 r. (sygn. IV CKN 51/01), „nawet wyłączenie niektórych składników nie uniemożliwia przyjęcia, że doszło do zbycia (…) przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 KC, jeżeli na nabywcę przeszło minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów, jakie są konieczne do podjęcia przez niego takiej działalności gospodarczej, jaką prowadził zbywca”. Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 września 2002 r. (sygn. I SA/Wr 2713/00) stwierdził, że: „ocena czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe”.

Powyższe stanowisko sądów znajduje potwierdzenie również w stanowisku Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu przedstawionym w interpretacji indywidualnej z dnia 30 stycznia 2009 r. (sygn. ILPP2/443-1023/08-2/AD), w której powyższy organ uznał, że „w praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej (\`(...)\`) Jeśli wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, to wówczas czynność (\`(...)\`) taka uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników”.

Warto wskazać również na stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wyrażone w interpretacji indywidualnej z dnia 12 lutego 2010 r. (sygn. IPPP1-443-1368/09-2/JB), w której organ potwierdził stanowisko podatnika zgodnie, z którym: „transakcja mająca za przedmiot przedsiębiorstwo ma miejsce wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 KC elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym), stanowiące zorganizowany zespół zostaną przekazane nabywcy”.

Należy w tym miejscu podkreślić, że w analizowanym przypadku dochodzi do transferu wszystkich wskazanych w cytowanym wyżej artykule, istniejących w Spółce oraz możliwych do zbycia / przekazania elementów związanych z działalnością marketingową Spółki. Działalność ta jest bowiem dotychczas w Spółce prowadzona w oparciu o zespół składników majątkowych, które mają być przedmiotem aportu do spółki celowej, co oznacza spełnienie niezbędnych warunków do zaistnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zespół elementów będących przedmiotem aportu stanowić będzie jednorodną całość umożliwiającą kontynuowanie działalności gospodarczej polegającej na realizacji działań marketingowych Spółki, w szczególności:

*   kontynuację dotychczasowej polityki oraz strategii marketingowej Spółki oraz poszerzanie / zmiana jej zakresu w zależności od potrzeb Spółki,
*   zakup reklamy od zewnętrznych dostawców,
*   tworzenie nowych kreacji graficznych.

Po wniesieniu przez Spółkę składników majątkowych do spółki celowej ich przeznaczenie nie zmieni się i w dalszym ciągu będą wykorzystywane w celu realizacji zadań gospodarczych prowadzenia działalności marketingowej. Ponadto, spółka celowa, do której wniesiony zostanie zespół składników materialnych i niematerialnych przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, będzie posiadać zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy – przedstawiony zestaw składników majątkowych, który ma być przedmiotem aportu, umożliwi spółce celowej podjęcie działalności gospodarczej wyłącznie w oparciu o te składniki.

Mając na uwadze powyższe, należy podkreślić, iż w analizowanym przypadku przedmiotem aportu będzie kompletny zespół elementów niezbędnych do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności marketingowej, w tym zorganizowany zespół wykwalifikowanych pracowników merytorycznych wraz ze wszelkimi umowami zawartymi przez Spółkę w ramach prowadzenia tego rodzaju działalności oraz należnościami i zobowiązaniami z nich wynikającymi. Tym samym, należy uznać, iż przedmiot aportu obejmie wszystkie niezbędne dla prowadzenia działalności marketingowej składniki, które pozostają we wzajemnych relacjach i tworzą funkcjonalnie powiązaną całość w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a nie zbiór przypadkowych aktywów / pasywów w posiadaniu jednego podmiotu.

Zatem, zdaniem Spółki, w świetle powyższych wyjaśnień, przedmiot aportu może samodzielnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące założone zadania gospodarcze, co jest kluczową przesłanką określoną w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest nominalna wartość udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. A contrario przytoczonego przepisu udziały objęte w zamian za wkład niepieniężny stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa nie będą stanowiły przychodu Spółki w momencie ich objęcia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Również wskazane przez Spółkę orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej.

Ponadto, mając na uwadze stanowisko Spółki w zakresie wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa na płaszczyźnie finansowej, zgodnie z którym: (…) spółka celowa, do której rozważane jest wniesienie składników majątkowych, posiadać będzie odrębną ewidencję księgową, na podstawie której możliwe będzie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności marketingowej. Tym samym, możliwe będzie oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa (spółki celowej) od finansów Spółki ogółem, a także określenie wyniku finansowego spółki celowej (podkr. Organu), wskazać należy, iż wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której na podstawie prowadzonej przez Spółkę ewidencji księgowej możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności, przez co możliwe jest określenie jej wyniku finansowego.

Z uwagi jednak na okoliczność, iż w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wskazano, iż Spółka prowadzi szczegółową ewidencję analityczną dla prowadzonej działalności marketingowej. Z posiadanych ksiąg Spółka jest w stanie wyodrębnić wartość kosztów poniesionych w związku z tą działalnością. Spółka ma możliwość określenia wartości posiadanych aktywów oraz ciążących na Niej zobowiązań, które są związane z całą prowadzoną przez siebie działalnością marketingową, warunek finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy uznać za spełniony.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.