Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-287/15/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-10
Teza: Czy począwszy od dnia 1 stycznia 2015 r. dokonywana przez biuro rachunkowe sprzedaż będzie mogła korzystać ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia wyłącznie kompleksowych usług rachunkowo-księgowych łącznie ze sporządzaniem i podpisywaniem deklaracji podatkowych wynikających z prowadzonych ksiąg podatkowych i ewidencji na podstawie umów zawartych z klientami, które to czynności nie będą uznane za czynności doradztwa podatkowego, jeżeli przewidywana wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczy w danym roku podatkowym, łącznie kwoty 150.000 zł?
Słowa kluczowe: zgłoszenie-zgłoszenie rejestracyjne; zwolnienie-utrata prawa do zwolnienia; zwolnienie-warunki zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 marca 2015 r. (data wpływu 11 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 marca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego w podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Zamierza Pani prowadzić działalność gospodarczą sklasyfikowaną kodem PKD 69.20.Z (działalność rachunkowo-księgowa). Nie jest Pani wpisana na listę doradców podatkowych. W ramach zamierzonej prowadzonej działalności gospodarczej, nie będzie Pani wykonywać usług o charakterze doradczym, ani udzielać jakichkolwiek porad prawnych. Nie będzie Pani obsługiwać podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej, a także podmiotów prowadzących działalność bez umowy. Usługi będą wykonywane wyłącznie na podstawie zawartych umów ze zleceniodawcami (klientami).

W zakres usług świadczonych przez Pani biuro - na podstawie umów zawartych z klientami -kompleksowych usług rachunkowo-księgowych wchodzić będą wyłącznie:

*   prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji na potrzeby podatku zryczałtowanego, prowadzenie ksiąg rachunkowych, sporządzanie sprawozdań finansowych,
*   prowadzenie rejestrów sprzedaży i zakupów VAT oraz przygotowanie na ich podstawie deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług,
*   obliczanie/rozliczanie zaliczek na podatek dochodowy przedsiębiorców (klientów i ich pracowników) oraz sporządzanie stosownych informacji/deklaracji,
*   podpisywanie oraz składanie deklaracji/informacji w imieniu przedsiębiorców (klientów) do urzędów skarbowych,
*   prowadzenie dokumentacji kadrowo-płacowej i obliczanie/rozliczanie składek do ZUS dotyczących przedsiębiorców i ich pracowników,
*   przygotowanie stosownych deklaracji/raportów do ZUS,
*   sporządzanie listy płac i prowadzenie indywidualnych kart przychodów pracowników, prowadzenie ewidencji środków trwałych oraz ewidencji wyposażenia.

Deklaracje podatkowe i ZUS będą sporządzane w ramach kompleksowej usługi rachunkowo-księgowej (PKWiU 69.20.Z) i będą wynikać z prowadzonych ksiąg i ewidencji.

W ramach prowadzonej działalności nie będzie Pani świadczyć usług doradztwa podatkowego, w tym reprezentowania klientów przed organami podatkowymi, nie będzie udzielać opinii podatkowych. Fakt ten, będzie potwierdzony odpowiednimi zapisami w zawartych umowach z klientami (podatnikami) na usługowe prowadzenie ksiąg podatkowych oraz rachunkowych.

Ponadto zamierza Pani sporządzać zeznania roczne PIT-31, PIT-36, PIT-28 na podstawie zapisanych danych w księgowym programie komputerowym powstałych z dokumentów dostarczanych do biura i księgowanych w każdym okresie rozliczeniowym. Jednocześnie zamierza Pani, za pomocą bezpiecznego podpisu elektronicznego, przesyłać drogą elektroniczną do organu podatkowego sporządzone deklaracje na podstawie zapisów powstałych w wyniku księgowanych dokumentów. Jednak aby deklaracja podatkowa mogła zostać prawidłowo złożona, podatnik musi wyrazić zgodę na złożenie jej w formie elektronicznej na druku UPL-1 tj. pełnomocnictwo do podpisywania deklaracji składanej za pomocą środków komunikacji elektronicznej, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 26 kwietnia 2012 r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie określenia rodzajów deklaracji, które mogą być składane za pomocą środków komunikacji elektronicznej (Dz. U. poz. 474).

Podpisywanie przez Panią zeznań, deklaracji i informacji w imieniu klientów nie będzie dokonywane w ramach odrębnego zlecenia i będzie stanowić wyłącznie jeden z elementów kompleksowej usługi - usługowego prowadzenia ksiąg podatkowych, sporządzania deklaracji VAT (na podstawie prowadzonych rejestrów VAT) i ZUS, a sama czynność sporządzenia deklaracji jest de facto wewnętrzną operacją oprogramowania księgowego, polegającą na automatycznym przeniesieniu danych zawartych w prowadzonych przez podatnika rejestrach do odpowiednich formularzy deklaracji i informacji podatkowych. Zeznanie będzie sporządzane na podstawie danych, które będą wynikać z przyniesionych przez podatników (zleceniodawców) dokumentów.

Zakłada Pani, iż łączna wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczy kwoty 150.000 zł (do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie będzie Pani wykonywać czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy począwszy od dnia 1 stycznia 2015 r. dokonywana przez biuro rachunkowe sprzedaż będzie mogła korzystać ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy, w przypadku świadczenia wyłącznie kompleksowych usług rachunkowo-księgowych łącznie ze sporządzaniem i podpisywaniem deklaracji podatkowych wynikających z prowadzonych ksiąg podatkowych i ewidencji na podstawie umów zawartych z klientami, które to czynności nie będą uznane za czynności doradztwa podatkowego, jeżeli przewidywana wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczy w danym roku podatkowym, łącznie kwoty 150.000 zł?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Będzie Pani mogła skorzystać ze zwolnienia podmiotowego od podatku, na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jeżeli nie przekroczy limitu przychodu 150.000 zł. Pełnomocnictwo, które zostanie Pani udzielone do podpisywania deklaracji, będzie upoważniać tylko do wysłania drogą elektroniczną deklaracji podpisanej za pomocą podpisu elektronicznego. Dane i pełnomocnictwo nie będzie polegać na doradztwie podatkowym i reprezentowaniu klientów przed organami podatkowymi, czyli czynności które zamierza Pani wykonywać nie będą wykraczać poza usługi rachunkowo-księgowe - sklasyfikowane pod kodem PKD-69.20.Z.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   eksport towarów;
*   import towarów na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary, na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jedną z generalnych zasad na gruncie podatku od towarowi usług jest to, że czynności wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdy wykonane są przez podatnika. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy - działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy - zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Z kolei przepis art. 113 ust. 2 ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług/zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7,12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych
    
    1.  jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl natomiast art. 113 ust. 5 ustawy - jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1 - art. 113 ust. 9 ustawy.

Na podstawie art. 113 ust. 10 ustawy-jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej, niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1 (art. 113 ust. 11 ustawy).

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy - zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        1.  energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        2.  wyrobów tytoniowych,
        3.  samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

W świetle powyższego usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 113 ustawy.

Podkreślić należy, iż ani ustawa o podatku od towarów i usług ani przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia doradztwa.

Skoro jednak ustawa o podatku od towarów i usług w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy zastrzega, że do podatników świadczących usługi doradztwa nie stosuje się zwolnienia, określonego w ust. 1 i 9 należy-wobec braku w ustawie definicji doradztwa - posłużyć się znaczeniem językowym.

Odnosząc się do powołanego wyżej art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy, w którym ustawodawca wymienia usługi w zakresie doradztwa jako wyłączone ze zwolnienia z podatku VAT, należy stwierdzić, iż termin „doradztwo” obejmować może szereg usług doradczych, np.: podatkowe, prawne, finansowe i inne. W rozumieniu potocznym termin „doradztwo” obejmuje usługi doradcze: podatkowe, prawne, finansowe. Zakres znaczeniowy pojęcia „usługi w zakresie doradztwa” jest szerszy niż termin „usługi w zakresie doradztwa podatkowego”. Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego PWN (Warszawa 1994 r.), „doradzać” znaczy udzielać porady, podać, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Doradztwo jest zatem udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych. Użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko. Jednym z rodzajów doradztwa jest doradztwo podatkowe. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarowi usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko.

W celu klasyfikacji podjęcia doradztwo podatkowe należy odwołać się do ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 213, z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy, czynności doradztwa podatkowego obejmują:

1.  udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami;
2.  prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg rachunkowych, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie;
3.  sporządzanie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie;
4.  reprezentowanie podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach wymienionych w pkt 1.

Z kolei ust. 2 tego artykułu stanowi, że zawodowe wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1 i 4, zastrzeżone jest wyłącznie dla podmiotów uprawnionych w rozumieniu ustawy.

Natomiast w myśl art. 3 tej ustawy, podmiotami uprawnionymi do zawodowego wykonywania czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1, są:

1.  osoby fizyczne, wpisane na listę doradców podatkowych;
2.  adwokaci i radcowie prawni;
3.  biegli rewidenci.

Treść przytoczonego wyżej przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym wskazuje, że aby zaliczyć określone czynności do wykonywanych w ramach doradztwa podatkowego, muszą się one mieścić w zakresie czynności wymienionych w tym artykule, a składające się na nie elementy muszą wystąpić łącznie.

Co więcej, analiza treści przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym, wskazuje, że aby dane czynności można było uznać za doradztwo podatkowe, muszą one mieścić się w zakresie czynności wskazanych w omawianym artykule, „a składające się na nie elementy muszą wystąpić łącznie. Oznacza to, że w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych, musi się to odbywać w imieniu i na rzecz podatników wraz z udzielaniem pomocy w tym zakresie. Podobnie rzecz się ma przy sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych” (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 28 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 175/12).

Teza powyżej sformułowana znajduje również oparcie w treści przepisu art. 76a ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości, zgodnie z którym przedsiębiorcy wykonujący działalność w zakresie usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, są również uprawnieni do prowadzenia, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielania im pomocy w tym zakresie oraz do sporządzania, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielania im pomocy w tym zakresie.

Odnosząc się zatem do kwestii planowanego świadczenia usług polegających na przesyłaniu za pomocą bezpiecznego podpisu elektronicznego drogą elektroniczną do organu podatkowego sporządzonych deklaracji, które za zgodą i na podstawie udzielonego przez klientów pełnomocnictwa, będzie podpisywać ona swoim podpisem elektronicznym stwierdzić należy, że samego faktu sporządzania takich e-deklaracji podatkowych oraz ich podpisywania bezpiecznym e-podpisem, nie można uznać za czynność doradztwa podatkowego, o ile ta czynność nie będzie realizowana w ramach odrębnego zlecenia, lecz stanowić będzie element kompleksowej obsługi klienta w zakresie świadczonych przez Pani biuro rachunkowe usług rachunkowo-księgowych. Stąd też, w przypadku podpisywania e-deklaracji bezpiecznym podpisem elektronicznym, które to deklaracje będą jednym z elementów świadczonych kompleksowych usług księgowych, zastosowania nie znajdzie art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy.

Powyższe stanowisko znalazło potwierdzenie również w wyroku NSA z dnia 20 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 1094/12, w którym Sąd uznał, że „(\`(...)\`) posiadanie przez prowadzącego biuro rachunkowe pełnomocnictw o szerokim zakresie nie uzasadnia twierdzenia, że podatnik świadczy usługi doradztwa. W sytuacji, którą rozpatrywał Sąd, posiadane przez podatnika pełnomocnictwa wykorzystywane były do podpisywania i składania deklaracji podatkowych w imieniu mocodawców”.

Reasumując, Pani zdaniem, prowadzenie działalności gospodarczej wyłącznie w zakresie kompleksowych usług rachunkowo-księgowych, na podstawie umów zawartych z klientami, nie może być uznane za czynności doradztwa, a co za tym idzie, nie może uniemożliwiać skorzystania ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy od podatku od towarów i usług (pod warunkiem spełnienia kryterium wielkości obrotów).

Prowadząc biuro rachunkowe i oferując kompleksową obsługę księgową będzie Pani uprawniona do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, ale nie posiada uprawnień do wykonywania czynności doradztwa podatkowego. Od dnia 1 stycznia 2009 r. wśród podmiotów uprawnionych do wykonywania czynności doradztwa podatkowego nie ma osób, które mogą usługowo prowadzić księgi rachunkowe, a nie są podmiotami wpisanymi na listę doradców podatkowych, adwokatami, radcami prawnymi lub biegłymi rewidentami. Definicję czynności doradztwa podatkowego zawiera ustawa o doradztwie podatkowym. Według tych regulacji, do czynności doradztwa podatkowego zaliczamy m.in. sporządzenie w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielenie im pomocy w tym zakresie. Jednak sam fakt wykonywania czynności zaliczanych według ustawy do usług doradztwa nie powoduje, że podatnik utraci prawo do zwolnienia z VAT.

Po pierwsze, czynności te są wykonywane przez osobę, która nie ma uprawnień doradcy podatkowego. Ponadto, sporządzenie i podpisywanie deklaracji, informacji i zeznań podatkowych na podstawie udzielonych pełnomocnictw ma jedynie techniczny charakter. Jest częścią kompleksowej usługi księgowej w ramach zawartej umowy. Zaewidencjonowanie zdarzeń gospodarczych na podstawie otrzymanych dokumentów księgowych kończy się ustaleniem zobowiązań podatkowych za dany miesiąc i złożeniem wymaganych przepisami deklaracji. Jest więc konsekwencją i integralną częścią wykonanej usługi księgowej i w tym ujęciu nie stanowi czynności doradztwa podatkowego jest efektem prowadzenia ksiąg rachunkowych, jest usługą pomocniczą do kompleksowej usługi prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Stoi Pani na stanowisku, że jeśli będzie świadczyć wyłącznie kompleksowe usługi rachunkowo-księgowe, w ramach umów zawartych z klientami, będzie mogła skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT.

Pragnie Pani podkreślić, iż podobne stanowisko zostało wyrażone m.in.:

*   w interpretacji indywidualnej, sygn. IPTPP1/443-868/14-2/MW z dnia 22 stycznia 2015 r przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   w interpretacji indywidualnej, sygn. IBPP1/443-896/14/BM z dnia 23 grudnia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach,
*   w interpretacji indywidualnej, sygn. IPTPP1/443-661/14-6/AK z dnia 12 listopada 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi,
*   w interpretacji indywidualnej, sygn. IPPP2/443-866/14-2/RR z dnia 24 listopada 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie,
*   w interpretacji indywidualnej, sygn. ITPP2/443-864/14/AW z dnia 30 września 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zwalnia się również od podatku od towarów i usług sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 ustawy o VAT, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w art. 113 ust. 1 (art. 113 ust. 9 ustawy o VAT).

Przez sprzedaż – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z kolei przepis art. 113 ust. 2 ustawy stanowi, że do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych,
    
    1.  jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Na podstawie art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności – przed dniem wykonania tej czynności.

Z art. 113 ust. 5 ustawy wynika natomiast, że jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ww. ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

W myśl art. 113 ust. 10 ustawy, jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Stosownie do art. 113 ust. 11 cyt. ustawy podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        1.  energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0),
        2.  wyrobów tytoniowych,
        3.  samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu;
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a i b ustawy o VAT zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi prawnicze oraz usługi w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego. Wobec powyższego należy wskazać, że usługi w zakresie doradztwa (poza wskazanymi wyjątkami) nie mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT.

Zauważyć należy, że ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia doradztwa. W potocznym rozumieniu termin „doradztwo” obejmuje szereg usług doradczych, tj.: podatkowe, prawne, finansowe techniczne, inżynierskie i inne. Zgodnie z Małym Słownikiem Języka Polskiego PWN, Warszawa 1994 „doradzać” znaczy udzielić porady, podać, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Tak więc doradztwo jest udzieleniem fachowych zaleceń, porad, zwłaszcza ekonomicznych. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć szeroko.

Jednym z rodzajów doradztwa jest doradztwo podatkowe.

Ponadto zaznaczyć należy, że doradztwo podatkowe i związany z tym zawód doradcy podatkowego jest materią regulowaną ustawowo – ustawa z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2011 r. Nr 41, poz. 213 ze zm.). Dla celów określenia czynności, jakie może wykonywać doradca podatkowy został określony ustawowo zakres czynności uznawanych za czynności doradztwa podatkowego. Czynności doradztwa podatkowego – zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy obejmują:

1.  udzielanie podatnikom, płatnikom i inkasentom, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami;
2.  prowadzenie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, ksiąg rachunkowych, ksiąg podatkowych i innych ewidencji do celów podatkowych oraz udzielanie im pomocy w tym zakresie;
3.  sporządzanie, w imieniu i na rzecz podatników, płatników i inkasentów, zeznań i deklaracji podatkowych lub udzielanie im pomocy w tym zakresie;
4.  reprezentowanie podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach wymienionych w pkt 1.

Stosownie do art. 2 ust. 1a ustawy o doradztwie podatkowym, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do czynności wykonywanych na rzecz osób trzecich odpowiedzialnych za zaległości podatkowe oraz następców prawnych podatników, płatników lub inkasentów w rozumieniu przepisów Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 10 sierpnia 2014 r., zawodowe wykonywanie czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1 i 4, zastrzeżone jest wyłącznie dla podmiotów uprawnionych w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 10 sierpnia 2014 r., podmiotami uprawnionymi do zawodowego wykonywania czynności, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1, są:

1.  osoby fizyczne wpisane na listę doradców podatkowych;
2.  adwokaci i radcowie prawni;
3.  biegli rewidenci.

Treść przytoczonego wyżej przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o doradztwie podatkowym wskazuje, że aby zaliczyć określone czynności do wykonywanych w ramach doradztwa podatkowego, muszą się one mieścić w zakresie czynności wymienionych w tym artykule, a składające się na nie elementy muszą wystąpić łącznie. Oznacza to, że w przypadku prowadzenia ksiąg podatkowych, musi się to odbywać w imieniu i na rzecz podatników wraz z udzielaniem pomocy w tym zakresie. Podobnie rzecz się ma przy sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych.

Ustawa o VAT przywołując pojęcie usług w zakresie doradztwa (zakres tego pojęcia obejmuje również doradztwo podatkowe), nie odwołuje się jednak wprost do innych aktów prawnych, w tym do ustawy o doradztwie podatkowym, zatem do celów stosowania przepisu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT definicją czynności doradztwa podatkowego, stworzą na potrzeby uregulowania zawodu doradcy podatkowego, można posiłkować się jedynie pomocniczo – decydujące znaczenie ma więc w omawianym zakresie wykładnia językowa.

Biorąc pod uwagę wykładnię językową terminu „doradztwo” oraz potoczne rozumienie tego terminu, jak również brzmienie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o doradztwie podatkowym, należy zauważyć, iż doradztwo podatkowe obejmuje czynności polegające na udzieleniu porad z zakresu podatków czy też wskazaniu sposobu postępowania w sprawie związanej z podatnikami, w tym również na opracowaniu pewnej koncepcji czy strategii, którą podmiot np. podatnik może wykorzystać w prowadzonej przez siebie działalności np. do podjęcia lub zaniechania konkretnego działania. Tym samym z katalogu czynności uznawanych za doradztwo podatkowe w rozumieniu ustawy o doradztwie podatkowym, do celów stosowania przepisu art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT, za czynności o charakterze doradczym powinny zostać uznane tylko czynności polegające na udzielaniu takim podmiotom jak: podatnicy, płatnicy i inkasenci, osoby trzecie odpowiedzialne za zaległości podatkowe oraz następcy prawni podatników, płatników lub inkasentów, na ich zlecenie lub na ich rzecz, porad, opinii i wyjaśnień z zakresu ich obowiązków podatkowych i celnych oraz w sprawach egzekucji administracyjnej związanej z tymi obowiązkami. Powyższe znajduje również potwierdzenie w uzasadnieniu wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 22 maja 2007 r., sygn. K 42/05.

Natomiast czynności polegające na prowadzeniu ksiąg i ewidencji podatkowych z istoty swej bliskie są działalności zawodowej osób uprawnionych do usługowego prowadzenia ksiąg rachunkowych, czyli czynnościom księgowym, a czynności polegające na sporządzaniu deklaracji i zeznań podatkowych mają w znacznej mierze charakter techniczny, a nie prawny, choćby z tego względu, że sporządzane są na podstawie innych dokumentów, w szczególności ksiąg rachunkowych. Tym samym czynności te nie stanowią doradztwa, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o VAT, niezależnie od tego, że zostały uznane za czynności doradztwa podatkowego w rozumieniu ustawy o doradztwie podatkowym (art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 tej ustawy).

Powyższą wykładnię potwierdza również systematyka ustawy o VAT, zgodnie z którą prawodawca rozróżnia usługi doradcze od księgowych (art. 28l pkt 3).

Ponadto zauważyć należy, że zwolnienie na podstawie art. 113 ustawy nie ma zastosowania do czynności reprezentowania podatników, płatników i inkasentów w postępowaniu przed organami administracji publicznej i w zakresie sądowej kontroli decyzji, postanowień i innych aktów administracyjnych w sprawach m.ni. podatkowych i celnych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o doradztwie podatkowym, mających z reguły charakter usług prawniczych.

Jak wynika z powyższego, czynności wymienione w art. 2 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o doradztwie podatkowym nie sposób uznać za pomoc, o której mowa w art. 2 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, polegającą na udzielaniu porad, opinii i wyjaśnień z zakresu obowiązków podatkowych i tym samym nie stanowią doradztwa, o którym mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług.

Ze złożonego wniosku wynika, że zamierza Pani prowadzić działalność rachunkowo-księgową. W zakres usług świadczonych przez Pani biuro - na podstawie umów zawartych z klientami - wchodzić będą wyłącznie: prowadzenie podatkowej księgi przychodów i rozchodów oraz ewidencji na potrzeby podatku zryczałtowanego, prowadzenie ksiąg rachunkowych, sporządzanie sprawozdań finansowych, prowadzenie rejestrów sprzedaży i zakupów VAT oraz przygotowanie na ich podstawie deklaracji w zakresie podatku od towarów i usług, obliczanie/rozliczanie zaliczek na podatek dochodowy przedsiębiorców (klientów i ich pracowników) oraz sporządzanie stosownych informacji/deklaracji, podpisywanie oraz składanie, na podstawie udzielonego przez klientów pełnomocnictwa, deklaracji/informacji w imieniu przedsiębiorców (klientów) do urzędów skarbowych, prowadzenie dokumentacji kadrowo-płacowej i obliczanie/rozliczanie składek do ZUS dotyczących przedsiębiorców i ich pracowników, przygotowanie stosownych deklaracji/raportów do ZUS, sporządzanie listy płac i prowadzenie indywidualnych kart przychodów pracowników, prowadzenie ewidencji środków trwałych oraz ewidencji wyposażenia. Ponadto zamierza Pani sporządzać zeznania roczne PIT-31, PIT-36, PIT-28 na podstawie zapisanych danych w księgowym programie komputerowym powstałych z dokumentów dostarczanych do biura i księgowanych w każdym okresie rozliczeniowym. Jednocześnie zamierza Pani za pomocą bezpiecznego podpisu elektronicznego przesyłać drogą elektroniczną do organu podatkowego sporządzone deklaracje na podstawie zapisów powstałych w wyniku księgowanych dokumentów. Powyższe odbywać się będzie za zgodą i na podstawie udzielonego przez klientów pełnomocnictwa.

W ramach prowadzonej działalności nie będzie Pani świadczyć usług doradztwa podatkowego, w tym reprezentowania klientów przed organami podatkowymi, nie będzie udzielać opinii podatkowych. Zakłada Pani, iż łączna wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczy kwoty 150.000 zł

Mając powyższe na uwadze, jak również powołane przepisy stwierdzić należy, że skoro w ramach prowadzonej działalności w zakresie usług rachunkowo-księgowych, nie wykonuje Pani jakichkolwiek czynności doradczych, czy usług o charakterze prawniczym, o których mowa w art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a i b ustawy o podatku od towarów i usług, a posiadane pełnomocnictwo ogranicza się jedynie do przekazywania deklaracji podatkowych do US drogą elektroniczną, to w opisanej we wniosku sytuacji może Pani korzystać ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 113 ust. 9, w zw. z ust. 1 ustawy, do momentu, gdy faktyczna wartość sprzedaży przekroczy kwoty określone w tych przepisach.

Podkreślić należy, że w sytuacji gdy na podstawie udzielonego pełnomocnictwa zaczęłaby Pani reprezentować swoich klientów w Urzędach oraz ZUS w prowadzonych przez te organy postępowaniach, to utraci prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku określonego w

art. 113 ust. 1 ustawy. W takim przypadku bowiem znajdą zastosowanie odpowiednio przepisy art. 113 ust. 13 pkt 2 lit. a lub b ustawy.

Dodatkowo zauważyć należy, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty lub planowany stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym lub przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. organ oparł się na wynikającym z treści wniosku oraz uzupełnienia opisie zaistniałego stanu faktycznego, w szczególności na informacji, że reprezentowanie klienta za pomocą udzielonego pełnomocnictwa polega tylko i wyłącznie na podpisywaniu deklaracji VAT, pism wyjaśniających oraz okazywaniu dokumentacji księgowej podczas kontroli. W związku z powyższym, w przypadku zmiany przepisów lub któregokolwiek elementu stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.