Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.470.2022.2.EG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-02
Teza: Brak możliwości odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; odliczenia-brak prawa do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 87; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

25 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 24 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku możliwości odliczenia podatku naliczonego. Uzupełnili go Państwo pismem z 24 października 2022 r. (wpływ 27 października 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Związek Spółek Wodnych jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Związek Spółek Wodnych jest formą organizacyjną, która nie działa w celu osiągnięcia zysku i ma na celu zaspokajanie potrzeb w dziedzinie gospodarki wodami wskazanymi w ustawie z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo Wodne (Dz.U . poz. 1566, z późn. zm). Wypracowany zysk Związek przeznacza wyłącznie na działalność statutową. Związek zajmuje się konserwacją i melioracją urządzeń wodnych. Działalność na ciekach podstawowych, które znajdują się w obszarze działania Spółki Wodnej zrzeszonej w Związku ma charakter prac statutowych, które są zwolnione z podatku VAT.

Działalność Związku reguluje ustawa z dnia 20 lipca 2017 r. - Prawo Wodne. Zgodnie z art. 444 tej ustawy Spółki wodne mogą łączyć się w Związki Spółek Wodnych a do Związków Spółek Wodnych stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące Spółek Wodnych, z tym, że prawa i obowiązki przysługujące wobec Spółek Wodnych Staroście w stosunku do Związków Spółek Wodnych wykonuje Wojewoda.

Art. 441 ust. Prawa Wodnego stanowi, że Spółki Wodne oraz związki wałowe są niepublicznymi formami organizacyjnymi, które nie działają w celu osiągnięcia zysku, zrzeszają osoby fizyczne lub prawne na zasadzie dobrowolności i mają na celu zaspokajanie wskazanych przepisami ustawy potrzeb w zakresie gospodarowania wodami. Spółki Wodne, zapewniając zaspokajanie potrzeb zrzeszonych w nich osób w zakresie gospodarowania wodami, mogą podejmować prowadzenie działalności umożliwiającej osiągnięcie zysku netto, który przeznacza się wyłącznie na cele statutowe spółki wodnej. Spółki Wodne mogą być tworzone w szczególności do wykonywania, utrzymywania oraz eksploatacji urządzeń, w tym urządzeń wodnych, służących do:

1\. zapewnienia wody dla ludności, w tym uzdatniania i dostarczania wody,

2\. ochrony wód przed zanieczyszczeniem, w tym odprowadzania i oczyszczania ścieków,

3\. melioracji wodnych oraz prowadzenia racjonalnej gospodarki na zmeliorowanych gruntach,

4\. ochrony przed powodzią,

5\. odwadniania gruntów zabudowanych lub zurbanizowanych.

Art. 443 Prawa wodnego informuje o pomocy finansowej państwa oraz jednostek samorządu terytorialnego dla Spółek Wodnych. Na podstawie w/w art.:

1\. Spółki Wodne mogą korzystać z pomocy finansowej państwa udzielanej w formie dotacji podmiotowej z budżetu państwa przeznaczonej na dofinansowanie działalności bieżącej w zakresie realizacji zadań związanych z utrzymaniem wód i urządzeń wodnych, z wyłączeniem zadań, na których realizację została udzielona inna dotacja.

2\. Spółki Wodne mogą korzystać z pomocy finansowej z budżetów jednostek samorządu terytorialnego na bieżące utrzymanie wód i urządzeń wodnych oraz na finansowanie lub dofinansowanie inwestycji.

3\. Pomoc finansowa, o której mowa w ust. 2 polega na udzielaniu dotacji celowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych z budżetu jednostek samorządu terytorialnego.

4\. Zasady udzielania dotacji celowej, tryb postępowania w sprawie udzielania dotacji i sposób jej rozliczania określają organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego w drodze uchwały będące aktem prawa miejscowego.

5\. Udzielenie dotacji celowej następuje na podstawie umowy zawartej przez jednostkę samorządu terytorialnego ze Spółką Wodną.

Cele (…) zawarte są w statucie, na którym oparta jest działalność. Zalicza się do nich:

1\. Utrzymanie, eksploatacja wód i urządzeń melioracji wodnych.

2\. Prowadzenie racjonalnej gospodarki wodnej na terenie jej działania.

3\. Ochrona przed powodzią.

4\. Ochrona wód przed zanieczyszczeniem.

5\. Propagowanie prawidłowego wykorzystania gruntów zmeliorowanych.

6\. Udzielanie członkom pomocy w sprawach związanych z mel i gospodarką wodną.

Do osiągnięcia celów Związku służą:

1\. Składki pieniężne i inne świadczenia członków.

2\. Świadczenia innych osób korzystających z działalności lub urządzeń Związku.

3\. Dochody z majątku Związku.

4\. Zyski z działalności gospodarczej prowadzonej przez Związek.

5\. Pomoc udzielana przez państwo i jednostki samorządu terytorialnego.

6\. Darowizny i dotacje innych osób prawnych lub fizycznych.

Członkami Związku są Spółki Wodne, które zrzeszają jako członków właścicieli gruntów położonych w obszarze działania Spółek. Obowiązkiem członka Związku jest stosowanie się do postanowień statutu oraz uchwał i poleceń organów Związku, terminowe opłacanie składek i ponoszenie na rzecz Związku innych określonych w statucie świadczeń niezbędnych do wykonania statutowych zadań Związku wyznaczonych przez Zarząd na podstawie uchwał Walnego zgromadzenia Związku. Udział w naradach i zgromadzeniach Związku a także wypełnianie obowiązków wynikających z wyboru do organów Związku, Zgłaszanie wniosków i podejmowanie działań zmierzających do usprawnienia pracy Związku i realizacji jego celów a także przyczynianie się do osiągnięcia celów Związku.

Spółki Wodne nie są podatnikami podatku VAT, posiadają osobowość prawną i zgodnie z Prawem Wodnym zarejestrowane są w Systemie Informacyjnym Gospodarowania Wadami Państwowe Gospodarstwo Wodne Wody Polskie. Usługi świadczone na rzecz Spółek przez Związek są niezbędne do wykonania ustaleń Walnego Zgromadzenia, gdyż w składzie zarządu Spółki nie ma księgowości, jak również kadry technicznej, potrzebnej do zrealizowania prac statutowych. Związek Spółek Wodnych wykonuje przede wszystkim prace statutowe Spółek. Z uwagi jednak na fakt iż środki zebrane na meliorację i konserwację urządzeń szczegółowych są niewystarczające Związek Spółek Wodnych podejmuje również inne prace zlecone, które są opodatkowane podatkiem VAT a wypracowany zysk z tych prac przeznacza wyłącznie na cele statutowe.

Działalność prowadzona przez Związek, wykonywana na rzecz Gminnych Spółek, w których to członkami spółek są osoby fizyczne - indywidualni rolnicy - i jednostki prawne - Urzędy Gminy, Starostwa, Nadleśnictwa, Agencje Nieruchomości Rolnych, których grunty (urządzenia wodne) znajdują się w obszarze działania, uznawana jest za prace statutowe.

Związek Spółek Wodnych ma zamiar zakupić ciągnik wraz z osprzętem. Maszyna będzie wykorzystywana tylko do działalności statutowej tj. m.in. do koszenia rowów melioracyjnych. Utrzymanie właściwej kultury rowów przyczyni się do prawidłowej regulacji stosunków wodnych w celu zwiększenia przewodności wodnej oraz ochrony użytków rolnych przed powodzią członków spółek wodnych. Dostawa maszyny będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Nabycie ciągnika ma zostać sfinansowane w części z dotacji udzielonej przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Finansowanie z Agencji dotyczy pomocy na operacje typu („…”) w ramach poddziałania „Wsparcie inwestycji w środki zapobiegawcze, których celem jest ograniczenie skutków prawdopodobnych klęsk żywiołowych, niekorzystnych zjawisk klimatycznych i katastrof” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Wg informacji zawartej w instrukcji do wypełniania wniosku widnieje zapis dla spółek wodnych i związków spółek wodnych: Zgodnie z przepisem rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 15 czerwca 2022 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania oraz wypłaty pomocy finansowej na operacje typu („…”) „Wsparcie inwestycji w środki zapobiegawcze, których celem jest ograniczenie skutków prawdopodobnych klęsk żywiołowych, niekorzystnych zjawisk klimatycznych i katastrof” objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020 (Dz. U. z 2022 r. poz. 1316) do kosztów kwalifikowanych może być zaliczany VAT ponoszony przez Spółki Wodne lub Związki Spółek Wodnych na realizację operacji polegającej na zaopatrzenie w sprzęt do utrzymywania urządzeń wodnych służących zabezpieczeniu gospodarstw rolnych przed zalaniem, podtopieniem lub nadmiernym uwilgoceniem spowodowanymi przez powódź lub deszcz nawaIny.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że:

W nawiązaniu do otrzymanego wezwania z dnia 17 października 2022 roku znak 0113-KDIPT1-3.4012.470.2022.1.EG w imieniu mojego Mocodawcy przesyłam poniższe wyjaśnienia:

I.

Pan (\`(...)\`) jest osobą uprawnioną do reprezentowania (\`(...)\`) na podstawie uchwały nr. (\`(...)\`). (dołączona do wniosku).

II.

Ad. 1

Faktura dokumentująca zakup ciągnika wraz z osprzętem będzie wystawiona na (\`(...)\`).

Ad.2

Ciągnik wraz z osprzętem będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad.3

Ciągnik wraz z osprzętem nie będzie wykorzystywany do działalności gospodarczej (będzie wykorzystywany jedynie do wykonywania działalności statutowej).

Ad.4

Wydatki związane z wykorzystywaniem ciągnika wraz z osprzętem przyporządkowane będą tylko do czynności statutowych niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad.5

Ciągnik wraz z osprzętem będzie wykorzystywany tylko do czynności statutowych niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad.6

Ciągnik wraz z osprzętem będzie wykorzystywany tylko do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, a więc kwoty będą przyporządkowane tylko do tych czynności.

### Pytanie

Czy Związek Spółek Wodnych ma możliwość odliczenia podatku VAT w związku z działalnością, na którą otrzyma wsparcie z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa?

### Państwa stanowisko w sprawie

Uzasadnienie

Zdaniem Wnioskodawcy Związek Spółek Wodnych nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej nabycie ciągnika wraz z osprzętem. Związek Spółek Wodnych widnieje w bazie podatników VAT pod adresem (…) i posiada status podatnika jako czynny podatnik VAT. Związek Spółek Wodnych prowadzi działalność statutową i opodatkowaną, jednak zakup sprzętu będzie dotyczył wyłącznie działalności statutowej - zwolnionej z podatku VAT. Agencja Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa w zapisie w instrukcji do wniosku zamieściła informację o możliwości zaliczenia podatku VAT do kosztów kwalifikowanych (brak możliwości jego odliczenia). W związku z powyższym Związek Spółek Wodnych zaliczy VAT do kosztów kwalifikowanych ale bez możliwości jego odliczenia - brak jego odzyskania na zasadach ogólnych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Związek - w zakresie w jakim Statut i Prawo Wodne zezwala na prowadzenie działalności zarobkowej - działa w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, wykonując działalność gospodarczą oraz wykonuje zadania statutowe. Jednakże z zakresie działań statutowych (określonych na podstawie Prawa wodnego) działalność Związku nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a w związku z tym Związek nie działa jako podatnik. Otrzymane od członków składki pieniężne nie stanowią w tym zakresie wynagrodzenia za świadczenie usług. Odliczyć zatem można w całości lub w części, jeśli jest związany z działalnością opodatkowaną a w przedstawionym przypadku VAT naliczony dotyczy czynności zwolnionych od podatku bądź niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.) – zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Art. 87 ust. 1 ustawy stanowi:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2 – ust. 6 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – ciągnik wraz z osprzętem będzie wykorzystywany do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, wydatki związane z wykorzystywaniem ciągnika wraz z osprzętem przyporządkowane będą tylko do czynności statutowych niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych na zakup ciągnika wraz z osprzętem. Tym samym, z tego tytułu nie będzie przysługiwało Państwu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Reasumując, nie będą mieli Państwo prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z działalnością, na którą otrzymacie Państwo wsparcie z Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – ciągnik wraz z osprzętem nie będzie wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Państwa należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, w szczególności wykorzystywanie efektów projektu do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów usług, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; (dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).