Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.587.2020.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-29
Teza: Opisane składniki mienia będące przedmiotem sprzedaży będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a czynność ich zbycia nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług; zainteresowany niebędący stroną postępowania jest zobowiązany do ewentualnej korekty podatku naliczonego z tytułu nabycia zcp.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 29 października 2020 r. (data wpływu 3 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 stycznia 2021 r. (data wpływu 5 stycznia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 29 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.587.2020.1.PS (doręczone w dniu 30 grudnia 2020 r.) oraz pismem z dnia 25 stycznia 2021 r. (data wpływu 25 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości komercyjnej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości komercyjnej.

Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 stycznia 2021 r., (data wpływu 5 stycznia 2021 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 29 grudnia 2020 r. nr 0114-KDIP4-1.4012.587.2020.1.PS oraz pismem z dnia 25 stycznia 2021 r. (data wpływu 25 stycznia 2021 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. Sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. sp.j.

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Dnia 7 października 2020 r. została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości, budynków, budowli oraz ruchomości (dalej zwana: przedwstępną umową sprzedaży) pomiędzy spółką działającą pod firmą A. Sp. z o.o. (dalej zwana: A.) jako sprzedawcą oraz pomiędzy spółką działającą pod firmą B. Sp. jawna (dalej zwana: B.) jako kupującym. Zarówno sprzedawca, jak również kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz zamierzają być zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w momencie zawierania umowy przyrzeczonej.

Przedmiotem działalności gospodarczej A. jest między innymi:

1.  sprzedaż hurtowa zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt (PKD: 46.21.Z) oraz
2.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD: 68.20.Z).

Przedmiotem działalności gospodarczej B. jest:

1.  wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD: 68.20.Z).

Działalność gospodarcza A. jest prowadzona w oparciu o cztery lokalizacje tj.:

1.  w miejscowości M.(\`(...)\`) - znajduje się siedziba firmy, zarząd, księgowość oraz administracja;
2.  w miejscowości S.(\`(...)\`) - znajdują się elewatory wraz z infrastrukturą techniczną w oparciu, o które jest prowadzona działalność gospodarcza, zarówno w zakresie sprzedaży hurtowej zboża, jaka również działalność gospodarcza w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami;
3.  w miejscowości T.(\`(...)\`) oraz w miejscowości B.(\`(...)\`) - znajdują się elewatory w oparciu, o które prowadzona jest działalność gospodarcza wyłącznie w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami.

Ww. działalność gospodarcza prowadzona jest w oparciu o składniki majątku oraz personel (pracowników) dedykowany do poszczególnych lokalizacji, tj.:

1.  odnośnie działalności gospodarczej prowadzonej w miejscowościach M.(\`(...)\`) oraz S.(\`(...)\`) do prowadzenia działalności gospodarczej dedykowane zostały, zarówno składniki majątku, jak również personel,
2.  natomiast odnośnie działalności gospodarczej prowadzonej w miejscowościach T.(\`(...)\`) oraz B.(\`(...)\`) z uwagi na jej specyfikę (wynajem i zarządzanie nieruchomościami) dedykowane zostały tylko składniki majątku.

Poszczególne lokalizacje jakkolwiek nie stanowią oddziałów przedsiębiorcy krajowego wpisywanych do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego zgodnie z art. 38 pkt 1 lit. d) ustawy z dnia 20 sierpnia 1997 r. o Krajowym Rejestrze Sądowym (Dz. U. z 1997 r , nr 121, poz. 769, ze zm., dalej zwana: UoKRS), nie są odrębnym pracodawcą dla pracowników zatrudnionych w poszczególnych lokalizacjach, o którym mowa w art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 1974 r, nr 24, poz. 141, ze zm., dalej zwany: KP) oraz nie są podmiotami zobowiązanymi do odrębnego prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o Rachunkowości (Dz. U. z 1994 r., nr 121, poz. 591, ze zm., dalej zwana: UoR), to jednak są wyodrębnione organizacyjnie poprzez kryterium geograficzne, tj. poprzez miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na poziomie prawa pracy - poprzez przypisanie poszczególnych pracowników do poszczególnych lokalizacji na liście płac oraz na poziomie majątkowym - poprzez przypisanie poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do jednostki organizacyjnej jako całości albo do poszczególnych lokalizacji na poziomie ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, system księgowy w oparciu, o który są prowadzone księgi rachunkowe A. daje możliwość wyodrębnienia finansowego poprzez przypisania do A. jako całości oraz do poszczególnych lokalizacji przychodów, kosztów, wierzytelności, zobowiązań oraz pozostałych pozycji finansowych.

Przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży była nieruchomość, budynki, budowle oraz ruchomości wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w lokalizacji B.(\`(...)\`).

I tak, odnośnie nieruchomości była to nieruchomość gruntowa dla której prowadzona jest księga wieczysta nr (\`(...)\`) o obszarze 2 ha 4185 m2 oznaczona w ewidencji gruntów jako działki gruntu o numerach ewidencyjnych: 1/1 o powierzchni 6634 m2, 1/3 o powierzchni 1034 m2 oraz 1/4 o powierzchni 1 ha 6517 m2.

Odnośnie budynków i budowli były to budynki i budowle posadowione na wszystkich ww. działkach, tj.:

1.  na działce gruntu nr 1/1 znajdowały się;
    1.  budynek biurowy parterowy, niepodpiwniczony, wybudowany w technologii stalowej (kontenerowej),
    2.  budynek magazynowy, parterowy, niepodpiwniczony, murowany,
    3.  budynek warsztatowy, parterowy, niepodpiwniczony, wykonany w technologii stalowej oraz
    4.  budynek stacji transformatorowej, parterowy, niepodpiwniczony, wybudowany w technologii tradycyjnej murowanej,
2.  na działce gruntu nr 1/4 znajdowały się;
    1.  budynek biurowy (laboratorium z pomieszczeniami socjalnymi i sanitarnymi), parterowy, niepodpiwniczony, murowany z przylegającą do niego wagą samochodową,
    2.  budynek magazynowy, parterowy, niepodpiwniczony, murowany, zespół zbiorników stalowych do magazynowania (10 silosów zbożowych o pojemności 1929 t oraz 3 silosy buforowe o pojemności 180 t),
    3.  suszarnia zbożowa,
    4.  urządzenia do rozładunku i załadunku,
    5.  budynek sterowni,
    6.  wiaty nad koszem przyjęciowym,
    7.  zbiorniki LPG,
3.  na działce gruntu nr 1/3 znajdowały się:
    1.  utwardzony parking dla samochodów.

Poza opisanymi budynkami i budowlami na nieruchomości gruntowej posadowione były również:

1.  drogi wewnętrzne betonowe o nawierzchni z asfaltobetonu,
2.  utwardzone place manewrowe wykonane z kostki brukowej betonowej, a także
3.  urządzenia przeciwpożarowe.

W opisanych wyżej budynkach i budowlach znajdowały się następujące rzeczy ruchome: (…)

Nieruchomość gruntowa, budynki, budowle oraz znajdujące się w nich rzeczy ruchome były ogrodzone i urządzone oraz stanowiły teren zamknięty.

Stan taki utrzymuje się również w chwili obecnej.

Wszystkie ww. składniki majątkowe stanowiły oraz stanowią własność A.

Oprócz ww. składników majątkowych na działce gruntu nr 1/4 znajdują się także dwa przenośne obiekty kontenerowe (kontener biurowy i kontener sanitarny), które zostały wynajęte od spółki C. Sp. z o.o. na podstawie umowy najmu z dnia 20 lipca 2017 r.

Ww. składniki majątkowe były oraz są wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez A. w ten sposób, że część nieruchomości stanowiąca działki gruntu nr 1/3 i nr 1/4 oraz posadowione na działce nr 1/4 budynki i budowle wraz z wyposażeniem, jak również kontenery wynajmowane od spółki C. Sp. z o.o. są przedmiotem umowy najmu z dnia 24 lipca 2018 r. zawartej ze spółką D. Sp. z o.o. Umowa ta została zawarta w celu prowadzenia przez najemcę, tj. spółkę D. Sp. z o.o. działalności gospodarczej obejmującej skup, przechowywanie i sprzedaż płodów rolnych. Umowa została zawarta na okres od dnia 1 sierpnia 2018 r. do dnia 31 lipca 2021 r. z możliwością jej przedłużenia.

Najem ww. składników majątkowych stanowi jedną działalność gospodarczą prowadzoną przez A. w lokalizacji B.(\`(...)\`).

Zarówno nieruchomość gruntowa, jak również wszystkie pozostałe składniki majątkowe w tym prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu ze spółką C. Sp. z o.o. oraz prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu ze spółką D. Sp. z o.o. zostały nabyte przez A. od spółki E. Sp. z o.o. w drodze łączenia poprzez przejęcie, tj. poprzez przejęcie przez A., jako spółka przejmująca, całego majątku spółki E. Sp. z o.o. jako spółki przejmowanej (sukcesja generalna - przeniesienie całości praw i obowiązków).

Połączenie zostało zarejestrowane dnia 5 października 2019 r.

E. Sp. z o.o. nabyły i przyjęły do używania ww. składniki majątkowe w latach 2011-2018, tj. nieruchomość, budynki i budowle zostały nabyte i przyjęte do używania w latach 2011-2015, a ruchomości zostały nabyte i przyjęte do używania w latach 2011-2018. Zarówno E. Sp. z o.o. oraz A. nie ponosiły wydatków na ulepszenie ww. składników majątkowych, w tym budynków i budowli.

E. Sp. z o.o. sfinansowały nabycie ww. składników majątkowych w części z własnych środków, a w części z dotacji, która została już rozliczona (na dzień dzisiejszy nie istnieją żadne zobowiązania z tego tytułu). Natomiast E. Sp. z o.o. nie finansowały zakupu ww. składników majątku poprzez finansowanie zewnętrzne rozumiane jako finansowanie wynikające z zawartych umów kredytu lub pożyczki.

E. Sp. z o.o. odliczyły VAT naliczony od zakupu ww. składników majątkowych. Zarówno E. Sp. z o.o. jak również A. wykorzystywała ww. składniki majątkowe do działalności opodatkowanej (początkowo na poziomie E. Sp. z o.o. - w zakresie sprzedaży hurtowej zboża, a następnie na poziomie E. Sp. z o.o. oraz A. - wynajem i zarządzanie nieruchomościami).

Zarówno E. Sp z o.o., jak również A. nie powierzały zarządzania ww. składnikami majątkowymi podmiotowi zewnętrznemu.

B. zamierza kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą, tj. w szczególności wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu z dnia 24 lipca 2018 r. zawartej ze spółką D. Sp. z o.o. Ww. umowa została zawarta na czas określony do dnia 31 lipca 2021 r. Zgodnie z zawartą umową, najemca, tj. spółka D. Sp. z o.o. wykorzystuje ww. składniki majątkowe w działalności gospodarczej polegającej na skupie, przechowywaniu i sprzedaży płodów rolnych (§ 1 ust. 3 umowy), jak również zgodnie z zawartą umową, wynajmujący, tj. obecnie A. ma prawo zbyć przedmiot umowy najmu (§ 3 ust. 10 umowy). A zatem prawa i obowiązki wynikające z ww. umowy zostaną przeniesione na nowego właściciela z mocy prawa na mocy art. 678 KC. Na nowego nabywcę przejdą również prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów w ten sposób, że zostanie dokonana cesja praw i obowiązków albo w ten sposób, że zbywca rozwiąże umowy na dostawę mediów, a nowy nabywca zawrze umowy z tymi samymi podmiotami. Po wygaśnięciu dotychczasowej umowy najmu B. zamierza ją przedłużyć albo zawrzeć nową umowę najmu.

W tym stanie rzeczy, podpisując przedwstępną umowę sprzedaży przy kwalifikacji podatkowej zbywanych składników majątkowych strony kierowały się definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa zamieszczoną w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r., nr 54, poz. 535, ze zm., dalej zwana UoVAT) oraz objaśnieniami Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycia nieruchomości komercyjnych.

Zgodnie zaś z ww. regulacjami przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa „(…) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (…)” (art. 2 pkt 27e UoVAT), jak również „(…) co do zasady - dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikacji nieruchomości komercyjnej (będącej przedmiotem dostawy) jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (…)” (objaśnienia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r.).

W związku z powyższym, kierując się daleko posuniętym postulatem bezpieczeństwa podatkowego, przede wszystkim w związku z tym, że działalność gospodarcza prowadzona w lokalizacji B.(\`(...)\`) nie stanowi odrębnego oddziału w rozumieniu art. 38 pkt 1 lit. d) UoKRS, nie jest odrębnym pracodawcą, o którym mowa w art. 3 KP oraz nie jest podmiotem zobowiązanym do odrębnego prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5 UoR, jak również mając na uwadze, że w przypadku sprzedaży tzw. nieruchomości komercyjnych objęcie przepisami ustawy o podatku od towarów i usług potraktowanie nieruchomości komercyjnej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegającej pod przepisy ustawy o podatku od towarów i usług jest wyjątkiem od reguły ogólnej, strony postanowiły potraktować ww. transakcję jako sprzedaż poszczególnych składników majątkowych, tj. oddzielnie jako sprzedaż nieruchomości gruntowej oraz posadowionych na niej budynków i budowli objętych zwolnieniem od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT oraz jako sprzedaż ruchomości opodatkowanych podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych i w ten sposób rozliczyły zadatek otrzymany za poczet zawarcia umowy definitywnej, tj. zadatek w części na poczet nieruchomości, budynków i budowli został zwolniony z podatku od towarów i usług, a zadatek w części na poczet nabycia ruchomości został opodatkowany podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

Jednakże, w związku z wątpliwościami czy zbywane składniki majątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa strony postanowiły wystąpić z niniejszym wnioskiem i rozliczyć się zgodnie z otrzymaną interpretacją, tj. „(…) w przypadku uznania, iż przedmiot przyrzeczonej umowy sprzedaży stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jej sprzedaż nie będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, a wskazana cena nie będzie powiększona o podatek od towarów i usług, natomiast w przypadku uznania, iż przedmiot przyrzeczonej umowy sprzedaży nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa i sprzedaż nieruchomości podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT - strony zobowiązały się złożyć oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 tej ustawy przed dniem zawarcia umowy przyrzeczonej, a cena zostanie powiększona o należny podatek od towarów i usług w stawce obowiązującej w dniu zawarcia umowy przyrzeczonej (…), tj. w szczególności w przypadku uznania, że sprzedaż nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa strony planują wystawić fakturę korygującą do wystawionej faktury zaliczkowej na zadatek i wykazać go ze stawką niepodlegającą opodatkowaniu. Tak samo, tj. ze stawką niepodlegającą opodatkowaniu zostanie również wystawiona faktura rozliczeniowa w przypadku zawarcia umowy przyrzeczonej.

Strony planują zawrzeć umowę przyrzeczoną w terminie trzydziestu dni od otrzymania indywidualnej interpretacji jednakże nie później niż do dnia 26 lutego 2021 r.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawcy wskazali, że na Kupującego przejdą wszystkie składniki majątku niezbędne dla prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej w lokalizacji B.(\`(...)\`) takie jak: (…)

Na Kupującego nie zostaną przeniesione składniki majątku Sprzedawcy związane z całokształtem działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedawcę oraz składniki majątku Sprzedawcy związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w pozostałych lokalizacjach. W przypadku zaś lokalizacji B.(\`(...)\`) to na Kupującego nie przejdą składniki majątkowe zbędne z punktu widzenia prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej takie jak:

1.  Wartości niematerialne w postaci praw do programów komputerowych: (\`(...)\`) Ww. programy zostały nabyte przez Sprzedawcę w wyniku łączenia poprzez przejęcie, o którym była mowa we wniosku o interpretację, nie są wykorzystywane w bieżącej działalności gospodarczej przez Sprzedawcę oraz są wykorzystywane dla potrzeb archiwizacji danych, które miały miejsce przed łączeniem poprzez przejęcie.
2.  Środki trwałe:
    1.  Przyczepa ciężarowa rolnicza.Kupujący będzie dysponował własną przyczepą.
3.  Prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy z dnia 1 sierpnia 2017 r. ze spółką F. Sp. z o.o.
    1.  Przedmiotem dzierżawy jest ładowarka,
    2.  F. Sp. z o.o. jest wydzierżawiającym,
    3.  Sprzedawca jest dzierżawcą,
    4.  Następnie ładowarka jest wynajmowana do spółki D. Sp. z o.o.Kupujący będzie dysponował własną ładowarką, którą wynajmie od spółki D. Sp. z o.o. Ponadto, Kupujący samodzielnie podpisze umowy na dostawę mediów po uprzednim rozwiązaniu takich umów przez Sprzedawcę. Do czasu podpisania odpowiednich umów o dostawę mediów, Sprzedawca będzie obciążał kosztami mediów Kupującego.

Zespół składników majątkowych sprzedawanych w ramach lokalizacji B.(\`(...)\`) może stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Sprzedawca nie zatrudnia pracowników w lokalizacji B.(\`(...)\`).

Wyodrębnienie organizacyjnie - brak zapisów na poziomie statutu, regulaminu, innego aktu o podobnym charakterze - wyodrębnienie istnieje w praktyce działalności gospodarczej Sprzedawcy - w praktyce działalności gospodarczej Sprzedawcy istnieje podział na siedzibę oraz poszczególne jednostki organizacyjne, gdzie prowadzona jest działalność gospodarcza Sprzedawcy - jednostki organizacyjne gdzie prowadzona jest działalność gospodarcza Sprzedawcy nazywane są lokalizacjami (kryterium geograficzne). W przypadku sfery dokumentacyjnej, to wyodrębnienie ma miejsce poprzez przypisanie poszczególnych składników majątku oraz pracowników do siedziby oraz poszczególnych lokalizacji - w przypadku lokalizacji B.(\`(...)\`) przypisane są tylko poszczególne składniki majątku, albowiem dla tej lokalizacji nie są zatrudniani pracownicy. Wyodrębnienie funkcjonalne - wszystkie składniki majątkowe zlokalizowane w lokalizacji B.(\`(...)\`) służą prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie najmu, w tym najmu na cele skupu, przechowywania i sprzedaży płodów rolnych. Wyodrębnienie finansowe - ma miejsce na poziomie analityki ksiąg rachunkowych oraz w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tj. do siedziby oraz poszczególnych lokalizacji przypisywane są przychody, koszty, wierzytelności, zobowiązania, wartości niematerialne i prawne oraz środki trwałe.

Kupujący będzie miał faktyczną możliwość nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji.

Składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji zostały sfinansowane z własnych środków oraz z dotacji, która została już rozliczona. Na dzień dzisiejszy nie istnieją już żadne zobowiązania z tego tytułu.

Na Kupującego przejdą prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu z dnia 24 lipca 2018 r. zawartej ze spółką D. Sp. z o.o., w tym należności o zapłatę czynszu, tj. czynsz należny do dnia podpisania definitywnej umowy sprzedaży będzie przysługiwał Sprzedawcy, natomiast czynsz należny od dnia podpisania definitywnej umowy sprzedaży będzie przysługiwał Kupującemu.

Wszystkie naniesienia (w tym również urządzenia przeciwpożarowe) znajdujące się na działkach 1/1, 1/3, 1/4 są budowlami lub budynkami w myśl ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.). Jednocześnie Wnioskodawca sprecyzował, że przez urządzenia przeciwpożarowe należy rozumieć zbiornik przeciwpożarowy.

Działka nr 1/1 wraz z posadowionymi na niej budynkami od momentu zakupu była wynajmowana na podstawie umowy najmu z dnia 26 czerwca 2017 r. nr (\`(...)\`) zawartej ze spółką G. Sp. z o.o. w okresie od dnia 26 czerwca 2017 r. do dnia 30 czerwca 2019 r. W chwili obecnej umowa nie obowiązuje. Kupujący zamierza również wynajmować tą działkę, a do czasu oddania w najem wykorzystywać na własne potrzeby.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy sprzedaż nieruchomości komercyjnej opisanej w stanie faktycznym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UoVAT niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 UoVAT?
2.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1) czy sprzedaż nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT?
3.  W przypadku odpowiedzi negatywnej na pytanie nr 1) oraz w przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2) czy można zrezygnować ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 UoVAT przed zawarciem umowy przyrzeczonej?
4.  W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1 - czy A. będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego?
5.  W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 1 - czy B. będzie kontynuowała prawo/obowiązek korekty podatku naliczonego?
6.  W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2 lub nr 3- czy A. będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego?
7.  W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie nr 2 i nr 3 - czy B. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu opisanej transakcji?

Zdaniem Wnioskodawców:

1.  Strony stoją na stanowisku, że sprzedaż nieruchomości komercyjnej opisanej w stanie faktycznym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UoVAT niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 UoVAT.
2.  Strony stoją na stanowisku, że w przypadku, gdy sprzedaż nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli nie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UoVAT to będzie ona zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT.
3.  Strony stoją na stanowisku, że w przypadku, gdyby sprzedaż nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli została potraktowana jako zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT, to istnieje możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia poprzez złożenie oświadczenia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 UoVAT przed zawarciem umowy przyrzeczonej.
4.  Strony stoją na stanowisku, że w przypadku uznania że sprzedaż nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UoVAT niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 UoVAT, to A. nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, albowiem w takiej sytuacji będzie znajdował zastosowanie przepis art. 91 ust. 9 UoVAT tj. sukcesja prawa do korekty podatku naliczonego pomiędzy zbywcą a nabywcą
5.  Strony stoją na stanowisku, że w przypadku uznania że sprzedaż nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UoVAT niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 UoVAT dojdzie do sukcesji prawa/zobowiązania w zakresie korekty podatku naliczonego ze zbywcy na nabywcę, zgodnie z art. 91 ust. 9 UoVAT. A zatem, B. będzie kontynuowała prawo/zobowiązanie do korekty podatku naliczonego
6.  Strony stoją na stanowisku, że w przypadku uznania, że sprzedaż nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT, a strony zrezygnują ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 UoVAT przed zawarciem umowy przyrzeczonej to A. nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, albowiem taka czynność będzie opodatkowana. Natomiast jeżeli stosowne oświadczenie nie zostałoby złożone, to oczywiście taka korekta będzie zasadna.
7.  Strony stoją na stanowisku, że w przypadku uznania, że sprzedaż nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT, a strony zrezygnują ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 UoVAT przed zawarciem umowy przyrzeczonej to B. będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu opisanej transakcji, albowiem zamierza wykorzystywać przedmiot transakcji w działalności opodatkowanej.

Ad 1.

Strony stoją na stanowisku, że sprzedaż składników majątkowych opisanych w stanie faktycznym winna być traktowana jak sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 27e UoVAT niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 UoVAT.

Stosownie do art. 2 pkt 27e UoVAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć „(\`(...)\`) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (\`(...)\`)”.

Z tego punktu widzenia w doktrynie prawa podkreśla się, że „(\`(...)\`) Ustawodawca zakłada, że zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony. Jednocześnie definicja nie daje żadnej dodatkowej wskazówki interpretacyjnej dotyczącej tego, na czym wyodrębnienie to miałoby polegać. Zasadne wydaje się przyjęcie, iż wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy zespół przedmiotowych składników w istniejącym przedsiębiorstwie ma swoją formę organizacyjną w strukturze organizacyjnej podatnika. Może być nim zarówno oddział samodzielnie sporządzający bilans, jak i forma w mniejszym stopniu wyodrębniona, jak np. departament, dział, placówka handlowa itd. Podobnie rzecz się ma z wyodrębnieniem finansowym - klasycznym przykładem będzie znów oddział. Jednak, jak się zdaje, wystarczającym wyodrębnieniem finansowym będzie sytuacja, w której określone przepływy finansowe, należności i zobowiązania można, na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji, alokować do przedmiotowej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`)” (T. Michalik, VAT Komentarz, Wydanie 15, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2019, s. 82).

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że z punktu widzenia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zarówno wyodrębnienie organizacyjne, jak również wyodrębnienie finansowe może mieć zakres szerszy lub węży. W szczególności, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa będzie zarówno oddział w rozumieniu art. 38 pkt 1 lit. d) UoKRS, zobowiązany do odrębnego prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5 UoR, jak również jednostka organizacyjna na mniejszym poziomie wyodrębnienia organizacyjnego oraz finansowego. W przedmiotowej sprawie taka sytuacja ma miejsce, albowiem w dotychczasowej praktyce działania A., zarówno siedziba, jak również poszczególne lokalizacje, w tym lokalizacja B.(\`(...)\`) były traktowane jako odrębne jednostki organizacyjne - w dokumentacji wewnętrznej oraz w praktyce używano nomenklatury „siedziba” oraz „lokalizacje”, w tym lokalizacja B.(\`(...)\`) (np. ewidencja środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przypisuje w ten sposób do poszczególnych jednostek organizacyjnych składniki majątkowe, a dokumentacja kadrowo-płacowa dla potrzeb rozliczenia z poszczególnymi pracownikami przypisuje w ten sposób do poszczególnych jednostek organizacyjnych pracowników).

Ponadto, tak jak już zostało wskazane, system księgowy w oparciu, o który prowadzone są księgi rachunkowe A. przypisuje w ten sposób do poszczególnych jednostek organizacyjnych pozycje finansowe w tym przychody, koszty, wierzytelności oraz zobowiązania. W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawców, istnieją przesłanki do traktowania zbywanych składników majątkowych, jako wyodrębnionych organizacyjnie oraz finansowo.

Ponadto, zbywane składniki majątkowe stanowią kompleks, który jest ze sobą związany funkcjonalnie, tj. w oparciu o zbywane składniki majątkowe była prowadzona działalność gospodarcza w zakresie wynajmu na cele sprzedaży hurtowej zboża, nasion i pasz dla zwierząt.

Z punktu widzenia tej ostatniej kwestii, kluczowe znaczenie mają zaś objaśnienia Ministra Finansów z dnia 11 grudnia 2018 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycia nieruchomości komercyjnych. Dokument ten ma charakter ogólny i w związku z powyższym należy go każdorazowo odnosić do realiów analizowanej transakcji.

W szczególności, zgodnie z tym dokumentem: „(\`(...)\`) Objaśnienia podatkowe (dalej: „objaśnienia”) przedstawiają okoliczności, w których dana transakcja zbycia nieruchomości komercyjnych, tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących periodycznie przychody na rzecz jej właściciela w przeważającej mierze z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, powinna być zakwalifikowana jako zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej: „ZCP”), czyli czynność niepodlegającą ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”). Objaśnienia przedstawiają okoliczności, na jakie powinien zwracać uwagę podatnik VAT dokonujący dostawy nieruchomości komercyjnych w celu ustalenia prawidłowego sposobu opodatkowania dokonywanych transakcji (\`(...)\`)”.

W przypadku analizowanej sprawy z taką sytuacją mamy do czynienia, albowiem nieruchomość gruntowa w części położonej na działkach nr 1/3 i 1/4 poczynając od dnia 24 lipca 2018 r. wykorzystywana jest w ten sposób, że jest wynajmowana na cele prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie skupu, przechowywania i sprzedaży płodów rolnych. Natomiast, nieruchomość gruntowa w części położonej na działce nr 1/1 była przedmiotem umowy dzierżawy/najmu. A zatem, cała nieruchomość gruntowa położona w miejscowości B.(\`(...)\`) winna być traktowana tak jak nieruchomość komercyjna w rozumieniu ww. objaśnień.

Ponadto, zgodnie z ww. objaśnieniami „(\`(...)\`) Przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za (i) przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT czy też (ii) zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP (\`(...)\`)”.

W przypadku analizowanej sprawy, nabywca wyraża zamiar kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywcę w zakresie wynajmu zbywanej nieruchomości na cele skupu, przechowywania i sprzedaży płodów rolnych, jak również możliwość taką daje grupa przenoszonych składników majątkowych, albowiem przenoszone składniki majątku pozostają w związku funkcjonalnym dającym możliwość prowadzenia tej samej działalności co zbywca (przedmiotem zbycia nie będzie tylko nieruchomość ale również silosy i pozostała infrastruktura techniczna).

„(\`(...)\`) Za standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT należy uznać przykładowo elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom (\`(...)\`)”.

„(\`(...)\`) W przypadku obrotu nieruchomościami komercyjnymi typową sytuacją jest dostawa wynajętej nieruchomości. W takim przypadku uznać należy daną transakcję za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

*   przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności (kryterium szerzej opisane w pkt 4.3.);

*   nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy szeregu składników majątkowych będących przedmiotem transakcji (kryterium szerzej opisane w pkt 4. 4.) (\`(...)\`)”.

„(\`(...)\`) W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (pojęcie zdefiniowane w pkt 4.1.) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finasowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Zastrzec należy, że przy ocenie czy zespół składników majątkowych zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej nie w każdym przypadku konieczne jest przeniesienie wszystkich elementów wchodzących w skład standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych oraz tych wskazanych w lit. a) - d) powyżej. Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Dodatkowo, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcie umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Nie w każdym przypadku podjęcie dodatkowych działań automatycznie wskazuje, że przenoszony na nabywcę zespół składników nie umożliwia kontynuacji działalności prowadzonej przez zbywcę. Taka sytuacja może mieć miejsce w kontekście umów na dostarczanie mediów (ciepło, gaz, energia elektryczna, itp.). Umowy tego typu - czy tu z przyczyn prawnych czy gospodarczych - zwykle nie są przenoszone na nabywcę w ramach transakcji zbycia nieruchomości komercyjnej. Typową sytuacją jest zawarcie przez nabywcę nieruchomości nowej umowy z poprzednim dostawcą mediów. W niektórych przypadkach zbywca nieruchomości może przez pewien czas (do zawarcia umowy przez nabywcę) nadal być stroną umowy z dostawcą mediów, a ich koszty refakturować na nabywcę nieruchomości. Zapewnienie mediów dla nieruchomości komercyjnej jest konieczne do jej wykorzystania niezależnie od przeznaczenia czy to na cele wynajmu czy też inne. W związku z powyższym kwestia przeniesienia tych umów w związku z transakcją nie jest decydująca dla kwalifikacji transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP (…)”.

W przypadku analizowanej transakcji, z uwagi na jej specyfikę, tj. między innymi brak finansowania zewnętrznego na grunt, budynki, budowle posadowione na gruncie oraz brak finansowania zewnętrznego na pozostałe składniki majątku mające być przedmiotem sprzedaży, jak również brak powierzenia podmiotowi zewnętrznemu zarządzania nieruchomością oraz pozostałymi aktywami przeniesienie tych praw i obowiązków ze zbywcy na nabywcę nie wchodzi w grę.

Jednakże, nie ulega wątpliwości, że wszystkie przenoszone składniki majątkowe stanowią kompleks funkcjonalnie ze sobą związany, dający nabywcy możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie, w którym do chwili obecnej prowadzi zbywca, tj. w zakresie wynajmu na cele skupu, przechowywania i sprzedaży płodów rolnych.

„(\`(...)\`) Przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę. Zatem w celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę konieczne jest istnienie dowodów potwierdzających istnienie na moment transakcji takiego zamiaru po stronie nabywcy (np. w formie korespondencji elektronicznej/mailowej). Zaznaczyć należy, że jeżeli w takiej sytuacji - po pewnym czasie - zostanie zmieniony – np. ze względu na zmianę sytuacji gospodarczej podatnika - sposób wykorzystania nieruchomości brak jest podstaw do uznania, że nabywca nie miał zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę (…)”.

„(…) Podkreślić należy, że kontynuowanie wynajmu nieruchomości komercyjnej przez jakiś okres po zawarciu transakcji nie stanowi samoistnej okoliczności potwierdzającej zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, jeżeli z obiektywnych okoliczności wynika, że jego zamiarem - na moment zawarcia transakcji - było wykorzystanie nieruchomości dla własnych celów gospodarczych niepolegających na wynajmie nieruchomości komercyjnych (…)”.

„(…) Zbywca jest właścicielem pawilonu z lokalami usługowymi, a po jego nabyciu nabywca wyburzy pawilon i wybuduje halę magazynową dla potrzeb prowadzonej działalności hurtowej sprzedaży środków spożywczych. Możliwe jest utrzymywanie przez pewien czas umów najmu, które przechodzą na nabywcę z mocy prawa. Przed zawarciem transakcji nabywca wystąpił o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie hali magazynowej.

Transakcja nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP. Nabywca nie nabył nieruchomości z zamiarem ich wykorzystania do komercyjnego najmu. Na moment transakcji zachowanie nabywcy potwierdzało zamiar zmiany dotychczasowego sposobu wykorzystania nieruchomości, tj. wystąpił o wydanie decyzji stanowiącej element procesu budowy hali magazynowej (….)”.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przedmiot sprzedaży stanowi pewien kompleks majątkowy w skład, którego wchodzi nieruchomość gruntowa, budynki, budowle oraz pozostała infrastruktura techniczna. Nie stanowi on co prawda oddzielnego oddziału A. w rozumieniu właściwych przepisów oraz nie jest jednostką samobilansującą, ale jest wyodrębniony w strukturze organizacyjnej A. oraz na podstawie systemu księgowego można mu przypisać poszczególne pozycje finansowe, jak chociażby przychody, koszty, wierzytelności i zobowiązania. W szczególności, temu kompleksowi majątkowemu przypisane są poszczególne składniki majątkowe w postaci środków trwałych oraz wartości niematerialnych, jak również prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu. Wyodrębnienie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących temu kompleksowi majątkowemu ma miejsce na poziomie ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Co kluczowe, ww. kompleks majątkowy jako całość jest powiązany funkcjonalnie i jako całość służy do realizacji zadania w postaci najmu na cele skupu, przechowania i sprzedaży płodów rolnych. B. zamierza kontynuować tą działalność. W szczególności, będzie on prowadził działalność gospodarczą zbieżną z działalnością zbywcy, jak również z mocy prawa przejdą na nią prawa i obowiązki wynikające z zawartej umowy najmu. W przedmiotowej sprawie nie będzie co prawda cesji praw i obowiązków wynikających z umów na finansowanie oraz zarządzanie nieruchomością bądź pozostałymi aktywami, ale jedynym powodem takiego stanu rzeczy będzie brak takich umów w analizowanej sprawie. Odnośnie umów na dostawę mediów zakładana jest ich cesja przez zbywcę na nabywcę, a w przypadku gdyby okazało się to niemożliwe rozwiązanie tych umów z dotychczasowymi dostawcami przez zbywcę i zawiązanie przez nabywcę. Co ważne B. zamierza przedłużyć dotychczasową umowę najmu z dotychczasowym najemcą po upływie okresu, na który została ona zawarta.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawcy będą mieli do czynienia ze sprzedażą zorganizowanej części przedsiębiorstwa niepodlegającą pod zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 UoVAT.

Ad. 2.

W przypadku, gdyby odpowiedź na pytanie nr 1) była negatywna, tj. w przypadku, gdyby zostało uznane, że sprzedaż nieruchomości komercyjnej opisanej w stanie faktycznym nie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UoVAT niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 UoVAT strony stoją na stanowisku, że sprzedaż nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli będzie zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT.

W szczególności, z punktu widzenia tego ostatniego przepisu, zgodnie z art. 29a ust. 8 UoVAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Konsekwentnie, w przypadku gruntów zabudowanych zasady opodatkowania budynków lub budowli rozciągają się na grunt.

Zgodnie zaś z art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT, zwalnia się od podatku: dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynków, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

A zatem, kluczowe znaczenie dla zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT ma pojęcie pierwszego zasiedlenia.

Z kolei definicja pierwszego zasiedlenia zawarta jest w art. 2 pkt 14 UoVAT, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku opisanego stanu faktycznego mamy do czynienia właśnie z taką sytuacją. Z tego punktu widzenia w szczególności, należy zauważyć, że grunt jest gruntem zabudowanym. Budynki i budowle posadowione na gruncie zostały nabyte i przyjęte do używania w latach 2011 i 2015. E. Sp. z o.o. (poprzednik prawny A.) początkowo używały budynki i budowle na własne potrzeby, a następnie były przedmiotem najmu, w szczególności była to umowa najmu ze spółką D. Sp. z o.o. z dnia 24 lipca 2018 r. Jednocześnie, zarówno E. Sp. z o.o., jak również A. nie dokonywała ulepszenia ww. budynków lub budowli.

W związku z powyższym, jeżeli sprzedaż nieruchomości komercyjnej opisanej w stanie faktycznym nie zostałaby potraktowana jako sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UoVAT niepodlegająca opodatkowaniu na podstawie art. 6 pkt 1 UoVAT to należy stwierdzić, że sprzedaż nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli winna być potraktowana jako zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT, albowiem upłynął okres dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, o którym mowa w art. 2 pkt 14 UoVAT.

Ad. 3.

W przypadku, gdyby odpowiedź na pytanie nr 1) była negatywna, tj. w przypadku gdyby zostało uznane, że sprzedaż nieruchomości komercyjnej opisanej w stanie faktycznym nie stanowiła zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UoVAT niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 UoVAT oraz w przypadku gdyby odpowiedź na pytanie nr 2) była pozytywna, tj. jeżeli zostałoby stwierdzone, że sprzedaż gruntu oraz posadowionych na nim budynków i budowli winna być potraktowana jako zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT, strony stoją na stanowisku, że istnieje możliwość rezygnacji ze zwolnienia poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 UoVAT przed zawarciem umowy przyrzeczonej.

W szczególności, z punktu widzenia tego zagadnienia, zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 UoVAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części.

Oświadczenie musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adres oraz numer identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynków, budowli lub ich części;
3.  adres budynków, budowli lub ich części.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że zarówno A., jak również B. byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w momencie zawierania umowy przedwstępnej, jak również zakładają, że będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w momencie zawierania umowy przyrzeczonej. Jednocześnie, przepis art. 43 ust. 10 pkt 2 UoVAT zakłada złożenie oświadczenia, o którym mowa w tym przepisie oraz w art. 43 ust. 11 UoVAT przed dokonaniem dostawy. Z kolei pojęcie dostawy zostało zdefiniowane w art. 7 ust. 1 UoVAT. Zgodnie zaś z tym przepisem, przez dostawę należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Z tego punktu widzenia należy stwierdzić, że umowa przedwstępna, o której mowa w art. 389 Kc oraz w art. 390 Kc, wywiera jedynie skutek zobowiązujący - zobowiązanie do zawarcia umowy przyrzeczonej, natomiast nie wywołuje skutku rozporządzającego. Skutek rozporządzający w postaci przeniesienia własności, a w konsekwencji w postaci fizycznego wydania nieruchomości oraz posadowionych na niej Budynków i budowli będzie miało dopiero zawarcie umowy przyrzeczonej, która w przedmiotowej sprawie ma być zawarta do dnia 26 lutego 2021 r.

Konsekwentnie, zawarcie umowy przedwstępnej dnia 7 października 2020 r. oraz otrzymanie na jej podstawie zadatku potraktowanego jak zadatek na poczet sprzedaży nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli zwolnionej od podatku od towarów i usług w tej części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT nie ma znaczenia na skorzystanie z opodatkowania tej transakcji poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 UoVAT przed zawarciem umowy przyrzeczonej.

Tak również znane Wnioskodawcom interpretacje organów podatkowych. Z tego punktu widzenia, w szczególności:

*   Interpretacja indywidualna z dnia 1 sierpnia 2017 r. nr: 0115-KDIT1-3.4012.292.2017.1.APR: „(\`(...)\`) Uwzględniając przywołane regulacje prawne, odnosząc się do stanu faktycznego, należy stwierdzić, że - co do zasady - dostawa nieruchomości opisanej we wniosku korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż miała miejsce po upływie 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia. Jednak stosownie do zapisu art. 43 ust. 10 ustawy, Wnioskodawca miał prawo zrezygnować ze zwolnienia i wybrać opcję opodatkowania transakcji. Skoro dostawa ta - rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania - nastąpiła w dniu 23 maja 2017 r., aby wybrać opcję opodatkowania, strony transakcji (będące czynnymi podatnikami VAT) miały obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 11 ustawy, do dnia 22 maja 2017 r., co też uczyniły. W konsekwencji, przedmiotowa dostawa stanowiła czynność opodatkowaną. Fakt zawarcia uprzednio przedwstępnej umowy sprzedaży nie miał wpływu na możliwość skorzystania z opcji opodatkowania transakcji zbycia nieruchomości, gdyż nie nastąpiła wówczas dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy (\`(...)\`)”;

*   Interpretacja indywidualna z dnia 2 października 2018 r. nr 0113-KDIPT1-2.4012.548.2018.2.JS: „(…) Wnioskodawcy są uprawnieni do złożenia oświadczenia woli o rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania dostawy budynków VAT, przed dokonaniem czynności dostawy nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku, tj. przed zawarciem w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności budynków posadowionych na tym gruncie. W szczególności oświadczenie to nie musiało być złożone przed wpłatą zadatku przewidzianego w warunkowej umowie przedwstępnej sprzedaży prawa użytkowania wieczystego i własności budynków z dnia 6 lipca 2017 r. (\`(...)\`)”;

*   Interpretacja indywidualna z dnia 28 lutego 2019 r. nr 0115-KDIT1-3.4012.863.2018.2.EB: „(…) Uwzględniając przywołane regulacje prawne odnosząc się do opisu sprawy, należy stwierdzić, że w przypadku, gdy dostawa budynków i budowli opisanych we wniosku - jak wskazał Sprzedający, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, strony transakcji mają prawo zrezygnować z tego zwolnienia, przy spełnieniu pozostałych wymogów określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy. Z okoliczności faktycznych sprawy wynika, że Sprzedający zamierza zbyć nieruchomość, w związku z czym zawarł umowę przedwstępną, zgodnie z którą Kupujący dokona wpłaty zadatku oraz zaliczek na poczet przyszłej dostawy. W umowie znajduje się również zapis „na korzyść Kupującego”, zgodnie z którym od decyzji Kupującego będzie zależało, czy ostatecznie przed zawarciem umowy przyrzeczonej strony wybiorą opcję opodatkowania tej transakcji. Zatem, jeżeli strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku opisanej transakcji, będą miały obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla nabywcy ww. oświadczenie. Jednocześnie należy uznać, że termin na jego złożenie zgodnie z art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy zostanie zachowany do dnia poprzedzającego dzień dokonania transakcji. Fakt zawarcia uprzednio przedwstępnej umowy sprzedaży oraz otrzymanie zadatku i zaliczek na poczet przyszłej dostawy nie będą miały wpływu na możliwość skorzystania z opcji opodatkowania tej transakcji, gdyż nie nastąpi wówczas dostawa towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy (\`(...)\`)”.

Ad. 4. i 5.

W pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 6 pkt 1 UoVAT „(\`(...)\`) Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (…)”. A zatem, w przypadku uznania, że sprzedaż nieruchomości oraz posadowionych na niej budynków i budowli stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e UoVAT, transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a na mocy art. 91 ust. 9 UoVAT, zgodnie z którym „(\`(...)\`) w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`)” nie będzie wymagana jednorazowa korekta podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu zbywanych składników majątkowych, albowiem dojdzie do sukcesji w zakresie prawa/zobowiązania do korekty podatku naliczonego ze zbywcy na nabywcę. W związku z powyższym, A. nie będzie zobowiązana do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w momencie zbycia ww. składników majątkowych. W przypadku dokonywania korekty podatku naliczonego przez nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wskazać należy, że zgodnie z art. 91 ust. 9 UoVAT prawo/zobowiązanie dokonania korekty podatku naliczonego jest przenoszone na nabywcę. Nabywca przejmując zorganizowaną część przedsiębiorstwa kontynuuje prawo/zobowiązanie korekty podatku naliczonego. W związku z powyższym, B. jako nabywca zorganizowanej części przedsiębiorstwa traktowany jest na potrzeby podatku o towarów i usług jako następca prawny A. w tym zakresie i będzie zobowiązany do korekty podatku naliczonego, jeżeli zadysponuje zbywanymi składnikami majątkowymi w ten sposób, że taka korekta będzie zasadna, np. zmieni przeznaczenie zbywanych składników majątkowych.

Ad. 6. i 7.

Zgodnie z art. 91 UoVAT, korekta podatku naliczonego jest wymagana m.in. w sytuacji zmiany przeznaczenia nieruchomości oraz znajdujących się na niej składników majątkowych. W sytuacji, zaś gdy strony zrezygnują ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 UoVAT poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 UoVAT przed zawarciem umowy przyrzeczonej, to nie nastąpi zmiana przeznaczenia przedmiotu transakcji i A. nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku naliczonego, albowiem zbycie będzie czynnością opodatkowaną. W przypadku prawa do odliczenia podatku naliczonego przez B., wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 UoVAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. B. jako podatnik VAT czynny zamierza kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą, w związku z czym przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych, a zatem B. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że pomiędzy Sprzedającym i Kupującym została zawarta przedwstępna umowa sprzedaży nieruchomości, budynków, budowli oraz ruchomości. Zarówno Sprzedawca, jak również Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz zamierzają być zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w momencie zawierania umowy przyrzeczonej.

Działalność gospodarcza Sprzedającego jest prowadzona w oparciu o cztery lokalizacje tj.:

1.  w miejscowości M.(\`(...)\`) - znajduje się siedziba firmy, zarząd, księgowość oraz administracja;
2.  w miejscowości S.(\`(...)\`) - znajdują się elewatory wraz z infrastrukturą techniczną w oparciu, o które jest prowadzona działalność gospodarcza, zarówno w zakresie sprzedaży hurtowej zboża, jaka również działalność gospodarcza w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami;
3.  w miejscowości T.(\`(...)\`) oraz w miejscowości B.(\`(...)\`) - znajdują się elewatory w oparciu, o które prowadzona jest działalność gospodarcza wyłącznie w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami.

Ww. działalność gospodarcza prowadzona jest w oparciu o składniki majątku oraz personel (pracowników) dedykowany do poszczególnych lokalizacji, tj.:

1.  odnośnie działalności gospodarczej prowadzonej w miejscowościach M.(\`(...)\`) oraz S.(\`(...)\`) do prowadzenia działalności gospodarczej dedykowane zostały, zarówno składniki majątku, jak również personel,
2.  natomiast odnośnie działalności gospodarczej prowadzonej w miejscowościach T.(\`(...)\`) oraz B.(\`(...)\`) z uwagi na jej specyfikę (wynajem i zarządzanie nieruchomościami) dedykowane zostały tylko składniki majątku.

Poszczególne lokalizacje jakkolwiek nie stanowią oddziałów przedsiębiorcy krajowego wpisywanych do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, nie są odrębnym pracodawcą dla pracowników zatrudnionych w poszczególnych lokalizacjach oraz nie są podmiotami zobowiązanymi do odrębnego prowadzenia ksiąg rachunkowych oraz sporządzania sprawozdań finansowych, to jednak są wyodrębnione organizacyjnie poprzez kryterium geograficzne, tj. poprzez miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, na poziomie prawa pracy - poprzez przypisanie poszczególnych pracowników do poszczególnych lokalizacji na liście płac oraz na poziomie majątkowym - poprzez przypisanie poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych do jednostki organizacyjnej jako całości albo do poszczególnych lokalizacji na poziomie ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ponadto, system księgowy w oparciu, o który są prowadzone księgi rachunkowe A. daje możliwość wyodrębnienia finansowego poprzez przypisanie do A. jako całości oraz do poszczególnych lokalizacji przychodów, kosztów, wierzytelności, zobowiązań oraz pozostałych pozycji finansowych.

Przedmiotem przedwstępnej umowy sprzedaży była nieruchomość, budynki, budowle oraz ruchomości wykorzystywane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej w lokalizacji B.(\`(...)\`).

Na Kupującego przejdą wszystkie składniki majątku niezbędne dla prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej w lokalizacji B.(\`(...)\`) takie jak: (…)

Ww. umowy zostały opisane we wniosku o interpretację.

Na Kupującego nie zostaną przeniesione składniki majątku Sprzedawcy związane z całokształtem działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedawcę oraz składniki majątku Sprzedawcy związane z działalnością gospodarczą prowadzoną w pozostałych lokalizacjach. Jeśli idzie zaś o lokalizację B.(\`(...)\`) to na Kupującego nie przejdą składniki majątkowe zbędne z punktu widzenia prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej takie jak:

1.  Wartości niematerialne w postaci praw do programów komputerowych: (\`(...)\`) Ww. programy zostały nabyte przez Sprzedawcę w wyniku łączenia poprzez przejęcie, o którym była mowa we wniosku o interpretację, nie są wykorzystywane w bieżącej działalności gospodarczej przez Sprzedawcę oraz są wykorzystywane dla potrzeb archiwizacji danych, które miały miejsce przed łączeniem poprzez przejęcie.
2.  Środki trwałe:
    1.  Przyczepa ciężarowa rolnicza. Kupujący będzie dysponował własną przyczepą.
3.  Prawa i obowiązki wynikające z umowy dzierżawy z dnia 1 sierpnia 2017 r. ze spółką F. Sp. z o.o.
    1.  Przedmiotem dzierżawy jest ładowarka,
    2.  F. Sp. z o.o. jest wydzierżawiającym,
    3.  Sprzedawca jest dzierżawcą,
    4.  Następnie ładowarka jest wynajmowana do spółki D. Sp. z o.o. Kupujący będzie dysponował własną ładowarką, którą wynajmie do spółki D. Sp. z o.o.

Zespół składników majątkowych sprzedawanych w ramach lokalizacji B.(\`(...)\`) może stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Sprzedawca nie zatrudnia pracowników w lokalizacji B.(\`(...)\`).

Nieruchomość gruntowa, budynki, budowle oraz znajdujące się w nich rzeczy ruchome były ogrodzone i urządzone oraz stanowiły teren zamknięty.

Oprócz ww. składników majątkowych na działce gruntu nr 1/4 znajdują się także dwa przenośne obiekty kontenerowe (kontener biurowy i kontener sanitarny), które zostały wynajęte od spółki C. Sp. z o.o. na podstawie umowy najmu z dnia 20 lipca 2017 r.

Ww. składniki majątkowe były oraz są wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez A. w ten sposób, że część nieruchomości stanowiąca działki gruntu nr 1/3 i nr 1/4 oraz posadowione na działce nr 1/4 budynki i budowle wraz z wyposażeniem, jak również kontenery wynajmowane od spółki C. Sp. z o.o. są przedmiotem umowy najmu z dnia 24 lipca 2018 r. zawartej ze spółką D. Sp. z o.o. Umowa ta została zawarta w celu prowadzenia przez najemcę, tj. spółkę D. Sp. z o.o. działalności gospodarczej obejmującej skup, przechowywanie i sprzedaż płodów rolnych Umowa została zawarta na okres od dnia 1 sierpnia 2018 r. do dnia 31 lipca 2021 r. z możliwością jej przedłużenia.

Najem ww. składników majątkowych stanowi jedną działalność gospodarczą prowadzoną przez A. w lokalizacji B.(\`(...)\`).

Zarówno nieruchomość gruntowa, jak również wszystkie pozostałe składniki majątkowe, w tym prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu ze spółką C. Sp. z o.o. oraz prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu ze spółką D. Sp. z o.o., zostały nabyte przez A. od spółki E. Sp. z o.o. w drodze łączenia poprzez przejęcie, tj. poprzez przejęcie przez A., jako spółka przejmująca, całego majątku spółki E. Sp. z o.o. jako spółki przejmowanej (sukcesja generalna - przeniesienie całości praw i obowiązków).

Połączenie zostało zarejestrowane dnia 5 października 2019 r.

E. Sp. z o.o. nabyły i przyjęły do używania ww. składniki majątkowe w latach 2011-2018, tj. nieruchomość, budynki i budowle zostały nabyte i przyjęte do używania w latach 2011-2015, a ruchomości zostały nabyte i przyjęte do używania w latach 2011-2018. Zarówno E. Sp. z o.o. oraz A. nie ponosiły wydatków na ulepszenie ww. składników majątkowych, w tym budynków i budowli.

E. Sp. z o.o. sfinansowały nabycie ww. składników majątkowych w części z własnych środków, a w części z dotacji, która została już rozliczona (na dzień dzisiejszy nie istnieją żadne zobowiązania z tego tytułu). Natomiast E. Sp. z o.o. nie finansowały zakupu ww. składników majątku poprzez finansowanie zewnętrzne rozumiane jako finansowanie wynikające z zawartych umów kredytu lub pożyczki.

E. Sp. z o.o. odliczyły VAT naliczony od zakupu ww. składników majątkowych. Zarówno E. Sp. z o.o, jak również A. wykorzystywała ww. składniki majątkowe do działalności opodatkowanej (początkowo na poziomie E. Sp. z o.o. - w zakresie sprzedaży hurtowej zboża, a następnie na poziomie E. Sp. z o.o. oraz A. - wynajem i zarządzanie nieruchomościami).

Zarówno E. Sp z o.o., jak również A. nie powierzały zarządzania ww. składnikami majątkowymi podmiotowi zewnętrznemu.

B. zamierza kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą, tj. w szczególności wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu z dnia 24 lipca 2018 r. zawartej ze spółką D. Sp. z o.o. Ww. umowa została zawarta na czas określony do dnia 31 lipca 2021 r. Zgodnie z zawartą umową, najemca, tj. spółka D. Sp. z o.o. wykorzystuje ww. składniki majątkowe w działalności gospodarczej polegającej na skupie, przechowaniu i sprzedaży płodów rolnych (§ 1 ust. 3 umowy) jak również zgodnie z zawartą umową, wynajmujący, tj. obecnie A. ma prawo zbyć przedmiot umowy najmu (§ 3 ust. 10 umowy). A zatem prawa i obowiązki wynikające z ww. umowy zostaną przeniesione na nowego właściciela z mocy prawa na mocy art. 678 KC. Na nowego nabywcę przejdą również prawa i obowiązki wynikające z umów o dostawę mediów w ten sposób, że zostanie dokonana cesja praw i obowiązków albo w ten sposób, że zbywca rozwiąże umowy na dostawę mediów, a nowy nabywca zawrze umowy z tymi samymi podmiotami. Po wygaśnięciu dotychczasowej umowy najmu B. zamierza ją przedłużyć albo zawrzeć nową umowę najmu.

Wyodrębnienie organizacyjne istnieje w praktyce działalności gospodarczej Sprzedawcy – istnieje podział na siedzibę oraz poszczególne jednostki organizacyjne, gdzie prowadzona jest działalność gospodarcza Sprzedawcy – jednostki organizacyjne, gdzie prowadzona jest działalność gospodarcza Sprzedawcy nazywane są lokalizacjami (kryterium geograficzne). W zakresie sfery dokumentacyjnej wyodrębnienie ma miejsce poprzez przypisanie poszczególnych składników majątku oraz pracowników do siedziby oraz poszczególnych lokalizacji - w przypadku lokalizacji B.(\`(...)\`) przypisane są tylko poszczególne składniki majątku, albowiem dla tej lokalizacji nie są zatrudniani pracownicy. Wyodrębnienie funkcjonalne - wszystkie składniki majątkowe zlokalizowane w lokalizacji B.(\`(...)\`) służą prowadzeniu działalności gospodarczej w zakresie najmu, w tym najmu na cele skupu, przechowywania i sprzedaży płodów rolnych. Wyodrębnienie finansowe ma miejsce na poziomie analityki ksiąg rachunkowych oraz w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, tj. do siedziby oraz poszczególnych lokalizacji przypisywane są przychody, koszty, wierzytelności, zobowiązania, wartości niematerialne i prawne oraz środki trwałe.

Kupujący będzie miał faktyczną możliwość nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji.

Na Kupującego przejdą prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu z dnia 24 lipca 2018 r. zawartej ze spółką D. Sp. z o.o. w tym należności o zapłatę czynszu, tj. czynsz należny do dnia podpisania definitywnej umowy sprzedaży będzie przysługiwał Sprzedawcy, natomiast czynsz należny od dnia podpisania definitywnej umowy sprzedaży będzie przysługiwał Kupującemu.

Wszystkie naniesienia (w tym również urządzenia przeciwpożarowe) znajdujące się na działkach 1/1, 1/3, 1/4 są budowlami lub budynkami w myśl ustawy Prawo budowlane. Jednocześnie Wnioskodawcy sprecyzowali, że przez urządzenia przeciwpożarowe należy rozumieć zbiornik przeciwpożarowy.

Działka nr 1/1 wraz z posadowionymi na niej budynkami od momentu zakupu była wynajmowana. Kupujący zamierza również wynajmować tą działkę, a do czasu oddania w najem wykorzystywać na własne potrzeby.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii czy sprzedaż nieruchomości komercyjnej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Przedstawiona we wniosku transakcja sprzedaży może być wyłączona z opodatkowania tylko w przypadku, gdy będzie stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano wyżej, zgodnie art. 2 pkt 27e cyt. ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.  zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz
2.  faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji, bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji oraz bez konieczności podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że skoro transakcja sprzedaży składników majątkowych stanowiących działalność gospodarczą spółki A. na rzecz spółki B. będzie obejmowała majątek, który był dotychczas wykorzystywany do realizacji działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami – niezależnie od wyłączenia z niej niektórych składników majątkowych, tj. wartości niematerialnych w postaci praw do programów komputerowych, środka trwałego (przyczepa ciężarowa rolnicza) – będzie stanowiła zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Jak wskazano w treści wniosku, siedziba w miejscowości B.(\`(...)\`) jest obecnie wyodrębniona w ramach A. jako odrębna lokalizacja. Do lokalizacji działalności w miejscowości B.(\`(...)\`) zostały przypisane poszczególne składniki majątku, np. wybrane środki trwałe. Na podstawie prowadzonej księgowości możliwe jest faktyczne przyporządkowanie danych finansowych do lokalizacji, takich jak: przychody, koszty, wierzytelności, zobowiązania oraz pozostałe pozycje finansowe. Na kupującego przejdą również prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu ze spółką D. oraz ze spółką C..

Zatem zespół składników majątkowych sprzedawanych w ramach lokalizacji B.(\`(...)\`) może stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Po dokonaniu przedmiotowej transakcji, spółka B. będzie miała faktyczną możliwość nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Sprzedawcę w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji.

Majątek będący przedmiotem transakcji stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych organizacyjnie i finansowo wyodrębnionych w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponadto, będące przedmiotem sprzedaży składniki majątkowe obejmują elementy niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Zatem sprzedaż wskazanych składników majątkowych w lokalizacji B.(\`(...)\`) będzie stanowiła transakcję dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z tym sprzedaż przez A. składników majątkowych na rzecz B. będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy.

Reasumując, analiza przedstawionych okoliczności oraz powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że opisane składniki mienia będące przedmiotem sprzedaży na rzecz B. będą stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a czynność ich zbycia przez A. nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawców w rozpatrywanej sprawie dotyczą również obowiązku dokonywania korekt podatku VAT.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przywołanym przepisie wyrażona została ogólna zasada, w myśl której prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej reguła wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do ich dokonania zostały określone w art. 91 ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na podstawie art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi (art. 91 ust. 7 ustawy).

Korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania (art. 91 ust. 8 ustawy).

W myśl art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powołane wyżej przepisy wskazać należy, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego nie spoczywa na zbywającym przedsiębiorstwo czy jego zorganizowaną część, lecz ciąży na nabywcy. Nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem beneficjentem praw i obowiązków zbywcy, w tym w zakresie korekty podatku VAT.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do konkluzji, że skoro – jak rozstrzygnięto powyżej – wyodrębniona część przedsiębiorstwa będąca przedmiotem transakcji posiada cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy, tj. stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to w świetle art. 91 ust. 9 ustawy, nie spowoduje obowiązku dokonania przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania (A.) korekty podatku naliczonego, określonej w art. 91 ustawy. Natomiast w takim przypadku, to Zainteresowany niebędący stroną postępowania (B.) jest zobowiązany do dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, w związku z nabyciem towarów i usług, stosownie do art. 91 ust. 1-8 ustawy. Tym samym obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, spoczywa na Kupującym, tj. Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania.

Zatem, Zainteresowany niebędący stroną postępowania (B.) – stosownie do art. 91 ust. 1-8 w zw. z ust. 9 ustawy – jest zobowiązany do ewentualnej korekty podatku naliczonego z tytułu nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa mając na względzie okres jaki został już rozliczony przez Zainteresowanego będącego stroną postępowania.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytań nr 4 i 5 należało uznano za prawidłowe.

Jednocześnie Organ odstąpił od udzielenia odpowiedzi na pytania nr 2, 3, 6, 7 gdyż Zainteresowani oczekiwali odpowiedzi na nie tylko w przypadku, gdy Organ nie zgodzi się ze stanowiskiem Zainteresowanych, że przedmiotem planowanej Transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa i Transakcja ta jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Taki przypadek w niniejszej sprawie jednak nie wystąpił, gdyż Organ zgodził się ze stanowiskiem Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.