Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-167/16/JP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-02-15
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w celu ich umorzenia oraz do ich umorzenia, zastosowania nie znajdą przepisy dotyczące cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej także: „UPDOP”)?
Słowa kluczowe: cena; cena-ceny transferowe; przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; transakcja; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 11 grudnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP – 18 grudnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zastosowania w sprawie przepisów art. 9a i art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 grudnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie możliwości zastosowania w sprawie przepisów art. 9a i art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zakład (dalej także: „Wnioskodawca”) posiada siedzibę i miejsce zarządu w Polsce. Całość udziałów Wnioskodawcy, będących w posiadaniu spółki kapitałowej posiadającej siedzibę i miejsce zarządu w Polsce (dalej: „Spółka kapitałowa”) zostanie nieodpłatnie nabyta przez Wnioskodawcę w celu ich umorzenia. Umorzenie może zostać dokonane w trybie, o którym mowa w art. 199 § 3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej: „KSH”), tj. umorzenia dobrowolnego bez wynagrodzenia. Umorzenie udziałów, o którym mowa we wniosku nie spowoduje ani obniżenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, ani finansowania tego umorzenia z czystego zysku.

W wyniku takiego umorzenia udziałowcami Wnioskodawcy pozostaną osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w celu ich umorzenia oraz do ich umorzenia, zastosowania nie znajdą przepisy dotyczące cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej także: „UPDOP”)? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym do nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę udziałów własnych w celu ich umorzenia oraz do ich umorzenia, nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 UPDOP.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 9a ust. 1 UPDOP, podatnicy dokonujący transakcji, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami – w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 – lub transakcji, w związku z którymi zapłata należności wynikających z takich transakcji dokonywana jest bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotu mającego miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, w tym zawierający umowy spółki niebędącej osobą prawną, umowy wspólnego przedsięwzięcia lub umowy o podobnym charakterze, jeżeli jedną ze stron takiej umowy jest podmiot mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji.

Stosownie do postanowień art. 11 ust. 1 UPDOP, jeżeli:

1.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem krajowym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu przedsiębiorstwem położonym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego przedsiębiorstwa, albo
2.  osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, mająca miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwana dalej „podmiotem zagranicznym”, bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale tego podmiotu krajowego, albo
3.  ta sama osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej równocześnie bezpośrednio lub pośrednio bierze udział w zarządzaniu podmiotem krajowym i podmiotem zagranicznym lub w ich kontroli albo posiada udział w kapitale tych podmiotów

\-i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podatnik nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały – dochody danego podatnika oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W ocenie Wnioskodawcy przede wszystkim należy wskazać, iż powyższe przepisy art. 11 oraz art. 9a UPDOP mogą znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku dokonywania transakcji pomiędzy określonymi podmiotami. Niemniej w przypadku umorzenia udziałów nie dochodzi do transakcji w rozumieniu przepisów o cenach transferowych – w związku z tym regulacje powyższych artykułów nie mogą znaleźć w analizowanej sprawie zastosowania.

Przepisy UPDOP nie definiują pojęcia „transakcji”. Zgodnie jednak z definicją wynikającą ze słownika języka polskiego „transakcja” to „operacja handlowa dotycząca kupna lub sprzedaży towarów lub usług” bądź „umowa handlowa na kupno lub sprzedaż towarów lub usług; też: zawarcie takiej umowy”. Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy UPDOP dotyczące cen transferowych odnoszą się do transakcji o charakterze handlowym. Przepisy o cenach transferowych dotyczą zatem zdarzeń będących następstwem działalności gospodarczej (podstawowej lub dodatkowej), w wyniku których generowane są przychody. Nie znajdą one zatem zastosowania w przypadku umorzenia udziałów, które stanowi zdarzenie o charakterze czysto restrukturyzacyjnym i jednorazowym, uregulowane szczególnymi przepisami prawa handlowego. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 września 2011 r., Znak: ITPB1/415-635/11/MR, oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 grudnia 2008 r., Znak: ILPB3/423-637/08-2/HS.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy o cenach transferowych, w tym art. 11 UPDOP nie znajdą zastosowania do umorzenia udziałów oraz poprzedzającego ich nabycia udziałów w celu umorzenia, również dlatego, że w kontekście umorzenia udziałów nie można mówić o „cenie”. Stosownie bowiem do art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm., dalej: „KC”), cena jest elementem umowy sprzedaży, ponieważ sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Określone przepisami KSH umorzenie udziałów może natomiast nastąpić za „wynagrodzeniem”. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z „ceną”. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego cena jest to „wartość rzeczy wyrażona w pieniądzach”, natomiast wynagrodzenie oznacza „zapłatę za pracę” bądź „odszkodowanie za utratę czegoś”. Z samej językowej wykładni wskazanych pojęć wynika zatem, iż mają one odmienne znaczenie. Ponadto art. 2 KSH przewiduje stosowanie przepisów Kodeksu cywilnego w zakresie, jaki pozostaje w KSH nieuregulowany. Skoro zatem KSH w zakresie umorzenia udziałów posługuje się pojęciem wynagrodzenia, to jest to zabieg celowy i nie ma podstaw, by pojęcie to utożsamiać z ceną w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego dotyczących sprzedaży.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, iż dyspozycja art. 11 UPDOP nie obejmuje czynności umorzenia udziałów. Skoro bowiem umorzenie to nie następuje za cenę, to tym bardziej nie można ustalić dla niego ceny rynkowej, czy też nierynkowej. Ponadto użycie w przepisach KSH terminu „wynagrodzenie” świadczy, iż przepisy te nie dotyczą sprzedaży w rozumieniu art. 535 KC. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować np. jako umowy sprzedaży, co jednocześnie potwierdza, że nie stanowi ona transakcji w rozumieniu przepisów o cenach transferowych.

Wskazać ponadto należy na aspekt celowościowy przepisów dotyczących cen transferowych. Praktyka gospodarcza zna przypadki, gdy powiązane ze sobą podmioty zawierają transakcje, w których zastosowane zostają ceny znacznie odbiegające od cen stosowanych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. Rezultatem takich działań jest zmiana wielkości przychodów sprzedawcy i kosztów nabywcy w celu oddziaływania na wysokość opodatkowanego dochodu u każdego z kontrahentów. W wyniku zastosowania przepisów o cenach transferowych, w przypadku gdy cena transakcyjna jest wyższa niż cena rynkowa, koszty nabywcy mogą ulec obniżeniu podobnie, jak przychody sprzedawcy. Natomiast gdy kontrahenci ustalą cenę niższą od rynkowej, na podstawie przepisów o cenach transakcyjnych możliwe jest odpowiednie podwyższenie przychodów sprzedawcy, jak i kosztów nabywcy. Funkcja art. 11 UPDOP polega zatem na uniemożliwianiu dokonywania modyfikacji dochodów z transakcji przez powiązanych ze sobą podatników, w celu zmniejszenia ich zobowiązań podatkowych.

W opinii Wnioskodawcy, jak wynika z powyższego, art. 11 UPDOP nie dotyczy umorzenia udziałów. Umorzenie udziałów nie stanowi bowiem transakcji, a jego celem nie jest modyfikacja wysokości dochodów, jakie osiągają podatnicy powiązani poprzez zastosowanie nierynkowej ceny. Umorzenie udziałów jest to działanie jednorazowe, które w ramach stosunków korporacyjnych zostało dopuszczone przepisami KSH, a jego celem jest prawne unicestwienie udziałów wspólnika, którego udziały są umarzane, a nie dokonanie jakiejkolwiek transakcji gospodarczej. Ponadto, po stronie udziałowca brak jest nawet potencjalnego przychodu bądź kosztu, który miałby być przedmiotem korekty. Fakt otrzymania przez udziałowców wynagrodzenia w wysokości niższej niż wartość rynkowa umarzanych udziałów, bądź brak tego wynagrodzenia pozostawać będzie zatem bez jakiegokolwiek wpływu na sytuację podatkową udziałowca. Ponadto należy zauważyć, iż nie jest możliwe ustalenie, czy transakcja umorzenia udziałów została przeprowadzona na warunkach rynkowych. Umorzenie udziałów, jak wynika z natury tej czynności, następuje pomiędzy spółką a jej udziałowcem. W konsekwencji brak jest porównywalnych transakcji pomiędzy niezależnymi podmiotami.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę znajduje poparcie w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, w tym m.in. w interpretacjach:

1.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 kwietnia 2011 r., Znak: IPPB2/415-118/11-2/AS;
2.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 grudnia 2011 r., Znak: IBPBII/2/423-37/11/MMa;
3.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 grudnia 2011 r., Znak: IBPBII/2/423-35/11/MW;
4.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 czerwca 2012 r., Znak: IPPB3/423-187/12-2/DP;
5.  Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 28 sierpnia 2012 r., Znak:IPTPB3/423-185/12-5/KJ;
6.  Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 13 lutego 2013 r., Znak: IPTPB3/423-423/12-5/MF;
7.  Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 lutego 2014 r., Znak: ILPB4/423-443/13-3/MC;
8.  Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 14 marca 2014 r., Znak: ILPB4/423-494/13-6/MC;
9.  Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 14 stycznia 2015 r., Znak: IPPB3/423-1095/14-2/MC;
10.  Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 10 marca 2015 r., Znak: IPTPB3/423-437/14-3/GG;
11.  Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 25 marca 2015 r., Znak: IBPBI/2/4510-176/15/SD.

W świetle powyższego w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zastosowania nie znajdą przepisy o cenach transferowych, tj. art. 9a i art. 11 UPDOP, a tym samym nie będzie możliwości oszacowania po stronie Wnioskodawcy przychodu w związku z przedstawionym zdarzeniem przyszłym.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2, zgodnie z którym do nieodpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w celu ich umorzenia oraz do ich umorzenia zastosowania nie znajdą przepisy dotyczące cen transferowych, tj. art. 9a i art. 11 UPDOP, także zasługuje na uwzględnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy opisanego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M. C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.