Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.521.2021.2.HD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-10
Teza: Skutki podatkowe otrzymania świadczenia pieniężnego z Wyspy Man.
Słowa kluczowe: fundusz-fundusz inwestycyjny; marynarze; Norwegia; przychód; składki; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; świadczenie-świadczenie pieniężne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-Podmiot i przedmiot opodatkowania-Nieograniczony i ograniczony obowiązek podatkowy.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2021 r. (data wpływu 21 lipca 2021 r.), uzupełnionym w dniu 27 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczenia pieniężnego z Wyspy Man – **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

W dniu 21 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 27 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania świadczenia pieniężnego z Wyspy Man.

**We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca jest marynarzem zatrudnionym przez podmiot norweski na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez podmiot z faktycznym miejscem zarządu w Norwegii.

Wnioskodawca jest lub był zatrudniany w systemie kontraktowym, tj. otrzymuje/otrzymywał wynagrodzenie wyłącznie za okres pracy na statku.

Norweski pracodawca Wnioskodawcy posiadał umowę z funduszem inwestycyjnym Z. z siedzibą na Wyspie Man, na mocy której przekazywał on na ten fundusz składki za Wnioskodawcę. Składki te były wykazywane na payslipie (odcinku pensji) Wnioskodawcy jako element jego wynagrodzenia, jednak nie były one przekazywane Wnioskodawcy i nie stanowiły jego przychodu. Kwoty były przekazywane na fundusz przez pracodawcę niezależnie od woli Wnioskodawcy. Wnioskodawca pieniędzmi tymi nie mógł dysponować, nie miał też wpływu na sposób ich inwestowania, a uprawnienie do ich wypłaty uzyskiwał dopiero po trzech latach pracy i to wyłącznie przy odejściu z firmy (pieniądze za odchodzących wcześniej były przekazywane do wspólnej puli do podziału między pozostałych pracowników).

Wypłaty z funduszu były dokonywane dotychczas wyłącznie na rzecz pracowników odchodzących po więcej niż trzech latach pracy, zaś pozostali pracujący nie mogli ubiegać się o ich wypłatę.

Obecnie pracodawca Wnioskodawcy jest w trakcie rozwiązywania umowy z ww. funduszem inwestycyjnym, co oznaczać będzie wypłatę zgromadzonych środków na rzecz wszystkich pozostałych w firmie pracowników. Wypłaty są lub będą realizowane w 2021 r.

Wnioskodawca posiada polskie obywatelstwo i centrum interesów życiowych na terenie RP.

Środki zostały/zostaną wypłacone bezpośrednio przez fundusz Z. na wyspie Man. Składają się one z kwoty zarobionej przez fundusz i kwoty wpłaconej przez pracodawcę.

Wnioskodawca wykonuje pracę marynarza na statkach eksploatowanych przez przedsiębiorstwo z faktycznym miejscem zarządu w Norwegii, które eksploatuje statki w transporcie międzynarodowym, tj. między miejscami położonymi w różnych państwach.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.**

1) Czy ww. wypłatę środków należy potraktować jako przychód z tytułu wynagrodzenia za pracę z Norwegii i czy w związku z tym, podlega ona rozliczeniu na zasadach ogólnych w deklaracji PIT-36 za rok ich otrzymania?

2) Czy do ww. dochodów zagranicznych zastosowanie znajdzie Konwencja o UPO z Norwegią, a także ulga abolicyjna określona w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na takich samych zasadach, jak do wynagrodzeń za pracę Wnioskodawcy?

**Zdaniem Wnioskodawcy** – w zakresie pytania nr 1 – ww. środki powinny zostać potraktowane jako przychód z tytułu pracy z Norwegii (praca na norweskim statku) i zostać opodatkowane na zasadach ogólnych w zeznaniu rocznym PIT-36 za rok, w którym zostały one przekazane Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest m.in. stosunek pracy. Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1 tej ustawy przychodami są: otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W opinii Wnioskodawcy, przychód po jego stronie z tytułu wypłaty z funduszu powstał lub powstanie dopiero w momencie otrzymania przez niego wypłaty z tego funduszu. Przychód nie powstał bowiem z momentem wpłacenia przez pracodawcę pieniędzy na fundusz, gdyż kwoty były przekazywane na fundusz niezależnie od woli Wnioskodawcy. Wnioskodawca pieniędzmi tymi nie mógł dysponować ani nie miał też wpływu na sposób ich inwestowania, a uprawnienie do ich wypłaty uzyskiwał dopiero po trzech latach pracy i tylko w przypadku odejścia z pracy (pieniądze za odchodzących wcześniej były przekazywane do wspólnej puli do podziału między pozostałych pracowników).

Innymi słowy, nie można przyjąć, aby Wnioskodawca do momentu wypłaty środków do jego rąk był właścicielem środków zgromadzonych w funduszu. Można jedynie stwierdzić, że posiadał on warunkowe roszczenie o wypłatę tych środków.

W opinii Wnioskodawcy, powyższe wypłaty należy potraktować jako dodatkowe elementy wynagrodzenia za pracę, gdyż środki na fundusz były zbierane ze środków przeznaczonych na wynagrodzenie Wnioskodawcy. Implikuje to konieczność wykazania do opodatkowania całości dochodu otrzymanego z funduszu jako dochodu z pracy najemnej w zeznaniu rocznym PIT-36 za rok, w którym zostały one przekazane Wnioskodawcy. Krajem pochodzenia dochodu Wnioskodawcy jest Norwegia, gdyż stamtąd pochodziły środki przekazywane na fundusz przez pracodawcę Wnioskodawcy, zaś środki przekazywane na fundusz były potrącane z wynagrodzenia Wnioskodawcy z tytułu pracy najemnej na statku z siedzibą efektywnego zarządu w Norwegii.

**Zdaniem Wnioskodawcy** – w zakresie pytania nr 2 – w przypadku uznania dochodów zagranicznych Wnioskodawcy z tytułu wypłaty z funduszu Z. za jego dochód z pracy najemnej na statkach z siedzibą efektywnego zarządu w Norwegii (por. punkt 1 powyżej), do ww. dochodów zagranicznych Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie Konwencja o unikaniu podwójnego opodatkowania z Norwegią oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące ulgi abolicyjnej.

Zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b tej ustawy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl art. 14 ust. 3 Konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania z Norwegią, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, wynagrodzenie uzyskane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym Państwie (tj. Norwegii).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 lit. f Konwencji polsko-norweskiej określenia „przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa” oraz „przedsiębiorstwo drugiego Umawiającego się Państwa” oznaczają odpowiednio przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie i przedsiębiorstwo prowadzone przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie. W praktyce oznacza to, że art. 14 ust. 3 ww. Konwencji znajduje zastosowanie do wszystkich statków eksploatowanych w transporcie międzynarodowym, które posiadają miejsce efektywnego zarządu w Norwegii – bez względu na miejsce ich rejestracji oraz bez względu na to, jaką banderę podnoszą (ew. eksploatacja statku będącego własnością podmiotu zagranicznego nie wpływa na miejsce faktycznego zarządu statku).

Stosownie do art. 5 ust. 6 Konwencji MLI zastępującego art. 22 ust. 1 lit. a Konwencji polsko-norweskiej, w przypadku gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami Konwencji może być opodatkowany przez Norwegię (z wyłączeniem sytuacji, gdy te postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez Norwegię wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Norwegii), Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Norwegii. Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód, który może być opodatkowany w Norwegii.

Zgodnie z przypisem nr 3 do tekstu syntetycznego Konwencji, należy mieć na uwadze wpływ zastąpienia przez art. 5 ust. 6 Konwencji MLI artykułu 22 ust. 1 lit. a Konwencji na stosowanie art. 22 ust. 1 lit. d Konwencji (patrz przypis nr 4).

Zgodnie z przypisem nr 4 do tekstu syntetycznego Konwencji, z uwagi na fakt, że art. 22 ust. 1 lit. a Konwencji (przewidujący metodę zwolnienia) został zastąpiony art. 5 ust. 6 Konwencji MLI (przewidujący metodę kredytu), ogólną metodą unikania podwójnego opodatkowania będzie metoda odliczenia proporcjonalnego.

Oznacza to, że od 1 stycznia 2021 r. art. 22 ust. 1 lit. a Konwencji polsko-norweskiej przewiduje dla wszystkich dochodów uzyskanych w Norwegii metodę zaliczenia proporcjonalnego (w miejsce dotychczasowej metody wyłączenia z progresją). W związku z ujednoliceniem sposobu unikania podwójnego opodatkowania rację bytu utracił art. 22 ust. 1 lit. d, który zastosowanie metody zaliczenia proporcjonalnego uzależnia od zwolnienia z podatku na podstawie wewnętrznych przepisów norweskich. Innymi słowy, art. 22 ust. 1 lit. a niejako „pochłonął” treść art. 22 ust. 1 lit. d.

W związku z tym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do dochodów osiągniętych z tytułu pracy najemnej na statkach eksploatowanych przez podmioty norweskie można stosować wprost znowelizowany art. 22 ust. 1 lit. a Konwencji polsko-norweskiej bez żadnych dodatkowych warunków.

Zarazem, Wnioskodawca uważa, że na zasadzie art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma prawo skorzystać z ulgi abolicyjnej, która polega na tym, że od kwoty podatku należnego do zapłaty na zasadach ogólnych podatnik może odjąć kwotę, która stanowi różnicę pomiędzy podatkiem obliczonym w oparciu o metodę zaliczenia podatkowego, a podatkiem obliczonym w oparciu o metodę wyłączenia z progresją.

Zasady opodatkowania dochodów marynarzy pracujących u norweskich armatorów i zastosowania wobec tych dochodów regulacji określonych w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej między Polską a Norwegią („umowa”) zostały przedstawione w interpretacji ogólnej Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 31 października 2016 r. nr DD10.8201.1.2016.GOJ2 („interpretacja”) i są one zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym w niniejszej sprawie.

W rezultacie, w odniesieniu do dochodów polskich marynarzy z tytułu pracy na statkach eksploatowanych przez norweskie przedsiębiorstwa, nawet jeśli zastosowanie znajdzie metoda odliczenia proporcjonalnego, efektywne opodatkowanie tego dochodu w Polsce będzie nie wyższe niż w przypadku, gdyby do obliczenia wysokości podatku od tego dochodu zastosowanie miała metoda wyłączenia z progresją. Oznacza to, iż w przypadku braku dodatkowych dochodów marynarza ze źródeł położonych na terytorium Polski, wynagrodzenie za pracę na norweskim statku nie będzie w ogóle podlegało opodatkowaniu w Polsce.

Mimo wprowadzonych od 1 stycznia 2021 r. ograniczeń w korzystaniu z ulgi abolicyjnej, Wnioskodawca będzie miał prawo do skorzystania ze wskazanej ulgi w pełnym zakresie. Do art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono bowiem ust. 5, który pozostawił ulgę abolicyjną w niezmienionym kształcie w stosunku do „dochodów osiąganych z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw”.

Ewentualne wątpliwości co do określenia „dochodów osiąganych z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw" zostały częściowo rozwiane w odpowiedzi podsekretarza stanu w Ministerstwie Finansów p. J. Sarnowskiego na interpelację posła K. Płaźyńskiego o nr 14078, w której Ministerstwo Finansów wyjaśniło, iż niniejsze sformułowanie odnosi się do dochodów marynarzy.

Co do definicji „obszarów poza terytorium lądowym państw”, bez wątpienia można do nich zaliczyć wody międzynarodowe, po których porusza się zdecydowana większość jednostek eksploatowanych w transporcie międzynarodowym – w tym statek, na którego pokładzie jest zatrudniony Wnioskodawca, co do czego dowody zostały wykazane powyżej.

Zarazem, jeżeli chodzi o inne akweny, warto sięgnąć do ugruntowanej terminologii prawnej z dziedziny prawa międzynarodowego publicznego, w szczególności do Konwencji Narodów Zjednoczonych o Prawie Morza i należy pamiętać, że skoro terytorium lądowe państwa to obszar ograniczony linią brzegową, to nie można tego pojęcia rozszerzać na terytorium morskie państwa obejmującego morskie wody wewnętrzne czy morze terytorialne. Należy też pamiętać, że strefy przyległe, wyłączne strefy ekonomiczne danego państwa, czy szelf kontynentalny mogą rozciągać się poza terytorium państwa i znajdować się już na wodach międzynarodowych.

W tym miejscu należy również podkreślić, iż o jurysdykcji podatkowej danego państwa w dalszym ciągu będzie przede wszystkim rozstrzygać miejsce faktycznego zarządu/siedziby przedsiębiorstwa eksploatującego statek, natomiast w dalszej kolejności będzie to miejsce jego położenia (na ogół podlegające ciągłym zmianom ze względu na specyfikę transportu morskiego).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1286 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W świetle art. 4a wyżej cytowanej ustawy przepis art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wspomniany przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Tym samym określona osoba, która ma ścisłe powiązania biznesowe czy też gospodarcze w Polsce, a całą rodzinę i znajomych w innym państwie, może w takiej sytuacji podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć tzw. ognisko domowe, wszelkie powiązania rodzinne i towarzyskie, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby, itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe, itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy ww. analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ośrodka interesów życiowych.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest marynarzem zatrudnionym przez podmiot norweski na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez podmiot z faktycznym miejscem zarządu w Norwegii. Wnioskodawca jest lub był zatrudniany w systemie kontraktowym, tj. otrzymuje/otrzymywał wynagrodzenie wyłącznie za okres pracy na statku. Norweski pracodawca Wnioskodawcy posiadał umowę z funduszem inwestycyjnym Z. z siedzibą na Wyspie Man, na mocy której przekazywał on na ten fundusz składki za Wnioskodawcę. Składki te były wykazywane na payslipie (odcinku pensji) Wnioskodawcy jako element jego wynagrodzenia, jednak nie były one przekazywane Wnioskodawcy i nie stanowiły jego przychodu. Kwoty były przekazywane na fundusz przez pracodawcę niezależnie od woli Wnioskodawcy. Wnioskodawca pieniędzmi tymi nie mógł dysponować, nie miał też wpływu na sposób ich inwestowania, a uprawnienie do ich wypłaty uzyskiwał dopiero po trzech latach pracy i to wyłącznie przy odejściu z firmy (pieniądze za odchodzących wcześniej były przekazywane do wspólnej puli do podziału między pozostałych pracowników). Wypłaty z funduszu były dokonywane dotychczas wyłącznie na rzecz pracowników odchodzących po więcej niż trzech latach pracy, zaś pozostali pracujący nie mogli ubiegać się o ich wypłatę. Obecnie pracodawca Wnioskodawcy jest w trakcie rozwiązywania umowy z ww. funduszem inwestycyjnym, co oznaczać będzie wypłatę zgromadzonych środków na rzecz wszystkich pozostałych w firmie pracowników. Wypłaty są lub będą realizowane w 2021 r. Wnioskodawca posiada polskie obywatelstwo i centrum interesów życiowych na terenie RP. Środki zostały/zostaną wypłacone bezpośrednio przez fundusz Z. na wyspie Man. Składają się one z kwoty zarobionej przez fundusz i kwoty wpłaconej przez pracodawcę. Wnioskodawca wykonuje pracę marynarza na statkach eksploatowanych przez przedsiębiorstwo z faktycznym miejscem zarządu w Norwegii, które eksploatuje statki w transporcie międzynarodowym, tj. między miejscami położonymi w różnych państwach.

W świetle powyższego – wobec faktu, że wpłata zgromadzonych środków dokonywana była/będzie bezpośrednio przez fundusz inwestycyjny Z. z siedzibą na Wyspie Man – ewentualnej kwalifikacji takich przychodów należałoby dokonać na gruncie postanowień Umowy z dnia 7 marca 2011 r. między Rzecząpospolitą Polską a Wyspą Man w sprawie unikania podwójnego opodatkowania niektórych kategorii dochodów osób fizycznych (Dz. U. z 2011 r. Nr 283 poz. 1667), a nie jak sugeruje Wnioskodawca z zastosowaniem przepisów dotyczących przychodów z pracy najemnej marynarzy na podstawie Konwencji z dnia 9 września 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji (Dz. U. z 2010 r. Nr 134 poz. 899 z późn. zm.).

Ponadto, z uwagi na to, że opisane przez Wnioskodawcę świadczenie pieniężne nie zostało wymienione w artykułach ww. Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Wyspą Man, ponieważ Umowa ta odnosi się tylko do określonych kategorii dochodów (tj. dochodów z pracy, wynagrodzeń dyrektorów, artystów i sportowców, emerytur i rent, dochodów z funkcji publicznych oraz dochodów studentów) – stwierdzić należy, że podlega opodatkowaniu na zasadach określonych wyłącznie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z kolei art. 11 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 tej ustawy źródłem przychodów są inne źródła.

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17 – o czym stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Sformułowanie „w szczególności” wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. Przychód ten powstaje w każdym przypadku, kiedy u podatnika występują realne korzyści majątkowe.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że przychód stanowią m.in. otrzymane lub postawione do dyspozycji pieniądze i wartości pieniężne. Przez termin „otrzymane”, zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN – 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253) należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika. Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik, wykazując określoną aktywność, ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie kwota środków pieniężnych otrzymana przez Wnioskodawcę z funduszu inwestycyjnego Z. z siedzibą na Wyspie Man stanowi przychód z innych źródeł w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który podlega opodatkowaniu według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w roku ich otrzymania. Wypłaty ww. środków nie należy zatem traktować jako przychód z tytułu wynagrodzenia za pracę najemną marynarza. Jak już wskazano – do ww. dochodów nie ma zastosowania Konwencja z dnia 9 września 2009 r. między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokół do tej Konwencji, a tym samym nie ma również zastosowania ulga abolicyjna określona w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zauważyć bowiem należy, że ulga abolicyjna, o której mowa w art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie wyłącznie do wymienionych w tym przepisie kategorii dochodów i nie obejmuje wypłat dokonanych przez fundusz inwestycyjny. Niezależnie od powyższego zauważyć również należy, że warunkiem zastosowania tej ulgi jest rozliczanie dochodów na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym oraz opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.