Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-512b/10/DK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-12-21
Teza: Czy podział Spółki przez wydzielenie jednego lub więcej z opisanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłych działów (t.j. Działu Produkcji i Dystrybucji, Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym lub Działu Marketingu) będzie neutralny podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności czy wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych do Nowej Spółki będzie stanowiła przychód do opodatkowania dla Spółki, na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: aport; lokal; moment; najem; nieruchomości; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2010 r. (data wpływu 21 września 2010 r.) w sprawie udzielenia pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym w dniu 1 grudnia 2010 r. – dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie stosowania art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie – **jest prawidłowe**, jednakże z powodów innych niż wskazane we wniosku.

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego – uzupełniony w dniu 1 grudnia 2010 r. – dotyczącej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie stosowania art. 12 ust. 1 pkt 9 tej ustawy w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i rezydentem podatkowym w Polsce. Udziałowcami Spółki są osoby fizyczne.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie produkcji, marketingu i dystrybucji wyrobów piekarniczych i cukierniczych. Ponadto Spółka prowadzi działalność w zakresie inwestycji w nieruchomości.

Dystrybucja wyrobów Spółki odbywa się za pośrednictwem obiektów handlowych (sklepów). Za zgodą właścicieli tych obiektów, Spółka poniosła nakłady inwestycyjne na przystosowanie budynków do przyjętych standardów handlowych, a wartość tych nakładów została ujęta w ewidencji jako inwestycje w obcych środkach trwałych. Ponadto Spółka jest właścicielem zarówno nieruchomości (gruntów i budynków) przeznaczonych na cele prowadzonej działalności gospodarczej (zaewidencjonowanych jako środki trwałe, przede wszystkim są to nieruchomości, w których zlokalizowane są urządzenia produkcyjne), jak i nieruchomości o charakterze inwestycyjnym (ujętych w bilansie Spółki jako inwestycje długoterminowe, są to przede wszystkim grunty).

Ponadto Spółka jest właścicielem praw ochronnych na znak towarowy, który został wytworzony przez nią we własnym zakresie. Znak towarowy nie został ujęty przez Spółkę w ewidencji, ponieważ nie spełniał definicji wartości niematerialnej i prawnej. Jak wynika bowiem z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do wartości niematerialnych i prawnych zalicza się tylko te prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), które zostały przez podatnika nabyte (a nie wytworzone we własnym zakresie).

W związku z przeprowadzaną obecnie reorganizacją struktury Spółki o charakterze biznesowo - funkcjonalnym, w ramach Spółki zostały wyodrębnione formalno - prawnie (jako wewnętrzne jednostki) następujące działy:

*   Dział Produkcji i Dystrybucji;
*   Dział Zarządzania Majątkiem Trwałym;
*   Dział Marketingu.

Ponadto, w strukturze Spółki funkcjonują również działy wspólne (t.j. księgowość, informatyka, zarządzanie zasobami ludzkimi), które działają na rzecz powyższych działów.

Podstawową przesłanką biznesową wyodrębnienia wskazanych powyżej trzech działów w strukturze organizacyjnej Spółki jest rozdzielenie poszczególnych rodzajów działalności prowadzonej przez Spółkę, t.j. działalności produkcyjno - dystrybucyjnej, działalności marketingowej oraz działalności w zakresie zarządzania nieruchomościami.

Powyższa restrukturyzacja ma doprowadzić w efekcie do prawnego podziału istniejącej Spółki w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (j.t. Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), t.j. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (dalej: „Nowa Spółka”) - podział przez wydzielenie. Wspólnikami Nowej Spółki zostaną wyłącznie udziałowcy Spółki (jako spółki dzielonej). Podział Spółki dokonany zostanie z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, bowiem przeprowadzenie restrukturyzacji Spółki w drodze podziału przez wydzielenie jednego lub więcej działów do Nowej Spółki umożliwi osiągnięcie następujących celów:

*   zracjonalizowanie działalności gospodarczej Spółki poprzez formalnoprawne rozdzielenie odrębnych rodzajów działalności gospodarczej;
*   umożliwienie kierownictwu dedykowanemu do poszczególnych rodzajów działalności zaangażowania się w jeden konkretny rodzaj działalności, t.j. działalność produkcyjno - sprzedażową, marketingową lub inwestycyjną.

Na moment składania niniejszego wniosku Spółka nie podjęła decyzji, który z ww. trzech działów zostanie faktycznie wydzielony do Nowej Spółki, przy czym możliwe jest zarówno wydzielenie wyłącznie jednego działu albo dwóch działów (np. Działu Marketingu oraz Działu Produkcji i Dystrybucji). W przypadku wyodrębnienia wyłącznie Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym, zawarte zostaną stosowne umowy regulujące zasady wzajemnych rozliczeń, w tym w szczególności umowy dzierżawy/najmu nieruchomości pomiędzy Nową Spółką a Spółką pozwalające na korzystanie z nieruchomości w nieprzerwany sposób przez pozostałe działy. Podobnie, gdy przedmiotem wydzielenia będzie wyłącznie Dział Produkcji lub Dział Marketingu zostaną zawarte umowy dzierżawy/najmu nieruchomości pomiędzy Nową Spółką a Działem Zarządzania Majątkiem Trwałym (Spółką) pozwalające na prowadzenie działalności produkcyjnej, czy też marketingowej przez ten dział w sposób nieprzerwany.

Na potrzeby planowanej reorganizacji w strukturze i regulaminie organizacyjnym Spółki określono odrębnie zadania i komórki organizacyjne związane z:

*   działalnością gospodarczą w zakresie produkcji i dystrybucji,
*   administracją, gospodarką i zarządzaniem majątkiem trwałym (nieruchomościami),
*   działalnością w zakresie marketingu (t.j. prowadzeniem działań o charakterze promocyjno - reklamowym, zarządzaniem marką, w szczególności utrzymaniem wartości oraz rozwojem marki, a także kreowaniem wizerunku firmy).

Ponadto nadzór nad realizacją wyodrębnionych zadań i składnikami majątku związanymi z tymi zadaniami powierzono poszczególnym kierownikom.

W przypadku decyzji o wydzieleniu danego działu do Nowej Spółki w trybie podziału przez wydzielenie, następujące składniki majątkowe (materialne i niematerialne, w tym zobowiązania) byłyby przedmiotem wydzielenia:

1.  w przypadku Działu Produkcji i Dystrybucji:

1.  zapasy towarów handlowych, materiałów i opakowań;
2.  ruchome środki trwałe, w tym maszyny i urządzenia przeznaczone do działalności produkcyjnej;
3.  należności i środki pieniężne;
4.  zobowiązania i kredyty bankowe związane z działalnością produkcyjno - dystrybucyjną;
5.  umowy dystrybucyjne z kontrahentami Spółki;
6.  aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wykorzystywane w działalności dystrybucyjnej, takie jak sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, bazy danych, infrastruktura biurowa:
7.  wszelkie koncesje i zezwolenia związane z prowadzoną działalnością handlową:
8.  prawa wynikające z umów z dostawcami (mediów, usług informatycznych itp.);
9.  zobowiązania wobec pracowników Działu Produkcji i Dystrybucji;
10.  pracownicy zatrudnieni w działalności handlowej, jak i umowy z usługodawcami wykonującymi zadania na rzecz Działu Produkcji i Dystrybucji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czy też na podstawie umów zlecenia lub umów o dzieło.

3.  w przypadku Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym:

1.  nieruchomości inwestycyjne:
2.  inwestycje w obcych środkach trwałych (budynkach);
3.  środki trwałe w budowie;
4.  nieruchomości, w których zlokalizowane są urządzenia produkcyjne (teren zakładu wraz z budynkami i budowlami na tym zakładzie):
5.  należności z tytułu wynajmu nieruchomości;
6.  zobowiązania związane z funkcjonowaniem Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym (dostawy mediów, przedpłaty, zobowiązania wobec wykonawców robót budowlanych, z tytułu usług architektoniczno-inżynieryjnych itp.):
7.  zobowiązania zaciągnięte na sfinansowanie nieruchomości;
8.  zobowiązania z tytułu kredytów bankowych związanych z nieruchomościami inwestycyjnymi;
wszelkie prawa wynikające z zawartych umów najmu i dzierżawy, pozwoleń na budowę, umów na dostawę mediów, umów na ochronę nieruchomości, itp.:9.  zobowiązania wobec pracowników Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym;
10.  pracownicy związani z działalnością inwestycyjną, jak i umowy z usługodawcami wykonującymi zadania na rzecz Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej;
11.  środki pieniężne.

5.  w przypadku Działu Marketingu:

1.  prawo do znaku towarowego oraz inne majątkowe prawa autorskie;
2.  aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań marketingowych, takie jak sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem, bazy danych, infrastruktura biurowa wykorzystywana przez pracowników Działu Marketingu;
3.  zapasy aktywów obrotowych, takich jak artykuły biurowe, drukowane materiały reklamowe;
4.  prawa wynikające z umów z dostawcami (dostawcy czasu antenowego, mediów, usług informatycznych, podmioty wynajmujące powierzchnię biurową, agencje zajmujące się badaniem rynku, itp.);
5.  zobowiązania wobec kontrahentów z tytułu umów związanych z funkcjonowaniem działu marketingu, w tym zobowiązania z tytułu umów o usługi reklamowe, badania rynku, itp.:
6.  zobowiązania wobec pracowników działu marketingu;
7.  pracownicy merytoryczni działu marketingu;
8.  środki pieniężne.

Wyodrębnienie każdego z ww. działów, jako samodzielnej jednostki wewnętrznej w Spółce, zostało dokonane na podstawie stosownej uchwały i przebiegnie w następujący sposób:

1) Wyodrębnienie organizacyjne

Uchwała zawierała oświadczenie o wyodrębnieniu jednostki (działu) oraz wskazanie osób kierujących działem. Do uchwały zostały załączone:

*   lista pracowników przypisanych do danego działu (np. do Działu Marketingu przypisani zostali w szczególności specjaliści ds. marketingu); do Działu Produkcji i Dystrybucji przypisani zostali w szczególności pracownicy produkcji i handlowi; do Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym przypisani zostali w szczególności specjaliści ds. inwestycji),
*   zarządzanie danym działem obejmie wskazana osoba oraz podległa mu kadra niższego szczebla,
*   struktura organizacyjna danego działu,
*   zestawienie materialnych i niematerialnych składników przedsiębiorstwa (w tym zobowiązań).

Do każdego działu alokowane zostały - wymienione powyżej - składniki majątkowe niezbędne do prowadzenia działalności. Każdemu z działów można jednoznacznie przypisać te z aktywów Spółki, które będą związane wyłącznie z jego działalnością. Każda z wyodrębnionych części przedsiębiorstwa otrzymała własną nazwę (t.j. Dział Produkcji i Dystrybucji, Dział Zarządzania Majątkiem Trwałym i Dział Marketingu).

2) Wyodrębnienie finansowe

*   w ewidencji księgowej Spółki zostały wyodrębnione konta analityczne umożliwiające ewidencję przychodów i kosztów oraz aktywów i zobowiązań każdego z działów,
*   zestawienie kont przypisanych do danego działu oraz kont, do których zostały utworzone subkonta dla tego działu stanowić będzie także załącznik do uchwały o wyodrębnieniu działu,
*   każdy z ww. działów posiada lub będzie posiadać własny rachunek bankowy, ponadto, do każdego z działów alokowana została część środków znajdujących się na rachunku bankowym Spółki,
*   koszty wspólne dla wszystkich działów są dzielone według klucza alokacji ustalonego w uchwale (o ile nie można ich przypisać bezpośrednio do określonego działu),
*   w prowadzonej przez Spółkę ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyporządkowano środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne do poszczególnych działów),
*   w celu możliwości ustalenia wyniku finansowego odrębnie dla każdego z trzech działów, system rachunkowości zarządczej w Spółce został przystosowany do raportowania na poziomie poszczególnych działów.

3) Wyodrębnienie funkcjonalne

*   każdej z wyodrębnionych jednostek zostały przydzielone aktywa niezbędne do prowadzenia przypisanej jej działalności, w szczególności:

1.  w przypadku Działu Produkcji i Dystrybucji: maszyny i urządzenia produkcyjne, prawa wynikające z umów z kontrahentami i umów najmu obiektów handlowych,
2.  w przypadku Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym: nieruchomości inwestycyjne, prawa wynikające z umów najmu/dzierżawy tych nieruchomości, nieruchomości związane z działalnością produkcyjną,
3.  w przypadku Działu Marketingu: prawo do znaku towarowego oraz prawa wynikające z umów z kontrahentami (producentami i twórcami reklam),

*   w celu zapewnienia możliwości realizacji powierzonych im funkcji, każdemu z działów zostały przydzielone - w zależności od zapotrzebowania - wyposażenie pomieszczeń biurowych, sprzęt komputerowy wraz ze specjalistycznym oprogramowaniem, bazy danych, drukarki i kopiarki, telefony stacjonarne i komórkowe, samochody,
*   aktywa każdego z działów są wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający realizację powierzonych danej jednostce funkcji, poszczególne działy realizują w szczególności następujące funkcje:

1.  Dział Produkcji i Dystrybucji: produkcja i sprzedaż wyrobów piekarniczo - cukierniczych Spółki:
2.  Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym: inwestycje w nieruchomości, administracja, gospodarka i zarządzanie nieruchomościami będącymi własnością Spółki, w tym nieruchomościami, w których zlokalizowane są maszyny i urządzenia produkcyjne; ochrona nieruchomości;
3.  Dział Marketingu: prowadzenie badań marketingowych, strategiczne zarządzenie marką w celu wzrostu wartości i rozpoznawalności marki, opracowywanie kampanii reklamowych i marketingowych.

Wyodrębnienie w stopniu umożliwiającym samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez każdy z wyodrębnionych działów:

*   każdej z wyodrębnionych w strukturze Spółki jednostek przypisany został zespół pracowników odznaczający się wiedzą i doświadczeniem w zakresie przedmiotu działalności danego działu, a także personel pomocniczy. Każdy dział dysponuje też własnym kierownikiem. Dyrekcja danego działu podejmuje strategiczne decyzje dotyczące działań i kierunków jego rozwoju. Przypisana danej jednostce kadra kierownicza organizuje, nadzoruje i koordynuje prace zespołów pracowników.

W związku z powyższym, zadano następujące pytania

1.  Czy każdy z opisanych powyżej działów w Spółce (t.j. Dział Produkcji i Dystrybucji, Dział Zarządzania Majątkiem Trwałym i Dział Marketingu) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy podział Spółki przez wydzielenie jednego lub więcej z opisanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłych działów (t.j. Działu Produkcji i Dystrybucji, Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym lub Działu Marketingu) będzie neutralny podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, w szczególności czy wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych do Nowej Spółki będzie stanowiła przychód do opodatkowania dla Spółki, na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy podział Spółki przez wydzielenie jednego lub więcej z opisanych w przedstawionym zdarzeniu przyszłych działów (t.j. Działu Produkcji i Dystrybucji, Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym lub Działu Marketingu) będzie podlegał podatkowi od towarów i usług?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytanie drugie w pozostałym zakresie sprawa zostanie rozpatrzona w odrębnych pismach.

W odniesieniu do pytania drugiego Spółka wskazała, iż transakcja podziału przez wydzielenie, w ramach której do Nowej Spółki zostanie przeniesiony jeden lub więcej z ww. działów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), ponieważ niezależnie od tego, który z działów będzie przedmiotem wydzielenia, zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i majątek wydzielany do Nowej Spółki będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, przy czym przy podziale przez wydzielenie, przychód ten powstaje wyłącznie, gdy majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z cytowanego przepisu wynika zatem, że w przypadku podziału spółki przez wydzielenie nie określa się przychodu do opodatkowania w spółce podlegającej podziałowi, przy jednoczesnym spełnieniu dwóch warunków:

i) majątek przejmowany przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, i

ii) majątek pozostający w spółce podlegającej podziałowi stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W celu ustalenia skutków w podatku dochodowym od osób prawnych transakcji podziału przez wydzielenie kluczowe jest zatem ustalenie, czy zarówno majątek pozostający w spółce dzielonej, jak i majątek przejmowany przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, ponieważ - zgodnie ze stanowiskiem Spółki odnośnie Pytania 1 - każdy z wyodrębnionych w strukturze Spółki działów stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, transakcja podziału przez wydzielenie, w ramach której do Nowej Spółki zostanie przeniesiony jeden lub więcej z ww. działów nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy), ponieważ niezależnie od tego, który z działów będzie przedmiotem wydzielenia, zarówno majątek pozostający w Spółce, jak i majątek wydzielany do Nowej Spółki będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe, jednakże z powodów innych niż wskazane we wniosku.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy należy stwierdzić, iż ww. przepis odnosi się do dwóch sytuacji, t.j. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, iż przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, natomiast w drugim przypadku prawodawca uznał, iż przychód wystąpi w sytuacji gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w Spółce nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem ażeby skorzystać z wyłączenia z przychodów obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 4a pkt 4 omawianej ustawy, zawiera natomiast szereg kryteriów które muszą być spełnione aby daną masę majątkową można było uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 ww. ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Co istotne podkreślić należy, iż w przypadku podziału przez wydzielenie atrybut zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być spełniony zarówno przez część wydzielaną jak i pozostającą w spółce, w dniu wydzielenia.

W konsekwencji dla właściwego rozstrzygnięcia przedstawionej we wniosku sytuacji koniecznym jest ocenienie czy opisane zespoły składników będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa w ściśle określonym czasie. Dopiero wówczas bowiem można mówić o spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy pozwalających na uznanie, iż w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do powstania przychodu podatkowego.

Przez dzień wydzielenia należy rozumieć dzień wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego, zgodnie bowiem z treścią art. 530 § 2 Kodeksu spółek handlowych, wydzielenie nowej spółki następuje w dniu jej wpisu do rejestru. W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

Natomiast przez dzień podziału należy rozumieć dzień wykreślenia spółki dzielonej z rejestru – art. 530 § 1 Kodeksu spółek handlowych.

Odnosząc powyższe do opisanego zdarzenia przyszłego należy podnieść, iż jednym z podstawowych elementów niezbędnych dla funkcjonowania przedstawionych w treści wniosku zespołów składników, jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa jest miejsce, w którym prowadzone będą poszczególne działalności. Zauważyć należy, iż jak wynika z treści wniosku w przypadku wyodrębnienia do nowej spółki Działu Produkcji i Dystrybucji wraz, lub bez Działu Marketingu przed zarejestrowaniem podziału w Krajowym Rejestrze Sądowym, nowa spółka będzie dysponowała prawem najmu/dzierżawy nieruchomości niezbędnych do funkcjonowania wydzielanego majątku. Mając na względzie fakt, iż Dział Produkcji i Dystrybucji, nie posiada w swoich aktywach nieruchomości bądź innego tytułu prawnego do nieruchomości/lokalu przeznaczonego na działalność produkcyjną, natomiast w skład Działu Marketingu nie wchodzą nieruchomości bądź tytuły prawne do lokalu/nieruchomości, w których mogłaby być prowadzona działalność właściwa dla tego Działu, koniecznym jest odpowiednie przypisanie wskazanych składników do nowej spółki, przy czym powinno to nastąpić na podstawie planu podziału, w którym znajdzie się zobowiązanie Spółki do zawarcia stosownych umów najmu/dzierżawy nieruchomości, tylko wówczas bowiem wydzielany zespół składników majątkowych będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, iż wydzielany w ten sposób zespół składników majątkowych w omawianym wariancie będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa na dzień dokonania podziału przez wydzielenie. Biorąc natomiast pod uwagę fakt, iż majątek pozostały w Spółce, t.j. Dział Zarządzania Majątkiem Trwałym spełnia warunki dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to w związku z przeprowadzonym podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki nie wystąpi przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W przypadku wyodrębnienia do nowej spółki Działu Zarządzania Majątkiem Trwałym, będziemy mieli do czynienia z sytuacją odwrotną, tym samym to nowa spółka będzie musiała zawrzeć stosowne umowy najmu/dzierżawy ze Spółką w celu zapewnienia nieprzerwanego funkcjonowania pozostałych działów, co również powinno znaleźć swoje odzwierciedlenie w planie podziału. W konsekwencji, o ile wskazane umowy zostaną zawarte przed dniem podziału przez wydzielenie wówczas należy stwierdzić, iż na dzień dokonania podziału przez wydzielenie zarówno zespół składników majątkowych pozostający w Spółce jak i zespół składników wydzielanych będą stanowiły zorganizowane części przedsiębiorstwa, co za tym idzie w związku z przedmiotowym podziałem przez wydzielenie po stronie Spółki nie wystąpi przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu; ul. Św. Jakuba 20; 87-100 Toruń.