Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-2-1.4514.10.2017.1.HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2017-02-27
Teza: Czy oddanie w przyszłości przez każdego ze wspólników spółki cywilnej środków pieniężnych określonej wartości na podstawie umowy (umów) o nieodpłatne używanie, do nieopłatnego używania przez tę spółkę cywilną z obowiązkiem zwrotu tej samej wartości środków pieniężnych po upływie wskazanego w umowie (umowach) okresu używania, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeśli tak to z jakiego tytułu i w jakiej wysokości?
Słowa kluczowe: spółki-spółka cywilna; spółki-spółka osobowa; wspólnik
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6, art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 3 stycznia 2017 r. (data wpływu do Biura – 11 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych oddania spółce środków pieniężnych do nieodpłatnego używania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2017 r. wpłynął do Biura ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych oddania spółce środków pieniężnych do nieodpłatnego używania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowani założyli i prowadzą spółkę cywilną pod nazwą I. R. G., S. Ch. spółka cywilna w O., która zajmuje się m.in. robotami budowlanymi, związanymi z wnoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz nabywaniem nieruchomości.

Obaj wspólnicy wnieśli równe wkłady do spółki po 1.000,00 zł oraz wkłady niepieniężne polegające na świadczeniu osobiście pracy na rzecz spółki. Udziały obu wspólników są równe i wynoszą po 50%; na tych zasadach wspólnicy uczestniczą w spółce w zyskach i stratach.

Dotychczas wspólnicy wnieśli dwukrotnie dopłaty do wniesionych wkładów pieniężnych, odpowiednio po 60.000,00 zł i po 15.000,00 zł, zawierając stosowne aneksy do umowy spółki cywilnej.

Następnie wspólnicy zawarli ze spółką umowy o używanie środków pieniężnych, w wyniku których każdy ze wspólników przekazał Spółce po 20.000,00 zł tytułem używania na potrzeby działalności spółki z obowiązkiem zwrotu tej samej wartości środków pieniężnych przez spółkę w oznaczonym czasie.

Wspólnicy planują w ramach prowadzonej spółki cywilnej podjęcie wspólnej inwestycji budowlanej, która będzie wiązała się w fazie początkowej z koniecznością dofinansowania spółki na większym poziomie kwotowym.

W tym celu, biorąc pod uwagę fakt, iż wspólnicy zainteresowani się osobiście w równym zakresie w powodzeniu działalności spółki, wspólnicy zamierzają – każdy z osobna – oddać spółce określone środki pieniężne, pochodzące z ich środków prywatnych, do nieodpłatnego używania przez określony czas do kilku lat, z obowiązkiem zwrotu przez spółkę tej samej wartości środków pieniężnych po upływie oznaczonego czasu.

Strony, tj. każdy ze wspólników z osobna, zawrą ze spółką (tj. wspólnikami działającymi w formie spółki cywilnej) umowę (umowy) o oddanie środków pieniężnych określonej wartości do nieodpłatnego używania przez spółkę, przez czas określony, z obowiązkiem zwrotu tej samej wartości środków pieniężnych.

Powyższe nie będzie stanowiło wniesienia wkładów do spółki poprzez zmianę umowy spółki, jako że będzie wiązało się z obowiązkiem zwrotu tej samej wartości oddanych do używania środków pieniężnych po upływie okresu używania.

Z tytułu używania środków pieniężnych przez spółkę, spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz oddających w używanie wspólników jakiegokolwiek wynagrodzenia. Używanie będzie nieodpłatne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy oddanie w przyszłości przez każdego ze wspólników spółki cywilnej środków pieniężnych określonej wartości na podstawie umowy (umów) o nieodpłatne używanie, do nieopłatnego używania przez tę spółkę cywilną z obowiązkiem zwrotu tej samej wartości środków pieniężnych po upływie wskazanego w umowie (umowach) okresu używania, będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, jeśli tak to z jakiego tytułu i w jakiej wysokości?

Zdaniem Zainteresowanych, przedstawione w opisie zdarzenie przyszłe w postaci oddania przez każdego ze wspólników spółki cywilnej środków pieniężnych o określonej wartości do nieodpłatnego czasowego używania, z obowiązkiem zwrotu przez spółkę tej samej wartości środków pieniężnych na rzecz wspólników, będzie stanowiło czynność cywilnoprawną, o której mowa w art. 264 Kodeksu cywilnego i będzie podlegało podatkowi od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki w postaci oddania spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, o którym mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z pkt 2 w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, z obowiązkiem zapłaty przez każdego ze wspólników spółki cywilnej podatku od czynności cywilnoprawnych na zasadach określonych w art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. e) w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy, tj. w wysokości 0,5% od podstawy obliczonej jako roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania.

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego dotyczącymi użytkowania: „Rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków (użytkowanie). Po wygaśnięciu użytkowania użytkownik obowiązany jest zwrócić rzecz właścicielowi w takim stanie, w jakim powinna się znajdować stosownie do przepisów o wykonywaniu użytkowania. Jeżeli użytkowanie obejmuje pieniądze lub inne rzeczy oznaczone tylko co do gatunku, użytkownik staje się z chwilą wydania mu tych przedmiotów ich właścicielem. Po wygaśnięciu użytkowania obowiązany jest do zwrotu według przepisów o zwrocie pożyczki (użytkowanie nieprawidłowe).” – art. 251, art. 262 i art. 264 Kodeksu cywilnego.

Jak wskazuje się w komentarzach do powyższej regulacji dotyczącej użytkowania nieprawidłowego pieniędzy, w odróżnieniu od innych rzeczy pieniądze i rzeczy oznaczone co do gatunku stają się już w chwili wydania ich użytkownikowi jego własnością, z tym zastrzeżeniem, że po wygaśnięciu użytkowania ich zwrot powinien nastąpić zgodnie z zasadą „ta sama ilość pieniędzy” albo „ta sama ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości” (art. 720 § 1). Ten rodzaj użytkowania ze względu na różnice w użytkowaniu innych rzeczy nosi nazwę użytkowania nieprawidłowego. Do ustanowienia użytkowania nieprawidłowego konieczne jest, oprócz umowy, wydanie rzeczy użytkownikowi (arg. z art. 155 § 2) – Gudowski Jacek, Rudnicka Jolanta, Rudnicki Grzegorz i Rudnicki Stanisław. Art. 264. W: Kodeks cywilny. Komentarz. Tom II. Własność i inne prawa rzeczowe. Wolters Kluwer, 2016.

Jak wynika z powyższego oddanie do użytkowania pieniędzy jest różną instytucją/czynnością cywilnoprawną od umowy pożyczki czy depozytu nieprawidłowego, uregulowanych odpowiednio w przepisach art. 720 i n. oraz art. 845 Kodeksu cywilnego.

Jednocześnie, skoro w opisanym zdarzeniu przyszłym oddanie pieniędzy do używania zgodnie z art. 264 Kodeksu cywilnego, będzie nieodpłatne, to nie będzie stanowiło czynności, o której mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. i) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, a będzie kwalifikowane na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki – stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 1 tej ustawy, zgodnie z którym w przypadku m.in. umowy spółki cywilnej, za zmianę umowy uważa się m.in. oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Zainteresowani przywołali interpretacje indywidualne, stwierdzając, iż powyższe stanowisko Zainteresowanych jest zgodne z szeregiem interpretacji indywidulanych wydanych w analogicznych stanach faktycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

W myśl art. 1 ust. 2 pkt 1 cyt. ustawy przepisy ustawy o umowie spółki i jej zmianie – stosuje się odpowiednio do aktów założycielskich spółek, statutów spółek i ich zmiany.

Natomiast – stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy – w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce osobowej – uważa się wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Stosownie do art. 1a pkt 1 ww. ustawy, określenie spółka osobowa oznacza spółkę: cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy, przy umowie spółki cywilnej, ciąży na wspólnikach.

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. e) ww. ustawy, podstawę opodatkowania przy oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania – roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania.

Stawka podatku od umowy spółki wynosi 0,5% (art. 7 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych). Taką samą stawkę stosuje się również przy zmianach umowy spółki.

Jak wynika z przywołanych przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, czynność polegająca na oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania stanowi zmianę umowy spółki i co do zasady podlega obowiązkowi zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wspólnicy spółki cywilnej (Zainteresowani) zawarli ze spółką umowy o używanie środków pieniężnych – w wyniku których każdy ze wspólników przekazał Spółce po 20.000,00 zł tytułem używania na potrzeby działalności spółki z obowiązkiem zwrotu tej samej wartości środków pieniężnych przez spółkę w oznaczonym czasie.

Wspólnicy planują w ramach prowadzonej spółki cywilnej podjęcie wspólnej inwestycji budowlanej, która będzie wiązała się w fazie początkowej z koniecznością dofinansowania spółki na większym poziomie kwotowym.

W tym celu wspólnicy zamierzają – każdy z osobna – oddać spółce określone środki pieniężne, pochodzące z ich środków prywatnych, do nieodpłatnego używania przez określony czas do kilku lat, z obowiązkiem zwrotu przez spółkę tej samej wartości środków pieniężnych po upływie oznaczonego czasu.

Strony, tj. każdy ze wspólników z osobna, zawrą ze spółką (tj. wspólnikami działającymi w formie spółki cywilnej) umowę (umowy) o oddanie środków pieniężnych określonej wartości do nieodpłatnego używania przez spółkę, przez czas określony, z obowiązkiem zwrotu tej samej wartości środków pieniężnych.

Powyższe nie będzie stanowiło wniesienia wkładów do spółki poprzez zmianę umowy spółki, jako że będzie wiązało się z obowiązkiem zwrotu tej samej wartości oddanych do używania środków pieniężnych po upływie okresu używania.

Z tytułu używania środków pieniężnych przez spółkę, spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty na rzecz oddających w używanie wspólników jakiegokolwiek wynagrodzenia. Używanie będzie nieodpłatne.

Zainteresowani stoją na stanowisku, że czynność polegająca na oddaniu przez każdego ze wspólników spółki cywilnej środków pieniężnych o określonej wartości do nieodpłatnego czasowego używania, z obowiązkiem zwrotu przez spółkę tej samej wartości środków pieniężnych na rzecz wspólników będzie podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki.

Przedstawione stanowisko Zainteresowanych jest w pełni uzasadnione. Zgodnie bowiem z art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy za zmianę umowy przy spółce osobowej uważa się:

1.  wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki,
2.  pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika,
3.  dopłaty,
4.  oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania.

Zatem opisana we wniosku czynność, tj. oddanie przez wspólników spółce środków pieniężnych do nieodpłatnego używania podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych jako zmiana umowy spółki. Stawka opodatkowania to 0,5 % od podstawy opodatkowania określonej według art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. e) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu interpretacyjnego. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Niemniej jednak należy podkreślić, że rozstrzygnięcia te są zgodne z linią interpretacyjną reprezentowaną przez Ministra Rozwoju i Finansów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.