Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.267.2021.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-17
Teza: w zakresie ustalenia, czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa wart. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT: -w ramach uzyskanej DoW 1, Spółka może zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia wymienione w stanie faktycznym nakłady objęte zakresem DoW 1, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane, -w ramach uzyskanej DoW 2, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane, -w ramach uzyskanej DoW 3, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane.
Słowa kluczowe: decyzja; koszt-koszty kwalifikowane; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 28 maja 2021 r. (data wpływu 4 czerwca 2021 r.), uzupełnionym 15 września 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT:

*   w ramach uzyskanej DoW 1, Spółka może zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia wymienione w stanie faktycznym nakłady objęte zakresem DoW 1, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane – **jest prawidłowe,**
*   w ramach uzyskanej DoW 2, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem następujących kosztów za wydatki kwalifikowane:
    *   utworzenia stołówki, biura, dróg wewnętrznych, ciągów komunikacyjnych dla pieszych, ok. 20 miejsc parkingowych dla samochodów osobowych oraz placu manewrowego dla samochodów ciężarowych –**jest nieprawidłowe,**
    *   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe,**
*   w ramach uzyskanej DoW 3, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT:

*   w ramach uzyskanej DoW 1, Spółka może zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia wymienione w stanie faktycznym nakłady objęte zakresem DoW 1, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane,
*   w ramach uzyskanej DoW 2, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane,
*   w ramach uzyskanej DoW 3, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 1 września 2021 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.267.2021.1.JKU wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 15 września 2021 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:**

X S.A. (dalej „Wnioskodawca” lub „Spółka”) to spółka wchodząca w skład grupy, specjalizującej się w obszarze produkcji drobiu. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka posiada status dużego przedsiębiorcy w rozumieniu art. 2 pkt 24 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26.06.2014, str. 1, ze zm. dalej: „GBER”). W ostatnich latach Spółka intensywnie rozwija się zgodnie z trendami konsumenckimi i inwestuje zarówno w rozwój parku maszynowego w dotychczasowych lokalizacjach, jak i poprzez utworzenie nowego zakładu wylęgu drobiu. W związku z powyższym, Spółka uzyskała trzy decyzje o wsparciu na podstawie przepisów Ustawy o WNI tj.:

1.Decyzję o Wsparciu z dnia 14 maja 2020 r. (dalej: „DoW 1”), która została wydana w związku z nową inwestycją Spółki polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa tj. zakładu Spółki zlokalizowanego w Y (dalej: „Zakład 1”), poprzez doposażenie Zakładu 1 m.in. w maszyny i urządzenia oraz towarzyszącą im infrastrukturę produkcyjną w celu zwiększenia zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa. Inwestycja objęła swoim zakresem zwiększenie mocy produkcyjnych na etapie wytwarzania poszczególnych wyrobów będących efektem uboju, przetworzenia oraz porcjowania mięsa.

W ramach inwestycji zrealizowany został zakup m.in. następujących maszyn / urządzeń:

*   tunelu mroźniczego fluidyzacyjnego,
*   tunelu spiralnego chłodniczego,
*   naważarki,
*   wywrotnic,
*   pakowaczki,
*   detekora metali,
*   stekownic,
*   bizerby,
*   urządzeń do chłodnictwa.

W ramach inwestycji objętej DoW 1 konieczny był także zakup transporterów oraz kostkownicy, które pozwolą na zintegrowanie ze sobą dotychczasowych, jak i nowo zakupionych urządzeń. Spółka dokonała także niezbędnych prac modernizacyjnych i przebudowy kanalizacji, instalacji chłodniczych, posadzek, sufitów i ścianek oraz przyłącza gazowego - w zakresie niezbędnym do przygotowania istniejącej infrastruktury do posadowienia nowych maszyn i urządzeń objętych DoW 1.

Spółka zaznacza, że wszystkie ww. nakłady są konieczne do prawidłowej realizacji procesów produkcyjnych w ramach Zakładu 1, w tym spełnienia restrykcyjnych norm sanitarnych m.in. związanych z zachowaniem odpowiednich warunków termicznych na terenie Zakładu 1. Tym samym brak m.in. adekwatnych do skali procesów produkcyjnych urządzeń chłodniczych efektywnie uniemożliwiłby generowanie przez Spółkę dochodu z działalności zwolnionej określonej w DoW 1.

DoW 1 określa w sposób precyzyjny m.in.:

*   objęty nią zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy sklasyfikowany według Polskiej klasyfikacji Wyrobów i Usług oraz
*   teren, na którym zrealizowana została inwestycja w związku z którą Spółka otrzymała DoW 1 (poprzez wskazanie działek i ich powierzchni). Jest to całość obszaru Zakładu 1 (funkcjonującego uprzednio kompleksu produkcyjnego).

Wszystkie wyżej wymienione nakłady inwestycyjne zostały zlokalizowane na obszarze działek wskazanych w DoW 1 oraz poniesione w okresie realizacji inwestycji wskazanym w DoW 1 (tj. do 31 grudnia 2020 r.).

Jednocześnie Spółka wskazuje, że 3 grudnia 2020 r. złożyła wniosek o zmianę DoW 1 (dalej: Wniosek) w zakresie:

(i) doprecyzowania warunku zwiększenia zatrudnienia na terenie realizacji nowej inwestycji określonego w pkt III DoW 1;

(ii) zmiany wartości deklarowanych kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji określonych w pkt IV oraz VI DoW 1.

Spółka zaznacza, że do dnia złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, nie zostało wydane rozstrzygnięcie w zakresie Wniosku, jak również ww. zmiany nie dotyczą bezpośrednio wskazanych w stanie faktycznym kosztów kwalifikowanych.

2.Decyzję o wsparciu nr 14/2020 z 25 czerwca 2020 r. (dalej: „DoW 2”), która została wydana na realizację inwestycji polegającej na zwiększeniu mocy produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa tj. poprzez budowę wylęgarni drobiu na terenie miejscowości Z (dalej: „Zakład 2”). W ramach tej inwestycji Spółka nabyła działkę, na której powstaje budynek wylęgarni drobiu składający się z części technologicznej, zaplecza technicznego oraz części socjalno- biurowej obejmującej - szatnię, stołówkę, pralnię oraz biuro, a także budynek myjni. Ponadto, teren Zakładu 2 został ogrodzony - przedmiotowe ogrodzenie stanowi odrębny środek trwały.

Wnioskodawca wskazuje, iż konieczność ulokowania szatni w ramach budynku wylęgarni drobiu, jest również ściśle związana z wymogami sanitarnymi narzuconymi na Spółkę.

Podział wylęgarni na strefę czystą (przyjęcie jaj, magazyn jaj, hala lęgowa, pomieszczenie do przekładu jaj) oraz na strefę brudną (hala klujnikowa, pomieszczenie do wybierania piskląt, magazyn piskląt) wymusza na Spółce Rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 27 września 2013 r. w sprawie szczegółowych wymagań weterynaryjnych mających zastosowanie do drobiu i jaj wylęgowych (Dz.U.2013 poz. 1301 z dnia 8 listopada 2013 r. ze zm.), które w Załączniku nr 1 „Szczegółowe wymagania weterynaryjne dla prowadzenia zakładu drobiu”, Rozdziale 1 „Wymagania weterynaryjne dla zatwierdzenia zakładu drobiu”, punkcie II „Zakład wylęgu drobiu” ust. 8 stanowi, iż: .

układ pomieszczeń w zakładzie wylęgu drobiu:

1.  dostosowuje się do jednokierunkowego cyklu produkcyjnego, podczas którego każda partia jaj wylęgowych, a następnie partia wyklutych z tych jaj piskląt jest przemieszczana kolejno przez pomieszczenia wymienione w ust. 7;
2.  powinien uniemożliwiać kontakt przyjmowanych jaj wylęgowych z wydawanymi pisklętami.

Taki układ pomieszczeń ma na celu zminimalizowanie zakażenia kolejnych partii jaj drobnoustrojami mogącymi pochodzić z wylężonych piskląt. Stąd również zabezpiecza się i dzieli drogi wjazdowe do Zakładu 2 (dla aut wiozących jaja, dla samochodów wywożących pisklęta i dla samochodów wracających z ferm, na które wstawiane są pisklęta oraz dla odbierających odpady).

Konsekwencją powyższego jest także konieczność ulokowania szatni w ramach budynku wylęgarni drobiu. Na terenie Zakładu 2 szatnie są podzielone w następujący sposób:

*   szatnia brudna, w której pracownicy zostawiają wierzchnie ubrania i buty;
*   prysznic;
*   szatnia czysta, w której pracownicy przebierają się w czystą odzież roboczą i buty.

Taki podział ma na celu ograniczenie przeniesienia wszelkiego rodzaju bakterii i wirusów (w tym wirusa ptasiej grypy) na teren Zakładu 2 (zarówno w części brudnej jak i czystej).

Na wskazanym obszarze Zakładu 2 planuje się utworzenie dróg wewnętrznych oraz ciągów komunikacyjnych dla pieszych wraz z ok. 20 miejscami parkingowymi dla samochodów osobowych oraz placem manewrowym dla samochodów ciężarowych. W związku z przytoczonymi wymogami, na wjeździe do Zakładu 2 konieczne jest utworzenie myjni dla samochodów ciężarowych, transportujących towary, półprodukty, produkty do i z Zakładu 2.

Ponadto, Zakład nr 2 został podłączony do infrastruktury gminnej (woda, kanalizacja technologiczna, sanitarna, energia elektryczna) oraz będzie posiadał awaryjne zasilanie w energię elektryczną (agregat prądotwórczy - Spółka zaznacza, że wszelka infrastruktura energetyczna objęta niniejszym wnioskiem zostanie utworzona na wyłączne potrzeby poszczególnych Zakładów), a także zbiornik odparowywalny.

W ramach inwestycji objętej zakresem DoW 2, Spółka zadeklarowała także zakup niezbędnej infrastruktury technicznej m.in:

*   instalacji kontroli klimatu, która odpowiadać będzie za zapewnienie optymalnych warunków dla wylęgu (chłodzenie, wentylacja, nawiew itp.).
*   kontenerowej stacji trafo;
*   kotłowni gazowej, składającej się z dwóch kotłów opalanych gazem płynnym (propanem).

W ramach inwestycji objętej DoW 2 wykonywane są także instalacje konieczne dla funkcjonowania Zakładu 2, tj.:

*   instalacje elektryczne, co do zasady zwiększające wartość początkową środków trwałych. Wyjątki w tym zakresie stanowiące oddzielne środki trwałe to m.in.: transformator oraz oświetlenie zewnętrzne;
*   wewnętrzne instalacje sanitarne (zwiększające wartość poszczególnych środków trwałych);
*   zewnętrzne instalacje sanitarne (co do zasady stanowiące odrębne środki trwałe).

DoW 2 również określa w sposób precyzyjny:

*   objęty nią zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy sklasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług oraz
*   teren, na którym zrealizowana zostanie inwestycja w związku z którą Spółka otrzymała DoW 2 (poprzez wskazanie działek i ich powierzchni). Jest to całość obszaru Zakładu nr 2 (nowopowstałego kompleksu produkcyjnego).

Wszystkie nakłady inwestycyjne wymienione w ramach DoW 2 zostały lub zostaną zlokalizowane na terenie działek stanowiących obszar Zakładu 2 (wskazanych w DoW 2) oraz zostaną poniesione w okresie realizacji inwestycji wskazanym w DoW 2.

1.  Decyzję o Wsparciu nr 33/2020 z 10 grudnia 2020 r. (dalej: „DoW 3”), która została wydana w

*   linii panierowania,
*   patroszalni kurcząt,
*   patroszalni kaczek.

Całość działań inwestycyjnych w obrębie DoW 3 będzie wkomponowana w dotychczasowe funkcjonowanie Zakładu 1 Spółki i ściśle powiązana z istniejącymi ciągami technologicznymi, co ma zapewnić łatwiejsze zarządzanie analogicznymi procesami. W ramach Inwestycji konieczna będzie także:

*   rozbudowa istniejącego budynku produkcyjnego w celu ulokowania nowej patroszalni;
*   przebudowa sieci kanalizacji, tras kablowych, rozbudowa systemu wentylacji, instalacji elektrycznych oraz innych elementów infrastruktury koniecznych dla realizacji projektu ze względu na reorganizację procesów produkcyjnych w ramach Zakładu 1;
*   budowa budynku nowej szatni dla pracowników wraz z wyposażeniem. Powyższe podyktowane jest restrykcyjnymi wymogami obowiązującymi w branży, w której działa Spółka, przejawiającymi się m.in. w konieczności zachowania wymogów prawnych związanych z podziałem Zakładu 1 na strefę brudną (ubój, skubanie) i strefę czystą, jak również obowiązującym reżimem sanitarnym związanym ze stanem pandemii.

Dla uzasadnienia powyższej tezy, Spółka przytacza wymagania stawiane jej podczas audytów m.in. BRC (GLOBAL STANDARDS FOR FOOD SAFETY), czy IFS, których pozytywny rezultat jest niezbędny do prowadzenia sprzedaży eksportowej, a tym samym przekłada się bezpośrednio na procesy produkcyjne Spółki i tym samym generowanie przychodu z działalności zwolnionej na podstawie Decyzji o wsparciu.

Zgodnie z klauzulą 4.8.1. BRC GLOBAL STANDARDS WYDANIE 2018 „Konieczne jest zapewnienie przebieralni dla całego personelu, dla pracowników, gości i wykonawców. Przebieralnie muszą być umieszczone tak, aby umożliwić bezpośrednie przejście do obszarów produkcyjnych, pakowania lub magazynowych bez przechodzenia przez jakiekolwiek obszary zewnętrzne. Jeżeli nie jest to możliwe, wówczas konieczne jest przeprowadzenie oceny ryzyka oraz zastosowanie odpowiednich procedur (np. czyszczenia obuwia)”.

Zgodnie z klauzulą 4.8.2. „Wszyscy pracownicy zajmujący się surowcami, przygotowaniem, przetwarzaniem, pakowaniem i magazynowaniem powinni mieć dostęp do odpowiedniej wielkości szatni.”

Zgodnie z klauzulą 4.8.3. „Ubrania zewnętrzne oraz inne przedmioty osobiste muszą być przechowywane w szatniach, oddzielnie od ubrań roboczych. Konieczne jest zaplecze umożliwiające oddzielenie czystych i brudnych ubrań roboczych.”

Zgodnie z klauzulą 4.8.4. „Przy wejściu do obszarów produkcyjnych oraz innych, znajdujących się wewnątrz tego obszaru właściwych miejscach należy udostępnić wystarczające i odpowiednie stanowiska do mycia rąk. Takie stanowiska do mycia rąk muszą być wyposażone co najmniej w:

*   oznaczenia przypominające o myciu rąk,
*   wodę w wystarczającej ilości i o odpowiedniej temperaturze,
*   krany bezdotykowe,
*   mydło w płynie/pianie
*   jednorazowe ręczniki lub odpowiednio zaprojektowane i umieszczone suszarki do rąk.

Ponadto, Zgodnie z normami IFS 2017:

„3.4 Sanitariaty, wyposażenie do higieny personelu i zaplecze socjalne

3.4.1. Firma musi zapewnić zaplecze socjalne proporcjonalne rozmiarem i wyposażeniem do liczby personelu i zaprojektowane i eksploatowane w taki sposób, aby zminimalizować zagrożenie dla bezpieczeństwa żywności. Zaplecze socjalne należy utrzymywać w czystości i dobrym stanie technicznym.

3.4.2. Należy ocenić i zminimalizować ryzyko zanieczyszczenia ciałami obcymi pochodzącymi z zaplecza socjalnego. Należy zwrócić uwagę na przynoszone do pracy przez personel żywności rzeczy osobiste.

3.4.3. Firma powinna opracować zasady i wyposażenie w celu zapewnienia prawidłowego zarządzenia rzeczami personelu żywnością przyniesioną do pracy przez pracowników, żywnością pochodzącą z jadalni oraz z automatów. Żywność powinna być przechowywana spożywana jedynie w wyznaczonych do tego miejscach.

3.4.4. Firma powinna zapewnić odpowiednie szatnie dla personelu, kontrahentów i osób odwiedzających. Gdy jest to wymagane, ubranie wierzchnie i ochronne należy przechowywać w różnych miejscach.

3.4.5. Z toalet nie powinno być bezpośredniego dostępu do strefy produkcji. Mają być wyposażone w odpowiednie urządzenia do mycia rąk. Sanitariaty powinny być wentylowane mechanicznie bądź naturalnie. Należy unikać mechanicznego przepływu powietrza z obszarów skażonych do obszarów czystych.

3.4.6. Przy wejściach do stref produkcyjnych i zaplecza socjalnego należy umieścić odpowiednie wyposażenie do mycia rąk. W zależności od analizy zagrożeń i oceny związanych ryzyk, dalsze strefy np. strefa pakowania powinny być wyposażone w podobny sposób.

3.4.7. Poniższe elementy powinny stanowić minimum do zachowania higieny rąk:

*   bieżąca woda pitna w odpowiedniej temperaturze
*   mydło w płynie
*   odpowiednie wyposażenie do suszenia rąk.”

Wobec powyższego Spółka jednoznacznie wskazuje, iż ponoszenie ww. nakładów nie stanowi swoistego udogodnienia na rzecz pracowników, lecz ściśle warunkuje możliwość realizacji procesów produkcyjnych, a tym samym jest konieczne dla osiągnięcia zamierzonego celu inwestycji objętej DoW 3, jakim jest zwiększenie mocy produkcyjnych istniejącego Zakładu 1.

DoW 3 określa w sposób precyzyjny m.in:

*   objęty nią zakres działalności gospodarczej Wnioskodawcy sklasyfikowany według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług oraz
*   teren, na którym zrealizowana została inwestycja w związku z którą Spółka otrzymała DoW 3 (poprzez wskazanie działek i ich powierzchni). Jest to całość obszaru Zakładu 1 (funkcjonującego uprzednio kompleksu produkcyjnego).

Wszystkie nakłady inwestycyjne wymienione w ramach DoW 3 zostały lub zostaną zlokalizowane na terenie działek stanowiących obszar Zakładu 1 (wskazanych w DoW 3) oraz zostaną poniesione w okresie realizacji inwestycji wskazanym w DoW 3.

Tytułem uzupełnienia, Wnioskodawca, pismem z 9 września 2021 r., wskazał następujące odpowiedzi:

1.W zakresie pytania: „czy składniki majątkowe/nakłady będące przedmiotem wniosku wykorzystywane są wyłącznie do działalności, z której dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w ramach otrzymanych Decyzji o wsparciu, czy również działalności nie objętej zwolnieniem? W przypadku odpowiedzi negatywnej, prośmy o wskazanie, które składniki majątkowe/nakłady są wykorzystywane do obu rodzajów działalności.’’

Spółka wskazuje, iż składniki majątkowe/nakłady będące przedmiotem wniosku wykorzystywane są wyłącznie do działalności, z której dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „ustawy o CIT”), ze względu na okoliczność, iż znajdują się na obszarze działek objętych poszczególnymi Decyzjami o wsparciu oraz są wykorzystywane wyłącznie do realizacji działalności sklasyfikowanej zgodnie z grupowaniami PKWiU wskazanymi w poszczególnych Decyzjach o wsparciu.

Jednocześnie Spółka informuje, że przedmiotem Wniosku nie było pytanie dotyczące zakresu dochodu podlegającego zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, jednakże abstrahując od znanych Spółce stanowisk organów podatkowych w tej materii, należy zaznaczyć, iż aktywa nabywane w ramach inwestycji realizowanych przez Spółkę na podstawie, wymienionych w stanie faktycznym Wniosku, Decyzji o wsparciu generują/będą generowały dochód z działalności podlegającej zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, określonej w tych Decyzjach, pomimo iż Wnioskodawca realizuje także w ramach Zakładu 1 działalność handlową. Powyższe stwierdzenie ilustruje przykład m.in. wskazanej we Wniosku infrastruktury zwiększającej moc instalacji chłodniczej Zakładu 1, gdyż jest ona dedykowana bezpośrednio do obszarów Zakładu 1, w których realizowane są procesy produkcyjne podlegające zwolnieniu na podstawie Decyzji 1. Realizacja przedmiotowego zadania inwestycyjnego nie wpłynęła na zmianę warunków termicznych w magazynie, który jest wykorzystywany także do składowania towarów handlowych, nie podlegających zwolnieniu na podstawie Decyzji o wsparciu.

2.W zakresie pytania: „co Wnioskodawca rozumie pod pojęciem „instalacje konieczne dla funkcjonowania Zakładu 2” na które nakłady ponosi Wnioskodawca w ramach Decyzji 2?”

Spółka wskazuje, iż powyższe zagadnienie zostało opisane na str. 6 Wniosku:

„W ramach inwestycji objętej DoW 2 wykonywane są także instalacje konieczne dla funkcjonowania Zakładu 2 tj.:

*   instalacje elektryczne, co do zasady zwiększające wartość początkową środków trwałych. Wyjątki w tym zakresie stanowiące oddzielne środki trwałe to m.in.: transformator oraz oświetlenie zewnętrzne;
*   wewnętrzne instalacje sanitarne (zwiększające wartość poszczególnych środków trwałych);
*   zewnętrzne instalacje sanitarne (co do zasady stanowiące odrębne środki trwałe).”

Uszczegóławiając przytoczony fragment Spółka zaznacza, że:

*   do zewnętrznych instalacji sanitarnych funkcjonujących w ramach Zakładu 2 oprócz instalacji elektrycznej (oświetlenie terenu, zasilanie, stacja trafo, agregaty), domofonowej, kanalizacyjnej (deszczowa, sanitarna, przemysłowa), wodociągowej, gazowej oraz monitoringu należy m.in.: myjnia dla samochodów ciężarowych, dostarczających surowce, półprodukty do Zakładu 2 oraz dostarczających produkty z Zakładu Spółki (wymóg sanitarny właściwy z uwagi na specyfikę branży) - co zostało także opisane w treści Wniosku;
*   do wewnętrznych instalacji sanitarnych należy zaliczyć: instalację elektryczną (oświetlenie podstawowe, awaryjne, ewakuacyjne, odgromowa), domofonową, informatyczną, kanalizacyjną (deszczowa, sanitarna, przemysłowa), wodociągową, hydrantowa, c.o. (podposadzkowa, podstropowa), gazową, klimatyzację i wentylację, monitoring, CIP oraz instalację sprężonego powietrza.

Tytułem uzupełnienia Konieczność poniesienia wyżej wskazanych wydatków wynika bezpośrednio z załącznika nr 1 do Rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 27 września 2013 r. w sprawie szczegółowych wymagań weterynaryjnych mających zastosowanie do drobiu i jaj wylęgowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1301 ze zm.). Zgodnie z sekcją II (Zakład wylęgu drobiu) Rozdziału 1 Załącznika Nr 1 do powyższego rozporządzenia:

1.Wylęg drobiu prowadzi się w budynku lub jego części.

2.Budynek, w którym prowadzi się wylęg drobiu, powinien:

1.  znajdować się na terenie ogrodzonym;
2.  być zabezpieczony przed dostępem z zewnątrz ptaków, gryzoni i owadów;
3.  być utrzymywany w dobrym stanie technicznym.

3.Budynki, w których prowadzi się wylęg drobiu, powinny być wyraźnie oddzielone od budynków, w których odbywa się chów i hodowla drobiu.

4.Na terenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 1, wyznacza się miejsce przeznaczone do:

1.  mycia i odkażania środków transportu;
2.  przechowywania ubocznych produktów pochodzenia zwierzęcego z cyklu produkcyjnego przed ich wywozem.

5.W zakładzie wylęgu drobiu zapewnia się:

1.  oświetlenie naturalne lub sztuczne;
2.  bieżącą wodę nadającą się do spożycia przez ludzi;
3.  instalację kanalizacyjną;
4.  sprawną wentylację.

6.W zakładzie wylęgu drobiu:

1.  powierzchnia podłóg, ścian, drzwi i okien powinna być wykonana z materiałów nieprzepuszczalnych, nienasiąkliwych i łatwo zmywalnych;
2.  urządzenia i sprzęt używany do wylęgu drobiu powinny być wykonane z materiału wodoodpornego i posiadać gładkie powierzchnie.

7.W zakładzie wylęgu drobiu wyodrębnia się pomieszczenia przeznaczone do:

1.  przyjmowania, segregowania i magazynowania jaj wylęgowych;
2.  odkażania jaj wylęgowych;
3.  inkubacji jaj wylęgowych;
4.  kłucia piskląt;
5.  brakowania, segregowania, szczepienia, seksowania, magazynowania i wydawania piskląt.

3.W zakresie sformułowania: „czy zwiększenie zdolności produkcyjnych Zakładu 1 w ramach Decyzji 3 następuje poprzez zakup maszyn i urządzeń w ramach linii już istniejących, czy również na rozbudowie istniejącego budynku produkcyjnego w celu ulokowania patroszalni, przebudowie sieci kanalizacyjnej, tras kablowych, rozbudowie systemu wentylacji, instalacji elektrycznych oraz innych elementów infrastruktury koniecznych dla realizacji projektu ze względu na reorganizację procesów produkcyjnych w ramach Zakładu 1 oraz rozbudowie szatni dla pracowników wraz z wyposażeniem.”

Spółka informuje, iż wszystkie wyżej wymienione nakłady inwestycyjne zostały zweryfikowane na etapie wydawania Decyzji 3 przez Specjalną Strefę Ekonomiczną, jako służące realizacji nowej inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego Zakładu 1. Wszystkie wskazane powyżej aktywa są niezbędnym elementem składowym właściwym dla realizowanego przez Spółkę procesu wytwórczego, dla którego prowadzenia niezbędne jest także powstanie i następnie funkcjonowanie infrastruktury technicznej (jak wskazane sieci kanalizacyjne, trasy kablowe, systemu wentylacji etc.). W konsekwencji, osiągnięcie zwiększenia mocy produkcyjnych nie jest możliwe w oparciu o realizację „wycinka” wskazanych powyżej nakładów. Przykładowo - Spółka nie ma możliwości instalacji dodatkowych maszyn i urządzeń bez jednoczesnego zapewnienia instalacji elektrycznych, tras kablowych oraz powstania niezbędnych systemów wentylacji czy kanalizacji, które warunkują możliwość funkcjonowania maszyn i urządzeń oraz zachowania odpowiednich norm. Na dowód powyższego, Spółka przywołuje fragmenty Biznesplanu stanowiącego załącznik do wniosku o wydanie Decyzji 3: „Tym samym, celem Inwestycji jest całościowe zwiększenie mocy produkcyjnych istniejącego zakładu Spółki oraz poprawa wskaźników jakościowych produktów dzięki nowszym, bardziej wydajnym urządzeniom. (\`(...)\`) Inwestycja obejmuje swoim zakresem także zakup infrastruktury, ciągów technologicznych które pozwolą na zintegrowanie ze sobą nowo zakupionych jak i dotychczasowych urządzeń. (\`(...)\`) W ramach Inwestycji Spółka dokona także niezbędnych prac modernizacyjnych i przebudowy kanalizacji, posadzek, sufitów i ścianek - w celu przygotowania istniejącej infrastruktury do nowych maszyn. W celu zobrazowania złożoności projektu inwestycyjnego, jak również jego wpływu na całość procesów produkcyjnych, Spółka zamieszcza schemat zakładu produkcyjnego wraz z oznaczeniem ww. zadań inwestycyjnych.”

4.W zakresie pytania: „Jaki wpływ na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa mają wydatki objęte zakresem pytań 1-3?”

Spółka wskazuje, iż zgodnie z otrzymanymi Decyzjami o wsparciu, w ramach których Spółka realizuje poszczególne inwestycje, których dotyczą przedmiotowe wydatki, służą one realizacji nowych inwestycji polegających na (zgodnie ze wzorem wniosku o pomoc, który stanowi załącznik do Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji): „zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa”. W przypadku Decyzji 1 oraz Decyzji 3 zwiększenie mocy produkcyjnych przedsiębiorstwa ma miejsce poprzez realizację inwestycji, będącej rozbudową funkcjonującego już uprzednio Zakładu 1, zaś w przypadku Decyzji 2 poprzez powstanie nowego zakładu Spółki opisanego we Wniosku jako Zakładu 2.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, w ramach uzyskanej DoW 1, Spółka może zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia wymienione w stanie faktycznym nakłady objęte zakresem DoW 1, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny)?
2.  Czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, w ramach uzyskanej DoW 2, Spółka może / będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe)?
3.  Czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, w ramach uzyskanej DoW 3, Spółka może / będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane (stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wymienione w stanie faktycznym nakłady inwestycyjne rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia, objęte zakresem DoW 1, DoW 2 oraz DoW 3, stanowią lub będą stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia i wpływają/wpłyną na kwotę zwolnienia podatkowego przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy o CIT.

Uzasadnienie do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań 1 oraz 3.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. a Ustawy o WNI, „nowa inwestycja” stanowi inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu.

Ponadto, art. 2 pkt 7 Ustawy o WNI zawiera legalną definicję kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji, w świetle której są to koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu lub dwuletnie koszty pracy, jakie mogą być uwzględnione przy określaniu maksymalnej pomocy publicznej, ponoszone w okresie ważności decyzji o wsparciu.

Zgodnie z § 8 ust. 1 Rozporządzenia, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje (zwiększających wartość zwolnienia i jednocześnie decydujących o spełnieniu kryterium ilościowego; tzw. koszty kwalifikowane lub kwalifikowalne) zalicza się koszty będące:

1.  kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych (ŚT), pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. W przypadku dużych przedsiębiorców środki te muszą być nowe,
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych (WNiP) związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej,
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, licząc od terminu zakończenia nowej inwestycji,
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy),

\-pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji.

Ponadto zgodnie z brzmieniem Rozporządzenia, wydatek poniesiony przez przedsiębiorcę będzie stanowił koszt kwalifikowany pod warunkiem spełnienia (łącznie) następujących warunków:

*   musi być związany (funkcjonalnie) z nową inwestycją,
*   koszt musi być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu, a jednocześnie do daty zakończenia nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu,
*   środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie muszą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i uznane za taki środek trwały lub wartość niematerialną i prawną, oraz utrzymane co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata licząc od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   najem lub dzierżawa gruntów, budynków i budowli musi trwać co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata od daty zakończenia inwestycji,
*   po upływie najmu lub dzierżawy w postaci leasingu finansowego przedsiębiorca jest zobowiązany do nabycia aktywów,
*   wartości niematerialne i prawne w zakresie transferu technologii muszą być wykorzystywane wyłącznie w zakładzie, na rzecz którego przedsiębiorca otrzymuje wsparcie, muszą być ujęte w aktywach tego zakładu co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro, małych i średnich przedsiębiorców co najmniej 3 lata, muszą być nabyte na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą oraz muszą podlegać amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

W przypadku dużych przedsiębiorców:

*   nabycie środków trwałych musi dotyczyć jedynie nowych środków,
*   koszty kwalifikowane na nabycie wartości niematerialnych i związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej zalicza się do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w wysokości nieprzekraczającej 50% wartości wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Z literalnego brzmienia przepisów wynika, że wszystkie wydatki mieszczące się w katalogu wskazanym w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, realizujące pozostałe warunki określone w Rozporządzeniu i funkcjonalnie związane z nową inwestycją objętą decyzją o wsparciu stanowią koszty kwalifikujące się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, Spółka w ramach poszczególnych inwestycji na które zostały wydane DoW 1 i DcW 3 (dalej łącznie jako: „Decyzje”) ponosi szereg nakładów inwestycyjnych w szczególności stanowiących nakłady na środki trwałe lub zwiększające wartość początkową środków trwałych, których poniesienie jest ściśle związane z realizacją celów poszczególnych inwestycji objętych Decyzjami tj. zwiększeniem mocy produkcyjnych istniejącego Zakładu 1.

Tym samym zaliczeniu do kosztów kwalifikowanych w rozumieniu przepisów Rozporządzenia podlegają/będą podlegać wydatki wskazane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym „mieszczące się” rodzajowo w § 8 ust. 1 Rozporządzenia, gdyż wypełniają warunki, pozwalające na uznanie ich za koszt kwalifikowany:

1.Będą związane funkcjonalnie z nowymi inwestycjami objętymi Decyzjami oraz działalnością prowadzoną w ich ramach:

*   będą wykorzystywane do prowadzenia działalności objętej Decyzjami oraz do produkowania i magazynowania produktów wytworzonych w Zakładzie 1 oraz surowców niezbędnych do ich wytworzenia.

2.Będą poniesione w okresie obowiązywania Decyzji, do dat zakończenia poszczególnych inwestycji określonych w Decyzjach.

3.Będą usytuowane w lokalizacjach, które zostały wskazane w Decyzjach (na terenie Zakładu 1).

4.Będą nabyte/wytworzone we własnym zakresie i zostaną wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Dodatkowo, wszystkie wyżej wymienione nakłady inwestycyjne będą poniesione w związku z realizacją celów poszczególnych inwestycji, na które zostały wydane Decyzje. Powyższe zostało potwierdzone w dokumentach aplikacyjnych o wydanie poszczególnych Decyzji i zweryfikowane przez właściwy organ odpowiedzialny za wydanie poszczególnych Decyzji. Przedstawiona teza znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie (dalej WSA w Warszawie) z 19 stycznia 2021 r. zgodnie z którym: „Choć wskazane zwiększenie zdolności produkcyjnej, dywersyfikacja i zasadnicza zmiana są niewątpliwie konstytutywnymi cechami nowej inwestycji w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. a ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, to występowanie tych cech w danej inwestycji przedsiębiorcy przesądzone jest przez sam fakt wydania decyzji o wsparciu (art. 13 ust. 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji), przez co nie można po raz kolejny weryfikować ich występowania na etapie nieuprawnionej selekcji wydatków wynikających w § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia. Prawodawca uznał bowiem jednoznacznie, że każdy wydatek - lege non distinguente - określony w tymże § 8 ust. 1 rozporządzenia, jest kosztem kwalifikującym się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje. Z treści tego przepisu nie wynikają żadne celowościowe ograniczenia w zaliczaniu wydatków do takich kosztów.” W dalszej części przedmiotowego orzeczenia WSA w Warszawie stwierdza: „Otóż z art. 21 ust. 1 pkt 63b u.p.d.o.f. wynika, że wolne od podatku są dochody podatników uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, zaś z ust. 5a wywnioskować należy, że jedynym relewantnym prawnie kryterium zwolnienia jest miejsce uzyskiwania dochodów, a nie ich ścisły, bezpośredni związek (lub jakikolwiek związek) z działalnością produkcyjną lub inną. Ten ostatni przepis stanowi przecież, że zwolnienie podatkowe, o którym mowa w ust. 1 pkt 63b art. 21 ustawy, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w decyzji o wsparciu. Niewątpliwie związek pomiędzy działalnością określoną w decyzji o wsparciu, a dochodami przedsiębiorcy działającego na danym terenie, istnieje, ale, co należy powtórzyć, wynika on już z samej decyzji o wsparciu i nie może być ponownie oceniany na podstawie § 8 ust. 1 rozporządzenia. Zatem to właśnie kryterium geograficzne jest jedynym, które liczy się dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania (oczywiście po spełnieniu szeregu dalszych warunków, które jednak pozostają poza niniejszą sprawą interpretacyjną). Z kolei z § 5 rozporządzenia wynika, że dla ustalenia maksymalnej dopuszczalnej wielkości pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji istotne są m.in. koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą, określone w § 8. Ponownie rozumowanie lege non distinguente nie pozwala czynić żadnego rozróżnienia pomiędzy tymi kosztami - wszystkie one kwalifikują się do objęcia pomocą regionalną.”

Podsumowując, z uwagi na wykorzystanie, w całości do celów prowadzenia działalności wskazanej w Decyzjach oraz spełnienie pozostałych warunków przewidzianych w Rozporządzeniu, w ocenie Wnioskodawcy wszystkie wymienione we wniosku nakłady inwestycyjne spełniają przytoczone przesłanki uznania za koszty kwalifikowane poszczególnych nowych inwestycji, będących podstawą dla uzyskania Decyzji. Tym samym, przedmiotowe wydatki stanowią/będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Spółce zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a Ustawy CIT.

Potwierdza to dotychczasowa praktyka interpretacyjna, m.in. Interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.377.2019.1.IZ, w której potwierdzono, że „koszty poniesione w związku z budową Magazynu na terenie wskazanym w Decyzji, będą w całości stanowić koszty kwalifikowane powiększające wartość zwolnienia.”

Odmienne podejście, w szczególności uzależniające uznanie danego wydatku za koszt kwalifikowany od okoliczności, czy partykularny wydatek samodzielnie realizuje cel nowej inwestycji objętej konkretną decyzją o wsparciu (w przypadku DoW 1 i DoW 3 zwiększenie zdolności produkcyjnej istniejącego Zakładu), prowadziłoby do ponadnormatywnego zawężenia katalogu kosztów kwalifikowanych. Realizacja celu nowej inwestycji powinna być bowiem rozpatrywana w kontekście całego projektu inwestycyjnego objętego konkretną decyzją o wsparciu, nie zaś z perspektywy jego poszczególnych elementów.

Powyższe podejście potwierdza także okoliczność, iż w przypadku, w którym Spółka realizowałaby nowe inwestycje jako:

*   inwestycje w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu albo
*   nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa (zgodnie z art. 2 pkt 1 lit. b ustawy o WNI)

ww. nakłady inwestycyjne bezsprzecznie zostałyby uznane za koszty kwalifikowane. Wskazane powyżej dwie kategorie rodzajowe dotyczące charakteru nowej inwestycji nie referują do pojęcia mocy/zdolności produkcyjnych zakładu. Dodatkowo, brak jest obiektywnej możliwości realizacji nowej inwestycji polegającej na powstaniu nowego zakładu przy jednoczesnym braku poniesienia nakładów dotyczących aktywów takich jak część socjalna/biurowa, ogrodzenie budynków czy też wewnętrzne ciągi komunikacyjne (drogi wewnętrzne, place manewrowe i postojowe). W konsekwencji, Wnioskodawca nie widzi podstaw do różnicowania katalogu wydatków inwestycyjnych, które jednocześnie mogą stanowić koszt kwalifikowany inwestycji, w zależności od tego czy nowa inwestycja ma charakter utworzenia nowego zakładu czy też rozbudowy istniejącego już uprzednio zakładu. Nie jest możliwe dorozumienie ograniczeń w zakresie rodzaju czy też wartości kosztów kwalifikowanych bez istnienia wyraźnej podstawy prawnej w tym zakresie. Przykładowo - ograniczenia co do wartości inwestycji zawarte zostały wprost w Rozporządzeniu w przypadku nowych inwestycji mających charakter dywersyfikacji produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub mających charakter zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego istniejącego zakładu. Ograniczenia te wprowadzone zostały jednocześnie w sposób wyraźny, ujęty w ramy przepisów Rozporządzenia - § 8 ust. 6 Rozporządzenia, zgodnie z którymi:

W przypadku wsparcia udzielanego dużym przedsiębiorcom na realizację nowej inwestycji polegającej na:

1.  zasadniczej zmianie procesu produkcji - koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą muszą przekraczać koszty amortyzacji aktywów związanych z działalnością podlegającą modernizacji poniesionych w ciągu trzech lat obrotowych poprzedzających rok obrotowy, w którym został złożony wniosek o pomoc;
2.  dywersyfikacji produkcji istniejącego zakładu - koszty kwalifikujące się do objęcia pomocą muszą przekraczać o co najmniej 200% wartość księgową ponownie wykorzystywanych aktywów wykazaną na koniec roku obrotowego poprzedzającego rok obrotowy, w którym rozpoczęto realizację tej nowej inwestycji.

Tym samym, skoro Rozporządzenie nie zawiera analogicznych regulacji dot. nowej inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, brak jest podstaw dla zawężania możliwej wartości i rodzaju nakładów stanowiących koszt kwalifikowany na podstawie dorozumienia dodatkowych wymogów niż te wskazane wprost w przepisach Rozporządzenia.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że w procesie wykładni przepisów podatkowych zasadnicze znaczenie ma dyrektywa prymatu wykładni językowej (tak m.in. uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn.: II FPS 8/10, ONSAiWSA z 2011 r. Nr 3, poz. 47; I GPS 1/11, ONSAiWSA z 2011 r. Nr 5, poz. 93) szczególnie w kontekście ochrony praw podatnika, tak aby mógł on układać swoje sprawy w zaufaniu do tego, że nałożone na niego przez ustawodawcę ciężary i świadczenia publiczne nie zostaną ukształtowane na jego niekorzyść w oparciu o funkcjonalne czy celowościowe dyrektywy interpretacji prawa. Tym samym, nałożenie dodatkowych restrykcji, co do kwalifikowalności kosztów inwestycji polegających na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejących zakładów bez odzwierciedlenia w treści obowiązujących przepisów prawa byłoby działaniem nieprawidłowym. Powyższe znajduje pełne odzwierciedlenie w Wyroku WSA w Warszawie sygn.. III SA/Wa 1706/20 z 19 stycznia 2021 r., który w tym aspekcie wskazuje, iż: „W końcu zasadny jest też argument skargi i pisma z dnia 31 grudnia 2020 r., polegający na odwołaniu się do wymogu jasności, zrozumiałości prawa podatkowego, i do jego stosowalności. Takie wymogi stawia się prawu podatkowemu w świetle konstytucyjnych standardów norm o charakterze tetycznym (art. 217 Konstytucji). Otóż gdyby zaaprobować wykładnię § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy, jaką zaprezentował Dyrektor upatrując wydatków kwalifikowanych tylko tam, gdzie ściśle służą one m.in. działalności produkcyjnej, należałoby zidentyfikować narzędzie prawnej, jednoznacznej selekcji kosztów, które zwiększają zdolności produkcyjne danego środka trwałego, i tych kosztów, które takiego skutku nie powodują. Ad casum zidentyfikowanie takiego narzędzia byłoby nader często niemożliwe - trudno np. przesądzić, czy koszt dojazdu (drogi wewnętrznej jako budowli) do hali produkcyjnej i laboratorium, który jednak jest też równolegle dojazdem do stołówki i budynku administracyjnego, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, czy nie. Ani ustawa, ani rozporządzenie, ani ustawa o wspieraniu nowych inwestycji, nie wskazują sposobu rozwiązania tego dylematu, jaki pojawiłby się, gdyby zaaprobować zalecaną przez Dyrektora koncepcję promującą konieczny podział kosztów na służące bezpośrednio celom produkcji, i te, które służą celom innym, nieprodukcyjnym.”

Co więcej, powyższe podejście powodowałoby istotne nieścisłości w ocenie związku kosztu kwalifikowanego z nową inwestycją. Kosztem kwalifikowanym mogłyby być bowiem nakłady na konkretny środek trwały wykorzystywany bezpośrednio w procesie produkcyjnym, ale już nie koszty związane z przyłączami/infrastrukturą umożliwiającą jego funkcjonowanie - co oznaczałoby przyjęcie fikcji, iż konkretny środek trwały w oderwaniu od konicznej do prowadzenia działalności infrastruktury realizuje cel nowej inwestycji w postaci zwiększenia mocy produkcyjnych istniejącego zakładu. Powyższe znajduje pełne odzwierciedlenie w Wyroku WSA w Warszawie sygn. III SA/Wa 1706/20 z 19 stycznia 2021 r., który w tym aspekcie wskazuje, iż: „W końcu zasadny jest też argument skargi i pisma z dnia 31 grudnia 2020 r., polegający na odwołaniu się do wymogu jasności, zrozumiałości prawa podatkowego, i do jego stosowalności. Takie wymogi stawia się prawu podatkowemu w świetle konstytucyjnych standardów norm o charakterze tetycznym (art. 217 Konstytucji). Otóż gdyby zaaprobować wykładnię § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy, jaką zaprezentował Dyrektor upatrując wydatków kwalifikowanych tylko tam, gdzie ściśle służą one m.in. działalności produkcyjnej, należałoby zidentyfikować narzędzie prawnej, jednoznacznej selekcji kosztów, które zwiększają zdolności produkcyjne danego środka trwałego, i tych kosztów, które takiego skutku nie powodują. Ad casum zidentyfikowanie takiego narzędzia byłoby nader często niemożliwe - trudno np. przesądzić, czy koszt dojazdu (drogi wewnętrznej jako budowli) do hali produkcyjnej i laboratorium, który jednak jest też równolegle dojazdem do stołówki i budynku administracyjnego, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, czy nie. Ani ustawa, ani rozporządzenie, ani ustawa o wspieraniu nowych inwestycji, nie wskazują sposobu rozwiązania tego dylematu, jaki pojawiłby się, gdyby zaaprobować zalecaną przez Dyrektora koncepcję promującą konieczny podział kosztów na służące bezpośrednio celom produkcji, i te, które służą celom innym, nieprodukcyjnym.”

O kwalifikowalności ww. kategorii kosztów pośrednio świadczy także Pismo Komisji Europejskiej (Dyrekcji Generalnej ds. Konkurencji) z 29 października 2018 r. Znak COMP.B2/AB/dl\*D\*2018/174114 wydane w odpowiedzi na zapytanie Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, dotyczący warunków na jakich koszty związane z instalacją systemów grzewczych mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane w przypadku pomocy regionalnej w rozumieniu GBER. Powyższe pismo jednoznacznie wskazuje na możliwość uznania za koszty kwalifikowane nowej inwestycji ww. kategorii wydatków.

Ponadto, związek danego kosztu z inwestycją objętą decyzją o wsparciu, powinno oceniać się przez pryzmat założeń inwestycyjnych przedstawionych w dokumentach aplikacyjnych, w szczególności na etapie wydania Decyzji o wsparciu. Wówczas jest on bowiem oceniany przez wyspecjalizowany organ odpowiedzialny za wydanie decyzji o wsparciu i późniejszą kontrolę zawartych w niej warunków. Tożsama praktyka funkcjonuje w zakresie zezwoleń na działalność w specjalnych strefach ekonomicznych i podczas kontroli spełnienia zawartych w nich warunków, jak również znajduje odzwierciedlenie na gruncie zasad dotyczących innych form regionalnej pomocy inwestycyjnej (do tej kategorii należy także pomoc publiczna udzielana w formie zwolnienia podatkowego na podstawie decyzji o wsparciu/zezwolenia na działalność w specjalnej strefie ekonomicznej) udzielonej na podstawie GBER (przepisy te statuują zasady udzielania m.in. regionalnej pomocy inwestycyjnej, tak aby była ona zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej, a w rezultacie nie wymagała odrębnej notyfikacji Komisji Europejskiej - pomoc przyznawana w ramach Polskiej Strefy Inwestycji jest jedną z form tzw. regionalnej pomocy inwestycyjnej) m.in. w ramach Programu Operacyjnego Inteligentny Rozwój 2014-2020, Działanie 3.2 Wsparcie wdrożeń wyników prac B+R Poddziałanie 3.2.1 Badania na rynek (dalej: „Konkurs”). Zgodnie z „Kryteriami wyboru projektów" stanowiącymi Załącznik nr 1 do Regulaminu Konkursu nr 4 (dostęp z dnia 29.01.2021 r.: https://www.parp.qov.pl/storaqe/qrants/documents/56/Zal-nr-1-do-RK-KrYteria-WYboru-projektów k-1 20201209.pdf ): Poddziałanie 3.2.1 POIR 2014-2020 Badania na rynek\_Kryteria wyboru projektów (parp.gov.pl) str. 9: „Wydatki planowane do poniesienia w ramach projektu i przewidziane do objęcia wsparciem muszą być uzasadnione i racjonalne do zaplanowanych przez Wnioskodawcę działań i celów projektu oraz celów określonych dla działania. (…) Przez „racjonalne” należy rozumieć, iż ich wysokość musi być dostosowana do zakresu zaplanowanych czynności/potrzeb inwestycyjnych. Nie mogą być zawyżone ani zaniżone. (\`(...)\`) Przez „uzasadnione” należy rozumieć, iż muszą być potrzebne i bezpośrednio związane z realizacją działań uznanych za kwalifikowane, zaplanowanych w projekcie. Wnioskodawca jest zobowiązany wykazać w dokumentacji aplikacyjnej konieczność poniesienia każdego wydatku i jego związek z planowanym wdrożeniem wyników prac badawczo-rozwojowych.”

Analogiczne stanowisko wynika z „Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020” wydanych przez Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej, zgodnie z którymi

„3.Wydatkiem kwalifikowalnym jest wydatek spełniający łącznie następujące warunki: (\`(...)\`)

f.jest niezbędny do realizacji celów projektu i został poniesiony w związku z realizacją projektu” (dostęp z 29.01.2021r.: Załącznik 1 - Wzór tekstu wytycznych MRR (funduszeeuropejskie.qov.pl) str. 34).

W kontekście powyższego należy wskazać, iż wszystkie wyżej wymienione nakłady inwestycyjne objęte Decyzjami zostały wskazane w treści wniosków o wydanie poszczególnych Decyzji i zostały pozytywnie zweryfikowane jako konieczne do realizacji celu inwestycji objętych Decyzjami.

Co więcej, powyższe podejście jest spójne z pozostałymi przepisami Rozporządzenia i Ustawy o WNI regulującymi przedmiotowy instrument wsparcia nowych inwestycji.

Należy podkreślić, że dotychczasowa praktyka interpretacyjna w zakresie kosztów kwalifikowanych dopuszczała sytuacje, w których aktywa nabyte w toku inwestycji, ściśle związane z działalnością danego podmiotu objętą zezwoleniem strefowym, lecz nieskutkujące bezpośrednio wzrostem zdolności produkcyjnych zakładu (np. nakłady inwestycyjne dot. rozbudowy i przebudowy części socjalno-biurowych hali produkcyjnej) zostały uznane za koszty kwalifikowane. Powyższe podejście zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydawanych w zakresie zezwoleń strefowych, które pomocniczo mogą być wykorzystywane przy analizie przepisów dotyczących Ustawy o WNI i Rozporządzenia - tak m.in. Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 30 września 2015 r. o sygn. IBPB-1-1/4510-8/15/AP.

Podejście takie konsekwentnie prezentowane jest również podczas kontroli spełnienia warunków z zezwoleń oraz decyzji o wsparciu, prowadzonych przez Specjalne Strefy Ekonomiczne.

Jednocześnie Spółka zaznacza, iż jest świadoma, że powyższe podejście, nie znajduje pełnego odzwierciedlenia w Objaśnieniach Ministra Finansów z 6 marca 2020 r. dotyczących sposobu ustalania dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym osiągniętego z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: „Objaśnienia z 6 marca 2020 r.”). Należy jednak zauważyć, że zgodnie z Objaśnienia z 6 marca 2020 r.: „Nowa inwestycja związana ze zwiększeniem zdolności produkcyjnej lub usługowej przedsiębiorstwa może również dotyczyć bezpośrednio nie samej produkcji lub świadczenia usług, ale i działalności wspierającej produkcję lub świadczenie usług”. Końcowo Spółka wskazuje na ugruntowaną w orzecznictwie tezę, zgodnie z którą jedyną „podstawą prawną” prezentowanego poglądu nie mogą być wydane na podstawie art. 14a Ordynacji podatkowej Objaśnienia z 6 marca 2020 r. Jak m.in. wskazał WSA w Warszawie w przytaczanym wyroku III SA/Wa 1706/20 z 19 stycznia 2021 r. „takie objaśnienia nie są źródłem prawa, nie mogą modyfikować, uzupełniać lub w jakikolwiek inny sposób zmieniać przepisów stanowionego prawa podatkowego, którego źródłem są ustawy i rozporządzenia.”

W zakresie wartości normatywnej objaśnień podatkowych, prezentowana teza została zilustrowana m.in. także w:

*   Wyroku Wojewódzkiego Sąd Administracyjny w Rzeszowie z 8 października 2020 r., sygn. I SA/Rz 340/20, zgodnie z którym: „Za takie przepisy nie mogą być bowiem uznane powołane przez organ objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dnia 6 marca 2020 r. Nie kwestionując znaczenia objaśnień podatkowych wydanych przez Ministra Finansów dla zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego i możliwości uwzględniania ich przy wydawaniu interpretacji indywidualnych, trzeba wskazać, że nie mają one mocy wiążącej i nie stanowią przepisów powszechnie obowiązujących.”
*   Wyroku Wojewódzkiego Sąd Administracyjny w Gdańsku z dnia 23 września 2020 r., sygn. I SA/Gd 13/20: „Objaśnienia Ministerstwa Finansów nie mają waloru normatywnego i nie mogą nakładać na podatników obowiązków nie wynikających z aktów normatywnych.”

Mając na uwadze powyższe, Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska w ramach pytania 1 i 3 za prawidłowe.

Uzasadnienie do stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

W zakresie pytania drugiego, Spółka zwraca uwagę, iż na moment składania wniosku o DoW 2 art. 2 pkt 1 Ustawy o WNI statuujący definicję nowej inwestycji obowiązywał w następującym brzmieniu: nowa inwestycja - inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego przedsiębiorstwa, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w przedsiębiorstwie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa, z wyłączeniem przedsiębiorstwa, wobec którego wszczęte zostało postępowanie upadłościowe lub został złożony wniosek do sądu o ogłoszenie upadłości.

Wobec powyższego, w związku z okolicznością, iż realizacja inwestycji objętej DoW 2 prowadzącej do utworzenia nowego zakładu wylęgu drobiu (Zakładu 2), nie skutkowała założeniem nowego przedsiębiorstwa (będącego oddzielnym bytem prawnym) - Spółka uznała, iż przedmiotowy projekt inwestycyjny wpisuje się w ramy nowej inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa. Jednocześnie, celem działań inwestycyjnych w ramach DoW 2 jest założenie nowego zakładu Spółki i w świetle znowelizowanych przepisów Ustawy o WNI (zgodnie też z jej obecnym brzmieniem, które posługuje się już nie pojęciem „przedsiębiorstwa” a „zakładu”), ten rodzaj nowej inwestycji byłby najbardziej adekwatny. Powyższe koresponduje także z brzmieniem definicji inwestycji początkowej na gruncie art. 2 pkt 49 GBER zgodnie z którą „inwestycja początkowa” oznacza:

1.  inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu \[podkreśl. Wnioskodawcy\] zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu poprzez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu.

Tym samym, na gruncie GBER (a więc rozporządzenie wspólnotowe bezpośrednio obowiązujące) projekt inwestycyjny Spółki powinien zostać uznany za inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu.

Wobec powyższego w przedmiotowym przypadku nie ulega wątpliwości, iż wszystkie wymienione w stanie faktycznym nakłady inwestycyjne rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia oraz objęte zakresem DoW 2 stanowią lub będą stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia.

Przedmiotowe nakłady mieszczą się bowiem w kategoriach kosztów kwalifikowanych zgodnie z § 8 ust. 1 Rozporządzenia, jak również spełniają pozostałe wymogi zawarte w Rozporządzeniu tj. zachowują (funkcjonalny) związek z nową inwestycją.

*   koszt musi być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu, a jednocześnie do daty zakończenia nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu,
*   środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie muszą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i uznane za taki środek trwały lub wartość niematerialną i prawną, oraz utrzymane co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata licząc od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   najem lub dzierżawa gruntów, budynków i budowli musi trwać co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata od daty zakończenia inwestycji,
*   po upływie najmu lub dzierżawy w postaci leasingu finansowego przedsiębiorca jest zobowiązany do nabycia aktywów,
*   wartości niematerialne i prawne w zakresie transferu technologii muszą być wykorzystywane wyłącznie w zakładzie, na rzecz którego przedsiębiorca otrzymuje wsparcie, muszą być ujęte w aktywach tego zakładu co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro, małych i średnich przedsiębiorców co najmniej 3 lata, muszą być nabyte na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą oraz muszą podlegać amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

W przypadku dużych przedsiębiorców:

*   nabycie środków trwałych musi dotyczyć jedynie nowych środków,
*   koszty kwalifikowane na nabycie wartości niematerialnych i związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej zalicza się do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w wysokości nieprzekraczającej 50% wartości wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Spółka podkreśla, iż ani przepisy, ani Objaśnienia z 6 marca 2020 r., nie kwestionują sytuacji, w której treścią inwestycji objętej DoW 2 jest inwestycja w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, a tym samym nie dojdzie do współdziałania środków dotychczas istniejących w przedsiębiorstwie i nowo nabytych w ramach inwestycji objętej zakresem DoW 2.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.**

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz.U. z 2020 r., poz. 1752, dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ze zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. poz. 1162, z 2019 r. poz. 1495 oraz z 2020 r. poz. 1086), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Na podstawie art. 17 ust. 4 updop, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy lub na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jak wynika z art. 2 pkt 1 ustawy o WNI, przez nową inwestycję należy rozumieć:

1.  inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu lub
2.  nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 3 ustawy o WNI, wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, w myśl art. 13 ust. 1 tej ustawy, wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

Przedmiotem decyzji o wsparciu - w myśl art. 14 ust. 1 pkt 2 ustawy o WNI - jest nowa inwestycja podatnika, realizowana w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, która nie została wyłączona stosownymi regulacjami, wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1 tego przepisu.

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że zwolnienie od podatku na podstawie zezwolenia bądź decyzji o wsparciu przysługuje wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z prowadzonej na terenie strefy działalności gospodarczej, określonej w zezwoleniu, bądź w ww. decyzji. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Podobnie w przypadku, gdy dany rodzaj działalności jest prowadzony poza terenem strefy wówczas dochód z takiej działalności również nie będzie podlegał zwolnieniu.

Podkreślenia wymaga fakt, że prowadzenie działalności gospodarczej na terenie określonym w Decyzji o wsparciu i wynikające stąd zwolnienie dochodów pochodzących z tej działalności jest wyjątkiem od zasady równości i sprawiedliwości opodatkowania, w związku z tym przepisy dotyczące zwolnień muszą być interpretowane ściśle, zgodnie z ich wykładnią językową.

Wskazane powyżej zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a updop, wynikające z decyzji o wsparciu, nie ma charakteru podmiotowego. Nie obejmuje ono zatem wszystkich dochodów podmiotu gospodarczego prowadzącego działalność gospodarczą lecz jedynie te dochody, które prowadzone są na terenie określonym w Decyzji i dodatkowo wyłącznie te dochody, których zakres został określony w tej decyzji o wsparciu.

Wskazać należy, że z treści oceny skutków regulacji (OSR), sporządzonej do ustawy o WNI wynika, że instrument zwolnień podatkowych dostępny będzie dla nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz definicją Komisji Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycje. Dotyczy to inwestycji spełniających kryteria ilościowe: nakłady inwestycyjne i kryteria jakościowe zgodne z SOR, weryfikujące wpływ inwestycji na wzrost konkurencyjności polskiej gospodarki oraz wpływ na rozwój gospodarczy regionu.

Na mocy ustawy o wspieraniu nowych inwestycji wprowadzono nowy mechanizm udzielania przedsiębiorcom wsparcia w podejmowaniu nowych inwestycji na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Rozwiązanie zawarte w powołanej ustawie przewiduje wsparcie nowych inwestycji w formie zwolnienia od podatku dochodowego na zasadach określonych m.in. w updop. Wsparcie, którego dotyczy ww. ustawa, zastąpi wsparcie dotychczas funkcjonujące w ramach ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1010, ze zm.). Należy jednak zauważyć, że ustawa o specjalnych strefach ekonomicznych nie została uchylona. Obowiązywanie dwóch ustaw powoduje czytelny podział na inwestycje, które będą korzystać z dotychczasowego wsparcia do 2026 r. w ramach zezwoleń wydanych na podstawie ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, oraz inwestycje nowe, które mogą korzystać ze wsparcia na podstawie ustawy o wspieraniu nowych inwestycji od momentu jej wejścia w życie. Wskazany w ustawie o wspieraniu nowych inwestycji system wsparcia w postaci prawa do uzyskania przez przedsiębiorcę zwolnienia od podatku dochodowego stanowi ważne i skuteczne narzędzie zachęcające przedsiębiorców do inwestowania na terenie całego kraju. Ten instrument pomocy publicznej w postaci zwolnienia podatkowego jest dostępny dla przedsiębiorców planujących dokonanie na terenie kraju nowych inwestycji, które zgodnie z ustawodawstwem polskim oraz prawem Unii Europejskiej obejmują utworzenie nowego zakładu produkcyjnego oraz reinwestycję. W przeciwieństwie do rozwiązań przewidzianych w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych ograniczonych do inwestycji realizowanych w konkretnych lokalizacjach, o wsparcie przewidziane w ustawie mogą ubiegać się przedsiębiorcy z całego kraju, niezależnie od miejsca prowadzonej działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy zauważyć, że zgodnie z § 8 ust. 1 pkt 3 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1713, dalej: „rozporządzenie o WNI”), do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji można zaliczyć również koszty rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych. Zatem, preferencje podatkowe są skierowane zarówno do podatników funkcjonujących na rynku od wielu lat, jak i do nowych podmiotów.

Podsumowując, celem ustawy o WNI, jest stymulowanie wzrostu inwestycji prywatnych na terenie całego kraju w ramach projektu Polskiej Strefy Inwestycji. Ustawa ta wprowadziła nowe mechanizmy udzielania przedsiębiorcom wsparcia dla nowych inwestycji. W odróżnieniu od dotychczasowego mechanizmu wskazanego w ustawie o specjalnych strefach ekonomicznych preferencje związane są z nową inwestycją, tj. projektem gospodarczym o ściśle określonym w decyzji charakterze, który jest możliwy do realizacji na obszarze całego kraju, zróżnicowanym pod względem stopnia preferencji. Decyzja pozwala na uzyskanie preferencji w postaci zwolnienia podatkowego, którego granice zakreślone są przedmiotem decyzji o wsparciu.

Powyższe rozwiązanie nie odnosi się szeroko do rodzaju działalności podatnika, lecz do konkretnej inwestycji wymienionej w decyzji o wsparciu.

Prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji uzależnione jest od poniesienia kosztów kwalifikowanych. Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 rozporządzenia o WNI. Jak wynika z tego przepisu, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1.  kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli - pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

\-pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji. Kwoty poniesionych kosztów kwalifikowanych pomniejsza się o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli podlega on odliczeniu na podstawie odrębnych przepisów.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca uzyskał trzy decyzje o wsparciu (DoW 1, DoW 2, Dow 3), o których mowa w Ustawie o WNI (dalej: „Decyzja”).

DoW 1 została wydana w związku z nową inwestycją polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa (Zakład 1) poprzez doposażenie Zakładu 1 w m.in. maszyny i urządzenia oraz towarzyszącą im infrastrukturę produkcyjną. Spółka dokonała niezbędnych prac modernizacyjnych w zakresie niezbędnym do przygotowania istniejącej infrastruktury.

DoW 2 została wydana na realizację inwestycji polegającej na zwiększeniu mocy produkcyjnych istniejącego przedsiębiorstwa, tj. poprzez budowę wylęgarni drobiu w Zakładzie 2. W ramach tej inwestycji Spółka nabyła działkę, na której powstaje budynek wylęgarni drobiu składający się z części technologicznej, zaplecza technologicznego praz części socjalno-biurowej obejmującej – szatnię, stołówkę, pralnię oraz biuro, a także budynek myjni. Teren Zakładu 2 został ogrodzony. Spółka planuje utworzenie dróg wewnętrznych, ciągów komunikacyjnych dla pieszych, ok. 20 miejsc parkingowych dla samochodów osobowych oraz placu manewrowego dla samochodów ciężarowych. W związku ze wskazanymi wymogami prawnymi, Spółka zamierza utworzyć myjnię dla samochodów ciężarowych, transportujących towary, półprodukty, produkty do i z Zakładu 2. Zakład 2 został przyłączony do infrastruktury gminnej oraz będzie posiadał awaryjne zasilanie w energię elektryczną, a także zbiornik odparowywalny. Spółka zamierza zakupić niezbędną infrastrukturę techniczną:

*   instalacji kontroli klimatu, która odpowiadać będzie za zapewnienie optymalnych warunków dla wylęgu (chłodzenie, wentylacja, nawiew itp.).
*   kontenerowej stacji trafo;
*   kotłowni gazowej, składającej się z dwóch kotłów opalanych gazem płynnym (propanem).

W ramach inwestycji objętej DoW 2 wykonywane są także instalacje konieczne dla funkcjonowania Zakładu 2 tj.:

*   instalacje elektryczne, co do zasady zwiększające wartość początkową środków trwałych. Wyjątki w tym zakresie stanowiące oddzielne środki trwałe to m.in.: transformator oraz oświetlenie zewnętrzne;
*   wewnętrzne instalacje sanitarne (zwiększające wartość poszczególnych środków trwałych);
*   zewnętrzne instalacje sanitarne (co do zasady stanowiące odrębne środki trwałe).

DoW 3 została wydana w związku z nowa inwestycją polegającą na ponownym zwiększeniu zdolności produkcyjnych Zakładu 1, poprzez zakup maszyn i urządzeń w ramach linii już istniejących, w szczególności:

*   linii panierowania,
*   patroszalni kurcząt,
*   patroszalni kaczek.

W ramach Inwestycji konieczna będzie także:

*   rozbudowa istniejącego budynku produkcyjnego w celu ulokowania nowej patroszalni;
*   przebudowa sieci kanalizacji, tras kablowych, rozbudowa systemu wentylacji, instalacji elektrycznych oraz innych elementów infrastruktury koniecznych dla realizacji projektu ze względu na reorganizację procesów produkcyjnych w ramach Zakładu 1;
*   budowa budynku nowej szatni dla pracowników wraz z wyposażeniem. Powyższe podyktowane jest restrykcyjnymi wymogami obowiązującymi w branży, w której działa Spółka, przejawiającymi się m.in. w konieczności zachowania wymogów prawnych związanych z podziałem Zakładu 1 na strefę brudną (ubój, skubanie) i strefę czystą, jak również obowiązującym reżimem sanitarnym związanym ze stanem pandemii.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczą możliwości zaliczenia poniesionych w ramach poszczególnych decyzji o wsparciu nakładów jako wydatków kwalifikowanych.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że wszystkie wymienione w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nakłady rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia, w szczególności na: utworzenie stołówki, biura, dróg wewnętrznych, ciągów komunikacyjnych dla pieszych, ok. 20 miejsc parkingowych dla samochodów osobowych oraz placu manewrowego dla samochodów ciężarowych w Zakładzie 2 stanowią/będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia i wpływają/wpłyną na kwotę zwolnienia podatkowego przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34a updop.

Warunku uznania za koszty, które będą miały wpływ na działalność produkcyjną Spółki nie sposób dopatrzyć się bowiem w wydatkach poniesionych/mających zostać poniesione przez Spółkę na utworzenie stołówki, biura, dróg wewnętrznych, ciągów komunikacyjnych dla pieszych, ok. 20 miejsc parkingowych dla samochodów osobowych oraz placu manewrowego dla samochodów ciężarowych w Zakładzie 2.

Wydatki te ponoszone są przez Spółkę niezależnie od faktu uzyskania Decyzji o wsparciu nowej inwestycji i w istocie pozostają bez wpływu na proces produkcji w nowej inwestycji. Zaplecze socjalne – stołówka oraz administracyjne – biuro każdego przedsiębiorstwa służą innym celom niż właściwy proces produkcji w przedsiębiorstwie.

Stanowisko tut. Organu potwierdza treść przykładów zawartych w Objaśnieniach podatkowych z 6 marca 2020 r. (Przykłady nr 3 i 11) w których wskazano, że za koszt kwalifikowany należy uznać koszty poniesione w związku z uruchomieniem nowych linii produkcyjnych w dotychczas zajmowanym budynku administracyjnym, co jest równoznaczne ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa. Tym samym, za koszt kwalifikowany nowej inwestycji nie sposób uznać wydatków poniesionych na wybudowanie m.in. budynku administracyjnego jako kosztów kwalifikowanych, gdyż ta inwestycja nie przyczynia się do wzrostu zdolności produkcyjnych.

W przykładzie nr 13 ww. Objaśnień wskazano sytuację, gdy przedsiębiorca realizuje nową inwestycję polegającą na wybudowaniu hal produkcyjnych wraz z niezbędną infrastrukturą, nabyciu wyspecjalizowanych maszyn i urządzeń produkcyjnych oraz uzupełniających środków trwałych. Podatnik zamierza dodatkowo ponieść nakłady na budowę przyzakładowej stołówki pracowniczej i zakup odpowiedniego wyposażenia. Obiekt zlokalizowany będzie na terenie objętym decyzją o wsparciu. Budynek, w którym będzie się mieściła stołówka, pozostaje w funkcjonalnym i lokalizacyjnym związku z działalnością prowadzoną przez przedsiębiorcę. Wydatki poniesione na budowę stołówki nie będą mogły zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, a tym samym nie będą mogły zostać uwzględnione przez Spółkę w kalkulacji wysokości limitu przysługującej jej pomocy publicznej w formie zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych. Budowa stołówki nie spełni również definicji nowej inwestycji, jeśli wykorzystywana będzie dla celów pracowniczych, gdyż pozostaje bez wpływu na proces produkcji przedsiębiorstwa.

Jednakże, zauważyć należy, że branża, w której działa Spółka obwarowana jest restrykcyjnymi wymogami sanitarnymi, a konieczność poniesienia niektórych wydatków wynika wprost z odrębnych przepisów prawa regulujących działalność w obszarze produkcji drobiu, np.: z Rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 27 września 2013 r. w sprawie szczegółowych wymagań weterynaryjnych mających zastosowanie do drobiu i jaj wylęgowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1301 ze zm.), w którym wskazano, m.in.: że budynek, w którym prowadzi się wylęg drobiu, powinien znajdować się na terenie ogrodzonym; być zabezpieczony przed dostępem z zewnątrz ptaków, gryzoni i owadów; być utrzymywany w dobrym stanie technicznym. Na terenie przy budynku wyznacza się miejsce przeznaczone do mycia i odkażania środków transportu; przechowywania ubocznych produktów pochodzenia zwierzęcego z cyklu produkcyjnego przed ich wywozem. W zakładzie wylęgu drobiu zapewnia się oświetlenie naturalne lub sztuczne; bieżącą wodę nadającą się do spożycia przez ludzi; instalację kanalizacyjną; sprawną wentylację. Powyższe uzasadnia poniesienie wydatków wskazanych we wniosku z wyłączeniem wydatków poniesionych na utworzenia stołówki, biura, dróg wewnętrznych, ciągów komunikacyjnych dla pieszych, ok. 20 miejsc parkingowych dla samochodów osobowych oraz placu manewrowego dla samochodów ciężarowych.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT w ramach uzyskanej DoW 2, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem następujących kosztów za wydatki kwalifikowane:

*   utworzenia stołówki, biura, dróg wewnętrznych, ciągów komunikacyjnych dla pieszych, ok. 20 miejsc parkingowych dla samochodów osobowych oraz placu manewrowego dla samochodów ciężarowych należy uznać za nieprawidłowe,
*   w pozostałym zakresie należy uznać za prawidłowe (pytanie oznaczone nr 2).

W świetle powyższego wskazane we wniosku oraz jego uzupełnieniu wydatki poniesione przez Spółkę na doposażenie Zakładu 1 w m.in. maszyny i urządzenia oraz towarzyszącą im infrastrukturę produkcyjną, a także dokonanie prac modernizacyjnych w zakresie niezbędnym do przygotowania istniejącej infrastruktury objęte DoW 1 mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane nowej inwestycji zgodnie z § 8 Rozporządzenia o WNI, albowiem ich wytworzenie wywierać będzie wpływ na proces produkcji w nowej inwestycji. Tym samym, pytanie oznaczone we wniosku nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego nr 3 wskazać należy, że wymienione we wniosku oraz jego uzupełnieniu wydatki poniesione przez Spółkę w związku z objętą DoW 3 nową inwestycją polegającą na ponownym zwiększeniu zdolności produkcyjnych Zakładu 1 poprzez zakup maszyn i urządzeń w ramach linii już istniejących, w szczególności linii panierowania, patroszalni kurcząt, patroszalni kaczek oraz rozbudowie istniejącego budynku produkcyjnego w celu ulokowania nowej patroszalni, przebudowie sieci kanalizacji, tras kablowych, rozbudowie systemu wentylacji, instalacji elektrycznych oraz innych elementów infrastruktury koniecznych dla realizacji projektu ze względu na reorganizację procesów produkcyjnych w ramach Zakładu 1, budowie budynku nowej szatni dla pracowników wraz z wyposażeniem mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane nowej inwestycji zgodnie z § 8 Rozporządzenia o WNI, albowiem ich wytworzenie wywierać będzie wpływ na proces produkcji w nowej inwestycji. Tym samym, pytanie oznaczone we wniosku nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy przy kalkulacji wysokości przysługującego Spółce zwolnienia od podatku dochodowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT:

*   w ramach uzyskanej DoW 1, Spółka może zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia wymienione w stanie faktycznym nakłady objęte zakresem DoW 1, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane należało uznać za prawidłowe,
*   w ramach uzyskanej DoW 2, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia, wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem następujących kosztów za wydatki kwalifikowane:
    *   utworzenia stołówki, biura, dróg wewnętrznych, ciągów komunikacyjnych dla pieszych, ok. 20 miejsc parkingowych dla samochodów osobowych oraz placu manewrowego dla samochodów ciężarowych należało uznać za nieprawidłowe,
    *   w pozostałym zakresie należało uznać za prawidłowe,
*   w ramach uzyskanej DoW 3, Spółka może/będzie mogła zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą, o których mowa w § 8 Rozporządzenia wymienione w stanie faktycznym nakłady, przy założeniu spełnienia kryteriów określonych w § 8 Rozporządzenia, związanych z uznaniem danych kosztów za wydatki kwalifikowane należało uznać za prawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.