Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.283.2019.2.MPŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-22
Teza: Czy w związku z zamiarem wprowadzenia lokalu mieszkalnego do ewidencji środków trwałych i w związku z opisanymi wyżej okolicznościami, Wnioskodawca może ustalić wartość lokalu mieszkalnego zgodnie z art. 22g ust. 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: biegły; budynek-budynek mieszkalny; wartość-wartość początkowa; wycena; środek-środek trwały; środek-środek trwały-ulepszenie środka trwałego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2019 r. (data wpływu 19 lipca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 września 2019 (data wpływu 24 września 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka trwałego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji środka trwałego. Wniosek uzupełniono dnia 24 września 2019 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie m.in. PKD 96.02.Z; 86.90.A. Jako osoba prywatna Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości. Mieszkanie znajduje się w zabudowie \`(...)\`., w której w latach \`(...)\`. stacjonowały \`(...)\`. 14 sierpnia 1991 r. pełnomocnik wojsk Federacji Rosyjskiej przekazał kompleks stronie polskiej reprezentowanej przez przedstawiciela wojewody. Jeszcze tego samego roku rada miejska podjęła uchwałę o przejściu \`(...)\` na mienie komunalne.

Wnioskodawca nabył nieruchomość w grudniu 2014 r., lokal wymagał generalnego remontu. Lokal przeznaczony był na cele mieszkaniowe, w ramach prac remontowych wykonano:

*   Ściany działowe wewnątrz lokalu,
*   Obniżenie sufitów na stelażu z płyt karton-gips.,
*   Posadzki,
*   Osadzenie futryn, montaż skrzydeł,
*   Instalacje: gaz, CO, wod-kan., elektryczne,
*   Montaż pieca dwufunkcyjnego i kuchni gazowej,
*   Montaż armatury (wc, umywalki, wanna, kabina prysznicowa),
*   Malowanie,
*   Płytki ceramiczne,
*   Panele podłogowe,
*   Stosowne odbiory.

Wnioskodawca nie gromadził faktur za materiały i usługi budowlane związane z tym lokalem, gdyż nie miał takiej potrzeby i obowiązku. Po zakończeniu prac adaptacyjnych i wyposażeniu mieszkania Wnioskodawca podjął decyzję o wynajmie. Przychód z tego najmu Wnioskodawca rozlicza na zasadach ogólnych wraz z przychodami z działalności gospodarczej.

Do tej pory Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych dla tego lokalu mieszkalnego, nie wprowadził tego lokalu do ewidencji środków trwałych a tym samym nie uwzględniał odpisów w kosztach uzyskania przychodu.

Obecnie Wnioskodawca zamierza wprowadzić wynajmowany lokal do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, aby stanowił on środek trwały w rozumieniu art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w celu naliczania odpisów amortyzacyjnych.

Mimo, że Wnioskodawca posiada akt notarialny nabycia tej nieruchomości, to wartość nabycia na nim widniejąca – tj. 41 741,20 zł – nie odzwierciedla obecnej, rzeczywistej wartości tego lokalu mieszkalnego. Przeprowadzone prace remontowe w okresie od dnia nabycia do czasu obecnego stanowią w ocenie Wnioskodawcy ulepszenie środka trwałego, o którym mowa w art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie, z przyczyn obiektywnych (znaczny upływ czasu od momentu nabycia lokalu oraz poniesione wydatki na remont) nie można, według Wnioskodawcy, ustalić wartości nieruchomości w oparciu o przepisy art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie posiada faktur za materiały budowlane oraz wykonane usługi budowlane, dzięki którym wyodrębniono w lokalu poszczególne izby i pomieszczenia sanitarne nadając lokalom cechy funkcjonalne mieszkania.

Ponadto, w uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że zakupione mieszkanie nabył jako lokal stanowiący odrębną nieruchomość. Lokal w momencie nabycia nie był zdatny do użytku i wymagał generalnego remontu. Jego stan techniczny nie pozwalał na zamieszkanie w nim.

Lokal nie był wykorzystywany na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Natomiast po przeprowadzeniu prac remontowych i doprowadzeniu go do stanu pozwalającego na zamieszkanie lokal został wynajęty na cele mieszkalne. Przewidywany okres użytkowania jest dłuższy niż rok.

Nieruchomość nigdy nie stanowiła i nie stanowi składnika majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przychód z najmu tego mieszkania przez cały okres najmu był rozliczany na zasadach ogólnych. Wnioskodawca nie korzystał z innych form opodatkowania przychodów z najmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z zamiarem wprowadzenia lokalu mieszkalnego do ewidencji środków trwałych i w związku z opisanymi wyżej okolicznościami, Wnioskodawca może ustalić wartość lokalu mieszkalnego zgodnie z art. 22g ust. 8 i 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Wnioskodawca nie posiada faktur za materiały i usługi budowalne, wobec czego wartość mieszkania ustalona w oparciu o przepis art. 22g ust. 1 pkt 1 nie może być powiększona o sumę poniesionych wydatków, gdyż nie jest ona znana.

Wobec powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, wartość początkowa przedmiotowego lokalu powinna być ustalona zgodnie z art. 22g ust. 8 i 9, czyli wartość początkową środka trwałego powinien On przyjąć w wysokości wyceny wykonanej przez siebie, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji. Na potwierdzenie tej wyceny Wnioskodawca skorzysta z możliwości jaką daje art. 22g ust. 9, czyli powoła biegłego aby dokonał wyceny.

Tak uzyskaną wartość środka trwałego Wnioskodawca wprowadzi do ewidencji środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera wykazu wydatków, który przesądzałby o ich zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, zatem przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością, których celem jest osiągnięcie przychodów lub zabezpieczenie albo zachowanie źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

W takim ujęciu kosztami tymi będą zarówno wydatki pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

Należy zaznaczyć, iż wykazanie związku poniesionych kosztów z przychodami oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (lub na zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów) obciąża podatnika, bo to on wywodzi skutki prawne w postaci zmniejszenia zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu, zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Zatem, budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają zaś grunty oraz udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

W myśl art. 22n ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zapisów dotyczących środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonuje się w ewidencji najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Zgodnie z art. 22d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do treści art. 22h ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 22h ust. 1 pkt 4 ustawy, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle powyższego, dopiero w momencie, gdy lokal mieszkalny przekazany zostanie do użytkowania jako kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania składnik majątkowy, może zostać wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z tym że zapis w ewidencji winien być dokonany najpóźniej w miesiącu przekazania środka trwałego do używania. Późniejsze wprowadzenie stanowi ujawnienie środka trwałego i umożliwia zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych.

Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych, która stanowi podstawę obliczenia odpisów amortyzacyjnych określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawidłowe ustalenie wartości początkowej środków trwałych jest bardzo istotne, ponieważ jej wysokość kształtować będzie wartość odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie odpłatnego nabycia – cenę ich nabycia a w razie wytworzenia we własnym zakresie – koszt wytworzenia.

W myśl art. 22g ust. 3 ww. ustawy, za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Stosownie do art. 22g ust. 4 ww. ustawy, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

W myśl powołanego przepisu – co do zasady – na prawidłowe ustalenie wartości początkowej środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będą miały wpływ kwota należna zbywcy, jak i wszelkie wydatki mające związek z jego przystosowaniem do stanu kompletności i zdatności do użytku w dniu przyjęcia do używania. Zatem wartość początkową ustala się według wydatków faktycznie poniesionych na ich nabycie. Jednocześnie przepisy dają możliwość ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych według ich wartości rynkowej.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć:

1.  przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
2.  rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
3.  rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,
4.  adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
5.  modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Ulepszeniem nie są jednak nakłady poniesione przed oddaniem środka trwałego do używania, których celem jest przystosowanie tego środka do używania. Przepis art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy bowiem ulepszenia środków trwałych, które – zgodnie z cyt. powyżej art. 22a ust. 1 ww. ustawy – są składnikami majątku kompletnymi i zdatnymi do użytku. Jeżeli zatem podatnik poniósł nakłady na składnik majątku nie stanowiący środka trwałego w rozumieniu art. 22 ust. 1 ww. ustawy, wydatków tych nie można uznać za wydatki na ulepszenie środka trwałego.

Stosownie do art. 22g ust. 8 ww. ustawy, jeżeli nie można ustalić ceny nabycia środków trwałych lub ich części nabytych przez podatników przed dniem założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu, o których mowa w art. 22n, wartość początkową tych środków przyjmuje się w wysokości wynikającej z wyceny dokonanej przez podatnika, z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

W myśl art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik nie może ustalić kosztu wytworzenia, o którym mowa w ust. 4, wartość początkową środków trwałych ustala się w wysokości określonej z uwzględnieniem cen rynkowych, o których mowa w ust. 8, przez biegłego, powołanego przez podatnika.

Przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 8, 9, 14 i 15, przepis art. 19 stosuje się odpowiednio (art. 22g ust. 16 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, że zasadnicze znaczenie dla sposobu ustalenia wartości początkowej środka trwałego ma sposób jego nabycia. Przy czym, możliwość ustalenia wartości początkowej środka trwałego poprzez wycenę dokonaną przez podatnika lub przez biegłego dotyczy jedynie przypadków, w których środek trwały odpowiednio został nabyty przed dniem założenia ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych lub w przypadku gdy został wytworzony przez podatnika we własnym zakresie i brak jest możliwości ustalenia ceny nabycia lub kosztu wytworzenia. Te sposoby ustalenia wartości początkowej stanowią wyjątek od obowiązujących zasad ustalania tejże wartości wg zasad określonych w art. 22g ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy. Niemożność ustalenia wartości początkowej środka trwałego zgodnie z generalną zasadą winna mieć przy tym charakter obiektywny, a więc dotyczyć np. tych sytuacji, w których podatnik nie posiada – bo nie musiał posiadać – stosownych dokumentów stwierdzających wysokość poniesionych przez niego wydatków na nabycie lub wytworzenie określonego składnika majątku (dotyczących np. wytworzenia określonego składnika majątku przed rozpoczęciem prowadzenia działalności gospodarczej, czy też przeznaczenia do działalności gospodarczej prywatnego składnika majątku).

Zasad wyrażonych w art. 22g ust. 8 i 9 przedmiotowej ustawy, nie można stosować do składników majątku, które zostały nabyte lub wytworzone w ramach (w trakcie) prowadzonej działalności gospodarczej lub z zamiarem wykorzystywania ich na potrzeby tej działalności. W takim bowiem przypadku ponoszone koszty nabycia lub wytworzenia środków trwałych powinny być właściwie udokumentowane.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie m.in. PKD 96.02.Z; 86.90.A. Jako osoba prywatna Wnioskodawca jest właścicielem mieszkania znajdującego się w zabudowie \`(...)\`.

Wnioskodawca nabył nieruchomość w grudniu 2014 r., lokal w momencie nabycia nie był zdatny do użytku i wymagał generalnego remontu. Jego stan techniczny nie pozwalał na zamieszkanie w nim.

Wnioskodawca nie gromadził faktur za materiały i usługi budowlane związane z tym lokalem, gdyż nie miał takiej potrzeby i obowiązku. Po zakończeniu prac adaptacyjnych i wyposażeniu mieszkania Wnioskodawca podjął decyzję o wynajmie. Przychód z tego najmu Wnioskodawca rozlicza na zasadach ogólnych wraz z przychodami z działalności gospodarczej.

Do tej pory Wnioskodawca nie dokonywał odpisów amortyzacyjnych dla tego lokalu mieszkalnego, nie wprowadził tego lokalu do ewidencji środków trwałych a tym samym nie uwzględniał odpisów w kosztach uzyskania przychodu.

Mimo, że Wnioskodawca posiada akt notarialny nabycia tej nieruchomości, to wartość nabycia na nim widniejąca – tj. 41 741,20 zł – nie odzwierciedla obecnej, rzeczywistej wartości tego lokalu mieszkalnego. Przeprowadzone prace remontowe w okresie od dnia nabycia do czasu obecnego stanowią w ocenie Wnioskodawcy ulepszenie środka trwałego, o którym mowa w art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie, z przyczyn obiektywnych (znaczny upływ czasu od momentu nabycia lokalu oraz poniesione wydatki na remont) nie można – według oświadczenia Wnioskodawcy – ustalić wartości nieruchomości w oparciu o przepisy art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie posiada faktur za materiały budowlane oraz wykonane usługi budowlane, dzięki którym wyodrębniono w lokalu poszczególne izby i pomieszczenia sanitarne nadając lokalom cechy funkcjonalne mieszkania.

Z informacji zawartych we wniosku wynika przy tym, że zakupiony w grudniu 2014 r. lokal nie spełniał kryterium uznania go za środek trwały. Nie było bowiem możliwości jego wynajmu, co oznacza, że nie był on zdatny do użytku. Wnioskodawca sam wskazał, że zakupiony lokal w chwili jego zakupu wymagał generalnego remontu a jego stan techniczny nie pozwalał na zamieszkanie w nim. W konsekwencji, przedmiotowy lokal w dniu jego nabycia nie spełniał kryterium środka trwałego.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że skoro zamierzoną przez Wnioskodawcę funkcję mieszkalną, a zarazem stan lokalu kompletnego i zdatnego do użytku, zakupiony w grudniu 2014 r. lokal uzyskał dopiero w wyniku „remontu generalnego”, to – wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy – przeprowadzone prace remontowe nie mogą zostać zakwalifikowane jako ulepszenie środka trwałego, o którym mowa w art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak już wyjaśniono, jednym z kryteriów uznania składnika majątku za środek trwały – stosownie do art. 22a ust. 1 ww. ustawy – jest jego kompletność i zdatność do użytku. Skoro zatem, jak wynika z wniosku, na moment prowadzonych prac remontowych przedmiotowy lokal nie był kompletny i zdatny do użytku, należy stwierdzić, że prowadzone przez Wnioskodawcę prace dotyczyły składnika majątku nie stanowiącego środka trwałego.

W konsekwencji, ponieważ wykonany przez Wnioskodawcę „remont generalny” – który nie obywał się na istniejącym środku trwałym i w wyniku którego opisany we wniosku lokal stał się kompletny i zdatny do użytku – stanowi wytworzenie środka trwałego a nie jego ulepszenie, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, skoro Wnioskodawca wytworzył środek trwały i nie posiada dokumentów wskazujących na wysokość poniesionych nakładów – w następstwie czego nie może On ustalić kosztów wytworzenia środka trwałego – to wartość początkową lokalu może ustalić na podstawie art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustalenia wartości początkowej mieszkania Wnioskodawca może więc dokonać w oparciu o wycenę biegłego rzeczoznawcy, z uwzględnieniem cen rynkowych o których mowa w ust. 8, tj. cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

Reasumując, na podstawie przeanalizowanych uprzednio przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić zatem należy, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawcy przysługuje prawo ustalenia wartości początkowej przedmiotowego lokalu w oparciu o wskazany art. 22g ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.