Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.277.2025.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-29
Teza: Możliwość skorzystania z ulgi abolicyjnej przez marynarza
wykonującego pracę na jednostkach pływających z zarządem
w Norwegii.
Słowa kluczowe: Norwegia
abolicja-abolicja podatkowa
marynarze
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ulga abolicyjna.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 1a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 3-ust. 2a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 1-art. 4a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27-ust. 9
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27-ust. 9a
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27g-ust. 1
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27g-ust. 2
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27g-ust. 3
[PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-
Rozdział 6-art. 27g-ust. 4
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

łowe
    Szanowny Panie,
    stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
    faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest
    prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go
    Pan pismem z 26 czerwca 2025 r. (wpływ 26 czerwca 2025 r. i 30 czerwca 2025 r.) – w
    odpowiedzi na wezwanie.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Jest Pan osobą fizyczną, posiadającą - w myśl obowiązujących przepisów podatkowych -
    rezydencję podatkową w Polsce, gdzie znajduje się również Pana centrum interesów
    życiowych.
    W latach poprzednich oraz obecnie wykonywał Pan pracę najemną jako marynarz i
    zamierza Pan kontynuować ją w kolejnych latach na jednostkach pływających
    eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo posiadające
    faktyczny zarząd w Norwegii.
    Jednostki te nie są zarejestrowane w norweskim rejestrze okrętowym, tj. ani w NIS
    (Norwegian International Ship Register), ani w NOR (Norwegian Ordinary Ship Register), w
    związku z czym nie posiadają bandery norweskiej, a pływają pod banderą innego państwa.
    Zgodnie z Pana wiedzą, jednostki pływające, na których wykonywał oraz będzie wykonywał
    Pan pracę najemną, były i będą faktycznie wykorzystywane w transporcie morskim, a
    podmioty eksploatujące te jednostki czerpały i będą czerpać zyski/dochody z ich
    eksploatacji, w tym z transportu.
    Transport morski był i będzie wykonywany zgodnie z definicją wskazaną w Konwencji. Z
    ogólnodostępnych informacji, jakimi Pan dysponuje, transport stanowił i będzie stanowić
    główne źródło przychodów przedsiębiorstwa posiadającego faktyczny zarząd w Norwegii.
    W latach poprzednich oraz w latach kolejnych przedsiębiorstwo eksploatujące jednostki w
    transporcie międzynarodowym, na których świadczył i zamierza Pan świadczyć pracę -
    zgodnie z Pana wiedzą - ponosiło i będzie ponosić ostateczne koszty Pana wynagrodzenia,
    w wyniku czego zyski tego przedsiębiorstwa zostały i zostaną pomniejszone o wartość tych
    wynagrodzeń.
    Zgodnie z posiadanymi informacjami, przedsiębiorstwo eksploatujące jednostki pływające
    podlegało i będzie podlegać opodatkowaniu w Norwegii ze względu na swoją siedzibę.
    W latach poprzednich oraz w latach kolejnych, z tytułu dochodów uzyskiwanych z pracy na
    jednostkach pływających eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez
    przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Norwegii, podlegał i będzie podlegać Pan - na

    mocy postanowień odpowiedniej konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania -
    ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Norwegii.
    Zgodnie z norweskimi przepisami wewnętrznymi dochód ten może podlegać
    opodatkowaniu w Norwegii jako dochód uzyskany u źródła. Objęty jest Pan w Norwegii
    ograniczonym obowiązkiem podatkowym i nie jest Pan tam traktowany jako rezydent. Z
    uwagi na wewnętrzne przepisy prawa obowiązujące w Norwegii, Pana dochody z tytułu
    pracy najemnej podlegają tam zwolnieniu z opodatkowania, a w konsekwencji obowiązek
    podatkowy z tego tytułu przenosi się do Polski.
    Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Wniosek dotyczy lat podatkowych 2020-2025, a także ma charakter ciągły i odnosi się do
    analogicznych stanów faktycznych mogących wystąpić w latach następnych.
    W zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pracy na pokładzie jednostek
    pływających wskazanych we wniosku, do dochodów osiąganych przez Pana w Norwegii
    miała/będzie miała zastosowanie metoda proporcjonalnego zaliczenia, o której mowa w
    art. 14 ust. 3 w związku z art. 22 ust. 1 lit. d Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a
    Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania
    uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. Nr 134, poz.
    899). Zgodnie z powołanymi przepisami, dochody uzyskiwane przez Pana z tytułu pracy
    lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw, na rzecz norweskiego
    przedsiębiorstwa, mogą podlegać opodatkowaniu w Norwegii. Dochody uzyskiwane przez
    Pana podlegały i będą podlegać opodatkowaniu w Polsce na zasadach określonych w art.
    27 ust. 9 albo 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że na
    Panu, zarówno w latach poprzednich, jak i w latach przyszłych, ciążył i będzie ciążyć
    nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.
    Stoi Pan na stanowisku, iż na podstawie art. 27g ww. ustawy, przysługiwało i przysługuje
    Panu prawo do skorzystania z tzw. ulgi abolicyjnej. Ulga ta polega na możliwości
    pomniejszenia podatku należnego, obliczonego według metody proporcjonalnego
    zaliczenia, o kwotę stanowiącą różnicę między podatkiem wyliczonym według tej metody a
    podatkiem wyliczonym przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją (określonej w
    art. 27 ust. 8 ww. ustawy).
    Nie uzyskiwał/nie będzie uzyskiwać Pan dochodów w krajach i na terytoriach
    wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, tj. w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie
    określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie
    podatku dochodowego od osób fizycznych z dnia 28 marca 2019 r. (Dz. U. z 2019 r. poz.
    599) oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2024 r. w sprawie
    wykazu krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie
    podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz.U. 2024 poz. 1929).
    Jest Pan marynarzem, który w latach poprzednich i obecnie wykonuje pracę najemną i
    zamierza ją kontynuować w latach następnych na jednostkach pływających
    eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwa z faktycznymi
    zarządami w Królestwie Norwegii.
    Osiągał i zamierza Pan nadal osiągać dochody z pracy wykonywanej poza terytorium
    lądowym państw.
    Pytania
    1. Czy w przypadku wykonywania przez Pana pracy najemnej na jednostkach
      pływających, które nie posiadają bandery norweskiej, tj. nie są zarejestrowane w
      norweskim rejestrze okrętowym NIS (Norwegian International Ship Register) ani NOR
      (Norwegian Ordinary Ship Register), zastosowanie ma bez ograniczeń ulga abolicyjna,
      o której mowa w art. 27g ustawy o PIT, w związku z postanowieniami zawartymi w art.

      14 ust. 3 oraz art. 22 ust.1 lit d Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a
      Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania
      uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu?
    2. Czy uzyskiwanie przez Pana dochodów w latach poprzednich oraz w latach przyszłych
      z tytułu pracy najemnej na jednostkach pływających eksploatowanych w transporcie
      międzynarodowym przez przedsiębiorstwo posiadające siedzibę zarządu w Norwegii
      uprawnia Pana do skorzystania bez ograniczeń z tzw. ulgi abolicyjnej, o której mowa w
      art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji gdy jednostki
      te pływają pod banderą państwa innego niż Norwegia i nie są zarejestrowane w
      norweskich rejestrach okrętowych NIS (Norwegian International Ship Register) ani
      NOR (Norwegian Ordinary Ship Register)?
    Pana stanowisko w sprawie
    W Pana ocenie, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
    osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez
    względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).
    W myśl art. 3 ust 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:
    1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub
      gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
    2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
      podatkowym.
    Na podstawie art. 3 ust. 2a ww. ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu
    tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww.
    ustawy).
    Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim
    obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik
    podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
    Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają
    miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich
    dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast
    jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił
    podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w
    Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Zgodnie z art. 5a pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w
    ustawie jest mowa o marynarzu - oznacza to marynarza w rozumieniu ustawy z dnia 5
    sierpnia 2015 r. o pracy na morzu (t. j. Dz. U. z 2023 2 POZ. 2257).
    Zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu
    do osób fizycznych wykonujących pracę poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
    posiadających centrum interesów życiowych lub gospodarczych w Polsce, niezbędne jest
    uwzględnienie dyspozycji zawartej w art. 4a tej ustawy, zgodnie z którym przepisy art. 3
    ust. 1, 1 a updof stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Powyższe oznacza, że w przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie Konwencja między
    Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego

    opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu, sporządzona w Warszawce dnia 9 września 2009 r. (Dz.U. z 2010 r. Nr 134, poz.
    899) zmieniona Protokołem do tej Konwencji podpisanym w dniu 5 lipca 2012 r.
    Wskazuje Pan, iż zmiany wprowadzone w art. 14 ust. 3 niniejszej Konwencji wskutek
    Protokołu z 2012 r. dają możliwość opodatkowania wynagrodzeń polskich marynarzy
    uzyskanych w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie statku morskiego
    wykorzystywanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo norweskie.
    Co kluczowe, przepis ten nie zawiera wymogu aby statek był zarejestrowany w norweskich
    rejestrach, jakimi są NIS (Norwegian International Ship Register) oraz NOR (Norwegian
    Ordinary Ship Register). Oznacza to, że miejsce rejestracji jednostki morskiej z
    perspektywy opodatkowania marynarzy jest aspektem nieistotnym i brane pod uwagę są
    przesłanki płynące bezpośrednio ze wskazanego przepisu tj. art. 14 ust. 3 Konwencji
    między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii.
    Zgodnie z treścią Protokołu z dnia 5 lipca 2012 r. zmieniającego Konwencję między
    Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu, podpisaną w Warszawie dnia 9 września 2009 r., zmianie uległ art. 14 ust. 3
    Konwencji - poprzez wykreślenie drugiego zdania tego przepisu. Dotychczasowa regulacja
    przewidywała, że dochody uzyskiwane przez marynarzy będących rezydentami
    umawiającego się państwa z pracy najemnej wykonywanej na statku morskim
    zarejestrowanym w Norweskim Międzynarodowym Rejestrze Statków (NIS) podlegały
    opodatkowaniu wyłącznie w państwie ich rezydencji podatkowej.
    Celem wprowadzonej zmiany było ujednolicenie zasad opodatkowania dochodów
    marynarzy i zastosowanie wobec nich ogólnej reguły przewidzianej w art. 14 ust. 3 zdanie
    pierwsze Konwencji, zgodnie z którą dochód z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie
    statku eksploatowanego w transporcie międzynarodowym może być opodatkowany w
    państwie, w którym znajduje się siedziba przedsiębiorstwa eksploatującego jednostkę.
    Tym samym miejsce rejestracji statku - a więc fakt, czy jest on zarejestrowany w rejestrze
    NIS, NOR, czy w rejestrze innego państwa - pozostaje bez znaczenia dla celów ustalenia
    państwa uprawnionego do opodatkowania dochodów marynarzy.
    W konsekwencji, po wejściu w życie wskazanych zmian, zastosowanie ulgi abolicyjnej, o
    której mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie
    uzależnione od tego, czy jednostka pływająca posiada banderę norweską, a wyłącznie od
    spełnienia przesłanek określonych w przepisach ustawy oraz Konwencji.
    Z przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pan
    osobą fizyczną posiadającą rezydencję podatkową w Polsce, gdzie posiada Pan również
    centrum interesów życiowych. Wykonywał Pan w latach poprzednich jak i również
    wykonuje obecnie oraz zamierza Pan kontynuować w latach przyszłych pracę najemną w
    charakterze marynarza na pokładzie statków morskich eksploatowanych w transporcie
    międzynarodowym. Statki, na których wykonuje Pan pracę najemną, zarządzane są przez
    przedsiębiorstwo posiadające faktyczny zarząd na terytorium Królestwa Norwegii oraz
    pozostają zarejestrowane pod banderami innych państw niż Norwegia. Na mocy
    przepisów prawa podatkowego Norwegii uzyskany tam dochód będzie podlegał
    zwolnieniu w Norwegii i w konsekwencji obowiązek podatkowy przeniesie się do Polski,
    gdzie zastosowanie będzie miała metoda odliczenia proporcjonalnego zgodnie z zawartą
    pomiędzy Polską a Norwegią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania. W latach
    poprzednich oraz w latach następnych nie zamierza Pan osiągać na terytorium Polski
    żadnego innego dochodu.
    Pana zdaniem, oceniając możliwości zastosowania przez Pana ulgi abolicyjnej w pełnym
    wymiarze w pierwszej kolejności wskazać należy na treść art. 27 ust. 9 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym jeżeli podatnik, o którym mowa w art.
    3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium

    Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o
    zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są
    osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego
    opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej
    sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w
    obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku
    obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód
    uzyskany w państwie obcym.
    Stosownie do art. 27 ust. 9a ww. ustawy, w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3
    ust. 1. uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o
    unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane,
    Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady
    określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.
    Zatem, zgodnie z metodą odliczenia proporcjonalnego, podatnik, który osiąga dochody z
    pracy najemnej za granicą jest zobowiązany do wykazania łącznych dochodów (zarówno
    krajowych, jak i zagranicznych) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego
    według skali podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to
    możliwe jest tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód
    uzyskany w obcym państwie.
    Na mocy art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik
    podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na
    zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:
  1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub
  2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu
    odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
    działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem
    dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania
    nimi
    - ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27,
    pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust.
    2.
    Stosownie do art. 27g ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę
    między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku
    obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych
    dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć
    wysokości kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1 pkt 1a.
    Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1 uzyskane
    zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie
    art. 23v ust. 2 (art. 27g ust. 3 ww. ustawy).
    Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c (art.
    27g ust. 4 ww. ustawy).
    Zgodnie z art. 27g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisu ust.
    2 zdanie drugie nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku podatkowym poza
    terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13
    pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych
    poza terytorium lądowym państw.

    Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, iż prawo do odliczenia na podstawie art. 27g
    ustawy przysługuje w sytuacji, kiedy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą
    ma zastosowanie metoda odliczenia proporcjonalnego. W sytuacji, gdy zgodnie z umową
    o unikaniu podwójnego opodatkowania do uzyskanych dochodów ma zastosowanie ta
    metoda, bez znaczenia pozostaje czy druga strona umowy o unikaniu podwójnego
    opodatkowania (drugie państwo) pobiera podatek od danego dochodu. Jednocześnie, w
    związku z nowelizacją ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - wprowadzoną
    ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym
    podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz
    niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123) - wysokość ulgi abolicyjnej od 1 stycznia 2021 r.
    podlega limitowaniu. Podatnicy mający prawo do tej preferencji nadal mogą ją stosować,
    ale wyłącznie w wysokości nieprzekraczającej kwoty zmniejszającej podatek, o której
    mowa w art. 27 ust. 1a pkt 1 tej ustawy. Limit ten nie obowiązuje jednak w odniesieniu do
    dochodów osiąganych poza terytorium Polski ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych,
    z umowy zlecenia i umowy o dzieło oraz tzw. kontraktu menedżerskiego, jeżeli dochody te
    są osiągane z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.
    Określenie „terytorium lądowe państw” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią Objaśnień podatkowych z 10
    sierpnia 2021 r. dotyczących zasad stosowania ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g
    ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 6 ustawy z
    dnia 12 października 1990 r. o ochronie granicy państwowej (Dz. U. z 2025 r. poz. 184)
    przewiduje, że Polska wykonuje swoje zwierzchnictwo nad terytorium lądowym oraz
    wnętrzem ziemi znajdującym się pod nim, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem
    terytorialnym oraz dnem i wnętrzem ziemi znajdującymi się pod nimi, a także w
    przestrzeni powietrznej znajdującej się nad terytorium lądowym, morskimi wodami
    wewnętrznymi i morzem terytorialnym.
    Zgodnie z przytoczonym przepisem, poza terytorium lądowym państw znajdują się:
    - wyliczone w tym przepisie kategorie zaliczane do terytorium państw inne niż terytorium
      lądowe, a więc: wnętrze ziemi pod terytorium lądowym państw, morskie wody
      wewnętrzne i morze terytorialne oraz dno i wnętrze ziemi znajdujące się pod nimi, a
      także przestrzeń powietrzna znajdująca się nad terytorium lądowym, morskimi
      wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym, a także
    - obszary niestanowiące terytorium państw, w tym obszary podlegające ograniczonej
      jurysdykcji państw.
    W związku z powyższym, do rozliczenia dochodów z uwzględnieniem ulgi abolicyjnej w
    pełnej wysokości (bez stosowania wprowadzonego limitu) uprawnieni są podatnicy
    osiągający zagraniczne dochody poza terytorium lądowym państw, w ramach niektórych
    zawodów takich jak np. marynarze, stewardesy lub piloci.
    Mając na uwadze powyższe uważa Pan, że jako osoba podlegająca nieograniczonemu
    obowiązkowi podatkowemu w Polsce, w związku z uzyskiwaniem w latach poprzednich i w
    latach przyszłych dochodów z pracy najemnej na pokładzie statków morskich, w sytuacji
    gdy do dochodów tych będzie miała zastosowanie - zgodnie z umową o unikaniu
    podwójnego opodatkowania - metoda proporcjonalnego zaliczenia i dochody te nie
    zostały i nie zostaną uzyskane w krajach i na terytoriach stosujących szkodliwą
    konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, może Pan
    dokonywać odliczenia ww. ulgi abolicyjnej.
    Do Pana dochodów nie będzie miał zastosowania limit, o którym mowa w zdaniu drugim
    przepisu art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bo - jak Pan
    wskazuje - statki morskie, na których wykonuje Pan pracę, są eksploatowane w
    transporcie międzynarodowym i osiąga Pan dochody z tytułu pracy najemnej
    wykonywanej poza terytorium lądowym państw.

    Jak wynika z analizowanego przepisu, możliwość skorzystania z omawianej ulgi nie jest
    uzależniona od rodzaju statku, na którym świadczona jest praca. Pana zdaniem ma Pan
    możliwość skorzystania z nielimitowanej ulgi abolicyjnej określonej w art. 27g ust. 5.
    Zgodnie z nim przepisu ust. 2 zdanie drugie nie stosuje się do dochodów osiąganych w
    roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w
    art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy lub
    usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw, a takim właśnie jest Pana dochód.
    Jednocześnie wskazuje Pan, że jedynym kryterium zastosowania nielimitowanej ulgi
    abolicyjnej jest praca lub wykonywanie usług poza terytorium lądowym państw.
    Uważa Pan, że jest uprawniony do skorzystania z ulgi abolicyjnej w pełnym zakresie,
    spełniając przedstawione warunki. W przypadku kontynuowania pracy najemnej w
    kolejnych latach, w niezmienionych okolicznościach poza terytorium lądowym państw,
    również zachowa Pan prawo do skorzystania z ulgi abolicyjnej. Przepisy ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych oraz umowy w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu, nie uzależniają możliwości skorzystania z ulgi abolicyjnej od faktu, czy jednostka
    pływająca, na której wykonywana jest praca, została zarejestrowana w norweskich
    rejestrach okrętowych NIS (Norwegian International Ship Register) lub NOR (Norwegian
    Ordinary Ship Register) tj. posiada banderę norweską. Brak rejestracji jednostki w ww.
    rejestrach oraz posiadanie bandery innego państwa nie wyłącza możliwości zastosowania
    ulgi, o ile pozostałe warunki ustawowe zostaną spełnione.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
    fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
      Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
      Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
      (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
      obowiązek podatkowy).
    Stosownie do art. 3 ust. 1a tej ustawy:
      Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa
      się osobę fizyczną, która:
        1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych
        lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
        2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
        podatkowym.
    Z art. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
      Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
      zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów
      (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
      obowiązek podatkowy).
    W myśl natomiast art. 4a ww. ustawy:
      Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
      unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
    Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim
    obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik

    podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.
    Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają
    miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich
    dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast
    jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił
    podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w
    Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).
    Odnosząc się do możliwości skorzystania przez podatnika z ulgi abolicyjnej wskazać
    należy, że na podstawie art. 27g ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia
    2021 r.:
      Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1,
      rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku
      podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:
        1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub
        2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w
        rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej,
        oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z
        tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi
        – ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27,
        pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną
        zgodnie z ust. 2.
    Zgodnie z art. 27g ust. 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
      Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1,
      rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku
      podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:
        1) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub
        2) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w
        rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium
        Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej,
        oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z
        tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi
        – ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27,
        kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.
    Z opisu zdarzenia wynika, że jest Pan osobą fizyczną, posiadającą - w myśl obowiązujących
    przepisów podatkowych - rezydencję podatkową w Polsce, gdzie znajduje się również
    centrum Pana interesów życiowych. W latach poprzednich oraz obecnie wykonywał Pan
    pracę najemną jako marynarz i zamierza Pan kontynuować ją w kolejnych latach na
    jednostkach pływających eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez
    przedsiębiorstwo posiadające faktyczny zarząd w Norwegii.
    W latach poprzednich oraz w latach kolejnych, z tytułu dochodów uzyskiwanych z pracy na
    jednostkach pływających eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez
    przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem w Norwegii, podlegał i będzie Pan podlegać - na
    mocy postanowień odpowiedniej konwencji o unikaniu podwójnego opodatkowania -
    ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Norwegii.
    Zgodnie z norweskimi przepisami wewnętrznymi dochód ten może podlegać
    opodatkowaniu w Norwegii jako dochód uzyskany u źródła. Objęty jest Pan w Norwegii
    ograniczonym obowiązkiem podatkowym i nie jest Pan tam traktowany jako rezydent. Z
    uwagi na wewnętrzne przepisy prawa obowiązujące w Norwegii, Pana dochody z tytułu

    pracy najemnej podlegają tam zwolnieniu z opodatkowania, a w konsekwencji obowiązek
    podatkowy z tego tytułu przenosi się do Polski.
    Nie uzyskiwał/nie będzie uzyskiwać Pan dochodów w krajach i na terytoriach
    wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 23v ust. 2 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, tj. w rozporządzeniu Ministra Finansów w sprawie
    określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie
    podatku dochodowego od osób fizycznych z dnia 28 marca 2019 r. (Dz. U. z 2019 r. poz.
    599) oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 18 grudnia 2024 r. w sprawie
    wykazu krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie
    podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz.U. 2024 poz. 1929).
    Jest Pan marynarzem, który w latach poprzednich i obecnie wykonuje pracę najemną i
    zamierza ją kontynuować w latach następnych na jednostkach pływających
    eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwa z faktycznymi
    zarządami w Królestwie Norwegii.
    Osiągał i zamierza Pan nadal osiągać dochody z pracy wykonywanej poza terytorium
    lądowym państw.
    W zakresie opodatkowania dochodów uzyskiwanych z pracy na pokładzie jednostek
    pływających wskazanych we wniosku, do dochodów osiąganych przez Pana w Norwegii
    miała/będzie miała zastosowanie metoda proporcjonalnego zaliczenia, o której mowa w
    art. 14 ust. 3 w związku z art. 22 ust. 1 lit. d Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a
    Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania
    uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. Nr 134, poz.
    899).
    Wyjaśnić zatem należy, że zgodnie z art. 14 ust. 3 ww. Konwencji:
      Wynagrodzenie uzyskiwane w związku z wykonywaniem pracy najemnej na pokładzie
      statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez
      przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa, może być opodatkowane w tym
      Umawiającym się Państwie.
    Powyższe brzmienie art. 14 ust. 3 Konwencji otrzymał na podstawie Protokołu z dnia 5
    lipca 2012 r. zmieniającego Konwencję między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem
    Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od
    opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisaną w Warszawie dnia 9
    września 2009 r. Zmiana polegała na wykreśleniu zdania drugiego tego przepisu. Ww.
    Protokołem dokonano również zmiany w art. 22 ust. 1 poprzez dodanie klauzuli zawartej
    pod lit. d dotyczącej stosowania metody unikania podwójnego opodatkowania.
    Jak wynika z uzasadnienia do Protokołu z dnia 5 lipca 2012 r. zmieniającego Konwencję
    między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu, podpisaną w Warszawie dnia 9 września 2009 r, w związku wykreśleniem
    drugiego zdania w art. 14 ust. 3 do wszystkich marynarzy uzyskujących dochody z tytułu
    pracy na statku eksploatowanym przez norweskie lub polskie przedsiębiorstwo
    transportu morskiego, znajdzie zastosowanie ta sama reguła ogólna, wyrażona w art. 14
    ust. 3 zdanie pierwsze. Zgodnie z tą regułą, wspomniany dochód może być opodatkowany
    w państwie, w którym znajduje się przedsiębiorstwo transportu morskiego. W
    konsekwencji wprowadzonej zmiany, zgodnie z literalnym brzmieniem uzasadnienia do
    projektu dodatkowego, „miejsce rejestracji statku w którymkolwiek z polskich lub
    norweskich rejestrów stanie się z perspektywy opodatkowania marynarzy nieistotne (...).
    W rezultacie wszyscy marynarze, uzyskujący dochody w relacjach polsko-norweskich z
    tytułu wykonywania pracy najemnej w transporcie międzynarodowym na pokładach
    statków morskich, będą opodatkowani według tych samych zasad, niezależnie od miejsca
    rejestracji tych statków.

    Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem
    Norwegii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od
    opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz Protokołu do tej Konwencji:
      W przypadku Polski, podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:
        a) Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód,
        który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji może być opodatkowany w
        Norwegii, Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, z zastrzeżeniem
        postanowień punktu b) niniejszego ustępu;
        b) Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód
        lub zyski majątkowe, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10,11,12,13 lub
        ustępu 7 artykułu 20 niniejszej Konwencji mogą być opodatkowane w Norwegii,
        Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu lub zysków majątkowych tej
        osoby kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Norwegii. Jednakże, takie
        odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, obliczonego przed
        dokonaniem odliczenia, która przypada na dochód lub zyski majątkowe uzyskane
        w Norwegii;
        c) Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem niniejszej Konwencji dochód
        uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce jest
        zwolniony z opodatkowania w Polsce, Polska może, przy obliczaniu kwoty
        podatku od pozostałego dochodu lub zysków majątkowych takiej osoby,
        uwzględnić zwolniony dochód;
        d) Bez względu na postanowienia litery a), unikanie podwójnego opodatkowania
        następuje poprzez zastosowanie odliczenia, o którym mowa w literze b)
        niniejszego ustępu, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w
        Polsce uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej Konwencji
        może być opodatkowany w Norwegii, jednakże zgodnie z prawem wewnętrznym,
        dochód ten jest zwolniony z podatku.
    W uzasadnieniu do Protokołu wyjaśniono, że zmiana art. 22 ust. 1, w którym uregulowana
    została stosowana przez Polskę, jako państwo rezydencji, metoda unikania podwójnego
    opodatkowania, polega na wprowadzeniu do niniejszego zapisu klauzuli (zawartej pod lit.
    d) uchylającej stosowanie metody wyłączenia z progresją i przewidującej użycie w jej
    miejsce metody odliczenia proporcjonalnego. Zastosowanie niniejszej klauzuli dotyczy
    przypadków, w których w państwie źródła występuje brak opodatkowania określonego
    dochodu i majątku.
    Wyjaśnić przy tym należy, że zarówno Polska, jak i Norwegia notyfikowały ww. Konwencję
    do objęcia Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa
    podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i
    przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu dnia 24 listopada 2016 r. (Dz. U. z 2018 r., poz.
    1369). Dniem wejścia w życie postanowień Konwencji MLI dla Polski jest dzień 1 lipca 2018
    r., natomiast dla Norwegii dzień 1 listopada 2019 r.
    Przepisy Konwencji MLI stosowane są równolegle z przepisami umów o unikaniu
    podwójnego opodatkowania (Konwencja MLI nie działa jak protokół zmieniający). W
    praktyce przepisy Konwencji MLI mają pierwszeństwo przed regulacjami umów o unikaniu
    podwójnego opodatkowania (tzn. jeśli przepisy umowy będą sprzeczne z przepisami
    Konwencji MLI, to przepisy Konwencji MLI będą miały zastosowanie jako akt późniejszy).
    Zgodnie z zasadami ogólnymi określonymi w art. 35 ust. 1 Konwencji MLI:
      Przepisy niniejszej Konwencji będą stosowane przez każdą Umawiającą się Jurysdykcję
      w odniesieniu do Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja:
        a) w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub
        zaliczanych na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby na

        terytorium Umawiającej się Jurysdykcji, gdy zdarzenie dające prawo do pobrania
        takiego podatku wystąpi w pierwszym dniu lub po pierwszym dniu kolejnego
        roku kalendarzowego, który rozpoczyna się w dniu lub po dniu późniejszej z dat,
        z którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się
        Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie
        niniejsza Konwencja; oraz
        b) w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez tę Umawiającą się
        Jurysdykcję, w zakresie podatków nakładanych w okresach podatkowych
        rozpoczynających się w dniu lub po dniu, w którym upłynął termin sześciu
        miesięcy kalendarzowych (lub krótszy termin, w przypadku gdy wszystkie
        Umawiające się Jurysdykcje notyfikowały Depozytariuszowi, że ich zamiarem jest
        stosowanie takiego krótszego terminu), rozpoczynający bieg z późniejszą z dat, z
        którą niniejsza Konwencja wchodzi w życie w każdej z Umawiających się
        Jurysdykcji, która jest stroną Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie
        niniejsza Konwencja.
    Postanowienia Konwencji MLI będą miały zastosowanie w odniesieniu do Umowy
    podatkowej począwszy od innych dat niż data wejścia w życie. Przy tym, poszczególne
    postanowienia Konwencji MLI mogą być stosowane w różnych datach, zależnie od rodzaju
    podatków (podatki pobierane u źródła lub inne podatki) oraz od wyborów dokonanych
    przez Umawiające się Państwa w ich stanowiskach w zakresie przyjęcia Konwencji MLI.
    W konsekwencji, jeśli nie wskazano inaczej, zgodnie z art. 35 ust. 1 Konwencji MLI,
    postanowienia art. 3 ust. 1, art. 3 ust. 2, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 6, art. 6 ust. 1, art. 7 ust. 1, i
    art. 11 ust. 1 Konwencji MLI będą miały zastosowanie w zakresie stosowania Konwencji
    przez Polskę:
    - w odniesieniu do podatków pobieranych u źródła od kwot wypłacanych lub zaliczanych
      na rzecz osób niemających miejsca zamieszkania lub siedziby w Polsce, gdy zdarzenie
      dające prawo do pobrania takiego podatku wystąpi w dniu lub po dniu 1 stycznia 2020
      r.; oraz
    - w odniesieniu do pozostałych podatków nakładanych przez Polskę, w zakresie
      podatków nakładanych w okresach podatkowych rozpoczynających się w dniu lub po
      dniu 1 maja 2020 r.
    W tym miejscu wskazać należy, że okresem podatkowym dla osoby fizycznej jest rok
    podatkowy. Stosownie bowiem do art. 11 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja
    podatkowa:
      Rokiem podatkowym jest rok kalendarzowy, chyba że ustawa podatkowa stanowi
      inaczej.
    Zatem Konwencja MLI ma zastosowanie do dochodów z pracy najemnej uzyskanych od 1
    stycznia 2021 r.
    Podkreślenia wymaga fakt, że powołany przez Pana art. 14 ust. 3 Konwencji między
    Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania podwójnego
    opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od
    dochodu nie został notyfikowany do zmian, zatem dochody osiągnięte począwszy od 1
    stycznia 2021 r. z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku
    eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z siedzibą w
    Norwegii, analogicznie jak dochody uzyskane w latach poprzednich – na mocy ww.
    przepisu - mogą być opodatkowane zarówno w Norwegii, jak i w państwie rezydencji tj. w
    Polsce.
    Natomiast art. 22 ust. 1 lit. a Konwencji polsko-norweskiej został zastąpiony przez art. 5
    ust. 6 Konwencji MLI. Zgodnie z tym przepisem:

      W przypadku, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się
      Jurysdykcji uzyskuje dochód lub posiada majątek, które zgodnie z postanowieniami
      Umowy Podatkowej, do której ma zastosowanie niniejsza Konwencja, mogą być
      opodatkowane przez drugą Umawiającą się Jurysdykcję (z wyłączeniem sytuacji, gdy te
      postanowienia zezwalają na opodatkowanie przez tę drugą Umawiającą się
      Jurysdykcję wyłącznie z powodu, że dany dochód jest także dochodem uzyskiwanym
      przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium tej drugiej
      Umawiającej się Jurysdykcji), pierwsza wymieniona Umawiająca się Jurysdykcja zezwoli
      na:
        i) odliczenie od podatku od dochodu takiej osoby kwoty równej podatkowi od
        dochodu zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji;
        ii) odliczenie od podatku od majątku takiej osoby kwoty równej podatkowi od
        majątku zapłaconemu w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.
      Jednakże odliczenie takie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu lub od
      majątku, obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która przypada na taki dochód
      lub majątek, które mogą być opodatkowane w tej drugiej Umawiającej się Jurysdykcji.
      Jeżeli zgodnie z jakimkolwiek postanowieniem Umowy Podatkowej, do której ma
      zastosowanie niniejsza Konwencja, dochód uzyskany lub majątek posiadany przez
      osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającej się Jurysdykcji jest
      zwolniony z opodatkowania przez tę Umawiającą się Jurysdykcję, wówczas ta
      Umawiającą się Jurysdykcja może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego
      dochodu lub majątku takiej osoby uwzględnić zwolniony dochód lub majątek.
    Konwencja MLI zmieniła metodę opodatkowania zawartą w art. 22 ust. 1 lit. a z metody
    wyłączenia z progresją na metodę proporcjonalnego odliczenia. W pozostałym zakresie
    art. 22 ust. 1 nie uległ zatem zmianie.
    W opisanym zdarzeniu wskazał Pan, że w zakresie opodatkowania dochodów
    uzyskiwanych z pracy na pokładzie jednostek pływających wskazanych we wniosku, do
    dochodów osiąganych przez Pana w Norwegii miała/będzie miał zastosowanie 22 ust. 1 lit.
    d Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania
    podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w
    zakresie podatków od dochodu i metoda proporcjonalnego zaliczenia.
    Dlatego też należy odwołać się do art. 27 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych, zgodnie z którym:
      Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu
      działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł
      przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o
      unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej
      w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie
      zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z
      dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
      W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się
      kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie
      to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem
      odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.
    Wedle art. 27 ust. 9a ww. ustawy:
      W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie
      dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
      lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
      które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego

      opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita
      Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone
      w ust. 9 stosuje się odpowiednio.
    Zgodnie z metodą odliczenia proporcjonalnego, podatnik podlegający w Polsce
    nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, który osiąga dochody z pracy najemnej za
    granicą jest zobowiązany do wykazania łącznych dochodów (zarówno krajowych, jak i
    zagranicznych) w zeznaniu, a od podatku dochodowego obliczonego według skali
    podatkowej ma prawo odliczyć podatek zapłacony za granicą. Odliczenie to możliwe jest
    tylko do wysokości podatku przypadającego proporcjonalnie na dochód uzyskany w
    obcym państwie.
    Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, iż prawo do odliczenia na podstawie art. 27g
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przysługuje w sytuacji, kiedy do
    dochodów uzyskanych za granicą i wymienionych w art. 27g ust. 1 ww. ustawy ma
    zastosowanie metoda odliczenia proporcjonalnego. W sytuacji, gdy zgodnie z umową o
    unikaniu podwójnego opodatkowania do uzyskanych dochodów ma zastosowanie ta
    metoda, bez znaczenia pozostaje czy druga strona umowy o unikaniu podwójnego
    opodatkowania (drugie państwo) pobiera podatek od danego dochodu. Analogicznie w
    sytuacji, gdy zgodnie z Konwencją MLI do uzyskanych dochodów ma zastosowanie
    metoda proporcjonalnego zaliczenia, bez znaczenia pozostaje, czy drugie państwo
    pobiera podatek od danego dochodu.
    Analizując natomiast kolejne przesłanki uprawniające do ulgi abolicyjnej wskazać należy,
    że stosownie do art. 27g ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.:
      Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z
      art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których
      mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust.
      8.
    Na mocy art. 1 pkt 15 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
    ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych
    przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123) art. 27g ust. 2 ustawy
    o podatku dochodowym od osób fizycznych został znowelizowany poprzez dodanie
    drugiego zdania, zgodnie z którym odliczenie to nie może jednak przekroczyć wysokości
    kwoty zmniejszającej podatek, o której mowa w art. 27 ust. 1a pkt 1.
    Na mocy art. 24 ww. ustawy zmieniającym powyższa zmiana weszła w życie z dniem 1
    stycznia 2021 r.
    Natomiast stosownie do art. 27g ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób
    fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:
      Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z
      art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których
      mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust.
      8. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć kwoty 1360 zł.
    Z art. 27g ust. 3 ww. ustawy wynika, że:
      Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane
      zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na
      podstawie art. 23v ust. 2.
    W myśl art. 27g ust. 4 ustawy:
      Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c.
    Stosownie do art. 27g ust. 5 dodanego z dniem 1 stycznia 2021 r.:

      Przepisu ust. 2 zdanie drugie nie stosuje się do dochodów osiąganych w roku
      podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ze źródeł, o których mowa w
      art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 8 lit. a i pkt 9, jeżeli dochody te są osiągane z tytułu pracy
      lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.
    Z zacytowanych powyżej przepisów wynika zatem, że w 2020 r. wysokość ulgi abolicyjnej
    nie była limitowana, natomiast związku z nowelizacjami ustawy o podatku dochodowym
    od osób fizycznych od 1 stycznia 2021 r. – na mocy art. 27g ust. 2 ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych ulga ta została ograniczona kwotowo. Podatnicy mający
    prawo do tej preferencji nadal mogą ją stosować, ale wyłącznie w wysokości wynikającej z
    przepisu. Limit ten – stosownie do art. 27g ust. 5 ww. ustawy – nie obowiązuje jednak w
    odniesieniu do dochodów osiąganych poza terytorium Polski m.in. ze stosunku pracy i
    stosunków pokrewnych, z umowy zlecenia i umowy o dzieło, jeżeli dochody te są osiągane
    z tytułu pracy lub usług wykonywanych poza terytorium lądowym państw.
    Określenie „terytorium lądowe państw”, nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o
    podatku dochodowym od osób fizycznych.
    Zgodnie z treścią Objaśnień podatkowych z 10 sierpnia 2021 r. dotyczących zasad
    stosowania ulgi abolicyjnej, o której mowa w art. 27g ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o
    podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 6 ustawy z dnia 12 października 1990 r. o
    ochronie granicy państwowej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1776) przewiduje, że Polska wykonuje
    swoje zwierzchnictwo nad terytorium lądowym oraz wnętrzem ziemi znajdującym się pod
    nim, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym oraz dnem i wnętrzem
    ziemi znajdującymi się pod nimi, a także w przestrzeni powietrznej znajdującej się nad
    terytorium lądowym, morskimi wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym.
    Zgodnie z przytoczonym przepisem, poza terytorium lądowym państw znajdują się:
    · wyliczone w tym przepisie kategorie zaliczane do terytorium państw inne niż terytorium
      lądowe, a więc: wnętrze ziemi pod terytorium lądowym państw, morskie wody
      wewnętrzne i morze terytorialne oraz dno i wnętrze ziemi znajdujące się pod nimi, a
      także przestrzeń powietrzna znajdująca się nad terytorium lądowym, morskimi
      wodami wewnętrznymi i morzem terytorialnym, a także
    · obszary niestanowiące terytorium państw, w tym obszary podlegające ograniczonej
      jurysdykcji państw.
    W związku z powyższym, do rozliczenia dochodów z uwzględnieniem ulgi abolicyjnej w
    pełnej wysokości (bez stosowania wprowadzonego limitu) uprawnieni są podatnicy
    osiągający zagraniczne dochody poza terytorium lądowym państw, w ramach niektórych
    zawodów takich jak np. marynarze, stewardesy lub piloci.
    Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro:
    - w myśl obowiązujących przepisów podatkowych posiada Pan rezydencję podatkową w
      Polsce, gdzie znajduje się również Pana centrum interesów życiowych, a w
      konsekwencji w Polsce podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu,
    - uzyskiwał/będzie uzyskiwał Pan dochody z pracy najemnej na pokładzie jednostek
      pływających eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez
      przedsiębiorstwo posiadające siedzibę zarządu w Norwegii,
    - do dochodów tych miała/będzie miała zastosowanie metoda proporcjonalnego
      zaliczenia, o której mowa w art. 22 ust. 1 lit. d w związku z art. 14 ust. 3 Konwencji
      między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Norwegii w sprawie unikania
      podwójnego opodatkowania oraz zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w
      zakresie podatków od dochodu,
    - dochody te nie zostały uzyskane w krajach i na terytoriach stosujących szkodliwą
      konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych,

    to może Pan dokonać odliczenia w ramach omawianej ulgi abolicyjnej. Do ulgi abolicyjnej
    nie ma zastosowania limit, o którym mowa w zdaniu drugim przepisu art. 27g ust. 2
    ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ w 2020 r. limit ten jeszcze
    nie obowiązywał, zaś w latach następnych nie znajduje on zastosowania, gdyż, jak Pan
    wskazuje – osiągał Pan i będzie osiągał dochody z tytułu pracy wykonywanej poza
    terytorium lądowym państw.
    Jak wynika z analizowanego przepisu, możliwość skorzystania z omawianej ulgi w pełnym
    zakresie, tj. bez ograniczenia kwotowego jest uzależniona m.in. od rozliczania w Polsce
    dochodów na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 lub 9a ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych, a nie od tego, w jakim rejestrze został zarejestrowany
    statek, na którym wykonywana jest praca.
    Reasumując w opisanym zdarzeniu za lata 2020 -2024 – przy spełnieniu wskazanych
    powyżej warunków wynikających z art. 14 ust. 3 oraz art. 22 ust. 1 lit. d ww. Konwencji – w
    związku z wykonywaniem przez Pana pracy najemnej na jednostkach pływających
    eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo posiadające
    siedzibę zarządu w Norwegii przysługiwało Panu prawo do skorzystania z ulgi abolicyjnej
    w pełnym wymiarze, bez ograniczeń, o których mowa w art. 27g ustawy o podatku
    dochodowym od osób fizycznych niezależnie od tego, że jednostki pływające nie były
    zarejestrowane w norweskim rejestrze okrętowym NIS (Norwegian International Ship
    Register) ani NOR (Norwegian Ordinary Ship Register).
    W sytuacji wykonywania przez Pana w latach następnych pracy najemnej na jednostkach
    pływających eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo
    posiadające siedzibę zarządu w Norwegii, w niezmienionych okolicznościach również
    będzie miał Pan możliwość skorzystania z ulgi abolicyjnej w pełnym wymiarze, o ile nie
    ulegnie zmianie stan prawny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
    obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan
    przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Końcowo wskazać należy, iż przedmiotem interpretacji indywidualnej, była zgodnie z
    treścią wniosku, wyłącznie ocena Pana stanowiska w zakresie możliwości zastosowania
    ulgi abolicyjnej bez ograniczenia kwotowego. Niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o
    sposobie opodatkowania otrzymywanych przez Pana wynagrodzeń na tle konwencji o
    unikaniu podwójnego opodatkowania. Okoliczność opodatkowania Pana dochodu przy
    zastosowaniu metody odliczenia proporcjonalnego stanowiła element stanu faktycznego
    /zdarzenia przyszłego i nie podlegała ocenie w ramach interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
      (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
      interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
        1) z zastosowaniem art. 119a;

        2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
        3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego.
    Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002
    r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze
    zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.