Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-138/08/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-05-21
Teza: warunki zastosowania stawki 0% w eksporcie bezpośrednim
Słowa kluczowe: dokumenty-dokumenty celne; dokumenty-dokumenty elektroniczne; eksport-eksport towarów; stawka-stawki podatku; zgłoszenie-zgłoszenie celne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 20 lutego 2008r. (data wpływu 26 lutego 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 marca 2008r. (data wpływu 31 marca 2008r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zastosowania stawki 0% w eksporcie bezpośrednim - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2008r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 26 marca 2008r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zastosowania stawki 0% w eksporcie bezpośrednim.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe :

Spółka dokonuje dostawy towarów na rzecz Kontrahenta ze Szwajcarii. Towar jest transportowany z terytorium Polski na terytorium Szwajcarii. Dostawa jest wykonywana na zasadzie Incoterms EXW, tzn. Wnioskodawca odpowiada za dostarczenie towaru do wyznaczonego magazynu – będzie to magazyn Wnioskodawcy znajdujący się w Polsce. Kontrahent Wnioskodawcy sam lub poprzez działającego na jego rzecz przewoźnika, będzie odbierać towar i transportować go do Szwajcarii. Transport może być również zorganizowany przez Wnioskodawcę. Koszty transportu będzie ponosić Kontrahent. Wnioskodawca będzie widniał w zgłoszeniu celnym i innych dokumentach celnych, jako dokonujący zgłoszenia celnego (eksporter/nadawca). Odprawa celna jest dokonywana w imieniu Wnioskodawcy (przez agenta celnego działającego w imieniu Wnioskodawcy), we wskazanym przez Wnioskodawcę urzędzie celnym. Wnioskodawca zamierza dokonywać zgłoszeń celnych w systemie ECS (Export Control System). Jest to elektroniczny system celny, który eliminuje obieg papierowy dokumentów. Wszystkie dokumenty celne w systemie ECS są przekazywane drogą elektroniczną. Spółka jednak może dokonywać również zgłoszeń celnych w formie papierowej. Jako że Wnioskodawca będzie występować w systemie ECS jako dokonujący zgłoszenia towarów do wywozu, komunikaty IE-599, potwierdzające wywóz towarów za granice Unii Europejskiej, będą wysyłane drogą elektroniczną przez organy celne bezpośrednio do Wnioskodawcy (agenta celnego działającego w imieniu Wnioskodawcy). Wnioskodawca również może korzystać z papierowej wersji dokonywania zgłoszeń celnych i wówczas otrzyma fizycznie oryginały karty 3 SAD.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania stawki 0% VAT w eksporcie bezpośrednim, w rozumieniu przepisów art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy w związku z uznaniem tej transakcji za eksport bezpośredni Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 0% VAT w momencie, w którym otrzyma drogą elektroniczną potwierdzenie dokonania wywozu, czyli komunikat IE-599 albo odpowiednio kartę 3 SAD?

Zdaniem Wnioskodawcy opisaną transakcję należy potraktować jako eksport bezpośredni, w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, przez eksport towarów należy rozumieć potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz jest dokonany przez dostawcę lub na jego rzecz. Nie ulega wątpliwości, że:

1.  Wnioskodawca dokona dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1-4 ustawy o VAT,
2.  w wyniku tej dostawy towar będzie transportowany z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty (Szwajcaria),
3.  wywóz ten będzie potwierdzony przez właściwy urząd celny: potwierdzenie przyjmie postać komunikatu elektronicznego IE-599, albo postać papierową – karta 3 SAD.

W momencie, w którym Wnioskodawca otrzyma potwierdzenie wywozu towaru (komunikat elektroniczny albo karta 3 SAD, w wersji papierowej), Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki 0% VAT w stosunku do tego eksportu – na podstawie art. 41 ust. 6 ustawy o VAT. Eksport towarów Wnioskodawca będzie zobowiązany wykazać (zadeklarować) w miesiącu, w którym urząd celny potwierdzi wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty („data wyprowadzenia” z komunikatu IE-599 albo data, w której organ potwierdzi wywóz towaru na karcie 3 SAD) – zgodnie z art. 19 ust. 6 ustawy o VAT.

Decydujące znaczenie przy stwierdzeniu, że opisany eksport będzie miał charakter eksportu bezpośredniego ma fakt, że to Wnioskodawca będzie oznaczony jako dokonujący zgłoszenia (zarówno w systemie ECS, jak i przy zgłoszeniu papierowym). Wnioskodawca jest obowiązany występować jako eksporter na mocy art. 788 ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego do Wspólnotowego Kodeksu Celnego. Wnioskodawca (agent celny występujący w jego imieniu) dokonał zgłoszenia celnego (drogą elektroniczną lub w wersji papierowej) i otrzymał komunikat IE-599 albo kartę 3 SAD, czyli dokumenty potwierdzające dokonanie wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty. Powyższe rozumowanie potwierdza m.in. interpretacja Pierwszego Urzędu Skarbowego Łódź- Górna z dnia 11 kwietnia 2006r. (sygn. III/443-17/06/WI), w której to interpretacji organ stwierdził, że „ponieważ (…) na dokumentach celnych (SAD) jako eksporter widnieje Spółka, mamy do czynienia z tzw. eksportem bezpośrednim”.

W omawianym przypadku nie będzie miał znaczenia fakt, że transport towaru jest dokonywany niekoniecznie przez Wnioskodawcę (albo w jego imieniu), a może być dokonany przez Kontrahenta lub przez przewoźnika działającego w imieniu Kontrahenta. Wprawdzie Kontrahent lub jego przewoźnik dokonują faktycznego fizycznego transportu towaru poza terytorium zarówno Polski, jak i Wspólnoty, jednakże dokonującym zgłoszenia celnego i odpowiedzialnym za obowiązki celne dotyczące eksportu tego towaru będzie Wnioskodawca, czyli to Wnioskodawca dokona wywozu w rozumieniu art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy o VAT.

Nie ma w opisywanej sytuacji znaczenia również fakt, że dostawa będzie dokonywana przez Wnioskodawcę na zasadach Incoterms EXW. Zgodnie z EXW, to nabywca jest odpowiedzialny za dokonanie formalności wywozowych, jednakże zasada ta może być swobodnie modyfikowana przez strony umowy. Incoterms nie są obowiązującym prawem, a jedynie wzorcami umów w handlu międzynarodowym, upraszczającymi ten handel. Strony mogą ten wzorzec dowolnie modyfikować, zgodnie z zasadą swobody umów. W przypadku Wnioskodawcy wzorzec EXW został zmodyfikowany w ten sposób, że to Wnioskodawca jest traktowany jako eksporter towaru i to Wnioskodawca ma dopełnić formalności wywozowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 2 pkt 8 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, przez eksport towarów rozumie się potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1-4, jeżeli wywóz jest dokonany przez:

1.  dostawcę lub na jego rzecz, lub
2.  nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju, lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę dla celów wyposażenia lub zaopatrzenia łodzi rekreacyjnych oraz prywatnych statków powietrznych lub innych prywatnych środków transportu, w tym środków transportu, o których mowa w art. 16 rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 288 z 29.10.2005, str. 1).

Zgodnie z art. 41 ust. 4 ww. ustawy, w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. a) ustawy, stawka podatku wynosi 0%. Zgodnie natomiast z przepisem art. 41 ust. 6 ustawy o VAT, stawkę podatku w wysokości 0% stosuje się w eksporcie towarów, pod warunkiem, że podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty. Oznacza to, iż prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% z tytułu eksportu towarów uzależnione jest od posiadania przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Obecnie takim dokumentem jest, co do zasady, karta 3 SAD.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0%, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed złożeniem deklaracji podatkowej za ten okres. W razie nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (art. 41 ust. 7 ustawy o VAT). Przepis ust. 7 stosuje się w przypadku, gdy podatnik posiada dokument celny potwierdzający procedurę wywozu (ust. 8 art. 41 ustawy o VAT). Otrzymanie przez podatnika dokumentu potwierdzającego wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty w terminie późniejszym niż określony w ust. 7 upoważnia podatnika do dokonania korekty podatku należnego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym podatnik otrzymał ten dokument (ust. 9 art. 41 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 41 ust. 11 ww. ustawy o VAT przepisy art. 41 ust. 4 i 5 stosuje się odpowiednio w eksporcie towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 8 lit. b), jeżeli podatnik przed złożeniem deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym dokonał dostawy towarów, posiada kopię dokumentu, w którym urząd celny określony w przepisach celnych potwierdził wywóz tych towarów poza terytorium Wspólnoty. Z dokumentu tego musi wynikać tożsamość towaru będącego przedmiotem dostawy i wywozu. Przepis ustępu 9 stosuje się odpowiednio.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne, eksportem towarów jest więc potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych wywóz towarów. Ustalając zakres zastosowania przepisu art. 41 ust. 6, 7 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług właściwym staje się przyjęcie uregulowań zawartych w przepisach prawa celnego. Warunkiem zastosowania preferencyjnej stawki 0% jest bowiem posiadanie stosownych dokumentów spełniających warunki określone w przepisach celnych, które będą jednoznacznie potwierdzać wywóz towarów poza granicę Wspólnoty.

Ustawodawca definiując pojęcie eksportu towarów, dokonał rozróżnienia sytuacji, gdy będący przedmiotem wywozu towar jest wywożony przez dostawcę lub na jego rzecz, oraz, gdy jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz. Sytuacja kiedy eksporter lub podmiot przez niego upoważniony sam dokonuje wywozu towarów z Polski poza terytorium UE, i na niego wystawione są dokumenty eksportowe jako zgłaszającego towar do odprawy celnej – stanowi tzw. eksport bezpośredni. Eksport pośredni natomiast ma miejsce wówczas, gdy wywóz towarów z terytorium Polski poza terytorium Wspólnoty, w wykonaniu dostawy towarów, jest dokonywany przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium Polski lub na jego rzecz. W tym przypadku polski eksporter sprzedaje towar podmiotowi zagranicznemu, który wywozi je lub zleca ich wywóz poza granicę Wspólnoty, i dokonuje odprawy celnej we własnym imieniu.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca dokonując eksportu towarów, załatwia wszelkie formalności związane z procedurą wywozu. Na Wnioskodawcę, jako na eksportera, wystawiane są dokumenty celne, zatem to on posiada oryginały tych dokumentów (karta 3 SAD). Natomiast towar transportowany jest przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium WE, lub też przez wynajętego przez Wnioskodawcę lub przez nabywcę przewoźnika. W związku z powyższym należy stwierdzić, że w przedstawionej sytuacji mamy do czynienia z tzw. eksportem bezpośrednim, który zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług korzysta z preferencyjnej stawki podatku 0%, pod warunkiem spełnienia przesłanki określonej w art. 41 ust. 6 cyt. ustawy. Kwestia dokonywania zgłoszeń celnych została uregulowana rozporządzeniem Komisji (EWG) Nr 2454 z dnia 2 lipca 1993r. ustanawiającym przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. U. UE. L. 93.253.1 ze zm.).

Zgodnie z pkt 14 preambuły rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny organy celne zostały zobowiązane do zastąpienia w procedurze wywozu, uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu, obecnej procedury z zastosowaniem dokumentów w formie papierowej procedurą elektronicznej wymiany danych. Z dniem 31 sierpnia 2007r., w związku z uruchomieniem w Polsce pełnej funkcjonalności I fazy Systemu Kontroli Eksportu (ang. Export Control System, ECS), ulegają zmianie zasady dokonywania zgłoszeń do procedury wywozu, procedury uszlachetniania biernego oraz powrotnego wywozu po gospodarczej procedurze celnej. System ECS pozwala na elektroniczną obsługę zgłoszenia wywozowego przesyłanego przez zgłaszającego/eksportera, zarówno w urzędzie celnym wywozu, jak też w urzędzie celnym wyprowadzenia i opiera się na obiegu komunikatów elektronicznych pomiędzy urzędami celnymi a podmiotami dokonującymi zgłoszeń celnych.

Zgodnie z art. 796e Rozporządzenia Komisji (WE) Nr 1875/2006 z dnia 18 grudnia 2006r. zmieniającego rozporządzenie (EWG) Nr 2454/93 ustanawiające przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny urząd celny wywozu potwierdza fizyczne wyprowadzenie towarów przesyłając zgłaszającemu komunikat „Potwierdzenie wywozu” – komunikat IE-599. Podpisany przez system ECS komunikat ECS przy użyciu klucza do bezpiecznej transmisji danych komunikat IE-599 jest dokumentem potwierdzającym wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty. Komunikat ten zawiera dane zgłoszenia z momentu zwolnienia zgłoszenia do procedury wywozu oraz informację o potwierdzeniu wywozu lub zatrzymaniu towaru na granicy. Komunikat IE-599 jest wysyłany do zgłaszającego przez urząd celny wywozu.

Zatem od dnia 31 sierpnia 2007r. zgłoszenie celne może mieć formę dokumentu papierowego lub elektronicznego. Każda z tych dwóch form dokumentu jest równorzędna. W przypadku, gdy procedura wywozu będzie obsługiwana poza systemem ECS, zasady potwierdzenia wywozu towarów poza terytorium Wspólnoty dla celów podatku od towarów i usług będą takie same jak obecnie. Dokumentem tym, co do zasady, będzie karta 3 SAD. W kontekście powyższego należy stwierdzić, iż od dnia 31 sierpnia 2007r. za dokument potwierdzający wywóz towarów poza terytorium Wspólnoty w rozumieniu ww. przepisów o podatku od towarów i usług należy uznać dokument elektroniczny komunikat IE-599 przesłany przez urząd celny wywozu. Warunkiem skorzystania z systemu ECS będzie zarejestrowanie się w systemie informatycznym administracji celnej (jeśli podmiot nie korzysta z systemu Celina), złożenie do organu celnego wniosku o stosowanie podpisu elektronicznego (niekwalifikowanego) i przystosowaniu swojej aplikacji do wymagań systemu.

Należy również zauważyć, iż zgodnie art. 112 cyt. ustawy podatnicy są obowiązani przechowywać ewidencje prowadzone dla celów rozliczania podatku oraz wszystkie dokumenty związane z tym rozliczaniem do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zatem Spółka zobowiązana jest do przechowywania komunikatów IE-599 w formie elektronicznej do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Reasumując, komunikat IE-599 otrzymywany przez Wnioskodawcę jest dokumentem potwierdzającym wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty, uprawniającym do zastosowania stawki 0%. Dokumentem tym jest również karta 3 SAD, w przypadku gdy procedura wywozu będzie obsługiwana poza systemem ECS. Jednakże należy podkreślić, iż Wnioskodawca będzie uprawniony do zastosowania stawki 0% pod warunkiem, że przed złożeniem deklaracji podatkowej za dany miesiąc otrzyma powyżej wskazane dokumenty potwierdzające wywóz towaru poza terytorium Wspólnoty.

Jeżeli warunek, o którym mowa w ust. 6, nie został spełniony, podatnik nie wykazuje tej dostawy w ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3, za dany okres rozliczeniowy, lecz w okresie następnym, stosując stawkę podatku 0 %, pod warunkiem otrzymania dokumentu wymienionego w ust. 6 przed złożeniem deklaracji podatkowej za ten okres. W razie nieotrzymania tego dokumentu w terminie określonym w zdaniu poprzednim mają zastosowanie stawki właściwe dla dostawy tego towaru na terytorium kraju (ust. 7 art. 41 ustawy o VAT). Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za **prawidłowe.** Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.