Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-621/14/ZK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-08-28
Teza: Czy wniesienie aportu całości przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki osobowej lub kapitałowej, z wyłączeniem nieruchomości stanowiącej dotychczasowy składnik majątku tego przedsiębiorstwa, stanowi przedmiot wkładu zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 5a pkt 3 tej ustawy?
Słowa kluczowe: aport; działalność-działalność gospodarcza; przychód; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 maja 2014 r. (data wpływu do tut. Biura 26 maja 2014 r.), uzupełnionym 13 i 14 sierpnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa, o którym mowa we wniosku w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 maja 2014 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodów z tytułu wniesienia przedsiębiorstwa, o którym mowa we wniosku w formie aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 11 sierpnia 2014 r. Znak: IBPP4/443-222/14/LG i IBPBI/1/415-621/14/ZK wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 13 i 14 sierpnia 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi obecnie jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest produkcja armatury łazienkowej (m.in. wanien i brodzików). Zatrudnia kilkudziesięciu pracowników, posiada należności, zobowiązania, środki pieniężne w gotówce i na rachunkach bankowych, surowce do produkcji, zawarte umowy leasingowe, kredytowe, licencje na programy komputerowe.

Ponadto w skład jego przedsiębiorstwa wchodzą aktywa, m.in. takie jak:

*   sprzęt komputerowy (zestawy komputerowe wraz z monitorami, komputer server, drukarki, skaner, itp.),
*   sprzęt biurowy i inny (czajniki elektryczne, kuchenka elektryczna, toster, grzejniki olejowe elektryczne, odkurzacze, lodówki, wagi, zestaw do nawigacji samochodowej, alkomat, dyktafon, noktowizor, uzdatniasz wody, itp.),
*   pozostałe wyposażenie części biurowej (meble biurowe, kuchenne, stoły, biurka, szafki, krzesła obrotowe i inne),
*   samochody,
*   formy do produkcji wanien i brodzików,
*   narzędzia elektryczne (polerki, szlifierki, wiertarki, wyrzynarki, lutownice, wkrętarki, opalarki, polerko-szlifierki, itp.),
*   wyposażenie hal produkcyjnych, części socjalnych oraz magazynu (szafki odzieżowe, stojaki pod formy, stojaki pod wykańczanie wyrobów, stoły do cięcia materiałów, półki na materiały, półki na wyroby, szafki, stoły na jadalni, ławki do siedzenia, krzesła itp.).

Ponadto Wnioskodawca posiada ogrodzoną nieruchomość znajdującą się w miejscowości X, na której m.in. znajduje się zakład produkcyjny. Są to: działki o pow. - 1,0649 ha oraz o pow. - 0,5774 ha. Na nieruchomości znajdują się budynki o powierzchni zabudowy: budynek A - 2870,20 m2, budynek B - 1310 m2, budynek C - 375 m2, portiernia - 10,72 m2, ślusarnia - 66 m2, mag. acetonu - 26 m2, garaż wysoki - 24 m2, garaż niski - 30 m2. Wnioskodawca posiada umowy związane z nieruchomością, np. na wywóz śmieci, dostawę wody, prądu czy gazu.

Wnioskodawca zamierza całość przedsiębiorstwa wnieść w formie aportu do spółki kapitałowej lub osobowej. W ramach aportu przedsiębiorstwa przekazane zostaną wszystkie składniki majątku firmy, m.in. należności i zobowiązania, surowce do produkcji, maszyny i urządzenia, licencje, zawarte umowy. Pracownicy przejdą na mocy art. 231 Kodeksu pracy do nowej firmy. W ramach przedsiębiorstwa nie przejdą jedynie wskazane powyżej nieruchomości oraz związane z nią umowy dostawy wody, prądu i gazu. Przedsiębiorstwo wniesione aportem, będzie miało pełną możliwość samodzielnego działania i będzie kontynuowało dotychczasową działalność Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1.  przedsiębiorstwo zostanie wniesione do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością,
2.  przedmiot aportu stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności obejmuje:

*   oznaczenie przedsiębiorstwa,
*   środki pieniężne i wierzytelności,
*   licencje,
*   programy komputerowe,
*   księgi i dokumenty związane z przedsiębiorstwem,

4.  przedmiot zbycia stanowi całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym,
5.  wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości, nie ma znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż może ono prowadzić swoją działalność w dowolnym lokalu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wniesienie przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki kapitałowej, z wyłączeniem nieruchomości stanowiących dotychczasowy składnik majątku tego przedsiębiorstwa, stanowi przedmiot wkładu, o którym mowa w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolniony z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie przedsiębiorstwa w formie aportu do spółki kapitałowej, bez jednego składnika majątkowego, w postaci nieruchomości, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa, a której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PIT). Tym samym transakcja zbycia przedsiębiorstwa (z wyłączeniem nieruchomości), zwolniona jest z opodatkowania podatkiem dochodowym, ponieważ w takiej sytuacji należy uznać, że przedmiotem wkładu do spółki jest przedsiębiorstwo. Wyłączenie nieruchomości ze składników wkładu, nie powoduje, że przedmiotem wkładu nie jest przedsiębiorstwo.

Definiując przedsiębiorstwo, ustawa o PIT odsyła do sposobu rozumienia tego pojęcia zawartego w art. 551 kodeksu cywilnego. Przepis ten wymienia przykładowo składniki materialne i niematerialne, które wchodzą w skład przedsiębiorstwa i które w wyniku istniejącego związku funkcjonalnego mogą służyć do samodzielnego wykonywania określonej działalności gospodarczej. Wśród nich ustawodawca wymienił również nieruchomości. Nie oznacza to jednak, że wyłączenie nieruchomości ze składników majątku stanowiących wkład powoduje, że przestaje istnieć związek funkcjonalny składników przedsiębiorstwa. Wnioskodawca prowadzi działalność produkcyjną, na specjalistycznych maszynach i urządzeniach. Główną wartością przedsiębiorstwa są technologie produkcyjne, umiejętności pracowników oraz maszyny i urządzenia, na których produkowana jest armatura. Miejsce produkcji może być swobodnie przeniesione w inne miejsce do innych budynków, a funkcjonalność produkcyjna zostanie zachowana.

Aport całości przedsiębiorstwa, bez nieruchomości, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 5a pkt 3 ustawy o PIT. Z tej tez przyczyny przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a ustawy o PIT, zwolniony jest z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy. Analizując sposób uregulowania definicji przedsiębiorstwa należy dojść do wniosku, że istotnym jest, aby po aporcie składników majątkowych przedsiębiorstwa, tworzyły one funkcjonalną całość umożliwiającą samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. W niniejszym przypadku, składniki majątkowe wkładu do Spółki w pełni pozwolą prowadzić i kontynuować dotychczasową działalność gospodarczą, przez co należy uznać, że przedmiotem aportu w niniejszej sytuacji będzie przedsiębiorstwo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), odrębnym źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a– c. Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ww. ustawy. Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 tej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny. Przy czym, zgodnie z art. 5a pkt 28 lit. a ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce, oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych spółkę kapitałową, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251).

Z powyższych przepisów wynika, że objęcie udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną w zamian za wkład niepieniężny (określany mianem aportu) powoduje powstanie przychodu po stronie udziałowca (akcjonariusza), za który ustawodawca uważa nominalną wartość tych udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład niepieniężny.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 109 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Oznacza to, że co do zasady, w przypadku wniesienia aportu do spółki będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, u podatnika powstaje przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych w zamian za aport akcji lub udziałów. Jednakże jeśli do takiej spółki wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem lub jego zorganizowana część, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Definicja „przedsiębiorstwa” została zawarta w art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.).

Przedsiębiorstwo - w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego - jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że katalog elementów (składników) przedsiębiorstwa, o których stanowi art. 551 ustawy Kodeks cywilny nie ma charakteru zamkniętego, o czym świadczy użyte w nim sformułowanie „w szczególności”. Zgodnie zaś z przepisem art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zgodnie z powołanymi regulacjami Kodeksu cywilnego, czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo nie musi obejmować wszystkich jego elementów, tj. całego jego majątku. Strony dokonując czynności prawnej, mogą wyłączyć z przedsiębiorstwa pewne składniki, z tym jednak zastrzeżeniem, by po dokonanych wyłączeniach przedmiot czynności nie utracił przymiotu przedsiębiorstwa w znaczeniu przyjętym w Kodeksie cywilnym. W konsekwencji nie wszystkie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich uwzględnienia nie można było uznać, że nastąpiło wniesienie aportem przedsiębiorstwa rozumianego jako minimum dóbr materialnych i niematerialnych oraz środków i sposobów jakie są konieczne do podjęcia przez nabywcę (spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) działalności gospodarczej jaką prowadził zbywca. Jednakże aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest produkcja armatury łazienkowej (m.in. wanien i brodzików). Posiada ogrodzoną nieruchomość znajdującą się w miejscowości X, na której m.in. znajduje się zakład produkcyjny. W skład nieruchomości wchodzą działki oraz budynki. Z nieruchomością związane są umowy, dot. np. wywozu śmieci, dostawy wody, prądu czy gazu. Wnioskodawca zamierza wnieść prowadzone przedsiębiorstwo do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. W ramach aportu do spółki z o.o. zostaną wniesione wszystkie (szczegółowo wskazane we wniosku) składniki majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy z wyłączeniem nieruchomości oraz związanych z nimi umowami dostawy wody, prądu i gazu. Także pracownicy przedsiębiorstwa zostaną przeniesieni do pracy w spółce z o.o. na podstawie art. 231 Kodeksu pracy. Wniesione aportem przedsiębiorstwo, będzie miało pełną możliwość samodzielnego działania i będzie kontynuowało dotychczasową działalność Wnioskodawcy. Przedsiębiorstwo to jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej i stanowi całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Jak wskazano we wniosku wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości, nie ma znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż może ono prowadzić swoją działalność w dowolnym lokalu.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że jeżeli wskazany w opisie zdarzenia przyszłego przedmiot aportu Wnioskodawcy będzie w stanie funkcjonować, jako samodzielne przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w momencie jego wniesienia do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, Wnioskodawca uzyska przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w cyt. art. 17 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy. Przy czym, z uwagi na fakt, że przedmiotem aportu będzie przedsiębiorstwo, uzyskany przez Wnioskodawcę przychód będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zauważyć przy tym należy, że wydając interpretację w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, nie przeprowadza postępowania dowodowego, jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę i jego stanowiskiem. Zatem ocena, czy opisane w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, przedsiębiorstwo w istocie spełnia wskazane wyżej kryteria uznania go za przedsiębiorstwo należy do Wnioskodawcy. Ocena ta może zostać zweryfikowana w prowadzonym przez właściwe organy postępowaniu podatkowym.

Nadmienić należy, że w zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, 43-300 Bielsko-Biała, ul. Traugutta 2a.