Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.33.2021.3.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-19
Teza: uznanie przedmiotu aportu za aport przedsiębiorstwa, a w konsekwencji wyłączenia ww. aportu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przestępstwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 stycznia 2021 r. (data wpływu 22 stycznia 2021 r.), uzupełnionym pismami z dnia 3 lutego 2021 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.) oraz z dnia 30 marca 2021 r. (data wpływu) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przedmiotu aportu za aport przedsiębiorstwa, a w konsekwencji wyłączenia ww. aportu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

22 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przedmiotu aportu za aport przedsiębiorstwa, a w konsekwencji wyłączenia ww. aportu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismami z dnia 3 lutego 2021 r. (data wpływu 8 lutego 2021 r.) oraz z dnia 30 marca 2021 r. (data wpływu) w zakresie wskazania właściwego dla Wnioskodawcy organu podatkowego oraz doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką osobową z siedzibą w Polsce. Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja wyrobów ze szkła oraz handel hurtowy szkłem płaskim i lustrami.

Wspólnikami Spółki są: X sp. z o.o. oraz Pan \`(...)\`. (dalej łącznie jako: „Wspólnicy"). Wspólnicy posiadają rezydencję dla celów podatkowych w Polsce - podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł ich uzyskiwania.

Obecnie rozważana jest reorganizacja działalności Spółki mająca na celu oddzielenie aktywów produkcyjnych (przedsiębiorstwa) od nieruchomości przez nie zajmowanych. W ramach tego procesu sama Spółka zaprzestałaby prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowego szkłem, natomiast planowane jest utworzenie nowej Spółki (w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), która będzie prowadzić działalność w tym zakresie (dalej jako: „Nabywca”). W tym celu Spółka wniesie aportem wszystkie składniki przedsiębiorstwa Spółki (dalej jako: „Przedmiot aportu”), za wyjątkiem jedynie prawa własności nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntów. Zgodnie z założeniami, Nabywca będzie kontynuował działalność Spółki (w tym współpracował z dotychczasowymi kontrahentami Spółki).

W ramach Przedmiotu aportu przeniesione zostaną:

1.  środki trwałe wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej - w tym m.in.:
    *   maszyny i urządzenia produkcyjne do wytwarzania wyrobów ze szkła płaskiego (w tym: maszyny do cięcia, szlifowania, mycia szkła, maszyny do obróbki CNC szkła, piece do hartowania, linia do laminowania szkła, urządzenie do cyfrowego druku ceramicznego i inne) oraz urządzenia i narzędzia towarzyszące, (w tym: suwnice, systemy magazynowe itp.),
    *   środki transportu (m.in. samochody ciężarowe, wózki widłowe, samochody osobowe i inne),
    *   wyposażenie biurowe (m.in. komputery, serwery, drukarki i inne).

Przeniesieniu nie będą jedynie podlegać: prawo własności nieruchomości i prawo użytkowania wieczystego gruntów, wykorzystywanych w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej (w tym grunty, hale produkcyjne, budynki, parkingi, wiaty, drogi) oraz części składowe tych nieruchomości, niebędące odrębnym przedmiotem własności (w tym sieci wodociągowe i kanalizacyjne) - dalej łącznie jako „Nieruchomości". Tym niemniej w związku z aportem Nabywca otrzyma prawo do korzystania z Nieruchomości na podstawie umowy najmu lub dzierżawy zawartej ze Spółką;

1.  wartości niematerialne i prawne, w tym:
    *   oprogramowanie (m.in. system ERP do zarządzania przedsiębiorstwem, system planowania produkcji)
    *   znak towarowy „X”;

1.  aktywa obrotowe Spółki, w tym m.in.:
    *   materiały, towary, produkty gotowe i półprodukty/produkcja w toku,
    *   należności (w tym należności handlowe),
    *   środki pieniężne - Spółka nie wyklucza, że przed dniem aportu może dojść do wypłaty części zysków z lat ubiegłych na rzecz Wspólników. Tym niemniej w ramach aportu przeniesione zostaną środki pieniężne umożliwiające Nabywcy prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie tożsamym z działalnością prowadzoną przez Spółkę (tj. produkcji wyrobów szklanych oraz handlu hurtowym szkłem i lustrami),

1.  prawa i obowiązki z umów zawartych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością, w tym w szczególności:
    *   umów z dostawcami materiałów produkcyjnych, w tym zobowiązania handlowe,
    *   umów z klientami,
    *   umowy o korzystanie ze znaku C,
    *   innych umów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, np. umów leasingu, ubezpieczenia, kredytu;

Intencją Spółki jest przeniesienie na Nabywcę wszystkich umów zawartych w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa. Tym niemniej, nie można wykluczyć, że w pewnych pojedynczych przypadkach może być to niemożliwe z przyczyn niezależnych od Spółki np. z uwagi na brak uzyskania zgody kontrahenta. W takim przypadku Spółka podejmie działania mające na celu rozwiązanie takich umów (celem Spółki jest zaprzestanie prowadzenia działalności w zakresie produkcji szkła i handlu hurtowym wyrobami ze szkła). Równocześnie Nabywca, będzie podejmował starania mające na celu zawarcie podobnych umów we własnym zakresie.

Spółka pragnie także wskazać, że w 2019 r. zawarła umowę kredytu w rachunku bieżącym, zabezpieczonego na nieruchomościach Spółki. W momencie zawarcia umowy Spółka nie miała sprecyzowanych potrzeb finansowych. Umowa została zawarta w celu ewentualnego zabezpieczenia płynności przedsiębiorstwa jednakże z uwagi na bardzo dobrą sytuację finansową Spółka nie korzysta z przyznanej jej linii kredytowej. Spółka podejmie starania by prawo do korzystania z kredytu w rachunku bieżącym przenieść na Nabywcę. W przypadku braku zgody banku, Spółka podejmie działania celem rozwiązania bieżącej umowy, natomiast Nabywca przystąpi do negocjacji warunków własnej umowy kredytowej;

1.  pracownicy Spółki - Spółka zatrudnia ok. 260 pracowników m.in. w działach produkcyjnych, handlowych i administracyjnych. W ramach aportu planowane jest przeniesienie wszystkich pracowników do Nabywcy w ramach przejścia zakładu pracy na podstawie art. 231 Kodeksu pracy z 26 czerwca 1974 r. (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.);
2.  rachunki bankowe Spółki;
3.  Spółka jest stroną pozwaną w postępowaniu cywilnym z tytułu odpowiedzialności kontraktowej (odpowiedzialność in solidum z innymi uczestnikami procesu budowlanego). Spółka wniosła o oddalenie powództwa względem niej. Tym niemniej niewykluczone, że na moment aportu Spółka nadal będzie uczestnikiem postępowania. Spółka oraz Nabywca podejmą kroki prawne, aby Nabywca wstąpił w miejsce Spółki w tym procesie. Nie można jednak wykluczyć, że z przyczyn niezależnych od Spółki i Nabywcy będzie to niemożliwe (np. w przypadku braku zgody powoda).

W ocenie Wnioskodawcy, Przedmiot aportu będzie stanowił zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki umożliwiający Nabywcy samodzielne prowadzenie działalności w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami, bez angażowania dodatkowych zasobów własnych.

Przed dokonaniem aportu, Spółka będzie miała możliwość przyporządkowania do Przedmiotu aportu przychodów, kosztów, należności i zobowiązań z nim związanych.

Intencją Wnioskodawcy jest uzyskanie odpowiedzi na pytanie czy Przedmiot aportu stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, a w związku z czym jego aport nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako: „VAT”).

W związku z wezwaniem z dnia 24 marca 2021r. (doręczonym stronie w dniu 24.04.2021 r.) dotyczącym uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego poniżej Wnioskodawca udzielił odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania.

1.  Kiedy X Sp. z o.o. Sp. k. planuje dokonać aportu o którym mowa we wniosku?

X Sp. z o.o. Sp. k. zamierza dokonać aportu, o którym mowa we wniosku do 30 kwietnia 2021 r.

1.  Czy Przedmiot aportu będzie stanowił zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmujący w szczególności:
    1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
    2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do ruchomości;
    3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
    4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
    5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
    6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
    7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
    8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
    9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej?

Należy podkreślić, że powyższy katalog elementów wskazanych w art. 551 Kodeksu Cywilnego jest katalogiem otwartym. Posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „w szczególności” wskazuje, że wyliczenie poszczególnych składników majątkowych w powyższej definicji ma jedynie charakter przykładowy. Oznacza to, że z jednej strony w skład przedsiębiorstwa mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym przepisie, a jednocześnie, brak któregoś z elementów w nim wskazanych nie pozbawia zbywanego zespołu składników przymiotu przedsiębiorstwa. Stanowisko, to potwierdza także literalne brzmienie art. 552 KC, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z powyższego przepisu wprost wynika zatem, że dla uznania czynności za zbycie przedsiębiorstwa nie jest konieczne przeniesienie wszystkich jego elementów. Ustawodawca dopuszcza możliwość wyłączenia niektórych składników majątkowych w drodze czynności prawnej lub z mocy prawa. Jak słusznie wskazuje E. Gniewek: „Zatem wobec dyspozytywnego charakteru komentowanej normy wolno stronom wyłączyć z zakresu rozporządzających skutków dokonywanej czynności prawnej niektóre, wybrane składniki przedsiębiorstwa. (\`(...)\`) Rozważając problem najogólniej, można uznać, pamiętając o funkcji przedsiębiorstwa traktowanego jako sposób zorganizowania działalności gospodarczej, że aby mówić o zbyciu przedsiębiorstwa, musi nastąpić przeniesienie składników niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych danego przedsiębiorstwa, a więc kontynuacji dotychczasowej działalności gospodarczej (\`(...)\`)" (E. Gniewek, Komentarz do art. 552 KC \[w:\] E. Gniewek \[red.\], P. Machnikowski \[red.\], Kodeks Cywilny. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2019, Wydanie 9, LEGALIS).

Odnosząc się do przykładowych elementów z art. 551 Kodeksu Cywilnego, Wnioskodawca informuje, które ze wskazanych w przepisie elementów będą stanowiły przedmiot aportu:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa) - będą stanowiły przedmiot aportu;
2.  własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości - będą stanowiły przedmiot aportu;
3.  własność nieruchomości oraz użytkowanie wieczyste - nie będą stanowiły przedmiotu aportu;
4.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych - będą stanowiły przedmiot aportu;
5.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne - będą stanowiły przedmiot aportu;
6.  koncesje i zezwolenia - nie występują;
7.  patenty i inne prawa własności przemysłowej - będą stanowiły przedmiot aportu;
8.  licencje - będą stanowiły przedmiot aportu;
9.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne - nie występują.
10.  tajemnice przedsiębiorstwa - będą stanowiły przedmiot aportu;
11.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - przeniesienie całości ksiąg rachunkowych nie jest możliwe z uwagi na dalsze istnienie spółki X Sp. z o.o. Sp. k., natomiast zostanie przeniesiona/udostępniona ewidencja zdarzeń gospodarczych w takim zakresie w jakim dotyczy operacji przenoszonej masy majątkowej);

Po przyjęciu przedmiotu aportu, nowopowstała spółka z o.o. będzie w stanie i zamierza kontynuować działalność w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami, bez angażowania dodatkowych zasobów własnych.

O kwalifikacji zbywanej masy majątkowej jako przedsiębiorstwo świadczy także to, że po dokonaniu przeniesienia Przedmiotu aportu X Sp z o.o. Sp. k. zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie (gdyż nie będzie już dysponować zasobami do jej prowadzenia, w całości przeniesionymi). Intencją Spółki jest przekazanie wszystkich aktywów związanych z prowadzoną działalnością na rzecz Nabywcy. Po dokonaniu aportu, poza Nieruchomościami w Spółce nie pozostają inne aktywa związane z dotychczasowym przedmiotem działalności. W związku z dokonaniem aportu Spółka zmieni dotychczasowy profil działalności na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy Przedmiot aportu będzie stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, tj. będzie zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

1.  Czy istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę wyłącznie w oparciu o przedmiot aportu, czy też konieczne jest w tym celu angażowanie przez nabywcę innych składników majątku (niebędące przedmiotem aportu) lub konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcie umów - innych niż umów na dostarczanie mediów) niezbędnych do prowadzenia działalności w oparciu o przejęte składniki?

Przedmiot aportu będzie stanowił zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki umożliwiający Nabywcy samodzielne prowadzenie działalności w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami, bez angażowania dodatkowych zasobów własnych. Masa majątkowa stanowiąca przedmiot aportu będzie zatem zapewniała wszystkie aktywa produkcyjne potrzebne do kontynuowania wskazanej działalności.

Ponadto, X Sp. z o.o. Sp. k. przed wniesieniem wkładu niepieniężnego zamierza zawrzeć z nowopowstałą spółką umowę najmu obowiązującą od dnia wniesienia tego wkładu do spółki. W rezultacie nowopowstała spółka od początku uzyska prawo do korzystania z nieruchomości, także działalność ta nadal będzie mogła być prowadzona w tej samej lokalizacji.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania działalności prowadzonej przez X Sp. z o.o. Sp. k. wyłącznie w oparciu o Przedmiot aportu.

1.  Czy przedmiot aportu posiada potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie?

Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie 3, Przedmiot aportu stanowiący zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki, będzie umożliwiał Nabywcy samodzielne prowadzenie działalności w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami, bez angażowania dodatkowych zasobów własnych. Masa majątkowa stanowiąca przedmiot aportu będzie zatem zapewniała wszystkie aktywa produkcyjne potrzebne do kontynuowania wskazanej działalności.

Przedmiot aportu spełnia wszystkie przesłanki uznania go za masę zdolną do funkcjonowania jako niezależny podmiot. Należy bowiem podkreślić, że na Nabywcę przejdą wszystkie aktywa Spółki wykorzystywane w działalności produkcyjno-handlowej (za wyjątkiem Nieruchomości), pracownicy oraz relacje umowne. Przedmiot aportu będzie stanowił w istocie całe przedsiębiorstwo Spółki, dotychczas realizujące określone zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Przedmiot aportu na dzień jego dokonania, będzie posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, w istniejącym przedsiębiorstwie.

1.  Czy przedmiot aportu będzie stanowił organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy przedstawionym we wniosku, przedmiot aportu na dzień jego wniesienia będzie wyodrębniony w spółce wnoszącej aport pod względem:

1.  Organizacyjnym;
2.  Finansowym; oraz
3.  Funkcjonalnym

Ad a.

W odniesieniu do przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego ustawodawca nie sprecyzował, co należy pod tym pojęciem rozumieć. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to przyporządkowanie do danej części przedsiębiorstwa pracowników, majątku materialnego i niematerialnego, zobowiązań (umów z dostawcami/odbiorcami), środków finansowych.

W ocenie Wnioskodawcy powyższą przesłankę należy uznać za spełnioną. Przenoszone w ramach aportu aktywa trwałe, obrotowe, wartości niematerialne i prawne, pracownicy, środki pieniężne, stosunki wynikające z umów z kontrahentami są przypisane w Spółce do działalności produkcyjno-handlowej, która stanowi jedyny przedmiot działalności Spółki. Jest ona na mocy uchwały wspólników Spółki podzielona na poszczególne jednostki organizacyjne (piony, działy). Przedmiotem aportu będą wszystkie jednostki.

W związku z powyższym, w skład wnoszonego do nowopowstałej spółki z o.o. aportu wejdą wszystkie wyodrębnione w X Sp. z o.o. Sp. k. jednostki organizacyjne wydzielone na mocy uchwały wspólników:

*   Zakład produkcyjny i wszystkie jego działy:
    
    *   Dział Przygotowania Produkcji
    
    *   Dział Produkcji
    
    *   Dział Utrzymania Ruchu
    
    *   Dział Logistyki
    
    *   Dział Kontroli Jakości

*   \`(...)\` i wszystkie jego działy:
    
    *   Dział \`(...)\`. Projekty
    
    *   Dział \`(...)\`. Produkty

*   Zarządzanie relacjami z klientem (CRM) i wszystkie jego działy:
    
    *   Dział Obsługi Klienta
    
    *   Dział Handlowy

*   Administracja i wszystkie jej działy:
    
    *   Dział Organizacyjny
    
    *   Dział Finansowy
    
    *   Dział BHP
    
    *   Radca Prawny

Mając na uwadze powyższe, Zdaniem Wnioskodawcy przesłankę tą należy uznać za spełnioną.

Ad b.

Podobnie jak w przypadku wcześniej omawianego wyodrębnienia organizacyjnego, ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego. Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej danej masy majątkowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przed dokonaniem aportu, Spółka będzie miała możliwość przyporządkowania do Przedmiotu aportu przychodów, kosztów, należności i zobowiązań z nim związanych (gdyż będą to de facto wszystkie przychody/koszty/należności/zobowiązania Spółki, z wyjątkiem pozycji dotyczących Nieruchomości). W ramach aportu przejdą także na Nabywcę środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjno-handlowej w zakresie tożsamym z działalnością Spółki oraz salda rachunków bankowych związanych z tą działalnością.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy także i tę przesłankę należy uznać za spełnioną.

Ad c.

Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, zdolną do funkcjonowania jako niezależny podmiot samodzielnie realizujący dotychczasowe zadania gospodarcze w zakresie tożsamym jak u zbywcy.

W ocenie Wnioskodawcy, Przedmiot aportu spełnia przesłanki uznania go za masę zdolną do funkcjonowania jako niezależny podmiot. Należy bowiem podkreślić, że na Nabywcę przejdą wszystkie aktywa Spółki wykorzystywane w działalności produkcyjno-handlowej (za wyjątkiem Nieruchomości), pracownicy oraz relacje umowne. Przedmiot aportu to w istocie całe przedsiębiorstwo Spółki, dotychczas realizujące określone zadania gospodarcze.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że na powyższe nie wpływa fakt wyłączenia Nieruchomości. Nie stanowią one bowiem aktywa uniemożliwiającego prowadzenie działalności produkcyjnej/handlowej w zakresie tożsamym z działalnością Spółki. Działalność ta nie jest nierozerwalnie związana z określonym miejscem, jak np. działalność w zakresie wynajmu nieruchomości. Nabywca mógłby bowiem umieścić otrzymane środki trwałe w innym budynku i dalszym ciągu kontynuować działalność Spółki w niezmienionym zakresie. Ponadto, przed dniem aportu Nabywca uzyska prawo do korzystania z Nieruchomości na podstawie umowy najmu lub dzierżawy zawartej ze Spółką, zatem działalność ta nadal będzie mogła być prowadzona w tym samym miejscu. Poza składnikami materialnymi i niematerialnymi związanymi z działalnością gospodarczą Spółki, Nabywca przejmie pracowników Spółki oraz bazę jej dostawców/klientów (relacje z umów z kontrahentami).

Po przejęciu Przedmiotu aportu Nabywca będzie zatem w stanie kontynuować działalność w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami, bez angażowania dodatkowych zasobów. O przeniesieniu wszystkich aktywów oraz pracowników umożliwiających prowadzenie działalności produkcyjno- handlowej świadczy także to, że po dokonaniu przeniesienia Przedmiotu aportu Spółka nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie. Intencją Spółki jest przekazanie wszystkich aktywów istotnych dla prowadzonej działalności na rzecz Nabywcy.

Mając na uwadze powyższe przesłankę tę należy uznać za spełnioną.

Biorąc łącznie pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że przedmiot aportu na będzie stanowił organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

1.  Czy przedmiot aportu na dzień planowanej sprzedaży będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze?

Jak zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie 5, w ocenie Wnioskodawcy, Przedmiot aportu na dzień planowanej transakcji, będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy, Przedmiot aportu spełnia przesłanki uznania go za masę zdolną do funkcjonowania jako niezależny podmiot. Należy bowiem podkreślić, że na Nabywcę przejdą wszystkie aktywa Spółki wykorzystywane w działalności produkcyjno-handlowej (za wyjątkiem Nieruchomości), pracownicy oraz relacje umowne. Przedmiot aportu to w istocie całe przedsiębiorstwo Spółki, dotychczas realizujące określone zadania gospodarcze.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że na powyższe nie wpływa fakt wyłączenia Nieruchomości. Nie stanowią one bowiem aktywa uniemożliwiającego prowadzenie działalności produkcyjnej/handlowej w zakresie tożsamym z działalnością Spółki. Działalność ta nie jest nierozerwalnie związana z określonym miejscem, jak np. działalność w zakresie wynajmu nieruchomości. Nabywca mógłby bowiem umieścić otrzymane środki trwałe w innym budynku i dalszym ciągu kontynuować działalność Spółki w niezmienionym zakresie. Ponadto, przed dniem aportu Nabywca uzyska prawo do korzystania z Nieruchomości na podstawie umowy najmu lub dzierżawy zawartej ze Spółką, zatem działalność ta nadal będzie mogła być prowadzona w tym samym miejscu. Poza składnikami materialnymi i niematerialnymi związanymi z działalnością gospodarczą Spółki, Nabywca przejmie pracowników Spółki oraz bazę jej dostawców/klientów (relacje z umów z kontrahentami).

Po przejęciu Przedmiotu aportu Nabywca będzie zatem w stanie kontynuować działalność w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami, bez angażowania dodatkowych zasobów własnych. O przeniesieniu wszystkich aktywów oraz pracowników umożliwiających prowadzenie działalności produkcyjno-handlowej świadczy także to, że po dokonaniu przeniesienia Przedmiotu aportu Spółka nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie. Intencją Spółki jest przekazanie wszystkich aktywów związanych z prowadzoną działalnością na rzecz Nabywcy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot aportu na dzień planowanej sprzedaży będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

1.  Czy w oparciu wyłącznie o przedmiot aportu będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej?

Odpowiedź analogiczna, jak w pytaniu nr 3.

1.  Czy na bazie nabytego zespołu składników - Nabywca będzie kontynuował działalność gospodarczą dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę przy pomocy zespołu składników będących przedmiotem aportu?

Po przyjęciu przedmiotu aportu, Nabywca (nowopowstała spółka z o.o.) będzie na bazie nabytego zespołu składników kontynuował działalność w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami.

1.  Z jakich nieruchomości i na jakiej podstawie prawnej korzysta obecnie X Sp. z o.o. Sp. k., a z jakich nieruchomości i na jakiej podstawie prawnej będzie korzystać po wniesieniu aportu spółka przejmująca (nowopowstała Spółka z o.o. - Nabywca)?

X Sp. z o.o. Sp. k. korzysta obecnie z nieruchomości na podstawie trzech odrębnych tytułów prawnych przedstawionych poniżej.

1.  Użytkowanie wieczyste. X Sp. z o.o. Sp. k. korzysta na podstawie użytkowania wieczystego z trzech gruntów o łącznej powierzchni 1,5759 ha.
2.  Umowy najmu/dzierżawy. X Sp. z o.o. Sp. k. korzysta na podstawie umów najmu z powierzchni biurowej o powierzchni 300,90 m2, natomiast na podstawie umów dzierżawy z pomieszczeń magazynowych o powierzchni 783,30 m2 oraz placu utwardzonego o powierzchni 5 566m2.
3.  Własności. X Sp. z o.o. Sp. k. korzysta na podstawie prawa własności z pięciu działek o łącznej powierzchni 4,4219 ha, na których znajdują się budynki o łącznej powierzchni 21 966 m2 oraz wiata o powierzchni 587 m2.

Nowopowstała spółka z o.o. po wniesieniu aportu będzie korzystała ze wszystkich wskazanych powyżej nieruchomości na podstawie umów najmu. Umowy najmu oraz dzierżawy, których obecnie stroną jest X Sp. z o.o. Sp. k. zostaną przeniesione na nowopowstałą spółkę, natomiast nieruchomości będące własnością X Sp. z o.o. Sp. k. oraz te stanowiące dla niej przedmiot użytkowania wieczystego zostaną udostępnione nowopowstałej spółce z o.o. na podstawie umowy najmu zawartej przed wniesieniem aportu, a obowiązującej od dnia jego dokonania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Przedmiot aportu stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, a w konsekwencji jego aport będzie stanowił transakcję wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie Przedmiotu aportu będzie wyłączone z opodatkowania VAT, jako transakcja, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Opodatkowanie transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części na gruncie ustawy o VAT

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W rezultacie, w przypadku kwalifikacji Przedmiotu aportu jako przedsiębiorstwa Spółki lub jego zorganizowanej części, transakcja aportu nie powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

Kwalifikacja Przedmiotu aportu jako przedsiębiorstwo

Z uwagi na brak definicji przedsiębiorstwa w ustawie o VAT, zgodnie z powszechnie przyjętym przez organy podatkowe stanowiskiem, na potrzeby oceny powstania obowiązku podatkowego na gruncie VAT należy przyjąć definicję tego pojęcia z Kodeksu Cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu Cywilnego z 23 kwietnia 1964 r. (tj. Dz.U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.; dalej jako: „KC”), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy podkreślić, że powyższy katalog jest otwarty. Posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „w szczególności” wskazuje, że wyliczenie poszczególnych składników majątkowych w powyższej definicji ma jedynie charakter przykładowy. Oznacza to, że z jednej strony w skład przedsiębiorstwa mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym przepisie, a jednocześnie, brak któregoś z elementów w nim wskazanych nie pozbawia zbywanego zespołu składników przymiotu przedsiębiorstwa.

Stanowisko, to potwierdza także literalne brzmienie art. 552 KC, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z powyższego przepisu wprost wynika zatem, że dla uznania czynności za zbycie przedsiębiorstw nie jest konieczne przeniesienie wszystkich jego elementów. Ustawodawca dopuszcza możliwość wyłączenia niektórych składników majątkowych w drodze czynności prawnej lub z mocy prawa. Jak słusznie wskazuje E. Gniewek: „Zatem wobec dyspozytywnego charakteru komentowanej normy wolno stronom wyłączyć z zakresu rozporządzających skutków dokonywanej czynności prawnej niektóre, wybrane składniki przedsiębiorstwa. (\`(...)\`) Rozważając problem najogólniej, można uznać, pamiętając o funkcji przedsiębiorstwa traktowanego jako sposób zorganizowania działalności gospodarczej, że aby mówić o zbyciu przedsiębiorstwo, musi nastąpić przeniesienie składników niezbędnych do realizacji zadań gospodarczych danego przedsiębiorstwa, a więc kontynuacji dotychczasowej działalności gospodarczej (\`(...)\`)” (E. Gniewek, Komentarz do art. 552 KC \[w:\] E. Gniewek \[red.\], P. Machnikowski \[red.\], Kodeks Cywilny. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2019, Wydanie 9, LEGALIS).

Jeśli zatem zbywana masa majątkowa będzie wystarczająca do realizacji zadań gospodarczych tożsamych z zakresem dotychczasowej działalności gospodarczej to, pomimo wyłączenia pewnych elementów, nadal powinna być kwalifikowana jako przedsiębiorstwo. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 6 grudnia 2019 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.477.2019.3.DM, w której wskazano, że: „Nie wszystkie jednak elementy tworzące przedsiębiorstwo są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. (\`(...)\`) Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Przedmiot aportu będzie stanowił zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przedsiębiorstwa Spółki umożliwiający Nabywcy samodzielne prowadzenie działalności w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami. Zespół składników majątkowych wniesionych aportem będzie stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym i będzie mieć możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności. Zespół ten obejmował będzie wszystkie składniki materialne i niematerialne przedsiębiorstwa Spółki, wykorzystywane w dotychczasowej działalności gospodarczej, za wyjątkiem prawa własności Nieruchomości.

Należy podkreślić, że Nieruchomości te nie stanowią jednak aktywa uniemożliwiającego prowadzenie działalności produkcyjnej/handlowej w zakresie tożsamym z działalnością Spółki (Nabywca mógłby bowiem umieścić otrzymane środki trwałe w innym budynku i w dalszym ciągu kontynuować działalność Spółki w niezmienionym zakresie). Ponadto, w związku z aportem Nabywca uzyska prawo do korzystania z Nieruchomości na podstawie umowy najmu lub dzierżawy zawartej ze Spółką. Omawianą sytuację można porównać do zmiany miejsca prowadzenia działalności, która sama z siebie nie skutkuje rozerwaniem przedsiębiorstwa na zbiór elementów pozbawiony tego funkcjonalnego powiązania. Poza składnikami materialnymi i niematerialnymi związanymi z działalnością gospodarczą Spółki, Nabywca przejmie pracowników Spółki oraz bazę jej dostawców/klientów (relacje z umów z kontrahentami).

Po przejęciu Przedmiotu aportu Nabywca będzie zatem w stanie i zamierza kontynuować działalność w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami, bez angażowania dodatkowych zasobów własnych.

O kwalifikacji zbywanej masy majątkowej jako przedsiębiorstwa świadczy także to, że po dokonaniu przeniesienia Przedmiotu aportu Spółka zaprzestanie prowadzenia działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie (gdyż nie będzie już dysponować zasobami do jej prowadzenia, w całości przeniesionymi). Intencją Spółki jest przekazanie wszystkich aktywów związanych z prowadzoną działalnością na rzecz Nabywcy. Po dokonaniu aportu, poza Nieruchomościami w Spółce nie pozostają inne aktywa związane z dotychczasowym przedmiotem działalności. W związku z dokonaniem aportu Spółka zmieni dotychczasowy profil działalności na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki Przedmiot aportu będzie stanowił przedsiębiorstwo.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wyłączenie Nieruchomości z Przedmiotu aportu nie zmienia jego kwalifikacji jako przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie w wielu interpretacjach indywidualnych, w tym m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 grudnia 2019 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.477.2019.3.DM, w której wskazano, że: „Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że - zgodnie z twierdzeniem Wnioskodawcy - planowana transakcja wniesienia do spółki z o. o. wkładu niepieniężnego w postaci składników materialnych i niematerialnych, o których mowa we wniosku, będzie wyłączona z opodatkowania w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, jako zbycie przedsiębiorstwa. (\`(...)\`) W niniejszej sprawie z czynności zbycia majtku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyłączone zostaną co prawda trzy nieruchomości, jednakże z chwilą wniesienia aportu, nieruchomości te zostaną przekazane nabywcy na podstawie długotrwałej umowy najmu, dzięki czemu Spółka będzie mogła kontynuować działalność produkcyjną i handlową dokładnie w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Wnioskodawca.”;

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 21 sierpnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT1- 3.4012.314.2019.2.MK;

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 października 2018 r. o sygn. 0115- KDIT1-2.4012.772.2018.l.AGW, w której organ w całości potwierdził stanowisko podatnika, z zgodnie z którym: „W takim razie wniesienie powiązanego funkcjonalnie zbioru składników materialnych i niematerialnych aportem do spółki komandytowej, choć nie będzie obejmowało składników teraźniejszego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w postaci praw użytkowania wieczystego nieruchomości i związanych z nimi praw własności budynków, mając przy tym na uwadze przepisu art. 552 Kodeksu cywilnego, nie może być kwalifikowany inaczej niż zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.”;

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 marca 2016 r. o sygn. IPPP3/4512-58/16-3/WH, w której wskazano, że: „Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy i przedstawione regulacje prawne w tym zakresie należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ przedmiot transakcji będzie obejmował całość składników materialnych i niematerialnych składających się na przedsiębiorstwo. Wyłączenie z przedmiotu aportu nieruchomości pozostanie bez wpływu na możliwość prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o nabyte składniki przez ich nabywcę, gdyż jak wskazał Wnioskodawca zapewni On nabywcy korzystanie z nieruchomości w drodze umowy dzierżawy lub najmu.”

Reasumując, Przedmiot aportu będzie stanowił przedsiębiorstwo a jego aport będzie wyłączony z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie, na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, że definicja przedsiębiorstwa z KC nie obejmuje zobowiązań, co potwierdza m.in. E. Gniewek w swoim komentarzu, w którym wskazał, że: „Nie można zaś obecnie zaliczyć do składników przedsiębiorstwa zobowiązań (długów) związanych z prowadzeniem tego przedsiębiorstwa (\`(...)\`)” (E. Gniewek, Komentarz do art. 551 KC \[w:\] E. Gniewek \[red.\], P. Machnikowski \[red.\], Komentarz\`(...)\` op. cit.). Tym samym, pomimo intencji przeniesienia na Nabywcę wszystkich zobowiązań z umów zawartych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością produkcyjną i handlową, jeżeli pojedyncze zobowiązania z przyczyn niezależnych od Spółki (np. brak zgody kontrahenta na przeniesienie) nie zostałyby przeniesione nie wpływa to na ocenę zbywanej masy majątkowej jako przedsiębiorstwo.

Kwalifikacja Przedmiotu aportu jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa

W przypadku jednak, gdyby organ uznał powyższe uzasadnienie Wnioskodawcy za nieprawidłowe, Przedmiot aportu może być także kwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (dalej jako: „ZCP").

ZCP jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Z powyższego przepisu wynikają zatem następujące przesłanki uznania przenoszonej masy majątkowej za ZCP:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania;
2.  wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie;
4.  wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonego do realizacji określonych zadań gospodarczych, mogącego stanowić oddzielne przedsiębiorstwo samodzielnie prowadzące działalność gospodarczą.

Zważywszy na fakt, że ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób należy weryfikować czy wskazane powyżej przesłanki zostały spełnione, niezbędnym jest przeprowadzenie każdorazowo odrębnej analizy w odniesieniu do danego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W dalszej części uzasadnienia Wnioskodawca odniesie się do poszczególnych warunków w kontekście planowanej transakcji.

Ad a.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Przedmiot aportu będzie obejmował zarówno:

*   składniki materialne - w tym aktywa trwałe (maszyny, urządzenia, samochody, wyposażenie biurowe) i aktywa obrotowe (materiały, wyroby gotowe, towary),

*   jak i niematerialne (w tym znak towarowy, licencje na oprogramowanie).

W skład Przedmiotu aportu wejdą także środki pieniężne, rachunek bankowy oraz wszyscy pracownicy Spółki (w tym pracownicy produkcyjni, handlowcy oraz osoby zatrudnione w administracji).

Przedmiot aportu będzie obejmował wszystkie składniki materialne oraz niematerialne, a także personel wykorzystywane przez Spółkę w prowadzonej działalności produkcyjnej i handlowej.

Intencją Spółki jest także przeniesienie wszystkich praw i obowiązków z umów zawartych w związku z prowadzoną działalnością. Na Nabywcę przejdą zatem w szczególności zobowiązania handlowe Spółki, zobowiązania z tytułu umów leasingu.

Nie można jednak wykluczyć, że z przyczyn niezależnych od Spółki, w pojedynczych przypadkach nie dojdzie do przeniesienia wszystkich umów na Nabywcę. W ocenie Wnioskodawcy nie wpływa to na brak spełnienia tego warunku. Przepisy bowiem nie wskazują, że na nabywcę ZCP muszą przejść wszystkie zobowiązania związane z ZCP, a jedynie, że w skład ZCP powinny wchodzić zobowiązania. Po drugie intencją Spółki nie jest kontynuowanie umów, które nie ulegną przeniesieniu. Spółka podejmie w takich przypadkach działania zmierzające do rozwiązania takich umów. Jednocześnie, Nabywca będzie podejmował starania w celu zawarcia podobnych umów we własnym zakresie.

Brak konieczności przeniesienia wszystkich umów potwierdzają także organy podatkowe. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 12 października 2018 r. o sygn. 0111-KDIB1-1.4010.326.2018.1.ŚS organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, który wskazał, że: „W konsekwencji, na kwalifikację CRB jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie powinien wpłynąć np. brak przeniesienia zobowiązań i/lub umów, których przeniesienie nie będzie możliwe z przyczyn prawnych, w związku z brakiem zgody kontrahenta lub z uwagi na możliwość i zasadność kontynuacji takich funkcji przez Nabywcę w ramach swojego dotychczasowego przedsiębiorstwa.”

Mając powyższe na względzie, w ocenie Wnioskodawcy niewątpliwie przesłankę tę należy uznać za spełnioną.

Ad b.

Ustawodawca nie sprecyzował co należy rozumieć pod pojęciem wydzielenia organizacyjnego. W ocenie Wnioskodawcy oznacza to przyporządkowanie do danej części przedsiębiorstwa pracowników, majątku materialnego i niematerialnego, zobowiązań (umów z dostawcami/odbiorcami), środków finansowych.

W ocenie Wnioskodawcy powyższą przesłankę należy uznać za spełnioną. Przenoszone w ramach Przedmiotu aportu aktywa trwałe, obrotowe, wartości niematerialne i prawne, pracownicy, środki pieniężne, stosunki wynikające z umów z kontrahentami są przypisane w Spółce do działalności produkcyjno - handlowej. Przyporządkowanie organizacyjne w tym przypadku nie budzi w ocenie Wnioskodawcy wątpliwości, bowiem był to jedyny przedmiot działalności Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy wystarczające do spełnienia tej przesłanki jest wyodrębnienie faktyczne w Spółce. Ustawodawca nie wskazał bowiem wymogu dokonania wyodrębnienia formalnego, na podstawie uchwały wspólników Spółki lub innych aktów ustrojowych. Stanowisko to potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 26 października 2020 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.209.2020.1JG, w której organ w całości potwierdził stanowisko podatnika, odstępując jednocześnie od uzasadnienia, zgodnie z którym: „W ocenie Spółki wyodrębnienie organizacyjne, o którym mowa w art. 4 pkt 4 ustawy o CIT, nie musi być rozumiane jako wyodrębnienie formalno-prawne np. jako wydzielony w danym podmiocie oddział, wydział lub inna jednostka organizacyjna. Żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje takiego wymogu. Do stwierdzenia wydzielenia organizacyjnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa wystarczające powinno być, zdaniem Spółki, jej wyodrębnienie faktyczne i materialne - polegające na odrębnym określeniu przedmiotu jej działalności i przypisaniu do niej składników majątkowych pozwalających na jego realizowanie, tak aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła funkcjonować samodzielnie, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa.";

*   z dnia 26 lutego 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.743.2019.2.MJ, w której organ uznał za ZCP zbywane przez podatnika przedsiębiorstwo (z którego wyłączono jedynie nieruchomości).

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy także i ta przesłanka jest spełniona.

Ad c.

Podobnie jak w przypadku wcześniej omawianego wyodrębnienia organizacyjnego, ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia finansowego.

Zgodnie z utrwaloną praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej danej masy majątkowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przed dokonaniem aportu, Spółka będzie miała możliwość przyporządkowania do Przedmiotu aportu przychodów, kosztów, należności i zobowiązań z nim związanych (gdyż będą to de facto wszystkie przychody/koszty/należności/zobowiązania Spółki, z wyjątkiem pozycji dotyczących Nieruchomości). W ramach aportu przejdą także na Nabywcę środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności produkcyjno-handlowej w zakresie tożsamym z działalnością Spółki oraz rachunki bankowe związane z tą działalnością.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy także i tę przesłankę należy uznać za spełnioną.

Ad d.

Ustawodawca nie zdefiniował co należy rozumieć pod pojęciem wyodrębnienia funkcjonalnego. Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną oznacza to przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, zdolną do funkcjonowania jako niezależny podmiot samodzielnie realizujący dotychczasowe zadania gospodarcze w zakresie tożsamym jak u zbywcy.

W ocenie Wnioskodawcy, Przedmiot aportu spełnia przesłanki uznania go za masę zdolną do funkcjonowania jako niezależny podmiot. Należy bowiem podkreślić, że na Nabywcę przejdą wszystkie aktywa Spółki wykorzystywane w działalności produkcyjno-handlowej (za wyjątkiem Nieruchomości), pracownicy oraz relacje umowne. Przedmiot aportu to w istocie całe przedsiębiorstwo Spółki, dotychczas realizujące określone zadania gospodarcze.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że na powyższe nie wpływa fakt wyłączenia Nieruchomości. Nie stanowią one bowiem aktywa uniemożliwiającego prowadzenie działalności produkcyjnej/handlowej w zakresie tożsamym z działalnością Spółki. Działalność ta nie jest nierozerwalnie związana z określonym miejscem, jak np. działalność w zakresie wynajmu nieruchomości. Nabywca mógłby bowiem umieścić otrzymane środki trwałe w innym budynku i dalszym ciągu kontynuować działalność Spółki w niezmienionym zakresie. Ponadto, w związku z aportem Nabywca uzyska prawo do korzystania z Nieruchomości na podstawie umowy najmu lub dzierżawy zawartej ze Spółką, także działalność ta nadal będzie mogła być prowadzona w tym samym miejscu. Poza składnikami materialnymi i niematerialnymi związanymi z działalnością gospodarczą Spółki, Nabywca przejmie pracowników Spółki oraz bazę jej dostawców/klientów (relacje z umów z kontrahentami).

Po przejęciu Przedmiotu aportu Nabywca będzie zatem w stanie kontynuować działalność w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami, bez angażowania dodatkowych zasobów własnych.

O przeniesieniu wszystkich aktywów oraz pracowników umożliwiających prowadzenie działalności produkcyjno- handlowej świadczy także to, że po dokonaniu przeniesienia Przedmiotu aportu Spółka nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w dotychczasowym zakresie. Intencją Spółki jest przekazanie wszystkich aktywów związanych z prowadzoną działalnością na rzecz Nabywcy.

Mając na uwadze powyższe przesłankę tę należy uznać za spełnioną.

Jak wynika z powyższego, wszystkie przesłanki niezbędne do uznania Przedmiotu aportu za ZCP zostaną spełnione (pomimo wyłączenia Nieruchomości). Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wyłączenie z Przedmiotu aportu Nieruchomości nie wpływa na jego kwalifikację jako ZCP potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, w tym m.in. interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z dnia 24 listopada 2020 r. o sygn. 0112-KDIL2-2.4011.578.2020.6.MM, zgodnie z którą: „Przeniesieniu ma ulec cały majątek wykorzystywany w działalności z wyłączeniem obydwóch nieruchomości, ponieważ działalność ta będzie kontynuowana przez Wnioskodawcę w zakresie najmu nieruchomości. W konsekwencji, wyłączone z aportu zostaną należności i zobowiązania związane z nieruchomościami, w tym umowa kredytu inwestycyjnego, umowy o dostawę mediów oraz obowiązujące umowy najmu lokalu biurowego, hali produkcyjnej z magazynem i lokalu usługowego, a dodatkowo zawarta zostanie nowa umowa najmu lokalu biurowego oraz magazynu ze Spółką. (\`(...)\`) Reasumując - wnoszony przez Wnioskodawcę do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego zespół składników niematerialnych i materialnych, w tym zobowiązań, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.";

*   z dnia 26 października 2020 r. o sygn. 0114-KDIP2-2.4010.209.2020.l.JG, w której organ potwierdził w całości stanowisko podatnika, odstępując od uzasadnienia, zgodnie z którym: „Biorąc zatem pod uwagę, że zarówno zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Działalnością Produkcyjną, który pozostanie w Spółce jak i zespół składników materialnych i niematerialnych związanych z Działalnością w zakresie Nieruchomości, który zostanie wydzielony do Nowej Spółki stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT - na skutek podziału po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT”;

*   z dnia 26 lutego 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.743.2019.2.MJ, w której wskazano, że: „W przedmiotowej sprawie dojdzie do przekazania wkładu niepieniężnego w postaci zakładu produkcyjnego konstrukcji i elementów stalowych, ale z wyłączeniem nieruchomości. Zatem, wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, przedmiotem przekazania nie będzie przedsiębiorstwo a stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa zakład produkcyjny wyodrębniony z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.”

Reasumując, Przedmiot aportu stanowi co najmniej ZCP, a jego aport będzie wyłączony z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Niezależnie zatem od przyjętej ostatecznie przez Organ kwalifikacji Przedmiotu aportu, czy to jako przedsiębiorstwo, czy też ZCP, jego aport nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy, wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa oraz składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja wyrobów ze szkła oraz handel hurtowy szkłem płaskim i lustrami. Obecnie rozważana jest reorganizacja działalności Spółki mająca na celu oddzielenie aktywów produkcyjnych (przedsiębiorstwa) od nieruchomości przez nie zajmowanych. W ramach tego procesu sama Spółka zaprzestałaby prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowego szkłem, natomiast planowane jest utworzenie nowej Spółki (w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością), która będzie prowadzić działalność w tym zakresie. W tym celu Spółka wniesie aportem wszystkie składniki przedsiębiorstwa Spółki, za wyjątkiem jedynie prawa własności nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntów. Przedmiot aportu będą stanowiły:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
6.  licencje;
7.  tajemnice przedsiębiorstwa;
8.  ewidencja zdarzeń gospodarczych w takim zakresie w jakim dotyczy operacji przenoszonej masy majątkowej);

Przed wniesieniem wkładu niepieniężnego Wnioskodawca zamierza zawrzeć z nowopowstałą spółką umowę najmu obowiązującą od dnia wniesienia tego wkładu do spółki. W rezultacie nowopowstała spółka od początku uzyska prawo do korzystania z nieruchomości, także działalność ta nadal będzie mogła być prowadzona w tej samej lokalizacji.

Po przyjęciu przedmiotu aportu, Nabywca (nowopowstała spółka z o.o.) będzie na bazie nabytego zespołu składników kontynuował działalność w zakresie produkcji wyrobów szklanych i handlu hurtowym szkłem płaskim i lustrami.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Przedmiot aportu stanowi przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część, a w konsekwencji jego aport będzie stanowił transakcję wyłączoną z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że planowana transakcja wniesienia do nowopowstałej spółki wkładu niepieniężnego w postaci składników materialnych i niematerialnych, o których mowa we wniosku, będzie wyłączona z opodatkowania w myśl art. 6 pkt 1 ustawy, jako zbycie przedsiębiorstwa.

Jak wynika z opisu sprawy, przedmiotem wkładu niepieniężnego do nowopowstałej spółki będzie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności, obejmujący co do zasady wszystko co wchodzić będzie w skład majątku działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę na moment aportu. Przedmiotem wkładu niepieniężnego do nowopowstałej spółki będzie zatem Przedsiębiorstwo (zespół składników majątkowych i niemajątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji wyrobów ze szkła oraz handlu hurtowego szkłem płaskim i lustrami) z wyłączeniem prawa własności nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntów. Działalność gospodarcza oparta o składniki majątkowe i niemajątkowe Przedsiębiorstwa będzie kontynuowana w ramach nowopowstałej spółki w niezmienionej formie.

Wobec powyższego, zespół składników majątkowych, który ma zostać wniesiony jako aport do nowopowstałej spółki będzie stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, i będzie mieć możliwość samodzielnego działania i kontynuowania dotychczasowej działalności gospodarczej zbywcy w zakresie produkcji wyrobów ze szkła oraz handlu hurtowego szkłem płaskim i lustrami.

W niniejszej sprawie z czynności zbycia majątku Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyłączone zostaną co prawda prawa własności nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntów, jednakże z chwilą wniesienia aportu, nieruchomości te zostaną przekazane nabywcy na podstawie umowy najmu, dzięki czemu Spółka będzie mogła kontynuować działalność produkcyjną i dystrybucyjną dokładnie w takim samym zakresie, w jakim prowadził ją Wnioskodawca.

Kierując się zatem przedstawionym powyżej opisem sprawy, stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, wchodzących w skład prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i mających być przedmiotem aportu, za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Tym samym, planowana przez Wnioskodawcę transakcja wniesienia ww. majątku do nowopowstałej spółki będzie stanowić transakcję zbycia, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy oraz na tej podstawie będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, wniesienie przez Wnioskodawcę do nowej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wkładu niepieniężnego w postaci Przedsiębiorstwa, z wyłączeniem prawa własności nieruchomości i prawa użytkowania wieczystego gruntów, stanowi transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, w związku z czym czynność ta nie będzie podlegała przepisom ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.