Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-1083/15-4/PW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-02-25
Teza: Skutki podatkowe udziału Wnioskodawcy w programie motywacyjnym.
Słowa kluczowe: instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; kapitał-kapitały pieniężne; programy-program motywacyjny; przychód
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 3 grudnia 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) oraz w piśmie uzupełniającym wniosek na wezwanie z dnia 4 lutego 2016 r. Nr IPPB2/4511-1083/15-2/PW (data wpływu 17 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych udziału Wnioskodawczyni w programie motywacyjnym – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych realizacji rozliczenia pieniężnego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym, jest także Prezesem zarządu w spółce kapitałowej \[dalej: „Spółka”\] z siedzibą na terytorium Polski, a swoje obowiązki w tym zakresie wykonuje na podstawie powołania. Ponadto pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką została zawarta umowa o pracę. Wnioskodawczyni jest udziałowcem mniejszościowym - (posiada mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki). Udziały te nabyte w trakcie działalności Spółki. W chwili obecnej struktura właścicielska w Spółce nie może ulec zmianie, w uwagi na zabezpieczenie interesów pozostałych wspólników. Jednocześnie Spółka jest zainteresowana dalszym rozwojem a także zapewnieniem silniejszego związania kadry menedżerskiej Spółki ze Spółką.

Spółka w celu poprawy wyników finansowych ma zamiar wprowadzić program motywacyjny dla kadry menadżerskiej \[dalej: „Program”\]. Przystąpienie do Programu ma charakter dobrowolny wymaga zawarcia umowy ze Spółką. Program będzie funkcjonować na zasadach określonych w regulaminie Programu \[dalej: „Regulamin”\] który jest integralną częścią umowy. Wnioskodawczyni zamierza przystąpić do Programu.

Zgodnie z Regulaminem, każdy z uczestników Programu (również Wnioskodawczyni) będzie nabywał warunkowe prawo majątkowe w postaci „Prawa do Wypłaty Pieniężnej” \[dalej: „Opcje”\] za cenę 1 zł. Każda z Opcji będzie warunkowo uprawniała uczestników Programu do uzyskania ustalonej wypłaty pieniężnej, która będzie uzależniona od wartości instrumentu bazowego, jakim jest uzyskany przez Spółkę zysk w danym okresie rozliczeniowym. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego, każdy z uczestników będzie uprawniony do realizacji swojego prawa wynikającego z posiadanych Opcji. Warunkiem realizacji Opcji jest uzyskanie przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym określonego w Programie poziomu zysku, czyli instrumentu bazowego.

Oznacza to, że prawo do otrzymania wypłaty gotówkowej z tytułu posiadanych praw majątkowych jest prawem warunkowym, uzależnionym od wystąpienia określonej wartości zysku Spółki w okresie od ich przyznania do zaistnienia zdarzenia uprawniającego do realizacji wynikających z nich praw.

Pismem z dnia 4 lutego 2016 r. Nr IPPB2/4511-1083/15-2/PW wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

*   wyjaśnienie, czy nabyte przez Wnioskodawczynię warunkowe prawo majątkowe w postaci „Prawa do Wypłaty Pieniężnej” (Opcje) stanowi pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94 z późn. zm.).

Powyższa informacja została podana w stanowisku Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, natomiast powinna być zawarta w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mającego być przedmiotem interpretacji indywidualnej.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 12 lutego 2016 r.

Pismem z dnia 15 lutego 2016 r. (data nadania 15 lutego 2016 r., data wpływu 17 lutego 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w wyznaczonym terminie wskazując, że:

*   zdaniem Strony warunkowe prawo majątkowe w postaci „prawa do wypłaty pieniężnej” („opcje”) stanowią pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Z 2014 r., poz. 94 z późn. zm.),

*   umowa na podstawie której Wnioskodawczyni zostanie przyznane warunkowe prawo majątkowe w postaci „Prawa do Wypłaty Pieniężnej” (Opcje) będzie odrębną umową od umowy o pracę zawartej między Wnioskodawczynią i Spółką.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy ewentualne przysporzenie majątkowe, tj. wynagrodzenie z tytułu realizacji Opcji, jakie otrzyma Wnioskodawczyni z tytułu udziału w Programie w przypadku ziszczenia się warunków opisanych w Regulaminie Programu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., powoływanej dalej jako "ustawa o PIT."), który to powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 17 ust. 1b, art. 30b ust. 1 i art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ewentualne przysporzenie majątkowe, tj. wynagrodzenie uzyskane w ramach realizacji praw wynikających z Opcji jakie otrzyma Wnioskodawczyni z tytułu udziału w Programie w przypadku ziszczenia się warunków opisanych w Regulaminie Programu należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, który to powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 17 ust. 1b, art. 30b ust. 1 i art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy

Opisane Opcje stanowią pochodne instrumenty finansowe w rozumieniu art. 3 pkt 28a ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 94 ze zm. dalej jako "u.o.i.f."). Mieszczą się one także w szerszej kategorii instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 u.o.i.f.

W myśl art. 5a pkt 13 ustawy o PIT - ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego. Jak stanowi art. 2 ust. 1 pkt 2 lit c) u.o.i.f. - instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi: m. in. opcje.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 28a u.o.i.f.- przez instrumenty pochodne należy rozumieć opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne prawa majątkowe, których cena zależy bezpośrednio lub pośrednio od ceny lub wartości instrumentów finansowych, walut stóp procentowych, rentowności, indeksów finansowych, wskaźników finansowych, towarów, zmian klimatycznych, stawek frachtowych, poziomów emisji, stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, a także innych aktywów, praw, zobowiązań, indeksów lub wskaźników (instrumentów bazowych) oraz instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego. Z kolei zgodnie z § 3 pkt 4 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 grudnia 2001 r. w sprawie szczegółowych zasad uznawania, metod wyceny, zakresu ujawniania i sposobu prezentacji instrumentów finansowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 149, poz. 1674 z późn. zm.) - instrument pochodny, instrument finansowy, to taki, którego:

1.  wartość jest zależna od zmiany wartości instrumentu bazowego, to jest określonej stopy procentowej, ceny papieru wartościowego lub towaru, kursu wymiany walut, indeksu cen lub stóp, oceny wiarygodności kredytowej lub indeksu kredytowego albo innej podobnej wielkości i
2.  nabycie nie powoduje poniesienia żadnych wydatków początkowych albo wartość netto tych wydatków jest niska w porównaniu do wartości innych rodzajów kontraktów, których cena podobnie zależy od zmiany warunków rynkowych, i
3.  rozliczenie nastąpi w przyszłości.

Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest to, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, do których mogą należeć różnego rodzaju wskaźniki w tym wskaźniki finansowe. Instrument pochodny będzie więc realizowany przez rozliczenie pieniężne, którego wartość całkowicie zależy od wartości wskaźników finansowych. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego instrumentem bazowym jest uzyskany przez Spółkę zysk w danym okresie rozliczeniowym.

Przysporzenie majątkowe z opcji jest zdarzeniem przyszłym i niepewnym - nie stanowi element warunków pracy i płacy określony w umowie o pracę bądź regulaminie pracy.

W związku z powyższym należy zauważyć, źe zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Natomiast zgodnie z ust. 2 ww. artykułu dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Natomiast art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT mówi o tym, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających. Skoro więc w rozumieniu art. 3 pkt 28a u.o.i.f. za instrumenty rynku pieniężnego uważa się papiery wartościowe lub niebędące papierami wartościowymi instrumenty finansowe, wyemitowane lub wystawione na podstawie właściwych przepisów prawa polskiego lub obcego, które mogą być przedmiotem obrotu na rynku pieniężnym, Opcje nabyte przez Wnioskodawcę w ramach Programu również należy zakwalifikować jako pochodne instrumenty finansowe. Jeżeli więc Opcje, które Spółka odpłatnie przekaże uczestnikom Programu, stanowią pochodne instrumenty finansowe, to odpłatne ich zbycie należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych które podlegając opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 17 ust. 1 b, art. 30b ust. 1 i art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawcy stanowi odzwierciedlenie stanowiska Ministra Finansów które zostało wyrażone w interpretacjach indywidualnych wydawanych w jego imieniu przez m.in.:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 13.07.2015 r. znak IBPB-2-2/4511-30/15/JG „Podsumowując, uczestnictwo Wnioskodawcy w programie motywacyjnym spowoduje powstanie po jego stronie, jako osoby uprawnionej, przychodu podlegającego opodatkowaniu dopiero w momencie realizacji praw wynikających z jednostek uczestnictwa tj. w momencie powstania roszczenia o wypłatę gotówkową. Przychód ten należy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych - w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - podlegający opodatkowaniu z zastosowaniem 19% stawki podatkowej - zgodnie z art. 30b ustawy. Na Wnioskodawcy ciążył będzie obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania PIT-38, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym oraz wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania.”,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 30.06.2015 r. znak: IPTPB1/4511-212/15-2/SJ „Stosownie zatem do powołanych powyżej przepisów oraz przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni osiągnie przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. w momencie spełnienia przez Wnioskodawcę warunków uprawniających do realizacji praw z opcji finansowych, zatem gdy płatność z opcji stanie się należna.”,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10.07.2015 r. znak: IPPB2/4511-512/15-2/KW1 „Stosownie zatem do powołanych powyżej przepisów oraz przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni osiągnie przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. w momencie spełnienia przez Wnioskodawcę warunków uprawniających do realizacji praw z opcji finansowych, zatem gdy płatność z opcji stanie się należna.

Przychód taki na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych. Zgodnie bowiem z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Sposób opodatkowania dochodów z tego źródła został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.”,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 08.05.2015 r. znak: IBPBII/2/4511-200/15/ŁCz „(\`(...)\`) przyporządkowanie uzyskanych przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu realizacji Opcji do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 uzależnione jest od kwalifikacji Opcji Menadżerskich jako instrumentów pochodnych. W myśl art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez pochodne instrumenty finansowe należy rozumieć instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. Dz.U. z 2014 r. poz. 94 ze zm.; „o.i.f.”).

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c) o.i.f; instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi: opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne. (…) Podstawową cechą pochodnych instrumentów finansowych jest zatem uzależnienie ich wartości od wartości instrumentów bazowych, tj. np. stopy procentowej, wartości akcji, obligacji, wartości indeksu giełdowego itp. Zgodnie z treścią wyżej przywołanych przepisów jednym z instrumentów pochodnych jest opcja. Opcje oferowane Uczestnikom Programu przez Wystawcę Opcji odpowiadają tej ogólnej charakterystyce a ich wartość została uzależniona od wartości instrumentu bazowego tj. udziałów (akcji) Spółki.”,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 01.07.2015 r. znak: IBPB-2-2/4511 -5/15/MM „Wobec tego, że Prawo do Rozliczenia Pieniężnego jako „instrument finansowy”, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, jednocześnie wypełniał definicję „pochodnego instrumentu finansowego", o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przychód z tytułu realizacji Prawa do Rozliczenia Pieniężnego w ramach Programu Motywacyjnego, a więc uzyskana przez Wnioskodawcę kwota Rozliczenia Pieniężnego stanowi przychód ze źródła przychodów „kapitały pieniężne i prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych. Jak wskazano we wniosku, realizacja Prawa do Rozliczenia Pieniężnego będzie dokonywana poprzez wypłatę określonej wysokości Rozliczenia Pieniężnego ustalonej w Programie Motywacyjnym w ustalonym terminie po zakończeniu roku obrotowego Spółki (po zatwierdzeniu sprawozdania finansowego Spółki za dany rok obrotowy) na żądanie Wnioskodawcy. Innymi słowy, realizacja Prawa do Rozliczenia Pieniężnego stanowi realizację pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 08.05.2015 r. znak: IBPBII/2/4511-195/15/MZM „Cechą pochodnych instrumentów finansowych jest fakt, że ich wartość uzależniona jest od wartości instrumentów bazowych, do których mogą należeć różnego rodzaju wskaźniki w tym wskaźniki finansowe. Instrument pochodny będzie więc realizowany przez rozliczenie pieniężne, którego wartość całkowicie zależy od wartości wskaźników finansowych.

Z analizy wniosku wynika, że Uprawnionym w programie motywacyjnym przyznane zostaną jednostki uczestnictwa, których realizacja uprawnia do otrzymania w przyszłości dodatkowego świadczenia pieniężnego w wysokości ściśle powiązanej z wynikami finansowymi Spółki. Przyznane jednostki uczestnictwa będą stanowić pochodne instrumenty finansowe.

Mając na uwadze przywołane powyżej przepisy oraz opis przedstawionego we wniosku zdarzenia należy stwierdzić, że Uprawnieni osiągną przychód z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w momencie, kiedy rozliczenie pieniężne będzie im należne. Samo przyznanie jednostek uczestnictwa, których realizacja uprawnia do otrzymania w przyszłości świadczenia pieniężnego nie jest źródłem przychodu dla Uprawnionych ani obowiązków płatnika dla Wnioskodawcy. Uprawnienie to jest bowiem warunkowe, uzależnione zarówno od upływu terminu wskazanego w Umowie jak i od stopnia realizacji wyników finansowych. Ma więc charakter przyszły niepewny.”,

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 29 sierpnia 2014 r. (Znak: ITPB1/415-595/14/MP): „Należy stwierdzić, że sam fakt przyznania Uprawnionemu pochodnych instrumentów finansowych - po spełnieniu warunków (tj. odpowiedniej realizacji wskaźnika ekonomicznego Spółki) - nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Otrzymanie praw w ramach programu motywacyjnego przez Uprawnionego stanowiących pochodne instrumenty finansowe nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie jest związane z przysporzeniem majątku osoby otrzymującej instrumenty finansowe. Jak bowiem wynika z wniosku prawo ma charakter warunkowy i w momencie jego przyznania nie można stwierdzić, czy jego realizacja przyniesie Uprawnionemu wymierne korzyści majątkowe. Prawo to jest przyznawane wyłącznie uczestnikom programu i nie jest możliwe ustalenie jego wartości rynkowej”;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 grudnia 2013 r. (Znak: IPPB2/415-749/13-4/AS): „Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane uregulowania prawne wskazać należy, że nabycie przez Wnioskodawcę warunkowego niezbywalnego prawa, które jak wskazał Wnioskodawczyni stanowi pochodny instrument finansowy, uprawniającego do otrzymania w przyszłości kwoty wynikającej z jego realizacji, nie skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z wniosku prawo to ma jedynie charakter warunkowy. Powyższe wynika również z faktu, że Wnioskodawczyni w momencie nabycia niezbywalnego warunkowego prawa do otrzymania w przyszłości rozliczenia pieniężnego stanowiącego pochodny instrument finansowy nie ma gwarancji uzyskania natychmiastowych korzyści ani gwarancji uzyskania ich później, gdyż potencjalna wypłata jest uzależniona od kształtowania się wartości wynikających ze sprawozdania finansowego Spółki za dany okres rozliczeniowy. (\`(...)\`) W konsekwencji w momencie nabycia przez Wnioskodawcę niezbywalnego warunkowego prawa stanowiącego pochodny instrument finansowy, uprawniającego do otrzymania w przyszłości wypłaty pieniężnej (uzależnionej od kształtowania się wartości wynikających ze sprawozdania finansowego Spółki za dany okres rozliczeniowy) po stronie Wnioskodawcy nie wystąpił przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 stycznia 2014 r., (Znak: ILPB2/415-1000/13-4/WM): „Stwierdzić należy, że samo przyznanie Uprawnionym pochodnych instrumentów finansowych - po spełnieniu warunków programu - nie rodzi skutku w postaci powstania przychodu. Zatem otrzymanie Prawa w ramach Umowy stanowiących pochodne instrumenty finansowe nie stanowi nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest bowiem związane z jakimkolwiek przysporzeniem w majątku osoby otrzymującej instrumenty finansowe. Otrzymanie świadczenia pieniężnego z tytułu Realizacji Prawa stwarza Uczestnikom potencjalną tylko możliwość uzyskania w przyszłości korzyści majątkowych. Cena nabycia Prawa do otrzymania Kwoty Realizacji uiszczona przez Uprawnionych w kwocie 1 zł odpowiada wartość rynkowej tego Prawa w dniu jego nabycia”;

W związku z powyższym należy stwierdzić, że ewentualne przysporzenie majątkowe, tj. wynagrodzenie z tytułu realizacji Opcji, jakie otrzyma Wnioskodawczyni z tytułu udziału w Programie w przypadku ziszczenia się warunków opisanych w Regulaminie Programu należy zakwalifikować jako przychód kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o PIT, który to powinien podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach wynikających z art. 17 ust. 1b, art. 30b ust. 1 i art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających.

Zgodnie z art. 17 ust. 1b za datę powstania przychodu z tytułu realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych uważa się moment realizacji tych praw.

Przez pochodne instrumenty finansowe, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r., poz. 94), z wyłączeniem tytułów uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania oraz instrumentów rynku pieniężnego.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 powołanej ustawy, instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są niebędące papierami wartościowymi:

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Z przedstawionego we wniosku oraz w uzupełnieniu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną - polskim rezydentem podatkowym, jest także Prezesem zarządu w spółce kapitałowej z siedzibą na terytorium Polski, a swoje obowiązki w tym zakresie wykonuje na podstawie powołania. Ponadto pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką została zawarta umowa o pracę. Wnioskodawczyni jest udziałowcem mniejszościowym - (posiada mniej niż 10% udziałów w kapitale Spółki). Udziały te nabyte w trakcie działalności Spółki. W chwili obecnej struktura właścicielska w Spółce nie może ulec zmianie, w uwagi na zabezpieczenie interesów pozostałych wspólników. Jednocześnie Spółka jest zainteresowana dalszym rozwojem a także zapewnieniem silniejszego związania kadry menedżerskiej Spółki ze Spółką.

Spółka w celu poprawy wyników finansowych ma zamiar wprowadzić program motywacyjny dla kadry menadżerskiej. Przystąpienie do Programu ma charakter dobrowolny wymaga zawarcia umowy ze Spółką. Program będzie funkcjonować na zasadach określonych w regulaminie Programu który jest integralną częścią umowy. Wnioskodawczyni zamierza przystąpić do Programu.

Zgodnie z Regulaminem, każdy z uczestników Programu (również Wnioskodawczyni) będzie nabywał warunkowe prawo majątkowe w postaci „Prawa do Wypłaty Pieniężnej” \[dalej: „Opcje”\] za cenę 1 zł. Każda z Opcji będzie warunkowo uprawniała uczestników Programu do uzyskania ustalonej wypłaty pieniężnej, która będzie uzależniona od wartości instrumentu bazowego, jakim jest uzyskany przez Spółkę zysk w danym okresie rozliczeniowym. Po zakończeniu okresu rozliczeniowego, każdy z uczestników będzie uprawniony do realizacji swojego prawa wynikającego z posiadanych Opcji. Warunkiem realizacji Opcji jest uzyskanie przez Spółkę w danym okresie rozliczeniowym określonego w Programie poziomu zysku, czyli instrumentu bazowego.

Oznacza to, że prawo do otrzymania wypłaty gotówkowej z tytułu posiadanych praw majątkowych jest prawem warunkowym, uzależnionym od wystąpienia określonej wartości zysku Spółki w okresie od ich przyznania do zaistnienia zdarzenia uprawniającego do realizacji wynikających z nich praw.

Zdaniem Strony warunkowe prawo majątkowe w postaci „prawa do wypłaty pieniężnej” („opcje”) stanowią pochodny instrument finansowy w rozumieniu art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. Z 2014 r., poz. 94 z późn. zm.),

Umowa na podstawie której Wnioskodawczyni zostanie przyznane warunkowe prawo majątkowe w postaci „Prawa do Wypłaty Pieniężnej” (Opcje) będzie odrębną umową od umowy o pracę zawartej między Wnioskodawczynią i Spółką.

W świetle powyższego, przyjmując za Wnioskodawczynią, że przyznane Wnioskodawczyni warunkowe prawo majątkowe w postaci „prawa do wypłaty pieniężnej” (opcje) stanowią pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że w przypadku otrzymania przez Wnioskodawczynię przysporzenia majątkowego tj. wynagrodzenia z tytułu realizacji opcji, powstanie przychód, który należy zakwalifikować do źródła przychodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. przychody z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych.

Sposób opodatkowania dochodów z tego źródła został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Podstawą opodatkowania, stosownie do art. 30b ust. 2 pkt 3 tej ustawy jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a - osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z nabyciem pochodnych instrumentów finansowych - do czasu realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo rezygnacji z realizacji praw wynikających z tych instrumentów albo ich odpłatnego zbycia – o ile wydatki te, stosownie do art. 22g ust. 3 i 4, nie powiększają wartości początkowej środka trwałego oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W myśl art. 30b ust. 5 ww. ustawy, dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy, rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, składanym do końca kwietnia roku następnego po roku podatkowym (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zgodnie z treścią art. 45 ust. 1a pkt 1 cytowanej ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy.

Z uwagi na powyższe po stronie Wnioskodawczyni, powstanie przychód podlegający opodatkowaniu w momencie realizacji nabytego prawa tzn. w momencie uzyskania przysporzenia majątkowego tj. wynagrodzenia z tytułu realizacji Opcji, który stanowi przychód z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy i wykazaniu, w zeznaniu podatkowym składanym przez Wnioskodawczynię stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.