Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-805/15/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-01-05
Teza: Czy Spółka może kwalifikować wydatki dotyczące usług świadczonych przez podwykonawców spoza SSE, którym zleca wykonanie części prac, do kosztów uzyskania przychodów, z których dochód podlega zwolnieniu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)
Słowa kluczowe: dochód-dochody wolne od podatku; podmiot; podwykonawstwo; pomoc-pomoc publiczna; produkcja; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); usługi; zezwolenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 października 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 23 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka może kwalifikować wydatki dotyczące usług świadczonych przez podwykonawców spoza SSE, którym zleca wykonanie części prac, do kosztów uzyskania przychodów, z których dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka może kwalifikować wydatki dotyczące usług świadczonych przez podwykonawców spoza SSE, którym zleca wykonanie części prac, do kosztów uzyskania przychodów, z których dochód podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymała zezwolenie na prowadzenie działalności w Specjalnej Strefie Ekonomicznej (dalej: „SSE”) z 14 sierpnia 2013 r. Działalność na terenie SSE obejmuje działalność produkcyjną, handlową i usługową w zakresie określonym w następujących pozycjach PKWiU Głównego Urzędu Statystycznego:

1.  pozostałe maszyny i urządzenia ogólnego przeznaczenia - sekcja C grupa 28.2,
2.  sprzęt i wyposażenie do napędu hydraulicznego i pneumatycznego - sekcja C klasa 28.12,
3.  maszyny do obróbki metalu - sekcja C, klasa 28.41,
4.  pozostałe narzędzia mechaniczne - sekcja C, klasa 28.49,
5.  pozostałe maszyny do metalurgii - sekcja C, klasa 28.91,
6.  pozostałe maszyny specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej nie sklasyfikowane- sekcja C, klasa 28.09,
7.  aparatura rozdzielnicza i sterownicza energii elektrycznej - sekcja C, klasa 27.12,
8.  pozostały sprzęt elektryczny - sekcja C, klasa 27.90,
9.  usługi naprawy i konserwacji metalowych wyrobów gotowych, maszyn i urządzeń sekcja C grupa 33.1,
10.  usługi instalowania maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia - sekcja C klasa 33.20,
11.  usługi w zakresie badań i analiz technicznych - sekcja M, grupa 71.2,
12.  usługi w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych - sekcja M, klasa 72.19.

Poza działalnością określoną w zezwoleniu Spółka prowadzi także działalność produkcyjną dot. wytwarzania wyrobów chemicznych. Ta działalność pozostanie nadal poza obszarem SSE i będzie wyodrębniona organizacyjnie dla potrzeb podatkowych. We wniosku działalność ta określana jest jako „produkcja chemii” i „działalność poza strefą”. Po otrzymaniu zezwolenia Spółka rozpoczęła inwestycję w postaci budowy budynku i zakupu środków trwałych. W nowym budynku będzie prowadzona, wyodrębniona organizacyjnie działalność produkcyjna objęta zezwoleniem, określana dalej jako „produkcja urządzeń” i „działalność strefowa”, a także działalność uboczna, generująca przychody nieobjęte zezwoleniem, która ze względów organizacyjnych nie może być wyodrębniona tak jak to jest w przypadku produkcji chemii i jest połączona z działalnością strefową ale dochody generowane przez nią nie są objęte zwolnieniem z podatku dochodowego i do rozliczeń „dołączone” są do działalności pozastrefowej. Są to przychody związane ze sprzedażą towarów jako elementu towarzyszącego sprzedaży urządzeń oraz przychody ze świadczenia różnego rodzaju usług (np. obróbki skrawania) przez pracowników produkcji urządzeń i z wykorzystaniem maszyn z tego działu.

Wyroby, które Spółka produkuje w ramach produkcji urządzeń objętych zezwoleniem to urządzenia myjące dla przemysłu, o dużym stopniu złożoności procesów technologicznych. Każda maszyna produkowana jest na podstawie zamówienia indywidualnego, opracowywana jest technologia w postaci projektu. Produkcja zaś składa się z wielu etapów. Przy realizacji procesu produkcyjnego Spółka zleca pewne prace kooperantom zewnętrznym, którzy wykonują te usługi poza zakładem Spółki. Konieczność zlecania wynika z faktu, że Spółka nie dysponuje zasobami technicznymi na realizację wszystkich procesów produkcyjnych. Często też przy wzmożonych pracach i krótkich terminach, ze względu na zbyt małe moce przerobowe, potrzebne jest korzystanie z usług zewnętrznych do terminowego realizowania umów sprzedażowych. W najbliższym czasie Spółka wypełni wymogi zawarte w zezwoleniu i rozpocznie korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego. Do czasu rozpoczęcia działalności w SSE, Spółka wynajmuje lokal, w którym prowadzi produkcję urządzeń zgodnie z PKD określonymi w zezwoleniu. Produkcja ta w momencie przeniesienia do SSE będzie kontynuowana. Ze względu na złożoność produkcji w dniu określonym jako dzień wypełnienia warunków zezwolenia, produkcja niektórych maszyn będzie w trakcie realizacji i jako tzw. „produkcja w toku” zostanie przeniesiona do nowego budynku w SSE. Zostaną również przeniesione zapasy materiałów i półfabrykatów wykorzystywane do dalszej produkcji, ze sprzedaży której uzyskiwane będą dochody podlegające zwolnieniu. Obecnie Spółka jest na etapie kończenia prac inwestycyjnych. Przenoszone są etapowo maszyny i przygotowywane do rozpoczęcia działalności na terenie SSE. Spółka ponosi obok typowych kosztów związanych z budową, czyli kosztów inwestycyjnych, także wiele kosztów pośrednich związanych z przygotowaniem maszyn już posiadanych do użytkowania w nowym budynku (koszty transportu maszyn, narzędzi, materiałów magazynowych, umiejscowienia i rozruchu ich w nowym miejscu).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka może kwalifikować wydatki dotyczące usług świadczonych przez podwykonawców spoza SSE, którym zleca wykonanie części prac, do kosztów uzyskania przychodów, z których dochód podlega zwolnieniu? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, w ramach działalności produkcyjnej Strefowej Spółka będzie produkowała wyroby, przy produkcji których pewne etapy będzie zlecała kooperantom zewnętrznym, którzy wykonywać będą te usługi poza zakładem produkcyjnym Spółki. Konieczność zlecenia wynika z faktu, że Spółka nie dysponuje możliwościami technicznymi i zasoby ludzkie są zbyt małe żeby wykonać zamówienie terminowo. W opinii Spółki, wydatki poniesione na zakup usług od kooperantów będą stanowiły koszty uzyskania przychodu wpływające na ustalenie dochodu podlegającemu zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., zwana dalej: „ustawa PDOP”). Zgodnie z tym artykułem wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o Specjalnych Strefach Ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r., Nr 42 poz. 274 ze zm., zwana dalej: „ustawa SSE”). Zwolnienie od podatku dochodowego przysługuje przedsiębiorcy po wypełnieniu warunków określonych w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w § 5. Wydatki poniesione w związku z wytworzeniem produktu, ze sprzedaży którego dochód jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych nie stanowią podatkowych kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 1 ustawy o PDOP. Przepis ten stanowi, że przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, albo są wolne od podatku.

Zgodnie zaś z art. 7 ust 3 pkt 3 ustawy o PDOP, nie uwzględnia się także kosztów uzyskania tych przychodów. Aby dany wydatek poniesiony na zakup usług od podmiotów zewnętrznych mógł być traktowany jako strefowy koszt uzyskania przychodu musi spełniać warunki kosztu podatkowego oraz być poniesiony w prowadzonej działalności gospodarczej na terenie SSE objętej zezwoleniem. Koszty usług kooperacyjnych spełniają przesłanki uznania je za koszty uzyskania przychodu, są to koszty bezpośrednie produkcji i stanowią jedną z faz produkcji.

W opinii Spółki, wydatki poniesione na zakup usług od kooperantów będą stanowiły koszty uzyskania przychodu w ramach działalności strefowej, wpływające na ustalenie dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych. Znajduje to oparcie w wyroku NSA z 19 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2750/12, II FSK 2826/12, II FSK 2287/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

W myśl art. 7 ust. 2 updop, dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku (art. 7 ust. 3 pkt 1 updop).

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007 r. Nr 42, poz. 274, z 2008 r. Nr 118, poz. 746 oraz z 2009 r. Nr 18, poz. 97), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Przy czym, w myśl art. 17 ust. 4 updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34, przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

Stosownie do art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 282), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podstawą do korzystania z pomocy publicznej, udzielanej zgodnie z ustawą, jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy, uprawniające do korzystania z pomocy publicznej, zwane dalej „zezwoleniem” (art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych).

Zgodnie z art. 16 ust. 2 ww. ustawy, zezwolenie określa m.in. przedmiot oraz warunki działalności gospodarczej, która ma być prowadzona przez przedsiębiorcę na terenie strefy.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniu z podatku dochodowego od osób prawnych podlegają dochody podatników uzyskane z wyłącznie z działalności poradzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, jeżeli rodzaj działalności, z której dochody te są uzyskiwane został wskazany w zezwoleniu na prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Nie podlegają zatem zwolnieniu z opodatkowania tym podatkiem dochody uzyskane z działalności innej, niż działalność wskazana w ww. zezwoleniu, nawet jeśli jest ona wykonywana na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, jak również dochody uzyskane z działalności, która wykonywana jest poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wyroby, które Spółka produkuje w ramach produkcji urządzeń objętych zezwoleniem to urządzenia myjące dla przemysłu, o dużym stopniu złożoności procesów technologicznych. Każda maszyna produkowana jest na podstawie zamówienia indywidualnego, opracowywana jest technologia w postaci projektu. Produkcja zaś składa się z wielu etapów. Przy realizacji procesu produkcyjnego Spółka zleca pewne prace kooperantom zewnętrznym, którzy wykonują te usługi poza zakładem Spółki. Konieczność zlecania wynika z faktu, że Spółka nie dysponuje zasobami technicznymi na realizację wszystkich procesów produkcyjnych. Często też przy wzmożonych pracach i krótkich terminach, ze względu na zbyt małe moce przerobowe, potrzebne jest korzystanie z usług zewnętrznych do terminowego realizowania umów sprzedażowych.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że jeżeli usługi świadczone przez podwykonawców stanowią jedną z faz produkcji produkowanych i sprzedawanych przez Wnioskodawcę wyrobów, a produkcja i sprzedaż urządzeń mieści się w zakresie PKWiU określonych w zezwoleniu na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, to dochód uzyskany z ich sprzedaży, jako dochód uzyskany z działalności strefowej, w całości korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Pamiętać przy tym należy, że wydatki poniesione na ww. usługi, jako wydatki poniesione w związku z nabyciem usług na wytworzenie produktu, z którego sprzedaży dochód jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych nie stanowią podatkowych kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 3 pkt 1 i 3 updop, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

*   przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku,
*   kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 i 2, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się koszty uzyskania przychodów wymienionych w art. 21, jeżeli przychody te zostały uwzględnione przez podatnika przy ustalaniu dochodu przypadającego na zagraniczny zakład.

Reasumując, wydatki poniesione na zakup usług świadczonych przez podwykonawców spoza SSE będą stanowiły koszty uzyskania przychodu wpływające na ustalenie dochodu podlegającemu zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Nadmienić należy, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.