Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-3.4012.634.2018.2.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-08
Teza: Skutki podatkowe związane z przekształceniem przedsiębiorstwa prowadzonego dotychczas w formie działalności gospodarczej osoby fizycznej w spółkę kapitałową.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; moment; noty-nota korygująca; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przekształcanie; spis-spis z natury; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 4-art. 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 listopada 2018 r. (data wpływu 26 listopada 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 stycznia 2019 r. (data wpływu 29 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa Spółki z o.o., powstałej na skutek przekształcenia Wnioskodawcy będącego osobą fizyczną, do odliczenia podatku naliczonego w trybie art. 86 ust. 11 ustawy z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego z tych faktur, bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej;
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Wnioskodawcę, ale otrzymanych przez Spółkę z o.o. w dniu lub po dniu Przekształcenia, bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej dane nabywcy;
*   prawa Spółki z o.o. do wystawienia noty korygującej do faktur dotyczących zakupów dokonanych w dniu lub po dniu Przekształcenia, jeżeli na fakturze od kontrahenta będą wskazane dane Wnioskodawcy;
*   prawa Spółki z o.o. do obniżenia podatku należnego w sytuacji, kiedy Wnioskodawca przed Przekształceniem wystawi fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania VAT, a potwierdzenie otrzymania tej faktury korygującej przez kontrahenta otrzyma Spółka z o.o. w dniu albo po dniu Przekształcenia;
*   prawa Spółki z o.o. do wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce jeszcze przed Przekształceniem oraz do ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji;
*   prawa Spółki z o.o. do wystawienia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, z przyczyn powstałych w dniu lub po dniu Przekształcenia, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem oraz ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji VAT;
*   obowiązku Wnioskodawcy wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania, z przyczyn powstałych przed Przekształceniem, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem do której faktura pierwotna była wystawiona przez Wnioskodawcę oraz ujęcia tej faktury korygującej wstecz w ewidencji VAT Wnioskodawcy;
*   braku obowiązku sporządzenia przez Wnioskodawcę spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy a tym samym braku obowiązku naliczenia oraz odprowadzenia podatku od towarów nabytych przed Przekształceniem, w odniesieniu do których przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a które będzie miał w posiadaniu na dzień Przekształcenia

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 listopada 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie, tj. skutków podatkowych związanych z przekształceniem przedsiębiorstwa prowadzonego dotychczas w formie działalności gospodarczej osoby fizycznej w spółkę kapitałową. Wniosek uzupełniono w dniu 29 stycznia 2019 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz pełnomocnictwo szczególne PPS-1.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, prowadzącą działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: Przedsiębiorstwo). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT) oraz podatnikiem VAT UE, a przedmiotem jego działalności jest głównie produkcja czekolady i wyrobów cukierniczych. Wnioskodawca planuje utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka z o.o.) poprzez przekształcenie (dalej: Przekształcenie) działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. W momencie Przekształcenia majątek Przedsiębiorstwa stanie się majątkiem Spółki z o.o. Przekształcenie nastąpi zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.; dalej: KSH).

Na skutek dokonanego Przekształcenia Spółka z o.o. stanie się właścicielem m.in. środków trwałych stanowiących majątek wykorzystywany obecnie przez Wnioskodawcę do wykonywania działalności gospodarczej. Spółka z o.o. stanie się również z mocy prawa stroną wszelkich umów zawartych przez Wnioskodawcę jeszcze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Od dnia Przekształcenia Spółka z o.o. będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i będzie kontynuowała działalność Przedsiębiorstwa. Wnioskodawca poinformuje kontrahentów o zmianie formy prowadzenia działalności oraz nowych danych Spółki z o.o. istotnych z punktu widzenia rozliczeń i wystawiania faktur.

Mając na uwadze, że pomimo przekazywanych informacji i instrukcji, prawdopodobna jest sytuacja, w której:

*   kontrahenci w dniu lub po dniu Przekształcenia będą wystawiali faktury dokumentujące dostawy i usługi świadczone w dniu Przekształcenia lub po Przekształceniu, wskazując błędnie na fakturach jako nabywcę Wnioskodawcę a nie Spółkę z o.o. (błędne dane na fakturze);
*   Wnioskodawca przed Przekształceniem otrzyma faktury zakupowe od kontrahenta, ale nie dokona odliczenia VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy i w którym otrzymał fakturę, a w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych dojdzie do Przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. (prawo do odliczenia VAT przez następcę prawnego);
*   w dniu lub po dniu Przekształcenia zaistnieje potrzeba wystawienia faktury korygującej sprzedaż, która miała miejsce przed Przekształceniem (przy czym mogą to być zarówno korekty obniżające podstawę opodatkowania (in minus), jak i podwyższające podstawę opodatkowania (in plus)). Korekty in minus i in plus mogą być spowodowane zarówno błędami pierwotnymi, jak i wynikać z przyczyn, które pojawią się w dniu lub po dniu Przekształcenia (faktura korygująca do sprzedaży sprzed Przekształcenia);
*   Wnioskodawca przed Przekształceniem wystawi fakturę korygującą zmniejszającą podatek należny, której potwierdzenie otrzymania przez kontrahenta nie zostanie otrzymane przed dniem Przekształcenia (potwierdzenie odbioru faktury korygującej do sprzedaży sprzed Przekształcenia).

Dodatkowo, mając na uwadze fakt, że w toku prowadzenia swojej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zawiera również transakcje z podmiotami zagranicznymi, zarówno mającymi siedzibę w Unii Europejskiej, jak i poza Unią Europejską może dojść do sytuacji, w ramach których pojawią się wątpliwości dotyczące technicznego sposobu rozliczenia w VAT z tytułu poszczególnych transakcji.

Wnioskodawca informuje, że niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie rozliczenia transakcji krajowych. Pytania dotyczące rozliczeń w ramach transakcji międzynarodowych (WDT, WNT, eksport towarów) zostaną uwzględnione w odrębnym wniosku o interpretację.

Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie w jakim przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej odnosi się do skutków podatkowych związanych z działalnością Spółki z o.o. występuje on w charakterze osoby planującej utworzenie Spółki z o.o. (w trybie art. 5841 i następne KSH) o której mowa w art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej.

Ponadto, w piśmie z dnia 23 stycznia 2019 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Wnioskodawca wskazał, że:

Ad 1.

1.  towary i usługi, których nabycie jest/będzie udokumentowane fakturami wskazanymi w opisie sprawy, służą i będą służyły Spółce wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług;
2.  Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, wykonywał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tylko czynności opodatkowane VAT;
3.  Wnioskodawca wykorzystywał towary i usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ad 2.

Wnioskodawca chciałby wskazać, że Przekształcenie, o którym mowa we wniosku o wydanie interpretacji, miało miejsce 2 stycznia 2019 r. W związku z tym, obecnie Spółka z o.o. kontynuuje prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gospodarczą.

Dane spółki z o.o. powstałej z Przekształcenia:

(…)

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka z o.o. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w jednym z dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych (w trybie art. 86 ust. 11 ustawy o VAT) z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę przed dniem Przekształcenia, jeśli Wnioskodawca nie odliczy wcześniej podatku naliczonego z tych faktur, bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej dane nabywcy?
2.  Czy Spółka z o.o. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Wnioskodawcę, ale otrzymanych już przez Spółkę z o.o. w dniu lub po dniu Przekształcenia, bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej dane nabywcy?
3.  Czy Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia noty korygującej do faktur dotyczących zakupów dokonanych w dniu lub po dniu Przekształcenia przez Spółkę z o.o. jeżeli na fakturze od kontrahenta będą wskazane dane Wnioskodawcy?
4.  Czy Spółka z o.o. będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego w sytuacji, kiedy Wnioskodawca przed Przekształceniem wystawi fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania VAT, a potwierdzenie otrzymania tej faktury korygującej przez kontrahenta otrzyma Spółka z o.o. w dniu albo po dniu Przekształcenia?
5.  Czy Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce jeszcze przed Przekształceniem oraz do ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji?
6.  Czy Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, z przyczyn powstałych w dniu lub po dniu Przekształcenia, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem oraz ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji VAT?
7.  Czy Wnioskodawca będzie miał obowiązek wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania, z przyczyn powstałych przed Przekształceniem, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem do której faktura pierwotna była wystawiona przez Wnioskodawcę oraz ujęcia tej faktury korygującej wstecz w ewidencji VAT Wnioskodawcy?
8.  Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do sporządzenia spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o VAT, a tym samym czy będzie miał obowiązek naliczyć oraz odprowadzić podatek od towarów nabytych przed Przekształceniem, w odniesieniu do których przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a które będzie miał w posiadaniu na dzień Przekształcenia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1. Spółka z o.o. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w jednym z dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych (w trybie art. 86 ust. 11 ustawy o VAT) z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę przed dniem Przekształcenia, jeśli Wnioskodawca nie odliczy wcześniej podatku naliczonego z tych faktur, bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej dane nabywcy.

Ad 2. Spółka z o.o. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Wnioskodawcę, ale otrzymanych już przez Spółkę z o.o. w dniu lub po dniu Przekształcenia, bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej dane nabywcy.

Ad 3. Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia noty korygującej do faktur dotyczących zakupów dokonanych w dniu lub po dniu Przekształcenia przez Spółkę z o.o. jeżeli na fakturze od kontrahenta będą wskazane dane Wnioskodawcy.

Ad 4. Spółka z o.o. będzie miała prawo do obniżenia podatku należnego w sytuacji, kiedy Wnioskodawca przed Przekształceniem wystawi fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania VAT, a potwierdzenie otrzymania tej faktury korygującej przez kontrahenta otrzyma Spółka z o.o. w dniu albo po dniu Przekształcenia.

Ad 5. Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce jeszcze przed Przekształceniem oraz do ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji VAT.

Ad 6. Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia, faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, z przyczyn powstałych w dniu lub po dniu Przekształcenia, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem oraz ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji VAT.

Ad 7. Wnioskodawca będzie miał obowiązek wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania, z przyczyn powstałych przed Przekształceniem, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem, do której faktura pierwotna była wystawiona przez Wnioskodawcę oraz ujęcia tej faktury korygującej wstecz w ewidencji VAT Wnioskodawcy.

Ad 8. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o VAT a tym samym nie będzie miał obowiązku naliczenia oraz odprowadzenia podatku od towarów nabytych przed Przekształceniem, w odniesieniu do których przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a które będzie miał w posiadaniu na dzień Przekształcenia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

(i)

Zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe jest ustalenie, czy w opisywanym przypadku Przekształcenia działalności Wnioskodawcy w jednoosobową Spółkę z o.o. dojdzie do sukcesji podatkowej.

(ii)

Zgodnie z art. 551 § 5 KSH, przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) – przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową. W takim przypadku osoba fizyczna, o której mowa powyżej (i) staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 5842 KSH) oraz (ii) odpowiada solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą powstałe przed dniem przekształcenia, przez okres trzech lat, licząc od dnia przekształcenia (art. 58413 KSH).

Z przepisów KSH wynika więc, że w przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce sukcesja uniwersalna i Spółka z o.o. będzie następcą prawnym Wnioskodawcy. Zgodnie bowiem z art. 5842 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego.

(iii)

Z kolei sukcesja podatkowa jest uregulowana odrębnie w przepisach ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm., dalej: OP).

Zgodnie z art. 93a § 4 OP jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu, Spółka z o.o. z dniem Przekształcenia wstąpi w prawa Wnioskodawcy. Niemniej, z uwagi na fakt, że na Spółkę z o.o. nie przejdą zobowiązania podatkowe Wnioskodawcy (obowiązki podatkowe za okres sprzed Przekształcenia pozostaną po stronie osoby fizycznej) nie nastąpi pełna sukcesja podatkowa.

Z powyższego wynika, że Spółka z o.o. będzie sukcesorem praw i obowiązków podatkowych, jednak odnośnie zobowiązań nie będzie miała miejsca odpowiedzialność „automatyczna”. Aby spółka powstała z przekształcenia przedsiębiorcy odpowiadała za zobowiązania przedsiębiorcy, najpierw musi bowiem zostać uprzednio wydana decyzja, o której mowa w art. 108 § 1 OP.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, w opisywanym przypadku Przekształcenia działalności Wnioskodawcy w jednoosobową Spółkę z o.o. dojdzie wyłącznie do częściowej sukcesji podatkowej dotyczących praw przysługujących Wnioskodawcy.

Ad 1.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z kolei art. 86 ust. 10 ustawy o VAT stanowi, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Dalej art. 86 ust. 10b ustawy o VAT wskazuje, że w przypadku transakcji krajowych podatnik ma prawo do odliczenia VAT nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Dalej przepisy art. 86 ust. 11 ustawy o VAT stanowią, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym powyżej może on obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Jak Wnioskodawca wskazał we wniosku, może dojść do sytuacji, w której Wnioskodawca przed Przekształceniem otrzyma fakturę zakupową od kontrahenta, ale nie dokona odliczenia VAT naliczonego w rozliczeniu za okres otrzymania faktury, a w jednym z dwóch następnych okresach rozliczeniowych dojdzie do Przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę z o.o.

W takiej sytuacji, mając na uwadze:

*   sukcesję wyrażoną w art. 93a § 4 OP oraz w wyżej cytowanych przepisach KSH,
*   zmianę formy organizacyjno-prawnej na jednoosobową spółkę kapitałową (Wnioskodawca będzie kontynuował swoją działalność w formie Spółki z o.o.),
*   zasadę neutralności podatku VAT oraz
*   terminy, w jakich podatnik może dokonać odliczenia VAT,

w ocenie Wnioskodawcy, Spółka z o.o. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w jednym z dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych (w trybie art. 86 ust. 11 ustawy o VAT) z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę (bez konieczności korygowania danych nabywcy – Wnioskodawcy), jeśli Wnioskodawca będący stroną transakcji nie odliczy wcześniej podatku naliczonego z tych faktur.

Ad 2.

Mając na uwadze przepisy ustawy o VAT przywołane w uzasadnieniu do stanowiska do pytania 1 (powyżej), fakt, że w opisywanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do sukcesji podatkowej określonej przepisami art. 93a par. 4 OP (czyli sukcesji w zakresie praw), zdaniem Wnioskodawcy, Spółka z o.o. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Wnioskodawcę, ale otrzymanych już przez Spółkę z o.o. w dniu lub po dniu Przekształcenia.

Odliczenie to, w ocenie Wnioskodawcy, możliwe będzie w oparciu o fakturę wystawioną przez dostawców i usługodawców dokumentujących dokonane przez nich dostawy towarów bądź świadczenia usług bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej dane nabywcy.

Faktura ta będzie bowiem dokumentem, który będzie potwierdzać rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonane przed Przekształceniem na rzecz Wnioskodawcy (faktura będzie bowiem prawidłowo wskazywała Wnioskodawcę jako nabywcę, którego następcą prawnym będzie Spółka z o.o.).

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 18 września 2018 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.563.2018.2.WL;
*   z 12 września 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-1.4012.535.2018.1.MN.

Ad 3.

Zgodnie z art. 106k ust. 1 ustawy o VAT, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Art. 106e ust. 1 pkt 8-15 ustawy o VAT wskazuje, jakie dane nie mogą być poprawione notą korygującą:

*   miara i ilość (liczba) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
*   cena jednostkowa towaru lub usługi bez kwoty podatku (cena jednostkowa netto);
*   kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
*   wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
*   stawka podatku;
*   suma wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
*   kwota podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
*   kwota należności ogółem.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Wnioskodawcy, przepisy nie ograniczają zatem możliwości skorygowania oczywistych omyłek w danych nabywcy.

Dalej art. 106k ust. 3 ustawy o VAT stanowi, że faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1.  wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;
2.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
4.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
5.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, od dnia Przekształcenia Spółka z o.o. będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i będzie kontynuowała działalność przedsiębiorstwa Wnioskodawcy w takim samym zakresie. Wnioskodawca poinformuje kontrahentów o zmianie formy prowadzenia działalności i o konieczności wystawiania faktur na dane Spółki z o.o. Mając na uwadze powyższe, w przypadkach, w ramach których pomimo przekazywanych przez Spółkę z o.o. informacji i instrukcji o zmianie formy prowadzenia działalności i o konieczności wystawiania faktur na dane Spółki z o.o., kontrahenci w dniu lub po dniu Przekształcenia mogą nadal wystawiać faktury dokumentujące dostawy wykonane i usługi świadczone po Przekształceniu, wskazując błędnie na fakturach jako nabywcę Wnioskodawcę (będącego zamawiającym towar lub usługę), a nie Spółkę z o.o.

W ocenie Wnioskodawcy, w takim przypadku Spółka z o.o. będzie miała prawo wystawić notę korygującą, jeśli na fakturze od kontrahenta będą wskazane dane Wnioskodawcy, a faktura będzie dotyczyła zakupów dokonanych w dniu lub po dniu Przekształcenia przez Spółkę z o.o.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 18 września 2018 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.563.2018.2.WL;
*   z 12 września 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-1.4012.535.2018.1.MN.

Ad 4.

Zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy o VAT, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W świetle art. 29a ust. 13 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jak to zostało bowiem wcześniej wskazane, przy Przekształceniu Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. dojdzie do sukcesji w zakresie praw podmiotu przekształcanego. Takim prawem jest również obniżenie kwoty podatku należnego w sytuacji, kiedy fakturę korygującą wystawi Wnioskodawca, natomiast potwierdzenie otrzymania tej korekty przez kontrahenta nastąpi już w dniu lub po dniu Przekształcenia i otrzyma je Spółka z o.o. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego przysługiwać będzie Spółce z o.o. jako sukcesorowi Wnioskodawcy w tym zakresie.

W konsekwencji, w przypadkach, w ramach których Wnioskodawca przed Przekształceniem wystawi fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania VAT ale nie uzyska potwierdzenia odbioru faktury korygującej od kontrahenta przed dniem Przekształcenia, które z kolei zostanie odebrane już przez Spółkę z o.o., w ocenie Wnioskodawcy, prawo do obniżenia podatku należnego przejdzie na następcę prawnego Wnioskodawcy.

Ad 5.

Zgodnie z art. 106j ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

– podatnik wystawia fakturę korygującą.

W zakresie prawa do wystawienia faktury korygującej obniżającej podstawę opodatkowania, w ocenie Wnioskodawcy dochodzi do sukcesji praw, o której mowa w art. 93a par. 4 OP. Spółka z o.o. będzie sukcesorem Wnioskodawcy w zakresie prawa do wystawienia i ujęcia takiej korekty w ewidencji VAT Spółki z o.o. W ocenie Wnioskodawcy, prawo Spółki z o.o. do wystawienia faktury korygującej in minus i dotyczącej sprzedaży dokonanej przez Wnioskodawcę przed Przekształceniem będzie dotyczyło zarówno korekt spowodowanych błędem pierwotnym (np. błędem rachunkowym, błędem co do ceny i ilości towaru), jak i przyczyną mającą miejsce w okresie późniejszym (np. udzielenie rabatu).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę dotyczącej sprzedaży, która będzie miała miejsce jeszcze przed Przekształceniem oraz do ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 6 kwietnia 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.98.2018.1.AP oraz
*   z 10 stycznia 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.823.2017.1.KT.

Ad 6.

Mając na uwadze, że obowiązek zwiększenia podstawy opodatkowania w omawianym przypadku powstanie za okres wystawienia faktury korygującej, nie spowoduje to powstania zaległości u Wnioskodawcy – osoby fizycznej.

Obowiązek podatkowy powstanie bowiem już po stronie Spółki z o.o.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, z przyczyn powstałych w dniu lub po dniu Przekształcenia, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem oraz ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 6 kwietnia 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.98.2018.1.AP oraz
*   z 10 stycznia 2018 r. o sygn. 0115-KDITI-2.4012.823.2017.1.KT.

Ad 7.

W ocenie Wnioskodawcy, korekta „in plus” (tj. powodująca zwiększenie podatku należnego wynikającego z faktury pierwotnej) wystawiona z przyczyn istniejących już w momencie wystawienia faktury pierwotnej przez Wnioskodawcę, powinna zostać ujęta za okres, za który została ujęta faktura pierwotna.

Mając na uwadze, że w przypadku Przekształcenia Wnioskodawcy, tj. osoby fizycznej prowadzącej działalność na podstawie wpisu do CEIDG w Spółkę z o.o., dojdzie do sukcesji praw, ale nie zobowiązań podatkowych (art. 93a par. 4 w zw. z art. 112b i 108 par. 1 OP) za okres „przed Przekształceniem”, w ocenie Wnioskodawcy, to Wnioskodawca (a nie Spółka z o.o.) będzie miał obowiązek wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej „in plus”, z przyczyn powstałych przed Przekształceniem (a tym samym dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem gdzie faktura pierwotna była wystawiona przez Wnioskodawcę).

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 6 kwietnia 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.98.2018.1.AP oraz
*   z 10 stycznia 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.823.2017.1.KT.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, będzie on miał obowiązek ujęcia takiej faktury korygującej w swojej ewidencji i złożenia korekty deklaracji VAT i JPK\_VAT, mimo że działalność po Przekształceniu nie będzie już prowadzona w formie działalności gospodarczej osoby fizycznej. Działalność ta będzie kontynuowana w formie Spółki z o.o., co spowoduje wykreślenie Wnioskodawcy z CEIDG jako aktywnego przedsiębiorcy. W ocenie Wnioskodawcy, mając na uwadze ww. przepisy OP i ustawy o VAT, wyrejestrowanie działalności Wnioskodawcy z CEIDG i wpis do rejestru KRS Spółki z o.o., nie zmienia obowiązku złożeniu korekty deklaracji VAT i JPK\_VAT Wnioskodawcy w celu zwiększenia kwoty podatku należnego (co spowoduje powstanie zobowiązania po stronie Wnioskodawcy). Zobowiązania podatkowe powstałe przed Przekształceniem powinny bowiem pozostać po stronie osoby fizycznej i nie są przedmiotem sukcesji podatkowej.

Ad 8.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Dalej art. 14 ust. 4 ustawy o VAT stanowi, że przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Stosownie do przepisu art. 14 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 14 ust. 6 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 551 § 5 KSH, przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646) – (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

Dalej zgodnie z art. 5842 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej.

Ponadto art. 58413 KSH stanowi, że osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, odpowiada solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą powstałe przed dniem przekształcenia, przez okres trzech lat, licząc od dnia przekształcenia.

Jak już Wnioskodawca wcześniej wskazał, wskazane przepisy KSH stanowią, że w opisywanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym dochodzi do sukcesji uniwersalnej praw i obowiązków na gruncie stosunków cywilnoprawnych.

Z kolei przepisy OP mówią o sukcesji praw i obowiązków podatkowych mającej miejsce przy przekształceniu Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. Nie jest to pełna sukcesja podatkowa, ponieważ nie dojdzie do przejścia zobowiązań podatkowych osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą na jednoosobową Spółkę z o.o.

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe i cytowane wyżej przepisy, zdaniem Wnioskodawcy, w momencie Przekształcenia nie dojdzie do likwidacji działalności gospodarczej osoby fizycznej, a jedynie do zmiany formy prawnej prowadzenia tej działalności (pomimo kontynuowania działalności gospodarczej Wnioskodawcy w innej formie prawnej, pod innym numerem NIP i docelowego wykreślenia Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy z CEIDG). Nie dojdzie bowiem do zaprzestania przez podatnika VAT będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, a jedynie kontynuowanie tej działalności w formie Spółki z o.o. W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, nie znajdzie zastosowania art. 14 ust. 5 w zw. z art. 14 ust. 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie potwierdzają interpretacje indywidualne Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   z 13 września 2018 r. o sygn. 0112-KDIL4.4012.387.2018.1.HW,
*   z 9 lutego 2018 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.895.2017.1.KT
*   oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 16 lutego 2017 r., o sygn. 1061-IPTPP3.4512.727.2016.1.ALN.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy o VAT. W związku z tym Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku naliczyć oraz odprowadzić podatku od towarów, środków trwałych, wyposażenia nabytych przed Przekształceniem i od których przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a które będzie miał w posiadaniu na dzień dokonania Przekształcenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że dla rozstrzygnięcia zagadnień będących przedmiotem wniosku istotne jest ustalenie, czy w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu mamy do czynienia z następstwem podatkowym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw i obowiązków poprzednio już istniejących.

W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.), zwanej dalej k.s.h., przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2018 r. poz. 646, z późn. zm.) – (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

W myśl art. 5841 k.s.h., przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia).

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 5842 § 1, § 2 i § 3 k.s.h.).

W myśl art. 5845 k.s.h., do przekształcenia przedsiębiorcy wymaga się:

1.  sporządzenia planu przekształcenia przedsiębiorcy wraz z załącznikami oraz opinią biegłego rewidenta;
2.  złożenia oświadczenia o przekształceniu przedsiębiorcy;
3.  powołania członków organów spółki przekształconej;
4.  zawarcia umowy spółki albo podpisania statutu spółki przekształconej;
5.  dokonania w rejestrze wpisu spółki przekształconej i wykreślenia przedsiębiorcy przekształcanego z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Jak wynika z art. 58413 k.s.h., osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, odpowiada solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą powstałe przed dniem przekształcenia, przez okres trzech lat, licząc od dnia przekształcenia.

Z powyższego wynika, że spółka przekształcona staje się następcą prawnym przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w drodze sukcesji uniwersalnej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

− wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych),
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

− wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Przepis art. 93a § 1 ww. ustawy – w świetle art. 93a § 2 – stosuje się odpowiednio do:

1.  osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1.  innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2.  spółki kapitałowej;
2.  (uchylony);
3.  stowarzyszenia utworzonego w wyniku przekształcenia stowarzyszenia zwykłego.

Jak stanowi art. 93d Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

W myśl art. 93e ww. ustawy, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

W świetle ww. przepisu art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową, nie następuje pełna sukcesja podatkowa, albowiem nie obejmuje ona zobowiązań, a jedynie prawa. Kwestia wejścia w prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształconego w jednoosobową spółkę kapitałową jest więc ukształtowana specyficznie.

Ustawodawca nie zdecydował się na uznanie spółki za sukcesora na zasadach takich, jak w przypadku innych podmiotów prawa handlowego, a więc zarówno uznając sukcesję zupełną (prawa i obowiązki), jak i automatyczną, niewymagającą wydawania decyzji przez organ podatkowy. Aktualnie, o ile sukcesja praw następuje z mocy ustawy, o tyle zobowiązania pozostają po stronie osoby fizycznej, nie podlegając tym samym sukcesji podatkowej.

W konsekwencji jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przewidzianego przez przepisy prawa trybu przekształcenia Wnioskodawcy, będącego osobą fizyczną, staje się sukcesorem Jego praw w zakresie prawa podatkowego (obowiązki podatkowe pozostają nadal przy osobie fizycznej i nie przechodzą na spółkę).

Należy jednak zauważyć, że stosownie do treści art. 112b Ordynacji podatkowej, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji.

Zatem spółka powstała z przekształcenia przedsiębiorcy, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, prowadzącą działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem VAT UE, a przedmiotem jego działalności jest głównie produkcja czekolady i wyrobów cukierniczych. Wnioskodawca planuje utworzenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością poprzez przekształcenie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. W momencie Przekształcenia majątek Przedsiębiorstwa stanie się majątkiem Spółki z o.o. Przekształcenie nastąpi zgodnie z odpowiednimi przepisami ustawy Kodeks spółek handlowych. Przekształcenie, o którym mowa we wniosku o wydanie interpretacji, miało miejsce 2 stycznia 2019 r. W związku z tym, obecnie Spółka z o.o. kontynuuje prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gospodarczą. Na skutek dokonanego Przekształcenia Spółka z o.o. stanie się właścicielem m.in. środków trwałych stanowiących majątek wykorzystywany obecnie przez Wnioskodawcę do wykonywania działalności gospodarczej. Spółka z o.o. stanie się również z mocy prawa stroną wszelkich umów zawartych przez Wnioskodawcę jeszcze w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Od dnia Przekształcenia Spółka z o.o. będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i będzie kontynuowała działalność Przedsiębiorstwa. Wnioskodawca poinformuje kontrahentów o zmianie formy prowadzenia działalności oraz nowych danych Spółki z o.o. istotnych z punktu widzenia rozliczeń i wystawiania faktur. Mając na uwadze, że pomimo przekazywanych informacji i instrukcji, prawdopodobna jest sytuacja, w której: kontrahenci w dniu lub po dniu Przekształcenia będą wystawiali faktury dokumentujące dostawy i usługi świadczone w dniu Przekształcenia lub po Przekształceniu, wskazując błędnie na fakturach jako nabywcę Wnioskodawcę a nie Spółkę z o.o. (błędne dane na fakturze); Wnioskodawca przed Przekształceniem otrzyma faktury zakupowe od kontrahenta, ale nie dokona odliczenia VAT naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy i w którym otrzymał fakturę, a w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych dojdzie do Przekształcenia Wnioskodawcy w Spółkę z o.o. (prawo do odliczenia VAT przez następcę prawnego); w dniu lub po dniu Przekształcenia zaistnieje potrzeba wystawienia faktury korygującej sprzedaż, która miała miejsce przed Przekształceniem (przy czym mogą to być zarówno korekty obniżające podstawę opodatkowania (in minus), jak i podwyższające podstawę opodatkowania (in plus)). Korekty in minus i in plus mogą być spowodowane zarówno błędami pierwotnymi, jak i wynikać z przyczyn, które pojawią się w dniu lub po dniu Przekształcenia (faktura korygująca do sprzedaży sprzed Przekształcenia); Wnioskodawca przed przekształceniem wystawi fakturę korygującą zmniejszającą podatek należny, której potwierdzenie otrzymania przez kontrahenta nie zostanie otrzymane przed dniem Przekształcenia (potwierdzenie odbioru faktury korygującej do sprzedaży sprzed Przekształcenia). Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że w zakresie, w jakim przedmiotowy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej odnosi się do skutków podatkowych związanych z działalnością Spółki z o.o., występuje on w charakterze osoby planującej utworzenie Spółki z o.o. (w trybie art. 5841 i następne KSH), o której mowa w art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji Podatkowej. Towary i usługi, których nabycie jest/będzie udokumentowane fakturami wskazanymi w opisie sprawy, służą i będą służyły Spółce wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca, jako osoba fizyczna, wykonywał w ramach prowadzonej działalności gospodarczej tylko czynności opodatkowane VAT. Wnioskodawca wykorzystywał towary i usługi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Na tle przedstawionego opisu sprawy Wnioskodawca ma w pierwszej kolejności wątpliwości dotyczące m.in.:

*   prawa Spółki z o.o., powstałej na skutek przekształcenia Wnioskodawcy będącego osobą fizyczną, do odliczenia podatku naliczonego w trybie art. 86 ust. 11 ustawy, z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę, w sytuacji gdy Wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego z tych faktur, bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej;
*   prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Wnioskodawcę, ale otrzymanych przez Spółkę z o.o. w dniu lub po dniu Przekształcenia, bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej dane nabywcy;
*   prawa Spółki z o.o. do wystawienia noty korygującej do faktur dotyczących zakupów dokonanych w dniu lub po dniu Przekształcenia, jeżeli na fakturze od kontrahenta będą wskazane dane Wnioskodawcy.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz przywołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nastąpi sukcesja podatkowa określona przepisem art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, tj. sukcesja podatkowa w zakresie praw.

W odniesieniu do ww. kwestii związanych z prawem do odliczenia należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zaznaczyć, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m. in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak stanowi art. 86 ust. 10c ustawy, przepis ust. 10 stosuje się odpowiednio do całości lub części zapłaty uiszczanej przed dokonaniem dostawy lub wykonaniem usługi.

Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
*   doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług,
*   podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a.

Jak wskazano wyżej, dokumentem, który co do zasady stanowi podstawę do odliczenia podatku naliczonego jest faktura VAT.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Szczegółowe elementy, które powinna zawierać faktura, określa art. 106e ustawy.

I tak, według art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy, faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczanych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczanych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem

(…).

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Stosownie do art. 106j ust. 1 ustawy w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu nabywcy całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury

‒ podatnik wystawia fakturę korygującą.

W myśl art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca:
    1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
    2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
4.  przyczynę korekty;
5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Zgodnie z art. 106k ust. 1 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Jak wynika z art. 106k ust. 2 ww. ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Zgodnie z art. 106k ust. 3 ww. ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1.  wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;
2.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
4.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
5.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Stosownie do art. 106k ust. 4 ww. ustawy, przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących.

O prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem, jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (korekty), wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania. Niemniej jednak, opisane błędy powinny być skorygowane w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi.

Z przywołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy nabywca otrzyma fakturę zawierającą błędy w elementach nazwy sprzedawcy lub nabywcy albo oznaczenia towaru lub usługi, może je skorygować notą korygującą. Ww. przepisy nie ograniczają bowiem prawa do dokonania korekty przez nabywcę w formie noty korygującej jedynie do np. oczywistych omyłek w nazwie nabywcy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że faktury są dokumentami potwierdzającymi zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego na potrzeby opodatkowania VAT. Określenie w fakturze jako nabywcy osoby fizycznej, nie wyłącza praw Spółki do odliczenia podatku naliczanego z takiej faktury, bowiem o uprawnieniu tym decydują okoliczności faktyczne zdarzenia gospodarczego, które odzwierciedla faktura, a więc – dokonanie sprzedaży, data tej sprzedaży, data wystawienia faktury, ale przede wszystkim data przekształcenia podmiotu umowy sprzedaży.

Ponadto wskazać należy, że w myśl art. 86 ust. 19a ustawy, w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Zatem w sytuacji otrzymania przez podatnika faktury korygującej, w której została zmniejszona kwota podatku naliczonego, a faktura pierwotna została rozliczona w obowiązujących terminach, podatnik ten ma obowiązek (nie prawo) odpowiedniego zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w deklaracji składanej za okres, w którym otrzymał fakturę korygującą.

Jak wskazano wyżej, w analizowanej sprawie w związku z przekształceniem przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą (Wnioskodawcy) w Spółkę z o.o. wystąpi sukcesja podatkowa określona w art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, tj. sukcesja podatkowa w zakresie praw.

Sukcesja ta obejmie więc także ww. prawo określone w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, o ile spełnione będą warunki formalne określone w art. 86 ust. 1 ustawy i nie zajdą negatywne przesłanki określone w art. 88 ustawy. W analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Spółka z o.o. będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT i towary i usługi, których nabycie jest/będzie udokumentowane fakturami wskazanymi w opisie sprawy, służą i będą służyły Spółce wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Spółka z o.o. od dnia Przekształcenia będzie kontynuowała działalność Przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że Spółce z o.o. będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur wystawionych w dniu lub po dniu przekształcenia z danymi Wnioskodawcy (osoby fizycznej) w przypadku, gdy faktury dokumentują dostawy i usługi nabyte przed przekształceniem – bez konieczności wystawienia not korygujących.

Natomiast w sytuacji otrzymania faktur wystawionych w dniu lub po dniu przekształcenia z danymi Wnioskodawcy (osoby fizycznej), dokumentujących nabycie towarów i usług w dniu lub po dniu przekształcenia, Spółce z o.o. (przekształconej) będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na tych fakturach, pod warunkiem jednak wystawienia not korygujących w trybie powołanego wyżej przepisu art. 106k ustawy. W tym przypadku bowiem faktury dokumentowałyby transakcje dokonane w rzeczywistości pomiędzy innymi podmiotami niż wskazane w fakturach, co jest wynikiem błędu, co do oznaczenia danych nabywcy.

Podsumowując:

Ad 1. Spółka z o.o. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych (w trybie art. 86 ust. 11 ustawy) z faktur otrzymanych przez Wnioskodawcę przed dniem Przekształcenia, jeśli Wnioskodawca nie odliczy wcześniej podatku naliczonego z tych faktur, bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej dane nabywcy.

Ad 2. Spółka z o.o. będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dotyczących zakupów dokonanych przez Wnioskodawcę, ale otrzymanych już przez Spółkę z o.o. w dniu lub po dniu Przekształcenia, bez konieczności wystawiania faktury korygującej bądź noty korygującej dane nabywcy.

Ad 3. Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia noty korygującej do faktur dotyczących zakupów dokonanych w dniu lub po dniu Przekształcenia przez Spółkę z o.o. jeżeli na fakturze od kontrahenta będą wskazane dane Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3 należało ocenić jako prawidłowe.

W dalszej kolejności wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii:

*   prawa Spółki z o.o. do obniżenia podatku należnego w sytuacji, kiedy Wnioskodawca przed Przekształceniem wystawi fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania VAT, a potwierdzenie otrzymania tej faktury korygującej przez kontrahenta otrzyma Spółka z o.o. w dniu albo po dniu Przekształcenia;
*   prawa Spółki z o.o. do wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce jeszcze przed Przekształceniem oraz do ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji;
*   prawa Spółki z o.o. do wystawienia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, z przyczyn powstałych w dniu lub po dniu Przekształcenia, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem oraz ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji VAT;
*   obowiązku Wnioskodawcy wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania, z przyczyn powstałych przed Przekształceniem, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem, do której faktura pierwotna była wystawiona przez Wnioskodawcę oraz ujęcia tej faktury korygującej wstecz w ewidencji VAT Wnioskodawcy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy zauważyć, co następuje.

Zgodnie z art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę.

Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano (art. 29a ust. 13 ustawy).

Powyższy przepis art. 29a ust. 13 ustawy stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Ponadto, na podstawie art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

Na mocy art. 29a ust. 16 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 15 pkt 4, obniżenie podstawy opodatkowania następuje nie wcześniej niż w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym zostały łącznie spełnione przesłanki określone w ust. 15 pkt 4.

Z przytoczonych uregulowań wynika zatem, że istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym.

Jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik, wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku, bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, również gdy dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań, udzielono rabatu, bądź upustów i obniżek cen.

Ponadto, jak wskazano wyżej, faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur. Celem ich wystawienia jest bowiem doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Uregulowania zawarte w ustawie mają na celu uniknięcie sytuacji, w której zmniejszenie podstawy opodatkowania i tym samym kwoty podatku należnego u sprzedawcy nie znajduje odzwierciedlenia w zmniejszeniu kwoty podatku naliczonego u nabywcy towarów i usług.

W tym miejscu stwierdzić należy, że faktury korygujące można generalnie podzielić na te, które powodują zmniejszenie obrotu i kwoty podatku należnego oraz te, które wywołują skutki odwrotne, tj. w wyniku ich wystawienia wartość obrotu ulega podwyższeniu.

I tak, korekta podwyższająca podatek należny w stosunku do sprzedaży pierwotnej może być dokonana:

*   w celu naprawienia błędu, który spowodował zaniżenie kwoty podatku wykazanego w pierwotnej fakturze (np. niewłaściwa stawka podatku, błąd rachunkowy, zaniżenie wartości sprzedaży), lub
*   z powodu innych przyczyn, np. podwyższenia ceny sprzedaży.

W pierwszym przypadku, który powoduje zaniżenie zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy w wyniku wykazania zbyt małego podatku należnego, sprzedawca poprawiając swój błąd poprzez wystawienie faktury korygującej, winien rozliczyć tę fakturę korygującą w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast w drugim przypadku, gdy faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży korekty oraz w deklaracji VAT-7 za bieżący okres rozliczeniowy.

W przypadku, gdy konieczność korekty wynika np. z błędnego podania w fakturze pierwotnej kwoty podatku należnego (przyczyna korekty istniała w momencie wystawienia faktury pierwotnej), wówczas korekta powinna być dokonana wstecz, tzn. należy rozliczyć fakturę korygującą w rozliczeniu za okres, w którym została rozliczona faktura pierwotna, w której zaniżono kwotę podatku należnego.

W przypadku, gdy faktura pierwotna dokumentująca dostawę towarów lub świadczenie usługi została wystawiona prawidłowo, tzn. w momencie wystawienia faktury pierwotnej nie istniały żadne przesłanki świadczące o ewentualnych pomyłkach (w cenie, stawce lub kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury), co oznacza, że zdarzenie tworzące obowiązek podatkowy zostało w sposób prawidłowy ujęte i rozliczone przez podatnika, to zdarzenie następujące po wystawieniu powyższej faktury pierwotnej (np. podwyższenie ceny dostawy lub usługi w wyniku podpisania aneksu do umowy), które ma wpływ na zwiększenie wartości podstawy opodatkowania i podatku należnego, nie powoduje powstania u podatnika obowiązku korygowania wcześniejszego rozliczenia. Zatem faktura korygująca powinna zostać rozliczona na bieżąco w deklaracji podatkowej za okres zaistnienia ww. zdarzenia skutkującego zwiększeniem podstawy opodatkowania i podatku.

Z kolei, w przypadku korekty powodującej zmniejszenie podstawy opodatkowania należy zauważyć, że w art. 29a ust. 13 ustawy, ustawodawca wprost uregulował sytuację, kiedy sprzedawca lub świadczący usługę podmiot powinien prawidłowo rozliczyć faktury korygujące obniżające podstawę opodatkowania, niezależnie od przyczyny jej wystawienia.

Nadmienić w tym miejscu należy, że co do zasady fakturę korygującą powinien wystawić podatnik, który wystawił fakturę pierwotną. Natomiast w opisanym zdarzeniu przyszłym to Spółka z o.o. będzie sukcesorem praw na podstawie art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, i jako taka będzie miała prawo do wystawiania faktur korygujących sprzedaż dokonaną przez Wnioskodawcę.

Odnosząc powyższe do analizowanej sprawy należy powtórzyć, że sukcesja w przepisach Ordynacji podatkowej w odniesieniu do przekształcenia działalności Wnioskodawcy (osoby fizycznej) w Spółkę z o.o. polega na przeniesieniu na podmiot przekształcony praw podmiotu przekształcanego. Tym samym, do kategorii praw należy zakwalifikować uprawnienie podmiotu do skorygowania wykazanego uprzednio podatku należnego poprzez wystawienie faktury korygującej oraz dopełnienie warunków zawartych w przepisach art. 29a ust. 13-16 ustawy.

Zatem Spółka z o.o. jest zobowiązana do wystawienia faktur korygujących zwiększających wartość sprzedaży (korekta in plus), jeżeli korekta ta nie spowoduje powstania zaległości podatkowych u osoby fizycznej. Ponadto należy wskazać, że jeżeli faktura korygująca wystawiana jest zasadniczo z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, rozlicza się ją na bieżąco i ujmuje w rejestrze sprzedaży w dacie jej wystawienia oraz w deklaracji VAT-7 za bieżący okres rozliczeniowy.

Z kolei, w sytuacji obniżenia kwoty podatku należnego (korekta in minus), czyli np. w sytuacji udzielenia rabatu kontrahentowi, Spółka z o.o. jest zobowiązana do wystawienia faktur korygujących zmniejszających wartość sprzedaży. Zatem korekty obrotu zmniejszającej kwotę podatku należnego (korekta transakcji sprzedaży „in minus” wykazanej uprzednio przez Wnioskodawcę), nowo powstała spółka powinna dokonać pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawni Spółkę z o.o. do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyska.

Natomiast, jeżeli faktura korygująca wystawiana będzie z powodu okoliczności, które zaistniały po dokonaniu pierwotnej sprzedaży, to podmiotem zobowiązanym do jej wystawienia i prawidłowego rozliczenia będzie Spółka z o.o. Z kolei, gdy do wystawienia faktury korygującej doszło ze względu na okoliczności istniejące już w dacie powstania obowiązku podatkowego, przypadającego na okres przed przekształceniem, to Wnioskodawca jako osoba fizyczna jest zobowiązany do dokonania korekty sprzedaży oraz deklaracji VAT-7 za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy a nie Spółka z o.o.

Podsumowując:

Ad 4. Spółka z o.o. będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego w sytuacji, kiedy Wnioskodawca przed Przekształceniem wystawi fakturę korygującą zmniejszającą podstawę opodatkowania a potwierdzenie otrzymania tej faktury korygującej przez kontrahenta otrzyma Spółka z o.o. w dniu albo po dniu Przekształcenia.

Ad 5. Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zmniejszającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce jeszcze przed Przekształceniem oraz do ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji VAT.

Ad 6. Spółka z o.o. będzie miała prawo do wystawienia, faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania do faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, z przyczyn powstałych w dniu lub po dniu Przekształcenia, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem oraz ujęcia tej faktury korygującej w swojej ewidencji VAT.

Ad 7. Wnioskodawca będzie miał obowiązek wystawienia w dniu lub po dniu Przekształcenia faktury korygującej zwiększającej podstawę opodatkowania, z przyczyn powstałych przed Przekształceniem, dotyczącej sprzedaży, która miała miejsce przed Przekształceniem, do której faktura pierwotna była wystawiona przez Wnioskodawcę oraz ujęcia tej faktury korygującej wstecz w ewidencji VAT Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 4-7 należało ocenić jako prawidłowe.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wnosi również o potwierdzenie braku obowiązku sporządzenia przez niego spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy, a tym samym braku obowiązku naliczenia oraz odprowadzenia podatku od towarów nabytych przed Przekształceniem, w odniesieniu do których przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a które będzie miał w posiadaniu na dzień Przekształcenia.

W tym miejscu zauważyć należy, że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Ponadto na mocy art. 5 ust. 3 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają również towary w przypadku, o którym mowa w art. 14. Przepis ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę lub usługę – odpowiednio w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 14 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

1.  rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
2.  zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego;
3.  wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego – w przypadku gdy zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz. U. z 2017 r. poz. 869 i 2491 oraz z 2018 r. poz. 106, 650, 771 i 1629).

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Stosownie do art. 14 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną albo przedsiębiorstwem w spadku, nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 14 ust. 4 ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3 (art. 14 ust. 5 ustawy).

Jak stanowi art. 14 ust. 6 ustawy, obowiązek podatkowy w przypadku, o którym mowa w ust. 1, powstaje w dniu rozwiązania spółki, zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu albo wystąpienia przypadków, o których mowa w ust. 1 pkt 3.

Z kolei, zgodnie z art. 14 ust. 7 ustawy, dostawa towarów dokonywana przez byłych wspólników spółek, o których mowa w ust. 1 pkt 1, oraz przez osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i ust. 3, której przedmiotem są towary objęte spisem z natury, podlega zwolnieniu od podatku przez okres 12 miesięcy od dnia, o którym mowa w ust. 6, pod warunkiem rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury.

Przepis ust. 7 – według art. 14 ust. 7a ustawy – stosuje się również do dostawy towarów dokonywanej przez osoby będące właścicielami przedsiębiorstwa w spadku na dzień:

1.  zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez przedsiębiorstwo w spadku;
2.  wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego;
3.  wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego.

W myśl art. 14 ust. 8 ustawy, podstawą opodatkowania jest wartość towarów podlegających spisowi z natury, ustalona zgodnie z art. 29a ust. 2.

Zgodnie z art. 14 ust. 10 ustawy, do rozliczenia podatku od towarów objętych spisem z natury przepisy art. 99 stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz brzmienie cytowanych wyżej przepisów, w tym powołanego art. 551 § 5 ustawy Kodeks spółek handlowych, uznać należy, że w analizowanej sprawie w istocie nie będziemy mieć do czynienia z likwidacją przekształcanej jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzonej przez osobę fizyczną (Wnioskodawcę), ale z procesem polegającym na zmianie formy prawnej działalności gospodarczej. W wyniku powyższego, Spółce z o.o. przysługiwać będą wszelkie prawa Wnioskodawcy – przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną (przedsiębiorcy przekształcanego). Zmiana formy prawnej prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową, nie będzie stanowić ani odpłatnej dostawy towarów, ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 7 oraz art. 8 ustawy. W konsekwencji nie będzie miało miejsca zdarzenie, które rodziłoby powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług.

Z uzupełnienia do wniosku wynika również, że Przekształcenie miało już miejsce w dniu 2 stycznia 2019 r. W związku z tym, obecnie Spółka z o.o. kontynuuje prowadzoną przez Wnioskodawcę działalność gospodarczą.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do likwidacji działalności podmiotu przekształcanego, a jedynie do zmiany formy prawnej i kontynuacji działalności gospodarczej, nie zaszły więc przesłanki, o których mowa w art. 14 ust. 1 ustawy.

Powyższe prowadzi do wniosku, że Zainteresowany nie będzie obowiązany do sporządzenia oraz złożenia do organu podatkowego spisu z natury na dzień przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową Spółkę z o.o., zgodnie z art. 14 ust. 5 ustawy.

Podsumowując:

Ad 8. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia spisu z natury, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy, a tym samym nie będzie miał obowiązku naliczenia oraz odprowadzenia podatku od towarów nabytych przed Przekształceniem, w odniesieniu do których przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a które będzie miał w posiadaniu na dzień Przekształcenia.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 8 należało ocenić jako prawidłowe.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Odnosząc się z kolei do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniano stan faktyczny/zdarzenie przyszłe i stanowisko wnioskodawcy. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa i tutejszy organ nie jest nimi związany.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.