Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/443-248/14-2/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-12-31
Teza: Stawka podatku na świadczoną usługę.
Słowa kluczowe: podatek-podatek od towarów i usług; prowizje-prowizje bankowe; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi; zwolnienie-zwolnienie podatkowe; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 3 października 2014 r. (data wpływu 9 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi administrowania kredytem oraz zwrotu kosztów prowizji bankowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 października 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku dla usługi administrowania kredytem oraz zwrotu kosztów prowizji bankowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej: spółka „A”) wraz ze spółką zależną „B” sp. z o.o. (dalej: spółka „B”) zawarł z Bankiem S.A. (dalej: Bank) umowę kredytu bankowego o kredyt w rachunku bieżącym C(…).

W § 1 ust. 1 umowy bankowej stwierdza się, że Bank udziela Kredytobiorcom łącznie (tj. Spółce „A” oraz spółce „B”), na warunkach określonych w umowie, kredytu w rachunkach bieżących (dalej: Kredyt).

W § 1 ust. 2 umowy bankowej postanowiono, że Kredyt zostaje udzielony w wysokości nieprzekraczającej X złotych, zwanej dalej Limitem kredytu (podkreśla się że jest jeden limit wspólny dla obywdu spółek).

Z kolei w § 1 ust. 3 umowy bankowej stanowi, że wykorzystanie Kredytu będzie następować w drodze realizacji zleceń płatniczych w ciężar rachunków bieżących Kredytobiorców (tj. spółki „A” oraz spółki „B”), czego skutkiem będzie powstanie lub zwiększenie sald debetowych na tych rachunkach do łącznej wysokości przyznanego Limitu kredytu. Ponadto z zapisów umowy kredytowej wynika, że kosztami prowizji bankowych (od zaangażowania z tytułu niewykorzystanej kwoty udzielonego limitu, od podwyższenia kwoty kredytu w rachunku bieżącym) obciążana jest tylko spółka „A”.

Koszty wszystkich czynności związanych z bieżącym administrowaniem kredytem (m.in. bieżące monitorowanie zadłużenia, sporządzanie wszelkich wymaganych umową bankową sprawozdań dla banku, administrowanie kwestiami związanymi z zabezpieczeniem kredytu) ponosi spółka „A”.

W przypadku łącznego zadłużenia obydwu spółek wyliczenie kwoty prowizji przypadającej na poszczególne spółki jest trudne do ustalenia.

Spółka „A” wystawia zatem comiesięcznie spółce „B” fakturę VAT tytułem wynagrodzenia za administrowanie kredytem oraz za zwrot kosztów prowizji bankowych.

Wysokość wynagrodzenia spółki „A” ustalono na poziomie 50% kosztów prowizji bankowych, jakimi w danym miesiącu obciążana jest spółka „A” (łączna kwota prowizji od sald debetowych spółki „A” i spółki „B”).

Spółka „A” potraktowała opisane powyżej czynności (usługi administrowania kredytem oraz zwrot kosztów prowizji) jako jedną usługę i opodatkowała je podstawową stawką podatku od towarów i usług (stawka 23%).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jaka stawka w podatku od towarów i usług powinna zostać zastosowana w odniesieniu do opisanej w stanie faktycznym usługi (administrowanie kredytem plus zwrot kosztów prowizji bankowych):

*   stawka zwolniona na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 38-41, w związku z art. 43 ust. 13 ustawy o podatku od towarów i usług

czy też

*   stawka podstawowa (23%), na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Podstawą opodatkowania – stosownie do przepisu art. 29a ust. 1 ustawy – z zastrzeżeniem ust. 2 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 2 pkt 22 cyt. ustawy, przez sprzedaż należy rozumieć m.in. odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 106b podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. Z ww. regulacji wynika, że aby uznać określoną kwotę za stanowiącą podstawę opodatkowania musi stanowić ona zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej z tytułu sprzedaży (towaru lub usługi).

Kwoty, którymi spółka „A” obciąża spółkę „B” (koszty prowizji bankowych), można powiązać ze świadczeniem przez spółkę „A” usługą administrowania kredytu bankowego (kilka świadczeń, które są ze sobą tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą one jedną całość, rozdzielenie której miałoby sztuczny charakter, należy traktować jako jedną usługę), a tym samym stanowią one łącznie podstawę opodatkowania podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wobec powyższego, zwrot kosztów prowizji bankowych należy, w opinii Spółki, traktować jako element wynagrodzenia za administrowanie kredytu bankowego i jako taki powinien on zostać doliczony do tego wynagrodzenia i, zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowany podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla usługi, tj. 23% oraz stosownie do art. 106b ustawy przedmiotowa czynność powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy zaznaczyć, że w oparciu o przepis art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na mocy przepisów art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy, zwalnia się od podatku:

*   usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 38);
*   usługi w zakresie udzielania poręczeń, gwarancji i wszelkich innych zabezpieczeń transakcji finansowych i ubezpieczeniowych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, a także zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę (pkt 39);
*   usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług (pkt 40);
*   usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622 i Nr 131, poz. 763), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie (pkt 41).

Jak stanowi art. 43 ust. 13 ustawy, zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Zatem, zgodnie z przepisem art. 43 ust. 13 ustawy, warunkami zwolnienia usług pomocniczych z opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest to, aby usługa taka była:

*   elementem usługi właściwej,
*   stanowiącym odrębną całość,
*   właściwym,
*   niezbędnym dla świadczenia usługi zwolnionej.

Należy podkreślić, że wszystkie te warunki muszą być spełnione łącznie.

Przepisu ust. 13 nie stosuje się do świadczenia usług stanowiących element usług pośrednictwa, o których mowa w ust. 1 pkt 7 i 37-41 (art. 43 ust. 14 ustawy).

Ponadto, jak wynika z przepisu art. 43 ust. 15 ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

1.  czynności ściągania długów, w tym factoringu;
2.  usług doradztwa;
3.  usług w zakresie leasingu.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zatem, w pierwszej kolejności należy określić jakie czynności miał na myśli prawodawca formułując w art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy zwolnienie dla świadczonych usług finansowych i usług pośrednictwa w świadczeniu usług finansowych.

W art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy, objęto zwolnieniem usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz pośrednictwo w zakresie udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, pośrednictwo i wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych lub pożyczkowych lub innych form zabezpieczenia kredytu lub pożyczki pieniężnej oraz zarządzanie tymi gwarancjami przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z udzieleniem kredytu lub pożyczki pieniężnej. Na podstawie tego przepisu zwolnieniem objęte zostały również czynności udzielania pożyczek lombardowych, wykonywane przez podmioty inne niż banki.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy, objęto zwolnieniem usługi, łącznie z pośrednictwem, w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą.

Zgodnie z art. 131 Dyrektywy, zwolnienia przewidziane w rozdziałach 2-9 stosuje się bez uszczerbku dla innych przepisów wspólnotowych i na warunkach ustalanych przez państwa członkowskie w celu zapewnienia prawidłowego i prostego stosowania tych zwolnień oraz zapobieżenia wszelkim możliwym przypadkom uchylania się od opodatkowania, unikania opodatkowania i nadużyć.

W oparciu o art. 135 ust. 1 lit. a-f Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

1.  transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne, wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych;
2.  udzielanie kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę;
3.  pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę;
4.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności;
5.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną;
6.  transakcje, łącznie z pośrednictwem, jednakże z wyłączeniem przechowywania i zarządzania, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub związkach, obligacje i inne papiery wartościowe, z wyłączeniem dokumentów ustanawiających tytuł prawny do towarów, oraz praw lub papierów wartościowych, o których mowa w art. 15 ust. 2.

Przytoczone przepisy Dyrektywy dotyczą tylko ściśle wymienionych rodzajów czynności, których charakter pozwala na zakwalifikowanie ich do kategorii usług związanych z obrotem bankowym i finansami. W związku z tym należy uznać, że wszelkie inne czynności niewymienione w tym przepisie, nawet jeśli mają charakter czynności bankowych, bądź finansowych lub zakres ich jest zbliżony do tego typu usług, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu. Powyższe zwolnienia obejmują w praktyce większość typowych transakcji dokonywanych na rynkach finansowych, a w szczególności usługi świadczone przez banki, biura maklerskie, fundusze inwestycyjne i powiernicze itp.

Kwestia objęcia zwolnieniem czynności pomocniczych wykonywanych na rzecz instytucji finansowych rozstrzygnięta została m.in. w orzeczeniu Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter (SDC) a Skatteministeriet (Dania). W wyroku tym Trybunał orzekł, że ani sposób wykonywania usług (np. poprzez zastosowanie elektronicznych środków przekazu), ani charakter prawny usługodawcy (np. brak statusu banku czy instytucji finansowej), ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 13(B)(d)(3) i (5) VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d i f Dyrektywy 112), pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta banku postrzegane jako element otrzymywanej usługi finansowej. Ponadto, aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia powinny stosownie do orzecznictwa TSUE dotyczyć specyficznych i istotnych elementów związanych z dana usługą finansową. Samo świadczenie usług o charakterze materialnym czy też technicznym nie jest objęte zwolnieniem. Z orzeczenia tego wynika także to, że usługi pomocnicze mogą korzystać ze zwolnienia jeśli zmieniają prawne lub finansowe relacje między stronami, stając się w znacznym stopniu usługa finansową. Jednocześnie Trybunał wskazał, że transakcje dotyczące przelewów i płatności, transakcje, których przedmiotem są akcje, udziały w spółkach lub stowarzyszeniach, obligacje i inne papiery wartościowe obejmują czynności wykonywane przez ośrodki przetwarzania danych, jeśli mają one odrębny charakter od wymienionych usług oraz są specyficzne i niezbędne dla przeprowadzenia transakcji zwolnionych. Trybunał wskazał również jednak, że usługi polegające na udostępnieniu finansowych informacji bankom i innym użytkownikom nie są objęte zwolnieniem przewidzianym w podpunktach (3) i (5) art. 13(B)(d) VI Dyrektywy.

Natomiast w celu rozstrzygnięcia co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa” warto odnieść się do wyroku w sprawie sygn. C-453/05 gdzie TSUE stwierdził, że „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. Zatem, pojęcie pośrednictwa nie wymaga koniecznie, aby pośrednik działający jako subagent agenta głównego kontaktował się bezpośrednio z dwiema stronami umowy, aby negocjować wszystkie klauzule, jednakże pod warunkiem, że jego działalność nie ogranicza się do zobowiązania do wykonania części czynności faktycznych związanych z umową”.

Ponadto, w powołanej sprawie C-453/05 TSUE wskazał, że „okoliczność, iż podatnik analizuje sytuację majątkową samodzielnie wyszukanych klientów w celu uzyskania dla nich kredytów, nie stanowi przeszkody dla stwierdzenia istnienia świadczenia pośrednictwa kredytowego zwolnionego zgodnie z art. 13 część B lit. d pkt 1 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, jeśli w świetle poprzedzających wskazówek interpretacyjnych usługę pośrednictwa kredytowego oferowaną przez tego podatnika należy uznać za świadczenie główne, w stosunku do którego doradztwo majątkowe ma charakter pomocniczy z tym skutkiem, że to ostatnie dzieli los prawny pośrednictwa kredytowego. (…)”. Tym samym, TSUE uznał, że usługę pośrednictwa kredytowego oferowaną przez tego podatnika należy uznać za świadczenie główne, w stosunku do którego doradztwo majątkowe spełnia wyłącznie funkcję pomocniczą i nie stanowi odrębnej usługi.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,
*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,
*   celem jest dążenie do zawarcia umowy (należy zaznaczyć, że pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca wraz ze spółką zależną „B” sp. z o.o. zawarł z Bankiem S.A. umowę kredytu bankowego o kredyt w rachunku bieżącym C(…). W § 1 ust. 1 umowy bankowej stwierdza się, że Bank udziela Kredytobiorcom łącznie (tj. Zainteresowanemu oraz spółce „B”), na warunkach określonych w umowie, kredytu w rachunkach bieżących. W § 1 ust. 2 umowy bankowej postanowiono, że Kredyt zostaje udzielony w wysokości nieprzekraczającej X złotych, zwanej dalej Limitem kredytu (podkreśla się że jest jeden limit wspólny dla obywdu spółek). Z kolei w § 1 ust. 3 umowy bankowej stanowi, że wykorzystanie Kredytu będzie następować w drodze realizacji zleceń płatniczych w ciężar rachunków bieżących Kredytobiorców (tj. Wnioskodawcy oraz spółki „B”), czego skutkiem będzie powstanie lub zwiększenie sald debetowych na tych rachunkach do łącznej wysokości przyznanego Limitu kredytu. Ponadto z zapisów umowy kredytowej wynika, że kosztami prowizji bankowych (od zaangażowania z tytułu niewykorzystanej kwoty udzielonego limitu, od podwyższenia kwoty kredytu w rachunku bieżącym) obciążany jest tylko Zainteresowany. Koszty wszystkich czynności związanych z bieżącym administrowaniem kredytem (m.in. bieżące monitorowanie zadłużenia, sporządzanie wszelkich wymaganych umową bankową sprawozdań dla banku, administrowanie kwestiami związanymi z zabezpieczeniem kredytu) ponosi Wnioskodawca.

W przypadku łącznego zadłużenia obydwu spółek wyliczenie kwoty prowizji przypadającej na poszczególne spółki jest trudne do ustalenia.

Zainteresowany wystawia zatem comiesięcznie spółce „B” fakturę VAT tytułem wynagrodzenia za administrowanie kredytem oraz za zwrot kosztów prowizji bankowych. Wysokość wynagrodzenia Wnioskodawcy ustalono na poziomie 50% kosztów prowizji bankowych, jakimi w danym miesiącu obciążany jest Zainteresowany (łączna kwota prowizji od sald debetowych Wnioskodawcy i spółki „B”).

Zainteresowany potraktował opisane powyżej czynności (usługi administrowania kredytem oraz zwrot kosztów prowizji) jako jedną usługę i opodatkował je podstawową stawką podatku od towarów i usług (stawka 23%).

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia stawki podatku VAT do wyżej opisanej usługi (administrowanie kredytem plus zwrot kosztów prowizji bankowych).

Należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy nie normują kwestii czynności złożonych. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, że świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe rozważania w kontekście przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca obciążając swojego kontrahenta (spółkę „B”) opłatami za administrowanie kredytem oraz za zwrot kosztów prowizji bankowych świadczy usługę – w myśl art. 8 ust. 1 ustawy. Usługa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie wyżej wskazanych przepisów ponieważ nie są spełnione warunki pozwalające na zastosowanie zwolnienia od podatku. Ponadto, usługa, o której mowa we wniosku nie może być potraktowana jako element usługi zwolnionej od podatku, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy.

Z uwagi na to, że ani przepisy ustawy ani rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują dla świadczonej przez Wnioskodawcę usługi zwolnienie od podatku lub też obniżonej stawki podatku należy ją opodatkować podstawową 23% stawką – zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Zasady dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zawarte są w Dziale XI rozdziale 1 ustawy.

Jak stanowi art. 106a ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Resumując, do opisanej we wniosku usługi (administrowanie kredytem plus zwrot kosztów prowizji bankowych) nie można zastosować zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38-41 ustawy w związku z art. 43 ust. 13 ustawy. Zatem do tej czynności zastosowanie znajdzie 23% stawka podatku w myśl art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Wnioskodawcy – zgodnie z którym świadczone przez niego usługi należy opodatkować 23% stawką podatku – uznano za prawidłowe. Należy jednak zauważyć, że stawka ta – jak wyżej wyjaśniono – wynika m.in. z art. 41 ust. 1 ustawy, a nie, jak wskazał Wnioskodawca w treści pytania, z art. 43 ust. 1 ustawy. Ponadto należy zauważyć, że powołany przez Zainteresowanego we własnym stanowisku art. 29 ust. 1 ustawy stracił moc i z dniem 1 stycznia 2014 r. został zastąpiony przez art. 29a ust. 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.