Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.397.2020.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-15
Teza: -czy wskazane we wniosku wydatki dotyczące budynków stanowiących środki trwałe Wnioskodawcy należy dla potrzeb ich zaliczenia do kosztów podatkowych podzielić na wydatki modernizacyjne (ulepszeniowe) oraz remontowe, -czy przyznane dofinansowanie stanowi przychód podatkowy, -czy wydatki w części sfinansowanej z przyznanego dofinansowania stanowią podatkowe koszty uzyskania przychodu, -czy i w jaki sposób otrzymanie ww. dofinansowania (także w postaci zaliczek) wpływa na sposób rozliczenia wskazanych we wniosku wydatków remontowych, jako kosztów podatkowych.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; modernizacja; moment; przychód; wydatek; zaliczka; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 18 września 2020 r. (data wpływu 23 września 2020 r.), uzupełnionym 1 i 8 grudnia 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

1.  czy wskazane we wniosku wydatki dotyczące budynków stanowiących środki trwałe Wnioskodawcy należy dla potrzeb ich zaliczenia do kosztów podatkowych podzielić na wydatki modernizacyjne (ulepszeniowe) oraz remontowe - **jest prawidłowe,**
2.  czy przyznane dofinansowanie stanowi przychód podatkowy - **jest nieprawidłowe,**
3.  czy wydatki w części sfinansowanej z przyznanego dofinansowania stanowią podatkowe koszty uzyskania przychodu - **jest prawidłowe,**
4.  czy i w jaki sposób otrzymanie ww. dofinansowania (także w postaci zaliczek) wpływa na sposób rozliczenia wskazanych we wniosku wydatków remontowych, jako kosztów podatkowych, w zakresie:
    *   momentu dokonania korekty kosztów podatkowych – **jest nieprawidłowe,**
    *   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2020 r., wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

1.  czy wskazane we wniosku wydatki dotyczące budynków stanowiących środki trwałe Wnioskodawcy należy dla potrzeb ich zaliczenia do kosztów podatkowych podzielić na wydatki modernizacyjne (ulepszeniowe) oraz remontowe,
2.  czy przyznane dofinansowanie stanowi przychód podatkowy,
3.  czy wydatki w części sfinansowanej z przyznanego dofinansowania stanowią podatkowe koszty uzyskania przychodu,
4.  czy i w jaki sposób otrzymanie ww. dofinansowania (także w postaci zaliczek) wpływa na sposób rozliczenia wskazanych we wniosku wydatków remontowych, jako kosztów podatkowych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 12 listopada 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.397.2020.1.AP, wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 1 i 8 grudnia 2020 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Sp. z o.o. (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), prowadzi działalność gospodarczą od dnia 14 czerwca 2017 r. Głównym rodzajem działalności firmy jest produkcja wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych (PKD 22.23Z) oraz zakładanie stolarki budowlanej (PKD 43.32Z). W dniu 3 kwietnia 2015 r. Wnioskodawca przejął w drodze wydzielenia zorganizowaną część firmy B. Sp. z o.o. W skład przejmowanej części wchodziły m.in. środki trwałe, w tym nieruchomości przy ul. M. 1A oraz M. 1C w X. W dniu 18 lipca 2019 r. Wnioskodawca podpisał umowę z (…) Centrum Przedsiębiorczości o dofinansowanie projektu „\`(...)\`” w ramach 4 Osi Priorytetowej Regionalna Polityka Energetyczna Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, a w dniu 24 lipca 2019 r. również z (…) Centrum Przedsiębiorczości umowę o dofinansowanie projektu „\`(...)\`” w ramach 4 Osi Priorytetowej Regionalna Polityka Energetyczna Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020. Podpisane umowy przyznają dofinansowanie z udziałem środków europejskich.

Realizacja obydwu projektów będzie podzielona na poszczególne etapy, zgodnie z harmonogramem prac. Projekt dotyczący zakładu przy ul. M. 1A zakłada ocieplenie stropodachu, wymianę drzwi zewnętrznych oraz okien, modernizację systemu grzewczego (w tym wymianę, pionów instalacji i grzejników), wymianę dotychczasowych źródeł światła na źródła typu LED, modernizację systemu ciepłej wody użytkowej, wymianę klimatyzatorów, redukcję wycieków sprężonego powietrza, montaż instalacji fotowoltaicznej, zakup elektrycznego wózka widłowego oraz sprężarki.

Projekt poprawy efektywności energetycznej budynku przy ul. M. 1C zakłada modernizację przegrody strop zewnętrzny, modernizację przegrody ściana zewnętrzna, modernizację przegrody drzwi zewnętrzna „wentylacja grawitacyjna”, modernizację systemu grzewczego, modernizację systemu ciepłej wody użytkowej, modernizację oświetlenia poprzez wymianę dotychczasowych źródeł światła na światła typu LED, zastosowanie inteligentnego systemu zarządzania energią - automatyka pogodowa. Osiągniecie zamierzonych efektów zostanie stwierdzone poprzez wykonanie audytów ex-post. Wnioskodawca zamierzać wnioskować o wypłatę częściowej zaliczki na poczet inwestycji. Zaliczka może być wydatkowana na koszty objęte projektem w części w jakiej zostało przyznane dofinansowanie (np. jeśli faktura dotyczy etapu dofinansowanego w 70%, z zaliczki można zapłacić 70% kwoty netto, 30% kwoty netto oraz VAT pokrywa podatnik). Rozliczenie zaliczki następuje w ciągu 3 miesięcy od wypłaty środków. Dofinansowanie będzie wypłacone po złożeniu i zatwierdzeniu wniosków o płatność. Całkowita wartość dofinansowania projektu dot. budynku przy ul. M. 1A wynosi 945.449,00 zł, nie więcej niż 73,70% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych. Całkowita wartość dofinansowania projektu dot. budynku przy ul. M. 1C wynosi 264.668.44,00 zł, nie więcej niż 56,4% kwoty całkowitych wydatków kwalifikowanych.

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 2 grudnia 2020 r., Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

1.  prace w budynku przy ul. M. 1C będą polegały na:
    *   modernizacji systemu grzewczego poprzez: zakup i montaż 1 kotła na pellet o mocy 47,72 kw; wymianę pionów i poziomów instalacji c.o., zakup i montaż grzejników z zaworami termostatycznymi;
    *   modernizacji systemu ciepłej wody użytkowej poprzez zakup i montaż pionów i poziomów ciepłej wody użytkowej;
    *   modernizacji przegrody strop zewnętrzny - rozbiórka obróbek blacharskich; wykonanie ocieplenia stropodachu z jednej warstwy płyt styropianowych ułożonej na sucho na wierzchu konstrukcji i przymocowanie płyt za pomocą dybli plastikowych, pokrycie dachu papą termozgrzewalną, wykonanie obróbek blacharskich z blachy stalowej ocynkowanej. Wykonanie ocieplenia w celu zwiększenia termoizolacji przegrody,
    *   modernizacji przegrody ściany zewnętrznej - rozbiórka rur spustowych, rozbiórka rynien, uzupełnienie ścian lub zamurowanie otworów w ścianach z cegły na zaprawie cementowo- wapiennej, obudowa ścian z płyt warstwowych z rdzeniem poliuretanowym, ponowny montaż rur spustowych, rynien;
    *   modernizacji przegrody drzwi zewnętrznych „wentylacja grawitacyjna” - wymiana drzwi zewnętrznych na nowe, energooszczędne w celu zmniejszenia utraty ciepła;
    *   modernizacji oświetlenia poprzez wymianę źródeł światła na źródła typu LED, bez wymiany opraw oświetleniowych z zachowaniem dotychczasowego poziomu natężenia oświetlenia;
    *   zakupie, montażu i zastosowaniu inteligentnego systemu zarządzania energią - automatyka pogodowa. Urządzenie do sterowania kotłem, dzięki któremu dostosowuje on temperaturę wody w obiegu c.o. w zależności od zmian temperatury zewnętrznej. Pozwala to na oszczędną pracę źródła ciepła. Ilość energii zużywana przez kocioł jest proporcjonalna do zapotrzebowania budynku na ciepło w danym momencie. W czasie poprawy pogody kocioł samodzielnie zmniejsza temperaturę, dzięki czemu zużywa mniej energii.
2.  Prace w budynku przy ul. M. 1A będą polegały na:
    *   modernizacji systemu grzewczego poprzez: zakup i montaż 2 kotłów na pellet o łącznej mocy 80 kw; wymianę pionów i poziomów instalacji c.o., zakup i montaż grzejników z zaworami termostatycznymi, zakup i zainstalowanie czterech zbiorników buforowych o pojemności 4000l każdy;
    *   modernizacji systemu ciepłej wody użytkowej poprzez zakup i montaż wymiennika ciepła wyposażonego w grzałkę elektryczną, zakup i montaż pionów i poziomów instalacji ciepłej wody użytkowej;
    *   modernizacji oświetlenia poprzez wymianę źródeł światła na źródła typu LED, bez wymiany opraw oświetleniowych z zachowaniem dotychczasowego poziomu natężenia oświetlenia;
    *   zakupie, montażu i zastosowaniu inteligentnego systemu zarządzania energią - automatyka pogodowa. Urządzenie do sterowania kotłem, dzięki któremu dostosowuje on temperaturę wody w obiegu c.o. w zależności od zmian temperatury zewnętrznej. Pozwala to na oszczędną pracę źródła ciepła. Ilość energii zużywana przez kocioł jest proporcjonalna do zapotrzebowania budynku na ciepło w danym momencie. W czasie poprawy pogody kocioł samodzielnie zmniejsza temperaturę, dzięki czemu zużywa mniej energii.
3.  Prace uznane we wniosku za modernizację spowodują wzrost wartości użytkowej środka trwałego;
4.  Dofinansowanie, o którym mowa we wniosku, pochodzi ze środków europejskich, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4 i 5a-5c ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych;
5.  Mianem niezależnych środków trwałych określono środki trwałe niezwiązane z budynkiem (zakup wózka widłowego) lub nie stanowiących części składowych budynku, które można zdemontować i użytkować na innym obiekcie (np. panele fotowoltaiczne).

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy elementy projektów dotyczące prac wykonywanych w i na budynkach należy traktować jako kompleksową modernizację, a w konsekwencji potraktować w całości jako wydatki inwestycyjne, czy też (w razie odpowiedzi przeczącej), należy je rozgraniczyć na części noszące znamiona remontu i części typowo modernizacyjne?
(pytanie oznaczone we wniosku Nr 1-3)2.  Czy przyznane dofinansowanie stanowi przychód podatkowy?
3.  Czy wydatki w części sfinansowanej z przyznanego dofinansowania stanowią podatkowe koszty uzyskania przychodu?
4.  Czy w przypadku podziału prac na remont i modernizację - koszty remontu należy rozpoznawać jako koszty miesiąca w momencie ich poniesienia?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1. Wydatki ponoszone w związku z projektami należy rozdzielić na wydatki remontowe, modernizacyjne oraz zakup niezależnych środków trwałych. Elementy projektów dotyczące prac wykonywanych w budynkach należy rozgraniczyć na części noszące znamiona remontu i części typowo modernizacyjne. Zgodnie z art. 3 pkt 8 prawa budowlanego, za remont uważa się „wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym”. Natomiast ulepszenie środka trwałego polega na dokonywaniu nakładów na tenże środek, które powodują wzrost wartości użytkowej tego środka. W momencie oddania do użytkowania budynek przy ul. M. 1A był budynkiem wysokiej klasy, który w skutek upływu lat i postępu technologii stracił na wartości. Prace w zakresie wymiany okien, drzwi, pionów, instalacji, grzejników, oświetlenia i klimatyzatorów nie zwiększą wartości środka trwałego, a jedynie odtworzą stan pierwotny przy zastosowaniu materiałów budowlanych pozwalających przywrócić pierwotną wysoką klasę budynku. Pozostałe prace zwiększą wartość użytkową środka trwałego.

Prace w budynku przy ul M. 1C w zakresie: modernizacja przegrody ściana zewnętrzna, modernizacja przegrody drzwi zewnętrzne „wentylacja grawitacyjna”, modernizacja przegrody okno zewnętrzne stare „wentylacja grawitacyjna” polegają na wymianie rynien spustowych, uzupełnieniu ścian oraz wymianie okien i drzwi - odtworzą stan budynku z momentu oddania do użytkowania. Podobnie wymiana oświetlenia na oświetlenie typu LED (bez wymiany opraw oświetleniowych z zachowaniem dotychczasowego natężenia światła) nie zwiększy wartości użytkowej budynku. Pozostałe prace stanowią ulepszenie środka trwałego.

Ad. 2 i 3. Zgodnie z art. 17 ust 1 pkt 53 pdop, wolne od podatku są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych. W związku z tym kwoty dofinansowań nie będą stanowiły przychodu podatkowego, a koszty w części sfinansowanej z dofinansowania, nie będą stanowiły podatkowych kosztów uzyskania przychodu.

Ad. 4. Koszty remontu sfinansowane z zaliczki stanowią koszt uzyskania przychodu w części sfinansowanej z pieniędzy podatnika. Pozostałe koszty stanowią koszt uzyskania przychodu do momentu rozliczenia danego etapu i wypłaty dofinansowania. W momencie wpływu dofinansowania należy pomniejszyć koszty podatkowe o część sfinansowaną z dotacji (winno być: dofinasowania).

Ponadto w uzupełnieniu wniosku, ujętym w piśmie z 2 grudnia 2020 r. wskazano, że koszty remontu sfinansowane z dofinansowania stanowią koszt uzyskania przychodu w części sfinansowanej przez podatnika. Pozostałe koszty remontu stanowią koszt uzyskania przychodu do momentu rozliczenia danego etapu i wypłaty dofinansowania. W momencie wpływu dofinansowania należy pomniejszyć koszty podatkowe o część sfinansowaną z dotacji (winno być: dofinasowania). Kwoty dofinansowania wskazane w umowie o dofinansowanie są kwotami maksymalnymi. W momencie poniesienia wydatku nie ma pewności, czy zostanie wypłacone całe dofinansowanie, zależy to bowiem od wyników audytu ex post i osiągnięcia parametrów założonych we wniosku o przyznanie dofinansowania. Ostateczna kwota dofinansowania będzie znana po rozliczeniu całego projektu.

Koszty remontu częściowo sfinansowane z zaliczki na dotację (winno być: zaliczki na dofinansowanie), są kosztem podatkowym w miesiącu ich poniesienia w części sfinansowanej przez wnioskodawcę. Kwoty remontu w części sfinansowanej z zaliczki na dotację (winno być: zaliczki na dofinansowanie) nie stanowią kosztu uzyskania przychodu. Jeżeli w momencie rozliczenia dotacji (winno być: dofinansowania) okaże się, że część tych kwot jest nienależna (finansowanie zostanie przesunięte na wnioskodawcę) należy je zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w momencie wydania decyzji.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe, a częściowo nieprawidłowe.**

Na wstępie zauważyć należy, że stosownie do zadanych pytań, wyznaczających granice rozpatrzenia wniosku przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej nie jest ocena, które ze wskazanych we wniosku wydatków, stanowią wydatki modernizacyjne (ulepszeniowe), które remontowe, a które są związane z nabyciem samodzielnych środków trwałych.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865, dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W związku z powyższym, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, musi spełniać następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Koszty ponoszone przez podatnika należy ocenić pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów, zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca planuje wyremontować nieruchomości przy ul. M. 1A oraz M. 1C w X. W dniu 18 lipca 2019 r. Wnioskodawca podpisał umowę z (…) Centrum Przedsiębiorczości o dofinansowanie projektu „\`(...)\`” w ramach 4 Osi Priorytetowej Regionalna Polityka Energetyczna Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, a w dniu 24 lipca 2019 r. również z (…) Centrum Przedsiębiorczości umowę o dofinansowanie projektu „\`(...)\`” w ramach 4 Osi Priorytetowej Regionalna Polityka Energetyczna Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020. Podpisane umowy przyznają dofinansowanie z udziałem środków europejskich.

Realizacja obydwu projektów będzie podzielona na poszczególne etapy, zgodnie z harmonogramem prac. Prace w budynku przy ul. M. 1C będą polegały na:

*   modernizacji systemu grzewczego poprzez: zakup i montaż 1 kotła na pellet o mocy 47,72 kw; wymianę pionów i poziomów instalacji c.o., zakup i montaż grzejników z zaworami termostatycznymi;
*   modernizacji systemu ciepłej wody użytkowej poprzez zakup i montaż pionów i poziomów ciepłej wody użytkowej;
*   modernizacji przegrody strop zewnętrzny - rozbiórka obróbek blacharskich; wykonanie ocieplenia stropodachu z jednej warstwy płyt styropianowych ułożonej na sucho na wierzchu konstrukcji i przymocowanie płyt za pomocą dybli plastikowych, pokrycie dachu papą termozgrzewalną, wykonanie obróbek blacharskich z blachy stalowej ocynkowanej. Wykonanie ocieplenia w celu zwiększenia termoizolacji przegrody,
*   modernizacji przegrody ściany zewnętrznej - rozbiórka rur spustowych, rozbiórka rynien, uzupełnienie ścian lub zamurowanie otworów w ścianach z cegły na zaprawie cementowo- wapiennej, obudowa ścian z płyt warstwowych z rdzeniem poliuretanowym, ponowny montaż rur spustowych, rynien;
*   modernizacji przegrody drzwi zewnętrznych „wentylacja grawitacyjna” - wymiana drzwi zewnętrznych na nowe, energooszczędne w celu zmniejszenia utraty ciepła;
*   modernizacji oświetlenia poprzez wymianę źródeł światła na źródła typu LED, bez wymiany opraw oświetleniowych z zachowaniem dotychczasowego poziomu natężenia oświetlenia;
*   zakupie, montażu i zastosowaniu inteligentnego systemu zarządzania energią - automatyka pogodowa. Urządzenie do sterowania kotłem, dzięki któremu dostosowuje on temperaturę wody w obiegu c.o. w zależności od zmian temperatury zewnętrznej. Pozwala to na oszczędną pracę źródła ciepła. Ilość energii zużywana przez kocioł jest proporcjonalna do zapotrzebowania budynku na ciepło w danym momencie. W czasie poprawy pogody kocioł samodzielnie zmniejsza temperaturę, dzięki czemu zużywa mniej energii.

Z kolei prace w budynku przy ul. M. 1A będą polegały na:

*   modernizacji systemu grzewczego poprzez: zakup i montaż 2 kotłów na pellet o łącznej mocy 80 kw; wymianę pionów i poziomów instalacji c.o., zakup i montaż grzejników z zaworami termostatycznymi, zakup i zainstalowanie czterech zbiorników buforowych o pojemności 4000l każdy;
*   modernizacji systemu ciepłej wody użytkowej poprzez zakup i montaż wymiennika ciepła wyposażonego w grzałkę elektryczną, zakup i montaż pionów i poziomów instalacji ciepłej wody użytkowej;
*   modernizacji oświetlenia poprzez wymianę źródeł światła na źródła typu LED, bez wymiany opraw oświetleniowych z zachowaniem dotychczasowego poziomu natężenia oświetlenia;
*   zakupie, montażu i zastosowaniu inteligentnego systemu zarządzania energią - automatyka pogodowa. Urządzenie do sterowania kotłem, dzięki któremu dostosowuje on temperaturę wody w obiegu c.o. w zależności od zmian temperatury zewnętrznej. Pozwala to na oszczędną pracę źródła ciepła. Ilość energii zużywana przez kocioł jest proporcjonalna do zapotrzebowania budynku na ciepło w danym momencie. W czasie poprawy pogody kocioł samodzielnie zmniejsza temperaturę, dzięki czemu zużywa mniej energii.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy wskazana we wniosku wydatki dotyczące budynków stanowiących środki trwałe Wnioskodawcy, należy dla potrzeb ich zaliczenia do kosztów podatkowych podzielić na wydatki modernizacyjne (ulepszeniowe) oraz remontowe.

Art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawiera katalog, w którym ustawodawca określił wydatki, które pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…).

Wydatki te w momencie ich poniesienia nie stanowią zatem bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast, zgodnie z treścią art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, odpisy z tytułu zużycia ulepszonych środków trwałych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Za środki trwałe podlegające amortyzacji, w świetle art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. budowle i budynki (\`(...)\`) o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje przytoczonych w art. 16g ust. 13 ustawy o CIT pojęć takich jak: przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja czy modernizacja.

I tak, ulepszenie ma miejsce w sytuacjach, w których następuje:

*   przebudowa, tj. zmiana (poprawienie) istniejącego stanu środka trwałego na inny,
*   rozbudowa, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
*   adaptacja, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
*   rekonstrukcja, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
*   modernizacja, tj. unowocześnienie środka trwałego (wyposażenie obiektu bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej).

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że nie każdy wydatek poniesiony na środek trwały będzie stanowił o jego ulepszeniu. Istotny jest bowiem charakter poniesionych wydatków. Wydatki o charakterze odtworzeniowym, przywracające jedynie pierwotną wartość użytkową danego środka trwałego, których poniesienie nie spowoduje wzrostu wartości użytkowej w stosunku do tej wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, nie skutkują jego ulepszeniem. Różnica między nakładami na remont a nakładami na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych a drugie do podjęcia, czy rozszerzenia działalności w drodze przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę cech użytkowych.

Pojęcie remontu również nie zostało wyjaśnione w ustawie o CIT. Tym samym zasadne jest sięgnięcie w tym zakresie do definicji zawartych w innych gałęziach prawa. Pojęcie to definiują przepisy prawa budowlanego.

Remontem, zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.), jest wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Remont ma zatem na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniając przy tym jego charakteru i funkcji. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Przy ocenie wydatków – czy są to wydatki na remont – należy bowiem brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych.

Należy podkreślić, że dla celów podatkowych inaczej będą traktowane wydatki kwalifikowane jako remontowe, a inaczej wydatki związane z modernizacją środka trwałego.

Mianowicie, jeżeli podatnik poniesie wydatki na remont środków trwałych, to ma prawo zaliczyć je bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów jako koszty o jakich mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. Natomiast nakłady o charakterze modernizacyjnym należy uznać, za powiększające wartość początkową środka trwałego (przy zachowaniu przesłanek z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT) i podlegające amortyzacji.

O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont, bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też uznane zostaną za nakłady na ulepszenie obcego środka trwałego i będą zaliczane do kosztów uzyskania przychodów przez odpisy amortyzacyjne – zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami – decyduje zakres przeprowadzonych robót.

Z powyższego wynika, że przed zakwalifikowaniem określonych wydatków do remontów czy ulepszeń należy każdorazowo w stosunku do konkretnego budynku lub budowli szczegółowo przeanalizować zakres rzeczowy wykonywanych robót, porównując je do stanu istniejącego na podstawie dokumentacji technicznej, a w przypadku wątpliwości co do prawidłowej kwalifikacji poniesionych wydatków oprzeć się na opinii biegłego do spraw budowlanych, który w oparciu o stosowne dokumentacje, oględziny wypowie się co do charakteru poniesionych nakładów.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w tym zakresie wskazać należy, że przy równoległym prowadzeniu prac budowlanych polegających na remoncie i modernizacji środka trwałego, Wnioskodawca powinien dokonać kwalifikacji prac dzieląc je na prace modernizacyjne i prace remontowe. Tym samym, powinien również rozliczyć część poniesionych wydatków jako wydatki remontowe (bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów) a pozostałą ich część jako wydatki ulepszeniowe, zwiększające wartość początkową środka trwałego, a tym samym i podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Natomiast wydatki związane z nabyciem samodzielnych środków trwałych, będą podlegały pośredniemu zaliczeniu do kosztów podatkowych, poprzez dokonywane od ich wartości początkowej odpisy amortyzacyjne.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1, dotyczące ustalenia, czy wskazana we wniosku wydatki dotyczące budynków stanowiących środki trwałe Wnioskodawcy, należy dla potrzeb ich zaliczenia do kosztów podatkowych podzielić na wydatki modernizacyjne (ulepszeniowe) oraz remontowe, należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „otrzymane” oznacza, że momentem powstania przychodu jest moment otrzymania, czyli wpływu bezpośrednio do majątku podatnika, względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami. W obrocie bezgotówkowym będzie to dzień uznania rachunku bankowego podatnika jako rachunku wierzyciela.

Otrzymane przez podatników dofinansowania spełniają co do zasady warunek uznania ich za przychód.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 17 ustawy o CIT, wymienione są dochody, które na mocy tego przepisu korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o CIT, wolne od podatku są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o CIT, wolne od podatku są środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzielona w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika m.in., że w dniu 18 lipca 2019 r. Wnioskodawca podpisał umowę z (…) Centrum Przedsiębiorczości o dofinansowanie projektu „\`(...)\`” w ramach 4 Osi Priorytetowej Regionalna Polityka Energetyczna Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, a w dniu 24 lipca 2019 r. również z (…) Centrum Przedsiębiorczości umowę o dofinansowanie projektu „\`(...)\`” w ramach 4 Osi Priorytetowej Regionalna Polityka Energetyczna Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020. Podpisane umowy przyznają dofinansowanie z udziałem środków europejskich. Dofinansowanie, o którym mowa we wniosku, pochodzi ze środków europejskich, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2, 4 i 5a-5c ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy kwoty dofinansowań nie będą stanowiły przychodu podatkowego.

Rozważając charakter środków finansowych, które Wnioskodawca otrzymał na realizację projektu w ramach 4 Osi Priorytetowej Regionalna Polityka Energetyczna Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, należy odnieść się do art. 17 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1295 ze zm.), zgodnie z którym sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Przepis art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 869 ze zm.) określa, że środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 2 pkt 5 przywołanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o „środkach europejskich” – rozumie się przez to środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 1, 2 i 4 i 5a-5c czyli m.in.:

1.  środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybackiego, z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. a i b;
2.  niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA), z wyłączeniem środków, o których mowa w pkt 5 lit. c i d:
    1.  Norweskiego Mechanizmu Finansowego,
    2.  Mechanizmu Finansowego Europejskiego Obszaru Gospodarczego,
    3.  Szwajcarsko-Polskiego Programu Współpracy;

W tym miejscu wskazać należy, że „funduszami strukturalnymi” są fundusze tworzone w budżecie Wspólnoty Europejskiej umożliwiające pomoc w restrukturyzacji i modernizacji gospodarki krajów członkowskich drogą interwencji w kluczowych sektorach i regionach (poprawa struktury).

Aktualnie działają trzy fundusze strukturalne: Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego (EFRR), Europejski Fundusz Społeczny (EFS) i Fundusz Spójności (FS).

Regionalny Program Operacyjny Województwa (…) na lata 2014-2020, o którym mowa w rozpatrywanym wniosku, składa się z 13 jednofunduszowych osi priorytetowych – spośród których największe środki zaplanowano na politykę energetyczną i infrastrukturę transportową. Regionalny Program Operacyjny Województwa (…) na lata 2014-2020 został zatwierdzony decyzją nr C(2015) 888 Komisji Europejskiej z dn. 12 lutego 2015 r. przyjmującej niektóre elementy programu operacyjnego „Regionalny Program Operacyjny Województwa (…) na lata 2014-2020” do wsparcia z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i Europejskiego Funduszu Społecznego w ramach celu „\`(...)\`” dla regionu (…) w Polsce, tj. od dnia 23 lutego 2015 r. W ramach RPO przewiduje się zastosowanie trzech typów instrumentów rozwoju terytorialnego: zintegrowanej inwestycji terytorialnej, subregionalnego programu rozwoju, programów rewitalizacji miast i obszarów wiejskich.

Celem 4 Osi Priorytetowej (IV. Regionalna polityka energetyczna) jest stworzenie warunków do zrównoważonego rozwoju w regionie uwzględniającego aspekty nowoczesnego sektora energetycznego oraz sektora transportu miejskiego, zapewniającego bezpieczeństwo energetyczne mieszkańców regionu oraz poprawę jakości ich życia, z poszanowaniem zasad ochrony środowiska.

Ustawa o finansach publicznych wprowadziła z dniem 1 stycznia 2010 r. zmianę charakteru środków przeznaczonych na realizację programów operacyjnych i w obecnie obowiązującym stanie prawnym środki europejskie, co do zasady, nie zostały włączone do budżetu państwa, ale stanowią jego odrębną część w formie budżetu środków europejskich.

Reguluje to art. 111 pkt 16 ww. ustawy, zgodnie z którym dochodami podatkowymi i niepodatkowymi budżetu państwa są środki europejskie i środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. a i b, na realizację projektów pomocy technicznej oraz środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 5 lit. c i d i pkt 6 (…), po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

Z kolei na mocy art. 112 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, wydatki budżetu państwa są przeznaczone w szczególności na wkład krajowy na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich (…).

Na mocy art. 117 ust. 1 cyt. ustawy o finansach publicznych przyjęto, że budżet środków europejskich jest rocznym planem dochodów i podlegających refundacji wydatków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich, z wyłączeniem środków przeznaczonych na realizację projektów pomocy technicznej (…).

W ustępie 2 tegoż artykułu skonkretyzowano, że w budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegającej refundacji.

Zgodnie z art. 121 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, programy finansowane z udziałem środków europejskich są ujmowane w załączniku do ustawy budżetowej. Szczegółowy sposób wydatkowania budżetu środków europejskich uregulowany został w art. 184-195 ustawy o finansach publicznych.

W myśl art. 124 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, wydatki budżetu państwa dzielą się m.in. na dotacje i subwencje (pkt 1) oraz wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich (pkt 6).

Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych (art. 126 ustawy o finansach publicznych). Z kolei, dotacjami celowymi są środki przeznaczone m.in. na współfinansowanie realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich (art. 127 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 186 ustawy o finansach publicznych, wydatki na realizację programów i projektów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Przepis art. 187 ww. ustawy określa, że za obsługę płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, zwanych dalej „płatnościami”, odpowiada Minister Finansów. Obsługując płatności, Minister Finansów, przekazuje środki z budżetu środków europejskich do Banku Gospodarstwa Krajowego.

Na mocy art. 188 ust. 1 wskazanej ustawy, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności, z zastrzeżeniem, że w przypadku, gdy projekt realizuje instytucja zarządzająca lub instytucja pośrednicząca będąca zarządem województwa lub przez zarząd województwa upoważniona, zlecenia płatności są wystawiane przez zarząd województwa.

Instytucja, o której mowa w ust. 1, informuje właściwego dysponenta części budżetowej o zleceniach płatności przekazywanych do Banku Gospodarstwa Krajowego, a w przypadku programów finansowanych z udziałem środków europejskich, dla których instytucją zarządzającą lub pośredniczącą jest zarząd województwa, także zarząd województwa (art. 188 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 192 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, Minister Finansów przekazuje na rachunki w Banku Gospodarstwa Krajowego środki na płatności na rzecz beneficjentów, a w przypadku Wspólnej Polityki Rolnej – na rzecz agencji płatniczych, o których mowa w odrębnych ustawach.

Natomiast zgodnie z art. 200 ust. 1 ww. ustawy, obsługę bankową płatności prowadzi Bank Gospodarstwa Krajowego w ramach umowy rachunku bankowego zawartej z Ministrem Finansów.

Przepis art. 202 ust. 1 ww. ustawy określa, że środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz niepodlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych.

Uwzględniając powyższe uwarunkowania formalno-prawne i przywołane przepisy prawa podatkowego w rozpatrywanej sprawie należy zatem stwierdzić, że otrzymane kwoty dofinansowania na realizację Projektów w ramach 4 Osi Priorytetowej Regionalna Polityka Energetyczna Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020, na które przyznano dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej, stanowi zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, co do zasady, przychód podatkowy Spółki.

Przychód ten jednak korzystać będzie ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Do zwolnienia otrzymanych przez Spółkę kwot dofinansowania, zastosowanie znajdzie przy tym art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o CIT, w myśl którego wolne od podatku są płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców. Wnioskodawca jest bowiem beneficjentem środków europejskich przyznanych mu w ramach wskazanych we wniosku Projektów, co zarazem oznacza, że otrzymane przez niego dofinansowanie korzysta ze zwolnienia od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o CIT. W konsekwencji, otrzymane środki finansowe nie będą zwolnione od opodatkowania na podstawie powołanego w stanowisku Spółki art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o CIT. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy stwierdzające, że otrzymane dofinasowanie nie stanowi przychodu podatkowego, jak również wskazujące że podstawą zwolnienia od opodatkowania tego dofinansowania jest przepis art. 17 ust. 1 pkt 53 ustawy o CIT, uznano za nieprawidłowe.

Ad.3.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (\`(...)\`).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, nie uważa się jednak za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 55, 56 i 59.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że skoro otrzymane przez Wnioskodawcę dofinansowanie, jak już wskazano, zwolnione jest od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o CIT, to w konsekwencji wydatki sfinansowane z tego dofinansowania, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ww. ustawy, nie będą mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy poniesione koszty w części sfinansowanej z dofinansowania, nie będą stanowiły podatkowych kosztów uzyskania przychodu, należało uznać za prawidłowe.

Ad. 4.

Odnosząc się natomiast do kwestii wpływu faktu otrzymania ww. dofinansowania (także w postaci zaliczek) na sposób rozliczenia wskazanych we wniosku wydatków remontowych, jako kosztów podatkowych, należy zauważyć, że jak już wskazano powyżej, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o CIT, nie uważa się za koszt uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53 i 55, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

W konsekwencji wydatki sfinansowane z otrzymanego (także w formie zaliczek) dofinasowania, zwolnionego od opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 52 ustawy o CIT, nie mogą stanowić kosztów podatkowych. Tym samy jedynie wydatki sfinansowane środkami Wnioskodawcy (a więc środkami nie pochodzącymi z dofinasowania/zaliczek na poczet dofinasowania) mogą stanowić koszt podatkowy.

Natomiast w sytuacji uprzedniego zaliczenia określonych wydatków do kosztów podatkowych, a następnie otrzymania ich zwrotu w formie refundacji (dofinansowanie w formie refundacji), Wnioskodawca w związku z otrzymaniem przedmiotowego dofinansowania zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w części odpowiadającej kwocie otrzymanej refundacji.

Rozważając moment dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów, na które przyznane zostało dofinansowanie wskazać należy, że ustawą z dnia 10 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem polubownych metod rozwiązywania sporów (Dz. U. z 2015 r. poz. 1595), z dniem 1 stycznia 2016 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, rozwiązanie polegające na tym, że fakty mające wpływ na korektę przychodów lub kosztów uzyskania przychodów, które nastąpiły w późniejszym okresie rozliczeniowym, nie będą rozpoznawane ze skutkiem „wstecz”, lecz rozliczane będą w bieżącym okresie rozliczeniowym.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 15 ust. 4i ustawy o CIT, jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy prawa podatkowego oraz opis przedstawiony we wniosku należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż korekta kosztów uzyskania przychodów, którą zobowiązany jest dokonać Wnioskodawca jest związana z otrzymaniem dofinansowania należy przyjąć, że korekta ta winna zostać dokonana na bieżąco zgodnie z normą wynikającą z treści ww. art. 15 ust. 4i, tj. nie w momencie wypłaty dofinasowania, a w momencie otrzymania dokumentu, z którego wynika przyczyna korekty, np. umowy, decyzji lub innego stosownego dokumentu, z którego wynika przyznanie Wnioskodawcy dofinansowania.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wpływu faktu otrzymania ww. dofinansowania (także w postaci zaliczek) na sposób rozliczenia wskazanych we wniosku wydatków remontowych, jako kosztów podatkowych w zakresie:

*   momentu dokonania korekty kosztów podatkowych – jest nieprawidłowe,
*   w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

1.  czy wskazane we wniosku wydatki dotyczące budynków stanowiących środki trwałe Wnioskodawcy należy dla potrzeb ich zaliczenia do kosztów podatkowych podzielić na wydatki modernizacyjne (ulepszeniowe) oraz remontowe - jest prawidłowe,
2.  czy przyznane dofinansowanie stanowi przychód podatkowy - jest nieprawidłowe,
3.  czy wydatki w części sfinansowanej z przyznanego dofinansowania stanowią podatkowe koszty uzyskania przychodu - jest prawidłowe,
4.  czy i w jaki sposób otrzymanie ww. dofinansowania (także w postaci zaliczek) wpływa na sposób rozliczenia wskazanych we wniosku wydatków remontowych, jako kosztów podatkowych, w zakresie:
    *   momentu dokonania korekty kosztów podatkowych – jest nieprawidłowe,
    *   w pozostałym zakresie – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.