Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1025/14/ES
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-14
Teza: opodatkowanie rekompensaty na pokrycie kosztów wynikających ze świadczenia usług publicznych w zakresie usług komunikacji miejskiej na terenie Gminy oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na nabycie towarów i usług związanych z wykonywaniem usług transportowych
Słowa kluczowe: komunikacja-komunikacja miejska; odliczenia-prawo do odliczenia; rekompensata
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 października 2014 r. (data wpływu 16 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rekompensaty na pokrycie kosztów wynikających ze świadczenia usług publicznych w zakresie usług komunikacji miejskiej na terenie Gminy oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na nabycie towarów i usług związanych z wykonywaniem usług transportowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2014 r. do tut. organu wpłynął wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania rekompensaty na pokrycie kosztów wynikających ze świadczenia usług publicznych w zakresie usług komunikacji miejskiej na terenie Gminy oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na nabycie towarów i usług związanych z wykonywaniem usług transportowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Przedsiębiorstwo Komunikacji Miejskiej) jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Jedynym udziałowcem Wnioskodawcy i jednocześnie założycielem jest Gmina dysponująca 100% udziałami w kapitale zakładowym.

Wnioskodawca prowadzi pełną księgowość, opodatkowany jest podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Posiada Numer Identyfikacji Podatkowej.

W dniu 30 czerwca 2009 r. Wnioskodawca zawarł Umowę wykonawczą z Gminą Miasta - Miejskim Zarządem Dróg i Mostów. Do zawarcia wskazanej Umowy doszło w związku z powierzeniem uchwałą Rady Miejskiej z 26 marca 2009 r. Wnioskodawcy zadań własnych Miasta z zakresu lokalnego transportu zbiorowego, oraz w związku z koniecznością wykonywania powierzonych zadań własnych Miasta przez Wnioskodawcę w zgodzie z przepisami rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 oraz przepisami Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z 23 października 2007 r. dotyczącego usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego, uchylającego rozporządzenia Rady (EWG) nr 1191/69 i (EWG) nr 1107/70.

Miejski Zarząd Dróg i Mostów jest jednostką budżetową utworzoną na mocy uchwały Rady Miejskiej z dnia 22 grudnia 2005 r.

W celu zapewnienia realizacji zadania własnego Gminy w zakresie potrzeb lokalnego transportu zbiorowego MZDiM pełni funkcję organizatora lokalnego transportu zbiorowego realizowanego przez Gminę Miasta, oraz sprawuje nadzór nad podejmowaniem i wykonywaniem transportu drogowego. Rolę organizatora MZDiM prowadzi samodzielnie lub w drodze zawierania stosownych umów i porozumień. Zgodnie z zapisami Umowy, jej przedmiotem jest świadczenie przez Wnioskodawcę na rzecz MZDiM usług transportu lokalnego na zasadach określonych Umową. Zgodnie z definicjami zawartymi w Umowie, usługi transportu lokalnego to usługi lokalnego transportu zbiorowego polegającego na przewozach pasażerskich na liniach autobusowych stanowiące, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. nr 142 poz. 1591 ze zm.), zadanie własne Miasta.

Wpływy z tytułu sprzedaży biletów uprawniających pasażerów do korzystania z usług transportu lokalnego świadczonych na podstawie niniejszej umowy są należne Wnioskodawcy i nie są przekazywane do MZDiM. Wpływy te Spółka rozpoznaje jako swoje przychody i traktuje, jako wynagrodzenie za świadczenie na rzecz pasażerów usług pasażerskiego transportu publicznego (autobusowego), które to usługi wykazywane są, jako czynności opodatkowane podatkiem VAT. Z tego tytułu Spółka nalicza należny podatek VAT i wykazuje go w składanych comiesięcznie deklaracjach VAT-7.

Spółka nie ma wpływu na ustalenie cen biletów. Ceny biletów określa Rada Miejska mocą uchwały. Finansowanie miejskiego transportu zbiorowego przychodami z biletów nie rekompensuje kosztów prowadzonej działalności przewozowej. Wynika to m. in. z publicznej interwencji w regulacje taryfowe oraz ofertę przewozową.

Poza usługami transportowymi w zakresie komunikacji miejskiej (działalność podstawowa), Wnioskodawca prowadzi także działalność poboczną (usługi reklamy, wynajem pomieszczeń i gruntów, usługi stacji kontroli pojazdów).

W celu prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje zakupu szeregu towarów i usług, w tym głównie paliwa do autobusów i dokonuje od tych wydatków odliczenia całości podatku naliczonego VAT. Zakupy te służą wykonywaniu czynności opodatkowanych podatkiem VAT, w tym usług przewozowych w zakresie komunikacji miejskiej świadczonych na rzecz pasażerów. Wnioskodawca nie odlicza podatku naliczonego od czynności zwolnionych od podatku.

Z uwagi na fakt, iż wpływy ze sprzedaży biletów oraz inne generowane przez Wnioskodawcę przychody (w tym ze sprzedaży usług w postaci wynajmu powierzchni reklamowych w autobusach) nie wystarczają na pokrycie tych wydatków, część z nich (w tym część wydatków na paliwo) pokrywana jest z wpływów z rekompensaty otrzymywanej od MZDiM (Gminy) na mocy Umowy wykonawczej.

Wobec powyższego w związku z ponoszoną stratą Wnioskodawca otrzymuje rekompensatę z tytułu wykonywania zadań przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, i ma ona za zadanie wyrównać Wnioskodawcy stratę poniesioną w związku ze świadczeniem usługi podstawowej. Rekompensata, nie ma bezpośredniego wpływu na kwotę należną - cenę świadczenia usług, nie stanowi dopłaty do ceny świadczonej usługi, a jej istotą jest pokrycie kosztów działalności statutowej.

By dane świadczenie wliczane było do podstawy opodatkowania konieczne jest zachodzenie bezpośredniego wpływu. Taki bezpośredni wpływ zachodziłby w szczególności w wypadku, gdyby konstrukcja finansowania oparta była na rozwiązaniu polegającym na tym, że Gmina dopłacałaby do każdego biletu za przejazd, który dzięki dofinansowaniu miałby niższą cenę. Wówczas dopłata taka podlegałaby opodatkowaniu - wpływałby bowiem bezpośrednio na cenę biletu.

Podstawy przyznawania rekompensaty są określone w Rozdziale 6 od art. 50 i nast. Ustawy. Zasady wyliczania rekompensaty są natomiast szczegółowo określone w załączniku do Rozporządzenia 1370/07, zgodnie z którym rekompensata nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto wyliczonemu następująco: koszty poniesione w związku z realizacją usługi publicznej minus wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane przez przewoźnika w trakcie wykonywania usługi (np. przychody ze sprzedaży biletów, reklama na autobusach) plus tzw. rozsądny zysk, przez który należy rozumieć stopę zwrotu z kapitału własnego. Sposób obliczenia rekompensaty jest zawarty w umowie wykonawczej i oparty jest na ww. przepisie.

Szczegółowe określenie zakresu obowiązku świadczenia usług przewozowych przez Spółkę określone jest:

W zarządzeniu Prezydenta Miasta z dnia 25 czerwca 2009 r. w sprawie zasad rozliczania i wynagradzania z realizacji zadań użyteczności publicznej z zakresu lokalnego transportu zbiorowego pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą Miasta w związku z powierzeniem Wnioskodawcy do wykonania zadania własnego Gminy Miasta z zakresu lokalnego transportu zbiorowego.

Zarządzenie określa między innymi zasady ustalania wielkości pracy przewozowej, wysokość stawki w podziale na koszt za jeden wozokilometr, wielkość środków przeznaczonych przez Miasto na realizację zadania, czy też zasady kalkulacji kosztów Wnioskodawcy. Dodatkowo z jego treści wynika, że wpływy ze sprzedaży biletów, opłat manipulacyjnych i opłat przewozowych, stanowią przychód Spółki.

Obliczenie wysokości rekompensaty na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych odbywa się na zasadach określonych w załączniku Rozporządzenia (WE) nr 1370/07, z uwzględnieniem liczby wozokilometrów, na które Gmina zgłasza zapotrzebowanie na dany rok, a Wnioskodawca zobowiązuje się wykonać. Co roku ustalana jest szacunkowa liczba wozokilometrów, na które Gmina zgłaszać będzie zapotrzebowanie na następny rok. Podstawą ostatecznych rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą, jest liczba kilometrów faktycznie wykonanych przez Spółkę. Rekompensata jest corocznie kalkulowana przez Gminę w oparciu o opinię niezależnego od Gminy i Wnioskodawcy biegłego, który dokonuje kalkulacji na zlecenie Gminy w oparciu o zapisy umowy wykonawczej. Roczna wysokość należnej rekompensaty, oraz liczba wozokilometrów wyznacza odpowiednio stawki rekompensaty na pokrycie kosztu jednego kilometra, które to pojęcie (wozokilometr) wprowadzono w umowie wykonawczej dla potrzeb bieżących zaliczkowych rozliczeń. Ustalona rekompensata podlega kwartalnym kontrolom. Podstawą kontroli są sprawozdania dotyczące ilości faktycznie wykonanych w danym roku kilometrów, oraz dane analityczne, pozwalające ustalić faktyczny poziom kosztów netto świadczenia usług przewozowych. W tym celu dostosowano plan kont oraz zasady rozliczeń kosztów Wnioskodawcy tak, aby można jednoznacznie stwierdzić czy dane koszty są uwzględnianie przy wyliczaniu wysokości rekompensaty.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy rekompensata na pokrycie kosztów wynikających ze świadczenia usług publicznych w zakresie usług komunikacji miejskiej na terenie Gminy, którą na mocy Umowy otrzymywał Wnioskodawca od Gminy w latach 2009-2013 oraz od 1 stycznia 2014 roku podlegała/podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w przypadku uznania, iż w latach 2009-2013 i od 1 stycznia 2014 r. rekompensata nie podlegała/nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT oraz skorygowania przez Spółkę wykazanego podatku należnego VAT - Spółka zachowa prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego od wydatków na nabycie towarów i usług związanych z wykonywaniem usług transportowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1. Niezasadnym było wystawianie przez Spółkę od 2009 r. faktur VAT z tytułu rekompensaty, otrzymywanej od Gminy za świadczenie usług przewozowych i w konsekwencji opodatkowanie tych świadczeń podatkiem VAT, bowiem rekompensata, którą otrzymuje Spółka od Gminy nie stanowi obrotu podlegającego podatkowi od towarów i usług VAT.

Rekompensata służy pokryciu deficytu - straty z tytułu wykonywania zadań publicznych. Otrzymana rekompensata od Gminy nie stanowi bezpośredniej dopłaty związanej z wykonywaniem usług przewozowych, gdyż nie wpływa wprost na wysokość ceny tych usług, a celem jest dofinansowanie całej działalności przewozowej. Rekompensata, którą otrzymuje Spółka od Gminy na pokrycie kosztów związanych z wykonywaniem usług przewozowych dotyczy ściśle kosztu jednego wozokilometra i nie wpływa na cenę biletu. Oznacza to, że ma charakter ogólny, a jej celem jest wyłącznie dotowanie ogólnej działalności Spółki.

W ocenie Spółki otrzymywana od Gminy rekompensata nie wypełnia dyspozycji art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej jako: ustawa o VAT), gdyż nie stanowi ona wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług wykonywanych na rzecz Gminy (Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz jej pasażerów). Ponadto wypłacana przez Gminę rekompensata nie wypełnia dyspozycji art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, ponieważ jej wypłata nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług publicznego transportu zbiorowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Należy jednak wskazać, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy, a jedna ze stron może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. W omawianej sytuacji ze względu na charakter umowy taki związek z wypłatą rekompensaty nie występuje. Spółka nie otrzymuje bowiem od Gminy rekompensaty tytułem wynagrodzenia za usługę gdyż nie spełnia na rzecz Gminy żadnego świadczenia.

Przywołując art. 29 ust. 1 ustawy wskazać należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy. Termin rekompensata - to wyrównanie strat poniesionych przez kogoś, naprawienie szkód, wynagrodzenie komuś krzywd. Rekompensata nie ma natomiast bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług, nie stanowi dopłaty do ceny wykonywanych usług, a jej istotą jest pokrycie kosztów działalności statutowej. Rekompensata jest przekazywana w związku z wyrównaniem kosztów świadczonej usługi przewozowej. Określenie zasad przyznawania rekompensaty i celów, jakim ona służy jest zawarte w Rozdziale 6 od art. 50 i następnych Ustawy o publicznym transporcie zbiorowym.

Na poparcie powyższego wskazać warto następujące interpretacje indywidualne:

*   z dnia 10 grudnia 2013 r. ITPP1-443-961/13/DM,
*   z dnia 6 września 2011 r. ILPP2/443-916/11-2/AD,
*   z dnia 29 października 2013 r. IBPP1/443-680/13/MS.

W ocenie Spółki należy uznać, iż otrzymywana od Gminy rekompensata w związku ze świadczeniem przez nią usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usług wykonywanych na rzecz Gminy i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy Spółką a Gminą istnieje wprawdzie umowa, jednakże wprowadzona ona została tylko i wyłącznie dla technicznego określenia sposobu rozliczeń oraz nadzoru ze strony Gminy. W ramach tego stosunku bezpośrednim i ostatecznym beneficjentem są pasażerowie korzystający z usług transportu, a Wnioskodawca wykonuje zadanie własne Gminy na podstawie powierzenia w drodze uchwały Rady Miasta. Brak jest zatem podstaw, aby twierdzić, że pomiędzy Spółką a Gminą istnieje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie. Spółka nie świadczy usług na rzecz Gminy, lecz na rzecz potencjalnych podróżnych, a wynagrodzenie z tego tytułu stanowią kwoty uzyskane przez Spółkę ze sprzedaży biletów na rzecz pasażerów.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz opis sprawy stwierdzić należy, iż rekompensata, którą Spółka od 2009 r. do chwili obecnej otrzymuje od Gminy, jako że służy wyrównaniu kosztów działalności Spółki (pokrycia ujemnego wyniku finansowego netto wynikającego z różnicy poniesionych kosztów i przychodów), nie będzie stanowić obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy, podlegającego opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji niezasadnym było od 2009 r. wystawianie przez Spółkę faktur VAT na rzecz Gminy i opodatkowanie tej rekompensaty podatkiem VAT. Wystarczyło bowiem udokumentować kwoty rekompensat notą księgową.

W oparciu o przedstawione powyżej argumenty, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska.

Ad. 2 Zdaniem Spółki, jest ona uprawniona, od roku 2009 do chwili obecnej, do odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonaniu usługi publicznego transportu zbiorowego od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną. W opinii Spółki podatek naliczony od zakupów towarów i usług związanych z działalnością komunikacji miejskiej winien być odliczony w pełnej wysokości. Podatnik nie ma zatem obowiązku obliczania współczynnika, o którym mowa w art. 90 ustawy o VAT. Warto w tym miejscu przywołać interpretacje indywidualne:

*   z dnia 5 kwietnia 2011 r. znak ILPP1/443-42/11-5/AD,
*   z dnia 21 października 2011 r. znak ITPP1/443-1031/11/DM potwierdzające powyższe.

Spółka świadczy usługi opodatkowane, gdyż jest uprawniona i zobowiązana do sprzedaży biletów, a wpływy z ich sprzedaży stanowią jej przychód. Okoliczność natomiast, że Gmina wypłaca Spółce rekompensatę nie ma wpływu na możliwość odliczenia.

Podstawowym przychodem Spółki są bowiem przychody taryfowe ze sprzedaży biletów. Spółka prowadzi także działalność poboczną (usługi reklamy, wynajem, stacja kontroli pojazdów, myjnia, przewozy komercyjne osób), jednak wszystkie powyższe przychody nie są w stanie pokryć kosztów działalności Spółki.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei stosownie do brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi tego podatku i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług, wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. odnoszących się do zakupów, które muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto powołane wyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wiążą prawa do odliczenia podatku ze źródłem pochodzenia środków finansowych przeznaczonych na zakup towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony.

W przedmiotowej sprawie, zdaniem Spółki - ponoszone wydatki mają związek z działalnością komunikacji miejskiej, tj. sprzedażą biletów, reklamą, wynajem pomieszczeń, tj. z działalnością opodatkowaną. Ponoszone wydatki nie są związane z otrzymywaną rekompensatą, która nie podlega opodatkowaniu, albowiem stanowi ona pokrycie strat, a nie jest wynagrodzeniem za świadczone usługi. Usługi przewozowe, które świadczy Spółka na rzecz pasażerów, a nie na rzecz Gminy, są ponadto usługami opodatkowanymi (wynagrodzeniem za te usługi jest bowiem przychód ze sprzedaży biletów opodatkowany podatkiem VAT - wynagrodzeniem za przejazd pasażera jest opłata za bilet). Rekompensata służy wyrównaniu strat z tytułu działalności Spółki, gdyż jest ona związana z ceną biletu ustaloną uchwałą Rady Miasta, która to cena wiąże Spółkę i nie podlega żadnym zmianom.

Mając powyższe na uwadze w opinii Spółki przysługiwało i przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług służących wykonywaniu usług w zakresie komunikacji miejskiej od czasu wypłacania jej rekompensaty, czyli od roku 2009 do nadal.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że z uwagi na powiązanie tematyki poruszanej we wniosku, tut. organ postanowił ująć kwestie zawarte zarówno w pytaniu nr 1 jak i w pytaniu nr 2 wniosku w jednej interpretacji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z powyższego wynika, iż definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem, opodatkowanym świadczeniem usług jest każda transakcja podatnika w ramach jego działalności gospodarczej, która nie została wymieniona jako dostawa towarów, przy czym do uznania czynności za usługę konieczne jest istnienie odbiorcy usługi.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 marca 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Jak stanowi art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z dniem 1 stycznia 2014 r. art. 29 ustawy o VAT został uchylony i jednocześnie wprowadzony został przepis art. 29a.

Zgodnie z art. 29a ust. 1, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy (obowiązujący do dnia 31 grudnia 2013 r.), jak również uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy – obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r. – stanowią odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 s. 1 ze zm.), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Zauważyć należy, że ogólna zasada ustalania podstawy opodatkowania jest w pełni zgodna z definicją podstawy opodatkowania zawartą w art. 73 Dyrektywy. Zmiana przepisów miała więc na celu dostosowanie regulacji krajowych do przepisów unijnych.

Z treści powołanych wyżej przepisów wynika więc, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 ustawy obowiązującego do 31 grudnia 2013 r. i art. 29a ust. 1 ustawy obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu. Włączenie zatem do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to celowa dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc obrotem ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Dla określenia, czy dane dotacje mają, czy też nie bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlegają opodatkowaniu istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności – nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 tej ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r.) obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2011 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 r., podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przez sprzedaż należy rozumieć - w myśl art. 2 pkt 22 ustawy o VAT - odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, że na podstawie uchwały Rady Miejskiej z 2009 r. i na podstawie umowy wykonawczej z 30 czerwca 2009 r. Gmina powierzyła Wnioskodawcy (czynnemu zarejestrowanemu podatnikowi VAT) obowiązek wynikający z zakresu zadań własnych Gminy, dotyczący świadczenia usług przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Szczegółowe określenie zakresu obowiązku świadczenia usług przewozowych przez Spółkę określone jest w zarządzeniu Prezydenta Miasta z dnia 25 czerwca 2009 r. w sprawie zasad rozliczania i wynagradzania z realizacji zadań użyteczności publicznej z zakresu lokalnego transportu zbiorowego pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą Miasta w związku z powierzeniem Wnioskodawcy do wykonania zadania własnego Gminy Miasta z zakresu lokalnego transportu zbiorowego.

Finansowanie miejskiego transportu zbiorowego przychodami z biletów nie rekompensuje kosztów prowadzonej działalności przewozowej Wnioskodawcy. Z uwagi na fakt, iż wpływy ze sprzedaży biletów oraz inne generowane przez Wnioskodawcę przychody (w tym ze sprzedaży usług w postaci wynajmu powierzchni reklamowych w autobusach) nie wystarczają na pokrycie tych wydatków, Wnioskodawca otrzymuje rekompensatę z tytułu wykonywania zadań przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego, i ma ona za zadanie wyrównać Wnioskodawcy stratę poniesioną w związku ze świadczeniem usługi podstawowej. Rekompensata, nie ma bezpośredniego wpływu na kwotę należną - cenę świadczenia usług, nie stanowi dopłaty do ceny świadczonej usługi, a jej istotą jest pokrycie kosztów działalności statutowej.

Poza usługami transportowymi w zakresie komunikacji miejskiej (działalność podstawowa), Wnioskodawca prowadzi także działalność poboczną (usługi reklamy, wynajem pomieszczeń i gruntów, usługi stacji kontroli pojazdów).

Z uwagi na fakt, iż wpływy ze sprzedaży biletów oraz inne generowane przez Wnioskodawcę przychody (w tym ze sprzedaży usług w postaci wynajmu powierzchni reklamowych w autobusach) nie wystarczają na pokrycie tych wydatków, część z nich pokrywana jest z wpływów z otrzymywanej rekompensaty, która ma za zadanie wyrównać Wnioskodawcy stratę poniesioną w związku ze świadczeniem usługi podstawowej tj. wykonywania zadań przewozowych w zakresie publicznego transportu zbiorowego.

Odnosząc wyżej przedstawiony stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, iż otrzymywana rekompensata w związku ze świadczeniem na rzecz pasażerów usług publicznych w zakresie lokalnego transportu zbiorowego nie stanowi wynagrodzenia z tytułu usług wykonywanych na rzecz Gminy i tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą istnieje wprawdzie stosunek prawny, jednakże w ramach tego stosunku bezpośrednim i ostatecznym beneficjentem będzie społeczeństwo korzystające z usług transportu. Brak jest zatem podstaw, aby twierdzić, że istnieje jakiekolwiek obustronne i ekwiwalentne świadczenie. Wnioskodawca nie świadczy usług na rzecz Gminy, lecz na rzecz potencjalnych podróżnych, a wynagrodzenie z tego tytułu stanowią kwoty uzyskane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży biletów na rzecz pasażerów. W przedmiotowej sprawie brak jest zatem bezpośredniego związku pomiędzy kwotą rekompensaty a wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług lokalnego transportu zbiorowego.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że ww. rekompensata nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT (obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r.), jak również wynikającego z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT (obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r.), z uwagi na fakt, iż nie ma ona bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług lokalnego transportu zbiorowego, a zatem nie podlega ona opodatkowaniu jako czynność wymieniona w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponieważ jak stwierdzono powyżej, otrzymana przez Wnioskodawcę przedmiotowa dopłata nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, tym samym brak jest podstaw do wystawienia przez Wnioskodawcę faktur VAT bowiem – jak wynika z powołanego wyżej przepisu art. 106 ust. 1 ustawy o VAT (obowiązującego do dnia 31 grudnia 2013 r.), jak również z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT, obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r., - faktury są dowodem dokumentującym sprzedaż.

W konsekwencji wzajemne rozliczenia pomiędzy stronami z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę przedmiotowej rekompensaty nie powinny być dokumentowane fakturą VAT.

Odnosząc się natomiast do stanowiska Wnioskodawcy, iż wystarczyło udokumentować kwoty rekompensat np. notą księgową, należy stwierdzić, iż brak jest przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT, dla takiego sposobu dokumentowania, niemniej należy zauważyć, iż nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taki nie jest objęty regulacją tych przepisów.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, iż niezasadnym było wystawianie przez Spółkę od 2009 r. faktur VAT z tytułu rekompensaty, otrzymywanej od Gminy za świadczenie usług przewozowych i w konsekwencji opodatkowanie tej rekompensaty podatkiem VAT, należało uznać za prawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikowi tego podatku i dotyczy podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy towarów i usług, wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. odnoszących się do zakupów, które muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Ponadto powołane wyżej przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wiążą prawa do odliczenia podatku ze źródłem pochodzenia środków finansowych przeznaczonych na zakup towarów i usług, przy nabyciu których podatek został naliczony.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi transportu lokalnego, z tytułu których osiąga wpływy ze sprzedaży biletów i traktuje je jako wynagrodzenie za świadczenie na rzecz pasażerów usług pasażerskiego transportu publicznego (autobusowego), które to usługi wykazywane są jako czynności opodatkowane podatkiem VAT.

Biorąc zatem pod uwagę przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz powołane w tym zakresie przepisy prawne stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy zakupy towarów i usług służących wykonywaniu usług przewozowych w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, związane są wyłącznie z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy, że od roku 2009 do chwili obecnej jest on uprawniony do odliczania podatku naliczonego od zakupu towarów i usług służących wykonaniu usługi publicznego transportu zbiorowego od wszystkich prawidłowo udokumentowanych zakupów związanych z działalnością opodatkowaną, należało uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, iż na ocenę prawidłowości przedmiotowych kwestii nie mogą wpłynąć powołane przez Wnioskodawcę we wniosku interpretacje, które kształtują sytuację prawną podatników, dla których zostały wydane w ich indywidualnych sprawach, nie mają tym samym mocy prawa powszechnie obowiązującego.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.