Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-89/14/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-05-16
Teza: w zakresie obniżenia podatku naliczonego na podstawie faktury korygującej dokumentującej obniżenie wynagrodzenia z tytułu czynszu dzierżawnego w terminie otrzymania tej faktury
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta-korekta podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; umowa-rozwiązanie umowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 stycznia 2014 r. (data wpływu 30 stycznia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 28 kwietnia 2014 r. (data wpływu 29 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podatku naliczonego na podstawie faktury korygującej dokumentującej obniżenie wynagrodzenia z tytułu czynszu dzierżawnego w terminie otrzymania tej faktury – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obniżenia podatku naliczonego na podstawie faktury korygującej dokumentującej obniżenie wynagrodzenia z tytułu czynszu dzierżawnego w terminie otrzymania tej faktury.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 kwietnia 2014 r., będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 10 kwietnia 2014 r. znak: IBPP2/443-89/14/KO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca dzierżawi od podmiotu trzeciego (dalej: Wydzierżawiający) prawo użytkowania wieczystego działki nr 710/61 oraz położonej na tej działce hali produkcyjnej stanowiącej odrębny od gruntu przedmiot własności.

Na podstawie umowy dzierżawy (dalej: Umowa) z dnia 12 lutego 2010 r. Wnioskodawca uzyskał prawo do używania i pobierania pożytków z przedmiotowej nieruchomości, w związku z czym zobowiązany jest płacić w okresach miesięcznych czynsz w podziale na część dotyczącą budynku oraz część dotyczącą prawa wieczystego użytkowania gruntu. Umowa została zawarta na czas oznaczony pięciu lat tj. do dnia 12 lutego 2015 r., a suma ustalonych w niej opłat z tytułu dzierżawy budynku, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, była nie niższa niż wartość początkowa budynku. Zgodnie z Umową odpisy amortyzacyjne od dzierżawionego budynku w podstawowym okresie Umowy dokonywane są przez Wnioskodawcę. Umowa przewiduje także, iż Wydzierżawiający zobowiązuje się po zakończeniu Umowy przenieść prawo własności budynku na Wnioskodawcę za cenę określoną jako ostatnia opłata za czynsz z tytułu dzierżawy budynku.

W świetle powyższego Wnioskodawca podkreśla, że transakcja polegająca na oddaniu budynku do używania i pobierania pożytków spełniała wszystkie warunki niezbędne do uznania jej za tzw. leasing finansowy, o którym mowa w art. 17f ust. 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. z 2000 r., Dz.U. Nr 54, poz. 654, ze zm., dalej: ustawa o PDOP). Wnioskodawca zaznacza również, że stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 9 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535, ze zm., dalej: ustawa o VAT) przedmiotowa dzierżawa budynku na warunkach leasingu finansowego stanowiła dostawę towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Zgodnie z Umową wraz z przeniesieniem prawa własności budynku po zakończeniu podstawowego okresu Umowy, Wydzierżawiający zobowiązał się również przenieść na Wnioskodawcę prawo wieczystego użytkowania gruntu za określoną w Umowie cenę, odpowiadającą wartości rynkowej znanej stronom na dzień zawarcia Umowy.

Z uwagi na fakt, że dzierżawa prawa użytkowania wieczystego nie mogła być przedmiotem leasingu w momencie jej zawarcia, jest ona rozliczana zgodnie z przepisami właściwymi dla dzierżawy na podstawie ustawy o PDOP, w szczególności prawo użytkowania wieczystego nie stanowi środka trwałego Wnioskodawcy. Natomiast na podstawie ustawy o VAT dzierżawa prawa użytkowania wieczystego została uznana za dostawę towarów analogicznie do dzierżawy budynku na warunkach leasingu finansowego, co zostało potwierdzone interpretacją indywidualną przepisów prawa podatkowego nr IBPP3/443-704/09/IK z dnia 15 grudnia 2009 r. wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Wydzierżawiający w dniu 12 lutego 2010 r. wystawił fakturę VAT dokumentującą powyższą transakcję. Faktura objęła łączną kwotę czynszu dotyczącego dzierżawy hali oraz prawa użytkowania wieczystego wraz z należnym podatkiem VAT, a harmonogram spłat poszczególnych opłat z tytułu korzystania z przedmiotu dzierżawy został przez strony ustalony w Załączniku 2 do Umowy. W Umowie zawarto także zobowiązanie Wnioskodawcy do zapłaty kwoty podatku VAT wynikającej z wystawionej przez Wydzierżawiającego faktury do dnia 23 marca 2010 r.

Przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowił, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymywanych przez podatnika (art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT).

W związku z tym, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z dzierżawą prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz posadowionego na nim budynku pozostają w związku ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT, Wnioskodawca skorzystał z przysługującego mu prawa do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wydzierżawiającego dotyczącej dostawy towarów.

Obecnie, wskutek niewywiązywania się przez Wnioskodawcę z terminowej płatności rat czynszu dzierżawnego, Wydzierżawiający rozważa wypowiedzenie Umowy.

Pismem z 28 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego następująco:

1.Odnośnie zapisów w Umowie dotyczących jej wcześniejszego rozwiązania:

Zgodnie z par. 9 ust. 2 Umowy, w przypadku niewłaściwego wykonywania przedmiotu Umowy przez Dzierżawcę, w tym opóźnienia się z zapłatą całości lub części czynszu za trzy kolejne miesiące, Wydzierżawiający może rozwiązać Umowę z zachowaniem trzy miesięcznego okresu wypowiedzenia skutecznego na koniec miesiąca kalendarzowego.

Zgodnie z par. 9 ust. 3 Umowy, w przypadku niewywiązania się przez Dzierżawcę z postanowień Umowy, skutkujących między innymi pogorszeniem się stanu technicznego Budynku lub wykorzystaniem Budynku lub/i Nieruchomości w celach innych niż wskazane w Umowie bądź naruszeniem postanowień Umowy, Wydzierżawiający uprawniony jest do rozwiązania Umowy ze skutkiem natychmiastowym.

2.Odnośnie wystawienia przez Wydzierżawiającego faktury korygującej:

Wydzierżawiający w dniu 27 stycznia 2014 r. wystąpił z wnioskiem do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, zadając pytanie dotyczące zdarzenia przyszłego, czy w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy i wynikającym z niego obniżeniem wynagrodzenia należnego Wydzierżawiający powinien wystawić na rzecz Dzierżawcy fakturę korygującą dokumentującą obniżenie wynagrodzenia z tytułu czynszu dzierżawnego w terminie rozwiązania Umowy.

W oczekiwaniu na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego Wydzierżawiający wstrzymuje się z przedterminowym rozwiązaniem Umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy i wynikającym z niego obniżeniem wynagrodzenia należnego Wydzierżawiającemu Wnioskodawca powinien obniżyć podatek naliczony na podstawie faktury korygującej dokumentującej obniżenie wynagrodzenia z tytułu czynszu dzierżawnego w terminie otrzymania tej faktury?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w piśmie z 28 kwietnia 2014 r.) :

Przedterminowe rozwiązanie Umowy skutkuje obniżeniem wynagrodzenia z tytułu czynszu dzierżawnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 19a ustawy o VAT w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. W rezultacie Wnioskodawca będzie zobowiązany do obniżenia kwoty podatku naliczonego do kwoty wynikającej z faktury korygującej w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma fakturę korygującą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z ww. art. 86 ust. 1 ustawy VAT, tj. m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ww. ustawy VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 86 ust. 19a ustawy o VAT w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 10 ustawy podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Jak wynika z art. 29a ust. 13 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Przepis ust. 13 stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia faktury korygującej do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29a ust. 14 ustawy).

Z przedstawionego opisu zdarzenia wynika, że Wnioskodawca dzierżawi od podmiotu trzeciego prawo użytkowania wieczystego oraz położonej na tej działce hali produkcyjnej stanowiącej odrębny od gruntu przedmiot własności. Na podstawie umowy dzierżawy z 12 lutego 2010 r. Wnioskodawca uzyskał prawo do używania i pobierania pożytków z przedmiotowej nieruchomości, w związku z czym zobowiązany jest płacić w okresach miesięcznych czynsz w podziale na część dotyczącą budynku oraz część dotyczącą prawa wieczystego użytkowania gruntu. Umowa została zawarta na czas oznaczony pięciu lat tj. do dnia 12 lutego 2015 r. Transakcja polegająca na oddaniu budynku do używania i pobierania pożytków spełniała wszystkie warunki niezbędne do uznania jej za tzw. leasing finansowy. Wydzierżawiający w dniu 12 lutego 2010 r. wystawił fakturę VAT dokumentującą powyższą transakcję. Faktura objęła łączną kwotę czynszu dotyczącego dzierżawy hali oraz prawa użytkowania wieczystego wraz z należnym podatkiem VAT, a harmonogram spłat poszczególnych opłat z tytułu korzystania z przedmiotu dzierżawy został przez strony ustalony w Załączniku 2 do Umowy.

W związku z tym, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę w związku z dzierżawą prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz posadowionego na nim budynku pozostają w związku ze sprzedażą opodatkowaną podatkiem VAT, Wnioskodawca skorzystał z przysługującego mu prawa do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Wydzierżawiającego dotyczącej dostawy towarów.

Obecnie, wskutek niewywiązywania się przez Wnioskodawcę z terminowej płatności rat czynszu dzierżawnego, Wydzierżawiający rozważa wypowiedzenie Umowy. Do rozwiązania umowy upoważnia Wydzierżawiającego zawarta między stronami umowa.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w związku z przedterminowym rozwiązaniem Umowy i wynikającym z niego obniżeniem wynagrodzenia należnego Wydzierżawiającemu Wnioskodawca powinien obniżyć podatek naliczony na podstawie faktury korygującej dokumentującej obniżenie wynagrodzenia z tytułu czynszu dzierżawnego w terminie otrzymania tej faktury.

Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiot leasingu finansowego tj. nieruchomość, przez cały czas tj. od dnia wystawienia faktury 12 lutego 2010 r. dokumentującej opisaną wyżej transakcję do momentu przedterminowego rozwiązania umowy w związku z niewywiązaniem się z terminowego regulowania płatności rat czynszu służył do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem przez ten okres Wnioskodawca był beneficjentem świadczenia pozostającego w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych, co wypełnia przesłankę warunkującą prawo do odliczenia podatku. Natomiast otrzymanie przez Wnioskodawcę faktury korygującej w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy leasingu finansowego zobowiązuje Wnioskodawcę na podstawie art. 86 ust. 19a ustawy do korekty odliczonej kwoty podatku naliczonego. Korekty tej należy dokonać w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca tą fakturę otrzymał.

Zatem mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis zdarzenia stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy Wnioskodawca otrzyma fakturę korygującą dokumentującą obniżenie wynagrodzenia z tytułu czynszu dzierżawnego będzie obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym otrzyma tę fakturę korygującą.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.