Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.777.2018.3.JŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-15
Teza: Określenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz miejsce opodatkowania realizowanego świadczenia.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; energia-energia elektryczna; miejsce-miejsce opodatkowania; podatnik; świadczenie-świadczenie kompleksowe -świadczenie kompleksowe złożone
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 1-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 listopada 2018 r. (data wpływu 21 listopada 2018 r.), uzupełnionym w dniu 10 stycznia 2019 r. (data wpływu 14 stycznia 2019 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 3 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 3 stycznia 2019 r.) oraz w dniu 14 lutego 2019 r. (data wpływu 18 lutego 2019 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 4 lutego 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 7 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – **jest prawidłowe**,

*   miejsca opodatkowania realizowanego świadczenia – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz miejsca opodatkowania realizowanego świadczenia. Wniosek został uzupełniony w dniu 10 stycznia 2019 r. (data wpływu 14 stycznia 2019 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 3 stycznia 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 3 stycznia 2019 r.) oraz w dniu 14 lutego 2019 r. (data wpływu 18 lutego 2019 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 4 lutego 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 7 lutego 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Spółka GmbH (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest podmiotem z siedzibą w Niemczech. Spółka prowadzi działalność w sektorze e-mobilności i oferuje model biznesowy umożliwiający połączenie podmiotów umożliwiających ładowanie pojazdów elektrycznych z klientami, którzy ładują pojazdy elektryczne. Wnioskodawca rozpoczyna świadczenie usług związanych z e-mobilnością na rzecz klientów na terytorium Polski.

Wnioskodawca jest zarejestrowany dla celów podatku od wartości dodanej na terytorium Niemiec. Wnioskodawca uzyskał numer NIP oraz rejestrację dla celów VAT w Polsce. Rejestracja w Polsce wynika z rozpoczęcia przez Spółkę działalności na terytorium Polski od dnia 2 listopada 2018 r.

Wnioskodawca oferuje i zamierza oferować swoim klientom usługi ładowania w rozumieniu ustawy z dnia 11 stycznia 2018 r. o elektromobilności i paliwach alternatywnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 317; zm., z późn. zm. - dalej: „Ustawa o elektromobilności”), które obejmują ładowanie i zapewnienie możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania, na potrzeby ładowania na terytorium Polski (dalej: „Usługi Ładowania”). Klienci Wnioskodawcy mają również możliwość / będą mogli również korzystać z możliwości bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania; wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line; automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail; usług wsparcia klienta, które będą uwzględnione w cenie Usług Ładowania. W przyszłości możliwe jest także rozszerzenie zakresu świadczonych na rzecz klientów usług poprzez np. umożliwienie klientom rezerwowania punktów ładowania na stacjach ładowania.

Z chwilą kiedy klient Wnioskodawcy będzie ładować swój pojazd elektryczny na stacji ładowania, Spółka będzie nabywać Usługi Ładowania od dostawcy usług ładowania (dalej: „Dostawca Usług Ładowania”) i odsprzedawać je na rzecz swojego klienta.

Klienci są/będą uprawnieni do bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania dzięki kartom opartym na technologii RFID (z ang. Radio-Frequency Identification - dalej: „Karty RFID”), w które zostaną wyposażeni przez Wnioskodawcę. Klient będzie przy użyciu Karty RFID ładować pojazd na stacji ładowania, zaś zapłaty będzie dokonywać na podstawie miesięcznych faktur wystawianych przez Spółkę. Spółka będzie wystawiać faktury na podstawie danych przekazanych przez Dostawcę Usług Ładowania. Klient będzie mógł uregulować płatność należną Wnioskodawcy przelewem z rachunku bankowego lub kartą kredytową.

Wnioskodawca samodzielnie ustala/będzie ustalać ceny Usług Ładowania. Decyzje Spółki nie będą w tym zakresie uzależnione od zgody Dostawcy Usług Ładowania czy od cen przez niego stosowanych. Ceny Usług Ładowania będą uwzględniać koszt świadczeń takich jak wyszukiwanie ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-lineautomatyczne fakturowanie za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mailusługi wsparcia klienta, itp.

W celu świadczenia Usług Ładowania na rzecz klientów, Spółka zawiera/będzie zawierać umowy z Dostawcami Usług Ładowania. Dostawca Usług Ładowania jest/będzie odpowiedzialny za umożliwienie klientom Wnioskodawcy korzystania z Usług Ładowania na określonych stacjach ładowania. Dostawca Usług Ładowania będzie również przekazywać Wnioskodawcy informacje o stacjach ładowania, które Spółka będzie przekazywać swoim klientom, tj. w ramach wyszukiwania stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu lub innych rodzajów połączeń on-line.

Klientami Wnioskodawcy są/będą w szczególności:

1.  podmioty prowadzące działalność gospodarczą, zarejestrowane jako podatnicy VAT w Polsce;
2.  podmioty prowadzące działalność gospodarczą w kraju innym niż Polska, nieposiadające stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce;
3.  podmioty nieprowadzące działalności gospodarczej, które nie są zarejestrowane jako podatnicy i nie są zobowiązane do takiej rejestracji (z siedzibą lub miejscem zamieszkania na terytorium Polski, jak i poza Polską).

Wnioskodawca nie jest/nie będzie właścicielem czy najemcą stacji ładowania na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada/nie będzie też posiadać na terytorium Polski spółki, oddziału, biura czy pracowników. Wszelkie działania związane z obsługą klientów w Polsce są/będą dokonywane spoza Polski. Przykładowo: Karty RFID będą dostarczane polskim klientom przez kontrahenta z siedzibą poza Polską, faktury na rzecz polskich klientów będą wystawiane przez pracowników Wnioskodawcy w Niemczech, wsparcie polskich klientów jest/będzie prowadzone spoza Polski, itp.

Spółka nabywa/będzie nabywać od polskich podmiotów głównie Usługi Ładowania. W przyszłości Spółka może zdecydować o nabywaniu od polskich podmiotów usług związanych ze zbieraniem i udostępnianiem danych o stacjach ładowania. W takim przypadku dane o stacjach ładowania przekazywane przez Dostawców Usług Ładowania będą zbierane przez zewnętrzny podmiot i następnie przekazywane Spółce. Taki zewnętrzny podmiot może być również odpowiedzialny za uzupełnienie danych o stacjach ładowania o dodatkowe treści, np. informacje o otoczeniu stacji ładowania (np. o pobliskich restauracjach czy punktach usługowych, które mogą okazać się użyteczne z punktu widzenia klienta); zdjęcia stacji ładowania i jej otoczenia; linki do stron internetowych usługodawców, którzy mają swoje punkty w pobliżu danej stacji ładowania; oceny innych klientów na temat danej stacji ładowania czy Dostawcy Usług Ładowania; itp.

Ponadto, w przyszłości Spółka może podjąć decyzję o uczestnictwie lub przynależności do polskich organizacji czy stowarzyszeń branżowych, np. organizacji czy stowarzyszeń, których celem będzie rozwój czy ułatwienie funkcjonowania rynku e-mobilności w Polsce, na rzecz których będzie uiszczała np. opłaty członkowskie.

Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 3 stycznia 2019 r. na poszczególne pytania odpowiedział następująco:

1.  na czym konkretnie polega, jakich konkretnie świadczeń dotyczy (jakie świadczenia obejmuje) działalność gospodarcza Wnioskodawcy w kraju siedziby, tj. na terytorium Niemiec;

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy w kraju siedziby, tj. na terytorium Niemiec, polega na zapewnianiu klientom, zarówno osobom fizycznym jak i przedsiębiorcom, korzystania z usługi ładowania pojazdów elektrycznych przy wsparciu innowacyjnej aplikacji mobilnej i rozwiązań służących do ładowania pojazdów elektrycznych. Wnioskodawca oferuje w szczególności rozwiązania do ładowania dla producentów pojazdów elektrycznych i operatorów flotowych będąc jednym z najważniejszych globalnych podmiotów dokonujących zmian w użyciu elektromobilności.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę umożliwiają klientom uzyskanie dostępu do sieci wielu niezależnych operatorów punktów ładowania, skorzystanie z usługi ładowania pojazdów elektrycznych za pomocą aplikacji mobilnej, która umożliwia znalezienie stacji ładowania za pomocą informacji dostarczanych przez Wnioskodawcę o danym punkcie ładowania, użycie danej stacji ładowania i dokonanie zapłaty za ładowanie. Jednym z narzędzi implementowanych przez Wnioskodawcę jest (…) - usługa mobilna do ładowania w ramach Grupy (…). (…) jest największą siecią publicznych stacji ładowania na całym świecie i należy do rodziny (…), w tym (…). Sieć ładowania (…) obejmuje różne typy stacji ładowania (o małej oraz o dużej mocy, co wpływa na prędkość ładowania) na kilku rynkach. (…) oferuje dostęp do sieci ponad 97 000 stacji ładowania w ponad 20 krajach.

Aby umożliwić wygodne korzystanie ze stacji ładowania Wnioskodawca zapewnia metody uwierzytelniania, takie jak karty RFID i aplikacja mobilna. Wnioskodawca oferuje również rozwiązania dla operatorów flot i ich kierowców pojazdów elektrycznych lub pojazdów flotowych - operatorzy flotowi mogą zarządzać umowami dotyczącymi opłat, otrzymywać przegląd zużycia i kosztów dla bieżącego kontrolowania floty, a kierowcy pojazdów elektrycznych otrzymują dostęp do aplikacji do ładowania lub korzystają ze standardowych interfejsów dzięki integracji systemów. Pod koniec miesiąca klienci otrzymują jedną fakturę za wszystkie transakcje ładowania w oparciu o wybraną taryfę.

Zgodnie z aktualnym Rejestrem Handlowym Sądu Rejonowego z dnia 2 października 2018 r. przedmiot działalności Wnioskodawcy stanowi opracowywanie, wprowadzanie na rynek i sprzedaż produktów i usług z dziedziny mobilności, w szczególności oferta usług informatycznych i technologia dostępu do systemu ładowania pojazdów elektrycznych i hybrydowych, sprzedaż i pobór prądu w punktach ładowania pojazdów elektrycznych i hybrydowych oraz usługi związane z prowadzeniem sieci stacji ładowania pojazdów elektrycznych i hybrydowych.

1.  w jaki sposób jest realizowana/zorganizowana działalność gospodarcza Wnioskodawcy w kraju siedziby, tj. na terytorium Niemiec;

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy w kraju siedziby, tj. na terytorium Niemiec zorganizowana jest w ramach wynajmowanego przez Wnioskodawcę biura znajdującego się przy (…), Niemcy, a także poprzez zatrudnianych przez Wnioskodawcę pracowników oraz osoby współpracujące z Wnioskodawcą w ramach umów b2b, sprzęt znajdujący się we wskazanym powyżej biurze oraz wykonywanie umów zawieranych przez Wnioskodawcę z kontrahentami. W wyżej wskazanym biurze Wnioskodawca organizuje również spotkania ze swymi kontrahentami, a także spotkania osób decyzyjnych. Dzięki środkom wskazanym powyżej Wnioskodawca jest w stanie udostępniać swoim klientom powszechnie dostępną aplikację mobilną za pomocą której klienci Wnioskodawcy korzystają z jego usług ładowania. W celu zapewnienia klientom możliwości korzystania z usług najwyższej klasy Wnioskodawca nawiązał współpracę m.in. z (…), będącymi jednymi z największych producentów pojazdów elektrycznych.

1.  czy działalność Wnioskodawcy prowadzona na terytorium Polski wymaga uzyskania zezwoleń, koncesji, pozwoleń itp.;

Zgodnie z najlepszą wiedzą Wnioskodawcy jego działalność prowadzona na terytorium Polski nie wymaga uzyskania zezwoleń, koncesji lub pozwoleń.

1.  w jaki konkretnie sposób przebiega całkowite wykonanie świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę na rzecz klientów w Polsce;

Całkowite wykonanie świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę na rzecz klientów w Polsce można podzielić na następujące etapy, mianowicie:

1.  zawarcie umowy pomiędzy Wnioskodawcą, a klientem;
2.  udostępnienie klientom kart opartych na technologii RFID (z ang. Radio-Frequancy Identification - dalej: „Karty RFID”);
3.  korzystanie przez Klientów Wnioskodawcy z Usług Ładowania lub usług wsparcia oferowanych przez Wnioskodawcę;
4.  miesięczne rozliczanie Wnioskodawcy z klientami.

Warto zaznaczyć, że występowanie trzeciego etapu jest fakultatywne, tj. uzależnione od decyzji klientów Wnioskodawcy. Mogą bowiem występować sytuacje, w których klienci Wnioskodawcy, pomimo posiadania Kart RFID, nie będą korzystali w danym miesiącu z Usług Ładowania lub innych usług oferowanych przez Wnioskodawcę (przykładowo, klient Wnioskodawcy może nie korzystać z Usług Ładowania oraz innych oferowanych przez Wnioskodawcę usług lub może skorzystać z Usługi Ładowania i nie korzystać np. z usługi wsparcia klienta). Mając na względzie powyższe, przykładowy przebieg całkowitego wykonania świadczenia realizowanego przez Wnioskodawcę na rzecz swoich klientów można opisać następująco:

Klient Wnioskodawcy po zawarciu umowy otrzymuje od niego Kartę RFID. Następnie, np. za pomocą telefonu zapewniającego połączenie on-line, może wyszukać stację ładowania. Będąc na stacji ładowania klient Wnioskodawcy podłącza za pomocą przewodu elektrycznego samochód elektryczny do odpowiednich urządzeń, za pomocą których następuje ładowanie pojazdu Klient Wnioskodawcy nie dokonuje zapłaty za wykonaną Usługę Ładowania na rzecz Dostawcy Usługi Ładowania, lecz informacje o czasie ładowania, ilości i rodzaju wykorzystanej przez niego energii elektrycznej, które można zidentyfikować dzięki posiadaniu przez klienta karty RFID, są przekazywane w formie elektronicznej Wnioskodawcy przez Dostawcę Usługi Ładowania. Po upływnie miesięcznego okresu rozliczeniowego Klient Wnioskodawcy otrzymuje, na swój adres e-mail, wystawioną przez Wnioskodawcę fakturę za Usługę Ładowania oraz inne usługi (np. możliwość wyszukiwania stacji ładowania).

Dodatkowo można wskazać, że Wnioskodawca nie posiada na terenie Polski głównej infrastruktury/zasobów technicznych wykorzystywanych w celu obsługi klientów Wnioskodawcy na terenie Polski, tj. serwerów obsługujących aplikację mobilną wykorzystywaną przez klientów Wnioskodawcy. Wnioskodawca wykorzystuje rozwiązania przechowywania danych i obsługi aplikacji w tzw. „chmurze”, a serwery dostawcy tej usługi również nie znajdują się w Polsce.

1.  z jakich konkretnie czynności/świadczeń składa się świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz klientów w Polsce;

Świadczenie realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz klientów w Polsce składa się z następujących czynności/świadczeń:

1.  usługi ładowania, na które składa się ładowanie pojazdu oraz zapewnienie możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania, na potrzeby ładowania, które Wnioskodawca nabywa od Dostawców Usług Ładowania;
2.  wyposażanie klientów (udostępnianie klientom do używania) w Karty RFID, które umożliwiają:
    1.  identyfikację klientów Wnioskodawcy;
    2.  bezgotówkowe korzystanie z usług ładowania samochodów na wskazanych przez Wnioskodawcę stacjach ładowania, tj. klienci Wnioskodawcy będą korzystać z Usług Ładowania na stacjach ładowania, lecz nie będą dokonywali zapłaty na rzecz Dostawcy Usługi Ładowania, lecz na rzecz Wnioskodawcy (na podstawie wystawionych przez niego faktur), który uprzednio nabył Usługę Ładowania;
3.  zapewnianie klientom Wnioskodawcy dostępu do systemu umożliwiającego:
    1.  wyszukiwanie stacji ładowania (za pośrednictwem systemu elektronicznego, w który wyposażony jest samochód, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń Online);
    2.  fakturowanie za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail;
    3.  korzystanie z usług wsparcia klienta (poprzez tzw. call center znajdujące się poza terytorium Polski);

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości mogą pojawić się inne świadczenia np. umożliwienie kierowcom rezerwacji punktów ładowania na stacjach ładowania.

1.  jakie konkretnie usługi należy rozumieć przez „usługi wsparcia klienta”, w tym m in. na czym polegają, czego dotyczą, co obejmują, w jaki sposób są realizowane;

Przez „usługi wsparcia klienta” należy rozumieć usługi telefonicznej obsługi klienta (z ang. „call center”). Oferowanie usług telefonicznej obsługi ma na celu ułatwienie klientom korzystania ze świadczonych przez Spółkę usług. Usługi telefonicznej obsługi polegają na zapewnieniu klientom Wnioskodawcy możliwości telefonicznego kontaktu z wyznaczonymi osobami, których zadaniem jest udzielanie porad/wskazówek w odpowiedzi na pytania, które mogą się pojawić w związku z korzystaniem przez klientów Wnioskodawcy ze świadczenia głównego, tj. z Usługi Ładowania. Wsparcie polskich klientów jest/będzie prowadzone spoza Polski. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi telefonicznej obsługi klienta są jedynie świadczeniem dodatkowym, pomocniczym w stosunku do świadczenia głównego, którym jest usługa ładowania pojazdów elektrycznych.

1.  na jaki konkretnie okres czasu Wnioskodawca zawiera umowy z Dostawcami Usług Ładowania;

Dnia 11 czerwca 2018 r. Wnioskodawca zawarł jedną umowę z Dostawcą Usługi Ładowania na okres od dnia 11 czerwca 2018 r. do 31 grudnia 2019 r. Zgodnie z powyżej wskazaną umową, jeżeli umowa nie zostanie wypowiedziana przez którąkolwiek ze stron zgodnie z jej postanowieniami, to ulega ona odnowieniu na kolejny rok kalendarzowy.

1.  jakie konkretnie postanowienia wynikają z umów zawartych przez Wnioskodawcę z Dostawcami Usług Ładowania co do realizowanego na rzecz Wnioskodawcy przez Dostawcę Usług Ładowania świadczenia, w tym:
    1.  zakresu realizowanego świadczenia,
    2.  warunków i zasad realizacji świadczenia przez Dostawcę Usług Ładowania na rzecz Wnioskodawcy,
    3.  sposobu/zasad ustalania wynagrodzenia należnego Dostawcy Usług Ładowania za realizowane na rzecz Wnioskodawcy świadczenie,

1.  Z zawartej przez Wnioskodawcę umowy (w chwili obecnej Wnioskodawca ma zawartą jedną umowę z Dostawcą Usług Ładowania) wynika w szczególności następujący zakres realizowanego świadczenia oraz warunki realizacji świadczenia:
    1.  udostępnianie Wnioskodawcy informacji o lokalizacjach stacji ładowania oraz umożliwienie Wnioskodawcy wykorzystywania przekazanych informacji m.in. w celu ich udostępnienia klientom Wnioskodawcy oraz innym osobom;
    2.  zapewnianie klientom Wnioskodawcy dostępu do stacji ładowania oraz umożliwienie ładowania pojazdu;
    3.  udostępnianie Wnioskodawcy (za pomocą urządzeń elektronicznych) danych dotyczących skorzystania przez klientów Wnioskodawcy z Usług Ładowania;
    4.  zawiadamianie Wnioskodawcy, bez zbędnej zwłoki, o wszelkich zdarzeniach powodujących brak możliwości korzystania przez klientów Wnioskodawcy ze stacji ładowania;
    5.  zapewnianie, aby energia elektryczna przeznaczona do ładowania samochodów pochodziła z odnawialnych źródeł energii (np. energii wiatrowej lub słonecznej) oraz przedstawianie Wnioskodawcy dowodów na wskazaną okoliczność;
    6.  zapewnienie, aby stacje ładowania odpowiadały warunkom technicznym określonym w umowie;
    7.  zapewnianie, aby stacje ładowania były zainstalowane, wyposażone, funkcjonowały oraz były utrzymywane w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami prawa - co więcej, na Dostawcy Usług Ładowania spoczywa obowiązek zapewniania, aby standardy techniczne oraz standardy bezpieczeństwa odpowiadały obowiązującym przepisom prawa;
    8.  wykorzystywanie udostępnionych danych dotyczących klientów Wnioskodawcy wyłącznie w celu realizacji zawartej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Dostawcą Usług Ładowania oraz w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami;
    9.  zapewnianie warunków i środków technicznych oraz organizacyjnych, które uniemożliwią nieautoryzowane lub bezprawne przetwarzanie, zniszczenie, utratę lub uszkodzenie danych dotyczących lokalizacji stacji ładowania oraz korzystania przez klientów Wnioskodawcy ze stacji ładowania. Powołane zobowiązanie obejmuje posiadanie odpowiednich programów i procedur przez Dostawcę Usług Ładowania, które uniemożliwiają osobom nieupoważnionym dostęp do narzędzi służących do przetwarzania danych w przedmiocie lokalizacji stacji ładowania oraz korzystania przez klientów Wnioskodawcy ze stacji ładowania;
    10.  zawiadamianie Wnioskodawcy, w określonym terminie, o wszelkich zmianach w systemie udostępniającym Wnioskodawcy lokalizacje stacji ładowania;
    11.  przyznanie Wnioskodawcy, na czas trwania zawartej umowy, niewyłącznego i nieodpłatnego prawa do używania (w tym udzielenia sublicencji) znaku towarowego Dostawcy Usług Ładowania w celu:
        1.  informowania o istnieniu i funkcjonowaniu stacji ładowania, w tym m.in. o lokalizacji stacji ładowania oraz zakresie usług świadczonych na stacjach ładowania;
        2.  informowania na fakturach wystawionych przez Wnioskodawcę, że dany klient skorzystał ze stacji ładowania obsługiwanej przez danego Dostawcę Usług Ładowania.
2.  Z zawartej przez Wnioskodawcę umowy (w chwili obecnej Wnioskodawca ma zawartą jedną umowę z Dostawcą Usług Ładowania) wynikają w szczególności następujące zasady realizacji świadczeń:
    1.  na Dostawcy Usług Ładowania spoczywa wszelkie ryzyko, koszty oraz odpowiedzialność związane z instalacją, utrzymaniem i funkcjonowaniem stacji ładowania (w tym infrastruktury dostępnej na stacjach ładowania);
    2.  w przypadku braku możliwości zapewnienia przez Dostawcę Usług Ładowania energii elektrycznej pochodzącej z odnawialnych źródeł energii przez określony czas, obowiązany jest on do zastąpienia energii elektrycznej ze źródeł konwencjonalnych energią elektryczną pochodzącą z odnawialnych źródeł energii w racjonalnie najkrótszym czasie;
    3.  Dostawcy Usług Ładowania powinni posiadać i samodzielnie pokrywać koszty umów ubezpieczenia, które zabezpieczają ryzyka związane z zapewnieniem klientom Wnioskodawcy dostępu do stacji ładowania;
    4.  na Dostawca Usług Ładowania spoczywa obowiązek umożliwienia Wnioskodawcy weryfikacji danych dotyczących skorzystania przez klientów Wnioskodawcy z danych dotyczących skorzystania przez klientów Wnioskodawcy z Usług Ładowania przez niezależnego audytora. Wskazany audyt powinien zostać przeprowadzony w zwykłych godzinach funkcjonowania przedsiębiorstwa Dostawcy Usług Ładowania oraz nie powinien wpływać na jego funkcjonowanie. Na podstawie umowy, Wnioskodawca nie posiada innych środków/instrumentów służących do kontroli, czy nadzoru nad realizacją zobowiązań Dostawcy Usługi Ładowania;
    5.  Dostawca Usług Ładowania jest odpowiedzialny względem Wnioskodawcy za:
        1.  szkody wynikające z winy umyślnej lub rażącego niedbalstwa;
        2.  śmierć, szkodę na osobie lub rozstrój zdrowia, za które Wnioskodawca może ponosić odpowiedzialność;
        3.  naruszenia, w odpowiednim zakresie, przepisów niemieckiej ustawy o odpowiedzialności za produkt niebezpieczny (Produkthaftungsgesetz);
        4.  szkody będące następstwem naruszenia istotnych postanowień umowy;
        5.  wszelkie szkody wynikające z rażącego niedbalstwa do kwoty 500 tys. EUR (z wyłączeniem kwot utraconych korzyści) za każde takie naruszenie.
3.  Z zawartej przez Wnioskodawcę umowy (w chwili obecnej Wnioskodawca ma zawartą jedną umowę z Dostawcą Usług Ładowania) wynikają w szczególności następujące zasady ustalania wynagrodzenia należnego Dostawcy Usług Ładowania za realizowane na rzecz Wnioskodawcy świadczenie:
    *   wynagrodzenie Dostawcy Usług Ładowania uzależnione jest od liczby minut spędzonych przez klientów Wnioskodawcy na ładowaniu pojazdu oraz stawki za minutę ładowania, a ponadto wynagrodzenie (stawka za minutę ładowania) uzależnione jest od rodzaju pobranej energii elektrycznej (prąd stały lub zmienny, co determinuje rodzaj używanej/wybieranej przez klienta ładowarki). Dodatkowo, umowa z dostawcą przewiduje określoną dla danego rodzaju energii elektrycznej liczbę minut na ładowanie pojazdu, za które nie jest pobierane wynagrodzenie (ale wynagrodzenie za Usługę Ładowania pobierane jest za ilość pobranej energii elektrycznej danego rodzaju w tym czasie). Ponadto, m.in. w celu promocji i popularyzacji elektromobilności w Polsce, wynagrodzenie przysługujące Dostawcy Usługi Ładowania nie było przez niego przez określony czas pobierane.

1.  czy infrastruktura, z której będą korzystać klienci Wnioskodawcy celem elektrycznego ładowania pojazdów należy do Dostawców Usług Ładowania;

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy infrastruktura, z której będą korzystać klienci Wnioskodawcy celem elektrycznego ładowania pojazdów, jest we władaniu Dostawców Usług Ładowania. Wnioskodawca jednocześnie wskazuje, że zgodnie z ustawą o elektromobilności i paliwach alternatywnych z dnia 11 stycznia 2018 r., ustawa ta nie zawiera przepisu, który stanowiłby, że infrastruktura wykorzystywana do elektrycznego ładowania pojazdów winna należeć do Dostawców Usług Ładowania. Wnioskodawca nie jest również obowiązany do posiadania wiedzy na temat podmiotu, do którego infrastruktura ta należy.

1.  Na jakich zasadach, na jakich warunkach Wnioskodawca będzie mógł wykorzystywać infrastrukturę, z której będą korzystać klienci Wnioskodawcy celem elektrycznego ładowania pojazdów;

Wnioskodawca nie posiada własnej infrastruktury i nie ma żadnych planów dotyczących wybudowania własnej infrastruktury służącej do ładowania pojazdów elektrycznych w Polsce. Wnioskodawca wskazuje również, że nie korzysta on/nie będzie korzystał bezpośrednio z infrastruktury, z której będą korzystać klienci Wnioskodawcy celem elektrycznego ładowania pojazdów. Wszelkie czynności związane z zapewnieniem funkcjonalności stacji ładowania oraz jej dostępności dla klientów Wnioskodawcy leżą po stronie Dostawcy Usługi Ładowania (co potwierdzają zapisy umowy zawartej z Dostawcą Usługi Ładowania).

1.  czy infrastruktura, z której będą korzystać klienci Wnioskodawcy celem elektrycznego ładowania pojazdów będzie również/jednocześnie wykorzystywana przez podmioty /klientów, które nie są klientami Wnioskodawcy czy też z danej/określonej infrastruktury służącej do elektrycznego ładowania pojazdów będą korzystać tylko i wyłącznie klienci Wnioskodawcy;

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy infrastruktura, z której będą korzystać klienci Wnioskodawcy celem elektrycznego ładowania pojazdów przeznaczona jest do użytkowania również/jednocześnie przez podmioty/klientów, które nie są klientami Wnioskodawcy. Należy także wskazać, że umowa zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Dostawcą Usług Ładowania nie ogranicza możliwości korzystania z infrastruktury podmiotom/klientom, które nie są klientami Wnioskodawcy, pozostawiając po stronie Dostawcy Usług Ładowania możliwość świadczenia usług ładowania dla innych podmiotów.

1.  czy właściciel infrastruktury służącej do elektrycznego ładowania pojazdów wykorzystuje posiadaną infrastrukturę udostępniając ją innym podmiotom (takim jak Wnioskodawca), czy też właściciel infrastruktury wykorzystuje posiadaną infrastrukturę celem elektrycznego ładowania pojazdów przez ostatecznych klientów;

Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy właściciel infrastruktury służącej do elektrycznego ładowania pojazdów może wykorzystywać posiadaną infrastrukturę udostępniając ją innym podmiotom (takim jak Wnioskodawca) celem elektrycznego ładowania pojazdów przez ostatecznych klientów. Należy także wskazać, że zgodnie z ogólną zasadą, wynikającą z ustawy o elektromobilności i paliwach alternatywnych z dnia 11 stycznia 2018 r., brak jest możliwości ograniczenia korzystania z infrastruktury służącej do elektrycznego ładowania pojazdów i udostępniania jej wyłącznie jednemu podmiotowi, a Wnioskodawca nie jest stroną żadnej umowy, która miałaby na celu zastosowanie takiego ograniczenia.

1.  wskazanie w jaki sposób Wnioskodawca pozyskuje klientów na rzecz, których świadczy elektryczne ładowanie pojazdów;

O usługach Wnioskodawcy potencjalny klient dowiaduje się u producentów pojazdów elektrycznych / w ich sieci - podmioty te informują potencjalnych klientów o możliwości skorzystania z usług Wnioskodawcy. Wyłącznie klienci producentów pojazdów elektrycznych, którzy współpracują z Wnioskodawcą mogą zarejestrować się na platformie internetowej Wnioskodawcy, co warunkuje zawarcie umowy pomiędzy Wnioskodawcą, a klientem który zalicza się do wskazanej wyżej grupy.

1.  wskazanie czy Wnioskodawca zawiera umowy z klientami na rzecz, których świadczy elektryczne ładowanie pojazdów, jeśli tak na jaki okres czasu są one zawierane;

Wnioskodawca zawiera umowy ze swoimi klientami. Umowy z klientami Wnioskodawca zawiera na czas nieokreślony, jednakże mogą one zostać wypowiedziane z zachowaniem jednomiesięcznego okresu wypowiedzenia.

1.  wskazanie w jaki sposób Wnioskodawca „wyposaża” klientów na rzecz, których świadczy elektryczne ładowanie pojazdów w Karty RFID;

Poprzez rejestrację na platformie internetowej, Wnioskodawca uzyskuje dane niezbędne celem finalizacji umowy z klientem oraz personalizacji Karty RFID. Następnie Karta RFID może zostać udostępniona klientowi na trzy sposoby, mianowicie:

1.  za pośrednictwem tradycyjnej poczty;
2.  za pośrednictwem danego producenta pojazdów elektrycznych, który współpracuje z Wnioskodawcą, który otrzymuje kartę za pośrednictwem poczty tradycyjnej;
3.  za pośrednictwem operatora floty pojazdów elektrycznych, który otrzymuje kartę pocztą tradycyjną.
4.  czy Wnioskodawca poza nabywanymi świadczeniami od Dostawców Usług Ładowania będzie nabywał na terytorium Polski inne usługi bądź towary jeśli tak należy wymienić usługi/towary, ewentualnie umowy, których dotyczą nabywane usługi/towary;

Obecnie Wnioskodawca posiada zawartą umowę na usługi księgowe oraz doradcze z podmiotem polskim profesjonalnie trudniącym się świadczeniem takich usług.

1.  czy klienci, którzy są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w kraju innym niż Polska nieposiadający stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, są zarejestrowani w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług;

Wśród Klientów Wnioskodawcy, którzy są podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą w kraju innym niż Polska nieposiadającymi stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce mogą być zarówno podmioty zarejestrowane w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług, jak również podmioty niezarejestrowane w Polsce na potrzeby podatku od towarów i usług.

Ponadto, Wnioskodawca w odpowiedzi na poszczególne pytania zawarte w wezwaniu Organu z dnia 4 lutego 2019 r. odpowiedział następująco:

1.  czy każdy klient, który decyduje się na podpisanie z Wnioskodawcą umowy dotyczącej ładowania pojazdów jednocześnie „automatycznie w pakiecie” otrzymuje możliwość korzystania

*   z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania;

*   z wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line;

*   z automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail;

*   z usług wsparcia klienta

*   z aplikacji mobilnej

i tylko od klienta zależy czy z poszczególnych ww. świadczeń skorzysta czy też z nich nie skorzysta

Wnioskodawca wskazuje, że każdy klient, który decyduje się na podpisanie z nim umowy dotyczącej ładowania pojazdów nabywa „automatycznie w pakiecie” możliwość korzystania:

*   z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania;

*   z wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line;

*   z automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty e-mail;

*   z usług wsparcia klienta;

*   z aplikacji mobilnej;

i tylko od klienta zależy czy z poszczególnych ww. świadczeń skorzysta czy też nie. Wnioskodawca podkreśla, że ,,w pakiecie” świadczeń przez niego oferowanych, świadczenie polegające na ładowaniu samochodów jest świadczeniem głównym, natomiast pozostałe świadczenia mają charakter pomocniczy. Wnioskodawca nie wyodrębnia, a w konsekwencji również nie otrzymuje od swoich klientów samoistnego wynagrodzenia za świadczenia pomocnicze.

1.  czy nabycie możliwości korzystania

*   z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania;

*   z wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line;

*   z automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail;

*   z usług wsparcia klienta

*   z aplikacji mobilnej

wymaga np. jakichś dodatkowych działań ze strony klienta lub Wnioskodawcy, jeśli tak należy precyzyjnie wskazać konkretnie jakich

Wnioskodawca wskazuje, że nabycie możliwości korzystania z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania może wymagać podjęcia dodatkowych działań zarówno przez Wnioskodawcę, jak i jego klientów, a zakres tych działań został opisany poniżej w odpowiedzi na niniejsze pytanie.

Po zawarciu umowy z klientem, Wnioskodawca udostępnienia mu Kartę RFID, za pomocą której klient uzyskuje możliwość bezgotówkowego ładowania pojazdów elektrycznych na ogólnodostępnych stacjach ładowania. Wnioskodawca udostępnia klientom Karty RFID:

*   za pośrednictwem tradycyjnej poczty;

*   za pośrednictwem danego producenta pojazdów elektrycznych, który współpracuje z Wnioskodawcą - ww. producent otrzymuje od Wnioskodawcy Karty RFID za pośrednictwem poczty tradycyjnej;

*   za pośrednictwem operatora floty pojazdów elektrycznych, który otrzymuje kartę pocztą tradycyjną.

W przypadku, gdy klient posiada już kartę RFID, obowiązany jest ją aktywować podczas procesu rejestracji na stronie Wnioskodawcy.

Dzięki posiadaniu Karty RFID udostępnionej przez Wnioskodawcę, klient nie jest zobowiązany do zapłaty na rzecz Dostawcy usługi ładowania za Usługę ładowania, lecz dokonuje za nią płatności na rzecz Wnioskodawcy (na podstawie wystawionej przez niego faktury). To bowiem Wnioskodawca nabywa Usługę ładowania od Dostawcy usługi ładowania i niejako odsprzedaje ją swoim klientom.

Wnioskodawca wskazuje jednakże, iż udostępnienie klientom i aktywacja Kart RFID może nie być konieczne w sytuacji, gdy określony Dostawca usługi ładowania dopuszcza możliwość skorzystania z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania na podstawie aplikacji mobilnej. Wówczas klienci Wnioskodawcy, aby skorzystać z takiej możliwości, zobowiązani są zainstalować aplikację mobilną na swoim urządzeniu np. na telefonie lub tablecie. Ponadto, klienci Wnioskodawcy muszą dokonać tej samej czynności (tj. zainstalowania aplikacji) w sytuacji, gdy chcą skorzystać z możliwości wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pomocą aplikacji mobilnej.

1.  czy klient nabywa możliwość korzystania

*   z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania;

*   z wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line;

*   z automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail;

*   z usług wsparcia klienta

*   z aplikacji mobilnej

w momencie podpisania z Wnioskodawcą umowy dotyczącej ładowania pojazdów, jeśli nie należy precyzyjnie wskazać kiedy nabywa taką możliwość względem poszczególnych ww. świadczeń.

Wnioskodawca wskazuje, że klient wraz z zawarciem umowy nabywa możliwość korzystania z wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line, automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty e-mail oraz usług wsparcia klienta.

Natomiast możliwość korzystania z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania klient nabywa wraz z aktywacją Karty RFID albo wraz z zainstalowaniem aplikacji mobilnej. Ponadto, skorzystanie przez klienta z możliwości wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pomocą aplikacji mobilnej również wymaga jej uprzedniego zainstalowania np. na telefonie lub tablecie.

1.  jakie konkretnie świadczenie należy rozumieć przez „bezgotówkowe ładowanie samochodów na stacjach ładowania” (należy precyzyjnie opisać to świadczenie tak, aby z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w sposób niebudzący wątpliwości wynikało jakie konkretnie jest to świadczenie), w tym m.in. na czym polega, czego dotyczy, co (jaki zakres) obejmuje, w jaki sposób jest realizowane

Wnioskodawca wskazuje, że bezgotówkowe ładowanie pojazdów na stacjach ładowania polega na tym, że klient Wnioskodawcy, będąc na stacji ładowania, umieszcza Kartę RFID w odpowiednim urządzeniu celem uzyskania dostępu do stacji oraz podłącza za pomocą przewodu elektrycznego samochód elektryczny do odpowiednich urządzeń, za pomocą których następuje ładowanie pojazdu. Następnie, po zakończeniu ładowania, klient odłącza od samochodu przewód elektryczny oraz wyjmuje Kartę RFID z urządzenia zapewniającego dostęp do stacji. Klient Wnioskodawcy nie dokonuje jednak zapłaty za wykonaną Usługę ładowania na rzecz Dostawcy usługi ładowania, lecz informacje o czasie ładowania, ilości i rodzaju wykorzystanej przez niego energii elektrycznej, które można zidentyfikować dzięki posiadaniu przez klienta karty RFID, są przekazywane Wnioskodawcy przez Dostawcę Usługi Ładowania w formie elektronicznej. Wnioskodawca wystawia dla klienta fakturę, a klient dokonuje płatności na rzecz Wnioskodawcy na podstawie wystawionej faktury.

Ponadto, niektórzy Dostawcy usług ładowania zapewniają możliwość potwierdzenia tożsamości klientów Wnioskodawcy za pomocą aplikacji mobilnej zamiast Karty RFID. Wówczas proces bezgotówkowego ładowania samochodów zachodzi analogiczne jak scharakteryzowany powyżej, z tą jednak różnicą, że identyfikacja klienta Wnioskodawcy na stacji ładowania nie następuje za pomocą Karty RFID, lecz za pomocą aplikacji mobilnej. Możliwość skorzystania przez klientów Wnioskodawcy z aplikacji mobilnej celem ich identyfikacji w zastępstwie Karty RFID jest uzależnionego od faktu, czy dany Dostawca usługi ładowania zapewnia taką możliwość. W przypadku braku takiej możliwości, klient Wnioskodawcy zobowiązany jest potwierdzać swoją tożsamość za pomocą Karty RFID.

1.  na jakich konkretnie warunkach i zasadach klient korzysta ze świadczenia polegającego na bezgotówkowym ładowaniu samochodów na stacjach ładowania

Z umów zawartych pomiędzy Wnioskodawcą, a jego klientami wynika, że świadczenie Wnioskodawcy polega na zapewnieniu klientom Usług ładowania bez konieczności dokonywania zapłaty na rzecz Dostawcy usługi ładowania (tj. bezgotówkowe ładowanie samochodów na stacjach ładowania), natomiast zobowiązanie klientów Wnioskodawcy polega na obowiązku zapłaty na jego rzecz wynagrodzenia na podstawie wystawionej przez Wnioskodawcę faktury. Wnioskodawca, celem wywiązania się z ciążącego na nim zobowiązania, zawarł z Dostawcą usług ładowania umowę, na podstawie której klienci Wnioskodawcy mogą korzystać z Usług ładowania, bez konieczności dokonywania zapłaty na rzecz Dostawcy usługi ładowania. Powyższe wynika z faktu, że klienci Wnioskodawcy nie nabywają Usług ładowania od Dostawcy usług ładowania, lecz nabywają je od Wnioskodawcy, który uprzednio nabył je na podstawie umowy zawartej z Dostawcą usługi ładowania. Element „bezgotówkowy” polega m.in. na braku obowiązku dokonywania płatności na rzecz Dostawcy usługi ładowania. Należy w tym miejscu podkreślić, że użyte do opisu świadczenia określenie „bezgotówkowe” oznacza, że klient nie dokonuje płatności na stacji ładowania za usługę ładowania, a płatność dokonywana jest poprzez wykonanie przez klienta na rzecz Wnioskodawcy przelewu lub dokonanie obciążenia karty kredytowej.

1.  czy między świadczeniem elektrycznego ładowania pojazdów a bezgotówkowym ładowaniem samochodów na stacjach ładowania istnieje jakaś zależność, czy świadczenia te są ze sobą powiązane, jeśli tak należy precyzyjne opisać na czym ta zależność polega, na czym to powiązanie polega bądź z czego wynika brak zależności, powiązań

Zdaniem Wnioskodawcy, pomiędzy świadczeniem elektrycznego ładowania pojazdów a bezgotówkowym ładowaniem samochodów na stacjach ładowania istnieje zależność i świadczenia te są ze sobą powiązane. Wnioskodawca wskazuje, że pojęcie usługi (w ogólności) obejmuje swoim zakresem sytuację, w której co najmniej jeden podmiot, na podstawie łączącego go z innym podmiotem stosunku prawnego, wykonuje na jego rzecz określone świadczenie, za które w zamian otrzymuje wynagrodzenie. Jak zostało wskazane we Wniosku z dnia 15 listopada 2018 r., zgodnie z Ustawą o elektromobilności, usługa ładowania obejmuje ładowanie oraz zapewnienie możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania, na potrzeby ładowania. W konsekwencji, zakładając że Wnioskodawca nie posiadałby umów zawartych ze swoimi klientami oraz Dostawcą usługi ładowania, użytkownicy pojazdów elektrycznych, którzy chcieliby skorzystać z Usług ładowania, zobowiązani byliby dokonać płatności na rzecz Dostawców usługi ładowania. W przedstawionym we Wniosku z dnia 15 listopada 2015 r. stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, klienci Wnioskodawcy, poprzez zawarcie z nim umowy, nie są natomiast zobowiązani do dokonywania płatności za Usługi ładowania na rzecz Dostawcy usługi ładowania, lecz dokonują za nie płatności na rzecz Wnioskodawcy, który uprzednio nabył je na podstawie umowy zawartej z Dostawcą usługi ładowania. Element „bezgotówkowy” polega zatem na braku obowiązku dokonywania płatności na rzecz Dostawcy usługi ładowania.

Ponadto, klienci Wnioskodawcy, na podstawie zawartej z nim umowy, uzyskują „w pakiecie”, poza świadczeniem polegającym na bezgotówkowym ładowaniu samochodów, również świadczenia pomocnicze / dodatkowe (m.in. możliwość wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania), z których mogą, lecz nie muszą korzystać. Wnioskodawca nie wyodrębnia, a w konsekwencji również nie otrzymuje od swoich klientów, odrębnego wynagrodzenia za świadczenia dodatkowe. Należy w tym miejscu ponownie podkreślić, że użyte do opisu świadczenia określenie „bezgotówkowe” oznacza, że klient nie dokonuje płatności na stacji ładowania za usługę ładowania, a płatność dokonywana jest poprzez wykonanie przez klienta na rzecz Wnioskodawcy przelewu lub dokonanie obciążenia karty kredytowej.

1.  jakie konkretnie świadczenie należy rozumieć przez „wyszukiwanie ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line” (należy precyzyjnie opisać to świadczenie tak, aby z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w sposób niebudzący wątpliwości wynikało jakie konkretnie jest to świadczenie), w tym m.in. na czym polega, czego dotyczy, co (jaki zakres) obejmuje, w jaki sposób jest realizowane

Świadczenie „wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line” polega na tym, że Wnioskodawca otrzymuje od Dostawców usług ładownia informacje o lokalizacji stacji ładowania. Następnie Wnioskodawca udostępnia otrzymane dane w aplikacji mobilnej lub na swojej stronie internetowej. Z uwagi na powyższe, klient Wnioskodawcy, za pomocą strony internetowej lub aplikacji mobilnej, może wyświetlić (na ekranie telefonu, tabletu lub ekranie samochodu) mapę, która będzie wskazywać lokalizacje stacji ładowania albo wprowadzić swoją lokalizację i uzyskać dzięki temu informację, gdzie znajdują się najbliższe stacje ładowania.

Wnioskodawca nie wyklucza, że w przyszłości będzie możliwość weryfikacji, za pomocą strony internetowej lub aplikacji mobilnej, czy na stacji są dostępne punkty ładowania, z których klient może w danym momencie skorzystać. Wnioskodawca nie wyklucza także, iż w przyszłości jego klienci będą mogli zarezerwować punkty na stacji ładowania za pośrednictwem aplikacji mobilnej lub strony internetowej.

1.  na jakich konkretnie warunkach i zasadach klient korzysta ze świadczenia polegającego na wyszukiwaniu ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line

Z wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line klient korzysta na zasadzie świadczenia przez Wnioskodawcę kompleksowej Usługi ładowania, na którą składa się również udostępnianie klientom możliwości wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania. Świadczenie polegające na wyszukiwaniu ogólnodostępnych stacji ładowania jest świadczeniem pomocniczym, które klient Wnioskodawcy otrzymuje „w pakiecie” wraz ze świadczeniem głównym polegającym na Usłudze ładowania. Wnioskodawca nie wyodrębnia, a w konsekwencji również nie otrzymuje od swoich klientów odrębnej zapłaty za świadczenie polegające na wyszukiwaniu ogólnodostępnych stacji ładowania. W konsekwencji, po zawarciu umowy z Wnioskodawcą, klient może, lecz nie musi np. korzystać ze strony internetowej celem wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania.

1.  czy między świadczeniem elektrycznego ładowania pojazdów a wyszukiwaniem ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line istnieje jakaś zależność, czy świadczenia te są ze sobą powiązane, jeśli tak należy precyzyjne opisać na czym ta zależność polega, na czym to powiązanie polega bądź z czego wynika brak zależności, powiązań

Zdaniem Wnioskodawcy, między świadczeniem elektrycznego ładowania pojazdów a wyszukiwaniem ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego, lub innych rodzajów połączeń on-line istnieje zależność i świadczenia te są ze sobą powiązane. Klient, poprzez zawarcie umowy z Wnioskodawcą, ma przede wszystkim możliwość korzystania ze świadczenia głównego, tj. możliwości korzystania z Usług ładowania, natomiast wyszukiwanie ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego, lub innych rodzajów połączeń on-line jest świadczeniem pomocniczym. Podkreślenia wymaga, że klienci Wnioskodawcy nabywają możliwość wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line „w pakiecie”, wraz ze świadczeniem głównym (tj. Usługą ładowania) oraz pozostałymi świadczeniami pomocniczymi. Wyłącznie od ich decyzji zależy, czy zdecydują się na skorzystanie ze wszystkich oferowanych im świadczeń, czy też tylko niektórych z nich. Przykładowo, klienci Wnioskodawcy mogą skorzystać z możliwości wyszukania stacji ładowania za pośrednictwem aplikacji mobilnej, a następnie skorzystać na niej ze świadczenia polegającego na Usłudze ładowania, jednakże mogą również udać się na stację (bez wcześniejszego wyszukiwania jej lokalizacji) i skorzystać ze świadczenia polegającego na Usłudze ładowania np. w sytuacji, gdy wiedzą gdzie dana stacja ładowania się znajduje.

1.  jakie konkretnie świadczenie należy rozumieć przez „automatyczne fakturowanie za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail” (należy precyzyjnie opisać to świadczenie tak, aby z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w sposób niebudzący wątpliwości wynikało jakie konkretnie jest to świadczenie), w tym m.in. na czym polega, czego dotyczy, co (jaki zakres) obejmuje, w jaki sposób jest realizowane

Jak zostało wyżej wskazane, informacje o czasie ładowania, ilości i rodzaju wykorzystanej przez klienta Wnioskodawcy energii elektrycznej są przekazywane Wnioskodawcy przez Dostawcę usługi ładowania. Na podstawie powołanych informacji, klientowi wystawiana jest faktura za miesięczne okresy rozliczeniowe, która zawiera szczegółową listę procesów ładowania w danym okresie fakturowania wraz z informacją na temat daty ładowania, lokalizacji stacji ładowania oraz czasu trwania ładowania. Klient otrzymuje na swój adres e-mail informację, że wystawiona faktura została mu udostępniana na stronie internetowej Wnioskodawcy.

1.  na jakich konkretnie warunkach i zasadach klient korzysta ze świadczenia polegającego na automatycznym fakturowaniu za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail

Z automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty e-mail klient korzysta na zasadzie świadczenia przez Wnioskodawcę kompleksowej Usługi ładowania, na którą składa się również udostępnianie klientowi automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty e-mail. Świadczenie polegające na automatycznym fakturowaniu za pośrednictwem poczty e-mail jest świadczeniem pomocniczym, które klient Wnioskodawcy otrzymuje „w pakiecie” wraz ze świadczeniem głównym polegającym na Usłudze ładowania. Wnioskodawca nie wyodrębnia, a w konsekwencji również nie otrzymuje od swoich klientów odrębnej zapłaty za świadczenie polegające na automatycznym fakturowaniu za pośrednictwem poczty e-mail.

1.  czy między świadczeniem elektrycznego ładowania pojazdów a automatycznym fakturowaniem za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail istnieje jakaś zależność, czy świadczenia te są ze sobą powiązane, jeśli tak należy precyzyjne opisać na czym ta zależność polega, na czym to powiązanie polega bądź z czego wynika brak zależności, powiązań

Między świadczeniem elektrycznego ładowania pojazdów, a automatycznym fakturowaniem za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail istnieje zależność i świadczenia te są ze sobą powiązane. Klient, poprzez zawarcie umowy z Wnioskodawcą, ma przede wszystkim możliwość korzystania ze świadczenia głównego, tj. możliwości korzystania z Usług ładowania, natomiast automatyczne fakturowanie za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail jest świadczeniem pomocniczym. Podkreślenia wymaga, że klienci Wnioskodawcy nabywają świadczenie automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail „w pakiecie”, wraz ze świadczeniem głównym (tj. Usługą ładowania) oraz pozostałymi świadczeniami pomocniczymi.

1.  na jakich konkretnie warunkach i zasadach klient korzysta ze świadczenia polegającego na usługach wsparcia klienta

Z usług wsparcia klienta klient korzysta na zasadzie świadczenia przez Wnioskodawcę z kompleksowej Usługi ładowania, na którą składa się również udostępnianie klientowi usług wsparcia klienta. Świadczenie polegające na usługach wsparcia klienta jest świadczeniem pomocniczym, które klient Wnioskodawcy otrzymuje „w pakiecie” wraz ze świadczeniem głównym polegającym na Usłudze ładowania. Wnioskodawca nie wyodrębnia, a w konsekwencji również nie otrzymuje od swoich klientów odrębnej zapłaty za świadczenie polegające na usługach wsparcia klienta. W konsekwencji, po zawarciu umowy z Wnioskodawcą, klient może, lecz nie musi np. korzystać ze świadczenia polegającego na usługach wsparcia klienta.

Klient ma możliwość korzystania ze świadczenia polegającego na usługach wsparcia klienta w przypadku pojawienia się jakichkolwiek problemów związanych z korzystaniem z Usługi ładowania, w szczególności gdy:

*   karta RFID nie działa,

*   aplikacja mobilna wykorzystywana do elektrycznego ładowania pojazdów nie działa,

*   stacja elektrycznego ładowania pojazdów nie działa,

*   stacja elektrycznego ładowania pojazdów jest nieczynna.

Należy zaznaczyć, że klient ma możliwość skorzystania ze świadczenia polegającego na usługach wsparcia klienta, jeżeli problem związany z korzystaniem z Usług ładowania dotyczy wyłącznie tych stacji ładowania, które należą do sieci stacji ładowania, z którą Wnioskodawca współpracuje. Świadczenie polegające na wsparciu klienta jest ściśle związane z Usługą ładowania i jest ono świadczone w ramach odpłatności za tę usługę. Oznacza to, że klient nie jest obciążony dodatkową opłatą z tytułu korzystania ze świadczenia polegającego na usługach wsparcia klienta.

1.  czy między świadczeniem elektrycznego ładowania pojazdów a usługami wsparcia klienta istnieje jakaś zależność, czy świadczenia te są ze sobą powiązane, jeśli tak należy precyzyjne opisać na czym ta zależność polega, na czym to powiązanie polega bądź z czego wynika brak zależności, powiązań

Między świadczeniem elektrycznego ładowania pojazdów, a wsparciem klienta istnieje taka zależność, że są one częścią usługi kompleksowej, którą świadczy Wnioskodawca na rzecz swoich klientów. Usługa elektrycznego ładowania pojazdów jest świadczeniem głównym w ramach usługi kompleksowej. Wsparcie klienta należy uznać za świadczenie dodatkowe do świadczenia głównego. Świadczenie usług wsparcia klienta jest ściśle związane z usługą elektrycznego ładowania pojazdów i jest ono świadczone w ramach odpłatności za tę usługę. Oznacza to, że klient nie jest obciążony dodatkową opłatą z tytułu korzystania z usług wsparcia klienta.

1.  na czym konkretnie polega udostępnianie klientom aplikacji mobilnej w tym należy precyzyjnie opisać w jaki sposób jest ona udostępniana, czego dotyczy ta aplikacja, co (jaki zakres) obejmuje, jakim celom służy ta aplikacja, co konkretnie umożliwia klientowi ta aplikacja

Udostępnianie klientom aplikacji mobilnej polega na tym, że każda osoba ma możliwość znalezienia aplikacji mobilnej na danej platformie (…) i darmowego pobrania jej na swoje urządzenie mobilne. Pobrana aplikacja mobilna umożliwia wyszukanie elektrycznych stacji ładowania zgodnie z preferencjami osoby korzystającej z aplikacji mobilnej, tj. aplikacja mobilna umożliwia ustawienie filtrów wyszukiwania takich jak wyszukiwanie elektrycznych stacji ładowania najbliższych lokalizacyjnie osobie korzystającej z mobilnej aplikacji lub wyszukiwanie elektrycznych stacji ładowania z uwzględnieniem prędkości z jaką można za jej pomocą ładować pojazd. Aplikacja mobilna umożliwia również klientowi wgląd do historii korzystania z usług elektrycznego ładowania pojazdów. W przyszłości Wnioskodawca planuje poszerzyć zakres opcji dostępnych w aplikacji mobilnej o możliwość dokonania rezerwacji elektrycznej stacji ładowania w dacie, w której klient chciałby z niej skorzystać. Ponadto aplikacja mobilna ułatwia klientowi dostęp do danej elektrycznej stacji ładowania w taki sposób, że służy ona do identyfikacji klienta posługującego się tą aplikacją mobilną, co wyłącza obowiązek posługiwania się przez klienta kartą RFID na stacjach, które taką możliwość przewidują. Identyfikacja klienta za pomocą aplikacji mobilnej przebiega w taki sposób, że Dostawca Usługi Ładowania dokonuje sprawdzenia, czy dane identyfikacyjne klienta zgadzają się z danymi zawartymi w aplikacji mobilnej. Po pozytywnej weryfikacji klient ma możliwość skorzystania z elektrycznej stacji ładowania. Jeżeli weryfikacja jest negatywna - klient nie ma możliwości skorzystania z elektrycznej stacji ładowania.

1.  na jakich konkretnie warunkach i zasadach klient korzysta z aplikacji mobilnej

Z aplikacji mobilnej klient korzysta na zasadzie świadczenia przez Wnioskodawcę kompleksowej Usługi ładowania, na którą składa się również udostępnianie klientom aplikacji mobilnej. Fakt zawarcia przez klienta umowy z Wnioskodawcą oznacza, że może on korzystać z aplikacji mobilnej udostępnianej przez Wnioskodawcę. Udostępnianie aplikacji mobilnej jest ściśle związane z Usługą ładowania i jest ono świadczone w ramach odpłatności za tę usługę. Oznacza to, że klient nie jest obciążony dodatkową opłatą z tytułu korzystania z aplikacji mobilnej.

1.  czy między świadczeniem elektrycznego ładowania pojazdów a udostępnianiem klientom aplikacji mobilnej istnieje jakaś zależność, czy świadczenia te są ze sobą powiązane, jeśli tak należy precyzyjne opisać na czym ta zależność polega, na czym to powiązanie polega bądź z czego wynika brak zależności, powiązań

Między świadczeniem elektrycznego ładowania pojazdów, a udostępnianiem klientom aplikacji mobilnej istnieje taka zależność, że są one częścią usługi kompleksowej, którą świadczy (…) na rzecz swoich klientów. Usługa ładowania pojazdów jest świadczeniem głównym w ramach usługi kompleksowej. Udostępnianie klientom aplikacji mobilnej należy uznać za świadczenie dodatkowe do świadczenia głównego. Możliwość korzystania z pełnej funkcjonalności aplikacji mobilnej następuje w ramach umowy zawartej między (…), a klientem. Świadczenie udostępniania klientom aplikacji mobilnej jest ściśle związane z usługą ładowania pojazdów i jest ono świadczone w ramach odpłatności za tę usługę. Oznacza to, że klient nie jest obciążony dodatkową opłatą z tytułu korzystania z aplikacji mobilnej.

1.  w jaki dokładnie sposób (na jakich zasadach) kalkulowana jest cena za świadczenie elektrycznego ładowania pojazdów w tym precyzyjne wskazanie od czego oprócz ładowania (pobranej energii) jest ona zależna oraz precyzyjne wskazanie jak w tej cenie określana jest wartość możliwość korzystania z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania; z wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line; z automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail; z usług wsparcia klienta; z aplikacji mobilnej (przy czym Organ zaznacza, że nie oczekuje wskazywania informacji, które mogłyby stanowić tajemnice handlowe lecz o ogólne, lecz precyzyjne wskazanie sposobu kalkulacji ceny)

Cena za świadczenie elektrycznego ładowania pojazdów uiszczana przez klienta jest kalkulowana jako:

*   koszt zakupu usługi od Dostawcy usługi ładowania kalkulowany jako:
    *   iloczyn ustalonej stawki za energię i ilości energii rzeczywiście pobranej przez klienta powiększony o
    *   iloczyn stawki ustalonej za czas ładowania i faktycznego czasu, w jakim klient pojazd ładował

przy czym obowiązują różne stawki za kWh pobranej energii - tj. jedna/niższa - jeżeli klient ładuje pojazd za pomocą stacji ładowania wykorzystującą instalację opierającą się na terminalu ładowania prądem zmiennym (AC) oraz druga/wyższa - jeżeli klient ładuje pojazd za pomocą stacji ładowania wykorzystującą instalację opierającą się na terminalu ładowania prądem stałym (DC), wpływającą na szybsze ładowanie pojazdu niż instalacja opierająca się na terminalu ładowania prądem zmiennym (AC)

*   powiększony o marżę Wnioskodawcy, która pokrywa koszt świadczeń dodatkowych.

Nie można już bardziej precyzyjnie wskazać jak w tej cenie określana jest wartość możliwości korzystania z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania, wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line, automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail, usług wsparcia klienta, aplikacji mobilnej.

1.  czy cena za świadczenie elektrycznego ładowania pojazdów jest taka sama dla klienta, który korzysta z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania; z wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line; z automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail; z usług wsparcia klienta; z aplikacji mobilnej oraz taka sama dla klienta, który nie korzysta z poszczególnych ww. świadczeń czy też ceny są różne (przy czym jeśli ceny są różne należy precyzyjnie wyjaśnić dlaczego i od czego zależy wysokość ceny)

Cena za świadczenie elektrycznego ładowania pojazdów jest taka sama dla klienta, który korzysta:

*   z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania,

*   z wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line,

*   z automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail,

*   z usług wsparcia klienta,

*   z aplikacji mobilnej,

jak i dla klienta, który nie korzysta z poszczególnych ww. świadczeń.

1.  w sposób niebudzący wątpliwości w jaki sposób następuje fakturowanie realizowanych przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz klientów, tj. czy jedną fakturą, jeśli jedną fakturą czy w jednej pozycji faktury, jakie konkretnie świadczenie/świadczenia jest/są wymienione w pozycji faktury „nazwa (rodzaj) towaru lub usługi”.

Fakturowanie realizowanych przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz klienta następuje jedną fakturą za cały okres rozliczeniowy (miesiąc). Klient otrzymuje fakturę z wykazaną jedną pozycją określoną jako „usługa ładowania pojazdu”.

W zakresie doprecyzowania zakresu świadczeń scharakteryzowanych we Wniosku z dnia 15 listopada 2018 r. oraz zasad i warunków na jakich są one realizowane Wnioskodawca wskazuje, że podstawowym (głównym) celem jaki przyświeca jego klientom w związku z zawarciem umowy z Wnioskodawcą jest możliwość korzystania z Usług ładowania. Jak bowiem zostało wyżej wskazane, zgodnie z Ustawą o elektromobilności, usługa ładowania obejmuje ładowanie oraz zapewnienie możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania, na potrzeby ładowania. Z uwagi na fakt, że energia elektryczna stanowi, co do zasady, produkt powszechnie dostępny, to właśnie możliwość skorzystania ze specjalistycznej infrastruktury umożlwiającej efektywne zasilenie pojazdu w energię elektryczną stanowi podstawowy cel funkcjonowania stacji ładowania, a w konsekwencji również nabywania przez klientów Usług ładowania Posiadacze pojazdów elektrycznych mogliby nabywać analizowaną usługę bezpośrednio od Dostawców usług ładowania. Jednakże w takim wypadku nie mieliby możliwości skorzystania ze świadczeń pomocniczych, które są oferowane przez Wnioskodawcę. Dzięki bowiem możliwości skorzystania z innych świadczeń oferowanych przez Wnioskodawcę mogą, przykładowo, nie dokonywać bezpośrednio płatności za Usługę ładowania na rzecz Dostawcy usługi ładowania, lecz uiszczać wynagrodzenie za nabyte usługi na rzecz Wnioskodawcy po upływie miesięcznych okresów rozliczeniowych (za pomocą świadczenia polegającego na bezgotówkowym ładowaniu pojazdów), czy też wyszukiwać ogólnodostępne stacje ładowania za pomocą strony internetowej lub aplikacji mobilnej. Świadczenia pomocnicze stanowią zatem swoiste „udogodnienia” dla posiadaczy pojazdów elektrycznych, których oferowanie, z wyłączeniem Usługi ładowania, nie przynosiłoby ich beneficjentom znaczących korzyści.

Konsekwencją scharakteryzowanego wyżej modelu jest również sposób kalkulowania oraz rozliczania z klientami świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Jak już zostało wyżej wskazane, Wnioskodawca nie wyodrębnia wynagrodzenia za świadczenia główne oraz pomocnicze / dodatkowe tj.:

*   bezgotówkowe ładowanie samochodów na stacjach ładowania;

*   wyszukiwanie ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line;

*   automatyczne fakturowanie za pośrednictwem poczty e-mail;

*   wsparcie klienta;

*   aplikacja mobilna.

Wartość ww. świadczeń jest ujęta w cenie świadczenia głównego, tj. Usługi ładowania. Warto bowiem podkreślić, że Wnioskodawca nabywa Usługi ładowania od Dostawcy usługi ładowania (na podstawie zawartej z nim umowy) i następnie niejako odsprzedaje ww. usługi swoim klientom wraz z „pakietem” świadczeń pomocniczych / dodatkowych. Z uwagi na to, cena za którą Wnioskodawca świadczy Usługi ładowania na rzecz swoich klientów nie musi być tożsama z ceną, za którą sam uprzednio nabywa te usługi od Dostawcy usługi ładowania. Wnioskodawca autonomicznie ustala cenę za Usługi ładowania (która już obejmuje wartość „pakietu” świadczeń pomocniczych / dodatkowych oferowanych przez Wnioskodawcę) w umowach zawartych ze swoimi klientami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przedstawiony w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego zakres działalności, którą Wnioskodawca prowadzi / zamierza prowadzić powoduje / będzie powodować powstanie dla Wnioskodawcy stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski?
2.  W jaki sposób należy ustalić miejsce opodatkowania VAT Usług Ładowania?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany zakres działalności nie powoduje / nie będzie powodować powstania dla Wnioskodawcy stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy, miejsce opodatkowania Usług Ładowania należy ustalić na podstawie art. 28b i art. 28c Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1

Ustawa o VAT odwołuje się do pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W szczególności, takie odwołanie można znaleźć w art. 28b oraz art. 28c Ustawy o VAT, które określają zasady ustalania miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. lila, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n. Natomiast na podstawie ust. 2 tego przepisu, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Istnienie bądź nie stałego miejsca prowadzenia działalności może mieć również wpływ na miejsce świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami. Zgodnie bowiem z art. 28c ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e. art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n. Z kolei na podstawie art. 28c ust. 2 Ustawy o VAT, zasada ta może ulec zmianie jeżeli usługi są świadczone ze stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy znajdującego się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. W takim przypadku miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ma również wpływ na ustalenie, kto jest podatnikiem obowiązanym do rozliczenia VAT. Odpowiednie regulacje w tym zakresie znajdują się w art. 17 Ustawy o VAT (tj. w art. 17 ust. 1 pkt 4 w zakresie ustalenia kiedy podatnikiem jest nabywca usługi, zaś w art. 17 ust. 1 pkt 5 w zakresie ustalenia kiedy podatnikiem jest nabywca towarów).

W związku z powyższym, ustalenie czy dany podmiot posiada na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej jest kluczowe dla ustalenia gdzie i w jaki sposób dane świadczenie powinno być opodatkowane.

Mimo tego, że jak wskazano powyżej, Ustawa o VAT odwołuje się do pojęcia stałego miejsca prowadzania działalności gospodarczej, pojęcie to nie zostało zdefiniowane ani w przepisach Ustawy o VAT, ani w przepisach aktów wykonawczych do tej ustawy. Definicji takiej nie zawiera również Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. z 2006 r. Nr 347, str. 1 z późn. zm. - dalej: „Dyrektywa VAT”), ani poprzednio obowiązująca Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. UE. L. z 1977 r. Nr 145, str. 1 z późn. zm.).

Doprecyzowanie pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności” wprowadziło dopiero Rozporządzenie Wykonawcze obowiązujące od 1 lipca 2011 r.

Zgodnie z art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego, na potrzeby stosowania art. 44 Dyrektywy VAT, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (\`(...)\`) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Wskazać przy tym należy, że powyższa definicja stanowi potwierdzenie ugruntowanego stanowiska Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w zakresie rozumienia pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Na podstawie powołanego przepisu Rozporządzenia Wykonawczego oraz orzecznictwa TSUE, można wskazać następujące przesłanki, których łączne spełnienie prowadzi do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej:

1.  stałość prowadzonej działalności;
2.  odpowiednie zaplecze personalne i wyposażenie techniczne;
3.  niezależność (samodzielność) prowadzonej działalności.

Przyjmuje się, że jeżeli choć jeden z wymienionych powyżej warunków nie jest spełniony, nie można uznać, że obecność danego podmiotu na terytorium Polski prowadzi do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności. Zatem, aby ustalić czy Wnioskodawca będzie posiadać na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, należy przeanalizować czy jego obecność w Polsce spełnia / będzie spełniać powyżej wymienione przesłanki.

Stałość prowadzonej działalności

Stałość prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 11 Rozporządzenia Wykonawczego oznacza trwałość związania z danym miejscem. Stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować musi się zatem pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność Spółki w Polsce nie będzie mieć stałego charakteru. Działalność ta będzie ograniczać się do sprzedaży Usług Ładowania na rzecz polskich klientów. Przy czym, w praktyce działalność ta będzie prowadzona poza Polską. Poza Polską bowiem będą negocjowane i zawierane umowy oraz podejmowane działania związane ze świadczeniem przedmiotowych usług. Ponadto, Spółka nie będzie posiadać na terytorium Polski zaplecza personalnego czy technicznego (o czym szerzej mowa poniżej), które mogłoby umożliwiać Spółce prowadzenie działalności na terytorium Polski w sposób stały.

W związku z powyższym, kryterium stałości prowadzonej działalności w przypadku Spółki nie zostało/nie zostanie spełnione.

Odpowiednie zaplecze personalne i wyposażenie techniczne

Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej musi posiadać personel, który umożliwia prowadzenie działalności z danego miejsca. Oznacza to przede wszystkim zatrudnianie pracowników obecnych w miejscu prowadzenia działalności, którzy są odpowiedzialni za organizację i wykonywanie działalności podmiotu z tego miejsca (np. dokonywanie zakupu towarów i usług, wykonywanie usług, podejmowanie decyzji, zawieranie umów, zarządzanie przedsiębiorstwem).

Zgodnie z orzecznictwem TSUE, zamiast zatrudnionych pracowników podatnik może posługiwać się innymi osobami (np. podwykonawcy, zleceniobiorcy), jednak konieczne jest, aby takie podmioty, wykonując czynności składające się na działalność gospodarczą podatnika, wykonywały jego polecenia oraz działały w jego interesie.

Ponadto, dla istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności konieczne jest posiadanie infrastruktury technicznej, która umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej z danego miejsca. W świetle orzecznictwa TSUE, podatnik nie musi być właścicielem infrastruktury (może korzystać z cudzej infrastruktury np. jako dzierżawca lub leasingobiorca), jednak konieczne jest, aby decydował o sposobie jej wykorzystania.

Spółka nie posiada / nie będzie posiadać na terenie Polski na stałe żadnych zasobów w postaci lokalu, biura, magazynu, maszyn czy urządzeń na własny użytek. Wprawdzie Usługi Ładowania są / będą świadczone na stacjach ładowania zlokalizowanych na terytorium Polski, ale Spółka nie ma / nie będzie miała tytułu prawnego do tych stacji. Właścicielem i podmiotem odpowiedzialnym za funkcjonowanie i obsługę stacji są / będą operatorzy stacji ładowania. Spółka nie najmuje i nie dzierżawi / nie będzie najmować czy dzierżawić stacji ładowania, czy urządzeń na niej się znajdujących.

Należy też wskazać, że o tym, jaka stacja ładowania zostanie wykorzystana do naładowania samochodu zdecyduje klient Wnioskodawcy. Wnioskodawca nie ma / nie będzie mieć żadnego wpływu na wybór klienta. Spółka będzie jedynie dostarczać / dostarcza klientowi danych na temat stacji ładowania. Na podstawie tych danych klient zdecyduje kiedy i z jakiej stacji skorzysta. W związku z powyższym, nie można stwierdzić, że zamiarem Spółki jest / będzie prowadzenie działalności w sposób stały z którejkolwiek stacji ładowania zlokalizowanej na terytorium Polski.

Spółka nie posiada / nie będzie również posiadać na terytorium Polski pracowników. Wszelkie działania związane z zakupem oraz sprzedażą Usług Ładowania na rzecz klientów w Polsce są / będą dokonywane poza Polską. Nie można też uznać, że pracownicy podmiotów świadczących na rzecz Spółki usługi stanowią / będą stanowić zaplecze personalne Wnioskodawcy. Wprawdzie Wnioskodawca korzysta / będzie korzystał z usług świadczonych przez, podmioty z siedzibą w Polsce (np. Dostawcy Usług Ładowania), jednak Wnioskodawca nie jest / nie będzie władny do wydawania poleceń czy zlecania konkretnych działań pracownikom tych podmiotów. Pracownicy tych podmiotów wykonują / będą wykonywać działania powierzone im przez ich pracodawców. W ocenie Wnioskodawcy, nawet jeżeli działania te są / będę związane ze świadczeniem usług na rzecz Spółki, nie może to prowadzić do wniosku, że osoby te działają / będą działać w interesie Wnioskodawcy czy pod jego kontrolą.

W związku z powyższym, warunek posiadania odpowiedniego zaplecza personalnego i technicznego nie został / nie zostanie spełniony.

Niezależność (samodzielność) prowadzonej działalności

Warunek niezależności (samodzielności) prowadzonej działalności jest spełniony wówczas, gdy aktywa techniczne i personalne posiadane z zamiarem stałości w danym kraju tworzą strukturę niezależną i samodzielną w takim stopniu, aby w ramach tej struktury możliwe było podejmowanie decyzji zarządczych w zakresie kwestii, które dotyczą tego stałego miejsca prowadzenia działalności oraz działalności gospodarczej prowadzonej przez to miejsce.

Biorąc pod uwagę, że jak wskazano powyżej, Spółka nie posiada / nie będzie posiadać na terytorium Polski aktywów technicznych i personalnych, również warunek niezależności (samodzielności) prowadzonej działalności nie jest / nie będzie spełniony. Wnioskodawca nie posiada / nie będzie posiadać na terytorium Polski osób, które są / byłyby uprawnione do podejmowania wiążących decyzji dotyczących działalności Spółki. Wszelkie decyzje zarządcze związane z prowadzeniem działalności na terytorium Polski są / będą podejmowane poza Polską.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że znane są mu tezy wyroku TSUE z dnia 16 października 2014 r. w sprawie Welmory (sygn. akt C-605/12). W wyroku tym TSUE wskazał, że „pierwszy podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej w jednym państwie członkowskim, który korzysta z usług świadczonych przez drugiego podatnika mającego siedzibę w innym państwie członkowskim, powinien być uważany za posiadającego w tym innym państwie członkowskim „stałe miejsce prowadzenia działalności” (..) jeżeli to stałe miejsce charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór usług i wykorzystywanie ich do celów jego działalności gospodarczej, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego”. Na podstawie tez powołanego wyroku, wykształciło się podejście władz skarbowych, zgodnie z którym, do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu to odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność prowadzona przez Spółkę na terytorium Polski nie spełnia / nie będzie spełniać również tego warunku, tj. Spółka nie korzysta / nie będzie korzystać z zasobów personalnych i technicznych innych podmiotów w takim zakresie, aby mogło to prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Należy odróżnić sytuację, w której zagraniczny podmiot nabywa różne usługi, które umożliwiają mu prowadzenie działalności od sytuacji, w której podmiot nabywa usługę w celu jej odsprzedaży. W tej drugiej sytuacji nie mamy do czynienia z wykorzystaniem zakupionych usług do własnych potrzeb, lecz do ich natychmiastowej odsprzedaży.

W tym miejscu należy podkreślić, że Wnioskodawca nabywa / będzie nabywać Usługi Ładowania niejako na żądanie swego klienta. Wynika to z faktu, że z chwilą gdy klient Wnioskodawcy będzie ładować swój samochód na stacji ładowania, Spółka zakupi Usługi Ładowania od Dostawcy Usług Ładowania w celu ich natychmiastowej odsprzedaży temu klientowi. W związku z tym, Spółka nie nabywa / nie będzie nabywać tych usług w celu ich odbioru i wykorzystania w ramach własnych potrzeb.

Mając na względzie opisane powyżej przesłanki stwierdzić należy, że działalność opisana w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym niniejszego wniosku nie prowadzi / nie będzie prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Na powyższą kwalifikację nie ma wpływu fakt rejestracji dla celów VAT w Polsce. Wynika to bezpośrednio z brzmienia art. 11 ust. 3 Rozporządzenia Wykonawczego, zgodnie z którym, „fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”.

Podsumowując, Wnioskodawca nie posiada / nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 2

W ocenie Wnioskodawcy, miejsce opodatkowania Usług Ładowania należy ustalić na podstawie art. 28b i art. 28c Ustawy o VAT.

Ustawa o VAT zasadniczo wiąże powstanie obowiązku w VAT z odpłatną dostawą towarów oraz z odpłatnym świadczeniem usług na terytorium kraju (na podstawie art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT). Ustalenie, czy dana czynność na gruncie Ustawy o VAT stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług ma wpływ na sposób jej opodatkowania.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei pod pojęciem usługi, zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Dopełniający charakter definicji świadczenia usług zawartej w Ustawie o VAT ma na celu realizację zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT. Ponadto, sposób zdefiniowania pojęcia „świadczenie usług” wskazuje, że każde świadczenie na gruncie Ustawy o VAT może zostać zakwalifikowane tylko do jednej z tych definicji. Innymi słowy, dane świadczenie nie może jednocześnie stanowić na gruncie Ustawy o VAT dostawy towarów oraz świadczenia usług.

Pojęcie dostawy towarów na gruncie podatku VAT oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Przy czym, chodzi tutaj o władztwo w sensie ekonomicznym, a nie prawnym. Z kolei towarem są w myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zatem na gruncie Ustawy o VAT sprzedaż energii elektrycznej stanowi dostawę towaru jakim jest energia elektryczna. Jednak analizując sposób opodatkowania Usług Ładowania należy mieć na uwadze specyfikę tych usług oraz regulacje prawne, które określają zasady ich świadczenia.

Głównym celem klientów korzystających z usług ładowania o których mowa w Ustawie o elektromobilności jest korzystanie ze specjalistycznych urządzeń i zaawansowanych technologii umożliwiających szybsze ładowanie samochodu. Urządzenia umożliwiające ładowanie pojazdów elektrycznych należą do urządzeń zaawansowanych technologicznie i nie są, w przeciwieństwie do energii elektrycznej, powszechnie dostępne. Skorzystanie ze specjalistycznych urządzeń umożliwia ładowanie pojazdów elektrycznych w relatywnie krótkim czasie. Uprawnione jest zatem twierdzenie, że podstawową potrzebą użytkowników korzystających z usług ładowania jest możliwość skorzystania ze specjalistycznej infrastruktury. W konsekwencji, to zapewnienie możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania stanowi świadczenie główne, natomiast świadczeniem pomocniczym jest dostarczenie energii do pojazdu.

Powyższe potwierdza brzmienie Ustawa o elektromobilności, która określa zasady funkcjonowania rynku paliw alternatywnych (w tym, energii elektrycznej). Powołana ustawa implementuje do polskiego porządku prawnego Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2014/94/UE z dnia 22 października 2014 r. w sprawie rozwoju infrastruktury paliw alternatywnych (dalej: „Dyrektywa o elektromobilności”).

Zgodnie art. 2 pkt 5 Ustawy o elektromobilności, ładowanie to pobór energii elektrycznej przez pojazd elektryczny, pojazd hybrydowy, autobus zeroemisyjny, pojazd silnikowy niebędący pojazdem elektrycznym w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym. Z kolei w myśl art. 3 ust. 2 Ustawy o elektromobilności, dostawca usługi ładowania:

1.  zawiera ze sprzedawcą energii elektrycznej umowę sprzedaży energii elektrycznej, o której mowa w art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne;
2.  świadczy usługę ładowania obejmującą ładowanie oraz zapewnienie możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania, na potrzeby ładowania;
3.  udostępnia, na swojej stronie internetowej, informacje o cenie usługi ładowania i warunkach jej świadczenia.

Na podstawie powołanych powyżej przepisów, „ładowania” nie można utożsamiać z „usługą ładowania”. Ładowanie stanowi bowiem pobór energii, zaś usługa ładowania obejmuje ładowanie oraz zapewnienie możliwości korzystania z usługi ładowania, na potrzeby ładowania. Zakres pojęcia „usługa ładowania” jest więc szerszy od zakresu pojęcia „ładowania”. Oznacza to, że na podstawie Ustawy o elektromobilności, ładowanie i korzystanie z infrastruktury stacji ładowania na potrzeby ładowania stanowi jedno świadczenie - usługę ładowania. W konsekwencji, dostarczenie energii elektrycznej do pojazdu jest jednym z elementów kompleksowego świadczenia jakim jest usługa ładowania.

Na potwierdzenie intencji ustawodawcy zmierzających do traktowania umożliwienia naładowania pojazdu jako usługi, a nie jako sprzedaży energii elektrycznej można także przytoczyć treść uzasadnienia do Ustawy o elektromobilności (druk sejmowy nr 2147). Zgodnie z treścią uzasadnienia: „Należy też zwrócić uwagę na fakt, że usługa liniowania pojazdów elektrycznych nie stanowi sprzedaży energii elektrycznej, ale jest nowym rodzajem działalności gospodarczej, która swoim zakresem i charakterem wykracza poza sprzedaż energii elektrycznej (obejmuje także udostępnienie infrastruktury do ładowania i niezbędnego do tego celu stanowiska postojowego oraz pozwala konsumentowi na wybór dostawcy tej usługi)” i dalej: „Zdefiniowanie tego pojęcia (tj. usługi ładowania) ma na celu jednoznacznie wskazanie, że ładowanie nie stanowi sprzedaży energii elektrycznej w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, a więc jest wyłączone spod rygorów ustanowionych w tej ustawie. (…) Użytkownicy pojazdu elektrycznego nie będą dokonywali zakupu tylko i wyłącznie energii elektrycznej, ale będą płacili za możliwość szybkiego naładowania pojazdu elektrycznego bądź możliwość naładowania go w lokalizacjach znajdujących się poza ich miejscem zamieszkania.”

Przedstawioną powyżej kwalifikację usługi ładowania pojazdów elektrycznych (obejmującej pobór energii i zapewnienie możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania, na potrzeby ładowania) jako usługi potwierdza również wykładnia systemowa oraz celowościowa Dyrektywy o elektromobilności. Dyrektywa o elektromobilności odnosząc się do ładowania pojazdów wskazuje na usługę ładowania, a nie na dostawę energii (zob. pkt 28 preambuły oraz art. 4 ust. 8 Dyrektywy o elektromobilności). Należy zatem przyjąć, że intencją zarówno europejskiego, jak i polskiego prawodawcy było zakwalifikowanie świadczeń polegających na ładowaniu pojazdów elektrycznych jako usługi.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, usługa ładowania w rozumieniu Ustawy o elektromobilności powinna być traktowana jako usługa również na gruncie Ustawy o VAT.

Prawidłowość takiego podejścia potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: „WSA”) w Warszawie w wyroku z dnia 6 czerwca 2018 r. (sygn. akt III SA/Wa 3071/17). W wyroku tym WSA w Warszawie analizował skargę podatnika na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że usługa ładowania powinna być traktowana dla celów VAT jak dostawa towaru (tj. energii elektrycznej). Z uwagi na fakt, że w dniu wydania zaskarżonej interpretacji Ustawa o elektromobilności jeszcze nie obowiązywała, WSA w Warszawie nie mógł przy orzekaniu w tej sprawie wziąć pod uwagę zapisów tej ustawy. Niemniej jednak, skład orzekający WSA w Warszawie wyraźnie odniósł się do specyfiki działalności polegającej na świadczeniu usług ładowania (w tym do regulacji zawartych w Dyrektywie o elektromobilności). W uzasadnieniu wyroku skład orzekający WSA w Warszawie wyraźnie wskazał, że świadczenia realizowane przez podatnika na rzecz użytkowników pojazdów elektrycznych należy ocenić na gruncie Ustawy o VAT, ustawy - Prawo energetyczne i Dyrektywy o elektromobilności.

Jak stwierdził WSA w Warszawie w uzasadnieniu wyroku:

„Opisane we wniosku świadczenie ładowania na stacji jest pojęciem szerszym niż sprzedaż energii. Sam dostęp do energii elektrycznej ma znaczenie, ale to nie pobór energii elektrycznej jest dominującym elementem świadczenia, ale sposób tego poboru. Sąd stwierdza, że to element odpłatnego udostępnienia rozwiązań technologicznych, tj. usługa udostępnienia stosownej infrastruktury ma decydujące znaczenie i decyduje o charakterze świadczenia ładowania pojazdu elektrycznego jako usługi. Wskazuje na to użyteczność świadczenia z perspektywy klienta, sposób kalkulacji ceny i dominacja zaangażowania świadczeniodawcy w zapewnienie infrastruktury do ładowania nad czym ilościami związanymi ze sprzedażą energii.”

W efekcie, WSA w Warszawie w wydanym wyroku potwierdził, że usługa ładowania pojazdów o napędzie elektrycznym stanowi świadczenie usług w rozumieniu Ustawy o VAT.

Wnioskodawca pragnie również podkreślić, że odnosząc się do prawidłowej kwalifikacji danego świadczenia na gruncie Ustawy o VAT należy mieć na uwadze zasadę autonomii prawa podatkowego. Zasada ta polega na tym, że dla realizacji celów prawa podatkowego niektóre pojęcia i instytucje są uregulowane odmiennie od regulacji zawartych w przepisach dyscyplin prawa, z których pojęcia te i instytucje się wywodzą. Z kolei zgodnie z dyrektywami wykładni systemowej zewnętrznej pojęcia niezdefiniowane w przepisach prawa podatkowego powinny być interpretowane w oparciu o inne normy, zaliczane do odrębnych od prawa podatkowego gałęzi prawa, regulujące te pojęcia. Zatem w przypadku braku definicji jakiegoś pojęcia w prawie podatkowym obowiązuje zasada respektowania pojęć obowiązujących w innych dziedzinach prawa. Taki sposób interpretacji norm prawa podatkowego służy realizacji zasady spójności i zupełności systemu prawa.

Ustawa o VAT nie odnosi się do takich pojęć jak ładowanie czy usługa ładowania. Takich pojęć brak również w innych aktach prawa podatkowego. Jednak pojęcie „ładowania” i „usługi ładowania” do polskiego porządku prawnego wprowadza Ustawa o elektromobilności. Ustawa o elektromobilności jest podstawowym polskim aktem prawnym określającym zasady rozwoju i funkcjonowania infrastruktury paliw alternatywnych. W związku z tym, kwalifikacja usługi ładowania na gruncie Ustawy o VAT nie może być przeprowadzana w oderwaniu od pojęć zdefiniowanych w Ustawie o elektromobilności. Z kolei jak wskazano powyżej, Ustawa o elektromobilności odwołuje się do usługi ładowania, a nie do sprzedaży energii elektrycznej. Co więcej, Ustawa o elektromobilności traktuje pobór energii i udostępnienie infrastruktury jako jedno świadczenie - usługę ładowania. Zdaniem Wnioskodawcy, oznacza to, że świadczenia te są ze sobą nierozerwalnie związane. Innymi słowy, pobór energii ze stacji ładowania nie jest możliwy bez korzystania z infrastruktury stacji ładowania. Z kolei korzystanie z infrastruktury stacji ładowania na potrzeby ładowania jest nierozerwalnie związane z poborem energii.

Podsumowując powyższe argumenty, należy stwierdzić, że Usługi Ładowania nabywane i odsprzedawane klientom przez Wnioskodawcę stanowią na gruncie Ustawy o VAT świadczenie usług.

Ustalenie zasad opodatkowania danego świadczenia wymaga odniesienia się do przepisów określających miejsce świadczenia. Regulacje dotyczące miejsca świadczenia usług zostały zawarte w Rozdziale 3 Ustawy o VAT. Art. 28b oraz art. 28c Ustawy o VAT określają ogólne (podstawowe) zasady ustalania miejsca świadczenia usług.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a. art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z kolei na podstawie art. 28a pkt 1 Ustawy o VAT, pod pojęciem podatnika należy rozumieć:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Reguła wyrażona w art. 28b ust. 1 Ustawy o VAT może ulec modyfikacji w sytuacji, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej. W takim przypadku, zgodnie z art. 28b ust. 2 Ustawy o VAT, miejscem świadczenia usługi jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Odstępstwa od reguły ogólnej sformułowanej w art. 28b Ustawy o VAT zostały wyrażone w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n Ustawy o VAT, które dotyczą odpowiednio: usług związanych z nieruchomościami, usług transportu pasażerów, usług wstępu na imprezy kulturalne, usług restauracyjnych, usług wynajmu środków transportu oraz usług turystyki. Zdaniem Wnioskodawcy, wymienione regulacje nie znajdą zastosowania w analizowanym przypadku, tj. w przypadku Usług Ładowania.

W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, nie znajdzie w tym przypadku zastosowania art. 28e Ustawy o VAT zgodnie z którym, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Do usług związanych z nieruchomościami odnosi się art. 31a Rozporządzenia Wykonawczego. Zgodnie z brzmieniem tej regulacji, usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

1.  gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
2.  gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Zgodnie z art. 31a ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego, ustęp 1 obejmuje w szczególności:

1.  opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony;
2.  świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;
3.  wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące budynku lub jego części;
4.  budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
5.  prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i nawożenie;
6.  badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;
7.  szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku sporów;
8.  wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
9.  świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu na podstawie praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i podobnych;
10.  przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h) oraz i) do wykorzystania nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z części nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie, przyznawanie dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z infrastruktury, za którą pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;
11.  utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;
12.  utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
13.  instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
14.  utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;
15.  zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w nieruchomości objęte ust. 3 lit. g), obejmujące obsługę nieruchomości komercyjnej, przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub na jego rzecz;
16.  pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3 lit. d);
17.  usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości, ustanowieniem lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane tak jak rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów kupna lub sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której dochodzi do zmiany stanu prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona.

Usługi ładowania pojazdów elektrycznych nie zostały wymienione ani w Ustawie o VAT ani w Rozporządzeniu Wykonawczym jako związane z nieruchomościami.

Usługi Ładowania obejmują korzystanie przez klientów z infrastruktury stacji ładowania. Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27 Ustawy o elektromobilności stacja ładowania oznacza:

1.  urządzenie budowlane obejmujące punkt ładowania o normalnej mocy lub punkt ładowania o dużej mocy, związane z obiektem budowlanym, lub
2.  wolnostojący obiekt budowlany z zainstalowanym co najmniej jednym punktem ładowania o normalnej mocy lub punktem ładowania o dużej mocy

\- wyposażone w oprogramowanie umożliwiające świadczenie usług ładowania, wraz ze stanowiskiem postojowym oraz, w przypadku gdy stacja ładowania jest podłączona do sieci dystrybucyjnej w rozumieniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne, instalacją prowadzącą od punktu ładowania do przyłącza elektroenergetycznego.

Zdaniem Wnioskodawcy, nawet jeżeli przyjąć, że stacja ładowania stanowi nieruchomość, to za nieruchomość nie można uznać ładowarek, których użycie stanowi główny (centralny) element Usługi Ładowania. Ponadto, nie można twierdzić, że Usługi Ładowania związane są ściśle i nierozerwalnie z konkretną nieruchomością, np. z konkretną stacją ładowania. Klienci korzystający z Usług Ładowania mają możliwość wyboru z której stacji ładowania skorzystają (klienci mogą korzystać z różnych stacji ładowania). Konsekwentnie, nie można uznać, że Usługi Ładowania są bezpośrednio związane i nie mogłyby być świadczone bez konkretnej nieruchomości.

Przyjęcie, że usługa świadczona w ramach danej nieruchomości jest usługą związaną z nieruchomością, do której ma zastosowanie art. 28e Ustawy o VAT skutkowałoby koniecznością uznania, że większość usług stanowi usługi związane z nieruchomościami. W tym miejscu warto odwołać się do tez zawartych w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2011 r. (sygn. akt I FSK 221/11). Wprawdzie powołany wyrok dotyczył innego stanu faktycznego (tj. ustalenia miejsca świadczenia usług magazynowania), ale zawiera on istotne i uniwersalne dla stosowania art. 28e Ustawy o VAT tezy. A mianowicie, skład orzekający Naczelnego Sądu Administracyjnego analizując sprawę wskazał.

„Kompleksowe usługi magazynowe nie są związane z nieruchomością (magazynem) - a w każdym razie są związane w stopniu nie większym niż usługi naprawy samochodów (z warsztatem naprawczym), usługi poligraficzne (z drukarnią) czy usługi myjni samochodowej (z samym budynkiem myjni). Każda usługa bowiem jest w mniejszym lub większym stopniu związana z nieruchomością. Racjonalna i nieprowadząca ad absurdum wykładnia nakazuje jednak uznać za związane z nieruchomościami w rozumieniu przepisów VAT tylko takie usługi, dla których skonkretyzowana nieruchomość jest centralnym i kluczowym elementem usługi, jest wpisana w jej istotę i nadaje jej główny sens. W kompleksowych usługach magazynowych związek z nieruchomością w takim sensie nie występuje.”

Wnioskodawca w całości podziela przytoczony powyżej pogląd, zgodnie z którym każda usługa jest w mniejszym lub większym stopniu związana z nieruchomością. Zatem aby dana usługa stanowiła usługę, o której mowa w art. 28e Ustawy o VAT, nieruchomość musi być na tyle mocno i wyraźnie wpisana w istotę i główny sens tej usługi, że jej świadczenie bez tej nieruchomości nie byłoby możliwe. Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Usług Ładowania taki nierozerwalny związek usługi z nieruchomością nie istnieje. Konsekwentnie, nie można uznać, że Usługi Ładowania stanowią usługi, o których mowa w art. 28e Ustawy o VAT.

Jak wskazano powyżej, do Usług Ładowania nie znajdą również zastosowania regulacje art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz. art. 28n Ustawy o VAT, które dotyczą odpowiednio: usług transportu pasażerów, usług wstępu na imprezy kulturalne, usług restauracyjnych, usług wynajmu środków transportu oraz usług turystyki.

Końcowo Wnioskodawca pragnie wskazać, że na ustalenie miejsca opodatkowania Usług Ładowania nie ma wpływu fakt, że w ramach Usług Ładowania Spółka umożliwia swoim klientom korzystanie np. z możliwości bezgotówkowego ładowania samochodów; wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń On¬line, automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mailusług wsparcia klienta. Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia te należy uznać za pomocnicze wobec świadczenia głównego jakim jest korzystanie z usług ładowania w rozumieniu Ustawy o elektromobilności. Głównym celem klientów Wnioskodawcy jest bowiem korzystanie z usług ładowania w rozumieniu Ustawy o elektromobilności, a nie np. z usług wyszukiwania stacji ładowania, czy automatycznego fakturowania. Wymienione świadczenia mają więc ułatwiać klientom korzystanie ze świadczenia głównego. O tym, że świadczenia te mają charakter świadczeń dodatkowych wobec usług ładowania w rozumieniu Ustawy o Elektromobilności świadczy również to, że cena Usług Ładowania uwzględnia koszt tych świadczeń.

Na podstawie powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, miejsce opodatkowania VAT Usług Ładowania należy określać według miejsca opodatkowania świadczenia głównego jakim jest usługa ładowania w rozumieniu Ustawy o Elektromobilności.

W związku z powyższym, miejsce opodatkowania Usług Ładowania świadczonych na rzecz:

1.  podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, zarejestrowanych jako podatnicy VAT w Polsce - powinno być określane według reguł wynikających z art. 28b Ustawy o VAT;
2.  podmiotów prowadzących działalność gospodarczą w kraju innym niż Polska, nieposiadających stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski - powinno być określane według reguł wynikających z art. 28b Ustawy o VAT;
3.  podmiotów nieprowadzących działalności gospodarczej, które nie są zarejestrowane jako podatnicy i nie są obowiązane do takiej rejestracji (z siedzibą lub miejscem zamieszkania na terytorium Polski, jak i poza Polską) - powinno być określane według reguł wynikających z art. 28c Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

*   **jest prawidłowe** w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,

*   **jest nieprawidłowe** w zakresie miejsca opodatkowania realizowanego świadczenia.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Przy czym, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca z siedzibą w Niemczech prowadzi działalność w sektorze e-mobilności i oferuje model biznesowy umożliwiający połączenie podmiotów umożliwiających ładowanie pojazdów elektrycznych z klientami, którzy ładują pojazdy elektryczne. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy w kraju siedziby, tj. na terytorium Niemiec, polega na zapewnianiu klientom, zarówno osobom fizycznym jak i przedsiębiorcom, korzystania z usługi ładowania pojazdów elektrycznych przy wsparciu innowacyjnej aplikacji mobilnej i rozwiązań służących do ładowania pojazdów elektrycznych. Wnioskodawca oferuje w szczególności rozwiązania do ładowania dla producentów pojazdów elektrycznych i operatorów flotowych będąc jednym z najważniejszych globalnych podmiotów dokonujących zmian w użyciu elektromobilności. Wnioskodawca rozpoczyna świadczenie usług związanych z e-mobilnością na rzecz klientów na terytorium Polski. Wnioskodawca uzyskał numer NIP oraz rejestrację dla celów VAT w Polsce, która wynika z rozpoczęcia działalności na terytorium Polski od dnia 2 listopada 2018 r. Wnioskodawca oferuje i zamierza oferować swoim klientom ładowanie i zapewnienie możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania, na potrzeby ładowania na terytorium Polski.

Wątpliwości Spółki sformułowane w pytaniu 1 dotyczą ustalenia czy zakres działalności, którą prowadzi / zamierza prowadzić powoduje / będzie powodować powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg -Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że zakres działalności, którą Wnioskodawca prowadzi/zamierza prowadzić w Polsce nie powoduje powstania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Należy zauważyć, że Wnioskodawca rozpoczyna w Polsce realizację na rzecz klientów świadczeń polegających na ładowaniu pojazdów elektrycznych, w ramach których klienci będą mieli możliwość korzystania z infrastruktury stacji ładowania, bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania, wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line, automatycznego fakturowania za pośrednictwem poczty elektronicznej e-mail, korzystania z usług wsparcia klienta. Działalność ta nie wymaga uzyskania zezwoleń, koncesji lub pozwoleń przez Wnioskodawcę. Jednocześnie, Wnioskodawca nie jest/nie będzie właścicielem czy najemcą stacji ładowania na terytorium Polski, natomiast wszelkie działania związane z obsługą/wsparciem klientów w Polsce są/będą dokonywane spoza Polski. Wnioskodawca nie zasobów technicznych wykorzystywanych w celu obsługi klientów Wnioskodawcy na terenie Polski, tj. serwerów obsługujących aplikację mobilną wykorzystywaną przez klientów Wnioskodawcy. Infrastruktura, z której będą korzystać klienci Wnioskodawcy celem elektrycznego ładowania pojazdów, jest we władaniu Dostawców świadczenia na rzecz Wnioskodawcy, natomiast wszelkie czynności związane z zapewnieniem funkcjonalności stacji ładowania oraz jej dostępności dla klientów Wnioskodawcy leżą po stronie Dostawcy. Przy czym, infrastruktura ta przeznaczona jest do użytkowania również/jednocześnie przez podmioty /klientów, które nie są klientami Wnioskodawcy. Właściciel infrastruktury służącej do elektrycznego ładowania pojazdów może wykorzystywać posiadaną infrastrukturę udostępniając ją innym podmiotom celem elektrycznego ładowania pojazdów przez ostatecznych klientów. Zatem, cechy i skala realizowanych w Polsce świadczeń polegających na umożliwieniu ładowania samochodów elektrycznych przez klientów nie są wystarczające, aby uznać że Wnioskodawca ma możliwość prowadzenia odrębnej i niezależnej działalności na terytorium kraju w tym zakresie. Działania Wnioskodawcy ograniczają się jedynie do zawarcia umowy z klientem, udostępnieniu klientom kart opartych na technologii RFID niezbędnych do ładowania pojazdów elektrycznych, wsparcia klientów oraz miesięcznego rozliczania Wnioskodawcy z klientami. Przy tym, o świadczeniach Wnioskodawcy potencjalny klient dowiaduje się u producentów pojazdów elektrycznych/w ich sieci. Wnioskodawca uzyskuje dane niezbędne celem finalizacji umowy z klientem oraz personalizacji Karty RFID poprzez rejestrację na platformie internetowej, a następnie udostępnia kartę klientowi za pośrednictwem tradycyjnej poczty. Klient Wnioskodawcy nie dokonuje zapłaty za świadczenie, lecz informacje o czasie ładowania, ilości i rodzaju wykorzystanej przez niego energii elektrycznej, które można zidentyfikować dzięki posiadaniu przez klienta karty RFID, a po upływnie miesięcznego okresu rozliczeniowego Klient Wnioskodawcy otrzymuje, na swój adres e-mail, wystawioną przez Wnioskodawcę fakturę za zrealizowane świadczenie. Natomiast z chwilą kiedy klient Wnioskodawcy będzie ładować swój pojazd elektryczny na stacji ładowania to dostawca jest/będzie odpowiedzialny za umożliwienie klientom Wnioskodawcy korzystania z ładowania na określonych stacjach ładowania i na nim spoczywa wszelkie ryzyko, koszty oraz odpowiedzialność związane z instalacją, utrzymaniem i funkcjonowaniem stacji ładowania (w tym infrastruktury dostępnej na stacjach ładowania). Zatem należy stwierdzić, że w tym konkretnym przypadku nie zostały/nie zostaną spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której ma miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Tym samym należy stwierdzić, że Wnioskodawca realizując świadczenie umożliwiające klientom ładowanie pojazdów elektrycznych, nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy sformułowane w pytaniu 2 dotyczą ustalenia w jaki sposób należy ustalić miejsce opodatkowania świadczenia polegającego na ładowaniu pojazdów.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Wnioskodawcy przede wszystkim należy wskazać, że zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, energia jest towarem, a zatem w przypadku jej sprzedaży mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, a nie ze świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

W analizowanej sprawie bez wątpienia dla użytkownika pojazdu elektrycznego najistotniejsze jest naładowanie pojazdu, a więc pobranie odpowiedniej ilości energii niezbędnej do jego napędu. Jak wskazał Wnioskodawca oferuje i zamierza oferować swoim klientom świadczenia, które obejmują ładowanie pojazdów elektrycznych i zapewnienie możliwości korzystania z infrastruktury stacji ładowania na potrzeby ładowania na terytorium Polski. Z chwilą kiedy klient będzie ładować swój pojazd elektryczny na stacji ładowania, Spółka będzie nabywać świadczenie ładowania od dostawcy i odsprzedawać je na rzecz swojego klienta. Cena za świadczenie elektrycznego ładowania pojazdów uiszczana przez klienta jest kalkulowana jako iloczyn ustalonej stawki za energię i ilości energii rzeczywiście pobranej przez klienta powiększony o iloczyn stawki ustalonej za czas ładowania i faktycznego czasu, w jakim klient pojazd ładował. Przy tym obowiązują różne stawki za kWh pobranej energii - tj. jedna/niższa - jeżeli klient ładuje pojazd za pomocą stacji ładowania wykorzystującą instalację opierającą się na terminalu ładowania prądem zmiennym (AC) oraz druga/wyższa - jeżeli klient ładuje pojazd za pomocą stacji ładowania wykorzystującą instalację opierającą się na terminalu ładowania prądem stałym (DC), wpływającą na szybsze ładowanie pojazdu niż instalacja opierająca się na terminalu ładowania prądem zmiennym (AC), powiększony o marżę Wnioskodawcy, która pokrywa koszt świadczeń dodatkowych. Nie można więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że czynność umożliwienia ładowania samochodów elektrycznych stanowi odpłatne świadczenie Usług ładowania. Wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, głównym celem klientów nie jest korzystanie ze specjalistycznych urządzeń i zaawansowanych technologii umożliwiających szybsze ładowanie samochodów, jak również podstawową potrzebą użytkowników nie jest możliwość skorzystania ze specjalistycznej infrastruktury. Wnioskodawca przede wszystkim oferuje świadczenie obejmujące ładowanie pojazdów elektrycznych, którego wynagrodzenie uzależnione jest m.in. od ilości/czasu i rodzaju pobranej energii elektrycznej, pomimo faktu, że Wnioskodawca samodzielnie ustala ceny za świadczenie doliczając marżę za korzystanie z pozostałych świadczeń. Infrastruktura, na którą się powołuje Wnioskodawca, co prawda, jest niezbędna w celu skorzystania z dostawy energii do pojazdu elektrycznego. Niemniej jednak, klient Wnioskodawcy nie korzysta z tej infrastruktury w celu wykorzystania ładowarki, lecz w celu pobrania niezbędnej energii do napędu pojazdu. Należy bowiem zauważyć, że użytkownik potrzebujący paliwa do napędu pojazdu musi skorzystać z urządzeń na tej stacji dostępnych, a bez których nie mógłby zasilić swego pojazdu. Z analizy powyższego wynika, że świadczenie Wnioskodawcy stanowi dostawę energii elektrycznej, a nie udostępnienie urządzeń do tego służących. Oznacza to również, że nie można zgodzić się ze stwierdzeniami Wnioskodawcy, że świadczenie główne stanowi Usługę ładowania oraz podstawowym (głównym) celem jaki przyświeca jego klientom w związku z zawarciem umowy z Wnioskodawcą jest możliwość korzystania z Usług ładowania. Tym samym, w analizowanym przypadku świadczeniem oferowanym przez Wnioskodawcę jest dostawa energii elektrycznej niezbędnej do naładowania pojazdu o napędzie elektrycznym.

Jednocześnie odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy podniesionej w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy zauważyć, że prawo podatkowe zachowuje pewną autonomiczność wobec innych gałęzi prawa, w tym również wobec przywołanej przez Wnioskodawcę ustawy o elektromobilności. Regulacje wynikające z ustawy o elektromobilności czy innych gałęzi prawa nie przekładają się w sposób bezpośredni na prawo podatkowe i nie należy z nich bezpośrednio wywodzić zasad opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Wskazać należy, że co prawda Wnioskodawca zapewnia możliwość korzystania z infrastruktury stacji ładowania na potrzeby ładowania pojazdów elektrycznych na terytorium Polski, niemniej jednak realizując to świadczenie dostarcza zainteresowanym klientom energię elektryczną niezbędną do napędu pojazdu elektrycznego. Zasadniczym celem wizyty na stacji ładowania jest bowiem nabycie energii elektrycznej niezbędnej do napędu pojazdu elektrycznego. Zatem, mimo istnienia ustawy o elektromobilności, która określa zasady funkcjonowania rynku paliw alternatywnych, Wnioskodawcy nie można przyznać racji, że na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług świadczy Usługi ładowania. Jak już wskazano w niniejszej interpretacji zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, energia jest towarem, a zatem w przypadku jej sprzedaży mamy do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, a nie ze świadczeniem usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie odnosząc się do kwestii opodatkowania świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz klienta w ramach zawartej umowy wskazać należy, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, nie powinno być ono sztucznie dzielone dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia świadczenia nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład tego świadczenia złożonego wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen. Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował TSUE w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy VAT (2006/112/WE).

W szczególności w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd (CPP) przeciwko Commissioners of Customs & Excise, Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

W orzeczeniu z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C 41/04 Levob Verzekeringen BV, OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financiën, TSUE zawarł kilka uwag pozwalających na zidentyfikowanie usług złożonych. Trybunał wskazał mianowicie, że istotne jest założenie, z jakim należy podejść do analizy każdego takiego zdarzenia. Tym założeniem jest to, by – po pierwsze – każda czynność była zwykle uznawana za odrębną i niezależną, jednocześnie – po drugie – trzeba mieć na względzie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania systemu podatku VAT.

W celu określenia, czy mamy do czynienia z tzw. usługą kompleksową należy – wg TSUE – przede wszystkim poszukiwać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem określenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi, rozumianemu jako przeciętny konsument, kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie.

W konsekwencji, w świetle omawianego wyroku należy przyjąć, że nie będzie mieć charakteru kompleksowego taki zestaw świadczeń, których połączenie miałoby charakter działania sztucznego. W tym kontekście, za świadczenia odrębne należy więc uznać świadczenia wykonywane przez jednego świadczącego na rzecz jednego nabywcy, które nawet jeżeli są w pewien sposób powiązane, mogą być traktowane rozłącznie, a traktowanie to nie wpłynie na charakter żadnego z nich ani też nie sprawi, że wartość świadczeń z punktu widzenia nabywcy będzie inna, niż gdyby świadczenia te były uznane za świadczenie złożone.

Warto także zwrócić uwagę na wyrok TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C 572/07 RLRE Tellmer Property sro przeciwko Finanční ředitelství v Ústí nad Labem, w którym Trybunał wskazał, że „(\`(...)\`) w pewnych okolicznościach formalnie odrębne świadczenia, które mogą być wykonywane oddzielnie, a zatem które mogą oddzielnie prowadzić do opodatkowania lub zwolnienia, należy uważać za jednolitą czynność, jeżeli nie są od siebie niezależne. Jest tak na przykład w sytuacji, gdy można stwierdzić, że jedno lub więcej świadczeń stanowi świadczenie główne, a inne świadczenie lub świadczenia stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los podatkowy świadczenia głównego. W szczególności dane świadczenie należy uważać za świadczenie pomocnicze w stosunku do świadczenia głównego, gdy dla klientów nie stanowi ono celu samego w sobie, lecz środek do korzystania na jak najlepszych warunkach z głównej usługi usługodawcy” oraz „(\`(...)\`) jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

Powyższe poglądy znajdują również potwierdzenie w wyrokach: z dnia 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) przeciwko Skatteministeriet, z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN przeciwko Skatteverket, z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C 392/11 Field Fisher Waterhouse LLP przeciwko Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, czy w wyroku z dnia 11 lutego 2010 r. w sprawie C 88/09 Graphic Procédé przeciwko Ministère du Budget, des Comptes publics et de la Fonction publique.

W kontekście powyższego stwierdzić należy, że ze świadczeniem złożonym (kompleksowym) mamy do czynienia wówczas, gdy świadczenie usługodawcy jest rozbudowane i obejmuje dwie lub więcej pojedynczych czynności (świadczeń), będących elementami częściowego zobowiązania strony transakcji. Jednocześnie świadczenie takie, jeśli może zostać uznane za świadczenie o charakterze złożonym, podlega opodatkowaniu jednolitą stawką podatku od towarów i usług, właściwą dla świadczenia podstawowego, głównego.

Warto podkreślić, że z orzecznictwa TSUE płynie wniosek, że za część świadczenia złożonego możemy uznać tylko takie czynności, których oddzielenie miałoby sztuczny charakter, czyli innymi słowy ich wyłączenie rzutowałoby w sposób istotny na całość świadczenia.

Zatem w przypadku świadczeń o charakterze złożonym, o wysokości stawki podatku decydować będzie to, czy w danych okolicznościach mamy do czynienia z jednym świadczeniem kompleksowym, czy też z szeregiem jednostkowych świadczeń. Ocena tej okoliczności winna odbywać się więc w oparciu o to, czy dokonywane czynności (świadczenia) wykazują ze sobą tak ścisłe powiązanie, że w sensie gospodarczym tworzą jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.

W rozpatrywanej sprawie bez wątpienia należy uznać za świadczenie główne dostawę energii elektrycznej niezbędnej do naładowania pojazdu o napędzie elektrycznym. Przy tym należy ponownie wskazać, że energia jest towarem, a zatem w przypadku jej sprzedaży mamy do czynienia z dostawą towarów, a nie ze świadczeniem usług. Jednocześnie, w analizowanym przypadku, za elementy niezbędne do dokonania dostawy energii elektrycznej należy uznać korzystanie z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania (korzystanie z infrastruktury niezbędnej do pobrania energii elektrycznej do pojazdów), wyszukiwanie ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line, automatyczne fakturowanie za pośrednictwem poczty e-mail, usługi wsparcia klienta oraz korzystanie z aplikacji mobilnej. Jak wskazał Wnioskodawca klient ,,w pakiecie” otrzymuje świadczenie polegające na ładowaniu samochodów, które jest świadczeniem głównym oraz pozostałe świadczenia o charakterze pomocniczym. Wnioskodawca nie wyodrębnia, a w konsekwencji również nie otrzymuje od swoich klientów samoistnego wynagrodzenia za świadczenia pomocnicze. Wartość ww. świadczeń jest ujęta w cenie świadczenia głównego, natomiast fakturowanie realizowanych przez Wnioskodawcę świadczeń na rzecz klienta następuje jedną fakturą za cały okres rozliczeniowy (miesiąc). Możliwość korzystania z bezgotówkowego ładowania samochodów na stacjach ładowania klient nabywa wraz z aktywacją Karty RFID, którą umieszcza w odpowiednim urządzeniu celem uzyskania dostępu do stacji albo wraz z zainstalowaniem aplikacji mobilnej. Klient Wnioskodawcy nie dokonuje zapłaty za wykonaną Usługę ładowania na rzecz Dostawcy usługi ładowania, lecz informacje o czasie ładowania, ilości i rodzaju wykorzystanej przez niego energii elektrycznej, które można zidentyfikować dzięki posiadaniu przez klienta karty RFID lub aplikacji mobilnej. Dane są przekazywane Wnioskodawcy przez Dostawcę Usługi Ładowania w formie elektronicznej. Następnie Wnioskodawca wystawia dla klienta fakturę, a klient dokonuje płatności na rzecz Wnioskodawcy na podstawie wystawionej faktury. Z powyższego wynika zatem, że klient bez posiadania karty RFID lub aplikacji mobilnej nie ma innej możliwości bezgotówkowego skorzystania ze stacji ładowania. Tym samym, zakup energii elektrycznej od Wnioskodawcy bezwzględnie uzależniony jest od posiadania aplikacji mobilnej lub karty RFID przez klienta. Z jednej strony w celu uruchomienia dystrybutora i podłączenia ładowarki, natomiast z drugiej strony w celu „zbierania” danych o wykorzystanej przez klienta ilości energii oraz miejscu i czasie zakupu energii elektronicznej, które to dane są niezbędne do fakturowania za pomocą poczty elektronicznej e-mail. Ponadto, klient wraz z zawarciem umowy nabywa możliwość korzystania z wyszukiwania ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line oraz usługi wsparcia klienta. Klienci, jak już wskazano, nabywają ww. świadczenia „w pakiecie”, niemniej jednak wyłącznie od ich decyzji zależy czy skorzystają oni ze wszystkich oferowanych im świadczeń. Jednocześnie cena dla klienta, który korzysta ze wszystkich świadczeń objętych umową jest taka sama jak i dla klienta, który nie korzysta z poszczególnych świadczeń. Tym samym, w opisywanym modelu współpracy Klient zawiera umowę z Wnioskodawcą na cały „pakiet” świadczeń i nie może nabyć wybranych świadczeń spośród wszystkich, które oferuje Wnioskodawca. Zatem, pomiędzy dostawą energii elektrycznej niezbędnej do naładowania pojazdu, a korzystaniem z infrastruktury, tj. stacji ładowania, wyszukiwaniem ogólnodostępnych stacji ładowania za pośrednictwem samochodu, telefonu komórkowego lub innych rodzajów połączeń on-line, automatycznym fakturowaniem za pośrednictwem poczty e-mail, wsparciem klienta, korzystaniem z aplikacji mobilnej istnieje zależność i świadczenia te są ze sobą powiązane. Klient, poprzez zawarcie umowy z Wnioskodawcą, ma przede wszystkim możliwość korzystania ze świadczenia głównego, tj. dostawy energii elektrycznej, natomiast pozostałe czynności udostępnione klientowi są niezbędne, aby mógł on z tego świadczenia głównego w pełni skorzystać. W konsekwencji, całość opisanych we wniosku świadczeń realizowanych przez Wnioskodawcę na rzecz użytkowników pojazdów elektrycznych w ramach zawartych z nimi umów, należy uznać za jedną kompleksową czynność podlegającą opodatkowaniu. Przy czym, skoro świadczeniem głównym w przedmiotowej sprawie jest/będzie dostawa energii elektrycznej niezbędnej do naładowania pojazdu, miejsce opodatkowania realizowanych w ramach umowy świadczeń, należy ustalić zgodnie z zasadą dotyczącą miejsca dostawy i opodatkowania dostawy towarów, w tym przypadku energii elektrycznej. W konsekwencji w analizowanym przypadku nie znajdą zastosowania przepisy regulujące miejsce świadczenia a tym samym opodatkowania świadczenie usług (jak wskazano realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie polegające na ładowaniu pojazdów stanowi dostawę energii elektrycznej).

I tak, zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy, miejscem dostawy towarów jest w przypadku towarów niewysyłanych ani nietransportowanych – miejsce, w którym towary znajdują się w momencie dostawy.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że skoro energia elektryczna dostarczana na stacjach ładowania stanowi dostawę towaru, który nie jest wysyłany ani transportowany przez Wnioskodawcę, w tym konkretnym przypadku, miejscem opodatkowania tej dostawy na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy jest miejsce, w którym towar (energia elektryczna) znajduje się w momencie dostawy przez Wnioskodawcę, tj. w Polsce.

Tym samym miejsce opodatkowania świadczenia polegającego na ładowaniu pojazdów należy ustalić na podstawie art. 22 ust. 1 pkt 3 ustawy i realizowane przez Wnioskodawcę świadczenie opodatkować w Polsce.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie miejsca opodatkowania realizowanych świadczeń, należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie, odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku WSA sygn. akt III SA/Wa 3071/17, należy wskazać, że jest on orzeczeniem nieprawomocnym, a zatem rozstrzygnięcia zawarte w tym wyroku nie może mieć wpływu na ocenę prawną w przedmiotowej sprawie.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowo, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14 na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.