Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.498.2018.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-02-08
Teza: Czy przychodem podatkowym Wnioskodawcy ze sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa dłużnika – Spółki w postaci tzw. „Osiedla O”, na które składa się w szczególności 9 nieruchomości na rzecz Spółki Osiedle O spółki z o.o. za cenę do zapłaty 259.200 zł brutto (dwieście pięćdziesiąt dziewięć tysięcy dwieście złotych 00/100; 240.000 zł netto + 8 % podatku VAT), przy uwzględnieniu, że nabywcy budynków mieszkalnych wpłacili z tytułu umów deweloperskich łącznie kwotę: 4.126.068,00 zł, będzie kwota ceny sprzedaży ustalona przez Sąd, tj. 240.000 PLN netto?
Słowa kluczowe: nieruchomości; przychód; syndycy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 listopada 2018 r. (data wpływu 28 listopada 2018 r.), uzupełnionym 29 stycznia 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu ze sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 listopada 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 14 stycznia 2019 r. Znak: 0111-KDIB1-2.4010.498.2018.1.MS wezwano do jego uzupełnia. Uzupełnienia dokonano 29 stycznia 2019 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Działalność gospodarcza Wnioskodawcy koncentrowała się na prowadzeniu przedsięwzięcia developerskiego budowy 8 dwulokalowych budynków na osiedlu O. W IV kwartale 2017 r. Wnioskodawca zaprzestał prac na ww. inwestycji, a tym samym zaprzestał prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej. Jedyny majątek, którego istnienie udało się potwierdzić, to nieruchomość na której prowadzona jest inwestycja developerska - budowa osiedla O. Przedsięwzięcie developerskie było pierwotnie prowadzone na nieruchomości Wnioskodawcy X. Na podstawie wniosku do KW złożonego 2 marca 2018 r. nastąpiło wyodrębnienie z ww. nieruchomości 9 odrębnych ksiąg wieczystych - (8 z nich) każda dla jednego dwulokalowego budynku (oraz jedna w przyszłości przewidziana pod wspólną drogę). Z każdą z 8 ww. ksiąg wieczystych jest związane roszczenie dwóch klientów wynikające z umowy developerskiej o wybudowanie i przeniesienie własności lokali. Wnioskodawca zawarł 16 umów deweloperskich, w których płatności są realizowane za pośrednictwem otwartego rachunku powierniczego. Stan zaawansowania całej inwestycji to 70-80%.

Na podstawie wniosku jednego z wierzycieli (przyszłego nabywcy lokalu i strony umowy deweloperskiej) Sąd Rejonowy Wydział Gospodarczy Sprawy Upadłościowe i Restrukturyzacyjne 30 października 2018 r. postanowił:

1.  ogłosić upadłość dewelopera - Spółki,
2.  (\`(...)\`)
3.  (\`(...)\`)
4.  zatwierdzić warunki sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa dłużnika – Spółki w postaci tzw. „Osiedla O”, na które składa się w szczególności 9 nieruchomości

na rzecz Spółki Osiedle O spółki z o.o. za cenę do zapłaty 259.200 zł brutto (dwieście pięćdziesiąt dziewięć tysięcy dwieście złotych 00/100; 240.000 zł netto + 8% podatku VAT), przy uwzględnieniu, że nabywcy budynków mieszkalnych wpłacili z tytułu umów deweloperskich łącznie kwotę: 4.126.068,00 zł. Sprzedaż dokonywana jest w celu kontynuacji przedsięwzięcia deweloperskiego tzw. „Osiedla O”, polegającego na budowie 8 (ośmiu) budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, dwulokalowych realizowanych na podstawie ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta z 12 lipca 2016 r. oraz ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta z 16 sierpnia 2016 r. ze skutkami z art. 425l ustawy Prawo upadłościowe.

Udziałowcami kupującego są niemal wszyscy przyszli nabywcy lokali, którzy mają zawarte umowy deweloperskie (15 z 16 umów) lub osoby bliskie wskazane przez tych przyszłych nabywców lokali.

W rezultacie zawarcia ww. umowy sprzedaży:

1.  kupujący nabędzie nieruchomości z nakładami budowlanymi oraz prawa do projektów,
2.  kupujący nabędzie prawo do realizacji na jego rzecz wypłat z deweloperskich rachunków powierniczych (w zakresie kwot tam zgromadzonych, które nie zostały uprzednio pobrane przez Wnioskodawcę),
3.  kupujący będzie zobowiązany do ukończenia inwestycji na warunkach jakościowych i cenowych określonych w zawartych umowach deweloperskich (co według posiadanych danych z dużym prawdopodobieństwem uniemożliwi osiągniecie kupującemu jakiegokolwiek dochodu na ukończeniu tej inwestycji). 

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przychodem podatkowym Wnioskodawcy ze sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa dłużnika – Spółki w postaci tzw. „Osiedla O”, na które składa się w szczególności 9 nieruchomości na rzecz Spółki Osiedle O spółki z o.o. za cenę do zapłaty 259.200 zł brutto (dwieście pięćdziesiąt dziewięć tysięcy dwieście złotych 00/100; 240.000 zł netto + 8 % podatku VAT), przy uwzględnieniu, że nabywcy budynków mieszkalnych wpłacili z tytułu umów deweloperskich łącznie kwotę: 4.126.068,00 zł, będzie kwota ceny sprzedaży ustalona przez Sąd, tj. 240.000 PLN netto?

Sprzedaż dokonywana jest w celu kontynuacji przedsięwzięcia deweloperskiego tzw. „Osiedla O”, polegającego na budowie 8 (ośmiu) budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, dwulokalowych realizowanych na podstawie ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta z 12 lipca 2016 r. oraz ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta z 16 sierpnia 2016 r. ze skutkami z art. 425l ustawy Prawo upadłościowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 ustawy Prawo upadłościowe postępowanie uregulowane ustawą należy prowadzić tak, aby roszczenia wierzycieli mogły zostać zaspokojone w jak najwyższym stopniu, a jeśli racjonalne względy na to pozwolą - dotychczasowe przedsiębiorstwo dłużnika zostało zachowane. Natomiast art. 425b cyt. ustawy stanowi, że postępowanie wobec deweloperów prowadzi się w celach, o których mowa w art. 2, a także aby doprowadzić do zaspokojenia nabywców w drodze przeniesienia na nich własności lokali, o ile racjonalne względy na to pozwolą. Wymaga podkreślenia, że artykuł 425b prawa upadłościowego wprowadza dodatkowy odrębny cel postępowania upadłościowego prowadzonego wobec dewelopera. Zgodnie z art. 2 pr. up., jak wskazano wyżej, celem postępowania upadłościowego jest zaspokojenie w jak najwyższym stopniu roszczeń wierzycieli oraz - jeżeli racjonalne względy za tym przemawiają - zachowanie dotychczasowego przedsiębiorstwa dłużnika. Postępowanie upadłościowe prowadzone wobec deweloperów ma natomiast na celu doprowadzenie do zaspokojenia nabywców w drodze przeniesienia na nich własności lokali, o ile racjonalne względy na to pozwolą. Ustawodawca zatem wprowadził wyraźnie pierwszeństwo zaspokojenia nabywców lokali mieszkalnych i domów jednorodzinnych przed innymi wierzycielami. Ponadto wprowadzono zasadę, że w pierwszej kolejności nabywcy mają zostać zaspokojeni poprzez uzyskanie prawa własności lokali mieszkalnych i domów jednorodzinnych. Dopiero kiedy to byłoby niemożliwe, to powinni uzyskać zwrot wpłaconych środków pieniężnych. Przepis zatem w sposób ogólny stanowi o uprzywilejowaniu nabywców lokali mieszkalnych oraz domów jednorodzinnych przed innymi wierzycielami. Z oczywistych względów bowiem tacy nabywcy potrzebują szczególnej ochrony. Z reguły bowiem osoby kupujące lokal mieszkalny lub dom jednorodzinny wydają na to większość oszczędności swojego życia. Ustawodawca jako jedyny warunek nieprzeniesienia na nabywców własności lokali wprowadził brak racjonalnych względów. Wszystkie organy postępowania upadłościowego zatem zgodnie z zasadą wynikającą z art. 425b pr. up. powinny dążyć w racjonalnych granicach do zaspokojenia roszczeń nabywców lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych (Paweł Janda, Komentarz do art. 425b ustawy).

Art. 56a ustawy prawo upadłościowe stanowi, iż do wniosku o ogłoszenie upadłości może być dołączony wniosek o zatwierdzenie warunków sprzedaży przedsiębiorstwa dłużnika lub jego zorganizowanej części lub składników majątkowych stanowiących znaczną część przedsiębiorstwa. Zgodnie z ust. 3 cytowanego artykułu do wniosku o zatwierdzenie warunków sprzedaży dołącza się opis i oszacowanie składnika objętego wnioskiem sporządzone przez osobę wpisaną na listę biegłych sądowych a wniosek o zatwierdzenie warunków sprzedaży musi zawierać warunki sprzedaży przez wskazanie co najmniej ceny oraz nabywcy. Wierzyciel do wniosku z dnia 16 sierpnia 2018 r. dołączył operat szacunkowy, z którego wynikało, że wartość rynkowa 8 nieruchomości wg stanu na dzień wyceny (lipiec 2018 r.) to 3.230.199 zł, wartość nakładów robót do wykończenia nieruchomości to 1.444.255,73 zł. Zgodnie z oświadczeniami nabywców wpłacili oni już na poczet realizacji inwestycji 4.126.068 zł.

Zgodnie z art. 425l ustawy prawo upadłościowe przedsiębiorca nabywający nieruchomość, na której jest prowadzone przedsięwzięcie deweloperskie, odpowiada solidarnie z upadłym za zobowiązania z umów deweloperskich. Zatem przedsiębiorca taki będzie obowiązany do przeniesienia prawa własności na nabywców lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych. Przeniesienie ma nastąpić na warunkach określonych w zawartych umowach deweloperskich. Zatem z reguły powinno nastąpić bezobciążeniowe przeniesienie prawa własności, czyli wyodrębnienie lokali mieszkalnych czy też przeniesienie prawa własności domów jednorodzinnych bez obciążeń hipotecznych. Ponadto przedsiębiorca nabywający nieruchomość, na jakiej jest prowadzone przedsięwzięcie deweloperskie, będzie obowiązany do zaspokojenia przekształconych w toku postępowania restrukturyzacyjnego lub upadłościowego roszczeń pieniężnych nabywców oraz roszczeń pieniężnych powstałych wskutek odstąpienia nabywców od umów deweloperskich. Przedsiębiorca nabywający nieruchomość, na której jest prowadzone przedsięwzięcie deweloperskie, nabywa zatem wszelkie prawa, tj. uprawnienia i obowiązki przysługujące upadłemu w związku z zawartymi przed ogłoszeniem upadłości umowami deweloperskimi. Dotyczy to także uprawnień i obowiązków dewelopera wynikających z umów deweloperskich, jakie zostały rozwiązane przed ogłoszeniem upadłości, a dotyczyły sprzedanej nieruchomości, na której jest prowadzone przedsięwzięcie deweloperskie. Przedsiębiorca nabywający nieruchomość, na której jest prowadzone przedsięwzięcie deweloperskie, nabywa w szczególności prawo do środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach powierniczych oraz prawo do domagania się niezapłaconej części ceny. Nie nabywa natomiast prawa do dopłat ustalonych wstępną uchwałą wierzycieli podjętą w postępowaniu sanacyjnym, gdyż dopłaty te syndyk ma obowiązek zwrócić na rzecz nabywców. Pomimo obowiązku zaspokojenia przez nabywcę nieruchomości, na której jest prowadzone przedsięwzięcie deweloperskie, roszczeń nabywców lokali mieszkalnych i domów jednorodzinnych, nabycie przez niego nieruchomości nie wywołuje skutków sprzedaży egzekucyjnej. Zatem nieruchomość zostaje nabyta z wszelkimi obciążeniami, w tym z obciążeniami hipotecznymi. Co oczywiste, będzie to w sposób decydujący wpływało na cenę, za jaką nieruchomość, na której jest prowadzone przedsięwzięcie deweloperskie, zostanie zbyta (Paweł Janda, Komentarz do art. 425l ustawy).

W tym stanie rzeczy w ocenie Wnioskodawcy przychodem Wnioskodawcy ze sprzedaży przedsięwzięcia deweloperskiego, zgodnie z pkt 4 postanowienia Sądu w dniu 30 października 2018 r. nie może być:

1.  ani wartość rynkowa 8 nieruchomości wg stanu na dzień wyceny rzeczoznawcy (lipiec 2018 r.) 3.230.199 zł,
2.  ani suma wpłat przyszłych nabywców lokali oświadczeniami nabywców wpłacili oni już na poczet realizacji inwestycji 4.126.068 zł.

A przychodem tym powinna być wyłącznie cena sprzedaży określona przez Sąd w ww. postanowieniu, gdyż przedmiotem sprzedaży nie są same nieruchomości, którymi kupujący może w sposób dowolny zadysponować (wówczas cena i ich wartość rynkowa byłaby wyższa), a nieruchomości zabudowane nieukończonymi budynkami, które kupujący musi ukończyć, a własność powstałych lokali przenieść na nabywców lokali na warunkach określonych w zawartych umowach deweloperskich.

Pośrednio na poprawność stanowiska Wnioskodawcy wskazują rozważania Dyrektora KIS będące stanowiskiem do zagadnienia nr 2 omawianego w interpretacji podatkowej z dnia 30 maja 2018 r. Znak: 0114-KDIP2-1.4010.88.2018.2.JF

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji mogą być jedynie przepisy prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 w zw. z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.). W związku z powyższym okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę w opisie sprawy, których źródłem są inne gałęzie prawa zostały przyjęte jako elementy przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy i nie podlegają ocenie w ramach niniejszej interpretacji.

Przechodząc zatem do oceny stanowiska Wnioskodawcy należy stwierdzić, że stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Pojęcie „przychody należne” w ujęciu materialno-podatkowym oznacza kwoty należne, których wydania podatnik może żądać, a które jeszcze nie zostały otrzymane. Oznacza to, że przychody te będą należne tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń, nawet wówczas, gdy ich nie otrzyma albo zrezygnuje z ich otrzymania. Dotyczy to również sytuacji, gdy strony odroczą termin płatności należności pieniężnych.

W myśl do art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Z opisu sprawy wynika, że działalność gospodarcza Wnioskodawcy koncentrowała się na prowadzeniu przedsięwzięcia deweloperskiego budowy 8 dwulokalowych budynków na osiedlu O. W IV kwartale 2017 r. Wnioskodawca zaprzestał prac na ww. inwestycji, a tym samym zaprzestał prowadzenia podstawowej działalności gospodarczej. Jedyny majątek, którego istnienie udało się potwierdzić, to nieruchomość na której prowadzona jest inwestycja deweloperska - budowa osiedla O. Na podstawie wniosku jednego z wierzycieli (przyszłego nabywcy lokalu i strony umowy deweloperskiej) Sąd Rejonowy 30 października 2018 r. ogłosił upadłość dewelopera – Spółki oraz zatwierdził warunki sprzedaży „Osiedla O” na rzecz Spółki Osiedle O spółki z o.o. za cenę do zapłaty 259.200 zł brutto, przy uwzględnieniu, że nabywcy budynków mieszkalnych wpłacili z tytułu umów deweloperskich łącznie kwotę: 4.126.068,00 zł. Sprzedaż dokonywana jest w celu kontynuacji przedsięwzięcia deweloperskiego tzw. „Osiedla O”, polegającego na budowie 8 budynków mieszkalnych, jednorodzinnych, dwulokalowych realizowanych na podstawie ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta z 12 lipca 2016 r. oraz ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta z 16 sierpnia 2016 r. ze skutkami z art. 425l ustawy Prawo upadłościowe.

W świetle wyżej powołanych przepisów updop, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości – co do zasady – będzie cena wynikająca z umowy sprzedaży. Cena ta powinna jednak odpowiadać wartości rynkowej. W przypadku, gdyby cena ustalona w umowie znacząco odbiegała od wartości rynkowej, ustawodawca daje organom podatkowym możliwość ustalenia ceny w wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy, praw majątkowych lub usług określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia. Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określa wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego ponosi zbywający albo świadczący usługi (art. 14 ust. 2 i 3 updop).

Powyższe ustalenia mogą być dokonane przez właściwy organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Prowadzenie postępowania podatkowego jest uprawnieniem Organu, które – stosownie do art. 14b § 2a pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie może być przedmiotem wniosku o interpretację indywidualną.

Odnosząc powyższe do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że środki uzyskane przez Wnioskodawcę z tyt. sprzedaży przedmiotowych nieruchomości stanowią przychód w rozumieniu art. 12 ust. 3 updop w związku z art. 14 ust. 1 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.