Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-163/16-4/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-05-12
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie przychodu.
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; udziałowiec
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 4 lutego 2016 r. (data wpływu 17 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 29 kwietnia 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie przychodu.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz w art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 21 kwietnia 2016 r., znak ILPB1/4511-1-163/16-2/PP, ILPP5/4512-1-46/16-2/AG, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 21 kwietnia 2016 r., skutecznie doręczono w dniu 25 kwietnia 2016 r., natomiast w dniu 29 kwietnia 2016 r. do tut. Organu wpłynęło pismo stanowiące odpowiedź na ww. wezwanie (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 27 kwietnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest jedynym udziałowcem spółki kapitałowej prawa polskiego o firmie B. (dalej: „Spółka B.”), który podlega (i na moment opisanego zdarzenia będzie podlegać) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych w Polsce. Spółka B. podlega (i na moment opisanego zdarzenia będzie podlegać) nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych w Polsce oraz jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w Polsce. Jednym z przedmiotów działalności gospodarczej Spółki B. jest najem lokali użytkowych (dalej: „działalność zw. z najmem nieruchomości”).

Wnioskodawca planuje utworzenie spółki z o.o. (dalej: Spółka A.). Planowane jest przeprowadzenie reorganizacji działalności Spółki B. poprzez wyodrębnienie i przeniesienie do Spółki A. działalności zw. z najmem nieruchomości na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Spółek Handlowych w ramach podziału przez wydzielenie, tj. przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę. W związku z podziałem Spółki B., w Spółce A zostanie podniesiony kapitał zakładowy i zostaną ustanowione nowe udziały, które zostaną wydane wspólnikowi lub wspólnikom Spółki A. Przeprowadzenie opisanej wyżej reorganizacji umożliwi jednostce skupienie się na jej kluczowej działalności operacyjnej związanej z oprogramowaniem i zwiększeniu efektywności jej funkcjonowania poprzez odpowiednie zarządzanie spółką.

Aktualnie działalność zw. z najmem nieruchomości stanowi w ramach struktury Spółki B. odrębną działalność, w szczególności działalność zw. z najmem nieruchomości jest wyodrębniona w strukturze w sposób organizacyjny, finansowy i funkcjonalny.

1\. Wyodrębnienie organizacyjne.

Działalność zw. z najmem nieruchomości jest wyposażona we wszystkie niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w zakresie najmu, obejmujące w szczególności:

*   nieruchomość położoną w Poznaniu, na którą składa się działka oraz budynek administracyjno-biurowy;
*   nieruchomość w trakcie budowy o przeznaczeniu administracyjno-biurowym, zlokalizowaną w Poznaniu;
*   prawo własności innych składników majątku Spółki IT odnoszących się do działalności zw. z najmem nieruchomości, takich jak np. wyposażenie biurowe, urządzenia i inne ruchomości;
*   wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących działalności zw. z najmem nieruchomości (głównie umowy zawarte z dostawcami mediów), w tym umowa o kredyt inwestycyjny;
*   środki pieniężne w kasie związane z działalnością zw. z najmem nieruchomości;
*   co najmniej jeden pracownik zajmujący się obsługą działalności zw. z najmem nieruchomości;
*   dokumentacja związana z prowadzoną działalnością zw. z najmem nieruchomości.

Działalność zw. z najmem nieruchomości jest formalnie wyodrębniona w strukturach Spółki B. na podstawie stosownej uchwały podjętej przez zarząd Spółki B., która co do zasady określa przedmiot działalności, formalne przypisanie aktywów materialnych i niematerialnych służących wykonywaniu działalności, przypisanie pracowników oraz potwierdzenie odrębności finansowej (własny majątek, oddzielne konta księgowe, wykaz umów gospodarczych związanych z najmem nieruchomości itp.) działalności zw. z najmem nieruchomości.

2\. Wyodrębnienie finansowe.

Spółka korzysta z jednego systemu księgowo-rachunkowego. W zakładowym planie kont istnieją wyodrębnione konta księgowe właściwe do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących działalności zw. z najmem nieruchomości. Prowadzona ewidencja umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań wyodrębnionej działalności w ramach Spółki B. Spółka B. posiada możliwość wygenerowania bilansu oraz rachunku zysków i strat dla działalności zw. z najmem nieruchomości.

3\. Wyodrębnienie funkcjonalne.

Działalność w zakresie najmu lokali użytkowych nie powinna być traktowana jako zbiór aktywów przeznaczonych do pełnienia określonych funkcji, lecz jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, wystarczający do utworzenia odrębnego przedsiębiorstwa prowadzącego działalność operacyjną, z uwagi na fakt, że swoim zakresem obejmuje:

*   składniki rzeczowego majątku trwałego, w tym nieruchomość, nieruchomość w budowie, urządzenia i inne składniki wyposażenia;
*   środki pieniężne w kasie;
*   kadrę pracowniczą;
*   zobowiązania długoterminowe i krótkoterminowe wynikające z umów dotyczących działalności zw. z najmem nieruchomości, w tym umowa o kredyt inwestycyjny.

Opisana wyżej działalność zw. z najmem nieruchomości zostanie w wyniku podziału Spółki B. przejęta przez Spółkę A., a nowe udziały w podwyższonym kapitale Spółki A. zostaną przyznane wspólnikowi lub wspólnikom Spółki A. Zobowiązania alokowane do działalności zw. z najmem nieruchomości zostaną przejęte przez Spółkę A. W ramach podziału Spółki B. zostanie przejęta struktura organizacyjna obejmująca odpowiednią grupę składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia odrębnej działalności gospodarczej. W rezultacie, w wyniku podziału Spółki B. działalność zw. z najmem nieruchomości będzie kontynuowana przez Spółkę A.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że pozostający majątek w Spółce B. po wyodrębnieniu i przeniesieniu do Spółki A. działalności związanej z najmem nieruchomości w ramach podziału przez wydzielenie stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy wyodrębniona ze Spółki B. działalność zw. z najmem nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji przejęcie w związku z podziałem Spółki B. działalności zw. z najmem nieruchomości (wraz z przypisanymi do niej aktywami i zobowiązaniami) przez Spółkę A., przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce B. działalności związanej z oprogramowaniem, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 24 ust. 5 pkt 7?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania oznaczonego jako nr 1 (odnośnie podatku dochodowego od osób fizycznych), zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej również jako ZCP) jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Dlatego też w tym przypadku nie powstanie przychód z tytułu objęcia tych udziałów w podwyższonym kapitale spółki w związku z art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

ZCP występuje, gdy spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące wyżej wymienione zadania gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność zw. z najmem nieruchomości prowadzona w ramach Spółki B. obecnie i na moment dokonania podziału będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, ponieważ spełniać będzie ww. przesłanki.

Ad. 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań.

Dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, by składały się na nią zarówno składniki materialne, jak niematerialne, w tym zobowiązania. Zespół składników powinien pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach, tak aby można było go traktować jako zorganizowany i autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie oraz przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa dotyczącej działalności zw. z najmem nieruchomości wchodzą zarówno składniki materialne, takie jak nieruchomość, nieruchomość w budowie, składniki majątku zw. z najmem nieruchomości (wyposażenie biurowe, urządzenia i inne ruchomości), środki pieniężne, jak i niematerialne, takie jak prawa i obowiązki wynikające z umów odnoszących się do działalności zw. z najmem nieruchomości (głównie umowy zawarte z dostawcami mediów), w tym umowa o kredyt inwestycyjny oraz pracownicy formalnie przypisani do działalności zw. z najmem nieruchomości.

Wymienione powyżej składniki świadczą o spełnieniu pierwszej przesłanki istnienia ZCP. Zatem w opinii Spółki B. spełniony jest wymóg istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania.

Ad. 2. Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe.

Spółka w ramach prowadzonej działalności korzysta z jednego systemu księgowo-rachunkowego. Jednakże w zakładowym planie kont istnieją wyodrębnione konta księgowe właściwe do ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych dotyczących działalności zw. z najmem nieruchomości. Prowadzona jest ewidencja umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Jak zostało przytoczone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 2 września 2015 r. (sygn. IPTPP1/4512-383/15-3/ŻR), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 marca 2014 r. (sygn. ITPP2/443-1417/13/AK): „(\`(...)\`) wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.” Spółka B. posiada możliwość wygenerowania bilansu oraz rachunku zysków i strat dla działalności zw. z najmem nieruchomości i na podstawie tych danych posiada możliwość wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej działalności zw. z najmem nieruchomości. Dodatkowo Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia organizacyjno-finansowego nie jest konieczne samodzielne sporządzanie przez wyodrębniany ZCP bilansu, co potwierdza m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. III SA/Wa 1624/10.

Jak zostało wcześniej wskazane, działalność zw. z najmem nieruchomości jest formalnie wyodrębniona w strukturach Spółki B. na podstawie stosownej uchwały podjętej przez zarząd Spółki B., która co do zasady określa przedmiot działalności, formalne przypisanie aktywów materialnych i niematerialnych służących wykonywaniu działalności, przypisanie pracowników oraz potwierdzenie odrębności finansowej (własny majątek, oddzielne konta księgowe, wykaz umów gospodarczych związanych z najmem nieruchomości itp.) działalności zw. z najmem nieruchomości. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze, co zostało przytoczone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 listopada 2013 r. (sygn. IBPP4/443-388/13/LG). Zdaniem Wnioskodawcy działalność zw. z najmem nieruchomości spełnia warunek wyodrębnienia organizacyjnego.

Działalność zw. z najmem nieruchomości jest wyposażona we wszystkie niezbędne składniki materialne i niematerialne potrzebne do prowadzenia działalności w zakresie najmu. Ponadto organizacyjne wyodrębnienie określonego zespołu składników majątkowych jest w znacznym stopniu determinowane charakterem struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa. Zgodnie z interpretacją Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 lipca 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-548/15-2/KP): „Jeżeli wyodrębniona część przedsiębiorstwa, jak i jego pozostałość mogą funkcjonować w obrocie gospodarczym samodzielnie, wówczas należy uznać, iż „oderwana” część stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa”.

Wskazane argumenty świadczą o spełnieniu drugiej przesłanki istnienia ZCP. Zatem w opinii Wnioskodawcy spełniony jest wymóg wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ad. 3. Przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Warunek przeznaczenia do realizacji określonych zadań gospodarczych odnosi się do funkcjonalnego wyodrębnienia działalności zw. z najmem nieruchomości.

Jak zostało przytoczone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 września 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-744/14/BG): „(\`(...)\`) Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa (\`(...)\`)”.

Wyodrębnienie funkcjonalne działalności zw. z najmem nieruchomości w strukturach Spółki B. przejawia się wyraźną odrębnością w zakresie działalności operacyjnej prowadzonej przesz Spółkę B. Kluczowa działalność realizowana przez Spółki B. związana jest z oprogramowaniem. Zatem działalność zw. z najmem nieruchomości stanowi całkowicie niezależny obszar działalności gospodarczej.

Wnioskodawca kolejny raz podkreśla, iż działalność zw. z najmem nieruchomości posiada zespół przypisanych składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania oraz wyodrębnienie organizacyjne i finansowe, co w konsekwencji umożliwia wyodrębnionej działalności samodzielną realizację określonych zadań gospodarczych z zakresu najmu nieruchomości. Tym samym wydzielona do Spółki A. zorganizowana część przedsiębiorstwa, w oparciu o przypisane aktywa i pasywa oraz zespół ludzki i umowy handlowe, będzie mogła kontynuować prowadzenie działalności w zakresie najmu nieruchomości. Jednocześnie Spółka B. po wydzieleniu działalności zw. z najmem nieruchomości będzie mogła kontynuować prowadzenie działalności w zakresie oprogramowania i realizować określone zadania gospodarcze przypisane do tej działalności. Zdaniem Wnioskodawcy spełniona jest więc trzecia przesłanka istnienia ZCP.

Ad. 4. Zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Ostatnim warunkiem do uznania działalności zw. z najmem nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność stanowienia przez niego niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze.

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych przypisanych do działalności zw. z najmem nieruchomości umożliwia prowadzenie samodzielnej działalności. Jako kryterium zdolności do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Działalność zw. z najmem nieruchomości już w chwili obecnej funkcjonuje w ramach Spółki B. jako odrębna działalność, tym samym po dokonaniu reorganizacji będzie w stanie samodzielnie kontynuować działalność w oparciu o własną strukturę organizacyjną oraz przypisane składniki materialne i niematerialne.

Jak wskazano wcześniej działalność zw. z najmem nieruchomości stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół przypisanych składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia określonej działalności gospodarczej. Wskazane argumenty świadczą więc o spełnieniu ostatniej przesłanki istnienia ZCP. Zdaniem Wnioskodawcy działalność zw. z najmem nieruchomości posiada zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, w szczególności poprzez wynajem własnych nieruchomości oraz zarządzania nimi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm., dalej: KSH) – spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych.

Sposoby dokonywania takiego podziału reguluje art. 529 § 1 KSH. Jednym z nich jest podział przez wydzielenie, polegający na przeniesieniu części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (art. 529 § 1 pkt 4 KSH).

W przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia), o czym stanowi art. 530 § 2 KSH.

Dla dokonania podziału konieczne jest uprzednie sporządzenie tzw. planu podziału. Jednym z koniecznych elementów tego dokumentu jest dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym (art. 534 § 1 pkt 7 KSH). Zgodnie z art. 531 § 5 KSH – z dniem wydzielenia lub podziału wspólnicy spółki dzielonej stają się wspólnikami spółki przejmującej wskazanej w planie podziału.

Zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub pkt 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w dzielonej spółce do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Z przywołanego powyżej przepisu wynika, że połączenie lub podział spółek kapitałowych skutkuje dla udziałowca (akcjonariusza) powstaniem dochodu obliczonego jako nadwyżka pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej. Co od zasady dochód ten nie podlega jednak opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału.

Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Oznacza to, że opodatkowanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie podziału spółek kapitałowych uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód), o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie podlega opodatkowaniu.

Na podstawie art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - ilekroć w tej ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Innymi słowy zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Odnośnie wyodrębnienia funkcjonalnego należy stwierdzić, że kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podkreślenia wymaga, że zgodnie z treścią przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego opisywane zespoły składników majątkowych po dokonaniu podziału Spółki B. przez wydzielenie, w ocenie Wnioskodawcy, wypełniać będą podstawowe warunki wymienione powyżej jako niezbędne dla stwierdzenia, że w danej sytuacji mamy do czynienia ze zorganizowanymi częściami przedsiębiorstwa. Wnioskodawca wskazał bowiem, że spełnione zostaną wszystkie przesłanki pozwalające na uznanie zarówno majątku pozostającego w spółce dzielonej (Spółka B.) jak i majątku wydzielanego do nowo utworzonej spółki z o.o. (Spółka A.) za zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Skoro zatem w przedstawionym zdarzeniu przyszłym w wyniku podziału Spółki B. przez wydzielenie, zarówno majątek spółki przejmującej jak i majątek pozostały w Spółce B. stanowią, zorganizowane części przedsiębiorstwa, to Wnioskodawca jako udziałowiec spółki przejmującej nie uzyska w momencie tego podziału dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w świetle art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Do opisanego zdarzenia przyszłego nie będzie miał więc zastosowania art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak już powyżej wskazano zarówno majątek spółki przejmującej jak i zespół składników majątkowych pozostałych w Spółce B. spełniają przesłanki umożliwiające uznanie ich za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, przejęcie w związku z podziałem Spółki B. działalności zw. z najmem nieruchomości (wraz z przypisanymi do niej aktywami i zobowiązaniami) przez spółkę A., przy jednoczesnym pozostawieniu w Spółce B. działalności związanej z oprogramowaniem, nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 24 ust. 5 pkt 7 ww. ustawy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę pism organów podatkowych tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Należy również podkreślić, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Wskazane rozstrzygnięcie zapadło bowiem w innej sprawie i nie ma mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Jednocześnie tut. Organ informuje się, że wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług został rozstrzygnięty odrębnym pismem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.