Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.97.2019.2.MŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-02
Teza: Możliwości użytkowania kas rejestrujących na podstawie art. 111 ust. 3c ustawy po ich ponownej fiskalizacji.
Słowa kluczowe: homologacja; kasa; kasa-kasa rejestrująca; spółki-spółka akcyjna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2019 r. (data wpływu 21 lutego 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 marca 2019 r. (data wpływu 25 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości użytkowania kas rejestrujących na podstawie art. 111 ust. 3c ustawy po ich ponownej fiskalizacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lutego 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie. Dnia 25 marca 2019 r. wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka Akcyjna (zwana dalej Wnioskodawcą) jest spółką mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja i sprzedaż przetworzonych wyrobów z mięsa oraz elementów mięsnych między innymi poprzez sieć własnych hurtowni i sklepów.

Wnioskodawca posiada udziały w nabytej spółce zależnej działającej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Przejmowana). Udziały Wnioskodawcy stanowią 100% udziałów w Spółce Przejmowanej. Spółka Przejmowana podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów. Spółka Przejmowana jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka Przejmowana posiada sieć sklepów detalicznych przy pomocy których Wnioskodawca dokonuje sprzedaży wyrobów własnych.

W związku z podejmowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi Spółki Przejmowanej, planowane jest połączenie Wnioskodawcy i Spółki Przejmowanej w trybie wskazanym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, ze zm.), tj. przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Wnioskodawcę jako Spółkę Przejmującą (połączenie przez przejęcie). Ponieważ Wnioskodawca jest jedynym wspólnikiem Spółki Przejmowanej, zgodnie z art. 516 § 1, 5 i 6 ksh w zw. z art. 515 § 1 ksh, połączenie pomiędzy nimi zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy jako Spółki Przejmującej. Połączenie Spółek nie spowoduje powstania nowego podmiotu. Na bazie Spółki Przejmowanej u Wnioskodawcy zostanie wyodrębniony Oddział lub przedsiębiorstwo, które wniesione zostanie do utworzonego wcześniej wyspecjalizowanego Oddziału.

Połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną zostanie rozliczone bez zamykania ksiąg rachunkowych Spółki Przejmowanej, a tym samym bez zakończenia roku podatkowego Spółki Przejmowanej.

Sprzedaż w sklepach Spółki Przejmowanej obsługiwana jest za pomocą kas fiskalnych. Zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.) – dalej VAT, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących. Część kas fiskalnych użytkowana przez Spółkę Przejmowaną na dzień rejestracji przejęcia ze względu na upływ czasu nie będzie posiadała ważnego odpowiedniego potwierdzenia procesu wydawania potwierdzenia spełnienia przez dany typ kasy rejestrującej funkcji, kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące (spełniania przez kasy funkcji wymienionych w art. 111 ust. 6a ustawy VAT oraz kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy, wydane do 31 sierpnia 2011 r., przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, a po tej dacie przez Prezesa Głównego Urzędu Miar; potocznie określanych mianem homologacji).

Wnioskodawca w dniu rejestracji połączenia Spółki Przejmowanej (zgodnie z ksh z dniem połączenia się spółek) jako Spółka przejmująca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki Spółki Przejmowanej. Na Spółkę Przejmującą przechodzą w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. Analogicznie przejmowane kasy fiskalne stają się kasami Wnioskodawcy.

Żeby sprostać wymaganiom przepisów w zakresie VAT Wnioskodawca na dzień zakończenia pracy w trybie fiskalnym przez kasy Spółki Przejmowanej:

1.  wykona raport fiskalny dobowy i raport fiskalny okresowy (miesięczny);
2.  złoży w terminie 7 dni od dnia zakończenia pracy kasy w trybie fiskalnym wniosek do naczelnika urzędu skarbowego o dokonanie odczytu pamięci fiskalnej kasy (w dniu rejestracji przejęcia, aby w tym dniu dokonać odczytu);
3.  złoży wniosek o wyrejestrowanie kasy z ewidencji prowadzonej przez właściwego dla Spółki Przejmowanej naczelnika urzędu skarbowego;
4.  dokona przy pomocy serwisanta kasy odczytu zawartości pamięci fiskalnej kasy przez wykonanie raportu rozliczeniowego za cały okres pracy kasy w obecności pracownika urzędu skarbowego.

Odczyt, będzie zakończony protokołem z czynności odczytania zawartości pamięci fiskalnej kasy sporządzonym przez pracownika urzędu skarbowego, podpisanym przez pracownika urzędu skarbowego, przedstawiciela Spółki jako użytkownika kas i serwisanta.

Następnie Wnioskodawca dokona (poprzez serwisanta) wymiany pamięci fiskalnej. Po wymianie pamięci fiskalnej Wnioskodawca:

1.  dokona fiskalizacji kas;
2.  złoży zgłoszenie aktualizacyjne danych dotyczących kasy z nowym numerem unikatowym w terminie 7 dni od dnia fiskalizacji.

Książka kasy nie podlega wymianie.

Po dokonaniu ponownej fiskalizacji Wnioskodawca będzie mógł dokonywać sprzedaży za pomocą przejętych kas fiskalnych uprzednio użytkowanych przez Spółkę Przejmowaną ponieważ będą dochowane określone warunki stosowania tych kas, a w szczególności, kasy te będą zapisywały w pamięci fiskalnej numer identyfikacji podatkowej Wnioskodawcy, a paragony drukowane przez te kasy będą zawierały nazwę i NIP Wnioskodawcy i pozostałe wymagane przepisami informacje.

Z uzupełnienia do wniosku wynika, że w dniu nabycia przez Spółkę Przejmowaną kas rejestrujących, wszystkie kasy posiadały ważną decyzję ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydaną na podstawie przepisów obowiązujących przed dniem wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212. poz. 1338, z 2010 r.. Nr 252, poz. 1694 oraz z 2011 r. Nr 140, poz. 818) lub potwierdzenie, o którym mowa w art. 111 ust. 6b ustawy wydanego po dniu 1 września 2011 roku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie uprawniony na podstawie art. 111 ust. 3c ustawy VAT do użytkowania przejętych na zasadzie opisanej w stanie faktycznym kas fiskalnych po ich ponownej fiskalizacji mimo nie posiadania przez część kas na dzień łączenia ze Spółką Przejmowaną odpowiedniego ważnego potwierdzenia procesu wydawania potwierdzenia spełnienia przez dany typ kasy rejestrującej funkcji, kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące ze względu na upływ czasu (potocznie zwanego homologacją kas)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W myśl art. 111 ust. 3a pkt 5 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani używać kas rejestrujących zgodnie z warunkami określonymi w przepisach wydanych na podstawie ust. 7a pkt 1.

Stosownie do art. 111 ust. 7a pkt 1 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia sposób prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, w tym o zastosowaniu specjalnym dla specyficznego rodzaju działalności, oraz warunki używania kas przez podatników, uwzględniając potrzebę właściwego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących przez podatników, o których mowa w ust. 1, oraz potrzebę przeciwdziałania nieewidencjonowaniu obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas przez tych podatników, jak również zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku.

Przepis art. 111 ust. 3c ustawy stanowi, że podatnicy mogą stosować do ewidencji obrotu i kwot podatku należnego wyłącznie kasy rejestrujące, które nabyli w okresie, kiedy kasy te były objęte potwierdzeniem Prezesa Głównego Urzędu Miar, o którym mowa w ust. 6b, z uwzględnieniem ust. 3d.

Zgodnie z art. 111 ust. 6a ustawy, kasa rejestrująca służąca do prowadzenia ewidencji, o której mowa w ust. 1, musi zapewniać prawidłowe zaewidencjonowanie podstawowych danych dotyczących zawieranych transakcji, w tym wysokości uzyskiwanego przez podatnika obrotu i kwot podatku należnego, oraz musi przechowywać te dane lub też zapewniać bezpieczny ich przekaz na zewnętrzne nośniki danych. Pamięć fiskalna kasy rejestrującej powinna posiadać numer unikatowy, nadawany w ramach czynności materialnotechnicznych przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Producenci krajowi i podmioty dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu kas rejestrujących w celu wprowadzenia ich na terytorium kraju do obrotu są obowiązani do uzyskania dla danego typu kas rejestrujących, służących do prowadzenia ewidencji, o której mowa w ust. 1, potwierdzenia Prezesa Głównego Urzędu Miar, że kasy te spełniają funkcje wymienione w ust. 6a oraz kryteria i warunki techniczne, którym muszą odpowiadać (art. 111 ust. 6b ustawy).

Zgodnie z 15 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących w przypadku zakończenia przez kasę pracy w trybie fiskalnym podatnik:

1.  wykonuje raport fiskalny dobowy i raport fiskalny okresowy (miesięczny);
2.  składa w terminie 7 dni od dnia zakończenia pracy kasy w trybie fiskalnym wniosek do naczelnika urzędu skarbowego o dokonanie odczytu pamięci fiskalnej kasy, którego wzór stanowi załącznik nr 3 do rozporządzenia;
3.  składa wniosek o wyrejestrowanie kasy z ewidencji prowadzonej przez naczelnika urzędu skarbowego;
4.  dokonuje przy pomocy serwisanta kasy odczytu zawartości pamięci fiskalnej kasy przez wykonanie raportu rozliczeniowego za cały okres pracy kasy w obecności pracownika urzędu skarbowego.

Zgodnie z § 15 ust. 2 odczyt, o którym mowa w ust. 1 pkt 4, powinien być zakończony protokołem z czynności odczytania zawartości pamięci fiskalnej kasy sporządzonym przez pracownika urzędu skarbowego, z zastrzeżeniem § 27. Raport stanowi załącznik do protokołu. Wzór protokołu stanowi załącznik nr 4 do rozporządzenia.

Natomiast § 16 ust. 1 stanowi, iż w przypadku konieczności wymiany pamięci fiskalnej podatnik dokonuje czynności określonych w § 15 ust. 1 pkt 1, 2 i 4. Przepis § 15 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Po wymianie pamięci fiskalnej podatnik:

1.  dokonuje fiskalizacji kasy;
2.  składa zgłoszenie aktualizacyjne danych dotyczących kasy z nowym numerem unikatowym w terminie 7 dni od dnia otrzymania kasy od podmiotu prowadzącego serwis główny, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, według wzoru zgłoszenia aktualizacyjnego stanowiącego załącznik nr 2 do rozporządzenia.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1, książka kasy nie podlega wymianie (§ 16 ust. 1).

Przez pojęcie „homologacja” należy rozumieć odpowiednie potwierdzenie spełniania przez kasy funkcji wymienionych w art. 111 ust. 6a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174) – dalej u.p.t.u. Zgodnie z tym przepisem, kasa rejestrująca służąca do prowadzenia ewidencji, o której mowa w ust. 1, musi zapewniać prawidłowe zewidencjonowanie podstawowych danych dotyczących zawieranych transakcji, w tym wysokości uzyskiwanego przez podatnika obrotu i kwot podatku należnego, oraz musi przechowywać te dane lub też zapewniać bezpieczny ich przekaz na zewnętrzne nośniki danych. Pamięć fiskalna kasy rejestrującej powinna posiadać numer unikatowy, nadawany w ramach czynności materialno-technicznych przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Jak wynika z powyższego, kasy uprzednio stosowane przez spółkę z o.o. mogą być nadal stosowane przez oddział jedynie wówczas, gdy nadal będą dochowane określone warunki stosowania tych kas, a w szczególności, gdy kasy te będą zapisywały w pamięci fiskalnej numer identyfikacji podatkowej oddziału (spółki), a paragony drukowane przez te kasy będą zawierały jego nazwę i NIP.

Pamięć fiskalna kasy rejestrującej jest urządzeniem umożliwiającym trwały zapis NIP bez możliwości jego zmiany. Zatem, kasy rejestrujące użytkowane uprzednio przez spółkę z o.o. będą mogły być użytkowane przez Wnioskodawcę (Spółkę Przejmującą) jedynie po dokonaniu przez uprawnionego serwisanta wymiany modułu pamięci fiskalnej. Zakończenie pracy w trybie fiskalnym lub wymiana pamięci fiskalnej kasy, zgodnie z rozporządzeniem wyżej wymienionym, wymaga dokonania z udziałem pracownika urzędu skarbowego czynności określonych w zał. nr 4 do rozporządzenia, tj. spisania protokołu odczytania zawartości pamięci fiskalnych kas rejestrujących za cały okres ich użytkowania. Kasy rejestrujące z wymienionymi modułami pamięci fiskalnych, ufiskalnione z uwzględnieniem NIP-u oddziału, będą podlegały ponownie zgłoszeniu naczelnikowi właściwego urzędu skarbowego, zgodnie ze wzorem określonym w załączniku nr 3 ww. rozporządzenia.

Chcąc korzystać ze wspomnianych kas rejestrujących, oddział ma obowiązek, celem dochowania określonych warunków ich stosowania, do zapisania w pamięci fiskalnej tych kas swojego (a więc nowego) numeru identyfikacji podatkowej, co wiązać się będzie z koniecznością zakończenia pracy, odczytaniem i wymianą dotychczasowych modułów pamięci fiskalnej w tychże kasach, na zasadach opisanych w stanie faktycznym i według przepisów powołanych w niniejszym wniosku.

Należy zauważyć, że powołany wcześniej przepis art. 111 ust. 3c został dodany do ustawy przez art. 1 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. z 2011 r., Nr 64, poz. 332) zmieniającej ustawę z dniem 1 września 2011 r. dalej zwanej ustawą zmieniającą. Z art. 9 ust. 1 ustawy zmieniającej wynika, że potwierdzenia stwierdzające spełnienie funkcji oraz kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, zachowują moc do dnia określonego w tych potwierdzeniach, chyba że potwierdzenie zostanie cofnięte zgodnie z przepisami ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą. Natomiast ust. 2 ww. artykułu wskazuje, że kasy rejestrujące nabyte przez użytkowników kas w okresie obowiązywania potwierdzeń wydanych przed dniem 1 września 2011 r. mogą być nadal stosowane do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego, pod warunkiem że zapewniają prawidłowość rozliczeń podatnika. W omawianym przypadku Wnioskodawca zgodnie z zasadą sukcesji uniwersalnej jako spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej (art. 494 § 1 i 2 kodeksu spółek handlowych – ksh). W związku z połączeniem Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną na podstawie art. 93 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej z dniem Połączenia na Wnioskodawcę przejdą wszelkie prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, związane z działalnością Spółki Przejmowanej (sukcesja generalna), także w zakresie użytkowania przejętych kas rejestrujących.

Na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2011 r. Minister Przedsiębiorczości i Technologii wydał rozporządzenie z dnia z dnia 28 maja 2018 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące (Dz. U. z 2018 r., poz. 1206) zawierające uregulowania dotyczące warunków technicznych jakie kasy powinny spełniać.

Z § 65 tego rozporządzenia wynika, że potwierdzenia, o których mowa w art. 111 ust. 6b ustawy, wydane dla kas na podstawie przepisów dotychczasowych, zachowują ważność przez okres, na który zostały wydane, chyba że potwierdzenie zostanie cofnięte. Powyższe rozporządzenie, jest nowym aktem prawnym, zastępującym w swojej regulacji, rozporządzenie dnia 27 sierpnia 2013 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące (Dz. U. z 2013 r., poz. 1076). Nowy przepis nie zmienia jednak zasad obowiązujących wcześniej w zakresie możliwości użytkowania kas przejętych w ramach sukcesji generalnej, dla których użytkownik przejmujący i wstępujący we wszystkie prawa i obowiązki kontynuuje ewidencję sprzedaży za pomocą kas fiskalnych po spełnieniu warunków określonych w rozporządzeniu.

Reasumując Wnioskodawca, na podstawie art. 111 ust. 3c ustawy, po uprzedniej fiskalizacji kasy przez uprawnionego serwisanta, ma prawo do prowadzenia ewidencji sprzedaży i kwot podatku należnego przy użyciu wskazanych we wniosku kas rejestrujących, pod warunkiem, że kasy te spełniają wymagania w zakresie warunków i kryteriów technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące i zapewniają prawidłowość rozliczenia podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Obowiązek stosowania kas rejestrujących wynika bezpośrednio z art. 111 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z przepisem art. 111 ust. 1 ustawy, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W myśl art. 111 ust. 1a ustawy – do obrotu wykazywanego w ewidencji, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się kwoty podatku należnego.

W myśl art. 111 ust. 3c ustawy, podatnicy mogą stosować do ewidencji obrotu i kwot podatku należnego wyłącznie kasy rejestrujące, które nabyli w okresie, kiedy kasy te były objęte potwierdzeniem Prezesa Głównego Urzędu Miar, o którym mowa w ust. 6b, z uwzględnieniem ust. 3d.

Stosownie do art. 111 ust. 6a ustawy, kasa rejestrująca służąca do prowadzenia ewidencji, o której mowa w ust. 1, musi zapewniać prawidłowe zaewidencjonowanie podstawowych danych dotyczących zawieranych transakcji, w tym wysokości uzyskiwanego przez podatnika obrotu i kwot podatku należnego, oraz musi przechowywać te dane lub też zapewniać bezpieczny ich przekaz na zewnętrzne nośniki danych. Pamięć fiskalna kasy rejestrującej powinna posiadać numer unikatowy, nadawany w ramach czynności materialno-technicznych przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych.

Producenci krajowi i podmioty dokonujące wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu kas rejestrujących w celu wprowadzenia ich na terytorium kraju do obrotu są obowiązani do uzyskania dla danego typu kas rejestrujących, służących do prowadzenia ewidencji, o której mowa w ust. 1, potwierdzenia Prezesa Głównego Urzędu Miar, że kasy te spełniają funkcje wymienione w ust. 6a oraz kryteria i warunki techniczne, którym muszą odpowiadać (art. 111 ust. 6b ustawy).

Potwierdzenie, o którym mowa w ust. 6b, wydaje się na czas określony i może być ono cofnięte w przypadku wprowadzenia do obrotu kas rejestrujących niespełniających funkcji, kryteriów i warunków technicznych, które muszą spełniać kasy rejestrujące, lub niezgodnych z egzemplarzem wzorcowym kasy lub dokumentami dołączanymi do wniosku o wydanie tego potwierdzenia (art. 111 ust. 6c ustawy).

Spełnienie funkcji oraz kryteriów i warunków technicznych przez kasy rejestrujące stwierdza się na podstawie wyników badań wykonywanych przez Prezesa Głównego Urzędu Miar, potwierdzonych sprawozdaniem (art. 111 ust. 6e ustawy).

W przypadku stwierdzenia na podstawie badań, że dany typ kas rejestrujących nie spełnia określonych funkcji, kryteriów i warunków technicznych, Prezes Głównego Urzędu Miar odmawia wydania potwierdzenia, o którym mowa w ust. 6b (art. 111 ust. 6f ustawy).

Wnioskodawca ma wątpliwości czy, w świetle art. 111 ust. 3c ustawy VAT będzie on uprawniony do użytkowania przejętych na zasadzie opisanej w stanie faktycznym kas fiskalnych po ich ponownej fiskalizacji mimo nie posiadania przez część kas na dzień łączenia ze Spółką Przejmowaną odpowiedniego ważnego potwierdzenia procesu wydawania potwierdzenia spełnienia przez dany typ kasy rejestrującej funkcji, kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące ze względu na upływ czasu (potocznie zwanego homologacją kas).

W pierwszej kolejności należy wskazać, że zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie podatkowym regulują m.in. przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

I tak zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

1.  osób prawnych,
2.  osobowych spółek handlowych,
3.  osobowych i kapitałowych spółek handlowych

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

1.  innej osoby prawnej (osób prawnych);
2.  osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną (art. 491 § 1 ustawy Kodeks Spółek Handlowych).

W myśl art. 492 § 1 ustawy Kodeks Spółek Handlowych, połączenie może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

Zgodnie z art. 493 § 2 ustawy Kodeks Spółek Handlowych, połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507.

Spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki. (art. 494 § 1 ustawy Kodeks Spółek Handlowych).

Na spółkę przejmującą albo spółkę nowo zawiązaną przechodzą z dniem połączenia w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej. zawiązaną (art. 494 § 2 ustawy Kodeks Spółek Handlowych).

Z przytoczonych powyżej przepisów Ordynacji podatkowej wynika, że następstwo prawne na gruncie Ordynacji podatkowej wiąże się z dwiema formami łączenia: poprzez zawiązanie nowego podmiotu, na który przechodzi majątek wszystkich łączących się podmiotów, oraz poprzez przejęcie, kiedy to następuje przeniesienie majątku jednego podmiotu na inny istniejący podmiot. W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z tą drugą sytuacją, Wnioskodawca posiada udziały w nabytej spółce zależnej działającej w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziały Wnioskodawcy stanowią 100% udziałów w Spółce Przejmowanej. W związku z podejmowanymi działaniami restrukturyzacyjnymi Spółki Przejmowanej, planowane jest połączenie Wnioskodawcy i Spółki Przejmowanej w trybie wskazanym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, tj. przez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Wnioskodawcę jako Spółkę Przejmującą (połączenie przez przejęcie). Połączenie pomiędzy nimi zostanie przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy jako Spółki Przejmującej. Połączenie Spółek nie spowoduje powstania nowego podmiotu. Na bazie Spółki Przejmowanej u Wnioskodawcy zostanie wyodrębniony Oddział lub przedsiębiorstwo, które wniesione zostanie do utworzonego wcześniej wyspecjalizowanego Oddziału. Połączenie Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną zostanie rozliczone bez zamykania ksiąg rachunkowych Spółki Przejmowanej, a tym samym bez zakończenia roku podatkowego Spółki Przejmowanej. Sprzedaż w sklepach Spółki Przejmowanej obsługiwana jest za pomocą kas fiskalnych.

Zgodnie z art. 493 § 2 ustawy Kodeksu Spółek Handlowych, połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby spółki przejmującej. Z tym dniem dochodzi też do sukcesji podatkowej. Przepisy Ordynacji podatkowej nie wskazują wyraźnie, jakie prawa i obowiązki przechodzą na następcę prawnego. Należy uznać, że przepis ten dotyczy jedynie takich praw lub obowiązków publicznoprawnych, które istniały przed przekształceniem podmiotu. W analizowanej sprawie niewątpliwie obowiązkiem, który przejdzie na Wnioskodawcę będzie obowiązek ewidencjonowania sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej. Z wniosku wynika bowiem, że Spółka Przejmowana zobowiązana była do ewidencji swojej sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej przed dniem przejęcia. Oznacza to, że Wnioskodawca z dniem przejęcia, od momentu pierwszej sprzedaży dla osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, będzie musiał prowadzić ewidencję sprzedaży na kasie rejestrującej.

Jak wskazał Wnioskodawca, sprzedaż w sklepach Spółki Przejmowanej obsługiwana jest za pomocą kas fiskalnych. Część kas fiskalnych użytkowana przez Spółkę Przejmowaną na dzień rejestracji przejęcia ze względu na upływ czasu nie będzie posiadała ważnego odpowiedniego potwierdzenia procesu wydawania potwierdzenia spełnienia przez dany typ kasy rejestrującej funkcji, kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące (spełniania przez kasy funkcji wymienionych w art. 111 ust. 6a ustawy VAT oraz kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy, wydane do 31 sierpnia 2011 r., przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, a po tej dacie przez Prezesa Głównego Urzędu Miar; potocznie określanych mianem homologacji).

Żeby sprostać wymaganiom przepisów w zakresie VAT Wnioskodawca na dzień zakończenia pracy w trybie fiskalnym przez kasy Spółki Przejmowanej:

1.  wykona raport fiskalny dobowy i raport fiskalny okresowy (miesięczny);
2.  złoży w terminie 7 dni od dnia zakończenia pracy kasy w trybie fiskalnym wniosek do naczelnika urzędu skarbowego o dokonanie odczytu pamięci fiskalnej kasy (w dniu rejestracji przejęcia, aby w tym dniu dokonać odczytu);
3.  złoży wniosek o wyrejestrowanie kasy z ewidencji prowadzonej przez właściwego dla Spółki Przejmowanej naczelnika urzędu skarbowego;
4.  dokona przy pomocy serwisanta kasy odczytu zawartości pamięci fiskalnej kasy przez wykonanie raportu rozliczeniowego za cały okres pracy kasy w obecności pracownika urzędu skarbowego.

Odczyt, będzie zakończony protokołem z czynności odczytania zawartości pamięci fiskalnej kasy sporządzonym przez pracownika urzędu skarbowego, podpisanym przez pracownika urzędu skarbowego, przedstawiciela spółki jako użytkownika kas i serwisanta.

Następnie Wnioskodawca dokona (poprzez serwisanta) wymiany pamięci fiskalnej. Po wymianie pamięci fiskalnej Wnioskodawca:

1.  dokona fiskalizacji kas;
2.  złoży zgłoszenie aktualizacyjne danych dotyczących kasy z nowym numerem unikatowym w terminie 7 dni od dnia fiskalizacji.

Książka kasy nie podlega wymianie.

Po dokonaniu ponownej fiskalizacji Wnioskodawca będzie mógł dokonywać sprzedaży za pomocą przejętych kas fiskalnych uprzednio użytkowanych przez Spółkę Przejmowaną ponieważ będą dochowane określone warunki stosowania tych kas, a w szczególności, kasy te będą zapisywały w pamięci fiskalnej numer identyfikacji podatkowej Wnioskodawcy, a paragony drukowane przez te kasy będą zawierały nazwę i NIP Wnioskodawcy i pozostałe wymagane przepisami informacje.

Po uwzględnieniu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w pierwszej kolejności zauważyć należy, że przepisy prawa podatkowego nie posługują się pojęciem homologacja. Homologacja kasy rejestrującej to potoczne, nie mające odniesienia w przepisach prawa z zakresu kas rejestrujących, określenie procesu wydawania potwierdzenia spełnienia przez dany typ kasy rejestrującej funkcji, kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące.

Tak więc przez pojęcie „homologacja” należy rozumieć odpowiednie potwierdzenie spełniania przez kasy funkcji wymienionych w art. 111 ust. 6a ustawy oraz kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy, wydane do 31 sierpnia 2011 r. przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, a po tej dacie przez Prezesa Głównego Urzędu Miar.

Ponadto jak już wcześniej wskazano, w myśl art. 111 ust. 3c ustawy, podatnicy mogą stosować do ewidencji obrotu i kwot podatku należnego wyłącznie kasy rejestrujące, które nabyli w okresie, kiedy kasy te były objęte potwierdzeniem Prezesa Głównego Urzędu Miar, o którym mowa w ust. 6b, z uwzględnieniem ust. 3d.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że podatnik może stosować kasy rejestrujące pod warunkiem, że są one objęte potwierdzeniem Prezesa Głównego Urzędu Miar, w zakresie spełnienia funkcji wymienionych w ust. 6a oraz kryteriów i warunków technicznych, którym te kasy muszą odpowiadać.

W tym miejscu wskazać należy na § 24 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r., poz. 363), zwanym dalej rozporządzeniem, z którego wynika że serwisant kas nie może dokonać fiskalizacji kasy, która w dniu jej nabycia przez podatnika nie posiadała ważnej decyzji ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanej na podstawie przepisów obowiązujących przed dniem wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212 poz. 1338, z 2010 r. Nr 252 poz. 1694 oraz z 2011 r. Nr 140, poz. 818) lub potwierdzenia, o którym mowa w art. 111 ust. 6b ustawy.

Zgodnie z § 35 ww. rozporządzenia podatnicy użytkujący kasy, które zostały nabyte w okresie ważności:

1.  decyzji ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydanej na podstawie przepisów obowiązujących przed dniem wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania,
2.  potwierdzenia, o którym mowa w art. 111 ust. 6b ustawy, wydanego po dniu 1 września 2011 r.

– mogą je nadal stosować do prowadzenia ewidencji po upływie tego okresu, pod warunkiem że kasy te zapewniają prawidłowość rozliczeń podatnika.

Podatnicy użytkujący kasy, o których mowa w § 35 oraz art. 9 ust. 2 ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332), nieposiadające możliwości technicznych spełnienia wymagań określonych w rozdziale 2 stosują te przepisy odpowiednio (§ 36 rozporządzenia).

Należy zauważyć również, że przepis art. 111 ust. 3c został dodany do ustawy przez art. 1 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. z 2011 r. Nr 64, poz. 332) zmieniającej ustawę z dniem 1 września 2011 r. dalej zwanej „ustawą zmieniającą”.

Z art. 9 ust. 1 ust. 1 ustawy zmieniającej wynika, że potwierdzenia stwierdzające spełnienie funkcji oraz kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, zachowują moc do dnia określonego w tych potwierdzeniach, chyba że potwierdzenie zostanie cofnięte zgodnie z przepisami ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Natomiast ust. 2 ww. artykułu wskazuje, że kasy rejestrujące nabyte przez użytkowników kas w okresie obowiązywania potwierdzeń wydanych przed dniem 1 września 2011 r. mogą być nadal stosowane do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego, pod warunkiem że zapewniają prawidłowość rozliczeń podatnika.

Ponadto, art. 9 ust. 7 ustawy zmieniającej, stanowi, że dotychczasowe przepisy wykonawcze, wydane na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują moc do dnia wejścia w życie przepisów wykonawczych wydanych na podstawie art. 111 ust. 7a i 9 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nie dłużej jednak niż przez 24 miesiące od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 111 ust. 9 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2011 r. Minister Gospodarki wydał rozporządzenie z dnia 27 sierpnia 2013 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące (Dz. U. z 2013 r., poz. 1076) zawierające uregulowania dotyczące warunków technicznych jakie kasy powinny spełniać, obowiązujące od dnia 1 października 2013 r. a uchylone 7 lipca 2018 r. rozporządzeniem Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 28 maja 2018 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1206).

I tak § 1 rozporządzenia Ministra Przedsiębiorczości i Technologii z dnia 28 maja 2018 r. określa:

1.  szczegółowe kryteria i warunki techniczne, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące, oraz sposób oznaczania pamięci fiskalnej kas rejestrujących numerami unikatowymi, warunki ich przydzielania oraz dokumenty, które powinny być dołączone do kasy rejestrującej przy wprowadzaniu jej do obrotu;
2.  dane, które powinien zawierać wniosek producenta krajowego albo podmiotu dokonującego wewnątrzwspólnotowego nabycia lub importu kas rejestrujących o wydanie potwierdzenia wymienionego w art. 111 ust. 6b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej „ustawą”, jak również rodzaje dokumentów, w tym oświadczeń, oraz kas rejestrujących wzorcowych do badań i innych urządzeń, które mają być przedstawione lub dostarczone wraz z wnioskiem;
3.  okres, na który jest wydawane potwierdzenie, o którym mowa w art. 111 ust. 6b ustawy;
4.  zakres badań kas rejestrujących oraz rodzaje danych zawartych w sprawozdaniu, o którym mowa w art. 111 ust. 6e ustawy.

Zainteresowany w rozpatrywanej sprawie wskazał, że w dniu nabycia przez Spółkę Przejmowaną kas rejestrujących, wszystkie kasy posiadały ważną decyzję ministra właściwego do spraw finansów publicznych wydaną na podstawie przepisów obowiązujących przed dniem wejścia w życie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie kryteriów i warunków technicznych, którym muszą odpowiadać kasy rejestrujące oraz warunków ich stosowania (Dz. U. Nr 212. poz. 1338, z 2010 r.. Nr 252, poz. 1694 oraz z 2011 r. Nr 140, poz. 818) lub potwierdzenie, o którym mowa w art. 111 ust. 6b ustawy wydanego po dniu 1 września 2011 roku.

W kontekście powołanych przepisów prawa w okolicznościach rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca w związku z przejęciem spółki zależnej (Spółka Przejmowana) w trybie art. 492 § 1 ustawy Kodeks Spółek Handlowych jako następca prawno-podatkowy będzie mógł dalej używać kas rejestrujących, których przed przejęciem Przedsiębiorstwa używała Spółka Przejmowana, a które zostały nabyte przez nią w momencie, gdy posiadały one ważne potwierdzenie Prezesa Głównego Urzędu Miar lub potwierdzenie (decyzję) Ministra Finansów o spełnianiu funkcji oraz kryteriów i warunków technicznych określonych w odrębnych przepisach i zapewniających prawidłowość prowadzonych rozliczeń. Ponadto, kasy rejestrujące użytkowane uprzednio przez Spółkę Przejmowaną mogą być użytkowane przez Wnioskodawcę jedynie po dokonaniu przez uprawnionego serwisanta wymiany modułu pamięci fiskalnej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy zostało ocenione jako prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Strony w przedstawionym stanie faktycznym. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności czynności, które Wnioskodawca musi wykonać w celu zakończenia pracy w trybie fiskalnym kas rejestrujących Spółki Przejmowanej oraz czynności, które wykona w celu ponownej fiskalizacji tych kas.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.