Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.530.2022.3.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-23
Teza: Uznanie opisanej Transakcji za niepodlegającą wyłączeniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze dokumentującej dostawę Nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; opodatkowanie-obowiązek opodatkowania; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

19 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 19 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie uznania opisanej Transakcji za niepodlegającą wyłączeniu na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz prawa do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze dokumentującej dostawę Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 września 2022 r. (wpływ 6 września 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…)

### Opis stanu faktycznego

(…) (dalej jako „Nabywca”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski, będącą rezydentem podatkowym w Polsce. Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Podstawowym przedmiotem działalności Nabywcy jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.10.Z.).

(…) (dalej jako „Zbywca”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski, będącą rezydentem podatkowym w Polsce. Zbywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Zbywca jest ujawniony jako użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej składającej się z działki ewidencyjnej o numerze (…) zlokalizowanej przy ul. (…) w (…), objętej księgą wieczystą KW nr (…)oraz właścicielem budynków i budowli znajdujących się na tej nieruchomości, stanowiących odrębne od gruntu przedmioty własności.

Działka (…)jest objęta obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym w jej granicach znajdują się następujące obszary: 1 UC – tereny rozmieszczenia obiektów handlowych o powierzchni sprzedaży powyżej (…) m2, 3ZP – tereny zieleni urządzonej, 12ZI – tereny zieleni izolacyjnej, 2E – tereny infrastruktury technicznej – elektroenergetyka.

Powyższa działka, decyzją Prezydenta Miasta Opole, została podzielona na działki ewidencyjne o numerach: (…).

Zbywca zbył (dalej jako „Transakcja”) prawo użytkowania wieczystego działek o numerach ewidencyjnych (…)oraz (…) wraz z prawem własności wszystkich znajdujących się na nich budynków i budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane do których należą:

\- na działce (…)– oświetlenie parkingu;

\- na działce (…) – jednokondygnacyjny budynek handlowo-usługowy (dalej jako „Galeria handlowa”), jednokondygnacyjny murowany budynek niemieszkalny, budynek stacji transformatorowej, kanalizacja sanitarna, kanalizacja deszczowa, zbiorniki przeciwpożarowe, linia energetyczna, oświetlenie parkingu, ogrodzenie, mur oporowy, ekran akustyczny, sieć wodociągowa, stróżówka, podświetlenie, pylon świetlny, tablice, sieć gazowa, boksy na wózki sklepowe, instalacja hydrantowa, brama wjazdowa na teren, wiata – punkt odbioru

– (dalej razem łącznie działki (…) i (…) wraz z wszystkimi znajdującymi się na nich budynkami oraz budowlami jako „Nieruchomość”).

Zbywca pozostanie użytkownikiem wieczystym działek o numerach: (…), (…) i (…) i właścicielem znajdujących się na nich naniesień, które będą wykorzystywane do celów działalności opodatkowanej Zbywcy.

Dnia (…) r. Nabywca zawarł ze Zbywcą przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości. Następnie (…) r. Zbywca i Nabywca zawarli umowę warunkową sprzedaży Nieruchomości (dalej jako „Umowa warunkowa”) pod warunkiem, że Prezydent Miasta działając w imieniu Gminy nie wykona przysługującego jej prawa pierwokupu na podstawie art. 11 ust. 5 pkt 1 ustawy z dnia 9 października 2015 roku o rewitalizacji oraz uchwały nr (…) Rady Miasta z dnia (…) roku w sprawie wyznaczenia obszaru zdegradowanego.

W związku z nieskorzystaniem z ww. prawa pierwokupu, Wnioskodawcy zawarli umowę na podstawie której Zbywca przeniósł na Nabywcę Nieruchomość (dalej jako „Umowa sprzedaży”).

Zbywca prowadził działalność w zakresie wynajmu powierzchni Galerii handlowej. Nabywca po nabyciu Nieruchomości także zamierza prowadzić działalność polegającą na wynajmie powierzchni Galerii handlowej, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość oraz następujące rzeczy i prawa:

a) majątkowe prawa autorskie do utworów architektonicznych związanych z Galerią handlową;

b) prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, na podstawie których wynajmowane są powierzchnie w Galerii handlowej zawartymi pomiędzy Zbywcą a najemcami;

c) należności o charakterze pieniężnym w postaci kaucji otrzymanych przez Zbywcę na podstawie ww. umów najmu;

d) prawa Zbywcy wynikające z umów z wykonawcami robót budowlanych, remontowych i wykończeniowych na Nieruchomości oraz udzielonych na ich podstawie gwarancji i zabezpieczeń;

e) dokumentacja związana z przenoszonym majątkiem w szczególności (i) dokumenty dotyczące umów najmu wraz z wszelkimi aneksami i załącznikami, protokołami i oświadczeniami składanymi w ramach wykonywania umów najmu oraz dokumenty dotyczące rozliczeń z najemcami itp.; (ii) dokumentacja dotycząca budynków znajdujących się na Nieruchomości, w szczególności księga budynku, instrukcje budowlane i instalacyjne, dokumentacja wykonawcza budynków, dokumentacja podwykonawcza oraz dokumenty, mapy i przeglądy, raporty środowiskowe; (iii) wszelkie decyzje administracyjne, podatkowe i sądowe oraz orzeczenia dotyczące Nieruchomości i mające wpływ na Nabywcę, w szczególności pozwolenie na budowę pawilonu usługowo-handlowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, pozwolenie na użytkowanie, świadectwa wydane dla budynków znajdujących się na Nieruchomości, oświadczenia o podatku od nieruchomości; (iv) dokumentacja projektu budowlanego; (v) wszelkie umowy dotyczące tytułu prawnego do Nieruchomości z aneksami i załącznikami.

Transakcja nie obejmowała następujących składników:

a) firmy (oznaczenia Zbywcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);

b) praw i obowiązków wynikających z umowy ubezpieczenia majątkowego dotyczącej Nieruchomości (stosunek ubezpieczeniowy wygaśnie z chwilą zawarcia Umowy sprzedaży);

c) zasobów kadrowych Zbywcy, w tym pracowników (Zbywca zatrudnia (…) pracowników);

d) należności Zbywcy (o ile takie wystąpią na moment Transakcji);

e) zobowiązań Zbywcy (o ile takie wystąpią na moment Transakcji);

f) praw i obowiązków z zawartych umów pośrednictwa dotyczących komercjalizacji Nieruchomości, tj. pozyskiwania najemców powierzchni Galerii handlowej (przy czym do chwili zawarcia Umowy sprzedaży, Nabywca zobowiązany będzie do zawarcia umów pośrednictwa z tymi samymi podmiotami z którymi zawarł je Zbywca, na podstawie których obecnie zlecona komercjalizacja, czyli poszukiwanie najemców, będzie kontynuowana). Ponadto Nabywca będzie zobowiązany do zapłaty prowizji z tytułu podpisanych umów najmu na rzecz pośredników, w oparciu o powyższe umowy dotyczące komercjalizacji, również w przypadku zawarcia powyższych umów najmu pomiędzy datą zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży a datą zawarcia Umowy sprzedaży;

g) praw i obowiązków z umów rachunków bankowych ani środków pieniężnych należących do Zbywcy;

h) dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę, z zastrzeżeniem ww. dokumentacji technicznej i prawnej dotyczącej Nieruchomości, w tym Galerii handlowej;

i) praw i obowiązków z umowy o zarządzanie Galerią handlową (Zbywca nie zawierał umowy o zarządzanie Galerią handlową);

j) praw i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości (zbywca nie był stroną takich umów);

k) praw i obowiązków wynikających z innych umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Zbywcy, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów serwisowych, umów o dostawę mediów;

l) ksiąg rachunkowych Zbywcy;

m) tajemnic i know-how przedsiębiorstwa Zbywcy.

Zgodnie z postanowieniami Umowy warunkowej, za okres od dnia następującego po zawarciu Umowy sprzedaży do końca miesiąca Nabywca odstąpi od pobierania czynszów od najemców oraz innych opłat należnych na podstawie umów najmu powierzchni Galerii handlowej. Nabywca będzie także zobowiązany do zwrotu Zbywcy części opłaty rocznej za użytkowanie wieczyste Nieruchomości oraz części miesięcznej kwoty podatku od nieruchomości proporcjonalnie od momentu, w którym nastąpi zawarcie Umowy sprzedaży.

Nieruchomość nie była formalnie wydzielona organizacyjnie w strukturze Zbywcy. Nie była ona przypisana w ramach jakiejkolwiek jednostki wewnętrznej Zbywcy (departamentu, działu, oddziału, itp.), oraz nie istnieją dokumenty, które wprowadzałyby tego rodzaju wewnętrzny podział struktury Zbywcy. Zbywca nie posiadał odrębnego rachunku bankowego, na który wpływałyby zaległe należności i z którego spłacane byłyby zaległe zobowiązania związane z prowadzoną wcześniej przez Zbywcę działalnością polegająca na najmie powierzchni w Galerii handlowej, zaś rozliczenie korzyści nastąpi pomiędzy Zbywcą a Nabywcą nie później niż 20 dni roboczych po dniu zawarcia Umowy sprzedaży, w szczególności Zbywca przekaże na wskazany przez Nabywcę rachunek bankowy kwotę netto czynszów i opłat eksploatacyjnych zafakturowanych przez Zbywcę na podstawie umów najmu za okres po dniu zawarcia Umowy sprzedaży.

Dla Nieruchomości oraz zespołu składników majątku stanowiącego przedmiot Transakcji nie były prowadzone oddzielne księgi rachunkowe ani nie było sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe.

Do dnia Transakcji Zbywca ujmuje Galerię handlową oraz pozostałe budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości jako środki trwałe w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

Wszystkie budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały oddane do użytkowania wcześniej niż 2 lata przed dokonaniem Transakcji.

Ponadto, w ciągu ostatnich 2 lat przed Transakcją żaden budynek ani budowla znajdujący się na Nieruchomości nie został ulepszony w taki sposób, że wydatki poniesione na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły co najmniej 30% jego wartości początkowej.

Dnia (…) r. Wnioskodawcy złożyli zgodne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Zbycie Nieruchomości na rzecz Nabywcy, Zbywca udokumentuje fakturą z podatkiem VAT.

Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do wykonywania opodatkowanej VAT działalności w zakresie najmu.

W związku z powyższym, Wnioskodawcy występują z niniejszym wnioskiem, aby potwierdzić skutki w VAT i PCC Transakcji.

W uzupełnieniu wniosku dokonanym w odpowiedzi na wezwanie wskazali Państwo następujące informacje.

Sprzedający jest właścicielem budynku stacji transformatorowej, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej, linii energetycznej, sieci wodociągowej, sieci gazowej, instalacji hydrantowej, zbiorników przeciwpożarowych, tj. wskazane wyżej obiekty nie są własnością przedsiębiorstwa przesyłowego, o którym mowa w art. 49 Kodeks cywilny.

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1) Czy Transakcja podlega przepisom ustawy o VAT i nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

2) Czy z tytułu nabycia Nieruchomości, Nabywca jest uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) wystawionej przez Zbywcę dokumentującej dostawę Nieruchomości w przypadku skutecznego skorzystania przez Wnioskodawców z opcji wyboru opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

1) Transakcja podlega przepisom ustawy o VAT i nie podlega wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2) Z tytułu nabycia Nieruchomości, Nabywca jest uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) wystawionej przez Zbywcę dokumentującej dostawę Nieruchomości w przypadku skutecznego skorzystania przez Wnioskodawców z opcji wyboru opodatkowania o której mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

1) Definicja przedsiębiorstwa

Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tego względu dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do regulacji zawartej w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740, ze zm.; dalej jako: „KC”), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z kolei organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych np. w interpretacji indywidualnej z 7 września 2020 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0111-KDIB3-2.4012.517.2020.2.MD) wskazują, że: „zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości. Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo”.

Biorąc pod uwagę powyższą definicję „przedsiębiorstwa” oraz ww. stanowisko organów podatkowych, zdaniem Wnioskodawców, nie można uznać, że przedmiotem Transakcji jest przedsiębiorstwo, gdyż w wyniku Transakcji nie doszło do przeniesienia wszystkich elementów majątkowych za pomocą których Zbywca prowadzi działalność gospodarczą. W szczególności, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Transakcja obejmowała tylko wydzielone działki z nieruchomości (wraz z zabudowaniami), która w pozostałym zakresie nie była przedmiotem zbycia na rzecz Nabywcy, a także nie obejmowała pracowników Zbywcy.

2) Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej jako „ZCP”) ustawodawca do ustawy o VAT wprowadził w art. 2 pkt 27e tej ustawy, zgodnie z którym pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Analiza powyższej definicji prowadzi do wniosku, iż o ZCP można mówić w sytuacji, w której zespół składników materialnych i niematerialnych spełnia łącznie następujące przesłanki:

\- stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, pozostających w funkcjonalnym związku i przeznaczonych do wykonywania określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);

\- posiada określone, wydzielone miejsce w strukturze organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa (wyodrębnienie organizacyjne);

\- jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe);

\- zespół tychże składników materialnych i niematerialnych może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Wyodrębnienie funkcjonalne oraz zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

Z definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych. Oznacza to, że elementami takiego zespołu powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, zobowiązania, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wspomniany zespół składników materialnych i niematerialnych powinien być wyodrębniony w taki sposób, aby był zdolny do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się w realizacji określonych zadań gospodarczych, które stanowią pewną całość, mogącą być przedmiotem działalności samodzielnego przedsiębiorstwa. Innymi słowy, oznacza to, że wyodrębnione składniki będące przedmiotem transakcji muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo.

Owa samodzielność prowadzenia działalności gospodarczej powinna być rozumiana w ten sposób, że zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności.

Przesłanka funkcjonalnego wyodrębnienia nie jest spełniona, gdy występuje dopiero u podmiotu, do którego określony zespół składników majątkowych i niemajątkowych został przeniesiony.

W ocenie Wnioskodawców, przesłanka ta nie jest spełniona w niniejszym stanie faktycznym, gdyż, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, przedmiotem Transakcji były wyłącznie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, tj.:

a) majątkowe prawa autorskie do utworów architektonicznych związanych z Galerią handlową;

b) prawa i obowiązki wynikające z umów najmu na podstawie których wynajmowane są powierzchnie w Galerii handlowej zawartymi pomiędzy Zbywcą a najemcami;

c) należności o charakterze pieniężnym w postaci kaucji otrzymanych przez Zbywcę na podstawie ww. umów najmu;

d) prawa Zbywcy wynikające z umów z wykonawcami robót budowlanych, remontowych i wykończeniowych na Nieruchomości oraz udzielonych na ich podstawie gwarancji i zabezpieczeń;

e) dokumentacja związana z przenoszonym majątkiem w szczególności (i) dokumenty dotyczące umów najmu wraz z wszelkimi aneksami i załącznikami, protokołami i oświadczeniami składanymi w ramach wykonywania umów najmu oraz dokumenty dotyczące rozliczeń z najemcami itp.; (ii) dokumentacja dotycząca budynków znajdujących się na Nieruchomości, w szczególności książka obiektu budowlanego, instrukcje budowlane i instalacyjne, dokumentacja wykonawcza budynków, dokumentacja podwykonawcza oraz dokumenty, mapy i przeglądy, raporty środowiskowe; (iii) wszelkie decyzje administracyjne, podatkowe i sądowe oraz orzeczenia dotyczące Nieruchomości i mające wpływ na Nabywcę, w szczególności pozwolenie na budowę pawilonu usługowo – handlowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, pozwolenie na użytkowanie, świadectwa wydane dla budynków znajdujących się na Nieruchomości, deklaracje na podatek od nieruchomości; (iv) dokumentacja projektu budowlanego; (v) wszelkie umowy dotyczące tytułu prawnego do Nieruchomości z aneksami i załącznikami.

Transakcja nie obejmowała z kolei następujących składników:

a) firmy (oznaczenia Zbywcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);

b) praw i obowiązków wynikających z umowy ubezpieczenia majątkowego dotyczącej Nieruchomości (stosunek ubezpieczeniowy wygaśnie z chwilą zawarcia Umowy sprzedaży);

c) zasobów kadrowych Zbywcy, w tym pracowników;

d) należności Zbywcy (o ile takie wystąpią na moment Transakcji);

e) zobowiązań Zbywcy (o ile takie wystąpią na moment Transakcji);

f) praw i obowiązków z zawartych umów pośrednictwa dotyczących komercjalizacji Nieruchomości, tj. pozyskiwania najemców powierzchni Galerii handlowej (przy czym do chwili zawarcia przedwstępnej umowy sprzedaży, Nabywca zobowiązany będzie do zawarcia umów pośrednictwa z tymi samymi podmiotami z którymi zawarł je Zbywca, na podstawie których obecnie zlecona komercjalizacja, czyli poszukiwanie najemców, będzie kontynuowana). Ponadto Nabywca będzie zobowiązany do zapłaty prowizji z tytułu podpisanych umów najmu na rzecz pośredników, w oparciu o powyższe umowy dotyczące komercjalizacji, również w przypadku zawarcia powyższych umów najmu pomiędzy datą zawarcia Umowy warunkowej a datą zawarcia Umowy sprzedaży;

g) praw i obowiązków z umów rachunków bankowych ani środków pieniężnych należących do Zbywcy;

h) dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę, z zastrzeżeniem ww. dokumentacji technicznej i prawnej dotyczącej Galerii handlowej;

i) praw i obowiązków z umowy o zarządzanie Galerią handlową (Zbywca nie zawierał umowy o zarządzanie Galerią handlową);

j) praw i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości (zbywca nie był stroną takich umów);

k) praw i obowiązków wynikających z innych umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Zbywcy, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów serwisowych, umów o dostawę mediów;

l) ksiąg rachunkowych Zbywcy;

m) tajemnic i know-how przedsiębiorstwa Zbywcy.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że Nieruchomość na dzień Transakcji nie stanowiła potencjalnie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze. Składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji nie są wystarczające, aby przy ich pomocy – bez podejmowania dodatkowych działań ze strony Nabywcy – możliwe było prowadzenie działalności w zakresie najmu. Nie sposób jest bowiem prowadzić działalności w zakresie najmu zasadniczo wyłącznie w oparciu o Galerię handlową i zawarte umowy najmu. Nabywca będzie musiał zapewnić odpowiednie zasoby kadrowe, a także zawrzeć szereg innych umów mających na celu umożliwienie prowadzenia działalności w Galerii handlowej, w tym m.in. umów serwisowych (np. z firmą sprzątającą, firmą ochroniarską), czy umów na dostawę mediów, bez których niemożliwe jest wykorzystywanie Galerii handlowej zgodnie z jej przeznaczeniem.

Wyodrębnienie organizacyjne.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Na gruncie analizowanego stanu faktycznego, w ocenie Wnioskodawców, także ten warunek nie jest spełniony, gdyż – jak wskazano – Galeria handlowa nie została, na dzień planowanej Transakcji formalnie wydzielona organizacyjnie w strukturze Zbywcy. W szczególności, nie była ona przypisana w ramach jakiejkolwiek jednostki wewnętrznej (departamentu, działu, oddziału, itp.), oraz nie istnieją dokumenty, które wprowadzałyby tego rodzaju wewnętrzny podział struktury Zbywcy (przykładowo, nie została podjęta uchwała ustanawiająca odrębną jednostkę organizacyjną itp.).

Wyodrębnienie finansowe.

Przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawców, przedmiot Transakcji nie posiadał samodzielności finansowej pozwalającej na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym. Dla Nieruchomości oraz zespołu składników majątku stanowiącego przedmiot Transakcji nie były prowadzone oddzielne księgi rachunkowe ani nie było sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe, w związku z czym na podstawie prowadzonej przez Zbywcę ewidencji księgowej nie dochodziło do przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Nieruchomości przez co nie określano wyniku finansowego dla zespołu składników majątku objętych Transakcją (nie tworzono odrębnych, wydzielonych kont, na których ewidencjonowane byłyby wyłącznie koszty i przychody dotyczące Nieruchomości lub działalności w zakresie najmu).

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawców, przedmiot Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej i finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz z zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze.

3) Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawców w Objaśnieniach Ministra Finansów

Stanowisko Wnioskodawców, zgodnie z którym przedmiot Transakcji nie stanowi ani przedsiębiorstwa ani ZCP jest zgodne z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 11 grudnia 2018 r. – „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” wydanymi przez Ministra Finansów („Objaśnienia”).

Zgodnie z treścią Objaśnień, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu, tj. w przypadku spełnienia przesłanek kwalifikujących nieruchomość komercyjne jako przedsiębiorstwo lub ZCP.

Według Objaśnień, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo czy też ZCP należy uwzględnić zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o te składniki. Z kolei w celu ustalenia czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (takich jak m.in. grunt, budynek, budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, prawa i obowiązki z umów najmu) na nabywcę przenoszone będą również wszystkie poniżej wskazane elementy:

1\. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;

2\. umowy o zarządzanie nieruchomością;

3\. umowy zarządzania aktywami;

4\. należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Dodatkowo, w świetle Objaśnień, za okoliczność wykluczającą możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę, należy uznać sytuację, w której konieczne jest podejmowanie dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki. Sytuacja taka ma miejsce w przypadku, w którym nabywca sam zawarł lub zawiera umowy o zarządzanie nieruchomością i zarządzanie aktywami, nawet z tymi samymi podmiotami, które świadczyły ww. usługi zarządzania na rzecz zbywcy. W takim przypadku bowiem nabywca podejmuje dodatkowe działania w celu kontynuowania działalności gospodarczej zbywcy.

Natomiast dla celów ustalenia skutków podatkowych transakcji nie jest istotne czy doszło do przeniesienia na nabywcę elementów, które przydatne są do wykorzystywania nieruchomości zgodnie z jej gospodarczym przeznaczeniem niezależnie od zamiaru kontynuacji działalności zbywcy przez nabywcę – w szczególności – takich jak:

\- ruchomości stanowiące wyposażenie budynku,

\- prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania obowiązków wynikających z umów najmu ustanowionych przez najemców (np. prawa z gwarancji bankowych, depozytów, deklaracji o dobrowolnym poddaniu się egzekucji),

\- prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku,

\- prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących świadczenia usług ochrony obiektu, sprzątania, obsługi nieruchomości (tzw. facility management agreement), itp.,

\- prawa autorskie na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji, w tym prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawo ochronne na zastrzeżone znaki towarowe,

\- prawa z licencji do oprogramowania wykorzystywanego do obsługi nieruchomości,

\- prawa do domen internetowych dotyczących nieruchomości,

\- dokumentacja techniczna dotycząca budynku, w szczególności książki obiektu, projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych lub kominiarskich,

\- dokumentacja prawna dotycząca budynku, np. kopie umów, decyzji administracyjnych.

Odnosząc powyższe do opisanego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w oparciu jedynie o przejęte składniki majątku Nabywca nie będzie mógł kontynuować działalności Zbywcy polegającej na najmie powierzchni Galerii handlowej.

W tym zakresie Wnioskodawcy podkreślają, że Nabywca zmuszony będzie do podejmowania dodatkowych działań niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie najmu, w szczególności do zapewnienia odpowiedniego personelu, zawarcia umów serwisowych czy też ewentualnego zawarcia umowy o zarządzanie Nieruchomością z wyspecjalizowanym podmiotem.

Należy podkreślić, że na Nabywcę nie przejdą żadne z wymienionym niżej elementów:

\- prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości;

\- umowy o zarządzanie nieruchomością;

\- umowy zarządzania aktywami;

\- należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem (z wyjątkiem należności o charakterze pieniężnym w postaci kaucji otrzymanych przez Zbywcę na podstawie umów najmu).

W efekcie, zdaniem Wnioskodawców, nie istnieje faktyczna możliwość kontynuowania przez Nabywcę działalności prowadzonej przez Zbywcę wyłącznie w oparciu o składniki będące przedmiotem Transakcji.

4) Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawców w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dotyczącej sprzedaży budynku galerii handlowej.

Wnioskodawcy pragną wskazać na interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 20 września 2019 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.413.2019.2.KBR, która również dotyczyła sprzedaży budynku handlowego wraz z przejściem na nabywcę praw z umów najmu powierzchni handlowych w tym budynku.

Ponadto, analogicznie jak w przypadku Wnioskodawców, zgodnie ze stanem faktycznym na gruncie którego została wydana ww. interpretacja:

\- zbywany zespół składników nie był wyodrębniony pod względem organizacyjnym, finansowym ani funkcjonalnym;

\- nie istniała możliwość kontynuowania działalności przedsiębiorstwa zbywcy bez podejmowania przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów serwisowych, zatrudnienie pracowników) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przedmiot transakcji.

We wspomnianej interpretacji stwierdzono, że przedmiotem transakcji nie było przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa zbywcy:

„Jak wynika z opisu sprawy, w przedsiębiorstwie Sprzedającego przedmiot sprzedaży nie został organizacyjnie wyodrębniony jako dział, wydział lub oddział. Na wyodrębnienie organizacyjne Galerii nie wskazują żadne dokumenty wewnętrzne Spółki. Galeria nie została także wyodrębniona w ewidencji księgowej prowadzonej przez Spółkę.

Na Kupującego nie zostanie przeniesiony bieżący operacyjny zarząd Nieruchomością prowadzony przez Spółkę. Spółka zatrudnia i współpracuje na podstawie umów cywilnoprawnych z osobami prowadzącymi bieżący operacyjny zarząd Nieruchomością, osoby te jednak nie nawiążą po Transakcji współpracy z Kupującym.

Nowa spółka (Kupujący) po nabyciu Nieruchomości nie będzie miała faktycznej możliwości kontynuowania działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji, lecz konieczne będzie dla kontynuowania działalności gospodarczej angażowanie innych składników majątku (niebędących przedmiotem transakcji) i podejmowanie dodatkowych działań.

Zatem, opisanego przedmiotu transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”

Powyższe stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż budynku centrum handlowego wraz z aktywnymi umowami najmu nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znalazło w ostatnim czasie odzwierciedlenie w interpretacji indywidualnej z 13 maja 2022 r. (sygn. 0114-KDIP4-2.4012.113.2022.2.MB).

Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, Transakcja podlega przepisom ustawy o VAT i nie podlega wyłączeniu o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ad. 2

Jak wynika z brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W przepisach art. 88 ust. 1-3a wymieniono przypadki, w których nabywcy nie przysługuje prawo do odliczenia VAT:

1\. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

1) (uchylony);

2) (uchylony);

3) (uchylony);

4) usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:

a) (uchylona),

b) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób;

c) usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.

5) (uchylony).

1a. Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3.

2\. (uchylony).

3\. (uchylony).

3a. Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi:

a) wystawionymi przez podmiot nieistniejący,

b) (uchylona);

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3) (uchylony);

4) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością – w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego – w części dotyczącej tych czynności;

5) faktury, faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

6) (uchylony);

7) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Z ww. przepisów wynika, że koniecznym warunkiem odliczenia VAT jest wystawienie faktury dokumentującej transakcję opodatkowaną podatkiem VAT.

Jak wykazano w pkt 1 powyżej, zdaniem Wnioskodawców, Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W dalszej kolejności, w ocenie Wnioskodawców, należy przeanalizować, czy dostawa Nieruchomości nie będzie podlegała żadnemu zwolnieniu od VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od VAT dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pierwszym zasiedleniem jest oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu, lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ustawa o VAT przewiduje również odrębne zwolnienie dla dostawy budynków, budowli lub ich części, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się z opodatkowania dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeśli ponosił takie wydatki, to były one niższe, niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zważywszy, iż Zbywca nie wykorzystywał Nieruchomości do działalności zwolnionej od VAT – dostawa Nieruchomości nie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Natomiast mając na uwadze, iż:

\- wszystkie budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały oddane do użytkowania ponad 2 lata przed dokonaniem Transakcji i

\- w ciągu ostatnich 2 lat przed Transakcją żaden z budynków ani budowli znajdujących się na Nieruchomości nie został ulepszony w taki sposób, że wydatki poniesione na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły co najmniej 30% jego wartości początkowej

– dostawa Nieruchomości podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Jednocześnie zważywszy, że dostawa Nieruchomości podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wyklucza to zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT (gdyż może ono znaleźć zastosowanie jedynie wówczas, gdy dostawa nie podlega zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Dodatkowo, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą,

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

– zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Wnioskodawcy, na podstawie powyższego przepisu wybrali opcję opodatkowania i zrezygnowali ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w przypadku skutecznego wyboru ww. opcji opodatkowania przez Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości nie jest zwolniona z VAT.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do wykonywania działalności opodatkowanej VAT, tj. działalności w zakresie najmu powierzchni Galerii handlowej.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawców:

\- Nabywca, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, z tytułu nabycia Nieruchomości, Nabywca jest uprawniony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze (fakturach) wystawionej przez Zbywcę dokumentującej dostawę Nieruchomości w przypadku skutecznego skorzystania przez Wnioskodawców z opcji wyboru opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Prawidłowa klasyfikacja przedmiotu transakcji, tj. przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa lub poszczególne składniki majątkowe – ma decydujące znaczenie dla prawidłowego ustalenia skutków podatkowych transakcji.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „Trybunał” lub „TSUE”) w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z dnia 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z dnia 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316). Zgodnie natomiast z orzecznictwem TSUE (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Christel Schriever, pkt 26) ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

W rozpatrywanej sprawie zasługuje na uwagę orzeczenie NSA z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, w którym Sąd stwierdził, że „Same w sobie nieruchomości (zabudowane nieruchomości) nie tworzą całości zdolnej do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Nie stanowią zatem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nawet jeżeli były wykorzystywane przez sprzedawcę również do działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu tych nieruchomości lub ich części, albo znajdujących się na nich obiektów budowlanych i ich części. (\`(...)\`) Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości – wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych”. Podobna teza została zawarta w wyroku z 26 stycznia 2018 r., sygn. I FSK 1127/17.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Państwa wątpliwości powstałe na tle przedstawionego opisu sprawy dotyczą w pierwszej kolejności tego, czy Transakcja podlegała przepisom ustawy VAT i nie podlegała wyłączeniu, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Zbywca zbył Nieruchomość tj. prawo użytkowania wieczystego działek o numerach ewidencyjnych (…)oraz (…) wraz z prawem własności wszystkich znajdujących się na nich budynków i budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Jak wskazano we wniosku przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość oraz następujące rzeczy i prawa: majątkowe prawa autorskie do utworów architektonicznych związanych z Galerią handlową; prawa i obowiązki wynikające z umów najmu, na podstawie których wynajmowane są powierzchnie w Galerii handlowej zawartymi pomiędzy Zbywcą a najemcami; należności o charakterze pieniężnym w postaci kaucji otrzymanych przez Zbywcę na podstawie ww. umów najmu; prawa Zbywcy wynikające z umów z wykonawcami robót budowlanych, remontowych i wykończeniowych na Nieruchomości oraz udzielonych na ich podstawie gwarancji i zabezpieczeń; dokumentacja związana z przenoszonym majątkiem w szczególności: dokumenty dotyczące umów najmu wraz z wszelkimi aneksami i załącznikami, protokołami i oświadczeniami składanymi w ramach wykonywania umów najmu oraz dokumenty dotyczące rozliczeń z najemcami itp.; dokumentacja dotycząca budynków znajdujących się na Nieruchomości, w szczególności księga budynku, instrukcje budowlane i instalacyjne, dokumentacja wykonawcza budynków, dokumentacja podwykonawcza oraz dokumenty, mapy i przeglądy, raporty środowiskowe; wszelkie decyzje administracyjne, podatkowe i sądowe oraz orzeczenia dotyczące Nieruchomości i mające wpływ na Nabywcę, w szczególności pozwolenie na budowę pawilonu usługowo – handlowego wraz z infrastrukturą towarzyszącą, pozwolenie na użytkowanie, świadectwa wydane dla budynków znajdujących się na Nieruchomości, oświadczenia o podatku od nieruchomości; (iv) dokumentacja projektu budowlanego; wszelkie umowy dotyczące tytułu prawnego do Nieruchomości z aneksami i załącznikami.

Natomiast – jak podano we wniosku – Transakcja nie obejmowała następujących składników: firmy (oznaczenia Zbywcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego); praw i obowiązków wynikających z umowy ubezpieczenia majątkowego dotyczącej Nieruchomości (stosunek ubezpieczeniowy wygaśnie z chwilą zawarcia Umowy sprzedaży); zasobów kadrowych Zbywcy, w tym pracowników; należności i zobowiązań Zbywcy (o ile takie wystąpią na moment Transakcji); praw i obowiązków z zawartych umów pośrednictwa dotyczących komercjalizacji Nieruchomości; praw i obowiązków z umów rachunków bankowych ani środków pieniężnych należących do Zbywcy; dokumentów (np. handlowych, korporacyjnych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę, z zastrzeżeniem ww. dokumentacji technicznej i prawnej dotyczącej Nieruchomości, w tym Galerii handlowej; praw i obowiązków z umowy o zarządzanie Galerią handlową (Zbywca nie zawierał umowy o zarządzanie Galerią handlową); praw i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości (zbywca nie był stroną takich umów); praw i obowiązków wynikających z innych umów dotyczących bieżącego funkcjonowania Zbywcy, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów serwisowych, umów o dostawę mediów; ksiąg rachunkowych Zbywcy; tajemnic i know-how przedsiębiorstwa Zbywcy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Przedmiotem zbycia były tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa niezdolne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Zbyciu podlegała bowiem Nieruchomość, której nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Transakcja sprzedaży również nie stanowiła zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z okoliczności sprawy podanych przez Państwa nie wynika bowiem, aby przedmiot transakcji stanowił masę majątkową wydzieloną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

Jak wskazano w opisie sprawy, Nieruchomość nie była formalnie wydzielona organizacyjnie w strukturze Zbywcy. Nie była ona przypisana w ramach jakiejkolwiek jednostki wewnętrznej Zbywcy (departamentu, działu, oddziału, itp.) oraz nie istnieją dokumenty, które wprowadzałyby tego rodzaju wewnętrzny podział struktury Zbywcy. Zbywca nie posiadał odrębnego rachunku bankowego, na który wpływałyby zaległe należności i z którego spłacane byłyby zaległe zobowiązania związane z prowadzoną wcześniej przez Zbywcę działalnością polegająca na najmie powierzchni w Galerii handlowej. Dla Nieruchomości oraz zespołu składników majątku stanowiącego przedmiot Transakcji nie były prowadzone oddzielne księgi rachunkowe ani nie było sporządzane odrębne sprawozdanie finansowe.

Jak wynika z okoliczności sprawy, w ramach Transakcji na Nabywcę nie przejdą m.in. prawa i obowiązki z umów dotyczących bieżącego funkcjonowania, w tym w szczególności umów o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych, umów serwisowych, umów o dostawę mediów. Sytuacja ta wyklucza możliwość stwierdzenia, że przenoszony na Nabywcę majątek umożliwia kontynuację działalności prowadzonej dotychczas przez Zbywcę wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż opisanej Nieruchomości nie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, której definicję zawiera art. 2 pkt 27e ustawy. Tym samym w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym Transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również możliwości skorzystania przez Nabywcę z prawa do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę dokumentującej dostawę Nieruchomości.

W celu rozstrzygnięcia kwestii prawa do odliczenia należy rozstrzygnąć czy dostawa Nieruchomości nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia Nieruchomości. Nieruchomość jest zabudowana. Nieruchomość składa się z następujących działek:

\- działki nr (…)zabudowanej budowlą w postaci oświetlenia parkingu,

\- działki nr (…) zabudowanej jednokondygnacyjnym budynkiem handlowo-usługowym (Galeria handlowa), jednokondygnacyjnym murowanym budynkiem niemieszkalnym, budynkiem stacji transformatorowej, kanalizacją sanitarną, kanalizacją deszczową, zbiornikiem przeciwpożarowym, linią energetyczną, oświetleniem parkingu, ogrodzeniem, murem oporowym, ekranem akustycznym, siecią wodociągową, stróżówką, podświetleniem, pylonem świetlnym, tablicami, siecią gazową, boksami na wózki sklepowe, instalacją hydrantową, bramą wjazdową na teren, wiatą – punkt odbioru.

Ww. budowle (w tym budynek stacji transformatorowej, kanalizacja sanitarna, kanalizacja deszczowa, linia energetyczna, sieć wodociągowa, sieć gazowa, instalacja hydrantowa, zbiorniki przeciwpożarowe) są własnością Sprzedającego.

W związku z wątpliwościami Zainteresowanych należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Dla dostawy budynków, budowli lub ich części ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a lub art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Według art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Natomiast kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane :

Przez obiekt małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

a) kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

b) posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

c) użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości zabudowanej –wskazanymi w opisie sprawy budynkami i budowlami w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy rozstrzygnąć, czy względem posadowionej na działce nr (…) budowli oraz budynków i budowli posadowionych na działce (…) nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy w kontekście definicji pierwszego zasiedlenia należy stwierdzić, że dostawa Nieruchomości, nie będzie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia ani przed nim, gdyż jak wynika z opisu sprawy – budynki i budowle zostały przed sprzedażą zasiedlone. Jednocześnie – jak Państwo podali we wniosku – wszystkie budynki i budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały oddane do użytkowania wcześniej niż 2 lata przed dokonaniem Transakcji. Ponadto, w ciągu ostatnich 2 lat przed Transakcją żaden budynek ani budowla znajdujący się na Nieruchomości nie został ulepszony w taki sposób, że wydatki poniesione na jego ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przekroczyły co najmniej 30% jego wartości początkowej.

Zatem w odniesieniu do budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomości będą spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że – jak wynika z treści wniosku – (…) r. Wnioskodawcy złożyli zgodne oświadczenie o wyborze opcji opodatkowania Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Zatem w sytuacji, gdy Strony zrezygnują ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawa budynków, jak i budowli, będzie podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

W konsekwencji dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym ww. budynki i budowle są posadowione – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie podlegać opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Podsumowując, dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z możliwością rezygnacji ze zwolnienia od opodatkowania VAT i wybrania opodatkowania VAT wspólnie przez Nabywcę oraz Zbywcę na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Ostatecznie zatem rozstrzygnąć należy wątpliwości Zainteresowanych, czy z tytułu nabycia Nieruchomości, Nabywca jest uprawiony do pełnego odliczenia podatku VAT wykazanego na fakturze wystawionej przez Zbywcę dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wynika z opisu sprawy, Zbywca i Nabywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Zbycie Nieruchomości na rzecz Nabywcy Zbywca udokumentuje fakturą z podatkiem VAT. Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość wyłącznie do wykonywania działalności opodatkowanej podatkiem VAT w zakresie najmu.

Jak rozstrzygnięto powyżej, Transakcja nie stanowi transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie podlega wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Ponadto, w odniesieniu do budynków i budowli znajdzie zastosowanie fakultatywne zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Formułując pytanie o prawo do odliczenia podatku naliczonego ograniczyliście je Państwo do sytuacji skutecznego skorzystania przez Wnioskodawców z opcji wyboru opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy.

Zatem w sytuacji, gdy skorzystają Państwo z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, w stosunku do dostawy Budynków i budowli wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Reasumując, w przypadku skutecznego skorzystania przez Wnioskodawców z opcji wyboru opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 11 ustawy, Nabywca będzie uprawniony do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości.

Zatem, Państwa stanowisko w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Zaznaczenia wymaga, że Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu opisu sprawy przedstawionego we wniosku, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).