Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-938/12-4/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-01-29
Teza: W opisanym we wniosku stanie faktycznym, opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie podlegać dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości, nabytej w drodze spadku stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ustalonym zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6d tej ustawy. Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawczyni nie może zaliczyć spłaty długów po swoim zmarłym ojcu, bowiem wydatki te nie mieszczą się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.
Słowa kluczowe: dług-dług spadkowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 14.11.2012 r. (data wpływu 15.11.2012 r.) oraz w piśmie z dnia 21.01.2013 r. (data nadania 21.01.2013 r., data wpływu 23.01.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 09.01.2013 r. Nr IPPB4/415-938/12-2/JK2 (data nadania 10.01.2013 r., data doręczenia 15.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu długów spadkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15.11.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w odniesieniu do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu długów spadkowych.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr IPPB4/415-938/12-2/JK2 z dnia 09.01.2013 r. (data nadania 10.01.2013 r., data doręczenia 15.01.2013 r.), tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez określenie organu podatkowego, wskazanie przepisów prawa podatkowego będące przedmiotem interpretacji indywidualnej, przeformułowanie pytań, które winny być związane z przepisami prawa podatkowego będącymi przedmiotem interpretacji indywidualnej oraz przyporządkowane do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawczyni oraz przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w odniesieniu do przeformułowanych pytań.

Pismem z dnia 21.01.2013 r. (data nadania 21.01.2013 r., data wpływu 23.01.2013 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 26 maja 2011 r. zmarł ojciec Wnioskodawczyni, który do chwili śmierci mieszkał w Warszawie. Ojciec Wnioskodawczyni był kawalerem, natomiast Wnioskodawczyni była jego jedynym dzieckiem w związku z czym zgodnie z prawem nabyła w całości spadek po zmarłym. W ramach spadku Wnioskodawczyni odziedziczyła mieszkanie, w którym mieszkał Jej tata oraz długi, które on wygenerował. Po jego śmierci okazało się, że przez kilkanaście lat uchylał się od wnoszenia opłat za mieszkanie, które zajmował, dlatego powstały ogromne długi, które przejęła w spadku. Wnioskodawczyni nie miała pieniędzy, żeby spłacić te zaległości, więc zdecydowała się sprzedać odziedziczone mieszkanie. Wnioskodawczyni przez kilka miesięcy porządkowała stan prawny oraz doprowadziła mieszkanie do stanu pozwalającego na jego sprzedaż. Wnioskodawczyni uzgodniła też z wierzycielami, że spłaci wymagane należności w całości natychmiast po sprzedaży odziedziczonego mieszkania. Osobę, która kupiła od Niej mieszkanie powiadomiła o istniejących długach i uzgodniono, że w ramach ustalonej ceny mieszkania, kupująca pokryje zadłużenie, a Wnioskodawczyni otrzyma tylko pozostałą resztę tej kwoty. Najpierw 19 października 2011 r. podpisano u notariusza przedwstępną umowę sprzedaży, w której notariusz wprowadził zapis o obciążeniach stanowiących część tej transakcji. W dniu podpisania umowy przedwstępnej Wnioskodawczyni otrzymała zaliczkę w wysokości 50.000 zł. Dzięki tej kwocie Wnioskodawczyni spłaciła część należności. W dniu podpisania umowy sprzedaży tj. 10 listopada 2011 r. kupująca przelała na wskazane konta wierzycieli stosowne kwoty. Pozostałą resztę ceny mieszkania przelała na konto Wnioskodawczyni. Informacja o tym też została zapisana w akcie notarialnym. Dokładnie kwoty długów, które Wnioskodawczyni musiała pokryć wyniosły 211.811 zł, na które składały się niżej wymienione należności:

*   75 431 zł: zaległość z tytułu opłat za mieszkanie wobec Wspólnoty Mieszkaniowej. zapłacone przelewem na konto administratora wspólnoty w dniu 10 listopada 2011 r.
*   30 460 zł: pełna, łączna kwota należności za mieszkanie wobec Z.M., powstała jeszcze przed powstaniem Wspólnoty Mieszkaniowej. Kwota ta była zapłacona w kilku transzach: 200 zł Wnioskodawczyni zapłaciła przelewem 9 października 2011 r., 15 200 zł zapłaciła 20 października 2011 r., a pozostałą kwotę 15 060 zł przelała kupująca Wnioskodawczyni mieszkanie 10 listopada 2011 r. Zgodnie z pismem wystawionym przez wierzyciela w dniu 19 września 2011 r. , o którym mowa w umowie przedwstępnej kwota zadłużenia wynosiła 30 186 zł, ale do czasu spłaty całej zaległości do kwoty tej doliczane były odsetki. Dlatego pełna kwota należności wobec Z. M. to 30 460 zł. Zaległość ta była zabezpieczona hipoteką przymusową zwykłą, wpisaną do Księgi Wieczystej.
*   5 683 zł: zaległość z tytułu użytkowania wieczystego gruntu, którą Wnioskodawczyni wpłaciła w całości 24.10.2011 r. w kasie Urzędu Dzielnicy.
*   237 zł: zaległość z tytułu podatku od nieruchomości, którą Wnioskodawczyni spłaciła w całości w dniu 19 września 2011 r. przelewem na konto Urzędu Dzielnicy.
*   100 000 zł: zaległość zabezpieczona hipoteką przymusową zwykłą wpisaną do Księgi Wieczystej. Była to należność na rzecz T. G., którą tata Wnioskodawczyni powinien był zapłacić po śmierci swojego ojca, zgodnie z testamentem, który on ustanowił.

Odziedziczone mieszkanie Wnioskodawczyni sprzedała za kwotę 510 000 zł, ale faktycznie, po odliczeniu długów swojego ojca miała do dyspozycji kwotę 298 189 zł. Wnioskodawczyni wskazała, iż do dyspozycji zostało Jej jeszcze mniej, ponieważ pokryła koszty porządkowania dokumentacji mieszkania, spłaciła zadłużenie za prąd i gaz oraz zapłaciła za doprowadzenia tego mieszkania do stanu umożliwiającego jego sprzedaż. Niestety na te działania Wnioskodawczyni nie posiada już kwitów, ponieważ nie wiedziała, że będą Jej potrzebne.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy poniesione przez Wnioskodawczynię koszty spłaty długów po swoim zmarłym ojcu takie jak zaległości czynszowe, niezapłacony podatek gruntowy oraz podatek od nieruchomości Wnioskodawczyni może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży mieszkania, które odziedziczyła wraz z tymi długami?

Zdaniem Wnioskodawczyni, długi odziedziczone po swoim ojcu stanowią dla Niej koszty uzyskania przychodu, ponieważ dotyczą bezpośrednio sprzedanego mieszkania. Spłata tych długów była warunkiem koniecznym, aby transakcja (sprzedaż mieszkania) mogła dojść do skutku. Większość tych długów była zabezpieczona hipotekami przymusowymi zwykłymi, wpisanymi do księgi wieczystej tego mieszkania. Bez spłaty tych długów Wnioskodawczyni nie sprzedałaby odziedziczonego mieszkania, a w związku z tym nie uzyskałaby przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisami art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W świetle powyższego, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie, tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie – dla określenia właściwej podstawy normującej zasady opodatkowania przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości – istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 i 925 ww. ustawy spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Art. 1012 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że spadkobierca może przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Tak więc dniem nabycia spadku przez Panią jest data śmierci spadkodawcy, czyli 26 maja 2011 r. Zatem dokonując skutków podatkowych zbycia przedmiotowej nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m. in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 powołanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – podatek od dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1 jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonych zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, od którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Jak wynika z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie z powyższym przychodem z odpłatnego zbycia jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Stosowanie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny, lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Wysokość tych nakładów, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

W świetle powyższego, definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty nabycia tej nieruchomości oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych poczynione w czasie ich posiadania. Określając koszty uzyskania przychodu należy brać pod uwagę te wydatki, które mają bezpośredni wpływ na uzyskany przychód.

Jak wynika z cytowanego powyżej art. 22 ust. 6d ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia prawa własności do lokalu mieszkalnego nabytego w drodze spadku zaliczane są wyłącznie:

*   udokumentowane nakłady na to mieszkanie zwiększające jego wartość,

*   kwota zapłaconego podatku od spadków i darowizn.

Długi obciążające masę spadkową nie stanowią żadnej z powyższych kategorii, a zatem nie mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku.

Zauważyć należy, iż długi spadkowe jakkolwiek wpływają na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, pozostają bez wpływu na ustalenie tej podstawy w podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku. Spłata wierzycieli nie jest nakładem zwiększającym wartość nieruchomości. Obowiązek spłaty wierzycieli jest, na skutek przyjęcia spadku, zobowiązaniem Wnioskodawczyni, które musi uregulować.

Nie można od przychodu odjąć wszystkich wydatków, które miały jakikolwiek związek ze spadkobraniem. Ustawodawca enumeratywnie wymienił bowiem co może być kosztem uzyskania przychodu w wypadku sprzedaży nieruchomości nabytej w spadku, a spłata długów nie została wymieniona w art. 22 ust. 6d ustawy. Z samej swej istoty długi nie mogą pomniejszać przychodu do opodatkowania, bo długi nie służą nigdy uzyskaniu przychodu, przychód często jest natomiast wydatkowany na spłatę długów, które obciążają spadkobiercę skoro nie odrzucił spadku.

Nadmienić przy tym też należy, iż istniejące długi spadkowe obciążające całą masę spadkową nie muszą być zaspokojone ze sprzedaży składników majątku otrzymanego w drodze spadku. Mogą być zaspokojone z innych źródeł, np. dochodów własnych spadkobiercy. W ten sposób spadkobierca też może uwolnić się od zobowiązań wobec wierzycieli. Przyjmując spadek spadkobierca zawsze będzie zobowiązany do uregulowania długów spadkodawcy. Taki sam obowiązek ciążyłby na Wnioskodawczyni nawet gdyby nie nabyła w spadku nieruchomości, a np. inne rzeczy.

Zatem, wartość długów spadkowych nie stanowi na gruncie art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „kosztu odpłatnego zbycia” nieruchomości, nabytej przez Wnioskodawczynię tytułem spadku. Również wartość dokonanych spłat długów takich jak zaległości czynszowe, niezapłacony podatek gruntowy oraz podatek od nieruchomości - nie stanowi na gruncie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „udokumentowanego nakładu, który zwiększył wartość” nieruchomości, nabytej przez Wnioskodawczynię tytułem spadku poczynionego w czasie jej posiadania przez Wnioskodawczynię.

Reasumując, w opisanym we wniosku stanie faktycznym, opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie podlegać dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości, nabytej w drodze spadku stanowiący różnicę pomiędzy przychodem ustalonym zgodnie z art. 19 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i kosztami uzyskania przychodu, o których mowa w art. 22 ust. 6d tej ustawy. Do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawczyni nie może zaliczyć spłaty długów po swoim zmarłym ojcu, bowiem wydatki te nie mieszczą się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Końcowo należy dodać, iż dokumenty dołączone do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach wydanej interpretacji, gdyż tutejszy organ w toku wydawania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego nie ma stosownego umocowania w przepisach prawa, umożliwiającego weryfikację przedstawionego we wniosku stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.