Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-44/15-2/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-04-30
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: komplementariusz; koszt-koszty uzyskania przychodów; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka osobowa; umowa-umowa spółki; zarządzanie; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2015 r. (data wpływu 30 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 30 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

X Sp. z o.o. jest komplementariuszem spółki X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: X Sp. z o.o. Sp.k.; Sp.k.).

Zgodnie z art. 117 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) − dalej K.s.h., spółkę komandytową reprezentują komplementariusze, których z mocy umowy spółki albo prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki.

Na mocy powołanego wyżej przepisu oraz umowy spółki X Sp. z o.o. Sp.k., X sp. z o.o. jako komplementariusz zarządza i reprezentuje Sp.k. w stosunkach zewnętrznych.

Celem umożliwienia określonego w umowie spółki oraz przepisach Kodeksu spółek handlowych prowadzenia spraw spółki oraz bieżącego zarządzania, X Sp. z o.o. Sp.k. zamierza udostępnić spółce X Sp. z o.o. infrastrukturę administracyjno-biurową (dalej: infrastruktura), obejmującą w szczególności:

*   pomieszczenie biurowe wraz z pełnym wyposażeniem biurowym (meble biurowe, komputer, telefon, fax) i dostępem do Internetu,
*   telefon komórkowy wraz z abonamentem,
*   komputer przenośny (laptop),
*   samochód osobowy.

X Sp. z o.o. realizuje funkcje zarządzania przedsiębiorstwem X Sp. z o.o. Sp.k. na terenie biura spółki komandytowej i poza nim poprzez członka zarządu. Do tego celu członek zarządu X Sp. z o.o. będzie wykorzystywał wymienioną wyżej infrastrukturę wchodzącą w skład przedsiębiorstwa spółki komandytowej, w której Sp. z o.o. jest wspólnikiem – komplementariuszem.

Wymieniona wyżej infrastruktura wykorzystywana będzie wyłącznie w toku działalności i na potrzeby spółki komandytowej.

W związku z powyższym spółka X Sp. z o.o. Sp.k. będzie ponosiła w szczególności, ale nie wyłącznie koszty zakupu wyposażenia pomieszczenia biurowego (mebli, komputera, telefonu, innych urządzeń biurowych), koszty utrzymania pomieszczenie biurowego, koszty paliwa do samochodu, koszty ubezpieczenia samochodu, koszty napraw, zakupu części zamiennych, koszty zakupu i używania telefonu komórkowego, koszty amortyzacji samochodu oraz budynku biurowego, ew. inne koszty zakupu i utrzymania wymienionej wyżej infrastruktury administracyjno-biurowej.

Spółka X Sp. z o.o. ma prawo do określonego w umowie spółki udziału w zysku z tytułu uczestnictwa w Sp.k. oraz będzie otrzymywała odrębne wynagrodzenie za bieżące zarządzanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy koszty używania i utrzymania infrastruktury, cena zakupu poszczególnych elementów Infrastruktury (w przypadku jednorazowego odpisania wydatku na dany składnik infrastruktury administracyjno-biurowej w koszty) lub koszty amortyzacji infrastruktury (w przypadku amortyzowania infrastruktury) przez X Sp. z o.o. Sp.k. stanowią dla X Sp. z o.o. koszty uzyskania przychodu proporcjonalnie do udziału w zysku X Sp. z o.o. Sp.k., o ile nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) − dalej K.s.h. spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Zgodnie z art. 117 K.s.h. spółkę komandytową reprezentują komplementariusze, których z mocy umowy spółki albo prawomocnego orzeczenia sądu nie pozbawiono prawa reprezentowania spółki.

Reprezentowanie spółki komandytowej, składanie w jej imieniu oświadczeń woli, a także bieżące prowadzenie spraw spółki jest więc nie tylko prawem, ale i obowiązkiem komplementariusza. Z natury rzeczy spółka komandytowa powinna umożliwić komplementariuszowi wykonywanie jego ustawowych obowiązków.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem analizy, korzystanie przez komplementariusza z infrastruktury rzeczowej Sp.k. jest niezbędne do zarządzania oraz prowadzenia spraw Sp.k.

Jednocześnie Sp.k. jako podmiot gospodarczy i spółka mająca podmiotowość prawną, udostępniając komplementariuszowi infrastrukturę rzeczową celem wykonywania jego kodeksowych obowiązków względem Sp.k., działa w swoim własnym interesie gospodarczym.

Natomiast X Sp. z o.o. jako komplementariusz prowadząc sprawy spółki komandytowej przyczynia się do powstania przychodów tej spółki w sensie cywilno-prawnym i prawno-handlowym.

Jednocześnie jak wynika z art. 1 ustawy o CIT oraz art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) − dalej ustawa o PIT, spółki komandytowe nie są podatnikami podatku dochodowego, niezależnie od tego, czy ich wspólnikami są osoby prawne, czy osoby fizyczne, i jako takie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Opodatkowaniu tym podatkiem podlegają natomiast poszczególni wspólnicy spółki osobowej. Ze względu na transparentność podatkową spółki komandytowej, przychody osiągnięte przez Sp.k. są przychodami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym u poszczególnych wspólników Sp.k. proporcjonalnie do udziału w zysku, w tym u komplementariusza X Sp. z o.o.

Równolegle koszty poniesione przez Spółkę komandytową w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów są kosztami uzyskania przychodu wspólników spółki komandytowej, w tym u komplementariusza X Sp. z o.o., proporcjonalnie do udziału w zysku.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Aby dany wydatek był wydatkiem poniesionym w celu uzyskania przychodów, musi być przede wszystkim poniesiony w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podmiot ponoszący ten wydatek. Przy braku takiego związku nie można bowiem rozstrzygać o jego celowości. Ponadto poniesienie tego wydatku ma wpływ na wielkość przychodu osiąganego przez danego podatnika lub może mieć taki wpływ, aczkolwiek wystąpienie przychodu nie jest warunkiem koniecznym dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu. W orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalony jest pogląd, że wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów to wydatki, co do których podatnik wykaże ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przez podatnika przychodu:

„Wykładnia gramatyczna zwrotu »koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów« prowadzi do wniosku, że podatnik może odliczyć od przychodu wszelkie koszty, o ile udowodni bezpośredni związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz, że ich poniesienie ma lub może mieć bezpośredni wpływ na wielkość osiągniętego przychodu (\`(...)\`). Ustawodawca oparł tę konstrukcję na zasadzie klauzuli generalnej z enumeratywnym wyłączeniem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy. (\`(...)\`) Wykazanie związku poniesionego wydatku z przychodami spoczywa na podatniku. Ma on obowiązek nie tylko udokumentować, że wydatek został poniesiony (albo prawidłowo zarachowany), ale wykazać także, że poniesiony on został w celu osiągnięcia przychodu. Podatnik ma zatem obowiązek uzasadnić cel ponoszonych wydatków, tzn. fakt, iż służą one uzyskaniu przychodów”. Tak wynika z wyroku WSA w Warszawie z dnia 30.12.2004 r. sygn. akt. III SA/Wa 1750/04.

Należy podkreślić, że poniesienie wydatku wcale nie musi faktycznie zakończyć się uzyskaniem przychodu, aby wydatek ten uznać za koszt uzyskania przychodu. W art. 15 ust. 1 ustawy o CIT jest bowiem mowa o wydatku poniesionym „w celu” osiągnięcia przychodów, a nie o wydatku, rezultatem poniesienia którego u podatnika wystąpił przychód. W związku z tym, aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodu, niezbędne jest wykazanie, że w momencie dokonywania wydatku istniały obiektywne przesłanki pozwalające na stwierdzenie, że wydatek ten może przynieść podatnikowi przychody, a zatem, że jest to wydatek poniesiony w celu uzyskania przychodów (chyba że jest to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, o czym mowa poniżej). Dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu nie jest natomiast konieczne, aby faktycznie ten przychód wystąpił. Wystarczy, aby ponosząc dany wydatek, można było, z racjonalnego punktu widzenia, obiektywnie zakładać, że jego poniesienie skutkować będzie uzyskaniem przychodów. Pogląd ten znajduje potwierdzenie w orzeczeniach sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z dnia 27.01.2003 r. sygn. akt III SA 1652/01, w którym sąd stwierdził m.in., że wystarczającą przesłanką uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu jest działanie w celu uzyskania przychodu. Nie jest natomiast niezbędne osiągnięcie wspomnianego celu. Cel ten należy ocenić w momencie dokonania wydatku. Ciężar dowodu działania w określonym celu spoczywa na podatniku.

W powyższym kontekście niewątpliwie koszty utrzymania infrastruktury rzeczowej, służącej zarządzaniu spółką spełniają przesłanki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT. Bez ich poniesienia nie byłoby bowiem możliwe prowadzenie spraw spółki oraz reprezentowanie spółki przez komplementariusza; w konsekwencji nie byłoby możliwe prowadzenie działalności gospodarczej przez Sp.k.

Koszty ponoszone przez spółkę komandytową na infrastrukturę służącą zarządzaniu spółką i prowadzeniu spraw spółki, z której korzysta komplementariusz, są więc kosztami uzyskania przychodów komplementariusza proporcjonalnie do jego udziału w zysku Sp.k.

Należy jednak zwrócić uwagę, że każdy z kosztów, dotyczących infrastruktury rzeczowej służącej zarządzaniu spółką, powinien być przeanalizowany w świetle art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, czy nie został enumeratywnie wymieniony, jako koszt nie stanowiący kosztu uzyskania przychodu.

Reasumując koszty używania i utrzymania infrastruktury, cena zakupu poszczególnych elementów infrastruktury (w przypadku jednorazowego odpisania wydatku na dany składnik infrastruktury administracyjno-biurowej w koszty) lub koszty amortyzacji infrastruktury (w przypadku amortyzowania infrastruktury) przez X Sp. z o.o. Sp.k. stanowią dla X Sp. z o.o. koszty uzyskania przychodu proporcjonalnie do udziału w zysku X Sp. z o.o. Sp.k., o ile nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości niniejszej kwestii. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że – zdaniem Organu podatkowego – tezy badanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w niniejszym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.