Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-177/12/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-05-21
Teza: konsekwencje podatkowych objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki-odsetki skapitalizowane; przychód; skutki podatkowe; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; transakcja; wartość-wartość nominalna; wierzytelność; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15 lutego 2012 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 lutego 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny - **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2012 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) prowadzi działalność między innymi w zakresie wspierania klientów w zachowaniu płynności finansowej polegającą na udzielaniu klientom kredytów, pożyczek i innych form finansowania oraz na zarządzaniu nieuregulowanymi należnościami. Wnioskodawca opierając się na przesłankach biznesowych zamierza przenieść do zależnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) niektóre aktywa, w tym wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów, pożyczek, innych form finansowania klientów oraz wierzytelności nabyte przez Wnioskodawcę od podmiotów trzecich (dalej łącznie: „Wierzytelności"). Takie działanie ma na celu między innymi dywersyfikację ponoszonych ryzyk działalności operacyjnej oraz zmianę struktury pozycji bilansowych Wnioskodawcy, tak, aby w miejsce należności od klientów (dłużników), czyli wspominanych Wierzytelności, Wnioskodawca miał udziały w swoich spółkach zależnych, które to spółki mogą również być w przyszłości zbyte, zarówno do inwestorów niepowiązanych z Wnioskodawcą jak i do spółek powiązanych z Wnioskodawcą, w tym na rzecz Spółki w celu ich umorzenia.

Działania restrukturyzacyjne będą polegały na objęciu udziałów w Spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci Wierzytelności oraz potencjalnie innych aktywów. Działania te nie będą miały charakteru transferu przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu zarówno Kodeksu Cywilnego, jak i przepisów podatkowych. Spółka może otrzymane Wierzytelności dalej zbyć lub dochodzić ich spłaty we własnym imieniu. Planując racjonalnie swoje działania Wnioskodawca chciałby wiedzieć, jakie skutki podatkowe w przyszłości wywołają opisane przez niego operacje gospodarcze.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

W jaki sposób opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych objęcie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci Wierzytelności, w szczególności czy wynik podatkowy na transakcji należy ustalić jako różnicę między wartością nominalną obejmowanych udziałów jako przychodem, a wartością nominalną wnoszonych Wierzytelności wraz ze skapitalizowanymi odsetkami (w przypadku wierzytelności własnych) lub ceną nabycia Wierzytelności (w przypadku wierzytelności nabytych), jako kosztem uzyskania przychodów?

W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku objęcia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci Wierzytelności, wynik podatkowy należy ustalić jako różnicę pomiędzy wartością nominalną obejmowanych udziałów jako przychodem, a kosztem uzyskania przychodów w postaci wartości nominalnej Wierzytelności wraz ze skapitalizowanymi odsetkami (w przypadku wierzytelności własnych) lub ceny ich nabycia (w przypadku wierzytelności nabytych od innych podmiotów).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych \[Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654\] (dalej: „ustawa CIT), w przypadku objęcia udziałów w zamian za wkład niepieniężny przychodem dla wnoszącego wkład niepieniężny jest nominalna wartość objętych udziałów w spółce kapitałowej.

Tym samym, Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu w wysokości nominalnej wartości objętych w Spółce udziałów. Przychód ten powinien zostać rozpoznany przez Wnioskodawcę w dniu wpisania podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej do Krajowego Rejestru Sądowego, zgodnie z art. 12 ust. 1b pkt 2 ustawy CIT. Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje podatkowe, przykładowo interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 czerwca 2011 r. (IPPB3/423-329/11-2/JG) oraz 15 czerwca 2010r. (IPPB3/423-152/10-2/AG).

Powyższemu przychodowi uzyskanemu w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego do Spółki towarzyszyło będzie prawo do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów celem ustalenia poprawnego wyniku podatkowego. Należy zauważyć, iż dopiero pomniejszenie przychodu uzyskanego z objęcia udziałów w Spółce o koszty jego uzyskania realizuje wyrażoną w art. 7 zasadę opodatkowania dochodów podatnika, nie zaś jego majątku. Podatek pobierany jest bowiem, co do zasady, od przyrostu masy majątkowej podatnika. Powyższe oznacza, że dopiero pomniejszenie przychodu ukaże, jaki ekonomicznie zysk (strata) powstał po stronie Wnioskodawcy. Dopiero tak określony dochód może stanowić podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy CIT, koszt uzyskania przychodów w przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny (inny niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część) uzależniony jest od tego, czy przedmiotem aportu są:

*   środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne,
*   udziały (akcje) w spółkach kapitałowych lub wkłady w spółdzielni,
*   inne składniki majątku podatnika (np. wierzytelności).

W przypadku, kiedy przedmiotem aportu są inne składniki majątku (w tym wierzytelności), koszty uzyskania przychodów ustala się w wysokości faktycznie poniesionych na nabycie składników majątku wydatków, które nie były dotychczas zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Mając zatem na uwadze przedmiotowy przepis, do kosztów uzyskania przychodów zaliczyć można:

*   wydatki faktycznie poniesione,
*   nie zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,
*   na nabycie tych udziałów.

W zdarzeniu opisanym przez Wnioskodawcę, kosztem uzyskania przychodów będzie zatem wartość nominalna Wierzytelności wraz ze skapitalizowanymi odsetkami (w przypadku wierzytelności własnych) lub cena zapłacona za nabycie Wierzytelności (w przypadku wierzytelności nabytych). Wydatki powyższe spełniają bowiem wszystkie warunki wskazane w art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy CIT. Po pierwsze, Wnioskodawca faktycznie poniósł przedmiotowe wydatki w postaci przeniesienia własności określonej kwoty pieniędzy bądź to tytułem ceny nabycia Wierzytelności na zbywcę, bądź też tytułem udzielonego kredytu / pożyczki na kredytobiorcę / pożyczkobiorcę (w obu przypadkach nastąpił faktyczny rozchód środków pieniężnych z rachunku bankowego).

Spełniony jest również drugi warunek wskazany w art. 15 ust. 1j pkt 3 ustawy CIT, tj. wydatek nie został przez Wnioskodawcę wcześniej zaliczony do kosztów podatkowych. Wartość nabytych wierzytelności, ani zapłacona za nie cena, nie stanowiła bowiem ani przychodu podatkowego, ani kosztu podatkowego. Podobnie, wartość nominalna udzielonego kredytu, pożyczki, czy innej formy finansowania klienta nie została zaliczona do kosztów podatkowych. Kwota główna kredytu / pożyczki nie jest bowiem, co do zasady, ani przychodem (art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy CIT), ani kosztem podatkowym dla kredytodawcy / pożyczkodawcy (art. 15 ust. 1 ustawy CIT a contrario - wydanie kwoty dla kredytodawcy / pożyczkodawcy nie jest bowiem definitywnym kosztem pożyczkodawcy / kredytodawcy - kwota główna podlega bowiem co do zasady zwrotowi, który nie jest zaliczany do przychodów podlegających opodatkowaniu).

W ocenie Wnioskodawcy, spełniony jest również trzeci warunek, tj. Wnioskodawca poniósł wydatek na nabycie Wierzytelności. Zgodnie z internetowym słownikiem PWN (http://sjp.pwn.pl) - nabyć - nabywać oznacza „otrzymać coś na własność, płacąc za to" lub „zyskać coś lub zdobyć". Podobnie Uniwersalny Słownik Języka Polskiego PWN, tom K-O, 2003 - nabyć - nabywać to „otrzymać coś na własność, zwykle za pieniądze, kupić (kupować)" oraz „osiągnąć (osiągać) coś, dojść (dochodzić) do czegoś, zyskać (zyskiwać) coś, zdobyć (zdobywać)”.

Zdaniem Wnioskodawcy, pod pojęciem „faktycznie poniesionych wydatków na nabycie", o których mowa w art. 15 ust. 1j pkt ustawy CIT, należy zatem rozumieć wszelkie prawem dopuszczalne formy uzyskania prawa. Zgodnie z art. 720 Kodeksu cywilnego, przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości". Wnioskodawca w związku z udzieleniem pożyczek zobowiązany był przenieść na pożyczkobiorcę własność określonej ilości środków pieniężnych (kwota główna pożyczki) i w ten sposób uzyskał (nabył w sposób pierwotny) Wierzytelności uprawniające go do zwrotu pożyczek. Tożsama sytuacja ma miejsce w przypadku umowy kredytu. W związku z tym, wartość nominalna tych pieniędzy (wartość nominalna kwoty głównej pożyczek / kredytów) stanowi wydatek na nabycie Wierzytelności.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie oraz stanowisku organów podatkowych. W tym zakresie należy wskazać na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 grudnia 2010 r. sygn. I SA/Wr 980/10. Powyższy wyrok wydany został wprawdzie dla innego podatnika i w ramach innej sprawy, ale również dotyczył sposobu ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności własnych, zatem sformułowane przez Sąd konkluzje mają, zdaniem Wnioskodawcy, zastosowanie również w przedstawionym stanie faktycznym. W szczególności zgodzić się należy ze stwierdzeniem, iż podatnik „wnosząc wierzytelności własne w zamian za objęcie akcji/udziałów w spółce córce z jednej strony rozpoznaje przychód podatkowy w wysokości nominalnej wartości udziałów (akcji) w spółce kapitałowej, z drugiej strony rozpoznaje koszt uzyskania tego przychodu w wysokości wartości nominalnej wierzytelności własnych, o ile nie zostały one zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jak też innych wydatków związanych z objęciem udziałów."

Przy czym w przypadku, gdy przychód w wysokości wartości nominalnej obejmowanych w Spółce udziałów będzie przewyższał koszt w wysokości wartości nominalnej wnoszonych Wierzytelności Wnioskodawca uzyska dochód podatkowy, a jeśli zajdzie sytuacja odwrotna, to jest wartość nominalna wnoszonych Wierzytelności będzie wyższa od wartości nominalnej obejmowanych w Spółce udziałów Wnioskodawca poniesie stratę podatkową. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w cytowanym już wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 10 grudnia 2010 r. sygn. I SA/Wr 980/10, zgodnie z którym „w sytuacji, gdy przychód przewyższy koszty uzyskania przychodów bank będzie zobowiązany do rozpoznania dochodu podatkowego. W sytuacji odwrotnej będziemy mieli do czynienia ze stratą podatkową."

Analogiczny pogląd przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 15 czerwca 2010 r. (IPPB3/423-152/10-2/AG), w której potwierdził, iż w przypadku wniesienia aportem wierzytelności faktoringowych, koszt uzyskania przychodów powinien zostać ustalony zgodnie z art. 15 ust 1k pkt 3 ustawy CIT w wysokości wartości nominalnej wnoszonych wierzytelności. Organ potwierdził też, iż jeżeli ustalony w powyższy sposób przychód będzie wyższy niż koszty jego uzyskania, wówczas powstała różnica stanowić będzie dochód podlegający opodatkowaniu, w przypadku natomiast gdy wartość wydatków na nabycie wierzytelności faktoringowych będzie przewyższać wartość nominalną objętych udziałów/akcji, po stronie podatnika powstanie strata, którą podatnik będzie mógł uwzględnić w swoim rozliczeniu z tytułu podatku dochodowego.

Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy, iż wartość nominalna Wierzytelności własnych stanowi koszt uzyskania przychodu w przypadku ich wniesienia do spółki kapitałowej zostało także potwierdzone w interpretacjach:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 czerwca 2011 r. (ILPB1/415-282/11-3/AO),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z:
    *   24 czerwca 2009 r. (IBPBII/2/415-568/09/MM),
    *   28 kwietnia 2010 r. (IBPBI/2/423-204/10/CzP) oraz
    *   15 marca 2009 r. (IBPBI/2/423-558/09/AP),
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 26 marca 2009 r. (ITPB1/415W-11/09) oraz
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 maja 2007 r. (1401/BP-II/4210-14/07/EŻ).

Podobna sytuacja ma miejsce w przypadku Wierzytelności nabytych, w przypadku których zapłacona na rzecz zbywcy cena stanowi wydatek na nabycie Wierzytelności (tzw. nabycie pochodne). Takie nabyte Wierzytelności stanowią składnik majątku Wnioskodawcy i widnieją w jego księgach rachunkowych.

Reasumując, wartość nominalna Wierzytelności własnych oraz cena Wierzytelności nabytych, jako wydatki na nabycie Wierzytelności, nie zaliczone uprzednio do kosztów podatkowych, stanowić będą koszt uzyskania przychodów w przypadku aportu Wierzytelności do Spółki.

W osobnym miejscu Wnioskodawca pragnie dodatkowo odnieść się do odsetek od Wierzytelności własnych. W ocenie Wnioskodawcy, wyżej opisane zasady zaliczenia wartości nominalnej Wierzytelności do kosztów podatkowych znajdą zastosowanie również do tej części kwoty głównej Wierzytelności, która powstała w wyniku kapitalizacji odsetek. Prawo cywilne ani podatkowe nie definiują pojęcia kapitalizacji. Kapitalizacja odsetek jest jednak dopuszczalna na gruncie Kodeksu cywilnego, który w art. 482 ustanawia zakaz naliczenia odsetek od odsetek za wyjątkiem m.in. sytuacji, gdy wartość odsetek zostanie zaliczona do kwoty głównej dłużnej sumy na podstawie porozumienia stron. Należy więc uznać, że kapitalizacja odsetek polega na doliczeniu wartości naliczonych lecz niezapłaconych odsetek do kwoty głównej zobowiązania z tytułu pożyczki / kredytu.

W wyniku kapitalizacji odsetek wygasa po stronie pożyczkobiorcy / kredytobiorcy zobowiązanie do zapłaty zaległych odsetek. Zostaje natomiast zaciągnięte nowe zobowiązanie tj. nowa pożyczka / kredyt w części tak skapitalizowanych odsetek, które stanowi część zobowiązania głównego. W efekcie kapitalizacji, strony umowy pożyczki / kredytu umawiają się, że pożyczkobiorca / kredytobiorca nie będzie już zobowiązany do zapłaty odsetek, ponieważ odsetki staną się kapitałem, tj. zwiększą wartość kwoty głównej jako nowe zobowiązanie. Czynność prawna kapitalizacji odsetek prowadzi więc do takiego samego skutku prawnego, jak udzielenie przez pożyczkodawcę / kredytodawcę nowej pożyczki / kredytu w celu spłaty odsetek oraz spłata odsetek przez pożyczkobiorcę. W opinii Wnioskodawcy, również w ustawie CIT ustawodawca zrównuje skutki podatkowe powyższych czynności (tj. kapitalizacji i spłaty odsetek) traktując odsetki skapitalizowane tak, jakby były otrzymane przez pożyczkodawcę i opodatkowując je na podstawie art. 12 ust. 1 w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy CIT, mając na uwadze brzmienie art. 26 ust. 7 ustawy CIT). Natomiast późniejszy zwrot pożyczki / kredytu, w tym również w wartości skapitalizowanych uprzednio odsetek, nie stanowi już przychodu podlegającego opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 1 ustawy CIT (do przychodów nie zalicza się (\`(...)\`zwróconych pożyczek (kredytów)").

Tym samym, wartość skapitalizowanych odsetek - tj. kwotę nowego kapitału udostępnionego pożyczkobiorcy / kredytobiorcy - należy uznać za wydatkowaną na uzyskanie nowej wierzytelności Wnioskodawcy względem kredytobiorcy / pożyczkobiorcy.

Natomiast w sytuacji objęcia udziałów w zamian za wierzytelność z tytułu nieskapitalizowanych odsetek od kredytów lub pożyczek udzielonych przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że w tym przypadku nie ma wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę na nabycie takiej wierzytelności, czyli kwota ta nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy kosztu uzyskania przychodu.

Zdaniem zatem Wnioskodawcy, wynik podatkowy z tytułu wniesienia Wierzytelności aportem do Spółki ustalony powinien być jako różnica nominalnej wartości objętych udziałów i wartości nominalnej Wierzytelności wraz ze skapitalizowanymi odsetkami / ceny nabycia wierzytelności. W przypadku, kiedy ta różnica jest dodatnia, Wnioskodawca rozpozna dochód podatkowy, w przypadku zaś różnicy ujemnej - rozpoznana zostanie strata podatkowa.

Podsumowując należy stwierdzić, że w przypadku wnoszenia Wierzytelności w formie aportu do Spółki rozpoznawany jest pierwszy moment podatkowy, czyli opodatkowanie Wnioskodawcy z tytułu objęcia udziałów w Spółce.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

W przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca planuje objęcie udziału w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności powstałych w wyniku udzielania przez Wnioskodawcę kredytów, pożyczek i innych form finansowania klientów. Planowane jest również wniesienie wierzytelności nabytych przez Wnioskodawcę od podmiotów trzecich.

W opinii Organu podatkowego, w przypadku realizacji zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku do ustalenia przychodu podatkowego z pewnością znajdzie zastosowanie przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „updop”), zgodnie z którym przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część (przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio).

Moment powstania tego przychodu określa art. 12 ust. 1b updop, stanowiąc, iż powstaje on w dniu:

1.  zarejestrowania spółki kapitałowej albo
2.  wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki kapitałowej, albo
3.  wydania dokumentów akcji, jeżeli objęcie akcji związane jest z warunkowym podwyższeniem kapitału zakładowego.

W związku z tym, iż Wnioskodawca wykaże przychód podatkowy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, należy wyjaśnić kwestie dotyczące ustalenia wysokości kosztów uzyskania tego przychodu.

Ustawodawca zróżnicował ustalanie kosztów uzyskania przychodów w zależności od tego, czy przedmiot wnoszonego do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego (w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część), stanowią:

1.  środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne,
2.  udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni,
3.  składniki majątku otrzymane w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub w wyniku wystąpienia z takiej spółki,
4.  inne składniki majątku niż wymienione powyżej.

Na mocy art. 15 ust. 1j pkt 3 updop, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów – ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 updop, w wysokości faktycznie poniesionych, niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, wydatków na nabycie innych niż wymienione w pkt 1 i 2 składników majątku podatnika - jeżeli przedmiotem wkładu są te inne składniki.

Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 1o updop, jeżeli podatnik w związku z obejmowaniem udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny poniósł wydatki związane z objęciem tych udziałów (akcji), to wydatki te powiększają koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 1j.

Podkreślenia wymaga, iż ustawa zezwala na zaliczenie w koszty uzyskania przychodu, nie samej wartości aportu wnoszonego na pokrycie nabywanych udziałów, a jedynie wydatków poniesionych uprzednio przez wnoszącego aport, na nabycie tegoż aportu, pod warunkiem oczywiście, iż wydatki te uprzednio nie zostały już zaliczone przez podatnika w poczet kosztów. Jeśli zatem podatnik, ponosząc wydatki na nabycie składnika majątku, będącego następnie przedmiotem aportu, nie zaliczył tego wydatku w koszty uzyskania przychodu – może potraktować tenże wydatek jako koszt uzyskania przychodu z tytułu nabycia udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki. Nie znaczy to jednak, iż za koszt uzyskania przychodu uznać można wartość samego aportu.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne do zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, należy stwierdzić, iż kosztem uzyskania przychodu, co do zasady, mogą być faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę (niezliczone do kosztów uzyskania przychodów) wydatki na nabycie wierzytelności „obcych”, a w przypadku wierzytelności „własnych” dot. udzielonych kredytów, pożyczek – wartość udzielonego kredytu, pożyczki. Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów wartości odsetek (naliczonych, skapitalizowanych) zauważyć należy, iż Wnioskodawca kosztów faktycznych nie poniósł. Co prawda zgodzić się należy z Wnioskodawcą, iż w wyniku kapitalizacji odsetek dochodzi do zwiększenia zobowiązania głównego, jednak w tym przypadku Wnioskodawca nie ponosi faktycznego wydatku, rozumianego jak uszczerbek w Jego majątku, a tym samym nie został spełniony warunek o którym mowa w art. 15 ust. 1j pkt 3 updop.

Jednocześnie w tym miejscu należy zwrócić uwagę na zapis art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat z tytułu odpłatnego zbycia wierzytelności, chyba że wierzytelność ta uprzednio, na podstawie art. 12 ust. 3, została zarachowana jako przychód należny.

Podsumowując, stwierdzić należy, iż w przypadku objęcia przez Wnioskodawcę udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci wierzytelności „obcych” oraz wierzytelności „własnych” z tytułu udzielonych kredytów, pożyczek, kosztem uzyskania przychodów, co do zasady, będą wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie wierzytelności oraz nominalna wartość udzielonych kredytów, pożyczek. Jednakże mając na uwadze cytowany wyżej art. 16 ust. 1 pkt 39 updop, koszty te, w rachunku podatkowym będą mogły być ujęte jedynie w wysokości nieprzekraczającej uzyskanego przychodu.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, organ stwierdza, że zostały ona wydane w indywidualnych sprawach innych podatników i nie mają mocy wiążącej dla organu wydającego niniejszą interpretację. Jednocześnie organ zauważa, że wyszczególniona we wniosku interpretacja (sygn. IPPB3/423-152/10-2/AG) została wydana w odniesieniu do odmiennego stanu faktycznego, gdyż dotyczyła wyłącznie wierzytelności nabytych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności faktoringowej, a więc tzw. wierzytelności „obcych”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie określenia skutków podatkowych w przypadku sprzedaży (lub innej odpłatnej formy zbycia) objętych w zamian za wkład niepieniężny udziałów w Spółce wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j.. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.