Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.109.2024.2.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-23
Teza: Skutki podatkowe nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej.
Słowa kluczowe: fundacje-fundacja rodzinna; obrót; udział; współczynnik; zarządzanie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Nieodpłatne świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Korekta podatku w razie nastąpienia zmiany w stopniu wykorzystywania nieruchomości do celów działalności gospodarczej  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w spółkach oraz innych podmiotach
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 40a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 15

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe w części prawidłowe
==================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

*   nieprawidłowe w zakresie uznania nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej za czynność niepodlegającą opodatkowaniu,
*   prawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT czynności wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej oraz niewliczania do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT ww. czynności.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

19 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 16 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 kwietnia 2024 r. (wpływ 23 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Polsce, tj. zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 2 grudnia 2022 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: „PIT” lub „ustawa PIT”) ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy). Wnioskodawca rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej 21 kwietnia 2022 r. i zgodnie z centralną ewidencją i informacją o działalności gospodarczej prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą m.in. w zakresie:

74.90.Z Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana,

Wykonywana działalność gospodarcza (przeważająca działalność gospodarcza), a także:

68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,

68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,

68.31.Z Pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,

68.32.Z Zarządzanie nieruchomościami wykonywane na zlecenie,

70.22.Z Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

82.11.Z Działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura.

W związku z wprowadzeniem do polskiego porządku prawnego ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 326 ze zm., dalej: „ustawa o fundacji”) Wnioskodawca 19 lipca 2023 r. ustanowił Fundację rodzinną (dalej: „Fundacja rodzinna” lub „Fundacja”), która na moment składania niniejszego wniosku funkcjonuje jako fundacja w organizacji - dokumenty zostały wysłane do sądu rejestrowego i Wnioskodawca oczekuje na rejestrację. Na ten moment Fundacja rodzinna nie została zgłoszona jako czynny podatnik VAT.

Wnioskodawca jest komandytariuszem w spółce komandytowej (dalej: „Spółka”).

Zgodnie z ustawą o fundacji rodzinnej, Wnioskodawca działając w roli Fundatora Fundacji planuje, poza wkładem pieniężnym, który został już wniesiony na poczet funduszu założycielskiego, wnieść nieodpłatnie do majątku Fundacji ogół praw i obowiązków w spółce komandytowej, w której to jest komandytariuszem, któremu przysługuje 99% udział w zyskach spółki komandytowej (dalej: „Mienie”). Spółka posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polski i ma tutaj nieograniczony obowiązek podatkowy.

Spółka nie posiada w swoim majątku nieruchomości, a także towarów na magazynie. Spółka osiąga przychody z tytułu świadczenia usług.

Wnioskodawca świadczył na rzecz Spółki czynności opodatkowane m.in. w zakresie zadań biuro-administracyjnych, czy innej obsługi, które to świadczenia były opodatkowane podatkiem VAT.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu udziałami lub akcjami. Jedynie incydentalnie, w ramach zarządu majątkiem prywatnym (nie więcej niż ok. 10 takich transakcji w całym życiu) Wnioskodawca przeprowadził transakcje nabycia / sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności maklerskiej ani brokerskiej (nie ma takiego wpisu działalności w CEIDG). W związku z tym uważa, że zbycie ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej nie będzie dokonywane w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej.

Wnioskodawca jako komandytariusz nie uczestniczy w zarządzaniu Spółką komandytową, w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki komandytariusza. Natomiast jest członkiem zarządu spółki z o.o., która jest komplementariuszem spółki komandytowej, a komplementariusz dysponuje prawem do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji.

Obecnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nie świadczy usług na rzecz spółki komandytowej. W przeszłości Wnioskodawca świadczył usługi na rzecz spółki komandytowej (opodatkowane VAT), jednak 27 kwietnia 2023 r. - została przez Wnioskodawcę wystawiona ostatnia faktura na rzecz spółki komandytowej za usługi doradztwa, pośrednictwa w zakresie sprzedaży, usług administracyjno-biurowych.

W ramach świadczenia usług administracyjnej obsługi biura Wnioskodawca zobowiązany był do koordynacji, zarządzania i organizacji codziennej pracy biura spółki komandytowej. W tym zakresie zajmował się segregacją, archiwizacją pism i dokumentów - w tym ich archiwizowaniem i szyfrowaniem. Prowadził również komunikację między poszczególnymi osobami i działami - ze szczególną dbałością o zachowanie poufności przekazywanych informacji. Wskazać należy, że na przedsiębiorstwie prowadzącym działalność w zakresie usług detektywistycznych ciąży szereg obowiązków związanych z zachowaniem tajemnicy, właściwym obiegiem dokumentów oraz ich archiwizowaniem. Wynikają one wprost z ustawy o usługach detektywistycznych i rozporządzeniem ministra spraw wew. i administracji z dnia 8 sierpnia 2022 r. w sprawie dokumentacji wymaganej przy prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług detektywistycznych.

Przestrzeganie ww. regulacji jest przedmiotem kontroli ze strony MSWiA. W przypadku naruszenia tych obowiązków spółka mogłaby nawet zostać pozbawiona prawa do prowadzenia działalności.

W ramach świadczenia usług doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania Wnioskodawca podejmował czynności doradcze np. dot. planowania strategicznego i organizacyjnego Spółki, strategii i działalności marketingowej, kontroli kosztów i innych zagadnień finansowych, zarządzania zasobami ludzkimi, doradztwa personalnego, planowania, organizacji pracy, efektywności zarządzania, opracowywania systemów prowadzenia rachunkowości i kontroli wydatków.

W ramach świadczenia usług pośrednictwa w sprzedaży usług detektywistycznych był zobowiązany do pozyskiwania klientów dla spółki oraz stałego pośredniczenia przy zawieraniu umów dotyczących usług detektywistycznych na rzecz spółki, w szczególności poprzez podejmowanie czynności mających na celu doprowadzenie bezpośrednio do zawarcia umowy pomiędzy klientem a spółką. Przez pozyskanie klienta należy rozumieć sytuację, gdy w wyniku własnej działalności doprowadził do zawarcia przez klienta umowy świadczenia usługi detektywistycznej, na podstawie kontaktu nawiązanego samodzielnie.

Posiadanie ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej nie stanowi rozszerzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca zwraca uwagę, że jako komandytariusz odpowiada za zobowiązania spółki wobec jej wierzycieli tylko do wysokości sumy komandytowej. Jako komandytariusz Wnioskodawca jest tzw. wspólnikiem pasywnym. Jako komandytariusz nie dysponuje prawem do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji, nie ma także pełnomocnictw w tym zakresie.

Jednak, tak jak Wnioskodawca wspominał powyżej, jest członkiem zarządu spółki, która jest komplementariuszem spółki komandytowej.

Z wskazanych w art. 43 ust. 15 VAT usług Wnioskodawca świadczył usługi doradztwa.

27 kwietnia 2023 r. - została wystawiona przez Wnioskodawcę ostatnia faktura w zakresie ww. usług doradczych. Po tym okresie Wnioskodawca nie świadczył już żadnych usług na rzecz spółki komandytowej.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie zarządzania udziałami. Jedynie incydentalnie, w ramach zarządu majątkiem prywatnym (nie więcej niż ok. 10 takich transakcji w całym życiu) przeprowadził transakcje nabycia / sprzedaży udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością.

**Pytania**

1\. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej (także w formie darowizny) będzie stanowiła czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy dla celów VAT?

2\. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej (także w formie darowizny) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usług, które jest zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a?

3\. Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej (także w formie darowizny) nie będzie wliczała się do obrotu o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy VAT, tj. czy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do uwzględnienia czynności nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej we współczynniku proporcji na podstawie art. 90 ust. 3 w zw. z art. 90 ust. 2 ustawy VAT?

**Pana stanowisko w sprawie**

1\. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej (także w formie darowizny) nie będzie stanowiła czynności wykonywanej w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy dla celów VAT.

W przypadku gdyby w odpowiedzi na pytanie nr 1 organ podatkowy uznał, że czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej (także w formie darowizny) będzie stanowiła czynność wykonywaną w ramach działalności gospodarczej dla celów VAT, to zdaniem Wnioskodawcy:

2\. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej (także w formie darowizny) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usług, które jest zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a.

W przypadku gdyby w odpowiedzi na pytanie nr 2 organ podatkowy uznał czynność nieodpłatnego wniesienie Mienia do Fundacji Rodzinnej (także w formie darowizny) jako czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usług, które jest zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a, to:

3\. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej (także w formie darowizny) nie będzie wliczała się do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy VAT, tj. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do uwzględnienia czynności nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej we współczynniku proporcji na podstawie art. 90 ust. 3 w zw. z art. 90 ust. 2 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), (dalej: „ustawa”):

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W związku z art. 2 pkt 6 ustawy: Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy: Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy: przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy zwrócić także uwagę na to, że w niektórych przypadkach, nieodpłatne świadczenie usług spełnia definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy: za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższego czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej nie będzie stanowić dostawy towarów, tylko może ewentualnie stanowić świadczenie usług.

Jednocześnie wskazać należy, iż nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy VAT podlega opodatkowaniu, ale tylko takie, która jest wykonywane przez podmiot, który w związku z jej realizacją występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zdefiniowane zostały w art. 15 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W orzeczeniu z 24 kwietnia 2007 r. (I FSK 603/06, Legalis), Naczelny Sąd Administracyjny („NSA”) podkreślił, że aby sprzedaż działek będących prywatnym majątkiem sprzedającego była opodatkowana, konieczne jest nie tylko jej uwzględnienie w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, ale również wykonanie jej przez podmiot, który jest podatnikiem VAT w związku z tą czynnością. Podobne stanowisko wyraził również Wojewódzki Sąd Administracyjny („WSA”) w Warszawie (orzeczenie z 21 lutego 2007 r., III SA/Wa 4176/06). Ostatecznie, NSA rozstrzygnął sprawę (wyrok z 29 października 2007 r., I FPS 3/07, onsaiwsa 2008, nr 1, poz. 8), podzielając powyższe argumenty, i stwierdził, że osoba fizyczna nie staje się podatnikiem VAT w związku ze sprzedażą działek stanowiących jej prywatny majątek, ponieważ taka sprzedaż nie może być uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy VAT. NSA podkreślił ponadto, że w kontekście opodatkowania VAT sprzedaży dziatek budowlanych wydzielonych z osobistego majątku osoby fizycznej istotne jest, czy ta osoba dokonała zakupu danej nieruchomości w charakterze handlowca czy też w celach prywatnych. Nie można uznać osoby fizycznej za podatnika VAT z tytułu sprzedaży jej osobistego majątku, który został nabyty na własne potrzeby, a nie w celu prowadzenia działalności handlowej. NSA uznał zatem, że pierwotne przeznaczenie nabywanych działek ma decydujący wpływ na późniejsze zaklasyfikowanie sprzedaży elementów majątku osoby fizycznej w kontekście podatku VAT.

O tym czy dany podmiot jest podatnikiem podatku VAT, czy też nie, decydują kryteria obiektywne. Zatem, co do zasady, świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, jeżeli mieści się w zakresie prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Jak wyjaśniono wyżej - odwołując się do treści przepisów ustawy - w przypadku osób fizycznych należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92, które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r. sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny, to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Należy także przywołać orzeczenie TSUE z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, odnoszące się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działki była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w świetle przepisów ustawy VAT.

Z tezy ww. orzeczenia wynika m.in., że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zgodnie z ww. orzeczeniem TSUE, przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Konsekwentnie świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywane jest przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W związku z powyższym nie wystarcza stwierdzić jedynie świadczenia usług, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego tego świadczenia za występującego w związku z tym konkretnym świadczeniem jako podatnika podatku od towarów i usług.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i zbywaniu własnych akcji oraz udziałów, była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE).

W wyrokach w sprawach C-60/90 Polysar lnvestments Netherlands BV z 20 czerwca 1991 r. i C-155/94 Wellcome Trust Ltd z 20 czerwca 1996 r. oraz w sprawie C-80/95 Harnas & Heim CV z dnia 6 lutego 1997 r., TSUE podkreślał, że samo posiadanie, czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika.

Natomiast w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy.

Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.

W oparciu o przedstawione orzecznictwo TSUE należy stwierdzić, że co do zasady, powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem.

W przypadku gdyby zostało uznane, że w wyniku przeniesienia mienia Wnioskodawca działa jako podatnik VAT, to zdaniem Wnioskodawcy czynność nieodpłatnego przeniesienia będzie zwolniona z podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w spółkach.

Jednak powyższe zwolnienie nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

*   tytuł prawny do towarów;
*   tytuł własności nieruchomości;
*   prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;
*   udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;
*   prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Mając na uwadze powyższe i w związku z tym, że Spółka nie posiada nieruchomości ani towarów, bowiem zajmuje się świadczeniem usług, to w przypadku uznania, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako świadczenie usług, to będzie ono zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy VAT:

1\. W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

2\. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

3\. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie zdefiniował pojęcia charakter "pomocniczy".

W takim przypadku w pierwszej kolejności należy zastosować wykładnię językową, która jest podstawą komunikacji z adresatem normy. W przypadku, gdyby wykładnia językowa nie doprowadziła do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych wykładni.

Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa http://synonim.net/synonim/pomocniczy), synonimami do słowa "pomocniczy" są pojęcia: "pomocny, wspierający, poboczny, akcesoryjny, dodatkowy, dopływowy, posiłkowy, subsydialny, subsydiarny, uzupełniający, wspomagający".

Zgodnie z przepisem art. 174 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz.UE.L Nr 347/1 ze zm.) wskazane zostało w jaki sposób na podstawie danych dotyczących struktury wszystkich transakcji podatnika należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku. Natomiast stosownie do art. 174 (2) Dyrektywy niektóre kategorie przychodów zostały wyłączone z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której mowa w ust. 1. Konsekwentnie dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego proporcjonalnemu rozliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 174 (2) ww. Dyrektywy w drodze odstępstwa od ust. 1, przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

a. wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa;

b. wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi;

c. wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Dyrektywa w zakresie podatku VAT posługuje się określeniem "incidental transactions" w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako "transakcje incydentalne/uboczne".

Termin "incydentalny" według Słownika języka polskiego (Słownika Wydawnictwa Naukowego PWN) oznacza przy tym "mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko", natomiast termin "uboczny" oznacza "dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy".

Transakcje o charakterze "incydentalnym" oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny.

Pojęcie "incydentalności" odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Przy interpretacji terminu transakcji pomocniczych warto odwołać się także do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C- 306/94) TSUE dokonał interpretacji pojęcia incydentalności w kontekście wykonywania transakcji finansowych. We wspomnianym wyroku TSUE wskazał, że o sporadycznym charakterze transakcji nie decyduje ich relatywnie niewielki udział wartościowy w całokształcie prowadzonej przez podatnika działalności. W wyroku tym odniesiono się również do charakteru i kontekstu wykonywanych czynności wskazując, że tworzenie na własny rachunek lokat przez firmę zarządzającą nieruchomościami, ze środków wpłacanych przez właścicieli lub najemców, nie może być traktowane jako incydentalne, gdyż otrzymanie odsetek z tych inwestycji jest bezpośrednią, stałą i konieczną konsekwencją działalności opodatkowanej firm zarządzających nieruchomościami. Tym samym, TSUE wskazał transakcje uznawane za wykonywane w sposób incydentalny jako te, które nie stanowią bezpośredniej, stałej i koniecznej konsekwencji działalności opodatkowanej.

Na taką interpretację może również wskazywać orzeczenie z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie EDM (C-77/01). We wspomnianym orzeczeniu TSUE, za incydentalne (pomocnicze) uznał te transakcje finansowe, których realizacja angażuje niewielką ilość towarów lub usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (które to towary i usługi stanowią aktywa podatnika), a skala przychodów może być wskazówką, czy rzeczywiście transakcje mają charakter incydentalny (pomocniczy).

Na tle powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż omawiana czynność wniesienia nieodpłatnego ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej nie pozwala, aby uznawać ją za stały i konieczny element prowadzonej działalności. Ma ona charakter całkowicie uboczny. Główna działalność Wnioskodawcy dotyczy zupełnie innych czynności niż działalność holdingowa. Analizowane tu świadczenie stanowi pojedyncze świadczenie poza podstawową działalnością Wnioskodawcy i nie jest jej stałym ani bezpośrednim uzupełnieniem.

W związku z powyższym, gdyby wniesienie ogółu praw i obowiązków do Fundacji zostało uznane jako czynność opodatkowana, która jest zwolniona to w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej nie będzie się wliczała się do obrotu o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał w charakterze podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Nie każda czynność dokonana przez podmiot mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Status podatnika podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

Zgodnie z art. 10 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.):

Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać działalność polegającą na posiadaniu i zbywaniu własnych akcji oraz udziałów była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyrokach w sprawach C-60/90 Polysar Investments Netherlands BV z 20 czerwca 1991 r. i C-155/94 Wellcome Trust Ltd z 20 czerwca 1996 r. oraz w sprawie C-80/95 Harnas & Helm CV z 6 lutego 1997 r. TSUE podkreślał, że samo posiadanie, czy też emisja udziałów i innych papierów wartościowych co do zasady nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 4 VI Dyrektywy, która pozwalałaby na uznanie posiadacza takich udziałów za podatnika. Natomiast w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej.

Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że co do zasady, powyższe czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem.

Od tej zasady orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przewiduje pewne wyjątki, które pozwalają łączyć z faktem posiadania i zbywania papierów wartościowych (akcji, udziałów) wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Dotyczy to sytuacji, gdy:

*   posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada;
*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej;
*   posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Należy zatem zauważyć, że w sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia/sprzedaży udziałów innych spółek nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Są to czynności polegające na zarządzaniu własnym portfelem w celu maksymalizacji zwrotu z inwestycji. Nie można również samego nabycia czy sprzedaży udziałów finansowych w innych przedsiębiorstwach traktować jako wykorzystywanie majątku do uzyskiwania z niego dochodów w sposób ciągły. Aby obrót ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonywany przez podatnika w rozumieniu ustawy w ramach jego profesjonalnej aktywności. Podkreślić należy, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z 14 listopada 2000 r. w sprawie C‑142/99 Floridienne S.A. Beginvest przeciwko Państwu belgijskiemu stwierdził, że zaangażowanie w zarządzanie spółkami zależnymi (w holdingu) należy uznać za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 (2) VI Dyrektywy, ale tylko w zakresie, w jakim pociąga to za sobą dokonywanie transakcji podlegających VAT na mocy art. 2 VI Dyrektywy, takich jak świadczenie przez Floridienne usług administracyjnych, rachunkowych i informatycznych na rzecz swoich spółek zależnych.

Również w orzeczeniu z 12 lipca 2001 r. w sprawie C-102/00 Welthgrove BV (także spółka holdingowa) przeciwko Staatssecretaris van Financien TSUE wyraźnie wskazał, że samo zaangażowanie spółki holdingowej w zarządzanie jej spółkami zależnymi, lecz bez dokonywania transakcji podlegających VAT w rozumieniu art. 2 VI Dyrektywy, nie może być traktowane jak działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4(2) tej Dyrektywy. Wobec tego, działalnością gospodarczą będzie tylko takie zarządzanie spółkami zależnymi, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 VI Dyrektywy.

W orzeczeniu TSUE z 27 września 2001 r. w sprawie C-16/00 Cibo Participations Trybunał podtrzymał stanowisko, że udział spółki holdingowej w zarządzaniu spółkami, których udziały nabyła, stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, ale tylko w przypadku, gdy pociąga to za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu na mocy art. 2 ust. 1 tej Dyrektywy, takich jak świadczenie przez spółkę holdingową na rzecz spółek zależnych usług administracyjnych, finansowych, handlowych lub technicznych.

Natomiast w wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 Empresa de Desenvolvimento Mineiro TSUE uznał, że „zwykłe nabycie udziałów w innych podmiotach nie stanowi wykorzystania majątku w celu osiągnięcia dochodu w sposób ciągły, ponieważ dywidenda uzyskana z udziału jest skutkiem własności majątku i nie jest wynagrodzeniem uzyskanym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy. Podobnie transakcje finansowe polegające jedynie na sprzedaży udziałów i innych papierów wartościowych, np. jednostek w funduszach inwestycyjnych, nie stanowią w ogóle działalności gospodarczej”.

W związku z powyższym, zdaniem TSUE, samo nabycie i posiadanie akcji spółki nie powinno być traktowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 4 ust. 2 VI Dyrektywy, nadająca ich posiadaczowi status podatnika. Trybunał powtórzył tu wyrażone wcześniej w orzeczeniu z 20 czerwca 1996 r. C-155/94 stanowisko, że jeżeli objęcie akcji nie stanowi działalności gospodarczej, to również nie ma takiego charakteru ich zbycie (także orzeczenie TSUE z 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-442/01).

Interpretując wskazany w tym orzecznictwie wyjątek od omawianej zasady, sprowadzający się do możliwości uznania za działalność gospodarczą posiadania (zbywania) udziałów, jeżeli towarzyszyłoby temu uczestnictwo w zarządzaniu spółką, WSA w Opolu w wyroku z 25 czerwca 2010 r. sygn. akt I SA/Op 176/10 stwierdził, że taka możliwość ograniczona jest do sytuacji szczególnych, w których udział w zarządzaniu pociąga za sobą przeprowadzenie transakcji podlegających opodatkowaniu, takich jak świadczenie usług na rzecz spółki.

Wskazać zatem należy, że nie każde uczestnictwo w zarządzie przedsiębiorstwa pozwala na uznanie zarządzania za działalność gospodarczą, lecz tylko takie, które pociąga za sobą dokonywanie transakcji opodatkowanych.

Z wniosku wynika, że do utworzonej przez Pana Fundacji rodzinnej zamierza Pan nieodpłatnie wnieść Mienie w postaci ogółu praw i obowiazków w spółce komandytowej.

Nie prowadzi Pan działalności gospodarczej w zakresie obrotu udziałami lub akcjami oraz działalności maklerskiej ani brokerskiej.

Jako komandytariusz nie uczestniczy Pan w zarządzaniu Spółką komandytową, w zakresie wykraczającym poza zwykłe prawa i obowiązki komandytariusza. Jest Pan natomiast członkiem zarządu spółki z o.o., która jest komplementariuszem spółki komandytowej, a komplementariusz dysponuje prawem do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji.

Obecnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie świadczy Pan usług na rzecz spółki komandytowej. W przeszłości świadczył Pan usługi na rzecz spółki komandytowej (opodatkowane VAT), jednak 27 kwietnia 2023 r. - została wystawiona ostatnia faktura na rzecz spółki komandytowej za usługi doradztwa, pośrednictwa w zakresie sprzedaży, usług administracyjno-biurowych.

W ramach świadczenia usług administracyjnej obsługi biura zobowiązany był Pan do koordynacji, zarządzania i organizacji codziennej pracy biura spółki komandytowej. W tym zakresie zajmował się segregacją, archiwizacją pism i dokumentów - w tym ich archiwizowaniem i szyfrowaniem.

W ramach świadczenia usług doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania podejmował Pan czynności doradcze np. dot. planowania strategicznego i organizacyjnego Spółki, strategii i działalności marketingowej, kontroli kosztów i innych zagadnień finansowych, zarządzania zasobami ludzkimi, doradztwa personalnego, planowania, organizacji pracy, efektywności zarządzania, opracowywania systemów prowadzenia rachunkowości i kontroli wydatków.

W ramach świadczenia usług pośrednictwa w sprzedaży usług detektywistycznych był Pan zobowiązany do pozyskiwania klientów dla spółki oraz stałego pośredniczenia przy zawieraniu umów dotyczących usług detektywistycznych na rzecz spółki, w szczególności poprzez podejmowanie czynności mających na celu doprowadzenie bezpośrednio do zawarcia umowy pomiędzy klientem a spółką. Przez pozyskanie klienta należy rozumieć sytuację, gdy w wyniku własnej działalności doprowadził do zawarcia przez klienta umowy świadczenia usług detektywistycznej, na podstawie kontaktu nawiązanego samodzielnie.

Wskazał Pan, że posiadanie ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej nie stanowi rozszerzenia Pana działalności gospodarczej. Jako komandytariusz nie dysponuje Pan prawem do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentacji, nie ma Pan także pełnomocnictw w tym zakresie. Jest Pan członkiem zarządu spółki, która jest komplementariuszem spółki komandytowej.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej będzie stanowiła czynność wykonywaną w ramach Pana działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie uznać należy, że nieodpłatne przeniesienie przez Pana ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej na rzecz Fundacji Rodzinnej stanowi czynność wykonywaną przez Pana w ramach działalności gospodarczej. Świadczył Pan usługi doradztwa, pośrednictwa w zakresie sprzedaży oraz usługi administracyjno-biurowe na rzecz spółki komandytowej, które - jak sam Pan wskazuje - podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wykonywane przez Pana czynności wykraczały poza zwykłe prawa i obowiązki, związane z posiadaniem udziałów. Pana rola nie ograniczała się bowiem do biernego modelu realizacji praw własności, na co wskazują w szczególności realizowane przez Pana czynności takie jak m.in. koordynacja, zarządzanie i organizacja codziennej pracy biura, ale i czynności doradcze np. dotyczące planowania strategicznego i organizacyjnego Spółki, strategii i działalności marketingowej, kontroli kosztów i innych zagadnień finansowych czy wreszcie pośrednictwo w sprzedaży usług detektywistycznych.

Zatem, biorąc pod uwagę opis sprawy i powołane orzeczenia TSUE należy wskazać, że zbycie ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej w sytuacji, kiedy dokonywał Pan na rzecz tej spółki transakcji podlegających opodatkowaniu VAT, prowadzone będzie w ramach działalności gospodarczej, ze względu na właśnie wykonywanie ww. transakcji na rzecz tej spółki komandytowej. W konsekwencji, dokonując zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej będzie Pan działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Podkreślić w tym miejscu należy, że w ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie bowiem z art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Niedopełnienie któregokolwiek z warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, jest podstawą do traktowania nieodpłatnej usługi jako niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej. Opodatkowaniu - zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy - podlegają te nieodpłatne usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zysk, wizerunek czy odbiór przez kontrahentów. Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy rozumieć te nieodpłatne usługi, które są wykonywane w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. Jeśli podejmowane przez podmiot działania mają na celu przyniesienie korzyści prowadzonej działalności gospodarczej, to tym samym są związane z jej prowadzeniem, a więc, jak to określa art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, są związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa.

Z wniosku wynika, że do utworzonej przez Pana Fundacji rodzinnej zamierza Pan wnieść ogół praw i obowiazków w spółce komandytowej, dla której to świadczył Pan czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług i z tytułu których – jak wykazano wyżej - jest Pan podatnikiem podatku VAT. Przeniesienie ww. Mienia na rzecz Fundacji rodzinnej nastąpi nieodpłatnie.

Z uwagi na powyższe okoliczności, w niniejszej sprawie nie można uznać, że wnieniesie przez Pana Mienia do Fundacji rodzinnej będzie miało wpływ na przyszłą sprzedaż w Pana działalności gospodarczej, jej wizerunek, generowane zyski czy odbiór przez kontrahentów. Tym samym trudno jest uznać, że czynność ta jest dokonywana na cele związane z Pana działalnością gospodarczą.

Zatem, skoro czynność nieodpłatnego wniesienia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej do Fundacji Rodzinnej nie nastąpi w związku z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą, to czynność ta wypełnia warunki nieodpłatnego świadczenia usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, o którym mowa w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. W związku z tym, ww. czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Pana wątpliwości dotyczą również uznania czy czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej będzie korzystać z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy,

zwalnia się od podatku usługi, w tym także usługi pośrednictwa, których przedmiotem są udziały w:

a) spółkach,

b) innych niż spółki podmiotach, jeżeli mają one osobowość prawną

\- z wyłączeniem usług przechowywania tych udziałów i zarządzania nimi.

Na podstawie art. 43 ust. 15 ustawy,

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Należy również wskazać, że na podstawie art. 43 ust. 16 ustawy,

zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1) tytuł prawny do towarów;

2) tytuł własności nieruchomości;

3) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

4) udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;

5) prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Należy podkreślić, że pojęcia używane do oznaczania zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, winny być interpretowane w sposób ścisły, gdyż zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek od towarów i usług pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Zwolnienia stanowią pojęcia autonomiczne prawa wspólnotowego, które mają na celu uniknięcie rozbieżności pomiędzy państwami członkowskimi w stosowaniu systemu VAT i które należy sytuować w ogólnym kontekście wspólnego systemu VAT.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę na przepis art. 43 ust. 22 ustawy, zgodnie z którym:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, świadczonych na rzecz podatników, i wybrać ich opodatkowanie, pod warunkiem że:

1) jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;

2) złoży naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne zawiadomienie o wyborze opodatkowania tych usług przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego rezygnuje ze zwolnienia.

Stosownie zaś do ust. 23 ww. przepisu:

Podatnik, o którym mowa w ust. 22, może, nie wcześniej niż po upływie 2 lat, licząc od początku okresu rozliczeniowego, od którego wybrał opodatkowanie usług, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, ponownie skorzystać ze zwolnienia od podatku tych usług, pod warunkiem złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego pisemnego zawiadomienia o rezygnacji z opodatkowania, przed początkiem okresu rozliczeniowego, od którego ponownie będzie korzystał ze zwolnienia.

Powyższe przepisy umożliwiają wybór opodatkowania określonych usług, które dotychczas obligatoryjnie korzystały ze zwolnienia od podatku, w tym m.in. właśnie usług, których przedmiotem są udziały czy akcje w spółkach, przy czym możliwość wyboru opcji opodatkowania dotyczy wyłącznie usług świadczonych na rzecz innych podatników, przy zachowaniu warunków określonych w art. 43 ust. 22 i 23 ustawy.

Analiza przedstawionego opisu sprawy i treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że wniesienie Mienia do Fundacji rodzinnej, jak wyżej wskazano, będzie wykonywane w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. W związku ze spełnieniem warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy, nieodpłatne wniesienie ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej do Fundacji rodzinnej, będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie tego przepisu.

Tym samym, nieodpłatne wniesienie Mienia do Fundacji Rodzinnej, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40a ustawy.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Pana wątpliwości dotyczą także ustalenia, czy czynność nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej należy wliczyć do obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W przypadkach, gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia, i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub zwolnionych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W myśl art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Stosownie do art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Na podstawie art. 90 ust. 6 ustawy:

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;

2) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Na mocy art. 90 ust. 10 ustawy:

W przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1) przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 10 000 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;

2) nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje zatem, że na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Tym samym, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Jednocześnie przedstawiona w ww. przepisie zasada, wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Na podstawie powyższych uregulowań należy stwierdzić, że podatnik dokonujący zakupów towarów i usług wykorzystywanych zarówno do czynności opodatkowanych jak i zwolnionych od podatku, w celu prawidłowej realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego może zastosować metodę proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, o której mowa w art. 90 ust. 2 ustawy.

Należy zauważyć, że dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku pomiędzy dokonywanymi zakupami towarów i usług a prowadzoną działalnością opodatkowaną generującą podatek należny.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą, np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast pośredni związek nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy występuje wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu.

W analizowanej sprawie należy ustalić, czy wniesienie przez Pana Mienia do Fundacji Rodzinnej ma charakter pomocniczy wobec prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej oraz nie stanowi jej elementu.

Należy wskazać, że ustawodawca zarówno w akcie zasadniczym, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług nie zdefiniował pojęcia charakter „pomocniczy”. W takim przypadku w pierwszej kolejności stosuje się wykładnię językową, która jest podstawą komunikacji z adresatem normy. Dopiero kiedy wykładnia językowa nie prowadzi do jednoznacznych rezultatów dopuszczalne jest skorzystanie z pozajęzykowych wykładni. Według internetowego słownika synonimów (strona internetowa: https://www.synonimy.pl/synonim/pomocniczy/), synonimami do słowa „pomocniczy” są pojęcia: „wspomagający, posiłkowy, usługowy, rezerwowy, doradczy, orientacyjny, towarzyszący, dodatkowy, uzupełniający, służebny”.

Należy zauważyć, że przepis art. 174 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.) wskazuje, w jaki sposób w oparciu o dane dotyczące struktury wszystkich transakcji podatnika, należy obliczyć kwotę odliczeń przysługujących podatnikowi wykonującemu czynności wywierające różne skutki w zakresie prawa do odliczenia podatku.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 174 (2) Dyrektywy 2006/112/WE, niektóre kategorie przychodów wyłączane są z obrotów uwzględnianych przy obliczeniu proporcji, o której mowa w ust. 1.

Oznacza to, że dokonywanie niektórych transakcji zarówno opodatkowanych, jak i zwolnionych od podatku nie wpływa na wysokość podatku naliczonego podlegającego proporcjonalnemu rozliczeniu.

Na podstawie przepisu art. 174 (2) Dyrektywy 2006/112/WE:

Przy obliczaniu proporcji podlegającej odliczeniu nie uwzględnia się następujących kwot:

a) wysokości obrotu uzyskanego z dostaw dóbr inwestycyjnych używanych przez podatnika do potrzeb jego przedsiębiorstwa;

b) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji związanych z pomocniczymi transakcjami w zakresie nieruchomości i z pomocniczymi transakcjami finansowymi;

c) wysokości obrotu uzyskanego z transakcji, o których mowa w art. 135 ust. 1 lit. b)-g), jeżeli są to transakcje pomocnicze.

Przepisy unijnej dyrektywy w zakresie VAT posługują się określeniem „incidental transactions” w ramach odpowiedniego przepisu, co na język polski może być tłumaczone jako „transakcje incydentalne/uboczne”. Termin „incydentalny” wg Słownika języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN (wydanie internetowe: sjp.pwn.pl) oznacza przy tym „mający małe znaczenie lub zdarzający się bardzo rzadko”, natomiast termin „uboczny” oznacza „dotyczący czegoś pośrednio, mniej istotny lub dodatkowy”. Transakcje o charakterze „incydentalnym” oznaczają zdarzenia występujące nie tyle rzadko, ile ubocznie, przy określonej okazji, nawet gdyby występowały w sposób powtarzalny. Pojęcie „incydentalności” odnosi się więc nie tyle do samej częstotliwości występowania danego zdarzenia, co raczej do jego poboczności względem zasadniczej działalności podatnika.

Interpretując termin transakcji pomocniczych należy także wskazać na orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie Empresa de Desenvolvimento Mineiro (C-77/01) Trybunał rozstrzygał kwestię możliwości uznania za transakcje incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 19 ust. 2 (który był odpowiednikiem art. 174 ust. 2 w VI Dyrektywie) różnych transakcji finansowych, dokonywanych przez spółkę holdingową. Transakcje finansowe, które były przedmiotem rozważań TSUE obejmowały udzielanie pożyczek, lokowanie środków na rachunkach depozytów bankowych lub w papierach wartościowych, takich jak bony skarbowe lub certyfikaty depozytowe, przy czym wysokość wpływów z takiej działalności finansowej przewyższała wpływy z działalności operacyjnej.

W świetle powyższego wyroku, najważniejszą przesłanką uznania transakcji za pomocniczą w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, powinien być niewielki poziom wykorzystywania zasobów przedsiębiorstwa, przy czym dotyczy to generalnie tych zasobów, których nabycie wiązało się z powstaniem podatku naliczonego.

Ponadto jak wskazał Trybunał w wyroku z 11 lipca 1996 r. w sprawie Regie Dauphinoise (C-306/94) transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 174 Dyrektywy, a tym samym art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, nie mogą być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika. Jeżeli więc działalność finansowa lub związana z transakcjami nieruchomościowymi stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze.

Zaznaczyć przy tym należy, że Trybunał orzekał na tle konkretnego stanu faktycznego, indywidualnego dla danej sprawy. Jakkolwiek więc w obu tych orzeczeniach Trybunał sformułował określone tezy, to jednak nie można stwierdzić, aby kwestia rozumienia i zakresu stosowania przepisów odnoszących się do czynności sporadycznych, była już w orzecznictwie ustalona w sposób jednoznaczny. Ocena omawianego pojęcia „pomocniczości” świadczonych usług nie jest pojęciem uniwersalnym, dającym się odnieść do ogólnych okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu różnorodnych przesłankach. Tak więc, przy bardzo nieostrych granicach podlegającego wykładni pojęcia „incydentalnych (pomocniczych) transakcji finansowych”, co wynika również z przytoczonych orzeczeń TSUE, nie powinien decydować jeden wskaźnik, punkt odniesienia, czy też jedno tylko kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie działalności gospodarczej podatnika.

Zatem transakcje pomocnicze w rozumieniu art. 90 ust. 6 pkt 1 i 2 ustawy, to transakcje, które nie wiążą się (lub wiążą się w sposób marginalny) z wykorzystaniem składników majątkowych oraz usług, które przy zakupie podlegają opodatkowaniu.

Drugim z kryteriów ukształtowanym przez orzecznictwo TSUE jest warunek, aby nie mogły być to transakcje, które stanowią bezpośrednie, stałe i konieczne rozszerzenie działalności podatnika.

Jeżeli zatem, działalność finansowa stanowi stały i niezbędny element wbudowany w funkcjonowanie przedsiębiorstwa podatnika, to transakcje takie nie mogą być uznane za pomocnicze. Ani ilość udzielanego finansowania w formie poręczeń, gwarancji, pożyczek, ani rodzaje zawieranych transakcji na instrumentach finansowych, czy też liczba kontrahentów, którym udzielono tego finansowania, same w sobie nie świadczą o tym, czy można i należy traktować ww. czynności, jako czynności incydentalne (pomocnicze) w rozumieniu art. 90 ust. 6 ustawy. Aby dojść do wniosku, że czynności te mają taki charakter, konieczne jest ich zestawienie według różnorakich kryteriów. Trzeba wziąć zatem pod uwagę wartość, ilość, częstotliwość czynności, stopień zaangażowania aktywów podatnika itd., na tle całokształtu jego działalności. Innymi słowy, aby ocenić, czy czynność jest incydentalna należy wziąć pod uwagę całokształt działalności podatnika. Jeśli okoliczności wskazują, że podatnik wykonuje dany typ transakcji jako element prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej, wówczas należy uznać, że transakcje takie nie są pomocnicze. Transakcjami, które nie mogą być uznane za pomocnicze będą takie, które z założenia mają być wykonane jako element prowadzonej działalności.

W odniesieniu do Pana wątpliwości należy jeszcze raz podkreślić, że w świetle orzecznictwa TSUE aby ocenić, czy dane czynności mogą być uznane za „pomocnicze” konieczne jest ich zestawienie według różnych kryteriów (wartości, ilości, częstotliwości, wielkości zaangażowanych środków itd.) z całokształtem Pana działalności gospodarczej. Jak już wskazano, przy bardzo nieostrych granicach wykładni pojęcia „incydentalnych” (pomocniczych) transakcji finansowych, nie powinien decydować jeden wskaźnik, czy też jedno kryterium, ale ich całokształt wyznaczający miejsce, znaczenie i zakres danych transakcji w całokształcie Pana działalności gospodarczej.

Wniesienie ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej do Fundacji Rodzinnej stanowi transakcję, która ma charakter pomocniczy. Z opisu sprawy wynika, że transakcja wniesienia Mienia nie stanowi bezpośredniego, stałego i koniecznego rozszerzenia Pana działalności. Ponadto stopień zaangażowania aktywów Pana działalności przy wniesieniu Mienia również jest znikomy. Co więcej, z opisu sprawy nie wynika, aby transakcja wniesienia Mienia mogła stanowić czynność powtarzalną, regularną. Jest to czynność nieodpłatna, więc nie można mówić o uzyskanym z tego tytułu dochodzie i jego wpływie na prowadzoną przez Pana działalność.

W rezultacie, z uwagi na całokształt sprawy należy się z Panem zgodzić, że nie powinien Pan wliczać do obrotu branego pod uwagę przy wyliczaniu obrotu, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy nieodpłatnego wniesienia Mienia do Fundacji Rodzinnej.

Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Pana w uzasadnieniu swojego stanowiska należy wskazać, że ww. wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii gdyż zapadły w innych stanach faktycznych. Wyroki wskazane przez Pana są rozstrzygnięciami odnoszącymi się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości kwestii będącej przedmiotem niniejszej sprawy. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego tezy ww. rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie. Tym bardziej, że powołane orzeczenia sądów administracyjnych dotyczą kwestii uznania osoby fizycznej dokonującej sprzedaży działek za podatnika podatku od towarów i usług – a więc tematyki zupełnie odmiennej od sytuacji będącej przedmiotem Pana wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.)

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).