Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.624.2021.3.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-13
Teza: skutki podatkowe związane ze sprzedażą Nieruchomości
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-sprzedaż przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; sprzedaż-sprzedaż majątku; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

3 września 2021 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych związanych ze sprzedażą Nieruchomości. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 29 listopada 2021 r. (wpływ 29 listopada 2021 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

A. sp. z o.o.

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

B. sp. z o.o.

### Opis zdarzenia przyszłego

A. sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Zainteresowany 1) zamierza zakupić od B. Sp. z o.o. (dalej: Sprzedawca lub Zainteresowany 2, dalej łącznie z Zainteresowanym 1: Zainteresowani) prawo użytkowania wieczystego (dalej: p.u.w.) nieruchomości położonej w (\`(...)\`) oraz odrębną własność znajdujących się na niej obiektów (budynków/budowli/urządzeń budowlanych) (dalej: Nieruchomość).

Status/historia Nieruchomości

Budynki i Naniesienia - wraz z p.u.w. Działek, na których są one posadowione - (pojęcia zdefiniowane poniżej) zostały nabyte przez Sprzedawcę od poprzedniego właściciela - C. S.A. - (dalej: Poprzedni właściciel) na podstawie umowy sprzedaży z 14 grudnia 2018 r. Sprzedaż Budynków i Naniesień wraz z Działkami została opodatkowana w całości według podstawowej stawki podatku od towarów i usług (dalej: VAT) (23%) - z uwagi na rezygnację przez Sprzedawcę i Poprzedniego właściciela ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Sprzedawca odliczył VAT naliczony w związku z wydatkami na nabycie Nieruchomości.

Przed sprzedażą Nieruchomości do aktualnego Sprzedającego, Poprzedni właściciel użytkował ją w celu prowadzenia działalności opodatkowanej VAT, w szczególności oddając ją w dzierżawę na podstawie umowy dzierżawy z 10 kwietnia 2014 r. (dalej: Umowa dzierżawy). Umowa ta dotyczyła całej Nieruchomości, tj. obejmowała również pozostałe obiekty znajdujące się na Działkach. Wydanie Nieruchomości dzierżawcy (dalej: Dzierżawca) w wykonaniu ww. Umowy dzierżawy miało miejsce w dniu 2 czerwca 2014 r. Umowa dzierżawy została rozwiązana przez Poprzedniego właściciela i Dzierżawcę w dniu 30 kwietnia 2015 r.

Nieruchomość stanowi obecnie dwie działki ewidencyjne, dla których Sąd Rejonowy (\`(...)\`), Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą o numerze (…), tj.:

· działkę o numerze ewidencyjnym 1/1 o powierzchni 17.346 m2 (dalej: Działka 1);

· działkę o numerze ewidencyjnym 1/2 o powierzchni 110 m2, (dalej: Działka 2; łącznie z Działką 1 jako: Działki).

Teren, na którym znajdują się Działki, nie jest objęty obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego (MPZP). W stosunku do terenu Działek w latach 2016-2018 wydanych zostało kilka decyzji o warunkach zabudowy. Z uwagi na fakt, że decyzje te zostały uchylone lub zaskarżone, na dzień złożenia niniejszego wniosku żadna z nich nie jest ostateczna.

Na Działce 1 znajdują się obecnie następujące obiekty (budynki/budowle/urządzenia budowlane):

*   budynek handlowo-usługowy, wybudowany w latach 70-tych XX w. (dalej: Budynek 1).

Budynek 1 w obecnym kształcie stanowi konsekwencję podziału działki o nr ewidencyjnym 1 (tj. działki, z podziału której powstały m.in. Działki), który miał miejsce w 2012 r. W wyniku podziału działki o nr ewidencyjnym 1 podziałowi uległ również posadowiony na niej budynek (linia podziału działek przebiegała bowiem przez ten budynek), którego część (wynosząca 53,15% powierzchni) stanowi obecnie Budynek 1 (pozostała część budynku, która w wyniku podziału znalazła się na sąsiedniej działce ewidencyjnej, została rozebrana).

Po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedawcę w grudniu 2018 r. Budynek 1 nie był przedmiotem istotnych nakładów ze strony Sprzedawcy (kwalifikowanych przezeń dla potrzeb podatku dochodowego jako ulepszeniowe), których łączna wartość przekroczyłaby 30% jego wartości początkowej. Zgodnie z najlepszą wiedzą Zainteresowanych, nakłady o charakterze ulepszeniowym, których łączna wartość przekroczyła 30% wartości początkowej, były natomiast ponoszone w odniesieniu do Budynku 1/budynku, z którego wyłonił się Budynek 1, przez Poprzedniego właściciela oraz najemcę Nieruchomości przed 2012 r. (przy czym Zainteresowani wskazują, że okoliczność poniesienia nakładów ulepszeniowych na Budynek 1 pozostaje bez wpływu na konkluzje zaprezentowane w uzasadnieniu niniejszego wniosku).

W przeszłości Budynek 1 był w całości wykorzystywany przez Poprzedniego właściciela na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (dalej: VAT) w tym w zakresie najmu/dzierżawy znajdującej się w nim powierzchni (w szczególności na podstawie Umowy dzierżawy).

*   budynek handlowo-usługowy wybudowany w 1997 r. (dalej: Budynek 2; razem z Budynkiem 1 jako: Budynki). Budynek 2 został wybudowany przez najemcę gruntu (ówczesnej działki o nr ewidencyjnym 1), jako inwestycja na obcym gruncie. Nakłady na wybudowanie Budynku 2 zostały odkupione od najemcy przez Poprzedniego właściciela w 2012 r. Sprzedaż ta podlegała opodatkowaniu VAT w stawce podstawowej i jako taka została udokumentowana przez najemcę fakturą, na której wykazał on należny VAT obliczony według stawki podstawowej (23%).

Po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedawcę w grudniu 2018 r. Budynek 2 nie był przedmiotem istotnych nakładów ze strony Sprzedawcy (kwalifikowanych przezeń dla potrzeb podatku dochodowego jako ulepszeniowe), których łączna wartość przekroczyła 30% jego wartości początkowej. Nakłady o takim charakterze nie były również ponoszone przez Poprzedniego właściciela Budynku 2.

W przeszłości Budynek 2 był w całości wykorzystywany przez Poprzedniego właściciela na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej VAT w tym w zakresie najmu/dzierżawy znajdującej się w nim powierzchni - w szczególności na podstawie Umowy dzierżawy (umowa ta dotyczyła całej Nieruchomości, tj. obejmowała również Budynek 2). Wydanie Budynku 2 Dzierżawcy w wykonaniu Umowy dzierżawy miało miejsce w dniu 2 czerwca 2014 r.

*   pozostałe naniesienia (inne niż Budynki) stanowiące budowle oraz urządzenia budowlane w rozumieniu ustawy z 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (Dz.U. z 2018 r. poz. 1202 ze zm.), tj.:

1.  na działce ewidencyjnej nr 1/1: place i drogi, osadnik błota, ogrodzenie terenu, sieć wodociągowa, sieć kanalizacji deszczowej, sieć kanalizacji sanitarnej, sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia, sieć elektroenergetyczna średniego napięcia, stacja transformatorowa (dalej łącznie: Naniesienia 1).
2.  na działce ewidencyjnej nr 1/2: sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia, sieć elektroenergetyczna średniego napięcia (dalej: Naniesienia 2; łącznie z Naniesieniami 1 jako: Naniesienia).

Oprócz Naniesień, na Działce 2 znajduje się obecnie także komora podziemna magistralnej sieci wodociągowej, która wchodzi w skład przedsiębiorstwa wodociągowego, w związku z czym stanowi jego własność, na podstawie art. 49 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r. poz. 1145; dalej: KC). W efekcie, obiekt ten nie będzie objęty sprzedażą zakładaną przez Sprzedawcę (zgodnie z uwagami poniżej).

Większość Naniesień została wybudowana przed 1991 r. Zgodnie z najlepszą wiedzą Zainteresowanych, po wybudowaniu w większości przypadków Naniesienia nie były przedmiotem istotnych nakładów o charakterze ulepszeniowym, których łączna wartość w odniesieniu do poszczególnych Naniesień przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej (nie dotyczy to ogrodzenia terenu, które było przedmiotem ulepszeń na początku lat 90. XX w.).

Podobnie jak Budynki, w przeszłości Naniesienia były w całości wykorzystywane przez Poprzedniego właściciela na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej VAT, w tym w zakresie ich najmu/dzierżawy - w szczególności na podstawie Umowy dzierżawy (pomimo że umowa ta nie uwzględniała wprost wszystkich Naniesień, to - jak wspomniano - dotyczyła ona wszystkich obiektów znajdujących się na Nieruchomości). Analogicznie jak w przypadku Budynków, wydanie Naniesień Dzierżawcy w wykonaniu Umowy dzierżawy miało miejsce w dniu 2 czerwca 2014 r.

W ocenie Zainteresowanych:

*   Budynki należy sklasyfikować jako budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, tj. obiekty budowlane, które są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadają fundamenty i dach;
*   układ komunikacyjny (drogi wewnętrzne), sieci (wodociągową, kanalizacji deszczowej, kanalizacji sanitarnej, elektroenergetyczną niskiego napięcia oraz elektroenergetyczną średniego napięcia), stację transformatorową, osadnik błota, należy sklasyfikować jako budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego;
*   pozostałe Naniesienia (place parkingowe/ogrodzenie) należy sklasyfikować jako urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku Nieruchomość (poszczególne Budynki/Naniesienia/ich części) nie jest przedmiotem najmu/dzierżawy/użyczenia ze strony Sprzedawcy, ani nie jest zajęta przez Sprzedawcę na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Wszelkie umowy najmu/dzierżawy dotyczące obiektów znajdujących się na Działkach wygasły/zostały wypowiedziane przez poprzedniego właściciela przed ich sprzedażą na rzecz Sprzedawcy. Ponadto, po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedawcę od poprzedniego właściciela (tj. w maju 2019 r.) była ona przedmiotem krótkoterminowego użyczenia, na podstawie umowy użyczenia z 9 maja 2017 r., która to umowa zdążyła już wygasnąć. Zgodnie z aktualnymi założeniami Sprzedawcy, Nieruchomość (poszczególne Budynki/Naniesienia/ich części) nie zostanie oddana w najem/dzierżawę przed jej planowaną sprzedażą na rzecz Spółki. Sprzedawca nabył bowiem Nieruchomość w celu wyburzenia zlokalizowanych na niej naniesień oraz wzniesienia budynku biurowego z przeznaczeniem na najem komercyjny, a następnie sprzedaż. Z uwagi na otrzymanie korzystnej oferty zakupu Nieruchomości od Spółki, Sprzedawca rozważa aktualnie zmianę tych planów inwestycyjnych i dalszą sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki.

Przedstawione wyżej okoliczności odnoszące się do historii Nieruchomości były już rozpatrywane w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) na wspólny wniosek Sprzedawcy oraz Poprzedniego właściciela (w związku z zakupem Nieruchomości przez Sprzedawcę) w dniu 16 maja 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-1.4012.72.2017.1.JO) (dalej: Interpretacja 1).

Umowa sprzedaży między Sprzedawcą i Spółką

Sprzedawca i Spółka zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej: Umowa sprzedaży). Na podstawie Umowy sprzedaży Zainteresowany 2 zamierza sprzedać na rzecz Zainteresowanego 1:

· prawo użytkowania wieczystego Działek;

· odrębną własność znajdujących się na Działkach Budynków wraz ze stałymi elementami wyposażenia oraz Naniesień.

W związku z wydaniem przedmiotu sprzedaży, w ramach ceny Spółce przekazane zostaną również:

*   całość posiadanej przez Sprzedawcę dokumentacji dotyczącej Budynków/Naniesień;
*   projekt przyłącza wraz z prawami autorskimi do tego projektu, który powstał na podstawie umowy z 31 lipca 2017 r.;
*   ewentualnie inne dokumenty i przedmioty związane z Nieruchomością, które zostaną wskazane w Umowie sprzedaży

(dalej: Zbywane Aktywa).

Nieruchomość stanowi główny majątek rzeczowy Sprzedawcy. W tym kontekście należy wskazać, iż na Zainteresowanego 1 nie przejdą w związku z planowaną transakcją:

· aktywa pieniężne należące do Sprzedawcy (środki na rachunkach bankowych,);

· prawa i obowiązki Sprzedawcy z tytułu finansowania nabycia Nieruchomości;

· dokumentacja księgowo-rachunkowa i pozostała dokumentacja handlowa, poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością;

· prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych;

· prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości;

· prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego;

· prawa i obowiązki wynikające z umowy dotyczącej ochrony Nieruchomości;

· prawa i obowiązki wynikające z umowy dotyczącej odbioru odpadów;

· prawa i obowiązki wynikające z umowy w zaopatrzenie w wodę lub odprowadzenie ścieków;

· nazwa przedsiębiorstwa (firma) Sprzedawcy.

Sprzedawca nie zatrudnia pracowników. W ramach transakcji oraz w ramach ceny za Zbywane Aktywa, Sprzedawca i Spółka (działający odpowiednio jako sprzedający i kupujący) przeniosą na Spółkę umowę o media, tj. umowę kompleksową sprzedaży energii elektrycznej oraz zapewnienia świadczenia usług dystrybucji nr (…) z 21 stycznia 2019 r. zawartą z D. S.A., zmienioną aneksem nr 1 z 16 grudnia 2019 r. Ponieważ prawa i obowiązki z tej umowy nie są swobodnie przenaszalne (cesja wymaga zgody usługodawcy), owo przeniesienie tej umowy może się wydarzyć już po zawarciu transakcji między stronami.

W związku z zakładaną sprzedażą dojdzie do przeniesienia na Spółkę wszystkich istniejących i ważnych decyzji administracyjnych, pozwoleń, zezwoleń i innych zgód dotyczących realizacji inwestycji na Nieruchomości, które znajdują się aktualnie w posiadaniu Sprzedawcy tj.: (i) ostatecznej decyzji nr (…) z 13 października 2016 r.; (ii) decyzji WZ nr (…) z 8 listopada 2018 r. (skarga kasacyjna w trakcie rozpatrywania przez NSA), (iii) decyzji WZ nr (…) z 8 listopada 2018 r. (skarga kasacyjna w trakcie rozpatrywania przez NSA) oraz (iv) innych zgód/decyzji, które zostaną wskazane przez Spółkę.

Intencją Zainteresowanych jest generalnie opodatkowanie transakcji VAT. Tym samym, w przypadku gdy zaistnieje taka konieczność, wolą stron planowanej transakcji będzie skorzystanie w przypadku wszystkich Budynków i/lub Naniesień, objętych zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT z przewidzianego w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT prawa do wyboru opodatkowania transakcji VAT i rezygnacji ze zwolnienia od tego podatku. W związku z tym należy wskazać, iż zarówno Sprzedawca, jak i Zainteresowany 1, są i będą na moment transakcji zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, a jednocześnie przed dokonaniem transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla siedziby Spółki (jako nabywcy) stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT sprzedaży.

W celu udokumentowania planowanej transakcji Sprzedawca zamierza wystawić fakturę (faktury), w której cena sprzedaży Działek, Budynków i Naniesień zostanie opodatkowana według właściwej stawki VAT, tj. podstawowej (aktualnie 23%).

Zakładane przeznaczenie Nieruchomości przez Spółkę

Zgodnie z założeniami Spółki, aktualnymi na dzień złożenia niniejszego wniosku, na Działkach, po ich zakupie od Sprzedawcy, prowadzona będzie inwestycja (dalej: Inwestycja) mająca na celu wybudowanie:

*   zespołu budynków mieszkalnych wielorodzinnych wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą - drogami wewnętrznymi, ciągami pieszymi etc. (dalej: Budynki Mieszkalne). Po ukończeniu budowy Budynki Mieszkalne zostaną przeznaczone przez Spółkę na potrzeby działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży znajdujących się w nich lokali mieszkalnych oraz najmu/sprzedaży lokali niemieszkalnych (komercyjnych) - tj. generalnie działalności opodatkowanej VAT według właściwych stawek;
*   budynku/budynków hotelowych (w tym również tzw. aparthotelu) (wraz z niezbędną infrastrukturą towarzyszącą - drogami wewnętrznymi, ciągami pieszymi etc.) (dalej: Hotele). Po ukończeniu budowy Hotele zostaną przeznaczone przez Spółkę na potrzeby działalności gospodarczej w zakresie (i) najmu krótko lub długoterminowego znajdujących się w nich lokali niemieszkalnych, (ii) sprzedaży takich lokali (dotyczy to w szczególności aparthotelu) lub (iii) najmu lokali komercyjnych położonych w Hotelach - tj. generalnie działalności opodatkowanej VAT według właściwych stawek;
*   budynku/budynków, w których prowadzone będą prywatne domy studenckie (dalej: Domy Studenckie). Po ukończeniu budowy Domy Studenckie zostaną przeznaczone przez Spółkę na potrzeby działalności opodatkowanej VAT według właściwych stawek, tj. sprzedaży/najmu na rzecz podmiotów (w tym powiązanych ze Spółką), które będą świadczyć przy ich wykorzystaniu usługi najmu/usługi związane z zakwaterowaniem.

Budynki Mieszkalne, Hotele oraz Domy Studenckie zwane są dalej łącznie jako: Nowe Budynki.

W związku z powyższym, w celu zrealizowania Inwestycji konieczne będzie wyburzenie wszystkich/większości obiektów (Budynków i Naniesień), które znajdują się i będą znajdować się na Działkach w momencie ich zakupu od Sprzedawcy. Prace rozbiórkowe zostaną zainicjowane dopiero po nabyciu Nieruchomości przez Zainteresowanego 1 (Sprzedawca nie będzie prowadzić takich prac ani przed, ani po sprzedaży/wydaniu Nieruchomości Spółce). Prace rozbiórkowe będą realizowane na podstawie stosownych decyzji administracyjnych wydanych na wniosek Spółki (ewentualnie podmiotów powiązanych ze Spółką - zgodnie z uwagami poniżej). Budowa Nowych Budynków prowadzona będzie na podstawie (i) decyzji o warunkach zabudowy wydanych na wniosek Spółki (o ile dla terenu Działek nie zostanie wcześniej uchwalony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego) oraz (ii) decyzji zatwierdzających projekty budowlane i udzielających pozwoleń na budowę, o które wystąpi Spółka (ewentualnie podmiot powiązany z Zainteresowanym 1).

Należy wspomnieć, że w 2019 r. Sprzedawca planował zawarcie analogicznej transakcji dotyczącej Nieruchomości z innym podmiotem. Ze względów biznesowych, do owej zawarcia transakcji nie doszło. Niemniej jednak, tamta transakcja (bardzo zbliżona w swym zakresie do transakcji aktualnie planowanej przez Zainteresowanych i stanowiącej przedmiot niniejszego wniosku) była przedmiotem interpretacji indywidualnych wydanych przez DKIS w dniu 9 października 2019 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.345.2019.7.MK) oraz w dniu 10 października 2019 r. (sygn. 0111-KDIB4-4014.280.2019.7.DK) (dalej: Interpretacje 2).

W piśmie uzupełniającym z 29 listopada 2021 r. Wnioskodawcy wskazali:

Sieć wodociągowa, sieć kanalizacji deszczowej, sieć kanalizacji sanitarnej, sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia i sieć elektroenergetyczna średniego napięcia znajdujące się na działce nr 1/1 są własnością Sprzedawcy. Sprzedawca nabył tytuł własności do powyższych naniesień od Poprzedniego właściciela (C. S.A.) w dniu 14 grudnia 2018 r.

Sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia i sieć elektroenergetyczna średniego napięcia znajdujące się na działce nr 1/2 są własnością Sprzedawcy. Sprzedawca nabył tytuł własności do powyższych naniesień od C. S.A. w dniu 14 grudnia 2018 r.

Począwszy od nabycia Nieruchomości, czyli w grudniu 2018 roku, Sprzedawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynków ani Naniesień (dotyczy również sieci wodociągowej, sieci kanalizacji deszczowej, sieci kanalizacji sanitarnej, sieci elektroenergetycznej niskiego napięcia i sieci elektroenergetycznej średniego napięcia) znajdujących się na działkach objętych przedmiotem zapytania, które to wydatki stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

W ramach planowanej transakcji, Sprzedawca planuje przeniesienie na Kupującego Zbywanych Aktywów, a także praw i obowiązków z umowy dotyczącej dostawy mediów zawartej z podmiotem trzecim oraz decyzji administracyjnych, pozwoleń, zezwoleń i innych zgód dotyczących realizacji inwestycji na Nieruchomości, które znajdują się aktualnie w posiadaniu Sprzedawcy. Natomiast, nie jest intencją stron przenoszenie na Kupującego jakichkolwiek innych (bilansowych i pozabilansowych) należności i zobowiązań Sprzedawcy.

Sprzedawca nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego Zbywanych Aktywów jako wydziału, oddziału czy innej (innych) jednostki organizacyjnej, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał. Zbywane Aktywa nie stanowią oddziału, wydziału, odrębnego oddziału, ani innej jednostki organizacyjnej wydzielonej w strukturze działalności prowadzonej przez Sprzedawcę. Niemniej jednak, Nieruchomość i jej części składowe stanowią główny składnik majątkowy Sprzedającego.

Sprzedający nie prowadzi w stosunku do Nieruchomości/Zbywanych Aktywów odrębnych ksiąg rachunkowych dla celów statutowych. Niemniej jednak, jest możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych ze Zbywanymi Aktywami, dokonując analizy transakcji ujętych w księgach na różnych kontach.

### Pytania

1) Czy sprzedaż przez Zainteresowanego 2 na rzecz Zainteresowanego 1 Zbywanych Aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, i w konsekwencji będzie przedmiotowo podlegać opodatkowaniu VAT?

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 Zainteresowani zwracają się o potwierdzenie prawidłowości ich stanowiska w zakresie następującego pytania:

2) Czy planowana sprzedaż Nieruchomości, tj. dostawa Budynków, Naniesień oraz p.u.w. Działek, na których są one posadowione, będzie opodatkowana VAT według właściwej stawki albo będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT z możliwością rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT?

_W_ przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 2 Zainteresowani zwracają się o potwierdzenie prawidłowości ich stanowiska w zakresie następującego pytania:

3) Czy w przypadku naliczenia przez Zainteresowanego 2 VAT na planowanej sprzedaży Nieruchomości, tj. dostawie Budynków, Naniesień wraz z p.u.w. Działek, w szczególności w odniesieniu do których Zainteresowani skorzystają z opcji opodatkowania określonej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, przy zachowaniu warunków formalnych, Zainteresowanemu 1 przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia?

### Zainteresowani zadali ww. pytania w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku jako pytanie nr 1-3):

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Ad pytanie 1

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż przez Zainteresowanego 2 na rzecz Zainteresowanego 1 Zbywanych Aktywów nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i będzie przedmiotowo podlegać opodatkowaniu VAT.

Ad pytanie 2

Zdaniem Zainteresowanych, planowana sprzedaż Nieruchomości, tj. dostawa Budynków, Naniesień oraz p.u.w. Działek, na których są one posadowione, w przypadku rezygnacji przez Zainteresowanych ze zwolnienia z opodatkowania VAT i dokonania wyboru opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 10 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, będzie mogła zostać opodatkowana VAT, według właściwej stawki.

Wynika to z faktu, że do przeniesienia przez Sprzedawcę na rzecz Spółki prawa do rozporządzania jak właściciel posadowionymi na Działkach Budynkami i Naniesieniami dojdzie po upływie dwóch lat od dnia, w którym doszło do ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Tym samym, Zainteresowanym , tj. Spółce działającej w tym zakresie zgodnie ze Sprzedawcą, będzie przysługiwać możliwość wyboru opcji opodatkowania VAT, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, w odniesieniu do sprzedaży Budynków i Naniesień. Co za tym idzie - w przypadku skutecznego skorzystania z tej opcji - dostawa Budynków Naniesień, jak też p.u.w. Działek na rzecz Spółki, na zasadzie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, podlegać będzie opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

Ad pytanie 3

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku naliczenia przez Zainteresowanego 2 VAT na planowanej sprzedaży Nieruchomości, tj. dostawie Budynków, Naniesień wraz z p.u.w. Działek, w odniesieniu do których Zainteresowani skorzystali z opcji opodatkowania VAT określonej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Zainteresowanemu 1 - przy zachowaniu warunków formalnych - przysługiwać będzie prawo do jego odliczenia.

Przepisy prawa podatkowego

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega m.in. odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Przy tym, towarami są w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Ponadto, na podstawie art. 7 ust. 1 w zw. z ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy o VAT, za dostawę towarów uznaje się również zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146aa pkt 1 ustawy o VAT podstawowa stawka VAT wynosi obecnie 23%. W przepisach o VAT ustawodawca przewidział szereg sytuacji, w których dostawa towaru podlega zwolnieniu od podatku.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wolna od podatku jest dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem na podstawie pkt 10 pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz

b) dokonujący dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były on niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik (dostawca) może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

b) złożą przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Dodatkowo, zgodnie z:

*   art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - z uwagi na uchylenie ust. 2 ww. artykułu oraz definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy po 31 grudnia 2013 r. wskazane zwolnienie potencjalnie stosuje się również do dostawy budynków, budowli lub ich części, w tym posadowionych na gruncie znajdującym się w użytkowaniu wieczystym,
*   art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; przy czym przez tereny budowlane rozumie się, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym,
*   art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl zasady wyrażonej w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim nabywane przez niego towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Przy tym przez czynności opodatkowane należy rozumieć czynności generujące podatek należny według jednej z przewidzianych w ustawie o VAT stawek, a więc czynności inne niż (i) zwolnione z VAT oraz (ii) co do zasady pozostające poza zakresem opodatkowania VAT. Jednocześnie, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Transakcja może nie podlegać opodatkowaniu w szczególności z uwagi na przedmiot sprzedaży, tj. wówczas, gdy jest nim przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa - stosownie do art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Ponadto, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ustawie VAT nie została zawarta definicja pojęcia „przedsiębiorstwo”. Zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach indywidualnych, w celu określenia zakresu tego pojęcia należy odwołać się do art. 551 KC - tak np. DKIS w interpretacjach indywidualnych z 30 listopada 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.492.2018.1.SM) oraz z 15 października 2018 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.631.2018.2.JSZ).

Art. 551 KC definiuje przedsiębiorstwo jako zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Przedsiębiorstwo swoim zakresem obejmuje w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na objaśnienia podatkowe opublikowane przez Ministra Finansów w dniu 11 grudnia 2018 r., dotyczące opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży nieruchomości komercyjnych \[dalej: Objaśnienia\].

W pierwszej kolejności w Objaśnieniach stwierdzono, że dotyczą one: „(\`(...)\`) zbycia nieruchomości komercyjnych, tj. nieruchomości przeznaczonych do celów działalności gospodarczej generujących periodycznie przychody na rzecz jej właściciela w przeważającej mierze z tytułu realizacji umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze (\`(...)\`)”.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych

Ad pytanie 1

W ocenie Zainteresowanych, planowana sprzedaż Budynków i Naniesień wraz z Działkami, na których są posadowione (Zbywanych Aktywów), będzie stanowić odpłatną dostawę towaru opodatkowaną VAT.

W omawianych okolicznościach wykluczona jest lub będzie ewentualność uznania przedmiotu planowanej transakcji za przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: ZCP), co aktualnym czyniłoby zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP.

Z przytoczonych wyżej definicji pojęć „przedsiębiorstwo” oraz „zorganizowana część przedsiębiorstwa” wynika, że pod pojęciami tymi należy rozumieć jedynie zespół składników niematerialnych i materialnych, pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole (kompletnym), a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest również, aby zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami tak, aby mogły one samodzielnie posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. Warunkiem uznania przedmiotu transakcji za ZCP jest również wydzielenie zespołu składników majątkowych/niemajątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to powinno mieć miejsce na płaszczyznach (i) organizacyjnej, (ii) finansowej i (iii) funkcjonalnej.

W ocenie Zainteresowanych, w analizowanym zdarzeniu przyszłym, wspomniane warunki dotyczące wydzielenia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego Zbywanych Aktywów, nie są i nie będą spełnione. Trudno bowiem uznać za samodzielny zespół składników majątkowych (Zbywane Aktywa) bez pracowników, bez środków na rachunkach bankowych, zobowiązań etc.

Zdaniem Zainteresowanych, w omawianych okolicznościach wykluczone jest przypisanie charakteru przedsiębiorstwa lub ZCP Zbywanym Aktywom, spośród których główny składnik stanowią Budynki i Naniesienia, które nie są efektywnie wykorzystywane na potrzeby działalności gospodarczej Sprzedawcy. Jak bowiem wspomniano, Nieruchomość (poszczególne Budynki/Naniesienia/ich części) nie jest (nie będzie w dacie transakcji) przedmiotem najmu/dzierżawy/innych czynności podlegających VAT.

W związku z powyższym nie jest uprawnione stwierdzenie, że Zbywane Aktywa stanowią samodzielnie funkcjonującą część biznesu Sprzedawcy, w szczególności ZCP, która po wydzieleniu z przedsiębiorstwa Zainteresowanego 2 mogłaby stanowić niezależną jednostkę gospodarczą (odrębne przedsiębiorstwo). Możliwość taka jest wykluczona przede wszystkim z uwagi na fakt, że Zbywane Aktywa nie posiadają faktycznej lub ekonomicznej zdolności do niezależnego istnienia w obrocie gospodarczym. Wynika to z charakteru/statusu zasadniczych składników majątkowych, które wchodzą w skład Zbywanych Aktywów (tj. Budynków i Naniesień, które nie są oddane w najem lub dzierżawę).

Argumentację o braku zdolności Zbywanych Aktywów do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym (jako przedsiębiorstwo lub ZCP) wspiera również okoliczność, że zakładana sprzedaż nie obejmie szeregu elementów, które - wraz z Nieruchomością - mogłyby składać się na przedsiębiorstwo lub ZCP Sprzedawcy.

Jak wspomniano, transakcją nie będą objęte w szczególności nazwa przedsiębiorstwa Sprzedawcy, środki pieniężne oraz księgi rachunkowe związane z działalnością prowadzoną przez Sprzedawcę i pozwalające na kontynuowanie tej działalności przez Spółkę. Przedmiot zakładanej transakcji nie będzie zatem wykazywał cech zorganizowania, o których była wyżej mowa.

W kontekście uznania, iż planowana dostawa nie obejmie przedsiębiorstwa lub ZCP Sprzedawcy pozbawiona znaczenia będzie okoliczność, iż przedmiotem transferu mogą być prawa i obowiązki Sprzedawcy wynikające z umów dotyczących Nieruchomości (umów na dostawy energii elektrycznej oraz zaopatrzenie w wodę i odprowadzanie ścieków).

Przeniesienie ww. praw i obowiązków nie ma na celu zbycia na rzecz Spółki przedsiębiorstwa lub ZCP Sprzedawcy, lecz wydanie Zainteresowanemu 1 towarów (Budynków i Naniesień) wraz z kompletem związanych z nimi praw i obowiązków. Konkluzja ta znajduje odpowiednie zastosowanie do decyzji administracyjnych, i innych zgód dotyczących realizacji inwestycji, które zostaną przeniesione przez Sprzedawcę na Spółkę w związku z planowaną transakcją.

Warto zwrócić uwagę, że w Objaśnieniach przedstawiona została wyczerpująca analiza okoliczności, które uzasadniają traktowanie dla celów VAT jako dostawy towaru zbycia nieruchomości komercyjnych (tj. głównie budynków komercyjnych generujących po stronie właściciela okresowe przychody z tytułu najmu/dzierżawy). Należy zatem wskazać, że skoro w Objaśnieniach wykluczone zostało uznanie za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP sprzedaży „funkcjonującej” nieruchomości (np. centrum handlowego z kompletem umów najmu), to tym bardziej nie jest uzasadnione przypisanie charakteru przedsiębiorstwa lub ZCP Zbywanym

Aktywom (spośród których główny składnik stanowią Budynki i Naniesienia, które nie są i w dacie zakładanej sprzedaży nie będą przedmiotem najmu lub dzierżawy).

Podsumowując, planowana sprzedaż nie będzie stanowić zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP, o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu VAT. Podobne stanowisko wyraził DKIS w bardzo zbliżonym stanie faktycznym, będącym przedmiotem Interpretacji 2.

Ad pytanie 2

Uwagi wstępne

W rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym należy w pierwszej kolejności wykluczyć możliwość zastosowania do planowanej sprzedaży zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, które dotyczy dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku. Warunkiem tego zwolnienia jest w szczególności brak po stronie podatnika prawa do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów. Należy zatem wskazać, że - jak wspomniano - Sprzedawca miał prawo i skorzystał z prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu Nieruchomości, z uwagi na zakładane przeznaczenie Nieruchomości na cele działalności opodatkowanej VAT, a jego prawo do dokonania takiego odliczenia zostało potwierdzone w drodze Interpretacji 1.

W rozpatrywanych okolicznościach należy także wykluczyć możliwość zastosowania do planowanej sprzedaży Działek zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zwolnienie to dotyczy bowiem dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jak natomiast wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Działki, które zostaną nabyte przez Spółkę, są i na moment ich dostawy na rzecz Spółki będą zabudowane Budynkami i Naniesieniami.

Powyższej oceny nie zmienia okoliczność, iż zgodnie z planami Spółki po nabyciu Nieruchomości (a przed przystąpieniem do realizacji Inwestycji) zamierza ona wyburzyć Budynki i Naniesienia znajdujące się obecnie na Działkach.

Szczegółowe uwagi dotyczące konsekwencji w zakresie VAT związanych ze sprzedażą poszczególnych Budynków lub Naniesień zostały przedstawione poniżej.

Opodatkowanie VAT dostawy Budynków

Jak wspomniano, w przeszłości każdy z Budynków był w całości wykorzystywany przez Poprzedniego właściciela na potrzeby działalności opodatkowanej VAT, w szczególności w zakresie ich dzierżawy (i na podstawie Umowy dzierżawy z dnia 10 kwietnia 2014 r.). Należy zatem przyjąć, że do pierwszego zasiedlenia Budynków (w całości) - w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT - doszło najpóźniej w momencie wydania ich Dzierżawcy w wykonaniu Umowy dzierżawy (co miało miejsce w czerwcu 2014 r.). Nie jest przy tym wykluczone, iż pierwsze zasiedlenie Budynków miało miejsce jeszcze przed czerwcem 2014 r., w związku z oddaniem ich przez Poprzedniego właściciela do odpłatnego korzystania lub rozpoczęciem użytkowania na własne potrzeby. W konsekwencji, planowana dostawa nie będzie mieć miejsca przed lub w ramach pierwszego zasiedlenia Budynków. Za spełniony należy zatem uznać pierwszy warunek zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) ustawy o VAT a contrario.

Z powyższego wynika, że do sfinalizowania transakcji (tj. zawarcia Umowy sprzedaży i wydania Budynków przez Sprzedawcę) dojdzie po upływie dwóch lat od ich pierwszego zasiedlenia (które miało miejsce najpóźniej w czerwcu 2014 r.). Tym samym spełniony będzie także drugi warunek zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przewidziany a contrario pod lit. b).

Z uwagi na brak spełnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a) i lit. b) ustawy o VAT, do planowanej sprzedaży Budynków będzie mieć zastosowanie zwolnienie z VAT przewidziane w tym przepisie.

Z uwagi na objęcie dostawy Budynków zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wykluczone będzie zastosowanie do niej zwolnienia przewidzianego w pkt. 10a tego artykułu. Jak wspomniano, warunkiem jego stosowania jest bowiem brak możliwości objęcia danej dostawy zwolnieniem uregulowanym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W omawianym przypadku zwolnienie to będzie mieć natomiast zastosowanie ex lege.

W konsekwencji, z uwagi na objęcie planowanej sprzedaży Budynków zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, przy jednoczesnym braku przesłanek objęcia jej zwolnieniami na podstawie innych przepisów o VAT, Zainteresowani będą uprawnieni do złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Spółki (jako nabywcy), przed dniem dokonania dostawy, zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Okoliczność ta - przy spełnieniu warunków formalnych - będzie równoznaczna z rezygnacją ze zwolnienia od podatku i objęciem sprzedaży Budynków opodatkowaniem według właściwej stawki VAT, tj. podstawowej.

Opodatkowanie VAT dostawy Naniesień

Jak wspomniano, analogicznie jak Budynki, Naniesienia znajdujące się na Działkach były w przeszłości całości wykorzystywane przez Poprzedniego właściciela na potrzeby działalności opodatkowanej VAT w zakresie ich dzierżawy (w szczególności na podstawie Umowy dzierżawy).

Mając zatem na uwadze, że dostawa Naniesień będzie mieć miejsce po upływie 2 lat od ich pierwszego zasiedlenia (do którego doszło najpóźniej w momencie wydania ich Dzierżawcy w wykonaniu Umowy dzierżawy, co nastąpiło w czerwcu 2014 r.)., do dostawy Naniesień (stanowiących budowle) znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Zainteresowani będą zatem uprawnieni do skorzystania w odniesieniu do tych Naniesień z przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT opcji opodatkowania VAT, co - przy spełnieniu warunków formalnych - będzie równoznaczne z rezygnacją ze zwolnienia z VAT zawartego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i objęciem sprzedaży tych Naniesień opodatkowaniem według właściwej stawki VAT (tj. podstawowej 23%).

Opodatkowanie według właściwej stawki VAT (tj. podstawowej 23%) będzie również dotyczyć wartości innych niż budowle Naniesień znajdujących się na Działkach (w szczególności urządzeń budowlanych), przynależnych w rozumieniu Prawa budowlanego do Budynków i budowli, i w związku z tym opodatkowanych VAT na tych same co one zasadach.

Opodatkowanie VAT dostawy Działek

Powyższe ustalenia, dotyczące możliwości opodatkowania VAT dostaw Budynków i Naniesień, na mocy art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, odnosić się równocześnie będą do dostawy samych Działek, na których są one posadowione. Zgodnie z tym przepisem dostawa gruntu dokonywana wraz z dostawą budynku (budowli lub ich części) dzieli los prawnopodatkowy tych obiektów, a wartość gruntu, w tym objętego prawem użytkowania wieczystego, wchodzi do podstawy opodatkowania obiektów.

Końcowo Zainteresowani wskazują, że konkluzje analogiczne do ww. w zakresie pierwszego zasiedlenia Nieruchomości zostały zaprezentowane w Interpretacji 1 (odnoszącej się do sprzedaży Nieruchomości przez Poprzedniego właściciela na rzecz Sprzedawcy).

Ponadto, podobne do Zainteresowanych stanowisko wyraził DKIS w bardzo zbliżonym stanie faktycznym, będącym przedmiotem Interpretacji 2.

Ad pytanie 3

W ocenie Zainteresowanych, w przypadku skorzystania przez Spółkę oraz Sprzedawcę z przewidzianej w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT opcji opodatkowania transakcji VAT, przy zachowaniu warunków formalnych, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedawcę, dokumentującej sprzedaż na jej rzecz Nieruchomości, tj. Działek wraz z posadowionymi na nich Budynkami i Naniesieniami.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, docelowo (po ukończeniu Inwestycji) Zainteresowany 1 będzie:

· prowadzić sprzedaż lokali (np. mieszkalnych, komercyjnych, biurowych oraz hotelowych) znajdujących się w Nowych Budynkach,

· wynajmować powierzchnie np. komercyjne, biurowe, hotelowe, inne znajdujące się w Nowych Budynkach.

Przy tym, jak wskazano, każda z powyższych czynności (najem lub zbycie - w szczególności w ramach sprzedaży) będzie opodatkowana według właściwej stawki VAT.

Powyższa okoliczność, oceniana na moment nabycia Działek, Budynków i Naniesień przez Spółkę, a tym samym prawa do odliczenia VAT naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, stanowić będzie o ich wykorzystywaniu przez Zainteresowanego 1 do działalności opodatkowanej VAT, a co za tym idzie możliwości odliczenia VAT naliczonego związanego z planowanym zakupem. Zgodnie z intencją Spółki, także późniejszy sposób wykorzystania zakupionych składników będzie generował sprzedaż opodatkowaną VAT.

Powyższemu nie powinien stać na przeszkodzie fakt, iż po nabyciu Nieruchomości (a przed rozpoczęciem Inwestycji) Spółka dokona rozbiórki obiektów (Budynków i Naniesień) znajdujących się na Działkach. W szczególności okoliczność ta nie będzie przesądzać o braku wykorzystywania zakupionych towarów na potrzeby działalności opodatkowanej VAT. Jak wspomniano, zasadnicze ekonomiczne lub gospodarcze znaczenie planowanej transakcji sprowadza się do nabycia przez Spółkę Nieruchomości, na której będzie mogła zostać przeprowadzona Inwestycja mająca na celu wybudowanie Nowych Budynków. Jednakże na Działkach znajdują się obecnie ww. obiekty, bez których zakup Nieruchomości, tak od strony prawnej, jak i faktycznej, nie jest możliwy. Stąd, zostaną one nabyte przez Spółkę w celu uzyskania możliwości realizacji Inwestycji (w ramach której wykonane zostaną Nowe Budynki służące działalności opodatkowanej VAT).

W omawianym przypadku przeszkodą w odliczeniu przez Spółkę VAT naliczonego przy nabyciu Działek wraz z Budynkami i Naniesieniami nie będzie fakt, iż podatek ten zostanie naliczony nieprawidłowo, tj. na czynności zwolnionej od podatku, a zatem okoliczność, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. W analizowanych okolicznościach przepis ten nie powinien mieć zastosowania. Zgodnie z uwagami zawartymi w uzasadnieniu w zakresie pytań nr 1-2, Zainteresowani będą uprawnieni do złożenia oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT dostawy. W przypadku skutecznego złożenia przez Zainteresowanych takiego oświadczenia (co stanowi założenie w ramach niniejszego wniosku) planowana sprzedaż będzie opodatkowana według właściwej stawki VAT (tj. podstawowej 23%) w odniesieniu do Budynków i Naniesień (wraz z Działkami) wymienionych w oświadczeniu. Konsekwentnie, zdaniem Zainteresowanych, dostawa Budynków, Naniesień i Działek (uwzględnionych w oświadczeniu) będzie opodatkowana według stawki VAT (tj. podstawowej 23%) - wobec fakultatywnej rezygnacji ze zwolnienia. A zatem, okoliczność wskazana w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą jest zwolniona z VAT, nie będzie miała miejsca.

W omawianym przypadku nie wystąpi również druga przeszkoda dla odliczenia VAT spośród wymienionych w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, tj. naliczenie VAT na transakcji wyłączonej spod opodatkowania VAT, w szczególności obejmującej przedsiębiorstwo lub ZCP. Jak wspomniano, planowana transakcja nie obejmie przedsiębiorstwa Sprzedawcy lub jego zorganizowanej części, w związku z czym nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie np. w interpretacji indywidualnej DKIS z 4 grudnia 2018 r. (sygn. 0112-KDIL2-1.4012.499.2018.2.MC), w której wskazano, że: „Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia, czy prawidłowe jest stanowisko, że Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości, przy założeniu, że Strony skorzystają z możliwości wyboru opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy. (\`(...)\`) skoro Nabywca będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a nabyte składniki majątku będą wykorzystywane przez Niego wyłącznie do czynności opodatkowanych, to po dokonaniu transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości. Podsumowując, Nabywca będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy. Prawo to będzie przysługiwało Spółce pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy”.

Ponadto, podobne stanowisko wyraził DKIS w bardzo zbliżonym stanie faktycznym, będącym przedmiotem Interpretacji 2.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem w rozumieniu ww. przepisu) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Zatem w świetle powołanego wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejną fundamentalną przesłanką jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jednocześnie należy wskazać, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ponadto, przy ocenie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę. Zatem w celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę konieczne jest istnienie dowodów potwierdzających istnienie na moment transakcji takiego zamiaru po stronie nabywcy.

Warunek posiadania zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę był wskazywany również w rozstrzygnięciach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że brak jest podstaw do uznania opisanych we wniosku Zbywanych Aktywów za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Jak bowiem wynika z opisu sprawy, transakcja sprzedaży Zbywanych Aktywów nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Zgodnie ze wskazaniem Zainteresowanych Sprzedawca na podstawie umowy sprzedaży zamierza przenieść na Spółkę Aktywa spośród których główny składnik stanowi Nieruchomość (Budynki i Naniesienia), tj. prawo użytkowania wieczystego Działek i znajdujących się na nich Budynków i Naniesień, całość posiadanej przez Sprzedawcę dokumentacji dotyczącej Budynków/ Naniesień, projekt przyłącza wraz z prawami autorskimi do tego projektu, ewentualnie inne dokumenty i przedmioty związane z Nieruchomością. W ramach planowanej Transakcji nie przejdą na Zainteresowanego 2 m.in. aktywa pieniężne należące do Sprzedawcy (środki na rachunkach bankowych), prawa i obowiązki Sprzedawcy z tytułu finansowania nabycia Nieruchomości, dokumentacja księgowo-rachunkowa i pozostała dokumentacja handlowa, poza dokumentacją ściśle związaną z Nieruchomością, prawa i obowiązki wynikające z umowy o świadczenie usług księgowych, prawa i obowiązki wynikające z umowy ubezpieczenia Nieruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego, prawa i obowiązki wynikające z umowy dotyczącej ochrony Nieruchomości, prawa i obowiązki wynikające z umowy dotyczącej odbioru odpadów, prawa i obowiązki wynikające z umowy w zaopatrzenie w wodę lub odprowadzenie ścieków, nazwa przedsiębiorstwa (firma) Sprzedawcy.

W związku z tym przedmiot Umowy sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 551 ustawy Kodeks cywilny.

Wobec tego należy przeanalizować, czy Zbywane Aktywa będące przedmiotem planowanej Umowy sprzedaży wypełnią warunki do uznania ich za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Jak wyjaśniono wcześniej, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowił on zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego ZCP zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu ZCP powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

Zainteresowani wskazali, że Zbywane Aktywa nie stanowią oddziału, wydziału, odrębnego oddziału, ani innej jednostki organizacyjnej wydzielonej w strukturze działalności prowadzonej przez Sprzedawcę. Ponadto, Sprzedawca nie zatrudnia żadnych pracowników. Sprzedający nie prowadzi w stosunku do Nieruchomości/Zbywanych Aktywów odrębnych ksiąg rachunkowych dla celów statutowych. Ponadto, jak wynika z opisu prawy na Spółkę nie zostaną przeniesione jakichkolwiek inne (bilansowe i pozabilansowe) należności i zobowiązania Sprzedawcy. Wszelkie umowy najmu/dzierżawy dotyczące obiektów znajdujących się na Działkach wygasły/zostały wypowiedziane przez poprzedniego właściciela przed ich sprzedażą na rzecz Sprzedawcy. Zgodnie z założeniami Spółki na Działkach, po ich zakupie od Sprzedawcy, prowadzona będzie Inwestycja mająca na celu wybudowanie Nowych Budynków. W celu zrealizowania Inwestycji konieczne będzie wyburzenie wszystkich/ większości obiektów (Budynków i Naniesień), które znajdują się i będą znajdować się na Działkach w momencie ich zakupu od Sprzedawcy. Po ukończeniu budowy Zainteresowany 1 będzie prowadzić sprzedaż lokali i wynajem powierzchni w Nowych Budynkach.

Tym samym z okoliczności sprawy wynika, że Zbywane Aktywa nie stanowią masy majątkowej wydzielonej organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako niezależne przedsiębiorstwo.

W konsekwencji, opisany we wniosku Przedmiot Transakcji - Zbywane Aktywa, nie będą stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym ich sprzedaż nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Sprzedaż ww. Aktywów stanowi w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym planowana transakcja sprzedaży Zbywanych Aktywów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **prawidłowe**.

Wątpliwości Zainteresowanych budzi kwestia zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy ww. Nieruchomości.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku:

dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

pierwszym zasiedleniu - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (prawa wieczystego użytkowania gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” . W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1, pkt 2, pkt 3 i pkt 9 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Należy również przywołać przepis art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm. ), zgodnie z którym:

Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

· grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

· budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

· części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1, § 2 i § 3 Kodeksu cywilnego:

Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży zawsze jest grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy należy rozstrzygnąć, czy względem Budynków oraz pozostałych Naniesień (tj. budowli i urządzeń budowlanych) wchodzących w skład Nieruchomości nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka (Zainteresowany 1) zamierza zakupić od Sprzedawcy (Zainteresowanego 2) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości położonej w (\`(...)\`) oraz odrębną własność znajdujących się na niej obiektów (budynków/ budowli/ urządzeń budowlanych) (dalej: Nieruchomość). Nieruchomość stanowi obecnie dwie działki ewidencyjne, tj.: działkę o numerze ewidencyjnym 1/1 (Działka 1) oraz działkę o numerze ewidencyjnym 1/2 (Działka 2). Na Działce 1 znajdują się obecnie następujące obiekty (budynki/budowle/urządzenia budowlane): budynek handlowo-usługowy (Budynek 1), budynek handlowo-usługowy (Budynek 2), pozostałe naniesienia stanowiące budowle oraz urządzenia budowlane, tj.: na działce ewidencyjnej nr 1/1: place i drogi, osadnik błota, ogrodzenie terenu, sieć wodociągowa, sieć kanalizacji deszczowej, sieć kanalizacji sanitarnej, sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia, sieć elektroenergetyczna średniego napięcia, stacja transformatorowa (Naniesienia 1), na działce ewidencyjnej nr 1/2: sieć elektroenergetyczna niskiego napięcia, sieć elektroenergetyczna średniego napięcia (Naniesienia 2). Zgodnie ze wskazaniem Zainteresowanych Budynki należy sklasyfikować jako budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego; układ komunikacyjny (drogi wewnętrzne), sieci (wodociągową, kanalizacji deszczowej, kanalizacji sanitarnej, elektroenergetyczną niskiego napięcia oraz elektroenergetyczną średniego napięcia), stację transformatorową, osadnik błota, należy sklasyfikować jako budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego; pozostałe Naniesienia (place parkingowe/ogrodzenie) należy sklasyfikować jako urządzenia budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że w odniesieniu do dostawy Budynków oraz budowli posadowionych na Nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu ich sprzedaży miną co najmniej dwa lata. Jak wynika z opisu sprawy Budynek 1 został wybudowany w latach 70-tych XX wieku, Budynek 2 został wybudowany w 1997 r., a większość budowli została wybudowana przed 1991 r. Ponadto, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy Budynki oraz wszystkie budowle były w całości wykorzystywane przez Poprzedniego właściciela na potrzeby działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, w szczególności oddając Nieruchomość w dzierżawę na podstawie umowy dzierżawy z 10 kwietnia 2014 r. Ponadto po nabyciu Nieruchomości w grudniu 2018 r. Budynki i budowle nie były przedmiotem nakładów ze strony Sprzedawcy, których łączna wartość przekroczyłaby 30% wartości początkowej poszczególnych budynków/budowli. Jedynie w odniesieniu do budynku z którego wyłonił się Budynek 1, były ponoszone przed 2012 r. przez Poprzedniego właściciela oraz najemcę Nieruchomości nakłady o charakterze ulepszeniowym, których łączna wartość wyniosła powyżej 30% wartości początkowej tego budynku, jednak od momentu ponownego pierwszego zasiedlenia (po ulepszeniu) do dnia transakcji upłyną już 2 lata. Do ponownego pierwszego zasiedlenia Budynku 1 doszło z dniem ponownego przekazania do użytkowania na potrzeby prowadzonej przez Poprzedniego właściciela działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług po ulepszeniu (umowa dzierżawy dotyczyła wszystkich obiektów znajdujących się na Nieruchomości).

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata to w odniesieniu do Budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że urządzenie budowlane znajdujące się na działce nr 1/1 stanowią urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którymi są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

W konsekwencji dostawa Budynków i budowli wraz z urządzeniami budowlanymi będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu, sprzedaż prawa wieczystego użytkowania działek nr 1/1 i 1/2 będzie opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż Budynków i budowli wraz z urządzeniami budowlanymi.

W związku z powyższym strony będą uprawnione na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do rezygnacji z tego zwolnienia i opodatkowania Transakcji podatkiem VAT - pod warunkiem złożenia przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Tym samym, w przypadku, gdy Strony Transakcji, po spełnieniu warunków, o których mowa w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, opodatkują dostawę ww. Budynków, budowli i urządzeń budowlanych, wówczas dostawa prawa użytkowania wieczystego działek nr 1/1 i nr 1/2 również będzie opodatkowana taką samą stawką.

Zatem z uwagi, że dostawa Budynków i budowli wraz z urządzeniami budowlanymi będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 jest niezasadne.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2 należało uznać za **prawidłowe**.

Zainteresowani mają także wątpliwości, czy Spółce (Zainteresowanemu 1) będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano w niniejszej interpretacji, sprzedaż przez Zainteresowanego 2 na rzecz Zainteresowanego 1 Zbywanych Aktywów będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT określonym w art. 6 pkt 1 tej ustawy.

Zgodnie ze wskazaniem zarówno Sprzedawca, jak i Zainteresowany 1, są i będą na moment transakcji zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi, a jednocześnie przed dokonaniem transakcji złożą naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla siedziby Spółki (jako nabywcy) stosowne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT sprzedaży.

W związku z powyższym, jeśli Strony wybiorą opcję rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT Budynków, budowli wraz z urządzeniami budowlanymi wchodzącymi w skład Nieruchomości, które będę objęte zwolnieniem uregulowanym w art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy o VAT, Transakcja w całości będzie opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki.

Zgodnie ze wskazaniem Spółka po zakupie Nieruchomości od Sprzedawcy będzie wykorzystywała Nieruchomości do wykonywania działalności opodatkowanej VAT, tj. po ukończeniu Inwestycji Nowe Budynki zostaną przeznaczone przez Spółkę na potrzeby działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży lokali i najmu, zatem Zainteresowany 1 będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości.

W świetle powyższego, po nabyciu Nieruchomości (zabudowanych działek gruntu nr 1/1 i 1/2) i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej tę Transakcję, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony z tytułu zakupu, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 należało uznać za **prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 1-3 złożonego wniosku), natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 4 złożonego wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania Wiążącej Informacji Stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Na podstawie art. 42b ust. 1 w powiązaniu z art. 42a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług Państwo mogą wystąpić do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie wiążącej informacji stawkowej (WIS), która jest wydawana w formie decyzji na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A. sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).