Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.665.2024.2.PRM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-21
Teza: Ustalenie podstawy opodatkowania odrębnie dla Usług własnych, na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 29a ustawy oraz odrębnie do usług turystyki obejmujących Usługi obce, w ramach procedury VAT-marża, o której mowa w art. 119 ustawy.
Słowa kluczowe: usługi-usługi obce; usługi-usługi turystyczne; usługi-usługi własne; VAT marża; zasada-zasady ogólne opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Elementy składowe podstawy opodatkownia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII. Procedury szczególne-Podstawa opodatkowania usług turystyki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119-ust. 3a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119-ust. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 3-art. 119-ust. 6

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 25 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia podstawy opodatkowania odrębnie dla Usług własnych, na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 29a ustawy oraz odrębnie do usług turystyki obejmujących Usługi obce, w ramach procedury VAT-marża, o której mowa w art. 119 ustawy.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: Wnioskodawca lub (\`(...)\`)) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą: „(\`(...)\`)”, zarejestrowaną w CEIDG z przeważającym zakresem działalności PKD: 79.12.Z Działalność organizatorów turystyki (dalej: JDG).

Dochody z JDG opodatkowane są na zasadach ogólnych, według skali podatkowej. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów (dalej: KPIR).

Wnioskodawca aktualnie nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT z uwagi na korzystanie ze zwolnienia podmiotowego z art. 113 ust. 1 ustawy VAT (tj. zwolnienie dla podmiotów, których sprzedaż w poprzednim roku nie przekroczyła 200 000 zł bez kwoty podatku). Jednak Wnioskodawca przewiduje, że w tym roku może przekroczyć kwotę sprzedaży 200 000 zł, wobec tego będzie musiał się zarejestrować jako podatnik VAT czynny. Planuje On wówczas korzystać z procedury „VAT-marża”, o której mowa w art. 119 ustawy VAT.

W ramach JDG Wnioskodawca zajmuje się świadczeniem usług turystyki, tj. organizacją wypraw turystycznych dla klientów indywidualnych do różnych miejsc świata, poza krajami Unii Europejskiej. W przyszłości planuje też organizację wycieczek w krajach UE.

Wnioskodawca z uwagi na brak rejestracji jako podatnik VAT, wystawia faktury na klientów / osoby fizyczne ze stawką „zw”, tj. bez kwoty podatku VAT.

W ramach świadczonych usług turystyki zbierana jest określona liczba osób. Usługa organizacji wypraw obejmuje w szczególności:

*   noclegi - Wnioskodawca nabywa usługi noclegowe od podmiotów trzecich dla bezpośredniej korzyści uczestników wypraw;
*   transport (bilety autobusowe/lotnicze/pociągiem/promem) - Wnioskodawca nabywa usługi transportowe od podmiotów trzecich dla bezpośredniej korzyści uczestników wypraw;
*   parkingi, autostrady - Wnioskodawca nabywa te usługi od podmiotów trzecich dla bezpośredniej korzyści uczestników wypraw;
*   bilety wstępu na atrakcje - Wnioskodawca nabywa te usługi od podmiotów trzecich dla bezpośredniej korzyści uczestników wypraw;
*   przewodników turystycznych po miastach - Wnioskodawca nabywa te usługi od podmiotów trzecich dla bezpośredniej korzyści uczestników wypraw;
*   w razie choroby uczestnika wyprawy - organizacja pomocy medycznej - Wnioskodawca nabywa usługi ubezpieczeniowe od podmiotów trzecich dla turystów. W ramach ubezpieczenia organizowana jest pomoc medyczna.

\- dalej łącznie zwane jako: Usługi obce.

Wnioskodawca oprócz zakupu od podmiotów trzecich ww. Usług obcych, świadczy także samodzielnie usługi, tj. nie nabywa On tych usług od podmiotów trzecich (dalej zwane jako: Usługi własne). Polegają one na tym, że:

a) przebywa z klientami w trakcie całej wyprawy jako organizator;

b) pilotuje wycieczkę i opiekuje się klientami w trakcie wyprawy;

c) organizuje w trakcie wyprawy wszelkie atrakcje - ww. noclegi, transport, opiekę medyczną, wycieczki, wieczorki zapoznawcze, itd.

Ponieważ Wnioskodawca świadczy Usługi obce i Usługi własne, to po rejestracji jako podatnik VAT i w celu rozliczania procedury VAT-marża, o której mowa w art. 119 ustawy VAT, będzie On prowadził ewidencję, gdzie wykaże kwoty kosztów (zakupy usług od podmiotów trzecich) związane z organizacją wyjazdu - nabyte dla bezpośredniej korzyści turysty.

Ewidencja ta będzie umożliwiała wyodrębnienie kwot świadczenia Usług obcych i Usług własnych.

W związku z ww. organizacją wypraw i nabywaniem Usług obcych od podmiotów trzecich spoza UE Wnioskodawca posiada (otrzymuje od zagranicznych podmiotów trzecich) następujące dowody księgowe:

*   bilety wstępu, paragony lub rachunki zagraniczne pozaunijne, które nie zawierają pełnych danych nabywcy / Wnioskodawcy (np. brakuje adresu i/lub numeru NIP nabywcy i/lub numeru NIP i/lub adresu wystawcy); nie stanowią one zatem faktury w rozumieniu art. 106e ustawy VAT;
*   przykładowe dokumenty / dowody nabycia usług, które posiada Wnioskodawca i które nie zawierają Jego pełnych danych firmowych jako nabywcy, to:

a) bilety lotnicze - zakup biletów lotniczych do (\`(...)\`) - pozauijne linie lotnicze „(\`(...)\`)” nie zawsze wystawiają faktury na pełne dane firmy Wnioskodawcy. Bilety takie zawierają imię i nazwisko Wnioskodawcy (jako nabywcy biletów) oraz numery paszportów poszczególnych uczestników wypraw;

b) paragony za noclegi z (\`(...)\`);

c) (\`(...)\`) czy (\`(...)\`) bilety wstępu na różne atrakcje;

d) (\`(...)\`) czy (\`(...)\`) paragony od lokalnych przewodników wycieczek.

Wnioskodawca zatem najczęściej posiada jako dowód nabycia i poniesienia wydatku na zakup Usługi obcej:

a) paragon, rachunek lub bilet wstępu bez pełnych danych Wnioskodawcy (brak adresu, numeru NIP) i/lub brak numeru NIP i w niektórych przypadkach adresu wystawcy;

b) na niektórych paragonach / rachunkach, czy biletach ręcznie są wpisane dane firmy Wnioskodawcy, które osoba wystawiająca na prośbę Wnioskodawcy dopisuje. Jednak nie zawsze jest to możliwe do uzyskania z uwagi na barierę językową czy brak zrozumienia zagranicznego sprzedawcy, po co i jakie dane ma wpisywać. Z uwagi na lokalne przepisy nie muszą oni na dokumentach wskazywać pełnych danych nabywcy oraz swoich (numer NIP i adres).

Należy jednak podkreślić, że wszystkie rachunki / paragony / bilety, które Wnioskodawca otrzymuje od zagranicznych podmiotów zawierają następujące dane:

a) wiarygodne określenie wystawcy, tj. nazwę wystawcy, w niektórych przypadkach także adres wystawcy, numer telefonu i adres e-mail;

b) datę wystawienia dowodu i/lub datę dokonania operacji gospodarczej, której dowód dotyczy;

c) przedmiot operacji gospodarczej i jej wartość oraz ilościowe określenie (w przypadkach, jeżeli przedmiot operacji jest wymierny w jednostkach naturalnych);

d) podpisy osób uprawnionych do prawidłowego udokumentowania operacji gospodarczych - tj. podpis Wnioskodawcy jako kierownika jednostki oraz podpis głównej księgowej prowadzącej zapisy w KPiR;

e) dowody są także oznaczone w taki sposób, że jest możliwe powiązanie dowodu z zapisami księgowymi dokonanymi na jego podstawie.

### Pytanie nr 2 wniosku

Czy Usługi obce stanowią usługi dla bezpośredniej korzyści turysty, a Usługi własne stanowią „usługi własne” w rozumieniu art. 119 ust. 5 ustawy VAT, a tym samym Wnioskodawca będzie obowiązany do odrębnego ustalania podstawy opodatkowania dla Usług własnych (tj. na zasadach ogólnych zgodnie z art. 29a ustawy VAT) i odrębnie w odniesieniu do usług turystyki obejmujących Usługi obce (tj. w ramach procedury VAT-marża zgodnie z art. 119 ust. 1 i 2 ustawy VAT)?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Usługi obce stanowią usługi dla bezpośredniej korzyści turysty, a Usługi własne stanowią „usługi własne” w rozumieniu art. 119 ust. 5 ustawy VAT, a tym samym Wnioskodawca będzie obowiązany do odrębnego ustalania podstawy opodatkowania dla Usług własnych (tj. na zasadach ogólnych zgodnie z art. 29a ustawy VAT) i odrębnie w odniesieniu do usług turystyki obejmujących Usługi obce (tj. w ramach procedury VAT-marża zgodnie z art. 119 ust. 1 i 2 ustawy VAT).

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 119 ust. 1-3 ustawy VAT:

Podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Przez marżę, o której mowa powyżej, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

Powyższe to tzw. procedura VAT-marża.

Przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe przepisy stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1) działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;

2) przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

W ocenie Wnioskodawcy, w Jego przypadku będzie mogła mieć zastosowanie procedura VAT-marża w odniesieniu do usług turystyki obejmujących wyłącznie Usługi obce, tj. takie, które nabywa On od zagranicznych podmiotów trzecich dla bezpośredniej korzyści turysty, tj.:

*   noclegi;
*   transport (bilety autobusowe/lotnicze/pociągiem/promem);
*   parkingi, autostrady;
*   bilety wstępu na atrakcje;
*   wydatki na przewodników turystycznych po miastach;
*   wydatki na ubezpieczenie.

Wnioskodawca świadczy usługi turystyki (organizacja wypraw / wycieczek do krajów poza granice UE dla osób prywatnych), na które składają się nabywane Usługi obce. Usługi obce stanowią usługi dla bezpośredniej korzyści turysty - odbiorcami / beneficjentami tych Usług obcych są osoby fizyczne, które nabyły wycieczkę od Wnioskodawcy.

Ponadto Wnioskodawca działa na rzecz nabywcy w imieniu własnym i na własny rachunek. Nabyte Usługi obce są / będą kupowane dla bezpośredniej korzyści turysty.

Z uwagi na powyższe, usługi turystyki obejmujące wyłącznie Usługi obce, które spełniają definicję usług dla bezpośredniej korzyści turysty, będą mogły być opodatkowane w procedurze VAT-marża, tj. podstawą opodatkowania będzie kwota marży pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Zgodnie z art. 119 ust. 5 ustawy VAT:

W przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a.

Zgodnie z ww. przepisem, procedurą VAT-marża nie będą mogły być objęte Usługi własne, które Wnioskodawca wykonuje samodzielnie dla turystów / uczestników wypraw i nie nabywa ich od podmiotów trzecich, tj.:

a) przebywanie z klientami w trakcie całej wypraw jako organizator;

b) pilotowanie wycieczki i opieka klientami w trakcie wyprawy;

c) organizacja wieczorków zapoznawczych, itp.

Z uwagi na powyższe, podstawę opodatkowania dla ww. Usług własnych Wnioskodawca powinien ustalać zgodnie z zasadami ogólnymi - art. 29a ust. 1 ustawy VAT:

Podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Podobne stanowisko do powyższego zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 marca 2021 r., nr 0114-KDIP1-3.4012.764.2020.2.JG:

A zatem, usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy, to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych) takich jak np. hotel, wyżywienie, transport, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania. Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Wobec tego aby daną usługę uznać za usługę turystyki, powinna ona być usługą składającą się z więcej niż jednego świadczenia, świadczący usługę musi działać na rzecz nabywcy we własnym imieniu i na własny rachunek, oraz przy świadczeniu usługi musi nabywać towary i usługi od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty. A contrario, w sytuacji gdy świadczący usługę nie działa we własnym imieniu i na własny rachunek, nie nabywa usług dla bezpośredniej korzyści turysty od innych podmiotów, a także usługa ta jest usługą pojedynczą (nie jest złożona z co najmniej dwóch świadczeń), usługa taka nie może być uznana za usługę turystyki, o której mowa w cytowanym wcześniej art. 119 ust. 1 ustawy.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie zajętego stanowiska.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy precyzuje dodatkowe elementy, jakie obejmuje podstawa opodatkowania. Jak stanowi ww. przepis:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Ustawodawca w art. 119 ustawy wprowadza szczególny sposób opodatkowania usług turystycznych, którego istotą jest opodatkowanie marży stanowiącej wynagrodzenie podatników świadczących usługi turystyki.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

W świetle art. 119 ust. 2 ustawy:

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użycie w cytowanym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, że jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składnik usługi turystyki również powinny być uwzględnione. Podkreślić również należy, że czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę, jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści turysty, tym samym na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, że nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

W myśl art. 119 ust. 3 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik:

1) (uchylony)

2) działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek;

3) przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty.

4) (uchylony).

Ustawodawca ustalił szczególny sposób opodatkowania usług turystycznych polegający na opodatkowaniu marży pomniejszonej o kwotę należnego podatku, gdzie przez marżę należy rozumieć różnicę między kwotą należności, którą ma zapłacić nabywca usługi (turysta), a ceną nabycia przez podatnika towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. Przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie; mogą to być również wszelakiego rodzaju bilety wstępu, opłaty za usługi przewodników itd. Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji legalnej pojęcia „usługi turystyki”. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych.

Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 306 i 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”.

I tak, zgodnie z art. 306 ust. 1 Dyrektywy:

Państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT, zgodnie z niniejszym rozdziałem, do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników.

Niniejsza procedura szczególna nie ma zastosowania do biur podróży, które działają wyłącznie w charakterze pośredników i do których w celu obliczenia podstawy opodatkowania stosuje się art. 79 akapit pierwszy lit. c).

Z kolei art. 306 ust. 2 Dyrektywy stanowi, że:

Do celów niniejszego rozdziału, organizatorzy wycieczek turystycznych są traktowani jak biura podróży.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika jednoznacznie, że dotyczy on świadczeń nabywanych od innych podatników.

W myśl art. 307 Dyrektywy:

Transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty (…).

Ww. przepisy Dyrektywy nie przesądzają, że tylko usługa kompleksowa, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, np.: transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie, zwiedzanie itp. może być objęta szczególną procedurę VAT marża.

Na mocy art. 308 Dyrektywy:

W odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia podstawy opodatkowania odrębnie dla Usług własnych, na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 29a ustawy oraz odrębnie do usług turystyki obejmujących Usługi obce, w ramach procedury VAT-marża, o której mowa w art. 119 ustawy.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że prowadzi Pan działalność gospodarczą, w ramach której zajmuje się Pan świadczeniem usług turystyki dla klientów indywidualnych do krajów spoza Unii Europejskiej. Usługa organizacji wyprawy przez Pana obejmuje w szczególności Usługi obce tj.: noclegi, transport (bilety autobusowe, lotnicze, pociągiem, promem), parkingi, autostrady, bilety wstępu na atrakcje, przewodników turystycznych po miastach. Wszystkie te usługi nabywa Pan od podmiotów trzecich dla bezpośredniej korzyści turysty. Nabywa Pan także od podmiotów trzecich dla turystów – w razie choroby uczestnika wyprawy - organizację pomocy medycznej. Oprócz ww. Usług obcych świadczy Pan samodzielnie usługi, które nie są zakupione od podmiotów trzecich tzw. Usługi własne, które polegają na: przebywaniu z klientami w trakcie całej wyprawy jako organizator, pilotuje Pan wycieczkę i opiekuje się Pan klientami w trakcie wyprawy oraz organizuje Pan w trakcie wyprawy wszelkie atrakcje (noclegi, transport, opiekę medyczną, wycieczki, wieczorki zapoznawcze itd.). Obecnie korzysta Pan ze zwolnienia podmiotowego, jednakże przewiduje Pan, że w tym roku może Pan przekroczyć kwotę sprzedaży 200 000 zł, w związku z czym planuje Pan jako czynny podatnik VAT korzystać z opodatkowania sprzedaży usług turystycznych na zasadach procedury szczególnej VAT-marża.

Zatem, aby korzystał Pan z procedury szczególnej VAT-marża do usług turystycznych musi Pan działać na rzecz nabywcy we własnym imieniu i na własny rachunek, oraz przy świadczeniu usługi musi nabywać towary i usługi od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty (klienta). I z taką sytuacją mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Zatem, świadczenie przez Pana usług organizacji wypraw turystycznych dla klientów indywidualnych do krajów spoza Unii Europejskiej, w ramach których nabywać Pan będzie Usługi obce i będzie Pan świadczyć Usługi własne stanowić będą usługę turystyczną, w związku z czym jej odsprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu według szczególnej procedury marży, o której mowa w art. 119 ustawy.

Odnosząc się do Pana wątpliwości, należy wskazać na treść art. 119 ust. 3a ustawy, zgodnie z którym:

Podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy:

Podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 lub 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą dane pozwalające na prawidłowe rozliczenie podatku i sporządzenie informacji podsumowującej, w szczególności dane dotyczące:

1) rodzaju sprzedaży i podstawy opodatkowania, wysokości kwoty podatku należnego, w tym korekty podatku należnego, z podziałem na stawki podatku;

2) kwoty podatku naliczonego obniżającego kwotę podatku należnego, w tym korekty podatku naliczonego;

3) kontrahentów;

4) dowodów sprzedaży i zakupów.

Od podatnika wymagane jest prowadzenie rzetelnej ewidencji zawierającej w szczególności kwoty nabycia towarów i usług niezbędne do określenia kwoty marży, o której mowa w powołanych wyżej przepisach.

Ponadto, w myśl art. 119 ust. 5 ustawy:

W przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a.

Na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty, o których mowa w art. 119 ust. 3 ustawy, można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które podatnik nabywa od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej podatnika, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej. Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez podatnika dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Jak już wyżej stwierdzono, świadczenie przez Pana usług organizacji wypraw turystycznych dla klientów indywidualnych poza kraje Unii Europejskiej, w ramach których nabywać Pan będzie Usługi obce i będzie Pan świadczyć Usługi własne stanowić będą usługę turystyczną, w związku z czym jej odsprzedaż będzie podlegać opodatkowaniu według szczególnej procedury marży, o której mowa w art. 119 ustawy.

Usługi obce obejmują w szczególności: noclegi, transport (bilety autobusowe, lotnicze, pociągiem, promem), parkingi, autostrady, bilety wstępu na atrakcje, przewodników turystycznych po miastach, od podmiotów trzecich dla bezpośredniej korzyści turysty. Nabywa Pan także od podmiotów trzecich dla turystów - w razie choroby uczestnika wyprawy - organizację pomocy medycznej. Wskazał Pan, że w związku z nabywaniem Usług obcych otrzymuje Pan od zagranicznych podmiotów bilety wstępu, paragony lub rachunki zagraniczne pozaunijne.

Wobec ww. Usług obcych ma Pan prawo ustalić marżę, o której mowa w art. 119 ust. 1 ustawy, na podstawie dokumentów, z których jednoznacznie wynika fakt nabycia towarów i usług dla bezpośredniej korzyści turysty oraz wysokość wydatków z tego tytułu. Przy obliczaniu marży należy bowiem brać pod uwagę wszystkie wydatki związane z daną usługą turystyczną, stanowiące składniki tej usługi, zarówno te udokumentowane fakturami VAT jak i udokumentowane innymi dowodami. Podkreślić jednakże należy, że dokument powinien odzwierciedlać rzeczywisty przebieg transakcji gospodarczej. Dokument bowiem to dowód, świadectwo prawdziwości zaistniałego faktu. Aby dawał on możliwość ustalenia marży musi dowodzić, że usługa (towar) miała miejsce oraz winien określać kwotę poniesioną na jej nabycie.

Oprócz ww. Usług obcych świadczy Pan samodzielnie usługi, które nie są zakupione od podmiotów trzecich tzw. Usługi własne, polegające na przebywaniu z klientami w trakcie całej wyprawy jako organizator, pilotowaniu przez Pana wycieczki oraz opiekowania się klientami w trakcie wyprawy. Organizuje Pan też w trakcie wyprawy wszelkie atrakcje (noclegi, transport, opiekę medyczną, wycieczki, wieczorki zapoznawcze itd.). Dla Usług własnych powinien Pan określić podstawę opodatkowania na podstawie art. 29a ustawy.

Pana stanowisko uznaję zatem za **prawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług (pytanie nr 2 wniosku), zaś w zakresie dotyczącym podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie nr 1 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Pan ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).