Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-660/12-3/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-09-07
Teza: prawo do odliczenia kwoty podatku VAT należnego przy nabyciu nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 28.06.2012 r. (data wpływu 29.06.2012 r.), uzupełnionym w dniu 06.07.2012 r. (data wpływu 09.07.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT należnego przy nabyciu nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.06.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia kwoty podatku VAT należnego przy nabyciu nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad należnym.

Wniosek uzupełniony został w dniu 06.07.2012 r. (data wpływu 09.07.2012 r.)

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

R z siedzibą we Frankfurcie nad Menem (dalej: „Nabywca” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. wynajmu nieruchomości na rzecz innych podmiotów. Wnioskodawca posiada oddział w Polsce pod nazwą R. GmbH Sp. z o.o. Oddział w Polsce oraz jest zarejestrowany w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Wnioskodawca zamierza kupić od P Sp. z o.o. (dalej: „Zbywca”) nieruchomość położoną w P (dalej: „Transakcja”).

Powyższa nieruchomość obejmuje prawo własności gruntu zabudowanego jednym budynkiem magazynowym (będącym częścią parku logistycznego) oraz budynkiem wartowni, budowlami i infrastrukturą techniczną oraz innymi środkami trwałymi. W dalszej części wniosku wszystkie wymienione powyżej elementy są określane łącznie jako „Nieruchomość”.

Zbywca nabył prawo własności niezabudowanej działki gruntu w 2008 roku od spółki będącej podatnikiem VAT. Powyższa transakcja była opodatkowana VAT według stawki 22% (będącej stawką VAT obowiązującą w tamtym czasie). Nabywając działkę w celu prowadzenia na niej działalności opodatkowanej VAT Zbywca dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego na tej transakcji. Następnie, na gruncie, Zbywca wybudował Nieruchomość. Ponieważ Nieruchomość była budowana z zamiarem prowadzenia na niej działalności opodatkowanej VAT, Zbywca dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową Nieruchomości.

Nieruchomość jest objęta kilkoma pozwoleniami na użytkowanie, z których najwcześniejsze (stanowiące podstawę dla przekazania do użytkowania i wprowadzenia Nieruchomości do ewidencji środków trwałych Zbywcy) zostało wydane w dniu 26 stycznia 2009 r. Wydatki poniesione przez Zbywcę na ulepszenie Nieruchomości, począwszy od dnia jej wprowadzenia do ewidencji środków trwałych Zbywcy, stanowiły mniej niż 30% jej podatkowej wartości początkowej.

Powierzchnia w budynku magazynowym Nieruchomości była oddawana przez Zbywcę w najem na rzecz najemców będących podmiotami trzecimi (na podstawie umów najmu zawartych przez Zbywcę), sukcesywnie, począwszy od lutego 2009 r. do maja 2011 r. (niniejsze daty odzwierciedlają daty rozpoczęcia okresu najmu, Spółka zwraca uwagę, iż w niektórych przypadkach przekazanie powierzchni najemcy następowało na podstawie protokołu przekazania nieco przed datą rozpoczęcia okresu najmu.)

Budynek magazynowy wchodzący w skład Nieruchomości jest w 100% wynajęty na rzecz pięciu najemców. Poza wydaniem najemcom powierzchni w Nieruchomości na podstawie umów najmu, Nieruchomość, od chwili nabycia działki gruntu, na którym została wybudowana przez Zbywcę, nie była przedmiotem żadnych innych czynności podlegających VAT dokonanych przez Zbywcę. Wynajem powierzchni w Nieruchomości stanowi obecnie jedyne źródło przychodów Zbywcy.

Po Transakcji, Zbywca przez pewien okres będzie czerpał przychody ze świadczenia usług zarządzania Nieruchomością na rzecz Nabywcy. Ponadto, strony uzgodniły, że w przypadku rozwiązania umowy z jednym z najemców, Zbywca będzie poszukiwał nowego najemcy. W takim przypadku, Zbywca otrzyma stosowne wynagrodzenie od Nabywcy. Ponadto, jeśli Zbywcy uda się doprowadzić do końca 2012 r. (niezależnie od tego czy będzie to przed czy po Transakcji) do określonych zmian umów najmu powodując określony wzrost ich wartości, Zbywcy będzie przysługiwało stosowne wynagrodzenie od Nabywcy z tego tytułu. Ponadto, Zbywca rozważa zakup gruntu i wybudowanie na nim nieruchomości komercyjnej pod wynajem (w schemacie podobnym do obecnie realizowanego: zakup gruntu - budowa nieruchomości – wynajem - sprzedaż wynajętej nieruchomości - realizacja zysku na sprzedaży o ile pozwalają na to warunki rynkowe). Jednocześnie przychód ze sprzedaży tego typu nieruchomości, gdy jest już ona wybudowana a powierzchnie w niej są wynajęte, zwykle pozwala na realizację zysku. Oczywiście stopa zysku na tego typu inwestycji jest zależna od wielu czynników, w szczególności od warunków rynkowych i w konsekwencji nie zawsze możliwe jest osiągnięcie zysku. Zbywca posiada odpowiedni know-how związany z realizacją tego typu inwestycji.

Przy czym dokumenty rejestracyjne Zbywcy wskazują, że przedmiotem jego działalności jest m.in.:

*   zagospodarowanie i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
*   kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
*   wynajem nieruchomości na własny rachunek,
*   pośrednictwo w obrocie nieruchomościami,
*   zarządzanie nieruchomościami na zlecenie.

Decyzja o zaangażowaniu w realizację nowej inwestycji nie została jeszcze podjęta a Zbywca nie poniósł jeszcze żadnych kosztów z tym związanych. Przedmiotem planowanej Transakcji sprzedaży na rzecz Nabywcy będzie Nieruchomość.

W związku z nabyciem Nieruchomości, Nabywca nabędzie od Zbywcy prawa z umów najmu oraz przejmie obowiązki z tych umów. Nabycie praw z umów najmu nastąpi po zawarciu umowy cesji zwrotnej pomiędzy Zbywcą a Bankiem SA, obecnym kredytodawcą Zbywcy, a przejęcie obowiązków z umów najmu nastąpi w umowie sprzedaży Nieruchomości. Jednakże intencją Zbywcy i Nabywcy jest, aby Zbywca dokonał rozliczenia z najemcami za okres przed Transakcją a Nabywca dokonywał tych rozliczeń za okres po Transakcji. W przypadku, jeśli Transakcja zostanie dokonana w trakcie okresu rozliczeniowego najmów Zbywca i Nabywca dokonają stosownych rozliczeń wzajemnych związanych z najmem za ten okres rozliczeniowy.

Ponadto, wraz z Nieruchomością Nabywca nabędzie następujące prawa oraz przejmie środki pieniężne, które ze względu na swój charakter są z nią nierozerwalnie związane:

*   zabezpieczenia ustanowione przez poszczególnych najemców, w tym niemal wszystkie związane z tym prawa z gwarancji bankowych i wszystkie kaucje pieniężne najemców,
*   majątkowe prawa autorskie i prawa pokrewne do projektów architektonicznych i prac wykonanych przez podmioty trzecie w związku z budową Nieruchomości,
*   gwarancje budowlane wynikające z umowy o wykonawstwo zawartej przez Zbywcę.

Z drugiej strony, planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie wszystkich należności i zobowiązań Zbywcy w szczególności długoterminowych zobowiązań Zbywcy. Ponadto, w wyniku Transakcji Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, umów i innych składników majątkowych, które są związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Zbywcę oraz funkcjonowaniem Nieruchomości. Lista ta obejmuje:

*   prawa i obowiązki wynikające z poniższych umów związanych z:
    1.  ochroną Nieruchomości,
    2.  dostawą mediów do Nieruchomości, w szczególności:
        1.  energia elektryczna
        2.  gaz
        3.  odbiór ścieków
    3.  serwisem:
        1.  bram i doków
        2.  tryskaczy, hydrantów, zbiorników przeciwpożarowych i pompowni
        3.  instalacji gazowej, elektrycznej, gaśnic, SAP, instalacji sanitarno-deszczowej, general maintenance
    4.  odśnieżaniem dachu,
    5.  podłączeniem i monitorowaniem systemu sygnalizacji pożaru
    6.  utrzymaniem czystości na terenach zewnętrznych
    7.  serwisem urządzeń klimatyzacyjnych
    8.  serwisem separatorów
    9.  sprzątaniem terenów zewnętrznych
    10.  odbiorem odpadów komunalnych. Zbywca rozwiąże powyższe umowy w związku ze sprzedażą Nieruchomości dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających. Powyższe umowy są zawarte z kilkunastoma różnymi podmiotami i zostaną rozwiązane przez Zbywcę w związku ze sprzedażą Nieruchomości.
    11.  zarządzaniem Nieruchomością
    12.  ubezpieczeniem Nieruchomości - Nieruchomość objęta jest ubezpieczeniem w ramach umowy ubezpieczenia łączącej grupę, w skład której wchodzi Zbywca z firmą ubezpieczeniową, po Transakcji Nieruchomość przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu
*   umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami)
*   zobowiązania Zbywcy związane z finansowaniem nabycia gruntu i budowy Nieruchomości (w szczególności, zobowiązania z umów kredytów bankowych),
*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know—how, związany z wyszukiwaniem i utrzymaniem portfolio najemców o zróżnicowanym profilu działalności,
*   księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej,
*   nazwę przedsiębiorstwa Zbywcy,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy,
*   prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzeniem bieżącej działalności przez Zbywcę, w szczególności:
    1.  umowy o prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych,
    2.  umowy o doradztwo podatkowe.
*   składniki majątku przedsiębiorstwa Zbywcy, w szczególności:
    1.  komputer
    2.  licencje do programów komputerowych
    3.  umowa prenumeraty codziennej prasy ekonomicznej.

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników, ponieważ czynności związane z zarządzaniem, administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości, jak również bieżąca księgowość, doradztwo prawne i podatkowe są wykonywane na rzecz Zbywcy na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi. Natomiast działalność Zbywcy w zakresie rozwoju biznesu i opracowywania strategii działalności Zbywcy jest prowadzona przez członków zarządu Zbywcy.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy, jak również nie jest finansowo wydzielona dla celów rachunkowości zarządczej.

Przed sprzedażą Nieruchomości, strony złożą do właściwego organu podatkowego oświadczenie o wyborze opodatkowania Transakcji VAT, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni w budynku magazynowym Nieruchomości, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know-how wypracowany w tym zakresie.

W celu wykorzystania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni magazynowej (na rzecz dotychczasowych najemców Zbywcy) Nabywca:

*   zapewni zarządzanie Nieruchomością. W początkowym okresie po nabyciu Nieruchomości Nabywca planuje podpisać umowę o zarządzanie Nieruchomością ze Zbywcą następnie Nabywca planuje ogłosić przetarg na świadczenie usług zarządzania Nieruchomością,
*   podpisze umowę o ochronę Nieruchomości z firmą świadczącą tego typu usługi,
*   podpisze z dostawcami mediów umowy o dostawę mediów do Nieruchomości (w szczególności woda, energia elektryczna),
*   obejmie w ramach posiadanej globalnej majątkowej polisy ubezpieczeniowej nabywaną Nieruchomość.

Nabywca, podpisze umowy z większością dostawców usług, którzy dostarczają obecnie usługi dotyczące Nieruchomości na rzecz Zbywcy. Nabywca nie będzie wstępował w prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów przez niego zawartych. Zarówno Nabywca jak i Zbywca są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

W stosunku do konsekwencji planowanej Transakcji w zakresie podatku VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wystąpili zarówno Zbywca jak i Nabywca. Ponadto wniosek o interpretację prawa podatkowego złożony przez Nabywcę obejmuje pytanie w zakresie zasad opodatkowania transakcji PCC.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku opodatkowania Transakcji podatkiem VAT - zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli sprzedaż Nieruchomości będzie opodatkowana VAT, po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu faktury VAT potwierdzającej jej dokonanie, Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT oraz (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT, ponieważ:

1.  Transakcja nie mieści się w katalogu transakcji wymienionych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,
2.  Transakcja stanowi dla Zbywcy odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,
3.  Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

1\. Brak przesłanek wyłączenia sprzedaży Nieruchomości z opodatkowania VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy Wnioskodawca będzie uprawniony do (i) obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT oraz (ii) otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom ustawy o VAT i czy będzie opodatkowana VAT.

Z kolei, w celu rozstrzygnięcia, czy Transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, konieczne jest rozstrzygnięcie, czy wspomniana Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Ponieważ powyższe kwestie dotyczą zakresu i zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie Zbywcy Nieruchomości, to Zbywca wystąpił do tutejszego organu z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania Transakcji VAT.

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy przedstawione w złożonym przez Zbywcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania Transakcji VAT, że w świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem - Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności, Transakcja nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Poniżej przedstawiona jest argumentacja, przedstawiona również w złożonym przez Zbywcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, potwierdzająca powyższe stanowisko.

1.1. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT.

1.1.1. Odwołanie się, na potrzeby definiowania przedsiębiorstwa dla celów VAT, do definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie i judykaturze prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT - pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 1964r. Nr 16 poz. 93, ze zm., dalej: „Kodeks cywilny”). W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
*   koncesje, licencje i zezwolenia,
*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,
*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
*   tajemnice przedsiębiorstwa,
*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym wypadku, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną zbyte, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, nie można uznać, że przedmiotem Transakcji jest przedsiębiorstwo. Nieruchomość razem z umowami najmu niezależnie czy przejmowanymi przez Nabywcę na podstawie cesji czy z mocy prawa (na podstawie art. 678 Kodeksu cywilnego) oraz tylko niektórymi składnikami majątku Zbywcy immanentnie związanymi z Nieruchomością nie stanowi bowiem przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Wnioskodawca podziela stanowisko Zbywcy przedstawione w złożonym przez zbywcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania transakcji VAT, że przedmiotem Transakcji nie jest przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Przedmiot Transakcji nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa na gruncie prawa cywilnego, która jest również przyjmowana na gruncie ustawy o VAT.

W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego.

Z perspektywy przedsiębiorstwa Zbywcy przedmiotem zbycia będą tylko niektóre składniki należące do majątku tego przedsiębiorstwa, tj. Nieruchomość oraz prawa nierozerwalnie z nią związane.

Warto również zwrócić uwagę, że z perspektywy prawa cywilnego przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa Zbywcy choćby dlatego, że w planowanej umowie sprzedaży nie będą wymieniane elementy, które mają być wyłączone spod zakresu Transakcji - będą wymienione jedynie elementy, które mają być objęte zakresem Transakcji. Jest to uwaga istotna z perspektywy regulacji art. 552 Kodeksu cywilnego.

1.1.2. Odwołanie do stanowiska organów podatkowych i sądów administracyjnych.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane w ramach Transakcji składniki majątkowe nie będą stanowić przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską - odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13.06.2003 r. odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z interpretacji Ministra Finansów można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem. Przedsiębiorstwem, bowiem, może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem, w analizowanym przypadku, przedmiotowej Transakcji nie będzie towarzyszył transfer wierzytelności ani zobowiązań Zbywcy.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa powoduje uznanie, iż transakcja nie może zostać potraktowana jako niepodlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć interpretację wydaną przez Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 20 lutego 2006 r. (nr 147l/DC/436/3/06/HB), w której Naczelnik zajął stanowisko, iż „ze względu na objęcie (\`(...)\`) transakcją sprzedaży jedynie niektórych składników majątkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Strony, przedstawiona czynność prawna nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa. W konsekwencji nie podlega wyłączeniu z opodatkowania na mocy art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 13 listopada 2008 r. (nr IPPP1/443-1637/08-03/MPe) stwierdzając, iż „skoro Wnioskodawca nie zamierza przenieść wszystkich elementów, które zgodnie z przepisami Kodeksu Cywilnego stanowią przedsiębiorstwo gdyż przedmiotowa transakcja dotyczy wyłącznie określonej liczby składników majątkowych niezdolnych do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, powyższa czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Z kolei Naczelnik Drugiego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 15 grudnia 2006 r. (nr 1472/SPC/436-39/06/PK) stwierdził, iż „jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego przedmiotowa transakcja nie obejmuje m.in. nazwy przedsiębiorstwa. Skoro więc w przepisie art. 55(1) Kodeksu cywilnego wskazano ten element jako niezbędny element przedsiębiorstwa to przedmiotowa transakcja nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu Kodeksu cywilnego a tym samym nie jest sprzedażą przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Podobnie zauważył Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego w interpretacji z dnia 1 lipca 2005 r. (nr PP/443-59-l-GK/05), w której wskazał, że w związku z tym, że spółka nie zbyła ksiąg handlowych i nazwy przedsiębiorstwa, nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące uznanie, iż dochodzi do sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Stanowisko to Naczelnik Opolskiego Urzędu Skarbowego wyraził również w interpretacji z dnia 25 kwietnia 2007 r. (nr PP/443-18-1-BS/07).

W tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/l1-5/AW) stwierdzając, że „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem w analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (wyrok NSA z dnia 6.10.1995 r., sygn.: SA/Gd 1959/94.), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Tymczasem Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer wszystkich aktywów Zbywcy.

Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie środki trwałe w postaci Nieruchomości wraz z zabezpieczeniami ustanowionymi przez najemców oraz majątkowymi prawami autorskimi i prawami pokrewnymi do projektów architektonicznych i prac związanych z budową Nieruchomości, jak również gwarancjami budowlanymi. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej Transakcji - oprócz wspomnianych powyżej zobowiązań - w rękach Zbywcy pozostaną pewne aktywa należące obecnie do jego przedsiębiorstwa, tj. środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz jego własny know—how. Ponadto, Zbywca nadal będzie posługiwał się aktualną nazwą przedsiębiorstwa oraz dzierżył prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, w którym zarejestrowana jest jego siedziba. Szczegółowa lista składników przedsiębiorstwa Zbywcy, które będą przedmiotem Transakcji oraz tych, które nie będą objęte Transakcją jest przedstawiona w opisie zdarzenia przyszłego.

Istotne znaczenie ma również fakt, iż w związku z Transakcją nie dojdzie do przejęcia przez Nabywcę ksiąg rachunkowych Zbywcy oraz innych dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jak również praw i obowiązków wynikających z obecnie obowiązujących umów związanych z zarządzaniem administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (w tym, umowy o zarządzanie, umów z dostawcami mediów itd.).

W konsekwencji - po nabyciu Nieruchomości - Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą obejmującą wynajem powierzchni w budynku magazynowym Nieruchomości, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Fakt ten dodatkowo potwierdza tezę, zgodnie z którą w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Zbywcy, a jedynie poszczególnych (choć znaczących) składników jego majątku.

1.1.3. Przesłanka związku organizacyjnego składników przedsiębiorstwa oraz możliwości prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przedmiot Transakcji.

Na uwagę zasługuje również podniesiona w ustawowej definicji przedsiębiorstwa (na gruncie prawa cywilnego) oraz akcentowana na gruncie wykładni pojęcia „przedsiębiorstwa” użytego w art. 6 Ustawy o VAT dla celów podatku VAT i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (wyrok NSA z dnia 22.01.1997 r., sygn.: SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24.11.1999 r. sygn. I SA/Kr 1189/99) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można uznać, iż (i) jest to zespół elementów, oraz że (ii) elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Przedmiot Transakcji nie będzie wykazywał cech zorganizowania wystarczającego, aby w oparciu jedynie o przedmiot Transakcji mogła być prowadzona działalność gospodarcza.

W oparciu o samą Nieruchomość oraz wskazane w zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe, bez pozostałych składników majątku Zbywcy nie może być prowadzona działalność gospodarcza i to zarówno przez Zbywcę jak i Nabywcę. Powyższe wiąże się z faktem, iż przedmiotem Transakcji nie będą w szczególności składniki konieczne do samodzielnego funkcjonowania przedsiębiorstwa takie jak:

*   nazwa,
*   siedziba,
*   księgi,
*   środki pieniężne,
*   zasoby własne lub umowy z podmiotami trzecimi umożliwiające prowadzenie rozliczeń księgowo-podatkowych.

Ponadto przedmiot Transakcji jest niewystarczający, do tego aby był uznany za samodzielne przedsiębiorstwo. W szczególności, do prowadzenia samodzielnej działalności w zakresie wynajmu oprócz posiadania Nieruchomości oraz umów najmu konieczne jest posiadanie:

*   rachunku bankowego za pomocą którego będą prowadzone rozliczenia,
*   zasobów własnych lub umów z podmiotami trzecimi umożliwiających zaopatrzenie Nieruchomości w media (między innymi wodę i energię elektryczną),
*   zasobów własnych lub umów z podmiotami trzecimi umożliwiających zapewnienie zarządzania Nieruchomością,
*   zasobów własnych lub umów z podmiotami trzecimi umożliwiających zapewnienie ubezpieczenia Nieruchomości,
*   wiedzy (know-how) z zakresu prowadzenia działalności w branży wynajmu nieruchomości komercyjnych.

Jak już wskazano, powyższe elementy obiektywnie niezbędne do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej w zakresie wynajmu Nieruchomości komercyjnych nie będą przedmiotem Transakcji.

Ponieważ Nieruchomość nie może poprawnie funkcjonować (nie można prowadzić za pomocą Nieruchomości działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni) nie można jej uznać za samodzielne przedsiębiorstwo ani nie można jej przypisać waloru zorganizowania niezbędnego dla przedsiębiorstwa.

Tymczasem właśnie kryterium samodzielności funkcjonalnej uznawane jest w orzecznictwie i literaturze za decydujące dla uznania aktywów za przedsiębiorstwo.

Wskazać można w tym miejscu w szczególności na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 października 2000 r. sygn. akt I CKN 850/98, w którym stwierdzono, że „Ocena czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe. Dlatego też zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo.”

Jeszcze bardziej rygorystyczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 listopada 2008 r. nr IPPP2/443-1352/08-3/BM, w której stwierdzono, że „ art. 6 pkt 1 ustawy wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie wszystkich składników niemajątkowych i majątkowych powiązanych ze sobą funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia wyłącznie składników majątkowych, które potencjalnie mogłyby stanowić przedsiębiorstwo”.

Analogicznie wypowiedział się także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, który w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 12 lutego 2010 r. (nr IPPP3/443- 1167/09-3/MM), wskazał, że: „ art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (\`(...)\`) ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (\`(...)\`). Zatem składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej”.

Mimo znacznej wartości zbywanych składników majątku, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma również uzasadnienia twierdzenie, iż transfer poszczególnych elementów przedsiębiorstwa mógłby stanowić podstawę do tego, aby uznać, iż faktycznie nastąpiła sprzedaż całego przedsiębiorstwa ze względu na znaczną wartość tych elementów w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa. Przedsiębiorstwo musi bowiem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Takie stanowisko zajmuje również WSA w wyroku z dnia 6 października 1995 r., sygn. SA/Gd 1959/94. Potwierdza to również Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 30 stycznia 1997 r., sygn. III CKN 28/96. Zaś w opisanym w złożonym przez Zbywcę wniosku oraz w niniejszym wniosku, Nieruchomość takiej całości pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym nie stanowi. Specyfika przedmiotów obrotu na rynku nieruchomości (budynki) sprawia, iż mają one znaczną wartość w stosunku do wartości przedsiębiorstw działających na tym rynku, co jednakże nie zmienia ich charakteru jako produktu.

Podsumowując, przedmiot analizowanej Transakcji nie będzie mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego ani w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Zatem Transakcja zbycia (sprzedaży) Nieruchomości nie podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Przedmiotem Transakcji będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych niezdolna do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Pozostałe elementy przedsiębiorstwa Zbywcy pozostaną jego własnością.

Pod względem przydatności do samodzielnego prowadzenia działalności przedmiot Transakcji podobny jest np. do samochodu, oddanego w najem. Nie budzi wątpliwości, że w przypadku sprzedaży takiego samochodu (nawet z jednoczesną umową najmu) kwestia „zbycia przedsiębiorstwa” nie byłaby rozpatrywana. Podstawowa różnica przedmiotowa między zbyciem Nieruchomości a zbyciem przytoczonego przykładowego samochodu sprowadza się do różnicy w wartości obu tych składników majątku. Jednak różnica w wartości nie może być traktowana jako kryterium kwalifikujące określony przedmiot jako przedsiębiorstwo lub zwykły towar.

1.1.4. Działalność Zbywcy po Transakcji.

W tym miejscu należy odnotować szeroki zakres działalności gospodarczej Zbywcy na co wskazują dane zawarte w jego dokumentach rejestracyjnych. Zbywca posiadając know-how w zakresie działalności na rynku nieruchomości komercyjnych po sprzedaży Nieruchomości będzie przez pewien okres osiągał przychody z zarządzania Nieruchomością. Ponadto Zbywca rozważa wybudowanie kolejnej nieruchomości komercyjnej w celu jej wynajmu, choć decyzja w tym zakresie nie została jeszcze podjęta, a Zbywca nie poniósł jeszcze żadnych kosztów z tym związanych. W zależności od warunków rynkowych oraz możliwości zorganizowania finansowania dla takiej inwestycji, jeśli zrealizowanie inwestycji będzie możliwe i opłacalne, Zbywca może osiągać przychody z wynajmu takiej nowo - wybudowanej nieruchomości lub sprzedać ją realizując zysk ze sprzedaży.

1.2. Transakcja zbycia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W myśl regulacji art. 2 pkt 27e) ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m. in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443-850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/AKr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/1l-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.<

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości, będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle powołanych interpretacji indywidualnych Ministra Finansów, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy zbywane składniki majątku (w tym Nieruchomość) nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot Transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została w żaden sposób wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym brak jest u Zbywcy odpowiedniego przyporządkowania i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych do składników majątku zbywanych w ramach Transakcji. W związku z tym nie jest możliwe oddzielenie finansów Zbywcy od finansów zbywanej w opisanym zdarzeniu przyszłym Nieruchomości. Tym samym, nie jest możliwe przypisanie kosztów oraz należności i zobowiązań do ww. masy majątkowej. Ponadto, ze zbywanej masy majątkowej wyłączone są zobowiązania i należności Zbywcy.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie jest w stanie bez istotnych zmian i uzupełnień, samodzielnie funkcjonować na rynku. Tym samym nabywane składniki majątkowe nie umożliwią Nabywcy podjęcia działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Powyższe, zdaniem Zbywcy, pozwala zatem twierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe zbywane w ramach Transakcji nie są wyodrębnione funkcjonalnie, przez co nie umożliwiają prowadzenia działalności gospodarczej jako samodzielny podmiot.

Podsumowując, w opisanym zdarzeniu przyszłym nastąpi jedynie przeniesienie własności wybranych składników majątkowych. Ich charakter nie umożliwia samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Nie posiadają one samodzielnego charakteru oraz nie są pewną wydzieloną organizacyjnie masą umożliwiającą prowadzenie działalności gospodarczej. W konsekwencji należy uznać, iż składniki, których własność jest przenoszona w ramach Transakcji nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzą zobowiązania. Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na zobowiązania, jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazują również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do sprzedaży przez Zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie.”

Podsumowując, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności nie podlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

2.Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości oraz uprawnienie stron Transakcji do rezygnacji z powyższego zwolnienia.

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności nie podlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe w kontekście pytania postawionego przez Zbywcę w złożonym przez niego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz pytań przedstawionych przez Nabywcę w niniejszym wniosku, należy przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Na gruncie powyższych przepisów, zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja nabycia Nieruchomości w odniesieniu do:

*   części Nieruchomości, w stosunku do której nie upłynęło 2 lata od pierwszego zasiedlenia (to jest od chwili wydania pierwszemu najemcy na podstawie umowy najmu) podlega opodatkowaniu VAT i nie jest objęta zwolnieniem z tego opodatkowania, fakt opodatkowania Transakcji w tej części wynika bezpośrednio z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT

natomiast w odniesieniu do

*   części Nieruchomości, w stosunku do której upłynęło 2 lata od pierwszego zasiedlenia (to jest od chwili wydania pierwszemu najemcy na podstawie umowy najmu) objęta jest zwolnieniem z VAT. Jednakże w odniesieniu do tej części Nieruchomości Zbywcy i Nabywcy przysługuje prawo rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, i wybrać opodatkowanie VAT dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Nabywca, jak i Zbywca są zarejestrowani dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, będą oni uprawnieni, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT do wyboru opodatkowania przedmiotowej Transakcji VAT. W tym celu Nabywca i Zbywca złożą, przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości, naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu dla Nabywcy, zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT przedmiotowej Transakcji.

W złożonym przez siebie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Zbywca zauważył, iż skoro ponosił on wydatki związane z Nieruchomością w celu wykorzystania jej do czynności opodatkowanych VAT to miał prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z wybudowaniem Nieruchomości. W analizowanej sytuacji, nie będzie więc miało zastosowania obligatoryjne zwolnienie z VAT, określone w art. 43 ust 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zastrzec, że w ocenie Wnioskodawcy z perspektywy udzielenia odpowiedzi na (i) pytanie zawarte w złożonym przez Zbywcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz (ii) pytania zawarte w niniejszym wniosku składanym przez Nabywcę, nie jest konieczne ustalenie kiedy doszło do pierwszego zasiedlenia Nieruchomości w rozumieniu przepisów o VAT. Konstrukcja zadanych pytań i stanowisko każdego z wnioskodawców obejmuje bowiem obie sytuacje, to jest sytuacje, w których Transakcja dokonana byłaby w okresie przed i po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia (w odniesieniu do odpowiednich części Nieruchomości). Z tej perspektywy, wskazanie konkretnej daty Transakcji również nie jest konieczne. W realiach życia gospodarczego mało prawdopodobne jest również ustalenie precyzyjnej daty Transakcji, której planowane zawarcie ma nastąpić w ciągu kilku najbliższych miesięcy. Z ostrożności procesowej, w złożonym przez Zbywcę wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Zbywca wskazał jednak, że w jego ocenie dla ustalenia daty pierwszego zasiedlenia miarodajny jest moment wydania Nieruchomości najemcom (na przykład w celu wykonania prac adaptacyjnych przed rozpoczęciem korzystania z najmu) a nie formalnego rozpoczęcia wynajmu.

3\. Prawo do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości i zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

Zdaniem Wnioskodawcy, kolejnym elementem kluczowym dla rozstrzygnięcia o jego prawie do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, oraz prawie do zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT, jest potwierdzenie faktu, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli, zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i spełnia ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości, Wnioskodawca będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni w budynku magazynowym Nieruchomości. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji - jak wynika z powyższego - nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem, wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego - zdaniem Wnioskodawcy - po dokonaniu Transakcji i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym Wnioskodawca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą Transakcję lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi, na zasadach określonych w art. 87 ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji będzie wykorzystywana przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a strony wybiorą opodatkowanie VAT Transakcji, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości od Zbywcy oraz otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego na rachunek bankowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r. nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 stanowią, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast art. 87 ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie m.in. wynajmu nieruchomości na rzecz innych podmiotów. Zamierza kupić od Zbywcy Nieruchomość.

Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi zdaniem Wnioskodawcy finansowo i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy, jak również nie jest finansowo wydzielona dla celów rachunkowości zarządczej.

Przed sprzedażą Nieruchomości, strony złożą do właściwego organu podatkowego oświadczenie o wyborze opodatkowania Transakcji VAT, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni w budynku magazynowym Nieruchomości, podlegającą opodatkowaniu VAT.

Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know - how wypracowany w tym zakresie.

W celu wykorzystania Nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni magazynowej (na rzecz dotychczasowych najemców Zbywcy) Wnioskodawca:

*   zapewni zarządzanie Nieruchomością. W początkowym okresie po nabyciu Nieruchomości Wnioskodawca planuje podpisać umowę o zarządzanie Nieruchomością ze Zbywcą następnie Wnioskodawca planuje ogłosić przetarg na świadczenie usług zarządzania Nieruchomością
*   podpisze umowę o ochronę Nieruchomości z firmą świadczącą tego typu usługi
*   podpisze z dostawcami mediów umowy o dostawę mediów do Nieruchomości (w szczególności woda, energia elektryczna)
*   obejmie w ramach posiadanej globalnej majątkowej polisy ubezpieczeniowej nabywaną Nieruchomość.

Wnioskodawca, podpisze umowy z większością dostawców usług, którzy dostarczają obecnie usługi dotyczące Nieruchomości na rzecz Zbywcy. Wnioskodawca nie będzie wstępował w prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów przez niego zawartych. Zarówno Wnioskodawca jak i Zbywca są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

W opisanej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie stanowi finansowo i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Zbywcy, jak również nie jest finansowo wydzielona dla celów rachunkowości zarządczej, przedmiot transakcji nie wyczerpuje definicji przedsiębiorstwa, gdyż transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy, które zostały wymienione w opisie zdarzenia przyszłego.

W związku z tym co do zasady, zdaniem Wnioskodawcy, transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W celu rozstrzygnięcia czy transakcja sprzedaży nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku wynikającego z tej transakcji oraz zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym, należy przeanalizować czy transakcja ta nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwaprzedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunkówprawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

Ponadto z art. 2 pkt 27e wynika, iż dla celów stosowania ustawy przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Z przedstawionego przez podatnika opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza nabyć Nieruchomość, w skład której wchodzić będzie prawo własności gruntu zabudowanego jednym budynkiem magazynowym oraz budynkiem wartowni, budowlami i infrastrukturą techniczną oraz innymi środkami trwałymi. Wynajem powierzchni w Nieruchomości stanowi obecnie jedyne źródło przychodów Zbywcy.

Wnioskodawca, podpisze umowy z większością dostawców usług, którzy dostarczają obecnie usługi dotyczące Nieruchomości na rzecz Zbywcy. Wnioskodawca nie będzie wstępował w prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów przez niego zawartych.

Należy stwierdzić, iż pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Należy wskazać, iż z przepisu definiującego zorganizowaną część przedsiębiorstwa wynika, że obejmuje ona także zobowiązania. Zgodnie z nim, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania".

Odnosząc powyższe do opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego, należy zgodzić się ze Spółką, iż do sprzedaży Nieruchomości nie będzie mieć zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy, Sprzedawana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, bowiem przedmiotem sprzedaży nie będzie m.in. nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy, prawa wynikające z umów najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy, księgi rachunkowe Zbywcy i inne składniki materialne i niematerialne wymienione, które w świetle Kodeksu cywilnego tworzą przedsiębiorstwo.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie została w żaden sposób wydzielona w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowi ona odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym brak jest u Zbywcy odpowiedniego przyporządkowania i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych do składników majątku zbywanych w ramach Transakcji. W związku z tym nie jest możliwe oddzielenie finansów Zbywcy od finansów zbywanej w opisanym zdarzeniu przyszłym Nieruchomości. Tym samym, nie jest możliwe przypisanie kosztów oraz należności i zobowiązań do ww. masy majątkowej. Ponadto, ze zbywanej masy majątkowej wyłączone są zobowiązania i należności Zbywcy.

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywana w ramach Transakcji Nieruchomość nie jest w stanie bez istotnych zmian i uzupełnień, samodzielnie funkcjonować na rynku. Tym samym nabywane składniki majątkowe nie umożliwią Wnioskodawcy podjęcia działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, pozwala zatem twierdzić, że w opisanym zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe zbywane w ramach Transakcji nie są wyodrębnione funkcjonalnie, przez co nie umożliwiają prowadzenia działalności gospodarczej jako samodzielny podmiot.

Planowanej transakcji, jak wskazuje Spółka, nie będzie towarzyszyło przeniesienie wszystkich należności i zobowiązań Zbywcy.

Mając na uwadze powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zbywana nieruchomość nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, gdyż przedmiot Transakcji nie spełnia ustawowych przesłanek zawartych w definicji tego pojęcia, tj. nie stanowi masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Następnie należy rozważyć czy nabycie nieruchomości nie będzie korzystało ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie do art. 43 ust. 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. (art. 43 ust. 7a ustawy).

Ponadto, w świetle ust. 10 ww. artykułu 43, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana transakcja nabycia Nieruchomości w odniesieniu do:

*   części Nieruchomości, w stosunku do której nie upłynęło 2 lata od pierwszego zasiedlenia (to jest od chwili wydania pierwszemu najemcy na podstawie umowy najmu) podlega opodatkowaniu VAT i nie jest objęta zwolnieniem z tego opodatkowania, fakt opodatkowania Transakcji w tej części wynika bezpośrednio z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

natomiast w odniesieniu do

*   części Nieruchomości, w stosunku do której upłynęło 2 lata od pierwszego zasiedlenia (to jest od chwili wydania pierwszemu najemcy na podstawie umowy najmu) objęta jest zwolnieniem z VAT. Jednakże w odniesieniu do tej części Nieruchomości Zbywcy i Nabywcy przysługuje prawo rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Z opisu sytuacji wynika, że Zbywca wybudował Nieruchomość. Powyższa nieruchomość obejmuje prawo własności gruntu zabudowanego jednym budynkiem magazynowym (będącym częścią parku logistycznego) oraz budynkiem wartowni, budowlami i infrastruktura techniczną oraz innymi środkami trwałymi. Ponieważ Nieruchomość była budowana z zamiarem prowadzenia na niej działalności opodatkowanej VAT. Zbywca dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową tych budynków i budowli.

Nieruchomość jest objęta kilkoma pozwoleniami na użytkowanie, z których najwcześniejsze (stanowiące podstawę dla przekazania do użytkowania i wprowadzenia Nieruchomości do ewidencji środków trwałych Zbywcy) zostało wydane w dniu 26 stycznia 2009 r. Wydatki poniesione przez Zbywcę na ulepszenie Nieruchomości, począwszy od dnia jej wprowadzenia do ewidencji środków trwałych Zbywcy, stanowiły mniej niż 30% jej podatkowej wartości początkowej. Powierzchnia w budynku magazynowym Nieruchomości była oddawana przez Zbywcę w najem na rzecz najemców będących podmiotami trzecimi (na podstawie umów najmu zawartych przez Zbywcę), sukcesywnie, począwszy od lutego 2009 r. do maja 2011 r.

Z opisu sytuacji wynika, że na chwilę obecną w stosunku do całości budynku magazynowego nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie. Jednakże tylko w stosunku do części budynku od pierwszego zasiedlenia upłynęły 2 lata.

W związku z tym, transakcja dostawy części budynku magazynowego, w stosunku do której upłynęło 2 lata od pierwszego zasiedlenia (to jest od chwili wydania pierwszemu najemcy na podstawie umowy najmu) objęta jest zwolnieniem z opodatkowania. Jednakże w odniesieniu do transakcji dostawy tej części budynku magazynowego Zbywcy i Nabywcy przysługuje prawo rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie w/cyt. art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Natomiast dostawa tej części budynku magazynowego w stosunku do której nie upłynęło 2 lata od pierwszego zasiedlenia (to jest od chwili wydania pierwszemu najemcy na podstawie umowy najmu) podlega opodatkowaniu VAT i nie jest objęta zwolnieniem z tego opodatkowania. Fakt opodatkowania transakcji w tej części wynika bezpośrednio z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Sprzedawana Nieruchomość będzie również obejmować budynek wartowni. Podobnie, jak miało to miejsce w przypadku budynku magazynowego, przy budowie budynku wartowni Spółce przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z jego budową. Z wniosku nie wynika, aby budynek wartowni był objęty najmem. W takiej sytuacji sprzedaż budynku wartowni odbywać się będzie w ramach pierwszego zasiedlenia i winna być opodatkowana stawką w wysokości 23% na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy.

Analogicznie, przy tych samych założeniach jak sprzedaż budynku wartowni, nastąpi sprzedaż budowli wchodzących w skład Nieruchomości. Również w tym przypadku zastosowanie znajdzie art. 146a pkt 1 ustawy. Spółce bowiem przysługiwało prawo do odliczenia podatku z faktur dokumentujących zakup towarów i usług w związku z budowlą budowli. Z wniosku nie wynika ponadto, aby budowle te były objęte przedmiotem umowy najmu. Ich sprzedaż zatem nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia.

Z powyższego wynika, że także ta część sprzedaży nieruchomości będzie opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%. Opodatkowaniu stawką podatku w wysokości 23% na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy podlegać będzie również sprzedaż środków trwałych.

W przedmiotowej sprawie należy zgodzić się z Wnioskodawcą, iż transakcja sprzedaży dotycząca tej części Nieruchomości, w stosunku do której nie upłynęło 2 lata od pierwszego zasiedlenia będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową, na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, natomiast transakcja sprzedaży tej części Nieruchomości, w stosunku do której przysługuje zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, może być opodatkowana, z uwagi na możliwość wyboru opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy, po spełnieniu zawartych w tym przepisie warunków.

Do sprzedaży gruntu winna być zastosowana ta sama stawka jak w stosunku do sprzedawanego budynku lub jego części oraz budowli, znajdujących się na tym gruncie.

Z uwagi na fakt, że po nabyciu nieruchomości Wnioskodawca będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni w budynku magazynowym podlegającą opodatkowaniu VAT według stawki VAT podstawowej (obecnie na poziomie 23%), to nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Wnioskodawcę, będącego podatnikiem, wyłącznie do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT i Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, zgodnie z regulacjami art. 87 ustawy o VAT.

Jednocześnie należy wskazać, iż niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie podatku od towarów i usług natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.