Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.646.2021.1.ŁS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-16
Teza: Obowiązki naliczenia i poboru zaliczki na PIT, bądź obowiązek informacyjny, o którym mowa w art. 42a ust. 1 ustawy o PIT, w związku z uregulowaniem przez Wnioskodawcę płatności zaległych składek ZUS.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; płatnik; składki-składki ZUS
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Terminy przesłania rocznego obliczenia podatku oraz informacji urzędom skarbowym i podatnikom.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.-Zakłady pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 42a-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 września 2021 r. (data wpływu 16 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika i obowiązków informacyjnych **jest nieprawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

16 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika i obowiązków informacyjnych.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca (dalej także jako Spółka, Płatnik), spółka prawa handlowego posiadająca na terenie Polski siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie produkcji części i akcesoriów do pojazdów silnikowych z wyłączeniem motocykli. Wnioskodawca jest największym dostawcą amortyzatorów olejowych m.in. do samochodów produkowanych przez grupę \`(...)\` w ….

Spółka jest pracodawcą, zatrudniającym przeszło 600 pracowników w oparciu o umowy o pracę i umowy zlecenia. Z uwagi na wymagania stawiane Spółce przez jej kontrahentów w zakresie jakości produkowanych i sprzedawanych wyrobów, w roku 2015, Spółka zawarła z przedsiębiorstwem \`(...)\` umowę o współpracy w zakresie świadczenia przez \`(...)\` usług zapewnienia kontroli jakości nabywanych przez Wnioskodawcę materiałów do produkcji.

Zgodnie z zapisami przedmiotowej umowy, usługi te polegały na sprawdzeniu jakości nabywanych przez Spółkę elementów (materiałów) zgodnie ze specyfikacją techniczną, w tym sortowanie i inne działania korygujące dotyczące jakości elementów dostarczanych przez dostawców Wnioskodawcy.

Działania korygujące były to dodatkowe procesy, takie jak usuwanie rdzy, osadów i zanieczyszczeń, naprawa powłoki ochronnej, które były stosowane w odniesieniu do zakupywanych przez Wnioskodawcę materiałów, tak aby mogły one zostać zaakceptowane jako pełnowartościowy materiał użyty w procesie produkcji amortyzatorów.

Wszystkie powyższe działania były przeprowadzane w zakładzie produkcyjnym Spółki, w …. Za wykonane usługi \`(...)\` obciążało Wnioskodawcę fakturami VAT. Ponadto usługi te \`(...)\` świadczyła pracownikami (zleceniobiorcami), których część była także zatrudniona u Wnioskodawcy na podstawie umów o pracę. W związku z czym osoby te były zgłoszone do ubezpieczeń społecznych zarówno przez Wnioskodawcę, jak i ich zleceniodawcę, tj. \`(...)\`

W wyniku przeprowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kontroli w zakresie prawidłowości i rzetelności obliczania, potrącania i opłacania składek na ubezpieczenia społeczne ustalono, że finalnym odbiorcą efektów pracy świadczonej przez zleceniobiorców przedsiębiorstwa \`(...)\` jest Wnioskodawca jako podmiot korzystający bezpośrednio z pracy swoich pracowników zatrudnionych równolegle na podstawie umów zlecenia w …., jak i w Spółce na podstawie umów o pracę.

W związku z powyższym zobowiązano Wnioskodawcę do naliczenia i zapłaty składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe, zdrowotne, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od łącznego wynagrodzenia uzyskiwanego przez tych zleceniobiorców (jednocześnie pracowników Wnioskodawcy). Wnioskodawca zdecydował, że dokona zapłaty wszystkich wymaganych przez ZUS składek ubezpieczeniowych, również w tej części która obciąża pracownika (składki społeczne i zdrowotne) oraz podjął decyzję, że nie będzie dochodził zwrotu tych środków od pracowników lub byłych pracowników.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy wartość zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, w części obciążającej pracowników, które zostaną uregulowane przez Wnioskodawcę w celu wywiązania się przez Niego z obowiązków płatnika składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, stanowi dla tych pracowników dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym na Wnioskodawcy jako płatniku, będzie ciążył obowiązek bądź to naliczenia i poboru zaliczki na PIT (w stosunku do pracowników pozostających z Wnioskodawcą w stosunku pracy), bądź to obowiązek informacyjny, o którym mowa w art. 42a ust. 1 ustawy o PIT, w stosunku do pracowników, którzy nie będą w dniu dokonania przez Wnioskodawcę płatności zaległych składek ZUS jej pracownikami?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128) - dalej także jako ustawa o PIT- opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o PIT stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o PIT źródłami przychodów są m. in.:

‒ stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

‒ (\`(...)\`)

‒ inne źródła.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 ww. ustawy o PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w ustawie o PIT, należy zatem ustalić, czy zapłacone przez pracodawcę składki na ubezpieczenia społeczne w części obciążającej pracownika będą stanowiły dla tego pracownika przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć należy bowiem, że z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ust. 1 wynika, że przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Ponadto w związku z faktem, że co do zasady, za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika, to wskazać należy, że dla celów podatkowych, przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mający konkretny wymiar finansowy. Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby.

Jednakże w ocenie Wnioskodawcy, odpowiedź na tak postawione pytanie powinna być negatywna, tzn. Wnioskodawca uważa, że zapłacone przez pracodawcę składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne w części obciążającej pracownika nie będą stanowiły dla tego pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca uzasadnia swoje stanowisko przedstawioną poniżej argumentacją:

W pierwszej kolejności należy odnieść się do zasad związanych z uiszczaniem składek na ubezpieczenia społeczne, tj. art. 3 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j.: Dz. U. z 2017 r. poz. 1778 z późn. zm.; dalej zwana: „u.s.u.s.”). Analizując przywołane przepisy nie może budzić jakichkolwiek wątpliwości, że obowiązek zapłaty składek na ubezpieczenia społeczne jest konsekwencją podlegania tym ubezpieczeniom przez zatrudnionego z mocy prawa, przy czym powstanie stosunku ubezpieczenia społecznego nie zależy od opłacenia składek ani nawet od zgłoszenia danego pracownika lub zatrudnionego na podstawie innego tytułu do ubezpieczeń społecznych w organie rentowym.

Dzieje się tak dlatego, że przepisy prawa ubezpieczeń społecznych wiążą z określonymi elementami stanu faktycznego powstanie określonych skutków prawnych. Skutek w postaci podlegania ubezpieczeniom społecznym powstaje z mocy ustawy i trwa przez cały okres spełniania warunków objętych dyspozycją normy prawnej wyprowadzonej z art. 6 u.s.u.s. Podleganie przez pracownika ubezpieczeniom społecznym rodzi z kolei określone obowiązki po stronie płatnika składek (pracodawcy lub zleceniodawcy). Zgodnie z art. 17 ust. 1 u.s.u.s. składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, wypadkowe oraz chorobowe za ubezpieczonych, o których mowa w art. 6 ust. 1-3, 5, 6 i 9-13 u.s.u.s. (a więc między innymi za pracowników, w tym także za pracowników w rozumieniu tej ustawy, zgodnie z jej art. 8 ust. 2a), obliczają, rozliczają i przekazują co miesiąc do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w całości płatnicy składek. Tylko bowiem ubezpieczeni niewymienieni w art. 17 ust. 1 u.s.u.s. sami obliczają i przekazują co miesiąc do ZUS składki na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe i wypadkowe (art. 17 ust. 3 u.s.u.s.). W myśl art. 17 ust. 2 u.s.u.s. płatnicy składek, o których mowa w ust. 1, obliczają (także) części składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz chorobowe finansowane przez ubezpieczonych (zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1, ust. 1b i ust. 2 u.s.u.s.) i po potrąceniu ich ze środków ubezpieczonych przekazują do Zakładu. Stosownie do art. 4 pkt 2 lit. a u.s.u.s. płatnikiem składek w stosunku do pracowników jest zaś pracodawca. Ponadto zgodnie z art. 46 ust. 1, art. 47 ust. 1 pkt 3 u.s.u.s. płatnik składek jest obowiązany według zasad wynikających z przepisów tej ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy, przy czym ich opłacenie ma nastąpić do 15 dnia następnego miesiąca. Z powyższego wynika, że spółka regulując zaległe składki na ubezpieczenie społeczne zrealizuje ciążący na niej obowiązek. Natomiast wykonania zaległego zobowiązania przez płatnika, w zakresie obliczenia, potrącenia z dochodu ubezpieczonego oraz odprowadzania składek na obowiązkowe ubezpieczenia społeczne, nie można utożsamiać z wykonaniem obowiązku za kogoś innego, tj. za pracownika lub byłego pracownika.

Wszystkie powołane przepisy określają relacje, które zachodzą wyłącznie pomiędzy płatnikami składek a Zakładem Ubezpieczeń Społecznych. Polegają one na tym, iż wszelkie obowiązki dotyczące obliczania, rozliczania oraz opłacania należnych składek, a także potrącania z dochodów ubezpieczonych tych ich części, które są przez nich finansowane, spoczywają jedynie na płatnikach składek. W tym zakresie ubezpieczeni będący osobami zatrudnionymi przez płatnika nie są adresatami norm, które nakładałyby na nich jakiekolwiek obowiązki. To sprawia, że zasady określające sposób finansowania składek pozostają bez wpływu na obowiązek ich opłacania, który w przypadku, między innymi, składek za ubezpieczonych będących pracownikami obciąża tylko płatników składek, a więc pracodawców, czy zleceniodawców. Z mocy art. 17 ust. 2 i odpowiednio art. 46 ust. 1 u.s.u.s. mają oni wprawdzie prawo potrącenia z dochodów ubezpieczonych części składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe finansowane przez ubezpieczonych, jednakże mogą to uczynić wyłącznie za te miesiące, w których dochody podlegające oskładkowaniu występują. Potrąceniu części składek z dochodów uzyskiwanych przez pracowników w innych miesiącach sprzeciwia się bezwzględnie obowiązująca regulacja art. 87 Kodeksu pracy, która pozwala na potrącenie jedynie kwot wymienionych w § 1 pkt 1-4 tego przepisu oraz - na podstawie § 7 - na odliczenie, w pełnej wysokości, kwoty wypłaconej w poprzednim terminie płatności za okres nieobecności w pracy, za który pracownik nie zachowuje prawa do wynagrodzenia (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 2 kwietnia 1996 r., sygn. akt I PRN 19/96). Podsumowując należy stwierdzić, że istniejący pomiędzy płatnikiem składek (pracodawcą) a ubezpieczonym (zatrudnionym) stosunek prawny powoduje wprawdzie, że ubezpieczony podlega z tego tytułu ubezpieczeniom społecznym, jednakże stan ten nie rodzi po jego stronie jakichkolwiek obowiązków względem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, zwłaszcza zaś w zakresie obliczania, rozliczania oraz opłacania należnych składek na te ubezpieczenia. Wszystkie obowiązki w tym przedmiocie obciążają bowiem płatnika składek (pracodawcę) i to niezależnie od źródła finansowania owych składek.

W związku z powyższym Spółka jako płatnik składek ubezpieczeniowych, uiszczając zaległe składki w części należnej od pracownika, nie dokonuje żadnego przysporzenia majątkowego, zwiększającego majątek pracowników i pracownicy nie otrzymują od płatnika nieodpłatnych świadczeń. Składki ubezpieczeniowe zapłacone przez płatnika umożliwią dopiero w przyszłości uzyskanie świadczeń z ubezpieczenia społecznego, które podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W wyniku weryfikacji sposobu naliczania składek ubezpieczeniowych przez ZUS, płatnik zapłacił zaległe składki ubezpieczeniowe i wykonał własny obowiązek płatnika w zakresie odprowadzenia składek ubezpieczeniowych w prawidłowej wysokości. A zatem, jeśli właściwe przepisy regulujące zasady uiszczania składek na ubezpieczenie społeczne nie przewidują możliwości przeniesienia odpowiedzialności płatnika składek na ubezpieczenie społeczne za nienależyte wywiązywanie się z nałożonych na tego płatnika obowiązków na osoby ubezpieczone, to uchybienie płatnika polegające na zbyt późnej wpłacie składek nie może być w żadnym razie uznane za świadczenie dokonane „za ubezpieczonego”, gdyż takie twierdzenie stoi wprost w sprzeczności z przywołanym art. 17 u.s.u.s.

Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do zakłócenia podstawowych zasad opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, a mianowicie zakazu podwójnego opodatkowywania. Zauważyć należy, że konsekwencją niepobrania we właściwym czasie przez Spółkę należnych składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne ze świadczeń wypłaconych pracownikom lub zleceniodawcom było wypłacenie świadczeń w wyższej wysokości i pobranie zaliczki na podatek dochodowy od całości wypłaconych dochodów, a więc zaliczki wyższej niż należna, gdyby wcześniej prawidłowo pobrano składki na ubezpieczenie społeczne. W związku z tym rozpoznanie zapłaty przez płatnika zaległych składek na ubezpieczenie społeczne, jako dochodu podatkowego pracownika, oznaczałoby w istocie domaganie się powtórnej daniny od opodatkowanych już kwot. Pamiętać bowiem należy, że fakt późniejszego wpłacenia składek na rzecz organu rentowego, czyli późniejszego wywiązania się z obowiązku prawnego przez płatnika składek, nie zmienia ich charakteru prawnego, nawet jeżeli w dacie wypłaty nie wiąże spółki z pracownikiem stosunek zatrudnienia, czy umowa zlecenia. Pozostają one nadal składkami na ubezpieczenie społeczne. Stosownie natomiast do art. 26 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.f., składki na ubezpieczenie społeczne odliczane są od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie są uwzględniane w rachunku podatkowym zmierzającym bezpośrednio do obliczenia należnego podatku dochodowego od danej osoby fizycznej.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, zapłacone przez Niego składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne w części obciążającej pracownika nie będą stanowiły dla tego pracownika przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym pracodawca nie będzie zobowiązany do naliczenia oraz poboru zaliczki na PIT od przedmiotowych płatności w stosunku do obecnych pracowników, jak i nie będzie na nim ciążył obwiązek wystawienia informacji PIT-11 w stosunku do byłych pracowników. Wnioskodawca zaznacza przy tym także, że jego stanowisko w niniejszej sprawie oparte jest na utrwalonej linii orzeczniczej wojewódzkich sądów administracyjnych oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, z którą to linią orzeczniczą w pełni się identyfikuje, a argumenty w niej przedstawiane uznaje za własne.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Z ogólnej definicji przychodów zawartej w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż przychodami są w szczególności otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przy czym przez pojęcie „otrzymane” – zgodnie ze Słownikiem języka polskiego – należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika. Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Ponieważ za przychody należy uznać każdą formę przysporzenia majątkowego – zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika – to wskazać należy, że dla celów podatkowych przez nieodpłatne świadczenie rozumie się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Zatem do przychodu należy zaliczyć każdy rodzaj świadczenia, które dana osoba (podatnik) otrzymuje kosztem majątku innej osoby. Takim świadczeniem jest m.in. wykonanie zobowiązania danej osoby przez inny podmiot (np. zapłacenie składki przez pracodawcę środkami z jego majątku w sytuacji, gdy powinna być ona sfinansowana środkami pracownika).

Z definicji pojęcia przychodu, jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji, wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego – roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również miesiąca (w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku).

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i pkt 9 tej ustawy źródłami przychodów są odpowiednio:

‒ stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;

‒ inne źródła.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie do treści art. 12 ust. 4 ww. ustawy za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne czy częściowo odpłatne.

Na podstawie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl natomiast art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca (dalej także jako Spółka, Płatnik), spółka prawa handlowego posiadająca na terenie Polski siedzibę oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, prowadzi działalność gospodarczą między innymi w zakresie produkcji części i akcesoriów do pojazdów silnikowych z wyłączeniem motocykli. Wnioskodawca jest największym dostawcą amortyzatorów olejowych m.in. do samochodów produkowanych przez grupę \`(...)\` w \`(...)\` Spółka jest pracodawcą, zatrudniającym przeszło 600 pracowników w oparciu o umowy o pracę i umowy zlecenia. Z uwagi na wymagania stawiane Spółce przez jej kontrahentów w zakresie jakości produkowanych i sprzedawanych wyrobów, w roku 2015, Spółka zawarła z przedsiębiorstwem l. umowę o współpracy w zakresie świadczenia przez l. usług zapewnienia kontroli jakości nabywanych przez Wnioskodawcę materiałów do produkcji.

Zgodnie z zapisami przedmiotowej umowy, usługi te polegały na sprawdzeniu jakości nabywanych przez Spółkę elementów (materiałów) zgodnie ze specyfikacją techniczną, w tym sortowanie i inne działania korygujące dotyczące jakości elementów dostarczanych przez dostawców Wnioskodawcy. Działania korygujące były to dodatkowe procesy, takie jak usuwanie rdzy, osadów i zanieczyszczeń, naprawa powłoki ochronnej, które były stosowane w odniesieniu do zakupywanych przez Wnioskodawcę materiałów, tak aby mogły one zostać zaakceptowane jako pełnowartościowy materiał użyty w procesie produkcji amortyzatorów.

Wszystkie powyższe działania były przeprowadzane w zakładzie produkcyjnym Spółki, w \`(...)\` Za wykonane usługi \`(...)\` obciążało Wnioskodawcę fakturami VAT. Ponadto usługi te \`(...)\` świadczyła pracownikami (zleceniobiorcami), których część była także zatrudniona u Wnioskodawcy na podstawie umów o pracę. W związku z czym osoby te były zgłoszone do ubezpieczeń społecznych zarówno przez Wnioskodawcę, jak i ich zleceniodawcę, tj. … W wyniku przeprowadzonej przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych kontroli w zakresie prawidłowości i rzetelności obliczania, potrącania i opłacania składek na ubezpieczenia społeczne ustalono, że finalnym odbiorcą efektów pracy świadczonej przez zleceniobiorców przedsiębiorstwa I. jest Wnioskodawca jako podmiot korzystający bezpośrednio z pracy swoich pracowników zatrudnionych równolegle na podstawie umów zlecenia w \`(...)\`, jak i w Spółce na podstawie umów o pracę. W związku z powyższym zobowiązano Wnioskodawcę do naliczenia i zapłaty składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe, chorobowe, wypadkowe, zdrowotne, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych od łącznego wynagrodzenia uzyskiwanego przez tych zleceniobiorców (jednocześnie pracowników Wnioskodawcy). Wnioskodawca zdecydował, że dokona zapłaty wszystkich wymaganych przez ZUS składek ubezpieczeniowych, również w tej części która obciąża pracownika (składki społeczne i zdrowotne) oraz podjął decyzję, że nie będzie dochodził zwrotu tych środków od pracowników lub byłych pracowników.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że uiszczenie przez Wnioskodawcę zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne w celu wywiązania się z obowiązków płatnika składek – w części, w której powinny być sfinansowane przez pracownika – stanowić będzie dla obecnych i byłych pracowników nieodpłatne świadczenie generujące przychód podatkowy w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Osoby te uzyskają bowiem wymierną korzyść majątkową, gdyż inny podmiot, tj. Wnioskodawca, poniesie kosztem swojego majątku wydatek, który winien być sfinansowany majątkiem (dochodami) tychże osób.

Przy czym w sytuacji, gdy zgodnie z przepisami ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych oraz ustawy o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych Wnioskodawca - jako pracodawca - był obowiązany do odprowadzenia zaległych składek za ówczesnych pracowników, to w części, w której składki te powinny zostać sfinansowane z dochodów tych osób fizycznych, a zostaną zapłacone przez pracodawcę i nie zostaną mu zwrócone, stanowią (w momencie dokonania przedmiotowego świadczenia) przychód, który należy zakwalifikować do:

1) przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli w dniu zapłaty ww. składek osoba pozostaje z Wnioskodawcą w stosunku pracy, oraz

2) przychodów, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy, jeżeli w dniu opłacenia ww. składek osoba nie jest pracownikiem Wnioskodawcy.

Zatem w przypadku zapłaty przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenie społeczne i składek na ubezpieczenie zdrowotne na rzecz osób, z którymi w momencie dokonywania świadczenia będzie łączył Wnioskodawcę stosunek pracy oraz osoby te nie zwrócą tych składek Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że Wnioskodawca - jako płatnik – będzie zobowiązany doliczyć przychody z tytułu zapłaconych zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne do pozostałych przychodów uzyskanych przez pracownika w danym miesiącu oraz obliczyć, pobrać i odprowadzić do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Natomiast gdy zapłata składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne nastąpi na rzecz byłych pracowników, którzy nie zwrócą ww. składek, na Wnioskodawcy ciążyć będzie obowiązek wystawienia dla tych osób informacji o której mowa w treści art. 42a ust. 1 ww. ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.