Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-185/11-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-05-12
Teza: Skutki podatkowe związane z darowizną udziałów posiadanych w Spółce z o. o. oraz akcji posiadanych w Spółce komandytowo – akcyjnej z siedzibą w Polsce na rzecz Spółki z siedzibą na Cyprze.
Słowa kluczowe: akcja; Cypr; darowizna; spółki; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 21.02.2011 r. (data wpływu 24.02.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z darowizną udziałów posiadanych w Spółce z o. o. oraz akcji posiadanych w Spółce komandytowo – akcyjnej z siedzibą w Polsce na rzecz Spółki z siedzibą na Cyprze - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.02.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z darowizną udziałów posiadanych w Spółce z o. o. oraz akcji posiadanych w Spółce komandytowo – akcyjnej z siedzibą w Polsce na rzecz Spółki z siedzibą na Cyprze.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada udziały (dalej udziały) w kapitale zakładowym Spółki z o.o. z siedzibą w W. (dalej: spółka). Wnioskodawca zamierzą utworzyć na Cyprze wraz z innymi wspólnikami spółki spółkę kapitałową posiadającą osobowość prawną podlegającą na terenie Cypru nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: spółka cypryjska). Spółka Cypryjska ma mieć charakter holdingowy - jej przedmiotem działalności ma być wyłącznie partycypacja kapitałowa w innych podmiotach gospodarczych oraz reinwestowanie środków finansowych.

Wnioskodawca planuje dokonać darowizny udziałów w spółce na rzecz spółki cypryjskiej (dalej umowa darowizny). W możliwym do przewidzenia przedziale czasowym Wnioskodawca nie przewiduje zmian w zakresie kapitału zakładowego Spółki Cypryjskiej - nie planuje obejmowania nowych udziałów, ani też umarzania udziałów.

Możliwe jest także, że przed zawarciem umowy darowizny spółka zostanie przekształcona w spółkę komandytowo – akcyjną, w której Wnioskodawca posiadać będzie akcje (dalej: akcje) nabyte w wyniku przekształcenia spółki ze spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w takim przypadku przedmiotem umowy darowizny na rzecz spółki cypryjskiej będą akcje posiadane przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy przeniesienie udziałów w drodze umowy darowizny na rzecz spółki cypryjskiej spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof)?
2.  Czy przeniesienie akcji w drodze umowy darowizny na rzecz spółki cypryjskiej spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu w rozumieniu przepisów updof?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, ani przeniesienie udziałów ani także przeniesienie akcji w drodze umowy darowizny na rzecz Spółki Cypryjskiej nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu w rozumieniu przepisów updof.

Jak wynika z treści art. 2 ust. 1 pkt 3 updof, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (dalej: upsid). Dla wyłączenia stosowania przepisów updof nie ma znaczenia, czy dany przychód faktycznie został opodatkowany na podstawie upsid - istotne jest natomiast objęcie tego przychodu regulacjami tej ustawy.

Od dnia 1 stycznia 2007 r. przepisom upsid podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, iż normy zawarte w treści upsid nie regulują obowiązków podatkowych osoby dokonującej darowizny, co tym samym oznacza, iż w celu ustalenia ewentualnych zobowiązań podatkowych tej osoby należy odwołać się do właściwych przepisów updof.

Wydaje się, że na gruncie updof ewentualne podstawy do powstania przychodu mogłyby dawać art. 10 ust. 1 pkt 7 i 9. W świetle art. 10 ust. 1 pkt 7 updof źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie niektórych praw majątkowych. źródła przychodów z kapitałów pieniężnych zostały wskazane enumeratywnie w treści art. 17 ust. 1 updof. przepis ten stanowi: za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1.  odsetki od pożyczek,
2.  odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
3.  odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
4.  dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
    1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
    2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
    3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni),
    4.  wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
5.  przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych z zastrzeżeniem ust. 1c,
6.  należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
    1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
    2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
7.  przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
8.  przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
9.  nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
10.  przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Analiza przywołanego przepisu updof prowadzi do wniosku, że ustawodawca wprowadził numerus clasus zdarzeń, w wyniku zaistnienia których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W przypadkach tych jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw oraz objęciu udziałów/akcji w zamian za wkład niepieniężny.

Z kolej zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 oraz będącym jego rozwinięciem art. 20 updof, na gruncie ustawy pojawia się pojęcie „przychodów z tzw. przychodów z innych źródeł”. Ustawa nie definiuje w sposób wyczerpujący tego terminu ograniczając się do przykładowego wymienienie pozycji, które mieszczą się w ramach tego pojęcia.

Z punktu widzenia omawianej sprawy kluczowe jest jednak, iż w każdym przypadku updof odnosi się wyraźnie do pojęcia „przychodów” jako kategorii kluczowej dla ewentualnego powstania zobowiązania podatkowego. W świetle art. 11 updof stwierdzić można, iż, co do zasady, przychodami na gruncie updof są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Dla zaistnienia przychodu (a co za tym idzie także dla ewentualnego powstania zobowiązania podatkowego) elementem kluczowym i niezbędnym jest zaistnienie po stronie podatnika pewnego przysporzenia majątkowego, czy to w formie pieniężnej, czy też niepieniężnej.

Ponieważ do takiego przysporzenia nie dochodzi w ramach umowy darowizny, uznać zatem należy, iż wyżej wymienione przepisy nie dają podstaw do twierdzenia, że umowa darowizny może skutkować powstaniem przychodu po stronie darczyńcy (Wnioskodawcy).

Rozważyć także należy, czy sama istota umowy darowizny w omawianym stanie faktycznym dawać może choćby hipotetyczne podstawy do określenia po stronie Wnioskodawcy ewentualnego przychodu w kontekście ogólnych zasad updof.

Polskie przepisy prawa cywilnego oraz podatkowego dopuszczają zawieranie pomiędzy osobami fizycznymi oraz prawnymi umów darowizny - na gruncie prawa cywilnego umowa darowizny jest jedną z tzw. umów nazwanych, opisaną w treści art. 888-902 K.c. Także prawo podatkowe traktuje umowę darowizny jako jeden z szeregu instrumentów przy pomocy których podatnicy mogą dokonywać rozporządzenia składnikami swojego majątku. Przez umowę darowizny, zgodnie z art. 888 § 1 K.c., rozumieć należy umowę, w której to darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego. Warunkiem koniecznym uznania, że dane świadczenie jest darowizną jest jego nieodpłatny charakter. Innymi słowy, dokonanie darowizny nie może prowadzić do uzyskania korzyści majątkowej lub osobistej po stronie darczyńcy.

Planowana przez Wnioskodawcę umowa darowizny będzie bez wątpienia spełniać warunki nieodpłatności i nieekwiwalentnosci. W opisanym stanie faktycznym oświadczenie woli Wnioskodawcy złożone zostanie w formie aktu notarialnego, z uwagi na wymóg zachowania tej formy dla umów darowizny. Akt notarialny wyrażać będzie oświadczenia woli stron w sposób jednoznaczny i niebudzący jakichkolwiek wątpliwości, wyrażone w akcie notarialnym oświadczenia stron odpowiadać będą ich rzeczywistemu zamiarowi i celowi, co do wywołania określonych skutków prawnych tej czynności.

Podkreślić należy, że notariusz sporządzający akt notarialny obejmujący umowę darowizny jest zobowiązany zapewnić, żeby umowa miała odpowiednią treść, odpowiadającą rzeczywistej woli stron i celowi umowy. Również sposób wykonania umowy darowizny nie będzie rodzić jakichkolwiek wątpliwości, co do zamiaru i woli stron. Wykonanie umowy darowizny ograniczać się będzie bowiem do złożenia w akcie notarialnym oświadczenia o przeniesieniu pod tytułem darmym udziałów na Spółkę Cypryjską. Co w niniejszej sprawie kluczowe, w ramach umowy darowizny nie będą podejmowane jakiekolwiek działania ze strony obdarowanego, które mogłyby być kwalifikowane jako świadczenie wzajemne w stosunku do świadczenia darczyńcy. Umowa darowizny nie będzie również zawierać żadnych warunków, od których uzależnione byłoby jej wykonanie.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z obowiązującymi w polskim prawie zasadami interpretacji oświadczeń woli, treść złożonych oświadczeń ustala się według wzorca obiektywnego, co oznacza przypisanie im takiego znaczenia, jakie mógł z nich wyinterpretować starannie działający adresat, do którego oświadczenia były skierowane (vide: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 września 2007 r., sygn. akt II CSK 189/07). Wzorzec obiektywny, według którego należy interpretować postanowienia umowy darowizny, nakazuje traktować jako umowę darowizny, umowę, w ramach której jedna ze stron (darczyńca) oświadczyła wyraźnie, że dokonuje nieodpłatnego przysporzenia na rzecz drugiej strony (obdarowany) i, że nie chce niczego w zamian.

Planowana między stronami umowa mieści się w ustawowych ramach umowy darowizny, co wynika z następujących argumentów. Umowa darowizny jest czynnością prawną kauzalną (przyczynową). Oznacza to, że ważność nieodpłatnego rozporządzenia uzależniona jest od istnienia kauzy, której funkcją jest wyjaśnienie dlaczego przysparzający dokonał przysporzenia. Zgodnie z powszechnie akceptowaną doktryną prawa cywilnego w prawie polskim przyjęto tzw. obiektywną koncepcję kauzy. Oznacza to, że rozważania nad kauzą można prowadzić jedynie przy założeniu, że chodzi w nich o obiektywnie istniejącą treść czynności prawnej. W konsekwencji subiektywne motywy dokonania czynności nie są w świetle polskiego systemu prawnego źródłem stosunków prawnych i nie mogą wpływać na ocenę ważności tej czynności.

Podsumowując, wyraźne oświadczenie złożone przez darczyńcę w umowie darowizny, że darczyńca przenosi nieodpłatne na rzecz innego podmiotu posiadane przez siebie udziały daje ewidentny wyraz causa donandi, a w efekcie kończyć powinno jakiekolwiek rozważania nad tym, czy umowa ma charakter odpłatny czy też nieodpłatny.

Zgodnie z art. 888 K.c. przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Do warunków przedmiotowo istotnych należy zatem bezpłatny charakter świadczenia spełnionego na rzecz obdarowanego. przysporzenie (pozytywne lub negatywne) po stronie obdarowanego musi dokonać się kosztem majątku darczyńcy, tzn. zmniejszyć aktywa darczyńcy lub powiększyć jego pasywa (np. poprzez częściowe przejęcie długu od obdarowanego). Majątek obejmuje również przyszłe prawa majątkowe, w tym ekspektatywy (vide: system prawa prywatnego, tom 7 prawo zobowiązań - część szczegółowa, s. 283). W stanie faktycznym nie budzi wątpliwości, ze przysporzenie dokonane będzie kosztem majątku darczyńcy - określone składniki majątkowe opuszczą jego majątek i przejdą do majątku obdarowanego, który jest odrębnym podmiotem (osobą prawną).

Ponadto, darczyńca nie otrzyma od obdarowanego żadnego świadczenia zwrotnego w zamian za przeniesienie własności udziałów. W opisanym stanie faktycznym nie dojdzie zatem do realizacji żadnego (tym bardziej do ekwiwalentnego) świadczenia na rzecz Wnioskodawcy. W szczególności, w zamian za zawarcie umowy darowizny Wnioskodawca nie obejmie w spółce cypryjskiej nowych udziałów ani nie zostaną mu z tego tytułu przyznane dodatkowe uprawnienia.

Z ostrożności zaznaczyć należy, że w omawianym stanie faktycznym nieodpłatnego charakteru umowy darowizny nie może przekreślić także fakt potencjalnie występujących w przyszłości wypłat dokonywanych przez Spółkę Cypryjską na rzecz Wnioskodawcy.

Po pierwsze - odnośnie wpływu darowizny na majątek darczyńcy - wyrównanie ubytku w majątku darczyńcy nie ma charakteru definitywnego, a wyłącznie potencjalny. Nie jest bowiem przesądzone, że ujawniony po dacie darowizny wzrost wartość aktywów netto przypadających na jeden udział zostanie skonsumowany przez darczyńcę w postaci rzeczywistego przychodu ze sprzedaży lub umorzenia udziałów. Ponadto, przyrost wartości udziałów nie będzie odpowiadał wartości przedmiotu darowizny (np. działalność operacyjna spółki cypryjskiej związana jest z koniecznością stałego ponoszenia szeregu wydatków, m.in. z tytułu wynagrodzenia za zarządzanie), a może nawet nie mieć miejsca (np. pomiędzy datą darowizny a dniem umorzenia lub sprzedaży udziałów inwestycje spółki cypryjskiej przyniosły straty, w wyniku których wartość aktywów netto na udział zmniejszyła się poniżej wartości z daty darowizny). Powyższe wskazuje na to, iż w wyniku darowizny udziałów czy akcji do spółki cypryjskiej nie dochodzi zatem do definitywnego przysporzenia majątkowego po stronie Wnioskodawcy (a pośrednio także jego małżonka). Brak jest zatem bezpośredniego powiązania pomiędzy poczynioną darowizną a ewentualnym (tzn. jedynie potencjalnym) wzrostem wartości udziałów w kapitale obdarowanego.

Co równie istotne, brak jest także elementu ekwiwalentności świadczeń – z jednej strony mamy bowiem świadczenie o wymiernej wartości - bezsprzeczne i definitywne przysporzenie w postaci udziałów czy akcji, z drugiej ewentualny i niepewny wzrost wartości udziałów obdarowanego.

Majątek spółki cypryjskiej oraz majątek Wnioskodawcy będą odrębnymi od siebie zespołami majątkowymi, pomimo tego, iż niewątpliwie pozostawać będą ze sobą pośrednio związane poprzez fakt posiadania przez Wnioskodawcę udziałów w kapitale zakładowym spółki cypryjskiej. Stosunek powiązania majątków występujący w omawianej sytuacji można porównać do stosunku powiązań majątkowych, jakie występują między rodzicem a pełnoletnim dzieckiem. Dziecko, dokonując darowizny na rzecz rodzica ma w chwili jej dokonania ekspektatywę przysporzenia majątkowego w postaci spadku po obdarowanym. Wartość tej ekspektatywy zwiększa się w dniu zawarcia umowy darowizny. Jednak nieporozumieniem byłoby podważenie z tego względu dokonanej i wykonanej umowy darowizny jako czynności odpłatnej. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że w jednym przypadku mamy do czynienia z bliskimi osobami fizycznymi, a w drugim z osobą fizyczną i osobą prawną, albowiem po pierwsze (jak wskazano powyżej) motywy dokonywania czynności prawnych nie mają doniosłości prawnej w polskim systemie prawa, po drugie, w obu przypadkach mamy do czynienia z przysporzeniem na rzecz podmiotu mającego odrębną osobowość prawną. Nie sposób również zgodzić się z twierdzeniem, iż jeżeli Wnioskodawca dokona umorzenia lub sprzedaży udziałów posiadanych w spółce cypryjskiej, to przychód z tego tytułu powinien być traktowany, na gruncie podatkowym, jako świadczenie ekwiwalentne w stosunku do darowizny udziałów czy akcji na rzecz spółki cypryjskiej. Przychód taki przysługuje bowiem z tytułu samego uczestnictwa kapitałowego w spółce cypryjskiej. Każdemu wspólnikowi przysługuje prawo do żądania umorzenia udziałów lub ich zbycia. Wskazane powyżej czynności prawne nie mają nic wspólnego (z prawnego punktu widzenia) z czynnością darowizny, innymi słowy, fakt dokonania darowizny (przysporzenia na rzecz spółki cypryjskiej) nie wpływa na możliwość wykonywania przez wspólnika przysługujących mu praw korporacyjnych oraz majątkowych względem spółki cypryjskiej.

Poddając analizie opisany wyżej stan faktyczny, można pokusić się także o następującą zależność - ewentualny wzrost wartości majątku darczyńcy (Wnioskodawcy) jaki następuje w wyniku dokonania darowizny jest niewspółmierny w stosunku do wartości darowanych udziałów czy akcji. Innymi słowy – można jednoznacznie stwierdzić, iż wartość majątku Wnioskodawcy przed darowizną jest wyższa niż wartość majątku po darowiźnie - zależność ta jednoznacznie pokazuje, iż planowana umowa darowizny dokonana jest pod tytułem darmym, a zatem nieodpłatnie, w celu realizacji causae donandi.

Ze względu na powyższe stwierdzić należy, iż planowana przez Wnioskodawcę umowa darowizny udziałów czy akcji spełnia wymagania stawiane dla tego rodzaju umowy przez przepisy K.c, (zawarta pod tytułem darmym, nieekwiwalentna).

Wnioskodawca ponadto podnosi, iż potencjalne, przyszłe świadczenia spółki cypryjskiej na jego rzecz, takie jak wypłata dywidendy lub wynagrodzenia w zamian za umorzenie udziałów, które posiadał on będzie w tej spółce, nie mogą być traktowane jako świadczenia w zamian za udziały czy akcje będące przedmiotem umowy darowizny (świadczenie ekwiwalentne w stosunku do przekazanych na mocy darowizny udziałów). Wypłata dywidendy nie jest świadczeniem, które spółka spełnia na rzecz wspólnika w zamian za świadczenie wspólnika względem spółki. Prawo wspólników do dywidendy jest prawem udziałowym wynikającym z faktu bycia wspólnikiem spółki i nie zależy od tego, czy wspólnik spełnił na rzecz spółki świadczenie w postaci darowizny.

Natomiast wynagrodzenie wypłacane przez spółkę w zamian za umorzenie udziałów posiadanych przez wspólnika w kapitale zakładowym spółki, jest wypłacane wyłącznie za te udziały, które podlegają umorzeniu.

Innymi słowy, wynagrodzenie to nie jest wypłacane przez spółkę w zamian za jakieś inne świadczenie wspólnika.

Podsumowując powyższe wywody stwierdzić należy, że w opisanym stanie faktycznym nie dojdzie do realizacji żadnego ekwiwalentnego świadczenia na rzecz Wnioskodawcy;

1.  w zamian za dokonanie darowizny nie obejmie on w spółce cypryjskiej nowych udziałów;
2.  dywidenda wypłacana w przyszłości przez spółkę cypryjską na jego rzecz nie może być traktowana jako ekwiwalent darowizny - dywidenda jest świadczeniem niepewnym i oderwanym od świadczenia wzajemnego ze strony wspólnika (dywidenda staje się należna niezależnle od dokonania świadczeń przez wspólnika);
3.  wzrost wartości udziałów w spółce cypryjskiej (po dokonaniu darowizny) może nie zostać skonsumowany przez Wnioskodawcę w postaci przychodu z tytułu dywidendy, sprzedaży lub umorzenia udziałów;
4.  wartość udziałów w spółce cypryjskiej uzależniona jest od szeregu czynników rynkowych i może fluktuować bez względu na fakt otrzymania przez nią darowizny;
5.  brak jest bezpośredniego związku pomiędzy darowizną na rzecz spółki cypryjskiej a ewentualnymi korzyściami finansowymi czerpanymi przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w tej spółce.

Podsumowując przedstawione powyżej argumenty stwierdzić należy, iż w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego, przeniesienie udziałów czy akcji w drodze umowy darowizny na rzecz spółki cypryjskiej, nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu w rozumieniu przepisów updof.

Stanowisko Wnioskodawcy zbieżne jest również z poglądami prezentowanymi w wypowiedziach organów skarbowych.

Tytułem przykładu przywołać można w tym miejscu pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 września 2009 r. 9ILPB2/415-700/09-6/JK) w którym czytamy, „…przekazanie przez zainteresowanego w drodze darowizny papierów wartościowych na rzecz spółki - nie będzie skutkowało powstaniem przychodu (lub dochodu) w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” Analogiczny pogląd odnaleźć możemy także w piśmie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 lutego 2009 r. (IPPB4/415-228/08-2/MO czy w pismach Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 17 czerwca 2010 r. nr ITPB1/415-291/10/MR i Nr ITPB1/415-292/10/MR - z czego należy wyprowadzić wniosek, iż w tym zakresie organy skarbowe wypracowały już utrwaloną linię interpretacyjną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) - c).

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

1.  odsetki od pożyczek,
2.  odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z wyjątkiem środków pieniężnych związanych z wykonywaną działalnością gospodarczą,
3.  odsetki (dyskonto) od papierów wartościowych,
4.  dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni, w tym również:
    1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
    2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
    3.  podział majątku likwidowanej spółki (spółdzielni), wartość dokonanych na rzecz udziałowców i akcjonariuszy nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b,
5.  przychody z tytułu udziału w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 1c,
6.  należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z:
    1.  odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych,
    2.  realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,
7.  przychody z odpłatnego zbycia prawa poboru, w tym również ze zbycia prawa poboru akcji nowej emisji przez pracowniczy fundusz emerytalny w imieniu członka funduszu,
8.  przychody członków pracowniczych funduszy emerytalnych z tytułu przeniesienia akcji złożonych na rachunkach ilościowych do aktywów tych funduszy,
9.  nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny,
10.  przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Artykuł 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19 % uzyskanego dochodu.

Zgodnie natomiast z art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24ust. 13 i 14.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 tegoż Kodeksu przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Jeżeli podatnik dokonuje świadczenia, mając nadzieję uzyskania w zamian, w przyszłości jakiejś korzyści majątkowej lub osobistej, to nie można mówić o darowiźnie.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego wynika, że zamierza dokonać darowizny udziałów lub akcji , na rzecz spółki kapitałowej z siedzibą na Cyprze. Wnioskodawca twierdzi, że w zamian za dokonanie darowizny nie otrzyma żadnego świadczenia od spółki cypryjskiej. Ponadto wskazuje, iż potencjalne, przyszłe świadczenia spółki cypryjskiej na jego rzecz, takie jak wypłata dywidendy lub wynagrodzenia w zmian za umorzenie udziałów, które posiada on będzie w tej spółce, nie mogą być traktowane jako świadczenia w zamian za udziały czy akcje będące przedmiotem umowy darowizny (świadczenie ekwiwalentne w stosunku do przekazanych na mocy darowizny u działów). W podsumowaniu własnego stanowiska Wnioskodawca wskazuje, że w opisanym stanie faktycznym nie dojdzie do realizacji żadnego ekwiwalentnego świadczenia na rzecz Wnioskodawcy.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których podatnik daruje udziały.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania w formie darowizny na rzecz spółki cypryjskiej udziałów lub akcji, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Wnioskodawca nie obejmie w zamian udziałów (akcji) bądź nie otrzyma jakiegokolwiek ekwiwalentu za darowane udziały bądź akcje, tak w momencie zawarcia umowy, jak i w przyszłości.

W konsekwencji powyższych uregulowań stwierdzić należy, iż jeżeli w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, przekazanie przez Wnioskodawcę darowizny w postaci akcji lub udziałów na rzecz kapitałowej spółki cypryjskiej będzie stanowiło darowiznę o której mowa w art. 888 § 1 K.c, to powyższe oznaczać będzie, iż fakt dokonania tej darowizny, czyli nieodpłatne zbycie udziałów lub akcji nie będzie skutkować po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy i w związku z tym obowiązkiem podatkowym w podatku dochodowym od osób fizycznych. Gdyby jednak okazało się, że przedmiotowa „darowizna” ma charakter zwrotny np. będzie elementem jakiegokolwiek rozliczenia w teraźniejszości bądź przyszłości, wówczas należałoby uznać, że nie wystąpi tu przypadek darowizny w rozumieniu Kodeksu cywilnego i w związku z tym organ podatkowy może wywieść skutki podatkowe adekwatne do ustalonej sytuacji faktycznej.

Należy przy tym zastrzec, iż rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie, czy opisana „darowizna” ma charakter bezzwrotnego świadczenia, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Jeżeli jednak przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, w szczególności, jeżeli umowa darowizny będzie związana ze świadczeniem wzajemnym spółki cypryjskiej w jakiejkolwiek formie, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Końcowo - odnosząc się do powołanych przez Pana interpretacji organów podatkowych - wskazać należy, iż orzeczenia te nie są wiążące dla tutejszego organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie w każdej z nich zawarte jest wiążące.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.