Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.316.2018.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-25
Teza: wyłączenie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeniesienia w drodze podziału przez wydzielenie na Spółkę Przejmującą Działu Wynajmu Nieruchomości oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2018 r. (data wpływu 27 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeniesienia w drodze podziału przez wydzielenie na Spółkę Przejmującą Działu Wynajmu Nieruchomości oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji przeniesienia w drodze podziału przez wydzielenie na Spółkę Przejmującą Działu Wynajmu Nieruchomości oraz braku obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej również: Spółka Dzielona) jest spółką kapitałową podlegającą obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej. Profil działalności gospodarczej Wnioskodawcy obejmuje następujące podstawowe grupy asortymentowe produkowanych wyrobów:

*   geotkaniny,
*   agrotkaniny,
*   tkaniny siatkowe cieniujące,
*   folie dachowe paroprzepuszczalne i paroizolacyjne,
*   tkaniny siatkowe dla budownictwa,
*   tkaniny podsadzkowe (dla przemysłu górniczego),
*   tkaniny techniczne i podkładowe,
*   tkaniny powlekane,
*   tkaniny opakowaniowe i torbowe,
*   tkaniny kontenerowe płaskie i okrągłotkane,
*   sznurek polipropylenowy dla rolnictwa.

Ponadto Spółka Dzielona wynajmuje lub wydzierżawia nieruchomości na rzecz podmiotów zewnętrznych. Działalność Spółki Dzielonej, zarówno w zakresie produkcji i sprzedaży wyrobów prowadzona jest w C. oraz poprzez oddział w M. Działalność w zakresie wynajmu lub wydzierżawiania nieruchomości prowadzona jest w C. Wszystkie nieruchomości Spółki Dzielonej znajdują się na terytorium Polski.

Działalność Grupy, do której należy Wnioskodawca, zostanie poddana restrukturyzacji obejmującej utworzenie spółki zajmującej się wynajmem nieruchomości. W związku z powyższym planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie. W wyniku podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577, dalej: KSH), część majątku Spółki Dzielonej zostanie przeniesiona na inną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Przejmująca), a jednocześnie część majątku pozostanie w Spółce Dzielonej. Na moment podziału w Spółce Przejmującej będzie wyłącznie kapitał zakładowy, a wartość rynkowa udziałów Spółki Przejmującej będzie odpowiadać ich wartości nominalnej. Na moment składania niniejszego wniosku Spółka Przejmująca istnieje.

Spółka Przejmującą wyda wspólnikom Spółki Dzielonej udziały w zamian za przenoszony majątek Spółki Dzielonej. W związku z planowanym podziałem nie zostaną wypłacone żadne dopłaty w gotówce. Wartość emisyjna udziałów wydanych wspólnikowi/wspólnikom Spółki Dzielonej przez Spółkę Przejmującą będzie odpowiadać wartości rynkowej majątku otrzymanego w ramach podziału przez wydzielenie Spółki Dzielonej (nie wystąpi nadwyżka wartości otrzymanego przez Spółkę Przejmującą majątku ponad nominalną wartość udziałów wydanych każdemu wspólnikowi Spółki Dzielonej). Całość majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie zostanie przekazana na powiększenie kapitału zakładowego Spółki Przejmującej.

Zarówno Spółka Dzielona jak i Spółka Przejmująca na moment dokonania podziału będą czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Majątek podlegający wydzieleniu (dalej: Dział Wynajmu Nieruchomości) będzie na moment wydzielenia wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych tj.:

1.  uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie potwierdzenia wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i utworzenia w ten sposób samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą,
2.  uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie ustalenia podstawowych zasad funkcjonowania wyodrębnionego samodzielnego działu Spółki Dzielonej,
3.  uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie wyodrębnienia finansowego samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą,
4.  uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie regulaminu organizacyjnego samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą,
5.  Regulaminu Organizacyjnego samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą.

Formalne wydzielenie Działu Wynajmu Nieruchomości będzie mieć miejsce w związku z przeznaczeniem do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu/wydzierżawiania nieruchomości na rzecz podmiotów zewnętrznych. Do Działu Wynajmu Nieruchomości przyporządkowani będą pracownicy dedykowani do wykonywania zadań związanych ze wskazaną powyżej działalnością.

Natomiast w Spółce Dzielonej pozostanie zespół składników materialnych i niematerialnych oraz zobowiązań związany z działalnością jednostki organizacyjnej Spółki Dzielonej (dalej: Dział Operacyjny) zajmującej się działalnością operacyjną tj. przede wszystkim:

*   produkcją tkanin z włókien chemicznych,
*   wykończeniem wyrobów włókienniczych,
*   produkcją wyrobów powroźniczych, lin, szpagatów i wyrobów,
*   produkcją włóknin i wyrobów wykonanych z włóknin, z wyłączeniem odzieży,
*   produkcją pozostałych technicznych i przemysłowych wyrobów tekstylnych,
*   produkcją włókien chemicznych,
*   produkcją wyrobów dla budownictwa z tworzyw sztucznych,
*   obróbką mechaniczną elementów metalowych,
*   sprzedażą hurtową wyrobów tekstylnych,

ze strukturą organizacyjną i zasadami funkcjonowania uregulowanymi w ramach wewnętrznych aktów Spółki Dzielonej (analogicznymi do aktów wewnętrznych dotyczących Działu Wynajmu Nieruchomości). Działalność Działu Operacyjnego będzie obejmować całokształt działalności Spółki Dzielonej, zasadniczo z wyłączeniem wynajmu/wydzierżawiania nieruchomości (które to funkcje przypisane są do Działu Wynajmu Nieruchomości), przy czym do Działu Operacyjnego przyporządkowana będzie jedna nieruchomość gruntowa będąca przedmiotem wynajmu oraz prawa i obowiązki związane z tą umową (przypisanie wynajmu tej nieruchomości – w drodze wyjątku – do działalności Działu Operacyjnego wynika z przyczyn biznesowych, jest to umowa najmu zawarta z podmiotem powiązanym ze Spółką Dzieloną, a ponadto przedmiotowa nieruchomość nie jest położona bezpośrednio w obszarze, do którego należą nieruchomości, których wydzielenie jest planowane – brak jest zatem związku przestrzennego pomiędzy opisywaną nieruchomością a Działem Wynajmu Nieruchomości). Spółka Dzielona wynajmuje nieruchomości do dziewięciu kontrahentów, przy czym tylko jedna, ww. nieruchomość (oraz prawa i obowiązki związane z umową najmu) będzie na moment podziału przypisana do Działu Operacyjnego, podczas gdy pozostałe będą przypisane do Działu Wynajmu Nieruchomości). Dodatkowo należy wskazać, że z końcem lutego 2018 r. wygasły dwie z umów najmu, związanych z nieruchomościami, które będą wchodzić w skład majątku przenoszonego (wcześniej nieruchomości były wynajmowane do jedenastu kontrahentów).

Wskazane powyżej działy Spółki Dzielonej na moment podziału będą jednostkami z przyporządkowanymi zasobami ludzkimi i technicznymi, zadaniami oraz celami biznesowymi. Do obu działów będą przyporządkowane osoby odpowiedzialne za kierowanie nimi. Należy podkreślić, że nieruchomości wykorzystywane w działalności Działu Operacyjnego (przede wszystkim na potrzeby produkcji) nie są i nie będą wykorzystywane w działalności Działu Wynajmu Nieruchomości (wynajmowane do podmiotów zewnętrznych) i odwrotnie – wynajmowane nieruchomości nie będą wykorzystywane w celach operacyjnych (przede wszystkim w zakresie produkcji), przy czym zgodnie z powyższym – w drodze wyjątku jedna wynajmowana nieruchomość będzie przyporządkowana do Działu Operacyjnego.

Na moment podziału przez wydzielenie w ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności możliwe będzie przypisanie zarówno do Działu Wynajmu Nieruchomości, jak i Działu Operacyjnego, odpowiadających tym działom przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym zobowiązań i środków trwałych). Zarówno do Działu Wynajmu Nieruchomości, jak i do Działu Operacyjnego na moment wydzielenia będzie możliwe przypisanie przychodów (o charakterze zewnętrznym) oraz kosztów. Ponadto na moment podziału możliwe będzie dokonanie oceny rentowności i efektywności Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na Dział Wynajmu Nieruchomości oraz na Dział Operacyjny. Dodatkowo do Działów zostaną alokowane środki pieniężne znajdujące się w kasie i na odrębnych rachunkach bankowych Spółki Dzielonej, które będą bezpośrednio związane z prowadzoną przez te jednostki działalnością gospodarczą, tj. odpowiednia część środków pieniężnych zostanie alokowana do Działu Wynajmu Nieruchomości, a część do Działu Operacyjnego.

W konsekwencji, mimo że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na dzień podziału przez wydzielenie nie będą zorganizowane w formie oddziałów samobilansujących, Spółka Dzielona będzie w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

W skład przenoszonego w ramach podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej Działu Wynajmu Nieruchomości na dzień podziału przez wydzielenie wchodzić będą składniki majątku wykorzystywane w działalności w zakresie wynajmu nieruchomości. Przeniesieniu podlegać będzie zespół następujących składników majątkowych, w tym zobowiązań:

1.  Aktywa trwałe Spółki Dzielonej funkcjonalnie związane z Działem Wynajmu Nieruchomości (w tym nieruchomości, urządzenia oraz wyposażenie wykorzystywane w ramach wynajmu/wydzierżawiania), przy czym przeniesione zostaną jedynie te nieruchomości, które są lub będą wynajmowane/wydzierżawiane przez Spółkę Dzieloną, natomiast nieruchomości wykorzystywane w działalności operacyjnej (przede wszystkim w zakresie produkcji), pozostaną w Spółce Dzielonej. Przeniesione zostaną działki gruntu:
    *   o numerach 360/55, 360/56, 360/59, 360/60, 360/61, 360/62, 360/63, objęte księgą wieczystą o numerze …, na których znajdują się kotłownia, siłownia – podstacja, pięć budynków murowanych, urządzenia takie jak: instalacje wodne, kanały sanitarne, oczyszczalnia biologiczna, kanały burzowe, linie kablowe, komin przemysłowy, słupy oświetleniowe;
    *   o numerze 360/49 objęta księgą wieczystą o numerze …, oraz o numerze 360/52, objęta księgą wieczystą o numerze …, na których znajdują się budynek murowany, wiata metalowa, urządzenia takie jak: instalacje wodne, kanały sanitarne, linie kablowe. Łączna powierzchnia działek to 3,2760 ha. Nieruchomości gruntowe stanowią własność Skarbu Państwa w użytkowaniu wieczystym Wnioskodawcy. Właścicielem naniesień budowlanych jest Wnioskodawca. Jest możliwe, że na moment podziału działki gruntu podlegające wydzieleniu zostaną wyodrębnione do osobnej księgi wieczystej/osobnych ksiąg wieczystych.
2.  Kontakty z najemcami i inne kontakty związane z Działem Wynajmu Nieruchomości;
3.  Zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 ze zm.) – dla pracowników związanych z Działem Wynajmu Nieruchomości.
4.  Aktywa obrotowe, w tym należności od najemców oraz środki pieniężne związane z Działem Wynajmu Nieruchomości.
5.  Prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z Działem Wynajmu Nieruchomości, w szczególności wynikające z zawartych umów wynajmu nieruchomości (z obecnie podpisanych umów najmu dziesięć będzie przyporządkowanych do Działu Wynajmu Nieruchomości).

Działalność Spółki Przejmującej po wydzieleniu Działu Wynajmu Nieruchomości ze Spółki Dzielonej będzie odpowiadała funkcjom przypisanym do Działu Wynajmu Nieruchomości jeszcze przed podziałem, a obejmującym usługi w zakresie wynajmu/wydzierżawiania nieruchomości. Nie jest wykluczone, że poza wskazanym powyżej, głównym przedmiotem działalności, Spółka Przejmująca może prowadzić działalność o charakterze pobocznym w innym zakresie (niemniej głównym przedmiotem działalności Spółki Przejmującej będzie wynajem/wydzierżawianie nieruchomości). Zatem po podziale Spółka Przejmująca przy wykorzystaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, wchodzących w skład Działu Wynajmu Nieruchomości będzie kontynuowała działalność tego działu (wynajem/wydzierżawianie nieruchomości). Wykonywanie tej działalności będzie możliwe bez wykorzystania składników majątkowych, które – jako przyporządkowane do Działu Operacyjnego – pozostaną w Spółce Dzielonej.

Natomiast w skład Działu Operacyjnego na dzień podziału przez wydzielenie będą wchodzić składniki majątku związane z działalnością operacyjną (przede wszystkim w zakresie produkcji). W skład Działu Operacyjnego wchodził będzie zespół m.in. następujących składników, w tym zobowiązań:

1.  Aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne wykorzystywane do wykonywania działalności produkcyjnej, usługowej (innej niż wynajem/wydzierżawienie nieruchomości) oraz sprzedaży wyrobów, niezwiązane funkcjonalnie z Działem Wynajmu Nieruchomości. W szczególności w skład Działu Operacyjnego będą wchodzić środki trwałe takie jak: budynki produkcyjne i magazynowe wraz z instalacjami, przyłączami i infrastrukturą, w tym budowlaną, prasa hydrauliczna, tokarki, wiertarka, frezarki, przecinarki, krajarki, dłutownica, szlifierki, mieszalniki, sprężarki, agregat sprężarkowy, spawarki, chłodziarki, sieć komputerowa, zestawy komputerowe, drukarki, laptopy, serwery, zasilacze, piec fluidyzacyjny, linia do produkcji tasiemki polipropylenowej, powlekarka, zdwajarka, ciąg foliowy, wytłaczarki, zgrzewarki, pakowarki, skręcarki, przędzarka, krosna, nawijarka, snowarki, prasa, przewijarki, granulator, samochody, wózki widłowe, zrywarki, wagi, oprogramowanie i licencje na programy i systemy komputerowe.
2.  Zakład pracy lub jego część w rozumieniu art. 231 ustawy w z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1666 ze zm.) – dla pracowników związanych z Działem Operacyjnym.
3.  Tajemnice przedsiębiorstwa wraz z bazą kontaktów handlowych i inne kontakty związane z działalnością operacyjną.
4.  Aktywa obrotowe (np. zapasy, produkcja w toku), w tym środki pieniężne oraz wyprodukowane towary związane z Działem Operacyjnym.
5.  Prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów związanych z Działem Operacyjnym (przede wszystkim umowy związane ze sprzedażą produktów, dostawą materiałów itp.), w tym wierzytelności wynikające z umów sprzedaży produktów i materiałów, zobowiązania wynikające z umów nabycia materiałów, wierzytelności/zobowiązania związane ze świadczonymi usługami (innymi niż wynajem nieruchomości).

Działalność Spółki Dzielonej po wydzieleniu Działu Wynajmu Nieruchomości będzie odpowiadała funkcjom przypisanym do Działu Operacyjnego jeszcze przed podziałem, a obejmującym działalność w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaż tych produktów, świadczenie usług (innych niż wynajem/wydzierżawianie nieruchomości) oraz pozostałą działalnością operacyjną. Wykonywanie tej działalności będzie możliwe bez wykorzystania składników majątkowych, które – jako przyporządkowane do Działu Wynajmu Nieruchomości – zostaną przeniesione do Spółki Przejmującej.

Tym samym na dzień dokonania podziału przez wydzielenie, zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak i Dział Operacyjny będą gotowe do funkcjonowania w oparciu o własne zasoby, w tym aktywa i pasywa oraz zasoby ludzkie. Zatem Dział Wynajmu Nieruchomości i Dział Operacyjny, dysponując własnymi zasobami ludzkimi, składnikami majątkowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami itp., będą mogły samodzielnie realizować swoje zadania.

Planowany podział wynika z faktu, że w związku z koniecznością zapewnienia odpowiedniego poziomu środków pieniężnych oraz płynności finansowej, Spółka Dzielona korzysta z finansowania od innego podmiotu. Jednocześnie, w toku rozmów z podmiotem, który udzielił finansowania, ustalono, że z perspektywy podjęcia decyzji o udzieleniu finansowania, kluczowe jest odpowiednie zabezpieczenie roszczenia podmiotu udzielającego finansowania. Finansujący podniósł, że zabezpieczenie na majątku Spółki Dzielonej nie gwarantuje odpowiedniego ograniczenia poziomu ryzyka, ponieważ majątek ten nie jest formalnie oddzielony od działalności operacyjnej Spółki Dzielonej oraz obszarów ryzyka, które związane są z tą działalnością i w efekcie może on zostać obciążony zobowiązaniami, które potencjalnie będą miały pierwszeństwo zaspokojenia względem wierzytelności podmiotu udzielającego finansowania. W związku z tym, planowany podział Spółki Dzielonej, zakłada oddzielenie podstawowej działalności operacyjnej od aktywów wykorzystywanych w ramach działalności obejmujących ich najem. Planowane działania mają na celu dywersyfikację ryzyka, polegającą na tym, że wskazane powyżej składniki majątkowe (związane z Działem Wynajmu Nieruchomości) zostaną przeniesione do jednostki, która nie prowadzi produkcyjnej lub handlowej działalności operacyjnej (tj. do Spółki Przejmującej, jako spółki, z której działalnością związane jest mniejsze ryzyko rynkowe niż w przypadku ww. działalności operacyjnej). W celu zabezpieczenia roszczenia podmiotu udzielającego finansowania, Spółce Dzielonej zostanie udzielone poręczenie majątkowe przez Spółkę Przejmującą. W umowie pożyczki zawartej pomiędzy Spółką Dzieloną a udzielającym finansowania, Spółka Dzielona zobowiązała się (1) podjąć niezbędne działania prawne celem wydzielenia składników majątku do Spółki Przejmującej oraz (2) podjąć niezbędne działania celem zawarcia umowy poręczenia spłaty pożyczki, z udziałem Spółki Przejmującej. Ponadto opisane powyżej wyodrębnienie pozwoli Spółce Dzielonej na skoncentrowaniu się wyłącznie na prowadzeniu działalności operacyjnej (przede wszystkim w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych), natomiast Spółce Przejmującej na działalności w zakresie wynajmu lub wydzierżawiania nieruchomości.

Dodatkowo należy wskazać, że podział Spółki Dzielonej został wybrany, jako sposób na przeniesienie Działu Wynajmu Nieruchomości i związanego z nim majątku, do Spółki Przejmującej, z następujących przyczyn:

*   Jest to w ocenie Wnioskodawcy prawnie najprostszy sposób na przeniesienie do Spółki Przejmującej zespołu składników majątkowych w taki sposób, aby nastąpiło pełne formalne oddzielenie tych składników od działalności operacyjnej. Podobny efekt nie byłby możliwy do uzyskania np. w drodze aportu, ze względu na konieczność wydania przez spółkę otrzymującą aport, udziałów na rzecz wnoszącego (efektem czego byłoby powstanie stosunku zależności pomiędzy Wnioskodawcą a spółką otrzymującą aport i brak oddzielenia przeniesionych składników majątkowych od ryzyka związanego z działalnością operacyjną). Jednocześnie, podział pozostaje metodą przeniesienia Działu Wynajmu Nieruchomości, która nie wymaga zaangażowania dodatkowych środków pieniężnych (których zaangażowanie byłoby niezbędne np. w przypadku wyboru sprzedaży, jako metody przeniesienia zespołu składników majątkowych).
*   W przypadku podziału przez wydzielenie zastosowanie znajduje zasada generalnej sukcesji prawnej wynikająca z art. 531 § 1 i § 2 KSH (a która nie ma zastosowania np. w przypadku aportu lub sprzedaży). W związku z tym, podział pozwala uniknąć konieczności ewentualnego ponownego zawierania przez Spółkę Przejmującą umów, związanych z Działem Wynajmu Nieruchomości, ewentualnego ponownego ubiegania się o pozwolenia administracyjne, etc.

Zarówno Spółka Przejmująca jak i Spółka Dzielona nie korzystają ze zwolnienia od opodatkowania od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W związku z powyższym opisem w zakresie podatku od towarów i usług zadano następujące pytania:

1.  Czy opisany powyżej zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Dział Wynajmu Nieruchomości stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o PTU, a w konsekwencji, czy dokonanie podziału przez wydzielenie ze Spółki Dzielonej i przeniesienie Działu Wynajmu Nieruchomości do Spółki Przejmującej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)
2.  Czy Spółka Dzielona będzie zobowiązana do korekty podatku naliczonego w związku z wydzieleniem Działu Wynajmu Nieruchomości? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1 (stanowisko Wnioskodawcy oznaczone we wniosku nr 2).

Zdaniem Wnioskodawcy, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Dział Wynajmu Nieruchomości będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o PTU, w konsekwencji podział polegający na przeniesieniu Działu Wynajmu Nieruchomości na Spółkę Przejmującą (podział przez wydzielenie) zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o PTU nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o PTU opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o PTU „przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

W art. 2 pkt 27e ustawy o PTU zdefiniowane zostało pojęcie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o PTU jest tożsama co do treści z odpowiadającą jej definicją znajdującą się w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP. Z tego powodu argumenty Wnioskodawcy przytoczone w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania 1, a dotyczące kwalifikacji Działu Wynajmu Nieruchomości jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, znajdują zastosowanie także na gruncie ustawy o PTU.

W związku z powyższym wskazaniem Wnioskodawcy, poniżej zostało przywołane stanowisko Wnioskodawcy dotyczące pytania nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w części dotyczącej kwalifikacji składników majątku jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Kwalifikacja składników majątku jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta w art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP. Zgodnie z tym przepisem, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Tym samym, dla zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, konieczne jest spełnione następujących przesłanek:

1.  zespół składników majątkowych powinien być zorganizowany,
2.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem organizacyjnym,
3.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem finansowym,
4.  zespół składników majątkowych powinien być wyodrębniony pod względem funkcjonalnym tak, aby mógł samodzielnie służyć wykonywaniu określonej działalności gospodarczej.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z dnia 12 maja 2011 r. (II FSK 2222/09), a także w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, np. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2017 r. (0111-KDIB1-2.4010.14.2017.2.AW), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 stycznia 2017 r. (2461-IBPB-1-3.4510.988.2016.1.APO), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 stycznia 2017 r. (2461-IBPB-1-2.4510.9.2017.1.BG), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 listopada 2014 r. (IBPB1/2/423-1047/14/AK), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 października 2014 r. (IPPB5/423-703/14-5/MK), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 27 lipca 2012 r. (IPTPB3/423-137/12-4/MF), interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 18 stycznia 2011 r. (ILPB3/423-840/10-4/EK).

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno w odniesieniu do Działu Wynajmu Nieruchomości, jak i Działu Operacyjnego, wszystkie ww. przesłanki zostaną spełnione:

1.  Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny jako zorganizowane zespoły składników majątkowych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych/przypadkowych składników. Aby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zespół składników materialnych i niematerialnych powinien charakteryzować się odpowiednim stopniem zorganizowania, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa. Istotne jest zatem, aby pomiędzy zespołem składników istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie (jako zorganizowany zespół) mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego. Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2017 r., 0111-KDIB2-1.4010.237.2017.2.AP, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 sierpnia 2014 r., ITPB3/423-251a/14/DK).

W kontekście powyższego należy podkreślić, że podstawą do wyodrębnienia w ramach Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego składników materialnych i niematerialnych jest cel, jakim jest prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie oddawania do odpłatnego używania majątku (w przypadku Działu Wynajmu Nieruchomości), jak również w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego). Składniki materialne i niematerialne tworzące Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą stanowiły zespół, w ramach którego wzajemne powiązania funkcjonalne i zależności umożliwią wykonywanie zadań, do których zostaną przeznaczone. Tym samym, wyselekcjonowanie i zestawienie razem składników Działu Wynajmu Nieruchomości, podobnie jak składników Działu Operacyjnego następuje nie przypadkowo, ale ze względu na efekt synergii, jaki ich łączne wykorzystywanie pozwala osiągnąć.

Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą stanowiły zorganizowane zespoły składników majątkowych w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

1) Wyodrębnienie organizacyjne.

Przepisy ustawy o PDOP nie wymieniają warunków, które muszą być spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych można uznać za wyodrębniony organizacyjnie. Jednakże, zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd. (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 listopada 2017 r., 0111-KDIB2-1.4010.237.2017.2.AP, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 sierpnia 2014 r., ITPB3/423-251a/14/DK oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2011 r., ILPB3/423-840/10-4/EK). Ocena odrębności w tej płaszczyźnie powinna polegać na analizie umiejscowienia zespołu składników majątkowych w ramach struktury przedsiębiorstwa oraz ich zorganizowania i możliwości alokacji do zadań, których wykonywaniu mają służyć.

Jednym z głównych czynników świadczących o wyodrębnieniu organizacyjnym Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego będzie ich spójna wewnętrzna organizacja, realizowane zadania, jak również funkcjonalność przypisanych do tego działu stanowisk pracy. Wnioskodawca chciałby podkreślić, że zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą wyodrębnione w ramach wewnętrznej struktury Spółki Dzielonej zarówno pod względem formalnym – na podstawie wewnętrznych aktów, jak i pod względem praktycznym – z uwagi na wykonywaną działalność. Jednocześnie, istotnym czynnikiem świadczącym o wyodrębnieniu organizacyjnym będzie czynnik ludzki, czyli pracownicy przyporządkowani wyłącznie do Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego i tym samym dedykowani do wykonywania zadań przypisanych do tych działów.

Wyodrębnienie organizacyjne będzie miało miejsce także na innych płaszczyznach. W szczególności, będzie istnieć możliwość ścisłego przypisania do Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego poszczególnych składników majątku. Tym samym, zarówno na Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również na Dział Operacyjny będą składać się zespoły kluczowych składników przeznaczonych do realizacji zadań, z zakresu oddawania majątku do odpłatnego używania w różnych formach (w przypadku Działu Wynajmu Nieruchomości), jak również w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego). Należy zatem uznać, że składniki Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego będą tworzyły w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej wyodrębnioną strukturę, zorganizowaną tak, aby umożliwić prowadzenie działalności gospodarczej, do której zostały przypisane (poszczególne składniki materialne i niematerialne Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego będą połączone czynnikiem organizacyjnym).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na dzień wydzielenia będą stanowiły zorganizowane zespoły składników majątkowych wyodrębnione w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej pod względem organizacyjnym.

2) Wyodrębnienie finansowe.

Ustawa o PDOP nie zawiera wytycznych odnośnie wyodrębnienia finansowego, jednakże ani prowadzenie osobnych ksiąg rachunkowych, ani sporządzanie bilansu (czyli zakwalifikowanie do kategorii „samobilansującego się oddziału”) nie jest wymienione wśród warunków niezbędnych do tego by dany zespół składników i zobowiązań mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa od jego pozostałej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze). Takie stanowisko zaprezentował np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 7 listopada 2017 r.,

0111-KDIB2-1.4010.237.2017.2.AP czy Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 7 sierpnia 2014 r., ITPB3/423-251a/14/DK. Jednocześnie, organy podatkowe potwierdzają, że wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 marca 2017 r. 2461-IBPB-1-3.4510.10.2017.2.KB, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 3 lutego 2015 r., znak IBPB1/2/423-1284/14/IŻ, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 kwietnia 2014 r., znak ILPB3/423-27/14-4/JG).

Należy wskazać, że na moment podziału przez wydzielenie w ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności możliwe będzie przypisanie zarówno do Działu Wynajmu Nieruchomości, jak i Działu Operacyjnego, odpowiadających tym działom przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym zobowiązań i środków trwałych). Po dokonaniu podziału przez wydzielenie i nabyciu Działu Wynajmu Nieruchomości, Spółka przejmująca będzie prowadziła działalność polegającą w szczególności na odpłatnym oddawaniu do używania aktywów wchodzących w skład tego Działu.

Ponadto na moment podziału możliwe będzie dokonanie oceny rentowności i efektywności Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na Dział Wynajmu Nieruchomości oraz na Dział Operacyjny. Dodatkowo do Działów zostaną alokowane wszystkie środki pieniężne znajdujące się w kasie i na rachunkach bankowych Spółki Dzielonej, które są bezpośrednio związane z prowadzoną przez te jednostki działalnością gospodarczą, tj. odpowiednia część środków pieniężnych i odpowiednie rachunki bankowe zostaną alokowane do Działu Wynajmu Nieruchomości i Działu Operacyjnego.

W konsekwencji, mimo że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny na dzień podziału przez wydzielenie nie będą zorganizowane w formie oddziałów samobilansujących, Spółka Dzielona w oparciu o prowadzoną ewidencję będzie w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że na moment podziału możliwe będzie w ramach finansów całego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej oddzielenie finansów Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego, jako wyodrębnionych finansowo części. W efekcie, w przypadku planowanego podziału przez wydzielenie, będzie istniała możliwość przeniesienia do ksiąg rachunkowych Spółki Przejmującej majątku i zobowiązań związanych funkcjonalnie z Działem Wynajmu Nieruchomości, jak również będzie możliwe pozostawienie w księgach rachunkowych Spółki Dzielonej majątku i zobowiązań związanych funkcjonalnie z Działem Operacyjnym.

W związku z tym należy uznać, że zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą stanowić zespół składników majątkowych wyodrębnionych pod względem finansowym.

3) Wyodrębnienie funkcjonalne i zdolność do działania jako samodzielny podmiot.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla oceny odrębności funkcjonalnej istotny jest fakt, że przedmiot działalności Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego będą stanowić na moment przeprowadzenia podziału odrębne obszary działalności Spółki Dzielonej. Przypisany na moment przeprowadzenia podziału do Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego zespół składników majątkowych i jego struktura organizacyjna pozwolą na samodzielną realizację zadań odpowiednio z zakresu oddawania majątku do odpłatnego używania (w przypadku Działu Wynajmu Nieruchomości), jak również w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego).

W opinii Wnioskodawcy, z funkcjonalnego punktu widzenia, Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny jako odrębne podmioty (w wyniku podziału przez wydzielenie) będą w stanie kontynuować realizację swoich dotychczasowych zadań oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny będą posiadać bowiem zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielne podmioty gospodarcze świadczące usługi na rzecz innych podmiotów. W tym zakresie Wnioskodawca chciałby wskazać, że wydzielony Dział Wynajmu Nieruchomości będzie wyposażony na moment przeprowadzenia podziału we wszelkie aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą zostać mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Wynajmu Nieruchomości umożliwią Spółce przejmującej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na oddawaniu majątku do odpłatnego używania. Podobnie Dział Operacyjny będzie na moment przeprowadzenia podziału wyposażony w aktywa i pasywa niezbędne do realizacji zadań, które mogą być mu powierzone, a tym samym składniki majątkowe wchodzące w skład Działu Operacyjnego umożliwią Spółce Dzielonej prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczeniu usług oraz pozostałej działalności operacyjnej.

Istotnym argumentem przemawiającym za uznaniem, że zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również Dział Operacyjny będą na moment podziału przez wydzielenie stanowić zorganizowane i wyodrębnione funkcjonalnie części przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej jest fakt, że do Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego na moment przeprowadzenia podziału zostaną przydzieleni pracownicy posiadający odpowiednie kompetencje i doświadczenie w zakresie zadań przypisanych do tych działów. Tym samym, podmiot otrzymujący Dział Wynajmu Nieruchomości, w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w analogicznym zakresie. Podobnie w przypadku Spółki Dzielonej Dział Operacyjny, pozostający w strukturach Spółki Dzielonej, w oparciu o aktywa i pasywa przypisane do tego działu oraz zasoby ludzkie będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w analogicznym zakresie. Na skutek otrzymania oraz pozostawienia omawianych zespołów składników majątkowych, Spółka Przejmująca oraz Spółka Dzielona będą w stanie generować strumienie zewnętrznych przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, powyższe przesądza o tym, że zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również Dział Operacyjny na moment przeprowadzenia podziału będą stanowić zorganizowane zespoły składników majątkowych wyodrębnione pod względem funkcjonalnym i zdolne do samodzielnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwa.

Podsumowanie.

W świetle wyżej przedstawionych argumentów, zdaniem Wnioskodawcy, zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak również Dział Operacyjny na moment wydzielenia będą wyodrębnionymi organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołami składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań w zakresie udostępniania majątku w różnych formach (w przypadku Działu Wynajmu Nieruchomości), jak również w zakresie produkcji tkanin z włókien chemicznych, sprzedaży tych produktów, świadczenia usług oraz pozostałej działalności operacyjnej (w przypadku Działu Operacyjnego), które zarazem będą mogły stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania i funkcjonujące na rynku. W konsekwencji, należy stwierdzić, że Dział Wynajmu Nieruchomości oraz Dział Operacyjny będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o PDOP.

W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, wydzielenie części majątku Spółki Dzielonej (w postaci wyodrębnionego Działu Wynajmu Nieruchomości) do Spółki Przejmującej, stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu PTU (w myśl art. 6 ustawy o PTU), a w związku z nią po stronie Spółki Dzielonej nie wystąpi obowiązek w podatku PTU.

Analogiczne stanowisko zajmuje Minister Finansów w wydawanych interpretacjach indywidualnych np.:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 listopada 2017 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.514.2017.2.KBR: „W konsekwencji w okolicznościach sprawy przedstawionych przez Wnioskodawcę należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych dotyczących Działu Nieruchomości stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W efekcie czego planowana czynność aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa funkcjonującej w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy.”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 sierpnia 2017 r., znak 0114-KDIP1-2.4012.291.2017.1.KT: „\[\`(...)\`\] co prawda przeniesienie na nowo zawiązaną spółkę wyodrębnionej jednostki A M w ramach podziału przez wydzielenie będzie stanowiło transakcję zbycia na gruncie ustawy o VAT, to ponieważ przedmiotem aportu będzie jednostka spełniająca definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (zgodnie z argumentacją przedstawioną w punkcie pierwszym niniejszego wniosku o interpretację), przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 16 marca 2016 r., znak IPPP2/4512-38/16-3/AO: „W konsekwencji, Działy będą posiadały cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem rozważane wydzielenie Działalności Inwestycyjnej poprzez podział polegający na przeniesieniu na nowo zawiązaną spółkę Działu Inwestycyjnego, stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będzie podlegał wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że transakcja przeniesienia Działu Inwestycyjnego nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w dniu 16 marca 2016 r. znak ILPP1/4512-1-37/16-2/AWa: „Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że wydzielony ze struktur Wnioskodawcy obszar carbo w formie „A” będzie wyodrębniony pod względem finansowym, funkcjonalnym oraz organizacyjnym z całości przedsiębiorstwa B i stanowić będzie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczony do prowadzenia odrębnej i samodzielnej działalności gospodarczej, w związku z tym stosownie do treści art. 2 pkt 27e ustawy, spełniać będzie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, czynność przekazania do Spółki Przejmującej składników majątku w obszarze carbo w postaci „A”, w wyniku podziału przez wydzielenie w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h., nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy”.

Ad. 2 (stanowisko Wnioskodawcy oznaczone we wniosku nr 3).

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy o PTU.

Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy o PTU: „Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.”

Przepis art. 91 ust. 2 ustawy o PTU stanowi, iż „w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.”

Ponadto, w świetle art. 91 ust. 4 ustawy o PTU, „w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.”

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy o PTU, „Przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.”

Przy czym zgodnie art. 91 ust. 9 ustawy o PTU w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Mając na uwadze argumenty przytoczone w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 (które należy potraktować w zakresie istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa za uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 3), zdaniem Wnioskodawcy należy stwierdzić, że część majątku podlegająca wydzieleniu do Spółki Przejmującej będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a w konsekwencji Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do dokonania korekty wcześniej odliczonego PTU. W ocenie Wnioskodawcy podejście to dotyczyć będzie podatku PTU naliczonego odliczonego przez Spółkę Dzieloną zarówno w zakresie aktywów podlegających tzw. korekcie wieloletniej (tj. środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych podatnika – o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł), jak i w zakresie pozostałych aktywów oraz innych wydatków poniesionych przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału, a które to wydatki dotyczyły funkcjonowania Działu Wynajmu Nieruchomości stanowiącego ZCP podlegające wydzieleniu do Spółki Przejmującej.

Biorąc powyższe pod uwagę Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do dokonania jakiejkolwiek korekty wcześniej odliczonego VAT w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na otrzymującego zorganizowaną część przedsiębiorstwa (tj. Dział Wynajmu Nieruchomości), czyli w analizowanym przypadku na Spółkę Przejmującą.

Stanowisko, zgodnie z którym w przypadku podziału przez wydzielenie poprzez przeniesienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie wystąpi u spółki dzielonej obowiązek korekty podatku odliczonego znajduje swoje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach prawa podatkowego:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 lipca 2017 r., znak 0112-KDIL2-2.4012.149.2017.2.MR, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Spółka Dzielona nie będzie zobowiązana do dokonania jakiejkolwiek korekty wcześniej odliczonego VAT w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, zostanie przeniesiony na otrzymującego zorganizowaną część przedsiębiorstwa (tj. Dział Zarządzania Strategicznego), czyli w analizowanym przypadku na Spółkę Przejmującą.”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 października 2015 r., znak ILPP1/4512-1-524/15-3/NS: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania jakiejkolwiek korekty wcześniej odliczonego podatku od towarów i usług w związku z wniesieniem majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach podziału przez wydzielenie do Spółki przejmującej. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy, zostanie przeniesiony na otrzymującego zorganizowaną część przedsiębiorstwa, czyli w analizowanym przypadku na Spółkę przejmującą.”;
*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 10 czerwca 2015 r., sygn. IPPP2/4512-279/15-2/MJ: Jak stwierdzono w odpowiedzi na pytanie nr 1 wymienione we wniosku składniki przedsiębiorstwa wyodrębnione z majątku Spółki posiadają cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i tym samym spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W związku z tym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania jakiejkolwiek korekty wcześniej odliczonego podatku od towarów i usług w związku z wniesieniem majątku w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ramach podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej. Obowiązek dokonania ewentualnej korekty podatku naliczonego, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy o VAT, zostanie przeniesiony na otrzymującego zorganizowaną część przedsiębiorstwa.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy o VAT wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 ze zm.).

Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, podział może być dokonany, przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności.

W sytuacji gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak wynika z okoliczności sprawy, planowane jest dokonanie podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie. W wyniku podziału przez wydzielenie, o którym mowa w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych, część majątku Spółki Dzielonej zostanie przeniesiona na inną spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, a jednocześnie część majątku pozostanie w Spółce Dzielonej.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Jak wskazano we wniosku, majątek podlegający wydzieleniu – Dział Wynajmu Nieruchomości, będzie na moment wydzielenia wyodrębniony w ramach Spółki Dzielonej na podstawie wewnętrznych aktów organizacyjnych tj. uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie potwierdzenia wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa i utworzenia w ten sposób samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą, uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie ustalenia podstawowych zasad funkcjonowania wyodrębnionego samodzielnego działu Spółki Dzielonej, uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie wyodrębnienia finansowego samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą, uchwały zarządu Spółki Dzielonej w sprawie regulaminu organizacyjnego samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą, oraz Regulaminu Organizacyjnego samodzielnego działu prowadzącego działalność gospodarczą. A zatem należy stwierdzić, że majątek podlegający wydzieleniu – Dział Wynajmu Nieruchomości będzie na moment wydzielenia wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

O wyodrębnieniu finansowym świadczy natomiast fakt, że na moment podziału przez wydzielenie w ramach prowadzonej przez Spółkę Dzieloną działalności możliwe będzie przypisanie zarówno do Działu Wynajmu Nieruchomości, jak i Działu Operacyjnego, odpowiadających tym działom przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów (w tym zobowiązań i środków trwałych). Zarówno do Działu Wynajmu Nieruchomości, jak i do Działu Operacyjnego na moment wydzielenia będzie możliwe przypisanie przychodów (o charakterze zewnętrznym) oraz kosztów. Ponadto na moment podziału możliwe będzie dokonanie oceny rentowności i efektywności Działu Wynajmu Nieruchomości oraz Działu Operacyjnego, jak również wyodrębnienie w tabeli amortyzacyjnej środków trwałych wartości umorzeń i amortyzacji przypadających na Dział Wynajmu Nieruchomości oraz na Dział Operacyjny. Dodatkowo do Działów zostaną alokowane środki pieniężne znajdujące się w kasie i na odrębnych rachunkach bankowych Spółki Dzielonej, które będą bezpośrednio związane z prowadzoną przez te jednostki działalnością gospodarczą, tj. odpowiednia część środków pieniężnych zostanie alokowana do Działu Wynajmu Nieruchomości, a część do Działu Operacyjnego. Ponadto Spółka Dzielona będzie w stanie sporządzić bilans i rachunek zysków i strat odzwierciadlające sytuację majątkową oraz wyniki (rentowność) prowadzonych rodzajów działalności i przypisanych im struktur organizacyjnych.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego zespół składników materialnych i niematerialnych tworzący Dział Wynajmu Nieruchomości, będzie na moment wydzielenia również wyodrębniony funkcjonalnie. Jak wynika bowiem z treści wniosku, na dzień dokonania podziału przez wydzielenie, zarówno Dział Wynajmu Nieruchomości, jak i Dział Operacyjny będą gotowe do funkcjonowania w oparciu o własne zasoby, w tym aktywa i pasywa oraz zasoby ludzkie. Zatem Dział Wynajmu Nieruchomości i Dział Operacyjny, dysponując własnymi zasobami ludzkimi, składnikami majątkowymi, własnymi należnościami i zobowiązaniami itp., będą mogły samodzielnie realizować swoje zadania. Wskazane powyżej działy Spółki Dzielonej na moment podziału będą jednostkami z przyporządkowanymi zasobami ludzkimi i technicznymi, zadaniami oraz celami biznesowymi. Do obu działów będą przyporządkowane osoby odpowiedzialne za kierowanie nimi. Do Działu Wynajmu Nieruchomości przyporządkowani będą pracownicy dedykowani do wykonywania zadań związanych ze wskazaną powyżej działalnością. W skład przenoszonego w ramach podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej Działu Wynajmu Nieruchomości na dzień podziału przez wydzielenie wchodzić będą składniki majątku wykorzystywane w działalności w zakresie wynajmu nieruchomości. Działalność Spółki Przejmującej po wydzieleniu Działu Wynajmu Nieruchomości ze Spółki Dzielonej będzie odpowiadała funkcjom przypisanym do Działu Wynajmu Nieruchomości jeszcze przed podziałem, a obejmującym usługi w zakresie wynajmu/wydzierżawiania nieruchomości. Istotne jest również, że – jak wskazał Wnioskodawca – po podziale Spółka Przejmująca przy wykorzystaniu zespołu składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, wchodzących w skład Działu Wynajmu Nieruchomości będzie kontynuowała działalność tego działu (wynajem/wydzierżawianie nieruchomości). Wykonywanie tej działalności będzie możliwe bez wykorzystania składników majątkowych, które – jako przyporządkowane do Działu Operacyjnego – pozostaną w Spółce Dzielonej.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania majątku, mającego być przedmiotem przeniesienia na rzecz Spółki Przejmującej, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Opisany we wniosku Dział Wynajmu Nieruchomości stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, który jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej oraz przeznaczony jest do realizacji określonych zadań gospodarczych i potencjalnie mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące konkretnie przypisane mu zadania gospodarcze.

W konsekwencji przeniesienie w ramach podziału przez wydzielenie wyżej opisanego majątku na rzecz Spółki Przejmującej nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego w związku z wydzieleniem Działu Wynajmu Nieruchomości, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Stosownie do dyspozycji art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 tej ustawy.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2–10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 9 ustawy, w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1–8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak więc wynika z ww. przepisów zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa – spełniającego wymogi art. 2 pkt 27e ustawy o VAT – wyłączone jest spod działania ustawy o podatku od towarów i usług tj. nie podlega opodatkowaniu tym podatkiem oraz nie wiąże się dla zbywcy z obowiązkiem skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jednakże czynność ta nakłada na nabywcę obowiązek dokonywania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, co wynika z art. 91 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym skoro przedmiotem przeniesienia do Spółki Przejmującej będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, czynność ta wyłączona będzie spod działania ustawy o podatku od towarów i usług, tj. nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, a Wnioskodawca, nie będzie zobowiązany do skorygowania podatku naliczonego odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych przenoszonych w ramach podziału.

Obowiązek ewentualnej korekty podatku naliczonego od zakupionych składników majątkowych przenoszonych w ramach podziału, zgodnie z art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Informuje się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.