Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-826/16-4/BC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-11-03
Teza: w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e przychodów z umorzenia przez Pożyczkodawcę części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami
Słowa kluczowe: działalność-działalność pozarolnicza; odsetki; pożyczka; umorzenie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 22 sierpnia 2016 r. (data wpływu ePUAP 22 sierpnia 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 22 sierpnia 2016 r. (data wpływu 26 sierpnia 2016 r.) a także pismem z dnia 18 października 2016 r. (data nadania 18 października, data wpływu 21 października) na wezwanie Nr IPPB5/4510-826/16-2BC z dnia 13 października 2016 r. (data nadania 13 października 2016 r., data doręczenia 13 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e przychodów z umorzenia przez Pożyczkodawcę części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e przychodów z umorzenia przez Pożyczkodawcę części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka) i zajmuje się prowadzeniem działalności rozlicznej w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 poz. 851 ze zm.; dalej: Ustawa CIT).

Ponadto Wnioskodawca osiąga również dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, które w całości przeznacza na działalność rolniczą i są one zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e Ustawy CIT. W szczególności, w odniesieniu do tych dochodów, spełniany jest warunek wskazany w przywołanej regulacji dotyczący co najmniej 60% udziału przychodów z działalności rolniczej w przychodach ogółem.

Spółka jako pożyczkobiorca w przeszłości zawarła umowę pożyczki pieniężnej z inną spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Pożyczkodawca). W przyszłości możliwa jest sytuacja, w której Pożyczkodawca umorzy część odsetkową pożyczki lub część kapitałową pożyczki wraz z odsetkami.

Zakłada się przy tym, że prowadzenie działalności rolniczej niezmiennie pozostanie głównym źródłem przychodów Wnioskodawcy. W szczególności zachowany zostanie co najmniej 60% udział przychodów z działalności rolniczej w przychodach ogółem, o którym to mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e Ustawy CIT. Ponadto, zakłada się, że niezmiennie Spółka nie będzie wydatkowała uzyskiwanych przychodów z działalności pozarolniczej na cele inne aniżeli działalność rolnicza.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychód z tytułu umorzenia przez Pożyczkodawcę części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e Ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskany przez niego przychód z umorzenia części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami, będzie korzystał ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawę art. 17 ust. 1pkt 4e Ustawy CIT.

Spółka prowadzi działalność rolniczą w rozumieniu art. 2 ust. 2 Ustawy CIT. Stosownie do art. 2 ust. 1 Ustawy CIT, przychody uzyskiwane z prowadzenia tak zdefiniowanej działalności rolniczej podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) Ustawy CIT, przychodem są w szczególności wartości umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, w tym z tytułu zaciągniętych pożyczek (kredytów), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy. W związku z umorzeniem części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami przez Pożyczkodawcę, po stronie Spółki powstanie zatem przychód. Zdaniem Spółki, przychód ten należy uznać za przychód z działalności pozarolniczej, który nie podlega wyłączeniu przedmiotowemu z zakresu Ustawy CIT.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 4e Ustawy CIT, wolne od podatku dochodowego są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej - w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności - w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12-14, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Stosownie do art. 17 ust. 1b Ustawy CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie.

Tym samym, biorąc dodatkowo pod uwagę, iż:

1.  Prowadzenie działalności rolniczej niezmiennie pozostanie głównym źródłem przychodów Wnioskodawcy, a w szczególności zachowany zostanie co najmniej 60% udział przychodów z działalności rolniczej w przychodach ogółem, o którym to mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4e Ustawy CIT;
2.  Spółka nie będzie wydatkowała uzyskiwanych przychodów z działalności pozarolniczej na cele inne aniżeli działalność rolnicza, Spółka stoi na stanowisku, że uzyskane przysporzenie majątkowe z tytułu umorzenia części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami, zwolnione będzie z podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e Ustawy CIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie również w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, np.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 11 czerwca 2013 r., sygn. ITPB3/423 -118b/13-3/DK uznał, że „Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi działalność rolniczą, a w roku poprzedzającym bieżący rok podatkowy wysokość przychodów z tej działalności przekracza 60% przychodów Spółki ogółem. Zakładając zatem rzetelności podanych przez Spółkę wyliczeń w tym również zastrzeżenie określone w art. 17 ust. 1d ww. ustawy należy wskazać, że Spółka będzie mogła skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e omawianej ustawy, o ile przeznaczy i wydatkuje uzyskany w związku z umorzeniem odsetek od pożyczki przychód na prowadzoną działalność rolniczą z uwzględnieniem przepisów art. 17 ust. 1a, 1b, 1e i 1f ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.”;

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 września 2015 r., sygn. ILPB3/4510-1-283/15-4/EK,

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 27 stycznia 2014 r., sygn. ITPB3/423-515a/13/PS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e przychodów z umorzenia przez Pożyczkodawcę części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami za prawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej – w części przeznaczonej na działalność rolniczą, o której mowa w art. 2 ust. 2, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności – w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, ustalonych zgodnie z art. 12-14 powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Z treści art. 2 ust. 1 pkt 1 updop wynika natomiast, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, chyba że ustalenie przychodów jest wymagane dla celów określenia dochodów wolnych od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Wskazaną powyżej działalność rolniczą definiuje przepis art. 2 ust. 2 updop, który stanowi, że działalnością rolniczą w rozumieniu ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo - fermowego oraz hodowla ryb a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

*   miesiąc - w przypadku roślin,

*   16 dni - w przypadku wysoko intensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,

*   6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

*   2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt, licząc od dnia nabycia.

Jak wynika z analizy brzmienia art. 17 ust. 1 pkt 4e updop warunkiem niezbędnym do zastosowania tego zwolnienia jest:

*   przede wszystkim osiągnięcie dochodu z działalności pozarolniczej;

*   przeznaczenie uzyskanego dochodu z działalności pozarolniczej, w tym z działów specjalnych produkcji rolnej, na prowadzoną działalność rolniczą;

*   w roku w poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności – w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, wynosił co najmniej 60% wszystkich osiągniętych przychodów przez dany podmiot.

Podatnicy spełniający te kryteria mają prawo do nieopodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych osiągniętego dochodu z działalności pozarolniczej, niezależnie od tego czy na prowadzonej przez siebie działalności rolniczej osiągnęli dochód, czy ponieśli stratę.

Podkreślenia wymaga, iż ramy omawianego zwolnienia wyznaczone zostały przez art. 17 ust. 1b i art. 17 ust. 1a pkt 2 cytowanej ustawy podatkowej.

Konsekwencję powyższego stanowi treść art. 17 ust. 1b ustawy o CIT, zgodnie z którym zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Z kolei – w myśl art. 17 ust. 1a pkt 2 ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Przedmiotowe zwolnienie znajduje więc zastosowanie w odniesieniu do podatników, którzy prowadzą poza działalnością rolniczą jednocześnie inną działalność gospodarczą. Tym samym zwolnieniu podlega ta część dochodów z innej działalności, która została przeznaczona na działalność rolniczą w sposób określony w art. 17 ust. 1b ustawy. Przy czym warunkiem stosowania tego zwolnienia jest odpowiedni poziom produkcji rolnej w ogólnej wartości przychodów w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności w pierwszym podatkowym roku tej działalności. Wartość przychodów ustalona zgodnie z art. 12 -14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i powiększona o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, musi stanowić co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Kwestią do rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie jest ustalenie, czy przychód z umorzenia przez Pożyczkodawcę części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4e.

Wskazać należy, że przychód z umorzenia części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami nie mieście się w definicji działalności rolniczej wynikającej z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - wyliczenie dokonane przez ustawodawcę w przedmiotowym przepisie ma charakter wyczerpujący i nie obejmuje przychodu z tyt. umorzonego zobowiązania wynikającego z zaciągniętej pożyczki. W konsekwencji Spółka uzyska przychód z pozarolniczej działalności, który nie podlega wyłączeniu przedmiotowemu z zakresu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym został spełniony jeden z niezbędnych warunków do zastosowania zwolnienia zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4e updop tj. osiągnięcie dochodu z działalności pozarolniczej.

Dodatkowo Wnioskodawca uzyskane dochody z działalności pozarolniczej zamierza przeznaczyć w całości na działalność rolniczą, która jest jego głównym źródłem przychodów a także wskazuje, że zachowany został warunek co najmniej 60% udziałów przychodów z działalności rolniczej w przychodach ogółem.

Przenosząc zatem powołane uregulowania prawne oraz powyższe wyjaśnienia na grunt rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że zostały przez Wnioskodawcę spełnione wszystkie warunki zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 4e updop, które umożliwiają zastosowanie zwolnienia przedmiotowego dochodów z działalności pozarolniczej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4e przychodów z umorzenia przez Pożyczkodawcę części odsetkowej pożyczki lub części kapitałowej pożyczki wraz z odsetkami należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.