Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4.4012.652.2017.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-01
Teza: Nie można uznać, że wydatki ponoszone na organizację opisanego Muzeum w sposób pośredni będą miały związek z działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Wnioskodawcę. Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy w odniesieniu do powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z organizacją Muzeum.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; muzeum; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 21 listopada 2017 r.), uzupełnionym w dniu 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 10 stycznia 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 19 grudnia 2017 r. oraz w dniu 5 lutego 2018 r. (data wpływu 12 lutego 2018 r.) na wezwanie Organu z dnia 25 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z organizacją Muzeum – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z organizacją Muzeum.

Wniosek uzupełniono w dniu 5 stycznia 2018 r. (data wpływu 10 stycznia 2018 r.) w odpowiedzi na na wezwanie Organu z dnia 19 grudnia 2017 r. oraz w dniu 5 lutego (data wpływu 12 lutego 2018 r.) w odpowiedzi na wezwanie Organu z dnia 25 stycznia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka S.A. (dalej Spółka) jest jednoosobową spółką Skarbu Państwa. Spółka nie dokonuje sprzedaży zwolnionej, a jeżeli taka sprzedaż występuje to w niewielkim zakresie, który nie powoduje konieczności obliczania proporcji. Spółka planuje w budynku do niej należącym otwarcie Muzeum. Spółka planuje nie pobierać opłat za wstęp do Muzeum. Do Muzeum będą zapraszani aktualni jak i potencjalni kontrahenci Spółki. Muzeum będzie również ogólnodostępne, tj. otwarte dla wszystkich chętnych -zarówno wycieczek szkolnych, jak i turystów czy mieszkańców.

Organizacja Muzeum będzie polegała na remoncie ogólnym budynku czyli wyburzeniu ścian, zrobieniu instalacji, kabli, hydrauliki, okien, drzwi, tynków, systemu monitoringu, systemu zabezpieczeń. Natomiast planowana jest aranżacja i wyposażenie pomieszczeń w następujący sposób:\`(...)\`

Organizacja przez Wnioskodawcę Muzeum jest związana pośrednio z czynnościami opodatkowanymi, bowiem Muzeum ma za zadanie proponować zarówno historię Spółki, jak i produkty i usługi oferowane przez Spółkę.

Generalnie cała ekspozycja Muzeum będzie nakierowana na przedstawienie Spółki od momentu jej powstania do chwili obecnej. Ponadto należy podkreślić, że Muzeum będzie pełnić działalność społecznie użyteczną, poprzez działalność edukacyjną, kształtowanie postaw patriotycznych, itp. Upowszechnianie działań społecznie użytecznych i przedstawianie Spółki jako podmiotu odpowiedzialnego społecznie, z bogatą historią może spowodować wzrost zainteresowania samą Spółką, a co za tym idzie wzrost zainteresowania jej produktami, co w konsekwencji pozostaje w związku z przychodami Spółki. Tym samym Spółka uważa, że organizacja Muzeum jest elementem strategii marketingowej zmierzającej do przedstawiania Spółki jako podmiotu odpowiedzialnego społecznie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym Spółka będzie miała prawo odliczenia podatku VAT na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług od wydatków związanych z organizacją Muzeum?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnosząc się do zagadnienia prawa do odliczenia wydatków związanych z organizacją Muzeum, w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem prawo do odliczenia podatku naliczonego jest możliwe w sytuacji, gdy nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Innymi słowy, odliczenie przysługuje jeżeli nabyte towaru lub usługi służą do wykonywania działalności gospodarczej podatnika rozumianej jako sprzedaż towarów i usług. Przy czym podkreśla się, że powyższy związek nie musi mieć charakteru bezpośredniego. Oznacza to, że nabycie szeregu towarów i usług, które nie mają bezpośredniego związku ze sprzedażą opodatkowaną uprawniają do odliczenia podatku naliczonego. Zdaniem Spółki do tej kategorii zalicza się właśnie między innymi organizację Muzeum Spółki, gdyż pomimo braku bezpośredniego przełożenia na sprzedaż, to w sposób pośredni mogą mieć na nią (sprzedaż) wpływ.

W związku z faktem, iż Spółka nie dokonuje sprzedaży zwolnionej, a jeżeli taka sprzedaż występuje to w niewielkim zakresie, który nie powoduje konieczności obliczania proporcji. W związku z powyższym odliczona może być całość podatku naliczonego związanego z organizacją Muzeum (zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT). Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 7 kwietnia 2017 roku (1462-IPPP1.4512.56.2017.2.MP) na wniosek Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego przez podmiot niebędący czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest jednoosobową spółką Skarbu Państwa. Wnioskodawca wykonuje następujące czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT:\`(...)\`

Spółka nie dokonuje sprzedaży zwolnionej, a jeżeli taka sprzedaż występuje to w niewielkim zakresie, który nie powoduje konieczności obliczania proporcji.

Wnioskodawca planuje w należącym do niego budynku otwarcie Muzeum. Spółka planuje nie pobierać opłat za wstęp do Muzeum. Do Muzeum będą zapraszani aktualni jak i potencjalni kontrahenci Spółki. Muzeum będzie również ogólnodostępne, tj. otwarte dla wszystkich chętnych - zarówno wycieczek szkolnych, jak i turystów czy mieszkańców Warszawy. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z organizacją Muzeum.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Jednakże ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby pozwoliło to podatnikowi na odliczenie podatku naliczonego. Związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć zatem charakter pośredni lub bezpośredni.

O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy; bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa – mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu.

Warunek zachowania związku zakupów z działalnością opodatkowaną jest również akcentowany w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W orzeczeniu z 6 kwietnia 1995 r. (w sprawie C-4/94, BLP Group plc v. Commissioners of Customs & Excise) TSUE stwierdził, że powstanie prawa do odliczenia podatku jest uzależnione od bezpośredniego i niezwłocznego związku z transakcjami opodatkowanymi (ang. direct and immediate link with the taxable transactions). Także w wyroku z 8 czerwca 2000 r. (w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank plc), TSUE nie miał wątpliwości, że artykuł 2 Pierwszej Dyrektywy i artykuł 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. Ponadto Trybunał w wyroku z 13 marca 2008 r. w sprawie C-437/06 Securenta przesądził, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego, prawo do odliczenia z tytułu ewentualnych wydatków jest dopuszczalne jedynie w zakresie, w jakim wydatki te można przyporządkować działalności gospodarczej podatnika.

W świetle powyższych regulacji, w ocenie organu, nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną, może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Tym samym, zasada ta wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również zaakcentować, że ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje, jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście, jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Należy podkreślić, że wprawdzie każdy wydatek ma wpływ na działalność gospodarczą danego podmiotu i każdy mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu, jednak jeżeli określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. Taki związek jest bowiem zbyt nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi VAT.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w analizowanej sprawie. Trudno w przedstawionych okolicznościach uznać, że ponoszone wydatki związane z organizacją Muzeum z nieodpłatnym wstępem do niego będą miały wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, w pewien bliżej nieokreślony sposób przełożą się na wzrost przychodów ze sprzedaży produktów oferowanych przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca planuje nie pobierać opłat za wstęp do Muzeum, zatem jego funkcjonowanie nie będzie bezpośrednio związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Nie można przy tym uznać, że przedsięwzięcie związane z nieodpłatnym udostępnieniem Muzeum szerokiemu kręgowi odbiorców podejmowane jest w celach promocyjnych i marketingowych, czego efektem ma być zwiększenie sprzedaży produktów oferowanych przez Spółkę, a tym samym pośrednio wiąże się ze sprzedażą opodatkowaną Spółki.

Muzeum udostępnione będzie nieodpłatnie nie tylko aktualnym i potencjalnym kontrahentom, ale również wszystkim chętnym, tj. wycieczkom szkolnym, turystom, mieszkańcom Warszawy, którzy ze względu na specyficzny rodzaj działalności Wnioskodawcy nie będą jej potencjalnymi klientami, co w efekcie nie będzie przekładać się na zwiększenie sprzedaży opodatkowanej. Skoro oferta Muzeum skierowana jest również do osób, które nie będą potencjalnymi klientami Spółki, nie można przyjąć, że jego organizacja związana jest wyłącznie z realizacją celów marketingowych. W tym zakresie Muzeum będzie prowadzić skierowaną do szerokiego kręgu odbiorców działalność o charakterze informacyjnym, edukacyjnym, co wynika również z okoliczności wskazanych w piśmie z dnia 5 lutego 2018 r. Zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy „ Muzeum będzie pełnić działalność społecznie użyteczną, poprzez działalność edukacyjną, kształtowanie postaw patriotycznych, itp.”

Grupa docelowa, do której ma być skierowana reklama Spółki w postaci Muzeum (jak wskazano w ww. piśmie z dnia 5 lutego 2018 r.), to „(\`(...)\`) przedstawiciele instytucji państwowych i samorządowych, samorządów zawodowych, banków i innych instytucji finansowych, szkół wyższych, a także podmioty, które dla swojej działalności potrzebują druki lub dokumenty zabezpieczone przed ich podrabianiem lub skopiowaniem.” Ww. krąg podmiotów ze względu na specyfikę działalności Spółki ma ograniczony dostęp do podmiotów świadczących usługi o takim charakterze jak Wnioskodawca. Trudno zatem mówić, że na zasadzie konkurencji rynkowej Wnioskodawca poprzez promocję swojego wizerunku w postaci Muzeum dąży do pozyskania nowego kręgu nabywców oferowanych przez siebie towarów i usług.

W analizowanej sprawie brak jest zatem wyraźnego przełożenia działań związanych z udostępnieniem Muzeum kontrahentom zainteresowanym zakupem towarów i usług Wnioskodawcy z osiągnięciem przez niego wyższych obrotów z tytułu sprzedaży opodatkowanej. Związek ten ma charakter nieuchwytny i marginalny w porównaniu do wyraźnego związku wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, jakim będzie nieodpłatny wstęp do Muzeum. Powstanie Muzeum w żaden sposób nie wiąże się z działalnością opodatkowaną Spółki, lecz ma wyłącznie na celu przedstawienie historii Spółki oraz oferowanych przez nią produktów.

W piśmie z dnia 5 lutego 2018 r. Wnioskodawca wskazał również, że w sali nr 7 zwiedzający będą mogli nabyć pamiątki w postaci breloczków do kluczy z logo Spółki, książek poświęconych historii Spółki czy Reducie oraz replik papierów wartościowych czy banknotów. W powyższego wynika zatem, że Wnioskodawca będzie prowadził w pomieszczeniach Muzeum również sprzedaż opodatkowaną VAT dot. ww. towarów. Wskazać jednak należy, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki związane z organizacją Muzeum tylko w marginalnym zakresie wiążą się z ww. sprzedażą opodatkowaną.

W konsekwencji nie można uznać, że wydatki ponoszone na organizację opisanego Muzeum w sposób pośredni będą miały związek z działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy w odniesieniu do powołanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że Spółka nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z organizacją Muzeum.

Z tego też względu stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Odnośnie natomiast do powołanej interpretacji indywidualnej, należy wskazać, że interpretacje indywidualne, co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach, w których indywidualnie oceniany jest stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe i stanowisko Wnioskodawcy. Zatem wskazana przez Wnioskodawcę interpretacja nie może przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu, bowiem wydana została w innym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych sprawa zostanie rozpatrzona odrębnie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.