Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.87.2020.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-08
Teza: opodatkowanie podatkiem VAT transakcji sprzedaży działki
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; podatnik; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2020 r. (data wpływu 10 lutego 2020 r.) uzupełnionym pismem z 7 kwietnia 2020 r. (data wpływu 10 kwietnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy w związku z planowaną sprzedażą niezabudowanych działek oraz braku opodatkowania podatkiem z zastosowaniem 23% – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lutego 2020 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy w związku z planowaną sprzedażą niezabudowanych działek oraz braku opodatkowania podatkiem z zastosowaniem 23%. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 7 kwietnia 2020 r. (data wpływu 10 kwietnia 2020 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 31 marca 2020 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.87.2020.1.MN.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 7 kwietnia 2020 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej „MZ” lub „Sprzedający”) nabył w 2017 r. do majątku osobistego ze środków prywatnych nieruchomości gruntowe położone w województwie \`(...)\`, gmina K., miejscowość P., obręb ewidencyjny 0005 P., oznaczone jako działki:

1.  nr 1, stanowiące grunty orne oznaczone symbolem R o obszarze 2,4 ha;
2.  nr 2, stanowiące grunty orne oznaczone symbolem R o obszarze 2,25 ha.

Działki te zostały zakupione od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej. Zatem zakup tych działek nie był opodatkowany podatkiem od towarów i usług.

Działki te nie były w żaden sposób używane przez MZ od momentu nabycia, nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej MZ oraz nie były przedmiotem najmu przez podmioty trzecie. MZ nie ponosił w związku z własnością tych działek żadnych nakładów finansowych ani nie prowadził tam działalności rolniczej.

Warto podkreślić też, że MZ prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą Z. w zakresie sprzedaży detalicznej drobnych wyrobów metalowych, farb i szkła (PKD 4752Z). Przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej przez MZ nie obejmuje obrotu nieruchomościami. MZ jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 1993 r.

MZ planuje sprzedać w przyszłości dwie niezabudowane działki, które zostaną wydzielone z ww. działek w wyniku dokonanego ich podziału a mianowicie:

1.  przedmiotem sprzedaży będzie działka nr 3 o powierzchni 1,61 ha, która została wydzielona z ww. działki 1. Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części wsi P. i części wsi K. (uchwała nr xxx z 18 grudnia 2017 r.; Dz. U. Woj. … z 2 stycznia 2018 r., poz. 77) jest to działka objęta planem zagospodarowania przestrzennego wsi P. i części wsi K. i jest przeznaczona częściowo pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej (1 P/U)(2P/U), częściowo pod tereny dróg publicznych (2KD-D), częściowo pod tereny zieleni izolacyjnej (1ZI) i częściowo pod teren drogi wewnętrznej (KDW).
2.  przedmiotem sprzedaży będzie działka nr 4 o powierzchni 2,079 ha, która została wydzielona z ww. działki 2. Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego części wsi P. i części wsi K. (uchwała nr xxx z 18 grudnia 2017 r.; Dz. U. Woj. … z 2 stycznia 2018 r., poz. 77) jest to działka objęta planem zagospodarowania przestrzennego części wsi P. i części wsi K. i przeznaczona częściowo pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej (2P/U) wraz z zielenią izolacyjną, częściowo pod tereny dróg publicznych (2KD-D), częściowo pod tereny zieleni izolacyjnej 91ZI), częściowo pod teren drogi wewnętrznej 9KDW), ponadto zlokalizowana częściowo w granicach archeologicznych stref ochrony konserwatorskiej.

Ponadto, MZ nie ponosił żadnych kosztów związanych z reklamą i ogłoszeniami w mediach dotyczącymi chęci sprzedaży nieruchomości.

W tym zakresie nabywca (dalej: „deweloper” lub „kupujący”) sam zgłosił się do MZ w 2018 r. i wyraził chęć nabycia części nieruchomości. W tym zakresie została zawarta umowa przedwstępna.

MZ udzielił deweloperowi pełnomocnictwa, którego zakres obejmował wszelkie działania prawne w tym związane z wydzieleniem działek (nr 3 i 4) a mianowicie:

1.  uzyskanie warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;
2.  uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany ewidencji obszaru nieruchomości w części planowanego obszaru przedmiotu sprzedaży na nie rolną lub nie leśną lub uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego z zamierzoną przez kupującego na obszarze przedmiotu sprzedaży inwestycją;
3.  uzyskanie decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;
4.  zawarcie w imieniu sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;
5.  uzyskanie decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości inwestycji planowanej przez kupującego;
6.  dokonywanie wszelkich czynności prawnych i faktycznych przed urzędami, osobami fizycznymi i prawnymi celem uzyskania podziału geodezyjnego nieruchomości - zgodnego z wolą stron wyrażoną w treści tego aktu jak i w treści załącznika graficznego do niniejszego aktu stanowiącego jego integralną część.
7.  uzyskanie - wyłącznie w celu zawarcia umowy sprzedaży - we właściwych dla sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g Ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że sprzedający nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

Warto dodać, że MZ nie planuje w przyszłości dokonywać sprzedaży żadnych innych nieruchomości gruntowych.

Ad. 1a. Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną i zobowiązał się do sprzedaży działek nr 3 i 4 na rzecz inwestora. Taki był cel umowy przedwstępnej.

Ad. 1b. W umowie przedwstępnej w odniesieniu do obu działek (3 i 4) wskazano, że Wnioskodawca sprzeda a Kupujący kupi w przyszłości ww. działki po spełnieniu się warunków następujących:

*   uzyskania zaświadczeń wydanych w trybie art. 306g Ordynacji podatkowej w odniesieniu do Wnioskodawcy, że nie zalega z płatnością podatków i składek ZUS;
*   przeprowadzenia przez Kupującego analizy stanu prawnego przedmiotu sprzedaży i uznanie przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
*   uzyskanie przez Kupującego na jego koszt ustaleń, że warunki glebowo-środowiskowe przedmiotu sprzedaży umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
*   uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych w tym dostawców mediów, organów samorządu terytorialnego, organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie przedmiotu sprzedaży;
*   potwierdzenie, że warunki techniczne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji w przedmiocie sprzedaży;
*   potwierdzenie, że przedmiot sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej;
*   przedstawienie przez Kupującego uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie ww. działek;
*   uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji pozwolenia na budowę parku magazynowo-logistycznego-produkcyjnego z niezbędną infrastrukturą;
*   dokonanie przez Wnioskodawcę innych czynności zgodnie z procedurami mającymi na celu zapobieganie oszustwom finansowym, praniu pieniędzy pochodzących z nielegalnych źródeł i finansowaniu terroryzmu.

Na pytanie Organu oznaczone nr 1c „Czy po zawarciu ww. umowy przedwstępnej strona kupująca na działce dokonywała/będzie dokonywać inwestycji infrastrukturalnych, które zwiększą ich atrakcyjność jak np. uzbrojenie terenu w media, ogrodzenie, lub inne? Jeżeli tak, to należy wskazać jakie? Proszę wskazać powyższą informację odrębnie dla działek nr 3 oraz 4”, Wnioskodawca podał, że „Kupujący nie będzie dokonywał takich inwestycji zwiększających atrakcyjność działek.”

Ad. 1d. Od momentu zawarcia umowy przedwstępnej do momentu zawarcia umowy finalnej, Kupujący będzie jedynie ponosił koszty w odniesieniu do obu działek dotyczące działań „weryfikacyjnych” i związanych z uzyskaniem decyzji, zgód, uzgodnień itp. wskazanych w pkt „Ad 1b”.

Ad. 2

Wnioskodawca nabył nieruchomości gruntowe do majątku osobistego i potraktował sam zakup docelowo jako inwestycję. W konsekwencji odnosi się to do działek 3 i 4. Zatem kupno działek było z zamiarem ich sprzedaży w przyszłości. Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca nie zamierzał tych działek od momentu zakupu do dnia sprzedaży w ogóle wykorzystywać. Grunt „leży odłogiem” cały czas.

Ad. 3

Jak wskazano we wniosku, nieruchomości te nie były w żaden sposób wykorzystywane przez Wnioskodawcę. Grunt „leżał odłogiem” i nadal tak jest. Dotyczy działek 3 i 4.

Na pytanie Organu oznaczone nr 4 „Czy w momencie nabycia działki będącej przedmiotem sprzedaży obowiązywał dla niej miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego terenu. Jeśli nie, to czy i od kiedy dla tej działki obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego?”, Wnioskodawca podał, że „W momencie nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości gruntowych plan nie obowiązywał. Jak wskazano we wniosku został uchwalony 18 grudnia 2017 r.”.

Na pytania Organu oznaczone nr 5a i 5 b „Proszę wskazać odrębnie dla działek nr 3 oraz 4:

1.  Czy na działce będącej przedmiotem planowanej sprzedaży – w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego – występują linie rozgraniczające teren oznaczony różnymi symbolami? Jak przebiegają te linie oraz które tereny (oznaczone którymi symbolami) oddzielają od siebie poszczególne linie rozgraniczające
2.  Czy działka jest przeznaczona są pod zabudowę? Jeżeli nie, to w jakich częściach działki?”,

Wnioskodawca podał „Ad. 5a. Nie, takie linie nie występują na działkach 3 i 4.

Ad 5b. Tak obie działki 3 i 4 są przeznaczone pod zabudowę, co wyjaśniono szerzej we wniosku o wydanie interpretacji.”.

Na pytanie Organu oznaczone nr 6 „Czy w stosunku do ww. działki, która ma stanowić przedmiot sprzedaży, Wnioskodawca podjął takie działania jak: wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla obszaru stanowiącego przedmiot zbycia na rzecz kupującego, zmianę przeznaczenia terenu, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania (zabudowy) terenu lub jakiekolwiek inne działania, jeśli tak to w jakim celu i kiedy? Proszę wskazać powyższa informację odrębnie dla działek nr 3 oraz 4.”, Wnioskodawca podał, że „Odpowiedź brzmi - Nie.”.

Na pytanie Organu oznaczone nr 7 „Czy w stosunku do ww. działki, która ma stanowić przedmiot sprzedaży, Wnioskodawca poczynił jakiekolwiek działania dotyczące zwiększenia wartości nieruchomości, uatrakcyjnienia nieruchomości (np. wydzielenie, podział, budowa drogi, uzbrojenie terenu, wyposażenie w urządzenia i sieci wodociągowe, kanalizacji sanitarnej oraz energetyczne, ogrodzenie działki, itp.), jeśli tak to jakie oraz kiedy i w jakim celu?”, Wnioskodawca podał, że „Odpowiedź brzmi - Nie”.

Ad. 8

Przyczyną sprzedaży działek 3 i 4 była dobra oferta finansowa złożona przez Kupującego.

Ad. 9

W momencie sprzedaży działek 3 i 4 będą one nadal niezabudowane. Nadal jest to grunt „leżący odłogiem” i do momentu sprzedaży to się nie zmieni. Symbole planu zagospodarowania przestrzennego dla tych działek zostały przywołane we wniosku.

Ad. 10

Na pytanie Organu oznaczone nr 10 „W przypadku gdy działka w momencie sprzedaży będzie zabudowana proszę wskazać: (…)”, Wnioskodawca podał, że „Nie dotyczy. Patrz ad.9”.

Ad. 11

Wnioskodawca nie posiada żadnych innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży

Na pytanie Organu oznaczone nr 12

„Czy Wnioskodawca dokonywał już wcześniej sprzedaży innych nieruchomości, jeśli tak to należy podać:

1.  Ile i jakie to nieruchomości?
2.  Kiedy i w jaki sposób Wnioskodawca wszedł w posiadanie tych nieruchomości?
3.  W jakim celu nieruchomości te zostały nabyte przez Wnioskodawcę?
4.  W jaki sposób nieruchomości były wykorzystywane przez Wnioskodawcę od momentu wejścia w ich posiadanie do chwili sprzedaży?
5.  Kiedy Wnioskodawca dokonał ich sprzedaży i co było przyczyną ich sprzedaży?
6.  Ile działek zostało sprzedanych i jakich (niezabudowanych czy zabudowanych, jeśli zabudowanych to czy były to nieruchomości mieszkalne czy użytkowe)?
7.  Czy Wnioskodawca z tytułu ich sprzedaży odprowadzał podatek VAT, składał deklaracje VAT-7 oraz zgłoszenie rejestracyjne VAT-R?

–powyższych informacji należy udzielić odrębnie do każdej sprzedanej nieruchomości”.

Wnioskodawca podał:

„Ad. 12a. Tak. Dwie niezabudowane działki:

*   obszarze 0,0784 ha, w ewidencji gruntów i budynków oznaczona symbolem klas o użytku: RIVa- grunty orne,
*   obszarze 0,1183 ha, w ewidencji gruntów i budynków oznaczona symbolem klas o użytku: RIVa- grunty orne.

Ad. 12b. Wnioskodawca zakupił te działki w 2017 r. do majątku osobistego.

Ad. 12c. Pierwotnie celem zakupu działek nie była ich dalsza odsprzedaż a wykorzystywania w celach osobistych do czego jednak w ogóle nie doszło. W 2019 r., w związku z tym, że pojawił się inwestor skłonny te działki kupić, zostały one sprzedane.

Ad. 12d. Wnioskodawca nie wykorzystywał w ogóle tych nieruchomości. Grunt od momentu zakupu w 2017r. do dnia sprzedaży w 2019 r. „leżał odłogiem”.

Ad. 12e. Dwie niezabudowane działki zostały sprzedane w 2019 roku innemu inwestorowi. Przyczyną sprzedaży była dobra cena zaoferowana przez inwestora.

Ad. 12f. Zostały sprzedane dwie niezabudowane działki.

Ad. 12g. Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą Z. w zakresie sprzedaży detalicznej drobnych wyrobów metalowych, farb i szkła (PKD 4752Z). Przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej przez MZ nie obejmuje obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 1993 r.

W związku z tym, że działki sprzedawane przez Wnioskodawcę w 2019 r. zostały nabyte w 2017 r. do majątku osobistego Wnioskodawcy (i nie były w żaden sposób wykorzystywane w działalności gospodarczej oraz prywatnie) to transakcja ich sprzedaży nie była opodatkowana podatkiem VAT, ponieważ według Wnioskodawcy nie był on podatnikiem VAT z tytułu ich sprzedaży”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym MZ dokonując w przyszłości sprzedaży niezabudowanych działek stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, zobowiązanym do opodatkowania sprzedaży tych działek podatkiem od towarów i usług według stawki 23% VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

MZ dokonując sprzedaży ww. działek w przyszłości nie stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, a tym samym nie będzie zobowiązany do opodatkowania ich sprzedaży tych podatkiem z zastosowaniem stawki 23% VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

Wprawdzie MZ prowadzi działalność gospodarczą w zakresie opisanym w stanie faktycznym i jest podatnikiem podatku VAT z tego tytułu, niemniej działki, które będą przedmiotem sprzedaży w przyszłości były nabyte do majątku osobistego i nie były ani nie są wykorzystywane w ramach jakiejkolwiek działalności gospodarczej. MZ będzie je sprzedawał jako osoba prywatna.

Warto w tym miejscu odwołać się do orzecznictwa sądowego. Zarówno krajowe, jak i unijne orzecznictwo wypracowało pewne kryteria pomagające ocenić, kiedy zbywca nieruchomości występuje w roli podatnika VAT, a kiedy jedynie zarządza własnym majątkiem. Wskazano je m.in. w wyroku TSUE z 15 września 2011 r. (C-180/10 i C-181/10) oraz w wyrokach NSA: z 18 października 2011 r. (I FSK 1536/10) i z 1 czerwca 2017 r. (I FSK451/17).

TSUE w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (\`(...)\`), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Warto też zwrócić uwagę na wyrok WSA w Krakowie I SA/Kr 320/15, w którym stwierdzono, że także stanowisko jakoby zlecenie sprzedaży wskazanych działek profesjonalnemu pośrednikowi zajmującemu się obrotem nieruchomościami świadczyło o podjęciu przez skarżącą czynności o charakterze zawodowym (profesjonalnym), przeczy logice oraz doświadczeniu życiowemu. Skoro bowiem podatniczka zleca sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami to oznacza, iż sama nie działa w tym zakresie zawodowo (profesjonalnie). Wynik takiego wnioskowania jest logiczny choćby ze względów finansowych i pragmatycznych oraz świadczy o braku profesjonalnego doświadczenia skarżącej w tym zakresie (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 30 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Po 839/12 oraz wyrok NSA z dnia 3 czerwca 2014 r. sygn. akt I FSK 955/13). O ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatniczkę czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z wyzbywaniem się majątku uzyskanego w przeszłości. Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych, czy uregulowania prawidłowego dostępu do nich, nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi (wyroki NSA: z 9 marca 2016r., sygn. akt II FSK 1423/14 oraz 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 829/17).

W rozważanej sytuacji, niezabudowane działki (nr 3 i 4), które zostały wydzielone z nieruchomości MZ nie były nigdy użytkowane w ramach jakiejkolwiek działalności gospodarczej. MZ do momentu ich sprzedaży nie poniesie żadnych kosztów związanych z ich uzbrojeniem, czy też kosztów geodezyjnych (koszty te poniesie kupujący, działający w oparciu o udzielone pełnomocnictwo) i związanych z ich reklamą i marketingiem w mediach. MZ jedynie udzielił pełnomocnictwa deweloperowi do podjęcia wszelkich działań prawnych w zakresie wskazanym wyżej.

Podsumowując, w ocenie MZ w związku ze sprzedażą ww. działek w przyszłości nie stanie się on podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, a tym samym nie będzie zobowiązany do opodatkowania ich sprzedaży podatkiem od towarów i usług według stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. W świetle tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić jednak, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania planowanej sprzedaży działek istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął/podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Sprzedającego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12. 2006, str. 1, z późn. zm.) (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Należy także zauważyć, że z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz E. K. i H. J.-K. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalności gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w przypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży nieruchomości angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy objętych zakresem zadanego pytania, w pierwszej kolejności należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.).

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu, pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje sprzedać w przyszłości dwie niezabudowane działki. Przedmiotem sprzedaży będzie działka nr 3, która została wydzielona z działki 1. Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego jest to działka objęta planem zagospodarowania przestrzennego i jest przeznaczona częściowo pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej (1 P/U)(2P/U), częściowo pod tereny dróg publicznych (2KD-D), częściowo pod tereny zieleni izolacyjnej (1ZI) i częściowo pod teren drogi wewnętrznej (KDW). Przedmiotem sprzedaży będzie również działka nr 4, która została wydzielona z ww. działki 2. Zgodnie z ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego jest to działka objęta planem zagospodarowania przestrzennego i przeznaczona częściowo pod tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów lub zabudowy usługowej (2P/U) wraz z zielenią izolacyjną, częściowo pod tereny dróg publicznych (2KD-D), częściowo pod tereny zieleni izolacyjnej 91ZI), częściowo pod teren drogi wewnętrznej 9KDW), ponadto zlokalizowana częściowo w granicach archeologicznych stref ochrony konserwatorskiej.

Wnioskodawca nabył nieruchomości gruntowe do majątku osobistego i potraktował sam zakup docelowo jako inwestycję. W konsekwencji odnosi się to do działek 3 i 4. Zatem kupno działek było z zamiarem ich sprzedaży w przyszłości. Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca nie zamierzał tych działek od momentu zakupu do dnia sprzedaży w ogóle wykorzystywać. Grunt „leży odłogiem” cały czas.

Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną i zobowiązał się do sprzedaży działek nr 3 i 4 na rzecz inwestora. Taki był cel umowy przedwstępnej.

Wnioskodawca udzielił deweloperowi pełnomocnictwa, którego zakres obejmował wszelkie działania prawne w tym związane z wydzieleniem działek (nr 3 i 4) a mianowicie:

1.  uzyskanie warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;
2.  uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany ewidencji obszaru nieruchomości w części planowanego obszaru przedmiotu sprzedaży na nie rolną lub nie leśną lub uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego z zamierzoną przez kupującego na obszarze przedmiotu sprzedaży inwestycją;
3.  uzyskanie decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych;
4.  zawarcie w imieniu sprzedającego umów przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających warunki włączenia do dróg;
5.  uzyskanie decyzji - pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania planowanej przez kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomości inwestycji planowanej przez kupującego;
6.  dokonywanie wszelkich czynności prawnych i faktycznych przed urzędami, osobami fizycznymi i prawnymi celem uzyskania podziału geodezyjnego nieruchomości - zgodnego z wolą stron wyrażoną w treści tego aktu jak i w treści załącznika graficznego do niniejszego aktu stanowiącego jego integralną część.
7.  uzyskanie - wyłącznie w celu zawarcia umowy sprzedaży - we właściwych dla sprzedającego oraz ze względu na miejsce położenia nieruchomości: urzędzie gminy, urzędach skarbowych, oddziale Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub oddziale Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, Państwowym Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych zaświadczeń, wydanych również w trybie art. 306g Ustawy Ordynacja Podatkowa, potwierdzających, że sprzedający nie zalega z należnymi podatkami i innymi świadczeniami publicznoprawnymi.

W umowie przedwstępnej w odniesieniu do obu działek (3 i 4) wskazano, że Wnioskodawca sprzeda a Kupujący kupi w przyszłości ww. działki po spełnieniu się warunków następujących:

*   uzyskania zaświadczeń wydanych w trybie art. 306g Ordynacji podatkowej w odniesieniu do Wnioskodawcy, że nie zalega z płatnością podatków i składek ZUS;
*   przeprowadzenia przez Kupującego analizy stanu prawnego przedmiotu sprzedaży i uznanie przez Kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
*   uzyskanie przez Kupującego na jego koszt ustaleń, że warunki glebowo-środowiskowe przedmiotu sprzedaży umożliwiają realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji;
*   uzyskanie przez Kupującego warunków technicznych, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych w tym dostawców mediów, organów samorządu terytorialnego, organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na terenie przedmiotu sprzedaży;
*   potwierdzenie, że warunki techniczne umożliwiają realizację zamierzonej inwestycji w przedmiocie sprzedaży;
*   potwierdzenie, że przedmiot sprzedaży posiada dostęp do drogi publicznej;
*   przedstawienie przez Kupującego uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie ww. działek;
*   uzyskanie przez Kupującego ostatecznej decyzji pozwolenia na budowę parku magazynowo-logistycznego-produkcyjnego z niezbędną infrastrukturą;
*   dokonanie przez Wnioskodawcę innych czynności zgodnie z procedurami mającymi na celu zapobieganie oszustwom finansowym, praniu pieniędzy pochodzących z nielegalnych źródeł i finansowaniu terroryzmu.

Przyczyną sprzedaży działek 3 i 4 była dobra oferta finansowa złożona przez Kupującego. W momencie sprzedaży działek 3 i 4 będą one nadal niezabudowane. Nadal jest to grunt „leżący odłogiem” i do momentu sprzedaży to się nie zmieni. Wnioskodawca nie ponosił żadnych kosztów związanych z reklamą i ogłoszeniami w mediach dotyczącymi chęci sprzedaży nieruchomości. W tym zakresie nabywca („kupujący”) sam zgłosił się do Wnioskodawcy w 2018 r. i wyraził chęć nabycia części nieruchomości. W tym zakresie została zawarta umowa przedwstępna.

Wnioskodawca dokonywał już wcześniej sprzedaży innych nieruchomości.

Dwie niezabudowane działki:

*   obszarze 0,0784 ha, w ewidencji gruntów i budynków oznaczona symbolem klas o użytku: RIVa- grunty orne,
*   obszarze 0,1183 ha, w ewidencji gruntów i budynków oznaczona symbolem klas o użytku: RIVa- grunty orne.

Wnioskodawca zakupił te działki w 2017 r. do majątku osobistego. Pierwotnie celem zakupu działek nie była ich dalsza odsprzedaż a wykorzystywania w celach osobistych do czego jednak w ogóle nie doszło. W 2019 r., w związku z tym, że pojawił się inwestor skłonny te działki kupić, zostały one sprzedane. Wnioskodawca nie wykorzystywał w ogóle tych nieruchomości. Grunt od momentu zakupu w 2017r. do dnia sprzedaży w 2019 r. „leżał odłogiem”. Dwie niezabudowane działki zostały sprzedane w 2019 r. roku innemu inwestorowi. Przyczyną sprzedaży była dobra cena zaoferowana przez inwestora.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży detalicznej drobnych wyrobów metalowych, farb i szkła (PKD 4752Z). Przedmiot prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę nie obejmuje obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca jest zarejestrowanym i czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od 1993 r.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma wątpliwość czy dokonując sprzedaży niezabudowanych działek stanie się podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy VAT, zobowiązanym do opodatkowania sprzedaży tych działek podatkiem od towarów i usług według stawki 23% VAT.

Mając na względzie opis sprawy, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 3 i 4 będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Z zawartego we wniosku opisu sprawy wynika bowiem taka aktywność Wnioskodawcy, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie wystąpił taki ciąg zdarzeń, które wskazują na aktywność Wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca wprawdzie wskazał, że nabył przedmiotowe nieruchomości gruntowe do majątku osobistego, jednocześnie jednak zaznaczył, że potraktował sam zakup docelowo jako inwestycję. Jak wyraźnie wskazał Wnioskodawca kupno przedmiotowych działek było z zamiarem ich sprzedaży w przyszłości. Wnioskodawca nie zamierzał tych działek od momentu zakupu do dnia sprzedaży w ogóle wykorzystywać. Grunt „leży odłogiem” cały czas. Wnioskodawca nie wykorzystywał przedmiotowych działek w żaden sposób do celów osobistych. Jednak decydujące znaczenie dla sprawy mają działania podjęte przez Wnioskodawcę w celu sprzedaży działek. Wnioskodawca podpisał umowę przedwstępną sprzedaży pod warunkiem uzyskania przez kupującego ostatecznej decyzji pozwolenia na budowę parku magazynowo-logistycznego-produkcyjnego z niezbędną infrastrukturą. Ponadto Wnioskodawca udzielił pełnomocnictwa dla przedstawiciela kupujacego na wszelkie działania prawne w tym związane z wydzieleniem działek (nr 3 i 4) w tym m.in. na uzyskanie warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci energetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych, oraz włączenia do dróg w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru oraz uzyskanie decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej, zmiany klasyfikacji gruntów oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, dokonania wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany ewidencji obszaru nieruchomości w części planowanego obszaru przedmiotu sprzedaży na nie rolną lub nie leśną lub uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego z zamierzoną przez kupującego na obszarze przedmiotu sprzedaży inwestycją.

Jak już wyżej wskazano zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl cyt. wcześniej art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Oznacza to więc, że stroną podejmowanych czynności będzie Wnioskodawca, a nie nabywca. Nabywca, jako pełnomocnik Wnioskodawcy, nie działa przecież we własnym imieniu lecz w imieniu Wnioskodawcy, bez względu na to, kto poniesie koszty związane z wyżej wymienionymi czynnościami.

W przedmiotowej sprawie nabywca za zgodą i pełnomocnictwem Wnioskodawcy będzie podejmował wszelkie działania faktyczne i prawne, niezbędne dla uzyskania decyzji i pozwoleń na budowę (wszelkich czynności prawnych i faktycznych zmierzających do zmiany ewidencji obszaru nieruchomości w części planowanego obszaru przedmiotu sprzedaży na nie rolną lub nie leśną lub uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zgodnego z zamierzoną przez kupującego na obszarze przedmiotu sprzedaży inwestycją). Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, ale przez osobę trzecią nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osobę trzecią wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Z kolei osoba trzecia dokonując ww. działań uatrakcyjnia przedmiotowe działki będące nadal własnością Wnioskodawcy. Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, Wnioskodawca dokonując sprzedaży działek nr 3 i 4 nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawca w taki sposób zorganizował sprzedaż ww. działek, że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego nabywcy stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość będzie własnością Wnioskodawcy i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Wnioskodawcy. W tym kontekście bez znaczenia pozostaje okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega nieruchomość o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Zatem, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca w związku z planowaną sprzedażą działek będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność ta będzie nosić znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie bowiem całokształt okoliczności i ich zakres, wskazuje, że nie jest to działanie należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 3 i 4 nie będzie stanowić zwykłego wykonywania prawa własności.

Ponadto należy zauważyć, że w przywołanym przez Wnioskodawcę w stanowisku własnym wyroku WSA w Krakowie z 16 kwietnia 2015 r. stwierdzono:

„Niemniej jednak sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych nie może mieć charakteru decydującego. Zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

W tym przypadku o stałości (ciągłości) działań decyduje stopień aktywności podatnika w zakresie przygotowania nieruchomościami do sprzedaży , czyli całokształt tych wszystkich czynności , o których była mowa wyżej, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej”.

Mając powyższe na uwadze należy dodatkowo zaznaczyć, że skoro w opisie sprawy Wnioskodawca wyraźnie zauważył, że nabył przedmiotowe działki z zamiarem ich sprzedaży w przyszłości, to znaczy, iż od początku zamiarem Wnioskodawcy był obrót nieruchomościami gruntowymi. Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca działał jak podmiot zajmujący się obrotem nieruchomościami, który nabywa towary (nieruchomości) w celu ich odsprzedaży. Wnioskodawca traktował nabyte działki jako towar handlowy, ponieważ jak sam wskazuje nie zamierzał tych działek od momentu zakupu do dnia sprzedaży w ogóle wykorzystywać. Działania Wnioskodawcy (traktowanie zakupionych działek jako inwestycji) wskazują na zamiar uzyskania przez niego określonego efektu gospodarczego, polegającego na odsprzedaży działek.

Podsumowując, należy uznać, że Wnioskodawca z tytułu transakcji sprzedaży działek nr 3 i 4 będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem planowana sprzedaż przedmiotowej działki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę działek nr 3 i 4 będzie wypełniała definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w związku z jej sprzedażą będzie działał jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, sprzedaż ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym miejscu wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast zgodnie z treścią art. 146aa ust.1 pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;

Przy czym zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1945 ze zm.), ustawa określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy – przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt prawa administracyjnego.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że ww. działki w momencie sprzedaży nie będą terenem zabudowanym. Obie ww. działki są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z przeznaczeniem pod zabudowę. Ponadto warunkiem dokonania sprzedaży ww. działek jest uzyskanie przez kupującego działającego w imieniu Wnioskodawcy ostatecznej decyzji pozwolenia na budowę parku magazynowo-logistycznego-produkcyjnego z niezbędną infrastrukturą. Oznacza to, że w momencie dostawy, działka, będąca przedmiotem transakcji sprzedaży, będzie stanowić teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy. W konsekwencji sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Tym samym, ww. działki stanowią teren budowlany zdefiniowany w art. 2 pkt 33 ustawy. W rezultacie, planowana ich sprzedaż nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu nieruchomości wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, to należy przeanalizować możliwość zwolnienia dostawy na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że ww. działki nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku VAT. Jak wskazano bowiem w opisie sprawy, nieruchomości te nie były w żaden sposób używane przez Wnioskodawcę od momentu nabycia, nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zatem dostawa przez Wnioskodawcę działek nr 3 i 4 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, z uwagi na fakt, że nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. działek nr 3 i 4, będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż ww. działek będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Ponadto, sprzedaż przez Wnioskodawcę ww. działek nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy, a w konsekwencji dostawa działek opodatkowana będzie – zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa pkt 1 ustawy – podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%. Zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany do opodatkowania tej transakcji podatkiem VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Ponadto, należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.