Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-592/15-4/MM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-12-22
Teza: 1) Czy dochód (wynagrodzenie) z tytułu pełnienia funkcji dyrektora szkoły do spraw administracyjnych, pokrywany w całości z dotacji otrzymywanych od jednostek samorządu terytorialnego, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych? 2) Czy dochód, o którym mowa w pyt. 1, powinien być brany pod uwagę przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy? 3) Czy dochód, o którym mowa w pyt. 1, powinien być wykazywany w rocznym zeznaniu dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dotacja; szkoły-szkoła niepubliczna; wynagrodzenia; właściciel; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2015 r. (data wpływu 18 września 2015 r.), uzupełnionym pismem, które wpłynęło 15 grudnia 2015 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania i wydatkowania środków finansowych (dotacji) otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w związku z prowadzoną działalnością oświatową w części przeznaczonej na wynagrodzenie właściciela szkół niepublicznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2015 r. do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania i wydatkowania środków finansowych (dotacji) otrzymanych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego w związku z prowadzoną działalnością oświatową w części przeznaczonej na wynagrodzenie właściciela szkół niepublicznych.

Pismem z dnia 24 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.), Nr IBPB-1-1/4511-562/15/NL, na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), stosownie do § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), powyższy wniosek został przekazany przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej do załatwienia zgodnie z właściwością przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 8 grudnia 2015 r., Nr IPTPB1/4511-592/15-2/MM, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 8 grudnia 2015 r. (data doręczenia 11 grudnia 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem, które wpłynęło dnia 15 grudnia 2015 r., nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 11 grudnia 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu niepublicznych szkół o uprawnieniach szkół publicznych (PKD: 85.60.Z – działalność wspomagająca edukację, 85.59.B – pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane). Działalność ta oparta jest na przepisach ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (dalej: „USO”), a konkretnie art. 82-90a tej ustawy. Wnioskodawca prowadzi gimnazjum, liceum ogólnokształcące i szkoły policealne, wszystkie dla dorosłych. Szkoły te zlokalizowane są w mieście B. Wszystkie szkoły są wpisane do rejestru placówek oświatowych przez właściwy organ – są to zaświadczenia o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Ponadto, szkoły te na podstawie decyzji o nadaniu uprawnień szkoły publicznej mają status szkół o uprawnieniach szkół publicznych. Zaświadczenia i decyzje wydał stosownie do swoich właściwości – Prezydent Miasta B.

We wszystkich szkołach Wnioskodawca, na podstawie statutów, pełni funkcję dyrektora generalnego. Do Jego obowiązków należy prowadzenie szkoły, czyli nadzór nad całokształtem jej funkcjonowania.

Źródłem finansowania działalności szkół są dotacje budżetowe otrzymywane od jednostki samorządu terytorialnego. Szkoły są w całości utrzymywane z otrzymywanych dotacji. Wnioskodawca otrzymuje dotacje z budżetu Miasta, które są wypłacane na podstawie art. 90 USO. Dotacje, stosownie do ustalonych zasad, zostają wypłacane po złożeniu wymaganej dokumentacji i rozliczane zgodnie z wymogami danej jednostki samorządu terytorialnego. Dotacje te są dotacjami w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymywanymi z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zgodnie z przepisami art. 90 ust. 3d USO, dotacje mogą być wykorzystane m.in. na pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni ona funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcia akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego.

Z racji pełnienia funkcji dyrektora generalnego szkoły Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie, które w całości rozliczane jest w ciężar otrzymywanych dotacji. Z punktu widzenia ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymywane wynagrodzenie jest przychodem z działalności gospodarczej, zgodnie z przepisami art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy dochód (wynagrodzenie) z tytułu pełnienia funkcji dyrektora generalnego szkoły, pokrywany w całości z dotacji otrzymywanych od jednostki samorządu terytorialnego, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych?
2.  Czy dochód, o którym mowa w pytaniu 1, powinien być brany pod uwagę przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy?
3.  Czy dochód, o którym mowa w pytaniu 1, powinien być wykazywany w rocznym zeznaniu dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Dochód (wynagrodzenie) z tytułu pełnienia funkcji dyrektora szkoły do spraw administracyjnych pokrywany w całości z dotacji otrzymywanych od jednostki samorządu terytorialnego korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Otrzymywane dotacje z budżetu państwa lub budżetu samorządu terytorialnego są dotacjami w rozumieniu przepisów o finansach publicznych. Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są one zwolnione z podatku dochodowego, a zatem w konsekwencji wynagrodzenie (dochód) pokryte w całości z takich dotacji będzie również zwolnione.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, przykładowo:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 sierpnia 2015 r., Nr IBPBI/1/415-607/14/ESZ,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 11 czerwca 2014 r., Nr ILPB1/415-353/14-2/TW,

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 maja 2014 r., Nr ITPB1/415-279/14/MP.

Ad. 2.

Dochód, o którym mowa w pytaniu Nr 1, nie jest brany pod uwagę przy obliczaniu zaliczek na podatek dochodowy. Przepis art. 44 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy konieczności obliczania okresowych zaliczek na podatek dochodowy poprzez art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odwołuje się do przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że nie podlegają opodatkowaniu dochody wymienione m.in. w art. 21. A zatem, jako konsekwencja zwolnienia dochodów, o których mowa w zapytaniu, z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uwzględnia się ich przy wyliczaniu zaliczek na podatek.

Ad. 3.

Dochód, o którym mowa w pytaniu Nr 1, nie jest wykazywany w rocznym zeznaniu dla celów rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych. Podstawa takiego stanowiska jest identyczna, jak dla pkt 2. Art. 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych również odwołuje się do przepisu art. 9 ust. 1, z którego wynika, że nie podlegają opodatkowaniu dochody zwolnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół – w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r., Nr 256, poz. 2572, z późn. zm.) – są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne szkół niepublicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu niepublicznych szkół o uprawnieniach szkół publicznych. Wnioskodawca prowadzi gimnazjum, liceum ogólnokształcące i szkoły policealne, wszystkie dla dorosłych. We wszystkich szkołach Wnioskodawca, na podstawie statutów, pełni funkcję dyrektora generalnego. Do Jego obowiązków należy prowadzenie szkoły, czyli nadzór nad całokształtem jej funkcjonowania. Źródłem finansowania działalności szkół są dotacje budżetowe otrzymywane od jednostki samorządu terytorialnego. Wnioskodawca otrzymuje dotacje z budżetu Miasta, które są wypłacane na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty. Dotacje, stosownie do ustalonych zasad, zostają wypłacane po złożeniu wymaganej dokumentacji i rozliczane zgodnie z wymogami danej jednostki samorządu terytorialnego. Dotacje te są dotacjami w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymywanymi z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego. Z racji pełnienia funkcji dyrektora generalnego szkoły, Wnioskodawca pobiera wynagrodzenie, które w całości rozliczane jest w ciężar otrzymywanych dotacji.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych szkół, o których mowa w ww. ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, że ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 13, i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,

*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych przesłanek jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z treści art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885, z późn. zm.) wynika, że z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zatem dotacje przyznane szkołom niepublicznym z budżetu jednostek samorządu terytorialnego – na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Mając na uwadze przedstawione regulacje prawne na tle zaprezentowanego we wniosku stanu faktycznego stwierdzić należy, że jeżeli pobierane przez Wnioskodawcę należności tytułem wynagrodzenia dyrektora prowadzącego szkoły niepubliczne o uprawnieniach szkół publicznych, ze środków pochodzących z dotacji, w świetle odrębnych przepisów niebędących przepisami prawa podatkowego, a tym samym niemogących być przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej, jest prawnie dopuszczalne i nie stoi w sprzeczności z zawartą z jednostką samorządu terytorialnego umową, to działalnie takie nie powoduje obowiązku opodatkowania pobranych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W dalszym ciągu źródłem ich pochodzenia jest bowiem dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę z budżetu jednostki samorządu terytorialnego, zwolniona z opodatkowania. Wnioskodawca prowadząc działalność gospodarczą uzyskuje przychody i ponosi koszty uzyskania przychodów, które są rozliczane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem, dotacje jakie Wnioskodawca otrzymuje z jednostki samorządu terytorialnego, nie będą stanowić dla Niego wynagrodzenia za pracę, lecz przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolniony z opodatkowania na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji otrzymane z tego tytułu wynagrodzenie stanowi przychód (dochód) z działalności gospodarczej, od którego jako zwolnionego od opodatkowania, Wnioskodawca nie ma obowiązku odprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, ani wykazywania go w zeznaniu podatkowym.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.