Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-58/12/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-04-16
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 16 stycznia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych do określonego źródła przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 stycznia 2012r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zakwalifikowania przychodu z tytułu sprzedaży lokali mieszkalnych do określonego źródła przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca wraz z żoną w trakcie trwania łączącej ich wspólności majątkowej małżeńskiej w 2005r. nabyli na poczet majątku wspólnego (dorobkowego) prawo odrębnej własności nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym oznaczonej nr 1 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 1/4 oraz prawo odrębnej własności nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym oznaczonej nr 2 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 1/4. Związane z nabyciem prawa własności nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym oznaczonych numerami 1 i 2 udziały w nieruchomości wspólnej odnoszą się do tej samej nieruchomości wspólnej, a zatem małżonkowie nabyli udziały w nieruchomości wspólnej związane z nabytymi przez nich prawami odrębnej własności nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym wynoszące łącznie 2/4.

Spośród małżonków jedynie wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest miedzy innymi wynajmowanie lokali mieszkalnych i użytkowych, jak i zbywanie oraz nabywanie nieruchomości na własny rachunek.

Żona wnioskodawcy działalności gospodarczej nie prowadzi od 1989r. pobierając rentę inwalidzką.

W trakcie trwania łączącej małżonków wspólności majątkowej małżeńskiej, w skład której weszły prawa odrębnej własności obu nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym wraz z udziałami w tej samej nieruchomości wspólnej związanymi z prawem własności każdej z tych nieruchomości lokalowych wynoszącymi po 1/4 (łącznie 2/4) w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej w 2010r. wnioskodawca zawarł umowę najmu lokalu mieszkalnego nr 1 oraz umowę najmu lokalu mieszkalnego nr 2 z osobami trzecimi, z której przychody stanowiły przychód z prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako środka trwałego nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym oznaczonej nr 1 wraz ze związanym z nią udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 1/4, ani też nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako środka trwałego nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym oznaczonej nr 2 wraz ze związanym z nią udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 1/4.

W przyszłości, nie wcześniej jednakże niż w 2012r. małżonkowie w ramach łączącej ich wspólności majątkowej małżeńskiej planują sprzedać prawo odrębnej własności nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym oznaczonej nr 1 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 1/4 oraz prawo odrębnej własności nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym oznaczonej nr 2 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 1/4, z której to sprzedaży przychód wpłynie do ich majątku dorobkowego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie.

1.  Czy w omówionym powyżej stanie faktycznym uzyskany przychód ze sprzedaży przez małżonków prawa odrębnej własności nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym oznaczonej nr 1 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 1/4 oraz prawa odrębnej własności nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym oznaczonej nr 2 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym 1/4, wchodzących w skład ich majątku dorobkowego, będzie stanowił przychód z tytułu nie następującego w ramach wykonywanej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej odpłatnego zbycia dwóch nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym oznaczonych numerami 1 i 2 wraz ze związanym z nimi udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym po 1/4 w przypadku każdego z praw odrębnej własności nieruchomości lokalowej, czyli przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), czy też przychodem z tytułu prowadzonej przez wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, a zatem przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy w omawianym przypadku przychodem ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie przychód uzyskany z tytułu sprzedaży praw odrębnej własności dwóch nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym wraz ze związanym z każdym z tych praw odrębnej własności nieruchomości lokalowej udziałem wynoszącym po 1/4 w całej nieruchomości wspólnej, czy też jedynie ze związanym z każdym z tych praw odrębnej własności nieruchomości lokalowej udziałem wynoszącym po 1/4 w części nieruchomości wspólnej obejmującej jedynie grunt, natomiast nie obejmującej części nieruchomości wspólnej, na którą składają się także części budynku i urządzeń nie służące wyłącznie do użytku właścicieli nieruchomości lokalowych zlokalizowanych w przedmiotowym budynku?
3.  Czy w omawianym przypadku przychód uzyskany ze sprzedaży praw odrębnej własności dwóch nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym wraz ze związanym z każdym z tych praw odrębnej własności nieruchomości lokalowej udziałem wynoszącym po 1/4 w całej nieruchomości wspólnej, który w całości wejdzie do majątku dorobkowego małżonków będzie w całości stanowił wyłącznie źródło przychodu wnioskodawcy, które będzie mogło być ocenianie pod kątem jego zaliczenia do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też w połowie będzie stanowił źródło przychodu wnioskodawcy, które będzie mogło być ocenianie pod kątem jego zaliczenia do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w połowie będzie stanowił źródło przychodu żony wnioskodawcy określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

Wolą ustawodawcy polskiego, co do zasady odpłatne zbycie miedzy innymi nieruchomości oraz udziału w nieruchomości jeżeli nie następuje w ramach wykonywania przez zbywcę działalności gospodarczej, a następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości, stanowi źródło przychodu podatkowego określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże ustawodawca z przedmiotowego źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza te nieruchomości lub udziały w nieruchomościach, które stanowią składniki majątku podatnika i zostały przez niego ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako środki trwałe, o czym przesądza odesłanie zawarte w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do verba legis „składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 (…)” ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustawodawca rodzimy zatem mocą regulacji art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia tych nieruchomości oraz udziałów w nieruchomości, które nie tylko stanowią składniki majątku podatnika i były wykorzystywane na potrzeby związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika, ale i zostały przez niego zaewidencjonowane (verba legis „ujęte”) w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w charakterze środków trwałych (art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nawet jeżeli podatnik przed zbyciem nieruchomości te lub udziały w nieruchomościach wycofał z działalności gospodarczej, zaś między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki te zostały wycofane z działalności gospodarczej, a dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło sześć lat (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Już zatem z zestawienia regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz regulacji art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sposób jasny wynika. iż w sytuacji gdy podatnik mimo wykorzystywania na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej nieruchomości oraz udziałów w nieruchomości nigdy nie zaewidencjonował ich w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), a następnie dokonał ich odpłatnego zbycia, ale nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to w takim przypadku nie zachodzi wyłączenie ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziane w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wyłączenie bowiem ze źródła opodatkowania określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niezależne jest od tego czy istniały przesłanki do zaewidencjonowania nieruchomości lub udziału w nieruchomości w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, czy też nie. O wyłączeniu bowiem z tego źródła przychodu przesądza jedynie fakt zaistnienia w przeszłości zdarzenia księgowego polegającego na ujęciu przez podatnika danej nieruchomości lub udziału w nieruchomości w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych o czym przesądza zawarte w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odesłanie do „składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1”, który to przepis w sposób jednoznaczny wskazuje verba legis na „przychód z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą (\`(...)\`) składników majątku będących: a) środkami trwałymi (\`(...)\`) – ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`)”.

Wyłączenie zatem przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości ze źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawarte w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odnosi się jedynie do przychodów z odpłatnego zbycia jedynie tych nieruchomości lub udziałów w nieruchomości, które łącznie spełniają, następujące uwarunkowania:

1.  stanowią, składniki majątku podatnika,
2.  były przez podatnika wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej,
3.  zostały jako środki trwałe zaewidencjonowane przez podatnika w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nawet jeżeli przed ich zbyciem zostały przez podatnika z działalności gospodarczej wycofane (art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),
4.  zostały zbyte w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych),

a zatem niezaistnienie w konkretnym stanie faktycznym chociażby jednej z przesłanek wymienionych w literach a)-d) skutkuje niezaistnieniem wyłączenia przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości ze źródła opodatkowania określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mocą wyłączenia na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ w poddanym interpretacji przypadku podatnik mimo wykorzystywania odrębnych nieruchomości lokalowych stanowiących składniki jego majątku na potrzeby prowadzonej przez niego działalności gospodarczej nigdy nie zaewidencjonował ich w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, przeto w omawianym przypadku wobec planowanego zbycia przedmiotowych nieruchomości i udziałów w nieruchomościach wspólnych nie w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej nie zaistniała przesłanka do wyłączenia przychodu z odpłatnego zbycia praw odrębnej własności nieruchomości lokalowych wraz ze związanymi z nimi udziałami w nieruchomości wspólnej ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w oparciu o regulację art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

O braku możliwości zaliczenia przychodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika praw odrębnej własności dwóch nieruchomości lokalowych wraz ze związanymi z nimi udziałami w nieruchomości wspólnej do przychodu uzyskanego z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika, poza powyżej przytoczonymi argumentami, dodatkowo przemawia także wzgląd na przedmiot zbywanych nieruchomości oraz udziałów w nieruchomości.

Mianowicie ustawodawca rodzimy spod wyłączenia ze źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawartego w art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącza przychody z tytułu odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą te składniki majątku podatnika, które zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, które w odniesieniu do istoty omawianej sprawy odnosiłyby się do lokali mieszkalnych stanowiących odrębną, nieruchomość oraz udziału w gruncie związanego z tymi lokalami nakazując w art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego zastosowania jako wyjątku od regulacji art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła w tym przepisie, nakazując wprost zaliczyć przychody uzyskane z tytułu odpłatnego zbycia lokali stanowiących odrębną nieruchomość o przeznaczeniu mieszkalnym oraz udziałów w gruncie związanych z tymi lokalami do przychodów wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Oczywiście musimy zdawać sobie sprawę, z tego, że gdyby ustawodawca nie wprowadził regulacji art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidującej wprost zaliczanie do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia wyodrębnionych nieruchomości lokalowych o przeznaczaniu mieszkalnym wraz ze związanym z każdą z nich udziałem w gruncie wykorzystywanych na potrzeby związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą stanowiących składniki majątku podatnika, które zostały zaewidencjonowane w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w charakterze środków trwałych, nawet jeżeli przed odpłatnym zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej podatnika, to wówczas w świetle regulacji art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych doszłoby co prawda jedynie do wyłączenia tego przychodu za źródła przychodu określonego jako odpłatne zbycie nieruchomości oraz udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub jej wybudowanie (art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Natomiast w świetle z kolei regulacji art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z tytułu odpłatnego zbycia dwóch przedmiotowych nieruchomości lokalowych wraz ze związanym z każdą z nich udziałem w nieruchomości wspólnej, które zostałyby jako środki trwałe wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej ujęte przed ich zbyciem w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowiłby przychód z działalności gospodarczej podatnika.

Ustawodawca polski jednakże przewidział w przypadku odpłatnego zbycia dwóch przedmiotowych nieruchomości lokalowych wraz ze związanym z każdą z nich udziałem w nieruchomości wspólnej, które zostałyby jako środki trwałe wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej ujęte przed ich zbyciem w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wyłączenie przedmiotowego przychodu ze źródła przychodu z działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) na mocy regulacji art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do którego to wyjątku ustawodawca wprost odsyła w normie samego art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wedle zatem poglądu prezentowanego w przedmiotowej sprawie przez wnioskodawcę w sytuacji gdy podatnik wykorzystywał dwie nieruchomości lokalowe oraz związane z każdą z nich udziały w nieruchomości wspólnej należące do wspólności majątkowej wnioskodawcy i jego żony na potrzeby związane z prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą, ale przedmiotowych nieruchomości lokalowych oraz związanego z nimi udziału w nieruchomości wspólnej nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to w świetle regulacji art. 10 ust. 2 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód uzyskany z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowych nieruchomości lokalowych wraz ze związanym z każdą z nich udziałem w nieruchomości wspólnej nie stanowiłby przychodu z tytułu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej w ujęciu art. 10 ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Argumentacje te wzmacniają także regulacje prawne zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidujące, iż nawet gdyby rzeczone nieruchomości lokalowe (mieszkalne) oraz związany z każdą z nich udział w gruncie jako środki trwałe wykorzystywane na potrzeby prowadzanej przez podatnika działalności gospodarczej zostałyby ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, to i tak nie stanowiłyby przychodu z tytułu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) jak i nie zostałyby skutecznie wyłączone ze źródła przychodu pod postacią przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości oraz udziału w nieruchomości w ujęciu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będąc wprost do tego źródła przychodu zaliczonymi (art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z uwagi jednakże na fakt, że małżonkowie prawo odrębnej własności obu nieruchomości lokalowych oraz związanych z każdą z nich udziałów w nieruchomości wspólnej wynoszących po 1/4 nabyli w 2005r., zaś planują ich zbycie nie wcześniej niż w 2012r., a przedmiotowe zbycie rzeczonych praw nie nastąpi w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej, przeto zbycie prawa odrębnej własności każdej z tych nieruchomości lokalowych wraz ze związanym z nią udziałem w nieruchomości wspólnej nie będzie stanowiło źródła przychodu w ujęciu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ze względu na ich odpłatne zbycie po upływie pięciu lat kalendarzowych licząc od końca roku kalendarzowego, w którym małżonkowie nabyli prawa odrębnej własności obu nieruchomości lokalowych oraz związanych z nimi udziałów w nieruchomości wspólnej (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W przedstawionym przez wnioskodawcę stanie faktyczno-prawnym przychód z tytułu odpłatnego zbycia przez małżonków wchodzących w skład ich wspólności majątkowej małżeńskiej praw odrębnej własności dwóch nieruchomości lokalowych wraz ze związanym z każdą z nich udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym po 1/4, które były wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną przez wnioskodawcę działalnością gospodarczą, ale nie zostały nigdy przez wnioskodawcę ujęte jako środki trwałe w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych po upływie pięciu lat kalendarzowych liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym małżonkowie nabyli przedmiotowe nieruchomości lokalowe wraz ze związanymi z nim udziałami w nieruchomości wspólnej, które to zbycie nie następuje w ramach wykonywanej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej nie będzie stanowiło źródła przychodu podatkowego ani z tytułu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), ani też źródła przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lokalowych oraz związanych z nimi udziałów w nieruchomości wspólnej (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Ad. 2

Ustawodawca rodzimy do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz udziału w nieruchomości jeżeli służyły one do prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej, ale nie zostały jako środki trwałe ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zaś ich zbycie nie nastąpiło w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej i miało miejsce przed upływem pięciu lat kalendarzowych licząc od końca roku kalendarzowego, w którym podatnik nabył lub wybudował tę nieruchomość.

Ustawodawca polski do źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza także przychód z tytułu odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych stanowiących wyodrębnione nieruchomości lokalowe oraz związane z nimi udziały w gruncie, które służyły do prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej, zostały jako środki trwałe ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zaś ich zbycie nie nastąpiło w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej i miało miejsce przed upływem pięciu lat kalendarzowych licząc od końca roku kalendarzowego, w którym podatnik nabył lub wybudował tę nieruchomość (art. 10 ust. 3 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), które dodatkowo wyłączono spod pojęcia przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Problem przedstawiony do rozstrzygnięcia bierze się z tego, że samodzielny lokal mieszkalny stanowi odrębną nieruchomość lokalową po jej ustanowieniu w drodze umowy lub jednostronnej czynności prawnej sporządzonych w formie aktu notarialnego, względnie orzeczenia sądowego znoszącego współwłasność nieruchomości oraz po dokonaniu konstytutywnego wpisu przedmiotowego prawa odrębnej własności nieruchomości lokalowej w księdze wieczystej założonej dla tej nieruchomości (art. 2 ust. 1 w zw. z art. 7 ustawy z dnia 24 czerwca 1684r. o własności lokali – t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm. – zwanej dalej ustawą o własności lokali).

Właścicielowi wyodrębnionego lokalu, w tym i lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną nieruchomość lokalową, przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokalu (art. 3 ust. 1 zd. 1 ustawy o własności lokali). Nieruchomość wspólną, w której udział przysługuje właścicielowi wyodrębnionej nieruchomości lokalowej, stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali).

Biorąc pod uwagę powyższe uwarunkowania nie sposób nie dostrzec zróżnicowania sytuacji prawnej podatnika, który uzyskał przychód z tytułu odpłatnego zbycia dokonanego nie w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej odrębnej nieruchomości lokalowej (każdej) oraz udziału w nieruchomości wspólnej, które mimo, iż były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej nie były ujęte jako środek trwały w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), od sytuacji prawnej podatnika, który uzyskał przychód z tytułu odpłatnego zbycia dokonanego nie w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej odrębnej nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym wraz z udziałem w gruncie były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej oraz zostały ujęte jako środek trwały w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (art. 10 ust. 3 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Mianowicie w przypadku, gdy odrębna nieruchomość lokalowa oraz związany z nią udział w nieruchomości wspólnej przed dokonaniem ich zbycia w warunkach regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przed ich zbyciem nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako środki trwałe, wówczas przychodem ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia byłaby zarówno wartość odrębnej nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym (art. 2 ust. 1 w zw. z art. 7 ustawy o własności lokali), jak i wartość całego udziału w nieruchomości wspólnej związanego z prawem odrębnej własności nieruchomości lokalowej, a zatem wartość udziału właściciela wyodrębnionej nieruchomości lokalowej w nieruchomości wspólnej obejmującej udział w gruncie oraz w częściach budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali) – art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli natomiast odrębna nieruchomość lokalowa o przeznaczeniu mieszkalnym oraz związany z nią udział w nieruchomości wspólnej przed dokonaniem ich zbycia w warunkach regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako środki trwałe, wówczas przychodem ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia byłaby jedynie wartość odrębnej nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym (art. 2 ust. 1 w zw. z art. 7 ustawy o własności lokali) oraz wartość przysługującego właścicielowi wyodrębnionej nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym udziału nie w całej nieruchomości wspólnej obejmującej grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali), lecz jedynie wartość przysługującego właścicielowi wyodrębnionej nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym wyłącznie udziału w części nieruchomości wspólnej obejmującej grunt albowiem ustawodawca rodzimy w odniesieniu do przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości oraz udziałów w nieruchomości, które były ujęte w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako środki trwałe do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczył jedynie przychód z tytułu odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lokalową oraz związanego z nią udziału w gruncie (art. 10 ust. 3 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie zaliczając zatem do przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości całego udziału w nieruchomości wspólnej związanego z prawem odrębnej własności nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym obejmującego grunt oraz część budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali), lecz jedynie udział w gruncie (art. 10 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Natomiast wartość udziału związanego z prawem odrębnej własności nieruchomości lokalowej o przeznaczeniu mieszkalnym w nieruchomości wspólnej w części odnoszącej się do części budynku oraz urządzeń nie służących do wyłącznego użytku właścicieli nieruchomości lokali nie stanowiąc źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 10 ust. 3 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali) będzie stanowiła źródło przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika (art. 14 ust. 2c w zw. z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zdaniem wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie ze względu na fakt, iż obydwie odrębne nieruchomości lokalowe oraz związany z nimi udział w nieruchomości wspólnej wynoszący po 1/4, mimo iż były wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej nie zostały ujęte jako środki trwałe w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, wobec czego, gdyby doszło jednakże do ich odpłatnego zbycia przed końcem 2011r., które to zbycie nie nastąpiłoby w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, wówczas przychodem ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych byłby przychód z odpłatnego zbycia obliczany od wartości każdej z dwóch odrębnych nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym (art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali) jak i od wartości związanego z prawem odrębnej własności każdej ze wzmiankowanych dwóch nieruchomości lokalowych wynoszącego po 1/4 udziału w nieruchomości wspólnej obejmującej zarówno grunt, jak i części budynku oraz urządzenia nie służące do wyłącznego udziału właścicieli lokali (art. 3 ust. 2 w zw. z art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali) zgodnie ze znajdującą w tym przypadku wprost zastosowanie regulacją art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bez potrzeby sięgania do regulacji art. 10 ust. 3 w zw. z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w opiniowanej sprawie nie mającej zastosowania ze względu na niemożność dokonania subsumpcji stanu faktycznego niniejszej sprawy pod wzmiankowane przepisy prawa podatkowego.

Ad. 3

W przypadku, gdyby uznano, iż przychód z odpłatnego zbycia prawa odrębnej własności nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym po 1/4 w stanie faktycznym niniejszej sprawy podlegałby rozważaniu nakierowanemu na zaliczenie go do grona przychodów uzyskiwanych przez podatnika z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez podatnika w ujęciu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pojawia się zasadniczy problem. Mianowicie nabycie przez małżonków w 2005r. prawa odrębnej własności dwóch nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym wraz ze związanym z nimi udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym po 1/4 nastąpiło do trwającej miedzy małżonkami wspólności majątkowej małżeńskiej (art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), zaś w razie ewentualnego zbycia przedmiotowych praw właścicielskich przychód uzyskany z tego tytułu jako dochód z majątku wspólnego także wszedłby do wspólności majątkowej małżeńskiej podatnika i jego żony (art. 31 § 2 pkt 2 w zw. z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

W sytuacji jednakże, gdy przychód ze zbycia nieruchomości lokalowych oraz udziałów w nieruchomości wspólnej wpływałby do wspólności majątkowej małżeńskiej małżonków natomiast spośród nich jedynie wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, zaś żona wnioskodawcy takiej działalności nie prowadzi, a co do zasady wolą ustawodawcy podatkowego niezależnie od łączącego małżonków ustroju majątkowego małżeńskiego (wspólność lub rozdzielność) małżonkowie podlegają odrębnemu opodatkowaniu od osiąganych przez nich dochodów (art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Jedynie są uprawnieni, ale nie zobowiązani, do wspólnego opodatkowania za dany rok podatkowy (art. 6 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), niczym nieuzasadnione by było przypisywanie tylko jednemu z małżonków całego dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia dwóch nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, tylko z tego powodu, że prowadzi on działalność gospodarczą, a przychód z odpłatnego zbycia tych praw mógłby zostać zakwalifikowany do przychodu z tytułu prowadzenia przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W opiniowanej sprawie w sytuacji, gdy dochód uzyskany z odpłatnego zbycia należących do wspólności majątkowej małżeńskiej podatnika i jego żony obu wyodrębnionych nieruchomości lokalowych wraz ze związanym z nimi udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym po 1/4 wpłynie w całości do wspólnego majątku małżonków (art. 31 § 2 pkt 2 w zw. z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) koniecznością, będzie rozdzielenie przedmiotowego dochodu w częściach równych pomiędzy obojga małżonków albowiem dochód uzyskany przez nich, który wpłynął do ich majątku dorobkowego stanowi źródło opodatkowania dla każdego z małżonków, ale nie w całości, a w połowie. Wobec czego dochód ten należy rozdzielić w częściach równych pomiędzy wnioskodawcę i jego żonę, tak aby każde z nich zostało odrębnie opodatkowane od osiągniętego z tego tytułu dochodu, który wpłynął do ich majątku dorobkowego (art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W tym stanie rzeczy, w sytuacji gdy jeden z małżonków prowadzi działalność gospodarczą, a drugi takiej działalności nie prowadzi, zaś każdemu z nich w celu umożliwienia im odrębnego opodatkowania się od uzyskanych w roku podatkowym dochodów (art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) przypada połowa dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia dwóch nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej związanym z tymi prawami odrębnej własności nieruchomości lokalowych wynoszącym odnośnie każdego z nich po 1/4 wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, ale nie ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako środki trwałe, który to dochód wpłynął do ich majątku dorobkowego jako dochód z tytułu zbycia rzeczy wchodzących w skład ich majątku wspólnego (art. 31 § 2 pkt 2 w zw. z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), co sprawia iż nie jest możliwe przypisanie całego dochodu uzyskanego z tytułu zbycia przedmiotowych praw właścicielskich jednemu tylko podatnikowi.

Wnioskodawca zatem zauważa, że w przedmiotowej sprawie poddany ocenie przychód uzyskany z tytułu następującego nie w ramach prowadzenia przez podatnika działalności gospodarczej odpłatnego zbycia wchodzących w skład wspólności majątkowej małżeńskiej małżonków dwóch nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej związanym z tymi prawami odrębnej własności nieruchomości lokalowych wynoszącym odnośnie każdego z nich po 1/4 wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, ale nie ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako środki trwałe po upływie pięciu lat kalendarzowych od końca roku kalendarzowego, w którym małżonkowie nabyli przedmiotowe prawa właścicielskie, w połowie przypadnie wnioskodawcy (art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i jedynie ta część przychodu będzie mogła stanowić przedmiot ewentualnego kwalifikowania jej do przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej podatnika (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Natomiast druga część przychodu uzyskanego z tego tytułu będzie musiała zostać przypisana żonie wnioskodawcy (art. 6 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) nie prowadzącej żadnej działalności gospodarczej, a zatem ta część przychodu będzie niewątpliwie nie stanowiąc źródła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej w ujęciu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowiła przychód z tytułu odpłatnego zbycia dwóch odrębnych nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym oraz udziałów w nieruchomości wspólnej (oczywiście w połowie), z tym że ze względu na zbycie tych nieruchomości lokalowych oraz udziałów w nieruchomości wspólnej po upływie pięciu lat kalendarzowych liczonych od końca roku podatkowego, w którym małżonkowie do wspólności majątkowej małżeńskiej przedmiotowe rzeczy nabyli nie będzie już po dniu 31 grudnia 2011r. stanowiła źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, chociaż przed dniem 31grudnia 2011r., gdyby doszło do odpłatnego zbycia przedmiotowych praw właścicielskich niewątpliwie do przychodu z tego źródła połowę uzyskanego przychodu przypadającego na żonę wnioskodawcy niewątpliwie zasadnie można by zaliczyć.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przepis art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) określa źródła przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy jednym z nich jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Innym ze źródeł przychodów jest – na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość),
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3 nawet, jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a pomiędzy pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia nie upłynęło 6 lat.

W myśl art. 10 ust. 3 ww. ustawy, przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Natomiast w świetle art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1.500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi,

– ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Przy czym stosownie do art. 14 ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, iż przychód ze sprzedaży budynku bądź lokalu mieszkalnego oraz związanego z nim gruntu, stanowi zawsze przychód określony w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego czy budynek ten lub lokal stanowił, czy też nie środek trwały w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, ani czy był wykorzystywany w tej działalności, z wyjątkiem sytuacji, gdy podatnik prowadzi działalność w zakresie obrotu nieruchomościami, a nieruchomości te stanowią towar handlowy w prowadzonej w zakresie obrotu nieruchomościami działalności gospodarczej.

Aby więc przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów określonego, wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

*   nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
*   nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w tej działalności.

W przypadku zatem, gdy co najmniej jedna z ww. przesłanek nie zostanie spełniona wówczas przychód ze sprzedaży nieruchomości podlega zaliczeniu do źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, określonego przepisem art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że wnioskodawca wraz żoną w 2005r. nabył do majątku wspólnego prawo odrębnej własności dwóch nieruchomości lokalowych o przeznaczeniu mieszkalnym z udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym łącznie 2/4. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest m.in. wynajmowanie lokali mieszkalnych i użytkowych, jak i zbywanie oraz nabywanie nieruchomości na własny rachunek. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wnioskodawca w 2010r. zawarł umowę najmu obu ww. lokali mieszkalnych, z której przychody stanowiły przychód z prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie ujął w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jako środka trwałego obu ww. nieruchomości lokalowych. W przyszłości, nie wcześniej jednakże niż w 2012r. małżonkowie w ramach łączącej ich wspólności majątkowej małżeńskiej planują sprzedać oba prawa odrębnej własności nieruchomości lokalowych, z której to sprzedaży przychód wpłynie do ich majątku dorobkowego.

Konkludując powyższe w przedmiotowej sprawie przedmiotem sprzedaży będą dwa lokale o przeznaczeniu mieszkalnym, stanowiące odrębne nieruchomości. Małżonkowie obie nieruchomości lokalowe wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej wynoszącym łącznie 2/4 nabyli w 2005r. do majątku dorobkowego małżonków, które w 2010r. w ramach prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej zostały wynajęte. Ponadto z wniosku nie wynika, aby ww. nieruchomości stanowiły towar handlowy w prowadzonej przez wnioskodawcę w zakresie zbywania i nabywania nieruchomości działalności gospodarczej. Obecnie małżonkowie rozważają sprzedaż ww. nieruchomości przy czym jak zaznaczył wnioskodawca zostaną one sprzedane poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą a przychód z ich sprzedaży wpłynie do majątku dorobkowego małżonków. Skoro tak, to stwierdzić należy, iż przychód ze sprzedaży przedmiotowych lokali nie będzie stanowił przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z działalności gospodarczej. Przy czym zastrzec należy, że w postępowaniu w sprawie wydania interpretacji indywidualnej Organ rozstrzygnięcie sprawy opiera wyłącznie o stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) przedstawione przez wnioskodawcę. Nie jest natomiast jego rolą badanie, czy sprzedaż nieruchomości rzeczywiście nie spełnia znamion prowadzenia działalności gospodarczej i nie następuje w ramach tej działalności, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku będzie wtedy ciążył obowiązek udowodnienia, w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi dla siebie określone skutki prawne.

Wobec powyższego dla ustalenia zasad opodatkowania przychodu ze sprzedaży lokali mieszkalnych stanowiących odrębne nieruchomości będzie miał zastosowanie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, w tym lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przy czym zauważyć należy, że odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość obejmuje zbycie zarówno udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości gruntowej jak i udziału w nieruchomości wspólnej, na którą składają się także części budynku i urządzeń nie służące wyłącznie do użytku właścicieli nieruchomości lokalowych. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 zdanie 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994r. o własności lokali (Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.), w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Jak wynika z powyższego, właściciel odrębnego lokalu, jest jednocześnie współwłaścicielem nieruchomości wspólnej. Prawo własności lokalu oraz związane z nim prawo współwłasności nieruchomości wspólnej nie mogą być przedmiotem odrębnego obrotu prawnego. Udział w nieruchomości wspólnej nie może być zatem zbyty odrębnie od prawa własności lokalu. Posiada charakter prawa akcesoryjnego do prawa własności lokalu. Tym samym w świetle powołanych przepisów źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi przychód z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej (udziałem w gruncie oraz częściach budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali) jeżeli odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego zostanie dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego lokalu.

Jednakże w przedmiotowej sprawie, przychód jaki wnioskodawca uzyska w 2012r. z tytułu sprzedaży dwóch nieruchomości stanowiących odrębną własność lokali mieszkalnych oznaczonych nr 1 i nr 2 nie będzie stanowił w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ 5 letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Podobnie w sytuacji gdyby sprzedaży przedmiotowych nieruchomości dokonano w 2011r. przychód z ich sprzedaży nie będzie w ogóle podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy. Tak więc niezależnie czy sprzedaż przedmiotowych nieruchomości lokalowych nastąpiła w 2011r. czy też nastąpi w 2012r. to uzyskany z ich sprzedaży przychód w ogóle nie stanowi i nie będzie stanowił źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie obu nieruchomości tj. od 2005r. termin pięcioletni upłynął już z dniem 31 grudnia 2010r.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe, choć tut. Organ nie podziela w całości wskazanego we własnym stanowisku wnioskodawcy uzasadnienia.

Natomiast odnośnie pytania oznaczonego nr 3 wskazać należy, że skoro sprzedaż przedmiotowych nieruchomości dokonana w 2011r. bądź w 2012r. nie będzie stanowiła w ogóle źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych stąd też odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 3 co do sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży przedmiotowych nieruchomości lokalowych jest bezprzedmiotowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy także wskazać, iż z uwagi na fakt, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika jednoznacznie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie dla wnioskodawcy. Żona wnioskodawcy chcąc uzyskać interpretację indywidualną winna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej udzielenie i uiścić stosowną opłatę.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.