Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.809.2022.1.NM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-22
Teza: Opodatkowanie dochodu z niezrealizowanych zysków.
Słowa kluczowe: kryptowaluty; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; rezydencja-rezydencja podatkowa; waluta-wymiana walut; zmiana; zyski-zyski niezrealizowane
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodów z niezrealizowanych zysków.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Niezrealizowane zyski.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30da -ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30da -ust. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30da -ust. 3

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 16 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodu z niezrealizowanych zysków. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, będącą rezydentem podatkowym Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwana jako „ustawa o PIT”).

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEIDG oraz nie jest czynnym podatnikiem VAT.

Przed wejściem w życie nowelizacji ustawy o PIT, w której uregulowano waluty wirtualne, Wnioskodawca nabył na własność określoną ilość walut wirtualnych i do tej pory wymienił tylko część nabytej waluty wirtualnej na środek płatniczy (rozumiany jako pieniądz fiducjarny będący prawnym środkiem płatniczym) lub inną walutę wirtualną. Nabycie ww. walut wirtualnych przez Wnioskodawcę nie było związane z prowadzeniem przez Niego działalności gospodarczej.

Wnioskodawca zamierza w przyszłości przenieść swoje stałe miejsce zamieszkania do innego kraju, co spowoduje zmianę przez Niego rezydencji podatkowej, przez co nie będzie już podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT.

Po zmianie rezydencji podatkowej Wnioskodawca zamierza wymienić część nabytych walut wirtualnych na prawne środki płatnicze. Łączna wartość składników, co do których Polska utraciłaby w całości prawo do opodatkowania ze zbycia tych składników może przekroczyć kwotę 4 000 000 zł.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej będzie miał miejsce zamieszkania na terytorium Polski przez łącznie co najmniej pięć lat.

Pytania
-------

Czy w wyniku wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, która na chwilę obecną jest w posiadaniu Wnioskodawcy (osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, rezydenta podatkowego Rzeczpospolitej Polskiej), w związku z czym Polska utraci prawo do opodatkowania dochodu w przypadku jego zbycia, powstanie obowiązek zapłaty podatku od dochodów od niezrealizowanych zysków, zgodnie z art. 30da ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

Zdaniem Wnioskodawcy, wymiana waluty wirtualnej na środek płatniczy, w związku z czym Rzeczpospolita Polska utraci prawo do opodatkowania dochodu, nie spowoduje powstania obowiązku zapłaty podatku od dochodów od niezrealizowanych zysków.

Zgodnie z art. 30da ust. 2 pkt 2 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem od dochodów z nierealizowanych zysków podlega zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczpospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Z kolei zgodnie z art. 30da ust. 3 ustawy o PIT, w przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlegają tylko składniki majątku stanowiące:

· ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,

· udziały w spółce,

· akcje i inne papiery wartościowe,

· pochodne instrumenty finansowe,

· tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych,

jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Definicja legalna „pochodnych instrumentów finansowych” została zawarta w przepisie z art. 5a pkt 13 ustawy o PIT w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, w których to zostało wskazane, że pochodne instrumenty finansowe należy rozumieć jako instrumenty finansowe rozumiane jako:

1) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności;

2) uprawnienie do emisji lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne, z wyłączeniem instrumentów pochodnych;

3) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron;

4) opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi, z wyłączeniem produktów energetycznych będących przedmiotem obrotu hurtowego na OTF, które muszą być wykonywane przez dostawę;

5) niedopuszczone do obrotu w systemie obrotu instrumentami finansowymi opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które mogą być wykonane przez dostawę, a które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych;

6) instrumenty pochodne dotyczące ponoszenia ryzyka kredytowego;

7) kontrakty na różnicę;

8) opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także instrumenty pochodne, o których mowa w art. 8 rozporządzenia 2017/565, i inne, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych;

9) instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego.

W związku z powyższym definicja legalna „pochodnych instrumentów finansowych” przedstawia katalog zamknięty, a w katalogu tym brak jest wyszczególnionych walut wirtualnych.

Obecnie Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i w wyniku zmiany miejsca zamieszkania na terytorium innego państwa, a w rezultacie zmiany przez Wnioskodawcę rezydencji podatkowej, Polska utraci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością Wnioskodawcy.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca posiada składnik majątku niezwiązany z prowadzoną przez Niego działalnością gospodarczą, co też ma miejsce w przedmiotowej sytuacji, opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlegają tylko składniki majątku stanowiące:

· ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną,

· udziały w spółce,

· akcje i inne papiery wartościowe,

· pochodne instrumenty finansowe oraz

· tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych,

jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Wnioskodawca po zmianie rezydencji podatkowej zamierza zbyć waluty wirtualne, które to Jego zdaniem nie wpisują się w powyższy katalog, w szczególności nie mogą zostać uznane również za „pochodne instrumentów finansowych” – zgodnie z brzmieniem przepisu z art. 30da ust. 3 w zw. z art. 5a pkt 13 ustawy o PIT.

Na marginesie należy dodać, że Wnioskodawca nie wyklucza, że łączna wartość składników, co do których Polska utraciłaby w całości prawo do opodatkowania ze zbycia tych składników nie przekroczy kwoty 4 000 000 zł.

Zgodnie natomiast z brzmieniem art. 30db ust. 1 ustawy o PIT, przepisów art. 30da nie stosuje się, jeżeli łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku nie przekracza kwoty 4 000 000 zł.

Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy wymiana waluty wirtualnej na środek płatniczy, w związku z czym Rzeczpospolita Polska utraci prawo do opodatkowania dochodu, nie spowoduje powstania obowiązku zapłaty podatku od dochodów od niezrealizowanych zysków w myśl art. 30da ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Jednym ze źródeł przychodów w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) są niezrealizowane zyski, o których mowa w art. 30da.

Zgodnie z art. 30da ust. 1 ww. ustawy:

Podatek od niezrealizowanych zysków wynosi:

1) 19% podstawy opodatkowania - gdy ustalana jest wartość podatkowa składnika majątku;

2) 3% podstawy opodatkowania - gdy nie ustala się wartości podatkowej składnika majątku.

Na podstawie art. 30da ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków podlega:

1) przeniesienie składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, przy czym przenoszony składnik majątku pozostaje własnością tego samego podmiotu;

2) zmiana rezydencji podatkowej przez podatnika podlegającego w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, w wyniku której Rzeczpospolita Polska traci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika, w związku z przeniesieniem jego miejsca zamieszkania do innego państwa.

Przepis art. 30da ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

W przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków w przypadku, o którym mowa w ust. 2 pkt 2, podlegają tylko składniki majątku stanowiące: ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych, zwane dalej „majątkiem osobistym”, jeżeli podatnik ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

W uzasadnieniu do ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw, wprowadzającej ww. regulacje podatkowe wskazano, że istotą przepisów o exit tax jest opodatkowanie nierealizowanych jeszcze zysków kapitałowych w związku z przeniesieniem przez podatnika do innego państwa aktywów, w tym wchodzących w skład zagranicznego zakładu lub ze zmianą rezydencji podatkowej. Chodzi zatem o przypadki utraty przez dotychczasowe państwo siedziby podatnika bądź miejsca prowadzenia działalności (Polskę) prawa do opodatkowania dochodów, które zostały faktycznie wypracowane w okresie, w którym dany podatnik (składnik aktywów) podlegał jurysdykcji podatkowej tego państwa. Podatek od niezrealizowanych zysków ze swej istoty nie dotyczy zatem każdego przeniesienia aktywów, a jedynie takiego, z którym wiąże się utrata przez dane państwo prawa do opodatkowania dochodu efektywnie wygenerowanego przed przeniesieniem. Projekt zawiera regulacje odpowiadające przepisom przewidzianym w Dyrektywie Rady (UE) 2016/1164 z dnia 12 lipca 2016 r. ustanawiającej przepisy mające na celu przeciwdziałanie praktykom unikania opodatkowania, które mają bezpośredni wpływ na funkcjonowanie rynku wewnętrznego (Dz. U. UE L 193 z 19.7.2016 str. 1) - tzw. dyrektywy \`(...)\`, w zakresie art. 5 regulującego opodatkowanie niezrealizowanych zysków kapitałowych w przypadku przeniesienia aktywów, rezydencji podatkowej lub stałego zakładu (\`(...)\`). Jak wskazano w motywie 10 preambuły do dyrektywy, podatki od niezrealizowanych zysków kapitałowych mają na celu zapewnienie, aby w przypadku przeniesienia przez podatnika aktywów lub rezydencji podatkowej poza jurysdykcję podatkową danego państwa, państwo to mogło opodatkować wartość ekonomiczną ewentualnych zysków kapitałowych osiągniętych na jego terytorium, chociaż zyski te nie zostały jeszcze zrealizowane w chwili dokonania zmiany jurysdykcji podatkowej (druk sejmowy nr 2860).

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 33a ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o walucie wirtualnej oznacza to walutę wirtualną w rozumieniu art. 2 ust. 2 pkt 26 ustawy o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu.

Ww. ustawa o przeciwdziałaniu praniu pieniędzy oraz finansowaniu terroryzmu wskazuje, że przez walutę wirtualną rozumie się cyfrowe odwzorowanie wartości, które nie jest:

· prawnym środkiem płatniczym emitowanym przez \`(...)\`, zagraniczne banki centralne lub inne organy administracji publicznej,

· międzynarodową jednostką rozrachunkową ustanawianą przez organizację międzynarodową i akceptowaną przez poszczególne kraje należące do tej organizacji lub z nią współpracujące,

· pieniądzem elektronicznym w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych,

· instrumentem finansowym w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi,

· wekslem lub czekiem

oraz jest wymienialne w obrocie gospodarczym na prawne środki płatnicze i akceptowane jako środek wymiany, a także może być elektronicznie przechowywane lub przeniesione albo może być przedmiotem handlu elektronicznego.

**Ocena skutków podatkowych Pana sytuacji**

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego waluty wirtualne nie będą związane z działalnością gospodarczą i nie są majątkiem osobistym stanowiącym ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, udziały w spółce, akcje i inne papiery wartościowe, pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Zatem w przedstawionej sytuacji nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 30da ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego prawidłowo uważa Pan, że w przypadku zmiany rezydencji podatkowej, po Pana stronie nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od dochodów z niezrealizowanych zysków, w związku z wymianą waluty wirtualnej na środek płatniczy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb Ordynacji podatkowej. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).