Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-1227/15-2/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-01-20
Teza: Uznanie czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach uczestnictwa w strukturze cash poolingu za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, importu usług świadczonych przez Bank i Lidera, zwolnienia od podatku nabywanych usług, oraz podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: cash pooling; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług

Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 listopada 2015 r. (data wpływu 4 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach uczestnictwa w strukturze cash poolingu za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, importu usług świadczonych przez Bank i Lidera, zwolnienia od podatku nabywanych usług, oraz podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach uczestnictwa w strukturze cash poolingu za odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, importu usług świadczonych przez Bank i Lidera, zwolnienia od podatku nabywanych usług, oraz podstawy opodatkowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

N. Polska Sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem VAT oraz specjalizuje się m.in. w przemysłowej filtracji powietrza. Spółka wchodzi w skład międzynarodowej grupy N. (dalej: Grupa), w ramach której spółka dominująca – N. H. AB (dalej: Agent lub Lider) zawarła z bankiem S. AB (dalej: Bank lub S.) umowę w zakresie zarządzania środkami pieniężnymi, tzw. Nordic Cash Pooling (dalej: System lub Nordic Cash Pooling). Zarówno Lider jak i Bank posiadają siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Szwecji. Spółki te nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Nie są one również zarejestrowane w Polsce dla potrzeb tego podatku.

Z kolei Spółka posiada siedzibę w Polsce, jak również jest zarejestrowana w Polsce dla celów podatku VAT, przy czym nie jest zarejestrowana, jak również nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Szwecji. System jest jednym z produktów Banku umożliwiającym Grupie bardziej efektywne zarządzanie środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia oraz korzystanie przez poszczególne spółki z Grupy ze wspólnej płynności finansowej. W szczególności, zarządzanie środkami pieniężnymi oferowane w ramach Systemu przez Bank pozwala na obniżenie kosztów finansowania poszczególnych uczestników poprzez uzyskanie niższego oprocentowania zadłużenia, przy jednoczesnej możliwości korzystniejszego lokowania nadwyżek finansowych (uczestnik ma możliwość uzyskania wyższego oprocentowania, niż standardowe oprocentowanie lokat bankowych).

Wnioskodawca planuje przystąpić do Systemu, w związku z czym zmierza m.in. podpisać odpowiednie załączniki do umowy zawartej pomiędzy Bankiem a Agentem oraz inne dokumenty niezbędne w przypadku przystąpienia do Systemu, jak również wyrazić zgodę na powiązanie konta bankowego Spółki w oddziale Banku (dalej: Oddział) z odpowiednim rachunkiem konsolidacyjnym Lidera.

W ramach Systemu będzie uczestniczył zarówno Lider, jak również inne podmioty z Grupy, które mogą posiadać siedzibę na terenie lub poza terytorium Polski.

System, który zostanie wdrożony w Polsce będzie funkcjonował na dwóch poziomach tj. przelewy środków oparte na tzw. Automated Sweeps w Polsce (dalej: Automated Sweeps) oraz odpowiedni Nordic Cash Pooling w Szwecji.

Pomimo, iż Nordic Cash Pooling dla Polskich Uczestników będzie składał się z przepływów pieniężnych na dwóch poziomach - Automated Sweeps (przepływy pieniężne pomiędzy Polską i Szwecją) oraz Nordic Cash Pooling (funkcjonujący w Szwecji), System będzie traktowany jako kompletna usługa, umożliwiająca odpowiednie zarządzanie zgromadzonymi funduszami podmiotów z Grupy.

Funkcjonowanie Systemu przewiduje wykorzystanie trzech różnych rodzajów rachunków bankowych:

*   rachunek nadrzędny - należący do Agenta oraz obsługiwany przez Bank, na którym gromadzone są wszystkie środki pieniężne w ramach Nordic Cash Pooling (dalej: Rachunek konsolidacyjny),
*   subkonta w ramach rachunku konsolidacyjnego należące do Agenta, jednakże przypisane do każdego z Uczestników w celu określenia ich skonsolidowanego salda (dalej: Rachunki transakcyjne). Każdy z uczestników Systemu będzie posiadał własny Rachunek transakcyjny w określonej walucie,
*   konta Uczestników obsługiwane przez Oddział (dalej: Rachunki źródłowe).

Szczegółowa informacja w zakresie funkcjonowania Systemu:

1.  Transakcje pomiędzy Rachunkiem źródłowym a Rachunkiem transakcyjnym (Automated Sweeps):
    *   podmioty posiadające siedzibę na terytorium Polski (dalej: Uczestnicy) w celu uczestniczenia w Systemie będą korzystały z posiadanego lub nowo założonego rachunku w Oddziale (tj. Rachunku źródłowego),
    *   Rachunek źródłowy wykorzystywany będzie przez Polskich Uczestników do realizacji operacji bankowych w Polsce (np. do wykonywania oraz akceptacji płatności od dostawców lub nabywców). Uczestnicy uzyskają dostęp do Rachunków źródłowych za pośrednictwem bankowości internetowej,
    *   Rachunek źródłowy zostanie powiązany z nowo założonym Rachunkiem transakcyjnym, który będzie należeć do Agenta oraz funkcjonować na poziomie szwedzkim (Rachunek źródłowy będzie wykorzystywany do przelewów środków pomiędzy Uczestnikami a Agentem w ramach Automated Sweeps),
    *   Automated Sweeps zakłada rzeczywisty przepływ środków pomiędzy danym Rachunkiem źródłowym a Rachunkiem transakcyjnym każdego z Uczestników, przy czym kierunek przepływu będzie zależny od salda danego Rachunku źródłowego. W sytuacji, gdy na Rachunku źródłowym znajduje się nadwyżka środków - jest ona automatycznie przelewana na Rachunek transakcyjny, przy czym ilość przelanych środków zależeć będzie od określonych wcześniej limitów. Z kolei w przypadku salda ujemnego na rachunku źródłowym, deficyt zostanie uzupełniony przy pomocy określonych operacji bankowych (np. kredytu, dziennych limitów zadłużenia lub przelewu środków pieniężnych),
    *   Agent będzie uprawniony do przyjmowania środków od Uczestników w celu ich przechowywania oraz do udzielania dostępu Uczestnikom do środków przez niego zgromadzonych. Jednocześnie Agent będzie uprawniony do wykorzystywania zgromadzonych funduszy.
    *   Uczestnicy będą mogli korzystać ze środków zgromadzonych przez Agenta, niemniej jednak Agent będzie mógł odmówić udostępnienia środków pieniężnych w określonych sytuacjach,
    *   Środki pieniężne będą przelewane codzienne lub okresowo (tygodniowo lub miesięcznie) z Rachunku źródłowego na Rachunek transakcyjny w celu uzyskania salda zerowego lub też każdej innej pożądanej kwoty na Rachunku źródłowym (saldo docelowe), która określona zostanie w Systemie na koniec każdego dnia:
        *   w przypadku, gdy saldo na Rachunku źródłowym przekracza saldo docelowe, nadwyżka zostanie przelana na właściwy Rachunek transakcyjny (tzw. sweeping),
        *   w przypadku, gdy saldo na Rachunku źródłowym jest niższe niż saldo docelowe, środki z Rachunku transakcyjnego pokryją deficyt na Rachunku źródłowym (tzw. topping),
    *   Salda Rachunków źródłowych każdego Uczestnika oraz ich parametry (w tym dostępne środki) będą kontrolowane przez Oddział, który odpowiedzialny będzie również za przelew środków w ramach Automated Sweeps (transakcji pomiędzy Rachunkiem źródłowym a Rachunkiem Transakcyjnym),
2.  Transakcje pomiędzy Rachunkami transakcyjnym a Rachunkiem konsolidacyjnym:
    *   Rachunki transakcyjne Uczestników zostaną bezpośrednio połączone z Rachunkiem konsolidacyjnym,
    *   zarówno Rachunek konsolidacyjny, jak i Rachunki transakcyjne będą własnością Agenta oraz będą przez niego obsługiwane. Wszystkie środki zgromadzone na Rachunku konsolidacyjnym należą do Agenta,
    *   w zależności od salda Rachunku konsolidacyjnego (tj. konta, na którym gromadzone są wszystkie fundusze w Systemie), Bank naliczy odsetki należne Liderowi (w przypadku posiadania salda dodatniego) lub odsetki należne Bankowi (w przypadku posiadania salda ujemnego, gdy Lider ma możliwość wykorzystania kredytu przyznanego przez Bank),
    *   salda Rachunków transakcyjnych są odzwierciedlane na Rachunku konsolidacyjnym, niemniej jednak, pomiędzy tymi rachunkami nie są realizowane rzeczywiste przelewy środków pieniężnych,
    *   z uwagi na fakt, iż na Rachunku konsolidacyjnym gromadzone są wszystkie środki w ramach Systemu (środki te mogą pochodzić od różnych Uczestników) nie jest możliwe określenie źródła środków pieniężnych, które zostaną wykorzystane do pokrycia potrzeb finansowych poszczególnych Uczestników (przykładowo w przypadku środków wykorzystanych do pokrycia deficytu z jednego Rachunku transakcyjnego, nie jest możliwe ustalenie, czy przedmiotowe środki były w przeszłości w posiadaniu Agenta, czy też innego uczestnika Systemu),
    *   w zależności od salda Rachunku transakcyjnego (zarówno dodatniego, jak i ujemnego), z tytułu transakcji pomiędzy Agentem i Uczestnikami, będą naliczane odsetki, natomiast ich alokacja będzie miała miejsce co miesiąc na poziomie Rachunków transakcyjnych (poprzez kredytowanie lub obciążanie odpowiednich Rachunków transakcyjnych),
3.  Ponadto w ramach Systemu
    *   Rachunek konsolidacyjny, Rachunki transakcyjne oraz Rachunki źródłowe będą obsługiwane w walucie EUR, przy czym nie można wykluczyć, iż w ramach Systemu będą funkcjonować konta w innych walutach. W takim przypadku wyodrębnione zostaną osobne Rachunki transakcyjne dla każdego z Uczestników w określonej walucie,
    *   Bank nie ponosi żadnej odpowiedzialności za zobowiązania pomiędzy Agentem a Uczestnikami wynikające z funkcjonowania Systemu,
    *   Bank lub Oddział zapewnią wszelkie konieczne usługi związane z Nordic Cash Pooling (w tym przykładowo: przelewy bankowe, naliczanie odsetek, sprawozdawczość, itp.), przy czym w przyszłości, niektóre z przedmiotowych czynności może wykonywać Lider np. naliczać odsetki dla podmiotów wewnątrz Grupy w przypadku należności lub zobowiązań odsetek związanych z danym Rachunkiem transakcyjnym w wyniku wykonanych operacji w ramach Systemu,
    *   Agent będzie reprezentował Uczestników przed Bankiem oraz podejmował wewnętrzne decyzje. W szczególności określi on zasady oprocentowania odsetek stosowanych do rozliczeń z Uczestnikami, salda docelowe Rachunków źródłowych, jak również szczegóły funkcjonowania transakcji pomiędzy Rachunkami źródłowymi a Rachunkami transakcyjnymi (Automated Sweeps),
    *   Uczestnicy nie będą podejmować żadnych działań w zakresie Nordic Cash Pooling, jak również ich uczestnictwo ograniczy się wyłącznie do udostępnienia środków zgromadzonych na Rachunkach źródłowych (Automated Sweeps),
    *   Lider poniesie wszelkie opłaty należne Bankowi za funkcjonowanie Systemu, przy czym Agent poza ewentualnymi odsetkami, nie otrzyma dodatkowego wynagrodzenia od Uczestników za świadczone usługi oraz nie obciąży ich żadnymi opłatami za utrzymywanie Systemu,
    *   Wnioskodawca będzie zobowiązany do uiszczania wynagrodzenia na rzecz Oddziału z tytułu obsługi Rachunku źródłowego, przy czym nie można wykluczyć, iż wynagrodzenie to będzie zawierać również opłaty za uczestnictwo Spółki w Nordic Cash Pooling.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika Systemu stanowią odpłatne świadczenie usług przez Spółkę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT?
2.  Czy Wnioskodawca w zakresie czynności realizowanych przez Lidera na rzecz Spółki, będzie zobowiązany rozliczyć import usług z tytułu odsetek płatnych na rzecz Lidera?
3.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, czy usługi świadczone przez Lidera będą zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT?
4.  Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 jest twierdząca, co będzie podstawą opodatkowania z tytułu usług świadczonych przez Lidera na rzecz Spółki?

Stanowisko Wnioskodawcy

1.  Czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika Systemu nie stanowią odpłatnego świadczenia usług przez Spółkę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.
2.  Wnioskodawca w zakresie czynności realizowanych przez Lidera na rzecz Spółki, będzie zobowiązany rozliczyć import usług z tytułu odsetek płatnych na rzecz Lidera.
3.  Usługi świadczone przez Lidera będą zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.
4.  Podstawą opodatkowania z tytułu usług świadczonych przez Lidera na rzecz Wnioskodawcy będzie kwota odsetek należnych Agentowi z tytułu udostępnionych środków pieniężnych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Ad 1

1.  Odpłatne świadczenie usług w rozumieniu VAT

W świetle art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji.

Zgodnie z powoływanym wyżej przepisem, pojęcie świadczenia usług w ustawie o VAT stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. W konsekwencji, każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów jest traktowane na gruncie przepisów o VAT jako świadczenie usług. Takie podejście pozwala ustawodawcy na spełnienie zasady powszechności opodatkowania. Ponadto, w myśl przepisów ustawy o VAT, świadczenie usług obejmuje nie tylko każdy rodzaj działania podejmowanego przez podatników, który nie stanowi dostawy towarów, ale również zobowiązanie do powstrzymywania się od dokonywania czynności oraz tolerowanie danej czynności lub sytuacji.

Innymi słowy, definicja usługi wskazana w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT obejmuje nie tylko podejmowanie określonych działań, lecz również zaniechanie (w tym powstrzymywanie się od podejmowania działania bądź też tolerowanie, znoszenie określonego stanu rzeczy).

Tak szeroka definicja usługi nie oznacza jednak, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. Usługą mogą być bowiem takie czynności i działania, które mogą być uznane za wykonywane przez podatnika, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Tymczasem zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”.

Jednocześnie w doktrynie podkreśla się, iż warunkiem koniecznym pozwalającym na uznanie danego świadczenia za usługę w rozumieniu przepisów o VAT jest ustalenie jej konsumenta, czyli beneficjenta podejmowanych przez usługodawcę działań. Za beneficjenta usługi można uznać podmiot, który czerpie z niej wyraźne i bezpośrednie korzyści. Kolejnym niezbędnym elementem jest istnienie wyraźnego stosunku prawnego pomiędzy podmiotem świadczącym usługę a jej beneficjentem. Dodatkowo, pomiędzy świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem musi istnieć bezpośrednia zależność. Dopiero łączne spełnienie powyższych kryteriów pozwala uznać, iż dane świadczenie może być traktowane jako odpłatna usługa na gruncie przepisów o VAT. Przy czym, w ocenie Spółki, opisane powyżej warunki odnoszą się zarówno do usług obejmujących podejmowanie określonej aktywności, jak i polegających na powstrzymywaniu się od działania.

Powyższe stanowisko dotyczące kwalifikowania czynności, jako świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE). Zgodnie z wyrokiem w sprawie C-16/93 Tolsma określone świadczenie może być uznane za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT tylko wówczas, jeżeli istnieje możliwość zidentyfikowania bezpośredniego związku pomiędzy danym świadczeniem, a należnym wynagrodzeniem. Konsekwentnie, musi istnieć jednoznacznie zidentyfikowany beneficjent korzyści płynących z wykonywanych przez usługodawcę świadczeń, który dodatkowo zgadza się zapłacić świadczącemu usługę należne z tego tytułu wynagrodzenie. Natomiast, gdy taka relacja nie ma miejsca, nie można uznać świadczeń za usługi opodatkowane VAT. Z kolei z wyroku TSUE w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development wynika, iż związek pomiędzy danym świadczeniem a odbiorcą (płatnikiem) musi mieć charakter bezpośredni, przy czym taki związek nie występuje w przypadku, gdy beneficjentem działań świadczeniodawcy (organizacji publicznej zajmującej się rozwojem upraw owoców) nie jest pojedynczy rolnik, ale branża plantatorów jako całość.

Analogiczne podejście do przesłanek zaistnienia odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów o VAT przyjmują polskie sądy administracyjne. Przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 12 grudnia 2012 r. sygn. III SA/Wa 1161/12 wskazał, że aby świadczenie było uznane za usługę w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT „ (\`(...)\`) związek pomiędzy otrzymaną odpłatnością, a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było stwierdzić, że płatność następuje za to świadczenie”.

1.  Analiza czynności wykonywanych przez Spółkę w ramach Systemu

Odnosząc powyższe na grunt przedmiotu wniosku, należy zauważyć, że działania podejmowane przez Spółkę w ramach Systemu zmierzają zasadniczo do umożliwienia prawidłowego wykonania usługi przez Lidera, Bank oraz Oddział. W szczególności należy zwrócić uwagę, że czynności podejmowane przez Spółkę są bardzo ograniczone i sprowadzają się zasadniczo do:

*   udostępnienia środków pieniężnych dostępnych na Rachunku źródłowym, które automatycznie przelewane są na Rachunek transakcyjny, lub do
*   pobierania środków w ramach Systemu od Lidera poprzez wykorzystanie np. określonego limitu salda ujemnego Rachunku źródłowego, wskutek czego Spółka będzie zobowiązana do płacenia stosownych odsetek narosłych od pobranego kapitału.

Ponadto, Spółka będzie uprawniona do wykorzystywania Rachunku źródłowego na zasadach podobnych do zwykłego rachunku bankowego np. do dokonywania płatności na rzecz kontrahentów lub ich otrzymywania.

Należy zauważyć, iż udostępnianie przez Spółkę własnych środków pieniężnych w ramach Systemu, nie wynika z relacji zobowiązaniowej istniejącej pomiędzy Spółką a Liderem lub pomiędzy Spółką a innymi uczestnikami Systemu i tym samym nie stanowi odrębnego świadczenia usług przez Wnioskodawcę, lecz jest jedynie elementem niezbędnym dla efektywnego świadczenia przez Lidera, Bank i Oddział kompleksowej usługi zarządzania płynnością finansową Grupy. W tym kontekście odsetki powstałe w związku z uczestnictwem w Systemie nie stanowią wynagrodzenia za świadczoną przez Spółkę usługę, ponieważ nie wykazują one bezpośredniego związku z żadnym konkretnym świadczeniem wzajemnym.

Ponadto, należy zauważyć, że wszelkie czynności związane z faktyczną obsługą Nordic Cash Poolingu tj. naliczanie odsetek, obsługa transferów pieniężnych, sporządzanie raportów będą realizowane przez Bank i Oddział. Z kolei Lider, jako podmiot koordynujący cały System, będzie decydował o zasadach rozliczania uczestników Systemu w ramach Grupy tj. o wysokości odsetek, wysokości dopuszczalnego zadłużenia, jak również będzie reprezentować uczestników Systemu przed Bankiem, podpisywać umowy i aneksy do umów etc.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Lider poniesie wszelkie należne Bankowi opłaty za funkcjonowanie Systemu, jak również nie otrzyma żadnego wynagrodzenia od Uczestników za świadczone usługi (tj. za przedstawicielstwo) oraz nie obciąży ich żadnymi opłatami za utrzymywanie Systemu. Niemniej jednak, Lider będzie otrzymywał od Wnioskodawcy odsetki, w przypadku gdyby Spółka skorzystała ze środków zgromadzonych w ramach Nordic Cash Poolingu.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jako uczestnik Systemu nie będzie świadczył jakichkolwiek usług w rozumieniu ustawy o VAT. W szczególności należy zauważyć, że Spółka nie będzie podejmowała, ewentualnie powstrzymywała się od jakichkolwiek działań, zmierzających do wykonania określonego świadczenia na rzecz Lidera lub innych uczestników w ramach Systemu. Ponadto, uczestnictwo Wnioskodawcy w Systemie nie będzie się wiązało z powstaniem stosunku zobowiązaniowego pomiędzy Spółką a Liderem lub innym uczestnikiem w ramach Systemu, który wiązałby się z obowiązkiem płacenia wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy. Należy zauważyć, iż korzyściami Spółki z tytułu uczestnictwa w Systemie jest wyłącznie możliwość uzyskiwania odsetek od zgromadzonego kapitału w ramach Systemu - płatnych przez Lidera - albo możliwość korzystania ze środków zgromadzonych w Systemie - pod warunkiem zapłaty stosownych odsetek na rzecz Lidera.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, należałoby uznać, że beneficjentem w ramach Systemu, jest właśnie Spółka, która korzysta z usług świadczonych przez Lidera, Bank oraz Oddział.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 22 lipca 2015 r. o sygn. ILPP1/4512-1-313/15-2/TK, dotyczącej przystąpienia przez wnioskodawcę do umowy cash poolingu, w ramach której czynności związane z zarządzaniem systemem miały być wykonywane przez lidera, stwierdził, że „w niniejszej sytuacji czynności wykonywane przez Wnioskodawcę jako uczestnika opisanej usługi, umożliwiające Bankowi dokonywanie odpowiednich transferów środków finansowych w ramach struktury cash pooling, nie stanowią odpłatnego świadczenia przez Wnioskodawcę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, a Wnioskodawca z tytułu wykonywania tych czynności nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2015 r. o sygn. IPTPP2/4512-181/15-4/JSz, w której uznał, że czynności podejmowane przez podmiot niebędący liderem w systemie cash poolingu „nie będą stanowić odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, lecz jedynie elementy pomocnicze, konieczne dla efektywnego świadczenia przez Bank usługi cash poolingu. W związku z powyższym, nie będą one podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Wnioskodawca z tego tytułu nie będzie działał w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, czynności realizowane przez Spółkę w ramach Systemu nie stanowią odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Ad 2

1.  Import usług w rozumieniu ustawy o VAT

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n”.

Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne „nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4”.

W pierwszej kolejności należy zaznaczyć, że art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT może znaleźć zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski (a w przypadku usług związanych z nieruchomościami podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 ustawy o VAT). Ponadto, usługobiorcą powinien być - w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy o VAT - podatnik, o którym mowa w art. 15 lub osoba prawna niebędąca podatnikiem o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT.

Jednocześnie, Spółka pragnie zauważyć, że zgodnie z art. 2 pkt 9) ustawy o VAT „świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ”, określane jest na gruncie ustawy o VAT jako import usług.

1.  Analiza czynności podejmowanych przez Lidera, Bank oraz Oddział

Jak wskazano powyżej, w ocenie Wnioskodawcy podmiotami świadczącymi usługi w ramach Systemu są Lider, Bank oraz jego Oddział. W szczególności należy zauważyć, iż w ramach Systemu, Bank i jego Oddział będzie odpowiedzialny np. za realizację przelewów, kalkulację odsetek, księgowanie poszczególnych wpłat na odpowiednich rachunkach bankowych, przygotowywanie raportów dla poszczególnych rachunków, etc. Bank będzie wykorzystywał do realizacji tych czynności swoją infrastrukturę, w tym oprogramowanie oraz specjalistyczną wiedzę. Z kolei Lider, jako podmiot koordynujący cały System na poziomie Grupy, będzie odpowiedzialny m.in. za reprezentowanie Grupy przed Bankiem, podejmowanie decyzji np. w zakresie zasad kalkulacji odsetek, w tym ich wysokości, poziomu dopuszczalnego zadłużenia poszczególnych uczestników (w tym Spółki), podpisywanie umów lub porozumień z Bankiem, etc.

Mając na uwadze powyższe, należałoby uznać, że zarówno Lider, jak i Bank lub jego Oddział wykonują określone czynności na rzecz Spółki w ramach Systemu, których beneficjentem jest Wnioskodawca. Przykładowo, Spółka uzyska z tytułu uczestnictwa w ramach Systemu możliwość korzystania z określonego poziomu zadłużenia, zasadniczo korzystniejsze oprocentowanie lokowanych środków pieniężnych, jak również możliwość wykorzystywania własnego Rachunku źródłowego do standardowych transakcji płatniczych (dokonywanie wpłat i wypłat). Ponadto, należy podkreślić, że z tytułu wykonywanych czynności, zarówno Lider, jak Oddział będą uzyskiwać stosowne wynagrodzenie (przy czym wynagrodzenie Lidera stanowić będą odsetki pobierane od zadłużenia każdego z Uczestników, natomiast Oddziału ustalone wynagrodzenie).

W przypadku skorzystania przez Spółkę ze środków zgromadzonych w ramach Systemu (np. poprzez zaciągnięcie kredytu), na Rachunek źródłowy przelane zostaną określone środki pieniężne, co w konsekwencji będzie się wiązało z obowiązkiem zapłaty stosownych odsetek na rzecz Lidera. Z drugiej strony, w przypadku gdy Spółka będzie wykazywała dodatnie saldo własnego Rachunku źródłowego, będzie uprawniona do uzyskania od Lidera stosownych odsetek.

Ukształtowanie powyższych stosunków pomiędzy Spółką a Liderem i Oddziałem, można porównać do standardowych relacji występujących pomiędzy podmiotami w ramach świadczenia usług finansowych. Przykładowo podobny stosunek może występować pomiędzy klientem korzystającym z usług innego podmiotu w zakresie prowadzenia konta bankowego, przelewów, depozytów i lokat bankowych oraz udzielania oprocentowanej pożyczki. W takim przypadku, klient pomimo uzyskiwania stosownych odsetek z tytułu środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku bankowym lub lokacie nie jest postrzegany, jako podmiot świadczący usługę, lecz jako podmiot nabywający tę usługę.

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż będzie on nabywał usługi finansowe (por. pkt 3 poniżej) od Lidera oraz Oddziału, przy czym z tytułu odsetek płaconych przez Spółkę na rzecz Lidera będzie on zobowiązany do rozliczenia importu usług z tego tytułu. Przemawia za tym fakt, iż Lider nie posiada siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, natomiast Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, zarejestrowanym zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy o VAT - tym samym zostały spełnione przesłanki, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2015 r. o sygn. ILPP4/4512-1-145/15-2/EWW, stwierdził w przypadku uczestnika nordic cash pooling, który nabywa usługi w tym zakresie od podmiotów nieposiadających stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski (lider i bank), to „Spółka - jako podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy - zobowiązana jest do opodatkowania usług nabywanych odpowiednio od Banku oraz Lidera zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązującymi na terytorium Polski, tj. na zasadzie importu usług”.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2014 r. o sygn. IPPP3/443-751/14-2/IG, potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że w przypadku, gdy wynagrodzeniem należnym od podmiotu uczestniczącego w systemie cash poolingu na rzecz Lidera (spółkę francuską — przyp. Wnioskodawcy) w związku z uczestnictwem są wyłącznie odsetki, płatne za udostępnienie środków pieniężnych przez Lidera, to „w związku z uczestnictwem w Systemie Zarządzania Płynnością Spółka nabywa usługi od Lidera i usługi te z perspektywy podatku VAT powinny zostać rozliczone jako import usług finansowych”.

Podsumowując, Wnioskodawca zobowiązany będzie rozliczyć import usług z tytułu czynności realizowanych przez Lidera na rzecz Spółki.

Ad 3

1.  Stawka VAT na usługi świadczone w ramach Nordic Cash Poolingu

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi zasadniczo 22%, przy czym na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. stawka ta jest podwyższona do 23%.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się z opodatkowania „usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług”.

Analiza powyższego przepisu sugeruje w ocenie Wnioskodawcy, że usługi realizowane przez Lidera na rzecz Spółki, mogłyby zostać uznane za usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych prowadzenia rachunków pieniężnych oraz wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż podstawowym celem systemów zarządzania środkami pieniężnymi w grupie rachunków (cash pooling) jest umożliwienie grupie kapitałowej, bardziej efektywnego zarządzania środkami pieniężnymi oraz limitami zadłużenia i korzystania przez poszczególne spółki z danej grupy ze wspólnej płynności finansowej. Podobnie w analizowanym Nordic Cash Poolingu, Wnioskodawca będzie uczestniczył w systemie, który umożliwi lepsze zarządzanie środkami pieniężnymi w ramach Grupy. Należy zauważyć, iż Grupa jako całość, ma możliwość wynegocjowania bardziej korzystnych warunków z podmiotami świadczącymi usługi finansowe m.in. z uwagi na dysponowanie większym kapitałem niż pojedyncze podmioty.

Jednocześnie, w ramach Systemu Spółka będzie korzystała z własnego Rachunku źródłowego, który może być wykorzystywany zarówno w celu dokonywania płatności na rzecz kontrahentów jak również będzie mogła otrzymywać na ten rachunek określone płatności. Dodatkowo, w przypadku odpowiedniego salda na Rachunku źródłowym, Spółka będzie uzyskiwała stosowne odsetki z tego tytułu, natomiast w razie potrzeby, będzie mogła ona korzystać z płynności finansowej całej Grupy i zaciągać kredyt w ramach Systemu.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy Spółka będzie nabywała kompleksową usługę finansową, świadczoną przez Lidera, Bank oraz jego Oddział na jej rzecz. Natomiast biorąc pod uwagę fakt, iż głównym celem tej usługi będzie zarządzanie Rachunkiem źródłowym oraz środkami pieniężnymi w ramach Systemu, usługa ta będzie zwolniona z opodatkowania VAT.

Przedmiotowe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 31 stycznia 2014 r. o sygn. IBPP2/443-1031/13/KO, w podobnym stanie faktycznym, gdy uczestnicy w ramach cash poolingu wpłacali na rachunki transakcyjne środki pieniężne w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek oraz mieli możliwość zaciągnięcia kredytu do ustalonego limitu debetowego w zamian za wynagrodzenie płatne Liderowi w formie odsetek, uznał, że skoro z „art . 43 ust. 1 pkt 40 ustawy wynika, że zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług, to mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, w oparciu o powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, iż opisane usługi zarządzania płynnością finansową świadczone przez lidera Systemu na rzecz Spółki w ramach opisanego Systemu będą podlegały zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie tego przepisu”.

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, który w interpretacji indywidualnej z dnia 10 lipca 2015 r. o sygn. IPTPP2/4512-301/15-2/SM, który potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że w przypadku gdy uczestnik cash poolingu będzie uprawniony do uzyskania od pool leadera - bądź będzie zobowiązany do zapłaty na rzecz pool leadera - proporcjonalnej części odsetek w zależności od sald na rachunku transakcyjnym danego uczestnika „usługi świadczone przez Lidera i Bank są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT”.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy, usługi świadczone przez Lidera są zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Ad 4

1.  Podstawa opodatkowania z tytułu usług świadczonych przez Lidera

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT „Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika”.

W związku z powyższym, można więc uznać, że pojęcie zapłaty użyte w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, powinno być rozumiane jako należność za daną czynność, podlegającą opodatkowaniu VAT. Usługa świadczona przez Lidera będzie miała w opinii Wnioskodawcy charakter usługi finansowej. Spółka pragnie zaznaczyć, iż w przypadku usług finansowych, usługodawca w ramach świadczonych usług zazwyczaj angażuje własne środki finansowe np. może udostępnić je usługobiorcy a następnie otrzymać je z powrotem — w takiej sytuacji zwracane usługodawcy środki finansowe, nie stanowią zapłaty, a jedynie zwrot środków udostępnionych przez niego. W konsekwencji, takie środki należy traktować wyłącznie jako instrument lub narzędzie do wykonania określonej usługi finansowej. Zapłatą w przypadku usług finansowych jest kwota, którą usługobiorca uiści np. w zamian za udostępnienie poszczególnych środków pieniężnych (odsetki).

W ocenie Wnioskodawcy w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania, pomocniczo można odnieść się do wniosków płynących z orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał). Przykładowo w wyroku Trybunału z dnia 14 lipca 1998 r. w sprawie C-l72/96 First National Bank of Chicago, które dotyczyło opodatkowania działalności polegającej na wymianie walut TSUE potwierdził, iż całkowita kwota otrzymywana z tytułu transakcji finansowej, takiej jak wymiana walut, nie może stanowić podstawy opodatkowania VAT. Przyjmując jednocześnie, iż wynagrodzeniem (a zatem i podstawą opodatkowania) jest kwota, którą usługodawca faktycznie zachowuje dla siebie Trybunał uznał, iż podstawą opodatkowania jest całkowity wynik na takich transakcjach (a zatem całkowity zysk osiągnięty na takich transakcjach przez usługodawcę). Z kolei w wyroku Trybunału z dnia 14 listopada 2000 r. w sprawie C-142/99 Floridienne S.A. i Berginvest S.A., stwierdzono, iż wynagrodzeniem z tytułu świadczenia usług w zakresie udostępniania kapitału innym podmiotom jest dla usługodawcy jedynie ta część kwoty należnej od nabywcy usługi, która stanowi nadwyżkę ponad wartość udostępnionego usługobiorcy kapitału.

Odnosząc powyższe wskazówki do analizowanej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia usług przez Lidera w ramach Systemu, będzie wynagrodzenie płatne przez Spółkę na jego rzecz w postaci odsetek.

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 lipca 2015 r. o sygn. ILPP4/4512-1-145/15-2/EWW, stwierdził, iż „w związku z usługami świadczonymi na rzecz Spółki odpowiednio przez Bank oraz Lidera, podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowią kwoty, które podmioty te otrzymują lub mają otrzymać od Spółki tytułem zapłaty za wykonane usługi”.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 marca 2014 r. sygn. IPPP3/443-1206/13-2/IG, potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że ramach cash poolingu, „podstawę opodatkowania nabywanych usług zarządzania płynnością finansową stanowić będzie suma opłat oraz odsetek pobieranych przez Bank od Spółki. Przedmiotowe opłaty oraz odsetki uznać należy za zapłatę, którą Bank jako usługodawca otrzymywał będzie od Spółki (usługobiorcy) z tytułu sprzedaży (odpłatnego świadczenia usług)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) zwanej dalej ustawą opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej, lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy, poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy.

Należy wskazać, że polskie przepisy podatkowe nie regulują zasad opodatkowania umowy cash poolingu. Występująca w obrocie prawnym jako umowa nienazwana umowa cash poolingu porównywana jest często z umową pożyczki. Chociaż jednak umowa ta do pewnego stopnia przypomina w swym charakterze uregulowaną w polskim prawie umowę pożyczki, to nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot. Uczestnik tego typu systemu nie wie, czy środki jego zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym, nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników cash poolingu.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega tylko ta dostawa lub świadczenie usług, w przypadku których istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Usługą jest jednak tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT, oraz specjalizuje się m.in. w przemysłowej filtracji powietrza. Spółka wchodzi w skład międzynarodowej grupy N., w ramach której spółka dominująca – N. Holding AB zawarła z bankiem S. AB umowę w zakresie zarządzania środkami pieniężnymi. Spółka planuje przystąpić do Systemu, który będzie umożliwiał Grupie efektywniejsze zarządzanie środkami pieniężnymi i limitami zadłużenia. System będzie traktowany jako kompletna usługa, umożliwiająca odpowiednie zarządzanie zgromadzonymi funduszami podmiotów z Grupy. Funkcjonowanie Systemu przewiduje wykorzystywanie trzech różnych rodzajów rachunków bankowych, rachunku nadrzędnego który należy do Agenta i jest obsługiwany przez Bank, subkonta w ramach rachunku konsolidacyjnego należącego do Agenta, a także konta Uczestników obsługiwane przez Oddział. Wnioskodawca będzie zobowiązany do uiszczenia wynagrodzenia na rzecz Oddziału z tytułu obsługi Rachunku źródłowego, przy czym nie można wykluczyć, iż wynagrodzenie to będzie zawierać również opłaty za uczestnictwo Spółki w Nordic Cash Pooling.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą określenia czy czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika Systemu stanowią odpłatne świadczenie usług przez Spółkę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ nie stanowią odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

Reasumując, czynności realizowane przez Spółkę jako uczestnika systemu cash poolingu nie będą stanowiły odpłatnego świadczenia usług, w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy.

W przedmiotowej sprawie Spółka nabywa usługi odpowiednio od Banku oraz Lidera. W ramach funkcjonowania jednego systemu cash poolingu, każdy z tych podmiotów świadczy przypisane mu czynności, które Spółka nabywa jako odrębne usługi, od odrębnych usługodawców.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii czy Wnioskodawca w zakresie czynności realizowanych przez Lidera na rzecz Spółki, będzie zobowiązany rozliczyć import usług z tytułu odsetek płatnych na rzecz Lidera.

W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług ważne jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy – na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy.

Spółka spełnia definicję podatnika wskazaną w cytowanym powyżej art. 28a ustawy.

Zgodnie z zasadą ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy – miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W przedmiotowej sprawie zarówno do usługi świadczonej na rzecz Spółki przez Bank, jak i dla usługi wykonywanej przez Lidera, wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług nabywanych przez Spółkę od tych podmiotów, ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług świadczonych przez Bank oraz Lidera na rzecz Spółki – stosownie do treści art. 28b ust. 1 ustawy – jest miejsce, w którym ich usługobiorca posiada siedzibę, a zatem Polska.

W myśl art. 2 pkt 9 ustawy – przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Na mocy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Stosownie do art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Jak wynika z opisu sprawy, zarówno Bank, jak i Lider posiadają siedzibę działalności gospodarczej na terytorium Szwecji i nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Z uwagi na powyższe okoliczności należy stwierdzić, że Spółka – jako podatnik, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – zobowiązana jest do opodatkowania usług nabywanych odpowiednio od Banku oraz Lidera zgodnie z przepisami prawa podatkowego obowiązującymi na terytorium Polski, tj. na zasadzie importu usług.

Podsumowując, Spółka będzie zobowiązana rozliczyć import usług z tytułu czynności realizowanych przez Lidera na jej rzecz.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii czy usługi świadczone przez Lidera będą zwolnione podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Art. 41 ust. 1 ustawy stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na mocy art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Ustawodawca zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Zgodnie z art. 43 ust. 13 ustawy – zwolnienie od podatku stosuje się również do świadczenia usługi stanowiącej element usługi wymienionej w ust. 1 pkt 7 i 37-41, który sam stanowi odrębną całość i jest właściwy oraz niezbędny do świadczenia usługi zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 7 i 37-41.

Usługi o których mowa w powyższym przepisie, to usługi stanowiące część usługi finansowej, mające odrębny od niej charakter, lecz będące czynnościami niezbędnymi do wykonania tej usługi oraz dla niej właściwymi. Są to zatem usługi, które są charakterystyczne dla usług finansowych, niosące w sobie ich istotne cechy.

Pojęcia używane do oznaczenia zwolnień, o których mowa w art. 43 ustawy, należy interpretować ściśle, zważywszy, że zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatek VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika.

Sprecyzowanie przepisów regulujących zwolnienie od podatku od towarów i usług dla usług finansowych ma na celu zapewnienie jednolitego stosowania tego zwolnienia w odniesieniu do rynku wspólnotowego, jak również zapewnienie spójności przepisów dotyczących podatku od towarów i usług z przepisami krajowymi regulującymi funkcjonowanie rynku finansowego.

Zwolnienia od podatku usług finansowych oparte zostały na obiektywnych kryteriach, nie są zaś uzależnione od rodzaju podmiotu świadczącego te usługi.

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji, w ramach uczestnictwa w systemie cash poolingu Spółka odrębnie nabywa usługi od różnych podmiotów, tj. Banku, Oddziału oraz Lidera. Każdy z nich świadczy na rzecz Spółki (oraz pozostałych uczestników) przypisane mu czynności, które stanowią elementy jednego systemu cash poolingu, i których wykonanie ma na celu prawidłowe funkcjonowanie tego systemu.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy zatem stwierdzić, że usługi świadczone na rzecz Spółki przez Lidera, będą zwolnione od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 3 należy uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także kwestii ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu usług świadczonych przez Lidera na rzecz Spółki.

Na mocy art. 29a ustawy - podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 29a ust. 6 ustawy – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Podstawy opodatkowania z tytułu importu usług nie ustala się, w przypadku gdy wartość usługi została wliczona do podstawy opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub wartość usługi, na podstawie odrębnych przepisów, zwiększa wartość celną importowanego towaru (art. 30c ust. 1 ustawy).

Z powyższych regulacji jednoznacznie wynika, że podstawą opodatkowania importu usług świadczonych na rzecz Spółki przez Lidera – zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy – jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą usługodawcy ci otrzymali lub mają otrzymać od Spółki w związku z wykonywaniem na jej rzecz przedstawionych w opisie sprawy usług.

Spółka jest zobowiązana do zapłaty ustalonego wynagrodzenia na rzecz Lidera z tytułu czynności podejmowanych przez niego w ramach systemu cash poolingu w postaci odsetek.

Zatem w niniejszej sprawie, w związku z usługami świadczonymi na rzecz Spółki przez Lidera, podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowią kwoty, które podmiot otrzyma lub ma otrzymać od Spółki tytułem zapłaty za wykonane usługi.

Odnośnie zatem do podstawy opodatkowania importu usługi świadczonej na rzecz Spółki przez Lidera należy stwierdzić, że będzie to wynagrodzenie jakie Lider otrzyma od Spółki za czynności realizowane w ramach struktury Systemu, w postaci odsetek.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 4 należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.