Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-995/15-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-23
Teza: Odliczenie podatku VAT - zaliczki na przyszłe użytkowanie sali.
Słowa kluczowe: dzierżawa; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2015 r. (data wpływu 24 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 9 grudnia 2015 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 27 listopada 2015 r. (doręczone w dniu 30 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 9 grudnia 2015 r.) nadesłanym w odpowiedzi na wezwanie z dnia 27 listopada 2015 r. skutecznie doręczone Wnioskodawcy w dniu 30 listopada 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Zgodnie ze statutem Wnioskodawcy, do zakresu jego działania należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, które nie są zastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W szczególności, wykonuje on zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania z zakresu właściwości powiatu, województwa i administracji rządowej na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego lub właściwym organem administracji rządowej.

Z tytułu wykonywania swoich zadań lub innych czynności, Gmina może pobierać różnego rodzaju opłaty (np. opłatę targową, opłatę produktową, opłatę miejscową, opłaty z tytułu czynności administracyjnych, opłatę od posiadania psów). W tym zakresie Gmina występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taka, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie jest uznawana za podatnika podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”).

Jednocześnie, Gmina wykonuje czynności wpisujące się w definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT i jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

W szczególności, w ramach działalności podlegającej opodatkowaniu VAT (działalności gospodarczej) Gmina:

1.  oddaje grunty w użytkowanie wieczyste,
2.  świadczy usługi w zakresie dzierżawy gruntów oraz nieruchomości,
3.  świadczy usługi wynajmu lokali komunalnych (wynajmu lokali użytkowych),
4.  dokonuje odpłatnego zbycia mienia komunalnego (sprzedaż lokali, gruntów),
5.  dokonuje refaktury kosztów głównych (przykładem są refaktury energii elektrycznej) na podmioty trzecie.

W latach 2010 - 2014 na obszarze administracyjnym Powiatu (dalej: „Powiat”) prowadził i nadal prowadzi proces inwestycyjny dotyczący budowy sali gimnastycznej z widownią (dalej: „Inwestycja”). Od początku realizacji Inwestycji intencją stron było, aby po jej zakończeniu głównym użytkownikiem sali gimnastycznej ma być Gmina. W związku z powyższym, Wnioskodawca uiszczał na rzecz Powiatu płatności, które zgodnie z nomenklaturą budżetową określane były w uchwale budżetowej mianem dotacji. Powyższe płatności nie były uregulowane umową pomiędzy stronami.

Niemniej jednak, zgodnie z zamiarem stron, Gmina i Powiat zawrą umowę najmu/dzierżawy lub inną umowę cywilno-prawną o podobnym charakterze, na podstawie której Gmina będzie korzystała z Inwestycji za odpłatnością. Umowa regulować będzie całokształt relacji między stronami w tym zakresie. Na jej podstawie, Powiat wystawiać będzie na rzecz Gminy stosowne faktury sprzedażowe dokumentujące opodatkowaną sprzedaż usług. Co istotne. Powiat wystawi również faktury na historycznie dokonane przez Gminę płatności.

Jednocześnie po zawarciu powyższej umowy z Powiatem, Wnioskodawca, planuje podpisać stosowną umowę najmu/dzierżawy lub inną umowę o podobnym charakterze z zakładem Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. (dalej: „ZGK”) na odpłatne udostępnienie sali gimnastycznej. ZGK jest spółką komunalną należącą do Wnioskodawcy odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą leżącą na terenie Gminy.

W konsekwencji, ZGK będzie ponosił na rzecz Gminy opłaty z tytułu korzystania z udostępnionej Inwestycji. Wysokość tych obciążeń, jak również inne kluczowe elementy realizacji między podmiotami będą przedmiotem osobnych pisemnych ustaleń pomiędzy Wnioskodawcą a ZGK. W założeniu ZGK będzie mógł wykorzystywać udostępnioną mu odpłatnie Inwestycję dla czynności podlegających opodatkowaniu VAT (np. najem na rzecz podmiotów trzecich tj. zarówno innych podmiotów gospodarczych, jak również innych jednostek organizacyjnych Gminy – np. na rzecz Ośrodka Sportu i Rekreacji w Gminie).

W nadesłanym uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że płatności na rzecz Powiatu uiszczane przez Gminę były określane mianem dotacji (użytego pojęcia z zakresu nomenklatury budżetowej). Niemniej jednak w ocenie Gminy ze względu na fakt, że Gmina ma ponosić opłaty za użytkowanie sali gimnastycznej, płatności te nie powinny zostać uznane za dotację celową, ani przedmiotową na gruncie przepisów ustawy o VAT.

W uchwale budżetowej Gminy płatność na rzecz Powiatu uwzględniona jest jako dotacja na jego rzecz oraz jako jeden z zaplanowanych wydatków majątkowych. W świetle uchwały budżetowej, celem płatności na rzecz Powiatu jest „Budowa sali gimnastycznej z widownią ”. Cel ten określony został w załączniku do uchwały budżetowej, zawierającym zestawienie zadań inwestycyjnych Gminy. Jako jednostka realizująca/koordynująca zadanie wskazane zostało Starostwo Powiatowe.

W związku z powyższym zdaniem Gminy przyjęta nazwa płatności nie powinna przesądzać o ich charakterze. Dla celów VAT, sposób przekazywania płatności oraz ich cel wskazuje, że miały one charakter płatności zaliczkowych (partycypacja w kosztach budowy sali gimnastycznej z widownią).

Wnioskodawca wskazuje, że przekazywane płatności będą miały wpływ na wysokość ustalonych pomiędzy Gminą a Powiatem opłat z tytułu użytkowania sali gimnastycznej przez Gminę.

Gmina i Powiat są obecnie w trakcie dokonywania ustaleń co do dokładnej wysokości opłat z tytułu użytkowania sali gimnastycznej przez Gminę (będzie to elementem umowy, która zostanie zawarta pomiędzy Gminą a Powiatem na użytkowanie sali gimnastycznej). Niemniej jednak wysokość przedmiotowych opłat będzie ustalana z uwzględnieniem dotychczas przekazanych płatności z tytułu budowy sali gimnastycznej z widownią. W rezultacie opłaty z tytułu użytkowania sali gimnastycznej zostaną ustalone na poziomie poniżej standardowej stawki, a ta różnica w ich wysokości wynikać będzie w szczególności z wcześniej przekazanych środków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z wykorzystaniem Inwestycji w całości do działalności opodatkowanej VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na zakup towarów i usług służących wykonywaniu przez Gminę tej działalności, w tym w szczególności podatku naliczonego związanego z historycznie dokonanymi płatnościami?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w związku z wykorzystaniem Inwestycji w całości do działalności opodatkowanej VAT, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z wydatkami na zakup towarów i usług służących wykonywaniu przez Gminę tej działalności, w tym w szczególności podatku naliczonego związanego z historycznie dokonanymi płatnościami.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Usługa świadczona przez Gminę na rzecz ZGK, jako czynność podlegająca opodatkowaniu VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarcza bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ponieważ jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż w zakresie tym, spełniają zawartą w powyższym przepisie definicję podatnika VAT.

Zatem w przypadku, gdy Wnioskodawca realizuje należące do niego zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, powinien zostać uznany za podatnika VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa on de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stosownie natomiast do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjne niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

W efekcie, zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne udostępnienie Inwestycji do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jaką jest ZGK będzie stanowić w świetle przywołanych regulacji świadczenie, które powinno być potraktowane na gruncie ustawy o VAT jako odpłatna usługa. W konsekwencji, czynność odpłatnego udostępnienia Inwestycji na rzecz ZGK będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Wnioskodawca pragnie wskazać jednocześnie, że ani ustawa o VAT, ani też wydane na jej podstawie przepisy wykonawcze nie przewidują zwolnienia z VAT dla przedmiotowej, wskazanej wyżej usługi. W szczególności, zdaniem Wnioskodawcy, w tym przypadku nie znajdzie zastosowania § 3 ust. 1 pkt 7 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień z dnia 20 grudnia 2013 r. Dotyczy on bowiem świadczenia usług pomiędzy:

*   jednostkami budżetowymi,
*   samorządowymi zakładami budżetowymi,
*   jednostkami budżetowymi i samorządowymi zakładami budżetowymi - z wyjątkiem m. in. usług wymienionych w poz. 140-153,174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy.

Wobec tego, w przypadku usług świadczonych odpłatnie przez Gminę na rzecz ZGK, co nie spełnia dyspozycji zawartej w przytoczonym powyżej przepisie, należy stosować przepisy ustawy o VAT oraz akty wykonawcze w tym zakresie na zasadach ogólnych.

Prawo do odliczenia VAT naliczonego przez Wnioskodawcę

Zgodnie z brzmieniem art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści powyższego przypisu wynika, że prawo do obniżenia kwot podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy odliczenia tego dokonuje podatnik VAT oraz gdy towary i usługi są wykorzystywane przez niego do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z przedstawioną wyżej argumentacją, Gmina spełnia definicję podatnika VAT, w zakresie czynności (usługi) odpłatnego udostępnienia Inwestycji na rzecz ZGK.

Jednocześnie, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego jest również związek dokonanych zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym związek ten niewątpliwie będzie miał miejsce. Świadczenie przez Gminę na rzecz ZGK usługi odpłatnego udostępnienia Inwestycji powoduje bowiem, że zakupy dokonane celem wykonywania tej działalności są bezspornie i bezpośrednio związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Gminę w postaci usługi świadczonej przez nią na rzecz ZGK.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy uznać, iż Gmina na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, wykorzystując Inwestycje do wykonywania własnych czynności opodatkowanych w rozumieniu ustawy o VAT, będzie uprawniona do odliczenia całej kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z wydatków na zakup towarów i usług służących wykonywaniu przez Gminę jej działalności opodatkowanej VAT.

Według Wnioskodawcy zatem, o ile spełnione zostaną wszystkie warunki formalne wynikające z ustawy o VAT konieczne dla dokonania odliczenia podatku VAT naliczonego, Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturach otrzymanych przez Gminę od Powiatu w związku z opisanym wyżej stanem faktycznym.

Stanowisko organów podatkowych

Powyższa teza znajduje także potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego.

Dla przykładu, w interpretacji indywidualnej z dnia 16 października 2013 r. (sygn. IPTPP1/443-628/13-5/AK), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził, że: „Mając na uwadze powyższe przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie obydwa warunki będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a dokonane zakupy towarów i usług związane z wydatkami inwestycyjnymi oraz bieżącymi związanymi z budową i funkcjonowaniem sali gimnastycznej będą służyły Wnioskodawcy do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem, Zainteresowany będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne oraz bieżące związane z budową i funkcjonowaniem sali gimnastycznej. ”

Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 12 maja 2012 r. (sygn. IBPP1/443-203/12/ES), który, podzielając stanowisko wnioskodawcy, podkreślił, iż: „(\`(...)\`) skoro wybudowana sala gimnastyczna będzie służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych (dzierżawa), Wnioskodawcy (zarejestrowanemu, czynnemu podatnikowi podatku VAT), zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach VAT z tytułu nabycia towarów i usług związanych z realizacją ww. inwestycji.”

Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 6 marca 2013 r. (sygn. IBPP3/443-1425/12/AŚ), stwierdzając, że: „(\`(...)\`) zakupy towarów i usług prowadzących do powstania obiektów (sala gimnastyczna wraz z instalacjami wewnętrznymi i pochylnią oraz dźwigiem osobowym hydraulicznym dla niepełnosprawnych, budynek gospodarczy, boisko zewnętrzne, bieżnia), które po wybudowaniu zostaną odpłatnie wynajęte lub wydzierżawione służyć będą działalności generującej podatek należny, czyli pozostaną w związku z czynnościami opodatkowanymi.

W konsekwencji z uwagi na spełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek towarów i usług prowadzących do powstania obiektów (\`(...)\`), z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, Gminie stosownie do zapisów art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach dokumentujących wydatki poniesione na budowę przedmiotowych obiektów, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT”.

W efekcie, biorąc pod uwagę również wskazane wyżej wypowiedzi organów podatkowych, stanowisko Wnioskodawcy wskazane na wstępie niniejszego wniosku jest w pełni uzasadnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając na względzie powyższe, stosownie do treści art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.