Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-186/14-5/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-06-06
Teza: Od marca 2013 r., tj. od dnia wyjazdu do Rosji rodziny Wnioskodawcy i przeniesienia ośrodka interesów życiowych i gospodarczych za granicę do końca 2013 r. i w latach kolejnych (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny), Wnioskodawca będzie podlegać w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Oznacza to, że w Polsce będą podlegały opodatkowaniu tylko dochody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, dochody uzyskane przez Wnioskodawcę w Rosji od marca 2013 r. nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, zaś Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykazywania tych dochodów w zeznaniu rocznym w Polsce.
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce zamieszkania; obowiązek-obowiązek podatkowy; rezydencja-certyfikat rezydencji; rezydencja-rezydencja podatkowa; Rosja
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 marca 2014 r. (data wpływu 7 marca 2014 r.) uzupełnione pismem z dnia 22 maja 2014 r. (data nadania 27 maja 2014 r., data wpływu 28 maja 2014 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie z dnia 15 maja 2014 r. Nr IPPB4/415-186/14-2/JK (data nadania 17 maja 2014 r., data doręczenia 21 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych **jest:**

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej obowiązku podatkowego i opodatkowania dochodów w Polsce w okresie od marca 2013 r. i w latach kolejnych,

*   **nieprawidłowe** – w części dotyczącej obowiązku podatkowego i opodatkowania dochodów w Polsce w okresie do marca 2013 r.

UZASADNIENIE

W dniu 3 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego i opodatkowania dochodów w Polsce w 2013 roku i latach następnych.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 15 maja 2014 r. Nr IPPB4/415-186/14-2/JK (data nadania 16 maja 2014 r., data doręczenia 21 maja 2014 r.) tut. organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 22 maja 2014 r. (data nadania 27 maja 2014 r., data wpływu 28 maja 2014 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Począwszy od stycznia 2013 r., powyżej 183 dni miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest Rosja. Okoliczność ta została zgłoszona do Urzędu Skarbowego , właściwego dla nierezydentów, poprzez wysłanie NIP aktualizującego ze wskazaniem adresu w RF. W Moskwie Wnioskodawca podjął pracę dla rosyjskiego podmiotu Sp. z o.o. na podstawie 3 – letniej umowy o pracę – jest to maksymalny obecnie dla cudzoziemca okres – na 3 lata maksymalnie można otrzymać pozwolenie na pracę. W 2013 r. Wnioskodawca otrzymał wydany przez Urząd Skarbowy Federacji Rosyjskiej Certyfikat Rezydencji podatkowej za rok podatkowy 2013, który na podstawie powyższej umowy o pracę, będzie wydawany automatycznie także w kolejnych latach. Nadano Mu również rosyjski NIP. Wraz z Wnioskodawcą do Rosji przeprowadziła się Jego rodzina: żona i 4 – letnia córka. Żona w kraju zawiesiła działalność gospodarczą, córka uczęszcza do rosyjskiego przedszkola. Małżonkowie planują również wysłać dziecko do rosyjskiej szkoły, w Polsce zgłosili dyrekcji szkoły podstawowej, że dziecko będzie uczyło się za granicą. W Polsce w 2013 r. małżonkowie osiągnęli minimalne dochody – do 3% całości swoich dochodów (ok 1.200 zł). W Polsce małżonkowie posiadają mieszkanie, spłacają kredyt w CHF – nie jest możliwa więc jego sprzedaż obecnie, ze względu na wysoki kurs CHF – księgowo wartość nieruchomości przekracza ponad dwukrotnie jej faktyczną wartość, oznaczałoby to dla Nich skapitalizowanie straty. Żona w Rosji jest właścicielem spółki z o.o. (rosyjski podmiot prawny) od roku 2012 – działalność gospodarczą i zawodową prowadzi wyłącznie w Rosji. W Rosji małżonkowie posiadają licznych krewnych – matka i babcia żony urodziły się w ZSRR (obecna Rosja). Małżonkowie zamierzają wraz z rodziną pozostać w Rosji, mieszkanie w Polsce sprzedać podczas spadku kursu franka szwajcarskiego w przyszłości.

W uzupełnieniu z dnia 22 maja 2014 r. (data nadania 27 maja 2014 r., data wpływu 28 maja 2014 r.) Wnioskodawca poinformował, że datą Jego wyjazdu z zamiarem stałego pobytu jest listopad 2012 r. Rodzina (żona i córka) przeprowadziły się do Rosji w marcu 2013 r. W roku 2013 Wnioskodawca spędził łącznie w Polsce około 4- dni, żona z córką ok. 120 dni. W roku bieżącym i następnym Wnioskodawca spędzi średnio w Polsce nie więcej niż 30 dni w ciągu roku kalendarzowego. Podobnie Jego rodzina. Z tendencją do minimalizowania okresów przebywania w Polsce. W Rosji, na konto w rosyjskim banku Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę od firmy rosyjskiej (rosyjskiego podmiotu gospodarczego, spółki prawa handlowego zarejestrowanej w Moskwie, RF). Fakt ten jest bardzo dokładnie i regularnie sprawdzany przez rosyjski Urząd Skarbowy i Federalną Służbę Imigracyjną.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

1.  Czy w roku 2013 i kolejnych – jeśli sytuacja będzie wyglądać analogicznie (Wnioskodawcabędzie otrzymywać certyfikat rezydencji podatkowej RF, nadal ośrodkiem interesów życiowych Wnioskodawcy i Jego rodziny będzie Rosja) – Wnioskodawca będzie uznany w Polsce przez US za rezydenta podatkowego Federacji Rosyjskiej i nie będzie zobowiązany doskładania w zeznaniu rocznym do wykazywania dochodów osiąganych poza Polską?
2.  Czyli, czy Wnioskodawca może mieć pewność, że z dochodów osiąganych w Rosji powinienrozliczać się i deklarować WYŁĄCZNIE w Rosji?
3.  Czy żona również powinna wystąpić o certyfikat rezydencji RF i przedstawić w polskimUrzędzie Skarbowym? W Polsce nie osiąga żadnych regularnych dochodów.
4.  Czy na podstawie powyższych Urząd Skarbowy w Polsce – uznaje rezydenctwo podatkoweWnioskodawcy w Rosji?

Przedmiot niniejszej interpretacji stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1. Odpowiedź na pytanie Nr 2, 3 i 4 została udzielona odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, Rosja jest Jego centrum interesów życiowych i wyłącznie w Rosji powinien płacić podatek od dochodów uzyskanych na terytorium Rosji. W Polsce Wnioskodawca powinien rozliczać się z dochodów osiągniętych WYŁĄCZNIE w Polsce. Wszelkie inne dochody (w tym osiągnięte w Polsce) powinien deklarować WYŁĄCZNIE w kraju rezydencji podatkowej – tj. w Rosji.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zatem, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy, nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Federacji Rosyjskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Moskwie w dniu 22 maja 1992 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 125, poz. 569, z późn. zm.)

Na podstawie art. 1 ust. 2 umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce jej stałego pobytu, miejsce zarejestrowania osoby prawnej albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jeżeli dochód jest osiągany przez spółkę jawną, to miejsce zamieszkania ustala się w miejscu pobytu osoby podlegającej opodatkowaniu od takiego dochodu.

Natomiast art. 1 ust. 4 Umowy, zawiera normy kolizyjne ustalania państwa rezydencji podatkowej w przypadku, jeżeli ta sama osoba, jest uznawana za rezydenta podatkowego na podstawie kryteriów krajowych jednocześnie w obu Umawiających się Państwach. I tak, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 2, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie ma ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa,
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienia w drodze wzajemnego porozumienia.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa zawarta między Polską i Rosją.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w listopadzie 2012 r. Wnioskodawca wyjechał do Rosji z zamiarem stałego pobytu. W marcu 2013 r. do Rosji przeprowadziła się Jego rodzina (żona, córka). Żona w kraju zawiesiła działalność gospodarczą, córka uczęszcza do rosyjskiego przedszkola. Małżonkowie planują również wysłać dziecko do rosyjskiej szkoły, w Polsce zgłosili dyrekcji szkoły podstawowej, że dziecko będzie uczyło się za granicą. Od stycznia 2013 r. miejscem zamieszkania Wnioskodawcy jest Rosja, z uwagi na przebywanie w tym kraju powyżej 183 dni. W Moskwie Wnioskodawca podjął pracę dla rosyjskiego podmiotu na podstawie 3-letniej umowy o pracę. W 2013 r. Wnioskodawca otrzymał wydany przez Urząd Skarbowy Federacji Rosyjskiej certyfikat rezydencji podatkowej za rok podatkowy 2013, który na podstawie powyższej umowy o pracę, będzie wydawany automatycznie także w kolejnych latach. W Polsce w 2013 r. małżonkowie osiągnęli minimalne dochody – do 3% całości swoich dochodów (ok 1.200 zł). W Rosji małżonkowie posiadają licznych krewnych – matka i babcia żony urodziły się w ZSRR (obecna Rosja). Małżonkowie zamierzają wraz z rodziną pozostać w Rosji, posiadane mieszkanie w Polsce sprzedać podczas spadku kursu franka szwajcarskiego w przyszłości. Ponadto, Wnioskodawca poinformował, że w roku 2013 Wnioskodawca spędził łącznie w Polsce około 4- dni, żona z córką ok. 120 dni. W roku bieżącym i następnym Wnioskodawca spędzi średnio w Polsce nie więcej niż 30 dni w ciągu roku kalendarzowego. Podobnie Jego rodzina. W Rosji, na konto w rosyjskim banku Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę od firmy rosyjskiej (rosyjskiego podmiotu gospodarczego, spółki prawa handlowego zarejestrowanej w Moskwie, RF).

Mając na uwadze opisany stan faktyczny oraz przedstawiony powyżej stan prawny, należy stwierdzić, że Wnioskodawca do marca 2013 r., tj. do dnia wyjazdu z Polski Jego rodziny spełniał przesłanki pozwalające uznać Go za osobę mającą ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze w Polsce. Bowiem do tego momentu najbliższa rodzina Wnioskodawcy przebywała w Polsce. W Polsce w 2013 r. małżonkowie osiągnęli minimalne dochody – do 3% całości swoich dochodów (ok 1.200 zł). Nalezy podkreślić, że sam wyjazd za granicę, uzyskiwanie tam dochodów i posiadanie numeru identyfikacji podatkowej, nie oznacza automatycznie, że Podatnik przestaje być polskim rezydebnten podatkowym. Zmiana miejsca zamieszkania powinna być równoznaczna z przeniesieniem za granicę tzw. ośrodka interesów życiowych. Zatem należy uznać, że do marca 2013 r. Wnioskodawca posiadał w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy, tj. podlegał opodatkowaniu od całości uzyskanych przez siebie w tym okresie dochodów.

Natomiast od marca 2013 r. Wnioskodawca posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Rosji. Zostało przeniesione centrum interesów życiowych (w marcu 2013 r. do Rosji przeprowadziła się rodzina Wnioskodawcy, tj. żona i córka). Oznacza to, że od dnia wyjazdu rodziny do Rosji, w Polsce Wnioskodawca podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na zasadach określonych w art. 3 ust. 2a ustawy z uwzględnieniem postanowień polsko - rosyjskiej umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Jak wynika ze stanu faktycznego, do marca 2013 r. – w okresie posiadania miejsca zamieszkania w Polsce – Wnioskodawca uzyskał dochód z tytułu pracy wykonywanej w Federacji Rosyjskiej.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. umowy, z uwzględnieniem postanowień artykułów 14, 15 i 18 ustęp 1 niniejszej umowy, płace, uposażenia i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jak wynika z treści art. 12 ust. 2 umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas danego roku kalendarzowego, oraz
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie mamiejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiadaw drugim Państwie

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy polsko –rosyjskiej, wynagrodzenie osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce podlega opodatkowaniu w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Federacji Rosyjskiej. W takim przypadku, dochód ten może być opodatkowany zarówno w Federacji Rosyjskiej, jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Natomiast ust. 2 tego przepisu, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym takie wynagrodzenie podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tych artykułach warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w ust. 1 tego artykułu, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Rosji) oraz w państwie miejsca zamieszkania (w Polsce).

Analizując powyższe przesłanki stwierdzić należy, że żaden z powyższych warunków nie został przez Wnioskodawcę spełniony.Wnioskodawca w 2013 r. przebywał w Rosji dłużej niż 183 dni. Wnioskodawca wykonuje pracę na podstawie 3-letniej umowy o pracę zawartą z podmiotem rosyjskim, który ma siedzibę w Rosji. W Rosji, na konto w rosyjskim banku Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie z tytułu umowy o pracę od firmy rosyjskiej (rosyjskiego podmiotu gospodarczego, spółki prawa handlowego zarejestrowanej w Moskwie, RF)

Biorąc powyższe pod uwagę, wynagrodzenie uzyskane przez Wnioskodawcę do marca 2013 r. z tytułu pracy wykonywanej w Federacji Rosyjskiej, z uwagi na niespełnienie przesłanek określonych w art. 12 ust. 2 umowy podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 1 umowy, tj. zarówno w Polsce, jak i w Rosji.

Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania (metodę odliczenia proporcjonalnego) określoną w art. 21 umowy.

Zgodnie z brzmieniem tegoż przepisu, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym Umawiającym się Państwie uzyskuje dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w drugim Umawiającym się Państwie, to kwota podatku od tego dochodu należna w tym drugim Umawiającym się Państwie będzie potrącona od podatku dochodowego pobieranego od danej osoby w pierwszym Umawiającym się Państwie. Takie potrącenie nie może jednak przekroczyć kwoty podatku pierwszego Umawiającego się Państwa, obliczonego od tego dochodu zgodnie z jego ustawodawstwem podatkowym i praktyką.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochody Wnioskodawczyni za pracę wykonywaną na terenie Federacji Rosyjskiej będą podlegać opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 oraz ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 27 ust. 9 ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

W myśl natomiast uregulowań art. 27 ust. 9a powołanej ustawy w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie zaznaczyć należy, że w treści art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono uregulowania dotyczące tzw. ulgi abolicyjnej. W myśl ust. 1 tegoż przepisu, podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1.  ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub
2.  z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

\- ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Stosownie do ust. 2 powołanego art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Z kolei przepis art. 27 ust. 8 ustawy stanowi, że jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Celem wprowadzenia tzw. „ulgi abolicyjnej”, o której mowa w art. 27g ustawy było wyrównanie różnic pomiędzy metodami unikania podwójnego opodatkowania, tj. metodą proporcjonalnego odliczenia a metodą wyłączenia z progresją.

Reasumując, do dnia wyjazdu z Polski rodziny Wnioskodawcy (do marca 2013 r.), tj. do momentu przeniesienia centrum interesów życiowych za granicę, Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W tym okresie Wnioskodawca podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodu z uwzględnieniem umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Tym samym dochody uzyskane do marca 2013 r. z pracy wykonywanej na terenie Federacji Rosyjskiej, podlegają opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i w Federacji Rosyjskiej. W celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu tego dochodu w Polsce, należy zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania (metodę odliczenia proporcjonalnego) określoną w art. 21 umowy polsko – rosyjskiej w związku z art. 27 ust. 9 lub ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca winiem zatem dokonać rocznego obliczenia podatku, a następnie odliczyć podatek zapłacony za granicą, do wysokości obliczonego podatku według polskiej ustawy podatkowej. Przy czym, dodać należy, że do opodatkowania ww. dochodów Wnioskodawca ma prawo zastosować tzw. „ulgę abolicyjną”, o której mowa w art. 27g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem w tej części stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Od marca 2013 r., tj. od dnia wyjazdu do Rosji rodziny Wnioskodawcy i przeniesienia ośrodka interesów życiowych i gospodarczych za granicę do końca 2013 r. i w latach kolejnych (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny), Wnioskodawca będzie podlegać w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Oznacza to, że w Polsce będą podlegały opodatkowaniu tylko dochody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, dochody uzyskane przez Wnioskodawcę w Rosji od marca 2013 r. nie będą podlegały opodatkowaniu w Polsce, zaś Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykazywania tych dochodów w zeznaniu rocznym w Polsce.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w tej części jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej ustalenia rezydencji podatkowej, stwierdzić należy, co następuje.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, certyfikat rezydencji – oznacza zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest zatem zaświadczeniem wydawanym przez organ administracji podatkowej, z treści którego musi jednoznacznie wynikać miejsce zamieszkania podatnika oraz musi być oznaczony organ podatkowy, przez który certyfikat został wydany. Certyfikat rezydencji musi, zatem pochodzić wyłącznie od właściwego organu administracji podatkowej.

Certyfikat ma dla celów podatkowych potwierdzić miejsce zamieszkania lub siedzibę podatnika, jest więc formą dokumentowania stanu faktycznego. Dokument ten ma potwierdzać, w którym państwie podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nieposiadający miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, posiada rezydencję podatkową, tj. w którym państwie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (jest opodatkowany z każdego źródła dochodu wskazanego przez to państwo, niezależnie od miejsca położenia źródła tego dochodu).

Ponadto, tut. Organ podatkowy nie prowadzi postępowania dowodowego, ani nie podejmuje rozstrzygnięć zastrzeżonych dla innego trybu orzekania, w tym w postępowaniu kontrolnym czy podatkowym prowadzonym w oparciu o konkretną dokumentację. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów nie może więc stwierdzić, czy Wnioskodawca będzie uznany przez urząd skarbowy za rezydenta podatkowego Federacji Rosyjskiej, nie posiada także kompetencji do oceniania innych organów podatkowych.

W kontekście powyższego, aby stwierdzić, czy jest Pan rezydentem podatkowym Polski, czy Rosji, należy zwrócić się do właściwego organu administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o je j wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.