Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.44.2020.2.IR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-24
Teza: w zakresie uznania przekazania w formie aportu Spółce z o.o., obecnie posiadanego oraz w przyszłości zakupionego sprzętu medycznego, za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zwolnienia z podatku VAT tej czynności.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2020 r. (data wpływu 23 stycznia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 marca 2020 r. (data wpływu 16 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania przekazania w formie aportu Spółce z o.o., obecnie posiadanego przez Powiat sprzętu medycznego, za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT niekorzystającą ze zwolnienia z podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) **– jest prawidłowe,**

*   uznania przekazania w formie aportu Spółce z o.o. sprzętu medycznego, który Powiat w przyszłości zakupi za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT korzystającą ze zwolnienia z podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przekazania w formie aportu Spółce z o.o., obecnie posiadanego oraz w przyszłości zakupionego sprzętu medycznego, za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zwolnienia z podatku VAT tej czynności oraz stawki podatku VAT.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 marca 2020 r. (data wpływu 16 marca 2020 r.) poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz pytania oznaczonego nr 1, przeformułowanie pytania oznaczonego nr 3 oraz wpłatę brakującej opłaty.

We wniosku złożonym przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 12 marca 2020 r.).

Powiat ……. jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Z dniem 1 stycznia 2017 r. podjął scentralizowane rozliczenie VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami.

W roku 2009 Powiat przystąpił do wieloletniego programu pn. „…” przyjętego przez Radę Ministrów w dniu 27 kwietnia 2009 uchwałą nr 58/2009 mającego za podstawę przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju – art. 20a, 16 ust. 6 i 7 oraz art. 17 (Dz. U. Nr 227, poz. 1656).

W ramach tego programu Powiat dokonał zmiany formy organizacyjnej wykonywania zadań publicznych w zakresie ochrony i promocji zdrowia. Przeprowadzenie komercjalizacji odbyło się poprzez likwidację działającego w ułomnej formie Samodzielnego Publicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej, dla którego Powiat był organem założycielskim i prowadzony był w rozumieniu ustawy o zakładach opieki zdrowotnej. W jego miejsce powołano spółkę prawa handlowego, która utworzyła Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej. Powiat jest jedynym udziałowcem utworzonej w roku 2009, dla wykonywania tych samych zadań publicznych na podstawie przepisów art. 9 ustawy o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1998 r., Nr 9, poz. 43 z późn. zm.), Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

Powiat wszedł zatem w posiadanie majątku zlikwidowanego SP ZOZ z mocy prawa. Nabycie majątku nie nastąpiło w ramach czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Kapitał zakładowy Spółki dzieli się na równe niepodzielne udziały, których w całości właścicielem jest Powiat. Podstawowa działalność Spółki sklasyfikowana wg PKD mieści się w dziale 86.10.Z - działalność szpitali. Przedmiotem działalności Spółki jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony i promocji zdrowia (świadczenie usług medycznych w zakresie lecznictwa szpitalnego, ambulatoryjnej opieki specjalistycznej oraz ratownictwa medycznego). Spółka wpisana została do rejestru przedsiębiorców 16 kwietnia 2009 r., zaś data rozpoczęcia działalności nastąpiła 1 czerwca 2009 r. w formie własności samorządowej.

Powiat bezpośrednio po nabyciu prawa do nieruchomości i ruchomości po zlikwidowanym SP ZOZ udostępnił nieruchomość (budynek szpitalny) oraz wszelkie ruchomości bezpośrednio po nabyciu do korzystania Spółce z o.o. w ramach odpłatnej umowy dzierżawy (umowa dzierżawy nieruchomości i odrębna umowa dzierżawy na ruchomości). Powiat jest zatem właścicielem gruntu oraz znajdującego się na nim budynku, w którym Szpital wykonuje zadania związane z jego działalnością. Powiat wynajmuje Szpitalowi - Spółce z o.o. tą nieruchomość i wystawia z tego tytułu comiesięczne faktury VAT, opiewające na kwotę 22.799,03 tysiące złotych brutto, ze stawką VAT 23% zgodnie z umową dzierżawy (która wygasa z dniem 31 grudnia 2035 r.) oraz wykazuje podatek należny w deklaracji VAT. Powiat ma prawo do ustalenia czynszu w innej wysokości niż określono w umowie, lecz ewentualne jego podwyższenie nie może być wyższe niż wskaźnik inflacji CPI licząc od dnia zawarcia umowy (tj. 01 września 2009 r.).

Powiat od 2009 r. ponosi koszty na remont oddziałów wynajmowanego budynku. W ostatnim okresie (w maju 2018 roku) Powiat również poniósł koszty związane z przeprowadzeniem remontu jednego ze szpitalnych oddziałów. Niniejsza inwestycja była konieczna ze względu na stan użytkowanych pomieszczeń i nie miała wpływu na wysokość czynszu dzierżawnego. Wówczas Powiat miał prawo do odliczenia podatku VAT z tytułu remontu i dokonał odliczenia w deklaracji VAT zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną Powiatowi nr 0115-KDIT1-1 4012.457.2018.2 RH z dnia 4 września 2019 r.

Powiat jest właścicielem sprzętu medycznego, który użytkuje Szpital. Powiat nie miał możliwości samodzielnego wykorzystania go z racji jego specyfiki. W jego posiadanie wszedł na niżej wymienione sposoby:

1.  po zlikwidowanym SP ZOZ. Sprzęt został bezpośrednio po jego nabyciu przekazany w drodze dzierżawy w użytkowanie Spółce z o. o. Powiat zawarł umowę najmu ruchomości w dniu 01 września 2009 r., która obowiązuje do 2023 roku. Powiat wystawia co miesiąc faktury z tytułu dzierżawy tych ruchomości na kwotę wynoszącą obecnie 6000 zł brutto (kwota dzierżawy ulegała nieznacznym zmianom w drodze uchwały zarządu Powiatu w przeciągu całego okresu umowy), ze stawką VAT 23%. Nadmienić należy, że umowa ta została kilkukrotnie aneksowana, zaś w ramach aneksów dokonywane były m.in. wykreślenia związane z całkowitym zużyciem dzierżawionych sprzętów. W związku z powyższym przejęte po SP ZOZ sprzęty nie były wykorzystywane do działalności zwolnionej Powiatu lecz w całości do działalności opodatkowanej.
2.  Powiat po 1 września 2009 r. sukcesywnie kupował sprzęt medyczny i przekazywał bezpośrednio Spółce, co wiązało się z aneksowaniem umowy dzierżawy, wraz z przedłużaniem okresu najmu. Sprzęt medyczny został wpisany do ewidencji środków trwałych Powiatu i przez niego był/jest amortyzowany. Sprzęt nie był wykorzystywany bezpośrednio przez Powiat. Jednocześnie Powiat nie wykorzystywał go w całości, ani w części na cele działalności zwolnionej. Powiatowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu sprzętów, gdyż celem ich zakupu było wydzierżawienie go Szpitalowi.

W latach 2018-2019 Powiat dokonał kolejnych zakupów i przekazywał Szpitalowi sukcesywnie tuż po ich zakupie. Umowę na dzierżawę sprzętów Powiat aneksował jednak w listopadzie 2019 roku. W jej ramach zwiększył kwotę czynszu dzierżawnego włączając zakupione w 2018 i 2019 roku sprzęty, z czego:

1.  w stosunku do sprzętów zakupionych we wrześniu i październiku 2019 r. Powiat miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i skorzystał z niego w stosownej deklaracji miesięcznej podatku VAT, gdyż potwierdzeniem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej był aneks do ww. umowy dzierżawy nr 12 z 14 listopada 2019 r.
2.  w stosunku do sprzętów zakupionych w 2018 roku oraz do sierpnia 2019 r. włącznie Powiat nie odliczył podatku VAT naliczonego z tytułu ich zakupu. Powiat nie uregulował bowiem tych zakupów stosownym aneksem do umowy dzierżawy. Jednocześnie w dalszym ciągu Powiat sam nie miał możliwości użytkowania ich oraz nie wykorzystywał w całości lub części na cele działalności zwolnionej.

Wśród sprzętów medycznych zakupionych przez Powiat w 2018 r. (opodatkowanych stawką VAT 8% zgodnie z otrzymanymi fakturami zakupu) znajdują się

1.  … 2x GN1/1 200 mm z blatem i szafkami.
2.  Komputer ….
3.  Klimatyzatory.
4.  Ciśnieniomierz.
5.  Wózek siedzący do przewozu chorych.
6.  Wózek zabiegowy mały.
7.  EKG LT-elektrokardiograf.
8.  Stolik medyczny – mały.
9.  Stolik.
10.  Szafa 3-drzwiowa.
11.  Laser aparat ….
12.  Aparat EEG do pracowni EEG….

Wśród sprzętów medycznych zakupionych przez Powiat w 2019 r. (opodatkowanych stawką VAT 8% zgodnie z otrzymanymi fakturami zakupu) znajdują się:

1.  Łóżko rehabilitacyjne \`(...)\`
2.  Szafka metalowa ….
3.  Łóżko rehabilitacyjne … (12 szt.).
4.  … Stół rehabilitacyjny.
5.  … Laser.
6.  … wielofunkcyjny aparat do elektroterapii.
7.  Lampa.
8.  Holter EKG wraz z oprogramowaniem.
9.  ….
10.  Zestaw defibrylator 441.
11.  Wanna do masażu stóp i podudzi.
12.  Wanna do masażu wirowego kończyn.

Wszystkie faktury VAT zostały wystawione na Powiat …. Wśród zakupionych sprzętów, które Powiat wynajmuje Szpitalowi znajdują się sprzęty, których wartość nie przekracza 15 000 zł. Wśród zakupionych sprzętów, które Powiat wynajmuje Szpitalowi znajdują się również sprzęty, których wartość przekracza 15 000 zł.

Powiat rozważa przekazanie wszystkich sprzętów medycznych (ruchomości) użytkowanych przez Szpital a będących własnością Powiatu w drodze aportu rzeczowego. W związku z przekazaniem w formie aportu Spółce z o.o. sprzętów Powiat obejmie nowe udziały w spółce, których wartość będzie równa wartości przekazywanych sprzętów. Przygotowując się do czynności aportu rzeczowego dokonywana jest inwentaryzacja wszystkich sprzętów, zatem pełna, aktualna lista sprzętów będzie dostępna dopiero po zakończeniu spisu. Przekazanie nastąpi nie wcześniej niż po 31 marca 2020 r. Znaczna część sprzętu mieści się w dziale 90 CN, w klasyfikacjach: 90189010, 90181910, 90181100,

Powiat jest statutowo zobowiązany do utrzymania spółki - Szpitala Powiatowego, będąc jego jedynym udziałowcem. Nie wyklucza się dokonywania kolejnych zakupów nowego sprzętu medycznego potrzebnego do utrzymania i właściwego funkcjonowania poszczególnych oddziałów Szpitala, który (bezpośrednio po jego zakupie) przekazany zostanie Szpitalowi w drodze:

1.  nieodpłatnego użytkowania (co byłoby korzystne dla Szpitala borykającego się z trudną sytuacją finansową i spłacającego po SP ZOZ zadłużenia Powiatu),
2.  odpłatnego najmu w drodze umowy.

Powiat jednak na ten moment nie może wymienić szczegółowo jakie będą to sprzęty, uzależnione jest to bowiem od możliwości finansowych oraz potrzeb Szpitala warunkujących jego prawidłowe funkcjonowanie. W związku z ewentualnym zakupem sprzętu medycznego nie można wykluczyć, iż ich wartość początkowa nie przekroczy 15 000 zł oraz takich których wartość przekroczy 15 000 zł. Określenie dokładnego terminu nabycia sprzętów nie jest możliwe. Jest to jednocześnie uwarunkowane wynikiem ewentualnych, przyszłych rozmów pomiędzy Zarządem Powiatu a dyrekcją Szpitala oraz wspomnianymi możliwościami finansowymi Powiatu. Powiat nie będzie użytkował sam zakupionych sprzętów, zaś Szpital Spółka z o.o. będzie świadczył usługi w zakresie opieki medycznej pełniąc przy tym funkcję szpitala powiatowego. Trudno na ten moment wskazać okres najmu, ponieważ okres dzierżawy może być przedłużany w formie aneksu do umowy.

Powiat musi wiedzieć jakie skutki podatkowe wiązałyby się z formą przekazania sprzętów Szpitalowi omawianą we wniosku. Jest to istotne z uwagi na konieczność właściwego zaplanowania i zabezpieczenia środków finansowych oraz pewności co do prawidłowego spełnienia wymogów prawno-podatkowych w tym zakresie. Powiat nie będzie wykorzystywał sprzętu medycznego do wykonywania działalności zwolnionej. Zakup ma na celu wydzierżawienie Szpitalowi lub oddanie w nieodpłatne użytkowanie.

Nadto w ocenie Powiatu wśród sprzętów objętych zakresem postawionych we wniosku pytań występują wyroby medyczne w rozumieniu węższym - art. 2 ust. 1 pkt 38 oraz szerszym - art. 138 ustawy z 20 maja 2010 r. o wyrobach medycznych (Dz. U z 2010 r., Nr 107, poz. 679, t.j Dz. U. z 2020 r., poz. 186). Należą do nich: defibrylatory, kardiomonitory, aparaty do pomiaru ciśnienia krwi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy planowane przez Powiat przekazanie w formie aportu Spółce z o.o. wyżej opisanych sprzętów medycznych, które Powiat przekazał do użytkowania Szpitalowi w drodze dzierżawy – zarówno sprzęt medyczny, który został przejęty przez Powiat w związku z likwidacją w 2009 r. SP ZOZ jak również sprzęt medyczny zakupiony po tym okresie i przekazany Spółce w ramach odpłatnej umowy dzierżawy - będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego po stronie Powiatu, zatem będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (gdyż z wniesieniem aportu wiąże się objęcie nowych udziałów przez Powiat) lub też taka czynność będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

(pytanie ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 12 marca 2020 r.)

1.  Czy przekazanie w formie aportu Spółce z o.o. sprzętów medycznych, które Powiat w przyszłości zakupiłby i oddał bezpośrednio po jego zakupie w nieodpłatne użytkowanie Szpitalowi będzie skutkowało powstaniem obowiązku podatkowego po stronie Powiatu lub też taka czynność będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1)

Przekazanie w formie aportu sprzętu medycznego (zakupionego pierwotnie przez Powiat z zamiarem świadczenia usługi dzierżawy) do Sp. z o.o. przez Powiat będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawek właściwych dla każdej zbywanej ruchomości. Jeśli aportem będzie sprzęt, który był wykorzystywany do działalności opodatkowanej, a Powiat skorzystał z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, to w momencie kiedy ten sprzęt będzie przekazywany aportem do Szpitala, to będzie to transakcja opodatkowana. Aport takich składników majątkowych nie może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2. Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci ruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, zdaniem Wnioskodawcy, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powiat …. jest czynnym podatkiem podatku VAT, zaś stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy - nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Planowany aport jest jednak czynnością o charakterze cywilnoprawnym, będzie traktowany zatem na równi z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, przez co Powiat będzie występował tu w charakterze podatnika podatku VAT.

Ad. 2)

Aport używanego sprzętu medycznego zakupionego pierwotnie z przeznaczeniem do przekazania Szpitalowi w nieodpłatne użytkowanie, w stosunku do którego Powiatowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, skorzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2. Stanowisko takie jest zgodnie z interpretacją indywidualną nr 0115-KDIT1-1.4012.437.2017.1.DM Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 7 września 2017 r. w sprawie opodatkowania podatkiem VAT nieodpłatnego użyczenia sprzętu medycznego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania przekazania w formie aportu Spółce z o.o., obecnie posiadanego przez Powiat sprzętu medycznego, za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT niekorzystającą ze zwolnienia z podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) **– jest prawidłowe,**

*   uznania przekazania w formie aportu Spółce z o.o. sprzętu medycznego, który Powiat w przyszłości zakupi za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT korzystającą ze zwolnienia z podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) **– jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem, w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie ruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów i na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Należy zaznaczyć, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić również należy, że z odpłatnością za dostawę towarów mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniem (dostawą) a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy, przy czym nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. świadczenie zwrotne otrzymane od drugiej strony.

W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci ruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów czy praw), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Treść wniosku wskazuje, że Wnioskodawca planuje dokonać aportu (wkładu niepieniężnego) do Spółki z o.o. Przedmiotem ww. czynności będzie – jak wskazał Wnioskodawca – sprzęt medyczny (ruchomości). Zatem, w przedmiotowej sytuacji stwierdzić należy, że ponieważ planowany aport jest czynnością o charakterze cywilnoprawnym, będzie traktowany na równi z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczyć należy, że nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwojakim charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe podkreślić należy, że wyłączeniem od opodatkowania nie są objęte czynności realizowane przez jednostki samorządu terytorialnego, wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych. Wobec powyższego w analizowanej sprawie, stwierdzić należy, że z uwagi na fakt, że wniesienie aportem przedmiotowego sprzętu medycznego (ruchomości) będzie niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie publicznoprawną), zatem dla planowanej czynności Powiat będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji wniesienie przez Wnioskodawcę aportem do Spółki z o.o. opisanego we wniosku sprzętu medycznego (tj. obecnie posiadanego przez Powiat jak również w przyszłości zakupionego) będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu jako odpłatna dostawa towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, a Powiat w tej sytuacji nie będzie korzystał z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, lecz wystąpi jako podatnik zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zatem dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, iż sprzęt medyczny obecnie posiadany przez Powiat jak również w przyszłości zakupiony nowy mający być przedmiotem aportu do Spółki z o.o. nie jest i nie będzie przez Wnioskodawcę wykorzystywany do celów działalności zwolnionej. Ponadto – jak wskazał Wnioskodawca - Powiatowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu sprzętów medycznych po 1 września 2009 r., przy czym w stosunku do sprzętów medycznych zakupionych w 2018 roku oraz do sierpnia 2019 r. włącznie Powiat nie odliczył podatku VAT naliczonego z tytułu ich zakupu.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy, należy stwierdzić, że dla planowanej czynności przeniesienia własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu sprzętu medycznego zarówno obecnie posiadanego przez Powiat oraz w przyszłości zakupionego nie znajdzie zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym, dostawa przedmiotowego sprzętu medycznego będzie opodatkowana przy zastosowaniu stawki podatku od towarów i usług właściwej dla ww. sprzętu medycznego

Podsumowując, planowana przez Wnioskodawcę transakcja przekazania w formie aportu Spółce z o.o. przedmiotowego sprzętu medycznego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

W związku z powyższym oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać je za prawidłowe, natomiast w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Zainteresowanego w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie natomiast powołanej przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Końcowo tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2. Natomiast w pozostałym zakresie tj. pytania oznaczonego nr 3 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.