Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2-1.4011.251.2017.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-09
Teza: Skutki podatkowe podziału spółki z o.o. przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; spółki; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; udział
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2017 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie konsekwencji podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie występujących po stronie wspólnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie konsekwencji podatkowych planowanego podziału przez wydzielenie występujących po stronie wspólnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka) prowadzącej działalność w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych oraz pełni funkcję spółki holdingowej (posiada udziały w spółkach zależnych).

Tym samym w przedsiębiorstwie Spółki można wyróżnić dwa działy:

*   dział nieruchomości (dalej: „Dział Nieruchomości”) - zajmujący się działalnością w zakresie wynajmu powierzchni komercyjnych;
*   dział holdingowy (dalej: „Dział Holding”) - posiadający udziały w spółkach zależnych.

Wnioskodawca wraz z drugim wspólnikiem zamierzają dokonać podziału Spółki poprzez wydzielenie do innej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „SPV”) Działu Nieruchomości w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578 ze zm.). W następstwie podziału przez wydzielenie Wnioskodawca otrzyma udziały SPV.

Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, Dział Nieruchomości będzie spełniał następujące cechy:

*   będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki:
    1.  materialne - nieruchomości takie jak galeria handlowa, biurowiec, kamienica oraz dwie działki. Ponadto do Działu Nieruchomości będą wchodziły inne środki trwałe, takie jak: dźwigi osobowe (windy), schody ruchome, urządzenia klimatyzacji, klimatyzatory, sprzęt komputerowy, pompa ciepła, rejestrator pracy, komora mroźnicza i chłodząca, urządzenia gastronomiczne, prasa do kontenerów na śmieci, telewizory, agregat, kasy fiskalne, systemy alarmowe, wideodomofon, oczyszczacz powietrza, telefony, system zabezpieczenia technicznego i teleinformatycznego, samochód, aparat cyfrowy, meble biurowe, inne wyposażenie biurowe, lodówka, automat do czyszczenia podłóg, odkurzacz, bilboardy, reklama świetlna, automatyczna bramka uchylna, maszyna do waty cukrowej, fontanna czekoladowa, automaty dla dzieci, kurtyna powietrzna;
    2.  niematerialne - umowy najmu związane z nieruchomościami, wierzytelności z tytułu czynszów, licencje na programy komputerowe, w tym księgowe, ubezpieczenia, umowa o zarządzanie, umowy serwisowe związane z funkcjonowaniem nieruchomości, umowy na media, umowa o usługi księgowe, umowa o usługi prawne;
*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze regulaminu organizacyjnego, przy czym wewnętrze wyodrębnienie organizacyjne zostało już dokonane;
*   będzie prowadził rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);
*   Dział Nieruchomości będzie posiadał odrębne konto lub subkonto bankowe na które będą spływały należności i z którego będą płacone zobowiązana związane z Działem Nieruchomości;
*   z uwagi na fakt, że obecnie w Spółce zatrudniony jest tylko jeden pracownik na umowę o pracę - konserwator związany z biurowcem - w związku z podziałem przez wydzielenie Działu Nieruchomości do SPV przejdzie jego umowa o pracę w trybie art. 231 Kodeksu pracy;
*   będzie posiadał wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością takie jak: raty długoterminowego kredytu, zobowiązania wynikające z bieżącym funkcjonowaniem, zobowiązania wynikające z umowy o zarządzanie, wynagrodzenie dla konserwatora związanego z biurowcem, podatek od nieruchomości, rozliczenia z ZUS i inne rozliczenia podatkowe, koszty związane z użytkowaniem samochodów, kaucje od najemców;
*   składniki majątkowe przyporządkowane do Działu Nieruchomości będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych, którymi będzie najem nieruchomości komercyjnych;
*   zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Nieruchomości mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania działów będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Dział Nieruchomości przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki.

Na moment przeprowadzenia podziału przez wydzielenie, Dział Holding będzie spełnił następujące cechy:

*   będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki:
    1.  materialne - meble biurowe oraz telefon;
    2.  niematerialne - będzie posiadał pośrednio lub bezpośrednio udziały w kilkunastu spółkach zależnych, wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek na rzecz 9 spółek kapitałowych, prawo ochronne do 4 znaków towarowych, umowy licencyjne na znaki towarowe, umowa cywilnoprawna na obsługę księgową oraz prawną;
*   będzie prowadził rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań);
*   Dział Holding będzie posiadał odrębne konto lub subkonto bankowe na które będą spływały należności i z którego będą płacone zobowiązana związane z Działem Holding;
*   będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze regulaminu organizacyjnego, przy czym wewnętrze wyodrębnienie organizacyjne zostało już dokonane;
*   z uwagi na fakt, że w Spółce jest zatrudniony tylko jeden pracownik - konserwator związany z biurowcem, w dziale Holding nie będą zatrudnieniu żadni pracownicy. Jednocześnie obsługa Działu Holding jest zapewniana przez zarząd, który zatrudnia na umowy cywilnoprawne księgowość oraz prawnika;
*   będzie posiadał wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z działalnością takie jak wynagrodzenie za obsługę księgową, umowa o świadczeniu usług prawnych;
*   składniki majątkowe przyporządkowane do Działu Holding będą służyły realizacji określonych zadań gospodarczych, którymi będzie działalność holdingowa oraz pożyczkowa;
*   zespół składników majątkowych i niemajątkowych wchodzących w skład Działu Holding mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze, oparte o samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania działów będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez Dział Holding przychodów) wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydzielany ze Spółki do SPV Dział Nieruchomości na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy pozostający w Spółce Dział Holding na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  W razie udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, czy podział Spółki polegający na wydzieleniu do SPV Działu Nieruchomości będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy?

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 1 i 2.

Wydzielany ze Spółki do SPV Dział Nieruchomości na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pozostający w Spółce Dział Holding na moment podziału przez wydzielenie będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 1 i 2.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z powyższym na gruncie podatkowym mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa (dalej także jako: „ZCP”), jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W związku z tym, że ustawodawca nie definiuje w jaki sposób spełnienie powyższych przesłanek powinno być weryfikowane, konieczne jest odwołanie się do stanowisk organów podatkowych w tym zakresie. Zorganizowana część przedsiębiorstwa to przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych. Jak stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2013 r., sygn. IPPPl/443-1076/12-2/MPe: (\`(...)\`) zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zespół składników materialnych i niematerialnych musi być dodatkowo organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-450/15/ZuK uznał: Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne i niematerialne w tym zobowiązania odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracownicze. Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Wyodrębnienie finansowe wymaga więc posiadania takiego systemu ewidencji, który umożliwia przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak wynika ze stanowisk organów w indywidualnych interpretacjach przez taki system należy rozumieć odrębne plany finansowe, odrębne budżety oraz prowadzenie zakładowych planów kont, na których księgowane są wyłącznie zdarzenia gospodarcze związane z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Taką interpretację przedstawił przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008 r., sygn. IBPB3/423-100/08/MS/KAN-3205/12/07.

Na dodatkową przesłankę odrębności finansowej zwrócił uwagę Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2008 r., sygn. IP-PB3-423-418/07-2/MB, w której wskazał, że odrębność finansowa wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą zobowiązania związane z tą działalnością. W ten sposób finansowe wyodrębnienie danego zespołu składników majątkowych wykraczać będzie poza wymiar ewidencyjny, co oznaczać będzie, że zapewniona zostanie faktyczna możliwość zarządzania danym zespołem składników majątkowych oraz przypisanymi do tego zespołu składników zasobami ludzkimi, a ewidencyjne wyodrębnienie kont będzie miało wymiar nie tylko informacyjny. Organy podatkowe precyzują również, jak należy rozumieć zdolność ZCP do działania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-262/15/HS uznał, iż: odnośnie do wyodrębnienia funkcjonalnego - kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Nie budzi bowiem wątpliwości to, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, aby uznać część przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powinny być spełnione następujące przesłanki:

*   finansowe wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie polegające na istnieniu odrębnych kont dotyczących działalności ZCP;
*   organizacyjne wyodrębnienie ZCP w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział itp.;
*   przyporządkowanie pracowników oraz majątku do ZCP;
*   możliwość kontynuacji dotychczasowych zadań ZCP, w przypadku przeniesienia na nowy podmiot;
*   istnienie w ramach ZCP składników materialnych i niematerialnych.

Reasumując należy stwierdzić, że na moment podziału Spółki przez wydzielenie Dział Nieruchomości oraz Dział Holding będą spełniać wszelkie warunki do uznania za ZCP w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy bowiem uznać, iż:

1.  będzie istniał zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań:
    1.  Dział Nieruchomości będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki:
        1.  materialne - nieruchomości takie jak galeria handlowa, biurowiec, kamienica oraz dwie działki. Ponadto do Działu Nieruchomości będą wchodziły inne środki trwałe takie jak: dźwigi osobowe (windy), schody ruchome, urządzenia klimatyzacji, klimatyzatory, sprzęt komputerowy, pompa ciepła, rejestrator pracy, komora mroźnicza i chłodząca, urządzenia gastronomiczne, prasa do kontenerów na śmieci, telewizory, agregat, kasy fiskalne, systemy alarmowe, wideodomofon, oczyszczacz powietrza, telefony, system zabezpieczenia technicznego i teleinformatycznego, samochód, aparat cyfrowy, meble biurowe, inne wyposażenie biurowe, lodówka, automat do czyszczenia podłóg, odkurzacz, bilboardy, reklama świetlna, automatyczna bramka uchylna, maszyna do waty cukrowej, fontanna czekoladowa, automaty dla dzieci, kurtyna powietrzna;
        2.  niematerialne - umowy najmu związane z nieruchomościami, wierzytelności z tytułu czynszów, licencje na programy komputerowe, w tym księgowe, ubezpieczenia, umowa o zarządzanie, umowy serwisowe związane z funkcjonowaniem nieruchomości, umowy na media, umowa o usługi księgowe, umowa o usługi prawne;
    2.  Dział Holding będzie funkcjonował w oparciu o dające się wyodrębnić składniki:
        1.  materialne - meble biurowe oraz telefon;
        2.  niematerialne - będzie posiadał pośrednio lub bezpośrednio udziały w kilkunastu spółkach zależnych, wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek na rzecz 9 spółek kapitałowych, prawo ochronne do 4 znaków towarowych, umowy licencyjne na znaki towarowe, umowa cywilnoprawna na obsługę księgową oraz prawną;
2.  zespół składników materialnych i niematerialnych na dzień wydzielenia będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie:
    1.  Dział Nieruchomości oraz Dział Holding będą wyodrębnione organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki w drodze regulaminu organizacyjnego Spółki, przy czym wyodrębnione organizacyjnie zostało już dokonane;
    2.  Spółka będzie prowadzić rozliczenia księgowe w taki sposób, że możliwe będzie zidentyfikowanie przychodów, kosztów oraz aktywów i pasywów (w tym należności i zobowiązań) Działu Nieruchomości i Działu Holding
    3.  Dział Nieruchomości i Dział Holding będą posiadały odrębne konta lub subkonta bankowe na które będą spływały należności i z którego będą płacone zobowiązana;
    4.  W związku z podziałem przez wydzielenie Działu Nieruchomości do SPV przejdzie jedyny pracownik Spółki - konserwator związany z biurowcem - w trybie art. 231 Kodeksu pracy;
    5.  Dział Nieruchomości oraz Dział Holding będą posiadać wyodrębnione i przyporządkowane zobowiązania związane z ich działalnością.
3.  składniki majątkowe przyporządkowane do Działu Nieruchomości oraz Dział Holding będą służyć realizacji określonych zadań gospodarczych, którymi będzie:
    1.  w przypadku Działu Nieruchomości: najem nieruchomości komercyjnych;
    2.  w przypadku Działu Holding: działalność holdingowa oraz pożyczkowa;
4.  zespół składników składających się na poszczególne ZCP mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze \[Dział Nieruchomości oraz Dział Holding będą prowadzić samodzielnie ww. działalność, jak również samodzielną gospodarkę finansową (w szczególności ponoszone koszty działania działów będą pokrywane w pierwszej kolejności z uzyskiwanych przez dział przychodów)\] wyodrębnioną z gospodarki finansowej Spółki.

W konsekwencji, jak wynika z analizowanego stanu faktycznego, wyodrębnione Dział Nieruchomości i Dział Holding będą spełniać wszelkie warunki do uznania za ZCP w rozumieniu analizowanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy do pytania nr 3.

W przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, podział Spółki polegający na wydzieleniu do SPV Działu Nieruchomości stanowiącego ZCP nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy, albowiem w Spółce pozostanie Dział Holding stanowiący ZCP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy do pytania nr 3.

Zgodnie z art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. lf ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny,
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub pkt 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

Zgodnie z art. 24 ust. 8d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 5 pkt 6 i 7 oraz ust. 8 stosuje się także do przychodów uzyskiwanych ze spółek wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z powyższych przepisów wynika, że połączenie lub podział m.in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością skutkuje dla udziałowca powstaniem dochodu obliczonego jako nadwyżka pomiędzy wartością nominalną udziałów przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej. Co do zasady dochód ten nie podlega jednak opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału.

Od tej zasady ustawodawca przewidział wyjątek w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej, obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. lf albo art. 23 ust. 1 pkt 38; jeżeli podział spółki następuje przez wydzielenie, kosztem uzyskania przychodów jest wartość lub kwota wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalona w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

W myśl art. 24 ust. 5 pkt 8e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych unicestwienie udziałów (akcji), o którym mowa w ust. 5 pkt 7 oraz ust. 8 pkt 3, obejmuje również zmniejszenie wartości nominalnej udziałów (akcji).

Oznacza to, że opodatkowanie dochodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w momencie podziału spółek kapitałowych uzależnione jest od statusu majątku przejmowanego oraz pozostającego w spółce na skutek podziału. Jeśli miał miejsce podział spółki, a majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek pozostający w spółce (w przypadku podziału przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek.

W konsekwencji, w przypadku udzielenia pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, tzn. w przypadku uznania, że Dział Nieruchomości oraz Dział Holding będą stanowić dwa odrębne ZCP, podział Spółki poprzez wydzielenie Działu Nieruchomości i przeniesienie go do SPV nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego.

Powyższe stanowisko poparte również zostało w indywidualnych interpretacjach podatkowych, np.:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2016 r., sygn. IPPB2/4511-230/16-2/MK uznał za prawidłowy następujący pogląd podatnika: (…) Biorąc pod uwagę wskazaną treść art. 24 ust. 4 pkt 7 Ustawy o PDOF, w przypadku gdy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce dzielonej stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, po stronie podatnika nie powstanie przychód.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 2 listopada 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-450/15/ZuK wskazał, że: (…) jeśli istotnie w wyniku podziału Spółki przez wydzielenie zarówno majątek wydzielony jak i majątek pozostający w Spółce podlegającej podziałowi, która nadal będzie prowadzić działalność gospodarczą będą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy, to po stronie Wnioskodawcy (wspólnika spółki dzielonej będącego osobą fizyczną) nie powstanie obowiązek zapłaty podatku w momencie podziału Spółki na podstawie art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 10 września 2015 r., sygn. IBPB-2-2/4511-262/15/HS dodał, iż: (…) skoro w wyniku podziału Spółki X. przez wydzielenie zarówno majątek wydzielony (oddział) jak i majątek pozostający w Spółce podlegającej podziałowi (centrala Spółki X.), która nadal będzie prowadzić działalność gospodarczą, będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy, to po stronie Wnioskodawcy (udziałowca Spółki dzielonej będącego osobą fizyczną) nie powstanie obowiązek zapłaty podatku dochodowego w momencie podziału Spółki - oba majątki stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Oznacza to, że w rozpatrywanej sprawie nie powstanie również w momencie podziału dochód (przychód), o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji czego nie powstanie obowiązek zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do interpretacji wskazanych przez Wnioskodawcę należy podkreślić, że są to rozstrzygnięcia dotyczące indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tej konkretnej, indywidualnej sprawie, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne choćby podobne lub zbieżne sprawy. Tym samym powoływanie się przez Wnioskodawcę na interpretacje podatkowe nie może wpłynąć na ocenę prawidłowego rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.