Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.230.2021.2.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-17
Teza: w zakresie ustalenia, czy po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym niniejszej sprawy, Wnioskodawca będzie uprawniony każdorazowo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynagrodzenia wypłacane członkom zarządu na podstawie wystawionych przez nich faktur VAT
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; koszt-koszty uzyskania przychodów; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia, czy po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym niniejszej sprawy, Wnioskodawca będzie uprawniony każdorazowo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynagrodzenia wypłacane członkom zarządu na podstawie wystawionych przez nich faktur VAT (pytanie nr 2) **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym niniejszej sprawy, Wnioskodawca będzie uprawniony każdorazowo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynagrodzenia wypłacane członkom zarządu na podstawie wystawionych przez nich faktur VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka komunalna). 100% udziałów w tej spółce posiada Miasto (…), czyli jednostka samorządu terytorialnego. Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest pobór, uzdatnianie i dostarczanie wody (PKD 36.00.Z).

W Spółce organem zarządzającym jest zarząd. W dacie złożenia wniosku w skład zarządu wchodzi dwóch członków zarządu oraz Prezes zarządu - Dyrektor Naczelny.

Z członkami zarządu i Prezesem zarządu (dalej wszyscy jako: członkowie zarządu) zostały zawarte umowy o świadczenie usług zarządzania. Umowy te nie zostały zawarte w ramach działalności gospodarczej przez członków zarządu, lecz wynagrodzenie z tych umów było i jest nadal rozliczane wobec członków zarządu jako przychód z działalności wykonywanej osobiście i Spółka była i jest nadal płatnikiem z tytułu tej umowy zarówno w zakresie składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne jak i zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych członkom zarządu wynagrodzeń. Spółka zgłosiła członków zarządu jako ubezpieczonych do ZUS oraz zgłosiła siebie jako płatnika składek ZUS a także zgłosiła siebie do właściwego Urzędu Skarbowego jako płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych członkom zarządu wynagrodzeń. W dacie złożenia niniejszego wniosku wyżej wskazane umowy o świadczenie usług zarządzania nadal obowiązuje wyżej wskazane strony.

Wszyscy członkowie zarządu zamierzają zawrzeć nowe umowy o świadczenie usług zarządzania z Wnioskodawcą. Na podstawie tych umów zamierzają wystawiać dla Wnioskodawcy faktury VAT za świadczone usługi. Nie będą wystawiać faktur VAT dla innych podmiotów. Treść tych umów będzie zawierała analogiczne zapisy jak opisane poniżej w niniejszym wniosku o interpretacje aktualne główne zapisy umów o świadczenie usług zarządzania z tą różnicą, że członkowie zarządu będą rozliczać te umowy na podstawie wystawianych przez siebie faktur VAT i będzie w umowach wskazane, że są wpisani do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Zgodnie z obecnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania członkowie zarządu zobowiązali się do świadczenia osobiście usług zarządzania:

1.  z najwyższą starannością, sumiennością i profesjonalizmem wymaganym w powszechnie przyjętym standardem zarządzania, z zachowaniem lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, przy przyjęciu zasady podejmowania ryzyka uzasadnionego gospodarczo i z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań,
2.  w sposób zgodny z interesem Spółki i prowadzący do jej rozwoju, w szczególności poprzez osiągnięcie celów postawionych Spółce, w tym planowanych wyników gospodarczych i zamierzonej pozycji na rynku, wzrostu wartości jej aktywów, a także kreowanie pozytywnego wewnętrznego i zewnętrznego wizerunku Spółki,
3.  w sposób zapewniający współdziałanie z organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Umowy Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki.

Z aktualnie zawartych umów o świadczenie usług zarządzania wynika, że świadczenie usług polega w szczególności na:

1.  prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z funkcji,
2.  reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
3.  osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
4.  realizacji wyznaczonych celów zarządczych, o których mowa w umowie.

Ponadto z umów tych wynika także, że członkowie zarządu zobowiązani są wykonywać usługi w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację umowy oraz prawidłowe, terminowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki. Członkowie zarządu zobowiązani są wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania.

Ponadto z wyżej wskazanych umów wynika, że w trakcie wykonywania obowiązków wynikających z umów członkowie zarządu zobowiązują się do używania i korzystania z udostępnionych przez Spółkę przedmiotów i urządzeń, w szczególności komputera stacjonarnego, przenośnego komputera osobistego z bezprzewodowym dostępem do sieci Internet, środków łączności, w tym telefonu komórkowego przy zachowaniu zasad bezpieczeństwa, w szczególności gromadzenia i przesyłania danych.

Zgodnie z aktualnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania każdemu członkowi zarządu przysługuje prawo do płatnej przerwy w wykonywaniu obowiązków w wymiarze 30 dni kalendarzowych w każdym roku kalendarzowym począwszy od 1 stycznia każdego roku. Niewykorzystane w danym roku dni przerwy nie przechodzą na następny rok kalendarzowy. W razie rozwiązania umowy wymiar przerwy jest proporcjonalny do okresu trwania umowy w danym roku kalendarzowym i jeśli nie został wykorzystany w całości - członkowi zarządu przysługuje ekwiwalent pieniężny w wysokości 1/30 wynagrodzenia stałego brutto przysługującego w dniu rozwiązania umowy za każdy dzień przerwy, chyba że w danym roku kalendarzowym Strony zawarły nową umowę.

W aktualnie zawartych umowach o świadczenie usług zarządzania jest wskazane, że członkom zarządu udostępnia się do korzystania w zakresie niezbędnym do wykonywania usług następujące urządzenia techniczne oraz inne zasoby stanowiące mienie Spółki:

*   przeznaczone do ich dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz ze standardowym wyposażeniem,
*   telefon komórkowy i stacjonarny,
*   komputer stacjonarny i przenośny wraz z niezbędnym dodatkowym wyposażeniem i oprogramowaniem
*   dostęp do internetu.

Członek zarządu zgodnie z aktualnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania ma także prawo do:

*   korzystania z pomocy osób zatrudnionych w Spółce w celu obsługi Zarządu,
*   zwrotu udokumentowanych kosztów niezbędnych do wykonywania Umowy poza siedzibą Spółki, takich jak podróży służbowych, zakwaterowania i wyżywienia,
*   sfinansowania przez Spółkę bądź zwrotu udokumentowanych kosztów szkoleń, konferencji, spotkań branżowych które będzie odbywać w związku ze świadczeniem usług,
*   zwrotu kosztów związanych z korzystaniem z samochodu prywatnego dla celów służbowych w ilości 300 km miesięcznie, rozliczanych wg ryczałtu przyjętego w Spółce, z tym że za każdy dzień przerwy w świadczeniu usług kwota ryczałtu będzie pomniejszona o 1/22,
*   innych poniesionych wydatków niezbędnych do należytego świadczenia Usług zarządzania, po ich należytym udokumentowaniu.

Zgodnie z aktualnie zawartymi umowami o świadczenie usług zarządzania do obowiązków Spółki należy w szczególności:

1.  udostępnienie członkowi zarządu wszelkich dokumentów Spółki niezbędnych do prawidłowego wykonywania Umowy,
2.  zapewnienie współdziałania z członkiem zarządu; organów i członków organów Spółki oraz jej pracowników,
3.  terminowa wypłata wynagrodzenia członkowi zarządu oraz terminowe wykonywanie innych świadczeń przewidzianych w Umowie,
4.  ponoszenie kosztów związanych ze świadczeniem Usług poza siedzibą Spółki, niezbędnych do należytego wykonania Usług, w szczególności takich jak udokumentowane koszty podróży i zakwaterowanie w standardzie stosownym do wykonywania funkcji

Aktualnie zawarte umowy o świadczenie usług zarządzania przewidują wypłatę dwojakiego rodzaju wynagrodzenia miesięcznego dla członków zarządu: stałego oraz zmiennego uzależnionego od poziomu realizacji celów zarządczych.

Umowy o świadczenie usług zarządzania zostały zawarte na czas pełnienia funkcji do czasu wygaśnięcia mandatu.

Zgodnie z wyżej wskazanym umowami członków zarządu łączą dwa stosunki prawne: korporacyjny oraz umowa o świadczenie usług zarządzania (cywilnoprawna poza działalnością gospodarczą).

Po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania również te dwa stosunki prawne wystąpią z tym zastrzeżeniem, że umowy będą zawarte po wpisie członków zarządu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano m.in następujące pytanie:

Czy po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym niniejszej sprawy, Wnioskodawca będzie uprawniony każdorazowo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynagrodzenia wypłacane członkom zarządu na podstawie wystawionych przez nich faktur VAT? (pytanie nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy;

Na wstępie należy wskazać, że spółka jako płatnik jest uprawniona do złożenia niniejszego wniosku o interpretację. „Z art. 14b § 1 o.p. wynika, że interpretacje indywidualne wydaje się na wniosek zainteresowanego. W poprzedniej regulacji interpretacje mogły być wydane na wniosek enumeratywnie wymienionych osób: podatnika, płatnika, inkasenta, następcy prawnego podatnika, osoby trzeciej odpowiadającej za zaległości podatkowe. Użycie przez ustawodawcę dla określenia wnioskodawcy enigmatycznego zwrotu „zainteresowany" wskazuje, że przyznał on to uprawnienie podmiotom, które dopiero mogą uzyskać status podatnika, płatnika, inkasenta, planującym działalność na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (np. spółkom zagranicznym planującym w Polsce utworzenie zakładu, oddziału, przedstawicielstwa). Pojęcie zainteresowanego jest na tyle pojemne, że podmiotami zainteresowanymi mogą być nie tylko podatnicy, płatnicy, inkasenci, osoby trzecie odpowiedzialne za zobowiązania podatników w zakresie ich przyszłej sytuacji, lecz także osoby, u których może w przyszłości wystąpić zaległość podatkowa (\`(...)\`). Część z nich nie ma jeszcze nawet statusu podatnika, płatnika, inkasenta albo nie jest podatnikiem zarejestrowanym w Polsce, a mimo to ma możliwość wystąpienia z wnioskiem o interpretację” (komentarz do art. 14b ordynacji podatkowej, autor fragmentu: Teszner Krzysztof, Pozostali autorzy komentarza: Etel Leonard(red.), Dowgier Rafał, Liszewski Grzegorz, Pahl Bogumił, Pietrasz Piotr, Popławski Mariusz, Presnarowicz Sławomir, Stachurski Wojciech, LEX).

Pytania wskazane w niniejszym wniosku dotycząca statusu Wnioskodawcy jako płatnika, a także jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w kontekście kosztów uzyskania przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy z okoliczności faktycznych opisanych w stanie faktycznym niniejszej sprawy wynika, iż po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania Wnioskodawca będzie uprawniony każdorazowo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynagrodzeń wypłacanych członkom zarządu na podstawie wystawionych przez nich faktur VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że aby dany wydatek spełniał kryteria kosztu uzyskania przychodu w CIT niezbędne jest łączne spełnienie niż wskazanych warunków:

1.  został poniesiony przez podatnika,
2.  jest definitywny, a więc bezzwrotny,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
6.  został właściwie udokumentowany.

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie wyżej wskazane kryteria w realiach niniejszej sprawy będą spełnione po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania.

Po pierwsze Wnioskodawca ma status podatnika podatku CIT. Ponadto będzie faktycznie wypłacał członkom zarządu wynagrodzenia. Wypłata członkom zarządu wynagrodzeń nie jest wyłączona z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie opisanym w niniejszym wniosku.

Kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zmierzającą do stworzenia, zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów. Niewątpliwie skoro członkowie zarządu będą wykonywać swoje funkcje zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych oraz zgodnie z umową spółki to będą to czynić w interesie spółki, a zatem ich działania będą zmierzały do stworzenia, zabezpieczenia i zachowania źródła przychodów spółki i będą miały związek z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Członkowie zarządu będą bowiem reprezentować spółkę oraz prowadzić jej sprawy. Będą to zadania realizowane w sposób ciągły i usystematyzowany, odpowiadający działalności gospodarczej spółki.

W zakresie dokumentowania tych wydatków członkowie zarządu będą wystawiać faktury VAT co miesiąc, a ponadto będzie zawarta pisemna umowa o świadczenie usług zarządzania.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że będzie mógł zaliczać każdorazowo wydatki w postaci wynagrodzeń wypłacanych członkom zarządu do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, ze zm., dalej: „UPDOP”).

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
2.  jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
5.  został właściwie udokumentowany,
6.  nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Podatnik zobowiązany jest więc wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

W tym miejscu należy zauważyć, że ustawodawca nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciami: „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów. Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie: „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”, „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto, poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Podsumowując, wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu zaistnieje związek przyczynowy i koszt nie będzie objęty dyspozycją art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza zawrzeć z członkami organu zarządzającego umowy o świadczenie usług zarządzania. Zgodnie z treścią umów, członek zarządu zobowiązuje się do prowadzenia spraw Spółki w stosunkach wewnętrznych i zewnętrznych, co obejmuje w szczególności:

1.  prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z funkcji,
2.  reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,
3.  osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,
4.  realizacji wyznaczonych celów zarządczych, o których mowa w umowie.

Na podstawie tych umów, członkowie zarządu zamierzają wystawiać dla Wnioskodawcy faktury VAT za świadczone usługi. Nie będą wystawiać faktur VAT dla innych podmiotów. Treść tych umów będzie zawierała analogiczne zapisy, jak opisane we wniosku. Podstawowa różnica będzie wynikać z faktu, że członkowie zarządu będą rozliczać umowy na podstawie wystawianych przez siebie faktur VAT i będzie w umowach wskazane, że są wpisani do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Zgodnie z wyżej wskazanym umowami członków zarządu łączą dwa stosunki prawne: korporacyjny oraz umowa o świadczenie usług zarządzania (cywilnoprawna poza działalnością gospodarczą).

Na wstępie analizując sprawę, należy powołać się na treść art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Na jego mocy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 201 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 1526 ze zm.), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę.

W myśl art. 204 § 1 tej ustawy, prawo członka zarządu do prowadzenia spraw spółki i jej reprezentowania dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki.

Zgodnie z art. 208 § 3 ustawy, każdy członek zarządu może prowadzić bez uprzedniej uchwały zarządu sprawy nieprzekraczające zakresu zwykłych czynności spółki.

Stosownie natomiast art. 210 § 1 tej ustawy, w umowie między spółką a członkiem zarządu oraz w sporze z nim spółkę reprezentuje rada nadzorcza lub pełnomocnik powołany uchwałą zgromadzenia wspólników.

W przypadku, o którym mowa w art. 210 § 1, chodzi o wszelkie umowy, jakie mogą być zawierane przez spółkę z członkami zarządu. Zarówno o takie, które mogą wiązać się z pełnioną funkcją, jak i te, które nie są związane z wykonywaniem funkcji członka zarządu, ale są zawierane przez osobę fizyczną poza źródłem kompetencji. W pierwszym przypadku dotyczy to przede wszystkim umowy o pracę, umowy zlecenia czy umowy o zarządzanie spółką. Nie jest wykluczone zawieranie umów, które wiązać się będą z pewnymi zobowiązaniami wspólnika, który jednocześnie pełni funkcję członka zarządu, z osobą fizyczną poza źródłem kompetencji. W pierwszym przypadku dotyczy to przede wszystkim umowy o pracę, umowy zlecenia czy umowy o zarządzanie spółką. U podstaw wspomnianej regulacji leży dążenie do wykluczenia sytuacji, w której jedna i ta sama osoba dokonywać będzie czynności, ogniskując w sobie konflikt interesów pomiędzy spółką jako osobą prawną a członkiem zarządu jako osobą fizyczną.

Dodać należy również, że stosownie do art. 211 ust. 1 ww. ustawy, członek zarządu nie może bez zgody spółki zajmować się interesami konkurencyjnymi ani też uczestniczyć w spółce konkurencyjnej jako wspólnik spółki cywilnej, spółki osobowej lub jako członek organu spółki kapitałowej bądź uczestniczyć w innej konkurencyjnej osobie prawnej jako członek organu. Zakaz ten obejmuje także udział w konkurencyjnej spółce kapitałowej w przypadku posiadania przez członka zarządu co najmniej 10% udziałów lub akcji tej spółki albo prawa do powołania co najmniej jednego członka zarządu.

Zakaz działalności konkurencyjnej polega na zabronieniu dokonywania wszelkich czynności stanowiących zachowanie, które należy uznać za godzące w interesy spółki. Nie chodzi o wszelkie czynności, ale tylko takie, które wiążą się z konkurencyjnym współdziałaniem na rynku. Działalność konkurencyjna może mieć dwa aspekty: zajmowanie się interesami konkurencyjnymi lub uczestniczenie w spółce konkurencyjnej. Zajmowanie się interesami konkurencyjnymi dotyczy wszelkich działań, które nie wiążą się z uczestniczeniem w wymienionych spółkach i osobach prawnych i dotyczą na przykład przedsiębiorcy jednoosobowego, podjęcia czynności jako fundator, członek spółdzielni itp.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że - co do zasady - spółka prawa handlowego może zawierać umowy o świadczenie usług z członkami zarządu będącymi jednocześnie jej wspólnikami, w ramach prowadzonej przez nich indywidualnej działalności gospodarczej. Ważne jest jednak, aby umowy te i wynikające z nich postanowienia nie naruszały przepisów innych ustaw, takich jak przywołana wyżej ustawa - Kodeks spółek handlowych. Zakres obowiązków wynikających z tych umów nie może również pokrywać się z obowiązkami wynikającymi z zawartych już ze Spółką umów, na podstawie których wspólnik pełni funkcje zarządcze z tytułu zasiadania w zarządzie Spółki.

Przechodząc do kwestii możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń wypłacanych członkom zarządu na podstawie wystawionych przez nich faktur VAT, w związku z nowymi umowami o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym niniejszej sprawy, należy mieć na uwadze wyłączenia zawarte w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Art. 16 ust. 1 updop zawiera enumeratywną listę wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

Na podstawie tego przepisu nie uważa się za koszty uzyskania przychodów między innymi:

*   wydatków związanych z dokonywaniem jednostronnych świadczeń na rzecz wspólników (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni niebędących pracownikami w rozumieniu odrębnych przepisów, z tym że wydatki ponoszone na rzecz członków rolniczych spółdzielni produkcyjnych i innych spółdzielni zajmujących się produkcją rolną są kosztem uzyskania przychodów w części dotyczącej działalności objętej obowiązkiem podatkowym w zakresie podatku dochodowego (art. 16 ust. 1 pkt 38 updop),
*   wydatków na rzecz osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących osób prawnych, z wyjątkiem wynagrodzeń wypłacanych z tytułu pełnionych funkcji (art. 16 ust. 1 pkt 38a updop).

Z literalnego brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że tylko wydatki związane z dokonywaniem świadczeń jednostronnych na rzecz udziałowców (akcjonariuszy) lub członków spółdzielni nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Zatem - wnioskując a contrario - kosztami uzyskania przychodów dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej lub spółdzielni będą koszty w postaci wydatków będących wynagrodzeniami udziałowców, akcjonariuszy lub członków spółdzielni, którzy są pracownikami tych podmiotów lub z którymi zostały zawarte umowy cywilnoprawne w tym o dzieło lub umowy zlecenia.

Ponadto w myśl art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów dla spółki kapitałowej są wynagrodzenia osób wchodzących w skład rad nadzorczych, komisji rewizyjnych lub organów stanowiących z tytułu umów o dzieło lub umów zlecenia, chyba że przepisy Kodeksu spółek handlowych zakazują łączenia funkcji w radzie nadzorczej lub komisji rewizyjnej i wykonywania umów tego rodzaju.

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani w Kodeksie spółek handlowych nie przewidziano definicji organu stanowiącego osoby prawnej. Dlatego też przez pojęcie to należy rozumieć organy władne podejmować decyzje w sprawach spółki, w tym dotyczące jej funkcjonowania oraz powoływania i odwoływania jej organów wykonawczych. Organem stanowiącym będzie zatem odpowiednio zgromadzenie wspólników lub akcjonariuszy w spółce z o.o. lub w spółce akcyjnej, walne zgromadzenie członków (zebranie przedstawicieli) w spółdzielniach, walne zebranie członków w stowarzyszeniach itp. Co istotne, od organów stanowiących należy odróżnić organy wykonawcze osób prawnych, w tym zwłaszcza ich organy zarządcze. Dlatego też wydatki ponoszone na rzecz członków zarządu nie są objęte zakresem przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38a, ponieważ zarząd nie jest organem stanowiącym, a organem zarządzającym, wykonawczym.

Wobec powyższego, przywołane przepisy art. 16 ust. 1 pkt 38 i 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdą w przedmiotowej sprawie zastosowania. Zatem, o możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów przedmiotowych wydatków decydować będzie spełnienie warunku wynikającego z art. 15 ust. 1, czyli wydatki te muszą zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Oznacza to, że zarząd prowadzi sprawy spółki we wszystkich obszarach niezastrzeżonych wyraźnie do kompetencji innych organów spółki oraz reprezentuje spółkę. Prowadzenie spraw spółki dotyczy sfery wewnętrznej funkcjonowania spółki (podejmowania decyzji organizacyjnych i gospodarczych w spółce), natomiast reprezentacja odnosi się do relacji zewnętrznych (składania oświadczeń woli wobec innych niż spółka uczestników obrotu prawnego).

Treść przepisu art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uwzględnia zatem wydatków na rzecz osób wchodzących w skład organów zarządzających osób prawnych, pozwalając tym samym na zaliczanie do kosztów uzyskania przychodów również innych niż wynagrodzenie z tytułu pełnionej funkcji wydatków ponoszonych na rzecz tych osób, przy zachowaniu ogólnych warunków wynikających z treści art. 15 ust. 1 omawianej ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie przepisy art. 16 ust. 1 pkt 38a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie będą miały zastosowania, gdyż zarząd nie jest organem stanowiącym, lecz organem zarządzającym Spółką, a wynagrodzenie za prowadzenie spraw spółki można zakwalifikować jako świadczenia dwustronnie zobowiązujące, przez co stanowią koszt uzyskania przychodów, jeśli spełniają podstawowy wymóg określony w art. 15 ust. 1 cyt. ustawy, tj. mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, czy po zawarciu nowych umów o świadczenie usług zarządzania opisanych w stanie faktycznym niniejszej sprawy, Wnioskodawca będzie uprawniony każdorazowo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynagrodzenia, wypłacane członkom zarządu, należy uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie pytania 1, dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.