Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.690.2022.2.MKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-16
Teza: Opodatkowanie dochodów z pracy w Niemczech.
Słowa kluczowe: COVID-19; dieta; Niemcy; opodatkowanie-unikanie opodatkowania; podróż; praca; praca-praca za granicą; szczepienia ochronne; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; unikanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Diety i inne należności za czas podróży.-Pracownika
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 16

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

2 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 29 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia przedmiotowego. Uzupełnił go Pan 14 października 2022 r. (wpływ 18 października 2022 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 listopada 2022 r. (wpływ 4 listopada 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Pan oraz Pana żona za 2020 r. i 2021 r. dopełniliście obowiązku rozliczenia podatkowego w Polsce z dochodów osiągniętych w kraju oraz poza granicami kraju tj. z Niemiec.

Z tytułu dochodów osiąganych w Niemczech otrzymał Pan PIT Lohnsteuerbescheinigung tj. odpowiednik PIT-11 w Polsce. Korzystając z danych niemieckiego PIT zadeklarował Pan przychody z pozycji nr 3 do rozliczenia rocznego w Polsce przenosząc je do załącznika ZG pozycji 8 a tym samym do PIT-36. Podczas weryfikacji przez pracownika urzędu skarbowego w Polsce powstała wątpliwość czy do przychodów brutto osiągniętych w Niemczech winien Pan dodać przychody wypłacone jako zwrot kosztów za delegację czy też kosztów COVID.

Deklaracja niemiecka Lohnsteuerbescheinigung za 2020 r. oraz 2021 r. wykazuje: w pozycji nr 3 "wynagrodzenia brutto - przychody z tytułu zatrudnienia". W pozycji nr 20 "przychody wolne od podatku np. diety" dokładna interpretacja tego przychodu oznacza przychody zwolnione z opodatkowania wynikające z miejsca pracy poza podstawowym miejscem zatrudnienia np. delegacje. W pozycji nr 15 zwrot kosztów COVID. Pana zdaniem są to przychody pokrywające koszty poniesione na delegację czy też na dodatkowe wydatki z tytułu COVID. W Niemczech i w Polsce te przychody są zwolnione z opodatkowania zatem niezrozumiałe dla Pana jest to, żeby kwoty te miały mieć wpływ na obliczenie stawki procentowej, która w konsekwencji ma wpływ na wysokość podatku. Doliczenie przychodów z tytułu zwrotu kosztów delegacji czy COVID powoduje opodatkowanie przychodów zwolnionych w ww. krajach.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że oczekuje Pan interpretacji indywidualnej w zakresie wyjaśnienia kwestii dotyczących:

a) przychodów z tytułu zwrotu kosztów delegacji,

b) przychodów z tytułu zwrotu kosztów Covid,

czy ww. kwestie winny być wnoszone do podstawy opodatkowania a w skutek tego miałyby mieć wpływ na wysokość stawki podatku i samego podatku?

Ponadto udzielił Pan następujących odpowiedzi na pytania zawarte w wezwaniu do uzupełniania wniosku:

\- czy w latach 2020 i 2021 podsiadał Pan w Polsce nieorganiczny obowiązek podatkowy w rozumieniu art. 3 ust. 1 oraz 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.);

Odpowiedź: W 2020 r. oraz 2021 r. posiadał Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.).

\- w jakim kraju znajdowało się Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w latach 2020 i 2021;

Odpowiedź: Miejsce zamieszkania i zameldowania posiada Pan pod adresem: (…) – Polska.

\- na terenie jakiego kraju świadczył Pan pracę w latach 2020 i 2021 r., za którą otrzymał Pan wynagrodzenie uwzględnione w niemieckiej deklaracji;

Odpowiedź: W 2020 r. i 2021 r. świadczył Pan pracę na rzecz niemieckiej firmy w Niemczech . Zlecenia odbywają się w różnych miejscach, do których delegowała pracowników firma niemiecka.

\- jeżeli wynagrodzenie to jest związane z wykonywaniem pracy na terenie Niemiec to czy:

a) przebywał Pan na terenie Niemiec przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w 2020 i 2021 r.

b) wynagrodzenie było wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w Niemczech, i

c) wynagrodzenie nie było ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w Niemczech;

Odpowiedź: Zlecenie jest związane z wykonywaniem pracy na terenie Niemiec

a) Podczas dwunastomiesięcznego okresu przypadającego na dany rok 2020 czy też 2021 przebywał Pan w Pracy w Niemczech przez okres dłuższy niż 183. Wracał Pan średnio raz na miesiąc do swojego miejsca zamieszkania czyli do swojego domu.

b) Wynagrodzenie było wypłacane przez pracodawcę, który nie ma miejsca zamieszkania ani siedziby w Niemczech.

c) Wynagrodzenie było ponoszone przez zakład/stałą placówką, którą pracodawca posiada w Niemczech.

\- co rozumie Pan pod pojęciem „przychody wolne od podatku np. diety”, w szczególności:

a) czy były to kwoty zwrócone Panu przez pracodawcę w związku z podróżą służbową, której okoliczności są zgodne z definicją wynikającą z ustawy Kodeks pracy,

b) czy kwoty te stanowiły zwrot wydatków poniesionych przez Pana w związku z podróżą służbową, jakie to były wydatki, na podstawie jakich dokumentów pracodawca dokonał zwrotu,

c) czy były to diety wypłacone przez pracodawcę w związku z podróżą służbową;

Odpowiedź: Pojęcie „przychody wolne od podatku np. diety" wyjaśnienie terminu.

Zgodnie z tłumaczeniem deklaracji Lohnsteuerbescheinigung wystawionej przez pracodawcę z Niemiec kwoty (korzyści), co do których ma Pan wątpliwości wpisane do pozycji 20 deklaracji opisane są jako „przychody wolne od podatku koszty delegacji”.

Koszty wypłaconej delegacji dla pracownika z punktu widzenia przepisów polskich tj. art. 21 ust. 1 pkt 16a są wolne od podatku dochodowego.

Podobnie opisane są przychody z tytułu zwrotu kosztów COVID pozycja 15 deklaracji Lohnsteuerbescheinigung - przychody z tytułu zwrotu kosztów np. COVID zachowujące przesłankę są w interesie pracodawcy i z jego zlecenia regulują przepisy przejściowe tutaj wskazał Pan wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. K7/13 są wolne od podatku dochodowego.

Na poziomie przepisów Niemiec też są zwolnione z opodatkowania, zatem dlaczego ma mieć to wpływ na wysokość opodatkowania.

a) Kwoty wykazane w pozycji 20 są to kwoty zwrotu za podróże służbowe, zgodne z definicją kodeksu pracy.

b) Podczas wykonywania usług montażowych pracodawca zlecał podróż służbową do miejsca docelowego na podstawie dokumentu odpowiadającemu polskiemu poleceniu wyjazdu służbowego.

c) Były to diety wypłacone przez pracodawcę za dojazd na wskazany montaż oddalony od firmy, który wymagał delegacji służbowej.

\- w sytuacji gdy jest Pan zainteresowany uzyskaniem interpretacji również w zakresie kosztów COVID to:

a) co rozumie Pan pod pojęciem „kosztów COVID” i „dodatkowych wydatków z tytułu COVID”, w szczególności czy był to zwrot wydatków poniesionych przez Pana, jakie to były wydatki, na podstawie jakich dokumentów pracodawca zwrócił Panu poniesione wydatki,

b) na podstawie jakich przepisów „koszty COVID” korzystają ze zwolnienia z opodatkowania w Polsce;

Odpowiedź: Interpretacja kosztów COVID, dodatkowych wydatków z tytułu COVID

a) Dodatkowe koszty COVID to zwrot kosztów ponoszonych na badania i testy COVID, które na pracownikach wymuszała sytuacja w okresie pandemii. W interesie pracodawcy było zachowanie ciągłości działania firmy zatem zlecał konieczność wykonywania testów COVID i zachowania bezpieczeństwa higienicznego.

b) Zwrot kosztów COVID w okresie pandemii było nieodzownym elementem podróży służbowej bez których ona by się nie odbyła. Testy COVID itp. były niezbędne w trakcie podróży służbowej podczas wykonywania usług montażowych.

### Pytania

1) Czy przychody z tytułu zwrotu kosztów delegacji niepodlegające opodatkowaniu w obu krajach tj. Niemczech i w Polsce powinny być wliczane do załącznika ZG oraz PIT-36 ?

2) Czy winny mieć wpływ na obliczenie stawki procentowej podatku w Polsce ?

3) Czy dochody osiągnięte za granicą, o które jest zwiększona podstawa obliczenia podatku do ustalenia stopy procentowej winny być zwiększone o przychody dotyczące zwrotu kosztów za delegacje ?

4) Czy wymienione przychody zwolnione z opodatkowania winny być wliczane do załącznika ZG i PIT-36 ? Czy powinny mieć wpływ na obliczenie stawki procentowej w konsekwencji wysokości podatku w Polsce ?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie, kwoty wolne od podatku nie powinny mieć wpływu na obliczenie stawki podatkowej, gdyż w konsekwencji mają wpływ na wyższy podatek, ponieważ wynik wyliczonej stawki jest wyższy.

Przychody z tytułu podróży służbowych winny być zwolnione z opodatkowania nie powinny być wliczane do załącznika ZG i PIT-36, zgodnie z art. 21 ust 1 pkt 16a wolne od podatku dochodowego są diety i należności za czas podróży służbowej pracownika.

Zwrócone kwoty za poniesione koszty Covid-19 są elementem podróży służbowej i też nie powinny być opodatkowane, nie powinny być wliczane do PIT-36 oraz ZG.

Ww. zwroty kosztów nie powinny mieć wpływu na obliczenie stawki procentowej bo nie świadczą o osiąganiu przychodów tylko zwrocie poniesionych kosztów.

Konsekwencją wniesienia tych przychodów do obliczenia stawki podatkowej byłaby wyższa stawka podatkowa a co za tym idzie wyższe opodatkowanie tych przychodów i większy podatek do zapłaty. Zwrot kosztów poniesionych na zabezpieczenie rozprzestrzeniania się choroby COVID-19 narzucane było przez pracodawcę, to w jego interesie było zachowanie ciągłości działania firmy. Niedostosowanie się do wymogów w pandemii naraziłaby firmę na problemy i straty. Tu można powołać się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r. sygn. K 7/13.

Przychody z tytułu zwrotu kosztów delegacji nie podlegają opodatkowaniu w obu krajach tj. w Niemczech i również w Polsce. Zatem nie powinny być wliczane do PIT-36, ZG. Kwoty zwolnione z opodatkowania nie powinny mieć wpływu na wysokość podatku gdyż w przeciwnym wypadku one same zostałyby opodatkowane.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W kontekście powyższego wyjaśnienia wymaga, że ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z wniosku, w latach 2020 – 2021, świadczył Pan pracę na terenie Niemiec. W okresie tym Pana miejsce zamieszkania dla celów podatkowych znajdowało się w Polsce, posiadał Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Podczas dwunastomiesięcznego okresu przypadającego na dany rok 2020 czy też 2021 przebywał Pan w Pracy w Niemczech przez okres dłuższy niż 183. Wracał Pan średnio raz na miesiąc do swojego miejsca zamieszkania czyli do swojego domu. Wynagrodzenie było ponoszone przez zakład/stałą placówką, którą pracodawca posiada w Niemczech.

Z tytułu dochodów osiąganych w Niemczech otrzymał Pan PIT Lohnsteuerbescheinigung tj. odpowiednik PIT-11 w Polsce. Korzystając z danych niemieckiego PIT zadeklarował Pan przychody z pozycji nr 3 do rozliczenia rocznego w Polsce przenosząc je do załącznika ZG pozycji 8 a tym samym do PIT-36. W niemieckiej deklaracji były wyszczególnione „przychody wolne od podatku np. diety” oraz „zwrot kosztów COVID”. „Przychody wolne od podatku np. diety” były to kwoty zwrotu za podróże służbowe, zgodne z definicją kodeksu pracy. Podczas wykonywania usług montażowych pracodawca zlecał Panu podróż służbową do miejsca docelowego na podstawie dokumentu odpowiadającemu polskiemu poleceniu wyjazdu służbowego. Były to diety wypłacone przez pracodawcę za dojazd na wskazany montaż oddalony od firmy, który wymagał delegacji służbowej. Zwrot kosztów COVID w okresie pandemii było nieodzownym elementem podróży służbowej, bez których ona by się nie odbyła. Testy COVID itp. były niezbędne w trakcie podróży służbowej podczas wykonywania usług montażowych.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. poz. 90).

W myśl art. 4 ust. 1 ww. umowy:

W rozumieniu niniejszej umowy, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu majątku położonego w tym Państwie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy:

Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca jest wykonywana na terytorium Niemiec. W takiej sytuacji wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu zarówno w państwie wykonywania pracy, tj. w Niemczech, jak i w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Z kolei w sytuacji, gdy łącznie zostaną spełnione warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 2 umowy, to otrzymane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Niemczech podlega co do zasady opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana.

W konsekwencji, uwzględniając dyspozycję art. 15 ust. 1 ww. umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec dochód uzyskany przez Pana z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Niemiec może być opodatkowany zarówno w Niemczech, jak i w Polsce.

Jednocześnie, jak stanowi art. 24 ust. 2 lit. a) ww. umowy:

Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Wobec powyższego, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami ww. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może podlegać opodatkowaniu w Niemczech, to Polska może uwzględnić ten dochód przy obliczaniu podatku od pozostałego dochodu.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;

2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;

3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Metodę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ww. ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem. W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że:

Źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do postanowień art. 12 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Stosownie do art. 12 ust. 3 tej ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zasadą jest, że wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę.

Dokonując oceny stanu faktycznego przedstawionego w złożonym wniosku, wyjaśnić należy, że ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zatem w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt. K 7/13, dotyczący nieodpłatnych świadczeń, gdyż otrzymywał Pan środki pieniężne. Ponadto zauważyć należy, że Trybunał Konstytucyjny w tym wyroku stwierdził, że „w przypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i niejako bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów)”.

Skoro wyrok ten dotyczy wyłącznie świadczeń nieodpłatnych to nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych. Stosowanie tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez Pana, a więc do zwrotu kosztów COVID, nie jest uzasadnione.

W konsekwencji, wartość świadczeń otrzymanych przez Pana od pracodawcy w postaci zwrotu kosztów delegacji oraz zwrotu kosztów COVID, stanowi przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takim przypadku mamy bowiem do czynienia ze świadczeniem, którego otrzymanie nie jest wynikiem zaistnienia zdarzenia o charakterze nietypowym lub okazjonalnym, lecz jest związane z wykonywaniem zadań służbowych. To z kolei prowadzi do wniosku, że w sytuacji braku tego świadczenia ze strony pracodawcy, Pan musiałby ponieść przedmiotowy wydatek.

Odnosząc się natomiast do kwestii pominięcia w zeznaniu rocznym PIT-36 kwoty diet oraz zwrotu kosztów COVID, wykazanych w niemieckim dokumencie rozliczeniowym jako wolnej od podatku należy wyjaśnić, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika, do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zatem diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika na obszarze kraju i poza nim są zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju.

Należy mieć jednak na uwadze, że w przypadku podróży służbowych odbywanych na terytorium kraju delegowania innym niż Rzeczypospolita Polska (podróż krajowa), bądź też poza krajem delegowania innym niż Rzeczypospolita Polska (podróż zagraniczna), przepisami, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy, są wewnętrzne przepisy obowiązujące w kraju delegowania (w tym przypadku w Niemczech) określające w drodze ustawy lub aktów prawnych właściwego ministra wysokość diet z tytułu podróży służbowych przysługujące pracownikom państwowym lub samorządowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że osiągał Pan na terenie Niemiec przychody ze stosunku pracy na podstawie umowy o pracę zawartej z niemieckim pracodawcą, na rzecz którego wykonywał Pan usługi montażowe poza siedzibą firmy na terenie Niemiec. W związku ze świadczeniem pracy poza miejscem zatrudnienia otrzymywał Pan diety oraz zwrot kosztów COVID, które są zwolnione od opodatkowania.

**W związku z tym uznać należy, że przedmiotowe zwroty kosztów podróży, w tym diety oraz zwrot kosztów COVID korzystają ze zwolnienia od podatku na zasadach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w wysokości określonej w niemieckich przepisach. Zatem do wysokości wynikającej z tych przepisów, zwrot kosztów otrzymane przez Pana korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ww. ustawy.**

**W konsekwencji, przedmiotowe zwroty kosztów podróży, w tym diety oraz zwrot kosztów COVID nie powinny być uwzględnione w kwocie przychodu na potrzeby zastosowania metody wyłączenia z progresją tj. nie mają wpływu na obliczenie stawki procentowej podatku w Polsce. Tym samym nie powinny być wykazywane w załączniku PIT/ZG oraz w zeznaniu rocznym PIT-36 za lata 2020 i 2021.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pana do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA.

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).