Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-593/14-6/ALN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-12-05
Teza: Dostawa nieruchomości
Słowa kluczowe: aport; budynek; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 sierpnia 2014 r. (data wpływu 14 sierpnia 2014 r.) uzupełnionym pismami z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu 7 listopada 2014 r.) i 27 listopada 2014 r. (data wpływu 2 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działek o nr 44/ 4 i 33/2 - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działek o nr 44/ 4 i 33/2.

Wniosek uzupełniono pismami z dnia 3 listopada 2014 r. (data wpływu 7 listopada 2014 r.) i 27 listopada 2014 r. (data wpływu 2 grudnia 2014 r.) w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego, przeformułowania pytania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.(ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Gmina jest właścicielem nieruchomości o pow. 0,1727 ha, położonej przy ul. \`(...)\`, oznaczonej jako działki gruntu nr: 33/2 o pow. 0,1550 ha i 44/4 o pow. 0,0177 ha (Obr. \`(...)\`, ark. \`(...)\`. Gmina nabyła prawo własności nieruchomości zabudowanej do gminnego zasobu nieruchomości od osób fizycznych w drodze umowy zamiany nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego Rep. „A” Nr \`(...)\` dnia 30 stycznia 1997 r. W ewidencji środków trwałych Urzędu Miasta wniesione są działki gruntu. W dokumencie przyjęcia środka trwałego na majątek Gminy scharakteryzowano nieruchomość jako: działki zabudowane. W ewidencji budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe brak jest budynków na działce nr 33/2.

W ewidencji gruntów wykazano dla nieruchomości n/w użytki gruntowe:

*   dla działki nr 33/2: dla części o pow. 0,0914 ha użytek gruntowy z grupy: grunty zabudowane i zurbanizowane, oznaczony symbolem 3 - tereny mieszkaniowe, a dla pozostałej części działki użytek gruntowy z grupy: użytki rolne, oznaczony symbolem R - grunty orne klasy IIIa,

*   dla działki nr 44/4 użytek gruntowy z grupy grunty zabudowane i zurbanizowane, oznaczony symbolem B – tereny mieszkaniowe.

Teren, na którym położona jest nieruchomość nie jest objęty ustaleniami żadnego obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego miasta, nie ustalono też dla tego terenu warunków zabudowy. Działki są częściowo ogrodzone ogrodzeniem na podmurówce, wykonanym z siatki metalowej na słupkach metalowych, w którym usytuowana jest brama metalowa i furtka metalowa.

Na działce nr 33/2 znajdują się dwa budynki gospodarcze. Obiekty nie są obecnie użytkowane, ich stan techniczny jest zły. Są to budynki murowane. Uległy zalaniu podczas powodzi w 1996 r., są bez instalacji, mają widoczne zawilgocenia, ślady grzybienia, braki w oszkleniu. Ponadto przez części w/w działek przebiegają przyłącza wody o średnicy 50 mm, wybudowane w 1995 r., które pozostają w konserwacji Miejskich Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o. Z mapy sytuacyjno-wysokościowej wynika, że przez działkę nr 33/2 przeprowadzone jest przyłącze do nieczynnej kanalizacji deszczowej od nieistniejącego już budynku. Elementy uzbrojenia podziemnego terenu nie stanowią części składowych nieruchomości i nie będą przedmiotem sprzedaży.

Nie została wydana decyzja na rozbiórkę budynków. Zgodnie z wykonaną przez rzeczoznawcę majątkowego wyceną nieruchomości, budynki ze względu na zły stan techniczny, obecnie nie nadają się do użytkowania, a nakłady niezbędne na ich remont przekroczyłyby ich wartość. Wobec powyższego w wycenie przyjęto, że ich wartość jest zerowa. Nieruchomość była wydzierżawiana przez Gminę w okresie od 31 marca 1998 r. do dnia 08 sierpnia 2012 r. z przeznaczeniem pod uprawy rolne i zieleń przydomową. Czynność ta podlegała zwolnieniu z podatku VAT.

Przez okres dzierżawy Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie tych budynków. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy nieruchomość pozostawała niewykorzystywana.

Wnioskodawca - Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na działce nr 33/2 (Obr. …, ark. ….) usytuowane są dwa budynki gospodarcze, murowane, będące w złym stanie technicznym, obecnie nie użytkowane. Działka jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem z siatki metalowej na słupkach metalowych, wykonanej na podmurówce. Dla obszaru, na którym położona jest działka nie jest opracowany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, nie była też dla niego wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Na działce nr 44/4 znajduje się ogrodzenie z metalową bramą i furtką. Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, ogrodzenie nie jest budowlą, lecz urządzeniem budowlanym, zgodnie z art. 3 pkt 9 cyt. ustawy. Mając powyższe na uwadze, uznaje się, że działka nr 44/4 jest niezabudowana.

Działki nr 33/2 i nr 44/4 stanowią jedną nieruchomość. Objęte są jedną księgą wieczystą. Na gruncie tworzą całość fizyczną i gospodarczą.

Dla obszaru, na którym jest położona działka nr 44/4 nie jest opracowany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nr 44/4 nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

Przedmiotem dostawy będzie nieruchomość, w stosunku do której Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych. Działka nr 33/2 oraz działka nr 44/4 tworzące na gruncie całość fizyczną, zostały nabyte przez Gminę w wyniku umowy zamiany nieruchomości z osobą fizyczną, dla której była to czynność jednorazowa. Budynki w chwili nabycia były zniszczone w wyniku powodzi.

Na pytanie nr 7 wezwania organu, tj. do jakich czynności Wnioskodawca wykorzystywał działkę niezabudowaną oraz budynki i budowle objęte zakresem pytania: opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT czy niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem Wnioskodawca wskazał, że począwszy od 31 marca 1998 r. aż do 8 sierpnia 2012 r. wydzierżawiał całą nieruchomość obejmującą działkę nr 33/2, zabudowaną budynkami gospodarczymi oraz niezabudowaną działkę nr 44/4, z przeznaczeniem pod uprawy rolne i zieleń przydomową, tj. na cel zwolniony z opodatkowania podatkiem VAT.

Na pytanie nr 8 wezwania, tj. czy nieruchomość będąca przedmiotem zapytań była/jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość obejmująca działkę nr 33/2 wraz z częściami składowymi, tj. budynkami gospodarczymi i ogrodzeniem oraz niezabudowaną działkę nr 44/4, w okresie wskazanym w pkt 7, była w całości wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Budynki były wykorzystywane przez dzierżawcę gruntu jako pomieszczenia gospodarcze na narzędzia gospodarcze oraz na przechowywanie płodów rolnych, w związku z realizacją celu umowy.

Budynki usytuowane na działce nr 33/2 oraz ogrodzenie części działek nr 33/3 i nr 44/4, są trwale z gruntem związane. Na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), budynki są sklasyfikowane pod symbolem PKOB nr 1271 (Sekcja - Budynki, Dział – Budynki niemieszkalne, Grupa - Pozostałe budynki niemieszkalne, Klasa - Budynki gospodarstw rolnych).

Umowa dzierżawy na grunt o pow. 1727 m2, obejmujący działki gruntu numer: 33/2 i 44/4, zawarta była 31 marca 1998 r. na okres 3 lat, a następnie aneksem z dnia 17 lipca 2000 r. została przedłużona na czas nieokreślony. Przedmiotem wydzierżawienia był grunt wraz z częściami składowymi, tj. budynkami i ogrodzeniem (zgodnie z art. 48 kc).

Na pytanie nr 12 wezwania, tj. czy Wnioskodawca po okresie dzierżawy ponosił nakłady na ulepszenie budynków, budowli należy wskazać czy poniesione nakłady wyniosły więcej niż 30% wartości początkowej. Należy wskazać odrębnie dla każdego z budynków/budowli, Wnioskodawca wskazał, że: Umowa została rozwiązana dnia 8 sierpnia 2012 r. W świetle przepisów ustawy o VAT doszło więc do pierwszego zasiedlenia. Od pierwszego zasiedlenia do planowanej dostawy budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT). Po zakończeniu umowy dzierżawy Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie budynków posadowionych na działce nr 33/2, ani na istniejące ogrodzenie.

Na pytanie nr 14 wezwania, tj. czy budynki/budowle w stanie ulepszonym do momentu sprzedaży były/będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT przez co najmniej 5 lat, Wnioskodawca wskazał, że: Mając na uwadze odpowiedź nr 12, nie można mówić o wykorzystywaniu nieruchomości w stanie ulepszonym. Nieruchomość obejmująca działki nr 33/2 i 44/4 wraz z częściami składowymi (budynkami i ogrodzeniem), została przeznaczona do sprzedaży. Od zakończenia umowy nie jest ona wykorzystywana i nie planuje się jej wydzierżawiać/wynajmować do czasu sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.(ostatecznie postawione w uzupełnieniu wniosku)

W związku z faktem, że studnia znajdująca się na działce nr 33/2, o której mowa we wniosku z 6 sierpnia 2014 r. nie będzie stanowić przedmiotu sprzedaży, ponieważ jest to studnia kanalizacyjna, stanowiąca element kanału przebiegającego przez przyległy teren, Gmina jako Wnioskodawca wnosi o udzielenie interpretacji indywidualnej na pytanie w poz. 69 wniosku ORD-IN, czy sprzedaż nieruchomości, na której usytuowane są stare nieużytkowane budynki i ogrodzenie, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl postanowień art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W oparciu o zapisy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Gmina nabyła w 1997 r. do gminnego zasobu nieruchomości w wyniku czynności nieopodatkowanej, nieruchomość zniszczoną w wyniku powodzi, oznaczoną jako działki gruntu nr 33/2 i 44/4. W kolejnych latach Gmina udostępniała nieruchomość wydzierżawiając ją pod uprawę warzyw, czyli w wyniku czynności zwolnionej z podatku VAT. Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie obiektów usytuowanych na nieruchomości. Mając powyższe na uwadze, w opinii Gminy planowana dostawa budynków i budowli usytuowanych na działce nr 33/2 będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, w związku z tym sprzedaż działki gruntu nr 33/2 również będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

Sprzedaż zaś działki gruntu nr 44/4, częściowo ogrodzonej, położonej na obszarze, dla którego brak jest ustaleń planu zagospodarowania przestrzennego, dla którego nie ustalono warunków zabudowy, korzystać będzie zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 9 ustawy o VAT. Istniejące na działce ogrodzenie zgodnie z prawem budowlanym nie mieści się w definicji budowli, tak więc uznaje się, że działka ta jest niezabudowana.

Reasumując, w ocenie Gminy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, sprzedaż nieruchomości o pow. 0,1727 ha, oznaczonej jako działki nr 33/2 i 44/4 (Obr. \`(...)\`, ark. \`(...)\`.), na której znajdują się nieużytkowane budynki, będące w złym stanie technicznym i ogrodzenie, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, odpowiednio: działka nr 33/2 - zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 29a ust. 8 tej ustawy, a działka nr 44/4 - zgodnie z art. 43 ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stanowisko przedstawione w uzupełnieniu wniosku.

W opinii Gminy planowana dostawa budynków-usytuowanych na działce nr 33/2 będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT w myśli art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku VAT. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z grantem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, w związku z tym sprzedaż działki gruntu nr 33/2 również będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT.

Sprzedaż zaś działki gruntu nr 44/4, częściowo ogrodzonej, położonej na obszarze, dla którego brak jest ustaleń planu zagospodarowania przestrzennego, dla którego nie ustalono warunków zabudowy, korzystać będzie ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust. 9 ustawy o VAT. Istniejące ogrodzenie, zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, nie mieści się w definicji budowli, lecz zgodnie z art. 3 pkt 9 cyt. ustawy jest urządzeniem budowlanym. Tak więc uznaje się, że działka nr 44/4 jest niezabudowana.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez towary, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl przepisu art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Według art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W świetle wskazanych regulacji, organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze prywatnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednocześnie należy zauważyć, iż kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki.

Art. 43 ust. 1 pkt 2 stanowi, że zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższego przepisu wynika, że w przypadku terenów niezabudowanych, zwolnieniu od podatku VAT podlegają jedynie tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynku jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przyjęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać że pierwsze zasiedlenie następuje w momencie sprzedaży lub oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, iż w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów.

Jednocześnie należy zauważyć, iż stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak dla dostawy budynków, budowli lub ich części na tym gruncie posadowionych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013r., poz. 1409 z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:

*   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

*   budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,

*   obiekt małej architektury.

Na mocy art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W świetle art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane, jako obiekt liniowy - należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego,

Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest właścicielem nieruchomości o pow. 0,1727 ha, oznaczonej jako działki gruntu nr: 33/2 o pow. 0,1550 ha i 44/4 o pow. 0,0177 ha. Gmina nabyła prawo własności nieruchomości zabudowanej do gminnego zasobu nieruchomości od osób fizycznych w drodze umowy zamiany nieruchomości zawartej w formie aktu notarialnego Rep. „A” Nr \`(...)\` dnia 30 stycznia 1997 r. Przez części ww. działek przebiegają przyłącza wody o średnicy 50 mm, wybudowane w 1995 r., które pozostają w konserwacji Miejskich Wodociągów i Kanalizacji Sp. z o.o.. Elementy uzbrojenia podziemnego terenu nie stanowią części składowych nieruchomości i nie będą przedmiotem sprzedaży. Na działce nr 33/2 usytuowane są dwa budynki gospodarcze, murowane, będące w złym stanie technicznym, obecnie nie użytkowane. Działka jest częściowo ogrodzona ogrodzeniem z siatki metalowej na słupkach metalowych, wykonanej na podmurówce. Budynki usytuowane na działce nr 33/2 oraz ogrodzenie części działek nr 33/2 i nr 44/4, są trwale z gruntem związane. Na podstawie Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), budynki są sklasyfikowane pod symbolem PKOB nr 1271 (Sekcja - Budynki, Dział – Budynki niemieszkalne, Grupa - Pozostałe budynki niemieszkalne, Klasa - Budynki gospodarstw rolnych).

Wnioskodawca wskazał, że na działce nr 44/4 znajduje się ogrodzenie z metalową bramą i furtką a zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, ogrodzenie nie jest budowlą, lecz urządzeniem budowlanym, zgodnie z art. 3 pkt 9 cyt. ustawy. Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca uznał że działka nr 44/4 jest niezabudowana. Dla obszaru, na którym jest położona działka nr 44/4 nie jest opracowany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Dla działki nr 44/4 nie wydano decyzji o warunkach zabudowy.

Przedmiotem dostawy będzie nieruchomość, w stosunku do której Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tego towaru lub jego części składowych.

Wnioskodawca wskazał, że począwszy od 31 marca 1998 r. aż do 8 sierpnia 2012 r. wydzierżawiał całą nieruchomość obejmującą działkę nr 33/2, zabudowaną budynkami gospodarczymi oraz niezabudowaną działkę nr 44/4, z przeznaczeniem pod uprawy rolne i zieleń przydomową, tj. na cel zwolniony z opodatkowania podatkiem VAT. Wnioskodawca wskazał, że nieruchomość obejmująca działkę nr 33/2 wraz z częściami składowymi, tj. budynkami gospodarczymi i ogrodzeniem oraz niezabudowaną działkę nr 44/4, była w całości wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, ponieważ budynki były wykorzystywane przez dzierżawcę gruntu jako pomieszczenia gospodarcze na narzędzia gospodarcze oraz na przechowywanie płodów rolnych, w związku z realizacją celu umowy dzierżawy. Umowa dzierżawy na grunt o pow. 1727 m2, obejmujący działki gruntu numer: 33/2 i 44/4, zawarta była 31 marca 1998 r. na okres 3 lat, a następnie aneksem z dnia 17 lipca 2000 r. została przedłużona na czas nieokreślony. Przedmiotem wydzierżawienia był grunt wraz z częściami składowymi, tj. budynkami i ogrodzeniem (zgodnie z art. 48 kc). Umowa została rozwiązana dnia 8 sierpnia 2012 r. W świetle przepisów ustawy o VAT doszło więc do pierwszego zasiedlenia. Od pierwszego zasiedlenia do planowanej dostawy budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata (art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT).

Przez okres dzierżawy Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie tych budynków. Po zakończeniu umowy dzierżawy Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie budynków posadowionych na działce nr 33/2, ani na istniejące ogrodzenie. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy nieruchomość pozostawała niewykorzystywana.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z przedstawionych okoliczności wynika, że w skład nieruchomości, znajdującej się na działkach o nr 44/4 i 33/2, będącej przedmiotem dostawy wchodzą budynki oraz urządzenia budowlane, takie jak ogrodzenie terenu.

Zgodnie z Prawem budowlanym urządzenia budowlane nie mieszczą się w definicji budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego obiekty takie jak ogrodzenia stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

To, że art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane wskazuje, że przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (w tym m.in. ogrodzenia i place postojowe), nie oznacza, że na potrzeby uzyskania brakującej w ustawie definicji pojęcia „budowla” należy przyjąć, że jeśli urządzenia te nie są powiązane z obiektem budowlanym, samoistnie przekształcają się w „budowle”.

Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że celem ekonomicznym dostawy działki o numerze 44/4 wraz z ogrodzeniem z metalową bramą i furtką, będzie sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia.

Jak wynika z okoliczności sprawy dla działki o numerze 44/4 brak jest miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego oraz decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Wobec powyższego dostawa przedmiotowej działki o numerze 44/4 będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe, ponieważ Wnioskodawca wywiódł prawidłowy skutek prawny co do zwolnienia z opodatkowania dostawy działki nr 44/4, pomimo wskazania innej niż to wynika z przedmiotowej interpretacji podstawy prawnej.

Odnośnie działki nr 33/2, gdzie usytuowane są dwa budynki gospodarcze, murowane wskazać należy, że ww. działka jest częściowo ogrodzona siatką metalową na słupkach metalowych, wykonaną na podmurówce. Budynki usytuowane na działce nr 33/2 są trwale z gruntem związane i sklasyfikowane pod symbolem PKOB nr 1271 (Sekcja - Budynki, Dział – Budynki niemieszkalne, Grupa - Pozostałe budynki niemieszkalne, Klasa - Budynki gospodarstw rolnych). Wnioskodawca wskazał, że począwszy od 31 marca 1998 r. aż do 8 sierpnia 2012 r. wydzierżawiał całą nieruchomość obejmującą działkę nr 33/2, zabudowaną budynkami gospodarczymi oraz niezabudowaną działkę nr 44/4. Przez okres dzierżawy Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie tych budynków. Po zakończeniu umowy dzierżawy Wnioskodawca nie ponosił żadnych nakładów na ulepszenie budynków posadowionych na działce nr 33/2, ani na istniejące ogrodzenie. Po rozwiązaniu umowy dzierżawy nieruchomość pozostawała niewykorzystywana.

Skoro będąca przedmiotem dostawy działka nr 33/2 jest zabudowana to należy stwierdzić, że dostawa tej działki nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do przedmiotowego obiektu nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w którym momencie.

Z opisu sprawy wynika, że pierwsze zasiedlenie dwóch budynków znajdujących się na działce nr 33/2 miało miejsce w 1998 r., kiedy to zostały oddane do użytkowania dla dzierżawcy. Zawarto wówczas umowę dzierżawy, która stanowiła czynności podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Zatem nastąpiło oddanie budynków do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi. Pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą budowli upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Zatem, dostawa dwóch budynków znajdujących się na działce nr 33/2 będzie spełniała przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji dostawa gruntu, na którym znajdują się ww. budynki będzie również zwolniona od podatku VAT, na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy.

Odnosząc się z kolei do znajdujących się na przedmiotowej działce nr 33/2 części ogrodzenia, stwierdzić należy, że zalicza ono się do urządzeń budowlanych w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Rzeczy, które nie są objęte wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, a ich konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od wymienionych przez ustawodawcę, nie można zaliczyć do kategorii budowli. Bowiem te urządzenia budowlane nie pełnią samodzielnych funkcji budowlanych, lecz są urządzeniem technicznym związanym z obiektami budowlanymi, zapewniającym możliwość użytkowania obiektów zgodnie z ich przeznaczeniem.

W związku z tym, iż przedmiotem dostawy działki nr 33/2 będą budynki, które będą podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, to również urządzenie budowalne, tj. ogrodzenie związane z przedmiotowymi budynkami będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Zatem oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla dostawy działki o numerze 33/2, należało uznać za prawidłowe.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca oczekuje również interpretacji w zakresie opodatkowania dostawy działki nr 33/3, winien złożyć w tym zakresie nowy wniosek ORD-IN, zawierający wszystkie elementy tj. dokładny opis sprawy, pytanie oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu. Nadto należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.