Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.409.2024.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-10-17
Teza: Przychody Fundacji z tytułu Bezpośrednich Inwestycji kapitałowych będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem CIT. Wypłaty zysków ze Spółki na rzecz Fundacji będą neutralne podatkowo i nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem CIT.
Słowa kluczowe: fundacje-fundacja rodzinna; inwestycje; Malta; udział-udział w spółce; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Zwolnienia podmiotowe-Fundacja rodzinna; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 25% z działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w ustawie o fundacji rodzinnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6-ust. 1-pkt 25; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 6-ust. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5c-art. 24r-ust. 1

**Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia czy:

*   przystąpienie Fundacji do Spółki nie będzie stanowiło przejawu działalności niedozwolonej, tj. nie będzie stanowiło działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres wskazany przez UFR, a tym samym przychody Fundacji z tytułu Inwestycji kapitałowych prowadzonych przez Spółkę będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych - jest nieprawidłowe
*   przychody Fundacji z tytułu Bezpośrednich Inwestycji kapitałowych będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych - jest nieprawidłowe
*   wypłaty zysków ze Spółki na rzecz Fundacji będą neutralne podatkowo i nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych - jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

24 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 22 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania Fundacji rodzinnej.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 10 września 2024 r., z 16 września 2024 r. oraz z 16 października 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Opis prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej i opis planowanych działań

W przyszłości Fundacja otrzyma od Fundatora mienie na pokrycie funduszu założycielskiego w postaci praw udziałowych niebędących akcjami w spółce handlowej typu partnership en commandite z siedzibą na terytorium Malty („Spółka”). Dane spółki - nazwa: (…).

Przedstawiona powyżej forma prawna została uregulowana w maltańskiej ustawie o spółkach \[the Companies Act 1995 (Chapter 386 of the Laws of Malta)\] (https://leRislation.mt/eli/cap/386/20210723/enR) - dalej jako: „maltańska ustawa o spółkach”.

Warunkiem utworzenia takiej spółki jest współudział co najmniej dwóch wspólników. Co najmniej jeden ze wspólników, określany mianem general partner, odpowiada solidarnie za zobowiązania spółki całym swoim majątkiem, równocześnie posiadając wyłączne uprawnienia do zarządzania, administracji, prowadzenia spraw i reprezentacji spółki. Wspólnicy zaliczani do drugiej kategorii, zwani limited partners, odpowiadają za zobowiązania spółki wyłącznie do wysokości wniesionego lub umówionego wkładu, co do zasady nie mają oni również prawa do reprezentacji i prowadzenia spraw spółki.

Spółka w formie partnership en commandite posiada własny majątek oraz osobowość prawną odrębną od osobowości prawnej jej wspólników, co wynika wprost z art. 4 maltańskiej ustawy o spółkach. Zgodnie z art. 4 (1) tej ustawy, spółka w formie partnership en commandite lub limited partnership, obok spółki będącej odpowiednikiem polskiej spółki jawnej (partnership en nom collectif) oraz odpowiednika spółki kapitałowej (company) stanowi jeden z rodzajów spółki handlowej (commercial partnership) (Art. 4 (1) CA: Commercial partnership may be of the following kinds: (a) a partnership en nom collectif; or(b) a partnership en commandite or limited partnership; or (c) a company.(2) A commercial partnership other than a company may be formed for the exercise of one or more acts of trade.). Z kolei zgodnie z art. 4 (4) ww. ustawy, każda maltańska „spółka handlowa” posiada osobowość prawną odrębną od jej wspólnika lub wspólników, która przysługuje takiej spółce do momentu wykreślenia tej spółki z rejestru, co jest równoznaczne z utratą przez nią bytu (Art. 4 (4) CA commercial partnership has a legal personality distinct from that of its member or members, and such legal personality shall continue until the name of the commercial partnership is struck off the register, whereupon the commercial partnership shall cease to exist.). Nabycie przez takie spółki osobowości prawnej następuje z momentem ich rejestracji. Posiadanie osobowości prawnej wiąże się z pełną zdolnością do czynności prawnych. Zgodnie z treścią art. 2 (1) przez „commercial partnership” czyli w tłumaczeniu „spółkę handlową” należy rozumieć każdą spółkę uregulowaną w w/w ustawie w tym spółkę kapitałową a więc także partnership en commandite (Art. 2 (1) „commercial partnership” means a company or other commercial partnership formed and registered under this Act or formed and registered under the Ordinance where applicable.).

Cechą szczególną spółki w formie partnership en commandite jest możliwość uzyskania przez jej wspólników, po spełnieniu określonych wymogów, prawa wyboru formy partycypacji w ogóle praw i obowiązków takiej spółki. Przejawia się to w możliwości emisji przez spółkę akcji na rzecz jej wspólników, lub nieemitowania takich akcji, pozostawiając tym samym z jej wspólnikami w klasycznej dla spółek osobowych relacji posiadacza ogółu uprawnień i obowiązków.

Jednocześnie maltańska ustawa o podatku dochodowym (The Income Tax Act (Chapter 123 of the Laws of Malta\]) - dalej jako: „ITA”, ma zastosowanie do wszystkich zrzeszeń osób (body of persons), a zatem również do spółek osobowych zawiązanych w formie partnership en commandite.

Spółka ta jest więc niewątpliwie spółką handlową commercial partnership zgodnie z tym co wskazano wyżej. Spółka ta jest więc podmiotem objętym zakresem maltańskiej ustawy o podatku dochodowym, jak również polskiej ustawy o CIT. Spółka ta jako spółka posiadająca osobowość prawną jest bowiem spółką w rozumieniu art. 4a pkt 21 ustawy o CIT.

Spółka prowadzi obecnie działalność w zakresie wyłącznie inwestycji kapitałowych („Inwestycje kapitałowe”). W ramach Inwestycji kapitałowych nabywane i zbywane są jednostki uczestnictwa w zagranicznych funduszach inwestycyjnych, nabywane i zbywane są akcje w spółkach notowanych na giełdach zagranicznych i polskich, nabywane i zbywane są obligacje korporacyjne oraz zakładane także są lokaty pieniężne oraz kontrakty walutowe dla zabezpieczenia transakcji na powyższych.

Spółka osiąga wyłącznie zyski z Inwestycji kapitałowych, tj. nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie jest wspólnikiem spółki osobowej nie będącej podatnikiem podatku dochodowego.

W ramach zysków z Inwestycji kapitałowych Spółka otrzymuje przychody z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji innych spółek, przychody z odpłatnego zbycia obligacji, odsetki od obligacji oraz lokaty a także dywidendy ze spółek notowanych na giełdach polskich i zagranicznych. Taki sam stan będzie trwał także od momentu, gdy Fundacja stanie się wspólnikiem Spółki.

Wnioskodawca będzie bezpośrednio otrzymywał wypłaty zysków ze Spółki.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

1\. Spółka z siedzibą na Malcie posiada osobowość prawną wg prawa kraju jej siedziby.

Spółka w formie partnership en commandite posiada własny majątek oraz osobowość prawną odrębną od osobowości prawnej jej wspólników, co wynika wprost z art. 4 maltańskiej ustawy o spółkach. Zgodnie z art. 4 (1) tej ustawy, spółka w formie partnership en commandite lub limited partnership, obok spółki będącej odpowiednikiem polskiej spółki jawnej (partnership en nom collectif) oraz odpowiednika spółki kapitałowej (company) stanowi jeden z rodzajów spółki handlowej (commercial partnership). Z kolei zgodnie z art. 4 (4) ww. ustawy, każda maltańska "spółka handlowa" posiada osobowość prawną odrębną od jej wspólnika lub wspólników, która przysługuje takiej spółce do momentu wykreślenia tej spółki z rejestru, co jest równoznaczne z utratą przez nią bytu. Nabycie przez takie spółki osobowości prawnej następuje z momentem ich rejestracji. Posiadanie osobowości prawnej wiąże się z pełną zdolnością do czynności prawnych.

2\. Spółka ta może być także podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych wg prawa maltańskiego. Jednak w opisanym zdarzeniu przyszłym nie będzie miała takiego statusu, a w związku z tym przychody i koszty oraz dochody Spółki maltańskiej będą na zasadzie art. 5 Ustawy CIT traktowane wg proporcji prawa do zysków dla celów podatkowych jak przychody Fundacji, koszty uzyskania przychodów Fundacji i dochody Fundacji.

Maltańska ustawa o podatku dochodowym (The Income Tax Act (Chapter 123 of the Laws of Malta\]) - dalej jako: "ITA", ma zastosowanie do wszystkich zrzeszeń osób (body of persons), a zatem również do spółek osobowych zawiązanych w formie partnership en commandite. Maltańska spółka w formie partnership en commandite, która nie emituje akcji, nie jest podatnikiem podatku dochodowego na Malcie, czyli jest transparentna podatkowo, a jej przychody i koszty podlegają przypisaniu do jej wspólników. Na mocy art. 27 (1) maltańskiej ustawy the Income Tax Management Act (Chapter 372) - dalej jako: "ITMA", spółka osobowa utworzona w formie partnership en commandite, która nie emituje akcji oraz nie wybrała statusu spółki podlegającej opodatkowaniu, jest podmiotem transparentnym podatkowo w zakresie dochodów uzyskiwanych przez niego ze wszystkich źródeł. Przychody i koszty podatkowe takiej spółki podlegają przypisaniu do jej wspólników stosownie do przysługującego im udziału w jej zysku. Wskazana spółka może wybrać, w trybie przewidzianym w art. 27 (6) ITMA, status podatnika podatku dochodowego na Malcie. Zgodnie z art. 2 (1) Maltańskiej Ustawy o Podatku Dochodowym, spółka osobowa w formie partnership en commandite, która dokonała ww. wyboru, jest uznawana dla celów podatkowych za spółkę kapitałową (company).

W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, Spółka nie wybierze statusu podatnika podatku dochodowego, w związku z czym będzie podmiotem transparentnym podatkowo.

Jednak Spółka ta jest niewątpliwie spółką handlową. Co więcej Spółka ta jest podmiotem objętym zakresem maltańskiej ustawy o podatku dochodowym w tym sensie, że może mieć status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych wg. prawa maltańskiego.

W przypadku, gdyby Spółka zdecydowała się być traktowana dla celów podatku dochodowego jako podatnik, wszystkie odpowiednie przepisy prawa o podatku dochodowym miałyby zastosowanie do takiej spółki w identyczny sposób.

W związku z tym Wnioskodawca podtrzymuję w całości swoje stanowisko, że w związku z tym zdaniem Wnioskodawcy przystąpienie przez Fundację do Spółki nie może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie "działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej".

Spółka doprecyzowała także, że Bezpośrednie Inwestycje Kapitałowe, o których mowa w pytaniach oraz stanowisku przedstawionym w złożonym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej mają tożsame znaczenie jak Inwestycje Kapitałowe zdefiniowane we wniosku.

**Pytania Wnioskodawcy**

1) Czy przystąpienie przez Fundację do Spółki może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie „działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej”?

2) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przychody Fundacji z tytułu Bezpośrednich Inwestycji kapitałowych będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych?

3) Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wypłaty zysków ze Spółki na rzecz Fundacji będą neutralne podatkowo i nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

**Państwa stanowisko w sprawie**

1) Zdaniem Wnioskodawcy przystąpienie przez Fundację do Spółki nie może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie "działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej".

2) Zdaniem Wnioskodawcy przychody Fundacji z tytułu Bezpośrednich Inwestycji kapitałowych będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

3) Zdaniem Wnioskodawcy wypłaty zysków ze Spółki na rzecz Fundacji) będą neutralne podatkowo i nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

UZASADNIENIE

1\. Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie przedstawionych pytań

Uzasadnienie wspólne do wszystkich przedstawionych pytań

Na wstępie należy podkreślić, że Fundacja jest zwolniona podmiotowo z opodatkowania podatkiem CIT. Stosownie bowiem do treści art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy o CIT zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Jednocześnie na mocy art. 6 ust. 7 Ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 3 i 4 ustawy o fundacji rodzinnej, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze.

Fundacja może zostać wspólnikiem w Spółce i będzie to wprost zgodne z literalnym brzmieniem art. 5 ust. 1 pkt 3 Ustawy o fundacji rodzinnej.

Spółka do której przystąpi Fundacja będzie bowiem miała status spółki handlowej zgodnie z regulacjami prawa Malty. Spółka typu „partnership en commandite” jest spółką posiadającą osobowość prawną.

Spółka jest więc spółką w rozumieniu art. 4a pkt 21 ustawy o CIT.

Spółka jest więc spółką handlową z siedzibą za granicą, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej. Wobec tego nie ulega wątpliwości, że przystąpienie przez Fundację do Spółki nie może prowadzić do uznania, że będzie ona prowadziła działalność wykraczającą poza zakres wskazany w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej. Fundacja będzie więc zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w zakresie przychodów i dochodów uzyskiwanych przez nią jako wspólnika spółki.

Skoro przystąpienie do Spółki nie jest działalnością gospodarczą fundacji rodzinnej wykraczającą poza zakres określony w art. 5 Ustawy o fundacji rodzinnej to Fundacja nie traci prawa do zwolnienia podatkowego określonego w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT "Zwalnia się od podatku fundację rodzinną." W myśl zaś art. 6 ust. 7 Ustawy CIT "Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej."

Artykuł 6 ust. 7 Ustawy CIT nie znajdzie więc zastosowania w stosunku do Fundacji.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, że status spółki maltańskiej partnership en commandite jako podmiotu posiadającego osobowość prawną, powoduje że z punktu widzenia polskiej ustawy o CIT, a dokładniej jej treści art. 1 ust. 1 Ustawy CIT spółka partnership en commandite jest objęta zakresem podmiotowym ww. ustawy a więc pozostaje podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Jak już wskazano w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (winno być: zdarzenia przyszłego) w ramach zysków z Inwestycji kapitałowych Spółka otrzymuje przychody z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji innych spółek, przychody z odpłatnego zbycia obligacji, odsetki od obligacji oraz lokaty a także dywidendy ze spółek notowanych na giełdach polskich i zagranicznych. Taki sam stan będzie trwał także od momentu, gdy Fundacja stanie się wspólnikiem Spółki.

Dochody pochodzące z zysków z Inwestycji kapitałowych Spółki będą w Fundacji zwolnione z podatku CIT, na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Na tle art. 7b Ustawy CIT należy wskazać, że przychody Fundacji z tytułu zysków z Inwestycji kapitałowych dokonywanych przez Spółkę będą objęte zakresem "przychodów z zysków kapitałowych" i będą korzystały ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Zdaniem Wnioskodawcy, status wspólnika Spółki oraz udział w zysku Spółki nie doprowadzi u Wnioskodawcy do utraty prawa zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 Ustawy CIT.

Wnioskodawca wnosi zatem o uznanie jego stanowiska za prawidłowe w całości.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. art. 4a pkt 36 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: ustawa CIT),

Ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej - oznacza to fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz.U. poz. 326).

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”),

Ustawa reguluje organizację i funkcjonowanie fundacji rodzinnej, w tym prawa i obowiązki fundatora i beneficjenta.

Z kolei zgodnie z art. 2 ust. 1 ufr,

Fundacja rodzinna jest osobą prawną utworzoną w celu gromadzenia mienia, zarządzania nim w interesie beneficjentów oraz spełniania świadczeń na rzecz beneficjentów. Fundator określa w statucie szczegółowy cel fundacji rodzinnej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ufr,

1\. Fundacja rodzinna nabywa osobowość prawną z chwilą wpisu do rejestru fundacji rodzinnych.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy CIT,

Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji.

Zatem, fundacja rodzinna, jako osoba prawna podlegać będzie zasadom opodatkowania dochodów osób prawnych na mocy art. 1 ust. 1 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 6 ust 1 pkt 25 ustawy o CIT,

Zwalnia się od podatku fundację rodzinną.

Zatem, fundacje rodzinne, co do zasady, objęte są podmiotowym zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych, od powyższego zwolnienia ustawa przewiduje jednak kilka wyjątków.

Zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT,

7\. Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 25, nie ma zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej.

Wskazać należy, że fundacja rodzinna co do zasady nie będzie mogła wykonywać działalności gospodarczej w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 221). Wyjątek ma stanowić działalność, o której mowa w art. 5 ust. 1 ufr, zgodnie z którym:

1\. Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

1) zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia;

2) najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie;

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

4) nabywania i zbywania papierów wartościowych, instrumentów pochodnych i praw o podobnym charakterze;

5) udzielania pożyczek:

a) spółkom kapitałowym, w których fundacja rodzinna posiada udziały albo akcje,

b) spółkom osobowym, w których fundacja rodzinna uczestniczy jako wspólnik,

c) beneficjentom;

6) obrotu zagranicznymi środkami płatniczymi należącymi do fundacji rodzinnej w celu dokonywania płatności związanych z działalnością fundacji rodzinnej;

7) produkcji przetworzonych w sposób inny niż przemysłowy produktów roślinnych i zwierzęcych, z wyjątkiem przetworzonych produktów roślinnych i zwierzęcych uzyskanych w ramach prowadzonych działów specjalnych produkcji rolnej oraz produktów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, o ile ilość produktów roślinnych lub zwierzęcych pochodzących z własnej uprawy, hodowli lub chowu, użytych do produkcji danego produktu stanowi co najmniej 50% tego produktu;

8) gospodarki leśnej.

W zakresie działalności prowadzonej przez fundację rodzinną poza dozwolonym zakresem wskazanym w ww. art. 5 ufr, będzie ona podlegała opodatkowaniu zgodnie z przepisem art. 24r ustawy o CIT, zgodnie z którym:

1\. W zakresie w jakim fundacja rodzinna prowadzi działalność gospodarczą wykraczającą poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej stawka podatku, o którym mowa w art. 19, wynosi 25% podstawy opodatkowania.

2\. Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, przepis art. 15 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

3\. Do fundacji rodzinnej, o której mowa w ust. 1, nie stosuje się zwolnień i odliczeń określonych w art. 17-18f.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego planowane jest, że Fundacja otrzyma od Fundatora mienie na pokrycie funduszu założycielskiego w postaci praw udziałowych niebędących akcjami w spółce handlowej typu partnership en commandite z siedzibą na terytorium Malty („Spółka”). Spółka w formie partnership en commandite posiada własny majątek oraz osobowość prawną odrębną od osobowości prawnej jej wspólników, co wynika wprost z art. 4 maltańskiej ustawy o spółkach. Zgodnie z art. 4 (1) tej ustawy, spółka w formie partnership en commandite lub limited partnership, obok spółki będącej odpowiednikiem polskiej spółki jawnej (partnership en nom collectif) oraz odpowiednika spółki kapitałowej (company) stanowi jeden z rodzajów spółki handlowej (commercial partnership). Maltańska ustawa o podatku dochodowym (The Income Tax Act (Chapter 123 of the Laws of Malta\]) - dalej jako: "ITA", ma zastosowanie do wszystkich zrzeszeń osób (body of persons), a zatem również do spółek osobowych zawiązanych w formie partnership en commandite. Maltańska spółka w formie partnership en commandite, która nie emituje akcji, nie jest podatnikiem podatku dochodowego na Malcie, czyli jest transparentna podatkowo, a jej przychody i koszty podlegają przypisaniu do jej wspólników. Na mocy art. 27 (1) maltańskiej ustawy the Income Tax Management Act (Chapter 372) - dalej jako: "ITMA", spółka osobowa utworzona w formie partnership en commandite, która nie emituje akcji oraz nie wybrała statusu spółki podlegającej opodatkowaniu, jest podmiotem transparentnym podatkowo w zakresie dochodów uzyskiwanych przez niego ze wszystkich źródeł. Przychody i koszty podatkowe takiej spółki podlegają przypisaniu do jej wspólników stosownie do przysługującego im udziału w jej zysku. Wskazana spółka może wybrać, w trybie przewidzianym w art. 27 (6) ITMA, status podatnika podatku dochodowego na Malcie. Zgodnie z art. 2 (1) Maltańskiej Ustawy o Podatku Dochodowym, spółka osobowa w formie partnership en commandite, która dokonała ww. wyboru, jest uznawana dla celów podatkowych za spółkę kapitałową (company). W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym, Spółka nie wybierze statusu podatnika podatku dochodowego, w związku z czym będzie podmiotem transparentnym podatkowo.

Spółka prowadzi obecnie działalność w zakresie wyłącznie inwestycji kapitałowych („Inwestycje kapitałowe”). W ramach Inwestycji kapitałowych nabywane i zbywane są jednostki uczestnictwa w zagranicznych funduszach inwestycyjnych, nabywane i zbywane są akcje w spółkach notowanych na giełdach zagranicznych i polskich, nabywane i zbywane są obligacje korporacyjne oraz zakładane także są lokaty pieniężne oraz kontrakty walutowe dla zabezpieczenia transakcji na powyższych. Spółka osiąga wyłącznie zyski z Inwestycji kapitałowych, tj. nie prowadzi działalności gospodarczej ani nie jest wspólnikiem spółki osobowej nie będącej podatnikiem podatku dochodowego. W ramach zysków z Inwestycji kapitałowych Spółka otrzymuje przychody z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji innych spółek, przychody z odpłatnego zbycia obligacji, odsetki od obligacji oraz lokaty a także dywidendy ze spółek notowanych na giełdach polskich i zagranicznych. Taki sam stan będzie trwał także od momentu, gdy Fundacja stanie się wspólnikiem Spółki. Wnioskodawca będzie bezpośrednio otrzymywał wypłaty zysków ze Spółki.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest ustalenie czy:

*   przystąpienie przez Fundację do Spółki może być na podstawie art. 6 ust. 7 Ustawy CIT uznane za prowadzenie „działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej”,
*   prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przychody Fundacji z tytułu Bezpośrednich Inwestycji kapitałowych będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych,
*   prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że wypłaty zysków ze Spółki na rzecz Fundacji będą neutralne podatkowo i nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zauważyć należy, że aby odpowiedzieć na Państwa pytania należy w pierwszej kolejności ocenić, czy udział Fundacji w maltańskiej spółce typu partnership en commandite jest zgodny z przepisem art. 5 ufr, gdyż działalność prowadzona przez fundację rodzinną odpowiadająca działalności wskazanej przez ustawodawcę w ww. przepisie zwolniona jest z opodatkowania na postawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop; z kolei działalność wykraczająca poza ramy przepisu art. 5 ufr podlega opodatkowaniu zgodnie ze wskazaniem art. 6 ust. 7 updop według zasad wskazanych w przepisie 24r updop.

Zgodnie z cytowanym wyżej przepisem art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr,

1\. Fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie:

3) przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach;

W świetle wskazanej wyżej regulacji dot. dozwolonej działalności fundacji rodzinnej, o której mowa w cytowanym wyżej art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr, istotne znaczenie ma nie tylko podobieństwo podmiotów pod względem ich struktury i prawnych podstaw funkcjonowania, ale także podobieństwo w kwestiach podatkowych.

Należy zaznaczyć, że spółki handlowe, do których może przystąpić fundacja rodzinna (z pominięciem spółki partnerskiej, w której partnerami mogą być wyłącznie osoby fizyczne) są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych i podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. Również spółka jawna, do której przystąpi fundacja jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, o czym stanowi dodany do ustawy art. 1 ust. 7 updop.

Powyższe pozwala na stwierdzenie, że fundacja rodzinna może przystępować i uczestniczyć jedynie w tych spółkach, które są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z przepisami prawa maltańska partnership en commandite posiada osobowość prawną, ale dla celów podatkowych jest podmiotem transparentnym w zakresie uzyskiwanych przez nią dochodów ze wszystkich źródeł. Zatem maltańska partnership en commandite nie jest podatnikiem podatku dochodowego na Malcie.

W świetle powyższego, brak jest podstaw do uznania, że maltańska partnership en commandite jest podmiotem o podobnym charakterze względem wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej tj. do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych czy też spółdzielni. Tym samym dochód uzyskany przez fundację rodzinną z tytułu przystąpienia i uczestnictwa w spółce partnership en commandite jest objęty sankcyjnym 25% podatkiem dochodowym, na podstawie art. 24r ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, nieprawidłowe jest Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 zgodnie z którym przystąpienie Fundacji do maltańskiej transparentnej podatkowo spółki partnership en commandite nie będzie stanowiło przejawu działalności niedozwolonej, tj. nie będzie stanowiło działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres wskazany przez UFR.

Państwa wątpliwości dotyczą także ustalenia czy przychody Fundacji z tytułu Bezpośrednich Inwestycji kapitałowych będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz czy wypłaty ze Spółki na rzecz Fundacji będą neutralne podatkowo i nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z treścią art. 5 ufr fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą m.in. w zakresie przystępowania do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych, spółdzielni oraz podmiotów o podobnym charakterze, mających swoją siedzibę w kraju albo za granicą, a także uczestnictwa w tych spółkach, funduszach, spółdzielniach oraz podmiotach. Może również nabywać i zbywać papiery wartościowe, instrumenty pochodne i prawa o podobnym charakterze. Ponadto, jak wynika z powołanego przepisu, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w zakresie zbywania mienia, o ile mienie to nie zostało nabyte wyłącznie w celu dalszego zbycia. Przy czym powyższe nie dotyczy praw wynikających z przystąpienia do podmiotów, o których mowa w ust. 1 pkt 3, i uczestnictwa w tych podmiotach oraz składników mienia, o których mowa w ust. 1 pkt 4 (art. 5 ust. 3 ufr).

Mając na względzie przywołany art. 5 ust. 3 ufr, stwierdzić więc należy, że fundacja rodzinna może prowadzić działalność polegającą na nabywaniu i zbywaniu praw wynikających z przystąpienia do spółek handlowych oraz podmiotów o podobnym charakterze mających swoją siedzibę za granicą, nawet jeśli takie prawa, składniki mienia zostały nabyte wyłącznie w celu ich dalszego zbycia.

Na gruncie art. 5 ust. 1 pkt 3 ufr, fundacja rodzinna może przystępować do spółek handlowych i innych wymienionych w tym przepisie podmiotów, uczestniczyć w nich oraz wykonywać wszelkie prawa wynikające z tych tytułów, również z nich występować czy zbywać części akcji.

Jak już wyżej wskazano, brak jest podstaw do uznania, że maltańska partnership en commandite jest podmiotem o podobnym charakterze względem wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o fundacji rodzinnej tj. do spółek handlowych, funduszy inwestycyjnych czy też spółdzielni, dlatego dochód uzyskany przez fundację rodzinną z tytułu przystąpienia i uczestnictwa w spółce partnership en commandite jest objęty sankcyjnym 25% podatkiem dochodowym, na podstawie art. 24r ustawy o CIT

Tym samym, przychody Fundacji z tytułu Bezpośrednich Inwestycji kapitałowych nie mieszczą się w zakresie określonym w art. 5 ufr. A zatem, w przedmiotowej sprawie będzie miał zastosowanie art. 24r ust. 1 w zw. z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT.

Przychód Fundacji Rodzinnej z Bezpośrednich Inwestycji kapitałowych nie będzie zwolniony z podatku na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Mając na uwadze przytoczone wcześniej wyjaśnienia, stwierdzić także należy, że skoro działalność w zakresie uczestnictwa Fundacji rodzinnej w spółce typu partnership en commandite nie mieści się w zakresie określonym w art. 5 ufr, to otrzymywane przez Fundację wypłaty zysków ze Spółki na rzecz Fundacji, o których mowa we wniosku, nie będą także korzystać ze zwolnienia, określonego w art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

W związku z powyższym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i nr 3 przyjmujące, że:

*   przychody Fundacji z tytułu Bezpośrednich Inwestycji kapitałowych będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych,
*   wypłaty zysków ze Spółki na rzecz Fundacji będą neutralne podatkowo i nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych

należy uznać za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego oraz musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).