Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.182.2017.1.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-17
Teza: w zakresie zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty kwalifikowane; leasing; leasing-leasing operacyjny; materiały; prace-prace badawczo-rozwojowe; rok-rok podatkowy; surowiec
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 czerwca 2017 r. (data wpływu 19 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie uprawnienia Spółki:

*   do uwzględnienia w podstawie obliczania Ulgi kosztów nabycia Odczynników i Surowców (Pytanie 2) – **jest prawidłowe;**

*   do uwzględnienia w podstawie obliczania Ulgi kosztów nabycia Materiałów i Wyposażenia (Pytanie 3) – **jest prawidłowe;**

*   do uwzględnienia w podstawie obliczania Ulgi kosztów nabycia Urządzeń (Pytanie 4) – **jest prawidłowe;**

*   do uwzględnienia w podstawie obliczania Ulgi kosztów związanych z korzystaniem z Urządzeń w oparciu o Umowy Leasingu (Pytanie 5) – **jest prawidłowe;**

*   do korzystania z Ulgi w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 6) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 czerwca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

1.  Działalność badawczo-rozwojowa

A. jest podmiotem z branży farmaceutycznej działającym na terytorium Polski. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie marketingu, produkcji, sprzedaży i dystrybucji produktów leczniczych, suplementów diety, dietetycznych środków spożywczych specjalnego przeznaczenia medycznego, kosmetyków oraz wyrobów medycznych (dalej: „Produkty”).

W strukturze organizacyjnej Spółki funkcjonuje laboratorium (dalej: „Laboratorium”), w ramach którego prowadzone są badania nad nowymi Produktami (dalej: „Nowe Produkty”), które Spółka zamierza wprowadzić na rynek. Proces mający na celu wprowadzenie Nowych Produktów na rynek składa się zasadniczo z następujących faz:

*   faza I - analiza literaturowo-patentowa,

*   faza II - prace badawcze mające na celu opracowanie składu Nowych Produktów,

*   faza III - prace analityczne mające na celu opracowanie kontroli jakości Nowych Produktów,

*   faza IV - prace laboratoryjne mające na celu opracowanie technologii Nowych Produktów oraz zbadanie stabilności otrzymanej formulacji, a także przygotowanie dużych serii laboratoryjnych do dalszych badań,

*   faza V - badania analityczne serii wytworzonych w ramach fazy IV, walidacja metod analitycznych oraz przygotowanie normy jakościowej,

*   faza VI - prace pilotażowe mające na celu transfer technologii Nowych Produktów do miejsca wytwarzania, przygotowanie serii pilotażowych do dalszych badań oraz określenie stabilności długookresowej Nowych Produktów,

*   faza VII - badania biologiczne,

*   faza VIII - przygotowanie dokumentacji Nowych Produktów oraz ulotek/druków informacyjnych, rejestracja / zgłoszenie Nowych Produktów,

*   faza IX - wdrożenie Nowych Produktów do produkcji w miejscu wytwarzania.

W przypadku pozytywnego przeprowadzenia całego procesu, A. zleca wytwarzanie Nowych

Produktów (Spółka nie posiada zakładu produkcyjnego, wobec czego całość działań związanych z wytwarzaniem Produktów zlecana jest na rzecz zewnętrznych podmiotów) oraz prowadzi sprzedaż i dystrybucję Nowych Produktów, osiągając z tego tytułu przychody podatkowe. Spółka pragnie przy tym podkreślić, iż nie w każdej sytuacji prowadzone prace nad Nowymi Produktami kończą się wynikiem pozytywnym.

Niezależnie od powyższego, Spółka prowadzi również prace mające na celu ulepszanie / udoskonalanie Nowych Produktów, niemające charakteru rutynowego.

Spółka zakłada, iż prowadzona działalność związana z badaniami nad Nowymi Produktami spełniała będzie definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o CIT. Spółka pragnie podkreślić, iż powyższe stwierdzenie jest elementem stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę i Spółka nie oczekuje analizy ww. zagadnienia przez organ podatkowy.

1.  Wydatki związane z działalnością badawczo-rozwojową

W ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej Spółka ponosi szereg wydatków związanych z badaniami nad Nowymi Produktami i funkcjonowaniem Laboratorium (dalej: „Wydatki”). Wydatki można zaliczyć do jednej z następujących kategorii:

*   wynagrodzenia na rzecz osób realizujących prace badawczo-rozwojowe, zatrudnionych na podstawie umów o pracę (dalej: „Pracownicy”), oraz inne świadczenia realizowane na rzecz Pracowników, będące przychodami ze stosunku pracy (dalej: „Wydatki Pracownicze”), a także składki na ubezpieczenia społeczne, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników, finansowane przez Spółkę (dalej: „Składki”),

*   koszty nabycia odczynników laboratoryjnych oraz substancji chemicznych (surowców) wykorzystywanych do wytwarzania prototypów Nowych Produktów w Laboratorium (dalej: „Odczynniki i Surowce”),

*   koszty nabycia akcesoriów, części zamiennych, materiałów i wyposażenia niezbędnych do funkcjonowania Laboratorium (dalej: „Materiały i Wyposażenie”),

*   koszty nabycia aparatów i urządzeń wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej (dalej: „Urządzenia”),

*   koszty związane z odpłatnym korzystaniem z Urządzeń w oparciu o postanowienia umów leasingu (dalej: „Umowy Leasingu”).

1.  Wydatki Pracownicze

W ramach Spółki funkcjonuje Dział Rozwoju i Rejestracji Produktów Leczniczych (dalej: „Dział R&D”), w ramach którego Spółka zatrudnia Pracowników (w pełnym wymiarze czasu pracy), do których obowiązków należy uczestniczenie w pracach badawczo-rozwojowych nad Nowymi Produktami, prowadzonych przez A..

Na czele Działu R&D stoi Dyrektor ds. Rozwoju i Rejestracji Produktów Leczniczych, do którego obowiązków pracowniczych należy m. in. nadzór merytoryczny na pracą Działu R&D, koordynacja pracy zespołu, wyznaczanie zadań i określanie celów, kontrola zadań wykonywanych przez podległych pracowników oraz okresowa ocena ich pracy.

Ponadto w ramach Działu R&D Spółka zatrudnia następujących Pracowników:

*   Szef Działu Badań i Rozwoju, do którego obowiązków pracowniczych należy m.in. opracowywanie i wprowadzanie na rynek Nowych Produktów, współudział we wszystkich stadiach powstawania Nowych Produktów, monitorowanie parametrów jakościowych Nowych Produktów, koordynowanie pracy wszystkich Pracowników w ramach Zespołu R&D,

*   Specjalista ds. Analityki, do którego obowiązków pracowniczych należy m.in. wykonywanie czynności dotyczących analiz produktów według zatwierdzonych procedur operacyjnych, instrukcji postępowania i metod analitycznych, wystawianie odpowiednich protokołów badań przed rozpoczęciem analiz, prawidłowe przygotowywanie i oznakowanie odczynników i ich dokumentowanie, kontrola odczynników z uwzględnieniem terminów ważności, stanu ilościowego i odpowiedniej dokumentacji, kontrola wzorców analitycznych z uwzględnieniem terminów ważności, stanu ilościowego i odpowiedniej dokumentacji, prowadzenie rejestrów laboratoryjnych i ich kontrola, planowanie i prowadzenie badań do walidacji metod analitycznych i walidacji procesowej, opracowywanie protokołów i raportów do walidacji metod analitycznych, walidacji procesu, walidacji czyszczenia, uczestniczenie w opracowywaniu specyfikacji dla Nowych Produktów, opracowywanie i wdrażanie nowych metod analitycznych dla produktów, uczestniczenie w tworzeniu dokumentacji dla Działu Rejestracji, obsługa Urządzeń, uczestniczenie w produkcji serii wdrożeniowych,

*   Specjalista ds. Medycznych i Bezpieczeństwa Farmakoterapii, do którego obowiązków pracowniczych należy m. in. współpraca z Działem Badań i Rozwoju w zakresie informacji medycznej, nadzór nad bezpieczeństwem farmakoterapii w zakresie monitorowania, zbierania i przetwarzania zgłoszeń działań niepożądanych Produktów zgodnie z procedurami wewnętrznymi Spółki i obowiązującym prawem, opracowywanie i aktualizacja procedur dotyczących bezpieczeństwa farmakoterapii, wsparcie merytoryczne przy opracowywaniu dokumentacji i druków informacyjnych dla Produktów,

*   Specjalista ds. Rejestracji Produktów Leczniczych, do którego obowiązków pracowniczych należy m. in. nadzór merytoryczny na powierzonymi procedurami rejestracyjnymi, uczestniczenie w przygotowywaniu dokumentacji Nowych Produktów, bieżąca weryfikacja i uczestniczenie w przygotowywaniu dokumentacji niezbędnej w toku procedur rejestracyjnych, opracowywanie druków informacyjnych dla Produktów, weryfikacja zgodności projektów graficznych opakowań Produktów z zatwierdzonymi drukami informacyjnymi dla Produktów, monitorowanie toczących się postępowań i procedur rejestracyjnych oraz dbałość o terminową ich finalizację,

*   Młodszy Specjalista ds. Rejestracji Produktów Leczniczych, do którego obowiązków pracowniczych należy m. in. uczestniczenie w przygotowywaniu dokumentacji Nowych Produktów, uczestniczenie w przygotowywaniu dokumentacji niezbędnej w toku procedur rejestracyjnych, weryfikacja druków informacyjnych dla Produktów, uczestniczenie w tworzeniu projektów graficznych oraz weryfikacja zgodności projektów graficznych opakowań Produktów z zatwierdzonymi drukami informacyjnymi dla Produktów.

Spółka pragnie podkreślić, iż umowy o pracę zawarte z Pracownikami wskazują, iż do zakresu ich obowiązków należy uczestniczenie w pracach badawczo-rozwojowych, aczkolwiek w ramach obowiązków pracowniczych Pracownicy mogą wykonywać również inne czynności, niezwiązane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową (przykładowo, Pracownicy mogą wykonywać również obowiązki w zakresie monitorowania działań niepożądanych Produktów, obowiązki związane z aktualizacją danych rejestracyjnych / zgłoszeniowych, czy też obowiązki związane z monitorowaniem zmian w przepisach prawa regulujących wytwarzanie / wprowadzanie do obrotu Produktów). Pracownicy prowadzą jednakże ewidencję czasu pracy („Ewidencja”), z której wprost wynika, jaka część czasu pracy Pracowników poświęcona była na wykonywanie obowiązków związanych z uczestniczeniem w pracach badawczo-rozwojowych.

W związku z zatrudnieniem Pracowników, Spółka ponosi / może ponosić w przyszłości następujące Wydatki Pracownicze:

*   wynagrodzenie zasadnicze oraz dodatki za pracę w godzinach nadliczbowych,

*   wynagrodzenie chorobowe i inne wynagrodzenie wypłacane na podstawie szczególnych przepisów prawa pracy,

*   premie, bonusy i nagrody,

*   diety i inne należności za czas podróży służbowej,

*   wydatki na zapewnienie Pracownikom określonych świadczeń o charakterze niepieniężnym (pakiety medyczne, ubezpieczenie na życie, karnety sportowe, bony i karty podarunkowe, itp.).

Wszystkie opisane powyżej Wydatki Pracownicze stanowią po stronie Pracowników przychody ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 2032 ze zm„ dalej: „ustawa o PIT”).

Niezależnie od powyższego, Spółka ponosi również koszty związane z opłacaniem Składek, których podstawą wymiaru są przychody podatkowe Pracowników (za wyjątkiem tych przychodów, w przypadku których regulacje z zakresu ubezpieczeń społecznych przewidują zwolnienie z oskładkowania).

Zarówno Wydatki Pracownicze, jak i Składki, są zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 15 ust. 4g, art. 15 ust. 4h, art. 16 ust. 1 pkt 57 i art. 16 ust. 1 pkt 57a ustawy o CIT.

W celu ustalenia, jaka część Wydatków Pracowniczych i Składek ponoszonych przez Spółkę związana jest z rzeczywistym wykonywaniem przez Pracowników obowiązków w zakresie prac badawczo-rozwojowych. Spółka stosuje następujący wzór (dalej: „Wzór”):

WPSRD = GRD> x (WPS / 1720)

gdzie:

WPSRD - Wydatki Pracownicze i Składki ponoszone przez Spółkę w trakcie roku podatkowego w związku z zatrudnieniem konkretnego Pracownika, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów Spółki w danym roku podatkowym, związane z rzeczywistym wykonywaniem przez Pracownika obowiązków w zakresie prac badawczo-rozwojowych,

GRD - ilość godzin pracy danego Pracownika poświęconych w danym roku podatkowym na wykonywanie obowiązków związanych z pracami badawczo-rozwojowymi, wynikająca z Ewidencji,

WPS - całość Wydatków Pracowniczych i Składek ponoszonych przez Spółkę w trakcie roku podatkowego w związku z zatrudnieniem konkretnego Pracownika, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów Spółki w danym roku podatkowym.

Z kolei liczba 1720 jest standardową roczną liczbą efektywnych godzin pracy przypadającą na pracownika zatrudnionego w pełnym wymiarze czasu pracy. Przedmiotowa liczba uwzględnia fakt, iż przez część dni roboczych w trakcie roku Pracownicy korzystają z urlopów i zwolnień (w 2016 r. liczba dni roboczych wynosiła 252, co oznaczało, iż maksymalna liczba standardowych godzin pracy wynosiła 2016, natomiast w 2017 r. liczba dni roboczych wynosi 250, co oznacza, iż maksymalna liczba standardowych godzin pracy wynosi 2000), i pozwala uwzględnić w stawce godzinowej obliczanej dla danego Pracownika ( = WPS / 1720) również takie składniki wynagrodzenia jak wynagrodzenie za czas urlopu czy wynagrodzenie chorobowe.

1.  Koszty nabycia Odczynników i Surowców

W związku z prowadzonymi pracami badawczo-rozwojowymi nad Nowymi Produktami, Spółka dokonuje zakupów:

*   odczynników chemicznych niezbędnych do prowadzenia badań laboratoryjnych,

*   substancji chemicznych (surowców) służących do wytwarzania prototypów Nowych Produktów.

Wydatki za zakup Odczynników i Surowców stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki zgodnie z ogólnymi zasadami, wynikającymi z art. 15 ust. 4d i 15 ust. 4e ustawy o CIT.

1.  Koszty nabycia Materiałów i Wyposażenia

Wydatki Spółki na zakup Materiałów i Wyposażenia obejmują obecnie następujące pozycje:

*   wydatki na nabycie akcesoriów / części zamiennych do aparatów wykorzystywanych do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych (m. in. filtry, nakrętki, osłony),

*   wydatki na nabycie odzieży ochronnej wykorzystywanej przez Pracowników wykonujących prace w Laboratorium,

*   wydatki na nabycie wyposażenia Laboratorium niezbędnego do jego prawidłowego funkcjonowania (m. in. kolumny i prekolumny do aparatury chromatograficznej, elektrody kombinowane, zestawy filtracyjne, pinkometry, wagi analityczne, naczynia laboratoryjne, lodówki i chłodziarko-zamrażarki laboratoryjne, zlewy, wentylacja laboratoryjna, osuszacz absorpcyjny, krzesła, szafki, blaty, regały, półki, pojemniki, szuflady, drukarki, komputery i akcesoria komputerowe),

*   wydatki na materiały biurowe niezbędne do prowadzenia badań w Laboratorium (m. in. papier, tonery).

W przypadku, gdy nabywane Materiały i Wyposażenie spełniają definicję środków trwałych (dalej: „ŚT”) zawartą w art. 16a ust. 1 ustawy o CIT (ich przewidywany okres używania jest dłuższy niż rok), Spółka ujmuje nabywane aktywa w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (dalej: „Ewidencja ŚT”). Z uwagi na fakt, iż cena nabycia przedmiotowych ŚT nie przekracza z reguły kwoty 3.500 zł, Spółka co do zasady dokonuje jednorazowych odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16f ust. 3 in fine ustawy o CIT. W przypadku nabycia Materiałów i Wyposażenia, których wartość przekracza 3.500 zł, Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych według stawek określonych w załączniku do ustawy o CIT.

W przypadku Materiałów i Wyposażenia, które nie spełniają definicji ŚT, ponoszone przez Spółkę wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów zgodnie z ogólnymi zasadami, wynikającymi z art. 15 ust. 4d i 15 ust. 4e ustawy o CIT. Spółka pragnie podkreślić, iż w tej kategorii mieścić będą się wyłącznie pozycje takie jak wydatki na nabycie akcesoriów / części zamiennych do aparatów, wydatki na nabycie odzieży ochronnej, wydatki na nabycie niektórych naczyń laboratoryjnych, akcesoriów komputerowych, papieru i tonerów.

1.  Koszty nabycia Urządzeń

Wydatki Spółki na nabycie Urządzeń obejmują obecnie następujące pozycje:

*   wydatki na nabycie tabletkarki (urządzenia służącego do formowania tabletek),

*   wydatki na nabycie maszyny blistrującej (urządzenie służące do pakowania w blistry).

Spółka ujmuje nabywane Urządzenia w Ewidencji ŚT i dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej według stawek określonych w załączniku do ustawy o CIT.

1.  Koszty wynikające z Umów Leasingu

Niezależnie od wydatków ponoszonych na nabycie Urządzeń, Spółka jest również stroną Umów Leasingu na podstawie których korzysta z Urządzeń (m. in. demineralizator, dygestorium, konduktometr, aparat do badania uwalniania, myjka ultradźwiękowa, spektrofotometr, aparatura chromatograficzna, waga analityczna, wirówka, wytrząsarka, zmywarka laboratoryjna) będących własnością leasingodawcy. Leasingodawca nie jest podmiotem powiązanym ze Spółką.

Zawarte Umowy Leasingu kwalifikowane są jako leasing operacyjny na gruncie podatkowym stąd też Spółka zalicza wydatki ponoszone na podstawie Umów Leasingu do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, wynikających z art. 15 ust. 4d i 15 ust. 4e ustawy o CIT.

1.  Ulga na działalność badawczo-rozwojową

Spółka zamierza skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (uregulowanej art. 18d ustawy o CIT, dalej: „Ulga”) w rozliczeniu za 2016 r. i za lata kolejne.

Nie jest wykluczone, iż część Wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową będzie w przyszłości zwracana na rzecz Spółki (najprawdopodobniej w formie dotacji), jednakże w zakresie, w jakim Wydatki będą zwracane. Spółka nie zamierza korzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową (zgodnie z art. 18d ust. 5 ustawy o CIT).

Spółka nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi opisanych Wydatków Pracowniczych, w zakresie w jakim Pracownicy wykonują prace związane z działalnością badawczo-rozwojową Spółki, wynikającym z prowadzonej Ewidencji i zastosowanego Wzoru?
2.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi opisanych kosztów nabycia Odczynników i Surowców?
3.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi opisanych kosztów nabycia Materiałów i Wyposażenia?
4.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi opisanych kosztów nabycia Urządzeń?
5.  Czy Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi opisanych kosztów związanych z korzystaniem z Urządzeń w oparciu o Umowy Leasingu?
6.  Czy Spółka jest uprawniona do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytań oznaczonych numerami od 2-6. W zakresie pytania oznaczonego numerem 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 2) W ocenie Spółki, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi opisanych kosztów nabycia Odczynników i Surowców.

Ad. 3) W ocenie Spółki, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi opisanych kosztów nabycia Materiałów i Wyposażenia.

Ad. 4) W ocenie Spółki, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi opisanych kosztów nabycia Urządzeń.

Ad. 5) W ocenie Spółki, Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi opisanych kosztów związanych z korzystaniem z Urządzeń w oparciu o Umowy Leasingu.

Ad. 6) W ocenie Spółki, Spółka jest uprawniona do korzystania z Ulgi, to znaczy do odliczania Wydatków od podstawy opodatkowania CIT, w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad. 2)

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888 z późn. zm.; dalej: ustawa o CIT) za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojowy.

Należy zwrócić uwagę, iż ww. przepis posługuje się pojęciami „materiały” oraz „surowce”, które nie zostały zdefiniowane w przepisach ustawy o CIT, stanowiąc przy tym, iż w podstawie obliczania Ulgi uwzględnione mogą być wyłącznie materiały i surowce związane bezpośrednio z prowadzoną przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w ocenie Spółki, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania Ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, w ocenie Spółki odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2016 r„ poz. 1047 ze zm., dalej: „UR”). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 UR materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się iż materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp. ” (Walińska Ewa (red.), Bek-Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Mając powyższe na uwadze, nie ulega wątpliwości, iż nabywane przez Spółkę substancje chemiczne, zużywane w Laboratorium do wytwarzania prototypów Nowych Produktów, powinny być uznane za surowce związane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę, a co za tym idzie wydatki na ich nabycie powinny być uwzględniane w podstawie obliczania Ulgi.

Jeżeli chodzi o odczynniki chemiczne podkreślenia wymaga fakt, iż zakładanym rezultatem działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę są Nowe Produkty w znaczeniu abstrakcyjnym, rozumiane jako formuła (substancja) o określonych właściwościach, przebadana pod kątem skuteczności i bezpieczeństwa, dla której opracowano odpowiednią wymaganą przepisami prawa dokumentację.

Mając powyższe na uwadze, w ocenie Spółki surowcami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być nie tylko składniki wytwarzanych prototypów Nowych Produktów, lecz w istocie wszystkie aktywa nabywane i zużywane bezpośrednio w celu umożliwienia funkcjonowania Laboratorium, a co za tym idzie umożliwienia opracowania Nowych Produktów w przywołanym powyżej, abstrakcyjnym znaczeniu.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Spółki istnieją podstawy do argumentacji, iż również odczynniki chemiczne zużywane w toku pracy nad Nowymi Produktami w Laboratorium (pozwalające na przeprowadzanie analizy chemicznej otrzymywanych substancji) stanowić powinny surowce związane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę. Nawet jednakże w przypadku przyjęcia, iż odczynniki chemiczne nie stanowią surowców, w ocenie Spółki powinny one zostać zakwalifikowane jako materiały związane bezpośrednio z działalnością badawczo-rozwojową prowadzoną przez Spółkę. W jednym i drugim przypadku nie powinno ulegać wątpliwości, iż wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie odczynników chemicznych zużywanych w Laboratorium powinny być uwzględniane w podstawie obliczania Ulgi.

Ad. 3)

Jak zostało już podkreślone, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu od podstawy opodatkowania uznaje się wydatki na nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Dodatkowo, zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od ŚT wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Jak zostało podkreślone w stanie faktycznym, w sytuacji gdy nabywane Materiały i Wyposażenie spełniają definicję ŚT, Spółka zalicza wydatki na nabycie Materiałów i Wyposażenia do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne (przy czym z uwagi na fakt, iż cena nabycia Materiałów i Wyposażenia z reguły nie przekracza kwoty 3.500 zł, Spółka niejednokrotnie dokonuje jednorazowych odpisów amortyzacyjnych).

W takiej sytuacji w ocenie Spółki nie ulega wątpliwości, iż dokonywane odpisy amortyzacyjne powinny być uwzględniane w podstawie obliczania Ulgi na podstawie art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, są to bowiem stanowiące koszty uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od ŚT wykorzystywanych w działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Spółkę (bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, czy chodzi o jednorazowe odpisy amortyzacyjne, czy też odpisy amortyzacyjne dokonywane według stawek określonych w załączniku do ustawy o CIT).

Z kolei w sytuacji, gdy nabywane Materiały i Wyposażenie nie spełniają definicji ŚT (jak zostało podkreślone w stanie faktycznym, chodzi o takie pozycje jak akcesoria / części zamienne do aparatów, odzież ochronna, naczynia laboratoryjne, akcesoria komputerowe, papier i tonery), a co za tym idzie wydatki na nabycie przedmiotowych Materiałów i Wyposażenia podlegają zaliczeniu do kosztów podatkowych na zasadach ogólnych, w ocenie Spółki podstawą uwzględniania przedmiotowych wydatków w podstawie obliczania Ulgi powinien być art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT. Jak wynika bowiem z argumentacji Spółki, która została przedstawiona w stanowisku dotyczącym pytania nr 2, opisane w stanie faktycznym Materiały i Wyposażenie mogą zostać uznane za:

*   surowce w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT (do tej kategorii w ocenie Spółki zaliczyć można chociażby papier, na którym zapisywana jest cała dokumentacja dotycząca Nowych Produktów, przy założeniu iż efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Spółkę są Nowe Produkty w znaczeniu abstrakcyjnym),

*   materiały w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT (składniki majątku zużywane w toku prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej).

Mając powyższe na uwadze. Spółka jest uprawniona do uwzględniania w podstawie obliczania Ulgi opisanych wydatków na nabycie Materiałów i Wyposażenia, niezależnie od tego, czy przedmiotowe wydatki są uwzględniane w kosztach uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, czy też na zasadach ogólnych.

Ad. 4)

Jak zostało już podkreślone, zgodnie z art. 18d ust. 3 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od ŚT wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Mają na uwadze brzmienie powyższego przepisu nie ulega wątpliwości, iż wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie Urządzeń (specjalistycznych urządzeń i aparatów służących do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych), zaliczane do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne, powinny być uwzględniane w podstawie obliczania Ulgi.

Ad. 5)

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 4 ustawy o CIT za koszty kwalifikowane uznaje się wydatki związane z odpłatnym korzystaniem z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o CIT.

Mają na uwadze brzmienie powyższego przepisu nie ulega wątpliwości, iż wydatki ponoszone przez Spółkę w związku z zawartymi Umowami Leasingu dotyczącymi Urządzeń (specjalistycznych urządzeń i aparatów służących do prowadzenia prac badawczo-rozwojowych) powinny być uwzględniane w podstaw ie obliczania Ulgi.

Ad. 6)

Art. 18d ust. 1 ustawy o CIT stanowi, iż od podstawy opodatkowania odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową (zwane „kosztami kwalifikowanymi”).

Mając na uwadze powyższe, nie powinno budzić wątpliwości, iż koszty kwalifikowane wskazane w art. 18d ustawy o CIT powinny podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym zgodnie z właściwymi przepisami ustawy o CIT stanowić powinny podatkowe koszty uzyskania przychodów (to właśnie moment uznania kosztu kwalifikowanego za koszt podatkowy determinuje moment odliczenia przedmiotowego kosztu od postawy opodatkowania w ramach Ulgi, a nie np. moment uznania wydatku za koszt bilansowy czy też moment uregulowania zobowiązania).

Powyższe stanowisko znajduje jednolite potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych. Tytułem przykładu wskazać można następujące interpretacje:

*   interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 marca 2017 r., w której czytamy: „Jeżeli więc podatnik ponosi koszty materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywanych dla celów prac badawczo-rozwojowych, dla potrzeb stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, które stanowią w danym roku podatkowym koszty uzyskania przychodów, to w rozliczeniu za ten rok podatkowy może skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Reasumując, stwierdzić należy, że w przypadku kosztów materiałów i surowców nabywanych przez Wnioskodawcę i bezpośrednio wykorzystywanych dla celów prac badawczo-rozwojowych i stanowiących niezbędny element tych prac, dla potrzeb stosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawca powinien rozpoznawać koszt kwalifikowany z tytułu nabycia tych materiałów i surowców zgodnie z art. 18d ust. 1 oraz art. 18d ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w momencie w którym stają się kosztami uzyskania przychodów ”,

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 lutego 2017 r. (3063-ILPB2.4510.229.2016-1.PS): „Jeżeli więc podatnik ponosi koszty prac rozwojowych, które stanowią w danym roku podatkowym koszty uzyskania przychodów, to w rozliczeniu za ten rok podatkowy może skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Reasumując, stwierdzić należy, że koszty kwalifikowane ulgi powinny być brane pod uwagę na potrzeby kalkulowania wartości ulgi w momencie w którym stają się kosztami uzyskania przychodów ”.

Podsumowując, Spółka powinna odliczać Wydatki od podstawy opodatkowania CIT w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z właściwymi przepisami ustawy o CIT.

W świetle powyższego, Spółka wnosi o potwierdzenie zaprezentowanego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie uprawnienia Spółki:

*   do uwzględnienia w podstawie obliczania Ulgi kosztów nabycia odczynników i Surowców (Pytanie 2) – **jest prawidłowe;**

*   do uwzględnienia w podstawie obliczania Ulgi kosztów nabycia Materiałów i Wyposażenia (Pytanie 3) – **jest prawidłowe;**

*   do uwzględnienia w podstawie obliczania Ulgi kosztów nabycia Urządzeń (Pytanie 4) – **jest prawidłowe;**

*   do uwzględnienia w podstawie obliczania Ulgi kosztów związanych z korzystaniem z Urządzeń w oparciu o Umowy Leasingu (Pytanie 5) – **jest prawidłowe;**

*   do korzystania z Ulgi w rozliczeniu za rok podatkowy, w którym przedmiotowe Wydatki ujmowane są jako koszty uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Pytanie 6) – **jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto podnieść należy, że tut. Organ przyjął za Wnioskodawcą, że „(…) prowadzona działalność związana z badaniami nad Nowymi Produktami spełniała będzie definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 18d ust. 1 w zw. z art. 4a pkt 27 i 28 ustawy o CIT (…)”. „(…) Powyższe stwierdzenie jest elementem stanu faktycznego przedstawionego przez Spółkę i Spółka nie oczekuje analizy ww. zagadnienia przez organ podatkowy (\`(...)\`)”, stąd Organ w przedmiotowej interpretacji odniósł się tylko do odpowiedzi na zadane we wniosku pytania.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.