Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/4511-522/15/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-07-01
Teza: Czy w opisanej sytuacji powstał u Wnioskodawczyni przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w jakiej kwocie?
Słowa kluczowe: nakłady; przychód; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 27 marca 2015 r. (data wpływu 1 kwietnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu z tytułu sprzedaży nakładów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu z tytułu sprzedaży nakładów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadziła do dnia 31 marca 2013 r. działalność gospodarczą, której przedmiotem było świadczenie usług turystycznych na terenie ośrodka wczasowego dzierżawionego od 4 czerwca 2002 r. od Spółki z o.o. (I Spółka), następnie od jej sukcesora Spółki z o.o. (II Spółka). Zgodnie z umową dzierżawy zawartą w dniu 4 czerwca 2002 r., wszelkie remonty, konserwacje i naprawy wykonywane były staraniem i na koszt dzierżawcy (Wnioskodawczyni). Dzierżawca nie mógł dokonywać trwałych zmian przedmiotu dzierżawy bez pisemnej zgody wydzierżawiającego, zaś w przypadku zgody na prowadzenie prac mających na celu ulepszenie lub modernizację przedmiotu dzierżawy, nakłady ponosił dzierżawca.

Właściciel ośrodka w 2012 r. i 2013 r. oszacował i ustalił wartość opisanych wyżej nakładów odpowiednio na kwoty:

1.  39.194 zł 48 gr netto - modernizacja budynku gastronomii instalacja gazowa - okładziny ścienne (częściowa refundacja poniesionych kosztów),
2.  171.112 zł 78 gr netto - nakłady inwestycyjne wg. specyfikacji (częściowa refundacja poniesionych kosztów).

Wnioskodawczyni wystawiła faktury VAT na te kwoty odpowiednio w dniu 31 grudnia 2012 r. i w dniu 28 lutego 2013 r. Do faktury z dnia 28 lutego 2013 r. dołączono specyfikację z wyszczególnieniem pozycji i ich wartości. Wartości te, zostały ustalone przez II Spółkę z o.o. Nakłady te pozostały własnością tej Spółki. Wnioskodawczyni wartości tych nigdy nie zaksięgowała w koszty uzyskania przychodu, ani bezpośrednio, ani pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne. Poprzez odpisy amortyzacyjne zaliczono w koszty uzyskania przychodu jedynie kwotę 15.714 zł 72 gr. Jednocześnie z tytułu czynszu dzierżawnego Wnioskodawczyni miała zaległości wobec II Spółki z o.o., które zaliczała do kosztów uzyskania przychodów.

W uzupełnieniu wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  Poprzez odpisy amortyzacyjne zaliczono w koszty uzyskania przychodu kwotę 15.714 zł 72 gr tytułem amortyzacji przedmiotów, które w ewidencji środków trwałych ujęto jako oddzielne środki trwałe, tj:

1.  kotłownia olejowa (amortyzacja liniowa według stawki 7%);
2.  kuchnia gazowa wraz z instalacją gazową (amortyzacja liniowa według stawki 14%).

3.  Pozostałych nakładów poniesionych przez Wnioskodawczynię nie ujęto w ewidencji środków trwałych, nie były one inwestycją w obcym środku trwałym w myśl art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie nie były amortyzowane.
4.  Przyczyną rozwiązania umowy była likwidacja działalności gospodarczej przez Wnioskodawczynię. Z dniem 31 marca 2013 r. Wnioskodawczyni zlikwidowała całkowicie działalność gospodarczą i od tego dnia nie prowadzi działalności w żadnej formie. Środki trwałe opisane w pkt 1 (kotłownia i kuchnia) zostały w ośrodku wypoczynkowym.
5.  Wartości, które umieszczono na fakturach zostały oszacowane i ustalone przez II Spółkę z o.o. bez udziału Wnioskodawczyni, ona sama nie wie na jakiej podstawie ustalono te kwoty. Kwoty te nie zostały zmniejszone o zaległości Wnioskodawczyni wobec II Spółki z o.o. z tytułu czynszu.
6.  Kwot wynikających z faktur II Spółka z o.o. nie zapłaciła Wnioskodawczyni, zostały one skompensowane z jej zaległościami z tytułu czynszu. Kwoty czynszu zaliczane były przez Wnioskodawczynię w koszty uzyskania przychodów do 31 grudnia 2012 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji powstał u Wnioskodawczyni przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w jakiej kwocie?

Zdaniem Wnioskodawczyni, powstał u niej przychód tylko w przypadku kwoty stanowiącej równowartość zaliczonej w koszty uzyskania przychodów amortyzacji, tj. kwoty 15.714 zł 72 gr. Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodu nie stanowi wartość zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących środkami trwałymi, ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawczyni w dniu 31 marca 2013 r. zlikwidowała działalność gospodarczą, której przedmiotem było świadczenie usług turystycznych na terenie ośrodka wczasowego dzierżawionego od 4 czerwca 2002 r. od Spółki z o.o. (I Spółka), następnie od jej sukcesora Spółki z o.o. (II Spółka). Zgodnie z umową dzierżawy zawartą w dniu 4 czerwca 2002 r., Wnioskodawczyni za zgodą wydzierżawiającego dokonywała prac mających na celu ulepszenie lub modernizację przedmiotu dzierżawy.

W ewidencji środków trwałych ujęto jako oddzielne środki trwałe, tj:

1.  kotłownia olejowa (amortyzacja liniowa według stawki 7%);
2.  kuchnia gazowa wraz z instalacją gazową (amortyzacja liniowa według stawki 14%).

Poprzez odpisy amortyzacyjne zaliczono w koszty uzyskania przychodu kwotę 15.714 zł 72 gr.

Pozostałych nakładów poniesionych przez Wnioskodawczynię nie ujęto w ewidencji środków trwałych, nie były one inwestycją w obcym środku trwałym w myśl art. 22a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie nie były amortyzowane. Właściciel ośrodka w 2012 r. i 2013 r. oszacował i ustalił wartość opisanych wyżej nakładów, a Wnioskodawczyni wystawiła w grudniu 2012 r. i lutym 2013 r. faktury VAT na kwoty wynikające z tego oszacowania. Kwoty wynikające z faktur, zostały skompensowane z jej zaległościami z tytułu czynszu. Kwoty czynszu zaliczane były przez Wnioskodawczynię w koszty uzyskania przychodów do 31 grudnia 2012 r.

Stosownie do art. 47 § 1-3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych. Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania (art. 48 Kodeksu cywilnego). Zgodnie z zasadą prawa "superficies solo cedit" (to co jest na powierzchni przypada gruntowi) odnoszącą się do związania własności budynku wzniesionego na gruncie z własnością tego gruntu, częścią składową gruntu są wszystkie rzeczy trwale złączone z tą nieruchomością. Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni poniosła nakłady na wydzierżawiony ośrodek wypoczynkowy – nakłady te stały się własnością właściciela gruntu.

W myśl art. 226 § 1 Kodeksu cywilnego, samoistny posiadacz w dobrej wierze może żądać zwrotu nakładów koniecznych o tyle, o ile nie mają pokrycia w korzyściach, które uzyskał z rzeczy. Zwrotu innych nakładów może żądać o tyle, o ile zwiększają wartość rzeczy w chwili jej wydania właścicielowi. Jednakże gdy nakłady zostały dokonane po chwili, w której samoistny posiadacz w dobrej wierze dowiedział się o wytoczeniu przeciwko niemu powództwa o wydanie rzeczy, może on żądać zwrotu jedynie nakładów koniecznych.

Jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego (art. 676 Kodeksu cywilnego).

Mając na względzie przedstawione przepisy, stwierdzić należy, że nakłady poniesione na cudzą nieruchomość stanowią własność właściciela tej nieruchomości. Nie mogą zostać zbyte przez podmiot ponoszący te nakłady. Na gruncie przedmiotowej sprawy otrzymana przez Wnioskodawczynię kwota będzie zatem jedynie formą rekompensaty w postaci zwrotu poniesionych nakładów na modernizację wydzierżawionego ośrodka wypoczynkowego.

W świetle powyższego, przychodów uzyskanych tytułem zwrotu nakładów poniesionych na wydzierżawiony ośrodek wypoczynkowy, stanowiące zgodnie z treścią opisu stanu faktycznego środki trwałe amortyzowane przez Wnioskodawczynię w jej działalności gospodarczej, nie sposób uznać za przychody z odpłatnego zbycia, o których mowa w cyt. powyżej art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem skoro ośrodek wypoczynkowy nie stanowił własności Wnioskodawczyni, to również nakłady poniesione przez Wnioskodawczynię na ten ośrodek nie stanowiły jej własności, tym samym nie można mówić o odpłatnym zbyciu.

Należy jednak zważyć, że na gruncie przedmiotowej sprawy, nakłady zostały przyjęte do używania i wykorzystywane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Koniecznym jest zatem rozważenie, czy zwrot nakładów poniesionych na modernizację wydzierżawionego ośrodka wczasowego stanowi przychód ze źródła przychodów, jakim jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza.

Co do zasady, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia majątkowe, uzyskane w związku z tą działalnością, o ile ustawa nie wyłącza ich z tej kategorii.

Przy czym w myśl z art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 (z pozarolniczej działalności gospodarczej), nie zalicza się zwróconych innych wydatków nie zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. A contario, przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej będzie jedynie ta część kwoty z tytułu zwrotu nakładów, która odpowiada wartości wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Wobec powyższego, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz wskazane wyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że zwrot poniesionych przez Wnioskodawczynię nakładów na wydzierżawiony ośrodek wypoczynkowy, w części w jakiej nakłady te nie zostały (bezpośrednio, ani przez odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodów) nie będzie dla Wnioskodawczyni przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przychodem z działalności gospodarczej będzie natomiast – zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawczyni – kwota zwrotu nakładów odpowiadająca wartości zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.