Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-72/14-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-05-15
Teza: Czy wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu pieniężnego i objęcie udziałów (akcji) w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki kapitałowej będzie transakcją neutralną na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. nie spowoduje powstania przychodu pod legającego opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: przychód-powstanie przychodu; udział-objęcie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z 12 lutego 2014 r. (data wpływu 19 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego.

We wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką kapitałową podlegającą opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów - Wnioskodawca obejmie nowo ustanowione udziały bądź akcje w podwyższonym kapitale zakładowym spółki kapitałowej prawa polskiego (dalej: Spółka kapitałowa). Do tego momentu wszystkie udziały (akcje) w Spółce kapitałowej będą należeć do innego podmiotu (lub podmiotów).

Udziały (akcje) w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki kapitałowej zostaną pokryte przez Wnioskodawcę wkładem pieniężnym o wartości równej wartości nominalnej obejmowanych udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie przez Wnioskodawcę wkładu pieniężnego i objęcie udziałów (akcji) w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki kapitałowej będzie transakcją neutralną na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, objęcie udziałów (akcji) w Spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny, nie spowoduje na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu po stronie Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania jest co do zasady dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11 ww. ustawy, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera przykładowy katalog przysporzeń, które stanowią przychód podlegający opodatkowaniu, nie definiując jednak samego pojęcia przychodu. Powszechnie przyjmuje się, iż przychodami są wszelkie definitywne przysporzenia majątkowe podatnika, które powiększają jego majątek w tym znaczeniu, że powodują zwiększenie jego aktywów lub zmniejszenie jego zobowiązań w sposób trwały (a nie tymczasowy), a jednocześnie nie są jedną z kategorii wymienionych w art. 12 ust. 4 wskazanej ustawy, ani nie są wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Abstrahując jednak od ogólnego pojęcia przychodu, przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego należy ocenić przez pryzmat przykładowych kategorii przychodu wymienionych w przepisie art. 12 ust. 1 wspomnianej ustawy. Artykuł 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy stanowi, że przychodem jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zatem przychód z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w wysokości wartości nominalnej tych udziałów (akcji) powstaje jedynie w sytuacji, gdy przedmiotem wkładu niepieniężnego były składniki inne niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. A contrario, przychodu nie stanowi wartość nominalna udziałów (akcji) objętych w zamian za wkład pieniężny bądź też za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera bowiem żadnego przepisu określającego wysokość przychodu w sytuacji objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład pieniężny (tak np. W. Dmoch, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz. Wyd. 4, Warszawa, 2013: „Jeżeli przedmiotem aportu było przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa, to wartość nominalna udziałów objętych w zamian za taki wkład niepieniężny nie stanowi przychodu. Oczywiście wartość nominalna udziałów (akcji) lub wkładów nie stanowi przychodu, również w przypadku gdy te udziały, akcje lub wkłady zostaną pokryte gotówką”).

Za prawidłowością powyższego rozumowania przemawia również nieuregulowanie przez ustawodawcę kwestii rozpoznania kosztów uzyskania przychodów związanych z objęciem udziałów (akcji) w spółce kapitałowej na moment wniesienia wkładu pieniężnego. Należy bowiem podkreślić, że zgodnie z ogólnymi regułami opodatkowania, wygenerowaniu przychodu przez podatnika powinno zasadniczo towarzyszyć rozpoznanie kosztu podatkowego. W związku z tym Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji): wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji).

Tym samym wydatki związane z objęciem udziałów nie mogą być uznawane za koszty uzyskania przychodów w momencie obejmowania udziałów. Wydatki te mogą zostać zaliczone do kosztów podatkowych dopiero w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów. Skoro koszt rozpoznawany jest dopiero w momencie sprzedaży udziałów, przyjąć należy, zdaniem Wnioskodawcy, iż nie ma podstawy prawnej do rozpoznania tego kosztu w momencie obejmowania udziałów w zamian za wkład pieniężny. Konsekwentnie należałoby uznać, że z tytułu samego objęcia udziałów w zamian za wkład pieniężny nie powinno dojść do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W konsekwencji, w świetle konstrukcji powyżej przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wskazać należy, iż w ustawie tej nie uregulowano kwestii rozpoznania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny. Wobec tego, należy podkreślić, iż w orzecznictwie od dawna ugruntowana jest teza, zgodnie z którą „fundamentalną zasadą prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawnym jest to, że zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca” (wyrok Sądu Najwyższego z 22 października 1992 r. sygn. III ARN 50/92). Również w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się, że „milczenie ustawodawcy lub też niejasności co do objęcia obowiązkiem podatkowym określonego stanu faktycznego, nawet gdyby wynikało to z błędu legislacyjnego, powoduje konieczność uznania danego obszaru za wolny od opodatkowania” (R. Mastalski, Stosowanie prawa podatkowego, LEX 2012). W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy nie powinno ulegać wątpliwości, iż objęcie udziałów (akcji) w Spółce kapitałowej nie powinno podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W takich okolicznościach jakikolwiek przychód (dochód) zostanie rozpoznany przez Wnioskodawcę dopiero z chwilą otrzymania dywidendy (lub innego rodzaju przysporzenia wskazanego w przepisie art. 10 ust. 1 ww. ustawy) bądź w przypadku zbycia przedmiotowych udziałów lub akcji (zgodnie z przepisem art. 12 oraz art. 14 wspomnianej ustawy).

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku powstania przychodu w momencie objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny jest akceptowane również w praktyce organów podatkowych, o czym świadczą w szczególności:

*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 10 stycznia 2014 r. sygn. IPTPB3/423-384/13-5/PM, w której organ stwierdził, że: „w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, po stronie udziałowca powstanie przychód do opodatkowania. A contrario, objęcie udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład w postaci pieniężnej nie powoduje powstania przychodu u podmiotu wnoszącego wkład (\`(...)\`). Mając na uwadze powyższe, w momencie objęcia udziałów wyemitowanych przez Spółkę Zależną w zamian za wkład pieniężny wniesiony przez Wnioskodawcę nie spowoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w dniu 7 czerwca 2010 r. sygn. IBPBI/2/423-474/10/MO, w której organ odstępując od uzasadnienia uznał prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „w momencie objęcia udziałów/akcji nie powstanie po stronie Spółki dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawych”, gdyż „dochód związany z objętymi udziałami/akcjami powstanie dopiero w momencie wypłaty dywidendy lub w momencie sprzedaży tych udziałów/akcji”;
*   interpretacja indywidualna wydana na gruncie analogicznych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 30 listopada 2011 r. sygn. ILPB2/415-985/11-2/JK, w której organ odstępując od uzasadnienia uznał prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, zgodnie z którym: „przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja ustalania przychodów i kosztów dotyczących zbycia udziałów w spółkach kapitałowych objętych za wkład pieniężny, prowadzi do wniosku, iż dochód związany z udziałami powstaje dopiero w momencie ich zbycia (wcześniej w momencie wypłaty dywidendy). Do powstania dochodu nie dojdzie zatem w momencie obejmowania udziałów. Cechą papierów wartościowych (w tym udziałów w spółkach kapitałowych) jest bowiem to, iż generują one przychód w przyszłości, a nie w momencie ich nabycia. Wobec tego nie ma podstawy do uznania, iż podatnik nabywający udziały jest obowiązany do wykazania dla celów podatkowych przychodu już w momencie tej transakcji, także w sytuacji, gdy wartość nominalna objętych udziałów jest niższa od wartości majątku spółki przypadającego na udziałowca”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, objęcie udziałów (akcji) w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki kapitałowej w zamian za wkład pieniężny nie spowoduje powstania po jego stronie przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tut. organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Ponadto tut. organ pragnie zaznaczyć, że powołane przez Wnioskodawcę orzeczenie Sądu Najwyższego jest rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niego się odnoszącym, w związku z tym nie ma waloru wykładni powszechnie obowiązującej.

Z kolei odnośnie przywołania przez Spółkę poglądu występującego w doktrynie prawa podatkowego, zaznaczyć należy, że odzwierciedla on indywidualne stanowisko jego autora na dany temat. Ponadto dodaje się, że komentarze podatkowe znajdujące się w publikacjach nie posiadają waloru wykładni powszechnej normującej prawo.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.