Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT3.4011.229.2017.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-09-15
Teza: Czy na Zainteresowanych - spadkobiercach zmarłej … będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży części własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego dokonanej przez Ich matkę (termin zapłaty upłynie 30 kwietnia 2018 r.), a przypadłej Jej po zmarłym mężu, czy też należy uznać, że wskutek upływu 5 letniego okresu liczonego od dnia nabycia lokalu na prawach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej tj. od dnia 10 czerwca 1998 r. jest to transakcja zwolniona z podatku dochodowego?
Słowa kluczowe: darowizna; opodatkowanie; spadek; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 11 sierpnia 2017 r. (data wpływu 17 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku złożonym przez:

Zainteresowaną będącą stroną postępowania:

Panią …

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pana …;

Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Pana …;

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zainteresowani są spadkobiercami (dziećmi) …, zmarłej w dniu 24 marca 2017 r., która niedługo przed śmiercią w dniu 7 marca 2017 r. dokonała sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Prawo to przysługiwało od dnia 10 czerwca 1998 r., wspólnie rodzicom Zainteresowanych, którzy w wyniku wykupu na rzecz … Spółdzielni Mieszkaniowej „…” otrzymali od niej przydział lokalu mieszkalnego na warunkach własnościowego prawa do lokalu. Po spłacie na rzecz Spółdzielni, przekształcono przysługujące wcześniej rodzicom Zainteresowanych lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego w prawo własnościowe. Pomiędzy rodzicami Zainteresowanych obowiązywał ustrój wspólności majątkowej.

Ojciec Zainteresowanych … zmarł w dniu 1 lutego 2017 r. W drodze testamentowej ustanowił swoją żonę (matkę Zainteresowanych) jedyną spadkobierczynią, dlatego też spółdzielcze własnościowe prawo do przedmiotowego lokalu mieszkalnego przypadło Jej w całości.

W dniu 7 marca 2017 r. matka Zainteresowanych … dokonała sprzedaży przedmiotowego własnościowego prawa do lokalu za cenę 129 000 zł. Matka Zainteresowanych w dniu 24 marca 2017 r. zmarła. Spadkobiercami ustawowymi zmarłej są Jej dzieci - Zainteresowani:

1.  córka …
2.  syn …
3.  syn …

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na Zainteresowanych - spadkobiercach zmarłej … będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od sprzedaży części własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego dokonanej przez Ich matkę (termin zapłaty upłynie 30 kwietnia 2018 r.), a przypadłej Jej po zmarłym mężu, czy też należy uznać, że wskutek upływu 5 letniego okresu liczonego od dnia nabycia lokalu na prawach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej tj. od dnia 10 czerwca 1998 r. jest to transakcja zwolniona z podatku dochodowego?

Zdaniem Zainteresowanych, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub ich wybudowanie

Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości bądź udziału w niej. Przy rozstrzygnięciu tej kwestii należy mieć na uwadze nie tylko przepisy prawa podatkowego, ale przede wszystkim przepisy prawa cywilnego dotyczące nabycia, czy też utraty prawa własności.

Zdaniem Zainteresowanych, datą od której zależy opodatkowanie sprzedaży mieszkania jest moment jego nabycia do majątku wspólnego rodziców, a nie nabycia w drodze dziedziczenia. Dlatego wskutek upływu 5 letniego okresu (liczonego od dnia 10 czerwca 1998 r.) przedmiotowa transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie przewiduje możliwości wyodrębnienia udziałów we współwłasności małżeńskiej (każdy z małżonków ma prawo do „całości” majątku), nie można więc liczyć 5 letniego terminu ponownie od dnia ustania wspólności majątkowej małżonków wskutek śmierci jednego z nich. Podobne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w Uchwale siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani są spadkobiercami (dziećmi) …, zmarłej w dniu 24 marca 2017 r., która niedługo przed śmiercią w dniu 7 marca 2017 r. dokonała sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Prawo to przysługiwało od dnia 10 czerwca 1998 r. wspólnie rodzicom Zainteresowanych. Pomiędzy rodzicami Zainteresowanych obowiązywał ustrój wspólności majątkowej.

Ojciec Zainteresowanych zmarł w dniu 1 lutego 2017 r. W drodze testamentowej ustanowił swoją żonę jedyną spadkobierczynią, dlatego też spółdzielcze własnościowe prawo do przedmiotowego lokalu mieszkalnego przypadło Jej w całości. W dniu 7 marca 2017 r. matka Zainteresowanych dokonała sprzedaży przedmiotowego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W celu ustalenia momentu nabycia nieruchomości należy odnieść się również do przepisów regulujących stosunki majątkowe małżeńskie.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682) – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Przedmiotami majątkowymi w rozumieniu tego przepisu są wszelkie prawa majątkowe – zarówno bezwzględne (prawo własności rzeczy oraz inne prawa rzeczowe), jak i względne (np. przysługujące małżonkom wierzytelności). Wspólność ustawowa obejmuje wszelkie przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich. Z ww. przepisu wynika, że wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale. Konsekwentnie, w przypadku sprzedaży tego prawa, każdy z małżonków zbywałby je w całości, a nie w określonym udziale.

Zaprezentowane stanowisko znajduje odzwierciedlenie w podjętej przez NSA Uchwale w składzie siedmiu sędziów z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że: „Dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176, ze zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków”.

Dokonując zatem, oceny skutków prawnych w sprawie przedstawionego stanu faktycznego należy wskazać, że skoro zbycie opisanego we wniosku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło - co istotne dla niniejszego rozstrzygnięcia - za życia spadkodawcy Wnioskodawczyni oraz po upływie 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym go nabyto, to nie stanowi ono źródła przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, że po stronie spadkodawcy nie powstało zobowiązanie podatkowe, to Wnioskodawczyni nie może go przejąć gdyż przejąć można tylko istniejące zobowiązania podatkowe spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.)– spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Natomiast w myśl art. 21 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem:

1.  zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania;
2.  doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania.

Powyższe przepisy zakładają zatem sukcesję majątkowych praw i obowiązków, czyli ich przejście na spadkobierców. Dlatego skutkiem śmierci podatnika w zakresie prawa podatkowego jest sukcesja prawna w dziedzinie opodatkowania tzn. przejęcie przez spadkobierców podatnika – podatkowych praw i obowiązków majątkowych, a także w określonych sytuacjach praw niemajątkowych. Jednakże istotnym warunkiem przejęcia praw i obowiązków przez spadkobiercę podatnika jest ich istnienie u spadkodawcy.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa, przedstawiony opis stanu faktycznego oraz Uchwałę NSA należy stwierdzić, że za datę nabycia przez matkę Zainteresowanych udziału nabytego w drodze dziedziczenia po zmarłym małżonku spadkodawcy należy uznać rok 1998, kiedy to spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało nabyte do majątku wspólnego małżonków. Zatem, odpłatne zbycie w dniu 7 marca 2017 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w 1998 r. nie podlega w ogóle opodatkowaniu z uwagi na fakt, że od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie upłynął pięcioletni okres czasu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym sprzedaż w spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że odpłatne zbycie ww. prawa nie podlega opodatkowaniu i na Wnioskodawczynię jako spadkobiercę nie przejdą z tego tytułu żadne zobowiązania podatkowe spadkodawcy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Tutejszy Organ wskazuje, że przedstawiając własne stanowisko w sprawie zaistniałego stanu faktycznego Zainteresowani wskazali art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Mając na uwadze merytoryczną treść przedmiotowego wniosku, Organ przyjął, że Zainteresowani mieli na uwadze treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.