Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.17.2025.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-03-11
Teza: Brak możliwości wyboru opodatkowania ryczałtem od
dochodów spółek po przeprowadzeniu połączenia przez 24
miesiące.
Słowa kluczowe: podatek-podatek ryczałtowy-ryczałt od dochodów spółek
– CIT estoński
spółki-łączenie spółek przez przejęcie
łączenie-łączenie spółek
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i
wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów
spółek kapitałowych-Wyłączenia podmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28k-ust. 1-pkt 5-lit. a
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 6b-Oddział 2-art. 28k-ust. 2

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości
    wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek po przeprowadzeniu połączenia.
    Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Spółka A. S.A. z siedzibą w (...) (zwana dalej Spółką) ma zamiar skorzystać z nowych zasad
    opodatkowania, tj. ryczałtu od dochodów spółek uregulowanych w rozdziale 6b ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz.
    2805 ze zm.), dalej jako ustawa o CIT. Jednym z warunków, które musi spełniać podatnik,
    aby skorzystać z tej formy opodatkowania jest brak posiadania przez spółkę akcji lub
    udziałów w kapitale innej spółki, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w
    instytucji wspólnego inwestowania, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą
    prawną oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia
    jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo
    stosunku prawnego o charakterze powierniczym (art. 28j ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT).
    Wszystkie pozostałe warunki wymienione w art. 28j ust. 1 powyższa Spółka spełnia.
    A. S.A. posiada udziały w trzech spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością tj. w:
    1. B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...), REGON: (...), NIP: (...), KRS:
    (...),
    2. C. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...), REGON: (...), NIP: (...), KRS:
    (...),
    3. D. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) REGON: (...), NIP: (...), KRS:
    (...).
    Spółka jest także komandytariuszem w 4 spółkach komandytowych:
    1. E. spółka komandytowa z siedzibą w (...), REGON: (...), NIP: (...), KRS: (...),
    2. F. Spółka komandytowa z siedzibą w (...), REGON: (...), NIP: (...), KRS: (...),
    3. G. Spółka komandytowa z siedzibą w (...), REGON: (...), NIP: (...), KRS: (...),
    4. H. Spółka komandytowa z siedzibą w (...), REGON: (...), NIP: (...), KRS: (...).
    Wszystkie posiadane przez Spółkę udziały i wkłady są pieniężne.
    Dnia 18 grudnia 2024 roku zostały zawarte w formie aktu notarialnego uchwały wszystkich
    powyższych spółek w sprawie wyrażenia zgody na plan połączenia oraz na połączenie
    spółek przejmujących ze spółkami przejmowanymi, w ten sposób, że spółki z ograniczoną
    odpowiedzialnością przejmują spółki komandytowe. Obecnie powyższe uchwały złożone
    są do sądu rejestrowego i czekają na wpis. Kolejną fazą połączenia będzie docelowe
    połączenie wszystkich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością z A. S.A.
    Połączenia zarówno spółek komandytowych ze spółkami z ograniczoną
    odpowiedzialnością, a także spółek z ograniczoną odpowiedzialnością z A. S.A. zostaną
    dokonane poprzez przeniesienie całego majątku spółek przejmowanych na spółki
    przejmujące (łączenie przez przejęcie), zgodnie z art. 492 §1 pkt 1 Kodeksu Spółek
    Handlowych. Na skutek połączenia spółki przejmujące wstąpią na zasadzie sukcesji
    generalnej we wszelkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych, a spółki przejmowane
    zostaną rozwiązane bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego w dniu
    zarejestrowania połączenia w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego.
    W przypadku łączenia spółek komandytowych ze spółkami z ograniczoną
    odpowiedzialnością, spółki przejmujące są odpowiednio jedynymi komplementariuszami
    spółek przejmowanych, a jedynym wspólnikiem spółek przejmujących jest A. S.A., która
    jest jednocześnie jedynym komandytariuszem spółek przejmowanych. W związku z tym A.
    S.A. posiada pośrednio całość praw i obowiązków wszystkich wspólników spółek

    przejmowanych, dlatego też połączenie zostanie przeprowadzone bez podwyższenia
    kapitału zakładowego spółek przejmujących oraz bez przyznania wspólnikom spółek
    przejmowanych udziałów w spółkach przejmujących. Analogiczna sytuacja ma miejsce w
    przypadku łączenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością z A. S.A., gdzie jedynym
    wspólnikiem w tych spółkach jest właśnie A. S.A.
    Zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku
    łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego przepisy
    ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących lub otrzymujących
    wkład niepieniężny. W wyniku opisanego powyżej połączenia nie powstaje nowy podmiot
    a A. S.A. posiada pośrednio lub bezpośrednio całość udziałów lub praw i obowiązków
    wszystkich wspólników spółek przejmowanych, zarówno w spółkach z ograniczoną
    odpowiedzialnością jak i w spółkach komandytowych.
    Pytania
    Czy powyżej opisany przypadek łączenia spółek jest przypadkiem opisanym w art. 28k ust.
    2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
    Jeżeli tak, to czy zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych A. Spółka Akcyjna z siedzibą w A. biorąc udział w łączeniach, powyżej opisanych,
    może skorzystać z nowych zasad opodatkowania, tj. ryczałtu od dochodów spółek od razu
    czy obowiązuje ją 24 miesięczne wyłączenie od daty połączenia?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie wnioskodawcy powyżej opisany przypadek łączenia nie jest przypadkiem
    opisanym w art. 28k ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ze względu
    na fakt, iż nie dojdzie de facto do powstania nowego podmiotu w wyniku połączenia z A. S.
    A.
    W związku z tym A. S.A. może skorzystać z nowych zasad opodatkowania, tj. ryczałtu od
    dochodów spółek od razu po zgłoszeniu właściwemu naczelnikowi US zawiadomienia w
    sprawie wyboru opodatkowania w formie ryczałtu.
    A. S.A. jest jedynym wspólnikiem spółek z ograniczoną odpowiedzialnością, zaś te są
    jedynymi komplementariuszami spółek komandytowych, a A. S.A. jest jednocześnie
    jedynym komandytariuszem we wszystkich spółkach komandytowych, dlatego też A.
    S.A. posiada pośrednio całość praw i obowiązków wszystkich wspólników spółek
    komandytowych.
    Dotychczasowe stanowisko judykatury w tym zakresie obejmuje wyłącznie przypadki
    dotyczące wątpliwości wyboru ryczałtowej formy opodatkowania w związku z wniesieniem
    aportu do spółki (patrz: wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 29 lutego 2024 r., I SA/Wr 703/23,
    wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 06 grudnia 2023 r., I SA/Wr 451/23 oraz wyrok WSA w
    Warszawie z dnia 8 lutego 2023 r., III SA/Wa 1939/22). Dlatego też wnioskodawca nadal ma
    wątpliwości co do możliwości zastosowania ryczałtowego sposobu opodatkowania.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Warunki opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek zostały określone w art. 28j ust. 1
    ustawy z dnia 15 lutego 1992 r., o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z
    2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).
    Dodatkowo przepisy te wyłączają wprost niektóre kategorie podatników z zakresu
    podmiotowego tej regulacji. Wyłączenie podmiotowe może mieć charakter trwały i
    wówczas dotyczy podmiotów, o których mowa w art. 28k ust. 1 pkt 1-4 ustawy CIT. Może
    mieć również charakter czasowy i dotyczyć tych podmiotów, o których mowa w art. 28k
    ust. 1 pkt 5-6 ustawy CIT.

    I tak, w myśl art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. a ustawy CIT:
      Przepisów niniejszego rozdziału nie stosuje się do podatników, którzy zostali
      utworzeni w wyniku połączenia lub podziału
      - w roku podatkowym, w którym rozpoczęli działalność, oraz w roku podatkowym
      bezpośrednio po nim następującym, nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od
      dnia utworzenia.
    Natomiast zgodnie z art. 28k ust. 2 ustawy o CIT:
      W przypadku łączenia, podziału podmiotów lub wniesienia do spółki wkładu
      niepieniężnego przepisy ust. 1 pkt 5 i 6 stosuje się odpowiednio do podmiotów
      przejmujących lub otrzymujących wkład niepieniężny.
    Z opisu sprawy wynika, że obecnie posiadają Państwo udziały w trzech spółkach z
    ograniczoną odpowiedzialnością oraz są Państwo komandytariuszem w czterech spółkach
    komandytowych. W grudniu 2024 roku wszystkie te spółki wyraziły zgodę na plan
    połączenia. Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przejmą spółki komandytowe, a w
    dalszej kolejności - to Państwa spółka przejmie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.
    Państwa wątpliwości dotyczą możliwości wyboru opodatkowania ryczałtem od razu po
    złożeniu zawiadomienia w sprawie wyboru opodatkowania ryczałtem.
    Biorąc pod uwagę przywołane wyżej uregulowania prawne stwierdzić należy, że w sprawie
    znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. a w związku z art.
    28k ust. 2 ustawy o CIT.
    Ze wskazanego artykułu wynika, że wyłączone z opodatkowania w formie ryczałtu są
    podmioty utworzone w wyniku połączenia. Wyłączenie tej kategorii podmiotów ma
    charakter czasowy, tzn. wyłączenie to stosuje się w roku podatkowym, w którym
    rozpoczęły one działalność oraz w roku podatkowym bezpośrednio po nim następującym,
    nie krócej jednak niż przez okres 24 miesięcy od dnia utworzenia. W przypadku łączenia
    podmiotów ww. przepis stosuje się odpowiednio do podmiotów przejmujących w myśl art.
    28k ust. 2 ustawy o CIT.
    Określone w przepisach sytuacje odraczają moment przystąpienia do ryczałtu z uwagi na
    możliwość wystąpienia w ich wyniku komplikacji rozliczeń księgowych i podatkowych oraz
    zmiany wartości majątku (zob. uzasadnienie do projektu ustawy o zmianie ustawy o
    podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, druk sejmowy nr
    643, Sejm IX kadencji, s. 39).
    Zauważyć należy, że przepis art. 28k ust. 2 ustawy o CIT jednoznacznie wskazuje na
    odpowiednie stosowanie do podmiotów przejmujących przepisu art. 28k ust. 1 pkt 5
    ustawy o CIT. W przypadku połączenia przez przejęcie nie dochodzi do powstania nowego
    podmiotu, co zarazem oznacza, że skutków określonych tym przepisem nie można
    stosować od dnia powstania podmiotu, lecz od dnia połączenia, właśnie na podstawie
    odpowiednio stosowanego do spółki przejmującej, przepisu art. 28k ust. 1 pkt 5 lit. a
    ustawy o CIT.
    W związku z powyższym, przejęcie przez Państwa spółek z ograniczoną
    odpowiedzialnością pozbawia Państwa prawa do wyboru ryczałtu od dochodów spółek
    przez okres 24 miesięcy liczonych od dnia przejęcia.
    Stanowisko to potwierdzają również przywołane przez Państwa wyroki sądów
    administracyjnych (wyrok WSA we Wrocławiu z 29 lutego 2024 r., sygn. I SA/Wr 703/23,
    wyrok WSA we Wrocławiu z 6 grudnia 2023 r., I SA/Wr 451/23 oraz wyrok WSA w
    Warszawie z 8 lutego 2023 r., III SA/Wa 1939/22). Jak słusznie Państwo zauważyli, wyroki te
    dotyczą podmiotów uczestniczących w transakcjach wniesienia aportu, jednak wnioski z
    nich płynące można zastosować w niniejszej sprawie. Sądy administracyjne przedstawiają

    stanowisko, zgodnie z którym wyłączenia przewidziane w art. 28k ust. 1 pkt 5 i 6 w zw. z
    art. 28k ust. 2 ustawy o CIT należy rozumieć szeroko, a poprzez odpowiednie
    zastosowanie wyłączone z opodatkowania ryczałtem są również podmioty wnoszące aport.
    Państwa stanowisko jest więc nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.