Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.36.2024.3.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-05-06
Teza: Nieuznanie zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

16 stycznia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych składników majątku za przedsiębiorstwo i zorganizowaną część przedsiębiorstwa, opodatkowania dostawy Nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: (\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

### Opis zdarzenia przyszłego

(\`(...)\`) sp. z o.o. (dalej: „Zbywca” bądź „Wnioskodawca”) zamierza zawrzeć warunkową przedwstępną umowę przeniesienia prawa własności nieruchomości (dalej: „Umowa Przedwstępna”) z (\`(...)\`) sp. z o.o. (dalej: „Nabywca”). Przyrzeczona umowa sprzedaży (dalej: „Umowa Przyrzeczona”) zostanie zawarta na zasadach i w terminach obowiązujących w Umowie Przedwstępnej. Zbywca i Nabywca określani będą dalej łącznie jako „Zainteresowani”.

Na podstawie Umowy Przedwstępnej, Zbywca zobowiązał się, że przeniesie na rzecz Nabywcy prawa własności obejmujące następujące nieruchomości:

A. działki, położone w miejscowości (\`(...)\`), gmina (\`(...)\`), powiat (\`(...)\`), województwo (\`(...)\`), mianowicie:

\- działek o nr 1, 2, 3, 4 oraz 5, dla których Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą nr (\`(...)\`) (dalej: „Działka 1”);

\- działkę o nr 6, dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (\`(...)\`) (dalej: „Działka 2”);

\- działek nr 7 oraz 8, dla których Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (…) (dalej: „Działka 3”);

\- działek o nr 9 oraz 10, dla których Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (\`(...)\`) (dalej: „Działka 4”);

\- działkę o nr 11, dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (\`(...)\`) (dalej: „Działka 5”);

\- działkę o nr 12, dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (\`(...)\`) (dalej: „Działka 6”);

\- działkę o nr 13, dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`), IV Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi Księgę Wieczystą o nr (\`(...)\`) (dalej: „Działka 7”).

\- powyższe działki będą dalej zwane łącznie jako „Działki”.

B. budynki:

\- budynek produkcyjno-biurowy (dalej: „Budynek 1”), znajdujący się na działkach o nr: 4; 2,

\- korytarz (dalej: „Budynek 2”), znajdujący się na działce o nr 2;

\- budynek produkcyjno-biurowy (dalej: „Budynek 3”), znajdujący się na działce o nr: 5; 6; 7,

\- kotłownia (dalej: „Budynek 4”), znajdująca się na działce o nr 2;

\- zbiornik buforowy sprężonego powietrza (dalej: „Budynek 5”), znajdujący się na działce o nr 5;

\- pompownia oleju (dalej: „Budynek 6”), znajdująca się na działce o nr 4;

\- budynek magazynowy (dalej: „Budynek 7”), znajdujący się na działce o nr 1;

\- pompownia (dalej: „Budynek 8”), znajdująca się na działce o nr 1;

\- pompownia instalacji tryskaczowej (dalej: „Budynek 9”), znajdująca się na działce o nr 4;

\- budynek recepcji (dalej: „Budynek 10”), znajdujący się na działkach o nr: 4; 1,

\- stacja transformatorowa (dalej: „Budynek 11”), znajdująca się na działce o nr 2; oraz

\- budynek portierni (dalej: „Budynek 12”), zlokalizowany na działkach o nr: 7; 8.

\- powyższe budynki będą dalej zwane łącznie jako „Budynki”.

C. budowle, wykorzystywane przez Zbywcę do obsługi Budynków, w szczególności:

\- parkingi (parkingi stanowią obiekty trwale związane z gruntem, z wyznaczonymi miejscami postojowymi), znajdujące się na działkach o nr: 10; 11; 12; 13; 8; 6; 5; 2; 4; 1,

\- drogi (tj. obiekty, które mają nawierzchnię wykonaną z asfaltu oraz stanowią całość techniczno-użytkową z dostępem do dróg publicznych), znajdujące się na działkach o nr: 3; 1; 4; 2; 9; 13; 12; 7; 8;

\- instalacja teletechniczna (infrastruktura przemysłowa składająca się z naziemnej sieci kabli - a zatem stanowiąca obiekt liniowy w myśl Prawa Budowlanego), znajdująca się na działkach o nr: 8; 5; 2; 4; 1,

\- instalacja telekomunikacyjna (infrastruktura przemysłowa składająca się z podziemnej sieci kabli - a zatem stanowiąca obiekt liniowy w myśl Prawa Budowlanego), znajdująca się na działkach o nr: 10; 8; 5; 2; 4; 3; 1; oraz naziemnej sieci kabli znajdującej się na działkach: 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1,

\- instalacja energetyczna (infrastruktura przemysłowa składająca się z podziemnej sieci kabli - a zatem stanowiąca obiekt liniowy w myśl Prawa Budowlanego), znajdujące się na działkach o nr: 12; 13; 9; 10; 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1; 11,

\- pompownia ścieków (infrastruktura przemysłowa składająca się z podziemnej sieci rurociągów - a zatem stanowiąca obiekt liniowy w myśl Prawa Budowlanego), znajdująca się na działkach o nr: 13; 9; 10; 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1; 11; 12,

\- linia kablowa (infrastruktura przemysłowa składająca się z podziemnej sieci kabli – a zatem stanowiąca obiekt liniowy w myśl Prawa Budowlanego), znajdująca się na działkach o nr: 2; 5; 6; 8; 7; 10; 9; 13,

\- maszt sieci komórkowej (składający się z urządzeń emitujących pola elektromagnetyczne zamontowanych na konstrukcji wsporczej oraz urządzeń zasilających stacje bazowe w postaci kontenerów - w konsekwencji, maszt stanowi budowlę sieciową w świetle Prawa Budowlanego), znajdujący się na działkach o nr: 2; 4.

\- zbiorniki (stanowiące budowle wymienione wprost w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo Budowlane), a mianowicie:

\- zbiornik retencyjny, znajdujący się na działce o nr 1.

\- podziemny zbiornik przeciwpożarowy, znajdujące się na działce o nr 4;

\- podziemny zbiornik paliw, znajdujące się na działce o nr 4;

\- podziemny zbiornik wody pitnej, znajdujący się na działce o nr 2.

\- wieże chłodnicze (obiekty budowlane niebędące budynkami służące do wytwarzania energii), zlokalizowane na działkach o nr: 11; 5

\- powyższe budowle będą dalej zwane łącznie jako „Budowle”.

D. ogrodzenie będące urządzeniem budowlanym, niestanowiące budynku lub budowli, trwale związane z gruntem (ogrodzenie nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych, zaś jego celem jest wydzielenie granic Działek i ich zabezpieczenie), zwane dalej „Ogrodzeniem”.

Działki, Budynki, Budowle oraz Ogrodzenie będą dalej określane łącznie jako „Nieruchomość”.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż każda z działek będących przedmiotem sprzedaży stanowi działkę zabudowaną, gdyż na działce o nr:

\- 1 znajduje się: Budynek 7; Budynek 8; Budynek 10; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; zbiornik retencyjny.

\- 2 znajduje się: Budynek 1; Budynek 3; Budynek 4; Budynek 11; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; maszt sieci komórkowej; podziemny zbiornik wody pitnej;

\- 3 znajduje się: droga; instalacja telekomunikacyjna,

\- 4 znajduje się: Budynek 1; Budynek 6; Budynek 9; Budynek 10; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; maszt sieci komórkowej; podziemne zbiorniki przeciwpożarowe; podziemny zbiornik paliw;

\- 5 znajduje się: Budynek 2; Budynek 5; parking; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; wieże chłodnicze;

\- 6 znajduje się: Budynek 2; parking; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; instalacja telekomunikacyjna;

\- 7 znajduje się: Budynek 2; Budynek 12; droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; instalacja telekomunikacyjna;

\- 8 znajduje się: Budynek 12; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa;

\- 9 znajduje się: droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa;

\- 10 znajduje się: parking; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa;

\- 11 znajduje się: parking; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; wieże chłodnicze;

\- 12 znajduje się: parking; droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków;

\- 13 znajduje się: parking; droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa.

Przedmiotem zbycia będą również obiekty małej architektury oraz instalacje stanowiące obiekty ściśle związane z Nieruchomościami - jak instalacje podziemne lub instalacje wbudowane w ściany Budynków czy Budowli, które stanowią ich integralną część. Wszelkie jednak instalacje lub inne przedmioty, które mogą być odinstalowane bez uszkodzenia Nieruchomości i znacznych nakładów będą zgodnie z intencją Stron wyłączone z przedmiotu sprzedaży - gdyż celem Umowy jest sprzedaż niezbędnego minimum instalacji trwale i nierozerwalnie związanych z Działkami, Budynkami i Budowlami.

Budynki oraz Budowle znajdujące się na Działkach stanowią budynki/budowle w myśl Prawa Budowlanego, gdyż Budowle to m.in. obiekty liniowe, zbiorniki, oczyszczalnie ścieków, bądź też sieci uzbrojenia terenu, zaś Budynki są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadają fundamenty oraz dach.

Zbywca nabył własność Nieruchomości dnia 6 marca 2003 r. na podstawie umowy sprzedaży, przy czym transakcja nabycia Nieruchomości przez Zbywcę podlegała opodatkowaniu VAT. Po tej dacie Zbywca nie wybudował na Nieruchomości żadnych nowych Budynków. Niemniej jednak, mając na uwadze, iż poprzedni zbywca Nieruchomości prowadził odmienną działalność (produkcja wyrobów tytoniowych) w stosunku do działalności Zbywcy (produkcja oraz pakowanie (\`(...)\`), o której mowa poniżej), Budynki zostały oddane do użytkowania w różnych odstępach czasu ze względu na konieczność ich przystosowania do prowadzenia całkowicie nowej działalności. I tak, przykładowo:

\- 30 września 2003 r. został oddany do użytkowania:

\- Budynek 4 (kotłownia);

\- Budynek 1 oraz Budynek 3 (część biurowa);

\- Budynek 11 (stacja transformatorowa); oraz

\- Budynek 12 (portiernia).

\- Budynek 1 oraz Budynek 3 (część produkcyjna) zostały oddane do użytkowania 15 grudnia 2003 r.; zaś

\- w odniesieniu do pozostałych Budynków Zbywca nie dysponuje dokładnymi informacjami, kiedy zostały dokładnie wprowadzone do ewidencji ŚT, niemniej jednak nie nastąpiło to później niż z końcem 2007 r.

Dodatkowo, po oddaniu Budynków do użytku Zbywca w następnych latach zrealizował szereg inwestycji polegających na wyposażeniu Budynków w instalacje lub urządzenia, m.in. składające się z urządzeń technicznych oraz łączących je przewodów, okablowania i kanałów. Wnioskodawca pragnie przy tym podkreślić, iż wykonane oraz oddane do użytkowania instalacje stanowią nakłady poniesione na ulepszenie Budynków, ergo stanowią ich części składowe, nie są to zatem ruchomości, które mogłyby być odinstalowane bez uszkodzenia Budynków, a tym samym nie można ich uznać za obiekty mogące być przedmiotem samodzielnego obrotu (są częściami składowymi Budynków i przechodzą na własność Nabywcy w momencie sprzedaży Budynków). W tym zakresie należy wskazać, iż:

\- w odniesieniu do Budynku 1, Budynku 2 oraz Budynku 3:

\- znaczna większość zamontowanych instalacji/urządzeń została oddana do użytku w 2005 r., między innymi:

\- instalacje elektryczne;

\- instalacje dwutlenku węgla;

\- wentylacje mechaniczne;

\- instalacje kanalizacyjne;

\- instalacje tryskaczowe;

\- klimatyzacje;

\- instalacje ciepłej wody.

W odniesieniu do powyżej wymienionych inwestycji/urządzeń oddanych do użytkowania w 2005 r. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż przekroczyły one 30% wartości początkowej Budynku 1, Budynku 2 oraz Budynku 3, przy czym powyższe ulepszenia miały miejsce w 2005 r., zaś po tej dacie Wnioskodawca nie dokonywał więcej ulepszeń ww. Budynków, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Budynek 1, Budynek 2 oraz Budynek 3, po ich ulepszeniu, były wykorzystywane przez Wnioskodawcę na cele działalności gospodarczej.

W następnych zaś latach do użytku zostały oddane następujące instalacje/urządzenia:

\- w 2007 r. do użytku została oddana, między innymi instalacja elektryczna oraz pomieszczenie służące replikacji; zaś

\- 30 listopada 2014 r. Zbywca oddał do użytkowania oświetlenie awaryjne,

\- przy czym, jak wskazano powyżej, nakłady poniesione na instalacje/urządzenia w 2007 r. oraz 2010 r. nakładów nie przekraczały 30% wartości początkowej Budynków.

\- w odniesieniu do Budynku 4:

\- 1 stycznia 2005 r. została oddana do użytku rozdzielnia; zaś

\- 1 marca 2010 r. Zbywca wykonał i oddał do użytku instalację gazową.

Powyższe nakłady poniesione w 2005 r. oraz 2010 r. na ulepszenie Budynku 4 przekroczyły 30% wartości początkowej Budynku 4, jednakże po tej dacie Wnioskodawca nie dokonywał więcej ulepszeń ww. Budynków, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej.

\- w odniesieniu do Budynku 11, Wnioskodawca w 2005 r. zamontował oraz oddał do użytkowania transformatory, których wartość początkowa przekroczyła 30% wartości początkowej Budynku 11, jednakże po tej dacie Wnioskodawca nie dokonywał więcej ulepszeń ww. Budynków, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej.

Opisane powyżej inwestycje stanowią własność Wnioskodawcy. Zostały one wykonane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Zbywcy i tak też były/są wykorzystywane. Inwestycje są wykorzystywane dłużej niż rok. Wszystkie wymienione powyżej składniki majątkowe wraz z przewodami, okablowaniem i kanałami, stanowią kompletne i dające się wyodrębnić urządzenia zdatne do użytku w takiej postaci, w jakiej zostały zamontowane. Posiadają one wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość, zgodnie z przeznaczeniem. W konsekwencji powyższego, zostały one oddane do użytku przez Zbywcę jako odrębne środki trwałe od Budynków (dla celów amortyzacji nie powiększają one wartości początkowej Budynków, zaś stanowią całkowicie odrębne środki trwałe).

W odniesieniu zaś do Budowli Zbywca wskazuje, iż ich znaczna część, mianowicie:

\- instalacja teletechniczna;

\- instalacja energetyczna;

\- pompownia ścieków;

\- instalacja telekomunikacyjna;

\- drogi;

\- parking;

\- instalacja energetyczna;

\- zbiornik retencyjny;

\- podziemny zbiornik paliw;

\- podziemny zbiornik przeciwpożarowy; bądź

\- podziemny zbiornik wody pitnej

znajdowała się na Działkach w momencie ich nabycia oraz została oddana do użytkowania 30 września 2003 r. (Zbywca dokonał jedynie niewielkich nakładów na poprawę ww. Budowli). Natomiast w odniesieniu do Budowli, które zostały wybudowane na Działkach po dniu ich nabycia, Wnioskodawca w tym zakresie dokonał jedynie pojedynczych inwestycji, mianowicie:

\- w 2005 r. zostały wykonane (oraz wprowadzone do ewidencji ŚT) parking (21 listopada) oraz maszt sieci komórkowej (25 maja); zaś

\- 23 sierpnia 2004 r. do użytkowania oddane zostały linie kablowe; zaś

\- 8 października 2007 r. do użytkowania zostały oddane wieże chłodnicze.

Analogicznie, tak jak w przypadku inwestycji zrealizowanych w Budynkach, wybudowane budowle stanowią odrębne środki trwałe w księgach Zbywcy.

Natomiast, po dniu 30 listopada 2014 r. Zbywca nie wybudował żadnej nowej budowli, jak również nie prowadził prac ulepszeniowych w Budynkach oraz nie dokonywał ulepszeń Budowli. W konsekwencji, w ciągu ostatnich 5 lat nie miały miejsca żadne ulepszenia Budynków lub Budowli. Nie doszło w tym okresie również do oddania do użytkowania żadnego Budynku lub Budowli po ich wybudowaniu, nabyciu bądź ulepszeniu.

Ogrodzenie stanowiące urządzenie budowlane znajdowało się na Działkach w momencie ich nabycia, przy czym zostało oddane do użytkowania 30 września 2003 r. Wnioskodawca nie poniósł nakładów na ulepszenie ogrodzenia przekraczających 30% jego wartości początkowej.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż choć w stosunku do Budynków oraz Budowli zostały wydane decyzje o ich warunkach zabudowy, to w poprzednich latach miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego został uchylony przez gminę co oznacza, iż obecnie Nieruchomość znajduje się na obszarze, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, przy czym po jego uchyleniu nie zostały wydane nowe decyzje o warunkach zabudowy.

Zbywca jest spółką, która prowadzi działalność polegającą na (…)

Ponad 90% produktów i usług Zbywcy jest eksportowane.

Zbywca wykorzystuje obecnie Nieruchomość w celach biurowych (stanowi ona siedzibę Zbywcy), jak również na jej terenie prowadzona jest główna działalność gospodarcza Zbywcy, tj. (…) przeznaczonych do sprzedaży. Mając na uwadze, iż Zbywca prowadzi znaczącą działalność w powyższym zakresie oraz nie jest możliwe jej przeniesienie do innego miejsca w krótkim odstępie czasu, zgodnie z Umową Przedwstępną Nabywca oraz Zbywca zawrą umowę najmu Nieruchomości na okres 5 lat (w celu umożliwienia Zbywcy kontynuacji działalności gospodarczej), a w tym czasie Wnioskodawca przeniesie prowadzoną działalność w inne miejsce.

Dodatkowo, Zbywca zawarł kilka umów o:

\- udostępnienie Nieruchomości, polegające na:

\- udostępnieniu nieodpłatnie Nieruchomości w celu przeprowadzenia kabla światłowodowego dla sąsiednich działek (udostępnienie Nieruchomości odbywa się na zasadach analogicznych do służebności);

\- udostępnieniu Nieruchomości w celu instalacji światłowodu;

\- udostępnieniu wnętrz w Budynkach w celu zamontowania instalacji światłowodowej.

\- najem techniczny, polegający na udostępnieniu Nieruchomości:

\- w celu funkcjonowania masztu telefonii komórkowej;

\- udostępnieniu miejsca w serwerowni na modem

\- na rzecz podmiotów telekomunikacyjnych.

W powyższym zakresie należy wskazać, iż umowy najmu z mocy prawa na podstawie art. 678 Kodeksu Cywilnego (dalej: „KC”) będą podlegały przeniesieniu na Nabywcę jako nowego właściciela Nieruchomości. Dodatkowo, przeniesieniu będą podlegać umowy udostępnienia Nieruchomości zawarte z dostawcami mediów (podmiotami telekomunikacyjnymi), pod warunkiem uzyskania zgód stron tych umów na takie przeniesienie (o ile zgoda będzie wymagana) (dalej, wszystkie w/w łącznie określane będą jako „Umowy Najmu”).

Nadto, Zbywca zawarł kilka umów najmu części Nieruchomości (tj. części biurowej) niewykorzystywanej na cele prowadzonej przez niego działalności, które to umowy mają zostać rozwiązane przed dniem zwarcia umowy przyrzeczonej oraz nie będą podlegały przeniesieniu na Nabywcę, przy czym Zbywca będzie miał prawo podnajmować ww. części Nieruchomości po zawarciu Umowy Przyrzeczonej. Przychody z najmu części biurowej Nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich stanowią marginalny (poboczny i akcesoryjny) element działalności Zbywcy i generują nieistotną część ogółu jego przychodów.

Mając na uwadze, iż po dniu zawarcia Umowy Przyrzeczonej Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Zbywcę na cele prowadzonej działalności gospodarczej, większość umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości nie będzie podlegała przeniesieniu na Nabywcę, z wyjątkiem umów, które muszą zostać zawarte przez właściciela Nieruchomości lub w odniesieniu do których dany dostawca usług lub mediów będzie wymagał zawarcia takiej umowy przez właściciela - w tym zakresie na Nabywcę mogą zostać przeniesione przykładowo umowy, dotyczące:

\- dystrybucji energii elektrycznej; oraz

\- zaopatrzenia Nieruchomości w wodę oraz odprowadzania ścieków.

Wnioskodawca nie posiada regulaminów wewnętrznych w zakresie funkcjonowania Nieruchomości, czy uchwał formalnie wyodrębniających w jakikolwiek sposób Nieruchomość z ogółu działalności, w szczególności jako oddział, czy zakład. Nieruchomość nie jest w żaden inny sposób wyodrębniona organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Nieruchomość nie jest też w żaden sposób wyodrębniona finansowo w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności, dla Nieruchomości nie są sporządzane odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat. Ponadto do Nieruchomości nie są odrębnie przyporządkowywane koszty związane z ich działalnością oraz nie są dla niej prowadzone odrębne rachunki bankowe.

Przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą w szczególności składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia głównej działalności gospodarczej Zbywcy, tj. aktywa wykorzystywane do sprzedaży, (\`(...)\`) (a zatem składniki wykorzystywane w codziennej pracy fabryki, jak również składniki niematerialne związane z główną działalnością Zbywcy oraz nabyte w trakcie prowadzenia działalności przez wiele lat), a mianowicie:

\- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (…) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

\- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (\`(...)\`) (o wartości początkowej przekraczającej (…) zł), w tym maszyny (…), przykładowo: (…)

\- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

\- system podgrzewania;

\- system przesyłania poliwęglanu;

\- systemy transmisyjne;

\- systemy składu materiałów i produktów.

\- inne środki trwałe niewykazywane w aktywach Spółki (samochody oraz sprzęt IT);

\- WNiP, przykładowo:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywcy (w szczególności nazwa przedsiębiorstwa, logo);

\- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

\- (…)

\- materiały wykorzystywane do produkcji;

\- produkty;

\- półprodukty oraz produkty w toku;

\- zaliczki na dostawy;

\- należności z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

\- zobowiązania z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

\- środki pieniężne;

\- rachunki bankowe;

\- inwestycje krótkoterminowe;

\- środki trwałe w budowie;

\- składniki niematerialne, takie jak:

\- reputacja firmy;

\- tajemnice przedsiębiorstwa;

\- ustalone procesy biznesowe/produkcyjne;

\- listy klientów;

\- kontakty w branży;

\- dostęp do rynków (w tym zagranicznych);

\- kontakty z doradcami z branży marketingu.

\- umowy:

\- z klientami, mianowicie:

\- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

\- producenci gier komputerowych.

\- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (\`(...)\`);

\- związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe lub bankowe;

\- umowy zawierane przez Zbywcę z podmiotami trzecimi, np. umowy najmu niewykorzystywanej części biurowej przez Zbywcę - umowy te mają zostać rozwiązane przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej oraz w żadnym zakresie nie będą podlegały przeniesieniu na Nabywcę;

\- związane z prawidłową obsługą Nieruchomości, mianowicie:

\- sprzedaży energii elektrycznej;

\- kompleksowej dostawy paliwa gazowego;

\- sprzątania Nieruchomości;

\- wywozu śmieci;

\- ochrony Nieruchomości oraz utrzymania systemu monitoringu;

\- odbioru i zagospodarowania odpadów przemysłowych;

\- przejęcia obowiązku odzysku i recyklingu;

\- odbioru odpadów;

\- rekompensaty.

\- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe;

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na Nabywcę nie zostaną przeniesione żadne aktywa, zobowiązania, umowy, prawa, obowiązki lub dokumenty, które nie są ściśle związane z Nieruchomością.

Nabywca prowadzi działalność deweloperską. W związku z powyższym, ma on zamiar nabyć Nieruchomość w celu zrealizowania inwestycji deweloperskiej. Projekt budowy przedmiotowej inwestycji prawdopodobnie zostanie rozłożony na kilka etapów, przy czym na moment złożenia wniosku Nabywca nie jest w stanie określić szczegółowego harmonogramu prac ze względu na odległy czas inwestycji (która rozpocznie się najprawdopodobniej po upływie 5 lat z uwagi na fakt, iż na Nieruchomości będzie prowadzona działalność gospodarcza Zbywcy, jednakże Nabywca nie wyklucza, iż w trakcie ww. 5 lat niezabudowana część Działek może zostać wykorzystana pod zabudowę mieszkaniową po uzyskaniu odpowiednich decyzji administracyjnych).

W celu realizacji powyższej inwestycji, Nabywca będzie zobowiązany m.in. do:

\- uzyskania decyzji administracyjnych zezwalających na określone warunki zabudowy, np. decyzja o warunkach zabudowy;

\- uzyskania pozwolenia na budowę;

\- zawarcia umowy z architektem; jak również

\- zawarcia umów przyłączeniowych w zależności od potrzeb inwestycyjnych.

Nadto, Nabywca we własnym zakresie będzie musiał pozyskać finansowanie dla inwestycji, złożyć zamówienia na roboty budowlane, zaangażować generalnego wykonawcę, zorganizować obsługę prawną planowanych kontraktów - innymi słowy, cały aparat służący do przeprowadzenia procesu inwestycyjnego, w tym procesu budowlanego. Nadto, w ramach inwestycji deweloperskiej, po stronie Nabywcy będzie leżało zorganizowanie aparatu sprzedaży zrealizowanej inwestycji, względnie obsługi niezbędnej do zarządzania obiektem.

W konsekwencji, Nabywca nie ma zamiaru kontynuacji działalności Zbywcy, gdyż celem nabycia Nieruchomości jest realizacja ww. inwestycji deweloperskiej, nie zaś prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (\`(...)\`).

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, iż choć przed realizacją planowanego projektu deweloperskiego Nieruchomość będzie wynajmowana przez Nabywcę na rzecz Zbywcy, to:

\- działalność ta będzie wyłącznie tymczasowa (będzie ona prowadzona przez pierwsze 5 lat) oraz będzie wynikała z braku możliwości przeniesienia produkcji (\`(...)\`) w inne miejsce w krótkim odstępie czasu (ze względu na znaczny rozmiar działalności gospodarczej Zbywcy);

\- działalność na Nieruchomości w zakresie sprzedaży, (\`(...)\`) będzie prowadzona wyłącznie przez Zbywcę, nie zaś Nabywcę; działalność polegająca na najmie całej Nieruchomości będzie nową działalnością Nabywcy, gdyż Zbywca nigdy nie prowadził najmu całej Nieruchomości.

Nabytą Nieruchomość Nabywca planuje wykorzystywać wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Nabycie Nieruchomości przez Zbywcę podlegało opodatkowaniu VAT, jak również była/jest ona wykorzystywana na cele czynności opodatkowanych VAT. Nadto, Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Nieruchomości z uwagi na związek z czynnościami opodatkowanymi VAT.

Jednocześnie wskazać należy, że Wnioskodawca oraz Nabywca są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku VAT w rozumieniu art. 96 ust. 4 ustawy o VAT, a z tytułu dostawy Nieruchomości Zbywca wystawi na rzecz Nabywcy fakturę (faktury) VAT.

W Umowie Przyrzeczonej zawartej w formie aktu notarialnego Zainteresowani złożą oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy Budynków i Budowli podlegających zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, które to oświadczenie będzie zawierało elementy wskazane w treści art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, tj.:

a) nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej Zainteresowanych,

b) planowaną datę dostawy Budynków i Budowli,

c) adresy Budynków i Budowli.

Umowa Przyrzeczona zostanie zawarta w 2024 r.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że:

1\. Klasyfikacja naniesień znajdujących się na Nieruchomości

Organ zobowiązał Wnioskodawcę do wskazania klasyfikacji wszystkich naniesień znajdujących się na Nieruchomości z uwzględnieniem przepisów Kodeksu cywilnego, tj. ze wskazaniem, czy dany obiekt stanowi budynek, część budynku, część gruntu czy inne naniesienia niezwiązane z budynkami czy gruntem.

Jak wskazał Organ, w celu prawidłowego określenia skutków podatkowych transakcji w podatku od czynności cywilnoprawnych, koniecznym jest dokonanie właściwej klasyfikacji wszystkich składników wchodzących w skład przedmiotu planowanej sprzedaży. Do klasyfikacji w podatku od czynności cywilnoprawnych przyjmuje się definicje, którymi posługuje się Kodeks cywilny, a więc podział na nieruchomości (grunty, części składowe gruntów, budynki, budowle, części składowe budynków) oraz na ruchomości (wszystkie pozostałe). Prawidłowo ustalonym przedmiotem transakcji - na potrzeby podatku od czynności cywilnoprawnych - jest to co zostanie przeniesione jako element przysługujący Sprzedającemu w rozumieniu Kodeksu cywilnego.

W powyższym zakresie Wnioskodawca wskazuje, iż przedmiotem dostawy są:

A. Działki, mianowicie:

\- działki nr 1, 2, 3, 4 oraz 5;

\- działka nr 6;

\- działki nr 7 oraz 8;

\- działka nr 9 oraz 10;

\- działka nr 11;

\- działka nr 12;

\- działka nr 13.

W odniesieniu do powyższego Wnioskodawca wskazuje, iż Działki stanowią grunty w świetle art. 46 Kodeksu cywilnego (stanowią część powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności).

B. Budynki:

\- budynek produkcyjno-biurowy, znajdujący się na działkach o nr:

\- 4; 2.

\- korytarz, znajdujący się na działce o nr 2;

\- budynek produkcyjno-biurowy, znajdujący się na działce o nr:

\- 5; 6; 7.

\- kotłownia, znajdująca się na działce o nr 2;

\- zbiornik buforowy sprężonego powietrza, znajdujący się na działce o nr 5;

\- pompownia oleju, znajdująca się na działce o nr 4;

\- budynek magazynowy, znajdujący się na działce o nr 1;

\- pompownia, znajdująca się na działce o nr 1;

\- pompownia instalacji tryskaczowej, znajdująca się na działce o nr 4;

\- budynek recepcji, znajdujący się na działkach o nr:

\- 4; 1.

\- stacja transformatorowa, znajdująca się na działce o nr 2; oraz

\- budynek portierni, zlokalizowany na działkach o nr:

\-7; 8.

Powyższe obiekty stanowią budynki w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane jako trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadające fundamenty i dach. Jednocześnie - w ujęciu cywilnoprawnym - zgodnie z art. 48 Kodeksu Cywilnego - ww. budynki stanowią nieruchomości będące częścią składową gruntu, jako że ww. obiekty budowlane są trwale związane z gruntem.

C. Budowle:

\- parkingi znajdujące się na działkach o nr: 10; 11; 12; 13; 8; 6; 5; 2; 4; 1.

\- drogi znajdujące się na działkach o nr: 3; 1; 4; 2; 9; 13; 12; 7; 8;

\- instalacja teletechniczna znajdująca się na działkach o nr: 8; 5; 2; 4; 1.

\- instalacja telekomunikacyjna - infrastruktura przesyłowa składająca się z:

\- podziemnej sieci kabli, znajdująca się na działkach o nr: 10; 8; 5; 2; 4; 3; 1; oraz

\- naziemnej sieci kabli, znajdującej się na działkach: 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1.

\- instalacja energetyczna znajdująca się na działkach o nr: 12; 13; 9; 10; 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1; 11.

\- pompownia ścieków znajdująca się na działkach o nr: 13; 9; 10; 7; 8; 6; 5; 2; 4; 1; 11; 12.

\- linia kablowa znajdująca się na działkach o nr: 2; 5; 6; 8; 7; 10; 9; 13.

\- zbiorniki, mianowicie:

\- zbiornik retencyjny, znajdujący się na działce o nr 1.

\- podziemny zbiornik przeciwpożarowy, znajdujące się na działce o nr 4;

\- podziemny zbiornik paliw, znajdujące się na działce o nr 4;

\- podziemny zbiornik wody pitnej, znajdujący się na działce o nr 2.

\- wieże chłodnicze (obiekty budowlane niebędące budynkami służące do wytwarzania energii), zlokalizowane na działkach o nr:

\- 11; 5.

Powyższe obiekty budowlane stanowią budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, gdyż są to obiekty liniowe, zbiorniki, oczyszczalnie ścieków, bądź też sieci uzbrojenia terenu. W ujęciu cywilnoprawnym - zgodnie z art. 48 Kodeksu Cywilnego - ww. budowle stanowią nieruchomości będące częścią składową gruntu, jako że ww. obiekty budowlane są trwale związane z gruntem.

D. ogrodzenie będące urządzeniem budowlanym, niestanowiące budynku lub budowli.

Przedmiotem transakcji jest również Ogrodzenie.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż znajdujące się na Działkach Ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, bowiem przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Przedmiotowe ogrodzenie nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jego celem jest wydzielenie granic Działek i ich zabezpieczenie. Ogrodzenia nie można zatem zaliczyć do kategorii budowli, jako że jego konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od kategorii objętych wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 w/w ustawy Prawo budowlane, który to przepis definiuje pojęcie „budowli” oraz budynków, gdyż nie jest wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz nie posiada fundamentu i dachu.

W ujęciu cywilnoprawnym zaś - zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego - Ogrodzenie stanowi nieruchomość będącą częścią składową gruntu, jako że ww. obiekt budowlany jest trwale związany z gruntem.

2\. Przedmiot własności

Organ zobowiązał Wnioskodawcę do wskazania, czy którekolwiek z naniesień (znajdujących się na Działkach, które będą przedmiotem sprzedaży) stanowi własność przedsiębiorstwa przesyłowego (w rozumieniu Kodeksu cywilnego).

W tym zakresie Wnioskodawca wskazuje, iż Działki, Budynki, Budowle oraz Ogrodzenie na moment złożenia wniosku wspólnego stanowiły własność Zbywcy, za wyjątkiem masztów sieci komórkowej, które stanowią własność przedsiębiorstwa przesyłowego.

Jednocześnie Spółka pragnie doprecyzować przedstawiony we wniosku wspólnym stan faktyczny, w którym Wnioskodawca wskazał, iż na działkach nr 2 oraz 4 znajdował się maszt sieci komórkowej.

W powyższym zakresie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż na działkach nr 2 oraz 4 (mianowicie, na dachu budynku produkcyjno-biurowego, znajdującego się na działkach nr 4 oraz 2) znajdowały się dwa maszty sieci komórkowej (nie zaś jeden) należące odpowiednio do (…) oraz (…)

Powyższe maszty nie były przedmiotem transakcji, jak również nie zostały wskazane w umowie sprzedaży jako budowle podlegające sprzedaży, gdyż nie stanowiły one własności Zbywcy.

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku)

1\. Czy dostawa Nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, która nie jest wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT?

2\. Czy dostawa Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki innej niż zwolniona?

3\. Czy w zakresie w jakim dostawa Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, strony umowy mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (opodatkowanie według stawki innej niż zwolniona)?

4\. Czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy Budynków oraz Budowli podlegających zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z tytułu nabycia całej Nieruchomości Nabywcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury (faktur) otrzymanych od Zbywcy?

### Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone jak we wniosku)

Zdaniem Wnioskodawców:

1\. Dostawa Nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

2\. Dostawa Nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

3\. W zakresie w jakim dostawa Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, Zainteresowani mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

4\. W przypadku skorzystania przez strony z prawa rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy Budynków oraz Budowli podlegających zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z tytułu nabycia całej Nieruchomości Nabywcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury (faktur) otrzymanych od Zbywcy.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w sprawie nie zachodzą żadne przesłanki, które mogłyby uzasadniać wyłączenie zbycia Nieruchomości z opodatkowania podatkiem VAT, wskazane w art. 6 ustawy o VAT, bowiem planowane zbycie Nieruchomości:

1\. będzie przedmiotem prawnie skutecznej umowy oraz

2\. nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części (dalej: „ZCP”).

Ad. 1. Transakcja będąca przedmiotem prawnie skutecznej umowy

Po pierwsze, wskazać należy, iż zbycie Nieruchomości może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy, a tym samym nie podlega ona wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na gruncie art. 6 ustawy o VAT.

Podkreślenia wymaga, iż notariusz, przed którym przedmiotowa czynność sprzedaży zostanie zawarta, jest gwarantem jej przeprowadzenia zgodnie z prawem. Obowiązkiem notariusza jest bowiem dokonanie czynności notarialnej zgodnie z prawem. Konsekwencją tego uregulowania jest zakaz dokonywania czynności sprzecznej z prawem - notariusz ma obowiązek odmówić jej sporządzenia, co dodatkowo potwierdza, iż transakcja będzie prawnie skuteczna, a zatem nie ma podstaw do jej kwestionowania na gruncie art. 6 ustawy o VAT.

Ad. 2. Zbycie Nieruchomości nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani ZCP

Zbycie Nieruchomości nie będzie również stanowić:

A. dostawy przedsiębiorstwa ani

B. dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad. A. Przedsiębiorstwo

Przedmiot transakcji można uznać za przedsiębiorstwo pod warunkiem, że spełnia on łącznie opisane niżej kryteria przedmiotowe i funkcjonalne, klasyfikujące go jako przedsiębiorstwo.

a) Kryterium przedmiotowe

Przepisy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa. Zgodnie z przepisami KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

\- własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

\- prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

\- koncesje, licencje i zezwolenia;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej;

\- majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

\- tajemnice przedsiębiorstwa;

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż aby można było mówić o przedsiębiorstwie, zasadniczo musi je tworzyć całość składników majątkowych wchodzących w skład majątku podatnika - sprzedaż zaś poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, nawet w przypadku, gdy mają one istotną wartość względem całego przedsiębiorstwa, nie może być traktowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdza ugruntowane orzecznictwo sądów, m. in. wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r. sygn. SA/Gd 1959/94, w którym stwierdzono, że: „sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo (art. 551 k.c.) jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”.

Stanowisko zajęte przez NSA w w/w wyroku jest:

\- kontynuowane przez sądy administracyjne - m.in. w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (I SA/Wr 355/08WSA) oraz wyroku WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (III SA/Wa 1438/11);

\- potwierdzane przez organy podatkowe - m.in. w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 8 września 2023 r. (0113-KDIPT1-3.4012.385.2023.2.MJ) oraz interpretacji Dyrektora dnia 6 lipca 2023 r. (0113-KDIPT1-3.4012.261.2023.3.AG).

Aby można było zatem mówić o zbyciu przedsiębiorstwa takiego podatnika - zbyciu powinien podlegać całokształt działalności podatnika, za wyjątkiem enumeratywnie wskazanych składników majątkowych. W rezultacie zbycie musi zatem dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości (ewentualnie z wyłączeniem enumeratywnie wskazanych składników majątkowych, które nie są istotne z punktu widzenia funkcjonowania przedsiębiorstwa jako całości). Wyłączenie z transakcji zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, jak np. zakład pracy, maszyny i urządzenia techniczne, know-how, patenty, umowy z dostawcami/odbiorcami powoduje, że mamy do czynienia co najwyżej ze sprzedażą poszczególnych składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach, np. Dyrektor KIS w interpretacji z 17 marca 2017 r. (1462-IPPP3.4512.47.2017.1.PC) uznał za prawidłowe stanowisko podatnika, iż: „W przypadku omawianej Transakcji nie sposób twierdzić, iż Wnioskodawca w efekcie planowej Transakcji przeniesie na V. swoje przedsiębiorstwo (\`(...)\`) nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wydawnictw prasowych, poligrafii czy działalności internetowej. W ramach Transakcji dojdzie jedynie do sprzedaży wybranych składników majątku, czyli Nieruchomości w K., S., Ł. i G. (\`(...)\`) Po Transakcji w Spółce pozostanie szereg istotnych składników przedsiębiorstwa, związanych z podstawową działalnością Spółki (działalność wydawniczo-poligraficzna) np. środki trwałe, w tym inne nieruchomości i szereg sprzętu komputerowo-drukarskiego, wartości niematerialne i prawne (w tym prawa do tytułów prasowych) w tym licencje, tajemnica przedsiębiorstwa oraz know - how, rachunki bankowe oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa przez Spółkę. Tym samym, całość biznesu operacyjnego pozostanie w Spółce, która w oparciu o pozostały w niej majątek dalej będzie prowadziła działalność poligraficzno – wydawniczą”.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy, Zbywca prowadzi działalność polegającą głównie na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (\`(...)\`). Powyższa działalność nie jest jedyną działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę, gdyż prowadzi on dodatkowo działalności w następujących sferach:

\- (\`(...)\`);

\- pakowanie i koncesjowanie;

\- organizacja łańcucha dostaw i obsługa klienta.

W sprawie nie sposób zatem wskazać, iż przeniesieniu na rzecz Nabywcy będzie podlegało przedsiębiorstwo Zbywcy, zaś w tym zakresie można wyłącznie mówić o sprzedaży pojedynczych składników majątkowych. Wnioskodawca pragnie bowiem podkreślić, iż po sprzedaży Nieruchomości będzie on prowadził zarówno:

\- główną działalność polegającą na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (\`(...)\`) - stanowiącej główny generator przychodów Zbywcy (ok. 90% przychodów), jak również

\- działalność w pozostałych sferach, generujących pozostałe 10% przychodów ((\`(...)\`), pakowanie i koncesjowanie, organizacja łańcucha dostaw i obsługa klienta).

W celu realizacji powyższego zamiaru, w majątku Zbywcy pozostanie szereg aktywów umożliwiających prowadzenie powyższych działalności. W rezultacie, przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą w szczególności składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej Zbywcy, tj. aktywa wykorzystywane do sprzedaży, (\`(...)\`) (a zatem składniki wykorzystywane w codziennej pracy fabryki, jak również składniki niematerialne związane z główną działalnością Zbywcy oraz nabyte w trakcie prowadzenia działalności przez wiele lat), mianowicie:

\- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (\`(...)\`) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

\- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (\`(...)\`) (o wartości początkowej przekraczającej (\`(...)\`) zł), w tym maszyny (\`(...)\`), przykładowo: (…)

\- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

\- system podgrzewania;

\- system przesyłania poliwęglanu;

\- systemy transmisyjne;

\- systemy składu materiałów i produktów.

\- inne środki trwałe niewykazywane w aktywach Spółki (samochody oraz sprzęt IT);

\- WNiP, przykładowo:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywcy (w szczególności nazwa przedsiębiorstwa, logo);

\- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

(…)

\- materiały wykorzystywane do produkcji;

\- produkty;

\- półprodukty oraz produkty w toku;

\- zaliczki na dostawy;

\- należności z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

\- zobowiązania z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

\- środki pieniężne;

\- rachunki bankowe;

\- inwestycje krótkoterminowe;

\- środki trwałe w budowie;

\- składniki niematerialne, takie jak:

\- reputacja firmy;

\- tajemnice przedsiębiorstwa;

\- ustalone procesy biznesowe/produkcyjne;

\- listy klientów;

\- kontakty w branży;

\- dostęp do rynków (w tym zagranicznych);

\- kontakty z doradcami z branży marketingu.

\- umowy:

\- z klientami, mianowicie:

\- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

\- producenci gier komputerowych.

\- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (\`(...)\`);

\- związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe lub bankowe;

\- umowy zawierane przez Zbywcę z podmiotami trzecimi, np. umowy najmu niewykorzystywanej części biurowej przez Zbywcę - umowy te mają zostać rozwiązane przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej oraz w żadnym zakresie nie będą podlegały przeniesieniu na Nabywcę;

\- związane z prawidłową obsługą Nieruchomości, mianowicie:

\- sprzedaży energii elektrycznej;

\- kompleksowej dostawy paliwa gazowego;

\- sprzątania Nieruchomości;

\- wywozu śmieci;

\- ochrony Nieruchomości oraz utrzymania systemu monitoringu;

\- odbioru i zagospodarowania odpadów przemysłowych;

\- przejęcia obowiązku odzysku i recyklingu;

\- odbioru odpadów;

\- rekompensaty.

\- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe;

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Tym samym należy dojść do konstatacji, iż przedmiotem transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a Nabywcą nie będzie przedsiębiorstwo Wnioskodawcy, gdyż jej przedmiotem będą wyłącznie pojedyncze składniki majątku Wnioskodawcy (Działki, Budynki, Budowle oraz Ogrodzenie) w oparciu o które niemożliwe jest prowadzenie działalności Wnioskodawcy, a nie całokształt jego działalności, gdyż w majątku Zbywcy pozostanie m.in. zakład pracy (około (\`(...)\`) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn), maszyny i urządzenia wykorzystywane do sprzedaży, (\`(...)\`), umowy z dostawcami i odbiorcami - a zatem całokształt aktywów (z wyłączeniem Nieruchomości) i zobowiązań składających się na działalność fabryki Wnioskodawcy.

Skoro zatem po sprzedaży Nieruchomości w majątku Wnioskodawcy pozostanie całość biznesu związana z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, jak również znaczna większość aktywów (m.in. logo, należności i zobowiązania, środki pieniężne, księgi i (\`(...)\`)-osobowy zakład pracy Zbywcy) i Wnioskodawca będzie kontynuował działalność w ramach swojego przedsiębiorstwa, to z oczywistych względów nie można mówić, iż dojdzie do jego zbycia.

Mając zatem na względzie, iż:

\- sprzedaż przedsiębiorstwa powinna obejmować całość składników majątku zbywcy, z wyjątkiem składników enumeratywnie wymienionych w umowie jako niepodlegające przeniesieniu na nabywcę zgodnie z wolą stron lub z mocy prawa;

\- w sprawie zaś ma miejsce sytuacja odwrotna, w której jedynie niektóre składniki majątku Zbywcy podlegają przeniesieniu na Nabywcę i nie przechodzi działalność w postaci działającej fabryki zatrudniającej około (\`(...)\`) osób

\- to nie sposób wskazać, iż sprzedaż Nieruchomości oraz praw i obowiązków wynikających z Umów Najmu stanowi w rzeczywistości sprzedaż przedsiębiorstwa Zbywcy.

Wnioskodawca pragnie nadto wskazać, iż mimo, że Zbywca sprzeda całość posiadanych nieruchomości na rzecz Nabywcy, nie powinno to stanowić podstawy do stwierdzenia, że przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo Zbywcy - jako że na Nabywcę nie przejdzie szereg innych składników majątkowych, które standardowo składają się na przedsiębiorstwo, a które zostały opisane powyżej, tj. całość składników niezbędnych do prowadzenia działalności w zakresie sprzedaży, (\`(...)\`) (jak park maszynowy, licencje, umowy z kontrahentami i zakład pracy), jak i inne składniki, w tym logo, należności i zobowiązania, środki pieniężne, księgi, etc. Mimo zatem, iż Zbywca nie będzie już właścicielem Nieruchomości, nie stanie to przeszkodzie kontynuowaniu przez niego dotychczasowej podstawowej działalności - jako ze zgodnie z Umową Przyrzeczoną będzie przez ok. 5 kolejnych lat mógł w sposób nieprzerwany korzystać z Nieruchomości na podstawie umowy najmu zawartej z Nabywcą.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, sprzedaży przez Zbywcę Nieruchomości nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy, gdyż przedmiotem planowanej transakcji będą pojedyncze składniki majątku. Sprzedaż przedsiębiorstwa obejmuje natomiast całość składników/elementów wchodzących w jego skład, z wyjątkiem enumeratywnie wskazanych jako podlegające wyłączeniu z transakcji (sytuacja taka nie będzie zaś miała miejsca w sprawie, gdzie całość składników zostanie w majątku Zbywcy z wyjątkiem pojedynczym sprzedanych składników).

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy kryterium przedmiotowe uznania przedmiotu sprzedaży za przedsiębiorstwo nie zostanie spełnione w sprawie.

Potwierdzenie powyższego znaleźć można w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo:

\- w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 22 kwietnia 2022 r. (0111-KDIB3 1.4012.264.2022.1.ABU), w której za prawidłowe uznano stanowisko wnioskodawcy: „nie jest możliwe uznanie, że przedmiot planowanej sprzedaży, obejmujący jedynie Nieruchomość można kwalifikować jako „zespól" składników. Poza ww. składnikami Kupujący nie przejmuje bowiem od Sprzedającego innych składników przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 KC, takich jak: - oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (\`(...)\`), (\`(...)\`) środki pieniężne, - prawa własności intelektualnej, - tajemnice przedsiębiorstwa, - czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W konsekwencji przedmiot zamierzonej Transakcji nie spełnia przesłanek uznania go za „przedsiębiorstwo" w rozumieniu art. 551 KC.”;

\- w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 1 czerwca 2023 r. (0114-KDIP4- 1.4012.183.2023.2.DP), w której uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, iż: „Jak wykazano w stanie faktycznym, Spółka nie przeniesie na nabywcę swoich wierzytelności, środków pieniężnych na rachunkach bankowych, ksiąg rachunkowych, tajemnic przedsiębiorstwa. Sprzedaż nie będzie wiązała się z przejściem pracowników Spółki w ramach, tzw. przejścia zakładu pracy. Przedmiotem transakcji sprzedaży będą tylko niektóre składniki przedsiębiorstwa, tj. Nieruchomość, dokumentacja techniczna dotycząca budynku (w tym prawa autorskie do projektów budowlanych i architektonicznych) oraz zawarte dotychczas umowy najmu i umowy na dostawę mediów. Nie można zatem uznać, że Nieruchomość może samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. (\`(...)\`) Reasumując powyższe, sprzedaż Nieruchomości nie będzie, zdaniem Wnioskodawcy, stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.”.

b) Kryterium funkcjonalne

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż nieruchomości można uznać za zbycie przedsiębiorstwa jeżeli, oprócz spełniania wyżej opisanego kryterium przedmiotowego, na moment transakcji spełnione są również łącznie następujące kryteria:

\- nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji;

\- przenoszony na nabywcę zespół składników (zaplecze) umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności.

Należy wskazać, że żadne z wyżej wskazanych kryteriów nie jest spełnione w sprawie, gdyż:

\- Nabywca nie ma zamiaru kontynuować w oparciu o Nieruchomość działalności prowadzonej obecnie przez Zbywcę przy wykorzystaniu Nieruchomości, a co więcej

\- nawet gdyby miał taki zamiar to nie ma możliwości kontynuacji działalności w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży.

Jak wyżej wskazano, aby uznać, iż sprzedaż nieruchomości stanowi sprzedaż przedsiębiorstwa, nabywca przedsiębiorstwa powinien mieć zamiar kontynuowania działalności gospodarczej za pośrednictwem nabytego przedsiębiorstwa, a nie powinien dążyć tylko do niezwłocznego zaprzestania działalności prowadzonej przez to przedsiębiorstwo.

W sprawie nie jest zaś zamiarem Nabywcy kontynuowanie działalności prowadzonej przez Zbywcę w stosunku do Nieruchomości, bowiem Nabywca nie ma zamiaru prowadzić działalności obejmującej sprzedaż, produkcję oraz pakowanie (\`(...)\`). Jak wskazano bowiem w stanie faktycznym, Nabywca prowadzi działalność deweloperską, a tym samym ma on zamiar nabyć Nieruchomość w celu zrealizowania inwestycji deweloperskiej, zaś w tym celu, będzie on zobowiązany m.in. do:

\- uzyskania decyzji administracyjnych zezwalających na określone warunki zabudowy, np. decyzja o warunkach zabudowy;

\- uzyskania pozwolenia na budowę;

\- zawarcia umowy z architektem; jak również

\- zawarcia umów przyłączeniowych w zależności od potrzeb inwestycyjnych.

Nadto, Nabywca we własnym zakresie będzie musiał pozyskać finansowanie dla inwestycji, złożyć zamówienia na roboty budowlane, zaangażować generalnego wykonawcę, zorganizować obsługę prawną planowanych kontraktów - innymi słowy, cały aparat służący do przeprowadzenia procesu inwestycyjnego, w tym procesu budowlanego. Nadto, w ramach inwestycji deweloperskiej, po stronie Nabywcy będzie leżało zorganizowanie aparatu sprzedaży zrealizowanej inwestycji, względnie obsługi niezbędnej do zarządzania obiektem.

Tym samym, Nabywca ma zamiar prowadzić całkowicie odmienną działalność od działalności Zbywcy po nabyciu Nieruchomości. W powyższym zakresie Nabywca nie wyklucza także, iż w trakcie 5 lat od dnia zawarcia Umowy Przyrzeczonej niezabudowana część Działek może zostać wykorzystana pod inwestycję deweloperską po uzyskaniu decyzji administracyjnych.

Należy przy tym podkreślić, iż choć po zawarciu Umowy Przyrzeczonej na Nieruchomości będzie prowadzona działalność polegająca na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (\`(...)\`), to będzie ona prowadzona wyłącznie przez Zbywcę z uwagi na fakt, iż nie jest możliwe jej przeniesienie do innego miejsca w krótkim odstępie czasu. W tym celu, Nabywca zawrze umowę najmu Nieruchomości ze Zbywcą (w celu umożliwienia Wnioskodawcy kontynuowania prowadzonej przez niego działalności) co potwierdza, iż działalność polegająca na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (\`(...)\`) nie będzie kontynuowana (prowadzona) przez Nabywcę, zaś będzie w dalszym ciągu prowadzona przez Zbywcę.

Nie można również uznać, iż Nabywca będzie kontynuował działalność Zbywcy w zakresie najmu Nieruchomości, bowiem mimo, iż sprzedaż dokonywana jest pod warunkiem zobowiązania się przez Nabywcę do wynajmu Nieruchomości na rzecz Zbywcy przez okres 5 lat, to:

1\. Zbywca nigdy nie prowadził najmu całej Nieruchomości, zaś Nabywca nigdy nie wynajmował całej Nieruchomości na rzecz Zbywcy;

2\. nie sposób również wskazać, iż Nabywca przejmie działalność Zbywcy w zakresie najmu w obecnym kształcie, gdyż na Nabywcę przejdą bowiem wyłącznie Umowy Najmu, tj. najmu technicznego zawarte z podmiotami świadczącymi usługi telekomunikacyjne oraz umowy udostępnienia Nieruchomości zawarte z dostawcami mediów (podmiotami telekomunikacyjnymi) pod warunkiem uzyskania zgód stron tych umów na takie przeniesienie (o ile zgoda będzie wymagana). Niemniej jednak, przejęcie Umów Najmu nastąpi z mocy prawa - Nabywca nie ma zatem wpływu na możliwość rezygnacji z przejęcia praw i obowiązków z Umów Najmu.

Powyższy obowiązek wynika z art. 678 KC zgodnie z którym, w przypadku zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy.

3\. najem stanowi marginalną część działalności Zbywcy, zaś przychody generowane z najmu mają znikome znaczenie w ogólnej strukturze przychodów Zbywcy. Jeśli zaś Nabywca przejmie wyłącznie kilka Umów Najmu z mocy prawa (większość obecnie istniejących umów najmu zostanie rozwiązana), to nie sposób tym samym wskazać, iż ich przejęcie będzie stanowiło jakąkolwiek kontynuację działalności Zbywcy.

W rezultacie powyższego, w sprawie nie można wskazać, iż przejęcie praw i obowiązków z Umów Najmu będzie stanowiło kontynuację działalności Zbywcy, gdyż działalność Zbywcy polega na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (\`(...)\`), zaś najem stanowi działalność uboczną, przy czym nawet ta działalność nie będzie podlegała przejęciu przez Nabywcę, gdyż przejmie on tylko te umowy najmu, których przejęcie będzie wynikało z mocy prawa.

W odniesieniu do powyższego, oceny w zakresie tego, czy przenoszony na nabywcę zespół składników majątkowych umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i jest wystarczający do prowadzenia tej działalności (stanowi wystarczające zaplecze do prowadzenia tej działalności) należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy dla kontynuowania działalności gospodarczej konieczne jest:

\- angażowanie przez podmiot nabywający nieruchomość innych składników majątku niż te, które są przedmiotem transakcji; lub

\- podejmowanie dodatkowych działań niezbędnych do dalszego prowadzenia działalności - brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo.

Jak natomiast wyżej wskazano, głównym generatorem przychodów Zbywcy jest działalność produkcyjna w zakresie sprzedaży, (\`(...)\`), która prowadzona jest w fabryce (ok. 90% przychodów w ogólnej strukturze, pozostałe 10% przychodów generowane jest natomiast przez pozostałe działalności Zbywcy, jak np. (\`(...)\`) bądź organizacja łańcucha dostaw i obsługa klienta). Działalność ta w żaden sposób nie będzie podlegała przejęciu przez Nabywcę, gdyż aktywa wykorzystywane do sprzedaży, produkcji oraz pakowania (a zatem składniki wykorzystywane w codziennej pracy fabryki, jak również składniki niematerialne związane z główną działalnością Zbywcy oraz nabyte w trakcie prowadzenia działalności przez wiele lat) pozostaną w majątku Zbywcy.

Jeśli zatem po sprzedaży Nieruchomości w majątku Wnioskodawcy pozostanie ogromna większość aktywów niezbędnych do realizacji procesu sprzedażowego oraz produkcyjnego oraz to Zbywca nadal będzie kontynuował tę działalność w ramach swojego przedsiębiorstwa, to z oczywistych względów nie można więc wskazać, iż w sprawie dojdzie do przejęcia składników majątkowych dzięki którym Nabywca mógłby prowadzić działalność analogiczną do działalności Zbywcy.

Nabywca prowadzi bowiem działalność deweloperską. W tym zakresie, ma on zamiar nabyć Nieruchomość w celu zrealizowania inwestycji deweloperskiej. Projekt budowy zostanie rozłożony na kilka etapów, przy czym na moment złożenia wniosku Nabywca nie jest w stanie określić szczegółowego harmonogramu prac ze względu na odległy czas inwestycji. W rezultacie powyższego, działalność prowadzona przez Nabywcę jest całkowicie odmienna od działalności prowadzonej przez Zbywcę - przy czym działalność ta nie była nigdy prowadzona przez Zbywcę, a zatem z oczywistych względów nie może zostać przejęta (kontynuowana) przez Nabywcę w sprawie.

W sprawie kryterium możliwości kontynuacji zarówno:

\- działalności związanej ze sprzedażą, produkcją oraz pakowaniem (\`(...)\`) w oparciu o Nieruchomość; jak i

\- działalności w zakresie najmu całej Nieruchomości; oraz

\- działalności deweloperskiej

nie jest zatem spełnione, gdyż:

\- działalność związana ze sprzedażą, produkcją oraz pakowaniem (\`(...)\`) w oparciu o Nieruchomość - w ogóle przez Nabywcę nie zostanie podjęta, nie ma takiego zamiaru, ani możliwości, ani nie nabędzie żadnych składników majątkowych umożliwiających prowadzenie takiej działalności;

\- działalność w zakresie najmu całej Nieruchomości nie jest obecnie przez Zbywcę prowadzona, gdyż nie ma takiej potrzeby, bowiem w przeważającej większości Nieruchomość wykorzystywana jest na cele działalności prowadzonej przez Zbywcę w zakresie sprzedaży, (\`(...)\`) (oraz innych działalności ją uzupełniających);

\- działalności deweloperskiej - takiej Zbywca nie prowadzi, i działalność tę Nabywca dopiero rozpocznie na nieruchomości i będzie prowadził w całości w oparciu własne zaplecze majątkowe, osobowe i w oparciu o swój know-how oraz kontakty, etc.

Co istotne, przedmiotem Umowy Przyrzeczonej będzie wyłącznie Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa, które nie są wystarczające do prowadzenia jakiejkolwiek działalności jedynie w oparciu o nią. Oznacza to, iż nawet jeśli w sprawie Nabywca miałby zamiar w oparciu o te składniki kontynuować swoją działalność - to jak wskazano powyżej - nie ma takiej możliwości, bowiem nie są to składniki wystarczające do prowadzenia jakiejkolwiek zorganizowanej działalności.

Nieruchomości nie będzie bowiem towarzyszyć zespół kluczowych składników majątkowych warunkujących prowadzenie działalności gospodarczej, a więc w tym przypadku działalności polegającej na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (\`(...)\`), bowiem w szczególności nie dojdzie do zbycia:

\- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (\`(...)\`) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

\- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (\`(...)\`) (o wartości początkowej przekraczającej (\`(...)\`) zł), w tym maszyny (\`(...)\`), przykładowo:

\- (…).

\- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

\- system podgrzewania;

\- system przesyłania poliwęglanu;

\- systemy transmisyjne;

\- systemy składu materiałów i produktów.

\- inne środki trwałe niewykazywane w aktywach Spółki (samochody oraz sprzęt IT);

\- WNiP, przykładowo:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywcy (w szczególności nazwa przedsiębiorstwa, logo);

\- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

\- (…)

\- materiały wykorzystywane do produkcji;

\- produkty;

\- półprodukty oraz produkty w toku;

\- zaliczki na dostawy;

\- należności z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

\- zobowiązania z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

\- środki pieniężne;

\- rachunki bankowe;

\- inwestycje krótkoterminowe;

\- środki trwałe w budowie;

\- składniki niematerialne, takie jak:

\- reputacja firmy;

\- tajemnice przedsiębiorstwa;

\- ustalone procesy biznesowe/produkcyjne;

\- listy klientów;

\- kontakty w branży;

\- dostęp do rynków (w tym zagranicznych);

\- kontakty z doradcami z branży marketingu.

\- umowy:

\- z klientami, mianowicie:

\- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

\- producenci gier komputerowych.

\- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (\`(...)\`);

\- związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe lub bankowe;

\- umowy zawierane przez Zbywcę z podmiotami trzecimi, np. umowy najmu niewykorzystywanej części biurowej przez Zbywcę - umowy te mają zostać rozwiązane przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej oraz w żadnym zakresie nie będą podlegały przeniesieniu na Nabywcę;

\- związane z prawidłową obsługą Nieruchomości, mianowicie:

\- sprzedaży energii elektrycznej;

\- kompleksowej dostawy paliwa gazowego;

\- sprzątania Nieruchomości;

\- wywozu śmieci;

\- ochrony Nieruchomości oraz utrzymania systemu monitoringu;

\- odbioru i zagospodarowania odpadów przemysłowych;

\- przejęcia obowiązku odzysku i recyklingu;

\- odbioru odpadów;

\- rekompensaty.

\- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe;

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, w związku z brakiem możliwości i zamiaru kontynuacji przez Nabywcę działalności prowadzonej przez Zbywcę, brak jest przesłanek do uznania, iż w sprawie dojdzie do sprzedaży przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu będące przedmiotem planowanej dostawy nie stanowią przedsiębiorstwa. Przedmiotem Umowy Przyrzeczonej będą bowiem wyłącznie elementy uważane za standardowy element transakcji sprzedaży nieruchomości, w szczególności, iż Nabywca nie zamierza oraz nie ma możliwości kontynuowania działalności prowadzonej przez Zbywcę w postaci sprzedaży, produkcji i pakowania (\`(...)\`).

Powyższe stanowisko potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2023 r. (0111-KDIB3- 1.4012.789.2022.3.IK) uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy: „Przedmiotem transakcji jest nieruchomość (niezależnie czy jest ona wynajmowana przez zbywcę, czy też zbywca prowadzi w niej jakąkolwiek inną działalność gospodarczą, np. produkcyjną), która następnie ma zostać przez nabywcę oddana zbywcy do używania na podstawie umowy leasingu (tzw. sale and leaseback) lub innej umowy o podobnym charakterze. W takim przypadku dostawa nie stanowi zbycia przedsiębiorstwa lub ZCP z uwagi na fakt, że zasadniczym ekonomicznym celem transakcji leasingu zwrotnego jest udzielenie przez nabywcę finansowania na rzecz zbywcy, a nie kontynuacja działalności zbywcy”;

\- Dyrektora KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 2 sierpnia 2019 r. (0114-KDIP1 1.4012.310.2019.2.JO), w której uznał on za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy: „Nieruchomość nie może być uznana za przedsiębiorstwo lub ZCP. Transakcji nie będzie towarzyszył transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot transakcji stanowi zatem zasadniczo jedynie prawo własności Nieruchomości, która nie będzie wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie, ani finansowo. Nieruchomość mogłyby jedynie potencjalnie - po uzupełnieniu jej o szereg składników, które nie są przedmiotem transakcji, oraz podjęcia szeregu dodatkowych działań faktycznych i prawnych - stanowić przedsiębiorstwo lub ZCP. Reasumując, planowana transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. Planowana transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu według właściwej stawki podatku.”.

Powyższe wskazuje na brak spełnienia w sprawie przesłanki funkcjonalnej w zakresie uznania, iż w sprawie dojdzie do sprzedaży przedsiębiorstwa.

c) Podsumowanie w zakresie uznania transakcji za zbycie przedsiębiorstwa

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości nie powinna zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa ze względu na brak spełnienia:

\- kryterium przedmiotowego - przedmiotem planowanej transakcji nie będzie bowiem całość składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Zbywcy, ponieważ do Nabywcy zostaną przeniesione jedynie pojedyncze składniki majątku, tj. Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu, zaś większość składników majątku Zbywcy, między innymi:

\- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (\`(...)\`) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

\- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (\`(...)\`) (o wartości początkowej przekraczającej (\`(...)\`) zł), w tym maszyny (\`(...)\`), przykładowo:

\- (…)

\- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

\- system podgrzewania;

\- system przesyłania poliwęglanu;

\- systemy transmisyjne;

\- systemy składu materiałów i produktów.

\- WNiP, przykładowo:

\- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

(…)

\- umowy, między innymi:

\- z klientami, mianowicie:

\- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

\- producenci gier komputerowych.

\- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (\`(...)\`)

\- nie będzie stanowiła przedmiotu sprzedaży, zatem w majątku Zbywcy pozostaną w praktyce wszystkie aktywa generujące obecnie przychody - podczas gdy sprzedaż przedsiębiorstwa należy rozumieć jako sprzedaż całości składników majątkowych wchodzących w jego skład (oprócz elementów enumeratywnie wskazanych jako wyłączone z danej czynności); oraz

\- kryterium funkcjonalnego, bowiem:

\- Nabywca nie ma możliwości kontynuacji działalności w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży, a co więcej

\- nie ma zamiaru kontynuować w oparciu o Nieruchomość działalności prowadzonej obecnie przez Zbywcę przy wykorzystaniu Nieruchomości, co wynika z okoliczności, iż:

\- przedmiotem działalności Zbywcy jest sprzedaż, produkcja oraz pakowanie (\`(...)\`), zaś ta działalność nie jest obecnie w żaden sposób prowadzona przez Nabywcę, a co więcej - po przejęciu Nieruchomości nie ma on zamiaru jej kontynuacji. Tym samym, główny generator przychodów pozostanie w majątku Zbywcy i nie będzie podlegał przeniesieniu na rzecz Nabywcy w żaden sposób;

\- Nabywca nie przejmie działalności deweloperskiej (a zatem działalności analogicznej do działalności prowadzonej przez Nabywcę obecnie), gdyż Zbywca nie prowadzi takiej działalności - zatem z oczywistych względów nie może zostać ona przejęta przez Nabywcę; dodatkowo

\- Nabywca nie przejmie działalności polegającej na najmie całej Nieruchomości, gdyż:

\- nie była ona nigdy wynajmowana na rzecz Zbywcy, a nadto

\- najem taki będzie nową działalnością Nabywcy, gdyż Zbywca nigdy nie prowadził najmu całej Nieruchomości.

\- Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych, przykładowo:

\- w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 19 czerwca 2020 roku (0114-KDIP4- 2.4012.52.2020.4.WH), w której wskazał on, iż: „W ramach planowanej transakcji sprzedaży składników majątkowych nie dojdzie do przeniesienia wielu składników przedsiębiorstwa Zbywcy, które są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie w jakim prowadzi ją obecnie Zbywca. (\`(...)\`). Zatem opisanego przedmiotu Transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo.";

\- w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 4 października 2023 r. (0111-KDIB3 1.4012.594.2023.2.MSO), w której zgodził się on, iż: „w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia rzeczonego minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Kupujący będzie musiał podjąć dalsze działania, aby zapewnić brakujące niezbędne elementy, tj. w szczególności zawrzeć nowe umowy z dostawcami wybranych usług serwisowych i mediów oraz zarządcą Nieruchomości. (\`(...)\`) Tym samym, w ocenie Zainteresowanych nie sposób uznać, że przedmiotem planowanej Transakcji dokonywanej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie przedsiębiorstwo.”.

Ad. B. Zorganizowana część przedsiębiorstwa (ZCP)

Zainteresowani pragną wskazać, iż zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, przez ZCP należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Na podstawie powyższego należy przeanalizować, czy sprzedawana Nieruchomość:

\- może zostać uznana za zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze; oraz

\- czy jest ona wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie Zbywcy pod względem:

\- organizacyjnym,

\- finansowym, oraz

\- funkcjonalnym.

Odnosząc przedstawiony stan prawny do okoliczności sprawy należy stwierdzić, iż Nieruchomość, w momencie sprzedaży, nie będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, co Wnioskodawca uzasadnia poniżej.

i. Zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze

Zainteresowani wskazują, że podstawową cechą wskazującą, iż określone składniki majątkowe, wraz ze zobowiązaniami, stanowią ZCP, jest odrębność tych składników majątkowych, ich organizacyjna samodzielność, możliwość podporządkowania realizacji określonego zadania gospodarczego, a także bycie (jako całość) podmiotem określonych obowiązków o charakterze publicznym i prywatnym.

ZCP jest nie tylko sumą jego składników, jej elementem są również zaciągane w normalnym toku prowadzenia takiej działalności zobowiązania, stanowiące nieodłączny element prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, że ZCP nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale zespołem składników majątkowych wyodrębnionych z przedsiębiorstwa w sposób funkcjonalny, zaś poprzez wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć potencjalną zdolność do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych, (tj. ZCP, mogłoby de facto stanowić oddzielne i niezależne przedsiębiorstwo).

Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych, np.:

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 12 stycznia 2021 r. (0111-KDIB1 2.4010.439.2020.2.DP) wskazał, iż: „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”;

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 27 grudnia 2018 r. (0115-KDIT1 2.4012.825.2018.2.AD): „(\`(...)\`) aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.”.

Jak szczegółowo Wnioskodawca wskazał w pkt A. powyżej, przenoszona na Nabywcę Nieruchomość nie stanowi zespołu składników majątku (zaplecza) umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę i wystarczającego do prowadzenia tej działalności bez zaangażowania własnych środków oraz podjęcia działań prawnych i faktycznych przez Nabywcę. Przenoszona Nieruchomość nie posiada zatem zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych.

W sprawie nie sposób zatem dojść do konkluzji, iż przeniesieniu na rzecz Nabywcy będzie podlegał zespół składników materialnych i niematerialnych zdolnych do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze Zbywcy, gdyż można tu mówić wyłącznie o sprzedaży pojedynczych składników majątkowych. Wnioskodawca pragnie bowiem podkreślić, iż:

\- przedmiotem działalności Zbywcy jest sprzedaż, produkcja oraz pakowanie (\`(...)\`), zaś składniki majątkowe umożliwiające prowadzenie tej działalności nie będą przedmiotem planowanej transakcji, a co więcej działalność ta nie jest obecnie w żaden sposób prowadzona przez Nabywcę i po nabyciu Nieruchomości nie ma on zamiaru jej kontynuacji. Tym samym, główny generator przychodów pozostanie w majątku Zbywcy i nie będzie podlegał przeniesieniu na rzecz Nabywcy w żaden sposób; oraz

\- Nabywca nie przejmie działalności deweloperskiej (a zatem działalności analogicznej do działalności prowadzonej przez Nabywcę obecnie), gdyż Zbywca nie prowadzi takiej działalności - zatem z oczywistych względów nie może zostać ona przejęta przez Nabywcę; dodatkowo

\- Nabywca nie przejmie działalności polegającej na najmie całej Nieruchomości, gdyż:

\- nie była ona nigdy wynajmowana na rzecz Zbywcy, a nadto

\- najem będzie nową działalnością Nabywcy, gdyż Zbywca nigdy nie prowadził najmu całej Nieruchomości.

W celu zaś kontynuacji prowadzonej działalności przez Zbywcę, tj. działalności polegającej na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (\`(...)\`) w jego majątku pozostanie szereg aktywów umożliwiających prowadzenie powyższych działalności. W rezultacie, przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą w szczególności składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia głównej działalności gospodarczej Zbywcy, tj. aktywa wykorzystywane do sprzedaży, (\`(...)\`) (a zatem składniki wykorzystywane w codziennej pracy fabryki, jak również składniki niematerialne związane z główną działalnością Zbywcy oraz nabyte w trakcie prowadzenia działalności przez wiele lat), między innymi:

\- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (\`(...)\`) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

\- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (\`(...)\`) (o wartości początkowej przekraczającej (\`(...)\`) zł), w tym maszyny (\`(...)\`), przykładowo:

(…)

\- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

\- system podgrzewania;

\- system przesyłania poliwęglanu;

\- systemy transmisyjne;

\- systemy składu materiałów i produktów.

\- WNiP, przykładowo:

\- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

(…)

\- umowy, między innymi:

\- z klientami, mianowicie:

\- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

\- producenci gier komputerowych.

\- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (\`(...)\`)

\- a zatem szereg aktywów wykorzystywanych do sprzedaży, (\`(...)\`).

Tym samym, główna działalność będzie dalej prowadzona przez Zbywcę, zaś Nabywca nabywając Nieruchomość nie nabędzie gros składników majątkowych niezbędnych do sprzedaży, (\`(...)\`), a zatem niezbędnych do prowadzenia głównej działalności Zbywcy.

Nabywca nie ma zatem możliwości kontynuacji działalności prowadzonej obecnie przez Zbywcę (tj. działalności polegającej na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (\`(...)\`)) bowiem w tym celu po dniu transakcji ze Zbywcą musiałby praktycznie od nowa zaangażować całość aktywów koniecznych w tym zakresie (oprócz gołych murów budynków, w których ta działalność mogłaby być prowadzona). Zatem, bez zaangażowania własnych zasobów Nabywca nie ma możliwości prowadzenia działalności Zbywcy, gdyż nie posiada takich składników jak zakład pracy (obecnie do prowadzenia fabryki potrzebnych jest (\`(...)\`) osób), park maszynowy i urządzenia techniczne, umowy z dostawcami/klientami, patenty, know-how itd.

Należy zatem uznać, że Nieruchomość nie stanowi zespołu składników majątku (zaplecza) umożliwiającego kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę i wystarczającego do prowadzenia tej działalności, ergo przenoszona Nieruchomość oraz prawa i obowiązki wynikające z Umów Najmu nie stanowią ZCP.

ii. wyodrębnienie organizacyjne

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp., realizującą przypisane jej zadania gospodarcze. Przesłankę tą należy rozumieć jako wyodrębnienie w strukturze danego przedsiębiorstwa, czy to na podstawie statutu, regulaminu lub innego aktu, czy nawet wyodrębnienie czysto faktyczne.

Organy podatkowe, odnosząc się do problemu organizacyjnego wyodrębnienia zespołu składników majątkowych, potwierdzają przedstawione powyżej stanowisko, iż kluczowe dla wyodrębnienia pod względem organizacyjnym są postanowienia dokumentów wewnętrznych podatnika (np. statutu, regulaminu organizacyjnego), które wskazują, iż jest to odrębna jednostka organizacyjna, jak również umiejscowienie tychże składników w strukturze przedsiębiorstwa, które wskazuje na przypisanie jednostce organizacyjnej wyodrębnionych zadań i funkcji w ramach przedsiębiorstwa.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska są interpretacje indywidualne m. in.:

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 8 kwietnia 2020 r. (0111-KDIB3 2.4012.30.2020.2.MN) wskazał, iż: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa" powinny posiadać cechę zorganizowania.”;

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 3 czerwca 2019 r. (0111-KDIB2 1.4010.79.2019.3.BKD) wskazał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. (\`(...)\`). Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.”.

Wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości z przedsiębiorstwa Zbywcy nie miało miejsca, ponieważ:

\- funkcjonowanie Nieruchomości nie zostało określone na podstawie dokumentów wewnętrznych przedsiębiorstwa Zbywcy, np. w postaci regulaminu organizacyjnego; oraz

\- Nieruchomość nie została określona w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy jako odrębna jednostka organizacyjna, posiadająca między innymi własną strukturę organizacyjną - w szczególności nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału wydzielonego w ramach działalności Zbywcy.

Ponadto, Nieruchomość nie jest również faktycznie wyodrębniona organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy. Składniki przedsiębiorstwa Zbywcy przenoszone w ramach transakcji sprzedaży Nieruchomości i składniki pozostające w majątku Zbywcy nie są bowiem w żaden sposób oddzielone od reszty przedsiębiorstwa Zbywcy. Przeciwnie, składniki te są wspólnie wykorzystywane na użytek całokształtu działalności prowadzonej przez Zbywcę, która obejmuje szereg źródeł przychodów (takich jak (\`(...)\`), (\`(...)\`) bądź pakowanie i koncesjonowanie).

Powyższe elementy świadczą jednoznacznie o braku wyodrębnienia organizacyjnego Nieruchomości w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa Zbywcy.

iii. wyodrębnienie finansowe

Należy podkreślić, iż ustawa VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji ZCP, w szczególności czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych, czy sporządzanie bilansów.

W doktrynie i orzecznictwie przyjmuje się, iż: „To wyodrębnienie nie musi oznaczać samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa" (A. Bartosiewicz, R. Kubacki „VAT. Komentarz”, Lex, 2019, wyd. XIII, stan prawny 01.04.2019 r.)

Zatem, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych.

Powyższy sposób rozumienia wyodrębnienia ZCP pod względem finansowym potwierdzają również organy podatkowe, przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 6 lutego 2020 r. (0113-KDIPT1-1.4012.814.2019.1.MH) wskazał, że: „Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.”.

W świetle powyższego, aby mogło dojść do stwierdzenia, że dany zespół składników majątkowych charakteryzuje się wyodrębnieniem finansowym w strukturze danego przedsiębiorstwa, co do zasady, spółka powinna mieć możliwość odrębnego określenia podstawowych danych finansowych, takich jak przypisane pasywa, aktywa, koszty czy przychody oraz zobowiązania i należności. Zatem, przesłanką dla stwierdzenia istnienia wyodrębnienia finansowego jest prowadzenie rachunkowości w taki sposób, aby można było przyporządkować koszty, przychody, należności i zobowiązania do danego ZCP, w rezultacie czego powinna wystąpić możliwość oddzielenia finansów całego przedsiębiorstwa od finansów jego ZCP.

W ocenie Wnioskodawcy, wyodrębnienie finansowe w strukturze prowadzonego przez Zbywcę przedsiębiorstwa nie występuje. Powyższe wynika z faktu, iż Zbywca nie prowadzi wewnętrznej gospodarki finansowej, w ramach której dla Nieruchomości sporządzane są zestawienia przychodów i kosztów w celu określenia wyniku finansowego na działalności przypisanej do Nieruchomości. Dla Nieruchomości nie jest również sporządzany odrębny bilans oraz rachunek zysków i strat oraz nie są przyporządkowywane wszystkie koszty związane z działalnością prowadzoną z jej wykorzystaniem oraz nie jest dla niej prowadzony odrębny rachunek bankowy.

Dodatkowo, w ramach transakcji ze Zbywca Nabywca nie przejmie żadnych składników majątkowych związanych ze sferą finansową przedsiębiorstwa, tj.:

\- dokumentacji podatkowej i księgowej (np. ksiąg rachunkowych) związanej z przedsiębiorstwem Zbywcy;

\- rachunków bankowych Zbywcy;

\- środków finansowych Zbywcy.

Biorąc pod uwagę powyższe, przedmiot planowanej transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia finansowego, jako że Nabywca nie przejmie w żadnej mierze składników majątkowych, które można by uznać za wyodrębnioną finansowo część przedsiębiorstwa Zbywcy.

iv. wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach funkcji przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W konsekwencji, dany zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) powinien być zdolny do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej po jego zbyciu na rzecz Nabywcy, tak jakby był oddzielnym przedsiębiorstwem. Co ważne, kontynuowanie działalności nie powinno wymagać dodatkowych nakładów finansowych czy też przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników.

Odrębność funkcjonalna jest zatem niejako wypadkową istnienia odrębności organizacyjnej i finansowej. Wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne i niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe znajduje również potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, m. in.:

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia z dnia 15 maja 2023 r. (0111-KDIB1- 1.4010.161.2023.2.KM) zgodził się, iż: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.”;

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2020 r. (0114-KDIP1 1.4012.152.2020.2.AKA) wskazał, że: „Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.”.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, iż do oceny czy mamy do czynienia z ZCP zastosowanie znajdą uwagi zawarte w pkt A powyżej, zgodnie z którymi daną transakcję należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa lub ZCP, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

\- przenoszony na Nabywcę zespół składników zawiera zespół składników majątku (zaplecze) umożliwiający kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę i wystarczający do prowadzenia tej działalności;

\- nabywca - w ramach swojej działalności - ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji.

Jak to zostało szeroko wyjaśnione w pkt A, żadne z wyżej wskazanych kryteriów nie jest w przypadku Nieruchomości spełnione, bowiem:

\- Nabywca nie ma możliwości kontynuacji działalności w oparciu o składniki majątkowe będące przedmiotem sprzedaży, a co więcej

\- nie ma zamiaru kontynuować w oparciu o Nieruchomość działalności prowadzonej obecnie przez Zbywcę przy wykorzystaniu Nieruchomości, co wynika z okoliczności, iż:

\- przedmiotem działalności Zbywcy jest sprzedaż, produkcja oraz pakowanie (\`(...)\`), zaś działalność ta nie jest obecnie w żaden sposób prowadzona przez Nabywcę, a co więcej po przejęciu Nieruchomości nie ma on zamiaru ani możliwości jej kontynuacji. Tym samym, główny generator przychodów oraz aktywa związane z działalnością Zbywcy, między innymi zakład pracy, maszyny i urządzenia techniczne, umowy z dostawcami/klientami, patenty, know-how pozostaną w jego majątku i nie będą podlegały przeniesieniu na rzecz Nabywcy w żaden sposób;

\- Nabywca nie przejmie działalności deweloperskiej (a zatem działalności analogicznej do działalności prowadzonej przez Nabywcę obecnie), gdyż Zbywca nie prowadzi takiej działalności - zatem z oczywistych względów nie może zostać ona przejęta przez Nabywcę; dodatkowo

\- Nabywca nie przejmie działalności polegającej na najmie całej Nieruchomości, gdyż:

\- nie była ona nigdy wynajmowana na rzecz Zbywcy, a nadto

\- najem taki będzie nową działalnością Nabywcy, gdyż Zbywca nigdy nie prowadził najmu całej Nieruchomości.

W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych należy stwierdzić, że przedmiot transakcji nie spełnia kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego.

v. Podsumowanie w zakresie uznania transakcji za zbycie ZCP

Reasumując, przesłanki wskazane powyżej wskazują, iż Nieruchomość w momencie sprzedaży nie będzie stanowić ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, ponieważ Nieruchomość nie stanowi zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze oraz nie jest wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym.

Odpowiadając więc na pytanie 1 należy wskazać, że dostawa Nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2

2.1. Zasady opodatkowania dostawy działek zabudowanych

W celu ustalenia zasad opodatkowania podatkiem VAT dostawy Nieruchomości, należy ustalić, czy nieruchomość gruntowa będąca przedmiotem tej dostawy będzie - na moment zawarcia Umowy Przyrzeczonej - zabudowana budynkiem, budowlą lub ich częściami, czy też będzie niezabudowana.

Zgodnie bowiem z art. 29a ust. 8 ustawy VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W rezultacie, do dostawy gruntu stosuje się analogiczne zasady opodatkowania w podatku VAT jak do dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Jeżeli więc dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Jeśli zaś dostawa budynku/budowli podlega opodatkowaniu VAT według stawki innej niż zwolniona, wówczas tą samą stawką opodatkowana jest dostawa gruntu.

O zasadach opodatkowania podatkiem VAT obowiązujących przy dostawie gruntu, na którym posadowiony jest budynek lub budowla, decyduje zatem charakter tego obiektu budowlanego oraz zasady jego opodatkowania. Sprzedaż gruntu w takiej sytuacji nie ma charakteru samodzielnego, lecz jest związana z obiektem, który z tym gruntem jest trwale związany.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 1 czerwca 2021 r. (0112 KDIL3.4012.31.2021.2.MS) wskazał, że: „kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.”;

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2021 r. (0114-KDIP4 1.4012.597.2020.2.APR) stwierdził, iż: „(\`(...)\`) kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych.”.

Zgodnie zaś z przepisami Prawa Budowlanego:

\- przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

\- budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury takie jak obiekty liniowe, mosty, sieci techniczne, budowle hydrotechniczne, zbiorniki, konstrukcje oporowe itd.

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż wszystkie Działki są zabudowane Budynkami bądź Budowlami, a w konsekwencji wszystkie one są one działkami zabudowanymi, albowiem posadowione są na nich budynki bądź budowle w rozumieniu Prawa Budowlanego, co Wnioskodawca uzasadnia poniżej.

W sprawie, Zbywca przeniesie prawa własności do działek o numerach:

\- 1 znajduje się: Budynek 7; Budynek 8; Budynek 10; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; zbiornik retencyjny.

\- 2 znajduje się: Budynek 1; Budynek 3; Budynek 4; Budynek 11; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; maszt sieci komórkowej; podziemny zbiornik wody pitnej;

\- 3 znajduje się: droga; instalacja telekomunikacyjna.

\- 4 znajduje się: Budynek 1; Budynek 6; Budynek 9; Budynek 10; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; maszt sieci komórkowej; podziemne zbiorniki przeciwpożarowe; podziemny zbiornik paliw;

\- 5 znajduje się: Budynek 2; Budynek 5; parking; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; wieże chłodnicze;

\- 6 znajduje się: Budynek 2; parking; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; instalacja telekomunikacyjna;

\- 7 znajduje się: Budynek 2; Budynek 12; droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa; instalacja telekomunikacyjna;

\- 8 znajduje się: Budynek 12; parking; droga; instalacja teletechniczna; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa;

\- 9 znajduje się: droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa;

\- 10 znajduje się: parking; instalacja telekomunikacyjna; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa;

\- 11 znajduje się: parking; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; wieże chłodnicze;

\- 12 znajduje się: parking; droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków;

\- 13 znajduje się: parking; droga; instalacja energetyczna; pompownia ścieków; linia kablowa.

Wskazane wyżej:

\- Budynki są trwale związane z gruntem, wydzielone z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych, posiadają fundamenty oraz dach, zaś

\- Budowle stanowią budowle w myśl Prawa Budowlanego, gdyż stanowią one m.in. obiekty liniowe, zbiorniki, oczyszczalnie ścieków, bądź też sieci uzbrojenia terenu.

\- W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanych, nie ulega wątpliwości, iż w przypadku zbycia Działek mamy do czynienia z dostawą gruntów zabudowanych.

\- Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

\- Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 kwietnia 2016 r. (IPPP2/4512- 221/16-2/RR) wskazał, iż: „W konsekwencji, skoro zbywana nieruchomość na moment sprzedaży będzie zabudowana budynkami i budowlami to nieruchomość ta będzie terenem zabudowanym.”;

\- Dyrektor IS w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2016 r. (IPPP2/4512- 66/16-2/AO) zauważył, że: „Nie ulega przy tym wątpliwości, że gruntem zabudowanym jest grunt, na którym posadowione są budynki lub budowle, a zatem obiekty budowlane posiadające określone cechy.”

Mając na uwadze powyższe w analizowanej sprawie kluczowe jest ustalenie skutków na gruncie VAT dostawy Budynku i Budowli położonych na Działkach.

2.2. Zwolnienie od opodatkowania VAT dostawy Budynków i Budowli znajdujących się na Działkach

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli lub ich części co do zasady korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, z wyjątkiem sytuacji, gdy:

\- dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

\- pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, w ocenie Zainteresowanych, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy Budynków oraz Budowli znajdujących się na Działkach niezbędne jest ustalenie, czy - i jeśli tak, to kiedy, nastąpiło pierwsze zasiedlenie Budynków oraz Budowli i jaki upłynął okres od tego momentu. W pierwszej kolejności należy zatem ustalić, kiedy nastąpiło pierwsze ich zasiedlenie.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

\- wybudowaniu; lub

\- ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Zgodnie z treścią powołanego wyżej przepisu, pierwsze zasiedlenie może mieć miejsce zarówno w sytuacji, w której:

\- po wybudowaniu budynku/budowli oddano je do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi, np. sprzedano lub oddano w najem na rzecz osoby trzeciej;

\- jak również w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własne, tj. zarówno na cele prywatne, jak i na cele prowadzonej działalności gospodarczej

\- bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku/budowli.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez organy podatkowe, np.:

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 16 lutego 2022 r. (0111-KDIB3 1.4012.1062.2021.2.ABU) uznał, że: „pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do użytkowania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich część oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej - bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.”;

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2011 r. (0112-KDIL1- 1.4012.129.2019.2.SJ) wskazał, iż: „(\`(...)\`) pierwsze zasiedlenie jest rozumiane szeroko jako "pierwsze zajęcie budynku, używanie", w tym także wykorzystywanie budynku przez dany podmiot w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej lub wybudowanie i zamieszkanie w budynku mieszkalnym przez osobę fizyczną.”.

Wobec powyższego, należy dokonać analizy, czy w zakresie powyższych Budynków i Budowli po ich nabyciu doszło do:

\- oddania ich do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi; lub

\- wykorzystywania ich na potrzeby własne ich poszczególnych właścicieli

\- oraz czy od daty zaistnienia jednego z tych zdarzeń upłynęły ponad 2 lata.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego sprawy Wnioskodawca wskazuje, iż Budynki oraz Budowle (w znacznej części) znajdowały się na Działkach w momencie ich nabycia przez Zbywcę w 2003 r. Następnie zaś, Zbywca podjął szereg czynności adaptacyjnych zmierzających do dostosowania Budynków oraz Budowli do prowadzonej działalności gospodarczej - zaś po ich zakończeniu, Budynki oraz Budowle zostały oddane do użytkowania Zbywcy. Pierwsze zasiedlenie mogło mieć zatem miejsce:

\- 30 września 2003 r. w związku z oddaniem do użytkowania:

\- Budynków, mianowicie:

\- Budynku 4 (kotłowni);

\- Budynku 1 oraz Budynku 3 (części biurowej);

\- Budynku 11 (stacji transformatorowej); oraz

\- Budynku 12 (portierni).

\- Budowli, mianowicie:

\- Instalacji teletechnicznej;

\- Instalacji energetycznej;

\- pompowni ścieków;

\- instalacji telekomunikacyjnej;

\- dróg;

\- parkingu;

\- instalacji energetycznej;

\- zbiornika retencyjnego;

\- zbiorników paliw;

\- podziemnego zbiornika przeciwpożarowego; bądź

\- zbiorników wody pitnej.

\- 15 grudnia 2003 r. w związku z oddaniem do użytkowania Budynku 1 oraz Budynku 3 (części produkcyjnej);

\- 23 sierpnia 2004 r. w związku z oddaniem do użytkowania linii kablowych;

\- 25 maja 2005 r. w związku z oddaniem do użytkowania masztu sieci komórkowej.

\- 21 listopada 2005 r. w związku z oddaniem do użytkowania parkingu;

\- 8 października 2007 r. w związku z oddaniem do użytkowania wież chłodniczych;

\- z końcem 2007 r. (w odniesieniu do Budynków nie wymienionych powyżej).

W świetle powyższego należy zatem uznać, iż po nabyciu Budynków oraz Budowli doszło do oddania ich do użytkowania Wnioskodawcy oraz od daty oddania do użytkowania ostatniego Budynku oraz Budowli (co miało miejsce w 2007 r.) upłynęło ponad 2 lata.

Zgodnie z definicją pierwszego zasiedlenia może ono nastąpić również po tym jak budynki lub budowle zostały oddane do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęto ich użytkowanie na potrzeby własne po ich ulepszeniu - jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% ich wartości początkowej - tym samym, w sprawie należy przeanalizować, czy po oddaniu ww. Budynków oraz Budowli do użytkowania Wnioskodawca poniósł nakłady na ich ulepszenie o wartości przekraczającej 30% ich wartości początkowej.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, iż Wnioskodawca poniósł nakłady przekraczające 30% wartości początkowej poszczególnych Budynków, a zatem do pierwszego zasiedlenia ostatniego Budynku oraz Budowli doszło później niż z końcem 2007 r., co Wnioskodawca uzasadnia poniżej.

Przekładając powyższe na stan faktyczny sprawy należy wskazać, iż zarówno po nabyciu Budynków i Budowli, jak i po oddaniu Budynków do użytku Zbywca w następnych latach zrealizował szereg inwestycji polegających na wyposażeniu Budynków w instalacje lub urządzenia, m.in. składające się z urządzeń technicznych oraz łączących je przewodów, okablowania i kanałów.

Wnioskodawca pragnie przy tym podkreślić, iż wykonane oraz oddane do użytkowania instalacje stanowią nakłady poniesione na ulepszenie Budynków, ergo stanowią ich części składowe, nie są to zatem ruchomości, które mogłyby być odinstalowane bez uszkodzenia Budynków, a tym samym nie można ich uznać za obiekty mogące być przedmiotem samodzielnego obrotu (są częściami składowymi Budynków i przechodzą na własność Nabywcy w momencie sprzedaży Budynków).

Zgodnie bowiem z art. 47 KC, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Taka sytuacja występuje zaś w przedmiotowej sprawie, bowiem:

\- pomiędzy instalacjami/urządzeniami a Budynkami występuje więź fizyczna co oznacza, że wykonane inwestycje stanowią nieodłączne elementy Budynków, gdyż nie mogą one samoistnie funkcjonować bez istnienia takich konstrukcji jak ściany bądź sufit – w rezultacie, instalacje/urządzenia oraz Budynki stanowią jedną całość i nie jest możliwe oderwanie instalacji/urządzeń od Budynków, bez ich uszkodzenia bądź istotnej zmiany; oraz

\- pomiędzy instalacjami/urządzeniami a Budynkami występuje więź gospodarcza co oznacza, iż instalacje oraz urządzenia są niezbędne do prawidłowego korzystania z Budynków - zdaniem Zainteresowanych, powyższe znajduje potwierdzenie w okoliczności, iż jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Budynki są wykorzystywane przez Zbywcę do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży, (\`(...)\`) oraz (…). Jeśli zatem Wnioskodawca nie wykonałby niezbędnych instalacji oraz urządzeń, to tym samym niemożliwe byłoby prawidłowe funkcjonowanie przedsiębiorstwa. W powyższym zakresie należy bowiem wskazać, iż bez wykonania takich instalacji/urządzeń jak:

\- instalacji energetycznej;

\- instalacji kanalizacyjnych;

\- wentylacji mechanicznych;

\- instalacji gazowej;

\- rozdzielni;

\- pomieszczenia służącego replikacji;

\- instalacji dwutlenku węgla; bądź

\- instalacji ciepłej wody

niemożliwe byłoby prawidłowe korzystanie z Budynków. Powyższe potwierdza zatem, iż pomiędzy wykonanymi instalacjami/urządzeniami a Budynkami występuje więź gospodarcza oraz wyżej wymienione obiekty nie mogą istnieć samodzielnie w oderwaniu od siebie.

W świetle powyższego, wykonane instalacje oraz urządzenia powinny być zatem traktowane jako elementy przynależne do Budynków ergo ich części składowe - a w konsekwencji - podlegać opodatkowaniu łącznie z dostawą Budynków, z którymi są powiązane (instalacje/urządzenia oraz Budynki powinny stanowić przedmiot jednej dostawy).

Powyższe znajduje dodatkowo potwierdzenie w PKOB, zgodnie z którą budynki to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów (zatem, na obiekt budowlany jakim jest budynek składają się nie tylko ściany oraz dach, ale także wszystkie wbudowane instalacje oraz urządzenia techniczne zapewniające jego prawidłowe funkcjonowanie). Natomiast, powyższa definicja jest spełniona w sprawie, gdyż Budynki są wyposażone w instalacje i urządzenia, które jako jeden kompleks są wykorzystywane do potrzeb stałych.

Zatem, w odniesieniu do wykonanych oraz oddanych do użytkowania instalacji oraz urządzeń należy wskazać, iż:

\- w odniesieniu do Budynku 1, Budynku 2 oraz Budynku 3:

\- znaczna większość zamontowanych instalacji/urządzeń została oddana do użytku w 2005 r., między innymi:

\- instalacje elektryczne;

\- instalacje dwutlenku węgla;

\- wentylacje mechaniczne;

\- instalacje kanalizacyjne;

\- instalacje tryskaczowe;

\- klimatyzacje;

\- instalacje ciepłej wody

\- przy czym, poniesione przez Wnioskodawcę nakłady na ulepszenie ww. Budynków w 2005 r. przekroczyły 30% ich wartości początkowej.

W następnych zaś latach do użytku zostały oddane następujące instalacje/urządzenia:

\- w 2007 r. do użytku została oddana, między innymi instalacja elektryczna oraz pomieszczenie służące replikacji; zaś

\- 30 listopada 2014 r. Zbywca oddał do użytkowania oświetlenie awaryjne

\- przy czym, poniesione przez Wnioskodawcę nakłady na ulepszenie ww. Budynków zarówno w 2007 r. jak i w 2014 r. nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej.

\- w odniesieniu do Budynku 4:

\- 1 stycznia 2005 r. została oddana do użytku rozdzielnia; zaś

\- 1 marca 2010 r. Zbywca wykonał i oddał do użytku instalację gazową

\- przy czym, opisane wyżej nakłady na ulepszenie Budynku 4 przekroczyły 30% ich wartości początkowej.

\- w odniesieniu do Budynku 11, Wnioskodawca 1 stycznia 2005 r. zamontował oraz oddał do użytkowania transformatory - przy czym, przedmiotowe nakłady na ulepszenie Budynku 11 przekroczyły 30% ich wartości początkowej.

Opisane powyżej inwestycje zostały wykonane na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Zbywcy i tak też były/są wykorzystywane. Inwestycje są wykorzystywane dłużej niż rok. Wszystkie wymienione powyżej składniki majątkowe wraz z przewodami, okablowaniem i kanałami, stanowią kompletne i dające się wyodrębnić urządzenia zdatne do użytku w takiej postaci, w jakiej zostały zamontowane. Posiadają one wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania jako całość, zgodnie z przeznaczeniem. W konsekwencji powyższego, zostały one oddane do użytku przez Zbywcę jako odrębne środki trwałe od Budynków (dla celów amortyzacji nie powiększają one wartości początkowej Budynków, zaś stanowią całkowicie odrębne środki trwałe).

W odniesieniu do powyżej wymienionych inwestycji/urządzeń zamontowanych w Budynku 1, Budynku 2 oraz Budynku 3 oraz oddanych do użytkowania w 2005 r. Wnioskodawca pragnie wskazać, iż nakłady poniesione na ulepszenie ww. Budynków przekroczyły wartość 30% wartości początkowej danego Budynku, przy czym powyższe ulepszenia miały miejsce w 2005 r., zaś po tej dacie Wnioskodawca nie dokonywał więcej ulepszeń ww. Budynków, których wartość przekraczałaby 30% ich wartości początkowej. Budynek 1, Budynek 2 oraz Budynek 3, po ich ulepszeniu, były wykorzystywane przez Wnioskodawcę na cele działalności gospodarczej.

Natomiast, jak wskazano powyżej, choć Wnioskodawca dokonał nakładów na ulepszenie Budynku 1, Budynku 2 oraz Budynku 3 w następnych latach (2007 r. oraz 2014 r.) w postaci wykonania instalacji/urządzeń, to jednak poniesione nakłady na ulepszenie nie stanowiły nakładów przekraczających 30% wartości początkowej Budynków.

Należy tym samym wskazać, iż do zasiedlenia Budynku 1, Budynku 2 oraz Budynku 3 doszło najpóźniej w 2005 r., gdyż wówczas Wnioskodawca poniósł nakłady na ich ulepszenie przekraczające 30% ich wartości początkowej, a następnie wykorzystywał ulepszone Budynki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Dodatkowo, w sprawie Wnioskodawca poniósł nakłady na ulepszenie:

\- Budynku 4; oraz

\- Budynku 11

\- wartości przekraczającej 30% wartości początkowej ww. Budynków.

Należy przy tym wskazać, iż powyższe nakłady zostały poniesione najpóźniej 1 marca 2010 r., gdyż wówczas Wnioskodawca wykonał i oddał do użytkowania instalację gazową w Budynku 4, o wartości przekraczającej 30% wartości początkowej Budynku (natomiast inne nakłady poniesione na ulepszenie Budynku 4 oraz nakłady poniesione na ulepszenie Budynku 11 przekraczające 30% wartości początkowej Budynku miały miejsce w 2005 r., a zatem znacznie wcześniej, tym samym dla uproszczenia wywodu Wnioskodawca dalej posługuje się datą 1 marca 2010 r.). W konsekwencji należy uznać, iż zasiedlenie:

\- Budynku 11 miało miejsce 1 stycznia 2005 r.; zaś

\- Budynku 4 w dniu 1 marca 2010 r.

W odniesieniu do Budowli Zbywca wskazuje, iż ich znaczna część, a mianowicie:

\- instalacja teletechniczna;

\- instalacja energetyczna;

\- pompownia ścieków;

\- instalacja telekomunikacyjna;

\- drogi;

\- instalacja energetyczna;

\- zbiornik retencyjny;

\- podziemny zbiornik paliw;

\- podziemny zbiornik przeciwpożarowy; bądź

\- podziemny zbiornik wody pitnej

\- została oddana do użytku 30 września 2003 r., zaś przed ich oddaniem Zbywca dokonał jedynie niewielkich nakładów na ich modyfikację. Natomiast, po oddaniu Budowli do użytkowania nie były ponoszone nakłady na ich ulepszenie (z ostrożności Wnioskodawca wskazuje, iż nawet jeśli były ponoszone jakiekolwiek nakłady, to z pewnością nie przekraczały one 30% wartości początkowej Budowli).

Mając na uwadze powyższe, iż po dniu 1 marca 2010 r. Zbywca:

\- nie wybudował żadnej nowej budowli, jak również

\- nie prowadził prac ulepszeniowych w Budynkach oraz nie dokonywał ulepszeń Budowli, które przekraczałyby 30% wartości początkowej Budynku/Budowli

\- należy uznać, iż najpóźniej 1 marca 2010 r. (wówczas ostatnia Budowla bądź Budynek zostały oddane do użytkowania po ich ulepszeniu przekraczającym 30% wartości początkowej) doszło do oddania powyższych Budynków i Budowli do użytkowania Zbywcy - a zatem najpóźniej w tej dacie doszło do pierwszego zasiedlenia Budynków i Budowli (w odniesieniu do większości Budynków/Budowli zostały one oddane do użytkowania w latach wcześniejszych - co opisano powyżej - dla uproszczenia wywodu Zainteresowani posługują się jednak w dalszej części Wniosku datą 1 marca 2010 r., gdyż okoliczność, czy do oddania do użytkowania Budynków lub Budowli doszło w 2010 r. czy wcześniej nie ma znaczenia dla oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, gdyż 1 marca 2010 r. to najpóźniejsza data jakiegokolwiek ulepszenia przekraczającego 30% wartości początkowej danego obiektu budowlanego). Zatem po dacie 1 marca 2010 r. wszystkie Budynki i Budowle Zbywcy były oddane do użytkowania po ich zakupie/wybudowaniu lub ulepszeniu na cele prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, a zatem doszło ich pierwszego zasiedlenia nie później niż w dniu 1 marca 2010 r.

W rezultacie powyższego, jeżeli oddanie do użytkowania wszystkich Budynków bądź Budowli będących przedmiotem sprzedaży na rzecz Nabywcy miało miejsce najpóźniej 1 marca 2010 r., to nie ulega wątpliwości, iż od momentu oddania wszystkich Budynków/Budowli do użytkowania po ich zakupie/wybudowaniu lub ulepszeniu (ich pierwszym zasiedleniem) a ich dostawą, która będzie miała miejsce w 2024 r., z pewnością upłynie okres dłuższy niż 2 lata, a co za tym idzie, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych, przykładowo:

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 13 marca 2023 r. (0114-KDIP43.4012.16.2023.2.MAT) wskazał, iż: „budynek został oddany do użytkowania 1974 r. Ponadto, nie ponoszono wydatków na ulepszenie budynku w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Z uwagi na powyższe, sprzedaż opisanego budynku gospodarczego posadowionego na działkach nr 1/2 i 1/3 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zostaną spełnione warunki wynikające z tego przepisu. Odpowiednio zwolnieniem tym objęta będzie także dostawa gruntu, na którym ww. budynek jest posadowiony, zgodnie z art. 29a ust. 8 cyt. ustawy. Zatem, sprzedaż opisanych we wniosku nieruchomości - tj. działek nr 1/2 i 1/3 - będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.”;

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 20 marca 2023 r. (0114-KDIP1 3.4012.14.2023.2.JG) stwierdził, iż: „w roku 2007 wybudowała budynek usługowy, który od rok 2008 został wpisany do ewidencji środków trwałych Pani firmy i wykorzystywany był na cele prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. (\`(...)\`) W związku z powyższym w odniesieniu do ww. budynku nastąpiło pierwsze zasiedlenie i od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży minie okres dłuższy niż dwa lata. (.) Zatem, dla transakcji dostawy (darowizny) budynku usługowego wykorzystywanego w prowadzonej działalności gospodarczej zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji dostawa gruntu, na którym posadowiony jest budynek usługowy przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.”.

Reasumując, z uwagi na fakt, iż wszystkie działki będące przedmiotem sprzedaży zabudowane są Budynkami i Budowlami, których pierwsze zasiedlenie nastąpiło wcześniej niż 2 lata przed planowaną Umową Przyrzeczoną, ich dostawa powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

i. Brak zastosowania zwolnienia z opodatkowania dostawy wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

Z uwagi na fakt, że dostawa Budynków oraz Budowli, posadowionych na Działkach, będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, analiza spełnienia przesłanek zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT jest w ocenie Zainteresowanych bezzasadna.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT, zwalnia się z podatku VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10. Skoro zaś, jak wyżej wykazano, w przedmiotowej sprawie dostawa Budynków i Budowli będzie objęta zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, nie może być ona zwolniona z opodatkowania też na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, co expressis verbis wynika z brzmienia art. 43 ust. 1 pkt 10a w/w ustawy.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacjach indywidualnych:

\- z dnia 24 czerwca 2022 r. (0114-KDIP1-3.4012.226.2022.1.JG) stwierdził, że: „Wobec możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy do dostawy Lokali mieszkalnych wraz z udziałem w Garażu, badanie możliwości korzystania ze zwolnienia od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy (\`(...)\`) jest w tych okolicznościach bezzasadne.”;

\- z dnia 21 września 2022 r. (0112-KDIL1-3.4012.323.2022.1.AKR) zaznaczył, że: „skoro dla dostawy przedmiotowej nieruchomości będzie miało zastosowanie zwolnienie wskazane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia przedmiotowej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a (\`(...)\`), jest bezzasadna, gdyż zwolnienia te mają zastosowanie do dostawy budynków, budowli lub ich części nieobjętej zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.”

ii. Brak zastosowania zwolnienia z opodatkowania dostawy wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Budynków i Budowli nie będzie też zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W celu zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w w/w przepisie, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania; oraz

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku).

Niespełnienie już jednego z powyższych warunków powoduje niemożność zastosowania zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowisku organów podatkowych. Przykładowo:

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2020 r. (0111-KDIB3-3.4012.153.2020.2.AMS) wskazał, że: „Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie (\`(...)\`).”;

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 7 kwietnia 2020 r. (0114-KDIP1 1.4012.78.2020.2.AKA) uznał, iż: „Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku (\`(...)\`). Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.: towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej (\`(...)\`); nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego. Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.”.

W odniesieniu do pierwszej z w/w przesłanek (tj. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej) Zainteresowani wskazują, iż Budynki oraz Budowle są wykorzystywane przez Zbywcę na cele czynności opodatkowanych VAT - nigdy one nie były wykorzystywane przez Zbywcę wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT, przy czym powyższe nie ulegnie zmianie na moment zawarcia Umowy Przyrzeczonej. Nie zostanie zatem spełniona pierwsza z w/w przesłanek zastosowania zwolnienia.

Odnosząc się do drugiej przesłanki wskazującej, że przy nabyciu towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, Zainteresowani wskazują, że przesłanka ta będzie spełniona jedynie w sytuacji, w której przedmiot planowanej dostawy został przez Zbywcę nabyty (lub wytworzony) w drodze czynności opodatkowanych, ale wynikający z tych czynności podatek naliczony nie mógł zostać odliczony przez Nabywcę.

Powyższe znajduje potwierdzenie w stanowiskach organów podatkowych. Przykładowo Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 21 marca 2022 r. (0111-KDIB3-1.4012.1069.2021.1.AB) wskazał, że: „warunek braku prawa do odliczenia określony w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy należy odczytywać jako odnoszący się do sytuacji, gdy dana czynność (sprzedaż) była opodatkowana, ale wynikający z tej czynności podatek naliczony nie mógł być odliczony przez nabywcę.”.

W stanie faktycznym sprawy:

\- nabycie Budynków oraz Budowli przez Zbywcę zostało opodatkowane VAT;

\- Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu w/w nabycia z uwagi na związek Budynków oraz Budowli z czynnościami opodatkowanymi VAT

\- w związku z czym w sprawie nie została spełniona również druga przesłanka warunkująca zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Reasumując, z uwagi niespełnienie żadnej z przesłanek, o których mowa powyżej, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania do dostawy Budynków oraz Budowli.

2.3. Opodatkowanie VAT dostawy Ogrodzenia znajdującego się na Działkach

Wnioskodawca pragnie wskazać, iż znajdujące się na Działkach Ogrodzenie stanowi urządzenie budowlane, bowiem w myśl art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki. Przedmiotowe ogrodzenie nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jego celem jest wydzielenie granic Działek i ich zabezpieczenie. Ogrodzenia nie można zatem zaliczyć do kategorii budowli, jako że jego konstrukcja, charakter i przeznaczenie różni się od kategorii objętych wyliczeniem zawartym w art. 3 pkt 3 w/w ustawy Prawo budowlane, który to przepis definiuje pojęcie „budowli". Ogrodzenie zostało umiejscowione w kategorii urządzeń budowlanych (a nie budowli) i tak ustanowiona definicja jest wiążąca.

Potwierdzenie powyższego stanowiska znaleźć można m.in. w:

\- wyroku NSA z dnia 20 września 2013 r. (I FSK 1384/12), w którym Sąd podkreślił, że: „W Prawie budowlanym ustawodawca krajowy w art. 3 pkt 3 definiuje ogólnie pojęcie budowli, wskazując przy tym przykłady budowli. Wśród tych przykładów nie wymienia się ogrodzenia. Ogrodzenie traktowane jest jak urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym (vide art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).”;

\- wyroku WSA w Białymstoku z dnia 18 kwietnia 2018 r. (I SA/Bk 77/18), w którym Sąd stwierdził, że: „Zatem, ogrodzenie nie jest budowlą (\`(...)\`). (\`(...)\`) Prawo budowlane nie przewiduje możliwości kwalifikowania ogrodzenia w zależności od okoliczności, raz jako urządzenie budowlane, innym razem jako budowla. Ogrodzenie zostało umiejscowione w kategorii urządzeń budowlanych i tak ustanowiona definicja jest wiążąca.”;

\- interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 22 maja 2023 r. (0113-KDIPT1 2.4012.142.2023.2.AM), w której wskazano, że: „Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że ogrodzenie znajdujące się na działce nr 2 zalicza się do urządzeń budowlanych w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. (.) W konsekwencji, skoro na ww. działce - jak Państwo wskazali - nie ma innych naniesień, uznać należy, iż przedmiotowa nieruchomość gruntowa, oznaczona jako działka nr 2, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, jest niezabudowana.”

Zdaniem Zainteresowanych, dostawa Ogrodzenia powinna podlegać opodatkowaniu VAT według stawki innej niż zwolniona, gdyż w tym zakresie nie znajdzie zastosowania zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, bowiem:

\- Ogrodzenie było/jest wykorzystywane przez Zbywcę na cele czynności opodatkowanych VAT - nigdy nie było one wykorzystywane przez Zbywcę wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT, przy czym powyższe nie ulegnie zmianie na moment zawarcia Umowy Przyrzeczonej.

Nie zostanie zatem spełniona pierwsza z przesłanek zastosowania w/w zwolnienia, stanowiąca iż towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej oraz że w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;

\- Zbywcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia Działek wraz z Ogrodzeniem.

Nie została zatem spełniona również druga przesłanka zastosowania w/w zwolnienia, stanowiąca iż przy nabyciu towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niemniej jednak, z ostrożności procesowej, gdyby uznać, iż Ogrodzenie spełnia przesłanki do uznania go za budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego, dostawa w/w Ogrodzenia oraz przypadającego na niego gruntu będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT wynikającemu z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT co wynika z okoliczności, iż na moment zawarcia Umowy Przyrzeczonej pomiędzy pierwszym zasiedzeniem Ogrodzenia a zbyciem Nieruchomości przez Zbywcę upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Wyjaśniając powyższe, Zainteresowani wskazują, iż na moment nabycia Działek przez Zbywcę, tj. 6 marca 2003 r., Ogrodzenie było już wybudowane i było przedmiotem w/w transakcji - przy czym, zostało ono oddane do użytku 30 września 2003 r. Należy zatem uznać, iż do pierwszego zasiedlenia Ogrodzenia doszło nie później niż w dacie wprowadzenia Ogrodzenia do ewidencji ŚT, tj. w dniu 30 września 2003 r.

Dodatkowo, mimo iż Ogrodzenie stanowi środek trwały Zbywcy, to w sprawie nie pojawiły się nakłady na jego ulepszenie przekraczające 30% jego wartości. Nie wystąpiło zatem pierwsze zasiedlenie Ogrodzenia po jego ulepszeniu przez Zbywcę - jedynie zaś po jego oddaniu do użytkowania, do czego doszło 30 września 2003 r. W związku z powyższym, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Ogrodzenia z pewnością upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W konsekwencji, dostawa Ogrodzenia będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT z uwagi na spełnienie warunków przewidzianych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. zostanie dokonana po upływie ponad dwóch latach od pierwszego zasiedlenia.

Podobnie jak w przypadku dostawy Budynków oraz Budowli, z uwagi na fakt, że w przypadku uznania przez organ podatkowy Ogrodzenia za budowlę w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego dostawa Ogrodzenia będzie zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, badanie przesłanek zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy VAT jest w ocenie Zainteresowanych bezzasadne.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ma charakter fakultatywny. Oznacza to, iż strony Umowy Przyrzeczonej mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie dostawy ogrodzenia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT - analogicznie jak w przypadku dostawy Budynków i Budowli.

Opowiadając na pytanie nr 2, Zainteresowani wskazują zatem, że dostawa:

\- dostawa Budynków i Budowli oraz odpowiadającej im części gruntu będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT z możliwością rezygnacji z powyższego zwolnienia; natomiast

\- dostawa Ogrodzenia i odpowiadającej jej części gruntu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki innej niż zwolniona; przy czym

\- w przypadku uznania Ogrodzenia za budowlę - jego dostawa i odpowiadającej jej części gruntu będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT z możliwością rezygnacji z powyższego zwolnienia.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3

Wskazać należy, że zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ma charakter fakultatywny i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować i wybrać opodatkowanie dostawy budynku lub budowli pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

\- są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,

\- złożą:

\- przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, lub

\- w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy podatkiem VAT.

W analizowanej sprawie:

\- Zainteresowani są podatnikami VAT;

\- złożą w akcie notarialnym, do zawarcia którego dojdzie w związku z dostawą Nieruchomości zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy podatkiem VAT.

W/w oświadczenie będzie zawierało elementy wskazane w treści art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, tj.:

a) nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej Zainteresowanych,

b) planowaną datę dostawy Budynków i Budowli,

c) adresy Budynków i Budowli.

W związku z powyższym, z uwagi na fakt, iż Zainteresowani są podatnikami VAT i zostanie złożone oświadczenie stron o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, spełniające warunki określone w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT - dostawa Nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki innej niż zwolniona.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 25 maja 2023 r. (0114-KDIP1-1.4012.232.2023.2.MŻ) Dyrektor KIS wskazał, że: „(\`(...)\`) jeśli Strony transakcji, tj. Państwo i potencjalny kupujący podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa Nieruchomości (działek nr 1, 2, 3 i 4) zabudowanych budynkiem (\`(...)\`) oraz budowlami w postaci obwodnicy oświetleniowej, przepompowni ścieków, infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej, ogrodzenia trwałego, placów utwardzonych oraz dróg utwardzonych i drogi utwardzonej (betonowej), będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej dla przedmiotu dostawy stawki podatku VAT.”.

Jak już zostało wskazane powyżej, do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku VAT jak do dostawy budynków, budowli lub ich części trwale z tym gruntem związanych. Zatem w sytuacji, gdy Zainteresowani skorzystają z możliwości opodatkowania VAT dostawy Budynków oraz Budowli, również dostawa odpowiadającej im części gruntu będzie podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki innej niż zwolniona.

W konsekwencji, odpowiadając na pytanie nr 3, zdaniem Zainteresowanych strony Umowy Przyrzeczonej mogą zrezygnować ze zwolnienia od podatku VAT i wybrać opodatkowanie dostawy Budynków i Budowli i odpowiadającej im części gruntu na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT według stawki innej niż zwolniona.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4

Zainteresowani wskazują, iż z tytułu nabycia Nieruchomości Nabywcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury (faktur) otrzymanych od Zbywcy (zgodnie z art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 10 oraz art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Na mocy zaś art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Powyższe przepisy wyrażają jedną z fundamentalnych zasad konstrukcyjnych podatku VAT - zasadę neutralności - którą należy rozumieć jako prawo podatnika do odliczenia podatku VAT zapłaconego w cenie towarów i usług, których nabycie ma związek z prowadzoną przez tego podatnika działalnością gospodarczą. Wspomniana zasada zapewnia neutralność podatku VAT dla podatników, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego nie stanowi zatem przywileju podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku VAT. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego wpływają negatywnie na neutralność tego podatku i w konsekwencji mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Zasada neutralności podatku VAT była przedmiotem wielu rozstrzygnięć TSUE. Przykładowo, TSUE w wyroku z dnia 21 września 1128 r. w sprawie C-50/87 (Komisja Europejska przeciwko Republice Francuskiej) stwierdził, że: „(\`(...)\`) system odliczeń podatku naliczonego ma na celu całkowite uwolnienie podmiotu gospodarczego od obciążeń z tytułu podatku VAT przypadającego do zapłaty lub zapłaconego w toku prowadzonej działalności gospodarczej. (\`(...)\`) jakiekolwiek ograniczenie prawa do odliczenia przysługującego podatnikowi musi być stosowane w ten sam sposób we wszystkich Państwach Członkowskich oraz musi opierać się na istnieniu przepisu w prawie wspólnotowym, który ograniczenie takie wprost przewiduje (.)”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, w świetle przepisów ustawy o VAT, Nabywca jest uprawniony do odliczenia podatku VAT naliczonego zapłaconego w cenie wszystkich towarów i usług nabytych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeżeli zostały one nabyte w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego niniejszej sprawy, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku rezygnacji przez strony ze zwolnienia z opodatkowania dostawy VAT Budynków i Budowli posadowionych na Nieruchomości podlegających zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Nabywca będzie mógł odliczyć cały podatek VAT naliczony z faktury (faktur) dokumentującej dostawę Nieruchomości. Jak bowiem zostało wskazane w stanie faktycznym, Nabywca zamierza nabyć Nieruchomość będącą przedmiotem niniejszego wniosku w celu wykorzystywania jej do działalności opodatkowanej VAT. Głównym zaś celem nabycia Nieruchomości przez Nabywcę jest zamiar realizacji inwestycji deweloperskiej w celu dokonania czynności opodatkowanych VAT.

Prezentowane stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych. Przykładowo:

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 21 kwietnia 2022 r. (0114-KDIP1 1.4012.224.2022.1.MM) stwierdził, iż: „Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem ww. działki. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione - wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy - przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Kupującego Nieruchomość (działka nr 1) będzie służyła czynnościom opodatkowanym.”;

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 4 czerwca 2021 r. (0114-KDIP1 3.4012.122.2021.2.KF) wskazał, że: „Skoro nieruchomość ta została nabyta z zamiarem dokonywania wyłącznie czynności opodatkowanych wykonywanych w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, z tytułu której jest podatnikiem podatku VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury dokumentującej zakup przedmiotowego lokalu.”;

Dodatkowo, należy wskazać, że ustawodawca przewidział w art. 88 ustawy o VAT ściśle określone ograniczenia w prawie do odliczenia podatku VAT przez podatników. W szczególności, zgodnie z art. 88 ust. 1 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników świadczących usługi przewozu osób. Zakup taki nie występuje jednak w sprawie.

Na mocy zaś art. 88 ust. 1a ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do wydatków, o których mowa w art. 29a ust. 7 pkt 3 ustawy o VAT (tj. wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku). Sytuacja taka również nie występuje w sprawie.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Tymczasem, jak wskazano w stanie faktycznym, w momencie nabycia Nieruchomości i wystawienia faktury VAT, Nabywca jest zarejestrowany na potrzeby podatku VAT, jako podatnik VAT czynny.

Z kolei, zgodnie z art. 88 ust. 3a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy:

1) sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący;

2) transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku;

3) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne:

a) stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności,

b) podają kwoty niezgodne z rzeczywistością - w części dotyczącej tych pozycji, dla których podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością,

c) potwierdzają czynności, do których mają zastosowanie przepisy art. 58 i 83 Kodeksu cywilnego - w części dotyczącej tych czynności;

4) faktury korygujące wystawione przez nabywcę zgodnie z odrębnymi przepisami nie zostały zaakceptowane przez sprzedającego;

5) wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze – w części dotyczącej tych czynności.

Żadna z powyższych przesłanek nie występuje w sprawie - w szczególności:

\- dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, tj. nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania, jak również nie będzie stanowiła czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (w szczególności nie będzie stanowiła dostawy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części), zaś

\- Zbywca wystawi na rzecz Nabywcy fakturę (faktury) VAT, dokumentującą dostawę Nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, Nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia całego podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości, które to nabycie zostanie udokumentowane fakturą VAT wystawioną przez Zbywcę.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo:

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2022 r. (0114-KDIP4 3.4012.24.2022.2.KM) wskazał, że: „na dzień dokonania transakcji sprzedaży Nieruchomości Kupujący będzie zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a Nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży będzie docelowo wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. (\`(...)\`). Zatem w związku z nabyciem Nieruchomości, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wykazanego na fakturach, które zostaną wystawione przez Sprzedających, dokumentujących sprzedaż Nieruchomości.”;

\- Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z dnia 20 maja 2021 r. (0114-KDIP1- 1.4012.291.2021.1.MM) uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym: „po Transakcji oraz otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupujący będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż opisanej Nieruchomości”.

Opowiadając na pytanie nr 4, Zainteresowani wskazują zatem, że w przypadku skorzystania przez strony z prawa rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania VAT dostawy Budynków oraz Budowli podlegających zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z tytułu nabycia Nieruchomości Nabywcy będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury (faktur) otrzymanych od Zbywcy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą,

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi przepis art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Podsumowując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

\- składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Trzeba zaznaczyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie dojdzie do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek. W konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie spełniać przesłanek do uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 kodeksu cywilnego czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotem transakcji będą działki o nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13 zabudowane budynkami i budowlami oraz urządzeniem budowlanym.

Przedmiotem planowanej sprzedaży nie będą w szczególności składniki majątkowe wykorzystywane do prowadzenia głównej działalności gospodarczej Zbywcy, tj. aktywa wykorzystywane do sprzedaży, (\`(...)\`) (a zatem składniki wykorzystywane w codziennej pracy fabryki, jak również składniki niematerialne związane z główną działalnością Zbywcy oraz nabyte w trakcie prowadzenia działalności przez wiele lat), a mianowicie:

\- zakład pracy (pracownicy i zleceniobiorcy) - w przedsiębiorstwie Zbywcy pozostanie około (\`(...)\`) pracowników, głównie inżynierowie oraz wyspecjalizowani operatorzy maszyn;

\- urządzenia techniczne i maszyny wykorzystywane do (\`(...)\`) (o wartości początkowej przekraczającej (\`(...)\`) zł), w tym maszyny (\`(...)\`), przykładowo: (…)

\- instalacje wewnątrz Budynków, przykładowo:

\- system podgrzewania;

\- system przesyłania poliwęglanu;

\- systemy transmisyjne;

\- systemy składu materiałów i produktów.

\- inne środki trwałe niewykazywane w aktywach Spółki (samochody oraz sprzęt IT);

\- WNiP, przykładowo:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Zbywcy (w szczególności nazwa przedsiębiorstwa, logo);

\- system służący do zarządzania i kontroli produkcji;

\- patenty i inne prawa własności przemysłowej oraz know-how związane z technologią:

(…)

\- materiały wykorzystywane do produkcji;

\- produkty;

\- półprodukty oraz produkty w toku;

\- zaliczki na dostawy;

\- należności z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

\- zobowiązania z tytułu dostaw i usług (z wyjątkiem tych dotyczących Umów Najmu, które przejdą na Nabywcę z mocy prawa);

\- środki pieniężne;

\- rachunki bankowe;

\- inwestycje krótkoterminowe;

\- środki trwałe w budowie;

\- składniki niematerialne, takie jak:

\- reputacja firmy;

\- tajemnice przedsiębiorstwa;

\- ustalone procesy biznesowe/produkcyjne;

\- listy klientów;

\- kontakty w branży;

\- dostęp do rynków (w tym zagranicznych);

\- kontakty z doradcami z branży marketingu.

\- umowy:

\- z klientami, mianowicie:

\- firmami medialnymi (głównie firmy operujące na skalę europejską jak i światową); oraz

\- producenci gier komputerowych.

\- z dostawcami materiałów niezbędnych do produkcji (\`(...)\`);

\- związane z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Zbywcy, w tym w szczególności umowy o usługi księgowe lub bankowe;

\- umowy zawierane przez Zbywcę z podmiotami trzecimi, np. umowy najmu niewykorzystywanej części biurowej przez Zbywcę - umowy te mają zostać rozwiązane przed zawarciem Umowy Przyrzeczonej oraz w żadnym zakresie nie będą podlegały przeniesieniu na Nabywcę;

\- związane z prawidłową obsługą Nieruchomości, mianowicie:

\- sprzedaży energii elektrycznej;

\- kompleksowej dostawy paliwa gazowego;

\- sprzątania Nieruchomości;

\- wywozu śmieci;

\- ochrony Nieruchomości oraz utrzymania systemu monitoringu;

\- odbioru i zagospodarowania odpadów przemysłowych;

\- przejęcia obowiązku odzysku i recyklingu;

\- odbioru odpadów;

\- rekompensaty.

\- krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe;

\- księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Na Nabywcę nie zostaną przeniesione żadne aktywa, zobowiązania, umowy, prawa, obowiązki lub dokumenty, które nie są ściśle związane z Nieruchomością.

Zbywca nie posiada regulaminów wewnętrznych w zakresie funkcjonowania Nieruchomości, czy uchwał formalnie wyodrębniających w jakikolwiek sposób Nieruchomość z ogółu działalności, w szczególności jako oddział, czy zakład. Nieruchomość nie jest w żaden inny sposób wyodrębniona organizacyjnie w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. Nieruchomość nie jest też w żaden sposób wyodrębniona finansowo w ramach przedsiębiorstwa Zbywcy. W szczególności, dla Nieruchomości nie są sporządzane odrębne bilanse oraz rachunki zysków i strat. Ponadto do Nieruchomości nie są odrębnie przyporządkowywane koszty związane z ich działalnością oraz nie są dla niej prowadzone odrębne rachunki bankowe.

W konsekwencji, nie mają Państwo zamiaru kontynuacji działalności Zbywcy, gdyż celem nabycia Nieruchomości jest realizacja ww. inwestycji deweloperskiej, nie zaś prowadzenie działalności polegającej na sprzedaży, produkcji oraz pakowaniu (\`(...)\`).

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości nie będzie stanowiła również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Zbywana Nieruchomość nie będzie stanowiła na dzień dokonaniem transakcji sprzedaży zespołu składników wyodrębnionych organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Zbywana Nieruchomość nie posiada zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo zdolne do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się bowiem możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Powyższe potwierdza zatem jednoznacznie, że Nieruchomość, będąca przedmiotem planowanej transakcji, nie może zostać uznana za przedsiębiorstwo ani zorganizowaną część przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Zatem w okolicznościach niniejszej sprawy, planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości opisanej we wniosku nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii zwolnienia dostawy Nieruchomości z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a także prawa Stron do rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy.

Należy zauważyć, że czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może korzystać ze zwolnienia od tego podatku, albo może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z nich.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

W tym miejscu należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli”, „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane:

Przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Jak stanowi art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

Natomiast w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że do pierwszego zasiedlenia do Budynków i Budowli opisanych w zdarzeniu przyszłym doszło co najmniej dwa lata temu. Po dniu 30 listopada 2014 r. Zbywca nie prowadził prac ulepszeniowych w Budynkach oraz nie dokonywał ulepszeń Budowli. W konsekwencji, w ciągu ostatnich 5 lat nie miały miejsca żadne ulepszenia Budynków lub Budowli

Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana dostawa opisanych w zdarzeniu przyszłym Budynków i Budowli nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy ich pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynie okres ponad 2 lat. Zatem dostawa Budynków i Budowli będzie więc korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż zostaną spełnione warunki do jego zastosowania wynikające z tego przepisu.

Z powyższego zwolnienia będzie również korzystać dostawa Ogrodzenia, stanowiącego wbrew twierdzeniu Zbywającego nie budowlę a urządzenie budowlane, znajdującego się na działkach związanych z obiektami posadowionymi na tych działkach.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały Budynki lub Budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Z uwagi na to, że planowana dostawa Budynków i Budowli wraz z Ogrodzeniem opisanych w zdarzeniu przyszłym będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

W konsekwencji – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również zbycie działek, z którymi związane są ww. Budynki i Budowle oraz urządzenie budowlane w postaci Ogrodzenia, będzie zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast odnosząc się do posadowionych na Nieruchomości dwóch masztów sieci komórkowej, nie będących własnością Zbywcy należy stwierdzić co następuje.

Zgodnie z art. 47 § 1 i § 2 ustawy Kodeks cywilny:

§ 1. Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

§ 2. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Natomiast w myśl art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z powyższego przepisu wynika, że jeśli znajdująca się na działce infrastruktura w postaci sieci np. wodno-kanalizacyjnej, ciepłowniczej, telekomunikacyjnej i elektrycznej są przyłączone do przedsiębiorstw świadczących usługi wodociągowe, telekomunikacyjne oraz elektroenergetyczne, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw. Zatem jeśli znajdujące się na nieruchomościach dwa maszty stanowiły własność innych podmiotów, nie stanowiły własności Zbywcy oraz nie były przedmiotem transakcji, tym samym nie będą przedmiotem dostawy towarów w myśl art. 7 ust. 1 ustawy w ramach zbycia Nieruchomości.

Państwa wątpliwości w dalszej kolejności dotyczą możliwości rezygnacji ze zwolnienia od podatku oraz złożenia zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, i wyborze opodatkowania dostawy Budynków i Budowli.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że jak zostało wskazane wyżej, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy strony transakcji mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy opisanych trwale związanych z gruntem Budynków, Budowli i urządzenia budowlanego, posadowionych na działkach nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13.

Z wniosku wynika, że Zbywca oraz Państwo są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zrezygnują Państwo wraz ze Zbywcą ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i złożą oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Budynków, Budowli oraz urządzenia budowlanego, oraz działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, na których te obiekty są posadowione.

W konsekwencji, będą mieli Państwo prawo do zastosowania przy sprzedaży Budynków, Budowli i urządzenia budowlanego zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją ich opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Skoro zamierzają Państwo wybrać opodatkowanie dostawy opisanych we wniosku budynków i budowli oraz urządzenia budowlanego znajdujących się na działkach nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, to opodatkowaniem tym objęta będzie także transakcja sprzedaży działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, na których ww. Obiekty są posadowione (art. 29a ust. 8 ustawy).

W konsekwencji należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie dostawa ww. działek zabudowanych – z uwagi na rezygnację przez strony ze zwolnienia od podatku – będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i nr 3 jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury otrzymanej od Zbywcy dokumentującej nabycie przedmiotu transakcji stwierdzić należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy:

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej. W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że strony Transakcji są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Po nabyciu nieruchomości, Nabywca (Państwo) planuje wykorzystywać przedmiotową Nieruchomość wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będą Państwo uprawnieni do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury (faktur) wystawionej przez Zbywcę w związku ze sprzedażą Nieruchomości.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług.

Ocena prawna stanowiska Państwa w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(\`(...)\`) Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.