Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-409/14-2/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-07-18
Teza: obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej, świadectw pochodzenia oraz termin odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; prawa-prawa majątkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 30 kwietnia 2014 r. (data wpływu 7 maja 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej, świadectw pochodzenia z odnawialnych źródeł energii i z kogeneracji oraz terminu do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży energii elektrycznej, świadectw pochodzenia z odnawialnych źródeł energii i z kogeneracji oraz terminu do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. (zwana dalej Spółką) posiada koncesję udzieloną przez Prezesa Urzędu na obrót energią elektryczną oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Działalność Spółki obejmuje m.in. zakup i sprzedaż energii na towarowej G. SA (dalej: TG), prowadzonej zgodnie z przepisami ustawy o giełdach towarowych (Dz. U. z 2010 r. Nr 48, poz. 84, z późn. zm.), na której przedmiotem obrotu jest m.in. energia elektryczna (EE) oraz świadectwa pochodzenia z Odnawialnych Źródeł Energii i z Kogeneracji (PM).

Spółka przy zawieraniu transakcji na TG korzysta z pośrednictwa D. (zwanego dalej DM), który działając w imieniu własnym, lecz na rachunek Spółki zawiera transakcje dotyczące kupna lub sprzedaży EE lub praw majątkowych (PM) wynikających z certyfikatów wytworzenia energii elektrycznej z Odnawialnych Źródeł Energii. W zależności od rodzaju transakcji (zakup/sprzedaż), DM albo nabywa EE lub PM od Spółki, które następnie są oferowane i sprzedawane na TG, bądź też DM nabywa EE lub PM na TG (działając w imieniu własnym lecz na rachunek Spółki), a następnie odsprzedaje je Spółce – zgodnie z wcześniej przyjętym zleceniem Spółki.

W przypadku zatem transakcji sprzedaży EE lub PM na TG Spółka sprzedaje za pośrednictwem DM, EE lub PM wystawiając jednocześnie fakturę VAT dla DM na całą wartość EE lub PM i naliczając VAT należny. Natomiast w przypadku zakupu EE lub PM na TG za pośrednictwem DM, Spółka otrzymuje fakturę VAT wystawioną przez DM na całą wartość i odlicza cały VAT naliczony z niej wynikający.

Spółka wystawia DM fakturę VAT obejmującą EE sprzedaną przez Spółkę na TG za pośrednictwem DM obejmującą dostawę dokonaną w danym miesiącu.

DM wystawia Spółce fakturę VAT za zakupioną EE na TG obejmującą dostawę wykonaną w danym miesiącu, kupioną przez Spółkę za pośrednictwem DM.

Ww. faktury wystawiane są w pierwszym dniu roboczym miesiąca następującego po miesiącu dokonania dostawy i podlegają zapłacie w terminie 14 dni od daty otrzymania, przy czym w zależności od rodzaju dokonanej transakcji rozliczane są na dobro lub w ciężar rachunku pieniężnego Spółki prowadzonego przez DM.

Dodatkowo, DM od każdej transakcji zakupu lub sprzedaży EE lub PM realizowanych na zlecenie Spółki pobiera należna prowizję. Prowizja ta jest rozliczana i fakturowana przez DM na oddzielnej fakturze VAT. DM traktuje należną prowizję jako wynagrodzenie za usługę opodatkowaną według podstawowej stawki VAT.

Energia zakupiona przez Spółkę na TG za pośrednictwem DM wykorzystywana jest przez Spółkę:

*   do dalszej odsprzedaży dla odbiorców końcowych, gdzie następuje jej zużycie (odbiorca końcowy to odbiorca dokonujący zakupu energii na własny użytek)

*   do ponownej odsprzedaży na TG (za pośrednictwem DM)

*   do dalszej odsprzedaży na rynku bilansującym.

Odzwierciedleniem transakcji na rynku bilansującym są transakcje kupna i sprzedaży przeprowadzane z Operatorem Systemu Przesyłowego (P. S.A.), który wystawia Spółce FV za energię zakupioną na rynku bilansującym, a Spółka z kolei wystawia Operatorowi faktury VAT za energię sprzedaną na rynku bilansującym. Rozliczenia następują w trybie dekadowym za poszczególne dekady dostaw energii (faktura wystawiana jest nie później niż 15. dnia po zakończeniu dekady dostaw).

Ponadto, zgodnie z zasadami przeprowadzania transakcji na TG, wynikającymi z ogólnego charakteru obrotu energią elektryczną na TG, energia elektryczna będąca przedmiotem transakcji na TG znajduje się w polskim systemie elektroenergetycznym, którego operatorem - zgodnie z prawem energetycznym - jest Operator Systemu Przesyłowego, posiadający koncesję na przesyłanie i dystrybucję energii elektrycznej za pomocą sieci przesyłowej na terenie całego kraju (P. S.A.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług od sprzedaży EE na TG dokonanej za pośrednictwem DM wg stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.?
2.  Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług od sprzedaży EE na TG dokonanej za pośrednictwem DM wg stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r.?
3.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług od sprzedaży PM na TG dokonanej za pośrednictwem DM wg stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.?
4.  Kiedy Spółka może odliczyć VAT naliczony z tytułu zakupu EE na TG dokonanej za pośrednictwem DM?
5.  Kiedy Spółka może odliczyć VAT naliczony z tytułu zakupu PM na TG dokonanej za pośrednictwem DM?
6.  Kiedy powstaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług od sprzedaży EE na rynku bilansującym wg stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2014 r.?
7.  Kiedy powstawał obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług od sprzedaży EE na rynku bilansującym na rzecz operatora P. S.A., wg stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r.?
8.  Kiedy Spółka może odliczyć VAT naliczony z faktur VAT dokumentujących zakup na rynku bilansującym (od operatora P. S.A.)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1) Z tytułu sprzedaży EE na TG dokonanej za pośrednictwem DM obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wystawienia faktury, gdyż zgodnie z brzmieniem art. 19a ust. 1 oraz art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a) Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego powstaje z chwilą wystawienia faktury, przy czym zgodnie z art. 19a ust. 6, jeżeli podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności. 2) Z tytułu sprzedaży EE na TG dokonanej za pośrednictwem DM obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług odnośnie transakcji zrealizowanych w 2013 roku powstawał z chwilą upływu terminu płatności określonego w umowie właściwej dla rozliczeń z tego tytułu, gdyż zgodnie z brzmieniem art. 19 ust. 1 oraz ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r., obowiązek podatkowy z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tego tytułu. 3) Obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży PM na TG dokonanej za pośrednictwem DM wg stanu prawnego obowiązującego od 1 stycznia 2014 r. powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi.

4-5) Spółka może odliczyć VAT naliczony z tytułu zakupu EE i PM na TG dokonanej za pośrednictwem DM w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do zakupionej energii lub PM u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10) - czyli w przypadku EE w rozliczeniu za miesiąc, w którym została wystawiona faktura VAT przez DM, natomiast w przypadku PM w rozliczeniu za miesiąc, w którym została dokonana dostawa, jednakże w obydwu ww. przypadkach, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres w którym podatnik otrzymał fakturę z tego tytułu (art. 86 ust. 10b pkt 1 i art. 86 ust. 2 pkt 1). Jeżeli Spółka nie dokonała rozliczenia we wskazanym terminie, ma do tego prawo w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych (zgodnie z art. 86 ust. 11).

6) Z tytułu sprzedaży EE na rynku bilansującym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wystawienia faktury, gdyż zgodnie z brzmieniem art. 19a ust. 1 oraz art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a) Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. obowiązek podatkowy z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego powstaje z chwilą wystawienia faktury, przy czym zgodnie z art. 19a ust. 6 jeżeli podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności. 7) Z tytułu sprzedaży EE na rynku bilansującym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług odnośnie transakcji zrealizowanych w 2013 roku powstawał z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tego tytułu, gdyż zgodnie z brzmieniem art. 19 ust. 1 oraz ust. 13 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2013 r. do 31 grudnia 2013 r., obowiązek podatkowy z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tego tytułu. 8) Spółka może odliczyć VAT naliczony z tytułu zakupu energii na rynku bilansującym w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do zakupionej energii u sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy (art. 86 ust. 10), czyli w rozliczeniu za miesiąc w którym sprzedawca wystawił fakturę VAT, jednakże nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres w którym podatnik otrzymał fakturę z tego tytułu (art. 86 ust. 10b pkt 1 i art. 86 ust. 2 pkt 4) zgodnie z art. 86 ust. 11. Jeżeli Spółka nie dokonała rozliczenia we wskazanym terminie ma do tego prawo w dwóch kolejnych okresach rozliczeniowych (zgodnie z art. 86 ust. 11).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z treści art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (…).

Przez sprzedaż z kolei rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22 ustawy).

Od 1 stycznia 2014 r. weszły w życie przepisy dotyczące m.in. powstania obowiązku podatkowego wprowadzone ustawą z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35).

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 zmienionej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7- 11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Zgodnie z treścią art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a) ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

Art. 2 pkt 31 ustawy wprowadza definicję faktury, przez którą rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

W myśl art. 106a pkt 1 ustawy, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie natomiast z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka posiada koncesję udzieloną przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki na obrót energią elektryczną oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Działalność Spółki obejmuje m.in. zakup i sprzedaż energii na towarowej G. SA na której przedmiotem obrotu jest m.in. energia elektryczna oraz świadectwa pochodzenia z Odnawialnych Źródeł Energii i z Kogeneracji.

Spółka przy zawieraniu transakcji na Giełdzie korzysta z pośrednictwa D., który działając w imieniu własnym, lecz na rachunek Spółki zawiera transakcje dotyczące kupna lub sprzedaży energii elektrycznej lub praw majątkowych wynikających z certyfikatów wytworzenia energii elektrycznej z Odnawialnych Źródeł Energii. W zależności od rodzaju transakcji (zakup/sprzedaż), Dom Maklerski albo nabywa energię elektryczną lub świadectwa pochodzenia od Spółki, które następnie są oferowane i sprzedawane na Giełdzie (Spółka wystawia w tym przypadku fakturę VAT dla Domu na całą wartość energii lub świadectwa pochodzenia i nalicza VAT należny), bądź też Dom Maklerski nabywa je na Giełdzie (działając w imieniu własnym, lecz na rachunek Spółki), a następnie odsprzedaje je Spółce (w tym przypadku Spółka otrzymuje fakturę VAT wystawioną przez Dom Maklerski na całą wartość i odlicza cały VAT naliczony z niej wynikający).

Energia zakupiona przez Spółkę na Giełdzie Towarowej za pośrednictwem D. wykorzystywana jest do przez Spółkę:

*   do dalszej odsprzedaży dla odbiorców końcowych, gdzie następuje jej zużycie,

*   o ponownej odsprzedaży na Giełdzie (za pośrednictwem Domu),

*   do dalszej odsprzedaży na rynku bilansującym.

Odzwierciedleniem transakcji na rynku bilansującym są transakcje kupna i sprzedaży przeprowadzane z Operatorem Systemu Przesyłowego (P. S.A.), który wystawia Spółce faktury VAT za energię zakupioną na rynku bilansującym, a Spółka z kolei wystawia Operatorowi faktury VAT za energię sprzedaną na rynku bilansującym.

Wątpliwości Spółki dotyczą m.in. momentu powstania obowiązku podatkowego (wg stanu prawnego obowiązującego od dnia 1 stycznia 2014 r.) z tytułu sprzedaży energii elektrycznej za pośrednictwem D. na Giełdzie Towarowej, jak również na rynku bilansującym.

Analiza powołanych powyżej norm prawnych – dotyczących zarówno obowiązku podatkowego oraz dokumentowania sprzedaży – prowadzi do wniosku, że obowiązek podatkowy z tytułu dostaw energii elektrycznej powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast w sytuacji, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje nie późnej jednak niż z chwilą upływu terminu płatności.

Innymi słowy, o tym kiedy ma być rozliczony podatek należny z tytułu dostaw dokonywanych przez Spółkę decyduje moment wystawienia faktury, jednak nieprzekraczalnym momentem jest termin płatności ustalony pomiędzy stronami.

Z powyższych regulacji wynika zatem, że w przypadku dostaw energii elektrycznej, tj. w sytuacji opisanej we wniosku zarówno w przypadku sprzedaży energii elektrycznej przez Spółkę za pośrednictwem D. na Giełdzie Towarowej, jak również na rynku bilansującym, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, jednakże faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, tj. z chwilą upływu terminu płatności.

Zatem stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 i 6 jest prawidłowe.

Wątpliwości Spółki dotyczą również momentu powstania obowiązku podatkowego dla ww. sytuacji (tj. w przypadku sprzedaży energii elektrycznej przez Spółkę za pośrednictwem D. na Giełdzie Towarowej, jak również na rynku bilansującym) w okresie od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r.

W ww. okresie, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstawał z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W myśl art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Natomiast zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego.

Zatem w okresie od dnia 1 stycznia 2013 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. obowiązek podatkowy w przypadku sprzedaży energii elektrycznej przez Spółkę za pośrednictwem D. na Giełdzie Towarowej, jak również na rynku bilansującym powstawał zgodnie z ww. art. 19 ust. 13 pkt 1 lit. a) ustawy, tj. z chwilą upływu terminu płatności za tę energię (jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z jej tytułu).

Stanowisko w zakresie pytania nr 2 i 7 jest prawidłowe.

W zakresie natomiast obowiązku podatkowego z tytułu sprzedaży świadectw pochodzenia z Odnawialnych Źródeł Energii i z Kogeneracji (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.) konieczne jest ustalenie, czy w opisanej sytuacji miała miejsce dostawa towaru czy świadczenie usługi.

Należy wskazać, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy), w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Odpłatność czynności (dostawy towarów, czy świadczenia usług) oznacza wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Należy zauważyć, że wartość praw majątkowych wynikających z certyfikatów wytworzenia energii elektrycznej z Odnawialnych Źródeł Energii mieści się w kategorii „wartości niematerialnych i prawnych”, o których mowa w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy. Zatem sprzedaż ww. praw majątkowych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług.

Świadczenie wskazanych usług stanowi efekt zawarcia umowy sprzedaży. Przepisy odnośnie obowiązku podatkowego nie określają odrębnie powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług, którego przedmiotem są prawa majątkowe, zatem zastosowanie znajdą zasady ogólne.

W konsekwencji w opisanej sytuacji obowiązek podatkowy z tytułu sprzedaży świadectw pochodzenia z Odnawialnych Źródeł Energii i z Kogeneracji w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. będzie powstawał zgodnie z uregulowaniami art. 19a ust. 1 ustawy, w myśl którego obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

W zakresie ustalenia momentu odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu zakupu energii elektrycznej oraz świadectw pochodzenia na Towarowej G. za pośrednictwem D., jak również zakupu energii elektrycznej na rynku bilansującym (od operatora P. S.A.) należy zauważyć, że zgodnie z art. art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Natomiast obowiązek podatkowy z tytułu nabytej przez Spółkę energii elektrycznej na Towarowej G. za pośrednictwem D., jak i na rynku bilansującym (od operatora P. S.A.) będzie powstawał u sprzedawcy co do zasady z chwilą wystawienia faktury z tytułu dostaw tej energii elektrycznej (zgodnie z treścią art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy); w przypadku nabycia świadectw pochodzenia na Towarowej G. za pośrednictwem D. obowiązek ten będzie powstawał na zasadach ogólnych, tj. zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, ale nie z chwilą dokonania dostawy towarów, ale wykonania usługi.

Ponadto w myśl art. 86 ust. 10b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Zatem Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów (energii elektrycznej na Giełdzie i rynku bilansującym) i usług (praw majątkowych wynikających ze świadectw pochodzenia nabytych na tej Giełdzie) powstał (zgodnie z zasadami wyjaśnionymi powyżej) obowiązek podatkowy u sprzedawcy, z uwzględnieniem art. 86 ust. 10b i 11 ustawy.

Stanowisko w zakresie pytania nr 4, 5 i 8 jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.