Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1250/13-2/JW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-17
Teza: opodatkowanie czynności świadczonych na podstawie kontraktu menedżerskiego
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; kontrakt-kontrakt menedżerski; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 12 listopada 2013 r. (data wpływu 21 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności świadczonych na podstawie kontraktu menedżerskiego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności świadczonych na podstawie kontraktu menedżerskiego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako osoba fizyczna nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu najmu. Jednocześnie jest komandytariuszem (wspólnikiem) spółki komandytowej, w której posiada X udziałów. Na podstawie postanowień umowy spółki Wnioskodawca ma prawo do prowadzenia spraw spółki.

Spółka zawarła z Wnioskodawcą jako osobą fizyczną umowę - kontrakt menedżerski. Do zakresu umowy należy:

1.  prowadzenie spraw spółki poprzez zarządzanie jej majątkiem i zasobami ludzkimi (planowanie, organizowanie, kierowanie, motywowanie, kontrolowanie),
2.  reprezentowanie spółki na zewnątrz na podstawie udzielonej prokury,
3.  organizowanie (koordynowanie) pracy spółki oraz poszczególnych pracowników spółki zgodnie z zadaniami, celami i planami działalności spółki,
4.  realizowanie planu strategii rozwoju spółki zatwierdzonego przez wspólników spółki,
5.  zapewnienie wysokiego poziomu kierowania spółką, na poziomie dającym możliwość rozwoju i osiągnięcia, zaplanowanych efektów finansowych spółki przez kadrę zarządzającą i pracowników spółki, rozumiane jako polityka/strategia efektywnego zarządzania spółką,
6.  stworzenie odpowiednich mechanizmów motywacyjnych odpowiedzialnych za zwiększenie wydajności i rozwój spółki,
7.  prowadzenie polityki kadrowej,
8.  podejmowanie działań mających na celu poprawianie wyników finansowych spółki.

Z umowy tej wynika, że odpowiedzialność za czynności menedżera w stosunku do osób fizycznych, osób prawnych i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, ponosi spółka (§ 1 pkt 6 umowy).

Wynagrodzenie z kontraktu menedżerskiego po pomniejszeniu o należne składki ubezpieczeniowe i zaliczkę na podatek dochodowy, przekazywane jest na rachunek bankowy Wnioskodawcy po wystawieniu rachunku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy kontrakt menedżerski zawarty ze spółką komandytową przez czynnego podatnika podatku VAT (jakim jest Wnioskodawca), podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług w oparciu o przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) zwanej dalej UVAT - wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą.

Natomiast z art. 15 ust. 3 pkt 3 UVAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2 -9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity: Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm. - dalej UPDOF), jeżeli z tytułu tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 UPDOF, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej z wyjątkiem przychodów otrzymywanych przez osoby należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (określonych w art. 13 pkt 7 UPDOF).

Z powyższych norm wynika, że aby czynności realizowane na podstawie kontraktu menedżerskiego nie były uznawane za podlegającą opodatkowaniu według UVAT - wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą muszą łącznie wystąpić trzy elementy dotyczące:

*   warunków wykonywania czynności,

*   wynagrodzenia,

*   odpowiedzialności zleceniodawcy za wykonanie czynności zleceniobiorcy wobec osób trzecich.

Brak, któregokolwiek z nich, będzie powodował obowiązek podatkowy wynikający z UVAT.

Ponieważ w opisanym wyżej stanie faktycznym wszystkie trzy warunki występują Wnioskodawca uważa, że wykonywane przez niego czynności w ramach kontraktu menedżerskiego nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z póżn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 z póżn. zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”. W myśl tego artykułu działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów. Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

W akapicie pierwszym, art. 9 ust. 1 określa osobę, która może stać się podatnikiem, jako każdą osobę, która niezależnie prowadzi w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 wyjaśnia znaczenie terminu „samodzielnie” użytego w art. 9 ust. 1. Na mocy tego przepisu, warunek, o którym mowa w art. 9 ust. 1, przewidujący, że działalność gospodarcza jest prowadzona samodzielnie wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla a Recandadores de Tributos de las Zonas primera y Segunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii).

W celu określenia granic pojęcia „działalności gospodarczej” i „podatnika” należy odwołać się do art. 9 ust. 2 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 Dyrektywy, oprócz osób, o których mowa w ustępie 1, każda osoba, która w sporadycznych przypadkach, dostarcza nowy środek transportu (\`(...)\`) jest uznawana za podatnika. Przy czym, artykuł 12 ust. 1 stanowi, że „państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto, okazjonalnie, zawiera transakcje związane z działalnością, o której mowa w drugim akapicie artykułu 9 ust. 1, w szczególności (\`(...)\`)”.

Dyrektywa VAT zapewnia bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. Fakt, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza to, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziom dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu dyrektywy w sprawie VAT będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Z kolei art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z powyższych przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy.

Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia, a dodatkowo z dokumentów dotyczących zawarcia umowy o wykonanie świadczenia powinna wynikać kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Zatem, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, działalność zleceniobiorcy nie jest działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Istotny zatem, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jako osoba fizyczna nie prowadzi indywidualnej działalności gospodarczej. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT z tytułu najmu. Jednocześnie jest komandytariuszem (wspólnikiem) spółki komandytowej, w której posiada udziały. Na podstawie postanowień umowy spółki Wnioskodawca ma prawo do prowadzenia spraw spółki. Spółka zawarła z Wnioskodawcą jako osobą fizyczną umowę - kontrakt menedżerski. Do zakresu umowy należy: prowadzenie spraw spółki poprzez zarządzanie jej majątkiem i zasobami ludzkimi (planowanie, organizowanie, kierowanie, motywowanie, kontrolowanie); reprezentowanie spółki na zewnątrz na podstawie udzielonej prokury; organizowanie (koordynowanie) pracy spółki oraz poszczególnych pracowników spółki zgodnie z zadaniami, celami i planami działalności spółki; realizowanie planu strategii rozwoju spółki zatwierdzonego przez wspólników spółki; zapewnienie wysokiego poziomu kierowania spółką, na poziomie dającym możliwość rozwoju i osiągnięcia, zaplanowanych efektów finansowych spółki przez kadrę zarządzającą i pracowników spółki, rozumiane jako polityka/strategia efektywnego zarządzania spółką; stworzenie odpowiednich mechanizmów motywacyjnych odpowiedzialnych za zwiększenie wydajności i rozwój spółki; prowadzenie polityki kadrowej; podejmowanie działań mających na celu poprawianie wyników finansowych spółki.

Z umowy tej wynika, że odpowiedzialność za czynności menedżera w stosunku do osób fizycznych, osób prawnych i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, ponosi spółka (§ 1 pkt 6 umowy). Wynagrodzenie z kontraktu menedżerskiego po pomniejszeniu o należne składki ubezpieczeniowe i zaliczkę na podatek dochodowy, przekazywane jest na rachunek bankowy Wnioskodawcy po wystawieniu rachunku.

W świetle powyższych okoliczności należy stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie postanowień kontraktu menedżerskiego, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Powyższy wniosek wynika z faktu, że - jak wskazano w stanie faktycznym - odpowiedzialność za czynności menedżera w stosunku do osób fizycznych, osób prawnych i jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, ponosi spółka, zatem zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Jak wskazano powyżej, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wówczas wykonywane przez zleceniobiorcę czynności nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie działania Wnioskodawcy będącego - menedżerem w spółce, nie mieści się w definicji działalności gospodarczej określonej w ustawie o podatku od towarów i usług. Działaniom Zainteresowanego nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi cechę działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem, czynności wykonywane przez Wnioskodawcę podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy. Fakt, że Wnioskodawca jest czynnym podatkiem podatku VAT z tytułu najmu poza działalnością spółki nie ma znaczenia na tle całokształtu okoliczności sprawy.

Reasumując, Wnioskodawca wykonując obowiązki menedżera spółki na podstawie postanowień kontraktu opisanych w stanie faktycznym złożonego wniosku, nie działa jak podatnik podatku od towarów i usług. Zatem, wykonywane przez Wnioskodawcę czynności objęte kontraktem menedżerskim nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec tego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.