Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.12.2019.3.DA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-18
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości
Słowa kluczowe: darowizna; dziedziczenie; nieruchomości; spadek-dział spadku; współwłasność; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 7 stycznia 2019 r. (data wpływu 8 stycznia 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 15 lutego 2019 r. (data wpływu 19 lutego 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 stycznia 2019 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 1 lutego 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.12.2019.1.DA, wezwano Zainteresowanego będącego stroną, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 1 lutego 2019 r. (skutecznie doręczone w dniu 13 lutego 2019 r.). W dniu 19 lutego 2019 r. (nadano w dniu 18 lutego 2019 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku i jego uzupełnieniu złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Pana M. M., PESEL …,

*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Pana H. M., PESEL …,

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią S. M., PESEL…,

*   Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania: Panią H. S., PESEL …,

przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zainteresowani byli współwłaścicielami nieruchomości składającej się z działki nr 326/1 oraz działki nr 357, położonej w \`(...)\`, przy ul. \`(...)\`, obręb \`(...)\`, dla której Sąd Rejonowy w Wydział IV Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\` (dalej: „Nieruchomość”).

Początkowo swoje udziały w Nieruchomości nabyli w 2000 r. w drodze dziedziczenia ustawowego po \`(...)\` zmarłej w dniu 20 sierpnia 2000 r. w \`(...)\`, w udziale po 1/9 (oprócz Zainteresowanych spadek nabyło pozostałe pięcioro rodzeństwa stąd udziały Zainteresowanych wynosiły po 1/9). Stwierdzenie nabycia spadku po zmarłej \`(...)\` nastąpiło na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w \`(...)\` Wydział I Cywilny z dnia 19 stycznia 2011 r., sygn. akt \`(...)\`, w którym stwierdzono nabycie ww. spadku przez Zainteresowanych i pozostałe rodzeństwo. Postanowienie to uprawomocniło się z dniem 10 lutego 2011 r. Nieruchomość objęta dziedziczeniem była własnością wyłącznie spadkodawczyni, a Zainteresowani przyjęli spadek wprost do majątków osobistych.

W skład spadku wchodziły następujące składniki majątkowe:

1.  udział w wysokości 15/24 we własności budynków stanowiących odrębną nieruchomość położonych w \`(...)\`, ul. \`(...)\`, dla których Sąd Rejonowy w \`(...)\` prowadzi księgę wieczystą nr \`(...)\`:
    *   budynek mieszkalny o pow. 154 m2,
    *   budynek produkcyjny o pow. 166 m2,
    *   budynek produkcyjny o pow. 49 m2,
    *   budynek produkcyjny o pow. 17 m2,
    *   budynek produkcyjny o pow. 104 m2;

1.  prawo własności nieruchomości gruntowych o łącznej powierzchni 0,5 ha, położonych w …, dla których Sąd Rejonowy w … prowadził księgę wieczystą nr …:
    *   działki nr 273/2 o pow. 0,08 ha,
    *   działki nr 326/1 o pow. 0,29 ha,
    *   działki nr 357 o pow. 0,13 ha.

Dział spadku po zmarłej \`(...)\` nastąpił na podstawie ugody sądowej zawartej w protokole Sądu Rejonowego w \`(...)\` Wydział I Cywilny z dnia 14 września 2011 r., sygn. akt \`(...)\`, w związku z którą Sąd Rejonowy w \`(...)\` umorzył postępowanie o podział majątku wspólnego (dział spadku) postanowieniem z dnia 14 września 2011 r., które stało się prawomocne w dniu 22 września 2011 r. Cały odziedziczony majątek był przedmiotem ugody sądowej. Masa spadkowa składała się wyłącznie z ww. składników i została w całości podzielona pomiędzy spadkobierców w drodze ugody sądowej. W postępowaniu sądowym dotyczącym podziału majątku wspólnego (działu spadku), w którym spadkobiercy zawarli ugodę przed sądem, spadkobiercy oszacowali następujące wartości poszczególnych składników:

1.  wartość udziału w budynkach (składnik majątkowy wskazany w pkt 1) oszacowali na kwotę 43 125 zł, a wartość nieruchomości gruntowych (składnik majątkowy wskazany w pkt 2) oszacowali na kwotę 46 000 zł. Zatem łączna wartość spadku wynosiła 89 125 zł, dzieląc to na udziały - każdy po 1/9, gdyż tylu było spadkobierców (dziewięcioro), wartość udziału dla każdego z Zainteresowanych wynosiła 9 902 zł 77 gr.;
2.  w wyniku działu spadku Zainteresowani nabyli po 1/5 prawa własności nieruchomości, o której mowa w pkt 2. Zatem, wartość majątku po dziale spadku wynosiła 9 200 zł (46 000 zł/5 = 9 200 zł). Czyli wartość udziałów Zainteresowanych nabytych w drodze działu spadku w nieruchomości nie zwiększyła się do wartości udziałów Zainteresowanych w składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku.

Postępowaniu o dział spadku (zakończonego ugodą sądową) nie towarzyszyły spłaty lub dopłaty. W ugodzie sądowej wszyscy uczestnicy i wnioskodawcy zrzekli się w tym zakresie jakichkolwiek roszczeń. W wyniku działu spadku i zawartej w tym postępowaniu ugody Zainteresowanym przypadł udział po 1/5 dla każdego w Nieruchomości gruntowej (wskazanej w pkt 2) składającej się z działek nr 326/1 oraz nr 357 (oprócz Zainteresowanych udział w Nieruchomości przypadł bratu Zainteresowanych \`(...)\`, stąd udziały po 1/5). Zatem, każdemu z Zainteresowanych w związku z działem spadku przypadł udział po 1/5 w Nieruchomości (wskazanej w pkt 2). Pozostały majątek (wskazany w pkt 1) został podzielony pomiędzy pozostałych spadkobierców.

W dniu 27 marca 2017 r. Zainteresowani darowali swoje udziały w działce nr 357 na rzecz syna jednego z braci, po czym działka ta została wyodrębniona z Nieruchomości. Zainteresowani nadal mieli po 1/5 udziału każdy w Nieruchomości, przy czym Nieruchomość składała się już tylko z jednej działki nr 326/1.

W dniu 6 kwietnia 2017 r. brat Zainteresowanych \`(...)\`, któremu przypadał udział 1/5 w Nieruchomości darował Zainteresowanym swój cały udział w działce nr 326/1 w częściach równych. W wyniku darowizny całego swojego udziału Zainteresowani byli wyłącznymi właścicielami na zasadach współwłasności ułamkowej i każdemu z Nich przysługiwało po 1/4 udziału w Nieruchomości.

W dniu 24 października 2018 r. Zainteresowani sprzedali całe swoje udziały każdy po 1/4 za łączną cenę 253 600 zł i każdy z Nich otrzymał stosownie do swoich udziałów kwotę 63 400 zł. Przedmiotem sprzedaży była jedynie działka nr 326/1. Mając na uwadze zasady wolnego rynku wartość nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży została określona przez strony umowy sprzedaży, nie zaś w oparciu o wycenę sporządzoną przez rzeczoznawcę majątkowego.

Dokonane w dniu 24 października 2018 r. odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późń. zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu będzie jedynie zbycie przez Zainteresowanych udziału w 1/5, tj. udział odpowiadający udziałowi nabytemu w drodze darowizny od brata Zainteresowanych i w konsekwencji cena odpowiadająca tej części udziału będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako że udział ten został przez Zainteresowanych zbyty przed upływem 5 lat od dnia nabycia (darowania przez brata Zainteresowanych), czy jednak źródłem przychodu będzie odpłatne zbycie całej Nieruchomości przez Zainteresowanych i cena za całą Nieruchomość (odpowiednio do udziałów) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Zainteresowanych, źródło przychodu stanowić będzie jedynie zbycie przez Zainteresowanych udziału darowanego przez brata, tj. 1/5, jako że został przez Nich zbyty przed upływem 5 lat od dnia nabycia (darowania), a zbycie pozostałych udziałów nabytych w drodze dziedziczenia i działu spadku nie stanowią źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako że zostały one nabyte odpowiednio w 2000 r. i 2011 r. i zbyte po upływie 5 lat od ich nabycia.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 ww. Kodeksu).

Po wydaniu postanowienia o dziale spadku i zawarciu ugody Zainteresowani zostali współwłaścicielami na zasadach współwłasności ułamkowej.

Zgodnie zaś z art. 198 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Zatem udział w nieruchomości może być samodzielnym przedmiotem obrotu.

To, że jedynie zbycie udziału w Nieruchomości nabytego w drodze darowizny przez Zainteresowanych stanowi opodatkowany przychód nie zmienia faktu, że nastąpiło zbycie całej Nieruchomości, gdyż w ocenie Zainteresowanych, mimo zbycia całej Nieruchomości należy wziąć pod uwagę oddzielnie poszczególnie nabyte udziały i podstawę oraz termin ich nabycia.

Mając powyższe na uwadze należy przyjąć, że Zainteresowani nabyli udziały w Nieruchomości, którą sprzedali w dniu 24 października 2018 r. odpowiednio:

*   po 1/5 każdy w 2000 r., a najpóźniej w dniu 14 września 2011 r. na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w \`(...)\` Wydział I Cywilny w sprawie, sygn. akt \`(...)\`, z dnia 19 stycznia 2011 r. oraz postanowienia Sądu Rejonowego o dziale spadku wraz z ugodą z dnia 14 września 2011 r., sygn. akt \`(...)\`,

*   i 1/5 udziału w Nieruchomości w częściach równych w dniu 6 kwietnia 2017 r.

W związku z tym, pomimo zbycia przez Zainteresowanych całej Nieruchomości, każdy stosownie do swoich udziałów, jedynie zbycie 1/5 udziału nabytego przez Zainteresowanych w drodze darowizny od brata w częściach równych jest przychodem i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w związku z jego sprzedażą przed upływem 5 lat od dnia nabycia. Zaś zbycie przez Zainteresowanych pozostałych udziałów w Nieruchomości nie jest źródłem przychodu do opodatkowania w związku z tym, że od ich nabycia do momentu ich zbycia minęło ponad 5 lat. W związku z tym opodatkowaniu winna podlegać wyłącznie 1/5 całości ceny, a zatem przekładając to na każdego z Zainteresowanych opodatkowaniem winna zostać objęta wyłącznie 1/5 kwoty 63 400 zł, którą otrzymał każdy z Zainteresowanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Zainteresowani wraz z pięcioma pozostałymi spadkobiercami (rodzeństwem) nabyli w drodze dziedziczenia ustawowego po zmarłej w dniu 20 sierpnia 2000 r. matce udział 1/9 w masie spadkowej każdy z Nich. W skład masy spadkowej oprócz udziałów w wysokości 15/24 we własności budynków stanowiących odrębną nieruchomość wchodziło także prawo własności nieruchomości gruntowych o łącznej powierzchni 0,5 ha (działki: nr 326/1, nr 357 i nr 273/2). Dział spadku po zmarłej matce nastąpił na podstawie ugody sądowej z dnia 14 września 2011 r. Cała masa spadkowa została podzielona pomiędzy spadkobierców w drodze ww. ugody sądowej. Wartość udziałów Zainteresowanych nabytych w drodze działu spadku nie zwiększyła się do wartości udziałów Zainteresowanych w składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku. Postępowaniu o dział spadku (zakończonego ugodą sądową) nie towarzyszyły spłaty lub dopłaty. W wyniku działu spadku i zawartej w tym postępowaniu ugody każdemu Zainteresowanemu przypadł udział po 1/5 w nieruchomości gruntowej składającej się z działek nr 326/1 oraz nr 357 (oprócz Zainteresowanych udział przypadł także bratu Zainteresowanych  \`(...)\`). Pozostały majątek wchodzący w skład masy spadkowej po zmarłej matce został podzielony pomiędzy pozostałych spadkobierców. W dniu 27 marca 2017 r. Zainteresowani darowali swoje udziały w działce nr 357 na rzecz syna jednego z braci. W wyniku czego, każdemu z Zainteresowanych pozostał jedynie udział 1/5 w działce nr 326/1. W dniu 6 kwietnia 2017 r. brat Zainteresowanych \`(...)\` darował Zainteresowanym cały swój udział w działce nr 326/1 w częściach równych. W wyniku darowizny od brata Zainteresowani stali się wyłącznymi właścicielami działki nr 326/1 na zasadach współwłasności ułamkowej i każdemu z Nich przysługiwał udział 1/4 w tej działce. W dniu 24 października 2018 r. Zainteresowani sprzedali całe swoje udziały po 1/4 części w działce nr 326/1. Dokonane w dniu 24 października 2018 r. odpłatne zbycie przedmiotowej działki nie nastąpiło w wykonaniu działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów Kodeksu.

Stosownie do art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

W myśl art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub,

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli zatem wartość nieruchomości nabytych w wyniku działu spadku jest zgodna z wartością udziału posiadanego w masie spadkowej przed działem spadku, nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem.

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Świadczenie darczyńcy może polegać na działaniu lub zaniechaniu działania. Istotną cechą darowizny jest jej bezpłatny charakter. Oznacza to, że druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Przedmiotem darowizny mogą być rzeczy oraz zbywalne prawa majątkowe. Tym samym, zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje. Z tą datą darczyńca traci własność nieruchomości. W związku z tym, za datę nabycia nieruchomości przyjąć należy datę nabycia darowizny.

Zatem, w świetle powyższego stwierdzić należy, że nabycie przez Zainteresowanych udziałów w nieruchomości będącej przedmiotem sprzedaży w 2018 r. nastąpiło w następujących datach:

*   w 2000 r. – w spadku po matce Zainteresowanych,

*   w 2017 r. - w drodze darowizny od brata Zainteresowanych.

W odniesieniu do sprzedaży w 2018 r. udziałów w działce nr 326/1, w części nabytej przez Zainteresowanych w spadku po matce w 2000 r. należy stwierdzić, że sprzedaż w tej części nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta została dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie. Oznacza to, że przychód z tego tytułu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast sprzedaż w 2018 r. udziałów w działce nr 326/1, w części nabytej w darowiźnie od brata w 2017 r., będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do treści art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości lub praw majątkowych przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości i praw do lokali.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d tej ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. la pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (tj. do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że sprzedaż w 2018 r. udziałów w działce nr 326/1, w części nabytej przez Zainteresowanych w spadku po matce w 2000 r., nie będzie stanowiła źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze względu na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast sprzedaż udziałów w działce nr 326/1, w części nabytej w drodze darowizny od brata w 2017 r., będzie stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, ponieważ sprzedaży dokonano przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, a dochód z tej sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Końcowo Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Zainteresowanych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 ustawy Ordynacja podatkowa) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.