Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.580.2020.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-07
Teza: - uznanie odszkodowania za wywłaszczone działki za wynagrodzenie podlegające opodatkowaniu VAT. - zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie.
Słowa kluczowe: drogi; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości; odszkodowania; wywłaszczenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 października 2020 r. (data wpływu 16 października 2020 r.), uzupełnionym w dniu 7 grudnia 2020 r. (data wpływu 8 grudnia 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 30 listopada 2020 r. (doręczone 30 listopada 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania, że należne odszkodowanie za działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2 nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT – **jest nieprawidłowe**,
*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie działek nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2 – **jest prawidłowe**,
*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dostawy w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie działek nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2 – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zasad opodatkowania dostawy w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie działek nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2.

Wniosek uzupełniono w dniu 7 grudnia 2020 r. (data wpływu 8 grudnia 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 30 listopada 2020 r. (doręczone 30 listopada 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Działki nr: 1 o pow. 0,0598 ha, 2 o pow. 0,0035 ha, 3 o pow. 0,0552 ha, 4 o pow. 0,0434 ha, 5 o pow. 0,0454 ha, 6 o pow. 0,0447 ha, 7/1 o pow. 0,0320 ha, 7/2 o pow. 0,08 ha, 8 o pow. 0,0432 ha, 9 o pow. 0,0424 ha, 10 o pow. 0,0418 ha, 11 o pow. 0,0409 ha, 12 o pow. 0,0436 ha, 13 o pow. 0,0436 ha, 14 o pow. 0,0372 ha, 15/1 o pow. 0,0394 ha, 15/2 o pow. 0,0019 ha, 16/1 o pow. 0,0368 ha i 16/2 o pow. 0,0007 ha, położone w obrębie nr (\`(...)\`) w (\`(...)\`), zajęte pod drogę wojewódzką nr (\`(...)\`) stały się własnością Wnioskodawcy na podstawie ostatecznych decyzji Wojewody: sygn. (\`(...)\`) z dnia 10 grudnia 2010 r. (działki nr: 1 i 2, wówczas odpowiednio jako działki nr: 33/6 i 31/6) oraz sygn. (\`(...)\`) z dnia 28 stycznia 2011 r. (działki nr: 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, wówczas odpowiednio jako działki (lub jako część działek) nr: 17/12, 18/13, 19/14, 20/15, 21/16, 21/16, 22/17, 23/18, 24/19, 25/20, 26/21, 27/22, 28/23, 29/24, 29/24, 30/25 i 30/25). Nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę było nieodpłatne oraz zwolnione z podatków i opłat.

Z tytułu przejęcia ww. nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z decyzją Wojewody nr (\`(...)\`) z dnia 10 października 2019 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej pn.: Budowa drogi ekspresowej (\`(...)\`) Zadanie 3: węzeł (\`(...)\`) - odcinek 2 (dalej: decyzja ZRID), wydanej na podstawie przepisów Ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1(\`(...)\`) - dalej: specustawa), działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 15/2 i 16/2 znalazły się w liniach rozgraniczających teren pasa drogowego drogi krajowej, a działki nr: 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1 i 16/1 znalazły się w liniach rozgraniczających teren pasa drogowego dróg gminnych. Decyzji ZRID, w dniu jej wydania, nadany został rygor natychmiastowej wykonalności.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 1 specustawy nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych - z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna. Zgodnie z art. 12 ust. 4f za nieruchomości, o których mowa w ust. 4 dotychczasowym właścicielom nieruchomości przysługuje odszkodowanie. Zgodnie z art. 12 ust. 4g jeżeli decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nadany został rygor natychmiastowej wykonalności, decyzję ustalającą wysokość odszkodowania wydaje się w terminie 60 dni od dnia nadania decyzji o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej rygoru natychmiastowej wykonalności. Na podstawie art. 12 ust. 4a decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej. Wojewoda do zawiadomienia o sygn. (\`(...)\`) z dnia 23 września 2020 r. o wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie ustalenia odszkodowania za przedmiotową nieruchomość dołączył kopię operatu szacunkowego jako podstawę do ustalenia odszkodowania.

Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia 6 grudnia 2019 r. sporządzonym „w celu określenia wartości rynkowej nieruchomości jako podstawy do ustalenia wysokości odszkodowania za nieruchomość, która z mocy prawa przeszła na własność Skarbu Państwa”, działki będące przedmiotem wyceny (przedmiotowe działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2 stanowią (na dzień wydania decyzji ZRID) północną jezdnię ulicy (\`(...)\`) wraz z chodnikiem oraz wjazdami na przyległe działki. Na terenie działek znajdują się budowle: nawierzchnia asfaltowa ulicy i zatoki autobusowej z krawężnikami (pow. 2 560 m2), ścieżka pieszo-rowerowa utwardzona kostką betonową (pow. 488 m2), chodnik o nawierzchni asfaltowej (pow. 11 m2), chodnik z kostki betonowej (pow. 216 m2), mur oporowy żelbetowy (dł. 1 m, wys. 1,4 m, gr. 0,5 m), wjazd na działce nr 10 utwardzony płytami betonowymi ażurowymi (pow. 54 m2), ogrodzenie metalowe działki nr 10 (dł. 5 m, wys. 1,3 m), chodnik z płyt betonowych działki nr 9 (pow. 10 m2), wjazd utwardzony betonem działki nr 8 (pow. 26 m2), schody betonowe działki nr 8 (pow. 2 m2, gr. 0,5 m), wjazd utwardzony betonem działki nr 7/2 (pow. 33 m2), parking utwardzony kostką betonową działki nr 6 (pow. 84 m2), wjazd utwardzony kostką betonową działki nr 6 (pow. 149 m2), parking utwardzony kostką betonową działki nr 5 (pow. 107 m2), pylon reklamowy (\`(...)\`) z dwoma barierkami metalowymi (zajmujący pow. 10 m2), parking utwardzony kostką betonową działek nr 1, 3 i 4 (pow. 545 m2), chodnik z kostki betonowej działki nr 2 (pow. 6 m2), słup żelbetowy oświetleniowy z lampą (11 szt.) oraz nasadzenia: kosodrzewina w wieku ok. 15 lat (2 szt.) i świerk w wieku ok 15 lat (2 szt.). Łączna powierzchnia ww. działek ewidencyjnych wynosi 0,6675 ha, a łączna powierzchnia budowli wynosi około 4 470 m2 (tj. bez powierzchni zajmowanej przez nasadzenia).

Zgodnie z operatem szacunkowym teren, na którym zlokalizowane są działki nr: 1, 2 i 3 nie jest objęty miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`) zatwierdzonym Uchwałą nr (\`(...)\`)/19 Rady Miasta (…) a z dnia 28 sierpnia 2019 r. działki nr: 1, 2 i 3 położone były na terenie oznaczonym jako drogi ekspresowe - klasy S. Działki nr: 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2 położone są na terenie oznaczonym symbolem 02 KG 2/2 - droga główna - ul. (\`(...)\`).

Nieruchomość będąca przedmiotem wyceny objęta jest decyzją ZRID.

Na dzień wydania decyzji ZRID wszystkie ww. działki ewidencyjne stanowiły część jednej nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy w (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą (\`(...)\`).

Zgodnie z ww. operatem oszacowana wartość nieruchomości wynosi 3 312 794 zł (w tym: grunt: 2 616 600 zł, budowle: 695 414 zł, nasadzenia: 780 zł).

Wnioskodawca nie poniosł wydatków na ulepszenie ww. nieruchomości (ww. działek ewidencyjnych) w rozumieniu z art. 43 ust. 1 pkt l0a w związku z art. 2 pkt 14 lit. b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym nie przekroczyły one 30% wartości początkowej. Z uwagi na brak nakładów Wnioskodawcy nie służyło prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 22 ust. 1 Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, w dniu wydania decyzji ZRID nieodpłatny trwały zarząd przedmiotowej nieruchomości przysługiwał Zarządowi Dróg i Zieleni w (\`(...)\`) (nieposiadająca osobowości prawnej jednostka organizacyjna Gminy Miasta (\`(...)\`)).

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W piśmie uzupełniającym z dnia 3 grudnia 2020 r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy:

Zgodnie z posiadanymi informacjami, wynikającymi w szczególności z operatu szacunkowego, informacji uzyskanych przez Wnioskodawcę od Zarządu Dróg i Zieleni w (\`(...)\`) wykonującego zadania zarządcy dróg na terenie Miasta (\`(...)\`) oraz dokumentów planistycznych (miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`)), wszystkie działki objęte wnioskiem ORD-IN, tj. działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, na dzień wydania decyzji ZRID znajdowały się pasie drogi publicznej w kategorii drogi wojewódzkiej w rozumieniu przepisów Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych. Zgodnie z art. 3 pkt 3 w związku z art. 3 pkt 3a Ustawy z dnia z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane elementy liniowe, w tym drogi wraz ze zjazdami, są budowlami. W związku z powyższym należy stwierdzić, że wszystkie wymienione wyżej działki ewidencyjne (i każda odrębnie), na dzień wydania decyzji ZRID, zabudowane były budowlą, w rozumieniu Ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, w postaci drogi publicznej w kategorii drogi wojewódzkiej.

Zgodnie z art. 19 ust. 5 Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych zarządcą m. in. dróg wojewódzkich w granicach miast na prawach powiatu jest prezydent miasta. Zgodnie z art. 20 pkt 3 tej ustawy, do zadania zarządcy należy m. in. pełnienie funkcji inwestora. W związku z powyższym budowla w postaci drogi publicznej w kategorii drogi wojewódzkiej w (\`(...)\`) - mieście na prawach powiatu, wybudowana została przez Miasto (\`(...)\`) lub ewentualnie przez jej poprzednika prawnego.

Zgodnie z treścią ostatecznych decyzji administracyjnych wydanych przez Wojewodę o sygn.: (\`(...)\`) z dnia 10 grudnia 2010 r. (działki nr: 1 i 2, wówczas odpowiednio jako działki nr: 33/6 i 31/6) oraz (\`(...)\`) z dnia 28 stycznia 2011 r. (działki nr: 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, wówczas odpowiednio jako działki (lub jako część działek) nr: 17/12, 18/13, 19/14, 20/15, 21/16, 21/16, 22/17, 23/18, 24/19, 25/20, 26/21, 27/22, 28/23, 29/24, 29/24, 30/25, i 30/25), na podstawie których nastąpiło przekazanie ówczesnych nieruchomości Skarbu Państwa na rzecz Wnioskodawcy, wszystkie wymienione we wniosku ORD-IN działki ewidencyjne, tj. działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, na dzień wydania ww. decyzji zajęte były pod pas drogowy ul. (\`(...)\`). W związku z powyższym, budowla w postaci drogi publicznej wybudowana została nie później niż w dniu 10 grudnia 2010 r. na działkach nr 1 i 2 oraz nie później niż w dniu 28 stycznia 2011 r. na działkach nr: 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia każdej z działek objętych wnioskiem ani z tytułu wybudowania na każdej z tych działek budowli.

Do pierwszego zasiedlenia doszło nie później niż w dniu 10 grudnia 2010 r. na działkach nr 1 i 2 oraz nie później niż w dniu 28 stycznia 2011 r. na działkach nr 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2.

W konsekwencji, między pierwszym zasiedleniem a dostawą na rzecz Skarbu Państwa każdej z działek objętych wnioskiem wraz z wybudowaną na każdej z tych działek budowlą w postaci drogi publicznej, upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Od dnia nabycia przez Wnioskodawcę wszystkich działek ewidencyjnych będących przedmiotem wniosku, do dnia wydania decyzji ZRID, każda z tych działek stanowiła część pasa drogowego drogi publicznej w kategorii drogi wojewódzkiej. Zgodnie z art. 19 ust. 5 Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych zarządcą m. in. dróg wojewódzkich w granicach miast na prawach powiatu jest prezydent miasta. W związku z powyższym budowla w postaci drogi publicznej, wybudowana na każdej odrębnie z działek ewidencyjnych objętych wnioskiem ORD-IN nie była użytkowana przez Wnioskodawcę w żaden sposób.

Niezależnie od powyższego należy zauważyć, że zgodnie z art. 1 Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych „drogą publiczną jest droga zaliczona na podstawie niniejszej ustawy do jednej z kategorii dróg, z której może korzystać każdy, zgodnie z jej przeznaczeniem, z ograniczeniami i wyjątkami określonymi w tej ustawie lub innych przepisach szczególnych”.

Wnioskodawca nie zawierał żadnych umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem byłaby którakolwiek z działek objętych wnioskiem lub budowla w postaci drogi publicznej wybudowanej na każdej z tych działek.

Na podstawie art. 22 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, Zarząd Dróg i Zieleni w (\`(...)\`) (nieposiadająca osobowości prawnej jednostka budżetowa Miasta (\`(...)\`)) sprawuje nieodpłatny trwały zarząd gruntami w pasie drogowym. W związku z powyższym, na dzień wydania decyzji ZRID, Zarząd Dróg i Zieleni w (\`(...)\`) sprawował nieodpłatny trwały zarząd wszystkimi działkami ewidencyjnymi wskazanymi we wniosku, co najmniej od dnia 10 grudnia 2010 r. na działkach nr 1 i 2 oraz co najmniej od dnia 28 stycznia 2011 r. na działkach nr: 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10,11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, we wszystkich wypadkach co najmniej do dnia wydania decyzji ZRID.

Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, jakichkolwiek obiektów posadowionych na którejkolwiek z działek ewidencyjnych objętych wnioskiem ORD-IN.

Zgodnie z operatem szacunkowym z dnia 6 grudnia 2019 r. sporządzonym „w celu określenia wartości rynkowej nieruchomości jako podstawy do ustalenia wysokości odszkodowania za nieruchomość która z mocy prawa przeszła na własność Skarbu Państwa”, działki ewidencyjne nr: 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, objęte były, na dzień wydania decyzji ZRID miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego części dzielnicy (\`(...)\`) w (\`(...)\`), zatwierdzonym Uchwałą Nr (\`(...)\`)/2002 Rady Miasta (\`(...)\`) z dnia 26 czerwca 2002 r. i położone były na terenie oznaczonym symbolem 02 KG 2/2 - droga główna - ul. (\`(...)\`).

Pozostałe działki, tj.: 1, 2 i 3, znajdowały się na terenie nie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`) zatwierdzonym Uchwałą nr (\`(...)\`)/19 Rady Miasta (\`(...)\`) z dnia 28 sierpnia 2019 r., działki nr 1, 2 i 3 położone były na terenie oznaczonym jako drogi ekspresowe - klasy S.

Wszystkie działki ewidencyjne będące przedmiotem wniosku, tj. działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, objęte są decyzją Wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, tj. decyzją ZRID wywłaszczającą Wnioskodawcę ze wszystkich ww. działek ewidencyjnych na rzecz Skarbu Państwa, wydaną na postawie przepisów Ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

Wszystkie wymienione we wniosku działki ewidencyjne położone są w (\`(...)\`), tj. w mieście na prawach powiatu i stanowią część drogi wojewódzkiej. Zgodnie z art. 2a ust. 2 Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych drogi wojewódzkie stanowią własność właściwego samorządu, jednakże zgodnie z art. 19 ust. 5 tej samej ustawy, w granicach miast na prawach powiatu zarządcą m. in. dróg wojewódzkich jest prezydent miasta. W związku z powyższym Wnioskodawca nie wykorzystywał żadnej z działek ewidencyjnych objętych wnioskiem, na żadne cele działalności gospodarczej, zarówno zwolnionej jak i nie zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Decyzją (\`(...)\`) z dnia 27 listopada 2020 r. Wojewoda ustalił wysokość odszkodowania przysługującego Wnioskodawcy za wszystkie działki objęte wnioskiem ORD-IN, tj. za działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, na kwotę w wysokości 3 478 433,70 zł (słownie: trzy miliony czterysta siedemdziesiąt osiem tysięcy czterysta trzydzieści trzy złote, 29/100), tj. na kwotę wynikającą z powołanego we wniosku operatu szacunkowego powiększoną o 5% z tytułu wydania nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie ( sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

Czy odszkodowanie za przedmiotowe działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, położone w (\`(...)\`), obręb ewidencyjny nr (\`(...)\`), będzie zwolnione z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 47 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa, mieniem województwa jest własność i inne prawa majątkowe nabyte przez województwo lub inne wojewódzkie osoby prawne.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku (VAT) dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku (VAT) dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W związku z powyższym, odszkodowanie za przedmiotowe działki, tj. działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, położone w (\`(...)\`), obręb ewidencyjny nr (\`(...)\`) nie będzie podlegało podatkowi VAT.

Definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którą, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W kwestii interpretacji definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14 twierdząc, że „definicja pierwszego zasiedlenia (zajęcia) zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.”

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. sygn. akt C-308/16 stwierdził, że ww. przepis uzależniający zastosowanie zwolnienia z VAT w przypadku dostawy budynków od spełniania warunku, zgodnie z którym, pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, są niezgodne z przepisami prawa unijnego.

Wnioskodawcy przy przekazywaniu ww. nieruchomości (tj. działek ewidencyjnych nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, położonych w (\`(...)\`), obręb ewidencyjny nr (\`(...)\`), nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, nie poniesiono również żadnych nakładów finansowych na ulepszenie tych działek i znajdujących się na nich obiektów, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10a w związku z art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT, a tym samym nie przekroczyły one 30% wartości początkowej tych obiektów. Ewentualne nakłady na tej nieruchomości nie były nakładami Wnioskodawcy (działka w dniu wydania decyzji ZRID stanowiła teren pasa drogowego drogi wojewódzkiej, której zarządcą był Prezydent Miasta (\`(...)\`) wykonujący zadania zarządcy drogi przy pomocy zarządu dróg - Zarządu Dróg i Zieleni w (\`(...)\`) na podstawie przepisów Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych).

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że odszkodowanie za określoną wyżej nieruchomość (ww. działki ewidencyjne) będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z uwagi na fakt, że dostawa nieruchomości będzie dokonana po pierwszym zasiedleniu, a między pierwszym zasiedleniem a ostateczną decyzją ZRID upłynął okres dwóch lat. Ponadto z tytułu nabycia nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało (w całości lub w części) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i nie poniesiono również żadnych nakładów finansowych na ulepszenie przedmiotowych działek i znajdujących się na nich obiektów lub ich części, w związku z tym nie służyło od nich prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tego tytułu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania, że należne odszkodowanie za działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2 nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT – **jest nieprawidłowe**,
*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawy w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie działek nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2 – **jest prawidłowe**,
*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT dostawy w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie działek nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2 – **jest nieprawidłowe**.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, położone w obrębie nr (\`(...)\`) w (\`(...)\`), zajęte pod drogę wojewódzką nr (\`(...)\`) stały się własnością Wnioskodawcy na podstawie ostatecznych decyzji Wojewody z dnia 10 grudnia 2010 r. oraz z dnia 28 stycznia 2011r. Nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę było nieodpłatne oraz zwolnione z podatków i opłat.

Zgodnie z treścią ostatecznych decyzji administracyjnych wydanych przez Wojewodę, na podstawie których nastąpiło przekazanie ówczesnych nieruchomości Skarbu Państwa na rzecz Wnioskodawcy, wszystkie wymienione we wniosku działki ewidencyjne, na dzień wydania ww. decyzji zajęte były pod pas drogowy ul. (\`(...)\`). Zgodnie z art. 3 pkt 3 w związku z art. 3 pkt 3a Ustawy Prawo budowlane, elementy liniowe, w tym drogi wraz ze zjazdami, są budowlami. W związku z powyższym należy stwierdzić, że wszystkie wymienione wyżej działki ewidencyjne (i każda odrębnie), na dzień wydania decyzji ZRID, zabudowane były budowlą, w rozumieniu Ustawy Prawo budowlane, w postaci drogi publicznej w kategorii drogi wojewódzkiej. Budowla w postaci drogi publicznej wybudowana została nie później niż w dniu 10 grudnia 2010 r. na działkach nr 1 i 2 oraz nie później niż w dniu 28 stycznia 2011 r. na działkach nr: 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia każdej z działek objętych wnioskiem, ani z tytułu wybudowania na każdej z tych działek budowli.

Do pierwszego zasiedlenia doszło nie później niż w dniu 10 grudnia 2010 r. na działkach nr 1 i 2 oraz nie później niż w dniu 28 stycznia 2011 r. na działkach nr 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2. W konsekwencji, między pierwszym zasiedleniem a dostawą na rzecz Skarbu Państwa każdej z działek wraz z wybudowaną na każdej z tych działek budowlą w postaci drogi publicznej, upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Budowla w postaci drogi publicznej, wybudowana na każdej odrębnie z działek ewidencyjnych objętych wnioskiem nie była użytkowana przez Wnioskodawcę w żaden sposób. Wnioskodawca nie zawierał żadnych umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, których przedmiotem byłaby którakolwiek z działek objętych wnioskiem lub budowla w postaci drogi publicznej wybudowanej na każdej z tych działek.

Na podstawie art. 22 ust. 1 w zw. z art. 21 ust. 1 Ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych, Zarząd Dróg i Zieleni w (\`(...)\`) (nieposiadająca osobowości prawnej jednostka budżetowa Miasta (\`(...)\`)) sprawuje nieodpłatny trwały zarząd gruntami w pasie drogowym. W związku z powyższym, na dzień wydania decyzji ZRID, Zarząd Dróg i Zieleni w (\`(...)\`) sprawował nieodpłatny trwały zarząd wszystkimi działkami ewidencyjnymi wskazanymi we wniosku. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym, jakichkolwiek obiektów posadowionych na którejkolwiek z działek ewidencyjnych objętych wnioskiem.

Działki ewidencyjne nr: 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, objęte były, na dzień wydania decyzji ZRID miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego części dzielnicy (\`(...)\`) w (\`(...)\`), zatwierdzonym Uchwałą r (\`(...)\`)/2002 Rady Miasta (\`(...)\`) z dnia 26 czerwca 2002 r. i położone były na terenie oznaczonym symbolem 02 KG 2/2 - droga główna - ul. (\`(...)\`).

Pozostałe działki, tj.: 1, 2 i 3, znajdowały się na terenie nie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie ze Studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`) zatwierdzonym Uchwałą nr (\`(...)\`)/19 Rady Miasta (\`(...)\`) z dnia 28 sierpnia 2019 r., działki nr 1, 2 i 3 położone były na terenie oznaczonym jako drogi ekspresowe - klasy S.

Wszystkie działki ewidencyjne będące przedmiotem wniosku objęte są decyzją Wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, tj. decyzją ZRID wywłaszczającą Wnioskodawcę ze wszystkich ww. działek ewidencyjnych na rzecz Skarbu Państwa, wydaną na postawie przepisów Ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

Decyzją (\`(...)\`) z dnia 27 listopada 2020 r. Wojewoda ustalił wysokość odszkodowania przysługującego Wnioskodawcy za wszystkie działki objęte wnioskiem.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest opodatkowanie dostawy w ramach wywłaszczenia w zamian za odszkodowanie opisanych we wniosku działek.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że Wnioskodawca wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Zarówno bowiem organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Działania Wnioskodawcy są w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy gruntów.

Tym samym dokonując odpłatnego zbycia działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11,12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, Wnioskodawca działa jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą, opodatkowaną podatkiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 w związku z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, przeniesienie przez Wnioskodawcę własności działek nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2, na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną.

Wyjaśnić przy tym należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie, przyjmujące formę odszkodowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w kwestii uznania, że należne odszkodowanie za działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2 nie stanowi wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu VAT należało uznać za **nieprawidłowe**.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Nadmienić należy także, że stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” będących przykładowymi obiektami, które nadają działce status gruntu zabudowanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r. poz. 1333, z późn. zm.).

I tak, w myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową - art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Z kolei obiektem liniowym – w myśl pkt 3a ww. przepisu – jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane oraz kable zainstalowane w kanale technologicznym nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Analizując informacje zawarte w opisie sprawy oraz powołane przepisy prawa – należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie własności ww. działek wraz z wybudowaną na każdej z nich budowlą w postaci drogi publicznej, nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Budowla w postaci drogi publicznej wybudowana została nie później niż w dniu 10 grudnia 2010 r. na działkach nr 1 i 2 oraz nie później niż w dniu 28 stycznia 2011 r. na działkach nr: 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2. Wtedy też doszło do pierwszego zasiedlenia budowli. Ponadto, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie budowli, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej tych obiektów. W konsekwencji, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą każdej z zabudowanych działek objętych wnioskiem, upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Tym samym, w odniesieniu do transakcji dostawy ww. działek zabudowanych budowlą w postaci drogi wojewódzkiej zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za **prawidłowe**.

Natomiast, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym, przeniesienie własności ww. działek będzie korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, należało ocenić jako **nieprawidłowe**.

Skoro bowiem dostawa opisanej budowli – drogi, którą zabudowane są działki nr: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7/1, 7/2, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15/1, 15/2, 16/1 i 16/2 korzysta ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to tym samym nie może jednocześnie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy i stanowiska Wnioskodawcy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 7a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.