Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-498/15-6/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-02-03
Teza: Czy przychód (dochód) uzyskany z rozliczenia transakcji terminowych (i koszty z nim związane), które nie polegają na wykupie waluty obcej, a na rozliczeniu pieniężnym wynikiem końcowym (tzw. premia pieniężna), należy zakwalifikować do przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: kapitał-kapitały pieniężne; premia-premia pieniężna; przychód-źródła przychodu; transakcja-transakcja terminowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 20 października 2015 r. (data wpływu 23 października 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 grudnia 2015 r (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. ustalenia źródła przychodu z tytułu rozliczenia transakcji terminowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie m.in. ustalenia źródła przychodu z tytułu rozliczenia transakcji terminowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.).

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, wspólnikiem spółki prawa handlowego pod firmą D. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa, w której posiada status komandytariusza (dalej jako „Spółka”). Siedziba Spółki znajduje się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Spółka jest przedsiębiorcą i prowadzi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność gospodarczą.

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa żywności (działalność handlowa). Spółka dokonuje również sprzedaży wcześniej wybudowanych lokali w budynkach apartamentowych.

Spółka zawarła w przedmiocie działalności (wynikającym z umowy) finansową działalność usługową, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych. Spółka dokonuje transakcji zarówno z kontrahentami krajowymi jak i zagranicznymi. Spółka nabywa i sprowadza towary w przeważającej części z zagranicy. Spółka dokonuje płatności za zakupiony towar w przeważającej części w walucie obcej. Kontrahenci Spółki dokonują na jej rzecz płatności w walucie polskiej jak i zdarza się również, że w walucie obcej. Po stronie Spółki istnieje obiektywny interes w zabezpieczaniu się przed ryzykiem zmiany kursu waluty.

W sierpniu 2015 r. Spółka zbyła wszystkie posiadane przez siebie udziały w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Udziały zostały nabyte od innego podmiotu z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Z posiadaniem udziałów związane było przede wszystkim wykonywanie uprawnień właścicielskich wynikających z Kodeksu spółek handlowych. Spółka otrzymuje również odsetki od udzielonych innym podmiotom pożyczek. Pożyczki udzielane są zarówno osobom fizycznym nieprowadzącym działalności gospodarczej, jak i osobom prawnym. Spółka dotychczas udzieliła kilku pożyczek. Spółka udziela pożyczek incydentalnie, celem uzyskania dodatkowego przychodu (dochodu) w sytuacji gdy dysponuje wolnymi środkami.

Spółka uzyskuje ponadto środki pieniężne z tytułu rozliczenia z bankiem transakcji terminowych pochodnych - walutowych transakcji terminowych (tzw. premie bankowe). Rozliczenie transakcji może polegać na jej rozliczeniu „netto”, bez wykupu waluty obcej. Wybór rozliczenia „netto” jest co do zasady równoznaczny z zawarciem przez Spółkę i bank w dniu fixingu (tj. dniu przypadającym na dwa dni robocze przed dniem rozliczenia) natychmiastowej transakcji zamykającej, polegającej na odkupie/odsprzedaży sprzedanej/kupionej wcześniej przez bank kwoty transakcji za walutę niebazową według kursu rozliczeniowego. Na skutek zamknięcia transakcji w dniu rozliczenia następuje albo obciążenie rachunku rozliczeniowego Spółki kwotą rozliczenia albo uznanie rachunku rozliczeniowego Spółki.

Spółka aktualnie prowadzi działalność gospodarczą polegającą na imporcie i sprzedaży hurtowej żywności, w kraju i za granicą, oraz sprzedaży i wynajmie budynków, ich części oraz lokali w budynkach apartamentowych. Spółka nie planuje prowadzenia działalności w innych obszarach, w sposób zorganizowany i ciągły. Spółka zawiera walutowe transakcje terminowe w celu zabezpieczenia jej przed ryzykiem walutowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania oznaczone nr 5 i 6.

Czy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym przychód (dochód) uzyskany z rozliczenia transakcji terminowych (i koszty z nim związane), które nie polegają na wykupie waluty obcej, a na rozliczeniu pieniężnym wynikiem końcowym (tzw. premia pieniężna), należy zakwalifikować do przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Czy przychód (dochód, ewentualnie stratę) opisany w pytaniu nr 5 i koszty z nim związane należy rozliczyć zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 i ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, przychód (dochód) uzyskany z rozliczenia transakcji terminowych należy zakwalifikować do przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym stanowi art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przychód opisany w pytaniu nr 5 należy rozliczyć zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 i ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających. Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw z nich wynikających, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu. Dochodem jest natomiast, w świetle art. 30b ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a, osiągnięta w roku podatkowym.

Na mocy art. 30b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

W orzecznictwie przyjmuje się, że zbywanie jedynie „w związku” z działalnością, nie stanowi zbywania „w wykonaniu działalności gospodarczej” (ze zbywaniem „w związku” z działalnością mamy do czynienia przede wszystkim wtedy, gdy jest ono czynnością poboczną, ma charakter incydentalny, „przy okazji”, nie wchodzi w zakres działalności wykonywanej w sposób ciągły i zorganizowany, w szczególności ma cel ochronny np. w postaci zabezpieczenia się przed zmianą kursu walut, ochroną kapitału itp.) (vide - wyrok NSA z dnia 6 marca 2013 r., II FSK 1364/11).

Spółka uzyskuje środki pieniężne z tytułu rozliczenia z bankiem transakcji terminowych pochodnych - walutowych transakcji terminowych. Na skutek zamknięcia tych transakcji w dniu rozliczenia następuje albo obciążenie rachunku rozliczeniowego Spółki kwotą rozliczenia albo uznanie rachunku rozliczeniowego Spółki.

Nie sposób przyjąć, że rozliczenie walutowych transakcji terminowych w sytuacji gdy po stronie Spółki istnieje obiektywny interes w zabezpieczaniu się przed ryzykiem zmiany kursu waluty, następuje jako rozliczenie „w wykonaniu działalności gospodarczej”, w rozumieniu art. 30b ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jedynie „w związku” z działalnością, stąd przychód uzyskany w wyniku rozliczenia takiej transakcji należy zakwalifikować do źródła kapitały pieniężne.

Tym samym przychód ten (dochód) wraz z przynależnymi do niego kosztami należy rozliczyć zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 1 i ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w odrębnym zeznaniu złożonym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym i w tym samym terminie wpłacić należny podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania oznaczone nr 5 i 6. Odpowiedź na pytania oznaczone we wniosku nr 1-4 zostanie udzielona odrębnymi pismami.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Powyższy podział ma istotny wpływ na sposób prowadzenia dokumentacji finansowej, ustalenie podstaw opodatkowania, a także na sposób opodatkowania i jego wysokość. Ustawa o podatku dochodowym klasyfikuje zatem przychody uzyskiwane przez osoby fizyczne do określonych źródeł przychodów.

Definicja działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, zgodnie z którym jest to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Wyłączenie, które zawiera powyższy przepis, obejmuje m.in. kapitały pieniężne zdefiniowane jako odrębne źródło przychodów.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających.

Z kolei zgodnie z art. 17 ust. 1b ww. ustawy, przychód określony w ust. 1 pkt 10 powstaje w momencie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, a przy ustalaniu jego wartości stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczają określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Przy czym, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2014 r. poz. 94, z późn. zm.), instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są:

1.  papiery wartościowe;
2.  niebędące papierami wartościowymi

1.  tytuły uczestnictwa w instytucjach wspólnego inwestowania,
2.  instrumenty rynku pieniężnego,
3.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową, inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest papier wartościowy, waluta, stopa procentowa, wskaźnik rentowności lub inny instrument pochodny, indeks finansowy lub wskaźnik finansowy, które są wykonywane przez dostawę lub rozliczenie pieniężne,
4.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward na stopę procentową oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne lub mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron,
5.  opcje, kontrakty terminowe, swapy oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar i które są wykonywane przez dostawę, pod warunkiem, że są dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu,
6.  niedopuszczone do obrotu na rynku regulowanym ani w alternatywnym systemie obrotu opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward oraz inne instrumenty pochodne, których instrumentem bazowym jest towar, które mogą być wykonane przez dostawę, które nie są przeznaczone do celów handlowych i wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych,
7.  instrumenty pochodne dotyczące przenoszenia ryzyka kredytowego,
8.  kontrakty na różnicę,
9.  opcje, kontrakty terminowe, swapy, umowy forward dotyczące stóp procentowych oraz inne instrumenty pochodne odnoszące się do zmian klimatycznych, stawek frachtowych, uprawnień do emisji oraz stawek inflacji lub innych oficjalnych danych statystycznych, które są wykonywane przez rozliczenie pieniężne albo mogą być wykonane przez rozliczenie pieniężne według wyboru jednej ze stron, a także wszelkiego rodzaju inne instrumenty pochodne odnoszące się do aktywów, praw, zobowiązań, indeksów oraz innych wskaźników, które wykazują właściwości innych pochodnych instrumentów finansowych.

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Z brzmienia art. 30b ust. 4 cytowanej ustawy wynika jednak, że przepisu ust. 1 nie stosuje się, jeżeli odpłatne zbycie udziałów (akcji), papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacja praw z nich wynikających następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Z powyższych przepisów wynika, że (co do zasady) przychody uzyskane z pochodnych instrumentów finansowych stanowią przychody z kapitałów pieniężnych. Wyjątek stanowią jedynie te przychody ze zbycia tych instrumentów lub realizacji praw z nich wynikających, które są uzyskane w wyniku wykonywania działalności gospodarczej, w zakresie obrotu tymi instrumentami i realizacji praw z nich wynikających.

W treści wniosku i jego uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że Spółka aktualnie prowadzi działalność gospodarczą polegającą na imporcie i sprzedaży hurtowej żywności, w kraju i za granicą, oraz sprzedaży i wynajmie budynków, ich części oraz lokali w budynkach apartamentowych. Spółka nie planuje prowadzenia działalności w innych obszarach, w sposób zorganizowany i ciągły. Spółka zawiera walutowe transakcje terminowe w celu zabezpieczenia jej przed ryzykiem walutowym.

W celu określenia źródła przychodu, w ramach którego Wnioskodawca powinien rozliczać przychody związane z inwestowaniem w instrumenty finansowe, koniecznym jest ustalenie, czy opisane we wniosku transakcje można uznać za wykonywanie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślić w tym miejscu należy, że ww. przepis art. 30b ust. 4 ustawy nie mówi o odpłatnym zbywaniu papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych „w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą”, lecz „w wykonywaniu działalności gospodarczej”, co nakazuje stosowanie tego przepisu tylko do sytuacji, gdy dokonywanie takich czynności przez podatnika stanowi – zgodnie z ww. definicją pojęcia działalności gospodarczej – jego „działalność zarobkową, prowadzoną w sposób zorganizowany i ciągły”. Dokonywanie takich czynności „w wykonywaniu działalność gospodarczej” oznacza więc, że czynności te stanowią istotę (przedmiot) wykonywanej działalności gospodarczej podatnika, co zasadniczo różni się od ich dokonywania „w związku” z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec powyższych rozważań uznać należy, że przepis art. 30b ust. 4 ustawy odnosi się do podatników wykonujących działalność gospodarczą (zarobkową, w sposób zorganizowany i ciągły) w zakresie odpłatnego zbywania papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych (oraz realizacji praw z nich wynikających), co oznacza zarazem, iż taka działalność stanowi przedmiot ich działalności.

Natomiast ww. przepis, nie obejmuje swym zakresem odpłatnego zbycia papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych – czy też realizacji praw, podobnie jak szeregu innych czynności prawnych i faktycznych niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej – jeżeli zbycie to nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego, nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią (por. wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 963/11).

Jak wskazano już wcześniej sposób opodatkowania dochodów ze źródła kapitały pieniężne został uregulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia m.in. pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl art. 30b ust. 5 ww. ustawy, dochodów, o których mowa w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 oraz art. 30c.

Stosownie zaś do art. 30b ust. 6 ww. ustawy, rozliczenie ww. dochodów następuje na zasadzie samoopodatkowania, tj. po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, składanym do końca kwietnia roku następnego po roku podatkowym (PIT-38), wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym m.in. z realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych i obliczyć należny podatek dochodowy.

Zgodnie z treścią art. 45 ust. 1a pkt 1 cytowanej ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ww. ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że w opisanej we wniosku sytuacji rozliczenia transakcji terminowych pochodnych - walutowych transakcji terminowych należy zakwalifikować do źródła jakim są kapitały pieniężne, określone w art. 17 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Walutowe transakcje terminowe, o których mowa we wniosku, nie są podejmowane przez Spółkę, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca, „w wykonywaniu działalności gospodarczej”,a jedynie „w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą”.

Wobec powyższego ewentualne przychody związane z realizacją transakcji terminowych pochodnych powinny być kwalifikowane do źródła przychodu o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 10 (tj. kapitały pieniężne) oraz podlegać opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy i wykazaniu w zeznaniu podatkowym składanym stosownie do art. 30b ust. 6 ww. ustawy.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy w zakresie jego obowiązków podatkowych i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów.

Należy również wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku gdy w toku postepowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.