Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.200.2019.11.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-19
Teza: Zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT świadczonych usług pośrednictwa w zakresie depozytów pieniężnych, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; instrumenty-instrumenty finansowe; plan-Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) ; usługi-usługi zwolnione
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 41

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu – stanowisko nieprawidłowe
====================================================================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 10 kwietnia 2019 r. (wpływ 15 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 13 sierpnia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2166/19 (wpływ prawomocnego wyroku 23 września 2024 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 lipca 2024 r., sygn. akt I FSK 1552/20,

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 kwietnia 2019 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 kwietnia 2019 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa w zakresie depozytów pieniężnych, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT

Uzupełnili go Państwo pismem z 14 kwietnia 2019 r. (wpływ 15 kwietnia 2019 r.).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego (z uwzględnieniem pisma z dnia 14 czerwca 2019 r. stanowiącym uzupełnienie wniosku)**

X S.A. (dalej: X lub Wnioskodawca) zamierza zawrzeć ze Spółką A umowę, której przedmiotem będzie świadczenie przez X usług pośrednictwa przy zawieraniu umów w zakresie realizacji PPK tj. Pracowniczych planów kapitałowych w rozumieniu Ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych, dalej zwana ustawą o PPK (Dz. U. Z 2018 r. Poz. 2215 ze zm.). Kontrahentem X ma być podmiot, który jest powszechnym towarzystwem emerytalnym zarejestrowanym w formie spółki akcyjnej świadczącym usługi w ramach PPK.

Zgodnie z ustawą, PPK stanowią instytucję mającą na celu gromadzenie oszczędności z przeznaczeniem na ich wypłatę w okresie emerytalnym. W ramach PPK przez instytucje finansowe prowadzone są rachunki uczestników. Gromadzone na nich środki inwestowane są na zasadach określonych w przepisach, zgodnie z dyspozycją uczestnika. Miesięczne wpłaty na PPK finansowane są przez pracowników oraz podmioty zatrudniające. Za obliczanie wysokości wpłat oraz ich dokonywanie (w imieniu swoim oraz pracownika), odpowiedzialny jest podmiot zatrudniający. Ustawodawca zastosował w przedmiotowej regulacji konstrukcję prawną, polegającą na nawiązaniu stosunku prawnego pomiędzy instytucjami finansowymi a pracownikami (uczestnikami) poprzez podmiot zatrudniający.

Stosownie do art. 7 wyżej wymienionej ustawy, podmiot zatrudniający zawiera umowę o zarządzanie Pracowniczymi Planami Kapitałowymi (dalej: Umowa o zarządzanie PPK), jeżeli zatrudnia co najmniej jedną osobę zatrudnioną, w imieniu której jest obowiązany zawrzeć umowę o prowadzenie PPK. Umowa o zarządzanie PPK jest zawierana z instytucją finansową w postaci elektronicznej pozwalającej na utrwalenie jej treści na trwałym nośniku. Podmiot zatrudniający, w porozumieniu z zakładową organizacją związkową działającą w tym podmiocie zatrudniającym, wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta Umowa o zarządzanie PPK. Wyboru dokonuje się w szczególności na podstawie oceny proponowanych przez instytucje finansowe warunków zarządzania środkami gromadzonymi w PPK, ich efektywności w zarządzaniu aktywami oraz posiadanego przez nie doświadczenia w zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi lub funduszami emerytalnymi. Wyboru dokonuje się mając także na uwadze najlepiej rozumiany interes osób zatrudnionych. Podmiot zatrudniający zawiera Umowę o zarządzanie PPK nie później niż na 10 dni roboczych przed dniem, w którym w stosunku do pierwszej osoby zatrudnionej jest obowiązany zawrzeć umowę o prowadzenie PPK.

Jednocześnie, stosownie do art. 14 ustawy o PPK, podmiot zatrudniający zawiera w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych w podmiocie zatrudniającym umowę o prowadzenie Pracowniczych Planów Kapitałowych (dalej: Umowa o prowadzenie PPK). Lista osób będących uczestnikami PPK stanowi załącznik do umowy o prowadzenie PPK, którego zmiana nie stanowi zmiany Umowy o prowadzenie PPK. Umowa o prowadzenie PPK jest zawierana z instytucjami finansowymi, z którymi podmiot zatrudniający zawarł Umowę o zarządzanie PPK. Podmiot zatrudniający zawiera Umowę o prowadzenie PPK w imieniu i na rzecz osoby zatrudnionej po upływie trzeciego miesiąca zatrudnienia w podmiocie zatrudniającym, nie później niż do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin 3 miesięcy zatrudnienia, chyba że osoba zatrudniona zadeklaruje przed upływem tego terminu niedokonywanie wpłat do PPK, na podstawie deklaracji, złożonej w formie pisemnej podmiotowi zatrudniającemu, albo przestanie być w stosunku do tego podmiotu zatrudniającego osobą zatrudnioną.

W ramach Umowy o prowadzenie PPK, instytucja finansowa prowadzi na rzecz uczestników PPK tzw. Rachunki PPK, na które wpływają środki zgromadzone w oparciu o zasady i reguły przewidziane przez ustawę o PPK, w ramach programu PPK. Umowa o prowadzenie PPK określa w szczególności warunki, terminy i sposób dokonania wypłaty, wypłaty transferowej lub zwrotu. W świetle regulacji ustawy o PPK, zawarcie Umowy o zarządzenie PPK przez Spółkę A z pracodawcą sprawi, iż będzie on jednocześnie podmiotem prowadzącym PPK u danego pracodawcy na podstawie Umowy o prowadzenie PPK. Umowy te są więc nierozerwalnie powiązane.

Wnioskodawca planuje zawarcie ze Spółką A umowy, której przedmiotem będzie pośredniczenie w zawarciu stosunku prawnego mającego na celu realizację PPK, która następuje poprzez zawarcie Umowy o zarządzanie PPK oraz Umowy o prowadzenie PPK, w zamian za wynagrodzenie (dalej: „Umowa”). Tym samym, można więc stwierdzić, iż X świadczyć będzie usługi zmierzające bezpośrednio do zawarcia przez Spółkę A obu umów, tj. Umowy o zarządzanie PPK oraz Umowy o prowadzenie PPK. Na podstawie zawartej Umowy, X zobowiąże się wykonywać usługi pośrednictwa (agencyjne) poprzez samodzielne podejmowanie czynności i działań objętych przedmiotową Umową, jak i uprawniona jest do zlecenia prowadzenia takiej działalności innym podmiotom. Należy więc podkreślić, że X będzie jedynie pośredniczyć w zawieraniu umów zarządzania i umów na prowadzenie, ale sama takich usług świadczyć nie będzie.

X zobowiązana będzie wykonywać powierzone czynności objęte przedmiotem Umowy, przy uwzględnieniu profesjonalnego charakteru prowadzonej działalności, z najwyższą starannością wymaganą dla ochrony i zabezpieczenia interesów stron, zgodnie postanowieniami Umowy, z przepisami prawa, zasadami uczciwego obrotu oraz zasadami współżycia społecznego. X będzie zobowiązana wykonywać przedmiot Umowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. X nie może działać na rzecz funduszy oferujących PPK, zarządzanych przez inne podmioty niż Spółka A.

Świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki A obejmować będzie w szczególności czynności polegające na:

a) wyszukiwaniu podmiotów zatrudniających, spełniających kryteria przewidziane przepisami prawa, w szczególności Ustawy o PPK; prezentowaniu oferty Spółki A z zakresu PPK, umawianiu spotkań z uczestnikami procesu decyzyjnego i decydentami, zachęcaniu do udziału w konferencjach organizowanych przez Spółkę A, odwiedzania strony internetowej Spółki A, zawierania Umów o zarządzanie i w konsekwencji Umów o prowadzenie PPK ze Spółką A, zachęcania do podpisywania listów intencyjnych o przystąpienie do PPK prowadzonego przez Spółkę A;

b) dostarczaniu podmiotom zatrudniającym informacji, oferty, materiałów reklamowych i innych dokumentów udostępnionych Wnioskodawcy przez Spółkę A, dotyczących PPK oferowanego przez Spółkę A;

c) rzetelnym przekazywaniu podmiotom zatrudniającym informacji o warunkach zawieranych Umów o zarządzanie PPK oraz umów o prowadzenie PPK oraz udzielanie podmiotom zatrudniającym pomocy w zrozumieniu treści prezentowanych dokumentów;

d) udzielaniu podmiotom zatrudniającym, wszelkich wymaganych instrukcji i wyjaśnień niezbędnych dla zawarcia umowy o zarządzenie PPK oraz umowy o prowadzenie PPK, zgodnie z instrukcją, której treść zostanie wypracowana przez zespół PPK, przekazywaną w trakcie procesu szkolenia sprzedawców oraz zalecaniami zespołu PPK;

e) informowaniu Spółki A o umówionych spotkaniach, prezentacjach, złożonych ofertach do uczestników procesu decyzyjnego oraz decydentach w danym podmiocie oraz o podpisaniu przez podmiot zatrudniający umowy o zarządzenie PPK z funduszami poprzez system raportowania opracowany przez strony umowy w ramach prac zespołu PPK;

f) zapewnieniu ekspozycji reklam dostarczonych przez Spółkę A w placówkach Wnioskodawcy na zasadach dookreślonych przez zespół PPK, z uwzględnieniem potrzeby szczególnej intensywności akcji marketingowej w okresie od zawarcia Umowy do dnia 30 kwietnia 2021 r.

X będzie wykonywała Umowę bezpośrednio oraz poprzez sprzedawców, będących pracownikami lub współpracownikami X i zobowiązuje się do zlecenia sprzedawcom wykonywania działań i czynności objętych Umową.

W okresie obowiązywania Umowy, Spółka A będzie zobowiązana do:

a) organizacji i przeprowadzenia niezbędnych szkoleń dla sprzedawców zgodnie z postanowieniami Umowy;

b) dostarczania materiałów reklamowych, ofertowych oraz innych dokumentów niezbędnych do wykonywania czynności i działań objętych przedmiotem Umowy do jednego miejsca wskazanego przez X;

c) niezwłocznego informowania X o każdej zmianie w materiałach, o których mowa w lit. B, o ile jest to możliwe w danej sytuacji, to informowanie powinno nastąpić przed zamierzonymi zmianami z podaniem terminu ich wprowadzenia;

d) niezwłocznego informowania X o każdej zmianie zasad wypełniania umów o zarządzanie PPK, jak i o wszelkich zmianach we wzorze Umowy o zarządzanie PPK, z podaniem daty, od której zmiana wchodzi w życie;

e) niezwłocznego informowania X o każdej zmianie zasad wypełniania Umów o prowadzenie PPK, jak i o wszelkich zmianach we wzorze Umowy o prowadzenie PPK, z podaniem daty, od której zmiana wchodzi w życie;

f) wymiany informacji w formie raportów uzgodnionych w ramach prac zespołu PPK;

g) niezwłocznego udzielania X wszelkich wyjaśnień niezbędnych dla prawidłowego wykonywania przedmiotu Umowy;

h) uczestniczenia we wspólnych spotkaniach z klientami oraz udzielania innych form wsparcia, o ile będzie to oczekiwane przez X i możliwe do realizacji. Szczegóły związane z tego typu aktywnościami będą uzgadniane w ramach prac zespołu PPK.

Spółka A zobowiąże się do zapłaty na rzecz X wynagrodzenia prowizyjnego za wykonywanie czynności objętych Umową, za każdy stosunek prawny mający na celu realizację PPK zawarty w sposób ważny i nieunieważniony, chyba że zostanie on rozwiązany w terminie sześciu miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym wpłynęła pierwsza wpłata PPK. Z kolei X zobowiąże się, że w ramach otrzymywanej prowizji będzie wynagradzać sprzedawców. X wyraziła zgodę na zawarcie przez Spółkę A bezpośrednich umów z kierownikami, menedżerami oraz uzgodnionymi przez strony osobami z centrali X, którym będzie wypłacane dodatkowe wynagrodzenie za wykonywanie czynności wsparcia sprzedaży PPK. Strony ustaliły, że X oraz sprzedawcom nie będą przysługiwać żadne roszczenia w stosunku do Spółki A lub funduszy o zwrot wydatków ponoszonych w związku z wykonywaniem Umowy. Spółka A nie będzie ponosiła odpowiedzialności za rozliczenia finansowe pomiędzy X a sprzedawcami. Wynagrodzenie należne X będzie naliczane w oparciu o raport prowizyjny sporządzony przez Spółkę A.

Spółka A będzie również korzystać z innych kanałów dystrybucji PPK. W przypadkach gdy do zawarcia wyżej wskazanego stosunku prawnego dojdzie dzięki działaniom X oraz innego kanału dystrybucji, co potwierdzą raporty sprzedażowe Spółki A, prowizja będzie dzielona pomiędzy uprawnionych w równych częściach. W wyjątkowych sytuacjach, uzasadnionych większym przyczynieniem się jednego kanału dystrybucji do zawarcia tego stosunku prawnego, podział wynagrodzenia może nastąpić w innych proporcjach. Spółka A nie będzie zobowiązana do rozliczenia i wypłacenia wynagrodzenia na rzecz X w części dotyczącej wpłat na poczet Umów o zarządzanie lub prowadzenie PPK, zawartych na skutek czynności lub działań sprzedawców, które doprowadziły do zawarcia tych umów w sposób niezgodny z przepisami prawa lub postanowieniami Umowy. Wynagrodzenie wypłacone w takich okolicznościach podlega zwrotowi.

X będzie odpowiadać za wszelkie szkody wynikłe z niewykonania lub nienależytego wykonania postanowień Umowy, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie postanowienia Umowy nastąpiło wskutek siły wyższej albo z wyłącznej winy Spółki A. X będzie ponosić odpowiedzialność za działania lub zaniechania sprzedawców jak i innych osób, którymi posługuje się przy wykonywaniu Umowy, jak za własne działania lub zaniechania. Wnioskodawca zobowiązany jest do stosowania dostępnych jej środków prawnych i organizacyjnych wobec sprzedawców, jeżeli sprzedawcy naruszają obowiązki ciążące na nich w związku z zawarciem i wykonaniem Umowy. Spółka A ma także prawo żądania usunięcia danej osoby z grupy sprzedawców. Spółka A nie odpowiada za utracone przez X korzyści.

**Pytanie**

Czy pośredniczenie przez X w zawieraniu stosunku prawnego pomiędzy podmiotem zatrudniającym a Spółką A, mającego na celu realizację PPK, należy uznać za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług depozytów pieniężnych, korzystających ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, pośrednictwo w zawarciu stosunku prawnego mającego na celu realizację PPK przez Spółkę A, uprawnia do zakwalifikowania tychże usług jako pośrednictwa w świadczeniu usług depozytów pieniężnych tj. uznania ich jako korzystających ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Z kolei w myśl art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Co do zasady stawka podatku, na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2- 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Zgodnie jednak z art. 146aa powyższej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. d) Dyrektywy Rady 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zwolnieniem od podatku objęte są transakcje dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności. Zwolnienie to znajduje zastosowanie również do usług pośrednictwa przy świadczeniu tych usług.

Przepisem, który został utworzony na podstawie art. 135 ust 1 lit. d) Dyrektywy Rady 2006/112/WE w celu transpozycji jej norm, jest art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Zgodnie z nim, zwolnieniem z VAT objęte są usługi w zakresie depozytów pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „pośrednictwa” w świadczeniu tego typu usług. Natomiast zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN S.A., strona internetowa – www.sjp.pwn.pl), przez pośrednictwo rozumie się „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”. Pośrednictwo obejmuje zatem czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie „w imieniu” oznacza działanie z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza działanie dla kogoś, dla czyjegoś dobra.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa”, należy odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 21 czerwca 2007 r. w sprawie C-453/05 (Volker Ludwig), w której TSUE stwierdził, że pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy tym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy.

Nawiązując do orzeczenia TSUE w wyroku w sprawie C-472/03 Arthur Andersen & Co. Accountants c.s., pośrednictwo może obejmować samodzielne zawieranie umów z klientami, jak również może polegać wyłącznie na nakłanianiu klientów do zawarcia umów z innym podmiotem. W świetle stanu faktycznego przedstawionego w przedmiotowym orzeczeniu TSUE, pośrednictwo powinno obejmować wyszukiwanie klientów i kontaktowanie ich z ubezpieczycielem w celu zawarcia umów ubezpieczenia.

Trzeba więc stwierdzić, że daną usługę należy zakwalifikować jako usługę tzw. pośrednictwa finansowego (objętego zwolnieniem z VAT), gdy spełnione są następujące warunki:

*   stanowi ona usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca pośrednikowi wynagrodzenie;
*   celem pośrednika jest dążenie do zawarcia umowy (przy czym, pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy),
*   usługa pośrednictwa nie ma charakteru wyłącznie wykonywania wąskich czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być np. wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Nawiązując do wyżej wymienionych kryteriów uznania usługi za tzw. usługę pośrednictwa finansowego, w przedmiotowym stanie faktycznym należy zauważyć, iż X otrzymuje wynagrodzenie od Spółki A za każdy zawarty stosunek prawny mający na celu realizację PPK, w sposób ważny i nieunieważniony. Celem X jest dążenie do zawarcia umów przez Spółkę z klientem tj. podmiotem zatrudniającym, który zapewnia uczestnikom PPK, możliwość korzystania z pracowniczych planów kapitałowych (PPK).

Usługa pośrednictwa w przedmiotowym stanie faktycznym nie jest ograniczona wyłącznie do wykonywania wąskich czynności faktycznych związanych z Umową. Jak zostało wspomniane powyżej, X zobowiązana jest do m.in.:

a) wyszukiwaniu podmiotów zatrudniających, spełniających kryteria przewidziane przepisami prawa, w szczególności Ustawy o PPK; prezentowaniu oferty Spółki A z zakresu PPK, umawianiu spotkań z uczestnikami procesu decyzyjnego i decydentami, zachęcaniu do udziału w konferencjach organizowanych przez Spółkę A, odwiedzania strony internetowej Spółki A, zawierania Umów o zarządzanie i w konsekwencji Umów o prowadzenie PPK ze Spółką A, zachęcania do podpisywania listów intencyjnych o przystąpienie do PPK prowadzonego przez Spółkę A;

b) dostarczaniu podmiotom zatrudniającym informacji, oferty, materiałów reklamowych i innych dokumentów udostępnionych Wnioskodawcy przez Spółkę A, dotyczących PPK oferowanego przez Spółkę A;

c) rzetelnym przekazywaniu podmiotom zatrudniającym informacji o warunkach zawieranych Umów o zarządzanie PPK oraz umów o prowadzenie PPK oraz udzielanie podmiotom zatrudniającym pomocy w zrozumieniu treści prezentowanych dokumentów;

d) udzielaniu podmiotom zatrudniającym, wszelkich wymaganych instrukcji i wyjaśnień niezbędnych dla zawarcia umowy o zarządzenie PPK oraz umowy o prowadzenie PPK, zgodnie z instrukcją, której treść zostanie wypracowana przez zespół PPK, przekazywaną w trakcie procesu szkolenia sprzedawców oraz zalecaniami zespołu PPK;

e) informowaniu Spółki A o umówionych spotkaniach, prezentacjach, złożonych ofertach do uczestników procesu decyzyjnego oraz decydentach w danym podmiocie oraz o podpisaniu przez podmiot zatrudniający umowy o zarządzenie PPK z funduszami poprzez system raportowania opracowany przez strony umowy w ramach prac zespołu PPK;

f) zapewnieniu ekspozycji reklam dostarczonych przez Spółkę A w placówkach Wnioskodawcy na zasadach dookreślonych przez zespół PPK, z uwzględnieniem potrzeby szczególnej intensywności akcji marketingowej w okresie od zawarcia Umowy do dnia 30 kwietnia 2021 r.

W ocenie Wnioskodawcy, nie bez znaczenia dla oceny opodatkowania usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki A, mają ogólne regulacje wynikające z ustawy o PPK. Jak przedstawił Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, usługi X w zakresie pośrednictwa w zawarciu stosunku prawnego mającego na celu realizację PPK będą skutkowały świadczeniem przez Spółkę A jednocześnie usługi zarządzania PPK i prowadzenia PPK u danego pracodawcy, w ramach której Spółka A jako instytucja finansowa prowadzić będzie na rzecz uczestników PPK tzw. rachunki PPK, na które wpływać będą środki zgromadzone w oparciu o zasady i reguły przewidziane przez ustawę o PPK, w ramach programu PPK. Umowa o prowadzenie PPK, która będzie konsekwencją zawarcia Umowy o zarządzanie PPK, określać będzie w szczególności warunki, terminy i sposób wpłaty środków na rachunki PPK pracowników danego pracodawcy. Z tych względów wskazać należy, iż w szerszym kontekście rezultatem usług Wnioskodawcy na rzecz Spółki A, będzie możliwość prowadzenia przez Spółkę A rachunków PPK, w ramach programu PPK.

Biorąc powyższe pod uwagę, postanowienia Umowy w przedmiotowym opisie zdarzenia przyszłego spełniają przesłanki do uznania usług pośrednictwa przy zawierania stosunku prawnego w zakresie realizacji PPK jako zwolnione w świetle art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Zgodnie z przedmiotowym przepisem, zwolnieniu z VAT podlegają usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Zdaniem Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, iż w świetle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, X świadczyć będzie na rzecz Spółki A usługi w zakresie pośrednictwa w świadczeniu usług depozytów środków pieniężnych, bowiem rezultatem tych usług będzie zawarcie dwóch umów, tj. Umowy o zarządzanie PPK, a w konsekwencji Umowy o prowadzenie PPK, na podstawie której Spółka A prowadzić będzie depozyty środków pieniężnych w ramach PPK.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe usługi ocenić należy również w drodze analogii do usług pośrednictwa w zawieraniu umów w zakresie prowadzenia Indywidualnych Kont Emerytalnych (IKE) oraz Indywidualnych Kont Zabezpieczenia Emerytalnego (IKZE). Zasady dotyczące IKE i IKZE uregulowane są w ustawie z dnia 20 kwietnia 2004 r. o indywidualnych kontach emerytalnych oraz indywidualnych kontach zabezpieczenia emerytalnego, (Dz. U. z 2014 poz. 1147 ze zm., dalej Ustawa o IKE i IKZE). Zgodnie z art. 1 pkt 1 i 1a Ustawy o IKE i IKZE, IKE i IKZE to wyodrębnione rachunki m.in. w dobrowolnym funduszu emerytalnym, prowadzone na zasadach określonych ustawą, a w zakresie w niej nieuregulowanym – na zasadach określonych w przepisach właściwych dla tych rachunków i rejestrów, służące gromadzeniu oszczędności przez oszczędzających. Istotą działalności DFE jest przyjmowanie wkładów pieniężnych od oszczędzających, które są rejestrowane na koncie IKE bądź IKZE, a ich wypłata następuje w ustawowo/umownie określonych terminach. Powyższe wskazuje, iż na mocy ustawy o funduszach emerytalnych oraz ustawy o IKE i IKZE, DFE jest uprawniony do świadczenia usług, które mieszczą się w zakresie przedmiotowym usług dotyczących depozytów środków pieniężnych.

Takie podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych, w tym w interpretacji indywidualnej wydanej dla X Polskiej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie dnia 13 czerwca 2013 r. (znak: IPPP1/443-427/13-2/AW). Organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko X w kwestii zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług pośrednictwa przy zawieraniu umów o IKZE. Interpretacja dotyczyła sytuacji, w której X pośredniczyła w zawieraniu umów o IKZE pomiędzy kontrahentem oraz osobami fizycznymi zainteresowanymi tą formę zabezpieczenia emerytalnego.

Analogiczne podejście przedstawione zostało w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-1252/15-2/Igo), dotyczącej zwolnienia z podatku VAT usług pośrednictwa w zawieraniu umów IKE i IKZE. W stanie faktycznym będącym przedmiotem tej interpretacji indywidualnej, Spółka świadczyła usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego i agenta transferowego, odpowiednio dla towarzystwa ubezpieczeń na życie oraz otwartego funduszu emerytalnego zarządzanego przez powszechne towarzystwo emerytalne. Dodatkowo, Spółka zawarła umowę z jednym z Dobrowolnych Funduszy Emerytalnych (dalej jako: „DFE”) w zakresie świadczenia usług pośrednictwa w zawieraniu umów o prowadzenie Indywidualnego Konta Zabezpieczenia Emerytalnego (dalej jako: „IKZE”) i Indywidualnego Konta Emerytalnego (dalej jako: „IKE”). Organ zgodził się ze stanowiskiem Spółki, iż świadczone przez niego usługi pośrednictwa w zawieraniu umów o prowadzenie IKE i IKZE korzystają ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Za prawidłowe zostało również uznane stanowisko podatnika w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 grudnia 2016 roku, 1462-IPPP1.4512.910.2016.1.MP, które uznaje zasadność stosowania zwolnienia z VAT do usług analogicznych jak świadczone przez Spółkę w powyżej przytoczonej interpretacji indywidualnej.

PPK jest tworzony w celu systematycznego gromadzenia oszczędności przez uczestnika PPK z przeznaczeniem na wypłatę po osiągnięciu przez niego 60. roku życia oraz na inne cele przewidziane w ustawie o PPK. Podmiot zatrudniający zawiera umowę o zarządzanie PPK, jeżeli zatrudnia co najmniej jedną osobę zatrudnioną, w imieniu której, zgodnie z przepisami, jest obowiązany zawrzeć umowę o prowadzenie PPK. Umowa o zarządzanie PPK jest zawierana z instytucją finansową w postaci elektronicznej pozwalającej na utrwalenie jej treści na trwałym nośniku. Podmiot zatrudniający, w porozumieniu z zakładową organizacją związkową działającą w tym podmiocie zatrudniającym, wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK. Wyboru dokonuje się w szczególności na podstawie oceny proponowanych przez instytucje finansowe warunków zarządzania środkami gromadzonymi w PPK, ich efektywności w zarządzaniu aktywami oraz posiadanego przez nie doświadczenia w zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi lub funduszami emerytalnymi. Wyboru dokonuje się mając także na uwadze najlepiej rozumiany interes osób zatrudnionych.

Należy więc stwierdzić, że funkcja i ogólny charakter PPK nie odbiegają istotnie od charakteru ww. IKE i IKZE.

W opinii Wnioskodawcy art. 43 ust. 1 pkt 40 należy rozumieć w ten sposób, że zwolnienie z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, transakcji w zakresie depozytów ma szersze znaczenie niż jedynie prowadzenie kont depozytowych, która to czynność mieści się w ramach usług prowadzenia rachunków pieniężnych. Zgodnie z wykładnią językową (sjp.pwn.pl) depozyt oznacza: „pieniądze oddane na przechowanie na warunkach określonych w umowie”. Przedkładając taki sposób rozumowania na niniejsze zdarzenie przyszłe, pozyskiwanie klientów tj. podmiotów zatrudniających przez X w imieniu Spółki A za wynagrodzeniem prowizyjnym, mieści się w definicji pośrednictwa w świadczeniu usług depozytów pieniężnych.

Należy wziąć również pod uwagę definicję depozytów finansowych proponowaną przez Komisję Europejską we wniosku Rozporządzenia Rady ustanawiające przepisy wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych Bruksela, dnia 28 listopada r. 2007 KOM (2007) 746 wersja ostateczna (dokument 52007PC0746 na stronie internetowej Eur-lex). W świetle tego dokumentu, definicja „depozyty finansowe” obejmuje co najmniej następujące kategorie:

*   depozyty a vista (depozyty płatne na żądanie);
*   wkłady oszczędnościowe;
*   depozyty terminowe;
*   depozyty w formie certyfikatów oszczędnościowych;
*   bony oszczędnościowe;
*   depozyty składane w zamian za wypłatę renty gwarantowanej lub kapitału akumulowanego w momencie przejścia na emeryturę, z uwzględnieniem depozytów w ramach emerytalnych planów oszczędnościowych;
*   obligacje typu „capital redemption”;
*   ubezpieczenia emerytalne i rentowe, w przypadku których pokrycie ryzyka umieralności lub długowieczności jest jedynie świadczeniem dodatkowym.

W związku z powyższą argumentacją, biorąc pod uwagę fakt, iż usługi X świadczone na rzecz Spółki A zmierzać będą nie tylko do zawarcia Umowy o zarządzanie PPK, ale również jednocześnie Umowy o prowadzenie PPK, w konsekwencji czego Spółka A będzie miała możliwość prowadzenia rachunków PPK, nie powinno ulegać wątpliwości, iż usługi X powinny być utożsamiane z usługami pośrednictwa w zakresie prowadzenia depozytów środków pieniężnych. Naturalną konsekwencją zawarcia Umowy o zarządzanie PPK jest bowiem zawarcie (zgodnie z ustawą o PPK) przez Spółkę z pracodawcą Umowy o prowadzenie PPK. Z uregulowań prawnych wynika, iż przedmiotowych umów nie można rozpatrywać odrębnie bowiem stanowią one, w świetle ustawy o PPK, całość w tym znaczeniu, iż Umowa o prowadzenie PPK nie może funkcjonować w oderwaniu od Umowy o zarządzanie PPK.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w przedmiocie uznania określonej w opisie zdarzenia przyszłego usługi pośrednictwa za usługi pośrednictwa w świadczeniu usług depozytów pieniężnych, korzystające ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, należy uznać za prawidłowe.

**Interpretacja indywidualna**

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 23 lipca 2019 r. wydałem interpretację indywidualną znak: 0113-KDIPT1-2.4012.200.2019.3.KT, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe w zakresie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT świadczonych przez Wnioskodawcę usług pośrednictwa w zakresie depozytów pieniężnych, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

Interpretację indywidualną doręczono Państwu 29 lipca 2019 r.

**Skarga na interpretację indywidualną**

28 sierpnia 2019 r. wnieśli Państwo skargę na ww. interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 3 września 2019 r.

Wnieśli Państwo o:

\- uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji,

\- zasądzenie od Organu na rzecz Spółki kosztów postępowania.

**Postępowanie przed sądem administracyjnym**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 13 sierpnia 2020 r., sygn. akt III SA/Wa 2166/19.

25 września 2020 r. wniosłem skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny – wyrokiem z 3 lipca 2024 r. (wpływ 30 lipca 2024 r.) sygn. akt I FSK 1552/20 oddalił skargę kasacyjną.

23 września 2024 r. do Krajowej Informacji Skarbowej wpłynął prawomocny ww. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wraz z aktami sprawy.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych przepisów ustawy o VAT wynika, że usługą jest każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy więc rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 ustawy o VAT:

podstawowa stawka podatku od towarów i usług, , wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,

w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy o VAT:

zwalnia się od podatku usługi zarządzania:

a) funduszami inwestycyjnymi, alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi i zbiorczymi portfelami papierów wartościowych – w rozumieniu przepisów o funduszach inwestycyjnych i zarządzaniu alternatywnymi funduszami inwestycyjnymi,

b) portfelami inwestycyjnymi funduszy inwestycyjnych i alternatywnych funduszy inwestycyjnych, o których mowa w lit. a, lub ich częścią,

c) ubezpieczeniowymi funduszami kapitałowymi w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej,

d) otwartymi funduszami emerytalnymi oraz dobrowolnymi funduszami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, a także Funduszem Gwarancyjnym utworzonym na podstawie tych przepisów,

e) pracowniczymi programami emerytalnymi w rozumieniu przepisów o pracowniczych programach emerytalnych,

f) obowiązkowym systemem rekompensat oraz funduszem rozliczeniowym utworzonymi na podstawie przepisów prawa o publicznym obrocie papierami wartościowymi, a także innymi środkami i funduszami, które są gromadzone lub tworzone w celu zabezpieczenia prawidłowego rozliczenia transakcji zawartych w obrocie na rynku regulowanym w rozumieniu tych przepisów albo w obrocie na giełdach towarowych w rozumieniu przepisów o giełdach towarowych, przez partnera centralnego, agenta rozrachunkowego lub izbę rozliczeniową w rozumieniu przepisów o ostateczności rozrachunku w systemach płatności i systemach rozrachunku papierów wartościowych oraz zasadach nadzoru nad tymi systemami,

g) pracowniczymi planami kapitałowymi, w rozumieniu ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. poz. 2215);

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy o VAT:

zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT:

zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT:

zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2023 r. poz. 646, 825, 1723 i 1941), z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie z art. 43 ust. 15 ustawy o VAT:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41, nie mają zastosowania do:

1) czynności ściągania długów, w tym factoringu;

2) usług doradztwa;

3) usług w zakresie leasingu.

Na mocy art. 43 ust. 16 ustawy o VAT:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 40a i 41, nie ma zastosowania do usług dotyczących praw i udziałów odzwierciedlających:

1) tytuł prawny do towarów;

2) tytuł własności nieruchomości;

3) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

4) udziały i inne tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części;

5) prawa majątkowe, których instrumentami bazowymi są towary, mierniki i limity wielkości produkcji oraz uprawnienia do emisji zanieczyszczeń, i które mogą być zrealizowane poprzez dostawę towarów lub świadczenie usług innych niż zwolnione z podatku.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”.

W myśl art. 135 ust. 1 Dyrektywy:

państwa członkowskie zwalniają transakcje ubezpieczeniowe i reasekuracyjne – wraz z usługami pokrewnymi świadczonymi przez brokerów ubezpieczeniowych i agentów ubezpieczeniowych (lit. a), transakcje udzielania kredytów i pośrednictwo kredytowe, oraz zarządzanie kredytami przez kredytodawcę (lit. b).

Zgodnie z art. 135 ust. 1 lit. c Dyrektywy:

państwa członkowskie zwalniają pośrednictwo lub wszelkie działania w zakresie gwarancji kredytowych, poręczeń i wszelkich innych zabezpieczeń i gwarancji oraz zarządzanie gwarancjami kredytowymi przez kredytodawcę.

Stosownie do art. 135 ust. 1 lit. d Dyrektywy:

państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TSUE, zwolnienia, o których mowa w art. 135 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, stanowią autonomiczne pojęcia prawa unijnego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w poszczególnych państwach członkowskich. Ponadto, pojęcia użyte do opisania zwolnień od podatku powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Wykładnia tych pojęć musi być jednakże zgodna z celami, jakim służą zwolnienia oraz musi spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej. Zasada ścisłej wykładni nie oznacza zatem, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (np. wyrok w sprawie C-334/14 De Fruytier, pkt 18).

W tym miejscu należy wskazać na istotne w zakresie objętym wnioskiem orzeczenie z 5 czerwca 1997 r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter (SDC) dotyczące przedmiotowych zwolnień na gruncie wspólnego systemu VAT, w którym TSUE wskazał cechy charakterystyczne usługi finansowej w kontekście ustalenia warunków stosowania zwolnienia dla konkretnych podtypów usług finansowych wymienionych w art. 13 (B) B(d) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy (obecnie art. 135 ust. 1 lit. d i lit. f Dyrektywy 2006/112/WE). Sprawa dotyczyła usług świadczonych przez SDC (stowarzyszenie) przede wszystkim na rzecz banków oraz innych jednostek podłączonych do jego systemu informatycznego. SDC świadczyło usługi przetwarzania danych związanych z transakcjami prowadzonymi przez jego klientów, a także pewnych usług związanych ze sprawami administracyjnymi swoich członków. Trybunał orzekł, że ani sposób wykonywania usług, ani charakter prawny usługodawcy, ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą nie wykluczają zastosowania zwolnień, o których mowa w art. 13 (B) (D) pkt 3 i 5 VI Dyrektywy, pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta Banku postrzegane jako element otrzymanej usługi finansowej. Ponadto, aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia powinny stosownie do orzecznictwa TSUE dotyczyć specyficznych i istotnych elementów związanych z daną usługą finansową. Należy też wskazać, że TSUE w ww. orzeczeniu dodał, że „Sam fakt, że jakiś element jest niezbędny do zakończenia transakcji zwolnionej z podatku, nie daje podstaw do konkluzji, że usługa, którą dany element reprezentuje jest zwolniona”. Nadto, TSUE odniósł się również do kwestii wykonywania czynności pomocniczych (stanowiących element usługi zasadniczej) oraz dostarczył wskazówek interpretacyjnych w zakresie dotyczącym m.in. transakcji płatniczych. Aby świadczone usługi korzystały ze zwolnienia powinny stosownie do orzecznictwa TSUE dotyczyć specyficznych i istotnych elementów związanych z daną usługą finansową. Samo świadczenie usług o charakterze materialnym czy też technicznym nie jest objęte zwolnieniem – „aby stanowić »transakcję dotyczącą przelewów« świadczone usługi muszą zatem mieć skutek przelania funduszy oraz pociągać za sobą zmiany sytuacji prawnej i finansowej. Usługę zwolnioną na gruncie Dyrektywy należy odróżnić od czysto fizycznego lub technicznego świadczenia, takiego jak udostępnianie bankowi systemu przetwarzania danych”. W powyższym wyroku TSUE uznał także, że usługi pomocnicze dla usług finansowych mogą korzystać ze zwolnienia z VAT tylko jeśli same w znacznym stopniu „stają się” usługą finansową. Dla uznania usług związanych z przelewami za zwolnione, Trybunał w istocie wymaga, aby te usługi wywoływały taki efekt jak przelew, tzn. prowadziły do przeniesienia środków i zmieniały sytuację prawną i finansową zainteresowanego podmiotu. Trybunał wskazał również, że usługi polegające na udostępnieniu finansowych informacji bankom i innym użytkownikom nie są objęte zwolnieniem przewidzianym w podpunktach (3) i (5) art. 13(B)(d) VI Dyrektywy.

Podobne stanowisko zostało przedstawione przez Trybunał w orzeczeniu z 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services Ltd. W wyroku tym TSUE stwierdził, że „obrót papierami wartościowymi polega na działaniach zmieniających sytuację prawną i finansową między stronami i działania te są porównywalne do przypadków przeniesienia lub płatności. Dostawa zwykłej usługi technicznej lub administracyjnej, nie zmieniającej sytuacji prawnej lub finansowej nie wydaje się więc być objęta zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5 Szóstej dyrektywy. (…) Wynika z tego więc, że usługi o charakterze administracyjnym nie zmieniające prawnej bądź finansowej pozycji stron nie są objęte zwolnieniem ustalonym w art. 13 część B lit. d pkt 5”.

Z kolei w wyroku w sprawie C-350/10 Nordea Pankki Suomi Oyj TSUE wskazał że, aby móc zakwalifikować świadczone usługi jako czynności zwolnione z opodatkowania w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 i 5 szóstej dyrektywy, powinny one tworzyć odrębną całość, która – jeśli ją oceniać globalnie – w konsekwencji wypełnia specyficzne i istotne funkcje usługi opisanej w tym przepisie. W odniesieniu do operacji dotyczących przelewów w rozumieniu art. 13 część B lit. d) pkt 3 szóstej dyrektywy świadczone usługi muszą skutkować przekazaniem środków pieniężnych oraz prowadzić do zmian prawnych i finansowych. Należy dokonać rozróżnienia między usługą zwolnioną w rozumieniu wspomnianej dyrektywy a dostarczaniem zwykłego świadczenia fizycznego lub technicznego, takiego jak udostępnienie bankowi systemu informatycznego. W tym celu sąd krajowy powinien w szczególności zbadać zakres odpowiedzialności usługodawcy względem banków, zwłaszcza to, czy odpowiedzialność ta ograniczona jest do aspektów technicznych, czy też obejmuje specyficzne i istotne elementy czynności.

W orzeczeniu z 26 maja 2016 r. w sprawie C-607/14 Bookit Ltd TSUE podkreślił, że transakcje zwolnione na podstawie art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT zostały zdefiniowane ze względu na charakter świadczonych usług, a nie ze względu na usługodawcę lub usługobiorcę.

Zwolnienie nie jest zatem uzależnione od spełnienia wymogu, by transakcje były dokonywane przez określony rodzaj zakładu lub osoby prawnej, jeśli wchodzą one w zakres transakcji finansowych. Trybunał orzekł, że „przelew jest transakcją polegającą na realizacji dyspozycji przekazania określonej sumy pieniędzy z jednego rachunku na drugi. Transakcja ta cechuje się w szczególności tym, że powoduje zmianę sytuacji prawnej i finansowej istniejącej z jednej strony między udzielającym dyspozycji a beneficjentem, a z drugiej strony między nimi a ich bankiem, w odpowiednim przypadku, między bankami. Ponadto transakcją powodującą tę zmianę jest sam przelew środków między kontami, niezależnie od jego kauzy (…). (…) brzmienie art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT nie wyklucza co do zasady, aby transakcja przelewu składała się z różnych odrębnych usług, które stanowią wówczas „transakcje dotyczące” przelewów w rozumieniu tego przepisu (…). Jakkolwiek nie można wykluczyć, że omawiane zwolnienie może obejmować usługi niebędące w swej istocie przelewami, to jednak zwolnienie to może dotyczyć jedynie transakcji tworzących odrębną całość, ocenianą w sposób ogólny, których skutkiem jest pełnienie jedynie szczególnych i istotnych funkcji takich przelewów (zob. podobnie wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r. , SDC, C-2/95 EU:C:1997:278, pkt 66-68)”.

Zdaniem TSUE z powyższego wynika, że „aby można było zaklasyfikować świadczone usługi jako transakcje dotyczące przelewów w rozumieniu art. 135 ust. 1 lit. d) dyrektywy VAT, muszą tworzyć odrębną całość, ocenianą w sposób ogólny, której skutkiem jest pełnienie szczególnych i istotnych funkcji przelewu i która w konsekwencji skutkuje przeniesieniem środków pieniężnych i powoduje zmiany prawne i finansowe. W tym względzie należy odróżnić usługę zwolnioną z podatku w rozumieniu dyrektywy VAT od wykonania zwykłego świadczenia rzeczowego lub technicznego. Istotne jest w szczególności, aby w tym celu zbadać zakres odpowiedzialności usługodawcy, a zwłaszcza to, czy odpowiedzialność ta ograniczona jest do aspektów technicznych, czy też obejmuje specyficzne i istotne elementy transakcji (zob. podobnie: wyrok z dnia 5 czerwca 1997 r., SDC, C-2/95, z dnia 28 lipca 2011 r. Nordea Pankki Suomi, C-350/10)”.

Zatem zgodnie z orzecznictwem TSUE ze zwolnienia z tytułu usług finansowych nie korzystają świadczone odrębnie usługi wspierające usługi finansowe, nawet jeśli są niezbędne do ich świadczenia, ale mają czysto techniczny charakter, np. usługi administracyjne, usługi call center czy usługi „swift”.

Z analizy ww. orzeczeń wynika więc, że ze zwolnienia będą korzystać usługi stanowiące element usług finansowych, jeżeli:

1) z ogólnego punktu widzenia stanowią osobną całość,

2) obejmują funkcje charakterystyczne dla usługi zwolnionej,

3) świadczone usługi muszą pociągać za sobą zmiany w sytuacji prawnej i finansowej zainteresowanych podmiotów.

Wykładnia przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, uwzględniająca orzecznictwo TSUE, nakazuje zatem przyjąć, że pojęcie usług w zakresie wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych obejmuje również transakcje tworzące odrębną całość, których skutkiem jest pełnienie szczególnych i istotnych funkcji przelewu lub płatności, i które w konsekwencji skutkują przeniesieniem środków pieniężnych i powodują zmiany prawne i finansowe. Pojęcie usług w zakresie wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych nie obejmuje natomiast usług o charakterze technicznym, w których odpowiedzialność usługodawcy ograniczona jest do kwestii technicznych i nie obejmuje istotnych elementów transakcji płatniczej.

Jednocześnie należy zauważyć, że przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji „pośrednictwa” w świadczeniu usług finansowych.

W celu zdefiniowania jakie czynności należy rozumieć pod pojęciem usług pośrednictwa finansowego, należy oprzeć się na wykładni językowej, wspieranej przy tym orzecznictwem TSUE. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, wersja internetowa), przez pośrednictwo należy rozumieć działalność osoby trzeciej, mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron; występowanie w roli łącznika lub rozjemcy. Równorzędnie, przez pośrednictwo rozumie się załatwianie dla zarobku różnego rodzaju transakcji handlowych między dwiema stronami, pośredniczenie w zawieraniu takich transakcji. W tym zakresie stwierdzić należy, że wykonywane przez podmiot wszelkie czynności zmierzające do zawarcia między dwiema różnymi stronami transakcji handlowych można uznać za pośrednictwo. Z kolei z doktrynalnego punktu widzenia cechą charakterystyczną pośrednictwa odróżniającą ten stosunek od innych umów jest fakt, iż bezpośrednią przyczyną zawarcia bezpośrednio lub pośrednio umowy są działania pośrednika. Innymi słowy przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema osobami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.

Pośrednictwo obejmuje zatem czynności dokonywane w imieniu oraz na rzecz innego podmiotu gospodarczego, w wyniku których dochodzi do zawarcia transakcji między tym przedsiębiorcą a podmiotem trzecim. Działanie „w imieniu” oznacza działanie z czyjegoś upoważnienia, w zastępstwie kogoś, natomiast działanie na czyjąś korzyść oznacza działanie dla kogoś, dla czyjegoś dobra.

W celu rozstrzygnięcia, co w świetle ww. przepisów prawa podatkowego należy rozumieć pod pojęciem „pośrednictwa”, należy odnieść się do wyroku w sprawie C-453/05, w której TSUE stwierdził, że: „pośrednictwo stanowi działalność polegającą na pośredniczeniu, która może obejmować między innymi wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych, przy czym celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy”. Ponadto w ww. wyroku wskazano, że pojęcie pośrednictwa „(…) obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. W tym kontekście celem takiej działalności jest uczynić wszystko co niezbędne, by dwie strony zawarły umowę, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy (zob. podobnie wyrok z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 CSC Financial Services, Rec. str. I 10237, pkt 39). Natomiast nie ma miejsca działalność polegająca na pośrednictwie, jeśli jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy część czynności faktycznych związanych z umową (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie CSC Financial Services, pkt 40)” – pkt 23.

Natomiast w wyroku z dnia 13 grudnia 2001 r. w sprawie C-235/00 Trybunał orzekł, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącej produktu finansowego i której działalność różni się od typowych świadczeń umownych wykonywanych przez strony tych umów. W istocie pośrednictwo stanowi usługę świadczoną na rzecz strony umowy, za którą wypłaca ona wynagrodzenie jako za odrębną działalność pośrednictwa. Działalność ta może obejmować m.in. wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną i negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków świadczeń wzajemnych. Celem takiej działalności jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę, a sam pośrednik nie ma żadnego interesu w zakresie treści umowy. TSUE w orzeczeniu tym uznał, że znaczenie słowa „negocjacje”, w kontekście art. 13 część B lit. d pkt 5 VI Dyrektywy odnosi się do działalności pośrednika, który nie przyjmuje roli którejkolwiek ze stron umowy dotyczącej produktu finansowego oraz którego działalność polega na czymś innym, niż świadczenie usług wchodzących w zakres umowy, typowo wykonywanych przez strony takich umów. Negocjacje stanowią usługę świadczoną na rzecz strony umowy oraz są wynagradzane przez nią, polegającą na jednoznacznie określonym akcie mediacji. Mogą one polegać m.in. na wskazywaniu odpowiednich możliwości zawarcia takiej umowy, nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie, w imieniu i na rzecz klienta, warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Celem negocjacji jest zatem wykonanie wszystkich czynności niezbędnych w celu zawarcia przez dwie strony umowy, przy jednoczesnym braku jakiegokolwiek własnego zaangażowania negocjatora określonego w warunkach umowy.

W powołanych wyżej orzeczeniach TSUE wskazał zatem przykładowe elementy wchodzące w skład usługi „pośrednictwa”. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału, usługa pośrednictwa finansowego powinna stanowić:

*   usługę świadczoną na rzecz strony transakcji finansowej, za którą strona ta wypłaca wynagrodzenie,

*   z punktu widzenia nabywcy usługi finansowej usługi świadczone przez pośrednika powinny stanowić element usługi finansowej,

*   celem jest dążenie do zawarcia umowy, przy czym pośrednik nie ma żadnego interesu co do treści umowy,

*   usługa pośrednictwa nie może mieć charakteru wyłącznie wykonywania czynności faktycznych związanych z umową (nie może to być wyłącznie udostępnianie informacji stronom transakcji finansowej).

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2215):

ustawa określa zasady gromadzenia środków w pracowniczych planach kapitałowych, zwanych dalej „PPK”, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK, finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych, wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

użyte w ustawie określenia oznaczają: uczestnik PPK - osobę fizyczną, która ukończyła 18. rok życia, w imieniu i na rzecz której podmiot zatrudniający zawarł umowę o prowadzenie PPK z instytucją finansową.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

PPK jest tworzony w celu systematycznego gromadzenia oszczędności przez uczestnika PPK z przeznaczeniem na wypłatę po osiągnięciu przez niego 60. roku życia oraz na inne cele określone w ustawie.

Stosownie do art. 3 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

środki gromadzone w PPK stanowią prywatną własność uczestnika PPK, z zastrzeżeniem art. 105.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

podmiot zatrudniający zawiera umowę o zarządzanie PPK, jeżeli zatrudnia co najmniej jedną osobę zatrudnioną, w imieniu której, zgodnie z przepisami rozdziału 3, jest obowiązany zawrzeć umowę o prowadzenie PPK.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

umowa o zarządzanie PPK jest zawierana z instytucją finansową w postaci elektronicznej pozwalającej na utrwalenie jej treści na trwałym nośniku.

Stosownie do art. 7 ust. 3 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

podmiot zatrudniający, w porozumieniu z zakładową organizacją związkową działającą w tym podmiocie zatrudniającym, wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK. Wyboru dokonuje się w szczególności na podstawie oceny proponowanych przez instytucje finansowe warunków zarządzania środkami gromadzonymi w PPK, ich efektywności w zarządzaniu aktywami oraz posiadanego przez nie doświadczenia w zarządzaniu funduszami inwestycyjnymi lub funduszami emerytalnymi. Wyboru dokonuje się mając także na uwadze najlepiej rozumiany interes osób zatrudnionych.

Jak stanowi art. 7 ust. 4 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

jeżeli w podmiocie zatrudniającym nie działa zakładowa organizacja związkowa, podmiot zatrudniający wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK, w porozumieniu z reprezentacją osób zatrudnionych wyłonioną w trybie przyjętym w danym podmiocie zatrudniającym.

Na mocy art. 7 ust. 5 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

jeżeli na miesiąc przed upływem terminu, w którym podmiot zatrudniający jest obowiązany do zawarcia umowy o zarządzanie PPK, nie zostanie osiągnięte porozumienie, o którym mowa w ust. 3 lub 4, podmiot zatrudniający wybiera instytucję finansową, z którą zostanie zawarta umowa o zarządzanie PPK, z uwzględnieniem ust. 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

podmiot zatrudniający zawiera umowę o zarządzanie PPK nie później niż na 10 dni roboczych przed dniem, w którym w stosunku do pierwszej osoby zatrudnionej jest obowiązany zawrzeć umowę o prowadzenie PPK, zgodnie z art. 16.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

podmiot zatrudniający zawiera umowę o zarządzanie PPK z funduszami zdefiniowanej daty zarządzanymi przez jedno towarzystwo funduszy inwestycyjnych, PTE, pracownicze towarzystwo emerytalne albo zakład ubezpieczeń, z zastrzeżeniem art. 12.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

umowa o zarządzanie PPK określa w szczególności:

1) strony umowy;

2) nazwę funduszy zdefiniowanej daty, o których mowa w art. 38 lub art. 39, zarządzanych przez podmiot zarządzający instytucją finansową;

3) warunki i tryb zawierania przez podmiot zatrudniający umów o prowadzenie PPK;

4) warunki gromadzenia środków i zarządzania nimi przez poszczególne fundusze zdefiniowanej daty, o których mowa w pkt 2;

5) warunki, terminy i sposób dokonania wypłaty, wypłaty transferowej lub zwrotu;

6) wysokość wpłat dodatkowych finansowanych przez podmiot zatrudniający dla poszczególnych grup osób zatrudnionych;

7) sposób deklarowania wpłat dodatkowych finansowanych przez uczestnika PPK i sposób zmiany wysokości tych wpłat;

8) maksymalną wysokość wynagrodzenia za zarządzanie funduszem zdefiniowanej daty, kosztów obciążających ten fundusz i opłat obciążających uczestnika PPK oraz warunki, o ile są przewidziane, na jakich mogą one zostać obniżone bez konieczności zmiany umowy;

9) warunki zmiany umowy;

10) warunki i okres wypowiedzenia umowy;

11) warunki dokonywania konwersji lub zamiany.

W myśl art. 10 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

w przypadku zawarcia umowy o zarządzanie PPK z zakładem ubezpieczeń do umowy tej dołącza się regulamin lokowania środków ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego oraz ogólne warunki ubezpieczenia. Umowa o zarządzanie PPK z zakładem ubezpieczeń określa także:

1) wysokość sumy ubezpieczenia;

2) wysokość składki ochronnej, z zastrzeżeniem art. 49 ust. 2;

3) brak możliwości potrącania kosztów ochrony ubezpieczeniowej ze środków funduszu zdefiniowanej daty będącego ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym w przypadku niedokonywania wpłat lub zawieszenia dokonywania wpłat.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

podmiot zatrudniający zawiera w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych w podmiocie zatrudniającym umowę o prowadzenie PPK. Lista osób będących uczestnikami PPK stanowi załącznik do umowy o prowadzenie PPK, którego zmiana nie stanowi zmiany umowy o prowadzenie PPK.

Na mocy art. 14 ust. 2 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

umowa o prowadzenie PPK jest zawierana z instytucjami finansowymi, z którymi podmiot zatrudniający zawarł umowę o zarządzanie PPK.

Stosownie do art. 16 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

podmiot zatrudniający zawiera umowę o prowadzenie PPK w imieniu i na rzecz osoby zatrudnionej po upływie trzeciego miesiąca zatrudnienia w podmiocie zatrudniającym, nie później niż do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin 3 miesięcy zatrudnienia, chyba że osoba zatrudniona zadeklaruje przed upływem tego terminu niedokonywanie wpłat do PPK, na podstawie deklaracji, złożonej w formie pisemnej podmiotowi zatrudniającemu, albo przestanie być w stosunku do tego podmiotu zatrudniającego osobą zatrudnioną.

Zgodnie z art. 17 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

jeżeli podmiot zatrudniający nie dopełni obowiązku zawarcia umowy o prowadzenie PPK nie później niż do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym upłynął termin 3 miesięcy zatrudnienia, przyjmuje się, że w pierwszym dniu po upływie tego terminu z mocy prawa powstał stosunek prawny wynikający z umowy o prowadzenie PPK pomiędzy osobą zatrudnioną a instytucjami finansowymi, z którymi podmiot zatrudniający zawarł umowę o zarządzanie PPK. Umowę o prowadzenie PPK uważa się za zawartą na warunkach wynikających z umowy o zarządzanie PPK.

Jak stanowi art. 20 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

umowa o prowadzenie PPK określa w szczególności:

1) strony umowy, w tym wybraną instytucję finansową;

2) dane identyfikujące uczestnika PPK;

3) sposób deklarowania wpłat dodatkowych finansowanych przez uczestnika PPK i sposób zmiany wysokości tych wpłat;

4) nazwy funduszy zdefiniowanej daty zarządzanych przez podmiot zarządzający instytucją finansową;

5) warunki gromadzenia środków i zarządzania nimi przez poszczególne fundusze zdefiniowanej daty, o których mowa w pkt 4;

6) sposób składania deklaracji w sprawie podziału wpłat dokonywanych do PPK pomiędzy poszczególne fundusze zdefiniowanej daty, o których mowa w pkt 4;

7) sposób zmiany funduszu zdefiniowanej daty, o którym mowa w pkt 4;

8) warunki, terminy i sposób dokonania wypłaty, wypłaty transferowej lub zwrotu;

9) sposób składania dyspozycji;

10) zakres, częstotliwość i formę informowania uczestnika PPK o środkach zgromadzonych na jego rachunku PPK;

11) maksymalną wysokość wynagrodzenia za zarządzanie funduszem zdefiniowanej daty, kosztów obciążających ten fundusz i opłat obciążających uczestnika PPK oraz warunki, o ile są przewidziane, na jakich mogą one zostać obniżone bez konieczności zmiany umowy.

Jednocześnie zgodnie z art. 38 ust. 1 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

towarzystwo funduszy inwestycyjnych, PTE lub pracownicze towarzystwo emerytalne zarządzające wybraną instytucją finansową lub zakład ubezpieczeń będący wybraną instytucją finansową są obowiązane zarządzać odpowiednio funduszami inwestycyjnymi albo funduszami emerytalnymi w liczbie odpowiadającej co najmniej liczbie ograniczeń poziomu ryzyka inwestycyjnego, o którym mowa w art. 40 ust. 1, stosującymi odmienne zasady polityki inwestycyjnej uwzględniające różny wiek uczestników PPK, zwanymi dalej „funduszami zdefiniowanej daty”.

Stosownie do art. 87 ust. 21 ustawy o pracowniczych planach kapitałowych:

Środki pieniężne przyznane uczestnikowi PPK po przeprowadzeniu likwidacji funduszu inwestycyjnego zdefiniowanej daty albo funduszu emerytalnego zdefiniowanej daty, albo subfunduszu zdefiniowanej daty, o którym mowa w ust. 17, przekazywane są przez likwidatora w celu nabycia jednostek uczestnictwa funduszu inwestycyjnego, w tym ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego, będącego funduszem zdefiniowanej daty, o którym mowa odpowiednio w art. 38 lub art. 39, albo w celu ich przeliczenia na jednostki rozrachunkowe funduszu emerytalnego, będącego funduszem zdefiniowanej daty, o którym mowa w art. 38, z którym podmiot zatrudniający zawarł w imieniu i na rzecz uczestnika PPK umowę o prowadzenie PPK oraz umowę o zarządzanie PPK, o których mowa w ust. 18.

W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z 13 sierpnia 2020 r. sygn. akt III SA/Wa 2166/19,usługi wykonywane przez X polegające na zachęcaniu do udziału w konferencjach organizowanych przez Spółkę A, odwiedzania strony internetowej Spółki A, zawierania Umów o zarządzanie i w konsekwencji Umów o prowadzenie PPK ze Spółką A, dostarczaniu podmiotom zatrudniającym informacji, oferty, materiałów reklamowych i innych dokumentów udostępnionych X przez Spółkę A, dotyczących PPK oferowanego przez Spółkę A, rzetelnym przekazywaniu podmiotom zatrudniającym informacji o warunkach zawieranych Umów o zarządzanie PPK oraz umów o prowadzenie PPK oraz udzielanie podmiotom zatrudniającym pomocy w zrozumieniu treści prezentowanych dokumentów, udzielaniu podmiotom zatrudniającym, wszelkich wymaganych instrukcji i wyjaśnień niezbędnych dla zawarcia umowy o zarządzenie PPK oraz umowy o prowadzenie PPK, zgodnie z instrukcją, której treść zostanie wypracowana przez zespół PPK, przekazywaną w trakcie procesu szkolenia sprzedawców oraz zalecaniami zespołu PPK, informowaniu Spółki A o umówionych spotkaniach, prezentacjach, złożonych ofertach do uczestników procesu decyzyjnego oraz decydentach w danym podmiocie oraz o podpisaniu przez podmiot zatrudniający umowy o zarządzenie PPK z funduszami poprzez system raportowania opracowany przez strony umowy w ramach prac zespołu PPK oraz zapewnieniu ekspozycji reklam dostarczonych przez Spółkę A w placówkach stanowią usługi wsparcia, dzięki którym Spółka A będzie mogła realizować swoje transakcje z innymi podmiotami, usługi te mają za zadanie pomóc w przeprowadzaniu transakcji (zawarciu umów o zarządzanie i prowadzenie PPK), ale nie stanowią usług pośrednictwa. Usługi świadczone przez X w tym zakresie sprowadzają się do udostępnienia stronom transakcji informacji, materiałów reklamowych, udzielaniu instrukcji, wyjaśnień, tudzież dotyczą kwestii informacyjnych związanych ze sposobem wykonywania zawartej umowy. Są to zatem działania techniczne i marketingowe.

Powyższe w ocenie WSA w Warszawie przesądza, że brak jest podstaw do potraktowania ww. wykonywanych na przez X usług jako pośrednictwa w zawieraniu transakcji. Świadczone w tym zakresie usługi przez X nie wypełniają wykazanych wyżej istotnych elementów dla usługi pośrednictwa.

W ocenie natomiast Sądu wskazane czynności takie jak choćby wyszukiwanie podmiotów zatrudniających, spełniających kryteria przewidziane przepisami prawa, w szczególności ustawy o PPK, prezentowaniu oferty Spółki A z zakresu PPK, umawianiu spotkań z uczestnikami procesu decyzyjnego i decydentami, zachęcania do podpisywania listów intencyjnych o przystąpienie do PPK prowadzonego przez Spółkę A zmierzają do zawarcia umowy o prowadzenie i zarządzanie PPK. Wskazane czynności dotyczą bowiem elementów o których mowa we wskazanych orzeczeniach TSUE, tj. odnoszą się do wskazywania stronie danej umowy okazji do zawarcia takiej umowy, kontaktowanie się z drugą stroną, wyszukiwanie klientów, prowadzenie z nimi rozmów, przedstawianie oferty.

Podkreślić w tym miejscu należy, że X nie prowadzi negocjacji, mediacji, ani rozmów w zakresie warunków handlowych konkretnej transakcji to jednak elementy te nie są warunkiem sine qua non umowy pośrednictwa, na co również wskazuje orzecznictwo.

Pamiętać również należy, że przez umowę o pośrednictwo należałoby rozumieć taki stosunek prawny istniejący pomiędzy dwiema osobami, z których jedna (pośrednik) otrzymuje zlecenie od drugiej, aby doprowadzić do wymiany gospodarczej świadczeń z osobą trzecią, przy czym znalezienie kontrahenta ma stanowić bezpośredni i decydujący rezultat starań pośrednika. Bezpośrednim celem aktywności pośrednika jest wywołanie skutku prawnego, polegającego na wprowadzeniu zleceniodawcy (podmiotu zastępowanego) w stosunek umowny z osobą trzecią.

WSA w Warszawie zaznaczył, że zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 u.p.t.u. ma zastosowanie wyłącznie do czynności ściśle wskazanych w tym przepisie (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 kwietnia 2017 r., III SA/Wa 1031/16, LEX nr 2360178).

Jak wskazał WSA w Warszawie, z ustawy o pracowniczych planach kapitałowych wynika, że aby doprowadzić do zawarcia umowy o prowadzenie PPK, w pierwszej kolejności należy doprowadzić do zawarcia umowy o zarządzanie PPK. Ostatecznie decyzja o przystąpieniu do PPK będzie zależała od woli konkretnej osoby zatrudnionej (mechanizm funkcjonowania PPK zakłada, że każda osoba zatrudniona zostanie domyślnie zgłoszona do PPK, jakkolwiek będzie mogła podjąć decyzję o rezygnacji z PPK). Efektywnie więc to podmiot zatrudniający będzie decydował o wyborze instytucji finansowej, która będzie świadczyła PPK. Co więcej, tylko podmiot zatrudniający będzie mógł zawrzeć umowę o prowadzenie PPK (działając w imieniu i na rzecz osoby zatrudnionej). Ustawa o PPK nie zezwala, aby umowy o prowadzenie PPK były zawierane bezpośrednio pomiędzy osobą zatrudnioną (działającą samodzielnie, we własnym imieniu i na własną rzecz) oraz instytucją finansową. Ponadto ustawa o PPK nie zezwala na zawarcie umowy o prowadzenie PPK z inną instytucją finansową niż ta, z którą dany podmiot zatrudniający zawarł umowę o zarządzanie PPK.

Konstrukcja ustawy o PPK powoduje, że wyłączną drogą do zawarcia umowy o prowadzenie PPK jest najpierw zawarcie umowy o zarządzanie PPK. Oznacza to, że przekonanie danego podmiotu zatrudniającego do zawarcia umowy o zarządzanie PPK z konkretną instytucją finansową ma decydujące znaczenie dla możliwości dystrybucji PPK wśród osób zatrudnionych u danego podmiotu zatrudniającego.

W istocie więc pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzenie PPK jest jednocześnie pośrednictwem w zawieraniu umów o prowadzenie PPK.

WSA w Warszawie zaznaczył, że dla potrzeb stosowania w podatku VAT zwolnienia dla usług o charakterze finansowym nie ma prawnego wymogu, aby usługi takie świadczone były przez podmioty profesjonalne. Kluczowym jest jednak, aby usługi takie miały charakter finansowy, tj. aby w ich wyniku dochodziło do zmian o charakterze prawnym i finansowym u stron konkretnej transakcji. Przy czym, na gruncie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 40 u.p.t.u., zwolnieniu podlegają wszystkie usługi, które tworzą odrębną całość i w wyniku dokonania których dochodzi do zmian sytuacji prawnej i finansowej istniejącej pomiędzy stronami transakcji. Stąd też pojęciu usług w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usług pośrednictwa w tym zakresie należy nadać dynamiczny charakter oraz w granicach zasad ścisłej interpretacji przepisów odnoszących się do zwolnień podatkowych należy zakreślić stosunkowo szeroki zakres przedmiotowy tych usług. Podkreślić również trzeba – zdaniem WSA w Warszawie – że dokonując interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia dla usług o charakterze finansowym, należy wprawdzie stosować zasady wykładni ścisłej, jednak w taki sposób, który nie pozbawia skuteczności norm prawnych, uwzględniając przy tym dynamikę charakteryzującą obecnie rynek usług finansowych.

Mając na uwadze całość powyższej argumentacji – jak wskazał WSA w Warszawie – organ interpretacyjny oceni, czy prowadzenie PPK przez Spółkę A, w świetle znowelizowanej ustawy z dnia 28 sierpnia 1997 r. o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych oraz przepisów ustawy o PPK, stanowi świadczenie usług w zakresie depozytów pieniężnych, czy w tym zakresie występują elementy przedmiotowo istotne dla tego rodzaju umowy. Tylko rozważenie powyższych kwestii pozwoli jednoznacznie opowiedzieć na pytanie, co do objęcia czynności pośrednictwa opisanych we wniosku, zwolnieniem z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 u.p.t.u. Ponownie rozpoznając sprawę organ interpretacyjny – jak wskazał Sąd – uwzględni również Organ cel wprowadzonego zwolnienia, cel funkcjonowania PPK, zwolnienie z opodatkowania innych typów zbiorowego inwestowania, a także zasadę neutralności podatkowej.

Jak wskazał z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 3 lipca 2024 r., sygn. akt I FSK 1552/20, konsekwencją zawarcia przez podmiot zatrudniający umowy o zarządzanie PPK jest zawarcie przez ten podmiot z tą samą instytucją finansową umowy o prowadzenie PPK w imieniu i na rzecz osób zatrudnionych w podmiocie zatrudniającym. Tym samym nie może być wątpliwości, że czynności pośrednictwa doprowadzające do zawarcia umowy o zarządzanie PPK skutkują jednocześnie doprowadzeniem do zawarcia umowy o prowadzenie PPK. Podmiot zatrudniający musi mieć bowiem w pełni świadomość, że podpisując z wybraną instytucją finansową umowę o zarządzanie PPK, jednocześnie decyduje – jako przedstawiciel ustawowy zatrudnionych (działa w ich imieniu i na ich rzecz) – o zawarciu z tą samą instytucją umowy o prowadzenie PPK.

Na istotne „związanie” zawartej umowy o zarządzanie PPK z umową o prowadzenie PPK wskazuje art. 17 ustawy o PPK, z którego wynika, że w przypadku gdy podmiot zatrudniający nie zawrze w terminie umowy o prowadzenie PPK, przyjmuje się, że stosunek ten powstaje z mocy prawa. W takim przypadku uważa się, że umowa o prowadzenie PPK jest zawarta na warunkach wynikających z umowy o zarządzanie PPK, co dodatkowo wskazuje, że konsekwencją doprowadzenia do zawarcia przez podmiot zatrudniający z daną instytucją finansową umowy o zarządzanie PPK, jest jednoczesne doprowadzenie do nawiązania między uczestnikami PPK stosunku umownego o prowadzenie PPK z instytucją finansową (z kontraktu lub z mocy prawa).

Zdaniem NSA czynności składające się na usługę pośrednictwa w zawieraniu umów o zarządzanie PPK pomiędzy podmiotem zatrudniającym a instytucją finansową stanowią równocześnie usługę pośrednictwa w zawieraniu przez podmiot zatrudniający, w imieniu i na rzecz pracowników, umów o prowadzenie PPK z instytucją finansową.

NSA wskazał, że przy przyjęciu, że pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzenie PPK jest jednocześnie pośrednictwem w zawieraniu umów o prowadzenie PPK, Organ jest zobowiązany określić, czy tego rodzaju usługi mieszczą się w dyspozycji art. 43 ust. 1 pkt 40 u.p.t.u., czy też innego punktu tego przepisu, mając na uwadze, że PPK definiuje się jako program prywatnego, długoterminowego oszczędzania, a stroną umowy o prowadzenie PPK – w zależności od tego, jaki podmiot został wybrany do zarządzania PPK – może być:

\- fundusz inwestycyjny, w przypadku wyboru Towarzystwa Funduszy Inwestycyjnych (na rachunku PPK uczestnika są zapisane jednostki uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych),

\- fundusz emerytalny, w przypadku wyboru Powszechnego Towarzystwa Emerytalnego albo Pracowniczego Towarzystwa Emerytalnego (na rachunku PPK uczestnika są zapisane jednostki rozrachunkowe w funduszach emerytalnych),

\- zakład ubezpieczeń w przypadku prowadzenia PPK w formie ubezpieczeniowych funduszy kapitałowych (UFK) (z chwilą określoną prowadzenie PPK, zawartą z zakładem ubezpieczeń, uczestnik zostaje objęty ochroną ubezpieczeniową: na rachunku PPK ubezpieczonego w danym UFK są zapisane jednostki uczestnictwa w zakładach ubezpieczeń).

W ocenie zatem NSA Organ w pierwszej kolejności winien zdiagnozować, jaki charakter mają umowy o zarządzanie i o prowadzenie PPK w kontekście określających zwolnienie od VAT usług finansowych norm art. 135 ust. 1 lit. a), d) i g) Dyrektywy VAT i art. 43 ust. 1 pkt 37, 40 i 41 ustawy o VAT i określić, czy usługi pośrednictwa w tych usługach objęte są również zakresem takiej normy.

Jak wynika z okoliczności niniejszej sprawy, świadczenie usług przez Państwa na rzecz Spółki A obejmować będzie w szczególności czynności polegające na:

a) wyszukiwaniu podmiotów zatrudniających, spełniających kryteria przewidziane przepisami prawa, w szczególności Ustawy o PPK; prezentowaniu oferty Spółki A z zakresu PPK, umawianiu spotkań z uczestnikami procesu decyzyjnego i decydentami, zachęcaniu do udziału w konferencjach organizowanych przez Spółkę A, odwiedzania strony internetowej Spółki A, zawierania Umów o zarządzanie i w konsekwencji Umów o prowadzenie PPK ze Spółką A, zachęcania do podpisywania listów intencyjnych o przystąpienie do PPK prowadzonego przez Spółkę A;

b) dostarczaniu podmiotom zatrudniającym informacji, oferty, materiałów reklamowych i innych dokumentów udostępnionych Wnioskodawcy przez Spółkę A, dotyczących PPK oferowanego przez Spółkę A;

c) rzetelnym przekazywaniu podmiotom zatrudniającym informacji o warunkach zawieranych Umów o zarządzanie PPK oraz umów o prowadzenie PPK oraz udzielanie podmiotom zatrudniającym pomocy w zrozumieniu treści prezentowanych dokumentów;

d) udzielaniu podmiotom zatrudniającym, wszelkich wymaganych instrukcji i wyjaśnień niezbędnych dla zawarcia umowy o zarządzenie PPK oraz umowy o prowadzenie PPK, zgodnie z instrukcją, której treść zostanie wypracowana przez zespół PPK, przekazywaną w trakcie procesu szkolenia sprzedawców oraz zalecaniami zespołu PPK;

e) informowaniu Spółki A o umówionych spotkaniach, prezentacjach, złożonych ofertach do uczestników procesu decyzyjnego oraz decydentach w danym podmiocie oraz o podpisaniu przez podmiot zatrudniający umowy o zarządzenie PPK z funduszami poprzez system raportowania opracowany przez strony umowy w ramach prac zespołu PPK;

f) zapewnieniu ekspozycji reklam dostarczonych przez Spółkę A w placówkach Wnioskodawcy na zasadach dookreślonych przez zespół PPK, z uwzględnieniem potrzeby szczególnej intensywności akcji marketingowej w okresie od zawarcia Umowy do dnia 30 kwietnia 2021 r.

Mając na uwadze wyroki WSA w Warszawie o sygn. akt III SA/Wa 2166/19 oraz NSA o sygn. akt I FSK 1552/20, wskazać należy w pierwszej kolejności, że wykonywane przez Państwa na rzecz Spółki A usługi polegające na:

· zachęcaniu do udziału w konferencjach organizowanych przez Spółkę A, odwiedzania strony internetowej Spółki A, zawierania Umów o zarządzanie i w konsekwencji Umów o prowadzenie PPK ze Spółką A,

· dostarczaniu podmiotom zatrudniającym informacji, oferty, materiałów reklamowych i innych dokumentów udostępnionych Wnioskodawcy przez Spółkę A, dotyczących PPK oferowanego przez Spółkę A;

· rzetelnym przekazywaniu podmiotom zatrudniającym informacji o warunkach zawieranych Umów o zarządzanie PPK oraz umów o prowadzenie PPK oraz udzielanie podmiotom zatrudniającym pomocy w zrozumieniu treści prezentowanych dokumentów;

· udzielaniu podmiotom zatrudniającym, wszelkich wymaganych instrukcji i wyjaśnień niezbędnych dla zawarcia umowy o zarządzenie PPK oraz umowy o prowadzenie PPK, zgodnie z instrukcją, której treść zostanie wypracowana przez zespół PPK, przekazywaną w trakcie procesu szkolenia sprzedawców oraz zalecaniami zespołu PPK;

· informowaniu Spółki A o umówionych spotkaniach, prezentacjach, złożonych ofertach do uczestników procesu decyzyjnego oraz decydentach w danym podmiocie oraz o podpisaniu przez podmiot zatrudniający umowy o zarządzenie PPK z funduszami poprzez system raportowania opracowany przez strony umowy w ramach prac zespołu PPK;

· zapewnieniu ekspozycji reklam dostarczonych przez Spółkę A w placówkach Wnioskodawcy na zasadach dookreślonych przez zespół PPK, z uwzględnieniem potrzeby szczególnej intensywności akcji marketingowej w okresie od zawarcia Umowy do dnia 30 kwietnia 2021 r.,

stanowią wyłącznie usługi wsparcia i mają czysto techniczny charakter, a zatem ww. usługi nie będą korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, jak również na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 37 oraz art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Z kolei wykonywane przez Państwa na rzecz Spółki A usługi polegające na:

· wyszukiwaniu podmiotów zatrudniających, spełniających kryteria przewidziane przepisami prawa, w szczególności Ustawy o PPK; prezentowaniu oferty Spółki A z zakresu PPK, umawianiu spotkań z uczestnikami procesu decyzyjnego i decydentami,

· zachęcaniu do podpisywania listów intencyjnych o przystąpienie do PPK prowadzonego przez Spółkę A,

WSA w wyroku o sygn. akt III SA/Wa 2166/19 oraz NSA w wyroku o sygn. akt I FSK 1552/20 uznały za usługi pośrednictwa, stwierdzając jednocześnie, że pośrednictwo w zawieraniu umów o zarządzenie PPK jest jednocześnie pośrednictwem w zawieraniu umów o prowadzenie PPK (jest nierozerwalnie związane z pośrednictwem w zawieraniu umów o prowadzenie PPK).

Zauważyć w tym miejscu należy, że Pracownicze Plany Kapitałowe (PPK) to powszechny system oszczędzania dla pracowników realizowany przy współpracy z pracodawcami oraz państwem. Celami PPK jest zapewnienie bezpieczeństwa finansowego i wyższej jakości życia po zakończeniu aktywności zawodowej i przejściu na emeryturę, jak również budowa bezpieczeństwa finansowego pracowników i ich rodzin poprzez systematyczne gromadzenie środków przy udziale pracodawców i państwa. Pracownicze plany kapitałowe mają budować dodatkowe oszczędności celem zabezpieczenia potrzeb życiowych po osiągnięciu wieku emerytalnego.

Ponadto wskazać należy, że z zawarciem umowy o prowadzenie PPK wiąże się prowadzenie na rzecz uczestnika PPK (tj. zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o PPK – osoby fizyczną, która ukończyła 18. rok życia, w imieniu i na rzecz której podmiot zatrudniający zawarł umowę o prowadzenie PPK z instytucją finansową) rachunku PPK. Na rachunku PPK będą gromadzone środki w postaci jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych lub subfunduszy wydzielonych w funduszach inwestycyjnych z wydzielonymi subfunduszami lub jednostki uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego, nabywane przez uczestnika PPK za wpłaty, wpłaty dodatkowe, dopłaty roczne, przyjęte wypłaty transferowe lub za środki przekazane z tytułu konwersji lub zamiany lub zgodnie z art. 87 ust. 21 ustawy o PPK, albo jednostki rozrachunkowe funduszy emerytalnych, na które uczestnikowi PPK przeliczane są takie wpłaty, wpłaty dodatkowe, dopłaty roczne, wypłaty transferowe lub środki przekazane z tytułu konwersji lub zamiany zgodnie z art. 87 ust. 21 ustawy o PPK. Wykonywane przez instytucję finansową na podstawie umowy o prowadzenie PPK czynności spełniają zatem kryterium uznania ich za usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi.

Powyższe oznacza, że usługi pośrednictwa w zawieraniu umów o prowadzenie PPK, co do zasady powinny podlegać zwolnieniu od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, wykonywane przez Państwa na rzecz Spółki A usługi polegające na:

· wyszukiwaniu podmiotów zatrudniających, spełniających kryteria przewidziane przepisami prawa, w szczególności Ustawy o PPK; prezentowaniu oferty Spółki A z zakresu PPK, umawianiu spotkań z uczestnikami procesu decyzyjnego i decydentami,

· zachęcaniu do podpisywania listów intencyjnych o przystąpienie do PPK prowadzonego przez Spółkę A,

które jak wskazał WSA w Warszawie i NSA w ww. wyrokach stanowią usługi pośrednictwa w zawieraniu umów o zarządzenie PPK, będące jednocześnie pośrednictwem w zawieraniu umów o prowadzenie PPK, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

Tym samym uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania pierwotnej interpretacji z 23 lipca 2019 r. znak 0113-KDIPT1-2.4012.200.2019.3.KT.

Podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację przedstawionego przez Państwa opisu sprawy.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem sprawy podanym przez Państwa w złożonym wniosku.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).