Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.510.2023.1.KŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-05
Teza: W zakresie skutków podatkowych planowanej sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt niezabudowany; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; teren-teren niezabudowany
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

6 listopada 2023 r. wpłynął wniosek wspólny z 2 listopada 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży Nieruchomości.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

*   Pani E. J.

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

*   Pan R. J.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Wnioskodawczyni, nabyła wraz z mężem do wspólności majątkowej małżeńskiej działkę rolną o łącznej powierzchni (\`(...)\`) ha w (\`(...)\`) r. oznaczoną nr 1, położoną w (\`(...)\`). Działka rolna została podzielona na mniejsze, tj. działki o nr od 2 do 6, w (\`(...)\`) r. Wszystkie wskazane powyżej nieruchomości stanowią majątek prywatny Wnioskodawczyni oraz jej męża (Zainteresowani), dalej „Nieruchomości”.

### Podzielone w powyższy sposób działki o nr 3 i 4, zostaną podzielone na 6 mniejszych działek, których nr nie są jeszcze znane na tym etapie.

### Z powyższych Nieruchomości działka 5 została podzielona na 3 mniejsze działki, tj. 7, 8 i 9. Działka 9 została sprzedana klientowi, natomiast działka 8 została darowana siostrze Zainteresowanego.

### Na obecnym etapie Zainteresowani zamierzają dokonać podziału działek 3 i 4 i zamierzają dokonać sprzedaży podzielonych działek w ramach zarządzania swoim majątkiem prywatnym. W wyniku podziału ma powstać 6 działek. Zainteresowani nie występowali dla ww. działek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i nie zamierzają występować w przyszłości. Działki powstałe w wyniku podziału działek, tj. działki podzielone z większych działek 3 oraz 4 (zwane dalej „Działkami”), Zainteresowani zamierzają sprzedać najprawdopodobniej w perspektywie najbliższych kilku lat. Działki te posiadają status działek rolnych.

### W związku z posiadaniem ww. Działek, Zainteresowani rozważają w przyszłości sprzedaż ww. nieruchomości na rzecz osób trzecich, poprzez ich odpłatne zbycie, w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedaż ww. Działek - może nastąpić na rzecz różnych nabywców, zarówno osób fizycznych, czy też osób fizycznych prowadzących działalność gospodarczą lub innych podmiotów gospodarczych.

### Wnioskodawczyni oraz jej mąż, w żadnym zakresie nie prowadzili jak dotąd i nie zamierzają prowadzić żadnej działalności związanej z obrotem nieruchomościami, działalnością deweloperską czy jakąkolwiek inną działalnością w obszarze nieruchomości. Wnioskodawczyni posiada stałe miejsce zamieszkania na terytorium Australii i nie mają możliwości prowadzenia działalności w Polsce z uwagi na ich krótkotrwały pobyt w kraju w trakcie roku. Żaden z zainteresowanych, nigdy nie był i nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT.

### Zainteresowani, wskazują również, że w stosunku do Działek:

*   nie wydzielali dróg wewnętrznych,
*   nie podejmowali działań marketingowych w celu sprzedaży działek ,
*   nie uzbrajali terenu w postaci doprowadzenia mediów,
*   nie grodzili ich,
*   nie dokonywali działań i nakładów finansowych na nieruchomości, które wskazywałyby na możliwość kwalifikacji czynności jako prowadzenie działalności gospodarczej,
*   nie zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, a jedynie służyły lokacie Ich prywatnego kapitału,
*   nie były przedmiotem dzierżawy, najmu ani innych umów o podobnym charakterze,
*   działki są obecnie gruntami rolnymi,
*   leżą na obszarze, gdzie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a Zainteresowani nie występowali również o sporządzenie takiego planu.

### Zainteresowani nie będą wykonywali ww. czynności również w przyszłości, w związku z planowaną sprzedażą Działek.

### W chwili obecnej ww. Działki stanowią własność prywatną Zainteresowanych. Zainteresowani zamierzają sprzedawać pojedyncze Działki i nie zamierzają podejmować czynności skutkujących pozyskaniem ewentualnego inwestora, który byłby zainteresowany zakupem wszystkich bądź większości działek. Na ten moment, Zainteresowani nie są w stanie określić w jakiej perspektywie czasu chcieliby sprzedać pierwszą z Działek, a decyzja w tym zakresie będzie uwarunkowana bieżącą sytuacją rodzinną i potrzebami ekonomicznymi Zainteresowanych. W najbliższej perspektywie, Zainteresowani zamierzają sprzedać 3 nowopowstałe Działki (np. 1 w (\`(...)\`) r., a 2 kolejne w (\`(...)\`) r.), jednakże nie są w stanie stwierdzić, czy sprzedaż w tych terminach faktycznie wystąpi. Zainteresowani nie ponosili i nie będą ponosić żadnych nakładów w celu przygotowania Działek do sprzedaży, jak również nie prowadzą i nie będą prowadzić żadnych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, takich jak internetowe portale ogłoszeniowe. Nie zamierzają również korzystać z usług profesjonalnego pośrednika w obrocie nieruchomościami, jednakże z uwagi na brak profesjonalnej wiedzy w zakresie obrotu nieruchomościami oraz krótkotrwały pobyt Zainteresowanych w Polsce, skorzystanie z pośrednika może się okazać konieczne w przyszłości, jednakże na ten moment Zainteresowani nie są w stanie przesądzić czy będą z takiego pośrednika w ogóle kiedykolwiek korzystali.

### W związku z planowaną sprzedażą w przyszłości ww. Działek - powstałych w wyniku podziału działek 3 oraz 4 (łącznie 6 działek) - intencją Zainteresowanych jest potwierdzenie, że nie wystąpią przesłanki kwalifikujące ich jako podatników od towarów i usług w związku z planowaną sprzedażą Działek.

### Pytanie

### Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Zainteresowani z tytułu planowanej sprzedaży Działek w przyszłości - powstałych w wyniku podziału działek 3 oraz 4 (łącznie 6 działek) - będą występowali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy planowana sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

W opinii Wnioskodawczyni, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, Zainteresowani z tytułu planowanej sprzedaży Działek w przyszłości - powstałych w wyniku podziału działek 3 oraz 4 (łącznie 6 działek) - nie będą występowali w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a w konsekwencji planowana sprzedaż nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

UZASADNIENIE

Przepisy prawa podatkowego

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Co do zasady, należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie nieruchomości gruntowej (np. działki), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT. Nie oznacza to jednak automatycznie, że każda czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez profesjonalny podmiot, który w związku z jej wykonaniem spełnia definicję podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Przy czym - co równie istotne na gruncie niniejszej sprawy - działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analiza przepisów

Analiza powyższych przepisów pozwala twierdzić, że opodatkowaniu VAT podlegają wyłącznie te czynności, w przypadku których łącznie spełnione są dwa warunki - tj. przedmiotowy i podmiotowy.

Warunek przedmiotowy zostanie spełniony wówczas, gdy dana czynność mieści się w katalogu czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług - wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten reguluje m.in. dostawę towarów, przez którą rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Jak wskazano powyżej, definicję towaru spełnia m.in. działka niezabudowana, co oznacza, że sprzedaż działek (gruntów) stanowi odpłatną dostawę towarów w myśl ustawy o VAT. Nie ma zatem wątpliwości, iż w związku z dokonaniem sprzedaży działki gruntu warunek przedmiotowy, o którym mowa powyżej zostanie spełniony.

Dla okoliczności wskazanych w opisie sprawy kluczowe jest natomiast zbadanie, czy w związku z dostawą Działek został spełniony warunek podmiotowy, co sprowadza się do ustalenia czy dana czynność jest wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT. Mając na uwadze przedstawiony art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, ogólnie można stwierdzić, że podatnikiem VAT w związku ze sprzedażą nieruchomości będzie osoba fizyczna, która sprzedając nieruchomości czyni to tak jak profesjonalny podmiot zajmujący się działalnością handlową w zakresie sprzedaży nieruchomości. Oznacza to, że jeśli osoba fizyczna w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami i zaangażuje w to środki podobne do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się działalnością handlową w zakresie obrotu nieruchomościami, to należy uznać, że wykonuje ona działalność gospodarczą i jest podatnikiem VAT. Z drugiej strony, należy natomiast zaznaczyć, że sprzedaż nieruchomości realizowana w ramach zarządu majątkiem prywatnym nie stanowi działalności gospodarczej, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powołując się natomiast na przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, dalej „Dyrektywa VAT”, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu (art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT).

Orzecznictwo i interpretacje indywidualne

Jak wynika z utrwalonej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, dany podmiot będzie podatnikiem tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności - będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług - niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji - nie podlega opodatkowaniu. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, nie można podmiotu dokonującego takiej dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W tym miejscu należy wskazać, że dla ustalenia znaczenia pojęcia „działalności gospodarczej” na gruncie VAT wielokrotnie wypowiadał się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, polskie sądy administracyjne oraz organy podatkowe w licznych interpretacjach indywidualnych.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. (sygn. C-180/10) wskazano m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej”.

W dalszej kolejności Trybunał unijny wskazał m.in., że „Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu dyrektywy (zob. wyroki z 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-77/01 EDM, Rec, s. I-4295, pkt 58; z 21 października 2004 r. w sprawie C-8/03 BBL, Zb.Orz. s. I-10157, pkt 39).

Za kluczowe - w opinii Zainteresowanych - należy również uwzględnić, że wnioski płynące z przytoczonego wyroku wskazują jasno, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej (pkt. 36). Jednocześnie sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego, gdyż zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy VAT, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Nic nie stoi zatem na przeszkodzie, aby „dużych” transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (pkt 37 - podobnie wyrok C-155/94 w sprawie Welcome Trust).

Po wydaniu przedmiotowego wyroku Trybunału, w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego wykształciła się spójna linia orzecznicza, uwzględniająca wskazania płynące z tego orzeczenia. W pierwszej kolejności należy wskazać na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lipca 2018 r. (sygn. I FSK 1716/16), w którym wskazano, że „(\`(...)\`) przy ocenie działalności osoby sprzedającej nieruchomości należy uwzględniać czynności podejmowane na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego w ich całokształcie. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze). Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z tych okoliczności (por. wyroki NSA: z 17 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 239/12; z 29 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 621/13, z 9 maja 2014 r, sygn. akt I FSK 811/13).

W opinii Zainteresowanych, w pełni aktualne są również tezy zawarte w wyroku NSA z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, wskazujące na kryteria jakimi należy kierować się przy określaniu, że w takich przypadkach mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, a nie z zarządem majątkiem prywatnym. Uwzględnić zatem w tym przedmiocie należy m.in., że „stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny, każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. W powyższym zakresie nie jest natomiast możliwe przyjęcie z góry konkretnych założeń, modelowego rozwiązania, mającego zastosowanie w każdym przypadku” (podobnie również wyrok z 27 października 2009 r, sygn. akt I FSK 1043/08).

W tym miejscu należy także wskazać m.in. na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 16 kwietnia 2021 r. (sygn. I SA/Gl 1681/20), w którym wskazano m.in., że „działaniom skarżącego można by przypisać profesjonalny charakter działania, gdyby w stosunkowo krótkim okresie od nabycia do sprzedaży, podjął szereg następujących po sobie ciągłych, konsekwentnych i zamierzonych czynności ukierunkowanych bezpośrednio na zwiększenie wartości nieruchomości. Czynności, które by wymiernie wpływały na taką ocenę, o czym już wyżej wspomniano, to m.in. uzbrojenie terenu, działania marketingowe wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, wystąpienie o opracowanie planu miejscowego zagospodarowania przestrzennego, zarejestrowanie i prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie zbliżonym do usług developerskich. Działania strony, takiego zorganizowanego charakteru nie przybrały. W omawianym przypadku natomiast, gdyby celem skarżącej było uzyskiwanie korzyści majątkowych w ramach działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, podejmowane działania powinny mieć charakter bardziej intensywny, co do czasu, jak i zakresu dokonywanych czynności”.

Nie sposób także pominąć wniosków wynikających z wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 17 czerwca 2021 r. (sygn. I SA/OI 277/21), w którym stwierdzono, że „(\`(...)\`) nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz dla spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą”.

W tym miejscu należy także wskazać na ugruntowaną linię interpretacyjną organów podatkowych.

W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 10 czerwca 2019 r. (sygn. 0115- KDIT1-3.4012.254.2019.1.AT) wskazano: „Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą”.

Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z 23 kwietnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.200.2019.1. RM, w której stwierdził, że „(\`(...)\`) pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego. Majątek taki nabywany jest bowiem na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności gospodarczej, w tym handlowej, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT”.

Za zasadne - w opinii Zainteresowanych - jest również wskazanie fragmentu odpowiedzi Ministra Finansów, Inwestycji i Rozwoju z dnia 13 listopada 2019 r. (sygn. DD2.055.1.2019) kierowanej do Rzecznika Praw Obywatelskich, w której organ jednoznacznie wyjaśnił, iz „Należy podkreślić, że nie ma podstaw prawnych, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych**”**.

W opinii Wnioskodawczyni, brak jest podstaw aby różnicować przedstawioną powyżej sytuację prawną podatników i prezentować odrębne stanowisko na gruncie podatku od towarów i usług.

Stanowisko Zainteresowanych

Jak zostało wskazane już wcześniej, zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Działek na zasadach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego nie będzie nosiła cech działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W opinii Zainteresowanych, podejmowane przez nich czynności w zakresie sprzedaży Nieruchomości nie posiadają i nie będą posiadały cech profesjonalnej działalności handlowej w zakresie obrotu nieruchomościami lub działalności deweloperskiej.

Wskazać bowiem należy, że z działalnością gospodarczą mamy do czynienia, jeśli osoba fizyczna w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podejmie aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami i zaangażuje w to środki podobne do wykorzystywanych przez podmioty zajmujące się działalnością handlową w zakresie obrotu nieruchomościami. Działalność gospodarcza w zakresie obrotu nieruchomościami cechuje się podejmowaniem szeregu działań związanych z nieruchomością i przygotowaniem jej do sprzedaży. Mając na uwadze szczegółowo przedstawiony opis zdarzenia przyszłego, charakter podejmowanych przez Zainteresowanych działań wyklucza możliwość ich uznania za profesjonalne podmioty zajmujące się działalnością handlową w zakresie sprzedaży nieruchomości.

Przepisy prawa podatkowego nie powinny bowiem pozostawać w sprzeczności z ekonomicznym uzasadnieniem dokonywanych transakcji i trudno też oczekiwać, aby Wnioskodawczyni nie podejmowała żadnych faktycznych działań (jak ogłoszenia prywatne w Internecie), które pozwoliłyby Zainteresowanym takich transakcji - tj. obrotu majątkiem prywatnym - dokonać.

Na brak wystąpienia przesłanki „profesjonalnego” handlowca w powyższym zakresie wskazuje również powoływany wcześniej wyrok WSA w Gliwicach z 16 kwietnia 2021 r. (sygn. I SA/Gl 1681/20), w którym wskazano m.in., że „(\`(...)\`) działka ze względu na swoje rozmiary, niewątpliwie determinowała działania skarżącego zmierzające do podziału działki na mniejsze tak aby możliwe było ich zbycie. Nie można bowiem różnicować sytuacji osób fizycznych, które posiadają znaczny majątek osobisty od tych, których majątek ten nie przedstawia dużej wartości, przyjmując, że podział działki na mniejsze każdorazowo wpisuje się w ciąg czynności, które przesądzają gospodarczy charakter działalności podatnika” (analogicznie wyrok WSA w Gliwicach z 18 listopada 2020 r., sygn. akt I SA/GI 389/20).

Za działalność profesjonalną nie można także każdorazowo uznawać uzyskania decyzji o warunkach zabudowy. Jak wynika bowiem z wyroku WSA w Szczecinie z 6 grudnia 2018 r. (sygn. I SA/Sz 689/18) „wystąpienie o decyzję o warunkach zabudowy także należy zaliczyć do czynności związanych z wykonywaniem prawa własności, nie może ono być zatem traktowane jak aktywność profesjonalnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie obrotu nieruchomościami”.

Podobnie, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 maja 2014 r. (sygn. I FSK 811/13) „Okoliczność podziału nieruchomości dla umożliwienia sprzedaży jest działaniem, które mieści się w zarządzie majątkiem prywatnym i jest w okolicznościach sprawy uzasadnione (\`(...)\`)”.

Na uwagę zasługuje także wyrok WSA w Rzeszowie z 5 marca 2020 r. (sygn. I SA Rz 913/19), w którym stwierdzono, że „Trudno oczekiwać od podmiotu, który zbywa składnik swojego majątku prywatnego, aby nie kierował się przy tym rachunkiem ekonomicznym i powstrzymywał się od działań, które pozwolą mu uzyskać jak najwyższą cenę, w obawie przed obłożeniem transakcji sprzedaży daniną publicznoprawną. Uzyskanie warunków zabudowy oraz pozwolenia na budowę zdaniem Sądu nie jest samo w sobie czynnością profesjonalną, na tyle specyficzną, że dostępną czy stosowaną wyłącznie przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomości (\`(...)\`)”.

W tym miejscu należy również wskazać na treść wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), zgodnie z którym „(\`(...)\`) jeśli dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika czy wykonującego wolny zawód, to w świetle art. 4 ust. 1 i 2 VI Dyrektywy VAT z tytułu wykonania takiej czynności dany podmiot nie może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług, i to bez względu na to, czy czynność tę wykonał jednorazowo, ale w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, czy też wielokrotnie. Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego. (\`(...)\`)”.

Na gruncie niniejszej sprawy, majątek taki bowiem nabywany był na własne potrzeby Wnioskodawczyni i przez wiele lat nie był wykorzystywany, w szczególności nie był wykorzystywany z przeznaczeniem na działalność handlową, a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom, z zyskiem lub bez, nie może być uznana - w ocenie Zainteresowanych - za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług.

Idąc dalej, pogląd Zainteresowanych o braku wystąpienia w przedmiotowej sprawie przesłanek typowych dla „profesjonalnego” handlowca, potwierdza również szereg orzeczeń sądowo-administracyjnych. Przykładowo Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 maja 2014 r. (sygn. I FSK 812/13), wskazał, że „Za nie znajdujące logicznego uzasadnienia należy uznać wywody Ministra Finansów (\`(...)\`) sprowadzające się do prób udowodnienia tezy, jakoby podjęcie przez stronę jakichkolwiek czynności poprzedzających sprzedaż, w tym zamieszczenia ogłoszenia w prasie czy Internecie, automatycznie przesądzało o konieczności uznania danej transakcji za czynność podlegającą opodatkowaniu. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie można, wbrew twierdzeniom forsowanym przez organ, oczekiwać, że nabywcy zawsze będą zgłaszać się sami z propozycjami zakupu do sprzedającego. Fakt, że z tych samych środków przekazu korzystają podmioty profesjonalnie wykonujące działalność gospodarczą, nie może mieć tu decydującego znaczenia”.

W opinii Zainteresowanych, fakt poszukiwania potencjalnych nabywców zainteresowanych nabyciem działek poprzez ogłoszenia w prasie lub Internecie albo przy udziale pośredników nieruchomości nie może być w dzisiejszych czasach uznawane za charakterystyczne dla profesjonalnej działalności gospodarczej. Opinię Zainteresowanych w powyższym zakresie potwierdzają m.in. następujące orzeczenia:

1) wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 19 kwietnia 2012 r. (sygn. I FSK 1118/11) - „(\`(...)\`) logiczne choćby ze względów finansowych i pragmatycznych, jest wnioskowanie, że skoro strona zleca sprzedaż działek pośrednikowi w obrocie nieruchomościami, to jest równoznaczne z tym, że sama nie działa w tym zakresie zawodowo - profesjonalnie (\`(...)\`) ”;

2) wyrok WSA w Łodzi z 14 czerwca 2018 r. (sygn. I SA/Łd 174/18) - „W szczególności, zdaniem Sądu, jeśli dana osoba zamierza podjąć działalność w zakresie handlu nieruchomościami, to zazwyczaj nie zleca sprzedaży nieruchomości pośrednikowi. Trudno bowiem w takim przypadku mówić, że sprzedający jest aktywnym handlowcem. Przeciwnie, zlecenie wyszukania nabywców pośrednikowi świadczy o bierności sprzedawcy, a nie o aktywności. Jego aktywność sprowadza się do podpisania umowy z pośrednikiem. (\`(...)\`) Wydaje się, że aktualnie od zawodowego handlowca nieruchomościami należałoby oczekiwać np. profesjonalnie przygotowanej strony internetowej prezentującej oferowane do sprzedaży nieruchomości, a nie zlecanie sprzedaży pośrednikowi (\`(...)\`)”;

3) wyrok WSA w Łodzi z 6 listopada 2019 r. (sygn. I SA/Łd 416/19) - „Po szóste, poszukiwanie nabywcy nieruchomości poprzez zamieszczenie zwykłych ogłoszeń na portalu ogłoszeniowym nie jest działaniem wyróżniającym podmioty prowadzące gospodarczą. Zwykłe ogłoszenia to nie reklama, która charakteryzuje profesjonalistów na rynku obrotu nieruchomościami”.

Analiza wskazanych powyżej okoliczności oraz tezy wynikające z powołanych wyroków i interpretacji indywidualnych pozwalają twierdzić, że czynności podejmowane (lub podjęte w przyszłości) przez Zainteresowanych w związku z planowaną sprzedażą Działek, w żadnym stopniu nie kwalifikują się jako czynności wykonywane przez „profesjonalnych” handlowców, gdyż - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - Zainteresowani, nie ponosili żadnych nakładów w celu przygotowania działek do sprzedaży, nie prowadzili i nie będą prowadzić działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, nie posiadają również podstawowej wiedzy dotyczącej obrotu nieruchomościami oraz obowiązków z tym związanych i nie przebywają na stałe w Polsce, aby móc tutaj prowadzić działalność w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Podsumowanie

W opinii Zainteresowanych, w okolicznościach przedstawionych w treści wniosku, nie wystąpiły zatem okoliczności umożliwiające uznanie sprzedaży Działek za działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Świadczą o tym bowiem następujące fakty, tj. Zainteresowani:

*   nie wydzielali dróg wewnętrznych,
*   nie podejmowali działań marketingowych celu sprzedaży dziatek ,
*   nie uzbrajali terenu w postaci doprowadzenia mediów,
*   nie grodzili ich,
*   nie dokonywali działań i nakładów finansowych na nieruchomości, które wskazywałyby na możliwość kwalifikacji czynności jako prowadzenie działalności gospodarczej,
*   działki są obecnie gruntami rolnymi,
*   Działki nie zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, a jedynie służyły lokacie Ich prywatnego kapitału,
*   Działki nie były przedmiotem dzierżawy, najmu ani innych umów o podobnym charakterze,
*   Działki leżą na obszarze, gdzie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a Zainteresowani nie występowali również o sporządzenie takiego planu.

Zainteresowani nie będą świadczyli również ww. czynności przed samym dokonaniem sprzedaży Działek. Zainteresowani nie ponosili i nie będą ponosić żadnych nakładów w celu przygotowania Działek do sprzedaży, jak również nie prowadzą i nie będą prowadzić żadnych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, takich jak internetowe portale ogłoszeniowe. Nie zamierzają również korzystać z usług profesjonalnego pośrednika w obrocie nieruchomościami, jednakże z uwagi na brak profesjonalnej wiedzy w zakresie obrotu nieruchomościami oraz krótkotrwały pobyt Zainteresowanych w Polsce, skorzystanie z pośrednika może się okazać konieczne w przyszłości, jednakże na ten moment Zainteresowani nie są w stanie przesądzić czy będą z takiego pośrednika w ogóle kiedykolwiek korzystali.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, należy wskazać, że Zainteresowani - w związku z planowaną sprzedażą Działek - będą działać w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym. Oznacza to, że Zainteresowanym nie można przypisać przymiotu podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, zatem sprzedaż Działek będzie poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Powyższe stanowisko potwierdza m.in. następująca interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.326.2022.1.MPA: „Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że z całokształtu okoliczności sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawczyni w związku ze sprzedażą/zamiarem sprzedaży działek, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Brak jest bowiem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawczyni w przedmiocie zbycia działek, która jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Nie występuje ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że dostawa działek przez Wnioskodawczynię wypełnia przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie będzie podejmować aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Jedyną czynnością, o którą Wnioskodawczyni wystąpiła, to podział działki l/A, jednakże pojedyncza czynność nie może przesądzać, że Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą”.

Działania podejmowane przez Wnioskodawczynię należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Sprzedając działki Wnioskodawczyni korzystała/będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Gdyby jednak Zainteresowani zostali potraktowani w związku ze sprzedażą Działek, o których mowa w treści wniosku, jako podatnicy podatku od towarów i usług, przedmiotowe dostawy Działek korzystałyby ze zwolnienia z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, gdyż Działki stanowią tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane, ponieważ nie zostały w stosunku do nich wydane decyzje o warunkach zabudowy, jak również nie został wydany miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:

Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z powołanymi przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

Państwa członkowskie mogą uznać za rzeczy:

1) określone udziały w nieruchomości;

2) prawa rzeczowe dające ich posiadaczowi prawo do korzystania z nieruchomości;

3) udziały i inne równoważne udziałom tytuły prawne dające ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności lub posiadania nieruchomości lub jej części.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

W myśl art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być, np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży działek istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży ww. gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkowałoby koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Wskazany problem był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Z powyższego wyroku wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywnie działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc mogą zapisy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Należy zatem ustalić, czy w analizowanej sprawie w odniesieniu do opisanej czynności sprzedaży działek, będą Państwo spełniać przesłanki do uznania za podatników podatku od towarów i usług.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W kontekście powyższych rozważań istotna jest więc ocena, czy z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że podejmowali Państwo działania charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami. Ocena ta powinna przy tym uwzględniać nie tylko samodzielne znaczenie poszczególnych kryteriów kwalifikacji określonych działań jako cech charakteryzujących działalność handlową, ale też brać pod uwagę całokształt tych działań, ich wzajemne uzupełnianie się i przydatność z punktu widzenia tego rodzaju działalności gospodarczej.

### Z opisu sprawy wynika, że nabyli Państwo do wspólności majątkowej małżeńskiej działkę rolną o łącznej powierzchni (\`(...)\`) ha w (\`(...)\`) r. oznaczoną nr 1, położoną w miejscowości (\`(...)\`). Działka rolna została podzielona na mniejsze, tj. działki o nr od 2 do 6, w (\`(...)\`) r. Wszystkie wskazane powyżej nieruchomości stanowią Państwa majątek prywatny. Z powyższych Nieruchomości działka 5 została podzielona na 3 mniejsze działki, tj. 7, 8 i 9. Działka 9 została sprzedana klientowi, natomiast działka 8 została darowana siostrze męża.

### Na obecnym etapie zamierzają Państwo dokonać podziału działek 3 i 4 i planują dokonać sprzedaży podzielonych działek w ramach zarządzania swoim majątkiem prywatnym. W wyniku podziału ma powstać 6 działek. Państwo nie występowali dla ww. działek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i nie zamierzają występować w przyszłości. Działki te posiadają status działek rolnych.

W żadnym zakresie nie prowadzili Państwo i nie zamierzają prowadzić żadnej działalności związanej z obrotem nieruchomościami, działalnością deweloperską czy jakąkolwiek inną działalnością w obszarze nieruchomości. Nigdy nie byli i nie są Państwo zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Wskazują Państwo również, że w stosunku do Działek:

*   nie wydzielali dróg wewnętrznych,
*   nie podejmowali działań marketingowych w celu sprzedaży działek ,
*   nie uzbrajali terenu w postaci doprowadzenia mediów,
*   nie grodzili ich,
*   nie dokonywali działań i nakładów finansowych na nieruchomości, które wskazywałyby na możliwość kwalifikacji czynności jako prowadzenie działalności gospodarczej,
*   nie zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży, a jedynie służyły lokacie Państwa prywatnego kapitału,
*   nie były przedmiotem dzierżawy, najmu ani innych umów o podobnym charakterze,
*   działki są obecnie gruntami rolnymi,
*   leżą na obszarze, gdzie nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a Państwo nie występowali również o sporządzenie takiego planu.

### Nie będą Państwo wykonywali ww. czynności również w przyszłości, w związku z planowaną sprzedażą Działek.

W chwili obecnej ww. Działki stanowią Państwa własność prywatną. Zamierzają Państwo sprzedawać pojedyncze Działki i nie zamierzają podejmować czynności skutkujących pozyskaniem ewentualnego inwestora, który byłby zainteresowany zakupem wszystkich bądź większości działek. Na ten moment, nie są Państwo w stanie określić w jakiej perspektywie czasu chcieliby sprzedać pierwszą z Działek. W najbliższej perspektywie, zamierzają Państwo sprzedać 3 nowopowstałe Działki (np. 1 w (\`(...)\`) r., a 2 kolejne w (\`(...)\`) r.), jednakże nie są Państwo w stanie stwierdzić, czy sprzedaż w tych terminach faktycznie wystąpi.

Nie ponosili i nie będą Państwo ponosić żadnych nakładów w celu przygotowania Działek do sprzedaży, jak również nie prowadzą i nie będą Państwo prowadzić żadnych działań marketingowych wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia, takich jak internetowe portale ogłoszeniowe. Nie zamierzają Państwo również korzystać z usług profesjonalnego pośrednika w obrocie nieruchomościami, jednakże z uwagi na brak profesjonalnej wiedzy w zakresie obrotu nieruchomościami oraz krótkotrwały pobyt Państwa w Polsce, skorzystanie z pośrednika może się okazać konieczne w przyszłości, jednakże na ten moment nie są Państwo w stanie przesądzić czy będą z takiego pośrednika w ogóle kiedykolwiek korzystali.

### Państwa wątpliwości w niniejszej sprawie dotyczą ustalenia, czy w przedstawionych okolicznościach, z tytułu planowanej sprzedaży Działek powstałych w wyniku podziału działek 3 oraz 4 (łącznie 6 działek), będą Państwo występowali w charakterze podatników podatku od towarów i usług, a w konsekwencji czy planowana sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

### Mając na uwadze podjęte przez Państwa działania nie można uznać, że stanowią one ciąg zdarzeń przesądzających o uznaniu planowanej sprzedaży nieruchomości za prowadzenie działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Państwa, w zakresie sprzedaży przedmiotowych nieruchomości, za podatników podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Odnosząc się zatem do sprzedaży ww. nieruchomości stwierdzić należy, że podjęte przez Państwa czynności nie wykraczają poza zakres zarządu majątkiem prywatnym i nie stanowią działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami. Jak wynika z opisu sprawy nie dokonywali Państwo czynności typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez handlowców. Brak jest przesłanek zawodowego, tj. stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności, co przesądzałoby o tym, że zbycie przez Państwa opisanych nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji planowana sprzedaż Działek powstałych w wyniku podziału działek 3 oraz 4 (łącznie 6 działek) nie skutkuje uznaniem Państwa za podatników podatku od towarów i usług zdefiniowanych w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż przedmiotowych nieruchomości nie będzie tym samym podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Należy podkreślić, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywiste zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Złożony przez Państwa wniosek dotyczy 1 zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług dot. 2 zainteresowanych, zatem opłata od złożonego wniosku wynosi 80 zł (1 zdarzenie przyszłe x 2 zainteresowanych x 40 zł).

W związku z tym, że należna wpłata od niniejszego wniosku wynosi 80,00 zł, kwota 400,00 zł jest wpłatą nienależną, zatem stanowi nadpłatę w rozumieniu art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej i podlega zwrotowi według Państwa dyspozycji przekazem pocztowym na adres pełnomocnika szczególnego wskazany w załączonym pełnomocnictwie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pani E. J. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).