Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.722.2017.2.ICz
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-07
Teza: Naprawy gwarancyjne wykonywane w ramach odwrotnego obciążenia oraz prawo do odliczenia.
Słowa kluczowe: gwarancje; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; podwykonawstwo; stawka; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 października 2017 r. (data wpływu 7 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że:

1\. podwykonawca pierwotny wykonując naprawę gwarancyjną za wynagrodzeniem wystawia na Generalnego Wykonawcę fakturę z odwrotnym obciążeniem; 2. podwykonawca zastępczy wykonując naprawę gwarancyjną za wynagrodzeniem wystawia na Generalnego Wykonawcę fakturę z odwrotnym obciążeniem; 3. podmiot trzeci wykonując naprawę gwarancyjną za wynagrodzeniem wystawia na Generalnego Wykonawcę fakturę z odwrotnym obciążeniem, 6. Generalny Wykonawca powinien wystawić na pierwotnego podwykonawcę Notę księgową będącą prawidłową formą udokumentowania zwrotu poniesionych przez Generalnego Wykonawcę kosztów usunięcia wad i usterek, do powstania których przyczynił się pierwotny podwykonawca - **jest prawidłowe** oraz 4. Wnioskodawca jako Generalny Wykonawca może odliczyć podatek Vat od faktur podwykonawców/podmiotów trzecich w związku usuwaniem wad i usterek, mimo że w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu. 5. Wnioskodawca może odliczyć podatek Vat od zakupu materiałów i innych usług w związku usuwaniem wad i usterek we własnym zakresie, mimo że w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu; - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2017r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania, że: podwykonawca pierwotny wykonując naprawę gwarancyjną za wynagrodzeniem wystawia na Generalnego Wykonawcę fakturę z odwrotnym obciążeniem; podwykonawca zastępczy wykonując naprawę gwarancyjną za wynagrodzeniem wystawia na Generalnego Wykonawcę fakturę z odwrotnym obciążeniem; podmiot trzeci wykonując naprawę gwarancyjną za wynagrodzeniem wystawia na Generalnego Wykonawcę fakturę z odwrotnym obciążeniem, Wnioskodawca jako Generalny Wykonawca może odliczyć podatek Vat od faktur podwykonawców/podmiotów trzecich w związku usuwaniem wad i usterek, mimo że w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu. Wnioskodawca może odliczyć podatek Vat od zakupu materiałów i innych usług w związku usuwaniem wad i usterek we własnym zakresie, mimo że w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu; Generalny Wykonawca powinien wystawić na pierwotnego podwykonawcę Notę księgową będącą prawidłową formą udokumentowania zwrotu poniesionych przez Generalnego Wykonawcę kosztów usunięcia wad i usterek, do powstania których przyczynił się pierwotny podwykonawca.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Głównym przedmiotem działalności Z. S.A. jest realizacja w formule generalnego wykonawstwa kompleksowych usług budowy i modernizacji linii tramwajowych oraz kolejowych wraz z infrastrukturą towarzyszącą (m.in. roboty ziemne i budowa podtorza, systemy odwadniające oraz obiekty inżynierskie i kubaturowe, w tym stacje).

Z. S.A. (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest czynnym podatnikami podatku od towarów i usług. W ramach realizowanych kontraktów budowlanych Spółka występuje jako Generalny Wykonawca i w zakresie części prac korzysta z usług podwykonawców, jak również sama występuje w roli podwykonawcy.

Spółka wykonuje m.in. roboty budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT. W umowach na usługi budowlane zawarte są zapisy, zgodnie z którymi Generalny Wykonawca ponosi odpowiedzialność przed Zamawiającym (Inwestorem) z tytułu wykonanych usług budowlanych. Generalny Wykonawca udziela Inwestorowi gwarancji i rękojmi na prace budowlane stanowiące przedmiot umowy. W przypadku stwierdzenia wad w przedmiocie umowy w okresie gwarancji i rękojmi, Inwestor ma prawo żądać od Spółki usunięcia wad i usterek poprzez ich naprawę w terminie wskazanym w umowie o usługi budowlane. Konsekwencją udzielenia Inwestorowi gwarancji i rękojmi przez Spółkę, w ramach umowy o usługi budowlane, jest zobowiązanie do niezwłocznego i na własny koszt usunięcia wad i usterek przez Spółkę. Spółka nie może uzależnić wykonania przyjętego na siebie zobowiązania gwarancyjnego od jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego ze strony Inwestora.

Generalny Wykonawca dokonując kalkulacji wysokości wynagrodzenia za realizację przedmiotu umowy na usługi budowlane uwzględnia potencjalne ryzyko dokonania napraw wad i usterek w ramach gwarancji i rękojmi. W związku z tym, uznać należy, że należność za świadczenia gwarancyjne i rękojmię jest w pewnym zakresie wkalkulowana w cenę świadczonej przez Spółkę na rzecz Inwestora usługi budowlanej, objętej gwarancją i rękojmią.

W sytuacji, gdy Inwestor wezwie Spółkę do usunięcia wad i usterek w ramach gwarancji lub rękojmi, Spółka dokonuje usunięcia wady lub wymiany wadliwej części robót wymienionych w poz. 2- 48 załącznika 14 do ustawy o VAT na trzy sposoby:

A/ zleca usunięcie wad i usterek podwykonawcy pierwotnemu - odpowiedzialny podwykonawca w momencie zgłoszenia nadal prowadzi działalność gospodarczą.

W związku z udzielonymi gwarancjami podwykonawca nie pobiera od Generalnego Wykonawcy, a Generalny Wykonawca od Inwestora wynagrodzenia z tytułu wykonanych prac i nie podlegają one w ogóle opodatkowaniu.

Jednakże mogą wystąpić sytuacje gdy podwykonawca pierwotny pobiera wynagrodzenie od Generalnego Wykonawcy, np. gdy:

*   skończyła się gwarancja pomiędzy Z.-podwykonawca, a okres gwarancji Z.-Inwestor nadal trwa,
*   nie została zawarta umowa gwarancji z podwykonawcą ze względu na negocjacje cenowe
*   do usunięcia usterki lub wady niezbędne jest wykonanie prac towarzyszących nieobjętych umową z podwykonawcą

B/ zleca usunięcia podmiotowi zewnętrznemu (podwykonawcy zastępczemu), w sytuacji gdy:

*   odpowiedzialny podwykonawca w momencie zgłoszenia nadal prowadzi działalność gospodarczą, ale odmawia wykonania napraw gwarancyjnych,
*   odpowiedzialny podwykonawca w momencie zgłoszenia nie prowadzi już działalności gospodarczej.

C/ usuwa wady i usterki we własnym zakresie - Spółka w ramach gwarancji może wykonywać naprawy zgłoszone przez Inwestora w zakresie własnym. Są to w szczególności sytuacje gdy Generalny Wykonawca był bezpośrednim wykonawcą danego zakresu prac, nie korzystał wówczas z podwykonawców, wykonywał prace przy udziale własnych pracowników. W momencie usuwania wad i usterek zgłoszonych w okresie gwarancyjnym przez Inwestora Spółka korzysta z usług podmiotów trzecich i zakupuje materiały do dokonania napraw. Usługi świadczone przez podmioty trzecie mogą nie zawierać się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT np. usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni (PKWiU 81 30).

Dla potrzeb niniejszej interpretacji zostały użyte następujące określenia:

*   Podwykonawca pierwotny - podwykonawca Generalnego Wykonawcy, który jest odpowiedzialny za usunięcie wad i usterek na danym zakresie prac w ramach Kontraktu na którym był bezpośrednim wykonawcą;
*   Podwykonawca zastępczy - występuje w sytuacjach, w których podwykonawca pierwotny odmawia naprawy i wtedy Spółka na podstawie umowy z podwykonawcą pierwotnym zleca wykonanie naprawy innemu podmiotowi w ramach wykonawstwa zastępczego;
*   Podmiot trzeci - występuje w sytuacjach, gdy Generalny Wykonawca był bezpośrednim wykonawcą danego zakresu prac, ale z uwagi na ograniczone możliwości techniczne i personalne, Spółka zleca wykonanie naprawy gwarancyjnej innej firmie.

Inwestor, Generalny Wykonawca oraz podwykonawca pierwotny/zastępczy jak również podmioty uczestniczące w usuwaniu wad i usterek są zarejestrowani jako czynnymi podatnicy VAT. Z uwagi na fakt, że obowiązek usunięcia wad i usterek w stosunku do Inwestora/Zamawiającego spoczywa na Spółce w ramach gwarancji lub rękojmi, Spółka w żadnej z powyższej sytuacji nie obciąża kosztami usunięcia wad finalnego odbiorcy przedmiotu kontraktu. Spółka może obciążyć tymi kosztami podwykonawcę pierwotnego odpowiadającego za spowodowanie wad i usterek.

W związku z powyższym, po stronie Spółki, pojawiły się wątpliwości dotyczące opodatkowania podatkiem VAT opisywanych powyżej transakcji polegających na świadczeniu usług przy uwzględnieniu zasad dotyczących mechanizmu odwrotnego obciążenia, jak również w zakresie sposobu traktowania dla celów VAT obciążenia kosztami napraw wykonanych przez podwykonawcę zastępczego na podwykonawcę pierwotnego a także możliwości odliczenia podatku VAT od kosztów poniesionych przez Spółkę w celu usunięcia wad i usterek.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Jeżeli podwykonawca pierwotny wykonuje naprawę za wynagrodzeniem, a Generalny Wykonawca w związku z udzielonymi gwarancjami nie podbiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu, czy podwykonawca pierwotny wystawia fakturę na Generalnego Wykonawcę (Spółkę) z odwrotnym obciążeniem czy na zasadach ogólnych?
2.  Jeżeli podwykonawca pierwotny odmawia usunięcia wad i usterek bądź już nie prowadzi działalności gospodarczej i w związku z tym Generalny Wykonawca zleca wykonanie napraw gwarancyjnych podmiotowi trzeciemu (podwykonawcy zastępczemu) - to czy ten podwykonawca zastępczy powinien wystawić fakturę na zasadach ogólnych czy z odwrotnym obciążeniem?
3.  Czy w przypadku dokonywania przez Spółkę jako Generalny Wykonawca napraw gwarancyjnych we własnym zakresie, podmiot trzeci wystawiając fakturę za swoje usługi, które mieszą się w załączniku nr 14 do ustawy o VAT powinien wystawić fakturę VAT na zasadach ogólnych czy na zasadach mechanizmu odwrotnego obciążenia?
4.  W przypadku, gdy odpowiedź na pytania 1, 2 i 3 będzie taka, że podwykonawcy/podmioty trzecie będą wystawiać faktury na zasadach ogólnych, to czy Spółka jako Generalny Wykonawca może odliczyć VAT od faktur wystawianych przez te podmioty?
5.  Czy Spółka wykonując naprawy we własnym zakresie może odliczyć podatek VAT od faktur za zakupione materiały, które zostały zużyte w ramach napraw gwarancyjnych?
6.  Jeżeli podwykonawca pierwotny, który był odpowiedzialny za zakres prac, na którym powstały usterki, odmawia wykonania napraw gwarancyjnych - to Generalny Wykonawca obciążając podwykonawcę pierwotnego poniesionymi kosztami podwykonawstwa zastępczego lub kosztami poniesionymi we własnym zakresie, w związku z usunięciem wad i usterek, powinien wystawić fakturę VAT czy notę obciążeniową?

**Stanowisko Wnioskodawcy:**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, opodatkowaniu podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ponadto zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1. rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15. u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Natomiast art. 17 ust. 1h przewiduje, że w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 2 ustawy o VAT w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy wskazać, że w zakresie usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy VAT mechanizm tzw. odwrotnego obciążenia znajduje zastosowanie w przypadku, gdy:

*   usługobiorca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym,
*   usługodawca jest podatnikiem niekorzystającym z tzw. zwolnienia podmiotowego z VAT,
*   usługodawca świadczy usługę jako podwykonawca

Wówczas zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest podatnik nabywający takie usługi.

Ad. 1 i 2 i 3

W celu ustalenia, czy do przedstawionych w opisie stanu faktycznego sytuacji zastosowanie znajdzie mechanizm odwrotnego obciążenia, należy ustalić status podmiotów, którym Spółka zleca usunięcie wad i usterek. W związku z tym należy odnieść się do definicji pojęcia podwykonawcy.

Przepisy ustawy o VAT nie wprowadzają definicji podwykonawcy w związku z regulacjami odnoszącymi się do mechanizmu odwrotnego obciążenia dotyczącymi usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT. Również w przepisach Prawa budowlanego, a także w przepisach Kodeksu cywilnego, pojęcie podwykonawcy nie zostało wprost zdefiniowane.

Zgodnie z Objaśnieniami Podatkowymi Ministerstwa Finansów z 17 marca 2017 r dotyczących stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w transakcjach dotyczących usług budowlanych w celu ustalenia definicji „podwykonawcy” wystarczające jest „posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego: „podwykonawca - to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”. Należy mieć na uwadze, że jeżeli „generalny/główny wykonawca” zleci wykonanie usług w ramach swojej umowy zawartej z inwestorem kolejnemu podatnikowi - wówczas ten podatnik staje się jego podwykonawcą.

Każdy kolejny podatnik w takim szeregu zleceń staje się podwykonawcę w stosunku do generalnego/głównego wykonawcy, niezależnie od liczby dalszych podzleceń usługi. Podzlecone usługi budowlane zostaną opodatkowane na zasadzie odwróconego obciążenia, zatem przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca „podzlecający” usługę kolejnemu podatnikowi jest - w stosunku do tego podwykonawcy - głównym wykonawcą swojego zakresu prac (i rozliczy „podzlecone” usługi budowlane na zasadzie odwróconego obciążenia).

Również zgodnie z Objaśnieniami Podatkowymi Ministerstwa Finansów z 3 lipca 2017 r. w odpowiedzi do pytania 2 dotyczącego mechanizmu odwróconego obciążenia w okresie gwarancyjnym wskazane zostało, iż:

„Przepisy ustawy o VAT nie różnicują zasad opodatkowania w zależności od tego, czy usługi budowlane są realizowane w trakcie fazy wykonawczej inwestycji, czy w okresie gwarancji (jednocześnie opodatkowaniu podatkiem podlega co do zasady odpłatne świadczenie usług). W przypadku wykonywania robót budowlanych z tytułu udzielonych przez głównego wykonawcę inwestorowi gwarancji przez podmioty, którym generalny wykonawca zleca ich wykonanie - (..) - znajdzie zastosowanie mechanizm reverse charge. Podmioty, którym generalny wykonawca zleci odpłatne wykonanie określonych robót budowlanych występują w charakterze podwykonawców, do rozliczenia zatem podatku od tych transakcji zobowiązany jest generalny wykonawca. Jednocześnie jeżeli w związku z udzielonymi gwarancjami przez głównego wykonawcę inwestorowi gwarancjami główny wykonawca nie pobiera od inwestora wynagrodzenia z tytułu wykonanych prac nie podlegają one w ogóle opodatkowaniu (\`(...)\`)”.

W związku z powyższym, gdy Spółka usuwa zgłoszone usterki w okresie gwarancyjnym, wykonuje tę usługę w ramach kontraktu z Zamawiającym, niezależnie od tego, czy podmioty, którym Spółka zleca wykonanie usług polegających na usunięciu wad i usterek są podwykonawcami pierwotnymi Spółki, którzy przyczynili się do powstania wad i usterek, czy są to podmioty zewnętrzne (tzw. podwykonawcy zastępczy), podmioty te powinny być traktowane jako podwykonawcy Spółki. W takiej sytuacji bowiem podmioty, którym Spółka zleca wykonanie usług polegających na usunięciu wad i usterek, faktycznie wykonują te prace na rzecz inwestora za pośrednictwem Spółki jako generalnego wykonawcy. W opisywanym przypadku nie sposób uznać, aby Spółka pełniła funkcję Inwestora zastępczego. Wynagrodzenie za usunięcie wad i usterek jest bowiem wkalkulowane w cenę kontraktu ustaloną pomiędzy Spółką a inwestorem, a ponadto usunięcie wad i usterek nie wynika z gwarancji lub rękojmi, ale z umowy stron.

Generalny Wykonawca w relacji z podwykonawcą zastępczym w zakresie usunięcia wad i usterek nie zmienia swojego statusu na inwestora.

Ad. 4 i 5

W przypadku, gdy Spółka dokonuje w ramach napraw gwarancyjnych na rzecz Inwestora usunięcia wad i usterek nabywa w tym celu niezbędne materiały i usługi. W związku z tym, że Spółka dokonuje w/w zakupu prowadzonej działalności ma prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może być bezpośredni lub pośredni.

Związek bezpośredni występuje wówczas, gdy nabywane towary i usługi służą dalszej odsprzedaży lub też w bezpośredni sposób wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast o związku pośrednim mówimy wtedy, gdy ponoszone wydatki wiążą się z działalnością gospodarczą i z osiągniętymi przychodami Pośredni związek dokonanych zakupów z działalnością gospodarczą występuje wówczas gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu, lecz wpływa na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości.

Usługi budowlane wykonane w ramach udzielonej Inwestorowi gwarancji są kontynuacją usług realizowanych wcześniej przez Spółkę na rzecz Inwestora mają więc pośredni związek z wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi. Zatem w analizowanej sprawie spełnione są przesłanki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy.

Ad. 6

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy Spółka obciąża kosztami usunięcia wad i usterek przez podwykonawcę zastępczego swojego pierwotnego podwykonawcę, który przyczynił się do powstania wady, refakturując na niego koszty usunięcia wad i usterek, to zarówno w przypadku, gdy wady i usterki objęte są zakresem gwarancji lub rękojmi, jak również w przypadku, gdy wady i usterki stwierdzone zostały przed ostatecznym rozliczeniem kontraktu z Zamawiającym, w szczególności w trakcie odbioru końcowego przedmiotu kontraktu, takie obciążenie kosztami nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT Spółka stoi na stanowisku, zgodnie z którym w przypadku, gdy podwykonawca nie wykona lub wykona nienależycie prace budowlane, to koszty wykonania zastępczego, jako mające charakter odszkodowawczy, nie podlegają opodatkowaniu Jak bowiem wskazał NSA w wyroku z 29 czerwca 2011 r, sygn. I FSK 1013/10 uznał, że: „w sytuacji takiej jaka wystąpiła w rozpoznanej sprawie, tj. gdy zamawiający na skutek niesolidności wykonawcy zleca wykonanie robót osobom trzecim, nie dochodzi do wykonania usługi na rzecz niesolidnego wykonawcy ani przez zamawiającego ani przez wykonawcę zastępczego. W takiej sytuacji drugi wykonawca robót budowlanych nie może być uznany za podwykonawcę pierwszego wykonawcy, który nie wykonał zmówionych robót budowlanych. Brak też jest podstaw do twierdzenia, że zamawiający świadczy usługę pierwszemu wykonawcy. Kwoty, które Zamawiający otrzyma od Skarżącej mają pokryć koszt wykonania zastępczego oraz dodatkowe wydatki związane z niesolidnością Skarżącej. W związku tym wystawienie spornej faktury VAT nie może być uznane za działanie podmiotu będącego podatnikiem VAT. Zamawiający powinien wystawić na kwotę należną z tytułu wykonawstwa zastępczego rachunek”. Podobnie uznał NSA w wyroku z 21 października 2014 r., sygn. I FSK 1571/13 Stanowisko takie w pełni potwierdził NSA w wyroku z 9 września 2016 r., sygn. I FSK 262/15. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, obciążenie kosztami usunięcia wad i usterek przez podwykonawcę zastępczego na pierwotnego podwykonawcę Spółki w ramach kontraktu nie skutkuje powstaniem po stronie Spółki obowiązku wystawienia faktury.

Zatem czynności te nie podlegają opodatkowaniu VAT i nie powinny być dokumentowane fakturami, lecz inny dowodem księgowym, np. notą księgową”.

Rekapitulując, Strona wraz z Zainteresowanym wnosi o potwierdzenie, że:

1.  Podwykonawca pierwotny wykonując naprawę gwarancyjną za wynagrodzeniem wystawia na Generalnego Wykonawcę fakturę z odwrotnym obciążeniem, gdyż występuje w tej relacji w roli podwykonawcy, mimo że Generalny Wykonawca w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu.
2.  Podwykonawca zastępczy powinien wystawić fakturę z odwrotnym obciążeniem, gdyż występuje w tej relacji w charakterze podwykonawcy, mimo że generalny wykonawca w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu.
3.  Podmiot trzeci powinien wystawić fakturę z odwrotnym obciążeniem, gdyż występuje w tej relacji w charakterze podwykonawcy, mimo że generalny wykonawca w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu.
4.  Spółka jako Generalny Wykonawca może odliczyć podatek Vat od faktur podwykonawców/podmiotów trzecich w związku usuwaniem wad i usterek, mimo że w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu.
5.  Spółka może odliczyć podatek Vat od zakupu materiałów i innych usług w związku usuwaniem wad i usterek we własnym zakresie, mimo że w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu.
6.  Generalny Wykonawca powinien wystawić na pierwotnego podwykonawcę Notę księgową będącą prawidłową formą udokumentowania zwrotu poniesionych przez Generalnego Wykonawcę kosztów usunięcia wad i usterek, do powstania których przyczynił się pierwotny podwykonawca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie uznania, że:

1\. podwykonawca pierwotny wykonując naprawę gwarancyjną za wynagrodzeniem wystawia na Generalnego Wykonawcę fakturę z odwrotnym obciążeniem; 2. podwykonawca zastępczy wykonując naprawę gwarancyjną za wynagrodzeniem wystawia na Generalnego Wykonawcę fakturę z odwrotnym obciążeniem; 3. podmiot trzeci wykonując naprawę gwarancyjną za wynagrodzeniem wystawia na Generalnego Wykonawcę fakturę z odwrotnym obciążeniem, 6. Generalny Wykonawca powinien wystawić na pierwotnego podwykonawcę Notę księgową będącą prawidłową formą udokumentowania zwrotu poniesionych przez Generalnego Wykonawcę kosztów usunięcia wad i usterek, do powstania których przyczynił się pierwotny podwykonawca - jest prawidłowe oraz 4. Wnioskodawca jako Generalny Wykonawca może odliczyć podatek Vat od faktur podwykonawców/podmiotów trzecich w związku usuwaniem wad i usterek, mimo że w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera od Inwestora wynagrodzenia z tego tytułu; 5. Wnioskodawca może odliczyć podatek Vat od zakupu materiałów i innych usług w związku usuwaniem wad i usterek we własnym zakresie, mimo że w związku z udzielonymi gwarancjami nie pobiera - jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 5a ustawy – towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 bądź 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” – wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego, podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach realizowanych kontraktów budowlanych Spółka występuje jako Generalny Wykonawca i w zakresie części prac korzysta z usług podwykonawców, jak również sama występuje w roli podwykonawcy.

Spółka wykonuje m in. roboty budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT. W umowach na usługi budowlane zawarte są zapisy, zgodnie z którymi Generalny Wykonawca ponosi odpowiedzialność przed Zamawiającym (Inwestorem) z tytułu wykonanych usług budowlanych. Generalny Wykonawca udziela Inwestorowi gwarancji i rękojmi na prace budowlane stanowiące przedmiot umowy. W przypadku stwierdzenia wad w przedmiocie umowy w okresie gwarancji i rękojmi, Inwestor ma prawo żądać od Spółki usunięcia wad i usterek poprzez ich naprawę w terminie wskazanym w umowie o usługi budowlane. Konsekwencją udzielenia Inwestorowi gwarancji i rękojmi przez Spółkę, w ramach umowy o usługi budowlane, jest zobowiązanie do niezwłocznego i na własny koszt usunięcia wad i usterek przez Spółkę. Spółka nie może uzależnić wykonania przyjętego na siebie zobowiązania gwarancyjnego od jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego ze strony Inwestora.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, przedstawiona w pytaniu nr 1, 2 i 3 tj. dotycząca opodatkowania czynności wykonywanych na rzecz Wnioskodawcy przez podwykonawcę pierwotnego, podwykonawcę zastępczego oraz podmiot trzeci w ramach gwarancji i rękojmi na prace budowalne stanowiące przedmiot umowy. W związku z powyższym, po stronie Wnioskodawcy pojawiły się wątpliwości dotyczące opodatkowania podatkiem VAT opisywanych powyżej transakcji polegających na świadczeniu usług przy uwzględnieniu zasad dotyczących mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że przepisy ustawy nie różnicują zasad opodatkowania podatkiem VAT w zależności od tego, czy usługi budowlane są realizowane w trakcie fazy wykonawczej inwestycji, czy też w okresie istnienia rękojmi lub gwarancji.

Co do zasady opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatne świadczenie usług. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie pozostające w bezpośrednim związku ze świadczoną usługą. Z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

W rozpatrywanej sprawie w sytuacji, gdy Inwestor wezwie Wnioskodawcę do usunięcia wad i usterek w ramach gwarancji lub rękojmi, Wnioskodawca dokonuje usunięcia wady lub wymiany wadliwej części robót wymienionych w poz. 2- 48 załącznika 14 do ustawy o VAT, przy pomocy podwykonawcy pierwotnego, podwykonawcy zastępczego, podmiotu trzeciego, którzy wykonują na zlecenie Wnioskodawcy usługi mieszczące się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy dotyczące usunięcie ujawnionej wady fizycznej (usterki). W zamian za wykonanie przedmiotowych prac ww. podmioty otrzymują od Wnioskodawcy wynagrodzenie. W konsekwencji prace te mają charakter odpłatny i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

W dalszej części niniejszej interpretacji należy ustalić, czy dane usługi są świadczona przez podmioty występujące w omawianym schemacie jako podwykonawcy.

Okoliczności sprawy wskazują jednoznacznie, że Wnioskodawca świadczy na rzecz Nabywcy (Inwestora) usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy. Ponadto Wnioskodawca w związku z realizowanymi ww. pracami odpowiada wobec Inwestora za usunięcie ujawnionej wady fizycznej (usterki). Zatem Wnioskodawca w celu usunięcia ujawnionej wady fizycznej (usterki), powierza ich naprawę innemu podmiotowi (tj. podwykonawcy pierwotnemu, podwykonawcy zastępczemu, podmiotowi trzeciemu), którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i wykonują na rzecz Wnioskodawcy prace mieszczące się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

Należy stwierdzić, że w przedstawionym przypadku Podmioty (podwykonawca pierwotny, podwykonawca zastępczy, podmiot trzeci) wykonujące usługi budowlane lub budowlano-montażowe zlecone przez Wnioskodawcę, działają względem niego w charakterze podwykonawców, o których mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Mając na uwadze cytowane wyżej przepisy kodeksu cywilnego oraz zapisy umowne zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a Inwestorem dotyczące gwarancji i rękojmi na prace budowalne stanowiące przedmiot umowy, należy zauważyć, że podmiotem zobowiązanym do wykonania usługi budowlanej/budowlano-montażowej z tytułu usunięcia ujawnionej wady fizycznej (usterki) jest jedynie Wnioskodawca.

Usługi te nie stanowią odrębnej usługi, a umowa zawarta z pomiędzy Wnioskodawcą a podmiotem zobowiązanym do usunięcia usterki jest jedynie konsekwencją stosunku prawnego istniejącego między Wnioskodawcą, będącą generalnym wykonawcą, a Nabywcą będącym inwestorem. Wnioskodawca nie nabywa usług budowlanych od Podmiotów (podwykonawcy pierwotnego, podwykonawcy zastępczego, podmiotu trzeciego) w celu zaspokojenia własnych potrzeb, lecz po to by wywiązać się z obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa bądź gwarancji udzielonej Nabywcy (Inwestorowi) na wykonane przez siebie prace. Powyższe pozwala zatem przyjąć, że w analizowanej sprawie Wnioskodawca jest głównym wykonawcą usług budowlanych w stosunku do Nabywcy (Inwestora), natomiast Podmioty: (podwykonawca pierwotny, podwykonawca zastępczy, podmiot trzeci) działają względem Wnioskodawcy w charakterze podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania oraz przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie wystąpi mechanizm odwrotnego obciążenia. Powyższe wynika z faktu, że usunięcie przez Podmioty (podwykonawców) ujawnionej wady fizycznej (usterki) z tytułu udzielonej przez Wnioskodawcę (głównego wykonawcę) gwarancji Nabywcy (Inwestorowi) spełnia dyspozycje wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h ustawy. Jak już wyjaśniono usunięcie ujawnionej wady fizycznej (usterki) zostało zlecone przez Wnioskodawcę – występującego w analizowanej sprawie jako główny wykonawca, podmiotom (podwykonawcy pierwotnemu, podwykonawcy zastępczemu, podmiotowi trzeciemu), – występującym w charakterze podwykonawców i odbywa się za odpłatnością. Jednocześnie przedmiotowe usługi mieszczą się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

Tym samym w kwestii objętej pytaniem 1, 2 i 3 , Wnioskodawca obowiązany jest – na mocy art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z ust. 1h ustawy – do rozliczenia podatku VAT (jako nabywca) z tytułu nabycia od Podmiotów (podwykonawcy pierwotnego, podwykonawcy zastępczego, podmiotu trzeciego) usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, 2 i 3 jest prawidłowe.

Przechodząc natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia usług wykonania napraw usterek, zagadnienie objęte pytaniem nr 4, oraz uznania czy Wnioskodawca wykonując naprawy we własnym zakresie może odliczyć podatek VAT od faktur za zakupione materiały, które zostały zużyte w ramach napraw gwarancyjnych zagadnienie objęte pytaniem nr 5, należy stwierdzić, że zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary

i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli m.in. w przypadku ich wykorzystania do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że nabycie usług wykonania napraw usterek oraz nabycie przez Wnioskodawcę materiałów potrzebnych do wykonania napraw gwarancyjnych we własnym zakresie nie stanowi kontynuacji usług zrealizowanych wcześniej przez Wnioskodawcę na rzecz inwestora, zatem poniesione koszty nie mają więc związku z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi na rzecz inwestora. Mają one natomiast związek z dokonywanym przez Wnioskodawcę obciążeniem podwykonawców – kosztami poniesionymi przez nich z tytułu nabytej usługi budowlanej (w ramach wykonania zastępczego), czyli z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem w analizowanej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki uprawniające do odliczenia podatku naliczonego, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, wobec tego Wnioskodawca nie będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie usług wykonania napraw usterek oraz z faktur VAT dokumentujących nabycie materiałów, które zostały zużyte w ramach napraw gwarancyjnych.

W związku z tym stanowisko Wnioskodawcy, w kwestii objętej pytaniem nr 4 i 5 jest nieprawidłowe.

Ponadto odnosząc się do kwestii objętej pytaniem nr 6 tj. obciążenia podwykonawcy pierwotnego kosztami podwykonawstwa zastępczego lub kosztami poniesionymi we własnym zakresie w związku z usunięciem wad i usterek należy wyjaśnić, iż: Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odszkodowanie jest pojęciem niezdefiniowanym w ustawie o podatku od towarów i usług. Natomiast w świetle uregulowań zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 459 z późn. zm.), zwanej dalej k.c., jest ono zapłatą za wyrządzone szkody, poniesionej przez kogoś straty.

Na mocy art. 361 § 1 i § 2 k.c., zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie, lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika.

Jeżeli poszkodowany przyczynił się do powstania lub zwiększenia szkody, obowiązek jej naprawienia ulega odpowiedniemu zmniejszeniu stosownie do okoliczności, a zwłaszcza do stopnia winy obu stron (art. 362 k.c.).

Na podstawie art. 363 § 1 i § 2 k.c., naprawienie szkody powinno nastąpić, według wyboru poszkodowanego, bądź przez przywrócenie stanu poprzedniego, bądź przez zapłatę odpowiedniej sumy pieniężnej. Jednakże gdyby przywrócenie stanu poprzedniego było niemożliwe albo gdyby pociągało za sobą dla zobowiązanego nadmierne trudności lub koszty, roszczenie poszkodowanego ogranicza się do świadczenia w pieniądzu. Jeżeli naprawienie szkody ma nastąpić w pieniądzu, wysokość odszkodowania powinna być ustalona według cen z daty ustalenia odszkodowania, chyba że szczególne okoliczności wymagają przyjęcia za podstawę cen istniejących w innej chwili.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że w opisanej sytuacji poniesione koszty podwykonawstwa zastępczego tj. koszty napraw gwarancyjnych mają na celu naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania przez wykonawcę robót zobowiązań.

Koszty napraw gwarancyjnych nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobowiązany do wystawiania faktur z tego tytułu. Przedmiotowe koszty mogą być więc dokumentowane na podstawie innych dokumentów księgowych, w tym chociażby not księgowych.

Należy jednak zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w kwestii objętej pytaniem nr 6 jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.