Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB4.4014.450.2017.3.MSI
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-13
Teza: Skutki podatkowe z tytułu uczestnictwa w czynnościach wykonywanych w ramach umowy cash poolingu
Słowa kluczowe: cash pooling; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 grudnia 2017 r. (data wpływu – 19 grudnia 2017 r.), uzupełnionym w piśmie z 25 stycznia 2018 r. (data wpływu – 01 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego z tytułu uczestnictwa w czynnościach wykonywanych w ramach umowy cash poolingu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie powstania po stronie Wnioskodawcy obowiązku podatkowego z tytułu uczestnictwa w czynnościach wykonywanych w ramach umowy cash poolingu. Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 17 stycznia 2018 r. znak: 0111-KDIB4.4014.450.2017.2.MSI wezwano Wnioskodawcę o jego uzupełnienie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

A. C. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polską spółką wchodzącą w skład grupy spółek A. (dalej: „A.G.”), w której podmiotem dominującym jest A. O. (dalej: „A. O.”) – spółka z siedzibą w Finlandii Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

W skład A. G. wchodzi także – między innymi – spółka A. S. AB (dalej: „A. S.”), utworzona zgodnie z przepisami prawa szwedzkiego, w której 100% udziałów posiada A. O. A. S. jest z kolei jedynym udziałowcem szwedzkiej spółki A. S. AB, która posiada 100% udziałów we Wnioskodawcy.

Wszystkie spółki wchodzące w skład A. G. zajmują się przetwórstwem i produkcją szerokiej gamy artykułów żywnościowych. Spółka istnieje na polskim rynku od kilku lat, sprzedając swoje produkty pod marką S. m. in. do sieci stacji benzynowych oraz do przedsiębiorstw współpracujących ze Spółką na podstawie umowy franchisingu.

A. O. nie rozpoznaje w Polsce swojego zakładu na potrzeby rozliczenia CIT ani stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów rozliczeń VAT. A. O. korzysta z systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową (dalej: „Cash pooling” lub „System”), w którym udział bierze już szereg jej spółek zależnych z różnych państw europejskich. Aktualnie Spółka rozważa dołączenie do Systemu.

1\. Zasady funkcjonowania Systemu

Cash pooling dla podmiotów A. G. prowadzony jest przez N. B. AB z siedzibą w Szwecji i banki będące jego podmiotami zależnymi w innych państwach europejskich (dalej łącznie: „Bank”) na podstawie umowy o świadczenie usług Cash poolingu (dalej: „Umowa”) zawartej pomiędzy Bankiem a A. O. Bank jest podmiotem zewnętrznym, który nie jest powiązany kapitałowo lub osobowo ze spółkami należącymi do A. G. A. O. pełni w Systemie funkcję podmiotu zarządzającego (dalej: „Pool Leader”), który korzysta ze wsparcia i technologii dostarczanej przez Bank.

Celem Cash poolingu jest zapewnienie optymalnego zarządzania i administrowania środkami pieniężnymi oraz poprawa płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących w Cash poolingu. Z perspektywy A. G. zasadniczym celem Cash poolingu jest wdrożenie procesu zarządzania środkami pieniężnymi posiadanymi na rachunkach bankowych oraz zarządzania zadłużeniem spółek zależnych poprzez poprawę bieżących przepływów pieniężnych. Ponadto, Cash pooling ma pozwolić na obniżenie zadłużenia zewnętrznego podmiotów należących do A. G., jak również na zminimalizowanie kosztów oraz zmaksymalizowanie przychodów odsetkowych dzięki stosowaniu konsolidacji sald.

W celu realizacji powyższych celów Bank prowadzi dla A. O. specjalne rachunki rozliczeniowe dla poszczególnych walut (dalej w odniesieniu do każdego takiego rachunku: „Rachunek główny”). Jednocześnie, zgodnie ze zgłoszonym zapotrzebowaniem, Bank otwiera dla uczestników Systemu – w tym dla Pool Leadera – rachunki transakcyjne do Rachunku głównego (dalej pojedynczo: „Rachunek transakcyjny” lub łącznie: „Rachunki transakcyjne”), będące rachunkami utworzonymi dla potrzeb wewnętrznych rozliczeń Cash poolingu, tj. nie służą one do obsługi płatności wynikających z bieżącej działalności operacyjnej podmiotów A. G. uczestniczących w Cash poolingu (dalej pojedynczo: „Uczestnik” lub łącznie: „Uczestnicy”). Rachunek główny funkcjonuje w oparciu o środki pochodzące z przyporządkowanych mu Rachunków transakcyjnych, które mogą być otwarte w różnych krajach, w których Bank posiada swoje podmioty zależne. Pomiędzy Rachunkiem głównym a przypisanymi do niego Rachunkami transakcyjnymi nie zachodzą bezpośrednie przelewy środków pieniężnych. Rachunek główny służy do sumowania sald środków zgromadzonych na Rachunkach transakcyjnych. Suma sald wykazana na Rachunku głównym stanowi podstawę do naliczania odsetek przez Bank, które są wypłacane na rzecz A. O. – Pool Leadera lub przez A. O. – Pool Leadera na rzecz Banku.

Bank nalicza odsetki na podstawie salda Rachunku głównego zgodnie ze szczegółowymi postanowieniami umownymi pomiędzy Bankiem a A. O. – Pool Leaderem. Wartości należnych odsetek są pobierane lub wypłacane przez Bank na odpowiednie Rachunki transakcyjne należące do A. O. – Pool Leadera.

Uczestnicy, dla których zostały utworzone Rachunki transakcyjne, mogą korzystać ze środków zgromadzonych tylko na swoim Rachunku transakcyjnym. Oprócz tego A. O. jako Pool Leader może ustanowić wewnętrzną linię kredytową dla Uczestników potrzebujących finansowania. W takim przypadku Uczestnicy mogą pobrać środki zgromadzone na swoim Rachunku transakcyjnym w ramach dostępnego salda oraz kwotę z linii kredytowej udostępnionej przez A. O. – Pool Leadera. Należy podkreślić, że linia kredytowa ustanowiona dla Rachunku transakcyjnego Uczestnika jest ustalana wyłącznie pomiędzy A. O. – Pool Leaderem a danym Uczestnikiem (tj. bez udziału Banku).

Spółka zależna z A. G. może zostać Uczestnikiem, gdy A. O. jako Pool Leader udzieli Uczestnikowi stosownego upoważnienia (dalej: „Upoważnienie”) do korzystania z Rachunku głównego. Korzystanie z Rachunku głównego przez Uczestników odbywa się poprzez wykorzystywanie otworzonych dla nich Rachunków transakcyjnych celem ulokowania na nich nadwyżki własnych środków finansowych lub pobrania środków finansowych na własne potrzeby.

A. O. jako Pool Leader jest uprawniona do zarządzania środkami zgromadzonymi na Rachunku głównym. A. O. może korzystać z Rachunku głównego przy użyciu swoich własnych Rachunków transakcyjnych oraz poprzez Rachunki transakcyjne innych Uczestników na podstawie podpisanego Upoważnienia (np. w celu pobrania z tych rachunków odsetek należnych od udostępnionego tym Uczestnikom finansowania).

Wszystkie transakcje przeprowadzone przy użyciu Rachunków transakcyjnych zwiększają lub zmniejszają bilans odpowiedniego Rachunku głównego, do którego te Rachunki transakcyjne są przyporządkowane. Dodatkowo, wykorzystanie Rachunku transakcyjnego przez Uczestnika innego niż A. O. – Pool Leadera powoduje odpowiedni wzrost lub spadek salda zadłużenia wewnątrzgrupowego pomiędzy A. O. – Pool Leaderem a danym Uczestnikiem, który wykorzystał swój Rachunek transakcyjny.

Zgodnie z Umową, dodatnie saldo na Rachunku głównym wiąże się z powstaniem odsetek należnych A. O. – Pool Leaderowi od Banku, natomiast ujemne saldo na Rachunku głównym powoduje konieczność zapłaty odsetek przez A. O. – Pool Leadera na rzecz Banku. Powyższe zasady obowiązują bez względu na to, który z Uczestników – wykorzystując swój Rachunek transakcyjny – złożył lub pobrał środki z Rachunku transakcyjnego, wskutek czego powstało to dodatnie/ujemne saldo na Rachunku głównym.

W przypadku, gdy Rachunek transakcyjny poszczególnego Uczestnika wykazuje saldo dodatnie, Uczestnik ten uprawniony jest do otrzymania od A. O. – Pool Leadera odsetek z tytułu przekazanych do Systemu środków finansowych. Odpowiednio, w razie gdy Rachunek transakcyjny danego Uczestnika przedstawia saldo ujemne, oznacza to, że ten Uczestnik jest zobowiązany do zapłaty odsetek A. O. – Pool Leaderowi z tytułu środków finansowych pobranych w ramach Cash poolingu. Powyższe salda określają jedynie poziom zadłużenia wewnątrzgrupowego i nie skutkują powstaniem żadnych wierzytelności lub zobowiązań w relacji pomiędzy Bankiem a danym Uczestnikiem. W szczególności, Bank nie jest odpowiedzialny za jakiekolwiek wierzytelności i zobowiązania powstałe pomiędzy danym Uczestnikiem a A. O. – Pool Leaderem w ramach rozliczeń zadłużenia wewnątrzgrupowego.

A. O. – Pool Leader może zakończyć udział Uczestnika w Cash poolingu poprzez odwołanie udzielonego mu Upoważnienia. Ponadto, każdy Uczestnik może wypowiedzieć udział w Cash poolingu poprzez złożenie wypowiedzenia.

Celem możliwie szczegółowego przedstawienia rozwiązań Cash poolingu stosowanego przez A. G., Wnioskodawca dodatkowo wskazuje, że zgodnie z Umową, w ramach Systemu:

*   Funkcjonuje wirtualny (tzn. niebędący rachunkiem bankowym) rachunek Master (dalej: „Rachunek Master”), pełniący jedynie funkcję informacyjną polegającą na wirtualnym sumowaniu sald wszystkich Rachunków głównych. Do Rachunku Master została dodana linia kredytowa, do korzystania z której uprawniona jest tylko A. O. – Pool Leader;
*   Mogą funkcjonować wirtualne (tzn. niebędące rachunkami bankowymi) rachunki podsumowujące (dalej: „Rachunek podsumowujący”), sumujące wartość sald poszczególnych Rachunków transakcyjnych prowadzonych w tej samej bądź różnej walucie. Rachunek podsumowujący stanowi jedynie narzędzie ułatwiające zarządzanie środkami finansowymi w Cash poolingu i tym samym lepsze wykorzystanie efektów Systemu;
*   Dla poszczególnych Rachunków transakcyjnych mogą być świadczone różne usługi płatnicze stanowią one jednak usługi niezależne od Cash poolingu i są świadczone na podstawie odrębnych ustaleń.

Jak już wspomniano, Bank jest odpowiedzialny za techniczną obsługę Systemu, tj. obsługę związaną z prowadzeniem rachunków jej Uczestników i dokonywaniem operacji związanych z poszczególnymi rachunkami działającymi w ramach Cash poolingu. W ramach swoich czynności, Bank dostarcza A. O. – Pool Leaderowi oraz Uczestnikom wyciągi dla prowadzonych rachunków oraz dodatkowe informacje o odnotowanych transakcjach i saldach. Wszystkie opłaty związane ze świadczonymi przez Bank usługami w ramach Cash poolingu są pobierane z danego Rachunku transakcyjnego Uczestnika/A. O. – Pool Leadera.

2\. Udział Spółki w Systemie

Spółka rozważa obecnie przystąpienie do Systemu A. G. Dla celów udziału w Cash poolingu, Spółce zostanie udzielone Upoważnienie przez A. O. – Pool Leadera, wskutek czego dla Spółki zostanie utworzony Rachunek transakcyjny w Banku (precyzyjniej, w szwedzkim N. B. AB), którego walutą operacyjną będzie polski Złoty.

Treść Upoważnienia udzielonego przez A. O. – Pool Leadera na rzecz Spółki potwierdza postanowienia Umowy w kwestii tego, że pomiędzy Bankiem a Wnioskodawcą nie powstaną żadne wzajemne zobowiązania i wierzytelności z tytułu udziału w Systemie (z wyjątkiem prawa Banku do pobierania miesięcznej opłaty za prowadzenie Rachunku transakcyjnego).

W szczególności, dodatnie saldo na Rachunku transakcyjnym, jaki zostanie otworzony dla Spółki, będzie się wiązało z powstaniem po stronie Spółki prawa do uzyskania odsetek jedynie od A. O. – Pool Leadera. Natomiast, ujemne saldo rozpoznane na Rachunku transakcyjnym prowadzonym dla Wnioskodawcy będzie skutkowało koniecznością zapłaty odsetek przez Spółkę jedynie dla A. O. – Pool Leadera.

Jak już wspomniano, Spółka będzie w ramach Cash poolingu płacić Bankowi opłaty miesięczne za prowadzenie Rachunku transakcyjnego. Spółka nie będzie ponosiła żadnych dodatkowych opłat na rzecz Banku ponad opłatę wspomnianą w zdaniu poprzedzającym.

Zważywszy, że na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Wnioskodawca dysponuje dużą nadwyżką środków finansowych z prowadzonej działalności operacyjnej, część kapitału zostanie przekazana decyzją Spółki na Rachunek transakcyjny w ramach Cash poolingu w celu wygenerowania przychodu. A. O. będzie płaciła Spółce wynagrodzenie z tytułu udzielonych środków w postaci odsetek, które będą kalkulowane w oparciu o dzienne saldo przy zastosowaniu rynkowej stopy odsetkowej i doliczane do salda Rachunku transakcyjnego Spółki. Z Rachunku transakcyjnego prowadzonego dla Spółki nie będą dokonywane automatyczne przelewy na Rachunek główny.

Jakkolwiek obecnie nie ma takiej potrzeby, Wnioskodawca może potencjalnie uzyskać w przyszłości finansowanie z wewnętrznej linii kredytowej udostępnionej przez A. O. – Pool Leadera. W takim przypadku, płatność odsetek będzie miała miejsce jedynie pomiędzy Spółką a A. O. – Pool Leaderem. Odsetki z tytułu otrzymanego finansowania dla Spółki będą kalkulowane w oparciu o dzienne saldo i będą co miesiąc automatycznie przeksięgowane z Rachunku transakcyjnego Spółki na Rachunek transakcyjny A. O. – Pool Leadera. Stopa odsetek będzie ustalana na zasadzie rynkowej (zgodnie z zasadą „arm’s length”).

Poza sytuacją otrzymania finansowania z wewnętrznej linii kredytowej, co będzie się wiązać z koniecznością zapłaty odsetek (jak wskazano powyżej), Spółka nie będzie ponosiła na rzecz A. O. – Pool Leadera (ani któregokolwiek z pozostałych Uczestników) żadnych innych kosztów udziału w Systemie.

Zarówno w przypadku, gdy Spółka będzie przekazywała własne środki finansowe do Cash poolingu, jak również gdyby w przyszłości zdecydowała się pobrać dla własnych potrzeb środki finansowe z własnego Rachunku transakcyjnego, żadne bezpośrednie płatności odsetek pomiędzy Spółką a pozostałymi Uczestnikami (z wyjątkiem A. O. – Pool Leadera) nie będą dokonywane.

Celem dowiedzenia rynkowej stopy procentowej odsetek od środków zaangażowanych w ramach Cash poolingu A. G. sporządza dokumentację cen transferowych.

Spółka utrzymuje również w polskim banku rachunek bankowy do bieżącej obsługi płatności związanych z jej działalnością operacyjną. Rachunek wspomniany w zdaniu poprzednim nie będzie wykorzystywany do rozliczeń z A. O. – Pool Leaderem lub innymi Uczestnikami.

Zarówno przychody, jak i koszty Spółki, ustalone za rok 2016 zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tj. Dz. U. z 2016 r., poz. 1047 ze zm.) na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, przekroczyły w roku poprzedzającym rok podatkowy równowartość 2 000 000 euro.

W uzupełnieniu wniosku z 25 stycznia 2018 r., będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 17 stycznia 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Przystąpienie do Systemu Cash poolingu odbywa się na podstawie Upoważnienia udzielanego przez A. O. – Pool Leadera. Upoważnienie to jest dokumentem wymagającym podpisania zarówno przez umocowanych przedstawicieli Spółki, jak i Pool Leadera. Spółka otrzyma od Pool Leadera dokument upoważnienia drogą elektroniczną, następnie przedstawiciele Wnioskodawcy wydrukują go, podpiszą i prześlą do A. O. – Pool Leadera z siedzibą w Finlandii, gdzie przedstawiciele A. O. złożą podpisy na dokumencie Upoważnienia. Zgodnie z brzmieniem art. 70 § 2 polskiego Kodeksu cywilnego, w razie wątpliwości umowę poczytuje się za zawartą w miejscu otrzymania przez składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu, a jeżeli dojście do składającego ofertę oświadczenia o jej przyjęciu nie jest wymagane albo oferta jest składana w postaci elektronicznej – w miejscu zamieszkania albo w siedzibie składającego ofertę w chwili zawarcia umowy. W świetle powyższego, zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, za miejsce zawarcia umowy o przystąpienie Wnioskodawcy do systemu cash poolingu (w formie Upoważnienia) należy więc uznać terytorium Finlandii.
2.  Środki, które Spółka będzie mogła pobrać z wewnętrznej linii kredytowej, zostaną udostępnione Spółce na Rachunku transakcyjnym otworzonym i prowadzonym w Szwecji w N. B. AB. Nie można jednak wykluczyć, że środki te – po ich udostępnieniu na Rachunku transakcyjnym – zostaną przez Wnioskodawcę przelane na inny rachunek bankowy Spółki, w tym na rachunek bankowy prowadzony przez bank w Polsce.
3.  Wewnętrzna linia kredytowa będzie finansowana tylko ze środków będących własnością A. O. – Pool Leadera. Zgodnie bowiem z informacjami wskazanymi we wniosku o interpretację, pomiędzy Rachunkiem głównym a przypisanymi do niego Rachunkami transakcyjnymi poszczególnych uczestników nie będą zachodziły przelewy środków pieniężnych, więc środki dostępne w ramach wewnętrznej linii kredytowej nie będą pochodziły z nadwyżek finansowych innych uczestników Systemu Cash poolingu, ale będą dostarczane przez A. O. z własnych środków Spółki.
4.  Ustanawiając dla Wnioskodawcy linię kredytową Pool Leader w tym zakresie czyni ustalenia tylko z Wnioskodawcą.
5.  A. O. w ramach swojej działalności gospodarczej może udzielać kredytów i pożyczek, co znajduje potwierdzenie w przedmiocie działalności A. O. zgłoszonym do właściwego fińskiego organu rejestrowego dla spółek.
6.  A. O. nie ma zarządu na terytorium Polski.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z realizacją przez Spółkę przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego operacji finansowych w ramach Cash poolingu powstanie po stronie Wnioskodawcy obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych?

**Zdaniem Wnioskodawcy,** w związku z realizacją przez Spółkę operacji finansowych w ramach Cash poolingu po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając swoje stanowisko Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Wskazany powyżej katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu PCC jest katalogiem zamkniętym.

Z kolei, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PCC opodatkowaniu podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania PCC oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne.

Cash pooling jako kompleksowa wielostronna umowa, której głównym celem jest zarządzanie płynnością finansową grupy podmiotów poprzez minimalizowanie kosztów oraz maksymalizowanie przychodów odsetkowych dzięki stosowaniu konsolidacji sald, nie została uregulowana w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 ze zm., dalej: KC) ani w innych ustawach, w związku z czym umowa ta ma charakter tzw. umowy nienazwanej, która nie została wymieniona w katalogu umów podlegających opodatkowaniu w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca przywołał interpretację indywidualną.

Już tylko z tego względu Wnioskodawca stoi na stanowisku, że jego uczestnictwo w Systemie objawiające się dokonywaniem operacji finansowych polegających na lokowaniu nadwyżek środków finansowych lub – w razie zapotrzebowania – pobraniu środków z wewnętrznej linii kredytowej, nie będzie się wiązało z powstaniem po stronie Spółki obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Potencjalnie, pewne elementy umowy cash poolingu mogą przypominać umowę pożyczki lub depozyt nieprawidłowy wymienione w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC. W myśl art. 720 § 1 KC, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tą samą ilość pieniędzy albo tą samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości. Z kolei zgodnie z art. 845 KC, jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku, stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu.

W opinii Wnioskodawcy, pomimo tego, iż uczestnictwo w Systemie spowoduje powstanie określonych praw i obowiązków dla Uczestników, w tym Wnioskodawcy, to jednak, jego zdaniem, nie dojdzie w tym przypadku do zawarcia/realizacji umowy pożyczki ani depozytu nieprawidłowego z uwagi na brak zobowiązania do przeniesienia określonej ilości środków pieniężnych. Jak już bowiem przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, Cash pooling stosowany w A. G. jako sposób zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów ma charakter wirtualny i nie przewiduje rzeczywistego transferowania środków zgromadzonych na Rachunkach transakcyjnych na Rachunek Główny (tj. nie dochodzi do przeniesienia własności środków pieniężnych Spółki na A. O. – Pool Leadera). Środki zgromadzone na Rachunku transakcyjnym Spółki pozostają przez cały czas jej własnością, którą Wnioskodawca może swobodnie dysponować, np. poprzez wycofanie tych środków z Rachunku transakcyjnego i przekazanie ich na swój rachunek bankowy służący obsłudze płatności dotyczących działalności operacyjnej Spółki. Co więcej, Rachunek transakcyjny dla Spółki prowadzić będzie nie A. O. – Pool Leader, lecz Bank, który będzie z tego tytułu otrzymywał odrębne wynagrodzenie. Natomiast samo posiadanie prawa do skorzystania z wewnętrznej linii kredytowej nie może być traktowane jako udzielenie pożyczki.

Dodatkowo, w opinii Wnioskodawcy, należy mieć na uwadze, że Spółka podpisując Upoważnienie stanie się uczestnikiem Cash poolingu, który należy rozpatrywać całościowo jako regulowany jedną umową kompleksowy system czynności służących maksymalizacji przychodów i minimalizacji kosztów odsetkowych w ramach A. G. Tym samym, niezasadne i sztuczne byłoby wyodrębnianie poszczególnych czynności uczestników (w tym Spółki) dokonywanych w ramach uczestnictwa w Systemie celem ich opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Na nieprawidłowość takiego postępowania wskazuje także orzecznictwo sądów administracyjnych – przykładowo, Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2 sierpnia 2013 r., sygn. II FSK 2365/11, wskazał: „(\`(...)\`) w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że przepisy u.p.c.c. ustalają przedmiot opodatkowania w dość złożony sposób. W każdym razie opodatkowaniu na gruncie u.p.c.c. podlega tylko i wyłącznie czynność cywilnoprawna, a nie jej przedmiot, np. rzecz. (\`(...)\`) Za niebudzące wątpliwości należy uznać, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 u.p.c.c. Czynności te zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę. Czynności cywilnoprawne, które nie zostały wymienione w sposób wyraźny w katalogu ustawowym, nie podlegają opodatkowaniu omawianym podatkiem. Lista czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, a więc nie może być interpretowana rozszerzająco. Treść nazwanych czynności cywilnoprawnych wymienionych wyraźnie w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych należy ustalać w odniesieniu do postanowień kodeksu cywilnego regulujących poszczególne zagadnienia. Zamknięty charakter katalogu czynności prawnych obciążonych omawianym podatkiem wyklucza jakąkolwiek możliwość opodatkowania umów nieznajdujących swojego dokładnego odpowiednika wśród tych wymienionych w powoływanym art. 1 ust. 1 u.p.c.c., nawet gdyby faktycznie łączyły one w sobie pewne elementy kilku umów nazwanych, podlegających podatkowi”.

W świetle powyższych uwag, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że skoro Umowa nie przyjmie charakteru żadnej z czynności wymienionych wprost w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC, podpisanie Upoważnienia oraz czynności dokonywane na jego podstawie w ramach Systemu nie będą podlegać opodatkowaniu PCC. W konsekwencji, uczestnictwo w Systemie oraz czynności wykonywane w jego ramach nie będą rodzić dla Wnioskodawcy obowiązku podatkowego na gruncie przepisów ustawy o PCC.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że nawet gdyby Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że Spółka zawiera umowę pożyczki w rozumieniu art. 720 KC pobierając środki z wewnętrznej linii kredytowej (z czym jednak Wnioskodawca – z wyżej opisanych powodów się nie zgadza), to czynność taka nie będzie podlegać PCC z uwagi na wyłączenie przewidziane w art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o PCC. Zgodnie z tym przepisem, podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne – inne niż umowa spółki i jej zmiany – jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności. Jednocześnie, Spółka pragnie zauważyć, że stosownie do dyspozycji art. 1a pkt 7 ustawy o PCC, użyte w tej ustawie określenie „podatek od towarów i usług” oznacza zarówno podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, jak również podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich Unii Europejskiej. Tym samym, nawet jeśli Wnioskodawca skorzysta z przysługującej mu linii kredytowej udzielonej przez A. O. – Pool Leadera pobierając ze swojego Rachunku transakcyjnego środki finansowe w wartości przekraczającej sumę dokonanych wcześniej przez Spółkę wpłat, to tak rozumiana pożyczka nie będzie podlegała PCC, gdyż A. O. – Pool Leader będzie w ten sposób świadczyć na rzecz Spółki usługę pożyczkową podlegającą VAT jako usługa zwolniona. Zważywszy na treść art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o PCC, zgodnie z którym wystarczy, żeby jedna ze stron transakcji była zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu danej transakcji, na powyższą konkluzję o wyłączeniu obowiązku podatkowego na gruncie ustawy o PCC nie będzie miało wpływu ustalenie, który podmiot (A. O. – Pool Leader jako usługodawca, czy Wnioskodawca w ramach importu usług) będzie zobowiązany do rozpoznania dla celów VAT danej usługi pożyczkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, tj. dotyczącym podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów
*   albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat
*   lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie.

W myśl art. 1 ust. 4 ww. ustawy, czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Art. 3 ust. 1 pkt 1a ww. ustawy stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą każdorazowej wypłaty środków pieniężnych, jeżeli umowa pożyczki określa, że wypłata środków pieniężnych nastąpi niejednokrotnie i ich suma nie jest znana w chwili zawarcia umowy. Na podstawie art. 4 pkt 7 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie pożyczki i umowie depozytu nieprawidłowego ciąży na biorącym pożyczkę lub przechowawcy.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano również sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

1.  w zakresie w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
2.  jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza przystąpić do systemu wspólnego zarządzania płynnością finansową (cash poolingu) w którym bierze już udział szereg spółek zależnych z różnych państw europejskich. Celem przystąpienia Wnioskodawcy do tego systemu jest zapewnienie optymalnego zarządzania i administrowania środkami pieniężnymi oraz poprawa płynności finansowej wszystkich podmiotów uczestniczących w cash poolingu. Funkcję Pool Leadera będzie pełnić A. O. spółka z siedzibą w Finlandii. W ramach cash poolingu Pool Leader będzie mógł ustanowić wewnętrzną linię kredytową dla Uczestników, która będzie ustalana wyłącznie pomiędzy Pool Leaderem a danym Uczestnikiem (bez udziału Banku). Finansowanie z wewnętrznej linii kredytowej będzie się wiązało z koniecznością zapłaty odsetek przez Spółkę korzystającą z linii kredytowej np. Wnioskodawcą na rzecz Pool Leadera. Linia kredytowa będzie finansowana tylko ze środków Pool Leadera. Wnioskodawca, jako że dysponuje nadwyżką środków finansowych, to część jego kapitału przekaże na rachunek transakcyjny w ramach cash poolingu. Z tego tytułu Pool Leader będzie Wnioskodawcy płacił wynagrodzenie z tytułu udzielonych środków w postaci odsetek.

Wątpliwość Wnioskodawcy sprowadza się do oceny, czy w związku z realizacją operacji finansowych w ramach cash poolingu powstanie po jego stronie obowiązek podatkowy, tj. czy pobieranie środków z wewnętrznej linii kredytowej oraz czy dokonywanie operacji finansowych polegających na lokowaniu nadwyżek finansowych będzie rodziło skutki w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu pozostaje umową nienazwaną. Ustawa z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2017 r., poz. 459, ze zm.) – w księdze trzeciej zobowiązania – nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy.

Umowa cash poolingu jest najbardziej zbliżona swą konstrukcją do umowy pożyczki wymienionej w katalogu określonym w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W myśl art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W przypadku cash poolingu mamy do czynienia przynajmniej z trzema podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz podmiotem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu.

Sama konstrukcja umowy cash poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. Cash pooling polega bowiem na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków podmiotów należących do danej grupy nadwyżkami innych podmiotów należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków.

Umowa cash poolingu sama w sobie nie stanowi także umowy depozytu nieprawidłowego, wymienionego w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych jako czynność podlegająca opodatkowaniu. Zgodnie z art. 845 Kodeksu cywilnego, przez depozyt nieprawidłowy rozumieć należy umowę, zgodnie z którą przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku. Do tego rodzaju umów stosuje się przepisy o pożyczce. Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Umowa cash poolingu nie wyczerpuje zatem znamion instytucji depozytu nieprawidłowego.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że skoro zawarcie umowy cash poolingu nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to także – co do zasady – czynności dokonywane w ramach umowy cash poolingu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, nie mieszczą się bowiem w katalogu czynności ściśle wymienionych jako podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Niemniej wskazać należy, że w sytuacji, gdy dana umowa zawiera w sobie elementy umów nazwanych, to koniecznym jest przeanalizowanie czy poszczególne elementy tejże umowy nie spełniają kryteriów umów wymienionych w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że będzie lokował swoje nadwyżki finansowe na konkretnym rachunku i odsetki z tego tytułu będzie otrzymywał tylko od Pool Leadera. Z tytułu tej czynności po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy. Gdyby bowiem nawet uznać, że tego rodzaju umowa spełnia kryteria którejkolwiek umowy wymienionej w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, (np. depozytu nieprawidłowego, czy umowy pożyczki) to i tak w takiej sytuacji obowiązek podatkowy powstaje po stronie pożyczkobiorcy lub podmiotu biorącego w depozyt.

Odnosząc się natomiast do kwestii korzystania przez Wnioskodawcę z linii kredytowej w ramach limitu przyznanego przez Pool Leadera i środków należących do Pool Leadera, to wskazać należy, że również realizacja tejże operacji finansowej nie będzie generować po stronie Wnioskodawcy obowiązku w podatku od czynności cywilnoprawnych. Czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu z racji uregulowań zawartych w art. 1 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym – w oparciu o powyższe rozważania – zbędna jest analiza wyłączenia omawianej umowy z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, o którym mowa w art. 2 pkt 4 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.