Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.2.2019.3.MJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-03-22
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; lokal-lokal mieszkalny; spadek; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 03 stycznia 2019 r. (data wpływu 04 stycznia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 27 lutego 2019 r. (data wpływu 28 lutego 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 20 lutego 2019 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.2.2019.1.MJ oraz uzupełnionym pismem z dnia 15 marca 2019 r. (data wpływu 18 marca 2019 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 7 marca 2019 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.2.2019.2.MJ o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 stycznia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca 16 marca 2018 r. dokonał zbycia za cenę 153.000 zł spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, odziedziczonego po Jego zmarłym Ojcu w 2017 r. (dokonano stosownego zgłoszenia dziedziczenia do US), a wiec w czasie krótszym niż 5 lat - nie stać bowiem było Wnioskodawcy na utrzymanie tego lokalu, a jego remont pod katem ew. wynajmu byłby bardzo kosztowny. Wnioskodawca zdaje sobie sprawę, że uzyskany z tego tytułu dochód podlega zgłoszeniu oraz obowiązkowi podatkowemu, o ile w ciągu dwóch lat Wnioskodawca nie przeznaczy go na „własne cele mieszkaniowe”. Obecnie Wnioskodawca znajduje się w trudnej sytuacji zdrowotnej, ma ciężkie schorzenie siatkówki oka, tzw. centralna retinopatie surowicza (CRS). Z tego powodu jedno oko praktycznie jest „wyłączone”, Wnioskodawca nie może nim czytać (pracuje jako bibliotekarz i kontakt ze słowem pisanym, praca na komputerze to podstawy Jego pracy), drugie zaś jest poważnie zagrożone i w zasadzie w każdej chwili Wnioskodawca może stracić zdolność do pracy. Gdy to nastąpi, czeka Wnioskodawcę długa walka o orzeczenie niezdolności do pracy i zapewne jakaś głodowa renta. Wnioskodawca jest osobą samotną, nie ma Go kto wspomóc w takiej sytuacji. Dlatego korzystne było dla Wnioskodawcy nabycie za uzyskany dochód niewielkiego lokalu, który byłby zabezpieczeniem na taką sytuację, lub na czas emerytury, która będzie z pewnością dramatycznie niska. Wnioskodawca liczy się z tym, że być może wkrótce będzie musiał wynająć obecnie zajmowane, stosunkowo duże i drogie w utrzymaniu mieszkanie, a sam zamieszkać w zakupionym mniejszym. Wnioskodawca zakupił wiec kawalerkę za 192.000 zł dodając do uzyskanych ze sprzedaży mieszkania środków swoje „oszczędności życia”. Podatek od 153.000 zł będzie dla Wnioskodawcy, pracownika budżetówki rujnujący. Wnioskodawca nadmienia, że nie planuje komercyjnego wynajmu lokalu przed swoim wprowadzeniem się do niego - deponuje w nim swoje rzeczy, na które nie ma obecnie miejsca i czasem udostępnia je komuś z dalszej rodziny na zasadach non profit tylko dla opieki nad lokalem.

W piśmie z dnia 27 lutego 2019 r. (data wpływu 28 lutego 2019 r.) Wnioskodawca doprecyzował opis stanu faktycznego poprzez wskazanie, że dopiero w sytuacji poważnego zagrożenia wzroku skutkującego ( w trudnej do przewidzenia przyszłości) możliwością utraty zdolności do pracy u Wnioskodawcy zaistnieje konieczność wykorzystania mieszkania do własnych celów mieszkaniowych, tj. do zamieszkania w nim.

Ponadto Wnioskodawca w ww. uzupełnieniu dokonał przeformułowania pytania oraz przedstawił własne stanowisko adekwatne do przeformułowanego pytania.

W piśmie z dnia 15 marca 2019 r. (data wpływu 18 marca 2019 r.) będącym odpowiedzią na ponowne wezwanie z dnia 7 marca 2019 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.2.2019.2.MJ Wnioskodawca uzupełnił opis stanu faktycznego o następujące informacje. Wskazał, że mieszkanie odziedziczył po obydwojgu rodzicach, notarialnymi aktami poświadczenia dziedziczenia z 11 grudnia 2017 r. Repozytorium A nr…. poświadczające dziedziczenie po śmierci matki, zm. 17 czerwca 2006 r. (w wysokości 1/2 majątku wraz z drugim spadkobiercą - ojcem, który także odziedziczył 1/2 - nie było wówczas prowadzone postępowanie spadkowe) oraz Repozytorium A nr … poświadczające odziedziczenie całości spadku, w tym spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu po śmierci ojca, zm. 30 listopada 2017 r.

Spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu odziedziczonego po rodzicach, zostało zbyte 16 marca 2018 r. za cenę 153.000 zł (Repozytorium A nr ….). Całość uzyskanych ze sprzedaży środków (oraz dodatkowo oszczędności Wnioskodawcy) zostały przeznaczone w roku 2018 na zakup jednopokojowego, własnościowego lokalu mieszkalnego w W., stanowiącego zabezpieczenie na wypadek spodziewanej niezdolności do pracy z powodu choroby wzroku i konieczności wynajmu w przyszłości obecnie zajmowanego lokalu dwupokojowego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przysługuje Wnioskodawcy zwolnienie od podatku w sytuacji, gdy własny cel mieszkaniowy będzie realizował w zakupionym mieszkaniu nie od razu po zakupie, tylko w przyszłości, przy czym jest to uzależnione od tego, czy ostatecznie Wnioskodawca utraci zdolność do pracy w związku z postępującą chorobą siatkówki oka - centralną retinopatią surowiczą. Wnioskodawca może ją utracić za tydzień, albo za 7 lat. Żaden lekarz tego nie jest w stanie przewidzieć. Wnioskodawca kupił mieszkanie, by mieć zabezpieczenie na taką sytuację, i by móc się do niego w takiej sytuacji wprowadzić i wynająć obecnie zamieszkiwane większe mieszkanie, by mieć z czego żyć.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakupionym za pieniądze ze sprzedaży lokalu po rodzicach mieszkaniu będzie zapewne realizował własny cel mieszkaniowy, jednak Wnioskodawca nie potrafi obecnie wskazać kiedy to nastąpi. W przyszłości, gdy zmuszą Wnioskodawcę do tego okoliczności, np. upośledzenie wzroku uniemożliwiające pracę. Wówczas obecnie posiadane mieszkanie o powierzchni 60 m kw. Wnioskodawca będzie mógł wynająć za cenę większą niż głodowa renta, która być może Wnioskodawca uzyska i może będzie Wnioskodawcę stać na przeżycie i na leczenie. Może się okaże, że za 12 lat Wnioskodawca otrzyma „głodową” emeryturę i nie będzie Go stać na duże mieszkanie w centrum – Wnioskodawca wynajmie je więc i zamieszka w mniejszym.

Dlatego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przysługuje Mu zwolnienie od podatku dochodowego, ponieważ przeznaczył dochód ze sprzedaży mieszkania po rodzicach na nowy lokal przed upływem dwóch lat. Wnioskodawca nie sypia w nim obecnie codziennie, ale realizuje różne inne własne cele: bywa, trzyma tam swoje rzeczy, traktuje jako pracownię, jako mieszkanie zastępcze na czas remontu, wizyt rodziny, jako miejsce ucieczki od smogu w centrum, Wnioskodawca udostępnia non profit jeśli ktoś z rodziny ma taką potrzebę itp.

Wnioskodawca może się tu ponownie powołać na wyrok NSA z dnia 29 listopada 2016 r. (sygn. akt II FSK 3126/14). Zdaniem NSA „ustawodawca nie zastrzegł w treści analizowanych przepisów, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od daty jego nabycia.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a- c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jak z powyższego wynika, dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości lub prawa majątkowego.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca wraz z ojcem otrzymali spadek po zmarłej w 2006 r. matce Wnioskodawcy – każdy w udziale 1/2 majątku. Nie było wówczas przeprowadzone postępowanie spadkowe. Następnie Wnioskodawca odziedziczył całość spadku po zmarłym w 2017 r. ojcu. W 2018 r. Wnioskodawca dokonał odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego odziedziczonego po rodzicach.

W związku z przedstawionym opisem wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazując, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez „nabycie”, należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu, przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć, każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

W przypadku nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej winien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło otwarcie spadku, czyli śmierci spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

W związku z powyższym Wnioskodawca nabył:

*   17 czerwca 2006 r. – część spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w drodze spadku po zmarłej matce,

*   30 listopada 2017 r. – pozostałą część spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w drodze spadku po zmarłym ojcu.

Biorąc więc pod uwagę fakt, że nabycie przez Wnioskodawcę udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nastąpiło odpowiednio w części w 2006 r. oraz w części w 2017 r., w przypadku zbycia tych udziałów, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy należy liczyć oddzielnie w stosunku do każdego nabywanego przez Wnioskodawcę udziału.

Zatem sprzedaż spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego dokonana w 2018 r., w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2006 r. w spadku po matce, nie stanowi źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż została dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast przychód jaki Wnioskodawca uzyskał ze sprzedaży w 2018 r. ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2017 r. będzie podlegał opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zbycie tego udziału nastąpiło przed upływem 5-letniego terminu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem, musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

W myśl art. 22 ust. 6f cytowanej ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie określonym w ust. 1 (do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym) podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tejże ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego.

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

1.  wydatki poniesione na:
    1.  zapłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania środków pieniężnych.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym lokalu jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe, a te realizowane są w dłuższym okresie czasu. Sądy administracyjne podkreślają, że zwolnienie z opodatkowania dochodów opisanych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma charakter mieszany, podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle takiego wyjaśnienia nie zaspokaja swoich własnych celów mieszkaniowych osoba, która np. posiadając własne miejsce zamieszkania nabywa kolejne nieruchomości w celach lokaty kapitału, prowadzenia inwestycji w postaci najmu, remontu celem późniejszej ich odsprzedaży z zyskiem lub dla realizacji potrzeb mieszkaniowych innych osób np. dzieci lub najemców. Same subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy poczynienie wydatków na nabycie, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych.

W przypadku nabycia lokalu mieszkalnego ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie powinien w nowo nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby) nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

W świetle powyższego, co do zasady, podatnik może skorzystać z omawianego zwolnienia w związku z zakupem lokalu mieszkalnego na cele mieszkalne jedynie w sytuacji, gdy nabył lokal w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych i faktycznie realizuje lub w najbliższym czasie będzie realizował w nim swoje potrzeby mieszkaniowe.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca całość uzyskanych środków ze sprzedaży w dniu 16 marca 2018 r. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego przeznaczył na zakup w 2018 r. lokalu mieszkalnego stanowiącego zabezpieczenie na wypadek spodziewanej niezdolności do pracy z powodu choroby wzroku i konieczności wynajmu w przyszłości obecnie zajmowanego lokalu mieszkalnego. Wnioskodawca wskazał, że dopiero w sytuacji poważnego zagrożenia wzroku skutkującego (w trudnej do przewidzenia przyszłości) możliwością utraty zdolności do pracy u Wnioskodawcy zaistnieje konieczność wykorzystania mieszkania do własnych celów mieszkaniowych, tj. do zamieszkania w nim.

Należy wskazać, że dla zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy ważne jest jedynie to, że nieruchomość została nabyta w celu realizacji własnego celu mieszkaniowego – nie ma znaczenia czy nastąpi to od razu po jej nabyciu, czy też w czasie późniejszym. Zatem, jeśli z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika jednoznacznie, że podatnik nabywa nieruchomość z zamiarem realizowania w niej własnego celu mieszkaniowego, to wówczas nie ma przeszkód dla zastosowania zwolnienia podatkowego.

Odnosząc się natomiast do stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia przedstawionego przez Wnioskodawcę należy wskazać, że zamiar zamieszkiwania w przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca uzależnia od zdarzeń przyszłych i niepewnych. W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2018 r. sygn. akt I SA. Bd 123/18 podkreślono, że „Przede wszystkim "cel", o jakim mowa w tym przepisie nie może być postrzegany jako hipotetyczny stan faktyczny, którego elementy nie mogą być znane w dacie wydawania interpretacji. Nie można utożsamiać go z dalekosiężnymi planami o znacznym stopniu niepewności, gdyż w takim wypadku realizacja tego przepisu wymknęłaby się spoza kontroli i stałby się on ostatecznie przepisem nie mającym zastosowania”.

Trudno w tej sytuacji mówić o jasnym zamiarze zamieszkiwania w nabytej nieruchomości, bowiem zamiar ten jest uzależniony od wielu okoliczności przyszłych, które mogą, ale nie muszą zaistnieć, bowiem sam Wnioskodawca wskazał, że dopiero w sytuacji poważnego zagrożenia wzroku skutkującego (w trudnej do przewidzenia przyszłości) możliwością utraty zdolności do pracy zaistnieje u Niego konieczność wykorzystania mieszkania do własnych celów mieszkaniowych, tj. do zamieszkania w nim.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że Wnioskodawcy nie przysługuje możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego, wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku sądu administracyjnego, wskazać należy, że rozstrzygnięcie w nim zawarte dotyczy tylko konkretnej, indywidualnej sprawy podatnika, w określonym stanie faktycznym i w tej sprawie rozstrzygnięcie w niej zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych i sądów, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego i nie mają mocy powszechnie obowiązującej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Do wniosku z dnia 3 stycznia 2019 r. (data wpływu 4 stycznia 2019 r.) o udzielenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wniesiono w dniu 3 stycznia 2019 r. dwie opłaty. Jedną opłatę w wysokości 40 zł uiszczono na rachunek bankowy Krajowej Informacji Skarbowej, natomiast drugą opłatę, również w wysokości 40 zł, wniesiono na rachunek bankowy Izby Skarbowej w ….

W niniejszym wniosku zaznaczono, że wniosek dotyczy 1 stanu faktycznego. W związku z wpłatą kwoty wyższej niż wynikająca z art. 14f § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stosownie do art. 14f § 2b pkt 3 tej ustawy, nienależna opłata w wysokości 40 zł, stanowiąca nadpłatę, zostanie zwrócona zgodnie z dyspozycją - na wskazany przez Stronę we wniosku rachunek bieżący.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.