Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.273.2024.3.DK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-09-16
Teza: Nieuznanie Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz zakwalifikowania Transakcji jako dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Uznanie dostawy Nieruchomości (…) oraz Nieruchomości (…) za czynność zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, uprawnienia do rezygnacji z tego zwolnienia oraz odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna**

– **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

27 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od towarów i usług w kwestii uznania, że:

\- nieuznania Transakcji za zbycie przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy oraz zakwalifikowania Transakcji jako dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy;

\- uznania dostawy Nieruchomości (…) oraz Nieruchomości (…) za czynność zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, uprawnienia do rezygnacji z tego zwolnienia oraz odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 sierpnia 2024 r. (wpływ 26 sierpnia 2024 r.)

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania:

(„Wnioskodawca”, „Spółka”)

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(„(…)”, „Sprzedający”)

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest podmiotem prawa polskiego, posiadającym siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Spółka jest także zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Spółka należy do (\`(...)\`) grupy działającej w sektorze nieruchomości – grupy (…), która jest jednym z największych zdywersyfikowanych funduszy typu (…)), specjalizującym się w nabywaniu krytycznych pod względem operacyjnym nieruchomości dla pojedynczego najemcy w Ameryce Północnej i Europie.

Wnioskodawca zamierza być stroną transakcji o charakterze najmu zwrotnego, tj. nabyć nieruchomości zlokalizowane w Polsce od (…), a następnie wynajmować je na rzecz podmiotu powiązanego ze Sprzedającym (dalej: „Transakcja”).

Sprzedający jest podmiotem prawa polskiego, posiadającym siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, zarejestrowanym również jako czynny podatnik VAT w Polsce. Sprzedający i Spółka w dalszej części wniosku są określani łącznie jako „Wnioskodawcy”.

Wnioskodawca zamierza nabyć od Sprzedającego dwa centra serwisowe (\`(...)\`) zlokalizowane w (…) i (…) (dalej odpowiednio: „Nieruchomość (…)” oraz „Nieruchomość (…)”, łącznie określane również jako „Nieruchomości”).

Nieruchomość (…) obejmuje prawo użytkowania wieczystego działki nr X położonej w obrębie (…) wraz ze znajdującymi się na niej budynkami i budowlami.

W skład Nieruchomości (…) wchodzą następujące obiekty:

\- budynek sprzedażowo-serwisowy (\`(...)\`);

\- portiernia;

\- wiata do segregacji odpadów;

\- parking;

\- przyłącze gazowe, sieć energetyczna, sieć wodociągowa, sieć kanalizacji sanitarnej, sieć kanalizacji deszczowej, oznakowanie obiektu, ogrodzenie, plac i drogi wewnętrzne, oświetlenie zewnętrzne.

Centrum serwisowe (\`(...)\`) wchodzące w skład Nieruchomości (…) zostało wybudowane w 2016 roku i od tego czasu jest użytkowane.

Działka nr X wchodząca w skład Nieruchomości (…) objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym położona jest na terenie oznaczonym symbolem B.16 U. - teren usług, w tym: obiektów i urządzeń zaplecza technicznego i socjalno-administracyjnego, sieci i urządzeń infrastruktury technicznej oraz urządzeń budowlanych, dróg dojazdowych i wewnętrznych, zieleni urządzonej.

Nieruchomość (…) obejmuje pięć zabudowanych działek nr Y, Z, A, B i C położonych w obrębie (…).

Nieruchomość (…) składa się z następujących obiektów:

\- budynek sprzedaży i serwisu (\`(...)\`) - położony na działkach nr Y, Z i B;

\- budynek portierni - położony na działkach nr Z i Y;

\- wiata do segregacji odpadów - zlokalizowana na działkach Z i A;

\- instalacja wodociągowa, sieć kanalizacji sanitarnej, sieć kanalizacji deszczowej, oznakowanie obiektu, oświetlenie zewnętrzne, linia elektryczna zewnętrzna, przyłącze gazowe, ogrodzenie - zlokalizowane na działkach nr Y, Z, A, B i C;

\- drogi i place wewnętrzne - zlokalizowane na działkach nr Y, Z, A, B i C;

\- pylony reklamowe - zlokalizowane na działkach nr Z i B.

Centrum serwisowe (\`(...)\`) wchodzące w skład Nieruchomości (…) zostało wybudowane w 2015 roku i od tego czasu jest użytkowane.

Działki wchodzące w skład Nieruchomości (…) objęte są miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którymi:

\- działka nr Y położona jest na terenach oznaczonych następującymi symbolami: 7P/U - tereny przeznaczone pod zabudowę produkcyjną, magazynową i usługową, 1KDD - tereny dróg publicznych (drogi dojazdowe), 1KDG - tereny dróg publicznych (drogi główne);

\- działki nr Z i B położone są na terenach oznaczonych następującymi symbolami: 7P/U - tereny przeznaczone pod zabudowę produkcyjną, magazynową i usługową oraz 1KDG - tereny dróg publicznych (drogi główne);

\- działki nr A i C położone są na terenach oznaczonych następującymi symbolami: 7P/U - tereny przeznaczone pod zabudowę produkcyjną, magazynową i usługową oraz 1KDD - tereny dróg publicznych (drogi dojazdowe).

Obiekty wchodzące w skład Nieruchomości (…) i Nieruchomości (…) określane są dalej łącznie jako „Obiekty”.

Sprzedający nabył Nieruchomość (…) w 2016 roku na podstawie umowy sprzedaży. Nabycie prawa użytkowania wieczystego działki gruntu nr X wraz ze znajdującymi się na niej budynkami i budowlami podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a (…) dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem.

W 2016 roku Sprzedający nabył także Nieruchomość (…) na podstawie umowy sprzedaży. Nabycie Nieruchomości (…) zabudowanej Obiektami również podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, a (…) dokonał odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem.

(…) wykorzystuje Nieruchomość (…) i Nieruchomość (…) w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej - tj. wynajmie i zarządzaniu nieruchomościami. Mianowicie, od momentu nabycia Nieruchomości są przedmiotem umów najmu zawartych przez Sprzedającego z podmiotami powiązanymi. Jednocześnie, (…) nie poniósł nakładów na ulepszenie przedmiotowych nieruchomości stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Nieruchomości nie zostały formalnie wydzielone w strukturze Sprzedającego jako jego oddział, departament, zespół etc. W szczególności, Sprzedający nie podjął i nie zamierza podjąć żadnej uchwały, w której formalnie stwierdzałby, iż Nieruchomości traktowane są jako odrębny przedmiot działalności gospodarczej lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i VAT.

Obecnie Sprzedający nie prowadzi również odrębnej ewidencji księgowej w odniesieniu do Obiektów, które mają być przedmiotem Transakcji. Jednocześnie, na podstawie prowadzonej ewidencji jest możliwe przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników stanowiących Nieruchomości.

W kontekście powyższego należy podkreślić, że Transakcja obejmować będzie wyłącznie Nieruchomości wraz z indywidualnymi decyzjami administracyjnymi dotyczącymi Nieruchomości oraz posiadaną przez Sprzedającego dokumentacją techniczno-prawną dotyczącą Nieruchomości (np. decyzje administracyjne, dokumentacja budowlana, projektowa itp.). Transakcja nie będzie natomiast obejmować przeniesienia w szczególności:

\- ruchomości (zapasów, wyposażenia itp.) znajdujących się na terenie Nieruchomości w dniu Transakcji (Sprzedający nie posiada żadnych ruchomości zlokalizowanych na terenie Nieruchomości);

\- prawa i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów o pracę (Sprzedający nie zawierał tego rodzaju umów);

\- prawa i obowiązków Sprzedającego wynikających z zawartych przez Sprzedającego umów rachunków bankowych, środków pieniężnych i wierzytelności;

\- pożyczek/finansowania;

\- ksiąg rachunkowych;

\- patentów, know-how (Sprzedający nie posiada zarówno patentów, jak i know-how);

\- prawa i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, które generowałyby przychody ze świadczenia usług przez Wnioskodawcę;

\- prawa i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego z dostawcami;

\- prawa i obowiązków wynikających z umów zawartych przez (\`(...)\`) z klientami;

\- zobowiązań;

\- innych (niż Nieruchomości) nieruchomości użytkowanych przez Sprzedającego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Wskazać należy, że Sprzedający dokona również zbycia innej nieruchomości (zlokalizowanej w (\`(...)\`)) na rzecz innego podmiotu należącego do grupy (\`(...)\`) (transakcja ta jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej), natomiast własnością Sprzedającego pozostaną nieruchomości zlokalizowane w (\`(...)\`) i (\`(...)\`).

W bezpośrednim związku z Transakcją Spółka i podmiot powiązany ze Sprzedającym zawrą umowę najmu, na podstawie której podmiot powiązany ze Sprzedającym będzie użytkował Nieruchomości i prowadził z ich wykorzystaniem działalność gospodarczą. Jednocześnie, nie zmienią się faktyczni użytkownicy Nieruchomości. Mianowicie, podmiot powiązany ze Sprzedającym zawrze odpowiednie umowy najmu/dzierżawy z podmiotami obecnie korzystającymi z Nieruchomości. W przyszłości może także wystąpić podnajem Nieruchomości na rzecz innych podmiotów, w tym podmiotów trzecich.

Umowa najmu z podmiotem powiązanym ze Sprzedającym będzie głównym źródłem przychodów Spółki. Spółka nie zamierza wykorzystywać Nieruchomości w żadnej innej działalności poza świadczeniem usług najmu. Usługi najmu świadczone przez Spółkę będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym, podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości będzie bezpośrednio związany z prowadzeniem przez Wnioskodawcę działalności podlegającej opodatkowaniu.

Sprzedający i Spółka złożą zgodne oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia z podatku VAT i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości podatkiem VAT w zakresie dopuszczalnym przez prawo. Spółka otrzyma fakturę VAT wystawioną przez Sprzedającego, dokumentującą dostawę Nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku udzieli Państwo następujących odpowiedzi:

Na pytanie: „Czy planowana transakcja sprzedaży opisanych we wniosku Nieruchomości (centrum serwisowego (\`(...)\`) zlokalizowanego w (\`(...)\`) i centrum serwisowego (\`(...)\`) zlokalizowanego w (\`(...)\`)) będzie obejmowała umowę/umowy o zarządzanie Nieruchomościami?”

Odpowiedzieli Państwo: „Transakcja sprzedaży opisanych we Wniosku Nieruchomości (centrum serwisowego (\`(...)\`) zlokalizowanego w (\`(...)\`) i centrum serwisowego (\`(...)\`) zlokalizowanego w (\`(...)\`)) nie będzie obejmowała umowy o zarządzanie Nieruchomościami.”

Na pytanie: „Czy planowana transakcja sprzedaży opisanych we wniosku Nieruchomości będzie obejmowała umowy o zarządzanie aktywami?”

Odpowiedzieli Państwo: „Transakcja sprzedaży opisanych we Wniosku Nieruchomości nie będzie obejmowała umowy o zarządzanie aktywami.”

Na pytanie: „Czy Sprzedający w odniesieniu do zbywanych Nieruchomości Sprzedający korzystał z finansowania dłużnego i czy jest stroną takich umów? Czy planowana transakcja sprzedaży opisanych we wniosku Nieruchomości będzie obejmowała (zostaną na Państwa przeniesione) prawa i obowiązki z umów na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę sprzedawanych Nieruchomości?”

Odpowiedzieli Państwo: „Przy nabyciu Nieruchomości Sprzedający korzystał z finansowania dłużnego. Transakcja sprzedaży opisanych we Wniosku Nieruchomości nie będzie jednak obejmowała przeniesienia praw i obowiązków wynikających jakichkolwiek umów dotyczących finansowania.”

Na pytanie: „Czy planowana transakcja będzie obejmowała (zostaną na Państwa przeniesione) należności o charakterze pieniężnym związane ze sprzedawanymi Nieruchomościami?”

Odpowiedzieli Państwo: „Transakcja nie będzie obejmowała przeniesienia żadnych należności o charakterze pieniężnym związanych z Nieruchomościami.”

Na pytanie: „Czy poza Działkami, Budynkami i Budowlami zostaną na Państwa przeniesione jakiekolwiek inne prawa i obowiązki związane z Nieruchomościami? Jeżeli tak prosimy wskazać jakie?”

Odpowiedzieli Państwo: „Poza Działkami, Budynkami i Budowlami w ramach Transakcji zostaną przeniesione indywidualne decyzje administracyjne dotyczące Nieruchomości oraz dokumentacja techniczno-prawna dotycząca Nieruchomości (np. decyzje administracyjne, dokumentacja budowlana, projektowa itp.).”

Na pytanie: „Czy przedmiot transakcji będzie posiadał potencjalną zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze i czy Państwo będą mieli faktyczną możliwość nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Sprzedającą?”

Odpowiedzieli Państwo: „Jak wskazano we Wniosku, przedmiot Transakcji stanowić będą wyłącznie Nieruchomości wraz z indywidualnymi decyzjami administracyjnymi oraz dokumentacją techniczno-prawną dotyczącymi Nieruchomości. Transakcja nie będzie natomiast obejmować przeniesienia: praw i obowiązków z jakichkolwiek umów z dostawcami bądź klientami, prawa i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów o pracę oraz umów cywilnoprawnych zawartych przez Sprzedającego, prawa i obowiązków wynikających z zawartych przez Sprzedającego umów rachunków bankowych, środków pieniężnych i wierzytelności, pożyczek / finansowania. Przedmiot Transakcji nie będzie więc posiadał zdolności do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, zaś Wnioskodawca nie będzie miał faktycznej możliwości nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Sprzedającego bez podejmowania dodatkowych działań.”

Na pytanie: „Czy będą Państwo mogli kontynuować działalność gospodarczą w zakresie, w jakim była/jest ona realizowana w przedsiębiorstwie Sprzedającego wyłącznie w oparciu o nabyte w wyniku transakcji składniki majątkowe, czy będą Państwo musieli podjąć/wykonać działania faktyczne lub prawne (np. zawarcie umów, zapewnienie innych składników majątku poza nabytymi, itp.), aby taką działalność prowadzić? Jeżeli zajdzie konieczność zaangażowania dodatkowych zasób lub podjęcia dodatkowych działań faktycznych lub prawnych, prosimy wskazać jakie działania będą Państwo musieli podjąć i jakie zasoby zaangażować?”

Odpowiedzieli Państwo: „Wnioskodawca nie będzie mógł kontynuować działalności gospodarczej Sprzedającego wyłącznie w oparciu o nabyte w wyniku Transakcji składniki majątkowe. Jak wskazano we Wniosku, Transakcja nie będzie obejmować przeniesienia:

\- praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, które generowałyby przychody ze świadczenia usług przez Wnioskodawcę - Wnioskodawca będzie musiał zawrzeć umowy najmu Nieruchomości we własnym zakresie;

\- źródeł finansowania, rachunków bankowych, czy też środków pieniężnych - Spółka będzie musiała zatem we własnym zakresie (w oparciu o podjęte przez siebie czynności faktyczne i prawne) zorganizować finansowanie i zawrzeć odpowiednie umowy o prowadzenie niezbędnych rachunków bankowych;

\- praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami - Wnioskodawca sam będzie musiał zorganizować usługi niezbędne do prowadzenia przez niego działalności w zakresie świadczenia usług najmu lub zawrzeć w umowie najmu postanowienia, zgodnie z którymi określone usługi (np. bieżącego utrzymania nieruchomości) będą leżały w gestii najemcy;

\- pracowników, w tym działu finansowo-księgowego, kadr (HR) - Spółka będzie więc musiała zatrudnić odpowiednich pracowników lub zawrzeć umowy o zapewnienie obsługi w zakresie działów księgowości, administracji itp.”

Na pytanie: „Czy będące przedmiotem planowanej Transakcji Nieruchomość (…) (działka nr X) i Nieruchomość (…) (działki nr Y, Z, A, B i C) oraz posadowione na nich budynki i budowle wykorzystywane były przez Sprzedającego w całości na potrzeby działalności opodatkowanej podatkiem VAT i nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku? Jeżeli były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku prosimy wskazać jaka to działalność i na jakiej podstawie prawnej działalność ta korzystała ze zwolnienia? Prosimy odnieść się do każdej działki i budynku i budowli osobno.”

Odpowiedzieli Państwo: „Nieruchomość (…) (działka nr X) i Nieruchomość (…) (działki nr Y, Z, A, B i C) oraz posadowione na nich budynki i budowle były i są wykorzystywane przez Sprzedającego w całości na potrzeby działalności opodatkowanej podatkiem VAT (najem) i nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.”

Na pytanie: „Czy obiekty (będące przedmiotem sprzedaży) znajdujące się na poszczególnych działkach stanowią budowle, budynki lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.)? Prosimy odnieść się do każdego z wymienionych we wniosku obiektów osobno.”

Odpowiedzieli Państwo: „Każdy z Obiektów będących przedmiotem Transakcji stanowi budowlę, budynek lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).”

Na pytanie: „W przypadku, gdy obiekty stanowią budynek, budowlę lub ich części w rozumieniu ww. ustawy Prawo budowlane, prosimy wskazać dla każdego obiektu osobno:

a) Czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie poszczególnych budynków lub budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług?

b) Czy od pierwszego zasiedlenia poszczególnych budynków lub budowli do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

c) Czy Sprzedający ponosił wydatki na ulepszenie budynków lub budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiące co najmniej 30% wartości początkowej budynku lub budowli? Jeżeli tak, to prosimy wskazać:

\- Czy w stosunku do ww. wydatków na ulepszenie przysługiwało Sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (jeżeli nie – dlaczego)?

\- Kiedy Sprzedający ponosił ww. wydatki (prosimy podać dzień, miesiąc i rok)?

\- Czy po zakończonym ulepszeniu tego naniesienia miało miejsce jego pierwsze zasiedlenie (jeżeli tak, to prosimy wskazać miesiąc i rok)?

\- Czy między pierwszym zasiedleniem ulepszonego naniesienia a planowaną sprzedażą upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

Wprawdzie w opisie sprawy wskazali Państwo, że „_(\`(...)\`) nie poniósł nakładów na ulepszenie przedmiotowych nieruchomości stanowiących co najmniej 30% jej wartości początkowej_” jednak informacja ta na potrzeby podatku VAT winna się odnosić do poszczególnych budynków i budowli.”

Odpowiedzieli Państwo: „Tak, nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia o podatku od towarów i usług wszystkich Obiektów (budynków i budowli) będących przedmiotem Transakcji.

Tak, od pierwszego zasiedlenia wszystkich Obiektów (budynków i budowli) będących przedmiotem Transakcji do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

W stosunku do żadnego z Obiektów (budynków i budowli) będących przedmiotem Transakcji, Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej danego Obiektu.”

Na pytanie: „Czy będą Państwo wykorzystywali nabyty zespół składników przedsiębiorstwa (\`(...)\`) Sp. z o. o. wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług?”

Odpowiedzieli Państwo: „Wnioskodawca będzie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług - świadczenia usług najmu.”

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług

1\. Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, lecz powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

2\. W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe (tj. uznania, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), czy dostawa Obiektów wchodzących w skład Nieruchomości będzie stanowić czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a co za tym idzie, Wnioskodawcy będą uprawnieni do rezygnacji z ww. zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego z tego tytułu?

### Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawców, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe, Transakcja będzie stanowiła dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe (tj. uznania, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), dostawa Obiektów wchodzących w skład Nieruchomości będzie stanowić czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a co za tym idzie, Wnioskodawcy będą uprawnieni do rezygnacji z ww. zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego w tym zakresie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 1

Uwagi ogólne

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zbycie prawa własności do nich traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zgodnie natomiast z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy czym, termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia dostawy towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przewiduje zatem, że niektóre czynności (sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) są wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania VAT, mimo, że zasadniczo czynności te wchodzą w zakres pojęcia dostawy towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem. Niezależnie od powyższego, ze względu na wspomniane wyłączenia, czynności te nie podlegają przepisom ustawy o VAT.

A. Pojęcie przedsiębiorstwa

Ustawa o VAT, ani przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach – w doktrynie prawa podatkowego, jak i w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, akceptowane jest powszechnie stanowisko, że dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa można interpretować pomocniczo w świetle regulacji prawa cywilnego.

W tym kontekście należy natomiast wskazać, że stosownie do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610; dalej: „KC”), przez przedsiębiorstwo rozumie się zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

„Przedsiębiorstwo” rozumiane jest przede wszystkim w aspekcie pełnionych funkcji (musi stanowić zespół składników, które mogą służyć do wykonywania konkretnych zadań gospodarczych). W rezultacie przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Powyższemu odpowiada również regulacja art. 552 KC, zgodnie z którą czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Stąd, do sprzedaży przedsiębiorstwa nie dochodzi, jeśli przeniesieniem nie są objęte te jego elementy, które pełnią istotne funkcje.

W orzecznictwie wskazuje się również, że z punktu widzenia omawianej regulacji istotne jest jedynie to, czy przedmiot sprzedaży stanowi przedsiębiorstwo (1) po stronie sprzedawcy oraz (2) w chwili sprzedaży. Zatem dla klasyfikacji transakcji jako sprzedaż przedsiębiorstwa zasadniczo nie ma znaczenia, co nabywca zrobi z nabytym zespołem składników w przyszłości ani to, czy nabyty zespół składników stanowił przedsiębiorstwo sprzedawcy w przeszłości. Jednocześnie, zgodnie z poczynionymi powyżej uwagami podkreśla się, że „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16 oraz z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn. akt I FSK 1343/17), nie ograniczając go tym samym jedynie do zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo”, wynikającego z regulacji KC.

B. Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa dla celów VAT

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, „zorganizowana część przedsiębiorstwa” to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z powyższego, kwalifikacji danej transakcji jako dotyczącej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej także: „ZCP”) dokonuje się w oparciu o następujące kryteria:

\- kryterium podstawowe - przedmiotem transakcji jest zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania);

\- zespół ten jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, co powinno nastąpić jednocześnie na trzech poziomach, tj. organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym (zespół aktywów przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Jak zauważa Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 11 października 2019 r. (znak 0115-KDIT1-2.4012.451.2019.2.RS): „słusznie podkreśla się w orzecznictwie, że cechą wspólną obydwu powyższych definicji i podstawowym wymogiem uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część jest ich zorganizowany charakter. Z powyższego wynika, że przedsiębiorstwem lub jego zorganizowaną częścią może być tylko zespół składników majątkowych i niemajątkowych, które tworzą zorganizowaną całość umożliwiającą prowadzenie działalności gospodarczej przez nabywcę. Innymi słowy przedsiębiorstwem nie będzie jakikolwiek zespół składników majątkowych, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu, a jedynie taki zespół, który może samodzielnie realizować zadania gospodarcze”.

Biorąc zatem pod uwagę przytoczone powyżej definicje oraz rozważania, dla prawidłowej kwalifikacji danego zespołu składników majątkowych jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, niezbędne jest dokonanie wykładni pojęć wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego, a następnie analiza, czy w danym przypadku mamy z takim wyodrębnieniem do czynienia.

Dokonując wykładni przedmiotowych pojęć należy w pierwszej kolejności odnieść się do bogatego orzecznictwa sądów administracyjnych oraz rozstrzygnięć organów podatkowych, które wielokrotnie wyjaśniały jak należy rozumieć wyodrębnienie organizacyjne, finansowe oraz funkcjonalne, cechujące ZCP. W świetle wspomnianego orzecznictwa oraz interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe należy uznać, że:

\- wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika. Zgodnie ze stanowiskiem doktryny i orzecznictwa, wyodrębnienie organizacyjne powinno nastąpić na podstawie statutu, uchwały lub aktu o podobnym charakterze. Aspekt organizacyjny wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny wykazywać cechę „organizacji”. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności, i powinna dotyczyć konkretnego zespołu składników składających się na część tego przedsiębiorstwa;

\- wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której - dzięki odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych - możliwe jest przypisanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (wyodrębnienie finansowe nie oznacza jednak niezależności finansowej);

\- wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przypisanie konkretnych zadań gospodarczych - przeznaczenie danego zespołu składników do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość, tj. musi obejmować elementy niezbędne z punktu widzenia niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej, jaką prowadzi w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa. A zatem jeśli dana część majątku przedsiębiorstwa ma zostać zaklasyfikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi ona - w ramach obiektywnej oceny - mieć potencjalną możliwość funkcjonowania jako niezależny podmiot gospodarczy. W związku z powyższym, aktywa materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą umożliwiać nabywcy rozpoczęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (bez konieczności angażowania dodatkowych aktywów czy wykonywania przez nabywcę dodatkowych czynności).

Powyższe znajduje potwierdzenie choćby w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 2019 r. (sygn. II FSK 3484/16), w którym to wskazano, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, czy też zakład. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza całkowitej samodzielności finansowej lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczy możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Do zakwalifikowania zespołu składników majątkowych, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie wystarczy jakiekolwiek jej zorganizowanie, ale takie, które odznacza się pełną odrębnością niezbędną do funkcjonowania w obrocie gospodarczym”.

Jak zaś podkreśla Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 11 kwietnia 2019 r. (sygn. II FSK 79/17): „(\`(...)\`) wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, powinna ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania na rynku jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa”.

Podobne wnioski płyną również z interpretacji indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe - przykładowo z interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej także: „DKIS”) z dnia 11 września 2020 r. (znak 0114-KDIP1-1.4012.385.2020.2.EW).

W rezultacie, aby konkretny zespół aktywów mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych nie może stanowić przypadkowego zbioru składników, ale musi być w pełni niezależny z punktu widzenia prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Stąd, cytując poglądy wyrażane przez organy podatkowe należy wskazać, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).” (tak np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 15 lipca 2022 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.241.2022.4.ASZ oraz z dnia 22 listopada 2023 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.550.2023.3.MŻ).

Podsumowując, w świetle ustawy o VAT, zespół aktywów można zaklasyfikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);

2) zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Mając na względzie poczynione powyżej uwagi dotyczące pojęcia przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy jednocześnie podkreślić, że pojęcia te muszą być interpretowane ściśle uwzględniając kontekst normatywny art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Szczególny charakter wskazanego przepisu powoduje, że znajduje on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu KC) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W powyższe uwagi wpisuje się również stanowisko zaprezentowane przez Ministra Finansów (dalej: „MF”) w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r., dotyczących opodatkowania VAT zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”), z którego wynika, że co do zasady sprzedaż nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów opodatkowaną VAT i jedynie w wyjątkowych okolicznościach należy ją zaklasyfikować jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mianowicie, jak wynika z Objaśnień, dana transakcja powinna zostać zaklasyfikowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w przypadku łącznego spełnienia następujących kryteriów (na moment przeprowadzania transakcji):

1) zespół składników (aktywów) przeniesionych na nabywcę w ramach transakcji umożliwia samodzielne i niezależne kontynuowanie (w sposób płynny) działalności prowadzonej dotychczas przez sprzedawcę (kryterium możliwości kontynuowania działalności), tj. obejmuje minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem danej transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia tej działalności w oparciu o przejęte składniki;

2) nabywca - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - zamierza kontynuować działalność prowadzoną dotychczas przez sprzedawcę wykorzystując składniki będące przedmiotem transakcji (kryterium zamiaru kontynuowania działalności).

Powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane w wydawanych interpretacjach indywidualnych DKIS, przykładowo zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja 2021 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.267.2021.1.EW, interpretacji indywidualnej z dnia 16 grudnia 2021 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.762.2021.1.AS, interpretacji indywidualnej z dnia 20 stycznia 2023 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.776.2022.4.KO oraz interpretacji indywidualnej z dnia 26 października 2023 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.479.2023.2.MKA.

Transakcja a zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części

W ocenie Wnioskodawców Transakcja nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co potwierdzają następujące okoliczności:

Brak przeniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)

Jak wynika z przedstawionych powyżej uwag, przedsiębiorstwo czy też jego zorganizowana część to przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wystarczający zarazem do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej).

Biorąc pod uwagę powyższe organy podatkowe konsekwentnie podkreślają, że elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa (odpowiednio również przedsiębiorstwo), powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza (por. np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 10 czerwca 2021r., znak 0113-KDIPT1-3.4012.226.2021.2.MK, interpretacja indywidualna DKIS z dnia 15 lipca 2022 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.241.2022.4.ASZ).

Ponadto, uwzględniając definicję legalną ZCP sformułowaną w ustawie o VAT, wyrażany jest pogląd, że zespół składników majątkowych stanowiący ZCP powinien obejmować także zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przy wykorzystaniu zespołu aktywów materialnych i niematerialnych, które w przypadku dokonania transakcji mającej za przedmiot ZCP powinny zostać przeniesione w całości na nabywcę.

Przechodząc w tym miejscu na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że Wnioskodawca nie jest zainteresowany nabyciem całego przedsiębiorstwa Sprzedającego, ale jedynie konkretnych aktywów (Nieruchomości). Zasadnicza działalność Sprzedającego i związane z nią składniki majątkowe nie będą objęte zakresem Transakcji.

Niewątpliwie w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienie aktywów związanych z planowaną działalnością Spółki - Obiektów wraz z działkami gruntu/prawem użytkowania wieczystego działek gruntu, na których są posadowione. Niemniej jednak, brak jest podstaw by uznać, że zespół tych składników będzie wykazywał dostateczny poziom zorganizowania, by uznać go za wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę.

Jak wskazano bowiem w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji (i w związku z nią) nie zostaną przeniesione:

\- ruchomości (zapasy, wyposażenie itd.) znajdujące się na terenie Nieruchomości w dniu Transakcji;

\- prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedającego umów o pracę;

\- prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z umów rachunków bankowych zawartych przez (\`(...)\`) (rachunki bankowe (\`(...)\`)), środki pieniężne, należności;

\- pożyczki/finansowanie;

\- księgi rachunkowe;

\- patenty, know-how;

\- prawa i obowiązki wynikające z jakichkolwiek umów, które generowałyby przychody ze świadczenia usług przez Spółkę;

\- prawa i obowiązki wynikające z zawartych przez Sprzedającego umów z dostawcami;

\- prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Sprzedającego z klientami;

\- zobowiązania;

\- inne nieruchomości użytkowane przez Sprzedającego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika zatem, że Transakcja nie będzie obejmować przeniesienia zobowiązań i wierzytelności związanych z działalnością prowadzoną przez Sprzedającego. W praktyce będzie to wyłącznie przeniesienie aktywów (Nieruchomości), które nie są wystarczające do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, że Wnioskodawca nie będzie kontynuował działalności Sprzedającego w zakresie najmu i zarządzania nieruchomościami (nie przejmie umów najmu zawartych przez Sprzedającego z klientami), ale będzie prowadził własną działalność w podobnym zakresie - świadczenie usług najmu na rzecz podmiotu powiązanego ze Sprzedającym.

Tymczasem, przesłanki określone w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny zostać spełnione łącznie, w przeciwnym razie zespół składników nie może zostać zaklasyfikowany jako przedsiębiorstwo / zorganizowana część przedsiębiorstwa. Mając zatem na względzie, że w przypadku analizowanej Transakcji ta przesłanka nie zostanie spełniona, zdaniem Spółki, Transakcja nie powinna zostać uznana za zbycie ZCP lub samego przedsiębiorstwa.

Stanowisko analogiczne do stanowiska Wnioskodawcy zostało zaprezentowane przykładowo w poniższych interpretacjach indywidualnych, w których zanegowano możliwość zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT do transakcji zbycia składników majątkowych:

\- DKIS z dnia 22 stycznia 2024 r. znak 0112-KDIL1-3.4012.544.2023.2.JŚ: „(\`(...)\`) zbyciu nie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy (Wnioskodawcy). Transakcja nie obejmowała składników takich jak umowy o zarządzanie nieruchomością, o zarządzanie aktywami, nie zostały także zbyte prawa i obowiązki z umów dotyczących finansowania udzielonego Zbywcy, nie zostali przejęci pracownicy. Jak wskazał Wnioskodawca, w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży, tj. nieruchomość, nie jest możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. (\`(...)\`) Przedmiot sprzedaży nie stanowił zatem zespołu składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Zatem, w okolicznościach niniejszej sprawy, transakcja sprzedaży ww. nieruchomości nie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tym samym nie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy”;

\- DKIS z dnia 22 listopada 2023 r. znak 0111-KDIB3-1.4012.633.2023.3.MSO: „W ramach opisanego we wniosku aportu nie dojdzie do przeniesienia na Państwa praw i obowiązków z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającą Spółkę w szczególności: umowy rachunków bankowych Sprzedającej, umowy o świadczenie usług księgowych, doradztwa prawnego, doradztwa podatkowego itp., środki pieniężne Sprzedającej zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, księgi rachunkowe Sprzedającej i inne dokumenty związane z prowadzeniem przez Sprzedającą działalności gospodarczej, należności i zobowiązania Sprzedającej związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz Firma Sprzedającej. Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot aportu nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Sprzedaż prawa własności Nieruchomości nie będzie stanowiła również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy”;

\- DKIS z dnia 12 lipca 2023 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.292.2023.1.AWY: „Transakcja nie będzie obejmowała szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, m.in. tajemnic i know-how przedsiębiorstwa Sprzedającego 1, wierzytelności Sprzedającego 1, rachunków bankowych i środków pieniężnych, oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Sprzedającego 1 oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego 1. Jak Państwo wskazali, poza Działkami, Budynkami i Budowlami nie zostaną na Państwa przeniesione jakiekolwiek inne prawa i obowiązki związane z Nieruchomościami 12 - 17. W szczególności zaznaczyli Państwo, że w ramach Transakcji nie zostaną przeniesione prawa i obowiązki z umów dotyczących dostarczania mediów do Nieruchomości (zawrą Państwo odpowiednie umowy we własnym zakresie), czy z umowy najmu Budynku portierni (umowa ta zostanie rozwiązana przed Transakcją). Nie dojdzie również do przeniesienia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy - Kodeks pracy. Tym samym w rozpatrywanej sprawie przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy”;

\- DKIS z dnia 1 czerwca 2023 r. znak 0114-KDIP4-1.4012.183.2023.2.DP: „Z okoliczności sprawy wynika, że transakcja zbycia Nieruchomości nie będzie obejmowała istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. W ramach transakcji nie zostaną przeniesione składniki materialne i niematerialne, które składają się na przedsiębiorstwo Sprzedającego, jako podmiotu prawnego prowadzącego działalność gospodarczą - takie, jak oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, środki pieniężne, koncesje, licencje, pozwolenia, umowa kredytowa, umowy z dostawcami mediów. W związku z powyższym, zbycie składników majątku, o których mowa w analizowanej sprawie, nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Planowana Transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze oraz nie stanowi wyodrębnionego oddziału. Zespół składników składający się na Nieruchomość, który ma być przedmiotem zbycia, nie będzie na dzień zbycia wyodrębniony w Państwa istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie funkcjonalnej ani finansowej. Przedmiot transakcji nie umożliwi przyszłemu Nabywcy kontynuowania działalności w takim samym zakresie bez konieczności podejmowania przez Niego dodatkowych działań lub angażowania dodatkowych zasobów. Transakcja obejmuje umowy najmu, ale pozostałe umowy, m.in. umowę o zarządzanie Nieruchomością, umowy z dostawcami mediów, umowę utrzymania technicznego Nieruchomości, Nabywca będzie musiał zawrzeć we własnym zakresie”;

\- DKIS z dnia 25 maja 2023 r. znak 0111-KDIB3-3.4012.85.2023.3.MPU „(\`(...)\`) przedmiotem Transakcji jest Nieruchomość oraz Nieruchomość 2, które Nabywca nabędzie na podstawie umów sprzedaży zawartych w formie aktu notarialnego. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 ustawy - Kodeks cywilny, Nabywca wstąpi - z mocy prawa - w miejsce Zbywcy w stosunki najmu wynikające z umów najmu dotyczących obiektów zlokalizowanych na Nieruchomości zawartych z Najemcami. W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę należności i zobowiązań Zbywcy (innych niż kaucje i gwarancje od Najemców). (\`(...)\`) Nieruchomość nie jest wyodrębniona w sensie organizacyjnym w strukturze Zbywcy (jako oddział, departament, wydział), nie są dla niej również prowadzone odrębne księgi rachunkowe, bilans ani rachunek zysków i strat. W świetle przywołanych uregulowań i przedstawionych okoliczności sprawy nie można uznać, aby zbywana Nieruchomość była wyodrębniona organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego. Będące przedmiotem sprzedaży składniki majątku nie będą umożliwiały kontynuacji działalności Sprzedającego. Transakcja nie będzie obejmowała szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa, m.in. wierzytelności Sprzedającego, rachunków bankowych i środków pieniężnych, oznaczenia indywidualizującego przedsiębiorstwo Sprzedającego oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego. Tym samym w rozpatrywanej sprawie przedmiotem transakcji zbycia nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy”;

\- DKIS z dnia 30 kwietnia 2019 r., znak 0112-KDIL2-2.4012.210.2019.2.LS, w ramach której DKIS wyraził pogląd: „Majątek będący przedmiotem zapytania, na moment sprzedaży nie będzie wyodrębniony ani na płaszczyźnie organizacyjnej, gdyż przedmiotem sprzedaży nie będą zobowiązania i należności firmy”;

\- DKIS z dnia 27 grudnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.590.2018.1.JSK: „Wnioskodawca nie przejął od Spółki żadnych wymagalnych zobowiązań. Dla ww. składników majątkowych wykorzystywanych w Spółce do prowadzenia działalności serwisowej nie był prowadzony osobny rachunek bankowy ani subkonto, Spółka nie sporządzała dla aktywności podejmowanej w obszarze działalności serwisowej osobnego bilansu, nie weryfikowała również na bieżąco wyniku bilansowego dla tego obszaru. Spółka przed Transakcją nie prowadziła takiego systemu rejestracji zdarzeń gospodarczych, który pozwalał na odrębne, bezpośrednie przypisywanie przychodów i kosztów dla tego obszaru działalności. Zbywany majątek nie posiadał ponadto wyodrębnionych służb finansowo-księgowych, czy kadrowo-płacowych. W ramach Transakcji nie zostały przeniesione na Wnioskodawcę przez Spółkę również inne składniki przedsiębiorstwa Spółki, w tym takie, które mogą być uznane za ekonomicznie i funkcjonalnie związane ze sprzedawanym majątkiem, m.in. środki pieniężne Spółki (w kasie i na rachunkach bankowych), należności i zobowiązania handlowe Spółki”;

\- DKIS z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.175.2017.1.KC, prezentującej stanowisko: „Zainteresowany nie przeniesie na Wnioskodawcę części umów zawartych z kontrahentami, praw do korzystania ze znaku towarowego Zainteresowanego, jakichkolwiek zobowiązań, w tym zobowiązań z tytułu gwarancji i kar umownych, oraz umów najmu, wierzytelności związanych z prowadzoną przez Zainteresowanego działalnością, ksiąg rachunkowych Zainteresowanego, środków pieniężnych Zainteresowanego, praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych posiadanych przez Zainteresowanego”.

W świetle stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe, nie ulega wątpliwości, że o tym czy doszło do wydzielenia ZCP powinien decydować pełen zakres wydzielanego i przenoszonego majątku, praw i zobowiązań. Istotnym jest, co podkreślają organy podatkowe, że wyodrębnienie musi dotyczyć ZCP jako całości, a nie jej niektórych składników bez względu na ich wartość.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia wymaganego przez art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), a w konsekwencji Transakcja nie powinna zostać uznana za zbycie ZCP lub samego przedsiębiorstwa.

Brak wymaganego poziomu wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego

Ponadto, biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawcy są zdania, że nie będzie występowało wystarczające wyodrębnienie organizacyjne i finansowe przenoszonych składników majątkowych uzasadniające stwierdzenie, że stanowią one przedsiębiorstwo lub ZCP w rozumieniu ustawy o VAT.

Mianowicie, mimo że Sprzedający nabył Nieruchomości z zamiarem wykorzystywania ich w prowadzonej działalności gospodarczej, nie można uznać, że nastąpiło wystarczające:

\- wyodrębnienie organizacyjne przenoszonych składników

Nieruchomości nie są i nie będą formalnie wyodrębniona w strukturze Sprzedającego jako jego oddział, departament, zespół etc. Sprzedający nie podjął również i nie zamierza podjąć żadnej uchwały (ani formułować żadnego innego dokumentu wewnętrznego), który stanowiłby podstawę do formalnego wyodrębnienia w jego strukturze Nieruchomości.

Sprzedający nie podejmował również innych działań, które pozwoliłby uznać, że doszło do faktycznego wyodrębnienia Nieruchomości w ramach przedsiębiorstwa Sprzedającego.

W ocenie Wnioskodawców, powołane okoliczności wskazują na brak wystarczającego – w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wyodrębnienia organizacyjnego przenoszonych składników w strukturach Sprzedającego.

Powyższe stanowisko pozostaje przy tym zbieżne ze stanowiskiem prezentowanym w analizowanym zakresie przez organy podatkowe. Tytułem jedynie przykładu można odwołać się w tym miejscu do interpretacji DKIS z dnia 16 marca 2022 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.15.2022.2.MB, w której DKIS podkreślił, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności "widocznym z zewnątrz". Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne”.

\- wyodrębnienie finansowe przenoszonych składników

Sprzedający nie prowadzi i nie zamierza prowadzić odrębnej ewidencji księgowej w odniesieniu do Obiektów, które mają być przedmiotem Transakcji. Jednocześnie, na podstawie prowadzonej ewidencji możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników stanowiących Nieruchomości.

Niemniej jednak, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Transakcja nie będzie obejmowała rachunków bankowych ani środków pieniężnych Sprzedającego, jak również jakichkolwiek należności oraz finansowania. W konsekwencji, Transakcja nie będzie obejmować składników, które potencjalnie zapewniłyby podstawy samodzielności finansowej Spółki.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, zdaniem Wnioskodawców, brak jest podstaw, by w analizowanym zdarzeniu przyszłym w odniesieniu do Nieruchomości mówić o takim poziomie wyodrębnienia finansowego, który byłby wymagany w kontekście regulacji art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Taki wniosek potwierdza przykładowo interpretacja DKIS z dnia 9 lipca 2020 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.202.2020.2.KK, w której DKIS podkreślił, że zbycie aktywów objętych wnioskiem o interpretację nie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa/ZCP z uwagi na fakt, że:

„(\`(...)\`) Na dzień zbycia Aktywa w strukturze Wnioskodawcy nie były wyodrębnione pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Przedmiotem transakcji zbycia przez Wnioskodawcę nie był sektor działalności, lecz tylko niektóre składniki majątkowe dotyczące tego sektora, w dodatku niefunkcjonujące w strukturze Wnioskodawcy jako wydział, oddział, dział. Natomiast pod względem majątkowym, Wnioskodawca nie wydzielił odrębnych budżetów ani odrębnych środków finansowych (kas, rachunków bankowych) dla każdego z segmentów działalności. W związku ze sprzedażą nie dojdzie również do przeniesienia umów zawartych z podmiotami zewnętrznymi, które są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania działalności”.

Brak możliwości prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej z wykorzystaniem aktywów wchodzących w skład Nieruchomości (brak wystarczającego wyodrębnienia funkcjonalnego)

Zdaniem Wnioskodawców - niezależnie od wskazanych powyżej przesłanek, które same w sobie dyskwalifikują zakwalifikowanie Transakcji jako wyłączonej z zakresu przedmiotowego ustawy o VAT na mocy przepisu art. 6 pkt 1 ww. ustawy - Transakcja nie będzie mogła zostać zaklasyfikowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa czy ZCP również z tego względu, że nie ma możliwości niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem przenoszonych składników majątkowych bez podjęcia przez nabywcę - Spółkę - dodatkowych czynności lub angażowania dodatkowych zasobów (co implikuje brak wymaganego wyodrębnienia funkcjonalnego).

W ocenie Wnioskodawców, stanowisko takie uzasadniają następujące argumenty (które nierozerwalnie łączą się z przedstawionym powyżej zagadnieniem braku wystarczającego zakresu przenoszonych w ramach Transakcji składników):

\- brak przeniesienia w ramach Transakcji umów z klientami - przedmiotem Transakcji będą składniki majątkowe, które Spółka zamierza wykorzystać do świadczenia usługi najmu. Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast umowy, wykonaniu których Wnioskodawca będzie świadczył usługi najmu. Transakcją nie zostaną zatem objęte umowy, które potencjalnie generować będą przychody po stronie Spółki, a więc umowy kluczowe dla jej działalności. Umowa najmu Nieruchomości będzie musiała zostać zawarta przez Wnioskodawcę we własnym zakresie jako następstwo podjętych przez niego czynności. Nie sposób więc uznać, że same nabywane składniki umożliwią Spółce prowadzenie działalności gospodarczej;

\- brak przeniesienia w ramach Transakcji źródeł finansowania działalności, rachunków bankowych, czy też środków pieniężnych - Wnioskodawca będzie musiał we własnym zakresie (w oparciu o podjęte przez siebie czynności faktyczne i prawne) zorganizować finansowanie i zawrzeć odpowiednie umowy o prowadzenia niezbędnych rachunków bankowych;

\- brak przeniesienia w ramach Transakcji umów z dostawcami - Transakcją nie zostaną objęte żadne umowy z dostawcami. W konsekwencji, Wnioskodawca sam będzie musiał zorganizować usługi niezbędne do prowadzenia przez niego działalności w zakresie świadczenia usług najmu;

\- brak przeniesienia w związku z Transakcją pracowników działu finansowo-księgowego, kadr (HR) - samowystarczalny podmiot gospodarczy prowadzący niezależną działalność gospodarczą nie jest w stanie prowadzić działalności bez wykwalifikowanego i doświadczonego zaplecza personalnego, w tym w obszarze księgowości, czy HR. Pracownicy ci wypełniają w imieniu podmiotu m.in. obowiązki nałożone przez przepisy ustawy o rachunkowości, prawo podatkowe, prawo pracy itp. Bez wypełnienia tych obowiązków jednostka gospodarcza nie może prowadzić swojej działalności zgodnie z prawem. W związku z faktem, że Transakcja nie będzie obejmować przeniesienia pracowników działu finansowo-księgowego oraz kadr, Wnioskodawca będzie musiał zatrudnić nowych pracowników lub zawrzeć umowy o zapewnienie obsługi w zakresie działów księgowości, HR w celu zapewnienia właściwej i efektywnej realizacji działalności w zakresie najmu wykonywanej zgodnie z odpowiednimi przepisami prawa (nie jest zatem możliwe prowadzenie przez Spółkę działalności gospodarczej bez angażowania personelu działu księgowości, HR, w ramach własnych, dodatkowych, działań tego podmiotu).

Wszystkie te okoliczności uzasadniają wniosek, że przenoszony w ramach Transakcji zespół składników nie będzie mógł zostać uznany za wyodrębniony funkcjonalnie w zakresie wymaganym dla zastosowania w sprawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż w oparciu wyłącznie o ten zespół nie będzie możliwe prowadzenie działalności w strukturze odrębnego podmiotu (Wnioskodawcy) bez konieczności angażowania przez Spółkę dodatkowych aktywów czy podejmowania dodatkowych działań.

Takie stanowisko Wnioskodawców wspiera bogate orzecznictwo organów podatkowych i sądów administracyjnych, w ramach którego wykluczona została możliwość zakwalifikowania transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa / ZCP w sytuacji, gdy prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o przenoszone składniki wymagało podjęcia przez nabywcę dodatkowych działań. Tytułem przykładu, można odwołać się w tym miejscu do interpretacji indywidualnej DKIS:

\- z dnia 16 sierpnia 2023 r., znak 0112-KDIL3.4012.360.2023.2.MBN w której podkreślono, że „(\`(...)\`) o braku wyodrębnienia funkcjonalnego świadczy fakt, że przedmiot transakcji nie obejmuje w ogóle personelu, więc samodzielne prowadzenie działań gospodarczych możliwe będzie dopiero po zapewnieniu personelu przez Spółkę. (\`(...)\`) w celu prowadzenia działalności gospodarczej Spółka będzie zmuszona podjąć szereg czynności, takich jak m.in. przeprowadzenie rekrutacji pracowników. Zatem, sytuacja ta wyklucza możliwość stwierdzenia, że przenoszony majątek umożliwi kontynuację działalności prowadzonej dotychczas przez Pana, wyłącznie przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem sprzedaży. Tym samym, należy uznać, że Spółka nie będzie miała faktycznej możliwości prowadzenia samodzielnie działalności gospodarczej w niezmienionym zakresie, wyłącznie w oparciu o nabyte składniki, bez konieczności angażowania dodatkowych składników lub podejmowania dodatkowych działań”;

\- z dnia 11 września 2020 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.385.2020.2.EW, w której DKIS stwierdził: „Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa”;

\- z dnia 15 marca 2019 r., znak 0112-KDIL4.4012.41.2019.2.MB - „Dla przesądzenia analizowanego kryterium należy ocenić czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki”;

\- z dnia 24 czerwca 2019 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.242.2019.1.MN, w której DKIS stwierdził: „W szczególności, jak wynika z okoliczności sprawy w skutek transakcji, na Nabywcę nie zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Na Nabywcę nie przejdą w szczególności oznaczenie indywidualizujące Sprzedawcę (czyli „firma” Sprzedawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego), prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami), prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych, środki pieniężne Sprzedawcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, zobowiązania kredytowe Sprzedawcy, inne zobowiązania Sprzedawcy, know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy”;

\- z dnia 10 grudnia 2018 r., znak 0115-KDIT1-2.4012.771.2018.1.KK, w której DKIS stwierdził: „(\`(...)\`) podjęcie przez Kupującego planowanej działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów, ubezpieczenia, ochrony itp. (nowych umów bądź doprowadzenia do cesji praw i obowiązków z umów dotychczasowych), zorganizowanie zarządu Nieruchomością zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie kontynuować działalności gospodarczej (\`(...)\`)”;

\- z dnia 21 czerwca 2019 r., znak 0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP, w której DKIS zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy stwierdzając, że: „W ocenie Wnioskodawcy nie jest możliwe samodzielne prowadzenie działań gospodarczych przez Spółki, które przejęły część majątku Wnioskodawcy, nawet przy uwzględnieniu kapitału ludzkiego objętego przejściem na podstawie art. 23 § 1 Kodeksu Pracy. Brakuje bowiem czynników takich jak: osoba zarządzająca, kapitał finansowy, zorganizowany marketing, zorganizowana księgowość”.

Analogicznie w przedmiotowej kwestii wypowiadają się sądy administracyjne - przykładowo NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15 , w którym stwierdził, że: „(\`(...)\`) „zespół składników majątkowych” posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy VAT cechę powyższą odzwierciedla wskazanie na wyodrębnienie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponownie zaakcentować zatem należy, iż nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze".

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie ze stanowiskiem wynikającym z wypowiedzi organów podatkowych (w tym zaprezentowanym w Objaśnieniach), czy to prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, art. 6 pkt 1 ustawy o VAT znajduje zastosowanie do takiego zespołu składników materialnych i niematerialnych, który umożliwia kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez zbywcę w oparciu o te składniki. W przypadku Wnioskodawcy trudno natomiast mówić, by taka sytuacja faktycznie miała miejsce.

Spółka co prawda zamierza wykorzystywać Nieruchomości do świadczenia usług najmu, tj. prowadzenia działalności w obszarze w którym działa również Sprzedający. Niemniej jednak, Wnioskodawca sam zawrze umowę najmu Nieruchomości, nie zostaną na niego przeniesione umowy najmu zawarte wcześniej przez Sprzedającego. Nie będziemy mieli zatem do czynienia z kontynuacją działalności Sprzedającego przez Spółkę.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawców, w świetle opisu zdarzenia przyszłego i przedstawionych powyżej argumentów, Transakcja nie powinna być traktowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawców, przeniesienie aktywów w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Czynności te - z uwagi na lokalizację przenoszonych składników (Polska) oraz status podmiotów dokonujących Transakcji (polscy podatnicy VAT) - będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju z zastosowaniem odpowiedniej stawki VAT (właściwej dla zbywanego składnika).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 2

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe (tj. uznania, że Transakcja nie będzie stanowiła zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), Wnioskodawcy chcieliby również potwierdzić zasady opodatkowania VAT jakie znajdą zastosowanie do dostawy Nieruchomości, a także prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Spółkę z tytułu ich nabycia.

Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych, jak i interpretacji indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe, „pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli (po ich wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku/budowli do używania, w tym również na własne potrzeby, oddanie w najem etc. Zasiedlenie budynku/budowli wymaga, aby doszło do korzystania z danego obiektu.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie, w świetle art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Przy czym, jak wynika z ugruntowanego orzecznictwa sądów administracyjnych i organów podatkowych, zasadne jest takie rozumienie wskazanego przepisu, zgodnie z którym grunt jako towar przyjmuje stawkę podatku VAT obowiązującą dla budynku/budowli, bez względu na to czy dostawa dotyczy prawa własności tego gruntu czy też prawa użytkowania wieczystego.

Odnosząc powyższe regulacje do dostawy Nieruchomości należy podkreślić, że Nieruchomość (…) obejmuje prawo użytkowania wieczystego jednej działki, zaś Nieruchomość (…) składa się z 5 działek ewidencyjnych. Na przedmiotowych działkach posadowione są zespoły Obiektów stanowiących budynki lub budowle. Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, centra serwisowe (\`(...)\`) wchodzące w skład Nieruchomości (…) i Nieruchomości (…) zostały wybudowane odpowiednio w 2016 i 2015 roku i od tego czasu są użytkowane. Tym samym, w przypadku budynków i budowli wchodzących w skład Nieruchomości doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu tego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy zatem uznać, że planowana dostawa Nieruchomości co do zasady będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponieważ, zgodnie z przywoływanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to dokonana na rzecz Spółki sprzedaż działek ewidencyjnych nr Y, Z, A, B i C wchodzących w skład Nieruchomości (…) oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu (działki ewidencyjnej nr X) wchodzącego w skład Nieruchomości (…), na których znajdują się przedmiotowe budynki i budowle również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków i budowli.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli zarówno Wnioskodawca jak i Sprzedający spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, to dostawa budynków i budowli posadowionych na ww. działkach będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego reguluje przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Stosownie zaś do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1\. nabycia towarów i usług,

2\. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powołanych powyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione następujące przesłanki:

i. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz

ii. towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w Polsce. Jednocześnie Spółka planuje wykorzystywać nabytą Nieruchomość do prowadzenia działalności podlegającej opodatkowaniu VAT, tj. świadczenia usług najmu. W rezultacie, w przypadku nabycia przez Wnioskodawcę Nieruchomości, spełnione będą powyższe przesłanki warunkujące powstanie prawa do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem, że Spółka otrzyma fakturę dokumentującą nabycie.

Jednocześnie należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

I tak w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wywiedziono powyżej, w ocenie Wnioskodawców, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przeniesienie prawa własności Nieruchomości będzie objęte zakresem przedmiotowym VAT - będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

Jednocześnie, przedmiotowa dostawa co do zasady będzie korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Przy czym, w świetle art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować z powyższego zwolnienia od podatku i wybrać opodatkowanie dostawy pod warunkiem spełnia określonych w ustawie o VAT warunków.

W przypadku zatem rezygnacji ze zwolnienia z VAT i skutecznego wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości przez Sprzedającego i Spółkę, po stronie Wnioskodawcy nie wystąpią jakiekolwiek ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego na podstawie szczególnych przepisów ustawy o VAT (wskazane w szczególności w art. 88 ustawy o VAT).

W sytuacji zatem gdyby Spółka otrzymała fakturę z wykazaną kwotą VAT dokumentującą nabycie Nieruchomości od Sprzedającego, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiego dokumentu po jego otrzymaniu.

W świetle powyższego, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w przypadku wyboru przez Sprzedającego i Wnioskodawcę opodatkowania dostawy Nieruchomości, Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Sprzedającego (zakładając oczywiście, że spełnione zostaną pozostałe przesłanki pozytywne wynikające z art. 86 ustawy o VAT i nie wystąpią jakiekolwiek inne przewidziane w ustawie o VAT ograniczenia w prawie do odliczenia VAT naliczonego, wskazane w szczególności w art. 88 ustawy o VAT).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto zarówno oddane nieruchomości w użytkowanie wieczyste, jak również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy art. 6 wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tutaj wskazane te czynności, które, co do zasady, należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w cyt. przepisie sformułowanie „transakcje zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Jak już wskazano, ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy wyłączył od opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeks cywilny”. Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Natomiast definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 pkt 27e ustawy, pod którym to pojęciem rozumie się:

Organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa winna mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 k.c.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1) zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Oceny tej należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespól składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zatem należy wskazać, że fakt wyłączenia niektórych składników materialnych i niematerialnych może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01 Zita Modes Sarl, stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (wyroki NSA: z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12 oraz z 21 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 1316/15).

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że zamierzają Państwo nabyć od Sprzedającego dwa centra serwisowe (\`(...)\`) zlokalizowane w (\`(...)\`) i (\`(...)\`). Nieruchomość w (\`(...)\`) składa się z jednej działki ewidencyjnej, a Nieruchomość w (\`(...)\`) obejmuje pięć działek ewidencyjnych.

Podali Państwo, że Nieruchomości nie zostały formalnie wydzielone w strukturze Sprzedającego jako jego oddział, departament, zespół etc. W szczególności, Sprzedający nie podjął i nie zamierza podjąć żadnej uchwały, w której formalnie stwierdzałby, iż Nieruchomości traktowane są jako odrębny przedmiot działalności gospodarczej lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i VAT.

Obecnie Sprzedający nie prowadzi również odrębnej ewidencji księgowej w odniesieniu do Obiektów, które mają być przedmiotem Transakcji. Jednocześnie, na podstawie prowadzonej ewidencji jest możliwe przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników stanowiących Nieruchomości.

Transakcja obejmować będzie wyłącznie Nieruchomości wraz z indywidualnymi decyzjami administracyjnymi dotyczącymi Nieruchomości oraz posiadaną przez Sprzedającego dokumentacją techniczno-prawną dotyczącą Nieruchomości (np. decyzje administracyjne, dokumentacja budowlana, projektowa itp.). Transakcja nie będzie natomiast obejmować przeniesienia w szczególności:

\- ruchomości (zapasów, wyposażenia itp.) znajdujących się na terenie Nieruchomości w dniu Transakcji (Sprzedający nie posiada żadnych ruchomości zlokalizowanych na terenie Nieruchomości);

\- prawa i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów o pracę (Sprzedający nie zawierał tego rodzaju umów);

\- prawa i obowiązków Sprzedającego wynikających z zawartych przez Sprzedającego umów rachunków bankowych, środków pieniężnych i wierzytelności;

\- pożyczek/finansowania;

\- ksiąg rachunkowych;

\- patentów, know-how (Sprzedający nie posiada zarówno patentów, jak i know-how);

\- prawa i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, które generowałyby przychody ze świadczenia usług przez Wnioskodawcę;

\- prawa i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego z dostawcami;

\- prawa i obowiązków wynikających z umów zawartych przez (\`(...)\`) z klientami;

\- zobowiązań;

\- innych (niż Nieruchomości) nieruchomości użytkowanych przez Sprzedającego w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

Ponadto wskazali Państwo, że Transakcja sprzedaży Nieruchomości (centrum serwisowego (\`(...)\`) zlokalizowanego w (\`(...)\`) oraz centrum serwisowego (\`(...)\`) zlokalizowanego w (\`(...)\`)) nie będzie obejmowała umów o zarządzanie Nieruchomościami, ani umów o zarządzanie aktywami, jak również nie będzie obejmowała przeniesienia żadnych należności o charakterze pieniężnym związanych z Nieruchomościami.

Przy nabyciu Nieruchomości Sprzedający korzystał z finansowania dłużnego. Transakcja sprzedaży opisanych we wniosku Nieruchomości nie będzie jednak obejmowała przeniesienia praw i obowiązków wynikających jakichkolwiek umów dotyczących finansowania.

Wskazali Państwo również, że przedmiot Transakcji nie będzie posiadał zdolności do działania jako niezależne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze, zaś Państwo nie będą mogli kontynuować działalności gospodarczej Sprzedającego wyłącznie w oparciu o nabyte w wyniku Transakcji składniki majątkowe. Transakcja nie będzie obejmować przeniesienia:

\- praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, które generowałyby przychody ze świadczenia usług przez Państwa – będą Państwo musieli zawrzeć umowy najmu Nieruchomości we własnym zakresie;

\- źródeł finansowania, rachunków bankowych, czy też środków pieniężnych – będą Państwo musieli zatem we własnym zakresie (w oparciu o podjęte przez siebie czynności faktyczne i prawne) zorganizować finansowanie i zawrzeć odpowiednie umowy o prowadzenie niezbędnych rachunków bankowych;

\- praw i obowiązków wynikających z umów z dostawcami - sami będą Państwo musieli zorganizować usługi niezbędne do prowadzenia przez Państwa działalności w zakresie świadczenia usług najmu lub zawrzeć w umowie najmu postanowienia, zgodnie z którymi określone usługi (np. bieżącego utrzymania nieruchomości) będą leżały w gestii najemcy;

\- pracowników, w tym działu finansowo-księgowego, kadr (HR) - będą więc musieli Państwo zatrudnić odpowiednich pracowników lub zawrzeć umowy o zapewnienie obsługi w zakresie działów księgowości, administracji itp.

Biorąc pod uwagę podany przez Państwa opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że wskazany we wniosku przedmiot Transakcji, nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy.

Planowana transakcja sprzedaży opisanych przez Państwa Nieruchomości (…) (która obejmuje jedną zabudowaną działkę nr X) oraz Nieruchomość (…) (która obejmuje pięć zabudowanych działek nr Y, Z, A, B i C) nie stanowi również zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa Zbywcy, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. W opisie sprawy wskazali Państwo bowiem, że zbywana część majątku – ww. Nieruchomości - nie zostały formalnie wydzielone w strukturze Sprzedającego jako jego oddział, departament, zespół etc. W szczególności, Sprzedający nie podjął i nie zamierza podjąć żadnej uchwały, w której formalnie stwierdzałby, iż Nieruchomości traktowane są jako odrębny przedmiot działalności gospodarczej lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Zbywana część majątku nie jest także – jak Państwo wskazali – na moment sprzedaży u Sprzedawcy wyodrębniona na płaszczyźnie finansowej – z tych względów, że Sprzedający nie prowadzi również odrębnej ewidencji księgowej w odniesieniu do Nieruchomości, które mają być przedmiotem Transakcji.

Jednocześnie, na podstawie prowadzonej ewidencji jest możliwe przypisanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników stanowiących Nieruchomość (\`(...)\`). Planowana transakcja nie będzie obejmowała praw i obowiązków Sprzedającego wynikających z zawartych przez Sprzedającego umów rachunków bankowych, środków pieniężnych i wierzytelności, jak również pożyczek, finansowania ani zobowiązań.

Podkreślili Państwo, że Transakcja obejmować będzie wyłącznie Nieruchomości wraz z indywidualnymi decyzjami administracyjnymi dotyczącymi Nieruchomości oraz posiadaną przez Sprzedającego dokumentacją techniczno-prawną dotyczącą Nieruchomości (np. decyzje administracyjne, dokumentacja budowlana, projektowa itp.). Transakcja nie będzie obejmować przeniesienia żadnych ruchomości.

Z podanych okoliczności wynika również, że przedmiot transakcji – Nieruchomość (…) oraz Nieruchomość (…) – nie będą działały jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, więc warunek wyodrębnienia funkcjonalnego również nie zostanie spełniony.

W związku z powyższym, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja sprzedaży opisanych we wniosku Nieruchomości nie może być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Przedmiot transakcji będzie ograniczał się do elementów typowych dla transakcji „nieruchomościowych”. Przedmiotem transakcji będą bowiem tylko i wyłącznie określone składniki majątkowe tj. Nieruchomości (grunty z posadowionymi na nim budynkami czy budowlami), które na dzień dokonania transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej, funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą, czy też realizować (kontynuować) określone funkcje w ramach takiej działalności.

Podsumowując, przedmiot transakcji nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a tym samym sprzedaż składników majątkowych (zabudowanych działek nr: X, Y, Z, A, B i C) nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest zatem prawidłowe.

W tym miejscu wskazać należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. Do dostawy terenów zabudowanych stosuje się przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim;

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z przepisu tego wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. Pierwsze zasiedlenie budynku/budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli lub ich części oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

W przypadku nieruchomości zabudowanych niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższy przepis wskazuje, jakie muszą zostać spełnione warunki, aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisu tego wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do budynków, budowli lub ich części będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Bowiem stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy, w myśl którego:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Przy czym zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy zamierzają Państwo nabyć Nieruchomości, a następnie wynajmować je na rzecz podmiotu powiązanego ze Sprzedającym. Przedmiotem nabycia mają być dwie Nieruchomości: Nieruchomość (…) oraz Nieruchomość (…).

Nieruchomość (…) stanowi wieczyste prawo użytkowania zabudowanej działki ewidencyjnej o numerze X.

W skład Nieruchomości (…) wchodzą następujące obiekty:

\- budynek sprzedażowo-serwisowy (\`(...)\`);

\- portiernia;

\- wiata do segregacji odpadów;

\- parking;

\- przyłącze gazowe, sieć energetyczna, sieć wodociągowa, sieć kanalizacji sanitarnej, sieć kanalizacji deszczowej, oznakowanie obiektu, ogrodzenie, plac i drogi wewnętrzne, oświetlenie zewnętrzne.

Nieruchomość (…) obejmuje pięć zabudowanych działek nr Y, Z, A, B i C.

Nieruchomość (…) składa się z następujących obiektów:

\- budynek sprzedaży i serwisu (\`(...)\`) - położony na działkach nr Y, Z i B;

\- budynek portierni - położony na działkach nr Z i Y;

\- wiata do segregacji odpadów - zlokalizowana na działkach Z i A;

\- instalacja wodociągowa, sieć kanalizacji sanitarnej, sieć kanalizacji deszczowej, oznakowanie obiektu, oświetlenie zewnętrzne, linia elektryczna zewnętrzna, przyłącze gazowe, ogrodzenie - zlokalizowane na działkach nr Y, Z, A, B i C;

\- drogi i place wewnętrzne - zlokalizowane na działkach nr Y, Z, A, B i C;

\- pylony reklamowe - zlokalizowane na działkach nr Z i B.

Wskazali Państwo, że każdy z obiektów będących przedmiotem Transakcji stanowi budowlę, budynek lub ich części w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług wszystkich obiektów (budynków i budowli) będących przedmiotem Transakcji. Od pierwszego zasiedlenia wszystkich obiektów (budynków i budowli) będących przedmiotem Transakcji do dnia planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W stosunku do żadnego z obiektów (budynków i budowli) będących przedmiotem Transakcji, Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej danego obiektu.

W związku z powyższym, w przypadku dostawy ww. budynków i budowli posadowionych na działkach o nr: X, Y, Z, A, B i C Sprzedający będzie miał prawo do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych budynków i budowli upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Ponadto Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym tych budynków i budowli w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie, transakcja sprzedaży ww. budynków i budowli przez Sprzedającego będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Zatem w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, sprzedaż działek o nr: Y, Z, A, B i C oraz wieczystego prawa użytkowania działki nr X, na których posadowione są budynki i budowle będzie opodatkowana podatkiem VAT, na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków i budowli.

Podsumowując, transakcja sprzedaży Nieruchomości (…) obejmującej zabudowaną działkę nr X oraz Nieruchomości (…) składającej się z zabudowanych działek nr Y, Z, A, B i C przez Sprzedającego będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Z uwagi na fakt, że ww. sprzedaż budynków i budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to – po skutecznym spełnieniu warunków określonych w wyżej powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i art. 43 ust. 11 ustawy – będą mogli Państwo wraz ze Sprzedającym skorzystać z opcji opodatkowania dostawy ww. budynków i budowli według właściwej dla tej czynności stawki VAT.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach planowanej transakcji, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że będą Państwo wykorzystywali Nieruchomości wyłącznie do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług - świadczenia usług najmu.

W analizowanej sprawie nie wystąpią przesłanki wymienione w art. 88 ustawy o VAT, w tym w szczególności odliczenie VAT naliczonego dotyczyć będzie, jak wyjaśniono wyżej, wyłącznie będących przedmiotem Transakcji składników majątkowych, które nie będą wyłączone z opodatkowania VAT, a w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z VAT i skutecznego wyboru opodatkowania dostawy budynków i budowli posadowionych na działkach nr X, Y, Z, A, B i C przez Sprzedającego i Państwa, nie będą podlegały zwolnieniu od VAT.

Mając więc na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołany stan prawny, należy stwierdzić, że będzie Państwu przysługiwało wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr X oraz nabycia zabudowanych działek nr Y, Z, A, B i C, których dostawa na Państwa rzecz będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem właściwej stawki podatku VAT (w przypadku skutecznej rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przez Wnioskodawców).

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Sp. z o.o. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.