Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.426.2023.2.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-09-01
Teza: Opodatkowanie hodowli gekonów orzęsionych.
Słowa kluczowe: działy specjalne produkcji rolnej
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z działów specjalnych produkcji rolnej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 5 czerwca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 31 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi hodowlę gekonów orzęsionych (_Correlophus ciliatus_). Nie są one ujęte w żadnych dokumentach typu CITES (dotyczących ograniczeń oraz zakazów związanych z przywozem i wywozem z Unii Europejskiej (UE) okazów roślin i zwierząt gatunków zagrożonych wyginięciem) oraz nie wymagają rejestracji w urzędzie na podstawie przepisów CITES (tj. przepisów Konwencji o międzynarodowym handlu dzikimi zwierzętami i roślinami gatunków zagrożonych wyginięciem, zwana także konwencją waszyngtońską).

Wnioskodawca dokonuje sprzedaży nadwyżek hodowlanych, powstałych z prowadzenia projektów hodowlanych w celu uzyskania coraz to lepszych jakościowo odmian barwnych. Nadwyżki gekonów, które nie będą zostawały na hodowli, będą przez Wnioskodawcę sprzedawane na rzecz innych hodowców. Młode gekony, które urodzą się w hodowli Wnioskodawcy, będą sprzedawane po upływie 6 miesięcy od dnia urodzenia. Plany hodowlane zakładają, że również w roku 2024 oraz w latach następnych kontynuowana będzie hodowla na tych samych zasadach.

Dochód ze sprzedaży nadwyżek hodowlanych przeznaczony zostanie w części na utrzymanie bieżącej hodowli, tj. na karmy dla gekonów, podłoża, terraria, pojemniki, wystrój terrariów, wyposażenie, powierzchnia lokalowa.

Na potrzeby hodowli prowadzona będzie uprawa roślin o powierzchni 10 m2. Nie zaspokaja to jednak zapotrzebowania na pokarm dla hodowli. Zdecydowana większość pokarmu pochodzić będzie z zakupów od zewnętrznych dostawców. Jest to dedykowana, specjalna karma przeznaczona dla tego typu zwierząt oraz owady karmowe dostarczane przez profesjonalne hodowle.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w (…) wydał decyzję z dnia (…) 2023 r., w której ustalił zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 0,00 zł za 2023 r. Podstawą prawną do wydania przedmiotowej decyzji było m.in. rozporządzenie Ministra Finansów z 14 listopada 2022 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, obowiązujących w 2023 r. (Dz. U. z 2022 r., poz. 2478). Na tej podstawie został oszacowany dochód z hodowli wynoszącej 10 m2 na 1.950,00 zł.

Wnioskodawca nie posiada 1 ha przeliczeniowego ziemi, więc nie jest zarejestrowany jako rolnik w KRUS.

Wnioskodawca nie jest zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych w oparciu o art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217 z późn. zm.), zgodnie z którym przepisy o rachunkowości stosuje się, z zastrzeżeniem ust. 3, do mających siedzibę lub miejsce sprawowania zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych, spółek cywilnych osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku, spółek jawnych osób fizycznych, spółek partnerskich oraz przedsiębiorstwa w spadku działających zgodnie z ustawą z dnia 5 listopada 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (Dz. U. poz. 1629 oraz z 2019 r. poz. 1495), jeżeli ich przychody netto ze sprzedaży towarów, produktów i operacji finansowych za poprzedni rok obrotowy wynosiły co najmniej równowartość w walucie polskiej 2 000 000 euro.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U.2021.1119), dalej jako: u.p.d.o.f.

Wnioskodawca (…) 2023 r. złożył do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, zadając zbliżone pytania w zakresie podatku dochodowego oraz podatku od towarów i usług, jakie Wnioskodawca zadaje w niniejszym wniosku (obejmującym jednak zdarzenie przyszłe). Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (…) 2023 r. wydał postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania, gdyż wniosek zawierał elementy, które uniemożliwiały wydanie interpretacji indywidualnej. Organ powołał przepis art. 14 § 5 Ordynacji podatkowej oraz uznał, że stan faktyczny przedstawiony w pierwotnym wniosku był przedmiotem sprawy podatkowej rozstrzygniętej co do jej istoty na rzecz Wnioskodawcy w decyzji. Za taką decyzją uznana została decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w (…) z dnia (…) 2023 r., ustalającą podatek dochodowy w wysokości 0,00 zł.

W związku z powyższym Wnioskodawca zdecydował się na ponowne wystąpienie z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie zdarzenia przyszłego obejmującego swoim zakresem rok 2024 i lata następne.

### Pytania

1\. Czy planowaną hodowlę gekonów orzęsionych w roku 2024 oraz w latach następnych należy zakwalifikować do działów specjalnej produkcji rolnej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji powoduje, iż podlegać będzie ona opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych?

2\. Czy Wnioskodawca powinien w 2024 r. i w latach następnych wykazać przychody uzyskane z tytułu nadwyżek hodowlanych gekonów jako dochód podlegający opodatkowaniu?

3\. Jeżeli odpowiedź na pytanie numer 2 jest twierdząca, to czy Wnioskodawca powinien w 2024 r. i w latach następnych wykazać przychody uzyskane z tytułu nadwyżek hodowlanych w rozliczeniu rocznym z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych?

4\. Czy Wnioskodawca powinien w 2024 r. i w latach następnych prowadzić rejestr kwot uzyskanych ze sprzedaży gekonów?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 1 – hodowlę gekonów orzęsionych należy zakwalifikować do dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, w związku z czym będzie podlegać ona opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych.

Zgodnie art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.): przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

W myśl art. 2 ust. 2 u.p.d.o.f. działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1) miesiąc – w przypadku roślin,

2) 16 dni – w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,

3) 6 tygodni – w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

4) 2 miesiące – w przypadku pozostałych zwierząt, licząc od dnia nabycia

– licząc od dnia nabycia.

Konsekwencją uregulowań zawartych w tym przepisie jest wprowadzona dla celów tej ustawy – zawarta w art. 2 ust. 2 definicja działalności rolniczej oraz w art. 2 ust. 3 – definicja działów specjalnych produkcji rolnej, z których uzyskiwane dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 u.p.d.o.f.: działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Ponadto, jak wynika z art. 2 ust. 3a u.p.d.o.f.: nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym „załącznikiem nr 2”.

Przepis ten stanowi przesłankę negatywną do uznania danej hodowli za dział specjalnej produkcji rolnej w przypadku hodowli i chowu zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym „załącznikiem nr 2”.

W związku z powyższym kluczowym do ustalenia, czy dana działalność może zostać zakwalifikowana do działów specjalnych produkcji rolnej jest spełnienie przesłanek z art. 2 ust. 3 u.p.d.o.f, przy jednoczesnym braku spełnienia przesłanki negatywnej zawartej w art. 2 ust. 3a u.p.d.o.f.

Za takim stanowiskiem przemawia również linia orzecznicza sądów administracyjnych. Jak stwierdził w wyroku z dnia 25 kwietnia 2017 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie: „Działalność, którą można zakwalifikować pod pojęcia użyte w art. 2 ust. 3 u.p.d.o.f. oraz która przekracza wielkość określoną w załączniku nr 2 do ustawy, stanowi dział specjalny produkcji rolnej. Nie ma w tym względzie żadnego znaczenia „okres przetrzymywania zakupionych zwierząt” – skoro sam fakt zaliczenia do wyodrębnionej przedmiotowo w art. 2 ust. 3 u.p.d.o.f. kategorii działalności, przesądza, przy uwzględnieniu jej rozmiarów, o zakwalifikowaniu jej do działów specjalnych produkcji rolnej” – (Wyrok WSA w Warszawie z 25.04.2017 r., III SA/Wa 1434/16, LEX nr 2306943).

Ponad wszelką wątpliwość hodowla gekona orzęsionego nie jest związana z:

a) uprawami w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych,

b) uprawami grzybów i ich grzybni,

c) uprawami roślin „in vitro”,

d) fermową hodowlą i chowem drobiu rzeźnego i nieśnego,

e) wylęgarniami drobiu,

f) hodowlą i chowem zwierząt futerkowych i laboratoryjnych,

g) hodowlą dżdżownic,

h) hodowlą jedwabników,

i) prowadzeniem pasiek,

j) hodowlą i chowem innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym

(załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 listopada 2021 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej).

Sporne w literaturze natomiast jest, czy gekona orzęsionego można zaliczyć do tzw. „entomofagów”. W komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (A. Bartosiewicz, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, LEX 2015, teza 8 do art. 2) zawarto wyjaśnienie terminu „entomofagi”. Entomofagami są to zwierzęta drapieżne i pasożytnicze, jak również larwy owadów odżywiające się żywymi owadami. Hodowlą entomofagów będzie więc hodowla m.in.: sikor, nietoperzy, kameleonów, mrówkojadów, rączyc, baryłkarzy, czy mrówkolwów, a także jaszczurek (np. gekonów orzęsionych) i ptaszników.

Należy zauważyć, że gekony orzęsione w odróżnieniu do pozostałych gatunków gekona są wszystkożerne.

Zgodnie z definicją podaną na Wikipedii: Entomofag (z grec. entomon = owad i phagein = jeść), owadożerca – zwierzę lub rzadziej roślina odżywiające się owadami – zarówno larwami, poczwarkami, jak i dorosłymi owadami. Entomofagi dzieli się na pasożyty oraz drapieżniki – https://pl.wikipedia.org/wiki/Entomofag. Tak więc entomofagiem jest organizm, który żywi się owadami.

By organizm został zakwalifikowany do entomofagów, nie musi być drapieżnikiem lub pasożytem _sensu stricto_, lecz może być również organizmem wszystkożernym. Jako przykład można podać tu Wargacza leniwego (_Melursus ursinus_), który będąc zwierzęciem wszystkożernym (podobnie jak gekon orzęsiony) jest wskazywany, jako największy entomofag według Wikipedii (wersja angielska) https://en.wikipedia.org/wiki/Insectivore.

W tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 24 listopada 2021 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 2183), która określa normy szacunkowe dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej obowiązujące w 2022 r., w pkt 13 wymieniono hodowlę entomofagów, wskazując normę szacunkową dochodu rocznego, oraz która liczona jest od 1 m3 powierzchni uprawy roślin żywicielskich.

W związku z powyższym hodowlę gekona orzęsionego należy zaliczyć do działów specjalnej produkcji rolnej, o której mowa w art. 2 ust. 3 u.p.d.o.f. W związku z tym będzie ona podlegać opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.

Stanowisko organów nie jest jednak w tym aspekcie jednolite.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 4 listopada 2022 r. (0113-KDIPT2- 1.4011.733.2022.3.AP) uznał hodowlę gekonów orzęsionych za dział specjalnej produkcji rolnej:

Zatem, uprawa określonych roślin oraz hodowla lub chów zwierząt stanowi dział specjalny produkcji rolnej, o ile ich rozmiary przekraczają wielkości określone w ww. rozporządzeniu. Informacje zawarte w Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego mają znaczenie w zakresie oceny, czy danego rodzaju działalność ma charakter działów specjalnych produkcji rolnej. Skoro gekony przynależą do entomofagów (owadożerców) to przywołany wyżej załącznik nr 2 do u.p.d.o.f. obejmuje swym zasięgiem hodowlę entomofagów (punkt 13 tabeli) wskazując jednocześnie na normę szacunkową dochodu rocznego w wysokości liczonej od 1 m3 powierzchni roślin żywicielskich.

(Pismo z dnia 4.11.2022 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0113-KDIPT2-1.4011.733.2022.3.AP).

Z kolei Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie z dnia 16 stycznia 2023 r. (0112-KDIL2-2.4011.892.2022.2.WS) uznał, że hodowla gekonów orzęsionych nie jest działem specjalnej produkcji rolnej lecz działalnością rolniczą, podlegającą pod wyłączenie z podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.f.:

Zauważam, że załącznik Nr 2 „Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego” określa jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej, a także normy szacunkowe dochodu rocznego odnoszące się do jednostek powierzchni upraw i innych jednostek poszczególnych rodzajów produkcji zwierzęcej. Do działów specjalnych produkcji rolnej nie zalicza się hodowli gekonów, ponieważ w Tabeli, o której mowa w zdaniu poprzednim, w specyfice rodzajowej tego typu hodowla nie została wymieniona. Na podstawie przeanalizowanych powyżej regulacji prawnych stwierdzam, że hodowla gekonów jest działalnością rolniczą. Pana działalność polega na sprzedaży zwierząt pochodzących z własnej hodowli. Z uwagi na taką kwalifikację – dochody uzyskiwane z tej hodowli nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

(Pismo z dnia 16.01.2023 r., wydane przez: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL2-2.4011.892.2022.2.WS).

Należy zauważyć jednak, że przytoczony Załącznik nr 2 do „Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego” jest nieaktualny w zakresie przedmiotowym, ponieważ zgodnie z art. 24 ust. 7 u.p.d.o.f. Minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw rolnictwa, poczynając od roku podatkowego 2002, ogłasza w drodze rozporządzenia normy szacunkowe, o których mowa w ust. 4, zmieniając je corocznie w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarowej produkcji rolniczej, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

W związku z prezentowanym powyżej przepisem właściwym w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej jest rozporządzenie Ministra Finansów z 14 listopada 2022 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej, obowiązujących w 2023 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 2478). W tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, stanowiącej załącznik do rozporządzenia Ministra Finansów z 24 listopada 2021 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. z 2021 r. poz. 2183), która określa normy szacunkowe dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej obowiązujące w 2022 r., w pkt 13 wymieniono hodowlę entomofagów, wskazując normę szacunkową dochodu rocznego, która liczona jest od 1 m3 powierzchni uprawy roślin żywicielskich.

Warto przy tym jednak zauważyć, że co prawda hodowla gekonów nie została wymieniona _expressis verbis_ w nieaktualnym Załączniku nr 2 do Ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w nim również w pkt 13 wymieniono hodowlę entomofagów, do których jak wykazano powyżej zalicza się również gekon orzęsiony.

W związku z tym, nawet przyjmując, że art. 2 ust. 3a u.p.d.o.f. odnosi się wyłącznie, stosując wykładnie literalną, do nieaktualnego Załącznika nr 2, to hodowla gekonów orzęsionych, jako entomofagów ma również zastosowanie.

W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że hodowla gekona orzęsionego w przedmiotowej sprawie będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na to, że można ją uznać za dział specjalnej produkcji rolnej, ponieważ gekon orzęsiony jest entomofagiem, a w sprawie nie występuje przesłanka negatywna określona w art. 2 ust. 3a u.p.d.o.f.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 2 – nie będzie On w 2024 r. i w latach następnych zobowiązany do wykazywania przychodu z nadwyżek hodowlanych, ponieważ nie prowadzi ksiąg, o których jest mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.f.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.f. przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody.

O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, w przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z art. 24 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów, a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, w przypadku gdy podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 u.p.d.o.f. podatnicy, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2, są obowiązani składać w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklarację według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym.

Ponadto, zgodnie z brzmieniem ust. 3 prezentowanego przepisu: podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni o:

1) zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji;

2) zaprzestaniu lub rozpoczęciu w ciągu roku eksploatacji obiektów umożliwiających całoroczny cykl produkcji;

3) rozpoczęciu w ciągu roku podatkowego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej; w tym wypadku podatnicy ci składają deklaracje, o których mowa w ust. 1, o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w tym roku.

Stosownie do wymienionych powyżej przepisów, jeżeli podatnicy ustalają dochód przy zastosowaniu norm szacunkowych, to nie ma zastosowania art. 14 u.p.d.o.f. dotyczący przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Na takim stanowisku stanął Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi w wyroku z dnia 20 lutego 2019 r. sygn. I SA/Łd 688/18 w, którym stwierdził:

Sposób opodatkowania dochodu z działów z działów specjalnych produkcji rolnej został uzależniony od wyboru podatnika. Przychody z działów specjalnych produkcji rolnej mogą być ustalane według zasad określonych w art. 14 u.p.d.o.f. lub przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu. Jednak warunkiem ustalania przychodu według zasad określonych w art. 14 ustawy jest prowadzenie przez podatnika księgi wykazującej te przychody (art. 15 ust. 1 u.p.d.o.f.)

– Wyrok WSA w Łodzi z 20.02.2019 r., I SA/Łd 688/18, LEX nr 2636070.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.f., dochód ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Tak więc podatnik nie będzie wykazywał przychodu uzyskanego z tytułu nadwyżek hodowlanych.

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 3 – nie będzie On zobowiązany w 2024 i w latach następnych do wykazania przychodu uzyskanego z tytułu nadwyżek hodowlanych.

Wnioskodawca zobowiązany jest w rozliczeniu rocznym wskazać przychód przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw żywicielskich, określonych w załączniku nr 2, co wynika z zacytowanego powyżej art. 24 ust. 4 u.p.d.o.f.

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 17 stycznia 2011 r. (sygn. II FPS 2/10):

2\. W świetle art. 24 ust. 4 zdanie drugie i art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dla ustalenia dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej uzyskiwanych przez podatników, którzy nie zgłosili zamiaru prowadzenia ksiąg, mają zastosowanie wyłącznie normy szacunkowe dochodu określone w załączniku nr 2 do tej ustawy

(Uchwała NSA(7w) z 17.01.2011 r., II FPS 2/10, ONSAiWSA 2011, nr 2, poz. 25).

Zdaniem Wnioskodawcy – w odniesieniu do pytania nr 4 – nie będzie On w 2024 r. i w latach następnych zobowiązany do prowadzenia rejestru kwoty sprzedanych gekonów, z uwagi na to, że w przedmiotowym stanie faktycznym oblicza on wysokość podatku na podstawie powierzchni upraw roślin żywicielskich.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w odniesieniu do pytania nr 2, nr 3 i nr 4.

W odniesieniu do pytania nr 1 wskazuję, co następuje:

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1) miesiąc − w przypadku roślin,

2) 16 dni − w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,

3) 6 tygodni − w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,

4) 2 miesiące − w przypadku pozostałych zwierząt

− licząc od dnia nabycia.

Przychodami z działalności rolniczej są więc tylko te przychody, które pochodzą z działalności rolniczej w rozumieniu zdefiniowanym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Działami specjalnymi produkcji rolnej są uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Zgodnie natomiast z art. 2 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, zwanym „załącznikiem nr 2”.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są działy specjalne produkcji rolnej.

Stosownie do art. 24 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych w porozumieniu z ministrem właściwym do spraw rolnictwa, poczynając od roku podatkowego 2002, ogłasza w drodze rozporządzenia normy szacunkowe, o których mowa w ust. 4, zmieniając je corocznie w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarowej produkcji rolniczej, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Rodzaje i rozmiary działów specjalnych produkcji rolnej oraz normy szacunkowe dochodu rocznego zawarte są w załączniku nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tabelę rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego – obowiązującą w 2023 r. opublikowano w rozporządzeniu Ministra Finansów z 14 listopada 2022 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2478). Natomiast na rok 2024 takiego rozporządzenia jeszcze nie ma.

W ww. Tabeli wymieniono hodowlę entomofagów, wskazując normę szacunkową dochodu rocznego, która liczona jest od 1 m2 powierzchni uprawy roślin żywicielskich.

Sformułowanie „entomofagi” nie jest wyjaśnione w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Chodzi tu jednak o zwierzęta drapieżne i pasożytnicze, jak również larwy owadów odżywiające się żywymi owadami (A. Bartosiewicz, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, LEX 2015, teza 8 do art. 2). Hodowlą entomofagów będzie więc hodowla m.in.: sikor, nietoperzy, kameleonów, mrówkojadów, rączyc, baryłkarzy, czy mrówkolwów, a także jaszczurek (np. gekonów orzęsionych) i ptaszników.

Zatem, uprawa określonych roślin oraz hodowla lub chów zwierząt stanowi dział specjalny produkcji rolnej, o ile ich rozmiary przekraczają wielkości określone w ww. załączniku. Informacje zawarte w wyżej wymienionym załączniku mają znaczenie w zakresie oceny, czy danego rodzaju działalność ma charakter działów specjalnych produkcji rolnej. Jeżeli dany rodzaj uprawy, czy też chów lub hodowla określonego gatunku zwierząt nie jest wymieniona w załączniku, to należy stwierdzić, że ta uprawa, hodowla, czy też chów jest działalnością rolniczą, niebędącą działem specjalnym produkcji rolnej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan hodowlę gekonów orzęsionych. Na potrzeby hodowli prowadzona będzie uprawa roślin o powierzchni 10 m2.. Nie jest Pan zobowiązany do prowadzenia ksiąg rachunkowych w oparciu o art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o rachunkowości.

Dlatego też hodowla entomofagów, takich jak gekony orzęsione, stosownie do powołanego art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi działy specjalne produkcji rolnej, a sprzedaż entomofagów jest opodatkowana na zasadach przewidzianych dla działów specjalnych produkcji rolnej. Przy czym, w przypadku braku powierzchni upraw roślin żywicielskich w rozumieniu poz. 13 załącznika nr 2 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, obowiązek podatkowy nie powstanie, gdyż ustawodawca ustala stawkę podatku od działów specjalnych produkcji rolnej w zależności od powierzchni upraw roślin żywicielskich.

Na podstawie opisu Pana sprawy oraz powołanych przepisów prawa podatkowego stwierdzam, że sprzedaż gekonów orzęsionych, jako sprzedaż entomofagów, jest opodatkowana na zasadach przewidzianych dla działów specjalnych produkcji rolnej.

**Reasumując −** **planowaną hodowlę gekonów orzęsionych w roku 2024 oraz w latach następnych należy zakwalifikować do działów specjalnej produkcji rolnej w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych, co w konsekwencji powoduje, że podlegać będzie ona opodatkowaniu podatkiem od osób fizycznych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.