Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.834.2023.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-01
Teza: Ulga na powrót.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; Rosja; Ukraina; ulga-ulga na powrót
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Ulga na powrót.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 152

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie ulgi na powrót jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

26 września 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 25 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania ulgi na powrót. Uzupełnił Pan wniosek pismem z 26 września 2023 r. (data wpływu 28 września 2023 r.) oraz – na wezwanie – pismem z 17 listopada 2023 r. (data wpływu 17 listopada 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

Pan (…) (dalej: „Pan” lub „Podatnik”) jest obywatelem francuskim. Jest Pan pracownikiem zatrudnionym w spółce (…). (dalej: „Pracodawca” lub „Spółka”) z siedzibą w (…), we Francji.

W okresie od stycznia 2016 roku do lipca 2019 roku został Pan oddelegowany przez swojego francuskiego pracodawcę do pracy w spółce (…) z siedzibą w (…), w Rosji. Podczas oddelegowania mieszkał Pan w wynajętym mieszkaniu w Rosji, składał Pan zeznania podatkowe oraz płacił podatki od uzyskanych dochodów w Rosji.

Od sierpnia 2019 roku został Pan oddelegowany przez swojego francuskiego pracodawcę do pracy w spółce (…) z siedzibą w (…), w Ukrainie. Pracował Pan z terytorium Ukrainy do końca lutego 2022 roku. Podczas oddelegowania mieszkał Pan w wynajętym mieszkaniu na terytorium Ukrainy, składał zeznania podatkowe oraz płacił podatki od uzyskanych dochodów w Ukrainie.

Ze względu na toczącą się wojnę w Ukrainie w marcu 2022 roku zmienił Pan miejsce zamieszkania i przeprowadził się do Polski, gdzie aktualnie mieszka i skąd zdalnie świadczy Pan pracę na rzecz spółki ukraińskiej.

Przed przyjazdem do Polski w marcu 2022 roku nigdy nie posiadał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Polski.

W polskim zeznaniu podatkowym za 2022 rok uwzględnił Pan swoje ogólnoświatowe dochody – w związku z przeniesieniem miejsca zamieszkania z Ukrainy do Polski oraz przekroczeniem 183 dni pobytu na terytorium Polski w roku 2022, złożył Pan rozliczenie podatkowe za 2022 rok w Polsce jako polski rezydent podatkowy (nieograniczony obowiązek podatkowy za 2022 rok).

Na moment złożenia niniejszego wniosku nie posiada Pan certyfikatu rezydencji podatkowej z Rosji oraz Ukrainy, natomiast posiada Pan inne dowody dokumentujące miejsce zamieszkania w Rosji oraz w Ukrainie w latach 2019 – 2021, w szczególności takie jak:

*   potwierdzenie oddelegowania do (,,,) w Rosji i wynajmowania mieszkania,
*   umowa oddelegowania do spółki ukraińskiej oraz potwierdzenie wynajmu mieszkania w Ukrainie,

oraz

*   zeznania podatkowe składane w Rosji i w Ukrainie.

W 2022 i 2023 roku osiągał Pan przychody ze stosunku pracy wynikające z umowy o pracę zawartej ze spółką francuską oraz z tytułu oddelegowania do Ukrainy. Nie osiąga Pan przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie Ustawy o PIT, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zaniechano poboru podatku.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

W okresie od stycznia 2023 r. do przynajmniej końca lipca 2024 r. zamierza Pan rozliczać w Polsce wszystkie osiągane dochody, zarówno pochodzące z polskich jak i zagranicznych źródeł przychodów. Obecnie, nie ma Pan pewności, czy pozostanie Pan w Polsce od sierpnia 2024 roku i w roku 2025 i nie wie Pan, czy będzie w tym okresie rozliczał w Polsce wszystkie osiągnięte przychody (dochody), zarówno polskie jak i zagraniczne – bowiem dalsze Pana zamieszkanie w Polsce będzie uzależnione od potrzeb biznesowych Pana obecnego pracodawcy.

Przed 2022 rokiem nie posiadał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Polski.

Przeprowadzka z Ukrainy do Polski nastąpiła wskutek pogorszenia się sytuacji politycznej w tym kraju oraz wybuchu wojny na terytorium Ukrainy.

Od 2022 roku podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Rozlicza Pan w Polsce swoje ogólnoświatowe dochody zgodnie z obowiązującym w Polsce prawem podatkowym. Będzie posiadał Pan w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy co najmniej do końca lipca 2024 roku. Od sierpnia 2024 roku do końca 2025 roku Pana nieograniczony obowiązek podatkowy uzależniony będzie od tego, czy Pana umowa o pracę będzie przedłużona (jest to uzależnione od potrzeb biznesowych pracodawcy, który może oczekiwać, że podejmie Pan pracę w innym kraju).

W związku z przeprowadzką na terytorium Polski w 2022 r. Pana ośrodek interesów osobistych w 2022 i 2023 roku znajdował się/znajduje na terytorium Polski. Nie jest Pan uznawany za rezydenta podatkowego w innym kraju w tym samym czasie. Zakłada Pan, że tak samo sytuacja będzie wyglądała do końca lipca 2024 roku.

W związku z przeniesieniem swojego miejsca wykonywania pracy na terytorium Polski na lata 2022 – 2023 oraz na okres do końca lipca 2024 roku, Pana ośrodek interesów gospodarczych znajduje się/będzie znajdował się na terytorium Polski. Od sierpnia 2024 roku do końca 2025 roku, położenie Pana ośrodka interesów gospodarczych będzie uzależnione od potrzeb biznesowych jego pracodawcy.

W 2023 roku Pana pobyt w Polsce przekroczył już limit 183 dni. W 2024 roku Pana pobyt w Polsce również najprawdopodobniej przekroczy 183 dni. To, czy Pana pobyt w Polsce w roku 2025 przekroczy limit 183 dni, uzależnione jest od tego, czy w roku 2025 dalej będzie Pan pracował w Polsce (czyli od przedłużenia umowy z pracodawcą i jego potrzeb biznesowych).

W latach 2022-2023 oraz do końca lipca 2024 roku uzyskuje/będzie Pan uzyskiwał dochód za pracę wykonywaną z terytorium Polski na podstawie zawartej umowy o pracę.

**Pytanie**

Czy w opisanym stanie faktycznym przysługuje Panu prawo do zwolnienia przychodów ze stosunku pracy w latach 2022 – 2025 do kwoty 85.528 zł rocznie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152 Ustawy o PIT?

**Pana stanowisko w sprawie**

W opisanym stanie faktycznym przysługuje Panu prawo do zwolnienia przychodów ze stosunku pracy w latach 2022 – 2025 do kwoty 85.528 zł rocznie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152 Ustawy o PIT.

Uzasadnienie stanowiska

\[Ramy prawne\]

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 152 Ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł, osiągnięte m.in. ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy, przy czym zwolnienie obowiązuje w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44.

Zgodnie z art. 21 ust. 39 Ustawy o PIT, przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie m.in. art. 21 ust. 1 pkt 152, nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie Ustawy o PIT, a także, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ponadto, zgodnie z art. 21 ust. 43 Ustawy o PIT, zwolnienie przysługuje pod warunkiem, że:

1) w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2) podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a) trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b) okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

3) podatnik powinien spełniać następujące warunki:

a) posiadać obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b) mieć miejsce zamieszkania:

*   nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub
*   na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4) podatnik posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5) podatnik nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia – w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 44 Ustawy o PIT, suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie (m.in.) art. 21 ust. 1 pkt 152 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85.528 zł.

\[Subsumpcja przepisów prawa do analizowanego stanu faktycznego\]

Brzmienie powołanych wyżej przepisów wskazuje, że Panu, który przeniósł miejsce zamieszkania do Polski przysługuje prawo do zwolnienia przychodu ze stosunku pracy z PIT w latach 2022 – 2025.

\[Przychody uzyskiwane w Polsce\]

Główne źródło Pana przychodów stanowią przychody z umowy o pracę. Nie osiąga Pan przychodów opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie Ustawy o PIT, a także zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przesłanka ta jest zatem spełniona.

\[Status rezydencji w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania do Polski – art. 21 ust. 43 pkt 1 Ustawy o PIT\]

Od 1 stycznia 2022 roku podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Przeniósł Pan swoje centrum interesów życiowych do Polski oraz jego pobyt na terytorium Polski w 2022 roku przekroczył 183 dni. Przesłanka nieograniczonego obowiązku podatkowego po przyjeździe do Polski jest zatem spełniona.

\[Okres przebywania poza Polską – art. 21. ust. 43 pkt 2 Ustawy o PIT\]

W okresie styczeń – lipiec 2019 roku przebywał Pan na terenie Rosji, a następnie w okresie od sierpnia 2019 roku do grudnia 2021 roku na terytorium Ukrainy. Oznacza to, że nie miał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Polski w określonym przez przepisy Ustawy o PIT okresie. Przesłanka dotycząca okresu przebywania poza Polską, niezbędna do skorzystania ze zwolnienia, jest zatem spełniona.

\[Obywatelstwo, udowodnienie miejsca zamieszkania poza Polską – art. 21 ust. 43 pkt 3 ustawy o PIT\]

Posiada Pan obywatelstwo francuskie, co stanowi wystarczającą przesłankę do spełnienia kryterium z art. 21 ust. 43 pkt 3 Ustawy o PIT. Wynika to z użycia przez ustawodawcę spójnika „lub” w treści art. 21 ust. 43 pkt 3 Ustawy o PIT, co oznacza, że może Pan posiadać

a) obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub

b) mieć miejsce zamieszkania: nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2.

Na moment złożenia niniejszego wniosku nie posiada Pan certyfikatu rezydencji podatkowej z Rosji oraz Ukrainy, natomiast posiada inne dowody dokumentujące miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Rosji oraz w Ukrainie w latach 2019 – 2021, takie jak wskazano powyżej oraz zeznania podatkowe składane w Rosji i w Ukrainie.

\[Limit przychodów podlegających zwolnieniu\] Pragnie Pan podkreślić, że zgodnie z przytoczonymi wyżej przepisami Ustawy o PIT, suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85.528 zł.

Przepis ten należy rozumieć w ten sposób, że zwolnienie z PIT wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 152 Ustawy o PIT dotyczy takiej części przychodu, która mieści się w limicie kwotowym ustalonym przez ustawodawcę w wysokości 85.528 zł. Przekroczenie przez przychód tej granicznej wartości nie oznacza utraty prawa do zwolnienia z PIT całej wysokości przychodu, lecz jedynie nadwyżki ponad kwotę 85.528 zł.

W tym kontekście, w przypadku, gdyby osiągnął Pan w poszczególnych latach w okresie 2022 – 2025 przychód ze stosunku pracy w przykładowej wysokości:

*   80.000 zł, to cały ten przychód będzie zwolniony z PIT, ponieważ jego wysokość nie przekracza ustalonego w przepisie limitu kwotowego,
*   200.000 zł, to przychód ten będzie zwolniony z PIT do limitu 85.528 zł, natomiast nadwyżka ponad tę kwotę będzie opodatkowana według ogólnych zasad (pomija Pan szczegółowe kwestie związane z tymi zasadami opodatkowania nadwyżki przychodu ponad 85.528 zł, ponieważ ta kwestia nie jest bezpośrednio przedmiotem niniejszego wniosku).

Reasumując, w opisanym stanie faktycznym spełnione zostają wszystkie przesłanki pozwalające Panu skorzystać ze zwolnienia z PIT przychodów ze stosunku pracy osiąganych w latach 2022 – 2025, do kwoty 85.528 zł rocznie, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 152 Ustawy o PIT. W niniejszej sprawie nie występuje żadna okoliczność, która w związku z opisanym przeniesieniem Pana miejsca zamieszkania do Polski uniemożliwiłaby zastosowanie niniejszego zwolnienia w latach 2022 – 2025.

Mając to na uwadze, wnosi Pan o potwierdzenie prawidłowości przyjętego stanowiska w zakresie zadanego pytania.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Jak wynika z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy, analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

W świetle art. 4a ww. ustawy:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W latach 2022-2023 oraz do końca lipca 2024 roku uzyskuje/będzie Pan uzyskiwał dochód za pracę wykonywaną z terytorium Polski na podstawie zawartej umowy o pracę zawartej ze spółką francuską oraz z tytułu oddelegowania do Ukrainy. Nie osiąga Pan przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie Ustawy o PIT, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których, na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, zaniechano poboru podatku.

Nie jest Pan uznawany za rezydenta podatkowego w innym kraju w tym samym czasie.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody podatnika, który przeniósł miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł, osiągnięte:

a) ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej i spółdzielczego stosunku pracy,

b) z umów zlecenia, o których mowa w art. 13 pkt 8,

c) z pozarolniczej działalności gospodarczej, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30c albo art. 30ca albo ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym w zakresie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych,

d) z zasiłku macierzyńskiego, o którym mowa w ustawie z dnia 25 czerwca 1999 r. o świadczeniach pieniężnych z ubezpieczenia społecznego w razie choroby i macierzyństwa

‒ w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych, licząc od początku roku, w którym podatnik przeniósł to miejsce zamieszkania, albo od początku roku następnego, z zastrzeżeniem ust. 39, 43 i 44

Na podstawie art. 21 ust. 39 ww. ustawy:

Przy obliczaniu kwoty przychodów podlegających zwolnieniu od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie uwzględnia się przychodów podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym na podstawie niniejszej ustawy, zwolnionych od podatku dochodowego oraz od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 21 ust. 43 ww. ustawy:

Zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 152, przysługuje pod warunkiem, że:

1) w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz

2) podatnik nie miał miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w okresie obejmującym:

a) trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

b) okres od początku roku, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego dzień, w którym zmienił miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz

3) podatnik:

a) posiada obywatelstwo polskie, Kartę Polaka lub obywatelstwo innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo Konfederacji Szwajcarskiej lub

b) miał miejsce zamieszkania:

*   nieprzerwanie co najmniej przez okres, o którym mowa w pkt 2, w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, Konfederacji Szwajcarskiej, Australii, Republice Chile, Państwie Izrael, Japonii, Kanadzie, Meksykańskich Stanach Zjednoczonych, Nowej Zelandii, Republice Korei, Zjednoczonym Królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej lub Stanach Zjednoczonych Ameryki, lub
*   na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieprzerwanie przez co najmniej 5 lat kalendarzowych poprzedzających okres, o którym mowa w pkt 2, oraz

4) posiada certyfikat rezydencji lub inny dowód dokumentujący miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia, oraz

5) nie korzystał uprzednio, w całości lub w części, z tego zwolnienia - w przypadku podatników, którzy ponownie przeniosą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 44 ww. ustawy:

Suma przychodów zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 pkt 148 i 152-154 nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty 85.528 zł.

Ww. przepisy zostały wprowadzone z dniem 1 stycznia 2022 r. przez art. 1 pkt 13 lit. a) tiret 13 ustawy z dnia 23 listopada 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105 ze zm.).

Ponadto, z art. 53 ww. ustawy zmieniającej wynika, że:

Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy zmienianej w art. 1, ma zastosowanie do podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej po dniu 31 grudnia 2021 r.

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w ww. art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polega na zwolnieniu od podatku dochodowego niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy w wyniku przeniesienia po dniu 31 grudnia 2021 r. miejsca zamieszkania na terytorium Polski podlegają w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Z treści wniosku wynika, że jest Pan obywatelem Francji i do Polski przeprowadził się Pan w marcu 2022 r. Przed przyjazdem do Polski w marcu 2022 roku nigdy nie posiadał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Polski. W związku z przeprowadzką na terytorium Polski w 2022 r. Pana ośrodek interesów osobistych w 2022 i 2023 roku znajdował się/znajduje się na terytorium Polski. W związku z przeniesieniem swojego miejsca wykonywania pracy na terytorium Polski na lata 2022 – 2023 oraz na okres do końca lipca 2024 roku, Pana ośrodek interesów gospodarczych znajduje się/będzie znajdował się na terytorium Polski. Od sierpnia 2024 roku do końca 2025 roku, położenie Pana ośrodka interesów gospodarczych będzie uzależnione od potrzeb biznesowych Pana pracodawcy. W 2022 r. przebywał Pan dłużej niż 183 dni na terytorium Polski. W 2023 roku Pana pobyt w Polsce przekroczył już limit 183 dni. W 2024 roku Pana pobyt w Polsce również najprawdopodobniej przekroczy 183 dni. To, czy Pana pobyt w Polsce w roku 2025 przekroczy limit 183 dni, uzależnione jest od tego, czy w roku 2025 dalej będzie Pan pracował w Polsce (czyli od przedłużenia umowy z pracodawcą i jego potrzeb biznesowych).

Ww. ulga polega na zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych niektórych przychodów osiągniętych w czterech kolejno po sobie następujących latach podatkowych przez podatników, którzy przenieśli miejsce zamieszkania na terytorium Polski po dniu 31 grudnia 2021 r.

W celu skorzystania z ww. preferencji podatkowej, tj. tzw. „ulgi na powrót” spełnione muszą być jednak wszystkie dodatkowe warunki wskazane w art. 21 ust. 39, 43 i 44 ustawy.

Aby zapewnić sobie możliwość skorzystania z omawianej preferencji podatkowej, należy zarówno przez trzy lata kalendarzowe poprzedzające bezpośrednio rok, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, oraz w okresie od początku roku, w którym zmieniono miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, do dnia poprzedzającego ten dzień, nie posiadać miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i co istotne w wyniku przeniesienia miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, należy mieć nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium RP.

Z treści wniosku wynika, że w wyniku przeniesienia w marcu 2022 r. miejsca zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega Pan w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Zatem, warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został spełniony.

Następny warunek określa art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy. Z treści wniosku wynika, że nie miał Pan miejsca zamieszkania na terytorium Polski w okresie trzech lat kalendarzowych poprzedzających bezpośrednio 2022 r. (tj. w latach 2019-2021) oraz od początku 2022 r. do dnia poprzedzającego dzień, w którym przeprowadził się Pan do Polski.

Zatem, spełnił Pan również wymagania wskazane w art. 21 ust. 43 pkt 2 lit. a) i b) ww. ustawy.

Posiada Pan obywatelstwo francuskie, tym samym spełnił Pan warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 3 lit. a ww. regulacji.

Kolejnym istotnym kryterium umożliwiającym zastosowanie „ulgi na powrót” jest stosownie do art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy, posiadanie certyfikatu rezydencji lub innych dowodów dokumentujących miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w okresie niezbędnym do ustalenia prawa do tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy:

Ilekroć w ustawie mowa jest o certyfikacie rezydencji - oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Z treści ww. regulacji wynika, że podatnik nie ma jednak obowiązku dokumentowania miejsca zamieszkania certyfikatem rezydencji. Wystarczy, że posiada inne dokumenty, które potwierdzą jego miejsce zamieszkania w innym państwie, nie mniej muszą być to dokumenty potwierdzające miejsce zamieszkania dla celów podatkowych. Takimi dokumentami mogą być np. umowa o pracę, albo umowa najmu mieszkania za granicą, albo zaświadczenie od byłego pracodawcy.

Choć przepisy podatkowe nie wymieniają w tym zakresie żadnego katalogu, to należy pamiętać, że zgodnie z art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Powyższe oznacza, że innymi dowodami wskazującymi na miejsce zamieszkania poza Polską mogą być m.in. umowa o pracę, historia zatrudnienia, zagraniczne zeznania podatkowe, zagraniczna umowa najmu nieruchomości, paski wynagrodzeń, wyciągi bankowe czy też zagraniczne zaświadczenie od pracodawcy. Można w tym zakresie przedstawić również inne dowody.

Wskazał Pan, że nie posiada Pan certyfikatu rezydencji podatkowej ani z Rosji, ani z Ukrainy, natomiast posiada Pan inne dowody dokumentujące miejsce zamieszkania w ww. krajach w latach 2019 – 2021: potwierdzenie oddelegowania do (…) w Rosji i wynajmowania mieszkania, umowę oddelegowania do spółki ukraińskiej oraz potwierdzenie wynajmu mieszkania w Ukrainie oraz zeznania podatkowe składane w Rosji i w Ukrainie.

Wskazał Pan, że w posiada Pan brytyjski certyfikat rezydencji. Spełnia Pan warunek wskazany w art. 21 ust. 43 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przysługuje Panu prawo do skorzystania z ulgi, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozliczeniu podatkowych za lata podatkowe, w których posiada i będzie Pan posiadał miejsce zamieszkania oraz nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Od momentu zmiany miejsca zamieszkania i obowiązku podatkowego ulga nie będzie przysługiwała.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że na gruncie opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłe i jest i będzie Panu przysługiwało prawo do skorzystania z tzw. ulgi na powrót w rozliczeniu za lata 2022 – 2025, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że w tym okresie posiadał/posiada i będzie Pan posiadał miejsce zamieszkania oraz nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Przedmiotowe zwolnienie z opodatkowania będzie obejmowało przychody do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 85.528 zł, osiągnięte z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. a)-d) ww. ustawy. Nadwyżka ponad tę kwotę podlega i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pana stanowisko jest **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2283). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).