Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-96/14-2/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-06-16
Teza: Czy w związku z przeprowadzeniem podziału przez wydzielenie rynkowa wartość składników majątkowych, które zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, ustalona na dzień wydzielenia, będzie stanowić przychód Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2014 r. (data wpływu 26 marca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu w związku z planowanym podziałem przez wydzielenie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka X (dalej jako „Wnioskodawca”) jest spółką publiczną notowaną na Giełdzie Papierów Wartościowych w Warszawie, której główny, faktyczny i statutowy przedmiot działalności obejmuje działalność holdingów finansowych (PKD 64.2.Z) oraz działalność firm centralnych (head offices) i doradztwo związane z zarządzeniem (PKD 70).

Ponadto, zgodnie ze statutem, przedmiot działalności Wnioskodawcy obejmuje m.in.:

*   handel detaliczny, z wyłączeniem handlu detalicznego pojazdami samochodowymi,

*   transport lądowy oraz transport rurociągowy,

*   transport wodny,

*   transport lotniczy,

*   magazynowanie i działalność usługowa wspomagająca transport,

*   działalność pocztowa i kurierska,

*   działalność prawnicza, rachunkowo-księgowa i doradztwo podatkowe,

*   informatyka,

*   wynajem i dzierżawa,

*   działalność związana z zatrudnieniem,

*   działalność związana z administracyjną obsługą biura i pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej,

*   pozostała indywidualna działalność usługowa,

*   obsługa nieruchomości, wynajem i usługi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

We wstępie Wnioskodawca informuje, że na jego rzecz wydana została indywidualna interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 stycznia 2011 r., nr IPPB5/423-704/10-6/MB (dalej: „Interpretacja”), potwierdzająca prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy w zakresie skutków w podatku dochodowym od osób prawnych planowanego podziału Wnioskodawcy w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. poprzez wydzielenie części jego majątku (związanej z opisaną we wniosku o wydanie interpretacji działalnością dystrybucyjną lub detaliczną) do innej spółki kapitałowej. W interpretacji potwierdzono prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy, że zarówno część przedsiębiorstwa wydzielana do Spółki Przejmującej, jak również opisana we wniosku o wydanie interpretacji część przedsiębiorstwa pozostająca w Spółce Wnioskodawcy, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

W związku ze zmianami kapitałowymi, jakie zaszły w Grupie Kapitałowej Wnioskodawcy (najważniejsza z nich to sprzedaż działalności dystrybucyjnej podmiotowi zewnętrznemu) oraz przyjęciem nowej strategii gospodarczej, obecnie Wnioskodawca rozważa dokonanie restrukturyzacji prowadzonych przez siebie działalności.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uznał za konieczne złożenie niniejszego wniosku.

Obecnie Wnioskodawca posiada (bezpośrednio i pośrednio) udziały w x spółkach zależnych tworzących Grupę Kapitałową (…) („Grupa Kapitałowa”). Działalność spółek wchodzących w skład Grupy Kapitałowej dzieli się na trzy podstawowe rodzaje: działalność w zakresie handlu detalicznego, działalność w zakresie informatyki oraz działalność w zakresie nieruchomości.

Działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę jako spółkę holdingową w ramach przedsiębiorstwa tej spółki można podzielić w szczególności na:

1.  zarządzanie segmentem handlu detalicznego Grupy Kapitałowej;
2.  zarządzanie segmentem nieruchomości Grupy Kapitałowej;
3.  zarządzanie segmentem informatycznym Grupy Kapitałowej.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności osiąga przychody:

*   z dywidend otrzymywanych od spółek, których jest właścicielem,

*   z zarządzania nieruchomościami, których jest właścicielem,

*   z tytułu usług, świadczonych w ramach zarządzania na rzecz spółek zależnych oraz

*   z kapitałów pieniężnych, które inwestuje głównie w swoje spółki zależne.

Z prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca osiąga dodatni wynik finansowy i płaci podatek dochodowy.

Dotychczas, w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, działalność w ww. obszarach jest wyodrębniona w ten sposób, że usługi z zakresu zarządzania segmentem detalicznym, informatycznym i nieruchomości świadczą dedykowani do poszczególnych zadań pracownicy i komórki merytoryczne.

Ewidencja księgowa przychodów i kosztów działalności Wnioskodawcy prowadzona zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Sprawozdawczości Finansowej zawiera również drugą równoległą ewidencję, służącą na potrzeby rachunkowości zarządczej – według miejsc powstawania przychodów i kosztów (MPK-ów). Usługi związane z zarządzaniem segmentami, poza działalnościami statutowymi (wynikającymi z KSH), są świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz spółek należących do tych segmentów odpłatnie.

W ramach zarządzania segmentem detalicznym Wnioskodawca świadczy wyspecjalizowane usługi:

*   prowadzenia akwizycji (pozyskiwanie partnerów do fuzji i przejęć) dla spółek prowadzących działalność detaliczną,

*   pośrednictwa handlowego w segmencie detalicznym,

*   przetwarzania danych w oparciu o oprogramowanie niezbędne do prowadzenia działalności detalicznej,

*   udzielenia licencji na oprogramowanie dla działalności detalicznej,

*   udzielania pożyczek i nabywanie obligacji dla segmentu detalicznego,

*   prowadzenia ksiąg dla jednej spółki segmentu detalicznego.

W ramach zarządzania segmentem informatycznym Wnioskodawca świadczy wyspecjalizowane usługi:

*   prowadzenia akwizycji (pozyskiwanie partnerów do fuzji i przejęć) dla segmentu informatyka,

*   licencji i sublicencji programów komputerowych,

*   zarządzania pocztą elektroniczną,

*   administracji kadr i płac.

W ramach zarządzania segmentem nieruchomości Wnioskodawca świadczy wyspecjalizowane usługi:

*   prowadzenia akwizycji (pozyskiwanie partnerów do fuzji i przejęć) dla segmentu nieruchomości,

*   kompleksowe usługi zarządzania nieruchomościami innych spółek segmentu nieruchomości (spółek: A, B, C, D),

*   najmu powierzchni handlowych na potrzeby segmentu detalicznego i klientów zewnętrznych,

*   prowadzenia ksiąg rachunkowych dla spółek segmentu nieruchomości,

*   administracji kadr i płac dla spółek segmentu nieruchomości,

*   doradztwa finansowego.

W ramach restrukturyzacji Wnioskodawca planuje wyodrębnić działalność segmentu nieruchomości w odpowiednią formę organizacyjną – zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zadaniem wyodrębnionego segmentu będzie zarządzanie segmentem nieruchomości Grupy Kapitałowej („Segment Nieruchomości”), zaś przedmiotem pozostałej działalności Wnioskodawcy będzie zarządzanie segmentem handlu detalicznego i informatyki („Segment Detaliczny i Informatyki”).

Wydzielenie Segmentu Nieruchomości nastąpi na podstawie odpowiednich uchwał Zarządu Wnioskodawcy, w których zostaną określone:

1.  nazwa segmentu, przypisane mu struktury organizacyjne (pracownicy) i odpowiedzialne za nie kierownictwo,
2.  przedmiot działania segmentu,
3.  zadania segmentu w strukturze Wnioskodawcy,
4.  status księgowy segmentu.

W wyniku tego Segment uzyska formalne wyodrębnienie w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Segment będzie również posiadał własny regulamin określający zasady jego funkcjonowania.

Do realizacji zadań gospodarczych Segmentu Nieruchomości zostanie przeznaczona organizacyjnie i finansowo wyodrębniona część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, stanowiąca zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związana z działalnością Wnioskodawcy polegająca na zarządzaniu segmentem nieruchomości Grupy Kapitałowej.

Aktywa i pasywa składające się na bilans, przeznaczone do realizacji zadań segmentu Nieruchomości będą obejmować:

1.  składniki materialne:
    

*   grunty i prawa użytkowania wieczystego gruntów,

*   prawa własności czterech budynków – pawilonów handlowych,

*   prawo własności budynku administracyjno-biurowego,

*   prawo własności budowli znajdujących się na posiadanych nieruchomościach,

*   środki trwałe w budowie związane z budynkiem administracyjno-biurowym,

*   wyposażenie posiadanych budynków niestanowiące własności najemców,

*   samochody, sprzęt komputerowy, urządzenia, wyposażenie biurowe przypisane do segmentu nieruchomości,

*   programy, licencje na programy komputerowe przypisane do segmentu nieruchomości,

*   depozyty (kaucje) najemców,

*   bezpośrednio posiadane przez Wnioskodawcę udziały w spółkach zależnych należących do segmentu nieruchomości,

1.  składniki niematerialne:
    

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z dostawcami mediów, w tym zobowiązania wynikające z takich umów,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z dostawcami usług (utrzymanie czystości, konserwacja, przeglądy okresowe), w tym zobowiązania wynikające z takich umów,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o zarządzanie nieruchomościami na rzecz pozostałych spółek zależnych segmentu nieruchomości,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o świadczenie usług prowadzenia ksiąg, usług kadrowo-płacowych, doradztwa finansowego,

*   zobowiązania i należności wynikające z umów o pracę z pracownikami segmentu nieruchomości,

*   umowy rachunku bankowego wraz ze zgromadzonymi na nich środkami pieniężnymi znajdującymi się na wyodrębnionych rachunkach bankowych,

*   wyodrębnione w systemie księgowym konta, MPK, zapisy oraz rejestry dotyczące segmentu nieruchomości.

Ponadto, w celu odpowiedniego wyodrębnienia finansowego w strukturze Wnioskodawcy (zamieszczona w Polityce Rachunkowości odpowiednia, dostosowana do potrzeb działalności struktura kont i MPK-ów), Segmentowi Nieruchomości zostaną przypisane koszty i przychody jego funkcjonowania. W ramach tego – Segmentowi zostaną przypisane koszty związane z zarządzaniem Segmentem Nieruchomości, takie jak: koszty ponoszone w związku z osiąganymi przychodami (w szczególności: koszty amortyzacji, zużytych materiałów, zakupionych usług, wynagrodzeń i świadczeń pracowniczych) oraz koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem Segmentu (w szczególności: koszty najmu, mediów, administracyjne). Z drugiej strony zostaną mu również przypisane przychody Wnioskodawcy związane z działalnością Segmentu, w tym: przychody z tytułu świadczonych usług dla spółek Segmentu i klientów zewnętrznych, dywidendy otrzymywane od spółek z tego Segmentu.

Wysokość osiąganych przez Segment Nieruchomości przychodów oraz ponoszonych kosztów pozwala na wygenerowanie dodatniego wyniku finansowego Segmentu.

Natomiast do realizacji zadań gospodarczych pozostałych segmentów (Segmentu Detalicznego i Informatyki) zostanie przeznaczona organizacyjnie i finansowo wyodrębniona pozostała część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, stanowiąca zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, związana z działalnością Wnioskodawcy polegającą na zarządzaniu Segmentem Detalicznym i Informatycznym Grupy Kapitałowej.

Zespół ten będzie obejmować:

1.  składniki materialne:
    

*   samochody, sprzęt komputerowy, urządzenia, wyposażenie biurowe, przypisane do segmentów detalicznego i informatyki,

*   programy, licencje na programy komputerowe przypisane do segmentów,

*   bezpośrednio posiadane przez Wnioskodawcę udziały w spółkach zależnych należących do segmentów detalicznego i informatyki,

1.  składniki niematerialne:
    

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów pośrednictwa handlowego,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów przetwarzania danych w oparciu o oprogramowanie niezbędne do prowadzenia działalności detalicznej,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów udzielenia licencji na oprogramowanie dla działalności detalicznej i informatycznej,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o zarządzanie pocztą elektroniczną,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z dostawcami usług (utrzymanie czystości, konserwacja, przeglądy okresowe), w tym zobowiązania wynikające z takich umów,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o udzielanie pożyczek i nabywanie obligacji dla segmentu detalicznego,

*   prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów o świadczenie usług prowadzenia ksiąg, usług kadrowo-płacowych, doradztwa finansowego,

*   zobowiązania i należności wynikające z umów o pracę z pracownikami przypisanymi do segmentów detalicznego i informatyki,

*   umowy rachunku bankowego wraz ze zgromadzonymi na nich środkami pieniężnymi znajdującymi się na wyodrębnionych rachunkach bankowych,

*   wyodrębnione w systemie księgowym konta, MPK, zapisy oraz rejestry dotyczące segmentów detalicznego i informatyki.

Ponadto, w celu odpowiedniego wyodrębnienia finansowego w strukturze Wnioskodawcy (zamieszczona w Polityce Rachunkowości odpowiednia, dostosowana do potrzeb działalności struktura kont i MPK-ów), Segmentom Detalicznemu i Informatyki zostaną przypisane koszty i przychody ich funkcjonowania. W ramach tego Segmentom zostaną przypisane koszty związane z zarządzaniem Segmentami, takie jak: koszty ponoszone w związku z osiąganymi przychodami (w szczególności: koszty amortyzacji, zużytych materiałów, zakupionych usług, wynagrodzeń i świadczeń pracowniczych) oraz koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem Segmentów (w szczególności: koszty najmu, mediów, administracyjne). Z drugiej strony zostaną mu również przypisane przychody Wnioskodawcy związane z działalnością tych Segmentów, w tym: przychody z tytułu świadczonych usług dla spółek segmentów, dywidendy otrzymywane od spółek z tych Segmentów.

Wysokość osiąganych przez Segment Detaliczny i Informatyki przychodów oraz ponoszonych kosztów pozwoli na wygenerowanie dodatniego wyniku finansowego przez te Segmenty.

Wyodrębnienie finansowe segmentów: Nieruchomości oraz Handlu Detalicznego i Informatyki w strukturze przedsiębiorstwa Wnioskodawcy umożliwi również:

*   sporządzenie odrębnego zarządczego sprawozdania finansowego dla Segmentów,

*   sporządzanie odrębnych budżetów i celów dla Segmentów,

*   prowadzenie analizy przychodów, kosztów, rentowności Segmentów,

*   ocenę realizacji zadań Segmentów przez kierownictwo.

W dalszej kolejności Wnioskodawca planuje wydzielenie Segmentu Nieruchomości ze swojej działalności do oddzielnej, istniejącej spółki kapitałowej segmentu nieruchomości – (…) („Spółka Przejmująca”), w której akcjonariuszami (wspólnikami) będą dotychczasowi akcjonariusze Wnioskodawcy. W tym celu zostanie przeprowadzony podział Wnioskodawcy przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, tj. część majątku Wnioskodawcy składająca się na Segment Nieruchomości Wnioskodawcy zostanie przeniesiona do Spółki Przejmującej.

Spółka Przejmująca będzie dominującą spółką nowej, wydzielonej z majątku Wnioskodawcy niezależnej grupy kapitałowej.

Natomiast Wnioskodawca, w oparciu o majątek, który nie ulegnie przeniesieniu na Spółkę Przejmującą, będzie dalej prowadził pozostałe rodzaje swojej działalności, zarządzanie Segmentem Detalicznym i Informatycznym pozostałej mu części Grupy Kapitałowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z przeprowadzeniem podziału przez wydzielenie w sposób opisany powyżej, rynkowa wartość składników majątkowych, które zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, ustalona na dzień wydzielenia, będzie stanowić przychód Wnioskodawcy?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z przeprowadzeniem podziału przez wydzielenie w sposób opisany powyżej rynkowa wartość składników majątkowych, które zostaną przeniesione na Spółkę Przejmującą, ustalona na dzień wydzielenia, nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy, ponieważ zarówno majątek przejmowany przez Spółkę Przejmującą na skutek podziału jak i majątek pozostający u Wnioskodawcy stanowić będą „zorganizowane części przedsiębiorstwa” Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, w spółce podlegającej podziałowi przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podział przez wydzielenie nie skutkuje powstaniem przychodu po stronie spółki podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału i majątek pozostający w spółce dzielonej stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa spółki dzielonej.

Artykuł 4a pkt 4 ww. ustawy definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowiąc, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych termin „przedsiębiorstwo”, zgodnie z pkt 3 powołanego przepisu, oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej, obejmującym w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jednocześnie art. 552 Kodeksu cywilnego ustanawia domniemanie, że czynność prawna (np. sprzedaż, ale też wniesienie przedsiębiorstwa aportem) obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji, wyłączenie pewnych aktywów zbywanego przedsiębiorstwa nie powoduje, że przedmiotem zbycia przestaje być przedsiębiorstwo. Wniosek ten należy odnieść w równej mierze do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Z powyższego wynika, że status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);
2.  jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Pierwszym podstawowym warunkiem jest, aby „zorganizowana część przedsiębiorstwa” stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Powyższy warunek wypełnia wystąpienie co najmniej po jednym składniku z tych grup składników majątkowych. W przypadku określania czy dany zespół składników majątkowych może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne są również zobowiązania. Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 8 grudnia 2011 r. sygn. IPPP3/443-1431/11-2/RD: „zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane”. Bardziej precyzyjnie kwestię zobowiązań w kontekście zorganizowanej części przedsiębiorstwa określił WSA w Warszawie wyrokiem z dnia 9 października 2009 r., sygn. III SA/Wa 674/09, który wskazał: „definicja ZCP zawarta w updop niewątpliwie wskazuje, że zespół składników majątkowych wchodzących w jej skład powinien zawierać także zobowiązania\`(...)\` definicja ZCP nie wymaga, aby dla uznania aportu za ZCP, w jego skład musiały wchodzić wszystkie zobowiązania, jakie związane są z daną częścią przedsiębiorstwa. W przeciwnym razie, w sytuacji, gdy wierzyciel posiadający nieznaczną wierzytelność w stosunku do pozostałych zobowiązań Spółki nie zgodziłby się na jej przeniesienie, w ten sposób pozbawiłby dany zespół składników majątkowych statusu ZCP. W skrajnych przypadkach mogłyby to być nieznaczące kwoty w stosunku do całej wartości pozostałych składników majątkowych mogących stanowić ZCP. Wyrok ten znalazł potwierdzenie w orzeczeniu NSA z dnia 12 maja 2011 r. sygn. II FSK 2222/09.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej oraz funkcyjnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Przyjmuje się, że wyodrębnienie to powinno nastąpić na podstawie statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako dział, wydział, oddział, segment, linia biznesowa itd.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest poprzez odpowiednie prowadzenie ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa, które trafnie określił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 22 grudnia 2011 r. sygn. IBPBI/2/423-1186/11/MO: „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową”.

Ostatnią cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze, do wykonywania których służy w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u jego zbywcy.

Wyżej opisane cechy zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostały ugruntowane zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2011 r., sygn. II FSK 2222/09, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 listopada 2009 r., I SA/Gd 494/09; WSA w Warszawie z dnia 9 października 2009 r., III SA/Wa 674/09; WSA w Lublinie z dnia 12 października 2007 r„ I SA/Lu 403/07 i inne) oraz wypowiedziach organów podatkowych (por. np. indywidualne interpretacje prawa podatkowego: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 lipca 2011 r., sygn. IPPP1/443-710/11-2/J, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 grudnia 2012 r., sygn. ITPB3/423-551/12/DK, Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 kwietnia 2013 r., sygn. ITPB3/423-100/13/DK, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 lutego 2012 r., sygn. IPPB5/423-1084/11-3/DG oraz inne.

Zdaniem Wnioskodawcy segmenty operacyjne: Segment Detaliczny i Informatyki oraz Segment Nieruchomości będą spełniać wymogi zespołu składników materialnych i niematerialnych, które są jednocześnie:

1.  wyodrębnione organizacyjnie,
2.  wyodrębnione finansowo,
3.  samodzielne, tzn. mogą stanowić niezależne i samodzielne przedsiębiorstwa.

Ad. 1). Segmenty Wnioskodawcy jako zespoły składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań

W przedstawionym stanie faktycznym majątek każdego z segmentów będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, ponieważ w skład tego majątku wejdą:

1.  w przypadku Segmentu Nieruchomości:
    1.  składniki materialne, a w szczególności: cztery nieruchomości zabudowane pawilonami handlowymi wraz z towarzyszącą im infrastrukturą oraz jedna nieruchomość zabudowana budynkiem administracyjno-biurowym, budowle zlokalizowane na nieruchomościach, środki trwałe w budowie związane z budynkiem administracyjno-biurowym, wyposażenie znajdujące się w nieruchomościach, samochody, sprzęt komputerowy, urządzenia, wyposażenie biurowe przypisane do Segmentu, programy i licencje na programy komputerowe, depozyty najemców, udziały w spółkach zależnych),
    2.  składniki niematerialne: prawa i obowiązki z zawartych umów cywilno-prawnych z dostawcami towarów i usług dla Segmentu (w tym zobowiązania), prawa i obowiązki z zawartych umów cywilno-prawnych z klientami Segmentu, prawa i obowiązki z umów o prowadzenie rachunku bankowego wraz ze zgromadzonymi na tych rachunkach środkami pieniężnymi, zobowiązania i należności wynikające z umów o pracę z pracownikami Segmentu, wyodrębniona w systemie księgowym ewidencja (konta, MPK, zapisy oraz rejestry dotyczące Segmentu Nieruchomości).
2.  w przypadku Segmentu Detalicznego i Informatyki:
    1.  składniki materialne, a w szczególności: samochody, sprzęt komputerowy, urządzenia, wyposażenie biurowe przypisane do Segmentu, programy i licencje na programy komputerowe, udziały w spółkach zależnych),
    2.  składniki niematerialne: prawa i obowiązki z zawartych umów cywilno-prawnych z dostawcami towarów i usług dla Segmentu (w tym zobowiązania), prawa i obowiązki z zawartych umów cywilno-prawnych z klientami Segmentu, prawa i obowiązki z umów o prowadzenie rachunku bankowego wraz ze zgromadzonymi na tych rachunkach środkami pieniężnymi, zobowiązania i należności wynikające z umów o pracę z pracownikami Segmentu, wyodrębniona w systemie księgowym ewidencja (konta, MPK, zapisy oraz rejestry dotyczące Segmentu Detalicznego i Informatyki).

Ad. 2). Segmenty Wnioskodawcy jako organizacyjnie i finansowo wyodrębnione części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy

W przedstawionym stanie faktycznym należy uznać, że majątek każdego z Segmentów Wnioskodawcy będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) organizacyjnie i finansowo wyodrębnionych w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy, ponieważ:

1.  przed przeprowadzeniem podziału Wnioskodawcy przez wydzielenie, majątek każdego z tych Segmentów zostanie organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie jako segment spółki akcyjnej na podstawie uchwały Zarządu Wnioskodawcy,
2.  będzie posiadać kierownictwo, zostaną określone zasady jego funkcjonowania,
3.  zostaną mu przypisane koszty i przychody jego działalności.

Ad. 3). Składniki majątku każdego z Segmentów Wnioskodawcy jako składniki przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych

W przedstawionym stanie faktycznym majątek każdego z Segmentów Wnioskodawcy będzie stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, ponieważ w ramach wyodrębnienia każdego z Segmentów w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy składniki te będą służyły realizacji odrębnych zadań gospodarczych polegających na zarządzaniu poszczególnymi segmentami.

Ad. 4). Składniki majątku Segmentów Wnioskodawcy jako zespoły składników, który mógłby samodzielnie realizować zadania gospodarcze

W przedstawionym stanie faktycznym należy uznać, że składniki majątku każdego z Segmentów Wnioskodawcy będą stanowiły taki zespół składników, który mógłby samodzielnie realizować wyznaczone mu zadania gospodarcze, ponieważ:

1.  W dotychczasowym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy majątek każdego z Segmentów będzie pełnić inne funkcje gospodarcze niż pozostała część majątku Wnioskodawcy. Zakres działalności Segmentu Nieruchomości będzie ograniczać się wyłącznie do zarządzania tym Segmentem Grupy Kapitałowej. Tymczasem Wnioskodawca będzie prowadził również – przy pomocy pozostałej części swego majątku – działalność polegającą na zarządzaniu Segmentami Detalicznym i Informatyki w ramach Grupy Kapitałowej;
2.  Zespół składników majątkowych, który ma być wydzielony do Spółki Przejmującej, mógłby służyć realizacji określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. W wyniku przeniesienia części majątku Wnioskodawcy w postaci Segmentu Nieruchomości na Spółkę Przejmującą nabędzie ona wszystkie te składniki majątkowe tego Segmentu, które pozwalają na prowadzenie działalności w zakresie zarządzania danym Segmentem działalności Wnioskodawcy w ramach Grupy Kapitałowej. Podobnie, zadania te mógłby realizować każdy inny nabywca majątku każdego z Segmentów, nawet w przypadku, w którym przed nabyciem tego majątku nie posiadałby żadnych innych składników majątkowych. Wynika to stąd, że każdy z Segmentów będzie zespołem składników majątkowych pozwalającym na prowadzenie przy jego pomocy działalności gospodarczej – a zatem zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Jednocześnie Wnioskodawca po przeprowadzeniu opisanego we wniosku podziału przez wydzielenie zachowa zdolność prowadzenia dotychczasowej działalności Grupy Kapitałowej w pozostałym zakresie, tj. zarządzania Segmentami Handlu Detalicznego i Informatyki Oznacza to, że majątek, który pozostanie u Wnioskodawcy po podziale będzie również spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na uwagę również zasługuje fakt, że już w dzisiejszych strukturach Wnioskodawcy, które nie spełniają jeszcze wszystkich niezbędnych dla zorganizowanych części przedsiębiorstwa wymogów organizacyjnych, Wnioskodawca osiąga dodatnią rentowność na poszczególnych Segmentach. Oznacza to, że Segmenty Wnioskodawcy mogłyby funkcjonować jako samodzielne przedsiębiorstwa w przyszłości.

Biorąc powyższe pod uwagę, Wnioskodawca prosi o zajęcie stanowiska w przedmiotowej sprawie.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że z podobnym wnioskiem o udzielenie indywidualnych interpretacji dotyczących określenia skutków podatkowych (obowiązek płatnika w podatku dochodowym od osób prawnych) planowanego podziału Wnioskodawcy, wystąpi również Spółka Przejmująca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy stwierdzić, że postępowanie w sprawie interpretacji indywidualnej jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego, czy też kontrolnego, w których organ podatkowy zobowiązany jest do przeprowadzenia postępowania dowodowego uwzględniającego treść dokumentów oraz ich rzeczywistą realizację. W przypadku wydawania interpretacji indywidualnej organ podatkowy jest związany treścią przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, który stanowi podstawę do wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm. dalej: „Ustawa”), ilekroć w Ustawie jest mowa o: zorganizowanej części przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że jednym z podstawowych wymogów jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Innymi słowy podatnik winien uwzględnić w tej transakcji wszystkie składniki majątkowe tej aportowanej części majątku, razem z jego aktywami i pasywami.

Konsekwencją finansowego wyodrębnienia majątku mającego stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do tego majątku również wszelkich zobowiązań związanych ze składnikami tego majątku. Wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione także wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza, co prawda pełnej, całkowitej samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest nie tylko wyodrębniona organizacyjnie, ale również posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa (zgodnie z definicją zawartą w art. 4a pkt 4 Ustawy), musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym Spółka wskazała, że zamierza dokonać podziału przez wydzielenie, przy czym majątek zarówno majątek przejmowany przez Spółkę Przejmującą na skutek podziału, jak i majątek pozostający u Wnioskodawcy stanowić będą „zorganizowane części przedsiębiorstwa” Wnioskodawcy w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności: w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa – wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia; przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Odnosząc powyższe do treści wniosku należy stwierdzić, że w sytuacji gdy w ramach przeprowadzonej transakcji dojdzie do wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy, jednocześnie majątek pozostający w Spółce również będzie spełniał kryteria określone w tym przepisie, co wprost wynika z treści przedstawionego zdarzenia przyszłego, po stronie Spółki nie wystąpi przychód podatkowy o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy.

Podkreślić jednakże należy, że ostatecznie to właściwy organ podatkowy mający stosowne uprawnienia może dokonać oceny realnie wydzielanego zbioru składników majątkowych pod kątem spełniania kryteriów niezbędnych dla uznania go jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tutejszy organ w ramach procedury wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego jest natomiast związany przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym, nie może go zatem podważać, czy też kwestionować, gdyż byłoby to sprzeczne z istotą przedmiotowej instytucji.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określone odmienne zdarzenie przyszłe występujące w rzeczywistości, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.