Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4012.37.2018.1.MŁ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany Działek.
Słowa kluczowe: działki; opodatkowanie; zamiana
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany Działek – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania zamiany Działek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, właścicielem następujących działek gruntu objętych księgą wieczystą;

*   działka nr 897/27 o pow. 692 m2;
*   działka nr 1115/27 o pow. 193 m2;
*   działka nr 2194/27 o pow. 1.468 m2 oraz
*   działka nr 2196/27 o pow. 251 m2 (dalej łącznie: Działki).

Działki o numerach ewidencyjnych 2194/27 (o pow. 1.468 m2) oraz 2196/27 (o pow. 251 m2) powstały wskutek wydzielenia z działki o numerze ewidencyjnym 896/27.

Wszystkie wyżej wymienione Działki, tj. działki o numerach ewidencyjnych 897/27, 1115/27 oraz działka 896/27 (z której wydzielono działkę nr 2194/27 o pow. 1.468 m2 oraz działkę nr 2196/27 o pow. 251 m2), Wnioskodawca nabył w drodze spadkobrania po ojcu, mocą postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 4 września 1995 r. o stwierdzeniu nabycia spadku, oraz w drodze darowizny, na podstawie umowy z dnia 23 marca 1999 r.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Przedmiotowe Działki, od momentu ich nabycia, Wnioskodawca użytkował i użytkuje na cele rolnicze (uprawa zbóż i rzepaku, a obecnie łąka). Wnioskodawca był i jest rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia od podatku VAT.

Zgodnie z obowiązującym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego:

*   działka nr 897/27 oznaczona jest jako teren drogi dojazdowej oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;
*   działka nr 1115/27 oznaczona jest jako teren drogi dojazdowej;
*   działka nr 2194/27 oznaczona jako teren drogi dojazdowej, teren zieleni śródpolnej i wysokiej, teren łąk oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej;
*   działka nr 2196/27 oznaczona jest jako teren drogi dojazdowej oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej.

Pismem z dnia 11 lutego 2015 r., Urząd Miejski wystąpił do Wnioskodawcy z propozycją nieodpłatnego przekazania gruntu pod budowę drogi łączącej osiedle z ulicą, celem przeznaczenia na drogę dojazdową do działek stanowiących własność Gminy Miejskiej (dalej: Gmina) oraz osób prywatnych. W odpowiedzi na wniosek Gminy, Wnioskodawca zaproponował Gminie zamianę gruntów w taki sposób, że w zamian ze przeniesienie własności Działek oraz za uzgodnioną dopłatą. Wnioskodawca otrzyma od Gminy własność nieruchomości gruntowych obejmujących działkę nr 2024/18 o pow. 481 m2 oraz działkę nr 2187/18 o pow. 4277 m2 (…).

W październiku 2017 r. Gmina przedstawiła Protokół uzgodnienia warunków zamiany nieruchomości gruntowych (do podpisania protokołu jeszcze nie doszło). Wnioskodawca planuje przeniesienie własności Działek na Gminę, co nastąpi na podstawie odrębnej umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Działki należące do Wnioskodawcy nie były i nie są przedmiotem najmu, dzierżawy ani też innych odpłatnych bądź nieodpłatnych udostępnień. W odniesieniu do przedmiotowych Dziełek Wnioskodawca:

*   nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;
*   nie planował sprzedaży Działek i nie podejmował żadnych czynności przygotowawczych w tym celu i w tym zakresie;
*   wyraził zgodę Gminie na podział działki o numerze ewidencyjnym 896/27 w związku z będącą przedmiotem niniejszego wniosku zamianą Działek (zgoda została udzielona w odpowiedzi na propozycję Gminy wyrażoną we wskazanym powyżej piśmie z 11 lutego 2015 r.);
*   nie prowadził żadnych czynności o charakterze marketingowym, nie zamieszczał ogłoszeń w prasie czy Internecie, itp. wręcz przeciwnie – inicjatywa w zakresie zamiany Działek wypłynęła od Gminy w związku z koniecznością pozyskania przez Gminę konkretnych gruntów dla potrzeb realizacji inwestycji budowy dróg dojazdowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo uznać, że w odniesieniu do planowanej czynności zamiany Działek nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz że czynność ta nie będzie w związku z tym rodziła po jego stronie obowiązku zapłaty podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo uznać, że:

*   w odniesieniu do planowanej czynności zamiany Działek nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz że
*   czynność ta nie będzie w związku z tym rodziła po jego stronie obowiązku zapłaty podatku VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 tej ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, mocą art. 7 ust. 1 ustawy o VAT z kolei przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT należy zatem przyjąć, że zbycie (w tym w ramach umowy zamiany) nieruchomości gruntowych (działek gruntu), co do zasady traktowane jest jako odpłatna dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być bowiem spełniony drugi wymagany przepisami warunek, tj. czynność taka musi być wykonywana przez osobę/podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług (działa w takim charakterze).

Definicję podatnika zawiera art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza z kolei – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów (w tym przypadku gruntów) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT wyłącznie wówczas, gdy czynność tę wykona osoba/podmiot, który w odniesieniu do tej czynności będzie działał jako podatnik. Przy czym okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich osób/podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Nie jest więc podatnikiem podatku VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Działalność gospodarcza bowiem – jako związana z profesjonalnym obrotem gospodarczym – powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania. Nie jest zatem działalnością handlową (a zatem i działalnością gospodarczą) sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Jeżeli dana czynność wykonywana jest poza zakresem działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2, osoby/podmiotu dokonującego tych czynności nie można uznać za podatnika podatku VAT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE. W wyroku z dnia 15 września 2011 r. w połączonych sprawach C-180/10 Jarosław Słaby oraz C-181/10 Emilian Kuć Trybunał orzekł, że za podatnika należy uznać jedynie taką osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca lub producenta, tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, a aktywność ta obejmuje działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W ocenie TSUE chodzi tu przykładowo o: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawane go obszaru, czy też prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usługo zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność wskazywać musi ciąg ww. okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/UE, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Końcowo Trybunał orzekł, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. W ocenie Trybunału, okoliczność, że osoba ta jest rolnikiem ryczałtowym w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112 pozostaje w tym zakresie bez znaczenia.

Jak wskazano w opisie zdarzenie przyszłego:

*   przedmiotowe Działki gruntu Wnioskodawca nabył w drodze darowizny oraz spadkobrania, a od dnia nabycia do chwili obecnej wykorzystywał i wykorzystuje jedynie dla celów działalności rolniczej (uprawa zbóż i rzepaku, łąka), w odniesieniu do której posiada status rolnika ryczałtowego; przedmiotowe Działki nie zostały zatem nabyte ani w celu zabudowy ani w celu odsprzedaży;
*   przedmiotowych Działek Wnioskodawca nie wykorzystywał do celów działalności gospodarczej w szczególności Działki nie były wynajmowane, wydzierżawiane ani też w żaden inny sposób udostępniane osobom trzecim odpłatnie bądź nieodpłatnie;
*   Wnioskodawca nie dokonywał uzbrojenia Działek, nie występował w odniesieniu do nich o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;
*   w odniesieniu do Działek wreszcie Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności o charakterze marketingowym, nie rozpowszechniał informacji o chęci ich zbycia, itp. wręcz przeciwnie – inicjatywa w tym zakresie wypłynęła od Gminy, w związku z potrzebą pozyskania przez Gminę tych konkretnych nieruchomości dla potrzeb realizacji inwestycji budowy dróg dojazdowych do innych działek należących do Gminy oraz do osób prywatnych.

Uwzględniając powyższe, jak również wskazane wyżej orzecznictwo TSUE, należy uznać, że w odniesieniu do planowanej czynności zamiany Działek, Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz że czynność ta nie będzie w związku z tym rodziła po jego stronie obowiązku zapłaty podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powyższych przepisów wynika, że nieruchomość gruntowa spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży.

Umowa zamiany jest więc umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 158 ww. ustawy Kodeks cywilny, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Wobec powyższego umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

Z powyższego wynika, że przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Przy spełnieniu powyższych warunków nie ma znaczenia fakt, że podmiot dokonujący dostawy jest „rolnikiem ryczałtowym”.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, właścicielem następujących działek gruntu:

*   działka nr 897/27 o pow. 692 m2;
*   działka nr 1115/27 o pow. 193 m2;
*   działka nr 2194/27 o pow. 1.468 m2 oraz
*   działka nr 2196/27 o pow. 251 m2 (dalej łącznie: Działki).

Działki o numerach ewidencyjnych 2194/27 (o pow. 1.468 m2) oraz 2196/27 (o pow. 251 m2) powstały wskutek wydzielenia z działki o numerze ewidencyjnym 896/27. Wszystkie wyżej wymienione Działki, tj. działki o numerach ewidencyjnych 897/27, 1115/27 oraz działka 896/27 (z której wydzielono działkę nr 2194/27 o pow. 1.468 m2 oraz działkę nr 2196/27 o pow. 251 m2), Wnioskodawca nabył w drodze spadkobrania po ojcu, mocą postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 4 września 1995 r. o stwierdzeniu nabycia spadku oraz w drodze darowizny. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny. Przedmiotowe Działki, od momentu ich nabycia, Wnioskodawca użytkował i użytkuje na cele rolnicze (uprawa zbóż i rzepaku, a obecnie łąka). Wnioskodawca był i jest rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia od podatku VAT.

Zgodnie z obowiązującym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego:

*   działka nr 897/27 oznaczona jest jako teren drogi dojazdowej oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej;
*   działka nr 1115/27 oznaczona jest jako teren drogi dojazdowej;
*   działka nr 2194/27 oznaczona jako teren drogi dojazdowej, teren zieleni śródpolnej i wysokiej, teren łąk oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej;
*   działka nr 2196/27 oznaczona jest jako teren drogi dojazdowej oraz zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej i usługowej.

Pismem z dnia 11 lutego 2015 r. Urząd Miejski wystąpił do Wnioskodawcy z propozycją nieodpłatnego przekazania gruntu pod budowę drogi łączącej osiedle z ulicą, celem przeznaczenia na drogę dojazdową do działek stanowiących własność Gminy Miejskiej oraz osób prywatnych. W odpowiedzi na wniosek Gminy, Wnioskodawca zaproponował Gminie zamianę gruntów w taki sposób, że w zamian ze przeniesienie własności Działek oraz za uzgodnioną dopłatą, Wnioskodawca otrzyma od Gminy własność nieruchomości gruntowych obejmujących działkę nr 2024/18 o pow. 481 m2 oraz działkę nr 2187/18 o pow. 4277 m2. W październiku 2017 r. Gmina przedstawiła Protokół uzgodnienia warunków zamiany nieruchomości gruntowych (do podpisania protokołu jeszcze nie doszło). Wnioskodawca planuje przeniesienie własności Działek na Gminę, co nastąpi na podstawie odrębnej umowy zawartej w formie aktu notarialnego.

Działki należące do Wnioskodawcy nie były i nie są przedmiotem najmu, dzierżawy ani też innych odpłatnych bądź nieodpłatnych udostępnień. W odniesieniu do przedmiotowych Dziełek Wnioskodawca:

*   nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu;
*   nie planował sprzedaży Działek i nie podejmował żadnych czynności przygotowawczych w tym celu i w tym zakresie;
*   wyraził zgodę Gminie na podział działki o numerze ewidencyjnym 896/27 w związku z będącą przedmiotem niniejszego wniosku zamianą Działek (zgoda została udzielona w odpowiedzi na propozycję Gminy wyrażoną we wskazanym powyżej piśmie z 11 lutego 2015 r.);
*   nie prowadził żadnych czynności o charakterze marketingowym, nie zamieszczał ogłoszeń w prasie czy Internecie, itp. wręcz przeciwnie – inicjatywa w zakresie zamiany Działek wypłynęła od Gminy w związku z koniecznością pozyskania przez Gminę konkretnych gruntów dla potrzeb realizacji inwestycji budowy dróg dojazdowych.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy w odniesieniu do planowanej czynności zamiany Działek nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług oraz że czynność ta nie będzie w związku z tym rodziła po jego stronie obowiązku zapłaty podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Podkreślić należy, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnych czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem, osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Wnioskodawcy – w związku ze zamianą przedmiotowych Działek – za podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie handlu nieruchomościami.

Z informacji przedstawionych we wniosku nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Jak wskazano w opisie sprawy, Działki należące do Wnioskodawcy nie były i nie są przedmiotem najmu, dzierżawy ani też innych odpłatnych bądź nieodpłatnych udostępnień. W odniesieniu do przedmiotowych Dziełek Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, nie planował sprzedaży Działek i nie podejmował żadnych czynności przygotowawczych w tym celu i w tym zakresie oraz nie prowadził żadnych czynności o charakterze marketingowym, nie zamieszczał ogłoszeń w prasie czy Internecie, itp. wręcz przeciwnie – inicjatywa w zakresie zamiany Działek wypłynęła od Gminy w związku z koniecznością pozyskania przez Gminę konkretnych gruntów dla potrzeb realizacji inwestycji budowy dróg dojazdowych. Przedmiotowe Działki, od momentu ich nabycia, Wnioskodawca użytkował i użytkuje na cele rolnicze (uprawa zbóż i rzepaku, a obecnie łąka). Zainteresowany był i jest rolnikiem ryczałtowym korzystającym ze zwolnienia od podatku VAT.

W niniejszej sprawie, brak jest zatem przesłanek świadczących o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zamiany ww. Działek, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przesłanek zawodowego – stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności). Nie wystąpił bowiem ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że zamiana wskazanych we wniosku nieruchomości wypełniła przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawca nie podejmowała takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Działania podejmowane przez Wnioskodawcę należą zatem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zainteresowany chcąc dokonać zamiany przedmiotowych Działek będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca w związku z planowaną dostawą nieruchomości w drodze zamiany, nie będzie działać w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność ta nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie bowiem całokształt okoliczności i ich zakres, wskazuje, że jest to działanie należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym planowana dostawa nieruchomości w drodze zamiany, o której mowa we wniosku, będzie stanowić zwykłe wykonywanie prawa własności, a Zainteresowany zbywając przedmiotowe nieruchomość, stanowiące majątek prywatny będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem.

Reasumując, należy uznać, że Wnioskodawca z tytułu planowanej dostawy w drodze zamiany przedmiotowych Działek nie będzie działał w charakterze podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem planowana dostawa ww. nieruchomości w drodze zamiany nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym z tego tytułu Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do odprowadzenia podatku VAT do urzędu skarbowego.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku.

Dodatkowo tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie wynikające z opisu zdarzenia przyszłego, które nie zostały objęte pytaniem i własnym stanowiskiem w sprawie, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Ponadto, należy zaznaczyć, że w świetle art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, nie wywołuje natomiast skutków prawnych dla Gminy, która chcąc uzyskać interpretację indywidualną powinna wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.