Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-926/11/RM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-11-25
Teza: Dot. skutków podatkowych wniesienia wkładu niepieniężnego w postaci udziału w niezabudowanej nieruchomości gruntowej do spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: darowizna; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; przedsiębiorstwa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 19 sierpnia 2011 r. (data wpływu do Organu 26 sierpnia 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych dokonania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz syna – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2011r. do Organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych zakresie skutków podatkowych dokonania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz syna.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na handlu artykułami sanitarnymi i instalacyjnymi. Zamierza w najbliższym czasie przekazać, na podstawie umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego, przedsiębiorstwo będące jego wyłączną własnością swojemu synowi. Wnioskodawca ma na myśli przedsiębiorstwo, jako zorganizowaną całość w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, obejmujące oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, własność nieruchomości i ruchomości w tym urządzeń, materiałów, towarów, środków pieniężnych, licencji i zezwoleń, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wartość przekazanych w drodze darowizny rzeczy i praw majątkowych zostanie wyceniona wg. cen rynkowych. Wnioskodawca nadmienia, iż prowadzi wyłącznie sprzedaż opodatkowaną. Natomiast syn Wnioskodawcy prowadzi sprzedaż opodatkowaną i zwolnioną. Sprzedaż opodatkowana stanowi przychód z działalności gospodarczej (osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą - handel artykułami przemysłowymi) a sprzedaż zwolniona z VAT przychód z tytułu najmu lokali na cele mieszkalne. Nabycie przedsiębiorstwa w drodze darowizny będzie miało związek wyłącznie ze sprzedażą opodatkowaną. Darowizna przedsiębiorstwa nastąpi przed dokonaniem likwidacji działalności gospodarczej. Po przekazaniu przedsiębiorstwa aktem notarialnym, wartość spisu z natury towarów, materiałów i wyposażenia na dzień likwidacji przedsiębiorstwa wyniesie 0.00zł.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jakie skutki podatkowe wystąpią w podatku dochodowym od osób fizycznych u Darczyńcy?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie przedsiębiorstwa w drodze darowizny nie prowadzi u darczyńcy do powstania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych, a wartość posiadanych na dzień dokonania darowizny materiałów oraz towarów (zaliczonych wcześniej w ciężar kosztów uzyskania przychodów) nie może być w rozliczeniu podatkowym darczyńcy zaliczona do kosztów i koszty te należy skorygować w miesiącu dokonania darowizny. Ostatni odpis amortyzacyjny od środków trwałych w firmie darczyńcy powinien być dokonany za miesiąc, w którym nastąpiło ich zbycie poprzez darowiznę. Nie trzeba natomiast korygować kosztów uzyskania przychodów o wydatki poniesione na zakup wyposażenia oraz na zakup środków trwałych, od których dokonano jednorazowych odpisów amortyzacyjnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, m.in. tytułem darowizny.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż każda darowizna (w której obdarowanym jest osoba fizyczna), bez względu na przedmiot darowizny, a zatem również darowizna składników materialnych stanowiących przedsiębiorstwo, dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, co wyklucza możliwość jej opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego, wynika, iż oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z kolei w myśl art. 889 Kodeksu cywilnego, nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

*   gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;
*   gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nie nabyte.

Zatem daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy tegoż zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem, że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego art. 889 ustawy.

Jednocześnie zauważyć należy, iż w myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1500 zł,
3.  wartościami niematerialnymi i prawnymi

\-ujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym także przychody z odpłatnego zbycia składników majątku wymienionych w lit. b), spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu użytkowego lub udziału w takim prawie nieujętych w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza darować na rzecz syna prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo. W skład przedsiębiorstwa będą wchodziły m.in. środki trwałe, materiały, towary handlowe i wyposażenie. Darowane środki trwałe podlegają amortyzacji u Wnioskodawcy, wydatki na zakup wyposażenia, materiałów i towarów handlowych w całości zaliczono do kosztów uzyskania przychodów.

Mając na względzie, iż darowizna wskazanych we wniosku środków trwałych, materiałów, towarów handlowych oraz wyposażenia wchodzących w skład darowanego na rzecz syna przedsiębiorstwa, nastąpi nieodpłatnie, stwierdzić należy, iż w związku z dokonaniem tej czynności prawnej nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód z działalności gospodarczej, o którym mowa w cyt. powyżej art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 11 o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju (…).

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania, wydatki na nabycie materiałów oraz towarów handlowych, nie mogą stanowić z chwilą ich przekazania w formie darowizny kosztów uzyskania przychodów u darczyńcy.

Zatem przekazanie w formie darowizny zaewidencjonowanych wcześniej w księdze przychodów i rozchodów wydatków poniesionych na nabycie materiałów oraz towarów handlowych, wywołuje ten skutek, że ww. wydatki nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Z chwilą dokonania darowizny materiałów oraz towarów handlowych, Wnioskodawca powinien zatem dokonać korekty kosztów, ponieważ nie można już uznać, że wydatki poniesione na przekazane w formie darowizny materiały oraz towary handlowe, poniesione zostały w celu uzyskania przychodów.

Natomiast darowizna wykorzystywanych w działalności składników majątku nie zaliczonych do środków trwałych (tj. wyposażenia), nie skutkuje koniecznością bezwarunkowego skorygowania kosztów uzyskania przychodów w związku z uprzednim zaliczeniem do tych kosztów, poniesionych wydatków na nabycie tych składników. Jeżeli podatnik wykaże, iż darowane składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności gospodarczej i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to ma prawo wydatki na ich nabycie pozostawić w kosztach uzyskania przychodów, pomimo nieodpłatnego przekazania ich innej osobie.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup zużywających się stopniowo rzeczowych składników majątku przedsiębiorstwa, nie zaliczanych zgodnie z odrębnymi przepisami do środków trwałych – w przypadku stwierdzenia, że składniki te nie są wykorzystywane dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, lecz służą celom osobistym podatnika, pracowników lub innych osób, albo bez uzasadnienia znajdują się poza siedzibą przedsiębiorstwa.

Wyłączenie z kosztów podatkowych wydatków może bowiem mieć miejsce jedynie wówczas, jeżeli składnik majątku podatnika nie jest wykorzystywany dla celów działalności prowadzonej przez podatnika, lecz służy osobistym celom osób fizycznych lub bez uzasadnienia znajduje się poza siedzibą podatnika.

Darowizna lub nieodpłatne przekazanie (również na cele osobiste w przypadku osoby fizycznej) tych składników wykorzystywanych w działalności gospodarczej nie skutkuje w każdym przypadku koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów o wartość tych składników majątkowych. Jeśli składniki majątku były faktycznie wykorzystywane w działalności i przyczyniły się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, to podatnik ma prawo wydatki na ich nabycie zaliczyć do kosztów, bez względu na sposób ich późniejszego wykorzystania.

Powołany przepis art. 23 ust. 1 pkt 49 cyt. ustawy powinien mieć zastosowanie do korygowania kosztów w przypadku stwierdzenia, iż zakup składników majątku nie był dokonany na cele działalności gospodarczej ale na cele osobiste podatnika (określonej osoby). Nie stanowi on podstawy do wyłączenia z kosztów wydatków poniesionych na nabycie składników majątku wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej, a następnie darowanych.

Natomiast w sytuacji, gdy darowane są składniki majątku będące środkami trwałymi, które podlegały amortyzacji, nie zachodzi potrzeba korekty kosztów, gdyż wydatki na zakup tych środków nie były zaliczane bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów, natomiast dokonywane odpisy amortyzacyjne odpowiadają okresowi używania tych składników majątku w działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W konsekwencji ostatniego odpisu amortyzacyjnego dokonywanego od wartości początkowej amortyzowanego środka trwałego, który następnie zostaje darowany, można dokonać za miesiąc w którym darowizna została dokonana.

Reasumując mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, iż w związku z przekazaniem synowi przedsiębiorstwa w formie darowizny nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany dokonać korekty odpisów amortyzacyjnych dokonanych (w tym jednorazowo) od wartości początkowej środków trwałych oraz wydatków na zakup wyposażenia, będących przedmiotem darowizny. Będzie natomiast zobowiązany do dokonania korekty kosztów w stosunku do przekazanych materiałów oraz towarów handlowych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w zakresie pytań oznaczonych we wniosku Nr 1, 2 oraz 4 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.