Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB6/4510-233/16-3/AG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-07-12
Teza: 1. Czy w niniejszym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do korekty deklaracji w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT-8) za rok 2015 poprzez zmniejszenie przychodu (zwiększenie kosztów uzyskania przychodów – art. 12 ust. 3k UPDOP) Spółki w związku z odstąpieniem od umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych, tj. wykazania w nim straty oraz rozliczenia tej straty w następnych latach podatkowych? 2. Czy w przypadku wystawienia faktury korygującej w 2016 r. Spółka będzie miała prawo do obniżenia przychodów Spółki w 2016 r. w związku z odstąpieniem od umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych?
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta-korekta przychodu; miejsce-miejsce postojowe; przeniesienie; przychód; umowa; umowa-umowa przedwstępna; zobowiązanie-przedawnienie zobowiązania podatkowego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2016 r. (data wpływu 25 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości korekty przychodów w związku z odstąpieniem od umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości korekty przychodów w związku z odstąpieniem od umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

N. Spółka z ograniczona odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest przedsiębiorcą zajmującym się budową oraz sprzedażą lokali mieszkalnych. W 2007 roku Wnioskodawca wybudował budynek mieszkalny. W dniach 03.04.2008 r. oraz 15.05.2008 r. dwie osoby fizyczne zawarły ze Spółką dwa akty notarialne umowy sprzedaży lokali mieszkalnych w ww. budynku oraz przedwstępne umowy sprzedaży dwóch miejsc postojowych w garażu podziemnych. Nabywcy zapłacili całość ceny sprzedaży zarówno za lokale mieszkalne, jak i za miejsca postojowe.

Po wydaniu lokali mieszkalnych w stosunku do tych lokali zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne. Następnie jeden z lokali mieszkalnych został sprzedany podczas licytacji komorniczej, a w stosunku do drugiego toczy się postępowanie egzekucyjne. Pomimo zapłaty całej kwoty ceny sprzedaży za miejsca postojowe nabywcy nigdy nie podpisali ostatecznej umowy sprzedaży miejsc postojowych. Nigdy nie żądali oni podpisania ostatecznej umowy sprzedaży, ani przeniesienia praw do miejsc garażowych na podstawie umowy przedwstępnej.

Wnioskodawca wystawił faktury VAT i otrzymał cenę sprzedaży za miejsca garażowe, pomimo że nie doszło do podpisania ostatecznej umowy sprzedaży i przeniesienia praw do miejsc postojowych. Przychód Wnioskodawcy z tego tytułu został wykazany w zeznaniu podatkowym wspólnika Spółki za rok 2008 (będącym spółką kapitałową podlegającą podatkowi dochodowemu od osób prawnych), gdyż do 31.12.2013 r. spółka komandytowo-akcyjna była spółką podatkowo transparentną, tj. nie podlegała podatkowi dochodowemu, podatkowi zaś podlegali wyłącznie jej wspólnicy. Wnioskodawca odprowadził też podatek VAT od tych transakcji. Jednocześnie Wnioskodawca jako dysponujący tytułem prawnym do ww. miejsc garażowych musiał opłacać wszelkie opłaty związane z tymi miejscami postojowymi przez okres do grudnia 2015 roku. Przedmiotowe miejsca postojowe nie były wykorzystywane.

W 2013 roku Wnioskodawca zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej na lata 2014-2015. Działalność gospodarcza została ponownie podjęta z dniem 01.01.2016 r. W dniu 16.11.2015 r. Wnioskodawca odstąpił w formie pisemnej od umowy przedwstępnej w części dotyczącej zawarcia umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych. Wnioskodawca wysłał ww. odstąpienie na adresy byłych właścicieli lokalu. Odstąpienia stały się skuteczne w grudniu 2015 roku. Nabywcy do tej pory nie dali żadnej odpowiedzi, ale Spółka postawiła do ich dyspozycji kwotę związaną ze sprzedażą miejsc postojowych po potrąceniu poniesionych kosztów. Spółka w 2015 r. nie wystawiła faktury korygującej związanej z odstąpieniem od umowy. W 2016 roku Spółka złożyła zeznanie CIT-8 za rok 2015, ale nie uwzględniła w nim odstąpienia od umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w niniejszym stanie faktycznym Spółka jest uprawniona do korekty deklaracji w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT-8) za rok 2015 poprzez zmniejszenie przychodu (zwiększenie kosztów uzyskania przychodów – art. 12 ust. 3k UPDOP) Spółki w związku z odstąpieniem od umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych, tj. wykazania w nim straty oraz rozliczenia tej straty w następnych latach podatkowych?
2.  Czy w przypadku wystawienia faktury korygującej w 2016 r. Spółka będzie miała prawo do obniżenia przychodów Spółki w 2016 r. w związku z odstąpieniem od umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka uprawniona jest do korekty deklaracji w podatku dochodowym od osób prawnych (CIT-8) za rok 2015 i wykazania w nim straty oraz rozliczenia tej straty w następnych latach podatkowych.

Przede wszystkim należy podkreślić, że zgodnie z art. 14a ust. 4 pkt 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej Spółka, pomimo zawieszenia działalności, miała prawo podejmować w roku 2015 wszelkie działania niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Do takich czynności należało niewątpliwie odstąpienie od umowy przedwstępnej sprzedaży praw do miejsc garażowych, które nastąpiło w celu uniknięcia ponoszenia dalszych strat finansowych z powodu konieczności opłat za te prawa.

Odnosząc się zaś do kwestii złożenia korekty zeznania podatkowego należy stwierdzić, że możliwość jej dokonania wynika wprost z przepisów Ordynacji. Zgodnie z art. 81 § 1 i § 2 Ordynacji, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Podkreślić przy tym należy, że uprawnienie do korekty złożonych uprzednio deklaracji (zeznań) jest prawem podatnika i jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnik może skorygować uprzednio złożoną deklarację. Na zasadność złożenia korekty zeznania podatkowego wskazuje jednak obowiązek dokonania prawidłowego rozliczenia z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych. W niniejszej sprawie żadne przepisy szczególne nie zabraniają korekty w niniejszym stanie faktycznym. Oznacza to, że korekta zeznania podatkowego przez Spółkę w zakresie poniesionej straty za rok 2015 jest dozwolona. Spółka posiada również uprawnienie, aby rozliczyć tą stratę w następnych latach. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 5 UPDOP o wysokość straty poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli Spółka wystawi w 2016 r. fakturę korygującą, to będzie uprawniona do obniżenia przychodu w 2016 r. Zgodnie bowiem z obowiązującym od 1.01.2016 r. art. 12 ust. 3j UPDOP, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 3k UPDOP, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Spółka wystawiając w 2016 r. fakturę korygującą będzie więc uprawniona do obniżenia w 2016 r. osiąganych przez siebie przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Obowiązek podatkowy z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych został określony w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.).

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedmiotem opodatkowania tym podatkiem jest dochód (w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22 – przychód).

Z kolei, w myśl z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, dochodem jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w danym roku podatkowym. Jeżeli koszty przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Z powyższego wynika, że w przypadku uzyskania przychodu powstanie zobowiązanie podatkowe.

Na podstawie art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Przedawnienie zobowiązania podatkowego oznacza, że po upływie określonego czasu – od momentu powstania zobowiązania podatkowego – zobowiązanie to wygasa, a organ podatkowy, po upływie terminu przedawnienia, nie może domagać się uregulowania (nie ma możliwości wyegzekwowania) należnego świadczenia.

W praktyce termin ten może ulec wydłużeniu w związku z zawieszeniem lub przerwaniem biegu terminu przedawnienia (art. 70 § 2-7 Ordynacji podatkowej).

W myśl art. 70 § 2 Ordynacji, bieg terminu przedawnienia nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu:

1.  od dnia wydania decyzji, o których mowa w art. 67a § 1 pkt 1 lub 2, do dnia terminu płatności odroczonego podatku lub zaległości podatkowej, ostatniej raty podatku lub ostatniej raty zaległości podatkowej;
2.  od dnia wejścia w życie rozporządzenia w sprawie przedłużenia terminu płatności podatku, wydanego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych, do dnia upływu przedłużonego terminu.

Bieg terminu przedawnienia, zgodnie z art. 70 § 3 Ordynacji, przerywa ogłoszenie upadłości. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o ukończeniu postępowania upadłościowego.

Bieg terminu przedawnienia, zgodnie z art. 70 § 4 Ordynacji, zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny.

Bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zgodnie z art. 70 § 6 Ordynacji, zostaje zawieszony z dniem:

1.  wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania;
2.  wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania;
3.  wniesienia żądania ustalenia przez sąd powszechny istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa.

Należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie żadna z powyższych przesłanek dotyczących zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia nie zachodzi, w związku z czym bieg terminu przedawnienia pozostaje bez zmian. Zatem, zobowiązanie podatkowe, wynikające z zeznania podatkowego złożonego w 2008 r., dotyczące zawartej przedwstępnej umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych, uległo przedawnieniu.

Dodać należy, że zgodnie z art. 81 ust. 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Kwestie związane z korektą przychodów podatkowych, związanych z powstałym zobowiązaniem regulują przepisy art. 12 ust. 3j-3m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ogólne zasady dokonywania korekt stanowią, że korekty można dokonać tylko do czasu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Stosownie do art. 12 ust. 3j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W myśl natomiast art. 12 ust. 3k tej ustawy, jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Zgodnie z art. 12 ust. 3l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się, jeżeli korekta dotyczy przychodu związanego z zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie może skorygować w 2016 r. deklaracji mającej związek z uzyskanym przychodem w roku 2008 r., w myśl art. 12 ust. 3l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do tego czasu bowiem zobowiązanie uległo przedawnieniu, stosownie do przepisu art. 70 Ordynacji podatkowej.

Ponadto należy dodać, że zgodnie z art. 86 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, podatnicy obowiązani do prowadzenia ksiąg podatkowych przechowują księgi i związane z ich prowadzeniem dokumenty do czasu upływu okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego, chyba że ustawy podatkowe stanowią inaczej.

Przez księgi podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 4 ww. ustawy, rozumie się księgi rachunkowe, podatkową księgę przychodów i rozchodów, ewidencje oraz rejestry, do których prowadzenia, do celów podatkowych, na podstawie odrębnych przepisów, obowiązani są podatnicy, płatnicy lub inkasenci.

Zatem, zgodnie z powyższym, księgi podatkowe i dokumenty źródłowe będące odzwierciedleniem zapisów znajdujących się w tych księgach należy przechowywać przez okres równy okresowi przedawnienia zobowiązania podatkowego.

W przypadku zatem ewentualnej kontroli podatkowej u podatnika, którego dane zobowiązanie się przedawniło, organy podatkowe nie mogłyby skutecznie dokonać czynności kontrolnych w tym zakresie z uwagi na to, że podatnik nie byłby zobowiązany do przechowywania wszelkich dokumentów dotyczących przedawnionego zobowiązania, w związku z zawartą przedwstępną umową, z której wykazano przychód.

Mając na uwadze powyższe, Spółka nie może obniżyć przychodów w 2016 r. w związku z odstąpieniem od umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych, gdyż umowa ta została podpisana w 2008 r. i w tym też roku został wykazany na jej podstawie przychód w zeznaniu podatkowym. Przedawnieniu podlega bowiem również prawo korekty przychodu wynikającego ze złożonego zeznania podatkowego.

Podsumowując: w odpowiedzi na przedstawione we wniosku pytania należy stwierdzić, że Spółka nie jest uprawniona do korekty deklaracji w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 2015 poprzez zmniejszenie przychodu Spółki w związku z odstąpieniem od umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych, tj. wykazania w nim straty oraz rozliczenia tej straty w następnych latach podatkowych (pytanie nr 1), zatem nie może wystawić faktury korygującej w 2016 r. uprawniającej do obniżenia przychodów Spółki w 2016 r. w związku z odstąpieniem od ww. umowy (pytanie nr 2).

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości korekty deklaracji w związku z odstąpieniem od umowy sprzedaży praw do miejsc postojowych, jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.