Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8220.2.171.2016.JQP
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-07-18
Teza: Skutki podatkowe wniesienia, po przekształceniu, akcji do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej z siedzibą w Luksemburgu.
Słowa kluczowe: akcja; Luksemburg; przekształcanie; towar-wymiana (towarów); udział-wymiana udziałów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 30 lipca 2015 r. Nr IBPB-2-2/4511-137/15/HS, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2015 r., uzupełnionym w dniu 1 i 3 czerwca 2015 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia, po przekształceniu, akcji do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej z siedzibą w Luksemburgu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając na podstawie § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), wydał w dniu 30 lipca 2015 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia, po przekształceniu, akcji do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej z siedzibą w Luksemburgu. Interpretacja wydana została na wniosek Pana z dnia 29 kwietnia 2015 r., uzupełniony w dniu 1 i 3 czerwca 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest właścicielem ponad 22% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce („Spółka”). Wnioskodawca zamierza wnieść wszystkie swoje udziały w Spółce, bądź ich część do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej z siedzibą w Luksemburgu lub Holandii („Spółka Nabywająca”) w zamian za udziały/akcje w Spółce Nabywającej. Tym samym udziały w Spółce będą stanowiły wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej. Jednocześnie z wniesieniem przez Wnioskodawcę udziałów w Spółce do Spółki Nabywającej wszyscy pozostali udziałowcy Spółki również wniosą wszystkie swoje udziały w Spółce, bądź ich część do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w tej spółce. Pozostałymi udziałowcami są 2 osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi posiadające odpowiednio około 17% i ponad 8% udziałów w Spółce, osoba fizyczna będąca amerykańskim rezydentem podatkowym (zamieszkała w USA) posiadająca ponad 13% udziałów w Spółce, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polce będąca polskim rezydentem podatkowym posiadająca ponad 3% udziałów w Spółce oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Luksemburgu będąca luksemburskim rezydentem podatkowym posiadająca ponad 35% udziałów w Spółce.

W przypadku Spółki Nabywającej z siedzibą w Luksemburgu będzie to spółka określana jako „société a responsabilité limitée” (Sarl) lub „société anonyme” (SA). W przypadku spółki z siedzibą w Holandii będzie to spółka określana jako „besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid” (BV) lub „naamloze vennootschap” (NV).

W wyniku wyżej opisanego wniesienia udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę i pozostałych jej udziałowców do Spółki Nabywającej w zamian za udziały w tej spółce, Spółka Nabywająca uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce. Przy czym większość tę uzyska nawet nie biorąc pod uwagę udziałów wniesionych przez rezydenta amerykańskiego.

Niewykluczone, że przed dokonaniem wniesienia udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę i pozostałych jej udziałowców do Spółki Nabywającej, Spółka zostanie przekształcona w spółkę akcyjną. Oznacza to, że przedmiotem wniesienia do Spółki Nabywającej będą akcje w Spółce, a wniesienia będą dokonywali Wnioskodawca i pozostali akcjonariusze Spółki. Ponadto, niewykluczone, że przed dokonaniem wniesienia udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę i pozostałych jej udziałowców do Spółki Nabywającej, udział kapitałowy Wnioskodawcy oraz pozostałych udziałowców (akcjonariuszy) w Spółce, wskazany powyżej w wartościach procentowych, ulegnie zmianie, w każdym jednak wypadku bez wpływu na fakt, że Spółka Nabywająca uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce (przy czym większość tę uzyska nawet nie biorąc pod uwagę udziałów wniesionych przez rezydenta amerykańskiego).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wyżej opisane wniesienie udziałów lub akcji w Spółce do Spółki Nabywającej spowoduje powstanie przychodu podatkowego u Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie udziałów lub akcji w Spółce do Spółki Nabywającej nie spowoduje powstania przychodu podatkowego u Wnioskodawcy i będzie dla niego neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\-do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem, że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 8b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Ponadto, art. 24 ust. 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, że przepis ust. 8a stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie.

Mając na uwadze, że:

*   Spółka Nabywająca nabędzie od Wnioskodawcy i pozostałych udziałowców/akcjonariuszy Spółki udziały/akcje w Spółce,
*   Spółka Nabywająca wyda udziałowcom/akcjonariuszom Spółki własne udziały,
*   udziały/akcje w Spółce będą stanowiły wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej,
*   wniesienie udziałów/akcji w Spółce do Spółki Nabywającej nie będzie połączone z zapłatą w gotówce, a jeżeli będzie, to nie przekroczy ona 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji),
*   wniesienie udziałów/akcji w Spółce do Spółki Nabywającej przez Wnioskodawcę i pozostałych udziałowców/akcjonariuszy nastąpi jednocześnie (tj. nie przekroczy okresu 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpi pierwsze nabycie),
*   w wyniku wniesienia udziałów/akcji przez Wnioskodawcę i pozostałych udziałowców/akcjonariuszy, Spółka Nabywająca uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce, nawet nie biorąc pod uwagę udziałów wniesionych przez amerykańskiego rezydenta podatkowego,
*   zarówno Spółka Nabywająca, jak i Spółka są wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają w państwie swojej siedziby opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (tj. są rezydentami podatkowymi w tych państwach),
*   Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego i polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, pozostali trzej udziałowcy są polskimi rezydentami podatkowymi podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, jeden jest luksemburskim rezydentem podatkowym i jeden amerykańskim rezydentem podatkowym, przy czym udział amerykańskiego rezydenta w Spółce nie wpływa na spełnienie warunków określonych w art. 24 ust. 8a, 8b i 8c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez pozostałych udziałowców.

Mając powyższe wyjaśnienia na uwadze Wnioskodawca uważa, że w wyniku wniesienia udziałów/akcji w Spółce do Spółki Nabywającej nie powstanie u niego przychód podatkowy i tym samym wyżej opisane wniesienie będzie dla niego neutralne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wydając z upoważnienia Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 30 lipca 2015 r. Nr IBPB-2-2/4511-137/15/HS, w zakresie skutków podatkowych wniesienia, po przekształceniu, akcji do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej z siedzibą w Luksemburgu, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe. Ocena stanowiska w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem udziałów do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej z siedzibą w Luksemburgu, w zakresie skutków podatkowych wniesienia aportem udziałów do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej z siedzibą w Holandii i w zakresie skutków podatkowych wniesienia, po przekształceniu, akcji do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej z siedzibą w Holandii, została zawarta w odrębnych interpretacjach.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez upoważniony organ nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 551 § 1 ustawy z dnia z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.), - zwanej dalej: Kodeksem spółek handlowych, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl art. 552 Kodeksu spółek handlowych, Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej, natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 1 i 3 Kodeksu spółek handlowych).

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2289/11, z art. 553 § 1 k.s.h. wynika zasada kontynuacji praw i obowiązków spółki przekształconej i spółki przekształcanej. (…) Kontynuacja oznacza, że jeżeli chodzi o prawa i obowiązki to one przysługują spółce, a więc przysługują one spółce przekształcanej również po przekształceniu, co oznacza, że spółka jest cały czas ex lege podmiotem tych praw i obowiązków.

Przekształcenie spółki w inną spółkę, zgodnie z art. 551 Kodeksu spółek handlowych, ma charakter zmiany formy prawnej prowadzenia działalności i nie powoduje powstania nowego podmiotu, rozpoczynającego prowadzenie działalności.

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego, należy zauważyć że zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą”, osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Przepis ten stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy).

Stosownie do art. 13 ust. 5 konwencji z dnia 14 czerwca 1995 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Wielkim Księstwem Luksemburga w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku (Dz.U. z 1996 r. Nr 110, poz. 527, z późn. zm.), zyski z tytułu przeniesienia własności jakiegokolwiek innego majątku, niż wymieniony w ustępach 1, 2, 3 i 4 podlegają opodatkowaniu wyłącznie w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Wniesienie udziałów (akcji) w formie wkładu niepieniężnego do luksemburskiej spółki kapitałowej powoduje przeniesienie własności tych udziałów (akcji) na spółkę nabywającą. W zamian za te udziały (akcje) przenoszący własność otrzyma udziały (akcje) luksemburskiej spółki kapitałowej.

Dochód z tego tytułu podlega opodatkowaniu, stosownie do art. 13 ust. 5 konwencji w państwie miejsca zamieszkania wspólnika przenoszącego własność udziałów (akcji), a więc w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym w Polsce. Skutki podatkowe tej transakcji należy oceniać dla Wnioskodawcy w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy, źródło przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią kapitały pieniężne. Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m. in. nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny (art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy).

Jednakże do przychodów dla celów podatkowych nie zalicza się wymiany udziałów po spełnieniu przesłanek przewidzianych w art. 24 ust. 8a – 8c ustawy.

Zgodnie bowiem z art. 24 ust. 8a ustawy, jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

1.  spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo
2.  spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce

\-do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).

Stosownie do art. 24 ust. 8b ustawy, przepis ust. 8a stosuje się, jeżeli:

1.  spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
2.  wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje) stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub części na podwyższenie kapitału zakładowego spółki nabywającej.

Przepis art. 24 ust. 8a ustawy, stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w tym przepisie ( art. 24 ust. 8c ustawy).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że:

*   Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego i polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce;
*   Wnioskodawca jest właścicielem ponad 22% udziałów w Spółce;
*   pozostałymi udziałowcami są 2 osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi posiadające odpowiednio około 17% i ponad 8% udziałów w Spółce, osoba fizyczna będąca amerykańskim rezydentem podatkowym (zamieszkała w USA) posiadająca ponad 13% udziałów w Spółce, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polce będąca polskim rezydentem podatkowym posiadająca ponad 3% udziałów w Spółce oraz spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Luksemburgu będąca luksemburskim rezydentem podatkowym posiadająca ponad 35% udziałów w Spółce;
*   Wnioskodawca zamierza wnieść wszystkie swoje udziały w Spółce, bądź ich część do Spółki Nabywającej z siedzibą w Luksemburgu w zamian za udziały/akcje w Spółce Nabywającej;
*   niewykluczone, że przed dokonaniem wniesienia udziałów w Spółce przez Wnioskodawcę i pozostałych jej udziałowców do Spółki Nabywającej, Spółka zostanie przekształcona w spółkę akcyjną. Oznacza to, że przedmiotem wniesienia do Spółki Nabywającej będą akcje w Spółce, a wniesienia będą dokonywali Wnioskodawca i pozostali akcjonariusze Spółki;
*   Udziały/akcje w Spółce będą stanowiły wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie kapitału zakładowego Spółki Nabywającej;
*   jednocześnie z wniesieniem przez Wnioskodawcę udziałów/akcji w Spółce do Spółki Nabywającej wszyscy pozostali udziałowcy/akcjonariusze Spółki również wniosą wszystkie swoje udziały/akcje w Spółce, bądź ich część do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w tej spółce;
*   w wyniku wniesienia udziałów/akcji w Spółce przez Wnioskodawcę i pozostałych jej udziałowców do Spółki Nabywającej w zamian za udziały/akcje w tej spółce, Spółka Nabywająca uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce. Przy czym większość tę uzyska nawet nie biorąc pod uwagę udziałów/akcji wniesionych przez rezydenta amerykańskiego;
*   wniesienie udziałów/akcji w Spółce do Spółki Nabywającej nie będzie połączone z zapłatą w gotówce, a jeżeli będzie, to nie przekroczy ona 10% wartości nominalnej własnych udziałów/akcji, a w przypadku braku wartości nominalnej – wartości rynkowej tych udziałów/akcji;
*   wniesienie udziałów/akcji w Spółce do Spółki Nabywającej przez Wnioskodawcę i pozostałych udziałowców/akcjonariuszy nastąpi jednocześnie;
*   zarówno Spółka Nabywająca, jak i Spółka są wymienione w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlegają w państwie swojej siedziby opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (tj. są rezydentami podatkowymi w tych państwach);
*   niewykluczone, że przed dokonaniem wniesienia udziałów/akcji w Spółce przez Wnioskodawcę i pozostałych jej udziałowców/akcjonariuszy do Spółki Nabywającej, udział kapitałowy Wnioskodawcy oraz pozostałych udziałowców/akcjonariuszy w Spółce, wskazany powyżej w wartościach procentowych, ulegnie zmianie, w każdym jednak wypadku bez wpływu na fakt, że Spółka Nabywająca uzyska co najmniej bezwzględną większość praw głosu w Spółce (przy czym większość tę uzyska nawet nie biorąc pod uwagę udziałów wniesionych przez rezydenta amerykańskiego).

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdza się, że w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania wyłączenie z przychodów uregulowane w art. 24 ust. 8a ustawy, z uwagi na brak spełnienia przesłanek określonych w tym przepisie.

Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328), znowelizowany został art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2015 r. Przy określeniu warunków, na jakich wniesienie aportem udziałów (akcji) innej spółki uznaje się za wymianę udziałów, w ustawie wprowadzono określenie „wspólnika” w liczbie pojedynczej, zastępując dotychczasowe wyrażenie „wspólników” w liczbie mnogiej. Przepis ten precyzyjnie wskazuje, że neutralna podatkowo wymiana udziałów ma miejsce w przypadku nabycia od pojedynczego wspólnika innej spółki udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli w wyniku nabycia od tego wspólnika spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo posiadając bezwzględną większość praw głosu w innej spółce, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce.

Mając powyższe na uwadze, w świetle uregulowań dotyczących wymiany udziałów, sytuacja każdego ze wspólników jest oceniana osobno, nawet gdy wniesienie udziałów (akcji) jako wkładu niepieniężnego następuje jednocześnie w ramach jednej transakcji. Ocena spełnienia przesłanek określonych w tym przepisie następuje odrębnie w odniesieniu do pojedynczego wspólnika oraz jednostkowej transakcji. Jeżeli w wyniku wniesienia przez wspólnika aportu, spółka nabywająca nie uzyska bezwzględnej większości praw głosu w spółce, której udziały (akcje) były przedmiotem aportu, albo spółka nabywająca przed dokonaniem transakcji wniesienia wkładu niepieniężnego, nie posiadała bezwzględnej większości praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, do przychodów takich nie stosuje się przepisów art. 24 ust. 8a ustawy. Analogicznie kwestia bycia podatnikiem podatku dochodowego oraz podlegania w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia podlega ocenie w odniesieniu do danego wspólnika, jako jedna z przesłanek określonych w art. 24 ust. 8a - 8b ustawy.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że samodzielne wniesienie akcji, przez Wnioskodawcę mającego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, po przekształceniu Spółki w spółkę akcyjną, nie zapewni Spółce Nabywającej bezwzględnej większości głosów w Spółce w momencie dokonania tego wniesienia. Dopiero w wyniku nabycia akcji od Wnioskodawcy i innych wspólników Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce.

Zatem przedmiotowa transakcja nie spełnia warunków wymiany udziałów neutralnej podatkowo, uregulowanej w art. 24 ust. 8a – 8b ustawy.

Należy ponadto zauważyć, że na podstawie art. 24 ust. 8c ustawy, który wszedł w życie w dniu 01 stycznia 2015 r., przepisy o wymianie udziałów mają zastosowanie również w przypadku dokonania więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w art. 24 ust. 8a i 8b ustawy. Jak z powyższego wynika, cel w postaci uzyskania bezwzględnej większości głosów w spółce, której udziały (akcje) są wnoszone może być osiągnięty także w wyniku więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji) w okresie nieprzekraczającym 6 miesięcy, przy zachowaniu pozostałych warunków określonych w art. 24 ust. 8a i 8b ustawy. Zatem przepis art. 24 ust. 8c ustawy ma również zastosowanie do wspólnika określonego w art. 24 ust. 8a i ust. 8b pkt 2 ustawy, biorącego udział w więcej niż jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), jeżeli w wyniku tych transakcji spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane, albo posiadając bezwzględną większość praw głosu w innej spółce, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce.

Tym samym, stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy, na moment dokonania przedstawionej w zdarzeniu przyszłym transakcji u Wnioskodawcy powstanie przychód z kapitałów pieniężnych. Dochód do opodatkowania określa się na podstawie art. 30b ust. 2 pkt 5 ustawy. Od dochodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu (art. 30b ust. 1 ustawy).

W związku z powyższym, stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych wniesienia, po przekształceniu, akcji do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjnej z siedzibą w Luksemburgu jest nieprawidłowe.

W konsekwencji należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzenie tego organu, zgodnie z którym skoro w następstwie jednoczesnego wniesienia przez Wnioskodawcę oraz pozostałych wspólników do Spółki Nabywającej wkładu niepieniężnego w postaci akcji Spółki polskiej, Spółka Nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w Spółce polskiej, to przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przywołanych przepisach opisana transakcja będzie transakcją wymiany udziałów mieszczącą się w zakresie dyspozycji art. 24 ust. 8a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że u Wnioskodawcy na moment dokonania opisanej transakcji nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r. poz. 718).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.