Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.145.2024.4.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-03
Teza: Wydanie interpretacji indywidualnej, który w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy braku wyłączenia sprzedaży Przedmiotu Transakcji z opodatkowania jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwolnienia z podatku sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; odliczenia-odliczenie podatku naliczonego od zakupu; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; zwolnienie-rezygnacja ze zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - dostawa budynków lub budowli trwale związanych z gruntem lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa nieruchomości - rezygnacja ze zwolnienia ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 14; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 33; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1-lit. a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 11

**Interpretacja indywidualna** – **stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

Państwa wniosek wspólny z 27 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy braku wyłączenia sprzedaży Przedmiotu Transakcji z opodatkowania jako przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zwolnienia z podatku sprzedaży Nieruchomości oraz prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, wpłynął do Organu 27 marca 2024 r. Uzupełnili go Państwo pismem z 5 kwietnia 2024 r., oraz pismem z 19 czerwca 2024 r. stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu.

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1\. Zainteresowany będący stroną postępowania: X.

2\. Zainteresowany niebędący stroną postępowania: Y.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Opis stanu faktycznego (sformułowany ostatecznie w uzupełnieniu)

1\. Strony Transakcji

X. (dalej jako „Kupujący”) oraz Y. (dalej jako „Sprzedawca”; łącznie także jako „Wnioskodawcy”, „Strony” lub „Zainteresowani”) są podmiotami z siedzibami w Polsce, zarejestrowanymi w Polsce dla celów VAT jako czynni podatnicy VAT. Kupujący i Sprzedawca nie są i na moment Transakcji nie byli podmiotami powiązanymi zarówno w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm., dalej jako „ustawa o VAT”), jak i ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej jako: „ustawa o CIT”).

Sprzedawca zajmuje się produkcją i sprzedażą (\`(...)\`). Sprzedawca sprzedaje swoje produkty na rynki krajowe i międzynarodowe. Działalność wykonywana przez Sprzedawcę obejmowała przed Transakcją m.in. produkcję Z.

Kupujący prowadzi działalność gospodarczą (\`(...)\`). Kupujący jest częścią globalnego producenta materiałów budowlanych.

2\. Określenie Przedmiotu Transakcji

Wnioskodawcy zawarli między sobą Umowę sprzedaży składników majątku (dalej jako: „Umowa”) związanych z wytwarzaniem Z. (omawiana transakcja sprzedaży aktywów w niniejszym wniosku jako „Transakcja”). W dniu 4 grudnia 2023 r. została przez Wnioskodawców podpisana Przedwstępna Warunkowa Umowa Sprzedaży Aktywów (aneksowana 12 grudnia 2023 - dalej jako „Aneks”), natomiast w dniu 20 grudnia 2023 r. została zawarta finalna Umowa oraz (w formie aktu notarialnego) umowa przeniesienia własności nieruchomości.

W ramach Umowy, Transakcją zostały objęte następujące elementy (dalej jako: „Przedmiot Transakcji”):

a. nieruchomości: hala produkcyjna, hala pomocnicza (…) oraz budynek magazynowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą tym budynkom, jak również grunt pod ww. nieruchomościami oraz sąsiedni grunt, w tym przeznaczony pod przyszłą rozbudowę przemysłową (które to nieruchomości na podstawie Umowy zostały lub zostaną nie później niż do dnia 30 czerwca 2026 roku - w zależności od realizacji określonych warunków zawieszających w odniesieniu do sprzedaży działki o numerze ewidencyjnym A. przeniesione odrębną umową w formie aktu notarialnego). W celu dostępu do wyżej wskazanych nieruchomości została ustanowiona służebność na gruntach Sprzedawcy. Ponadto, przed Transakcją, służebność została ustanowiona również na gruntach będących własnością gminy, która łącznie ze służebnością na gruntach Sprzedawcy zapewnia dostęp (dojazd) do nieruchomości będących Przedmiotem Transakcji.

Szczegółowe informacje dotyczące ww. nieruchomości przedstawiono w dalszej części opisu stanu faktycznego (vide pkt 7 poniżej).

b. maszyny i urządzenia:

1\. ogólnego zastosowania - (\`(...)\`),

2\. specjalistyczne - (\`(...)\`),

3\. urządzenia techniczne - (\`(...)\`),

4\. środki transportu - w tym: wózek widłowy, samochód osobowy, paleciak elektryczny,

5\. inne - w tym: palety do przewozu paneli elewacyjnych, kontenery przenośne, kontener sanitarny,

6\. urządzenia (emitery), (\`(...)\`),

c. Produkty gotowe, materiały, półprodukty i produkty w toku znajdujące się w magazynie i na linii produkcyjnej, związane z wytwarzaniem Z.,

d. Aktywa niematerialne związane z produkcją Z.: strona internetowa Z., konta Z. w social mediach, prawa do domen internetowych, zakończone prace rozwojowe (\`(...)\`), znak słowny i znak graficzny Z., prawa z rejestracji wzorów użytkowych płyt Z. (postępowanie rejestracyjne (\`(...)\`)), patent (…), pliki graficzne, drukarskie oraz inne produkty, licencje na oprogramowanie do produkcji Z. oraz oprogramowania „(\`(...)\`)” (przy czym niektóre prawa własności intelektualnej zostały przeniesione na Kupującego, w ramach ceny określonej w Umowie, na podstawie umów trójstronnych pomiędzy Sprzedawcą, Kupującym a dotychczasowymi właścicielami tych praw),

e. Prawa i obowiązki wynikające z wybranych umów, w tym:

1\. umowa o zarządzanie flotą urządzeń (prostowniki, akumulatory, szlifierki),

2\. umowa licencyjna dotycząca licencji na technologię (\`(...)\`),

\- wraz z wybraną dokumentacją związaną z powyższymi składnikami majątku, tj. w szczególności: rejestrami, zapisami, korespondencją, ogłoszeniami, obwieszczeniami, materiałami promocyjnymi i reklamowymi, listami klientów i dostawców, cennikami, materiałami szkoleniowymi, kodami źródłowymi, wszelką dokumentacją techniczną i sprzedażową.

W związku z Transakcją przeniesione zostały również pozwolenia, decyzje i zezwolenia związane z Przedmiotem Transakcji, w zakresie dopuszczalnym z perspektywy właściwych regulacji. Kupujący może również zostać stroną postępowań w zakresie pozwoleń, decyzji i zezwoleń (związanych z Przedmiotem Transakcji), które będą wydane w przyszłości albo będą wymagać zmiany.

W związku z Transakcją, Kupujący zaangażował (odpowiednio zatrudnił lub nawiązał współpracę na podstawie umowy o współpracy co do zasady na tych samych warunkach co dotychczasowe) 15 osób wykonujących zadania związane z produkcją Z. (dalej jako: „Współpracownicy”), na warunkach znajdujących zastosowanie przed Transakcją. Osoby te nie były pracownikami Sprzedawcy, lecz współpracowały ze Sprzedawcą (i) na podstawie umowy outsourcingu pracowników zawartej przez Sprzedawcę z Y. lub (ii) na podstawie umów o współpracy. Współpracownicy mają doświadczenie w zakresie wykonywania następujących ról:

a. dyrektor techniczny (współpracujący ze Sprzedawcą na podstawie umowy o współpracy),

b. koordynator produkcji,

c. kierownik magazynu,

d. specjalista do spraw jakości technologii,

e. lider drukarz,

f. mechanicy utrzymania ruchu (dwie osoby),

g. operatorów maszyn (siedem osób),

h. grafik (współpracujący ze Sprzedawcą na podstawie umowy o współpracy).

Kupujący nie przejął żadnych pracowników Sprzedawcy na podstawie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1465 ze zm., dalej jako: „Kodeks pracy”).

Sprzedawca, w związku z Transakcją (lecz niekoniecznie w momencie jej zawierania), doprowadzi do:

a. uzyskania i utworzenia odrębnych punktów dostępu (przyłączy) do dostawy elektryczności i gazu dla nieruchomości wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji,

b. uzyskania i utworzenia osobnych punktów dostępowych do dostawy wody, w tym budowy otworów wiertniczych,

c. wybudowania (częściowo na własnym gruncie oraz częściowo na gruncie Kupującego nabytym w ramach Transakcji) dojazdu do nieruchomości oraz ogrodzenia nieruchomości wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji.

Intencją Wnioskodawców przy zawieraniu Transakcji było przeniesienie własności Przedmiotu Transakcji ze Sprzedawcy na Kupującego w celu umożliwienia mu produkcji Z.

Przedwstępna Warunkowa Umowa Sprzedaży Aktywów zawierała zapis, zgodnie z którym, Wnioskodawcy uzgadniają, że aktywa wchodzące w skład Przedmiotu Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 - Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 1610 ze zm., dalej jako: „Kodeks Cywilny”) lub w rozumieniu jakiegokolwiek obowiązującego przepisu prawa dotyczącego podatków, jak również, że sprzedaż i przeniesienie tych aktywów na podstawie tej Umowy nie są traktowane jako zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego ani zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, a w konsekwencji są traktowane jako dostawa towarów i świadczenie usług dla celów ustawy o VAT. W związku z tym cena sprzedaży została powiększona o podatek VAT obliczony przy zastosowaniu obowiązującej stawki podatku VAT.

Na podstawie Aneksu, w okresie od dnia jego podpisania, do dnia zamknięcia (tj. daty podpisania finalnej Umowy), Przedmiot Transakcji był odpłatnie dzierżawiony przez Kupującego od Sprzedawcy. Ustalony czynsz dzierżawny został zapłacony w dniu zamknięcia i pomniejszył odpowiednio cenę ustaloną w Umowie.

3\. Elementy nie wchodzące w skład Przedmiotu Transakcji

1) Jednocześnie Wnioskodawcy wskazują, że Przedmiotem Transakcji nie były niektóre składniki majątku wykorzystywane przez Sprzedawcę przy produkcji Z., w tym:

a. należności i zobowiązania związane z produkcją Z.,

b. prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących mediów: dostawy gazu i energii elektrycznej,

c. waga do ważenia surowców przy przyjęciu na magazyn,

d. kontroler dostępu do urządzeń monitoringu,

e. system wraz z oprogramowaniem do fakturowania i gospodarki magazynowej,

f. wolno rotujące zapasy.

2) W związku z Transakcją, nie doszło też do zatrudnienia ani zaangażowania przez Kupującego żadnych pracowników zatrudnianych bezpośrednio przez Sprzedawcę, w szczególności pracowników działu handlowego, marketingu, działu utrzymania ruchu, działu zakupów oraz innych działów nieprodukcyjnych Sprzedawcy.

3) Nie zostały też przeniesione żadne inne zobowiązania Sprzedawcy.

4\. Charakter Przedmiotu Transakcji w strukturze Sprzedawcy

Sprzedawca przed Transakcją angażował do produkcji Z. oraz w celu jej wsparcia, oprócz składników majątku stanowiących Przedmiot Transakcji również w szczególności następujące elementy:

a. Elementy i funkcje wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedawcy a niezwiązane bezpośrednio z produkcją Z., w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwę przedsiębiorstwa);

2\. tajemnice przedsiębiorstwa,

3\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

4\. elementy związane z produkcją i dystrybucją pozostałych produktów sprzedawanych przez Sprzedawcę, w tym:

i. nieruchomości i ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy,

ii. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

iii. koncesje, licencje i zezwolenia,

iv. patenty i inne prawa własności przemysłowej,

v. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

vi. personel,

5\. elementy i funkcje związane z pełnieniem funkcji ogólnego zarządu, marketingu, sprzedaży i obsługi klienta, HR, zarządzania finansami, wsparcia IT oraz wsparcia prawnego, zarządzania nieruchomościami, jak również utrzymania maszyn, badania, projektowania i rozwoju produktów, zarzadzania łańcuchem dostaw, zaopatrzenia i zakupów,

b. Elementy wskazane w pkt 3. 1) i 3. 3) - tj. należności i zobowiązania (w tym związane z produkcją Z.), prawa i obowiązki z umów dotyczących mediów: dostawy gazu i energii elektrycznej, wagę do ważenia surowców przy przyjęciu na magazyn, kontroler dostępu do urządzeń monitoringu, system wraz z oprogramowaniem do fakturowania i gospodarki magazynowej.

Elementy składające się na Przedmiot Transakcji nie pozwalały na realizowanie wszystkich etapów procesu produkcyjnego dla produktów Z. Przedmiot Transakcji pozwalał jedynie na pełne realizowanie następujących etapów:

a. realizacja produkcji,

b. monitorowanie,

c. zarządzanie jakością,

d. zarządzanie efektywnością.

Jedynie w części Przedmiot Transakcji pozwalał na realizowanie następujących procesów:

a. planowanie produkcji w zakresie zakupów surowców, materiałów, półproduktów, opakowań,

b. utrzymanie maszyn,

c. opracowywanie technologii i technicznego kosztu wytworzenia (TKW) produktów Z.,

d. logistyka i magazynowanie w zakresie magazynowania surowców, materiałów, półproduktów i towarów gotowych linii Z.,

e. zaopatrzenie i zakupy w zakresie składania zapotrzebowania na surowce i materiały do linii Z.

Przedmiot Transakcji nie realizował natomiast pozostałych funkcji w zakresie procesów wykonywanych w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w szczególności:

a. niektórych procesów podstawowych (takich jak: BHP, marketing, sprzedaż, obsługa klienta),

b. procesów zarządczych (takich jak m.in. opracowanie misji, wizji i strategii oraz zarządzanie: ładem korporacyjnym, ryzykiem, finansowaniem, PR i komunikacją zewnętrzną oraz wiedzą),

c. procesów wsparcia (takich jak zarządzanie: HR, operacjami finansowymi, IT, nieruchomościami, aspektami prawnymi).

Po dokonaniu Transakcji, funkcje nie realizowane przez Przedmiot Transakcji lub realizowane jedynie częściowo są lub będą pełnione przez Kupującego, z użyciem posiadanych lub nowo nabytych zasobów, w szczególności przy zaangażowaniu własnych pracowników, środków finansowych, aktywów i innych niezbędnych składników.

Przedmiot Transakcji funkcjonował również w strukturach Sprzedawcy bez formalnego organizacyjnego wyodrębnienia (w szczególności nie był wyodrębniony jako wydział czy oddział, nie posiadał również odrębnego regulaminu funkcjonowania Przedmiotu Transakcji).

Wnioskodawcy wskazują, że Przedmiot Transakcji stanowiły składniki majątku związane z wytwarzaniem produktów Z. Jednocześnie, zgodnie z praktyką Sprzedawcy, każda z istotnych linii produktowych (w tym linia produktów Z.) posiadała przyporządkowaną - wewnętrzną strukturę (jako dział produktowy), na czele którego stała osoba nadzorująca jego prace, wykonywane przez przyporządkowane osoby. W tym kontekście Wnioskodawcy podkreślają, że ww. przyporządkowanie oraz ustrukturyzowanie dotyczyło w przypadku produktów Z. wyłącznie funkcji produkcyjnych (tj. do linii produktowej w sposób ustrukturyzowany były przyporządkowane wyłącznie osoby realizujące zadania w ramach produkcji) - pozostałe zadania były realizowane w ramach procesów wspólnych dla całego przedsiębiorstwa Sprzedawcy (w tym: księgowość i finanse, kontroling, administracja i komunikacja, dział personalny, kancelaria, biuro obsługi klienta, dyrektor sprzedaży, marketing, logistyka dostaw i odbiorów, dział zakupów, portiernia i ochrona, radca prawny) a nie poprzez osoby dedykowane do linii produktów Z.).

5\. Przychody i koszty związane z Przedmiotem Transakcji

W ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, dla Przedmiotu Transakcji nie była prowadzona odrębna ewidencja księgowa i podatkowa, nie był sporządzany osobny bilans, jak również brak było formalnego wyodrębnienia finansowego przychodów i kosztów związanych z Przedmiotem Transakcji. Przedmiot Transakcji nie dysponował również dedykowanym rachunkiem bankowym.

Sprzedawca był w stanie, dla celów prezentacyjnych, przypisać przychody i koszty związane z Przedmiotem Transakcji - częściowo bezpośrednio, a częściowo pośrednio (za pomocą kluczy przychodowych lub innej metody alokacji). Zidentyfikowane w powyższy sposób przychody dotyczyły:

a. sprzedaży płyt Z. (odrębnie lub wraz z innymi produktami Sprzedawcy), oraz

b. w niewielkim stopniu - innej działalności (usługi transportowe, sprzedaż (\`(...)\`)),

\- zaś koszty odnosiły się do:

c. kosztów surowców (…),

d. kosztów wynagrodzeń (outsourcing pracowników i umowy o współpracy),

e. kosztów gazu i energii (alokacja częściowo pośrednia),

f. kosztów utrzymania ruchu i innych kosztów produkcji (alokacja częściowo pośrednia),

g. podatku od nieruchomości,

h. kosztów zarządu i administracji, logistyki, administracji zakładów (alokacja pośrednia na podstawie kluczy przychodowych),

i. kosztów działu handlowego oraz marketingu (alokacja częściowo pośrednia).

Podobnie, dla celów prezentacyjnych, Sprzedawca (metodą bezpośredniej alokacji) był w stanie sporządzić bilans Przedmiotu Transakcji.

6\. Działania konieczne do podjęcia przez Kupującego i Sprzedawcę w celu rozpoczęcia produkcji Z. z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji

W celu prowadzenia przez Kupującego produkcji Z. konieczne było i jest między innymi:

a. nabycie (lub odpowiednie dostosowanie posiadanych) określonych aktywów,

b. zawarcie umów z dostawcami mediów (np. woda/ścieki, energia elektryczna), przy czym w okresie przejściowym (do czasu uzyskania i otworzenia osobnych przyłączy do gazu i prądu oraz osobnego ujęcia wody) Sprzedawca będzie dostarczał media Kupującemu na podstawie umowy serwisowej, która została zawarta wraz z Transakcją,

c. zaangażowanie Współpracowników (na podstawie umów o pracę lub umów o współpracy),

d. poszerzenie i dostosowanie zadań i funkcji pełnionych w ramach przedsiębiorstwa Kupującego uwzględniając poszerzenie działalności o produkcję Z. – w szczególności dotyczy to funkcji ogólnego zarządu, marketingu, sprzedaży i obsługi klienta, HR, zarządzania finansami, wsparcia IT oraz wsparcia prawnego, zarządzania nieruchomościami, jak również utrzymania maszyn, badania, projektowania i rozwoju produktów, zarzadzania łańcuchem dostaw, zaopatrzenia i zakupów.

Należy również podkreślić, że prowadzenie działalności w powyższym zakresie wymagało i wymaga podjęcia następujących czynności przez Sprzedawcę w związku z Transakcją:

a. uzyskania i utworzenia odrębnych punktów dostępu (przyłączy) do dostawy elektryczności i gazu dla nieruchomości wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji,

b. uzyskania i utworzenia osobnych punktów dostępowych do dostawy wody, w tym budowy otworów wiertniczych,

c. wybudowania dojazdu do nieruchomości wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji oraz skonstruowania ogrodzenia.

Mając na względzie powyższe, podkreślić należy, że Kupujący nie jest w stanie prowadzić produkcji Z. wyłącznie za pomocą Przedmiotu Transakcji bezpośrednio po uzyskaniu jego własności i musi (musiał) podjąć szereg dodatkowych czynności oraz zaangażować dodatkowe aktywa w celu rozpoczęcia takiej produkcji.

7\. Informacje dotyczące nieruchomości będących Przedmiotem Transakcji

Zgodnie z Umową, w skład Przedmiotu Transakcji (jak wskazano we wcześniejszej części opisu stanu faktycznego) wchodziły następujące działki ewidencyjne:

a. działka o numerze ewidencyjnym B. (\`(...)\`), o powierzchni (\`(...)\`) m2, dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą KW nr (\`(...)\`), stanowiąca (zgodnie z rejestrem gruntów) tereny przemysłowe, a zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przeznaczona pod teren obiektów produkcyjnych, składów i magazynów. Na przedmiotowej działce na moment Transakcji znajdowały się: budynek magazynowy oraz dwa budynki produkcyjne (w których znajdowała się linia produkcyjna służąca do wytwarzania Z.) wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym drogami wewnętrznymi. Nieruchomość ta posiada wszelką infrastrukturę oraz media i usługi niezbędne do prawidłowego prowadzenia na niej działalności gospodarczej związanej z produkcją produktów Z.

Przedmiotowa działka jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji – w tym pytania nr 2 oraz nr 4 (pytania wskazane w dalszej części wniosku).

b. działka o numerze ewidencyjnym C. (\`(...)\`), o powierzchni (\`(...)\`) m2, dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą KW nr (\`(...)\`), stanowiąca (zgodnie z rejestrem gruntów) pastwiska oraz grunty orne, a zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego leżąca częściowo w granicach terenu obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej oraz częściowo w granicach terenu zieleni naturalnej. Na przedmiotowej działce na moment Transakcji znajdowały się budowle w postaci drogi utwardzonej wybudowanej przez Sprzedawcę w 2023 roku (Sprzedawca poniósł ostatnie wydatki na budowę drogi przed Transakcją jeszcze w grudniu 2023 roku) oraz obiekt budowlany - ogrodzenie (płot).

Przedmiotowa działka jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji – w tym pytania nr 2 oraz nr 4 (pytania wskazane w dalszej części wniosku).

c. działka o numerze ewidencyjnym D.(\`(...)\`), o powierzchni (\`(...)\`) m2, dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą KW nr (\`(...)\`), stanowiąca (zgodnie z rejestrem gruntów) grunty orne oraz grunty pod rowami, a zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego leżąca w granicach terenu zieleni naturalnej. Na przedmiotowej działce na moment Transakcji znajdowały się budowle w postaci drogi utwardzonej wybudowanej przez Sprzedawcę w 2023 roku (Sprzedawca poniósł ostatnie wydatki na budowę drogi jeszcze przed Transakcją w grudniu 2023 roku) oraz obiekt budowlany - ogrodzenie (płot).

Przedmiotowa działka jest przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji – w tym pytania nr 2 oraz nr 4 (pytania wskazane w dalszej części wniosku).

Ponadto, Strony w ramach Transakcji zawarły przedwstępna umowę sprzedaży działki o numerze ewidencyjnym A. (\`(...)\`), o powierzchni (\`(...)\`) m2, dla której Sąd Rejonowy (\`(...)\`) prowadzi księgę wieczystą KW nr (\`(...)\`), stanowiącej (zgodnie z rejestrem gruntów) grunty orne, a zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego leżącej w granicach terenu zieleni naturalnej. Przedmiotowa działka jest niezabudowana ani budynkami, ani budowlami. Do nabycia tej nieruchomości dojdzie dopiero w momencie spełnienia się określonych przez Strony warunków zawieszających.

Działki gruntu o numerach ewidencyjnych: B., C. oraz D. (dalej jako: „Grunt”) wraz ze znajdującymi się na nich:

a. budynkami - tj. budynkiem mieszczącym magazyn oraz dwoma budynkami produkcyjnymi - tj. budynkami mieszczącymi zakład produkcyjny, w których znajduje się linia produkcyjna służąca wytworzeniu Z. oraz hala pomocnicza (…) - dalej łącznie jako: „Budynki”;

b. budowlami - tj. znajdującą się na działce ewidencyjnej B. infrastrukturą towarzyszącą służącą Budynkom, w tym drogami wewnętrznymi oraz ogrodzeniem, a także drogami znajdującymi się na działkach ewidencyjnych C. oraz D. - dalej jako: „Budowle”;

będą w dalszej części niniejszego wniosku o wydanie interpretacji określane łącznie jako „Nieruchomość”.

Sprzedawca był właścicielem Nieruchomości, a także właścicielem znajdujących się na Nieruchomości naniesień - Budynków oraz Budowli. Sprzedawca wykorzystywał Nieruchomość do działalności opodatkowanej VAT (produkcja i sprzedaż Z.) i nie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT.

Kupujący po dokonaniu Transakcji wykorzystuje/będzie wykorzystywał Nieruchomości do działalności opodatkowanej VAT (produkcja i sprzedaż Z.), która stanowi/będzie stanowić jego główną działalność w tej lokalizacji. Działalność ta będzie prowadzona przez Kupującego przy wykorzystaniu własnych zasobów lub przy pomocy profesjonalnych usługodawców zewnętrznych.

W stosunku do działki o numerze ewidencyjnym B. wydano:

a. decyzję (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 2017 r. stanowiącą pozwolenia na budowę budynku hali produkcyjnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz hali pomocniczej (…), oraz decyzję nr (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 2022 r. stanowiącą pozwolenie na rozbudowę budynku produkcyjnego o magazyn,

b. decyzję nr (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 2018 r, stanowiącą pozwolenie na użytkowanie budynków produkcyjnych oraz zaświadczenie nr (\`(...)\`) z dnia (\`(...)\`) 2023 r. o zakończeniu budowy, które dotyczyło rozbudowy budynku produkcyjnego o magazyn. Należy wskazać, że ta inwestycja polegała na wytworzeniu nowego, odrębnego budynku magazynu (\`(...)\`) (odrębnego środka trwałego) - tj. nie stanowiła wydatków na ulepszenie już istniejącego budynku, który znajduje się na działce o numerze ewidencyjnym B.

Dodatkowo, od dnia przyjęcia Budynków oraz Budowli do użytkowania do dnia Transakcji Sprzedawca nie poniósł wydatków na ich ulepszenie lub poniósł wydatki na ich ulepszenie, których kwota wyniosła mniej niż 30% wartości początkowej tych obiektów (w zależności od Budynku/Budowli).

Wnioskodawcy wskazują również, że budowle znajdujące się na działce B. w postaci ogrodzenia oraz drogi dojazdowej zostały przyjęte do użytkowania w dniu 20 grudnia 2023 r., a Sprzedawca nie ponosił w okresie dwóch lat poprzedzających Transakcję wydatków na ulepszenie tych budowli znajdujących się na działce nr B., które przekraczały 30% wartości początkowej tych budowli.

Sprzedawca nabył:

a. działkę nr B. na podstawie aktu notarialnego z dnia (\`(...)\`) 2001 r. (\`(...)\`),

b. działkę nr C. oraz działkę nr D. na podstawie aktu notarialnego z dnia (\`(...)\`) 2022 r. (\`(...)\`).

Z powyższych aktów notarialnych wynika, iż nabycie:

a. działki nr B. zostało potraktowane jako podlegające opodatkowaniu PCC,

b. działki nr C. zostało potraktowane w części jako podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz w części podlegające opodatkowaniu PCC,

c. działki nr D. zostało potraktowane jako podlegające opodatkowaniu PCC.

Budynki oraz Budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały odpowiednio wybudowane lub nabyte przez Sprzedawcę, któremu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT.

W dniu zawarcia Umowy (20 grudnia 2023 r.), Strony zawarły w formie aktu notarialnego umowę przeniesienia własności nieruchomości, obejmującą sprzedaż Nieruchomości. Cena należna na podstawie umowy przeniesienia własności nieruchomości stanowiła część ceny sprzedaży przewidzianej w Umowie.

W umowie przeniesienia własności nieruchomości, każda ze Stron oświadczyła, że jest ujawniona jako podatnik podatku od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług w wykazie podmiotów zarejestrowanych jako podatnicy VAT, niezarejestrowanych oraz wykreślonych i przywróconych do rejestru VAT, prowadzonym przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej.

W powyżej wskazanej umowie przeniesienia własności nieruchomości, zawartej w związku z Umową, Strony wspólnie oświadczyły, że rezygnują ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybierają opodatkowanie VAT dostawy Budynków, Budowli lub ich części znajdujących się na Nieruchomościach. Oświadczenie zostało złożone w ramach umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego i spełnia wymogi dotyczące jego treści wynikające z art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy o VAT - jego brzmienie jest następujące:

„Przedstawiciel \[Sprzedawcy\] reprezentujący \[Sprzedawcę\] (\`(...)\`) oraz Przedstawiciel Kupującego działający w imieniu Kupującego (\`(...)\`) niniejszym wspólnie oświadczają, iż na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług rezygnują ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 tej ustawy w stosunku do wszystkich budynków, budowli i ich części znajdujących się na (\`(...)\`) nieruchomości gruntowej położonej pod adresem: (\`(...)\`), stanowiącej działkę gruntu o numerze B., o powierzchni (\`(...)\`) m2, (\`(...)\`)) i (\`(...)\`) nieruchomości gruntowej, położonej (\`(...)\`), składającej się działek ewidencyjnych nr C., o powierzchni (\`(...)\`) m2, oraz D., o powierzchni (\`(...)\`) m2, dla których Sąd Rejonowy (\`(...)\`) prowadzi Księgę Wieczystą (\`(...)\`)) i wybierają opodatkowanie ich dostawy podatkiem od towarów i usług w stawce 23%”.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedawca wystawił na Kupującego stosowną fakturę VAT wykazującą cenę sprzedaży Nieruchomości. W tym miejscu należy zaznaczyć, że Strony, na podstawie wstępnej analizy podatkowej oraz z ostrożności, w odniesieniu do działek o numerach ewidencyjnych B., C. oraz D. złożyły ww. oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyborze opodatkowania VAT w stawce 23% w stosunku do dostawy tych Nieruchomości. Jednak po ponownym zweryfikowaniu stanu faktycznego dotyczącego ww. działek oraz w oparciu o bardziej szczegółową analizę podatkową, w ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Zainteresowani zamierzają potwierdzić, że dostawa działek o numerach ewidencyjnych C. oraz D., dostawa magazynu (\`(...)\`) znajdującego się na działce o numerze ewidencyjnym B. oraz dostawa infrastruktury towarzyszącej, w tym budowli znajdujących się na działce B. w postaci ogrodzenia oraz drogi dojazdowej nie kwalifikuje się do objęcia zwolnieniem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (szczegóły w tym zakresie przedstawiono w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych).

Jednocześnie, wraz ze sprzedażą Nieruchomości, Wnioskodawcy zawarli przedwstępną umowę sprzedaży (w rozumieniu art. 389 Kodeksu Cywilnego) działki o numerze ewidencyjnym A. (…) (niezabudowanej ani budynkami ani budowlami). Przy czym do sprzedaży przedmiotowej działki dojdzie w przypadku spełnienia określonych w umowie warunków zawieszających, nie później niż do dnia 30 czerwca 2026 roku.

Umowa przeniesienia własności nieruchomości, o której mowa powyżej, zawiera regulację, zgodnie z którą Strony oświadczają, że zawarcie umowy sprzedaży nieruchomości lub dokonanie jakichkolwiek czynności z związanych z umowami zbycia nieruchomości nie stanowią sprzedaży lub zbycia przedsiębiorstwa zgodnie z art. 551 Kodeksu Cywilnego, ani zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, stąd przedmiotem umowy sprzedaży jest prawo własności nieruchomości, a nie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część w rozumieniu powołanych powyżej przepisów.

### Pytania w zakresie podatku od towarów i usług (oznaczone we wniosku nr 1-3)

1\. Czy Przedmiot Transakcji stanowił przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z czym Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (w zakresie dostawy towarów) i art. 8 ust. 1 (w zakresie świadczenia usług)?

2\. Czy - w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że sprzedaż Nieruchomości (jako element Transakcji) nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - w stosunku do sprzedaży Nieruchomości powinny znaleźć zastosowanie zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 9, 10 i 10a ustawy o VAT i czy sprzedaż Nieruchomości podlegała w całości opodatkowaniu VAT?

3\. Czy Kupującemu przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy faktur dokumentujących Transakcję, w zakresie, w jakim nabyte składniki majątku będą przez Kupującego wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT a ich sprzedaż nie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie obowiązujących przepisów?

### Państwa stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu

1\. Przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z czym Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (w zakresie dostawy towarów) i art. 8 ust. 1 (w zakresie świadczenia usług).

2\. W stosunku do sprzedaży Nieruchomości - w przypadku, w którym odpowiedź na pytanie 1 będzie pozytywna, tj. Organ podatkowy uzna, że sprzedaż Nieruchomości (jako element Transakcji) nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT:

\- w części, w której od momentu pierwszego zasiedlenia Nieruchomości do dnia sprzedaży, upłynął okres krótszy niż dwa lata, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji podlegała opodatkowaniu VAT;

\- w części, w której od momentu pierwszego zasiedlenia Nieruchomości do dnia sprzedaży, upłynął okres dłuższy niż dwa lata, w odniesieniu do Budynków/Budowli znajdujących się na Gruncie sprzedaż kwalifikuje się do zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z którego to zwolnienia Strony zrezygnowały poprzez złożenie zgodnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

W konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w całości podlegała opodatkowaniu VAT.

3\. Kupującemu przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy faktur dokumentujących Transakcję, w zakresie, w jakim nabyte składniki majątku są lub będą przez Kupującego wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

1\. Przepisy znajdujące zastosowanie w sprawie - odnośnie do Pytania nr 1, Pytania nr 2 i Pytania nr 3

Zgodnie z ustawą o VAT:

a. Ilekroć w dalszych przepisach \[ustawy o VAT\] jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6),

b. Ilekroć w dalszych przepisach \[ustawy o VAT\] jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów (art. 2 pkt 22),

c. Ilekroć w dalszych przepisach \[ustawy o VAT\] jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania (art. 2 pkt 27e),

d. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług \[VAT\] podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1);

e. Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1);

f. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 pkt 1),

g. Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (art. 8 ust. 1 pkt 1),

h. W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (art. 86 ust. 1),

i. Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1),

j. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2),

k. Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż dokonywaną przez niego na rzecz innego podatnika podatku \[VAT\], podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem (art. 106b ust. 1).

2\. Uzasadnienie stanowiska odnośnie do Pytania nr 1

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednakże, ustawodawca określił w art. 6 ustawy o VAT wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów tej ustawy.

Wykładnia terminów użytych w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - przedsiębiorstwo oraz jego zorganizowana część - ma więc kluczowe znaczenie dla oceny sytuacji podatkowej Stron Transakcji, gdyż rozstrzyga o tym, że Transakcja nie podlegała wyłączeniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2.1. Przedmiot Transakcji jako niestanowiący przedsiębiorstwa

W przepisach ustawy o VAT nie określono definicji „przedsiębiorstwa”. Z tego względu, a także mając na uwadze definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie oraz praktyce prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu Cywilnego. Zgodnie z ową regulacją przedsiębiorstwem jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

a. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

b. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

c. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

d. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

e. koncesje, licencje i zezwolenia;

f. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

g. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

h. tajemnice przedsiębiorstwa;

i. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej. W szczególności nie można traktować jako przedsiębiorstwa wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie ona obejmować istotnych składników majątku wskazanych w art. 551 Kodeksu Cywilnego.

Przedsiębiorstwo jako przedmiot transakcji, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 552 Kodeksu Cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. W przypadku wyłączenia z zakresu transakcji zbycia przedsiębiorstwa niektórych elementów, aby nadal można było mówić o zbyciu przedsiębiorstwa, pomiędzy pozostałymi zbywanymi składnikami majątkowymi muszą zostać zachowane związki funkcjonalne w taki sposób, aby przekazany majątek mógł posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy podkreślić, że Przedmiotem Transakcji nie była całość przedsiębiorstwa Sprzedawcy, lecz wybrane aktywa wchodzące w jego skład.

W szczególności, w ramach Transakcji nie doszło do przeniesienia kluczowych dla prowadzenia działalności za pomocą Przedmiotu Transakcji elementów przedsiębiorstwa Sprzedawcy, takich jak:

a. składniki związane z działalnością Sprzedawcy (wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedawcy a niezwiązane bezpośrednio z produkcją Z.), w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. tajemnice przedsiębiorstwa,

3\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

4\. elementy związane z produkcją i dystrybucją pozostałych produktów sprzedawanych przez Sprzedawcę, w tym:

i. nieruchomości i ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy,

ii. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

iii. koncesje, licencje i zezwolenia,

iv. patenty i inne prawa własności przemysłowej,

v. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

vi. personel,

5\. elementy i funkcje związane z pełnieniem funkcji ogólnego zarządu, marketingu, sprzedaży i obsługi klienta, HR, zarządzania finansami, wsparcia IT oraz wsparcia prawnego, zarządzania nieruchomościami, jak również utrzymania maszyn, badania, projektowania i rozwoju produktów, zarzadzania łańcuchem dostaw, zaopatrzenia i zakupów.

b. niektóre aktywa wykorzystywane przed Transakcją przy produkcji Z.:

1\. należności i zobowiązania związane z produkcją płyt Z.,

2\. prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących mediów: dostawy gazu i energii elektrycznej,

3\. waga do ważenia surowców przy przyjęciu na magazyn,

4\. kontroler dostępu do urządzeń monitoringu,

5\. system ERP wraz z oprogramowaniem do fakturowania i gospodarki magazynowej,

6\. wolno rotujące zapasy.

W związku powyższym, Kupujący musiał i będzie musiał dokonać po Transakcji szeregu dodatkowych czynności, aby prowadzić działalność gospodarczą z wykorzystaniem Przedmiotu Transakcji, w tym:

a. nabycie (lub odpowiednie dostosowanie posiadanych) określonych aktywów,

b. zawarcie umów z dostawcami mediów (np. woda/ścieki, energia elektryczna),

c. zaangażowanie Współpracowników (na podstawie umów o pracę lub umów o współpracy),

d. poszerzenie i dostosowanie zadań i funkcji pełnionych w ramach przedsiębiorstwa Kupującego uwzględniając poszerzenie działalności o produkcję Z.– w szczególności dotyczy to funkcji ogólnego zarządu, marketingu, sprzedaży i obsługi klienta, HR, zarządzania finansami, wsparcia IT oraz wsparcia prawnego, zarządzania nieruchomościami, jak również utrzymania maszyn, badania, projektowania i rozwoju produktów, zarzadzania łańcuchem dostaw, zaopatrzenia i zakupów.

Prowadzenie działalności w zakresie produkcji Z. wymagało i wymaga również podjęcia następujących czynności przez Sprzedawcę w związku z Transakcją:

a. uzyskania i utworzenia odrębnych punktów dostępu (przyłączy) do dostawy elektryczności i gazu dla nieruchomości wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji,

b. uzyskania i utworzenia osobnych punktów dostępowych do dostawy wody, w tym budowy otworów wiertniczych,

c. wybudowania (na własnym gruncie) dojazdu do nieruchomości wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji oraz skonstruowania ogrodzenia.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że z uwagi na nieobjęcie Przedmiotem Transakcji całości przedsiębiorstwa Sprzedawcy i szeregu jego istotnych elementów, które umożliwiały prowadzenie działalności przez Sprzedawcę z użyciem Przedmiotu Transakcji, nie sposób uznać Przedmiotu Transakcji za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu Cywilnego, i tym samym, Przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2.2. Przedmiot Transakcji jako niestanowiący zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP)

Artykuł 6 pkt 1 ustawy o VAT wyłącza również stosowanie przepisów ustawy w odniesieniu do transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP).

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pod pojęciem ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, że status ZCP można przypisać tylko takiej części mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

a. stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);

b. jest organizacyjnie wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;

c. jest finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie;

d. jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych (jest wyodrębniona funkcjonalnie);

e. mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

2.2.1. Przedmiot Transakcji jako niezawierający zobowiązań

Przyjmuje się, że do uznania danego zespołu składników majątkowych za ZCP konieczne jest istnienie w jego ramach zarówno składników materialnych i niematerialnych związanych z prowadzoną za jego pomocą działalnością, w tym także zobowiązań. Zatem dla spełnienia przedmiotowej przesłanki konieczne byłoby objęcie Transakcją łącznie przynajmniej jednego składnika materialnego i jednego niematerialnego oraz zobowiązań.

W tym kontekście należy podkreślić, że Przedmiotem Transakcji nie były żadne zobowiązania Sprzedawcy (nawet te związane z produkcją Z.).

Mając na względzie okoliczności przytoczone w opisie zaistniałego stanu faktycznego w zakresie elementów Przedmiotu Transakcji oraz powyższą argumentację należy uznać, że Przedmiot Transakcji nie stanowił zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), a zatem przesłanka objęcia Transakcją zarówno składników materialnych jak i niematerialnych (w tym zobowiązań) nie została spełniona.

2.2.2. Brak wyodrębnienia organizacyjnego Przedmiotu Transakcji

Przesłanka dotycząca wyodrębnienia organizacyjnego rozumiana jest w ten sposób, że zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa, jako: dział, wydział, oddział itp. Podkreśla się, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie obowiązujących u danego przedsiębiorcy aktów prawa korporacyjnego, tj. statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

W tym kontekście należy wskazać, że Przedmiot Transakcji funkcjonował w strukturach Sprzedawcy bez formalnego organizacyjnego wyodrębnienia (w szczególności nie został wyodrębniony jako wydział czy oddział, nie istniał również odrębny regulaminu funkcjonowania Przedmiotu Transakcji). Jak zostało to wskazane w uzupełnionym opisie stanu faktycznego, Przedmiot Transakcji stanowiły składniki majątku związane z wytwarzaniem produktów Z. Jednocześnie, zgodnie z praktyką Sprzedawcy, każda z istotnych linii produktowych (w tym linia produktów Z.) posiadała przyporządkowaną - wewnętrzną strukturę (jako dział produktowy), na czele którego stała osoba nadzorująca jego prace, wykonywane przez przyporządkowane osoby. W tym kontekście Wnioskodawcy podkreślają, że ww. przyporządkowanie oraz ustrukturyzowanie dotyczyło w przypadku produktów Z. wyłącznie funkcji produkcyjnych (tj. do linii produktowej w sposób ustrukturyzowany były przyporządkowane wyłącznie osoby realizujące zadania w ramach produkcji) - pozostałe zadania były realizowane w ramach procesów wspólnych dla całego przedsiębiorstwa Sprzedawcy (w tym: księgowość i finanse, kontroling, administracja i komunikacja, dział personalny, kancelaria, biuro obsługi klienta, dyrektor sprzedaży, marketing, logistyka dostaw i odbiorów, dział zakupów, portiernia i ochrona, radca prawny) a nie poprzez osoby dedykowane do linii produktów Z.).

Tym samym, w ocenie Wnioskodawców, nie sposób twierdzić, że Przedmiot Transakcji był wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Sprzedawcy.

2.2.3. Brak wyodrębnienia finansowego Przedmiotu Transakcji

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym nie należy utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

W powyższym kontekście, konieczne jest podkreślenie, że w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, dla Przedmiotu Transakcji nie była prowadzona odrębna ewidencja księgowa i podatkowa, nie był sporządzany osobny bilans, jak również brak było formalnego wyodrębnienia finansowego przychodów i kosztów związanych z Przedmiotem Transakcji.

Sprzedawca był w stanie sporządzić bilans Przedmiotu Transakcji oraz przypisać przychody i koszty związane z Przedmiotem Transakcji jedynie dla celów prezentacyjnych, przy czym wymagało to przypisania odpowiednich pozycji częściowo bezpośrednio, a częściowo pośrednio (za pomocą kluczy przychodowych lub innej metody alokacji).

W ocenie Wnioskodawców, w świetle powyższego nie można uznać, że Przedmiot Transakcji był finansowo wyodrębniony w strukturze Sprzedawcy.

2.2.4. Brak wyodrębnienia funkcjonalnego Przedmiotu Transakcji

Z wyodrębnieniem funkcjonalnym mamy do czynienia, gdy dana część majątku przedsiębiorstwa jest przeznaczona do realizacji konkretnie określonych zadań gospodarczych. ZCP ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Zakwalifikowanie danego zespołu składników majątkowych jako ZCP uzależnione jest zatem od istnienia odpowiedniego poziomu zorganizowania masy majątkowej - składniki ZCP muszą bowiem pozostawać w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Odnosząc powyższe do Przedmiotu Transakcji, należy wskazać, że rola Przedmiotu Transakcji w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedawcy była ściśle uzależniona od innych jego elementów i w oderwaniu od nich nie mogła stanowić odrębnej całości, która byłaby zdolna do samodzielnego funkcjonowania.

Elementy składające się na Przedmiot Transakcji nie pozwalały na samodzielne realizowanie wszystkich etapów procesu produkcyjnego dla produktów Z. Przedmiot Transakcji pozwalał jedynie na pełne realizowanie następujących etapów:

a. realizacja produkcji,

b. monitorowanie (\`(...)\`),

c. zarządzanie jakością,

d. zarządzanie efektywnością.

Jedynie w części Przedmiot Transakcji pozwalał na realizowanie następujących procesów:

a. planowanie produkcji w zakresie zakupów surowców, materiałów, półproduktów, opakowań,

b. utrzymanie maszyn,

c. opracowywanie technologii i TKW produktów Z.,

d. logistyka i magazynowanie w zakresie magazynowania surowców, materiałów, półproduktów i towarów gotowych linii Z.,

e. zaopatrzenie i zakupy w zakresie składania zapotrzebowania na surowce i materiały do linii Z.

Przedmiot Transakcji nie realizował natomiast pozostałych funkcji w zakresie procesów wykonywanych w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w szczególności:

a. niektórych procesów podstawowych (takich jak: BHP, marketing, sprzedaż, obsługa klienta),

b. procesów zarządczych (takich jak m.in. opracowanie misji, wizji i strategii oraz zarządzanie: ładem korporacyjnym, ryzykiem, finansowaniem, PR i komunikacją zewnętrzną oraz wiedzą),

c. procesów wsparcia (takich jak zarządzanie: HR, operacjami finansowymi, IT, nieruchomościami, aspektami prawnymi).

Po dokonaniu Transakcji, funkcje nierealizowane przez Przedmiot Transakcji lub realizowane jedynie częściowo są lub będą pełnione przez Kupującego, z użyciem posiadanych wcześniej lub nowo nabytych zasobów, w szczególności przy zaangażowaniu własnych pracowników, środków finansowych, aktywów i innych niezbędnych składników.

Należy również podkreślić, że funkcjonalność Przedmiotu Transakcji warunkowały składniki posiadane przez Sprzedawcę a niewchodzące w skład Przedmiotu Transakcji, w tym:

a. składniki związane z działalnością Sprzedawcy (wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedawcy a niezwiązane bezpośrednio z produkcją płyt Z.), w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. tajemnice przedsiębiorstwa,

3\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej,

4\. elementy związane z produkcją i dystrybucją pozostałych produktów sprzedawanych przez Sprzedawcę, w tym:

i. nieruchomości i ruchomości, prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy,

ii. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

iii. koncesje, licencje i zezwolenia,

iv. patenty i inne prawa własności przemysłowej,

v. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

vi. personel,

5\. elementy i funkcje związane z pełnieniem funkcji ogólnego zarządu, marketingu, sprzedaży i obsługi klienta, HR, zarządzania finansami, wsparcia IT oraz wsparcia prawnego, zarządzania nieruchomościami, jak również utrzymania maszyn, badania, projektowania i rozwoju produktów, zarzadzania łańcuchem dostaw, zaopatrzenia i zakupów,

b. niektóre aktywa wykorzystywane przed dokonaniem Transakcji przy produkcji płyt Z.:

1\. należności i zobowiązania związane z produkcją Z.,

2\. prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących mediów: dostawy gazu i energii elektrycznej,

3\. waga do ważenia surowców przy przyjęciu na magazyn,

4\. kontroler dostępu do urządzeń monitoringu,

5\. system (\`(...)\`) wraz z oprogramowaniem do fakturowania i gospodarki magazynowej,

6\. wolno rotujące zapasy.

Nie sposób tym samym, w ocenie Wnioskodawców, uznać, że Przedmiot Transakcji był wyodrębniony funkcjonalnie w strukturze Sprzedawcy.

2.2.5. Niezdolność Przedmiotu Transakcji do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo

Zdolność do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo rozumiana jest jako zdolność do samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych przez wydzielony w ramach przedsiębiorstwa zespół składników majątkowych, analogicznie jak miałoby to miejsce w przypadku samodzielnego podmiotu gospodarczego lub przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawców, nie sposób przypisać Przedmiotowi Transakcji zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo z uwagi na konieczność zaangażowania dodatkowych elementów i funkcji niezbędnych do prowadzenia działalności za jego pomocą.

Podkreślenia wymaga, że w oderwaniu od elementów, które pozostały po Transakcji przy Sprzedawcy, Przedmiot Transakcji na moment Transakcji nie był zdolny do pełnienia właściwej mu funkcji ekonomicznej, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie produkcji Z. W związku z tym, Kupujący musiał i będzie musiał podjąć szereg dodatkowych czynności, aby przy użyciu Przedmiotu Transakcji możliwe było prowadzenie działalności gospodarczej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, do prowadzenia takiej działalności za pomocą Przedmiotu Transakcji kluczowe było i jest podjęcie przez Kupującego następujących działań:

a. nabycie (lub odpowiednie dostosowanie posiadanych) określonych aktywów,

b. zawarcie umów z dostawcami mediów (np. woda/ścieki, energia elektryczna),

c. zaangażowanie Współpracowników (na podstawie umów o pracę lub umów o współpracy),

d. poszerzenie i dostosowanie zadań i funkcji pełnionych w ramach przedsiębiorstwa Kupującego uwzględniając poszerzenie działalności o produkcję Z. – w szczególności dotyczy to funkcji ogólnego zarządu, marketingu, sprzedaży i obsługi klienta, HR, zarządzania finansami, wsparcia IT oraz wsparcia prawnego, zarządzania nieruchomościami, jak również utrzymania maszyn, badania, projektowania i rozwoju produktów, zarzadzania łańcuchem dostaw, zaopatrzenia i zakupów.

Należy również podkreślić, że prowadzenie działalności w powyższym zakresie wymagało i wymaga podjęcia następujących czynności przez Sprzedawcę w związku z Transakcją:

a. uzyskania i utworzenia odrębnych punktów dostępu (przyłączy) do dostawy elektryczności i gazu dla nieruchomości wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji,

b. uzyskania i utworzenia osobnych punktów dostępowych do dostawy wody, w tym budowy otworów wiertniczych,

c. wybudowania dojazdu do nieruchomości wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji oraz skonstruowania ogrodzenia.

Bez zaangażowania lub uzyskania wskazanych elementów, Przedmiot Transakcji nie był w stanie spełniać właściwych mu funkcji gospodarczych, a podmiot będący w jego posiadaniu nie mógł prowadzić za jego pomocą działalności gospodarczej.

W związku z powyższym Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że Przedmiot Transakcji nie posiadał zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo.

2.2.6. Niemożność zaklasyfikowania Przedmiotu Transakcji jako ZCP

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że z uwagi na:

a. nieobjęcie Przedmiotem Transakcji zobowiązań,

b. brak wyodrębnienia organizacyjnego,

c. brak wyodrębnienia finansowego,

d. brak wyodrębnienia funkcjonalnego,

e. niezdolność Przedmiotu Transakcji do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo,

\- nie sposób uznać Przedmiotu Transakcji za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, i tym samym, Przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

2.3. Transakcja jako odpowiednio dostawa towarów i świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT

Zgodnie z ustawą o VAT:

a. Opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,

b. Pod pojęciem towarów rozumie się w szczególności rzeczy oraz ich części, zaś przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel,

c. Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz m.in. osoby prawnej, które nie stanowi dostawy towarów, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

W świetle powyższego, skoro Przedmiot Transakcji, jak wskazano powyżej, nie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu wskazanych powyżej regulacji, w zależności od charakteru danego składnika Przedmiotu Transakcji:

a. w zakresie, w jakim dany składnik Przedmiotu Transakcji został zakwalifikowany jako rzecz/rzeczy - w tym zakresie Transakcja powinna podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT jako dostawa towarów, zaś

b. w zakresie, w jakim dany składnik Przedmiotu Transakcji został zakwalifikowany jako prawo do własności niematerialnej i prawnej, lub też jego przeniesienie stanowiło świadczenie niestanowiące dostawy towarów - w tym zakresie Transakcja powinna podlegać opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jako świadczenie usług.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców, Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (w zakresie dostawy towarów) i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT (w zakresie świadczenia usług).

3\. Uzasadnienie stanowiska odnośnie do Pytania nr 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Według art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji stanowiła sprzedaż Gruntu, o którym mowa w opisie stanu faktycznego wraz z posadowionymi na nim Budynkami oraz Budowlami.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji powinna więc podlegać opodatkowaniu VAT jako dostawa towarów, chyba że należało zastosować jedno ze zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT.

W przedmiotowym przypadku, należy rozważyć, czy sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji powinna podlegać zwolnieniu, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT.

3.1. Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT do Transakcji

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

W ocenie Zainteresowanych, dokonana Transakcja nie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, w związku z faktem, że Nieruchomość nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do Transakcji nie zostały spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia z VAT z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

3.2. Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT do Transakcji

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Tereny budowlane zdefiniowane zostały w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Mając na uwadze, że cały Grunt wskazany w opisie stanu faktycznego jest zabudowany Budynkami i/lub Budowlami, tym samym dostawa Nieruchomości w ramach Transakcji nie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

3.3. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

3.3.1. Pojęcie „pierwszego zasiedlenia”

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli i ich części jest zwolniona z VAT, chyba że: (i) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; (ii) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich: (a) wybudowaniu lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do rozpoczęcia użytkowania budynków (budowli) na potrzeby własne lub do oddania budynków (budowli) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi.

W tym kontekście Wnioskodawcy zwracają uwagę, że zgodnie z brzmieniem ww. przepisu oraz ugruntowaną praktyką pojęcie pierwszego zasiedlenia interpretowane jest szerzej, jako obejmujące, poza wydaniem nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych VAT, również wykorzystywanie ich przez dany podmiot na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, z którym to wykorzystaniem nie wiąże się wydanie nieruchomości w ramach czynności opodatkowanych.

W wyroku NSA z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14, wskazano, iż „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. \[\`(...)\`\] Spółka użytkując w części budynek dla celów działalności gospodarczej spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu wyżej wskazanym i nie można twierdzić, że przedmiotowa dostawa dokonywana jest w ramach pierwszego zasiedlenia \[\`(...)\`\]”.

Prawidłowość powyższego podejścia potwierdził Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”) w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., C-308/16 w sprawie Kozuba Premium Selection sp. z o.o.

W ocenie Trybunału, pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie może zostać ograniczone do oddania budynku/budowli do użytkowania w ramach czynności opodatkowanych VAT.

Oznacza to, iż pierwsze zasiedlenie stanowi nie tylko oddanie budynków lub budowli przez podatnika do użytkowania innemu podmiotowi, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT (jak np. najem, dzierżawa, sprzedaż), ale także zasiedlenie budynków/budowli poprzez ich wykorzystywanie dla potrzeb własnej działalności gospodarczej podatnika.

3.3.2. Zakres zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych - opierając się na powyższej definicji „pierwszego zasiedlenia” do pierwszego zasiedlenia części przedmiotowej Nieruchomości w postaci działki o numerze ewidencyjnym B. doszło najwcześniej po zakończeniu realizacji inwestycji budowlanej, tj. w momencie oddania Budynków/Budowli do użytkowania na podstawie pozwolenia na użytkowanie/zaświadczenia o zakończeniu budowy. Należy bowiem uznać, że od tego momentu mogła ona być wykorzystywana przez Sprzedawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

W odniesieniu do Budynków i Budowli znajdujących się na części Nieruchomości w postaci działki o numerze ewidencyjnym B.:

a. budynku hali produkcyjnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz hali pomocniczej (…) - zostały oddane do użytkowania w roku 2018 (zgodnie z decyzją nr (\`(...)\`) z dnia 25 czerwca 2018 r.). Oznacza to, iż od dnia, w którym oddano do użytkowania ww. budynki i budowle, do dnia Transakcji upłynęły więcej niż dwa lata.

b. budynku stanowiącego magazyn (\`(...)\`) - został on oddany do użytkowania w roku 2023 (zgodnie z zaświadczeniem nr (\`(...)\`) z dnia 20 lipca 2023 r.). Oznacza to, iż od dnia, w którym oddano do użytkowania ww. budynek, do dnia Transakcji upłynęły mniej niż dwa lata.

c. budowli znajdujących się na działce B. w postaci ogrodzenia oraz drogi dojazdowej - zostały one przyjęte do użytkowania w dniu 20 grudnia 2023 r., co oznacza, iż od dnia, w którym oddano do użytkowania ww. budowle, do dnia Transakcji upłynęły mniej niż dwa lata (jak to wskazali Wnioskodawcy w uzupełnieniu opisu stanu faktycznego).

Dodatkowo, jak wspomniano w opisie stanu faktycznego, od dnia przyjęcia do użytkowania Budynków oraz Budowli znajdujących się na działce o numerze ewidencyjnym B. Sprzedawca nie poniósł, w odniesieniu do poszczególnych Budynków oraz Budowli zlokalizowanych na działce B., wydatków na ich ulepszenie, lub poniósł takie wydatki, ale kwota ulepszeń wyniosła mniej niż 30% wartości początkowej tych obiektów (tj. poszczególnych Budynków/Budowli).

W szczególności należy wskazać, że rozbudowa budynku produkcyjnego o magazyn (\`(...)\`) (zakończona zaświadczeniem nr (\`(...)\`) z dnia 20 lipca 2023 r. o zakończeniu budowy) polegała na wytworzeniu nowego, odrębnego budynku (odrębnego środka trwałego) - tj. nie stanowiła wydatków na ulepszenie już istniejącego budynku, który znajduje się na działce o numerze ewidencyjnym B.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawców, w odniesieniu do budynku hali produkcyjnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz hali pomocniczej (…) znajdujących się na części Nieruchomości w postaci działki o numerze ewidencyjnym B., w tej części Transakcja stanowiła dostawę Nieruchomości dokonywaną po upływie 2 lat od jej pierwszego zasiedlenia. Mając na uwadze tę okoliczność zdaniem Zainteresowanych ta część przeprowadzonej Transakcji powinna podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdy dokonujący dostawy i nabywca złożą:

a. przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b. w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

a. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

b. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

c. adres budynku, budowli lub ich części.

Zarówno Sprzedawca, jak i Kupujący, byli na dzień Transakcji zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Sprzedawca i Kupujący zawarli w akcie notarialnym, do zawarcia którego doszło w związku z dostawą Nieruchomości, oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. a lub b i ust. 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości.

W związku z powyższym, skoro Sprzedawca i Kupujący przed dniem dokonania dostawy Nieruchomości byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożyli stosowne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b i ust. 11 Ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT Nieruchomości, to przedmiotowa Transakcja w zakresie sprzedaży budynku hali produkcyjnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz hali pomocniczej (…) znajdujących się na części Nieruchomości w postaci działki o numerze ewidencyjnym B. powinna podlegać opodatkowaniu VAT.

Natomiast w odniesieniu do części Nieruchomości w postaci działek o numerze ewidencyjnym C. oraz D., magazynu znajdującego się na działce o numerze ewidencyjnym B., oraz infrastruktury towarzyszącej, w tym budowli w postaci drogi dojazdowej i ogrodzenia znajdujących się na działce o numerze ewidencyjnym B., w ocenie Zainteresowanych - opierając się na powyższej definicji „pierwszego zasiedlenia” - do ich pierwszego zasiedlenia doszło po zakończeniu realizacji inwestycji budowlanej, tj. w momencie:

a. oddania Budowli do użytkowania - jak wskazano w opisie stanu faktycznego inwestycja polegająca na budowie drogi na ww. działkach została zakończona w grudniu 2023 r., gdy Sprzedawca poniósł ostatnie wydatki na realizację tej inwestycji (w odniesieniu do budowli znajdujących się na działce B. w postaci ogrodzenia oraz drogi dojazdowej - zostały one przyjęte do użytkowania w dniu 20 grudnia 2023 r.);

b. oddania magazynu (\`(...)\`) do użytkowania - jak wskazano w opisie stanu faktycznego ta inwestycja została zakończona w lipcu 2023 r.

Należy bowiem uznać, że od tego momentu (oddania do użytkowania) droga/magazyn /infrastruktura towarzysząca, w tym ogrodzenie oraz droga dojazdowa mogły być wykorzystywane przez Sprzedawcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej opodatkowanej VAT. Oznacza to, iż od dnia, w którym oddano do użytkowania Budowle/magazyn, do dnia Transakcji upłynęły mniej niż dwa lata. W konsekwencji, do dostawy Budowli znajdujących się na działkach o numerze ewidencyjnym C. oraz D., magazynu (\`(...)\`) znajdującego się na działce o numerze ewidencyjnym B. oraz infrastruktur towarzyszącej, w tym budowli w postaci drogi dojazdowej i ogrodzenia znajdujących się na działce o numerze ewidencyjnym B. nie znajdowało zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

3.4. Brak możliwości zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

W ocenie Zainteresowanych do dostawy Budynków i Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie znajdowało zastosowania zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. przepisem, zwalnia się z opodatkowania VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak zatem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, pod warunkiem, że są spełnione łącznie warunki opisane w pkt a i b powyżej.

Jednym z tych warunków jest to, aby w stosunku do dostarczanych budynków/budowli/ich części nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - tymczasem, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Sprzedawcy przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków na Nieruchomość. W konsekwencji, w ocenie Zainteresowanych, do dostawy Budowli znajdujących się na części Nieruchomości w postaci działek o numerze ewidencyjnym C. oraz D., magazynu (\`(...)\`) znajdującego się na działce o numerze ewidencyjnym B. oraz infrastruktury towarzyszącej, w tym budowli w postaci drogi dojazdowej i ogrodzenia znajdujących się na działce o numerze ewidencyjnym B. nie znajdowało zastosowania zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Ponadto, zwolnienie to ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W konsekwencji, zwolnienie z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT nie znajdowało zastosowania również w zakresie dostawy budynku hali produkcyjnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz hali pomocniczej (…) znajdujących się na części Nieruchomości w postaci działki o numerze ewidencyjnym B., gdyż dostawa w tym zakresie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 z opcją opodatkowania, z której to opcji Strony skorzystały.

3.5. Podsumowanie w zakresie możliwości zastosowania zwolnień z podatku VAT

Mając na uwadze powyższą argumentację, do dostawy Budowli znajdujących się na działkach o numerze ewidencyjnym C. oraz D., magazynu (\`(...)\`) znajdującego się na działce o numerze ewidencyjnym B. oraz infrastruktury towarzyszącej, w tym budowli w postaci drogi dojazdowej i ogrodzenia znajdujących się na działce o numerze ewidencyjnym B. nie znalazło zastosowania żadne z powyższych zwolnień przewidzianych w ustawie o VAT, tj. w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 9, pkt 10 lub pkt 10a ustawy o VAT. Zatem, ta dostawa będzie opodatkowana podatkiem VAT.

Dostawa budynku hali produkcyjnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz hali pomocniczej (…) znajdujących się na działce o numerze ewidencyjnym B. kwalifikowała się do zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jednak, w związku z tym, że Sprzedawca i Kupujący w stosunku do Nieruchomości złożyli oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 ustawy o VAT, wybierając opodatkowanie VAT dostawy Budynku i Budowli zlokalizowanych na Gruncie, to dostawa budynku hali produkcyjnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz hali pomocniczej (…) znajdujących się na działce o numerze ewidencyjnym B. podlegała opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Sprzedaż Gruntu wchodzącego w skład Nieruchomości podlegała zatem opodatkowaniu według tych samych zasad jak dostawa Budynków i Budowli znajdujących się na tym Gruncie.

W efekcie dostawa Nieruchomości była w całości opodatkowana VAT.

W celu uniknięcia wątpliwości, Zainteresowani wskazują również, iż uwzględnienie pytania nr 2 w formie wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej jest w ich opinii zasadne i nie powinno budzić wątpliwości pod kątem potencjalnego wystąpienia o potwierdzenie w tym zakresie w ramach wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy o VAT.

Zgodnie z treścią art. 42a ustawy o VAT, „Wiążąca informacja stawkowa, zwana dalej »WIS«, jest decyzją wydawaną na potrzeby opodatkowania podatkiem dostawy towarów, importu towarów, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług, która zawiera:

1) opis towaru albo usługi będących przedmiotem WIS;

2) klasyfikację towaru według działu, pozycji, podpozycji lub kodu Nomenklatury scalonej (CN) albo według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług albo według sekcji, działu, grupy lub klasy Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych albo usługi według działu, grupy, klasy, kategorii, podkategorii lub pozycji Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, niezbędną do:

a) określenia stawki podatku właściwej dla towaru albo usługi,

b) stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie - w przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4;

3) stawkę podatku właściwą dla towaru albo usługi, z wyjątkiem przypadku, o którym mowa w art. 42b ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 42b ust. 4 ustawy o VAT „Wniosek o wydanie WIS może zawierać żądanie sklasyfikowania towaru albo usługi na potrzeby stosowania przepisów ustawy oraz przepisów wykonawczych wydanych na jej podstawie, innych niż dotyczące określenia stawki podatku”.

Kierując się zatem intencją ustawodawcy, wyrażoną w konstrukcji wskazanych wyżej przepisów (w szczególności w art. 42a pkt 2), wiążąca informacja stawkowa dla potrzeb stosowania przepisów w zakresie VAT może być wydawana jedynie, gdy przepisy podatkowe odwołują się do klasyfikacji statystycznych - kwalifikacji CN, Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) lub Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU).

Wskazany wyżej zamiar ustawodawcy potwierdza również cytowany niżej fragment uzasadnienia projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa (druk sejmowy nr 3255), wprowadzającej instytucję wiążącej informacji stawkowej (Ustawa z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw; t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1751).

Mianowicie, „Zgodnie z projektowanymi przepisami WIS będzie decyzją wydawaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, na potrzeby opodatkowania VAT dostawy, importu, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów albo świadczenia usług. WIS - zawierająca m.in. klasyfikację towaru według CN albo według Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, albo według PKWiU - będzie mogła być wykorzystana przez podatnika również na potrzeby stosowania przepisów w zakresie VAT, które tę klasyfikację przywołują, np. opodatkowania VAT transakcji na zasadzie odwróconego obciążenia, na potrzeby stosowania instytucji odpowiedzialności solidarnej, zwolnienia podmiotowego czy też zwolnienia z obowiązku stosowania kasy rejestrującej - art. 42a ustawy o VAT”.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych odnośnie do pytania nr 2, dostawa nieruchomości podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT, przy czym w ustawie o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których podlega ona zwolnieniu z VAT (zwolnienia przedmiotowe), określone w art. 43 ust. 1 pkt 2, art. 43 ust. 1 pkt 9, art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Analiza treści wskazanych wyżej regulacji ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że zawarte w nich zwolnienia przedmiotowe nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych, lecz skonstruowane są w sposób opisowy. Tym samym pytanie o opodatkowanie VAT w ramach przedmiotowego Wniosku dotyczące dostawy Nieruchomości nie może być przedmiotem wniosku o wydanie wiążącej informacji stawkowej ze względu na fakt, iż jest ściśle związane z interpretacją przepisów ustawy o VAT dotyczących opisowych zwolnień przedmiotowych, które nie odwołują się w żaden sposób do klasyfikacji statystycznych (CN, PKOB, PKWiU). W konsekwencji, zasadnym jest udzielenie odpowiedzi w tym zakresie przez Organ podatkowy w trybie postępowania interpretacyjnego.

4\. Uzasadnienie stanowiska odnośnie do Pytania nr 3

Zgodnie z ustawą o VAT:

a. W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. Podatnikami są m.in. osoby prawne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności,

c. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc powyższe do analizowanego stanu faktycznego, należy wskazać, że zarówno Sprzedawca, jak i Kupujący, są podmiotami zarejestrowanymi w Polsce dla celów VAT. Oboje Zainteresowani prowadzą działalność gospodarczą w zakresie produkcji i sprzedaży określonych towarów. W konsekwencji - należy ich uznać za podatników w rozumieniu ustawy o VAT.

Skoro, jak wykazano w uzasadnieniu do Pytania nr 1, Przedmiot Transakcji nie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, w związku z czym Transakcja podlegała opodatkowaniu VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. art. 7 ust. 1 ustawy o VAT (w zakresie dostawy towarów) i art. 8 ust. 1 (w zakresie świadczenia usług), to co do zasady, Sprzedawca był obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż dokonywaną przez niego na rzecz Kupującego (z wyjątkami określonymi w ustawie o VAT, których wystąpienie lub nie w odniesieniu do Transakcji zależy od szczegółowej klasyfikacji dla celów VAT poszczególnego składnika majątku). Faktura ta, w zakresie, w jakim do danego składnika Przedmiotu Transakcji znajdowało zastosowanie opodatkowanie VAT stawką inną niż zerowa i nie znajdowało zastosowania zwolnienie z VAT, wykazywała kwotę podatku VAT.

Jednocześnie, należy podkreślić, że Przedmiot Transakcji służy/będzie służył Kupującemu do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, tj. produkcji i sprzedaży Z.

W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanych, Kupującemu przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych od Sprzedawcy faktur dokumentujących Transakcję, w zakresie, w jakim nabyte składniki majątku są lub będą przez Kupującego wykorzystywane do czynności opodatkowanych VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te - chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług - nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Dlatego też dla potrzeb tych przepisów należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1610, ze zm.), zgodnie z którym:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i niematerialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 55¹ Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 55¹ Kodeksu cywilnego.

Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”.

Zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Natomiast jak stanowi przepis art. 2 pkt 27e ustawy:

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle tej definicji zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Ocena ta musi być dokonana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa obrotowe, ale także czynnik ludzki (pracowniczy).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Podsumowując, na gruncie ustawy mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

a) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

b) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

c) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

d) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi jego zorganizowaną część, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część przedsiębiorstwa jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Trzeba zaznaczyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia z aportem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części należy dokładnie przeanalizować zarówno to jakie składniki majątku będą przedmiotem aportu, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przy dokonaniu tej analizy pomocne, a czasami nawet niezbędne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

Zakres powyższego wyłączenia z zakresu opodatkowania zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości.

Nie może ono obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, żeby można było uznać, że doszło do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Wyłączenie z transakcji zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, jak np. grunty, środki obrotowe pieniężne, maszyny i urządzenia, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Natomiast jeśli wyłączone od zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego (np. część towarów czy gotowych produktów), czynność będzie na gruncie VAT uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie objęła ona wszystkich jego składników. Zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony jest do głównej „substancji” przedsiębiorstwa. Przyjmuje się zatem, że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników, bez wpływu na jego status. W przypadku bowiem wyłączenia z przedmiotu transakcji elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, traci ono swój byt.

Jak wskazano powyżej, zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. O tym, czy doszło do wyodrębnienia przedsiębiorstwa, decyduje pełen zakres przekazanego majątku, praw i zobowiązań, wyodrębnienie to musi dotyczyć przedsiębiorstwa jako całości.

Aksjomat racjonalności ustawodawcy oraz kategoryczność sformułowania tego przepisu nakazuje przyjąć, że z transakcją zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 6 ustawy, mamy do czynienia tylko wówczas, gdy nabywca kontynuuje działalność gospodarczą przy użyciu nabytego przedsiębiorstwa (zorganizowanej części przedsiębiorstwa).

Kontynuowanie działalności gospodarczej przy zbyciu przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy rozumieć, jako sytuację, w której nabywca w związku z dokonanym nabyciem nadal prowadzi przedsiębiorstwo. Przy czym nie chodzi tu o prowadzenie jakiejkolwiek działalności z wykorzystaniem składników nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, a o prowadzenie nabytego przedsiębiorstwa.

W opisie sprawy oraz uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Wnioskodawcy zawarli między sobą Umowę sprzedaży składników majątku związanych z wytwarzaniem Z. Transakcją zostały objęte następujące elementy:

\- nieruchomości: hala produkcyjna, hala pomocnicza (…) oraz budynek magazynowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą tym budynkom, jak również grunt pod ww. nieruchomościami oraz sąsiedni grunt, w tym przeznaczony pod przyszłą rozbudowę przemysłową,

\- maszyny i urządzenia,

\- produkty gotowe, materiały, półprodukty i produkty w toku znajdujące się w magazynie i na linii produkcyjnej,

\- aktywa niematerialne związane z produkcją Z.,

\- prawa i obowiązki wynikające z wybranych umów.

W związku z Transakcją przeniesione zostały również pozwolenia, decyzje i zezwolenia związane z Przedmiotem Transakcji, w zakresie dopuszczalnym z perspektywy właściwych regulacji.

Przedmiotem Transakcji nie były niektóre składniki majątku wykorzystywane przez Sprzedawcę przy produkcji Z., w tym:

a. należności i zobowiązania związane z produkcją Z.,

b. prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących mediów: dostawy gazu i energii elektrycznej,

c. waga do ważenia surowców przy przyjęciu na magazyn,

d. kontroler dostępu do urządzeń monitoringu,

e. system (\`(...)\`) wraz z oprogramowaniem do fakturowania i gospodarki magazynowej,

f. wolno rotujące zapasy,

g. żadne inne zobowiązania Sprzedawcy.

Kupujący nie przejął żadnych pracowników Sprzedawcy na podstawie art. 231 Kodeksu pracy.

Przedmiot Transakcji funkcjonował strukturach Sprzedawcy bez formalnego organizacyjnego wyodrębnienia (w szczególności nie był wyodrębniony jako wydział czy oddział, nie posiadał również odrębnego regulaminu funkcjonowania Przedmiotu Transakcji).

W ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, dla Przedmiotu Transakcji nie była prowadzona odrębna ewidencja księgowa i podatkowa, nie był sporządzany osobny bilans, jak również brak było formalnego wyodrębnienia finansowego przychodów i kosztów związanych z Przedmiotem Transakcji. Przedmiot Transakcji nie dysponował również dedykowanym rachunkiem bankowym.

Przedmiot Transakcji nie realizował pozostałych funkcji w zakresie procesów wykonywanych w ramach przedsiębiorstwa Sprzedawcy, w szczególności:

\- niektórych procesów podstawowych (takich jak: BHP, marketing, sprzedaż, obsługa klienta),

\- procesów zarządczych (takich jak m.in. opracowanie misji, wizji i strategii oraz zarządzanie: ładem korporacyjnym, ryzykiem, finansowaniem, PR i komunikacją zewnętrzną oraz wiedzą),

\- procesów wsparcia (takich jak zarządzanie: HR, operacjami finansowymi, IT, nieruchomościami, aspektami prawnymi).

Pozostałe zadania były realizowane w ramach procesów wspólnych dla całego przedsiębiorstwa Sprzedawcy (w tym: księgowość i finanse, kontroling, administracja i komunikacja, dział personalny, kancelaria, biuro obsługi klienta, dyrektor sprzedaży, marketing, logistyka dostaw i odbiorów, dział zakupów, portiernia i ochrona, radca prawny) a nie poprzez osoby dedykowane do linii produktów Z..

Elementy składające się na Przedmiot Transakcji nie pozwalały na realizowanie wszystkich etapów procesu produkcyjnego dla produktów Z..

W celu prowadzenia przez Kupującego produkcji Z. konieczne było i jest między innymi:

\- nabycie (lub odpowiednie dostosowanie posiadanych) określonych aktywów,

\- zawarcie umów z dostawcami mediów,

\- zaangażowanie Współpracowników,

\- poszerzenie i dostosowanie zadań i funkcji pełnionych w ramach przedsiębiorstwa Kupującego uwzględniając poszerzenie działalności o produkcję Z.

Kupujący nie jest w stanie prowadzić produkcji Z. wyłącznie za pomocą Przedmiotu Transakcji bezpośrednio po uzyskaniu jego własności i musi (musiał) podjąć szereg dodatkowych czynności oraz zaangażować dodatkowe aktywa w celu rozpoczęcia takiej produkcji.

Zatem, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w opisie stanu faktycznego sformułowanego ostatecznie w uzupełnieniu wniosku wskazują Państwo, że elementy składające się na Przedmiot Transakcji nie pozwalały na realizowanie wszystkich etapów procesu produkcyjnego dla produktów Z. Po dokonaniu Transakcji Sprzedawca będzie natomiast nadal prowadził działalność w pozostałym zakresie – innym niż produkcja Z. Zatem Sprzedawca nadal będzie prowadził swoje istniejące przedsiębiorstwo, pod własną firmą, a w ramach transakcji przekazana zostanie jedynie jego część.

Ponadto Nabywca nie będzie miał faktycznej możliwości kontynuowania działalności w zakresie produkcji Z. w oparciu wyłącznie o składniki będące przedmiotem transakcji.

Nie można wobec tego uznać że Przedmiot Transakcji stanowi przedsiębiorstwo, którego zbycie jest wyłączone z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, co wymaga oceny, czy część ta, będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego nie można uznać, że Przedmiot Transakcji będzie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedawcy na płaszczyźnie:

\- organizacyjnej – Przedmiot Transakcji funkcjonował strukturach Sprzedawcy bez formalnego organizacyjnego wyodrębnienia (w szczególności nie był wyodrębniony jako wydział czy oddział, nie posiadał również odrębnego regulaminu funkcjonowania Przedmiotu Transakcji), wraz z transakcją nie nastąpi przejście na Kupującego zakładu pracy w trybie określonym w Kodeksie pracy;

\- funkcjonalnej – część zadań związanych z funkcjonowaniem linii produkcyjnej Z. była realizowana w ramach procesów wspólnych dla całego przedsiębiorstwa Sprzedawcy, a nie poprzez osoby dedykowane do linii produktów Z., elementy składające się na Przedmiot Transakcji nie pozwalały na realizowanie wszystkich etapów procesu produkcyjnego dla produktów Z., a Kupujący nie jest w stanie prowadzić produkcji Z. wyłącznie za pomocą Przedmiotu Transakcji bezpośrednio po uzyskaniu jego własności i musi (musiał) podjąć szereg dodatkowych czynności oraz zaangażować dodatkowe aktywa w celu rozpoczęcia takiej produkcji;

\- finansowej – pomimo, że Sprzedawca był w stanie, dla celów prezentacyjnych, przypisać przychody i koszty związane z Przedmiotem Transakcji, należy mieć na uwadze, że dla Przedmiotu Transakcji nie była prowadzona odrębna ewidencja księgowa i podatkowa, nie był sporządzany osobny bilans, jak również brak było formalnego wyodrębnienia finansowego przychodów i kosztów związanych z Przedmiotem Transakcji, Przedmiot Transakcji nie dysponował również dedykowanym rachunkiem bankowym.

W konsekwencji, składniki majątku, związane z wytwarzaniem Z., nie będą stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a tym samym do jego zbycia nie będzie miała zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy. Transakcja będzie wobec tego podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak wynika z przywołanych na wstępie przepisów opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy). Dostawą towarów (rzeczy oraz ich części, a także wszelkich postacie energii) jest przeniesienie prawa do rozporządzania nimi jak właściciel.

Tym samym przeniesienie w ramach Transakcji (sprzedaży) własności tych składników Przedmiotu Transakcji, które stanowią rzeczy lub ich części, będzie stanowiło dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Przez świadczenie usług, rozumieć należy natomiast każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem w zakresie w jakim składniki Przedmiotu Transakcji stanowią prawo do własności niematerialnej i prawnej, lub też ich przeniesienie stanowiło świadczenie niebędące dostawą towarów, Transakcja będzie opodatkowana jako świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy.

Odnosząc się do zastosowania zwolnienia dla sprzedaży nieruchomości wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji – czego dotyczą Państwa wątpliwości wyrażone w pytaniu nr 2 – należy wyjaśnić, że zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku VAT.

Należy mieć przy tym na uwadze, że w odniesieniu do dostawy towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” i „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 725).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy, przez obiekt budowlany należy rozumieć:

Budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się:

Obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, przez budowlę należy rozumieć:

Każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

W myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku/budowli i opodatkować łącznie z budynkiem/budowlą, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać zwolnienie dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie techniczne. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie zwolnienia od podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Wskazali Państwo, że w skład Przedmiotu Transakcji wchodziły następujące działki ewidencyjne:

1) działka nr B., na której na moment Transakcji znajdowały się: budynek magazynowy oraz dwa budynki produkcyjne, wraz z infrastrukturą towarzyszącą, w tym drogami wewnętrznymi oraz ogrodzeniem,

2) działka nr C., stanowiąca (zgodnie z rejestrem gruntów) pastwiska oraz grunty orne, a zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego leżąca częściowo w granicach terenu obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz zabudowy usługowej oraz częściowo w granicach terenu zieleni naturalnej, na której na moment Transakcji znajdowały się budowle w postaci drogi utwardzonej oraz obiekt budowlany - ogrodzenie (płot),

3) działka nr D. stanowiąca (zgodnie z rejestrem gruntów) grunty orne oraz grunty pod rowami, a zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego leżąca w granicach terenu zieleni naturalnej, na której na moment Transakcji znajdowały się budowle w postaci drogi utwardzonej.

W ramach Transakcji dojdzie zatem do dostawy nieruchomości zabudowanych.

Oceniając możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, mającego zastosowanie do dostawy budynków, budowli i ich części należy odnieść się osobno do dostawy poszczególnych obiektów.

W przypadku sprzedaży wskazanych przez Państwa budynków i budowli znajdujących się na działce nr B. należy zauważyć, że:

a. budynki hali produkcyjnej i hali pomocniczej (…) wraz z infrastrukturą towarzyszącą (z wyjątkiem ogrodzenia oraz drogi dojazdowej, oddanych w 2023 r.) zostały oddane do użytkowania w roku 2018 (zgodnie z decyzją nr (\`(...)\`)z dnia 25 czerwca 2018 r.). Od dnia przyjęcia ich do użytkowania do dnia Transakcji Sprzedawca nie poniósł wydatków na ich ulepszenie które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej, w szczególności bowiem rozbudowa budynku produkcyjnego o magazyn (\`(...)\`) polegała na wytworzeniu nowego, odrębnego budynku i nie stanowiła wydatków na ulepszenie już istniejącego budynku.

Oznacza to, że od dnia, w którym oddano do użytkowania budynku hali produkcyjnej i hali pomocniczej wraz z infrastrukturą towarzyszącą do dnia Transakcji upłynęły więcej niż dwa lata.

b. budynek stanowiący magazyn (\`(...)\`) został oddany do użytkowania w roku 2023 (zgodnie z zaświadczeniem nr 90 z dnia 20 lipca 2023 r.).

Oznacza to, że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku magazynu (\`(...)\`) w ramach Transakcji, upłynął okres krótszy niż 2 lata.

c.budowle znajdujących się na działce B. w postaci ogrodzenia oraz drogi dojazdowej zostały przyjęte do użytkowania w dniu 20 grudnia 2023 r.

Oznacza to, że ich dostawa w ramach transakcji odbywa się w ramach pierwszego zasiedlenia.

Wobec powyższego w stosunku do sprzedaży znajdujących się na działce B. budynków hali produkcyjnej i hali pomocniczej (…) wraz z infrastrukturą towarzyszącą (z wyjątkiem ogrodzenia oraz drogi dojazdowej, oddanych w 2023 r.) znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków pod warunkiem wskazanym w tym przepisie.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy,

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego w umowie przeniesienia własności nieruchomości, zawartej w związku z Umową, oświadczyli Państwo wspólnie z Kupującym, że rezygnują ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybierają opodatkowanie VAT dostawy Budynków, Budowli lub ich części znajdujących się na Nieruchomościach. Oświadczenie, spełniające wymogi dotyczące jego treści wynikające z art. 43 ust. 10 oraz art. 43 ust. 11 ustawy o VAT zostało złożone w ramach umowy sporządzonej w formie aktu notarialnego.

Wobec powyższego sprzedaż posadowionych na działce B. hali produkcyjnej i hali pomocniczej (…) wraz z infrastrukturą towarzyszącą (z wyjątkiem ogrodzenia oraz drogi dojazdowej, oddanych do użytkowania w 2023 r.) do których znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w związku z rezygnacją nie będzie korzystała z tego zwolnienia i dostawa będzie w tym zakresie opodatkowana podatkiem VAT.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku dostawy budynków, budowli i ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (tak jak ma to miejsce w przypadku dostawy budynków hali produkcyjnej wraz z infrastrukturą towarzyszącą oraz hali pomocniczej), wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Dostawa budynku magazynu (\`(...)\`) i budowli (dróg wewnętrznych, drogi dojazdowej i ogrodzeń) znajdujących się na działkach wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji, będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia, a więc nie będzie objęta zwolnieniem o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednocześnie w przypadku tego budynku i budowli Sprzedawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z ich nabyciem oraz wybudowaniem, bowiem jako wskazali Państwo w opisie stanu faktycznego Budynki oraz Budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały odpowiednio wybudowane lub nabyte przez Sprzedawcę, któremu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT.

Nie jest zatem spełniony warunek o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit a ustawy, a więc dostawa budynku magazynu (\`(...)\`) i budowli (dróg wewnętrznych, drogi dojazdowej i ogrodzeń) znajdujących się na działkach wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji nie będzie korzystała ze zwolnienia wynikającego z tego przepisu.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z ww. warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku przewidzianego w ww. przepisie.

Jak już wyżej wskazano, Budynki oraz Budowle znajdujące się na Nieruchomości zostały odpowiednio wybudowane lub nabyte przez Sprzedawcę, któremu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT. Ponadto Sprzedawca wykorzystywał Nieruchomość do działalności opodatkowanej VAT i nie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie do działalności zwolnionej z VAT.

Tym samym nie są spełnione dla dostawy budynku magazynu (\`(...)\`) i budowli (drogi dojazdowej, dróg wewnętrznych i ogrodzeń) znajdujących się na działkach wchodzących w skład Przedmiotu Transakcji wymogi pozwalające objąć tę dostawę zwolnieniem o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zatem ich sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Podsumowując należy wskazać, że zarówno w zakresie dostawy budynków (magazynu (\`(...)\`) znajdującego się na działce B.) i budowli (drogi dojazdowej oraz ogrodzenia znajdujących się na działce B. oraz dróg wewnętrznych i ogrodzeń znajdujących się na działkach C. i D.), które nie będą korzystały ze zwolnień, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a ustawy, jak i budynków (hali produkcyjnej i hali pomocniczej wraz z infrastrukturą towarzyszącą znajdujących się na działce B.), w stosunku do których Sprzedający i Kupujący zrezygnowali ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Transakcja opodatkowana jest właściwą stawką podatku VAT.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Należy zatem zgodzić się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji w całości podlegała opodatkowaniu VAT.

Państwa wątpliwości, sformułowane w pytaniu nr 3 dotyczą prawa do obniżenia przez Kupującego kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktur otrzymanych od Sprzedającego dokumentujących Transakcję.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a ustawy,

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z opisem Kupujący jest podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą polegającą na produkcji i sprzedaży produktów (\`(...)\`), a po dokonaniu Transakcji, przy zaangażowaniu własnych pracowników, środków finansowych, aktywów i innych niezbędnych składników Kupujący wykorzystuje/będzie wykorzystywał Przedmiot Transakcji w tym Nieruchomości do działalności opodatkowanej VAT, polegającej na produkcji Z.

Tym samym Kupującemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego gdyż towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym, Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii będących przedmiotem Państwa pytań, tym samym inne zagadnienia nieobjęte zakresem pytań nie mogły być przedmiotem interpretacji.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym opisanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

X. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634, ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).