Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1802/08-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-12-01
Teza: Czynność polegająca na wyjściu (ustąpieniu) z Konsorcjum nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, w szczególności nie stanowi świadczenia usługi na rzecz pozostałych Konsorcjantów w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: konsorcjum; przedsięwzięcie-przedsięwzięcie wspólne; umowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16.09.2008 r. (data wpływu 23.09.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wystąpienia z konsorcjum - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23.09.2008 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wystąpienia z konsorcjum.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Przedsiębiorstwo Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub X) zawarło z trzema innymi podmiotami (dalej łącznie: „Konsorcjanci”) - odpowiednio 26 lipca oraz 10 sierpnia 2006 r. - dwie umowy konsorcjum (dalej łącznie: „Konsorcjum”) w celu realizacji zadań inwestycyjnych polegających na budowie odcinków obwodnic X oraz Y, zgodnie z zawartymi z Generalnym Wykonawcą kontraktami budowlanymi (dalej łącznie: „,Kontrakty”).

Realizacja umowy Konsorcjum została podzielona na następujące etapy:

*   organizacja placu budowy i zaplecza;
*   dostarczenie sprzętu na budowę;
*   wykonanie robót zgodnie z umową;
*   zakończenie robót, likwidacja zaplecza i rozliczenie końcowe kontraktu;
*   rozliczenie stron umowy.

W ramach Konsorcjum objęła funkcję zarządcy (lidera) umocowanego do jego reprezentowania w stosunkach z podmiotami trzecimi, odpowiedzialnego jednocześnie za rozliczenie wykonanych prac oraz podział zysku między Konsorcjantów. Umowa Konsorcjum przewidywała, że X będzie zobowiązany również do wystawiania faktur na rzecz Generalnego Wykonawcy (w oparciu o koszty własne oraz koszty, którymi obciążą ją pozostali Konsorcjanci w związku z realizacją Kontraktów) oraz przejściowego finansowania zadań inwestycyjnych przy zaangażowaniu środków finansowych do kwoty uzgodnionej ze stronami Konsorcjum. W rezultacie, realizacja zadań inwestycyjnych wynikających z umów Konsorcjum wygenerowała po stronie Y na koniec 2006 r. stratę (dalej: „ujemne saldo inwestycji”) w wysokości 1.465.812,37 zł. Przedmiotowa kwota została określona w oparciu o kalkulację kosztów Kontraktów wynikającą z wystawionych na Y przez pozostałych Konsorcjantów faktur.

W związku z tym Spółka podjęła decyzję o wystąpieniu z Konsorcjum i w dniu 2 marca 2007 r. zawarła z Konsorcjantami porozumienie w tej sprawie (dalej: „Porozumienie”). W jego ramach, w celu uregulowania stosunków prawnych dotyczących realizacji i wykonania umów Konsorcjum w związku z wystąpieniem Spółki z Konsorcjum, pozostali Konsorcjanci zobowiązali się wobec niej m.in. do:

*   pokrycia solidarnie ujemnego salda inwestycji obciążającego wynik finansowy Y na dzień zawarcia Porozumienia,
*   zapłaty należności w wysokości 179.495,28 zł., odpowiadającej kwocie 5% kaucji zatrzymanej przez Generalnego Wykonawcę od każdej obciążającej go faktury wystawionej przez Y do dnia zawarcia Porozumienia - w zamian za prawo do odbioru kwoty tej kaucji,
*   zabezpieczenia płatności ww. należności wekslami własnymi in blanco oraz hipoteką umowną kaucyjną.

Powyższe kwoty złożyły się na kwotę płatności określonej w Porozumieniu mianem „wynagrodzenia za realizację zobowiązań wynikających z umowy Konsorcjum” a związanych z realizacją Kontraktów. Przy tym Konsorcjanci zobowiązali się zapłacić:

*   tytułem części powyższego wynagrodzenia kwotę stanowiącą równowartość salda ujemnego oraz równowartość kaucji zatrzymanej, o których wyżej mowa.
*   tytułem pozostałej części wynagrodzenia kwotę netto 500.000 zł.

Zgodnie z Porozumieniem pierwsza część wynagrodzenia, na którą składały się:

*   bezsporna część salda ujemnego, tj. kwota tego salda na dzień 31 grudnia 2006 r.,
*   pozostała część salda ujemnego na dzień ustąpienia Y z Konsorcjum wynikająca z zestawienia, które miało zostać sporządzone do 9 marca 2007 r.,
*   kaucja zatrzymana przez Generalnego Wykonawcę, była płatna w trzech ratach:

*   900.000 zł. brutto do 30 kwietnia 2007 (I rata),
*   1.067.786,37 zł brutto do 31 maja 2007 (II rata),

Pozostała część wynagrodzenia, o której wyżej mowa, była płatna do 31 października 2007 r. Kwoty poszczególnych rat miały być, w myśl Porozumienia, zwiększane o VAT.

W dniu 16 kwietnia 2007 r. podpisany został aneks do Porozumienia, zgodnie z którym zmianie uległ harmonogram oraz omyłkowo kwota płatności pierwszej raty pierwszej części wynagrodzenia w ten sposób, że jej płatność została rozłożona na dwie części - po 549.000 zł. każda - z terminem do 26 maja 2007 r. (I część), do 31 maja 2007 r. (lI część).

W związku z Porozumieniem Y wystawiło i rozliczyło tytułem wynagrodzenia za realizację zobowiązań wynikających z umowy Konsorcjum faktury na łączną kwotę 2.617.275,34 zł., w tym VAT 471.967,69 zł.

Konsorcjanci nie wywiązali się ze zobowiązań wynikających z Porozumienia oraz ww. aneksu. W związku z tym 6 sierpnia 2007 r. Y wezwał ich do zapłaty wymagalnego na tą chwilę wynagrodzenia. Wezwanie to okazało się bezskuteczne. W konsekwencji Spółka skierowała do sądu pozew o wydanie nakazu zapłaty w postępowaniu nakazowym na kwotę określoną w wezwaniu. W dniu 23 sierpnia 2007 r. sąd wydał przedmiotowy nakaz, który się uprawomocnił.

W lutym 2008 r. została ogłoszona upadłość jednego z Konsorcjantów, obejmująca likwidację majątku. W związku z tym - sąd uchylił wobec niego ww. nakaz zapłaty. Natomiast wszczęte wobec pozostałych Konsorcjantów postępowanie egzekucyjne nie przyniosło żadnych rezultatów. W konsekwencji, do dzisiaj Spółka nie uzyskała należności wynikających z Porozumienia i aneksów, co negatywnie rzutuje na jej bieżącą sytuację finansową.

**Mając na uwadze przedstawione wyżej okoliczności Spółka zwraca się o potwierdzenie poprawności jej stanowiska** że czynność polegająca na wyjściu Spółki z Konsorcjum, na zasadach określonych w Porozumieniu, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, w szczególności nie stanowi świadczenia usługi na rzecz pozostałych Konsorcjantów w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”), a w rezultacie, że przewidziane w Porozumieniu w związku z wystąpieniem Spółki z Konsorcjum wynagrodzenie nie stanowi odpłatności za taką czynność (usługę).

Zdaniem wnioskodawcy czynność polegająca na wyjściu (ustąpieniu) z Konsorcjum, na zasadach określonych w Porozumieniu, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu VAT, w szczególności nie stanowi świadczenia usługi na rzecz pozostałych Konsorcjantów w rozumieniu art. 8 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W rezultacie, przewidziane w Porozumieniu w związku z wystąpieniem Spółki z Konsorcjum „wynagrodzenie” nie stanowi odpłatności za taką czynność (usługę). W konsekwencji, naliczenie VAT na wystawionych z tego tytułu przez Spółkę fakturach było nieuzasadnione. W ocenie Y przemawia za tym szereg okoliczności, w szczególności zbliżony do spłaty wspólnika spółki osobowej (cywilnej) charakter należności X podlegających wypłacie w oparciu o postanowienia Porozumienia. W konsekwencji brak możliwości zakwalifikowania wspomnianej spłaty jako wynagrodzenia za świadczenie ustępującego na rzecz pozostałych konsorcjantów bądź jako dostawy towarów na ich rzecz. Zdaniem Spółki w celu prawidłowej oceny konsekwencji podatkowych wystąpienia Spółki z Konsorcjum na gruncie ustawy o VAT konieczne jest przedstawienie charakteru prawnego umów łączących Spółkę z Konsorcjantami na gruncie prawa cywilnego. Należy zauważyć, że umowa konsorcjum jest umową nienazwaną tj. nieuregulowaną w Kodeksie Cywilnym. Niemniej jednak tego typu umowy są powszechne w praktyce gospodarczej. Na mocy typowej umowy konsorcjum konsorcjanci zobowiązują się do współdziałania dla osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Cechy tej umowy wskazują na podobieństwo do umowy spółki cywilnej uregulowanej w art. 860 i nast. Kodeksu cywilnego. W myśl art. 860 K.c. przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się bowiem dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Za zobowiązania spółki wspólnicy odpowiedzialni są solidarnie. Stan ten powoduje, że w sytuacji gdy jeden z dłużników solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współdłużnikami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współdłużników (art. 376 § 1 K.c.). Jeżeli z treści tego stosunku nie wynika nic innego, dłużnik, który świadczenie spełnił, może żądać zwrotu w częściach równych (art. 376 § 1 K.c.). Podobnie, w sytuacji gdy jeden z wierzycieli solidarnych spełnił świadczenie, treść istniejącego między współwierzycielami stosunku prawnego rozstrzyga o tym, czy i w jakich częściach może on żądać zwrotu od współwierzycieli (art. 378 K.c.). Oznacza to, iż wspólnik występujący ze spółki, który spełnił świadczenie na rzecz kontrahenta spółki w imieniu i na rzecz pozostałych wspólników, może żądać jego zwrotu od pozostałych wspólników na zasadach określonych w umowie, a jeżeli w umowie brak postanowień w tym zakresie, może żądać zwrotu spełnionego świadczenia w częściach równych (tzw. regres). W omawianej sytuacji, realizacja wspólnego celu gospodarczego określonego w umowach Konsorcjum, podobnie jak w przypadku umowy spółki cywilnej, wymagała zaangażowania środków finansowych. Środki te, stosownie do postanowień Porozumienia, wstępnie faktycznie zaangażował X, a pozostali Konsorcjanci byli zobowiązani do rozliczenia się z nim po osiągnięciu celu, dla którego powołano Konsorcjum. Ponadto, obowiązkiem X było, rozliczenie prac wykonanych na rzecz oraz przez Generalnego Wykonawcę. Można więc stwierdzić, że rola X implikowała reprezentację Konsorcjum we wszystkich kwestiach związanych ze zobowiązaniami i należnościami powstałymi w ramach Konsorcjum. Zobowiązania, które X zaciągnął w celu realizacji inwestycji w ramach Konsorcjum, dotyczyły w istocie wszystkich konsorcjantów. W konsekwencji, wystąpienie X z Konsorcjum spowodowało konieczność wcześniejszego niż wstępnie założono w umowach Konsorcjum rozliczenia się z pozostałymi Konsorcjantami z tytułu spełnionych przez niego w ramach Konsorcjum świadczeń w imieniu i na rzecz wszystkich jego uczestników. Tym samym po stronie X powstał z tego tytułu regres do pozostałych Konsorcjantów. Można zatem stwierdzić, że kwoty należne Spółce na mocy Porozumienia, określone przez strony jako „wynagrodzenie za realizację zobowiązań wynikających z umowy Konsorcjum” stanowiły de facto przejaw realizacji jej prawa regresu w stosunku do pozostałych Konsorcjantów, przysługującego z tytułu poniesionych kosztów w okresie, w którym była ona liderem Konsorcjum. Z uwagi na wskazane podobieństwa konsekwencje spłaty podmiotu (lidera) występującego z konsorcjum powinny być zatem oceniane w sposób zbliżony (analogiczny) jak skutki spłaty wspólnika spółki cywilnej. Z kolei spłata wspólnika spółki osobowej w pieniądzu nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu na gruncie ustawy o VAT, gdyż nie stanowi w jej rozumieniu ani dostawy towarów, ani świadczenia usług. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt. 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Dostawa towarów została zdefiniowana w art. 7 ustawy o VAT, który stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy są zaś rzeczy ruchome, wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Biorąc pod uwagę brzmienie powyższych przepisów należy wykluczyć możliwość uznania czynności polegającej na wystąpieniu wspólnika (konsorcjanta) za dostawę towarów. W związku z wystąpieniem konsorcjanta nie dochodzi bowiem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami, a jedynie do wypłaty udziału w pieniądzu w ramach wzajemnych rozliczeń stron umowy Konsorcjum. Tak określony sposób rozliczeń nie skutkuje dostawą towarów w rozumieniu ustawy o VAT. Spółka pragnie zwrócić uwagę, iż powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, kwestia kwalifikacji wypłaty udziału ustępującemu wspólnikowi spółki osobowej była przedmiotem postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w Limanowej z 9 marca 2007 r. W postanowieniu tym organ podatkowy odniósł się do skutków zmiany umowy spółki polegającej na wystąpieniu z niej jednego ze wspólników i dokonaniu jego spłaty przez wspólników pozostających w spółce. Zdaniem wnioskodawcy opisane zmiany umowy spółki nie skutkowały powstaniem obowiązku zapłaty VAT, ani po stronie spółki, ani też po stronie ustępującego wspólnika. Naczelnik Urzędu Skarbowego, potwierdzając prawidłowość stanowiska wnioskodawcy, stwierdził m.in.: „Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U Nr 54 poz. 535 ze zmianami), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
2.  eksport towarów,
3.  import towarów,
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju
5.  wewnqtrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przepisy kodeksu spółek handlowych stanowią, że w przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki jawnej istnieje obowiązek rozliczenia się z tym wspólnikiem (art. 65 § 1-5 kodeksu spółek handlowych). Rozliczenie to następuje między innymi poprzez wypłatę udziału kapitałowego ustalonego na podstawie wartości wkładu wniesionego do spółki, powiększonego o pozostawione w spółce zyski i ewentualnie pomniejszonego o kwotę partycypowania w stratach. Zasadą jest, że udział powinien być wypłacony w pieniądzu zgodnie z art. 65 § 3 ksh. Jednak w przypadku zgodnego działania wszystkich wspólników spółki jawnej wypłata udziału kapitałowego może nastąpić poprzez wydanie nabytych lub wytworzonych w trakcie trwania spółki środków trwałych i innych składników majątku w naturze. Spółka w zapytaniu, przedstawiając stan faktyczny podała, że wypłata udziału kapitałowego nastąpi wyłącznie w pieniądzu. Wmyśl art. 7 ust 1 wyżej cytowanej ustawy, przez dostawę towarów o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W przypadku zatem gdyby przekazanie byłemu wspólnikowi dotyczyło towarów tym samym spełniona zostałaby definicja dostawy towarów i czynność taka podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT. Z kolei zgodnie z dyspozycją art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. W przypadku zatem, gdy spółka w ramach rozliczeń ze wspólnikiem przekazuje udział w pieniądzu, nie będącym towarem w myśl powołanych wyżej przepisów, czynność ta nie będzie skutkowała powstaniem obrotu i obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług”.

W świetle powyższej interpretacji należy zwrócić uwagę, iż o wystąpieniu ewentualnej dostawy towarów w przypadku ustąpienia wspólnika ze spółki (lidera z konsorcjum) można jedynie mówić w odniesieniu do spółki (konsorcjum), a nie ustępującego wspólnika (lidera), w sytuacji gdy jego spłata następuje w formie rzeczowej a nie pieniężnej. W związku z tym opodatkowanie VAT czynności wystąpienia lidera z konsorcjum można ewentualnie rozważać jedynie w kontekście świadczenia usług. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również: - przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej,

*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji,
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W konsekwencji, usługą jest każde świadczenie podatnika VAT, które nie spełnia kryteriów uznania za dostawę - tj. którego przedmiotem nie jest towar w ww. rozumieniu oraz, w następstwie którego nie dochodzi do przeniesienia nad nim władztwa (prawa do rozporządzania). Tym niemniej Spółka pragnie wskazać, iż zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym, w tym Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETS), opodatkowaniu jako świadczenie usług podlegają czynności, o ile łącznie spełnione są następujące warunki:

*   czynność dokonywana jest przez podatnika VAT działającego w takim charakterze,

\- w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, na podstawie łączącego go z odbiorcą stosunku prawnego,

*   za odpłatnością, przy tym pomiędzy wynagrodzeniem a świadczoną usługą zachodzi bezpośredni związek,
*   odbiorca usługi jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia.

Zdaniem Spółki, mając na uwadze przedstawione okoliczności, należy stwierdzić, że w rozpatrywanym przypadku nie wszystkie z wymienionych warunków były spełnione. Powyższe można w szczególności odnieść do dwóch ostatnich przesłanek, tj. związku przyczynowo -skutkowego pomiędzy odpłatnością wystąpienia z Konsorcjum, a świadczeniem X oraz uznania pozostałych Konsorcjantów za beneficjentów z tytułu czynności wystąpienia Spółki z Konsorcjum. Po pierwsze, aby można było mówić o usłudze, konieczne jest istnienie świadczenia, które byłoby spełniane na rzecz usługobiorcy (nabywcy). Świadczenie to, zgodnie z ustawą o VAT, może przy tym przybierać rozmaite formy zachowania się usługodawcy, w tym może polegać na zaniechaniu działania (aktywnego zachowania się) lub powstrzymaniu się od niego. Efektem takiego świadczenia powinna być korzyść, która powinna wystąpić po stronie nabywcy (beneficjenta). W zamian za jej uzyskanie, zgodnie z łączącym go z usługodawcą stosunkiem prawnym, nabywca powinien być zobowiązany do spełnienia świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty wynagrodzenia. W rezultacie, po drugie, usługa powinna mieć charakter odpłatny, a więc być świadczona za wynagrodzeniem. Pojęcie to nie zostało przy tym zdefiniowane w ustawie o VAT. W związku z tym dla ustalenia jego zakresu znaczeniowego należy odwoływać się do jego potocznego (słownikowego) rozumienia oraz dorobku orzecznictwa, przede wszystkim ETS. I tak, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (edycja internetowa) odpłatny to „taki, za który się płaci”. W badanym przypadku wyjście Spółki z Konsorcjum, na zasadach określonych w Porozumieniu, nie wiązało się z jakimkolwiek jej świadczeniem na rzecz pozostałych Konsorcjantów. Jego następstwem, również z założenia, nie było bowiem co do zasady dokonanie jakiegokolwiek przysporzenia na ich rzecz. Wynika to przede wszystkim z faktu, iż kwoty pieniężne podlegające wypłacie na mocy Porozumienia, określone przez strony jako „wynagrodzenie za realizację zobowiązań wynikających z umowy Konsorcjum” stanowiły formę zwrotu kosztów poniesionych przez Spółkę jako lidera Konsorcjum w imieniu i na rzecz pozostałych konsorcjantów w okresie, w którym uczestniczyła ona w Konsorcjum. Tym samym nie można mówić, iż z tytułu ustąpienia X z Konsorcjum pozostali Konsorcjanci odnieśli korzyści i stali się beneficjentami zaistniałej sytuacji - przeciwnie w wyniku tej czynności spadły na nich dodatkowe obowiązki (zadania) realizowane dotychczas przez Spółkę. W konsekwencji, skoro nie można mówić o spełnieniu przez Spółkę świadczenia na rzecz pozostałych Konsorcjantów w związku z jej wyjściem z Konsorcjum, nie można też mówić, iż przewidziane w Porozumieniu płatności stanowią wynagrodzenie w ww. rozumieniu. Skoro tak, powinny one być traktowane wyłącznie jako przejaw wzajemnych rozliczeń w ramach Konsorcjum w związku ze zmianą jego struktury podmiotowej. Argumentacja o braku czynności podlegającej VAT, która w rozpatrywanym przypadku mogłaby stanowić przedmiot opodatkowania, znajduje również oparcie w orzecznictwie ETS. W szczególności eksponowany jest w nim wymóg istnienia bezpośredniego związku między otrzymaną zapłatą a wykonanym świadczeniem. Związek ten winien mieć charakter przyczynowy. Oznacza to, iż zapłata powinna być konsekwencją spełnienia świadczenia w postaci dostarczenia towaru lub wykonania usługi. (np. wyrok w sprawie C-16/93 R.J.Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden). W omawianej sytuacji spłata lidera konsorcjum nie jest konsekwencją świadczenia z jego strony, a zatem brak jest związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wypłatą należności, a jego zachowaniem wobec konsorcjantów. Spółka pragnie również zwrócić uwagę, iż konsekwencje w zakresie VAT podziału kosztów pomiędzy członkami konsorcjum były już przedmiotem analizy ETS w sprawie Empresa de Desenvolvimiento Mineiro (EDM) SGPS SA a Fazenda Publica (sygn. C-77/01). Jakkolwiek sprawa będąca przedmiotem rozstrzygnięcia nie dotyczyła bezpośrednio sytuacji rozliczeń stron w związku z rozwiązaniem / ustąpieniem z konsorcjum, to jednak w wyroku tym ETS wyraźnie stwierdził, iż czynności wykonywane przez uczestników konsorcjum zgodnie z warunkami umowy konsorcjum, w zakresie odpowiadającym udziałowi, jaki umowa ta określa dla każdego z uczestników, nie stanowią odpłatnych dostaw towarów ani odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu art. 2(1) VI Dyrektywy VAT, ani też w konsekwencji, transakcji opodatkowanej na podstawie tej Dyrektywy. Fakt, że czynności wykonuje uczestnik konsorcjum, który nim zarządza, jest w tym przypadku bez znaczenia. Mając na uwadze, iż przewidziane w Porozumieniu „wynagrodzenie” pozostawało w związku z realizacją przez Spółkę zobowiązań wynikających z umowy Konsorcjum, a więc odpowiadających udziałowi, jaki umowa ta określała dla Spółki, uzasadnionym jest twierdzenie, iż funkcją (celem) wspomnianego wynagrodzenia była nie tyle zapłata za „świadczenie” Spółki (polegające na ustąpieniu z Konsorcjum), ale spłata Spółki w związku z jej ustąpieniem z Konsorcjum. Tym samym o bezpośrednim związku tych płatności (wynagrodzenia), w rozumieniu, jakie pojęciu temu nadaje ETS w swych orzeczeniach, z zachowaniem (czynnością) Spółki nie może być mowy.

Jednocześnie w ocenie Y z kwoty wspomnianego wynagrodzenia powinna zostać wyodrębniona kwota stanowiąca równowartość kaucji zatrzymanej przez Generalnego Wykonawcę. Przedmiotowa część wynagrodzenia ma bowiem zasadniczo odmienny charakter aniżeli jego pozostała część. W tym przypadku mamy do czynienia nie tyle ze spłatą ciążących na Spółce w związku z Konsorcjum zobowiązań, ale przeniesieniem na pozostałych jego uczestników przysługującego jej względem Generalnego Wykonawcy roszczenia o zapłatę zatrzymanych zgodnie z Kontraktami kwot kaucji wynikających z wystawionych przez nią faktur, a więc z cesją wierzytelności (niewymagalnych). Tym niemniej biorąc pod uwagę utrwalone w orzecznictwie, jak i doktrynie poglądy, również z tego tytułu po stronie Spółki nie powstał obowiązek podatkowy w VAT skutkujący naliczeniem podatku należnego. W tym wypadku doszło bowiem do świadczenia usługi pośrednictwa finansowego, która wolna jest od opodatkowania VAT (usługa zwolniona z podatku). Jednocześnie świadczącym usługę, a więc podatnikiem VAT z tego tytułu, jest podmiot, który nabył wierzytelność, który w wyniku transakcji uwolnił Spółkę od ciężarów związanych z jej dochodzeniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.