Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.931.2024.1.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-17
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących inwestycji w Infrastrukturę przy zastosowaniu rzeczywistego prewspółczynnika. Obowiązek dokonywania korekty kwoty podatku naliczonego od wydatków na Inwestycję w oparciu o art. 90c ust. 1 oraz 91 ust. 2 ustawy o VAT z możliwością zastosowania prewspółczynnika.
Słowa kluczowe: gmina; instalacja-instalacja wodno-kanalizacyjna; korekta-korekta podatku naliczonego; proporcja; współczynnik-prewspółczynnik
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c-ust. 1 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c-ust. 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 1 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91-ust. 3

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy:
      - prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków dotyczących inwestycji w
        Infrastrukturę pn. „...” przy zastosowaniu rzeczywistego prewspółczynnika opartego
        na kryterium ilości wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych, którzy zostaną
        podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, w sumie ilości wody
        dostarczonej do odbiorców, którzy zostali / zostaną podłączeni do Infrastruktury
        powstałej w ramach Inwestycji w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć (tj.
        zarówno do odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych),
      - obowiązku dokonywania korekty kwoty podatku naliczonego od wydatków na
        Inwestycję w oparciu o art. 90c ust. 1 oraz 91 ust. 2 ustawy o VAT z możliwością
        zastosowania prewspółczynnika opartego na kryterium ilości ścieków odebranych i
        oczyszczonych od odbiorców zewnętrznych (transakcji podlegających
        opodatkowaniu VAT) z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej, w sumie ilości
        ścieków odebranych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć z
        wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej (tj. zarówno od odbiorców
        zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych).
    Uzupełnili go Państwo pismem z 13 lutego 2025 r. Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina ... (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od
    towarów i usług (dalej również: VAT) jako podatnik VAT czynny.
    Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465, dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje zadania
    publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jednocześnie, w myśl art. 6
    ust. 1 cytowanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o
    znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Do zadań własnych Gminy, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym,
    należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m.in. w zakresie wodociągów,
    kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.
    W strukturze organizacyjnej Gminy znajdują się jednostki budżetowe (dalej: Jednostki).
    Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż w świetle ustawy z dnia 5 września 2016 r. o
    szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu
    środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem
    środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich

    Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego
    (Dz. U. z 2016 r. poz. 1454), w dniu 1 stycznia 2017 r. doszło do scentralizowania rozliczeń
    VAT Gminy i Jednostek. W związku z tym, od tego dnia Jednostki nie funkcjonują jako
    odrębni od Gminy podatnicy VAT.
    Zadania własne z zakresu zbiorowego zaopatrzenia w wodę Gmina realizuje za
    pośrednictwem spółki prawa handlowego, tj. A Sp. z o.o. (dalej: Spółka), która dzierżawi w
    tym celu od Gminy infrastrukturę wodociągową. Spółka wykazuje w swoich rozliczeniach
    VAT obrót z tytułu transakcji dostawy wody do odbiorców na terenie Gminy.
    Gmina nie posiada udziałów w Spółce.
    Dotychczas na terenie Gminy brak było infrastruktury kanalizacyjnej (dalej: Infrastruktura),
    a usuwanie i oczyszczanie ścieków komunalnych odbywało się z wykorzystaniem
    przydomowych oczyszczalni ścieków.
    Obecnie Gmina jest w trakcie realizacji inwestycji w Infrastrukturę pn. „...”. Inwestycja jest
    na etapie przyłączania odbiorców do powstałej Infrastruktury. Natomiast powstała w
    ramach Inwestycji oczyszczalnia, znajdująca się przy Szkole Podstawowej w ..., będącej
    Jednostką Gminy już funkcjonuje i odbiera ścieki wyprodukowane w tej Jednostce.
    Inwestycja jest realizowana ze środków pochodzących z uzupełnienia subwencji ogólnej
    oraz ze środków własnych Gminy. W przyszłości Gmina planuje rozbudowę sieci
    kanalizacyjnej.
    W związku z wykonaniem Inwestycji Gmina poniosła / poniesie określone wydatki
    inwestycyjne (dalej: wydatki inwestycyjne). Ponadto Gmina będzie ponosić również w
    przyszłości wydatki inwestycyjne związane z modernizacją Infrastruktury i/lub budową
    nowych obiektów infrastruktury kanalizacyjnej.
    Gmina jest właścicielem Infrastruktury, przy pomocy której będzie prowadzić przede
    wszystkim działalność gospodarczą, polegającą na odbiorze i oczyszczaniu ścieków.
    Działalność w tym zakresie Gmina będzie prowadziła samodzielnie poprzez Urząd Gminy
    w ... (dalej: Urząd).
    Infrastruktura będzie służyć Gminie przede wszystkim w prowadzonej działalności
    gospodarczej w zakresie odpłatnego odprowadzania oraz oczyszczania ścieków
    komunalnych. Czynności wykonywane przy pomocy Infrastruktury, w przeważającej
    mierze, polegać będą na prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców zewnętrznych, tj. m.
    in. mieszkańców Gminy, jak również lokalnych przedsiębiorców lub różnego rodzaju
    instytucji zewnętrznych, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (dalej: odbiorcy
    zewnętrzni). Gmina będzie dokonywać rozliczeń VAT należnego z tytułu świadczenia ww.
    usług.
    Dodatkowo, Wnioskodawca w pewnym zakresie wykonuje / będzie wykonywał czynności
    polegające odprowadzaniu i oczyszczaniu ścieków na potrzeby wewnętrzne, z tytułu
    których Gmina nie rozlicza / nie będzie rozliczała VAT należnego, tj. w szczególności na
    potrzeby zużycia w Jednostkach, w budynku Urzędu Gminy (dalej: odbiorcy wewnętrzni).
    Ich dokumentowanie będzie odbywało się za pomocą innych niż faktura VAT dokumentów.
    Infrastruktura będzie zatem wykorzystywana przez Gminę do działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT oraz - w pozostałym zakresie - do celów innych niż
    działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jednocześnie, brak jest
    możliwości przyporządkowania wydatków związanych z Infrastrukturą w całości do celów
    działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    Większość odbiorców usług odbioru i oczyszczania ścieków, to odbiorcy zewnętrzni,
    podmioty, na rzecz których Gmina będzie wykonywała transakcje zewnętrzne podlegające
    opodatkowaniu VAT, a jedynie w kilku przypadkach odprowadzanie i oczyszczanie ścieków
    jest / będzie dokonywane na potrzeby własne, niepodlegające VAT, na rzecz odbiorców
    wewnętrznych.

    Gmina pragnie w tym miejscu wskazać, iż niniejszy wniosek o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczy Infrastruktury, która służyć będzie zarówno działalności
    opodatkowanej VAT - w zakresie świadczenia usług kanalizacyjnych na podstawie umów
    cywilnoprawnych, jak i działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT - w zakresie
    wykorzystania Infrastruktury na potrzeby własne.
    Ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne były/są/będą dokumentowane
    wystawianymi na Wnioskodawcę przez wykonawców fakturami VAT, z wykazanymi na nich
    kwotami VAT naliczonego - na fakturach są/będą wskazywane dane Gminy, w tym numer
    NIP Gminy.
    Gmina pragnie wskazać, że u wszystkich odbiorców wewnętrznych i odbiorców
    zewnętrznych zamontowane są urządzenia pomiarowe (liczniki). Gmina dysponuje
    pozyskanymi od Spółki dokładnymi danymi obrazującymi zużycie w poszczególnych latach
    wody przez odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych, którzy zostali /
    zostaną podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji.
    Mając na względzie, że do tej pory na terenie Gminy brak było Infrastruktury oraz Gmina
    nie prowadziła jeszcze działalności gospodarczej w zakresie odbioru i oczyszczania
    ścieków, w celu obliczenia szacunkowej proporcji dla celów odliczeń części VAT
    naliczonego od wydatków na Inwestycję, zamierza zastosować proporcję obliczoną
    według następującego wzoru:
    X=Z/(Z+W) x 100%
    gdzie:
    X - prewspółczynnik,
          3Z - ilość m wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych, którzy zostaną podłączeni do
    Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji,
          3W - ilość m wody dostarczonej do odbiorców wewnętrznych, którzy zostali / zostaną
    podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji.
    W ocenie Gminy, prewspółczynnik zaproponowany dla celów odliczeń części VAT
    naliczonego od wydatków na Inwestycję ma charakter adekwatny i najlepiej odzwierciedla
    stopień w jakim Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji jest / będzie wykorzystywana
    do działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Wyjaśnienia wymaga, iż powszechnie przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu
    wody, co wynika z tego, że wskazania wodomierza w budynkach, do których dostarczana
    jest woda, jak i odbierane są ścieki pokazują ilość dostarczonej wody, która stanowi
    jednocześnie podstawę ustalenia ilości odprowadzonych ścieków - wartości te są
    jednakowe. Również w budynkach, w których brak jest wodomierzy, ilość
    odprowadzonych ścieków jest ustalana na zasadach przewidzianych dla określenia ilości
    dostarczonej wody tj. na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14
    stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. nr
    8 poz. 70).
    Powyższe zasady są uzasadnione chociażby treścią § 5 pkt 3 Rozporządzenia Ministra
    Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie określania
    taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za zbiorowe
    zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz. U. z 2022 r. poz. 1074 t.j.),
    zgodnie z którym Taryfa, w zależności od jej rodzaju i struktury, dla poszczególnych
    taryfowych grup odbiorców usług zawiera cenę za odprowadzone ścieki w rozliczeniach z
    odbiorcami usług za ilość odprowadzonych ścieków ustaloną na podstawie wskazań
    urządzenia pomiarowego lub zużycia wody określonego zgodnie ze wskazaniami
    wodomierza lub w oparciu o przeciętne normy zużycia wody lub na podstawie umowy o
    zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków.

    Ze względu na brak prowadzenia dotychczas przez Gminę działalności gospodarczej w
    zakresie odprowadzania ścieków, proporcja zaproponowana przez Gminę ma charakter
    szacunkowy w rozumieniu art. 86 ust. 2e i 2f ustawy o VAT, w związku z czym Gmina
    będzie zobowiązana do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych
    danych wyliczonych szacunkowo zgodnie z powyższymi przepisami ustawy o VAT.
    Należy dodać, że po oddaniu majątku Inwestycji do użytkowania i rozpoczęciu
    prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie odprowadzania ścieków Gmina będzie
    zobowiązana do dokonywania korekty kwoty podatku naliczonego od wydatków na
    Inwestycję w oparciu o art. 90c ust. 1 oraz 91 ust. 2 ustawy o VAT.
    Powyższą korektę podatku naliczonego Gmina zamierza dokonywać z wykorzystaniem
    proporcji dla celów odliczeń części VAT naliczonego od wydatków związanych z
    działalnością kanalizacyjną, ustalonej według następującego wzoru:
    X=Z/(Z+W) x 100% gdzie:
    X - prewspółczynnik,
          3Z - ilość m odprowadzonych i oczyszczonych ścieków od odbiorców zewnętrznych z
    wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej,
          3W - ilość m odprowadzonych i oczyszczonych ścieków od odbiorców wewnętrznych z
    wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej.
    Podstawową różnicą między prewspółczynnikiem rzeczywistym a prewspółczynnikiem z
    rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej
    w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2021 r. poz. 999, ze zm.; dalej:
    Rozporządzenie) jest obszar (rozmiar) działalności Gminy prowadzonej za pośrednictwem
    Urzędu, jaką uwzględnia się w ramach kalkulacji poszczególnych prewspółczynników. Przy
    kalkulacji prewspółczynnika z Rozporządzenia uwzględnia się cały obszar działalności
    Gminy (prowadzonej za pośrednictwem Urzędu) - prewspółczynnik ten obrazuje
    działalność gospodarczą Gminy (Urzędu) na tle całej jej działalności. Natomiast przy
    kalkulacji prewspółczynnika rzeczywistego uwzględnia się wyłącznie dany obszar
    działalności Gminy (prowadzonej za pośrednictwem Urzędu) - wyżej przedstawiony
    prewspółczynnik obrazuje działalność kanalizacyjną, opodatkowaną VAT na tle całej
    działalności Gminy (Urzędu) prowadzonej w sferze kanalizacji.
    Tym samym, prewspółczynnik rzeczywisty jest bardziej skoncentrowany na danym rodzaju
    działalności, w ramach prowadzenia której Gmina, za pośrednictwem Urzędu, ponosi
    określone wydatki.
    Kryteria liczenia prewspółczynnika rzeczywistego mają charakter realny oraz mierzalny i
    najbardziej odzwierciedlają specyfikę prowadzonej przez Gminę (za pośrednictwem
    Urzędu) samodzielnie działalności kanalizacyjnej i dokonywanych nabyć. Metodologia ta
    uwzględnia kryteria jedynie związane z działalnością kanalizacyjną dzięki czemu
    otrzymany wynik jest bardziej miarodajny niż w przypadku wyliczenia prewspółczynnika z
    Rozporządzenia. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że zaproponowana przez niego
    metodologia najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    W przypadku wydatków, dla których możliwe jest bardziej precyzyjne określenie ich
    związku z działalnością gospodarczą podatnika, ponieważ znane jest ich przyszłe
    zastosowanie i możliwe jest wskazanie metody, która odzwierciedli je w reprezentatywny
    sposób, w każdym przypadku, powinien być w opinii Gminy, stosowany art. 86 ust. 2h
    ustawy o VAT i opracowywany własny, indywidualny klucz podziału. Nie ma bowiem,
    zdaniem Gminy, logicznego uzasadnienia dla stosowania modelu umownego, kiedy
    obiektywnie istnieje możliwość dokonania bardziej precyzyjnych obliczeń.

    Dopuszczalne jest, w ocenie Wnioskodawcy, stosowanie odrębnego prewspółczynnika VAT
    do działalności kanalizacyjnej Gminy, gdyż jest to działalność, którą można wyodrębnić z
    ogólnej działalności Urzędu w sensie merytorycznym i organizacyjnym.
    Jednocześnie, z treści art. 86 ust. 2a ustawy o VAT wprost wynika, że zastosowany przez
    podatnika klucz powinien najbardziej odpowiadać nie tylko specyfice wykonywanej przez
    niego działalności, ale i dokonywanych przez niego nabyć.
    Zdaniem Gminy, oznacza to, że ustawodawca przewidział możliwość uzależnienia klucza
    alokacji od rodzaju ponoszonego przez podatnika wydatku - rodzaj wydatku i jego
    specyfika również mają istotne znaczenie dla sposobu ustalenia proporcji, czyli ustalenia
    stopnia jego wykorzystania do działalności opodatkowanej, a w efekcie dla precyzyjnego
    określenia zakresu prawa do odliczenia podatnika w tym obszarze.
    Należy zauważyć, że w przypadku wydatków mających szeroko pojęty związek z
    całokształtem działalności Urzędu, wykonywanej w kilku, różnych obszarach, nie jest
    możliwe miarodajne ustalenie, w jakim stopniu są one związane z działalnością
    gospodarczą. Związek ten, choć niewątpliwie istnieje, nie jest mierzalny, ponieważ nie da
    się wskazać konkretnego sposobu wykorzystania ww. wydatków ani konkretnych
    transakcji, przy których zostaną one wykorzystane. W takim przypadku więc niewątpliwie
    zasadne jest, zdaniem Gminy, zastosowanie proporcji z Rozporządzenia, bowiem
    odzwierciedla ona w pewien umowny, uśredniony sposób całokształt działalności
    prowadzonej przez Urząd, z którym dane wydatki mają ogólny związek - nie istnieje w tym
    przypadku, zdaniem Gminy, sposób, który umożliwiłby bardziej precyzyjne określenie tego
    związku.
    Natomiast w przypadku wydatków, dla których możliwe jest bardziej precyzyjne
    określenie ich związku z działalnością gospodarczą podatnika, ponieważ znane jest ich
    przyszłe zastosowanie i możliwe jest wskazanie metody, która odzwierciedli je w
    reprezentatywny sposób, w każdym przypadku, powinien być w opinii Gminy, stosowany
    art. 86 ust. 2h ustawy o VAT i opracowywany własny, indywidualny klucz podziału. Nie ma
    bowiem, zdaniem Gminy, logicznego uzasadnienia dla stosowania modelu umownego,
    kiedy obiektywnie istnieje możliwość dokonania bardziej precyzyjnych obliczeń.
    Prewspółczynnik rzeczywisty, w ocenie Gminy, w sposób obiektywny odzwierciedla część
    wydatków na infrastrukturę przypadającą na działalność gospodarczą w zakresie
    prowadzonej przez Gminę za pośrednictwem Urzędu gospodarki kanalizacyjnej.
    Porównanie aktualnie ilości dostarczonej wody (a następnie w ramach korekty podatku
    naliczonego - ilości ścieków odprowadzonych) w ramach transakcji zewnętrznych
    opodatkowanych VAT do ilości dostarczonej wody (a następnie w ramach korekty podatku
    naliczonego - ilości ścieków odprowadzonych) w ramach ogółu transakcji (tj. zarówno
    transakcji zewnętrznych, jak i na potrzeby własne) w ocenie Gminy dokładnie ilustruje,
    jaka będzie struktura wykorzystania tejże Infrastruktury w ramach działalności
    gospodarczej Urzędu.
    Jednocześnie, proponowana przez Gminę proporcja nie jest uzależniona od warunków
    rynkowych dotyczących cen usług odprowadzania ścieków czy dostarczania wody,
                                    3wynegocjowanych w zawieranych umowach stawek za m dostarczonej wody oraz
    odprowadzonych ścieków, rabatów, zniżek etc. (w przeciwieństwie do kryterium
    przychodowego). Nie jest ona zatem zależna od wysokości i źródła przychodów/dochodów
    Urzędu wykonanych w danym okresie.
    Ponadto, zaproponowany przez Gminę sposób kalkulacji proporcji odzwierciedla rozwój w
    zakresie działalności gospodarczej Gminy, która będzie prowadzona przez Urząd w
    sposób obiektywny i dokładny.
    W ocenie Gminy zatem, proponowany przez nią prewspółczynnik „rzeczywisty”, oparty w
    szczególności o odczyty z liczników, stanowi najbardziej adekwatny, obiektywny i
    proporcjonalny klucz alokacji analizowanych wydatków. Ma on charakter realny oraz

    mierzalny i najbardziej odzwierciedla specyfikę prowadzonej przez Gminę za
    pośrednictwem Urzędu, działalności kanalizacyjnej i dokonywanych nabyć.
    W opinii Gminy, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji będzie zapewniał
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane.
    W opinii Gminy, wskazany we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie będzie
    odzwierciedlał część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą
    oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których
    ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.
    W przekonaniu Gminy, wskazany przez nią sposób obliczenia proporcji jest najbardziej
    reprezentatywny - bardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę poprzez
    Urząd działalności oraz dokonywanych nabyć, ponieważ:
    1) uwzględnia zarówno specyfikę prowadzonej przez Gminę poprzez Urząd działalności,
      jak również specyfikę dokonywanych przez nią nabyć - tym samym spełnione są
      warunki, o których mowa w art. 86 ust. 2a i ust. 2b ustawy o VAT. Dla określenia
      najbardziej reprezentatywnej proporcji odliczenia VAT od wydatków ponoszonych w
      obszarze działalności kanalizacyjnej, zdaniem Gminy należy skoncentrować się na
      czynnościach wykonywanych w tym właśnie obszarze działalności. Zaprezentowany
      przez Gminę sposób obliczenia proporcji bazuje na ilości dostarczonej wody (a
      następnie ilości odprowadzonych oraz oczyszczonych ścieków) w ramach transakcji
      zewnętrznych podlegających VAT oraz ilości dostarczonej wody (a następnie ilości
      odprowadzonych oraz oczyszczonych ścieków) w ramach ogółu wszystkich transakcji.
      Dlatego ten sposób najlepiej ilustruje rozróżnienie pomiędzy poszczególnymi
      rodzajami czynności, które będą wykonywane w ramach tego obszaru działalności
      Gminy;
    2) w najlepszym stopniu obrazuje wielkość podatku należnego, który będzie generowany
      w ramach działalności kanalizacyjnej. Gmina pragnie wskazać, że podatnik, który
      jednocześnie wykorzystuje nabywane towary i usługi do celów działalności
      gospodarczej oraz do czynności niestanowiących działalności gospodarczej i nie jest w
      stanie bezpośrednio przyporządkować tych wydatków do danego rodzaju czynności,
      jest zobowiązany wyodrębnić kwotę podatku naliczonego związaną z czynnościami
      opodatkowanymi z zastosowaniem sposobu ustalenia proporcji. Zestawienie ze sobą
      ilości dostarczonej wody (odprowadzonych oraz oczyszczonych ścieków) z tytułu
      których to czynności Gmina zobowiązana będzie do odprowadzenia VAT należnego, z
      ilością dostarczonej wody (odprowadzonych oraz oczyszczonych ścieków) poza
      działalnością gospodarczą - najlepiej przedstawia udział działalności gospodarczej w
      ogólnej działalności podatnika w danym obszarze;
    3) jest poza wpływem innej działalności prowadzonej przez Gminę. Skoro Gmina
      posługiwałaby się w tym przypadku wyłącznie ilością metrów sześciennych
      dostarczonej wody (odprowadzonych oraz oczyszczonych ścieków), bez wpływu na
      wysokość proporcji pozostawałaby inna działalność Urzędu, np. obrót terenami
      budowlanymi, czy wydawanie decyzji administracyjnych. Oczywistym jest, że wydatki
      związane przykładowo z budową sieci kanalizacyjnych będą służyć działalności
      kanalizacyjnej, a nie będą one służyły działalności polegającej np. na wydawaniu decyzji
      administracyjnych. Sposób kalkulacji proporcji zaprezentowany przez Gminę, jej
      zdaniem najlepiej odzwierciedla związek konkretnego wydatku z działalnością
      gospodarczą, której on służy;
    4) jest dokładny, klarowny, oparty na jednoznacznych danych, które w sposób przejrzysty
      można zweryfikować.
    Wskazali Państwo, że w wyniku realizacji inwestycji pn. „...” powstała kanalizacja sanitarna
    stanowiąca środek trwały o wartości powyżej 15.000,00 zł.

    Pytania
    1. Czy Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego
      od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na Inwestycję przy zastosowaniu
      rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody dostarczonej do
      odbiorców zewnętrznych, którzy zostaną podłączeni do Infrastruktury powstałej w
      ramach Inwestycji, w sumie ilości wody dostarczonej do odbiorców, którzy zostali /
      zostaną podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji w ramach ogółu
      wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno do odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców
      wewnętrznych)?
    2. Czy w razie odliczenia przez Gminę VAT naliczonego od wydatków na Inwestycję z
      zastosowaniem prewspółczynnika obliczonego w sposób określony w pyt. 1, Gmina
      będzie zobowiązana do dokonywania korekty kwoty podatku naliczonego od
      wydatków na Inwestycję w oparciu o art. 90c ust. 1 oraz 91 ust. 2 ustawy o VAT, a jeśli
      tak, to czy właściwe będzie w tym celu zastosowanie prewspółczynnika opartego na
      kryterium ilości ścieków odebranych i oczyszczonych od odbiorców zewnętrznych
      (transakcji podlegających opodatkowaniu VAT) z wykorzystaniem infrastruktury
      kanalizacyjnej, w sumie ilości ścieków odebranych i oczyszczonych w ramach ogółu
      wszystkich transakcji/zużyć z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej (tj. zarówno
      od odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    1. Gminie przysługuje / będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od
      wydatków inwestycyjnych ponoszonych na Inwestycję przy zastosowaniu
      rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody dostarczonej do
      odbiorców zewnętrznych, którzy zostaną podłączeni do Infrastruktury powstałej w
      ramach Inwestycji, w sumie ilości wody dostarczonej do odbiorców, którzy zostali /
      zostaną podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji w ramach ogółu
      wszystkich transakcji/zużyć (tj. zarówno do odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców
      wewnętrznych).
    2. W razie odliczenia przez Gminę VAT naliczonego od wydatków na Inwestycję z
      zastosowaniem prewspółczynnika obliczonego w sposób określony w pyt. 1, Gmina
      będzie zobowiązana do dokonywania korekty kwoty podatku naliczonego od
      wydatków na Inwestycję w oparciu o art. 90c ust. 1 oraz 91 ust. 2 ustawy o VAT i
      właściwe będzie w tym celu zastosowanie prewspółczynnika opartego na kryterium
      ilości ścieków odebranych i oczyszczonych od odbiorców zewnętrznych (transakcji
      podlegających opodatkowaniu VAT) z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej, w
      sumie ilości ścieków odebranych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji
      /zużyć z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej (tj. zarówno od odbiorców
      zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych).
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Ad. 1
    Uwagi ogólne dotyczące odliczenia VAT naliczonego przez Wnioskodawcę
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje
    prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w
    jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z
    zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Prawo to
    przysługuje podatnikowi pod warunkiem, że nie zachodzą przesłanki negatywne,
    sprecyzowane w art. 88 ustawy o VAT.
    Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności

    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów
    osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których
    mowa w ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych
    towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę
    podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia
    zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Wobec powyższego, w celu dokonania oceny możliwości skorzystania z prawa do
    odliczenia VAT, należy każdorazowo przeanalizować przede wszystkim:
    I. czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT zostały nabyte przez podatnika
      tego podatku,
    II. czy, a jeśli tak - to w jakim zakresie pozostają one w związku z wykonywaniem przez
      niego czynności opodatkowanych VAT.
    Ad I) Nabycie towarów i usług przez podatnika
    Wnioskodawca pragnie wskazać, iż nabywane przez niego towary i usługi w ramach
    ponoszonych wydatków na Inwestycję będą wykorzystywane w prowadzonej przez niego
    w niedalekiej przyszłości działalności w zakresie odprowadzania ścieków, z tytułu
    wykonywania której Gmina będzie występowała w roli podatnika VAT. W konsekwencji
    należy uznać, iż w analizowanej sprawie warunek określony w punkcie I) powyżej został
    spełniony.
    Ad II) Związek ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT
    Nabywane w związku z ponoszonymi wydatkami inwestycyjnymi towary i usługi będą
    przez Gminę wykorzystywane na potrzeby wykonywania odpłatnych czynności w zakresie
    odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych - czynności,
    które zdaniem Gminy podlegają opodatkowaniu VAT, nie korzystając przy tym ze
    zwolnienia z opodatkowania VAT oraz na potrzeby własne, które w opinii Wnioskodawcy
    nie podlegają opodatkowaniu VAT.
    Mając na uwadze powyższe, stosownie do warunku określonego powyżej w punkcie II), na
    podstawie art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, Gmina jest zobowiązana do określenia zakresu, w
    jakim analizowane wydatki pozostają w związku z wykonywaniem przez nią czynności
    opodatkowanych VAT, tj. sposobu określania proporcji.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
    jeżeli:
      1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego,
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
        czynności opodatkowane oraz
      2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków, przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 oraz celów,
        o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy
        przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    W art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, ustawodawca wskazał przykładowe rodzaje kryteriów,
    którymi podatnik może posłużyć się w celu określenia sposobu ustalenia proporcji (np.
    kryterium osobowe, godzinowe, obrotowe, powierzchniowe). Z uwagi jednak na, co do
    zasady, niewyczerpany katalog możliwych zdarzeń gospodarczych, powyższe wyliczenie
    ma jedynie charakter pomocniczy. Dopuszczalne jest zatem zastosowanie dowolnego,

    wybranego przez podatnika klucza, pod warunkiem, że najbardziej odpowiada on
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, a
    więc spełnia warunki określone w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Jednocześnie ustawodawca dopuścił możliwość uregulowania w przypadku niektórych
    podatników sposobu określenia proporcji uznawanego za najbardziej odpowiadający
    specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich
    nabyć w drodze rozporządzenia ministra właściwego do spraw finansów publicznych (art.
    86 ust. 22 ustawy o VAT).
    Na podstawie ww. upoważnienia ustawowego zostało wydane Rozporządzenie, w którym
    określone zostały wzory do obliczania prewspółczynnika (sposobu określania proporcji)
    dla urzędów gminy, jednostek budżetowych, zakładów budżetowych, instytucji kultury i
    uczelni publicznych.
    Postanowienia Rozporządzenia wskazują wyraźnie, iż intencją ustawodawcy jest
    stosowanie przez jednostki samorządu terytorialnego (dalej: JST) odmiennych sposobów
    określania proporcji w odniesieniu do wydatków ponoszonych w związku z działalnością
    realizowaną poprzez poszczególne jednostki organizacyjne JST, tak aby spełnione zostały
    warunki określone w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Tym samym, do poszczególnych kategorii wydatków ponoszonych przez Gminę w związku
    z jej działalnością wykonywaną samodzielnie lub poprzez Jednostki należy zastosować
    sposób określenia proporcji właściwy dla podmiotu, który wykorzystuje nabyte towary i
    usługi w prowadzonej w imieniu i na rzecz Gminy działalności.
    Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w broszurze informacyjnej wydanej przez
    Ministerstwo Finansów w dniu 24 listopada 2016 r., w której stwierdzono, że „Wyliczony
    dla jednostki organizacyjnej prewspółczynnik znajdzie zasadniczo zastosowanie do
    zakupów towarów i usług zarówno dokonywanych przez tą jednostkę organizacyjną, jak i
    JST, wykorzystywanych jednak przez tą jednostkę organizacyjną do ww. celów, tj. celów
    „mieszanych””.
    Również w interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. 2461-IBPP3.
    4512.16.2017.1.EJ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) wskazał, że
    „Zauważyć należy, że w przypadku jednostki samorządu terytorialnego, na którą przepisy
    nakładają realizację określonych zadań i która realizuje te zadania przy pomocy swoich
    jednostek organizacyjnych uzasadnione jest - pomimo, że podatnikiem podatku VAT jest
    Miasto - wyliczenie kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu przez jednostkę
    samorządu terytorialnego w oparciu o sposoby określania preproporcji, obliczone
    odrębnie dla wskazanych jednostek organizacyjnych” i tym samym „w przypadku
    inwestycji służących działalności opodatkowanej i niepodlegającej opodatkowaniu VAT,
    odliczenie podatku naliczonego od inwestycji realizowanej przez Jednostkę Inwestującą i
    przekazanej do Jednostki Wykorzystującej winno nastąpić według prewspółczynnika
    obliczonego dla Jednostki Wykorzystującej, która bezpośrednio realizuje obrót z
    działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem VAT”.
    Powyższe prowadzi do stwierdzenia, iż w odniesieniu do towarów i usług nabywanych w
    celu wykonywania przez daną Jednostkę powierzonej jej działalności zasadne wydaje się
    uwzględnianie przy wyborze sposobu określenia proporcji, charakterystyki działalności
    wykonywanej poprzez daną Jednostkę przy wykorzystaniu tych zakupów.
    W ocenie Gminy zatem, w związku z faktem, iż Infrastruktura będzie wykorzystywana w
    działalności Gminy w zakresie zbiorowego odprowadzania i oczyszczania ścieków,
    kalkulacja proporcji odliczenia podatku powinna uwzględniać zmienne w tym zakresie.
    Sposób kalkulacji prewspółczynnika
    Wnioskodawca pragnie również podkreślić, biorąc pod uwagę postanowienia
    Rozporządzenia, iż stosowanie przedstawionych w nim wzorów nie jest obligatoryjne. W
    przypadku bowiem, gdy podatnik, dla którego wydano rozporządzenie na podstawie

    upoważnienia z art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, uzna, że wskazany w nim sposób określenia
    proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może - jak wskazuje wprost art. 86 ust. 2h
    ustawy o VAT - zastosować inny, bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Co więcej, przy dokonywaniu, zgodnie z art. 90c ust. 1 ustawy o VAT korekty podatku
    naliczonego odliczonego na podstawie prewspółczynnika wstępnego na dany rok po
    zakończeniu roku podatkowego, stosownie do art. 90c ust. 3 ustawy o VAT, podatnik ma
    prawo przyjąć inny sposób określania proporcji niż został przyjęty dla danego roku
    podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.
    Analiza powyższych przepisów prowadzi do konstatacji, że jednostka samorządu
    terytorialnego jest uprawniona do zastosowania innego niż określony w Rozporządzeniu
    prewspółczynnika, jeżeli zaproponowana przez nią metoda określania proporcji będzie
    najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez nią działalności i dokonywanych
    przez nią nabyć i w konsekwencji zapewni odliczenie VAT naliczonego od wydatków
    związanych z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi w sposób dokładniejszy,
    bardziej szczegółowy, uwzględniający charakterystykę danej działalności.
    Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach DKIS.
    Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 9 kwietnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.18.2020.1.BS, w której DKIS podkreślił, że: „(...) jak wynika z wyżej cytowanego
    przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć. Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu,
    według którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika.
    Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice
    wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.”
    Również, w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-
    2.4012.58.2020.2.AR, DKIS stwierdził, że: „Wskazać należy, że ustawodawca na mocy art.
    86 ust. 2h ustawy, daje podatnikom możliwość zastosowania innego sposobu określenia
    proporcji niż wskazują przepisy art. 86 ust. 22 ustawy o VAT, jednak tylko w sytuacji, gdy
    wybrany sposób jest bardziej reprezentatywny. Zatem podatnik może zastosować inną
    metodę tylko i wyłącznie, gdy wybrana przez niego metoda jest bardziej reprezentatywna i
    tym samym najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej działalności.”
    Ponadto analogiczne stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wykładni przywołanych
    przepisów ustawy o VAT znajduje potwierdzenie w licznych wyrokach sądów
    administracyjnych. W szczególności w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej:
    NSA) z dnia 26 czerwca 2018 r., sygn. akt I FSK 219/18, NSA wskazał, że: „Całokształt
    przepisów ustawy o VAT poświęconych określaniu proporcji odliczenia w przypadku
    wykonywania działalności o charakterze mieszanym wskazuje, że ustawodawca - mając na
    względzie różnorodność czynności dokonywanych przez podatnika - nie narzuca w tym
    względzie jakichkolwiek rozwiązań czy schematów, których stosowanie miałoby być
    obligatoryjne. Nawet tam, gdzie ustawodawca dopuszcza możliwość ustalenia
    konkretnego wzoru w drodze rozporządzenia, podatnikowi pozostawiono swobodę i
    możliwość rozliczenia podatku według proporcji bardziej reprezentatywnej dla
    prowadzonej przez niego działalności i dokonywanych nabyć. Innymi słowy, wybór metody
    kalkulacji został pozostawiony podatnikowi (...) Cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji
    odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę.
    Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę
    samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody
    najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego
    specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie
    podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z
    działalnością opodatkowaną”.

    Gmina pragnie podkreślić, że powyższy pogląd został potwierdzony w wyrokach NSA z
    dnia 19 grudnia 2018 r. o sygn. akt.:
    - I FSK 425/18,
    - I FSK 715/18,
    - I FSK 795/18,
    - I FSK 794/18,
    - I FSK 1448/18,
    - I FSK 1532/18,
    oraz w wyrokach:
    - z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1662/18,
    - z dnia 15 marca 2019 r., sygn. I FSK 701/18,
    - z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. I FSK 2094/18,
    - z dnia 10 maja 2019 r., sygn. I FSK 1971/18,
    - z dnia 5 czerwca 2019 r., sygn. I FSK 2118/18.
    Przykładowo, w uzasadnieniu wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 425/18, NSA
    wskazał, że: „trafnie w skardze kasacyjnej podniesiono, że w świetle art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy o VAT, uwzględnienie specyfiki działalności polega na określeniu w stosunku do
    konkretnych wydatków, w jaki sposób będą one wykorzystywane i że ze względu na
    różnorodność działalności Gminy niewłaściwym byłoby zastosowanie w każdym
    przypadku wyłącznie jednej proporcji (str. 25 uzasadnienia skargi kasacyjnej). Obszernie i
    przekonująco wykazano, że „proporcja metrażowa” daje możliwość obiektywnego i
    najbardziej rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających
    wyłącznie na działalność opodatkowaną i że w ponad 90% Gmina wykorzystuje
    infrastrukturę wodociągową tylko i wyłącznie do czynności opodatkowanych. Tylko w
    znikomej części ta infrastruktura jest wykorzystywana do czynności pozostających poza
    regulacjami VAT. Gmina - jak zaznaczono – „dokładnie wie, w jakiej części wykorzystuje
    infrastrukturę wodociągową do działalności, która nie jest działalnością gospodarczą” (str.
    23 i n. uzasadnienia skargi kasacyjnej). (...) Wbrew temu co przyjęto w zaskarżonej
    interpretacji Gmina, powołując się na wskazaną w art. 86 ust. 2h u.p.t.u. możliwość
    wyboru innej metody określenia proporcji niż wskazana w rozporządzeniu, wykazała, że
    proponowana przez nią metoda „metrażowa” jest bardziej właściwa (reprezentatywna).
    Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik obliczony przez Gminę opiera się na
    jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu ustalona w oparciu o ilość zużytej
    wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących specyfikę działalności wodno-
    kanalizacyjnej i - co kluczowe z punktu widzenia wymogów ustawowych - pozwala na
    obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między czynnościami
    opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”.
    Dodatkowo NSA, w wyroku z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1662/18, podkreślił, że:
    „zaproponowana przez gminę metoda w sposób najpełniejszy realizuje wymogi
    przewidziane w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, bo „najbardziej odpowiada specyfice
    wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć”, a
    jednocześnie zapewnia dokonanie odliczenia VAT „wyłącznie w odniesieniu do części
    kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
    działalności gospodarczej czynności opodatkowane” oraz „obiektywnie odzwierciedla
    część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą”.

    Ponadto NSA zauważył, że: „nakładanie na skarżącą obowiązku zastosowania
    prewspółczynnika z rozporządzenia w odniesieniu do wydatków poniesionych na
    infrastrukturę wodno-kanalizacyjną, prowadzi do naruszenia zasady neutralności, jako
    podstawowej cechy krajowego i wspólnotowego systemu VAT”.
    NSA, w wydawanych przez siebie orzeczeniach, podkreślił, że ustawodawca wprowadzając
    przepisy w zakresie stosowania prewspółczynnika VAT pozostawił podatnikom prawo
    wyboru konkretnej metody kalkulacji tej proporcji. Ustawodawca bowiem nie byłby w
    stanie opracować jednego, uniwersalnego wzoru, który odpowiadałby wszystkim
    możliwym sytuacjom występującym w życiu gospodarczym podatników. W opinii NSA
    zatem cechy konstrukcyjne systemu VAT oraz zasada neutralności VAT uzasadniają
    wykładnię art. 86 ust. 2a-2b i ust. 2h ustawy o VAT dopuszczającą możliwość odrębnego
    określenia proporcji odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do konkretnego
    rodzaju działalności wykonywanej przez gminę. Tym samym dopuszczalne jest stosowanie
    odrębnego prewspółczynnika VAT do działalności kanalizacyjnej gminy, gdyż jest to
    działalność, którą można wyodrębnić z ogólnej działalności gminy w sensie
    merytorycznym i organizacyjnym.
    Dodatkowo NSA wielokrotnie zaznaczał, że proponowany przez gminy prewspółczynnik
    „rzeczywisty” oparty o odczyty z liczników ma charakter realny oraz mierzalny i najbardziej
    odzwierciedla specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej gmin.
    Ponadto w wyroku z dnia 9 maja 2017 r. o sygn. akt I SA/Po 1626/16, w którym
    Wojewódzki Sąd Administracyjny (dalej: WSA) w Poznaniu podkreślił, że „nie ma w
    przepisach prawnych obowiązujących od 1 stycznia 2016 r. obligatoryjnego sposobu
    obliczania prewskaźnika, również dla podmiotów wymienionych w rozporządzeniu MF.
    Zatem podatnicy wymienieni w rozporządzeniu MF mają prawo zastosować inny sposób
    określenia proporcji, o ile wykażą, że ten inny sposób jest bardziej reprezentatywny do
    całej działalności gospodarczej, a zaproponowana metoda będzie odpowiadała najbardziej
    specyfice prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. (...)
    Wprowadzone zatem w art. 86 ust. 2c u.p.t.u. oraz § 3 pkt 3 rozporządzenia MF
    uregulowania określają różne sposoby obliczania przez podatnika prewspółczynnika, w
    oparciu o różne dane. Przepisy te nie określają natomiast obowiązującego i
    jednoznacznego sposobu obliczania prewspółczynnika, na podstawie z góry określonych
    wartości. Powyższe przepisy wskazują tylko na przykładowe sposoby jego obliczenia.
    O wyborze konkretnego sposobu, w odniesieniu do ściśle określonego podmiotu, zawsze
    jednak decyduje podatnik i zgodnie z intencją ustawodawcy - zastosowany przez
    podatnika sposób ma prowadzić do jak najlepszego odzwierciedlenia specyfiki
    prowadzonej przez niego aktywności, tj. określać w jaki sposób zakupy towarów i usług
    służą sprzedaży podlegającej opodatkowaniu i pozostałemu rodzajowi sprzedaży. Skoro
    przepisy prawa nakładają obowiązek wyliczenia prewspółczynników odrębnie dla każdej
    jednostki organizacyjnej samorządu terytorialnego to zarówno sposób wyliczenia jak i
    okres, z którego zostaną przyjęte dane do obliczeń może być dla każdej z nich odmienny.
    Nie stoi zatem nic na przeszkodzie, aby jednostka budżetowa - Usługi Komunalne
    wyliczała prewspółczynnik na podstawie wzoru opartego o strukturę zatrudnienia i do
    obliczeń przyjmowała dane za poprzedni lub poprzedzający go rok podatkowy”.
    Prezentowane stanowisko odnośnie interpretacji analizowanych przepisów dotyczących
    wyboru prewspółczynnika zostało również - nawet w przypadku oddalenia skargi -
    potwierdzone przykładowo w następujących wyrokach:
    - z dnia 23 maja 2018 r. o sygn. I SA/Bk 203/18, w którym WSA w Białymstoku wskazał, że:
      „(...) już w art. 86 ust. 2c ustawy o VAT ustawodawca wskazał na możliwość stosowania
      innych prewspółczynników niż wynikające z rozporządzenia Ministra Finansów - jak już
      wskazano katalog tych metod ma charakter otwarty (co wynika również z treści art. 86
      ust. 2h ustawy o VAT). W związku z tym brak jest jakichkolwiek podstaw do
      ograniczania praw podatników w zakresie korzystania z tych metod z uwagi na

      możliwą „nieczytelność” obliczenia podatku, czy jakiekolwiek trudności o charakterze
      techniczno-organizacyjnym leżące po stronie organu. Podatnik kierując się zasadami
      określonymi w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT może wskazywać na dowolne sposoby
      określania proporcji, a jedyną przesłanką ich zastosowania jest to, by najbardziej
      odpowiadały one specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych
      nabyć (...) Zdaniem Sądu nie budzi wątpliwości, że wskazana przez Gminę metoda
      obliczenia prewspółczynnika jest bardziej precyzyjna, niż metoda wskazana w
      rozporządzeniu Ministra Finansów i pozwala na dokonanie obniżenia kwoty podatku
      należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
      podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
      działalności gospodarczej czynności opodatkowane, a także obiektywnie odzwierciedla
      część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele
      inne niż działalność gospodarcza. Metoda przewidziana przez ustawodawcę w
      rozporządzeniu ma natomiast charakter „obrotowy” i w mniejszym stopniu realizuje
      wymienione powyżej kryteria, bowiem polega na ustaleniu udziału obrotu z tytułu
      działalności gospodarczej w całkowitym obrocie z tytułu działalności gospodarczej oraz
      działalności pozostającej poza sferą VAT”;
    - z dnia 28 lutego 2018 r. o sygn. I SA/Gd 42/18, w którym WSA w Gdańsku stwierdził, że:
      „przyznanie podatnikowi prawa wyboru, przy doborze prewspółczynnika, choć
      ograniczone przez rozporządzenie, opiera się na tym, że to właśnie podatnik, jest
      najlepiej zorientowany w specyfice prowadzonej przez siebie działalności, zna jej
      uwarunkowania, determinujące dobór sposobu określenia proporcji uwzględniającego
      specyfikę działalności i dokonywanych nabyć. Swoboda przyznana gminom w ramach
      art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, ma umożliwić wybór bardziej reprezentatywnego, aniżeli
      zawarty w rozporządzeniu, sposobu określenia proporcji. Takie założenie, pozwala na
      optymalną realizację zasady, aby dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego, następowało wyłącznie w odniesieniu do części kwoty
      podatku naliczonego, proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach
      działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedlało
      część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele
      inne.”;
    - z dnia 16 lutego 2017 r. o sygn. akt I SA/Łd 1014/16, w którym WSA w Łodzi - odnosząc się
      do treści art. 86 ust. 2a-2c ustawy o VAT - wskazał, że „Aby zrealizować cele wynikające
      z cytowanego przepisu oraz uwzględnić zasadę neutralności podatku, podatnik winien
      zestawić przewidziane przez prawodawcę sposoby określania proporcji z konkretnym
      wydatkiem. Dopiero wówczas jest możliwe ustalenie jaki sposób ustalenia proporcji
      jest najbardziej właściwy. W ocenie sądu przepisy dotyczące sposobu określania
      proporcji należy interpretować w ten sposób, że wybór konkretnego sposób proporcji
      jest możliwy dopiero w zestawieniu z konkretnym wydatkiem poniesionym przez
      podatnika. We wniosku o wydanie interpretacji strona skarżąca wymieniła przykładowo
      wydatki związane z remontem dachu lub elewacji budynku świetlicy. (...) w kontekście
      tych wydatków, sąd stwierdził, że zasługuje on na uwzględnienie. Wydaje się bowiem,
      że kryterium powierzchni budynku, którego część jest wykorzystywana do działalności
      gospodarczej, najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika
      działalności, polegającej na świadczeniu usług wynajmu części budynku. Nie można
      jednak wykluczyć, że w przypadku innego rodzaju wydatków, które gmina poniesie w
      przyszłości, właściwe będą inne sposoby określenia proporcji. Zauważyć należy, że z
      art. 86 ust. 2h ustawy o VAT wynika, że ustawodawca pozostawił podatnikowi prawo
      wyboru sposobu określenia proporcji właśnie w tym celu by mógł on wybrać sposób
      najbardziej reprezentatywny w odniesieniu do konkretnego wydatku. Nie znając
      wydatku, nie można obiektywnie ocenić, że dany sposób określenia proporcji
      najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć”;

    - z dnia 4 kwietnia 2017 r. o sygn. akt I SA/Bd 64/17, w którym WSA w Bydgoszczy wskazał,
      iż: „W świetle obowiązującego prawa w przypadku jednostek samorządu
      terytorialnego, samorządowych instytucji kultury, państwowych instytucji kultury,
      uczelni i instytutów badawczych metodą najbardziej odpowiadająca specyfice
      prowadzonej przez tych podatników działalności i dokonywanych nabyć co do zasady
      jest metoda wskazana w rozporządzeniu. Jednocześnie, według art. 86 ust. 2h u.p.t.u.,
      w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
      wydane na podstawie ust. 22 uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
      podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
      specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
      może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji. Oznacza
      to, że jednostki samorządu terytorialnego mogą stosować także inne niż określone w
      rozporządzeniu zasady dotyczących sposobu obliczania proporcji (...).”
      Jak wynika z treści wniosku, Gmina wykorzystuje infrastrukturę kanalizacyjną w celu
      odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych (mieszkańców Gminy oraz
      osób prowadzących działalność gospodarczą), jak i jednostek Gminy (Urzędu Gminy,
      jednostek budżetowych utworzonych przez Gminę). Analiza przedstawionego
      zdarzenia w kontekście obowiązujących przepisów prawa podatkowego prowadzi do
      stwierdzenia, że skoro Gmina wykorzystuje infrastrukturę kanalizacyjną zarówno w
      celu odprowadzania ścieków na rzecz odbiorców zewnętrznych jak i własnych
      jednostek organizacyjnych, od dnia 1 stycznia 2016 r. wydatki związane z realizacją
      inwestycji - wbrew stanowisku Gminy - nie będą dotyczyły wyłącznie działalności
      opodatkowanej, ale również innej działalności, tj. wykonywanej poza zakresem
      podatku od towarów i usług. Działalność Gminy, jako jednego podatnika, obejmuje
      bowiem również inne zadania niebędące działalnością gospodarczą w rozumieniu
      ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem niepodlegającą opodatkowaniu tym
      podatkiem. Trzeba przy tym zauważyć, że o kwalifikacji wydatków na infrastrukturę
      kanalizacyjną (czy związane są z działalnością gospodarczą Gminy, czy z inną jej
      działalnością), nie przesądza wewnętrzny charakter rozliczeń pomiędzy Gminą, a jej
      jednostkami z tytułu odbioru ścieków. Kwalifikacja tych wydatków zależy bowiem od
      tego, jakiej działalności prowadzonej przez Gminę służy infrastruktura. W związku z
      powyższym Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego
      w pełnej wysokości, ale na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a u.p.t.u. (...)
      W świetle art. 86 ust. 2a u.p.t.u., Gmina będzie zobowiązana do wydzielenia podatku
      naliczonego przy zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie
      podatku naliczonego w prawidłowej wysokości w odniesieniu do nabywanych towarów
      i usług. Wybór sposobu, według którego dokonuje się tego proporcjonalnego
      przypisania, należy do podatnika. Przepisy ustawowe wymagają jedynie, aby
      odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli sposób ten zapewni
      dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej na
      działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych VAT)
      oraz obiektywnie będzie odzwierciedlał część wydatków przypadających na działalność
      gospodarczą jak i na inne cele, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności
      gospodarczej nie jest możliwe (...)
      Odstępując zatem od metod wskazanych w rozporządzeniu Gmina powinna w
      przekonujący sposób wykazać w swoim stanowisku, zgodnie z art. 86 ust. 2h u.p.t.u., że
      są one w danej sytuacji nieodpowiednie i dlatego właściwe jest użycie innej metody.
      Zdaniem Sądu, nie może to polegać wyłącznie na lakonicznym stwierdzeniu, że przyjęty
      przez stronę prewspółczynnik jest najbardziej dokładny”.
    Zdaniem Gminy, sposób określony w Rozporządzeniu (wzór prewspółczynnika dla Urzędu)
    nie będzie odpowiadał specyfice prowadzonej przez Gminę poprzez Urząd działalności w

    zakresie zbiorowego odbioru oraz oczyszczania ścieków. W związku z tym, Gmina może
    zastosować inny sposób ustalenia proporcji, do czego uprawnia ją wspomniany przepis
    art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.
    W opinii Wnioskodawcy bowiem, związek wydatków z działalnością gospodarczą powinien
    być oceniany każdorazowo z uwzględnieniem przeznaczenia konkretnych wydatków, a nie
    całokształtu działalności podatnika (lub części działalności prowadzonej poprzez
    Jednostki), jak przewidują wzory określone w Rozporządzeniu. Przedmiotowe stanowisko
    znajduje również potwierdzenie w wyrokach sądów administracyjnych. Przykładowo w
    cytowanym już powyżej wyroku z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 1014/16, WSA w
    Łodzi wskazał, że „W ocenie sądu przepisy dotyczące sposobu określania proporcji należy
    interpretować w ten sposób, że wybór konkretnego sposób proporcji jest możliwy dopiero
    w zestawieniu z konkretnym wydatkiem poniesionym przez podatnika”.
    Nie ma zatem, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnienia dla tego, by przychody ze
    wskazanych czynności miały wpływ na zakres prawa do odliczenia VAT od wydatków
    ponoszonych na Infrastrukturę, która będzie wykorzystywana na potrzeby transakcji
    zewnętrznych podlegających VAT (świadczonych w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej) i w pewnym zakresie na potrzeby własne niepodlegające VAT (świadczonych
    poza działalnością gospodarczą).
    W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, stosowanie prewspółczynnika określonego w
    Rozporządzeniu do wydatków związanych z działalnością kanalizacyjną byłoby sprzeczne z
    wykładnią celowościową przepisów o prewspółczynniku. Podstawowym celem, jaki miały
    spełnić przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, było bowiem zapewnienie podatnikom
    odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w stosunku do tej części wydatków, która jest
    związana z czynnościami opodatkowanymi.
    W cyt. powyżej wyroku NSA (sygn. akt I FSK 219/18) Sąd podkreślił, że: „Zauważyć należy,
    że metoda obliczania proporcji przyjęta w akcie wykonawczym oparta jest na określonych
    założeniach. Po pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy
    uwzględnieniu kategorii dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie
    zróżnicowanie wzorów w odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych -
    urzędu, jednostki budżetowej i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne
    rodzaje działalności) opiera się na założeniu o zasadniczo „niegospodarczym” charakterze
    działalności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek
    wynika już z samego uzasadnienia do nowelizacji w zakresie odliczania podatku
    naliczonego w odniesieniu do towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych.
    Propozycja przyjęcia „urzędowego” sposobu rozliczenia dla omawianej kategorii
    podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami relewantnymi jednostek samorządu
    terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują działania pozostające poza systemem VAT i
    w pewnym minimalnym tylko zakresie podejmują działania opodatkowane (...) Tymczasem
    w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do czynienia z sytuacją zasadniczo
    odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju działalności przejawia się w
    odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku do niepodlegających VAT.
    Działalność wodno-kanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze działalnością
    gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach mają tu
    znaczenie marginalne”.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków ponoszonych na
    Infrastrukturę prewspółczynnik określony na podstawie przepisów Rozporządzenia nie
    odpowiada/nie będzie odpowiadał najlepiej specyfice prowadzonej przez Gminę
    działalności w tym obszarze. Ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne na Inwestycje
    mają/będą miały bowiem bezsprzeczny i bezpośredni związek wyłącznie z wykonywaniem
    czynności z zakresu odprowadzania i oczyszczania ścieków i to transakcje w zakresie tych
    czynności powinny być uwzględniane przy kalkulacji prewspółczynnika (z uwzględnieniem

    konieczności zastosowania dla szacunkowej proporcji danych dotyczącej ilości
    dostarczonej wody) - tylko w tej sferze działalności przedmiotowa Infrastruktura będzie
    wykorzystywana.
    W tym miejscu, mając na uwadze przytoczoną powyżej wykładnię przepisów,
    Wnioskodawca zaznaczył, iż jego zdaniem zakwestionowanie proponowanego przez
    Gminę sposobu kalkulacji prewspółczynnika jest możliwe wyłącznie, jeżeli tut. Organ
    udowodni, że istnieje metoda bardziej obiektywna.
    Zdaniem Gminy, również nie sposób kwestionować możliwości stosowania przez Gminę
    innych prewspółczynników w poszczególnych obszarach prowadzonej przez nią
    działalności, tj. tak jak w przedmiotowej sytuacji w stosunku do wydatków związanych z
    Infrastrukturą - proporcji kalkulowanej na podstawie ilości dostarczonej wody (a
    następnie w ramach dokonywanych korekt podatku naliczonego, ilości odprowadzonych
    oraz oczyszczonych ścieków) tj. proporcji wyliczanej w oparciu o dane wynikające z
    działalności w zakresie zbiorowego dostarczania wody (odprowadzania i oczyszczania
    ścieków), natomiast w odniesieniu do wydatków administracyjnych - prewspółczynnika
    kalkulowanego na podstawie wzoru z Rozporządzenia dla Urzędu. Na możliwość
    stosowania różnych prewspółczynników, w zależności od obszaru działalności wskazują
    wprost regulacje Rozporządzenia, które wprowadza odrębne wzory na potrzeby kalkulacji
    prewspółczynników dla urzędu obsługującego JST, jednostek budżetowych i zakładów
    budżetowych, tj. podmiotów które wraz z JST stanowią jednego podatnika VAT. W
    konsekwencji z przepisów tych wynika, iż w danej JST mogą być dokonywane odliczenia
    częściowe VAT naliczonego na podstawie różnych proporcji, w zależności od obszaru
    działalności, w ramach którego ponoszone są wydatki.
    Prewspółczynnik dla wydatków ponoszonych na Inwestycję
    Zdaniem Gminy, w odniesieniu do wydatków ponoszonych na Inwestycję, ze względu na
    to, że do tej pory na terenie Gminy brak było Infrastruktury oraz Gmina nie prowadziła
    jeszcze działalności gospodarczej w zakresie odbioru i oczyszczania ścieków, zasadne
    byłoby zastosowanie rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody
    dostarczonej do odbiorców, którzy zostali / zostaną podłączeni do Infrastruktury powstałej
    w ramach Inwestycji.
    Gmina dysponuje bowiem pozyskanymi od Spółki dokładnymi danymi obrazującymi
    zużycie w poszczególnych latach wody przez odbiorców zewnętrznych oraz odbiorców
    wewnętrznych, którzy zostali / zostaną podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji.
    W celu ustalenia rzeczywistego prewspółczynnika, Gmina porównałaby ilość metrów
    sześciennych dostarczonej wody do odbiorców zewnętrznych, którzy zostaną podłączeni
    do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji do całkowitej ilości metrów sześciennych
    dostarczanej wody do odbiorców, którzy zostali / zostaną podłączeni do Infrastruktury
    powstałej w ramach Inwestycji - zarówno do odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców
    wewnętrznych wg następującego wzoru:
    X = Z/(Z+W) x 100%
    gdzie:
    X - prewspółczynnik,
          3Z - ilość m wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych, którzy zostaną podłączeni do
    Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji,
          3W - ilość m wody dostarczonej do odbiorców wewnętrznych, którzy zostali / zostaną
    podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji.
    Otrzymaną w ten sposób proporcję, stosownie do art. 86 ust. 2g ustawy o VAT, Gmina
    zaokrągliłaby w górę do najbliższej liczby całkowitej.

    Prewspółczynnik zaproponowany dla celów odliczeń części VAT naliczonego od wydatków
    na Inwestycję ma charakter adekwatny i najlepiej odzwierciedla stopień w jakim
    Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji jest / będzie wykorzystywana do działalności
    gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Gmina zaznacza, iż powszechnie przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu
    wody, co wynika z tego, że wskazania wodomierza w budynkach, do których dostarczana
    jest woda, jak i odbierane są ścieki pokazują ilość dostarczonej wody, która stanowi
    jednocześnie podstawę ustalenia ilości odprowadzonych ścieków - wartości te są
    jednakowe. Również w budynkach, w których brak jest wodomierzy, ilość
    odprowadzonych ścieków jest ustalana na zasadach przewidzianych dla określenia ilości
    dostarczonej wody tj. na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14
    stycznia 2002 r. w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. z 2002 r. nr
    8 poz. 70).
    Powyższe zasady są uzasadnione chociażby treścią § 5 pkt 3 Rozporządzenia Ministra
    Gospodarki Morskiej i Żeglugi Śródlądowej z dnia 27 lutego 2018 r. w sprawie określania
    taryf, wzoru wniosku o zatwierdzenie taryfy oraz warunków rozliczeń za zbiorowe
    zaopatrzenie w wodę i zbiorowe odprowadzanie ścieków (Dz. U. z 2022 r. poz. 1074 t.j.),
    zgodnie z którym Taryfa, w zależności od jej rodzaju i struktury, dla poszczególnych
    taryfowych grup odbiorców usług zawiera cenę za odprowadzone ścieki w rozliczeniach z
    odbiorcami usług za ilość odprowadzonych ścieków ustaloną na podstawie wskazań
    urządzenia pomiarowego lub zużycia wody określonego zgodnie ze wskazaniami
    wodomierza lub w oparciu o przeciętne normy zużycia wody lub na podstawie umowy o
    zaopatrzenie w wodę lub odprowadzanie ścieków.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2e ustawy o VAT podatnik rozpoczynający w danym roku
    podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność
    gospodarcza w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa
    w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić
    naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie
    do 25 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia
    proporcji został zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania
    ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.
    Natomiast w myśl art. 86 ust. 2f ustawy o VAT przepis ust. 2e stosuje się również, gdy
    podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych
    przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Ze względu na brak prowadzenia dotychczas przez Gminę działalności gospodarczej
    zakresie odprowadzania ścieków, proporcja zaproponowana przez Gminę ma charakter
    szacunkowy w rozumieniu art. 86 ust. 2e i 2f ustawy o VAT, w związku z czym Gmina
    będzie zobowiązana do zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego o przyjętych
    danych wyliczonych szacunkowo zgodnie z powyższymi przepisami ustawy o VAT.
    W ocenie Gminy, prewspółczynnik zaproponowany dla celów odliczeń części VAT
    naliczonego od wydatków na Inwestycję ma charakter adekwatny i najlepiej odzwierciedla
    stopień w jakim Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji jest / będzie wykorzystywana
    do działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    W przekonaniu Gminy, rzeczywisty prewspółczynnik obliczony w ten sposób dla wydatków
    ponoszonych na Inwestycję spełnia warunki określone w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT,
    ponieważ obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
    prowadzoną w przyszłości działalność gospodarczą Wnioskodawcy (prowadzoną przez
    Urząd) w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków oraz na cele inne niż ta
                            3działalność gospodarcza. Porównanie ilości m dostarczonej wody do odbiorców

                  3zewnętrznych do ilości m dostarczonej wody do odbiorców zewnętrznych oraz
    odbiorców wewnętrznych dokładnie ilustruje stopień, w jakim majątek Inwestycji będzie
    wykorzystywany do czynności opodatkowanych.
    Podsumowując, zdaniem Gminy przysługuje / będzie przysługiwało jej prawo do odliczenia
    VAT naliczonego od wydatków ponoszonych na Inwestycję przy zastosowaniu
    rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody dostarczonej do
    odbiorców zewnętrznych, którzy zostaną podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji, w sumie ilości wody dostarczonej do odbiorców, którzy zostali / zostaną
    podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji w ramach ogółu wszystkich
    transakcji/zużyć (tj. zarówno do odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych).
    Ad. 2
    Zgodnie z art. 90c ust. 1 ustawy o VAT w przypadku nabytych towarów i usług, w
    odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po
    zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1,
    podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu,
    uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje
    się odpowiednio.
    Natomiast w świetle art. 91 ust. 2 ustawy o VAT w przypadku towarów i usług, które na
    podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków
    trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także
    gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków
    trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których
    wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik
    dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego
    użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do
    użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy
    jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów -
    jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W
    przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość
    początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że
    korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
    Gmina zauważa, że po oddaniu majątku Inwestycji do użytkowania i rozpoczęciu
    prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie odprowadzania ścieków Gmina będzie
    zobowiązana do dokonywania korekty kwoty podatku naliczonego od wydatków na
    Inwestycję w oparciu o art. 90c ust. 1 oraz 91 ust. 2 ustawy o VAT. Majątek Inwestycji
    stanowił będzie bowiem środki trwałe o wartości początkowej przekraczającej 15 000 zł.
    Po oddaniu majątku Inwestycji do użytkowania Gmina rozpocznie działalność gospodarczą
    w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków. W konsekwencji będzie w stanie ustalić
    stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT w oparciu o dane
    dotyczące ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców wewnętrznych (transakcje
    niepodlegające VAT) oraz od odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT).
    Jako że na Gminie będzie spoczywał obowiązek dokonywania korekty VAT naliczonego od
    wydatków na Inwestycję zasadne jest, aby korekta uwzględniła rzeczywisty stopień
    wykorzystania Infrastruktury do działalności gospodarczej w zakresie odprowadzania
    ścieków. Odnośną korektę podatku naliczonego zdaniem Gminy należy dokonywać z
    wykorzystaniem proporcji dla celów odliczeń części VAT naliczonego od wydatków
    związanych z działalnością kanalizacyjną, ustalonej według następującego wzoru:
    X=Z/(Z+W) x 100%
    gdzie:
    X - prewspółczynnik,

          3Z - ilość m odprowadzonych i oczyszczonych ścieków od odbiorców zewnętrznych z
    wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej,
          3W - ilość m odprowadzonych i oczyszczonych ścieków od odbiorców wewnętrznych z
    wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej.
    Wykorzystanie danych dotyczących ilości odebranych ścieków od odbiorców
    zewnętrznych oraz od odbiorców wewnętrznych w ramach działalności kanalizacyjnej
    Gminy oraz ustalenie na tej podstawie zakresu, w jakim Infrastruktura jest
    wykorzystywana do czynności opodatkowanych VAT będzie najbardziej adekwatną
    metodą sporządzania korekty podatku odliczonego od wydatków na Inwestycję.
    Podsumowując, w przypadku odliczenia przez Gminę VAT naliczonego od wydatków na
    Inwestycję z zastosowaniem prewspółczynnika obliczonego w sposób opisany w pyt. 1,
    Gmina będzie zobowiązana do dokonywania korekty kwoty podatku naliczonego od
    wydatków na Inwestycję w oparciu o art. 90c ust. 1 oraz 91 ust. 2 ustawy o VAT i właściwe
    będzie w tym celu zastosowanie prewspółczynnika opartego na kryterium ilości ścieków
    odebranych i oczyszczonych od odbiorców zewnętrznych (transakcji podlegających
    opodatkowaniu VAT) z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej, w sumie ilości
    ścieków odebranych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć z
    wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej (tj. zarówno od odbiorców zewnętrznych, jak
    i odbiorców wewnętrznych).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w
    art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których
    następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Dokumentem uprawniającym do odliczenia jest faktura, otrzymana przez podatnika z
    tytułu nabycia przez niego towarów i usług. Co do zasady faktury, aby skutkowały
    powstaniem prawa do odliczenia, muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi
    przepisami prawa krajowego w tym względzie.
    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które

    nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku
    naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno
    przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków,
    które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego.
    Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do
    odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte m.in. w art. 86 ust. 2a-2h
    ustawy.
    Art. 86 ust. 2a ustawy wskazuje, że:
      W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
      wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
      działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie
      art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o
      którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do
      działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o
      której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu
      wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej,
      zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien
      najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
      dokonywanych przez niego nabyć.
    Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:
      Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
      podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
      1. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
        proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności
        gospodarczej czynności opodatkowane oraz
      2. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na
        działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
        celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz
        celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym
        przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej
        nie jest możliwe.
    Przepis art. 86 ust. 2c ustawy:
      Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności
      następujące dane:
      1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
        gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
        działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
      2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
        działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
        przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą
        działalnością;
      3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z
        działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej
        działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym
        charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika
        działalności innej niż gospodarcza;

      4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w
        ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej
        i poza tą działalnością.
    Z art. 86 ust. 2d ustawy wynika, że:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a,
      przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.
    W myśl art. 86 ust. 2e ustawy:
      Podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności
      gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza w celu obliczenia kwoty
      podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane
      wyliczone szacunkowo. Podatnik jest obowiązany zawiadomić naczelnika urzędu
      skarbowego o przyjętych danych wyliczonych szacunkowo w terminie do 25. dnia
      miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten sposób określenia proporcji został
      zastosowany po raz pierwszy, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o
      której mowa w art. 109 ust. 3.
    Według art. 86 ust. 2f ustawy:
      Przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do
      wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za
      poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2g ustawy:
      Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w
      górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje
      się odpowiednio.
    W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy
      wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na
      podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać
      specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć,
      może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Według art. 86 ust. 22 ustawy:
      Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia,
      określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za
      najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności
      i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest
      obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia
      proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych
      podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Na podstawie powyższej delegacji, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z
    dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych
    podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.
    W myśl § 1 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia stanowi, że:
      Rozporządzenie określa w przypadku niektórych podatników sposób określania
      zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
      gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
      podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem
      określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota
      podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

    W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się
    odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury,
    państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.
    Według § 2 pkt 5 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o urzędzie obsługującym jednostkę samorządu
      terytorialnego - rozumie się przez to urząd obsługujący jednostkę samorządu
      terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.
    Na mocy § 3 ust. 1 rozporządzenia:
      W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala
      się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu
      terytorialnego.
    Oznacza to, że sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla:
      - urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego (tj. urzędu Gminy, urzędu
        miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego),
      - jednostki budżetowej,
      - zakładu budżetowego.
    W przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy”
    sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej,
    tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego
    poszczególnych jednostek organizacyjnych.
    Wyżej wymienione rozporządzenie wprowadza wzory, według których wyznaczane są
    sposoby określenia proporcji, uznane za najbardziej odpowiadające specyfice
    wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć.
    Metody te mają charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu „udziałów” z tytułu
    działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz
    działalności pozostającej poza sferą podatku od towarów i usług.
    Zgodnie z § 3 ust. 2 rozporządzenia:
      Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:
      X= A x 100 / DUJST
      gdzie poszczególne symbole oznaczają:
      X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby
      całkowitej,
      A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący
      jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki
      samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,
      D   – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu UJST
      terytorialnego.
    Według § 2 pkt 4 rozporządzenia stanowi, że:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę
      opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5
      ustawy, w zakresie:
      a) dokonywanych przez podatników:
      - odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,
      - odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,
      - eksportu towarów,
      - wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

      b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które
      podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.
    W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:
      Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego
      jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się dochody obejmujące dochody
      publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze
      źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze
      sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego,
      pomniejszone o:
      a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b–d i pkt 5 ustawy o finansach
      publicznych,
      b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty
      podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,
      c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą
      równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie
      odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym
      charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu
      terytorialnego,
      d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223
      ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki
      samorządu terytorialnego,
      e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,
      f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której
      mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym
      jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub
      jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem
      kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki
      samorządu terytorialnego,
      g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o
      kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.
    Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:
      Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego,
      dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu
      budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z
      tytułu:
      1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są
      zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę
      organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości
      niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw
      wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków
      trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki
      samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki
      działalności;
      2) transakcji dotyczących:
      a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji
      finansowych,
      b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41 ustawy, w zakresie, w jakim
      transakcje te mają charakter pomocniczy.
    W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie natomiast z § 8 Rozporządzenia:
      W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w § 3-7,
      mogą być przyjęte dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy.

    W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić
    działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one
    działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności
    podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie
    oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością
    gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach
    działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne
    świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8
    ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z
    działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje
    obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności
    danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3
    ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną
    działalność statutową).
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Ponadto, jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
      usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a
      także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza
      obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub
      wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
      organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
      realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
      podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie są podatnikami podatku
    od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa
    publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Organy te są
    natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez
    nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm.):
      Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Jak wynika z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:
      Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
      niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:
      Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W
      szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę,
      kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i

      porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów
      komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług w zakresie wszelkich czynności, które mają
    charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich
    aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i
    nienazwanych). W tym tylko zakresie ich czynności mają charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Oznacza to, że w pozostałym zakresie
    np. zadań własnych nałożonych na gminę, na podstawie odrębnych przepisów, jednostki
    samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT.
    Z powołanych powyżej przepisów wynika, że w celu odliczenia podatku naliczonego, w
    pierwszej kolejności podatnik winien przyporządkować ponoszone wydatki do
    poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i
    niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem). W przypadku zakupów bezpośrednio
    związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych, podatnik - na podstawie art. 86
    ust. 1 ustawy - odlicza podatek naliczony w całości. Natomiast w sytuacji, gdy takie
    przyporządkowanie nie jest możliwe, a wydatki służą zarówno do celów wykonywanej
    przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność
    gospodarcza, podatnik winien ustalić proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo w trakcie realizacji inwestycji w Infrastrukturę pn.
    „...”. W wyniku realizacji ww. inwestycji powstała kanalizacja sanitarna stanowiąca środek
    trwały o wartości powyżej 15.000,00 zł. Przy pomocy ww. infrastruktury będą prowadzili
    Państwo przede wszystkim działalność gospodarczą, polegającą na odbiorze i
    oczyszczaniu ścieków. Działalność w tym zakresie będą Państwo prowadzili samodzielnie
    poprzez Urząd Gminy. Czynności wykonywane przy pomocy Infrastruktury, w
    przeważającej mierze, polegać będą na prowadzeniu działalności na rzecz odbiorców
    zewnętrznych, tj. m.in. mieszkańców Gminy, jak również lokalnych przedsiębiorców lub
    różnego rodzaju instytucji zewnętrznych, na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych
    (dalej: odbiorcy zewnętrzni). Gmina będzie dokonywać rozliczeń VAT należnego z tytułu
    świadczenia ww. usług.
    Większość odbiorców usług odbioru i oczyszczania ścieków, to odbiorcy zewnętrzni,
    podmioty, na rzecz których Gmina będzie wykonywała transakcje zewnętrzne podlegające
    opodatkowaniu VAT, a jedynie w kilku przypadkach odprowadzanie i oczyszczanie ścieków
    jest / będzie dokonywane na potrzeby własne, niepodlegające VAT, na rzecz odbiorców
    wewnętrznych.
    Ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne były/są/będą dokumentowane
    wystawianymi na Gminę przez wykonawców fakturami VAT, z wykazanymi na nich
    kwotami VAT naliczonego – na fakturach są/będą wskazywane dane Gminy, w tym numer
    NIP Gminy.
    U wszystkich odbiorców wewnętrznych i odbiorców zewnętrznych zamontowane są
    urządzenia pomiarowe (liczniki). Gmina dysponuje pozyskanymi od Spółki dokładnymi
    danymi obrazującymi zużycie w poszczególnych latach wody przez odbiorców
    zewnętrznych oraz odbiorców wewnętrznych, którzy zostali / zostaną podłączeni do
    Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji.
    Mając na względzie, że do tej pory na terenie Gminy brak było Infrastruktury oraz Gmina
    nie prowadziła jeszcze działalności gospodarczej w zakresie odbioru i oczyszczania
    ścieków, w celu obliczenia szacunkowej proporcji dla celów odliczeń części VAT
    naliczonego od wydatków na Inwestycję, zamierza zastosować proporcję obliczoną
    według następującego wzoru:
    X=Z/(Z+W) x 100%
    gdzie:

    X - prewspółczynnik,
          3Z - ilość m wody dostarczonej do odbiorców zewnętrznych, którzy zostaną podłączeni do
    Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji,
          3W - ilość m wody dostarczonej do odbiorców wewnętrznych, którzy zostali / zostaną
    podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji.
    W Państwa ocenie, prewspółczynnik zaproponowany dla celów odliczeń części VAT
    naliczonego od wydatków na Inwestycję ma charakter adekwatny i najlepiej odzwierciedla
    stopień w jakim Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji jest / będzie wykorzystywana
    do działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    W przedmiotowej sprawie, przy odliczaniu podatku naliczonego w pierwszej kolejności
    powinny znaleźć odpowiednie zastosowanie regulacje art. 86 ust. 2a i następne ustawy.
    W przypadku, gdy nabywane towary i usługi, wykorzystywane są zarówno do celów
    wykonywanej działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza,
    w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest
    możliwe, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy
    zastosowaniu współczynnika (proporcji) umożliwiającego odliczenie podatku naliczonego
    w prawidłowej wysokości, zgodnie z zasadami określonymi w art. 86 ust. 2a i następne
    ustawy.
    Jak wynika z wyżej cytowanego przepisu art. 86 ust. 2a ustawy, sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Z uwagi na różnorodność i bogactwo życia gospodarczego wybór sposobu, według
    którego dokonuje się tego proporcjonalnego przypisania, należy do podatnika. Przepisy
    ustawowe wymagają jedynie, aby odpowiadał on najbardziej specyfice wykonywanej przez
    podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Będzie to spełnione, jeśli
    sposób ten:
      - zapewni dokonanie odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w części przypadającej
        na działalność gospodarczą (co do zasady dotyczącej czynności opodatkowanych
        VAT) oraz
      - obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność
        gospodarczą oraz na cele inne (z wyjątkiem celów prywatnych) – gdy przypisanie
        tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.
    Sposób określenia proporcji, jak wyżej wskazano, powinien najbardziej odpowiadać
    specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Oznacza to, że są Państwo zobowiązani do wyodrębnienia takiej części podatku
    naliczonego, którą można przypisać prowadzonej działalności gospodarczej. Warto
    nadmienić, że zastosowane przez Państwa metody, czy też sposoby, na podstawie których
    dokonają Państwo wydzielenia odpowiedniej kwoty podatku naliczonego, muszą
    odpowiadać wartościom faktycznym i rzeczywistym. Ciężar rzetelnego ustalenia, jaka
    część podatku naliczonego związana jest z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jaka
    część wykorzystywana jest dla potrzeb innych niż prowadzona działalność gospodarcza,
    spoczywa zawsze na Państwu.
    Wskazali Państwo, że przyjęty przez Państwa prewspółczynnik zaproponowany dla celów
    odliczeń części VAT naliczonego od wydatków na Inwestycję ma charakter adekwatny i
    najlepiej odzwierciedla stopień w jakim Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji jest /
    będzie wykorzystywana do działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność
    gospodarcza.
    Na poparcie swojego stanowiska w tym zakresie wskazali Państwo, że powszechnie
    przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co wynika z tego, że wskazania

    wodomierza w budynkach, do których dostarczana jest woda, jak i odbierane są ścieki
    pokazują ilość dostarczonej wody, która stanowi jednocześnie podstawę ustalenia ilości
    odprowadzonych ścieków - wartości te są jednakowe.
    Tym samym analiza przedstawionego opisu sprawy oraz przepisów prawa podatkowego
    prowadzi do stwierdzenia, że skoro do tej pory na terenie Gminy brak było Infrastruktury
    kanalizacyjnej oraz Gmina nie prowadziła jeszcze działalności gospodarczej w zakresie
    odbioru i oczyszczania ścieków, mają/będą Państwo mieli prawo do obliczenia podatku
    naliczonego od wydatków inwestycyjnych ponoszonych na Inwestycję przy zastosowaniu
    rzeczywistego prewspółczynnika opartego na kryterium ilości wody dostarczonej do
    odbiorców zewnętrznych, którzy zostaną podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach
    Inwestycji, w sumie ilości wody dostarczonej do odbiorców, którzy zostali / zostaną
    podłączeni do Infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji w ramach ogółu wszystkich
    transakcji/zużyć (tj. zarówno do odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych).
    Przy czym, z okoliczności sprawy nie wynika, że infrastruktura kanalizacyjna będzie
    wykorzystywana do czynności zwolnionych od podatku, zatem tak obliczony podatek
    naliczony przypisany do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, będzie
    podlegał odliczeniu w całości.
    Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1, uznałem za prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą także obowiązku dokonywania korekty kwoty podatku
    naliczonego od wydatków na Inwestycję w oparciu o art. 90c ust. 1 oraz 91 ust. 2 ustawy o
    VAT z możliwością zastosowania prewspółczynnika opartego na kryterium ilości ścieków
    odebranych i oczyszczonych od odbiorców zewnętrznych (transakcji podlegających
    opodatkowaniu VAT) z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej, w sumie ilości
    ścieków odebranych i oczyszczonych w ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć z
    wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej (tj. zarówno od odbiorców zewnętrznych, jak
    i odbiorców wewnętrznych)..
    Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego zostały
    określone w art. 90c i art. 91 ustawy.
    Stosownie do art. 90c ust. 1 ustawy:
      W przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku
      naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w
      którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany
      dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla
      zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.
    Zgodnie z art. 90c ust. 2 ustawy:
      W przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego
      sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22,
      może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy,
      jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o
      którym mowa w art. 86 ust. 2a.
    Stosownie do art. 90c ust. 3 ustawy:
      Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób
      określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on
      bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.
    W myśl art. 91 ust. 1 ustawy:
      Po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty
      podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest
      on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-

      10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10
      lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego
      roku podatkowego.
    Stosownie do art. 91 ust. 2 ustawy:
      W przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym
      są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
      prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania
      gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i
      prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza
      15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat,
      a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10
      lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w
      przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku
      nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty
      podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków
      trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie
      przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty
      dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.
    W tym miejscu należy wskazać, że dokonywane na bieżąco odliczenie podatku naliczonego
    ma charakter wstępny – „prewspółczynnik”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy, co
    do zasady wyliczany jest na podstawie danych z poprzedniego roku podatkowego. Po
    zakończeniu roku podatkowego w pierwszym okresie rozliczeniowym roku następnego (tj.
    styczniu lub I kwartale) podatnik zobowiązany jest do dokonania stosownej korekty
    dokonanego odliczenia z wykorzystaniem już realnych danych za rok korygowany.
    Zatem, po zakończeniu roku podatkowego – w rozliczeniu za styczeń (lub I kwartał roku
    następnego), podatnik jest zobowiązany dokonać korekty podatku naliczonego
    odliczonego według proporcji wstępnej, przy uwzględnieniu danych dla zakończonego
    roku podatkowego – według proporcji rzeczywistej, na podstawie art. 90c ust. 1 i ust. 2
    oraz art. 91 ust. 1-3 ustawy.
    Korekta, o której mowa w art. 91 ustawy, odnosi się do takich towarów i usług, które
    stanowią u podatnika środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne podlegające
    amortyzacji, a także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały
    zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.
    Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, zamierzają Państwo dokonywać korekty podatku
    naliczonego z wykorzystaniem proporcji dla celów odliczeń części VAT naliczonego od
    wydatków związanych z działalnością kanalizacyjną, ustalonej według następującego
    wzoru:
    X=Z/(Z+W) x 100% gdzie:
    X - prewspółczynnik,
          3Z - ilość m odprowadzonych i oczyszczonych ścieków od odbiorców zewnętrznych z
    wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej,
          3W - ilość m odprowadzonych i oczyszczonych ścieków od odbiorców wewnętrznych z
    wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej.
    Wskazali Państwo, że prewspółczynnik rzeczywisty jest bardziej skoncentrowany na
    danym rodzaju działalności, w ramach prowadzenia której Gmina, za pośrednictwem
    Urzędu, ponosi określone wydatki.
    Kryteria liczenia prewspółczynnika rzeczywistego mają charakter realny oraz mierzalny i
    najbardziej odzwierciedlają specyfikę prowadzonej przez Gminę (za pośrednictwem
    Urzędu) samodzielnie działalności kanalizacyjnej i dokonywanych nabyć. Metodologia ta

    uwzględnia kryteria jedynie związane z działalnością kanalizacyjną dzięki czemu
    otrzymany wynik jest bardziej miarodajny niż w przypadku wyliczenia prewspółczynnika z
    Rozporządzenia. Stoją Państwo na stanowisku, że zaproponowana metodologia
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć.
    Prewspółczynnik rzeczywisty, w ocenie Gminy, w sposób obiektywny odzwierciedla część
    wydatków na infrastrukturę przypadającą na działalność gospodarczą w zakresie
    prowadzonej przez Gminę za pośrednictwem Urzędu gospodarki kanalizacyjnej.
    Porównanie aktualnie ilości dostarczonej wody (a następnie w ramach korekty podatku
    naliczonego - ilości ścieków odprowadzonych) w ramach transakcji zewnętrznych
    opodatkowanych VAT do ilości dostarczonej wody (a następnie w ramach korekty podatku
    naliczonego - ilości ścieków odprowadzonych) w ramach ogółu transakcji (tj. zarówno
    transakcji zewnętrznych, jak i na potrzeby własne) w ocenie Gminy dokładnie ilustruje,
    jaka będzie struktura wykorzystania tejże Infrastruktury w ramach działalności
    gospodarczej Urzędu.
    Jednocześnie, proponowana przez Gminę proporcja nie jest uzależniona od warunków
    rynkowych dotyczących cen usług odprowadzania ścieków czy dostarczania wody,
                                    3wynegocjowanych w zawieranych umowach stawek za m dostarczonej wody oraz
    odprowadzonych ścieków, rabatów, zniżek etc. (w przeciwieństwie do kryterium
    przychodowego). Nie jest ona zatem zależna od wysokości i źródła przychodów/dochodów
    Urzędu wykonanych w danym okresie.
    Ponadto, zaproponowany przez Gminę sposób kalkulacji proporcji odzwierciedla rozwój w
    zakresie działalności gospodarczej Gminy, która będzie prowadzona przez Urząd w
    sposób obiektywny i dokładny.
    W ocenie Gminy zatem, proponowany przez nią prewspółczynnik „rzeczywisty”, oparty w
    szczególności o odczyty z liczników, stanowi najbardziej adekwatny, obiektywny i
    proporcjonalny klucz alokacji analizowanych wydatków. Ma on charakter realny oraz
    mierzalny i najbardziej odzwierciedla specyfikę prowadzonej przez Gminę za
    pośrednictwem Urzędu, działalności kanalizacyjnej i dokonywanych nabyć.
    Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz przepisów prawa podatkowego prowadzi do
    stwierdzenia, że w razie odliczenia przez Gminę VAT naliczonego od wydatków na
    Inwestycję z zastosowaniem prewspółczynnika obliczonego w sposób określony w
    odpowiedzi na pytanie 1, Gmina będzie zobowiązana do dokonywania korekty kwoty
    podatku naliczonego od wydatków na Inwestycję w oparciu o art. 90c ust. 1 oraz 91 ust. 2
    ustawy o VAT. Bowiem, jak Państwo wskazali, powstała kanalizacja sanitarna stanowi
    środek trwały o wartości powyżej 15.000,00 zł.
    Po oddaniu majątku Inwestycji do użytkowania i rozpoczęciu działalności gospodarczej w
    zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków będziecie Państwo w stanie ustalić stopień
    wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT w oparciu o dane
    dotyczące ilości ścieków odprowadzonych od odbiorców wewnętrznych (czynności
    niepodlegające) oraz od odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane). Zatem,
    skoro wskazali Państwo, że prewspółczynnik „rzeczywisty”, oparty w szczególności o
    odczyty z liczników, stanowi najbardziej adekwatny, obiektywny i proporcjonalny klucz
    alokacji analizowanych wydatków oraz najbardziej odzwierciedla specyfikę prowadzonej
    przez Gminę za pośrednictwem Urzędu, działalności kanalizacyjnej i dokonywanych nabyć,
    to do dokonywania korekty kwoty podatku naliczonego od wydatków na Inwestycję w
    oparciu o art. 90c ust. 1 oraz 91 ust. 2 ustawy będą Państwo mogli zastosować
    prewspółczynnik oparty na kryterium ilości ścieków odebranych i oczyszczonych od
    odbiorców zewnętrznych (transakcji podlegających opodatkowaniu VAT) z wykorzystaniem
    infrastruktury kanalizacyjnej, w sumie ilości ścieków odebranych i oczyszczonych w
    ramach ogółu wszystkich transakcji/zużyć z wykorzystaniem infrastruktury kanalizacyjnej
    (tj. zarówno od odbiorców zewnętrznych, jak i odbiorców wewnętrznych).

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
      - stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
        dacie zaistnienia zdarzenia oraz
      - zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje
        w dniu wydania interpretacji.
    Interpretacja została wydana na podstawie wskazania rzez Państwa we wniosku, że „(...)
    prewspółczynnik zaproponowany dla celów odliczeń części VAT naliczonego od wydatków
    na Inwestycję ma charakter adekwatny i najlepiej odzwierciedla stopień w jakim
    Infrastruktura powstała w ramach Inwestycji jest / będzie wykorzystywana do działalności
    gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza”. Natomiast w przypadku
    korekty podatku naliczonego „(...) prewspółczynnik rzeczywisty jest bardziej
    skoncentrowany na danym rodzaju działalności, w ramach prowadzenia której Gmina, za
    pośrednictwem Urzędu, ponosi określone wydatki” oraz „(...) sposób obliczenia proporcji
    jest najbardziej reprezentatywny - bardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez
    Gminę poprzez Urząd działalności oraz dokonywanych nabyć, ponieważ: uwzględnia
    zarówno specyfikę prowadzonej przez Gminę poprzez Urząd działalności, jak również
    specyfikę dokonywanych przez nią nabyć - tym samym spełnione są warunki, o których
    mowa w art. 86 ust. 2a i ust. 2b ustawy o VAT.”
    Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez
    Państwa jako najbardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z
    infrastrukturą wyłącznie w części przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie
    będzie obiektywnie odzwierciedlała części wydatków przypadających na działalność
    gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie będzie metodą najbardziej odpowiadającą
    specyfice wykonywanej przez Państwa działalności i dokonywanych przez Państwa nabyć,
    interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.
    Odnosząc się do powołanych przez Państwa interpretacji wskazać należy, że interpretacje
    przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i
    niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących
    przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych, co oznacza,
    że należy je traktować indywidualnie.
    Natomiast odnośnie powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych należy
    zauważyć, iż wyroki sądów, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i
    co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych
    sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne
    sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości
    przedmiotowej kwestii.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
      interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.