Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.587.2023.4.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-03
Teza: Przeniesienie wydzielonego ze Spółki majątku do Wydzielonych spółek będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; majątek-składniki majątku; spółki-podział spółki przez wydzielenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

16 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 10 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy przeniesienie wydzielonego ze Spółki majątku do Wydzielonych spółek będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie nr 8 we wniosku).

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 18 grudnia 2023 r. (wpływ 21 grudnia 2023 r.).

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym
-----------------------------------------------------

### 1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

\- A. SPÓŁKA Z OGRANICZONA ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ

### 2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

\- Pan H.M.

\- Pan B.B.

### Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

### Zainteresowany będący stroną postępowania jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością będącą polskim rezydentem podatkowym (dalej: Spółka).

### Zainteresowani niebędący stronami postępowania są osobami fizycznymi będącymi polskimi rezydentami podatkowymi, posiadający udziały w Spółce (dalej: Udziałowcy).

### Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na dystrybucji artykułów spożywczych w oparciu o sieć sklepów detalicznych, posiada również własną piekarnię, zaopatrującą w pieczywo swoje sklepy (dział detaliczny). Spółka zajmuje się również sprzedażą hurtową artykułów spożywczych (dział hurtowy). Spółka prowadzi również stację paliw wraz z myjnią samochodową (dział stacji paliw).

### Planowane jest dokonanie podziału Spółki w ten sposób, że dojdzie do wydzielenia dwóch nowych spółek z o.o. (dalej: Spółki Wydzielone), z których jedna zajmować będzie się sprzedażą hurtową (dalej: Spółka Hurt), a druga sprzedażą detaliczną (dalej: Spółka Detal). Spółka natomiast nadal będzie prowadzić stację paliw wraz z myjnią samochodową oraz zajmować się wynajmem nieruchomości.

### Poniżej wskazano zakładany sposób podziału istotnych aktywów i zobowiązań Spółki, ze wskazaniem jakie składniki pozostaną w Spółce, a jakie zostaną przeniesione do Spółek Wydzielonych.

### 1\. Spółka - w Spółce pozostaną nieruchomości, w tym stacja paliw ze sklepem oraz myjnia samochodowa. W Spółce pozostaną zbiorniki na paliwo, rurociąg technologiczny, zbiornik LPG oraz samochód osobowy. Spółka nadal będzie stroną umowy franczyzowej, w oparciu o którą prowadzona jest stacja paliw oraz właścicielem systemu komputerowego zintegrowanego z systemem franczyzodawcy.

### W majątku Spółki pozostaną w szczególności następujące zapasy: paliwa ciekłe, gaz LPG, akcesoria samochodowe, towary spożywcze sprzedawane na stacji paliw.

### W Spółce pozostaną należności względem klientów stacji paliw oraz zobowiązania związane ze stacją paliw.

### W Spółce pozostaną pracownicy pracujący na stanowisku kasjerów, kierownik oraz zastępca kierownika stacji paliw. Spółka będzie obsługiwana księgowo przez zewnętrzne biuro rachunkowe.

### W Spółce pozostanie koncesja na sprzedaż paliwa oraz alkoholu w lokalizacji stacji paliw.

### 2\. Spółka Hurt - w wyniku podziału do Spółki Hurt przeniesione zostaną samochody ciężarowe (ok. 50 sztuk), samochody osobowe, wózki widłowe, zamrażarki własne oraz zamrażarki producenckie zlokalizowane w obsługiwanych sklepach, a także system informatyczny do obsługi gospodarki magazynowej.

### Ponadto do Spółki Hurt przeniesione zostaną stanowiące przedmiot obrotu hurtowego artykuły spożywcze: artykuły spożywcze mrożone, chłodzone i trwałe.

### Na spółkę przejdą należności względem klientów hurtowych i zobowiązania dotyczące sprzedaży hurtowej. Spółka stanie się również stroną umów zawartych z dostawcami i odbiorcami w zakresie działalności hurtowej.

### W wyniku podziału dojdzie do przejścia części zakładu pracy, w wyniku czego Spółka Hurt stanie się z mocy prawa stroną w stosunkach pracy z pracownikami Spółki Dzielonej alokowanymi do działalności Spółki Hurt (dyrektor zarządzający, dyrektor handlowy, branżyści, osoby odpowiedzialne za fakturowanie, przedstawiciele handlowi, kierowcy, kierownicy magazynów, magazynierzy, osoby zajmujące się księgowością i kadrami).

### 3\. Spółka Detal - w wyniku podziału do Spółki Detal przeniesione zostanie wyposażenie sklepów - lady mięsne, regały chłodnicze, regały suche, boksy kasowe i inne wyposażenie niezwiązane trwale z budynkiem.

### W Spółce Detal znajdą się również piece piekarnicze i wyposażenie piekarni (mięsiarki, rogalikarki, komora rozrostu ciasta, pakowaczki próżniowe).

### Ponadto do Spółki Detal przeniesiony w wyniku podziału zostanie samochód osobowy i samochód dostawczy. Na Spółkę Detal przeniesiony zostanie informatyczny system sprzedażowy.

### Ponadto do Spółki Detal przeniesione zostaną zapasy stanowiące przedmiot obrotu detalicznego: artykuły spożywcze, artykuły gospodarstwa domowego, chemia gospodarcza, papierosy i alkohole.

### Na Spółkę przejdą należności związane z działalnością w zakresie handlu detalicznego oraz zobowiązania związane z zakupami na potrzeby handlu detalicznego.

### W wyniku podziału dojdzie do przejścia części zakładu pracy, w wyniku czego Spółka Detal stanie się z mocy prawa stroną w stosunkach pracy z pracownikami Spółki Dzielonej alokowanymi do działalności Spółki Detal (dyrektor zarządzający, kierownicy sklepów, zastępcy kierowników, kasjerzy-sprzedawcy, pracownicy księgowości i kadr).

### Na Spółkę Detal przejdą koncesje na sprzedaż alkoholu w 4 lokalizacjach.

### Spółka posiada dwa rachunki bankowe. Ewentualne przeniesienie rachunków na Spółki Wydzielone wymaga zatwierdzenia przez bank. W przypadku gdyby bank nie wyraził zgody na takie przeniesienie lub wiązałoby się to z nadmiernymi utrudnieniami, dla Spółek Wydzielonych zostaną założone nowe rachunki bankowe (na które zostaną przekazane środki pieniężne przypisane do tych spółek), a do momentu otwarcia nowych rachunków Spółka Dzielona działać będzie jako agent płatniczy.

### Prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów przejdzie na Spółki Wydzielone z mocy prawa i nie wymaga podpisywania przez strony dodatkowych porozumień czy aneksów.

### Wyodrębnienie organizacyjne

### Wyodrębnienie składników majątkowych, składających się na poszczególne działy, ma odzwierciedlenie w schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej, z którego wynika przypisanie do działów określonych składników majątkowych oraz pracowników. Ponadto pracownicy mają w swoich umowach wskazane miejsce wykonywania pracy, co dodatkowo ułatwia przypisanie ich do poszczególnych działów. Ponadto poszczególne działy prowadzą działalność w odrębnych placówkach (stacja paliw, sklepy detaliczne, magazyny hurtowe), co również ułatwia wyodrębnienie aktywów związanych z danym działem.

### Wyodrębnienie finansowe

### Spółka nie prowadzi odrębnych ksiąg rachunkowych dla poszczególnych działów, jednak rachunkowość Spółki prowadzona jest w taki sposób, że możliwe jest przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do poszczególnych obszarów działalności (sprzedaż hurtowa, sprzedaż detaliczna, stacja paliw). Towary zakupione oraz sprzedane księgowane są na kontach w podziale na poszczególne placówki. Również koszty są księgowane analitycznie w podziale na poszczególne placówki /miejsca powstawania.

### Wyodrębnienie funkcjonalne

### Każdy z działów realizuje samodzielnie zadania gospodarcze w ramach Spółki - prowadzenie stacji paliw, sprzedaży hurtowej oraz sprzedaży detalicznej. Zadania te realizuje w oparciu o składniki majątkowe przypisane do poszczególnych działów w ramach wyodrębnienia organizacyjnego.

### Po podziale przez Wydzielenie, Spółka oraz Spółki Wydzielone będą mogły kontynuować swoją działalność w dotychczasowym zakresie (tj. w zakresie, w jakim działalność ta była przypisana do poszczególnych działów).

### Pomiędzy Spółkami Wydzielanymi a Spółką zostaną zawarte umowy najmu nieruchomości, które pozostaną w Spółce. Ponieważ obecnie działy istniejące w ramach Spółki nie mają podmiotowości prawnej, zawarcie między nimi takich umów przed podziałem nie jest możliwe.

Na skutek podziału udziałowcom Spółki zostaną przyznane udziały w Spółkach wydzielonych w takiej proporcji, w jakiej posiadają udziały w Spółce

Zainteresowani wskazują, że podział ma uzasadnienie biznesowe - celem jest rozgraniczenie ryzyk wynikających z poszczególnych obszarów działalności oraz ułatwienie ewentualnego zbycia części biznesu w przyszłości na rzecz zewnętrznego inwestora. Celem Zainteresowanych nie jest unikanie lub uchylenie się od opodatkowania.

Udziały w Spółce nie zostały nabyte lub objęte przez Udziałowców w wyniku wymiany udziałów ani przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Przyjęta przez Udziałowców dla celów podatkowych wartość udziałów w Spółkach Wydzielonych nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce, jaka byłaby przyjęta, gdyby nie doszło do podziału, co wynika z polskich przepisów podatkowych.

Spółki Wydzielone przypiszą otrzymane w wyniku podziału składniki majątkowe do działalności prowadzonej na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Wartość rynkowa majątku podmiotu dzielonego otrzymanego przez spółki nowo zawiązane nie będzie przewyższać wartości emisyjnej udziałów przydzielonych udziałowcom Spółki dzielonej.

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług**

Spółki Wydzielone - Spółka Hurt i Spółka Detal będą miały faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności prowadzonej w ramach każdego z działów, wyłącznie w oparciu o przeniesione składniki.

Po podziale zawarte zostaną ze Spółką dzieloną umowy najmu nieruchomości. Zawarcie tych umów nie jest jednak konieczne do dalszego prowadzenia działalności w tych nieruchomościach, ponieważ działalność ta mogłaby być również prowadzona bez zawierania umów najmu, np. na zasadzie konkludentnego użyczenia.

W związku z podziałem dojdzie do przejścia części zakładu pracy zarówno na Spółkę Hurt, jak i na Spółkę Detal. Wskazane we wniosku grupy pracowników przejdą na Spółki Wydzielane w trybie art. 231 Kodeksu pracy.

**Pytania**

1\. Czy przenoszony do Spółki Hurt majątek, w ramach procedury podziału poprzez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?

2\. Czy przenoszony do Spółki Detal majątek, w ramach procedury podziału poprzez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?

3\. Czy majątek pozostający w Spółce po przeprowadzeniu procedury podziału poprzez wydzielenie, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT?

4\. Czy podział Spółki poprzez wydzielenie dwóch Spółek Wydzielonych będzie skutkował powstaniem po stronie Spółki dzielonej przychodu podlegającego opodatkowaniu?

5\. Czy podział Spółki poprzez wydzielenie dwóch Spółek Wydzielonych będzie skutkował po stronie Udziałowców powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu w momencie podziału?

6\. Czy podział Spółki przez wydzielenie będzie się wiązał z powstaniem przychodu po stronie Spółki Hurt?

7\. Czy podział przez Wydzielenie będzie się wiązał z powstaniem przychodu po stronie Spółki Detal?

8\. Czy podział poprzez wydzielenie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

**Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 8.**

**Stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczy pytanie nr 8**

Zdaniem Zainteresowanych, podział poprzez wydzielenie nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ze względu na tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej zarówno w ustawie o podatku od towarów i usług, jak i w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, argumentacja Zainteresowanych zawarta w stanowisku do pytań oznaczonego we wniosku nr 1-3 odnosi się także do zagadnienia objętego pytaniem nr 8. Dlatego też należy ją przywołać jako część stanowiska do pytania nr 8 w zakresie podatku od towarów i usług.

Ustalenie, czy majątek pozostający w Spółce i Spółkach Wydzielanych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również „ZCP”) ma znaczenie dla ustalenia obowiązków podatkowych Zainteresowanych w związku z planowanym podziałem.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa CIT”). zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Ustawa CIT nie definiuje „przedsiębiorstwa”, należy zatem odwołać się do art. 551 kodeksu cywilnego, zgodnie z którym przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
--------------------------------------------------------------------------------------------------------

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
----------------------------------------------------------------------

5\. koncesje, licencje i zezwolenia,
------------------------------------

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej,
------------------------------------------------

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
---------------------------------------------------------

8\. tajemnice przedsiębiorstwa,
-------------------------------

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
-------------------------------------------------------------------------

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie musi zawierać wszystkich wyżej wymienionych elementów. Nawet w razie braku któregoś z tych elementów określone składniki majątkowe funkcjonalnie ze sobą powiązane mogą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zatem dla uznania, że określone składniki majątkowe stanowią zorganizowana część przedsiębiorstwa ustawa wymaga, aby był to zespół składników materialnych i niematerialnych, który łącznie spełnia przesłanki wyodrębnienia:
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) organizacyjnego;
-------------------

2) finansowego;
---------------

3) funkcjonalnego.
------------------

1) wyodrębnienie organizacyjne
------------------------------

Przyjmuje się, że wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy zespół przedmiotowych składników w istniejącym przedsiębiorstwie ma swoją formę organizacyjną w strukturze organizacyjnej podatnika.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa. Można przyjąć, że dany zespół składników majątkowych został wyodrębniony organizacyjnie, jeśli w strukturze danego przedsiębiorstwa został utworzony np. wydział, zakład, dział czy pion. Takie wyodrębnienie organizacyjne może (ale nie musi) wynikać ze statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Potwierdzenie, że wyodrębnienie organizacyjne nie musi mieć sformalizowanego charakteru, ani też nie może być uznawane za decydujące dla bytu zorganizowanej części przedsiębiorstwa znajduje potwierdzenie w orzecznictwie (tak np. WSA w Warszawie w wyroku z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt III SA/Wa 2836/11, wyrok NSA z 23 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 327/16).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W ocenie Zainteresowanych, poszczególne działy są wyodrębnione organizacyjnie:
------------------------------------------------------------------------------

*   w ramach struktury organizacyjnej przypisane są im określone składniki majątkowe, co potwierdzone jest wewnętrznym dokumentem (schemat organizacyjny);
*   przedmiot działalności poszczególnych działów można wyodrębnić ze względu na przedmiot tej działalności (prowadzenie stacji paliw / sprzedaż hurtowa / sprzedaż detaliczna);
*   działalność jest prowadzona w odrębnych lokalizacyjnie placówkach.

2) wyodrębnienie finansowe
--------------------------

Wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość alokacji przychodów i kosztów do działalności prowadzonej przez ZCP. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Tak m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2015 r.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W wyroku WSA we Wrocławiu z 24 stycznia 2017 r., I SA/Wr 1125/16 wskazano, iż wyodrębnienie finansowe nie musi koniecznie oznaczać, że zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zobowiązana do samodzielnego sporządzania bilansu. Wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla celów np. rachunkowości zarządczej, polegające w szczególności na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych ze składnikami majątku wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak wskazano w wyroku WSA w Warszawie z 10 marca 2016 r. III SA/Wa 455/15: Warunkiem wyodrębnienia finansowego jest to, aby do zorganizowanej części przedsiębiorstwa mogły zostać przypisane związane z nim koszty, przychody, należności i zobowiązania.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wyodrębnienie może nastąpić na podstawie stosowanego w jednostce planu kont, ale również w przypadku, gdy takie wyodrębnienie nie jest dokonane na poziomie zakładowego planu kont, ale faktycznie można powiązać dane finansowe z poszczególnymi częściami składowymi przedsiębiorstwa.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podobnie interpretacja indywidualna z 9 lutego 2018 r. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.367.2017.1.JF) gdzie wskazano: „O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową”.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Zainteresowanych, pomimo braku prowadzenia odrębnych ksiąg dla poszczególnych działów, skoro rachunkowość prowadzona jest w taki sposób, że możliwe jest przypisanie przychodów i kosztów do poszczególnych działów, spełniają one przesłankę wyodrębnienia finansowego.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

3) wyodrębnienie funkcjonalne
-----------------------------

Wyodrębnienie funkcjonalne rozumiane jest jako możliwość samodzielnego realizowania zadań gospodarczych przy wykorzystaniu zbywanych składników majątkowych; chodzi o sytuację, w której zespół tych składników stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze (tak: m.in. NSA w wyroku z 1 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 999/15, podobnie: WSA w Białymstoku w wyroku z 2 września 2020 r., I SA/Bk 401/20).
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Również NSA w wyroku z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15 oraz w wyroku NSA z 1 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 999/15 podkreślił, że przy ustalaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia ze sprzedażą ZCP, nie chodzi o pewną potencjalną możliwość samodzielnego funkcjonowania zespołu składników w przyszłości czy po pewnym „uzupełnieniu” ale o to, aby zdolność taka istniała już w momencie zbycia.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Podobnie wypowiedział się WSA w Poznaniu w wyroku z 11 grudnia 2019 r., sygn. akt I SA/Po 747/19, gdzie stwierdzono, że okoliczność tworzenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze bez modyfikacji.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 31 lipca 2018 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.358.2018.1.WH): wskazano: „wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Istotne w tym zakresie są również objaśnienia Ministra Finansów z 11 grudnia 2018 r. (dotyczące podatku VAT, jednak mogą tyć również pomocne w zakresie podatku CIT z uwagi na taką samą definicję ZCP). Wynika z nich, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo lub ZCP, uwzględnić należy następujące okoliczności:
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

1) zamiar kontynuowania przez działalności prowadzonej dotychczas przy pomocy składników majątkowych oraz
---------------------------------------------------------------------------------------------------------

2) faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o te składniki.
-------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Zainteresowanych, majątek pozostający w Spółce i majątek przenoszony na skutek podziału do Spółek Wydzielonych spełniają przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego, ponieważ na majątek ten składają się składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, wykorzystywane w ramach działalności każdego z działów do realizacji określonych zadań gospodarczych.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Składniki przypisane do poszczególnych działów, które trafią do Spółek Wydzielanych oraz pozostaną w Spółce, będą mogły stanowić niezależnie przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, bez konieczności uzupełniania ich o dodatkowe składniki.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z przyczyn formalnych konieczne może być zawarcie przez Spółki Wydzielone umów najmu ze Spółką; zawarcie umów tego rodzaju pomiędzy działami przed podziałem nie jest możliwe z uwagi na brak odrębnej podmiotowości prawnej. Spółki będą jednak wykorzystywały te same nieruchomości, które wykorzystywały jako działy przed podziałem.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zdaniem Zainteresowanych, podział poprzez wydzielenie nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Przeniesienie przez spółkę dzieloną na spółki wydzielane składników materialnych i niematerialnych może stanowić dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu VAT.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie jednak z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Jak zostało wskazane w stanowisku Zainteresowanych do pytań 1-2, składniki majątku przenoszone do Spółek Wydzielanych stanowić będą zorganizowaną część przedsiębiorstwa.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Z uwagi na tożsamość definicji ZCP w rozumieniu ustawy CIT i VAT, argumentacja przedstawiona w zakresie stanowiska Zainteresowanych dot. podatku CIT jest aktualna również w zakresie podatku VAT.
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Skoro składniki majątku przenoszone do Spółek Wydzielanych będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, będą stanowiły ZCP, a zatem ich przeniesienie nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług, którego dotyczy pytanie oznaczone we wniosku nr 8 jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zagadnienie podziału spółek jest uregulowane w tytule IV dziale II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.), zwanej dalej k.s.h.

W myśl art. 529 § 1 k.s.h.:

Podział spółki może być dokonany:

1) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie);

2) przez zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek);

3) przez przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki);

4) przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych podział dokonany przez wydzielenie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółki nowo zawiązane powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonych części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy - przeniesienie własności.

W świetle powyższych regulacji dokonany, na podstawie Kodeksu spółek handlowych, podział przez wydzielenie poszczególnych części majątku spółki dzielonej jest, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, operacją obejmującą zdarzenia podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić jednak należy, że w sytuacji, gdy w wyniku podziału spółki przez wydzielenie przedmiotem przeniesienia własności jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa to mamy do czynienia z transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, który to przepis wyłącza taką czynność z zakresu regulacji ustawy.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145 str. 1 ze zm.)

W przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel Dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

### Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą na dystrybucji artykułów spożywczych w oparciu o sieć sklepów detalicznych, posiada również własną piekarnię, zaopatrującą w pieczywo swoje sklepy (dział detaliczny). Spółka zajmuje się również sprzedażą hurtową artykułów spożywczych (dział hurtowy) oraz prowadzi stację paliw wraz z myjnią samochodową (dział stacji paliw). Planowane jest dokonanie podziału Spółki w ten sposób, że dojdzie do wydzielenia dwóch nowych spółek z o.o. (Spółki Wydzielone), z których jedna zajmować będzie się sprzedażą hurtową (Spółka Hurt), a druga sprzedażą detaliczną (Spółka Detal). Spółka natomiast nadal będzie prowadzić stację paliw wraz z myjnią samochodową oraz będzie zajmować się wynajmem nieruchomości. Zakładany sposób podziału istotnych aktywów i zobowiązań Spółki, ze wskazaniem jakie składniki pozostaną w Spółce, a jakie zostaną przeniesione do Spółek Wydzielonych przedstawia sie nastepująco:

### W Spółce pozostaną nieruchomości, w tym stacja paliw ze sklepem oraz myjnia samochodowa, zbiorniki na paliwo, rurociąg technologiczny, zbiornik LPG oraz samochód osobowy. Spółka nadal będzie stroną umowy franczyzowej, w oparciu o którą prowadzona jest stacja paliw oraz właścicielem systemu komputerowego zintegrowanego z systemem franczyzodawcy. W majątku Spółki pozostaną w szczególności następujące zapasy: paliwa ciekłe, gaz LPG, akcesoria samochodowe, towary spożywcze sprzedawane na stacji paliw. W Spółce pozostaną należności względem klientów stacji paliw oraz zobowiązania związane ze stacją paliw. W Spółce pozostaną pracownicy pracujący na stanowisku kasjerów, kierownik oraz zastępca kierownika stacji paliw. Spółka będzie obsługiwana księgowo przez zewnętrzne biuro rachunkowe. W Spółce pozostanie koncesja na sprzedaż paliwa oraz alkoholu w lokalizacji stacji paliw.

### W wyniku podziału do Spółki Hurt przeniesione zostaną samochody ciężarowe (ok. 50 sztuk), samochody osobowe, wózki widłowe, zamrażarki własne oraz zamrażarki producenckie zlokalizowane w obsługiwanych sklepach, a także system informatyczny do obsługi gospodarki magazynowej. Ponadto do Spółki Hurt przeniesione zostaną stanowiące przedmiot obrotu hurtowego artykuły spożywcze: artykuły spożywcze mrożone, chłodzone i trwałe. Na spółkę przejdą należności względem klientów hurtowych i zobowiązania dotyczące sprzedaży hurtowej. Spółka stanie się również stroną umów zawartych z dostawcami i odbiorcami w zakresie działalności hurtowej. W wyniku podziału dojdzie do przejścia części zakładu pracy, w wyniku czego Spółka Hurt stanie się z mocy prawa stroną w stosunkach pracy z pracownikami Spółki Dzielonej alokowanymi do działalności Spółki Hurt (dyrektor zarządzający, dyrektor handlowy, branżyści, osoby odpowiedzialne za fakturowanie, przedstawiciele handlowi, kierowcy, kierownicy magazynów, magazynierzy, osoby zajmujące się księgowością i kadrami).

### W wyniku podziału do Spółki Detal przeniesione zostanie wyposażenie sklepów - lady mięsne, regały chłodnicze, regały suche, boksy kasowe i inne wyposażenie niezwiązane trwale z budynkiem. W Spółce Detal znajdą się również piece piekarnicze i wyposażenie piekarni (mięsiarki, rogalikarki, komora rozrostu ciasta, pakowaczki próżniowe). Do Spółki Detal przeniesiony w wyniku podziału zostanie samochód osobowy i samochód dostawczy. Na Spółkę Detal przeniesiony zostanie informatyczny system sprzedażowy. Ponadto do Spółki Detal przeniesione zostaną zapasy stanowiące przedmiot obrotu detalicznego: artykuły spożywcze, artykuły gospodarstwa domowego, chemia gospodarcza, papierosy i alkohole. Na Spółkę przejdą należności związane z działalnością w zakresie handlu detalicznego oraz zobowiązania związane z zakupami na potrzeby handlu detalicznego. W wyniku podziału dojdzie do przejścia części zakładu pracy, w wyniku czego Spółka Detal stanie się z mocy prawa stroną w stosunkach pracy z pracownikami Spółki Dzielonej alokowanymi do działalności Spółki Detal (dyrektor zarządzający, kierownicy sklepów, zastępcy kierowników, kasjerzy-sprzedawcy, pracownicy księgowości i kadr). Na Spółkę Detal przejdą koncesje na sprzedaż alkoholu w 4 lokalizacjach.

### Spółka posiada dwa rachunki bankowe, ewentualne przeniesienie rachunków na Spółki Wydzielonej wymaga zatwierdzenia przez bank. W przypadku gdyby bank nie wyraził zgody na takie przeniesienie lub wiązałoby się to z nadmiernymi utrudnieniami, dla Spółek Wydzielonych zostaną założone nowe rachunki bankowe (na które zostaną przekazane środki pieniężne przypisane do tych spółek), a do momenty otwarcia nowych rachunków Spółka Dzielona działać będzie jako agent płatniczy. Prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów przejdą na Spółki Wydzielone z mocy prawa i nie wymagają podpisywania przez strony dodatkowych porozumień czy aneksów.

W przedmiotowej sprawie Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy przekazanie majątku wydzielonego ze Spółki do nowopowstałych spółek - Spółki Hurt i Spółki Detal, będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce dzielonej zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu podziału przez wydzielenie powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Spółkę Przejmującą, w oparciu o nabyte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności zarówno w ramach Spółki Hurt, jaki i Spółki Detal stanowić będzie na dzień wydzielenia zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ każdy z nich będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym oraz będzie obejmował zobowiązania.

Jak wynika bowiem z wniosku, przenoszony w ramach podziału przez wydzielenie zespół składników materialnych i niematerialnych będzie wyodrebniony:

a) organizacyjnie - wyodrębnienie składników majątkowych składających się na poszczególne działy, ma odzwierciedlenie w schemacie organizacyjnym Spółki Dzielonej, z którego wynika przypisanie do działów określonych składników majątkowych oraz pracowników. Pracownicy mają w swoich umowach wskazane miejsce wykonywania pracy, co dodatkowo ułatwia przypisanie ich do poszczególnych działów. Ponadto poszczególne działy prowadzą działalność w odrębnych placówkach (stacja paliw, sklepy detaliczne, magazyny hurtowe), co również ułatwia wyodrębnienie aktywów związanych z danym działem.

b) funkcjonalnie - każdy z działów realizuje samodzielnie zadania gospodarcze w ramach Spółki - prowadzenie stacji paliw, sprzedaży hurtowej oraz sprzedaży detalicznej. Zadania te realizuje w oparciu o składniki majątkowe przypisane do poszczególnych działów w ramach wyodrębnienia organizacyjnego. Po podziale przez wydzielenie, Spółka oraz Spółki Wydzielone będą mogły kontynuować swoją działalność w dotychczasowym zakresie (tj. w zakresie, w jakim działalność ta była przypisana do poszczególnych działów).

c) finansowo - rachunkowość Spółki prowadzona jest w taki sposób, że możliwe jest przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do poszczególnych obszarów działalności (sprzedaż hurtowa, sprzedaż detaliczna, stacja paliw). Towary zakupione oraz sprzedane księgowane są na kontach w podziale na poszczególne placówki, również koszty są księgowane analitycznie w podziale na poszczególne placówki /miejsca powstawania.

Z wniosku wynika także, że na spółkę Hurt przejdą należności względem klientów hurtowych i zobowiązania dotyczące sprzedaży hurtowej, a na Spółkę Detal przejdą należności związane z działalnością w zakresie handlu detalicznego oraz zobowiązania związane z zakupami na potrzeby handlu detalicznego.

Ponadto, w związku z podziałem dojdzie do przejścia części zakładu pracy, zarówno na Spółkę Hurt jak i na Spółkę Detal. Wskazane we wniosku grupy pracowników przejdą na Spółki Wydzielane w trybie art. 231 Kodeksu pracy.

Co istotne, wskazali Państwo również, że Spółki Wydzielone - Spółka Hurt i Spółka Detal będą miały faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności prowadzonej w ramach każdego z działów, wyłącznie w oparciu o przeniesione składniki.

W rozpatrywanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której po podziale pomiędzy Spółkami Wydzielanymi a Spółką zostaną zawarte umowy najmu nieruchomości (z uwagi na fakt, że obecnie działy istniejące w ramach Spółki nie mają podmiotowości prawnej i zawarcie między nimi takich umów przed podziałem nie jest możliwe). Jak jednak Państwo wskazali, zawarcie tych umów nie jest jednak konieczne do dalszego prowadzenia działalności w tych nieruchomościach, ponieważ działalność ta mogłaby być również prowadzona bez zawierania umów najmu, np. na zasadzie użyczenia.

Reasumując, zespół składników majątkowych składających się na Spółkę Hurt i Spółkę Detal stanowi zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, tym samym jego wydzielenie z Państwa Spółki do Spółek Wydzielonych w ramach podziału przez wydzielenie będzie stanowiło czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie do art. 6 pkt 1 ustawy.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 8 uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie pytania oznaczonego we wniosku jako nr 8. W zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1-7 dotyczących podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

A. SPÓŁKA Z OGRANICZONA ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ (Zainteresowany będący stroną postępowania - art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego.

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).