Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1222/14/PC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-31
Teza: Czy w związku z wniesieniem Zespołu nr 1 do Spółki Zależnej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy w wysokości wartości nominalnej objętych w zamian za udziały?
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 24 września 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 października 2014 r.), uzupełnionym 12 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wniesienie wkładu niepieniężnego, w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do Spółki Zależnej spowoduje powstanie przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy (pytanie oznaczone we wniosku numerem 2) –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2014 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek Spółki o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy wniesienie wkładu niepieniężnego, w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do Spółki Zależnej spowoduje powstanie przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą działalność gospodarczą głównie w zakresie budownictwa.

Wnioskodawca prowadzi również działalność w zakresie najmu i dzierżawy posiadanych nieruchomości inwestycyjnych, poprzez wyodrębnione w tym celu w strukturze organizacyjnej Spółki specjalne Biuro Zarządzania Nieruchomościami (dalej: BZN). BZN zajmuje się również pośrednictwem w sprzedaży ww. nieruchomości.

BZN zostało wyodrębnione na podstawie uchwały Zarządu dotyczącej zmian w Regulaminie organizacyjnym Spółki. Do BZN przypisane zostały nieruchomości inwestycyjne, inne składniki materialne i niematerialne oraz pracownicy Biura. Wskazane wyżej nieruchomości zostały wyodrębnione w schemacie organizacyjnym Spółki oraz przypisane do działalności BZN na podstawie Uchwały Zarządu nr \`(...)\` z 12 września 2014 r.

Niektóre z przypisanych do BZN nieruchomości inwestycyjnych, wraz prawami i obowiązkami wynikającymi z umów dotyczących poszczególnych nieruchomości, w tym zobowiązania i należności, tworzą odrębne zespoły składników majątkowych i niemajątkowych, mogące co do zasady funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (w zakresie wynajmu / dzierżawy).

W ramach opisanej powyżej struktury, jeden z zespołów składników materialnych i niematerialnych tworzy wyodrębniona terytorialnie, zabudowana nieruchomość położona przy ul. T., na którą składa się prawo wieczystego użytkowania gruntu i prawo własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli oraz określone inne składniki materialne i niematerialne (dalej: „Zespół nr 1”). Aktualnie większa część nieruchomości wchodzącej w skład Zespołu nr 1 stanowi przedmiot dzierżawy na rzecz spółki z Grupy Wnioskodawcy oraz podmiotów zewnętrznych. Natomiast pozostała część nieruchomości wchodzącej w skład Zespołu nr 1 nie jest obecnie przedmiotem dzierżawy i jest wykorzystywana na potrzeby działalności prowadzonej przez Spółkę. Pozostałe składniki materialne i niematerialne tworzące Zespół nr 1 to związane z nieruchomością wchodzącą w skład tego Zespołu wszelkie prawa i obowiązki, w tym zobowiązania i należności, wynikające z zawartych umów dzierżawy, umów ubezpieczenia, umów związanych z ochroną nieruchomości i innych usług związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w zakresie dzierżawy nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku z 10 grudnia 2014 r. Wnioskodawca wyjaśnił, że aktualnie nie jest stroną umów związanych z ochroną nieruchomości. Zgodnie z właściwymi umowami dzierżawy, zapewnienie ochrony mienia i dozoru lokalizacji będących przedmiotem dzierżawy obciąża podmiot, który dzierżawi przedmiotową nieruchomość od Spółki.

Wnioskodawca prowadzi ewidencję przychodów i kosztów, należności i zobowiązań oraz operacji na rachunkach bankowych w sposób, który pozwala przyporządkować przychody, koszty, należności i zobowiązania oraz środki pieniężne do działalności prowadzonej w ramach Zespołu nr 1, polegającej na wydzierżawianiu wchodzącej w jego skład nieruchomości na rzecz innych podmiotów. Wśród przykładowych kosztów, które Wnioskodawca przyporządkowuje do Zespołu nr 1 można wskazać koszty stałe takie jak: amortyzacja, podatek od nieruchomości, opłaty za użytkowanie wieczyste, ubezpieczenie nieruchomości oraz inne koszty jak np. koszty remontów, w wyniku których nieruchomość uzyskuje nowe, zwiększone właściwości użytkowe (mierzone np. okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktu, kosztami eksploatacyjnymi), przez co następuje tzw. „ulepszenie środka trwałego” (tj. remonty wykraczające poza zakres remontów bieżących, niezbędnych do prawidłowej eksploatacji nieruchomości). Z drugiej strony, do przychodów, które Wnioskodawca przyporządkowuje do Zespołu nr 1 można wskazać przychody z dzierżawy nieruchomości wchodzącej w skład Zespołu nr 1.

W ramach prowadzonej działalności, BZN zajmuje się zarządzaniem poszczególnymi nieruchomościami inwestycyjnymi wchodzącymi w skład zespołów (w tym Zespołem nr 1).

W szczególności BZN zajmuje się ustalaniem czynszów dzierżawy i najmu, bieżącym monitoringiem wykonywania zawartych umów, przygotowywaniem dokumentów dotyczących najmu, dzierżawy i zbycia nieruchomości oraz obsługą administracją. BZN wykonuje powyższe czynności w odniesieniu do poszczególnych zespołów (w tym Zespołu nr 1) za pomocą przypisanych pracowników Biura, nad którymi nadzór pełni Dyrektor Biura. W ramach powierzonych kompetencji, uwzględniając hierarchię oraz zasady podejmowania decyzji w Spółce, decyzje BZN odnośnie do bieżącego zarządu oraz zadań gospodarczych poszczególnych zespołów składników materialnych i niematerialnych (w tym Zespołu nr 1) podejmowane są samodzielnie, przy czym muszą one wcześniej uzyskać akceptację Zarządu Spółki.

Aktualnie Wnioskodawca planuje wnieść aportem do Spółki Zależnej całość składników majątkowych i niemajątkowych tworzących Zespół nr 1 tj. wchodzące w jego skład prawo wieczystego użytkowania gruntu i prawo własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli oraz określone inne powiązane składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia działalności (wszelkie prawa i obowiązki, w tym zobowiązania i należności, wynikające z zawartych umów dzierżawy, i innych usług związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w zakresie dzierżawy nieruchomości wchodzącej w skład Zespołu nr 1).

Przy czym, z uwagi na fakt, że obecnie zarządzaniem wszystkimi zespołami nieruchomości inwestycyjnych w Spółce Wnioskodawcy zajmuje się BZN, do Zespołu nr 1 będącym przedmiotem aportu nie zostaną przypisani pracownicy Spółki. Niemniej jednak, w tym wypadku Spółka Zależna, po otrzymaniu aportu, może zawrzeć umowę z Wnioskodawcą lub z podmiotem trzecim (spoza Grupy), na podstawie, której Spółka (lub podmiot trzeci) będzie świadczyć na rzecz Spółki Zależnej usługi zarządzania wskazanym wyżej Zespołem nr 1. Spółka zależna może również we własnym zakresie zarządzać przedmiotowym Zespołem nr 1. Tym samym, pomimo braku przeniesienia pracowników, Zespół nr 1 będzie w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (w zakresie wynajmu / dzierżawy).

Ponadto Wnioskodawca pragnie wskazać, że aktualnie na terenie nieruchomości wchodzących w skład Zespołu nr 1 oraz Zespołu nr 2 znajduje się również majątek ruchomy, niezwiązany trwale z nieruchomościami. Na przedmiotowy majątek składają się różnego rodzaju maszyny i urządzenia (np. wózki widłowe, stoły montażowe, przecinarki, obrabiarki, suwnice itp.), które również stanowią przedmiot dzierżawy na rzecz podmiotów trzecich. Działalnością w zakresie wydzierżawiania ww. majątku ruchomego zajmuje się wyodrębniony w tym celu w strukturze Spółki Dział Administracyjno - Techniczny (dalej: „DAT”). Na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów i kosztów, należności i zobowiązań oraz operacji na rachunkach bankowych. Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować przychody, koszty, należności i zobowiązania oraz środki pieniężne do działalności prowadzonej przez DAT w zakresie dzierżawy ww. majątku ruchomego.

W przyszłości, przed dokonaniem aportu, Wnioskodawca może podjąć decyzję o przypisaniu wskazanych wyżej ruchomości (wraz z prawami i obowiązkami wynikającymi z zawartych umów ich dzierżawy) do Zespołu nr 1 oraz Zespołu nr 2 (odpowiednio). Co za tym idzie, w takim przypadku aport Zespołu 1 lub Zespołu 2 obejmowałby również majątek ruchomy znajdujący się na terenie wskazanych wyżej nieruchomości. W rezultacie Zespół nr 1 i Zespół nr 2 będą w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwa samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w zakresie wynajmu / dzierżawy zarówno nieruchomości jak i majątku ruchomego.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w związku z wniesieniem Zespołu nr 1 do Spółki Zależnej, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód podatkowy w wysokości wartości nominalnej objętych w zamian za udziały?

(pytanie oznaczone we wniosku numerem 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z wniesieniem Zespołu nr 1 do Spółki Zależnej, po jego stronie nie powstanie przychód podatkowy w wysokości wartości nominalnej objętych w zamian udziałów, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. 2014 r., poz. 851 ze zm.; dalej: ustawa o CIT).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, przychodem jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z brzmienia a contrario powyższego przepisu wynika zatem, że nominalna wartość udziałów (akcji) nie stanowi przychodu, w rozumieniu ustawy o CIT, jeżeli te udziały (akcje) objęte zostały w zamian za wkład niepieniężny w postaci m.in. zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa uregulowana jest w przepisie art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Zgodnie z tą regulacją, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podkreślić w tym miejscu należy, że wyżej cytowana definicja jest tożsama z definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa uregulowaną w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Jak natomiast Wnioskodawca wykazał w uzasadnieniu do pytania oznaczonego nr 1, Zespół nr 1 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

W uzasadnieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 1 Wnioskodawca wskazał m.in., że w orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach organów podatkowych podkreśla się, że w przepisie definiującym „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jest mowa o „zespole składników”, nie natomiast o „sumie składników”. Takie określenie jest konsekwencją faktu, że zespół tych składników ma tworzyć funkcjonalną całość, która zdolna będzie do samodzielnego prowadzenia działalności w danym zakresie.

Mając na uwadze powyższe, definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy analizować w trzech płaszczyznach, tj.

1.  wyodrębnienia organizacyjnego,
2.  wyodrębnienia finansowego,
3.  wyodrębnienia funkcjonalnego.

Zauważyć jednak należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczącym podatku od towarów i usług wskazuje się, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa budzi wątpliwości, co do jej zgodności z przepisami prawa unijnego. Warunek wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego nie został bowiem przewidziany wprost ani w przepisach wspólnotowych, ani w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. III SA/Wa 2836/11 wskazał, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wprowadzająca warunek wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego w szczególności jest sprzeczna z wnioskami zawartymi w orzeczeniu w sprawie C-497/01. W orzeczeniu tym Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej uznał, że (\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie nawiązanie na potrzeby podatku VAT do koncepcji trzech płaszczyzn wyodrębnienia (organizacyjnej, funkcjonalnej i finansowej), definiowanych w dużej mierze za pomocą kryteriów formalnych, prowadzi do konstruowania zbyt rygorystycznych wymogów, pozwalających na uznanie danych składników przedsiębiorstwa za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie podatku od towarów i usług (tak też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2011 r., sygn. I FSK 1124/10).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w powołanym wyżej wyroku zwrócił uwagę, że ustawodawca nie wprowadził odrębnej (autonomicznej) definicji legalnej zorganizowanej części przedsiębiorstwa na potrzeby podatku od towarów i usług, lecz posłużył się definicją przyjętą na potrzeby podatków dochodowych. Sposób rozumienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa wypracowany na gruncie podatków dochodowych (uwzględniający trzy płaszczyzny wyodrębnienia) nie jest właściwy w ocenie Sądu na gruncie podatku od towarów i usług. Podstawowe znaczenie dla oceny czy dany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie podatku od towarów i usług ma jedynie kryterium funkcjonalne, wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania.

Mając na uwadze powyższe, z orzecznictwa sądów administracyjnych wynika, że dla uznania, że zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie podatku od towarów i usług, konieczne jest jedynie spełnienie warunku funkcjonalnego.

Abstrahując jednak od powyższego, w ocenie Wnioskodawcy w opisanym zdarzeniu przyszłym Zespół nr 1 spełnia wszystkie warunki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, tj. warunek wyodrębnienia organizacyjnego, wyodrębnienia finansowego oraz wyodrębnienia funkcjonalnego.

Ad. a) Wyodrębnienie organizacyjne

Przepisy prawa podatkowego nie określają co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. W interpretacjach organów podatkowych oraz orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że przez wyodrębnienie organizacyjne rozumieć należy fakt, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej całego przedsiębiorstwa jako dział, wydział, oddział, itp. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 listopada 2012 r., sygn. I SA/Gd 971/12). Oznacza to, że powinno być możliwe wyodrębnienie wszystkich składników dotyczących przedmiotu działalności, dla których utworzona jest zorganizowana część przedsiębiorstwa. Składniki podlegające wyodrębnieniu powinny mieć cechę zorganizowania, a wyodrębnienie organizacyjne powinno być dostrzegalne niejako „z zewnątrz”

W interpretacjach organów podatkowych podkreśla się, że ocena czy doszło do wyodrębnienia organizacyjnego powinna być dokonywana według podstawowego kryterium, polegającego na ustaleniu jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa - na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

W ocenie Wnioskodawcy nie ulega wątpliwości, że Zespół nr 1 jest wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Spółki (na podstawie uchwały Zarządu dotyczącej zmian w Regulaminie organizacyjnym Spółki). Do Zespołu nr 1 przypisana jest działalność Wnioskodawcy w zakresie świadczenia usług polegających na wydzierżawianiu przedmiotowego Zespołu nr 1 na rzecz innych podmiotów. Działalność ta jest odmienna i wydzielona od podstawowej działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę, tj. działalności budowlanej. Do Zespołu nr 1 przypisane są także składniki majątkowe, przy użyciu których świadczone są ww. usługi dzierżawy. Niewątpliwie zatem, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym wyodrębnienie organizacyjne Zespołu nr 1 dostrzegalne jest „z zewnątrz” - Zespół nr 1 stanowi wyodrębnioną organizacyjne część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy i ma swoje wyraźne miejsce w strukturze Spółki.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełniona jest przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego.

Ad. b) Wyodrębnienie finansowe

W opinii Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełniona będzie także przesłanka wyodrębnienia finansowego. Sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej Spółki (ewidencji przychodów i kosztów, należności i zobowiązań, operacji na rachunku bankowym) pozwala przyporządkować przychody, koszty, należności i zobowiązania oraz środki pieniężne do działalności prowadzonej na zbywanym Zespole nr 1. Możliwe jest zatem oddzielenie finansów Zespołu nr 1 od finansów pozostałej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W konsekwencji, w ocenie Spółki w analizowanym zdarzeniu przyszłym spełniona jest przesłanka wyodrębnienia finansowego.

Ad. c) Wyodrębnienie funkcjonalne

Dla uznania danego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, zasadnicze znaczenie ma spełnienie kryterium funkcjonalnego. Kluczowym jest więc ustalenie czy jest on w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że chodzi o minimum środków, bez których kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2012 r„ sygn. I FSK 1223/11).

W interpretacjach organów podatkowych wskazuje się także, że zdolność do niezależnego działania gospodarczego przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa może być potencjalna. Takie stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r., nr IBPP3/4441-23/11/IK, wskazując, że aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Tak też Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w wyroku z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. I SA/Ke 226/09.

Przedmiotem zbycia w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą być więc elementy konieczne do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, umożliwiające prowadzenie tej działalności. Jednocześnie elementy te muszą pozostawać we wzajemnych relacjach, nie mogą stanowić jedynie przypadkowego zbioru. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest bowiem sumą poszczególnych składników, lecz ich zorganizowanym zespołem.

W ocenie Wnioskodawcy w analizowanym zdarzeniu przyszłym Zespół nr 1 spełniać będzie warunek wyodrębnienia funkcjonalnego. Przedmiotem aportu będą bowiem wchodzące skład Zespołu nr 1 prawo wieczystego użytkowania gruntu i prawo własności posadowionych na tym gruncie budynków i budowli oraz określone inne powiązane składniki materialne i niematerialne niezbędne do prowadzenia działalności, jak również wszelkie prawa i obowiązki, w tym zobowiązania i należności, wynikające z zawartych umów dzierżawy i innych usług związanych z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą w zakresie dzierżawy nieruchomości wchodzącej w skład Zespołu nr 1.

Uwzględniając powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Zespół nr 1 stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Nie ulega bowiem wątpliwości, że wyodrębniony zostanie zespół składników materialnych oraz niematerialnych, w tym zobowiązań, które pozwolą Spółce Zależnej na kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej aktualnie przy wykorzystaniu Zespołu nr 1 (tj. w zakresie jego dzierżawy). Zespół nr 1 zdolny będzie do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, tak jakby był niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym zadania gospodarcze. Przesłanka wyodrębnienia funkcjonalnego niewątpliwie będzie spełniona w opisanym zdarzeniu przyszłym.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie podkreślić, że w jego ocenie, na powyższą kwalifikację nie ma wpływu fakt, że do przedmiotowego Zespołu nr 1 nie zostaną przypisani pracownicy Spółki. Jak to bowiem zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, zarządzaniem wszystkimi nieruchomościami w Grupie Wnioskodawcy zajmuje się BZN, w konsekwencji czego nie ma pracowników, którzy bezpośrednio byliby przyporządkowani do Zespołu nr 1. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, przeniesienie Zespołu nr 1 bez pracowników nie będzie skutkować automatycznie jego dyskwalifikacją, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Jak bowiem podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych, brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów zajmujących się np. obsługą kadrową, finansową, informatyczną itp. nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych. Istotą przedsiębiorstwa, jako zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest bowiem prowadzenie działalności gospodarczej, poprzez realizację określonych zadań gospodarczych, które mogą być wykonywane bez wewnętrznych działów obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej itp. przedsiębiorstwa, które to zadania mogą być przedmiotem obsługi dokonywanej przez firmy zewnętrzne (outsourcing). Usługi te, jako niematerialne, nie decydują o realizacji przez przedsiębiorstwo jego zadań gospodarczych, lecz wspomagają jedynie jego funkcjonowanie jako podmiotu gospodarczego. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 marca 2012 r., sygn. II FSK1643/10 wskazał, że przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do wniosku, że podmiot gospodarczy, który realizując swoje zadania gospodarcze korzysta z zewnętrznych usług niematerialnych, na przykład w zakresie obsługi kadrowej, informatycznej i finansowej, nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. Praktyka gospodarcza pokazuje natomiast coś przeciwnego - wiele przedsiębiorstw realizujących zadania gospodarcze, dla których zostały powołane, korzysta w powyższych zakresach z usług outsourcingowych, co nie wyklucza uznawania ich za przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c. (tak też Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. sygn. III SA/Wa 2836/11). W analizowanym przypadku Spółka Zależna, po otrzymaniu aportu, może zawrzeć umowę z Wnioskodawcą lub z podmiotem trzecim (spoza Grupy), na podstawie, której Spółka (lub podmiot trzeci) będzie świadczyć na rzecz Spółki Zależnej usługi zarządzania wskazanym wyżej Zespołem nr 1. Spółka Zależna może również we własnym zakresie zarządzać przedmiotowym Zespołem nr 1. Tym samym, pomimo braku przeniesienia pracowników. Zespół nr 1 będzie w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze (w zakresie wynajmu/dzierżawy).

W rezultacie, w ocenie Wnioskodawcy Zespół nr 1 stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie podkreślić, ze powyższej kwalifikacji Zespołu nr 1 jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, nie zmieni fakt ewentualnego przeniesienia wraz z Zespołem nr 1 także znajdującego się w nim majątku ruchomego, będącego aktualnie przedmiotem dzierżawy na rzecz podmiotów trzecich. Jak bowiem Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, przed dokonaniem aportu na rzecz Spółki Zależnej, przedmiotowe ruchomości, wraz z prawami i obowiązkami wynikającymi z zawartych umów ich dzierżawy, zostaną przypisane do Zespołu nr 1. Ponadto, na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej, Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować przychody, koszty, należności i zobowiązania oraz środki pieniężne do działalności w zakresie dzierżawy ww. majątku ruchomego. Tym samym również w takim wypadku spełnione będą przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego - Zespół nr 1 będzie bowiem w stanie funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w zakresie wynajmu / dzierżawy nieruchomości oraz majątku ruchomego.

Uwzględniając zatem tożsamość definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa uregulowanej w ustawie o VAT oraz w ustawie o CIT, Zespół nr 1 stanowić będzie także zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o CIT.

W świetle powyższego, skoro przedmiotem aportu Wnioskodawcy do Spółki Zależnej będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podatkowy, w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z literalnego brzmienia cytowanego przepisu wynika, że w przypadku wniesienia do spółki wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, po stronie wspólnika (wnoszącego wkład) nie powstaje przychód do opodatkowania. Oznacza to, że wartość nominalna udziałów w spółce, objętych w zamian za wkład niepieniężny w ww. postaci, nie generuje przychodu podatkowego na dzień objęcia tych udziałów (akcji).

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy o pdop, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
2.  jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższych przepisów należy uznać, że wydzielony w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego Zespół nr 1 będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o pdop. W konsekwencji wniesienie przez Wnioskodawcę do Spółki Zależnej wkładu niepieniężnego w postaci tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, że w sprawie będącej przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 3-6 zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.