Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-651/16-1/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-09-12
Teza: Czy Wydatki Dodatkowe ponoszone przez Spółkę, w związku z zawarciem umów z zawodnikami, którzy świadczyć mają prace na rzecz Klubu w ramach wykonywanej działalności gospodarczej będą stanowiły koszt uzyskania przychodu dla celów rozliczenia podatku dochodowego przez Wnioskodawcę?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; klub; koszt-koszty uzyskania przychodów; sport; umowa; zawody
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 5 lipca 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 lipca 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wydatków dodatkowych ponoszonych przez Klub w związku z zawarciem umów z zawodnikami – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2016 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów Wydatków dodatkowych ponoszonych przez Klub w związku z zawarciem umów z zawodnikami.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka X oraz spółki od niej zależne, w tym Z SA (dalej: „Spółka”, „Klub”), zawarły Umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej (PGK) w rozumieniu przepisów ustawy o CIT.

Zgodnie z tą umową:

*   PGK została utworzona na okres co najmniej trzech lat podatkowych,
*   rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy,
*   Spółka X została wyznaczona na spółkę reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz Ordynacji podatkowej.

Podstawa opodatkowania PGK jest obliczana zgodnie z art. 7a w związku z art. 7 ust. 1-3 ustawy o CIT.

Spółka zajmuje się usługami związanymi z działalnością sportową, obiektów sportowych, klubów sportowych, usługami związanymi ze wstępem na imprezy sportowe, pozostałe usługi sportowe oraz świadczy usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, odpłatnym zakwaterowaniem związanym ze sportem, wynajmem obiektów za odpłatnością. Spółka uczestniczy w rozgrywkach organizowanych przez Ekstraklasę, PZPN, UEFA, FIFA i inne uprawnione podmioty.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawiera kontrakty o profesjonalne uprawianie piłki nożnej z zawodnikami trudniącymi się zawodowo grą w piłkę nożną, do których stosuje się odpowiednio przepisy o zleceniu (art. 734 Kodeksu cywilnego). Na podstawie tych umów Wnioskodawca dokonuje zgłoszenia zawodników do ZUS oraz wykonuje obowiązki płatnika (oblicza, pobiera od podatników podatek oraz wpłaca go w wymaganym terminie organowi podatkowemu). Przychody zawodników z tytułu tych umów zlecenia (kontraktów) są traktowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście (zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej: „UPDOF”). Dotychczas zawodnicy nie prowadzili działalności gospodarczej.

Obecnie, niektórzy zawodnicy planują rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej na własny rachunek i wykonywać ją na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. W dniu 22 maja 2014 r. Minister Finansów, działając na podstawie art. 14a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w celu zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli podatkowej w zakresie możliwości zaliczania, w określonych warunkach, przychodów wymienionych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście do źródła - działalność gospodarcza - wydał interpretację ogólną nr DD2/033/30/KBF/14/RD-47426 opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Ministra Finansów z dnia 27 maja 2014 r. poz. 21 w sprawie możliwości zaliczania, w określonych warunkach, przychodów wymienionych w katalogu przychodów z działalności wykonywanej osobiście do źródła - działalność gospodarcza.

W związku z powyższym część zawodników wyraża chęć prowadzenia takiej działalności gospodarczej. Prowadzona przez zawodników działalność gospodarcza będzie obejmować przede wszystkim świadczenie usług polegających na reprezentowaniu barw Klubu w charakterze zawodnika piłki nożnej, w szczególności do uczestnictwa w zajęciach treningowych, spotkaniach, odprawach i obozach Zespołów, do których zostanie on przydzielony decyzją Klubu w zawodach organizowanych przez Ekstraklasę, PZPN, UEFA, FIFA lub inny uprawniony podmiot oraz świadczyć na rzecz Klubu usługi opisane w Kontrakcie w zakresie działalności promocyjno-marketingowej, a także udostępniać Klubowi wizerunek na zasadach opisanych w Kontrakcie. Kontrakty z zawodnikami zawierane muszą być zgodnie z przepisami PZPN (Uchwała Zarządu PZPN nr III/54 z 27 marca 2015 r.), który ma wyłączne prawo ustanawiania reguł organizacyjnych i dyscyplinarnych dla klubów uczestniczących w rozgrywkach, jak i dla zawodników (art. 13 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie). Umowy (kontrakty) z zawodnikami będą zawierane wg jednolitego wzorca umownego odpowiadającego regulacjom PZPN. Ww. umowy (kontrakty) nie będą zawierać postanowień, że Klub ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania zawodników. Zawodnicy będą wystawiać comiesięczne faktury za świadczone usługi sportowe (podlegające podatkowi VAT). W ramach tej umowy (kontraktu) zawodnicy złożą oświadczenie, że wykonywane przez nich usługi wchodzą w zakres prowadzonej przez nich działalności gospodarczej, a zatem dochody z tego tytułu będą rozpoznawane jako przychód uzyskiwany z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym Spółka prowadząc działalność w zakresie profesjonalnego sportu zobowiązana jest oprócz ponoszenia wydatków związanych z zatrudnieniem zawodników do zakupu również innych towarów i usług związanych z organizacją rozgrywek, meczów, przygotowań do rozgrywek, kosztów ubezpieczeń (dalej: „Wydatki Dodatkowe”). W szczególności Wydatki Dodatkowe dotyczyć będą zakupu usług transportowych (zawodników), posiłków, napojów, sprzętu sportowego, kosztów usług trenerskich, obozów przygotowawczych, treningów przygotowawczych, odżywek, zakwaterowania itp. Zatem wydatki te będą ponoszone w związku z zawarciem umów z zawodnikami, którzy świadczyć mają prace na rzecz Klubu w ramach wykowanej działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wydatki Dodatkowe ponoszone przez Spółkę, w związku z zawarciem umów z zawodnikami, którzy świadczyć mają prace na rzecz Klubu w ramach wykonywanej działalności gospodarczej będą stanowiły koszt uzyskania przychodu dla celów rozliczenia podatku dochodowego przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone wydatki związane z uczestnictwem w rozgrywkach oraz uczestnictwem w nich zawodników, którzy realizują na rzecz Klubu prace w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu. Spełniają one bowiem definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 15 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1. Z powyższego zapisu wynika, że w celu zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, muszą być spełnione warunki:

1.  Wydatek powinien być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów (powinien istnieć związek pomiędzy kosztami a przychodem),
2.  Nie może być wyszczególniony w katalogu wydatków zawartych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Odnośnie pierwszego warunku należy stwierdzić, że wydatki jakie poniesie Spółka, w związku z uczestnictwem zawodników w rozgrywkach, w których uczestniczyć będzie Klub, wykazują związek z osiąganymi przez Klub przychodami. Wnioskodawca osiąga bowiem przychody z praw medialnych, reklamowych oraz sponsoringowych. Wpływy te w sposób bezpośredni związane są z uczestnictwem w rozgrywkach, a występują w nich zawodnicy, o których mowa wcześniej. Zatem wydatki jakie poniesie Wnioskodawca przyczynią się do zachowania dotychczasowego źródła przychodów oraz przyczynią się do uzyskania kolejnych źródeł przychodów (zawarcia nowych umów sponsoringowych, reklamowych). Tym samym spełniony zostanie warunek określony w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym za koszty uzyskania przychodów uznaje się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Odnośnie drugiego warunku, należy zauważyć, że Wydatki Dodatkowe jakie poniesie Wnioskodawca w związku z zatrudnieniem zawodników nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT zawierającym listę wydatków, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Stąd też nie są one ustawowo wyłączone z kategorii kosztów uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powyższe twierdzenia, w ocenie Wnioskodawcy, Dodatkowe Wydatki ponoszone przez Klub mają związek z przychodami uzyskiwanymi przez Spółkę i mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu w rozliczeniu podatku dochodowego przez PGK.

Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami. Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Zatem, do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik lub które dotyczą działalności gospodarczej podmiotu innego niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika zatem, że aby wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność. Przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów, nie można uznać za koszt wydatków, których charakter budzi wątpliwości.

Jak już wskazano powyżej, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Ustawodawca nie definiuje jednak, co należy rozumieć pod pojęciami „w celu” osiągnięcia przychodu, jak i „zachowanie” lub „zabezpieczenie” źródła przychodów. Zgodnie z definicjami zawartymi w Słowniku języka polskiego PWN, pojęcie:

1.  „celowość” oznacza: „przydatność do jakichś potrzeb”, „świadome zmierzanie do celu”, „taki przebieg zjawisk, zdarzeń, działań ludzkich, jakby w swym rozwoju zmierzały one do określonego celu”,
2.  „zabezpieczyć” oznacza: „zapewnienie ochrony przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym”, „uczynienie bezpiecznym”, „zapewnienie utrzymania czegoś w dotychczasowym stanie”, „zapewnienie komuś środków do życia”, „zapewnienie zaspokojenia roszczenia lub wykonanie kary”, natomiast
3.  „zachować” oznacza: „pozostać w posiadaniu czegoś”, „dochować coś w niezmienionym stanie mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności”, „uchronić przed zapomnieniem”.

Można więc przyjąć, że koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów to takie koszty, które są poniesione w trakcie dążenia do uzyskania przychodów. Określony cel musi być widoczny w momencie ponoszenia kosztu. Ponadto poniesione koszty winny omawiany cel realizować lub co najmniej zakładać jego realność. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nienaruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronienie istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Spółka zawierać będzie kontrakty m.in. z zawodnikami, którzy planują rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej. Zawodnicy ci będą wystawiać Spółce comiesięczne faktury za świadczone usługi. Spółka będzie ponosiła na ich rzecz pewne wydatki, tj. zakup usług transportowych, posiłków, napojów, sprzętu sportowego, kosztów usług trenerskich, obozów przygotowawczych, treningów przygotowawczych, odżywek, zakwaterowania itp.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że wydatki ponoszone przez Spółkę na rzecz tej grupy zawodników nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki Spółki w stosunku do zawodników, którzy prowadzą własną działalność gospodarczą nie mogą zostać uznane – w ocenie tut. Organu – za wydatki przyczyniające się do uzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej (zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów).

Ww. wydatki Spółki są bowiem wydatkami, które winny obciążać dochód tych podmiotów, a nie pomniejszać dochód do opodatkowania Spółki. Wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy nie jest to świadczenie pracy ze strony tych zawodników, lecz typowe świadczenie usługi sportowej i promocyjno-marketingowej dla Klubu. Sportowców tych należy więc traktować jak kontrahentów Spółki a nie pracowników. Zawodnik jako przedsiębiorca, zamierzający osiągać przychody (korzyści) z wykonywania usług sportowych i marketingowych, aby sprostać wymaganiom rynkowym, musi być należycie przygotowany do ich świadczenia. Celem ich świadczenia, zawodnik podejmuje określone działania przygotowawcze i ponosi określone koszty, w tym m.in. koszty treningów (m.in. wydatki na treningi sportowe) czy koszty przygotowania fizycznego (m.in. wydatki na specjalny ubiór sportowy czy niezbędne suplementy diety). Ponoszone przez Spółkę wydatki są wydatkami ponoszonymi na inny podmiot gospodarczy (zawodnika) i z tej przyczyny nie wykazują związku o jakim mowa w powołanym wcześniej art. 15 ust. 1 ustawy.

Reasumując, stanowisko Spółki jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą praw.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.