Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.392.2020.2.MP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-24
Teza: Opodatkowanie transakcji sprzedaży niezabudowanych działek i uznanie Wnioskodawcy za podatnika w tytułu tej transakcji.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; grunty-sprzedaż gruntów; majątek-majątek prywatny; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2020 r. (data wpływu 28 lipca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 1 września 2020 r. (data wpływu 2 września 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 27 sierpnia 2020 r. (doręczone 31 sierpnia 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania transakcji sprzedaży niezabudowanych działek i nieuznania Wnioskodawcy za podatnika w tytułu tej transakcji – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania transakcji sprzedaży niezabudowanych działek i nieuznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu tej transakcji.

Wniosek uzupełniono w dniu 1 września 2020 r. (data wpływu 2 września 2020 r.) na wezwanie Organu z dnia 27 sierpnia 2020 r. (doręczone 31 sierpnia 2020 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą - osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG pod nr NIP (…). Zgodnie z danymi rejestrowymi Wnioskodawcza rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej w dniu 1 kwietnia 2012 r. W dniu 2 kwietnia 2014 r. Wnioskodawca zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej, zaś w dniu 1 kwietnia 2015 r. wznowił wykonywanie tej działalności.

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy - tak faktycznie jak i wg wpisu w CEIDG - nigdy nie było i nie jest również obecnie kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek \[kod 68.10.Z wg PKD\].

W dniu 23 maja 2012 r. Wnioskodawca nabył notarialnie działki gruntu nr 1/3, 1/4 orz 1/5, a także udział wynoszący 3/9 we współwłasności działki gruntu nr 1/2, wszystkie położone w obrębie ewidencyjnym (…), objęte obecnie księgą wieczystą odpowiednio o nr (…). oraz (…)

W dniu 17 stycznia 2018 r. Wnioskodawca uzyskał decyzję nr (…), Starosty (…), w przedmiocie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę dla inwestycji polegającej na budowie na ww. parcelach gruntu budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z miejscami postojowymi. W dniu 21 maja 2018 r. dla ww. inwestycji wydany został również dziennik budowy.

Istotnym jest również jednak to, że zarówno transakcja nabycia ww. nieruchomości jak i zlecenie wykonania projektu budowlanego oraz uzyskania pozwolenia na budowę nie stanowiło przedmiotu działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca nie wprowadził nabytej nieruchomości do ewidencji środków trwałych jego firmy i nie amortyzował jej. Koszty wykonania projektu budowlanego oraz uzyskania pozwolenia na budowę nigdy nie stanowiły kosztów działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Realizacja inwestycji, dla której uzyskano pozwolenie na budowę nie została również nigdy rozpoczęta, o czym świadczy brak jakichkolwiek wpisów w dzienniku budowy oraz brak zawiadomienia organów nadzoru budowlanego o rozpoczęciu budowy.

W czerwcu 2020 r. Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży opisanych powyżej nieruchomości, zaś w najbliższym czasie zamierza zawrzeć umowę finalną - przyrzeczoną. Z treści umowy przedwstępnej wynika, że Wnioskodawca zbywa ją jako osoba fizyczna, jednak bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Przyszłym, potencjalnym nabywcą ww. nieruchomości ma być osoba fizyczna - polski przedsiębiorca zarejestrowany w CEIDG, którego przedmiotem działalności jest m.in. działalność deweloperska.

Przedmiotowe nieruchomości, zarówno w dacie nabycia jak i obecnie, pozostają niezabudowane. Wnioskodawca od daty nabycia do dnia sporządzenia wniosku nie realizował na nich również jakichkolwiek inwestycji.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 1 września 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że faktycznie wykonywał \[od daty rozpoczęcia\] i wykonuje również obecnie wyłącznie działalność gospodarczą w zakresie oznaczonym kodem PKD - 55.10.Z Hotele i podobne obiekty zakwaterowania.

Ponadto, wg wpisu w CEIDG, wnioskodawca zgłosił do wykonywania działalność gospodarczą oznaczoną poniższymi kodami wg klasyfikacji PKD: 41.20.Z, 43.11.Z, 43.12.Z, 43.21.Z, 43.22.Z, 43.29.Z, 43.31.Z, 43.32.Z, 43.33.Z, 43.34.Z, 43.39.Z, 43.91.Z, 43.99.Z, 46.73.Z, 47.64.Z, 47.75.Z, 49.41.Z, 55.30.Z, 56.10.A, 77.21.Z, 95.29.Z.

Wnioskodawca - pomimo pozyskania pozwolenia na budowę budynku wielorodzinnego wraz z miejscami postojowymi - nie miał bliżej sprecyzowanych planów co do nieruchomości opisanej we wniosku. Jedynym rzeczywistym i realnym zamiarem Wnioskodawcy towarzyszącym mu przy nabyciu gruntu i dalszych czynnościach była chęć zainwestowania środków pieniężnych pozyskanych z innej prowadzonej przez niego działalności.

Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia parcel gruntu opisanych we wniosku, gdyż jak wskazano w jego treści, nabycie gruntu pozostawało bez związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Na podstawie i w związku z zawarciem umowy przedwstępnej przyszłemu, potencjalnemu nabywcy wnioskodawca nie udzielił żadnego pełnomocnictwa.

Na podstawie i w związku z zawarciem umowy przedwstępnej przyszłemu, potencjalnemu nabywcy nie przysługiwało i nie przysługuje również obecnie uprawnienie do użytkowania nieruchomości. Przyszły nabywca nie korzystna z niej również bez tytułu prawnego. Nieruchomość pozostaje w wyłącznym władaniu Wnioskodawcy.

Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie była i nie jest przedmiotem najmu ani dzierżawy. Wnioskodawca nie wykorzystywał i nie wykorzystuje nieruchomości opisanej we wniosku w jakikolwiek sposób - poza tym opisanym we wniosku, tj. pozyskaniem wskazanego pozwolenia na budowę.

Wnioskodawca nie podejmował żadnych działań zmierzających do uatrakcyjnienia działek w celu ich sprzedaży, wykraczających poza zwykłe formy ogłoszenia. Pierwszym i jedynym działaniem Wnioskodawcy - podjętym w celu sprzedaży gruntu - było zgłoszenie się do biura pośrednictwa w obrocie nieruchomościami, czego efektem jest zawarta umowa przedwstępna sprzedaży nieruchomości oraz wniosek złożony do Dyrektora KIS w niniejszej sprawie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym transakcja sprzedaży \[zawarcia umowy przyrzeczonej\] przez Wnioskodawcę wskazanych, niezabudowanych nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, a Wnioskodawca przy tej transakcji winien być traktowany jako podatnik podatku od towarów i usług - osoba fizyczna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Wnioskodawca jest zdania, że w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym transakcja sprzedaży \[zawarcia umowy przyrzeczonej\] przez Wnioskodawcę wskazanych, niezabudowanych nieruchomości, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju, a Wnioskodawca przy tej transakcji nie powinien być traktowany jako podatnik podatku od towarów i usług - osoba fizyczna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą.

W uzasadnieniu ww. stanowiska Wnioskodawca wskazuje, że kluczowym dla rozstrzygnięcia sprawy jest to, że pomimo faktu nabycia, zlecenia sporządzenia projektu budowlanego oraz uzyskania pozwolenia na budowę oraz planowanej sprzedaży nieruchomości w okresie prowadzenia przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej - czynności te pozostawały bez związku z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Przeważającym rodzajem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest bowiem działalność oznaczona kodem PKD 55.10.Z - Hotele i podobne obiekty zakwaterowania. W tzw. pozostałym przedmiocie prowadzonej działalności ujawnionym w CEIDG, Wnioskodawca nigdy nie ujawnił kodu 68.10.Z - Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, jak również nigdy faktycznie jej nie wykonywał.

Nabyte w maju 2012 r. nieruchomości nigdy nie zostały wprowadzone na środki trwałe, a tym samym nigdy nie były amortyzowane. Nadto, koszty nabycia nieruchomości \[taksa notarialna, koszty wypisów, podatek PCC i inne\], koszty sporządzenia projektu budowlanego i uzyskania pozwolenia na budowę, nie stanowiły kosztów uzyskania przychodu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. W okresie od dnia nabycia nieruchomości do dnia sporządzenia przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca nie realizował na nabytym gruncie jakichkolwiek inwestycji, tak w ramach posiadanego pozwolenia na budowę jak i innych, niewymagających pozwolenia czy zgłoszenia. Świadczy o tym w szczególności brak jakichkolwiek wpisów w dzienniku budowy oraz brak zawiadomienia organów nadzoru budowlanego o rozpoczęciu budowy.

Dla poparcia wskazanego wyżej stanowiska Wnioskodawca przywołuje następujące stanowisko orzecznictwa:

1.  Podatnik dokonujący transakcji prywatnie nie działa w charakterze podatnika, a transakcja nie podlega VAT. Oczywistym jest, że zwykłe wykonywanie przez właściciela prawa własności nie może samo z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Jednocześnie istotnym kryterium oceny stanowi to, czy zainteresowany podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, polegające zwłaszcza na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą bowiem do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym, w takiej sytuacji, sprzedaży gruntu nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem przez właściciela prawa własności - tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 8 maja 2019 r., sygn. akt: I SA/Bd 190/19.
2.  Przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając grunty działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze) - tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 11 września 2019 r., sygn. akt: I SA/Ol 428/19.
3.  Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Ustalenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy - tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 listopada 2019 r., sygn. akt: I SA/Gl 803/19.
4.  Trudno oczekiwać od podmiotu, który zbywa składnik swojego majątku prywatnego, aby nie kierował się przy tym rachunkiem ekonomicznym i powstrzymywał od działań, które pozwolą mu uzyskać jak najwyższą cenę, w obawie przed obłożeniem transakcji sprzedaży daniną publicznoprawną. Uzyskanie warunków zabudowy oraz pozwolenia na budowę nie jest samo w sobie czynnością profesjonalną, na tyle specyficzną, że dostępną czy stosowaną wyłącznie przez podmioty trudniące się profesjonalnym obrotem nieruchomości, tak jak w ogóle nie może być mowy o uznaniu za takową opublikowanie (umieszczenia) ogłoszenia o sprzedaży w Internecie - tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 5 marca 2020 r., sygn. akt: I SA/Rz 913/19.

Resumując, wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy zasługuje na aprobatę i uwzględnienie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy. Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielnie kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się - jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji - przepisy odnoszące się do własności.

Zgodnie z art. 196 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej.

Podkreślić należy, zgodnie z art. 198 Kodeksu cywilnego, współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie oznaczonym kodem PKD - 55.10.Z Hotele i podobne obiekty zakwaterowania.

W dniu 23 maja 2012 r. Wnioskodawca nabył notarialnie działki gruntu nr 1/3, 1/4 orz 1/5, a także udział wynoszący 3/9 we współwłasności działki gruntu nr 1/2. W dniu 17 stycznia 2018 r. Wnioskodawca uzyskał decyzję Starosty (….), w przedmiocie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę dla inwestycji polegającej na budowie na ww. parcelach gruntu budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z miejscami postojowymi. W dniu 21 maja 2018 r. dla ww. inwestycji wydany został również dziennik budowy.

Wnioskodawca nie wprowadził nabytej nieruchomości do ewidencji środków trwałych jego firmy i nie amortyzował jej. Koszty wykonania projektu budowlanego oraz uzyskania pozwolenia na budowę nigdy nie stanowiły kosztów działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Realizacja inwestycji, dla której uzyskano pozwolenie na budowę nie została również nigdy rozpoczęta, o czym świadczy brak jakichkolwiek wpisów w dzienniku budowy oraz brak zawiadomienia organów nadzoru budowlanego o rozpoczęciu budowy. Przedmiotowe nieruchomości, zarówno w dacie nabycia jak i obecnie, pozostają niezabudowane.

W czerwcu 2020 r. Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży opisanych powyżej nieruchomości, zaś w najbliższym czasie zamierza zawrzeć umowę finalną - przyrzeczoną. Przyszłym, potencjalnym nabywcą ww. nieruchomości ma być osoba fizyczna - polski przedsiębiorca, którego przedmiotem działalności jest m.in. działalność deweloperska.

Na tle tak przedstawionych okoliczności sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania transakcji sprzedaży ww. nieruchomości i uznania Wnioskodawcy jako podatnika podatku od towarów i usług z tytułu tej transakcji.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Dostawa towarów (np. gruntów) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT - co do zasady - mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o VAT.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, w świetle przywołanych regulacji prawnych prowadzi do stwierdzenia, że planowana przez Wnioskodawcę dostawa działek gruntu nr 1/3, 1/4, 1/5 oraz udziału wynoszącego 3/9 we współwłasności działki gruntu nr 1/2 nie nastąpi w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym, lecz stanowić będzie sprzedaż w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a Wnioskodawca będzie działał jako podatnik, w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Za uznaniem Wnioskodawcy za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia m.in. to, że po nabyciu ww. działek, Wnioskodawca wystąpił do Starosty (…) o wydanie decyzji w przedmiocie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę na ww. parcelach gruntu budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z miejscami postojowymi i taką decyzję uzyskał. Dla wymienionej wyżej inwestycji wydany został również dziennik budowy.

Nie bez znaczenia pozostaje tu okoliczność, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie oznaczonym kodem PKD – 55.10.Z Hotele i podobne obiekty zakwaterowania i z tego tytułu jest już czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedstawione okoliczności sprawy (wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy o braku bliżej sprecyzowanych planów co do nieruchomości), wskazują na ścisłe związanie zakupu ww. działek oraz podjętych na nich działań z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą.

Ponadto, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, jedynym rzeczywistym i realnym zamiarem Wnioskodawcy, towarzyszącym mu przy nabyciu gruntu była chęć zainwestowania środków pieniężnych pozyskanych z innej prowadzonej przez niego działalności. Można więc uznać, iż kupno przedmiotowego terenu posiada cechy swego rodzaju inwestycji. Wnioskodawca potraktował zakup przedmiotowej nieruchomości jako lokatę kapitału.

Dodatkowo należy podkreślić, że Wnioskodawca w związku z planowaną sprzedażą nieruchomości i pozyskaniem przyszłego nabywcy, wykazał się pełnym profesjonalizmem, korzystając w tym zakresie z usług biura nieruchomości. W następstwie powyższego, zakupem przedmiotowego gruntu zainteresował się deweloper, z którym Wnioskodawca zawarł umowę przedwstępną sprzedaży opisanych powyżej nieruchomości, i w najbliższym czasie zamierza zawrzeć umowę finalną – przyrzeczoną.

Z podjętych przez Wnioskodawcę działań wynika więc taka aktywność, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności i wskazuje na obrót mieniem wykorzystywanym w prowadzonej działalności gospodarczej.

Dokonanej oceny nie mogą zmienić same zapewnienia Wnioskodawcy, że zarówno transakcja nabycia ww. nieruchomości jak i zlecenie wykonania projektu budowlanego oraz uzyskanie pozwolenia na budowę nie stanowiło przedmiotu działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W analizowanej sprawie bez znaczenia pozostaje fakt, że Wnioskodawca nie wprowadził nabytej nieruchomości do środków trwałych jego firmy i nie amortyzował jej oraz to, że realizacja inwestycji, dla której uzyskano pozwolenie na budowę, nigdy nie została rozpoczęta.

Takie oświadczenie podatnika nie może być wyłączną podstawą oceny rzeczywistych intencji towarzyszących nabyciu. O takich intencjach świadczą bowiem wszelkie okoliczności sprawy (nabycie kilku działek gruntu jako lokata kapitału, uzyskanie pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z miejscami postojowymi, zlecenie sporządzenia projektu budowlanego, itp.).

W konsekwencji stwierdzić należy, że tak opisany zespół czynności podejmowanych przez Wnioskodawcę w odniesieniu do posiadanych działek gruntu jednoznacznie wskazuje na fakt, że planowanej transakcji sprzedaży przedmiotowych działek nie można uznać za zbycie majątku prywatnego i w konsekwencji za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z okoliczności przedstawionych w złożonym wniosku nie wynika aby posiadane działki gruntu służyły do zaspokojenia potrzeb osobistych Wnioskodawcy, a zespół podjętych działań nie stanowi zwykłego zarządzania majątkiem prywatnym, o którym mowa w powołanych powyżej orzeczeniach TSUE.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa należy uznać, że Wnioskodawca, dokonując sprzedaży opisanych działek będzie działał w charakterze podatnika, a czynność ta będzie nosiła znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, planowaną sprzedaż niezabudowanych działek gruntu o nr …., …., …. oraz udziału wynoszącego 3/9 we współwłasności działki nr …. należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie należy uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem (dotyczące np. stawki podatku) nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Natomiast odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę we wniosku orzeczeń sądów administracyjnych tut. organ wyjaśnia, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element argumentacji Wnioskodawcy, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnej sprawy i co do zasady wiążą one stronę postępowania w konkretnych, indywidualnych sprawach, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem wskazane we wniosku wyroki nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.