Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-60/13-2/LS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-16
Teza: Sprzedaż części nieruchomości odpowiadającej wysokości udziału nabytego w 1966 r. w spadku po zmarłym ojcu (1/4) nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ terminu pięcioletniego. Dochód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości odpowiadającej wysokości udziału nabytego w 2010 r. w spadku po zmarłej matce (5/8) podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, ponieważ nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; mieszkanie-zakup mieszkania; spadek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 28.01.2013 r. (data wpływu 29.01.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości jest - **nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.01.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 11 listopada 1966 roku zmarł ojciec Wnioskodawczyni Stanisław G. Prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 30 września 2004 roku spadek po zmarłym nabyli: żona Czesława G. oraz 3 córki - Teresa W., Maria P. i Jadwiga D. po l/4 części każda z nich.

Matka Wnioskodawczyni Czesława G. zmarła 23 kwietnia 2010 roku pozostawiając w spadku wybudowany w 1968 roku na powyższej działce domek o powierzchni około 80 metrów kwadratowych. Prawomocnym postanowieniem Sądu Rejonowego z dnia 10 sierpnia 2010 roku spadek po zmarłej matce Wnioskodawczyni Czesławie G. na podstawie testamentu własnoręcznego z dnia 28 listopada 2004 roku nabyła Wnioskodawczyni.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni nabyła spadek w 6/8 częściach (1/4 po ojcu i 5/8 po matce) zabudowanej części nieruchomości położonej w miejscowości R., zawierającej 0,1000 ha (jeden tysiąc metrów kwadratowych).

W Sądzie Wnioskodawczyni nie została poinformowana o konieczności zgłoszenia spadku do Urzędu Skarbowego w okresie 6 miesięcy. Zgłosiła się do Urzędu Skarbowego w P. dopiero 8 czerwca 2011 roku, złożyła wymagane zeznanie podatkowe na druku SD-3, a dnia 22 czerwca 2011 roku zapłaciła naliczony Jej podatek od spadku (po zmarłej matce) w wysokości 3959 złotych.

Odziedziczoną w spadku nieruchomość Wnioskodawczyni sprzedała dnia 09 września 2011 roku, za łączną kwotę 150000,- złotych (sto pięćdziesiąt tysięcy). Udział Wnioskodawczyni wynosił 6/8 uzyskanej kwoty czyli 112500,- złotych (sto dwanaście tysięcy pięćset) i z tej kwoty rozliczała się w Urzędzie Skarbowym.

Pozostałą kwotę za pokwitowaniem otrzymali pozostali spadkobiercy. Dnia 24 kwietnia 2012 roku o sprzedaży Wnioskodawczyni powiadomiła Urząd Skarbowy i jednocześnie złożyła PIT-39. Wnioskodawczyni została poinformowana, że do końca 2013 roku może uzyskane ze spadku środki finansowe przeznaczyć na cel mieszkaniowy.

Ponieważ sytuacja mieszkaniowa i życiowa Wnioskodawczyni i Jej rodziny była dramatyczna, więc jedynym dążeniem Wnioskodawczyni wraz z rodziną było ją poprawić za uzyskane środki.

Wnioskodawczyni pokrótce przedstawiła swoją sytuację:

*   Wnioskodawczyni ur. 20.07.1938 r., jest osobą chorą, leczy się od osteoporozy, reumatyzmu, nadciśnienia, choroby serca. W 2000 r. amputowano Jej pierś (rak). W 2010 roku Wnioskodawczyni uległa wypadkowi, stwierdzono złamanie kości łonowej, przy następnym prześwietleniu okazało się, że jest pęknięta kość miednicy. Od wypadku Wnioskodawczyni cierpi na bardzo duże bóle i cały czas ma zabiegi rehabilitacyjne. W związku z leczeniem ponosi duże wydatki finansowe.
*   Mąż Wnioskodawczyni Tymoteusz W. ur. 29.11.1937 r., od 9.12.2003 r. zaliczony do II grupy inwalidzkiej, a od 29.11.2012 r. do I grupy inwalidzkiej. Leczy się na wiele przewlekłych chorób, głównie: serce, prostata, nadciśnienie, choroba wieńcowa. W 2001 r. miał zabieg na sercu (bajpasy). Wydolność serca 50%.
*   Syn Wnioskodawczyni Andrzej W. ur. 22.03.1961 r., rozwiedziony mieszka z Wnioskodawczynią i jej mężem, chory na miażdżycę tętnic kończyn dolnych oraz prawej ręki. W dniu 26.01.2008 r. amputowano mu lewą kończynę dolną na udzie. Orzeczeniem Komisji Lekarskiej ZUS z dnia 2.09.2010 r. uznany za całkowicie niezdolnego do pracy w związku ze stanem narządu ruchu. Obecnie choroba postępuje i atakuje prawą nogę (otwarte rany) i prawą rękę ( brak przepływów - krążenia). We wrześniu ub. roku przebywał w szpitalu, lekarze stwierdzili konieczność amputacji drugiej nogi. Leczy się prywatnie u specjalisty od ran zakaźnych przewlekłych (2 razy w miesiącu). Wszystkie leki syna płatne 100%. Wnioskodawczyni wraz z mężem ponosi bardzo duże wydatki na wizyty lekarskie i Jej leki, męża i syna.
*   Syn Wnioskodawczyni Paweł W. ur. 03.12.1969 r. - rozwiedziony. Od ponad 6 lat wspólnie z Wnioskodawczynią i jej mężem zamieszkiwał i prowadzili wspólne gospodarstwo domowe. Częstym domownikiem w domu jest również 18 letni syn Pawła, a wnuk Wnioskodawczyni i jej męża.

Sytuacja stawała się dramatyczna i zmuszała Wnioskodawczynię i jej męża do podjęcia kroków zmierzających do poprawy warunków mieszkaniowych. Ponieważ środki, którymi dysponowali Wnioskodawczyni wraz z mężem nie pozwalały na kupno mieszkania w W., Wnioskodawczyni wraz z mężem zdecydowali zakupić w dniu 31 sierpnia 2012 roku mieszkanie w N., jest to kawalerka o pow. 30,94 metra kwadratowego plus piwnica o pow. 4,7 metra kwadratowego, za kwotę 124000,- zł plus opłaty notarialne i biura nieruchomości razem 131204,09 zł. Zakupione mieszkanie Wnioskodawczyni postanowiła darować synowi Pawłowi, ponieważ on jest sam, jest najmłodszy z nas i najzdrowszy, więc może zamieszkać w oddalonym o 40 km mieście, a tym samym uwolnić 1 pokój, który wreszcie Wnioskodawczyni może mieć dla siebie. Wnioskodawczyni zapytała Pani Notariusz czy może dokonać darowizny mieszkania, zakupionego ze środków uzyskanych ze spadku - na rzecz syna, w tym samym akcie notarialnym. Wnioskodawczyni usłyszała, że jak najbardziej może bo jest to tzw. zerowa grupa podatkowa, która jest całkowicie zwolniona z podatku. Wnioskodawczyni spisała więc w dniu 31.08.2012 r. akt notarialny zakupu i jednocześnie darowizny w tym samym dokumencie. Wnioskodawczyni pragnie również poinformować, że syn Paweł nie dysponował żadnym innym mieszkaniem i nie miał gdzie wyprowadzić się, aby poprawić naszą sytuację mieszkaniową.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionej sytuacji, zakup mieszkania za środki pochodzące ze spadku i jednoczesne darowanie go synowi Wnioskodawczyni będzie uznane za wydatki na cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy dokonana darowizna jest zgodna z art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn?
3.  Czy w przypadku nieodpłatnego przekazania synowi Wnioskodawczyni przed upływem 5 lat mieszkania w formie darowizny zostanie utrzymana ulga wynikająca z art. 16 ust. 2 i 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn?

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie podatku od spadków i darowizn zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Wnioskodawczyni uważa, że środki ze spadku były właściwie i racjonalnie wydatkowane, ze względu na konieczność zmiany warunków mieszkaniowych. Sytuacja życiowa Wnioskodawczyni, rodzinna, zdrowotna i mieszkaniowa wymagała natychmiastowej pomocy, a środki jakimi dysponowała nie dawały możliwości, w inny sposób poprawić Jej sytuacji mieszkaniowej.

Wnioskodawczyni nie mogła przecież przeprowadzić się z mężem i chorym synem do kawalerki w odległej od W. miejscowości.

Wnioskodawczyni nie mogła też wypędzić syna Pawła na ulicę czy do noclegowni, on nie dysponuje środkami finansowymi na zaspokojenie swojej potrzeby mieszkaniowej, pracuje jako kierowca autobusu miejskiego w Warszawie, w dodatku na umowę zlecenie przedłużaną co miesiąc, płaci alimenty na syna, wnuka Wnioskodawczyni i ledwie jest w stanie, nie z własnej winy, ale z sytuacji wynikającej z rynku pracy, samodzielnie zaspokoić swoje codzienne potrzeby.

W Warszawie Wnioskodawczyni wraz z mężem ma całe zaplecze medyczne i lepszy dojazd do placówek służby zdrowia. Po opuszczeniu pokoju przez syna Pawła Wnioskodawczyni wraz z mężem ma lepsze warunki mieszkaniowe, Wnioskodawczyni posiada wreszcie swój pokój, bardziej może pomieścić się z różnym sprzętem rehabilitacyjnym, wózkiem inwalidzkim itp.

Obecnie Wnioskodawczyni wspólnie z mężem i chorym synem przy doraźnym wsparciu syna Pawła radzi sobie w codziennej egzystencji.

Wnioskodawczyni uważa, że wybrała najkorzystniejszy wariant i zgodny z przepisami prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto dokonując oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości dokonanego przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, trzeba zawsze ustalić w jakim brzmieniu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stosować. Ocena prawna skutków podatkowych w przypadku sprzedaży nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości jest skonkretyzowana bowiem odrębnie dla nieruchomości nabytych do 31 grudnia 2006 r., odrębnie dla nieruchomości nabytych od 01 stycznia 2007 r. do 31 grudnia 2008 r. i odrębnie dla nieruchomości nabytych po 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 01 stycznia 2007 r.

Natomiast stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Z kolei nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

Z powyższych uregulowań prawnych wynika zatem, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, w dniu 11 listopada 1966 roku zmarł ojciec Wnioskodawczyni. Prawomocnym postanowieniem Sądu spadek po zmarłym nabyli: żona oraz 3 córki po l/4 części każda z nich.

Matka Wnioskodawczyni zmarła 23 kwietnia 2010 roku pozostawiając w spadku wybudowany w 1968 roku na powyższej działce domek o powierzchni około 80 metrów kwadratowych. Prawomocnym postanowieniem Sądu spadek po zmarłej matce Wnioskodawczyni na podstawie testamentu własnoręcznego z dnia 28 listopada 2004 roku nabyła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym Wnioskodawczyni nabyła spadek w 6/8 częściach (1/4 po ojcu i 5/8 po matce) zabudowanej części nieruchomości.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy (spadkodawców) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Zatem istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Mając na uwadze powyższe oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny Wnioskodawczyni nabyła część nieruchomości odpowiednio w dniu śmierci ojca, tj. 11.11.1966 r. oraz w dniu śmierci matki, tj. 23.04.2010 r.

Zatem bieg terminu pięcioletniego, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, winien być liczony stosownie do nabycia udziałów, od końca roku 1966 oraz roku 2010.

Biorąc powyższe pod uwagę, sprzedaż nieruchomości, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 1966 r. w spadku po zmarłym ojcu nie będzie stanowiła źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zostanie dokonana po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie.

Natomiast odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię 5/8 części nieruchomości nabytej w spadku po zmarłej matce w dniu 23.04.2010 r. będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy, zaś dochód uzyskany z tej sprzedaży będzie opodatkowany według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy jego obliczenia.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów, stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30 ust. 5 ww. ustawy).

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

W myśl art. 21 ust. 28 ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 30 ustawy przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Powyższy zapis ma zapobiegać kumulowaniu ulg i podwójnemu odliczaniu tych samych kwot.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Jak wynika z powyższego, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z powołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym – w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2009r. – jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 25 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując przedmiotowe zwolnienie w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu.

Zgodnie z wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in. wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem. Zatem celem mieszkaniowym niewątpliwie jest przeznaczenie środków ze sprzedaży udziału w nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego.

Oznacza to, że przeznaczenie przez Wnioskodawczynię środków ze sprzedaży odziedziczonego po matce w 2010 r. udziału 5/8 w nieruchomości na nabycie lokalu mieszkalnego, uprawnia co do zasady do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania tej części dochodu z odpłatnego zbycia, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia udziału. W sytuacji gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe (nabycie lokalu mieszkalnego), to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Podkreślić jednak trzeba, że dla zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest, aby w nabytym budynku mieszkalnym podatnik realizował własny cel mieszkaniowy. Przedmiotowe zwolnienie jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każdego wydatkowania środków na zakup nieruchomości (w przedmiotowej sprawie lokalu mieszkalnego). Ze zwolnienia tego wypływa bowiem daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydatkowane na realizację nowego – szeroko rozumianego – celu mieszkaniowego. Powyższe wynika wprost z brzmienia przepisu normującego omawiane zwolnienie.

Przewidując przedmiotowe zwolnienie ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, iż zwolnieniu podlegać będzie tylko taki dochód, który wydatkowany zostanie na „własne cele mieszkaniowe”. W tym miejscu podkreślić należy, że uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości mieszkalnej jest normą celu społecznego, która w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie, zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia nowej nieruchomości to w niej podatnik faktycznie winien takie cele realizować. Tymczasem w opisanym we wniosku stanie faktycznym Wnioskodawczyni wskazała, iż zakupiony lokal mieszkalny planuje następnie przekazać w darowiźnie synowi. W związku z czym Wnioskodawczyni spisała akt notarialny zakupu i jednocześnie darowizny w tym samym dokumencie.

Uwzględniając powyższe wskazać należy, że niedopuszczalna jest sytuacja, w której podatnik w celu skorzystania ze zwolnienia na podstawie wspomnianego przepisu najpierw nabędzie lokal mieszkalny, po czym dokona jego zbycia. Prowadziłoby to bowiem do uchylenia się od opodatkowania i pomijałoby cel przedmiotowego zwolnienia. Celem ustawodawcy nie było bowiem zwolnienie z opodatkowania środków przeznaczonych na nabycie lokalu mieszkalnego, który następnie podatnik zamierza zbyć, w tym przypadku darować, innym osobom. Zatem podatnik, który przeznaczy środki ze sprzedaży udziału w budynku lub lokalu mieszkalnym na nabycie innej nieruchomości mieszkalnej – lokalu mieszkalnego, który następnie zamierza zbyć, przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania nie ma prawa uwzględnić wydatków poniesionych na nabycie takiej nieruchomości. Zakładając bowiem zbycie lokalu mieszkalnego, nabytego ze środków z odpłatnego zbycia budynku lub lokalu mieszkalnego nie spełni przesłanki określonej w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obligującej go do zaspokajania własnych potrzeb mieszkaniowych w nowo nabytym lokalu mieszkalnym.

Podsumowując, o prawie do skorzystania ze zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy decyduje wydatkowanie począwszy od dnia sprzedaży, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie środków z tej sprzedaży na realizację własnych celów mieszkaniowych. Jednym z takich celów niewątpliwie jest wydatkowanie środków na nabycie lokalu mieszkalnego. Jednakże w przypadku, gdy Wnioskodawczyni pisze wprost we wniosku, że przeznaczy środki ze sprzedaży odziedziczonego po matce udziału w nieruchomości na zakup innej nieruchomości czyli lokalu mieszkalnego, z zamiarem dokonania jego zbycia na rzecz syna, to nie można uznać, że Wnioskodawczyni ma prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest to bowiem realizacja własnego celu mieszkaniowego Wnioskodawczyni.

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz przywołane przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, że:

*   sprzedaż części nieruchomości odpowiadającej wysokości udziału nabytego w 1966 r. w spadku po zmarłym ojcu (1/4) nie stanowi źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ terminu pięcioletniego.

*   dochód uzyskany ze sprzedaży części nieruchomości odpowiadającej wysokości udziału nabytego w 2010 r. w spadku po zmarłej matce (5/8) podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, ponieważ nie będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.