Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-338c/13/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-10-18
Teza: Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych strata kalkulowana pomiędzy ceną zbycia należności handlowych (zbywanych w ramach Pakietu wierzytelności) a ich wartością nominalną brutto (a więc powiększoną o należny VAT) stanowi dla Spółki koszt podatkowy, nawet jeśli w stosunku do części należności handlowych zbywanych w ramach Pakietu wierzytelności Spółka zastosowała tzw. ulgę na złe długi określoną w art. 89a ustawy o VAT?
Słowa kluczowe: korekta-korekta podatku; koszt-koszty uzyskania przychodów; podatek-podatek od towarów i usług; sprzedaż; strata; wierzytelność; wierzytelność-sprzedaż wierzytelności; wierzytelność-wierzytelności nieściągalne; wierzytelność-wierzytelności własne; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2013 r. (data wpływu 22 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty w związku ze zbyciem pakietu wierzytelności w przypadku zastosowania tzw. ulgę na złe długi określonej w art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych między innymi w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów straty w związku ze zbyciem pakietu wierzytelności w przypadku zastosowania tzw. ulgę na złe długi określonej w art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Przychody osiągane przez Spółkę.

W ramach prowadzonej działalności Spółka sprzedaje między innymi usługi telewizji kablowej, w związku z realizacją których rozpoznaje przychody podatkowe z tytułu należności handlowych na zasadzie memoriałowej (tj. na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Od tego typu należności Spółka nalicza również VAT i odprowadza/deklaruje go do urzędu skarbowego (jako VAT należny od wykonanych usług).

Jednocześnie, w związku z prowadzoną działalnością zdarzają się przypadki, w których Spółka nalicza odsetki od należności od nabywców usług z tytułu braku ich uregulowania w odpowiednim terminie. Tego typu przysporzenia (odsetki) są rozpoznawane przez Spółkę jako przychody podatkowe na zasadzie kasowej (tj. na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Nie są one natomiast uwzględniane w rozliczeniach VAT Spółki (jako sprzedaż opodatkowana/zwolniona z VAT).

W praktyce gospodarczej Spółki dochodzi do sytuacji, w której klienci Spółki (zarówno klienci indywidualni, jak i komercyjni) nie regulują wierzytelności/zobowiązań w stosunku do Spółki. W takich przypadkach, Spółka „gromadzi” takie nieuregulowane wierzytelności w pakiety (dalej: Pakiet wierzytelności). Pakiety wierzytelności obejmują zarówno należności handlowe (między innymi z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych), jak również należności z tytułu odsetek od nieuregulowanych zobowiązań.

Wierzytelności zgromadzone w ramach Pakietu wierzytelności są wymagalne (Spółka posiadała tytuł wykonawczy do ich egzekucji) oraz nie są objęte przedawnieniem (w stosunku do tych wierzytelności nie upłynął termin przedawnienia i Spółka może egzekwować te wierzytelności).

Spółka nie zalicza wcześniej żadnych wierzytelności zbywanych w ramach Pakietu wierzytelności do kosztów podatkowych jako wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana bądź uprawdopodobniona.

Zbycie pakietu wierzytelności.

W związku z trudnym procesem windykacji wierzytelności zawartych w Pakiecie wierzytelności, Spółka zbywa Pakiety wierzytelności na rzecz podmiotu zewnętrznego (niepowiązanego kapitałowo ze Spółką).

Cena zbycia Pakietu wierzytelności jest zawsze niższa niż wartość nominalna wszystkich wierzytelności uwzględnionych w Pakiecie wierzytelności (tj. niższa niż cena brutto należności handlowych i wartość odsetek od należności nieuregulowanych w terminie). Cena zbycia Pakietu wierzytelności nie jest określana (w umowie dotyczącej przeniesienia wierzytelności) w odniesieniu do poszczególnych grup zbywanych wierzytelności, lecz zbiorczo dla całego Pakietu wierzytelności.

Spółka podkreśla, iż w odniesieniu do części zbywanych wierzytelności w ramach Pakietu wierzytelności (m.in. należności handlowe z tytułu świadczenia usług telekomunikacyjnych) Spółka rozpoznała przychód podatkowy na zasadzie memoriałowej (jako przychód należny w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) przed terminem zbycia tych wierzytelności, jak również naliczyła i zapłaciła VAT od tych należności. Jednocześnie, w odniesieniu do pozostałych wierzytelności w ramach Pakietu wierzytelności (odsetki od należności) Spółka nie rozpoznała w przeszłości przychodu podatkowego (ze względu na stosowanie metody kasowej), jak również nie zadeklarowała tego typu należności dla celów VAT.

Zbycie pakietu wierzytelności — ulga na złe długi.

Możliwe są również sytuacje, w których przedmiotem zbycia w ramach Pakietu wierzytelności są należności handlowe, co do których Spółka zastosowała wcześniej tzw. ulgę na złe długi w VAT (zgodnie z art. 89a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług).

Oznacza to, iż przed dokonaniem przeniesienia Pakietu wierzytelności Spółka „odzyskała” część VAT zapłaconego do urzędu skarbowego w związku z wykonaniem usług, w wyniku których powstały zbywane należności.

Nie zmienia to jednak faktu, iż nabywca Pakietu wierzytelności wciąż ma możliwość dochodzenia od nierzetelnego kontrahenta kwoty brutto nieuregulowanych należności handlowych (zbywanych w ramach Pakietu wierzytelności). Wymagalną kwotą od tego kontrahenta jest bowiem kwota brutto należności handlowych, zaś VAT odzyskany przez Spółkę z urzędu skarbowego nie pomniejsza roszczenia wobec tego kontrahenta.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uzyskana cena zbycia Pakietu wierzytelności stanowi dla Spółki przychody podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy przychód podatkowy z tytułu zbycia należności handlowych w ramach Pakietu wierzytelności można określić poprzez proporcjonalną alokację ceny zbycia Pakietu wierzytelności do udziału wartości nominalnej brutto (a więc powiększonej o należny VAT) należności handlowych do wartości nominalnej całego Pakietu wierzytelności?
3.  Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych strata kalkulowana pomiędzy ceną zbycia należności handlowych (zbywanych w ramach Pakietu wierzytelności) a ich wartością nominalną brutto (a więc powiększoną o należny VAT) stanowi dla Spółki koszt podatkowy?
4.  Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych strata kalkulowana pomiędzy ceną zbycia należności handlowych (zbywanych w ramach Pakietu wierzytelności) a ich wartością nominalną brutto (a więc powiększoną o należny VAT) stanowi dla Spółki koszt podatkowy, nawet jeśli w stosunku do części należności handlowych zbywanych w ramach Pakietu wierzytelności Spółka zastosowała tzw. ulgę na złe długi określoną w art. 89a ustawy o VAT?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania czwartego. Wniosek Spółki w pozostałym zakresie będzie przedmiotem odrębnych rozstrzygnięć.

Zdaniem Spółki w świetle art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych strata kalkulowana pomiędzy ceną zbycia należności handlowych (zbywanych w ramach Pakietu wierzytelności) a ich wartością nominalną brutto (a więc powiększoną o należny VAT) stanowi dla Spółki koszt podatkowy, nawet jeśli w stosunku do części należności handlowych zbywanych w ramach Pakietu wierzytelności Spółka zastosowała tzw. ulgę na złe długi określoną w art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług.

W opinii Spółki konkluzja zastosowana w odniesieniu do pytania trzeciego pozostanie aktualna również, jeśli w ramach Pakietu wierzytelności Spółka zbywa należności handlowe, co do których zastosowano tzw. ulgę na złe długi określoną w art. 89a ustawy o podatku od towarów i usług (czyli Spółka uzyskała z urzędu skarbowego zwrot VAT należnego dotyczącego usług, za które Spółka może dochodzić należności handlowych).

Fakt, że Spółka odzyskała część VAT nie oznacza bowiem, że ustało roszczenie o zapłatę kwoty brutto należności handlowych do kontrahentów (to roszczenie przechodzi na nabywcę Pakietu wierzytelności). To bowiem kontrahenci (a nie urząd skarbowy) są zobowiązani do zapłaty VAT od wykonanych przez Spółkę usług, dlatego też wartość nominalna wierzytelności w stosunku do tych kontrahentów pozostanie niezmieniona (tj. wciąż jest to kwota brutto).

W efekcie wiec, rozpoznając stratę na zbyciu takich należności handlowych (co do których zastosowano wcześniej ulgę na złe długi) zarachowanych wcześniej jako przychód należny, w świetle art. 16 ust. 1 pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka ma możliwość rozpoznania kosztu podatkowego stanowiącego nadwyżkę wartości nominalnej (wartość brutto) tych wierzytelności ponad cenę ich sprzedaży (a więc faktycznie rozpoznania kosztu podatkowego na stracie ze zbycia wierzytelności).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zastrzec należy w tym miejscu, że stosownie do treści art. 89a ust. 4 ustawy od towarów i usług w przypadku gdy po złożeniu deklaracji podatkowej, w której dokonano korekty, o której mowa w ust. 1, należność została uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie, wierzyciel obowiązany jest do zwiększenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana lub zbyta. W przypadku częściowego uregulowania należności, podstawę opodatkowania oraz kwotę podatku należnego zwiększa się w odniesieniu do tej części.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z dnia 13 marca 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.