Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.510.2022.2.KC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-13
Teza: Zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy.
Słowa kluczowe: emerytura; odszkodowania; wynagrodzenia; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Specyfika źródeł przychodów.-Stosunek pracy.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 3; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 3b

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

8 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 8 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy. Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

W okresie od (…) kwietnia 1997 r. do (…) grudnia 2017 r. był Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony w X. (dalej „X.”).

(…) października 2017 r. X. wypowiedział Panu umowę o pracę, powołując się na likwidację X. – art. 361 § 1 Kodeksu pracy.

W chwili otrzymania wypowiedzenia umowy o pracę był Pan pracownikiem w wieku przedemerytalnym, zgodnie z art. 39 Kodeksu pracy i podlegał z tego tytułu pełnej ochronie.

Nie zgodził się Pan z wypowiedzeniem umowy o pracę, dlatego (…) listopada 2017 r. złożył Pan do Sądu Rejonowego pozew o przywrócenie do pracy (art. 45 § 1 Kodeksu pracy) i zasądzenie od pracodawcy wynagrodzenia za cały czas pozostawiania bez pracy (art. 47 Kodeksu pracy).

Wyrokiem z (…) stycznia 2020 r. (sygn. (…)) Sąd Rejonowy uwzględnił w całości powództwo i orzekł o przywróceniu Pana do pracy w X. oraz zasądził od X. na Pana rzecz wynagrodzenie za cały czas pozostawania bez pracy, tj. za okres od (…) stycznia 2018 r. do momentu zgłoszenia gotowości niezwłocznego podjęcia pracy.

Sąd I instancji stwierdził, że wypowiedzenie zawartej z Panem umowy o pracę było niezgodne z przepisami prawa, ponieważ z mocy prawa zakład pracy X. przeszedł na Y., a w chwili wypowiadania umowy o pracę korzystał Pan z ochrony trwałości stosunku pracy z uwagi na osiągnięcie wieku przedemerytalnego.

Wyrokiem z (…) marca 2022 r. (sygn. akt (…)) Sąd Okręgowy podtrzymał w całości wyrok Sądu I instancji.

(…) kwietnia 2022 r. stawił się Pan do pracy.

(…) kwietnia 2022 r. Y. wypłacił Panu całe zasądzone wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy w okresie od (…) stycznia 2018 r. do (…) marca 2022 r., tj. kwotę (…) zł brutto.

Według wyliczenia Y. od tej kwoty płatnik pobrał i przekazał Urzędowi Skarbowemu kwotę (…) zł tytułem zaliczki na podatek dochodowy.

**Pytanie**

Czy opisane w stanie faktycznym zasądzone od Y. na Pana rzecz wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lub art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż stanowi odszkodowanie otrzymane na podstawie wyroku sądowego, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw (kodeksu pracy) i które to odszkodowanie nie zostało wprost zakwalifikowane w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych do odszkodowań wyłączonych ze stosowania zwolnienia z podatku dochodowego?

### Pana stanowisko w sprawie

**W Pana ocenie**, opisane w stanie faktycznym zasądzone od Y. na Pana rzecz wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych zarówno na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3, jak i podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż stanowi odszkodowanie otrzymane na podstawie wyroku sądowego, którego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw (w tym wypadku kodeksu pracy), a odszkodowanie to nie zostało wprost zakwalifikowane w ww. ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych do odszkodowań wyłączonych ze stosowania zwolnienia z podatku dochodowego.

Biorąc pod uwagę przytoczone poniżej orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z (…) maja 2021 r. (sygn. akt: (…)) oraz z dnia (…) listopada 2021 r. (sygn. akt: (…)) stwierdzić należy, że w opisane w niniejszym wniosku wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy otrzymane przez Pana stanowi odszkodowanie zwolnione z podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem wynika z wyroku sądowego.

Powyższe stanowisko znajduje pokrycie w orzecznictwie sądów powszechnych, które w sposób jednoznaczny traktują wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, jako odszkodowanie za szkodę jaką poniósł pracownik w wyniku utraty wynagrodzenia za pracę wskutek niezgodnego z prawem rozwiązania przez pracodawcę stosunku pracy. Co wielokrotnie podkreślał Sąd Najwyższy zasądzone przywróconemu do pracy pracownikowi wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy nie stanowi wynagrodzenia za wykonaną pracę, ani za czas gotowości do pracy. Jest to odszkodowanie za utracone wynagrodzenie za pracę. Co więcej, wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy jest odszkodowaniem wyłącznie za utracone wynagrodzenie za pracę, a nie za inną szkodę (straty, utracone korzyści), którą pracownik mógł ponieść w wyniku rozwiązania umowy o pracę. Orzeczenie o przywróceniu do pracy restytuuje stosunek pracy na przyszłość, tj. doprowadza do powstania stosunku pracy, jaki istniał przed zakwestionowanym rozwiązaniem umowy o pracę, nie unieważniając bezprawnego oświadczenia pracodawcy z mocą wstecz od momentu, w jakim oświadczenie to zostało złożone.

W konsekwencji oznacza to, że pomiędzy chwilą rozwiązania umowy o pracę, a momentem skutecznego zgłoszenia przez pracownika oświadczenia o gotowości do podjęcia pracy, na skutek wyroku przywracającego go do pracy, stosunek pracy między stronami nie istniał.

Zatem, „okres pozostawania bez pracy”, o którym mowa m. in. w art. 47 Kodeksu pracy jest okresem nieświadczenia pracy u pracodawcy, który dokonał wypowiedzenia niezgodnego z prawem.

Powyższe poglądy zostały zawarte m. in. w:

1) wyroku Sądu Najwyższego z 21 kwietnia 2015 r. (sygn. akt: II PK 151/14);

2) wyroku Sądu Najwyższego z 29 czerwca 2005 r. (sygn. akt: I PK 233/04);

3) wyroku Sądu Najwyższego z 12 lipca 2011 r. (sygn. II PK 18/11);

4) wyroku Sądu Najwyższego z 16 czerwca 2011 r. (sygn. akt: I PK 272/10);

5) wyroku Sądu Najwyższego z 25 października 2007 r. (sygn. akt: II BP 11/07)

6) uchwale składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 18 czerwca 2009 r. (sygn. akt: I PZP 2/09);

7) wyroku Sądu Najwyższego z 10 marca 2010 r. (sygn. akt: II PK 265/09);

8) postanowieniu Sądu Najwyższego z 25 czerwca 2019 r. (sygn. akt: II PK 170/18);

9) wyroku Sądu Najwyższego z 15 stycznia 2019 r., (sygn. akt: II PK 254/17).

Wskazane przykłady orzeczeń i wyrażonych w nich poglądów Sądu Najwyższego potwierdzają jednoznacznie tezę o odszkodowawczym charakterze wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy uregulowanego m. in. w art. 47 Kodeksu pracy.

Powyższe stanowisko znajduje pokrycie także w orzecznictwie sądów administracyjnych, które w sposób jednoznaczny traktują wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, jako odszkodowanie za szkodę jaką poniósł pracownik w wyniku utraty wynagrodzenia za pracę wskutek niezgodnego z prawem rozwiązania przez pracodawcę stosunku pracy, oraz jako odszkodowanie wypłacone pracownikowi, którego wysokość i zasady ustalania wynikają wprost z przepisów kodeksu pracy, a zatem wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy podlega zwolnieniu od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 albo z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli wynika z wyroku sądowego.

Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił potrzebę odwoływania się do wypracowanej w tym względzie przez Sąd Najwyższy linii orzeczniczej, czego konsekwencją jest zakwalifikowanie wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy do kategorii odszkodowania użytego w art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził także wprost, że dokonując wykładni art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uwzględnić, że o charakterze danego świadczenia nie przesądza sama jego nazwa, ale rzeczywisty charakter świadczenia.

W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego uregulowane w kodeksie pracy wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy służy naprawieniu szkody, jaką poniósł pracownik w wyniku utraty zarobku wskutek niezgodnego z prawem rozwiązania przez pracodawcę stosunku pracy.

Oznacza to, że wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy jest szczególnym świadczeniem odszkodowawczym, którego specyfika wyraża się w tym, że choć stanowi pokrycie szkody, jaką ponosi pracownik wskutek bezprawnego pozbawienia zatrudnienia, to jednak samo świadczenie w istocie jest oderwane od poniesionej straty.

Ponadto, co do zasady wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy jest odszkodowaniem, którego wysokość i zasady ustalania wynikają wprost z przepisów kodeksu pracy, tym samym korzysta ono albo ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 albo z art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli wynika z wyroku sądowego, co nastąpiło w stanie faktyczny opisanym w niniejszym wniosku.

Powyższe poglądy zostały zawarte m. in. w:

1) wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 27 maja 2021 r. (sygn. akt: II FSK 3420/18);

2) wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 listopada 2021 r. (sygn. akt: II FSK 982/21);

3) wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 1 lipca 2015 r. (sygn. akt: I SA/Gl 43/15);

4) interpretacji indywidualnej z 18 października 2021 r. (sygn. akt: 0114-KDIP3-3.4011.59.2017.2021.S.9.AK).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Pan przedstawił we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z ww. przepisem:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Natomiast w świetle art. 12 ust. 1 omawianej ustawy:

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Z opisu zdarzenia wynika, że w okresie od (…) kwietnia 1997 r. do (…) grudnia 2017 r. był Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony. (…) października 2017 r. pracodawca wypowiedział Panu umowę o pracę, powołując się na art. 361 § 1 Kodeksu pracy. W chwili otrzymania wypowiedzenia umowy o pracę był Pan pracownikiem w wieku przedemerytalnym, zgodnie z art. 39 Kodeksu pracy i podlegał z tego tytułu pełnej ochronie. (…) listopada 2017 r. złożył Pan do Sądu pozew o przywrócenie do pracy (art. 45 § 1 Kodeksu pracy) i zasądzenie od pracodawcy wynagrodzenia za cały czas pozostawiania bez pracy (art. 47 Kodeksu pracy). Wyrokiem z (…) stycznia 2020 r. Sąd Rejonowy uwzględnił w całości powództwo i orzekł o przywróceniu Pana do pracy oraz zasądził od pracodawcy na Pana rzecz wynagrodzenie za cały czas pozostawania bez pracy, tj. za okres od … stycznia 2018 r. do momentu zgłoszenia gotowości niezwłocznego podjęcia pracy. Wyrokiem z (…) marca 2022 r. Sąd Okręgowy podtrzymał w całości wyrok Sądu I instancji. (…) kwietnia 2022 r. stawił się Pan do pracy. (…) kwietnia 2022 r. pracodawca wypłacił Panu całe zasądzone wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, od którego - jako płatnik - pobrał i przekazał Urzędowi Skarbowemu zaliczkę na podatek dochodowy.

Celem wyjaśnienia Pana wątpliwości, tj. czy zasądzone od pracodawcy na Pana rzecz wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lub art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyjaśnienia wymaga, że odszkodowanie i zadośćuczynienie, o którym mowa w tych przepisach stanowi, co do zasady, przychód w rozumieniu cytowanego wyżej art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy spełnieniu określonych przepisami prawa warunków, może korzystać on ze zwolnienia przedmiotowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 2020 r. poz. 1320), z wyjątkiem:

a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,

b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,

c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,

d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,

e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,

f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,

g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

W kontekście powyższego wyjaśnić należy, że zwolnieniem określonym w art. 21 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy objęte są odszkodowania lub zadośćuczynienia, w sytuacji gdy ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw lub aktów administracyjnych wydanych na podstawie tych przepisów; lub też jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, z wyjątkiem wymienionych w lit. a-g tego przepisu.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy:

Wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, obejmuje zatem swym zakresem odszkodowania lub zadośćuczynienia przyznane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z regulacji wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy. Przy czym ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy wyłączone są świadczenia otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz świadczenia dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Zakres tego zwolnienia obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Warunkiem wystarczającym do powstania obowiązku podatkowego na zasadach przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, będzie więc niezrealizowanie choćby jednej ze wskazanych wyżej przesłanek.

Należy również podkreślić, że wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe są wyjątkiem, istotnym odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej – powszechności i równości opodatkowania, a ich zastosowanie nie może odbywać się na podstawie wykładni rozszerzającej, tzn. muszą być interpretowane ściśle. W przedmiocie stosowania wszelkiego rodzaju ulg podatkowych trzeba mieć na uwadze także przepis art. 84 Konstytucji RP dotyczący zasady powszechności opodatkowania, stąd każdy wyjątek od tej zasady, w tym także ulga podatkowa, nie może być interpretowany dowolnie, ani uzupełniany w drodze interpretacji o treść, której nie zawiera.

Jak wynika wprost z art. 21 ust. 1 pkt 3 lub art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, aby dane świadczenie mogło korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie ww. przepisów, musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia, tym nie mniej rozumienie tych pojęć nie może odbiegać od ich znaczenia przyjętego w systemie prawa cywilnego. Wiele pojęć z katalogu zwolnień przedmiotowych nie zostało zdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie może to jednak oznaczać dowolności w ich rozumieniu i stosowania wykładni rozszerzającej, przy czym oczywistym jest, iż aby uniknąć takiej dowolności, kryteria rozumienia tych pojęć, niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, muszą mieć w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych. Odwołując się zatem do prawa cywilnego stwierdzić należy, że zasady odpowiedzialności odszkodowawczej w prawie cywilnym opierają się na zasadzie winy lub ryzyka. Ustawa z dnia 24 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360) przewiduje dwa zasadnicze rodzaje odpowiedzialności: kontraktową, która powstaje z mocy umowy (art. 471 K.c. i nast.) oraz deliktową - wynikającą z czynów niedozwolonych (art. 415 K.c. i nast.). W konsekwencji na tle Kodeksu cywilnego świadczenie odszkodowawcze jest następstwem czynu niedozwolonego lub niewykonania bądź nienależytego wykonania zobowiązania. O tym, co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują generalnie przepisy art. 361 i 363 Kodeksu cywilnego. W świetle powyżej wskazanych uregulowań wypłata odszkodowania jest więc konsekwencją wystąpienia szkody.

Zgodnie natomiast z art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego w wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym (tj. w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia – art. 444 § 1 K.c.) sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę.

Zdefiniowane w zacytowanym przepisie zadośćuczynienie, to forma rekompensaty pieniężnej z tytułu szkody niemajątkowej w związku z doznaną krzywdą.

Powyższe regulacje, mają również zastosowanie do przepisów kodeksu pracy, choć w ograniczonym zakresie.

Jak stanowi bowiem art. 300 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2022 r. poz. 1510 ze zm.).

W sprawach nieunormowanych przepisami prawa pracy do stosunku pracy stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego, jeżeli nie są one sprzeczne z zasadami prawa pracy.

Powyższe oznacza, że przepisy Kodeksu cywilnego wybrane do zastosowania w prawie pracy (stosunku pracy) nie mogą się sprzeciwiać ogólnym normom prawa pracy, mającym podstawowe znaczenie dla regulacji stosunków pracy.

Przepisy Kodeksu pracy, posługują się terminami „odszkodowanie” oraz „zadośćuczynienie” w odniesieniu do konkretnych świadczeń pracowniczych, do których uprawniony jest pracownik lub były pracownik (np. w art. 45, art. 56 Kodeksu pracy).

Stosownie do art. 39 omawianej ustawy:

Pracodawca nie może wypowiedzieć umowy o pracę pracownikowi, któremu brakuje nie więcej niż 4 lata do osiągnięcia wieku emerytalnego, jeżeli okres zatrudnienia umożliwia mu uzyskanie prawa do emerytury z osiągnięciem tego wieku.

W myśl art. 45 § 1 cytowanej ustawy:

W razie ustalenia, że wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę, sąd pracy - stosownie do żądania pracownika - orzeka o bezskuteczności wypowiedzenia, a jeżeli umowa uległa już rozwiązaniu - o przywróceniu pracownika do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowaniu.

Na podstawie art. 45 § 2 ww. ustawy:

Sąd pracy może nie uwzględnić żądania pracownika uznania wypowiedzenia za bezskuteczne lub przywrócenia do pracy, jeżeli ustali, że uwzględnienie takiego żądania jest niemożliwe lub niecelowe; w takim przypadku sąd pracy orzeka o odszkodowaniu.

W myśl natomiast art. 47 ww. Kodeksu:

Odszkodowanie, o którym mowa w art. 45, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia.

Stosownie do art. 471 Kodeksu pracy:

Pracownikowi, który podjął pracę w wyniku przywrócenia do pracy, przysługuje wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, nie więcej jednak niż za 2 miesiące, a gdy okres wypowiedzenia wynosił 3 miesiące - nie więcej niż za 1 miesiąc. Jeżeli umowę o pracę rozwiązano z pracownikiem, o którym mowa w art. 39, albo z pracownicą w okresie ciąży lub urlopu macierzyńskiego, wynagrodzenie przysługuje za cały czas pozostawania bez pracy; dotyczy to także przypadku, gdy rozwiązano umowę o pracę z pracownikiem - ojcem wychowującym dziecko lub pracownikiem - innym członkiem najbliższej rodziny, o którym mowa w art. 1751 pkt 3, w okresie korzystania z urlopu macierzyńskiego, albo gdy rozwiązanie umowy o pracę podlega ograniczeniu z mocy przepisu szczególnego.

Zgodnie z art. 56 § 1 cytowanej ustawy:

Pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie, przysługuje roszczenie o przywrócenie do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowanie. O przywróceniu do pracy lub odszkodowaniu orzeka sąd pracy.

W myśl art. 57 § 1 Kodeksu pracy:

Pracownikowi, który podjął pracę w wyniku przywrócenia do pracy, przysługuje wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, nie więcej jednak niż za 3 miesiące i nie mniej niż za 1 miesiąc.

Na mocy art. 57 § 2 ww. ustawy:

Jeżeli umowę o pracę rozwiązano z pracownikiem, o którym mowa w art. 39, albo z pracownicą w okresie ciąży lub urlopu macierzyńskiego, wynagrodzenie przysługuje za cały czas pozostawania bez pracy; dotyczy to także przypadku, gdy rozwiązano umowę o pracę z pracownikiem - ojcem wychowującym dziecko lub pracownikiem - innym członkiem najbliższej rodziny, o którym mowa w art. 1751 pkt 3, w okresie korzystania z urlopu macierzyńskiego, albo gdy rozwiązanie umowy o pracę podlega ograniczeniu z mocy przepisu szczególnego.

Z powyższych regulacji wynika, że pracownikowi, który podjął pracę w wyniku przywrócenia do pracy, przysługuje wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy. Wynagrodzenia tego nie można traktować jako odszkodowania. Kodeks pracy wprowadza wyraźne rozgraniczenie pomiędzy wynagrodzeniem za czas pozostawania bez pracy, a odszkodowaniem. W konsekwencji, nie sposób przyjąć, że wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy jest tożsame z odszkodowaniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy jest świadczeniem związanym bezpośrednio ze stosunkiem pracy. Kwota wypłaconego wynagrodzenia stanowi więc przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie nie można zgodzić się z Pana stanowiskiem, zgodnie z którym wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy stanowi odszkodowanie i podlega zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 lub pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedmiotowej sprawie nie otrzymał Pan świadczenia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 lub 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. odszkodowania/zadośćuczynienia. Otrzymał Pan wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy. Wynagrodzenie to nie korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 i pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na to, że powyższemu zwolnieniu podlegają wyłącznie odszkodowania lub zadośćuczynienia – co wynika wprost z literalnego brzmienia powołanego przepisu. W konsekwencji, świadczenie to stanowi dla Pana przychód ze stosunku pracy podlegający opodatkowaniu, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, albowiem podstawą jego wypłaty był stosunek pracy.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Odnosząc się do powołanych wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnej wskazać należy, że niewątpliwie rozstrzygnięcia te kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Należy podkreślić, że rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA), albo

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).