Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.150.2019.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-28
Teza: Ustalenie czy wskutek zbycia Dywizji LB powstanie wartość firmy podlegająca amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 2 updop.
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; wartość-wartość firmy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 marca 2019 r. (data wpływu 27 marca 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 kwietnia 2019 r. (data wpływu 8 kwietnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wskutek zbycia Dywizji LB powstanie wartość firmy podlegająca amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 27 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wskutek zbycia Dywizji LB powstanie wartość firmy podlegająca amortyzacji na podstawie art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej.

Spółka zajmuje się m.in. sprzedażą hurtową sprzętu oświetleniowego.

Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny w Polsce i jest polskim rezydentem podatkowym.

Grupa planuje wydzielenie europejskiego biznesu opraw oświetleniowych ze swojej działalności biznesowej. W tym celu europejski biznes opraw oświetleniowych zostanie wydzielony ze struktur spółek lokalnych i wniesiony do utworzonych w tym celu spółek zależnych. Proces wydzielenia będzie przeprowadzony także w Polsce.

W tym celu Spółka zawrze z podmiotem powiązanym ze Spółką – spółką będącą polskim rezydentem podatkowym (dalej: Nabywca) – umowę sprzedaży (dalej: Umowa Sprzedaży). Przedmiotem Umowy Sprzedaży będzie Dywizja LB.

Nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny w Polsce.

Spółka oraz Nabywca są powiązane kapitałowo poprzez udziałowca, niemiecką spółkę-matkę, która posiada:

*   bezpośrednio 100% udziałów w kapitale Spółki, oraz

*   pośrednio 100% udziałów w kapitale Nabywcy.

Transakcja sprzedaży Dywizji LB ma obejmować szereg składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych dotąd przez Spółkę w toku prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie europejskiego biznesu opraw oświetleniowych, w szczególności:

*   środki trwałe oraz wyposażenie biurowe (w tym w szczególności meble, urządzenia biurowe, komputery, telefony),

*   licencje (m.in. na oprogramowanie komputerowe),

*   wszelkie prawa związane z gwarancjami, obligacjami oraz poręczeniami, jeśli takie będą występowały na moment zawarcia Umowy Sprzedaży,

*   wyroby gotowe i towary w drodze, surowce/materiały, części zamienne, produkcję w toku,

*   należności handlowe,

*   aktywa finansowe dostępne do sprzedaży,

*   środki pieniężne i ich ekwiwalenty, aktywa płynne, umowy rachunków bankowych,

*   wszelkie roszczenia związane z podatkami i składkami na ubezpieczenia społeczne,

*   wszelkie roszczenia z tytułu umów zabezpieczających (umów hedingowych), jeśli takie będą występowały na moment zawarcia Umowy Sprzedaży,

*   wszelkie inne aktywa bieżące,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami oraz kontrahentami,

*   zobowiązania Spółki.

Ww. zespół składników stanowi odrębny składnik majątku Spółki pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, w szczególności:

*   Dywizja LB będąca przedmiotem sprzedaży posiada na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży wyodrębnienie organizacyjne oraz funkcjonalne w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki – działa w formie odrębnej jednostki biznesowej (tzw. Business Unit),

*   wszystkie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Dywizji LB są funkcjonalnie związane ze zbywanym europejskim biznesem opraw oświetleniowych,

*   prowadzona ewidencja księgowa umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników wchodzących w skład Dywizji LB – poprzez przypisane do tej jednostki biznesowej miejsca powstawania kosztów (MPK) oraz przychody,

*   zespół wszystkich zbywanych składników wchodzących w skład Dywizji LB umożliwi Nabywcy prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie europejskiego biznesu opraw oświetleniowych w takim samym zakresie w jakim prowadziła tę działalność Spółka.

W ramach transakcji sprzedaży Dywizji LB nastąpi przejście części zakładu pracy w trybie przepisów Kodeksu pracy. Przejściem objęci zostaną pracownicy zatrudnieni w jednostce biznesowej Dywizji LB. Spółka nie pozostanie ani w zakresie ekonomicznym, ani prawnym pracodawcą personelu tej jednostki biznesowej.

Intencją stron Umowy jest sprzedaż całego biznesu Dywizji LB, a następnie jego kontynuacja przez Nabywcę. Zgodnie z treścią Umowy Sprzedaży Spółka i Nabywca zamierzają i dołożą wszelkich uzasadnionych starań, aby zapewnić, że sprzedaż Dywizji LB będzie traktowana jako przeniesienie działalności celem jej kontynuowania przez Nabywcę (ang. transfer of a going concern). Zgodnie z Dyrektywą 2006/112/WE i/lub odpowiednimi postanowieniami obowiązującego prawa VAT w odpowiednich jurysdykcjach nie będzie ona traktowana jako dostawa poszczególnych towarów lub usług dla celów VAT wchodzących w skład tej transakcji.

Po wydzieleniu i sprzedaży Dywizji LB:

*   Spółka będzie dalej prowadziła działalność gospodarczą w zakresie analogicznym jak wcześniej, z wyłączeniem europejskiego biznesu opraw oświetleniowych,

*   Nabywca będzie prowadził działalność w zakresie europejskiego biznesu opraw oświetleniowych w takim samym zakresie w jakim prowadziła tę działalność Spółka, w oparciu o te same (nabyte od Spółki) składniki majątku, umowy handlowe, zobowiązania oraz z udziałem pracowników Spółki, którzy w związku ze sprzedażą Dywizji LB staną się pracownikami Nabywcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym planowane zbycie Dywizji LB przez Spółkę na rzecz Nabywcy będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i jako takie pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT?
2.  Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym planowane zbycie Dywizji LB przez Spółkę na rzecz Nabywcy będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4 ustawy o CIT wobec czego w przypadku powstania w ramach transakcji wartości firmy w rozumieniu art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT będzie ona podlegała amortyzacji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie numer 2. W zakresie pytania numer 1 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stanowisko Zainteresowanych.

W opisanym zdarzeniu przyszłym planowane zbycie Dywizji LB przez Spółkę na rzecz Nabywcy będzie stanowić transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, dalej: ustawa o CIT), wobec czego w przypadku powstania w ramach transakcji wartości firmy w rozumieniu art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT będzie ona podlegała amortyzacji przez Nabywcę.

Stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Równocześnie stosownie do przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o VAT nie zawierają definicji pojęcia „transakcji zbycia”. Zgodnie jednak z linią interpretacyjną organów podatkowych: „uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu (interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 7 marca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1 -2.4012.76.2019.1.AJ).

Wobec powyższego, planowane zbycie Dywizji LB przez Spółkę na rzecz Nabywcy nie będzie podlegało przepisom ustawy o VAT, jeżeli przedstawiony w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zbiór składników majątkowych, które mają być przedmiotem tej transakcji stanowi:

1.  przedsiębiorstwo albo
2.  zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze, że:

*   przedmiotem sprzedaży będzie jedynie część składników majątku Spółki, a mianowicie składniki majątku skupione w Dywizji LB,

*   po wydzieleniu i sprzedaży Dywizji LB Spółka będzie dalej prowadziła działalność gospodarczą w zakresie analogicznym jak wcześniej, z wyłączeniem europejskiego biznesu opraw oświetleniowych,

\- przedmiotem transakcji pomiędzy Spółką a Nabywcą nie będzie przedsiębiorstwo.

Tym samym zasadne jest rozważnie, czy przedmiot sprzedaży będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Również na gruncie przepisów ustawy o CIT ustawodawca przewidział szczególne regulacje i skutki podatkowe dla transakcji dotyczących przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w porównaniu do transakcji dotyczących zbiorów składników majątkowych, które nie stanowią przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl przepisu art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, amortyzacji podlega (z zastrzeżeniem art. 16c ustawy o CIT), niezależnie od przewidywanego okresu używania, wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

1.  kupna,
2.  przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,
3.  wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

Jak wskazano wyżej przedmiotem transakcji pomiędzy Spółką a Nabywcą nie będzie przedsiębiorstwo.

Tym samym zasadne jest rozważanie, czy przedmiot sprzedaży będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie przepisów ustawy o VAT oraz ustawy o CIT.

Definicja pojęcia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” została zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” należy rozumieć, cyt.:

„organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania’’.

Analogiczna definicja pojęcia „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” została zawarta w przepisie art. 4 pkt 4 ustawy o CIT.

Biorąc pod uwagę powyższą definicję, dana masa majątkowa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT, jak również na gruncie ustawy o CIT, jeżeli są łącznie spełnione następujące warunki:

1.  stanowi ona zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący również zobowiązania;
2.  ww. zespół składników jest organizacyjne i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  ww. zespół składników jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne) i jest zdolny do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa, które samodzielnie realizowałoby te zadania gospodarcze.

Powyższe potwierdza linia interpretacyjna organów podatkowych, przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 7 marca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.76.2019.1.AJ, cyt.;

„Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

(\`(...)\`)

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie”.

W ocenie Spółki w opisanym zdarzeniu przyszłym wszystkie powyższe warunki będą spełnione, o czym świadczy poniższe uzasadnienie.

Warunek 1: istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Warunek ten uważa się za spełniony w sytuacji, gdy składniki materialne oraz niematerialne (w tym zobowiązania) stanowią zorganizowany zespół składników pozostających ze sobą we wzajemnych relacjach i funkcjonujących jako całość. Istotne jest zatem, aby pomiędzy składnikami istniały takie powiązania i zależności, aby wspólnie – jako zorganizowany zespół – mogły służyć realizacji określonego celu gospodarczego. Punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa.

Powyższe potwierdza linia interpretacyjna organów podatkowych, przykładowo interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 28 lutego 2019 r., 0114-KDIP1-2.4012.835.2018.4.WH, cyt.:

„(\`(...)\`) Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”.

Przenosząc powyższe na realia opisanego zdarzenia przyszłego nie ulega wątpliwości, że przedmiotem sprzedaży dokonywanej przez Spółkę na rzecz Nabywcy będą składniki majątku na tyle ze sobą powiązane, że można o nich mówić jako o zespole (umożliwiają one – jako całość – prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie Dywizji LB). Zgodnie bowiem z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

*   Transakcja sprzedaży Dywizji LB będzie obejmowała zarówno zobowiązania Spółki, jak i szereg składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych przez Spółkę w toku prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie Dywizji LB, w szczególności:
    *   środki trwałe oraz wyposażenie biurowe (w tym w szczególności meble, urządzenia biurowe, komputery, telefony),
    *   licencje (m. in. na oprogramowanie komputerowe),
    *   wszelkie prawa związane z gwarancjami, obligacjami oraz poręczeniami, jeśli takie będą występowały na moment zawarcia Umowy Sprzedaży,
    *   wyroby gotowe i towary w drodze, surowce/materiały, części zamienne, produkcję w toku,
    *   należności handlowe,
    *   aktywa finansowe dostępne do sprzedaży,
    *   środki pieniężne i ich ekwiwalenty, aktywa płynne, umowy rachunków bankowych,
    *   wszelkie roszczenia związane z podatkami i składkami na ubezpieczenia społeczne,
    *   wszelkie roszczenia z tytułu umów zabezpieczających (umów hedingowych), jeśli takie będą występowały na moment zawarcia Umowy Sprzedaży,
    *   wszelkie inne aktywa bieżące,
    *   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami oraz kontrahentami,

*   Nabywca przejmie od Spółki, w trybie przepisów Kodeksu pracy, pracowników zatrudnionych w jednostce biznesowej Dywizji LB. Po transakcji Spółka nie pozostanie ani w zakresie ekonomicznym, ani prawnym pracodawcą personelu tej jednostki biznesowej.

*   Intencją stron Umowy Sprzedaży jest sprzedaż całego biznesu Dywizji LB, a następnie jego kontynuacja przez Nabywcę. Zgodnie z treścią Umowy Sprzedaży Spółka i Nabywca zamierzają i dołożą wszelkich uzasadnionych starań, aby zapewnić, że sprzedaż Dywizji LB będzie traktowana jako przeniesienie działalności celem jej kontynuowania przez Nabywcę (ang. transfer of a going concem).

*   Nabywca na chwilę obecną nie korzysta faktycznie z żadnej nieruchomości, natomiast od 1 kwietnia 2019 r. będzie korzystał z nieruchomości udostępnionej przez Spółkę. Nieruchomość ta będzie miejscem pracy pracowników Nabywcy.

Wniosek: W opisanym zdarzeniu przyszłym warunek istnienia zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będzie spełniony.

Warunek 2: wyodrębnienie organizacyjne i finansowe

Przepisy ustawy o VAT ani przepisy ustawy o CIT nie wskazują wprost kryteriów, które muszą zostać spełnione, aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być uznany za wyodrębniony organizacyjnie i finansowo. Zgodnie jednak z utrwaloną linią interpretacyjną organów podatkowych:

*   wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (vide m.in. interpretacja Dyrektora KIS z dnia 06 marca 2019 r., sygn. 0114 -KDIP4.4012.28.2019.1.AK, interpretacja Dyrektora KIS z dnia 8 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.133.2018.1.BS). Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Dywizja LB będąca przedmiotem sprzedaży będzie posiadała na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży wyodrębnienie organizacyjne w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki – działa w formie odrębnej jednostki biznesowej (tzw. Business Unit).

*   wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (vide m.in. Interpretacja Dyrektora KIS z dnia 28 lutego 2019, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.835.2018.4.WH, interpretacja Dyrektora KIS z dnia 27 czerwca 2018 r., nr 0112-KDIL2-3.4012.109.2018.3.AS; interpretacja Dyrektora KIS z dnia 11 czerwca 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.269.2018.1.RSZ, interpretacja Dyrektora KIS z dnia 8 czerwca 2018 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.133.2018.1.BS). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego prowadzona ewidencja księgowa umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników wchodzących w skład Dywizji LB – poprzez przypisane do tej jednostki biznesowej miejsca powstawania kosztów (MPK) oraz przychodów.

Wniosek: W opisanym zdarzeniu przyszłym warunek wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego będzie spełniony.

Warunek 3: wyodrębnienie funkcjonalne i zdolność do działania jako samodzielny podmiot.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia zadań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa zbywcy. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (vide m.in. interpretacja Dyrektora KIS z dnia 27 czerwca 2018 r., nr 0112-KDIL2 -3.4012.109.2018.3.AS; interpretacja Dyrektora KIS z dnia 11 czerwca 2018 r., nr 0111-KDIB3-1.4012.269.2018.1.RSZ; interpretacja Dyrektora KIS z dnia 8 czerwca 2018 r., nr 0111-KDIB1 -1.4010.133.2018.1.BS).

Niewątpliwie zbiór składników majątkowych, które mają być przedmiotem transakcji sprzedaży przez Spółkę na rzecz Nabywcy jest wyodrębniony pod względem funkcjonalnym w ramach przedsiębiorstwa Spółki i jako taki mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo, które samodzielnie realizowałoby zadania gospodarcze, ponieważ:

*   wszystkie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Dywizji LB są funkcjonalnie związane ze zbywanym europejskim biznesem opraw oświetleniowych,

*   zespół wszystkich zbywanych składników wchodzących w skład Dywizji LB umożliwi Nabywcy prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie europejskiego biznesu opraw oświetleniowych w takim samym zakresie w jakim prowadziła tę działalność Spółka,

*   intencją stron Umowy jest sprzedaż całego biznesu Dywizji LB, a następnie jego kontynuacja przez Nabywcę. Zgodnie z treścią Umowy Sprzedaży Spółka i Nabywca zamierzają i dołożą wszelkich uzasadnionych starań, aby zapewnić, że sprzedaż Dywizji LB będzie traktowana jako przeniesienie działalności celem jej kontynuowania przez Nabywcę (ang. transfer of a going concern),

*   po wydzieleniu i sprzedaży Dywizji LB Nabywca będzie prowadził działalność w zakresie europejskiego biznesu opraw oświetleniowych w takim samym zakresie w jakim prowadziła tę działalność Spółka, w oparciu o te same (nabyte od Spółki) składniki majątku, umowy handlowe, zobowiązania oraz z udziałem pracowników Spółki, którzy w związku ze sprzedażą Dywizji LB staną się pracownikami Nabywcy.

Wniosek: W opisanym zdarzeniu przyszłym warunek wyodrębnienia funkcjonalnego i zdolności do działania jako samodzielny podmiot będzie spełniony.

Podsumowanie:

Z uwagi na fakt, iż zbiór składników majątku Dywizji LB, będący przedmiotem transakcji sprzedaży przez Spółkę na rzecz Nabywcy:

*   stanowi „zespół” składników majątkowych ściśle ze sobą powiązanych i obejmuje m.in. zobowiązania,

*   jest wyodrębniony w strukturze Spółki na gruncie organizacyjnym oraz finansowym,

*   mógłby pełnić funkcje gospodarcze jako niezależne przedsiębiorstwo (spełniony jest warunek jego wyodrębnienia funkcjonalnego),

\- stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT oraz art. 4 pkt 4 ustawy o CIT.

W konsekwencji:

*   w przypadku powstania w ramach transakcji zbycia Dywizji LB wartości firmy w rozumieniu art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, będzie ona podlegała amortyzacji przez Nabywcę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanego w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, dalej: Ustawa CIT), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej część przedsiębiorstwa – oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Natomiast zgodnie z definicją wynikającą z treści z art. 4a pkt 3 ww. ustawy, pojęcie przedsiębiorstwo oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

Zatem zgodnie z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1994 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.), przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W rozumieniu powyższej regulacji prawnej, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniać powinien następujące warunki:

*   musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten powinien być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Zorganizowana część przedsiębiorstwa, w rozumieniu powyższego przepisu, powinna więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota zorganizowanej części przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Zatem nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Tę ostatnią przesłankę rozumie się zazwyczaj jako potencjalną zdolność (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielnego podmiotu gospodarczego i to jeszcze w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Winno ono mieć również zdolność zaistnienia jako niezależne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 i 552 ustawy Kodeks cywilny.

Z treści powołanych przepisów wynika, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tym przedsiębiorstwem do tej jego części.

Natomiast zgodnie z art. 16b ust. 2 pkt 2 Ustawy CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w wyniku nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w drodze:

1.  kupna,
2.  przyjęcia do odpłatnego korzystania, a odpisów amortyzacyjnych, zgodnie z przepisami rozdziału 4a, dokonuje korzystający,
3.  wniesienia do spółki na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji.

W myśl art. 16c pkt 4 Ustawy CIT, amortyzacji nie podlega wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 16b ust. 2 pkt 2 i 2a.

Stosownie do art. 16g ust. 2 Ustawy CIT, wartość początkową firmy stanowi dodatnia różnica między ceną nabycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ustaloną zgodnie z ust. 3 i 5, albo nominalną wartością wydanych udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny a wartością rynkową składników majątkowych wchodzących w skład kupionego, przyjętego do odpłatnego korzystania albo wniesionego do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, odpowiednio z dnia kupna, przyjęcia do odpłatnego korzystania albo wniesienia do spółki albo spółki niebędącej osobą prawną.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zawrze z podmiotem powiązanym ze Spółką umowę sprzedaży. Przedmiotem Umowy Sprzedaży będzie Dywizja LB.

Transakcja sprzedaży Dywizji LB ma obejmować szereg składników materialnych i niematerialnych wykorzystywanych dotąd przez Spółkę w toku prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie europejskiego biznesu opraw oświetleniowych, w szczególności:

*   środki trwałe oraz wyposażenie biurowe (w tym w szczególności meble, urządzenia biurowe, komputery, telefony),

*   licencje (m.in. na oprogramowanie komputerowe),

*   wszelkie prawa związane z gwarancjami, obligacjami oraz poręczeniami, jeśli takie będą występowały na moment zawarcia Umowy Sprzedaży,

*   wyroby gotowe i towary w drodze, surowce/materiały, części zamienne, produkcję w toku,

*   należności handlowe,

*   aktywa finansowe dostępne do sprzedaży,

*   środki pieniężne i ich ekwiwalenty, aktywa płynne, umowy rachunków bankowych,

*   wszelkie roszczenia związane z podatkami i składkami na ubezpieczenia społeczne,

*   wszelkie roszczenia z tytułu umów zabezpieczających (umów hedingowych), jeśli takie będą występowały na moment zawarcia Umowy Sprzedaży,

*   wszelkie inne aktywa bieżące,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami oraz kontrahentami,

*   zobowiązania Spółki.

Ww. zespół składników stanowi odrębny składnik majątku Spółki pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, w szczególności:

*   Dywizja LB będąca przedmiotem sprzedaży posiada na dzień zawarcia Umowy Sprzedaży wyodrębnienie organizacyjne oraz funkcjonalne w strukturze organizacyjnej przedsiębiorstwa Spółki – działa w formie odrębnej jednostki biznesowej (tzw. Business Unit),

*   wszystkie składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Dywizji LB są funkcjonalnie związane ze zbywanym europejskim biznesem opraw oświetleniowych,

*   prowadzona ewidencja księgowa umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników wchodzących w skład Dywizji LB – poprzez przypisane do tej jednostki biznesowej miejsca powstawania kosztów (MPK) oraz przychody,

*   zespół wszystkich zbywanych składników wchodzących w skład Dywizji LB umożliwi Nabywcy prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie europejskiego biznesu opraw oświetleniowych w takim samym zakresie w jakim prowadziła tę działalność Spółka.

W ramach transakcji sprzedaży Dywizji LB nastąpi przejście części zakładu pracy w trybie przepisów Kodeksu pracy. Przejściem objęci zostaną pracownicy zatrudnieni w jednostce biznesowej Dywizji LB. Spółka nie pozostanie ani w zakresie ekonomicznym, ani prawnym pracodawcą personelu tej jednostki biznesowej.

Intencją stron Umowy jest sprzedaż całego biznesu Dywizji LB, a następnie jego kontynuacja przez Nabywcę. Zgodnie z treścią Umowy Sprzedaży Spółka i Nabywca zamierzają i dołożą wszelkich uzasadnionych starań, aby zapewnić, że sprzedaż Dywizji LB będzie traktowana jako przeniesienie działalności celem jej kontynuowania przez Nabywcę.

Z uwagi na fakt, iż zbiór składników majątku Dywizji LB, będący przedmiotem transakcji sprzedaży przez Spółkę na rzecz Nabywcy:

*   stanowi „zespół” składników majątkowych ściśle ze sobą powiązanych i obejmuje m.in. zobowiązania,

*   jest wyodrębniony w strukturze Spółki na gruncie organizacyjnym oraz finansowym,

*   mógłby pełnić funkcje gospodarcze jako niezależne przedsiębiorstwo (spełniony jest warunek jego wyodrębnienia funkcjonalnego),

\- stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przypadku powstania w ramach transakcji zbycia Dywizji LB wartości firmy w rozumieniu art. 16b ust. 2 pkt 2 ustawy CIT, będzie ona podlegała amortyzacji przez Nabywcę.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2 należy uznać za prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że we wniosku wskazano art. 4 pkt 4 zamiast art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednak organ potraktował to jako oczywistą omyłkę pisarską niemającą wpływu na rozstrzygnięcie.

Organ interpretacyjny zauważa ponadto, że transakcje obejmujące aport/sprzedaż przedsiębiorstwa (lub jego zorganizowanej części) są powszechnie stosowane w obrocie gospodarczym jako forma przekształceń majątkowych przedsiębiorstw. Jeżeli są dokonywane w warunkach rynkowych i służą celom ekonomicznym, ujawnienie wartości firmy i jej amortyzacja (w przypadku zakupu) są uprawnione. Wobec powyższego, mając na względzie „Ostrzeżenie Ministra Finansów przed optymalizacją podatkową z wykorzystaniem wartości firmy”, w sytuacji gdyby działania opisane we wniosku zawierały w rzeczywistości znamiona optymalizacji podatkowej, wówczas organ podatkowy wywiedzie skutki prawne adekwatne do stanu mającego miejsce w rzeczywistości.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.