Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-107/13-4/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-23
Teza: Czy Wnioskodawca ma prawo uwzględnić wartość obrotu z tytułu świadczenia Usług na rzecz Odbiorcy w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, jako obrót z tytułu którego podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego?
Słowa kluczowe: proporcja; stawka; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 6 marca 2013 r. (data wpływu 12 marca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uwzględnienia wartości obrotu z tytułu świadczenia Usług na rzecz Odbiorcy w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uwzględnienia wartości obrotu z tytułu świadczenia Usług na rzecz Odbiorcy w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest podmiotem, którego przedmiotem działalności jest m.in. integracja istniejących i tworzenie nowych usług w zakresie płatności internetowych oraz dostarczenie narzędzi ułatwiających działalność handlową w Internecie.

Zainteresowany jest posiadaczem rozwiązania informatycznego (oprogramowania), które może być wykorzystywane do elektronicznego przetwarzania płatności bezgotówkowych za pomocą określonych instrumentów płatniczych (dalej: „System”).

Wnioskodawca podpisał umowę z podmiotem z siedzibą w Holandii (dalej: „Odbiorca”), nieposiadającym stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, na podstawie której sprzedaje on Odbiorcy usługi (dalej: „Usługi”). Odbiorca następnie dokonuje odprzedaży Usług tzw. „operatorom”, którzy pełnią w swych krajach rolę agentów płatniczych (dalej: „Operatorzy”). Operatorzy są podmiotami nieposiadającymi siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Operator występuje jako agent płatniczy pomiędzy Klientem chcącym dokonać zakupów przez Internet, a sprzedawcą - np. sklepem internetowym (dalej: „Sprzedawca”). Świadczone przez Operatora usługi płatnicze w praktyce polegają na umożliwianiu Klientowi dokonania płatności bezgotówkowych na rzecz Sprzedawcy za pomocą określonych elektronicznych instrumentów płatniczych (np. przelewów elektronicznych lub kart płatniczych). Operator świadczy swoje usługi na podstawie umów zawartych ze Sprzedawcami, Klientami oraz innymi podmiotami zaangażowanymi w realizację płatności bezgotówkowych (np. bankami, operatorami kart płatniczych).

Świadczone przez Zainteresowanego Usługi polegają na udostępnianiu Systemu i obejmują następujące czynności:

*   Wykorzystanie funkcjonalności Systemu do wspierania realizacji i nadzorowania płatności bezgotówkowych dokonywanych przez Klientów w celu zapewnienia prawidłowego przetwarzania płatności i rozliczania transakcji (tzw. Merchant Services) - w szczególności: zapisanie w Systemie zapytań autoryzacyjnych od Sprzedawców, przekazywanie prośby o autoryzację do instytucji udostępniającej dany instrument płatniczy, rejestrowanie pozytywnej autoryzacji Klienta w Systemie i odzwierciedlanie należności na subkoncie Sprzedawcy w Systemie;
*   Rejestrowanie danych Klientów i gromadzenie danych dotyczących instrumentów płatniczych w celu umożliwienia realizacji transakcji za pomocą Systemu (tzw. Customer Services);
*   Instalacja i wdrożenie Systemu w zakresie niezbędnym do umożliwienia Operatorowi świadczenia usług płatniczych (tzw. Launch Service):
    *   konfiguracja infrastruktury technicznej,
    *   wdrożenie oprogramowania,
    *   konfiguracja domen,
    *   uruchomienie baz danych,
    *   tłumaczenie informacji znajdujących się na interfejsie,
    *   umieszczenie znaków handlowych w aplikacji,
    *   wdrożenie rozwiązań mających przeciwdziałać oszustwom,
    *   szkolenie personelu Operatora w zakresie korzystania z systemu (np. tworzenie kont, dostosowywanie filtrów mających zapobiegać oszustwom),
    *   szkolenie z zakresu procesu sprzedaży i technik obsługi klienta,
    *   szkolenia w zakresie walki z nadużyciami i oszustwami;
*   Konfiguracja połączenia pomiędzy Systemem a podmiotem dostarczającym dany instrument płatniczy (np. bankiem), za pomocą którego Klient może dokonać bezgotówkowej płatności na rzecz Sprzedawcy (tzw. Connector Adjustment Service);
*   Czynności niestandardowe obejmujące np. wprowadzanie zmian do Systemu oraz szkolenie pracowników Operatora (tzw. Non-Standard Services).

Powyższe czynności wykonywane są na podstawie jednej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Odbiorcą, przy czym umowa osobno określa wysokość wynagrodzenia należnego Zainteresowanemu od Odbiorcy dla Merchant Services, Customer Services, Launch Service, Connector Adjustment Service oraz dla czynności niestandardowych.

Na podstawie umowy z Odbiorcą, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapewnienia dostępności Systemu na określonym poziomie. Dostępność Systemu ustalana jest jako określony czas, podczas którego System powinien być w stanie przetwarzać płatności bezgotówkowe.

Sprzedaż Usług pomiędzy Odbiorcą a Operatorami uregulowana jest na podstawie odrębnych umów pomiędzy Odbiorcą a Operatorami.

W związku z prowadzeniem działalności mieszanej (tj. opodatkowanej i zwolnionej z VAT), Zainteresowany stosuje proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy VAT, ustalając kwotę podatku VAT podlegającą odliczeniu od wydatków o charakterze ogólnym (tj. takich, których nie można wprost przypisać do działalności opodatkowanej lub zwolnionej).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo uwzględnić wartość obrotu z tytułu świadczenia Usług na rzecz Odbiorcy w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT, jako obrót z tytułu którego podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego?

Zdaniem Wnioskodawcy, ma on prawo uwzględnić wartość obrotu z tytułu świadczenia Usług na rzecz Odbiorcy w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3, jako obrót, z tytułu którego podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jednocześnie, jak wskazuje art. 86 ust. 8 ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`) jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą:

1.  dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami,
2.  czynności, o których mowa w art. 7 ust. 3-7,
3.  dostawy towarów, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16.

Jak wskazał Zainteresowany:

*   miejscem świadczenia Usług na rzecz Odbiorcy jest Holandia (tzn. państwo, w którym Odbiorca posiada siedzibę), oraz
*   gdyby miejscem świadczenia Usług na rzecz Operatora była Polska (np. Operator miałby swą siedzibę w Polsce), Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Operatora podlegałyby opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23%.

W świetle powyższego, w ocenie Zainteresowanego, spełnione będą przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów lub usług nabytych/zaimportowanych dla potrzeb świadczonych przez Wnioskodawcę Usług.

Jednocześnie, na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Powyższa zasada jest zasadą ogólną i dotyczy sytuacji, w których dane nabycie towarów lub usług można wprost przyporządkować do działalności dającej prawo do odliczenia VAT oraz do działalności nie dającej takiego prawa.

W art. 90 ust. 2 ustawodawca odniósł się do prawa do odliczenia od nabyć towarów i usług, których nie można wprost przyporządkować do jednego z powyższych typów działalności. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Z kolei w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT ustawodawca zawarł wskazówki, w jaki sposób podatnicy powinni określić proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2: Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Jak zostało wskazane powyżej, Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów lub usług nabytych/zaimportowanych dla potrzeb świadczenia przez Wnioskodawcę Usług. W konsekwencji, Zainteresowany stoi na stanowisku, że będzie on miał prawo uwzględnić wartość obrotu z tytułu świadczenia Usług na rzecz Odbiorcy w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3, jako obrót, z tytułu którego podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W oparciu o art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z postanowień art. 8 ust. 1 ustawy wynika, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem, którego przedmiotem działalności jest m.in. integracja istniejących i tworzenie nowych usług w zakresie płatności internetowych oraz dostarczenie narzędzi ułatwiających działalność handlową w Internecie. Zainteresowany jest posiadaczem rozwiązania informatycznego (oprogramowania), które może być wykorzystywane do elektronicznego przetwarzania płatności bezgotówkowych za pomocą określonych instrumentów płatniczych (dalej: „System”). Wnioskodawca podpisał umowę z podmiotem z siedzibą w Holandii (dalej: „Odbiorca”), nieposiadającym stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, na podstawie której sprzedaje on Odbiorcy usługi (dalej: „Usługi”). Odbiorca następnie dokonuje odprzedaży Usług tzw. „operatorom”, którzy pełnią w swych krajach rolę agentów płatniczych (dalej: „Operatorzy”). Operatorzy są podmiotami nieposiadającymi siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

Świadczone przez Zainteresowanego Usługi polegają na udostępnianiu Systemu i obejmują następujące czynności:

*   Wykorzystanie funkcjonalności Systemu do wspierania realizacji i nadzorowania płatności bezgotówkowych dokonywanych przez Klientów w celu zapewnienia prawidłowego przetwarzania płatności i rozliczania transakcji (tzw. Merchant Services) - w szczególności: zapisanie w Systemie zapytań autoryzacyjnych od Sprzedawców, przekazywanie prośby o autoryzację do instytucji udostępniającej dany instrument płatniczy, rejestrowanie pozytywnej autoryzacji Klienta w Systemie i odzwierciedlanie należności na subkoncie Sprzedawcy w Systemie;
*   Rejestrowanie danych Klientów i gromadzenie danych dotyczących instrumentów płatniczych w celu umożliwienia realizacji transakcji za pomocą Systemu (tzw. Customer Services);
*   Instalacja i wdrożenie Systemu w zakresie niezbędnym do umożliwienia Operatorowi świadczenia usług płatniczych (tzw. Launch Service):
    *   konfiguracja infrastruktury technicznej,
    *   wdrożenie oprogramowania,
    *   konfiguracja domen,
    *   uruchomienie baz danych,
    *   tłumaczenie informacji znajdujących się na interfejsie,
    *   umieszczenie znaków handlowych w aplikacji,
    *   wdrożenie rozwiązań mających przeciwdziałać oszustwom,
    *   szkolenie personelu Operatora w zakresie korzystania z systemu (np. tworzenie kont, dostosowywanie filtrów mających zapobiegać oszustwom),
    *   szkolenie z zakresu procesu sprzedaży i technik obsługi klienta,
    *   szkolenia w zakresie walki z nadużyciami i oszustwami;
*   Konfiguracja połączenia pomiędzy Systemem a podmiotem dostarczającym dany instrument płatniczy (np. bankiem), za pomocą którego Klient może dokonać bezgotówkowej płatności na rzecz Sprzedawcy (tzw. Connector Adjustment Service);
*   Czynności niestandardowe obejmujące np. wprowadzanie zmian do Systemu oraz szkolenie pracowników Operatora (tzw. Non-Standard Services).

Powyższe czynności wykonywane są na podstawie jednej umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Odbiorcą, przy czym umowa osobno określa wysokość wynagrodzenia należnego Zainteresowanemu od Odbiorcy dla Merchant Services, Customer Services, Launch Service, Connector Adjustment Service oraz dla czynności niestandardowych.

Na podstawie umowy z Odbiorcą, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapewnienia dostępności Systemu na określonym poziomie. Dostępność Systemu ustalana jest jako określony czas, podczas którego System powinien być w stanie przetwarzać płatności bezgotówkowe.

Sprzedaż Usług pomiędzy Odbiorcą a Operatorami uregulowana jest na podstawie odrębnych umów pomiędzy Odbiorcą a Operatorami. W związku z prowadzeniem działalności mieszanej (tj. opodatkowanej i zwolnionej z VAT), Zainteresowany stosuje proporcję, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy, ustalając kwotę podatku VAT podlegającą odliczeniu od wydatków o charakterze ogólnym (tj. takich których nie można wprost przypisać do działalności opodatkowanej lub zwolnionej).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy winien on uwzględniać wartość obrotu z tytułu świadczenia Usług na rzecz Odbiorcy w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy, jako obrót z tytułu którego podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W tym miejscu wskazać należy, że w interpretacji indywidualnej z dnia 23 maja 2013 r., nr ILPP4/443-107/13-2/BA stwierdzono, że w przypadku usług świadczonych na rzecz Odbiorcy mającego siedzibę poza Polską, miejscem świadczenia usług – w rozumieniu art. 28b ustawy – jest/będzie miejsce, w którym nabywca (tj. Odbiorca) posiada siedzibę, a w konsekwencji Usługi te nie podlegają/nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści cytowanego wyżej przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, zgodnie z którym podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

A contrario podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te nie mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika, iż zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego odnośnie nabyć związanych ze świadczeniem usług poza krajem jest adekwatny jak w przypadku transakcji krajowych.

Z opisu sprawy wynika, iż świadczone przez Wnioskodawcę usługi niepodlegające opodatkowaniu na terytorium kraju w sytuacji gdyby wykonywane były na terytorium Polski, podlegałyby opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, jeżeli Zainteresowany posiada/będzie posiadał dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami, spełnione są/będą przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji przysługuje/będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od towarów lub usług nabytych/zaimportowanych dla potrzeb świadczonych przez niego usług.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 – art. 90 ust. 2 ustawy.

Z kolei na mocy art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W myśl art. 90 ust. 4 ustawy proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Zatem, w przypadku ponoszenia wydatków dających prawo do odliczenia podatku naliczonego, jak i nie dających takiego prawa, podatnik winien ustalić właściwą proporcję jako udział rocznego obrotu z działalności, z tytułu której to prawo mu przysługuje, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu tych czynności.

Zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję ustala się jako udział:

*   rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (LICZNIK),
*   w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo (MIANOWNIK).

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy tut. Organ, mając na względzie przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy stwierdza, iż przy wyliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, należy uwzględnić świadczenie usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli w kraju występuje podatek naliczony związany z tymi czynnościami. Są to co do zasady czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem, jednakże ze względu na określone miejsce dostawy lub świadczenia nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej (…).

Zatem, ustalając proporcję, o której mowa art. 90 ust. 3 ustawy oprócz świadczenia usług opodatkowanych na terytorium kraju należy również uwzględnić te, które podlegają opodatkowaniu poza jego terytorium. Przy czym należy nadmienić, że jeśli będzie to świadczenie usług, które dają prawo do odliczenia podatku naliczonego – przy ustalaniu proporcji należy uwzględnić je zarówno w liczniku, jak i w mianowniku. Natomiast jeśli będą to czynności, które nie dają prawa do odliczenia to taki obrót należy uwzględnić tylko w mianowniku.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż proporcja, o której mowa w art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy, obliczana jest w oparciu o obrót. Obrotem natomiast w świetle powołanego wyżej art. 29 ust. 1 ustawy jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Zatem w przedmiotowej sprawie obrót z tytułu wykonywania przez Wnioskodawcę usług powinien być uwzględniony w proporcji ustalonej w oparciu o art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Reasumując, Zainteresowany ma/będzie miał obowiązek uwzględnić wartość obrotu z tytułu świadczenia Usług na rzecz Odbiorcy w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy, jako obrót, z tytułu którego przysługuje/przysługiwać mu będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w zakresie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego dotyczącego uwzględnienia wartości obrotu z tytułu świadczenia Usług na rzecz Odbiorcy w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Natomiast pozostałe zakresy rozpatrzone zostały w interpretacjach indywidualnych z dnia 23 maja 2013 r. nr ILPP4/443 -107/13-2/BA i nr ILPP4/443-107/13-3/BA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.