Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.492.2023.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-05
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadania.
Słowa kluczowe: aport; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadania pn. „(…)”. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 22 listopada 2023 r. (wpływ 23 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina otrzymała promesę w ramach Polskiego Ładu na realizację zadania inwestycyjnego: „(…)”. Po przeprowadzeniu procedury przetargowej i zawarciu poszczególnych umów na realizację zadania z wykonawcami zadanie zostało zrealizowane w miesiącu sierpniu 2023 r. Przedmiotem zadania jest zapewnienie wyselekcjonowania i segregacji z masy odpadów maksymalnej ilości surowców wtórnych (plastik, szkło, papier, metal). Jego realizacja polegała na:

1) budowie linii do segregacji odpadów w tym: dokumentacja, roboty budowlano-montażowe, wyposażenie linii,

2) zakupie: ładowarki kołowej, śmieciarki, „hakowca”, samochodu do zbierania worków oraz pojemników i kontenerów.

W ramach realizacji zadania opracowano dokumentację projektową i kosztorysową i uzyskano wymagane uzgodnienia i pozwolenia oraz pełniony był nadzór inwestorski w trakcie robót budowlanych.

Teren, na którym były prowadzone roboty budowlane znajduje się na istniejącym składowisku odpadów w (…) (Gmina (…), powiat (…), Województwo (…)) na działkach nr 1 i 2 obręb nr (…) - (…), które są własnością A. Sp. z o.o.

Przewidywany okres realizacji inwestycji był powyżej 12 miesięcy. Przewidywana wartość inwestycji: (…) zł, w tym kwota udziału własnego (…) zł, kwota wnioskowanych środków (…) zł. Właścicielem działek, na których została zbudowana linia do segregacji odpadów jest A. Sp. z o.o. Na czas budowy, działki zostały przekazane gminie na podstawie udzielonego przez A. Sp. z o.o., prawa do dysponowania nieruchomościami na cele ww. budowy. Faktury VAT od wykonawców wyłonionych w przetargu są wystawione na Gminę (…).

Po zakończeniu inwestycji i oddaniu linii do segregacji odpadów do użytkowania, powstały: linia do segregacji (w tym: ciąg przenośników, kabina sortownicza 8-stanowiskowa, bunkier zasypowy), prasokontenery, rozbudowa hali technologicznej (w tym: oświetlenie, toaleta, instalacja hydrantowa, drzwi ewakuacyjne, brama segmentowa sortowni, boksy wraz z oświetleniem wiaty), ściana ppoż., instalacje sanitarne (kanalizacja ściekowa, kanalizacja deszczowa) oraz pojazdy samochodowe, pojemniki i kontenery, które zostaną wniesione aportem do spółki, tj. A. Sp. z o.o. w miesiącu następnym po zakończeniu inwestycji i oddaniu do użytkowania w zamian za otrzymane udziały.

Wniesienie aportu na rzecz A. Sp. z o.o., w którym Gmina posiada 100% udziałów będzie czynnością opodatkowaną podstawową stawką podatku VAT. Fakturę dokumentującą aport Gmina będzie wystawiać na rzecz A. Sp. z o.o., a przychody uzyskane uwzględniać w swoich rejestrach sprzedaży oraz rozliczeniach dla podatku od towarów i usług.

Przed wniesieniem aportu do spółki Gmina nie będzie używać linii do segregacji odpadów wraz z infrastrukturą, pojazdów samochodowych oraz pojemników i kontenerów, ani do czynności: opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku VAT, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (np. nieodpłatne udostępnienie na rzecz spółki) i do różnych kategorii czynności (np. czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz czynności opodatkowanych podatkiem, albo czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku, itp.). Finansowanie inwestycji odbywać się będzie w ramach „Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych” w kwocie brutto. Program ten nie przewiduje finansowania w kwocie netto.

Wartość nominalna udziałów jakie otrzyma gmina po przekazaniu aportem linii do segregacji odpadów wraz z infrastrukturą, pojazdów samochodowych oraz kontenerów i pojemników do spółki z o.o. będzie odpowiadać kosztom wytworzenia/nabycia linii do segregacji odpadów, prasokontenerów, rozbudowy hali technologicznej, ściany ppoż., instalacji sanitarnej, pojazdów samochodowych oraz pojemników i kontenerów przekazanych przez Gminę ww. Spółce.

Przyznawanie bezzwrotnego dofinansowania w kwocie brutto wykonanej inwestycji w ramach Programu Inwestycji strategicznych odbywa się zgodnie z Uchwałą nr (…) Rady Ministrów z dnia 1 lipca 2021 r. ze zm., w sprawie ustanowienia Rządowego Funduszu Polski Ład: Program Inwestycji Strategicznych w § 4 pkt 1 po literce a), b), c), d) stanowi: „jako wartość zadania inwestycyjnego przyjmuje się całkowitą łączną wartość wynagrodzenia wykonawcy za wykonanie zadania inwestycyjnego, w tym wartość ceny dostaw określonych w umowie lub w umowach mających na celu realizację zadania inwestycyjnego”.

**Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego**

W rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.):

a) Linia do segregacji odpadów, prasokontenery stanowią urządzenia budowlane,

b) Hala technologiczna stanowi budynek,

c) Ściana ppoż., instalacje sanitarne stanowią budowle,

d) Pojemniki, kontenery stanowią ruchomości. Nie są one urządzeniami budowlanymi, budynkami, budowlami.

Wnioskodawca wskazał, że:

a) Pojazd samochodowy do zbiórki worków (…), który będzie, przedmiotem aportu jest pojazdem samochodowym w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Spełnia on wymóg określony w art. 86a ust. 9 pkt 2; VAT-2, ustawy o podatku od towarów i usług potwierdzony zaświadczeniem.

b) Pojazd samochodowy (…) przeznaczony do wywozu śmieci, który będzie przedmiotem aportu jest samochodem ciężarowym o dopuszczalnej masie całkowitej 18 000 kg (18t) czyli przekraczającej 3,5t.

c) Pojazd samochodowy (…) przeznaczony do przewozu innych ładunków, który będzie przedmiotem aportu jest samochodem ciężarowym o dopuszczalnej masie całkowitej 26 000 kg (26t) czyli przekraczającej 3,5t.

Nabycie pojazdów samochodowych nastąpiło w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT i zostały wystawione faktury.

**Pytanie**

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadania „(…)”?

### Państwa stanowisko w sprawie

Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadania „(…)”.

Świadczona przez Gminę czynność wniesienia aportu będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.). Stosownie do art. 86 ust. 1 ww. ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przedmiotowej sprawie znajdzie zastosowanie art. 86 ust. 1 ustawy, ponieważ jak wskazano wyżej, obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie w ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozwalających na odliczenie podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Odpłatnie realizowane w ramach umów cywilnoprawnych świadczenie usług przez jednostki samorządu terytorialnego podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Czynności wykonywane na podstawie zawartej przez Gminę umowy cywilnoprawnej nie będą podlegać wyłączeniu z opodatkowania na mocy powołanego wyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, co skutkuje opodatkowaniem tej czynności.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być wykonana przez podatnika.

Pojęcie „podatnik” zostało zdefiniowane w art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z art. 15 ust. 2 ustawy wynika, że:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny.

Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją zadania pn. „(…)”.

Aby stwierdzić, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od realizacji tego przedsiewzięcia należy przeanalizować, czy aport linii do segregacji odpadów, prasokontenerów, rozbudowy hali technologicznej, ściany ppoż., instalacji sanitarnej, pojemników i kontenerów oraz samochodu do zbiórki worków (…), samochodu ciężarowego (…) przeznaczonego do wywozu śmieci i samochodu ciężarowego (…) przeznaczonego do przewozu innych ładunków będzie podlegał opodatkowaniu.

Należy wskazać, że aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych:

*   wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku,
*   w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość.

Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne formy - nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego - w zależności od tego co jest jego przedmiotem -spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Tym samym, w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ odbywa się za wynagrodzeniem: istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji, wniesienie aportem powstałego/nabytego w ramach inwestycji majątku w zamian za udziały należy uznać za odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju.

Wnosząc do Spółki aport w postaci linii do segregacji odpadów, prasokontenery, rozbudowaną halę technologiczną, ściany ppoż., instalacje sanitarne, pojazdy samochodowe oraz pojemniki i kontenery, nie będą Państwo działać w roli organu władzy publicznej, lecz w charakterze podatnika podatku od towarów. Czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towarów dokonywana za wynagrodzeniem (w formie wyrażonych pieniężnie udziałów) zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części należy przywołać definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku, budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika - bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a lub pkt 2 tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego ze wskazanych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia obiektu budowlanego, budynku, budowli oraz urządzenia budowlanego. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 1, 2, 3 i 9 Prawa budowlanego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

2) budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

3) budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

9) urządzeniach budowlanych - należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższych przepisów urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, w szczególności nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Urządzenia budowlane należy traktować jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę (lub zwolnienie z podatku VAT) właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego znajdującego się na tej samej działce, co urządzenie. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

Zgodnie z Państwa wskazaniem, w ramach transakcji aportu zamierzają Państwo przekazać do Spółki z o. o. w zamian za udziały linie do segregacji odpadów, prasokontenery, rozbudowaną halę technologiczną, ścianę ppoż., instalacje sanitarne, pojazdy samochodowe oraz pojemniki i kontenery.

Wskazali Państwo również, że hala technologiczna stanowi budynek, ściana ppoż., instalacje sanitarne stanowią budowle według ustawy Prawo budowlane.

Skoro przedmiotem aportu do Spółki będą budynek oraz budowle zasadne jest zbadanie przesłanek, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla tej transakcji.

Wskazali Państwo, że przed wniesieniem aportu do spółki nie będą Państwo używać linii do segregacji odpadów wraz z infrastrukturą, pojazdów samochodowych oraz pojemników i kontenerów, ani do czynności: opodatkowanych podatkiem VAT, zwolnionych od podatku VAT, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (np. nieodpłatne udostępnienie na rzecz spółki) i do różnych kategorii czynności (np. czynności niepodlegających opodatkowaniu oraz czynności opodatkowanych podatkiem, albo czynności opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku, itp.).

Przekazanie aportem do Spółki budynku i budowli powstałych w ramach inwestycji nastąpi w okresie nieprzekraczającym dwa lata od momentu oddania ich do użytkowania.

Zatem przekazanie aportem do Spółki budynku i budowli nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji aport budynku i budowli do Spółki nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że aby dostawa budynku, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki określone w tym przepisie, tj. dokonującemu dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu budynków, budowli lub ich części oraz sprzedający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Aby ustalić, czy wniesienie aportem budynku i budowli objętych zakresem wniosku do Spółki będzie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie ww. przepisu, należy rozstrzygnąć, czy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na ich wytworzenie. Rozstrzygając kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego należy również wskazać, że przedmiotem aportu do Spółki będą także towary w postaci kontenerów i pojemników oraz samochodu ciężarowego (…) przeznaczonego do wywozu śmieci i samochodu ciężarowego (…) przeznaczonego do przewozu innych ładunków.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego sformułowane są w art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W analizowanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. We wniosku wskazali Państwo, że będą realizować inwestycję z zamiarem przekazania jej efektów w ramach czynności opodatkowanych, tj. dokonanie aportu na rzecz Spółki. Wartość nominalna udziałów jakie otrzymają Państwo po przekazaniu aportem linii do segregacji odpadów wraz z infrastrukturą, pojazdów samochodowych oraz kontenerów i pojemników do spółki z o.o. będzie odpowiadać kosztom wytworzenia/nabycia linii do segregacji odpadów, prasokontenerów, rozbudowy hali technologicznej, ściany ppoż., instalacji sanitarnej, pojazdów samochodowych oraz pojemników i kontenerów przekazanych przez Państwa ww. Spółce.

Oznacza to, że budynek i budowle oraz towary, tj. pojemniki i kontenery oraz samochód ciężarowy (…) przeznaczony do wywozu śmieci i samochód ciężarowy (…) przeznaczony do przewozu innych ładunków zostaną wykorzystane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zatem - zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na realizowaną inwestycję, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Skoro będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków ponoszonych na budowę budynku i budowli w ramach realizowanej inwestycji, nie zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy dla dostawy budynku i budowli w ramach aportu do Spółki.

W analizowanej sprawie odnośnie transakcji aportu do Spółki budynku i budowli powstałych w ramach inwestycji nie znajdzie zastosowania również zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące prawo do zwolnienia. Jak wskazano powyżej będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego w związku z wybudowaniem budynku i budowli.

Jednocześnie należy wskazać, że ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2, 10 i 10a ustawy nie będzie również korzystała dostawa urządzeń budowlanych, gdyż jak wyjaśniono wyżej urządzenia budowlane powinny być traktowane jako element przynależny do budynku i budowli i opodatkowane według tych samych zasad, co budynek i budowle.

Odnosząc się zaś do rzeczy ruchomych tj. pojemników i kontenerów oraz samochodu ciężarowego (…) przeznaczonego do wywozu śmieci i samochodu ciężarowego (…) przeznaczonego do przewozu innych ładunków wskazać należy, że wniesienie ich aportem nie korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Jak ustalono powyżej będzie Państwu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na zakupione towary, tj. pojemniki i kontenery oraz samochód ciężarowy (…) przeznaczony do wywozu śmieci i samochód ciężarowy (…) przeznaczony do przewozu innych ładunków.

W konsekwencji wniesienie aportem majątku ruchomego nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Tym samym wniesienie aportem majątku ruchomego, tj. pojemników i kontenerów oraz samochodu ciężarowego (…) przeznaczonego do wywozu śmieci i samochodu ciężarowego (…) przeznaczonego do przewozu innych ładunków podlega opodatkowaniu na zasadach właściwych dla przedmiotu aportu.

Ponadto, przedmiotem aportu będzie również pojazd samochodowy do zbiórki worków (…), który jest pojazdem samochodowym w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Spełnia on wymóg określony w art. 86a ust. 9 pkt 2; VAT-2, ustawy o podatku od towarów i usług potwierdzony zaświadczeniem.

Przed wniesieniem aportu do spółki nie będą Państwo używać pojazdu samochodowego.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy, należy wskazać, że dla aportu ww. samochodu do Spółki nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące prawo do zwolnienia. Samochód od momentu nabycia nie będzie przez Państwa wykorzystywany wyłącznie do czynności zwolnionych od podatku.

Odnosząc się natomiast do prawa do odliczenia podatku VAT od wskazanego samochodu do zbiórki worków (…), który jest pojazdem samochodowym w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, to w myśl z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy:

W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do zapisu art. 86a ust. 2 ustawy:

Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jak stanowi art. 2 pkt 34 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Na podstawie art. 86a ust. 3 ustawy:

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Art. 86a ust. 4 ustawy:

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Jak stanowi ust. 5 ww. artykułu:

Warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1) przeznaczonych wyłącznie do:

a) odprzedaży,

b) sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,

c) oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

\- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;

2) w odniesieniu do których:

a) kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub

b) podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

W myśl art. 86a ust. 9 ustawy:

Do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

a) agregat elektryczny/spawalniczy,

b) do prac wiertniczych,

c) koparka, koparko-spycharka,

d) ładowarka,

e) podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

f) żuraw samochodowy

\- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

W analizowanej sprawie, mając na uwadze powołane przepisy, wniesiony aportem samochód do zbiórki worków (…) nie podlega ograniczonemu prawu do odliczenia podatku. Ww. samochód jest pojazdem samochodowym w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Spełnia on wymóg określony w art. 86a ust. 9 pkt 2; VAT-2, ustawy o podatku od towarów i usług potwierdzony zaświadczeniem.

Tym samym warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Samochód do zbiórki worków (…) przekażą Państwo aportem do spółki (czynność opodatkowana). Zatem – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone na ww. samochód, pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Podsumowując, czynność wniesienia aportem linii do segregacji odpadów, prasokontenerów, rozbudowy hali technologicznej, ściany ppoż., instalacji sanitarnej, pojemników i kontenerów oraz samochodu do zbiórki worków (…), samochodu ciężarowego (…) przeznaczonego do wywozu śmieci i samochodu ciężarowego (…) przeznaczonego do przewozu innych ładunków do Spółki, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, niekorzystająca ze zwolnienia z tego podatku - będzie podlegać opodatkowaniu na zasadach właściwych dla przedmiotu aportu wg stawek podatkowych właściwych dla tych towarów.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, będzie Państwu przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji i poczynione w związku z nią zakupy. Prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).