Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP4/4513-167/16/BP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2016-08-04
Teza: Zwolnienia energii elektrycznej wykorzystywanej w procesie metalurgicznym i redukcji chemicznej.
Słowa kluczowe: energia-energia elektryczna; podatek-podatek akcyzowy; zwolnienie
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w ”k” działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku (data wpływu 4 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego jest:

*   **prawidłowe** - w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej (pytanie nr 1);
*   **nieprawidłowe** - w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych (pytanie nr 2).

UZASADNIENIE

W dniu 4 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

„B” S.A. (dalej: Spółka) prowadzi skup i przerób złomu akumulatorowego, będąc tym samym producentem ołowiu rafinowanego i stopów ołowiu oraz wyrobów walcowanych i wyciskanych z ołowiu i stopów ołowiu.

Prowadzona przez Spółkę działalność gospodarcza jest klasyfikowana w ramach Polskiej Klasyfikacji Działalności wprowadzonej Rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 24 grudnia 2007 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Działalności (dalej: PKD) (Dz.U. z 2007 r. Nr 251, poz.1885) m.in. pod kodem 24.43.Z - produkcja ołowiu, cynku i cyny.

Ponadto, Spółka oświadcza, że jest podatnikiem podatku akcyzowego od energii elektrycznej wykorzystywanej m.in. w opisanym poniżej procesie produkcyjnym, a także w przypadku korzystania ze zwolnień określonych w art. 30 ust. 7a pkt 1 i 3 ustawy o podatku akcyzowym będzie dopełniała obowiązków formalnych określonych w art. 30 ust. 7b pkt 2 w zw. z art. 30 ust. 7c ustawy o podatku akcyzowym tj. będzie przekazywała do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym wykorzystała energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

Procesy produkcyjne Spółki prowadzone są w dwóch lokalizacjach - w „k” , gdzie produkowany jest ołów rafinowany, wyroby walcowane i wyciskane oraz w „S” , gdzie prowadzony jest przerób złomu akumulatorowego w czysty metal (ołów). Poniżej Spółka przedstawia opis realizowanych procesów produkcyjnych.

1\. Zakład w „k”

1.1. Odlewnia

Spółka kupuje od zewnętrznego dostawcy złom ołowiu i surowce ołowionośne. Złom jest segregowany ze względu na zawartość innych pierwiastków chemicznych i składowany w desygnowanych miejscach na terenie zakładu.

Proces produkcyjny rozpoczyna się od zestawienia wsadu pod kątem zawartości ołowiu i dodatków w celu dostosowania go do docelowego kształtu (determinowanego zamówieniem klienta). Przetapianie odbywa się w piecu wychylno-obrotowym, w którym paliwem grzewczym jest gaz ziemny. Sterowanie pieca oraz jego ruch obrotowy wytwarzany jest przez urządzenia zasilane energią elektryczną. Po przetopieniu wsadu otrzymuje się ołów surowy i żużel. Surowy ołów zawierający zanieczyszczenia w postaci różnych ilości miedzi, srebra, bizmutu, antymonu, arsenu lub cyny kierowany jest do jednego z ośmiu kotłów rafinacyjnych, w których zachodzi proces rafinacji tj. oczyszczania ołowiu z zanieczyszczeń. Oczyszczanie polega na dodawaniu do kotła poza ołowiem pierwiastków lub związków chemicznych (takich jak tlen, soda kalcynowana czy saletra potasowa), które reagują z pierwiastkami metali niepożądanych znajdujących się w ciekłym ołowiu poddawanemu rafinacji tworząc zgary. Po wstępnej rafinacji następuje pobranie próbki i kontrola jej jakości tj. składu chemicznego. Produkt, tj. ołów rafinowany o odpowiednim składzie (znajdujący się w stanie ciekłym) zostaje przetransportowany przy użyciu pomp i systemu rurociągów do maszyny odlewniczej odlewającej gąski ołowiane. Na hali odlewni znajdują się wentylatory, odprowadzające szkodliwe gazy i pyły powstające w wyniku przetopu ołowiu. W związku z tym Spółka posiada dwie odpylnie, z których jedna gromadzi pyły i gazy znad kotłów rafinacyjnych, druga znad pieca.

W powyższym procesie produkcji Spółka wykorzystuje energię elektryczną. Na tym etapie procesu energia zużywana jest w szczególności przez suwnice, urządzenia obsługujące piec, urządzenia rafinacji: mieszadła i pompy do ciekłego ołowiu, maszynę odlewniczą, taśmociągi, wentylatory, odpylnie.

1.2. Walcownia

Przygotowane na hali odlewni gąski mogą być w tej formie sprzedawane klientowi lub przekazane na halę walcowni i poddane dalszej obróbce w procesie walcowania lub wyciskania. Spółka posiada urządzenia, walcarki i prasy, które umożliwiają jej zaoferowanie klientom szerokiego asortymentu tj. rur, prętów, drutów, taśm, blach, a także anod do produkcji cynku w procesie elektrolizy.

a) technologia produkcji wyrobów walcowanych.

Gąski ołowiu o określonym w zamówieniu gatunku, wsadowane są do pieca topielnego walcarki opalanego palnikiem gazowo-powietrznym i po stopieniu odlewane w postaci bloków. Bloki po zastygnięciu transportowane są przenośnikiem rolkowym do walcarki nawrotnej duo i walcowane do określonej w zamówieniu grubości. Otrzymane w procesie walcowania pasy są następnie cięte, przy użyciu zainstalowanych w ciągu technologicznym nożyc gilotynowych, na arkusze blach lub płyt o wymiarach określonych w zamówieniu.

b) technologia produkcji wyrobów wyciskanych.

Gąski ołowiu o określonym w zamówieniu gatunku topione są w kociołkach topielnych pras hydraulicznych a następnie w postaci ciekłej przelewane grawitacyjnie do cylindrów pras hydraulicznych. Po obniżeniu temperatury w cylindrach pras do pożądanej wartości rozpoczyna się proces wyciskania wyrobów z ołowiu o kształcie i wymiarach określonych w zamówieniu.

Na tym etapie produkcji energia elektryczna zużywana jest w szczególności przez: urządzenia linii do walcowania blach i taśm, urządzenia pras hydraulicznych, suwnice.

2\. Zakład w „S”

W zakładzie w „S” Spółka prowadzi działalność polegającą na recyclingu złomu akumulatorowego i przerobu odzyskanych surowców ołowionośnych do ołowiu surowego. Proces technologiczny polega na skruszeniu baterii akumulatorowej, a następnie odseparowaniu i odfiltrowaniu części składowych w celu wyodrębnienia elementów zawierających metal (akumulator składa się z pasty ołowiowej, frakcji metalicznej, polipropylenu, elektrolitu i polietylenu), które to elementy są następnie wykorzystywane do produkcji metalu (ołowiu surowego).

Przygotowanie wsadu obejmuje kilka następujących po sobie etapów:

1.  kruszenie złomu akumulatorowego i separacja składników akumulatora,
2.  odsiarczanie pasty ołowiowej metodą sodową i krystalizacja siarczanu(VI) sodu,
3.  przetop odsiarczonej pasty i frakcji metalicznej na ołów surowy.

Poniżej Spółka prezentuje szczegółowy opis tych procesów.

2.1. Kruszenie złomu akumulatorowego i separacja składników akumulatora

Akumulatory przywożone są na teren zakładu transportem samochodowym. Każdy transport jest ważony na elektronicznej wadze towarowej. Z magazynu surowców akumulatory transportowane są taśmociągiem do kruszarki, a następnie po skruszeniu do przesiewacza wibracyjnego i systemu hydroseperacji, w którym następuje oddzielenie części składowych metodą hydrodynamiczną na frakcje: metaliczną, polipropylenu z obudów, zasiarczonej pasty ołowiowej, polietylenu, a dodatkowo odzyskuje się pozostały po wstępnym oddzieleniu elektrolit.

Oddzielone elementy akumulatora są przekazywane na poszczególne etapy produkcji, z wyłączeniem polipropylenu, który jest sprzedawany zewnętrznym firmom jako surowiec do ich dalszej produkcji oraz polietylenu, który stanowi odpad produkcyjny i jest oddawany do utylizacji.

Na tym etapie produkcji energia elektryczna zużywana jest w szczególności przez: sterowanie linii technologicznej, taśmociągi i transportery ślimakowe, napędy: kruszarki, przesiewacza i odwadniaczy wibracyjnych; pompy hydroseperatorów, płuczkę wodną systemu odciągu oparów liczną wentylację hali produkcyjnej.

2.2 Odsiarczanie pasty i krystalizacja siarczanu sodu

Pasta ołowiowa jest mieszaniną związków ołowiu w tym PbSO4, Pb2O (SO4), PbO2, Pb2O3, metalicznego ołowiu oraz dodatków takich jak kleje, ulepszacze ziarna. Przed podaniem pasty do pieca, zanieczyszczająca pastę ołowiową siarka musi zostać usunięta z pasty w procesie odsiarczania. W celu odsiarczenia pasty dodaje się do niej węglan sodu, który reaguje ze składnikami zawierającymi siarkę. Zawiesina pasty transportowana jest do reaktora za pomocą pomp napędzanych silnikami elektrycznymi. Pozostałe składniki podawane są do reaktora za pomocą taśmociągów.

Efektem reakcji odsiarczania, redukcji siarki, jest uzyskanie dwóch produktów - odsiarczonej pasty ołowiowej, która poddawana jest następnie procesom topienia oraz siarczanu sodu.

Na stopień przemiany reakcji odsiarczania mają wpływ różne parametry, m.in. prędkość mieszania i temperatura reakcji. Silne mieszanie za pomocą mieszadła napędzanego energią elektryczną i wyższe stężenie sody umożliwiają skuteczniejsze przenikanie ziaren PbS04 przez jony C03-. Ponadto, ze względu na wzrost aktywności chemicznej półproduktu wraz z rosnącą temperaturą, Spółka wykorzystuje w tym procesie również ciepło powstałe w wyniku egzotermicznej reakcji neutralizacji kwasu.

Elektrolit podawany jest po zakończeniu procesu odsiarczania w celu zneutralizowania nadmiar węglanu do dwuwęglanu i dokonania ekstrakcji sodu z NaPb2(C03)20H. W wyniku tych reakcji Spółka otrzymuje się siarczan sodu.

Ze względu na fakt, iż roztwór siarczanu sodu otrzymany w wyniku odsiarczania pasty nadal zawiera pewne ilości zanieczyszczeń metalicznych, których stężenie musi zostać znacznie zmniejszone przed podaniem siarczanu do urządzenia krystalizującego, Spółka obniża pH roztworu przy użyciu stężonego H2S04. Następnie dodaje się Na2S, który reaguje z jonami metalu i tworzy nierozpuszczalne siarczki według reakcji:

Na2S + M++ —► MS + 2 Na+

Roztwór jest filtrowany, a pozostały siarczek sodu jest redukowany do siarczanu sodu przez reakcję z nadtlenkiem wodoru.

Oczyszczony roztwór siarczanu sodu magazynowany jest w izolowanym termicznie zbiorniku międzyoperacyjnym, z którego jest następnie pompowany do linii krystalizacji. W procesie krystalizacji roztwór siarczanu sodu podgrzewany jest parą wodną wytworzoną przez generator pary. W procesie krystalizacji z roztworu otrzymuje się krystaliczny siarczan sodu sprzedawany przez Spółkę zewnętrznym odbiorcom. Na tym etapie produkcji energia jest zużywana w szczególności przez: sterowanie linii technologicznych, wirówkę siarczanu, taśmociągi, pompy procesowe, wentylatory, filtry workowe, grzałki elektryczne do podgrzewania roztworu.

2.3 Produkcja ołowiu i jego stopów

Odsiarczona pasta ołowiowa oraz frakcja metaliczna odzyskana podczas oddzielania składników akumulatorów w powyższym etapie produkcji są przetapiane na ołów surowy. Odbywa się to w nowoczesnych piecach wychylno-obrotowych. Wykorzystywane w tym celu przez Spółkę linie przetopu są całkowicie zautomatyzowane. Wsadem do pieców, oprócz frakcji ołowionośnej z procesu rozdrabniania złomu akumulatorowego są również inne materiały (koncentraty, pyły zwrotne) i odpady zawierające ołów. Poszczególne surowce wsadowe wraz z dodatkami technologicznymi w ilości zgodnej z recepturą transportowane są z pomocą systemu namiarowania wsadu zasilanego energią elektryczną. Piece wyposażone są w systemy do odprowadzania gazów, które są następnie neutralizowane w filtrach zasilanych energia elektryczną.

Po przetopieniu surowy ołów jest zlewany do kadzi odlewniczej. Po zakrzepnięciu żużel wyjmuje się z kadzi, a oddzielony ciekły ołów, o temperaturze ok. 400 °C, wylewa się do form odlewniczych. Po zakrzepnięciu ołów surowy w postaci bloków transportuje się do zakładu w „k” w celu rafinacji. Na tym etapie produkcji energia jest zużywana w szczególności przez: sterowanie linii technologicznych, napędy: pieców, urządzeń namiarowi wsadu, kadziowozów, suwnic, odpylni: wentylatory i przenośniki ślimakowe, wentylację mechaniczną hali.

Proces przerobu złomu akumulatorów kwasowo - ołowiowych został przedstawiony na poniższym schemacie:

Schemat – załącznik PDF

W celu uproszczenia, w dalszej części wniosku, w tym w pytaniu, Spółka na określenie opisanego powyżej procesu produkcyjnego będzie posługiwać się określeniem „Proces”. Do definicji Procesu Spółka nie włącza czynności niezwiązanych bezpośrednio z procesem produkcyjnym i jego obsługą (np. oświetlenia dróg dojazdowych, zasilania pomieszczeń socjalnych i biurowców).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisany w pkt 2.2. stanu faktycznego Proces mieści się w pojęciu „redukcji chemicznej” i w efekcie czy zużycie przez Spółkę energii elektrycznej w tym Procesie będzie korzystało ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym, pod warunkiem spełnienia warunków określonych w art. 30 ust. 7b ustawy o podatku akcyzowym?
2.  Czy opisany w stanie faktycznym Proces, z wyłączeniem części opisanej w pkt 2.2., mieści się w pojęciu „proces metalurgiczny" i w efekcie czy zużycie przez Spółkę energii elektrycznej w tym Procesie będzie korzystało ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym, pod warunkiem spełnienia warunków określonych w art. 30 ust. 7b ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Wspólne uzasadnienie stanowiska Spółki do pytań 1. i 2.

Dyrektywa Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz.U.UE.L.2003.283.51) (dalej „Dyrektywa Energetyczna”) w art. 2 ust. 4 lit. b) i tiret drugie zastrzega, że jej postanowienia nie znajdują zastosowania do produktów energetycznych podwójnego zastosowania, tj. wykorzystywanych zarówno jako paliwo do ogrzewania, jak też w innych celach, tj. do redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych.

Na gruncie polskiego porządku prawnego wyłączenie to zostało zrealizowane poprzez zwolnienie w odniesieniu do energii elektrycznej, które zostało wprowadzone do ustawy o podatku akcyzowym na mocy art. 30 ust. 7a pkt 1 i 3 tej ustawy. Zgodnie z ich brzmieniem, zwalnia się z akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną do celów redukcji chemicznej i w procesach metalurgicznych. Warunkami skorzystania z tego zwolnienia jest, zgodnie z ust. 7b tego artykułu, wykorzystanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii oraz przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania.

Na wstępie należy doprecyzować, iż w celu korzystania ze zwolnień określonych w art. 30 ust. 7a pkt 1. i 3. ustawy o podatku akcyzowym, Spółka dokona rejestracji dla celów podatku akcyzowego w zakresie energii elektrycznej, a tym samym będzie podatnikiem podatku akcyzowego w tym zakresie (warunek określony w art. 30 ust. 7b pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym).

Dodatkowo, Spółka będzie również dopełniać obowiązku składania wymaganych w art. 30 ust. 7b pkt 2 ustawy o podatku akcyzowym oświadczeń w terminach określonych w ustawie. Oświadczenie to będzie zawierało informacje określone w art. 30 ust. 7c ustawy o podatku akcyzowym, w tym informacje dotyczące nazwy i adresu siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyfikacji podatkowej (NIP), ilości wykorzystanej energii elektrycznej, sposobu wykorzystania energii elektrycznej, a także datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie w imieniu Spółki.

Ponadto, Dyrektywa Energetyczna ani ustawa o podatku akcyzowym nie zawierają definicji „redukcji chemicznej” ani „procesu metalurgicznego”. Ustalenie zaś zakresu znaczeniowego tych pojęć ma istotne znaczenie dla oceny, czy zużycie energii elektrycznej w danym procesie przemysłowym będzie korzystało ze zwolnienia z akcyzy.

Brak definicji legalnej „redukcji chemicznej” i „procesów metalurgicznych” w Dyrektywie Energetycznej oznacza, że państwa członkowskie realizując wyłączenie z zakresu zastosowania Dyrektywy w swoich porządkach prawnych, dokonują implementacji przede wszystkim w oparciu o cele Dyrektywy oraz mają wzgląd na rolę tej dyrektywy w systemie prawa unijnego.

W tym świetle należy przede wszystkim zauważyć, że cele Dyrektywy w odniesieniu do wyłączenia z zakresu jej zastosowania, tj. w istocie wyłączenia spod opodatkowania akcyzą, produktów energetycznych (w tym energii elektrycznej) zużywanych w celach redukcji chemicznej i w procesach metalurgicznych powinny być interpretowane w zgodzie z Preambułą Dyrektywy.

Zgodnie z motywem 22 Preambuły: „Produkty energetyczne powinny zasadniczo stanowić przedmiot ram wspólnotowych, gdy są wykorzystywane jako paliwa do ogrzewania lub paliwa silnikowe. W tym zakresie, zgodnie z naturą i logiką systemu podatkowego, z zakresu tych ram wyłączone jest wykorzystywanie produktów energetycznych podwójnego zastosowania i wykorzystywanie produktów energetycznych nie jako paliw, a także procesy mineralogiczne.”

Analiza motywu 22 Preambuły wskazuje więc, że produkty uważane za mające podwójne zastosowanie realizują cel dyrektywy, gdy są wyłączone z opodatkowania. Doprecyzowane zostało przy tym wyraźnie w treści przepisów (art. 2 pkt 4 lit. b Dyrektywy Energetycznej), że za podwójne zastosowanie uważane są w szczególności procesy elektrolityczne i procesy metalurgiczne.

II. Uzasadnienie stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania 1. - energia elektryczna zużywana w celach redukcji chemicznej

W celu określenia możliwości zakwalifikowania realizowanego przez Spółkę procesu odsiarczania pasty oraz krystalizacji siarczanu sodu do pojęcia redukcji chemicznej należy w pierwszej kolejności sklasyfikować te procesy względem siebie. Pojęcie redukcji chemicznej nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku akcyzowym, dlatego też zasadnym jest oparcie dalszej analizy na specjalistyczno-naukowych definicjach pojęcia redukcji chemicznej.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Encyklopedycznym to „redukcją chemiczną nazywa się i pobranie elektronu przez utleniacz od substancji zwanej reduktorem, która oddając elektrony sama się utlenia.” (P. Chmielewski, A. Jezierski, Słownik Encyklopedyczny, Chemia, wyd. 1,1999 r.)

Na wstępie należy podkreślić, że „każdej reakcji redukcji musi towarzyszyć utlenienie, a każdej reakcji utlenienia musi towarzyszyć redukcja. Niemożliwa jest reakcja polegająca wyłącznie na redukcji lub wyłącznie na utlenieniu. Utlenienie to utrata elektronów, redukcja to pobieranie elektronów. Zmniejszenie stopnia utlenienia oznacza redukcję.

Reakcja redoks jest reakcją, w której następuje zmiana stopnia utlenienia. Wszystkie reakcje spalania są faktycznie reakcjami redoks. Reduktor dostarcza elektronów cząstce reduktowanej. Reduktor zawiera pierwiastek, którego stopień utlenienia wzrasta. Reduktor jest cząstką, która ulega utlenieniu. Cała cząstka zostaje zredukowana, jeżeli zawiera pierwiastek ulegający redukcji (tj. maleje jest stopień utlenienia). Reduktor to cząstka zawierająca pierwiastek, który sam ulegając utlenieniu powoduje redukcję. Wszystkie elektrony utracone w procesie utlenienia muszą zostać pobrane w procesie redukcji. Ponieważ elektrony mają ładunki elektryczne, w chemicznym równaniu redukcji redoks sumaryczny ładunek substratów musi być równy sumarycznemu ładunkowi produktów.” (Loretta Jones, Peter Atkins, Chemia ogólna. Cząsteczki, materiał, reakcje, i Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2004).

Jak wyjaśnia M. Ch. Karapetjanc „reakcje chemiczne można podzielić na dwie grupy: w pierwszej z nich stopień utlenienia pierwiastków pozostaje stały, natomiast w drugiej grupie reakcji stopień utlenienia ulega zmianom. Przebieg procesów utleniania redukcji jest związany z częściowym lub całkowitym przejściem elektronów od jednych atomów (jonów) do innych od reduktora do utleniacza.

Do typowych utleniaczy można zaliczyć następujące substancje:

*   substancje proste, których atomy wykazują dużą elektroujemność (pierwiastki grup VIA i VIIA); najaktywniejszy z tych substancji jest fluor, znaczną aktywność wykazują również tlen i chlor;
*   jony z deficytem elektronów; proste kationy pierwiastków na wysokim stopniu utlenienia i złożone aniony, w których bardziej elektrododatni pierwiastek występuje na wysokim stopniu utlenienia.

Do typowych reduktorów należą:

*   pierwiastki, których atomy wykazują najmniejszą elektroujemność (przedstawiciele grup IA i IIA);
*   aniony proste a także aniony złożone, w których bardziej elektroujemny pierwiastek nie osiągnął najwyższego stopnia utlenienia.

Jako reduktory stosuje się również rozgrzane metale, takie jak magnez, glin, cynk, żelazo i inne. Właściwości redukujące metalu są tym silniejsze, im mniejszy jest jego potencjał jonizacji. Umownie utożsamia się utlenianie z oddawaniem elektronów, a redukcję z przyjmowaniem elektronów.” (M. Ch. Karapetjanc, Wstęp do teorii procesów chemicznych, Państwowe Wydawnictwo Naukowe, Warszawa 1983)

Opierając się na powyższych definicjach, Spółka stoi na stanowisku, że Proces opisany w pkt 2.2. opisu stanu faktycznego jest przykładem redukcji chemicznej, o której mowa w art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy o podatku akcyzowym. W konsekwencji, energia elektryczna zużywana w tym procesie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku akcyzowego, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 30 ust. 7b ustawy o podatku akcyzowym.

II. Uzasadnienie stanowiska Spółki w odniesieniu do pytania 2. - procesy metalurgiczne

Podejście prawodawcy unijnego, ukierunkowane na zwolnienie z akcyzy energochłonnych procesów metalurgicznych, nie może dziwić. Prawodawca ten zdaje sobie bowiem sprawę, ze specyficznych uwarunkowań przemysłu metalurgicznego, który z istoty swej działalności poddany jest szczególnej, konkurencji w wymiarze globalnym, a jednocześnie jest kluczowy z punktu widzenia polityki bezpieczeństwa poszczególnych państw UE. Z tego właśnie względu prawodawca zastosował podejście, zgodnie z którym akcyza, według Dyrektywy Energetycznej, nie jest w ogóle wymagana od energii elektrycznej zużytej m.in. w procesie metalurgicznym.

Tym samym, za zgodną z celem Dyrektywy Energetycznej i całego prawodawstwa unijnego należy uznać wprowadzenie wyłączenia akcyzowego w odniesieniu do „procesów metalurgicznych”, które rozumiane być musi jako uwzględnienie szczególnej roli przemysłu metalurgicznego z punktu widzenia najbardziej elementarnych interesów i polityki Unii Europejskiej.

Stąd też za prawidłowe należy uznać podejście polskiego ustawodawcy polegające na wprowadzeniu do ustawy o podatku akcyzowym pojęcia „proces metalurgiczny" bez ograniczania go definicją, która mogłaby być wobec uwarunkowań technologicznych zbyt wąska, a przez to ograniczająca istotę zwolnienia dla energii elektrycznej określonego w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Poparcie dla powyższych konkluzji odnajdujemy także w zasadach wykładni językowej. W literaturze specjalistycznej „metalurgią” nazywa się szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali, (por. Chudzikiewicz R., Briks W.: Podstawy metalurgii i odlewnictwa. Warszawa: PWN 1977.). Zgodnie zaś ze Słownikiem Języka Polskiego „metalurgia” to „dział przemysłu zajmujący się produkcją metali”. Z punktu widzenia wykładni językowej procesami metalurgicznymi są więc procesy produkcji wyrobów metalowych.

Z tej pespektywy, procesy mające miejsce w Spółce, a przedstawione powyżej, jako że przedstawiają ciąg czynności i procesów niezbędnych do topienia, rafinacji i odlewania ołowiu a także walcowaniu oraz na produkcji ołowiu ze złomu akumulatorowego, należy uznać za powstające w „procesie metalurgicznym”.

Z uwagi na to, że przepisy Dyrektywy Energetycznej stanowią punkt wyjścia dla porządków krajowych wszystkich państw członkowskich, wskazówkę, jak rozumieć i stosować pojęcie „procesów metalurgicznych” może stanowić także sposób implementacji wyłączenia produktów energetycznych podwójnego zastosowania, w tym wypadku produktów wykorzystywanych

w procesach metalurgicznych, z zakresu regulacji Dyrektywy Energetycznej w innych państwach członkowskich, szczególnie tych, które były państwami założycielskimi Europejskiej Wspólnoty Węgla i Stali, a także wyrosłych na jej gruncie Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej i w efekcie Unii Europejskiej, a przy tym są podobnie jak Polska krajami z rozbudowanym przemysłem ciężkim. Dlatego, poniżej Spółka odniesie się w szczególności do przypadków Niemiec i Francji, które wprowadziły w swoich ustawodawstwach definicje procesu metalurgicznego.

Niemcy dokonały implementacji art. 2 ust 4 lit. b Dyrektywy Energetycznej poprzez wprowadzenie sekcji 51 (1) nr 1 lit b Podatkowego Kodeksu Energetycznego. Przepisy te przewidują własną definicję „procesów metalurgicznych”. W świetle tych postanowień procesy metalurgiczne oznaczają:

*   Wytwarzanie i przetwórstwo metali (np. żelaza i stali);
*   Kucie, prasowanie, tłoczenie, walcowanie metalu w ramach procesu jego produkcji;
*   Obróbka i powlekanie metalu.

Definicja ta obejmuje więc pełny proces produkcji metali, w tym jego elementy realizowane przez Spółkę w ramach Procesu (z wyłączeniem etapu opisanego w pkt 2.2. opisu stanu faktycznego).

Z kolei w prawodawstwie francuskim akt wykonawczy wydany w celu implementacji norm unijnych w zakresie opodatkowania akcyzą produktów energetycznych stanowi, że produkty energetyczne uważa się za mające podwójne zastosowanie, gdy są wykorzystywane w celach grzewczych oraz gdy ich spalanie jest niezbędne do uzyskania innych produktów, które będą wykorzystywane w tych celach. Procesy metalurgiczne oznaczają procesy produkcyjne lub przeróbki w wysokich temperaturach metali żelaznych i nieżelaznych i ich stopów, wyszczególnione poniżej:

*   Brykietowanie węgla, węgla drzewnego, rudy żelaza, produkcja syntetycznego grafitu;
*   Prażenie lub spiekanie rudy metalu, łącznie z rudą siarczkową;
*   Produkcja koksu;
*   Produkcja stali, żelaza, żeliwa, stopów żelaza;
*   Obróbka rud metali nieżelaznych, produkcja metali i stopów nieżelaznych;
*   Produkcja stopów krzemu lub węgliku krzemu w piecu elektrycznym;
*   Wytapianie ołowiu i stopów zwierających ołów;
*   Wytapianie metali żelaznych i ich stopów;
*   Wytapianie metali nieżelaznych i ich stopów;
*   Mechaniczna obróbka metali i stopów metali poprzez walcowanie, wyciskanie, rozciąganie a także obróbka cieplna poprzez kucie, punktowanie;
*   Chłodzenie szybkie, wyżarzanie, hartowanie metali i stopów metali;
*   Ogrzewanie i procesy przemysłowe przeprowadzane z użyciem stopionej stali w celu walcowania, wyciskania i rozciągania.

Powyższa definicja także obejmuje pełen proces niezbędny do produkcji metali, w tym jego elementy realizowane przez Spółkę w ramach Procesu.

Zatem, w opinii Wnioskodawcy, opisany w opisie stanu faktycznego Proces (z wyłączeniem etapu opisanego w części 2.2.) stanowi proces metalurgiczny, w rozumieniu art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym.

Warto przy tym zauważyć, że szereg innych państw członkowskich (zarówno z tzw. piętnastki, jak też państw członkowskich, które w tym stuleciu dołączyły do Unii Europejskiej), aby zdefiniować „procesy metalurgiczne” odwołało się do klasyfikacji statystycznej wynikającej z postanowień Rozporządzenia Rady (EWG) nr 3037/90 z dnia 9 października 1990 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej we Wspólnocie Europejskie (Dz.U.UE.L.1990.293.1 ze zm.) (dalej "Rozporządzenie NACE z 1990 r." lub "NACE Rev. 1") lub zastępującego go Rozporządzenia (WE) nr 1893/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 20 grudnia 2006 r. w sprawie statystycznej klasyfikacji działalności gospodarczej NACE Rev. 2 i zmieniające rozporządzenie Rady (EWG) nr 3037/90 oraz niektóre rozporządzenia WE w sprawie określonych dziedzin statystycznych (Dz.U.UE.L.2006.393.1 ze zm.) (dalej "Rozporządzenie NACE z 2006 r. lub "NACE Rev. 2").

Zgodnie z belgijskimi przepisami akcyzowymi, przez "procesy metalurgiczne" rozumie się procesy . prowadzące do uzyskania produktów sklasyfikowanych według następujących kodów Dl klasyfikacji NACEjub według kodów Prodcom:

*   23.10 Wytwarzanie produktów koksowania węgla;
*   27.10 Produkcja żeliwa i stali oraz stopów żelaza
*   27.41 Produkcja metali szlachetnych
*   27.42 Produkcja aluminium, aż do kodu 27.42.25.00 włącznie;
*   27.43 Produkcja ołowiu, cynku i cyny, z wyłączeniem kodów 27.43.23.00,27.43.26.00 i - 27.43.29.00;
*   27.44 Produkcja miedzi, aż do kodu 27.44.25.00 włącznie;
*   27.45 Produkcja pozostałych metali nieżelaznych, z wyłączeniem kodów 27.45.24.30, 27.45.24.50, 27.45.30.17 (kod 8102 99 00), 27.45.30.23 (kod 8103 90 90), 27.45.30.25 (kod 8104 90 00), 27.45.30.27 (kod 8105 90 00), 27.45.30.33 (kod 8106 00 90), 27.45.30.37, 27.45.30.43 (kody 10, 8108 90 70, 8108 90 90), 27.45.30.45 (kod 8109 90 00), 27.45.30.47 (kod 8110 90 00), 27.45.30.53 (kod 8111 00 90), 27.45.30.55 (kody 8112 19 00, 8112 29 00, 8112 30 90, 8112 40 90, 8112 59 00, 8112 99 10, 8112 99 30 i 8112 99 80) oraz 27.45.30.57 (kod 8113 00 90).

Ponadto, odesłanie do klasyfikacji statystycznej NACE w zakresie definiowania pojęcia „procesów metalurgicznych” znajduje się również w prawodawstwie Rumunii (odesłanie do kodu 24 NACE Rev. 2), jak i Bułgarii (odesłanie do kodu DJ 27 NACE Rev. 1). W prawodawstwie czeskim „procesy metalurgiczne” zostały zdefiniowane w przepisach akcyzowych poprzez odwołanie się do klasyfikacji statystycznej NACE Rev. 1. W szczególności, zgodnie z czeskimi przepisami akcyzowymi „procesy metalurgiczne” obejmują obróbkę cieplną rud oraz ich koncentratów, a także produkcję podstawowych metali oraz produktów metalurgicznych objętych kodem DJ 27 według klasyfikacji NACE.

Podsumowując, jakkolwiek różną technikę legislacyjną zastosowały poszczególne kraje, które zdecydowały się zdefiniować pojęcie „procesy metalurgiczne” to można je podzielić zasadniczo na dwie grupy:

*   wprowadzające definicję opisową - w tych przypadkach wyraźnie widać, że poszczególne kraje, starały się pokryć definicją pełne spektrum procesów, aż do wytworzenia wyrobów przemysłu metalurgicznego;
*   odwołujące się do klasyfikacji działalności - w tych przypadkach już samo odwołanie do klasyfikacji działalności, której istotą jest wytworzenie określonych produktów sprawia, że definicja procesów metalurgicznych zawiera całość procesów zachodzących wewnątrz przedsiębiorstwa metalurgicznego.

W efekcie należy stwierdzić, że jakkolwiek z praktycznego punktu widzenia, przydatne może być wprowadzanie takich definicji legalnych, to jednak podejście, które zastosowała Polska chociaż prowadzi do tożsamych wniosków co do szerokiego zakresu zastosowania definicji procesu metalurgicznego, to jest tym właściwsze, że nie rodzi ryzyka, że wprowadzona definicja nie jest wystarczająco szeroka, np. jako efekt postępu technologicznego nieuwzględnionego w historycznie stworzonych definicjach procesu metalurgicznego.

Pomocniczo, a także celem uzupełnienia warto także odnieść się do wyjaśnień do Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD), która jest oparta na NACE Rev. 2. Zgodnie z tymi wyjaśnieniami dział 24 PKD Produkcja metali i odpowiednio 24 NACE Rev. 2 obejmuje w szczególności:

24.43.Z Produkcja ołowiu, cynku i cyny Podklasa ta obejmuje:

*   produkcję ołowiu, cynku, cyny z rud,
*   produkcję ołowiu, cynku, cyny w procesie rafinacji elektrolitycznej odpadów lub złomu ołowiu, cynku i cyny,
*   produkcję stopów ołowiu, cynku i cyny,
*   produkcję półproduktów z ołowiu, cynku i cyny,
*   produkcję drutów z ww. metali, poprzez ciągnienie,
*   produkcję folii cynkowej.

Podklasa ta nie obejmuje:

*   odlewnictwa metali nieżelaznych, sklasyfikowanego w 24.53.Z, 24.54.A i 24.54.B.

24.54.B Odlewnictwo pozostałych metali nieżelaznych, gdzie indziej niesklasyfikowane

Podklasa ta obejmuje:

*   odlewnictwo części z metali ciężkich,
*   odlewnictwo części z metali szlachetnych,
*   odlewnictwo ciśnieniowe/kokilowe części z metali nieżelaznych.

Należy zatem stwierdzić, że także w zakresie ewentualnego odwołania się do PKD, jako krajowego odbicia unijnej klasyfikacji działalności jaką jest NACE, występuje zbieżność stosowania zwolnienia akcyzowego dla zużycia energii elektrycznej w procesie metalurgicznym z celami dyrektywy, w zakresie w jakim interpretują je także inne kraje członkowskie wskazane powyżej.

Z perspektywy Spółki natomiast, należy podkreślić, iż realizowany w Spółce Proces (z wyłączeniem etapu opisanego w części 2.2. opisu stanu faktycznego) stanowi proces metalurgiczny, w rozumieniu art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy o podatku akcyzowym. W konsekwencji, energia elektryczna zużywana w tym procesie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku akcyzowego, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 30 ust. 7b ustawy o podatku akcyzowym.

III.Podsumowanie

Podsumowując, brak w Dyrektywie Energetycznej definicji redukcji chemicznej i procesów metalurgicznych oznacza, że prawodawca unijny nie zamierzał tego pojęcia zawężać, czy też modyfikować. Pozostaje to w oczywistej korelacji z wykładnią celowościową roli przedmiotowego wyłączenia z punktu widzenia znaczenia przemysłu metalurgicznego dla bezpieczeństwa i gospodarki europejskiej. W efekcie, implementując, postanowienia Dyrektywy Energetycznej co do celu, państwo członkowskie powinno zastosować możliwie szerokie rozumienie tego pojęcia.

Takim rozumieniem posłużył się krajowy ustawodawca, który nie określił definicji legalnej celów redukcji chemicznej ani procesów metalurgicznych, zwolnionych z akcyzy. Zgodnie ze wskazanymi powyżej definicjami i specjalistycznymi wyjaśnieniami, Spółka stoi na stanowisku, że prowadzony przez nią Proces opisany w stanie faktycznym stanowi odpowiednio redukcję chemiczną i proces metalurgiczny, o których mowa w przepisach ustawy o podatku akcyzowym. W konsekwencji, zużycie przez Spółkę energii elektrycznej w Procesie będzie korzystało ze zwolnienia z podatku akcyzowego, o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 1. i 3. ustawy o podatku akcyzowym, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 30 ust. 7b ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** \- w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej (pytanie nr 1);
*   **nieprawidłowe** \- w zakresie zwolnienia od akcyzy energii elektrycznej wykorzystywanej w procesach metalurgicznych (pytanie nr 2).

Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 roku o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U. z 2014 r. poz. 752 ze zm.) wyroby akcyzowe oznaczają - wyroby energetyczne, energię elektryczną, napoje alkoholowe wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

Pod poz. 33 ww. załącznika została wymieniona energia elektryczna o kodzie CN 2716 00 00.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy, w przypadku energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  nabycie wewnątrzwspólnotowe energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu na terytorium kraju, w tym przez podmiot nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, dystrybucję lub obrót energią elektryczną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 1059 z póź. zm.), który wyprodukował tę energię;
3.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot posiadający koncesję, o której mowa w pkt 2;
4.  zużycie energii elektrycznej przez podmiot nieposiadający koncesji, o której mowa w pkt 2, który wyprodukował tę energię;
5.  import energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
6.  zużycie energii elektrycznej przez nabywcę końcowego, jeżeli nie została od niej zapłacona akcyza w należnej wysokości i nie można ustalić podmiotu, który dokonał sprzedaży tej energii elektrycznej nabywcy końcowemu.

Za zużycie energii elektrycznej nie uznaje się strat powstałych w wyniku przesyłania lub dystrybucji energii elektrycznej, z wyłączeniem energii zużytej w związku z jej przesyłaniem lub dystrybucją oraz energii elektrycznej pobranej nielegalnie (art. 9 ust. 2 ustawy).

Obrót energią elektryczną i jej zużycie w ww. okolicznościach podlega zatem z zasady opodatkowaniu akcyzą.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy w przypadku energii elektrycznej obowiązek podatkowy powstaje:

1.  z dniem nabycia wewnątrzwspólnotowego energii elektrycznej przez nabywcę końcowego;
2.  z momentem wydania energii elektrycznej nabywcy końcowemu, w przypadku sprzedaży energii elektrycznej na terytorium kraju;
3.  z dniem zużycia energii elektrycznej, w przypadkach, o których mowa w art. 9 ust. 1 pkt 3, 4 i 6;
4.  z dniem powstania długu celnego, w przypadku importu energii elektrycznej przez nabywcę końcowego.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy podatnikiem akcyzy jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu akcyzą lub wobec której zaistniał stan faktyczny podlegający opodatkowaniu akcyzą (…).

Na szczeblu unijnym reguły opodatkowania m.in. energii elektrycznej określa dyrektywa Rady 2003/96/WE z 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania produktów energetycznych i energii elektrycznej (Dz. U. WE L Nr 283, s. 51 z późn. zm.; Dz. U. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 9, t. 1, s. 405). Wskazana regulacja określa zasady opodatkowania podatkiem akcyzowym wszystkich wyrobów energetycznych pozostawiając poszczególnym państwom margines swobody, dyrektywa energetyczna ustala zakres wyrobów opodatkowanych, minimalne stawki podatku, zwolnienia od podatku oraz mechanizmy jego pobierania. Zgodnie z art. 2 dyrektywy, energia elektryczna, węgiel kamienny, węgiel brunatny, koks oraz gaz ziemny stanowią „wyroby energetyczne” podlegające tej regulacji. Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 lit. b tiret 3 cyt. Dyrektywy Rady 2003/96/WE dyrektywa nie ma zastosowania do następującego wykorzystania produktów energetycznych i energii elektrycznej: energii elektrycznej wykorzystywanej zasadniczo do celów redukcji chemicznej oraz w procesach elektrolitycznych i metalurgicznych.

Od stycznia 2016 r. zgodnie z art. 30 ust. 7a pkt 1 i 3, ustawy zwalnia się od akcyzy energię elektryczną wykorzystywaną do celów redukcji chemicznej oraz w procesach metalurgicznych.

Warunkiem zwolnienia, o którym mowa w ust. 7a, jest:

1.  wykorzystywanie energii elektrycznej przez podmiot będący podatnikiem akcyzy od tej energii;
2.  przekazywanie przez podmiot wykorzystujący energię elektryczną do właściwego naczelnika urzędu celnego, do 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym podmiot wykorzystał energię elektryczną, oświadczenia o ilości wykorzystanej energii i sposobie jej wykorzystania (30 ust. 7b ustawy)

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 7b pkt 2, powinno zawierać:

1.  nazwę i adres siedziby podmiotu wykorzystującego energię elektryczną oraz jego numer identyfikacji podatkowej (NIP);
2.  ilość wykorzystanej energii elektrycznej;
3.  sposób wykorzystania energii elektrycznej;
4.  datę i miejsce sporządzenia oświadczenia oraz czytelny podpis osoby składającej oświadczenie (30 ust. 7c ustawy).

Ww. przepisy przewidują zwolnienie z podatku dla energii elektrycznej wykorzystywanej do celów redukcji chemicznej i w procesach metalurgicznych, co zostało obwarowane spełnienie ww. warunków formalnych .

Jak wynika z wniosku Wnioskodawca chcąc skorzystać ze zwolnienia od akcyzy dla energii elektrycznej na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 1 i 3 ustawy będzie spełniał warunki formalne określone w art. 30 ust. 7b ustawy.

Zatem aby odpowiedzieć na pytanie Wnioskodawcy co do możliwości zastosowania zwolnienia od zużytej przez niego energii elektrycznej konieczne jest rozstrzygnięcie czy wykorzystuje on tą energię do celów redukcji chemicznej oraz w procesach metalurgicznych.

Wskazać w tym miejscu należy, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem sądowym wszelkiego rodzaju przywileje podatkowe są w swojej istocie odstępstwem od jednej z głównych zasad podatkowych, a mianowicie zasady sprawiedliwości podatkowej, przejawiającej się w powszechności opodatkowania oraz równości podatkowej. Zatem rzeczą zupełnie wyjątkową jest sytuacja, w której pewna grupa podmiotów korzysta z uprawnień, których nie posiada większość. Z powyższego wynika, że wszelkiego rodzaju uprzywilejowanie w systemie prawa podatkowego jako wyjątek, odstępstwo od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości opodatkowania) nie może być oderwane od zasad wykładni gramatycznej i odbywać się według wykładni rozszerzającej. Zasadą jest bowiem, jak to sformułowano w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 1997 r. (III RN 22/97 - OSNAPU 1998 nr 5 poz. 142), ścisła interpretacja przepisów wprowadzających przywileje podatkowe.

W dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może jednak ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest zatem także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć.

Przypomniał o tym Naczelny Sąd Administracyjny w szczególności w uchwale składu pięciu sędziów z dnia 24 czerwca 1996 r. sygn. FPK 6/96 (ONSA 1996, z. 3, poz. 106), powołując się na pogląd wyrażony przez Ryszarda Mastalskiego. Podkreśla on, że nazwy przejęte przez prawo podatkowe z innych gałęzi prawa nie mogą oznaczać tych samych pojęć, służą bowiem do budowania określonych pojęć właśnie w prawie podatkowym i stanowią wraz z innymi cechami ustaw podatkowych część składową nowych kompleksów pojęć, uzyskując cechy swoiste, niezbędne do założonych przez normodawcę celów opodatkowania. Prawo podatkowe bowiem, aby mogło wypełniać swoje zadania, może być wiązane tylko własnymi pojęciami. Dokonując wykładni językowej prawa podatkowego, która powinna być uściślana i rozwijana w kontekście wykładni systemowej i funkcjonalnej, należy przede wszystkim szukać „podatkowego” rozumienia pojęć używanych przez ustawodawcę i zważać na to, czy przyjęcie innego, na przykład cywilnoprawnego punktu widzenia nie prowadzi do uchylania się danego podmiotu od opodatkowania albo też do zmniejszenia jego obciążeń podatkowych (R. Mastalski: Interpretacja prawa podatkowego, źródła prawa podatkowego i jego wykładnia, Wrocław 1989, s. 98-100) – por. uchwała składu pięciu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 1999 r. sygn. FPK 1/99.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia „procesy metalurgiczne” nie odwołują się także w powyższym zakresie wprost do innych aktów prawnych.

Tym samym zakres czynności, które zgodnie z Klasyfikacją PKD wchodzą w skład produkcji metali, a tym samym do „procesów metalurgicznych” jest bardzo rozległy.

Do określenia pojęcia „procesy metalurgiczne” należy się posiłkować definicjami zawartymi w odrębnej literaturze. Zgodnie z definicją zawartą w publikacji „Technologia ogólna: podstawy technologii mechanicznych” pod red. Aleksandra Góreckiego – procesy metalurgiczne są to procesy otrzymywania surówki w podwyższonych temperaturach, najczęściej w wyniku redukcji tlenków. Za procesy metalurgiczne uważa się procesy polegające na otrzymywaniu rafinacji oraz przetwarzaniu metali i ich stopów m.in. przy użyciu prądu elektrycznego.

Ponadto w literaturze specjalistycznej „Metalurgią” nazywa się szereg powiązanych ze sobą procesów technologicznych mających na celu otrzymanie technicznie czystego produktu z surowców, którymi najczęściej są rudy wytapianych metali, (por. Chudzikiewicz R., Briks W.: Podstawy metalurgii i odlewnictwa. Warszawa: PWN 1977).

Zgodnie zaś z encyklopedią PWN metalurgia to dziedzina nauki i techniki zajmująca się procesami otrzymywania metali i stopów z rud, ich rafinacją oraz obróbką (mającą na celu nadanie im odpowiedniego kształtu i właściwości). Zatem metalurgia obejmuje: wstępną obróbkę rudy - rozdrabnianie i wzbogacanie (m.in. grawitacyjne, ogniowe, magnetyczne lub przez flotację) oraz spiekanie miałkich rud (aglomeracja), właściwy proces prowadzący do otrzymania metalu zwany procesem hutniczym, oraz rafinację metalu; zależnie od stosowanych metod metalurgię dzieli się na pirometalurgię, obejmującą procesy redukcji tlenków metali w wysokich temperaturach i procesy utleniania zanieczyszczeń (świeżenie), hydrometalurgię oraz elektrometalurgię (otrzymywanie metali w piecach elektrycznych), a także metalurgię próżniową i metalurgię proszków”.

Ponadto Encyklopedia Techniki - „Metalurgia” (Wydawnictwo Śląsk, Katowice 1985), powołując się na pozycje literaturowe: C. Kittel „Wstęp do fizyki ciała stałego” PWN, Warszawa 1976, T. Mazanek i inni „Metalurgia ogólna” Politechnika Śląska, Gliwice 1971, podaje zaś następujące znaczenia słowa metalurgia:

1.  Nauka o metalach i stopach oraz procesach ich otrzymywania i kształtowania. Posługuje się ona metodami fizyki i chemii. Głównymi jej działami są: fizyka metali i metaloznawstwo zajmujące się badaniem struktur i własności metali oraz zależnościami między nimi, teoria procesów metalurgicznych oraz teoria przeróbki plastycznej;
2.  Technologia otrzymywania metali z rud i surowców wtórnych oraz przetwarzania metali surowych w użyteczne metale i stopy. Zależnie od stosowanych metod dzieli się na działy, którymi są: pirometalurgia, elektrometalurgia, hydrometalurgia, elektrohydrometalurgia i metalurgia proszków.

Stosownie zaś do internetowego słownika języka polskiego (http://sjp.pl/metalurgia) metalurgia to:

1.  nauka o otrzymywaniu metali i nadawaniu im pożądanych własności;
2.  dział przemysłu zajmujący się produkcją metali i wyrobów metalowych; przemysł metalowy.

Tym samym z punktu widzenia wykładni językowej procesami metalurgicznymi są więc procesy produkcji wyrobów metalowych, w których występuje chemiczna, termiczna a w niektórych przypadkach i plastyczna obróbka surowców metalowych.

Natomiast proces jest to ciąg następujących po sobie zmian powiązanych przyczynowo i stanowiących kolejne etapy rozwoju czegoś lub celowego działania. Zgodnie z Małym słownikiem języka polskiego Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 1993 r. str. 708 „proces” to przykładowo: przebieg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym; kolejno następujące po sobie zmiany fizykochemiczne: p. technologiczny, fermentacyjny, p. zapalny, p. gnilny. Tym samym jako proces należy rozumieć tylko ciąg regularnie następujących po sobie zjawisk, pozostających między sobą w związku przyczynowym.

Z kolei zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, produkcja to zorganizowana działalność mająca na celu wytwarzanie jakichś towarów, usług lub dóbr kultury; też: to, co zostało wytworzone (http://sjp.pwn.pl/slowniki/produkcja).

Mając na uwadze ww. definicje zauważyć należy w pierwszej kolejności, że pojęcie procesu ma węższy zakres niż produkcja, która może składać się z samego procesu lecz może być też efektem kilku procesów lub też kompilacją kilku procesów oraz czynności nie stanowiących procesu jak i też w ramach produkcji może nie zachodzić żaden proces.

Nie można także pominąć kwestii, że zwolnienie o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy jest zwolnieniem przedmiotowym, a nie podmiotowym. Tym samym nie każdy z etapów szeroko rozumianej produkcji metali przez dany podmiot, może być uznany za proces metalurgiczny.

Również przepisy ustawy o podatku akcyzowym nie definiują pojęcia „redukcji chemicznej”. Tym samym z uwagi na brak definicji redukcji chemicznej w przepisach ustawy o podatku akcyzowym konieczne jest odwołanie się do znaczenia tego pojęcia w języku potocznym.

Redukcja (wg http://pl.wikipedia.org/wiki/Redukcja\_(chemia) oznacza „proces, w trakcie którego atom lub ich grupa przechodzi z wyższego na niższy stopień utlenienia. Każdej redukcji musi towarzyszyć utlenienie. (\`(...)\`) W praktyce, daną reakcję nazywamy reakcją redukcji (zwłaszcza w chemii organicznej), gdy struktura głównego substratu i głównego produktu różnią się tylko tym, że jedna grupa lub pojedynczy atom zmniejszył w jej wyniku swój stopień utlenienia, kosztem utlenienia, zwykle nieorganicznego, prostego związku zwanego w tym przypadku środkiem redukującym.

Jednocześnie utlenianie (https://pl.wikipedia.org/wiki/Utlenianie) to reakcja chemiczna, w której atom przechodzi z niższego stopnia utlenienia na wyższy (co jest równoważne z oddaniem elektronów). Nazwa ta ma charakter umowny, gdyż każdej reakcji utleniania musi towarzyszyć reakcja redukcji. Łącznie taki proces nazywa się reakcją redoks. W praktyce daną reakcję nazywa się utlenianiem, gdy wzrost stopnia utlenienia dotyczy związku lub pierwiastka chemicznego będącego głównym przedmiotem reakcji. Jako akceptor elektronów służyć może związek chemiczny (utleniacz) lub elektroda dodatnia (anoda).

Z kolei encyklopedia PWN (www.encyklopedia.pwn.pl) reakcja oksydacyjno-redukcyjna, reakcja utleniania-redukcji, reakcja redox, - reakcja, w której dochodzi do przeniesienia jednego lub więcej elektronów od atomu, jonu lub cząsteczki donora (czyli reduktora) do akceptora (czyli utleniacza). Wiele reakcji oksydacyjno-redukcyjnych zachodzi z jednoczesnym przeniesieniem atomów, najczęściej tlenu i wodoru. Wówczas utlenianie (oksydację) można traktować jako proces wzbogacający dane indywiduum chemiczne o atomy tlenu lub zubożający o atomy wodoru, proces odwrotny zaś jako redukcję. Reakcję oksydacyjno-redukcyjną można również definiować na podstawie pojęcia stopnia utlenienia (oznaczanego cyframi rzymskimi). W tym ujęciu reakcje oksydacyjno-redukcyjne to reakcje, w których dochodzi do zmiany stopnia utlenienia reagentów, a więc podwyższenie stopnia utlenienia jest utlenianiem, a jego obniżenie - redukcją.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy że pod pojęciem redukcji chemicznej należy rozumieć reakcje, w której dochodzi do przeniesienia jednego lub więcej elektronów od atomu, jonu lub cząsteczki reduktora do akceptora (utleniacza).

Jak wskazano wcześniej proces wykładni literalnej nie może ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Nie bez znaczenia pozostaje więc co prawodawca przez dane słowa, użyte w przepisie prawa chce osiągnąć. Wprowadzając od 1 stycznia 2016 r. zwolnienie od podatku akcyzowego dla energii elektrycznej zużywanej m.in do celów redukcji chemicznej oraz w procesach metalurgicznych, ustawodawca wprowadził narzędzie wsparcia dla danego sektora gospodarki. Wsparcie takie jednak nie może prowadzić do dyskryminacji innych podmiotów powszechnie opodatkowanych akcyzą od zużycia energii elektrycznej, a taka sytuacja miałaby miejsce w przypadku rozszerzenia przedmiotowego zwolnienia na wszelkie czynności obiektywnie nie związane z redukcją chemiczną oraz procesami metalurgicznymi.

Mając na uwadze powyższe oraz zasadę ścisłej interpretacji przepisów wprowadzających przywileje podatkowe, stwierdzić należy, że procesami metalurgicznymi o których mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy są wyłącznie czynności zachodzące w toku produkcji wyrobów metalowych podczas których dochodzi do chemicznej lub termicznej obróbki surowców metalowych. Natomiast pod pojęciem redukcji chemicznej o której mowa w art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy należy rozumieć reakcje, w której dochodzi do przeniesienia jednego lub więcej elektronów od atomu, jonu lub cząsteczki reduktora do akceptora (utleniacza), wyłącznie w ścisłym tego znaczeniu.

Jak wyjaśniono wyżej pod pojęciem redukcji chemicznej o której mowa w art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy należy rozumieć reakcje, w której dochodzi do przeniesienia jednego lub więcej elektronów od atomu, jonu lub cząsteczki reduktora do akceptora (utleniacza). Wobec czego zwolnieniu z akcyzy na podstawie art. 30 ust. 7a pkt 1 ustawy podlegać może wyłącznie zużycie energii elektrycznej przez urządzenia niezbędne do właściwego przeprowadzenia redukcji chemicznej, po spełnieniu pozostałych warunków formalnych przewidzianych przepisami ustawy. Mając na uwadze powyższe oraz opis stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę, stwierdzić należy w sytuacji gdy podczas opisanych procesów odsiarczania pasty i krystalizacji siarczanu sodu dochodzi do przeniesienia jednego lub więcej elektronów od atomu, jonu lub cząsteczki reduktora do akceptora (utleniacza) to w ocenie Organu energia zużywana w tym procesie jest wykorzystywana do celów redukcji chemicznej objętej zwolnieniem o którym mowa w art. 31b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Mając zatem powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie zaś pytania oznaczonego numerem 2 należy zauważyć, że niektóre czynności opisane we wniosku, które mają miejsce w zakładzie w „k” nie mogą być uznane za proces metalurgiczny.

Mając na uwadze, że przepisy ustanawiające przywileje podatkowe nie mogą być interpretowane rozszerzająco należy uznać, że do procesów metalurgicznych nie można zaliczyć czynności związanych z segregowaniem złomu po ich zakupie od zewnętrznego dostawcy. Zdaniem Organu sam etap uzyskania i przygotowania surowca, który ma być poddany procesom metalurgicznym nie sposób uznać za element tego procesu. Do procesów metalurgicznych nie można również zaliczyć czynności związanych z cięciem przy użyciu zainstalowanych w ciągu technologicznym nożyc gilotynowych, na arkusze blach lub płyt o wymiarach określonych w zamówieniu (pkt 1.2 lit. a), gdyż wyrób ten nie będzie poddawany już żadnej obróbce, podczas której dojdzie do ukształtowania jego cech fizykochemicznych (jest już wyrobem o wymaganych cechach fizykochemicznych), ww. czynności nie wpasują się w ciąg następujących po sobie zmian fizykochemicznych powiązanych przyczynowo i stanowiących etapy produkcji dążące do wytworzenia określonego produktu. W ocenie Organu są to czynności, które zachodzą po zakończeniu procesu metalurgicznego. Również energia elektryczna wykorzystywana do zasilania odpylni (pkt 1.1) nie jest wykorzystywana w procesie metalurgicznym. Czynności tam zachodzące nie mają ani związku z obróbką termiczną lub chemiczną metalu ani też nie są dokonywane stricte podczas procesu metalurgicznego. Powyższe czynności zachodzące podczas produkcji niewątpliwie można uznać za czynności uczestniczące w opisanym procesie produkcyjnym, niemniej czynności te nie mieszczą się w ścisłej definicji procesu metalurgicznego. Są to czynności uczestniczące w produkcji wyrobów, jednak nie wiążą się z poddaniem zmianom fizykochemicznym surowca w wyniku którego powstają materiały zawierające m.in. ołów.

Ponadto do procesu metalurgicznego nie można zaliczyć czynności, które mają miejsce w zakładzie w „S” polegających na kruszeniu złomu akumulatorowego i separacji składników akumulatora (pkt 2.1). Czynności te wykonywane są jeszcze przed właściwym procesem metalurgicznym. Jest to zdaniem Organu czynność przygotowania odpowiedniego produktu do przeprowadzenia właściwego procesu metalurgicznego. Również energia elektryczna wykorzystana przez systemy do neutralizowania gazów w filtrach (pkt 2.3) nie jest wykorzystywana w procesie metalurgicznym. Powyższe czynności zachodzące podczas produkcji niewątpliwie można uznać za czynności uczestniczące w opisanym procesie produkcyjnym, niemniej czynności te nie mieszczą się w ścisłej definicji procesu metalurgicznego. Są to czynności uczestniczące w produkcji wyrobów, jednak nie wiążą się z poddaniem zmianom fizykochemicznym surowca w wyniku którego powstają materiały zawierające m.in. ołów.

Pozostałe czynności opisane przez Wnioskodawcę można zakwalifikować jako elementy procesu metalurgicznego o którym mowa w art. 30 ust. 7a pkt 3 ustawy (ze wskazanymi wyżej wyłączeniami). Jednocześnie zastrzec należy, że wykorzystanie urządzeń transportowych (suwnic, taśmociągów, przenośników) i innych urządzeń można zakwalifikować do ww. procesów metalurgicznych wyłącznie w takim zakresie w jakim są wykorzystywane bezpośrednio w procesie metalurgicznym w ścisłym tego znaczeniu.

Zważywszy, że tut. Organ w zakresie pyt. 2 nie może zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w pełnym zakresie stanowisko to należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, zmiany stanu prawnego, jak również w przypadku ustalenia w toku prowadzonego postępowania podatkowego odmiennego stanu sprawy niż przedstawiony we wniosku, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach - ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w „k” Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.