Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-34/10-2/GC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-03-26
Teza: Czy prawidłowe jest przypisywanie do działalności opodatkowanej różnic kursowych (odpowiednio dodatnich jako przychody lub ujemnych jako koszty) powstałych w związku z przepływami pieniężnymi na rachunku walutowym, w części, w jakiej różnice te wynikają z wpływów na rachunek bankowy ze źródeł (działalności), z których dochód podlega opodatkowaniu?
Słowa kluczowe: działalność-działalność opodatkowana; działalność-działalność zwolniona z opodatkowania; koszt; metoda; przychód; różnica-różnice kursowe; strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE)
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2009 r. (data wpływu 04.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznawania różnic kursowych w przypadku prowadzenia działalności zwolnionej i opodatkowanej – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 04 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznawania różnic kursowych w przypadku prowadzenia działalności zwolnionej i opodatkowanej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest firmą działającą na terenie X Specjalnej Strefy Ekonomicznej (podstrefa Y). Wnioskodawca jest w posiadaniu dwóch zezwoleń, których przedmiotem jest działalność produkcyjna, handlowa i usługowa w zakresie wyrobów wytworzonych i usług świadczonych na terenie Strefy o klasyfikacjach wymienionych w zezwoleniu (głównie części i akcesoria dla przemysłu motoryzacyjnego).

Na podstawie wyżej wymienionych zezwoleń, Wnioskodawca korzysta ze zwolnień przewidzianych w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niezależnie od działalności określonej w zezwoleniach na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy, Wnioskodawca uzyskuje przychody z działalności nie objętej zezwoleniem, m.in. sprzedaży materiałów i towarów handlowych, sprzedaży środków trwałych, lokat terminowych, wynajmu, oddelegowaniu pracowników.

Spółka na potrzeby prowadzonej działalności utrzymuje rachunki bankowe walutowe, przy pomocy których realizuje płatności w walutach obcych związane zarówno z działalnością określoną w zezwoleniach (zwolnioną), jak i pozostałą (opodatkowaną). Ponadto na rachunkach tych, w przypadku przejściowej utraty płynności, Wnioskodawca zaciąga kredyt (wykazując saldo debetowe) w rachunku bieżącym.

Z uwagi na fakt, że wpływy na rachunki walutowe jak i wypływy realizowane są po różnych kursach, Wnioskodawca rozpoznaje różnice kursowe, które dla celów podatkowych ustalane są w oparciu o art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca nie korzysta z możliwości ustalania różnic kursowych zgodnie z tzw. metodą bilansową na podstawie art. 9b ww. ustawy.

Jako podmiot korzystający ze zwolnień podatkowych, Wnioskodawca jest zobowiązany do tzw. alokacji przychodów do źródeł, z których dochody są opodatkowane oraz do źródeł, z których dochody są zwolnione i alokacji kosztów odpowiadających tym przychodom.

Jeżeli nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, Wnioskodawca koszty te ustala w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów, zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na fakt, iż wpływy i wypływy środków na rachunku bieżącym wynikają zarówno z transakcji pozostających w związku z działalnością określoną w zezwoleniach (zwolnioną) jak i pozostałą (opodatkowaną). Wnioskodawca powziął wątpliwości, co do prawidłowej alokacji różnic kursowych powstałych w wyniku realizacji płatności za pośrednictwem bankowych rachunków walutowych.

W praktyce zdarza się bowiem, że na rachunek walutowy wpływają środki pieniężne ze źródeł, z których dochód jest zwolniony (np. sprzedaż wyrobów wytworzonych na terenie strefy na podstawie zezwolenia), które następnie przeznaczane są na zakupy związane ze źródłami, z których dochód jest opodatkowany (np. zakup towarów handlowych).

Mogą zdarzać się również sytuacje odwrotne, tj. na rachunek walutowy wpływają środki w związku z działalnością opodatkowaną, które następnie przeznaczane są na działalność zwolnioną.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest przypisywanie do działalności opodatkowanej różnic kursowych (odpowiednio dodatnich jako przychody lub ujemnych jako koszty) powstałych w związku z przepływami pieniężnymi na rachunku walutowym, w części, w jakiej różnice te wynikają z wpływów na rachunek bankowy ze źródeł (działalności), z których dochód podlega opodatkowaniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na wyżej postawione pytanie powinna być twierdząca.

Podatnicy prowadzący jednocześnie działalność zwolnioną i opodatkowaną, w pierwszej kolejności powinni dokonywać tzw. bezpośredniej alokacji przychodów i kosztów. Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy ustalaniu dochodu stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się:

" 1) przychodów ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub za granicą, jeżeli dochody z tych źródeł nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo są wolne od podatku, (..), 3) kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w pkt 1 (..)”.

Wyżej wskazane przepisy znajdują odpowiednie zastosowanie przy ustalaniu straty (art. 7 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

W praktyce rozliczeń podatkowych podmiotów działających na terenie strefy, ustalanie i odgraniczanie przychodów i kosztów uwzględnianych przy ustalaniu dochodu podlegającego opodatkowaniu (straty) od przychodów nie podlegających opodatkowaniu i kosztów uzyskania tych przychodów, określane jest mianem alokacji.

W sytuacji, gdy tzw. bezpośrednia alokacja jest niemożliwa, zastosowanie znajduje art. 15 ust. 2 ww. ustawy, zgodnie z którym: „Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów”.

Przepis ten stanowi, iż w przypadku, w którym bezpośrednia alokacja kosztów nie jest możliwa, zastosowanie znajduje przychodowy klucz alokacji. w odniesieniu do przychodów, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje możliwości alokacji za pomocą klucza (obowiązuje wyłącznie bezpośrednia alokacja).

W zakresie ustalania różnic kursowych, w niniejszej sprawie znajduje zastosowanie art. 15a ust. 2 pkt 3 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiący, iż: „Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

3) otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,

(…),

5) kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni”

oraz analogiczne przepisy dotyczące powstawania ujemnych różnic kursowych zawarte w art. 15 ust. 3 pkt 3 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż różnice kursowe ustalane na podstawie art. 15a ww. ustawy, w wyniku faktycznych przepływów pieniężnych na rachunku walutowym, w opisywanej sytuacji powinny być alokowane odpowiednio jako przychody (różnice kursowe dodatnie) lub jako koszty (różnice kursowe ujemne) w sposób bezpośredni do działalności opodatkowanej (i odpowiednio zwolnionej) w oparciu o źródło, z którego następują wpływy na rachunek walutowy. o tym, czy różnica kursowa będąca efektem wpływu waluty i wypływu waluty z rachunku bieżącego walutowego powinna być alokowana do działalności opodatkowanej (lub odpowiednio zwolnionej) decyduje pochodzenie tej waluty, tj. czy wpływ tej waluty następuje w związku z działalnością opodatkowaną (czy też odpowiednio zwolnioną).

Tak długo bowiem, jak Wnioskodawca nie uzyska wpływów w walucie obcej, nie będzie dysponował walutą, która jest elementem niezbędnym do zrealizowania różnic kursowych.

Czysto teoretycznie należy rozważyć zastosowanie metody odwrotnej, tj. alokację różnic kursowych według kierunku rozchodu waluty. Zdaniem Wnioskodawcy, taka metoda byłaby nieprawidłowa. Wprawdzie do tego, aby powstała różnica kursowa z matematycznego punktu widzenia niezbędne jest przeprowadzenie dwóch transakcji powodujących wpływ i wypływ waluty z rachunku bankowego, niemniej czynnikiem determinującym powstanie jest wpływ waluty. Wypływ waluty zawsze będzie skutkiem jej wpływu (a nie odwrotnie). Nawet jeśli Spółka zaciągając kredyt w rachunku walutowym najpierw spowoduje wypływ waluty, to wypływ będzie realizował różnice kursowe dopiero w momencie i do wysokości wynikającej z późniejszej spłaty (czyli wpływu).

Wyżej opisywana alokacja według wielkości wpływów waluty znajduje też racjonalne uzasadnienie ekonomiczne. w trywialnym przypadku, gdyby jedynym źródłem waluty na rachunku walutowym była sprzedaż towarów handlowych (opodatkowana), to różnice kursowe (bez względu na wynik: dodatnie lub ujemne) należy w całości przypisać działalności opodatkowanej. Sposób zadysponowania walutą nie zmienia faktu, że wynik na różnicach kursowych jest w tym przypadku efektem działalności opodatkowanej (z uwzględnieniem rozmiaru tej działalności, który determinuje automatycznie wielkość wpływu).

Przykładowo, wynik powinien być taki sam bez względu na to, czy Spółka za otrzymaną walutę zakupi materiały do produkcji, czy też przeznaczy ją na wypłatę dywidendy.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykluczyć należy wszelkie metody oparte na kluczach rozliczeniowych. Jedynym takim kluczem dopuszczanym przez ustawę jest klucz przychodowy, który odnosiłby się wyłącznie do kosztów, czyli różnic kursowych ujemnych. Ponadto klucz ten znajduje zastosowanie wyłącznie, gdy alokacji nie można dokonać metodą bezpośrednią.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, alokacja różnic kursowych powstałych w wyniku realizacji płatności poprzez rachunek walutowy powinna nastąpić w oparciu o źródło, z którego następują wpływy (odpowiednio źródła przychodów, z których dochody są zwolnione i opodatkowane).

Przekładając powyższy wniosek na konkretny sposób kalkulacji, należy mieć na względzie, że środki pieniężne ze swej natury nie są określone co do tożsamości, tzn. przykładowo wydatkując 100 EUR z rachunku walutowego nie jesteśmy w stanie jednoznacznie ustalić kiedy (a tym bardziej z jakiego źródła) nastąpił wpływ tej konkretnej kwoty. Dlatego przy ustalaniu różnic kursowych należy przyjąć określoną kolejność wyceny waluty (wycena rozchodu).

Zgodnie z art. 15a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Zgodnie z art. 34 ust. 4 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. u. Nr 121, poz. 591 ze zm.), w przypadku, gdy ceny nabycia albo zakupu, albo koszty wytworzenia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo ich rodzaju i przeznaczenie, są różne, wartość stanu końcowego rzeczowych składników aktywów obrotowych wycenia się w zależności od przyjętej przez jednostkę metody ustalania wartości ich rozchodu, w tym zużycia, sprzedaży:

1.  według cen przeciętnych, to jest ustalonych w wysokości średniej ważonej cen (kosztów) danego składnika aktywów;
2.  przyjmując, że rozchód składnika aktywów wycenia się kolejno po cenach (kosztach) tych składników aktywów, które jednostka najwcześniej nabyła (wytworzyła) (dalej: FIFO);
3.  przyjmując, że rozchód składników aktywów wycenia się kolejno po cenach (kosztach) tych składników aktywów, które jednostka najpóźniej nabyła (wytworzyła) (dalej: LIFO);
4.  w drodze szczegółowej identyfikacji rzeczywistych cen (kosztów) tych składników aktywów, które dotyczą ściśle określonych przedsięwzięć, niezależnie od daty ich zakupu lub wytworzenia.

Wyłączając metodę szczegółowej identyfikacji, której zastosowanie w odniesieniu do środków pieniężnych jest niemożliwe, pozostaje do wyboru metoda cen (w tym przypadku kursów) przeciętnych, FIFO albo LIFO.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że do działalności opodatkowanej należy przypisać tą część różnic kursowych (odpowiednio dodatnich lub ujemnych), jaka wynika z wpływów na rachunek walutowy z działalności opodatkowanej, ustaloną zgodnie z przyjętą metodą rozchodu, tj. LIFO, FIFO lub cen przeciętnych.

Zatem w szczególności, w przypadku wyboru metody FIFO, Wnioskodawca będzie identyfikował kolejność wpływów waluty z uwzględnieniem kursów ustalonych zgodnie z art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po których wpływają oraz z uwzględnieniem źródła pochodzenia (działalność opodatkowana lub zwolniona), a następnie w tej samej kolejności przypisywał wartość rozchodu waluty oraz źródło ich pochodzenia.

Przykładowo:

Na rachunek Wnioskodawcy wpływa 500 EUR po kursie 4,4 z działalności zwolnionej, a następnie 500 EUR po kursie 4,2 z działalności opodatkowanej.

Następnie z rachunku bankowego wypływa 700 EUR po kursie 4,5.

Wówczas Wnioskodawca dokona następującej alokacji:

*   działalność zwolniona - dodatnia różnica kursowa 500 x (4,5 - 4,4) = 50 PLN.

Uznajemy, bowiem że zgodnie z metodą FIFO w pierwszej kolejności dysponujemy walutą, która wpłynęła jako pierwsza, w tym przypadku z działalności zwolnionej (po kursie 4,4)

*   działalność opodatkowana - dodatnia różnica kursowa 200 x (4,5 - 4,2) = 60 PLN

Uznajemy bowiem, że po wyczerpaniu wpływów z działalności zwolnionej sięgamy po wpływ z działalności opodatkowanej (który w omawianym przykładzie nastąpił po kursie 4,2).

Na rachunku bankowym pozostanie 300 EUR wycenione po kursie 4,2, pochodzące z działalności opodatkowanej, które zostaną przypisane do tej działalności na moment zadysponowania (wypływu) walutą.

W sposób analogiczny Wnioskodawca ustalać będzie różnice kursowe powstałe w wyniku spłaty salda debetowego, z tym, że różnica kursowa będzie powstawać z chwilą wpływu waluty na rachunek i spłaty salda debetowego.

Podsumowując, Wnioskodawca uważa, że różnice kursowe będące wynikiem przepływów pieniężnych w bieżącym rachunku walutowym, wynikające z realizacji płatności w walucie obcej lub zaciągnięcia kredytu w walucie obcej w rachunku bieżącym, powinny być alokowane do działalności opodatkowanej (odpowiednio jako przychody i koszty) w części, w jakiej wynikają one z wpływów z działalności będącej źródłem dochodów opodatkowanych, przy uwzględnieniu obranej przez Wnioskodawcę, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, metody wyceny rozchodu środków pieniężnych wyrażonych w walucie obcej.

Konsekwentnie w pozostałej części różnice te powinny być alokowane do działalności zwolnionej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t. j. Dz. u. 2007 r. Nr 42, poz. 274 ze zm.) dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie natomiast do treści art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4 - 6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. u. Nr 123, poz. 600, z 1996 r. Nr 106, poz. 496, z 1997 r. Nr 121, poz. 770, z 1998 r. Nr 106, poz. 668, z 2000 r. Nr 117, poz. 1228, z 2002 r. Nr 113, poz. 984 i Nr 240, poz. 2055 oraz z 2003 r. Nr 188, poz. 1840), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

W myśl art. 15a ust. 1 ww. ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Zatem, zgodnie z ust. 2 ww. przepisu dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast ust. 3 cytowanego przepisu stanowi, że ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Mając na uwadze cytowane powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na ustalenie dochodu z tytułu działalności prowadzonej na podstawie zezwolenia i korzystającego ze zwolnienia od podatku dochodowego wpływają dodatnie i ujemne różnice kursowe z tytułu należności i zobowiązań wyrażonych w walucie obcej powstałych w okresie obowiązywania zezwolenia i związanych z działalnością objętą zezwoleniem. Natomiast dodatnie i ujemne różnice kursowe z tytułu należności i zobowiązań wyrażonych w walucie obcej wynikające z działalności nie objętej zezwoleniem nie będą podlegały zwolnieniu, o którym mowa w tym przepisie.

Podkreślenia również wymaga fakt, iż przepisy ustanawiające zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie polskiego prawa podatkowego są istotnym wyjątkiem od zasady sprawiedliwości podatkowej (powszechności i równości podatkowej), w związku z czym winny być interpretowane w sposób ścisły, zgodnie z ich wykładnią literalną.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca uzyskuje przychody z działalności prowadzonej w specjalnej strefie ekonomicznej w ramach otrzymanych zezwoleń, jak również z działalności, która nie jest objęta zezwoleniem. Spółka zaznacza przy tym, iż analizując źródła przychodów identyfikuje takie kategorie przychodów z tytułu dodatnich różnic kursowych, których nie jest w stanie bezpośrednio przyporządkować do działalności zwolnionej lub opodatkowanej. Brak możliwości bezpośredniego przypisania przychodów z tytułu dodatnich różnic kursowych do działalności zwolnionej lub opodatkowanej, uwarunkowane jest tym, iż – jak wskazuje Spółka – powstają one zarówno w związku z działalnością zwolnioną jak i opodatkowaną. w związku z tym, Wnioskodawca nie jest w stanie jednoznacznie określić kiedy i z jakiego źródła nastąpił wypływ konkretnej kwoty.

W ocenie Spółki, prowadząc jednocześnie działalność zwolnioną i opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób prawnych, w pierwszej kolejności należy dokonać odpowiedniej alokacji przychodów i kosztów w celu prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania.

Jakkolwiek od strony kosztów uzyskania przychodów ustawodawca wskazał, iż w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów, to nie wskazał zasad rozdziału przychodów powstających w jednoczesnym związku z działalnością opodatkowaną i zwolnioną z opodatkowania.

Próba zastosowania jakiegokolwiek klucza alokacji przychodów nie znajduje podstaw w żadnym z obowiązujących przepisów tej ustawy. Co więcej, żaden z przepisów ww. ustawy nie pozwala na uznanie tego typu przychodów w części, bądź w całości za przychody zwolnione.

Wobec tego, Wnioskodawca identyfikuje różnice kursowe poprzez ustalenie ich na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, po wyznaczeniu kolejności wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, tj. metodą FIFO. Podstawą wyznaczenia kolejności są wpływy na rachunek walutowy według źródła pochodzenia waluty (działalność opodatkowana lub zwolniona). w tej samej kolejności Spółka rozlicza środki wypływające z konta.

Mając na względzie przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz obowiązujący stan prawny, stwierdzić należy, iż prawidłowym jest przypisywanie dodatnich lub ujemnych różnic kursowych do działalności opodatkowanej, w części, w jakiej one wynikają ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie informuje się, iż wniosek Spółki w zakresie opisu zdarzenia przyszłego, został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 26 marca 2010 r. nr ILPB3/423- 34/10-3/GC.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.