Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.278.2024.2.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-02
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości-nabycie nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; zamiana
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22-ust. 6d

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

14 marca 2024 r. złożył Pan wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 czerwca 2024 r. (wpływ 25 czerwca 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

W przedstawionym we wniosku i jego uzupełnieniu opisie wskazał Pan następującą treść:

Dwie osoby są współwłaścicielami poniższych nieruchomości:

1) stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego nr (…), usytuowanego w budynku położonym w (…) przy ul. (…), objętego KW (…), oszacowanego przez nich na łączną wartości 330 000 zł, a to :

a) Pan w 10/12 częściach, na podstawie umowy darowizny z 5 marca 2021 r., Rep A nr (…) (darczyńca – Pana matka),

b) B(…) - łącznie w 2/12 częściach w tym:

\- w 1/12 części na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z 29 września 2009 r., sygn. akt (…), o stwierdzenie nabycia spadku (po (…) oraz

\- w 1/12 części na podstawie umowy darowizny z 13 października 2023 r., Rep. A nr (…),

2) nieruchomości objęte księgą wieczystą nr (…), składającej się z działek o numerach 3/5 (…), 3/6(…) (oszacowanej przez nich na łączną wartość 262 800 zł), nr 3/0 (oszacowanej przez nich łączną wartość 12 600 zł), obręb (…) (…) o łącznym obszarze 0,1160 ha, a to:

a) Pan w 4/6 częściach na podstawie umowy darowizny z 5 marca 2021 r., Rep A nr (…) (darczyńca – Pana matka),

b) B(…) łącznie w 2/6 częściach w tym:

\- w 1/6 części na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z 29 września 2009 r., sygn. akt (…) o stwierdzenie nabycia spadku (po (…)) oraz

\- w 1/6 części na podstawie umowy darowizny z 13 października 2023 r., Rep. A nr (…) oraz

3) nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą nr (…), stanowiącej działkę numer 3/7, obręb (…) (…) o powierzchni 0,0649 ha (o szacowanej przez nich łącznej wartości 98 400 zł) położonej w (…), a to :

a) Pan w 10/12 częściach na podstawie umowy darowizny z 5 marca 2021 r., Rep A nr (…) (darczyńca – Pana matka),

b) B., łącznie w 2/12 częściach w tym :

\- w 1/12 części na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z 29 września 2009 r., sygn. akt (…) o stwierdzeniu nabycia spadku (po …) oraz

\- w 1/12 części na podstawie umowy darowizny z 13 października 2023 r., Rep. A nr (…).

Pana zamiarem jest uregulowanie - w drodze zamiany - stosunków własnościowych powyższych nieruchomości w ten sposób, że:

1) Pan przeniesie na rzecz B. wynoszący 4/6 części udział we własności działek o numerach: 3/5, 3/6 o łącznym obszarze 0,0836 ha z nieruchomości objętej księgą wieczystą nr (…), a w zamian za to :

2) B. na rzecz Pana przeniesie :

a) cały przysługujący mu udział wynoszący łącznie 2/12 części we własności ww. lokalu mieszkalnego nr (…), objętego księgą wieczystą nr KW (…) wraz ze związaną z tym udziałem częścią udziału we wskazanej wyżej nieruchomości wspólnej, objętej księgą wieczystą nr (…),

b) cały przysługujący mu wynoszący łącznie 2/6 części udział we własności działki numer 3/0 o powierzchni 0,0824 ha z nieruchomości, objętej księgą wieczystą nr (…), położonej w (…),

c) cały przysługujący mu udział wynoszący łącznie 2/12 części we własności nieruchomości objętej księgą wieczystą nr (…), stanowiącej działkę numer 3/7 o powierzchni 0,0649 ha, położonej w (…)

i w związku z tym, wartość składników majątkowych nabytych: przez Pana wynosiłaby 113 400 zł, natomiast przez B. wynosiłaby 175 200 zł.

Przy dokonaniu planowanej czynności chce mieć pewność, że podatek dochodowy od planowanej umowy zamiany, dotyczyłby tylko nabywcy nabywającego przedmioty sumarycznie większej wartości niż sumaryczna wartość zbywanych przedmiotów - od nadwyżki zsumowanej wartości nabytych przedmiotów w stosunku do zsumowanej wartości zbytych przedmiotów, tj. 61 800 zł, a nie od nabycia przez każdego z nich przedmiotów o podanych wartościach i wyniósłby podatek 19% ww. nadwyżki.

Czynność ta jest wstępnie planowana na rok 2024/2025. W związku z tym, wartość składników majątkowych nabytych przez Pana wynosiłaby 113 400 zł.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy dokonanie planowanej czynności zamiany (stopień pokrewieństwa - kuzynostwo) wiąże się z:

\- naliczeniem podatku do zapłaty,

\- podatek będzie naliczony od całości nabytej części,

\- podatek będzie naliczony od różnicy między darowaną, a nabytą częścią,

\- jeśli część darowana będzie większa od części nabytej, czy podatek będzie naliczony?

### Pana stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Uważa Pan, że podatek powinien być naliczony od różnicy wartości. W tym przypadku, to co zostanie przez Pana oddane, a tym co zostanie Panu podarowane.

Wskazał Pan przepisy prawa podatkowego art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art 30e ust. 1-9 ww. ustawy, a także art. 19 ust. 1-4, art. 22 ust. 6c, 6d, 6e, 6f ww. ustawy.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) powołanej ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Pan wraz z drugą osobą – B., jesteście współwłaścicielami poniższych nieruchomości:

1) stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego nr (…), usytuowanego w budynku położonym w (…) przy ul. (…), objętego KW (…), oszacowanego przez nich na łączną wartości 330 000 zł:

a) Pan w 10/12 częściach, na podstawie umowy darowizny z 5 marca 2021 r., Rep A nr (…) (darczyńca – Pana matka),

b) B. - łącznie w 2/12 częściach w tym:

\- w 1/12 części na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z 29 września 2009 roku, sygn. akt (…) o stwierdzenie nabycia spadku (po (…) oraz

\- w 1/12 części na podstawie umowy darowizny z 13 października 2023 r., Rep. A nr (…),

2) nieruchomości objętej księgą wieczystą nr (…), składającej się z działek o nr 3/5, nr 3/6 (oszacowanej na łączną wartość 262 800 zł), nr 3/0 (oszacowanej przez was łączną wartość 12 600 zł), obręb (…) (…) o łącznym obszarze 0,1160 ha, a to:

a) Pan w 4/6 częściach na podstawie umowy darowizny z 5 marca 2021 r., Rep A nr (…) (darczyńca – Pana matka),

b) B. łącznie w 2/6 częściach w tym:

\- w 1/6 części na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z 29 września 2009 r., sygn. akt (…) o stwierdzenie nabycia spadku (po (…)) oraz

\- w 1/6 części na podstawie umowy darowizny z 13 października 2023 r., Rep. A nr (…) oraz

3) nieruchomości gruntowej objętej księgą wieczystą (…), stanowiącej działkę numer 3/7, obręb (…) (…) o powierzchni 0,0649 ha (o szacowanej przez was łącznej wartości 98 400 zł) położonej w (…) a to :

a) Pan w 10/12 częściach na podstawie umowy darowizny z 5 marca 2021 r., Rep A nr (…) (darczyńca – Pana matka),

b) B., łącznie w 2/12 częściach w tym :

\- w 1/12 części na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w (…) z 29 września 2009 r., sygn. akt (…) o stwierdzeniu nabycia spadku (po (…)) oraz

\- w 1/12 części na podstawie umowy darowizny z 13 października 2023 r., Rep. A nr (…).

Pana zamiarem jest uregulowanie - w drodze zamiany - stosunków własnościowych powyższych nieruchomości w ten sposób, że:

1) Pan przeniesie na rzecz B. wynoszący 4/6 części udział we własności działek o nr 3/5, nr 3/6 o łącznym obszarze 0,0836 ha z nieruchomości objętej księgą wieczystą (…) a w zamian za to :

2) B. na rzecz Pana rzecz przeniesie :

a) cały przysługujący mu udział wynoszący łącznie 2/12 części we własności ww. lokalu mieszkalnego nr (…), objętego księgą wieczystą nr KW (…) wraz ze związaną z tym udziałem częścią udziału we wskazanej wyżej nieruchomości wspólnej, objętej księgą wieczystą nr (…),

b) cały przysługujący mu wynoszący łącznie 2/6 części udział we własności działki numer 3/0 o powierzchni 0,0824 ha z nieruchomości, objętej księgą wieczystą nr (…), położonej w (…),

c) cały przysługujący mu udział wynoszący łącznie 2/12 części we własności nieruchomości objętej księgą wieczystą nr (…), stanowiącej działkę numer 3/7 o powierzchni 0,0649 ha, położonej w (…).

Czynność umowy zamiany jest wstępnie planowana na rok 2024/2025. W związku z tym, wartość składników majątkowych nabytych przez Pana wynosiłaby 113 400 zł.

Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego, czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności, powinna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu, a obdarowany darowiznę przyjmuje.

W myśl art. 155 § 1 ww. Kodeksu:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Umowa zamiany jest umową konsensualną, odpłatną i wzajemną, w której świadczenia obu stron mają charakter niepieniężny.

Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Natomiast na mocy art. 604 Kodeksu cywilnego:

Do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Tym samym „odpłatne zbycie” obejmuje swoim zakresem nie tylko umowę sprzedaży, ale również umowę zamiany. Aby dana czynność miała charakter odpłatnej nie musi jej bowiem towarzyszyć świadczenie pieniężne i przepływ gotówkowy. Forma bezpośredniej wymiany towarów, jaką jest uregulowana w powyższym przepisie umowa zamiany, w wyniku której każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy, również stanowi odpłatne zbycie rzeczy. Ekwiwalentem w tym wypadku jest inna rzecz, a nie wartości pieniężne. Zamiana jest więc umową o podobnym charakterze co sprzedaż. Świadczy o tym między innymi fakt, że ustawodawca nie reguluje odrębnie tej umowy, a jedynie w art. 604 Kodeksu cywilnego stanowi, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Ponadto, zgodnie z cytowanym uprzednio art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, m.in. umowa zamiany rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę. Zasadnicza różnica między umową sprzedaży, a umową zamiany polega jedynie na tym, że w umowie zamiany nie występuje świadczenie pieniężne, a formę zapłaty stanowi inna rzecz.

Zamiana więc, podobnie jak umowa sprzedaży stanowi formę odpłatnego zbycia. Nie ma przy tym znaczenia czy zamieniane nieruchomości mają taką samą wartość lub powierzchnie, bowiem niezależnie od tego czy przedmiotem zamiany są nieruchomości mające taką samą wartość lub powierzchnie, czy też nie, zamiana stanowi formę odpłatnego zbycia, przez co wywołuje określone skutki podatkowe.

W następstwie umowy zamiany mają miejsce dwie czynności. Z jednej strony dochodzi u każdej ze stron do odpłatnego zbycia nieruchomości, a z drugiej natomiast każda ze stron nabywa nową nieruchomość.

Wobec tego, zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zamiana ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Jeżeli natomiast zamiana nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości następuje po upływie tego okresu, przychód z zamiany nie podlega w ogóle opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zatem, planowane przez Pana w 2024 r. lub w 2025 r. odpłatne zbycie w drodze umowy zamiany udziałów w nieruchomościach, które nabył Pan w 2021 r. w drodze darowizny, stanowić będzie źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie (umowa zamiany) nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy „odpłatne zbycie”, oznacza bowiem każde przeniesienie prawa własności lub praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Termin odpłatne zbycie obejmuje zatem szeroki zakres umów.

Stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 30e ust. 3 ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c dochód ustala się u każdej ze stron umowy na zasadach, o których mowa w ust. 2.

Z treści przepisu art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 19 ust. 2 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia w drodze zamiany nieruchomości lub praw majątkowych, a także innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, u każdej ze stron umowy przenoszącej własność jest wartość nieruchomości, rzeczy lub prawa zbywanego w drodze zamiany. Przepisy ust. 1, 3 i 4 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 19 ust. 4 ww. ustawy:

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (ich części oraz udziału w nieruchomości) w drodze zamiany jest wartość zbywanej nieruchomości określona w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość (udział) lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6d przywołanej ustawy:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Stosownie do art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. podatek od czynności cywilnoprawnych, koszty sporządzenia aktu notarialnego zamiany, o ile będą ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Podstawowym kryterium pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów odpłatnego zbycia nieruchomości – oprócz bezpośredniego związku ze zbyciem – jest jego obligatoryjny względem zbycia charakter. Istotne jest zatem, czy zbywca nieruchomości jest zobowiązany ponieść określony koszt w związku z jej zbyciem i czy ten koszt jest ze zbyciem bezpośrednio związany. Stwierdzenie, że zbycie nieruchomości wymaga poniesienia danego kosztu i że jest on ze zbyciem bezpośrednio związany powinno oznaczać zaliczenie tego wydatku do kosztów odpłatnego zbycia.

Do kategorii kosztów odpłatnego zbycia w żadnym wypadku nie można zaliczyć wartości zamienianej nieruchomości. Wartość nieruchomości zbywanej w drodze zamiany stanowi bowiem Pana przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości i nie może jednocześnie stanowić kosztu odpłatnego zbycia.

Wartość zamienianej nieruchomości nie może zostać również uznana za koszt uzyskania przychodu.

W omawianej sprawie udziały w nieruchomościach nabył Pan w sposób nieodpłatny (umowa darowizny), a zatem przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu zastosowanie znajdzie cytowany uprzednio przepis art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód, który stanowi różnicę między przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d tej ustawy.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Stosownie do art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy:

W terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Na mocy art. 30e ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Artykuł 30e ust. 7 ww. ustawy stanowi, że:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Pana z planowanego w 2024 r. lub 2025 r. odpłatnego zbycia w drodze umowy zamiany, udziałów w nieruchomościach nabytych w 2021 r.(w drodze umowy darowizny), będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż od daty nabycia przez Pana udziałów w nieruchomościach nie minęło pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegać będzie uzyskany dochód stosownie do regulacji art. 30e ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochodem, zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy, jest różnica pomiędzy uzyskanym przez Pana przychodem określonym zgodnie z art. 19 ust. 2 ww. ustawy, czyli wartością udziałów w nieruchomościach zbywanych w drodze zamiany, pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6dww. ustawy. O tym czy powstaje dochód z tytułu umowy zamiany udziałów w nieruchomościach nie decyduje to, że zamieniane udziały w nieruchomościach mają taką samą wartość, lecz to czy powstaje różnica pomiędzy przychodem, a kosztami jego uzyskania. Wartość zbywanych w drodze zamiany udziałów w nieruchomościach nie może zostać uznana za koszt uzyskania przychodu lub zaliczona do kosztów odpłatnego zbycia, gdyż nabył Pan te udziały w nieruchomościach w sposób nieodpłatny (umowa darowizny), a zatem przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodu zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z tym, Pana stanowisko, że podatek powinien być naliczony od różnicy wartości zamienianych udziałów, uznano za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zastrzec, że interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście przedstawionego pytania i własnego stanowiska, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu sprawy, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

Podkreślić należy, że przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.) jest sam przepis prawa. Istotą interpretacji indywidualnej jest rozstrzygnięcie, czy zainteresowany prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony we wniosku stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Wobec powyższego przedstawione we wniosku kwoty i wyliczenia nie podlegały analizie. Należy wskazać, że zgodnie z zasadą samoopodatkowania obowiązującą w polskim systemie podatkowym, to na podatniku spoczywa obowiązek dokonania oceny własnej sytuacji prawnopodatkowej, a po jej dokonaniu – zachowania się zgodnie z przepisami prawa podatkowego. Prawidłowość takiego rozliczenia podlega weryfikacji przez właściwy rzeczowo organ podatkowy, w toku stosownych postępowań weryfikacyjnych.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu interpretacji Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).