Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.529.2019.1.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-24
Teza: w zakresie: - zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości nabytych wcześniej od osób fizycznych bez podatku VAT, gdzie wydatki na nakłady dotyczące nieruchomości nie przekroczą 30% ceny zakupu nieruchomości, - prawa do odliczenia VAT od wydatków na nakłady dotyczące nieruchomości, jeżeli wydatki na nakłady nie przekroczą 30% ceny zakupu nieruchomości.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; towar-towar handlowy; wyposażenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 sierpnia 2019 r. (data wpływu 23 sierpnia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości nabytych wcześniej od osób fizycznych bez podatku VAT, gdzie wydatki na nakłady dotyczące nieruchomości nie przekroczą 30% ceny zakupu nieruchomości,
*   **prawidłowe** – w zakresie prawa do odliczenia VAT od wydatków na nakłady dotyczące nieruchomości, jeżeli wydatki na nakłady nie przekroczą 30% ceny zakupu nieruchomości.

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2019 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości nabytych wcześniej od osób fizycznych bez podatku VAT, gdzie wydatki na nakłady dotyczące nieruchomości nie przekroczą 30% ceny zakupu nieruchomości,
*   prawa do odliczenia VAT od wydatków na nakłady dotyczące nieruchomości, jeżeli wydatki na nakłady nie przekroczą 30% ceny zakupu nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych, prowadzi księgę przychodów i rozchodów oraz jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”).

Wnioskodawca zamierza rozszerzyć prowadzenie działalności gospodarczej o zakup i sprzedaż nieruchomości mieszkalnych oraz użytkowych. Działalność ta ma polegać na zakupie nieruchomości, którymi mogą być zarówno lokale jak i budynki mieszkalne, jak też lokale oraz budynki użytkowe, może być także zakupywane spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (zwane łącznie w niniejszym wniosku „nieruchomościami”).

Zakup przedmiotowych nieruchomości będzie następować od prywatnych osób fizycznych na podstawie aktu notarialnego, będą to nieruchomości używane, sprzedawcy nieruchomości nie będą naliczać podatku VAT należnego, zatem po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi podatek VAT do odliczenia (nie wystąpi VAT naliczony).

Osoby fizyczne od których Wnioskodawca będzie nabywał nieruchomości będą ich właścicielami przez okres dłuższy niż dwa lata, tzn. od momentu kiedy je nabyli (rozpoczęli ich użytkowanie) do momentu ich zbycia Wnioskodawcy, upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Wnioskodawca zamierza zakupione nieruchomości przeznaczać na sprzedaż, po ich przygotowaniu do sprzedaży poprzez wykonanie remontów czy też niewielkiej adaptacji, poprawienia ich stanu, itp. W związku z tym, Wnioskodawca będzie ujmował przedmiotowe nieruchomości jako towary handlowe w swojej ewidencji, którą jest księga przychodów i rozchodów. Wnioskodawca zamierza sprzedawać nieruchomości w okresie krótszym niż dwa lata od daty ich zakupu, nie będzie ich dzierżawił czy też wynajmował.

Wnioskodawca będzie ponosił wydatki na nieruchomości mieszkalne w związku z ich remontami, pracami adaptacyjnymi, poprawą ich stanu, itp. (zwane łącznie dalej „nakładami”). W ramach remontów, prac adaptacyjnych, poprawy stanu nieruchomości, itp., nastąpi np. gipsowanie i/lub malowanie ścian, sufitów, drobne przeróbki ścian, instalacji itd., a także np. zamontowanie wyposażenia takiego jak sanitariaty, armatura wodna (np. wanna, brodzik, umywalka, sedes, krany, zawory), czy też np. drzwi lub panele. Wszystkie te elementy będą na trwale zabudowane w danej nieruchomości.

Wydatki na nakłady nie będą przekraczały 30% wartość ceny zakupu danej nieruchomości.

W związku z tym, że nieruchomości nie będą środkami trwałymi Wnioskodawcy, wydatki na nakłady, będą ujmowane w księdze jako wydatki związane z zakupem towarów, którymi będą przedmiotowe nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż nieruchomości nabytych wcześniej od osób fizycznych bez podatku VAT, gdzie wydatki na nakłady dotyczące nieruchomości nie przekroczą 30% ceny zakupu nieruchomości, będzie w całości korzystała ze zwolniona z VAT?
2.  Czy Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT od wydatków na nakłady dotyczące nieruchomości, jeżeli wydatki na nakłady nie przekroczą 30% ceny zakupu nieruchomości?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1 Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż nieruchomości będzie podlegać zwolnieniu z VAT.

Ad. 2 Zdaniem Wnioskodawcy nie będzie mu przysługiwać prawo do odliczenia VAT od wydatków na nakłady.

Uzasadnienie stanowiska Ad 1:

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej: „u.p.t.u.”) stawka VAT wynosi 23%.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 8%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Z przepisów u.p.t.u. wynika, że prawo do zastosowania 8% stawki VAT występuje wówczas, gdy usługa dotyczy obiektu budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, przy założeniu, że usługa ta jest wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT (z zastrzeżeniem ust. 12b i ust. 12c tego artykułu).

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 7 u.p.t.u. przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6 (czyli, w tym: zbycie ustanowionego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. zwalnia się z podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. zwalnia z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem co do zasady sprzedaż budynków, budowli oraz ich części będzie zwolniona z podatku, chyba że nastąpi w ramach tzw. pierwszego zasiedlenia lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Jeżeli jedna z tych przesłanek zostanie spełniona, sprzedaż budynku budowli lub ich części powinna być opodatkowana.

Jednakże na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się z VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Na uwagą zasługuje również art. 43 ust. 7a u.p.t.u., zgodnie z którym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b (tj. ulepszenie, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej), nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 u.p.t.u. zasadą jest, że w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. O stawce podatku VAT decyduje więc sposób opodatkowania dostawy budynku. Przy dostawie budynku, grunt, na którym budynek jest posadowiony dzieli los tego budynku.

Dla dokonania prawidłowej oceny w przedstawionym stanie faktycznym, należy jeszcze zdefiniować pojęcie pierwszego zasiedlenia, którym posługują się cytowane przepisy. Ustawa o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumie oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Dla określenia sposobu opodatkowania dostawy nieruchomości konieczne jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków i budowli, oraz jaki okres upłynął od tego pierwszego zasiedlenia.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia nie występuje wyłącznie w u.p.t.u. Posługuje się nim również, a może przede wszystkim dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1 z póżn. zm ).

Na jej podstawie państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Oznacza to, że państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania warunku pierwszego zasiedlenia wyłącznie w zakresie przebudowy budynków.

W orzecznictwie wskazuje się, że wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 prowadzi do wniosku, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W taki sposób powinna więc być odczytywana definicja znajdująca się w art. 2 pkt 14 u.p.t.u. Polskie sądy celem zapewnienia skuteczności przepisom dyrektywy 112 stwierdzają częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a u.p.t.u. z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, oraz również art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa o części przepisu dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a u.p.t.u. warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie prowadzi do nienaturalnego różnicowania sytuacji podatników, którzy po wybudowaniu budynku część oddali w najem a część budynku wykorzystywali na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. Jak wskazuje się w orzecznictwie, w pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a u.p.t.u. i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia - rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 382/14 oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 20 kwietnia 2017 roku, sygn.. akt I SA/Kr 91/17).

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 listopada 2017 r., sygn. akt C-308/16 stwierdził, iż polskie przepisy uzależniające zwolnienie z VAT w przypadku dostawy budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, są niezgodne z przepisami prawa unijnego. Uzasadniając swoje stanowisko, TSUE przypomniał, że pojęcie „pierwszego zasiedlenia” nie jest zdefiniowane w art. 12 dyrektywy w sprawie VAT, ale państwo członkowskie określając tę definicję powinno przede wszystkim uwzględnić kontekst przepisu i cel danego uregulowania. Polski ustawodawca wyłączył dostawę budynku z zakresu zwolnienia z VAT - poprzez powiązanie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” z wykonywaniem czynności podlegającej opodatkowaniu - zasiedlenia, które nie leżą u podstaw czynności podlegających opodatkowaniu lub nie prowadzą do czynności podlegających opodatkowaniu. W ramach zwolnień przewidzianych w art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy w sprawie VAT, kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako pierwsze użytkowanie budynku przez jego właściciela lub lokatora. Zdaniem TSUE kryterium to należy uznać za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ten staje się przedmiotem konsumpcji. Nie oznacza to jednak, że użytkowanie budynku przez jego właściciela ma nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia budynku (budowli, części budynku lub budowli) należy zatem rozumieć szeroko, gdy chodzi o użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika po wybudowaniu. Uwzględniając powyższe przepisy oraz orzecznictwo TSUE, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie możliwe jest zastosowanie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., który zwalnia z podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W analizowanej sprawie, wypełniona będzie dyspozycja z pierwszej części ww. przepisu, z tego względu, że nieruchomości wykorzystywane będą wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, gdyż ich sprzedaż podlegać będzie zwolnieniu. W związku z tym, że zakup nieruchomości będzie realizowany od osób fizycznych, które będą zbywać nieruchomości jako osoby prywatne (nie w ramach działalności gospodarczej), zatem u Wnioskodawcy nie wystąpi prawo do odliczenia podatku VAT, gdyż podatku takiego przy zakupie nie będzie. Zatem wypełniona będzie także druga cześć dyspozycji ww. przepisu.

Jednakże, gdyby organ interpretacyjny z jakichś względów uznał, że zastosowanie art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u. w przedmiotowej sprawie nie jest możliwe, w sprawie znajdą zastosowanie kolejne przepisy dotyczące zwolnień nieruchomości tzn. art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a. u.p.t.u.

Zatem, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. zwalnia z podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata

Jeżeli więc, uwzględniając wskazaną powyżej definicję pierwszego zasiedlenia określoną przez TSUE, Wnioskodawca z posiadanych dokumentów będzie w stanie określić, że nastąpiło już wcześniej pierwsze zasiedlenie (rozumiane jako pierwsze użytkowanie nieruchomości przez jego właściciela lub lokatora) oraz że pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nieruchomości dokonywaną przez Wnioskodawcę upłynął okres dłuższy niż 2 lata, wówczas zwolnienie sprzedaży nieruchomości z podatku VAT nastąpi na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Natomiast jeżeli Wnioskodawca nie będzie w stanie określić czy lub kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenia albo pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nieruchomości dokonywaną przez Wnioskodawcę upłynął okres krótszy niż 2 lata, zwolnienie z podatku VAT będzie mogło być zastosowane na podstawie art. 43 ust 1 pkt 10a u.pt.u. Gdyż zgodnie z tym przepisem zwalnia się z VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Pierwszy warunek określony w ww. przepisie będzie spełniony, gdyż Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z tego względu, że nieruchomości nabywane będą od osób prywatnych nie działających w stosunku do tych nieruchomości jako podatnicy VAT. Nie pojawi się zatem VAT naliczony do doliczenia Drugi warunek także będzie spełniony ponieważ w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia ze środkami trwałymi, wydatki na nakłady ponoszone przez Wnioskodawcę na nieruchomości nie stanowią ulepszenia w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy podkreślić, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Zatem Wnioskodawca nie będzie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości, dodatkowo wydatki na nakłady nie przekroczą 30% wartości nieruchomości. Jednak bez znaczenia dla sprawy pozostaje kwestia poziomu ponoszonych wydatków na nakłady, gdyż warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) u.p.t.u. będzie w przedmiotowej sprawie zawsze spełniony, z tego względu, że nie wystąpi tu ulepszenie w rozumieniu tego przepisu. Ponadto należy zweryfikować czy przy okazji sprzedaży nieruchomości dojdzie także do sprzedaży wyposażenia. Jak wynika z art. 47 § 1-3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz U. z 2018 r. poz. 1025 ze zm.), część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Uwzględniając powyższe zasadne jest odwołanie się do uregulowań prawa cywilnego w przedmiocie części składowej rzeczy i przynależności rzeczy.

W myśl art. 47 § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 z późn zm.), częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Natomiast w myśl art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności (\`(...)\`).

Aby uzyskać atrybut części składowej rzeczy nadrzędnej, w tym przypadku Budynku, wyposażenie dodatkowe powinno być połączone z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała.

1.  więź fizykalno-przestrzenna,
2.  więź funkcjonalna (gospodarcza),

a połączenie będzie miało charakter trwały (nie dla przemijającego użytku). Przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie. W sensie takiego połączenia elementy wykończenia dodatkowego powinny stracić byt w sensie prawnym, gospodarczym i fizycznym. Zatem elementy wykończenia dodatkowego nie będą mogły samoistnie stanowić rzeczy, lecz powinny tworzyć z nieruchomością jedną całość. Stosownie jednak do art. 47 § 3 k.c. przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Natomiast, przynależnościami są rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi (art. 51 § 1 k.c.). Przynależność nie traci tego charakteru przez przemijające pozbawienie jej faktycznego związku z rzeczą główną (art. 51 § 3 k.c.).

Pojęcie przynależności należy zatem odróżnić od pojęcia części składowej, gdyż związek, jaki zachodzi pomiędzy rzeczą przynależną (pomocniczą), a rzeczą główną jest luźniejszy niż związek pomiędzy częścią składową, a rzeczą nadrzędną. Co najistotniejsze, pomiędzy rzeczą główną, a przynależną zachodzi wyłącznie związek funkcjonalny. Nie ma więc ścisłej więzi fizycznej, która powoduje, że rzecz staje się częścią składową innej rzeczy W stosunku przynależności występują dwa odrębne podmiotowe prawa własności - do rzeczy głównej i do rzeczy pomocniczej. Zatem, przynależność (rzecz pomocnicza) nie traci samodzielnego bytu prawnego wskutek jej związku z rzeczą główną - pozostaje, w przeciwieństwie do części składowej, samoistną rzeczą ruchomą Dlatego też przynależność może stanowić przedmiot samoistnego obrotu, natomiast część składowa nie może być przedmiotem odrębnej dostawy. Wobec wyżej wskazanych przepisów prawa oraz przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że wyposażenie trwale związane z nieruchomością stanowi jego część składową w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego i będzie opodatkowane tą samą stawką podatku jak dostawa nieruchomości.

W związku z tym, że elementy wyposażenia np. takie jak sanitariaty czy armatura wodna (np. wanna, brodzik, umywalka, sedes, krany, zawory), czy też np. drzwi i panele związane będą w sposób trwały z nieruchomością, w ocenie Wnioskodawcy stanowią jego część składową. W myśl art. 29a ust. 1 i 6 u.p.t.u. ich wartość należy wkalkulować w cenę nieruchomości i objąć zwolnieniem z podatku VAT tak jak objęta będzie zwolnieniem sprzedaż nieruchomości.

Reasumując, w przedmiotowej sprawie w zakresie pytania 1, sprzedaż nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie w całości korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

Uzasadnienie stanowiska Ad 2:

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zatem jak wskazano w części dot. uzasadnienia Ad 1, sprzedaż przedmiotowych nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie właściwych przepisów u.p.t.u. W konsekwencji, nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia podatku od towarów i usług, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na nakłady dotyczące przedmiotowych nieruchomości, gdyż sprzedaż tych nieruchomości przez Wnioskodawcę, nie będzie stanowiła czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Reasumując, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na nakłady.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 tej ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie natomiast do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Podkreślić w tym miejscu należy, że termin „ulepszenia” zawarty w ustawie o podatku od towarów i usług, odwołuje się do przepisów o podatku dochodowym.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Powyższy przepis wskazuje, że na gruncie prawa podatkowego „ulepszenie” jest pojęciem, które dotyczy wyłącznie składników majątku będących środkami trwałymi. Pod pojęciem tym należy rozumieć takie czynności, jak przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja środka trwałego, które podnoszą jego wartość techniczną, użytkową, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż pierwotne przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi innych cech użytkowych.

Zatem nieruchomości (np. lokale, budynki), które nie będą stanowić u podatnika środka trwałego, nie mogą ulec ulepszeniu w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, ponieważ pojęcie ulepszenia, do którego odwołuje się ustawodawca w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, odsyłając do przepisów o podatku dochodowym, dotyczy ulepszenia środków trwałych.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystania ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia na podstawie przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza rozszerzyć prowadzenie działalności gospodarczej o zakup i sprzedaż nieruchomości mieszkalnych oraz użytkowych. Działalność ta ma polegać na zakupie nieruchomości, którymi mogą być zarówno lokale jak i budynki mieszkalne, jak też lokale oraz budynki użytkowe, może być także zakupywane spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego.

Zakup przedmiotowych nieruchomości będzie następować od prywatnych osób fizycznych na podstawie aktu notarialnego, będą to nieruchomości używane, sprzedawcy nieruchomości nie będą naliczać podatku VAT należnego, zatem po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi podatek VAT do odliczenia (nie wystąpi VAT naliczony).

Osoby fizyczne od których Wnioskodawca będzie nabywał nieruchomości będą ich właścicielami przez okres dłuższy niż dwa lata, tzn. od momentu kiedy je nabyli (rozpoczęli ich użytkowanie) do momentu ich zbycia Wnioskodawcy, upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Wnioskodawca zamierza zakupione nieruchomości przeznaczać na sprzedaż, po ich przygotowaniu do sprzedaży poprzez wykonanie remontów czy też niewielkiej adaptacji, poprawienia ich stanu, itp. W związku z tym, Wnioskodawca będzie ujmował przedmiotowe nieruchomości jako towary handlowe w swojej ewidencji, którą jest księga przychodów i rozchodów. Wnioskodawca zamierza sprzedawać nieruchomości w okresie krótszym niż dwa lata od daty ich zakupu, nie będzie ich dzierżawił czy też wynajmował.

Wnioskodawca będzie ponosił wydatki na nieruchomości mieszkalne w związku z ich remontami, pracami adaptacyjnymi, poprawą ich stanu, itp. W ramach remontów, prac adaptacyjnych, poprawy stanu nieruchomości, itp., nastąpi np. gipsowanie i/lub malowanie ścian, sufitów, drobne przeróbki ścian, instalacji itd., a także np. zamontowanie wyposażenia takiego jak sanitariaty, armatura wodna (np. wanna, brodzik, umywalka, sedes, krany, zawory), czy też np. drzwi lub panele. Wszystkie te elementy będą na trwale zabudowane w danej nieruchomości.

Wydatki na nakłady nie będą przekraczały 30% wartość ceny zakupu danej nieruchomości. W związku z tym, że nieruchomości nie będą środkami trwałymi Wnioskodawcy, wydatki na nakłady, będą ujmowane w księdze jako wydatki związane z zakupem towarów, którymi będą przedmiotowe nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii zwolnienia od podatku sprzedaży nieruchomości nabytych wcześniej od osób fizycznych bez podatku VAT, w sytuacji gdy wydatki na nakłady dotyczące nieruchomości nie przekroczą 30% ceny zakupu nieruchomości.

Należy podkreślić, że zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie regulują pojęcia „części składowych”. Zatem w tym celu należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 r., poz. 1145) – dalej jako K.c. – który w art. 47 § 1 określa, że część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do treści art. 47 § 2 K.c. – częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Aby jednak uzyskać atrybut części składowej rzeczy nadrzędnej, w tym przypadku lokalu, wyposażenie dodatkowe powinno być połączone z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

*   więź fizykalno-przestrzenna oraz,
*   więź funkcjonalna (gospodarcza)

a połączenie będzie miało charakter trwały (nie dla przemijającego użytku). Przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji takiego połączenia elementy wyposażenia powinny stracić byt w sensie prawnym, gospodarczym i fizycznym. Zatem elementy wyposażenia trwale związane z budynkiem (lokalem) nie będą mogły samoistnie stanowić rzeczy, lecz powinny tworzyć z budynkiem jedną całość.

Stosownie jednak do art. 47 § 3 K.c. – przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Według przepisu art. 51 § 1 K.c. – przynależnościami są rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z innej rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi. Przynależność nie traci tego charakteru przez przemijające pozbawienie jej faktycznego związku z rzeczą główną (art. 51 § 3 K.c.).

Pojęcie przynależności należy zatem odróżnić od pojęcia części składowej, bowiem związek, jaki zachodzi pomiędzy rzeczą przynależną (pomocniczą) a rzeczą główną, jest luźniejszy niż związek pomiędzy częścią składową a rzeczą nadrzędną. Wprawdzie przynależności i części składowe dzielą los prawny rzeczy głównej (nadrzędnej), lecz w przypadku przynależności zasada ta nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego. Pomiędzy rzeczą główną a przynależną zachodzi wyłącznie związek funkcjonalny. Nie ma więc ścisłej więzi fizycznej, która powoduje, że rzecz staje się częścią składową innej rzeczy. W stosunku przynależności występują dwa odrębne podmiotowe prawa własności – do rzeczy głównej i do rzeczy pomocniczej. Zatem przynależność (rzecz pomocnicza) nie traci samodzielnego bytu prawnego wskutek jej związku z rzeczą główną – pozostaje, w przeciwieństwie do części składowej, samoistną rzeczą ruchomą.

W tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 2067/09, w którym stwierdził m.in. ,,jeśli chodzi o umeblowanie oraz sprzęt AGD i RTV, to z punktu widzenia prawnego są to ruchomości, które mogą być przedmiotem odrębnego obrotu i sam fakt wyposażenia nimi budynku (lokalu) mieszkalnego nie może decydować o staniu się częściami składowymi, gdyż musiałyby być na trwale połączone i to w taki sposób, że nie byłoby możliwe ich odłączenie od rzeczy głównej (mieszkania) bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego”. Podkreślić należy, że do umeblowania, o którym mowa w powołanym wyroku NSA została również zaliczona trwała zabudowa w postaci zabudowy garderobianej „na wymiar”.

Podobnie do kwestii tej odniósł się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt I FSK 614/12, w którym wskazał, że lodówka, pralka, zmywarka, czy też kuchnia nawet przeznaczona do zabudowy nie stanowi po jej zamontowaniu trwałego elementu konstrukcyjnego budynku. Powiązanie sprzętu AGD z zabudową meblową, a w konsekwencji również z obiektem budowlanym, nie jest trwałe. Usunięcie czy wymiana uszkodzonego lub przestarzałego sprzętu może nastąpić w każdej chwili i to bez wpływu na konstrukcję obiektu budowlanego, jak i powiązanej z nią zabudowy meblowej.

Tym samym stwierdzić należy, że wskazane we wniosku wyposażenie jak sanitariaty, armatura wodna (np. wanna, brodzik, umywalka, sedes, krany, zawory), czy też np. drzwi lub panele, o ile wyposażenie to stanowić będzie trwały element konstrukcyjny budynku lub lokalu, będzie zwolnione od podatku lub będzie podlegało opodatkowaniu według zasad właściwych dla danego budynku lub lokalu. Powyższe elementy w wyniku połączenia ich z budynkiem lub lokalem utracą byt prawny oraz gospodarczy – z uwagi na fakt, że nie mogą one stanowić odrębnych od budynku lub lokalu przedmiotów własności, oderwanie od budynku lub lokalu spowodowałoby utratę ich wartości ekonomicznej.

W związku z powyższym mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości nabytych wcześniej od osób fizycznych bez podatku VAT, gdzie wydatki na nakłady dotyczące nieruchomości nie przekroczą 30% ceny zakupu nieruchomości, będzie korzystała ze zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż jak wskazał Wnioskodawca pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą tych nieruchomości upłynie okres dłuższy niż dwa lata.

Tym samym, w analizowanej sprawie nie ma podstaw do badania przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również ustalenia prawa do odliczania podatku VAT od wydatków na nakłady dotyczące nieruchomości.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak już wskazano wcześniej, sprzedaż przedmiotowych nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający Wnioskodawcę do odliczenia podatku od towarów i usług, wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na remont przedmiotowych nieruchomości, gdyż sprzedaż tych nieruchomości przez Wnioskodawcę, nie będzie stanowiła czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Zatem Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki na nakłady poniesione na ww. nieruchomości.

Podsumowując, w rozpatrywanej sprawie, z uwagi na fakt, że sprzedaż wyżej opisanych nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z faktur dokumentujących koszty poniesione na remont, prace adaptacyjne oraz poprawę stanu tych nieruchomości.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.