Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-3.4011.143.2018.3.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-18
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie amortyzacji podatkowej zabudowanej nieruchomości gruntowej wniesionej w formie wkładu do spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość rynkowa; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 marca 2018 r. (data wpływu 3 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji podatkowej zabudowanej nieruchomości gruntowej wniesionej w formie wkładu do spółki cywilnej:

*   **jest nieprawidłowe** – w części dotyczącej ustalenia wartości początkowej nieruchomości w stosunku do udziałów nabytych na podstawie umowy kupna-sprzedaży,
*   **jest prawidłowe** – w pozostałej części.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny – uzupełniony pismami z 16 maja 2018 r. (data wpływu 23 maja 2018 r.) oraz z 4 czerwca 2018 r. (data wpływu 5 czerwca 2018 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie amortyzacji podatkowej zabudowanej nieruchomości gruntowej wniesionej w formie wkładu do spółki cywilnej.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B**

**

przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawcy są wspólnikami spółki cywilnej. Przedmiotem wkładu do spółki cywilnej były udziały w nieruchomości (gruntowej, zabudowanej). A wniósł 65/140 udziału, natomiast B wniosła 54/140 udziału. A część udziału w nieruchomości odziedziczył, część udziału nabył, a część dostał w darowiźnie. B nabyła w 2009 r. części udziałów w nieruchomości od 4 z pozostałych współwłaścicieli. Nieruchomość została wybudowana w 1905 r. Wnioskodawcy planowali nieruchomość używać na cele osobiste i cele rodziny. Wnioskodawcy z majątków prywatnych ponieśli duże wydatki na remont i modernizację nieruchomości, które znacznie podniosły standard nieruchomości. Wydatki te były ponoszone na przestrzeni lat 2007-2017 (z majątków odrębnych małżonków, jak również z majątku wspólnego). W związku z tym, że nieruchomość miała być używana na cele prywatne, Wnioskodawcy nie zbierali dokumentów dokumentujących poniesione wydatki. Jednakże w związku ze zmianą założeń Wnioskodawcy postanowili posiadane udziały w nieruchomości wnieść do założonej spółki cywilnej i rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wynajmie nieruchomości. Wartość wkładów do spółki cywilnej określona została w wartości rynkowej. Nieruchomość ma być wynajmowana przez okres dłuższy niż rok czasu. Wnioskodawcy są małżonkami, pomiędzy którymi istnieje rozdzielność majątkowa, a posiadane udziały w nieruchomości, przed wniesieniem ich do spółki cywilnej wchodziły do majątków odrębnych małżonków.

A prowadzi również indywidualną działalność gospodarczą. Działalność ta nie jest w żaden sposób powiązana z opisywaną nieruchomością, przed przystąpieniem do spółki cywilnej B nie prowadziła działalności gospodarczej.

Planowane jest wydzielenie odrębnej własności 6 lokali, a następnie zniesienie współwłasności nieruchomości. Wydzielone 6 lokali zostanie przekazane pozostałym współwłaścicielom nieruchomości (przed wydzieleniem) tak, aby Wnioskodawcy stali się jedynymi właścicielami nieruchomości, z wyłączeniem wydzielonych 6 lokali.

Wnioskodawcy dysponują operatem szacunkowym, z którego wynika wartość rynkowa nieruchomości. Operat wskazuje wartość nieruchomości gruntowej oraz budynku na niej posadowionego. Wnioskodawcy planują wpisać własność nieruchomości do prowadzonej przez nich ewidencji środków trwałych.

Ponadto ze względu na zakończenie prac modernizacyjnych nie jest możliwe ustalenie wartości rynkowych z dat otrzymania przez A spadku i darowizn (nie jest możliwe precyzyjne ustalenie stanu technicznego budynków w tamtych latach).

W pismach z 16 maja 2018 r. oraz z 4 czerwca 2018 r. stanowiących odpowiedzi na wezwania do uzupełnienia braków formalnych wniosku Wnioskodawca doprecyzował, że:

1.  Udziały w zabudowanej nieruchomości zostały nabyte na podstawie umów kupna-sprzedaży. Wnioskodawca nabył, na podstawie umów kupna-sprzedaży, następujące udziały w nieruchomości:
    1.  1/70 w dniu 26.02.2009 r.;
    2.  7/70 w dniu 09.03.2009 r.;
    3.  7/70 w dniu 26.03.2009 r.;
    4.  7/140 w dniu 04.08.2009 r.
2.  Natomiast Zainteresowana nabyła, na podstawie umów kupna-sprzedaży, następujące udziały w nieruchomości:
    1.  3/35 w dniu 06.02.2009 r.;
    2.  1/35 w dniu 26.02.2009 r.;
    3.  14/70 w dniu 27.04.2009 r.;
    4.  5/70 w dniu 19.06.2009 r.
3.  Wnioskodawca, na podstawie umowy darowizny, nabył po 1/20 udziału we własności nieruchomości od trzech krewnych, czyli łącznie 3/20.
4.  Wnioskodawca, w drodze dziedziczenia, nabył 1/20 udziału we własności nieruchomości.

Dodatkowo, Wnioskodawca i Zainteresowana oświadczyli, iż w dniu 19.04.2018 r. została zawarta umowa zniesienia współwłasności poprzez ustanowienie odrębnej własności lokali oraz ustanowienia hipoteki pomiędzy wszystkimi współwłaścicielami nieruchomości. Na mocy tej umowy Wnioskodawca wraz z Zainteresowaną stali się właścicielami 15 z 21 wyodrębnionych lokali wraz z udziałami w gruncie i częściach wspólnych budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali w łącznej wysokości 183636/222620. Zniesienie współwłasności nastąpiło nieodpłatnie.

W wyniku zniesienia współwłasności i ustanowienia odrębnej własności lokali wartość nabytych przez Wnioskodawcę oraz Zainteresowaną przedmiotów odpowiadała wartości udziału we współwłasności, która przysługiwała Wnioskodawcy oraz zainteresowanej przed zniesieniem współwłasności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Jaka powinna być wartość początkowa środka trwałego w postaci udziału w nieruchomości gruntowej budynku wniesionych przez Wnioskodawców do spółki cywilnej?
2.  Czy odpisy amortyzacyjne naliczone od wartości początkowej budynku mogą stanowić koszty uzyskani przychodów Wnioskodawców, proporcjonalnie do ich udziałów w zysku spółki cywilnej?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1.

Zdaniem Wnioskodawców wartość początkowa nieruchomości winna być określona w wartości rynkowej na podstawie opinii biegłego, powołanego przez Wnioskodawców.

Uzasadnienie.

W pierwszej kolejności należy wskazać, iż zarówno nieruchomość gruntowa, jak i budynek spełniają kryteria środka trwałego o którym mowa w art. 22a ust. 1 pkt 1 ustawy PIT. Nieruchomość ta może być zatem ujęta w ewidencji środków trwałych, o której mowa w ustawie PIT, gdyż, jak zostało wyżej wskazane, spełnia ona kryteria środka trwałego.

W związku z tym konieczne jest zatem ustalenie wartości początkowej środka trwałego w postaci nieruchomości, od której dokonywane będą odpisy amortyzacyjne.

Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy PIT za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną wartość określoną zgodnie z art. 19 – jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Art. 19 ustawy PIT stanowi, ogólnie rzec ujmując – o wartości rynkowej.

A zatem, zgodnie ze wskazaną wyżej regulacją, w przypadku niemożności ustalenia wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotów wkładu (udziału w nieruchomości gruntowej i budynku), jako wartość początkową należy przyjąć wartość rynkową udziału w nieruchomości (zarówno gruntowej, jak w budynku).

W omawianym przypadku nie jest możliwe ustalenia kosztu nabycia/wytworzenia udziału w nieruchomości – w pierwotnych założeniach, nieruchomość w ogóle miała nie być wykorzystywana do działalności gospodarczej, a miała służyć wyłącznie celom osobistym Wnioskodawców. Dlatego też udział w nieruchomości nie został uwzględniony w ewidencji środków trwałych Ludwika Komorowskiego (prowadzącego działalność gospodarczą), jak również z tych względów Wnioskodawcy nie gromadzili dowodów dokumentujących ponoszone wydatki. Dlatego też zasadne jest ustalenie wartości początkowej na podstawie przepisu art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c ustawy PIT, według wartości rynkowej nieruchomości z dnia jej wniesienia do spółki cywilnej.

Należy również zaznaczyć, iż w wyniku wkładu 2 wspólników do spółki cywilnej powstał niejako nowy środek trwały powstały ze scalenia udziału należącego do 2 odrębnych osób (Wnioskodawców). Ta okoliczność również wskazuje na konieczność ustalenia wartości początkowej w wartości rynkowej z powodu niemożności ustalenia wartości początkowej w koszcie wytworzenia/nabycia środków trwałych.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 2.

Odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środka trwałego w postaci budynku mogą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy PIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Z kolei zgodnie z art. 22f ust. 1 ustawy PIT podatnicy (\`(...)\`) dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (\`(...)\`).

Powyższe oznacza, że w przypadku nabytych przez Wnioskodawców środka trwałego w postaci budynku, który spełnia warunki wskazane w art. 22b ust. 1 ustawy PIT, odpisy amortyzacyjne od jego wartości początkowej będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu.

Odpisy amortyzacyjne naliczone od wartości początkowej budynku stanowić będą koszty uzyskania przychodów Wnioskodawców, proporcjonalnie do ich udziałów w zysku spółki cywilnej, na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie amortyzacji podatkowej zabudowanej nieruchomości gruntowej wniesionej w formie wkładu do spółki cywilnej:

*   w części dotyczącej ustalenia wartości początkowej nieruchomości w stosunku do udziałów nabytych na podstawie umowy kupna-sprzedaży – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części **jest prawidłowe.**

Na wstępie należy zauważyć, że zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz.U. z 2018 r. poz. 1025): przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw albo na świadczeniu usług, przy czym domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość (art. 861 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego).

Wniesiony wkład może być pieniężny lub niepieniężny. Z chwilą przeniesienia własności rzeczy na wspólników staje się ona majątkiem wspólnym wszystkich wspólników. W myśl art. 863 § 1 Kodeksu cywilnego – w przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku, stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika, bądź też będącego współwłasnością wszystkich wspólników tejże spółki, wyłączna własność wspólnika, bądź współwłasność w częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników przysługują równe prawa do całego majątku.

Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej wspólników spółki cywilnej, a nie spółka cywilna.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm.): kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

*   pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
*   nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   być właściwie udokumentowany.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy: kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy: amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22c pkt 1 ww. ustawy: amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 22h ust. 1 pkt 1 tej ustawy).

Stosownie do art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych jest zróżnicowany m.in. z uwagi na sposób ich nabycia i uregulowany został w art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ww. ustawy: za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:

1.  wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany,
2.  wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu nie był amortyzowany,
3.  wartość określoną zgodnie z art. 19 – jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 omawianej ustawy: przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ww. ustawy).

Należy przy tym wskazać, że sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wnoszonych aportem do spółki niebędącej osobą prawną w wysokości ich wartości rynkowej ma charakter szczególny i można go zastosować wyłącznie w przypadku, gdy spełnione zostaną łącznie dwie przesłanki:

*   ustalenie wydatków na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego osobą fizyczną, jest niemożliwe oraz
*   przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca oraz jego żona (Zainteresowana niebędąca stroną postępowania) (dalej również: Wnioskodawcy) są wspólnikami spółki cywilnej. Przedmiotem wkładu do spółki cywilnej będą udziały w nieruchomości gruntowej zabudowanej (dalej: Nieruchomość). Wnioskodawca nabył udziały w Nieruchomości na podstawie umów:

1.  kupna-sprzedaży w wysokości 1/70 – 26.02.2009 r., 7/70 – 9.03.2009 r., 7/140 – 4.08.2009 r.,
2.  na podstawie umowy darowizny w wysokości 3/20 udziału od trzech krewnych,
3.  w drodze dziedziczenia w wysokości 1/20 udziału.

Natomiast żona Wnioskodawcy nabyła udziały w Nieruchomości na podstawie umów kupna-sprzedaży w wysokości 3/35 – 6.02.2009 r., 1/35 – 26.02.2009 r., 14/70 – 27.04.2009 r., 5/70 – 19.06.2009 r. Wnioskodawcy planowali Nieruchomość używać tylko na cele osobiste i cele rodziny. Oboje ponieśli duże wydatki na remont i modernizację Nieruchomości. Wnioskodawcy nie zbierali dokumentów dokumentujących poniesione wydatki. Ponadto 19.04.2018 r. została zawarta umowa zniesienia współwłasności przez ustanowienie odrębnej własności lokali, na mocy której Wnioskodawcy stali się właścicielami 15 z 21 wyodrębnionych lokali wraz z udziałami w gruncie i częściach wspólnych budynku i urządzeniach, które nie służą wyłącznemu użytku właścicieli poszczególnych lokali w łącznej wysokości 183636/222620. Zniesienie to nastąpiło nieodpłatnie – w wyniku zniesienia ww. współwłasności wartość nabytych przez Wnioskodawców przedmiotów odpowiadała wartości udziału we współwłasności, która przysługiwała im przed zniesieniem współwłasności. Wnioskodawcy postanowili wnieść, w formie wkładu, posiadane udziały w Nieruchomości do założonej spółki cywilnej i rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu. Nieruchomość ma być wynajmowana dłużej niż rok. Wnioskodawca prowadzi również indywidualną działalność gospodarczą, działalność ta nie jest w żaden sposób powiązana z niniejszą Nieruchomością, natomiast jego żona przed przystąpieniem do spółki cywilnej nie prowadziła działalności gospodarczej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy należy stwierdzić, że ww. Nieruchomość, jako nabyta do majątku spółki cywilnej, może stanowić w tej spółce środek trwały. Przy czym jej wartość początkową należy ustalić zgodnie z cyt. wyżej art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w sposób właściwy dla składników majątku nabywanych w formie wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki niebędącej osobą prawną.

W związku z powyższym wartość początkową udziałów w niniejszej Nieruchomości, które Wnioskodawcy nabyli w drodze umowy kupna-sprzedaży, należy ustalić zgodnie z cyt. art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b ww. ustawy, tj. w wysokości wydatków poniesionych na ich nabycie, o ile nie zostały one już wcześniej zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie. Brak jest bowiem podstaw prawnych do ustalenia wartości początkowej tych udziałów w wskazanej Nieruchomości w wysokości ich wartości rynkowej z dnia wniesienia aportu.

Natomiast nie jest możliwe ustalenie wartości wydatków poniesionych na nabycie przez Wnioskodawcę wskazanych we wniosku udziałów w Nieruchomości w drodze darowizny oraz w drodze dziedziczenia (tj. nieodpłatnie). W konsekwencji spółka cywilna, do której zostaną wniesione aportem w ten sposób nabyte udziały w ww. Nieruchomości, będzie uprawniona do ustalenia ich wartości początkowej na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c tej ustawy, tj. w wysokości ich wartości rynkowej. Przy czym tę wartość rynkową należy ustalić na dzień wniesienia aportu.

Reasumując – wartość początkowa Nieruchomości wniesionej do spółki cywilnej przez Wnioskodawców w części dotyczącej udziałów nabytych w drodze umowy kupna-sprzedaży należy ustalić zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli w wysokości poniesionych wydatków na nabycie. Natomiast wartość początkową Nieruchomości w przypadku udziałów nabytych w wyniku darowizny i dziedziczenia należy ustalić na podstawie art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. c, tj. w wysokości ich wartości rynkowej.

Odnosząc się natomiast do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od wartości początkowej Nieruchomości należy stwierdzić, że z chwilą wniesienia aportem do spółki cywilnej wskazanej we wniosku Nieruchomości będzie ona stanowić współwłasność łączną wspólników tej spółki, tj. Wnioskodawców.

Należy przy tym wskazać, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki cywilnej ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzi ta spółka, a nie poszczególni jej wspólnicy. Także spółka, a nie wspólnicy dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem od ustalonej w ww. sposób wartości początkowej budynku spółka cywilna, której Wnioskodawcy są wspólnikami, może dokonywać odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty podatkowe Wnioskodawców. Ponadto Organ przypomina, że grunty nie podlegają amortyzacji podatkowej. Jednocześnie wskazane odpisy amortyzacyjne stanowią koszty uzyskania przychodów Wnioskodawców proporcjonalnie do ich praw do udziału w zysku spółki cywilnej.

W myśl bowiem art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

Reasumując – odpisy amortyzacyjne naliczone od wartości początkowej budynku ustalonej w sposób opisany w odpowiedzi na pytanie nr 1 mogą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawców, proporcjonalnie do ich udziałów w zysku spółki cywilnej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**