Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.774.2018.2.EG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-31
Teza: Moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na bankowy rachunek zastrzeżony.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; rachunki-rachunek zastrzeżony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2018 r. (data wpływu 17 października 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 14 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na bankowy rachunek zastrzeżony - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wpłat dokonywanych na bankowy rachunek zastrzeżony.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 14 grudnia 2018 r. (data wpływu 19 grudnia 2018 r.) w zakresie doprecyzowania opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

(ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Spółka prowadzi działalność w zakresie PKD 4120Z - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Spółka jest podatnikiem podatku VAT. Spółka nie podlega przepisom ustawy z dnia 16 września 2011 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego. Obecnie realizuje budowę dwóch budynków hotelowo-usługowych na terenie \`(...)\`. Spółka sprzedaje nieruchomości zarówno osobom fizycznym jak i podmiotom gospodarczym. Sprzedaż lokali dokonywana jest na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Zgodnie z umową klienci dokonują wpłat na rachunek zastrzeżony w ratach. W związku z tym, ze Spółka jest nowym podmiotem na rynku usług budowlanych, w celu zabezpieczenia interesów klientów Spółka założyła w \`(...)\` rachunek zastrzeżony, który funkcjonuje jak rachunek powierniczy zgodnie z regulacjami ustawy deweloperskiej.

Zwolnienia z rachunku zastrzeżonego będą dokonywane na podstawie raportu bankowego inspektora nadzoru inwestorskiego po osiągnięciu odpowiedniego stanu zaawansowania budowy w 6 etapach. Terminy wpłat klientów nie pokrywają się z terminami zwolnień środków przez bank. Klienci dokonują pierwszej wpłaty zaraz po podpisaniu przedwstępnej umowy sprzedaży. Pierwsze zwolnienie środków przez bank będzie możliwe po osiągnięciu 20% stopnia zaawansowania budowy.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że umowa rachunku zastrzeżonego z bankiem podpisana jest bezpośrednio ze Spółką (sprzedawcą). Umowa stanowi integralny załącznik przedwstępnej umowy sprzedaży lokali.

Zgodnie z umową rachunku zastrzeżonego w przypadku gdy Spółka nie zrealizuje budowy zgodnie z harmonogramem zawartym w załączniku do umowy nie zostaną zwolnione Spółce (sprzedawcy) środki. W przypadku niespełnienia warunków umowy nabywcy otrzymują zwrot środków co do których nie nastąpiła realizacja prac.

Wnioskodawca nie ma możliwości dysponowania środkami na rachunku zastrzeżonym. Spółka nie posiada bezpośredniego dostępu do rachunku. Zgodnie z umową prawa Spółki zostały ograniczone na podstawie art. 50 ust. 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Prawo Bankowe. Środki zostaną zwolnione przez bank w momencie dostarczenia przez Spółkę do banku raportu rzeczoznawcy, w którym zostanie określony stopień zaawansowania budowy. Po akceptacji raportu przez bank środki w kwocie odpowiadającej stopniowi zaawansowania zostaną zwolnione na rachunek bieżący Spółki. Zwolnienie środków i przekazanie na rachunek bieżący pozwala Spółce na dysponowanie nimi.

Przeniesienie praw własności do lokali nastąpi po zakończeniu budowy, po otrzymaniu przez Spółkę samodzielności. Klienci podpisujący umowy przedwstępne na etapie budowy dokonują wpłat na rachunek zastrzeżony przed przeniesieniem praw własności. W przypadku zakończenia budowy i sprzedaży lokali wpłaty klientów będą następowały na rachunek bieżący Spółki. Stosownie do treści art. 19a ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstanie z chwilą dokonania dostawy, w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania lokalem jak właściciel. Zgodnie ze stanowiskiem Ministra Finansów obowiązek podatkowy powstanie:

albo w momencie zawarcia umowy sprzedaży,

albo w momencie wydania lokalu,

albo w momencie zapłaty (całości lub części),

w zależności od tego które zdarzenie będzie miało wcześniej.

W czasie kiedy wpływy klientów dokonywane są na rachunek zastrzeżony, z którego Spółka nie może korzystać wpłata klienta nie może zostać uznana na zapłatę. Częściowa zapłata nastąpi dopiero po zwolnieniu środków na rachunek bieżący Spółki i w tej dacie powstanie obowiązek podatkowy w VAT.

Przed wypłatą środków z rachunku zastrzeżonego nie dojdzie do ustanowienia odrębnej własności i przeniesienia prawa własności lokali na klientów. Rachunek zastrzeżony ma chronić nabywców lokali w trakcie trwania budowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że w momencie wpłaty przez klienta na rachunek zastrzeżony całości lub części wynagrodzenia przedpłat nie powstaje obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wg Spółki obowiązek w VAT (wystawienie faktury vat) powstaje z chwilą zwolnienia przez bank środków z rachunku zastrzeżonego. Dopiero w tym momencie Spółka może dysponować środkami jak właściciel. Środki na rachunku zastrzeżonym nie są dostępne dla Spółki. Co więcej wpłata środków przez klientów nie ma charakteru ostatecznego. W razie nie ziszczenia się warunków w umowie środki z rachunku zastrzeżonego podlegają zwrotowi dla klientów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2147, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Na podstawie art. 19a ust. 8 ww. ustawy jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W analizowanych okolicznościach w związku z tym, ze Spółka jest nowym podmiotem na rynku usług budowlanych, w celu zabezpieczenia interesów klientów założyła rachunek zastrzeżony.

Sprzedaż lokali dokonywana jest na podstawie przedwstępnej umowy sprzedaży w formie aktu notarialnego. Klienci podpisujący umowy przedwstępne na etapie budowy dokonują wpłat na rachunek zastrzeżony przed przeniesieniem praw własności.

Spółka nie posiada bezpośredniego dostępu do rachunku, nie ma możliwości dysponowania środkami na rachunku zastrzeżonym.

Środki zostaną zwolnione przez bank w momencie dostarczenia przez Spółkę do banku raportu rzeczoznawcy, w którym zostanie określony stopień zaawansowania budowy. Po akceptacji raportu przez bank środki w kwocie odpowiadającej stopniowi zaawansowania zostaną zwolnione na rachunek bieżący Spółki. Zwolnienie środków i przekazanie na rachunek bieżący pozwala Spółce na dysponowanie nimi.

Zgodnie z umową rachunku zastrzeżonego w przypadku gdy Spółka nie zrealizuje budowy zgodnie z harmonogramem zawartym w załączniku do umowy nie zostaną zwolnione Spółce (sprzedawcy) środki. W przypadku niespełnienia warunków umowy nabywcy otrzymują zwrot środków co do których nie nastąpiła realizacja prac.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy w momencie wpłaty przez klienta na rachunek zastrzeżony całości lub części wynagrodzenia przedpłat nie powstaje obowiązek podatkowy zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z wniosku wynika, że zwolnienia z rachunku zastrzeżonego będą dokonywane na podstawie raportu bankowego inspektora nadzoru inwestorskiego po osiągnięciu odpowiedniego stanu zaawansowania budowy. Terminy wpłat klientów nie pokrywają się z terminami zwolnień środków przez bank. Klienci dokonują pierwszej wpłaty zaraz po podpisaniu przedwstępnej umowy sprzedaży. Pierwsze zwolnienie środków przez bank będzie możliwe po osiągnięciu 20% stopnia zaawansowania budowy. Jak wskazano w opisie sprawy Wnioskodawca nie ma możliwości dysponowania środkami na rachunku zastrzeżonym.

Środki wpłacane przez Kupującego na ww. rachunek w momencie wpływu nie będą więc należnościami dla Sprzedającego, gdyż jak wynika z wniosku z chwilą wpłacania ich na ww. rachunek Sprzedający nie będzie miał możliwości dysponowania, rozporządzania nimi.

Zatem w sytuacji kiedy płatności na ww. rachunek zastrzeżony dokonywane są w taki sposób, że korzystanie z tych środków jest odsunięte w czasie - środki w kwocie odpowiadającej stopniowi zaawansowania zostaną zwolnione na rachunek bieżący Spółki po akceptacji raportu przez bank, stanowi to de facto formę kaucji/zabezpieczenia wykonania zobowiązań. Do momentu uwolnienia środków zgromadzonych na ww. rachunku dokonane przez Kupującego płatności mają charakter nieostateczny, warunkowy i podlegają potencjalnie zwrotowi. Potwierdzeniem jest wskazanie przez Wnioskodawcę, że zgodnie z umową rachunku zastrzeżonego w przypadku gdy Spółka nie zrealizuje budowy zgodnie z harmonogramem zawartym w załączniku do umowy nie zostaną zwolnione Spółce (sprzedawcy) środki. W przypadku niespełnienia warunków umowy nabywcy otrzymują zwrot środków co do których nie nastąpiła realizacja prac.

W konsekwencji, dopiero po akceptacji przez bank raportu rzeczoznawcy, w którym zostanie określony stopień zaawansowania budowy nastąpi zwolnienie środków z rachunku zastrzeżonego. Do tego momentu, środki te mają charakter zabezpieczający, nie stanowiąc faktycznie ani formy zaliczki, ani częściowej płatności.

Charakter środków zgromadzonych na ww. rachunku ulega zmianie dopiero po akceptacji raportu przez bank wówczas środki w kwocie odpowiadającej stopniowi zaawansowania zostaną zwolnione na rachunek bieżący Spółki. Zwolnienie środków i przekazanie na rachunek bieżący pozwala Spółce na dysponowanie nimi.

W związku z tym, z uwagi na specyfikę funkcjonowania ww. rachunku zastrzeżonego, środków wpływających na ww. rachunek nie można zaliczyć do przedpłat, zaliczek, zadatków, rat wymienionych w art. 19a ust. 8 ustawy o podatku od towarów i usług (z chwilą ich wpływu Sprzedający nie ma możliwości rozporządzania nimi), gdyż decydującym kryterium dla uznania wpłacanych kwot na rachunek zastrzeżony jest fakt, czy środki te zostały postawione do dyspozycji Sprzedającego, w ten sposób, że może on nimi swobodnie dysponować. Dopiero możliwość swobodnego dysponowania wpłaconymi środkami na rachunek zastrzeżony powoduje, że wpłacone kwoty uznaje się za zaliczkę, przedpłatę.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że wpłata przez klienta środków pieniężnych na rachunek zastrzeżony nie będzie powodować powstania u Wnioskodawcy obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. W przedstawionym stanie faktycznym obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług – zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy – będzie powstawał w momencie, w którym środki zgromadzone na rachunku zastrzeżonym zostaną przez bank zwolnione i Spółka będzie mogła nimi swobodnie dysponować.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii momentu wystawiania faktur VAT , gdyż w tym zakresie nie zadano pytania.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowana ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny, co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.