Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.270.2019.4.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-13
Teza: Prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego dla usług sporządzania opinii, ekspertyz finansowych oraz biegłego sądowego.
Słowa kluczowe: majątek-majątek osobisty; podatnik; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; użyczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2019 r. (data wpływu 24 czerwca 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 5 sierpnia 2019 r. (data wpływu 9 sierpnia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 23 lipca 2019 r. (doręczone w dniu 29 lipca 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania użyczenia oraz opodatkowania dostawy działki – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania użyczenia oraz dostawy działki. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 5 sierpnia 2019 r. (data wpływu 9 sierpnia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 23 lipca 2019 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.270.2018.2.JF (doręczone w dniu 29 lipca 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest rolnikiem niebędącym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca planuje użyczyć część gruntów otrzymanych w darowiźnie w grudniu 2015 r. Grunt, który otrzymała Wnioskodawczyni w darowiźnie stanowi Jej wyłączną własność, mimo że nie ma z mężem rozdzielności majątkowej. Grunt ten jest ziemią rolną z możliwością zabudowy zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawczyni planuje użyczyć grunt mężowi pod potrzeby prowadzenia przez niego działalności gospodarczej w zakresie budowy domów jednorodzinnych. W związku z powyższym planuje wydzielić i użyczyć ok. 15% posiadanego gruntu pod zabudowę na rzecz innego podatnika (męża). Grunt zostanie użyczony przed upływem 5 lat od daty otrzymania go w darowiźnie, natomiast sprzedaż nastąpi po upływie 5 lat (po 31 grudnia 2020 r.).

Wnioskodawczyni zaznacza, iż nie będzie prowadziła działań związanych z ogłoszeniami w mediach ogólnodostępnych w celu sprzedaży gruntów oraz, że wcześniej nie sprzedawała gruntów czy też innych nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że przedmiotem sprzedaży będzie jedna działka. Umowa będzie dotyczyła nieodpłatnego użyczenia niezabudowanego gruntu rolnego mężowi wraz z umową przedwstępną sprzedaży gruntu po 31 grudnia 2020 r. Kwota sprzedaży działki zostanie wyceniona w dniu użyczenia gruntu wg cen rynkowych, która zostanie rozliczona w okresach przyszłych. Naniesienia w postaci budowy budynków będą inwestycją firmy męża Wnioskodawczyni i nie wpłyną na wartość sprzedawanej przez Wnioskodawczynię nieruchomości.

Działka została nabyta w formie darowizny od ojca (darczyńcy) Wnioskodawczyni w dniu 1 grudnia 2015 r. Działka jest na razie wykorzystywana na cele rolnicze niepodlegające czynnościom VAT. Działki te nie były przedmiotem najmu, dzierżawy lub innej czynności o podobnym charakterze. W akcie darowizny od ojca Wnioskodawczyni (darczyńcy) została zawarta informacja, iż darczyńca nieodpłatnie i na czas nieoznaczony ma prawo użytkowania działki. Nabycie działki nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i z tego tytułu nie wystawiono faktury VAT na rzecz Wnioskodawczyni, a Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. działki. Wnioskodawczyni nie występowała o warunki zabudowy dla przedmiotowej działki. Grunt od początku nabycia w formie darowizny był gruntem rolnym, z możliwością zabudowy wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawczyni jeszcze nie udzieliła pełnomocnictwa przyszłemu nabywcy (mężowi) do działania w Jej imieniu. Po otrzymaniu interpretacji KIS Wnioskodawczyni planuje wyrazić zgodę firmie męża na dysponowanie tą nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Wnioskodawczyni nie prowadziła i nie będzie prowadziła w stosunku do przedmiotowej działki działań marketingowych. Grunt zostanie użyczony nieodpłatnie firmie męża, która we własnym zakresie będzie prowadziła działania związane z budową na tej działce.

Przedmiotem dostawy będzie grunt zabudowany budynkami jednorodzinnymi wybudowanymi przez męża Wnioskodawczyni. Jeszcze nikt nie występował z wnioskiem o pozwolenie na budowę. W przyszłości ma wystąpić mąż Wnioskodawczyni jako przedsiębiorca. Projekt budowlany będzie na męża Wnioskodawczyni jako przedsiębiorcę. Wnioskodawczyni nie wyraziła do tej pory zgody wymaganej prawem budowlanym. Po otrzymaniu interpretacji KIS planuje wyrazić zgodę firmie męża na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Koszty nakładów na budowę budynków poniesie firma męża z majątku prywatnego męża. Wraz z użyczeniem nieodpłatnym działki firma męża będzie miała umowę przedwstępną kupna działki. Naniesienia, które powstaną nie będą miały wpływu na wartość transakcji. Kwota sprzedaży działki zostanie wyceniona w dniu użyczenia gruntu wg cen rynkowych, która zostanie rozliczona w okresach przyszłych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z użyczeniem i ewentualną późniejszą sprzedażą tych gruntów, które będą wykorzystywane przez męża Wnioskodawczyni pod zabudowę jednorodzinną (w ramach jego działalności gospodarczej polegającej na usługach budownictwa domów mieszkalnych) nie zostaną potraktowane na gruncie prawa podatkowego jako dostawa budynków a Wnioskodawczyni jako czynny podatnik VAT?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Użyczenie gruntów nie będzie związane z odliczaniem podatku naliczonego, jak również nie będzie związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Sprzedaż gruntu użyczonego mężowi także nie będzie rodzić obowiązku powstania opodatkowania podatkiem VAT, gdyż Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, rolnikiem, nieprowadzącą działalności gospodarczej. Nie jest czynnym płatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r. poz. 2174 z późn. zm.) – dalej ustawa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 - zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy - rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z powyższego przepisu, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Podatnikami - według art. 15 ust. 1 ustawy - są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarcza, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym działek gruntu, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynności podlegającej opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jak podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że każdy, kto dokonuje czynności zmierzające do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania dostawy, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne (osobiste), czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej. Zatem dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Tym samym dostawa towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej, a tylko np. dysponuje majątkiem osobistym.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przy czym, na aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg okoliczności podlegających opodatkowaniu skutkujących uzyskaniem statusu podatnika podatku od towarów i usług. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem dla opodatkowania dostawy nieruchomości stanowiącej majątek odrębny ważnym jest to, czy w rozpoznawanej sprawie, Wnioskodawczyni, w celu dokonania dostawy podjęła aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany w żaden sposób z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W rozpatrywanej sprawie należy zwrócić również uwagę na wspólność majątkową małżeńską. Istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.), z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez obojga małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Z kolei w myśl art. 33 pkt 1 i 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego do majątku osobistego każdego z małżonków należą: przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej oraz przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Majątek osobisty to własność jednego z małżonków. Zatem to on jest wyłącznie władny do podejmowania decyzji, co do jego wszelkich składników. Współmałżonek ma natomiast uprawnienie do korzystania z mieszkania i przedmiotów urządzenia domowego będących majątkiem osobistym. Takie prawo daje mu ustawodawca, z samego faktu, że pozostaje w związku małżeńskim z właścicielem danego składnika majątkowego. Współmałżonek ma również prawo do pożytków przynoszonych przez majątek osobisty małżonka.

Powyższe oznacza, że nieruchomość darowana przez rodzica dziecku nie wchodzi do majątku wspólnego (majątku małżeńskiego), a stanowi wyłączną własność małżonka (dziecka), które może nią swobodnie dysponować bez zgody osób trzecich, w tym bez zgody swojego współmałżonka. Nie ma jednakże przeszkód, aby małżonkowie dokonywali przesunięć z majątku osobistego jednego z małżonków do majątku wspólnego czy majątku osobistego współmałżonka. Nie ma również przeszkód by składnik majątku osobistego znalazł się w masie majątku wspólnego. Każdy z małżonków jest bowiem uprawniony i zobowiązany do samodzielnego zarządzania przedmiotami majątkowymi wchodzącymi w skład majątku osobistego. Jednakże nakłady i wydatki poczynione z majątku osobistego na majątek wspólny lub z majątku wspólnego na majątek osobisty, powodują obowiązek wzajemnych rozliczeń.

Wnioskodawczyni jest uprawniona do swobodnego i samodzielnego zarządzania działką gruntu stanowiącą Jej majątek osobisty, bowiem otrzymany w darowiźnie na wyłączną własność. Wnioskodawczyni ma zatem prawo do wydzielenia 15% posiadanego gruntu i jego użyczenia swojemu mężowi do wykorzystania w jego działalności gospodarczej. Jak Wnioskodawczyni wskazuje na użyczonym gruncie będą wybudowane domy jednorodzinne. Po 31 grudnia 2020 r. nastąpi sprzedaż gruntu. Przedmiotem dostawy będzie grunt zabudowany budynkami jednorodzinnymi wybudowanymi przez firmę męża Wnioskodawczyni.

W przedmiocie statusu podmiotu dokonującego sprzedaży nieruchomości - na płaszczyźnie podatku VAT - wypowiedział się NSA w uchwale siedmiu sędziów z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07) wskazujące na kryteria, jakimi należy kierować się przy określaniu, czy w danym przypadku mamy do czynienia z działalnością gospodarczą, czy też z zarządem majątkiem prywatnym. Stwierdzenie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Zdaniem NSA „(…) przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy VAT powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód”. Zatem w opinii NSA „ani więc formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

W przedmiotowym zagadnieniu istotne znaczenie mają tezy przedstawione przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE) w wyroku z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10), oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) - ECLI:EU:C:2011:589. W wyroku tym TSUE wskazał na kryteria uznania tego rodzaju sprzedaży za działalność gospodarczą. TSUE stwierdził, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej, a sama liczba i zakres dokonanych transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego. Nie jest również decydująca długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów, ani też podział gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Inaczej jest natomiast zdaniem Trybunału w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z krajowego orzecznictwa sądowo-administracyjnego wynika, że stwierdzenie czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik VAT wymaga każdorazowo oceny dokonanej na gruncie stanu faktycznego konkretnej sprawy, albowiem odmienność stanów faktycznych zezwala jedynie na sformułowanie pewnych wskazań, bez możliwości tworzenia uniwersalnych wzorców kontroli. W każdej sprawie konieczne jest ustalenie, że w odniesieniu do danej czynności podmiot występował w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku do tego gruntu. Istotna jest więc ocena, czy z dokonanych w danej sprawie ustaleń wynika, że strona dokonując sprzedaży gruntów zachowywała się tak jak handlowiec (por. wyroki NSA: w składzie 7 sędziów z dnia 29 października 2007 r., I FPS 3/07; z dnia 22 października 2013 r., I FSK 1323/12; z dnia 14 marca 2014 r., I FSK 319/13; z dnia 16 kwietnia 2014 r., I FSK 781/13; z dnia 11 września 2014 r., I FSK 1352/13; z dnia 8 lipca 2015 r., I FSK 729/14).

Podkreślenia wymaga – na co wskazują sądy administracyjne - że to, jakie działania sprzedającego mogą zostać uznane za „aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami” jest przedmiotem badania w każdej indywidualnej sprawie, ponieważ ani przepisy, ani wspomniany wyrok nie wymieniają katalogu takich czynności. Jedynie bowiem jako przykładowe działania TSUE wymienił uzbrojenie terenu albo działania marketingowe (np. wyrok NSA z dnia 21 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1290/13, z dnia 21 kwietnia 2017 r., sygn. akt I FSK 2077/15).

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Trybunał wyjaśnił, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy celem odpowiedzi na przedstawione przez Wnioskodawczynię pytanie należy zbadać szereg okoliczności w rozpatrywanej sprawie. Przy tym należy uwzględnić wszystkie opisane okoliczności. Przede wszystkim należy ustalić, czy poprzez sprzedaż działki Wnioskodawczyni zachowa się jak handlowiec, tj. jak podatnik podatku VAT w stosunku do sprzedawanej, a wcześniej użyczanej działki. Należy zatem zbadać wszystkie okoliczności towarzyszące sprzedaży.

Należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2019 poz. 1145 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego).

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy.

Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z okoliczności sprawy wynika, że nabyta w drodze darowizny działka gruntu nie weszła do małżeńskiej wspólnoty majątkowej – grunt ten Wnioskodawczyni otrzymała w darowiźnie i stanowi Jej wyłączną własność (majątek osobisty). Grunt ten ma być najpierw użyczony firmie męża Wnioskodawczyni na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie budowy domów jednorodzinnych (z jednoczesnym zawarciem wstępnej umowy sprzedaży po 2020 r.), a następnie sprzedany.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni co prawda nie prowadziła i nie będzie prowadziła w stosunku do przedmiotowej działki działań marketingowych. Jednakże grunt zostanie użyczony firmie męża, która we własnym zakresie będzie prowadziła działania związane z budową na tej działce. Wnioskodawczyni ma zamiar udzielić firmie męża zgodę na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego. Mąż Wnioskodawczyni jako przedsiębiorca ma wystąpić z wnioskiem o pozwolenie na budowę i to On będzie dysponował nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Projekt budowlany będzie na męża Wnioskodawczyni jako przedsiębiorcę. Koszty nakładów na budowę budynków poniesie firma męża z majątku prywatnego męża. Wraz z użyczeniem nieodpłatnym działki firma męża będzie miała umowę przedwstępną kupna działki. Jak Wnioskodawczyni wskazuje na użyczonym gruncie będą wybudowane domy jednorodzinne. Po 31 grudnia 2020 r. nastąpi sprzedaż gruntu. Przedmiotem dostawy będzie grunt zabudowany budynkami jednorodzinnymi wybudowanymi przez firmę męża Wnioskodawczyni.

Na gruncie podatku od towarów i usług przeniesienie prawa do dysponowania towarem jak właściciel (sprzedaż) podlega opodatkowaniu VAT. Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem tego podatku.

Jak wiadomo realizację robót budowlanych poprzedza cały zespół czynności przygotowawczych, takich jak określenie warunków zabudowy, opracowanie projektów czy uzyskanie stosownych decyzji administracyjnych, w tym decyzji administracyjnej zezwalającej na rozpoczęcie i prowadzenie budowy lub wykonywanie robót budowlanych czy też podłączenie mediów. Całość działań zmierzających do realizacji inwestycji budowlanej, począwszy od ustalenia warunków zabudowy, a na oddaniu obiektu do użytkowania kończąc, określa się mianem budowlanego procesu inwestycyjnego. Inwestor, po uzyskaniu tytułu do dysponowania nieruchomością na cele budowlane (np. w drodze nabycia lub innej umowy) może rozpocząć proces budowlany.

Z wniosku wynika, że wraz z użyczeniem nieodpłatnym działki firma męża będzie miała umowę przedwstępną kupna tej działki. W umowie przedwstępnej zostanie udzielone Kupującemu (inwestorowi jakim jest mąż Wnioskodawczyni) pełnomocnictwo do podejmowania działań faktycznych i prawnych niezbędnych do uzyskania decyzji i pozwoleń dla budowy budynków mieszkalnych przeznaczonych na sprzedaż przez firmie męża Wnioskodawczyni. Zatem, po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawczyni (mocodawcy), co wskazuje, że podejmuje Ona w sposób zorganizowany działania zmierzające do sprzedaży działki.

W ocenie tut. Organu uznać należy, że planowane działania Wnioskodawczyni w postaci udzielenia pełnomocnictwa do wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę i do dysponowania nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu ustawy Prawo budowlane (jak właściciel) wraz z wcześniejszym użyczeniem działki pod zabudowę domów jednorodzinnych w ramach działalności gospodarczej męża Wnioskodawczyni z jednoczesnym podpisaniem umowy przedwstępnej kupna wykluczają sprzedaż przedmiotowych gruntów w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni.

Zdaniem tut. Organu w przedmiotowej sprawie wystąpił ciąg zdarzeń, które jednoznacznie przesądzają, że planowana przez Wnioskodawczynię dostawa działki na rzecz męża wykorzystującego tę działkę do budowy domów mieszkalnych w celu ich sprzedaży, wypełni przesłanki działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni dokonując sprzedaży działki wydzielonej z własnego majątku nie korzysta wyłącznie z przysługującego Jej prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Wnioskodawczyni w taki sposób organizuje sprzedaż działki, że Jej działania łącznie z działaniami firmy męża jako nabywcy działki stanowią wspólne planowane przedsięwzięcie. Opisane przez Wnioskodawczynię w przedmiotowej sprawie fakty wskazują jednoznacznie na zamiar wykorzystania przez Wnioskodawczynię nabytych działek do czynności uznawanych za działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy.

Powyższe okoliczności w żaden sposób nie mogą bowiem świadczyć o wyłącznym działaniu Wnioskodawczyni zmierzającym do wykonywania jedynie prawa własności majątku osobistego w celu wykorzystania na potrzeby prywatne i dowodzą, że została wypełniona definicja prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni działa jako podatnik VAT.

Wnioskodawczymi dokonując dostawy działek będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, a czynność ta nosić będzie znamiona działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż przedmiotowej działki będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Skutkiem powyższego planowana przez Wnioskodawczynię dostawa działki wydzielonej w tym celu z majątku osobistego, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie braku statusu podatnika dla dostawy opisanej działki należało uznać za nieprawidłowe.

Z wniosku ponadto wynika, że Wnioskodawczyni przed dokonaniem sprzedaży planuje przedmiotową działkę nieodpłatnie użyczyć mężowi pod potrzeby prowadzenia przez niego działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni ma wątpliwość, czy ww. użyczenie podlegać będzie opodatkowaniu VAT.

Wskazać należy, że przez umowę użyczenia, w świetle regulacji art. 710 Kodeksu cywilnego, użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku świadczenia usług – w art. 8 ust. 2 ustawy.

I tak, na mocy art. 8 ust. 2 ustawy – za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Zatem interpretując przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy stwierdzić należy, że opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów lub ich części składowych.

Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony należy opodatkowywać takie nieodpłatne świadczenie usług. Z kolei nieodpłatne świadczenie usług w zakresie dotyczącym innych celów niż działalność gospodarcza podatnika skutkuje uznaniem takiej usługi za odpłatną i jej opodatkowaniem podatkiem VAT.

Z niniejszej interpretacji wynika, że Wnioskodawczyni odnośnie przedmiotowej działki działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, zajmującego się profesjonalnie obrotem nieruchomościami (działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy). Skutkiem powyższego planowana przez Wnioskodawczynię dostawa (sprzedaż) działki, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, użyczenie przedmiotowej działki mężowi w celu budowy przez firmę męża budynków ma ścisły związek z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą, polegającą na obrocie nieruchomościami gruntowymi. Zatem, usługa użyczenia przedmiotowej działki mężowi nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, gdyż w przedstawionej sprawie nie będą spełnione przesłanki zawarte w regulacji art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy, a mianowicie świadczona nieodpłatnie usługa użyczenia związana będzie z prowadzoną przez Wnioskodawczynię działalnością gospodarczą, a ponadto z tytułu nabycia przedmiotowej działki Wnioskodawczyni nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji, nieodpłatne użyczenie przedmiotowej działki nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako nieodpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy.

Z uwagi jednakże na to, że w opinii Wnioskodawczyni użyczenie działki firmie męża nie będzie podlegało opodatkowaniu jako dokonane z majątku prywatnego, a nie jak wykazano wyżej jako nieodpłatne świadczenie usług związane z działalnością gospodarczą, stanowisko Wnioskodawczyni należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4 0/0, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.