Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-195/15-4/AI
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-05-29
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatnik; towar
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2015 r. (data wpływu 17 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 kwietnia 2015 r. (data wpływu 4 maja 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek. Wniosek uzupełniono w dniu 4 maja 2015 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Interpretacją indywidualną z dnia 20 sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu na podstawie art. 14b § l i 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) uznał, że stanowisko Wnioskodawcy zawarte we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 9 maja 2014 r. dotyczące statusu podatnika jest nieprawidłowe.

Strona wskazuje jednakże, że przedstawiony w pierwotnym wniosku stan faktyczny był błędnie ustalony i wskazany, i jako taki stanowił podstawę błędnej oceny prawnej skutkującej wydaniem wyżej wskazanej interpretacji.

Mając niniejsze na względzie pełnomocnik Zainteresowanego przedstawia właściwy stan faktyczny podlegający ocenie prawnej.

Umowami darowizny z dnia 27 lutego 1986 r. oraz 26 października 1992 r., na podstawie aktów notarialnych Repertorium 147/86 i 2440/1992 Pani nabyła gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni 2,19 ha.

Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 27 sierpnia 1999 r. w sprawie zatwierdzenia zmiany planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Miasta, uchwalono zmianę ogólnego zagospodarowania przestrzennego Miasta, tj. uchwałę Rady Miejskiej z dnia 25 listopada 1994 r. zatwierdzającej plan zagospodarowania przestrzennego dla obszaru zawierającego w większości teren gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy, a co nie zostało wskazane w stanie faktycznym podniesionym w pierwotnym wniosku, a co w diametralny sposób zmienia ów stan sprawy dotyczący przedmiotu wniosku.

Zgodnie z obowiązującym teren gospodarstwa rolnego planem zagospodarowania przestrzennego, w dniu l8 sierpnia 2013 r., Wnioskodawca wniósł do Burmistrza o podział nieruchomości położonej oznaczonej według ewidencji gruntów jako działki nr 239/3 o pow. 1,5999 ha oraz nr 239/2 o pow. 0,5986 ha, o podział niniejszych działek, tym samym bezspornie wykazano fakt, że inicjatywa podziału nieruchomości nie pochodziła od Wnioskodawcy, lecz była wynikiem niezależnego działania samorządu lokalnego, uchwalenie planu zagospodarowania przestrzennego.

Działki będące przedmiotem podziału nabyte były przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego z roku 1993 dalej ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054).

Pierwotne gospodarstwo rolne nie było przedmiotem odpłatnej dzierżawy, najmu, bądź umów o podobnym charakterze. Wnioskodawca do dnia zbycia pierwszej nowo wydzielonej działki nie był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług z jakiegokolwiek tytułu, w tym prowadzenia działalności gospodarczej.

Decyzją z dnia 28 marca 2014 r., Burmistrz zatwierdził projekt podziału nieruchomości oznaczonej według ewidencji gruntów jako działki nr 239/3 o powierzchni 1,599 ha oraz nr 239/2 o powierzchni 0,5986 ha wskazując na powstanie drogi wewnętrznej składającej się z działek 239/8, 239/12 i 239/15.

Błędne wskazanie stanu sprawy w pierwotnym wniosku wynikło z niewiedzy oraz nieprofesjonalnego charakteru działań wynikających z faktu, że zagadnienia związane z obrotem nieruchomościami – działkami jest i było dla Wnioskodawcy sytuacją wyjątkową, spowodowaną zaprzestaniem działalności rolniczej w związku z jej nieopłacalnością ekonomiczną i rozporządzeniem majątkiem osobistym nakierowanym na uzyskanie korzyści finansowych.

Ponadto z pisma z dnia 30 kwietnia 2015 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

1.  nieruchomość opisana jako działki gruntu nr 239/3 o powierzchni 1,5999 ha oraz nr 239/2 o powierzchni 0,5986 ha nigdy nie były przedmiotem odpłatnych, bądź nieodpłatnych umów najmu, dzierżawy, użyczenia lub innych o podobnym charakterze, grunt uprawiany był rolniczo na własne potrzeby;
2.  wypełniając ustalenia uchwały Rady Miejskiej z dnia 27 sierpnia 1999 r. w sprawie zatwierdzenia zmiany planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Miasta, uchwalono zmianę ogólnego zagospodarowania przestrzennego Miasta, tj. uchwałę Rady Miejskiej z 25 listopada 1994 r. zatwierdzającej plan zagospodarowania przestrzennego dla obszaru zawierającego w większości teren gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy. Poniesiono koszty dokonania podziału przez uprawnionego geodetę. Z Zakładem (…) zawarto umowę o przyłączenie do sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej oraz umowę odpłatnego przejęcia urządzeń, na mocy których wskazany zakład po wykonaniu przyłącza dokona jego odpłatnego przejęcia, czyli zwróci nakłady poniesione na przedmiotowe przyłącze. Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że nastąpiło już zbycie dwóch działek po ich wydzieleniu, a przed poniesieniem innych kosztów związanych z przygotowaniem infrastruktury, na działce drogowej będącej przygotowaną do współwłasności w częściach przysługujących przyszłym właścicielom. Przewiduje się w razie konieczności poniesienie innych kosztów związanych z umożliwieniem przyłączenia wydzielonych działek gruntu do sieci energetycznej i ewentualnie gazowej w zależności od warunków technicznych ustalonych przez poszczególnych operatorów, przy czym na dzień dzisiejszy poza siecią wodociągową oraz kanalizacji sanitarnej sposób wykonania nie został określony. Wszystkie czynności wykonane i planowane realizowane są lub będą przed specjalistyczne podmioty zewnętrzne.
3.  uchwała Rady Miejskiej z dnia 27 sierpnia 1999 r. w sprawie zatwierdzenia zmiany planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Miasta, uchwalono zmianę ogólnego zagospodarowania przestrzennego Miasta, tj. uchwałę Rady Miejskiej z dnia 25 listopada 1994 r. zatwierdzającej plan zagospodarowania przestrzennego, obszar, z którego wydzielono działki gruntu, określiła przeznaczenia gruntu jako funkcję dominującą (podstawową) mieszkalnictwo - określona w treści planu jako strefa zamieszkania, funkcje towarzyszące a) usługi - określone w treści planu jako strefa usług, komunikacja - określona w treści planu jako strefa komunikacji, rekreacja i zieleń - określona w treści planu jako strefa rekreacji, przemysł, rzemiosło - określone w treści planu jako strefa miejsc pracy. Powyższe wynika wprost z uchwały Rady Miejskiej z dnia 27 sierpnia 1999 r. w sprawie zatwierdzenia zmiany planu ogólnego zagospodarowania przestrzennego Miasta.
4.  Wnioskodawca nigdy nie wnosił do Rady Miejskiej o zmianę przeznaczenia swoich nieruchomości w planie zagospodarowania przestrzennego obowiązującego dla swoich nieruchomości, bądź uchwalenia takowego planu. Decyzja z dnia 28 marca 2014 r., zatwierdzająca projekt podziału nieruchomości oznaczonej według ewidencji gruntów jako działki 239/3 o powierzchni 1,599 ha oraz nr 239/2 o powierzchni 0,5986 ha wskazując na powstanie drogi wewnętrznej składającej się z działek 239/8, 239/12 i 239/15 oraz działek budowlanych nie zmieniła przeznaczenia gruntu opisanego w obowiązującym planie, z uwzględnieniem w szczególności faktu zgodności decyzji z przedmiotowym planem co wynika z treści decyzji z dnia 28 marca 2014 r. Przedmiotowa uchwała stanowiła efekt prac samorządu gminnego, jednakże Wnioskodawca nie dysponuje wiedzą o przyczynach jej uchwalenia w roku 1994, a następnie zmiany w roku 1999.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż nowo wydzielonych działek pochodzących z podziału gospodarstwa rolnego wskutek decyzji Burmistrza w sprawie zatwierdzenia projektu podziału nieruchomości objętej w większości planem zagospodarowania przestrzennego na podstawie uchwały Rady Miejskiej skutkować będzie przymusowym uzyskaniem przez Wnioskodawcę statusu podatnika podatku od towarów i usług stosownie do art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), oraz czy niniejsza sprzedaż opodatkowana będzie niniejszym podatkiem?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie działek budowlanych, powstałych z odłączenia z gospodarstwa rolnego i podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po urzędowej zmianie przeznaczenia tego gruntu (bez udziału zbywcy), nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Po 657/11, http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

Wnioskodawca podnosi, że nabył gospodarstwo rolne w formie darowizny od rodziców, prowadził je przez ponad dwadzieścia lat, a w chwili nabycia nie zamierzał dokonać sprzedaży całości, bądź części.

Sprzedaż działek budowlanych z majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą była przedmiotem wielu orzeczeń sądów administracyjnych. W szczególności na uwagę zasługuje wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r. o sygn. akt I FPS 3/07 (opubl. „Orzecznictwo NSA i wojewódzkich sądów administracyjnych” z roku 2008 Nr 1, poz. 8), wskazujący, że przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Nadto ani formalny status danego podatnika, jak i podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów usług.

Wskazując za wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10 Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) – publ. LEX nr 898576, za dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE, zmienionej Dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę. nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. l i art. 12 ust 1 Dyrektywy 2006/112/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaż podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit dugi Dyrektywy 2006/112/WE, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112/WE, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Ponadto jak stwierdził w tym wyroku TSUE, art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (stanowiącej odpowiednik art. 4 ust. 3 VI Dyrektywy) pozwalał państwom członkowskim uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy, w szczególności pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Należy podzielić stanowisko wyrażone w wyroku NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl), że brak w u.p.t.u. unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE co do uznania za podatnika każdego kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego – nie pozwala na stwierdzenie, że Polska skorzystała z tej opcji.

W świetle zaprezentowanego stanu sprawy, w celu dokonania spornej sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. l i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym. Jak bowiem stwierdził TSUE w przywołanym wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w przypadku stwierdzenia, że Rzeczpospolita Polska nie skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, należy zbadać, czy transakcje będące przedmiotem sporu w postępowaniach głównych podlegają opodatkowaniu na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, czyli będącego jego odpowiednikiem w Polsce - art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w których to przepisach pojęcie podatnika definiuje się w związku z pojęciem działalności gospodarczej. Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane w tych normach obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców i usługodawców, w tym wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług ), jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. O tym, że dokonujący sprzedaży gruntu budowlanego działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, a nie w ramach zarządu majątkiem prywatnym wykonując prawo własności decyduje stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, który wskazuje, że angażuje on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok NSA z dnia 28 maja 2008 r. w sprawie I FSK 692/07, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W orzecznictwie sądowo-administracyjnym wskazuje się, że na zawodowy (profesjonalny), a w konsekwencji zorganizowany rodzaj działalności wskazywać mogą także takie działania, jak uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru – zwłaszcza w sytuacji gdy sprzedawca jest już podatnikiem w zakresie usług budowlanych, developerskich, czy innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze (por.: wyroki NSA: z 10 listopad 2011 r., sygn. akt I FSK 1668/11; z 21 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1850/11; z 5 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 890/11; z 26 października 2012 r., sygn. akt I FSK 2170/11; z 21 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1841/11; z 22 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 1909/11; z 16 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1815/11 - publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Podkreślić przy tym należy, że samo uzyskanie decyzji zatwierdzającej podział nieruchomości na podstawie obowiązującego wcześniej uchwalonego planu zagospodarowania przestrzennego nie decyduje jeszcze o zawodowym charakterze działalności podmiotu. Decyduje o tym szereg innych okoliczności, które powodują że aktywność podmiotu w przedmiocie zbycia działek jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (por. wyrok NSA z 21 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1850/11 publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Chodzi zatem o taką działalność podmiotu, która polega na aktywnych działaniach w zakresie obrotu nieruchomościami (por. wyrok NSA z dnia 19 kwietnia 2012 r., sygn. akt I FSK 1118/11 publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl).

W przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego, majątek taki bowiem nabywany był na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem na działalność handlową a zatem jego sprzedaż zarówno w całości, jak i w częściach, jednemu lub wielu nabywcom z zyskiem lub bez, nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika podatku od towarów i usług.

Należy przy tym podkreślić, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności musi być ujawniony już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Nie można bowiem pominąć tego, że przez pojęcie „handel” należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży.

Mając powyższe na względzie Wnioskodawca wnosi o uznanie, że sprzedaż kilku, czy kilkunastu działek budowlanych, powstałych z odłączenia z gospodarstwa rolnego i podziału gruntu rolnego nabytego na cele prywatne i po urzędowej zmianie przeznaczenia tego gruntu (bez udziału zbywcy), nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia przedmiotowych gruntów, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem – w świetle przytoczonych powyżej przepisów – grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

I tak, jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy, Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jej za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r. Nr 347.1, z późn. zm.), – (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W tym miejscu – dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności – konieczne jest sięgnięcie do zapisów prawa cywilnego, tj. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny - (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) – (dalej: k.c.).

Zgodnie z art. 140 k.c., w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.

Rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 k.c. uprawnień właściciela (ius disponendi). Podkreślić także należy, że ustawodawca nie definiuje używanego pojęcia rozporządzenia. Nie klasyfikuje też postaci rozporządzenia. W literaturze zaś podkreśla się zazwyczaj, że chodzi o uprawnienie do wyzbycia się własności i uprawnienie do obciążania prawa własności. Wyzbycie się własności w pierwszym rzędzie obejmuje dokonywaną (inter vivos) czynność przeniesienia własności, dalej zaś czynność rozporządzenia testamentowego (…) (Edward Gniewek Kodeks cywilny, Księga Druga. Własność i inne prawa rzeczowe. Komentarz, Zakamycze, 2001, Komentarz do art. 140 k.c.).

W świetle powyższego należy wskazać, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotem zapytania jest kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży wydzielonych – na wniosek Zainteresowanego – działek pochodzących z podziału gospodarstwa rolnego:

*   nabytego na podstawie umów darowizny z dnia 27 lutego 1986 r. oraz 26 października 1992 r.,
*   uprawianego rolniczo na własne potrzeby;
*   przekształconego uchwałą Rady Miejskiej z dnia 27 sierpnia 1999 r. jako strefa zamieszkania, z funkcjami towarzyszącym (strefą usług, komunikacji, rekreacji, przemysłu, rzemiosła). Wnioskodawca nigdy nie wnosił o zmianę przeznaczenia swoich nieruchomości w planie zagospodarowania przestrzennego obowiązującego dla swoich nieruchomości, bądź uchwalenia takowego planu.

Z opisu sprawy wynika ponadto, że poniesiono natomiast koszty dokonania podziału przez uprawnionego geodetę. Z kolei z Zakładem (…) zawarto umowę o przyłączenie do sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej oraz umowę odpłatnego przejęcia urządzeń, na mocy których wskazany zakład po wykonaniu przyłącza dokona jego odpłatnego przejęcia, czyli zwróci nakłady poniesione na przedmiotowe przyłącze. Wnioskodawca wskazuje jednocześnie, że nastąpiło już zbycie dwóch działek po ich wydzieleniu, a przed poniesieniem innych kosztów związanych z przygotowaniem infrastruktury, na działce drogowej będącej przygotowaną do współwłasności w częściach przysługujących przyszłym właścicielom. Nieruchomości opisane jako działki gruntu nr 239/3 o powierzchni 1,5999 ha oraz nr 239/2 o powierzchni 0,5986 ha nigdy nie były przedmiotem odpłatnych, bądź nieodpłatnych umów najmu, dzierżawy, użyczenia lub innych o podobnym charakterze, grunt uprawiany był rolniczo na własne potrzeby.

Mając na względzie powołane przepisy prawa w kontekście przedstawionego stanu sprawy wskazać należy, że w niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonujący dostawy opisanych działek Wnioskodawca wystąpi w charakterze podatnika. Powyższe wynika z faktu, że nieruchomość została nabyta na podstawie umów darowizny, a więc w czynności nieodpłatnej. Opisana nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, nie była przedmiotem odpłatnych, bądź nieodpłatnych umów najmu, dzierżawy, użyczenia lub innych o podobnym charakterze. Grunt uprawiany był rolniczo na własne potrzeby, a jego przekształcenia dokonała Rada Miejska. Zainteresowany nigdy nie występował o zmianę przeznaczenia. Na wniosek Zainteresowanego z nieruchomości zostały wydzielone działki. Poniesiono koszty dokonania podziału przez uprawnionego geodetę, a także zawarto z Zakładem (…) umowę o przyłączenie do sieci wodociągowej i kanalizacji sanitarnej oraz umowę odpłatnego przejęcia urządzeń, na mocy których wskazany zakład po wykonaniu przyłącza dokona jego odpłatnego przejęcia, czyli zwróci nakłady poniesione na przedmiotowe przyłącze. Niemniej w takim kształcie sprawy opisana nieruchomość nie wiązała się z jakąkolwiek gospodarczą aktywnością Wnioskodawcy, lecz wręcz przeciwnie, służyła zaspokajaniu osobistych potrzeb. W tej sytuacji nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Z wniosku nie wynika również, by Wnioskodawca podejmował jakiekolwiek działania marketingowe w związku ze sprzedażą działek. Nic nie wskazuje na to, aby nabyciu nieruchomości towarzyszył zamiar jej późniejszego zbycia oraz wykorzystywania w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem Zainteresowany dokonując sprzedaży nowo wydzielonych działek korzysta/korzystać będzie z przysługującego mu prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia Wnioskodawcę cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a dostawę działek cech czynności podlegającej opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Podsumowując, sprzedaż nowo wydzielonych działek pochodzących z podziału gospodarstwa rolnego w związku z decyzją Burmistrza w sprawie zatwierdzenia projektu podziału nieruchomości objętej w większości planem zagospodarowania przestrzennego na podstawie uchwały Rady Miejskiej, nie będzie skutkować uzyskaniem przez Wnioskodawcę statusu podatnika podatku od towarów i usług stosownie do art. 15 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 5 ust. 1 ustawy.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna rozstrzyga tylko w kwestii wyczerpująco przedstawionego we wniosku, zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Zgodnie bowiem z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono w oparciu o przedstawiony opis sprawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. Ostatecznej weryfikacji może dokonać natomiast właściwy organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej \`w toku kontroli podatkowej lub skarbowej.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.