Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1048/14/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-27
Teza: Skutki podatkowe dla Wnioskodawcy jako wspólnika pozostającego w spółce z ograniczona odpowiedzialnością podwyższenia wartości nominalnej udziałów w tej spółce do wysokości jej kapitału zakładowego w związku z odpłatnym zbyciem w celu umorzenia części udziałów.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; udział-umorzenie udziałów; udział-wartość udziału; wartość-wartość nominalna; wkład-wkłady niepieniężne; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 25 listopada 2014 r. (data otrzymania 27 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawcy jako wspólnika pozostającego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podwyższenia wartości nominalnej udziałów w tej spółce do wysokości jej kapitału zakładowego w związku z odpłatnym zbyciem w celu umorzenia części udziałów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 listopada 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych dla Wnioskodawcy jako wspólnika pozostającego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podwyższenia wartości nominalnej udziałów w tej spółce do wysokości jej kapitału zakładowego w związku z odpłatnym zbyciem w celu umorzenia części udziałów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest udziałowcem w spółce A. G. sp. z o.o. (Spółka), która powstała w wyniku wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) prowadzonego uprzednio przez Wnioskodawcę jako osobę fizyczną prowadzącą działalność oraz jego byłego małżonka jako osobę współpracującą. Po wniesionym aporcie dotychczasowi właściciele otrzymali w Spółce odpowiednią część udziałów w zamian za wniesiony majątek w formie aportu w grudniu 2010 r. Wnioskodawca otrzymał 70% udziałów, natomiast jego ówczesny małżonek otrzymał 30%. Wartość wnoszonego aportu wg aktu notarialnego była większa niż wartość nominalna udziałów objętych za ten aport – nadwyżka została przeznaczona na kapitał zapasowy Spółki.

W 2011 r. Wnioskodawca odkupił 30% udziałów od swojego byłego małżonka oraz sprzedał 1 udział innej osobie. W wyniku tych zmian Wnioskodawca objął 119.000 ze 120.000 udziałów. W latach 2011-2014 r. Spółka udzieliła na rzecz Wnioskodawcy (tj. większościowego udziałowca) kilku oprocentowanych pożyczek. Celem pożyczki była zapłata m.in. za odkupione udziały w Spółce od swojego byłego małżonka. Płatność była rozbita na raty wg harmonogramu zawartego w akcie notarialnym.

Wnioskodawca dodał, że większościowy udziałowiec (obecnie 99,999%, uprzednio 70%) jest jednocześnie pracownikiem (umowa o pracę) oraz prezesem firmy.

W wyniku ustaleń między Spółką a wspólnikiem, Spółka w której Wnioskodawca jest udziałowcem rozważa możliwość częściowego umorzenia udziałów z wygenerowanego czystego zysku bez obniżenia kapitału zakładowego. Spółka nabędzie od wspólnika za wynagrodzeniem udziały celem umorzenia dobrowolnego. Przedmiotem transakcji będzie ta część udziałów, które wspólnik nabył w wyniku wniesienia majątku w formie aportu ZCP. Spółka ustaliła cenę udziałów na poziomie wartości rynkowej na podstawie wyceny przez niezależny podmiot. Umorzenie finansowane będzie z czystego zysku bez obniżenia wysokości kapitału zakładowego Spółki. Za otrzymane wynagrodzenie wspólnik, który jest pożyczkobiorcą zamierza spłacić udzielone pożyczki. W praktyce strony dokonają stosownych kompensat wzajemnych roszczeń. W konsekwencji tej operacji u pozostałych wspólników pozostających w Spółce nastąpi wzrost wartości posiadanych udziałów, w celu dostosowania wartości nominalnej pozostałych po umorzeniu udziałów do niezmienionej wysokości kapitału zakładowego.

Przykład:

Stan obecny:

Kapitał zakładowy – 12.000.000 zł

Liczba udziałów – 120.000

Wartość nominalna jednego udziału –100 zł

Stan po umorzeniu:

Kapitał zakładowy – 12.000.000 zł

Liczba udziałów – 100.000

Wartość nominalna jednego udziału –120 zł.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytanie:

Czy w prawidłowy sposób ustalano przychód podatkowy oraz dochód po stronie pożyczkobiorcy, tj. udziałowca którego udziały zostaną umorzone oraz udziałowców (osób fizycznych), którzy pozostają w Spółce?

Zdaniem Wnioskodawcy, oceniając skutki dla tego samego podatnika (którego udziały zostaną umorzone), ale jako udziałowca, który pozostał w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należy stwierdzić, że wzrost wartości udziałów wspólników pozostających w Spółce nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych. Po stronie udziałowców, którzy pozostali w Spółce, nie powstaje dochód do opodatkowania z tytułu umorzenia udziałów w tym celu skupionych – zarówno w przypadku, gdy umorzenie tych udziałów jest dokonane w ciężar kapitału zakładowego, jak i bez obniżania kapitału zakładowego (por. IPPB2/415-809/10-3/MK1).

W przypadku umorzenia udziałów przez Spółkę i nadaniu istniejącym udziałom nowej wartości nominalnej u udziałowców pozostających w Spółce nie powstanie przychód (przysporzenie) z tytułu ich udziału w zyskach osób prawnych, wobec braku odpowiednich zapisów w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, w związku z planowanym umorzeniem udziałów, Spółka nie będzie zobowiązana, jako płatnik do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od wspólnika będącego osobą fizyczną pozostającą w Spółce z tytułu wzrostu wartości nominalnej udziałów w Spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie dotyczącym skutków podatkowych dla Wnioskodawcy jako wspólnika pozostającego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością podwyższenia wartości nominalnej udziałów w tej spółce do wysokości jej kapitału zakładowego w związku z odpłatnym zbyciem w celu umorzenia części udziałów. Ocena stanowiska w zakresie dotyczącym skutków podatkowych odpłatnego zbycia w celu umorzenia udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością objętych w zamian za aport w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl natomiast art. 11 ust. 1 ww. ustawy – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 wyżej przywołanej ustawy, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału (art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Zakres dochodu (przychodu) z udziału w zyskach osób prawnych został zdefiniowany w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jako dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także zdarzenia opisane w pkt od 1 do 9. Żadna z sytuacji opisanych przez ustawodawcę w pkt 1 do 9 nie stanowi o powstaniu dochodu (przychodu) po stronie wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w związku z podwyższeniem wartości nominalnej udziałów tego wspólnika – rozpatrywanego jako wspólnika nadal pozostającego w spółce – na skutek umorzeniem części jego udziałów, bowiem w pkt 1 określono, że dochodem jest kwota otrzymana przez daną osobę w związku z umorzeniem jej udziałów, z czym nie mamy w opisanym zdarzeniu do czynienia – w niniejszej interpretacji rozpatrywane są bowiem skutki podatkowe umorzenia dobrowolnego udziałów po stronie Wnioskodawcy jako udziałowcu, który pozostał w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w skutek czego wzrosła wartość nominalna jego udziałów, które nie podlegały umorzeniu. Ponadto należy podkreślić, że regulacją art. 24 ust. 5 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęte jest wyłącznie umorzenie przymusowe, w tym jego podtyp czyli umorzenie automatyczne, nie zaś odpłatne zbycie w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne).

Co istotne, dochód a z nim obowiązek podatkowy nie powstaje z tego tytułu, że w trakcie posiadania udziałów zwiększy się ich wartość nominalna skoro zwiększeniu tej wartości nie towarzyszy podwyższenie kapitału zakładowego. Sama techniczna czynność podwyższenia wartości nominalnej udziałów, bez podwyższenia kapitału zakładowego, nie będzie skutkować powstaniem przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy. Aby można było mówić o obowiązku podatkowym w sytuacji zmiany nominalnej wartości udziałów, wzrostowi tej wartości musi towarzyszyć wzrost kapitału zakładowego. Tak długo jak to nie nastąpi, wszelkie operacje polegające na dostosowywaniu wartości nominalnej udziałów pozostałych po umorzeniu do wartości kapitału zakładowego będą miały wymiar wyłącznie księgowy, techniczny. Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia, w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym w sytuacji fakultatywnej, „technicznej” czynności podwyższenia wartości nominalnej udziałów nie ma zastosowania również art. 24 ust. 5 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym nie powstaje przychód (dochód) po stronie Wnioskodawcy jako wspólniku pozostającym w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością po umorzeniu części jego udziałów.

W przypadku umorzenia dobrowolnego części udziałów za wynagrodzeniem należących do Wnioskodawcy nie powstanie przysporzenie majątkowe po stronie Wnioskodawcy – jako wspólniku nadal uczestniczącym w spółce – gdyż przychód Wnioskodawca osiągnie jedynie z tytułu umorzenia części udziałów (czego nie dotyczy niniejsza interpretacja), zaś Wnioskodawca – rozpatrywany jako wspólnik spółki z o.o., który nadal będzie w posiadaniu udziałów spółki z o.o., a których wartość nominalna wzrośnie na skutek umorzenia dobrowolnego części udziałów – nie osiągnie żadnych korzyści z tytułu umorzenia. Wnioskodawca – jako wspólnik, który pozostał w spółce z o.o. – nie osiąga więc przychodu (dochodu), który mógłby podlegać opodatkowaniu w momencie umorzenia dobrowolnego części udziałów. W związku w umorzeniem dobrowolnym części udziałów Wnioskodawcy za wynagrodzeniem – umorzeniem rozpatrywanym jednak po stronie Wnioskodawcy jako wspólniku nadal pozostającym w spółce z o.o. – Wnioskodawca nie otrzyma pieniędzy ani wartości pieniężnych (jak również świadczenia te nie są postawione do jego dyspozycji). Nabycie w celu umorzenia dotyczy konkretnych udziałów jakie posiada konkretny wspólnik, zatem brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych aby twierdzić, że czynność nabycia przez spółkę części udziałów – konkretnej liczby udziałów należących do Wnioskodawcy – wywoływała skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych dla Wnioskodawcy, jako wspólniku, który nadal część udziałów zatrzyma i będzie dalej uczestniczył w spółce. W szczególności odpłatne zbycie udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia należących do danego udziałowca nie oznacza otrzymania udziałów tego udziałowca przez innego wspólnika – udziały te zostaną umorzone.

Podsumowując, skoro w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych a wśród nich nie wymieniono przypadku, w którym po stronie wspólnika spółki z o.o. pozostającego w spółce powstaje dochód (przychód), w związku z odpłatnym zbyciem w celu umorzenia części jego udziałów przez co wzrasta wartość nominalna udziałów tego udziałowca, które nie podlegają umorzeniu tym samym w taki przypadku nie można mówić, że po stronie wspólnika pozostającego w spółce (Wnioskodawcy), którego udziały nie będą odpłatnie zbywane na rzecz spółki powstanie przychód z tytułu udziału w zyskach osób prawnych w związku z odpłatnym zbyciem w celu umorzenia części jego udziałów – innych niż te, w posiadaniu których nadal pozostanie.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja indywidualna wydana została wyłącznie dla Wnioskodawcy jako wspólnika pozostającego w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Natomiast drugi wspólnik spółki z ograniczoną odpowiedzialnością – jako odrębny podatnik – bądź Spółka – jako płatnik –winni zwrócić się z odrębnymi wnioskami o wydanie interpretacji w swojej indywidualnej sprawie, jeżeli są zainteresowani jej uzyskaniem. Zgodnie bowiem z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.