Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-216/08/LŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-05-26
Teza: Zastosowanie obniżonej stawki podatku od towarów i usług (7%) do świadczenia usług budowlanych, remontowych, modernizacyjnych, termomodernizacyjnych, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części objętych społecznym programem mieszkaniowym, jeżeli do wykonania tych usług wykorzystywane są materiały, których dostawa opodatkowana jest stawką podstawową (22%).
Słowa kluczowe: budownictwo-budownictwo mieszkaniowe; materiały-materiały budowlane; stawka-stawki podatku; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2008r. (data wpływu 10 marca 2008r.), uzupełnionym pismem z dnia 21 maja 2008r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania obniżonej stawki podatku od towarów i usług (7%) do świadczenia usług budowlanych, remontowych, modernizacyjnych, termomodernizacyjnych, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części objętych społecznym programem mieszkaniowym, jeżeli do wykonania tych usług wykorzystywane są materiały, których dostawa opodatkowana jest stawką podstawową (22%) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 marca 2008r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowanie obniżonej stawki podatku od towarów i usług (7%) do świadczenia usług budowlanych, remontowych, modernizacyjnych, termomodernizacyjnych, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części objętych społecznym programem mieszkaniowym, jeżeli do wykonania tych usług wykorzystywane są materiały, których dostawa opodatkowana jest stawką podstawową (22%). Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 21 maja 2008r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Działalność Wnioskodawcy opiera się między innymi na świadczeniu usług budowlanych oraz budowlano-montażowych. Planuje ona rozpoczęcie świadczenia usług dostarczania betonu wraz z jego wylewaniem na rzecz budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, które spełniają zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, przesłanki objęcia ich stawką podatku VAT wynoszącą 7%. Przy okazji wykonywania tych usług bardzo często wykorzystywane będą materiały, których dostawa objętą jest stawką podatku od towarów i usług 22% (na przykład dostawa betonu). Materiały te stanowią jedynie elementy niezbędne do wykonania zleconych czynności na rzecz nabywcy usługi. Podatnik do wykonania usługi wykorzystuje własne środki transportu, urządzenia niezbędne do dowozu materiału (betonu), zatrudnia również specjalistyczną siłę roboczą niezbędną do właściwego wykonania usługi budowlanej. Następnie wykonuje dla zleceniodawcy usługę na rzecz budownictwa mieszkaniowego nabywając w tym celu materiał niezbędny do wykonania usługi (przykładowo beton, jednak może to być każdy materiał służący wykonaniu usługi, a którego dostawa opodatkowana jest podstawową stawką podatku od towarów i usług – 22%).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy właściwym jest zastosowanie przez Podatnika obniżonej stawki podatku od towarów i usług (7%) do świadczenia usług budowlanych, budowlanych, remontowych, modernizacyjnych, termomodernizacyjnych, przebudowy obiektów budowlanych lub ich części objętych społecznym programem mieszkaniowym, nawet jeżeli do wykonania tych usług wykorzystywane są materiały, których dostawa opodatkowana jest stawką podstawową (22%)?

Zdaniem Wnioskodawcy, obrót stanowiący podstawę opodatkowania z tytułu świadczonych usług, obejmuje również wartość przeznaczonych do wykonania zleconej usługi materiałów i powinien być opodatkowany stawką podatku VAT w wysokości przypisanej tym usługom.

Na potwierdzenie swojego stanowiska Wnioskodawca powołuje się zarówno na przepisy prawa podatkowego polskiego jak i europejskiego oraz orzecznictwa sądów administracyjnych oraz Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (ETP).

W wyroku z dnia 28 marca 2003r. Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że „w przypadku wykonania usługi z materiałów dostarczonych (zakupionych) przez wykonawcę - obrót, stanowiący podstawę opodatkowania usługi - obejmuje także należność za wykorzystywane materiały. Opodatkowanie następuje według stawki przewidzianej dla wykonanej usługi”. W uzasadnieniu cytowanego wyroku, Sąd zauważył ponadto, że „wyliczenie, co składa się na wykonywaną usługę, ma znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania dla celów podatkowych poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu”.

Podobną opinię znaleźć można w wyroku NSA z dnia 26 kwietnia 2001r. W ocenie Sądu opodatkowaniu stawką obniżoną podlegał odrębny przedmiot opodatkowania w postaci sprzedaży robót budowlano-montażowych „ze wszystkimi elementami składającymi się na kompleksowy zakres tych robót określony w umowie, bez względu na sposób fakturowania zastosowany przez podatnika, polegający na odrębnym fakturowaniu wykonanej dokumentacji, dostaw materiałów i urządzeń oraz robocizny”. Uznać należy, iż nawet ewentualna dokumentacja pozwalająca na wydzielenie wartości zużytych na rzecz wykonywanej usługi materiałów, służy tylko i wyłącznie właściwemu ze względów ekonomicznych oszacowaniu wartości usługi. Nie może natomiast stanowić podstawy do sztucznego rozbicia określonego świadczenia na usługę oraz dostawę towarów w celu odrębnego ich opodatkowania. Stanowisko takie przedstawił NSA stwierdzając, iż wystawianie w takiej sytuacji na przykład dwóch faktur jest niedopuszczalne. Potwierdzenie takiego stanowiska znaleźć można również w przepisach artykułu 11. VI Dyrektywy o VAT popartego orzecznictwem ETP. W przepisie tym stwierdzone jest, iż podstawą opodatkowania jest w odniesieniu do dostaw towarów i usług (\`(...)\`) wszystko co stanowi wartość otrzymanego wzajemnego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługi otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego, klienta lub osoby trzeciej,(\`(...)\`)”. Europejski Trybunał Sprawiedliwości na podstawie tego przepisu orzekł również, iż świadczenie obejmujące jedną usługę pod względem ekonomicznym, nie powinna być sztucznie dzielona. Na podstawie powyższych ustaleń stwierdzić więc można, iż decydujące znaczenia dla ustalenia charakteru danego świadczenia będzie miała analiza oświadczeń woli stron i rzeczywisty, ekonomiczny cel, do jakiego dążyły zawierając ze sobą umowę. Bez znaczenia w obecnym stanie prawnym będzie również, proporcja pomiędzy wartością materiałów, a wykonywaną przy ich użyciu usługą. Przyjęcie takiego stanowiska bowiem, zarówno w oparciu o orzecznictwo polskie jak i europejskie nie znajdowałoby uzasadnienia w obowiązujących przepisach podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54 poz. 535 ze. zm.) – zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez dostawę towarów zasadniczo, rozumie, się zgodnie z art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, zaś przez świadczenie usług zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Zgodnie z art. 8 ust. 3 ww. ustawy usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

Definicja towaru, skonstruowana na potrzeby podatku od towarów i usług, zawarta została w art. 2 pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z nią towarem są rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zgodnie z art. 2 pkt 12 ww. ustawy przez obiekty budownictwa mieszkaniowego należy rozumieć budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Co do zasady stawka podatku – na podstawie art. 41 ust. 1 wskazanej ustawy - wynosi 22%, jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi. I tak, stosownie do zapisu art. 41 ust. 2 wskazanej ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1. Stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się, w myśl ust. 12 wskazanego artykułu, do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tegoż artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według zapisu ust. 12b wskazanego artykułu, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2,.

Z powyższego wynika, że o możliwości zastosowania 7% stawki podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 12 i 12a ustawy decyduje spełnienie przesłanek przewidzianych w tych przepisach.

Ponadto, zgodnie z treścią § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970, ze zm.) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 7% również w odniesieniu do:

1.  robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych,
2.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy.

Z unormowań zawartych w przytoczonych przepisach wynika zatem, iż 7% stawka podatku od towarów i usług ma zastosowanie w całym budownictwie mieszkaniowym, zarówno objętym społecznym programem mieszkaniowym, jak i nieobjętym tym programem.

Zastosowanie jednej stawki podatku od towarów i usług i opodatkowanie nią zarówno usługi, jak i dostawy materiałów budowlanych wykorzystywanych do wykonania tej usługi uwarunkowane jest zakresem w jakim prowadzona jest działalność gospodarcza oraz przedmiotem umowy zawartej z inwestorem. Jeżeli zatem przedmiot prowadzonej przez Podatnika działalności gospodarczej obejmuje m.in. działalność usługową w zakresie usług budowlanych oraz budowlano montażowych w obiektach budownictwa mieszkaniowego i przedmiotem zawartej umowy byłoby wykonanie określonej usługi budowlanej z wykorzystaniem własnych materiałów, wtedy nie byłoby podstaw do wyłączenia z robót budowlano-montażowych wartości materiałów i pozostawiania w tych usługach wyłącznie robocizny.

Odrębnym problemem, który pojawiłby się w tej sytuacji byłoby zastosowanie odpowiedniej stawki podatku od towarów i usług dla wykonywanych czynności.

Dla niniejszej interpretacji przyjmuje się klasyfikację Podatnika, według której usługę wylewania betonu uznał za usługę budowlaną. W myśl postanowień art. 2 pkt 6 i art. 8 ust. 3 ww. ustawy zarówno towary, jak i usługi dla potrzeb podatku od towarów i usług identyfikowane są na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, określoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. (Dz. U. Nr 42, poz. 264 ze zm.) obowiązującym dla celów podatku VAT do dnia 31 grudnia 2008r., w Dziale 45 mieszczą się roboty budowlane. Dział ten obejmuje:

1.  prace polegające na wznoszeniu nowych budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, począwszy od przygotowania terenu przez zróżnicowany zakres robót ziemnych, fundamentowych (stan zerowy), wykonywanie elementów nośnych, przegród budowlanych, układanie i pokrywanie dachów (stan surowy) do robót montażowych, instalacyjnych i wykończeniowych,
2.  prace związane z przebudową, rozbudową, nadbudową, modernizacją, rozbiórką, odbudową, remontem i konserwacją już istniejących budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, prace związane z inżynierią lądową i wodną,
3.  instalowanie budynków i budowli z prefabrykatów, instalowanie konstrukcji stalowych.

Zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, w zależności od tego, kto dokonuje montażu artykułów branży budowlanej, odpowiednio zakwalifikowana zostanie czynność przez niego wykonana, a w konsekwencji taka będzie dla tej czynności odpowiednia stawka podatku od towarów i usług.

Jednocześnie należy wskazać, iż to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenie przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem czynności, również w zakresie klasyfikacji.

Należy ponadto zauważyć, iż tutejszy organ nie jest uprawnionym do dokonywania klasyfikowania towarów i usług według klasyfikacji statystycznych. Za prawidłową klasyfikację wyrobu lub usługi odpowiedzialny jest producent lub dokonujący dostawy towaru bądź świadczący usługę.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi budowlane oraz budowlano-montażowe. Podatnik planuje rozpoczęcie świadczenia usług dostarczania betonu wraz z jego wylewaniem na rzecz budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, które spełniają zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług. Materiały użyte do wykonywania usługi opodatkowane są podstawową stawką podatku od towarów i usług (22%) i stanowią jedynie elementy niezbędne do wykonania zleconych czynności na rzecz nabywcy usługi. Za wykonane prace budowlane Wnioskodawca wystawia fakturę VAT, w której łącznie rozlicza wykonane usługi i dostarczone materiały.

Zgodnie z powyższym, jeżeli przedmiotem umowy są usługi budowlane objęte grupowaniem PKWiU 45, prawidłowo zaklasyfikowane przez Wnioskodawcę, dotyczące obiektów budownictwa mieszkaniowego, wykonywane z użyciem materiałów, których dostawa opodatkowana jest stawka podstawową 22% a zawarte umowy ze zleceniodawcami określają całościową wycenę usługi to na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT bądź na podstawie § 5 ust. 1a ww. rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, do opodatkowania takich usług (łącznie materiały i robocizna) ma zastosowanie 7% stawka podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za **prawidłowe.**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).