Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.485.2020.3.AC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-19
Teza: Uznanie przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podlegającą wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 3 listopada 2020 r. (data wpływu 9 listopada 2020 r.) uzupełnionym w dniu 8 lutego 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 8 lutego 2021 r.), na wezwanie Organu z dnia 26 stycznia 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 1 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podlegającą wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podlegającą wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 8 lutego 2021 r. (data wpływu za pośrednictwem platformy e-PUAP 8 lutego 2021 r.) na wezwanie Organu z dnia 26 stycznia 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 1 lutego 2021 r.).

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: X. sp. z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Y. sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:

X. sp. z o.o. (dalej zwana: „X.” lub „Spółką”) jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce podlegającą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce w odniesieniu do całości swoich dochodów, czyli podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy o PDOP.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT.

Spółka należy do międzynarodowej grupy X. (dalej zwanej: „Grupą X”, „Grupą”) działającej na rynku farmaceutycznym. Jedynym wspólnikiem X. jest Y. GmbH (dalej zwana: „Y.”) (szwajcarski odpowiednik polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) - spółka prywatna założona zgodnie z prawem Konfederacji Szwajcarskiej, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Szwajcarii.

W 2015 r. Spółka nabyła spółkę Y Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwaną: „Y Polska”) i stała się jej jedynym wspólnikiem. Y Polska jest polską spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce oraz czynnym podatnikiem VAT.

X. Polska i Y. Polska będą dalej łącznie zwane „Zainteresowanymi”.

Obecna struktura

Zakres działalności Grupy X. obejmuje m.in. wytwarzanie i opracowywanie produktów farmaceutycznych oraz tworzenie i rozwijanie nowoczesnych technologii spoza zakresu ochrony zdrowia. Działalność Grupy X. obejmuje następujące dziedziny (dalej zwane: „Obszarem Działalności” lub „Obszarami Działalności”):

1.  Ochronę zdrowia ((…), dalej „HC”);
2.  (…) ((…), dalej „LS”);
3.  Zaawansowane materiały i technologie ((…), dalej „PM”).

Obszar Działalności HC oferuje innowacyjne terapie, wspierające pacjentów i lekarzy w ich walce z chorobami, szczególnie w obszarach onkologii i immunoonkologii, neurologii i immunologii, leczenia niepłodności, diabetologii, endokrynologii oraz kardiologii.

Obszar Działalności LS związany jest z szeroko rozumianym stosowaniem produktów chemicznych m.in. w ochronie zdrowia. W ramach tej działalności Spółka dostarcza naukowcom i badaczom materiały laboratoryjne, technologie i usługi, dzięki którym badania naukowe oraz produkcja biotechnologiczna i farmaceutyczna są prostsze, szybsze i bezpieczniejsze.

Obszar Działalności PM skupia się na dostarczaniu zaawansowanych produktów chemicznych od płynnych kryształów i materiałów OLED do wyświetlaczy i wyrobów oświetleniowych do pigmentów barwiących do powłok i kosmetyków, stosowanych zarówno w przemyśle kosmetycznym jak również spożywczym.

Każdy z powyższych Obszarów Działalności stanowi oddzielną część poszczególnych podmiotów składających się na Grupę X i może świadczyć właściwe usługi (w zależności od zakresu danego Obszaru Działalności) zarówno na rzecz odbiorców wewnętrznych (innych spółek z Grupy), jak i zewnętrznych.

(X.) Polska prowadzi działalność na terytorium Polski we wszystkich wymienionych wyżej Obszarach Działalności.

Spółka prowadzi działalność dystrybucyjną, reklamową i sprzedażową w odniesieniu do produktów nabywanych od innych podmiotów należących do Grupy X, jak również nabywanych od podmiotów trzecich.

Powyższe Obszary Działalności powinny być traktowane jako oddzielne linie produktowe mogące nabywać, reklamować i dystrybuować określone produkty farmaceutyczne lub rozwiązania medyczne niezależnie od siebie. Każdy Obszar Działalności może świadczyć usługi/dostarczać towary swoim klientom oraz nabywać usługi pomocnicze np. transportowe/ logistyczne/ reklamowe od różnych dostawców. Każdorazowo umowy podpisywane są na poziomie Spółki

Rozważany wkład LS do Y. Polska

Nabycie przez Grupę X. Grupy Y. w 2015 r. doprowadziło do powielenia podmiotów prawnych prowadzących działalność w obszarze LS w niektórych krajach. W konsekwencji, działalność Spółki w tym Obszarze na terytorium Polski pokrywa się z działalnością Y Polska.

W krajach gdzie działalność w Obszarze LS pokrywa się w spółkach Grupy X oraz Grupy Y pojawiła się potrzeba połączenia dotychczasowych Obszarów Działalności LS obu spółek, a jednocześnie - wyodrębnienia Obszaru Działalności LS od pozostałych Obszarów do oddzielnych podmiotów prawnych, tak by obszary te funkcjonowały w ramach odrębnych podmiotów, a nie - łącznie w ramach jednej spółki.

W wyniku takiej reorganizacji spodziewane są znaczne korzyści możliwe do osiągnięcia poprzez połączenie portfeli produktów i klientów pozwalające na uzyskiwanie wyższych obrotów i zdobycie nowych klientów w obszarze działalności LS również na polskim rynku m.in. dzięki podejściu na zasadzie „one face to the customer” („jedną twarzą do klienta”).

Rozważana integracja ma również zmniejszyć stopień skomplikowania struktury Grupy i usprawnić monitorowanie / kontrolę obszaru działalności LS w przyszłości. Ujednolicenie systemów operacyjnych ERP umożliwi również ograniczenie kosztów i pozwoli Grupie na łatwą identyfikację potencjalnych obszarów optymalizacji kosztów, przyczyniając się tym samym do szybszego rozwoju obszaru działalności LS. Oczekiwane są również dalsze usprawnienia w dziedzinie relacji z klientami i dostawcami oraz w obszarze ogólnego zarządu.

Dla zapewnienia spójnego podejścia do klienta („one face to the customer”) i ułatwienia ujednolicenia systemów ERP dla Obszaru Działalności LS, Grupa rozpoczęła już projekt zwany Legal Entity Integration (integracja podmiotów prawnych) mający na celu ujednolicenie struktur prawnych i funkcjonalnych ze strukturą operacyjną Grupy. Ogólnym celem projektu jest przeniesienie Obszaru Działalności LS Grupy X w poszczególnych krajach do lokalnego podmiotu LS, łącząc / centralizując Obszar Działalności LS w jednym podmiocie prawnym w ramach danego kraju.

W niektórych jurysdykcjach proces integracji został z powodzeniem zakończony, podczas gdy w innych (w tym w Polsce) proces ten nadal trwa.

W zakresie dotyczącym reorganizacji prowadzonej na terytorium Polski, Obszar Działalności LS prowadzony dotychczas przez X Polska, zostanie wyodrębniony od pozostałych funkcji, czyli Obszarów Działalności PM i (…) (część HC). Działalność LS prowadzona będzie następnie przez Y. Polska.

Zgodnie z planem, powyższa integracja dokonana zostanie poprzez wniesienie przez Spółkę aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci działalności komercyjnej LS do Y. Polska - w zamian za nowo wyemitowane udziały w Y Polska (dalej zwany: „Wkładem”).

Rozważane kroki restrukturyzacyjne uwarunkowane są faktycznymi, istotnymi potrzebami finansowymi i gospodarczymi, a decyzja o wniesieniu Wkładu opiera się na kryteriach biznesowych - w szczególności, ani głównym, ani jednym z głównych celów rozważanej reorganizacji nie jest unikanie opodatkowania ani uchylanie się od zapłaty podatków.

Dla uniknięcia wątpliwości podkreślamy, że ocena uzasadnienia gospodarczego procesu integracji i wniesienia wkładu niepieniężnego nie jest przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację.

Charakterystyka aktywów LS, które mają zostać przeniesione do Y. Polska

Przedmiotem Wkładu są wszystkie składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) przypisane do obszaru działalności komercyjnej LS. Obejmuje to następujące pozycje:

1.  Rzeczowe aktywa trwałe i obrotowe:
    *   rzeczowe aktywa trwałe wymagane do prowadzenia Obszaru Działalności LS (określone jako środki trwale i inne wyposażenie);
    *   zapasy przypadające na LS;
    *   inne aktywa używane w Obszarze Działalności LS, w szczególności aktywa przypisane do pracowników podlegających przeniesieniu (np. laptopy, inne wyposażenie);
    *   należności.
2.  Wartości niematerialne i prawne oraz zobowiązania:
    *   dokumentacja związana z działalnością LS, w tym bazy danych i listy klientów;
    *   prawa, roszczenia i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę, które są związane wyłącznie z działalnością LS, w szczególności:
        *   umowy o świadczenie usług /dostawę produktów zawarte z klientami LS, w tym rozrachunki z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet dostawy towarów;
        *   umowy leasingu aut wykorzystywanych przez przenoszonych pracowników Spółki;
        *   umowy np. o usługi opakowaniowe, dystrybucję i etykietowanie oraz inne usługi związane z dystrybucją, w tym:
            *   umowa usługowa dot. magazynowania produktów, obecnie współdzielona przez LS i PM;
            *   umowa o usługi logistyczne związane z działalnością operacyjną LS, świadczone na rzecz wszystkich Obszarów Działalności w Spółce przez tego samego usługodawcę;
    *   umowy o pracę wraz z niezrealizowanymi zobowiązaniami z tego tytułu do dnia wniesienia Wkładu oraz odnośne części Funduszu Świadczeń Socjalnych (aktywa płynne) przypadające na przeniesionych pracowników.

Poza powyższymi aktywami Wkład obejmie również przeniesienie środków pieniężnych związanych z przedpłatami przyjętymi (zobowiązaniami z tytułu dostaw towarów i świadczeniem usług), lecz jeszcze nie zafakturowanymi - na dzień przeniesienia, oraz środkami związanymi z działalnością Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych - w części proporcjonalnej do ilości przenoszonych pracowników.

Aktywa podlegające przeniesieniu dotyczą pełnego Obszaru Działalności LS, co oznacza, że aktywa te uwzględniają nie tylko aktywa związane z lokalną dystrybucją / marketingiem produktów LS, ale również inne funkcje generujące odrębne strumienie przychodów, które podlegają jednak raportowaniu w ramach globalnych struktur LS (np. pewne regionalne / globalne stanowiska, funkcje BiR - których koszty obciążają następnie zagraniczne podmioty z Grupy X).

Wszystkie powyższe aktywa i wartości niematerialne i prawne pozwolą Y Polska (czyli jednostce nabywającej LS) na zapewnienie ciągłości działania Obszaru LS w niezmienionym zakresie. Po dokonaniu Wkładu, LS pozostanie częścią Grupy i będzie mogła korzystać z narzędzi używanych przez Grupę do realizacji właściwych funkcji.

Prawa i obowiązki wynikające z umów, które mają być przeniesione w ramach Wkładu, a które obecnie dotyczą LS i innych Obszarów Działalności, obejmują wyłącznie: (i) umowę usługową dot. magazynu, który jest wykorzystywany do przechowywania towarów; oraz (ii) umowę o usługi logistyczne. Z perspektywy działalności pozostałej w Spółce - obie wyżej wymienione usługi będą świadczone przez Y. Polska, na podstawie odrębnie zawartych umów. W związku z tym przeniesienie tych umów nie będzie miało wpływu na bieżące funkcjonowanie pozostałych Obszarów Działalności (PM i HC).

Jednocześnie lista zawierająca zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przenoszonych w ramach Wkładu nie obejmuje innych elementów, które byłyby jednocześnie wykorzystywane dla celów funkcjonowania innych Obszarów Działalności (czyli HC/PM). W konsekwencji, po wniesieniu Wkładu Spółka będzie mogła kontynuować działalność w pozostałych Obszarach Działalności (PM, HC) w niezmieniony sposób i w niezmienionym zakresie.

Jednocześnie następujące aktywa i funkcje nie będą stanowiły części Wkładu (nie zostaną przeniesione):

1.  Na szczeblu lokalnym:
    *   pracownicy prowadzący działania dla wszystkich trzech Obszarów Działalności, np. administracja i pracownicy działu IT;
    *   umowa najmu powierzchni biurowej dzielonej z innymi Obszarami Działalności funkcjonującymi w Spółce oraz dodatkowe elementy/ wyposażenie związane z tą powierzchnią (ta sama powierzchnia biurowa oraz związane z nią elementy dodatkowe wykorzystywane będą przez LS na podstawie odrębnych umów najmu, które zostaną zawarte ze Spółką w tym zakresie);
    *   środki pieniężne - poza:
        *   częścią Funduszu Świadczeń Socjalnych przypadającą na przeniesionych pracowników; oraz
        *   przyjętymi, lecz jeszcze nie zafakturowanymi przedpłatami - na dzień przeniesienia;
        *   (w ramach przenoszonego Obszaru Działalności LS nie ma innych środków pieniężnych, papierów wartościowych ani podobnych aktywów, które posiadane byłyby w celach zarządzania aktywami).
2.  Na szczeblu Grupy:
    *   aktywa, zobowiązania, pracownicy, prawa i obowiązki z tytułu umów, dot. np. wsparcia informatycznego i infrastruktury IT, kadr, dostępu do systemu ERP, finansów, zaopatrzenia, lokali, księgowości, usług prawnych i finansowych, które są współdzielone na szczeblu Grupy i nic można ich bez trudu przypisać do konkretnego podmiotu / jednostki, a dostęp do nich wynika z polityki Grupy. Y Polska - jako członek Grupy - ma zapewnioną realizację powyższych funkcji i będzie miała zapewnioną ich realizację również po dokonaniu Wkładu.

Należy podkreślić, że powyższych elementów nie można traktować jako niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej. Również bez ich przeniesienia ogólne warunki dla traktowania LS jako odrębnej jednostki gospodarczej (wymienionej poniżej) są nadal spełnione.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne LS w ramach Spółki potwierdzają w szczególności następujące fakty:

*   struktura organizacyjna Spółki, w ramach której wyodrębniona jest oddzielna struktura organizacyjna dla LS;

*   każdy Obszar Działalności na szczeblu lokalnym tworzy niezależną linię produktową z wszelkimi aktywami wymaganymi do wykonywania swojej funkcji (tzn. do nabywania i dystrybuowania produktów / rozwiązań farmaceutycznych pod marką Grupy);

*   pomimo że wszystkie Obszary Działalności są częścią wspólnego łańcucha dostaw Spółka jest w stanie właściwie przypisywać wydatki do każdego Obszaru Działalności w zależności od faktycznego uczestnictwa (i ponoszonych kosztów) danego każdego Obszaru Działalności w łańcuchu dostaw;

*   powierzchnia biurowa przeznaczona dla pracowników LS z biurkami (choć ta sama powierzchnia biurowa jest zazwyczaj dzielona przez wszystkie Obszary Działalności prowadzone przez X Polska, konkretne powierzchnie / pokoje biurowa są przeznaczone dla danego Obszaru Działalności, w tym dla LS);

*   środki trwałe i wartości niematerialne i prawne przypisane bezpośrednio do LS, które są powiązane z działalnością gospodarczą tego Obszaru;

*   odrębne zapisy księgowe dedykowane dla zapasów LS i PM, zapewniające dokładną alokację zapasów do właściwych pionów gospodarczych;

*   oddzielny personel przewidziany do prowadzenia działań dotyczących LS;

*   kadry i struktura LS związane z LS, które zostaną przeniesione Wkładem powinny być rozumiane jako przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy (Dz. U. z 2019 r. nr 1040 ze zm.).

Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe LS odzwierciedlają następujące czynniki:

*   możliwość ustalenia i przydzielenia głównych kategorii kosztów i przychodów związanych z LS;

*   możliwość alokowania należności i zobowiązań na podstawie zasad stosowanych do właściwych kategorii wydatków lub przychodów;

*   możliwość alokowania kosztów i przychodów na podstawie hierarchii centrów kosztowych (ośrodka powstawania kosztów), z zastosowaniem systemu rachunkowości, z którego korzysta Spółka);

*   odrębne księgi / budżet dla LS (budżety są opracowywane na szczeblu globalnym dla każdego pionu biznesowego);

*   odrębne piony podległości oraz system pomiaru wyników dla każdego Obszaru Działalności (np. LS);

*   możliwość prowadzenia rachunkowości zarządczej odrębnie dla bieżących danych LS;

*   możliwość odrębnego raportowania wyników finansowych (łącznie z wykazywaniem poniesionych kosztów i uzyskanych przychodów) dla LS.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Wyodrębnienie funkcjonalne LS odzwierciedlają następujące czynniki:

*   struktura organizacyjna Obszarów Działalności zarówno na Szczeblu lokalnym, jak i na Szczeblu Grupy;

*   każdy Obszar Działalności odpowiada za dystrybucję oddzielnego produktu farmaceutycznego (albo rozwiązania medycznego);

*   możliwość identyfikacji każdego Obszaru Działalności według wykonywanej na szczeblu lokalnym i na szczeblu Grupy, gdyż charakter LS różni się od każdego innego Obszaru Działalności (tzn. dystrybucji wyrobów farmaceutycznych i rozwiązań medycznych);

*   możliwość alokowania aktywów takich jak środki trwale, pracownicy, zazwyczaj odrębni klienci (tzn. niektórzy klienci są wspólni dla LS i HC/PM), a także praw i obowiązków z tytułu istotnych umów (z perspektywy dalszej działalności) ze stronami trzecimi, zobowiązań.

Zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo

(LS) jest postrzegana jako odrębna jednostka organizacyjna prowadząca dystrybucję produktów LS. Po dokonaniu Wkładu, zamiarem Y Polska (jako podmiotu nabywającego LS) będzie kontynuowanie działalności prowadzonej przez LS w ramach struktur Y Polska.

Należy podkreślić, że działalność operacyjna LS po dokonaniu Wkładu jest zapewniona, a w konsekwencji LS będzie mógł kontynuować bieżącą działalność gospodarczą bez zakłóceń i zrealizować zadania rozpoczęte przed dokonaniem Wkładu. Poza wdrożeniem nowego systemu ERP, nie będą wymagane żadne dalsze działania reorganizacyjne ani inwestycje dla zapewnienia kontynuacji działania LS. W szczególności wniesienie Wkładu nie będzie miało wpływu na działalność Obszaru LS (tzn. wniesienie Wkładu nie doprowadzi do zmian zakresu działalności LS).

Ponadto, wniesienie Wkładu nie będzie miało również wpływu na kontynuację działalności i/lub niezależność jakiegokolwiek innego Obszaru Działalności w ramach struktur Spółki.

W uzupełnieniu wniosku, w odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie wniesiony do spółki przejmującej w formie aportu (Obszar Działalności LS) będzie na dzień wniesienia wyodrębniony w spółce wnoszącej aport jako dział, oddział, jednostka itp. Spółka wyjaśniła, że zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie wniesiony do spółki przejmującej (Y Polska) w formie aportu (tj. Obszar Działalności LS) stanowi obecnie oraz będzie stanowił na dzień planowanego wniesienia Wkładu, jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie w ramach struktury Spółki (tj. podmiotu wnoszącego aport).

Obszar ten stanowi faktycznie oddzielny pion gospodarczy funkcjonujący w strukturze organizacyjnej Spółki pod nazwą LS.

Jak Zainteresowani wskazywali już w opisie zdarzenia przyszłego, wyodrębnienie organizacyjne Obszaru Działalności LS jako odrębnej jednostki funkcjonującej w ramach struktury Spółki potwierdza także szereg dodatkowych czynników, takich jak m.in:

*   wyodrębnienie oddzielnej struktury organizacyjnej dla LS;

*   możliwość przypisania do obszaru LS konkretnych wydatków, aktywów, środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych powiązanych z jego działalnością;

*   odrębne zapisy księgowe umożliwiające m.in. alokację zapasów;

*   dedykowani pracownicy pionu LS (przeniesienie których rozumiane jest jako przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy).

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania z jakich nieruchomości (przestrzeni biurowej) korzysta Wnioskodawca, a w szczególności Obszar Działalności LS, a z jakich nieruchomości korzysta/będzie korzystać po wniesieniu aportu spółka przejmująca Wnioskodawca wyjaśnił, że dla celów prowadzonej działalności, w tym dla celów działalności LS, Spółka (tj. podmiot wnoszący aport) korzysta z przestrzeni biurowej zlokalizowanej w (…). Ww. powierzchnia wykorzystywana jest na podstawie zawartej przez Spółkę umowy najmu.

Obszar Działalności LS korzysta z wyodrębnionej (dedykowanej dla tego obszaru) części przestrzeni biurowej funkcjonującej w ramach ww. lokalu jako odrębne pomieszczenia (pokoje), wykorzystywane wyłącznie na potrzeby Obszaru Działalności LS, tj. przez pracowników tego pionu.

Dodatkowo, pracownicy Obszaru Działalności LS mogą korzystać z części socjalnych przedmiotowej przestrzeni biurowej, tj. kuchni oraz obszaru jadalni, które mają charakter części wspólnych (przeznaczone są dla wszystkich pracowników Spółki).

Po wniesieniu Wkładu, Y Polska (tj. spółka przejmująca) zawrze ze Spółką umowę podnajmu w zakresie dotyczącym tej części powierzchni biurowej, która jest aktualnie wykorzystywana przez Obszar Działalności LS. Na podstawie powyższej umowy, Obszar Działalności LS będzie nadal korzystał z tej samej powierzchni biurowej, z której korzysta obecnie.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy i jakie usługi, po wniesieniu aportu będą świadczone pomiędzy Spółką wnoszącą aport a spółką przejmującą Wnioskodawca wyjaśnił, że jak wskazano we wcześniejszej części pisma, po wniesieniu aportu Spółka (tj. spółka wnosząca aport) będzie świadczyła na rzecz Y Polska (tj. na rzecz spółki przejmującej) usługi podnajmu powierzchni biurowej niezbędnej do prowadzenia działalności Obszaru Działalności LS.

Ponadto, Spółka będzie świadczyła na rzecz Y. Polska usługi administracyjne oraz wsparcia, przede wszystkim w obszarach obejmujących prowadzenie księgowości oraz rozliczenia podatkowe. Powyższe usługi będą świadczone na podstawie odrębnych umów.

Zainteresowani podkreślają jednocześnie, że w zakresie dotyczącym podstawowej działalności LS (tj. działalności dystrybucyjnej) nie będzie wymagane świadczenie przez Spółkę na rzecz Y Polska jakichkolwiek dodatkowych usług (a tym samym, usługi w tym zakresie nie będą świadczone pomiędzy tymi podmiotami).

Jednocześnie, w związku z przeniesieniem w ramach Wkładu praw i obowiązków wynikających z pewnych umów, które obecnie dotyczą zarówno LS jak i innych Obszarów Działalności - Y. Polska świadczyła będzie na rzecz Spółki (na podstawie odrębnie zawartych umów):

*   usługi dot. magazynu, który wykorzystywany jest do przechowywania towarów (w tym towarów innych niż związanych z działalnością LS);

*   usługi logistyczne (realizowane przez podmiot zewnętrzny na podstawie umowy dotyczącej również innych Obszarów Działalności).

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania ilu pracowników i na jakich stanowiskach jest zatrudnionych w Obszarze Działalności LS i którzy z nich w związku z aportem zostaną przeniesieni do Spółki przejmującej Wnioskodawca wyjaśnił, że obecnie w Obszarze Działalności LS Spółka zatrudnia 90 pracowników, którzy zostaną przeniesieni do Y. Polska (tj. spółki przejmującej) w ramach planowanego aportu.

Pracownicy, którzy zostaną przeniesieni do Y. Polska (tj. wszyscy ww. pracownicy) zajmują m.in. następujące stanowiska:

*   Account Manager;

*   Key Account Manager;

*   Chemistry Specialist;

*   Head of LS Research & Applied Solutions;

*   Customer Service Manager;

*   Field Marketing Manager;

*   Technical Engineer;

*   Sales Specialist;

*   Senior Product Purchasing Specialist;

*   Computer Scientist;

*   Trade Compliance Manager;

*   Sales Manager;

*   Customer Service and Customer Excellence Manager;

*   Technical Service Specialist;

*   Technica Service Senior Specialist;

*   Technical Service Coordinator;

*   Logistic Manager;

*   Logistic Specialist;

*   Aplication and Marketing Manager;

*   Public Tender Specialist;

*   Public Tender Senior Specialist.

W odpowiedzi na pytanie Organu dotyczące wskazania czy i jakie czynności spółka przejmująca będzie musiała podjąć, aby po dokonaniu aportu mogła prowadzić (kontynuować) działalność prowadzoną dotychczas w ramach Obszaru Działalności LS Wnioskodawca wskazał, że jedynym działaniem, które zostanie podjęte w związku z planowanym aportem będzie wdrożenie nowego systemu ERP (tj. systemu związanego z zarządzaniem księgowością), przy czym działanie to ma na celu jedynie ujednolicenie rozwiązań wykorzystywanych do ww. celów w ramach Grupy (w pionie LS).

Zainteresowani podkreślają, że poza wdrożeniem nowego systemu ERP nie będą wymagane żadne dodatkowe działania czy też inwestycje, które byłyby niezbędne/potrzebne dla zapewnienia ciągłości działalności LS po dokonaniu planowanego aportu.

Tym samym, Y Polska (spółka przejmująca) nie będzie musiała podejmować jakichkolwiek innych czynności, aby kontynuować działalność Obszaru LS w analogicznym zakresie (planowany aport w żadnym stopniu nie wpłynie na zakres przedmiotowy działalności LS).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania w zakresie podatku od towarów i usług ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku (oznaczone we wniosku nr 3 i 4):

1.  Czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania stanowiące Obszar Działalności LS, które mają być przeniesione ze Spółki do Y Polska w ramach Wkładu, stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?
2.  Czy przeniesienie Obszaru Działalności LS do Y Polska w formie Wkładu (w okolicznościach opisanych w przedstawieniu zdarzeń przyszłych) stanowi zbycie ZCP, niepodlegające opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT?

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie podatku od towarów i usług ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku (oznaczone we wniosku nr 3 i 4):

1.  Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania stanowiące Obszar Działalności LS, które mają być przeniesione ze Spółki do Y Polska w ramach Wkładu, stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT;
2.  Przeniesienie Obszaru Działalności LS do Y Polska w formie Wkładu (w okolicznościach opisanych w przedstawieniu zdarzeń przyszłych) stanowi zbycie ZCP, niepodlegające opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespól składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dlatego, aby zespól składników mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT, musi on spełnić następujące warunki:

1.  musi być zorganizowany;
2.  musi być wyodrębniony pod względem organizacyjnym;
3.  musi być wyodrębniony pod względem finansowym;
4.  musi być wyodrębniony pod względem funkcjonalnym, aby mógł być niezależnie wykorzystywany do prowadzenia określonej działalności gospodarczej.

Powyższe podejście znajduje potwierdzenie w ugruntowanym orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15, czy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 lutego 2018 r., sygn. III SA/Wa 1896/17.

Należy również zauważyć, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa w ustawę o VAT jest faktycznie identyczna (taka sama) jak podana w art. 4a ust. 4 ustawy o PDOP, co oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być wyodrębniona na trzech poziomach: organizacyjnym, finansowym i funkcjonalnym (w tym również w zakresie zdolności do działania jako niezależne przedsiębiorstwo).

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że organy podatkowe wielokrotnie podkreślały, że ZCP nie jest sumą poszczególnych elementów, za pomocą których możliwe jest prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej - lecz zorganizowanym zespołem takich elementów.

Na przykład w wyroku z 12 czerwca 2019 r. (sygn. I SA/Sz 197/19) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie stwierdził: „Składniki materialne i niematerialne, wchodzące w skład przedsiębiorstwa, powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze pewnych elementów. Ważne jest więc, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki między poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.”

W związku z tym, podstawowym wymogiem dla zaklasyfikowania do ZCP jest to, że musi istnieć zespół aktywów materialnych i niematerialnych (łącznie ze zobowiązaniami), które wypełniają wyżej opisane warunki wyodrębnienia.

Jednocześnie organy podatkowe potwierdzają również, że aby istniała ZCP nie jest wymogiem koniecznym przeniesienie wszystkich aktywów, które wykorzystywane były w działalności danej jednostki.

W powyższym kontekście należy podkreślić, że sam fakt, że nie zostają przeniesione pewne elementy odpowiedzialne za funkcje wsparcia, wykorzystywane w trakcie funkcjonowania danej jednostki w przedsiębiorstwie, nie wyklucza automatycznie takiego zestawu aktywów z klasyfikacji jako ZCP.

W świetle powyższych uwag należy podkreślić, że elementy wzmiankowane w opisie zdarzenia przyszłego nie stanowią przypadkowego / dowolnego zestawu aktywów, ale są ściśle związane z działalnością i funkcjonowaniem LS. Elementy te są ściśle powiązane ze sobą i wraz ze związanymi z nimi zobowiązaniami i należnościami były i nadal są używane do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach jednostki organizacyjnej Spółki zwanej LS. W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, przeniesione aktywa rzeczowe i wartości niematerialne stanowiące Obszar Działalności LS powinny być postrzegane jako zespół aktywów w powyższym znaczeniu - pod warunkiem spełnienia warunków ich wyodrębnienia.

Ponieważ ustawodawca nie określa, w jaki sposób należy weryfikować wypełnienie tych warunków, konieczne jest odniesienie się do każdego z nich oddzielnie.

Wyodrębnienie organizacyjne

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza zazwyczaj wyodrębnienie części działalności przedsiębiorstwa w ramach struktury organizacyjnej całego podmiotu. Przyjmuje się, że warunek ten jest spełniony, jeśli określony zespół składników stanowi jednostkę wyodrębnioną pod względem organizacyjnym w strukturze danego przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, jednostka, komórka itp.

Podejście organów podatkowych wskazuje, że wyodrębnienie organizacyjne może zostać dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub podobnego aktu, ale również może zostać stwierdzone na podstawie okoliczności faktycznych (np. interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 9 sierpnia 2019 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.243.2019.3.RK).

Również wyroki sądów administracyjnych podkreślają znaczenie wyodrębnienia funkcjonalnego wskazując, że:

*   „Wyodrębnienie organizacyjne może oznaczać umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział, zakład lub dział zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć sformalizowanego charakteru)” (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 24 stycznia 2017 r., sygn. I SA/Wr 1125/16)
*   „Dla zakwalifikowania zespołu składników materialnych i niematerialnych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie jest konieczne, aby stanowiły (funkcjonowały) one w strukturze przedsiębiorstwa odrębną jednostkę organizacyjną jako np. dział, wydział, oddział. Każdy bowiem zespół składników majątkowych, dający się wyodrębnić poprzez funkcjonalne powiązanie polegające na przydatności do realizacji określonego działania gospodarczego - bez względu na jego organizacyjne wyodrębnienie w postaci oddziału, działu itp. - może stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8 października 2013 r., sygn. III SA/Wa 1929/13)
*   „Przez wyodrębnienie organizacyjne należy rozumieć umieszczenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w strukturze organizacyjnej przedsiębiorcy przykładowo jako oddział, zakład lub dział spółki zajmujący się prowadzeniem określonego rodzaju działalności, ale także każdą inną formę wyodrębnienia organizacyjnego (nie musi ono mieć sformalizowanego charakteru). Bardziej istotne jest kryterium funkcjonalne wskazujące, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić część przedsiębiorstwa, prowadzonego przez podatnika, zdolną do samodzielnego działania.” (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. III SA/Wa 1624/10, i Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 marca 2012 r., sygn. I FSK 815/11).

W przypadku opisanego zdarzenia przyszłego, wyodrębnienie organizacyjne polega m.in. na przypisaniu konkretnych umów z klientami i dostawcami, zobowiązań, pracowników, dokumentów, działań i innych zdarzeń gospodarczych do działalności LS, która jest prowadzona w ramach odrębnych podmiotów gospodarczych zgodnie z regulaminem wewnętrznym Spółki. Wewnętrzne regulacje Spółki określają również zakres zadań przydzielonych poszczególnym Obszarom Działalności - w tym w odniesieniu do Obszaru Działalności LS.

Należy również zauważyć, że (jak podano w opisie zdarzenia przyszłego) jeszcze przed formalnym wyodrębnieniem planowanym w ramach Wkładu poszczególne Obszary Działalności (LS, PM i HC) funkcjonowały już faktycznie jako odrębne jednostki posiadające własne zadania.

Biorąc pod uwagę argumenty przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego zawartym w niniejszym wniosku, w szerszym kontekście następujące fakty przemawiają za wyodrębnieniem organizacyjnym LS:

*   odrębna struktura organizacyjna;

*   fakt, że LS stanowi niezależną linię produktową posiadającą wszystkie aktywa potrzebne do wykonywania swoich funkcji;

*   możliwość alokacji kosztów na rzecz LS zależności od faktycznego udziału LS w poniesieniu danego kosztu;

*   przestrzeń biurowa przydzielona pracownikom LS;

*   alokacja środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych;

*   odrębna ewidencja księgowa zapasów;

*   przydzielony odrębny personel.

W związku z powyższym, Zainteresowani stoją na stanowisku, że biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego przedstawiony w niniejszym wniosku, w odniesieniu do Obszaru Działalności LS - warunek wyodrębnienia organizacyjnego zostanie spełniony.

Wyodrębnienie finansowe

Warunkiem wyodrębnienia finansowego zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest możliwość przypisania do niej konkretnych kosztów, przychodów, należności i zobowiązań. Wyodrębnienie finansowe jest pełne w przypadku niezależnego finansowo zakładu lub oddziału osoby prawnej. Orzecznictwo podkreśla jednak, że wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać całkowitej niezależności finansowej, ale też sytuację, w której dzięki prowadzeniu odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych możliwe jest przypisanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Stanowisko takie zostało przedstawione m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 23 lutego 2016 r., sygn. I SA/Rz 19/16, wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2017 r., sygn. II FSK 2991/15, jak również w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: z dnia 19 marca 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.571.2019.2.MAZ, z dnia 18 grudnia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-RG, z dnia 25 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.708.2019.1.WN.

Biorąc pod uwagę powyższe, wystarczające jest wyodrębnienie danej części przedsiębiorstwa dla potrzeb rachunkowości zarządczej, o ile polega ono na odrębnym ewidencjonowaniu przychodów i kosztów związanych z prowadzeniem tej części przedsiębiorstwa. Ponadto, według organów podatkowych, wyodrębnienie finansowe można przeprowadzić m.in. w oparciu o zakładowy plan kont lub sprawozdawczość finansową.

W tym kontekście, ponieważ Spółka:

*   jest w stanie identyfikować i alokować główne kategorie kosztów i przychodów związanych z Obszarem Działalności LS;

*   jest w stanie alokować koszty i przychody w oparciu o hierarchię centrów kosztów za pomocą systemu księgowego używanego przez Spółkę;

*   jest w stanie alokować należności i zobowiązania w oparciu o zasady stosowane wobec danych kategorii wydatków i dochodów;

*   jest w stanie prowadzić odrębną rachunkowość zarządczą dla rzeczywistych wyników LS;

*   jest w stanie odrębnie raportować wyniki finansowe (w tym rozpoznawać poniesione koszty i uzyskane przychody) dla LS;

*   odrębnie sporządza budżet dla LS na Szczeblu Globalnym;

*   przeznacza odrębne pozycje sprawozdawcze oraz posiada system pomiaru wyników dla LS;

\- zdaniem Zainteresowanych, warunki wyodrębnienia finansowego LS należy również uznać za spełnione.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Aby dany zespół aktywów został uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi on być wyodrębniony również pod względem funkcjonalnym.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być jednostką wyodrębnioną funkcjonalnie, tzn. musi zawierać elementy niezbędne do niezależnego prowadzenia określonej działalności gospodarczej, którą prowadzi w strukturze przedsiębiorstwa. Dlatego, aby część majątku (aktywów) przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi ona obiektywnie stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość, tj. zawierać elementy niezbędne do niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej, za którą odpowiada w strukturze przedsiębiorstwa.

Pogląd ten potwierdzają również indywidualne interpretacje podatkowe wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. z dnia 18 października 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-RG, z dnia 20 lutego 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.765.2019.2.MC.

Zdaniem Zainteresowanych, aktywa związane z LS umożliwiają w pełni niezależne wykonywanie ich działalności, a przeniesienie LS w ramach Wkładu pozwoli na kontynuowanie prowadzenia analogicznej działalności przez Y Polska, która po wniesieniu Wkładu będzie w stanie kontynuować prowadzenie działalności LS w oparciu o nabyte środki trwałe i wartości niematerialne i prawne.

W ocenie Zainteresowanych nie ma wątpliwości, że analizowany zorganizowany zespół składników majątkowych mógłby obecnie stanowić niezależne przedsiębiorstwo, niezależnie wykonujące te same zadania gospodarcze co w przedsiębiorstwie Spółki.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, za wyodrębnieniem funkcjonalnym LS w ramach obecnie istniejących struktur przemawiają następujące argumenty:

*   struktura organizacyjna Obszaru Działalności LS zarówno na szczeblu lokalnym, jak i na szczeblu Grupy;

*   fakt, że LS odpowiada za produkcję i/lub dystrybucję odrębnego produktu farmaceutycznego (lub rozwiązania medycznego) niż pozostałe Obszary Działalności;

*   możliwość identyfikacji LS na podstawie funkcji wykonywanej na szczeblu lokalnym lub Grupy, ponieważ charakter LS różni się od innych Obszarów Działalności;

*   możliwość alokacji składników majątkowych takich jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, nieruchomości, pracownicy, odrębni klienci, jak również praw i obowiązków wynikających z istotnych (z punktu widzenia bieżącej działalności) umów z osobami trzecimi, zobowiązań przypisanych bezpośrednio do LS.

W kontekście powyższych czynników, zdaniem Zainteresowanych, przenoszony zespół składników majątkowych spełnia warunek wyodrębnienia funkcjonalnego.

Zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo

Inną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do działania jako niezależne przedsiębiorstwo (niezależnie wykonujące określone zadania gospodarcze). Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna więc być potencjalnie zdolna do funkcjonowania jako niezależny podmiot gospodarczy. Środki trwałe i wartości niematerialne i prawne należące do zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą więc umożliwić kupującemu rozpoczęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Powyższe podejście poparte jest m. in. indywidualnymi interpretacjami podatkowymi: z dnia 1 października 2019 r., sygn. 0111-KDIB2-1.4010.309.2019.3.AR, z dnia 25 lutego 2020 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.708.2019.1.WN.

W tej sytuacji, biorąc pod uwagę, że:

*   zespół składników majątkowych związanych z LS, który ma zostać przeniesiony, stanowi faktycznie odrębny organizacyjnie podmiot gospodarczy zajmujący się określonymi zadaniami gospodarczymi, co umożliwi podmiotowi przejmującemu kontynuowanie analogicznej działalności;

*   faktycznym zamiarem Y Polska (jako podmiotu przejmującego LS) jest kontynuowanie działalności prowadzonej przez LS w strukturze Y Polska;

*   LS będzie w stanie kontynuować swoją bieżącą działalność gospodarczą oraz realizować zadania rozpoczęte przed wniesieniem Wkładu;

*   zapewnienie kontynuacji działalności gospodarczej nie będzie wymagało dalszej reorganizacji ani inwestycji;

*   wniesienie Wkładu nie będzie miało wpływu na działalność gospodarczą LS;

\- zdaniem Zainteresowanych należy stwierdzić, że LS jest i będzie w stanie działać jako niezależne przedsiębiorstwo.

Na koniec należy podkreślić, że aby można było stwierdzić istnienie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wszystkie powyższe warunki muszą być spełnione łącznie. W przeciwnym wypadku przenoszony zespół składników majątkowych nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W świetle powyższego, Zainteresowani są zdania, że wyżej opisany zespoły składników majątkowych związanych z działalnością LS będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wszystkie składniki (będące przedmiotem Wkładu) będą wykorzystywane w celu prowadzenia określonej działalności gospodarczej, czyli prowadzenia działalności gospodarczej LS, która będzie kontynuowana przez Y Polska po wniesieniu Wkładu.

W świetle powyższych argumentów, zdaniem Zainteresowanych, działalność LS w momencie wniesienia Wkładu będzie stanowić organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony zespół składników majątkowych przeznaczony do realizacji określonych zadań i będzie stanowić niezależnie przedsiębiorstwo.

Podsumowując, Zainteresowani stoją na stanowisku, że na podstawie argumentów przedstawionych powyżej należy stwierdzić, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania stanowiące Obszar Działalności LS, które mają być przeniesione ze Spółki do Y Polska w ramach Wkładu, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W opinii Zainteresowanych, pojęcie „transakcji zbycia” zastosowane w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT obejmuje, poza sprzedażą, każdy rodzaj zbycia przedmiotu czynności prawnej powodujący przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W opinii Spółki, termin „zbycie” powinien również oznaczać wymianę, darowiznę bądź inną czynność prawną powodującą przeniesienie własności przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w tym przeniesienie aktywów w formie wkładu niepieniężnego.

W opinii Zainteresowanych, także rozważany Wkład powinien być uważany za „zbycie” towarów w znaczeniu wyżej wymienionych przepisów.

W szczególności, w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 2 sierpnia 2019 r., sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.303.2019.3.MN, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie to należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu”.

Pogląd ten potwierdzają również indywidualne interpretacje podatkowe wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np. z dnia 17 lipca 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.368.2020.1.KOM, z dnia 27 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.152.2020.2.AKA, z dnia 7 lipca 2020 r., sygn. 0112- KDIL3.4012.250.2020.3.WB.

Tym niemniej, wyłączenie zastosowania ustawy o VAT, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, obejmuje wyłącznie te rodzaje działalności, które są równoważne z koncepcją dostawy towarów, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Dlatego w przypadku analizowanego zdarzenia przyszłego kluczowe jest potwierdzenie, czy przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część zostaną „zbyte” w ramach planowanego Wkładu.

Jak wskazano w stanowisku Zainteresowanych w uzasadnieniu do Pytania 3 niniejszego wniosku, w opinii Zainteresowanych zarówno przenoszone aktywa powiązane z LS jak i pozostałe aktywa (pozostające w Spółce) należy uznać za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27 ustawy o VAT.

W rezultacie, zdaniem Zainteresowanych, na podstawie powyższych argumentów i treści art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy stwierdzić, że przeniesienie Obszaru Działalności LS do Y Polska w formie Wkładu (w okolicznościach opisanych w przedstawieniu zdarzeń przyszłych) stanowi zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które zgodnie z. art, 6 pkt 1 ustawy o VAT nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Towarami natomiast są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Jednocześnie, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Stosownie do art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady, nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem fakt wyłączenia niektórych składników z transakcji sprzedaży może pozostawać bez wpływu na kwalifikację zbywanych składników jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ważne by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że X. Sp. z o.o., czynny podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, należy do międzynarodowej grupy X działającej na rynku farmaceutycznym. Jedynym wspólnikiem X Polska jest Y International GmbH - spółka prywatna założona zgodnie z prawem Konfederacji Szwajcarskiej, podlegająca nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Szwajcarii. W 2015 r. Spółka nabyła spółkę Y. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Y Polska) i stała się jej jedynym wspólnikiem. Y. Polska jest polską spółką podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce oraz czynnym podatnikiem VAT.

Zakres działalności Grupy X obejmuje m.in. wytwarzanie i opracowywanie produktów farmaceutycznych oraz tworzenie i rozwijanie nowoczesnych technologii spoza zakresu ochrony zdrowia. Działalność Grupy X obejmuje następujące dziedziny: Ochronę zdrowia („HC”); LS („LS”); Zaawansowane materiały i technologie ((…), „PM”). Obszar Działalności HC oferuje innowacyjne terapie, wspierające pacjentów i lekarzy w ich walce z chorobami, szczególnie w obszarach onkologii i immunoonkologii, neurologii i immunologii, leczenia niepłodności, diabetologii, endokrynologii oraz kardiologii. Obszar Działalności LS związany jest z szeroko rozumianym stosowaniem produktów chemicznych m.in. w ochronie zdrowia. W ramach tej działalności Spółka dostarcza naukowcom i badaczom materiały laboratoryjne, technologie i usługi, dzięki którym badania naukowe oraz produkcja biotechnologiczna i farmaceutyczna są prostsze, szybsze i bezpieczniejsze. Obszar Działalności PM skupia się na dostarczaniu zaawansowanych produktów chemicznych od płynnych kryształów i materiałów OLED do wyświetlaczy i wyrobów oświetleniowych do pigmentów barwiących do powłok i kosmetyków, stosowanych zarówno w przemyśle kosmetycznym jak również spożywczym.

Każdy z powyższych Obszarów Działalności stanowi oddzielną część poszczególnych podmiotów składających się na Grupę X i może świadczyć właściwe usługi (w zależności od zakresu danego Obszaru Działalności) zarówno na rzecz odbiorców wewnętrznych (innych spółek z Grupy), jak i zewnętrznych. X Polska prowadzi działalność na terytorium Polski we wszystkich wymienionych wyżej Obszarach Działalności. Spółka prowadzi działalność dystrybucyjną, reklamową i sprzedażową w odniesieniu do produktów nabywanych od innych podmiotów należących do Grupy X, jak również nabywanych od podmiotów trzecich. Powyższe Obszary Działalności powinny być traktowane jako oddzielne linie produktowe mogące nabywać, reklamować i dystrybuować określone produkty farmaceutyczne lub rozwiązania medyczne niezależnie od siebie. Każdy Obszar Działalności może świadczyć usługi/dostarczać towary swoim klientom oraz nabywać usługi pomocnicze np. transportowe/ logistyczne/reklamowe od różnych dostawców. Każdorazowo umowy podpisywane są na poziomie Spółki.

Nabycie przez Grupę X Grupy Y w 2015 r. doprowadziło do powielenia podmiotów prawnych prowadzących działalność w obszarze LS w niektórych krajach. W konsekwencji, działalność Spółki w tym Obszarze na terytorium Polski pokrywa się z działalnością Y Polska.

W krajach gdzie działalność w Obszarze LS pokrywa się w spółkach Grupy X oraz Grupy Y pojawiła się potrzeba połączenia dotychczasowych Obszarów Działalności LS obu spółek, a jednocześnie - wyodrębnienia Obszaru Działalności LS od pozostałych Obszarów do oddzielnych podmiotów prawnych, tak by obszary te funkcjonowały w ramach odrębnych podmiotów, a nie - łącznie w ramach jednej spółki. W wyniku takiej reorganizacji spodziewane są znaczne korzyści możliwe do osiągnięcia poprzez połączenie portfeli produktów i klientów pozwalające na uzyskiwanie wyższych obrotów i zdobycie nowych klientów w obszarze działalności LS również na polskim rynku m.in. dzięki podejściu na zasadzie „one face to the customer” („jedną twarzą do klienta”). Rozważana integracja ma również zmniejszyć stopień skomplikowania struktury Grupy i usprawnić monitorowanie / kontrolę obszaru działalności LS w przyszłości. Ujednolicenie systemów operacyjnych ERP umożliwi również ograniczenie kosztów i pozwoli Grupie na łatwą identyfikację potencjalnych obszarów optymalizacji kosztów, przyczyniając się tym samym do szybszego rozwoju obszaru działalności LS. Oczekiwane są również dalsze usprawnienia w dziedzinie relacji z klientami i dostawcami oraz w obszarze ogólnego zarządu. Dla zapewnienia spójnego podejścia do klienta („one face to the customer”) i ułatwienia ujednolicenia systemów ERP dla Obszaru Działalności LS, Grupa rozpoczęła już projekt zwany Legal Entity Integration (integracja podmiotów prawnych) mający na celu ujednolicenie struktur prawnych i funkcjonalnych ze strukturą operacyjną Grupy. Ogólnym celem projektu jest przeniesienie Obszaru Działalności LS Grupy X w poszczególnych krajach do lokalnego podmiotu Y, łącząc / centralizując Obszar Działalności LS w jednym podmiocie prawnym w ramach danego kraju. W niektórych jurysdykcjach proces integracji został z powodzeniem zakończony, podczas gdy w innych (w tym w Polsce) proces ten nadal trwa.

W zakresie dotyczącym reorganizacji prowadzonej na terytorium Polski, Obszar Działalności LS prowadzony dotychczas przez X Polska, zostanie wyodrębniony od pozostałych funkcji, czyli Obszarów Działalności PM i (…) (część HC). Działalność LS prowadzona będzie następnie przez Y Polska. Zgodnie z planem, powyższa integracja dokonana zostanie poprzez wniesienie przez Spółkę aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci działalności komercyjnej LS do Y Polska - w zamian za nowo wyemitowane udziały w Y Polska.

Rozważane kroki restrukturyzacyjne uwarunkowane są faktycznymi, istotnymi potrzebami finansowymi i gospodarczymi, a decyzja o wniesieniu Wkładu opiera się na kryteriach biznesowych - w szczególności, ani głównym, ani jednym z głównych celów rozważanej reorganizacji nie jest unikanie opodatkowania ani uchylanie się od zapłaty podatków.

Przedmiotem Wkładu są wszystkie składniki materialne i niematerialne (w tym zobowiązania) przypisane do obszaru działalności komercyjnej LS. Obejmuje to następujące pozycje: Rzeczowe aktywa trwałe i obrotowe: rzeczowe aktywa trwałe wymagane do prowadzenia Obszaru Działalności LS (określone jako środki trwale i inne wyposażenie); zapasy przypadające na LS; inne aktywa używane w Obszarze Działalności LS, w szczególności aktywa przypisane do pracowników podlegających przeniesieniu (np. laptopy, inne wyposażenie); należności oraz Wartości niematerialne i prawne oraz zobowiązania: dokumentacja związana z działalnością LS, w tym bazy danych i listy klientów; prawa, roszczenia i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę, które są związane wyłącznie z działalnością LS, w szczególności: umowy o świadczenie usług/dostawę produktów zawarte z klientami LS, w tym rozrachunki z tytułu otrzymanych zaliczek na poczet dostawy towarów; umowy leasingu aut wykorzystywanych przez przenoszonych pracowników Spółki; umowy np. o usługi opakowaniowe, dystrybucję i etykietowanie oraz inne usługi związane z dystrybucją, w tym: umowa usługowa dot. magazynowania produktów, obecnie współdzielona przez LS i PM; umowa o usługi logistyczne związane z działalnością operacyjną LS, świadczone na rzecz wszystkich Obszarów Działalności w Spółce przez tego samego usługodawcę; umowy o pracę wraz z niezrealizowanymi zobowiązaniami z tego tytułu do dnia wniesienia Wkładu oraz odnośne części Funduszu Świadczeń Socjalnych (aktywa płynne) przypadające na przeniesionych pracowników. Poza powyższymi aktywami Wkład obejmie również przeniesienie środków pieniężnych związanych z przedpłatami przyjętymi (zobowiązaniami z tytułu dostaw towarów i świadczeniem usług), lecz jeszcze nie zafakturowanymi - na dzień przeniesienia, oraz środkami związanymi z działalnością Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych - w części proporcjonalnej do ilości przenoszonych pracowników. Aktywa podlegające przeniesieniu dotyczą pełnego Obszaru Działalności LS, co oznacza, że aktywa te uwzględniają nie tylko aktywa związane z lokalną dystrybucją / marketingiem produktów LS, ale również inne funkcje generujące odrębne strumienie przychodów, które podlegają jednak raportowaniu w ramach globalnych struktur LS (np. pewne regionalne / globalne stanowiska, funkcje BiR - których koszty obciążają następnie zagraniczne podmioty z Grupy X).

Wszystkie powyższe aktywa i wartości niematerialne i prawne pozwolą Y Polska (czyli jednostce nabywającej LS) na zapewnienie ciągłości działania Obszaru LS w niezmienionym zakresie. Po dokonaniu Wkładu, LS pozostanie częścią Grupy i będzie mogła korzystać z narzędzi używanych przez Grupę do realizacji właściwych funkcji.

Prawa i obowiązki wynikające z umów, które mają być przeniesione w ramach Wkładu, a które obecnie dotyczą LS i innych Obszarów Działalności, obejmują wyłącznie: (i) umowę usługową dot. magazynu, który jest wykorzystywany do przechowywania towarów; oraz (ii) umowę o usługi logistyczne. Z perspektywy działalności pozostałej w Spółce - obie wyżej wymienione usługi będą świadczone przez Y Polska, na podstawie odrębnie zawartych umów. W związku z tym przeniesienie tych umów nie będzie miało wpływu na bieżące funkcjonowanie pozostałych Obszarów Działalności (PM i HC).

Jednocześnie lista zawierająca zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przenoszonych w ramach Wkładu nie obejmuje innych elementów, które byłyby jednocześnie wykorzystywane dla celów funkcjonowania innych Obszarów Działalności (czyli HC/PM). W konsekwencji, po wniesieniu Wkładu Spółka będzie mogła kontynuować działalność w pozostałych Obszarach Działalności (PM, HC) w niezmieniony sposób i w niezmienionym zakresie.

Wyodrębnienie organizacyjne LS w ramach Spółki potwierdzają w szczególności następujące fakty: struktura organizacyjna Spółki, w ramach której wyodrębniona jest oddzielna struktura organizacyjna dla LS; każdy Obszar Działalności na szczeblu lokalnym tworzy niezależną linię produktową z wszelkimi aktywami wymaganymi do wykonywania swojej funkcji (tzn. do nabywania i dystrybuowania produktów / rozwiązań farmaceutycznych pod marką Grupy); pomimo że wszystkie Obszary Działalności są częścią wspólnego łańcucha dostaw Spółka jest w stanie właściwie przypisywać wydatki do każdego Obszaru Działalności w zależności od faktycznego uczestnictwa (i ponoszonych kosztów) danego każdego Obszaru Działalności w łańcuchu dostaw; powierzchnia biurowa przeznaczona dla pracowników LS z biurkami (choć ta sama powierzchnia biurowa jest zazwyczaj dzielona przez wszystkie Obszary Działalności prowadzone przez X Polska, konkretne powierzchnie / pokoje biurowe są przeznaczone dla danego Obszaru Działalności, w tym dla LS); środki trwałe i wartości niematerialne i prawne przypisane bezpośrednio do LS, które są powiązane z działalnością gospodarczą tego Obszaru; odrębne zapisy księgowe dedykowane dla zapasów LS i PM, zapewniające dokładną alokację zapasów do właściwych pionów gospodarczych; oddzielny personel przewidziany do prowadzenia działań dotyczących LS; kadry i struktura LS związane z LS, które zostaną przeniesione Wkładem powinny być rozumiane jako przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy.

Wyodrębnienie finansowe LS odzwierciedlają następujące czynniki: możliwość ustalenia i przydzielenia głównych kategorii kosztów i przychodów związanych z LS; możliwość alokowania należności i zobowiązań na podstawie zasad stosowanych do właściwych kategorii wydatków lub przychodów; możliwość alokowania kosztów i przychodów na podstawie hierarchii centrów kosztowych (ośrodka powstawania kosztów), z zastosowaniem systemu rachunkowości, z którego korzysta Spółka); odrębne księgi / budżet dla LS (budżety są opracowywane na szczeblu globalnym dla każdego pionu biznesowego); odrębne piony podległości oraz system pomiaru wyników dla każdego Obszaru Działalności (np. LS); możliwość prowadzenia rachunkowości zarządczej odrębnie dla bieżących danych LS; możliwość odrębnego raportowania wyników finansowych (łącznie z wykazywaniem poniesionych kosztów i uzyskanych przychodów) dla LS.

Wyodrębnienie funkcjonalne LS odzwierciedlają następujące czynniki: struktura organizacyjna Obszarów Działalności zarówno na Szczeblu lokalnym, jak i na Szczeblu Grupy; każdy Obszar Działalności odpowiada za dystrybucję oddzielnego produktu farmaceutycznego (albo rozwiązania medycznego); możliwość identyfikacji każdego Obszaru Działalności według wykonywanej na szczeblu lokalnym i na szczeblu Grupy, gdyż charakter LS różni się od każdego innego Obszaru Działalności (tzn. dystrybucji wyrobów farmaceutycznych i rozwiązań medycznych); możliwość alokowania aktywów takich jak środki trwale, pracownicy, zazwyczaj odrębni klienci (tzn. niektórzy klienci są wspólni dla LS i HC/PM), a także praw i obowiązków z tytułu istotnych umów (z perspektywy dalszej działalności) ze stronami trzecimi, zobowiązań.

LS jest postrzegana jako odrębna jednostka organizacyjna prowadząca dystrybucję produktów LS. Po dokonaniu Wkładu, zamiarem Y Polska (jako podmiotu nabywającego LS) będzie kontynuowanie działalności prowadzonej przez LS w ramach struktur Y Polska. Należy podkreślić, że działalność operacyjna LS po dokonaniu Wkładu jest zapewniona, a w konsekwencji LS będzie mógł kontynuować bieżącą działalność gospodarczą bez zakłóceń i zrealizować zadania rozpoczęte przed dokonaniem Wkładu. Poza wdrożeniem nowego systemu ERP, nie będą wymagane żadne dalsze działania reorganizacyjne ani inwestycje dla zapewnienia kontynuacji działania LS. W szczególności wniesienie Wkładu nie będzie miało wpływu na działalność Obszaru LS (tzn. wniesienie Wkładu nie doprowadzi do zmian zakresu działalności LS). Ponadto, wniesienie Wkładu nie będzie miało również wpływu na kontynuację działalności i/lub niezależność jakiegokolwiek innego Obszaru Działalności w ramach struktur Spółki.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie wniesiony do spółki przejmującej (Y Polska) w formie aportu (tj. Obszar Działalności LS) stanowi obecnie oraz będzie stanowił na dzień planowanego wniesienia Wkładu, jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie w ramach struktury Spółki (tj. podmiotu wnoszącego aport). Obszar ten stanowi faktycznie oddzielny pion gospodarczy funkcjonujący w strukturze organizacyjnej Spółki pod nazwą LS. Wyodrębnienie organizacyjne Obszaru Działalności LS jako odrębnej jednostki funkcjonującej w ramach struktury Spółki potwierdza także szereg dodatkowych czynników, takich jak m.in: wyodrębnienie oddzielnej struktury organizacyjnej dla LS; możliwość przypisania do obszaru LS konkretnych wydatków, aktywów, środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych powiązanych z jego działalnością; odrębne zapisy księgowe umożliwiające m.in. alokację zapasów; dedykowani pracownicy pionu LS (przeniesienie których rozumiane jest jako przejście zakładu pracy w rozumieniu art. 231 Kodeksu pracy).

Dla celów prowadzonej działalności, w tym dla celów działalności LS, Spółka (tj. podmiot wnoszący aport) korzysta z przestrzeni biurowej zlokalizowanej w Warszawie przy Alejach Jerozolimskich 142B. Ww. powierzchnia wykorzystywana jest na podstawie zawartej przez Spółkę umowy najmu. Obszar Działalności LS korzysta z wyodrębnionej (dedykowanej dla tego obszaru) części przestrzeni biurowej funkcjonującej w ramach ww. lokalu jako odrębne pomieszczenia (pokoje), wykorzystywane wyłącznie na potrzeby Obszaru Działalności LS, tj. przez pracowników tego pionu. Dodatkowo, pracownicy Obszaru Działalności LS mogą korzystać z części socjalnych przedmiotowej przestrzeni biurowej, tj. kuchni oraz obszaru jadalni, które mają charakter części wspólnych (przeznaczone są dla wszystkich pracowników Spółki). Po wniesieniu Wkładu, Y Polska (tj. spółka przejmująca) zawrze ze Spółką umowę podnajmu w zakresie dotyczącym tej części powierzchni biurowej, która jest aktualnie wykorzystywana przez Obszar Działalności LS. Na podstawie powyższej umowy, Obszar Działalności LS będzie nadal korzystał z tej samej powierzchni biurowej, z której korzysta obecnie. Po wniesieniu aportu Spółka (tj. spółka wnosząca aport) będzie świadczyła na rzecz Y Polska (tj. na rzecz spółki przejmującej) usługi podnajmu powierzchni biurowej niezbędnej do prowadzenia działalności Obszaru Działalności LS. Ponadto, Spółka będzie świadczyła na rzecz Y Polska usługi administracyjne oraz wsparcia, przede wszystkim w obszarach obejmujących prowadzenie księgowości oraz rozliczenia podatkowe. Powyższe usługi będą świadczone na podstawie odrębnych umów. Zainteresowani podkreślają jednocześnie, że w zakresie dotyczącym podstawowej działalności LS (tj. działalności dystrybucyjnej) nie będzie wymagane świadczenie przez Spółkę na rzecz Y Polska jakichkolwiek dodatkowych usług (a tym samym, usługi w tym zakresie nie będą świadczone pomiędzy tymi podmiotami). Jednocześnie, w związku z przeniesieniem w ramach Wkładu praw i obowiązków wynikających z pewnych umów, które obecnie dotyczą zarówno LS jak i innych Obszarów Działalności - Y Polska świadczyła będzie na rzecz Spółki (na podstawie odrębnie zawartych umów): usługi dot. magazynu, który wykorzystywany jest do przechowywania towarów (w tym towarów innych niż związanych z działalnością LS); usługi logistyczne (realizowane przez podmiot zewnętrzny na podstawie umowy dotyczącej również innych Obszarów Działalności).

Obecnie w Obszarze Działalności LS Spółka zatrudnia 90 pracowników, którzy zostaną przeniesieni do Y Polska (tj. spółki przejmującej) w ramach planowanego aportu.

Jedynym działaniem, które zostanie podjęte w związku z planowanym aportem będzie wdrożenie nowego systemu ERP (tj. systemu związanego z zarządzaniem księgowością), przy czym działanie to ma na celu jedynie ujednolicenie rozwiązań wykorzystywanych do ww. celów w ramach Grupy (w pionie LS). Poza wdrożeniem nowego systemu ERP nie będą wymagane żadne dodatkowe działania czy też inwestycje, które byłyby niezbędne/potrzebne dla zapewnienia ciągłości działalności LS po dokonaniu planowanego aportu. Tym samym, Y Polska (spółka przejmująca) nie będzie musiała podejmować jakichkolwiek innych czynności, aby kontynuować działalność Obszaru LS w analogicznym zakresie (planowany aport w żadnym stopniu nie wpłynie na zakres przedmiotowy działalności LS).

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą ustalenia czy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania stanowiące Obszar Działalności LS, które mają być przeniesione ze Spółki do Y Polska w ramach Wkładu, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (pytanie oznaczone nr 1) oraz czy planowane zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (pytanie oznaczone nr 2).

Analiza przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań będących przedmiotem aportu w postaci Obszaru Działalności LS będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Z opisu sprawy wynika, że jest to majątek składający się zarówno ze składników materialnych (w tym rzeczowych aktywów trwałych i obrotowych Obszaru Działalności LS), jak i niematerialnych i prawnych (w tym zobowiązań oraz pracowników), które są wykorzystywane na potrzeby prowadzenia Obszaru Działalności LS. Składniki te, jak wynika z wniosku, w sensie funkcjonalnym, finansowym oraz organizacyjnym stanowią zespół służący realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo. Zespół składników materialnych i niematerialnych, który zostanie wniesiony do spółki przejmującej (Y Polska) w formie aportu (tj. Obszar Działalności LS) stanowi obecnie oraz będzie stanowił na dzień planowanego wniesienia Wkładu, jednostkę wyodrębnioną organizacyjnie w ramach struktury Spółki (tj. podmiotu wnoszącego aport). Obszar ten stanowi faktycznie oddzielny pion gospodarczy funkcjonujący w strukturze organizacyjnej Spółki pod nazwą LS. Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań przenoszonych w ramach Wkładu nie obejmuje innych elementów, które byłyby jednocześnie wykorzystywane dla celów funkcjonowania innych Obszarów Działalności (czyli HC/PM). W konsekwencji, po wniesieniu Wkładu Spółka będzie mogła kontynuować działalność w pozostałych Obszarach Działalności (PM, HC) w niezmieniony sposób i w niezmienionym zakresie. LS realizuje bowiem odrębne od działalności (…) i (…) zadania związane m.in. ze stosowaniem produktów chemicznych w ochronie zdrowia obejmującym dostarczanie naukowcom i badaczom materiałów laboratoryjnych, technologii i usług, dzięki którym badania naukowe oraz produkcja biotechnologiczna i farmaceutyczna są prostsze, szybsze i bezpieczniejsze. Zatem, Obszar Działalności LS ma możliwość funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo osiągające przychody ze wskazanej działalności. Jednocześnie, co istotne, wszystkie powyższe aktywa i wartości niematerialne i prawne pozwolą Y Polska (czyli jednostce nabywającej LS) na zapewnienie ciągłości działania Obszaru LS w niezmienionym zakresie. Po dokonaniu Wkładu, LS pozostanie częścią Grupy i będzie mogła korzystać z narzędzi używanych przez Grupę do realizacji właściwych funkcji. Jedynym działaniem, które zostanie podjęte w związku z planowanym aportem będzie wdrożenie nowego systemu ERP (tj. systemu związanego z zarządzaniem księgowością), przy czym działanie to ma na celu jedynie ujednolicenie rozwiązań wykorzystywanych do ww. celów w ramach Grupy (w pionie LS). Poza wdrożeniem nowego systemu ERP nie będą wymagane żadne dodatkowe działania czy też inwestycje, które byłyby niezbędne/potrzebne dla zapewnienia ciągłości działalności LS po dokonaniu planowanego aportu. Tym samym, Y Polska (spółka przejmująca) nie będzie musiała podejmować jakichkolwiek innych czynności, aby kontynuować działalność Obszaru LS w analogicznym zakresie (planowany aport w żadnym stopniu nie wpłynie na zakres przedmiotowy działalności LS).

W konsekwencji, skoro po planowanym przeniesieniu przedmiotowego Wkładu spółka przejmująca Y Polska będzie miała faktyczną możliwość nieprzerwanego kontynuowania działalności prowadzonej przez Spółkę w oparciu o składniki materialne i niematerialne stanowiące Obszar Działalności LS i będzie kontynuowała działalność prowadzoną przez Spółkę w analogicznym zakresie, przedmiotem transakcji przeniesienia w formie Wkładu realizowanej przez Spółkę będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy. Zatem, transakcję przeniesienia w formie Wkładu należy uznać za czynność niepodlegającą przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 2 (oznaczonych we wniosku nr 3 i 4) należało uznać za prawidłowe.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.