Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-76/12-2/AD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-04-16
Teza: 1. Czy świadczone przez Wnioskodawczynię usługi edukacyjne w ramach działalności gospodarczej będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, skoro nie ukończyła ona studiów na kierunku Matematyka ani Fizyka? 2. Czy jedyną podstawą do zwolnienia będzie kryterium obrotu określone w art. 113 pkt 9 ww. ustawy?
Słowa kluczowe: nauczyciel; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; stawka-stawki podatku; usługi; usługi-usługi edukacyjne; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2012 r. (data wpływu 17 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia przedmiotowego i podmiotowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia przedmiotowego i podmiotowego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni planuje rozpoczęcie jednoosobowej działalności gospodarczej w zakresie udzielania prywatnych lekcji z matematyki, fizyki i logistyki. Jej uczniami (usługobiorcami) będą uczniowie szkół podstawowych, gimnazjalnych, średnich oraz studenci. Nauczanie odbywałoby się głównie z naciskiem na wyrównanie zaległości i braków z omawianego w szkole lub uczelni programu, niezbędnego w odrabianiu prac domowych, przygotowywaniu do kartkówek, sprawdzianów, matur czy egzaminów.

Zainteresowana jest absolwentką Politechniki (\`(...)\`). W 2003 r. ukończyła studia wyższe 5-letnie na Wydziale Budowy Maszyn i Zarządzania, kierunek Zarządzanie i Marketing, specjalność Logistyka, uzyskując tytuł magistra inżyniera.

W 2003 r. Wnioskodawczyni ukończyła także Studium Pedagogiczne, którego program obejmował:

1.  Wprowadzenie do pedagogiki (15godzin),
2.  Psychologia ogólna i różnicowa (30 godzin),
3.  Teoria wychowania (30 godzin),
4.  Dydaktyka ogólna (30 godzin),
5.  Psychologia uczenia się (30 godzin),
6.  Psychologia społeczna (15 godzin),
7.  Dydaktyka szczegółowa (45 godzin),
8.  Psychologia szczegółowa (15 godzin),
9.  System oświaty w Polsce (15 godzin),
10.  Psychologia wychowawczo-kliniczna (30 godzin),
11.  Seminarium monograficzne (15 godzin),
12.  Seminarium dyplomowe (5 godzin),
13.  Praktyka pedagogiczna (150 godzin).

Obecnie Zainteresowana nie jest zatrudniona jako nauczyciel w żadnej szkole.

Planowana działalność obejmowałaby tylko i wyłącznie opisane wyżej usługi edukacyjne, w związku z czym Wnioskodawczyni nie podlegałaby podatkowi VAT z innego tytułu (innego rodzaju działalności gospodarczej).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy świadczone przez Wnioskodawczynię usługi edukacyjne w ramach działalności gospodarczej będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, skoro nie ukończyła ona studiów na kierunku Matematyka ani Fizyka?
2.  Czy jedyną podstawą do zwolnienia będzie kryterium obrotu określone w art. 113 pkt 9 ww. ustawy?

Zdaniem Wnioskodawczyni, usługi te będą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT o charakterze podmiotowym i przedmiotowym.

Warunkiem stosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 jest spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji – i ten warunek pozostanie spełniony.

Drugim warunkiem o charakterze podmiotowym jest to, by usługodawca był nauczycielem. W przytoczonym art. 43 ust. 1 pkt 27 nie jest napisane by musiał to być nauczyciel zatrudniony w szkole lub nauczyciel danego przedmiotu. Skoro Zainteresowana ukończyła studia wyższe i studium pedagogiczne to jest nauczycielem.

W związku z tym Wnioskodawczyni uważa, że spełnia warunki do zwolnienia z bycia płatnikiem podatku VAT wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług (zwolnienie przedmiotowe).

Zainteresowana sądzi też, że przysługuje jej zwolnienie podmiotowe ze względu na wielkość obrotu, która z pewnością nie przekroczy kwoty 150.000 zł w proporcji do okresu prowadzonej działalności.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ( …).

Jak wynika z regulacji art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie natomiast z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z 2006 r., Nr 347, poz. 1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają m.in. kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t. j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), osoby fizyczne i prawne mogą zakładać placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu placówek publicznych.

Szkoły i placówki niepubliczne mogą zatem być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego.

W tym miejscu wskazać należy, iż dla zastosowania zwolnienia wynikającego z powyższego przepisu nie jest konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak usługi w zakresie wychowania.

Ponadto zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Natomiast stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Analizując powołaną wyżej regulację zauważyć należy, iż warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, iż zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego np. z rodzicami uczniów.

Stanowisko takie potwierdza analiza orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej który w wyroku z dnia 14 czerwca 2007 r., w sprawie C-445/05 Werner Haderer przeciwko Finanzamt Wilmersdorf orzekł, iż działalność osoby fizycznej posiadającej status niezależnego współpracownika polegająca na udzielaniu lekcji wyrównawczych a także na prowadzeniu kursów ceramiki i garncarstwa w ośrodkach kształcenia dla dorosłych może być objęta zwolnieniem od podatku od wartości dodanej przewidzianym w art. 13 część A ust. 1 lit. j) szóstej dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, jedynie wówczas, gdy działalność ta polega na udzielaniu lekcji przez nauczyciela na własny rachunek i własną odpowiedzialność i obejmuje edukację szkolną lub uniwersytecką. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi czy też jednocześnie większej liczbie osób.

W świetle powyższego zwolnienie od podatku VAT przysługuje w sytuacji, w której nauczyciel prowadzi działalność edukacyjną na własny rachunek i odpowiedzialność (tj. działa we własnym imieniu). Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji świadczone na podstawie umowy pomiędzy nauczycielem a uczniem (studentem). Przy czym zgodnie z orzecznictwem ETS tak samo należy traktować usługę świadczoną na rzecz jednej, jak i kilku osób.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni planuje rozpoczęcie jednoosobowej działalności gospodarczej w zakresie udzielania prywatnych lekcji z matematyki, fizyki i logistyki. Jej uczniami (usługobiorcami) będą uczniowie szkół podstawowych, gimnazjalnych, średnich oraz studenci. Nauczanie odbywałoby się głównie z naciskiem na wyrównanie zaległości i braków z omawianego w szkole lub uczelni programu, niezbędnego w odrabianiu prac domowych, przygotowywaniu do kartkówek, sprawdzianów, matur czy egzaminów.

Zainteresowana jest absolwentką Politechniki (\`(...)\`). W 2003 r. ukończyła studia wyższe 5-letnie na Wydziale Budowy Maszyn i Zarządzania, kierunek Zarządzanie i Marketing, specjalność Logistyka, uzyskując tytuł magistra inżyniera.

W 2003 r. Wnioskodawczyni ukończyła także Studium Pedagogiczne.

Obecnie Zainteresowana nie jest zatrudniona jako nauczyciel w żadnej szkole.

Planowana działalność obejmowałaby tylko i wyłącznie opisane wyżej usługi edukacyjne, w związku z czym Wnioskodawczyni nie podlegałaby podatkowi VAT z innego tytułu (innego rodzaju działalności gospodarczej).

W tej sytuacji należy przeanalizować, czy spełnione są przesłanki (zarówno przedmiotowe jak i podmiotowe) umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Zwolnione od podatku VAT, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Przy czym usługi świadczone przez nauczycieli muszą być czynnościami wykonywanymi na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. Jak wskazała Wnioskodawczyni planuje ona rozpoczęcie jednoosobowej działalności gospodarczej w zakresie udzielania prywatnych lekcji z matematyki, fizyki i logistyki.

Zatem w przedmiotowej sprawie są spełnione przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczące rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji.

Z kolei odnosząc się do przesłanki podmiotowej należy wskazać na wyrok ETS w sprawie C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. Ingenieurbüro Eulitz GbR Thomas und Marion Eulitz przeciwko Finanzamt Dresden I. Trybunał dokonując wykładni art. 13 część A ust. 1 lit. j) VI Dyrektywy orzekł, że działalność inna niż w charakterze nauczyciela sensu stricto może również zostać uznana za „nauczanie obejmujące edukację szkolną i uniwersytecką”, pod warunkiem że jest wykonywana w ramach przekazywania wiedzy i umiejętności pomiędzy nauczycielem a uczniami lub studentami w zakresie edukacji szkolnej lub uniwersyteckiej.

Powyższy przepis VI Dyrektywy zwalnia od podatku nauczanie prywatne przez nauczycieli obejmujące edukację szkolna i uniwersytecką.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Zainteresowana spełnia zarówno przesłankę przedmiotową jak i podmiotową umożliwiającą zwolnienie od podatku VAT świadczonych usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Reasumując, świadczone przez Wnioskodawczynię usługi edukacyjne w ramach działalności gospodarczej będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, mimo iż nie ukończyła ona studiów na kierunku Matematyka ani Fizyka.

Dodatkowo należy zaznaczyć, że jak wskazała Wnioskodawczyni wielkość obrotu z pewnością nie przekroczy kwoty 150.000 zł w proporcji do okresu prowadzonej działalności.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczy łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji (art. 113 ust. 2 ustawy).

W myśl art. 113 ust. 9 ustawy, podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Zatem jeżeli Wnioskodawczyni świadczyć będzie tylko przedmiotowe usługi, które na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 korzystają ze zwolnienia przedmiotowego, to niezależnie od osiągniętego obrotu będzie ona zwolniona od podatku VAT, bowiem przepis art. 113 ust. 2 wskazuje, iż do limitu 150.000 nie wlicza się obrotu ze sprzedaży zwolnionej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.