Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-1.4012.439.2022.2.AWY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-23
Teza: Uznanie zbywanych składników majątkowych w Części 1 i Części 2 za zorganizowane części przedsiębiorstwa i wyłączenie tych transakcji z opodatkowania podatkiem VAT oraz brak prawa do odliczenia podatku VAT.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; odliczenia-brak prawa do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

3 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 29 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania zbywanych składników majątkowych w Części 1 i Części 2 za zorganizowane części przedsiębiorstwa i wyłączenia tych transakcji z opodatkowania podatkiem VAT oraz braku prawa do odliczenia podatku VAT.

Uzupełnili Państwo wniosek – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 września 2022 r. (wpływ 21 września 2022 r.).

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym

### 1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

‒ Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością A.

### 2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

‒ Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością B.

### Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością A. (dalej: „Spółka”, „Inwestor”) jest spółką prowadzącą działalność w zakresie telekomunikacji. Głównym obszarem działalności Spółki jest budowa i udostępnianie nowoczesnej światłowodowej sieci dostępowej. Spółka jest hurtowym operatorem światłowodowej sieci dostępowej. Spółka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Model działalności Spółki opiera się przede wszystkim na oferowaniu dostępu do sieci światłowodowej innym podmiotom gospodarczym (operatorom i dostawcom detalicznych usług internetowych ang. Internet Services Provider; dalej również jako: „ISP”), którzy to świadczą usługi teleinformatyczne (np. dostęp do szerokopasmowej telewizji i Internetu) na rzecz klientów detalicznych - dalej: „model hurtowy”.

Spółka, na podstawie umów podpisywanych z operatorami i dostawcami detalicznych usług internetowych, umożliwia tym podmiotom korzystanie z infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej), w celu świadczenia przez te podmioty usług na rzecz klientów detalicznych (abonentów końcowych). Dzięki wykorzystaniu światłowodowej sieci dostępowej Spółki, operatorzy oraz ISP nie muszą ponosić nakładów inwestycyjnych związanych z budową światłowodowej sieci dostępowej, ale w ramach opłaty hurtowej uzyskują dostęp do łącza stanowiącego własność Spółki. Na tej podstawie świadczą następnie usługi teleinformatyczne (np. telewizja oraz Internet szerokopasmowy) na rzecz klientów detalicznych (model detaliczny).

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością B. z siedzibą w (…) (dalej: „Zbywca” lub „B”) podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zbywca prowadzi działalność gospodarczą w branży telekomunikacyjnej za pomocą rozwijanej przez siebie infrastruktury telekomunikacyjnej w postaci sieci światłowodowej w technologii FTTH. Zbywca jest przedsiębiorcą telekomunikacyjnym, wpisanym do rejestru przedsiębiorców telekomunikacyjnych prowadzonego przez Prezesa Urzędu Komunikacji Elektronicznej.

W ramach działalności Zbywcy wyróżnić można dwa podstawowe obszary. Pierwszym obszarem działalności jest świadczenie usług teleinformatycznych na rzecz klientów detalicznych - tzw. model detaliczny. Działalność w tym obszarze polega głównie na świadczeniu usług szerokopasmowego dostępu do sieci Internet, a także telewizji i telefonii na rzecz klientów detalicznych - konsumentów i klientów biznesowych.

Drugim obszarem działalności jest oferowanie dostępu do sieci światłowodowej innym podmiotom gospodarczym (operatorom i dostawcom detalicznym usług internetowych), którzy to z jej pomocą świadczą usługi teleinformatyczne na rzecz klientów detalicznych - tzw. model hurtowy. Aktualnie w ramach działalności Zbywcy w modelu hurtowym Zbywca świadczy na rzecz trzech klientów hurtowych mających status operatora telekomunikacyjnego usługi telekomunikacyjne w zakresie udostępnienia infrastruktury telekomunikacyjnej, dzierżawy kanalizacji kablowej, transmisji danych, dzierżawy włókien światłowodowych i kolokacji urządzeń.

Świadczenie usług teleinformatycznych na rzecz klientów detalicznych w praktyce branży, w której działa Zbywca, może mieć miejsce w oparciu o infrastrukturę sieciową stanowiącą własność przedsiębiorcy, lub stanowiącą własność podmiotów trzecich (zwykle na podstawie umów dzierżawy). Oparcie działalności w modelu detalicznym o cudzą infrastrukturę sieciową upraszcza prowadzenie działalności, w szczególności poprzez wyłączenie konieczności budowy i ponoszenia nakładów inwestycyjnych na sieć oraz jej utrzymanie, a także wyłączenie ryzyk biznesowych związanych z utrzymaniem infrastruktury sieciowej (np. związanych z uszkodzeniem sieci w wyniku zdarzeń losowych).

Zbywca korzysta aktualnie z własnej infrastruktury sieciowej.

Posiadanie infrastruktury sieciowej nie jest jednak wystarczające dla świadczenia usług na rzecz klientów detalicznych. Działalność w ramach modelu detalicznego wymaga zaangażowania szeregu innych zasobów, w szczególności zasobów ludzkich, opisanych w dalszej części wniosku.

W związku z odrębną specyfiką działalności prowadzonej w ramach modelu detalicznego i modelu hurtowego (w szczególności z uwagi na rożnego rodzaju ryzyka biznesowe towarzyszące obu obszarom działalności oraz optymalizację kosztów), w ślad za aktualnymi trendami branży, w której Zbywca działa, właściciele Zbywcy podjęli decyzję o prawnym oddzieleniu działalności prowadzonej przez Zbywcę w poszczególnych obszarach.

Rozdzielenie obu obszarów działalności motywowane jest również możliwością sprzedaży części przedsiębiorstwa w ramach których prowadzona jest działalność w modelu hurtowym na rzecz Spółki - zewnętrznego inwestora, który nie jest zainteresowany prowadzeniem działalności w ramach modelu detalicznego. Inwestor specjalizuje się w działalności teleinformatycznej w modelu hurtowym.

W tym celu Zarząd Zbywcy podjął 1 lutego 2022 r. uchwałę w sprawie utworzenia oddziału Zbywcy w (…) (dalej: „Oddział”).

Zgodnie z treścią uchwały, w strukturze organizacyjnej B wyodrębniono oddział, którego przedmiotem działalności jest prowadzenie działalności telekomunikacyjnej polegającej na oferowaniu dostępu do sieci światłowodowej innym podmiotom gospodarczym (operatorom i dostawcom detalicznym usług internetowych, którzy to świadczą usługi teleinformatyczne dostępu do szerokopasmowej telewizji i Internetu na rzecz klientów detalicznych).

W uchwale potwierdzono, że Oddział będzie samodzielnym pracodawcą w rozumieniu art. 3 Kodeksu pracy. W uchwale postanowiono również, że Oddział będzie posiadał wyodrębniony rachunek bankowy lub rachunki bankowe, które służyć będą wyłącznie do gromadzenia środków pieniężnych oraz dokonywania lub przyjmowania płatności związanych z działalnością Oddziału.

Zgodnie z uchwałą, Oddział jest oddziałem samobilansującym (prowadzącym odrębne księgi rachunkowe).

W uchwale powołano Dyrektora Oddziału, określono zakres jego obowiązków, jak również przyjęto Regulamin Organizacyjny Oddziału (kwestie te uregulowano w odrębnych załącznikach do uchwały).

Zgodnie z treścią załącznika do uchwały zarządu określającego zakres obowiązków Dyrektora Oddziału, Dyrektor w szczególności:

1) podlega bezpośrednio Prezesowi Zarządu B jako dyrektor wewnętrznej komórki organizacyjnej Zbywcy,

2) pełni funkcję przełożonego pracowników przydzielonych do Oddziału, w szczególności organizuje pracę podległym pracownikom,

3) jest osobą uprawnioną do składania w imieniu B oświadczeń woli z zakresu prawa pracy w zakresie działalności Oddziału (przy czym uprawnienia te wykonuje w uzgodnieniu z zarządem B),

4) jest odpowiedzialny materialnie za powierzone mienie B znajdujące się w Oddziale, jak również ma prawo przekazać odpowiedzialność za poszczególne składniki majątku B podwładnym pracownikom na podstawie prawidłowo sporządzonych dokumentów potwierdzających przyjęcie odpowiedzialności materialnej przez inną osobę; w razie braku takich dokumentów, Dyrektor Oddziału odpowiada osobiście za wszystkie powstałe straty w majątku B; odpowiedzialność materialna jest uregulowana na podstawie odrębnej umowy,

5) prowadzi pełną dokumentację działalności Oddziału w tym ewidencję sprzedaży i kosztów, sporządza lub zatwierdza miesięczne grafiki określające dni pracy i dni wolne od pracy w poszczególnych miesiącach kalendarzowych, zatwierdza kartoteki czasu pracy za miesiąc kalendarzowy.

W drodze odrębnej uchwały zarządu B Dyrektorowi Oddziału udzielono prokury oddziałowej - zgodnie z treścią uchwały Dyrektor uprawniony został do reprezentacji Oddziału samodzielnie (prokura samoistna).

1 marca 2022 r. Oddział został zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. W tym samym dniu w rejestrze ujawniona została prokura oddziałowa.

W drodze odrębnej uchwały Zarządu B do Oddziału przypisano aktywa (w tym środki trwałe), zobowiązania (rezerwy na zobowiązania) i inne składniki związane z działalnością B prowadzoną w ramach modelu hurtowego - zgodnie ze szczegółowym wykazem zawartym w uchwale Zarządu B na Oddział składa się w szczególności:

1) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca tzw. sprzęt aktywny, w szczególności:

a) urządzenia dystrybucyjne OLT umożliwiające świadczenie usług za pomocą światłowodu w technologii GPON, do których podłączane są światłowody biegnące od końcowych abonentów wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

b) urządzenia końcowe ONT - terminale montowane w lokalach końcowych abonentów zapewniające im dostęp do korzystania z sieci światłowodowej wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

c) światłowody;

d) urządzenia dodatkowe węzłów koncentracji, obejmujące siłownie energetyczne, podtrzymania akumulatorowe (montowane na wypadek zaniku prądu lub przepięć sieci) oraz listwy zasilające z bezpiecznikami;

2) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca tzw. sieć pasywną, w szczególności:

a) kable światłowodowe o różnej pojemności (różnej liczbie włókien światłowodowych w kablu) oraz różnym typie (w zależności od umiejscowienia na słupie lub w kanalizacji);

b) łączniki, rozdzielacze oraz rozszycia kabli światłowodowych: w tym m. in. mufy, splittery, przełącznice optyczne ODF;

c) kanalizacja teletechniczna, w tym studnie łączące poszczególne kanalizacje;

d) słupy telekomunikacyjne;

e) osprzęt telekomunikacyjny służący do montowania kabli i muf (np. stelaże na zapasową długość kabla);

f) inne drobne środki trwałe umożliwiające działanie i poprawną eksploatację sieci światłowodowej (stelaże, kable, przełącznice, szafy zamykane);

3) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania pieniężne) związane z wytworzeniem i prawidłowym funkcjonowaniem ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej) wynikające m.in. z:

a) umów na dzierżawę kanalizacji oraz słupów telekomunikacyjnych (niebędących własnością B);

b) zgód wspólnot mieszkaniowych na umieszczenie elementów sieci B i w budynkach;

c) służebności gruntowych pozwalających na korzystanie przez B w ograniczonym zakresie z cudzych nieruchomości;

d) umów dzierżawy łączy transmisyjnych, ciemnych włókien (niebędących własnością B);

e) umów gwarancyjnych oraz utrzymaniowych, regulujących najważniejsze kwestie związane z naprawą infrastruktury telekomunikacyjnej;

f) decyzji administracyjnych i zgłoszeń budowlanych;

g) umowy o udzielenie dofinansowania w ramach projektu współfinansowanego z Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa;

4) dokumentacja techniczna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej), obejmująca np. projekty budowalne, protokoły z kontroli przeciwpożarowych i kominiarskich, książki obiektu;

5) dokumentacja prawna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (np. kopie umów, decyzje administracyjne);

6) należności o charakterze pieniężnym związane z działalnością w modelu hurtowym;

7) prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących na dzień podjęcia uchwały umów zawartych przez B i jej klientów w ramach działalności w modelu hurtowym (umowy dotyczące modelu hurtowego generują aktualnie przychody na poziomie ok. 11.000 zł miesięcznie);

8) bazy kontaktów handlowych w zakresie wykorzystywanym w działalności B w modelu hurtowym;

9) zapasy (aktywa obrotowe) w zakresie urządzeń telekomunikacyjnych oraz zapasów kabli telekomunikacyjnych;

10) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania pieniężne) wynikające z umów o pracę (umów cywilnoprawnych) łączących B z trzema pracownikami (w tym Dyrektorem Oddziału) i dwoma współpracownikami;

11) prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego (w tym środki pieniężne na rachunku);

12) licencje/prawa majątkowe do oprogramowania związanego z funkcjonowaniem Oddziału;

13) dokumentacja księgowa i podatkowa w zakresie związanym z działalnością w modelu hurtowym;

14) korespondencja tradycyjna i elektroniczna dotycząca działalności w modelu hurtowym;

15) zobowiązania publicznoprawne związane z działalnością w modelu hurtowym.

Do Oddziału nie zostały natomiast przypisane następujące aktywa, zobowiązania (rezerwy na zobowiązania) i inne składniki związane z działalnością B prowadzoną w ramach modelu detalicznego, to jest:

1) prawa i obowiązki (w tym należności i zobowiązania pieniężne) związane z działalnością prowadzoną w ramach modelu detalicznego wynikające m. in. z:

a) Umów z klientami detalicznymi (konsumenci oraz przedsiębiorcy),

b) Umów z personelem odpowiedzialnym za sprzedaż usług klientom detalicznym, bieżącą obsługę klienta detalicznego, zarządzanie należnościami abonenckimi (w tym windykację), instalację i konfigurację urządzeń końcowych w lokalach, obsługę reklamacji i zgłoszeń serwisowych, obsługę serwisu internetowego B, (pracownicy, współpracownicy),

c) Umowy najmu trzech lokali biurowych,

d) Umowy najmu przestrzeni na potrzeby serwerowni i kolokacji urządzeń (pomieszczenia teletechniczne),

e) Umowy rachunku bankowego dotyczące rachunków niezwiązanych z działalnością Oddziału,

f) Umów z zewnętrznymi usługodawcami świadczącymi na rzecz B usługi utrzymaniowe związane z działalnością detaliczną,

2) urządzenia udostępniane klientom końcowym na potrzeby umożliwienia im korzystania z oferty B (np. dekodery telewizyjne, routery i podobne, z wyłączeniem urządzeń końcowych ONT),

3) serwery służące do monitorowania sieci, zarządzania urządzeniami telekomunikacyjnymi i utrzymywania sieci,

4) sprzęt instalatorski,

5) zapasy (w szczególności materiały takie jak kable, itp.),

6) sprzęt komputerowy wykorzystywany na potrzeby biurowe oraz utrzymanie serwisu internetowego (strony www) dotyczącej działalności detalicznej,

7) autorskie prawa majątkowe do utworów graficznych wykorzystywanych w serwisie internetowym B, oraz kodu serwisu internetowego,

8) domena internetowa (…),

9) licencje/prawa majątkowe do oprogramowania (z wyjątkiem oprogramowania przypisanego do Oddziału),

10) prawo własności nieruchomości, na których posadowione są maszty telekomunikacyjne wraz z radiową infrastrukturą sieciową,

11) wyposażenie biurowe (meble, sprzęt elektroniczny, akcesoria biurowe),

12) pozostałe środki trwałe, w tym sprzęt biurowy, komputerowy, pojazdy,

13) środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych,

14) dokumentacja księgowa i podatkowa w zakresie związanym z działalnością w modelu detalicznym,

15) korespondencja tradycyjna i elektroniczna dotycząca działalności w modelu detalicznym,

16) bazy kontaktów handlowych w zakresie wykorzystywanym w działalności B w modelu detalicznym,

17) zobowiązania publicznoprawne związane z działalnością w modelu detalicznym.

W rezultacie wyodrębnienia organizacyjnego i rejestracji Oddziału w ramach B wyróżniono zatem dwa opisane wyżej, odrębne zespoły składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań), dedykowane do wykonywania odrębnych rodzajowo zadań gospodarczych. Zespoły te nie stanowią „przypadkowych” zbiorów składników - są one ze sobą powiązane w sposób funkcjonalny, przez co należy rozumieć, że zespoły te jako całość nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach modelu odpowiednio detalicznego i hurtowego, a kryteria doboru składników do poszczególnych zespołów podyktowane zostały zdolnością zespołów jako całości do realizowania określonych zadań gospodarczych.

Jednocześnie poprzez założenie odrębnych ksiąg rachunkowych na potrzeby ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością Oddziału zapewniono możliwość ustalania dla obu rodzajów prowadzonej działalności gospodarczej odrębnie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań, a także stanu aktywów i pasywów przypisanych do poszczególnych obszarów.

Rozważana transakcja pomiędzy Zbywcą a Inwestorem polegać ma na sprzedaży większości z opisanych wyżej składników majątkowych składających się na Oddział, wraz z przejęciem przez Inwestora zobowiązań lub kumulatywnym przystąpieniem do nich na zasadzie art. 55(4) Kodeksu cywilnego (kumulatywne przystąpienie do długu będzie mieć miejsce w przypadkach, gdy strony umów zawartych z B nie zgodzą się na przejęcie zobowiązań wynikających z umów przez Inwestora).

Transakcja z Inwestorem obejmować będzie opisane wyżej składniki przypisane do Oddziału mocą uchwały Zarządu B, z wyłączeniem jednak:

1) praw i obowiązków (w tym zobowiązań pieniężnych) wynikających z umów o pracę (umów cywilnoprawnych) łączących B z trzema pracownikami (w tym Dyrektorem Oddziału) i dwoma współpracownikami;

2) praw i obowiązków wynikających z umowy rachunku bankowego (w tym środków pieniężne na rachunku).

Spośród składników przypisanych do Oddziału oczywiście przedmiotem transakcji z Inwestorem nie będą również zobowiązania publicznoprawne związane z działalnością Oddziału (w tym zakresie Inwestor może jedynie ponosić odpowiedzialność solidarną na zasadzie art. 112 Ordynacji podatkowej jako „osoba trzecia”). W rezultacie Inwestor nabędzie zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych w tym zobowiązań, składających się na Oddział.

Z przyczyn biznesowych, transakcja z Inwestorem odbędzie się w dwóch etapach. W etapie pierwszym na Inwestora przeniesione zostaną składniki przypisane do Oddziału, związane z działalnością prowadzoną w modelu hurtowym na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin (głównie miejscowości (…)), z wyłączeniem miejscowości położonych w powiecie (…) (dalej: „Część 1”). W etapie drugim na Inwestora przeniesione zostaną składniki przypisane do Oddziału, związane z działalnością prowadzoną w modelu hurtowym na terytorium miejscowości położonych w powiecie (…) (dalej: „Część 2”).

Na Część 2 przeznaczonych do zbycia składników składa się:

1) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca wyżej opisany sprzęt aktywny zlokalizowany w powiecie (…),

2) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca wyżej opisaną sieć pasywną, zlokalizowaną w powiecie (…),

3) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania pieniężne) związane z wytworzeniem i prawidłowym funkcjonowaniem ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej), położonej w powiecie (…),

4) dokumentacja techniczna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej), obejmująca np. projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych i kominiarskich, książki obiektu, położonej w powiecie (…),

5) dokumentacja prawna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (np. kopie umów, decyzje administracyjne),

6) należności o charakterze pieniężnym związane z działalnością w modelu hurtowym prowadzoną dla klientów z powiatu (…),

7) prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących aktualnie umów zawartych przez B i jego klientów z powiatu (…) w ramach działalności w modelu hurtowym, generujące ok. 1,5 tys. zł przychodu miesięcznie,

8) bazy kontaktów handlowych z powiatu (…) w zakresie wykorzystywanym w działalności Spółki w modelu hurtowym,

9) zapasy (aktywa obrotowe) w zakresie urządzeń telekomunikacyjnych oraz zapasów kabli telekomunikacyjnych zlokalizowane w powiecie (…).

Wyodrębnienie w ramach Oddziału Części 1 i Części 2 wynika z historycznego rozwoju działalności B - działalność B w gminach powiatu (…) została rozpoczęta później niż działalność na terenie Części 1. Budowa przez Zbywcę sieci telekomunikacyjnej na terytorium Części 2 została w dużej części dofinansowana na podstawie umowy o udzielenie dofinansowania w ramach projektu współfinansowanego z Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa.

Działalność B w ramach Części 2 wiązała się dotychczas z funkcjonowaniem zlokalizowanych w powiecie (…): odrębnej serwerowni, biura obsługi klienta, pracownika obsługującego klientów z tego obszaru, zaplecza technicznego (zapasy materiałowe itp.) służącego działalności na tym obszarze. Wreszcie, klienci z powiatu (…) rozliczają się z B na podstawie odrębnych, dedykowanych im cenników. Z kolei działalność dotycząca Części 1 bazowała w tym zakresie na powierzchni biurowej, pomieszczeniach teletechnicznych, a także pracownikach zlokalizowanych w (…).

Prowadzona przez Zbywcę ewidencja księgowa poprzez wyodrębnienie stosownych kont analitycznych pozwala na odrębne ustalenie przychodów i kosztów przypadających na Oddział, a w jego ramach na Część 1 oraz Część 2, a tym samym ustalenie wyniku finansowego generowanego w ramach poszczególnych obszarów. Ewidencja księgowa pozwala również na wyszczególnienie aktywów i pasywów przypisanych do tych obszarów, w tym należności i zobowiązań.

Aktualnie, umowy zawarte przez B z jego klientami w ramach modelu hurtowego dotyczące Części 1 generują przychody na poziomie ok. 9 500 zł miesięcznie natomiast umowy hurtowe dotyczące Części 2 ok. 1 500 zł miesięcznie.

Zamiarem Inwestora jest pełna kontynuacja działalności Zbywcy w ramach modelu hurtowego z wykorzystaniem nabytych części przedsiębiorstwa Zbywcy.

W momencie zawarcia umów zbycia dotyczących odpowiednio Części 1 oraz Części 2 Inwestor nabędzie od Zbywcy zespoły składników (aktywów i pasywów) niezbędne do prowadzenia działalności w ramach modelu hurtowego na obszarze odpowiednio Części 1 oraz Części 2 i wykorzystywane do tej pory w tych celach. Inwestor będzie w stanie kontynuować działalność w ramach obu wspomnianych obszarów terytorialnych natychmiast po zawarciu danej umowy, bez angażowania istotnych dodatkowych elementów (nie licząc oczywiście środków pieniężnych), co nie wyklucza rozwijania przez Inwestora tejże działalności w przyszłości poprzez zaangażowanie dodatkowych aktywów celem maksymalizacji zysków.

Strony planują, że sprzedaż Części 1 zostanie zrealizowana do końca 2022 r. natomiast sprzedaż Części 2 do końca 2023 r., niemniej możliwe jest, że ze względu na inne okoliczności, terminy te ulegną przesunięciu i transakcje zostaną zrealizowane w późniejszym terminie.

W przeszłości na rzecz Zbywcy wydane zostały interpretacje podatkowe odnoszące się do analogicznej kwestii związanej z wyodrębnionym zespołem składników majątkowych w ramach przedsiębiorstwa, w odniesieniu do rozważanej wówczas transakcji podziału. Organ potwierdził, że mowa jest o zorganizowanej części przedsiębiorstwa (interpretacja indywidualna z 15 kwietnia 2022 r. sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.189.2022.1.MJ).

**Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego**

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania Organu wskazali Państwo:

1\. Jakie konkretnie składniki materialne i niematerialne wchodzą w skład Części 1 i będą przedmiotem sprzedaży na rzecz Spółki?

Zarząd Zbywcy podjął w dniu 1 lutego 2022 r. uchwałę w sprawie utworzenia oddziału Zbywcy w (…) (dalej: „Oddział”).

Spółka wskazuje, że w skład Części 1, będącej przedmiotem pierwszego etapu planowanej sprzedaży na rzecz Spółki, wchodzą składniki materialne i niematerialne przypisane do Oddziału mocą uchwały Zarządu Zbywcy, z określonymi we Wniosku składnikami podlegającymi wyłączeniu, związane z działalnością prowadzoną w modelu hurtowym na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin (głównie miejscowości (…)), z wyłączeniem miejscowości położonych w powiecie (…).

W etapie drugim na Spółkę przeniesione zostaną składniki przypisane do Oddziału, związane z działalnością prowadzoną w modelu hurtowym na terytorium miejscowości położonych w powiecie (…) (dalej: „Część 2”).

Spółka pragnie wskazać, iż kryterium wyodrębnienia składników materialnych i niematerialnych do Części 1 oraz Części 2 jest wyłącznie kryterium terytorialnym.

W skład Części 1 w szczególności wchodzą składniki materialne i niematerialne:

1) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca tzw. sprzęt aktywny, w szczególności:

a) urządzenia dystrybucyjne OLT umożliwiające świadczenie usług za pomocą światłowodu w technologii GPON, do których podłączane są światłowody biegnące od końcowych abonentów wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

b) urządzenia końcowe ONT - terminale montowane w lokalach końcowych abonentów zapewniające im dostęp do korzystania z sieci światłowodowej wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

c) światłowody;

d) urządzenia dodatkowe węzłów koncentracji, obejmujące siłownie energetyczne, podtrzymania akumulatorowe (montowane na wypadek zaniku prądu lub przepięć sieci) oraz listwy zasilające z bezpiecznikami;

\- zlokalizowana na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2,

2) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca opisaną we wniosku sieć pasywną, w szczególności:

a) kable światłowodowe o różnej pojemności (różnej liczbie włókien światłowodowych w kablu) oraz różnym typie (w zależności od umiejscowienia na słupie lub w kanalizacji);

b) łączniki, rozdzielacze oraz rozszycia kabli światłowodowych: w tym m. in. mufy, splittery, przełącznice optyczne ODF;

c) kanalizacja teletechniczna, w tym studnie łączące poszczególne kanalizacje;

d) słupy telekomunikacyjne;

e) osprzęt telekomunikacyjny służący do montowania kabli i muf (np. stelaże na zapasową długość kabla);

f) inne drobne środki trwałe umożliwiające działanie i poprawną eksploatację sieci światłowodowej (stelaże, kable, przełącznice, szafy zamykane);

\- zlokalizowana na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2,

3) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania pieniężne) związane z wytworzeniem i prawidłowym funkcjonowaniem ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej) zlokalizowanej na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2, wynikające m.in. z:

a) umów na dzierżawę kanalizacji oraz słupów telekomunikacyjnych (niebędących własnością Zbywcy);

b) zgód wspólnot mieszkaniowych na umieszczenie elementów sieci Zbywcy i w budynkach;

c) służebności gruntowych pozwalających na korzystanie przez Zbywcę w ograniczonym zakresie z cudzych nieruchomości;

d) umów dzierżawy łączy transmisyjnych, ciemnych włókien (niebędących własnością Zbywcy);

e) umów gwarancyjnych oraz utrzymaniowych, regulujących najważniejsze kwestie związane z naprawą infrastruktury telekomunikacyjnej;

f) decyzji administracyjnych i zgłoszeń budowlanych;

g) umowy o udzielenie dofinansowania w ramach projektu współfinansowanego z Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa;

4) dokumentacja techniczna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej) zlokalizowanej na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2, obejmująca np. projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych i kominiarskich, książki obiektu,

5) dokumentacja prawna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej zlokalizowanej na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2 (np. kopie umów, decyzje administracyjne),

6) należności o charakterze pieniężnym związane z działalnością w modelu hurtowym prowadzona dla klientów z części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2,

7) prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących aktualnie umów zawartych przez B i jego klientów z części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2, w ramach działalności w modelu hurtowym, generujące ok. 9 500 zł przychodu miesięcznie,

8) bazy kontaktów handlowych z obszaru części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2, w zakresie wykorzystywanym w działalności Spółki w modelu hurtowym,

9) zapasy (aktywa obrotowe) w zakresie urządzeń telekomunikacyjnych oraz zapasów kabli telekomunikacyjnych zlokalizowane na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2,

10) licencje/prawa majątkowe do oprogramowania związanego z funkcjonowaniem infrastruktury telekomunikacyjnej położonej na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2,

11) dokumentacja księgowa i podatkowa w zakresie związanym z działalnością w modelu hurtowym na obszarze części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2;

12) korespondencja tradycyjna i elektroniczna dotycząca działalności w modelu hurtowym na obszarze części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2.

Dodatkowo celem doprecyzowania Wniosku Spółka wskazuje, że na Część 2 składają się również elementy infrastruktury sieciowej wykraczającej poza administracyjne granice powiatu (…) (część abonentów korzystających z usług za pomocą infrastruktury, w szczególności węzła telekomunikacyjnego położonego w powiecie (…) fizycznie zamieszkuje w gminach sąsiadujących bezpośrednio z granicami powiatu (…)).

Biorąc powyższe pod uwagę, pełny opis składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Części 2 jest następujący:

1) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca opisany we Wniosku sprzęt aktywny zlokalizowany w powiecie (…) i sąsiadujących gminach, w szczególności:

a) urządzenia dystrybucyjne OLT umożliwiające świadczenie usług za pomocą światłowodu w technologii GPON, do których podłączane są światłowody biegnące od końcowych abonentów wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

b) urządzenia końcowe ONT - terminale montowane w lokalach końcowych abonentów zapewniające im dostęp do korzystania z sieci światłowodowej wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

c) światłowody;

d) urządzenia dodatkowe węzłów koncentracji, obejmujące siłownie energetyczne, podtrzymania akumulatorowe (montowane na wypadek zaniku prądu lub przepięć sieci) oraz listwy zasilające z bezpiecznikami;

2) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca opisaną we wniosku sieć pasywną, w szczególności:

a) kable światłowodowe o różnej pojemności (różnej liczbie włókien światłowodowych w kablu) oraz różnym typie (w zależności od umiejscowienia na słupie lub w kanalizacji);

b) łączniki, rozdzielacze oraz rozszycia kabli światłowodowych: w tym m. in. mufy, splittery, przełącznice optyczne ODF;

c) kanalizacja teletechniczna, w tym studnie łączące poszczególne kanalizacje;

d) słupy telekomunikacyjne;

e) osprzęt telekomunikacyjny służący do montowania kabli i muf (np. stelaże na zapasową długość kabla);

f) inne drobne środki trwałe umożliwiające działanie i poprawną eksploatację sieci światłowodowej (stelaże, kable, przełącznice, szafy zamykane);

\- zlokalizowane w powiecie (…) i sąsiadujących gminach,

3) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania pieniężne) związane z wytworzeniem i prawidłowym funkcjonowaniem ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej), położonej w powiecie (…) i sąsiadujących gminach, wynikające m. in. z:

a) umów na dzierżawę kanalizacji oraz słupów telekomunikacyjnych (niebędących własnością Zbywcy);

b) zgód wspólnot mieszkaniowych na umieszczenie elementów sieci Zbywcy i w budynkach;

c) służebności gruntowych pozwalających na korzystanie przez Zbywcę w ograniczonym zakresie z cudzych nieruchomości;

d) umów dzierżawy łączy transmisyjnych, ciemnych włókien (niebędących własnością Zbywcy);

e) umów gwarancyjnych oraz utrzymaniowych, regulujących najważniejsze kwestie związane z naprawą infrastruktury telekomunikacyjnej;

f) decyzji administracyjnych i zgłoszeń budowlanych;

g) umowy o udzielenie dofinansowania w ramach projektu współfinansowanego z Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa;

4) dokumentacja techniczna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej), obejmująca np. projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych i kominiarskich, książki obiektu, położonej w powiecie (…) i sąsiadujących gminach,

5) dokumentacja prawna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej położonej w powiecie (…) i sąsiadujących gminach (np. kopie umów, decyzje administracyjne),

6) należności o charakterze pieniężnym związane z działalnością w modelu hurtowym prowadzoną dla klientów z powiatu (…) i sąsiadujących gmin,

7) prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących aktualnie umów zawartych przez B i jego klientów z powiatu (…) i sąsiadujących gmin w ramach działalności w modelu hurtowym, generujące ok. 1 500 zł przychodu miesięcznie,

8) bazy kontaktów handlowych z powiatu (…) i sąsiadujących gmin w zakresie wykorzystywanym w działalności B w modelu hurtowym,

9) zapasy (aktywa obrotowe) w zakresie urządzeń telekomunikacyjnych oraz zapasów kabli telekomunikacyjnych zlokalizowane w powiecie (…) i sąsiadujących gminach,

10) licencje/prawa majątkowe do oprogramowania związanego z funkcjonowaniem infrastruktury telekomunikacyjnej położonej w powiecie (…) i sąsiadujących gminach;

11) dokumentacja księgowa i podatkowa w zakresie związanym z działalnością w modelu hurtowym w powiecie (…) i sąsiadujących gminach;

12) korespondencja tradycyjna i elektroniczna dotycząca działalności w modelu hurtowym w powiecie (…) i sąsiadujących gminach.

2\. Czy dwie zbywane Części są odrębnymi oddziałami wyodrębnionymi w przedsiębiorstwie Zbywcy na płaszczyźnie organizacyjnej?

Część 1 i Część 2 nie zostały wyodrębnione w przedsiębiorstwie Zbywcy w sposób formalny (brak takiego wyodrębnienia w dokumentacji związanej z funkcjonowaniem Oddziału). Równocześnie jednak zdaniem Spółki nie należy utożsamiać wyodrębnienia organizacyjnego z koniecznością wyodrębnienia analizowanej części przedsiębiorstwa w jakiś „formalny” sposób, np. poprzez utworzenie odpowiedniego działu, oddziału czy komórki mocą wewnętrznych regulacji podmiotu gospodarczego. Utworzenie „sformalizowanej” struktury organizacyjnej w ramach przedsiębiorstwa najczęściej nie jest obowiązkiem prawnym podmiotu gospodarczego, a w przypadku podmiotów średnich i małych ma zwykle ograniczony sens i byłoby jedynie przejawem zbędnej biurokracji.

W przypadku takich podmiotów o wyodrębnieniu organizacyjnym należałoby mówić raczej w kontekście „faktycznego” wyodrębnienia, które wynika z „wyspecjalizowania się” danego zespołu ludzkiego (i towarzyszących im aktywów i pasywów) w realizacji określonych zadań w ramach przedsiębiorstwa.

W kontekście przedstawionego we Wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że będący przedmiotem transakcji zespół składników składający się na Część 1 oraz zespół składników składający się na Część 2 spełniają analizowane kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. W pierwszej kolejności wskazać należy, że Część 1 stanowi element większej całości, a mianowicie Oddziału, który to został wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki w sposób formalny (rejestracja oddziału Spółki w rejestrze przedsiębiorców). Można zatem powiedzieć, że Część 1 stanowi „zorganizowaną część przedsiębiorstwa w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, co stanowi w realiach prowadzenia działalności na obszarze rozległym terytorialnie częstą praktykę - kwestię tę jednak Wnioskodawca pragnie potwierdzić również w interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

Część 2 nie została co prawda wyodrębniona w ramach Oddziału w sposób formalny, jako dodatkowa komórka organizacyjna, lecz jej odrębność organizacyjna wynika ściśle z charakteru dotychczasowej działalności Zbywcy - działalność Zbywcy w gminach powiatu (…) wiązała się dotychczas z funkcjonowaniem zlokalizowanych w powiecie (…): odrębnej serwerowni, biura obsługi klienta, pracownika obsługującego klientów z tego obszaru, zaplecza technicznego (zapasy materiałowe itp.) służącego działalności na tym obszarze. Wreszcie, klienci z powiatu (…) rozliczają się ze Zbywcą na podstawie odrębnych, dedykowanych im cenników. Z kolei działalność dotycząca Części 1 bazowała w tym zakresie na powierzchni biurowej, pomieszczeniach teletechnicznych, a także pracownikach zlokalizowanych w (…).

Wyodrębnienie na płaszczyźnie organizacyjnej wynika więc z faktycznej, terytorialnej odrębności Części 1 oraz Części 2 od siebie, jak również specyfiki ich funkcjonowania. Każda z części „obsługuje” klientów z zupełnie odrębnych obszarów terytorialnych, w tym celu posiada odrębne serwerownie, zaplecze techniczne, pracowników itd. Dodatkowo w praktyce Część 1 położoną odpowiednio na północno-wschodnich obrzeżach (…) oraz Część 2 położoną na północno-zachodnich obrzeżach (…) efektywnie oddziela od siebie terytorium centralnej części (…).

3\. Czy każda ze zbywanych Części może wyłącznie w oparciu o składniki majątkowe do niej przypisane działać jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze?

W momencie zawarcia umowy zbycia Części 1 Spółka nabędzie zespół składników (aktywów i pasywów) niezbędnego do prowadzenia działalności w ramach modelu hurtowego na obszarze Części 1 i wykorzystywanego do tej pory w tym celu. Spółka będzie w stanie kontynuować tę działalność natychmiast po zawarciu umowy, bez angażowania istotnych dodatkowych elementów (nie licząc oczywiście środków pieniężnych), co nie wyklucza rozwijania przez Spółkę tejże działalności w przyszłości poprzez zaangażowanie dodatkowych aktywów ludzkich celem maksymalizacji zysków.

Zamiarem Spółki jest pełna kontynuacja działalności Zbywcy w ramach modelu hurtowego z wykorzystaniem nabytych części przedsiębiorstwa Zbywcy. Spółka będzie w stanie kontynuować tę działalność natychmiast po zawarciu umowy, bez angażowania istotnych dodatkowych elementów (nie licząc oczywiście środków pieniężnych), co nie wyklucza rozwijania przez Spółkę tejże działalności w przyszłości poprzez zaangażowanie dodatkowych aktywów ludzkich celem maksymalizacji zysków.

W momencie zawarcia umowy zbycia Części 2 Spółka nabędzie zespół składników (aktywów i pasywów) niezbędnego do prowadzenia działalności w ramach modelu hurtowego na obszarze Części 2 i wykorzystywanego do tej pory w tym celu. Spółka będzie w stanie kontynuować działalność w ramach obu wspomnianych obszarów terytorialnych natychmiast po zawarciu danej umowy, bez angażowania istotnych dodatkowych elementów (nie licząc oczywiście środków pieniężnych), co nie wyklucza rozwijania przez Spółkę tejże działalności w przyszłości poprzez zaangażowanie dodatkowych aktywów celem maksymalizacji zysków. Także w przypadku Części 2 zamiarem Spółki jest pełna kontynuacja działalności Zbywcy w ramach modelu hurtowego z wykorzystaniem nabytych części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Przenoszony na Spółkę zespół składników w Części 1 zawiera więc składniki umożliwiające łącznie kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę w ramach tego zespołu. Analogicznie przenoszony na Spółkę zespół składników w Części 2 zawiera składniki umożliwiające łącznie kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę w ramach tego zespołu.

Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że zarówno Część 1, jak i Część 2, mogą działać wyłącznie w oparciu o składniki majątkowe do nich przypisane jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

**Pytania**

1\. Czy w okolicznościach przedstawionych we wniosku zbiór składników (w tym zobowiązań) składających się na Część 1 będących przedmiotem transakcji między Zbywcą a Inwestorem stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: „Ustawa VAT”), w związku z czym opisana transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym po stronie Wnioskodawcy nie pojawi się podatek naliczony, który zgodnie z art. 86 ust, 1 i ust. 2 oraz w związku z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT mógłby podlegać odliczeniu?

2\. Czy w okolicznościach przedstawionych we wniosku zbiór składników (w tym zobowiązań) składających się na Część 2 będących przedmiotem transakcji między Zbywcą a Inwestorem stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, w związku z czym opisana transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym po stronie Wnioskodawcy nie pojawi się podatek naliczony, który zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz w związku z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT mógłby podlegać odliczeniu?

3\. Jeśli odpowiedź na pytanie 1 będzie przecząca (zostanie uznane, że Część 1 nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), to czy transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatne zbycie poszczególnych składników majątkowych, wobec czego Zbywca będzie zobowiązany do wystawienia faktury w celu wyszczególnienia poszczególnych składników zbytych w ramach transakcji z uwzględnieniem podatku VAT według obowiązujących zasad i stawek, zaś Wnioskodawcy - w świetle art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT - będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturze sprzedaży Części 1 będącej przedmiotem transakcji?

4\. Jeśli odpowiedź na pytanie 2 będzie przecząca (zostanie uznane, że Część 2 nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), to czy transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatne zbycie poszczególnych składników majątkowych, wobec czego Zbywca będzie zobowiązany do wystawienia faktury w celu wyszczególnienia poszczególnych składników zbytych w ramach transakcji z uwzględnieniem podatku VAT według obowiązujących zasad i stawek, zaś Wnioskodawcy - w świetle art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT - będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturze sprzedaży Części 2 będącej przedmiotem transakcji?

**Stanowisko Zainteresowanych**

W ocenie Wnioskodawcy w okolicznościach przedstawionych we wniosku zbiór składników (w tym zobowiązań) składających się na Część 1 będących przedmiotem transakcji między Zbywcą a Inwestorem stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, w związku z czym opisana transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT. Tym samym po stronie Spółki nie pojawi się podatek naliczony, który zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz w związku z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT mógłby podlegać odliczeniu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie zaś z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również jako: „ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przytoczone przepisy stanowią implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112M/E Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa”) zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Znaczenie tej regulacji było wielokrotnie przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej również jako: „TSUE”). W wyroku w sprawie C-497/01 (Zita Modes) Trybunał uznał, że termin „przekazanie całości lub części majątku" oznacza transfer działalności gospodarczej lub niezależnej części przedsiębiorstwa, obejmującej majątek rzeczowy jak również ewentualne aktywa niematerialne, które razem tworzą przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Termin ten nie obejmuje natomiast „zwykłego przekazania aktywów", np. sprzedaży zapasów.

Definicja ZCP zawarta w Ustawie VAT stanowi, że mamy z takową do czynienia, gdy:

‒ w ramach istniejącego przedsiębiorstwa występuje zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań),

‒ zespół ten jest wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie,

‒ zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W ocenie Wnioskodawcy będący przedmiotem opisanej we wniosku transakcji zbiór składników spełnia wszystkie te kryteria, na co wskazuje argumentacja przedstawiona niżej.

Zespół składników

Zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego PWN, „zespół” to między innymi:

‒ «grupa ludzi wspólnie pracujących lub robiących coś w jakiejś dziedzinie»,

‒ «grupa rzeczy lub zjawisk stanowiących wyodrębnioną całość»,

‒ «skupisko roślinne tworzące pewną całość»,

‒ «część urządzenia składającego się z elementów mająca określoną funkcję».

Językowa wykładnia terminu „zespół składników” prowadzi do wniosku, że wspomniany zespół występuje wtedy, gdy istnieje zbiór pewnych elementów, między którymi zachodzą powiązania, dzięki którym zbiór ten stanowi pewną całość - w rezultacie zebrania razem tych elementów powstaje „coś więcej” niż tylko prosta suma poszczególnych elementów. Co więcej, ta „nowa jakość” polega na realizowaniu przez ów zespół określonej funkcji czy zadania.

Wspomniane kryterium uznania zbioru składników za ZCP w rozumieniu Ustawy VAT jest w ocenie Wnioskodawcy spełnione w sytuacji opisanej w niniejszym wniosku - objęty zakresem transakcji zbiór składników zawiera elementy powiązane funkcjonalnie, przeznaczone do prowadzenia działalności w ramach modelu hurtowego, w ramach terytorialnie wyodrębnionego obszaru - Części 1. W szczególności objęte zakresem transakcji aktywa i zobowiązania, informacje, dokumenty, itp. związane są ściśle ze wspomnianą działalnością. Wspomniany zbiór nie ma zatem charakteru przypadkowego, a kryterium selekcji składników objętych zakresem transakcji był ich związek z działalnością w modelu hurtowym na określonym terytorium.

Należy w tym miejscu zauważyć, że choć będący przedmiotem transakcji zespół składników obejmować będzie też zobowiązania, nawet gdyby w rezultacie transakcji Inwestor nie przejąłby żadnego z zobowiązań Zbywcy (co w ocenie Wnioskodawcy jest bardzo mało prawdopodobne), nie wyłączałoby to możliwości uznania przedmiotu transakcji za ZCP - artykuł 19 Dyrektywy stanowi wprost o zbyciu majątku, a więc aktywów. Nie ma zatem podstaw do twierdzenia, że zbycie to nie podlega opodatkowaniu VAT wyłącznie w sytuacji, gdy nabywca przejmuje także zobowiązanie związane z przedsiębiorstwem (tak K. Lewandowski, P. Fałkowski, Dyrektywa VAT 2006/112. Komentarz, Warszawa 2012, wydanie elektroniczne Legalis). Wynika to również z faktu, że „zorganizowana część przedsiębiorstwa” stanowi część wyodrębnioną z „przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego - zgodnie z zawartą w tym przepisie definicją w skład przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić zobowiązania.

Wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne

Kryterium wyodrębnienia organizacyjnego rozumiane w sposób potoczny odnosi się do struktury organizacyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, a więc na przykład hierarchii podległości służbowej, wyodrębnienia poszczególnych wydziałów, działów, czy komórek organizacyjnych, w tym także wyodrębnienia mniejszych składowych przedsiębiorstwa na podstawie kryterium terytorialnego (np. utworzonych oddziałów funkcjonujących w różnych miejscowościach).

Skłania to do konkluzji, że spełnienie kryterium wyodrębnienia organizacyjnego wymaga wyodrębnienia analizowanej części przedsiębiorstwa w jakiś „formalny” sposób, np. poprzez utworzenie odpowiedniego działu, oddziału czy komórki mocą wewnętrznych regulacji podmiotu gospodarczego.

Takiego podejścia nie można uznać jednak za prawidłowe - utworzenie „sformalizowanej” struktury organizacyjnej w ramach przedsiębiorstwa najczęściej nie jest obowiązkiem prawnym podmiotu gospodarczego, a w przypadku podmiotów średnich i małych ma zwykle ograniczony sens i byłoby jedynie przejawem zbędnej biurokracji.

W przypadku takich podmiotów o wyodrębnieniu organizacyjnym należałoby mówić raczej w kontekście „faktycznego” wyodrębnienia, które wynika z „wyspecjalizowania się” danego zespołu ludzkiego (i towarzyszących im aktywów i pasywów) w realizacji określonych zadań w ramach przedsiębiorstwa.

W kontekście przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że będący przedmiotem transakcji zespół składników spełnia analizowane kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. W pierwszej kolejności wskazać należy, że Część 1 stanowi element większej całości, a mianowicie Oddziału, który to został wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki w sposób formalny (rejestracja oddziału Spółki w rejestrze przedsiębiorców). Można zatem powiedzieć, że Część 1 stanowi „zorganizowaną część przedsiębiorstwa w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, co stanowi w realiach prowadzenia działalności na obszarze rozległym terytorialnie częstą praktykę.

Część 1 nie została co prawda wyodrębniona w ramach Oddziału w sposób formalny, jako dodatkowa komórka organizacyjna, lecz jej odrębność organizacyjna wynika ściśle z charakteru dotychczasowej działalności Zbywcy - działalność Zbywcy w gminach powiatu (…) wiązała się dotychczas z funkcjonowaniem zlokalizowanych w powiecie (…): odrębnej serwerowni, biura obsługi klienta, pracownika obsługującego klientów z tego obszaru, zaplecza technicznego (zapasy materiałowe itp.) służącego działalności na tym obszarze. Wreszcie, klienci z powiatu (…) rozliczają się ze Zbywcą na podstawie odrębnych, dedykowanych im cenników. Z kolei działalność dotycząca Części 1 bazowała w tym zakresie na powierzchni biurowej, pomieszczeniach teletechnicznych, a także pracownikach zlokalizowanych w (…). Jeśli chodzi o kryterium wyodrębnienia finansowego, to nie oznacza ono pełnej samodzielności finansowej (co z natury rzeczy nie ma miejsca w przypadku części przedsiębiorstwa funkcjonującej w ramach istniejącego przedsiębiorstwa należącego do określonego podmiotu prawa), ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (tak np. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 24 listopada 2017 r., sygn. 0111-KDIB3-2 4012.591.2017.2.ABI).

„Ustawodawca zakłada, że zespół składników materialnych i niematerialnych składający się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony. Jednocześnie definicja nie daje żadnej dodatkowej wskazówki interpretacyjnej dotyczącej tego, na czym wyodrębnienie to miałoby polegać. Zasadne wydaje się przyjęcie, iż wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce wówczas, gdy zespół przedmiotowych składników w istniejącym przedsiębiorstwie ma swoją formę organizacyjną w strukturze organizacyjnej podatnika. Może być nim zarówno oddział samodzielnie sporządzający bilans, jak i forma w mniejszym stopniu wyodrębniona, jak np. departament, dział, placówka handlowa itd. Podobnie rzecz się ma z wyodrębnieniem finansowym - klasycznym przykładem będzie znów oddział. Jednak, jak się zdaje, wystarczającym wyodrębnieniem finansowym będzie sytuacja, w której określone przepływy finansowe, należności i zobowiązania można, na podstawie prowadzonej przez podatnika ewidencji, alokować do przedmiotowej części przedsiębiorstwa” (tak T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 16, Warszawa 2021, wydanie elektroniczne Legalis).

W ocenie Wnioskodawcy opisany w niniejszym wniosku zbiór składników spełni wspomniane kryterium wyodrębnienia finansowego.

Prowadzona przez Zbywcę ewidencja księgowa poprzez wyodrębnienie stosownych kont analitycznych pozwala na odrębne ustalenie przychodów i kosztów przypadających na Oddział, a w jego ramach na Część 1 oraz Część 2, a tym samym ustalenie wyniku finansowego generowanego w ramach poszczególnych obszarów. Ewidencja księgowa pozwala również na wyszczególnienie aktywów i pasywów przypisanych do tych obszarów, w tym należności i zobowiązań.

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego należy rozumieć jako przeznaczenie zespołu składników do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, czyli obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, do realizacji których służy w strukturze przedsiębiorstwa.

I to kryterium spełnia zdaniem Wnioskodawcy opisany we wniosku zbiór składników - kryterium ich doboru był związek z działalnością w modelu hurtowym w ramach Części 1 - do objętego transakcją zespołu składników zaliczono elementy służące do tej pory prowadzeniu działalności hurtowej w tym obszarze, nie zawarto w nim natomiast elementów związanych z pozostałymi obszarami biznesu B. Mamy zatem do czynienia z funkcjonalnym wyodrębnieniu tego zespołu składników w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Możliwość samodzielnej realizacji zadań

Zgodnie z ustawową definicją ZCP, musi ona stanowić zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujący przypisane mu zadania.

Dla ustalenia takiego stanu rzeczy konieczne jest rozstrzygnięcie, czy w konkretnym stanie faktycznym mamy do czynienia z minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie byłoby możliwe. Nie jest przy tym konieczne, by nabywcy przekazane były wszystkie elementy, które do tej pory wchodziły w skład wyodrębnionej w przedsiębiorstwie zorganizowanej części - wystarczy, że elementy przeniesione na nabywcy umożliwią mu kontynuację określonej działalności (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt: I FSK 1586/11).

W świetle powyższego wyłączenie w opisywanych okolicznościach z transakcji określonych składników związanych z działalnością w modelu hurtowym (umowy z pracownikami i współpracownikami, umowa rachunku bankowego) nie ma żadnego wpływu na możliwość uznania analizowanego zbioru składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W orzecznictwie TSUE (por. przytoczony wyżej wyrok w sprawie C-497/01) podkreślono ponadto, że dana transakcja powinna zostać uznana za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jeżeli na moment transakcji spełnione są łącznie następujące kryteria:

a) przenoszony na nabywcę zespół składników zawiera składniki umożliwiające łącznie kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę w ramach tego zespołu:

b) nabywca w ramach swojej działalności ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej w dotychczasowym zakresie przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji - art. 19 Dyrektywy nie znajdzie zastosowania, gdy celem nabywcy jest wyłącznie zlikwidowanie działalności i zbycie przejętych aktywów.

W ocenie Wnioskodawcy pierwsze z ww. kryteriów będzie spełnione w okolicznościach opisanych w niniejszym wniosku.

W momencie zawarcia umowy zbycia Części 1 Inwestor nabędzie zespół składników (aktywów i pasywów) niezbędnego do prowadzenia działalności w ramach modelu hurtowego na obszarze Części 1 i wykorzystywanego do tej pory w tym celu. Inwestor będzie w stanie kontynuować tę działalność natychmiast po zawarciu umowy, bez angażowania istotnych dodatkowych elementów (nie licząc oczywiście środków pieniężnych), co nie wyklucza rozwijania przez Inwestora tejże działalności w przyszłości poprzez zaangażowanie dodatkowych aktywów ludzkich celem maksymalizacji zysków.

O ile drugie z wymienionych kryteriów nie wynika wprost z ustawowej definicji ZCP, a przy tym jest problematyczne do stosowania w praktyce (za prawidłową klasyfikację transakcji na gruncie podatku od towarów i usług odpowiedzialny jest zbywca, który nie ma kontroli nad intencjami nabywcy), to zdaniem Wnioskodawcy także będzie spełnione w opisanych we wniosku okolicznościach.

Jak wynika z przedstawionego wyżej opisu zdarzenia przyszłego, zamiarem Inwestora jest pełna kontynuacja działalności Zbywcy w ramach modelu hurtowego z wykorzystaniem nabytych części przedsiębiorstwa Zbywcy. Biorąc pod uwagę powyższe argumenty Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku zbiór składników (w tym zobowiązań) składających się na Część 1 będących przedmiotem transakcji między Zbywcą a Inwestorem stanowić będzie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, w związku z czym opisana transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl zaś art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług;

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (takich, których następstwem jest określenie podatku należnego - powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy zatem dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury VAT, faktura musi dokumentować zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, skoro z uzasadnienia przedstawionego w niniejszym wniosku o interpretację wynika, że Część 1 będąca przedmiotem transakcji między Zbywcą a Inwestorem będzie stanowiła ZCP to transakcja ta zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego, na rzecz Spółki nie zostanie wykonana czynność podlegająca opodatkowaniu VAT i Spółka nie będzie dysponowała fakturą VAT z wykazanym na niej podatkiem naliczonym. W konsekwencji, mając na uwadze art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, po stronie Wnioskodawcy nie pojawi się podatek naliczony, który podlegałby odliczeniu.

Ad 2

W ocenie Wnioskodawcy w okolicznościach przedstawionych we wniosku zbiór składników (w tym zobowiązań) składających się na Część 2 będących przedmiotem transakcji między Zbywcą a Inwestorem stanowić będzie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, w związku z czym opisana transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Na potrzeby stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego pytania nr 2 przywołać należy w całości argumentację prawną zaprezentowaną już wyżej w odniesieniu do stanowiska dotyczącego pytania nr 1.

Zespół składników

W ocenie Wnioskodawcy Część 2 uznać trzeba za zespół składników majątkowych i niemajątkowych (w tym zobowiązań) w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT - objęty zakresem transakcji zbiór składników zawiera elementy powiązane funkcjonalnie, przeznaczone do prowadzenia działalności w ramach modelu hurtowego, w ramach terytorialnie wyodrębnionego obszaru - Części 2. W szczególności objęte zakresem transakcji aktywa i zobowiązania, informacje, dokumenty, itp. związane są ściśle ze wspomnianą działalnością. Wspomniany zbiór nie ma zatem charakteru przypadkowego, a kryterium selekcji składników objętych zakresem transakcji był ich związek z działalnością w modelu hurtowym na określonym terytorium.

Należy w tym miejscu zauważyć, że choć będący przedmiotem transakcji zespół składników obejmować będzie też zobowiązania, nawet gdyby w rezultacie transakcji Inwestor nie przejąłby żadnego z zobowiązań Zbywcy (co w ocenie Wnioskodawcy jest bardzo mało prawdopodobne), nie wyłączałoby to możliwości uznania przedmiotu transakcji za zorganizowaną część przedsiębiorstwa - artykuł 19 Dyrektywy stanowi wprost o zbyciu majątku, a więc aktywów. Nie ma zatem podstaw do twierdzenia, że zbycie to nie podlega opodatkowaniu VAT wyłącznie w sytuacji, gdy nabywca przejmuje także zobowiązanie związane z przedsiębiorstwem (tak K. Lewandowski, P. Fałkowski, Dyrektywa VAT 2006/112. Komentarz, Warszawa 2012, wydanie elektroniczne Legalis). Wynika to również z faktu, że „zorganizowana część przedsiębiorstwa" stanowi część wyodrębnioną z „przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 55(1) Kodeksu cywilnego - zgodnie z zawartą w tym przepisie definicją w skład przedsiębiorstwa nie muszą wchodzić zobowiązania.

Wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne

W kontekście przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że będący przedmiotem transakcji zespół składników spełnia kryterium wyodrębnienia organizacyjnego. W pierwszej kolejności wskazać należy, że Część 2 stanowi element większej całości, a mianowicie Oddziału, który to został wyodrębniony w strukturze organizacyjnej B w sposób formalny (rejestracja oddziału B w rejestrze przedsiębiorców). Można zatem powiedzieć, że Część 2 stanowi „zorganizowaną część przedsiębiorstwa w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, co stanowi w realiach prowadzenia działalności na obszarze rozległym terytorialnie częstą praktykę. Część 2 nie została co prawda wyodrębniona w ramach Oddziału w sposób formalny, jako dodatkowa komórka organizacyjna, lecz jej odrębność organizacyjna wynika ściśle z charakteru dotychczasowej działalności B - działalność B w gminach powiatu (…) wiązała się dotychczas z funkcjonowaniem zlokalizowanych w powiecie (…): odrębnej serwerowni, biura obsługi klienta, pracownika obsługującego klientów z tego obszaru, zaplecza technicznego (zapasy materiałowe itp.) służącego działalności na tym obszarze. Wreszcie, klienci z powiatu (…) rozliczają się z B na podstawie odrębnych, dedykowanych im cenników. Z kolei działalność dotycząca Części 1 bazowała w tym zakresie na powierzchni biurowej, pomieszczeniach teletechnicznych, a także pracownikach zlokalizowanych w (…).

W ocenie Wnioskodawcy opisany w niniejszym wniosku zbiór składników spełni również kryterium wyodrębnienia finansowego.

Prowadzona przez Zbywcę ewidencja księgowa poprzez wyodrębnienie stosownych kont analitycznych pozwala na odrębne ustalenie przychodów i kosztów przypadających na Oddział, a w jego ramach na Część 1 oraz Część 2, a tym samym ustalenie wyniku finansowego generowanego w ramach poszczególnych obszarów. Ewidencja księgowa pozwala również na wyszczególnienie aktywów i pasywów przypisanych do tych obszarów, w tym należności i zobowiązań.

Opisany we wniosku zbiór składników spełnia również kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego - kryterium doboru analizowanych składników był ich związek z działalnością w modelu hurtowym w ramach Części 2 - do objętego transakcją zespołu składników zaliczono elementy służące do tej pory prowadzeniu działalności hurtowej w tym obszarze, nie zawarto w nim natomiast elementów związanych z pozostałymi obszarami biznesu Zbywcy. Mamy zatem do czynienia z funkcjonalnym wyodrębnieniu tego zespołu składników w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Możliwość samodzielnej realizacji zadań

Zgodnie z ustawową definicją ZCP, musi ona stanowić zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujący przypisane mu zadania.

Dla ustalenia takiego stanu rzeczy konieczne jest rozstrzygnięcie, czy w konkretnym stanie faktycznym mamy do czynienia z minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie byłoby możliwe. Nie jest przy tym konieczne, by nabywcy przekazane były wszystkie elementy, które do tej pory wchodziły w skład wyodrębnionej w przedsiębiorstwie zorganizowanej części - wystarczy, że elementy przeniesione na nabywcy umożliwią mu kontynuację określonej działalności (zob. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21 czerwca 2012 r., sygn. akt: I FSK 1586/11).

W świetle powyższego wyłączenie w opisywanych okolicznościach z transakcji określonych składników związanych z działalnością w modelu hurtowym (umowy z pracownikami i współpracownikami, umowa rachunku bankowego) nie ma żadnego wpływu na możliwość uznania analizowanego zbioru składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w momencie zawarcia umowy zbycia Części 2 Inwestor nabędzie zespół składników (aktywów i pasywów) niezbędnego do prowadzenia działalności w ramach modelu hurtowego na obszarze Części 2 i wykorzystywanego do tej pory w tym celu. Inwestor będzie w stanie kontynuować tę działalność natychmiast po zawarciu umowy, bez angażowania istotnych dodatkowych elementów (nie licząc oczywiście środków pieniężnych), co nie wyklucza rozwijania przez Inwestora tejże działalności w przyszłości poprzez zaangażowanie dodatkowych aktywów ludzkich celem maksymalizacji zysków.

Ponadto, jak wynika z przedstawionego wyżej opisu zdarzenia przyszłego, zamiarem Inwestora jest pełna kontynuacja działalności Zbywcy w ramach modelu hurtowego z wykorzystaniem nabytych części przedsiębiorstwa Zbywcy.

Biorąc pod uwagę powyższe argumenty Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku zbiór składników (w tym zobowiązań) składających się na Część 2 będących przedmiotem transakcji między Zbywcą a Inwestorem stanowić będzie ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT, w związku z czym opisana transakcja będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl zaś art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

‒ nabycia towarów i usług;

‒ dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (takich, których następstwem jest określenie podatku należnego - powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy zatem dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy o VAT. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury VAT, faktura musi dokumentować zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym, skoro z uzasadnienia przedstawionego w niniejszym wniosku o interpretację wynika, że Część 2 będąca przedmiotem transakcji między Zbywcą a Inwestorem będzie stanowiła ZCP to transakcja ta zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Wobec powyższego, na rzecz Spółki nie zostanie wykonana czynność podlegająca opodatkowaniu VAT i Spółka nie będzie dysponowała fakturą VAT z wykazanym na niej podatkiem naliczonym. W konsekwencji, mając na uwadze art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, po stronie Wnioskodawcy nie pojawi się podatek naliczony, który podlegałby odliczeniu.

Ad 3 i 4

Jeśli odpowiedź na pytanie 1 lub 2 będzie przecząca (zostanie uznane, że Część 1 lub Część 2 nie stanowią ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT), to sprzedaż odpowiednio Części 1 lub Części 2 będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatne zbycie poszczególnych składników majątkowych, wobec czego Zbywca będzie zobowiązany do wystawienia faktury w celu wyszczególnienia poszczególnych składników zbytych w ramach transakcji z uwzględnieniem podatku VAT według obowiązujących zasad i stawek, zaś Wnioskodawcy - w świetle art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT - będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturze sprzedaży dokumentującej sprzedaż odpowiednio Części 1 lub Części 2.

W przypadku uznania, że Część 1 lub Część 2 nie stanowią ZCP, o której mowa w art. 2 pkt 27 ustawy o VAT - zbycie odpowiednio Części 1 lub Części 2 będzie podlegało opodatkowaniu VAT jako odpłatne zbycie poszczególnych składników majątkowych, wobec czego Zbywca będzie zobowiązany do wystawienia faktury w celu wyszczególnienia poszczególnych składników zbytych w ramach transakcji z uwzględnieniem podatku VAT według obowiązujących zasad i stawek, zaś Wnioskodawcy - w świetle art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT - będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony określony przez Zbywcę w fakturach dokumentujących sprzedaż odpowiednio Części 1 lub Części 2.

Jak wynika z przedstawionych we wniosku przepisów, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma o wiele szerszy zakres niż sprzedaż. Do uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

W razie, gdy zdaniem organu interpretującego Część 1 lub Część 2 nie będą stanowiły ZCP, wówczas ich sprzedaż nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. W związku z tym, transakcja sprzedaży Części 1 lub Części 2 będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów tj. czynność objętą przedmiotowym zakresem opodatkowania określoną w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Opodatkowaniu będzie podlegała dostawa każdego z poszczególnych składników majątku wchodzących w skład Części 1 lub Części 2.

Zgodnie zaś z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem. W efekcie, Zbywca zobowiązany będzie do wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż poszczególnych składników wchodzących w skład Części 1 lub Części 2.

Jak już zostało wskazane powyżej, podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Stosownie zaś do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu: nabycia towarów i usług, dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo odliczenia podatku naliczonego uwarunkowane jest istnieniem - co do zasady - związku pomiędzy podatkiem naliczonym a czynnością opodatkowaną. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej.

Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z 15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95, Belgische Staat v. Ghent Coal Terminal NV stwierdził, że system odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Stosownie zaś do art. 86 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Dodatkowo, aby możliwe było odliczenie VAT, nie może wystąpić żadna z przesłanek określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa bowiem listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, należy stwierdzić, że w przypadku, gdyby uznane zostało, że Część 1 lub Część 2 nie stanowią ZCP a w rozumieniu ustawy o VAT, wówczas sprzedaż Części 1 lub Części 2 będzie podlegała opodatkowaniu VAT (zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 ustawy o VAT) i Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT wynikającego z faktur wystawionych przez Zbywcę.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika bowiem, że Wnioskodawca będzie wykorzystywać Część 1 i Część 2 do celów prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Składniki majątkowe nabyte w ramach transakcji zostaną przeznaczone przez Spółkę do prowadzenia działalności opodatkowanej, tj. do świadczenia usług polegających na udostępnianiu sieci światłowodowej innym podmiotom gospodarczym (operatorom i dostawcom detalicznych usług internetowych ), którzy to świadczą usługi teleinformatyczne (np. dostęp do szerokopasmowej telewizji i Internetu) na rzecz klientów detalicznych.

W ocenie Wnioskodawcy, w związku z tym, że nabyte w ramach transakcji aktywa, będą wykorzystywane do działalności opodatkowanej, podatek od towarów i usług naliczony w związku z nabyciem Części 1 lub Części 2 powinien podlegać odliczeniu.

W efekcie, w takiej sytuacji spełnione zostaną warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W konsekwencji, w przypadku uznania przez Organ za nieprawidłowe stanowiska przedstawionego w pytaniu numer 1 lub 2, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Zbywcę. Odliczenia należy dokonać z uwzględnieniem terminów, o których mowa w art. 86 ust. 10, 11 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko w zakresie pytań nr 1 i 2, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Aby Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z otrzymanej faktury VAT, faktura musi dokumentować czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym przede wszystkim należy ustalić, czy w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z dostawą poszczególnych towarów, czy też przedmiotem transakcji jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są tutaj wskazane te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednakże na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów, czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

I tak, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawodawca w ww. przepisie nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy o podatku od towarów i usług pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także w formie umowy sprzedaży lub aportu.

Należy przy tym wskazać, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle. Oznacza to, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. O tym, czy nastąpi zbycie przedsiębiorstwa/zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić ponadto należy następujące okoliczności:

‒ zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

‒ faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

‒ istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

‒ zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

‒ składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

‒ zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Jak podkreśla się w orzecznictwie sądów administracyjnych wystarczające jest przeniesienie na nabywcę minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej.

Jak wskazał TSUE w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Schriever „przekazanie całości lub części aktywów” należy interpretować w taki sposób, że obejmuje ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą. Ocena, jakie dobra – ruchome lub nieruchome – są niezbędne do utworzenia przedsiębiorstwa lub ZCP, musi być dokonywana „(…) z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej”.

Podobne stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, np. w wyroku NSA z 25 czerwca 2013 r. sygn. akt I FSK 955/12, czy z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z opisu sprawy wynika, że Nabywca jest spółką prowadzącą działalność w zakresie telekomunikacji. Głównym obszarem działalności Nabywcy jest budowa i udostępnianie nowoczesnej światłowodowej sieci dostępowej. Nabywca jest hurtowym operatorem światłowodowej sieci dostępowej. Model działalności Spółki opiera się przede wszystkim na oferowaniu dostępu do sieci światłowodowej innym podmiotom gospodarczym (operatorom i dostawcom detalicznych usług internetowych), które to świadczą usługi teleinformatyczne (np. dostęp do szerokopasmowej telewizji i Internetu) na rzecz klientów detalicznych - dalej: „model hurtowy”.

Spółka, na podstawie umów podpisywanych z operatorami i dostawcami detalicznych usług internetowych, umożliwia tym podmiotom korzystanie z infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej), w celu świadczenia przez te podmioty usług na rzecz klientów detalicznych (abonentów końcowych). Dzięki wykorzystaniu światłowodowej sieci dostępowej Spółki, operatorzy oraz ISP nie muszą ponosić nakładów inwestycyjnych związanych z budową światłowodowej sieci dostępowej, ale w ramach opłaty uzyskują dostęp do łącza stanowiącego własność Spółki.

Zbywca również prowadzi działalność gospodarczą w branży telekomunikacyjnej. W ramach działalności Zbywcy wyróżnić można dwa podstawowe obszary: model detaliczny (świadczenie usług teleinformatycznych na rzecz klientów detalicznych) oraz model hurtowy (oferowanie dostępu do sieci światłowodowej innym podmiotom gospodarczym, które to z jej pomocą świadczą usługi teleinformatyczne na rzecz klientów detalicznych). Aktualnie w ramach działalności Zbywcy w modelu hurtowym Zbywca świadczy na rzecz trzech klientów hurtowych mających status operatora telekomunikacyjnego usługi telekomunikacyjne w zakresie udostępnienia infrastruktury telekomunikacyjnej, dzierżawy kanalizacji kablowej, transmisji danych, dzierżawy włókien światłowodowych i kolokacji urządzeń.

1 lutego 2022 r. Zarząd Zbywcy podjął uchwałę w sprawie utworzenia oddziału w (…). 1 marca 2022 r. Oddział został zarejestrowany w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Przedmiotem działalności Oddziału jest prowadzenie działalności telekomunikacyjnej polegającej na oferowaniu dostępu do sieci światłowodowej innym podmiotom gospodarczym. Do Oddziału przypisane są aktywa, zobowiązania i inne składniki związane z działalnością Zbywcy prowadzoną w ramach modelu hurtowego, w szczególności:

1) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca tzw. sprzęt aktywny, w szczególności:

a) urządzenia dystrybucyjne OLT umożliwiające świadczenie usług za pomocą światłowodu w technologii GPON, do których podłączane są światłowody biegnące od końcowych abonentów wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

b) urządzenia końcowe ONT - terminale montowane w lokalach końcowych abonentów zapewniające im dostęp do korzystania z sieci światłowodowej wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

c) światłowody;

d) urządzenia dodatkowe węzłów koncentracji, obejmujące siłownie energetyczne, podtrzymania akumulatorowe (montowane na wypadek zaniku prądu lub przepięć sieci) oraz listwy zasilające z bezpiecznikami;

2) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca tzw. sieć pasywną, w szczególności:

a) kable światłowodowe o różnej pojemności (różnej liczbie włókien światłowodowych w kablu) oraz różnym typie (w zależności od umiejscowienia na słupie lub w kanalizacji);

b) łączniki, rozdzielacze oraz rozszycia kabli światłowodowych: w tym m. in. mufy, splittery, przełącznice optyczne ODF;

c) kanalizacja teletechniczna, w tym studnie łączące poszczególne kanalizacje;

d) słupy telekomunikacyjne;

e) osprzęt telekomunikacyjny służący do montowania kabli i muf (np. stelaże na zapasową długość kabla);

f) inne drobne środki trwałe umożliwiające działanie i poprawną eksploatację sieci światłowodowej (stelaże, kable, przełącznice, szafy zamykane);

3) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania pieniężne) związane z wytworzeniem i prawidłowym funkcjonowaniem ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej) wynikające m. in. z:

a) umów na dzierżawę kanalizacji oraz słupów telekomunikacyjnych (niebędących własnością B);

b) zgód wspólnot mieszkaniowych na umieszczenie elementów sieci B i w budynkach;

c) służebności gruntowych pozwalających na korzystanie przez B w ograniczonym zakresie z cudzych nieruchomości;

d) umów dzierżawy łączy transmisyjnych, ciemnych włókien (niebędących własnością B);

e) umów gwarancyjnych oraz utrzymaniowych, regulujących najważniejsze kwestie związane z naprawą infrastruktury telekomunikacyjnej;

f) decyzji administracyjnych i zgłoszeń budowlanych;

g) umowy o udzielenie dofinansowania w ramach projektu współfinansowanego z Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa;

4) dokumentacja techniczna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej), obejmująca np. projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych i kominiarskich, książki obiektu;

5) dokumentacja prawna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (np. kopie umów, decyzje administracyjne);

6) należności o charakterze pieniężnym związane z działalnością w modelu hurtowym;

7) prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących na dzień podjęcia uchwały umów zawartych przez B i jej klientów w ramach działalności w modelu hurtowym (umowy dotyczące modelu hurtowego generują aktualnie przychody na poziomie ok. 11.000 zł miesięcznie);

8) bazy kontaktów handlowych w zakresie wykorzystywanym w działalności B w modelu hurtowym;

9) zapasy (aktywa obrotowe) w zakresie urządzeń telekomunikacyjnych oraz zapasów kabli telekomunikacyjnych;

10) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania pieniężne) wynikające z umów o pracę (umów cywilnoprawnych) łączących B z trzema pracownikami (w tym Dyrektorem Oddziału) i dwoma współpracownikami;

11) prawa i obowiązki wynikające z umowy rachunku bankowego (w tym środki pieniężne na rachunku);

12) licencje/prawa majątkowe do oprogramowania związanego z funkcjonowaniem Oddziału;

13) dokumentacja księgowa i podatkowa w zakresie związanym z działalnością w modelu hurtowym;

14) korespondencja tradycyjna i elektroniczna dotycząca działalności w modelu hurtowym;

15) zobowiązania publicznoprawne związane z działalnością w modelu hurtowym.

Zespół składników majątkowych i niemajątkowych jako całość nadaje się do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach modelu hurtowego. Do Oddziału nie zostały natomiast przypisane aktywa, zobowiązania (rezerwy na zobowiązania) i inne składniki związane z działalnością Zbywcy prowadzoną w ramach modelu detalicznego.

Oddział jest samodzielnym pracodawcą, posiada wyodrębniony rachunek bankowy i jest oddziałem samobilansującym.

Zbywca planuje sprzedać Nabywcy większość ww. składników majątkowych składających się na Oddział. Transakcja nie będzie obejmować:

1) praw i obowiązków (w tym zobowiązań pieniężnych) wynikających z umów o pracę (umów cywilnoprawnych) łączących B z trzema pracownikami (w tym Dyrektorem Oddziału) i dwoma współpracownikami;

2) praw i obowiązków wynikających z umowy rachunku bankowego (w tym środków pieniężnych na rachunku).

Przedmiotem transakcji nie będą również zobowiązania publicznoprawne związane z działalnością Oddziału.

Transakcja sprzedaży Oddziału odbędzie się w dwóch etapach. W etapie pierwszym na Nabywcę przeniesione zostaną składniki przypisane do Oddziału, związane z działalnością prowadzoną w modelu hurtowym na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin (głównie miejscowości (…)), z wyłączeniem miejscowości położonych w powiecie (…) (dalej: „Część 1”). W etapie drugim na Inwestora przeniesione zostaną składniki przypisane do Oddziału, związane z działalnością prowadzoną w modelu hurtowym na terytorium miejscowości położonych w powiecie (…) (dalej: „Część 2”).

W skład Części 1 w szczególności wchodzą następujące składniki materialne i niematerialne:

1) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca tzw. sprzęt aktywny, w szczególności:

a) urządzenia dystrybucyjne OLT umożliwiające świadczenie usług za pomocą światłowodu w technologii GPON, do których podłączane są światłowody biegnące od końcowych abonentów wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

b) urządzenia końcowe ONT - terminale montowane w lokalach końcowych abonentów zapewniające im dostęp do korzystania z sieci światłowodowej wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

c) światłowody;

d) urządzenia dodatkowe węzłów koncentracji, obejmujące siłownie energetyczne, podtrzymania akumulatorowe (montowane na wypadek zaniku prądu lub przepięć sieci) oraz listwy zasilające z bezpiecznikami;

\- zlokalizowana na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2,

2) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca opisaną we wniosku sieć pasywną, w szczególności:

a) kable światłowodowe o różnej pojemności (różnej liczbie włókien światłowodowych w kablu) oraz różnym typie (w zależności od umiejscowienia na słupie lub w kanalizacji);

b) łączniki, rozdzielacze oraz rozszycia kabli światłowodowych: w tym m. in. mufy, splittery, przełącznice optyczne ODF;

c) kanalizacja teletechniczna, w tym studnie łączące poszczególne kanalizacje;

d) słupy telekomunikacyjne;

e) osprzęt telekomunikacyjny służący do montowania kabli i muf (np. stelaże na zapasową długość kabla);

f) inne drobne środki trwałe umożliwiające działanie i poprawną eksploatację sieci światłowodowej (stelaże, kable, przełącznice, szafy zamykane);

\- zlokalizowana na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2,

3) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania pieniężne) związane z wytworzeniem i prawidłowym funkcjonowaniem ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej) zlokalizowanej na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2, wynikające m.in. z:

a) umów na dzierżawę kanalizacji oraz słupów telekomunikacyjnych (niebędących własnością Zbywcy);

b) zgód wspólnot mieszkaniowych na umieszczenie elementów sieci Zbywcy i w budynkach;

c) służebności gruntowych pozwalających na korzystanie przez Zbywcę w ograniczonym zakresie z cudzych nieruchomości;

d) umów dzierżawy łączy transmisyjnych, ciemnych włókien (niebędących własnością Zbywcy);

e) umów gwarancyjnych oraz utrzymaniowych, regulujących najważniejsze kwestie związane z naprawą infrastruktury telekomunikacyjnej;

f) decyzji administracyjnych i zgłoszeń budowlanych;

g) umowy o udzielenie dofinansowania w ramach projektu współfinansowanego z Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa;

4) dokumentacja techniczna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej) zlokalizowanej na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2, obejmująca np. projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych i kominiarskich, książki obiektu,

5) dokumentacja prawna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej zlokalizowanej na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2 (np. kopie umów, decyzje administracyjne),

6) należności o charakterze pieniężnym związane z działalnością w modelu hurtowym prowadzona dla klientów z części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2,

7) prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących aktualnie umów zawartych przez B i jego klientów z części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2, w ramach działalności w modelu hurtowym, generujące ok. 9 500 zł przychodu miesięcznie,

8) bazy kontaktów handlowych z obszaru części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2, w zakresie wykorzystywanym w działalności Spółki w modelu hurtowym,

9) zapasy (aktywa obrotowe) w zakresie urządzeń telekomunikacyjnych oraz zapasów kabli telekomunikacyjnych zlokalizowane na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2,

10) licencje/prawa majątkowe do oprogramowania związanego z funkcjonowaniem infrastruktury telekomunikacyjnej położonej na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2,

11) dokumentacja księgowa i podatkowa w zakresie związanym z działalnością w modelu hurtowym na obszarze części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2;

12) korespondencja tradycyjna i elektroniczna dotycząca działalności w modelu hurtowym na obszarze części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem miejscowości położonych w Części 2.

Pełny opis składników materialnych i niematerialnych przypisanych do Części 2 jest natomiast następujący:

1) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca opisany we Wniosku sprzęt aktywny zlokalizowany w powiecie (…) i sąsiadujących gminach, w szczególności:

a) urządzenia dystrybucyjne OLT umożliwiające świadczenie usług za pomocą światłowodu w technologii GPON, do których podłączane są światłowody biegnące od końcowych abonentów wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

b) urządzenia końcowe ONT - terminale montowane w lokalach końcowych abonentów zapewniające im dostęp do korzystania z sieci światłowodowej wraz z oprogramowaniem firmware i licencjami przypisanymi do tych urządzeń;

c) światłowody;

d) urządzenia dodatkowe węzłów koncentracji, obejmujące siłownie energetyczne, podtrzymania akumulatorowe (montowane na wypadek zaniku prądu lub przepięć sieci) oraz listwy zasilające z bezpiecznikami;

2) infrastruktura telekomunikacyjna składająca się na sieć światłowodową, obejmująca opisaną we wniosku sieć pasywną, w szczególności:

a) kable światłowodowe o różnej pojemności (różnej liczbie włókien światłowodowych w kablu) oraz różnym typie (w zależności od umiejscowienia na słupie lub w kanalizacji);

b) łączniki, rozdzielacze oraz rozszycia kabli światłowodowych: w tym m. in. mufy, splittery, przełącznice optyczne ODF;

c) kanalizacja teletechniczna, w tym studnie łączące poszczególne kanalizacje;

d) słupy telekomunikacyjne;

e) osprzęt telekomunikacyjny służący do montowania kabli i muf (np. stelaże na zapasową długość kabla);

f) inne drobne środki trwałe umożliwiające działanie i poprawną eksploatację sieci światłowodowej (stelaże, kable, przełącznice, szafy zamykane);

\- zlokalizowana w powiecie (…) i sąsiadujących gminach,

3) prawa i obowiązki (w tym zobowiązania pieniężne) związane z wytworzeniem i prawidłowym funkcjonowaniem ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej), położonej w powiecie (…) i sąsiadujących gminach, wynikające m.in. z:

a) umów na dzierżawę kanalizacji oraz słupów telekomunikacyjnych (niebędących własnością Zbywcy);

b) zgód wspólnot mieszkaniowych na umieszczenie elementów sieci Zbywcy i w budynkach;

c) służebności gruntowych pozwalających na korzystanie przez Zbywcę w ograniczonym zakresie z cudzych nieruchomości;

d) umów dzierżawy łączy transmisyjnych, ciemnych włókien (niebędących własnością Zbywcy);

e) umów gwarancyjnych oraz utrzymaniowych, regulujących najważniejsze kwestie związane z naprawą infrastruktury telekomunikacyjnej;

f) decyzji administracyjnych i zgłoszeń budowlanych;

g) umowy o udzielenie dofinansowania w ramach projektu współfinansowanego z Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa;

4) dokumentacja techniczna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej (sieci światłowodowej), obejmująca np. projekty budowlane, protokoły z kontroli przeciwpożarowych i kominiarskich, książki obiektu, położonej w powiecie (…) i sąsiadujących gminach,

5) dokumentacja prawna dotycząca ww. infrastruktury telekomunikacyjnej położonej w powiecie (…) i sąsiadujących gminach (np. kopie umów, decyzje administracyjne),

6) należności o charakterze pieniężnym związane z działalnością w modelu hurtowym prowadzoną dla klientów z powiatu (…) i sąsiadujących gmin,

7) prawa i obowiązki wynikające z obowiązujących aktualnie umów zawartych przez B i jego klientów z powiatu (…) i sąsiadujących gmin w ramach działalności w modelu hurtowym, generujące ok. 1 500 zł przychodu miesięcznie,

8) bazy kontaktów handlowych z powiatu (…) i sąsiadujących gmin w zakresie wykorzystywanym w działalności B w modelu hurtowym,

9) zapasy (aktywa obrotowe) w zakresie urządzeń telekomunikacyjnych oraz zapasów kabli telekomunikacyjnych zlokalizowane w powiecie (…) i sąsiadujących gminach,

10) licencje/prawa majątkowe do oprogramowania związanego z funkcjonowaniem infrastruktury telekomunikacyjnej położonej w powiecie (…) i sąsiadujących gminach;

11) dokumentacja księgowa i podatkowa w zakresie związanym z działalnością w modelu hurtowym w powiecie (…) i sąsiadujących gminach;

12) korespondencja tradycyjna i elektroniczna dotycząca działalności w modelu hurtowym w powiecie (…) i sąsiadujących gminach.

Działalność Części 2 wiązała się dotychczas z funkcjonowaniem odrębnych: serwerowni, biura obsługi klienta, pracownika obsługującego klientów z tego obszaru i zaplecza technicznego. Część 1 bazowała natomiast na powierzchni biurowej, pomieszczeniach teletechnicznych i pracownikach zlokalizowanych w (…).

Ewidencja księgowa pozwala na odrębne ustalenie przychodów i kosztów Części 1 i Części 2, a także na wyszczególnienie aktywów i pasywów przypisanych do tych obszarów.

Zamiarem Nabywcy jest pełna kontynuacja działalności Zbywcy w ramach modelu hurtowego z wykorzystaniem nabytych części przedsiębiorstwa Zbywcy.

W momencie zawarcia umów zbycia dotyczących odpowiednio Części 1 oraz Części 2 Spółka nabędzie od Zbywcy zespoły składników (aktywów i pasywów) niezbędne do prowadzenia działalności w ramach modelu hurtowego na obszarze odpowiednio Części 1 oraz Części 2 i wykorzystywane do tej pory w tych celach. Nabywca będzie w stanie kontynuować działalność w ramach obu wspomnianych obszarów terytorialnych natychmiast po zawarciu danej umowy, bez angażowania istotnych dodatkowych elementów.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą tego, czy zbiory składników składających się na Część 1 i Część 2, będące przedmiotem Transakcji, stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, w związku z czym opisane Transakcje będą wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, a tym samym po stronie Nabywcy nie pojawi się podatek naliczony, który zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz w związku z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT mógłby podlegać odliczeniu.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy stwierdzić, że przedmiotowe Transakcje nabycia przez Nabywcę Części 1 i Części 2 będą stanowiły nabycia zorganizowanych części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Część 1 i Część 2 stanowią łącznie Oddział, którego przedmiotem działalności jest prowadzenie działalności telekomunikacyjnej polegającej na oferowaniu dostępu do sieci światłowodowej innym podmiotom gospodarczym, a więc działalność w modelu hurtowym. Do Oddziału nie są przypisane aktywa, zobowiązania i inne składniki związane z drugim obszarem działalności Zbywcy – z działalnością w ramach modelu detalicznego.

Części przeznaczone do sprzedaży są wyodrębnione ze względu na obszar, jaki obejmują swoją działalnością. Część 1 obejmuje składniki przypisane do Oddziału wykorzystywane do działalności na części terytorium miasta (…) oraz okolicznych gmin, z wyłączeniem powiatu (…), a Część 2 – składniki wykorzystywane do działalności na terenie powiatu (…).

Wyodrębnienie organizacyjne Części 1 i Części 2 w ramach Oddziału wynika z historycznego rozwoju działalności Zbywcy – Część 2 rozpoczęła swoją działalność później niż Część 1. Części te nie zostały wyodrębnione formalnie w przedsiębiorstwie Zbywcy, jednak ich odrębność organizacyjna przejawia się w specyfice ich funkcjonowania. Każda z części „obsługuje” klientów z zupełnie odrębnych obszarów terytorialnych, w tym celu posiada odrębne serwerownie, zaplecze techniczne, pracowników itd. Ponadto, klienci obsługiwani przez Część 1 i Część 2 rozliczają się ze Zbywcą na podstawie odrębnych, dedykowanych im cenników. Dodatkowo w praktyce Część 1 położoną odpowiednio na północno-wschodnich obrzeżach (…) oraz Część 2 położoną na północno-zachodnich obrzeżach (…) efektywnie oddziela od siebie terytorium centralnej części (…).

Części będące przedmiotem sprzedaży są również wyodrębnione finansowo – można ustalić przychody, koszty i wynik finansowy odrębnie dla każdej z Części, jak i wyszczególnić aktywa i pasywa przypisane do każdej z nich.

Jak wskazali Państwo we wniosku, zespół składników w Części 1 zawiera składniki umożliwiające łącznie kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę w ramach tego zespołu. Analogicznie przenoszony na Spółkę zespół składników w Części 2 zawiera składniki umożliwiające łącznie kontynuację działalności prowadzonej przez Zbywcę w ramach tego zespołu.

Biorąc pod uwagę powyższe, zarówno Część 1, jak i Część 2, mogą działać wyłącznie w oparciu o składniki majątkowe do nich przypisane jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Nabywca ma zamiar pełnej kontynuacji działalności Zbywcy w ramach modelu hurtowego z wykorzystaniem nabytych Części od Zbywcy. Nabywca będzie w stanie kontynuować działalność w ramach obu Części natychmiast po zawarciu danej umowy, bez angażowania istotnych dodatkowych elementów. Jak Państwo wskazali, sprzedawane składniki majątkowe, wchodzące w skład Części 1 i Części 2, będą stanowiły zespoły składników niezbędne do prowadzenia działalności w ramach modelu hurtowego na obszarach Części 1 i Części 2.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych, prowadzi do wniosku, że na dzień sprzedaży zostaną spełnione wskazane wcześniej przesłanki do uznania Części 1 i Części 2 za zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W konsekwencji, planowane Transakcje zbycia ww. Części, będą – zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy – wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z powyższym, skoro na rzecz Nabywcy nie zostaną wykonane czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT to po Jego stronie nie pojawi się podatek naliczony, który zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 2 oraz w związku z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy mógłby podlegać odliczeniu.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytań nr 1 i 2 należy uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Wskazać także należy, że w związku z uznaniem Państwa stanowiska w zakresie pytań nr 1 i 2 za prawidłowe, odstąpiłem od odpowiedzi na pytania nr 3 i 4 dotyczące tego, czy Zbywca będzie miał obowiązek wystawienia faktury, a Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia Części 1 i Części 2, ponieważ ww. pytania zostały zadane pod warunkiem uznania Państwa stanowiska w zakresie pytań nr 1 i 2 za nieprawidłowe.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością A (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).