Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD3.8222.2.2.2016.CRS
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-03-14
Teza: opodatkowanie diet Wnioskodawcy pełniącego funkcję radnego oraz sołtysa
Słowa kluczowe: dieta; radny
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2015 r. Nr IPTPB1/4511-387/15-5/AP, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Pana ….. (Wnioskodawca) przedstawione we wniosku złożonym w dniu 6 lipca 2015 r., uzupełnionym w dniu 2 i 9 października 2015 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania diet podatnika pełniącego funkcję radnego oraz sołtysa, **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, uzupełnionym w dniu 2 i 9 października 2015 r., Wnioskodawca przedstawił następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest radnym Rady Gminy ….. i sołtysem sołectwa ….. Wnioskodawca od grudnia 2006 r. do chwili złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej pełnił jednocześnie funkcję radnego Rady Gminy …. i sołtysa sołectwa ….. W związku z pełnieniem dwóch funkcji społecznych powinien otrzymywać dwie niezależne diety. Niemniej jednak w okresie od grudnia 2006 r. do grudnia 2013 r. nie wypłacono następujących należności:

1.  3400 zł (trzy tysiące czterysta złotych) – tytułem diety sołtysa w sołectwie …., należnej za okres od grudnia 2006 r. do kwietnia 2008 r. (miesięcznie: 200 zł);
2.  9250 zł (dziewięć tysięcy dwieście pięćdziesiąt złotych) – tytułem diety sołtysa w sołectwie …., należnej za okres od maja 2008 r. do maja 2011 r. (miesięcznie: 250 zł);
3.  10 850 zł (dziesięć tysięcy osiemset pięćdziesiąt złotych – tytułem diety sołtysa w sołectwie ….., należnej za okres od czerwca 2011 r. do grudnia 2013 r. (miesięcznie: 350 zł).

W wyżej wskazanych okresach Wnioskodawca otrzymywał dietę radnego, tj. w latach 2006-2010: 800 zł miesięcznie; w latach 2011-2013: 1000 zł miesięcznie.

Wnioskodawca wystąpił z powództwem przeciwko Gminie …. o zapłatę kwoty 23 500 zł tytułem należnych Mu diet sołtysa za ww. okresy. W wyniku podejmowania przez Radę Miejską …. niezgodnych z prawem uchwał w sprawie określenia zasad przyznawania diet i zwrotu kosztów podróży dla sołtysów, Wnioskodawca nie otrzymywał należnych diet.

W uchwałach Rady Miejskiej …. Nr …. z dnia 28 grudnia 2006 r., Nr …. z dnia 23 kwietnia 2008 r. i Nr …. z dnia 25 maja 2011 r. zostały umieszczone zapisy, które w sposób rażący naruszały ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Zgodnie z § 1 powyższych uchwał sołtysi sołectw Gminy …., za wyjątkiem sołtysów pełniących funkcję Radnego Rady Miejskiej, otrzymują zryczałtowaną dietę w określonej wysokości (\`(...)\`). Rada Miejska w ….. uchwalając uchwały naruszała art. 25 ust. 4 w związku z art. 37b ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym i tym samym pozbawiła radnych pełniących funkcję sołtysa wypłaty diet.

Strony 24 lutego 2015 r. zawarły ugodę przed Sądem, w której Gmina zobowiązała się wypłacić na rzecz Wnioskodawcy kwotę 23 300 zł tytułem zaległych diet sołtysa za okres od stycznia 2007 r. do grudnia 2013 r. w 6 ratach miesięcznych płatnych do dnia 15 każdego miesiąca, począwszy od marca 2015 r. (5 rat po 4000 zł i 6 rata w wysokości 3300 zł).

W związku z zapłatą dotychczas 4 rat z tytułu zaległych diet sołtysa, wysokość wypłaconych diet przez Urząd Miejski …. przekracza kwotę zwolnienia od podatku, tj. 2280 zł.

W miesiącach, w których uiszczano raty, Wnioskodawca pobierał również bieżącą dietę radnego w wysokości 1040 zł miesięcznie oraz bieżącą dietę sołtysa w wysokości 400 zł miesięcznie. Urząd Miejski ….. wypłacając bieżące diety oraz zaległe (raty) odprowadził zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconych diet bieżących i zaległych, gdyż według Gminy wypłacone kwoty przewyższały kwotę zwolnienia.

Wnioskodawcy na dzień złożenia uzupełnienia wniosku o interpretację zostały wypłacone wszystkie zaległe raty. Wypłacono miesięcznie sześć rat do 15 każdego miesiąca, począwszy od marca 2015 r.: I rata do 15 marca 2015 r., II rata do 15 kwietnia 2015 r., III rata do 15 maja 2015 r., IV rata do 15 czerwca 2015 r., V rata do 15 lipca 2015 r., VI rata do 15 sierpnia 2015 r. Dodano również, że w związku z powyższym, stan faktyczny sprawy uległ zmianie w tym zakresie, że Urząd Miejski uiścił wszystkie sześć rat z tytułu zaległych diet sołtysa. Zaś od wypłacanych diet zaległych i bieżących, tj. od marca do sierpnia 2015 r. Urząd Miejski odprowadzał zaliczki na podatek dochodowy, gdyż według Gminy wypłacone kwoty przewyższały kwotę zwolnienia. Wskazano także, że wniosek dotyczy obecnego roku podatkowego, tj. 2015 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy płatnik (Urząd Miejski …..) powinien pobierać w danym miesiącu zaliczkę na podatek dochodowy od kwoty nadwyżki ponad limit zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od bieżących diet radnego i sołtysa oraz rat wypłaconych miesięcznie do 15 dnia każdego miesiąca począwszy od marca 2015 r. do sierpnia 2015 r. z tytułu zaległych diet sołtysa (Wnioskodawcy) należnych za okres od stycznia 2007 r. do grudnia 2013 r., i czy w związku z tym u Wnioskodawcy powstanie nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych na skutek pobrania przez płatnika ww. zaliczki?

Zdaniem Wnioskodawcy limitem zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych objęte są kwoty diet dotyczące danego miesiąca, a nie wypłacone w danym miesiącu.

Zgodnie z brzmieniem art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2280 zł. Do osób wykonujących czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich zaliczyć można m.in. radnych (gminy, powiatu, sejmiku województwa). Pojęcie to rozumieć bowiem należy jako przede wszystkim obowiązki związane z uczestnictwem obywateli w sprawowaniu władzy publicznej, zarówno wykonawczej i sądowniczej, jak i ustawodawczej. W niniejszej sprawie Wnioskodawcy, zgodnie z treścią ugody sądowej z dnia 24 lutego 2015 r., miała być wypłacona kwota 23 300 zł tytułem zaległych diet sołtysa za okres od stycznia 2007 r. do grudnia 2013 r., płatna w 6 ratach przez Urząd Miejski ….. Oprócz przekazywanych zaległych diet, Wnioskodawca otrzymywał bieżące diety w wysokości 1440 zł miesięcznie. Tym samym, łączna wysokość kwot do wypłaty w miesiącach od marca do sierpnia 2015 r. przekraczała wskazaną w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwotę zwolnienia, tj. 2280 zł (np. w marcu Wnioskodawcy winna zostać wypłacona kwota 5440 zł bez dokonywania potrąceń z tytułu zaliczki na podatek dochodowy).

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ wypłata zaległych diet oraz bieżących mieści się w ustawowym miesięcznym limicie, tj. w kwocie 2280 zł, płatnik (Urząd Miejski …..) nie powinien pobierać w danym miesiącu zaliczki na podatek dochodowy od kwoty nadwyżki ponad limit zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od bieżących diet radnego i sołtysa oraz rat wypłaconych miesięcznie do 15 dnia każdego miesiąca począwszy od marca 2015 r. do sierpnia 2015 r. z tytułu zaległych diet sołtysa (Wnioskodawcy), należnych za okres od stycznia 2007 r. do grudnia 2013 r.

Wnioskodawca wskazuje, że w latach 2006-2013 pobierał jedynie dietę radnego, której miesięczna wysokość wynosiła od 800 zł do 1000 zł, zaś zaległe diety sołtysa za ten okres kształtowały się na poziomie od 200 zł do 350 zł miesięcznie. Przyjmując najwyższą stawkę miesięczną, która winna zostać wypłacona, kwota miesięcznej diety radnego i sołtysa maksymalnie wynosiła 1350 zł miesięcznie, czyli nie przekraczała limitu wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ww. ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie jest istotne, że należne zaległe diety zostały skumulowane i wypłacone w innym roku podatkowym aniżeli w tym, za który były należne. Istotny jest fakt, że wysokość zaległych i bieżących diet miesięcznie nie przekraczała kwoty zwolnionej, ponieważ podstawę opodatkowania stanowi miesięczna kwota przyznanej diety, a nie suma wypłaconych bieżących diet i diet zaległych.

W związku z nienależnie pobranymi zaliczkami przez Urząd Miejski ….. i przekazaniem ich na rachunek Urzędu Skarbowego …., zdaniem Wnioskodawcy, powstała nadpłata rozumiana zgodnie z art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne: Nr IBPBII/1/415-794/11/ASz Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Nr ILPB2/415-698/13-2/WS Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Nr IBPBII/1/415-46/12/MK Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach.

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 13 października 2015 r. Nr IPTPB1/4511-387/15-5/AP uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Na tle przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego Minister Finansów stwierdza, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 ustawy zostały określone źródła przychodów. W pkt 2 tego artykułu wymieniona została działalność wykonywana osobiście.

Na podstawie art. 13 pkt 5 ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 ustawy, uważa się przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Na mocy art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy wolne od podatku dochodowego są diety oraz kwoty stanowiące zwrot kosztów, otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych i obywatelskich - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 2280 zł.

Wzór informacji o wypłaconych podatnikowi w 2015 r. kwotach z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich PIT-R określa załącznik nr 10 do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 23 listopada 2015 r. w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. poz. 1998), który stosuje się do przychodów, dochodów (strat) uzyskanych (poniesionych) od dnia 1 stycznia 2015 r.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanego stanu faktycznego należy podkreślić, że wypłacone na podstawie ugody z dnia 24 lutego 2015 r. zaległe diety sołtysa za okres od stycznia 2007 r. do grudnia 2013 r., w 6 ratach do 15 każdego miesiąca, począwszy od marca 2015 r., stanowią przychód roku 2015, stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy. Dlatego też przychody z tytułu zaległych diet sołtysa należy przyporządkować do przychodów 2015 r. osiągniętych w poszczególnych miesiącach ich faktycznej wypłaty.

W kwestii zastosowania zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy w sytuacji wypłaty jednorazowo, w jednym miesiącu, świadczeń z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich należnych za kilka miesięcy, należy rozróżnić dwie sytuacje:

*   pierwszą, gdy zaległe diety zostaną wypłacone w tym samym roku podatkowym, w którym stały się wymagalne ) Sytuacja pierwsza odpowiada stanowi faktycznemu opisanemu w powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej Nr IBPBII/1/415-794/11/ASz oraz Nr ILPB2/415-698/13-2/WS. Jednocześnie należy wyjaśnić, że interpretacja indywidualna Nr IBPBII/1/415-46/12/MK – która dotyczy drugiego przypadku, gdy zaległe diety zostały wypłacane po upływie roku, w którym stały się wymagalne – została uznana za nieprawidłową w zmianie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów z dnia 7 lutego 2014 r. Nr DD3/033/148/CRS/13/RD-13023/14.

oraz

*   drugą, z którą mamy do czynienia w opisanym stanie faktycznym, tj. gdy zaległe diety zostaną wypłacane dopiero po upływie roku, w którym stały się wymagalne.

Wyłącznie w pierwszym przypadku, gdy w jednym miesiącu przekazywane są podatnikowi świadczenia z tytułu pełnienia obowiązków społecznych i obywatelskich za kilka miesięcy tego samego roku podatkowego i łączna kwota wypłaty jest wyższa od 2280 zł, wówczas dla zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 17 ustawy istotna jest kwota świadczenia przypadającego za jeden miesiąc. Jeżeli nie przekracza ona kwoty określonej w zwolnieniu, płatnik nie ma obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy. Jednocześnie płatnik w informacji PIT-R w kolumnie b w części D formularza PIT-R „Miesiąc, za który dokonano wypłaty” w pozycjach dotyczących poszczególnych miesięcy wykazuje kwoty świadczeń za każdy miesiąc, za który dokonano wypłaty, a nie kwoty faktycznie wypłacone w danym miesiącu.

Z inną sytuacją mamy do czynienia, gdy zaległe diety wypłacano po zakończeniu roku podatkowego, w którym należności z tytułu tych diet powstały. Zakończenie roku podatkowego powoduje, że nie jest możliwe przyporządkowanie wypłaconych w następnym roku podatkowym zaległych diet do poszczególnych miesięcy roku poprzedniego i ustalenie kwoty zwolnienia na podstawie przepisów obowiązujących w roku poprzednim.

Z tego względu zaległe diety za okres od stycznia 2007 r. do grudnia 2013 r., wypłacone w 6 ratach od marca 2015 r. do sierpnia 2015 r. do 15 każdego miesiąca, płatnik (Urząd Miasta …..) powinien wykazać w informacji PIT-R sporządzanej za rok 2015 w wierszu dotyczącym miesięcy, w których nastąpiła faktyczna wypłata zaległych diet. Jeżeli suma wypłaconych przez płatnika w danym miesiącu zaległych diet oraz diet bieżących za dany miesiąc 2015 r. przekroczyła limit zwolnienia przysługującego za dany miesiąc 2015 r., od nadwyżki ponad limit zwolnienia płatnik był zobowiązany obliczyć, pobrać i wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy zgodnie z art. 41 ust. 1 i 1a oraz art. 42 ust. 1 ustawy.

W przedstawionym stanie faktycznym Urząd Miasta …. w miesiącach marzec-lipiec dokonał wypłaty na rzecz Wnioskodawcy w każdym z tych miesięcy: kwoty 4000 zł z tytułu zaległej diet sołtysa, kwoty 1040 zł z tytułu bieżącej diety radnego oraz kwoty 400 zł z tytułu bieżącej diety sołtysa. Zatem w okresie marzec-lipiec 2015 r. suma wypłaconych Wnioskodawcy w danym miesiącu diet, po odliczeniu kwoty wolnej od podatku dochodowego, wynosiła 3160 zł (4000 + 1040 + 400 – 2280). Natomiast w sierpniu 2015 r. Urząd Miasta …. oprócz bieżących diet radnego (1040 zł) oraz sołtysa (400 zł) wypłacił kwotę 3300 zł z tytuły zaległej diety sołtysa. W konsekwencji w sierpniu kwota wypłaconych diet po odliczeniu kwoty wolnej od podatku wyniosła 2460 zł.

Z tych też względów płatnik (Urząd Miasta …..) w 2015 r. był zobowiązany, zgodnie z art. 41 ust. 1 i 1a oraz art. 42 ust. 1 ustawy, obliczyć, pobrać i wpłacić zaliczkę na podatek dochodowy od kwoty 3160 zł za miesiące marzec, kwiecień, maj, czerwiec i lipiec oraz od kwoty 2460 zł za miesiąc sierpień.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 5, osobom określonym w art. 3 ust. 1 (tj. których dotyczy nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce), są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ustawy oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit.b ustawy, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę od dochodów, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy, obliczoną w sposób określony w tym przepisie zmniejsza się o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w art. 27b ustawy, pobranej ze środków podatnika przez płatnika (art. 41 ust. 1a ustawy).

Stosownie do art. 42 ust. 1 ww. ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) – na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

W świetle powyższego należało zmienić z urzędu wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi interpretację indywidualną z dnia 13 października 2015 r. Nr IPTPB1/4511-387/15-5/AP, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zmiana interpretacji indywidualnej dotyczy stanu faktycznego przedstawionego we wniosku i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

POUCZENIE

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ……, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzieli odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.