Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.436.2020.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-02
Teza: w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika oraz obowiązkach informacyjnych związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w Programach Motywacyjnych organizowanych przez spółkę z siedzibą w Kanadzie
Słowa kluczowe: Kanada; odpowiedzialność-odpowiedzialność płatnika; programy-program motywacyjny; przychód; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2020 r. (data wpływu 22 czerwca 2020 r.),uzupełniony pismem z dnia 17 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 10 września 2020 r. znak 0114-KDIP3-1.4011.436.2020.1.MG o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika oraz obowiązkach informacyjnych związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w Programach Motywacyjnych organizowanych przez spółkę z siedzibą w Kanadzie - **jest**:

*   **prawidłowe** - w zakresie pytania Nr 1, 2, 3 - jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę,

*   **prawidłowe** - w zakresie pytania Nr 4.

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ciążących na Spółce obowiązkach płatnika oraz obowiązkach informacyjnych związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w Programach Motywacyjnych organizowanych przez spółkę z siedzibą w Kanadzie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest spółką z siedzibą na terytorium Polski, wchodzącą w skład grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”).

W ramach Grupy funkcjonują międzynarodowe programy motywacyjne, w tym m.in. następujące programy (dalej łącznie: „Programy”):

*   Share Purchase Plan (dalej: „SPP”),

*   Stock Option Plan (dalej: „SOP”),

*   Performance Share Unit Plan (dalej: „PSU”).

Programy są adresowane do pracowników zatrudnionych w podmiotach z Grupy. W Programach uczestniczą również uprawnieni pracownicy Spółki (dalej: „Pracownicy”).

Organizatorem Programów jest spółka X. Inc. z siedzibą w Kanadzie (dalej: „Spółka kanadyjska”), działająca w formie prawnej incorporation, spółki akcyjnej prawa kanadyjskiego. Akcje Spółki kanadyjskiej (dalej: „Akcje”) są przedmiotem obrotu m.in. na Giełdzie Papierów Wartościowych w Toronto. Spółka kanadyjska jest wobec Spółki podmiotem dominującym w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy z dnia 24 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1680 z późn. zm.).

Programy zostały wprowadzone w życie na mocy decyzji zarządu Spółki kanadyjskiej (Board of Directors). W tym miejscu Spółka wyjaśnia, że zgodnie z informacjami uzyskanymi od Spółki kanadyjskiej:

*   na gruncie przepisów prawnych Kanady i wewnętrznych regulacji obowiązujących w tej Spółce, to właśnie Board of Directors posiada pełnię kompetencji do przyjmowania programów opartych o akcje, w tym Programów, których dotyczy niniejszy wniosek,

*   Board of Directors otrzymuje ogólny mandat do zarządzania i sprawowania nadzoru nad działalnością Spółki kanadyjskiej, który to mandat przyznawany jest na dorocznym walnym zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki kanadyjskiej,

*   na gruncie przepisów prawa kanadyjskiego, wprowadzenie i realizacja Programów nie wymaga podjęcia przez walne zgromadzenie akcjonariuszy dodatkowej uchwały o utworzeniu Programów.

Administratorem Programów (dalej: „Administrator”) jest podmiot z siedzibą w Kanadzie, działający na zlecenie Spółki kanadyjskiej.

Poniżej Spółka przedstawia charakterystykę poszczególnych Programów.

W ramach Programu SPP:

*   Pracownicy mogą nabywać Akcje Spółki kanadyjskiej po cenie rynkowej poprzez złożenie zlecenia potrącenia określonej kwoty z wynagrodzenia ze stosunku pracy do wysokości określonego procentu wynagrodzenia; Akcje kupowane są sukcesywnie przez Administratora Programu za kwotę potrącaną z wynagrodzenia Pracownika oraz dodatkowy wkład finansowy, pokrywany przez Spółkę,

*   otrzymane w ten sposób Akcje, finansowane z wkładów Pracownika i Spółki, stają się własnością Pracownika i są przechowywane na rachunku Administratora Programu,

*   z chwilą otrzymania Akcji Pracownik może podjąć decyzję o ich zbyciu (brak okresu restrykcji) poprzez złożenie stosownej dyspozycji w ramach rachunku Administratora Programu,

*   wszystkie otrzymane Akcje dają prawo głosu na zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki kanadyjskiej oraz uprawniają do dywidendy, która jest inwestowana w nabycie nowych Akcji w ramach Programu,

*   w przypadku ustania stosunku pracy z podmiotami z Grupy, Pracownik jest zobowiązany do zbycia Akcji przechowywanych przez Administratora.

W ramach Programu SOP:

*   wybrani Pracownicy otrzymują od Spółki kanadyjskiej opcje, uprawniające ich posiadaczy do realizacji prawa do zakupu Akcji Spółki kanadyjskiej po upływie czteroletniego okresu restrykcyjnego (vesting) po cenie rynkowej obowiązującej w dniu otrzymania opcji (\`(...)\`),

*   opcje otrzymane w ramach SOP nie są przedmiotem obrotu na rynku finansowym i przed upływem okresu restrykcyjnego nie jest możliwe ich zbycie lub zamiana na inny instrument finansowy,

*   w trakcie okresu restrykcyjnego, z tytułu posiadanych opcji Pracownik nie jest uprawniony do otrzymywania dywidendy, ani nie posiada prawa głosu na zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki kanadyjskiej,

*   w przypadku ustania stosunku pracy z podmiotami z Grupy w trakcie okresu restrykcyjnego, Pracownik traci posiadane opcje,

*   po upływie okresu restrykcyjnego Pracownik może podjąć decyzję o realizacji opcji w następujący sposób:
    *   realizacja opcji poprzez odpłatne nabycie Akcji, przy czym Pracownik wpłaca Administratorowi równowartość kwoty (\`(...)\`), powiększonej o kwotę ewentualnego podatku źródłowego oraz opłat należnych do brokera (metoda \`(...)\`),
    *   realizacja opcji poprzez odpłatne nabycie Akcji, przy czym koszty realizacji opcji (\`(...)\`, ewentualny podatek źródłowy, opłaty należne do brokera) pokrywane są z Akcji sprzedawanych przez Administratora w imieniu Pracownika (metoda \`(...)\`),
    *   realizacja opcji poprzez otrzymanie świadczenia pieniężnego (dalej: „Ekwiwalent Pieniężny”), odpowiadającego wartości rynkowej Akcji pomniejszonej o równowartość kwoty (\`(...)\`) oraz o kwotę ewentualnego podatku źródłowego i opłat należnych do brokera (metoda \`(...)\`). Pracownik nie staje się wówczas właścicielem Akcji, przedmiotem sprzedaży dokonywanej przez Administratora na giełdzie są Akcje własne należące do Spółki kanadyjskiej.

W ramach programu PSU:

*   wybrani Pracownicy otrzymują od Spółki kanadyjskiej jednostki zastrzeżone (dalej: „PSU”), uprawniające do nieodpłatnego nabycia Akcji po upływie czteroletniego okresu restrykcyjnego,

*   PSU nie są przedmiotem obrotu na rynku finansowym i przed upływem okresu restrykcyjnego nie jest możliwe ich zbycie lub zamiana na inny instrument finansowy,

*   w trakcie okresu restrykcyjnego, z tytułu posiadanych PSU Pracownik nie jest uprawniony do otrzymywania dywidendy ani nie posiada prawa głosu na zgromadzeniu akcjonariuszy Spółki kanadyjskiej,

*   w przypadku ustania stosunku pracy z podmiotami z Grupy w trakcie okresu restrykcyjnego, Pracownik traci posiadane PSU,

*   po upływie okresu restrykcyjnego Pracownik uprawniony jest do realizacji PSU i zatrzymania Akcji otrzymanych bezpłatnie, przy czym część Akcji może być automatycznie sprzedana przez Administratora celem pokrycia kwoty ewentualnego podatku źródłowego.

Spółka nie ma wpływu na decyzję Spółki kanadyjskiej co do przyznania świadczeń w Programach konkretnym pracownikom zatrudnionym w Grupie, w tym Pracownikom Wnioskodawcy. Uprawnienia do uczestnictwa w Programach regulowane są dokumentami korporacyjnymi, przyjętymi na poziomie Grupy. Indywidualne umowy o pracę, zawierane przez Spółkę z Pracownikami, mogą odwoływać się do powyższych dokumentów korporacyjnych, przy czym zamieszczenie takiego odwołania w umowie o pracę lub brak takiego odwołania w jej treści, pozostaje bez wpływu na uprawnienia Pracownika w Programach. Wnioskodawca nie ma wpływu na decyzję Spółki kanadyjskiej co do kontynuacji realizacji Programów w kolejnych latach. Spółka jest obciążana kosztami wydania Akcji w Programach, kosztami wypłacanych Ekwiwalentów Pieniężnych w ramach SOP, kosztami administrowania Programami.

Z uwagi na obowiązujące od 1 stycznia 2018 r. znowelizowane przepisy updof w zakresie opodatkowania świadczeń z tzw. programów motywacyjnych, w tym rozszerzenie ich zastosowania do programów organizowanych przez podmioty spoza Unii Europejskiej, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy zasadnym jest, aby świadczenia uzyskiwane przez jego Pracowników w ramach Programów organizowanych przez spółkę dominującą, tj. Spółkę kanadyjską, podlegały opodatkowaniu jako przychody ze stosunku pracy, deklarowane przez Spółkę w informacji rocznej PIT-11.

Niniejszy wniosek dotyczy skutków podatkowych uczestnictwa Pracowników w Programach w zakresie, w jakim Pracownicy, po upływie okresu restrykcyjnego, uzyskali prawo do swobodnego dysponowania Akcjami po dniu 31 grudnia 2017 r., bądź też zdecydowali się na otrzymanie Ekwiwalentu Pieniężnego.

Wnioskodawca zakłada, że w ramach realizacji Programów Pracownicy będą otrzymywać Akcje i Ekwiwalenty Pieniężne od Spółki kanadyjskiej również w kolejnych latach. W związku z powyższym, wniosek o wydanie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczy zarówno zaistniałego stanu faktycznego, jak również zdarzenia przyszłego.

Pismem z dnia 10 września2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.436.2020.1.MG wezwano Spółkę do uzupełnienia wniosku poprzez:

1.  Doprecyzowanie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych poprzez jednoznaczne wskazanie:
    1.  Czy uczestnictwo pracowników Spółki w Programach motywacyjnych organizowanych przez spółkę z siedzibą w Kanadzie faktycznie nie wynika z umów o pracę lub innych uregulowań prawnych obowiązujących w Spółce, a dotyczących wynagradzania pracowników (np. Regulamin Pracy, Wynagradzania, czy inne akty prawne dotyczące zawieranych umów o pracę)? W opisie stanu faktycznego Spółka wskazała bowiem, że: „(\`(...)\`) Indywidualne umowy o pracę, zawierane przez Spółkę z Pracownikami, mogą odwoływać się do powyższych dokumentów korporacyjnych, przy czym zamieszczenie takiego odwołania w umowie o pracę lub brak takiego odwołania w jej treści, pozostaje bez wpływu na uprawnienia Pracownika w Programach”. Co oznacza sformułowanie „odwołanie się”? Organ prosi o szczegółowe wyjaśnienie tego elementu stanu faktycznego.
    2.  Czy opcja, o której mowa w ramach programu SOP - stanowi pochodny instrument finansowy, papier wartościowy, czy też inne prawo majątkowe, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym „osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2”?
    3.  Czy opcję pracownicy otrzymywali nieodpłatnie?
    4.  Czy trzy sposoby realizacji opcji, wskazane we wniosku, dotyczyły każdego z pracowników Spółki, czy też wystąpiła sytuacja, że pracownicy Spółki realizowali opcję tylko i wyłącznie poprzez otrzymanie świadczenia pieniężnego?
    5.  Który z podmiotów (Spółka czy Administrator) dokonuje wypłaty świadczenia pieniężnego w sytuacji realizacji opcji poprzez otrzymanie przez pracownika Spółki świadczenia pieniężnego?
    6.  Jeżeli wypłaty świadczenia pieniężnego dokonuje Spółka, to czy wypłaty Spółka dokonuje w swoim imieniu, czy też podmiotu zagranicznego?
    7.  Czy jednostki zastrzeżone, uprawniające do nieodpłatnego nabycia Akcji po upływie czteroletniego okresu restrykcyjnego, o których mowa w Programie PSU - stanowią pochodny instrument finansowy, papier wartościowy, czy też inne prawo majątkowe, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Przeformułowanie pytania Nr 1 zawartego we wniosku, tak oby odnosiło się ono także do spoczywających na Spółce obowiązków płatnika czy też obowiązków informacyjnych, związanych z uczestnictwem pracowników Spółki w Programach, ponieważ tak sformułowane pytanie nie dotyczy indywidualnej sprawy Spółki jako płatnika, występującego z wnioskiem o wydanie interpretacji w swojej indywidualnej sprawie, natomiast dotyczy tylko i wyłącznie obowiązków pracowników Spółki jako podatników.
3.  Doprecyzowanie stanowiska Spółki odnośnie ponownie sformułowanego pytania Nr 1. W piśmie z dnia 17 września 2020 r. Spółka m.in. wskazała, że:
    1.  Uczestnictwo Pracowników Spółki w Programach motywacyjnych organizowanych przez spółkę z siedzibą w Kanadzie nie wynika z umów o pracę lub innych uregulowań prawnych obowiązujących w Spółce, tj. ani z regulaminu pracy, ani z regulaminu wynagradzania. Jak wskazano we wniosku, uprawnienia Pracowników do uczestnictwa w tych Programach regulowane są dokumentami, przyjętymi na poziomie Grupy kapitałowej X, przez podmioty inne niż Spółka. Uprawnienia te nie są zatem regulowane przez regulamin pracy bądź regulamin wynagradzania obowiązującym w Spółce, ani przez indywidualne umowy o pracę Pracowników. Spółka nie ma również wpływu na decyzję Pracownika co do tego czy skorzysta z możliwości uzyskania świadczeń w poszczególnych Programach motywacyjnych (nabycie/objęcie Akcji, otrzymanie Ekwiwalentu Pieniężnego). Informacja o Programach znajduje się w dokumentach korporacyjnych m.in. tzw. Podręczniku „(…)”, który ma charakter informacyjny i jest dokumentem przygotowanym przez Y INC. Podręcznik zawiera m.in. informacje o misji Grupy jako takiej, zasadach etyki, zasadach współpracy z podmiotami zewnętrznymi, obowiązujących w spółkach w Grupie, a także informację o funkcjonujących w Grupie różnych Programach. W przeszłości niektóre indywidualne umowy o pracę, zawierane przez Spółkę z Pracownikami, mogły przywoływać w określonym zakresie dokumenty korporacyjne, w tym ww. Podręcznik. Jednakże przywołanie nie odnosiło się do Programów motywacyjnych opisanych we wniosku. Spółka podkreśla, że sam fakt przywołania Podręcznika nie wiązał się jakimkolwiek zobowiązaniem dla Spółki do zapewniania jakichkolwiek świadczeń na rzecz Pracownika w związku z jego przystąpieniem do Programów, opisanych we wniosku. Obowiązujące umowy o pracę nie odwołują się do tego dokumentu informacyjnego.
    2.  Zdaniem Wnioskodawcy, przyznane opcje stanowią „inne prawa majątkowe”, o których mowa w powołanym fragmencie art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczą o tym następują cechy tych opcji, wskazane we wniosku w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:
        *   w opcjach tych inkorporowane jest prawo do zakupu w przyszłości Akcji Spółki kanadyjskiej po cenie rynkowej obowiązującej w dniu otrzymania opcji,
        *   opcje nie są przedmiotem obrotu na rynku finansowym,
        *   przed upływem okresu restrykcyjnego nie jest możliwe zbycie lub zamiana opcji. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy przyznane opcje nie stanowią instrumentów finansowych, wskazanych w pytaniu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, tj. pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, oraz papierów wartościowych, zdefiniowanych w art. 3 pkt 1 lit. b tej ustawy.Jak bowiem stanowi art. 1 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ustawa reguluje zasady, tryb i warunki podejmowania i prowadzenia działalności w zakresie obrotu instrumentami finansowymi, prawa i obowiązki podmiotów uczestniczących w tym obrocie oraz wykonywanie nadzoru w tym zakresie. Tym samym, skoro opcje przyznane Pracownikom nie są przedmiotem obrotu na rynku finansowym, nie mogą stanowić instrumentów, o których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi.
    3.  Pracownicy otrzymali opcje nieodpłatnie.
    4.  Zgodnie z zasadami programu SOP, Pracownikom przysługuje prawo wyboru sposobu realizacji opcji. Wszystkie dostępne trzy sposoby realizacji opcji zostały opisane w treści Wniosku, i to Pracownik decyduje, który sposób realizacji opcji wybiera. W trakcie trwania Programów Pracownik może sukcesywnie dokonywać realizacji opcji w ramach przyznanych transz, mając możliwość wyboru innego sposobu realizacji opcji dla każdej transzy. Spółka nie ma wpływu na decyzję Pracownika co do sposobu realizacji opcji. Realizacja opcji dokonywana jest za pośrednictwem Administratora, w związku z czym Spółka nie posiada wiedzy który sposób realizacji opcji został wybrany przez Pracownika. Na potrzeby wniosku, Spółka wnosi o przyjęcie, że w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym występują sytuacje, gdy Pracownik zdecydował się wyłącznie na realizację opcji poprzez otrzymanie świadczenia pieniężnego (Ekwiwalentu Pieniężnego, jak zdefiniowano we wniosku).
    5.  Wypłaty świadczenia pieniężnego (Ekwiwalentu Pieniężnego, jak zdefiniowano we wniosku) dokonuje Administrator Programu. Administratorem Programu, jak wskazano we wniosku, jest podmiot z siedzibą w Kanadzie, działający na zlecenie Spółki kanadyjskiej.
    6.  Odpowiedź na to pytanie została udzielona przy odpowiedzi na pytanie Nr 5.
    7.  Zdaniem Wnioskodawcy, przyznane jednostki zastrzeżone PSU stanowią „inne prawa majątkowe”, o których mowa w powołanym fragmencie art. 24 ust. 11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczą o tym następują cechy PSU, wskazane we wniosku w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:
        *   w PSU inkorporowane jest prawo do nieodpłatnego nabycia w przyszłości Akcji Spółki kanadyjskiej,
        *   PSU nie są przedmiotem obrotu na rynku finansowym,
        *   przed upływem okresu restrykcyjnego nie jest możliwe zbycie lub zamiana PSU. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy przyznane PSU nie stanowią instrumentów finansowych, wskazanych w pytaniu Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, tj. pochodnych instrumentów finansowych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, oraz papierów wartościowych, zdefiniowanych w art. 3 pkt 1 lit. b tej ustawy.Jak bowiem stanowi art. 1 ust. 1 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ustawa reguluje zasady, tryb i warunki podejmowania i prowadzenia działalności w zakresie obrotu instrumentami finansowymi, prawa i obowiązki podmiotów uczestniczących w tym obrocie oraz wykonywanie nadzoru w tym zakresie. Tym samym, skoro PSU przyznane Pracownikom nie są przedmiotem obrotu na rynku finansowym, nie mogą stanowić instrumentów, o których mowa w ustawie o obrocie instrumentami finansowymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Programy SPP, SOP i PSU, w zakresie, w jakim następuje faktyczne nabycie/objęcie Akcji Spółki kanadyjskiej, spełniają definicję programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, a tym samym, nabycie/objęcie Akcji Spółki kanadyjskiej przez Pracowników nie skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika podatku PIT ani obowiązków informacyjnych?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym do momentu odpłatnego zbycia Akcji Spółki kanadyjskiej uzyskanych w Programach SPP, SOP i PSU, uczestnictwo Pracowników w tych Programach nie skutkuje powstaniem przychodu/dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT i w konsekwencji na Wnioskodawcy na żadnym etapie realizacji Programów nie ciążą obowiązki płatnika podatku PIT ani obowiązki informacyjne?
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku, gdy w ramach Programu SOP Pracownik zdecyduje się na otrzymanie Ekwiwalentu Pieniężnego w miejsce faktycznego nabycia Akcji, powstanie po jego stronie przychód z tzw. innych źródeł, a na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika podatku PIT ani obowiązki informacyjne?
4.  Czy w przypadku, gdy w związku z uczestnictwem Pracowników w Programach SPP, SOP i PSU Wnioskodawca, jako płatnik, rozpoznał po stronie Pracowników dodatkowy przychód ze stosunku pracy, zadeklarowany następnie w informacji rocznej PIT-11, Wnioskodawca jest uprawniony do złożenia korekty informacji PIT-11 poprzez wyłączenie powyższej kwoty z łącznej kwoty przychodów ze stosunku pracy?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Programy SPP, SOP i PSU, w zakresie, w jakim następuje faktyczne nabycie/objęcie Akcji Spółki kanadyjskiej spełniają definicję programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, a tym samym, nabycie/objęcie Akcji Spółki kanadyjskiej przez Pracowników nie skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika podatku PIT ani obowiązków informacyjnych.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, do momentu odpłatnego zbycia Akcji uczestnictwo Pracowników w Programach SPP, SOP i PSU nie skutkuje powstaniem przychodu/dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem konsekwencji na Wnioskodawcy na żadnym etapie realizacji Motywacyjnego nie ciążą obowiązki płatnika podatku PIT ani informacyjne.
3.  Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy w ramach Programu SOP zdecyduje się na otrzymanie Ekwiwalentu Pieniężnego w miejsce faktycznego nabycia Akcji, powstanie po jego stronie przychód z tzw. innych źródeł, a na Wnioskodawcy nie ciążą obowiązki płatnika podatku PIT ani obowiązki informacyjne.
4.  Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy w związku z uczestnictwem Pracowników w Programach SPP, SOP i PSU Wnioskodawca, jako płatnik, rozpoznał po stronie Pracowników dodatkowy przychód ze stosunku pracy, zadeklarowany następnie w informacji rocznej PIT-11, Wnioskodawca jest uprawniony do złożenia korekty informacji PIT-11 poprzez wyłączenie powyższej kwoty z łącznej kwoty przychodów ze stosunku pracy.

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 1:

Zgodnie z art. 11 ust. 1 updof przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a updof, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych. W myśl art. 17 ust. lab pkt 1 updof, przychód z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W konsekwencji, przychody związane z nabyciem (objęciem) czy też późniejszym zbyciem akcji podlegają opodatkowania w ramach przychodów z kapitałów pieniężnych. Powyższy wniosek potwierdzają regulacje szczególne, zawarte w art. 24 ust. 11-12a updof, dotyczące opodatkowania świadczeń uzyskiwanych w związku z uczestnictwem w programach motywacyjnych opartych o akcje spółek akcyjnych.

Zgodnie z art. 24 ust. 11 updof jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

*   spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,

*   spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Zgodnie z art. 24 ust. 11a updof, dochodem z odpłatnego zbycia akcji, o których mowa w ust. 11, jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38.

Zgodnie z art. 24 ust. 11b updof przez program motywacyjny, o którym mowa w ust. 11, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

1.  spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13, albo
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt 1 lub 2.

Jak stanowi art. 24 ust. 12a updof, powołane wyżej przepisy ust. 11-11b mają zastosowanie do dochodu uzyskanego przez osoby uprawnione z tytułu objęcia lub nabycia akcji spółek akcyjnych, których siedziba lub zarząd znajduje się na terytorium państwa członkowskiego Unii Europejskiej, państwa należącego do Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwa, z którym Rzeczpospolita Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Podsumowując, na gruncie updof program motywacyjny to program, który spełnia następujące warunki:

1.  jest to system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez spółkę akcyjną lub spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w stosunku do spółki,
2.  akcje są obejmowane lub nabywane przez osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę (art. 12 updof) lub osoby uzyskujące świadczenia w ramach działalności wykonywanej osobiście (art. 13 updof),
3.  obejmowane lub nabywane akcje są akcjami spółki, z którą uczestników programu łączy stosunek określony w art. 12 lub art. 13 updof, bądź są akcjami spółki dominującej w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 updof,
4.  w ramach programu uczestnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje spółki wskazanej w pkt 3), przy czym następuje to:
    *   bezpośrednio lub
    *   w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 89) lub realizacji innych praw majątkowych,
5.  przyznane akcje są akcjami spółki akcyjnej mającej siedzibę na terytorium Unii Europejskiej lub Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub w kraju, z którym Polska zawarła umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie wyżej warunki są spełnione w odniesieniu do Programów, w zakresie w jakim Pracownicy Wnioskodawcy faktycznie otrzymują Akcje Spółki kanadyjskiej.

Warunek nr 1 - tryb przyjęcia programu motywacyjnego przez organ spółki akcyjnej

Spółka kanadyjska działa w formie prawnej spółki akcyjnej prawa kanadyjskiego. Spółka kanadyjska jest spółką dominującą wobec Wnioskodawcy.

Programy są systemami wynagradzania, tworzonymi w celu motywacji, gratyfikacji i retencji osób zatrudnionych w Grupie.

Regulaminy Programów zostały przyjęte na mocy decyzji zarządu Spółki kanadyjskiej (Board of Directors).

Wprowadzenie Programów przez Board of Directors odbyło się w oparciu o przepisy korporacyjne obowiązujące w Spółce kanadyjskiej oraz przepisy kanadyjskiego prawa handlowego. To właśnie powyższe regulacje nadają Board of Directors pełnię kompetencji do przyjmowania programów opartych o akcje, w tym Programów, których dotyczy niniejszy wniosek. Co istotne, na gruncie przepisów prawa kanadyjskiego, wprowadzenie i realizacja Programów nie wymaga podjęcia przez walne zgromadzenie akcjonariuszy dodatkowej uchwały o utworzeniu Programów.

Wnioskodawca uważa, że powyższy tryb przyjęcia Programów, odpowiadający w skutkach prawnych udzieleniu przez walne zgromadzenie wspólników zgody na utworzenie Programów, mieści się w pojęciu „systemu wynagradzania utworzonego na podstawie uchwały walnego zgromadzenia”.

Sformułowanie „system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia” należy interpretować poprzez uwzględnienie celu wprowadzenia regulacji art. 24 ust. 11-12a updof. Zagraniczne systemy prawne nie są identyczne z systemem polskim i mogą przewidywać tryb przyjęcia programu motywacyjnego odmienny od realiów obowiązujących w Polsce. Jest zatem oczywiste, że gdyby ustawodawca zamierzał zawęzić definicję programów motywacyjnych do programów przyjmowanych przez organ o nazwie „walne zgromadzenie”, to definicji tej nie spełniłby żaden program organizowany przez podmioty z siedzibą poza terytorium Polski, w których zarówno nazwy organów, jak też rozkład kompetencji pomiędzy tym organami, różni się od treści odpowiednich przepisów polskiego kodeksu spółek handlowych. W takim przypadku zbędny byłby art. 24 ust. 12a updof, który rozszerza stosowanie art. 24 ust. 11-11b również na programy, w których dochodzi do nabycia akcji spółek zagranicznych.

Warto w tym miejscu przytoczyć tezy zawarte w wyroku NSA z 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1665/10, w którym wskazano, że (cyt.:) „Trafnie zauważa Sąd pierwszej instancji, że konstatacja, iż przy redagowaniu przywoływanego zapisu prawnego posłużono się sformułowaniem „uchwała walnego zgromadzenia” nie jest wystarczającym argumentem pozwalającym przyjąć, jakoby przepis ten dotyczył wyłącznie spółek prawa polskiego. Podatkowy organ interpretacyjny w wydanej interpretacji, jak również w skardze kasacyjnej nie wykazał bowiem, że „uchwała walnego zgromadzenie” jest oryginalnym, specyficznym i charakterystycznym wyłącznie dla polskiego porządku prawnego terminem z zakresu prawa spółek handlowych. Podnieść natomiast należy, że w omawianym zapisie prawnym nie ma odwołania do jakichkolwiek regulacji polskiego prawa polskiego, na przykład poprzez przywołanie Kodeksu spółek handlowych (Ksh)”.

Co prawda powyższy wyrok został wydany w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2011 r., niemniej NSA wyraźnie wskazuje w nim, że pojęcie „uchwała walnego zgromadzenia” powinno być interpretowane w znacznie szerzej niż uchwała walnego zgromadzenia podjęta na podstawie przepisów polskiego kodeksu spółek handlowych.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, analizowany warunek spełniają również zagraniczne programy motywacyjne utworzone przez organ/organy spółki zagranicznej w trybie wynikającym z przepisów obowiązujących w kraju siedziby spółki. Przyjęcie odmiennej interpretacji mogłoby doprowadzić do nierównego traktowania polskich podatników, którzy uczestniczą w programie preferencyjnego nabycia akcji spółek polskich oraz spółek z siedzibą w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej/Europejskiego Obszaru Gospodarczego lub państwach, z którymi Polska podpisała umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Wniosek ten potwierdza również interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”), nr 0112-KDIL3-3.4011.230.2019.2.AM z dnia 24 lipca 2019 r., w której DKIS stwierdził, iż (cyt.:) „W ramach Programów Motywacyjnych Wnioskodawca faktycznie nabywa akcje Spółki Amerykańskiej bezpośrednio (w przypadku C i B) bądź w wyniku realizacji prawa z opcji (w przypadku A). Wnioskodawca wskazał również, że Programy Motywacyjne stanowią system wynagradzania pracowników. Jednocześnie wyjaśnił, że Programy motywacyjne zostały utworzone na podstawie procedury prawnej analogicznej w polskich realiach do uchwały walnego zgromadzenia wspólników (w oparciu o zgodę Board of Directors Spółki Amerykańskiej). Tym samym można uznać, że Programy Motywacyjne będące przedmiotem wniosku zostały utworzone na podstawie uchwały walnego zgromadzenia Spółki Amerykańskiej (podkreślenie Wnioskodawcy)”.

Tym samym, DKIS zgodził się ze stanowiskiem, że zagraniczny plan akcyjny/opcyjny przyjęty przez organ zarządzający spółki dominującej, określony jako Board of Directors, w procedurze analogicznej w skutkach prawnych do podjęcia uchwały walnego zgromadzenia wspólników, jest programem motywacyjnym w rozumieniu updof.

Warunek nr 1 w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym zdaniem Wnioskodawcy jest zatem spełniony.

Warunek nr 2 - osoby obejmujące/nabywające akcje

Pracownicy, jako uczestnicy Programu, są osobami zatrudnionymi u Wnioskodawcy na podstawie umowy o pracę i otrzymują od Wnioskodawcy świadczenia z tytułu określonego w art. 12 ust. 1 updof (stosunek pracy).

Warunek nr 2 w stosunku do Pracowników w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym jest zatem spełniony.

Warunek nr 3 - akcje obejmowane lub nabywane w ramach programu motywacyjnego.

Akcje obejmowane lub nabywane przez Pracowników w ramach Programu stanowią Akcje Spółki kanadyjskiej, będącej spółką dominującą w rozumieniu przepisów o rachunkowości w stosunku do Wnioskodawcy, od którego Pracownicy uzyskują świadczenia i inne należności z tytułu określonego w art. 12 ust. 1 updof (stosunek pracy).

Warunek nr 3 w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym jest zatem spełniony.

Warunek nr 4 - faktyczne objęcie lub nabycie akcji

Ustawodawca dopuszcza dwa alternatywne modele nabycia akcji:

*   bezpośrednie nabycie akcji,

*   nabycie akcji w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych.

W odniesieniu do Programu SPP Pracownicy bezpośrednio nabywają Akcje, stając się akcjonariuszami Spółki kanadyjskiej.

W przypadku Programu PSU nabycie Akcji następuje w drodze realizacji PSU, czyli jest to model, w którym dochodzi do pośredniego nabycia Akcji.

PSU, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, nie są Akcjami, nie są przedmiotem obrotu na rynku finansowym i przed upływem okresu restrykcyjnego nie jest możliwe ich zbycie lub zamiana na instrument finansowy, są generowane wyłącznie na potrzeby realizacji Programu. Jednocześnie, PSU stanowią uprawnienie Pracownika do warunkowego, nieodpłatnego otrzymania Akcji od Spółki kanadyjskiej, a zatem są uprawnieniem o charakterze majątkowym. Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnia wniosek, że nieodpłatne nabycie Akcji przez Pracowników, dokonane w ten sposób, że nabycie następuje w wyniku realizacji warunkowego uprawnienia zawartego w PSU, mieści się w pojęciu nabycia Akcji w wyniku realizacji praw majątkowych.

W odniesieniu do Programu SOP, który jest rozliczany poprzez odpłatne nabycie Akcji przez Pracowników, Pracownicy stają się akcjonariuszami Spółki kanadyjskiej.

Warunek nr 4 w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym jest zatem spełniony.

Warunek nr 5 - kraj lokalizacji siedziby spółki akcyjnej.

Spółka kanadyjska ma siedzibę w Kanadzie. Kanada jest państwem związanym z Polską umową o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Warunek nr 5 w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym jest zatem spełniony.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy Programy w zakresie, w jakim następuje faktyczne nabycie/objęcie Akcji Spółki kanadyjskiej, spełniają definicję programu motywacyjnego, o którym mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, a tym samym, nabycie/objęcie Akcji Spółki kanadyjskiej przez Pracowników nie skutkuje powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązków płatnika podatku PIT ani obowiązków informacyjnych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 2:

Zgodnie z powołanym wyżej art. 24 ust. 11 updof, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

1.  spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13,
2.  spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13

\- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

Tym samym, w przypadku objęcia lub nabycia akcji w ramach programu motywacyjnego, spełniającego warunki określone w art. 24 ust. 11-12a updof, wolą ustawodawcy następuje odroczenie momentu powstania przychodu do momentu odpłatnego zbycia akcji. W efekcie, uzyskany dochód z akcji podlega opodatkowaniu jako uzyskany w ramach źródła kapitały pieniężne, o którym mowa w art. 17 updof.

Sposób opodatkowania dochodów ze zbycia papierów wartościowych określa art. 30b ust. 1 oraz ust. 6 updof, zgodnie z którymi:

*   od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu,

*   po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 1, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych i obliczyć należny podatek dochodowy.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że na Pracowniku, jako podatniku osiągającym dochody (straty) z odpłatnego zbycia Akcji otrzymanych od Spółki kanadyjskiej, ciąży obowiązek (i) samodzielnego zadeklarowania dochodów (strat) z tego tytułu w rocznym zeznaniu podatkowym oraz (ii) samodzielnej zapłaty podatku wynikającego z tego zeznania.

Jednocześnie, żaden z przepisów updof nie nakłada na polskiego pracodawcę obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy w zakresie dochodów uzyskanych przez jego pracowników z tytułu uczestnictwa w zagranicznych programach motywacyjnych. Brak jest też przepisów, które w powyższych okolicznościach zobowiązują polskiego pracodawcę do sporządzenia imiennej informacji podatkowej w zakresie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników w ramach tych programów (PIT-11 lub PIT-8C).

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w pismach DKIS. Tytułem przykładowo, w interpretacji z 22 marca 2019 r., sygn. 0114-KDIP3-2.4011.36.2019.2.JG1, DKIS wskazał, że: „Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powołane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że w związku z uczestnictwem w Programach Motywacyjnych przychód podlegający opodatkowaniu powstanie po stronie Uczestników Programów Motywacyjnych w momencie odpłatnego zbycia nabytych (objętych) przez pracowników w ramach programów motywacyjnych akcji, zgodnie z art. 24 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Uzyskany przychód należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z uczestnictwem pracowników w Programach Motywacyjnych na polskich Spółkach nie ciążą obowiązki płatnika w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Spółka wskazuje ponadto, że nie ciążą na Spółce obowiązki płatnicze oraz obowiązki informacyjne również z tego powodu, że na żadnym z etapów Programu motywacyjnego Pracownicy nie uzyskują od Spółki bądź Spółki kanadyjskiej świadczeń kwalifikowanych jako wynagrodzenie za pracę.

Z ogólnej definicji przychód ze stosunku pracy wynika, że za tego rodzaju przychody uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z kolei stosownie do art. 31 updof, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast zgodnie z art. 39 ust. 1 updof zakłady pracy są obowiązane przesłać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru.

Mając na uwadze powyższe, a w szczególności powołany art. 31 updof, należy podkreślić, że przepis ten dotyczy:

*   przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy uzyskiwanych od zakładów pracy oraz

*   zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy.

Art. 12 ust. 1 updof nie wymienia jako przychody ze stosunku pracy świadczeń uzyskiwanych w ramach zagranicznych programów motywacyjnych opartych o akcje. Tym samym, aby można mówić o przychodzie ze stosunku pracy określonym w art. 12 ust. 1 updof, otrzymanie świadczeń przez Pracowników w ramach Programów musiałoby pozostawać w ścisłym związku z wypełnianiem przez nich obowiązków w ramach stosunku pracy zawartego ze Spółką.

Taka okoliczność jednakże nie ma miejsca w opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym o czym świadczą następujące przesłanki:

*   Pracownicy Spółki uczestniczą w Programach tworzonych przez podmiot odrębny od Wnioskodawcy, tj. przez Spółkę kanadyjską, nie będącą ich pracodawcą,

*   uprawnienia do uczestnictwa w Programach regulowane są dokumentami korporacyjnymi, przyjętymi na poziomie Grupy,

*   indywidualne umowy o pracę, zawierane przez Spółkę z Pracownikami, mogą co prawda odwoływać się do powyższych dokumentów korporacyjnych, ale zamieszczenie takiego odwołania w umowie o pracę lub brak takiego odwołania w jej treści, pozostaje bez wpływu na uprawnienie Pracownika do uczestnictwa w Programach,

*   Spółka nie ma wpływu na decyzję Spółki kanadyjskiej co do przyznania Akcji/PSU/opcji Pracownikom,

*   podmioty pełniące funkcję Administratora Programów działają na zlecenie Spółki kanadyjskiej, a nie na zlecenie Spółki.

Podsumowując, zdaniem Spółki, do momentu odpłatnego zbycia Akcji uczestnictwo Pracowników w Programach nie skutkuje powstaniem przychodu/dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem PIT i, w konsekwencji, na Spółce na żadnym etapie realizacji Programów Motywacyjnych nie ciążą obowiązki płatnika podatku PIT ani obowiązki informacyjne.

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 3:

W jednym z wariantów rozliczenia Programu SOP, Pracownicy, zamiast otrzymania Akcji, mogą otrzymać Ekwiwalent Pieniężny. Zdaniem Spółki, w takim przypadku nie będzie możliwe opodatkowanie Ekwiwalentu Pieniężnego na zasadach przewidzianych dla dochodów z Akcji uzyskanych w ramach programów motywacyjnych, o których mowa w art. 24 ust. 11 updof.

W opinii Spółki, należy zatem odwołać się do ogólnej definicji przychodów rozumianych jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 updof za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Zdaniem Spółki moment otrzymania opcji jest zdarzeniem neutralnym podatkowo w PIT, gdyż nie skutkuje powstaniem wymiernej korzyści majątkowej po stronie Pracowników. Opcje są generowane wyłącznie na potrzeby realizacji Programu, nie są przedmiotem obrotu na giełdzie, nie mogą być przedmiotem zbycia na rzecz innego Pracownika/innej osoby, dopiero w momencie realizacji opcji Pracownik uzyskuje konkretną korzyść finansową (Ekwiwalent Pieniężny), a na moment przyznania opcji Pracownik nie ma gwarancji, że ww. korzyść zostanie faktycznie uzyskana, bowiem opcje są wyłącznie warunkowym prawem do otrzymania świadczenia pieniężnego, opartego o wartość Akcji Spółki kanadyjskiej.

W związku z powyższym, przychód dla Pracowników powstanie dopiero na moment otrzymania Ekwiwalentu Pieniężnego.

W pierwszej kolejności należy zatem rozważyć czy w związku z faktem, że Spółka jest obciążana kosztami Ekwiwalentu Pieniężnego, ale ma to miejsce w ramach Programu zorganizowanego przez inny podmiot (Spółkę kanadyjską), uzyskany z tego tytułu przychód stanowi przychód ze stosunku pracy, czy też przychód z tzw. innych źródeł.

Jak wykazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 3, sam fakt uczestnictwa pracownika w zagranicznym planie akcyjnym nie oznacza automatycznie, że świadczenia uzyskane w tym planie stanowią dla pracownika przychód ze stosunku pracy. To, czy dane przysporzenie mieści się w zakresie przychodu ze stosunku pracy, zależy od okoliczności towarzyszących powstaniu tego przysporzenia. Istotne jest bowiem, że przychód ze stosunku pracy stanowi rodzaj wynagrodzenia należnego od pracodawcy za wykonaną pracę, wynikający z przepisów Kodeksu pracy, umowy o pracę lub innych aktów prawa pracy.

Zdaniem Spółki, aby można mówić o przychodzie ze stosunku pracy, otrzymanie Ekwiwalentu Pieniężnego przez Pracowników musiałoby pozostawać w ścisłym związku z wypełnianiem przez nich obowiązków w ramach stosunku pracy zawartego z Pracodawcą. Taka okoliczność nie ma jednakże miejsca, gdyż:

*   Pracownicy Spółki otrzymują prawo do uczestnictwa w Programie od odrębnego podmiotu, niebędącego ich pracodawcą,

*   warunki uczestnictwa w Programie nie stanowią elementu umowy o pracę, nie wynikają z regulaminów wynagradzania i pracy, obowiązujących w Spółce, bądź z innych aktów prawa pracy przyjętych przez Pracodawcę,

*   warunkiem do otrzymania opcji i ich realizacji nie jest fakt zatrudnienia w Spółce, ale pozostawanie w zatrudnieniu w jednej ze spółek z grupy,

*   Spółka nie ma wpływu na decyzję Spółki kanadyjskiej co do przyznania opcji Pracownikom, gdyż opcje przyznawane są według kryteriów określonych przez Spółkę kanadyjską.

W związku z powyższym, wartość wypłaconych Ekwiwalentów Pieniężnych, których koszt jest refakturowany na Spółkę, nie stanowi dla Pracowników przychodów ze stosunku pracy, lecz jest przychodem z innych źródeł.

To zaś oznacza, że na Pracowniku, jako podatniku osiągającym przychody z otrzymania Ekwiwalentu Pieniężnego od Spółki kanadyjskiej, ciąży obowiązek samodzielnego zadeklarowania tych dochodów w rocznym zeznaniu podatkowym oraz samodzielnej zapłaty podatku wynikającego z tego zeznania, na zasadach właściwych dla przychodów z innych źródeł.

Jednocześnie, żaden z przepisów updof nie nakłada na polskiego pracodawcę obowiązku poboru zaliczki na podatek dochodowy w zakresie przychodów z innych źródeł, uzyskiwanych przez jego pracownika od podmiotu zagranicznego. Brak jest też przepisów, które w powyższych okolicznościach obligowałyby polskiego pracodawcę do sporządzenia imiennej informacji podatkowej (PIT-11 lub PIT-8C).

Uzasadnienie stanowiska Spółki w zakresie pytania nr 4:

Zasady korygowania deklaracji podatkowych określa art. 81 Ordynacji.

Zgodnie § 1 i § 2 powołanego artykułu, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast stosownie do art. 3 pkt 5 Ordynacji, przez deklaracje należy rozumieć również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Powyższe oznacza, że pracodawca, jako płatnik świadczeń ze stosunku pracy, jest uprawniony do złożenia korekty informacji podatkowej PIT-11 jeżeli w następstwie wewnętrznej weryfikacji rozliczeń ustalone zostanie, że informacja PIT-11 zawiera nieprawidłowe dane, mogące mieć wpływ na wymiar zobowiązania podatkowego.

Sformułowany wniosek ma odpowiednie zastosowanie do przypadków, gdy polski pracodawca, w związku z uczestnictwem jego pracownika w zagranicznym programie motywacyjnym, zakwalifikował świadczenia uzyskane przez pracownika jako dodatkowy przychód ze stosunku pracy, podczas gdy świadczenie to powinno zostać zakwalifikowane do innych niż stosunek pracy źródeł przychodów - do przychodów z kapitałów pieniężnych, w rozumieniu art. 17 updof, lub do tzw. innych źródeł w rozumieniu art. 20 updof.

Tym samym, w odniesieniu do przypadków, gdy w związku z uczestnictwem Pracowników w Programach:

*   uzyskany przez Pracowników przychód w Programie, jak wykazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 2 i 3, należy zakwalifikować do źródła innego niż stosunek pracy, tj. do kapitałów pieniężnych lub do przychodów z innych źródeł,

*   Spółka, jako płatnik, rozpoznała po stronie Pracowników dodatkowy przychód ze stosunku pracy, zadeklarowany następnie w informacji rocznej PIT-11,

Spółka jest uprawniona do złożenia korekty informacji PIT-11 poprzez wyłączenie z kwoty przychodów ze stosunku pracy równowartości kwoty, która została pierwotnie nieprawidłowo zakwalifikowana jako przychód ze stosunku pracy.

Jednocześnie, w skorygowanej informacji PIT-11 Spółka powinna wykazać faktyczną kwotę zaliczek pobranych w ciągu roku podatkowego, co umożliwi Pracownikowi odzyskanie ewentualnej nadpłaty w zaliczkach poprzez złożenie korekty zeznania podatkowego za rok, którego dotyczy skorygowany PIT-11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe - w zakresie pytania Nr 1, 2, 3 - jednak z innych względów niż wskazane przez Wnioskodawcę, natomiast w zakresie pytania Nr 4 prawidłowe.

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe, na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

1.  obliczenie,
2.  pobranie,
3.  wpłacenie

\- podatku, zaliczki.

Z kolei płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8 Ordynacji podatkowej, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony, o czym stanowi art. 30 § 1 Ordynacji podatkowej.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Niemniej jednak, w odniesieniu do licznych sytuacji zasada ta została wyłączona przez ustawodawcę przez nałożenie obowiązków płatnika na podmioty wypłacające podatnikowi (stawiające do dyspozycji podatnika) należności stanowiące jego dochody (przychody).

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), wprowadza system poboru podatku przez płatnika w przypadkach wskazanych w Rozdziale 7: „Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników”.

Jak wynika z przepisów przywołanego Rozdziału 7, ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych przez:

*   określenie rodzaju podmiotu dokonującego wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników, przy czym rodzaj podmiotu jest określany poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

*   określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązkach płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). Udzieleniem świadczenia jest przy tym zarówno sytuacja, gdy świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika, jak również sytuacja, gdy świadczenie jest realizowane przez podmiot trzeci, ale jest „zlecane”, „organizowane” przez płatnika (czyli w istocie pochodzi od płatnika).

Stosownie do treści art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Jednocześnie stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b powoływanej ustawy).

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom na podstawie odrębnych przepisów ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy.

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 31 powołanej ustawy, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 38 ust. 1 cytowanej ustawy, płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

Wątpliwości Spółki budzi kwestia, ciążących na Spółce obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych w związku z uczestnictwem pracowników Spółki w Programach Motywacyjnych organizowanych przez podmiot zagraniczny, w odniesieniu do nabycia/objęcia akcji spółki kanadyjskiej, otrzymania świadczenia pieniężnego od organizatora Programu, w wyniku realizacji opcji oraz uprawnienia Spółki do złożenia korekty informacji PIT-11 wystawionych pracownikom Spółki, w związku z możliwością wyłączenia z przychodów ze stosunku pracy przychodów związanych z uczestnictwem pracowników w Programach Motywacyjnych organizowanych przez spółkę kanadyjską.

Spółka wskazała, że niniejszy wniosek dotyczy skutków podatkowych uczestnictwa pracowników w Programach w zakresie, w jakim pracownicy, po upływie okresu restrykcyjnego, uzyskali prawo do swobodnego dysponowania akcjami po dniu 31 grudnia 2017 r., bądź też zdecydowali się na otrzymanie ekwiwalentu pieniężnego.

Wymaga podkreślenia, że o tym, czy świadczenie uzyskiwane przez podatnika jest przychodem ze stosunku pracy, decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem prawnym.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W pierwszej kolejności należy rozważyć, czy pracownicy Spółki otrzymują przedmiotowe świadczenia od Spółki, czy też od innego podmiotu, tj. spółki kanadyjskiej. Obowiązki płatnika po stronie Spółki mogłyby bowiem powstać wyłącznie w odniesieniu do sytuacji udzielania przez Spółkę świadczeń na rzecz swoich pracowników uczestniczących w Programach.

W przedmiotowym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym:

*   Organizatorem Programów Motywacyjnych jest spółka akcyjna z siedzibą w Kanadzie.

*   Administratorem przedmiotowych Programów jest inna spółka kanadyjska, działająca na zlecenie organizatora Programów.

*   Utworzenie i realizacja Programów wynika z decyzji zarządu spółki kanadyjskiej, który posiada pełnię kompetencji do przyjmowania programów opartych o akcje.

*   Uczestnictwo pracowników Spółki w Programach motywacyjnych organizowanych przez spółkę z siedzibą w Kanadzie nie wynika z umów o pracę lub innych uregulowań prawnych obowiązujących w Spółce, tj. ani z regulaminu pracy, ani z regulaminu wynagradzania.

*   Spółka nie ma wpływu na decyzję Spółki kanadyjskiej co do przyznania świadczeń w Programach konkretnym pracownikom zatrudnionym w Grupie, w tym pracownikom Spółki. Uprawnienia do uczestnictwa w Programach regulowane są dokumentami korporacyjnymi, przyjętymi na poziomie Grupy. Spółka nie ma wpływu na decyzję spółki kanadyjskiej co do kontynuacji realizacji Programów w kolejnych latach.

*   Spółka nie ma wpływu na decyzje pracowników co do sposobu realizacji opcji. Realizacja opcji dokonywana jest za pośrednictwem Administratora, w związku z czym Spółka nie posiada wiedzy, który sposób realizacji opcji został wybrany przez pracownika.

*   Wypłaty ekwiwalentu pieniężnego dokonuje Administrator Programu, działający na zlecenie spółki kanadyjskiej.

*   Spółka jest obciążana kosztami wydania Akcji w Programach, kosztami wypłacanych ekwiwalentów pieniężnych w ramach SOP, kosztami administrowania Programami.

W takiej zaistniałej sytuacji nie można stwierdzić, że świadczenia pracowników związane z uczestnictwem w Programach Motywacyjnych są przez nich uzyskiwane od Spółki, jako pracodawcy. W szczególności, przedstawione okoliczności faktyczne sprawy nie dają podstaw do uznania, że spółka kanadyjska realizuje na rzecz pracowników Spółki świadczenia „zlecone”, „zorganizowane” przez Spółkę.

Skoro Spółka nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz pracowników, po stronie Spółki nie powstaną obowiązki płatnika określone w art. 31 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od kwalifikacji podatkowej opisanych we wniosku świadczeń po stronie pracowników Spółki jako podatników, ani obowiązki informacyjne.

W konsekwencji, stanowisko Spółki, według którego w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie powstają po stronie Spółki obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu uczestnictwa pracowników w Programach Motywacyjnych, w ramach których pracownicy nabywają/obejmują akcje spółki kanadyjskiej, jest prawidłowe. Uzasadnienie stanowiska Spółki opiera się jednak na argumencie, który nie decyduje o braku możliwości przypisania realizacji opisanych świadczeń Spółce. Tym samym interpretacja nie zawiera oceny stanowiska Spółki w zakresie dotyczącym wykładni art. 24 ust. 11-11b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odniesieniu do opisanych we wniosku Programów Motywacyjnych.

Prawidłowe jest także stanowisko Spółki, zgodnie z którym, na Spółce nie ciążą obowiązki płatnika oraz obowiązki informacyjne (PIT-11 i PIT-8C), związane z otrzymaniem przez Pracownika ekwiwalentu pieniężnego w miejsce faktycznego nabycia akcji spółki zagranicznej w ramach Programu SOP.

Słusznie twierdzi Spółka, że aby można było mówić o przychodzie ze stosunku pracy, otrzymanie ekwiwalentu pieniężnego przez pracowników Spółki musiałoby pozostawać w ścisłym związku z wypełnianiem przez nich obowiązków w ramach stosunku pracy zawartego ze Spółką, natomiast taka okoliczność nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie, w związku z czym wartość wypłaconych ekwiwalentów pieniężnych, których koszt jest refakturowany na Spółkę, nie stanowi dla pracowników Spółki przychodu ze stosunku pracy.

Przedmiotem niniejszej interpretacji w zakresie pytania Nr 1, 2, 3 jest wyłącznie kwestia istnienia po stronie Spółki obowiązków płatnika oraz obowiązków informacyjnych określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niniejsza interpretacja indywidualna nie rozstrzyga natomiast, czy nabywane/obejmowane przez pracowników Spółki akcje spółka zagranicznej, czy też ekwiwalent pieniężny, są przychodami w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym przychodami z określonych źródeł przychodów. Kwestie te nie są bowiem decydujące dla wyjaśnienia indywidualnej sprawy Spółki i jej obowiązków jako płatnika w zakresie poboru zaliczek na podatek dochodowy i obowiązków informacyjnych.

Wątpliwości Spółki dotyczą również kwestii związanej z uczestnictwem pracowników w Programach, gdzie Spółka jako płatnik, rozpoznała po stronie pracowników dodatkowy przychód ze stosunku pracy, zadeklarowany w informacji rocznej PIT-11, tj. czy Spółka jest uprawniona do złożenia korekty informacji PIT-11 poprzez wyłączenie powyższej kwoty z łącznej kwoty przychodów ze stosunku pracy pracowników.

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast z § 2 tego artykułu wynika, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji.

Z treści art. 81 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych, np. błędnie mogła zostać określona wysokość przychodu bądź dochodu, a także inne dane zawarte w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Jak stanowi art. 2a pkt 5 Ordynacji podatkowej, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy, zestawienia oraz informacje, do których składania obowiązani są , na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Powołane powyżej przepisy znajdują zatem zastosowanie także do korekty ”Informacji o przychodach z innych źródeł oraz o dochodach i pobranych zaliczkach na podatek dochodowy”, tj. informacji PIT-11.

Powyższe zasady mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do sytuacji, gdy w związku z uczestnictwem pracowników w programie motywacyjnym zorganizowanym przez podmiot zagraniczny, pracodawca - polski podmiot, zakwalifikował świadczenia uzyskane przez pracowników od spółki zagranicznej jako dodatkowy przychód ze stosunku pracy, podczas gdy świadczenia te nie stanowią jednak przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. stanowią przykładowo przychód z kapitałów pieniężnych lub przychód z tzw. innych źródeł, a spółka polska (pracodawca) nie jest podmiotem dokonującym opisanych we wniosku świadczeń na rzecz swoich pracowników.

Tym samym, gdy w związku z uczestnictwem pracowników w programach motywacyjnych Spółka, jako płatnik, rozpoznała po stronie pracowników dodatkowy przychód ze stosunku pracy, zadeklarowany następnie w informacji PIT-11, Spółka jest uprawniona do złożenia korekty informacji PIT-11 poprzez wyłączenie z kwoty przychodów ze stosunku pracy równowartości kwoty, która została pierwotnie nieprawidłowo zakwalifikowana jako przychód ze stosunku pracy, wykazując tylko faktycznie osiągnięte wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę. W skorygowanej informacji PIT-11 winny zostać uwzględnione w pełnej wysokości zaliczki faktycznie pobrane przez Spółę. Informacja PIT-11 odzwierciedlać powinna stan faktyczny. Jest to bowiem informacja o pobranych (a nie informacja o należnych) zaliczkach na podatek dochodowy. Sporządzoną korektę informacji PIT-11 wraz z wyjaśnieniem przyczyn jej złożenia Spółka winien przesłać do pracowników oraz do właściwego urzędu skarbowego.

Korekta informacji PIT-11 może nastąpić do momentu przedawnienia zobowiązania podatkowego, którego informacja ta dotyczy.

Jak stanowi art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Istotą przedawnienia uregulowanego w art. 70 ustawy Ordynacja podatkowa jest to, że na skutek upływu czasu zobowiązanie podatkowe wygasa z mocy prawa, zobowiązanie podatkowe bowiem przestaje istnieć. Zatem, zasadniczo korektę informacji PIT-11 można sporządzić za okres 5 lat wstecz, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę stanowisko Spółki odnośnie pytania Nr 4 uznano za prawidłowe w pełni.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych oraz przywołanego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że orzeczenia te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również powołany wyrok dotyczy konkretnej sprawy podatnika, osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, natomiast w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.