Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.448.2019.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-15
Teza: Koszty uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: leasing
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 11 września 2019 r. (data wpływu 18 września 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 27 grudnia 2018 r. Wnioskodawca zawarł umowę leasingu operacyjnego na samochód osobowy z odbiorem w 2019 r., o wartości powyżej 150 tys. zł, który będzie wykorzystywał do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, i jest opodatkowany podatkiem liniowym. Zawarta umowa leasingu operacyjnego zawiera dane niezbędne do konkretyzacji samochodu, tj.: markę, model, rok produkcji 2019, dostawcę, wartość ofertową przedmiotu leasingu, z przyczyn oczywistych brak jest numeru fabrycznego/nadwozia oraz kluczowe parametry umowy leasingu, tj:

1.  okres leasingu - rozumiany tutaj jako okres liczony od dnia 27 grudnia 2018 r. do dnia odpowiadającego dniu zawarcia umowy leasingowej przypadającego w miesiącu następnym po upływie 59 okresów rozliczeniowych od dnia wydania przedmiotu leasingu do używania,
2.  pierwszą opłatę leasingową,
3.  wartość końcową przedmiotu leasingu,
4.  skorygowaną wartość końcową,
5.  ilość opłat leasingowych,
6.  wartość % opłat leasingowych,
7.  walutę umowy,
8.  formę płatności,
9.  rachunek bankowy do uiszczania należności.

Strony ustaliły, że odbiór przedmiotu leasingu nastąpi w terminie do 31 maja 2019 r. Faktycznie odbiór przedmiotu leasingu nastąpił w czerwcu 2019 r. Realizując zawartą umowę leasingu finansujący zakupił od dostawcy przedmiot leasingu - w związku z czym w oparciu o dokumenty sprzedaży otrzymane od dostawcy - w dokumencie uzupełniającym z 26 czerwca 2019 r. do umowy leasingu z dnia 27 grudnia 2018 r. ustalił i wskazał kupującemu:

1.  dane techniczne/ numer nadwozia,
2.  ostateczny podstawowy okres umowy, tu od 27 grudnia 2018 r. do 27 czerwca 2024 r.,
3.  wartość przedmiotu leasingu,
4.  harmonogram określający kwotową wysokość miesięcznych opłat leasingowych oraz terminy wymagalności tych opłat,
5.  ostateczną wysokość pierwszej opłaty leasingowej,
6.  wysokość wartości końcowej,
7.  skorygowaną wartość końcową do umowy leasingu.

W ocenie finansującego i korzystającego jest to uzupełnienie w celu realizacji zawartej umowy leasingu i nie stanowi ono zmiany samej umowy leasingu operacyjnego z dnia 27 grudnia 2018 r. Parametry dokumentu uzupełniającego są generalnie zgodne z parametrami umowy leasingowej, zaś pozostałe dane mają charakter uzupełniający. Ze względu na opóźnienie w odbiorze przedmiotu leasingu przesunięciu uległa data wymagalności miesięcznych opłat leasingowych, a przy tej samej kwocie miesięcznej opłaty leasingowej korekcie uległa część stała i odsetkowa opłaty. Końcowo niewielkiemu zwiększeniu uległa skorygowana wartość końcowa przedmiotu leasingu.

Sama wysokość miesięcznych oraz łącznych opłat leasingowych dla korzystającego pozostała taka sama i nie ma wpływu na wysokość kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w zaistniałym stanie faktycznym w związku z podpisaniem umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego przed dniem 1 stycznia 2019 r. i dokumentu uzupełniającego z dnia 26 czerwca 2019 r., Wnioskodawca będzie uprawniony stosować do kwalifikacji kosztów w postaci opłat leasingowych przepisy ustawy zmienianej w art. 1 (art. 8 pkt 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159), czyli ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z podpisaniem umowy leasingu operacyjnego samochodu osobowego przed dniem 1 stycznia 2019 r. będzie On zobowiązany stosować do leasingu przepisy ustawy zmienianej w art. 1 (art. 8 pkt 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159; dalej: „Ustawa”) - czyli ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - w brzmieniu obowiązującym do końca 2018 r.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. Ustawy, do umów leasingu, najmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze dotyczących samochodu osobowego zawartych przed dniem 1 stycznia 2019 r. stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 ustawy, w brzmieniu dotychczasowym. Jednocześnie, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu ww. Ustawy, do umów, o których mowa w ust. 1, zmienionych lub odnowionych po dniu 31 grudnia 2018 r. stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą Ustawą.

Jak wynika z powyższego przepisu przejściowego, w przypadku zawarcia przez podatnika umowy leasingu, umowy najmu, umowy dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze dotyczącej samochodu osobowego przed dniem 1 stycznia 2019 r., podatnik w zakresie kwalifikacji podatkowej zawartej umowy jest obowiązany stosować przepisy obowiązujące w tym zakresie w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych do końca 2018 r. Gdyby natomiast umowa leasingu, umowa najmu, umowa dzierżawy lub inna umowa o podobnym charakterze dotycząca samochodu osobowego została zawarta przez podatnika po dniu 31 grudnia 2018 r., podatnik jest zobowiązany stosować do tej umowy odpowiednio przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą, czyli obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. Zatem, w przypadku podpisania umowy leasingu do końca 2018 r., w stosunku do takiej umowy znajdą zastosowanie zasady rozliczania kosztów podatkowych na podstawie przepisów obowiązujących do końca 2018 r. Jedynie zmiana lub odnowienie umowy leasingu spowoduje, że z datą takiej czynności podatnik będzie zobowiązany stosować już nowe przepisy, określone w art. 8 ust. 2 ustawy zmieniającej. Umowa leasingu samochodu osobowego zawarta w dniu 27 grudnia 2018 r. - nie została zmieniona lub odnowiona po 31 grudnia 2018 r. (jedynie uzupełniona), dlatego nie ma do niej zastosowania art. 8 ust. 2 Ustawy.

W ocenie Wnioskodawcy dokument uzupełniający z dnia 26 czerwca 2019 r., nie jest zmianą, czy odnowieniem umowy - a jest to uzupełnienie samej umowy w celu możliwości jej wykonania i nie stanowi on zmiany samej umowy leasingu operacyjnego z dnia 27 grudnia 2018 r.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro umowa leasingu została podpisana przed dniem 1 stycznia 2019 r., a w konsekwencji zawarcie umowy leasingu, na podstawie której Wnioskodawca używać będzie samochód, nastąpiło w terminie wskazanym w ust. 1 powołanego wyżej art. 8 Ustawy, to zdaniem Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, że do umowy leasingu zawartej w dniu 29 grudnia 2018 r. należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2018 r. Dla oceny daty zawarcia tej umowy nie będzie mieć także znaczenia data wydania samochodu. Skoro bowiem wydanie przedmiotu umowy leasingu nie jest elementem kluczowym zawarcia samej umowy leasingu, to warunek art. 8 ust. 1 Ustawy będzie spełniony w odniesieniu do umów leasingu, pomimo odbioru samochodu w 2019 r.

Zmiana przepisów uderzyła przede wszystkim w korzystających z leasingu drogich samochodów. Jednak warto odnotować, że z treści ustawy wynika, że wystarczającym warunkiem „załapania się” na dotychczasowe przepisy było samo zawarcie umowy w 2018 r., co oznaczałoby, że termin odbioru pojazdu nie ma istotnego znaczenia. Taką interpretację potwierdziło zresztą Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na pytania Dziennika Gazety Prawnej: „Ze względu na fakt, iż umowa leasingu ma charakter konsensualny, staje się ona skuteczna przez samo złożenie zgodnych oświadczeń woli stron tej umowy. Oznacza to, że dla jej zawarcia nie jest konieczne wydanie rzeczy (jak np. w omawianym przykładzie leasingowanego samochodu). W związku z tym należy przyjąć, że umowa zawarta w 2018 r., nawet jeżeli przewiduje późniejszy moment (np. w 2019 r.) wydania przedmiotu leasingu, będzie objęta dotychczasowymi regulacjami rozliczania w kosztach podatkowych wydatków związanych z leasingiem samochodu”. Nowelizacja umożliwiła pozostanie na „starych”, czyli korzystniejszych zasadach zaliczania w koszty leasingu drogiego samochodu pod warunkiem, że umowa została zawarta do końca 2018 r., nawet z jego fizycznym odbiorem dopiero w 2019 r. Z nowelizacji ustawy wynika, że umowa zawarta do końca 2018 r. nie może być już zmieniana lub odnawiana po dacie 1 stycznia 2019 r., co sami przedstawiciele Ministerstwa Finansów interpretują w taki sposób, że nie każda zmiana w umowie leasingu powinna oznaczać, że podatnik będzie zobowiązany stosować nowe przepisy podatkowe. Nowe regulacje powinny być stosowane w przypadku zmiany umowy, która ma lub może mieć wpływ na skutki w podatku dochodowym, np.: wpływa na wysokość kosztów uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku umów leasingu zawartych do końca 2018 r. z odbiorem auta kosztującego powyżej 150 tys. zł w 2019 r., jeśli w momencie odbioru nie zmieni się cena, ani inne warunki umowy mogące mieć wpływ na wysokość Jego rozliczeń podatkowych, to taką umowę będzie można rozliczać na „starych” zasadach (nawet jeśli w momencie zawierania umowy nie był znany numer VIN). Podobne stanowisko potwierdza także interpretacja z dnia 15 lipca 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.283.2019.1.DJD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu, reguluje rozdział 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 23a pkt 1 ww. ustawy, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w Kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Z kolei pkt 2 ww. artykułu stanowi, że ilekroć w rozdziale jest mowa o podstawowym okresie umowy leasingu – rozumie się przez to czas oznaczony, na jaki została zawarta ta umowa, z wyłączeniem czasu, na który może być przedłużona lub skrócona; w przypadku zmiany strony lub stron tej umowy podstawowy okres umowy uważa się za zachowany, jeżeli inne postanowienia umowy nie uległy zmianie.

W tym miejscu wskazać należy, że ustawodawca określił warunki, jakie muszą być spełnione przy tego typu zdarzeniu, aby umowa była rozliczana tak, jakby nic się nie zmieniło. Otóż nie mogą powstać inne istotne zmiany w jej zapisach, dotyczące, np. czasu jej trwania, czy wartości opłat leasingowych.

W świetle art. 23b ust. 1 ww. ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, a w przypadku zawarcia przez finansującego następnej umowy leasingu środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej będących uprzednio przedmiotem takiej umowy odpowiada co najmniej jego wartości rynkowej z dnia zawarcia następnej umowy leasingu; przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.

Od 1 stycznia 2019 r. zmieniły się zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów opłat wynikających z umowy leasingu, umowy najmu, dzierżawy i innej o podobnym charakterze dotyczącej samochodu osobowego.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159), w art. 23 w ust. 1 po pkt 47 dodaje się pkt 47a.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od 1 stycznia 2019 r. nie uważa się za koszty uzyskania przychodów dotyczących samochodu osobowego opłat wynikających z umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1, umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, z wyjątkiem opłat z tytułu składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej kwota 150 000 zł pozostaje do wartości samochodu osobowego będącego przedmiotem tej umowy.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, do umów leasingu, najmu, dzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze dotyczących samochodu osobowego zawartych przed dniem 1 stycznia 2019 r. stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2 w brzmieniu dotychczasowym. Przy czym do umów zmienionych lub odnowionych po dniu 31 grudnia 2018 r. stosuje się przepisy ustaw zmienianych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. (art. 8 ust. 2 ww. ustawy).

Celem wprowadzonych, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zmian jest ujednolicenie zasad podatkowego rozliczania przez podatników wykorzystywania w prowadzonej działalności samochodów osobowych, niezależnie od rodzaju umowy, na podstawie której podatnik korzysta z takiego samochodu. W przepisie tym zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy zakłada się wprowadzenie limitu zaliczania do kosztów uzyskania przychodów opłat z tytuły używania samochodu osobowego na podstawie umowy leasingu, najmu, dzierżawy oraz innej umowy o podobnym charakterze. Obecnie korzystanie przez podatników z tych form wykorzystywania samochodów osobowych stanowi preferencję w stosunku do zakupu samochodu osobowego. Preferencja ta ma charakter wielopłaszczyznowy. Nie ogranicza się bowiem jedynie do szybszego rozliczenia kosztu „nabycia” samochodu przez przedsiębiorcę. Korzyść ta związana jest również z możliwością pełnego podatkowego rozliczenia takich kosztów. Po stronie leasingobiorcy/najemcy nie obowiązuje bowiem w tym zakresie limit odnoszący się do wartości samochodu osobowego. Sytuacja taka prowadzi do tego, iż jako samochody „firmowe” powszechnie wykorzystywane są samochody luksusowe, których charakterystyka niejednokrotnie przekracza faktyczne potrzeby przedsiębiorcy związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. Charakterystyka ta predysponuje taki pojazd do wykorzystywania zasadniczo również do celów prywatnych.

Należy zauważyć, że ustawodawca uchwalając przedmiotowe zmiany, w art. 8 ust. 1 wskazał, że w przypadku umów leasingu zawartych przed dniem 1 stycznia 2019 r. podatnik będzie mógł rozliczać leasing na zasadach obowiązujących do końca 2018 r., chyba że umowa taka została zmieniona lub odnowiona po 31 grudnia 2018 r.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 27 grudnia 2018 r. zawarł umowę leasingu operacyjnego na samochód osobowy z odbiorem w 2019 r., o wartości powyżej 150 tys. zł, który będzie wykorzystywał do celów prowadzonej działalności gospodarczej. Faktycznie odbiór przedmiotu leasingu nastąpił w czerwcu 2019 r. Realizując zawartą umowę leasingu finansujący zakupił od dostawcy przedmiot leasingu - w związku z czym w oparciu o dokumenty sprzedaży otrzymane od dostawcy - w dokumencie uzupełniającym z 26 czerwca 2019 r. do umowy leasingu z dnia 27 grudnia 2018 r. ustalił i wskazał kupującemu: dane techniczne/numer nadwozia, ostateczny podstawowy okres umowy, tu od 27 grudnia 2018 r. do 27 czerwca 2024 r., wartość przedmiotu leasingu, harmonogram określający kwotową wysokość miesięcznych opłat leasingowych oraz terminy wymagalności tych opłat, ostateczną wysokość pierwszej opłaty leasingowej, wysokość wartości końcowej, skorygowaną wartość końcową do umowy leasingu. W ocenie finansującego i korzystającego jest to uzupełnienie w celu realizacji zawartej umowy leasingu i nie stanowi ono zmiany samej umowy leasingu operacyjnego z dnia 27 grudnia 2018 r. Parametry dokumentu uzupełniającego są generalnie zgodne z parametrami umowy leasingowej, zaś pozostałe dane mają charakter uzupełniający. Ze względu na opóźnienie w odbiorze przedmiotu leasingu - przesunięciu uległa data wymagalności miesięcznych opłat leasingowych a przy tej samej kwocie miesięcznej opłaty leasingowej - korekcie uległa część stała i odsetkowa opłaty. Końcowo niewielkiemu zwiększeniu uległa skorygowana wartość końcowa przedmiotu leasingu. Sama wysokość miesięcznych oraz łącznych opłat leasingowych dla korzystającego pozostała taka sama.

Jak już wyjaśniono powyżej, do umów leasingu dotyczących samochodów osobowych zawartych przed 1 stycznia 2019 r. stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. Ze względu na to, że umowa leasingu ma charakter konsensualny, staje się ona skuteczna przez samo złożenie zgodnych oświadczeń woli stron tej umowy. Oznacza to, że dla jej zawarcia nie jest konieczne wydanie rzeczy (jak np. w niniejszej sprawie leasingowanego samochodu). Zatem należy przyjąć, że umowa zawarta w 2018 r., nawet jeśli przewiduje późniejszy moment (np. w 2019 r.) wydania przedmiotu leasingu, będzie objęta dotychczasowymi (tj. obowiązującymi do końca 2018 r.) regulacjami rozliczania w kosztach podatkowych wydatków związanych z leasingiem samochodu. Reasumując − w niniejszej sprawie, w przypadku podpisania przez Wnioskodawcę umowy leasingu przed 1 stycznia 2019 r., a następnie podpisania w dniu 26 czerwca 2019 r. dokumentu uzupełniającego, który (przyjmując za Wnioskodawcą) jest zgodny z parametrami umowy leasingowej, a pozostałe dane mają charakter tylko uzupełniający z uwagi na opóźnienie w odbiorze przedmiotu leasingu – nie będzie miał zastosowania przepis art. 23 ust. 1 pkt 47a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.