Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1170/12/EJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-04
Teza: pełne odliczenie podatku naliczonego w przypadku gdy Wnioskodawca wykonuje czynności opodatkowane VAT i niepodlegające opodatkowaniu VAT i nie jest w stanie przyporządkować zakupów do poszczególnego rodzaju działalności
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; obrót; odliczenia; odliczenia-prawo do odliczenia; proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2012r. (data wpływu 24 października 2012r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 stycznia 2013r. (data wpływu 15 stycznia 2013r.) oraz z dnia 22 stycznia 2013r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego bez stosowania proporcji sprzedaży - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2012r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego bez stosowania proporcji sprzedaży. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 stycznia 2013r. (data wpływu 15 stycznia 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 3 stycznia 2013r. znak: IBPP3/443-1170/12/EJ oraz pismem z dnia 22 stycznia 2013r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (doprecyzowany w piśmie z dnia 9 stycznia 2013r. oraz w piśmie z dnia 22 stycznia 2013r.):

Wnioskodawca prowadzi bibliotekę publiczną, która bezpłatnie wypożycza książki, wydawnictwa a więc świadczy usługi, które nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jest to przeważający zakres aktywności Wnioskodawcy. Poza główną działalnością statutową świadczoną nieodpłatnie, Wnioskodawca osiąga również przychody z odpłatnych usług takich jak podnajem lokali, sprzedaż energii, usługa ksero, szkolenia i warsztaty. Niektóre z tych usług są opodatkowane podatkiem VAT a niektóre są zwolnione.

Wnioskodawca wynajmuje część powierzchni w zarządzanym budynku. Wynajmowane lokale są wyposażone w instalacje elektryczną, nawiewową, instalację CO i klimatyzację, instalację przeciwpożarową, antywłamaniową, teleinformatyczną oraz windę. Wnioskodawca obciąża najemców również kosztami energii elektrycznej, ogrzewania, wody i kanalizacji. Obciążenie energią i pozostałymi kosztami eksploatacyjnymi jest rozliczane u części najemców na podstawie udziału wynajmowanej powierzchni do powierzchni ogółem budynku. U niektórych najemców energia jest rozliczana za pomocą dokładnego pomiaru zużycia przez najemcę. Wnioskodawca świadczy również usługi kserowania materiałów bibliotecznych dla czytelników oraz inne okazjonalne usługi jak kopiowanie treści na cyfrowe nośniki danych. Wnioskodawca przeprowadza również odpłatne usługi szkoleniowe lub warsztaty.

W piśmie z dnia 9 stycznia 2013r. Wnioskodawca uzupełnił dodatkowo opis stanu faktycznego, wskazując, że w celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania budynku biblioteki, a więc w części również powierzchni wynajmowanych niezbędne jest ponoszenie wydatków eksploatacyjnych. Do kosztów związanych z obiektem i jego administracją, które są bezpośrednio lub pośrednio związane z częściami wynajmowanymi a więc związane ze sprzedażą opodatkowaną oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu należą między innymi:

*   materiały gospodarcze i środki czystości służące do konserwacji i czyszczenia między innymi powierzchni wspólnych obiektu,
*   materiały remontowe służące do napraw i remontów obiektu oraz usługi remontowe,
*   koszty energii elektrycznej, cieplnej, wody, oleju, gazu, które służą całemu obiektowi,
*   wywóz odpadów, usługi komunalne,
*   nadzór przeciwpożarowy, monitoring antywłamaniowy, monitoring przeciwpożarowy, konserwacja urządzeń dźwigowych, konserwacja klimatyzatorów, serwis urządzeń alarmowych i innych dotyczących obiektu, przeglądy techniczne obiektu, ochrona obiektu,
*   usługi telekomunikacyjne i Internet w zakresie w jakim dotyczą podatnika i najemców.

Przy tych kosztach zazwyczaj nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do sprzedaży opodatkowanej lub działalności statutowej niepodlegającej ustawie o podatku od towarów i usług. Koszty te dotyczą całego budynku lub części wspólnych, z których korzystają najemcy i pracownicy biblioteki.

Ponoszone koszty eksploatacyjne i inne związane z budynkiem nie są wydatkami, o których mowa w art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, gdyż nie są wydatkami związanymi z wytworzeniem nieruchomości stanowiącej majątek przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (doprecyzowane w piśmie z dnia 9 stycznia 2013r.):

Czy VAT naliczony związany z wydatkami dotyczącymi sprzedaży opodatkowanej jak i nieodpłatnej działalności statutowej Wnioskodawcy podlega rozliczeniu w strukturze, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług lub czy może w całości zostać odliczony bez stosowania proporcji? Przedmiotem zapytania jest wyłącznie prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi sprzedaży opodatkowanej oraz niepodlegajacej opodatkowaniu, w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia zakupów związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz zakupów związanych z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Biblioteka ma prawo do odliczenia 100% podatku VAT naliczonego z faktur zakupowych powiązanych ze sprzedażą opodatkowaną a fakt, iż zakupy te związane są z działalnością nieopodatkowaną nie ma wpływu na kwotę odliczonego VAT.

Powołując się na wyrok w podobnej sprawie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku z 16 maja 2012r. (I SA/Bk 97/12) Wnioskodawca stwierdza, że stosownie do treści przepisu art. 86 ust. 1 u.p.t.u., w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast w myśl art. 90 ust. 1 u.p.t.u., w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Powyższe przepisy, nie dają wprost odpowiedzi na pytanie: jak powinien zachować się Wnioskodawca, w sytuacji gdy dokonywane zakupy służą zarówno czynnościom opodatkowanym, jak również czynnościom niepodlegającym przepisom u.p.t.u., przy braku możliwości przyporządkowania zakupów do wyłącznie jednej z którejś kategorii. Jednakże Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale z dnia 24 października 2011r. sygn. akt I FPS 9/10 jednoznacznie stwierdził, że „w świetle przepisów art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 1 i 2 u.p.t.u czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 powołanej wyżej ustawy”. W uzasadnieniu tej uchwały NSA wywodził, że na tle obecnej regulacji ustawy o podatku od towarów i usług, za w pełni aktualną i trafną należy uznać te linię orzeczniczą NSA (por. np. wyroki NSA z 30 czerwca 2009r., I FSK 903/08 oraz I FSK 904/08 oraz z dnia 8 stycznia 2010r. I FSK 1605/08), z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1-3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, konstatował NSA, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. W ocenie NSA sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć, jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia (zob. art. 114 u.p.t.u. W konsekwencji, za trafne uznał NSA, wynikające z tych orzeczeń stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu, nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

W przypadku zatem, gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, NSA stwierdził, że podatnik nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%). Brak jest bowiem w takim przypadku wystarczających podstaw do pozbawienia podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi. Zastosowanie odmiennej interpretacji przy takim stanie faktycznym, godziłoby w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym, wynikającym z tego rodzaju wydatków.

Z powyższym stanowiskiem NSA zgadza się Wnioskodawca. Należy zatem stwierdzić, że w sytuacji gdy dokonywane zakupy służyły Skarżącemu zarówno czynnościom opodatkowanym, jak również czynnościom niepodlegajacym przepisom u.p.t.u., przy braku możliwości przyporządkowania zakupów do wyłącznie jednej z którejś kategorii, wówczas Wnioskodawca nie powinien stosować odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne.

W podobnej sprawie, jak niniejsza wypowiadał się WSA w orzeczeniu z dnia 8 marca 2011r. sygn. akt I SA/Bk 18/11. Powyższy wyrok stał się prawomocny 18 kwietnia 2012r., gdyż w tej dacie Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów (sygn. akt I FSK 911/11).

W takiej sytuacji Sąd za uzasadnione uznał zarzuty skargi dotyczące naruszenia art. 86 oraz art. 90 u.p.t.u. poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż podatnik ma obowiązek rozliczania podatku naliczonego w oparciu o nieokreśloną metodę przypisania podatku naliczonego czynnościom opodatkowanym i niepodlegającym opodatkowaniu, pomimo iż ustawodawca w przypadku opisanym przez podatnika wprowadza zasadę odliczania VAT naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży określoną w art. 90 ust. 2 u.p.t.u.

W celu zapewnienia prawidłowego funkcjonowania budynku biblioteki a więc również powierzchni wynajmowanych, do kosztów związanych z obiektem i jego administracją, które są bezpośrednio lub pośrednio związane z częściami wynajmowanymi a więc związane ze sprzedażą opodatkowaną, należą m.in.:

*   materiały gospodarcze i środki czystości służące do konserwacji i czyszczenia m.in. powierzchni wspólnych obiektu,
*   materiały remontowe służące do napraw i remontów obiektu oraz usługi remontowe,
*   koszty energii elektrycznej, cieplnej, wody, oleju, gazu które służą całemu obiektowi,
*   wywóz odpadów, usługi komunalne,
*   nadzór przeciwpożarowy, monitoring antywłamaniowy, monitoring przeciwpożarowy, konserwacja urządzeń dźwigowych, konserwacja klimatyzatorów, serwis urządzeń alarmowych i innych dotyczących obiektu, przeglądy techniczne obiektu, ochrona obiektu,
*   usługi telekomunikacyjne i Internet w zakresie w jakim dotyczą najemców.

Przy kosztach zazwyczaj nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do sprzedaży opodatkowanej lub działalności statutowej niepodlegającej ustawie o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym Wnioskodawca powinien odliczać 100% podatku naliczonego związanego z tymi wydatkami, gdyż nie ma wówczas zastosowania rozliczenie strukturą, o czym wspomniano wyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług, z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanychVAT.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca prowadzi bibliotekę publiczną, która bezpłatnie wypożycza książki, wydawnictwa, a więc świadczy usługi, które nie podlegają opodatkowaniu VAT. Poza główną działalnością statutową świadczoną nieodpłatnie, Wnioskodawca osiąga również przychody z odpłatnych usług takich jak podnajem lokali, sprzedaż energii, usługa ksero, szkolenia i warsztaty. Niektóre z tych usług są opodatkowane podatkiem VAT a niektóre są zwolnione. Wnioskodawca wynajmuje część powierzchni w zarządzanym budynku. Wynajmowane lokale są wyposażone w instalacje elektryczną, nawiewową, instalację CO i klimatyzację, instalację przeciwpożarową, antywłamaniową, teleinformatyczną oraz windę. Wnioskodawca obciąża najemców również kosztami energii elektrycznej, ogrzewania, wody i kanalizacji. Obciążenie energią i pozostałymi kosztami eksploatacyjnymi jest rozliczane u części najemców na podstawie udziału wynajmowanej powierzchni do powierzchni ogółem budynku. U niektórych najemców energia jest rozliczana za pomocą dokładnego pomiaru zużycia przez najemcę. Wnioskodawca świadczy również usługi kserowania materiałów bibliotecznych dla czytelników oraz inne okazjonalne usługi jak kopiowanie treści na cyfrowe nośniki danych. Wnioskodawca przeprowadza również odpłatne usługi szkoleniowe lub warsztaty.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami dotyczącymi sprzedaży opodatkowanej oraz niepodlegajacej opodatkowaniu, w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie ma możliwości wyodrębnienia zakupów związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz zakupów związanych z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, iż jeśli Wnioskodawca ponosi wydatki, w związku z którymi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, to zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, Wnioskodawcy, będącemu podatnikiem VAT, przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w części w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przypadkach gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia podatku VAT i nieuprawniające do tego odliczenia i nie ma możliwości przyporządkowania ponoszonych wydatków do czynności opodatkowanych lub nieopodatkowanych, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności zwolnionych od podatku.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w art. 90 ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W myśl art. 90 ust. 3 cyt. ustawy o VAT, proporcję, o której mowa w ust. 2 ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

W art. 90 ust. 4 ustawy o VAT wskazano, iż proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności (art. 90 ust. 5 ustawy), a także obrotu uzyskanego z tytułu transakcji dotyczących nieruchomości lub usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 37-41, w zakresie, w jakim czynności te są dokonywane sporadycznie (art. 90 ust. 6 ustawy).

Stosownie natomiast do zapisu art. 90 ust. 10 ustawy o VAT w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2-8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż z unormowań zawartych w ustawie o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich przyporządkowania do określonych rodzajów czynności: opodatkowanych, zwolnionych od podatku, czy też niepodlegających opodatkowaniu.

Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Ponadto należy podkreślić, iż przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu. Natomiast nie dotyczą czynności, których wykonanie nie powoduje konsekwencji podatkowych, gdyż nie podlegają one przepisom ustawy.

Na tle obecnej ustawy o podatku od towarów i usług w dniu 24 października 2011r. Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale siedmiu sędziów (sygn. akt I FPS 9/10) wskazał, że „za w pełni aktualną i trafną należy uznać linię orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, że zawarte w przepisach art. 90 ust. 1 – 3 u.p.t.u. sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia” należy rozumieć jako odnoszące się do czynności zwolnionych od podatku. Skoro bowiem rzecz dotyczy odliczenia podatku, to pod uwagę można wziąć tylko takie transakcje, które w ogóle objęte są zakresem przedmiotowym VAT. W tej części są to tylko czynności zwolnione od podatku, gdyż czynności niepodlegające w ogóle podatkowi nie są objęte zakresem przedmiotowym VAT. Sformułowanie „czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku” należy zatem rozumieć jako „czynności zwolnione od podatku” oraz czynności opodatkowane na specjalnych zasadach, gdzie ustawa wprost stwierdza, że podatnik nie ma prawa do odliczenia.

Zdaniem NSA, za trafne należy uznać stanowisko, że w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatnikowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegajacych w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że pełne prawo do odliczenia podatku przysługuje w stosunku do zakupów związanych zarówno z czynnościami opodatkowanymi jak i niepodlegającymi opodatkowaniu i nie ma możliwości przyporządkowania ich do określonych rodzajów czynności.

Jak wskazano powyżej, czynności pozostające poza zakresem działania ustawy o podatku od towarów i usług, nie mają wpływu na ustalenie proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy, bowiem nie stanowią obrotu w rozumieniu ustawy.

Zatem Wnioskodawcy wykonującemu czynności podlegające opodatkowaniu VAT jak i niepodlegające ustawie o VAT, w sytuacji kiedy nie jest w stanie przyporządkować podatku naliczonego do ww. poszczególnych kategorii wykonywanych czynności, przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług służących tym czynnościom.

W konsekwencji powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, iż w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości przyporządkowania wymienionych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności – opodatkowanej oraz będącej poza zakresem opodatkowania, a także przyporządkowania wymienionych wydatków do tych obszarów działalności Wnioskodawcy. Przedstawione we wniosku twierdzenie Zainteresowanego, iż nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie kosztów związanych z obiektem i jego administracją do sprzedaży opodatkowanej lub działalności statutowej niepodlegającej ustawie o podatku od towarów i usług, przyjęto jako element stanu faktycznego. Niniejszą interpretacje wydano przy założeniu, że Wnioskodawca faktycznie nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności.

Należy również zwrócić uwagę na przepis art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w myśl którego nieodpłatne świadczenie usług w pewnych okolicznościach jako zrównane z odpłatnym świadczeniem usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa St. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.