Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-50/11-2/BD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-04-13
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT z nabycia „samochodów z kratką”.
Słowa kluczowe: leasing-leasing operacyjny; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; pojazdy-pojazd samochodowy; samochód-samochód ciężarowy; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. z dnia 10 stycznia 2011 r. (data wpływu: 13 stycznia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka została zawiązana na mocy umowy spółki zawartej w formie aktu notarialnego z dnia 19 października 2010 r. Po dokonaniu rejestracji – w szczególności dla celów KRS i podatkowych – Spółka będzie wykonywała czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla celów tej działalności Spółka będzie wykorzystywać samochody, zakupione przez nią lub użytkowane na podstawie umów leasingu, najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze. Pojazdy te będą stanowiły samochody:

*   w odniesieniu do których z homologacji producenta lub importera bezspornie wynika, iż nie są to samochody osobowe i
*   których dopuszczalna ładowność wynosi powyżej 500 kg,

tj. samochody, w odniesieniu do których przepisy o podatku VAT obowiązujące na dzień 30 kwietnia 2004 r. umożliwiały odliczenie podatku VAT naliczonego (zwane dalej: „samochodami z kratką”).

Wskazane samochody zostaną przez Spółkę nabyte po 1 stycznia 2011 r. (tj. w zależności od wybranego scenariusza, umowa sprzedaży albo umowa leasingu, najmu, dzierżawy lub inna umowa o podobnym charakterze zostanie zawarta po 1 stycznia 2011 r.).

Samochody będą wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie dla celów wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2011 r. Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących:

*   nabycie „samochodów z kratką”?
*   nabycie usług leasingu, dzierżawy lub najmu (albo usług o podobnym charakterze) „samochodów z kratką”?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym powyżej zdarzeniu przyszłym, Spółce będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących:

*   nabycie (zakup) „samochodów z kratką”,
*   nabycie usług leasingu, dzierżawy lub najmu (albo usług o podobnym charakterze) „samochodów z kratką”.

1\. Podsumowanie

1.  Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego stanowi fundamentalne prawo podatnika, będące wyrazem zasady neutralności podatku VAT. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego może nastąpić wyłącznie w przypadkach wyraźnie wskazanych w przepisach prawa wspólnotowego, w szczególności Dyrektywy Rady nr 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej: Dyrektywa 112).
2.  Regulacje Dyrektywy 112 nie przewidują możliwości ograniczenia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego od samochodów firmowych. Innymi słowy, Dyrektywa nie daje Państwom Członkowskim prawa do wprowadzenia tego rodzaju ograniczenia.
3.  Jednocześnie, Rada może - stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji - upoważnić każde państwo członkowskie do wprowadzenia szczególnych środków stanowiących odstępstwo od przepisów Dyrektywy 112 w celu upraszczania poboru VAT lub zapobiegania niektórym formom uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania. Upoważnienie takie następuje w formie tzw. decyzji derogacyjnej”. Decyzja taka - aby zachować zgodność z prawem wspólnotowym - musi spełnić określone warunki, w szczególności być zgodna z zasadami Prawa Wspólnotowego.
4.  Począwszy od 1 maja 2004 r., tj. od przystąpienia Polski do Unii Europejskiej, podatnikom przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od samochodów spełniających warunki określone w przepisach „nowej” ustawy o VAT (tj. obowiązującej od 1 maja 2004 r.), ale także od samochodów, w odniesieniu do których takie odliczenie przewidywały przepisy obowiązujące na dzień 30 kwietnia 2004 r.
5.  W dniu 1 stycznia 2011 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652, dalej: Ustawa Zmieniająca). Na mocy regulacji tej ustawy, ustawodawca ograniczył - na okres 2 lat - prawo podatników do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie lub leasing/dzierżawę/najem „samochodów z kratką”.
6.  Podstawą do dokonania takiego ograniczenia prawa do odliczenia była decyzja wykonawcza Rady z dnia 27 września 2010 r., upoważniająca Polskę do wprowadzenia wskazanego ograniczenia.
7.  Zdaniem Wnioskodawcy, wskazana decyzja derogacyjna Rady została wydana z naruszeniem Prawa Wspólnotowego.
8.  W konsekwencji - zarówno sama decyzja, jak też wydane na jej podstawie przepisy Ustawy Zmieniającej (w zakresie ograniczającym prawo do odliczenia podatku naliczonego od „samochodów z kratką”) - należy uznać za niezgodne z Prawem Wspólnotowym. Innymi słowy, wskazane przepisy Ustawy Zmieniającej nie mogą być stosowane. Dlatego też, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od „samochodów z kratką” na zasadach ogólnych wynikających z przepisów o VAT.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia rozwinięcie tej argumentacji.

2\. Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego.

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych praw przysługujących podatnikom na gruncie przepisów regulujących funkcjonowanie podatku VAT. Prawo to stanowi wyraz zasady neutralności podatku dla podatnika i powinno być stosowane w możliwie jak najszerszym zakresie. Ograniczenie prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego może nastąpić wyłącznie w przypadkach jednoznacznie określonych w przepisach prawa wspólnotowego. VAT jest podatkiem zharmonizowanym na poziomie Unii Europejskiej i jego funkcjonowanie jest regulowane przez prawo wspólnotowe, w szczególności Dyrektywę 112 oraz poprzedzającą ją VI Dyrektywę. Jak podkreśla się w orzecznictwie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej: ETS) oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie ma możliwości pozbawienia podatnika prawa do obniżenia podatku należnego poza przypadkami wynikającymi z przepisów prawa wspólnotowego.

3\. Możliwość ograniczenia prawa do odliczenia w drodze tzw. decyzji derogacyjnej.

Regulacje Dyrektywy 112 - podobnie jak przepisy obowiązującej wcześniej VI Dyrektywy - nie przewidują możliwości ograniczenia prawa podatnika do odliczenia podatku naliczonego od samochodów firmowych. Innymi słowy, Dyrektywa nie daje Państwom Członkowskim prawa do wprowadzenia tego rodzaju ograniczenia. Jednocześnie, zgodnie z art. 395 ust. 1 Dyrektywy 112, Rada może - stanowiąc jednomyślnie na wniosek Komisji - upoważnić każde państwo członkowskie do wprowadzenia szczególnych środków stanowiących odstępstwo od przepisów tej Dyrektywy w celu upraszczania poboru VAT lub zapobiegania niektórym formom uchylania się od opodatkowania lub unikania opodatkowania. Środki zmierzające do uproszczenia procedury poboru VAT nie mogą wpływać, chyba, że w nieznacznym stopniu, na ogólną kwotę wpływów z podatków państwa członkowskiego pobieranych na etapie ostatecznej konsumpcji. Zgodnie z art. 395 ust. 2 Dyrektywy 112, Państwo członkowskie, które pragnie wprowadzić środki, o których mowa w ust. 1, kieruje do Komisji wniosek i przekazuje jej wszelkie niezbędne informacje. Należy również podkreślić, iż - jak wskazuje się w orzecznictwie ETS - tzw. decyzje derogacyjne Rady (wydane na podstawie art. 395 Dyrektywy 112) powinny być zgodne z zasadami Prawa Wspólnotowego. Jeżeli dana decyzja została wydana niezgodnie z Prawem Wspólnotowym, powinna ona zostać uznana za nieważną i nieobowiązującą.

4\. Odliczenie podatku VAT od tzw. „samochodów z kratką” w stanie prawnym do 31 grudnia 2010 r.

W okresie do dnia 30 kwietnia 2004 r. prawo odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z nabyciem samochodów osobowych oraz paliw do nich regulowały odpowiednio przepisy art. 25 ust. 1 pkt 2 i 3a ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), dalej: „uptuia”, zgodnie z którymi obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika:

*   samochodów osobowych oraz innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg, z wyjątkiem przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie na podstawie umów leasingu tych samochodów stanowi przedmiot działalności podatnika,
*   paliw silnikowych benzynowych, oleju napędowego oraz gazu wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych lub innych samochodów o dopuszczalnej ładowności do 500 kg.

Od dnia 1 maja 2004 r. powyższe przepisy zostały zastąpione przez art. 86 ust. 3 oraz art. 88 ust. 1 pkt 3 nowej ustawy o VAT, w znacznym stopniu ograniczające zakres prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od nabywanych samochodów i paliw do ich napędu (w porównaniu z przepisami uptuia). Co więcej, zasady regulujące odliczenie podatku VAT naliczonego w powyższym zakresie wprowadzone na gruncie nowej ustawy o VAT ulegały zmianom. Jednocześnie, w orzeczeniu z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 (Magoora), ETS zakwestionował rozszerzenie zakresu wyłączeń prawa do odliczenia podatku naliczonego w omawianym zakresie, dokonane przez Rzeczpospolitą Polską po dniu 30 kwietnia 2004 r. W świetle interpretacji dokonanej przez ETS, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje także - w okresie od dnia 1 maja 2004 r. - w przypadku samochodów, w odniesieniu do których takie odliczenie przewidywały przepisy uptuia obowiązujące na dzień 30 kwietnia 2004 r. Wniosek ten został potwierdzony również przez Ministra Finansów w interpretacji ogólnej z 13 lutego 2009 r. (nr PT3/812/4/15/CZE/09/185).

5\. Zmiana przepisów dotyczących odliczenia podatku VAT od „samochodów z kratką”.

Rzeczpospolita Polska złożyła - we skazanym trybie - wniosek do Komisji Europejskiej o uzyskanie derogacji na stosowanie szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a oraz art. 168 Dyrektywy 112 w zakresie m. in. ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego od niektórych pojazdów samochodowych. Projekt stosownej decyzji derogacyjnej Komisja Europejska przedstawiła w dniu 7 czerwca 2010 r. Rada przyjęła projekt i wydała w dniu 27 września 2010 r. decyzję wykonawczą upoważniającą Rzeczpospolitą Polską do wprowadzenia szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 Dyrektywy 112 (2010/581/UE).

W oparciu o tę decyzję, uchwalona została Ustawa Zmieniająca. Zgodnie z art. 3 ust. 1 tej ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze, nie więcej jednak niż 6.000 zł. Dodatkowo, stosownie do art. 3 ust. 6 wskazanej ustawy, w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł. Innymi słowy, na mocy wskazanych przepisów ustawodawca ograniczył - na okres 2 lat - prawo podatników do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie lub leasing/dzierżawę/najem „samochodów z kratką”.

6\. Ważność decyzji derogacyjnej w sprawie „samochodów z kratką”.

Zdaniem Wnioskodawcy, decyzja wykonawcza Rady z dnia 27 września 2010 r. została wydana z naruszeniem Prawa Wspólnotowego i w związku z tym powinna zostać uznana za nieważną.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia argumenty potwierdzające zasadność jego stanowiska:

1.  Jak wynika z treści decyzji Rady, Polska wystąpiła z wnioskiem o wydanie tej decyzji w celu uproszczenia procedury poboru podatku VAT oraz zapobiegania uchylania się od opodatkowania lub jego unikania, tak aby ograniczyć - w przypadku pojazdów wykorzystywanych zarówno do celów prowadzonej działalności i do celów prywatnych - prawo do odliczenia podatku VAT do 60% podatku naliczonego, nie więcej niż 6.000 PLN. W swojej decyzji, Rada uznała wniosek Polski i upoważniła ją do wprowadzenia przepisów ograniczających prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jednocześnie, nie zostały określone żadne wyjątki od wprowadzonego ograniczenia dla przedsiębiorców, którzy wykorzystują „samochody z kratką” wyłącznie dla celów prowadzonej działalności gospodarczej. Oznacza to, iż zasady wprowadzone przez Ustawę Zmieniającą - na podstawie decyzji wykonawczej Rady - naruszają zasadę neutralności w przypadku „samochodów z kratką” wykorzystywanych wyłącznie dla celów działalności gospodarczej.
2.  Rada nie jest uprawniona do upoważnienia Polski do wprowadzenia szczególnych środków (derogacji) służących celom innym niż te jednoznacznie określone w art. 395 Dyrektywy 112. Celem polskich władz, które wystąpiły z wnioskiem o wydanie decyzji derogacyjnej nie było natomiast zapobieganie określonym formom uchylania się lub unikania opodatkowania przez podatników (czyli jeden z celów wskazanych w art. 395 Dyrektywy), a wprowadzenie mechanizmu, który pozwalałby na uniknięciu obowiązku weryfikacji, czy samochody z kratką są w konkretnych przypadkach wykorzystywane dla celów działalności gospodarczej.
3.  Decyzja Rady z dnia 27 września 2010 r. jest niezgodna z jedną z podstawowych zasad Prawa Wspólnotowego, tj. zasadą proporcjonalności, zgodnie z którą postanowienia decyzji powinny być konieczne i właściwe do osiągnięcia celu, którego realizacji służą i jednocześnie w jak najmniejszym stopniu zagrażać celom i zasadom wynikającym z Dyrektywy 112. Z jednej strony, decyzja Rady nie wskazuje przyczyn, dla których derogacja, o którą wnioskowały polskie władze jest konieczna dla zapobieżenia niektórym formom uchylania się lub unikania opodatkowania. Z drugiej natomiast, cel któremu decyzja służy (tj. ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku samochodów z kratką wykorzystywanych zarówno do celów prowadzonej działalności, jak i do celów prywatnych) mógłby zostać osiągnięty innymi środkami, mniej zagrażającymi celom i zasadom wynikającym z Dyrektywy 112. Innymi słowy, istnieją inne środki, które pozwoliłyby polskim organom podatkowym na osiągnięcie wskazanego celu i które byłyby mniej uciążliwe dla podatników niż ogólne ograniczenie prawa do odliczenia dla wszystkich przypadków nabycia „samochodów z kratką:.

Zasadność wskazanych powyżej argumentów została potwierdzona przez ETS w wyroku w sprawach C-177/99 (Ampafrance S.A.) i C-181/99 (Sanofi Synthelabo), dotyczącym sprawy zbliżonej do tej będącej przedmiotem niniejszego wniosku. W orzeczeniu tym ETS uznał - m. in. na podstawie wskazanej powyżej argumentacji - iż decyzja derogacyjna Rady uzyskana przez Francję była nieważna.

7\. Konsekwencje nieważności decyzji derogacyjnej.

Z uwagi na niezgodność decyzji wykonawczej Rady z Prawem Wspólnotowym, za sprzeczne z tym prawem należy uznać także przepisy Ustawy Zmieniającej w zakresie, w jakim ograniczają one prawo podatników do odliczenia podatku naliczonego od „samochodów z kratką”. W konsekwencji, wskazane przepisy Ustawy Zmieniającej - jako niezgodne z Prawem Wspólnotowym - nie mogą być stosowane. Dlatego też Wnioskodawcy powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od „samochodów z kratką” na zasadach ogólnych wynikających z przepisów ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. nadanym ustawą z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

– z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Do dnia 31 grudnia 2010 r., zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy.

Na mocy powołanej wyżej ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym, zwanej dalej: „ustawą nowelizującą”, z dniem 1 stycznia 2011 r., ww. przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług zostały uchylone. Natomiast dodano m. in. przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodany przepis art. 86a ust. 1-10 wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie związane z odliczeniem podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów, reguluje przepis art. 3 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług), stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Z kolei ust. 2 tegoż przepisu stanowi, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do niniejszej ustawy;
6.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
7.  przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:
    1.  odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub
    2.  oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy.

W myśl art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań.

W przypadku, gdy w pojeździe, dla którego wydano zaświadczenie, o którym mowa w ust. 3, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4, podatnik jest obowiązany do skorygowania kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym dokonał jego odliczenia (art. 3 ust. 4 ustawy nowelizującej).

W przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł (art. 3 ust. 6 ustawy nowelizującej).

Przepisu art. 3 ust. 6 oraz art. 5 – stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy nowelizującej – nie stosuje się do pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, w stosunku do których przysługiwało podatnikowi, na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. na dzień 31 grudnia 2010 r.), prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z takiej umowy i do których nie miał zastosowania art. 86 ust. 7 ustawy zmienianej w art. 1 (tj. ustawy o podatku od towarów i usług).

Przepis ust. 1 ma zastosowanie w odniesieniu do umowy zawartej przed dniem wejścia w życie ustawy nowelizującej, bez uwzględniania zmian tej umowy po wejściu w życie cyt. ustawy, oraz pod warunkiem, że umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym do dnia 31 stycznia 2011 r. (art. 6 ust. 2 ww. ustawy nowelizującej).

Przepis art. 86 ust. 7 ustawy, obowiązujący do dnia 31 grudnia 2010 r. stanowił, iż w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 3, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Zmiany do ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu samochodów oraz paliwa wykorzystywanego do ich napędu są konsekwencją wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z dnia 22 grudnia 2008 r. w sprawie C-414/07 Magoora sp. z o.o., dotyczącego interpretacji przepisów szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. WE L 145 z 13.06.1977, str. 1, ze zm.) oraz decyzji wykonawczej Rady z dnia 27 września 2010 r. w zakresie ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego od niektórych pojazdów samochodowych nią objętych oraz konsultacji z Komitetem ds. VAT z dnia 30 września 2009 r. w sprawie ograniczenia odliczenia podatku naliczonego od paliwa do ww. samochodów.

W związku z brakiem możliwości przyznania pełnego prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przy nabyciu samochodów osobowych, Rzeczpospolita Polska złożyła do Komisji Europejskiej wniosek o uzyskanie derogacji na stosowanie szczególnego środka stanowiącego odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a oraz art. 168 dyrektywy Rady 2006/112/WE w zakresie ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego od niektórych pojazdów samochodowych nią objętych oraz braku konieczności rozliczania podatku od towarów i usług w przypadku wykorzystywania tych pojazdów do celów prywatnych. Projekt stosownej decyzji „derogacyjnej” Komisja Europejska przedstawiła 7 czerwca 2010 r. Rada przyjęła ww. decyzję w dniu 27 września 2010 r. Oprócz wniosku o derogację Rzeczpospolita Polska wystąpiła do Komisji Europejskiej o konsultację, na podstawie art. 177 oraz art. 398 ww. Dyrektywy, w zakresie wyłączenia podatnikom podatku VAT prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu niektórych pojazdów samochodowych. Rozwiązanie to w dniu 30 września 2009 r. było przedmiotem konsultacji z Komitetem ds. VAT w Unii Europejskiej, co stanowi wymóg formalny jego wprowadzenia. Konieczność dokonania zmian w ustawie VAT wiązała się więc również z koniecznością uwzględnienia w przepisach wniosku (decyzji), o które Rzeczpospolita Polska wystąpiła. Z uwagi na zakres proponowanych zmian w art. 86 dokonano wykreślenia obowiązujących do 31 grudnia 2010 r. regulacji zawartych w art. 86 ust. 3 - 7a.

Należy również wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy nie definiują pojęć: „samochód osobowy” oraz „pojazd samochodowy”, dlatego też należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). Jak wskazuje art. 2 pkt 31 i pkt 33 ww. ustawy Prawo o ruchu drogowym, „pojazd” oznacza środek transportu przeznaczony do poruszania się po drodze oraz maszynę lub urządzenie do tego przystosowane, zaś „pojazd samochodowy” - pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego. Natomiast art. 2 pkt 40 ww. ustawy wskazuje, iż „samochodem osobowym” jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka dla celów działalności gospodarczej będzie wykorzystywała samochody, zakupione przez nią lub użytkowane na podstawie umów leasingu, najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze. Będą nimi samochody:

*   w odniesieniu do których z homologacji producenta lub importera bezspornie wynika, iż nie są to samochody osobowe i
*   których dopuszczalna ładowność wynosi powyżej 500 kg,

tj. samochody, w odniesieniu do których przepisy o podatku VAT obowiązujące na dzień 30 kwietnia 2004 r. umożliwiały odliczenie podatku VAT naliczonego („samochody z kratką”).

Wskazane samochody zostaną przez Spółkę nabyte po 1 stycznia 2011 r. (tj. w zależności od wybranego scenariusza, umowa sprzedaży albo umowa leasingu, najmu, dzierżawy lub inna umowa o podobnym charakterze zostanie zawarta po 1 stycznia 2011 r.).

Samochody będą wykorzystywane przez Spółkę wyłącznie dla celów wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. Spółce nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących:

*   nabycie „samochodów z kratką”,
*   nabycie usług leasingu, dzierżawy lub najmu (albo usług o podobnym charakterze) „samochodów z kratką”.

Natomiast, z tytułu nabycia ww. pojazdów – na podstawie art. 3 ust. 1 i ust. 6 ustawy nowelizującej – Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT w ograniczonym zakresie, tj. 60% kwoty określonej w fakturze (bądź w fakturze dokumentującej ratę leasingu) – nie więcej niż 6.000 zł, przy założeniu, że samochody te będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Spółkę orzeczeń Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (C-177/99 i C-181/99 z dnia 19 września 2000 r.) należy stwierdzić, że żaden z tych wyroków nie dotyczy kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia pojazdów samochodowych. Przedmiotem tych rozstrzygnięć była kwestia odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do zakupów dotyczących usług gastronomicznych i noclegowych, a więc były wydane w odmiennych od przedmiotowego stanach faktycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.