Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-94/15/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-07-13
Teza: ustalenie, czy pomimo braku wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia Zagranicznym Członkom Zarządu za pełnione przez nich funkcje w zarządzie Spółki, po stronie Spółki nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT
Słowa kluczowe: członkowie-członkowie zarządu; przychód; wynagrodzenia; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.),w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r., w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 kwietnia 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy pomimo braku wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia Zagranicznym Członkom Zarządu za pełnione przez nich funkcje w zarządzie Spółki, po stronie Spółki nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy pomimo braku wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia Zagranicznym Członkom Zarządu za pełnione przez nich funkcje w zarządzie Spółki, po stronie Spółki nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy CIT.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest przedsiębiorstwem działającym w branży budowlanej, która specjalizuje się w realizacji projektów budowlanych w oparciu o prefabrykowane elementy. Jedynym udziałowcem Spółki jest Spółka A z siedzibą w Niemczech (dalej: „Jedyny Wspólnik”) będący podmiotem dominującym grupy kapitałowej.

Zarząd Spółki składa się obecnie z trzech osób. Dwóch spośród członków zarządu Spółki sprawuje jednocześnie funkcje członków zarządu w zarządzie Jedynego Wspólnika (dalej: „Zagraniczni Członkowie Zarządu”). W związku z pełnionymi funkcjami członków zarządu Jedynego Wspólnika Zagraniczni Członkowie Zarządu otrzymują od Jedynego Wspólnika wynagrodzenie za wykonywane przez nich czynności. Z uwagi na fakt, iż do obowiązków Zagranicznych Członków Zarządu, za które są oni wynagradzani przez Jedynego Wspólnika, należy m.in. pełnienie przez nich funkcji zarządczych w podmiotach zależnych Jedynego Wspólnika, Zagraniczni Członkowie Zarządu nie otrzymują od Spółki wynagrodzenia za sprawowane w zarządzie Spółki funkcje.

Trzeci członek zarządu Spółki wykonuje swoje funkcje w zarządzie Spółki w oparciu o zawartą ze Spółką umowę o pracę. Przedmiotowa umowa reguluje czynności zarządcze. Do głównych zadań tego członka zarządu Spółki należy bieżące zarządzanie działalnością operacyjną Spółki.

Pomiędzy Spółką a Jedynym Wspólnikiem nie została zawarta umowa o zarządzanie. W przypadku wypracowania zysku przez Spółkę Jedyny Wspólnik jest uprawniony do otrzymania od Spółki dywidendy.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, iż pomimo braku wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia Zagranicznym Członkom Zarządu za pełnione przez nich funkcje w zarządzie Spółki, po stronie Spółki nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT?

Zdaniem Spółki pomimo braku wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia Zagranicznym Członkom Zarządu za pełnione przez nich funkcje w zarządzie Spółki, po stronie Spółki nie powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 201 § 1-3 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej: „KSH”), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków. Do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Z kolei § 4 tego przepisu stanowi, że członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Przepisy KSH nie łączą wykonywania funkcji członka zarządu z obowiązkiem jego wynagradzania z tego tytułu. W konsekwencji z punktu widzenia KSH dopuszczalna jest sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia.

Wątpliwości Spółki budzi jednak, czy brak wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia Zagranicznym Członkom Zarządu za sprawowane przez nich funkcje w zarządzie Spółki spowoduje powstanie po stronie Spółki tzw. przychodów z tyt. nieodpłatnych świadczeń na gruncie przepisów o CIT.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, do przychodów zalicza się m.in. wartości otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartości innych świadczeń w naturze, w tym wartości rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartości innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Jakkolwiek przepisy ustawy o CIT nie precyzują pojęcia „nieodpłatnych świadczeń”, to jego definicję wypracowało bogate orzecznictwo sądów administracyjnych.

Zgodnie z jednolitą linią orzeczniczą, zaprezentowaną m.in. w wyroku WSA w Krakowie z 13 czerwca 2013 r., sygn. akt I SA/Kr 530/13, pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT obejmuje, wszystkie zjawiska gospodarczei zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Powyższą definicję pojęcia „nieodpłatnego świadczenia” WSA w Krakowie potwierdzają liczne orzeczenia NSA m.in. uchwała NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02, uchwała NSA z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, uchwała NSA z 24 maja 2010 r. sygn., akt II FPS 1/10, wyrok NSA z 19 grudnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2904/12, wyrok NSA z 5 marca 2014 r., sygn. akt II FSK 684/12, wyrok NSA z 25 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2642/11.

Konkludując, decydujące dla określenia czy dane świadczenie stanowi dla świadczeniobiorcy świadczenie nieodpłatne jest ustalenie, czy uzyskane przysporzenie majątkowe związane jest z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, który uzyska świadczeniodawca.

Dla dalszej oceny ewentualnego powstania po stronie Spółki przychodu z tyt. nieodpłatnych świadczeń kluczowe znaczenie ma zatem kwestia, czy Jedyny Wspólnik wykonujący za pośrednictwem swoich reprezentantów (Zagranicznych Członków Zarządu) funkcje zarządcze w Spółce, otrzymuje za to ekwiwalent.

Zdaniem Spółki nie budzi wątpliwości, że w sytuacjach, w których wspólnikiem spółki kapitałowej jest osoba fizyczna, osobiście sprawująca funkcję członka zarządu, na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT po stronie spółki nie powstaje przychód z tyt. nieodpłatnych świadczeń.

Wynika to z faktu, że świadczenie wspólnika, osobiście działającego jako członek zarządu spółki kapitałowej, jest świadczeniem ekwiwalentnym - wspólnik ten może oczekiwać w przyszłości dywidendy/wzrostu wartości spółki jako formy świadczenia ekwiwalentnego za funkcje sprawowane w zarządzie spółki.

Powyższe znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, m.in.:

*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 9 maja 2013 r., nr IBPBI/2/423-198/13/CzP, w której stwierdzono, że W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m.in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki itp. W przypadku tego rodzaju świadczeń wspólnika na rzecz Spółki nie można uznać, że Spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólnika. Zatem należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki przedstawionym we wniosku, że sprawowanie funkcji członka Zarządu przez wspólników bez wynagrodzenia nie jest działaniem nieekwiwalentnym. Reasumując, świadczenie otrzymane przez Spółkę w postaci pełnienia przez Jej wspólników funkcji członków zarządu bez wynagro-dzenia w sytuacji, gdy spełniający może uzyskać w przyszłości wzajemną korzyść majątkową (prawo do dywidendy) nie jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 1 lutego 2013 r., nr IBPBI/2/423-1400/12/PC,
*   w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 16 marca 2010 r., nr IBPBI/2/423 -1594/09/JS.

Zdaniem Spółki, skutki podatkowe braku wynagrodzenia ze strony Spółki na rzecz Zagranicznych Członków Zarządu są analogiczne jak w sytuacji opisanej wyżej, tj. po stronie Spółki nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

W opinii Spółki zarówno, gdy funkcje zarządu sprawuje:

*   wspólnik będący osobą fizyczną, czy też
*   wspólnik będący osobą prawną - poprzez swojego pracownika/członka zarządu, do obowiązków którego, w ramach łączącego go z tym wspólnikiem stosunku prawnego, należy pełnienie funkcji w zarządzie spółki zależnej,

\-wspólnik ten za swoje świadczenia otrzymuje ekwiwalent - korzyść ekonomiczną w postaci dywidendy/wzrostu wartości spółki zależnej.

Zdaniem Spółki nie ma znaczenia, że w przypadku wspólnika będącego osobą prawną funkcje zarządcze pełnione są przez powołanego do tego celu pracownika/członka zarządu.

Powyższe wynika bowiem wyłącznie z faktu, że zgodnie z polskimi regulacjami osoba prawna nie może być członkiem zarządu innej osoby prawnej na co wskazuje wprost przepis art. 18 § 1 KSH, zgodnie z którym, członkiem zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej albo likwidatorem może być tylko osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Zagraniczni Członkowie Zarządu jako osoby fizyczne wyznaczone przez Jedynego Wspólnika (będące pracownika-mi/członkami zarządu Jedynego Wspólnika do obowiązków których, w ramach łączącego ich z Jedynym Wspólnikiem stosunku prawnego, należy pełnienie funkcji w zarządach spółki zależnych w tym w Zarządzie Spółki), sprawując funkcje w zarządzie Spółki działają w imieniu Jedynego Wspólnika i realizują cel gospodarczy Jedynego Wspólnika polegający na maksymalizacji zysku Spółki.

Innymi słowy Jedyny Wspólnik angażuje swoje zasoby (środki pieniężne wypłacane za prace wykonywane przez jego pracowników/członków zarządu będących jednocześnie członkami zarządu Spółki) w zamian za co otrzymuje on ekwiwalent w postaci dywidendy/ wzrostu wartości Spółki.

W konsekwencji pomimo braku wypłaty przez Spółkę wynagrodzenia Zagranicznym Członkom Zarządu za pełnione przez nich funkcje w zarządzie Spółki, po stronie Spółki nie powstaje przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko potwierdzają liczne interpretacje indywidualne organów podatkowych wydane w stanach faktycznych analogicznych jak przedstawiony przez Spółkę, m.in. w:

\-interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 listopada 2014 r., nr IBPBI/2/423-1021/14/AK, w której organ podatkowy potwierdził, że (…) po stronie Wnioskodawcy nie dochodzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z nieodpłatnym pełnieniem przez Członka Zarządu (Wiceprezesa Zarządu) jego funkcji w Spółce.

Wynika to z faktu, że wyznaczający swojego pracownika do zarządzania Spółką wspólnik (do objęcia stanowiska Członka Zarządu - Wiceprezesa Zarządu) uzyskuje korzyść majątkową (świadczenie wzajemne) w postaci prawa do udziału w przyszłym zysku (dywidendy). Tego rodzaju działanie wspólnika należy uznać za przejaw dbałości o sprawy Wnioskodawcy, jego rozwój i powiększanie zysków, a jednocześnie o interesy gospodarcze wspólnika, który swoje wynagrodzenie uzyska z zysków osiągniętych z działalności Wnioskodawcy oraz do-datkowo zapewnienie realizacji celów, do których jest zobligowany ustawą (realizacja za-dań własnych gminy). Nie ma zatem mowy o braku ekwiwalentności. (\`(...)\`)

Członek Zarządu, wyznaczony przez wspólnika, pełniąc funkcje zarządcze realizuje cele gospodarcze wspólnika. Nie jest on niezależną osobą, realizującą własne interesy gospodarcze. Jako osoba specjalnie wyznaczona przez wspólnika, świadczy usługi w jego imieniu.

Innymi słowy, pracownik wspólnika będąc jednocześnie Członkiem Zarządu (Wiceprezesem Zarządu) Spółki świadczy usługi zarządcze w celu realizacji założeń gospodarczych wspólnika, tak aby wspólnik był w stanie osiągnąć korzyść ekonomiczną z uczestnictwa w Spółce (gdyż ma prawo do udziału w zysku) oraz zapewnić sobie prawidłową realizację zadań wła-snych.

Zauważyć trzeba też, że nie stanowi również nieodpłatnego świadczenia samo działanie Wiceprezesa Zarządu. Nie otrzymuje on wprawdzie wynagrodzenia Spółki, ale działa na wyraźne polecenie wspólnika Spółki i z perspektywy Spółki działalność Członka Zarządu (Wiceprezesa Zarządu) stanowi przejaw aktywności wspólnika. W konsekwencji, sam fakt świadczenia przez Członka Zarządu (Wiceprezesa Zarządu) funkcji na rzecz Spółki, pomimo że nie wiąże się z koniecznością wypłaty temu Członkowi Zarządu wynagrodzenia przez Spółkę, nie jest świadczeniem nieodpłatnym w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, jak również nie stanowi nieodpłatnego świadczenia działanie wspólnika polegające na za-pewnieniu osoby nominowanej na stanowisko Członka Zarządu (Wiceprezesa Zarządu).

\-interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 8 maja 2014 r., nr IPPB3/423-252/14-2/GJ. w której organ podatkowy potwierdził, że (\`(...)\`) nie ma przy tym znaczenia, czy funkcje zarządcze pełni wspólnik będący osobą fizyczną czy też wspólnik będący osobą prawną poprzez swojego pracownika/współpracownika - osobę zatrudnioną na podstawie umowy cywilnopraw-nej. Zarówno w jednym, jak i w drugim przypadku wspólnik za świadczone usługi otrzymuje ekwiwalent - korzyść ekonomiczną w postaci dywidendy.

Nie ma znaczenia, iż w przypadku wspólnika będącego osobą prawną funkcje zarządcze pełnione są przez powołanego do tego celu pracownika/współpracownika. Wspólnik - osoba prawna nie może wszak sam zasiąść w zarządzie i tym samym oddelegowuje do pełnienia tej funkcji np. swojego pracownika, który wykonywał będzie te wszystkie czynności, jakie wyko-nywałby wspólnik będąc osobą fizyczną i mając uprawnienie do zasiadania w zarządzie.

Osoba fizyczna wyznaczona przez wspólnika pełniąc funkcje zarządcze realizuje wyłącznie cele gospodarcze wspólnika co do spółki zależnej. Nie stanowi ona niezależnej osoby realizującej własne cele gospodarcze. Jako osoba specjalnie wyznaczona przez wspólnika, świadczy usługi w jego imieniu. Innymi słowy, pracownicy/współpracownicy wspólnika świadczą usługi zarządcze w celu realizacji założeń gospodarczych Wspólnika, (będąc oso-bą prawną Wspólnik nie może jej pełnić samodzielnie), za co Wspólnik otrzymuje korzyść ekonomiczną w postaci dywidendy. (\`(...)\`)

Dodatkowo, zauważyć trzeba, iż nie stanowi również nieodpłatnego świadczenia samo działanie członka zarządu wyznaczonego przez wspólnika. Nie otrzymuje on wprawdzie wynagrodzenia od spółki zależnej, niemniej działa jako pracownik/współpracownik wspólnika, a zatem to na linii wspólnik - nowy członek zarządu dochodzi do ewentualnych rozliczeń.

Z perspektywy spółki zależnej działalność nowego członka zarządu stanowi jedynie przejaw aktywności wspólnika. A zatem, jedyne rozliczenie następować mogłoby w takiej sytuacji pomiędzy spółką zależną a jej wspólnikiem.

Reasumując powyższe rozważania oraz odnosząc je do przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego stwierdzić należy, iż po jego stronie nie powstanie przychód z nieodpłatnych świadczeń. W przedmiotowej sytuacji, Wspólnik, którego pracownik/współpracownik pełni funkcję członka zarządu Wnioskodawcy, otrzymuje, w zamian za pełnione przez swojego pracownika/współpracownika usługi, wynagrodzenie w postaci udziału w zyskach (dywidendy).

\-interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 30 kwietnia 2014 r., nr ILPB4/423-81/14-2/MC, w której stwierdzono, że Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczeni wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku, gdy udziałowcy pełnią funkcje członków zarządu bez wynagrodzenia. Udziałowcy mają prawo do uzyskania w przyszłości od spółki przysporzenia majątkowego w postaci dywidendy. W takim przypadku wynagrodzeniem wspólnika jest wynikające z art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych prawo do udziału w zysku tej osoby prawnej.

W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m.in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki, itp. W przypadku tego rodzaju świadczeń pracownika wspólnika na rzecz Spółki nie można uznać, że Spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu jego dodatkowe wynagrodzenie.

Reasumując - nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu Spółki przez oddelegowanego w tym celu pracownika spółki dominującej nie stanowi dla Spółki przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

\-interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 16 stycznia 2014 r., nr IPPB3/423-887/13-2/GJ, w której organ podatkowy potwierdził, że Wspólnikowi z tytułu posiadania udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością przysługują określone prawa majątkowe, w szczególności prawo do dywidendy, czy prawo do otrzymania majątku spółki w razie jej likwidacji. Zarządzanie spółką zależną może przynieść wspólnikowi wymierne korzyści ekonomiczne, pozwała bowiem na bezpośrednie kierowanie działalnością spółki zależnej w celu zapewnienia jej sprawnego i efektywnego działania, a w konsekwencji maksymalizacji zysków wspólnika.

Z punktu widzenia wspólnika, zarządzanie spółką zależną bez odrębnego wynagrodzenia jest zasadne ekonomicznie, gdyż zastrzeżenie jakiegokolwiek wynagrodzenia na rzecz wyznaczonych przez wspólnika zarządców obniżałoby jedynie wysokość dywidendy wspólnika (stanowiąc dodatkowy koszt działalności spółki zależnej).

Racjonalne jest zatem pełnienie przez wspólnika funkcji zarządczych w spółce zależnej bez odrębnie ustalonego wynagrodzenia. W przypadku, gdy wspólnik jest osobą prawną, z oczywistych względów nie może pełnić funkcji członka zarządu spółki zależnej osobiście. Może jednak pełnić tę funkcję wydelegowana przez wspólnika osoba fizyczna, będąca pra-cownikiem lub członkiem zarządu wspólnika, jak ma to miejsce w przedstawionym stanie faktycznym.

(\`(...)\`) w przedstawionym stanie faktycznym, po stronie Wnioskodawcy nie dochodzi do powstania przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia w związku z nieodpłatnym pełnieniem przez Członka Zarządu jego funkcji w Spółce. Wynika to z faktu, że delegujący Członka Zarządu do zarządzania Spółką i opłacający jego wynagrodzenie Wspólnik, uzyskuje korzyść majątkową (świadczenie wzajemne) w postaci prawa do udziału w przyszłym zysku lub nad-wyżce polikwidacyjnej. Tego rodzaju działanie Wspólnika należy uznać za przejaw dbałości o sprawy Wnioskodawcy, jego rozwój i powiększanie zysków, a jednocześnie o interesy go-spodarcze Wspólnika, który wynagrodzenie swoje uzyska z zysków osiągniętych z działalno-ści Wnioskodawcy. Nie ma zatem mowy o braku ekwiwalentności.

\-interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 7 sierpnia 2013 r., nr ITPB3/423-253/13/PST, w której Organ wskazał, że Biorąc pod uwagę powyższe rozważania oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że nieodpłatne pełnienie funkcji prezesa zarządu Spółki (Wnioskodawcy) przez prezesa spółki, która będzie 100% udziałowcem Wnioskodawcy, nie skutkuje po jego stronie powstaniem przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nieodpłatne pełnienie funkcji prezesa zarządu Spółki (Wnioskodawcy) przez jej wspólnika (prezesa spółki, będącego 100% udziałowcem) nie stanowi świadczenia nieodpłatnego, ponieważ świadczeniodawca (spółka - udziałowiec) uzyskuje lub uzyska w przyszłości od świadczeniobiorcy (Wnioskodawcy) świadczenie(a) ekwiwalentne (np. w postaci dywidendy).

\-interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 kwietnia 2013 r., nr ITPB3/423-23/13/PST, w której stwierdzono, że W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m.in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki, itp.

W przypadku tego rodzaju świadczeń wspólnika na rzecz Spółki nie można uznać, że Spółka uzyskała nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólnika. Zatem należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki przedstawionym we wniosku, że sprawowanie funkcji członków Zarządu przez wspólników bez wynagrodze-nia nie jest działaniem nieekwiwalentnym.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że nieodpłatne pełnienie funkcji członków za-rządu Spółki przez obywateli Szwecji, delegowanych w tym celu przez jej spółkę matkę, nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy, gdyż nieodpłatne pełnienie funkcji członka zarządu spółki (Wnioskodawcy) przez jej wspólnika (spółkę matkę za pośrednictwem jej pracowników /współpracowników) nie stanowi świadczenia nieodpłatnego, ponieważ świadczeniodawca (spółka matka) uzyskuje lub uzyska w przyszłości od świadczeniobiorcy (Wnioskodawcy) świadczenie(a) ekwiwalentne (np. w postaci dywidendy).

\-interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 21 maja 2013 r. nr IPPB3/423-136/I3-2/GJ oraz IPPB3/423-135/13-2/GJ, IPPB3/423-I37/13-2/GJ oraz IPPB3/423-138/13-2/GJ.

Spółka pragnie zaznaczyć, że przyjęcie w kwestii będącej przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację stanowiska innego niż zaprezentowane przez Spółkę oznaczałoby, że to czy wspólnikiem spółki kapitałowej jest osoba fizyczna czy osoba prawna może być czynnikiem wpływającym na interpretację art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT w zakresie konieczności rozpoznania przez tę spółkę kapitałową przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń. Zdaniem Spółki, powyższe rażąco naruszałoby konstytucyjną zasadę równości podatników wobec prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że zarząd Spółki składa się obecnie z trzech osób, z czego dwie z nich (dalej: Zagraniczni Członkowie Zarządu) sprawują jednocześnie funkcje członków zarządu w zarządzie Jedynego Wspólnika, za co otrzymują wynagrodzenie. Z uwagi na fakt, że do obowiązków Zagranicznych Członków Zarządu, za które są wynagradzani przez Jedynego Wspólnika, należy m.in. pełnienie funkcji zarządczych w podmiotach zależnych Jedynego Wspólnika, Zagraniczni Członkowie Zarządu nie otrzymują od Spółki wynagrodzenia za sprawowane w zarządzie Spółki funkcje. Pomiędzy Spółką a Jedynym Wspólnikiem nie została zawarta umowa o zarządzanie. W przypadku wypracowania zysku przez Spółkę Jedyny Wspólnik jest uprawniony do otrzymania od Spółki dywidendy.

Zgodnie z art. 201 § 1-3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków. Do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Natomiast § 4 tego przepisu stanowi, że członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Przez użyte w § 4 ww. przepisu sformułowanie „powołanie” należy rozumieć ustanowienie zarządu. Powołanie jest więc ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Od woli spółki zależy, czy powołanie będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków, czy też nawiązana będzie umowa o pracę, czy umowa o zarządzanie.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie łączą wykonywania funkcji członka zarządu z wynagrodzeniem. Zatem należy przyjąć, że możliwa jest i przez prawo dopuszczalna sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia.

Z powyższego wynika, że wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, a właściwych dla wypełnienia obowiązków zarządu spółki, może być nieodpłatne.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”) nie zawiera definicji przychodu. Przepis art. 12 updop, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udzia-łem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje również, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”, ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 6 i 6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 12 ust. 6 ustawy, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czyn-szu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (taką definicję zawierają m.in. uchwały Naczelnego Sądu Admini-stracyjnego z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06).

Nieodpłatnym świadczeniem, jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu.

Zatem w świetle ww. przepisu, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przy-chody podatkowe.

Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

Z taką sytuacją mamy do czynienia w przypadku, gdy udziałowcy pełnią funkcje członków zarządu bez wynagrodzenia. Udziałowcy mają prawo do uzyskania w przyszłości od spółki przysporzenia majątkowego w postaci dywidendy. W takim przypadku wynagrodzeniem wspólnika jest wynikają-ce z art. 191 § 1 Kodeksu spółek handlowych prawo do udziału w zysku tej osoby prawnej.

Reasumując – stanowisko Spółki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunię-cia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesię-ciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.