Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-96/10-4/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2010-04-14
Teza: Objęcie przez Wnioskodawcę akcji w spółkach komandytowo - akcyjnych po cenie nominalnej niższej aniżeli wartość obejmowanych akcji wynikająca z wyceny majątku spółki, nie spowoduje powstania po stronie Spółki dochodu do opodatkowania w momencie objęcia tych akcji.
Słowa kluczowe: akcja; akcja-objęcie (nabycie) akcji; dochód; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przychód; przychód-opodatkowanie przychodu; przychód-powstanie przychodu; przychód-przychód podlegający opodatkowaniu; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-wkład do spółki; wkład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. u. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. u. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 15 stycznia 2010 r. (data wpływu 21.01.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wyniku podatkowego dla Spółki z tytułu objęcia akcji w spółce komandytowo - akcyjnej w zamian za wkład pieniężny – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 stycznia 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wyniku podatkowego dla Spółki z tytułu:

*   objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny,

*   objęcia akcji w spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny oraz

*   objęcia akcji w spółce komandytowo - akcyjnej w zamian za wkład pieniężny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca nie wyklucza w przyszłości objęcia udziałów / akcji w innych spółkach kapitałowych oraz akcji w spółkach komandytowo - akcyjnych. w praktyce może wystąpić sytuacja, w której Wnioskodawca będzie miał prawo do objęcia nowo utworzonych udziałów / akcji za cenę nominalną, która jest niższa od rynkowej wartości nabywanych udziałów / akcji, mierzonej na podstawie wartości netto aktywów spółki.

Udziały / akcje objęte zostaną za wkład pieniężny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy objęcie przez Wnioskodawcę udziałów w spółce kapitałowej po cenie nominalnej, która jest niższa aniżeli wartość obejmowanych udziałów wynikająca z wyceny majątku spółki kapitałowej, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy dochodu, w momencie objęcia udziałów?
2.  Czy objęcie przez Wnioskodawcę akcji w spółce kapitałowej po cenie nominalnej, która jest niższa aniżeli wartość obejmowanych akcji wynikająca z wyceny majątku spółki kapitałowej, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy dochodu, w momencie objęcia akcji?
3.  Czy objęcie przez Wnioskodawcę akcji w spółce komandytowo - akcyjnej po cenie nominalnej, która jest niższa aniżeli wartość obejmowanych akcji wynikająca z wyceny majątku spółki, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawcy dochodu, w momencie objęcia akcji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 3.

Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 i nr 2 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami indywidualnymi wydanymi w dniu 14 kwietnia 2010 r. nr ILPB3/423-96/10-2/EK i nr ILPB3/423-96/10-3/EK.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1.

W opinii Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, w momencie objęcia udziałów nie powstanie po stronie Wnioskodawcy dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dochód związany z objętymi udziałami powstanie dopiero w momencie wypłaty dywidendy lub w momencie sprzedaży tych udziałów.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia uzasadnienie przyjętego stanowiska.

Brak jest w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przepisu określającego wysokość przychodu w przypadku objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny. Istniejący przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 reguluje jedynie zasadę określenia przychodu w przypadku objęcia udziału w zamian za wkład niepieniężny.

Niemniej jednak, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy uzyskanym przychodem oraz kosztem nabycia udziałów. Tym samym, należy dojść do wniosku, iż skoro ustawa nic nie mówi o sposobie określenia przychodu w przypadku objęcia udziałów za wkład pieniężny, a określa moment powstania przychodu ze zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, brak jest podstawy do przyjęcia, iż dochód stanowiący podstawę opodatkowania może powstać w momencie nabycia udziałów w zamian za środki pieniężne.

Również treść wspomnianego art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przemawia za uznaniem, iż powyższa interpretacja jest słuszna. Przepis ten stanowi bowiem, iż wydatek poniesiony na nabycie udziałów w spółce mającej osobowość prawną nie stanowi kosztu uzyskania przychodów. Wydatek ten stanie się jednak kosztem uzyskania przychodu podatnika w momencie odpłatnego zbycia tych udziałów. Skoro koszt rozpoznawany jest dopiero w momencie sprzedaży udziałów, przyjąć należy, iż nie ma podstawy prawnej do określenia tego koszu w momencie obejmowania udziałów w zamian za wkład pieniężny.

Podsumowując, przyjęta przez ustawodawcę konstrukcja ustalania przychodów i kosztów dotyczących zbycia udziałów w spółkach kapitałowych prowadzi – zdaniem Wnioskodawcy – do wniosku, iż dochód związany z udziałami powstaje dopiero w momencie ich zbycia (wcześniej w momencie wypłaty dywidendy). Do powstania dochodu nie dojdzie zatem w momencie obejmowania udziałów.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3.

W opinii Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w stanie faktycznym, w momencie objęcia akcji w spółce komandytowo - akcyjnej nie powstanie po Jego stronie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dochód związany z objętymi akcjami powstanie dopiero w momencie wypłaty dywidendy lub w momencie sprzedaży tych akcji.

W odniesieniu do stanowiska dotyczącego pytania numer trzy aktualna jest argumentacja dotycząca pytania numer jeden.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 3 uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. u. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1 - 3 stosuje się odpowiednio.

Jednym z warunków powstania spółek kapitałowych i spółdzielni jest wniesienie wkładów na pokrycie udziałów (akcji). Wkłady te mogą być wnoszone w formie gotówkowej (pieniężnej), jak i niepieniężnej.

Źródłem przychodu w powołanym powyżej przepisie powstającego po stronie udziałowca (podmiotu wnoszącego aport) jest objęcie udziałów (akcji) lub wkładów w zamian za wkłady niepieniężne (aporty), z wyłączeniem przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Przychodem jest nominalna, a więc zadeklarowana, ustalona w umowie lub w statucie, wartość udziałów (akcji), wkładów.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika natomiast, iż Wnioskodawca nie wyklucza objęcia akcji w spółkach komandytowo - akcyjnych w zamian za wkład pieniężny.

W tym miejscu, wskazać należy, iż w treści art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wymienia się jako przychód nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej (…).

Spółką kapitałową jest natomiast – zgodnie art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. u. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) – spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, iż w przedstawionej przez Wnioskodawcę sytuacji przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie zastosowania. w konsekwencji, objęcie akcji w spółkach komandytowo - akcyjnych nie spowoduje powstania po stronie Spółki przychodu na dzień ich objęcia.

Odnosząc się natomiast do kwestii kosztów uzyskania przychodów, wskazać należy, iż na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo - skutkowym z osiąganymi przychodami bądź służą zabezpieczeniu lub zachowaniu źródła przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. w pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów albo akcji w spółce oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych wkładów, udziałów, akcji oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 7e.

Wobec powyższego, nie uważa się za koszty uzyskania przychodu wydatków na nabycie lub objęcie udziałów w spółce albo akcji oraz innych papierów wartościowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu ze zbycia tych udziałów lub akcji bądź innych papierów wartościowych.

Ponadto, zauważyć należy, iż spółki osobowe prawa handlowego (w tym, zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks spółek handlowych, spółki komandytowo - akcyjne) nie posiadają osobowości prawnej, a z punktu widzenia prawa podatkowego obowiązanymi do zapłaty podatku od osiąganych przez nie dochodów (podatnikami) są jej poszczególni wspólnicy. z tego też względu, skutki podatkowe związane z funkcjonowaniem spółek osobowych, a odnoszące się do jej wspólników będących osobami prawnymi, należy rozpatrywać w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Sposób opodatkowania przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uregulowany został w art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego udziału. w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że udziały wspólników w przychodach są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku (art. 5 ust. 2 ww. ustawy).

Z powyższej regulacji wynika, że przychód wspólnika z udziału w spółce osobowej, jak i koszty uzyskania tego przychodu ustala się stosownie do posiadanego przezeń udziału. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych w żadnym z pozostałych artykułów nie reguluje zasad opodatkowania udziałów w spółce niebędącej osobą prawną.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, objęcie przez Wnioskodawcę akcji w spółkach komandytowo - akcyjnych po cenie nominalnej niższej aniżeli wartość obejmowanych akcji wynikająca z wyceny majątku spółki, nie spowoduje powstania po stronie Spółki dochodu do opodatkowania w momencie objęcia tych akcji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. u. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.