Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-387/13-4/PM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-12-19
Teza: 1. Czy wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci praw do znaku towarowego/znaków towarowych przez Wnioskodawcę do SKA będzie wiązało się z powstaniem przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy, który stanie się akcjonariuszem SKA? 2. Czy z tytułu planowanego aportu podstawę opodatkowania należy określić na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm. - zwanej dalej: „Ustawą o VAT”), tj. jako wartość nominalną objętych przez Wnioskodawcę akcji w SKA pomniejszoną o wartość podatku od towarów i usług należnego z tytułu tej czynności? 3. Czy podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie wyłącznie wartość kapitału zakładowego SKA utworzonego/podwyższonego m.in. w związku z wniesieniem do SKA wkładu niepieniężnego w postaci praw do znaku towarowego/znaków towarowych, nie będzie natomiast podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nadwyżka wartości wkładu przekazana na kapitał zapasowy SKA (jako tzw. agio emisyjne)? 4. Czy w wyniku planowanego połączenia Wnioskodawcy z SKA, po stronie Wnioskodawcy, jako spółki przejmującej, powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych? 5. Czy w razie likwidacji SKA oraz związanego z nią podziału majątku SKA pomiędzy wspólników, otrzymane przez Wnioskodawcę, jako akcjonariusza SKA, składniki majątku likwidowanej spółki, obejmujące tak środki pieniężne, jak i niepieniężne, będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: akcjonariusz; likwidacja; przejęcie; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; udział; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2013 r. (data wpływu 1 października 2013 r.), reprezentowanej przez pełnomocnika, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie konsekwencji podatkowych związanych z połączeniem Wnioskodawcy ze spółką komandytowo - akcyjną (połączenie poprzez przejęcie) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną, posiadającą siedzibę i zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm. - zwanej dalej „Ustawą o CIT”).

Wnioskodawca rozważa dokonanie restrukturyzacji polegającej na wydzieleniu znaków towarowych od działalności operacyjnej i wniesienie ich do spółki komandytowo - akcyjnej (zwanej dalej jako „SKA”), w rezultacie czego stanie się akcjonariuszem tej spółki posiadającym większość głosów na walnym zgromadzeniu. Komplementariuszem SKA będzie inny podmiot. Wnioskodawca nadmienia, że na znaki towarowe, prawa, do których miałyby być przedmiotem wkładu niepieniężnego do SKA, zostały udzielone prawa ochronne w rozumieniu ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. Prawo własności przemysłowej (t.j. Dz.U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1117 z późn. zm.).

W wyniku dokonanego aportu Wnioskodawca otrzyma akcje SKA, których wartość nominalna nie będzie wyższa niż wartość rynkowa przedmiotu aportu. Ewentualna różnica pomiędzy wartością rynkową praw do znaku towarowego/znaków towarowych a wartością nominalną akcji objętych przez Wnioskodawcę (tzw. agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy SKA. Niewykluczone, że w toku działalności spółka, która otrzyma znak towarowy/znaki towarowe (SKA) sprzeda je w dalszej kolejności na rzecz podmiotu trzeciego.

Finalnie Wnioskodawca planuje połączenie ze SKA w trybie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 94 poz. 1037 - dalej określana jako „KSH”). Połączenie to nastąpiłoby poprzez przejęcie przez Wnioskodawcę (spółkę przejmującą) majątku SKA (spółki przejmowanej). Jako alternatywę, Wnioskodawca rozważa również połączenie ze SKA po jej uprzednim przekształceniu w spółkę kapitałową, ewentualnie likwidację SKA. Na dzień połączenia/likwidacji, głównym składnikiem przejmowanego/likwidowanego majątku SKA będzie gotówka i/lub wierzytelność z tytułu sprzedaży przez SKA jej składników majątku, w tym praw do znaku towarowego/znaków towarowych. Połączenie nie będzie wiązało się z dokonaniem dopłat w gotówce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci praw do znaku towarowego/znaków towarowych przez Wnioskodawcę do SKA będzie wiązało się z powstaniem przychodu (dochodu) po stronie Wnioskodawcy, który stanie się akcjonariuszem SKA?
2.  Czy z tytułu planowanego aportu podstawę opodatkowania należy określić na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 z późn. zm. - zwanej dalej: „Ustawą o VAT”), tj. jako wartość nominalną objętych przez Wnioskodawcę akcji w SKA pomniejszoną o wartość podatku od towarów i usług należnego z tytułu tej czynności?
3.  Czy podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych będzie wyłącznie wartość kapitału zakładowego SKA utworzonego/podwyższonego m.in. w związku z wniesieniem do SKA wkładu niepieniężnego w postaci praw do znaku towarowego/znaków towarowych, nie będzie natomiast podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nadwyżka wartości wkładu przekazana na kapitał zapasowy SKA (jako tzw. agio emisyjne)?
4.  Czy w wyniku planowanego połączenia Wnioskodawcy ze SKA, po stronie Wnioskodawcy, jako spółki przejmującej, powstanie dochód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?
5.  Czy w razie likwidacji SKA oraz związanego z nią podziału majątku SKA pomiędzy wspólników, otrzymane przez Wnioskodawcę, jako akcjonariusza SKA, składniki majątku likwidowanej spółki, obejmujące tak środki pieniężne, jak i niepieniężne, będą stanowiły dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 4 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z połączeniem polegającym na przejęciu SKA Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie Ustawy o CIT.

Na gruncie KSH ustawodawca przewidział możliwość połączenia spółki osobowej ze spółką kapitałową poprzez przejęcie spółki osobowej przez spółkę kapitałową w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH. Na gruncie Ustawy o CIT ustawodawca nie przewidział konsekwencji podatkowych dla połączenia poprzez przejęcie w sytuacji, gdy spółką przejmującą jest spółka mająca osobowość prawną (Wnioskodawca) a spółka przejmowana jest spółką osobową (SKA).

Skutki podatkowe po stronie spółki przejmującej zostały przewidziane jedynie w procesie łączenia się dwóch lub więcej spółek kapitałowych (tj. spółek z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółek akcyjnych).

Mając zatem na uwadze powyższe regulacje, stosując jednocześnie reguły wykładni językowej, należy stwierdzić, że skoro art. 10 ust. 2 Ustawy o CIT odnosi się wyłącznie do spółek kapitałowych - o czym świadczy fragment „przy połączeniu lub podziale spółek kapitałowych” - nie ma on zastosowania w przypadku łączenia się spółki kapitałowej ze spółką osobową (w tym przejęcia tejże spółki osobowej). Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby wolą ustawodawcy było opodatkowanie procesu łączenia się spółki osobowej ze spółką kapitałową na gruncie Ustawy o CIT, wówczas odpowiednia regulacja dotycząca takiego zdarzenia musiałaby znaleźć wyraźnie odzwierciedlenie w przepisach podatkowych (tak jak to miało miejsce np. w przypadku przekształcenia się spółek kapitałowych w spółki osobowe).

Poprawność stanowiska Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 listopada 2012 r. (sygn. akt IPPB3/423-573/12-4/AG), w której stwierdził, że: „ (\`(...)\`) żaden z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera odesłania do odpowiedniego stosowania ww. art. 10 ust. 2 czy art. 12 ust. 4 pkt 12, także w przypadku łączenia z udziałem spółek osobowych. W związku z powyższym, brak jest podstaw do odpowiedniego stosowania powyższych przepisów w zakresie konsekwencji podatkowych dla spółki przejmującej spółkę osobową”. Pozytywną interpretację w tym zakresie ten sam organ wydał również dniu 12 października 2012 r. (sygn. akt IPPB3/423-526/12-2/DP).

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, przejęcie SKA nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu na gruncie Ustawy o CIT z uwagi na brak odpowiednich regulacji w tym zakresie. Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy, gdyby przedmiotową czynność połączenia spółki ze SKA porównać do czynności polegającej na wniesieniu wkładu niepieniężnego, to z tytułu przejęcia SKA przez Wnioskodawcę nie powstałby przychód podatkowy, z uwagi na bezpośrednie wyłączenie z przychodów na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 4 Ustawy o CIT. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 4 Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego.

O braku powstania przychodu na gruncie Ustawy o CIT w sytuacji przejęcia spółki osobowej przez spółkę kapitałową rozstrzygnięto również w szeregu innych interpretacji prawa podatkowego, w tym interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2011 r. (sygn. akt IBPBI/2/423-372/11/MO), Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 sierpnia 2010 r. (sygn. akt ITPB3/423-255/10/MT) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 lutego 2010 r. (sygn. akt ILPB3/423-1097/09-2/KS).

Reasumując, przejęcie SKA będzie dla Wnioskodawcy operacją neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, tj. Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu na gruncie Ustawy o CIT. Przyjęcie stanowiska przeciwnego stanowiłoby niedopuszczalną rozszerzającą wykładnię prawa i naruszałoby art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. li. Nr 78 poz. 483), zgodnie z którym nakładanie podatków następuje wyłącznie w drodze ustawy.

Z drugiej strony, nawet gdyby uznać, że brak regulacji w zakresie łączenia spółek kapitałowych i osobowych nie był celowym zamierzeniem ustawodawcy, zdaniem Wnioskodawcy należałoby wówczas posiłkować się regulacjami dotyczącymi łączenia się spółek kapitałowych. Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy o CIT, przy połączeniu spółek kapitałowych:

*   dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;

*   dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Jednocześnie w myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT, w przypadku połączenia się spółek kapitałowych, do przychodów nie zalicza się przychodu udziałowca spółki przejmowanej stanowiącego wartość nominalną udziałów przydzieloną przez spółkę przejmującą. Przepisy Ustawy o CIT nie przewidują przy tym żadnych konsekwencji podatkowych dla spółki przejmowanej, stanowią zaś o konsekwencjach dla spółki przejmującej oraz udziałowców spółki przejmowanej. Z podatkowego punktu widzenia nie powinno więc stanowić różnicy czy spółką przejmowaną jest spółka osobowa czy spółka kapitałowa.

W związku z powyższym uzasadnione jest zdaniem Wnioskodawcy stosowanie odpowiednio przepisów o łączeniu się spółek kapitałowych także w przypadku połączenia przez przejęcie spółki komandytowo - akcyjnej ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. W konsekwencji przejęcie SKA będzie dla Wnioskodawcy (jako większościowego akcjonariusza SKA) operacją neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Neutralność podatkową przejęcia spółki osobowej przez spółkę kapitałową potwierdza również praktyka organów podatkowych. Przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 5 września 2011 r., nr IPPB3/423-414/11-4/AG „Podsumowując, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 w zw. z art. 12 ust. 1 updop wartość majątku spółki komandytowej otrzymanego przez Spółkę (Komandytariusza) od drugiego wspólnika tej spółki komandytowej (tj. Komplementariusza), odpowiadająca wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki, a także nadwyżka wartości majątku ponad wartość nominalną udziałów przyznanych Komplementariuszowi, przekazana na kapitał zapasowy Spółki, nie będą stanowić przychodu podatkowego dla Spółki (jako spółki przejmującej).”

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 13 września 2010 r., nr ILPB3/423-518/10-3/MM, w której uznał za prawidłowe stanowisko podatnika zgodnie z którym: „przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewidują przy tym żadnych konsekwencji podatkowych dla spółki przejmowanej, stanowią zaś o i konsekwencjach dla spółki przejmującej oraz udziałowców spółki przejmowanej. Z podatkowego punktu widzenia nie powinno więc stanowić różnicy, czy spółką przejmowaną jest spółka osobowa czy spółka kapitałowa, o ile spółką przejmującą jest spółka kapitałowa. W związku z powyższym, uzasadnione jest, zdaniem Spółki, stosowanie odpowiednio przepisów o łączeniu się spółek kapitałowych także w przypadku połączenia przez przejęcie spółki osobowej ze spółką kapitałową (\`(...)\`). Przejęcie SpK przez Spółkę nie spowoduje powstania po stronie Spółki jakiegokolwiek przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych”.

W podsumowaniu godzi się wskazać, że niezależnie od tego czy połączenie Wnioskodawcy z SKA w trybie wyżej opisanym nastąpi przed czy po przekształceniu SKA w spółkę kapitałową, zdarzenie to nie będzie generować po stronie Wnioskodawcy dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W oparciu o przedstawione zdarzenie przyszłe, Wnioskodawca rozważa kwestię powstania po jego stronie przychodu w związku z przejęciem spółki komandytowo-akcyjnej, której jest akcjonariuszem, na gruncie art. 12 ust. 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.).

Odnosząc się w pierwszej kolejności do problemu powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu podatkowego w związku z regulacjami art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy wskazać, że stosownie do tych przepisów, do przychodów podatkowych nie zalicza się:

*   przychodów otrzymanych na utworzenie lub powiększenie kapitału zakładowego, funduszu udziałowego albo funduszu założycielskiego, albo funduszu statutowego w banku państwowym, albo funduszu organizacyjnego ubezpieczyciela (art. 12 ust. 4 pkt 4);

*   dopłat wnoszonych do spółki, jeżeli ich wniesienie następuje w trybie i na zasadach określonych w odrębnych przepisach, kwot i wartości stanowiących nadwyżkę ponad wartość nominalną udziałów (akcji), otrzymanych przy ich wydaniu i przekazanych na kapitał zapasowy, oraz w spółdzielniach i ich związkach - wartości wpisowego, przeznaczonych na fundusz zasobowy (art. 12 ust. 4 pkt 11).

Sytuacje wymienione w powołanych unormowaniach należą do zamkniętego katalogu tzw. wyłączeń z przychodów, uregulowanego w art. 12 ust. 4 ustawy. Przepis ten ma charakter szczególny - jest zastrzeżeniem do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. podstawowej regulacji omawianej ustawy w zakresie przychodów.

Należy bowiem wyjaśnić, że omawiana ustawa nie zawiera ogólnej definicji przychodu. Niemniej jednak, ustawodawca wskazał przykładowe przysporzenia, zaliczane do tej kategorii - otwarty katalog przychodów został zawarty w art. 12 ust. 1. I tak, stosownie do tego przepisu, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

*   otrzymane pieniądze, wartości pieniężne (art. 12 ust. 1 pkt 1);

*   wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także

*   wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 2).

Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną. Przychód musi mieć charakter definitywny (dokonany), mierzalny, a także musi skutkować przyrostem majątku podatnika.

Jednocześnie, ustawodawca przewidział odstępstwa od tej reguły. Zostały one unormowane w art. 12 ust. 3 (dotyczącym sytuacji, gdy przychodem podatkowym jest przychód należny, choćby nie został jeszcze otrzymany), we wskazywanym już art. 12 ust. 4 (zawierającym zamknięty katalog tzw. wyłączeń z przychodów - sytuacji, gdy przysporzenia faktycznie otrzymywane przez podatnika nie stanowią jego przychodów) i w art. 14 omawianej ustawy (dotyczącym przychodów z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych).

Z uwagi na przedstawioną systematykę regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie przychodów, stwierdzenie, że określona sytuacja faktyczna nie została bezpośrednio (wprost) wskazana w konkretnym przepisie tej ustawy jako skutkująca powstaniem przychodu, nie jest wystarczające dla uznania, że jej zaistnienie nie skutkuje powstaniem przychodu. Ustawodawca - nie będąc w stanie zawrzeć w ustawie szczegółowych regulacji odnoszących się do wszelkich możliwych przypadków zdarzeń i czynności, w jakich mogą uczestniczyć podatnicy - posługuje się bowiem otwartym, przykładowym katalogiem przysporzeń stanowiących przychody, a także klauzulami generalnymi, charakteryzując istotę kategorii podatkowej, jaką jest przychód i jego źródła. Ocena problemu powstania przychodu po stronie podatnika w określonej sytuacji faktycznej - w przypadku braku szczegółowej regulacji odnoszącej się do takiej sytuacji faktycznej - wymaga zbadania, czy sytuacja ta prowadzi do uzyskania przez podatnika przysporzenia majątkowego, spełniającego warunki uznania go za przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca rozważa dokonanie restrukturyzacji polegającej na wydzieleniu znaków towarowych od działalności operacyjnej i wniesienie ich do spółki komandytowo-akcyjnej (zwanej dalej jako „SKA”), w rezultacie czego stanie się akcjonariuszem tej spółki posiadającym większość głosów na walnym zgromadzeniu. Komplementariuszem SKA będzie inny podmiot. W wyniku dokonanego aportu Wnioskodawca otrzyma akcje SKA, których wartość nominalna nie będzie wyższa niż wartość rynkowa przedmiotu aportu. Ewentualna różnica pomiędzy wartością rynkową praw do znaku towarowego/znaków towarowych a wartością nominalną akcji objętych przez Wnioskodawcę (tzw. agio) zostanie przekazana na kapitał zapasowy SKA. Finalnie Wnioskodawca planuje połączenie ze SKA w trybie przepisów ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U. Nr 91 poz. 1037 - dalej określana jako „KSH”). Połączenie to nastąpiłoby poprzez przejęcie przez Wnioskodawcę (spółkę przejmującą) majątku SKA (spółki przejmowanej). Jako alternatywę, Wnioskodawca rozważa również połączenie ze SKA po jej uprzednim przekształceniu w spółkę kapitałową, ewentualnie likwidację SKA. Na dzień połączenia/likwidacji, głównym składnikiem przejmowanego/likwidowanego majątku SKA będzie gotówka i/lub wierzytelność z tytułu sprzedaży przez SKA jej składników majątku, w tym praw do znaku towarowego/znaków towarowych. Połączenie nie będzie wiązało się z dokonaniem dopłat w gotówce.

Przejęcie spółki osobowej przez Wnioskodawcę nastąpi przez przeniesienie na Wnioskodawcę całego majątku spółki komandytowo-akcyjnej, jako spółki przejmowanej.

Odnosząc powyższe wyjaśnienia do opisanego zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisu dotyczącego problematyki przychodów, którego hipoteza obejmowałaby bezpośrednio (wprost) przejęcie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością spółki komandytowo-akcyjnej, której spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest wspólnikiem.

Wobec powyższego, dla oceny kwestii powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy w związku z planowanym połączeniem przez przejęcie, istotna jest analiza opisanej sytuacji w kontekście ogólnych przesłanek powstania przychodu wynikających z art. 12 ust. 1 ustawy (analiza wpływu tej czynności na sytuację majątkową Wnioskodawcy) oraz jej rozważenie w kontekście przewidzianych przez ustawodawcę zastrzeżeń od reguły wynikającej z tego przepisu.

Należy zatem podkreślić, że w wyniku opisanego połączenia spółka komandytowo-akcyjna przestanie istnieć, a Wnioskodawca:

*   przejmie majątek spółki komandytowo-akcyjnej w części przypadającej na pozostałych wspólników tej spółki (tj. w części odpowiadającej poziomowi udziału tych wspólników w zyskach spółki przejmowanej), wydając w zamian na ich rzecz udziały w swoim podwyższonym kapitale zakładowym (pozostali wspólnicy spółki komandytowo-akcyjnej staną się tym samym udziałowcami Wnioskodawcy);

*   przejmie majątek spółki komandytowo-akcyjnej w części przypadającej na niego jako akcjonariusza tej spółki (tj. w części odpowiadającej poziomowi jego udziału w zyskach spółki przejmowanej), nie wydając w zamian swoich własnych udziałów.

Opisane zdarzenie przyszłe wiąże się zatem z wejściem do majątku Wnioskodawcy składników majątkowych, które dotychczas były własnością spółki komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca uzyskuje tym samym definitywny (dokonany), mierzalny przyrost majątku, otrzymuje faktyczne przysporzenie majątkowe, które spełnia warunki uznania go za przychód w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Niemniej jednak, w odniesieniu do otrzymania części majątku spółki przejmowanej, w zamian za którą pozostałym wspólnikom SKA wydane zostaną udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy, zastosowanie znajdzie art. 12 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do tego przepisu, wartość otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku spółki komandytowo-akcyjnej odpowiadająca wartości nominalnej udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy (wydanych wspólnikom spółki komandytowo-akcyjnej) nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy.

Jednocześnie, gdyby wartość nominalna udziałów Spółki przejmującej wydanych pozostałym wspólnikom spółki komandytowo-akcyjnej była niższa od wartości majątku przejmowanej spółki komandytowo-akcyjnej przypadającej na tych wspólników i służącej pokryciu (objęciu) tych udziałów, nadwyżka otrzymanego przez Wnioskodawcę majątku ponad wartość nominalną wydanych udziałów nie będzie stanowić przychodu Wnioskodawcy - stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 11 ustawy - o ile zostanie przekazana (zgodnie z odrębnymi przepisami) na jego kapitał zapasowy.

Przejęcie przez Wnioskodawcę tej części majątku spółki komandytowo-akcyjnej, która przypada na niego jako akcjonariusza tej spółki, nie będzie natomiast wiązać się z wydaniem przez niego ekwiwalentu w postaci udziałów w jego podwyższonym kapitale zakładowym. Tym samym, w odniesieniu do tej części przejmowanego majątku spółki komandytowo-akcyjnej nie znajdą zastosowania unormowania art. 12 ust. 4 pkt 4 i 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie, jak wskazano powyżej - wskutek planowanego połączenia ww. majątek (tj. majątek spółki komandytowo-akcyjnej w części przypadającej na Wnioskodawcę jako akcjonariusza tej spółki) zostanie faktycznie otrzymany przez Wnioskodawcę, będzie stanowił jego faktyczne przysporzenie, wejdzie do majątku Wnioskodawcy i powiększy jego aktywa. W konsekwencji (wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy) zaistnienie opisanego zdarzenia przyszłego będzie skutkować powstaniem po jego stronie przychodu, na mocy art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychodem tym będzie wartość przejętego majątku spółki komandytowo-akcyjnej - w części przypadającej na Wnioskodawcę jako akcjonariusza tej spółki (tj. w części odpowiadającej poziomowi jego udziału w zyskach spółki przejmowanej).

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, należy podkreślić, że okoliczność wydania przez inne upoważnione organy rozstrzygnięć na podstawie podobnych czy analogicznie sformułowanych wniosków jest jednym z elementów uwzględnianych w toku rozpatrywania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Niemniej jednak, tutejszy organ - stosując przepisy Ordynacji podatkowej normujące postępowanie w sprawie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej - indywidualnie analizuje każdą sprawę i nie jest „związany” działaniami innych organów w podobnych sprawach, w szczególności, nie ma obowiązku powielania sposobu ich postępowania. Dążenie do zapewnienia jednolitego stosowania przepisów prawa podatkowego nie może być bowiem realizowane z pominięciem zasady praworządności (art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. - Dz.U. Nr 78 poz. 483 ze zm.; art. 120 w zw. z art. 14h Ordynacji podatkowej). Podstawowym zadaniem tutejszego organu jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego. Niniejsze rozstrzygnięcie czyni zadość tym wymogom.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że cytowane przez Wnioskodawcę fragmenty interpretacji indywidualnych odnoszą się jedynie do właściwego rozumienia przepisów art. 12 ust. 1 oraz 12 ust. 4 pkt 4 i pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W kwestii stosowania tych przepisów Organ podatkowy nie kwestionuje stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienić również należy, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.