Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.491.2018.1.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-28
Teza: Czy ponoszone przez Spółkę Koszty Usług Szkoleniowych podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; podmiot-podmioty powiązane; szkolenie; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 listopada 2018 r. (data wpływu 29 listopada 2018 r. ), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy ponoszone przez Spółkę Koszty Usług Szkoleniowych podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 listopada 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie ustalenia czy ponoszone przez Spółkę Koszty Usług Szkoleniowych podlegają ograniczeniu w zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: Spółka) jest spółką kapitałową podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Spółka jest członkiem grupy kapitałowej będącej jednym z wiodących na rynku europejskim dostawców doskonałej jakości, markowych przekąsek (dalej: Grupa). Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji oraz dystrybucji przekąsek. Spółka zawarła umowę ramową (dalej: Umowa) z podmiotem powiązanym w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP dotyczących cen transferowych (dalej: Podmiot Powiązany), na podstawie której pracownicy Spółki mogą uczestniczyć w seminariach i szkoleniach oraz innych przedsięwzięciach edukacyjnych organizowanych przez Podmiot Powiązany. Celem szkoleń prowadzonych przez Podmiot Powiązany jest wspieranie i dokształcanie pracowników Grupy, wzrost ich kwalifikacji i poszerzenie wiedzy związanej z czynnościami wykonywanymi przez te osoby w ramach Grupy. Zakres szkoleń obejmuje przede wszystkim tzw. szkolenia miękkie, a także szkolenia specjalistyczne (merytoryczne), w tym np. dotyczące:

*   metod pracy;
*   profesjonalnej komunikacji;
*   rozwiązywania konfliktów;
*   ogólnego zarządzania;
*   zarządzania zmianami produkcyjnymi;
*   umiejętności prowadzenia dialogu (tzw. siła dialogu);
*   controllingu i finansów;
*   zarządzania projektami;
*   treningu sensorycznego (rozpoznawanie zapachów i smaków produktów);
*   wykorzystywania narzędzi marketingowych;
*   modelu rozwoju marki i narzędzi kontroli jej rozwoju;
*   wskazania możliwości wpływu rozwoju na markę przez pracowników.

(dalej łącznie określane jako: Usługi Szkoleniowe).

Usługi Szkoleniowe nie będą zawierały elementów usług doradczych. Będą one polegały na przeprowadzeniu szkolenia dotyczącego danej tematyki, w trakcie którego uczestnicy będą mieli możliwość uzyskania określonych informacji, bądź uczestnictwa w określonych formach aktywności np. w warsztatach, panelach dyskusyjnych, treningach mających na celu pozyskanie praktycznych umiejętności objętych przedmiotem szkolenia oraz otrzymania materiałów edukacyjnych.

Osobami oddelegowanymi na świadczone przez Podmiot Powiązany Usługi Szkoleniowe mogą być członkowie zarządu, menedżerowie, specjaliści oraz inne osoby. Każdorazowo Spółka indywidualnie w swoich ramach potrzeb wskazuje pracowników, którzy uczestniczą w Usługach Szkoleniowych.

Spółka jest obciążana kosztami Usług Szkoleniowych świadczonych przez Podmiot Powiązany (dalej: Koszty). W cenę Usług Szkoleniowych nie są wliczone koszty podróży oraz noclegu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty Usług Szkoleniowych podlegają ograniczeniu w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP?

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty Usług Szkoleniowych nie podlegają ograniczeniu zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1.  usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,
2.  wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,
3.  przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

–poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych, o których mowa w art. 11, lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 9a ust. 6, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Jak zostało to wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca nabywa Usługi Szkoleniowe od podmiotu powiązanego w rozumieniu przepisów ustawy o PDOP dotyczących przepisów o cenach transferowych. Tym samym spełnione są podmiotowe przesłanki zastosowania art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

Istotne jest zatem, czy Koszty Usług Szkoleniowych spełniają jednocześnie przesłanki przedmiotowe zastosowania art. 15e ust. 1 ustawy o PDOP.

Mając na uwadze charakterystykę Usług Szkoleniowych, należy uznać, że nie mieszczą się one we wskazanym powyżej art. 15e ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PDOP. Zdaniem Wnioskodawcy, żadne ze świadczeń wchodzących w skład Usług Szkoleniowych nie wiążą się bowiem z:

*   korzystaniem (prawem do korzystania) z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, tj. z autorskich lub pokrewnych praw majątkowych, licencji, praw określonych w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej, a także z know-how (rozumianego jako wartość stanowiąca równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej;
*   przeniesieniem ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek (\`(...)\`).

W konsekwencji, należy rozważyć, czy Usługi Szkoleniowe podlegają zakwalifikowaniu jako świadczenia wymienione w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, tj. jako usługi doradcze, badania rynku, usługi reklamowe, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń lub świadczeń o podobnym charakterze.

W ocenie Wnioskodawcy nie sposób uznać, że Usługi Szkoleniowe stanowią usługi badania rynku, usługi reklamowe, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczenia o podobnym charakterze.

Przepisy podatkowe nie definiują pojęć usługi doradcze, usług badania rynku, zarządzania i kontroli oraz przetwarzania danych; nie zawierają również definicji usług szkoleniowych. Stąd też w celu ustalenia znaczenia tych określeń należy posiłkować się ich znaczeniem przyjętym w języku powszechnym.

Pojęcie „szkolenie” zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) oznacza „cykl wykładów z jakiegoś przedmiotu, zorganizowanych w celu uzupełnienia czyjegoś wykształcenia lub czyichś wiadomości z jakiejś dziedziny”. A zatem w języku powszechnym pojęcie usługi szkoleniowe można zdefiniować jako przeprowadzenie wykładu/prezentacji dotyczącej danej tematyki, w trakcie którego uczestnicy mają możliwość uzyskania określonych informacji, bądź uczestnictwa w określonych formach aktywności (np. w warsztatach, panelach dyskusyjnych). Świadczenia tego rodzaju są powszechnie oferowane na rynku przez firmy świadczące usługi edukacyjne (szkoleniowe). Odnosząc się do stanu faktycznego zaprezentowanego przez Wnioskodawcę Usługi Szkoleniowe spełniają charakter powyższej definicji, bowiem mają one na celu podnoszenie kwalifikacji pracowników Spółki i poszerzenia ich wiedzy związanej z czynnościami przez nich wykonywanymi.

Z kolei „doradczy” to „służący radą”, „doradzający” – zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl). Natomiast „doradzać” to „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. W opinii Wnioskodawcy, Usługi Szkoleniowe nie stanowią usług doradczych bądź świadczeń o podobnym charakterze. Usługi Szkoleniowe polegają bowiem na aktywności polegającej na informowaniu i przekazywaniu wiedzy pracownikom Wnioskodawcy w celu podnoszenia ich kwalifikacji i poszerzenia wiedzy związanej z czynnościami wykonywanymi przez tych pracowników. Tym samym nie można twierdzić, że Usługi Szkoleniowe świadczone na rzecz Wnioskodawcy są usługami doradczymi bądź świadczeniami o podobnym charakterze, bowiem ich cel oraz charakter są całkowicie inne. W ramach świadczenia Usług Szkoleniowych nie dojdzie bowiem do udzielania Wnioskodawcy fachowych porad.

Natomiast „zarządzać” to, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl), „1. «wydać polecenie» 2. zarządzać «sprawować nad czymś zarząd»”, z kolei „kontrola” to „1. «sprawdzanie czegoś, zestawianie stanu faktycznego ze stanem wymaganym» 2. «nadzór nad kimś lub nad czymś», 3. pot. «instytucja lub osoba sprawująca nad czymś nadzór»”. Zdaniem Spółki, Usługi Szkoleniowe polegają na informowaniu i przekazywaniu wiedzy pracownikom Wnioskodawcy w celu podnoszenia ich kwalifikacji i poszerzenia wiedzy związanej z czynnościami wykonywanymi przez tych pracowników. Jako że Usługi Szkoleniowe będące przedmiotem niniejszego wniosku dotyczą przekazywania wiedzy o charakterze ogólnym, a nie wskazaniu, a tym bardziej narzuceniu rozwiązania na bieżące problemy występujące u Wnioskodawcy nie można stwierdzić, iż usługi te stanowią usługi zarządzania i kontroli. Na gruncie powyższego nie można twierdzić, że Usługi Szkolenia świadczone na rzecz Wnioskodawcy są usługami zarządzania i kontroli bądź świadczeniami o podobnym charakterze, bowiem ich cel oraz charakter są całkowicie inne od usług szkoleniowych. Zarządzanie wymaga aktywnego działania ze strony zarządzającego, które ma bezpośredni wpływ na sytuację podmiotu zarządzanego. Związane jest również z pewnym podporządkowaniem podmiotu zarządzanego.

Usługi Szkoleniowe nie są również świadczeniami o podobnym charakterze do usług doradczych czy też usług zarządzania i kontroli. Za „świadczenia o podobnym charakterze” należy bowiem uznać wyłącznie świadczenia równorzędne do wymienionych w treści art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP. Natomiast świadczone na rzecz Wnioskodawcy Usługi Szkoleniowe nie posiadają cech wspólnych z ww. świadczeniami. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, nabywane przez Spółkę od Podmiotu Powiązanego Usługi Szkoleniowe nie są objęte zakresem przedmiotowym art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP. Usługi Szkoleniowe nie podlegają bowiem zakwalifikowaniu jako usługi wymienione w tym przepisie, czyli nie stanowią usług doradczych, usług badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń, jak również nie można ich uznać za usługi o charakterze podobnym do usług wskazanych w tym katalogu.

Reasumując zdaniem Wnioskodawcy ponoszone przez Wnioskodawcę Koszty Usług Szkoleniowych nie podlegają ograniczeniu zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w praktyce interpretacyjnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej z 22 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-3.4010.250.2018.l.JKT, w której organ stwierdził, że: „należy stwierdzić, że pojęcia usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze użyte w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie obejmują opisanych we wniosku usług szkoleniowych. Usługi szkoleniowe nabywane od podmiotów powiązanych nie są podobne do usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi szkoleniowe nie posiadają bowiem cech wspólnych z ww. świadczeniami. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że usługi szkoleniowe nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie stanowią usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.”
*   w interpretacji indywidualnej z 20 sierpnia 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.107.2018.l.AZE, w której organ stwierdził, że: „należy stwierdzić, że pojęcia usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze użyte w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop nie obejmują opisanych we wniosku usług szkoleniowych. Usługi szkoleniowe nabywane od podmiotów powiązanych nie są podobne do usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi szkoleniowe nie posiadają bowiem cech wspólnych z ww. świadczeniami. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że usługi szkoleniowe nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie stanowią usług wymienionych w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.”
*   w interpretacji indywidualnej z 2 lipca 2018 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.36.2018.3.KK, w której organ, stwierdził, iż „usługi szkoleniowe, które są przedmiotem niniejszego wniosku nie są objęte zakresem przepisu art. 15e ust. 1 pkt 1 updop, w związku z czym nie podlegają pod ograniczenie określone w tym przepisie i przy spełnieniu wszystkich kryterium wynikających z art. 15 ust. 1 updop mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w całości.”

Ponadto Wnioskodawca pragnie wskazać, że również w wydanej na jego wniosek interpretacji indywidualnej z 22 sierpnia 2018 r., Znak 0111-KDIB1-3.4010.250.2018.1.JKT, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, że: „W zakresie nabytych usług szkolenia pracowników działów logistycznych, należy stwierdzić, że usługi szkoleniowe, które nie będą zawierały elementów usług doradczych, nie podlegają pod ograniczenie kosztów wynikające z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT.

W związku z tym, że przepisy ustawy o CIT nie zawierają definicji pojęcia szkolenie za celowe należy uznać odwołanie się do ich wykładni językowej. W internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl) pojęcie to zostało zdefiniowane jako cykl wykładów z jakiegoś przedmiotu, zorganizowanego w celu uzupełnienia czyjegoś wykształcenia lub czyichś wiadomości z jakiejś dziedziny. Usług szkoleniowe nabywane od podmiotów powiązanych nie można więc zrównywać z usługami doradczymi. Zgodnie z internetowym słownikiem PWN (https://sjp.pwn.pl) pojęcie doradztwo oznacza udzielanie fachowych porad. Z przedstawionego opisu sprawy nie wynika, by w ramach świadczenia usług szkoleniowych podmioty powiązane udzielały Wnioskodawcy porad. Usługi szkoleniowe świadczone na rzecz Spółki nie są również podobne do pozostałych usług wymienionych w przepisie art. 15e ust. 1 pkt 1. Stąd należy stwierdzić, że pojęcia usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze użyte w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie obejmują opisanych we wniosku usług szkoleniowych. Usługi szkoleniowe nabywane od podmiotów powiązanych nie są podobne do usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi szkoleniowe nie posiadają bowiem cech wspólnych z ww. świadczeniami. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że usługi szkoleniowe nie podlegają wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie stanowią usług wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 1 updop.”

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, Usługi Szkoleniowe nabywane od Podmiotu Powiązanego nie mogą być kwalifikowane jako usługi wymienione w art. 15e ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, w szczególności nie stanowią usług doradczych, usług zarządzania i kontroli, czy też usług o podobnym charakterze do tych świadczeń. Usługi Szkoleniowe nie podlegają również zaliczeniu do usług badania rynku, usług reklamowych, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Ponadto usługi te nie stanowią świadczeń wymienionych w art. 15e ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PDOP. Tym samym Koszty Usług Szkoleniowych ponoszone przez Spółkę na rzecz Podmiotu Powiązanego nie będą podlegały ograniczeniom w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.