Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/4512-1-718/15-4/JSK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-12-11
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu czynności zniesienia współwłasności w odniesieniu do przekazywanych przez Gminę udziałów w nieruchomościach, ustalenia podstawy opodatkowania po stronie Gminy dla ww. transakcji, wskazania, czy do podstawy opodatkowania powinna być doliczona wartość budynku postawionego na wspólnym gruncie oraz stawki podatku dla transakcji zniesienia współwłasności w stosunku do przekazywanych przez Gminę udziałów w ww. nieruchomościach.
Słowa kluczowe: dostawa; gmina; grunty; grunty-dostawa gruntu; grunty-grunt niezabudowany; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; umowa-umowa zamiany; zabudowa; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2015 r. (data wpływu 29 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 listopada 2015 r. (data wpływu 17 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   podlegania opodatkowaniu czynności zniesienia współwłasności w odniesieniu do przekazywanych przez Gminę udziałów w nieruchomościach o nr 134/80 oraz nr 134/76 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), wskazania, czy do podstawy opodatkowania powinna być doliczona wartość budynku postawionego na wspólnym gruncie (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz stawki podatku dla transakcji zniesienia współwłasności w stosunku do przekazywanych przez Gminę udziałów w ww. nieruchomościach (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) – **jest prawidłowe**;
*   ustalenia podstawy opodatkowania po stronie Gminy dla ww. transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu czynności zniesienia współwłasności w odniesieniu do przekazywanych przez Gminę udziałów w nieruchomościach o nr 134/80 oraz nr 134/76 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), ustalenia podstawy opodatkowania po stronie Gminy dla ww. transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), wskazania, czy do podstawy opodatkowania powinna być doliczona wartość budynku postawionego na wspólnym gruncie (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz stawki podatku dla transakcji zniesienia współwłasności w stosunku do przekazywanych przez Gminę udziałów w ww. nieruchomościach (pytanie oznaczone we wniosku nr 4). Wniosek uzupełniono w dniu 17 listopada 2015 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej również: Wnioskodawca, Zainteresowany) będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, nabyła w drodze komunalizacji, tj. na podstawie decyzji Wojewody w roku 1992 grunty nad zbiornikiem wodnym (między innymi działki będące przedmiotem pytania we wniosku).

W kwietniu 2008 r. Gmina sprzedała udział w 1/2 części w działkach nr 134/75 (obecnie po podziale są to działki nr: 134/76, 134/80, 134/81) oraz nr: 427/8, 427/12, 427/13 – na rzecz Powiatu (dalej: Powiat). Transakcja ta została opodatkowana przez Gminę na gruncie VAT (został odprowadzony podatek VAT należny).

Gmina zawarła z Powiatem Umowę o partnerstwie dotyczącą projektu „Budowa Ośrodka …” (dalej: Ośrodek) realizowanego ze środków UE, na podstawie, której strony ustaliły zasady współpracy i podział kosztów realizacji Projektu pomiędzy Gminą a Powiatem.

W ramach umowy, Powiat w latach 2009-2011 wybudował na części nieruchomości gruntowej obiekty Ośrodka.

Wybudowane obiekty nie są na stanie ewidencyjnym Gminy (Gmina nie przyjęła budynków na stan środków trwałych). Na wybudowanych obiektach jest obecnie prowadzona działalność przez jednostkę organizacyjną powołaną przez Powiat.

Powiat odliczał podatek VAT naliczony od wydatków poniesionych na budowę Ośrodka. Powiat pełni ekonomiczne władztwo nad obiektami.

Obecnie Gmina i Powiat chcą znieść współwłasność gruntów, na których znajduje się Ośrodek, co pozwoli na uregulowanie relacji własnościowych pomiędzy infrastrukturą a gruntem, na którym infrastruktura Ośrodka jest usytuowana. Gmina nie rości sobie praw do obiektu wybudowanego na gruncie. Gmina i Powiat nie zamierzają dokonywać rozliczeń kosztów poniesionych przy budowie obiektów.

Wszystkie udziały w działkach, jakie Gmina będzie przekazywała Powiatowi, dotyczą działek przeznaczonych pod zabudowę (udziały po 1/2 w działkach nr 134/80 – działka aktualnie niezabudowana i nr 134/76 – działka aktualnie zabudowana).

Wszystkie udziały w działkach, jakie Powiat będzie przekazywał Gminie, dotyczą działek przeznaczonych pod zabudowę (udziały po 1/2 w działkach nr 134/81 –działka aktualnie niezabudowana, nr: 427/13, 427/12, 427/8 działki aktualnie niezabudowane).

Rada Gminy Uchwałą z dnia 7 marca 2014 r. wyraziła zgodę na zniesienie współwłasności nieruchomości gruntowej.

Rada Powiatu Uchwałą z dnia 15 kwietnia 2014 r. wyraziła zgodę na zniesienie współwłasności nieruchomości gruntowej.

Gmina i Powiat chcą znieść współwłasność bez wzajemnych dopłat w ten sposób, że:

1.  działka nr 134/80, pow. 0,3660 ha i działka nr 134/76, pow. 0,5363 ha, AM-1 stanowić będą wyłączną własność Powiatu,
2.  natomiast działki: nr 134/81, pow. 2,3000 ha, AM-l, nr 427/13, pow. 0,0449 ha, AM-1, nr 427/12, pow. 0,0448 ha, AM-1, nr 427/8, pow. 0,0800 ha, AM-1, stanowić będą wyłączną własność Gminy.

W piśmie z dnia 12 listopada 2015 r. – stanowiącym uzupełnienie wniosku – Zainteresowany wskazał, że:

1.  udziały w działkach nr 134/80 i 134/76, które Gmina planuje przekazać Powiatowi były wykorzystywane przez Gminę sporadycznie i to wyłącznie do realizacji zadań własnych statutowych (niepodlegających ustawie o podatku VAT);
2.  Gmina nie nabywała w przeszłości udziałów w działkach nr 134/80 i nr 134/76, gdyż była wyłącznym właścicielem tych działek (w chwili obecnej oznaczone są w ewidencji numerami: – 134/80 i 134/76 – wcześniej działka nr 134/75). Gmina nabyła ww. działki w drodze komunalizacji w roku 1992 – na podstawie decyzji Wojewody – w związku z powyższym Gminie nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Gmina sprzedała Powiatowi 1/2 udziału w działce nr 134/75;
3.  działka nr 134/80 jest terenem budowlanym – w myśl art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
4.  przedmiotem zniesienia współwłasności są działki nr 134/80 i nr 134/76, ale także działki nr: 134/81, 427/13, 427/12, 427/8. Gmina przekaże 1/2 udziału w działkach nr 134/80 i nr 134/76 na rzecz Powiatu, natomiast Gmina otrzyma od Powiatu udziały po 1/2 w działkach nr: 134/81, 427/13, 427/12, 427/8. W związku z powyższym zniesienie współwłasności nieruchomości dotyczyć będzie wszystkich ww. nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy czynność zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowej w ww. sposób będzie podlegała opodatkowaniu na gruncie VAT, jeżeli strony ustaliły, że nastąpi to bez wzajemnych dopłat?
2.  Czy w przypadku uznania, że transakcja stanowi czynność opodatkowaną na gruncie VAT, podstawą opodatkowania po stronie Gminy będzie wartość otrzymanych przez nią udziałów?
3.  Czy do podstawy opodatkowania powinna być doliczona wartość budynku postawionego na wspólnym gruncie?
4.  Jeśli stanowisko Wnioskodawcy w pytaniu nr 3 będzie prawidłowe, czy właściwe będzie zastosowanie stawki 23% do opodatkowania transakcji zniesienia współwłasności w stosunku do przekazywanych przez Gminę udziałów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Czynność zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowej w ww. sposób będzie podlegała opodatkowaniu na gruncie VAT, jeżeli strony ustaliły, że nastąpi to bez wzajemnych dopłat.
2.  W przypadku uznania, że transakcja stanowi czynność opodatkowaną na gruncie VAT, podstawą opodatkowania po stronie Gminy będzie wartość otrzymanych przez nią udziałów.
3.  Do podstawy opodatkowania nie powinna być doliczona wartość budynku postawionego na wspólnym gruncie.
4.  Jeśli stanowisko Wnioskodawcy w pytaniu nr 3 będzie prawidłowe, właściwe będzie zastosowanie stawki 23% do opodatkowania transakcji zniesienia współwłasności w stosunku do przekazywanych przez Gminę udziałów.

Uzasadnienie.

Ad. 1

W przedmiotowej sytuacji zniesienie współwłasności pomiędzy podmiotami nastąpi poprzez przyznanie części działek tylko Gminie oraz poprzez przyznanie części działek tylko Powiatowi (nastąpi wymiana udziałów). Pomiędzy podmiotami brak będzie rozliczeń finansowych.

Zniesienie współwłasności poprzez wymianę udziałów, w danej części działki można porównać do sytuacji zamiany nieruchomości.

Zgodnie z art. 603 Kodeksu cywilnego, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Wobec tego, w omawianym przypadku będziemy mieli do czynienia z dwoma dostawami:

*   dostawą Gminy na rzecz Powiatu,
*   dostawą Powiatu na rzecz Gminy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów.

Natomiast za dostawę towarów, w myśl przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, uznaje się dostawę w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W ocenie Wnioskodawcy, przedmiotowe zniesienie współwłasności, ma cechy zamiany działek (w omawianym przypadku mamy do czynienia z zamianą udziałów w poszczególnych działkach), czyli czynności opodatkowanej na gruncie podatku VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, zniesienie współwłasności będzie stanowiło dostawę towarów opodatkowaną na gruncie VAT. Brak rozliczeń finansowych nie determinuje braku opodatkowania, ponieważ zapłata nie musi następować zawsze w pieniądzu. W omawianym przypadku odpłatność polega na otrzymaniu innego udziału i innej nieruchomości.

Na opodatkowanie na gruncie VAT w przypadku sprzedaży udziału we współwłasności wskazują m.in. sądy administracyjne, przykładowo NSA w uchwale z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają również organy podatkowe – przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 7 września 2011 r., sygn. IPPP1-443-770/11-6/JL: „czynność polegająca na zniesieniu współwłasności działek poprzez zamianę udziałów w działkach pomiędzy stronami, stanowiąca odpłatną dostawę towarów, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 23%. Wnioskodawca będzie zatem zobowiązany do zapłaty podatku VAT z tytułu tej transakcji”;
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2014 r., sygn. IBPP2/443-830/14/JJ: „Dokonana przez Wnioskodawcę w ramach zniesienia współwłasności dostawa udziału 9/10 w prawie własności działek o nr 1242/49, 1241/49, 1239/49, 1240/49, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, która podlega opodatkowaniu na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT”.

Ad. 2

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W związku z tym, w ocenie Gminy, w przedmiotowej sytuacji mamy do czynienia z następującymi transakcjami:

*   dostawą dokonaną na rzecz Gminy przez Powiat oraz
*   dostawą dokonaną na rzecz Powiatu przez Gminę.

Mając na względzie brzmienie przepisu art. 29a ustawy o VAT, w ocenie Wnioskodawcy, podstawą opodatkowania w przypadku Gminy powinna być wartość udziałów otrzymanych przez Gminę od Powiatu. Z kolei Powiat powinien przyjąć za podstawę opodatkowania, wartość udziałów otrzymanych od Gminy.

Ad. 3

Do wartości udziałów, które znosi Gmina na rzecz Powiatu, zdaniem Wnioskodawcy, nie powinna być doliczona wartość budynku postawionego na wspólnym gruncie.

W związku z tym, że Powiat wykonuje władztwo ekonomiczne nad wybudowanymi obiektami, ponosi wszelkie koszty utrzymania i zarządza nimi jak właściciel i wybudowane obiekty nie są na stanie ewidencyjnym Gminy, w ocenie Wnioskodawcy, w omawianej sytuacji:

*   nie dojdzie do dostawy budynku posadowionego na gruncie,
*   nastąpi jedynie dostawa samego gruntu.

Nie może bowiem dojść do dostawy budynku, jeśli Powiat włada nim jak właściciel.

Podkreślenia wymaga fakt, że Gmina i Powiat nie zamierzają dokonywać rozliczeń kosztów poniesionych przy budowie obiektów.

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy, Gmina przy transakcji wymiany udziałów dokonuje tylko i wyłącznie dostawy gruntu.

Ad. 4

Uznając, że transakcja zamiany udziałów będzie dotyczyć dostawy samych gruntów z przeznaczeniem pod zabudowę, a nie gruntu wraz z budynkiem, w ocenie Wnioskodawcy, dostawa ta będzie podlegać opodatkowaniu stawką 23%.

Stanowisko takie prezentują również organy podatkowe przykładowo:

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 czerwca 2010 r., sygn. IBPP3/443-208/10/IK,
*   Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2010 r., sygn. IBPP3/443-390/10/PH.

Jak wskazuje NSA w wyroku z dnia 10 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12: „Nierozłączność gruntu i budynku, który nie stanowi odrębnego przedmiotu własności nie oznacza, że dla ustalenia prawidłowej stawki podatku od towarów i usług dostawę gruntu zawsze należy traktować jako jednorodną dostawę z budynkiem”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest:

*   **prawidłowe** – w zakresie podlegania opodatkowaniu czynności zniesienia współwłasności w odniesieniu do przekazywanych przez Gminę udziałów w nieruchomościach o nr 134/80 oraz nr 134/76 (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), wskazania, czy do podstawy opodatkowania powinna być doliczona wartość budynku postawionego na wspólnym gruncie (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) oraz stawki podatku dla transakcji zniesienia współwłasności w stosunku do przekazywanych przez Gminę udziałów w ww. nieruchomościach (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);
*   **nieprawidłowe** – w zakresie ustalenia podstawy opodatkowania po stronie Gminy dla ww. transakcji (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Treść powyższego przepisu wskazuje, że ustawa posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel”. Takie zdefiniowanie konstytutywnego aspektu dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, że przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż, czy zamiana rzeczy, jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego zbycie (dokonane np. w wyniku zamiany nieruchomości) stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z powołanych powyżej przepisów nie wynika, że odpłatność za czynności dostawy towarów lub świadczenia usług musi mieć postać pieniężną. Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową – zapłata w innym towarze lub usłudze albo mieszaną – zapłata w części pieniężna i w części rzeczowa. Innymi słowy, dla uznania czynności za odpłatną, wystarczające jest, by istniała możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci innego towaru lub świadczenia wzajemnego).

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Jak wynika z opisu sprawy Gmina będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, nabyła w drodze komunalizacji, tj. na podstawie decyzji Wojewody w roku 1992 grunty nad zbiornikiem wodnym. W kwietniu 2008 r. Gmina sprzedała udział w 1/2 części w działkach nr 134/75 (obecnie po podziale są to działki nr: 134/76, 134/80, 134/81) oraz nr: 427/8, 427/12, 427/13 – na rzecz Powiatu. Transakcja ta została opodatkowana przez Gminę na gruncie VAT (został odprowadzony podatek VAT należny). Gmina zawarła z Powiatem Umowę o partnerstwie dotyczącą projektu - Budowa Ośrodka realizowanego ze środków UE, na podstawie, której strony ustaliły zasady współpracy i podział kosztów realizacji Projektu pomiędzy Gminą a Powiatem. W ramach umowy, Powiat w latach 2009-2011 wybudował na części nieruchomości gruntowej obiekty Ośrodka. Wybudowane obiekty nie są na stanie ewidencyjnym Gminy (Gmina nie przyjęła budynków na stan środków trwałych). Na wybudowanych obiektach jest obecnie prowadzona działalność przez jednostkę organizacyjną powołaną przez Powiat. Powiat odliczał podatek VAT naliczony od wydatków poniesionych na budowę Ośrodka. Powiat pełni ekonomiczne władztwo nad obiektami. Obecnie Gmina i Powiat chcą znieść współwłasność gruntów, na których znajduje się Ośrodek, co pozwoli na uregulowanie relacji własnościowych pomiędzy infrastrukturą a gruntem, na którym infrastruktura Ośrodka jest usytuowana. Gmina nie rości sobie praw do obiektu wybudowanego na gruncie. Gmina i Powiat nie zamierzają dokonywać rozliczeń kosztów poniesionych przy budowie obiektów.

Wszystkie udziały w działkach, jakie Gmina będzie przekazywała Powiatowi, dotyczą działek przeznaczonych pod zabudowę (udziały po 1/2 w działkach nr 134/80 – działka aktualnie niezabudowana i nr 134/76 – działka aktualnie zabudowana). Wszystkie udziały w działkach, jakie Powiat będzie przekazywał Gminie, dotyczą działek przeznaczonych pod zabudowę (udziały po 1/2 w działkach nr 134/81 – działka aktualnie niezabudowana, nr: 427/13, 427/12, 427/8 aktualnie niezabudowane). Gmina i Powiat chcą znieść współwłasność bez wzajemnych dopłat w ten sposób, że:

1.  działka nr 134/80, pow. 0,3660 ha i działka nr 134/76, pow. 0,5363 ha stanowić będą wyłączną własność Powiatu,
2.  działki: nr 134/81, pow. 2,3000 ha, nr 427/13, pow. 0,0449 ha, nr 427/12, pow. 0,0448 ha, nr 427/8, pow. 0,0800 ha, stanowić będą wyłączną własność Gminy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. ustalenia, czy czynność zniesienia współwłasności w działkach nr: 134/76, 134/80, 134/81 oraz nr: 427/8, 427/12, 427/13, podlega po stronie Gminy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz czy jest opodatkowana stawką podatku w wysokości 23%.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do treści art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Z regulacji art. 211 Kodeksu cywilnego wynika, że każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo, że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Stosownie do art. 212 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi.

Zasadą jest, że zniesienie współwłasności powinno nastąpić przede wszystkim przez podział fizyczny rzeczy wspólnej. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

W tym miejscu należy ponadto wskazać, że na mocy art. 603 Kodeksu cywilnego, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy.

Z powyższego wynika, że w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własności rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 640 Kodeksu cywilnego stanowi natomiast, że do zamiany stosuje się odpowiednio przepisy o sprzedaży.

Umowa zamiany jest zatem umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość rzeczy powinna być ekwiwalentna. W wyniku zamiany każda ze stron wchodzi we władanie nabytego towaru jak właściciel.

Na podstawie powyższego można stwierdzić, że umowa zamiany na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

W analizowanej sprawie, jak wskazał Wnioskodawca, zniesienie współwłasności nieruchomości nastąpi bez wzajemnych spłat pomiędzy współwłaścicielami. Innymi słowy nie będzie miała miejsca jakakolwiek zapłata – czy to w formie pieniężnej, czy też rzeczowej. W wyniku planowanej transakcji Gmina stanie się jedynym właścicielem działek: nr 134/81, nr 427/13, nr 427/12, nr 427/8. Z kolei działka nr 134/80 i działka nr 134/76 stanowić będą wyłączną własność Powiatu.

W sytuacji, gdy Wnioskodawca przekaże Powiatowi udziały, które obecnie posiada, w działkach o nr: 134/80 i 134/76, dokona dostawy na rzecz Powiatu 1/2 udziałów w każdej z ww. działek o nr 134/80 i 134/76. W zamian Zainteresowany otrzyma 1/2 udziałów przysługujących do tej pory Powiatowi w działkach nr: 134/81, 427/13, 427/12, 427/8, tzn. że Powiat dokona dostawy udziałów w ww. nieruchomościach na rzecz Gminy. Zatem w tym przypadku dojdzie po obu stronach transakcji do dwóch odrębnych dostaw towarów (udziałów w nieruchomościach), dla których to czynności zarówno Gmina, jak i Powiat, wystąpią w dwojakim charakterze – nabywcy oraz dokonującego dostawy. Zarówno Gmina, jak i Powiat, dokonają na rzecz drugiej strony przeniesienia prawa do rozporządzania ww. udziałami jak właściciel. W konsekwencji, opisane we wniosku zniesienie współwłasności nieruchomości nastąpi poprzez wzajemną dostawę (zamianę) udziałów w działkach. Ekwiwalentem (odpłatnością) otrzymanym od Powiatu za przekazane przez Gminę udziały w gruncie jest inny towar (udziały w gruncie należące do Powiatu). Mamy tu zatem do czynienia z odpłatną dostawą towarów (udziałów w działkach) pomimo, że dostawa ta odbywa się bez wzajemnych dopłat w formie pieniężnej.

W konsekwencji, czynność zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowych, o których mowa w opisie sprawy, będzie podlegała po stronie Gminy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy, pomimo, że strony ustaliły, iż nastąpi to bez wzajemnych dopłat.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r. – na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Z kolei, zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów), będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2015 r., poz. 199, z późn. zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

I tak, w myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu niezabudowanego wyłącznie w oparciu o miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Należy podkreślić, że zwolnione od podatku od towarów i usług – w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – są dostawy nieruchomości spełniające łącznie 2 warunki, tj.:

1.  przedmiotem dostawy musi być teren niezabudowany;
2.  teren ten nie może spełniać definicji terenu budowlanego, zawartej w art. 2 pkt 33 ustawy.

Jak wskazał Zainteresowany w opisie sprawy, Powiat – ramach umowy – w latach 2009-2011 wybudował na części nieruchomości gruntowej obiekty Ośrodka. Wybudowane obiekty nie są na stanie ewidencyjnym Gminy (Gmina nie przyjęła budynków na stan środków trwałych). Na wybudowanych obiektach jest obecnie prowadzona działalność przez jednostkę organizacyjną powołaną przez Powiat. Powiat odliczał podatek VAT naliczony od wydatków poniesionych na budowę Ośrodka. Powiat pełni ekonomiczne władztwo nad obiektami. Gmina nie rości sobie praw do obiektu wybudowanego na gruncie. Gmina i Powiat nie zamierzają dokonywać rozliczeń kosztów poniesionych przy budowie obiektów. Wszystkie udziały w działkach, jakie Gmina będzie przekazywała Powiatowi, dotyczą działek przeznaczonych pod zabudowę (udziały po 1/2 w działkach: nr 134/80 – działka aktualnie niezabudowana, stanowi teren budowlany w myśl art. 2 pkt 33 ustawy i nr 134/76 – działka aktualnie zabudowana).

W tym miejscu należy wskazać, że zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ust. 1 ustawy wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów”, akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. W orzeczeniu w sprawie C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie «dostawa towarów» w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

W myśl art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania. Zgodnie z brzmieniem art. 47 § 1 ww. Kodeksu, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Biorąc pod uwagę przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy, zauważyć należy, że jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, dostawą towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie to ma szerszy zakres, niż sprzedaż w ujęciu cywilnoprawnym. Przede wszystkim przeniesienie prawa do rozporządzania towarem to nie tylko przeniesienie jego własności. Dostawa towarów nie będzie więc obejmowała tylko sprzedaży towarów (w sensie cywilnoprawnym). Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów, wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem.

Powyższe wskazuje jednoznacznie, że rozważając skutki podatkowe dokonywanej przez Gminę transakcji należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy. W analizowanej sytuacji, z punktu widzenia prawa cywilnego, na przyszłego wyłącznego właściciela działki nr 134/76 – na Powiat, który wybudował Obiekty Ośrodka na wspólnym gruncie i pełni – zdaniem Gminy – ekonomiczne władztwo nad tymi Obiektami, formalnie przejdzie prawo własności tych zabudowań z wszystkimi cywilistycznymi konsekwencjami tego faktu, jednak biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towarów, jakimi są ww. naniesienia, gdyż już wcześniej Powiat dysponował nimi jak właściciel. Prawo własności ww. Obiektów ich użytkownik nabył po ich wybudowaniu w latach 2009-2011. Tym samym nie ma podstaw do przyjęcia, że Gmina dokona ich dostawy w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy (Gmina nie przeniesie na Powiat prawa do rozporządzania ww. Obiektami jak właściciel). Przyjęcie rozwiązania opartego na art. 48 Kodeksu cywilnego prowadziłoby do naruszenia koncepcji dostawy towarów w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro posadowione na działce nr 134/76 Obiekty Ośrodka, stanowią własność przyszłego właściciela tej działki, to nie ma podstaw do przyjęcia, że Gmina dokona sprzedaży tych Obiektów na rzecz przyszłego wyłącznego właściciela ww. działki.

Zatem biorąc pod uwagę rozwiązania przyjęte w ustawie o podatku od towarów i usług, nie wystąpi dostawa towarów – Obiektów Ośrodka, gdyż to Powiat jest ich właścicielem. W związku z powyższym, przedmiotem planowanej dostawy na rzecz Powiatu – w świetle art. 7 ust. 1 ustawy – będą wyłącznie udziały w działce gruntu nr 134/76.

W konsekwencji należy wskazać, że po stronie Gminy dojdzie do dostawy udziałów w działkach: nr 134/80 (działka aktualnie niezabudowana, stanowiąca teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy) i nr 134/76 (działka aktualnie zabudowana, jednak Obiekty Ośrodka nie będą przedmiotem planowanej dostawy).

Z uwagi jednak na fakt, że działka nr 134/76 jest zabudowana, teren ten należy uznać za teren budowlany, w związku z powyższym dostawa na rzecz Powiatu udziałów w ww. nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Nie zostały bowiem spełnione warunki określone w tym przepisie.

Z kolei dostawa na rzecz Powiatu udziałów w niezabudowanej działce nr 134/80, która – jak wskazał Zainteresowany – stanowi teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości gruntowych może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tym przepisie.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że planowana przez Gminę dostawa na rzecz Powiatu udziałów w działkach nr 134/80 oraz nr 134/76 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Co prawda przy nabyciu tych działek Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jednakże z opisu sprawy wynika, że Zainteresowany nie wykorzystywał ww. nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, ww. dostawa udziałów dokonana przez Gminę na rzecz Powiatu będzie stanowić czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 23%.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia podstawy opodatkowania po stronie Gminy dla ww. transakcji.

W kwestii określenia podstawy opodatkowania dla czynności zamiany udziałów w nieruchomościach gruntowych stwierdzić należy, że co do zasady (poza wyjątkami określonymi w ustawie np. w art. 32 ustawy) przepisy prawa podatkowego pozostawiają stronom transakcji rozstrzygnięcie kwestii wysokości wynagrodzenia za dostawę towarów czy świadczenie usług.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2 – 5, art. 30a – 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w ust. 6 ww. artykułu. W świetle tego przepisu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z kolei, w art. 29a ust. 7 ustawy zostały wymienione elementy, które należy wyłączyć z podstawy opodatkowania (zmniejszające podstawę opodatkowania). Zgodnie z treścią ww. przepisu, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

W myśl art. 29a ust. 10 ustawy, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

Z powyższych regulacji wynika, że kwotę należną (zapłatę), stanowi korzyść majątkowa, jaką podatnik uzyska lub ma uzyskać, w związku z wykonaniem czynności opodatkowanej. Zasada ta ma również zastosowanie do transakcji, w ramach których zapłata dokonywana przez nabywcę towaru bądź usługi przybiera formę rzeczową.

W przypadku transakcji barterowych, w tym również zamiany towarów, dostawa towaru stanowi zapłatę jeśli zostały spełnione następujące warunki:

*   istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonywanymi wymiennie czynnościami dostawy towarów, czyli pomiędzy czynnością opodatkowaną, a otrzymaną za nią zapłatą,
*   istnieje możliwość określenia wartości dostarczanych towarów w pieniądzu.

Dlatego też, gdy strony transakcji zamiany ustalą w umowie notarialnej pieniężną wartość zamienionych towarów w ramach zapłaty, podstawę opodatkowania zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, stanowi kwota ustalona przez strony tej transakcji. Zatem podstawą opodatkowania w przypadku zamiany między Gminą a Powiatem udziałów w nieruchomościach gruntowych będzie dla każdej ze stron, wartość będących jej własnością udziałów w poszczególnych działkach. Zatem po stronie Gminy podstawą podatkowania w związku z dostawą na rzecz Powiatu udziałów w działkach nr 134/80 i nr 134/76 będzie wartość przysługujących Gminie udziałów w tych gruntach, które to Zainteresowany przekaże Powiatowi.

W tym miejscu należy przypomnieć, że z cytowanego wyżej art. 29a ust. 1 ustawy wynika, iż podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak już wskazano powyżej, w analizowanej sprawie w związku z planowaną dostawą na rzecz Powiatu udziałów w zabudowanej działce nr 134/76 po stronie Gminy nie nastąpi dostawa towarów – Obiektów Ośrodka, gdyż to Powiat jest ich właścicielem. Przedmiotem planowanej dostawy po stronie Wnioskodawcy, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy, będą wyłącznie udziały w działce gruntu nr 134/76, bez przenoszenia na nabywcę własności jakichkolwiek zabudowań.

Skoro więc przedmiotem ww. dostawy na rzecz Powiatu będą wyłącznie udziały w gruncie, bez obiektów, które są na nim usytuowane, do podstawy opodatkowania w analizowanej sprawie nie należy doliczać wartości Obiektów Ośrodka posadowionych na wspólnym gruncie.

Podsumowując:

1.  Czynność zniesienia współwłasności nieruchomości gruntowych na skutek zamiany między Gminą a Powiatem udziałów w ww. nieruchomościach będzie podlegała po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, pomimo ustalenia, że nastąpi to bez wzajemnych dopłat.
2.  Podstawą opodatkowania w związku z planowaną transakcją będzie po stronie Wnioskodawcy wartość udziałów przekazywanych przez Gminę Powiatowi.
3.  Do podstawy opodatkowania nie powinna zostać doliczona wartość postawionych na działce nr 134/76 Obiektów Ośrodka.
4.  Planowana po stronie Gminy dostawa udziałów w działkach nr 134/76 oraz nr 134/80 będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu stawki podatku w wysokości 23%.

Tut. Organ wskazuje, że w zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kwestii zawartej w pytaniu oznaczonym we wniosku nr 2 stanowisko oceniono za nieprawidłowe, bowiem podstawą opodatkowania w związku z planowaną transakcją będzie po stronie Wnioskodawcy wartość udziałów przekazywanych przez Gminę Powiatowi, a nie – jak wskazał Zainteresowany we własnym stanowisku – „wartość udziałów otrzymanych przez Gminę od Powiatu”.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie nie objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Mając na uwadze, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez Gminę, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla Powiatu (drugiego ze współwłaścicieli działek będących przedmiotem zamiany). Powiat, chcąc uzyskać interpretację indywidualną w zakresie konsekwencji podatkowych w związku z przekazaniem udziałów w działkach na rzecz Gminy, powinien wystąpić z odrębnym wnioskiem o jej wydanie.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.