Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.144.2022.10.S/MW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-04-22
Teza: Część działalności Spółki, obejmująca Prace programistyczne, polegająca na tworzeniu nowych lub rozwijaniu już istniejących aplikacji oraz procesów (realizowana obecnie w ramach Zespołu IT), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT. Koszty wynagrodzenia oraz należnych od niego składek na ubezpieczenie społeczne, finansowane przez Spółkę jako płatnika składek, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac badawczo-rozwojowych pozostaje w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane ulgi B+R, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R); wynagrodzenia-wynagrodzenie pracownika
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Prace rozwojowe; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Odliczenia od dochodu/podstawy opodatkowania-Ulga na działalność badawczo-rozwojową-Koszty kwalifikowane poniesione na działalność badawczo-rozwojową
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 26; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 18d-ust. 2-pkt 1

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu**

**\- stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 6 października 2022 r. (data wpływu 14 października 2022 r.) - uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z 25 października 2023 r. sygn. akt I SA/Lu 348/23 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 1 marca 2024 r.);

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

*   część działalności Spółki, obejmująca Prace programistyczne, polegająca na tworzeniu nowych lub rozwijaniu już istniejących aplikacji oraz procesów (realizowana obecnie w ramach Zespołu IT), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT - jest prawidłowe,
*   koszty wynagrodzenia oraz należnych od niego składek na ubezpieczenie społeczne, finansowane przez Spółkę jako płatnika składek, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac badawczo-rozwojowych pozostaje w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane ulgi B+R, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 ustawy o CIT - jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

14 października 2022 r. do organu wpłynął wniosek z 6 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego oraz** **zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawca jest agregatorem oferującym profesjonalne usługi (…) na terenie Polski oraz za granicą. Przedmiotem przeważającej działalności Wnioskodawcy według Polskiej Klasyfikacji Działalności jest pozostała działalność (…) (PKD …).

Spółka swoje usługi oferuje w oparciu o nowoczesną (…) zarówno na terenie całego kraju jak i za granicę. Spółka obecna jest na rynku od wielu lat, dzięki czemu wyróżnia się szerokim wachlarzem usług oraz dbałością o ich najwyższą jakość i niską cenę. Spółka współpracuje z wieloma firmami (…). Usługa oferowana przez Spółkę pozwala na wybór najkorzystniej oferty, przy zachowaniu najniższej ceny spośród wymienionych wyżej firm (…).

W ramach przedmiotowego rozwoju, w Spółce opracowywane i rozwijane są systemy i procesy operacyjne oraz informatyczne, pozwalające na coraz lepsze zaspokojenie potrzeb klientów, dzięki czemu mogą oni korzystać z pełnej gamy nowoczesnych i komplementarnych rozwiązań o wysokim potencjale nowości w zakresie (…).

Zakres merytoryczny usług realizowanych przez Wnioskodawcę uzależniony jest przede wszystkim od zapotrzebowania rynkowego, w tym wymagań klientów docelowych z ciągłym rozwojem technologicznym usług oferowanych w branży, w której działa Spółka.

Konieczność poszukiwania nowej wartości powstających rozwiązań wymusza ciągłe zmiany i ulepszenia w zakresie oferowanych przez Wnioskodawcę usług i procesów oraz rozwijanie nowych, dostosowanych do trendów rynkowych.

W efekcie powyższego, w strukturach Spółki funkcjonuje zespół dedykowany opracowywaniu i udoskonalaniu działania rozwiązań informatycznych umożliwiających i usprawniających realizację procesów obsługi (…) m.in. w dedykowanej aplikacji mobilnej.

Zespołem zapewniającym powyższe, jest zespół informatyczny (dalej „Zespół IT”), który jest odpowiedzialny za tworzenie oraz optymalizację nowych aplikacji internetowych oraz funkcjonalności, usprawniających/automatyzujących realizację procesów w ramach działalności Spółki.

Zespół IT po zdefiniowaniu, w wyniku analizy, wymagań biznesowych oraz potrzeb dla opracowania nowego oprogramowania komputerowego /rozwiązania, przystępuje do jego projektowania. Są to w głównej mierze nowe funkcjonalności oraz automatyzacja dotychczasowych procesów, ale także nowe aplikacje/oprogramowanie odpowiadające zindywidualizowanym potrzebom użytkowników końcowych. Prace zespołu wykonywane w tym zakresie obejmują projektowanie i tworzenie oprogramowania komputerowego obszaru automatyzacji procesów Spółki w obszarze usprawnienia funkcjonowania (…) Spółki oraz aplikacji mobilnej, czy też opracowywanie istotnych ulepszeń stosowanych dotychczas rozwiązań, produktów lub procesów, które po zakończeniu prac programistycznych będą mogły zostać wykorzystane w przyszłości w działalności operacyjnej Spółki (dalej „Prace programistyczne”).

Zespół IT zajmuje się również bieżącym utrzymaniem aplikacji oraz funkcjonalności w dobrym stanie, reagowaniem na problemy oraz zgłoszenia, związane z mniejszymi zmianami w aplikacjach, a także utrzymaniem serwerów baz danych w celu zapewnienia nieprzerwanego działania infrastruktury (dalej „Prace utrzymaniowe”). Prace utrzymaniowe wykonywane przez członków Zespołu IT nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

Zakres Prac programistycznych wykonywanych przez Zespół IT

Prace Programistyczne realizowane przez Zespół IT obejmują następujące rodzaje czynności:

*   przygotowywanie założeń i wymagań, które muszą zostać zrealizowane w ramach prowadzonych prac programistycznych;
*   rozwój nowych narzędzi informatycznych i elementów produktów do wykorzystania w produktach oferowanych przez firmy (…) klientom lub też do dalszego rozwoju produktów Spółki, w tym aplikacji mobilnej;
*   opracowanie nowych elementów oprogramowania komputerowego: algorytmów, skryptów, struktur i architektury;
*   opracowywanie i budowanie prototypów rozwiązań w celu zbadania i porównania ich przydatności w środowisku testowym na etapie dalszych prac nad nowymi rozwiązaniami/produktami;
*   rozwój, optymalizacja oraz integracja oprogramowania komputerowego z obecnymi w Spółce procesami;
*   testowanie i walidacja oprogramowania w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania;
*   opracowanie nowych narzędzi informatycznych, platform i aplikacji;
*   udoskonalanie możliwości integracji pomiędzy elementami oprogramowania;
*   wprowadzanie udoskonaleń do istniejących produktów;
*   ulepszanie istniejących i wprowadzanie nowych funkcjonalności, modułów i zastosowań do oferowanych produktów;
*   zdobywanie nowej wiedzy oraz poznawanie najnowszych rozwiązań z dziedziny, której dotyczy tworzone rozwiązanie, w celu wykorzystania ich w opracowywaniu nowych rozwiązań i produktów;
*   wyszukiwanie odpowiednich technologii i prowadzenie prac nad badaniem ich użyteczności na potrzeby tworzenia innowacyjnych rozwiązań informatycznych;
*   opracowywanie niezbędnej dokumentacji badawczej.

Powyższe prace, realizowane przez Zespół IT prowadzą do:

*   poprawy powtarzalności procesów;
*   przyspieszenia procesowania poszczególnych spraw, a w konsekwencji poprawy efektywności działalności Spółki;
*   redukcji obciążenia personelu Spółki czynnościami nużącymi, powtarzalnymi, pozwalającej na zaangażowanie/wykorzystanie ich potencjału w bardziej wymagających zadaniach;
*   ułatwienia komunikacji z klientem poprzez zautomatyzowanie wybranych procesów;
*   ujednolicenia wybranych procesów np. płatności poprzez tworzenie jednolitych funkcjonalności;
*   wysokiego stopnia zautomatyzowania procesów manualnych w Spółce.

Środowisko branżowe, w którym funkcjonuje Spółka, cechuje się szybko pojawiającymi się możliwościami oraz nowymi oczekiwaniami ze strony klientów Spółki. Poprzez chęć dostosowywania się do zmian, Wnioskodawca stale unowocześnia swoją ofertę, co w konsekwencji powoduje powstawanie nowych obszarów prowadzonej przez Wnioskodawcę aktywności związanej z rozwojem lub tworzeniem nowych produktów / procesów / technologii / rozwiązań.

Opisane Prace programistyczne realizowane są przez członków Zespołu IT, będących pracownikami Spółki zatrudnionymi na podstawie umowy o pracę.

Prace programistyczne są i będą prowadzone przez Wnioskodawcę w sposób systematyczny - planowo, w oparciu o przyjętą metodykę i określony harmonogram dla poszczególnych czynności podejmowanych w ramach prac projektowych.

Wyodrębnianie kosztów Prac programistycznych

Koszty wynagrodzeń (oraz sfinansowanych przez Spółkę składek na ubezpieczenie społeczne) pracowników zatrudnionych w Zespole IT, wykonujących Prace programistyczne, są traktowane przez Spółkę jako koszty kwalifikowane ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o których mowa w art. 18d ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kwota kosztów jest ustalana na podstawie ewidencji czasu pracy przedstawiającą zaangażowanie czasowe pracowników w poszczególne projekty - tj. projekty wykonywane w ramach Prac programistycznych oraz Prac utrzymaniowych. Przedmiotowa ewidencja umożliwia Wnioskodawcy ustalenie wartości wynagrodzenia oraz związanych z nim składek na ubezpieczenie społeczne. Równocześnie ewidencja pozwala na wyłączenie z kosztów kwalifikowanych tej części wynagrodzenia (oraz składek na ubezpieczenie społeczne), która odpowiada czasowi pracy poświęcanemu przez pracowników Spółki na Prace utrzymaniowe.

Ponadto, Wnioskodawca zaznacza, że:

*   prowadzi opisane Prace programistyczne w sposób stały i zamierza je prowadzić w sposób opisany powyżej również w przyszłości;
*   w ramach prowadzonej przez siebie dokumentacji, będzie w stanie wyodrębniać koszty prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej, w sposób umożliwiający określenie wysokości przysługującej ulgi na działalność badawczo-rozwojową, przede wszystkim przez przypisanie kosztów do poszczególnych projektów uznanych uprzednio za badawczo-rozwojowe;
*   będzie możliwe określenie, jaka część wynagrodzenia pracowników Spółki dotyczy działalności badawczo-rozwojowej - w oparciu o prowadzoną ewidencję zaangażowania czasowego pracowników w poszczególne projekty mieszczące się w definicji działalności badawczo-rozwojowej;
*   nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej ani działalności objętej decyzją o wsparciu wydaną na podstawie ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, tj. Wnioskodawca nie korzysta i nie korzystał ze zwolnień podatkowych o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT. Jeżeli w przyszłości, w związku z rozwojem działalności, Wnioskodawca zdecydowałby się na skorzystanie ze wsparcia inwestycji w formie zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o CIT, ulga na działalność badawczo-rozwojową nie będzie stosowana względem kosztów, które będą uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów;
*   nie otrzyma i nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na wynagrodzenia pracowników, materiałów, surowców ani narzędzi, czy środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w realizacji działalności badawczo-rozwojowej. leżeli w przyszłości koszty działalności byłyby Wnioskodawcy zwracane lub odliczane od podstawy opodatkowania w ramach przepisów innych niż dotyczące ulgi na działalność badawczo-rozwojową (np. w ramach dotacji), to nie będą one w tej części podlegały odliczeniu z tytułu art. 18d ustawy o CIT;
*   nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402 ze zm.);
*   uzyskuje przychody wyłącznie z działalności innej niż zyski kapitałowe, o których mowa w art. 7b ustawy o CIT, w związku z czym, zgodnie z dyspozycją art. 18d ust. 1 ustawy o CIT zamierza odliczać od podstawy opodatkowania koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R w odniesieniu do kosztów związanych z przychodami osiąganymi ze źródeł przychodu innymi niż z zysków kapitałowych, o których mowa w art. 7b ustawy o CIT;
*   wydatki dotyczące projektów realizowanych przez Zespół IT odpowiednio są lub będą (w odniesieniu do przyszłych kosztów) zaliczane do kosztów uzyskania przychodu, zgodnie z ogólnymi zasadami wynikającymi z przepisów ustawy o CIT.

W piśmie uzupełniającym z 17 stycznia 2023 r. (data wpływu tego samego dnia), w odpowiedzi na pytania organu, wskazali Państwo, że:

Pytanie 1

Czy Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce i w Polsce posiada nieograniczony obowiązek podatkowy?

Odpowiedź: Spółka jest rezydentem podatkowym w Polsce i w Polsce posiada nieograniczony obowiązek podatkowy.

Pytanie 2

Zakres wniosku mający być przedmiotem rozstrzygnięcia w zakresie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, tj. jakich lat on dotyczy.

Odpowiedź: Spółka zamierza zastosować ulgę na działalność badawczo rozwojową za okres od maja 2021 r. i w kolejnych (przyszłych) latach podatkowych, w których będzie prowadzona działalność badawczo-rozwojowa.

Pytanie 3

Czy w ramach prowadzonej przez Państwa działalności, która obejmuje prace programistyczne opisane we wniosku, podejmowane przez Państwa czynności były/są/będą badaniami naukowymi w rozumieniu art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.), tj. czy były to:

*   badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
*   badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Odpowiedź: Spółka nie prowadziła i nie prowadzi badań naukowych.

Pytanie 4

Czy w ramach prowadzonej przez Państwa działalności, która obejmuje prace programistyczne opisane we wniosku, podejmowane przez Państwa czynności były/są/będą pracami rozwojowymi w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, tj. czy Spółka w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług?

Odpowiedź: Odpowiedź na to pytanie jest elementem pytania nr 1 przedstawionego we Wniosku. Prace programistyczne opisane we Wniosku nie mają charakteru prac polegających na rutynowych i okresowych zmianach. Prace te prowadzone są w systematyczny sposób - wg z góry zdefiniowanych celów (zakładających stworzenie określonych funkcjonalności/efektów w zakładanym czasie). Mają one także charakter twórczy.

Podsumowując, działalność, którą prowadzi Wnioskodawca, jest jego zdaniem, działalnością twórczą podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, która, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

Na podstawie ww. faktów, spełniających przesłanki definicji działalności badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca zajął stanowisko w odp. na pyt. 1, że działalność ta spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 4a pkt 28 ustawy o CIT - kwestia ta wymaga jednak dokonania oceny przez organ. Zgodnie bowiem z orzecznictwem sądów administracyjnych, to po stronie organu podatkowego leży ocena, czy opisane we wniosku czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, jeżeli jest to konieczne do dokonania interpretacji przepisów prawa podatkowego i oceny prawnej przedstawionych we wniosku czynności;

Pytanie 5

Czy wszystkie czynności przedstawione we wniosku, wykonywane przez dedykowany w strukturach Spółki Zespół IT w ramach prac programistycznych, które Spółka zamierza uznać za prace badawczo-rozwojowe były/są/będą działalnością twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny (tj. metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań i nie stanowiły/nie stanowią/nie będą stanowić:

a) rutynowych i okresowych zmian,

b) czynności wdrożeniowych w zakresie opracowywanych już produktów i usług,

c) produkcji seryjnej/produkcji komercyjnej/bieżącej działalności Spółki,

d) działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczającej poza zakres prac B+R,

e) czynności:

i. testowania produktu/produktów,

ii. wykonanie badań produktu/produktów,

iii. oceny produktu/produktów,

iv. bądź innych tego typu prac, dokonywanych już po zakończeniu prac badawczo-rozwojowych,

f) czynności serwisowych,

g) promowania ulepszeń i automatyzacji dokonywanych i dokonanych już w Spółce,

h) czynności mających wyłącznie charakter pośredniej działalności wspomagającej/pomocniczej, wykraczające poza zakres prac badawczo-rozwojowych, innych prac spoza prac B+R?

Odpowiedź: Prace programistyczne, będące przedmiotem Wniosku, są prowadzone w sposób opisany we Wniosku. Prace programistyczne prowadzone przez Wnioskodawcę i będące przedmiotem Wniosku nie były i nie są prowadzone w sposób inny, niż opisany we Wniosku.

Odpowiedź na to pytanie jest elementem pytania nr 1 przedstawionego we Wniosku i nie stanowi elementu stanu faktycznego. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, to po stronie organu podatkowego leży ocena, czy opisane we wniosku czynności stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu przepisów ustawy o CIT, jeżeli jest to konieczne do dokonania interpretacji przepisów prawa podatkowego i oceny prawnej przedstawionych we wniosku czynności;

Pytanie 6

Czy podejmowane przez Spółkę prace programistyczne, o których mowa we wniosku w ramach Zespołu IT, dotyczyły/dotyczą/będą dotyczyć zastosowania praktycznie nowych/unikalnych/innowacyjnych rozwiązań, które cechują się zupełną nowością/innowacyjnością w skali Państwa działalności gospodarczej, a charakter tych prac stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?

Odpowiedź: Podejmowane przez Spółkę prace programistyczne, o których mowa we wniosku w ramach Zespołu IT, dotyczyły/dotyczą/będą dotyczyć zastosowania innowacyjnych rozwiązań, które cechują się nowością w skali przedsiębiorstwa Spółki. Prace programistyczne, będące przedmiotem Wniosku, są prowadzone w sposób opisany we Wniosku. Prace programistyczne prowadzone przez Wnioskodawcę i będące przedmiotem Wniosku nie były i nie są prowadzone w sposób inny, niż opisany we Wniosku.

Pytanie 7

Czy prace programistyczne, które Spółka realizuje/będzie realizowała, w tym tworzenie i optymalizacja aplikacji internetowych/funkcjonalności/procesów/oprogramowania:

a) zawsze odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy wniosek, rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem?

b) zawsze są i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej,

c) nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny?

d) nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę?

Odpowiedź: Prace programistyczne, opisane we Wniosku:

a) odznaczają się i będą odznaczać, w okresie którego dotyczy Wniosek twórczym charakterem,

b) nie zawsze są i będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej,

c) nie są i nie będą efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny,

d) nie są/nie będą jedynie „techniczną”, a są/będą „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawcę.

Pytanie 8

Czy wszystkie wydatki wchodzące w skład wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę realizujących prace, które uważają Państwo za prace badawczo-rozwojowe stanowiły/będą stanowiły po stronie tych pracowników należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Odpowiedź: Wszystkie wydatki wchodzące w skład wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę realizujących prace, które Spółka uważa za prace badawczo-rozwojowe stanowiły/będą stanowiły po stronie tych pracowników należności ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pytanie 9

Czy wszystkie wydatki wchodzące w skład wynagrodzeń oraz składki ZUS poniesione z tytułu tych wynagrodzeń osób zatrudnionych przez Spółkę do realizacji prac programistycznych w ramach działalności, którą uważają Państwo za działalność badawczo-rozwojową, (w części finansowanej przez pracodawcę):

a) dotyczyły/dotyczą/będą dotyczyć ww. pracowników realizujących faktycznie wyłącznie prace badawczo-rozwojowe,

b) koszty kwalifikowane zamierzamy odliczać jedynie w części, w jakiej ww. osoby realizowały zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych, w przypadku, gdy nie będą one wykonywały wyłącznie prac w zakresie B+R?

Odpowiedź: Wszystkie wydatki wchodzące w skład wynagrodzeń oraz składki ZUS poniesione z tytułu tych wynagrodzeń osób zatrudnionych przez Spółkę do realizacji Prac programistycznych w ramach działalności, którą Spółka uważa za działalność badawczo-rozwojową, (w części finansowanej przez pracodawcę):

a) dotyczyły/dotyczą/będą dotyczyć ww. pracowników realizujących faktycznie wyłącznie prace badawczo-rozwojowe,

b) koszty kwalifikowane Spółka zamierza odliczać jedynie w części, w jakiej ww. osoby realizowały zadania w ramach prac badawczo-rozwojowych, w przypadku, gdy nie będą one wykonywały wyłącznie prac w zakresie B+R.

Pytanie 10

Czy w przypadku wystąpienia kosztów diet i innych należności za czas podróży służbowej pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę były/są/będą one związane wyłącznie bezpośrednio z pracami, które uważają Państwo za prace badawczo-rozwojowe Spółki? Czy będą Państwo w stanie to wykazać?

Odpowiedź: Koszty takie nie będą traktowane przez Spółkę jako koszty kwalifikowane ulgi badawczo - rozwojowej.

Pytanie 11

Czy w przypadku wystąpienia premii, bonusów, nagród i innych dodatków, składników wynagrodzenia pracownika, stanowiły/stanowią/będą stanowiły one koszt kwalifikowany wyłącznie w części, w jakiej będą powiązane z pracami, które uważają Państwo za prace badawczo-rozwojowe Spółki i nie będą obejmowały wynagrodzenia należnego za czas nieobecności pracowników, czyli okresu kiedy faktycznie nie realizowali oni prac B+R?

Odpowiedź: Tak.

Pytanie 12

Czy koszty realizacji prowadzonych prac Spółka pokrywała/będzie pokrywała ze środków własnych, nie były/nie są/nie będą zwracane Spółce w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym?

Odpowiedź: Koszty realizacji prowadzonych prac Spółka pokrywała/będzie pokrywała ze środków własnych, nie były/nie są/nie będą zwracane Spółce w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Pytanie 13

Czy Spółka wyodrębnia/będzie wyodrębniała koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Odpowiedź: Spółka wyodrębnia/będzie wyodrębniała koszty kwalifikowane w odrębnej ewidencji rachunkowej określonej w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Pytanie 14

Czy wydatki, będące przedmiotem wniosku, które Spółka zamierza uznać za koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R były/są/będą przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów danego roku z działalności gospodarczej, prowadzonej przez Spółkę?

Odpowiedź: Wydatki, będące przedmiotem wniosku, które Spółka zamierza uznać za koszty kwalifikowane w ramach ulgi B+R były/są/będą przez Spółkę zaliczone do kosztów uzyskania przychodów danego roku z działalności gospodarczej, prowadzonej przez Spółkę.

**Pytania**

1\. Czy opisana w stanie faktycznym część działalności Spółki, obejmująca Prace programistyczne, polegająca na tworzeniu nowych lub rozwijaniu już istniejących aplikacji oraz procesów (realizowana obecnie w ramach Zespołu IT), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT?

2\. Czy koszty wynagrodzenia oraz należnych od niego składek na ubezpieczenie społeczne, finansowane przez Spółkę jako płatnika składek, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac badawczo-rozwojowych pozostaje w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane ulgi B+R, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy:

1\. Opisana w stanie faktycznym część działalności Spółki, obejmująca Prace programistyczne, polegająca na tworzeniu nowych lub rozwijaniu już istniejących aplikacji oraz procesów (realizowana obecnie w ramach Zespołu IT), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

2\. Koszty wynagrodzenia oraz należnych od niego składek na ubezpieczenie społeczne, finansowane przez Spółkę jako płatnika składek, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac badawczo-rozwojowych pozostaje w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane ulgi B+R, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Ad 1

Zgodnie z art. 4a pkt 26) ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2022 r., poz. 2587 dalej: „ustawy o CIT”), przez działalność badawczo-rozwojową rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną

w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Badania naukowe zostały przy tym - zgodnie z art. 4a pkt 27 ustawy o CIT - podzielone na:

*   badania podstawowe - zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (dalej także: PSWiN) jako: prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne, oraz
*   badania aplikacyjne - zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 2 PSWiN jako: prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe zostały natomiast zdefiniowane jako: działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń (art. 4 ust. 4 PSWiN, do którego odsyła art. 4a pkt 28 ustawy o CIT).

Na podstawie przedstawionych powyżej definicji, należy stwierdzić, że w celu uznania działalności prowadzonej przez podatnika za działalność badawczo-rozwojową niezbędne jest kumulatywne spełnienie poniższych przesłanek:

a) działalność ta musi mieć charakter twórczy,

b) działalność ta musi być prowadzona w sposób systematyczny,

c) działalność ta musi obejmować zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń).

Wnioskodawca pragnie wskazać, że kryteria te zostały wyróżnione oraz omówione przez Ministra Finansów w Objaśnieniach podatkowych z dnia 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: Objaśnienia MF), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d ustawy o CIT - co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Ponadto, wyróżnienie wskazanych trzech kryteriów kwalifikacji prac jako działalności badawczo-rozwojowej znalazło potwierdzenie w stanowisku Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażonym w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2019 roku (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.402.2019.2.IR).

Twórczy charakter prowadzonych Prac programistycznych.

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W świetle powyższej definicji, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że Prace programistyczne prowadzone w ramach projektów realizowanych przez Zespół IT podejmowane są przez pracowników Spółki w celu opracowywania nowych koncepcji oraz rozwiązań niewystępujących dotychczas w działalności Wnioskodawcy lub rozwiązań znacząco odróżniających się od rozwiązań funkcjonujących w Spółce uprzednio.

Wśród przykładów takich działań należy wskazać przede wszystkim prace koncepcyjne związane z rozwojem lub tworzeniem nowego produktu / technologii / rozwiązań, a także tworzeniem prototypów (w ramach rozwiązań próbnych), które następnie są testowane przez pracowników Spółki. Należy przy tym zauważyć, że opracowywanie prototypów, oraz ich testowanie i walidacja zostały wyróżnione w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Pracownicy w ramach Prac rozwojowych wykonują m.in. następujące czynności:

*   optymalizacja aplikacji;
*   podniesienie poziomu zabezpieczeń aplikacji i systemu;
*   automatyzacja e-mail marketingu;
*   opracowanie funkcjonalności poszerzających ofertę;
*   rozszerzenie funkcjonalności usprawniających procesy wewnętrzne;
*   opracowanie nowych modułów, w tym awizacji i księgowości pracownika.

Dodatkowo warto nadmienić, że walidacja nowego lub ulepszonego produktu / technologii / rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została, wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF), a działalność prowadzona przez Wnioskodawcę umożliwia realizację powyższych procesów weryfikacji przydatności i możliwości wykorzystania produktów opracowywanych dla klientów wewnętrznych lub zewnętrznych Spółki.

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka, co w przypadku Wnioskodawcy przejawia się w fakcie, że rozwiązania w ramach aktywności zespołu IT powstają jako wynik kreatywnej działalności pracowników Spółki, którzy samodzielnie muszą znaleźć optymalne rozwiązania zagadnień, a rezultatem tej działalności są nowe wytwory intelektu, dotyczących możliwości przeprowadzenia implementacji rozwiązań.

Podkreślenia w odniesieniu do powyższego wymaga również fakt, że pracownicy Spółki, zaangażowani w realizację Prac programistycznych, to wysokiej klasy specjaliści, posiadający wykształcenie oraz umiejętności w zakresie działalności będącej przedmiotem prowadzonych prac oraz często długoletnie doświadczenie zawodowe. Równocześnie pracownicy Spółki w sposób ciągły podnoszą swoje kwalifikacje oraz zdobywają nową wiedzę w dziedzinie swojej specjalizacji.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 grudnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.493.2020.1.IM uznał za prawidłową argumentację podatnika, wskazującego, że działalność może zostać uznana za twórczą w odniesieniu do prac, które nakierowane są na: tworzenie nowych oraz rozwijanie dotychczas znanych rozwiązań, łączą istniejącą wiedzę oraz zdobywają nową, w celu stworzenia produktów dotychczas niedostępnych na rynku i ulepszenia tych już oferowanych, w sposób polegający na implementacji nowych funkcjonalności do oferowanych produktów, stanowiąc odpowiedź na unikalne wymagania stawiane przez klientów oraz rosnące oczekiwania rynku, związane z zapewnieniem najbardziej efektywnych i niezawodnych rozwiązań.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona przez niego działalność wpisuje się w to kryterium, z uwagi na fakt, że realizowane przez niego Prace programistyczne w zakresie rozwoju lub tworzenia nowego produktu / technologii / rozwiązań na rzecz klienta zewnętrznego lub wewnętrznego wymagają implementacji nowych funkcjonalności do oferowanych produktów/procesów lub opracowywania całkowicie nowych produktów/procesów, które tworzone są na unikalne wymagania stawiane przez klientów oraz rosnące oczekiwania rynku.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym działalność prowadzona przez Zespół IT w ramach Prac programistycznych spełnia definicję działalności twórczej, stanowiącej nieodłączny element uznania prowadzonych prac za działalność badawczo-rozwojową.

Systematyczność podejmowanej działalności.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF, w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

*   w znaczeniu pierwszym - w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź
*   w znaczeniu drugim - w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Zgodnie z podejściem przyjętym przez Ministra Finansów w cytowanych już objaśnieniach podatkowych, dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdyż działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, zgodnie z procedurami postępowania. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w jego przypadku powyższe kryterium jest spełnione, z uwagi na prowadzanie prac w ramach projektów realizowanych przez Zespół IT w oparciu o przedstawioną w opisie stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego metodykę, w ramach której do realizacji projektu opracowywane są określone wymagania, harmonogram oraz przypisywane są adekwatne zasoby (wykwalifikowana kadra, programy IT).

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać, że tożsame kryteria spełnienia przesłanki systematyczności przyjął także Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2019 roku (sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.402.2019.2.IR) wskazał, że: najbardziej właściwą definicją systematyczności prowadzenia działalności B+R jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu”, a “spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby”.

Wnioskodawca pragnie jednak wskazać, że niezależnie od spełnienia definicji systematyczności przyjętej w Objaśnieniach MF (tj. podejmowania prac w sposób uporządkowany, według określonej metodyki), działalność prowadzona przez Wnioskodawcę prowadzona jest w sposób systematyczny również w świetle pierwszej z przedstawionych definicji, tj. prowadzenia tego rodzaju prac w sposób stały, od dłuższego czasu. Jak podkreślono w opisie stanu faktycznego / zdarzenia przyszłego, Spółka prowadzi tego rodzaju Prace programistyczne w sposób stały, jako nieodłączny, kluczowy element prowadzenia swojej działalności gospodarczej, a także zamierza kontynuować prowadzenie tego rodzaju działalności w przyszłości.

Konsekwentnie, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym prowadzona przez niego działalność w ramach Prac programistycznych spełnia kryterium systematyczności, stanowiącej element uznania prowadzonych prac za działalność badawczo-rozwojową. Zwiększanie zasobów wiedzy i wykorzystywanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń).

Zwiększenie zasobów wiedzy bądź wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF - pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy”, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika, a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF). Należy zauważyć, że omawiane projekty realizowane są w celu opracowania nowych produktów lub procesów, a także usprawnienia istniejących. Każdorazowo cele te osiągane są dzięki wykorzystaniu kompetencji i wiedzy pracowników w zakresie technologii, programowania itp. Tym samym, to właśnie dzięki istniejącej wiedzy i kompetencjom pracowników, a także ich rozwijaniu w toku projektów realizowanych przez Zespół IT, możliwe jest tworzenie nowych praktycznych zastosowań, mających bezpośrednie przełożenie na praktykę gospodarczą Wnioskodawcy.

Rezultaty prac badawczo-rozwojowych mają odzwierciedlenie w realizacji wewnętrznych procesów w Spółce i przekładają się na poprawę efektywności działalności gospodarczej, umożliwienie realizacji procesów niezbędnych dla poprawy konkurencyjności Spółki w sposób innowacyjny i wprowadzanie nowych narzędzi w prowadzonej działalności.

Odnosząc powyższe do sytuacji Wnioskodawcy, należy zauważyć, że bez wątpienia opisywana działalność Spółki i jej pracowników wykonywana w ramach Prac programistycznych wpisuje się w tak postawione kryterium zwiększania zasobów wiedzy. Pracownicy Wnioskodawcy stale rozwijają posiadaną wiedzę specjalistyczną, a zdobywana wiedza umożliwia im prace nad opracowywaniem nowych rozwiązań produktowych/procesowych oraz innowacji produktowych/procesowych.

Wnioskodawca pragnie podkreślić jednocześnie, że Prace programistyczne podejmowane przez pracowników Spółki w poszczególnych projektach (Zespół IT), nie dotyczą prac rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do już istniejących produktów i procesów - takie czynności nie są uznawane przez Wnioskodawcę za działania badawczo-rozwojowe (i jak wskazano na wstępie, nie są objęte przedmiotem niniejszego wniosku). Nierutynowany charakter projektów realizowanych przez Zespół IT wynika z faktu, że prowadzone w nich prace, poprzedzone są koniecznością przeprowadzenia prac koncepcyjnych, opracowania specyficznych wymagań oraz planów wykonania, a w trakcie wykonywania zadań pracownicy Spółki często stają przed koniecznością zmierzenia się z sytuacją w której w danym obszarze (w momencie definiowania wymagań) brakuje określonych informacji. Sytuacja ta określana jest jako „niepewność badawcza”, charakterystyczna dla prowadzenia prac B+R i wymaga od pracowników Spółki samodzielnego opracowania koncepcji danego rozwiązania, które nie posiada jeszcze modelowego sposobu postępowania w ramach działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę - w tym rozważenia czy opracowanie rozwiązania jest możliwe przy użyciu zakładanych metod.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, także przesłanka związana ze zwiększaniem zasobów wiedzy i wykorzystywaniem zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń), będzie spełniona w odniesieniu do projektów realizowanych przez Zespół IT. Należy zauważyć, że Spółka dba o ciągły rozwój wiedzy swoich pracowników, poprzez zapewnianie im szkoleń, które mają dostarczyć im nowych umiejętności, oraz wiedzy koniecznej z perspektywy wymagań i potrzeb ustalanych indywidualnie do każdego projektu.

Na podstawie analizy wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek działalności badawczo-rozwojowej (twórczy charakter, systematyczność, zdobywanie i wykorzystywanie wiedzy w celu opracowywania nowych lub ulepszonych produktów i procesów), Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym opisywana przez niego działalność w ramach Prac programistycznych, realizowanych przez Zespół IT spełnia ustawowe ramy działalności badawczo-rozwojowej. Podobne stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyraził także w indywidualnych interpretacjach podatkowych z dnia 15 marca 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.14.2019.1.JKT) oraz z dnia 24 października 2019 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.381.2019.1.APO), w ramach której zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej: opisane przez Wnioskodawcę prace w zakresie tworzenia Oprogramowania, spełniają przesłanki by uznać je za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 i pkt 28, bowiem są to działania mające na celu wykorzystanie wiedzy i umiejętności do opracowywania nowego lub ulepszonego Oprogramowania.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w poniższych indywidualnych interpretacjach:

*   z dnia 7 stycznia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.567.2020.1.PC);
*   z dnia 23 listopada 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.382.2020.2.BM);
*   z dnia 22 października 2020 r. (sygn. 0114-KDIP2-1.4010.234.2020.2.JS);
*   z dnia 25 lutego 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.600.2019.2.JKT);
*   z dnia 7 maja 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-3.4010 98.2020.1.PC).

Co więcej, podkreślić należy, że definicja ustawowa prac rozwojowych obejmuje w szczególności prace w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Działalność Spółki opisywana w niniejszym wniosku w istotnej części mieści się w zakresie powyższego sformułowania, co dodatkowo świadczy o rozwojowym charakterze prowadzonych prac.

Biorąc powyższe argumenty pod uwagę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym opisana w stanie faktycznym część działalności Spółki, obejmująca Prace programistyczne, polegająca na tworzeniu nowych lub rozwijaniu już istniejących aplikacji oraz procesów (realizowana obecnie w ramach Zespołu IT), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT.

Ad 2

Należności ze stosunku pracy oraz składki na ubezpieczenie społeczne od pracowników jako koszt kwalifikowany

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT, od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, (zwane dalej: kosztami kwalifikowanymi).

Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PIT, do którego odnosi się przytoczony art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Co przy tym istotne, ustawodawca wprowadził wyłącznie trzy warunki uznania kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi B+R:

*   koszty te muszą stanowić koszty uzyskania przychodów dla pracodawcy,
*   koszty muszą dotyczyć pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową podatnika, oraz
*   koszty te muszą stanowić dla pracowników należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PIT.

Jednocześnie, analizowany przepis zawiera ograniczenie, zgodnie z którym poniesione wydatki z tytułu wynagrodzeń pracowniczych oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności mogą stanowić koszty kwalifikowane ulgi B+R tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

Spółka prowadzi odpowiednią ewidencję czasu pracy pozwalającą na ustalenie ww. proporcji.

Ewidencja ta pozwala na przyporządkowanie odpowiedniego, godzinowego nakładu czasu pracy do każdego projektu o charakterze prac B+R.

Dzięki ewidencji prac przez Pracowników w wymiarze godzinowym możliwe jest określenie jaka część wynagrodzenia Pracowników odpowiada ilości godzin poświęconej na Prace projektowe i Prace utrzymaniowe projekt w danym miesiącu w proporcji do całościowej ilości godzin pracy w danym miesiącu danego Pracownika.

W praktyce mogą zdarzyć się sytuacje, w której Pracownicy zajmowali się w ramach godzin pracy czynnościami niebędącymi realizacją prac B+R. W szczególności, mogą oni wykonywać prace na rzecz innych działów lub podejmować czynności niestanowiące prac badawczo-rozwojowych, niemniej jednak dzięki obowiązującej w Spółce metodyce ewidencjonowania czasu pracy przez Pracowników możliwe jest określenie jaka część wynagrodzenia Pracowników w danym miesiącu odnosi się do realizacji prac o charakterze B+R (w poszczególnych miesiącach).

Do kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R Spółka zalicza/zamierza zaliczać wynagrodzenie Pracowników (oraz należne od niego składki) wyłącznie w części, w jakiej Pracownicy ci zajmują się realizacją prac B+R.

Wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych w prowadzonej ewidencji rachunkowej.

Stosownie do art. 9 ust. 1b ustawy o CIT, podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji rachunkowej wyodrębnić koszty działalności badawczo -rozwojowej.

Przepisy podatkowe nie precyzują w jaki sposób wyodrębnienie to powinno mieć miejsce. Z uwagi na brak szczegółowych regulacji stanowiących o formie wyodrębnienia kosztów działalności B+R, konieczne staje się spełnienie wymogu prowadzenia ewidencji w sposób pozwalający precyzyjne określenie wysokości "kosztów kwalifikowanych" oraz okresu (roku podatkowego), z którym koszty te są związane tak aby móc precyzyjnie ustalić wielkość przysługującej ulgi.

Spółka prowadzi w swojej ewidencji rachunkowej szczegółowe zestawienie kosztów wynagrodzeń oraz kosztów składek na ubezpieczenie społeczne poniesionych jako płatnik za pracowników. Z ewidencji rachunkowej prowadzonej przez Spółkę, Wnioskodawca jest w stanie wygenerować zestawienie (raport) w formie pliku xls. Dotyczący szczegółowych kosztów wynagrodzeń poszczególnych Pracowników. Z kolei z ewidencji czasu pracy Wnioskodawca eksportuje raport zawierający m.in. szczegółowe dane takie jak dane identyfikacyjne pracownika i projektu - nazwa i rodzaj projektu, rodzaj aktywności R&D, wyszczególnienie godzinowe prac poświęconych przez poszczególnego pracownika na projekcie.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z ulgi jest sprecyzowanie w systemie ewidencji czasu pracy/ewidencji rachunkowej Spółki, które projekty mają charakter prac B+R (wraz z opisem konkretnie ewidencjonowanych godzin na projekcie), tak by możliwe było ustalenie jaka część wynagrodzenia Pracownika może stanowić koszt kwalifikowany.

Pracownicy przy rozliczaniu swojego czasu posiadają narzędzie, które przy uzupełnianiu poszczególnych rubryk ewidencji czasu pozwala na przyporządkowanie wykonywanego rodzaju aktywności do projektu o charakterze badawczo-rozwojowym, a w konsekwencji na ustalenie proporcji czasu pracy poświęconego na prace B+R w całym wymiarze czasu pracy w danym miesiącu. Proporcjonalnie ta część wynagrodzenia pracowników, która odpowiada ilości godzin poświęconej na projekty uznane za B+R w danym miesiącu w proporcji do całościowej ilości godzin pracy w danym miesiącu może stanowić koszt kwalifikowany.

W ocenie Wnioskodawcy, takie rozwiązanie z jednej strony pozwala na czytelne i prawidłowe ustalenie wskazanej proporcji czasu poświęconego realizacje prac B+R przez pracowników w ogóle czasu pracy jak i stanowi podstawę do spełnienia warunków wyodrębnienia w ewidencji rachunkowej Spółki kosztów kwalifikowanych.

Opisany sposób wyodrębnienia w ewidencji księgowej tzw. kosztów kwalifikowanych można uznać za wystarczający dla możliwości skorzystania z ulgi. Takie stanowisko znajduje aprobatę w interpretacjach indywidualnych (przykładowo indywidualna interpretacja z 24 kwietnia 2019 r. sygn. 0111-KDIB1-3.4010.75.2019.2.JKT, interpretacja indywidualna z 17 czerwca 2020 r., 0111-KDIB1-3.4010.116.2020.2.IM).

Bezzwrotny charakter wydatków poniesionych na prace badawczo rozwojowe.

Aby Spółka mogła odliczyć od postawy opodatkowania koszty kwalifikowane, muszą one zostać zaliczone przez nią do kosztów uzyskania przychodu. Spółka spełnia ten wymóg - wydatki poniesione na wynagrodzenia Pracowników zostają zaliczone do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z przepisami ustawy o CIT tj. art. 15 ust. 4g, ust. 4h, oraz 16 ust. 1 pkt 57, 57a ustawy o CIT.

Ponadto, aby uznać ww. wydatki jako koszt kwalifikowany nie mogą one zostać zwrócone Spółce w jakiekolwiek formie i nie mogą być przedmiotem uprzedniego odliczenia od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Ten warunek również został spełniony w przypadku Spółki - koszty wynagrodzeń i składek na ubezpieczenie społeczne pracowników nie zostały i nie będą jej zwracane w jakiejkolwiek formie (poprzez np. dotacje, refundacje). Spółka sama ponosi koszty prac B+R i bierze na siebie ryzyko biznesowe związane z komercjalizacją wyników tych prac. Tym samym Spółka nie otrzymuje zwrotu kosztów prac B+R w jakiejkolwiek formie.

Zadeklarowanie odliczenia.

Zgodnie z art. 18e Ustawy o CIT, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty. Spółka w rozliczeniu rocznym oraz załączniku do CIT-8 wykaże ww. koszty kwalifikowane związane z wynagrodzeniem Pracowników.

Reasumując, mając na względzie wypełnienie wszystkich przewidzianych w ustawie warunków niezbędnych do skorzystania z ulgi badawczo rozwojowej, Spółka stoi na stanowisku, że koszty wynagrodzenia oraz należnych od niego składek na ubezpieczenie społeczne, finansowane przez Spółkę jako płatnika składek, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac badawczo-rozwojowych pozostaje w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane ulgi B+R, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 ustawy o CIT.

**Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia**

Postanowieniem z 24 stycznia 2023 r. znak 0114-KDIP2-1.4010.144.2022.2.MW pozostawiłem Państwa wniosek bez rozpatrzenia. Uznałem, że Państwa wniosek i jego uzupełnienie nie pozwalają na merytoryczne rozpatrzenie Państwa sprawy.

Postanowienie doręczono Panu 31 stycznia 2023 r.

Wnieśli Państwo zażalenie na to postanowienie.

Postanowieniem z 5 kwietnia 2023 r. znak 0114-KDIP2-1.4010.144.2022.3.MW/KW Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej utrzymał w mocy skarżone postanowienie I instancji.

Postanowienie skutecznie Państwu doręczono 17 kwietnia 2023 r.

**Skarga na postanowienie o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia**

17 maja 2023 r. pismem z 16 maja 2023 r. za pośrednictwem platformy e-PUAP wnieśli Państwo skargę na postanowienie II instancji do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie.

Wnieśli Państwo o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia, które zostały wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

**Postępowanie przed sądem administracyjnym**

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie I instancji - wyrokiem z 25 października 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 348/23.

1 marca 2024 r. wpłynęło do organu prawomocne orzeczenie WSA z 25 października 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 348/23.

**Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku**

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w ww. wyroku;

3) ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej - stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w kwestii ustalenia, czy:

*   część działalności Spółki, obejmująca Prace programistyczne, polegająca na tworzeniu nowych lub rozwijaniu już istniejących aplikacji oraz procesów (realizowana obecnie w ramach Zespołu IT), wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 ustawy o CIT - jest prawidłowe,
*   koszty wynagrodzenia oraz należnych od niego składek na ubezpieczenie społeczne, finansowane przez Spółkę jako płatnika składek, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację prac badawczo-rozwojowych pozostaje w ogólnym czasie pracy tych pracowników w danym miesiącu, stanowią koszty kwalifikowane ulgi B+R, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt. 1 ustawy o CIT - jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy:

*   stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnego rozstrzygnięcia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 238 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.