Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.290.2024.2.AA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-17
Teza: Wypłata zysków - spółka komandytowa.
Słowa kluczowe: spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; zyski
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Pobór podatku lub zaliczek na podatek przez płatników.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 6a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

W dniu 28 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 12 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnili go Państwo o opłatę 29 maja 2024 r. oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 lipca 2024 r. (data wpływu 4 lipca 2024 r.). Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowana będąca stroną postępowania:

(\`(...)\`)

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

*   A (\`(...)\`)
*   B (\`(...)\`)

### Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest spółką prawa polskiego. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i polskim rezydentem podatkowym. Spółka ta powstała w wyniku przekształcenia (…) („Spółka jawna”) z siedzibą w (…) z dniem 16 października 2023 r. Spółka Jawna powstała natomiast w dniu 1 stycznia 2021 r. z przekształcenia spółki komandytowej.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie handlu surowcami (…) na rynku krajowym i za granicą. Działalność Wnioskodawcy opiera się na realizacji zleceń, szczególnie z giełdy towarowej. Wnioskodawca kupuje surowce (…) od dostawców, a następnie sprzedaje je odbiorcom. Wnioskodawca nie jest producentem surowców ani także nie posiada własnych magazynów, które mogłyby służyć do ich magazynowania. Jeżeli na potrzeby danej transakcji konieczna jest przestrzeń do przechowywania surowców, Wnioskodawca wynajmuje odpowiednie magazyny na czas trwania danego zlecenia.

Wspólnikami Spółki Jawnej na dzień 1 stycznia 2021 r. byli Pan (A) posiadający w niej 48% udziałów w zysku, Pan (B) posiadający w niej 48% udziałów w zysku, oraz spółka (C) posiadająca 4% udziałów w zysku. Wszyscy wspólnicy Spółki przez cały okres funkcjonowania spółki komandytowej byli polskimi rezydentami podatkowymi i ich dochód z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej był w całości opodatkowany w Polsce.

Z perspektywy podatku dochodowego przychody i koszty uzyskania przychodów spółki komandytowej w tym czasie były przypisywane jej wspólnikom zgodnie z posiadanymi udziałami w zysku tej spółki i opodatkowane podatkiem dochodowym na poziomie tych wspólników.

W dniu 28 sierpnia 2023 r. doszło do zmiany składu wspólników Spółki. Do grona wspólników dołączył nowy wspólnik działający w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością („Nowy Wspólnik”). W wyniku przystąpienia Nowego Wspólnika do Spółki udział w zysku poszczególnych wspólników kształtował się następująco: (A) 48%, (B) 48%, (C) 2%, Nowy Wspólnik 2%.

Spółka komandytowa istniejąca do końca 2020 r. nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Od dnia 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. Spółka jawna także nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Zarówno w okresie funkcjonowania spółki komandytowej będącej poprzednikiem prawnym Spółki jawnej, jak też w ramach Spółki jawnej w okresie od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r. z perspektywy podatku dochodowego przychody i koszty uzyskania przychodów osiągane przez tę spółkę były przypisywane jej wspólnikom zgodnie z posiadanym przez danego wspólnika udziałem w zysku spółki i były opodatkowane podatkiem dochodowym na poziomie tych wspólników.

Powyższe oznacza, że wspólnicy spółki komandytowej (istniejącej przed 2021 r.) w sytuacji, w której doszło do zmian zasad opodatkowania spółek osobowych (komandytowej i jawnej), podjęli decyzję o przyjęciu i ponoszeniu pełnej odpowiedzialności za zobowiązania i długi Spółki. Taka odpowiedzialność ciąży bowiem na wspólnikach spółek jawnych.

Z dniem 1 stycznia 2022 r. Spółka stała się podatnikiem podatku CIT. Status podatnika CIT Spółka Jawna uzyskała w związku z podjęciem przez wspólników decyzji o niezłożeniu informacji CIT-15J przed rozpoczęciem roku podatkowego zaczynającego się od 1 stycznia 2022 r. Pierwszy rok obrotowy Spółki trwał od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 („Rok obrotowy 2022”). Rok podatkowy jest tożsamy z rokiem obrotowym, a tym samym pierwszy rok podatkowy tej spółki obejmował okres od 1 stycznia 2022 do 31 grudnia 2022 („Rok podatkowy 2022”). W okresie tym Spółka także wypracowała zysk. Innymi słowy Spółka wypracowała zysk w okresie, w którym była już podatnikiem podatku CIT. Dochód ten został opodatkowany podatkiem CIT, tak jak w przypadku spółek kapitałowych. Do dnia dzisiejszego nie doszło jednak do wypłaty zysku z tego okresu na rzecz wspólników (ze spółki wypłacone na rzecz wspólników były zyski dotyczące lat wcześniejszych, kiedy Spółka jawna nie był jeszcze podatnikiem podatku CIT).

28 sierpnia 2023 r. wspólnicy Spółki podjęli uchwałę o przekształceniu Spółki jawnej w spółkę komandytową. Dnia 16 października 2023 r. nastąpił wpis do Krajowego Rejestru Sądowego, zgodnie z którym nastąpiło przekształcenie Spółki w spółkę komandytową. W ramach spółki komandytowej (A), (B) oraz (C) są komplementariuszami, natomiast Nowy Wspólnik jest komandytariuszem. Oznacza to, że (A) oraz (B) kontynuują swoją decyzję podjętą w 2021 r. o pełnej odpowiedzialności swoim majątkiem za wszelkie zobowiązania i długi Wnioskodawcy.

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dokonując wypłaty zysku za Rok obrotowy 2022 na rzecz (A), (A) będzie przysługiwało prawo, a Wnioskodawca będzie uprawniony, na podstawie art. 41 ust. 4 i 4e Ustawy o PIT, do pomniejszenia kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 Ustawy o PIT, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału (A) w zysku Wnioskodawcy i podatku należnego od Wnioskodawcy, obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT za Rok podatkowy 2022?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym dokonując wypłaty zysku Wnioskodawca za Rok obrotowy 2022 na rzecz (B), (B) będzie przysługiwało prawo, a Wnioskodawca będzie uprawniony, na podstawie art. 41 ust. 4 i 4e Ustawy o PIT, do pomniejszenia kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 Ustawy o PIT, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału (B) w zysku Wnioskodawcy i podatku należnego od Wnioskodawcy, obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT za Rok podatkowy 2022?

### Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytania nr 1 – dokonując wypłaty zysku Spółki za Rok obrotowy 2022 na rzecz (A):

a) (A) będzie przysługiwało prawo,

b) Wnioskodawca będzie uprawniony

do pomniejszenia kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 Ustawy o PIT, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału (A) w zysku Wnioskodawcy i podatku należnego od Wnioskodawcy , obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT za Rok podatkowy 2022.

W Państwa ocenie – w odniesieniu do pytania nr 2 – dokonując wypłaty zysku Spółki za Rok obrotowy 2022 na rzecz (B):

a) (B) będzie przysługiwało prawo,

b) Wnioskodawca będzie uprawniony

do pomniejszenia kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 Ustawy o PIT, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału (B) w zysku Wnioskodawcy i podatku należnego od Wnioskodawcy, obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT za Rok podatkowy 2022.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z obowiązującymi od 1 stycznia 2021 r. przepisami spółki komandytowe mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej są podatnikami podatku dochodowego ze wszystkimi tego konsekwencjami. Podlegają one takim samym zasadom opodatkowania jak spółki kapitałowe i co do zasady takim samym zasadom opodatkowania podlegają wspólnicy spółek kapitałowych i komandytowych. Powyższa reguła znajduje zastosowanie także do spółek jawnych, których wspólnikiem jest osoba prawna, jeżeli wspólnicy tej spółki zdecydują się nie złożyć określonych przepisami oświadczeń w określonych ustawowo terminach. Co więcej, analiza przepisów Ustawy o PIT i Ustawy o CIT po zmianach obowiązujących od 1 stycznia 2021 r. wskazuje, że do spółek jawnych będących podatnikami CIT oraz spółek komandytowych na gruncie podatków dochodowych stosuje się te same instytucje i klasyfikacje podatkowe jak w przypadku spółki kapitałowej.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 Ustawy o PIT przez pojęcie „spółka”, która to kategoria obejmuje osoby prawne, od 1 stycznia 2021 r. rozumie się także spółki jawne będące podatnikami i spółki komandytowe, pojęcie udziałów (akcji) w spółce zarezerwowane dotąd dla spółek kapitałowych obejmuje także ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej będącej podatnikiem oraz spółce komandytowej, udział w zyskach osób prawnych obejmuje także udział w zysku spółki jawnej będącej podatnikiem oraz w spółce komandytowej.

W rezultacie uznać należy, że z dniem 1 stycznia 2021 r. doszło do zrównania statusu podatkowego spółki jawnej będącej podatnikiem i spółki komandytowej ze statusem spółki kapitałowej. Oznacza to także zrównanie statusu podatkowego spółki jawnej będącej podatnikiem ze statusem podatkowym spółki komandytowej. W tym zakresie przekształcenie spółki jawnej będącej podatnikiem w spółkę komandytową nie spowoduje żadnych zmian dotyczących jej opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy w tym zakresie: „Zmiany zawarte w projekcie zmierzają również do pełniejszej realizacji – wywodzonych z art. 84 Konstytucji RP – zasad sprawiedliwości podatkowej i powszechności opodatkowania w zakresie związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wymienione zasady konstytucyjne doznają uszczerbku we wszystkich sytuacjach, kiedy dochód wynikający ze zdarzeń o ekonomicznie tożsamym skutku zostaje opodatkowany na różnym poziomie lub na różnych zasadach, a nie jest to uzasadnione czynnikami obiektywnymi. Różnice te stanowią podstawę do podejmowania przez podatników działań potocznie zwanych „optymalizacją podatkową”, których podstawową cechą jest fakt, iż o wyborze konkretnego sposobu przeprowadzenia danej transakcji czy formy prowadzenia działalności decydują wyłącznie bądź w przeważającej mierze przepisy prawa podatkowego” (str. 2 Uzasadnienia); „Spółki komandytowe, w których komplementariuszem z minimalnym prawem do udziału w zysku jest spółka kapitałowa, stanowią rozpoznany wehikuł optymalizacyjny. W takim przypadku podatnik uzyskuje korzyść podatkową związaną z jednokrotnym opodatkowaniem dochodu, który wypracowany został za pośrednictwem spółki komandytowej. Dotyczy to w szczególności sytuacji, gdy spółka komandytowa powstaje z przekształcenia spółki kapitałowej. Gdyby bowiem podatnik PIT prowadził działalność poprzez spółkę kapitałową, opodatkowanie dochodu występowałoby dwukrotnie – najpierw na poziomie spółki w trakcie jej działalności (bieżące opodatkowanie CIT), następnie zaś na etapie dystrybucji zysku do wspólnika (opodatkowanie PIT w związku z wypłatą dywidendy). Znane są też przypadki powstawania spółek komandytowych z przekształcenia spółek komandytowo-akcyjnych – w związku ze zmianą zasad opodatkowania tych ostatnich.

Tak więc utworzenie spółki komandytowej, w której spółka z o.o. jest komplementariuszem, może skutkować osiągnięciem korzyści podatkowej w postaci jednokrotnego opodatkowania dochodu z działalności gospodarczej przy jednoczesnym zachowaniu atrybutów działalności charakterystycznych dla spółek kapitałowych (ograniczona odpowiedzialność wspólnika za zobowiązania spółki). W ten sposób następuje połączenie podstawowych zalet spółek osobowych i spółek kapitałowych: jednokrotne opodatkowanie dochodu oraz ograniczona odpowiedzialność za zobowiązania. Jednocześnie ustawodawca w przepisach ustawy o CIT oraz PIT w sposób spójny przewidział zasadę podwójnego opodatkowania dochodów w przypadku spółek kapitałowych, a więc opodatkowanie także efektywnej dystrybucji zysku ze spółki kapitałowej do jej wspólników” (Uzasadnienie str. 3 i 4).

Z powyższego jednoznacznie wynika, że spółki komandytowe postrzegane były w określonej sytuacji jako podmioty optymalizacyjne. Chodziło o te wszystkie sytuacje, w których wspólnik będący osobą fizyczną nie ponosił odpowiedzialności za zobowiązania spółki, a jednocześnie korzystał z jednokrotnego opodatkowania swojego dochodu. Z treści Uzasadnienia wynika jednoznacznie, że celowościowo w ramach systemu podatkowego ustawodawca przewidział dwie sytuacje. Albo osoba fizyczna ponosi pełną odpowiedzialność za swoje zobowiązania, tak jak w przypadku prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej. W takiej sytuacji uzasadnione jest korzystanie przez nią z preferencji podatkowej w postaci jednokrotnego opodatkowania dochodu. Albo jednak struktura prawna prowadzenia działalności powoduje, że taka osoba fizyczna nie ponosi odpowiedzialności swoim majątkiem za zobowiązania prowadzonej działalności gospodarczej. W takiej jednak sytuacji taka osoba fizyczna nie powinna korzystać z przywileju jednokrotnego opodatkowania swojego dochodu.

Potwierdzenie powyższego celu wprowadzenia opodatkowania podatkiem CIT spółek znajduje się wprost w treści uzasadnienia. Jednocześnie z myślą właśnie o rozróżnieniu zasad opodatkowania wspólników spółek osobowych ze względu na ponoszoną przez nich odpowiedzialność wprowadzono odpowiednie regulacje w tym zakresie dotyczące odliczenia podatku dochodowego zapłaconego przez spółkę:

„Uznając zatem, iż brak jest racjonalnego uzasadnienia dla dalszego podatkowego różnicowania zasad opodatkowania komandytariusza w spółce komandytowej z zasadami dotyczącymi wspólników spółki kapitałowej proponuje się nadanie spółce komandytowej statusu podatnika podatku dochodowego.

W takim przypadku do komplementariusza takiej spółki znajdować będą zastosowanie przepisy art. 22 ust. 1a-1e ustawy CIT oraz art. 30a ust. 6a-6e ustawy PIT pozwalające na odliczenie przez ten podmiot od podatku dochodowego wyliczonego od dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej, kwoty podatku zapłaconej przez tę spółkę, proporcjonalnie obciążającej zysk komplementariusza uzyskany z udziału w takiej spółce. W konsekwencji komplementariusz spółki komandytowej podlegać będzie podobnym obciążeniom podatkowym jak wspólnicy spółek podatkowo transparentnych (spółek niebędących podatnikami podatku dochodowego)” (Uzasadnienie str. 35).

W ocenie Wnioskodawcy, w świetle celu wprowadzenia opodatkowania podatkiem CIT spółek komandytowych i jawnych, nie ulega wątpliwości, że wspólnicy spółki jawnej nie powinni ponosić ciężaru tzw. podwójnego opodatkowania zysku z prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Skoro celem ustawodawcy, co wykazano powyżej, było zrównanie zasad opodatkowania wspólników ze względu na zakres ich odpowiedzialności za zobowiązani spółki, a zgodnie z przepisami wspólnicy spółki jawnej ponoszą pełną odpowiedzialność za zobowiązania spółki, tak jak komplementariusze spółki komandytowej, powinni oni być opodatkowani na takich samych zasadach jak komplementariusze spółki komandytowej. Innymi słowy należny od nich podatek dochodowy z tytułu wypłaconego im zysku spółki jawnej powinien być pomniejszony o podatek należny od spółki od zysku, który jest właśnie przedmiotem wypłaty w takiej proporcji, w jakiej wspólnik ten ma udział w zysku spółki jawnej. Prawo takie powinno przysługiwać wspólnikowi spółki jawnej ze wszystkimi ograniczeniami dotyczącymi komplementariuszy spółki komandytowej w tym zakresie, w tym chociażby odnośnie 5-letniego terminu takiego odliczenia.

Powyższe podejście byłoby także zgodne z Konstytucją RP. Zgodnie z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP wszyscy są równi wobec prawa. Wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne. Zgodnie natomiast z art. 32 ust. 2 Konstytucji RP nikt nie może być dyskryminowany w życiu politycznym, społecznym lub gospodarczym z jakiejkolwiek przyczyny.

W świetle doktryny prawa konstytucyjnego:

„_Prima_ _facie_ należałoby przyjąć, że zasada równości nakazuje stanowienie norm o takiej samej treści dla wszystkich osób oraz identyczne ich stosowanie w konkretnych przypadkach. Takie rozumienie równości należy odrzucić, gdyż prowadzi ono do naruszenia zasady sprawiedliwości. Porównanie sytuacji faktycznej dwóch lub więcej osób prowadzi do wniosku, że nie ma dwóch osób znajdujących się w takiej samej sytuacji. Z prawnego punktu widzenia nie należy brać pod uwagę wszystkich cech danej osoby, tylko takie, które mają znaczenie dla danej regulacji prawnej. W oparciu o takie cechy, określane jako cechy relewantne, możemy określić, które osoby znajdują się w takiej samej sytuacji i powinny być przez prawo potraktowane tak samo” (red. P. Tuleja, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz. Tom II, wyd. LEX/el.2O21).

Innymi słowy równość wobec prawa nie oznacza tożsamości prawnej wszystkich obywateli lub podmiotów prawa. Nie można bowiem mówić o równości w nieporównywalnych okolicznościach. Takie okoliczności uzasadniają zróżnicowanie praw dwóch podmiotów. Istotą wyrażonej powyżej zasady równości wobec prawa jest takie samo traktowanie osób lub podmiotów znajdujących się w takiej samej sytuacji. Jednocześnie jednak, uwzględnić należy dziedzinę stosunków prawnych, których dotyczy dana regulacja. To na gruncie tej dziedziny należy ocenić, czy dane podmioty różnią się od siebie, czy są na tyle podobne, aby nie różnicować ich sytuacji prawnej. Kwestia ta została potwierdzona jednoznacznie w orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego: „Trybunał Konstytucyjny w jednym z pierwszych orzeczeń, uwzględniając powyższe zależności, uznał, że równość wymaga, by osoby znajdujące się w takiej samej sytuacji traktować tak samo, a osoby znajdujące się w odmiennej sytuacji – odmiennie (TK – U 7/87). Ta definicja zasady równości zachowuje aktualność pod rządami obowiązującej Konstytucji. Kluczowe jest ustalenie cech lub cechy istotnej przesądzającej o uznaniu porównywanych podmiotów za podobne. Rozumienie zasady równości musi uwzględniać dziedzinę stosunków, której dotyczy regulacja. Dopuszczalność zróżnicowania zależy też od rodzaju wolności lub prawa, w obrębie której następuje. Im słabsza ochrona danego prawa, tym większa swoboda ustawodawcy w różnicowaniu podmiotów (TK – SK 9/05). Zawsze jednak cecha relewantna, w oparciu o którą wyodrębniamy grupę osób, musi mieć związek z celem i zasadniczą treścią ustawy (TK – K 40/04)” (red. P. Tuleja, Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej. Komentarz. Tom II, wyd. LEX/el.2021)

W kontekście niniejszej sprawy, co wynika wprost z treści uzasadnienia zmian w przepisach podatkowych, cechami właściwymi do oceny równości wobec prawa wspólników różnych spółek jest kwestia zakresu ich odpowiedzialności za zobowiązania spółek, którymi są wspólnikami. Uzasadnienie ustawy wprost wskazuje, że kwestia tej odpowiedzialności jest tym, co różnicować ma zasady opodatkowania wspólników spółek. Brak odpowiedzialności za zobowiązania spółki wiąże się z „podwójnym opodatkowaniem” zysku, a ponoszenie pełnej odpowiedzialności w tym zakresie oznacza „pojedyncze opodatkowanie” zysku spółki.

Tym samym, w świetle powyższego uznać należy, że wspólnik spółki jawnej będącej podatnikiem powinien ponosić takie same obciążenia podatkowe jak komplementariusz spółki komandytowej (lub komandytowo-akcyjnej). Tak jak oni ponosi on bowiem pełną odpowiedzialność za zobowiązania spółki, a to ta cecha została uznana przez ustawodawcę za relewantną dla ustalenia i zróżnicowania zasad opodatkowania wspólników.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, dokonując wypłaty zysku Spółki za Rok obrotowy 2022 na rzecz (A), Wnioskodawca będzie uprawniony do pomniejszenia kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 Ustawy o PIT, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału (A) w zysku Wnioskodawcy i podatku należnego od Wnioskodawcy, obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT za Rok podatkowy 2022.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, dokonując wypłaty zysku Spółki za Rok obrotowy 2022 na rzecz (B), Wnioskodawca będzie uprawniony do pomniejszenia kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 Ustawy o PIT, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału (B) w zysku Wnioskodawcy i podatku należnego od Wnioskodawcy, obliczonego zgodnie z art. 19 Ustawy o CIT za Rok podatkowy 2022.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Uszczegółowieniem powołanego przepisu jest art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…).

Z kolei w myśl art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Stosownie do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Jak stanowi art. 41 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Z informacji przedstawionych we wniosku wspólnym wynika, że 1 stycznia 2022 r. spółka jawna (dalej: Spółka jawna) stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W okresie od 1 stycznia 2022 r. do 31 grudnia 2022 r. Spółka jawna wypracowała zysk. Dochód został opodatkowany podatkiem dochodowym od osób prawnych, jednak do wypłaty zysku z tego okresu na rzecz wspólników (tu: obu Panów) nie doszło. W sierpniu 2023 r. wspólnicy Spółki jawnej podjęli uchwałę o jej przekształceniu w spółkę komandytową. W ramach spółki komandytowej wspólnicy (A) i (B) są komplementariuszami.

Państwa wątpliwości budzi możliwość dokonania przez spółkę komandytową wypłaty zysku Spółki jawnej za 2022 r. na rzecz Panów i skorzystania z prawa pomniejszenia – w trybie art. 30a ust. 6a i nast. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – o zapłacony za cały 2022 rok podatek, zgodnie z udziałem (A) i (B) w zysku Spółki jawnej.

W tym miejscu wyjaśniam, że konsekwencją nadania spółce komandytowej podmiotowości na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest wprowadzenie dwóch poziomów opodatkowania dochodu wypracowanego przez tę spółkę – podobnie, jak ma to miejsce w odniesieniu do pozostałych spółek – podatników podatku dochodowego od osób prawnych, tj. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjnej i spółki komandytowo-akcyjnej. Wspólnicy spółki komandytowej, tj. m.in. komplementariusze zostaną opodatkowani od faktycznie uzyskanego przez nich dochodu z uczestnictwa w zysku takiej spółki.

Tak więc wypłacane komplementariuszom świadczenia pieniężne z tytułu udziału w zysku, podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na analogicznych zasadach, jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten powstaje zatem w momencie jego wypłaty i jest opodatkowany stawką 19% (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przychód ten podlega opodatkowaniu w momencie postawienia środków do dyspozycji podatnika. Zgodnie z przywołanym wyżej art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zryczałtowany 19% podatek od przychodu z tytułu udziału w zysku osób prawnych podlega pobraniu przez płatnika, którym w tym przypadku jest spółka komandytowa.

Wyjaśniam przy tym, że zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Komplementariusz ma prawo do obniżenia zryczałtowanego podatku o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku spółki komandytowej i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, ale jedynie przypadającego proporcjonalnie na okres, w którym dany wspólnik był w spółce komandytowej komplementariuszem. Uprawnienie do zastosowania mechanizmu pomniejszenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ww. ustawy, nie dotyczy tej części podatku spółki komandytowej, która przypada za okres, gdy podatnik nie posiadał tytułu komplementariusza.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, w okresie, za który wypłacany będzie zysk Spółki jawnej, osoby fizyczne (tu: Panowie) nie były jeszcze komplementariuszami w spółce komandytowej.

Jak wskazałem powyżej, komplementariusz ma prawo do obniżenia zryczałtowanego podatku o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku spółki komandytowej i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany, ale jedynie przypadającego proporcjonalnie na okres, w którym dany wspólnik był w spółce komandytowej komplementariuszem. Pomniejszenie nie dotyczy więc podatku Spółki jawnej, który przypada za okres, gdy Panowie byli wspólnikami Spółki jawnej.

Omawiane odliczenie odnosi się tylko i wyłącznie do spółki komandytowej i spółki komandytowo-akcyjnej i ich komplementariuszy. Zatem, skoro omawiane regulacje nie odnoszą się swoim zakresem do Spółki jawnej (spółki wskazanej w art. 5a pkt 28 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), to zarówno Panowie, jak i spółka komandytowa (Zainteresowana będąca stroną postępowania) nie macie prawa do zastosowania wskazanego odliczenia w stosunku do zysków wypracowanych przez Spółkę jawną.

**Podsumowanie: dokonując wypłaty zysku za rok obrotowy 2022 na rzecz Panów, nie będzie przysługiwało Panom oraz Zainteresowanej będącej stroną postępowania prawo do pomniejszenia kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowemu udziału Panów w zysku Spółki jawnej i podatku należnego od Spółki jawnej, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

(…) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).