Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4512-322/15/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-06-10
Teza: Czy wypłacona kwota stanowi odszkodowanie - czy podlega opodatkowaniu VAT?
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; odszkodowania; umowa-umowa najmu; zadośćuczynienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2015 r. (data wpływu 19 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania i zasad dokumentowania należnej kwoty z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 marca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i zasad dokumentowania należnej kwoty z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na wynajmie powierzchni usługowych. Umowy z najemcami zawierane są zazwyczaj na czas określony, które przechodzą następnie w umowę podpisaną na czas nieokreślony z 6-ścio miesięcznym okresem wypowiedzenia. Zgodnie z umową nie jest możliwe wypowiedzenie umowy najmu przed zakończeniem wynajmu na czas określony.

Najemcy przy podpisaniu umowy najmu wpłacają kaucję gwarancyjną w wysokości dwumiesięcznego czynszu najmu brutto określonego w umowie. Kaucja stanowi zabezpieczenie opłat czynszowych, eksploatacyjnych oraz ewentualnych szkód i zanieczyszczeń wykraczających poza zakres normalnego zużycia w substancji lokalu lub jego wyposażeniu w okresie najmu.

Umowa może zostać rozwiązana przez wynajmującego ze skutkiem natychmiastowym między innymi w przypadku kiedy najemca dopuszcza się zwłoki z zapłatą czynszu oraz należnych kosztów eksploatacyjnych za dwa pełne okresy rozliczeniowe.

Zgodnie z zapisami umowy w przypadku rozwiązania umowy przed zakończeniem okresu najmu na czas określony, wynajmującemu przysługuje prawo do zatrzymania pełnej kwoty kaucji wraz z odsetkami tytułem zadośćuczynienia.

W związku z powyższymi zapisami umownymi i zaległościami najemcy, przekraczającymi umowne okresy wynajmujący zamierza skorzystać z przysługującego mu prawa do rozwiązania umowy z winy najemcy ze skutkiem natychmiastowym. Umowa nie przewiduje możliwości jej wcześniejszego rozwiązania w związku z czym wynajmujący tytułem zadośćuczynienia zatrzyma wpłaconą przez najemcę kaucję w pełnej wysokości.

Wynajmujący wystawi najemcy notę obciążeniową, zgodnie z zawartą umową, tytułem zadośćuczynienia w kwocie równej wpłaconej kaucji wraz z odsetkami.

Kwota nie będzie powiększona o podatek VAT i nie będzie udokumentowana fakturą VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest traktowanie uzyskanego zadośćuczynienia jako operacji nie objętej podatkiem VAT?
2.  Czy taka operacja nie powinna być potwierdzona przez wystawienie faktury VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

Otrzymanie zadośćuczynienie stanowi rekompensatę finansową dla wynajmującego w związku z poniesioną stratą i nie wiąże się ze spełnieniem świadczenia wzajemnego. Zatem nie stanowi ono czynności podlegającej opodatkowaniu VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 u.p.t.u.

Obciążenie najemcy umowną kwotą zadośćuczynienia nie można uznać za świadczenie usługi. W przypadku wypłacenia zadośćuczynienia przez najemcę wynajmującemu, najemca nie uzyskuje dzięki temu żadnej korzyści i nie otrzymuje żadnego świadczenia w zamian za wynagrodzenie. Nie jest to kwota "wynagrodzenia" za zgodę wynajmującego na wcześniejsze rozwiązanie umowy ponieważ umowa nie przewiduje takiej sytuacji.

Zadośćuczynienie, stanowi wyłącznie rekompensatę za poniesioną szkodę, polegającą na utracie korzyści z czynszów, które wpływałyby do firmy, gdyby najemca wywiązywał się ze swoich obowiązków i umowa nie była rozwiązana ze skutkiem natychmiastowym.

Ad 2.

Otrzymanie zadośćuczynienie stanowi rekompensatę finansową dla wynajmującego w związku z poniesioną stratą i nie wiąże się ze spełnieniem świadczenia wzajemnego. Zatem nie stanowi ono czynności podlegającej opodatkowaniu VAT a tym samym nie powinno być udokumentowane fakturą VAT a notą księgową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 5 ust. 2 ww. ustawy wynika, że czynności określone w ust. 1 podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przywołanych regulacji wynika, że usługą jest każde świadczenie wykonane przez podatnika w ramach działalności, które nie jest dostawą towarów, w tym m.in. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Zatem na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). W przypadku uznania danego świadczenia za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, winien istnieć bezpośredni konsument, beneficjent świadczenia, odnoszący wymierną korzyści.

Z treści powołanego art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Przy określeniu, czy miała miejsce czynność podlegająca opodatkowaniu istotne jest zatem określenie czy wykonywano świadczenie i czy wynagrodzenie z tytułu wykonywania tego świadczenia miało być wypłacone.

Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy przy tym podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało – jako usługa – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Dana usługa podlega zatem opodatkowaniu wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych.

W tym miejscu wskazać należy, że kwestia odpłatności była przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto, gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Ponadto zgodnie z brzmieniem art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast w art. 106e ustawy o VAT, wskazano jakie elementy faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać.

Z ww. przepisów wynika zatem, że podmiot, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest zobowiązany do wystawienia faktury.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że najemcy przy podpisaniu umowy najmu wpłacają kaucję gwarancyjną w wysokości dwumiesięcznego czynszu najmu brutto określonego w umowie. Kaucja stanowi zabezpieczenie opłat czynszowych, eksploatacyjnych oraz ewentualnych szkód i zanieczyszczeń wykraczających poza zakres normalnego zużycia w substancji lokalu lub jego wyposażeniu w okresie najmu.

Umowa może zostać rozwiązana przez wynajmującego ze skutkiem natychmiastowym między innymi w przypadku kiedy najemca dopuszcza się zwłoki z zapłatą czynszu oraz należnych kosztów eksploatacyjnych za dwa pełne okresy rozliczeniowe.

Zgodnie z zapisami umowy w przypadku rozwiązania umowy przed zakończeniem okresu najmu na czas określony, wynajmującemu przysługuje prawo do zatrzymania pełnej kwoty kaucji wraz z odsetkami tytułem zadośćuczynienia.

W rozpatrywanej sprawie kwestią wymagającą wyjaśnienia jest ustalenie, czy otrzymana kwota (która w ocenie Wnioskodawcy stanowi „zadośćuczynienie”) na podstawie zawartej umowy, w związku z wypowiedzeniem umowy najmu z przyczyn leżących po stronie wynajmującego, podlega po stronie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ustosunkowując się do powyższego, należy zauważyć, że jeżeli zaniechanie pewnych czynności za „zadośćuczynieniem” przynosi wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi – co do której istnieje zgoda stron – takie działanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług powinno być uznane za usługę. Tak więc, dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji odszkodowania. Zatem w niezbędnym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

W myśl postanowień art. 471 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że na gruncie stosunków cywilnoprawnych, szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnieniu adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem, a szkodą. Brak tych przesłanek powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany jest do wypłaty odszkodowania.

Zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (§ 2 ww. artykułu).

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczeniem w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podmiotu, który je otrzymał. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się przez otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu należnej kwoty, jako podlegającej bądź niepodlegającej opodatkowaniu VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie ma bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia, wówczas jej otrzymanie nie będzie miało wpływu na podatek od towarów i usług.

Ponadto należy wskazać, na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 lutego 2014 r. sygn. akt I FSK 1664/12, rozstrzygające na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowanie należności za przedterminowe rozwiązanie umowy najmu. W orzeczeniu tym NSA powołał się na uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 18 lipca 2012 r. sygn. akt III CZP 39/12, cytując: ,,kara umowna jest związana z odpowiedzialnością odszkodowawczą za szkodę spowodowaną niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem zobowiązania niepieniężnego (poszczególnymi przejawami nienależytego wykonania zobowiązania). Odstąpienie od umowy nie jest ani nienależytym wykonaniem zobowiązania, ani niewykonaniem zobowiązania, lecz wykonaniem przez jedną ze stron stosunku obligacyjnego uprawnienia prawnokształtującego, realizowanego na podstawie postanowienia zawartego w umowie wzajemnej (art. 395 § 1 i art. 492 k.c.) albo wynikającego z przepisów ustawy.” Ponadto wskazał, że tego rodzaju wypłaty płyną z tego samego źródła – umowy najmu. Podsumowując Sąd stwierdził, że jeżeli czynność najmu podlega opodatkowaniu to kwota, co do której strony się umówiły w umowie, również podlega opodatkowaniu.

Rozstrzygając o kwestii odszkodowania, warto jeszcze raz odwołać się do rozważeń zawartych w powołanej wyżej uchwale Sądu Najwyższego sygn. akt III CZP 39/12. Na uwagę zasługują wywody natury ogólnej dotyczące możliwości powstania szkody w wyniku samego rozwiązania umowy. Kwintesencja stanowiska Sądu sprowadza się do tego, że kara umowna, stanowiąca surogat odszkodowania za niewykonanie lub nienależyte wykonanie zobowiązania, musi wiązać się z powstałą szkodą, a samo odstąpienie od umowy obowiązku zapłaty odszkodowania nie rodzi.

Ponadto zwrócić należy uwagę, że kwestia odszkodowania stanowiącego rekompensatę za przedterminowe rozwiązanie umowy najmu była przedmiotem analizy Trybunału Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 15 grudnia 1993 r. w sprawie Lubbock Fine & Co. przeciwko Commissioners of Customs and Excise (C-63/92). W orzeczeniu tym Trybunał nie uznał za prawidłowe zastosowanie innych zasad opodatkowania VAT dla „wynagrodzenia należnego jednej stronie od drugiej w związku z rezygnacją z najmu” niż dla czynszu opłacanego w ramach umowy najmu nieruchomości. A zatem z tego rozstrzygnięcia Trybunału wynika, że odszkodowanie stanowiące rekompensatę za przedterminowe rozwiązanie umowy najmu przez wynajmującego stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę. W takich przypadkach nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana z zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Ustalanie statusu należnego wynagrodzenia, jako podlegającego bądź nie opodatkowaniu VAT, należy oceniać w kontekście związku z konkretnym świadczeniem. Zatem, jeżeli płatność o charakterze odszkodowawczym nie będzie miała bezpośredniego związku z żadną czynnością mającą charakter świadczenia ze strony Zleceniobiorcy, wówczas kwota otrzymanych odszkodowań nie będzie mieściła się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie będzie podlegała opodatkowaniu tym podatkiem.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie świadczenie pieniężne należne Wnioskodawcy, na podstawie zawartej umowy, z tytułu przedterminowego rozwiązania (wypowiedzenia) umowy najmu stanowi płatność wynikającą z łączącego strony stosunku. Stanowi ono bowiem zabezpieczenie interesów Wnioskodawcy poprzez zagwarantowanie dodatkowego wynagrodzenia w przypadku skrócenia okresu obowiązywania umowy najmu w sytuacji, gdy najemca nie wykona zobowiązań określonych umową. Spełniona zatem zostanie przesłanka istnienia związku pomiędzy zatrzymaniem wpłaconej kaucji, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że kwota ta podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy podkreślić, że fakt, że strony w zawartej umowie postanowiły o zobowiązaniu wynajmującego do zapłaty dwumiesięcznego czynszu najmu określonego w zapisach tej umowy, w przypadku wypowiedzenia umowy z przyczyn leżących po stronie wynajmującego, nie oznacza, że automatycznie dochodzi do powstania szkody, która wymaga wypłacenia odszkodowania.

Wobec powyższego w analizowanym zdarzeniu przyszłym, kiedy to dochodzi do wcześniejszego rozwiązania umowy najmu i zatrzymania wpłaconej przez najemcę kaucji gwarancyjnej w wysokości dwumiesięcznego czynszu najmu, nie można uznać, że kwota ta stanowi odszkodowanie niepodlegające regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowego wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy nie można również uznać za zadośćuczynienie za utracone korzyści, stanowi ono bowiem formę wynagrodzenia za jego działanie – tj. zgodę na zaniechanie określonej czynności (odstąpienie od umowy), za którą Wnioskodawca zatrzymuje określoną kwotę pieniężną. W konsekwencji działanie to należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ spełniona jest przesłanka istnienia związku pomiędzy wpłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego.

W konsekwencji uznać należy, że świadczenie pieniężne zatrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu stanowiące m.in. zabezpieczenie opłat czynszowych i eksploatacyjnych jest wynagrodzeniem za świadczenie usługi wynikającej z łączących strony więzów przewidzianych na wprost w postanowieniach umowy. Wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu z uwagi na zwłokę z zapłatą czynszu oraz należnych kosztów eksploatacyjnych należy traktować jako odpłatne świadczenie usług, spełniające przesłanki określone w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy.

W celu udokumentowania opisanej czynności Wnioskodawca winien wystawić fakturę, na podstawie art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a nie jak wskazano we własnym stanowisku notą księgową.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.