Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4011.305.2022.2.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-23
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawo własności intelektualnej (tzw. IP BOX)
Słowa kluczowe: IP Box; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; własność-własność intelektualna
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i części nieprawidłowe
==================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczące:

\- możliwości zastosowania preferencyjnej stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%, określonej w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do rozliczenia dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej za lata 2019-2021 – **jest nieprawidłowe**,

\- w pozostałym zakresie - **jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

21 grudnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – 7 lutego 2023 r. (data wpływu) oraz 21 lutego 2023 r. (ta sama data wpływu). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego
------------------------------------------------

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, zarejestrowaną w CEIDG pod firmą (…), której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem (kod PKD 62.01.Z). Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o PIT. Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów na zasadach ogólnych. Właściwy terytorialnie dla podatnika jest (…).

Od 1 września 2014 roku Wnioskodawca współpracuje z (…) spółką (…) z siedzibą w (…) (określaną w dalszej części pisma jako „Spółka”) na podstawie umowy konsultingowej, która obejmuje outsourcing usług. Na podstawie tej umowy Wnioskodawcy powierzono do wykonywania usługi programistyczne.

W praktyce Wnioskodawca tworzy dla Spółki oprogramowanie w postaci komputerowego kodu stron internetowych. Wspomniany kod Wnioskodawca tworzy przeważnie dla stron internetowych projektowanych od podstaw, chociaż zdarza się również, iż Wnioskodawca jest odpowiedzialny za rozwój istniejących stron internetowych o nowe funkcjonalności. Wyjaśniając, Wnioskodawca rozwija istniejące oprogramowanie poprzez dodawanie wytworzonych przez niego samodzielnie funkcjonalności. Wnioskodawca jest autorem tworzonego w ramach powyższej współpracy kodu komputerowego, do którego autorskie prawa majątkowe przenosi na Spółkę. Wnioskodawca rozwija i ulepsza oprogramowanie będące rezultatem jego własnej pracy twórczej, ale też rozwija i ulepsza istniejące już oprogramowanie autorstwa innych osób. Przy czym należy podkreślić, iż rozwijanie i ulepszanie odbywa się poprzez wytwarzanie nowych programów komputerowych, tzw. rozwinięć lub ulepszeń do których autorskie prawa majątkowe posiada Wnioskodawca i które następnie, zgodnie z treścią zawartej ze Spółką umowy, są przenoszone na Spółkę.

Wykonywanie powyższych czynności, zgodnie z umową i stanem faktycznym nie odbywa się w ramach stosunku pracy. Wnioskodawca wykonuje powierzone mu zadania jako niezależny i samodzielny wykonawca w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wnioskodawca ma dowolność w wyborze miejsca i czasu świadczenia usług, nie pozostaje pod bezpośrednim kierownictwem Spółki. Wnioskodawca ponosi pełną odpowiedzialność za czynności podjęte w związku z wykonywaniem umowy.

Wnioskodawca, zgodnie z treścią Umowy, przenosi na Spółkę za wynagrodzeniem autorskie prawa majątkowe najpóźniej w chwili ich uzyskania. Wnioskodawca zatem zbywa autorskie prawa majątkowe na rzecz Spółki oraz uzyskuje dochody ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnione w cenie usługi. Wynagrodzenie płatne jest w sposób zryczałtowany, comiesięczny i każdorazowo obejmuje wynagrodzenie z przeniesienia praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych lub rozwiniętych przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie, zarówno w zakresie działalności związanej z oprogramowaniem (PKD: 62.01.Z), jak i działalności wydawniczej w zakresie gier komputerowych (PKD: 58.21.Z), Wnioskodawca samodzielnie tworzy autorski program komputerowy w postaci gry komputerowej Online. Program ten Wnioskodawca sprzedaje za pośrednictwem platformy (…), udostępnianej przez (…) z siedzibą w (…), z którego tytułu otrzymuje wynagrodzenie zależne od ilości sprzedaży. Wnioskodawca planuje dalej rozwijać przedmiotową grę w przyszłości, a także rozszerzyć swoją działalność deweloperską poprzez stworzenie kolejnych gier.

W związku z opisaną powyżej, prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością polegającą na tworzeniu oprogramowania, Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił wydatki takie jak: zakup sprzętu, zakup oprogramowania, zakup odpowiednich subskrypcji, wydatki na utrzymanie samochodu (polisa, naprawa, części, paliwo), a także opłata wydawnicza za korzystanie z platformy (…). Są one bezpośrednio związane z dochodami uzyskiwanymi z wyżej opisanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Tworzenie lub rozwijanie przez Wnioskodawcę oprogramowania nie ma charakteru działań rutynowych ani nie dotyczy okresowych zmian tego oprogramowania.

Wykonywana w powyższy sposób od 1 września 2014 roku działalność Wnioskodawcy ma charakter twórczy, która obejmuje i będzie obejmowała prace badawczo-rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Tworzenie wyżej opisanych programów komputerowych wymaga opracowywania przez Wnioskodawcę nowych, autorskich rozwiązań, które następnie wdraża i stosuje do implementacji unikalnych funkcjonalności, na których opierają się tworzone przez niego programy komputerowe.

Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej ewidencji, odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, Prawa IP Box (prawa autorskie do tworzonych programów komputerowych), spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. Wnioskodawca w przedmiotowej ewidencji dokonuje wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca dokonuje również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja ta prowadzona jest na bieżąco od 1 stycznia 2022 roku. Została również sporządzona następczo za lata 2019-2021.

W zakresie dochodu uzyskiwanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programów komputerowych, Wnioskodawca rozważa skorzystanie z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania, o której mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, za lata 2019 - 2022, a także w latach następnych.

Ponadto, w odpowiedzi na wezwanie, doprecyzował Pan wniosek o następujące informacje:

Wnioskodawca zarówno w ramach umowy ze Spółką, jak i w ramach tworzenia autorskiej gry komputerowej prowadził i prowadzi samodzielnie badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W ramach umowy ze Spółką Wnioskodawca tworzy komputerowy kod stron internetowych - systemów usług e-commerce i sprzedaży przez internet. Podkreślić należy, że nie są to zadania rutynowe, a potrzeby i zadania dla danego oprogramowania zmieniają się wraz z każdym kolejnym projektem. Zadania Wnioskodawcy są ściśle związane z inżynierią oprogramowania i polegają na projektowaniu oraz wdrażaniu warstwy logicznej kodu odpowiadającego za proces sprzedaży, analizowania potrzeb klienta i dostosowywania proponowanych usług do tych potrzeb. Wnioskodawca zatem tworzy interaktywne środowisko użytkownika, nowe bazy danych oraz algorytmy, które współpracują z tymi bazami danych oraz analizują potrzeby odbiorców oprogramowania. W tym celu Wnioskodawca wykonuje zarówno prace empiryczne i teoretyczne, których celem jest zdobycie wiedzy o zaistniałych zjawiskach, a także prace, których celem jest wdrożenie nowych funkcjonalności, rozwój usług i ulepszenie procesów. Podstawową metodą badawczą stosowaną przez Wnioskodawcę jest metoda symulacyjna, która wspierana jest przez metody, polegające na posługiwaniu się modelami logicznymi, odzwierciedlającymi rzeczywiste zjawiska informatyczne, takie jak metoda statystyki matematycznej, analizy ekonomicznej, analizy organizacyjnej, czy badań operacyjnych. Ponadto Wnioskodawca stosuje metodę analizy systemowej, graficznej interpretacji procedur, algorytmów, procesów i systemów za pomocą schematów blokowych, a także algebrę informacyjną. Powyższe badania przyniosły efekty w postaci poznania nowych możliwości wdrożenia algorytmów, które pozwoliły stworzyć nowy produkt, ulepszyć istniejące procedury, a także wdrożyć nowe procesy wykorzystywane w e-commerce i systemach sprzedaży internetowej. Opisane metody są stosowane przez Wnioskodawcę od początku współpracy ze Spółką, tj. od 2014 roku.

Wyżej opisane badania i metody badawcze mają zastosowanie również do procesu tworzenia i rozwijania autorskiej gry komputerowej typu real-time strategy. Jest to złożony program komputerowy, którego zadaniem jest symulacja określonych zachowań, oraz interaktywne odpowiadanie na działania użytkownika. Głównym aspektem tego programu jest wdrożenie sztucznej inteligencji, która posiada różnorakie modele zachowań. Stworzenie tego programu wymaga implementacji i skutecznego połączenia wielu elementów, w tym warstwy logicznej, graficznej, dźwiękowej, mechaniki, czy interfejsu. Aby powyższe było możliwe. Wnioskodawca prowadzi dodatkowo badania z zakresu m.in. analizy algorytmicznej oraz programowania grafiki komputerowej. Celem badań w powyższym zakresie jest poznanie sposobów na wdrożenie zaawansowanych algorytmów pozwalających sztucznej inteligencji operować w ramach ustalonych założeń, a także zdobycie wiedzy i umiejętności pozwalających skomponować wszystkie elementy programu komputerowego w jedną całość. Badania przyniosły efekty w postaci opracowania nowego produktu, jakim jest gra komputerowa. Podkreślić należy, że produkt ten cały czas wymaga aktualizacji i ulepszania. Z tego względu Wnioskodawca wciąż prowadzi badania, które mają umożliwić lepsze jego działanie. Badania w powyższym zakresie prowadzone są od 2017 roku.

Wnioskodawca zarówno w ramach umowy ze Spółką, jak i w ramach tworzenia autorskiej gry komputerowej prowadził i prowadzi samodzielnie prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 roku Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Założenia każdego produktu i projektu, nad którym Wnioskodawca pracuje za każdym razem różnią się od siebie, stąd efekty samodzielnej działalności Wnioskodawcy są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Prowadzone dotychczas prace rozwojowe za każdym razem prowadziły do stworzenia innowacyjnego i unikalnego produktu. Wynikiem prac rozwojowych jest program komputerowy oferujący innowacyjne możliwości, zgodnie z założeniami projektowymi. Wyniki tych prac wykorzystywane są przez Wnioskodawcę w jego działalności do tworzenia nowych, a także ulepszania istniejących produktów i usług. W wyniku prac rozwojowych Wnioskodawca stworzył w ramach współpracy ze Spółką zaawansowany system sprzedaży elektronicznej, a w ramach tworzenia autorskiej gry komputerowej, innowacyjne, interaktywne środowisko wspierane sztuczną inteligencją. Produkt ten Wnioskodawca oferuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Podkreślenia wymaga, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego, ich wynikiem za każdym razem jest unikalny program komputerowy. Działalność ta nie obejmuje wprowadzania okresowych rutynowych zmian do stworzonych wcześniej produktów, procesów i usług.

Pod pojęciem „oprogramowanie komputerowe” należy rozumieć komputerowy kod stron internetowych - systemów usług e-commerce i sprzedaży przez internet tworzony przez Wnioskodawcę w ramach umowy ze Spółką, jak i tworzoną przez Wnioskodawcę autorską grę komputerową.

Opisane efekty pracy Wnioskodawcy zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca w ramach umowy ze Spółką tworzy nowe oprogramowanie, a także jest odpowiedzialny za rozwój istniejącego. Autorską grę komputerową tworzy natomiast w całości samodzielnie od podstaw. Podkreślić należy, że w każdym powyższym przypadku Wnioskodawca jest autorem tworzonych programów komputerowych, a programy te są efektem procesu twórczego Wnioskodawcy i mają walory utworu w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Złożoność tworzonych przez Wnioskodawcę produktów, a także ich różnoraki charakter i odmienne założenia wymagają, aby Wnioskodawca za każdym razem podejmował badania naukowe i prace rozwojowe celem ich realizacji. Innymi słowy nie jest możliwe stworzenie opracowywanego przez Wnioskodawcę oprogramowania bez przeprowadzenia badań naukowych i prac rozwojowych.

Wnioskodawca nie ponosi odpowiedzialności za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich innych niż Spółka.

Umowa ze Spółką określa, że Wnioskodawca wykonuje na rzecz Spółki określone oprogramowanie zgodnie z aktualnym zapotrzebowaniem Spółki. Z tego tytułu Wnioskodawcy przysługuje określone wynagrodzenie za każdą godzinę pracy nad tym oprogramowaniem, które rozliczane jest miesięcznie. Umowa stanowi, że Wnioskodawca przenosi na Spółkę za wynagrodzeniem autorskie prawa majątkowe najpóźniej w chwili ich uzyskania. Jednocześnie umowa nie nakłada na Wnioskodawcę innych obowiązków. Zatem wynagrodzenie otrzymywane przez Wnioskodawcę w całości obejmuje przenoszenie na Spółkę praw do stworzonego oprogramowania.

Faktury, które Wnioskodawca wystawia na rzecz Spółki zawierają szczegółowy wykaz stworzonych przez Wnioskodawcę elementów oprogramowania z wyszczególnieniem wynagrodzenia za każdy z tych elementów. Stanowi to potwierdzenie stworzonego w danym miesiącu przez Wnioskodawcę oprogramowania i jednocześnie potwierdzenie przeniesienia praw autorskich do niego. Zatem Wnioskodawca tworzy oprogramowanie, co miesiąc wystawia na rzecz Spółki fakturę zawierającą szczegółowy wykaz wszystkich stworzonych elementów oprogramowania i wynagrodzenia za nie, a Spółka powyższe odbiera i zatwierdza.

Wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich wynika zarówno z umowy, jak i wystawianych na rzecz Spółki faktur, jednakże Wnioskodawca prowadzi dodatkowo ewidencję, na podstawie której jest w stanie wyodrębnić otrzymaną kwotę wynagrodzenia za każdy element stworzonego przez siebie oprogramowania w danym miesiącu, ilości wykonanych zadań i przeznaczony na nie czas.

W prowadzonej przez Wnioskodawcę odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, wyodrębnione jest każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja, o której mowa powyżej, pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewnia określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przedmiotem pytania dotyczącego wydatków, stanowiących koszty o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, są wydatki poniesione na zakup sprzętu takiego jak: laptop, komputer stacjonarny, telefon, tablet, monitory, dyski twarde oraz wszystkie dodatkowe peryferia do wymienionego sprzętu, a także na zakup oprogramowania w postaci narzędzi do silnika środowiska Unity. Powyższe wydatki zostały poniesione w latach 2019-2021. Koszty te zostały poniesione na potrzeby opisanych wyżej badań naukowych i prac rozwojowych.

Przedmiotem pytania nie są wydatki poniesione na zakup subskrypcji.

Na zadane przez organ pytanie dotyczące doprecyzowania, czy koszt „oprogramowania” w okresie, którego dotyczy wniosek nie stanowił/nie stanowi nabycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ani nabycia innych wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (od podmiotu powiązanego lub niepowiązanego) wskazał Pan: Wnioskodawca nie jest w stanie samodzielnie określić, czy poniesiony koszt wskazanego wyżej oprogramowania stanowi nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, czy nabycia innych wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, gdyż nie zna procesu tworzenia tego oprogramowania i nie wie na skutek jakich podjętych działań zostało ono stworzone. Nabyte przez Wnioskodawcę oprogramowanie stanowi narzędzia, które Wnioskodawca wykorzystuje do prowadzenia samodzielnie badań naukowych i prac rozwojowych związanych bezpośrednio z tworzoną przez siebie autorską grą komputerową. Wnioskodawca przyporządkowuje te koszty do kosztów poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Wszystkie wymienione we wniosku koszty są lub będą kosztami faktycznie poniesionymi przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Poszczególne koszty mają następujący związek funkcjonalny z poszczególnymi działaniami Wnioskodawcy:

1) zakup sprzętu - sprzęt komputerowy umożliwia fizyczne wytwarzanie oprogramowania i testowanie go; bez sprzętu wytwarzanie kwalifikowanych praw IP nie byłoby w ogóle możliwe,

2) zakup oprogramowania - są to narzędzia programistyczne umożliwiające wytworzenie oprogramowania,

3) wskazane we wniosku wydatki na utrzymanie samochodu - umożliwiają dojazd do klienta na spotkania celem omówienia preferencji klienta dotyczących tworzonego oprogramowania i przejazdy do specjalistycznych sklepów w celu zakupu sprzętu.

Wszystkie wskazane we wniosku oraz uzupełnieniach wniosku wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę były i są ponoszone wyłącznie w celu prowadzenia wskazanych wyżej badań naukowych i prac rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własność intelektualnej.

Wnioskodawca w pierwsze; kolejność wyklucza ze wskaźnika nexus koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własność intelektualnej. Następnie dla przychodów z każdego kwalifikowanego prawa własność intelektualnej Wnioskodawca przypisuje wszystkie konkretne wydatki poniesione na badania naukowe i prace rozwojowe, które mają bezpośredni związek z tym kwalifikowanym prawem własność intelektualnej. Te wydatki Wnioskodawca ujmuje we wskaźniku nexus dla poszczególnych kwalifikowanych praw własność intelektualnej.

Ponadto w piśmie z 21 lutego 2023 r. wskazał Pan, że tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe - zarówno komputerowy kod stron internetowych - systemów usług e-commerce i sprzedaży przez internet tworzony przez Wnioskodawcę w ramach umowy ze Spółką, jak i tworzona przez Wnioskodawcę autorska gra komputerowa, są utworami w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509) i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy.

Pytania
-------

1\. Czy podejmowana przez Wnioskodawcę działalność w postaci 1) całości zadań realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach umowy ze Spółką oraz 2) tworzenia autorskiego programu komputerowego, tj. gry komputerowej, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o PIT?

2\. Czy wymienione w opisanym stanie faktycznym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, takie jak zakup sprzętu, zakup oprogramowania, wydatki na utrzymanie samochodu (polisa, naprawa, części, paliwo), stanowią koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

3\. Czy w związku z opisanym wyżej stanem faktycznym Wnioskodawca będzie mógł w zeznaniu rocznym za rok 2022 i lata następne rozliczyć dochód uzyskany z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskie prawo do programu komputerowego wytwarzanego w ramach opisanej współpracy ze Spółką, a także autorskie prawo do programu komputerowego w postaci gier komputerowych wytwarzanych według autorskiej koncepcji) z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%, określonej w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT?

4\. Czy w związku z opisanym wyżej stanem faktycznym Wnioskodawca może zastosować stawkę podatku dochodowego wynoszącą 5%, określoną w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, do rozliczenia dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskie prawo do programu komputerowego wytwarzanego w ramach opisanej współpracy ze Spółką, a także autorskie prawo do programu komputerowego w postaci gier komputerowych wytwarzanych według autorskiej koncepcji) za lata 2019-2021?

Pana stanowisko
---------------

Ad. 1

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei badania naukowe (badania podstawowe i badania aplikacyjne) oraz prace rozwojowe winny być zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 574 z późn. zm.).

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż prace prowadzone przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży wyłącznie po stronie Wnioskodawcy. Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę stanowią oryginalny wytwór jego twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego.

W drugiej kolejności zwrócenia uwagi wymaga, iż prace wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie inżynierii oprogramowania i narzędzi informatycznych w celu projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług.

Ostatecznie, prace nad rzeczonymi programami komputerowymi mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie oprogramowania w przyszłości.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż prowadzi on w opisanym zakresie działalność badawczo-rozwojową, tj. prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce w zw. z art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez niego wydatki, takie jak zakup sprzętu, zakup oprogramowania, wydatki na utrzymanie samochodu (polisa, naprawa, części, paliwo), stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o których mowa w literze a wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Każdy z powyższych ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma bowiem bezpośredni związek z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia działalności opisanej we wniosku. Wydatki te służą fizycznemu wytwarzaniu oprogramowania i prowadzeniu działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, jak również zdobywaniu czy pogłębianiu wiedzy niezbędnej do tworzenia nowych funkcjonalności.

Ad. 3

Wnioskodawca, spełnia wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Z kolei zgodnie z art. 30ca ust 2 pkt 8 ustawy, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest między innymi autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Programy komputerowe opisane we wniosku podlegają ochronie na podstawie art. 74 w zw. z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 z późn. zm.).

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc również jego funkcje składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Reasumując tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe, w tym kod i algorytmy stanowią program komputerowy, który znajduje się w katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zdaniem Wnioskodawcy przenoszenie autorskich majątkowych praw do oprogramowania lub jego części w ramach współpracy ze Spółką i uzyskiwanie przez niego dochodu z tego tytułu kwalifikuje go do skorzystania z tzw. ulgi IP BOX, określonej w art. 30ca ustawy o PIT. Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość majątkowych praw autorskich do oprogramowania wytwarzanego w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowe) i otrzymuje wynagrodzenie z tego tytułu. Powyższe ma zastosowanie także do osiąganego przez Wnioskodawcę dochodu z tytułu sprzedaży autorskiego programu komputerowego w postaci gry komputerowej za pośrednictwem platformy (…).

Z uwagi na powyższe w ocenie Wnioskodawcy - osiąga on kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnione w cenie sprzedaży produktu/usługi, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT. Możliwe jest zatem zastosowanie w stosunku do tych dochodów stawki podatkowej określonej w art 30ca ust. 1 ustawy o PIT.

Powyższe stanowisko dotyczy współpracy z kontrahentami w roku 2022 i w latach następnych, przy założeniu, iż stan faktyczny przedstawiony we wniosku będzie wciąż aktualny.

Ad. 4

Wskazać należy, że przepisy art 30ca i 30cb ustawy o PIT, wprowadzone na mocy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), obowiązują od 1 stycznia 2019 roku.

Jednocześnie, zgodnie z utrwalonym stanowiskiem sądów administracyjnych, nie ma podstaw do uznania za prawidłowe stanowisko, że warunkiem uznania ewidencji za prawidłową w rozumieniu art. 30cb u.p.d.o.f. (spełniającą cel tej regulacji) jest jej prowadzenie „na bieżąco”, to jest prowadzenie jej już od początku okresu, za który podatnik chce następnie skorzystać z ulgi podatkowej IP Box oraz dokonywanie w niej zapisów w sposób sukcesywny. Taki warunek nie wynika ani z literalnego brzmienia art. 30cb u.p.d.o.f., ani z celu, jakiemu ma służyć ta ewidencja (…).

Zgodnie zaś z art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku spełniania przesłanek określonych w art. 30ca i 30cb ustawy o PIT, możliwe jest zastosowanie ulgi również za lata 2019-2021, poprzez złożenie odpowiedniej korekty deklaracji podatkowej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku i jego uzupełnieniach **jest w części prawidłowe i części nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Pana wniosku (zapytań). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych

(t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2647 ze zm.) stanowi, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:

jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3/a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił opłaty (należności) wynikające z umowy licencyjnej (pkt 1), sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2) oraz uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (pkt 3).

W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

Natomiast uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Należy podkreślić, że wskazany przepis do dnia 31.12.2021 r. brzmiał następująco:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że:

\- prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem; od 1 września 2014 r. współpracuje Pan ze Spółką, dla której tworzy oprogramowanie w postaci komputerowego kodu stron internetowych; jednocześnie w zakresie swojej działalności samodzielnie tworzy Pan autorski program komputerowy w postaci gry komputerowej online;

\- Pana działalność ma charakter twórczy, obejmuje i będzie obejmowała prace badawczo-rozwojowe podejmowane w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań;

\- zarówno w ramach umowy ze Spółką, jak i w ramach tworzenia autorskiej gry komputerowej prowadził i prowadzi Pan samodzielnie badania naukowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

\- zarówno w ramach umowy ze Spółką, jak i w ramach tworzenia autorskiej gry komputerowej prowadził i prowadzi Pan samodzielnie prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;

\- w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje Pan dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług);

\- Pana działalność nie obejmuje wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do stworzonych produktów, procesów lub usług;

\- założenia każdego produktu i projektu, nad którym Pan pracuje za każdym razem różnią się od siebie, stąd efekty samodzielnej Pana działalności są rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w Pana praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących.

Tym samym – przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Pana mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślenia przy tym wymaga, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych przez Pana usług ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu w ramach podejmowanych przez Pana badań naukowych i prac rozwojowych.

Ponadto we wniosku oraz uzupełnieniach wskazał Pan, że:

\- tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe - zarówno komputerowy kod stron internetowych - systemów usług e-commerce i sprzedaży przez internet tworzony przez Wnioskodawcę w ramach umowy ze Spółką, jak i tworzona przez Wnioskodawcę autorska gra komputerowa, są utworami w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych i podlegają ochronie na podstawie art. 74 tej ustawy;

\- przenosi Pan za wynagrodzeniem autorskie prawa majątkowe na rzecz Spółki na mocy umowy o świadczenie usług.

Mając powyższe na uwadze, skoro prowadzona działalność obejmująca całość działań realizowanych przez Pana w ramach umowy ze Spółką oraz obejmująca tworzenie autorskiego programu komputerowego, tj. gry komputerowej stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to oprogramowanie, które Pan tworzy i ulepsza w ramach takiej działalności podlegające ww. ochronie prawnej, stanowić może kwalifikowane prawo własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskie prawo do programu komputerowego. Dochód uzyskany przez Pana z przeniesienia praw autorskich stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tylko i wyłącznie dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych wskazanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą bowiem stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową.

Przy tym, o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co istotne, podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Zaznaczenia przy tym wymaga, że w Pana sytuacji, opodatkowaniu 5% stawką będzie podlegała suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych.

Ponadto w opisie okoliczności rozpatrywanej sprawy podał Pan, że prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów. W treści wniosku oraz uzupełnieniach wskazał Pan, że prowadzi odrębną ewidencję od podatkowej księgi przychodów i rozchodów. W przedmiotowej ewidencji wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, dokonuje Pan również wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a także wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Natomiast wskazał Pan również, że ewidencja ta prowadzona jest na bieżąco od 1 stycznia 2022 r. oraz, że została sporządzona następczo za lata 2019-2021. Zatem, ewidencja nie była prowadzona w latach 2019-2021. W związku z powyższym należy stwierdzić, że fakt sporządzenia odrębnej ewidencji następczo nie wypełnia przesłanki z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Rzetelne dokumentowanie, monitorowanie na bieżąco wszystkich operacji finansowych dotyczących IP Box nie może bowiem polegać na zaewidencjonowaniu i wyodrębnieniu ich na koniec okresu rozliczeniowego.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepis art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odsyła podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów do prowadzenia odrębnej ewidencji jak w przypadku ksiąg rachunkowych (art. 30ca ust. 1 tej ustawy). Należy przez to rozumieć, że dokonywanie zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych powinno zapewniać ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanego IP. Natomiast z przepisów art. 24 ust. 1 i 5 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120, ze. zm.) wynika, że księgi rachunkowe powinny być prowadzone rzetelnie, bezbłędnie, sprawdzalnie i na bieżąco. Przez bieżące prowadzenie ksiąg uznaje się m.in. zdarzenia, gdy pochodzące z nich informacje umożliwiają sporządzenie w terminie obowiązujących jednostkę sprawozdań finansowych i innych sprawozdań, w tym deklaracji podatkowych oraz dokonanie rozliczeń finansowych.

Wobec tego, stworzenie następczo odrębnej ewidencji tylko po to, aby wypełnić obowiązek wynikający z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nawet w sytuacji, kiedy na jej podstawie możliwe będzie prawidłowe określenie podstawy opodatkowania stawką 5% – nie daje możliwości zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

W odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzić zatem należy, że sumy kwalifikowanych dochodów, osiągniętych w latach 2019-2021, z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej nie może Pan opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową.

Konsekwencją braku odpowiedniej ewidencji jest bowiem, w myśl cytowanego art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niemożność skorzystania z ulgi IP Box i konieczność opodatkowania dochodów z kwalifikowanego IP według standardowych stawek podatkowych, nawet w przypadku zakwalifikowania tworzonego przez podatnika w ramach działalności badawczo-rozwojowej oprogramowania jako kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Odnosząc się natomiast do możliwości zastosowania stawki 5% od dochodów uzyskanych z tytułu sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej, osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku za rok 2022 i lata następne, może Pan skorzystać z ulgi (przy założeniu, że Pana sytuacja i obowiązujące prawo nie zmienią się w istotnym zakresie).

Odnosząc się natomiast do Pana wątpliwości dotyczących ustalania wskaźnika nexus, wskazujemy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo‑rozwojową związaną z danym prawem.

Przyjąć więc trzeba, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z treści wniosku oraz uzupełnień, ponosi Pan szereg kosztów związanych z bezpośrednio prowadzoną przez Pana działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, takich jak:

1\. zakup sprzętu – laptop, komputer stacjonarny, telefon, tablet, monitory, dyski twarde, peryferia do wymienionego sprzętu;

2\. zakup oprogramowania w postaci narzędzi do silnika środowiska Unity;

3\. wydatki na utrzymanie samochodu – polisa, naprawa, części, paliwo.

Zdaniem organu, informacje wskazane we wniosku i jego uzupełnieniach potwierdzają istnienie przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu ww. wydatków z działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wobec tego, powyższe ponoszone przez Pana wydatki, opisane we wniosku i jego uzupełnieniach, wobec których wskazał Pan przesłanki przemawiające za bezpośrednim ich powiązaniem z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, może Pan uwzględnić przy ustalaniu wskaźnika/wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy) w odpowiedniej części.

Istotnym jest również, że wynagrodzenie za przeniesienie na Zleceniodawcę praw autorskich do efektów Pana pracy w postaci programów komputerowych wyodrębnia Pan w odrębnej ewidencji, co nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego, a czego weryfikacja może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja nie rozstrzyga, czy prowadzi Pan badania naukowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce a także, czy efekty Pana pracy to programy komputerowe podlegające ochronie, o której mowa w art. 74 ustawy o Prawie autorskim i prawach pokrewnych. Te elementy podał Pan jako okoliczności faktyczne sprawy.

Interpretacja dotyczy:

\- zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

\- zdarzeń przyszłych przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez Pana. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pan do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).