Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1066/10/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-08-23
Teza: Jeśli wydatki Spółki na remonty i naprawy planowe oraz nieplanowe można zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodów, jak należy prawidłowo określić moment ich poniesienia? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; ulepszenie; środek-środek trwały; środek-środek trwały-remont środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 11 czerwca 2010 r.), uzupełnionym w dniu 04 sierpnia 2010 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na remonty i naprawy planowe i nieplanowe (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na remonty i naprawy planowe i nieplanowe.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 29 lipca 2010 r. znak: IBPBI/2/423-783/10/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 04 sierpnia 2010 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka w swej działalności gospodarczej wykorzystuje turbinę gazową wraz z generatorem.

W związku z eksploatacją turbiny oraz generatora w 2010 r. Spółka zmuszona była dokonać określonych napraw, które podzielić można na:

1.  planowe (wykonywane na bieżąco, wg harmonogramu opracowanego w oparciu o normalne zużycie urządzeń),
2.  nieplanowe (wynikające z normalnego zużycia, lecz trudne do przewidzenia i związane z usuwaniem awarii).

Wśród remontów i napraw planowych wykonywanych przez Spółkę na bieżąco, zgodnie z harmonogramem, wymienić należy:

1.  wymontowanie i wymianę łopatek pierwszego stopnia turbiny (ruchomych na wirniku i nieruchomych - kierowniczych), co 25 tysięcy RGR (Równoważnych Godzin Roboczych) tj. co około 4 lata,
2.  wymontowanie i wymianę łopatek drugiego stopnia co 25 tysięcy RGR, tj. co około 4 lata, (trwałość tych łopatek wynosi 50 tysięcy RGR, jednak po 25 tysiącach RGR są demontowane i wysyłane do sprawdzenia oraz regeneracji i ponownie montowane w trakcie następnego remontu głównego),
3.  wymontowanie i wymianę łopatek trzeciego stopnia co 25 tysięcy RGR, tj. co około 4 lata (trwałość tych łopatek wynosi 75 tysięcy RGR, jednak po 25 tysiącach RGR są demontowane i wysyłane do sprawdzenia oraz regeneracji i ponownie montowane w trakcie następnego remontu głównego).

Wśród remontów i napraw nieplanowych dokonanych przez Spółkę w 2010 r. wskazać należy:

1.  naprawę wirnika (w związku z awarią),
2.  naprawę przekładni redukcyjnej turbiny gazowej,
3.  naprawę łożysk przekładni redukcyjnej i generatora (ze względu na zużycie),
4.  inne naprawy zidentyfikowane podczas prac remontowych, a nie uwzględnione w harmonogramie napraw i remontów.

Spółka sporządza jednostkowe sprawozdanie finansowe w oparciu o zapisy ustawy o rachunkowości. Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, powyższe wydatki zostały przez Spółkę ujęte jako koszty remontów, tj. koszty bieżącego okresu.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Jeśli wydatki Spółki na remonty i naprawy planowe oraz nieplanowe można zakwalifikować jako koszty uzyskania przychodów, jak należy prawidłowo określić moment ich poniesienia? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Spółki z uwagi na fakt, iż związek przedmiotowych wydatków na naprawy z uzyskiwanymi przez Spółkę przychodami nie jest bezpośredni, należy je uznać za pośrednie koszty uzyskania przychodów, co oznacza, iż zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o pdop, podlegają one potrąceniu w dacie poniesienia, a więc w dniu, na który ujęto przedmiotowy koszt w księgach rachunkowych Spółki na podstawie odpowiedniego dowodu księgowego. Zatem z uwagi na fakt, iż Spółka dokonuje rachunkowego ujęcia powyższych kosztów do kosztów bieżącego okresu, podatkowo koszty te również będą kosztami rozliczanymi na bieżąco.

W zakresie rozpoznawania momentu, w którym dany wydatek może być uznany za koszt podatkowy, ustawa o pdop, wprowadza podział kosztów na bezpośrednio związane z przychodami oraz inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Jak wskazano powyżej, wydatki poniesione przez Spółkę na naprawy planowe i nieplanowe nie dają się jednoznacznie powiązać z określonymi przychodami Spółki, a tym samym stanowią niebezpośrednie koszty uzyskania przychodów.

Art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, stanowi, iż koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącane w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o pdop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto dany koszt jako koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Zdaniem Spółki, wydatki poniesione przez Spółkę na naprawy planowe i nieplanowe, są jako pośrednie koszty uzyskania przychodów potrącane w dacie ich poniesienia, tj. w dniu, na który ujęte zostały jako koszt w księgach rachunkowych Spółki (zaksięgowane).

Jak wskazano powyżej, Spółka dla celów sporządzania statutowego sprawozdania finansowego stosuje zasady przewidziane w ustawie o rachunkowości.

Zgodnie z art. 31 ust. 1 ustawy o rachunkowości, wartość początkową stanowiącą cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego powiększają koszty jego ulepszenia, polegającego na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji i powodującego, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową mierzoną okresem używania, zdolnością wytwórczą jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, iż zasady kwalifikowania kosztów do wydatków remontowych lub modernizacyjnych (ulepszenie) są tożsame z ich kwalifikacją dla celów podatkowych. Dlatego biorąc pod uwagę przedstawione powyższej uwagi odnośnie remontów i ulepszeń, wydatki na remonty planowe i nieplanowe księgowo nie zwiększają wartości początkowej środków trwałych. Zgodnie z przyjętą przez Spółkę polityką rachunkowości, wydatki stanowią koszty bieżącego okresu.

Biorąc pod uwagę przytoczony powyżej art. 15 ust. 4e ustawy o pdop, zdaniem Spółki, powinna ona ująć przedmiotowe wydatki dla celów podatkowych na bieżąco. Powyższe zostało potwierdzone w dominującej praktyce władz skarbowych, w tym w następujących pismach:

*   w interpretacji indywidualnej z dnia 19 kwietnia 2010 r. Znak: IPPB5/423-78/10-4/JC, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której organ potwierdza stanowisko podatnika „(\`(...)\`) jeżeli w księgach rachunkowych koszty prenumeraty są zgodnie z polityką rachunkowości zaliczane jednorazowo w koszty działalności tego okresu, w którym zostały poniesione jako nieistotne, to zgodnie z art. 15 ust. 4e updop koszty te będą stanowiły koszty uzyskania przychodu także pod datą ujęcia ich w księdze rachunkowej. Oznacza to powiązanie ujęcia w kosztach podatkowych wydatku z momentem jego zaksięgowania w księgach rachunkowych. W myśl art. 15 ust. 4d i 4e updop koszty pośrednie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, a za dzień poniesienia kosztu uznaje się dzień, na który koszt ujęto w księgach rachunkowych. Jeżeli wiec dla celów rachunkowych niniejsze wydatki są traktowane przez Spółką za nieistotne i są ujmowane jednorazowo w kosztach to tak samo powinny być ujmowane w kosztach podatkowych”,
*   w interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2009 r. Znak: ILPB3/423-47/09-2/ŁM, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, iż „(\`(...)\`) zdaniem Spółki, przedmiotowe wydatki na realizację inwestycji drogowej, umożliwiającej Spółce prowadzenie działalności, należy traktować jako koszty podatkowe pośrednio związane z przychodem potrącalne w dacie ich poniesienia, czyli w momencie, na który ujęto w księgach rachunkowych fakturę (lub inny dowód) - o ile księgowanie to będzie miało charakter zobowiązania, a nie będzie stanowiło rozliczeń międzyokresowych biernych oraz rezerw."
*   interpretacji indywidualnej z dnia 27 marca 2009 r. Znak: ILPB3/423-44/09-2/MM, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, w której organ potwierdził stanowisko podatnika, w sposób identyczny jak wyżej.

Biorąc powyższe pod uwagę, koszty remontów planowanych jak i nieplanowanych będą mogły zostać zaliczone do kosztów podatkowych w dniu, na który Spółka ujęła je w księgach rachunkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2010 r. IBPBI/2/423-783/10/SD Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdził, iż w przedstawionym stanie faktycznym, przedmiotowe wydatki będą miały charakter odtworzeniowy, nie powodujący zmian parametrów użytkowych, ani technicznych, przywracający pierwotną zdolność użytkową turbiny oraz generatora (środka trwałego), a zatem należy je uznać za remont i zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z przepisu tego wynika, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami, w tym służą zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Ustawa przewiduje dwie kategorie kosztów:

*   koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, oraz
*   koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami.

Kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. W ich przypadku możliwe jest „zidentyfikowanie” wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów. Natomiast pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione, jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika. Takimi wydatkami są właśnie remonty środków trwałych, które wykorzystywane są w prowadzonej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o pdop, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o pdop, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Wskazanie w art. 15 ust. 4e ustawy o pdop, że dniem poniesienia jest dzień, na który ujęto koszt w księgach oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać na podstawie zapisów w księgach rachunkowych prowadzonych w oparciu o uregulowania ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka sporządza jednostkowe sprawozdanie finansowe w oparciu o zapisy ustawy o rachunkowości. Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości, powyższe wydatki zostały przez Spółkę ujęte jako koszty remontów, tj. koszty bieżącego okresu.

Jeśli zatem Spółka, dla celów bilansowych przedmiotowe wydatki rozlicza jednorazowo, to powinna je w tym samym czasie zaliczać do kosztów uzyskania przychodów dla celów podatkowych. Co do zasady, stanowi o tym art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie informuje się, iż wydając niniejszą interpretację nie wzięto pod uwagę powołanych przez Wnioskodawcę pisemnych interpretacji przepisów prawa podatkowego, potwierdzających, jego zdaniem, prezentowane przez niego stanowisko. Interpretacje te nie stanowią bowiem źródła prawa i zostały wydane w indywidualnych sprawach innych podatników.

Nadmienia się, iż w sprawie będącej przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydano odrębną interpretacje indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.