Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-520/13/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-08-02
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek; cel-cele mieszkaniowe; garaż; grunty; lokal; nabycie; nieruchomości; przychód; sprzedaż; zbycie; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 07 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 09 maja 2013 r.), uzupełnionym w dniu 03 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07 maja 2013 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 24 czerwca 2013 r. Znak: IBPB II/2/415-520/13/HS wezwano wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano w dniu 03 lipca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wskazał we wniosku, iż z dniem 22 stycznia 2011 r. na podstawie umowy o dział spadku po ojcu nabył własność lokalu mieszkalnego i garażu w J. oraz własność lokalu mieszkalnego w S. Pierwszy lokal wraz z garażem wnioskodawca zbył w dniu 17 stycznia 2012 r., drugi – w dniu 21 grudnia 2012 r. Dochód ze sprzedaży tych lokali w wysokości 252 000 zł wnioskodawca zamierza w całości przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe tj. zakup całorocznego domu jednorodzinnego (wraz z działką, na której jest posadowiony) oraz jego ewentualny remont, w jednej z miejscowości położonej na terenie południowych powiatów województwa, w której wnioskodawca chciałby (zamierza) zamieszkać w przyszłości.

Wnioskodawca obecnie mieszka wraz z żoną w K. w mieszkaniu o pow. 45 m2 w budynku wielorodzinnym z zasobów Towarzystwa \`(...)\`. Głównym najemcą lokalu jest jego żona. Mieszkanie znajduje się w centrum miasta. Do ww. lokalu ani do żadnych innych mieszkań małżonkowie nie mają własnościowego prawa. W domu, którego zakup planuje, wnioskodawca chciałby zamieszkać na stałe po przejściu na emeryturę (nadmienia, że jest zatrudniony), która będzie mu przysługiwać w 2023 r. Do tego czasu wnioskodawca będzie również wykorzystywał dom na celu mieszkaniowe spędzając tam przede wszystkim czas w tygodniu przysługujący mu za przepracowane nadgodziny oraz oczywiście pozostały czas wolny. Wnioskodawca nie wyklucza możliwości wcześniejszego zamieszkania na stałe w tym domu, co jednak uzależnione będzie od uzyskania zgody na przeniesienie do pracy do innej miejscowości oraz od znalezienia w tym rejonie pracy przez małżonkę. Zdaniem wnioskodawcy, zamieszkanie poza miastem korzystnie wpłynie na jego kondycję psychiczną - co jest niezbędne ze względu na wykonywaną przez niego bardzo stresującą pracę. Dom poza miastem zaspokoi także potrzebę ciszy, spokoju i higienicznego trybu życia wnioskodawcy, tym samym przebywanie we własnym domu z pewnością nie będzie jedynie okazjonalne czy sezonowe.

Wnioskodawca dodaje, że w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych rozważał zakup budynku jednorodzinnego w K. i okolicznych miastach, jednakże ze względu na ceny domów w tym rejonie znacznie przewyższające jego możliwości finansowe - nie jest to obecnie możliwe. Dlatego zdecydował się na zakup domu z działką w dalszej odległości od K., w miejscowości w której chciałby w przyszłości zamieszkać.

Mając na uwadze powyższe wnioskodawca uważa, że budynek, który planuje zakupić oraz w nim zamieszkać i zameldować się, nie będzie służył wyłącznie do celów rekreacyjnych i wypoczynku, nie będzie również wykorzystywany do celów zarobkowych, lecz będzie faktycznie użytkowany przez niego i jego żonę w celu zaspokojenia ich potrzeb mieszkaniowych.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 30 czerwca 2013 r. (data wpływu 03 lipca 2013 r.) wnioskodawca wskazał, iż:

1.data zgonu jego ojca to 02 sierpień 2009 r.,

2.w dniu 10 maja 2010 r. wnioskodawca nabył 1/2 udziału w spadku po ojcu, udział w spadku wynoszący 1/2 nabyła także siostra wnioskodawcy,

3.w skład masy spadkowej, jaką odziedziczył wchodziły:

*   1/2 udziału w lokalu mieszkalnym położonym w S. o powierzchni użytkowej 43,68 m2 i wartości 50000 zł,
*   1/2 udziału w lokalu mieszkalnym położonym w J. o powierzchni użytkowej 55,88 m2 i wartości 60 000 zł,
*   1/2 udziału w lokalu garażowym położonym w J. o powierzchni użytkowej 14,77 m2 i wartości 6 000 zł,
*   1/2 udziału w samochodzie osobowym o wartości 2 000 zł,
*   1/2 udziału w drugim samochodzie osobowym o wartości 2 500 zł;
*   1/2 udziału w środkach pieniężnych zgromadzonych w banku o wartości 32 474 zł.

W dniu 22 stycznia 2011 r. zgodnie z umową o dział spadku wnioskodawca nabył w całości ww. masę spadkową, bez obowiązku spłat i dopłat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy środki uzyskane ze sprzedaży lokali zbytych w 2012 r., które zostaną przeznaczone na zakup budynku jednorodzinnego, w którym wnioskodawca planuje (zamierza) zamieszkać w przyszłości, podlegać będą zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem wnioskodawcy, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwalnia się z opodatkowania dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe uważa się wydatki na nabycie budynku mieszkalnego, a także nabycie gruntu związanego z tym budynkiem oraz wydatki poniesione na remont własnego budynku mieszkalnego.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak definicji legalnej pojęcia „własnego budynku mieszkalnego”. Stosując wykładnię systemową należy wywnioskować, że dom który wnioskodawca zamierza zakupić nie należy bezpośrednio uznawać za budynek letniskowy. Co do zasady, o tym czy dom można uznać za letniskowy czy za budynek mieszkalny, decyduje jego przeznaczenie. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), dom letniskowy należy do klasy budynków mieszkalnych. Ponadto zauważyć należy, iż ustawa podatkowa nie zastrzega, że własne cele mieszkaniowe, o których mowa w cytowanym wyżej art. 21 ust. 25, muszą być realizowane przez podatnika tylko w jednym lokalu lub budynku mieszkalnym. Po uchyleniu ustawy z dnia 10 kwietnia 1974 r. - Prawo lokalowe (jednolity tekst: Dz. U. z 1987 r. Nr 30, poz. 165 z późn. zm.) ustawodawca dopuścił możliwość posiadania przez podatnika większej ilości lokali mieszkalnych, służących zaspokajaniu jego potrzeb mieszkaniowych. Ustawa ta została uchylona przez art. 67 ustawy z dnia 2 lipca 1994 r. o najmie lokali mieszkalnych i dodatkach mieszkaniowych (Dz. U. Nr 105, poz. 509 z późn. zm.).

Do czasu zmiany miejsca zamieszkania własne cele mieszkaniowe wnioskodawca będzie zatem realizował zarówno w mieszkaniu, które obecnie zajmuje z małżonkiem na podstawie umowy najmu (żona jest głównym najemcą), jak i w budynku jednorodzinnym, którego zakup planuje. Podkreślenia wymaga, że w obowiązujących przepisach brak uregulowań ograniczających możliwość zaspokajania mieszkaniowych potrzeb podatnika tylko do jednego lokalu mieszkalnego (w odniesieniu do możliwości skorzystania z omawianego odliczenia). W podobnej sprawie wypowiedział się Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 12 lipca 2000 r. III RN 207/99.

W opinii wnioskodawcy budynek całoroczny, który zamierza zakupić, traktować się powinno jako budynek, który zaspokoi potrzeby mieszkaniowe jego i jego rodziny. Przyczyny zamiaru przeniesienia jego miejsca zamieszkania poza miasto K. wnioskodawca opisał w uzasadnieniu faktycznym. Wnioskodawca uważa, że w tym przypadku przysługuje możliwość skorzystania z ulgi, gdyż w tym budynku zamierza realizować swoje cele mieszkaniowe, a nie jedynie potrzeby związane z rekreacją i wypoczynkiem. W opisanym przez niego zdarzeniu przyszłym kryterium zakupu budynku mieszkalnego wraz z gruntem na własne cele mieszkaniowe jest spełnione, gdyż budynek zostanie zakupiony w celu faktycznego zaspokojenia jego potrzeb mieszkaniowych.

W związku z powyższym wnioskodawca uważa, że pieniądze uzyskane ze sprzedaży lokali mieszkalnych i garażu w 2012 r., które zostaną przeznaczone w ciągu dwóch lat od sprzedaży na zakup domu jednorodzinnego, w którym zamierza on mieszkać na stałe w przyszłości, powinny podlegać zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym miało miejsce nabycie nieruchomości lub prawa do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości lub prawa decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z opisanego we wniosku zdarzenia wynika, iż wnioskodawca po zmarłym w 2009 r. ojcu nabył udział w spadku w wysokości 1/2. Następnie, na podstawie umowy o dział spadku zawartej w 2011 r. wnioskodawca nabył całą masę spadkową, bez spłat i dopłat.

Zgodnie z art. 924 i 925 ww. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadłyby poszczególnym spadkobiercom i nie zmieni tego fakt, że dział spadku jest czynnością wtórną do nabycia spadku. Tak więc, na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli zatem łączna wartość nieruchomości i udziału w nieruchomościach nabytych przez spadkobiercę w wyniku podziału jest zgodna z wartością udziału posiadanego przed działem spadku - nie następuje nabycie skutkujące dla opodatkowania, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczami (nieruchomościami), jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomościach nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy (nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie, z czym mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie) stanowi o nowej dacie nabycia nieruchomości w tej części, która przekracza udział nabyty w spadku.

Z chwilą działu spadku jedni spadkobiercy tracą własność udziałów nabytych przez siebie w spadku, a własność tę dopiero z tą chwilą nabywają inni spadkobiercy. Nie ma zatem prawnych podstaw do twierdzenia, że całą rzecz lub prawo nabywa spadkobierca w chwili śmierci spadkodawcy, skoro w tej dacie jest jedynie jednym ze współwłaścicieli rzeczy lub prawa. Taki spadkobierca nie jest w dacie śmierci spadkodawcy właścicielem całej rzeczy lub prawa, lecz jedynie właścicielem udziału w niej. Pozostałe udziały może nabyć, ale dopiero w wyniku dokonania innych czynności prawnych - od pozostałych spadkobierców.

Jeżeli zatem w drodze działu spadku spadkobierca nabywa udział ponad wielkość, którą uprzednio nabył w spadku, to nabycie w drodze działu spadku, w części przekraczającej udział w spadku należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższymi wyjaśnieniami należy zatem stwierdzić, że w drodze spadku z dniem śmierci ojca, tj. 02 sierpnia 2009 r., wnioskodawca nabył 1/2 części masy spadkowej. Następnie, w wyniku zawartej w 2011 r. umowy o dział spadku wnioskodawcy przypadła na wyłączną własność cała masa spadkowa, bez obowiązku spłaty drugiego ze spadkobierców. W 2012 r. wnioskodawca sprzedał dwa lokale mieszkalne i garaż wchodzące w skład masy spadkowej i będące przedmiotem umowy o dział spadku.

Wnioskodawca w drodze działu spadku dokonanego w 2011 r. nabył więc majątek przekraczający jego udział w spadku. Jak już bowiem wyjaśniono tylko wówczas, jeżeli nabyty w drodze działu spadku majątek odpowiada udziałowi nabytemu w spadku, to za datę nabycia przedmiotowej nieruchomości należałoby przyjąć datę śmierci spadkodawcy (ojca). Zatem, za datę nabycia przez wnioskodawcę prawa własności do obu sprzedanych lokali mieszkalnych i garażu w części przekraczającej udział nabyty w spadku należy przyjąć dzień, w którym dokonano działu spadku, czyli 22 styczeń 2011 r.

Odnosząc przedstawiony we wniosku stan faktyczny do powołanych powyżej przepisów stwierdzić należy, że prawo własności do obu lokali mieszkalnych i garażu wnioskodawca nabył w części w 2009 r. w drodze spadku po ojcu, a w części w 2011 r. w drodze działu spadku.

Tym samym przychód uzyskany przez wnioskodawcę ze sprzedaży obu lokali mieszkalnych i garażu stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu według zasad określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w art. 22 ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Jednakże stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, iż powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego

z tytułu odpłatnego zbycia lokali mieszkalnych, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży lokali mieszkalnych i garażu,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży lokali mieszkalnych i garażu

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie zaś z dyspozycją zawartą w art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a) i b), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja jednego z nich, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych w ust. 28 - 30 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że kwotę uzyskaną ze sprzedaży obu lokali mieszkalnych i garażu nabytych w spadku i w dziale spadku wnioskodawca zamierza przeznaczyć na zakup budynku wraz z działką w jednej z miejscowości położonej na terenie południowych powiatów województwa, w której wnioskodawca zamierza zamieszkać w przyszłości.

Na wstępie należy podkreślić, iż zwolnienia podatkowe oraz ulgi są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających zwolnienia podatkowe, jak również ulgi, należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów. Stąd też, korzystanie z przedmiotowego zwolnienia przysługuje podatnikowi tylko i wyłącznie w sytuacji spełnienia wszystkich przesłanek wskazanych w przepisie prawa.

Zatem, podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy - jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie), dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw - w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości .

Ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wypływa daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu „własne cele mieszkaniowe”. U podstaw omawianego zwolnienia legło bowiem założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego zbywającego. Powyższe wynika wprost z brzmienia przepisu normującego zwolnienie. Przy czym „własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych winna polegać na tym, że w przypadku nabycia nieruchomości, to w niej podatnik faktycznie winien takie cele realizować, a więc mieszkać.

Jednakże środki finansowe pochodzące ze sprzedaży w 2012 r. dwóch lokali mieszkalnych i garażu nabytych w spadku i w dziale spadku przez wnioskodawcę, które planuje on wydatkować na zakup nieruchomości położonej poza swoim miejscem zamieszkania w powiatach na terenie południowych powiatów województwa nie mogą stanowić wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 i ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; nie zostanie bowiem spełniony cel zwolnienia. Ustawodawca nie wymienił jako celów mieszkaniowych podlegających zwolnieniu wydatków na nabycie budynku wraz z gruntem przeznaczonych na cel rekreacyjny, co wynika wprost z literalnego brzmienia powołanego wyżej art. 21 ust. 28 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nabycie nieruchomości (budynku mieszkalnego i gruntu), w którym wnioskodawca będzie spędzać czas wolny od pracy i wypoczywać, a w przyszłości (w 2023 r. lub wcześniej) zamieszka na stałe nie stanowi realizacji celu mieszkaniowego, który może być potwierdzony w wydanej interpretacji, jest to bowiem zamiar przyszły i niepewny. Owszem, w nabytym budynku realizowany będzie cel, ale cel rekreacyjny. Każda osoba ma prawo do wypoczynku, każda może swoją pracę oceniać jako wyjątkowo stresującą. Ale żeby skorzystać ze zwolnienia wnioskodawca musi realizować cel zwolnienia. Tymczasem wnioskodawca poprzez samo nabycie nieruchomości (budynku wraz z gruntem) nie zrealizuje celu mieszkaniowego, ale cel o przeznaczeniu rekreacyjnym. Na etapie wydawania interpretacji indywidualnej nie można więc stwierdzić, że ten ustawowy cel mieszkaniowy będzie zrealizowany.

Fakt, iż wnioskodawca zamierza w bliżej nieokreślonej przyszłości zamieszkać w zakupionym budynku na stałe, nie daje prawa do skutecznego zwolnienia w chwili obecnej wydatków ze sprzedaży nieruchomości na zakup budynku wraz z gruntem, albowiem nie będą w nim realizowane cele mieszkaniowe. Potrzeby mieszkaniowe realizowane są w mieszkaniu w K. i przez okres aktywności zawodowej, aż do emerytury (czyli jak sam wnioskodawca wskazuje przypuszczalnie do 2023 r.) lub do momentu, w którym on i jego małżonka znajdą pracę w nowym miejscu zamieszkania, czyli do momentu przeprowadzenia się na stałe do zakupionego budynku potrzeby mieszkaniowe nie będą w nim zaspakajane. Zatem zakupiony budynek nie będzie stanowił ośrodka zaspokajania codziennych potrzeb związanych z zamieszkiwaniem i typowymi funkcjami mieszkania, tj. nie będzie spełniał całorocznej funkcji mieszkalnej (lokum, w którym koncentruje się życie rodzinne). Nie chodzi bowiem o wykorzystywanie budynku tylko okresowo, podczas wypoczynku, urlopów, dni wolnych itp. Przy czym wyjaśnić należy, iż żadnego z podanych przez wnioskodawcę argumentów przemawiających za zakupem domu (potrzeba ciszy, spokoju i higienicznego trybu życia, korzystny wpływ na psychikę, wyjątkowa stresująca praca, prawo do posiadania drugiego mieszkania, zbyt wysokie ceny mieszkań w miejscu jego zamieszkania i okolicach) Organ nie kwestionuje, niemniej wymienione czynniki nie mają wpływu na zajęte przez niego stanowisko. Organ podkreśla, iż jego stanowisko nie wynika bynajmniej z faktu, że przedmiotem zakupu wnioskodawcy będzie budynek wraz z gruntem stanowiący drugie jego lokum (mieszkanie). Fakt ten, podobnie jak i możliwość zameldowania się w kupionym budynku, pozostają bez znaczenia dla dokonanego rozstrzygnięcia.

Na dzień wydania interpretacji Organ nie może więc potwierdzić, iż w niniejszej sprawie dochód uzyskany przez wnioskodawcę z odpłatnego zbycia obu lokali i garażu w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na nabycie budynku mieszkalnego, a także na nabycie gruntu związanego z tym budynkiem, w przychodzie z odpłatnego zbycia, może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych – uregulowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jeżeli jednak w nabytym budynku wnioskodawca w ciągu dwóch lat zrealizuje cel mieszkaniowy, tym samym nabędzie prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Niemniej jednak Organ zauważa, iż fakt ten podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego, a nie przez Organ interpretacyjny. Mając bowiem na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy wnioskodawca zrealizował swój cel mieszkaniowy czy nie. Zgodnie bowiem z zasadą dochodzenia do prawdy materialnej wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.

Stanowiska wnioskodawcy nie można było uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanego przez wnioskodawcę wyroku, który jego zdaniem przemawia za słusznością stanowiska przedstawionego we wniosku podkreślić należy, iż jakkolwiek orzeczenia kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia to zapadły w indywidualnych sprawach i świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Ponadto należy podkreślić, iż przywołany wyrok dotyczy zupełnie innego stanu faktycznego i prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.