Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.186.2020.1.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-28
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT, prawa do pełnego (tj. 100%) obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur od wykonawców dokumentujących poniesione wydatki na Projekt stanowiące koszty kwalifikowane Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnych instalacji OZE, ich dostawy i montażu na nieruchomościach uczestników Projektu, ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji na realizację Projektu w miesiącu otrzymania dotacji na rachunek bankowy, wskazania, czy przekazanie przez Gminę po okresie trwałości projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz uczestników będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; gmina; instalacja; kolektor-kolektor słoneczny; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; źródło-źródło odnawialne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 maja 2020 r. (data wpływu 8 maja 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 maja 2020 r. (data wpływu 11 maja 2020 r.) oraz pismem z dnia 22 lipca 2020 r. (data wpływu 22 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   ustalenia, czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2);
*   prawa do pełnego (tj. 100%) obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur od wykonawców dokumentujących poniesione wydatki na Projekt stanowiące koszty kwalifikowane Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnych instalacji OZE, ich dostawy i montażu na nieruchomościach uczestników Projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);
*   ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji na realizację Projektu w miesiącu otrzymania dotacji na rachunek bankowy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4);
*   wskazania, czy przekazanie przez Gminę po okresie trwałości projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz uczestników będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2); prawa do pełnego (tj. 100%) obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur od wykonawców dokumentujących poniesione wydatki na Projekt stanowiące koszty kwalifikowane Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnych instalacji OZE, ich dostawy i montażu na nieruchomościach uczestników Projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3); ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji na realizację Projektu w miesiącu otrzymania dotacji na rachunek bankowy; wskazania, czy przekazanie przez Gminę po okresie trwałości projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz uczestników będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców (pytanie oznaczone we wniosku nr 5). Wniosek uzupełniono w dniu 11 maja 2020 r. o oryginał pełnomocnictwa oraz w dniu 22 lipca 2020 r. o ostatecznie sformułowane pytania nr 1-5 oraz własne stanowisko w odniesieniu do tych pytań.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT (dalej: podatek, VAT). W roku 2017 Gmina złożyła wniosek o uzyskanie pomocy finansowej na realizację projektu pn. „(…)” realizowany w ramach Działania 3.1 „(…)”, Poddziałania 3.1.1 „(…)”Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 (dalej: Projekt).

W roku 2020 wniosek Gminy został wybrany przez instytucję finansującą do objęcia dofinansowaniem, dlatego Gmina rozpoczyna działania w tym zakresie obecnie. W latach 2020-2021 Gmina zamierza zrealizować Projekt, którego przedmiotem jest dostawa wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych (dalej jako: instalacje OZE) na rzecz mieszkańców Gminy, którzy zgłoszą swoje nieruchomości do objęcia Projektem, podpiszą z Gminą umowy cywilnoprawne w tym zakresie i zapłacą Gminie kwotę ustaloną umową (tzw. wkład własny) za dostawę instalacji OZE wraz z jej montażem na swojej nieruchomości. Instalacje OZE będą wykorzystywane wyłącznie na potrzeby indywidualne gospodarstw domowych uczestników Projektu. Realizacja przedsięwzięcia ma na celu podniesienie atrakcyjności turystycznej regionu, poprawę warunków życia jego mieszkańców. Projekt wpłynie bezpośrednio na poprawę stanu środowiska naturalnego. Docelowo efektem projektu będzie również zmniejszenie zapotrzebowania na energię wytwarzaną z bieżącego źródła ciepła, przy produkcji której powstają zanieczyszczenia powietrza w postaci szkodliwych substancji oraz zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii w tym poprzez promowanie lokalizowania ośrodków czystej energii na obszarach peryferyjnych i zniwelowanie barier dla wdrażania nowych rozwiązań.

Projekt dotyczy wykonania następujących rodzajów instalacji OZE:

1.  instalacji fotowoltaicznych, które wykorzystują energię słoneczną do produkcji energii elektrycznej – te instalacje będą spełniały każdorazowo definicję mikroinstalacji ujętej w art. 2 pkt 19 ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t.j. Dz. U. 2020, poz. 261 ze zm.; dalej: ustawa o OZE), czyli instalacji odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączonej do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kW albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW,
2.  kolektorów słonecznych, które wykorzystują energię słoneczną do produkcji energii cieplnej na cele grzewcze wody użytkowej – kolektory słoneczne nie spełniają definicji mikroinstalacji ujętej w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE,
3.  automatycznych kotłów na biomasę, które przeznaczone są do podgrzewania wody w układzie centralnego ogrzewania (c.o.) – kotły również nie spełniają definicji mikroinstalacji ujętej w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE.

Instalacje OZE zostaną zamontowane w i na prywatnych budynkach mieszkańców Gminy stanowiących ich własność – przede wszystkim budynkach jednorodzinnych, jedno- lub dwukondygnacyjnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, zaliczanych każdorazowo do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. 2020, poz. 106 ze zm.; dalej: ustawa o VAT), albo – w przypadkach opisanych poniżej – obok takich budynków.

W szczególności montaż instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych przewidziany jest przede wszystkim na dachach budynków mieszkalnych mieszańców Gminy spełniających definicję z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT.

Dopiero po wykluczeniu możliwości montażu na dachach (również z powodów niekorzystnej orientacji połaci dachowych względem stron świata), możliwe jest usytuowanie tych instalacji na elewacji budynku, balkonie, tarasie – a zatem również w obrębie bryły takiego budynku. W niektórych przypadkach przewiduje się montowanie instalacji poza bryłą budynku mieszkalnego, tj. przykładowo na dachach budynków gospodarczych lub na fundamencie posadowionym na gruncie. Każdorazowo jednak w przypadku montażu instalacji fotowoltaicznej i/lub kolektorów słonecznych poza bryłą budynku, instalacje te będą funkcjonalnie z budynkiem mieszkalnym związane.

Z kolei kotły na biomasę będą montowane w budynkach mieszkalnych lub w budynkach gospodarczych znajdujących się obok budynków mieszkalnych.

W ramach realizacji Projektu Gmina koordynuje przeprowadzenie następujących działań:

*   w ramach Etapu I prac w roku 2017:
    1.  prace przygotowawcze obejmujące opracowanie studium wykonalności oraz programu funkcjonalno-użytkowego, który stanowił podstawę do złożenia wniosku o dofinansowanie Projektu,
    2.  promocja Projektu wśród mieszkańców Gminy,
    3.  kwalifikacja mieszkańców do Projektu poprzez zebranie deklaracji uczestnictwa od mieszkańców,
*   w ramach Etapu II prac w latach 2020-2021:
    *   podpisanie umowy o przyznanie pomocy z instytucją pośredniczącą na sfinansowanie części kosztów Projektu,
    *   wyłonienie w przetargu wykonawcy lub wykonawców, który/którzy przygotuje/ją dokumentację techniczną projektów indywidualnych instalacji OZE dostosowanych do uwarunkowań nieruchomości mieszkalnych, na/w których mają zostać zamontowane oraz wykonają dostawę i montaż tych instalacji OZE na posesjach mieszkańców – uczestników Projektów – koszty prac wykonawcy zostaną zafakturowane na Gminę,
    *   podpisanie umów indywidualnych z uczestnikami Projektu na zaprojektowanie, dostawę i montaż instalacji OZE na nieruchomościach mieszkańców Gminy, na podstawie których Gmina otrzyma od mieszkańców wpłaty w ramach tzw. wkładu własnego i po okresie trwałości Projektu przeniesie prawo własności do instalacji OZE na uczestników Projektu,
    *   nadzór nad wykonaniem Projektu poprzez zaangażowanie inżyniera kontraktu,
    *   rozliczenie Projektu z instytucją pośredniczącą i mieszkańcami po jego zakończeniu,
    *   promocja Projektu.

W praktyce Gmina zakupi od podmiotów trzecich świadczenia składające się na realizację Projektu, a następnie odsprzeda je na rzecz uczestników Projektu – czyli mieszkańców Gminy, którzy się zgłosili do Projektu. Gmina nie podjęła jeszcze decyzji, czy zakup usług projektowych związanych z wykonaniem indywidualnych projektów instalacji OZE zostanie zrealizowany u tego samego podmiotu co dostawa instalacji OZE wraz z montażem (w ramach „zaprojektuj i wybuduj”, o którym mowa w art. 31 ust. 2 Prawo zamówień publicznych; t.j. Dz.U. 2019, poz. 1843 ze zm.; dalej jako: ustawa PZP), czy odrębnie zostanie zlecone wykonanie projektów indywidualnych, a dopiero na ich podstawie zostanie wyłoniony podmiot, który zrealizuje dostawę instalacji OZE wraz z ich montażem.

Zakup pozostałych świadczeń związanych z Projektem – w szczególności przygotowanie studium wykonalności oraz programu funkcjonalno-użytkowego, nadzoru nad Projektem i promocja Projektu – są zakupione od innych podmiotów niż wykonawcy świadczeń głównych – tj. projektów indywidualnych instalacji OZE oraz dostawy instalacji OZE wraz z ich montażem. Zgodnie z umową o dofinansowanie projektu, którą zawiera Gmina z instytucją pośredniczącą poziom dofinansowania do Projektu wynosi 85% kosztów kwalifikowanych, czyli łącznie kosztów netto (bez podatku VAT) świadczeń głównych – opracowania dokumentacji technicznej projektów indywidualnych instalacji OZE oraz dostawy i montażu wszystkich instalacji OZE na nieruchomościach uczestników Projektu (dalej łącznie jako: koszty kwalifikowane). Uzyskana dotacja będzie przeznaczona wyłącznie na realizację Projektu i będzie wyliczona w oparciu o wyżej wskazane koszty kwalifikowane Projektu – uzależnione ostatecznie od rozliczenia z wykonawcą Projektu wyłonionym w przetargu i potwierdzone w umowach cywilnoprawnych z uczestnikami. W ramach łącznie zadeklarowanej i rozliczonej kwoty dotacji będzie można szczegółowo wskazać i wyliczyć kwoty dotacji dla poszczególnych uczestników Projektu. Dotacją nie będą z kolei objęte koszty podatku VAT wyliczone od wartości kosztów kwalifikowanych (wartości netto świadczeń głównych), koszty opracowania studium wykonalności Projektu i programu funkcjonalno-użytkowego, koszty promocji Projektu oraz koszty nadzoru nad Projektem (tzw. wydatki niekwalifikowane).

Pozostałe 15% kosztów kwalifikowanych Projektu, całą wartość podatku VAT skalkulowanego od kosztów kwalifikowanych Projektu (świadczeń głównych), koszty opracowania studium wykonalności Projektu i programu funkcjonalno-użytkowego, koszty promocji Projektu oraz koszty nadzoru nad Projektem w wysokości przypadającej na danego uczestnika poniosą właściciele nieruchomości biorący udział w Projekcie (dalej: wkład własny mieszkańca). Mieszkańcy uczestniczący w Projekcie dokonają stosownych wpłat na rachunek bankowy Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z Gminą. Dokonanie wpłaty wkładu własnego przez mieszkańca stanowi warunek konieczny do uczestnictwa w Projekcie.

Koszty kwalifikowane obejmujące koszty netto świadczeń głównych – czyli koszty netto wykonania indywidualnej dokumentacji projektowej instalacji OZE oraz koszty netto dostawy i montażu tej instalacji są ze sobą ściśle powiązane – usługi te obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość dla mieszkańca, stąd ich wartość w umowie z mieszkańcami będzie podana łącznie. Sama dokumentacja nie stanowi celu samego w sobie, bowiem celem jest montaż sprawnie działającej instalacji OZE, tej jednak nie można zamontować bez stworzenia dokumentacji projektowej, która sprecyzuje warunki techniczne dla instalacji urządzenia OZE w danej nieruchomości mieszkańca.

Dominującym świadczeniem będzie w tym przypadku dostawa instalacji OZE wraz z jej montażem – stanowiąca budowę/modernizację/termomodernizację w rozumieniu art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT. Wykonawcy wyłonieni przez Gminę na podstawie pomiarów i przeglądu nieruchomości uczestników Projektu przygotują indywidualne dokumentacje techniczne tych instalacji. Następnie zaprojektowane instalacje OZE zostaną wykonane zgodnie z indywidualnymi wytycznymi i zamontowane na nieruchomościach w sposób pozwalający na ich prawidłowe funkcjonowanie. Indywidualne projekty techniczne oraz instalacje OZE wraz z ich montażem zostaną nabyte przez Gminę we własnym imieniu a następnie zostaną odsprzedane na rzecz uczestników Projektu w ramach jednej ustalonej ceny.

Pozostałe koszty wchodzące w skład wkładu własnego mieszkańca – koszty studium wykonalności Projektu i programu funkcjonalno-użytkowego, promocji i nadzoru nad Projektem będą pochodziły ze zleceń odrębnie przekazanych przez Gminę do realizacji innym podmiotom i usługi te nie stanowią elementu świadczenia głównego obejmującego zaprojektowanie i dostawę instalacji OZE wraz z montażem.

W świetle projektowanych zapisów umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a mieszkańcem każdy uczestnik Projektu jest zobowiązany zapewnić dostęp i oddać Gminie prawo do bezpłatnego korzystania z wymaganej powierzchni budynku mieszkalnego lub gospodarczego, dachu takiego budynku lub gruntu stanowiącego miejsce montażu instalacji OZE, z przeznaczeniem na jej zainstalowanie na okres od daty podpisania umowy do upływu tzw. okresu trwałości Projektu, czyli okresu 5 lat od dnia dokonania płatności końcowej w ramach umowy o dofinansowanie Projektu zawartej pomiędzy Gminą a instytucją pośredniczącą. Po zakończeniu 5-letniego okresu trwałości Projektu Gmina dokona przekazania mieszkańcom zamontowanej instalacji OZE na własność na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego podpisanego przez właściciela nieruchomości oraz przedstawiciela Gminy. Do tego czasu instalacje OZE pozostaną własnością Gminy w rozumieniu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, co jest uwarunkowane zapisami umowy o dofinansowanie Projektu z instytucją pośredniczącą. W okresie pomiędzy momentem dostawy wraz z montażem instalacji OZE na nieruchomościach mieszkańców (co będzie potwierdzone formalnie odbiorem technicznym i końcowym) do dnia przekazania instalacji OZE mieszkańcowi po upływie okresu trwałości, mieszkaniec ma prawo do jej eksploatacji zgodnie z zasadami prawidłowego korzystania. Dodatkowo mieszkaniec przez cały okres trwania umowy zobowiązany będzie ponosić wszelkie koszty bieżące związane z eksploatacją instalacji OZE. Przez ten czas mieszkaniec zobowiązuje się do zapewnienia Gminie, a także osobom przez nią wskazanym, bezpłatnego dostępu do zainstalowanych urządzeń w zakresie niezbędnym do należytego zabezpieczenia korzystania z OZE oraz monitorowania wskaźników Projektu. Korzystanie przez mieszkańców z instalacji OZE w okresie trwałości Projektu, jak i przeniesienie na mieszkańców własności instalacji OZE wraz z jego upływem realizowane będzie przez Gminę w ramach jednej umowy cywilnoprawnej podpisanej z mieszkańcem przed rozpoczęciem prac w zakresie świadczeń głównych. Gmina nie będzie pobierała na moment podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego instalacji OZE żadnego dodatkowego wynagrodzenia od mieszkańców za przekazanie instalacji OZE na własność – jedynym płatnym w związku z tym wynagrodzeniem na rzecz Gminy będzie wkład własny wniesiony na rachunek bankowy Gminy w okresie realizacji Projektu w latach 2020-2021.

Na podstawie umowy cywilnoprawnej Gmina zobowiąże mieszkańca do uiszczenia Gminie wkładu własnego skalkulowanego indywidualnie dla każdej instalacji OZE w jednej lub dwóch transzach. Jeżeli po wyłonieniu przez Gminę wykonawcy Projektu okaże się, że wskutek zmiany wartości tych prac wysokość wkładu własnego mieszkańca będzie inna aniżeli wskazana w pierwotnej treści umowy, mieszkaniec wpłaci Gminie brakującą wartość wkładu bez podpisywania aneksu do umowy, na podstawie jednostronnej informacji w tym zakresie przekazanej przez Gminę. W związku z realizacją Projektu Gmina otrzyma zasadniczo faktury VAT wystawione na Gminę z podaniem jej numeru NIP. Gmina będzie zawierać z wykonawcami umowy cywilnoprawne, na podstawie których wykonawcy wystawią faktury na zakontraktowane prace. Wykonawcy będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 22 lipca 2020 r.):

1.  Czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT w przypadku kotłów na biomasę montowanych w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym, w przypadku kolektorów słonecznych montowanych na bryle budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym i w przypadku instalacji fotowoltaicznych spełniających każdorazowo definicję mikroinstalacji w rozumieniu ustawy o OZE montowanych na bryle budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym i/lub na gruncie/budynkach gospodarczych wokół nich jeżeli będą funkcjonalnie z tymi budynkami związane?
2.  Czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT w przypadku kotłów na biomasę montowanych w budynkach gospodarczych i kolektorów słonecznych montowanych na gruncie/budynkach gospodarczych wokół budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym, mimo że będą funkcjonalnie z tymi budynkami związane?
3.  Czy Gmina będzie miała prawo do pełnego (tj. 100%) obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur od wykonawców dokumentujących poniesione wydatki na Projekt stanowiące koszty kwalifikowane Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnych instalacji OZE, ich dostawy i montażu na nieruchomościach uczestników Projektu?
4.  Czy obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji na realizację Projektu należy rozpoznać w miesiącu otrzymania dotacji na rachunek bankowy Gminy?
5.  Czy przekazanie przez Gminę po okresie trwałości projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz uczestników będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie wyrażonym w piśmie z dnia 22 lipca 2020 r.):

1.  Wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT w przypadku kotłów na biomasę montowanych w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym, w przypadku kolektorów słonecznych montowanych na bryle budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym i w przypadku instalacji fotowoltaicznych spełniających każdorazowo definicję mikroinstalacji w rozumieniu ustawy o OZE montowanych na bryle budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym i/lub na gruncie/budynkach gospodarczych wokół nich bowiem będą funkcjonalnie z tymi budynkami związane.
2.  Wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT w przypadku kotłów na biomasę montowanych w budynkach gospodarczych i kolektorów słonecznych montowanych na gruncie/budynkach gospodarczych wokół budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym, mimo że będą funkcjonalnie z tymi budynkami związane.
3.  Gmina będzie miała prawo do pełnego (tj. 100%) obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur od wykonawców dokumentujących poniesione wydatki na Projekt stanowiące koszty kwalifikowane Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnych instalacji OZE, ich dostawy i montażu na nieruchomościach uczestników Projektu.
4.  Obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji na realizację Projektu należy rozpoznać w miesiącu otrzymania dotacji na rachunek bankowy Gminy.
5.  Przekazanie przez Gminę po okresie trwałości projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz uczestników nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców, bowiem przekazanie to jest odpłatne, opodatkowane VAT na moment wniesienia wkładu własnego przez uczestników.

UZASADNIENIE.

Ad. 1 i 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, 8% stawkę podatku stosuje się do:

1.  dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 – w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 1.

W świetle art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego – rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Natomiast zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 23 listopada 2019 r. przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, oraz obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, a także mikroinstalację, o której mowa w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE, funkcjonalnie z nimi związaną, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b ustawy o VAT, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

Art. 41 ust. 12c ustawy o VAT wskazuje, że w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej, z zastrzeżeniem ust. 12 pkt 2.

Natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 19 ustawy o OZE, mikroinstalacja to instalacja odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączona do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kW albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW.

Mając na uwadze dokonaną analizę przepisów należy wskazać, że warunkiem zastosowania 8% stawki podatku VAT jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji, przebudowy lub robót konserwacyjnych dotyczących budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, do którego zalicza się również instalacje OZE spełniające definicję mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o OZE funkcjonalnie związane z budynkami objętymi społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z powyżej wymienionych przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej 8% stawki podatku VAT.

Jak wskazała Gmina w opisie sprawy, koszty kwalifikowane obejmujące koszty netto świadczeń głównych – czyli koszty netto wykonania indywidualnej dokumentacji projektowej instalacji OZE oraz koszty netto dostawy i montażu tej instalacji są ze sobą ściśle powiązane – usługi te obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość dla mieszkańca, stąd ich wartość w umowie z mieszkańcami będzie podana łącznie.

Sama dokumentacja nie stanowi celu samego w sobie, bowiem celem jest montaż sprawnie działającej instalacji OZE, tej jednak nie można zamontować bez stworzenia dokumentacji projektowej, która sprecyzuje warunki techniczne dla instalacji urządzenia OZE w danej nieruchomości mieszkańca. Dominującym świadczeniem będzie w tym przypadku dostawa instalacji OZE wraz z jej montażem – stanowiąca budowę/modernizację/termomodernizację w rozumieniu art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy o VAT.

Wykonawcy wyłonieni przez Gminę na podstawie pomiarów i przeglądu nieruchomości uczestników Projektu przygotują indywidualne dokumentacje techniczne tych instalacji. Następnie zaprojektowane instalacje OZE zostaną wykonane zgodnie z indywidualnymi wytycznymi i zamontowane na nieruchomościach w sposób pozwalający na ich prawidłowe funkcjonowanie. Indywidualne projekty techniczne oraz instalacje OZE wraz z ich montażem zostaną nabyte przez Gminę we własnym imieniu a następnie zostaną odsprzedane na rzecz uczestników Projektu w ramach jednej ustalonej ceny.

W konsekwencji powyższego, zdaniem Gminy, w przypadku każdej instalacji OZE opisanej w sprawie spełniony będzie pierwszy z warunków do zastosowania 8% stawki VAT, czyli treść świadczenia – będzie ona stanowiła budowę/modernizację/termomodernizację w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Ponadto, jak wskazała Gmina w opisie sprawy, instalacje OZE zostaną zamontowane w i na prywatnych budynkach mieszkańców Gminy stanowiących ich własność – przede wszystkim budynkach jednorodzinnych, jedno-lub dwukondygnacyjnych, których powierzchnia użytkowa nie przekracza 300 m2, zaliczanych każdorazowo do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, albo – w przypadkach opisanych poniżej – obok takich budynków. W szczególności montaż instalacji fotowoltaicznych oraz kolektorów słonecznych przewidziany jest przede wszystkim na dachach budynków mieszkalnych mieszańców Gminy spełniających definicję z art. 41 ust. 12a ustawy o VAT. Dopiero po wykluczeniu możliwości montażu na dachach (również z powodów niekorzystnej orientacji połaci dachowych względem stron świata), możliwe jest usytuowanie tych instalacji na elewacji budynku, balkonie, tarasie – a zatem również w obrębie bryły takiego budynku. W niektórych przypadkach przewiduje się montowanie instalacji poza bryłą budynku mieszkalnego, tj. przykładowo na dachach budynków gospodarczych lub na fundamencie posadowionym na gruncie. Każdorazowo jednak w przypadku montażu instalacji fotowoltaicznej i/lub kolektorów słonecznych poza bryłą budynku, instalacje te będą funkcjonalnie z budynkiem mieszkalnym związane. Z kolei kotły na biomasę będą montowane w budynkach mieszkalnych lub w budynkach gospodarczych znajdujących się obok budynków mieszkalnych. Projekt dotyczy wykonania następujących rodzajów instalacji OZE:

1.  instalacji fotowoltaicznych, które wykorzystują energię słoneczną do produkcji energii elektrycznej – te instalacje będą spełniały każdorazowo definicję mikroinstalacji ujętej w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE,
2.  kolektorów słonecznych, które wykorzystują energię słoneczną do produkcji energii cieplnej na cele grzewcze wody użytkowej – kolektory słoneczne nie spełniają definicji mikroinstalacji ujętej w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE,
3.  automatycznych kotłów na biomasę, które przeznaczone są do podgrzewania wody w układzie centralnego ogrzewania (c.o.) – kotły również nie spełniają definicji mikroinstalacji ujętej w art. 2 pkt 19 ustawy o OZE.

Z perspektywy powołanych przepisów ustawy o VAT dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie każda z instalacji OZE projektowanych, zakupywanych i montowanych w ramach Projektu spełni warunek budowy/modernizacji/termomodernizacji takiego właśnie budynku – mimo, że każdy z budynków mieszkalnych nie przekracza powierzchnią użytkową 300 m2. W szczególności budową/modernizacją i termomodernizacją budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym będą w ramach Projektu następujące przypadki:

*   zaprojektowania, dostawy i montażu kotłów na biomasę w bryle budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym,
*   zaprojektowania, dostawy i montażu wszystkich instalacji fotowoltaicznych objętych Projektem – bez względu na to czy będą one umieszczone na bryle budynku mieszkalnego, czy też na gruncie/budynku gospodarczym wokół niego – bowiem wszystkie instalacje fotowoltaiczne spełniają definicję mikroinstalacji w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o OZE i będą funkcjonalnie z budynkiem mieszkalnym związane – a zatem same instalacje stanowią budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy o VAT (w brzmieniu od 23 listopada 2019 r.) i nie muszą z tego powodu spełniać warunku lokalizacji w bryle takiego budynku,
*   zaprojektowanie wraz z dostawą i montażem kolektorów słonecznych zamontowanych na bryle budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym, bowiem wykonanie prac w obrębie tych budynków będzie ich budową/modernizacją/termomodernizacją.

Nie spełnią jednak, zdaniem Gminy, definicji budowy/modernizacji/termomodernizacji budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym świadczenia związane z zaprojektowaniem, dostawą i montażem kotłów na biomasę w budynkach gospodarczych oraz kolektorów słonecznych zamontowanych poza bryłą budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym – na gruncie lub na budynkach gospodarczych wokół niego. Kotły na biomasę i kolektory słoneczne nie są bowiem mikroinstalacją w rozumieniu art. 2 pkt 19 ustawy o OZE, co oznacza że same w sobie nie stanowią budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Aby montaż takich instalacji OZE korzystał ze stawki 8% VAT na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, muszą być one montowane na bryle budynku mieszkalnego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy:

*   wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT w przypadku kotłów na biomasę montowanych w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym, w przypadku kolektorów słonecznych montowanych na bryle budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym i w przypadku instalacji fotowoltaicznych spełniających każdorazowo definicję mikroinstalacji w rozumieniu ustawy o OZE montowanych na bryle budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym i/lub na gruncie/budynkach gospodarczych wokół nich bowiem będą funkcjonalnie z tymi budynkami związane - na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o VAT,
*   wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT w przypadku kotłów na biomasę montowanych w budynkach gospodarczych i kolektorów słonecznych montowanych na gruncie/budynkach gospodarczych wokół budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym, mimo że będą funkcjonalnie z tymi budynkami związane, bowiem przedmiotowych prac nie można uznać za budowę/modernizację/termomodernizację budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym z racji lokalizacji kotłów na biomasę i/lub kolektorów słonecznych poza bryłą budynku mieszkalnego.

Ad. 3

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle wskazanej regulacji prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek – nabywcą towarów i usług jest podatnik VAT oraz nabywane towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezsporny związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Jak wskazano w opisie sprawy, Gmina zakupi od podmiotów trzecich świadczenia składające się na realizację Projektu, a następnie odsprzeda je na rzecz uczestników Projektu – czyli mieszkańców Gminy, którzy się zgłosili do Projektu. Gmina nie podjęła jeszcze decyzji, czy zakup usług projektowych związanych z wykonaniem indywidualnych projektów instalacji OZE zostanie zrealizowany u tego samego podmiotu co dostawa instalacji OZE wraz z montażem (w ramach „zaprojektuj i wybuduj”), czy odrębnie zostanie zlecone wykonanie projektów indywidualnych, a dopiero na ich podstawie zostanie wyłoniony podmiot, który zrealizuje dostawę instalacji OZE wraz z ich montażem. Gmina planuje podpisanie umów indywidualnych z uczestnikami Projektu na zaprojektowanie, dostawę i montaż instalacji OZE na nieruchomościach mieszkańców Gminy, na podstawie których Gmina otrzyma od mieszkańców wpłaty w ramach tzw. wkładu własnego i po okresie trwałości Projektu przeniesie prawo własności do instalacji OZE na uczestników Projektu. Tym samym w świetle projektowanych zapisów umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a mieszkańcem każdy uczestnik Projektu w zamian za zaprojektowanie instalacji OZE dostosowanej do nieruchomości mieszkańca, jej dostawę i montaż wniesie na konto Gminy wynagrodzenie w postaci wkładu własnego obejmujące 15% kosztów netto świadczeń głównych oraz podatek VAT wyliczony od całej ich wartości, jak również koszty dodatkowe stanowiące koszty niekwalifikowane. Pozostałą wartość netto (85%) świadczeń głównych ma pokryć dotacja pozyskana przez Gminę w ramach umowy o dofinansowanie z instytucją pośredniczącą.

Jak wskazała Gmina w swoim stanowisku odnoszącym się do pytań oznaczonych 1, 2 i 3, w ocenie Gminy, dokonywane przez mieszkańców wpłaty będą podlegały opodatkowaniu VAT według 8% lub 23% stawki VAT, jak również od otrzymanej dotacji będzie należało wyliczyć podatek VAT wg stawki analogicznej do stawki stosowanej do opodatkowania wkładu własnego. Mając zatem na uwadze, że Gmina wykonuje Projekt i ponosi związane z nim wydatki na cel wykonania odpłatnego świadczenia na rzecz mieszkańców, które to czynności będzie wykonywała w oparciu o umowy cywilnoprawne z mieszkańcami, Gmina działa w tym zakresie jako podatnik VAT, a sama działalność stanowi wykonywanie działalności gospodarczej generującej podatek VAT należny. W związku z tym w sprawie spełnione będą obie przesłanki do dokonania odliczenia VAT w całości od wydatków Gminy na Projekt obejmujących koszty kwalifikowane, czyli wartość kompleksowego świadczenia zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu.

W podobnym stanie faktycznym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził prawo do pełnego odliczenia podatku VAT od wydatków na analogiczny projekt jednostki samorządu terytorialnego w interpretacji indywidualnej z dnia 24 kwietnia 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.69.2020.2.MSO. W związku z powyższym, w ocenie Gminy, będzie ona miała prawo do pełnego (tj. 100%) obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur od wykonawców dokumentujących poniesione wydatki na Projekt stanowiące koszty kwalifikowane Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnych instalacji OZE, ich dostawy i montażu na nieruchomościach uczestników Projektu.

Ad. 4

Na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji lub innych dopłat o podobnym charakterze.

Zgodnie z art. 19a ust. 6 ustawy o VAT, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Zgodnie z powołanym przepisem w przypadku uzyskania dotacji mającej bezpośredni wpływ na cenę świadczonych usług – tak jak w opisanej sprawie, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą otrzymania całości lub części tej dotacji, niezależnie od tego, czy wpływ środków nastąpi przed wykonaniem usługi czy też po tym zdarzeniu. Przez datę otrzymania dotacji należy rozumieć datę wpływu środków finansowych na rachunek bankowy Gminy, a nie sam fakt jej przyznania, ewentualnie zatwierdzenia wniosku o płatność. Obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji na realizację Projektu należy rozpoznać w miesiącu otrzymania dotacji na rachunek bankowy Gminy.

Ad. 5

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Jak wskazano w opisie sprawy, po zakończeniu prac związanych z zaprojektowaniem, dostawą i montażem instalacji OZE na rzecz mieszkańców pozostaną one własnością Gminy w rozumieniu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel do końca trwania okresu trwałości Projektu. W tym okresie mieszkaniec ma prawo do eksploatacji instalacji OZE zgodnie z zasadami prawidłowego korzystania z tych urządzeń. Po okresie trwałości Projektu instalacje OZE zostaną przekazane na własność uczestnikom Projektu – właścicielom nieruchomości, na których zostaną zainstalowane. Gmina planuje, że przejście prawa do rozporządzania instalacjami OZE w zakresie właściwym dla właściciela na uczestników Projektu potwierdzone zostanie protokołem zdawczo-odbiorczym podpisanym przez właściciela nieruchomości oraz przedstawiciela Gminy. W ramach wynagrodzenia za możliwość eksploatacji instalacji OZE w okresie trwałości Projektu, a następnie za przekazanie prawa do rozporządzania nią jak właściciel po zakończeniu tego okresu, uczestnik Projektu zapłaci Gminie wynagrodzenia w kwocie wkładu własnego mieszkańca skalkulowanego indywidualnie dla każdej instalacji OZE w jednej lub dwóch transzach. Jeżeli po wyłonieniu przez Gminę wykonawców Projektu okaże się, że wskutek zmiany wartości tych prac wysokość wkładu własnego mieszkańca będzie inna aniżeli wskazana w pierwotnej treści umowy, mieszkaniec wpłaci Gminie brakującą wartość wkładu bez podpisywania aneksu do umowy, na podstawie jednostronnej informacji w tym zakresie przekazanej przez Gminę. Mając na uwadze powyższe Gmina nie będzie pobierała żadnej dodatkowej, odrębnej odpłatności. Jedyną wnoszoną przez uczestników odpłatnością za dostawę instalacji OZE będzie opisany wkład własny mieszkańca płatny w roku/latach realizacji Projektu. Tym samym przekazanie prawa do rozporządzania instalacjami OZE w zakresie właściwym dla właściciela zostanie wykonane w ramach odpłatności wnoszonej na początku realizacji Projektu. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Gminy, przeniesienie własności instalacji OZE po upływie okresu trwałości Projektu stanowić będzie końcowy moment wykonania świadczenia na rzecz uczestników Projektu w zakresie zaprojektowania, dostawy i montażu instalacji OZE, do wykonania którego Gmina będzie zobowiązana na podstawie umów zawieranych pomiędzy Gminą a uczestnikami.

Tym samym przedmiotowe przekazanie instalacji OZE będzie odpłatne w ramach wpłacanego wkładu własnego w początkowym okresie realizacji umowy i wówczas opodatkowane VAT. W konsekwencji przekazanie przez Gminę po okresie trwałości Projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz mieszkańców nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców. Podsumowując przeniesienie własności instalacji OZE na rzecz mieszkańców jest elementem całego świadczenia, nie będzie stanowić odrębnej dostawy z perspektywy VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju i/lub czynności zrównanej z odpłatną dostawą towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie m.in. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z dnia 31 października 2018 r. o sygn. 0112-KDIL1-1.4012.556.2018.2.AK, w której organ wyjaśnił, że „czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Gminę instalacji do korzystania z niej w okresie trwania Projektu oraz po 5 latach od zakończenia Projektu prawa własności wybudowanych instalacji OZE, lecz świadczenie przez Gminę usługi montażu ww. instalacji. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Gmina nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekazania instalacji mieszkańcom do korzystania w okresie trwania projektu, jak również nie będzie zobligowana do odrębnego opodatkowania podatkiem od towarów i usług przekazania mieszkańcom własności instalacji wraz z upływem okresu trwania projektu”;
*   interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 22 listopada 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-3.4012.618.2018.3.EB, w uzasadnieniu której wyjaśnione zostało, że opisana we wniosku usługa montażu instalacji solarnych świadczona przez Gminę na rzecz Uczestników ma na celu wykonanie Instalacji, a finalnym jej efektem jest przekazanie (po upływie okresu trwałości Inwestycji) Instalacji na rzecz poszczególnych Uczestników. Z tytułu realizowanej usługi Gmina otrzymała należne wynagrodzenie. Tym samym brak jest podstaw do przyjęcia, że z tytułu przekazania własności Instalacji po upływie okresu trwałości Inwestycji. powstanie ponownie obowiązek opodatkowania takiego przekazania, nie jest to bowiem odrębna niezależna czynność od wskazanej usługi. Przekazanie własności Instalacji (po upływie okresu trwałości Inwestycji) jest w tej sytuacji normalnym następstwem umów zawartych przez Gminę z Uczestnikami projektu. Tym samym przekazanie Instalacji po 5 latach od zakończenia realizacji Inwestycji nie rodzi obowiązku opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

Podsumowując, przekazanie przez Gminę po okresie trwałości Projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz uczestników Projektu nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania, odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców, bowiem przekazanie to jest odpłatne i opodatkowane VAT na moment wniesienia wkładu własnego przez uczestników Projektu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź też świadczenie usług w myśl art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Tym samym, Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług VAT. W roku 2017 Gmina złożyła wniosek o uzyskanie pomocy finansowej na realizację projektu pn. „(…)” realizowany w ramach Działania 3.1 „(…)”, Poddziałania 3.1.1 „(…)”Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 (dalej: Projekt).

W roku 2020 wniosek Gminy został wybrany przez instytucję finansującą do objęcia dofinansowaniem, dlatego Gmina rozpoczyna działania w tym zakresie obecnie. W latach 2020-2021 Gmina zamierza zrealizować Projekt, którego przedmiotem jest dostawa wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych (instalacje OZE) na rzecz mieszkańców Gminy, którzy zgłoszą swoje nieruchomości do objęcia Projektem, podpiszą z Gminą umowy cywilnoprawne w tym zakresie i zapłacą Gminie kwotę ustaloną umową (tzw. wkład własny) za dostawę instalacji OZE wraz z jej montażem na swojej nieruchomości. Instalacje OZE będą wykorzystywane wyłącznie na potrzeby indywidualne gospodarstw domowych uczestników Projektu. Realizacja przedsięwzięcia ma na celu podniesienie atrakcyjności turystycznej regionu, poprawę warunków życia jego mieszkańców. Projekt wpłynie bezpośrednio na poprawę stanu środowiska naturalnego.

W ramach realizacji Projektu Gmina koordynuje przeprowadzenie następujących działań:

*   w ramach Etapu I prac w roku 2017:
    1.  prace przygotowawcze obejmujące opracowanie studium wykonalności oraz programu funkcjonalno-użytkowego, który stanowił podstawę do złożenia wniosku o dofinansowanie Projektu,
    2.  promocja Projektu wśród mieszkańców Gminy,
    3.  kwalifikacja mieszkańców do Projektu poprzez zebranie deklaracji uczestnictwa od mieszkańców,
*   w ramach Etapu II prac w latach 2020-2021:
    1.  podpisanie umowy o przyznanie pomocy z instytucją pośredniczącą na sfinansowanie części kosztów Projektu,
    2.  wyłonienie w przetargu wykonawcy lub wykonawców, który/którzy przygotuje/ją dokumentację techniczną projektów indywidualnych instalacji OZE dostosowanych do uwarunkowań nieruchomości mieszkalnych, na/w których mają zostać zamontowane oraz wykonają dostawę i montaż tych instalacji OZE na posesjach mieszkańców – uczestników Projektów – koszty prac wykonawcy zostaną zafakturowane na Gminę,
    3.  podpisanie umów indywidualnych z uczestnikami Projektu na zaprojektowanie, dostawę i montaż instalacji OZE na nieruchomościach mieszkańców Gminy, na podstawie których Gmina otrzyma od mieszkańców wpłaty w ramach tzw. wkładu własnego i po okresie trwałości Projektu przeniesie prawo własności do instalacji OZE na uczestników Projektu,
    4.  nadzór nad wykonaniem Projektu poprzez zaangażowanie inżyniera kontraktu,
    5.  rozliczenie Projektu z instytucją pośredniczącą i mieszkańcami po jego zakończeniu,
    6.  promocja Projektu.

W praktyce Gmina zakupi od podmiotów trzecich świadczenia składające się na realizację Projektu, a następnie odsprzeda je na rzecz uczestników Projektu – czyli mieszkańców Gminy, którzy się zgłosili do Projektu. Gmina nie podjęła jeszcze decyzji, czy zakup usług projektowych związanych z wykonaniem indywidualnych projektów instalacji OZE zostanie zrealizowany u tego samego podmiotu co dostawa instalacji OZE wraz z montażem (w ramach „zaprojektuj i wybuduj”, o którym mowa w art. 31 ust. 2 Prawo zamówień publicznych), czy odrębnie zostanie zlecone wykonanie projektów indywidualnych, a dopiero na ich podstawie zostanie wyłoniony podmiot, który zrealizuje dostawę instalacji OZE wraz z ich montażem.

Zakup pozostałych świadczeń związanych z Projektem – w szczególności przygotowanie studium wykonalności oraz programu funkcjonalno-użytkowego, nadzoru nad Projektem i promocja Projektu – są zakupione od innych podmiotów niż wykonawcy świadczeń głównych – tj. projektów indywidualnych instalacji OZE oraz dostawy instalacji OZE wraz z ich montażem. Zgodnie z umową o dofinansowanie projektu, którą zawiera Gmina z instytucją pośredniczącą poziom dofinansowania do Projektu wynosi 85% kosztów kwalifikowanych, czyli łącznie kosztów netto (bez podatku VAT) świadczeń głównych – opracowania dokumentacji technicznej projektów indywidualnych instalacji OZE oraz dostawy i montażu wszystkich instalacji OZE na nieruchomościach uczestników Projektu (dalej łącznie jako: koszty kwalifikowane). Uzyskana dotacja będzie przeznaczona wyłącznie na realizację Projektu i będzie wyliczona w oparciu o wyżej wskazane koszty kwalifikowane Projektu – uzależnione ostatecznie od rozliczenia z wykonawcą Projektu wyłonionym w przetargu i potwierdzone w umowach cywilnoprawnych z uczestnikami. W ramach łącznie zadeklarowanej i rozliczonej kwoty dotacji będzie można szczegółowo wskazać i wyliczyć kwoty dotacji dla poszczególnych uczestników Projektu. Dotacją nie będą z kolei objęte koszty podatku VAT wyliczone od wartości kosztów kwalifikowanych (wartości netto świadczeń głównych), koszty opracowania studium wykonalności Projektu i programu funkcjonalno-użytkowego, koszty promocji Projektu oraz koszty nadzoru nad Projektem (tzw. wydatki niekwalifikowane).

Pozostałe 15% kosztów kwalifikowanych Projektu, całą wartość podatku VAT skalkulowanego od kosztów kwalifikowanych Projektu (świadczeń głównych), koszty opracowania studium wykonalności Projektu i programu funkcjonalno-użytkowego, koszty promocji Projektu oraz koszty nadzoru nad Projektem w wysokości przypadającej na danego uczestnika poniosą właściciele nieruchomości biorący udział w Projekcie (dalej: wkład własny mieszkańca). Mieszkańcy uczestniczący w Projekcie dokonają stosownych wpłat na rachunek bankowy Gminy na podstawie umów cywilnoprawnych zawartych z Gminą. Dokonanie wpłaty wkładu własnego przez mieszkańca stanowi warunek konieczny do uczestnictwa w Projekcie.

Koszty kwalifikowane obejmujące koszty netto świadczeń głównych – czyli koszty netto wykonania indywidualnej dokumentacji projektowej instalacji OZE oraz koszty netto dostawy i montażu tej instalacji są ze sobą ściśle powiązane – usługi te obiektywnie rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość dla mieszkańca, stąd ich wartość w umowie z mieszkańcami będzie podana łącznie. Sama dokumentacja nie stanowi celu samego w sobie, bowiem celem jest montaż sprawnie działającej instalacji OZE, tej jednak nie można zamontować bez stworzenia dokumentacji projektowej, która sprecyzuje warunki techniczne dla instalacji urządzenia OZE w danej nieruchomości mieszkańca.

Dominującym świadczeniem będzie w tym przypadku dostawa instalacji OZE wraz z jej montażem – stanowiąca budowę/modernizację/termomodernizację w rozumieniu art. 41 ust. 12 pkt 1 ustawy. Wykonawcy wyłonieni przez Gminę na podstawie pomiarów i przeglądu nieruchomości uczestników Projektu przygotują indywidualne dokumentacje techniczne tych instalacji. Następnie zaprojektowane instalacje OZE zostaną wykonane zgodnie z indywidualnymi wytycznymi i zamontowane na nieruchomościach w sposób pozwalający na ich prawidłowe funkcjonowanie. Indywidualne projekty techniczne oraz instalacje OZE wraz z ich montażem zostaną nabyte przez Gminę we własnym imieniu a następnie zostaną odsprzedane na rzecz uczestników Projektu w ramach jednej ustalonej ceny.

Pozostałe koszty wchodzące w skład wkładu własnego mieszkańca – koszty studium wykonalności Projektu i programu funkcjonalno-użytkowego, promocji i nadzoru nad Projektem będą pochodziły ze zleceń odrębnie przekazanych przez Gminę do realizacji innym podmiotom i usługi te nie stanowią elementu świadczenia głównego obejmującego zaprojektowanie i dostawę instalacji OZE wraz z montażem.

W świetle projektowanych zapisów umów cywilnoprawnych pomiędzy Gminą a mieszkańcem każdy uczestnik Projektu jest zobowiązany zapewnić dostęp i oddać Gminie prawo do bezpłatnego korzystania z wymaganej powierzchni budynku mieszkalnego lub gospodarczego, dachu takiego budynku lub gruntu stanowiącego miejsce montażu instalacji OZE, z przeznaczeniem na jej zainstalowanie na okres od daty podpisania umowy do upływu tzw. okresu trwałości Projektu, czyli okresu 5 lat od dnia dokonania płatności końcowej w ramach umowy o dofinansowanie Projektu zawartej pomiędzy Gminą a instytucją pośredniczącą. Po zakończeniu 5-letniego okresu trwałości Projektu Gmina dokona przekazania mieszkańcom zamontowanej instalacji OZE na własność na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego podpisanego przez właściciela nieruchomości oraz przedstawiciela Gminy. Do tego czasu instalacje OZE pozostaną własnością Gminy w rozumieniu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, co jest uwarunkowane zapisami umowy o dofinansowanie Projektu z instytucją pośredniczącą. W okresie pomiędzy momentem dostawy wraz z montażem instalacji OZE na nieruchomościach mieszkańców (co będzie potwierdzone formalnie odbiorem technicznym i końcowym) do dnia przekazania instalacji OZE mieszkańcowi po upływie okresu trwałości, mieszkaniec ma prawo do jej eksploatacji zgodnie z zasadami prawidłowego korzystania. Dodatkowo mieszkaniec przez cały okres trwania umowy zobowiązany będzie ponosić wszelkie koszty bieżące związane z eksploatacją instalacji OZE. Przez ten czas mieszkaniec zobowiązuje się do zapewnienia Gminie, a także osobom przez nią wskazanym, bezpłatnego dostępu do zainstalowanych urządzeń w zakresie niezbędnym do należytego zabezpieczenia korzystania z OZE oraz monitorowania wskaźników Projektu. Korzystanie przez mieszkańców z instalacji OZE w okresie trwałości Projektu, jak i przeniesienie na mieszkańców własności instalacji OZE wraz z jego upływem realizowane będzie przez Gminę w ramach jednej umowy cywilnoprawnej podpisanej z mieszkańcem przed rozpoczęciem prac w zakresie świadczeń głównych. Gmina nie będzie pobierała na moment podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego instalacji OZE żadnego dodatkowego wynagrodzenia od mieszkańców za przekazanie instalacji OZE na własność – jedynym płatnym w związku z tym wynagrodzeniem na rzecz Gminy będzie wkład własny wniesiony na rachunek bankowy Gminy w okresie realizacji Projektu w latach 2020-2021.

Na podstawie umowy cywilnoprawnej Gmina zobowiąże mieszkańca do uiszczenia Gminie wkładu własnego skalkulowanego indywidualnie dla każdej instalacji OZE w jednej lub dwóch transzach. Jeżeli po wyłonieniu przez Gminę wykonawcy Projektu okaże się, że wskutek zmiany wartości tych prac wysokość wkładu własnego mieszkańca będzie inna aniżeli wskazana w pierwotnej treści umowy, mieszkaniec wpłaci Gminie brakującą wartość wkładu bez podpisywania aneksu do umowy, na podstawie jednostronnej informacji w tym zakresie przekazanej przez Gminę. W związku z realizacją Projektu Gmina otrzyma zasadniczo faktury wystawione na Gminę z podaniem jej numeru NIP. Gmina będzie zawierać z wykonawcami umowy cywilnoprawne, na podstawie których wykonawcy wystawią faktury na zakontraktowane prace. Wykonawcy będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą uznania, czy wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2).

W tym miejscu należy wskazać, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

Jednocześnie należy wskazać, że czynność może być odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie. W istocie okoliczność, czy transakcja została dokonana po cenie niższej, czy też wyższej od kosztu świadczenia, nie ma znaczenia dla zakwalifikowania transakcji jako „transakcji odpłatnej” w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem to ostatnie pojęcie wymaga wyłącznie istnienia bezpośredniego związku między dostawą towarów lub świadczeniem usług a świadczeniem wzajemnym (wynagrodzeniem) rzeczywiście otrzymanym przez podatnika.

Ponadto należy wskazać, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega konkretna czynność (dostawa towaru lub usługa), a nie zapłata. Wyjątkiem jest uiszczenie zaliczki na poczet przyszłej dostawy towarów czy świadczenia usług.

W kontekście ww. okoliczności należy stwierdzić, że wpłaty Mieszkańców (uczestników projektu) będą pozostawać w bezpośrednim związku ze świadczeniem usług realizowanym na rzecz tychże Mieszkańców. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca – w latach 2020-2021 Gmina zamierza zrealizować Projekt, którego przedmiotem jest dostawa wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych (instalacje OZE) na rzecz mieszkańców Gminy, którzy zgłoszą swoje nieruchomości do objęcia Projektem, podpiszą z Gminą umowy cywilnoprawne w tym zakresie i zapłacą Gminie kwotę ustaloną umową (tzw. wkład własny) za dostawę instalacji OZE wraz z jej montażem na swojej nieruchomości. Zatem wpłaty wnoszone przez właścicieli nieruchomości biorących udział w Projekcie (w kwocie równej wartości 15% kosztów kwalifikowanych Projektu, całej wartości podatku VAT skalkulowanego od kosztów kwalifikowanych Projektu – świadczeń głównych, kosztów opracowania studium wykonalności Projektu i programu funkcjonalno-użytkowego, kosztów promocji Projektu oraz kosztów nadzoru nad Projektem) nie będą pozostawać „w oderwaniu” od czynności, które są wykonywane przez Wnioskodawcę – zachodzić będzie bowiem związek pomiędzy dokonywanymi wpłatami a zobowiązaniem się Wnioskodawcy do wykonania usługi polegającej na montażu wymienionych we wniosku instalacji OZE. Należy zauważyć, że we wskazanej sytuacji będzie istniał bezpośredni związek pomiędzy dokonaniem wpłaty a zindywidualizowanym świadczeniem Wnioskodawcy na rzecz konkretnego mieszkańca (uczestnika projektu). Ponadto, stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na montaż przedmiotowych Instalacji, będzie wchodzić w rolę świadczącego usługę. Tym samym, wpłaty dokonywane przez mieszkańców (uczestników projektu) na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej inwestycji będą stanowić wynagrodzenie za świadczoną usługę polegającą na montażu instalacji OZE.

Zatem w rozpatrywanej sprawie z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami od mieszkańców, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz mieszkańców uczestniczących w projekcie należy stwierdzić, że usługi, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od tych Mieszkańców, będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że opisane we wniosku świadczenie Gminy – dostawa wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych na rzecz mieszkańców Gminy, za które mieszkańcy dokonują wpłat z tytułu wniesienia wkładu własnego, jako niewymienione w kategorii zwolnionych od podatku od towarów i usług, będzie opodatkowane podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku.

W konsekwencji, wkłady własne mieszkańców będą stanowić wynagrodzenie za opodatkowane podatkiem VAT usługi świadczone przez Gminę na rzecz mieszkańców.

Podsumowując, wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT w przypadku kotłów na biomasę montowanych w budynkach objętych społecznym programem mieszkaniowym, w przypadku kolektorów słonecznych montowanych na bryle budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym i w przypadku instalacji fotowoltaicznych spełniających każdorazowo definicję mikroinstalacji w rozumieniu ustawy o OZE montowanych na bryle budynków objętych społecznym programem mieszkaniowym i/lub na gruncie/budynkach gospodarczych wokół nich jeżeli będą funkcjonalnie z tymi budynkami związane.

Ponadto, wpłaty dokonywane przez mieszkańców Gminy w części dotyczącej kosztów kwalifikowanych Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnej instalacji OZE wraz z jej dostawą i montażem na nieruchomościach uczestników Projektu będą dla celów VAT stanowić wynagrodzenie netto za wykonanie usługi opodatkowanej VAT w przypadku kotłów na biomasę montowanych w budynkach gospodarczych i kolektorów słonecznych montowanych na gruncie/budynkach gospodarczych wokół budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym, mimo że będą funkcjonalnie z tymi budynkami związane.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii, czy Gmina będzie miała prawo do pełnego (tj. 100%) obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur od wykonawców dokumentujących poniesione wydatki na Projekt stanowiące koszty kwalifikowane Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnych instalacji OZE, ich dostawy i montażu na nieruchomościach uczestników Projektu (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. l ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. l ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto Gmina zakupi od podmiotów trzecich świadczenia składające się na realizację Projektu, a następnie odsprzeda je na rzecz uczestników Projektu – czyli mieszkańców Gminy, którzy się zgłosili do Projektu. Indywidualne projekty techniczne oraz instalacje OZE wraz z ich montażem zostaną nabyte przez Gminę we własnym imieniu a następnie zostaną odsprzedane na rzecz uczestników Projektu w ramach jednej ustalonej ceny. W związku z realizacją Projektu Gmina otrzyma zasadniczo faktury wystawione na Gminę z podaniem jej numeru NIP. Gmina będzie zawierać z wykonawcami umowy cywilnoprawne, na podstawie których wykonawcy wystawią faktury na zakontraktowane prace. Wykonawcy będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi. Co istotne Gmina zamierza zrealizować Projekt, którego przedmiotem jest dostawa wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych (instalacje OZE) na rzecz mieszkańców Gminy, którzy zgłoszą swoje nieruchomości do objęcia Projektem, podpiszą z Gminą umowy cywilnoprawne w tym zakresie i zapłacą Gminie kwotę ustaloną umową (tzw. wkład własny) za dostawę instalacji OZE wraz z jej montażem na swojej nieruchomości. Ponadto uzyskana dotacja będzie przeznaczona wyłącznie na realizację Projektu i będzie wyliczona w oparciu o wskazane koszty kwalifikowane Projektu – uzależnione ostatecznie od rozliczenia z wykonawcą Projektu wyłonionym w przetargu i potwierdzone w umowach cywilnoprawnych z uczestnikami.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych w związku z realizacją Projektu zostanie spełniony. Jak wynika z okoliczności sprawy – towary i usługi nabywane przez Gminę, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny, w związku z realizacją opisanego Projektu będą przez Gminę wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Jak bowiem wskazano wyżej, świadczenie Gminy – dostawa wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych na rzecz mieszkańców Gminy, za które mieszkańcy dokonują wpłat z tytułu wniesienia wkładu własnego, będzie opodatkowane podatkiem VAT wg właściwej stawki podatku.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina będzie miała prawo do pełnego (tj. 100%) obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur od wykonawców dokumentujących poniesione wydatki na Projekt stanowiące koszty kwalifikowane Projektu obejmujące wartość świadczeń głównych zaprojektowania indywidualnych instalacji OZE, ich dostawy i montażu na nieruchomościach uczestników Projektu. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia okoliczności określonych w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Następnie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji na realizację Projektu należy rozpoznać w miesiącu otrzymania dotacji na rachunek bankowy Gminy (pytanie oznaczone we wniosku nr 4).v

Odnosząc się do kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego dla otrzymanej przez Gminę dotacji, wskazać należy, że z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, iż podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Ww. przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres. Jednakże, od tej zasady ustawodawca określił szereg wyjątków, ustalających w sposób odmienny moment powstania obowiązku podatkowego.

I tak, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w art. 29a ust. 1.

W myśl art. 19a ust. 6 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 1 i 2, obowiązek podatkowy powstaje w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w sytuacji otrzymania dotacji podlegającej opodatkowaniu, ustawodawca przewidział szczególny moment obowiązku podatkowego, co wynika wprost z przepisu art. 19a ust. 5 pkt 2 ustawy.

Jak wynika z treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 2 ustawy, w przypadku dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2, podstawą opodatkowania jest cena nabycia towarów lub towarów podobnych, a gdy nie ma ceny nabycia – koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy tych towarów.

Według art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisu tego wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Jak wynika z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy, ww. dofinansowanie ma związek z realizowanym projektem, jak bowiem wskazał Wnioskodawca – uzyskana dotacja będzie przeznaczona wyłącznie na realizację Projektu. Ponadto Gmina zamierza zrealizować Projekt, którego przedmiotem jest dostawa wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych (dalej jako: instalacje OZE) na rzecz mieszkańców Gminy, którzy zgłoszą swoje nieruchomości do objęcia Projektem, podpiszą z Gminą umowy cywilnoprawne w tym zakresie i zapłacą Gminie kwotę ustaloną umową (tzw. wkład własny) za dostawę instalacji OZE wraz z jej montażem na swojej nieruchomości, a świadczenie Gminy – dostawa wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych na rzecz mieszkańców Gminy, będzie opodatkowane podatkiem VAT.

Skoro zatem otrzymana na realizację projektu dotacja ma związek z realizowanym Projektem, a tym samym stanowi ona element podstawy opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy, to obowiązek podatkowy dla otrzymanej dotacji powstanie z chwilą jej otrzymania w całości lub w części, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 2 w zw. z art. 19a ust. 6 ustawy.

Podsumowując, obowiązek podatkowy w stosunku do otrzymanej kwoty dotacji na realizację Projektu należy rozpoznać w miesiącu otrzymania dotacji na rachunek bankowy Gminy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Końcowo wątpliwości Zainteresowanego dotyczą ustalenia, czy przekazanie przez Gminę po okresie trwałości Projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz uczestników będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców.

Wskazać należy, że do ww. zagadnienia podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług trzeba odnieść się w sposób całościowy. Działanie Gminy wykonywane w trakcie realizacji Projektu polegające na przekazaniu przez Gminę po okresie trwałości Projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz uczestników nie będzie stanowić odrębnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale będzie elementem całościowej usługi świadczonej przez Gminę na rzecz mieszkańców polegającej na dostawie wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych.

W przedmiotowej sprawie czynnością podlegającą opodatkowaniu nie będzie samo przekazanie przez Gminę po okresie trwałości Projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE, lecz świadczenie przez Gminę usług polegających na dostawie wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych.

Opisane we wniosku usługi polegające na dostawie wraz z montażem instalacji służących do wytwarzania energii pochodzącej ze źródeł odnawialnych świadczone przez Gminę na rzecz uczestników Projektu mają na celu wykonanie instalacji, a finalnym ich efektem jest przekazanie (po zakończeniu 5-letniego okresu trwałości Projektu) instalacji na rzecz poszczególnych mieszkańców. Z tytułu realizowanych usług Gmina otrzyma należne wynagrodzenie. Przekazanie własności instalacji (po upływie okresu trwałości Projektu) jest w tej sytuacji normalnym następstwem umów zawartych przez Gminę z użytkownikami projektu.

Podsumowując, przekazanie przez Gminę po okresie trwałości Projektu prawa własności (prawa do rozporządzania jak właściciel) do instalacji OZE na rzecz uczestników nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT w momencie przekazania (tj. odrębnie od opodatkowania wpłat z tytułu wkładu własnego mieszkańców).

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 należało uznać jako prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W tym miejscu należy nadmienić, że kryterium kwalifikowalności wydatków w ramach rozliczeń dotyczących wykorzystywanych środków pomocowych Unii Europejskiej (w tym kwalifikowalności podatku od towarów i usług), nie jest zagadnieniem regulowanym przez przepisy prawa podatkowego. Określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. z 2019 r., poz. 1295), należy do zadań instytucji zarządzającej, która na podstawie art. 25 ust. 1 ww. ustawy, odpowiada za prawidłową realizację programu operacyjnego.

Tut. Organ informuje ponadto, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisywanym stanie sprawy, bądź stanowisku Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii: ustalenia właściwej stawki podatku dla usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników Projektu (w tym w szczególności interpretacja nie rozstrzyga w zakresie stawki podatku dla usług zaprojektowania instalacji OZE), jak i prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków niekwalifikowanych poniesionych na Projekt, tj. kosztów opracowania studium wykonalności Projektu i programu funkcjonalno-użytkowego, kosztów promocji Projektu oraz kosztów nadzoru nad Projektem. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca – koszty studium wykonalności Projektu i programu funkcjonalno-użytkowego, promocji i nadzoru nad Projektem będą pochodziły ze zleceń odrębnie przekazanych przez Gminę do realizacji innym podmiotom i usługi te nie stanowią elementu świadczenia głównego obejmującego zaprojektowanie i dostawę instalacji OZE wraz z montażem.

Należy zaznaczyć, że na podstawie ustawy z dnia 9 sierpnia 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 1751, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą nowelizującą” dokonano zmian przepisów m.in. ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy nowelizacyjnej, przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c-12f, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załączników nr 3, 10 i 12 do ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się od dnia 1 lipca 2020 r., z zastrzeżeniem ust. 3.

Przy czym w myśl art. 7 ust. 2 ustawy nowelizacyjnej, w okresie od dnia 1 listopada 2019 r. do dnia 30 czerwca 2020 r. przepisy art. 2 pkt 15, 20, 21 i 30, art. 5a, art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b i c i pkt 4 lit. b tiret drugie, art. 29a ust. 15 pkt 3, art. 41 ust. 2, 2a, 12, 12c, 13 i ust. 14e pkt 3, art. 43 ust. 20, art. 83 ust. 1 pkt 1, 2, 14 i 15, art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tiret pierwsze i art. 120 ust. 1 pkt 1 lit. a-d i pkt 4 ustawy zmienianej w art. 1 oraz załącznika nr 2, załącznika nr 3,z wyłączeniem poz. 72-75, załącznika nr 10, z wyłączeniem poz. 32-35, oraz załącznika nr 12 do ustawy zmienianej w art. 1 stosuje się w brzmieniu dotychczasowym.

Ponadto, należy wskazać, że kwestia ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona tylko i wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej określonej w art. 42a ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.