Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.197.2023.2.MŻA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-07-24
Teza: Świadczone przez Państwa usługi organizowania półkolonii dla dzieci w okresie ferii zimowych i wakacji szkolnych korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy. Ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy może korzystać jedynie świadczona przez Państwa w ramach ww. usługi organizacji obozów usługa w zakresie opieki nad dziećmi, wykonywana w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty oraz Prawo oświatowe.
Słowa kluczowe: kolonie i obozy; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi zwolnione
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą wykonywane w formach i na zasadach określonych w przepisach: o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz ustawy Prawo oświatowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone podmioty, których celem statutowym jest  działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 24; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 32

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest **nieprawidłowe** w części dotyczącej:

*   zwolnienia od podatku VAT usług polegających na organizacji i realizacji zajęć w postaci obozów o profilu artystycznym w okresie wakacji dla dzieci i młodzieży wraz z zajęciami w różnych formach w toku których będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc;

oraz **prawidłowe** w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT:

*   usług w postaci treningów ogólnorozwojowych, zajęć narciarskich stacjonarnych na sztucznym śniegu, igielicie oraz na obiektach zamkniętych, zajęć na akwenach, szkoleń z jazdy na rolkach oraz rowerach;
*   świadczonych usług polegających na organizacji i realizacji sportowych obozów zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży (członków klubu sportowego) oraz obozów połączonych z uczestnictwem w zawodach sportowych organizowanych przez/pod patronatem A;
*   organizacji zawodów sportowych połączonych z wniesieniem opłat wpisowych na imprezy sportowe dla zawodniczek i zawodników biorących udział w danej imprezie oraz organizacji sportowych obozów letnich i zimowych dla dzieci i dla młodzieży oraz dla rodziców dzieci i młodzieży w okresie ferii zimowych oraz wakacji (członków klubu sportowego);
*   usług polegających na organizacji i realizacji zajęć w postaci półkolonii w okresie wakacji dla dzieci i młodzieży wraz z zajęciami w różnych formach w toku których będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc;
*   sprzedaży dla członków klubu oraz osób trzecich klubowej odzieży sportowej, oznaczonej logo klubu.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 kwietnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zwolnienia od podatku VAT usług związanych ze sportem w postaci treningów ogólnorozwojowych, zajęć narciarskich, organizacji obozów i półkolonii oraz sprzedaży odzieży sportowej. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 16 czerwca 2023 r. (data wpływu 19 czerwca 2023 r.) oraz pismem z 19 czerwca 2023 r. (data wpływu 21 czerwca 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest fundacją, polską osobą prawną, wpisaną do rejestru przedsiębiorców oraz rejestru stowarzyszeń, innych organizacji społecznych i zawodowych, fundacji oraz samodzielnych publicznych zakładów opieki zdrowotnej (prowadzonych przez Krajowy Rejestr Sądowy).

Fundacja działa pod nazwą „B.” (dalej: „Fundacja” bądź „B.”). Fundacja została założona aktem notarialnym z dnia 23 czerwca 2015 roku.

Fundacja prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach oraz postanowień statutu. Ministrem właściwym dla nadzoru ze względu na cele Fundacji jest Minister Sportu i Turystyki. Fundacja dla realizacji działalności pozyskała przy tym 16 września 2022 roku wpis do rejestru organizatorów turystyki - numer wpisu do Rejestru: (…), Organ dokonujący wpisu do Rejestru: Marszałek Województwa (…) Zgodnie z § 6 Statutu Fundacji, Celem Fundacji jest: aktywne promowanie, wspieranie i upowszechnianie kultury fizycznej i sportu (w szczególności takich dyscyplin sportu, jak: narciarstwo zjazdowe, narciarstwo biegowe, żeglarstwo, turystyka rowerowa i kolarstwo, rolkarstwo i wrotkarstwo, bieganie, joga), ze szczególnym uwzględnieniem dzieci i młodzieży, prowadzenie klubu sportowego w szczególności w zakresie narciarstwa zjazdowego i biegowego, żeglarstwa, turystyki rowerowej i kolarstwa, rolkarstwa i wrotkarstwa, biegania i jogi, kreowania i popularyzowanie postaw i zachowań społecznych w oparciu o wartości niesione przez kulturę fizyczną i sport, wspieranie i organizacja działań w zakresie szeroko rozumianej edukacji kultury i sztuki, ze szczególnym uwzględnieniem dzieci i młodzieży, angażowanie osób z różnych środowisk w tym dzieci, młodzieży i dorosłych do aktywnego udziału w życiu sportowym, kulturalnym i artystycznym, rozwijanie i promowanie powszechnej kultury fizycznej, sportu w środowisku osób niepełnosprawnych, prowadzenie zajęć ogólnorozwojowych (w szczególności w zakresie takich dyscyplin sportu, jak: narciarstwo zjazdowe, narciarstwo biegowe, żeglarstwo, turystyka rowerowa i kolarstwo, rolkarstwo i wrotkarstwo, bieganie, joga, inne pozostałe zajęcia sportowe), jak również organizowanie zawodów sportowych oraz organizowanie udziału w zawodach sportowych, w szczególności w zakresie powyżej wskazanych dyscyplin sportu.

Zgodnie z § 7 Statutu, Fundacja realizuje swoje cele poprzez: organizowanie wydarzeń sportowych i rekreacyjnych, festiwali i innych wydarzeń publicznych o tematyce sportowej (w szczególności w zakresie takich dyscyplin sportu, jak: narciarstwo zjazdowe, narciarstwo biegowe, żeglarstwo, turystyka rowerowa i kolarstwo, rolkarstwo i wrotkarstwo, bieganie, joga), organizowanie wydarzeń społeczno-kulturalnych, organizowanie wyjazdowych form doskonalenia umiejętności sportowych i prozdrowotnych (m.in. obozy, kolonie, wymiany międzynarodowe, mecze), w tym organizowanych przez inne podmioty, edukację dzieci i młodzieży w zakresie wychowania fizycznego, w tym spotkań i warsztatów o tematyce sportowej (w szczególności w zakresie takich dyscyplin sportu, jak: narciarstwo zjazdowe, narciarstwo biegowe, żeglarstwo, turystyka rowerowa i kolarstwo, rolkarstwo i wrotkarstwo, bieganie, joga), edukację dzieci i młodzieży w zakresie edukacji kulturalnej i artystycznej, w tym organizowanie spotkań, kursów, szkoleń, projektów, konkursów, warsztatów, happeningów, instalacji, performance, graffiti, wystaw, wernisaży, prezentacji, koncertów, konferencji, festiwali i imprez kulturalnych, działań edukacyjnych w kraju i za granicą, czynny udział w zawodach i imprezach sportowych organizowanych przez organizacje i stowarzyszenia sportowe krajowe oraz zagraniczne (w szczególności w zakresie takich dyscyplin sportu, jak: narciarstwo zjazdowe, narciarstwo biegowe, żeglarstwo, turystyka rowerowa i kolarstwo, rolkarstwo i wrotkarstwo, bieganie, joga), organizowanie seminariów, sympozjów, konferencji i innych wydarzeń szkoleniowych związane z tematyką kultury fizycznej, sportu, sztuki i kultury, prowadzenie działalności wystawienniczej, prowadzenie działalności wydawniczej w zakresie realizacji celów statutowych, współpracę z samorządem lokalnym, szkolenie trenerów, organizowanie kursów dokształcających i podnoszących kwalifikacje, popularyzowanie celów Fundacji w środkach masowego przekazu oraz promocję i reklamę działań związanych z celami Fundacji, prowadzenie działalności w zakresie organizowania imprez turystycznych oraz ułatwiania nabywania powiązanych usług turystycznych.

Najważniejszymi elementami działalności Fundacji mającymi na celu realizację jej statutowych zadań jest:

1\. organizacja i realizacja całorocznych zajęć sportowych - w postaci treningów ogólnorozwojowych dla osób z różnych grup wiekowych (dzieci, młodzieży oraz dorosłych) - przygotowujących do uprawiania sportu (narciarstwa zjazdowego, narciarstwa biegowego, żeglarstwa, kolarstwa, rolkarstwa i wrotkarstwa, biegania oraz jogi) i podnoszących szeroko rozumiane umiejętności sportowe (sportowe zajęcia ogólnorozwojowe), jak również organizowaniu zajęć narciarskich (nauka i doskonalenie techniki) stacjonarnych na naturalnym i sztucznym śniegu, igielicie oraz na obiektach zamkniętych, zajęć na akwenach, organizowania szkoleń z jazdy na rolkach oraz rowerach powiązanych z nabywaniem koniecznych umiejętności sportowych: technicznych, motorycznych oraz mentalnych. W celu realizacji zajęć, Fundacja wykorzystuje publiczne lub prywatne obiekty sportowe (m.in. na podstawie umów najmu), zatrudnia trenerów oraz nabywa lub wypożycza sprzęt sportowy. Zajęcia odbywają się na dedykowanych obiektach i prowadzone są przez kompetentne osoby. Istota powyższej usługi Fundacji sprowadza się więc do zrealizowania zajęć sportowych przy wykorzystaniu obiektów sportowych oraz trenerów, za które Fundacja płaci ze środków wpłacanych przez uczestników zajęć sportowych;

2\. organizacja sportowych obozów zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży. Fundacja organizując obóz sportowy wynajduje obiekty zapewniające odpowiednią infrastrukturę, pozwalającą na skorzystanie z kilku, bądź kilkunastodniowego stacjonarnego pobytu, zapewniających w danej lokalizacji warunki do treningów oraz nocleg, wyżywienie oraz opiekę wychowawczą. W niektórych przypadkach Fundacja zapewnia wyłącznie warunki do treningu (szkolenie oraz opiekę w godzinach zajęć), w pozostałym zakresie opieka sprawowana jest przez samych rodziców i opiekunów prawnych, którzy zapewniają noclegi i wyżywienie we własnym zakresie. Głównym założeniem obozów sportowych jest kontynuacja treningów całorocznych, ich celem jest poprawienie kondycji dzieci i młodzieży uprawiających sport. Uczestnikami obozów są dzieci i młodzież będące członkami klubu sportowego prowadzonego przez Fundację, uprawiające sport w sekcjach prowadzonych w ramach całorocznej programowej działalności Fundacji. W celu pokrycia kosztów związanych z prowadzeniem zajęć, w tym wypłat wynagrodzeń dla osób odpowiedzialnych za przeprowadzanie treningów, kosztów wynajęcia obiektu od uczestników tych zajęć Fundacja pobiera/będzie pobierać opłatę. Obozy organizowane są wyłącznie w celu sportowym i edukacji sportowej. W planach zajęć przewiduje się co najmniej dwa treningi dziennie oraz zajęcia merytoryczne o charakterze teoretycznym, podczas których uczestnicy (dzieci i młodzież) zaznajamiani są z historią sportu, zasadami zdrowego odżywiania, prowadzenia zdrowego trybu życia itp. Obozy organizowane są w okresie zimowym - poza okresem ferii zimowych;

3\. organizacja sportowych obozów (wyjazdów) zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży połączona ze startami w zawodach organizowanych przez, bądź pod patronatem A. Fundacja organizując wskazany obóz sportowy wynajduje obiekty zapewniające odpowiednią infrastrukturę w pobliżu planowanego miejsca rozgrywania zawodów, pozwalającą na skorzystanie z kilkudniowego stacjonarnego pobytu, zapewniających w danej lokalizacji warunki do treningów oraz nocleg, wyżywienie oraz opiekę wychowawczą. Fundacja zapewnia jednocześnie następnie wsparcie dla zawodników w trakcie procedury rejestracyjnej oraz w toku startu w zawodach, weryfikacje dokumentów niezbędnych do startu, ect. Głównym założeniem powyższych obozów sportowych jest weryfikacja stanu wytrenowania zawodników w toku procedury konkurencyjnej w ramach organizowanych zawodów sportowych. Uczestnikami obozów są dzieci i młodzież będące członkami klubu sportowego prowadzonego przez Fundację. W celu pokrycia kosztów związanych z prowadzeniem zajęć, w tym wypłat wynagrodzeń dla osób odpowiedzialnych za przeprowadzanie treningów, kosztów wynajęcia obiektu od uczestników tych zajęć Fundacja pobiera/będzie pobierać opłatę. Obozy organizowane są wyłącznie w celu sportowym i edukacji sportowej;

4\. organizacja zawodów sportowych połączona z wniesieniem opłat wpisowych na imprezy sportowe dla zawodniczek i zawodników biorących udział w danej imprezie;

5\. organizacja obozów letnich i zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży w okresie wakacji oraz ferii zimowych. Fundacja organizując obóz sportowy wynajduje obiekty zapewniające odpowiednią infrastrukturę, pozwalającą na skorzystanie z kilku, bądź kilkunastodniowego stacjonarnego bądź niekiedy - w zależności od potrzeb uczestników - mobilnego pobytu (obozu wędrownego), zapewniających w danej lokalizacji warunki do treningów, nocleg oraz wyżywienie. Głównym założeniem obozów sportowych jest kontynuacja treningów, których celem jest poprawienie kondycji dzieci i młodzieży uprawiających sport. Uczestnikami obozów są dzieci i młodzież będące członkami klubu sportowego prowadzonego przez Fundację, uprawiające sport w sekcjach prowadzonych w ramach całorocznej programowej działalności Fundacji. W celu pokrycia kosztów związanych z prowadzeniem zajęć, w tym wypłat wynagrodzeń dla osób odpowiedzialnych za przeprowadzanie treningów, kosztów wynajęcia obiektu od uczestników tych zajęć Fundacja pobiera/będzie pobierać opłatę. Obozy organizowane są wyłącznie w celu sportowym i edukacji sportowej. W planach zajęć przewiduje się dwa treningi dziennie oraz zajęcia merytoryczne o charakterze teoretycznym, podczas których uczestnicy (dzieci i młodzież) zaznajamiani są z historią sportu, zasadami zdrowego odżywiania, prowadzenia zdrowego trybu życia itp. Obozy powyższe organizowane są w okresie ferii zimowych oraz wakacji;

6\. organizacja i realizacja zajęć w postaci półkolonii oraz obozów o profilu artystycznym w okresie wakacji. Fundacja planuje w czasie wakacji zorganizować wypoczynek dla dzieci i młodzieży (obóz i półkolonie) wraz z zajęciami w różnych formach. W ich trakcie będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc itp. Ww. wypoczynek będzie odpłatny dla uczestników. W przypadku półkolonii - dzieci uczestniczące w półkoloniach, przychodzą na zajęcia na kilka godzin dziennie. Mają zapewnioną opiekę wychowawców, opiekę medyczną, zorganizowane zajęcia kulturalno-sportowe, ubezpieczenie i otrzymują posiłek. Dzieci uczestniczące w półkoloniach to członkowie klubu sportowego prowadzonego przez Fundację, uczestnicy zajęć prowadzonych przez Fundację. Głównym celem półkolonii nie jest zysk, lecz wychowanie i opieka nad dziećmi. Półkolonie opłacane są przez rodziców/opiekunów dzieci poprzez wpłaty do Fundacji. W przypadku obozów o profilu artystycznym Fundacja wynajduje obiekty zapewniające odpowiednie warunki pozwalające na skorzystanie z kilku, bądź kilkunastodniowego stacjonarnego pobytu, zapewniających w danej lokalizacji warunki, nocleg oraz wyżywienie. Uczestnikami obozów będą dzieci i młodzież będące członkami klubu sportowego prowadzonego przez Fundację. W celu pokrycia kosztów związanych z prowadzeniem zajęć, w tym wypłat wynagrodzeń dla osób odpowiedzialnych za przeprowadzanie zajęć, kosztów wynajęcia obiektu od uczestników tych zajęć Fundacja pobiera/będzie pobierać opłatę. Obozy i półkolonie powyższe (zdarzenie przyszłe) organizowane będą w okresie ferii zimowych i wakacji szkolnych;

7\. organizacja sportowych obozów letnich i zimowych dla dzieci i dla młodzieży oraz dla rodziców dzieci i młodzieży w okresie ferii zimowych oraz wakacji. Taki rodzaj aktywności nie był do chwili obecnej przez Fundację prowadzony. Jeśli będą organizowane wyjazdy dzieci z rodzicami, przewidziany jest czynny udział rodziców w zajęciach sportowych, tj. udział w zajęciach rodziców nie będzie się sprowadzał wyłącznie do wypoczynku i rekreacji.

8\. sprzedaż dla członków klubu klubowej odzieży sportowej, oznaczonej logo klubu, służącej identyfikacji uczestników zajęć sportowych oraz odróżnieniu się od członków innych klubów i drużyn sportowych. Powyższa sprzedaż ma charakter poboczny, wartość sprzedaży nie będzie przekraczać kwoty 200 000 zł w ujęciu rocznym.

Odpłatność za treningi czy obozy sportowe oraz inne opisane powyżej aktywności oraz z tytułu sprzedaży odzieży klubowej odbywa się tylko i wyłącznie przelewem na rachunek bankowy Fundacji. Sposób płatności i numer rachunku bankowego jest przedstawiany w momencie wypełniania deklaracji uczestnictwa, względnie w dacie zapisania się na obóz, zajęcia, nabycia odzieży klubowej, etc. Podobnie w przypadku obozów sportowych, Fundacja pobiera/będzie pobierać opłatę mającą na celu pokrycie kosztów obozu. Zalicza się do nich wynagrodzenia trenerów, przejazdy, hotele, wynajęcie hal sportowych, boisk czy basenów oraz kosztów zapewnienia karnetów narciarskich, wynajęcia stoku narciarskiego dla potrzeb treningu.

Założeniem jest, iż odpłatność z tytułu szkolenia oraz obozów jest określona przez Fundację na poziomie pozwalającym na pokrycie kosztów funkcjonowania Fundacji. Istotne jest, iż Fundacja zakłada świadczenie usług (działalność statutowa odpłatna) na poziomie kosztów, tj. za odpłatność mającą pokryć koszty jej działalności (ewentualny zysk jest przeznaczany na działalność statutową). Charakter Fundacji wskazuje, iż jej działalność powinna mieć głównie wymiar „non-profit”, zaś ewentualne zyski powinny być przeznaczane na realizację celów statutowych. Oznacza to więc, iż Fundacja nie dąży do osiągania zysków, w szczególności w odniesieniu do prowadzonych usług szkolenia dzieci i młodzieży, zaś ewentualne zyski mają charakter „marginalny” i są dystrybuowane dla pokrycia kosztów realizacji celów statutowych. Fundacja dla realizacji działalności pozyskała przy tym 16 września 2022 roku wpis do rejestru organizatorów turystyki - numer wpisu do Rejestru: (\`(...)\`), Organ dokonujący wpisu do Rejestru: (…).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego**

Usługi świadczone przez Fundację są skierowane wyłącznie na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Usługi świadczone przez Fundację nie są działalnością marketingową lub reklamowo-promocyjną, nie stanowią również usług wstępu na imprezy sportowe, nie stanowią usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji.

Świadczenia Fundacji związane z organizowaniem zgrupowań narciarskich, z racji odległości pomiędzy miejscem siedziby fundacji oraz miejscem zamieszkania uczestników szkoleń, a lokalizacją stoków narciarskich ((…) Polski) pośrednio związane są z usługami odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym - Fundacja nie posiada własnych obiektów zakwaterowania (własne hotele, pensjonaty, ect.) dla zapewnienia jednak zakwaterowania uczestników zgrupowań wynajmuje od podmiotów trzecich miejsca zakwaterowania w celu zapewnienia możliwości szkolenia.

Ze względu na lokalizację siedziby Fundacji i miejsca zamieszkania kręgu adresatów usług Fundacji (…) oraz specyfikę działalności Fundacji, czyli działalność klubu narciarskiego, aby zapewnić możliwość treningów i udziału w zawodach w górach (na stokach narciarskich), Fundacja musi zapewnić uczestnikom nocleg, wyżywienie oraz opiekę. Fundacja pragnie zaznaczyć, iż nie prowadzi działalności hotelarskiej, ani gastronomicznej, więc w tym zakresie korzysta z usług innych podmiotów.

Dodatkowe usługi które Fundacja nabywa i których sama nie świadczy to usługi transportowe, obsługa wyciągów i tras narciarskich, najem pomieszczeń noclegowych oraz zapewnienie wyżywienia oraz miejsc do ćwiczeń. Fundacja zapewnia opiekę oraz instruktorów oraz sprzęt sportowy (w części) - tj. poza sprzętem osobistym do uprawiania narciarstwa który jest zapewniany we własnym zakresie przez uczestników.

Zgodnie z ustawą o systemie oświaty, Fundacja planuje dokonywać zgłoszeń do właściwego kuratora oświaty obozy oraz półkolonie, które są organizowane w okresach ustawowo wolnych od szkoły.

Ponadto w odpowiedzi na pytania:

6\. „czy organizacja i realizacja przez Państwa obozów sportowych zimowych (zgrupowań), sportowych obozów letnich i zimowych oraz półkolonii i obozów o profilu artystycznym polega na świadczeniu opieki nad dziećmi i młodzieżą? Jeżeli tak, prosimy wskazać:

a. Czy usługa ta będzie organizowana w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe?

b. Czy będą Państwo działać jako podmiot sprawujący opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat?

c. Czy wszystkie składowe opisanej usługi będą niezbędne do wykonania usługi podstawowej?”

wskazali Państwo:

ad. a - Fundacja planuje prowadzić działalność zgodnie z obowiązującymi przepisami.

ad. b - Fundacja nie planuje prowadzenia żłobka, ani klubiku dziecięcego w rozumieniu przepisów prawa;

ad. c - Fundacja nie do końca rozumie tak postawione pytanie. W ocenie bowiem Fundacji wszystkie składowe zapewnianej przez Fundację usługi są niezbędne dla wykonania usługi podstawowej w postaci przeprowadzenia zgrupowania. Tym niemniej obiektywnie można wyobrazić sobie świadczenie usługi przez Fundację np. bez zapewnienia dojazdu, albo z obowiązkiem wykupienia przez członków klubu własnych karnetów narciarskich, własnego pożywanie etc. Powyższe jednak nie będzie stanowiło realizacji takiej usługi, jak ta planowana do zapewnienia przez Fundację.

7\. „czy organizacja przez Państwa obozów sportowych zimowych (zgrupowań), sportowych obozów letnich i zimowych oraz półkolonii i obozów o profilu artystycznym będzie polegała na organizacji wypoczynku dla dzieci i młodzieży? Jeśli tak, prosimy wskazać:

a. Czy będzie to wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży?

b. W jakiej formie będzie organizowany ten wypoczynek?

c. Czy będą Państwo świadczyć opisaną usługę jako organizator wypoczynku dla dzieci i młodzieży?

d. Czy usługa organizacji wypoczynku będzie świadczona zgodnie z przepisami ustawy o systemie oświaty?

e. Czy usługa organizacji wypoczynku będzie trwać nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w okresie ferii zimowych i wakacji szkolnych?

f. Czy organizowany przez Państwa wypoczynek nie będzie stanowił imprezy turystycznej, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych?”

odpowiedzieli Państwo:

W ramach działalności klubu sportowego Fundacja organizuje dzieciom oraz osobom dorosłym aktywny wypoczynek. Fundacja organizuje obozy sportowe, których program ułożony jest pod kątem dyscypliny wiodącej w klubie czyli narciarstwu. Jeśli usługa będzie trwać dłużej niż 2 dni w okresie ferii zimowych lub wakacji Fundacja planuje świadczyć ją zgodnie z przepisami o systemie oświaty.

Według wiedzy Fundacji każda forma organizacji obozów i wyjazdów podlega ustawie o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych, w związku z tym Fundacja posiada niezbędne zabezpieczenia potrzebne do prowadzenia tego rodzaju działalności, takie jak gwarancja turystyczna.

8\. „Czy elementem usługi organizacji i realizacji przez Państwa obozów sportowych zimowych (zgrupowań), sportowych obozów letnich i zimowych oraz półkolonii i obozów o profilu artystycznym będzie także świadczona przez Państwa usługa opieki? Jeżeli tak, prosimy wskazać:

a. Czy usługa ta będzie organizowana w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe?

b. Czy będą Państwo działać jako podmiot sprawujący opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat?”

wskazali Państwo:

ad. a - tak jak zostało to wskazane powyżej oraz we wniosku o interpretację, Fundacja planuje świadczyć usługi zgodnie z obowiązującymi przepisami.

ad. b - Fundacja nie prowadzi żłobka, ani klubiku dziecięcego w rozumieniu ustawy. W konsekwencji oferta Fundacji nie jest skierowana do dzieci do 3 lat.

### Pytania

1\. Czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym świadczone przez Fundację usługi w postaci treningów ogólnorozwojowych dla osób z różnych grup wiekowych (dzieci, młodzieży oraz dorosłych) - przygotowujących do uprawiania sportu (narciarstwa zjazdowego, narciarstwa biegowego, żeglarstwa, kolarstwa, rolkarstwa i wrotkarstwa, biegania oraz jogi) i podnoszących szeroko rozumiane umiejętności sportowe (sportowe zajęcia ogólnorozwojowe), jak również organizowaniu zajęć narciarskich stacjonarnych na sztucznym śniegu, igielicie oraz na obiektach zamkniętych, zajęć na akwenach, organizowania szkoleń z jazdy na rolkach oraz rowerach powiązanych z nabywaniem koniecznych umiejętności sportowych: technicznych, motorycznych oraz mentalnych podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT? (pytanie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego)

2\. Czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym świadczone przez Fundację usługi organizacji i realizacji obozów sportowych zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży (członków klubu sportowego) oraz obozów połączonych z uczestnictwem w zawodach sportowych organizowanych przez/pod patronatem A podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT? Obozy organizowane w okresie poza feryjnym oraz w czasie ferii zimowych na terenie Polski oraz za granicą? (pytanie dotyczy zaistniałego stanu faktycznego)

3\. Czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym organizacja zawodów sportowych połączona z wniesieniem opłat wpisowych na imprezy sportowe dla zawodniczek i zawodników biorących udział w danej imprezie podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT? (pytanie dotyczy przyszłego stanu faktycznego)

4\. Czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym (zdarzenie przyszłe) organizacja sportowych obozów letnich i zimowych dla dzieci i dla młodzieży oraz dla rodziców dzieci i młodzieży w okresie ferii zimowych oraz wakacji (członków klubu sportowego) podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT? Obozy organizowane w okresie poza feryjnym oraz w czasie ferii zimowych oraz wakacji na terenie polski oraz za granicą? (pytanie dotyczy przyszłego stanu faktycznego)

5\. Czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym (zdarzenie przyszłe) organizacja i realizacja zajęć w postaci półkolonii oraz obozów o profilu artystycznym w okresie wakacji dla dzieci i młodzieży (obóz i półkolonie) wraz z zajęciami w różnych formach w toku których będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc itp., ww. wypoczynek będzie odpłatny dla uczestników, są zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług? (pytanie dotyczy przyszłego stanu faktycznego)

6\. Czy prawidłowe jest Państwa stanowisko, zgodnie z którym sprzedaż dla członków klubu oraz osób trzecich klubowej odzieży sportowej, oznaczonej logo klubu, służącej identyfikacji uczestników zajęć sportowych oraz odróżnieniu się od członków innych klubów i drużyn sportowych oraz inne usługi i czynności wykonywane przez Fundację nie będą podlegały opodatkowaniu VAT, wyłącznie jeśli wartość takiej sprzedaży nie będzie przekraczać kwoty 200 000 zł w ujęciu rocznym - zwolnienie na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT? (pytanie dotyczy przyszłego stanu faktycznego)

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. zagadnienia 1 (zajęcia sportowe)

Według Państwa prawidłowe jest prezentowane przez Państwa stanowisko, zgodnie z którym świadczone przez Państwa usługi organizacji i realizacji zajęć sportowych podlegają zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Zgodnie z powołanym powyżej art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem, że:

1\. są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

2\. świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

3\. są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym - z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo- promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a,22-24, 26, 28,29, 31,32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, wyłącznie jeżeli:

1\. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31,32 i 33 lit. a lub

2\. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 18 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Natomiast na mocy art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dyrektywa 112) państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Jak zatem wynika z powyższego, zwolnienie zależne jest od spełnienia przesłanek podmiotowych i przedmiotowych. Fundacja powyższe przesłanki spełnia.

Mając na uwadze powołane przepisy należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym także w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ukształtował się pogląd, zgodnie z którym przepis art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT w związku z art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 112 należy tak interpretować, że zwolnieniem od podatku określonym w tej normie objęte są nie tylko usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku.

Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 marca 2014 r. (I FSK 584/14), z art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 112 wynika, że zwolnienie w nim opisane ma charakter bezwarunkowy w sensie materialnym. Oznacza to, że Państwa Członkowskie nie mogą drogą regulacji krajowych odstąpić od udzielenia tego zwolnienia albo je ograniczyć. Przepis ten zawarty jest w rozdziale 2 dyrektywy 112 zatytułowanym „zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”. Mają zatem na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności w interesie publicznym (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie C-357/07 TNT Post UK, Zb. Orz. s. 1‑3025, pkt 32). Jednakże zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie publicznym, lecz jedynie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób.

Naczelny Sąd Administracyjny zauważył, że Trybunał Sprawiedliwości wielokrotnie podkreślał, że terminologia używana do określenia zwolnień od podatku od towarów i usług powinna być interpretowana w sposób ścisły, ponieważ zwolnienia te stanowią odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika.

Jednakże owa zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminologia stosowana przy określeniu zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 112 powinna być interpretowana w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 18 listopada 2004 r. w sprawie C-284/03 Temco Europę, Zb. Orz. s. I-11237, pkt 17, wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College, Zb. Orz. s. 1-4793, pkt 16, a także wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, Zb. Orz. s. 1‑7821, pkt 17.

Ponadto zwolnienia te powinny być stosowane jednolicie we wszystkich Państwach Członkowskich. Stąd też wykładnia przepisów prawa krajowego powinna uwzględniać treść unijnych unormowań oraz musi być zbieżna we wszystkich krajach Unii Europejskiej.

W rezultacie powyższego, przy zastosowaniu pro unijnej wykładni przepisu, należy stwierdzić, że Fundacja spełnia kryterium podmiotowe albowiem działalność Fundacji nie jest i nie będzie nastawiona na zysk. Fundacja swoją działalność adresuje wobec osób uprawiających sport. Głównym celem działalności Fundacji nie jest osiąganie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie powyższych usług w stosunku do podatników niekorzystających ze zwolnienia.

W Państwa ocenie, działalność Fundacji realizuje również kryteria przedmiotowe. Otóż, jak wskazano w stanie faktycznym i opisie zdarzenia przyszłego, Fundacja prowadzi i dalej zamierza prowadzić działalność ukierunkowaną na realizację celów statutowych (promocja sportu, szkolenie dzieci i młodzieży i dorosłych). Nie ulega wątpliwości, że organizacja i realizacja szkolenia dzieci i młodzieży przez Fundację stanowią usługi konieczne do organizowania i uprawiania sportu, których odbiorcą jest osoba uprawiająca sport. Usługi Fundacji są konieczne dla właściwego uprawiania (organizowania) narciarstwa zjazdowego, narciarstwa biegowego, żeglarstwa, kolarstwa, rolkarstwa i wrotkarstwa, biegania oraz jogi, prowadzą bowiem do nauki i wykształcenia wiedzy/umiejętności u przyszłych (potencjalnych) zawodników (amatorów lub profesjonalistów). Odbiorcami tych usług bezpośrednio są osoby uprawiające sport, czyli podopieczni Fundacji.

Jednocześnie, nie są to usługi wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT (gdyż są to usługi szkoleniowe, a nie np. reklamowe czy wynajem obiektów sportowych). Oznacza to więc, iż usługi Fundacji spełniają warunki przedmiotowe do objęcia ich zwolnieniem z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Stanowisko to zresztą jest zgodne z aktualną praktyką organów podatkowych. Powyższa konkluzja jest zgodna z praktyką organów podatkowych. Tytułem przykładu, w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 maja 2015 r., sygn. IBPP2/4512-92/15/WN, potwierdzono prawo do stosowania zwolnienia z VAT przez fundację prowadzącą zajęcia sportowe na rzecz dzieci (na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT). Na marginesie Fundacja podkreśla, iż stosowanie zwolnienia z VAT dla opisanych powyżej usług będzie również zgodne z regulacjami prawa unijnego oraz intencją ustawodawcy unijnego odnośnie wprowadzenia obligatoryjnych zwolnień dla usług świadczonych w interesie publicznym. Jednym z takich zwolnień jest zwolnienie z VAT usług związanych ze sportem realizowanych przez podmioty o profilu „non-profit”. Skoro Fundacja jest takim podmiotem i niewątpliwe świadczy usługi związane ze sportem, to powinna być uprawniona do stosowania zwolnienia z VAT (również na gruncie prawa unijnego). Dodatkowo w przypadku zajęć sportowych realizowanych przez Fundację zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT jest uzasadnione następującymi okolicznościami:

\- świadczona usługa jest ściśle związana ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 21 lutego 2013 r., w sprawie C-18/12 stwierdził: „W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu”. Podobnie Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 marca 2014 r., sygn. akt I FSK 585/13 stwierdził, że „Interpretacja tego przepisu, ograniczająca zakres stosowania zwolnienia, jakie on przewiduje, do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem”. Wskazuje to, że nie ma szczególnych wymagań dotyczących uznania usługi za związaną ze sportem lub wychowaniem fizycznym. W szczególności nie musi to być usługa świadczona na rzecz osób na określonym poziomie ani nie ma żadnych wskazań co do sposobu organizacji i realizacji aktywności podlegającej zwolnieniu;

*   celem statutowym fundacji jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu;
*   zajęcia sportowe stanowią sam rdzeń aktywności fizycznej, zatem ich organizacja jest konieczna do uprawiania sportu (spełnienie przesłanki art. 43 ust. 1 pkt 32 lit. a) ustawy o VAT);
*   organizacja zajęć sportowych nie jest działalnością wykluczoną ze zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT, gdyż nie można jej zakwalifikować jako usług związanych z:

a. działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną,

b. wstępu na imprezy sportowe,

c. usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji,

d. usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym,

e. usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością,

f. odnosząc się do art. 43 ust. 18 ustawy o VAT trzeba wskazać, że w przypadku organizacji non profit, a takim podmiotem jest Fundacja, nie można mówić o zyskach. Wystąpienie nadwyżki powoduje konieczność wykorzystania tych środków na działalność statutową, tj. kontynuowanie czy doskonalenie świadczonych usług w zakresie organizacji aktywności fizycznej.

Analogiczne stanowisko w zakresie zwolnienia z podatku VAT usług organizacji i realizacji zajęć sportowych prezentowały organy podatkowe, m.in. w interpretacjach:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 września 2017 r. sygn. 0111-KDIB3- 2.4012.402.2017.2.SR,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 8 listopada 2016 r. sygn. 2461-IBPP3.4512.536.2016.1.MN.

Bardzo pomocna dla ustalenia skutków podatkowych zdarzeń stanowiących przedmiot niniejszego wniosku może być również interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 czerwca 2011 r., ILPP2/443-545/11-3/AK, przedstawiająca odpowiedzi na zapytania dotyczącego całego „wachlarza” sytuacji, w których uczestniczy klub sportowy. I tak, zgodnie z powyższą interpretacją, ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 w związku z art. 43 ust. 18 ustawy VAT może korzystać klub w następujących przypadkach:

*   transfer zawodników,
*   organizacja obozów sportowych,
*   organizacja imprez sportowych,
*   świadczenie usług transportowych własnych zawodników,
*   szkolenie zawodników,
*   organizacja zawodów (z wyłączeniem przychodów uzyskanych ze sprzedaży biletów),
*   prowadzenie szkoleń trenerskich.

Przenosząc powołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że skoro usługi w zakresie organizacji i realizacji zajęć sportowych mają ścisły związek z uprawianiem sportu i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport przez Fundację, której - jak wskazano - główna działalność nie ma charakteru zarobkowego, nie jest nastawiona na osiąganie zysku, to usługi te korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o podatku od towarów i usług, przy uwzględnieniu ust. 18 tego artykułu.

Ad. zagadnienia 2 (obozy sportowe dla członków klubu)

Według Państwa prawidłowe jest stanowisko, zgodnie którym świadczone przez Fundację usługi:

1\. organizacji i realizacji obozów sportowych podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT;

2\. organizacji sportowych obozów (wyjazdów) zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży połączona ze startami w zawodach organizowanych przez, bądź pod patronatem A podlega zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy o VAT.

Odnosząc się do organizacji obozów sportowych należy wskazać, że uwagi przywołane w stanowisku w przedmiocie pytania nr 1) wniosku, mają również zastosowanie do organizacji i realizacji wyjazdów sportowych i uznania ich za działalność podlegającą zwolnieniu z podatku VAT. Trzeba przy tym zdecydowanie podkreślić, że to świadczenie usług o charakterze sportowym ma charakter podstawowy - organizacja zajęć i obozów sportowych nie jest jedynie dodatkiem, a kluczowym i konstytutywnym elementem każdego obozu sportowego.

Dodatkowo możliwość zwolnienia takiej usługi z podatku VAT potwierdzają interpretacje podatkowe wydane przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 28 października 2014 r. sygn. ITPP1/443-943/14/BS,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 1 marca 2013 r. sygn. IPTPP1/443-953/12-5/IG.

Oznacza to, że również w przypadku organizacji wyjazdów sportowych dla dzieci usługa ta będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy VAT.

Analogicznie przy tym sytuacja będzie wyglądała w przypadku organizacji sportowych obozów (wyjazdów) zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży połączona ze startami w zawodach organizowanych przez, bądź pod patronatem A.

Ad. zagadnienia nr 3 (co do organizacji zawodów)

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 17 czerwca 2021 roku - I FSK 1341/20 stwierdził, że opłaty wpisowe dla sportowców w turniejach są zwolnione od podatku od towarów i usług - są one związane z działalnością sportową, a udział w zawodach jest zwieńczeniem procesu treningowego. Inaczej należy natomiast rozpatrywać sytuację obserwatorów biernych - widzów, których nie dotyczy zwolnienie, cyt.: „Trudno o ściślej związaną ze sportem i wychowaniem fizycznym czynność niż współzawodnictwo w meczu piłki nożnej w ramach turnieju. Opłata wpisowa pobierana jest w takim przypadku w związku z działalnością stricte sportową. Niewątpliwie zawody sportowe stanowią zwieńczenie długotrwałego procesu treningowego, a samo uczestniczenie w zawodach sportowych jest aktywnością sportową. Opłata wpisowa umożliwia zatem osobom, które ją uiszczają, wzięcie udziału w zawodach, to jest wykonywanie aktywności fizycznej według określonych w danej dziedzinie sportowej zasad w celu wygrania rywalizacji z innymi zawodnikami”.

Oznacza to, że również w przypadku organizacji zawodów sportowych i pobierania od zawodników wpisowego, usługa ta będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy VAT.

Ad. zagadnienia nr 4 (co do obozów dla dzieci młodzieży oraz dorosłych - rodzinnych)

Organizacja obozów sportowych połączonych z zakwaterowaniem uczestników zajęć i ich rodzin mają charakter usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, gdy członkowie rodzin uczestników ww. obozów sportowych faktycznie w trakcie pobytu uprawiają sport, uczestniczą w wychowaniu fizycznym i wykazują aktywność sportową, przy czym ta aktywność nie sprowadza się do wypoczynku i rekreacji.

Z tego też względu i w świetle przywołanych powyżej poglądów oraz orzecznictwa, również ww. usługa ta będzie podlegała zwolnieniu z podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy VAT.

Ad. zagadnienia nr 5 (obozów o profilu artystycznym oraz półkolonii)

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

a. w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe (Dz. U. z 2019 r. poz. 1148, z późn. zm.),

b. przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy o VAT, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22‑24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1\. nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31,32 i 33 lit. a lub

2\. ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle powyższego uregulowania należy stwierdzić, że jeżeli świadczone usługi będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy - Prawo oświatowe, to usługi opieki będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów istotne jest przy tym spełnienie zawartych w tych przepisach warunków. Zwrócić należy uwagę, że powyższe uregulowania odsyłają bezpośrednio do przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2020 r. poz. 1327 z późn. zm.), ilekroć w art. 92b-92t i art. 96a jest mowa o wypoczynku, należy przez to rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku.

Stosownie do art. 92c ust. 1 ustawy o systemie oświaty, organizatorami wypoczynku mogą być:

1\. szkoły i placówki;

2\. przedsiębiorcy wpisani do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 548 oraz z 2020 r. poz. 568);

3\. osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, inne niż wymienione w pkt 1 i 2, organizujące wypoczynek w celu: niezarobkowym albo zarobkowym, jeżeli organizowany wypoczynek nie stanowi imprezy turystycznej, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych.

Ww. ustawa nie określa żadnych szczególnych wymagań co do formy prawnej, ani też warunków organizacyjno-finansowych, które powinien spełnić organizator. Ustala się jedynie wymagania dotyczące samych form wypoczynku: obowiązkiem organizatorów jest zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej, a także zatrudnienie odpowiednio przygotowanej kadry pedagogicznej.

W myśl art. 92d ust. 1 ustawy o systemie oświaty, organizator wypoczynku jest obowiązany zgłosić kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę lub miejsce zamieszkania organizatora wypoczynku zamiar zorganizowania wypoczynku, z zastrzeżeniem art. 92e ust. 1.

Fundacja chce w czasie wakacji zorganizować wypoczynek dla dzieci i młodzieży (obozy artystyczne i półkolonie) wraz z zajęciami w różnych formach. Będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc itp. Ww. wypoczynek będzie odpłatny dla uczestników.

Skoro zatem Fundacja spełnia wymagania przewidziane wymagania przewidziane w ustawie o systemie oświaty dla bycia rozpoznanym jako organizator wypoczynku, to świadczone przez Fundację usługi polegające na organizacji obozów i półkolonii dla dzieci i młodzieży korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

Ponadto z treści powyższego przepisu wynika także, że zakresem określonego w nim zwolnienia jest objęta nie tylko opieka nad dziećmi i młodzieżą, ale również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych - pod warunkiem jednak, że są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej i ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Fundację, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności, w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia. W ramach organizacji obozów i półkolonii będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc.

Zatem z powyższego wynika, że wymienione przez Fundację zajęcia wchodzą w skład organizowanych przez nią obozów i półkolonii. W związku w powyższym stwierdzić należy, że zajęcia te będą ściśle związane z usługą organizacji obozów i półkolonii.

Ponadto wskazują Państwo, że z tytułu organizacji obozów i półkolonii sporadycznie mogą Państwo osiągnąć zysk, który jednak w całości przeznaczają na cele statutowe.

Ad. zagadnienia nr 6 (sposobu obliczania wartości sprzedaży)

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy o VAT zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się przy tym kwoty podatku.

W myśl jednak art. 113 ust. 2 ustawy o VAT do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W przypadku zatem w którym sprzedaż przez Fundację odzieży sportowej oznaczonej logo klubu, służącej identyfikacji uczestników zajęć sportowych oraz odróżnieniu się od członków innych klubów i drużyn sportowych oraz inne usługi i czynności wykonywane przez Fundację oraz inne czynności które mogłyby podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT - w przypadku gdy wartość takiej sprzedaży nie będzie przekraczać kwoty 200 000 zł w ujęciu rocznym - nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie zwolnienia od podatku VAT:

*   usług polegających na organizacji i realizacji zajęć w postaci obozów o profilu artystycznym w okresie wakacji dla dzieci i młodzieży wraz z zajęciami w różnych formach w toku których będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc – jest nieprawidłowe;
*   usług w postaci treningów ogólnorozwojowych, zajęć narciarskich stacjonarnych na sztucznym śniegu, igielicie oraz na obiektach zamkniętych, zajęć na akwenach, szkoleń z jazdy na rolkach oraz rowerach – jest prawidłowe;
*   świadczonych usług polegających na organizacji i realizacji sportowych obozów zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży (członków klubu sportowego) oraz obozów połączonych z uczestnictwem w zawodach sportowych organizowanych przez/pod patronatem A. – jest prawidłowe;
*   organizacji zawodów sportowych połączonych z wniesieniem opłat wpisowych na imprezy sportowe dla zawodniczek i zawodników biorących udział w danej imprezie oraz organizacji sportowych obozów letnich i zimowych dla dzieci i dla młodzieży oraz dla rodziców dzieci i młodzieży w okresie ferii zimowych oraz wakacji (członków klubu sportowego) – jest prawidłowe;
*   usług polegających na organizacji i realizacji zajęć w postaci półkolonii w okresie wakacji dla dzieci i młodzieży wraz z zajęciami w różnych formach w toku których będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc – jest prawidłowe;
*   sprzedaży dla członków klubu oraz osób trzecich klubowej odzieży sportowej, oznaczonej logo klubu – jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Podkreślenia wymaga, że na gruncie podatku od towarów i usług dana czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów i tym samym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

a) w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, w przepisach o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe (Dz.U. z 2020 r. poz. 910 i 1378 oraz z 2021 r. poz. 4),

b) przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

c) są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

\- z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Zgodnie z art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 18 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 31, 32 i 33 lit. a, stosuje się, pod warunkiem że podmioty wykonujące czynności, o których mowa w tych przepisach, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia są one przeznaczane w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Jednocześnie zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (t. j. Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą:

Państwa członkowskie zwalniają świadczenie niektórych usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym, przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy stwierdzić należy, że ze zwolnienia od podatku na mocy wymienionych przepisów mogą korzystać usługi ściśle związane ze sportem świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, jeżeli są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu, świadczący te usługi nie jest nastawiony na osiąganie zysków oraz usługi świadczone są na rzecz osób uprawiających sport. Przy czym z niniejszego zwolnienia wyłączone są usługi związane z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usługi odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usługi odpłatnego zakwaterowania związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usługi wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością. Ponadto, powyższe zwolnienie ma zastosowanie w sytuacji, gdy podmiot wykonujący ww. czynności nie osiąga w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a jeśli je osiąga – są one w całości przeznaczane na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.

Niespełnienie chociażby jednej z wymienionych przesłanek (podmiotowej lub przedmiotowej) powoduje, że świadczenie usług nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie omawianej regulacji. Przepisy ustawy nie zawierają jednak definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

W pewnym zakresie do kwestii tej odniósł się TSUE w wyroku z 16 października 2008 r. w sprawie C-253/07 Canterbury Hockey Club, Canterbury Ladies Hockey Club przeciwko The Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs, w którym to wyjaśnił, że świadczenie usług ściśle związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym

„Może być zwolnione tylko wtedy, gdy są one konieczne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu, tj. uprawiania sportu lub wychowania fizycznego” (pkt 22).

Ponadto TSUE podkreślił, że:

„Zwolnienie transakcji należy zatem ustalić w szczególności w zależności od charakteru świadczonych usług oraz ich związku ze sportem lub wychowaniem fizycznym” (pkt 23).

Natomiast w wyroku z 21 lutego 2013 r. w sprawie C-18/12, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wskazał, że:

„W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu”.

Z wyroku tego wynika również, że art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany bądź w celu uczestniczenia w zawodach sportowych, o ile jednak podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki.

Celem powołanego przepisu Dyrektywy 2006/112/WE Rady jest wspieranie niektórych rodzajów działalności interesu publicznego, czyli usług mających ścisły związek z uprawianiem sportu lub z wychowaniem fizycznym, które są świadczone przez organizacje nienastawione na osiąganie zysku na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym. Przepis ten ma zatem na celu wspieranie podejmowania takiej aktywności przez szerokie warstwy społeczeństwa. Interpretacja tego przepisu ograniczająca zakres stosowania zwolnienia, jakie on przewiduje, do aktywności sportowej podejmowanej w sposób zorganizowany, systematyczny lub mający na celu udział w zawodach sportowych, byłaby sprzeczna z rzeczonym celem.

W konstatacji Trybunał stwierdził, że:

„Art. 132 ust. 1 lit. m) Dyrektywy 2006/112/WE Rady należy interpretować w ten sposób, iż niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa może być uznana za uprawianie sportu w rozumieniu tego przepisu”.

Zauważyć należy, że zwolnienie usług związanych ściśle ze sportem doznaje pewnego ograniczenia ze względu na status usługodawcy, a mianowicie, jak wynika z cyt. wyżej przepisu, ze zwolnienia może korzystać podmiot będący klubem sportowym, związkiem sportowym lub związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Zarówno ustawa, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji klubu sportowego, związku sportowego, związku stowarzyszeń i innych osób prawnych.

Działalność klubów sportowych i związków sportowych regulują przepisy ustawy z dnia 25 czerwca 2010 r. o sporcie (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1599 ze zm.).

Stosownie do art. 3 ust. 1 i 2 tej ustawy:

1) Działalność sportowa jest prowadzona w szczególności w formie klubu sportowego.

2) Klub sportowy działa jako osoba prawna.

W świetle art. 6 ust. 1 i 2 ustawy:

1) Kluby sportowe, w liczbie co najmniej 3, mogą tworzyć związki sportowe.

2) Związek sportowy działa w formie stowarzyszenia lub związku stowarzyszeń.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 ust. 1 i 2 tej ustawy:

1) Sportem są wszelkie formy aktywności fizycznej, które przez uczestnictwo doraźne lub zorganizowane wpływają na wypracowanie lub poprawienie kondycji fizycznej i psychicznej, rozwój stosunków społecznych lub osiągnięcie wyników sportowych na wszelkich poziomach.

2) Sport wraz z wychowaniem fizycznym i rehabilitacją ruchową składają się na kulturę fizyczną.

Z kolei, zgodnie z art. 2 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 7 kwietnia 1989 r. – Prawo o stowarzyszeniach (Dz. U. z 2020 r. poz. 2261):

1) Stowarzyszenie jest dobrowolnym, samorządnym, trwałym zrzeszeniem o celach niezarobkowych.

2) Stowarzyszenie samodzielnie określa swoje cele, programy działania i struktury organizacyjne oraz uchwala akty wewnętrzne dotyczące jego działalności.

Na podstawie art. 34 ustawy Prawo o stowarzyszeniach:

Stowarzyszenie może prowadzić działalność gospodarczą, według ogólnych zasad określonych w odrębnych przepisach. Dochód z działalności gospodarczej stowarzyszenia służy realizacji celów statutowych i nie może być przeznaczony do podziału między jego członków.

Z analizy powołanych wyżej przepisów prawa wynika, że podatnik, aby móc skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT, powinien spełnić przesłanki zarówno o charakterze przedmiotowym, jak i podmiotowym. Przy czym, przesłanka o charakterze podmiotowym jest spełniona wówczas, gdy świadczącym usługę jest podmiot spełniający określone warunki - musi to być klub sportowy, związek sportowy lub związek stowarzyszeń i innych osób prawnych, którego celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Jak wynika z opisu sprawy, celem Fundacji jest: aktywne promowanie, wspieranie i upowszechnianie kultury fizycznej i sportu, kreowanie i popularyzowanie postaw i zachowań społecznych w oparciu o wartości niesione przez kulturę fizyczną i sport, rozwijanie i promowanie powszechnej kultury fizycznej, sportu w środowisku osób niepełnosprawnych, prowadzenie zajęć ogólnorozwojowych, organizowanie zawodów sportowych oraz organizowanie udziału w zawodach sportowych.

Najważniejszymi elementami działalności Fundacji mającymi na celu realizację jej statutowych zadań jest:

1\. organizacja i realizacja całorocznych zajęć sportowych - w postaci treningów ogólnorozwojowych dla osób z różnych grup wiekowych i podnoszących szeroko rozumiane umiejętności sportowe, jak również organizowaniu zajęć narciarskich stacjonarnych na naturalnym i sztucznym śniegu, igielicie oraz na obiektach zamkniętych, zajęć na akwenach, organizowania szkoleń z jazdy na rolkach oraz rowerach powiązanych z nabywaniem koniecznych umiejętności sportowych. Fundacja wykorzystuje publiczne lub prywatne obiekty sportowe (m.in. na podstawie umów najmu), zatrudnia trenerów oraz nabywa lub wypożycza sprzęt sportowy.

2\. organizacja sportowych obozów zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży. organizacja sportowych obozów zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży. Fundacja organizując obóz sportowy wynajduje obiekty zapewniające odpowiednią infrastrukturę, pozwalającą na skorzystanie z kilku, bądź kilkunastodniowego stacjonarnego pobytu, zapewniających w danej lokalizacji warunki do treningów oraz nocleg, wyżywienie oraz opiekę wychowawczą. W niektórych przypadkach Fundacja zapewnia wyłącznie warunki do treningu w pozostałym zakresie opieka sprawowana jest przez samych rodziców i opiekunów prawnych, którzy zapewniają noclegi i wyżywienie we własnym zakresie. Uczestnikami obozów są dzieci i młodzież będące członkami klubu sportowego prowadzonego przez Fundację, uprawiające sport w sekcjach prowadzonych w ramach całorocznej programowej działalności Fundacji. Obozy organizowane są wyłącznie w celu sportowym i edukacji sportowej. Obozy organizowane są w okresie zimowym - poza okresem ferii zimowych;

3\. organizacja sportowych obozów (wyjazdów) zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży połączona ze startami w zawodach. Fundacja organizując wskazany obóz sportowy wynajduje obiekty zapewniające odpowiednią infrastrukturę w pobliżu planowanego miejsca rozgrywania zawodów, pozwalającą na skorzystanie z kilkudniowego stacjonarnego pobytu, zapewniających w danej lokalizacji warunki do treningów oraz nocleg, wyżywienie oraz opiekę wychowawczą. Uczestnikami obozów są dzieci i młodzież będące członkami klubu sportowego prowadzonego przez Fundację. Obozy organizowane są wyłącznie w celu sportowym i edukacji sportowej;

4\. organizacja zawodów sportowych połączona z wniesieniem opłat wpisowych na imprezy sportowe dla zawodniczek i zawodników biorących udział w danej imprezie;

5\. organizacja obozów letnich i zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży w okresie wakacji oraz ferii zimowych. Fundacja organizując obóz sportowy wynajduje obiekty zapewniające odpowiednią infrastrukturę, pozwalającą na skorzystanie z kilku, bądź kilkunastodniowego stacjonarnego bądź niekiedy - w zależności od potrzeb uczestników - mobilnego pobytu (obozu wędrownego), zapewniających w danej lokalizacji warunki do treningów, nocleg oraz wyżywienie. Głównym założeniem obozów sportowych jest kontynuacja treningów, których celem jest poprawienie kondycji dzieci i młodzieży uprawiających sport. Uczestnikami obozów są dzieci i młodzież będące członkami klubu sportowego prowadzonego przez Fundację. Obozy powyższe organizowane są w okresie ferii zimowych oraz wakacji;

6\. organizacja i realizacja zajęć w postaci półkolonii oraz obozów o profilu artystycznym w okresie wakacji. Fundacja planuje w czasie wakacji zorganizować wypoczynek dla dzieci i młodzieży (obóz i półkolonie) wraz z zajęciami w różnych formach. W ich trakcie będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc itp. Ww. wypoczynek będzie odpłatny dla uczestników. Głównym celem półkolonii nie jest zysk, lecz wychowanie i opieka nad dziećmi. Półkolonie opłacane są przez rodziców/opiekunów dzieci poprzez wpłaty do Fundacji. W przypadku obozów o profilu artystycznym Fundacja wynajduje obiekty zapewniające odpowiednie warunki pozwalające na skorzystanie z kilku, bądź kilkunastodniowego stacjonarnego pobytu, zapewniających w danej lokalizacji warunki, nocleg oraz wyżywienie. Uczestnikami obozów będą dzieci i młodzież będące członkami klubu sportowego prowadzonego przez Fundację. Obozy i półkolonie powyższe organizowane będą w okresie ferii zimowych i wakacji szkolnych;

7\. organizacja sportowych obozów letnich i zimowych dla dzieci i dla młodzieży oraz dla rodziców dzieci i młodzieży w okresie ferii zimowych oraz wakacji. Jeśli będą organizowane wyjazdy dzieci z rodzicami, przewidziany jest czynny udział rodziców w zajęciach sportowych, tj. udział w zajęciach rodziców nie będzie się sprowadzał wyłącznie do wypoczynku i rekreacji.

8\. sprzedaż dla członków klubu klubowej odzieży sportowej, oznaczonej logo klubu, służącej identyfikacji uczestników zajęć sportowych oraz odróżnieniu się od członków innych klubów i drużyn sportowych. Powyższa sprzedaż ma charakter poboczny, wartość sprzedaży nie będzie przekraczać kwoty 200 000 zł w ujęciu rocznym.

Fundacja pobiera/będzie pobierać opłatę mającą na celu pokrycie kosztów obozu. Zalicza się do nich wynagrodzenia trenerów, przejazdy, hotele, wynajęcie hal sportowych, boisk czy basenów oraz kosztów zapewnienia karnetów narciarskich, wynajęcia stoku narciarskiego dla potrzeb treningu. Założeniem jest, iż odpłatność z tytułu szkolenia oraz obozów jest określona przez Fundację na poziomie pozwalającym na pokrycie kosztów funkcjonowania Fundacji. Istotne jest, iż Fundacja zakłada świadczenie usług (działalność statutowa odpłatna) na poziomie kosztów, tj. za odpłatność mającą pokryć koszty jej działalności (ewentualny zysk jest przeznaczany na działalność statutową).

W pierwszej kolejności Państwa wątpliwości sprowadzają się do kwestii zastosowania do świadczonych usług objętych pytaniami od 1 do 4 zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy, który implementuje do krajowego porządku prawnego przepis art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy należy interpretować tak, że zwolnieniem od podatku VAT określonym w tej normie objęte są nie tylko usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku.

Jak wskazano we wniosku, celem Fundacji jest: aktywne promowanie, wspieranie i upowszechnianie kultury fizycznej i sportu, kreowanie i popularyzowanie postaw i zachowań społecznych w oparciu o wartości niesione przez kulturę fizyczną i sport, wspieranie i organizacja działań w zakresie szeroko rozumianej edukacji kultury i sztuki rozwijanie i promowanie powszechnej kultury fizycznej. Fundacja nie dąży do osiągania zysków.

Wypełniają zatem Państwo warunki (są Państwo podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy oraz art. 132 ust. 1 lit. m Dyrektywy i realizują określone w tych przepisach cele statutowe) wskazane w analizowanych przepisach dotyczących zwolnienia od podatku VAT.

W następnej kolejności należy przeanalizować, czy spełnione są pozostałe warunki umożliwiające zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Przesłanka o charakterze przedmiotowym odnosi się do charakterystyki usług świadczonych przez podmioty wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy – są to usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym, konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym.

W analizowanej sprawie należy podkreślić, że zgodnie z brzmieniem ustawy, zwolnieniu podlegają usługi „ściśle” związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym. Przepisy ustawy nie zawierają definicji „ścisłego” związku usług ze sportem lub wychowaniem fizycznym.

W pierwszej kolejności należy odnieść się do wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 26 października 2017 r. w sprawie C-90/16, w którym Trybunał uznał, że:

„Wobec braku w dyrektywie 2006/112 jakiejkolwiek definicji pojęcia »sportu«, określenia znaczenia i zakresu tego wyrazu należy w myśl utrwalonego orzecznictwa Trybunału dokonać zgodnie z jego zwykłym znaczeniem w języku potocznym, przy jednoczesnym uwzględnieniu kontekstu, w którym został on użyty, i celów uregulowania, którego jest częścią (zob. podobnie wyroki: z dnia 3 września 2014 r., Deckmyn i Vrijheidsfonds, C-201/13, EU:C:2014:2132, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 26 maja 2016 r., Envirotec Denmark, C-550/14, EU:C:2016:354, pkt 27).

W odniesieniu najpierw do znaczenia pojęcia »sportu« w języku potocznym, pojęcie to określa zwykle, jak zauważył rzecznik generalny w pkt 23 opinii, aktywność o charakterze fizycznym lub, innymi słowy, aktywność cechującą się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym.

Jeśli chodzi następnie o systematykę dyrektywy 2006/112, z przytoczonego orzecznictwa Trybunału wynika, że wyrażenia użyte dla określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 tej dyrektywy powinny być interpretowane w sposób ścisły, jako że stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, według której VAT jest pobierany od każdego odpłatnego świadczenia zrealizowanego przez podatnika. Niemniej zasada ścisłej wykładni nie oznacza, że terminy użyte do zdefiniowania wskazanych zwolnień powinny być interpretowane w sposób, który pozbawiałby je skuteczności (zob. podobnie wyroki: z dnia 18 listopada 2004 r., Temco Europe, C-284/03, EU:C:2004:730, pkt 17; a także z dnia 25 lutego 2016 r., Komisja/Niderlandy, C-22/15, niepublikowany, EU:C:2016:118, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo).

Ponadto, chociaż, jak wskazuje tytuł rozdziału, w ramach którego mieści się omawiany artykuł, zwolnienia przewidziane w tym artykule mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności w interesie publicznym, to jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności wykonywanej w interesie publicznym, lecz jedynie tej działalności, która została w tym przepisie wymieniona i opisana w bardzo szczegółowy sposób (zob. podobnie wyrok z dnia 21 lutego 2013 r., Žamberk, C-18/12, EU:C:2013:95, pkt 18 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 26 lutego 2015 r., VDP Dental Laboratory i in., C-144/13, C-154/13 i C-160/13, EU:C:2015:116, pkt 45).

Analiza kontekstu art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy 2006/112 przemawia zatem za wykładnią, zgodnie z którą znajdujące się w tym przepisie pojęcie »sportu« ogranicza się do aktywności odpowiadających zwykłemu znaczeniu wyrazu »sport«, które cechują się niepozbawionym znaczenia elementem fizycznym, i nie obejmuje wszystkich aktywności mogących w ten bądź inny sposób wiązać się z tym pojęciem”.

W opinii Rzecznika Generalnego przedstawionej 15 czerwca 2017 r. do sprawy C-90/16 w pkt 18 wskazał on, iż:

„Po trzecie, Trybunał wypowiadał się w kwestii, jakie rodzaje aktywności mogą być uznane za sport. W sprawie Žamberk(9) uznał, że niezorganizowana, niesystematyczna i niemająca na celu udziału w zawodach aktywność sportowa jest objęta zwolnieniem. W sprawie Komisja/Niderlandy(10) orzekł, że wynajem łodzi rekreacyjnych nie może być traktowany jako aktywność sportowa, ponieważ łodzie te mogą być wykorzystywane w celach czysto rekreacyjnych(11). Sprawa ta nie dotyczyła jednak definicji sportu jako takiej, ponieważ nie kwestionowano w niej, że żeglarstwo może być uznane za sport”.

Z kolei w wyroku TSUE z 21 lutego 2013 r. C-18/12, Trybunał wskazał, że:

„W odniesieniu do art. 132 ust. 1 lit. m dyrektywy VAT należy stwierdzić, że przepis ten, według jego brzmienia, dotyczy uprawiania sportu i wychowania fizycznego w ogóle. Mając na względzie owo brzmienie, intencją rzeczonego przepisu nie jest przyznanie zwolnienia jedynie niektórym dziedzinom sportu (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Canterbury Hockey Club i Canterbury Ladies Hockey Club, pkt 27).

Podobnie art. 132 ust. 1 lit. m) dyrektywy VAT w celu jego stosowania nie wymaga, aby aktywność sportowa była podejmowana na określonym poziomie, na przykład zawodowym, ani też, aby ta aktywność była podejmowana w określony sposób, tj. regularnie lub w sposób zorganizowany bądź w celu uczestniczenia w zawodach sportowych, o ile jednak podejmowanie tej aktywności nie wpisuje się w ramy czystego wypoczynku i rozrywki”.

W ramach prowadzonej działalności świadczą Państwo usługi w postaci treningów ogólnorozwojowych dla osób z różnych grup wiekowych (dzieci, młodzieży oraz dorosłych) - przygotowujących do uprawiania sportu (narciarstwa zjazdowego, narciarstwa biegowego, żeglarstwa, kolarstwa, rolkarstwa i wrotkarstwa, biegania oraz jogi) i podnoszących szeroko rozumiane umiejętności sportowe (sportowe zajęcia ogólnorozwojowe), jak również organizują Państwo zajęcia narciarskie stacjonarne na sztucznym śniegu, igielicie oraz na obiektach zamkniętych, zajęcia na akwenach, szkolenia z jazdy na rolkach oraz rowerach powiązane z nabywaniem koniecznych umiejętności sportowych: technicznych, motorycznych oraz mentalnych, organizacji letnich i zimowych obozów sportowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży oraz dla rodziców dzieci i młodzieży. Głównym założeniem obozów sportowych jest kontynuacja treningów całorocznych, ich celem jest poprawienie kondycji dzieci i młodzieży uprawiających sport. Uczestnikami obozów są dzieci i młodzież będące członkami klubu sportowego prowadzonego przez Fundację, uprawiające sport w sekcjach prowadzonych w ramach całorocznej programowej działalności Fundacji. Przewidziany jest czynny udział rodziców w zajęciach sportowych, tj. udział w zajęciach rodziców nie będzie się sprowadzał wyłącznie do wypoczynku i rekreacji. Organizują Państwo także sportowe obozy (wyjazdy) zimowe (zgrupowania) dla dzieci i młodzieży połączone ze startami w zawodach organizowanych przez, bądź pod patronatem A. Zajmują się Państwo również organizacją zawodów sportowych połączonych z wniesieniem opłat wpisowych na imprezy sportowe dla zawodniczek i zawodników biorących udział w danej imprezie.

Zatem osoby uprawiające sport tak, i jak narciarstwo zjazdowe, narciarstwo biegowe, żeglarstwo, kolarstwo, rolkarstwo i wrotkarstwo, bieganie oraz jogę są beneficjentami realizowanych przez Państwa świadczeń, a obozy i treningi ogólnorozwojowe, zajęcia narciarskie stacjonarne na sztucznym śniegu, igielicie oraz na obiektach zamkniętych, zajęcia na akwenach, szkolenia z jazdy na rolkach oraz rowerach organizowane są wyłącznie w celu sportowym i edukacji sportowej.

Należy zatem wskazać, że dla świadczonych przez Państwa usług w postaci treningów ogólnorozwojowych, zajęć narciarskich stacjonarnych na sztucznym śniegu, igielicie oraz na obiektach zamkniętych, zajęć na akwenach, szkoleń z jazdy na rolkach oraz rowerach znajdzie zastosowanie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy.

Przechodząc do kwestii zastosowania zwolnienia od podatku w stosunku do usług wymienionych w pytaniu 2-4 należy wskazać, że w zakresie organizacji obozów sportowych nabywają Państwo usługi transportowe, obsługi wyciągów i tras narciarskich, najem pomieszczeń noclegowych oraz zapewnienie wyżywienia oraz miejsc do ćwiczeń. Zapewniają Państwo opiekę instruktorów oraz sprzęt sportowy (w części) - tj. poza sprzętem osobistym do uprawiania narciarstwa który jest zapewniany we własnym zakresie przez uczestników.

Wymienione wyżej towary i usługi nabywane od innych podatników są ściśle związane z usługą organizacji obozów sportowych. Usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej jaką jest organizacja obozów opisanych we wniosku. Czynności wymienione w opisie sprawy polegające na zapewnieniu uczestnikom zakwaterowania, transportu, noclegu, obsługi wyciągów i tras narciarskich, wyżywienia oraz opieki instruktorskiej są niezbędne do wykonania usługi w zakresie organizowania letnich i zimowych obozów sportowych.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że świadczone przez Państwa usługi organizacji i realizacji sportowych obozów zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży (członków klubu sportowego) oraz obozów połączonych z uczestnictwem w zawodach sportowych organizowanych przez/pod patronatem A, organizacji zawodów sportowych połączonych z wniesieniem opłat wpisowych na imprezy sportowe dla zawodniczek i zawodników biorących udział w danej imprezie oraz organizacji sportowych obozów letnich i zimowych dla dzieci i dla młodzieży oraz dla rodziców dzieci i młodzieży w okresie ferii zimowych oraz wakacji (członków klubu sportowego) – stanowią usługi ściśle związane ze sportem, niezbędne do uprawiania sportu.

Zatem w przedmiotowej sprawie usługi w postaci treningów ogólnorozwojowych, zajęć narciarskich stacjonarnych na sztucznym śniegu, igielicie oraz na obiektach zamkniętych, zajęć na akwenach, szkoleń z jazdy na rolkach oraz rowerach, organizacji i realizacji sportowych obozów zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży (członków klubu sportowego), obozów połączonych z uczestnictwem w zawodach sportowych organizowanych przez/pod patronatem A, organizacji zawodów sportowych połączonych z wniesieniem opłat wpisowych na imprezy sportowe dla zawodniczek i zawodników biorących udział w danej imprezie, organizacji sportowych obozów letnich i zimowych dla dzieci i dla młodzieży oraz dla rodziców dzieci i młodzieży w okresie ferii zimowych oraz wakacji (członków klubu sportowego) mają ścisły związek z uprawianiem sportu i są świadczone na rzecz osób uprawiających sport przez klub sportowy, którego – jak wskazano – działalność nie jest nastawiona na maksymalizację zysku, a zyski w całości przeznaczone są na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług, i tym samym usługi te mogą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpią przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 17 ustawy, wyłączające możliwość zastosowania zwolnienia od podatku. A zatem świadczenie ww. usług w postaci treningów ogólnorozwojowych, zajęć narciarskich stacjonarnych na sztucznym śniegu, igielicie oraz na obiektach zamkniętych, zajęć na akwenach, szkoleń z jazdy na rolkach oraz rowerach znajdzie zastosowanie powyższe zwolnienie, organizacji i realizacji sportowych obozów zimowych (zgrupowań) dla dzieci i dla młodzieży (członków klubu sportowego), obozów połączonych z uczestnictwem w zawodach sportowych organizowanych przez/pod patronatem A, organizacji zawodów sportowych połączonych z wniesieniem opłat wpisowych na imprezy sportowe dla zawodniczek i zawodników biorących udział w danej imprezie, organizacji sportowych obozów letnich i zimowych dla dzieci i dla młodzieży oraz dla rodziców dzieci i młodzieży w okresie ferii zimowych oraz wakacji (członków klubu sportowego) – będzie korzystało ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 32 ustawy. W analizowanej sprawie zostały spełnione także warunki określone w art. 43 ust. 18 ustawy o VAT, gdyż jak wynika z opisu sprawy, Fundacja nie dąży do osiągania zysków, zaś ewentualne zyski mają charakter „marginalny” i są dystrybuowane dla pokrycia kosztów realizacji celów statutowych.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr od 1 do 4 należy uznać za prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług dla usług organizacji i realizacji zajęć w postaci półkolonii w okresie wakacji dla dzieci i młodzieży wraz z zajęciami w różnych formach w toku których będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc.

W świetle przepisu art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy należy stwierdzić, że jeżeli świadczone usługi będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej, o systemie oświaty oraz w przepisach ustawy Prawo oświatowe, to usługi opieki będą objęte zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy o VAT.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie ww. przepisów istotne jest spełnienie zawartych w tych przepisach warunków. Zwrócić należy uwagę, że powyższe uregulowania odsyłają bezpośrednio do przepisów o systemie oświaty.

Zgodnie z art. 92a ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2022 r. poz. 2230 ze zm.):

Ilekroć w art. 92b-92t i art. 96a jest mowa o wypoczynku, należy przez to rozumieć wypoczynek organizowany dla dzieci i młodzieży w celach rekreacyjnych lub regeneracji sił fizycznych i psychicznych, połączony ze szkoleniem lub pogłębianiem wiedzy, rozwijaniem zainteresowań, uzdolnień lub kompetencji społecznych dzieci i młodzieży, trwający nieprzerwanie co najmniej 2 dni, w czasie ferii letnich i zimowych oraz wiosennej i zimowej przerwy świątecznej, w kraju lub za granicą, w szczególności w formie kolonii, półkolonii, zimowiska, obozu i biwaku.

Stosownie do art. 92c ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

Organizatorami wypoczynku mogą być:

1) szkoły i placówki;

2) przedsiębiorcy wpisani do rejestru organizatorów turystyki i przedsiębiorców ułatwiających nabywanie powiązanych usług turystycznych, o którym mowa w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 511);

3) osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, inne niż wymienione w pkt 1 i 2, organizujące wypoczynek w celu:

a) niezarobkowym albo

b) zarobkowym, jeżeli organizowany wypoczynek nie stanowi imprezy turystycznej, o której mowa w art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 24 listopada 2017 r. o imprezach turystycznych i powiązanych usługach turystycznych.

Zgodnie z art. 92c ust. 2 ustawy o systemie oświaty:

Organizator wypoczynku zapewnia:

1) bezpieczne i higieniczne warunki wypoczynku, w szczególności organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie spełniającym wymagania ochrony przeciwpożarowej, ochrony środowiska oraz warunki higieniczno-sanitarne, określone w przepisach o ochronie przeciwpożarowej, ochronie środowiska i Państwowej Inspekcji Sanitarnej, a w przypadku wypoczynku z udziałem dzieci i młodzieży niepełnosprawnej – organizuje wypoczynek w obiekcie lub na terenie dostosowanym do potrzeb wynikających z rodzaju niepełnosprawności uczestników wypoczynku;

2) kadrę wypoczynku, którą stanowią:

a) kierownik wypoczynku i wychowawcy wypoczynku spełniający warunki, o których mowa w art. 92p ust. 1-6; liczba wychowawców wypoczynku jest odpowiednia do liczby uczestników wypoczynku,

b) w zależności od programu wypoczynku i realizowanych zajęć – trenerzy i instruktorzy sportu, rekreacji, animacji kulturalno-oświatowej, lektorzy języka i inne osoby prowadzące zajęcia podczas wypoczynku, które spełniają następujące warunki:

\- mają ukończone 18 lat,

\- posiadają co najmniej wykształcenie średnie lub średnie branżowe,

\- posiadają wiedzę, doświadczenie i umiejętności niezbędne do realizowanych zajęć;

3) dostęp do opieki medycznej:

a) w ramach świadczeń opieki zdrowotnej udzielanych na zasadach określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1285, z późn. zm.) lub

b) na podstawie umowy zawartej z lekarzem, pielęgniarką lub ratownikiem medycznym;

4) program wypoczynku i zajęcia dostosowane do wieku, zainteresowań i potrzeb uczestników, ich stanu zdrowia, sprawności fizycznej i umiejętności;

5) żywienie zgodne z zasadami higieny żywienia określonymi w ustawie z dnia 25 sierpnia 2006 r. o bezpieczeństwie żywności i żywienia (Dz.U. z 2020 r. poz. 2021 oraz z 2022 r. poz. 24, 138 i 1570);

6) bezpieczne korzystanie z wyznaczonego obszaru wodnego zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie osób przebywających na obszarach wodnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 147);

7) bezpieczne przebywanie w górach oraz na zorganizowanych terenach narciarskich zgodnie z ustawą z dnia 18 sierpnia 2011 r. o bezpieczeństwie i ratownictwie w górach i na zorganizowanych terenach narciarskich (Dz.U. z 2022 r. poz. 1425).

Należy w tym miejscu zauważyć, że ww. ustawa nie określa żadnych szczególnych wymagań co do formy prawnej, ani też warunków organizacyjno-finansowych, które powinien spełnić organizator. Ustala się jedynie wymagania dotyczące samych form wypoczynku: obowiązkiem organizatorów jest zapewnienie bezpiecznych i higienicznych warunków wypoczynku i właściwej opieki wychowawczej, a także zatrudnienie odpowiednio przygotowanej kadry pedagogicznej.

W myśl art. 92d ust. 1 ustawy o systemie oświaty:

Organizator wypoczynku jest obowiązany zgłosić kuratorowi oświaty właściwemu ze względu na siedzibę lub miejsce zamieszkania organizatora wypoczynku zamiar zorganizowania wypoczynku, z zastrzeżeniem art. 92e ust. 1.

W świetle art. 92t pkt 1 ustawy o systemie oświaty:

Minister właściwy do spraw oświaty i wychowania określi, w drodze rozporządzenia termin złożenia zgłoszenia wypoczynku, o którym mowa w art. 92d ust. 1, jego formę, dokumenty dołączane do zgłoszenia oraz wzór tego zgłoszenia, mając na uwadze potrzebę prawidłowego realizowania przez kuratora oświaty obowiązków związanych z umieszczeniem zgłoszenia wypoczynku w bazie wypoczynku.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji Narodowej z dnia 30 marca 2016 r. w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 452):

Organizator wypoczynku zgłasza kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku:

1) w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii letnich oraz wiosennej przerwy świątecznej – od dnia 1 marca w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą – nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku;

2) w przypadku wypoczynku organizowanego w okresie ferii zimowych oraz zimowej przerwy świątecznej – od dnia 1 października w roku szkolnym, w którym organizowany jest wypoczynek, jednak nie później niż na 21 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku, a w przypadku organizowania półkolonii lub wypoczynku za granicą – nie później niż na 14 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

Dodatkowo w myśl § 2 ust. 2 rozporządzenia w sprawie wypoczynku dzieci i młodzieży:

W przypadkach uzasadnionych względami społecznymi organizator wypoczynku może zgłosić kuratorowi oświaty zamiar zorganizowania wypoczynku po upływie terminu, o którym mowa w ust. 1, nie później jednak niż na 7 dni przed terminem rozpoczęcia wypoczynku.

W opisie sprawy podali Państwo informacje, z których wynika, że:

*   planują Państwo zorganizować wypoczynek dla dzieci i młodzieży (półkolonie) wraz z zajęciami w różnych formach,
*   w ich trakcie będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc,
*   wypoczynek będzie odpłatny dla uczestników,
*   głównym celem półkolonii nie jest zysk, lecz wychowanie i opieka nad dziećmi,
*   planują Państwo świadczyć usługi zgodnie z obowiązującymi przepisami.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy daje możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT, jeżeli świadczone usługi opieki wychowawczej będą stanowiły usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana będzie w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty.

Ponadto z treści powyższego przepisu wynika także, że zakresem określonego w nim zwolnienia jest objęta nie tylko opieka nad dziećmi i młodzieżą, ale również dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związanych – pod warunkiem jednak, że są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej i ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez Wnioskodawcę, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności, w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z okoliczności sprawy wynika, że w ramach organizacji półkolonii będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc.

Zatem z powyższego wynika, że wymienione przez Państwa zajęcia wchodzą w skład organizowanych przez Państwa półkolonii. W związku w powyższym stwierdzić należy, że zajęcia te będą ściśle związane z usługą organizacji półkolonii. Ponadto wskazali Państwo, że głównym celem organizacji półkolonii nie jest zysk, lecz wychowanie i opieka nad dziećmi (ewentualny zysk jest przeznaczany na działalność statutową).

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie nie wystąpią przesłanki, o których mowa w art. 43 ust. 17 ustawy, wyłączające zwolnienia od podatku, to ww. usługi dodatkowe w postaci zajęć edukacyjnych, plastycznych, muzycznych, tanecznych, sportowych, różnego rodzaje zabawy, konkursy, teatrzyki, basen oraz wycieczki do ciekawych miejsc, które są przez Państwa zapewniane w ramach organizacji półkolonii, również będą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

Reasumując, świadczone przez Państwa usługi organizowania półkolonii dla dzieci w okresie ferii zimowych i wakacji szkolnych korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy.

W rozpatrywanej sprawie w celu rozstrzygnięcia czy usługi w zakresie organizacji obozów o profilu artystycznym będą korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy należy w pierwszej kolejności sprawdzić czy nie kwalifikują się do zastosowania szczególnych zasad opodatkowania przewidzianych dla usług turystyki, o których mowa w art. 119 ustawy.

Zgodnie z art. 119 ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania przy wykonywaniu usług turystyki jest kwota marży pomniejszona o kwotę należnego podatku, z zastrzeżeniem ust. 5.

W świetle art. 119 ust. 2 ustawy:

Przez marżę, o której mowa w ust. 1, rozumie się różnicę między kwotą, którą ma zapłacić nabywca usługi, a faktycznymi kosztami poniesionymi przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty; przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składnik świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie, wyżywienie, ubezpieczenie.

Powyższe regulacje odnoszą się do usług, które w całości składają się na usługę turystyczną. Użyte w tym przepisie słowa „w szczególności” oznacza, że jest to katalog otwarty. Konsekwentnie, inne usługi stanowiące składnik usługi turystycznej również powinny być uwzględnione. Czynnikiem wyróżniającym konkretną czynność jako usługę jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług nie określa jednoznacznie jakiego rodzaju usługi są usługami nabywanymi dla bezpośredniej korzyści turysty, to na podstawie przepisu art. 119 ust. 2 ustawy przyjąć należy, iż nabycie tych usług i towarów, które zaspokajają potrzeby i oczekiwania turysty w trakcie korzystania z usługi turystycznej, będzie w przypadku wykonywania usług turystyki stanowić element kalkulacyjny do określenia marży.

W myśl art. 119 ust. 3 pkt 2 i 3 ustawy:

Przepis ust. 1 stosuje się bez względu na to, kto nabywa usługę turystyki, w przypadku gdy podatnik działa na rzecz nabywcy usługi we własnym imieniu i na własny rachunek (pkt 2), przy świadczeniu usługi nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty (pkt 3).

Łączne spełnienie powyższych przesłanek przesądza o obligatoryjności zastosowania szczególnej procedury opodatkowania marżą usług turystyki.

Według art. 119 ust. 3a ustawy:

Podatnicy, o których mowa w ust. 3, są obowiązani prowadzić ewidencję, o której mowa w art. 109 ust. 3, z uwzględnieniem kwot wydatkowanych na nabycie towarów i usług od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty oraz posiadać dokumenty, z których wynikają te kwoty.

Przedmiotowa regulacja w sposób kategoryczny zobowiązuje podatników świadczących usługi turystyki do prowadzenia specyficznej dla tego rodzaju działalności ewidencji.

Podstawowym obowiązkiem podatnika podatku od towarów i usług jest prawidłowe opodatkowanie wykonywanych czynności podlegających opodatkowaniu. Tak więc dla prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania usług turystycznych, opodatkowanych wg szczególnej procedury, określonej przepisem art. 119 ust. 1, konieczne jest prowadzenie ewidencji, o której mowa w art. 119 ust. 3a ustawy.

Art. 119 ust. 5 ustawy stanowi, że:

W przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a.

Na podstawie art. 119 ust. 6 ustawy:

W przypadkach, o których mowa w ust. 5, podatnik obowiązany jest do wykazania w prowadzonej ewidencji, jaka część należności za usługę przypada na usługi nabyte od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, a jaka na usługi własne.

Wskazać należy, że ustawa nie zawiera definicji „usług turystyki”. Nie zawiera także odesłań do definicji zawartych w innych aktach normatywnych. Definicji legalnej usług turystyki nie odnajdujemy również w innych ustawach podatkowych. Odnajdujemy ją natomiast w treści art. 307 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – poprzednio art. 26 ust. 2 zdanie pierwsze Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.). Stosownie do powołanego przepisu, transakcje dokonywane przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty. Odnosząc się do treści tekstu Dyrektywy w języku francuskim – „Les opérations effectuées par lagence de voyages pour la réalisation du voyage sont considérées comme une prestation de service unique de lagence de voyages au voyageur”, jak też w języku angielskim – „All transactions performed by the travel agent in respect of a journey shall be treated as a single service supplied by the travel agent to the traveller”, należy stwierdzić, że zdanie to powinno być przetłumaczone jako „Wszystkie transakcje dokonywane przez biura podróży w związku z realizacją podróży (imprezy turystycznej) uznawane są za jedną usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz podróżnego”. Należy zaznaczyć, że wprowadzenie Dyrektywy 2006/112/WE miało na celu m.in. jasne przedstawienie przepisów dyrektyw dotyczących podatku od wartości dodanej.

Zgodnie z definicją Słownika języka polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005, str. 1052 „turystyka” to zorganizowane wyjazdy poza miejsce stałego zamieszkania na dłuższy lub krótszy pobyt, wędrówki po obcym terenie w celach krajoznawczych lub zdrowotnych.

Definicję usług turystycznych odnajdujemy także w szeregu publikacji dotyczących turystyki. I tak, usługi turystyczne są to, podobnie jak inne usługi, wszelkie wymienne, zbywalne czynności, będące wynikiem pracy, związane bezpośrednio lub pośrednio z zaspokajaniem potrzeb przed i w czasie podróży oraz pobytu turystycznego, ale niesłużące bezpośrednio do wytwarzania przedmiotów (por. A. S. Kornak „Ekonomika turystyki” PWN, Warszawa 1979, s. 159).

Inną definicję proponuje S. Wodejko, według którego do usług turystycznych należy zaliczyć wszelkiego rodzaju usługi, których świadczenie jest niezbędne dla turysty w celu umożliwienia dojazdu do miejsca występowania podstawowego dobra (lub dóbr) turystycznego, pobytu w tym miejscu oraz powrotu do stałego miejsca zamieszkania (S. Wodejko „Czynniki wpływające na rozwój turystyki międzynarodowej”, Ruch turystyczny – Monografie, Warszawa 1975, z. 15, s. 83).

Pakietem usług nazywa się w turystyce zestaw usług turystycznych służących zaspokojeniu kompleksowych potrzeb. Pakiet usług bywa kombinacją dwóch (np. hotel i wyżywienie, przejazd i nocleg) lub więcej elementów oferowanych przez sprzedawcę jako jeden produkt po określonej cenie (por. J. Altkorn „Marketing w turystyce”, Warszawa 2002 r., s. 99).

Zatem usługa turystyki to kompleksowa usługa świadczona na rzecz turysty, która obejmuje swym zakresem cząstkowe usługi, bez których dana impreza turystyczna nie mogłaby się odbyć. Za usługi turystyki należy więc uznać zorganizowane lub indywidualne wyjazdy wypoczynkowe połączone z rekreacją i rozrywką (tzn. kompleksowym programem imprez).

Z powyższego wynika, że zarówno usługi własne, jak i usługi nabyte stanowią elementy składowe określonej usługi turystycznej.

Biorąc pod uwagę przedstawione rozważania, stwierdzić należy, iż procedura opodatkowania określona w art. 119 jest procedurą szczególną, przewidującą uregulowania specyficzne dla działalności turystycznej i stanowiące odstępstwo od ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT.

Podkreślenia wymaga fakt, iż cytowane przepisy art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług są zbieżne z przepisami Dyrektywy. I tak, zgodnie z art. 306 Dyrektywy:

Państwa członkowskie stosują procedurę szczególną VAT, do transakcji dokonywanych przez biura podróży, o ile biura te występują we własnym imieniu wobec nabywców oraz gdy wykorzystują one do realizacji podróży towary dostarczane i usługi świadczone przez innych podatników.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika jednoznacznie, że dotyczy on świadczeń nabywanych od innych podatników.

Zgodnie z art. 307 Dyrektywy:

Transakcje dokonywane na warunkach przewidzianych w art. 306 Dyrektywy przez biura podróży w zakresie realizacji podróży uznawane są za pojedynczą usługę świadczoną przez biuro podróży na rzecz turysty \`(\`(...)\`)\`.

Z kolei, na mocy art. 308 Dyrektywy:

W odniesieniu do pojedynczej usługi świadczonej przez biuro podróży, za podstawę opodatkowania i cenę z wyłączeniem VAT w rozumieniu art. 226 pkt 8 uznaje się marżę biura podróży, czyli różnicę między całkowitą kwotą, z wyłączeniem VAT, do zapłaty przez turystę a faktycznymi kosztami poniesionymi przez biuro podróży z tytułu dostaw towarów i usług świadczonych przez innych podatników, w przypadku gdy transakcje te służą bezpośredniej korzyści turysty.

W tym miejscu warto przytoczyć wyrok Trybunału Sprawiedliwości UE z 25 października 2012 r. w sprawie C-557/11 mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Naczelny Sąd Administracyjny (Polska). W pkt 19 tego wyroku Trybunał wskazał, że:

Głównym celem wprowadzenia uregulowań składających się na szczególną procedurę opodatkowania podatkiem VAT biur podróży było uniknięcie trudności, jakie wynikałyby dla podmiotów gospodarczych ze stosowania ogólnych zasad dyrektywy o podatku VAT do transakcji obejmujących świadczenia nabywane od podmiotów trzecich (zob. podobnie wyrok z dnia 22 października 1998 r. w sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Madgett i Baldwin, Rec. s. I 6229, pkt 33). Zastosowanie zasad ogólnych w odniesieniu do miejsca i podstawy opodatkowania oraz odliczenia podatku naliczonego powodowałoby bowiem praktyczne trudności dla przedsiębiorstw z powodu wielości i lokalizacji świadczonych usług, co mogłoby stanowić dla nich przeszkodę w prowadzeniu działalności (zob. wyrok z dnia 12 listopada 1992 r. w sprawie C-163/91 Van Ginkel, Rec. s. I 5723, pkt 14).

W cytowanym wyroku TSUE podkreślił, iż Trybunał już w przeszłości orzekł, że szczególna procedura opodatkowania biur podróży znajduje zastosowanie wyłącznie do świadczeń nabywanych od podmiotów trzecich. Ta sama linia rozumowania doprowadziła Trybunał do orzeczenia, że procedura ta nie dotyczy usług przewozu świadczonych bez pośredników, które podlegają przepisom ogólnym mającym zastosowanie do przedsiębiorstw transportowych (wyrok z 27 października 1992 r. w sprawie C-74/91 Komisja przeciwko Niemcom, Rec. s. I 5437, pkt 26). Trybunał wywiódł stąd, że w sytuacji gdy podmiot gospodarczy podlegający przepisom o szczególnej procedurze opodatkowania biur podróży świadczy za cenę ryczałtową usługi złożone w części z jego własnych usług, a w części ze świadczeń innych podatników, procedura szczególna znajduje zastosowanie tylko do świadczeń podmiotów trzecich (zob. podobnie ww. wyrok w sprawach połączonych Madgett i Baldwin, pkt 47).

W tym też kontekście należy rozpatrywać pojęcie „pojedynczej usługi” zawarte w art. 307 i 308 Dyrektywy. Pojęcie to obejmuje tylko świadczenia nabywane od innych podatników. Natomiast zasada dotycząca pojedynczej usługi znajduje zastosowanie w ramach ogólnych zasad opodatkowania podatkiem VAT i nie wpływa na interpretację tego pojęcia w ramach szczególnej procedury opodatkowania biur podróży. Nie ma przy tym znaczenia, iż własne usługi są niezbędne do świadczenia uczestnikom całościowych usług turystycznych przez biuro podróży. Niezależnie bowiem od tego, czy usługi te są niezbędne do świadczenia całościowej usługi turystycznej, nie można ich uznać za element „pojedynczej usługi” w rozumieniu art. 307 i 308 Dyrektywy, ani w konsekwencji traktować ich z punktu widzenia opodatkowania w taki sam sposób.

W wyroku w sprawie C-557/11 Trybunał wskazał także, że:

Własne usługi przewozu stanowiące element składowy usługi turystycznej świadczonej podróżnym przez biuro podróży za cenę ryczałtową, opodatkowanej zgodnie ze wskazanymi przepisami, podlegają ogólnym zasadom opodatkowania podatkiem VAT, w szczególności w odniesieniu do stawki podatku, a nie szczególnej procedurze opodatkowania transakcji dokonywanych przez biura podróży. Zgodnie z art. 98 tej dyrektywy, jeżeli państwo członkowskie wprowadziło obniżoną stawkę podatku VAT dla usług przewozu, stawka ta znajduje zastosowanie do omawianych usług własnych biura podróży.

Należy również wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 13 października 2005 r. (C-200/04, Finanzamt Heidelberg v. iSt internationale Sprach – und Studienreisen GmbH), badając zakres świadczenia usług turystycznych zwrócił uwagę, że definicji podróży nie można ograniczyć ze względu na jej cel. Usługa turystyczna może bowiem obejmować także wyjazd edukacyjny. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że:

Artykuł 26 szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. U. L. 77/388/WE, obecnie art. 306 Dyrektywy Rady 2006/112/WE) należy interpretować w ten sposób, że ma on zastosowanie do podmiotu gospodarczego, który oferuje usługi takie jak programy „High School” i „College” polegające na organizacji wyjazdów językowych i studiów zagranicznych oraz który za zapłatą ceny ryczałtowej we własnym imieniu zapewnia swoim klientom pobyt za granicą przez okres od trzech do dziesięciu miesięcy i w tym celu powierza świadczenie usług innym podatnikom.

W uzasadnieniu rozstrzygnięcia Trybunał zwrócił uwagę, że nawet jeżeli usługa ma charakter edukacyjny, podróż może stanowić jej istotny i znaczący element. Tym bardziej, że pojęcia opisujące zwolnienia podatkowe należy interpretować ściśle.

Jak wskazał również NSA w wyroku z 4 lutego 2016 r. sygn. akt I FSK 1768/14:

Jeżeli Spółdzielnia w ramach świadczonej przez nią usługi zapewnia nie tylko dojazd, nocleg, wyżywienie, opiekę sprawowaną przez osoby spełniające wymagania określone przez Ministra Edukacji Narodowej, ale również usługi o charakterze rekreacyjnym i sportowym, między innymi naukę gry w tenisa, jeździectwa, żeglarstwa, tańca, windsurfingu, narciarstwa. Tego typu wyjazdy wykraczają poza zakres pojęcia sprawowania opieki i nabierają cech charakterystycznych dla usług turystycznych, o których jest mowa w art. 119 ust. 1 u.p.t.u.

A zatem, usługa turystyki, o której mowa w art. 119 ustawy, to świadczenie złożone, na które składa się szereg usług (obcych i własnych) takich jak np. hotel, wyżywienie, transport, mających na celu zorganizowanie pobytu klientowi poza miejscem jego zamieszkania. Usługi te są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość (jedną usługę, jeden produkt). Wobec tego aby daną usługę uznać za usługę turystyki, powinna ona być usługą składającą się z więcej niż jednego świadczenia, świadczący usługę musi działać na rzecz nabywcy we własnym imieniu i na własny rachunek, oraz przy świadczeniu usługi musi nabywać towary i usługi od innych podmiotów dla bezpośredniej korzyści turysty. A contrario, w sytuacji gdy świadczący usługę nie działa we własnym imieniu i na własny rachunek, nie nabywa usług dla bezpośredniej korzyści turysty od innych podmiotów, a także usługa ta jest usługą pojedynczą (nie jest złożona z co najmniej dwóch świadczeń), usługa taka nie może być uznana za usługę turystyki, o której mowa w cytowanym wcześniej art. 119 ust. 1 ustawy.

W tym miejscu należy również wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług, jak również Dyrektywa 112 nie zawierają definicji pojęć „biuro podróży” oraz „organizator wycieczek turystycznych”. W sprawach połączonych C-308/96 i C-94/97 Commissioners of Customs and Excise v T.P. Madgett, R.M. Baldwin and The Howden Court Hotel Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) uznał, że specjalne zasady opodatkowania agentów turystycznych i biur podróży, określone w artykule 26 VI Dyrektywy 77/388, mają zastosowanie do podmiotów gospodarczych, nawet jeśli nie są one formalnie agentami turystycznymi ani biurami podróży, o ile organizują one wycieczki lub wyjazdy zorganizowane we własnym imieniu i powierzają innym podatnikom wykonanie usług związanych z tą działalnością. To stanowisko podtrzymano następnie w wyroku w sprawie C-200/04 ISt internationale Sprach und Studienreisen GmbH (pkt 22). Szeroka wykładnia art. 306 i n. dyrektywy 112 popierana jest także w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 4 lutego 2016 r., I FSK 1768/14, a także wyrok WSA w Gliwicach z 28 marca 2011 r., III SA/Gl 2746/10, CBOSA).

Z powyższego orzecznictwa wynika, że procedura szczególna wynikająca z art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług ma zastosowanie nie tylko w stosunku do typowych biur podróży, ale także w stosunku do innych podmiotów, które dokonują podobnych czynności w ramach swojej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do świadczonej przez Państwa usługi organizacji obozów o profilu artystycznym, mamy do czynienia z czynnością złożoną, zawierającą elementy charakterystyczne dla usług turystycznych.

Jak wskazano w powołanym art. 119 ust. 2 ustawy, przez usługi dla bezpośredniej korzyści turysty rozumie się usługi stanowiące składniki świadczonej usługi turystyki, a w szczególności transport, zakwaterowanie czy wyżywienie.

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które nabywają Państwo od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej.

Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez Państwa dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

Jak wskazali Państwo we wniosku planują Państwo zorganizować wypoczynek dla dzieci i młodzieży wraz z zajęciami w różnych formach, w przypadku obozów o profilu artystycznym, wynajdują Państwo obiekty zapewniające odpowiednie warunki pozwalające na skorzystanie z kilku, bądź kilkunastodniowego stacjonarnego pobytu, zapewniających w danej lokalizacji warunki, nocleg oraz wyżywienie.

Należy zauważyć, że w zakresie organizacji obozów o profilu artystycznych działają Państwo na rzecz uczestników we własnym imieniu i na własny rachunek oraz nabywa towary i usługi od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników. Fundacja wynajduje obiekty zapewniające odpowiednie warunki pozwalające na skorzystanie z kilku, bądź kilkunastodniowego stacjonarnego pobytu, zapewniających w danej lokalizacji warunki, nocleg oraz wyżywienie oraz organizować będą Państwo inne zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc.

Wymienione wyżej towary i usługi w zakresie w jakim będą nabywane od innych podatników są ściśle związane z usługą organizacji wypoczynku dla dzieci. Usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej jaką jest organizacja wypoczynku dla dzieci. Czynności wymienione w opisie sprawy stanowią usługę kompleksową w zakresie organizowania kolonii, w ramach których zapewniane będą: usługi noclegowe, usługi gastronomiczne, usługi transportowe, zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc oraz usługa opieki.

W związku z tym, że z opisu sprawy wynika, że świadczone przez Państwa usługi organizowania wypoczynku w zakresie obozów artystycznych dla dzieci i młodzieży składają się również z usług nabywanych od innych podatników, dla bezpośredniej korzyści uczestników wypoczynku, zastosowanie znajdzie art. 119 ustawy. Zatem organizacja opisanych obozów, w ramach których uczestnikom zostaną zapewnione usługi noclegowe, usługi gastronomiczne, usługi transportowe, zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc oraz usługa opieki – jest świadczeniem złożonym, składającym się w przeważającej części z towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści uczestników, co w konsekwencji stanowi usługi turystyki opodatkowane według szczególnej procedury określonej w art. 119 ustawy na zasadzie marży przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

Jak wyżej wskazano, w przypadku gdy przy świadczeniu usługi turystyki, oprócz usług nabywanych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty, podatnik wykonuje we własnym zakresie część świadczeń w ramach tej usługi, zwanych dalej „usługami własnymi”, odrębnie ustala się podstawę opodatkowania dla usług własnych i odrębnie w odniesieniu do usług nabytych od innych podatników dla bezpośredniej korzyści turysty. W celu określenia podstawy opodatkowania dla usług własnych stosuje się odpowiednio przepisy art. 29a ustawy.

Należy podkreślić, że do towarów i usług nabytych dla bezpośredniej korzyści turysty można zaliczyć jedynie takie towary i usługi, które nabywają Państwo od innych podatników dla bezpośredniej korzyści uczestników obozu i nie stanowią one jednocześnie „środków” do wyświadczenia usługi własnej, która następnie staje się elementem kompleksowej usługi turystycznej.

Natomiast wszelkie towary i usługi nabywane przez Państwa dla wyświadczenia usługi własnej, stanowiącej następnie element usługi turystyki, należy uznać za wydatki dotyczące usług własnych.

W tym miejscu wskazać należy, że ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy korzystają świadczone usługi opieki, jeżeli stanowią usługi opieki nad dziećmi i młodzieżą i opieka ta sprawowana jest w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty.

Przenosząc powyższą analizę na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy może korzystać jedynie świadczona przez Państwa w ramach ww. usługi organizacji obozów usługa w zakresie opieki nad dziećmi, wykonywana w formach i na zasadach określonych w przepisach ustawy o systemie oświaty oraz Prawo oświatowe.

Natomiast pozostałe usługi realizowane w ramach organizacji obozów, których - jak wskazano powyżej - zasadniczym celem jest wypoczynek, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy i powinny zostać opodatkowane na zasadach określonych w art. 119 ustawy o VAT.

Podsumowując, dla usług polegających na organizacji i realizacji zajęć w postaci półkolonii w okresie wakacji dla dzieci i młodzieży wraz z zajęciami w różnych formach w toku których będą miały miejsce zajęcia edukacyjne, plastyczne, muzyczne, taneczne, sportowe, różnego rodzaju zabawy, konkursy, teatrzyki, basen, wycieczki do ciekawych miejsc, będzie miało zastosowanie zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy. Natomiast dla usług polegających na organizacji i realizacji obozów o profilu artystycznym, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 lit. a ustawy nie będzie miało zastosowania w odniesieniu do całej usługi, a jedynie do – świadczonej w jej ramach – usługi własnej w zakresie opieki nad dziećmi wykonywanej w formach i na zasadach określonych w przepisach o systemie oświaty.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii zastosowania zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do sprzedaży dla członków klubu oraz osób trzecich klubowej odzieży sportowej, oznaczonej logo klubu, służącej identyfikacji uczestników zajęć sportowych oraz odróżnieniu się od członków innych klubów i drużyn sportowych oraz innych usług i czynności wykonywanych przez Fundację, które nie będą podlegały opodatkowaniu VAT, wyłącznie jeśli wartość takiej sprzedaży nie będzie przekraczać kwoty 200 000 zł w ujęciu rocznym.

W tym miejscu należy wskazać, że powyższe czynności podlegają opodatkowaniu i ustawodawca nie przewidział dla tej kategorii czynności zwolnienia od podatku w przepisach art. 43 ustawy, w związku z czym należy przeanalizować możliwość zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy,

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Natomiast zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

*   energii elektrycznej (CN 2716 00 00),
*   wyrobów tytoniowych,
*   samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

*   preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
*   komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
*   urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),
*   maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

*   pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),
*   motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i według zasad określonych przepisami art. 113 ust. 1-12 ustawy, pod warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Z powyższych regulacji wynika, że zwolnieniem od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy mogą być objęci podatnicy prowadzący działalność gospodarczą, u których wartość sprzedaży w poprzednim roku podatkowym nie przekroczyła kwoty 200.000,00 zł bez kwoty podatku.

Analiza przedstawionego opisu sprawy w świetle obowiązujących przepisów wskazuje, że jeżeli w związku z prowadzeniem przez Państwa działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego przewidywana wartość sprzedaży dla członków klubu oraz osób trzecich odzieży sportowej oznaczonej logo klubu nie przekroczy kwoty 200 000 zł w roku podatkowym oraz nie będą Państwo wykonywali innych czynności o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy, to mogą Państwo korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie z art. 113 ust. 1 ustawy.

Przy czym na podstawie art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy, do wartości sprzedaży nie wlicza się wartości sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, z wyjątkiem transakcji związanych z nieruchomościami; usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41; usług ubezpieczeniowych - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

W związku z powyższym w odniesieniu do sprzedaży dla członków klubu oraz osób trzecich klubowej odzieży sportowej, oznaczonej logo klubu, służącej identyfikacji uczestników zajęć sportowych oraz odróżnieniu się od członków innych klubów i drużyn sportowych oraz innych usług i czynności wykonywanych przez Fundację, które będą korzystały ze zwolnienia, wyłącznie jeśli wartość takiej sprzedaży nie będzie przekraczać kwoty 200 000 zł w ujęciu rocznym mogą Państwo skorzystać ze zwolnienie na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, do momentu przekroczenia limitu obrotów wskazanych w tym przepisie.

Zatem, gdy wartość świadczonych przez Państwa usług oraz dokonywanych dostaw towarów w części nieobjętej zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ustawy o VAT, w danym roku podatkowym, przekroczy kwotę limitu zwolnienia, to zgodnie z art. 113 ust. 5 ustawy, utracą Państwo prawo do zwolnienia począwszy od wykonania czynności, w związku z którą przekroczono tę kwotę.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 6 należy uznać za prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).