Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-259/11/BG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-20
Teza: w zakresie ustalenia czy Oddział będzie podlegał w Polsce obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; oddział; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; Wielka Brytania; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14 stycznia 2011 r. (data wpływu do tut. BKIP w dniu 28 stycznia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 14 lutego 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy Oddział będzie podlegał w Polsce obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2011r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia czy Oddział będzie podlegał w Polsce obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Zarząd Brytyjskiej Spółki (zwanej dalej Spółką) w dniu 9 czerwca 2010 r. podjął uchwałę o utworzeniu w Polsce oddziału. W dniu 29 września 2010 r. został zarejestrowany oddział Spółki w Sądzie Rejonowym (zwany dalej Oddziałem). Siedziba Oddziału mieści się w Polsce. W dniu 28 października 2010r. zostało złożone zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 oraz zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług. Oddziałowi został nadany numer NIP. Działalność Oddziału określona według PKD 2007 to działalność związana z oprogramowaniem (6201Z). Oddział w Polsce zatrudnia na umowę o pracę pięciu pracowników, dodatkowo współpracuje na chwilę obecną z 5 studentami, z którymi została zawarta umowa o dzieło.

Na terenie Polski Oddział zajmuje się tworzeniem części (elementów) oprogramowania, które następnie zostaje przekazane do Spółki, gdzie to oprogramowanie zostaje poddane dalszej pracy, wykonywanej jednak na terytorium Wielkiej Brytanii, przez zatrudnionych tam przez Spółkę pracowników (nie są oni pracownikami Oddziału). Oddział nie wystawia faktur za wykonane usługi, faktury sprzedaży wystawiane są przez Spółkę w Wielkiej Brytanii, za wszystkie prace związane z danym oprogramowaniem. Oddział nie posiada żadnych innych klientów, nie zajmuje się pozyskiwaniem klientów, nie odpowiada za stronę handlową działalności nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego działalności. Oddział wykonuje jedynie usługi, które są zlecone przez Spółkę, pełniąc jedynie funkcję przygotowawczą lub pomocniczą dla Spółki.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Oddział będzie podlegał w Polsce obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 4a ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011r. Nr 74 poz. 397), zagranicznym zakładem jest stała placówka, poprzez którą, podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, chyba, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi inaczej. Zdaniem Oddziału, nie podlega on obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, ponieważ zgodnie z art. 5 ust. 4 pkt e) konwencji między Rzeczpospolitą Polską, a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (zwanej dalej Konwencją), określenie "zakład" nie obejmuje utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym. Co więcej, w myśl interpretacji Naczelnika Pomorskiego Urzędu Skarbowego z dnia 18 grudnia 2006 r. (sygn. DP/423-0146/06/AK) Oddział spółki zagranicznej nie jest odrębnym od tej spółki podmiotem, a wzajemne rozliczenia pomiędzy Spółką, a jej oddziałem dokonują się w ramach jednego podmiotu, dlatego środki finansowe otrzymane przez Oddział od macierzystej Spółki zagranicznej na pokrycie wydatków będących kosztami tej Spółki zagranicznej - nie są dla Oddziału przychodem w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Rozliczenia dokonane pomiędzy firmą zagraniczną, a jej oddziałem uznać należy za przepływy wewnętrzne, które nie będą stanowiły elementów przychodowych i kosztowych w Oddziale w Polsce.

Ponieważ działanie Oddziału w Polsce ma charakter wyłącznie przygotowawczy lub pomocniczy zatem Oddział nie spełnia definicji "zakładu", w oparciu o przepisy Konwencji, a otrzymane od macierzystej Spółki zagranicznej środki finansowe nie są przychodem. Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Oddziału, nie podlega on opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, dalej „ustawa o pdop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z definicją zakładu zagranicznego zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o pdop, pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje,

chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczypospolita Polska, stanowi inaczej.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie ma konwencja zawarta między Rzeczpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, podpisana w Londynie dnia 20 lipca 2006r. (Dz. U. z 2006 r. Nr 250, poz. 1840, określana dalej „konwencja polsko- brytyjska”).

W myśl art. 7 ust. 1 konwencji polsko – brytyjskiej, zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można je przypisać temu zakładowi.

Definicja zakładu zawarta w art. 5 ust. 1 konwencji polsko-brytyjskiej, stanowi iż określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności: siedzibę zarządu, filię, biuro, fabrykę, warsztat, kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom, albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych (art. 5 ust. 2 ww. konwencji).

Jednakże od ogólnej zasady istnienia zakładu, istnieje szereg wyłączeń.

Stosownie do art. 5 ust. 4 konwencji polsko – brytyjskiej, bez względu na poprzednie postanowienia niniejszego artykułu, określenie "zakład" nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostawy dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania;
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu łącznego prowadzenia którychkolwiek rodzajów działalności, o których mowa w punktach od a) do e) niniejszego ustępu, pod warunkiem jednak, że całkowita działalność tej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Tak więc art. 5 ust. 4 konwencji polsko – brytyjskiej, wylicza różne rodzaje działalności, które stanowią wyjątki od ogólnej definicji zakładu zawartej w art. 5 ust. 1 (nie stanowią one zakładu w rozumieniu konwencji, nawet gdy taka działalność jest wykonywana za pośrednictwem stałej placówki). Wspólną cechą takich rodzajów działalności jest ich przygotowawczy i pomocniczy charakter. Katalog ten jest katalogiem zamkniętym, którego nie należy interpretować rozszerzająco.

Pomocnym w interpretacji zapisów konwencji może być też tekst Modelowej Konwencji OECD, stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej. Zostały one wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z siedzibą w odrębnych państwach należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania oraz Modelowej Konwencji OECD wraz z Komentarzem.

Z Komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji wynika, że często trudno jest odróżnić działalność mającą charakter przygotowawczy lub pomocniczy od działalności, która takiego charakteru nie ma. Wskazuje się w tym zakresie m.in., iż działalność placówki nie posiada charakteru przygotowawczego lub pomocniczego, gdy stanowi istotną i znaczącą część działalności przedsiębiorstwa jako całości, gdy istnieje znaczący związek między prowadzoną przez tę placówkę działalnością a uzyskiwanymi przez przedsiębiorstwo dochodami. Zakład powstanie, jeżeli oprócz czynności przygotowawczych lub pomocniczych wykonywana jest działalność zasadnicza, nawet w relatywnie niewielkim zakresie.

Zasady prowadzenia w Polsce działalności przez przedsiębiorców zagranicznych określa ustawa z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.). Status cywilno-prawny oddziału zagranicznej osoby prawnej w Polsce normuje przepis art. 85 powołanej ustawy. Zgodnie z ww. przepisem dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadzie wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 5 pkt 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, oddział stanowi wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywaną przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż zarząd brytyjskiej Spółki w 2010 r. podjął uchwałę o utworzeniu w Polsce oddziału. W 2010 r. Oddział został zarejestrowany w Sądzie i złożono zgłoszenie identyfikacyjne NIP-2 oraz zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług. Oddziałowi został nadany numer NIP. Działalność Oddziału związana jest z oprogramowaniem. Oddział w Polsce zatrudnia na umowę o pracę pięciu pracowników, dodatkowo współpracuje z 5 studentami, z którymi została zawarta umowa o dzieło. Na terenie Polski Oddział zajmuje się tworzeniem części (elementów) oprogramowania, które następnie zostaną przekazane do Spółki, gdzie to oprogramowanie zostaje poddane dalszej pracy, wykonywanej na terytorium Wielkiej Brytanii, przez zatrudnionych tam przez Spółkę pracowników (nie są oni pracownikami Oddziału). Oddział nie wystawia faktur za wykonane usługi, faktury sprzedaży wystawiane są przez Spółkę w Wielkiej Brytanii, za wszystkie prace związane z danym oprogramowaniem. Oddział nie posiada żadnych innych klientów, nie zajmuje się pozyskiwaniem klientów, nie odpowiada za stronę handlową działalności nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego działalności. Oddział wykonuje jedynie usługi, które są zlecone przez Spółkę, pełniąc jedynie funkcję przygotowawczą lub pomocniczą.

Reasumując, z ogólnej regulacji zawartej w art. 5 ww. konwencji polsko-brytyjskiej wynika, iż dla uznania, że przedsiębiorstwo prowadzi swoją działalność w formie zakładu winny wystąpić łącznie trzy następujące przesłanki tj.

*   istnienie miejsca gdzie działalność jest prowadzona (placówka),
*   stały charakter takiej placówki,
*   wykonywanie za pośrednictwem placówki działalności gospodarczej, która nie ma przygotowawczego lub pomocniczego charakteru.

Informacje zawarte we wniosku wskazują, iż brytyjskiej oddział Spółki prowadzi na terytorium Polski działalność o charakterze przygotowawczym i pomocniczym. Spełniona jest zatem przesłanka wynikająca z art. 5 ust. 4 lit. e) konwencji polsko-brytyjskiej.

W sprawie istotne jest, iż utworzenie na terytorium danego państwa Oddziału, nie powoduje powstania nowego podmiotu podatkowego w tym państwie. Oddział nie jest bowiem podmiotem podatkowym, gdyż podmiotem takim pozostaje przedsiębiorca zagraniczny. Posiadający siedzibę w Polsce Oddział nie stanowi więc odrębnego podmiotu podatkowego w stosunku do spółki posiadającej siedzibę w Wielkiej Brytanii, ale stanowi jedynie organizacyjnie i majątkowo wyodrębnioną część spółki. Dochody wykazywane przez Oddział pozostają więc dochodami tej Spółki. Wzajemne rozliczenia pomiędzy spółką a jej oddziałem dokonywane są zatem w ramach jednego podmiotu. Oznacza to, iż pomimo swojej odrębności w stosunku do jednostki macierzystej, Oddział nie jest z punktu widzenia prawa podatkowego samodzielnym podmiotem. Podatnikiem jest Spółka zagraniczna posiadająca w Polsce zakład. Natomiast obowiązek podatkowy tej osoby zagranicznej ograniczony jest tylko do dochodów, jakie można przypisać posiadanemu zakładowi. Tak więc o ile w istocie działalność Oddziału ma charakter przygotowawczy i pomocniczy to nie stanowi on zakładu w rozumieniu przepisów konwencji polsko-brytyjskiej, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przy czym weryfikacja, czy działania wykonywane przez Oddział mają charakter przygotowawczy lub pomocniczy, jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które może przeprowadzić właściwy dla podatnika organ podatkowy, czy też organ kontroli skarbowej.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy podatkowe i przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, iż stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, iż w zakresie podatku od towarów i usług wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-512 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.