Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415W-66/08/KB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-12-11
Teza: uznanie za przychód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych umorzenia części pożyczki otrzymanej z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na rozpoczęcie prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej oraz odsetek
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; fundusz-fundusz rehabilitacji osób niepełnosprawnych-Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych; odsetki; pożyczka; przychód; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

W odpowiedzi na wezwanie Pana K., z dnia 13 listopada 2008r. (data wpływu do tut. Biura – 14 listopada 2008r.) do usunięcia naruszenia prawa poprzez zmianę indywidualnej pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 03 listopada 2008r. IBPB1/415-619/08/KB, złożone na podstawie art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), uzupełnione w dniu 21 listopada 2008r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów wyjaśnia, co następuje.

W wyniku ponownej analizy sprawy, z uwzględnieniem zarzutów przytoczonych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, znaleziono podstawy do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Treść zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa.

W przedmiotowym wezwaniu z dnia 13 listopada 2008r. wzywający zarzuca wydanej interpretacji nieprawidłowości polegające na:

1.  stwierdzeniu, iż „przedstawione we wniosku stanowisko należy uznać za nieprawidłowe”,
2.  opisaniu na pierwszej stronie interpretacji indywidualnej z dnia 03 listopada 2008r. IBPB1/415-619/08/KB stanowiska przedstawionego we wniosku z dnia 07 sierpnia 2008r. „o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania za przychód zwolniony z opodatkowania umorzonej części pożyczki wraz z odsetkami, otrzymanej z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na rozpoczęcie działalności gospodarczej”, podczas gdy w złożonym wniosku nie prosił o rozpatrywanie „możliwości uznania za przychód (…)” lecz o odpowiedź na pytanie „Czy otrzymane 02 października 2007r. na podstawie art. 12 ust. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. nr 123 poz. 776 z późn. zm.), umorzenie części łącznej kwoty pożyczki na rozpoczęcie działalności gospodarczej ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, udzielonej na podstawie art. 12 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. nr 123, poz. 776 z późn. zm.) oraz odsetek, jakie przysługiwałyby od umorzonej kwoty są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000r. poz. 176 ze zm.), lub innych przepisów i w odniesieniu do tych kwot nie mam zobowiązań podatkowych”,
3.  ograniczenie na stronie drugiej ww. interpretacji indywidualnej istotnej treści pytania oraz stanowiska przedstawionego we wniosku z dnia 07 sierpnia 2008r. poprzez pominięcie części pytania brzmiącej „2 października 2007r.”, określającej precyzyjnie chwilę zajścia zdarzenia o skutkach podatkowych wynikających ze stanu prawnego określonego na podstawie obowiązujących (wówczas) przepisów prawa,
4.  przy prawidłowym stwierdzeniu na stronie czwartej ww. interpretacji, iż „Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym”, przy zajściu zdarzenia w 2007r., nieprawidłowe powoływanie się w przedstawionej interpretacji na treści aktów prawnych w postaci opublikowanej w 2008r. „(Dz. U. z 2008r. Nr 14, poz. 92 ze zm.”),

Ponadto wzywający zarzuca wydanej interpretacji brak uzasadnienia prawnego przyczyn uznania przedstawionego we wniosku stanowiska za nieprawidłowe w szczególności:

1.  przytoczona w obecnym uzasadnieniu interpretacji treść przepisów – w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. nr 123, poz. 776 z późn. zm.) nie uzasadnia braku spełnienia w opisanym stanie faktycznym wymogów określonych w tym przepisie, a przytoczona treść art. 9 ust. 1 i art. 10 tej ustawy nie określa w zamkniętym wyliczeniu zbioru dopuszczonych do realizacji przez Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych form świadczeń (np. poprzez poprzedzenie wyliczenia słowami: „jedynie”, „wyłącznie”, a wręcz przeciwnie: wymienione konkretnie formy świadczeń poprzedzono stwierdzeniem sugerującym ich współistnienie z innymi możliwymi formami realizacji świadczeń: „przede wszystkim”, „do podstawowych form”), a samo wymienienie innych dopuszczalnych form świadczeń nie uzasadnia wykluczenia faktu uzyskania umorzenia pożyczki z kategorii świadczeń sfinansowanych przez Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000r. poz. 176 ze zm.), wolnych od podatku dochodowego, a zatem nie ma podstaw prawnych do uznania stanowiska za nieprawidłowe,
2.  na stronie czwartej, w akapicie drugim przedmiotowej interpretacji stwierdzono, iż „w momencie umorzenia (pożyczki) po stronie wnioskodawcy powstanie przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza”, oraz „umorzenie ww. pożyczki nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych”,
3.  na stronie czwartej, w akapicie piątym ww. interpretacji stwierdzono, iż „umorzona część odsetek od pożyczki będzie stanowiła dla wnioskodawcy przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z brzmieniem ww. art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”,
4.  nie podano dlaczego określenie opisane w punktach 1 i 2 uniemożliwia zastosowanie dla tego umorzenia przepisu art. 21 ust. 1 pkt 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000r. poz. 176 ze zm.),
5.  pominięcie treści wynikających ze statutu określającego cele na które są przeznaczane środki PFRON

Zdaniem wzywającego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 27a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są: otrzymane zgodnie z odrębnymi przepisami świadczenia na rehabilitację zawodową, społeczną i leczniczą osób niepełnosprawnych ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz zakładowych funduszy rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Wg słownika języka polskiego PWN: „świadczenie” to:

1.  „ obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz; też: to, co jest z tytułu takich zobowiązań wykonywane lub przekazywane”,
2.  „w prawie cywilnym: zachowanie się dłużnika przewidziane treścią zobowiązania”

Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych działa na podstawie ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 z późn. zm.) oraz na podstawie statutu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych. Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych jest funduszem celowym, którego środki przeznaczane są na rehabilitację zawodową i społeczną osób niepełnosprawnych oraz zatrudnianie osób niepełnosprawnych. Działania realizowane przez fundusz celowy są świadczeniami, gdyż świadczą o jego zgodności z celem określonym w statucie. Świadczenia ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, realizowane są także w formie umorzenia pożyczek na rozpoczęcie działalności gospodarczej. Zdaniem wzywającego tezę tę potwierdza zawarte w dokumencie „Informacja o realizacji zadań na rzecz osób niepełnosprawnych na podstawie wykorzystania środków PFRON przypadających według algorytmu przez samorządy powiatowe i wojewódzkie w 2006r.” stwierdzenie, iż „Na udzielenie 408 pożyczek na rozpoczęcie działalności przeznaczono kwotę (…). Jest to jedyne zadanie z zakresu rehabilitacji zawodowej, którego stopień udziału (2,07%) przewyższa 1% ogółu wykorzystanych środków”. Ponadto w otrzymanym przez wzywającego piśmie z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej z dnia 13 listopada 2008r. stwierdzono m. in., iż „Celem udzielenia pożyczki na rozpoczęcie działalności gospodarczej była Pana rehabilitacja zawodowa”. Zatem otrzymane przez wzywającego świadczenie w postaci umorzenia części pożyczki udzielonej na rozpoczęcie działalności gospodarczej ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na rehabilitację zawodową jest wolne od podatku dochodowego na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 27a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpowiedź na zarzuty.

We wniosku z dnia 07 sierpnia 2008r. został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako osoba niepełnosprawna z orzeczonym stopniem niepełnosprawności, zarejestrowana w Urzędzie Pracy, w celu rozpoczęcia działalności gospodarczej uzyskał w 2005r. pożyczkę na rozpoczęcie działalności gospodarczej ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na podstawie art. 12 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123 poz. 776 z późn. zm.). W 2007r. na podstawie art. 12 ust. 5 tej ustawy otrzymał umorzenie części łącznej kwoty pożyczki oraz odsetek, jakie przysługiwałyby od umorzonej kwoty. Zgodnie z zapisem statutu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych: „fundusz jest państwowym funduszem celowym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 listopada 1998r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2003r. Nr 15, poz. 148 z późn. zm.)”, a „celem Funduszu jest gromadzenie środków finansowych na rehabilitację zawodową i społeczną osób niepełnosprawnych, o których mowa w ustawie(…)”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymane na podstawie art. 12 ust. 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123 poz. 776 z późn. zm.) umorzenie części łącznej kwoty pożyczki na rozpoczęcie działalności gospodarczej ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych (udzielonej na postawie art. 12 ww. ustawy) oraz odsetek jakie przysługiwałyby od umorzonej kwoty są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. Nr 14 z 2000r. poz. 176 ze zm.) lub na podstawie innych przepisów i w odniesieniu do tych kwot wnioskodawca nie ma zobowiązań podatkowych?

Zdaniem wnioskodawcy ww. umorzenie pożyczki oraz odsetek korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji indywidualnej z dnia 03 listopada 2008r. IBPB1/415-619/08/KB uznał stanowisko wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Po ponownym zbadaniu sprawy, mając na względzie treść podniesionych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa zarzutów, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów zmienia swoje stanowisko zawarte w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 03 listopada 2008r. IBPB1/415-619/08/KB i stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. W myśl art. 14 ust. 2 pkt 6 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 6, w tym z tytułu zaciągniętych kredytów (pożyczek), z wyjątkiem umorzonych pożyczek z Funduszu Pracy.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 ww. ustawy przychodem z działalności gospodarczej jest również wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem art. 21 ust. 1 pkt 125. W art. 21 ww. ustawy zawarty został katalog przysporzeń majątkowych, które pomimo spełnienia przesłanek kwalifikujących je do kategorii przychodów, są zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 27 lit. a ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są otrzymywane zgodnie z odrębnymi przepisami świadczenia na rehabilitację zawodową, społeczną i leczniczą osób niepełnosprawnych ze środków Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych oraz z zakładowych funduszy rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Zakres zwolnionych od podatku dochodowego świadczeń, o których mowa w tym przepisie określa ustawa z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. Nr 123, poz. 776 ze zm.). W myśl art. 8. ust. 1 tej ustawy rehabilitacja zawodowa ma na celu ułatwienie osobie niepełnosprawnej uzyskania i utrzymania odpowiedniego zatrudnienia i awansu zawodowego przez umożliwienie jej korzystania z poradnictwa zawodowego, szkolenia zawodowego i pośrednictwa pracy. Jak wynika z uzupełniającego wezwanie do usunięcia naruszenia prawa – pisma Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej Biura Pełnomocnika Rządu Do Spraw Osób Niepełnosprawnych z dnia 21 listopada 2008r. BON-I-5232-83-WK/08 zakresem zwolnienia zawartego w art. 21 ust. 1 ptk 27 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „nie jest objęta wartość każdego świadczenia sfinansowanego ze środków PFRON lub zfron, lecz wyłącznie tego, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywane jest na rehabilitację zawodową, społeczną i leczniczą osób niepełnosprawnych. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że także umorzenie pożyczki udzielonej osobie niepełnosprawnej na rozpoczęcie działalności stanowi świadczenie na rehabilitację zawodową, a zatem będzie miało do niego zastosowanie zwolnienie o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 27 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.”

Jeżeli zatem w istocie, umorzenie części pożyczki otrzymanej z Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych na rozpoczęcie prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przypadających na tę część odsetek, stanowi w myśl odrębnych przepisów świadczenie na rehabilitację zawodową, to korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 27 lit. a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji w momencie umorzenia po stronie wzywającego nie powstanie przychód do opodatkowania.

Jednocześnie zauważyć należy, iż powołane wyżej pismo Ministerstwa Pracy i Polityki Społecznej nie stanowi urzędowej interpretacji prawa podatkowego, gdyż jedynym właściwym organem do wydawania wiążących interpretacji prawa podatkowego jest Minister Finansów. Zgodnie bowiem z art. 14a ww. ustawy Ordynacja podatkowa Minister właściwy do spraw finansów publicznych dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego przez organy podatkowe oraz organy kontroli skarbowej, dokonując w szczególności jego interpretacji, przy uwzględnieniu orzecznictwa sądów oraz Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (interpretacje ogólne). Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną) – art. 14b § 1 ww. Ordynacji podatkowej. Minister właściwy do spraw finansów publicznych w celu zapewnienia jednolitości wydawanych wiążących interpretacji i usprawnienia obsługi wnioskodawców może, w drodze rozporządzenia, upoważnić podległe organy do wydawania interpretacji indywidualnych w jego imieniu i w ustalonym zakresie określając jednocześnie właściwość rzeczową i miejscową upoważnionych organów (art. 14b § 6 ww. Ordynacji podatkowej).

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego przedstawione we wniosku z dnia 07 sierpnia 2008 r. stanowisko wnioskodawcy - jest prawidłowe.

W związku ze zmianą interpretacji i uznaniem stanowiska wnioskodawcy za prawidłowe odstąpiono od merytorycznego rozpatrzenia zarzutów zawartych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa z dnia 13 listopada 2008r.

Gwoli wyjaśnienia wskazać jedynie należy, iż czyniąc zadość zawartemu we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej żądaniu wnioskodawcy o „(…) zachowanie w poufności wszystkich danych w tym osobowych, inicjałów, dat zdarzeń oraz o objęcie wszystkich udzielanych informacji przymiotem tajemnicy przedsiębiorstwa”, w wydanej interpretacji indywidualnej usunięto wszelkie informacje mogące pomóc w identyfikacji wnioskodawcy, w tym i dzienne daty zdarzeń oraz numery dokumentów powoływanych w ww. wniosku, które nie miały wpływu na merytoryczne rozpatrzenie sprawy.

Na zmienioną niniejszym aktem, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie z dnia 03 listopada 2008r. IBPB1/415-619/08/KB, stronie przysługuje prawo wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44 – 100 Gliwice (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia niniejszej odpowiedzi (art. 53 § 2 ww. ustawy) za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.