Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.366.2019.3.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-04
Teza: prawo do obniżenia kwoty należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do działalności wykonywanej przez Z. oraz braku obowiązku stosowania regulacji zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; komunikacja-komunikacja miejska; odliczenia; transport
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2019 r. (data wpływu 17 czerwca 2019 r.) uzupełnionym pismem z 19 sierpnia 2019 r. (data wpływu 19 sierpnia 2019 r.) oraz pismem z 27 sierpnia 2019 r. (data wpływu 2 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do działalności wykonywanej przez Z. oraz braku obowiązku stosowania regulacji zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 17 czerwca 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty należnego o pełną kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do działalności wykonywanej przez Z. oraz braku obowiązku stosowania regulacji zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 19 sierpnia 2019 r. (data wpływu 19 sierpnia 2019 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 12 sierpnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.366.2019.1.MD oraz pismem z 27 sierpnia 2019 r. (data wpływu 2 września 2019 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 22 sierpnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.366.2019.2.MD.

We wniosku uzupełnionym pismem z 19 sierpnia 2019 r. przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – G. jest związkiem, utworzonym przez Radę Ministrów rozporządzeniem z dnia 26 sierpnia 2017 r., na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy (…).

Obszar i granice związku G. obejmują gminy – miasta na prawach powiatu: …..

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy (…), G. wykonuje zadania publiczne w zakresie x. przewozów pasażerskich.

Z dniem 1 stycznia 2019 r. G. przejęła obowiązki m.in. K. w zakresie organizacji komunikacji miejskiej na terenie miast do niej należących.

Uchwałą z dnia 22 listopada 2017 r. Zgromadzenie G. utworzyło z dniem 1 stycznia 2018 r. jednostkę organizacyjną G. pod nazwą Z. (Z.) z siedzibą w X. Przedmiotem działania Z. jest wykonywanie zadań Wnioskodawcy w zakresie organizowania publicznego transportu zbiorowego. Z. nie posiada osobowości prawnej, prowadzi gospodarkę finansową w formie jednostki budżetowej. Z. do dnia 31 grudnia 2018 r. nie prowadził działalności opodatkowanej. Z.prowadzenie działalności gospodarczej rozpoczął od 1 stycznia 2019 r.

Z. działa na podstawie ustawy z dnia 9 marca 2017 r. (…), ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (tj. z dnia 13 kwietnia 2018 r. Dz. U. z 2018 r. poz. 913), ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. z dnia 13 października 2017 r. (Dz. U. z 2017 r. poz. 2077) oraz w oparciu o statut (załącznik do uchwały Zgromadzenia G. z dnia 18 grudnia 2018 r.).

Zgodnie z § 3 ust. 2 statutu, do zadań Z. należy:

1.  przygotowywanie założeń i projektów uchwał Zarządu i Zgromadzenia G. dotyczących planowania, organizowania i zarządzania publicznym transportem zbiorowym na obszarze M. i jednostek samorządu terytorialnego, które zawarły porozumienia z G. w szczególności ustanawiających Taryfę opłat za przejazd, wysokość opłat dodatkowych i manipulacyjnych, regulamin przewozu oraz przepisy porządkowe obowiązujące w publicznym transporcie zbiorowym organizowanym przez Z.,
2.  prowadzenie badań marketingowych rynku usług publicznego transportu zbiorowego,
3.  opracowywanie projektów planu zrównoważonego rozwoju publicznego transportu zbiorowego,
4.  opiniowanie lub uzgadnianie projektów planów zrównoważonego rozwoju publicznego transportu zbiorowego innych organizatorów,
5.  planowanie i optymalizacja sieci układu linii w zakresie publicznego transportu zbiorowego na obszarze G. i jednostek samorządu terytorialnego, które zawarły porozumienia z G.,
6.  opracowywanie rozkładów jazdy w zakresie publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez G.,
7.  prowadzenie postępowań zmierzających do zawarcia umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego w trybach określonych przepisami ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym,
8.  zawieranie umów o świadczenie przewozowych usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, z uwzględnieniem potrzeb osób niepełnosprawnych oraz zmiana, rozwiązywanie, wypowiadanie i odstępowanie od tych umów,
9.  nadzór nad świadczeniem przez operatorów usług przewozowych pod względem ich zgodności z przepisami prawa oraz postanowieniami zawartych umów,
10.  administrowanie systemem informacji pasażerskiej, w szczególności poprzez informowanie pasażerów o rozkładach jazdy i ich zmianach oraz o całościowym funkcjonowaniu publicznego transportu zbiorowego organizowanego przez Z.,
11.  wykonywanie prac planistycznych związanych z publicznym transportem zbiorowym,
12.  opracowywanie analiz ekonomicznych związanych z ustalaniem niezbędnego poziomu części zmiennej składki rocznej oraz dotacji pobieranych przez G. w związku z organizowaniem publicznego transportu zbiorowego,
13.  przygotowywanie rozliczenia części zmiennej składki rocznej oraz dotacji pobieranych przez G. w związku z organizowaniem publicznego transportu zbiorowego,
14.  kontrolowanie uiszczania przez pasażerów opłat za przejazd środkami transportu publicznego (kontrola biletowa),
15.  dochodzenie należności związanych z przewozem osób w ramach publicznego transportu zbiorowego,
16.  realizacja płatności, w tym wypłacania rekompensaty na rzecz operatorów transportu zbiorowego będących podmiotami wewnętrznymi,
17.  emitowanie biletów, prowadzenie sprzedaży biletów i organizowanie dystrybucji biletów komunikacji miejskiej,
18.  prowadzenie rozliczeń finansowych z tytułu dystrybucji biletów i kart elektronicznych,
19.  współpraca z innymi organizatorami i operatorami publicznego transportu zbiorowego w zakresie wspólnych taryf, dystrybucji biletów oraz organizacji publicznego transportu zbiorowego,
20.  tworzenie i obsługa zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego,
21.  zarządzanie dworcami i przystankami komunikacyjnymi, które stanowią własność lub pozostają w zarządzie G.,
22.  udostępnianie innym podmiotom powierzchni reklamowych, na podstawie zawartych umów i porozumień,
23.  prowadzenie działalności marketingowej, reklamowej, promocyjnej i innej w celu uzyskania dochodów,
24.  realizowanie wynikających z przepisów prawa obowiązków w zakresie publikowania informacji związanych z pełnieniem funkcji organizatora publicznego transportu zbiorowego,
25.  uzgadnianie projektów organizacji komunikacji zastępczej i zmian w funkcjonowaniu komunikacji miejskiej do dokumentacji projektowych zadań inwestycyjnych i remontowych związanych z koniecznością zmian stałych tras linii komunikacyjnych,
26.  wnioskowanie do innych podmiotów w przedmiocie planów inwestycyjnych oraz planów rozwoju przestrzennego w zakresie lokalizacji elementów infrastruktury publicznego transportu zbiorowego.

Mienie Z. może być wykorzystane jedynie dla potrzeb związanych z działalnością statutową. Dochody i wydatki Z. w całości objęte są budżetem G. Wszelkie dochody i wydatki Z. objęte są w całości budżetem G. Z. prowadzi gospodarkę finansową na podstawie rocznego planu finansowego.

Zgodnie ze szczegółowym planem finansowym na 2019 r., dochody Z. obejmą:

1.  wpływy z tytułu opłat i kar sądowych – 79.560,00 zł
2.  wpływy z tytułu kosztów egzekucyjnych, opłaty komorniczej i kosztów upomnień – 46 500,00 zł
3.  wpływy z różnych opłat (wpływy z tytułu grzywien, mandatów i innych kar, opłaty manipulacyjne, wydawanie zezwoleń) – 6.175.640,00 zł
4.  wpływy z usług (dochody z biletów, przewoźne, dochody z biletów kolejowych, wpływy za usługi świadczone innym gminom, objazdy, usługi świadczone supermarketom) – 247.303.569,00 zł
5.  wpływy ze sprzedaży składników majątkowych – 1.000,00 zł
6.  wpływy z pozostałych odsetek (odsetki z tytułu nieterminowych płatności, odsetki z tytułu mandatów) – 51.040,00 zł
7.  wpływy z kar i odszkodowań wynikających z umów - 1.589.620,00 zł
8.  wpływy z różnych dochodów - 500.000,00 zł

G. jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wszystkie czynności wykonywane przez Z., jako jednostkę budżetową G. są wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

G. wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi, w tym Z. traktowana jest jak jeden podatnik na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym rozlicza podatek VAT wraz ze wszystkimi jednostkami organizacyjnymi, w tym wykazuje podatek VAT należny z tytułu sprzedaży realizowanej przez swoje jednostki organizacyjne w swoich deklaracjach VAT.

Stanowisko to zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 4 marca 2019 r. sygn. 0111- KDIB3-2.4012.2.2019.2.AZ wydanej na wniosek G.

W uzupełnieniu do wniosku udzielono następujących wyjaśnień.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej realizuje również nieodpłatne przejazdy dla określonych grup oraz na określonych trasach.

Grupy osób uprawnionych do korzystania z nieodpłatnych przejazdów określa załącznik do Uchwały Zarządu G. z dnia 6 grudnia 2018 r. – Taryfa przewozu osób i bagażu w komunikacji miejskiej organizowanej przez Z.

Zgodnie z § 3 Taryfy przewozu osób i bagażu w komunikacji miejskiej organizowanej przez Z., do przejazdów bezpłatnych uprawnieni są:

1.  Posłowie na Sejm i Senatorowie - na podstawie ważnych legitymacji.
2.  Dzieci do końca roku kalendarzowego w którym ukończyły 7. rok życia – na podstawie oświadczenia osoby opiekującej się dzieckiem w czasie podróży (w przypadku przewożenia dziecka w wózku, nie pobiera się dodatkowej opłaty za wózek).
3.  Dzieci i młodzież, mające miejsce zamieszkania na terenie gmin wchodzących w skład G., w wieku od 7. do 16. roku życia.
4.  Osoby niepełnosprawne uczęszczające do przedszkola, szkoły albo do ośrodka lub placówki o charakterze oświatowym, w przypadku obywateli polskich oraz obywateli innego państwa posiadających taki dokument - na podstawie ważnej legitymacji przedszkolnej dla dzieci niepełnosprawnych (wzór określony w rozporządzeniu ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania) lub ważnej legitymacji szkolnej dla uczniów niepełnosprawnych (wzór określony w rozporządzeniu ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania).
5.  Dzieci i młodzież niepełnosprawne do 18. roku życia, tj. do dnia 18. rocznicy urodzin, w przypadku obywateli polskich oraz obywateli innego państwa posiadających taki dokument.
6.  Inwalidzi wojenni, wojskowi oraz osoby represjonowane – w przypadku obywateli polskich oraz obywateli innego państwa posiadających taki dokument – na podstawie książki inwalidy wojennego/wojskowego lub legitymacji osoby represjonowanej, wydanych przez ZUS.
7.  Osoby całkowicie niezdolne do pracy i samodzielnej egzystencji lub uznane za niepełnosprawne w stopniu znacznym - w przypadku obywateli polskich oraz obywateli innego państwa posiadających taki dokument.
8.  Osoby niewidome i ociemniałe – w przypadku obywateli polskich oraz obywateli innego państwa posiadających taki dokument - na podstawie ważnej legitymacji Polskiego Związku Niewidomych, ważnej legitymacji Związku Ociemniałych Żołnierzy RP lub innego dokumentu, stwierdzającego znaczny lub umiarkowany stopień niepełnosprawności z powodu choroby narządu wzroku oznaczonej symbolem przyczyny niepełnosprawności – „04-0” (dawniej symbol „O”), wystawionego przez właściwy organ.
9.  Opiekunowie osób, o których mowa w pkt 4, 5, 7 i 8, tylko w przypadku gdy towarzyszą tym osobom w podróży - na podstawie dokumentów poświadczających uprawnienia osób niepełnosprawnych. Uprawnienie dotyczy tylko jednej osoby będącej opiekunem osoby niepełnosprawnej.
10.  Osoby, które ukończyły 70. rok życia, tj. od dnia ukończenia - na podstawie dokumentu umożliwiającego ustalenie tożsamości, zawierającego zdjęcie i datę urodzenia.
11.  Pracownicy Z. oraz pracownicy Departamentu Komunikacji i Transportu G. podczas wykonywania czynności służbowych, na podstawie legitymacji służbowej oraz kontrolerzy Z. i kontrolerzy biletowi innych podmiotów, wykonujących usługi kontroli na podstawie umowy z Z., w trakcie wykonywania czynności kontroli biletów, na podstawie identyfikatora wydanego przez Z.
12.  Pasażerowie, którzy w dniu 22 września każdego roku („Dzień bez samochodu”) okażą ważny oryginał dowodu rejestracyjnego pojazdu silnikowego.
13.  Umundurowani funkcjonariusze Policji, Żandarmerii Wojskowej oraz Straży Miejskiej.
14.  Pasażerowie w dniu 1 listopada każdego roku.

Ww. grupy osób korzystają z przejazdów oferowanych przez Wnioskodawcę nieodpłatnie na podstawie następujących przepisów:

*   art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. Prawo przewozowe (Dz. U. 2017 r. poz. 1983),
*   art. 7 ust. 1 pkt 4b, art. 7 ust. 4 pkt 5b w związku z art. 8 pkt 2 oraz art. 15 ust. l pkt 10, art. 15a ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. 2018 r. poz. 2016),
*   § 4 ust. 1 pkt 3 Statutu Związku G.” stanowiącego załącznik do uchwały Zgromadzenia G. z dnia 16 lutego 2018 r. w sprawie przyjęcia Statutu związku G.”,
*   art. 43 ustawy z dnia 9 maja 1996 r. o wykonywaniu mandatu posła i senatora (Dz. U.2018 r. poz. 1799),
*   art. 16 ustawy z dnia 29 maja 1974 r. o zaopatrzeniu inwalidów wojennych i wojskowych oraz ich rodzin (Dz. U.2017 r. poz. 2193),
*   § 3 załącznika do uchwały Zarządu G. nw sprawie przyjęcia „Taryfy przewozu osób i bagażu w komunikacji miejskiej organizowanej przez Z.”

Z uwagi na oczywistą omyłkę pisarską uchwałą z dnia 20 grudnia 2018 r. Zarząd G. zmienił załącznik do uchwały i zastąpił go załącznikiem stanowiącym załącznik do uchwały nr 1..

Na pytanie Organu „Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca realizuje również „nieopłatne przejazdy na konkretnych trasach” W związku z powyższym proszę o wskazania:

1.  o jakie konkretnie trasy chodzi?
2.  na podstawie jakich przepisów Wnioskodawca realizuje nieopłatne przejazdy na konkretnych trasach”? (przepisy prawa krajowego (ustaw), prawa miejscowego (uchwał).”

Wnioskodawca wskazał:

1.  Obecnie zwolnione w całości z obowiązku uiszczania opłat za przewóz pasażerów są linie komunikacyjne 1, 2, P3 i 4 do Ośrodka w terminie od 1 maja do 31 sierpnia 2019 roku.
2.  Podstawa prawna ww. zwolnienia to uchwała Zarządu G. z dnia 26 kwietnia 2019 r. w sprawie zwolnienia pasażerów z obowiązku uiszczania opłat za przewóz na liniach….

Zgodnie z § 11 załącznika do uchwały Zarządu G. w sprawie przyjęcia „Taryfy przewozu osób i bagażu w komunikacji miejskiej organizowanej przez Z.” Dyrektor Z. może, na czas określony, jednak nie dłuższy niż 31 dni, zwolnić w całości lub w części określoną grupę pasażerów z obowiązku uiszczania opłat za przewóz i określić zasady korzystania z tego uprawnienia, a w przypadkach szczególnych może, na czas określony, jednak nie dłuższy niż 6 miesięcy, wprowadzić odstępstwa od Cennika polegające na: zmianie zakresu uprawnień określonych rodzajów biletów, zmianie warunków, terminu wejścia w życie oraz okresu obowiązywania promocji, zawieszeniu obowiązywania wybranych rodzajów biletów.

Uzyskane przez Z. dochody, wskazane w opisie sprawy związane są ze świadczeniem usług transportu publicznego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług o pełną kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do działalności wykonywanej przez Z.?
2.  Czy Wnioskodawca w odniesieniu do działalności wykonywanej przez Z. obowiązany jest stosować regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy do usług nieodpłatnych przejazdów dla określonych grup osób oraz na konkretnych trasach należy stosować regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług?
4.  Czy Wnioskodawca w odniesieniu do działalności wykonywanej przez Z. obowiązany jest stosować regulacje zawarte w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników z dnia 17 grudnia 2016 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193) wydanym na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad.1 W odniesieniu do działalności wykonywanej przez Z. nie znajdą zastosowania przepisy dotyczące tzw. preproporcji zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług, tym samym Wnioskodawca nie ma obowiązku odliczania podatku naliczonego przy użyciu tzw. „sposobu określenia proporcji”.

Należy zauważyć, iż przepisami powszechnie obowiązującego prawa Wnioskodawca został powołany do realizacji zadania planowania, organizowania oraz zarządzania publicznym transportem zbiorowym, którego rezultat – świadczenie transportu zbiorowego – stanowi na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług dokonywanie czynności podlegających opodatkowaniu, jako odpłatne świadczenie usług.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4b lit. a ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2018 r. poz. 2016), organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest związek na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w x. przewozach pasażerskich.

X. przewozy pasażerskie, zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5a ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oznaczają przewóz osób w ramach publicznego transportu zbiorowego wykonywany w granicach związku inne niż gminne, powiatowe, powiatowo-gminne, wojewódzkie i międzywojewódzkie.

Natomiast organizatorem publicznego transportu zbiorowego jest właściwa jednostka samorządu terytorialnego albo minister właściwy do spraw transportu, zapewniający funkcjonowanie publicznego transportu zbiorowego na danym obszarze. Przez jednostkę samorządu terytorialnego należy również rozumieć związek … (art. 4 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym).

Na podstawie art. 8 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, do zadań organizatora należy:

1.  planowanie rozwoju transportu;
2.  organizowanie publicznego transportu zbiorowego;
3.  zarządzanie publicznym transportem zbiorowym.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 4b lit c, związek opracowuje plan zrównoważonego rozwoju publicznego transportu zbiorowego, w przypadku planowanego organizowania przewozów o charakterze użyteczności publicznej, w zakresie linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej na obszarze gmin wchodzących w skład związku .

Nadto art. 15 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym zawiera katalog otwarty czynności stanowiących organizowanie publicznego transportu zbiorowego. Zgodnie z tym przepisem, organizowanie publicznego transportu zbiorowego polega w szczególności na:

1.  badaniu i analizie potrzeb przewozowych w publicznym transporcie zbiorowym, z uwzględnieniem potrzeb osób niepełnosprawnych i osób o ograniczonej zdolności ruchowej;
2.  podejmowaniu działań zmierzających do realizacji istniejącego planu transportowego albo do aktualizacji tego planu;
3.  zapewnieniu odpowiednich warunków funkcjonowania publicznego transportu zbiorowego, w szczególności w zakresie:
    1.  standardów dotyczących przystanków komunikacyjnych oraz dworców,
    2.  korzystania z przystanków komunikacyjnych oraz dworców,
    3.  funkcjonowania zintegrowanych węzłów przesiadkowych,
    4.  funkcjonowania zintegrowanego systemu taryfowo-biletowego,
    5.  systemu informacji dla pasażera;
4.  określaniu sposobu oznakowania środków transportu wykorzystywanych w przewozach o charakterze użyteczności publicznej;
5.  ustalaniu stawek opłat za korzystanie przez operatorów i przewoźników z przystanków komunikacyjnych i dworców, których właścicielem albo zarządzającym nie jest jednostka samorządu terytorialnego, zlokalizowanych na liniach komunikacyjnych na obszarze właściwości organizatora;
6.  określaniu przystanków komunikacyjnych i dworców, których właścicielem lub zarządzającym jest jednostka samorządu terytorialnego, udostępnionych dla operatorów i przewoźników oraz warunków zasad korzystania z tych obiektów;
7.  określaniu przystanków komunikacyjnych i dworców, których właścicielem lub zarządzającym nie jest jednostka samorządu terytorialnego, udostępnionych dla wszystkich operatorów i przewoźników oraz informowaniu o stawce opłat za korzystanie z tych obiektów;
8.  przygotowaniu i przeprowadzeniu postępowania prowadzącego do zawarcia umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego;
9.  zawieraniu umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego;
10.  ustalaniu opłat za przewóz oraz innych opłat, o których mowa w ustawie z dnia 15 listopada 1984 r. – Prawo przewozowe (Dz. U. z 2017 r. poz. 1983), za usługę świadczoną przez operatora w zakresie publicznego transportu zbiorowego;
11.  ustalaniu sposobu dystrybucji biletów za usługę świadczoną przez operatora w zakresie publicznego transportu zbiorowego;
12.  wykonywaniu zadań, o których mowa w art. 7 ust. 2 rozporządzenia (WE) nr 1370/2007.

Natomiast, zgodnie z art. 43 ust. 1 o publicznym transporcie zbiorowym, zarządzanie publicznym transportem zbiorowym przez organizatora polega w szczególności na:

1.  negocjowaniu i zatwierdzaniu zmian do umowy z operatorem;
2.  ocenie i kontroli realizacji przez operatora i przewoźnika usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego;
3.  kontroli nad przestrzeganiem przez operatora i przewoźnika zasad funkcjonowania publicznego transportu zbiorowego, o których mowa w art. 46;
4.  współpracy przy aktualizacji rozkładów jazdy w celu poprawy funkcjonowania przewozów o charakterze użyteczności publicznej;
5.  analizie realizacji zaspokajania potrzeb przewozowych wynikających z wykonywania przewozów na podstawie umowy o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego;
6.  dokonywaniu zmian w przebiegu istniejących linii komunikacyjnych;
7.  zatwierdzaniu rozkładów jazdy oraz dokonywaniu ich aktualizacji w przypadku przewozów wykonywanych na podstawie potwierdzenia zgłoszenia przewozu;
8.  administrowaniu systemem informacji dla pasażera;
9.  wykonywaniu zadań, o których mowa w art. 7 ust. 1 i 3 rozporządzenia (WE) nr 1370/2007;
10.  wykonywaniu zadań, o których mowa w art. 82b ust. 2 pkt 1 i 3, art. 82e, art. 82f ust. 1 i art. 95b ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym.

Zakres zadań określonych w § 3 ust. 2 statutu Z. pokrywa się z zadaniami wymienionymi w art. 8, a wyszczególnionymi w art. 9, 15 i 43 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym. Przykładowo, zadania wymienione w § 3 ust. 2 pkt 1-5, 11-12, 22-23, 26 statutu Z. należy zakwalifikować jako planowanie rozwoju transportu. Zadania określone w pkt 6-8, 17-20, 24-25 stanowią czynności z zakresu organizowania publicznego transportu zbiorowego. Natomiast zdania z pkt 9-10, 13-16, 21 odnoszą się do zarządzania publicznym transportem zbiorowym.

Planowane dochody mające zostać osiągnięte w 2019 r. przez Z. także pokrywają się z czynnościami wyszczególnionymi w ustawie o publicznym transporcie zbiorowym. Wpływy z usług (dochody z biletów, przewoźne, dochody z biletów kolejowych, wpływy za usługi świadczone innym gminom, objazdy, usługi świadczone supermarketom), są następstwem ustalenia odpowiednich opłat za przewóz oraz innych opłat przez G. oraz wynikają z zawieranych umów o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego. Natomiast wpływy z tytułu opłat i kar sądowych, kosztów egzekucyjnych, opłaty komorniczej i kosztów upomnień, wpływy z różnych opłat (wpływy z tytułu grzywien, mandatów i innych kar, opłaty manipulacyjne, wydawanie zezwoleń), wpływy z pozostałych odsetek (odsetki z tytułu nieterminowych płatności, odsetki z tytułu mandatów), z kar i odszkodowań wynikających z umów są konsekwencją ustalenia odpowiednich opłat za przewóz oraz innych opłat przez G.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone przesłanki. Odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tj. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Przedstawiona zasada wyklucza, zatem możliwość dokonania obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, podatnikami są również organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Nadto, zgodnie z art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej L. 347/1) w każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte. Wśród usług wymienionych w załączniku I do Dyrektywy VAT znajduje się m.in. przewóz osób.

Mając na uwadze powyższe regulacje G. będzie działać w charakterze podatnika VAT w przypadku wykonywania czynności na podstawie umowy cywilnoprawnej. Przykładem takiej działalności jest świadczenie przez Wnioskodawcę usług w zakresie zbiorowego transportu publicznego.

Zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wyrażonym w interpretacji indywidualnej z dnia 1 października 2018 r. nr 0112-KDIL1-1.4012.568.2018.1.MW, cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania, czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Podnieść należy, że wszelkie czynności wykonywane przez Z. są wykonywane w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez G.

Czynności polegające na wydawaniu za odpłatnością zaświadczeń o zawarciu umowy na świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego w trybie art. 28 ust. 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym, są ściśle związane z działalnością gospodarczą. Nie mieszczą się zaś w działalności innej niż działalność gospodarcza, bowiem czynności te towarzyszą działalności gospodarczej (Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach interpretacja indywidualna z dnia 31 sierpnia 2016 r. nr IBPP3/4512-370/16-1/MN, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach interpretacja indywidualna z dnia 12 września 2016 r. nr IBPP3/4512-380/16-1/JP).

Prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego przysługuje z tytułu nabycia taboru (autobusów) mających być przedmiotem aportu, rozbudowy jezdni znajdującej się w całości na terenie pętli, budowy miejsc postojowych dla autobusów, tablic wyświetlających przyjazdy i odjazdy autobusów w czasie rzeczywistym, biletomatów stacjonarnych. Z kolei w odniesieniu do wydatków poniesionych na nadzór budowlany, oświetlenie, wykonanie monitoringu skrzyżowań i przystanków, wybudowanie przyłączeń kablowych liniami światłowodowymi, nadzór zewnętrzny – nie przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej , interpretacja indywidualna z dnia 19 grudnia 2018 r. 0115-KDIT1-2.4012.705.2018.3.AW).

W związku z powyższym bezsprzecznie stwierdzić należy, iż wszelkie czynności podejmowane przez Z. wykonywane są w ramach prowadzonej działalności. Z. przede wszystkim osiąga dochody z tytułu świadczenia usług transportu publicznego. Pozostałe dochody są zaś nierozerwalnie związane z usługą zapewnienia zbiorowego transportu publicznego. Wykonywanie czynności w postaci wydawania zaświadczeń, czy też osiąganie dochodów z tytułu mandatów, kar i innych kosztów, służy prawidłowemu wykonywaniu usługi przewozów w ramach komunikacji miejskiej. Co istotne, działania te w oparciu o przepisy ustawy o publicznym transporcie zbiorowym oraz ugruntowane stanowisko organów administracji, stanowią wykonywanie działalności gospodarczej.

Ad. 2 Z uwagi na fakt, iż wszelkie działania Z. wykonywane są w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez G., lub są z nią ściśle związane, jak w przypadku wydawania zaświadczeń, o których mowa powyżej, Wnioskodawcy przysługuje prawo pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego. Nie znajduje do niego zatem zastosowania instytucja opisana w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 3 Realizacja nieodpłatnych przejazdów dla określonych grup osób, a także na konkretnych trasach wykonywana jest w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a zatem do świadczenia tych usług nie znajdą zastosowania regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z § 3 Taryfy przewozu osób i bagażu w komunikacji miejskiej organizowanej przez. Z., do przejazdów bezpłatnych uprawnieni są:

1.  Posłowie na Sejm i Senatorowie - na podstawie ważnych legitymacji.
2.  Dzieci do końca roku kalendarzowego w którym ukończyły 7. rok życia - na podstawie oświadczenia osoby opiekującej się dzieckiem w czasie podróży (w przypadku przewożenia dziecka w wózku, nie pobiera się dodatkowej opłaty za wózek).
3.  Dzieci i młodzież, mające miejsce zamieszkania na terenie gmin wchodzących w skład G., w wieku od 7. do 16. roku życia.
4.  Osoby niepełnosprawne uczęszczające do przedszkola, szkoły albo do ośrodka lub placówki o charakterze oświatowym, w przypadku obywateli polskich oraz obywateli innego państwa posiadających taki dokument – na podstawie ważnej legitymacji przedszkolnej dla dzieci niepełnosprawnych (wzór określony w rozporządzeniu ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania) lub ważnej legitymacji szkolnej dla uczniów niepełnosprawnych (wzór określony w rozporządzeniu ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania).
5.  Dzieci i młodzież niepełnosprawne do 18. roku życia, tj. do dnia 18. rocznicy urodzin, w przypadku obywateli polskich oraz obywateli innego państwa posiadających taki dokument.
6.  Inwalidzi wojenni, wojskowi oraz osoby represjonowane – w przypadku obywateli polskich oraz obywateli innego państwa posiadających taki dokument – na podstawie książki inwalidy wojennego/wojskowego lub legitymacji osoby represjonowanej, wydanych przez ZUS.
7.  Osoby całkowicie niezdolne do pracy i samodzielnej egzystencji lub uznane za niepełnosprawne w stopniu znacznym – w przypadku obywateli polskich oraz obywateli innego państwa posiadających taki dokument.
8.  Osoby niewidome i ociemniałe – w przypadku obywateli polskich oraz obywateli innego państwa posiadających taki dokument – na podstawie ważnej legitymacji Polskiego Związku Niewidomych, ważnej legitymacji Związku Ociemniałych Żołnierzy RP lub jednego z dokumentów wymienionych w ust. 1 lit. g, stwierdzającego znaczny lub umiarkowany stopień niepełnosprawności z powodu choroby narządu wzroku oznaczonej symbolem przyczyny niepełnosprawności – „04-0” (dawniej symbol „O”), wystawionego przez właściwy organ.
9.  Opiekunowie osób, o których mowa w ust. 1 lit. d, e, g i h, tylko w przypadku gdy towarzyszą tym osobom w podróży – na podstawie dokumentów poświadczających uprawnienia osób niepełnosprawnych. Uprawnienie dotyczy tylko jednej osoby będącej opiekunem osoby niepełnosprawnej.
10.  Osoby, które ukończyły 70. rok życia, tj. od dnia ukończenia – na podstawie dokumentu umożliwiającego ustalenie tożsamości, zawierającego zdjęcie i datę urodzenia.
11.  Pracownicy Z. oraz pracownicy Departamentu Komunikacji i Transportu G. podczas wykonywania czynności służbowych, na podstawie legitymacji służbowej oraz kontrolerzy Z. i kontrolerzy biletowi innych podmiotów, wykonujących usługi kontroli na podstawie umowy z Z., w trakcie wykonywania czynności kontroli biletów, na podstawie identyfikatora wydanego przez Z..
12.  Pasażerowie, którzy w dniu 22 września każdego roku („Dzień bez samochodu”) okażą ważny oryginał dowodu rejestracyjnego pojazdu silnikowego.
13.  Umundurowani funkcjonariusze Policji, Żandarmerii Wojskowej oraz Straży Miejskiej.
14.  Pasażerowie w dniu 1 listopada każdego roku.

Organizacja bezpłatnych przejazdów komunikacją miejską stanowi świadczenie przez Wnioskodawcę usług w zakresie zbiorowego transportu publicznego. Bez znaczenia pozostaje fakt, iż usługi te świadczone są nieodpłatne. Co istotne, do celów związanych z działalnością gospodarczą należy zaliczyć realizację obowiązków wynikających z przepisów prawa krajowego oraz prawa miejscowego (uchwał Rady Miasta), polegających na zapewnieniu bezpłatnych przejazdów pojazdami komunikacji miejskiej na rzecz określonych grup pasażerów (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej interpretacja indywidualna z dnia 1 października 2018 r. nr 0112-KDIL1- 1.4012.568.2018.1.MW).

Nadto, zgodnie ze stanowiskiem Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach wyrażonym w interpretacji indywidualnej z dnia 4 sierpnia 2016 r. sygn. IBPP3/4512-299/16-1/MN przewozy na rzecz uprzywilejowanych pasażerów nie powodują konieczności stosowania prewspółczynnika VAT.

Brak konieczności zastosowania częściowego odliczenia podatku naliczonego w przypadku świadczenia usług nieodpłatnych potwierdza również interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 12 stycznia 2016 r., sygn. ITPP1/4512-1041/15/K. W interpretacji tej bowiem Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy stwierdził, iż usługi nieodpłatnego wstępu do Muzeum wykonywane na podstawie przepisu prawa, tj. art. 10 ust. 2 ustawy z dnia 21 listopada 1996 r. o muzeach (Dz. U. z 2012 r., poz. 987 ze zm.) „związane są z prowadzeniem przedsiębiorstwa, są zatem wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług”.

Analogicznie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z 11 kwietnia 2016 r., sygn. IPPP1/4512-36/16-5/MPe: „Opisane w stanie faktycznym nieodpłatne usługi wstępu do Muzeum związane są z prowadzeniem Muzeum i tym samym wykonywane są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art, 15 ust 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wynika z treści wniosku, nieodpłatne warsztaty dotyczą popularyzacji prac Muzeum, a zatem uznać należy, że również związane są z prowadzoną przez Muzeum działalnością gospodarczą. Tym samym Muzeum, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2016 r., nie będzie zobowiązane do stosowania współczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ww. ustawy, w związku z wykorzystaniem nabywanych towarów i usług wyłącznie do działalności gospodarczej”.

Należy zatem przyjąć, że zgodnie z powyższymi interpretacjami, Wnioskodawca świadczący usługi transportu publicznego nie jest zobowiązany do odliczania podatku naliczonego związanego z wydatkami ponoszonymi na cele transportu publicznego z uwzględnieniem „sposobu określenia proporcji”, z uwagi na fakt, że oferuje nieodpłatne przejazdy uprawnionym grupom pasażerów, w oparciu o akty prawa powszechnie obowiązującego, w tym akty prawa miejscowego, co pozostaje w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Ad. 4 Z uwagi na fakt, iż wszelkie działania Z. wykonywane są w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez G., Wnioskodawcy przysługuje prawo pełnego odliczenia kwoty podatku naliczonego. Nie znajdują do niego zatem zastosowania regulacje zawarte w § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników z dnia 17 grudnia 2016 r. (Dz. U. z 2015 r. poz. 2193) wydanym na podstawie art. 86 ust. 22 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, ze zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, brak jest natomiast takiego prawa w stosunku do towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności niepodlegających temu podatkowi.

Wyrażoną w cytowanym powyżej art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 22 ustawy Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Od 1 stycznia 2016 r. obowiązuje rozporządzenie Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT. Definicja działalności gospodarczej zawarta jest w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania, czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach, o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT.

Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Z uwagi na powyższe w pierwszej kolejności należy wyjaśnić pojęcia „działalności gospodarczej” oraz „podatnika” w rozumieniu ustawy.

W myśl art. art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wskazać należy, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy stanowi wprost jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonać jej wykładni literalnej.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku od towarów i usług, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2 ustawy, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego. Jednocześnie bez znaczenia dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

W przypadku stwierdzenia, że czynności nieodpłatne stanowią odrębny, obok działalności gospodarczej, przedmiot działalności danego podatnika, wówczas nie będą one podlegać opodatkowaniu ww. podatkiem, jak również nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi czynnościami. W takim przypadku będziemy mieli do czynienia z podatnikiem prowadzącym działalność o charakterze mieszanym (tj. działalność gospodarczą oraz działalność inną niż działalność gospodarcza). Jeżeli podatnik nie będzie miał możliwości bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego w całości do działalności gospodarczej znajdą zastosowanie przepisy art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest związkiem, który zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy (..), wykonuje zadania publiczne w zakresie X. przewozów pasażerskich. Z dniem 1 stycznia 2018 r. została utworzona jednostka organizacyjna Wnioskodawcy – Z.. Przedmiotem działania Z. jest wykonywanie zadań Wnioskodawcy w zakresie organizowania publicznego transportu zbiorowego. Jak wskazał Wnioskodawca wszystkie czynności wykonywane przez Z., jako jednostkę budżetową G. są wykonywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Z okoliczności sprawy wynika również, że Wnioskodawca (za pomocą Z.) realizuje nieodpłatne przejazdy.

W analizowanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług o pełną kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do działalności wykonywanej przez Z. oraz braku obowiązku stosowania regulacji zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca za pomocą Z. wykonuje zarówno czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jak również wykonuje czynności polegające na zapewnieniu usług nieodpłatnych przejazdów dla określonych grup osób oraz na konkretnych trasach.

Zatem odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności należy ustalić, czy nieodpłatne czynności wskazane w opisie sprawy są wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, uwzględniając cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 9 marca 2017 r., (…) związek wykonuje zadania publiczne w zakresie … przewozów pasażerskich.

Zasady finansowania przewozów o charakterze publicznym zostały uregulowane w ustawie z 16 grudnia 2010 r. o publicznym transporcie zbiorowym (Dz. U. z 2018 r., poz. 2016, ze zm.).

Na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 4b lit. a ustawy o publicznym transporcie zbiorowym organizatorem publicznego transportu zbiorowego, zwanym dalej „organizatorem”, właściwym ze względu na obszar działania lub zasięg przewozów, jest związek … na linii komunikacyjnej albo sieci komunikacyjnej w …. przewozach pasażerskich.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 5a ustawy o publicznym transporcie drogowym, …. przewozy pasażerskie, to przewóz osób w ramach publicznego transportu zbiorowego wykonywany w granicach związku … inne niż gminne, powiatowe, powiatowo-gminne, wojewódzkie i międzywojewódzkie.

Operator, publicznego transportu zbiorowego to samorządowy zakład budżetowy oraz przedsiębiorca uprawniony do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie przewozu osób, który zawarł z organizatorem publicznego transportu zbiorowego umowę o świadczenie usług w zakresie publicznego transportu zbiorowego, na linii komunikacyjnej określonej w umowie (art. 4 ust. 1 pkt 8).

Natomiast organizator publicznego transportu zbiorowego to właściwa jednostka samorządu terytorialnego albo minister właściwy do spraw transportu, zapewniający funkcjonowanie publicznego transportu zbiorowego na danym obszarze; organizator publicznego transportu zbiorowego jest „właściwym organem”, o którym mowa w przepisach rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 (art. 4 ust. 1 pkt 9).

Przy czym przez jednostkę samorządu terytorialnego należy rozumieć również związek międzygminny, związek powiatów, związek powiatowo-gminny lub związek … (art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o publicznym transporcie zbiorowym).

W myśl art. 15a ww. ustawy związek … ustanawia zintegrowany system taryfowo-biletowy obowiązujący w jego granicach. Organizatorzy gminnych i powiatowych przewozów pasażerskich na terenie związku …. są obowiązani do uczestnictwa w systemie taryfowo-biletowym, o którym mowa w ust. 1. Wzajemne rozliczenia z tytułu uczestnictwa organizatorów gminnych i powiatowych przewozów pasażerskich w zintegrowanym systemie taryfowo-biletowym na terenie związku …. określa porozumienie zawarte przez związek …. i odpowiednią jednostkę samorządu terytorialnego.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca wykonuje za pomocą jednostki organizacyjnej (Z.) zadanie publiczne w zakresie x. przewozów pasażerskich. Jak wskazał Wnioskodawca, realizuje również nieodpłatne przejazdy dla określonych grup osób, a także na konkretnych trasach.

Zatem zauważyć należy, że przedmiot działalności Wnioskodawcy stanowi przede wszystkim zapewnienie publicznego transportu zbiorowego. Natomiast nieodpłatne przejazdy dla osób wskazanych w opisie sprawy oraz na konkretnych trasach (linie komunikacyjne 1, 2, 3 i 4 do Ośrodka w terminie od 1 maja do 31 sierpnia 2019 r.), stanowią realizację obowiązków nałożonych na organizatora publicznego transportu zbiorowego przepisami prawa krajowego (ustaw), a także na podstawie prawa miejscowego (uchwał).

Do celów związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy należy więc zaliczyć realizację obowiązków wynikających z przepisów prawa krajowego (wymienionych ustaw) oraz prawa miejscowego (uchwał), polegających na zapewnieniu bezpłatnych przejazdów na rzecz określonych grup społecznych oraz na konkretnych trasach. Taki bowiem obowiązek na Wnioskodawcę został nałożony przepisami ustaw i uchwał i w żadnym razie nie świadczy o tym, że takie nieodpłatne świadczenie usług przejazdów na rzecz określonych grup społecznych oraz na konkretnych trasach odbywają się poza prowadzoną działalnością gospodarczą. Nieodpłatne przejazdy dla określonych grup społecznych oraz na konkretnych trasach podyktowane uregulowaniami ustaw oraz aktów prawa miejscowego wpisują się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji uznać należy, że ww. nieodpłatne działania polegające na realizacji nieodpłatnych przejazdów dla określonych grup osób oraz na konkretnych trasach, nie stanowią wyłączonej spoza VAT odrębnej działalności (obok działalności gospodarczej).

W związku z powyższym nieodpłatna działalność realizowana przez Wnioskodawcę na rzecz określonych grup osób oraz na konkretnych trasach, jest ściśle związana z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i nie mieści się w działalności innej niż działalność gospodarcza.

Mając powyższe na względzie, należy stwierdzić, że w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca świadczy usługi związane z publicznym transportem zbiorowym wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Jak wskazano, wykonywane przez Wnioskodawcę nieodpłatne przewozy na rzecz określonych grup pasażerów oraz na konkretnych trasach nie stanowią/nie będą stanowić odrębnego, obok działalności gospodarczej, przedmiotu działalności, tym samym świadczone przez Wnioskodawcę usługi realizowane są wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto, z opisu sprawy nie wynika, aby podejmowane przez Wnioskodawcę pozostałe działania wykraczały poza zakres działalności gospodarczej.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca uzyskuje także następujące dochody tj. wpływy z tytułu opłat i kar sądowych, kosztów egzekucyjnych, opłaty komorniczej i kosztów upomnień, wpływy z różnych opłat (wpływy z tytułu grzywien, mandatów i innych kar, opłaty manipulacyjne, wydawanie zezwoleń) wpływy z usług (dochody z biletów, przewoźne, dochody z biletów kolejowych, wpływy za usługi świadczone innym gminom, objazdy, usługi świadczone supermarketom) wpływy ze sprzedaży składników majątkowych, wpływy z pozostałych odsetek (odsetki z tytułu nieterminowych płatności, odsetki z tytułu mandatów), wpływy z kar i odszkodowań wynikających z umów oraz wpływy z różnych dochodów. Jak wskazał Wnioskodawca uzyskiwane przez Z. dochody wskazane w opisie sprawy związane są ze świadczeniem usług transportu publicznego.

Przedstawiony przez Wnioskodawcę opis sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa wskazuje, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z czynnościami, które towarzyszą działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika. Zatem, należy uznać, że ww. dochody jakie uzyskuje Wnioskodawca są związane z jego działalnością gospodarczą.

Tym samym, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku określania kwot podatku naliczonego do odliczenia zgodnie ze „sposobem określenia proporcji”, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług. Nie zmiana tego fakt, że Wnioskodawca wykonuje nieodpłatne działania polegające na realizacji nieodpłatnych przejazdów dla określonych grup osób oraz na konkretnych trasach.

Odpowiadając zatem na pytania Wnioskodawcy biorąc pod uwagę przywołane przepisy oraz opis sprawy należy wskazać, że Wnioskodawcy przysługuje prawo obniżenia kwoty należnego podatku od towarów i usług o pełną kwotę podatku naliczonego w odniesieniu do działalności wykonywanej przez Z. również w przypadku świadczenia nieodpłatnych przejazdów na rzecz określonych grup osób oraz na konkretnych trasach wynikających z ustaw prawa krajowego oraz prawa miejscowego. Tym samym Wnioskodawca w odniesieniu do działalności wykonywanej przez Z. nie będzie zobowiązany stosować regulacji zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacji wynikających z § 3 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników z dnia 17 grudnia 2016 r.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.