Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-1007/12-2/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-28
Teza: Czy Gmina jest podatnikiem podatku VAT z tytułu wykonywania czynności określonych w rozdziale 3a ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; odpady (śmieci); opodatkowanie; opłata; podatnik; zadania-zadania publiczne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2012 r. (data wpływu 29 października 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy Gmina jest podatnikiem podatku VAT z tytułu wykonywania czynności określonych w rozdziale 3a ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy Gmina jest podatnikiem podatku VAT z tytułu wykonywania czynności określonych w rozdziale 3a ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i jednostką samorządu terytorialnego. Ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 391) nakłada na jednostki samorządu terytorialnego obowiązki z zakresu gospodarowania odpadami komunalnymi. Gmina działając na podstawie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach wykonuje zadania własne, określone w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), zgodnie z którym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych. Szczegółowe obowiązki gminy określone są w rozdziale 3a ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w szczególności zgodnie z art. 6c ust. 1, gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, na podstawie natomiast ust. 2, rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne. Zasadą jest, że wójt, burmistrz lub prezydent miasta jest obowiązany zorganizować przetarg na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, o których mowa w art. 6c, albo przetarg na odbieranie i zagospodarowanie tych odpadów (art. 6d ust. 1).

Możliwym jest, zgodnie z art. 6e, iż spółki z udziałem gminy będą odbierać odpady komunalne od właścicieli nieruchomości, na zlecenie gminy, w przypadku, gdy zostały wybrane w drodze przetargu, o którym mowa w art. 6d ust. 1. Zgodnie z art. 6f ust. 1 cyt. ustawy, wójt, burmistrz lub prezydent miasta zawiera z przedsiębiorcą odbierającym odpady komunalne od właścicieli nieruchomości, wybranym w drodze przetargu, o którym mowa w art. 6d ust. 1, umowę na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości.

Zasadą jest, że właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi (art. 6h). Obowiązek ponoszenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi powstaje:

1.  w przypadku nieruchomości, o których mowa w art. 6c ust. 1 – za każdy miesiąc, w którym na danej nieruchomości zamieszkuje mieszkaniec;
2.  w przypadku nieruchomości, o których mowa w art. 6c ust. 2 – za każdy miesiąc, w którym na danej nieruchomości powstały odpady komunalne (art. 6i).

Ustawa przewiduje również sposób określania wysokości opłaty, zgodnie z art. 6j ust. 1 w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn:

1.  liczby mieszkańców zamieszkujących daną nieruchomość, albo
2.  ilości zużytej wody z danej nieruchomości, albo
3.  powierzchni lokalu mieszkalnego

\- oraz stawki opłaty ustalonej na podstawie art. 6k ust. 1.

Zgodnie z ust. 2, w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, rada gminy może uchwalić jedną stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi od gospodarstwa domowego.

Na podstawie ust. 2, w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 2, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn liczby pojemników z odpadami komunalnymi powstałymi na danej nieruchomości oraz stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6k ust. 1 pkt 2.

Na podstawie art. 6k ust. 1, rada gminy, w drodze uchwały:

1.  dokona wyboru jednej z określonych w art. 6j ust. 1 i 2 metod ustalenia opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustali stawkę takiej opłaty;
2.  ustali stawkę opłaty za pojemnik o określonej pojemności.

Zgodnie z ust. 2, rada gminy, określając stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, bierze pod uwagę:

1.  liczbę mieszkańców zamieszkujących daną gminę;
2.  ilość wytwarzanych na terenie gminy odpadów komunalnych;
3.  koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, o których mowa w art. 6r ust. 2;
4.  przypadki, w których właściciele nieruchomości wytwarzają odpady nieregularnie, w szczególności to, że na niektórych nieruchomościach odpady komunalne powstają sezonowo.

Jednocześnie, na podstawie ust. 3, rada gminy określi niższe stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, jeżeli odpady komunalne są zbierane i odbierane w sposób selektywny.

Zgodnie z art. 6l, rada gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe.

Na podstawie art. 6m ust. 1, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

Zgodnie z art. 6n ust. 1, rada gminy, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowego obliczenia wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, wzór deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi składanej przez właścicieli nieruchomości, obejmujący objaśnienia dotyczące sposobu jej wypełnienia oraz pouczenie, że deklaracja stanowi podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego. Uchwała zawiera także informację o terminach i miejscu składania deklaracji. Jednocześnie, w razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji, wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę uzasadnione szacunki, w tym średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze (art. 60).

Zgodnie z art. 6p, w razie stwierdzenia, że właściciel nieruchomości nie uiścił opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uiścił ją w wysokości niższej od należnej, wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

W art. 6q ustawa stanowi, iż w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta.

Jak stanowi art. 6r, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

Zgodnie z ust. 2, z pobranych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina pokrywa koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, które obejmują koszty:

1.  odbierania, transportu, zbierania, odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych;
2.  tworzenia i utrzymania punktów selektywnego zbierania odpadów komunalnych;
3.  obsługi administracyjnej tego systemu.

Na podstawie ust. 3, rada gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, szczegółowy sposób i zakres świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczoną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w szczególności ilość odpadów komunalnych odbieranych od właściciela nieruchomości, częstotliwość odbierania odpadów komunalnych od właściciela nieruchomości i sposób świadczenia usług przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych.

W celu realizacji powyżej określonych zadań, Gmina utworzyła Spółkę, która świadczyć będzie w imieniu i na rzecz Gminy zadania o charakterze użyteczności publicznej, służące bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów.

Spółka będzie działać w imieniu i na rzecz Gminy, a w szczególności do zakresu działania Spółki należeć będzie:

*   przygotowywanie, przeprowadzanie i rozstrzyganie przetargów na wybór Wykonawców,
*   zawieranie umów z Wykonawcami w imieniu i na rzecz Gminy,
*   administrowanie systemem poboru opłat w zakresie gospodarowania odpadami, przygotowanie bazy danych mieszkańców, właścicieli nieruchomości, przedsiębiorców, instytucji i innych podmiotów objętych systemem poboru opłat, w szczególności:
    1.  przygotowywanie projektów decyzji administracyjnych związanych z opłatą w przedmiocie wysokości opłaty oraz w przedmiocie wysokości zaległych zobowiązań;
    2.  weryfikowanie i ewidencjonowanie deklaracji złożonych przez mieszkańców, właścicieli nieruchomości, przedsiębiorców, instytucji i inne podmioty objęte systemem poboru opłat;
    3.  monitorowanie wpłat;
    4.  przygotowywanie, wystawianie, rozliczanie, ewidencjonowanie upomnień/wezwań do zapłaty;
    5.  przekazywanie spraw do właściwych organów egzekucyjnych;
    6.  rozpatrywanie odwołań i skarg, prowadzenie korespondencji w zakresie prowadzonych spraw;
    7.  występowanie w postępowaniach administracyjnych i sądowych;
    8.  opracowanie, wdrożenie i administrowanie informatycznym systemem obsługi poboru opłat w zakresie gospodarowania odpadami.

Jak powiedziano powyżej, Spółka będzie zawierała w imieniu i na rzecz Gminy umowy cywilnoprawne na odbiór odpadów.

Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi pobierana będzie przez Gminę (wpłacana na rachunek bankowy Gminy). Prezydent będzie działał jako organ w sprawach dotyczących wykonywania ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w szczególności deklaracja, o której mowa w art. 6m ust. 1 składana będzie do Prezydenta.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Gmina jest podatnikiem podatku VAT z tytułu wykonywania czynności określonych w rozdziale 3a ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa i odpłatne świadczenie usług. Na podstawie natomiast art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak czytamy w wyroku WSA we Wrocławiu z dnia 4 kwietnia 2012 r. o sygn. akt I SA/Wr 545/12, świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek. W przedmiotowym stanie faktycznym nie jest jasnym charakter opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Niewątpliwie opłata ta nosi cechy daniny publicznej, świadczy o tym fakt, iż w sprawach jej dotyczących stosuje się przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, jednakże należy zwrócić uwagę na to, że z pobranych opłat gmina pokrywa koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, oraz że zgodnie z art. 6r ust. 3, rada gminy ustala szczegółowy sposób i zakres świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów w zamian za uiszczoną przez właściciela nieruchomości opłatę. Mając więc powyższe na uwadze, należy stwierdzić, że między Gminą a mieszkańcem następuje wymiana świadczeń wzajemnych, co z kolei przemawia za tym, iż Gmina świadczyć będzie na rzecz mieszkańców usługę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku VAT.

Aby jednak usługa była opodatkowana podatkiem VAT musi być świadczona przez podatnika VAT, który jest podatnikiem w stosunku do tej właśnie czynności, zgodnie bowiem z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie art. 15 ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jeżeli chodzi o jednostki samorządu terytorialnego zastosowanie znajdzie przepis art. 15 ust. 6, zgodnie z którym nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Na wstępie należy stwierdzić, że jednostki samorządu terytorialnego są organem władzy publicznej – Gmina wskazuje, że WSA we Wrocławiu w wyroku o sygn. akt I SA/Wr 536/11 wydanym w sprawie ze skargi Gminy na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nie podzielił argumentacji organu interpretacyjnego negującego status gminy jako organu władzy, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W ocenie Sądu: „nie może budzić wątpliwości, że gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, jest organem władzy publicznej, co wynika z treści przepisów o samorządzie gminnym i znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo wskazać tu można na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 maja 2010 r., sygn. akt I FSK 852/09, jak też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 5 marca 2009 r. (sygn. akt I SA/Wr 1045/08), w którym wskazano, że użyte przez ustawodawcę w art. 15 ust. 6 ustawy VAT określenie organy władzy publicznej nie zostało sprecyzowane; jednakże, wychodząc z celu tej regulacji, należałoby uznać, że obejmuje ono także jednostki samorządu terytorialnego (w tym gminy), skoro niewątpliwie realizują zadania publiczne, nałożone nań przepisami prawa. Skutkiem tego, Gmina jest podatnikiem podatku VAT, jednakże, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane. Tym samym, jakkolwiek przepisy ustawy o VAT dopuszczają możliwość funkcjonowania jednostek samorządu terytorialnego jako podatników VAT, to jednak nie w każdym zakresie. Zgodnie z literalnym brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Faktycznie w takim samym zakresie zostały zwolnione czynności dokonywane przez jednostki samorządu terytorialnego w powołanym § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia MF, jednakże kierując się regułami wykładni przepisów prawa przyjąć trzeba prymat aktu rangi ustawy, nakazującego wyłączenie tych czynności poza zakres podatku VAT”.

Niewątpliwie, Gmina działając na podstawie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach wykonuje zadania własne, do realizacji których została powołana. Zadania te wskazane są w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Ponadto, świadczenie usług przez Gminę na rzecz mieszkańców nie odbywa się na podstawie umowy cywilnoprawnej, ale na podstawie uchwały Rady miejskiej, stanowiącej akt prawa miejscowego.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 ustawy o podatku VAT, Gmina nie jest podatnikiem z tytułu świadczenia usług opisanych w niniejszym wniosku.

Taka konkluzja wynika również z przepisu art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku nr 1, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Po pierwsze czynności, o których mowa w niniejszym wniosku nie zostały wymienione w załączniku nr 1.

Jak czytamy w publikacji „Dyrektywa VAT. Komentarz” pod redakcją Krzysztofa Sachsa, Lex 2008 r., „czynności, w których organy te uczestniczą jako organy publiczne, to określone prawem czynności wykonywane w interesie publicznym. Zatem czynności, w stosunku do których organy publiczne nie są traktowane jako podatnicy, to czynności wykonywane przez nie w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych (np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej), a także czynności, do których wykonywania są uprawnione wyłącznie organy publiczne, wobec czego ich wyłączenie z opodatkowania nie może prowadzić do istotnego naruszenia zasad konkurencji.

Konieczność spełnienia dwóch warunków wyłączających organy publiczne z opodatkowania VAT była wielokrotnie podkreślana przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości. Pierwszym z nich jest wykonywanie czynności przez organ podlegający prawu publicznemu, drugim – wykonywanie danej czynności przez podmiot działający w charakterze organu publicznego w odniesieniu do tej czynności”.

Mając na uwadze powyższe, Gmina w stosunku do przedmiotowej czynności działa jako organ podlegający prawu publicznemu, w związku z czym nie będzie podatnikiem podatku VAT z tytułu wykonywania usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych, za które wnoszone są opłaty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej. I tak, na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powyższego wynika, że wyłączenie organów władzy publicznej z zakresu podatku od towarów i usług uzależnione jest od spełnienia przesłanki podmiotowej – ich statusu oraz przesłanki przedmiotowej – a więc od charakteru podejmowanych przez organy działań.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Ponadto, w świetle § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług oraz zwolnienie od podatku jednostek samorządu terytorialnego ma charakter wyłącznie podmiotowo – przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia lub ze zwolnienia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, iż tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy, lub zwolnienia realizowanych czynności od podatku, w oparciu o § 13 ust. 1 pkt 12 powołanego wyżej rozporządzenia.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Kwestię tą rozważał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 maja 2010 r., w sprawie o sygn. I FSK 852/09, w którym stwierdził, iż „choć Konstytucja nie zawiera wprost definicji organu władzy publicznej, to jednak z jej treści da się wywieźć, że jednostki samorządu terytorialnego takie władztwo sprawują. W art. 16 ust. 2 Konstytucji ustrojodawca wskazał bowiem, że „Samorząd terytorialny uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej. Przysługującą mu w ramach ustaw istotną część zadań publicznych samorząd wykonuje w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność”. Z kolei w art. 163 Konstytucji wskazano, że samorząd terytorialny wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone przez Konstytucję lub ustawy dla organów innych władz publicznych. Powyższe wprost dowodzi, że ustrojodawca powierzył samorządowi terytorialnemu wykonywanie zadań administracji publicznej niezastrzeżonych do kompetencji innych organów władzy państwowej. W działaniach tych organy samorządu mogą korzystać ze środków prawnych o charakterze władczym, właściwych władzy państwowej.

A zatem, w świetle sformułowań zwartych w Konstytucji RP, w szczególności, w art. 16 ust. 2 i art. 163, samorząd terytorialny należy traktować jako organ władzy publicznej. W uchwale NSA w składzie pięciu sędziów NSA z dnia 9 października z 2000 r., sygn. akt OPK 14/00, Sąd stwierdził, iż pozycja jednostek samorządu terytorialnego jest wyznaczona przez dwie kategorie prawne, a mianowicie przez kompetencję i osobowość prawną. Na podstawie określonych prawem kompetencji gmina realizuje władztwo administracyjne i działa jako organ administracji publicznej, a w postępowaniu administracyjnym zajmuje pozycję organu prowadzącego postępowanie.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i jednostką samorządu terytorialnego. Ustawa z dnia z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach nakłada na jednostki samorządu terytorialnego obowiązki z zakresu gospodarowania odpadami komunalnymi. Gmina działając na podstawie ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach wykonuje zadania własne, określone w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie, zgodnie z którym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych. Szczegółowe obowiązki gminy określone są w rozdziale 3a ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w szczególności zgodnie z art. 6c ust. 1, gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy, na podstawie natomiast ust. 2, rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne. Zasadą jest, że wójt, burmistrz lub prezydent miasta jest obowiązany zorganizować przetarg na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, o których mowa w art. 6c, albo przetarg na odbieranie i zagospodarowanie tych odpadów (art. 6d ust. 1).

W celu realizacji powyżej określonych zadań, Wnioskodawca utworzył Spółkę, która świadczyć będzie w imieniu i na rzecz Gminy zadania o charakterze użyteczności publicznej, służące bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów.

Spółka będzie działać w imieniu i na rzecz Gminy, a w szczególności do zakresu działania Spółki należeć będzie:

*   przygotowywanie, przeprowadzanie i rozstrzyganie przetargów na wybór Wykonawców,
*   zawieranie umów z Wykonawcami w imieniu i na rzecz Gminy,
*   administrowanie systemem poboru opłat w zakresie gospodarowania odpadami, przygotowanie bazy danych mieszkańców, właścicieli nieruchomości, przedsiębiorców, instytucji i innych podmiotów objętych systemem poboru opłat, w szczególności:
    1.  przygotowywanie projektów decyzji administracyjnych związanych z opłatą w przedmiocie wysokości opłaty oraz w przedmiocie wysokości zaległych zobowiązań;
    2.  weryfikowanie i ewidencjonowanie deklaracji złożonych przez mieszkańców, właścicieli nieruchomości, przedsiębiorców, instytucji i inne podmioty objęte systemem poboru opłat;
    3.  monitorowanie wpłat;
    4.  przygotowywanie, wystawianie, rozliczanie, ewidencjonowanie upomnień/wezwań do zapłaty;
    5.  przekazywanie spraw do właściwych organów egzekucyjnych;
    6.  rozpatrywanie odwołań i skarg, prowadzenie korespondencji w zakresie prowadzonych spraw;
    7.  występowanie w postępowaniach administracyjnych i sądowych;
    8.  opracowanie, wdrożenie i administrowanie informatycznym systemem obsługi poboru opłat w zakresie gospodarowania odpadami.

Jak powiedziano powyżej, Spółka będzie zawierała w imieniu i na rzecz Gminy umowy cywilnoprawne na odbiór odpadów.

Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi pobierana będzie przez Gminę (wpłacana na rachunek bankowy Gminy). Prezydent będzie działał jako organ w sprawach dotyczących wykonywania ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, w szczególności deklaracja, o której mowa w art. 6m ust. 1 składana będzie do Prezydenta.

W związku z powyższym wskazać należy, iż w świetle art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w tym m. in.: sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy).

W celu wykonywania zadań – na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy – gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Z kolei stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 391), utrzymanie czystości i porządku w gminach należy do obowiązkowych zadań własnych gminy.

Na mocy art. 6c ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy. rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

W myśl art. 6d ust. 1 cyt. ustawy, wójt, burmistrz lub prezydent miasta jest obowiązany zorganizować przetarg na odbieranie odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, o których mowa w art. 6c, albo przetarg na odbieranie i zagospodarowanie tych odpadów.

Właściciele nieruchomości, o których mowa w art. 6c, są obowiązani ponosić na rzecz gminy, na terenie której są położone ich nieruchomości, opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi (art. 6h powołanej ustawy).

Jak stanowi art. 6j ust. 1 wskazanej ustawy, w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn:

1.  liczby mieszkańców zamieszkujących daną nieruchomość, albo
2.  ilości zużytej wody z danej nieruchomości, albo
3.  powierzchni lokalu mieszkalnego

\- oraz stawki opłaty ustalonej na podstawie art. 6k ust. 1.

W ust. 2 tego przepisu wskazano, że w przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 1, rada gminy może uchwalić jedną stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi od gospodarstwa domowego.

W przypadku nieruchomości, o której mowa w art. 6c ust. 2, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi iloczyn liczby pojemników z odpadami komunalnymi powstałymi na danej nieruchomości oraz stawki opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, o której mowa w art. 6k ust. 1 pkt 2 (art. 6j ust. 3 tej ustawy).

W świetle art. 6l ww. ustawy, rada gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe.

Zgodnie z art. 6m ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi w terminie 14 dni od dnia zamieszkania na danej nieruchomości pierwszego mieszkańca lub powstania na danej nieruchomości odpadów komunalnych.

W przypadku zmiany danych będących podstawą ustalenia wysokości należnej opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi lub określonej w deklaracji ilości odpadów komunalnych powstających na danej nieruchomości właściciel nieruchomości jest obowiązany złożyć nową deklarację w terminie 14 dni od dnia nastąpienia zmiany. Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi w zmienionej wysokości uiszcza się za miesiąc, w którym nastąpiła zmiana – art. 6m ust. 2 cyt. ustawy.

Z przepisu art. 6o powołanej ustawy wynika, iż w razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę uzasadnione szacunki, w tym średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze.

Natomiast jak stanowi art. 6p wskazanej ustawy, w razie stwierdzenia, że właściciel nieruchomości nie uiścił opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uiścił ją w wysokości niższej od należnej, wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość zaległości z tytułu opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Zauważyć także należy, iż stosownie do art. 6q ww. ustawy, w sprawach dotyczących opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi stosuje się przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, z tym że uprawnienia organów podatkowych przysługują wójtowi, burmistrzowi lub prezydentowi miasta.

W oparciu o art. 6r ust. 1 cyt. ustawy, opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi stanowi dochód gminy.

Na podstawie art. 6r ust. 2 powołanej ustawy, z pobranych opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi gmina pokrywa koszty funkcjonowania systemu gospodarowania odpadami komunalnymi, które obejmują koszty:

1.  odbierania, transportu, zbierania, odzysku i unieszkodliwiania odpadów komunalnych;
2.  tworzenia i utrzymania punktów selektywnego zbierania odpadów komunalnych;
3.  obsługi administracyjnej tego systemu.

Rada gminy określi, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, szczegółowy sposób i zakres świadczenia usług w zakresie odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości i zagospodarowania tych odpadów, w zamian za uiszczoną przez właściciela nieruchomości opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w szczególności ilość odpadów komunalnych odbieranych od właściciela nieruchomości, częstotliwość odbierania odpadów komunalnych od właściciela nieruchomości i sposób świadczenia usług przez punkty selektywnego zbierania odpadów komunalnych (art. 6r ust. 3 wskazanej ustawy).

Jak wynika z opisu sprawy Spółka, utworzona przez Gminę w celu realizacji przedmiotowych zadań, zobowiązana jest do:

*   przygotowywania, przeprowadzania i rozstrzygania przetargów na wybór Wykonawców,
*   zawierania umów z Wykonawcami w imieniu i na rzecz Gminy;
*   administrowania systemem poboru opłat w zakresie gospodarowania odpadami, przygotowania bazy danych mieszkańców, właścicieli nieruchomości, przedsiębiorców, instytucji i innych podmiotów objętych systemem poboru opłat, które stanowią dochód Gminy.

Powyższe czynności Spółka będzie wykonywać w imieniu i na rzecz Gminy. Opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi natomiast pobierana będzie przez Gminę (wpłacana na rachunek bankowy Gminy). Mając powyższe na uwadze, wskazać należy, że kwoty należne z tytułu opłat w zakresie gospodarowania odpadami przekazywane Gminie, nie stanowią kwot należnych utworzonej Spółce, o których mowa w art. 29 ustawy. Spółka bowiem wykonuje jedynie ww. czynności o charakterze użyteczności publicznej, które służą bieżącemu i nieprzerwanemu zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów, za które może uzyskać wynagrodzenie od Gminy. A zatem po stronie Spółki opłaty w zakresie gospodarowania odpadami nie będą stanowić obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kwotą należną dla Spółki może być w takiej sytuacji wyłącznie ta kwota jaką stanowi jej wynagrodzenie za świadczone usługi.

Zatem wskazać należy, że wszystkie czynności wykonywane przez Spółkę w imieniu i na rzecz Gminy są realizowane w ramach działalności, do której została powołana Gmina i na jej rachunek, gdyż to właśnie Gmina zobowiązana jest do prowadzenia spraw w zakresie utrzymania czystości i porządku w gminach, w tym pobierania opłat w zakresie gospodarowania odpadami.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz obowiązujący stan prawny należy stwierdzić, iż na mocy powołanych przepisów Gmina jest zobowiązana do odbioru odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości. Zatem Wnioskodawca przejmie od właścicieli nieruchomości obowiązki w zakresie gospodarowania odpadami komunalnymi, wyłoni przy pomocy utworzonej Spółki w drodze przetargu przedsiębiorcę odbierającego odpady komunalne, określi wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi.

Mając na uwadze powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług, jak również stosowne przepisy znowelizowanej ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, wskazać należy, że ustalając stawkę opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi i pobierając ją od właścicieli nieruchomości, Gmina występować będzie w pozycji nadrzędnej w stosunku do podmiotów uczestniczących w danej czynności (właścicieli nieruchomości), wykonując zadania z zakresu władzy publicznej określone w przepisach ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, do których należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty w zakresie utrzymania czystości i porządku.

Określony w ustawie o utrzymaniu czystości i porządku w gminach charakter opłaty wskazuje, iż w istocie mamy do czynienia z „daniną publiczną” – opłata ustalana jest w sposób określony w ustawie i stanowi dochód gminy przeznaczony na działania wykonywane w interesie publicznym. Tym samym Gmina, z tytułu realizacji ww. zadania wyłączona będzie z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Gmina podejmować będzie bowiem działania jako organ władzy publicznej, sprawując w tym zakresie władztwo publiczne. Działania Gminy nie będą miały charakteru cywilnoprawnego (opłaty nie mają umownego charakteru i nie wiążą się z dobrowolnością ani ekwiwalentnością świadczenia). W konsekwencji opłata za gospodarowanie odpadami komunalnymi, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stosownie do powołanych na wstępie regulacji, opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, których pobór wynika z wymogów nałożonych przez przepisy prawa, nie stanowią wynagrodzenia za świadczoną usługę, lecz opłatę mającą charakter daniny publicznej.

Tym samym, Gmina z tytułu realizacji ww. zadania wyłączona jest z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy, stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie będzie uznawany za podatnika podatku od towarów i usług z tytułu wykonywania czynności określonych w rozdziale 3a cyt. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.