Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-370/11/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-07-01
Teza: Czy w przypadku umów zawieranych w celu przeprowadzenia działalności dydaktycznej w ramach realizowanych projektów współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej i Budżetu Państwa mogą być zawierane umowy o dzieło, z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; umowa-umowa o dzieło
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2011r. (data wpływu do tut. Biura – 04 kwietnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 kwietnia 2011r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka rozpoczęła działalność gospodarczą 14 maja 2008r. Głównym przedmiotem działalności Spółki są usługi consultingowe i szkoleniowe. Firma zajmuje się między innymi organizacją szkoleń w wyniku wygranych projektów unijnych współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej i Budżetu Państwa. Spółka realizuje projekty finansowane z Funduszy strukturalnych Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki. Założeniem tego programu jest wzrost poziomu zatrudnienia i spójności społecznej. W ramach programu wsparciem objęto m.in. obszar edukacji. Uczestnikami szkoleń realizowanych w ramach PO KL (w zależności od rodzaju projektu) są osoby bezrobotne, rolnicy oraz domownicy, osoby pracujące, które poza godzinami pracy podnoszą swoje kwalifikacje poprzez udział w szkoleniach. Przy prowadzeniu zajęć dydaktycznych spółka korzysta z usług wykładowców z którymi każdorazowo podpisuje umowy o dzieło na realizację poszczególnych form oświatowych (kursów, szkoleń, konferencji).

W zawieranych umowach Spółka stosuje koszty uzyskania przychodu w wysokości 50%. Zatrudnieni wykładowcy i trenerzy są fachowcami - wszyscy posiadają doświadczenie oraz wysokie, pełne kwalifikacje. W ramach usług szkoleniowych zatrudniona kadra dydaktyczna przygotowuje materiały szkoleniowe, w tym także prezentacje multimedialne oraz konspekty, w oparciu o które realizuje obowiązujące programy kształcenia. Wykładowcy mają za zadanie opracować materiały szkoleniowe w formie elektronicznej oraz papierowej na tematy indywidualnie zamawiane przez Spółkę. Wykładowcy przygotowują samodzielnie opracowania, w których przejawia się twórcza praca autora (a więc dzięki pomysłowości i indywidualnemu ujęciu dzieło uzyskuje oryginalną i niepowtarzalną postać) i na temat tych materiałów wygłaszają wykład. Po zakończeniu szkoleń wykładowcy przekazują swoje prawa autorskie na rzecz zamawiającego. Realizacja programów kształcenia napotyka szereg trudności: są one wynikiem zróżnicowanego poziomu intelektualnego słuchaczy w zakresie przyswajania wiedzy, często także wieloletniej przerwy w pracy edukacyjnej osób szkolonych.

Te okoliczności sprawiają, że zatrudniona kadra dydaktyczna musi ze szczególną konsekwencją uwzględnić predyspozycje intelektualne każdego z uczestników szkolenia, co wiąże się ze stosowaniem szeroko rozumianej indywidualizacji przy realizacji programów nauczania. Wymaga to autorskich, innowacyjnych metod kształcenia. W pracy dydaktycznej zatrudniona kadra stosuje współczesne nowoczesne formy przekazu w oparciu o najnowsze zdobycze metodyki kształcenia osób dorosłych, a odbywa się to z wykorzystaniem nowoczesnych środków audiowizualnych, tj. komputera, pokazów animacji w programie PowerPoint, projektorów, flipchartów, itp. Wykonanie szkolenia odbywa się samodzielnie, bez podporządkowania pracodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku umów zawieranych w celu przeprowadzenia działalności dydaktycznej w ramach realizowanych projektów współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej i Budżetu Państwa mogą być zawierane umowy o dzieło, z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Wnioskodawca uważa, iż zastosowanie 50% kosztów uzyskania przychodów do umów o dzieło jest słuszne i wyczerpuje wszelkie znamiona ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, forma stosunku prawnego, w ramach którego wykonywane są prace twórcze, niezależnie od tego, czy to będzie umowa o pracę czy też umowa o dzieło lub zlecenie, nie ma znaczenia dla kwalifikacji prac twórczych w zakresie wysokości normy kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż niniejsza interpretacja indywidualna stanowi pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego w kwestii zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów dot. zdarzenia przyszłego. W zakresie stanu faktycznego objętego zapytaniem, zgodnie z wnioskiem wnioskodawcy, wydano odrębną interpretację Znak: IBPB II/1/415-369/11/BJ.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 13 pkt 8 ww. ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W przypadku osoby, która uzyskuje przychody z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy o dzieło, przysługują zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 4 cyt. ustawy – koszty uzyskania przychodów w wysokości 20% uzyskanego przychodu.

Inaczej jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów w przypadku uzyskiwania przychodów z tytułu wykonywania usług na podstawie umów o dzieło. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu z tytułu wykonania dla zamawiającego utworu, bądź innego przedmiotu praw własności intelektualnej będących przedmiotem prawa autorskiego.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy, który stanowi, iż koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Powołany wyżej przepis wskazuje, że ustalenia czy określony przychód został osiągnięty z tytułu praw autorskich lub pokrewnych, a także czy podatnik jest twórcą, czy też artystą wykonawcą należy dokonać w świetle odrębnych przepisów, czyli przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.).

Z treści art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wynika, że przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W art. 1 ust. 2 ww. ustawy ustawodawca określił, iż w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe),
2.  plastyczne,
3.  fotograficzne,
4.  lutnicze,
5.  wzornictwa przemysłowego,
6.  architektoniczne,
7.  muzyczne i słowno – muzyczne,
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne,
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

Jednakże należy zauważyć, iż zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Przepis art. 3 pkt 2 ww. Ordynacji podatkowej stanowi, iż ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Natomiast poprzez ustawy podatkowe, zgodnie z art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej, należy rozumieć ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Stosownie do tej definicji cytowana powyżej ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie stanowi przepisów prawa podatkowego, a więc działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest upoważniony do interpretowania tej ustawy w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, a tym samym do stwierdzenia, czy dana osoba jest twórcą w rozumieniu przepisów ww. ustawy lub czy konkretna praca stanowi prawo autorskie lub prawo pokrewne.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzenia w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, iż przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na zleceniodawcę lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Z wniosku wynika, że Spółka zajmuje się między innymi organizacją szkoleń w wyniku wygranych projektów unijnych współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej i Budżetu Państwa. Przy prowadzeniu zajęć dydaktycznych spółka korzysta z usług wykładowców z którymi każdorazowo podpisuje umowy o dzieło na realizację poszczególnych form oświatowych (kursów, szkoleń, konferencji). Zatrudnieni wykładowcy i trenerzy są fachowcami - wszyscy posiadają doświadczenie oraz wysokie, pełne kwalifikacje. W ramach usług szkoleniowych zatrudniona kadra dydaktyczna przygotowuje materiały szkoleniowe, w tym także prezentacje multimedialne oraz konspekty, w oparciu o które realizuje obowiązujące programy kształcenia. Po zakończeniu szkoleń wykładowcy przekazują swoje prawa autorskie na rzecz zamawiającego.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko wnioskodawcy dotyczące możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu do wynagrodzeń wypłacanych wykładowcom i trenerom na podstawie umów o dzieło można uznać za prawidłowe, ale tylko i wyłącznie wtedy, gdy osoba, z którą będzie podpisana umowa będzie korzystać z praw autorskich oraz jej praca będzie spełniać przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do ustalenia czego Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach nie jest uprawniony.

Należy również zastrzec, iż w przypadku wykonywania przez wykładowców/trenerów innych prac, które nie mają autorskiego charakteru i nie skutkują przeniesieniem na wnioskodawcę majątkowych praw autorskich do powstałego utworu, wobec należnej za to części wynagrodzenia płatnik powinien zastosować koszty uzyskania przychodu według zasad ogólnych.

Jeśli zaś chodzi o formę umowną stosunku prawnego (umowa o pracę czy też umowa o dzieło lub zlecenie), w ramach którego wykonywane będą prace twórcze, to nie ma ona znaczenia dla ustalenia zryczałtowanych kosztów uzyskania przychodów z tytułu praw autorskich.

Zatem stanowisko wnioskodawcy w tej kwestii również jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.