Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-318/12-2/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-11-28
Teza: Czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych przedstawionych w zdarzeniu przyszłym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w związku z objęciem w zamian za przedmiotowy aport akcji w ramach podwyższenia kapitału zakładowego spółki
Słowa kluczowe: przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki , przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2012 r. (data wpływu 11 września 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 września 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka działająca pod firmą … Spółka Akcyjna z siedzibą w…, prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

1.  handlu hurtowego i detalicznego oponami do pojazdów mechanicznych oraz serwisu opon,
2.  produkcji granulatu gumowego powstającego w procesie recyklingu zużytych opon.

Spółka posiada zatem dwa niezależne od siebie źródła uzyskiwanych przychodów.

Działalność w zakresie handlu oponami i ich serwisu jest prowadzona w miejscowości…, na nieruchomości należącej do Spółki oraz dodatkowo w punkcie zlokalizowanym w …(gdzie Spółka prowadzi działalność, na nieruchomości wydzierżawionej od podmiotu trzeciego). Ponadto, w ramach tej działalności, Spółka korzysta z powierzchni magazynowej w … na podstawie umowy dzierżawy.

Natomiast produkcja granulatu gumowego odbywa się w zakładzie produkcyjnym zlokalizowanym na nieruchomości będącej własnością Spółki.

W dniu 16 lipca 2012 r. na podstawie aktu notarialnego Wnioskodawca zawiązał spółkę akcyjną pod firmą:…Spółka ta została wpisana do rejestru przedsiębiorców KRS. S.A. jest jedynym akcjonariuszem nowo powstałej Spółki.

Wnioskodawca zamierza objąć akcje w podwyższonym kapitale zakładowym tej spółki w zamian za wkład niepieniężny (aport) w postaci zorganizowanego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie handlu oponami i ich serwisu. Działalność obejmującą produkcję granulatu gumowego Wnioskodawca będzie w dalszym ciągu prowadził w dotychczasowym zakresie.

W szczególności do spółki w formie wkładu niepieniężnego, w ramach jednej transakcji, zostaną wniesione:

*   stany magazynowe zgromadzone w dniu wniesienia aportu;

*   prawo do korzystania z części nieruchomości znajdującej się w miejscowości …, w tym z powierzchni magazynowej, powierzchni biurowych oraz stanowisk przeznaczonych do serwisu opon;

*   prawa wynikające z umów zawartych w ramach prowadzonej działalności w zakresie handlu oponami, w tym m.in. prawo do korzystania na podstawie umów dzierżawy z nieruchomości, znajdujących się w …, gdzie znajdują się punkt sprzedaży i serwisu opon oraz magazyn opon.

Wraz z wyodrębnioną, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa Wnioskodawcy na spółkę zostaną również przeniesione wszelkie zobowiązania i należności związane z prowadzeniem działalności w zakresie handlu oponami i ich serwisem.

W ramach struktury organizacyjnej Wnioskodawcy zespół składników majątkowych i niemajątkowych służących prowadzeniu działalności w zakresie handlu oponami (serwisu) stanowi wyodrębnioną, autonomiczną jednostkę organizacyjną (oddział wpisany do rejestru przedsiębiorców KRS), obejmującą zarówno aktywa trwałe, obrotowe, jak również pracowników zatrudnionych na stanowiskach przypisanych do tej działalności (po wniesieniu aportu nastąpi przejście tych pracowników w trybie art. 23(1) Kodeksu pracy na nowego pracodawcę - spółkę S.A.). Źródło wyodrębnienia organizacyjnego tych elementów stanowi uchwała Zarządu w przedmiocie powołania oddziału spółki.

Wyodrębnienie zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, w oparciu o funkcjonalne kryterium prowadzonej działalności w zakresie handlu oponami, przejawia się również w prowadzeniu ewidencji księgowej w sposób pozwalający na przyporządkowanie do przedmiotowego zespołu składników konkretnych przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością. Oddział samodzielnie prowadzi rachunkowość w zakresie swoich zadań i ma status jednostki samobilansującej. Obroty związane z tą działalnością są ewidencjonowane na odrębnym rachunku bankowym Spółki.

Spółka po wniesieniu aportu w postaci przedmiotowego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych, będzie samodzielnie prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu oponami oraz serwisu opon w dotychczasowym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zespół składników majątkowych i niemajątkowych przedstawionych w zdarzeniu przyszłym stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, w związku z objęciem w zamian za przedmiotowy aport akcji w ramach podwyższenia kapitału zakładowego spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany we wniosku zespół składników majątkowych i niemajątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa również w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w związku z objęciem w zamian za wskazany aport akcji w ramach podwyższenia kapitału zakładowego spółki S.A., zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 7 tej ustawy.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa stanowi, w rozumieniu definicji zawartej w art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przeniesienie powyższej definicji na grunt zaprezentowanego w niniejszym wniosku zdarzenia przyszłego prowadzi do wniosku, że zespół składników majątkowych i niemajątkowych, w oparciu o które Spółka prowadzi działalność w zakresie handlu i serwisu opon stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiotowy zespół składników majątkowych i niemajątkowych spełnia wszelkie przesłanki określone w przepisie art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych oraz doprecyzowane w treści licznych interpretacji indywidulanych wydanych na podstawie tego przepisu.

Zespół składników materialnych i niematerialnych, które Spółka planuje wnieść aportem do spółki S.A. spełnia przesłanki zarówno funkcjonalnego, organizacyjnego, jaki i finansowego wyodrębnienia w ramach struktury Wnioskodawcy. Wyodrębnienie funkcjonalne przejawia się poprzez przeznaczenie tych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych (handel i serwis opon).

Wyodrębnienie organizacyjne polega na prowadzeniu działalności w oparciu o te składniki w ramach oddziału Spółki funkcjonującego na podstawie uchwały Zarządu i wpisanego do rejestru przedsiębiorców KRS. Do działalności Spółki w zakresie handlu i serwisu opon przypisani są konkretni pracownicy, co w ocenie Wnioskodawcy również przesądza o wyodrębnieniu organizacyjnym tego segmentu działalności Spółki.

Z kolei finansowe wyodrębnienie, przy wykorzystaniu obowiązującego u Wnioskodawcy systemu księgowo – finansowego, umożliwia przyporządkowanie zespołowi składników materialnych i niematerialnych, odpowiadających im wartości przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych przez przedmiot aportu.

Ponadto, za uznaniem czynności wniesienia przez Wnioskodawcę opisanego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych do spółki za transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przemawiają w ocenie Wnioskodawcy następujące przesłanki:

1.  przeniesienie to będzie dotyczyło zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako całości, w tym również stanów magazynowych, zgromadzonych w ramach działalności handlowej (vide interpretacja DIS w Warszawie z dnia 3 listopada 2010 r., sygn. IPPP1/44-867/10-4/ISz);
2.  na spółkę zostaną przeniesione także wszystkie zobowiązania wcześniej przypisane do tej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (vide interpretacja DIS w Warszawie z dnia 12 listopada 2010 r., sygn. IPPB5/423-711/10-2/ MB);
3.  część przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem aportu, będzie w pełni zdolna do samodzielnego realizowania zadań w ramach działalności gospodarczej w zakresie handlu i serwisu opon.

Mając na uwadze powyższe argumenty, Wnioskodawca uznaje, że w stanie faktycznym niniejszej sprawy, w związku z wniesieniem aportu do spółki S.A., który będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, po Jego stronie nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, zgodnie z dyspozycją przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”), przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z literalnego brzmienia cytowanego przepisu wynika, iż w przypadku wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, po stronie udziałowca (wnoszący wkład) nie powstaje przychód do opodatkowania. Oznacza to, iż wartość nominalna udziałów w spółce kapitałowej, objętych w zamian za wkład niepieniężny w ww. postaci nie generuje przychodu podatkowego na dzień objęcia tych udziałów.

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

*   stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),

*   jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższych przepisów, wniesiony w formie wkładu niepieniężnego majątek Wnioskodawcy do spółki . stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji wniesienie aportem w ramach jednej transakcji:

*   stanów magazynowych zgromadzonych w dniu wniesienia aportu;

*   prawa do korzystania z części nieruchomości znajdującej się w miejscowości… , w tym z powierzchni magazynowej, powierzchni biurowych oraz stanowisk przeznaczonych do serwisu opon,

*   praw wynikających z umów zawartych w ramach prowadzonej działalności w zakresie handlu oponami, w tym m.in. prawo do korzystania na podstawie umów dzierżawy z nieruchomości, znajdujących się w …, gdzie znajdują się punkt sprzedaży i serwis opon oraz magazyn opon;
    
    *   jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie spowoduje powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy.

Reasumując, w związku z wniesieniem przez Wnioskodawcę aportu do spółki który będzie tworzył zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, na podstawie przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w myśl którego przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Jednocześnie na uwagę zasługuje okoliczność, iż pełna weryfikacja transakcji wniesienia w formie wkładu niepieniężnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa, opisanej w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749).

W postępowaniu o wydanie interpretacji indywidualnej Organ podatkowy związany jest opisem przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i nie dysponuje takimi narzędziami jak postępowanie dowodowe, czy też postępowanie w zakresie ustalenia treści czynności prawnej, o którym mowa w art. 199a Ordynacji. W postępowaniu w sprawie wydania indywidualnej interpretacji, nie prowadzi się szerokiego postępowania dowodowego celem wyjaśnienia wątpliwości odnośnie poszczególnych aspektów przedstawionych przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym wniosku oraz w stanowisku co do meritum. W przedmiotowym postępowaniu organ nie powinien także przeprowadzać analizy gospodarczych, czy tez racjonalnych aspektów transakcji, czy też przesądzać, iż jakiś element składników majątkowych jest niezbędny dla danego przedsiębiorcy do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tylko postępowanie podatkowe umożliwia organom podatkowym rzeczywistą ocenę charakteru prawnego opisywanych przez Wnioskodawcę zdarzeń prawnych. Organy podatkowe wszczynając postępowanie podatkowe będą posiadały uprawnienie do własnej oceny transakcji opisanej we wniosku, z uwzględnieniem szczególnie konieczności wystąpienia czynnika ludzkiego w wyodrębnianej zorganizowanej części przedsiębiorstwa i do ewentualnej zmiany kwalifikacji przyjętej przez tut. organ.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.