Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1027/11-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-11-25
Teza: Za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w odniesieniu do zakupionego wyposażenia przeznaczonego w całości na potrzeby wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT – najem na rzecz ośrodka zdrowia – Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT. W odniesieniu natomiast do kosztów związanych z budową budynku (materiały budowlane, usługi budowlane związane z budową i rozbiórką starego budynku), jak również zagospodarowania działki wokół niego (w tym budowa parkingu i miejsc parkingowych), Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu wskazanego w treści wniosku klucza powierzchniowego.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; proporcja; wyposażenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 25 sierpnia (data wpływu 29 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją inwestycji oraz możliwości stosowania przy odliczeniu proporcji w oparciu o klucz powierzchniowy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 sierpnia 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją inwestycji oraz możliwości stosowania przy odliczeniu proporcji w oparciu o klucz powierzchniowy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Gmina”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i posiada własny numer NIP. W latach 2007 - 2010 Gmina przeprowadziła zadanie inwestycyjne obejmujące przygotowanie projektu i budowę budynku komunalnego z częścią przeznaczoną na ośrodek zdrowia. Inwestycja obejmowała budowę nowego budynku wraz z wyposażeniem, wykonanie dojazdów i chodników, przebudowę przyłączy: gazowego, wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, energetycznego, wykonanie oświetlenia terenu oraz urządzenie terenu zieleni, a także rozbiórkę starego budynku, w którym znajdował się poprzedni ośrodek zdrowia. Całkowite nakłady finansowe związane z realizacją tej inwestycji zostały pokryte ze środków własnych Gminy.

Budynek uzyskał zgodę na użytkowanie wydaną przez nadzór budowlany w dniu 7 grudnia 2009 r. (z wyłączeniem parkingów i miejsc postojowych, które ze względu na warunki pogodowe w tym terminie nie były wykonane), a ostateczne zgłoszenie zakończenia robót (tj. parkingów i miejsc postojowych) nastąpiło 26 sierpnia 2010 r. Od tej daty cały budynek wraz z otaczającym go terenem można użytkować.

Powierzchnia całkowita nowo wybudowanego budynku wynosi 1637,20 m2. W części administracyjnej budynku swoją siedzibę ma część referatów Urzędu Gminy, Straż Gminna, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej, Gminna Spółka Wodna, Gminna Komisja Rozwiązywania Problemów Alkoholowych. W budynku mieści się również jednostka ratownictwa medycznego. W pozostałej części najemcą budynku wraz z odpowiednim wyposażeniem jest niepubliczny ośrodek zdrowia (dalej; „Ośrodek” lub „Ośrodek zdrowia”). Zgodnie z zawartą w tym zakresie umową z 1 marca 2010 r. najemca ma prawo korzystać z pomieszczeń budynku na parterze o powierzchni 499,5 m2 i jednego pomieszczenia na pierwszym piętrze o powierzchni 12,1 m2 (511,6 m2 łącznie). Tym samym udział powierzchni wynajmowanej przez Gminę w całej powierzchni budynku wynosi 31,25 %. Ośrodek posiada niezależne wejścia, zatem nie ma powierzchni części wspólnych z resztą budynku. Umowa najmu z Ośrodkiem została zawarta na czas określony od 1 maja 2010 r. do 30 kwietnia 2013 r. Gmina pragnie podkreślić, iż od początku inwestycji jej intencją było wydzierżawienie części powierzchni budynku w celu prowadzenia na jego terenie opieki zdrowotnej.

Gmina zakupiła zarówno wyposażenie ośrodka zdrowia, które w całości jest przedmiotem najmu, jak i wyposażenie części administracyjnej budynku. Ponadto w budynku znajdował się bufet. Powierzchnię 43 m2 obejmującą bufet, magazyn, wc, hol, wiatrołap - Gmina wynajmowała na podstawie stosownej umowy najmu. Zajmowane przez bufet pomieszczenia przynależały całkowicie do powierzchni wynajmowanych i nie było powierzchni części wspólnych z resztą obiektu. Bufet działał w budynku od 15 listopada 2010 r. do 30 czerwca 2011 r.

Podsumowując przedmiotem najmu w okresie od 15 listopada 2010 r. do 30 czerwca 2011 r. była łącznie powierzchnia 554,6 m2, co stanowiło 33,87 % całkowitej powierzchni tego budynku. Od 1 lipca 2011 r. łączna powierzchnia najmu wynosi 31,25 %.

Gmina rozlicza się z najemcami na podstawie faktur VAT wystawianych za najem określonych w umowach powierzchni. Przedmiotowe faktury sprzedaży Gmina ujmuje w deklaracjach VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe. Jak dotąd Gmina nie odliczała podatku naliczonego z faktur dotyczących przedmiotowej inwestycji.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy w stanie faktycznym opisanym we wniosku Gmina ma prawo wyodrębnić, a w konsekwencji odliczyć podatek naliczony związany z działalnością opodatkowaną zgodnie z metodologią zaprezentowaną przez Gminę?
2.  Jeśli stanowisko Gminy w odniesieniu do pytania 1 nie zostanie potwierdzone Gmina wnosi o potwierdzenie, że w przypadku opisanym w stanie faktycznym właściwym będzie dokonanie odliczenia w oparciu o proporcję przewidzianą w art. 90 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT?

Ad. 1

Zdaniem Gminy, przysługuje jej prawo do wyodrębnienia, a w konsekwencji prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego związanego z budową opisanego w stanie faktycznym budynku zgodnie z metodologią zaprezentowaną przez Gminę.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: „ustawa o VAT”), podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w zakresie w jakim zakupione towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Jednocześnie w odniesieniu do zakupów związanych z różnymi rodzajami działalności, w szczególności takimi, w związku z którymi podatnikowi przysługuje lub nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, podatnicy są zobowiązani do określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi to prawo przysługuje. O powyższym stanowi art. 90 ust. 1 ustawy o VAT.

Tym samym, aby móc pomniejszyć podatek należny o podatek naliczony, zakupy towarów lub usług w przypadku ich związku nie tylko z czynnościami dającymi prawo do odliczenia podatku naliczonego powinny zostać spełnione dwa warunki. Po pierwsze podatnik powinien wykonywać czynności opodatkowane, z którymi związane są dane zakupy towarów i usług, a po drugie powinien określić w jakim zakresie są one powiązane z działalności opodatkowaną.

W odniesieniu do pierwszego kryterium należy stwierdzić, że jest ono spełnione w przedmiotowym stanie faktycznym, bowiem Gmina wynajmuje na podstawie umów cywilno-prawnych część powierzchni budynku. W tym zakresie Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego działa w charakterze podatnika VAT. W konsekwencji wynajem powierzchni podlega opodatkowaniu, Gmina jest zobowiązana wystawić z tego tytułu faktury VAT z wykazanym na nich podatkiem należnym i zadeklarować ten podatek w swoich rozliczeniach z tytułu VAT.

Natomiast przy ocenie drugiego kryterium należy określić zakres wykorzystania nabywanych towarów lub usług do czynności opodatkowanych, dających podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Przy czym w opinii Gminy brzmienie art. 90 ust. 1 ustawy o VAT jednoznacznie wskazuje na obowiązek podatnika do wyodrębnienia kwoty podatku naliczonego związanej z czynnościami opodatkowanymi. Dopiero gdy dokonanie alokacji bezpośredniej nie jest możliwe, podatnik winien posługiwać się proporcją VAT określoną w art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. Dlatego też zdaniem Gminy, zgodnie w wykładnią językową art. 90 ust. 1 ustawy o VAT nałożony na podatników obowiązek alokowania kwot podatku naliczonego do związanych z nim czynności opodatkowanych jest bezwzględny. Co istotne, nawet w przypadku gdyby dla podatnika wygodniejszym rozwiązaniem byłoby stosowanie proporcji VAT, a możliwe byłoby jednoczesne bezpośrednie alokowanie podatku naliczonego do działalności, która daje prawo do odliczenia, to podatnik powinien dokonać bezpośredniego przyporządkowania. Stanowisko Gminy znajduje poparcie w praktyce organów podatkowych, m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 czerwca 2009 r., sygn. IPPP1/443-411/09-4/AW oraz z 20 października 2009 r., sygn. IPPP3/443-759/09-4/KG.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie także w doktrynie. Przykładowo w „Komentarzu VAT” Adama Bartosiewicza i Ryszarda Kubackiego (Wolters Kluwer, Warszawa 2011, str. 884) autorzy stwierdzają, iż: „ O ile bowiem z regulacji tych (regulacji wspólnotowych - przypis Spółki) wynika, że zasadą jest proporcjonalne (wedle struktury sprzedaży) odliczenia podatku związanego zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i czynnościami nieopodatkowanymi, o tyle z przepisów polskiej ustawy wynika, że taki sposób postępowania jest ostatecznością. (\`(...)\`) Tylko w przypadku, gdy nie będzie możliwe odrębne określenie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, następuje oznaczenie tej części przy zastosowaniu proporcji wynikającej ze struktury sprzedaży.”

Zdaniem Gminy w tym miejscu należy zwrócić uwagę na fakt, iż ustawodawca nie precyzuje dokładnego sposobu w jakim należy również przyporządkować całość lub część kosztów do czynności opodatkowanych, powierzając to zadanie podatnikowi. Powyższe wynika zapewne z mnogości i zmienności możliwych w praktyce stanów faktycznych, których nie byłby w stanie w pełni przewidzieć ustawodawca. Podmiotem, który w najlepszy sposób może dokonać tego przyporządkowania, jest właśnie podatnik. Potwierdzeniem możliwości częściowego określania kwot podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną jest także brzmienie art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. W ustępie tym wyraźnie wskazano na możliwość częściowego przyporządkowania podatku naliczonego jeszcze przed zastosowaniem proporcji VAT w oparciu o art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji w opinii Gminy w celu odliczenia podatku naliczonego związanego z przedmiotową inwestycją Gmina powinna posłużyć się poniższą metodologią.

W odniesieniu do wyposażenia - w zakresie w jakim możliwe jest przyporządkowanie danego zakupu towarów i ewentualnie usług do czynności opodatkowanych, Gmina ma prawo odliczyć podatek naliczony w pełnym zakresie. Sytuacja taka będzie miała miejsce w szczególności w odniesieniu do specjalistycznego wyposażenia medycznego, które w całości jest przedmiotem najmu.

Natomiast w odniesieniu do kosztów związanych z budową budynku (materiały budowlane, usługi budowlane związane z budową i rozbiórką starego budynku), jak również zagospodarowania działki wokół niego (w tym budowa parkingu i miejsc parkingowych), Gmina będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego proporcjonalnie do ilorazu łącznej powierzchni wynajmowanej przez Gminę (w liczniku) i łącznej powierzchni budynku (w mianowniku), tj. 31,25%. W przedmiotowym stanie faktycznym przyjęcie takiego klucza alokacyjnego jest uzasadnione ze względu na dokładne określenie powierzchni, która jest przedmiotem najmu. W ten sposób Gmina posłuży się kryterium faktycznego wykorzystania budynku do celów podlegających VAT. Zdaniem Gminy jest to najlepszy sposób określenia zakresu, w jakim podatek naliczony poniesiony na zakupie towarów i usług dokonanych podczas realizacji tej inwestycji jest związany z czynnościami opodatkowanymi. O jego ekonomicznym uzasadnieniu świadczy chociażby to, że w praktyce może być stosowany przy określeniu zużycia mediów i tym samym stanowi uznaną podstawę do refaktury tego rodzaju kosztów. O właściwości zaproponowanego przez Gminę klucza alokacji bezpośredniej świadczy też to, że w rzeczywistości nie jest możliwe przyporządkowanie konkretnych cegieł, długości kabli/instalacji, czy też ilości wykonanej pracy do poszczególnych miejsc w budynku. Co więcej, część kosztów jest wspólna dla poszczególnych pięter, np. koszt budowy dachu, który nie jest koniecznym elementem budynku tylko w odniesieniu do poddasza, lecz do całości bryły.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydawanych przez Dyrektorów Izb Skarbowych w imieniu Ministra Finansów. W szczególności w interpretacji z 30 czerwca 2009 r. (sygn. IPPP1/443-411/09-4/AW), której przedmiotem był analogiczny stan faktyczny jak ten przedstawiony przez Gminę, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stanął na stanowisku, że: „(\`(...)\`) najbardziej właściwą metodą ustalenia podatku podlegającego odliczeniu jest zastosowanie klucza powierzchniowego obiektu, gdyż umożliwi to alokację podatku wg powierzchni wykorzystywanej do czynności opodatkowanych oraz czynności, w związku którymi nie przysługuje prawo do odliczenia. Jak już wspomniano najważniejsze znaczenie w tym względzie ma rzeczywiste faktyczne przyporządkowanie nabywanych towarów i usług do wykonywanych czynności.” Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 20 października 2009 r., sygn. IPPP3/443-759/09-4/KG: „ (\`(...)\`) zdaniem tutejszego organu zastosowanie metody klucza powierzchniowego obiektu jest właściwe z uwagi na fakt, iż umożliwi to alokację podatku wg powierzchni wykorzystywanej do czynności opodatkowanych oraz czynności, w związku którymi nie przysługuje prawo do odliczenia. Jak już wspomniano najważniejsze znaczenie w tym względzie ma rzeczywiste faktyczne przyporządkowanie nabywanych towarów i usług do wykonywanych czynności.”

Reasumując, zdaniem Gminy przysługuje jej prawo do wyodrębnienia, a w konsekwencji prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego poniesionego w związku z budową opisanego w stanie faktycznym budynku w zakresie w jakim proporcjonalnie (w oparciu o tzw. klucz powierzchniowy) związany jest z działalnością opodatkowaną.

Ad. 2

W przypadku niepotwierdzenia stanowiska Gminy w odniesieniu do pytania 1 Gmina wnosi się o odpowiedź na pytanie drugie.

W przypadku nieuznania w jakimkolwiek zakresie stanowiska Gminy odnośnie pytania pierwszego Gmina stoi na stanowisku, że przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

W opinii Gminy, jeśli organy podatkowe nie potwierdzą możliwości określenia kwoty podatku naliczonego podlegającego odliczeniu w oparciu o tzw. powierzchniowy klucz alokacyjny, zastosowanie znajdzie art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Powyższe wynika z faktu, iż ustawa o VAT nie przewiduje innej możliwości określenia kwoty podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną aniżeli alokacja bezpośrednia (którą w przedmiotowym stanie faktycznym Gmina uważa za właściwą metodę) oraz proporcja VAT. Przy czym zgodnie z art. 90 ust 2 ustawy o VAT proporcja VAT znajduje zastosowanie we wszystkich przypadkach, w których podatnik nie może skorzystać z bezpośredniej alokacji. Oznacza to, że w przypadku zakwestionowania w danym przypadku możliwości zastosowania bezpośredniej alokacji, podatnik ma prawo do określenia kwoty podatku naliczonego, który może on pomniejszyć kwotę podatku należnego, w oparciu o proporcję VAT.

Dlatego też w opinii Gminy, w przypadku zakwestionowania w jakimkolwiek zakresie prawa do zastosowania bezpośredniej alokacji zgodnie z metodologią zaprezentowaną w niniejszym wniosku, w zakresie tym zdaniem Gminy przysługiwało jej będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z wartością proporcji VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi m.in. suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy.

Z treści powyższego przepisu wynika, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą czynnościom opodatkowanym, tzn. czynnościom, które generują podatek należny.

Zatem, odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Wskazany powyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stwierdza jednoznacznie, że prawo do odliczenia przysługuje w tym zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Nie przysługuje ono zatem w zakresie wykonywania czynności niepodlegających w ogóle podatkowi.

Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 90 ust. 2 cyt. ustawy, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Przepis art. 90 ust. 3 ustawy stanowi, iż proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Szczegółowy sposób wyliczenia wskazanej proporcji zawarty został w dalszych przepisach art. 90 od ust. 4 do 10 powołanej ustawy.

Jak wynika z konstrukcji cyt. wyżej przepisów, obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży, czyli do zakupów kwalifikowanych jako „zakupy związane ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną”.

Z przedstawionego w złożonym wniosku stanu faktycznego wynika, iż w latach 2007 - 2010 Gmina przeprowadziła zadanie inwestycyjne obejmujące przygotowanie projektu i budowę budynku komunalnego z częścią przeznaczoną na ośrodek zdrowia. Inwestycja obejmowała budowę nowego budynku wraz z wyposażeniem, wykonanie dojazdów i chodników, przebudowę przyłączy: gazowego, wodociągowego, kanalizacji sanitarnej, energetycznego, wykonanie oświetlenia terenu oraz urządzenie terenu zieleni, a także rozbiórkę starego budynku, w którym znajdował się poprzedni ośrodek zdrowia. Całkowite nakłady finansowe związane z realizacją tej inwestycji zostały pokryte ze środków własnych Gminy.

Powierzchnia całkowita nowo wybudowanego budynku wynosi 1637,20 m2. W części administracyjnej budynku swoją siedzibę ma część referatów Urzędu Gminy, Straż Gminna, Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej, Gminna Spółka Wodna, Gminna Komisja Rozwiązywania Problemów Alkoholowych. W budynku mieści się również jednostka ratownictwa medycznego. W pozostałej części najemcą budynku wraz z odpowiednim wyposażeniem jest niepubliczny ośrodek zdrowia (dalej; „Ośrodek” lub „Ośrodek zdrowia”). Zgodnie z zawartą w tym zakresie umową z 1 marca 2010 r. najemca ma prawo korzystać z pomieszczeń budynku na parterze o powierzchni 499,5 m2 i jednego pomieszczenia na pierwszym piętrze o powierzchni 12,1 m2 (511,6 m2 łącznie). Tym samym udział powierzchni wynajmowanej przez Gminę w całej powierzchni budynku wynosi 31,25 %. Ośrodek posiada niezależne wejścia, zatem nie ma powierzchni części wspólnych z resztą budynku. Umowa najmu z Ośrodkiem została zawarta na czas określony od 1 maja 2010 r. do 30 kwietnia 2013 r. Gmina pragnie podkreślić, iż od początku inwestycji jej intencją było wydzierżawienie części powierzchni budynku w celu prowadzenia na jego terenie opieki zdrowotnej.

Gmina zakupiła zarówno wyposażenie ośrodka zdrowia, które w całości jest przedmiotem najmu, jak i wyposażenie części administracyjnej budynku. Ponadto w budynku znajdował się bufet. Powierzchnię 43 m2 obejmującą bufet, magazyn, wc, hol, wiatrołap - Gmina wynajmowała na podstawie stosownej umowy najmu. Zajmowane przez bufet pomieszczenia przynależały całkowicie do powierzchni wynajmowanych i nie było powierzchni części wspólnych z resztą obiektu. Bufet działał w budynku od 15 listopada 2010 r. do 30 czerwca 2011 r.

Podsumowując przedmiotem najmu w okresie od 15 listopada 2010 r. do 30 czerwca 2011 r. była łącznie powierzchnia 554,6 m2, co stanowiło 33,87 % całkowitej powierzchni tego budynku. Od 1 lipca 2011 r. łączna powierzchnia najmu wynosi 31,25 %.

Gmina rozlicza się z najemcami na podstawie faktur VAT wystawianych za najem określonych w umowach powierzchni. Przedmiotowe faktury sprzedaży Gmina ujmuje w deklaracjach VAT-7 za poszczególne okresy rozliczeniowe. Jak dotąd Gmina nie odliczała podatku naliczonego z faktur dotyczących przedmiotowej inwestycji.

Biorąc pod uwagę opisane okoliczności na tle powołanych przepisów, w przypadku zakupu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, których nie można jednoznacznie przypisać do określonego rodzaju działalności (opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu), Wnioskodawca nie może odliczyć podatku naliczonego zawartego w cenie tego zakupu, w pełnym zakresie. Wnioskodawcy przysługuje bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego tylko w takiej części, w jakiej nabycie to wiąże się z czynnościami opodatkowanymi (art. 86 ust. 1 ustawy). Oznacza to, że Wnioskodawca zobowiązany jest do wyodrębnienia takiej części podatku naliczonego, którą można przypisać czynnościom opodatkowanym, a wybór metody wyodrębnienia tych kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków Wnioskodawcy, gdyż metoda takiego wyodrębnienia nie została określona w ustawie, ani w przepisach wykonawczych do ustawy. Ważne jest jedynie aby metoda wyodrębnienia zastosowana przez Wnioskodawcę stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi w stosunku do całości podatku naliczonego, który jest związany zarówno z czynnościami opodatkowanymi, jak i czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu. Jednakże należy podkreślić, iż wyłącznie Wnioskodawca znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu, a nie organ podatkowy w trybie interpretacji indywidualnej.

W świetle powyższego, Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu ponoszonych wydatków w zakresie, w jakim nabycia te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi Wnioskodawcy (powstaniem podatku należnego). Natomiast w odniesieniu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Z uwagi na powyższe, zdaniem tutejszego Organu zastosowanie metody klucza powierzchniowego obiektu jest właściwe z uwagi na fakt, iż umożliwi to alokację podatku wg powierzchni wykorzystywanej do czynności opodatkowanych oraz czynności, w związku którymi nie przysługuje prawo do odliczenia. Jak już wspomniano najważniejsze znaczenie w tym względzie ma rzeczywiste faktyczne przyporządkowanie nabywanych towarów i usług do wykonywanych czynności.

Reasumując za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w odniesieniu do zakupionego wyposażenia przeznaczonego w całości na potrzeby wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT – najem na rzecz ośrodka zdrowia – Gminie będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT. W odniesieniu natomiast do kosztów związanych z budową budynku (materiały budowlane, usługi budowlane związane z budową i rozbiórką starego budynku), jak również zagospodarowania działki wokół niego (w tym budowa parkingu i miejsc parkingowych), Gmina będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zastosowaniu wskazanego w treści wniosku klucza powierzchniowego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

W przedmiocie udzielenia odpowiedzi na zawarte we wniosku pytanie dotyczące prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego Organ wyjaśnia, że w związku z prawidłowym stanowiskiem w zakresie pytania pierwszego, nie dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego, ponieważ zagadnienie zawarte w tym pytaniu stało się bezprzedmiotowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.