Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-256/12-2/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-27
Teza: 1. Czy począwszy od lipca 2011 r. Spółka jest uprawniona do rozpoznania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych całkowitej Ceny nabycia określonej w Umowie jako kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Marki stanowiącej jedną wartość niematerialną i prawną w postaci prawa ochronnego na Polski znak towarowy? 2. Alternatywnie, czy w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółka jest uprawniona do alokowania - w oparciu o swoją najlepszą wiedzę i ocenę - Ceny nabycia do poszczególnych elementów składających się na Markę oraz jest uprawniona do rozpoznania wydatku z tytułu Ceny nabycia określonej w Umowie jako kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej poszczególnych elementów składających się na Markę, traktowanych jako odrębne wartości niematerialne i prawne? 3. Alternatywnie, czy w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, Spółka jest uprawniona do alokowania - w oparciu o swoją najlepszą wiedzę i ocenę - Ceny nabycia do poszczególnych elementów składających się na Markę oraz do rozpoznania Ceny nabycia określonej w Umowie jako: (i) kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej poszczególnych elementów stanowiących wartości niematerialne i prawne, tj. prawa do znaku towarowego zarejestrowanego w Polsce, prawa do znaku towarowego zarejestrowanego w OHIM oraz prawa autorskiego, a (ii) w odniesieniu do pozostałej części Ceny nabycia - jako kosztu uzyskania przychodów podlegającego rozpoznaniu w momencie poniesienia wydatku na Markę?. 4. Czy w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 i pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 2 lub 3 (w części dotyczącej prawa do amortyzacji), Spółka jest uprawniona do: (1) skorygowania (w oparciu o własną wycenę) wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej (tj. Marki) wprowadzonej uprzednio do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i rozpoznania w roku podatkowym 2011/2012 odpisów amortyzacyjnych obliczonych od tak skorygowanej wartości począwszy od lipca 2011 r. oraz (ii) ujawnienia pozostałych wartości niematerialnych i prawnych i do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dojdzie do ujawnienia tych wartości niematerialnych i prawnych? 5. Alternatywnie, czy w przypadku negatywnych odpowiedzi na pytania nr 1, 2, 3 lub jeśli - opierając się na informacjach posiadanych przez Spółkę - precyzyjne podzielenie całkowitej Ceny nabycia i alokowanie jej do poszczególnych elementów składających się na Markę okaże się niemożliwe - Spółka jest uprawniona do rozpoznania wydatku z tytułu Ceny nabycia określonej w Umowie jako jednego kosztu uzyskania przychodów, podlegającego rozpoznaniu w momencie poniesienia wydatku na Markę?
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; cena; nabycie; umowa; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; znak-znak towarowy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2012 r. (data wpływu 27 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości:

*   rozpoznania dla celów podatkowych całkowitej ceny nabycia jako kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Marki stanowiącej jedną wartość niematerialną i prawną (pytanie pierwsze) – **jest nieprawidłowe,**

*   alokowania Ceny nabycia do poszczególnych składników majątkowych składających się na Markę traktowanych jako odrębne wartości niematerialne i prawne i rozpoznawania od wyżej wspomnianych wartości kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych (pytanie drugie) – **jest prawidłowe,**

*   alokowania Ceny nabycia do poszczególnych składników majątkowych stanowiących wartości niematerialne i prawne tj. prawa do znaku towarowego zarejestrowanego w Polsce, prawa do znaku towarowego zarejestrowanego w OHIM oraz prawa autorskie, i dokonywania od ich wartości początkowej odpisów amortyzacyjnych, przy jednoczesnym zaliczeniu w poczet kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych w ramach Ceny nabycia na pozostałe składniki nie zaliczane do wartości niematerialnych i prawnych w momencie poniesienia wydatku – **jest nieprawidłowe,**

*   korygowania wcześniej ustalonej wartości początkowej Marki stanowiącej uprzednio jedną wartość niematerialną i prawną - **jest prawidłowe,**

*   zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na składniki majątkowe nabyte w ramach umowy sprzedaży Marki w momencie ich poniesienia, w sytuacji gdy niemożliwe stanie się prawidłowe określenie wartości poszczególnych składników majątkowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia sposobu alokacji kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości niematerialnych i prawnych nabytych w ramach umowy sprzedaży Marki.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) prowadzi działalność w zakresie dystrybucji alkoholi na terenie Polski. W chwili obecnej, Spółka rozważa rozpoczęcie produkcji jednego z dystrybuowanych w Polsce produktów. Do tego czasu, tj. w okresie przejściowym, Spółka zleca przedmiotową produkcję dotychczasowemu producentowi.

Mając powyższe na uwadze, dnia 30 czerwca 2011 r. Spółka zawarła z A Plc (dalej: „Sprzedający”) umowę Sale and Purchase Agreement (dalej: „Umowa”), na podstawie której nabyła markę M (dalej: „Marka”).

Zgodnie z Umową, Spółka nabyła następujące elementy składające się na Markę:

1.  zarejestrowane prawa ochronne na znaki towarowe oraz wnioski o rejestrację praw ochronnych na znaki towarowe wymienione w Załączniku A do Umowy, a także wszelkie niezarejestrowane znaki towarowe, znaki usługowe, wzory opakowań, logo, hasła, oznaczenia/wzory etykiet, nazwy handlowe, nazwy marek, łącznie z wartością firmy powiązaną bądź symbolizowaną przez powyższe elementy związane z Marką, bez względu na terytorium,
2.  wzory i prawa autorskie związane z butelką na produkty danej Marki lub jakąkolwiek jej częścią (zarejestrowane jak i niezarejestrowane) bez względu na terytorium,
3.  prawa autorskie i prawa do wzorów użytkowych niezbędne dla użytkowania Marki w zwykłym toku użytkowania (zarówno zarejestrowane jak i niezarejestrowane),
4.  receptura rozumiana jako formuła produkcji wódki pod Marką, tj. formułę, listę składników, nazwy i adresy dostawców, powiązane know-how, tajemnicę handlową i informacje niejawne,
5.  domeny internetowe wyszczególnione w Załączniku A do Umowy, oraz
6.  informacje niejawne związane z Marką (jeśli takie są).

Przede wszystkim, bazując na Umowie, Spółka nabyła prawo do znaków towarowych, wzorów oraz prawa autorskie. Załącznik A do Umowy prezentuje wszystkie znaki towarowe i wzory dotyczące Marki, które do tej pory zostały zarejestrowane (tj. znaki towarowe, wzory butelek i oznaczeń Marki). Większość znaków i wzorów została zarejestrowana zgodnie z właściwym prawem lokalnym i jest chroniona na terytorium danego kraju np. w Polsce, a także w krajach Unii Europejskiej jak i spoza Unii Europejskiej, np. Włoszech, Litwie, Rosji itp. Co więcej, prawo do znaku towarowego zostało także zarejestrowane na terytorium Unii Europejskiej zgodnie z prawem wspólnotowym (rejestracja w Urzędzie Harmonizacji Rynku Wewnętrznego, dalej: „OHIM”.

Znak towarowy objęty jest także ochroną na podstawie Porozumienia madryckiego o międzynarodowej rejestracji znaków z dnia 14 kwietnia 1891 r., zrewidowanego w Brukseli dnia 14 grudnia 1900 r., w Waszyngtonie dnia 2 czerwca 1911 r., w Hadze dnia 6 listopada 1925 r., w Londynie dnia 2 czerwca 1934 r., w Nicei dnia 15 czerwca 1957 r. i w Sztokholmie dnia 14 lipca 1967 r. oraz zmienionego dnia 2 października 1979 r. (Dz.U. z 1993 r., Nr. 116 poz. 514, uzup.) uzupełnionego dnia 4 marca 1997 r. Protokołem do Porozumienia madryckiego o międzynarodowej rejestracji znaków sporządzonego w Madrycie dnia 27 czerwca 1969 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 13, poz. 129; dalej „Porozumienie i Protokół Madrycki”)

W chwili obecnej wszystkie zarejestrowane prawa ochronne na znaki towarowe są w trakcie przerejestrowania ze Sprzedającego na Spółkę.

Ponadto, Spółka nabyła również domeny internetowe związane z Marką. Wszystkie domeny wyszczególnione zostały w Załączniku A do Umowy. Niektóre z przedmiotowych domen są obecnie aktywnie użytkowane przez Spółkę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, pozostałe zaś domeny zostały nabyte z zamiarem ich aktywnego użytkowania w przyszłości.

Poza tym, Spółka nabyła także inne elementy składające się na Markę takie jak: receptury, informacje związane z procesem produkcji itp., które będą używane przez Spółkę w jej działalności gospodarczej, gdy produkcja produktów pod daną Marką będzie odbywać się w Polsce. Obecnie, na podstawie zgody wydanej przez Spółkę, elementy te są użytkowane przez dotychczasowego producenta, który w okresie przejściowym prowadzi dla Spółki produkcję zleconą produktów Marki, Jednakże, przedmiotowe receptury i informacje związane z procesem produkcji nie zostały utrwalone w formie pisemnej i nie były i nie są objęte ochroną.

Zgodnie z Umową, z tytułu nabycia wszystkich elementów odnoszących się do Marki Spółka uiściła jedną cenę łączną (dalej: „Cena nabycia”). W Umowie strony nie alokowały Ceny nabycia do poszczególnych, wskazanych powyżej elementów Marki.

Spółka pragnie wskazać, że dystrybucja produktów Marki była początkowo, przed zawarciem Umowy, dokonywana przez Sprzedawcę głównie na terytorium Polski, a także za granicą, jednakże wyłącznie w ograniczonym zakresie. Biorąc pod uwagę fakt, że Spółka aktualnie prowadzi działalność w zakresie sprzedaży produktów oznaczonych Marką w Polsce i nadal będzie generować większość swoich dochodów ze sprzedaży produktów Marki w Polsce, Spółka uważa, że prawo do znaku towarowego zarejestrowanego w Polsce (dalej: „Polski znak towarowy”) jest najbardziej wartościowym i najważniejszym elementem nabytej Marki. Pozostałe nabyte prawa do znaków towarowych i oznaczeń mają dla Spółki charakter uzupełniający i drugorzędny tj. ich głównym celem jest zabezpieczenie hipotetycznych interesów Spółki i jej pozycji w przyszłości. Spółka nie wyklucza jednocześnie częściowej sprzedaży swoich produktów poza terytorium Polski w przyszłości.

Co do zasady, dla celów rachunkowych Spółka dokonuje miesięcznych odpisów amortyzacyjnych. Z uwagi na fakt, iż Spółka dokonuje rozliczeń podatku dochodowego od osób prawnych w trakcie roku podatkowego w formie uproszczonych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych to efektywnie Spółka rozpoznaje odpisy amortyzacyjne dla celów podatkowych raz w roku, tj. w momencie kalkulacji rocznego zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych, w wysokości sumy wszystkich odpisów amortyzacyjnych dokonanych w ciągu danego roku finansowego dla celów rachunkowych. Spółka stosuje bowiem te same stawki amortyzacyjne dla celów rachunkowych i podatkowych.

Po zawarciu Umowy, w czerwcu 2011 r. Spółka wprowadziła nabytą Markę do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jako jedną wartość niematerialną i prawną (znak towarowy) o wartości początkowej równej całościowej Cenie nabycia. Począwszy od lipca 2011 r, Spółka rozpoznawała dla celów rachunkowych odpisy amortyzacyjne w tym zakresie. W trakcie kalkulacji rocznego zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawych odpowiednio za rok podatkowy 2011/2012 (rok podatkowy Spółki trwa od 1 maja do 30 kwietnia) oraz następne lata podatkowe, Spółka zamierza rozpoznać koszty uzyskania przychodów w wysokości sumy tak dokonanych w ciągu danego roku odpisów amortyzacyjnych od ustalonej w ten sposób wartości początkowej ww. wartości niematerialnej i prawnej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy począwszy od lipca 2011 r. Spółka jest uprawniona do rozpoznania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych całkowitej Ceny nabycia określonej w Umowie jako kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Marki stanowiącej jedną wartość niematerialną i prawną w postaci prawa ochronnego na Polski znak towarowy?
2.  Alternatywnie, czy w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółka jest uprawniona do alokowania - w oparciu o swoją najlepszą wiedzę i ocenę - Ceny nabycia do poszczególnych elementów składających się na Markę oraz jest uprawniona do rozpoznania wydatku z tytułu Ceny nabycia określonej w Umowie jako kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej poszczególnych elementów składających się na Markę, traktowanych jako odrębne wartości niematerialne i prawne?
3.  Alternatywnie, czy w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, Spółka jest uprawniona do alokowania - w oparciu o swoją najlepszą wiedzę i ocenę - Ceny nabycia do poszczególnych elementów składających się na Markę oraz do rozpoznania Ceny nabycia określonej w Umowie jako: (i) kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej poszczególnych elementów stanowiących wartości niematerialne i prawne, tj. prawa do znaku towarowego zarejestrowanego w Polsce, prawa do znaku towarowego zarejestrowanego w OHIM oraz prawa autorskiego, a (ii) w odniesieniu do pozostałej części Ceny nabycia - jako kosztu uzyskania przychodów podlegającego rozpoznaniu w momencie poniesienia wydatku na Markę?.
4.  Czy w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 i pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 2 lub 3 (w części dotyczącej prawa do amortyzacji), Spółka jest uprawniona do: (1) skorygowania (w oparciu o własną wycenę) wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej (tj. Marki) wprowadzonej uprzednio do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i rozpoznania w roku podatkowym 2011/2012 odpisów amortyzacyjnych obliczonych od tak skorygowanej wartości począwszy od lipca 2011 r. oraz (ii) ujawnienia pozostałych wartości niematerialnych i prawnych i do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dojdzie do ujawnienia tych wartości niematerialnych i prawnych?
5.  Alternatywnie, czy w przypadku negatywnych odpowiedzi na pytania nr 1, 2, 3 lub jeśli - opierając się na informacjach posiadanych przez Spółkę - precyzyjne podzielenie całkowitej Ceny nabycia i alokowanie jej do poszczególnych elementów składających się na Markę okaże się niemożliwe - Spółka jest uprawniona do rozpoznania wydatku z tytułu Ceny nabycia określonej w Umowie jako jednego kosztu uzyskania przychodów, podlegającego rozpoznaniu w momencie poniesienia wydatku na Markę?

Zdaniem Wnioskodawcy, właściwym sposobem dokonywania odpisów amortyzacyjnych, rzutujących w konsekwencji na koszty uzyskania przychodów jest określenie wartości początkowej nabytych w ramach umowy sprzedaży Marki składników majątkowych jako jednej wartości niematerialnej i prawnej traktowanej jako prawo ochronne na Polski znak towarowy, której wartość wyznaczana jest na podstawie całkowitej Ceny nabycia tychże składników majątkowych. W ocenie Wnioskodawcy nie jest to jednak jedyna możliwa w przedłożonym zdarzeniu przyszłym metoda. Spółka alternatywnie wskazuje dwie inne możliwości. Jednocześnie, jako konsekwencje przedłożonych wariantów rozstrzygnięcia przedmiotowego zagadnienia Spółka wskazuje sposób dokonywania odpowiedniej korekty wartości początkowej nabytych składników majątkowych. Alternatywnie, rozstrzygnięciu organu poddana jest również kwestia ujęcia wydatków poniesionych na nabycie Marki, jako kosztów uzyskania przychodów, podlegających rozpoznaniu w momencie poniesienia tychże wydatków, w sytuacji gdy, każda z proponowanych metod zostanie uznana za nieprawidłową jak również w razie, gdy Spółka nie będzie w stanie dokonać precyzyjnej alokacji całkowitej ceny nabycia do poszczególnych elementów składających się na Markę. Odnośnie tak sformułowanego wniosku, Podatnik w ramach własnego stanowiska przedstawił argumentację, poprzedzając ja analizą odpowiednich regulacji prawnych, która ma następującą treść:

1.  Analiza przepisów prawnych

Zgodnie z ogólną definicją kosztów uzyskania przychodów, zawartą w art. 15 ust. 1 zd. 1 ustawy o CIT:

„Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem i stanowiskiem doktryny w ww. zakresie, możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od (i) powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika, który zalicza dany wydatek do kosztów, (ii) istnienia racjonalnego (choćby nawet jedynie potencjalnego) związku przyczynowego między wydatkiem a uzyskanym przychodem oraz (iii) właściwego udokumentowania tego wydatku. Wszystkie ww. przesłanki muszą być spełnione łącznie.

W przypadku uznania określonego wydatku za koszt uzyskania przychodów, moment ujęcia tego wydatku dla celów podatkowych zależy od jego klasyfikacji, jako:

*   kosztu bezpośrednio związanego z przychodami (tzn. kosztu, któremu można przyporządkować określony przychód o skonkretyzowanej wartości i charakterze) ujmowanego dla celów podatkowych - co do zasady - w momencie uzyskania odpowiadającego mu przychodu (art. 15 ust. 4c ustawy o CIT),

*   kosztu innego niż koszt bezpośrednio związany z przychodem (tzn. kosztu, do którego - pomimo jego niezaprzeczalnego związku z generowanymi przychodami - nie można przyporządkować określonego przychodu o skonkretyzowanej wartości i charakterze) - ujmowanego dla celów podatkowych na bieżąco, w momencie poniesienia (art. 15 ust. 4d ustawy o CIT), tj. w momencie ujęcia tego wydatku w księgach Spółki na podstawie odpowiedniego dokumentu lub faktury.

Dodatkowo zgodnie z art. 15 ust 6 ustawy o CIT niektóre wydatki są rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych z tytułu zużycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych na zasadach określonych w art. 16a-16m ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 16b ust 1 pkt 4, 6 i 7 ustawy o CIT:

„Amortyzacji podlegają \`(\`(...)\`)\` nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania

1.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe

(…)

1.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r Prawo własności, przemysłowej (Dz. U z 2003 r. Nr 119 pózn. 1117 z późn zm. (dalej ustawa: „Prawo własności, przemysłowej”)

1.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej handlowej naukowej lub organizacyjnej (know-how)

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji) umowy najmu dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.”

Zgodnie natomiast z art. 16d ust 2 ustawy o CIT:

„Składniki majątku o których mowa w art. 16a-16c wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust 1 najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej o których mowa w art. 16h ust 1 pkt 4”

Wartość początkową przedmiotowych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych określa art. 16g ustawy o CIT, zgodnie z którym

„ Art . 16g. 1. Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z uwzględnieniem ust 2 -14 uważa się:

1.  w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia

(…)

1.  Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania a w szczególności o koszty transportu załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych odsetek prowizji oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku

(…)

1.  Cenę nabycia o której mowa w ust 3 oraz koszt wytworzenia o którym mowa w ust 4 koryguje się o różnice kursowe naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej

Natomiast zgodnie z art. 16h ust 1 ustawy o CIT odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z poniższymi zasadami

1.  od wartości początkowej środków trwałych tub wartości niematerialnych i prawnych z zastrzeżeniem art. 16k począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji z zastrzeżeniem art. 16e do końca tego miesiąca w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór: suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów

(…)

1.  od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.”

1.  Stanowisko Spółki

2.1. Pytanie nr 1

Stanowisko Spółki:

Począwszy od lipca 2011 r. Spółka jest uprawniona do rozpoznania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych całkowitej Ceny nabycia określonej w Umowie jako kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej Marki stanowiącej jedną wartość niematerialną i prawną w postaci prawa ochronnego na Polski znak towarowy.

Uzasadnienie:

1.  Co do zasady, zgodnie z art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT, prawa ochronne na znaki towarowe są rozpoznawane jako wartości niematerialne i prawne, zaś wydatki poniesione na ich nabycie powinny być rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodów poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od ich wartości początkowej.

Na wstępie należy zaznaczyć, że na podstawie Umowy Spółka nabyła prawo własności do Marki, która ma służyć Spółce osiąganiu przychodów z dystrybucji produktów alkoholowych oznaczonych Marką oraz ewentualnej ich produkcji w przyszłości. Przedmiotowa transakcja pozwoli Spółce także na zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów, tj. Spółka uniknie sytuacji, w której dotychczasowy dostawca produktów Marki mógłby odmówić udzielenia Spółce zgody na sprzedaż produktów oznaczonych Marką.

Ponadto, wszystkie nabyte elementy składające się na Markę, nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia ich do używania oraz są lub w przyszłości będą wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Przewidywany okres ich użytkowania jest nieokreślony, aczkolwiek z pewnością jest dłuższy niż rok.

Jak wskazywano w opisie zdarzenia przyszłego, przedmiotowa Marka składa się w rzeczywistości z wielu zróżnicowanych elementów, takich jak; znaki towarowe, prawa autorskie, domeny oraz informacje dotyczące procesu produkcyjnego. Jednakże Spółka pragnie w tym miejscu nadmienić, że z subiektywnego punktu widzenia, z uwagi na zasięg prowadzonej działalności (Spółka prowadzi swoją działalność w większości w Polsce) największą wartość dla Spółki ma znak towarowy zarejestrowany na terytorium Polski i chroniony przez polskie prawo. Spółka zaznacza, że Polski znak towarowy był czynnikiem dominującym, który zadecydował o zawarciu przez Spółkę Umowy i w konsekwencji nabyciu Marki. Dlatego też w opinii Spółki Polski znak towarowy determinował w największym stopniu wysokość Ceny nabycia. Obecnie jest również czynnikiem dominującym pod względem wartości w całej puli elementów Marki. Zdaniem Spółki, to właśnie Polski znak towarowy przełoży się w największym stopniu na wysokość uzyskiwanych przez Spółkę przychodów i zabezpieczy źródło jej przychodów na przyszłość.

Spółka pragnie wskazać, że pozostałe nabyte elementy Marki, takle jak np. pozostałe znaki towarowe, domeny internetowe czy informacje o procesie produkcji (np. nazwy i adresy dostawców) są elementem towarzyszącym o zdecydowanie mniejszej wartości dla Spółki. Elementy te mają dla Spółki charakter niesamodzielny, dodatkowy, pomocniczy i dlatego mają niewielką wartość dla Spółki w jej indywidualnej sytuacji, aczkolwiek elementy te musiały zostać nabyte, aby zabezpieczyć w pełni interesy Spółki w odniesieniu do Marki. W konsekwencji, Spółka zauważa, że na podstawie Umowy nabyła szereg praw, wśród których znajdują się m.in. prawa ochronne na znaki towarowe. Natomiast spośród nich najbardziej wartościowe jest prawo ochronne przyznane w Polsce.

1.  Spółka pragnie zauważyć, że nabywając Markę była zobowiązana do uiszczenia jednej łącznej Ceny nabycia za wszystkie elementy składające się na Markę. Zarówno w Umowie jak i w Załączniku A do Umowy nie dokonane alokacji Ceny nabycia do poszczególnych elementów Marki.

W konsekwencji, wobec braku umownego wyodrębnienia i określenia ceny nabycia poszczególnych elementów składających się na Markę, należy uznać, że całość Ceny nabycia określonej w Umowie powinna zostać rozpoznana przez Spółkę jako cena nabycia najbardziej wartościowego i dominującego zdaniem Spółki elementu, tj. prawa ochronnego na znak towarowy udzielonego na terytorium Polski.

Mając na względzie powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że począwszy od lipca 2011 r., jest uprawniona do rozpoznania dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wydatków poniesionych na nabycie Marki jako kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej jednego, dominującego składnika majątkowego, będącego wartością niematerialną i prawną w rozumieniu art. 16b ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT (tj. wartości niematerialnej i prawnej w postaci prawa ochronnego na znak towarowy udzielonego na terytorium Polski). Wartość początkowa Polskiego znaku towarowego powinna być określona jako całość Ceny nabycia ustalonej w Umowie i jako taka powinna podlegać amortyzacji.

2.2. Pytanie nr 2

Stanowisko Spółki:

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1, Spółka jest uprawniona do alokowania - w oparciu o swoją najlepszą wiedzę i ocenę - Ceny nabycia do poszczególnych elementów składających się na Markę oraz jest uprawniona do rozpoznania wydatku z tytułu Ceny nabycia określonej w Umowie jako kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej poszczególnych elementów składających się na Markę, traktowanych jako odrębne wartości niematerialne i prawne.

Uzasadnienie:

W przypadku, gdyby w opinii Ministra Finansów nie byłoby zasadne rozpoznanie wydatków poniesionych na nabycie Marki jako kosztów uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej jednego składnika majątkowego jak to opisano w pyt. nr 1, Spółka powinna samodzielnie wyodrębnić poszczególne elementy nabyte na podstawie przedmiotowej Umowy) rozpoznać je wszystkie jako oddzielne wartości niematerialne i prawne.

W celu określenia ceny nabycia poszczególnych elementów, Spółka powinna we własnym zakresie alokować określoną w Umowie Cenę nabycia do poszczególnych elementów określonych w Umowie. Alokacja powinna być przeprowadzona zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, w oparciu o jej wyliczenia, uwzględniające przewidywania Spółki dotyczące warunków obowiązujących na rynku oraz intencje stron Umowy.

W konsekwencji, wszystkie wyodrębnione w powyższy sposób poszczególne elementy powinny być potraktowane przez Spółkę jako odrębne wartości niematerialne i prawne o całkowitej wartości początkowej równej (po zsumowaniu) cenie nabycia tych konkretnych elementów, określonej zgodnie z powyższą metodologią.

2.3. Pytanie nr3

Stanowisko Spółki:

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytania nr 1 i 2, Spółka jest uprawniona do alokowania - w oparciu o swoją najlepszą wiedzę i ocenę - Ceny nabycia do poszczególnych elementów składających się na Markę oraz do rozpoznania Ceny nabycia określonej w Umowie jako: (i) kosztu uzyskania przychodów w postaci odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej poszczególnych elementów stanowiących wartości niematerialne i prawne, tj. prawa do znaku towarowego zarejestrowanego w Polsce, prawa do znaku towarowego zarejestrowanego w OHIM oraz prawa autorskiego, a (ii) w odniesieniu do pozostałej części Ceny nabycia - jako kosztu uzyskania przychodów podlegającego rozpoznaniu w momencie poniesienia wydatku na Markę.

Uzasadnienie:

Gdyby, w opinii Ministra Finansów, stanowisko Spółki opisane w odpowiedzi na pytanie nr 1 lub 2 powyżej okazało się niezasadne, Spółka powinna wyróżnić następujące grupy elementów składające się na Markę:

*   Polskie znaki towarowe i europejskie znaki towarowe zarejestrowane w OHIM, znak towarowy chroniony na podstawie Porozumienia i Protokołu Madryckiego oraz prawa autorskie, których wartość początkowa podlega amortyzacji, oraz
*   pozostałe elementy, które nie podlegają amortyzacji dla celów ustawy o CIT. aczkolwiek ich wartość powinna stanowić koszt uzyskania przychodów na zasadach ogólnych.

W celu określenia ceny nabycia poszczególnych elementów, Spółka powinna we własnym zakresie alokować określoną w Umowie Cenę nabycia do poszczególnych elementów określonych w Umowie. Alokacja powinna być przeprowadzona zgodnie z najlepszą wiedzą Spółki, w oparciu o jej wyliczenia, uwzględniające przewidywania Spółki dotyczące warunków obowiązujących na rynku oraz intencje stron Umowy.

Na podstawie Umowy Spółka nabyła m.in. prawa ochronne do znaków towarowych zarejestrowane w Polsce, prawa ochronne do znaków towarowych zarejestrowane w OHIM (tzw. wspólnotowe znaki towarowe), prawo ochronne na znak towarowy udzielone na podstawie Porozumienia i Protokołu Madryckiego oraz prawa autorskie. Mając na względzie analizę przepisów, w szczególności art. 16b ust. 1 ustawy o CIT, te właśnie elementy powinny stanowić dla Spółki wartości niematerialne i prawne podlegające amortyzacji podatkowej. Ich wartość początkową Spółka powinna określić na podstawie podziału i alokacji całkowitej Ceny nabycia.

Pozostała część Ceny nabycia (ustalona na podstawie podziału i alokacji Ceny nabycia wg metodologii opisanej powyżej), tj. pozostałe nabyte prawa ochronne do znaków towarowych, wzorce, domeny, informacje o procesie produkcji, które nie spełniają definicji wartości niematerialnych i prawnych, powinny zostać na zasadach ogólnych wynikających z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, zakwalifikowane do kosztów uzyskania przychodów jako jednorazowy koszt uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia. Jak bowiem zostało to już przedstawione w uzasadnieniu do pytania nr 1, przedmiotowa Marka została niewątpliwie zakupiona przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów, a także w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów Spółki w przyszłości. Dlatego też, prawo Spółki do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu nie powinno budzić żadnych wątpliwości.

2.4. Pytanie nr 4

Stanowisko Spółki:

W przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 i pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 2 lub 3 (w części dotyczącej prawa do amortyzacji), Spółka jest uprawniona do: (i) skorygowania (w oparciu o własną wycenę) wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej (tj. Marki) wprowadzonej uprzednio do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych i rozpoznania w roku podatkowym 2011/2012 odpisów amortyzacyjnych obliczonych od tak skorygowanej wartości począwszy od lipca 2011 r. oraz (ii) ujawnienia pozostałych wartości niematerialnych i prawnych oraz do rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dojdzie do ujawnienia tych wartości niematerialnych i prawnych.

Uzasadnienie:

Mając na względzie treść art. 16d ust. 2 zd. l ustawy o CIT, wartości niematerialne i prawne powinny zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Zgodnie natomiast z art. 16 ust. 2 zd. 2 ustawy o CIT, późniejszy termin wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej.

Spółka w czerwcu 2011 r. nabyła Markę i wprowadziła nabyty składnik do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jako jedną wartość niematerialną i prawną o wartości początkowej równej całościowej Cenie nabycia. W konsekwencji, w przypadku negatywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 i pozytywnej odpowiedzi na pytania nr 2 lub 3, Spółka powinna rozdzielić i alokować Cenę nabycia do poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych. W takim przypadku, w oparciu o własną wycenę Spółka powinna skorygować zatem wartość początkową już wprowadzonej do ewidencji wartości niematerialnej I prawnej (traktowanej jako jedna z całej grupy składników nabytych na podstawie Umowy) i rozpoznawać odpowiednio w roku podatkowym 2011/2012 oraz w następnych latach podatkowych koszty uzyskania przychodów z tytułu odpisów amortyzacyjnych od tak skorygowanej wartości początkowej.

Natomiast w przypadku pozostałych wartości niematerialnych i prawnych, które - w świetle stanowiska opisanego w odpowiedzi na pytanie nr 2 lub 3 w niniejszym wniosku - powinny zostać wyodrębnione, mając na uwadze treść art. 16d ust. 2 zd. 2 ustawy o CIT. Spółka może na bieżąco wprowadzić przedmiotowe wartości niematerialne i prawne do właściwej ewidencji, traktując to jako ujawnienie wartości niematerialnych i prawnych.

W świetle art. 16h ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Spółka jest uprawniona do rozpoznania odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej tak ujawnionych wartości niematerialnych i prawnych począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym dojedzie do przedmiotowego ujawnienia. Oznacza to, że moment ujawnienia wyżej wymienionych wartości majątkowych determinuje możliwość dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

Spółka pragnie w szczególności podkreślić, że jej zdaniem dla określenia momentu rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych bez znaczenia pozostaje moment przerejestrowania we właściwych urzędach na Spółkę praw do znaków towarowych składających się na nabytą Markę.

2.5. Pytanie nr 5

Stanowisko Spółki:

W przypadku negatywnych odpowiedzi na pytania nr 1, 2, 3 lub jeśli - opierając się na informacjach posiadanych przez Spółkę - precyzyjne podzielenie całkowitej Ceny nabycia i alokowanie jej do poszczególnych elementów składających się na Markę okaże się niemożliwe - Spółka jest uprawniona do rozpoznania wydatku z tytułu Ceny nabycia określonej w Umowie jako jednego kosztu uzyskania przychodów, podlegającego rozpoznaniu w momencie poniesienia wydatku na Markę.

Uzasadnienie:

Jak Spółka podkreślała już powyżej, niewątpliwie wydatek poniesiony z tytułu Ceny nabycia powinien stanowić dla niej koszt uzyskania przychodów. Przemawiają za tym argumenty przedstawione poniżej.

Po pierwsze, przedmiotowa Marka nabyta została w celu uzyskania przychodów, tj. dystrybucji napojów alkoholowych oznaczonych Marką i ewentualnej późniejszej produkcji wyżej wymienionych produktów w Polsce. Przedmiotowa transakcja pozwoli również Spółce zachować lub zabezpieczyć źródło przychodów, np. Spółka uniknie sytuacji, w której dotychczasowy dostawca produktów Marki mógłby odmówić udzielenia jej zgody na sprzedaż produktów oznaczonych Marką.

Dodatkowo, Spółka zabezpieczyła źródło swoich przychodów wzmacniając swoją pozycję na rynku poprzez uniezależnienie się od dotychczasowego dostawcy produktów Marki. Nabyta Marka zwiększa bowiem konkurencyjność Spółki względem jej kontrahentów oraz klientów. Ponadto, nabycie przedmiotowej Marki było posunięciem strategicznym z punktu widzenia rozważanego przeniesienia produkcji do Polski.

Przedmiotowa transakcja, na skutek której doszło do nabycia Marki, pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością gospodarczą wykonywaną przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów podatkowych. Nabycie Marki było ekonomicznie uzasadnionym i racjonalnym posunięciem zrealizowanym w celu zmniejszenia ponoszonych przez Spółkę kosztów wprowadzenia do obrotu wyrobów pod przedmiotową Marką.

W konsekwencji, należy uznać, że w zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, zostały spełnione wszystkie przestanki uprawniające Spółkę do rozpoznania wydatku poniesionego z tytułu Ceny nabycia Marki jako jej kosztu uzyskania przychodów.

Ponadto, w opinii Spółki, z uwagi na fakt, że nie jest możliwe przypisanie przedmiotowemu wydatkowi, tj. Cenie nabycia, konkretnych, osiągniętych przez Spółkę przychodów - ani obecnie ani w przyszłości - poniesiona przez Spółkę Cena nabycia powinna zatem stanowić koszt uzyskania przychodów inny niż koszt bezpośrednio związany z osiągniętymi przychodami. Tym samym zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. przedmiotowy wydatek powinien podlegać rozpoznaniu w momencie jego poniesienia.

Mając na uwadze powyższą argumentację, Spółka stoi na stanowisku, że w przypadku negatywnych odpowiedzi na pytania nr 1, 2, 3 łub jeśli - bazując na informacjach posiadanych przez Spółkę - dokonanie podziału i alokacji Ceny nabycia do poszczególnych elementów Marki okaże się niemożliwe, Spółka jest uprawniona do rozpoznania wydatku z tytułu Ceny nabycia określonej w Umowie jako kosztu uzyskania przychodów w momencie poniesienia wydatku na Markę.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe w zakresie pytania pierwszego, trzeciego oraz piątego. Odnośnie pytania drugiego oraz czwartego organ przychylił się do stanowiska podatnika uznając je za prawidłowe

W niniejszej sprawie rozpoznaniu organu poddana została w pierwszej kolejności kwestia zasad ustalania wartości początkowej składników majątkowych nabytych w ramach umowy sprzedaży Marki, a w konsekwencji dokonywania od tak ustalonej wartości odpisów amortyzacyjnych stanowiących koszty uzyskania przychodów. Z przedłożonego wniosku wynika, iż Spółka przychyla się do zastosowania metody opisanej w ramach pytania pierwszego, zgodnie z którą wartość początkowa nabytych składników majątkowych stanowi równowartość całkowitej Ceny nabycia i od tak ustalonej wartości winny być dokonywane odpisy amortyzacyjne. W ocenie Spółki, składniki majątkowe otrzymane w ramach umowy sprzedaży Marki stanowią jedną wartość niematerialną i prawną, która w istocie odnosi się do prawa ochronnego na Polski znak towarowy. W ramach uzasadnienia do własnego stanowiska, Wnioskodawca powołuje się na argumenty natury faktycznej a mianowicie okoliczność, iż to właśnie zarejestrowany na terytorium Polski znak towarowy stanowi dla Spółki największą wartość i to nie tylko w znaczeniu materialnym. Całokształt argumentacji Spółki sprowadza się zatem do twierdzenia, iż nabycie wyżej wskazanego znaku towarowego jest dla Spółki warunkiem koniecznym (niezbędnym) do zawarcia przedmiotowej umowy sprzedaży Marki. Pozostałe składniki majątkowe (określane przez Wnioskodawcę mianem „elementów”) mają charakter dodatkowy, uzupełniający i jako takie nie przedstawiają istotnej wartości. Niemniej jednak ich nabycie stanowi dla Spółki realizację strategii mającej na celu zabezpieczenie swoich interesów na przyszłość.

Jak wynika z przedłożonego wniosku, Spółka dopuszcza alternatywne sposoby rozstrzygnięcia wyżej wskazanego zagadnienia, które w istocie stoją w opozycji do preferowanej przez Spółkę metody (stanowisko prezentowane w ramach pytania drugiego i trzeciego). Sprowadzają się one do uznania, iż w ramach nabytych składników majątkowych można wyodrębnić więcej niż jedną wartość niematerialną i prawną. Konsekwencją zaś powyższego podejścia jest konieczność dokonania odpowiedniej alokacji całkowitej Ceny nabycia na poszczególne składniki spełniające przesłanki do uznania ich za wartości niematerialne i prawne.

Mając na uwadze, sposób w jaki przedmiotowy wniosek został sformułowany, organ interpretacyjny w pierwszej kolejności pragnie odnieść się do pierwszego z wyżej wymienionych sposobów określenia wartości początkowej nabytych składników majątkowych, albowiem rozstrzygnięcie tej kwestii determinować będzie zasadność ustosunkowania się do pozostałych metod.

W ocenie organu interpretacyjnego stanowisko Spółki przedłożone w ramach pierwszego pytania nie znajduje uzasadnienia w przepisach ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst. jedn. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: ustawa o CIT).

W pierwszej kolejności, organ interpretacyjny pragnie wskazać, iż samo pojęcie wartości niematerialnych i prawnych zawarte w art. 16b ustawy o CIT nie daje podstaw do wyciągnięcia wniosku, zgodnie z którym w przypadku nabycia w ramach jednej umowy wielu składników majątkowych, które w istocie stanowią odrębne kategorie wartości, może skutkować uznaniem tychże składników za jedną wartość niematerialną i prawną. Zgodnie bowiem z art. 16b ust. 1 ustawy o CIT amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania:

1.  spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego,
2.  spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego,
3.  prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
4.  autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,
5.  licencje,
6.  prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117, z późn. zm.18)),
7.  wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how) - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Powyższe unormowanie, a także art . 16b ust . 2 ustawy o CIT w sposób wyraźny wskazują, iż wartości niematerialne i prawne nie stanowią jednolitej kategorii pojęciowej, lecz przeciwnie zostały podzielone na szereg praw czy też wartości, które w sposób wyczerpujący zostały opisane w punktach 1-7 ust . 1, czy też w punktach 2-4 ust . 2 powołanej normy. W konsekwencji z samego brzmienia przedmiotowego uregulowania wynika, iż wielość składników majątkowych, które mogą zostać uznane za odrębne kategorie wartości niematerialnych i prawnych nie może zostać zbiorczo ujęta jako jedna wartość niematerialna i prawna. Samo pojęcie - „wartości niematerialne i prawne” – sformułowane zostało przez ustawodawcę w liczbie mnogiej, co przesądza o wielości tychże wartości i praw, a w rezultacie o obowiązku ich odrębnego ujmowania dla celów związanych z dokonywaniem odpisów amortyzacyjnych. W tym miejscu wspomnieć należy, iż sam Wnioskodawca w uzasadnieniu swojego stanowiska przytaczając przepisy, które jego zdaniem znajdują w niniejszej sprawie zastosowanie odwołuje się do art . 16b ustawy o CIT, a dokładniej wskazuje odrębne kategorie wartości niematerialnych i prawnych, które w jego ocenie stanowią przedmiot umowy nabycia Marki jako całości tj. pkt . 4, 6 i 7 art . 16b ust . 1 ustawy o CIT.

Niezależnie od powyżej przywołanej argumentacji, dla właściwej oceny stanowiska Wnioskodawcy konieczne jest również odwołanie się do przepisów regulujących kwestię ustalania wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, tj. do norm zawartych w art. 16g ustawy o CIT. Stosowanie bowiem do treści art. 16g ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, który w przedmiotowym stanie faktycznym znajduje zastosowanie, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Z kolei, zgodnie z art. 16g ust. 3 ustawy o CIT za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z zestawienia treści wyżej przywołanych norm wynika, iż wartość początkowa ustalana jest dla każdej wartości niematerialnej i prawnej z osobna. Wartość początkowa danej wartości niematerialnej i prawnej stanowi bowiem cenę jej nabycia. Powyższa konstatacja znajduje swoje odzwierciedlenie w powołanej powyżej dyspozycji art. 16g ust. 3 ustawy o CIT. Przepis ten wyraźnie nakazuje ustalanie ceny nabycia w powiązaniu z konkretnym środkiem trwałym czy też wartością niematerialną i prawną. Ustawodawca posługuje się bowiem w tym przepisie liczbą pojedynczą stanowiąc, iż za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczane do dnia przekazania środka trwałego (l.p.) lub wartości niematerialnej i prawnej (l.p.). Jednocześnie, argumentem przemawiającym za uznaniem wyżej prezentowanego stanowiska, jest regulacja dotycząca ustalania wartości początkowej zespołu składników majątkowych nabywanych w ramach wkładu niepieniężnego wnoszonego do spółki kapitałowej. W tym przypadku, jak również w sytuacji stanowiącej przedmiot wątpliwości interpretacyjnych Spółki, dochodzi do nabycia grupy składników stanowiących odrębne środki trwałe czy też wartości niematerialne i prawne. Przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT nie pozostawia żadnych wątpliwości interpretacyjnych, iż wartością początkową jest w razie nabycie w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni – ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej. Podobne zasady obowiązują przy ustalaniu wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabywanych w ramach spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób (art. 16g ust. 1 pkt 3), uzyskanych w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną (art. 16g ust. 1 pkt 4a), a także otrzymanych w związku z likwidacją osoby prawnej (art. 16g ust. 1 pkt 5). Wyżej wskazane rozumowanie znajduje potwierdzenie w regulacji art. 16g ust. 12 ustawy o CIT. Zgodnie z jego brzmieniem przy ustalaniu wartości początkowej poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, zgodnie z ust. 1 pkt 3-5 oraz ust. 2, 10 i 11 stosuje się odpowiednio art. 14. Mając zatem na uwadze całokształt przedstawionych powyżej regulacji prawnych odnoszących się do ustalania wartości początkowej, stwierdzić należy, iż ustawodawca wielokrotnie, w sposób dosłowny, nakazuje określanie wartości początkowej dla każdego środka trwałego czy też wartości niematerialnej i prawnej z osobna i to niezależnie, czy do nabycia zespołu tych składników dochodzi na podstawie odrębnych czynności prawnych, czy też w ramach jednej umowy. Tym samym, konsekwencje ujęcia w umowie ceny nabywanych składników majątkowych stanowiących odrębne wartości niematerialne i prawne jak zbiorczej wartości tychże składników nie może przekreślać obowiązków nałożonych przez ustawodawcę przepisami prawa podatkowego.

Organ interpretacyjny pragnie zauważyć, iż uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy poza przytoczeniem przepisów dotyczących poruszanej we wniosku materii nie zawiera, żadnego uzasadnienia prawnego. Wnioskodawca poza odwoływaniem się do argumentów natury faktycznej, które w żaden sposób nie mogą podlegać w toku niniejszego postępowania ocenie organu, nie uzasadnia proponowanej prze siebie metody określania wartości początkowej. W szczególności brak jest podania podstawy prawnej przemawiającej za uznaniem stanowiska za prawidłowe.

W konsekwencji wobec uznania, iż stanowisko prezentowane w ramach pytania pierwszego jest nieprawidłowe, mając jednocześnie na uwadze przedłożoną powyżej argumentację, uznać należy, iż metoda ustalania wartości początkowej polegająca na ustaleniu tejże wartości odrębnie dla każdej wartości niematerialnej i prawnej prezentowana na gruncie pytania drugiego jest prawidłowa. Kwestią wymagającą uzasadnienia jest jedynie odniesienie się do różnic jakie zachodzą pomiędzy stanowiskami zajętymi przez Wnioskodawcę w pytaniu drugim oraz trzecim, a w konsekwencji wskazaniem przyczyn, które zadecydowały o przychyleniu się przez organ do wyżej wskazanego stanowiska.

Na wstępie, organ interpretacyjny zwraca uwagę, iż przedmiot rozpoznania niniejszego wniosku wyznaczany jest opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Niemniej jednak, w ramach podanego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego postępowanie interpretacyjne ogniskuje wokół zagadnień stanowiących przedmiot zapytania Podatnika. Tym samym, to poruszane przez Wnioskodawcę wątpliwości interpretacyjne stanowią sedno rozważań organu interpretacyjnego, które nie mogą zostać z urzędu poszerzone na inne kwestie nie objęte tymi wątpliwościami. Powyższe wynika z wnioskowego charakteru postępowania interpretacyjnego, którego granice wyznacza podmiot inicjujący to postępowanie. W konsekwencji, w ramach niniejszego postępowania, organ nie jest uprawniony do rozstrzygania kwestii związanych z określeniem czy konkretne składniki majątkowe stanowiące przedmiot umowy sprzedaży Marki, można czy też wręcz należy zaliczyć w poczet wartości niematerialnych i prawnych w rozumieniu art. 16b ust. 1 ustawy o CIT. W rezultacie organ odnosi się jedynie do zaprezentowanej metody określania wartości początkowej nabytych składników majątkowych nie zaś do ich prawno-podatkowego charakteru.

Mając powyższe na uwadze, metoda prezentowana w ramach pytania drugiego, z racji przedłożonego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest właściwa w tym znaczeniu, iż nie ogranicza swobody organów skarbowych w ewentualnej weryfikacji danego składnika majątkowego do odpowiedniej kategorii wartości niematerialnej i prawnej. Tym samym wszelkie składniki majątkowe, które Spółka uznaje za wartości niematerialne i prawne będą odrębnie ustalane w oparciu o ich wartość początkową, która następnie stanowić będzie podstawę odpisów amortyzacyjnych, przy czym samo uznawanie danych składników za wartości określone w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT będzie nadal podlegać ocenie organów skarbowych. W kontekście powyższych rozważań stanowisko prezentowane w ramach pytania trzeciego jest niewłaściwe, albowiem wyodrębnia określone składniki majątkowe uznając je za wartości niematerialne i prawne (tj :prawa do znaku towarowego zarejestrowanego w Polsce, prawa do znaku towarowego zarejestrowanego w OHIM oraz prawa autorskie), przy czym pozostałe składniki i to niezależnie od możliwości zakwalifikowania ich jako wartości określonych w art. 16b ust. 1 ustawy o CIT nakazuje na bieżąco rozliczać w koszty uzyskania przychodu.

Odnosząc się natomiast do kwestii korygowania wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej rozumianej przez Spółkę jako całość (tj. Marka), która została już wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, organ zauważa, iż stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe. Spółka na podstawie art. 16d ust. 2 ustawy o CIT skoryguje wcześniej wprowadzoną wartość początkową Marki, a w konsekwencji wysokość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od lipca 2011r. Pozostałe zaś składniki majątkowe uznane przez Spółkę za wartości niematerialne i prawne będą na bieżąco ujawniane poprzez wpisanie ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Ujawnienie zaś wyżej wskazanych składników majątkowych będzie w świetle art. 16h ust. 4 ustawy o CIT uprawniało Wnioskodawcę do dokonywania opisów amortyzacyjnych.

Rozstrzygnięciu organu, poza wyżej omawianymi, poddana została również kwestia możliwości zaliczenia w poczet kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie składników majątkowych w ramach umowy sprzedaży Marki w momencie ich poniesienia. Mając na uwadze sposób w jaki pytanie w wyżej zakreślonym zakresie została zadane, a także zajęte powyżej stanowisko organu, rozpoznanie niniejszego zagadnienia ograniczone jest jedynie do sytuacji, w której precyzyjne podzielenie całkowitej Ceny nabycia i alokowanie jej do poszczególnych składników składających się na Markę okaże się niemożliwe. W ocenie organu interpretacyjnego, sytuacja taka, która stanowi wynik występujących w niniejszej sprawie okoliczności faktycznych, nie przesądza o możliwości zaliczenia całkowitej Ceny nabycia jako kosztu podatkowego już w momencie poniesienia wydatku. Powyższe ujęcie wydatku jako kosztu podatkowego, w ramach którego nabywany jest szereg składników uznawanych za odrębne wartości niematerialne i prawne jest niezgodne z przepisami ustawy o CIT, a w szczególności z zasadą rozpoznawania wydatków poniesionych na nabycie wartości niematerialnych i prawnych jako kosztów uzyskania przychodów w ramach odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 15 ust. 6 ustawy o CIT (powołanego zresztą przez Wnioskodawcę) kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16. Skoro zatem, w niniejszym stanie faktycznym dochodzi do nabycia odrębnych wartości niematerialnych i prawnych, to zasadą winno być rozpoznawanie kosztów uzyskania przychodów w formie odpisów amortyzacyjnych i to niezależnie od okoliczności faktycznych, które mogą czynić alokację całkowitej Ceny nabycia Marki do poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych za znacznie utrudnioną. Jeśliby bowiem przyjąć argumentację Spółki, doszłoby do sytuacji obejścia przepisów bezwzględnie obowiązujących poprzez pewne okoliczności faktyczne, których źródłem jest umowa cywilnoprawna. Z uwagi na fakt, iż umowa taka nie może modyfikować przepisów ius cogens w zakresie rozpoznawania kosztów uzyskania przychodów w ramach nabywanych wartości niematerialnych i prawnych, czy też środków trwałych, poprzez dokonywanie odpisów amortyzacyjnych, jednorazowe zaliczenie poniesionych przez Spółkę wydatków jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.