Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.918.2020.2.KR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-26
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działki; majątek-majątek prywatny; nabycie; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; spadek-dział spadku; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2020 r. (data wpływu 12 listopada 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2021 r. (data wpływu 2 lutego 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 listopada 2020 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 15 stycznia 2021 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.918.2020.1.KR, wezwano Wnioskodawcę, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 15 stycznia 2021 r. (skutecznie doręczone w dniu 20 stycznia 2021 r.).

W dniu 2 lutego 2021 r. (nadano za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 21 stycznia 2021 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  „Wnioskodawca” lub „Sprzedający” jest aktualnie właścicielem nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę gruntu nr ew. X o pow. 0,4377 ha, …. , dla której Sąd Rejonowy dla …. prowadzi księgę wieczystą nr … (dalej: „Działka X” lub „Nieruchomość”). Na Nieruchomości aktualnie znajdują się budowle wzniesione i wykorzystywane przez dzierżawcę i najemcę, szczegółowo opisane w punktach IV i V poniżej.
2.  Wnioskodawca został właścicielem całej Nieruchomości na podstawie nieodpłatnej umowy o dział spadku i zniesienie współwłasności nieruchomości udokumentowanej aktem notarialnym zawartym z matką Wnioskodawcy, sporządzonym dnia 20 stycznia 2005 r. Udział we współwłasności działki wynoszący 1/2 nabył uprzednio na podstawie dziedziczenia ustawowego po zmarłym ojcu (postanowienie w sprawie stwierdzenia nabycia spadku zostało wydane w 1995 r.).
3.  Zgodnie z wypisem i wyrysem z obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego część Nieruchomości położona jest na terenie zabudowy usługowej i terenie ulic lokalnych (symbol …), a część Nieruchomości znajduje się na terenie ulic zbiorczych (…). Sprzedający nie brał udziału w procesie uchwalania MPZP (tj. nie zgłaszał żadnych wniosków, nie składał pism zmierzających do uchwalenia MPZP w takim a nie innym kształcie). Nieruchomość nie była poddana podziałom na mniejsze działki (w szczególności Sprzedający nie występował z wnioskiem o dokonanie przedmiotowego podziału). Sprzedający nie dokonywał również wydzielenia dróg wewnętrznych, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.
4.  Wnioskodawca samodzielnie nie użytkuje Nieruchomości, Działka X jest przedmiotem umowy dzierżawy zawartej w dniu 11 lipca 2011 r., na mocy której Wnioskodawca oddał ją osobie trzeciej prowadzącej działalność gospodarczą do używania i pobierania pożytków na czas określony 12 lat. Działka X jest wykorzystywana przez dzierżawcę do prowadzenia ogólnodostępnego parkingu strzeżonego, związanego z obsługą pasażerów lotniska. Dzierżawca wykonał trwałe wyrównanie (pokrycie tłuczniem), ogrodzenie terenu, zamontował na terenie parkingu lampy oświetleniowe, przesuwną bramę wjazdową i stróżówkę, a także wykonał odwodnienie gruntu. Oprócz tego staraniem dzierżawcy, na Działce X jest dostęp do energii elektrycznej. Wszelkie prace modernizacyjne, adaptacyjne i remontowe zgodnie z umową dzierżawca wykonywał i wykonuje na własny koszt i ryzyko, bez prawa do wynagrodzenia z tytułu ulepszenia przedmiotu dzierżawy. Kwota miesięcznego czynszu, przez cały okres trwania umowy dzierżawy wynosi 50% osiągniętego przez dzierżawcę czystego zysku z tytułu prowadzenia parkingu osiągniętego w miesiącu poprzedzającym. Wnioskodawca dążył do zmiany sposobu ustalania czynszu na czynsz stały, jednak dzierżawca nie przystał się na takie uzgodnienie. Sposób ustalenia czynszu oznacza, że w przypadku braku zysku lub wyraźnego spadku zysku dzierżawcy (częste szczególnie w okresach zimowych, kiedy ruch lotniczy jest mniejszy), Wnioskodawca nie uzyskiwał przychodu z dzierżawy lub był on na minimalnym poziomie. Aktualnie, z uwagi na stan epidemii wywołany przez COVID-19, Wnioskodawca od kwietnia 2020 r. nie uzyskuje ww. przychodu z dzierżawy Działki X. Po zakończeniu umowy dzierżawy dzierżawca przekaże Wnioskodawcy grunt z naniesioną inwestycją, bez roszczeń finansowych.
5.  Wcześniej tj. w latach 2005 - 2011 Działka X była wykorzystywana na cele rolnicze oraz stała nieużytkowana.
6.  Oprócz powyższej dzierżawy, fragment Nieruchomości jest wynajmowany spółce z o.o., która zajmuje się udostępnianiem powierzchni reklamowych. Umowa dzierżawy obowiązuje od dnia 1 listopada 2014 r. do chwili obecnej (umowa jest co roku automatycznie przedłużana). Na mocy ww. umowy najmu, najemca zamontował na Nieruchomości nośnik reklamowy (tablicę reklamową), na którym umieszcza reklamy swoich kontrahentów. Wnioskodawca w ramach umowy najmu otrzymuje czynsz najmu w postaci stałej kwoty rocznej (płatnej kwartalnie). Według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy, wskazana umowa dzierżawy będzie obowiązywała do momentu sprzedaży Nieruchomości.
7.  Przychody z tytułu dzierżawy na cele prowadzenia parkingu oraz najmu na cele udostępnienia powierzchni reklamowych Wnioskodawca opodatkowuje jako najem prywatny ryczałtem w wysokości 8,5% – na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.
8.  Wnioskodawca nie szukał kupca na Nieruchomość, nie korzystał z usług pośredników sprzedaży nieruchomości, nie wystawiał Nieruchomości na sprzedaż na portalach internetowych czy w prasie drukowanej. Sprzedający nie stawiał też ani nie wieszał żadnych banerów informujących o chęci sprzedaży Działki X. Kupujący skontaktował się z Wnioskodawcą z własnej inicjatywy, uzyskując kontakt od dzierżawcy prowadzącego parking, z uwagi na to, że był zainteresowany Nieruchomością aby rozszerzyć swoje plany inwestycyjne (Kupujący prowadzi inwestycję w postaci budowy hotelu na sąsiedniej działce).
9.  Wnioskodawca w dniu 17 sierpnia 2018 r. zawarł z osobą trzecią (dalej: „Kupujący”) umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości. Według umowy finalna umowa sprzedaży zawarta będzie nie później niż do 31 grudnia 2023 r., po spełnieniu warunku polegającego na wydaniu decyzji – pozwolenia na budowę, która obejmie obszar Nieruchomości. Należy wskazać, że o wydanie decyzji stara się w całości Kupujący (zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży zostanie ona wydana „kosztem i staraniem Kupującego”). W związku z ww. postanowieniami, Wnioskodawca wyraził wobec Kupującego zgodę na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w zakresie koniecznym do uzyskania przez Kupującego (swoim imieniu oraz na swoją rzecz) zgód, pozwoleń, w szczególności uzyskania decyzji – pozwolenia na budowę, jak również dokonywania badań, analiz, pomiarów, odwiertów oraz prac projektowych. Z informacji udzielonych przez Kupującego wynika, że na podstawie zgody udzielonej przez Wnioskodawcę, Kupujący uzyskał decyzje: Decyzja Nr … z dnia 24 czerwca 2019 oraz Decyzja nr … z dnia 17 września 2019 r., dotyczące zatwierdzenia projektu budowlanego i pozwolenia na budowę, obejmującego Działkę ….
10.  Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, nie jest wspólnikiem żadnej spółki. Wnioskodawca nie jest w żaden sposób powiązany z ww. dzierżawcą ani najemcą Nieruchomości. Wnioskodawca nie zajmuje się zawodowo nabywaniem i sprzedażą nieruchomości. Głównym źródłem utrzymania Wnioskodawcy i jego żony jest pobierana emerytura.
11.  Dla kompletności stanu faktycznego należy nadmienić, że Wnioskodawca sprzedał w dniu 31 grudnia 2018 r. 1/2 udziału w nieruchomości – działce Y, …, o powierzchni 0,7039 ha, która została przez Niego nabyta w wyniku zwrotu nieruchomości wywłaszczonej na podstawie decyzji o zwrocie nieruchomości z 2012 r. Powyższa działka Y … nie wchodziła bezpośrednio w skład masy spadkowej po zmarłym ojcu, ponieważ na moment śmieci ojca Wnioskodawcy, działka ta była wywłaszczona. Spadkobiercy (Wnioskodawca i matka Wnioskodawcy) już po śmierci ojca, w wyniku wygranej sprawy sądowej, odzyskali własność wywłaszczonej nieruchomości, w udziałach po 1/2.
12.  Oprócz powyższych transakcji, od 1997 r. Wnioskodawca nie kupił ani nie sprzedał żadnej nieruchomości.
13.  Środki ze sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności środki nie zostaną spożytkowane na nabywanie bądź sprzedaż nieruchomości. Zaliczka (połowa ceny za Nieruchomość) otrzymana przez Wnioskodawcą z tytułu podpisania umowy przedwstępnej została przekazana na pomoc dla dzieci (w formie darowizny).
14.  Wnioskodawca wskazuje, że zwrócił się z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej kwestii VAT przy sprzedaży Nieruchomości i otrzymał interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 13 sierpnia 2019 r., sygn. 0112-KDIL1-2.4012.220.2019.3.PM, zgodnie z którą sprzedaż Działki X będzie opodatkowana VAT, a Wnioskodawca tym samym działał będzie jako podatnik VAT. W związku z powyższym Wnioskodawca zarejestrował się jako czynny podatnik VAT, aby zgodnie z ww. interpretacją opodatkować podatkiem VAT transakcję sprzedaży Nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że data śmierci spadkodawcy (ojca Wnioskodawcy) to 18 listopada 1990 r.

W skład masy spadkowej wchodziła:

*   niezabudowana działka nr A o wielkości 4 640 m2, z której na podstawie decyzji wywłaszczeniowych z 2009 r. (wydanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 września 2007 r. o przygotowaniu finałowego turnieju Mistrzostw Europy w Piłce Nożnej UEFA EURO 2012), następnie została wydzielona działka nr X o wielkości 4 377 m2 będąca przedmiotem interpretacji i druga działka nr B o wielkości 263 m2, która została wywłaszczona na rzecz Gminy … z przeznaczeniem na lokalizację przedsięwzięcia \`(...)\` polegającego na budowie \`(...)\`,

*   1/2 udziału we własności zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym działki nr C o wielkości 5 711 m2 – działka, na której w dalszym ciągu mieszka Wnioskodawca i matka Wnioskodawcy (druga spadkobierczyni).

Należy wspomnieć, że w skład masy spadkowej wchodziło także roszczenie o odzyskanie wywłaszczonej w latach 80 działki Y, …. , o powierzchni 0,7039 ha. Tak jak wspomniano w punkcie XI, działka ta została zwrócona spadkobiercom w 2012 r. i sprzedana (1/2 udziału we własności) przez Wnioskodawcę 31 grudnia 2018 r.

Wnioskodawca posiada dokumenty, z którego wynika że ojciec Wnioskodawcy nabył przedmiotową nieruchomość w drodze darowizny na podstawie umowy z dnia 1 czerwca 1960 r. Ojciec Wnioskodawcy był jedynym właścicielem tej nieruchomości (majątek osobisty).

Po zmarłym ojcu dziedziczyły dwie osoby – Wnioskodawca i matka Wnioskodawcy (żona ojca Wnioskodawcy), w udziale po 1/2 (brak rodzeństwa).

Dział spadku i zniesienie współwłasności miał miejsce pomiędzy Wnioskodawcą a matką Wnioskodawcy.

Przedmiotem działu spadku i zniesienia współwłasności były obie nieruchomości wyżej wskazane:

*   cała działka A – jeszcze przed jej podziałem i częściowym wywłaszczeniem w wyniku którego powstała działka X,

*   udział 1/2 we własności zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym działki C.

Należy także wspomnieć, że w ramach umowy o dział spadku i zniesienia współwłasności doszło do ustanowienia służebności mieszkania (na działce C) dla matki Wnioskodawcy, polegającego na prawie dożywotniego i nieodpłatnego korzystania ze wszystkich pomieszczeń w budynku mieszkalnym.

Przedmiotem działu spadku i zniesienia współwłasności były obie nieruchomości wyżej wskazane:

*   cała działka A o wartości 10 tys. zł – jeszcze przed jej podziałem i częściowym wywłaszczeniem, w wyniku którego powstała działka X,

*   zabudowana budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym działka C, o wartości 90 tys. zł.

W wyniku dokonanego działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawca został jedynym właścicielem obu ww. nieruchomości tj. nabył od swojej matki udział we własności wynoszący 3/4 działki C oraz udział we własności wynoszący 1/2 działki A. Dział spadku i zniesienie współwłasności nastąpiło nieodpłatnie.

Wartość rynkowa nabytych przez Wnioskodawcę składników majątkowych przekroczyła wartość udziału spadkodawcy Wnioskodawcy. W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawca uzyskał przysporzenie majątkowe ponad przysługujący Wnioskodawcy udział w składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku po zmarłym ojcu, poprzez nabycie majątku o większej wartości rynkowej aniżeli przypadająca na Wnioskodawcę wartość rynkowa udziału we wszystkich składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku.

Jak już zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego „finalna umowa sprzedaży zawarta będzie nie później niż do dnia 31 grudnia 2023 r.” i Wnioskodawca nie ma wiedzy wskazującej na wcześniejsze zawarcie transakcji, zatem jako przewidywaną datę należy wskazać 31 grudnia 2023 r.

Wnioskodawca nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami.

Będąca przedmiotem planowanej sprzedaży nieruchomość (działka X), nie stanowiła i nie stanowi składnika majątkowego lub towaru handlowego w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ponieważ nie prowadzi On działalności gospodarczej.

Wnioskodawca nie może udzielić odpowiedzi na pytanie – czy odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości (działki nr X) nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy ww. pytanie nie stanowi doprecyzowania zdarzenia przyszłego, lecz w istocie wiąże się ze zobowiązaniem Wnioskodawcy do samodzielnego udzielenia odpowiedzi na postawione we wniosku pytanie. Przepis art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest to ten sam przepis, który Wnioskodawca podał we wniosku jako przepis prawa podatkowego, będący przedmiotem interpretacji indywidualnej. W istocie więc odpowiedź na powyższe pytanie Organu nie byłoby udzieleniem przez Wnioskodawcę odpowiedzi na pytanie o fakty (elementy zdarzenia przyszłego), ale o ich ocenę prawnopodatkową, którą to ocenę powinien przeprowadzić Organ. W konsekwencji doszłoby do przerzucenia na Wnioskodawcę ciężaru oceny prawnej stanu faktycznego (opisu zdarzenia przyszłego) przedstawionego we wniosku i przyjęcia tego, co jest przedmiotem wątpliwości interpretacyjnych Wnioskodawcy, za element stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), który nie podlega weryfikacji przez Organ.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, że własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego Wnioskodawcy zostało wyrażone w części H. pkt 76 formularza ORD-IN, i zdaniem Wnioskodawcy odpłatne zbycie przedmiotowej nieruchomości (działki X) nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako dokonana poza działalnością gospodarczą, po upływie 5 lat od daty nabycia (licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie).

Uzasadnienie

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego rozważania wymagają dwie odrębne kategorie prawne i faktyczne:

*   zbycie nieruchomości poza prowadzoną działalności gospodarczą oraz

*   zbycie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do kategorii „zbycia poza prowadzoną działalnością”, istotne znaczenie ma treść art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.; dalej: „uPIT”), zgodnie z którym jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis ten w sposób jednoznaczny przesądza, iż zbycie nieruchomości po upływie 5 lat od daty nabycia nie jest źródłem przychodu w rozumieniu uPIT, zatem konsekwentnie dochód uzyskany ze zbycia nieruchomości nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ponieważ nabycie całej Nieruchomości przez Wnioskodawcę nastąpiło w 2005 r. (wcześniej udział we własności wynoszący 1/4 na podstawie spadku w 1995 r.), przychód uzyskany ze sprzedaży Nieruchomości w okresie 2021 - do 31 grudnia 2023 r. (maksymalny termin umówiony z Kupującym) nie pędzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z uwagi na upływ 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości przez Wnioskodawcę.

Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy, brak jest podstaw do uznania, iż dokonana przez Niego sprzedaż będzie następowała w wykonaniu działalności gospodarczej, tj. zastosowanie znajdzie przepis art. 10 ust. 1 pkt 3 uPIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 uPIT, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

*   wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

*   polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

*   polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 uPIT.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się zatem na głównych przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany,

*   wykonywaniu działalności w sposób ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Tylko łączne spełnienie wszystkich ww. przesłanek, pozwala na zakwalifikowanie przychodu ze sprzedaży Nieruchomości do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 uPIT. Okoliczności przedmiotowej sprawy nie wskazują, że w niniejszej sprawie doszło do ich spełnienia.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły. Wprowadzenie kryterium ciągłości przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym, będącym jedynie elementem zarządzania prywatnym majątkiem. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza stały zamiar jej wykonywania.

W sprawie będącej przedmiotem wniosku, Wnioskodawca nie jest profesjonalnym handlowcem, lecz pędzie dokonywał zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Zbycie nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej, ponieważ Wnioskodawca nie wykorzystywał działki uprzednio dla potrzeb prowadzonej działalność gospodarczej, nadto przedmiotowa Nieruchomość nie została wprowadzona do ewidencji środków trwałych. Wnioskodawca nabył działkę do majątku prywatnego i nie wykorzystywał jej do prowadzenia działalności, co w ocenie Wnioskodawcy wyłącza możliwość zastosowania art. 10 ust 1 pkt 3 uPIT. Wnioskodawca nie zajmuje się też zawodowo nabywaniem i sprzedażą nieruchomości, a transakcja ma charakter incydentalny (choćby z tego względu brak jest spełnienia przesłanki ciągłość, o której mowa w art. 5a pkt 6 uPIT). Środki pieniężne pochodzące z planowanej sprzedaży nie były – w zakresie zaliczki – i nie będą przeznaczone na nabywanie nieruchomości w celach zarobkowych, w celach odsprzedaży.

Wobec Nieruchomości Wnioskodawca nie podejmował działań mających na celu przygotowanie Nieruchomości do sprzedaży (brak spełnienia przesłanki zorganizowania, o której mowa w art. 5a pkt 5 uPIT) czy zwiększeniu jej atrakcyjności. Także brak jakichkolwiek działań marketingowych Wnioskodawcy dotyczących samej sprzedaży (choćby brak ogłoszenia o sprzedaży Nieruchomości czy brak korzystania z profesjonalnej pomocy przy sprzedaży Nieruchomości) świadczy o tym, że w niniejszej sprawie nie zostały spełnione przesłanki wymienione w cytowanym art. 5a pkt 6 uPIT warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej.

Działania wobec Nieruchomości opisane w opisie zdarzenia przyszłego, wskazują wyłącznie na normalne gospodarowanie majątkiem osobistym – prywatny najem i dzierżawa nieużytkowanej na własne cele nieruchomości, a nie na czynności zorganizowanej działalności gospodarczej. Należy tutaj zauważyć, że najem/dzierżawa nieprzypadkowo stanowią w uPIT odrębne od pozarolniczej działalności gospodarczej źródła przychodów. Ustawodawca wskazuje w ten sposób na rozróżnienie ww. rodzaju umów i powszechność ich zawierania poza prowadzona działalnością gospodarcza przez podatników PIT.

Podobne fakty, zgodnie z orzeczeniami Naczelnego Sądu Administracyjnego, przesądzają o braku możliwości zaliczenia przychodu ze sprzedaży Nieruchomości ze źródła „działalność gospodarcza”. Tak przykładowo w wyroku NSA z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1100/17: „O ile zatem w związku z nieruchomością nie były podejmowane przez podatniczkę czynności o charakterze kwalifikowanym (charakterystyczne np. dla działalności deweloperskiej czy też z zakresu obrotu nieruchomościami), z pojęciem działalności gospodarczej nie powinny być identyfikowane jedynie transakcje odpłatnego zbycia nieruchomości, w związku z wyzbywaniem się majątku uzyskanego w przeszłości. Istotne znaczenie ma także wyłączenie z opodatkowania przewidziane w art. 10 ust. 1 pkt 8 in fine, a związane z upływem 5 lat między nabyciem, a sprzedażą nieruchomości. Wymieniony okres traktować można jako przyjętą przez ustawodawcę klauzulę czasową, której ziszczenie powoduje brak możliwości kwalifikowania dokonanej sprzedaży nieruchomości (co do której oczywiście nie były podejmowane czynności przekraczające zwykły zarząd) do transakcji spekulacyjnych. (\`(...)\`) Można mówić o gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli zamiarem podatnika jest jedynie spieniężenie części lub całości swojego majątku. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży majątku nie są wówczas reinwestowane, czyli przeznaczane na zakup kolejnych rzeczy tego samego rodzaju i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaży, ale są wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza bieżące potrzeby podatnika lub jego rodziny.”

Podobnie w wyroku NSA z dnia 5 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 829/17: „Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Równocześnie oczywistym jest, że zwykłe wykonywanie przez właściciela prawa własności nie może samo z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej.”

Nie sposób zatem uznać, że w realiach analizowanej sprawy działania podejmowane przez Wnioskodawcę pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży Nieruchomości do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. Opisane czynności podejmowane w związku z Nieruchomością przez Wnioskodawcę w okresie jej posiadania należy uznać za zarząd majątkiem prywatnym, a czynności podejmowane przez przyszłego nabywcę traktować jako standardowe czynności podejmowane przy nabywaniu Nieruchomości tego typu. Wydaje się uzasadnione i jeszcze raz należy podkreślić, że Wnioskodawca nabył Nieruchomość będącą przedmiotem sprzedaży częściowo w spadku po ojcu, a częściowo w ramach umowy zniesienia współwłasności zawartą z matką. Trudno o bardzie osobisty, prywatny rodzaj majątku. Istotne wydaje się również wskazanie na czas posiadania Nieruchomości będącej przedmiotem transakcji – Wnioskodawca był właścicielem części Nieruchomości od 1995 r., a całości od 2005 r. Ustawowy, 5 letni termin warunkujący opodatkowanie PIT transakcji sprzedaży nieruchomości został w niniejszej sprawie przekroczony trzykrotnie – nie można zatem żadną miarą mówić o transakcji o charakterze spekulacyjnym. Środki uzyskane z zaliczki zostały przeznaczone na pomoc najbliższej rodzinie (darowizna dla dzieci), więc na tym polu także nie można uznać działania charakterystycznego dla przedsiębiorcy.

Należy w szczególności podkreślić, że na ocenę sytuacji Wnioskodawcy na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych nie może mieć wpływu ocena transakcji w świetle podatku VAT, dokonana w wydanej interpretacji indywidualnej. W przypadku ustawy o PIT mamy zupełnie odmienną niż w przypadku VAT definicję działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z przytoczonej definicji jasno wynika, że przepis ma charakter uniwersalny, szeroko obejmujący swoim zakresem grono uczestników obrotu gospodarczego, a także „w szczególności” (a nie wyłącznie, jak w ustawie o PIT) czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Z uwagi na powyższe, uznanie za podatnika na gruncie VAT – dotyczące jednostkowej transakcji, nie przesądza o sytuacji prawnopodatkowej na gruncie PIT. Jak bowiem wskazano powyżej, w uPIT muszą wystąpić łącznie przesłanki ciągłości, zorganizowania i zarobkowego charakteru aby mówić o działalności gospodarczej przy dokonywaniu transakcji sprzedaży nieruchomości na gruncie PIT. Nie ulega wątpliwości, że w realiach przedstawionej we wniosku sprawy, przesłanki te nie zostały spełnione, a sprzedaż Nieruchomości będzie miała charakter incydentalny i na gruncie podatku dochodowego będzie stanowiła czynność z zakresu gospodarowania majątkiem prywatnym, wykonywania prawa własności.

Podsumowując, sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że nie będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej, a od jej nabycia przez Wnioskodawcę upłynęło więcej niż 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Jednocześnie wyjaśnić należy, że na powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma wpływu wystąpienie (lub niewystąpienie) obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług.

Kwestie związane z podatkiem od towarów i usług są regulowane poprzez odrębne przepisy zawarte w ustawie o podatku od towarów i usług. Oznacza to, że rozstrzygnięcia spraw w zakresie regulowanym ustawą o podatku od towarów i usług zasadniczo nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w zakresie regulowanym ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

‒ prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,

*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,

*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza ona jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Ponadto należy wskazać, że w myśl art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

W związku z powyższym, istotne jest również dla aktywności zarobkowej podatnika – mieszczącej się w zakresie zdefiniowanym w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nieistnienie przeszkód określonych w art. 5b ust. 1 ww. ustawy. Aby dana aktywność nie została uznana za działalność gospodarczą, konieczne jest łączne spełnienie tych przesłanek.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę gruntu nr ew. X o pow. 0,4377 ha (dalej: „Działka X” lub „Nieruchomość”). Wnioskodawca został właścicielem całej Nieruchomości na podstawie nieodpłatnej umowy o dział spadku i zniesienie współwłasności nieruchomości udokumentowanej aktem notarialnym zawartym z matką Wnioskodawcy, sporządzonym dnia 20 stycznia 2005 r. Udział we współwłasności działki wynoszący 1/2 nabył uprzednio na podstawie dziedziczenia ustawowego po zmarłym w dniu 18 listopada 1990 r. ojcu (postanowienie w sprawie stwierdzenia nabycia spadku zostało wydane w 1995 r.). Ojciec Wnioskodawcy nabył przedmiotową nieruchomość w drodze darowizny na podstawie umowy z dnia 1 czerwca 1960 r. Ojciec Wnioskodawcy był jedynym właścicielem tej nieruchomości (majątek osobisty). Po zmarłym ojcu dziedziczyły dwie osoby – Wnioskodawca i matka Wnioskodawcy (żona ojca Wnioskodawcy), w udziale po 1/2 (brak rodzeństwa).

W skład masy spadkowej wchodziła:

*   niezabudowana działka nr A o wielkości 4 640 m2, z której na podstawie decyzji wywłaszczeniowych z 2009 r. (wydanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 7 września 2007 r. o przygotowaniu finałowego turnieju Mistrzostw Europy w Piłce Nożnej UEFA EURO 2012), następnie została wydzielona Działka nr X o wielkości 4 377 m2 będąca przedmiotem interpretacji i druga działka nr B o wielkości 263 m2, która została wywłaszczona na rzecz Gminy … z przeznaczeniem na lokalizację przedsięwzięcia \`(...)\` polegającego na budowie \`(...)\`,

*   1/2 udziału we własności zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym działki nr C o wielkości 5 711 m2 – działka, na której w dalszym ciągu mieszka Wnioskodawca i matka Wnioskodawcy (druga spadkobierczyni),

*   roszczenie o odzyskanie wywłaszczonej w latach 80 działki Y o powierzchni 0,7039 ha. Działka ta została zwrócona spadkobiercom w 2012 r. i sprzedana (1/2 udziału we własności) przez Wnioskodawcę 31 grudnia 2018 r.

Dział spadku i zniesienie współwłasności miał miejsce pomiędzy Wnioskodawcą a matką Wnioskodawcy. Dział spadku i zniesienie współwłasności nastąpiło nieodpłatnie. Przedmiotem działu spadku i zniesienia współwłasności były:

*   cała działka A – jeszcze przed jej podziałem i częściowym wywłaszczeniem w wyniku którego powstała Działka X,

*   udział 1/2 we własności zabudowanej budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym działki C.

W wyniku dokonanego działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawca został jedynym właścicielem obu ww. nieruchomości tj. nabył od swojej matki udział we własności wynoszący 3/4 działki C oraz udział we własności wynoszący 1/2 działki A.

Wartość rynkowa nabytych przez Wnioskodawcę składników majątkowych przekroczyła wartość udziału Wnioskodawcy. W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawca uzyskał przysporzenie majątkowe ponad przysługujący Wnioskodawcy udział w składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku po zmarłym ojcu, poprzez nabycie majątku o większej wartości rynkowej aniżeli przypadająca na Wnioskodawcę wartość rynkowa udziału we wszystkich składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z wypisem i wyrysem z obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego część Nieruchomości położona jest na terenie zabudowy usługowej i terenie ulic lokalnych, a część Nieruchomości znajduje się na terenie ulic zbiorczych. Wnioskodawca nie brał udziału w procesie uchwalania MPZP (tj. nie zgłaszał żadnych wniosków, nie składał pism zmierzających do uchwalenia MPZP w takim a nie innym kształcie). Nieruchomość nie była poddana podziałom na mniejsze działki (w szczególności Wnioskodawca nie występował z wnioskiem o dokonanie przedmiotowego podziału). Wnioskodawca nie dokonywał również wydzielenia dróg wewnętrznych, nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy.

Wnioskodawca samodzielnie nie użytkuje Nieruchomości, Działka X jest przedmiotem umowy dzierżawy zawartej w dniu 11 lipca 2011 r., na mocy której Wnioskodawca oddał ją osobie trzeciej prowadzącej działalność gospodarczą do używania i pobierania pożytków na czas określony 12 lat. Działka X jest wykorzystywana przez dzierżawcę do prowadzenia ogólnodostępnego parkingu strzeżonego, związanego z obsługą pasażerów lotniska. Dzierżawca wykonał trwałe wyrównanie (pokrycie tłuczniem), ogrodzenie terenu, zamontował na terenie parkingu lampy oświetleniowe, przesuwną bramę wjazdową i stróżówkę, a także wykonał odwodnienie gruntu. Oprócz tego staraniem dzierżawcy, na Działce X jest dostęp do energii elektrycznej. Wszelkie prace modernizacyjne, adaptacyjne i remontowe zgodnie z umową dzierżawca wykonywał i wykonuje na własny koszt i ryzyko, bez prawa do wynagrodzenia z tytułu ulepszenia przedmiotu dzierżawy. Po zakończeniu umowy dzierżawy dzierżawca przekaże Wnioskodawcy grunt z naniesioną inwestycją, bez roszczeń finansowych.

Wcześniej tj. w latach 2005 - 2011 Działka X była wykorzystywana na cele rolnicze oraz stała nieużytkowana.

Oprócz powyższej dzierżawy, fragment Nieruchomości jest wynajmowany spółce z o.o., która zajmuje się udostępnianiem powierzchni reklamowych. Umowa dzierżawy obowiązuje od dnia 1 listopada 2014 r. do chwili obecnej (umowa jest co roku automatycznie przedłużana). Na mocy ww. umowy najmu, najemca zamontował na Nieruchomości nośnik reklamowy (tablicę reklamową), na którym umieszcza reklamy swoich kontrahentów. Wskazana umowa dzierżawy będzie obowiązywała do momentu sprzedaży Nieruchomości.

Przychody z tytułu dzierżawy na cele prowadzenia parkingu oraz najmu na cele udostępnienia powierzchni reklamowych Wnioskodawca opodatkowuje jako najem prywatny ryczałtem w wysokości 8,5% – na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Wnioskodawca nie szukał kupca na Nieruchomość, nie korzystał z usług pośredników sprzedaży nieruchomości, nie wystawiał Nieruchomości na sprzedaż na portalach internetowych czy w prasie drukowanej. Wnioskodawca nie stawiał też ani nie wieszał żadnych banerów informujących o chęci sprzedaży Działki X. Kupujący skontaktował się z Wnioskodawcą z własnej inicjatywy, uzyskując kontakt od dzierżawcy prowadzącego parking, z uwagi na to, że był zainteresowany Nieruchomością aby rozszerzyć swoje plany inwestycyjne (Kupujący prowadzi inwestycję w postaci budowy hotelu na sąsiedniej działce).

Wnioskodawca w dniu 17 sierpnia 2018 r. zawarł z osobą trzecią (dalej: „Kupujący”) umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości. Według umowy finalna umowa sprzedaży zawarta będzie nie później niż do 31 grudnia 2023 r., po spełnieniu warunku polegającego na wydaniu decyzji – pozwolenia na budowę, która obejmie obszar Nieruchomości. O wydanie decyzji stara się w całości Kupujący (zgodnie z przedwstępną umową sprzedaży zostanie ona wydana „kosztem i staraniem Kupującego”). W związku z ww. postanowieniami, Wnioskodawca wyraził wobec Kupującego zgodę na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w zakresie koniecznym do uzyskania przez Kupującego (swoim imieniu oraz na swoją rzecz) zgód, pozwoleń, w szczególności uzyskania decyzji – pozwolenia na budowę, jak również dokonywania badań, analiz, pomiarów, odwiertów oraz prac projektowych. Na podstawie zgody udzielonej przez Wnioskodawcę, Kupujący uzyskał decyzje: z dnia 24 czerwca 2019 r. oraz z dnia 17 września 2019 r., dotyczące zatwierdzenia projektu budowlanego i pozwolenia na budowę, obejmującego Działkę X.

Wnioskodawca nie jest w żaden sposób powiązany z ww. dzierżawcą ani najemcą Nieruchomości. Wnioskodawca nie zajmuje się zawodowo nabywaniem i sprzedażą nieruchomości. Głównym źródłem utrzymania Wnioskodawcy i jego żony jest pobierana emerytura.

Wnioskodawca nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie obrotu nieruchomościami, nie jest wspólnikiem żadnej spółki. Będąca przedmiotem planowanej (do 31 grudnia 2023 r.) sprzedaży nieruchomość (Działka X), nie stanowiła i nie stanowi składnika majątkowego lub towaru handlowego w działalności gospodarczej Wnioskodawcy, ponieważ nie prowadzi On działalności gospodarczej.

Środki ze sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeznaczone na prowadzenie działalności gospodarczej, w szczególności środki nie zostaną spożytkowane na nabywanie bądź sprzedaż nieruchomości. Zaliczka (połowa ceny za Nieruchomość) otrzymana przez Wnioskodawcę z tytułu podpisania umowy przedwstępnej została przekazana na pomoc dla dzieci (w formie darowizny).

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o której mowa we wniosku – Działki X.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że przedmiotowa nieruchomość nie została nabyta przez Wnioskodawcę dla celów prowadzenia działalności gospodarczej i nie była w niej wykorzystywana.

W przedmiotowej sprawie, czynności podejmowane przez Wnioskodawcę wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania, i cel działania Wnioskodawcy wskazują, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Tym samym, sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotowej nieruchomości, będzie stanowiła zwykłe wykonywanie prawa własności, a Wnioskodawca zbywając ww. nieruchomość, będzie korzystał z przysługującego Mu prawa do rozporządzania tym majątkiem.

Biorąc pod uwagę powyższe, planowana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej, a zatem nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w oparciu o okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości, należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nie jest dokonywane w wykonywaniu działalności gospodarczej i następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy.

Zatem, powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości uzależnione jest od daty jej nabycia, które należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym.

Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej bądź zdarzenia prawnego może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano art. 10 ust. 5 i ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że jeżeli nieruchomości lub prawa majątkowe określone przez art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) tej ustawy zostały nabyte w drodze spadku, to ich odpłatne zbycie (dokonane poza działalnością gospodarczą) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, jeżeli nastąpiło ono przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres własności nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres własności nieruchomości (praw majątkowych) spadkodawcy. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie datą nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest 1960 r.

Natomiast zgodnie z art. 10 ust. 7 ww. ustawy, nie stanowi nabycia lub odpłatnego zbycia, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Wobec powyższego w przypadku odpłatnego zbycia nabytej w spadku nieruchomości istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tej nieruchomości przez spadkodawcę, a w przypadku dokonania działu spadku istotne jest ustalenie, czy w wyniku jego dokonania nie następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany udział w spadku.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, co do zasady decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Wobec powyższego aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie planowana sprzedaż przez Wnioskodawcę w wykonaniu umowy przedwstępnej sprzedaży (warunkowej) z dnia 17 sierpnia 2018 r. Działki X (wyodrębnionej (wydzielonej) z nieruchomości – działki nr A), podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy odpłatne zbycie ww. nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób.

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony u notariusza, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu spadku jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowane być muszą w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku.

Wobec tego nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych spadkobierców (współwłaścicieli), należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Organ podkreśla, że dział spadku jest czynnością dokonywaną wyłącznie między samymi spadkobiercami dziedziczącymi po tym samym spadkodawcy. Dział spadku jest czynnością wtórną, wynikającą z podziału majątku spadkowego, a zatem nie jest tą samą czynnością co zniesienie współwłasności.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów ustawy Kodeks cywilny jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego).

Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

Stosownie do art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Jeżeli zniesienie współwłasności następuje przez podział rzeczy wspólnej, to co do zasady dokonuje się jej podziału na tyle części ilu jest współwłaścicieli z uwzględnieniem wartości udziałów posiadanych przed zniesieniem współwłasności. W przypadku różnicy pomiędzy wartością utworzonych części rzeczy a wielkością udziałów, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, zgodnie z którym nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku lub zniesienia współwłasności nieruchomości, należy przyjąć więc datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu lub zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat.

Powyższe potwierdza brzmienie art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Nabycie w wyniku działu części majątku, który należał do innych spadkobierców, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak więc co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tej czynności prawnej podatnik otrzymuje rzecz lub prawo, którego wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał w dzielonej masie spadkowej.

Nadmienić należy, że prawo podatkowe, w szczególności ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie zawiera definicji nieruchomości. Wobec tego uzasadnionym jest posiłkowanie się definicją nieruchomości zawartej w Kodeksie cywilnym.

W myśl art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty) jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zgodnie z art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Częścią składową rzeczy – stosownie do przepisu art. 47 § 2 ustawy Kodeks cywilny jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego. Ponadto, jak stanowi art. 48 ustawy Kodeks cywilny – z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili ich zasadzenia lub zasiania.

Mając na uwadze powołane ww. przepisy Kodeksu cywilnego należy stwierdzić, że w przypadku wybudowania budynku na gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu nie może być przedmiotem odrębnej własności. Wyjątki od tej zasady przewidują przepisy szczególne dotyczące wzniesienia budynku na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu.

Z treści wniosku wynika, że wartość rynkowa nabytych przez Wnioskodawcę składników majątkowych przekroczyła wartość Jego udziału. W wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności Wnioskodawca uzyskał przysporzenie majątkowe ponad przysługujący Wnioskodawcy udział w składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku po zmarłym ojcu, poprzez nabycie majątku o większej wartości rynkowej aniżeli przypadająca na Wnioskodawcę wartość rynkowa udziału we wszystkich składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku.

W analizowanej sprawie w wyniku dokonanego działu spadku i zniesienia współwłasności w dniu 20 stycznia 2005 r. wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tych czynności, co oznacza, że dla tej części udziału w nieruchomości nabytego w drodze działu spadku i zniesienia współwłasności, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku i zniesienie współwłasności.

Wobec powyższego, skoro w związku z przeprowadzonym działem spadku i zniesieniem współwłasności, wartość otrzymanych przez Wnioskodawcę składników majątku przekroczyła wartość, która pierwotnie przysługiwała Wnioskodawcy w masie spadkowej stwierdzić należy, że doszło do nabycia przez Wnioskodawcę kolejnych udziałów w składnikach majątku, w części przekraczającej wartość udziału spadkowego.

W świetle powyższego, w przypadku planowanego odpłatnego zbycia Działki X (wyodrębnionej (wydzielonej) z nieruchomości – działki nr A), przewidziany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych okres 5-ciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, należy liczyć od końca:

*   1960 r., w odniesieniu do udziału w nieruchomości nabytego przez Wnioskodawcę w drodze spadku po zmarłym ojcu, gdyż w tym roku nastąpiło nabycie nieruchomości przez spadkodawcę ‒ w drodze darowizny na podstawie umowy z dnia 1 czerwca 1960 r. do majątku osobistego ojca Wnioskodawcy, w myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

*   2005 r., gdyż w drodze działu spadku, w myśl art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nastąpiło nabycie udziału w nieruchomości ponad udział spadkowy nabyty przez Wnioskodawcę.

Zatem, planowane ostateczne przeniesienie własności przedmiotowej nieruchomości (Działki X) na podstawie umowy przedwstępnej zawartej w dniu 17 sierpnia 2018 r. nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ pięcioletni termin, o którym mowa w wyżej wskazanym przepisie niewątpliwie upłynął odpowiednio dla udziału nabytego w drodze spadku po zmarłym ojcu wraz z końcem 1965 r. oraz dla udziału nabytego w drodze umowy działu spadku i zniesienia współwłasności wraz z końcem 2010 r.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż przedmiotowej nieruchomości (Działki X) na podstawie umowy przedwstępnej zawartej w dniu 17 sierpnia 2018 r., w związku z tym, że sprzedaż tej nieruchomości nie nastąpi w wykonywaniu działalności gospodarczej, nie spowoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu. Jednocześnie, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nabytej w części w drodze spadku oraz w części w drodze umowy działu spadku i zniesienia współwłasności nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z upływem okresu pięciu lat liczonego od końca roku, w którym nastąpiło nabycie udziałów w nieruchomości, tj. odpowiednio od końca 1960 r. (zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), oraz od końca 2005 r. (zgodnie z art. 10 ust. 7 ww. ustawy). Zatem, Wnioskodawca również nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację indywidualną w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Należy wskazać, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku ww. postępowań okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie się różniło od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.