Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-409/13-5/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-12-05
Teza: Czy należności przekazywane przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszu w ramach Umowy Subpartycypacyjnej (tj. kwota główna i pożytki otrzymywane z sekurytyzowanych wierzytelności, a także ewentualne kwoty uzyskane z tytułu realizacji zabezpieczeń/ubezpieczenia tych wierzytelności) będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w okresie, w którym nastąpi ich faktyczna wypłata?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-potrącalność kosztów; umowa; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z 29 sierpnia 2013 r. (data wpływu 2 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy należności przekazywane przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszu w ramach Umowy Subpartycypacyjnej (tj. kwota główna i pożytki otrzymywane z sekurytyzowanych wierzytelności, a także ewentualne kwoty uzyskane z tytułu realizacji zabezpieczeń/ubezpieczenia tych wierzytelności) będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w okresie, w którym nastąpi ich faktyczna wypłata (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 września 2013 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 19 listopada 2013 r. (data wpływu 21 listopada 2013 r.) – o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia czy wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Fundusz prawa do otrzymywania w przyszłości należności z tytułu wierzytelności będących przedmiotem Umowy Subpartycypacyjnej będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym w okresie, w którym została zawarta Umowa (pytanie nr 1);
*   ustalenia czy należności przekazywane przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszu w ramach Umowy Subpartycypacyjnej (tj. kwota główna i pożytki otrzymywane z sekurytyzowanych wierzytelności, a także ewentualne kwoty uzyskane z tytułu realizacji zabezpieczeń/ubezpieczenia tych wierzytelności) będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w okresie, w którym nastąpi ich faktyczna wypłata (pytanie nr 2).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest instytucją finansową w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Prawo bankowe (t.j. Dz.U.2012.1376 ze zm.). W ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, polegającej na udzielaniu pożyczek pieniężnych z własnych środków, zamierza on (bezpośrednio lub za pośrednictwem spółki osobowej, w stosunku do której jest podmiotem dominującym w rozumieniu art. 4 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U.2000.94.1037 ze zm.) zawrzeć z funduszem sekurytyzacyjnym (dalej: „Fundusz”), działającym w oparciu o przepisy ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz.U.2004.146.1546 ze zm.) umowę (dalej: „Umowa Subpartycypacyjna”) o przekazywanie Funduszowi wszystkich świadczeń otrzymywanych przez Wnioskodawcę z określonej puli wierzytelności w ramach której w oparciu o przepis art. 183 ust. 4 ww. ustawy, Wnioskodawca będzie zobowiązany do przekazywania Funduszowi:

*   pożytków z sekurytyzowanych wierzytelności w całości;
*   kwot głównych z sekurytyzowanych wierzytelności;
*   kwot uzyskanych z tytułu realizacji zabezpieczeń/ubezpieczenia sekurytyzowanych wierzytelności - w przypadku, gdy zaspokojenie się Wnioskodawcy nastąpi przez realizację zabezpieczeń/ubezpieczenia.

Umowa Subpartycypacyjna określać będzie, że w chwili jej zawarcia nie dojdzie do przelewu (przeniesienia własności) sekurytyzowanych wierzytelności na Fundusz a wyłącznie do przeniesienia na rzecz Funduszu prawa do uzyskania ekonomicznej wartości tych wierzytelności, tj. należności oraz korzyści, które w przyszłości będą przez nie generowane. Równocześnie na Fundusz zostanie także przeniesione ryzyko związane z ewentualnym brakiem spłaty wierzytelności, w stosunku do których przeniesione zostanie prawo do uzyskania środków finansowych.

Zawarcie Umowy Subpartycypacyjnej przez Wnioskodawcę nie zwolni go w żaden sposób z odpowiedzialności za bieżące zarządzanie sekurytyzowanymi wierzytelnościami i to on będzie występował względem dłużników w charakterze wierzyciela. Fundusz nabędzie natomiast względem Wnioskodawcy roszczenie o wypłatę otrzymywanych przez Wnioskodawcę kwot z sekurytyzowanych wierzytelności.

Umowa Subpartycypacyjna ma zostać zawarta w formie pisemnej i ma zobowiązywać Fundusz do dokonania jednorazowej zapłaty z góry za prawo do otrzymywania w przyszłości należności z tytułu wierzytelności będących jej przedmiotem.

Pismem w dniu 21 listopada 2013 r. Wnioskodawca doprecyzował wniosek o poniższe elementy:

Przywołując konkretny przepis prawa podatkowego będący przedmiotem interpretacji odnośnie momentu powstania przychodu z tytułu otrzymanego wynagrodzenia w zamian za przeniesienie na Fundusz prawa do otrzymywania w przyszłości należności z wierzytelności będących przedmiotem Umowy Subpartycypacyjnej, Wnioskodawca wskazuje, iż w jego ocenie, będzie to art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (t.j. Dz.U.2011.74.397 ze zm.) stanowiący, iż za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uważa się (\`(...)\`) dzień zbycia prawa majątkowego, nie później niż dzień wystawienia faktury lub uregulowania należności.

Uzupełniając opis interpretowanego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca poinformował, że:

*   otrzymane od Funduszu wynagrodzenie w wykonaniu Umowy Subpartycypacyjnej stanowi zbycie prawa majątkowego – prawa do otrzymywania w przyszłości (1) w całości pożytków z wierzytelności będących przedmiotem ww. umowy; (2) kwot głównych z wierzytelności będących przedmiotem ww. umowy; (3) kwot uzyskanych z tytułu realizacji zabezpieczeń/ubezpieczenia wierzytelności będących przedmiotem ww. umowy – w przypadku, gdy zaspokojenie się Wnioskodawcy nastąpi przez realizację zabezpieczeń/ubezpieczenia;
*   otrzymane od Funduszu wynagrodzenie ma związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą;
*   dzień podpisania Umowy Subpartycypacyjnej jest równocześnie dniem uregulowania płatności z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie na Fundusz prawa do otrzymania w przyszłości należności z tyt. wierzytelności będących przedmiotem ww. umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Fundusz prawa do otrzymywania w przyszłości należności z tytułu wierzytelności będących przedmiotem Umowy Subpartycypacyjnej będzie stanowiło dla Wnioskodawcy przychód podlegający w całości opodatkowaniu podatkiem dochodowym w okresie, w którym została zawarta Umowa?
2.  Czy należności przekazywane przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszu w ramach Umowy Subpartycypacyjnej (tj. kwota główna i pożytki otrzymywane z sekurytyzowanych wierzytelności, a także ewentualne kwoty uzyskane z tytułu realizacji zabezpieczeń/ubezpieczenia tych wierzytelności) będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w okresie, w którym nastąpi ich faktyczna wypłata?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem wydanym w dniu 5 grudnia 2013 r. sygn. ILPB3/423-409/13-4/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty (należności) przekazywane przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszu w ramach Umowy Subpartycypacyjnej (tj. pożytki i kwoty główne z sekurytyzowanych wierzytelności, a także ewentualne kwoty uzyskane z tytułu realizacji zabezpieczeń/ubezpieczenia tych wierzytelności) będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w okresie, w którym nastąpi ich faktyczna wypłata.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Jak wskazano powyżej, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie regulują w sposób szczególny kwestii podatkowego ujęcia rozliczeń związanych z realizacją umów subpartycypacyjnych w sytuacji, gdy podmiotem, którego wierzytelności objęte są subpartycypacją, jest podatnik inny niż bank. Wobec tego, w ocenie Wnioskodawcy, rozstrzygnięcia kwestii momentu uznania wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę w związku z realizacją Umowy Subpartycypacyjnej za koszty podatkowe należy dokonać w oparciu o przepisy ogólne.

Zasady rozpoznawania momentu potrącalności kosztów uzyskania przychodów regulują przepisy art. 15 ust. 4-4d ww. ustawy. Stosownie do postanowień art. 15 ust. 4, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c. Przepisy ust. 4b i 4c odnoszą się do zasad zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków bezpośrednio związanych z przychodami, dotyczących przychodów danego roku podatkowego, a poniesionych po zakończeniu tego roku podatkowego, przy czym ust. 4b reguluje sytuacje, gdy wydatki zostały poniesione przed dniem sporządzenia sprawozdania finansowego (złożenia zeznania rocznego), natomiast ust. 4c – gdy zostały poniesione po tym dniu.

Kwestię zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wydatków innych niż bezpośrednio związanych z przychodami określa art. 15 ust. 4d ustawy, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na brak możliwości ustalenia bezpośredniej relacji płatności przekazywanych na rzecz Funduszu w ramach Umowy Subpartycypacji z przychodami Wnioskodawcy, kwoty te będą stanowić pośrednie koszty uzyskania przychodów, które powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w momencie ich poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy).

Ponadto, z charakteru Umowy Subpartycypacyjnej wynika, iż w momencie jej zawierania nie będzie możliwe ustalenie, w jakiej kwocie będą w przyszłych latach ponoszone koszty z tytułu płatności przekazywanych na rzecz Funduszu. Kwota tych kosztów będzie bowiem pochodną dokonywanych przez dłużników Wnioskodawcy spłat z tytułu wierzytelności objętych Umową Subpartycypacyjną, a więc zdarzeń przyszłych i niepewnych. Brak możliwości określenia już w momencie zawarcia Umowy Subpartycypacyjnej kosztów, które będą ponoszone w kolejnych latach w związku z jej realizacją przesądza, zdaniem Wnioskodawcy, o uznaniu, iż jedynym okresem, w którym może nastąpić zaliczenie przedmiotowych kosztów do kosztów uzyskania przychodów będą lata podatkowe, w których płatności na rzecz Funduszu będą faktycznie dokonywane przez Wnioskodawcę.

Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w rozstrzygnięciach wydawanych przez organy podatkowe, w tym m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 maja 2011 r. sygn. IPPB3/423-268/07-6/11/JB, w której organ wypowiedział się następująco: „(…) poniesione przez Spółkę wydatki z tytułu wynagrodzenia na rzecz Subpartycypanta w związku z umową subpartycypacji będą stanowiły koszty uzyskania przychodu. Jak wskazuje Spółka wydatki te mają na celu zabezpieczenie jej przychodów, ochronę majątku i zachowanie płynności finansowej. W stosunku do tego rodzaju kosztów trudno jest co do zasady ustalić bezpośrednią ich relację z przychodami. Tym samym, nie jest możliwe ustalenie, w którym roku (okresie) podatkowym wystąpi przychód uzasadniający potrącenie takich kosztów. Zatem, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy, Spółka powinna zaliczyć przedmiotowe wydatki do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia”.

Takie samo stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej z 20 kwietnia 2011 r. sygn. IPPB3/423-252/07-5/11/S/JB oraz z 3 kwietnia 2009 r. sygn. IPPB3/423-266/07/09-7/S/JB, a także w postanowieniu wydanym przez Drugi Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie z 10 marca 2006 r. sygn. 1472/ROP1/423-386/84/06/PK.

Niezależnie od ogólnych zasad dotyczących kosztów uzyskania przychodów wyrażonych w ustawie, w ocenie Wnioskodawcy, za poprawnością zaprezentowanego przez niego stanowiska przemawiają posiłkowo także szczególne przepisy w zakresie rozpoznawania kosztów podatkowych z tytułu umów o subpartycypację, przewidziane w ustawie dla umów zawieranych przez banki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1h pkt 2 ww. ustawy, w bankach kosztem uzyskania przychodów są m.in. przekazane funduszowi sekurytyzacyjnemu albo towarzystwu funduszy inwestycyjnych tworzącemu fundusz sekurytyzacyjny:

*   pożytki z sekurytyzowanych wierzytelności,
*   kwoty główne z sekutytyzowanych wierzytelności,
*   kwoty uzyskane z tytułu realizacji zabezpieczeń sekurytyzowanych wierzytelności

– objęte umową o subpartycypację.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika, że świadczenia przekazywane przez bank (jako inicjatora subpartycypacji) na rzecz subpartycypanta, stanowią po stronie banku koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia. Świadczy o tym użyte w przepisie słowo „przekazane”, które wskazuje wprost na związek rzeczywistej zapłaty (przekazania) określonych kwot na rzecz subpartycypanta z możliwością zakwalifikowania ich jako koszty podatkowe.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie jest bankiem, w analizowanym przypadku przepisy art. 15 ust. 1h pkt 3 ustawy, nie będą wprawdzie miały bezpośredniego zastosowania, jednak wskazują przyjętą przez ustawodawcę zasadę ujmowania świadczeń na rzecz subpartycypanta jako kosztu po stronie banku, która w ocenie Wnioskodawcy, powinna znaleźć zastosowanie poprzez analogię także w przypadku umów o subpartycypację zawieranych na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych przez inne podmioty.

Konstrukcja prawna Umowy Subpartycypacyjnej, którą zamierza zawrzeć Wnioskodawca, a także określone w niej warunki współpracy, będą analogiczne w swej istocie do umów zawieranych przez banki, natomiast jedyną różnicą będzie osoba inicjatora (tj. Wnioskodawcy), który nie jest bankiem. Stanowi to, w ocenie Wnioskodawcy, argument przemawiający za tym, aby sposób podatkowej kwalifikacji wydatków ponoszonych przez niego w ramach Umowy Subpartycypacyjnej pozostawał w zgodności ze sposobem kwalifikacji wydatków ponoszonych w ramach tego typu umów przez banki (tzn. koszt podatkowy w momencie poniesienia).

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, płatności przekazywane przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszu w ramach Umowy Subpartycypacyjnej (tj. pożytki i kwoty główne z sekutytyzowanych wierzytelności, a także kwoty uzyskane z tytułu realizacji zabezpieczeń/ubezpieczenia tych wierzytelności) będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w okresie, w którym nastąpi ich faktyczna zapłata.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 2 uznaje się za prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 powołanej ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 cyt. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Dla ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami. W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych),
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – art. 15 ust. 4d-4e ww. ustawy).

Zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

W art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

– są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 4c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazano natomiast, że za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z przedstawionego przez Spółkę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że zamierza ona zawrzeć Umowę Subpartycypacyjną. Zgodnie z Umową Spółka ma otrzymać od Funduszu jednorazową zapłatę z góry za prawo do otrzymywania w przyszłości należności z tytułu wierzytelności będących przedmiotem umowy, jednocześnie Spółka jest zobowiązana do wypłaty Funduszowi kwoty głównej z sekurytyzowanych wierzytelności, pożytków z sekurytyzowanych wierzytelności w całości, kwot uzyskanych z tytułu realizacji zabezpieczeń/ubezpieczenia sekurytyzowanych wierzytelności – w przypadku gdy zaspokojenie się Wnioskodawcy nastąpi przez realizację zabezpieczeń/ubezpieczenia.

Spółka wskazała, że z charakteru Umowy Subpartycypacyjnej wynika, iż w momencie jej zawierania nie będzie możliwe ustalenie, w jakiej kwocie będą w przyszłych latach ponoszone koszty z tytułu płatności przekazywanych na rzecz Funduszu. Kwota tych kosztów będzie bowiem pochodną dokonywanych przez dłużników Wnioskodawcy spłat z tytułu wierzytelności objętych Umową Subpartycypacyjną, a więc zdarzeń przyszłych i niepewnych. Zdaniem Spółki, ze względu na brak możliwości ustalenia bezpośredniej relacji płatności przekazywanych na rzecz Funduszu w ramach Umowy Subpartycypacji z przychodami Wnioskodawcy, kwoty te będą stanowić pośrednie koszty uzyskania przychodów, które powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy w momencie ich poniesienia (zgodnie z art. 15 ust. 4d ww. ustawy).

W ocenie tut. Organu, poniesione na rzecz Funduszu należności w ramach Umowy Subpartycypacyjnej będą związane z wykonywaniem tej umowy i nie są bezpośrednio związane z przychodami. Ich związek z uzyskiwanym przychodem pozwala na zakwalifikowanie ich jako kosztów potrącanych w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, należności przekazywane przez Wnioskodawcę na rzecz Funduszu w ramach Umowy Subpartycypacyjnej (tj. kwota główna i pożytki otrzymywane z sekurytyzowanych wierzytelności, a także ewentualne kwoty uzyskane z tytułu realizacji zabezpieczeń/ubezpieczenia tych wierzytelności) będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę pism, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.