Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-90/14-3/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-05-19
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej na Oddział, dokumentującej nabycie nieruchomości przez spółkę macierzystą.
Słowa kluczowe: faktura; oddział; odliczenia-odliczenie od podatku; podatek-podatek od towarów i usług; spółki-spółka macierzysta
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o. przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2014 r. (data wpływu 20 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismem z dnia 19 lutego 2014 r. (data wpływu 21 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej na Oddział, dokumentującej nabycie nieruchomości przez spółkę macierzystą – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lutego 2014 r został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT oddział z faktury wystawionej na Oddział, dokumentującej nabycie nieruchomości przez spółkę macierzystą. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 19 lutego 2014 r. (data wpływu 21 lutego 2014 r.) o pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest Oddziałem zagranicznego przedsiębiorcy, tj. spółki prawa niemieckiego „A” GmbH z siedzibą w B. (Niemcy), zarejestrowanej w rejestrze handlowym Sądu Rejonowego. Oddział został zarejestrowany w polskim rejestrze przedsiębiorców KRS dnia 8 stycznia 2004 r.

Przedmiotem działalności Oddziału, zgodnie z wpisem do KRS, jest: produkcja gotowych wyrobów tekstylnych, produkcja pozostałych mebli, produkcja materaców, sprzedaż hurtowa pozostałych artykułów użytku domowego, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana.

W praktyce, działalność Oddziału koncentruje się przede wszystkim na wynajmie nieruchomości, znajdujących się w jego dyspozycji na terytorium Polski (tj. wynajmie nieruchomości udostępnionych mu przez spółkę macierzystą w celu prowadzenia działalności i pobierania pożytków). Wynajem nieruchomości stanowi czynność opodatkowaną i jako czynności opodatkowane Oddział rozlicza transakcje wynajmu na gruncie podatku VAT na terytorium Polski, zgodnie z art. 28e ustawy o VAT.

Oddział wykonuje swoją działalność będąc stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego na terytorium Polski, ze swojej siedziby znajdującej się w L. Właściwym dla Oddziału urzędem skarbowym, w którym Oddział rozlicza się zarówno z podatku dochodowego, jak i podatku VAT jest Urząd Skarbowy. Oddział został zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, zgodnie z potwierdzeniem zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług z dnia 26 stycznia 2004 r. Oddział funkcjonuje dla celów rozliczeń podatku VAT w Polsce pod nadanym mu numerem NIP. Od tamtej pory nazwa Oddziału, jego adres oraz nadany numer NIP podawane są na deklaracjach VAT składanych przez Oddział, jak również podawane są na fakturach sprzedaży oraz zakupu związanych z jego działalnością na terytorium Polski.

Przedsiębiorca macierzysty Oddziału, tj. „A” GmbH w bliskiej przyszłości planuje zakupić kolejną nieruchomość na terytorium Polski, w którą zamierza wyposażyć Oddział dla celów prowadzonej przez Oddział w jego imieniu działalności gospodarczej. Nieruchomość, której zakup jest planowany, znajduje się w gminie L, w województwie „a”.

W związku z planowaną transakcją zakupu nieruchomości, w akcie notarialnym zakupu po stronie kupującego wskazany zostanie przedsiębiorca zagraniczny, tj. „A” GmbH, ewentualnie z podaniem informacji uzupełniającej, że „A” GmbH posiada na terytorium Polski Oddział legitymujący się nadanym mu na terytorium Polski numerem NIP oraz że nabywa przedmiotową nieruchomość w celu wykorzystywania i pobierania pożytków przez Oddział reprezentowanej spółki. Na fakturze dokumentującej zakup nieruchomości po stronie nabywcy zostanie natomiast wskazane oznaczenie Oddziału, jego nazwa oraz adres i numer NIP, tj. „A” GmbH Spółka z o.o. Oddział w Polsce (…).

W księdze wieczystej natomiast jako właściciel nieruchomości będzie widniał przedsiębiorca zagraniczny, tj. „A” GmbH.

Nabywana nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez przedsiębiorcę zagranicznego za pośrednictwem Oddziału na terytorium Polski, tj. czynnościom wynajmu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Oddział zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce ma prawo do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej zakup nieruchomości znajdującej się w Polsce, wystawionej na Oddział przez zbywcę nieruchomości, w przypadku gdy w akcie notarialnym nabycia, jak również w księdze wieczystej, figuruje po stronie nabywcy przedsiębiorca zagraniczny – „A” GmbH?
2.  Czy wskazanie Oddziału, jego nazwy, adresu i numeru NIP na fakturze dokumentującej zakup nieruchomości będzie prawidłowe w świetle przepisów ustawy o VAT, w przypadku, gdy formalnym nabywcą nieruchomości będzie przedsiębiorca macierzysty?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwestię funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej, dalej: usdg.

Zgodnie z art. 5 pkt 4 usdg, oddział jest wyodrębnioną i samodzielną organizacyjnie częścią działalności gospodarczej, wykonywanej przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

Na mocy art. 85 ust. 1 usdg, przedsiębiorcy zagraniczni dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej mogą na zasadzie wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego (art. 86 usdg). Ponadto jest on zobowiązany ustanowić osobę upoważnioną w oddziale do reprezentowania go (art. 87 usdg), a działalność w ramach oddziału może rozpocząć po jego wpisaniu do rejestru przedsiębiorców (art. 88 zd. pierwsze usdg).

W świetle powołanych unormowań oddział jest wyodrębnioną częścią działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego działającego w państwie macierzystym. W celu wykonywania działalności gospodarczej poza głównym miejscem prowadzenia swej działalności przedsiębiorca macierzysty zakłada oddział, który jako forma przedsiębiorstwa wtórnego nie posiada własnej osobowości prawnej, a jedynie korzysta z osobowości prawnej przedsiębiorcy zagranicznego przy podejmowaniu czynności prawnych związanych z wykonywaną przez niego działalnością (tak: M. Sieradzka, „Komentarz do ustawy o swobodzie działalności gospodarczej”, el./LEX, 2012) .

Oddział jako taki nie posiada samodzielnej podmiotowości prawnej w stosunkach gospodarczych, a jedynie stanowi strukturę organizacyjną wyodrębnioną w ramach działalności przedsiębiorcy macierzystego, którego jest „przedłużeniem w ramach danego obszaru funkcjonowania” (tak: M. Zdyb, „Prawo działalności gospodarczej. Komentarz.”, Zakamycze, 2000, s. 563).

Jak stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 marca 2011 r., sygn. II FSK 1773/09, na gruncie ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.), a zwłaszcza jej art. 5 pkt 4, nie można wywieść odrębności prawnej oddziału od spółki, którego odrębność od spółki polega tylko na funkcjonalnym i przestrzennym wydzieleniu części organizacyjno-gospodarczej spółki.

W związku z powyższym, oddział nie ma uprawnień do bycia stroną umów cywilnoprawnych, a jedynie wyposażony został w przymiot „reprezentanta” przedsiębiorcy zagranicznego. W konsekwencji każdorazowe wskazanie oddziału jako podmiotu uprawnionego czy zobowiązanego m.in. na gruncie prawa cywilnego będzie powodowało, że w rzeczywistości podmiotem uprawnionym czy zobowiązanym będzie przedsiębiorca zagraniczny, bo tylko przedsiębiorca zagraniczny został wyposażony w podmiotowość prawną. Obrazowo rzecz ujmując, jeżeli zostanie zawarta umowa dotycząca zakupu nieruchomości znajdującej się na terytorium Polski przez przedsiębiorcę zagranicznego posiadającego oddział w Polsce, to stroną tej umowy, podmiotem wszelkich praw i obowiązków z niej wynikających będzie zawsze przedsiębiorca zagraniczny, a nie oddział. Nieruchomość taka będzie wchodziła do majątku przedsiębiorcy macierzystego, a nie majątku oddziału. Oddział może natomiast, jeżeli taka będzie wola przedsiębiorcy macierzystego, władać faktycznie tym majątkiem za przedsiębiorcę macierzystego w ramach prowadzonej przez ten oddział w imieniu przedsiębiorcy zagranicznego działalności gospodarczej.

Taka będzie właśnie sytuacja w przypadku Spółki, „A” GmbH zamierza nabyć przedmiotową nieruchomość w celu wykorzystywania i pobierania pożytków przez Oddział reprezentowanej spółki. Nieruchomość będzie zatem wykorzystywana dla celów świadczenia usług najmu, które będą czynnością opodatkowaną na terytorium Polski, zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, a stroną zobowiązaną do rozliczenia podatku VAT z tytułu tych transakcji będzie Spółka. Nie ma przy tym żadnego znaczenia to, że pod względem formalnoprawnym właścicielem przedmiotowej nieruchomości będzie „A” GmbH jako przedsiębiorca niemiecki.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124, które jednak w przedmiotowej sprawie nie mają zastosowania.

Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z powołanymi przepisami, podatnik, o którym mowa w art. 15, czyli podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, o ile podatek ten wynika z czynności nabycia towarów lub usług wykorzystywanych przez tego podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych.

W analizowanej sprawie Oddział będzie wykorzystywał nieruchomość dla celów wykonywania czynności opodatkowanych, czyli świadczenia na terytorium Polski usług najmu. Kwestia uznania za podatnika podatku VAT oddziału przedsiębiorcy zagranicznego bądź samego przedsiębiorcy zagranicznego była przedmiotem niejasności i rozbieżnych interpretacji organów podatkowych na przełomie lat. Ostatecznie jednak doktryna prawa podatkowego i orzecznictwo podzielają pogląd, że podatnikiem na gruncie podatku od towarów i usług jest przedsiębiorca zagraniczny będący osobą prawną lub jednostką organizacyjną niemającą osobowości prawnej, natomiast oddział jako jego wyodrębniona część odrębnym podatnikiem nie jest. Oddział może natomiast występować w obrocie prawnym ze skutkiem dla przedsiębiorcy macierzystego i skoro stanowi przedłużenie przedsiębiorcy macierzystego, przedsiębiorstwo to i jego oddział stanowią jednego podatnika na gruncie podatku VAT, a zatem podawanie na fakturze sprzedaży czy też zakupu danych oddziału nie jest sprzeczne z przepisami ustawy o VAT, a występowanie oddziału w roli reprezentanta przedsiębiorcy zagranicznego przed organami podatkowymi dla celów rozliczeń VAT jest prawidłowe.

W analizowanej sprawie mamy do czynienia z Oddziałem przedsiębiorcy zagranicznego zarejestrowanym w polskim rejestrze przedsiębiorców KRS dnia 8 stycznia 2004 r., tj. przed wejściem Polski do Unii Europejskiej, któremu nadany został numer NIP przez Naczelnika Urzędu Skarbowego zgodnie z potwierdzeniem zgłoszenia rejestracyjnego podatnika podatku od towarów i usług z dnia 28 stycznia 2004 r.

Zgodnie z art. 160 ust. 3 ustawy o VAT osoba prawna, której zakłady (oddziały) rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem 1 maja 2004 r., we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojego zakładu (oddziału), który przestał być wyodrębnionym podatnikiem – w zakresie, w jakim dotyczą podatku od towarów i usług. Zgodnie z powołanym przepisem, oddział zarejestrowany do celów podatku VAT w Polsce przed dniem 1 maja 2004 r., przestał być z dniem 1 maja 2004 r. odrębnym podatnikiem w świetle ustawy o VAT, a sukcesorem jego praw i obowiązków stał się przedsiębiorca macierzysty. Powyższy przepis jest w tym zakresie przepisem niepozostawiającym wątpliwości interpretacyjnych skoro ustawodawca posługuje się sformułowaniem, że osoba prawna „wstępuje z dniem 1 maja 2004 r.” we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki oddziału.

Wskazana regulacja art. 160 ust. 3 ustawy o VAT, była typowym przykładem sukcesji podatkowej. Następca prawnopodatkowy uprawniony był do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych na oddział, lecz otrzymanych po 1 maja 2004 r. (J. Meninl, P. Skorupa, M. Wojda, VAT 05.2010). W analizowanej sprawie podmiotem, który dokonał rejestracji dla celów podatku VAT w Polsce był właśnie przed dniem l maja 2004 r. Oddział „A” GmbH. Z dniem 1 maja 2004 r. „A” GmbH wszedł w prawa i obowiązki Oddziału dla celów rozliczania podatku VAT, a przedsiębiorca ten razem z Oddziałem stali się jednym podatnikiem VAT.

Powyższe rozumienie przepisów potwierdzają również orzeczenia sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z dnia 3 grudnia 2009 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, sygn. I SA/Gd 555/09, sąd stwierdził, że „nie budzi wątpliwości wniosek organu, że wskazanie na fakturze NIP Oddziału spełnia wymogi formalne, bowiem Oddział spółki zagranicznej nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Podatnikami VAT są zatem podmioty (przedsiębiorcy) działające w obrocie gospodarczym samodzielnie, tj. bez stosunku przyporządkowania, w warunkach niepewności, np. co do popytu, konkurencji, a także ostatecznego rezultatu finansowego podjętej działalności, czyli na własne ryzyko i własny rachunek (vide: J. Zubrzycki: Leksykon VAT, Wrocław 2007, s. 372). Brak jest podstaw dla nadania oddziałowi zagranicznej osoby prawnej statusu podatnika VAT, odrębnego od spółki macierzystej. Podmiot zagraniczny prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, traktowany jest jako jeden podmiot. Oddział bowiem, stanowiąc integralną część macierzystej spółki, nie prowadzi samodzielnie działalności gospodarczej w Polsce, będąc tylko organizacyjnoprawną formą prowadzenia tej działalności przez spółkę, reprezentantem spółki w Polsce. W konsekwencji przedsiębiorstwo zagraniczne (posiadające siedzibę na terenie Unii Europejskiej) dokonujące poprzez Oddział rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce, posiada status podatnika podatku od wartości dodanej (posiadanego z racji samodzielnego prowadzenia poza Polską działalności gospodarczej) oraz podatnika podatku od towarów i usług (z racji prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium RP)”.

W związku z powyższym, przedsiębiorca zagraniczny wraz z jego Oddziałem stanowią jednego podatnika na gruncie podatku VAT, a zatem „A” GmbH oraz jego Oddział znajdujący się i działający w jego ramach na terytorium Polski, zarejestrowany na terytorium Polski do celów podatku VAT, są jednym i tym samym podatnikiem podatku VAT. W świetle unormowań prawnych, stroną czynności prawnej polegającej na zakupie nieruchomości na terytorium Polski musi być zatem przedsiębiorca zagraniczny, tj. „A” GmbH. Nie ma podstawy prawnej w obowiązujących na terytorium Polski przepisach dotyczących funkcjonowania oddziału przedsiębiorcy zagranicznego dla uznania, że to oddział takiego przedsiębiorcy miałby być stroną czynności prawnej. Oddział nie posiada samodzielnej podmiotowości prawnej w stosunkach gospodarczych, a jedynie stanowi strukturę organizacyjną wyodrębnioną w ramach działalności przedsiębiorcy macierzystego, którego jest „przedłużeniem” w ramach danego obszaru funkcjonowania. Zatem, właścicielem nieruchomości położonej na terytorium Polski będzie „A” GmbH i jako taki będzie widniał w księdze wieczystej nieruchomości zakupionej aktem notarialnym. Natomiast Oddział jako reprezentant przedsiębiorcy zagranicznego w Polsce będzie widniał na fakturze zakupu po stronie nabywcy i ujmie kwotę podatku naliczonego wynikającą z tej faktury w rejestrze zakupu VAT oraz w deklaracji VAT. Co się zaś tyczy danych widniejących na fakturze, zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT, faktura powinna zawierać imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy. W związku z tym, że Oddział jest reprezentantem przedsiębiorcy zagranicznego i funkcjonuje w rozliczeniach VAT na terytorium Polski w zakresie działalności gospodarczej przedsiębiorcy macierzystego wykonywanej za pośrednictwom Oddziału, nie ma przeszkód, żeby na fakturze zakupu podać dane Oddziału po stronie nabywcy, tj. jego nazwę, adres oraz numer NIP. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 6 listopada 2012 r., sygn. I SA/Kr 926/12, „Z całokształtu przepisów ww. ustawy ewidencyjnej, a zwłaszcza z art. 11 wynika, że NIP jest podstawowym środkiem pozwalającym organom podatkowym na identyfikację danego podmiotu. W tym także celu określono w § 5 ust. 1 pkt 2 powołanego rozporządzenia z dnia 26 marca 2011 r. obowiązek umieszczania NIP na fakturach VAT. Istotnym jest, że numer identyfikacyjny podmiotu zagranicznego oraz jego oddziału w Polsce jest identyczny. Dla prawidłowego zatem zidentyfikowania strony transakcji, nie jest koniecznym podawanie adresu podmiotu zagranicznego”.

Z treści powołanego orzeczenia wynikają wyraźnie wskazówki, w jaki sposób powinno się określać podmiot zagraniczny i jego oddział na fakturze, w szczególności jasno z niego wynika, że na fakturze dokumentującej nabycie czy też sprzedaż towarów i usług możliwe jest podawanie nazwy Oddziału i jego adresu w Polsce. Skoro ponadto, mamy do czynienia z jednym podatnikiem, tj. przedsiębiorcą zagranicznym wraz z jego Oddziałem w Polsce, to jest on identyfikowalny za pomocą nadanego mu numeru NIP, który jest, jak wynika z art. 11 ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników, podstawowym środkiem pozwalającym organom podatkowym na identyfikację danego podmiotu.

Podobne wnioski wynikają z interpretacji indywidualnych wydawanych przez Ministra Finansów, przykładowo: w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 12 września 201l r., sygn. ILPP4/443-409/11-5/EWW, Dyrektor Izby Skarbowej odpowiedział twierdząco na postawione przez podatnika pytanie: Czy Oddział postąpił prawidłowo, traktując jako podatek naliczony na podstawie art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm. zwanej dalej ustawą o VAT) podatek VAT wykazany w wystawionej przez spółkę polską fakturze VAT, na której wskazano jako dane nabywcy oddział przedsiębiorcy zagranicznego?

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, z dnia 12 grudnia 2011 r. sygn. IBPP3/443-993/11/PK, potwierdzono, że „Oddział korzysta w podmiotowości prawnopodatkowej przedsiębiorcy zagranicznego i jest jednostką wyodrębnioną organizacyjnie w celu prowadzenia działalności gospodarczej w drugim kraju. Stosownie do art. 90 pkt 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej nazwa oddziału musi składać się z pełnej nazwy przedsiębiorcy zagranicznego z przetłumaczonym na język polski oznaczeniem formy organizacyjnoprawnej oraz dodatkiem oddział w Polsce. Mając na względzie powyższe w ocenie Wnioskodawcy w wystawianych jak i otrzymywanych fakturach może on posługiwać się firmą przedsiębiorcy zagranicznego z oznaczeniem oddział w Polsce i wskazywać jako adres siedziby – adres oddziału w Polsce. Odnosząc zatem ww. przepisy do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, na wystawianych oraz otrzymywanych fakturach VAT (dotyczących sprzedawanych czy nabywanych towarów lub usług) winny znaleźć się obowiązkowo NIP nadany Podatnikowi w Polsce oraz firma podmiotu zagranicznego, która będzie uzupełniona o dane dotyczące adresu Oddziału w Polsce”.

W związku z powyższym, Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury wystawionej na Oddział przez zbywcę nieruchomości, w przypadku gdy w akcie notarialnym nabycia figurować będzie po stronie nabywcy przedsiębiorca macierzysty – „A” GmbH, a podanie na fakturze danych Oddziału, tj. jego nazwy, adresu i numeru NIP będzie prawidłowe w świetle przepisów ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się – zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy – każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest Oddziałem zagranicznego przedsiębiorcy, tj. spółki prawa niemieckiego z siedzibą w B (Niemcy), zarejestrowanej w rejestrze handlowym Sądu Rejonowego. Oddział został zarejestrowany w polskim rejestrze przedsiębiorców KRS dnia 8 stycznia 2004 r. Przedmiotem działalności Oddziału, zgodnie z wpisem do KRS, jest: produkcja gotowych wyrobów tekstylnych, produkcja pozostałych mebli, produkcja materaców, sprzedaż hurtowa pozostałych artykułów użytku domowego, kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek, wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana. W praktyce, działalność Oddziału koncentruje się przede wszystkim na wynajmie nieruchomości, znajdujących się w jego dyspozycji na terytorium Polski (tj. wynajmie nieruchomości udostępnionych mu przez spółkę macierzystą w celu prowadzenia działalności i pobierania pożytków). Wynajem nieruchomości stanowi czynność opodatkowaną i jako czynności opodatkowane Oddział rozlicza transakcje wynajmu na gruncie podatku VAT na terytorium Polski, zgodnie z art. 28e ustawy. Oddział wykonuje swoją działalność będąc stałym miejscem prowadzenia działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego na terytorium Polski, ze swojej siedziby znajdującej się w L. Oddział funkcjonuje dla celów rozliczeń podatku VAT w Polsce pod nadanym mu numerem NIP. Od tamtej pory nazwa Oddziału, jego adres oraz nadany numer NIP podawane są na deklaracjach VAT składanych przez Oddział, jak również podawane są na fakturach sprzedaży oraz zakupu związanych z jego działalnością na terytorium Polski. Przedsiębiorca macierzysty Oddziału, tj. „A” GmbH w bliskiej przyszłości planuje zakupić kolejną nieruchomość na terytorium Polski, w którą zamierza wyposażyć Oddział dla celów prowadzonej przez Oddział w jego imieniu działalności gospodarczej. Nieruchomość, której zakup jest planowany, znajduje się w (\`(...)\`). W związku z planowaną transakcją zakupu nieruchomości, w akcie notarialnym zakupu po stronie kupującego wskazany zostanie przedsiębiorca zagraniczny, tj. „A” GmbH, ewentualnie z podaniem informacji uzupełniającej, że „A” GmbH posiada na terytorium Polski Oddział legitymujący się nadanym mu na terytorium Polski numerem NIP oraz że nabywa przedmiotową nieruchomość w celu wykorzystywania i pobierania pożytków przez Oddział reprezentowanej spółki. Na fakturze dokumentującej zakup nieruchomości po stronie nabywcy zostanie natomiast wskazane oznaczenie Oddziału, jego nazwa oraz adres i numer NIP, tj. „A” GmbH Spółka z o.o. Oddział w Polsce (…). W księdze wieczystej natomiast jako właściciel nieruchomości będzie widniał przedsiębiorca zagraniczny, tj. „A” GmbH. Nabywana nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez przedsiębiorcę zagranicznego za pośrednictwem Oddziału na terytorium Polski, tj. czynnościom wynajmu.

Z art. 160 ust. 3 ustawy wynika, że osoba prawna, której zakłady (oddziały) rozliczały się jako odrębni podatnicy, wstępuje z dniem 1 maja 2004 r. we wszystkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki swojego zakładu (oddziału), który przestał być wyodrębnionym podatnikiem – w zakresie, w jakim dotyczą podatku od towarów i usług.

Jak stanowi art. 106a ustawy – przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106e ust. 1 pkt 1-15 ustawy – faktura powinna zawierać:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany dla podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany dla podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem (…).

Z cytowanych przepisów wynika, że podmiot który wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT. Faktura dokumentująca sprzedaż lub zakup powinna zawierać dane dotyczące nabywcy i sprzedawcy, tj. dane określone w art. 106e ust. 1 pkt 3 ustawy, a mianowicie imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy.

Kwestie dotyczące funkcjonowania oddziału podmiotu zagranicznego działającego w Polsce regulują przepisy ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 672).

W myśl art. 4 ust. 1 powołanej ustawy, przedsiębiorcą w rozumieniu ustawy jest osoba fizyczna, osoba prawna i jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną – wykonująca we własnym imieniu działalność gospodarczą. Natomiast oddział zdefiniowany został w art. 5 pkt 4 tejże ustawy, jako wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności.

W oparciu o postanowienia zawarte w art. 86 ww. ustawy, przedsiębiorca zagraniczny tworzący oddział może wykonywać działalność gospodarczą wyłącznie w zakresie przedmiotu działalności przedsiębiorcy zagranicznego.

Zgodnie z art. 88 cyt. ustawy, przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców. Zasady wpisu do rejestru przedsiębiorców określają przepisy odrębnej ustawy.

Natomiast z art. 90 pkt 1 powołanej ustawy wynika również, że przedsiębiorca zagraniczny, który utworzył oddział, jest obowiązany używać do oznaczenia oddziału oryginalnej nazwy przedsiębiorcy zagranicznego wraz z przetłumaczoną na język polski nazwą formy prawnej przedsiębiorcy oraz dodaniem wyrazów „oddział w Polsce”.

W świetle powołanych unormowań podmiot zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowany dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot – przedsiębiorca zagraniczny. Rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego.

Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada on możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, zaś prowadzona działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Potwierdza to również regulacja zawarta w art. 88 ww. ustawy, przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców. Zasady wpisu do rejestru przedsiębiorców określają przepisy odrębnej ustawy.

Zatem podmiotem prowadzącym działalność w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, przedsiębiorca zagraniczny. W kontekście posiadanej podmiotowości prawnej, należy stwierdzić, że oddział nie jest odrębnym podmiotem w stosunku do jednostki macierzystej, lecz jest jej częścią. Nie stanowi zatem odrębnego podatnika podatku od towarów i usług.

Powyższe też winno odnaleźć odzwierciedlenie w fakturach zarówno tych wystawianych jak i otrzymywanych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że przedsiębiorca macierzysty Oddziału, tj. „A” GmbH w bliskiej przyszłości planuje zakupić kolejną nieruchomość na terytorium Polski, w którą zamierza wyposażyć Oddział dla celów prowadzonej przez Oddział w jego imieniu działalności gospodarczej.

W związku z planowaną transakcją zakupu nieruchomości, Zainteresowany powziął wątpliwość, czy wskazanie Oddziału, jego nazwy, adresu i numeru NIP na fakturze dokumentującej zakup nieruchomości będzie prawidłowe w świetle przepisów ustawy, w przypadku, gdy formalnym nabywcą nieruchomości będzie przedsiębiorca macierzysty.

Jak wynika z powołanych przepisów na otrzymywanej fakturze VAT winny znaleźć się obowiązkowo firma podmiotu zagranicznego oraz jego adres, które mogą być uzupełnione o dane dotyczące adresu i oznaczenia Oddziału w Polsce. Albowiem Oddział nie jest samodzielnym podmiotem, a jedynie pewną strukturą organizacyjną utworzoną do prowadzenia działalności gospodarczej w innym miejscu niż siedziba podmiotu zagranicznego.

W związku z powyższym, faktura dokumentująca zakup nieruchomości zawierająca wskazanie Oddziału, jego nazwy, adresu i numeru NIP w świetle przepisów ustawy będzie nieprawidłowa.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się (…) do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia będą spełnione.

Na mocy art. 106k ust. 1 ustawy – nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury – art. 106k ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 106k ust. 3 ustawy – faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

1.  wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;
2.  numer kolejny i datę jej wystawienia;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
4.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
5.  wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy ustawy należy stwierdzić, że jeżeli faktura zawiera błędne informacje dotyczące sprzedawcy lub nabywcy, takie jak np.: błędny NIP lub jego brak, błąd w nazwisku, imieniu, nazwie czy adresie, a także braki w tych informacjach, można wystawić notę korygującą te pomyłki. Nie będzie jednak tak zawsze, ponieważ decydujące znaczenie ma tutaj to, czy na skutek danego błędu zmienił się podmiot wskazany na fakturze. Tym samym jeżeli faktura została wystawiona na zupełnie innego nabywcę, notą korygującą poprawić się już jej nie da. Noty korygujące umożliwiają bowiem poprawienie pomyłek odnoszących się tylko do konkretnego podatnika (kontrahenta) wymienionego na wystawionej fakturze.

Jak wyjaśniono powyżej, oddział nie jest odrębnym podatnikiem lecz stanowi część przedsiębiorstwa zagranicznego. Jednostka macierzysta i jej oddział są traktowane jako ten sam podmiot i jeden podatnik od towarów i usług. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie Zainteresowany będzie mógł wystawić notę korygującą do otrzymanej faktury, która będzie korygowała błędy dotyczące nabywcy (spółki zagranicznej).

W związku z tym, że w przedmiotowej sprawie będą zachowane pozostałe warunki wynikające z ustawy, dotyczące odliczenia podatku naliczonego, faktura skorygowana w przedstawiony sposób umożliwi odliczenie podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do wyroków sądów administracyjnych oraz interpretacji indywidualnych powołanych przez Zainteresowanego stwierdzić należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w indywidualnych sprawach i tylko do nich się zawężają.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.