Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1038/12/16-S/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-06-23
Teza: Czy w przypadku zbycia udziałów Spółki z o.o. kosztem uzyskania przychodu będzie wartość obliczona, zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT, czyli wartość wydatków poniesionych na nabycie wkładu w spółce przekształcanej (Spółce jawnej)?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; przekształcanie; spółki-spółka jawna; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Sz 336/13 (data wpływu 19 kwietnia 2016 r.) oraz wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 3570/13 (data wpływu 11 marca 2016 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2012 r. (data wpływu 24 września 2012 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 września 2012 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym, (dalej: „Wnioskodawczyni”). Wnioskodawczyni jest udziałowcem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka z o.o.”), która powstała w wyniku przekształcenia (zmiany formy prawnej) spółki jawnej (dalej: „Spółka jawna”) w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka z o.o. kontynuuje działalność gospodarczą przekształcanej Spółki jawnej. Historia objęcia udziałów w Spółce z o.o. przez Wnioskodawczynię przedstawia się w następujący sposób. Wnioskodawczyni stała się najpierw wspólniczką Spółki jawnej jeszcze przed przekształceniem Spółki jawnej w Spółkę z o.o. Wnioskodawczyni nabyła wraz z drugą osobą fizyczną - w drodze umowy sprzedaży - ogół praw i obowiązków w Spółce jawnej od wspólnika (wspólników) - występujących ze Spółki jawnej. Następnie doszło do zmiany formy prawnej tj. przekształcenia Spółki jawnej w Spółkę z o.o. W ramach przekształcenia Wnioskodawczyni oraz drugi wspólnik nie wnosili żadnych dodatkowych wkładów. W ramach przekształcenia Wnioskodawczyni oraz drugi wspólnik Spółki jawnej objęli udziały w przekształconej spółce - Spółce z o.o. Łączna wartość nominalna udziałów w Spółce z o.o. objętych przez Wnioskodawczynię oraz drugiego wspólnika, a także wartość udziałów objętych z osobna przez Wnioskodawczynię oraz drugiego wspólnika była niższa od ceny zakupu ogółu praw i obowiązków nabytych przez Wnioskodawczynię oraz drugiego wspólnika.

W przyszłości Wnioskodawczyni planuje dokonać sprzedaży swoich udziałów posiadanych w Spółce z o.o.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zbycia udziałów Spółki z o.o. kosztem uzyskania przychodu będzie wartość obliczona, zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT, czyli wartość wydatków poniesionych na nabycie wkładu w spółce przekształcanej (Spółce jawnej)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, koszty uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów w Spółce z o.o. powinny zostać ustalone w wysokości wartości wydatków poniesionych na nabycie wkładu w spółce przekształcanej (Spółce jawnej), zgodnie z przepisem art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT.

W myśl przepisu art. 30b ust. 1 Ustawy PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 30b ust. 2 pkt 4 Ustawy PIT dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną, a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38 - osiągnięta w roku podatkowym.

Należy zauważyć, że w kwestii kosztów uzyskania przychodów ustawodawca różnicuje sposób ich ustalania w zależności od tego czy udziały zostały nabyte lub objęte w zamian za pieniądze czy też w zamian za wkład niepieniężny.

W przypadku objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny zastosowanie znajdzie przepis art. 22 ust. 1f Ustawy PIT, który stanowi, iż w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) albo wkładów, koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1.  nominalnej wartości objętych udziałów (akcji) albo wkładów z dnia ich objęcia - jeżeli te udziały (akcje) albo wkłady zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część;
2.  przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg i ewidencji, o których mowa w art. 24a ust. 1, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów, nie wyższej jednak niż ich wartość nominalna z dnia objęcia.

W przypadku natomiast nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład pieniężny zastosowanie znajdzie przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 Ustawy PIT, w myśl którego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych: wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z przywołanych powyżej przepisów wynika więc, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów w spółce z o.o. są wydatki na nabycie tych udziałów.

Spółka z o.o., której udziały ma w planach zbyć Wnioskodawczyni, powstała w wyniku przekształcenia Spółki jawnej. Zasady dokonywania przekształceń spółek zawiera ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94. poz. 1037 ze zm.; dalej „KSH”).

Zgodnie z przepisem art. 551 § 1 KSH spółka jawna może być przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W myśl art. 553 § 1 KSH spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH).

Z powyższego wynika, iż spółka przekształcona staje się co do zasady kontynuatorem praw i obowiązków przysługujących spółce przekształcanej. Należy zatem uznać, iż przekształcenie spółki w inną spółkę, zgodnie z przepisem art. 551 KSH, ma charakter jedynie zmiany formy prawnej prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej i nie powoduje powstania nowego podmiotu, rozpoczynającego prowadzenie tejże działalności. Na gruncie prawa podatkowego problematykę następstwa prawnego reguluje rozdział 14 Ordynacji podatkowej. Skutki podatkowe przekształcenia spółek zostały unormowane w przepisie art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym osoba prawna powstała w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Jak zostało to wskazane w przywołanych powyżej przepisach, przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie wywołuje skutków podatkowych. W przypadku sprzedaży udziałów spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie ma zatem powodów aby koszty uzyskania przychodów z tego tytułu odnosić do momentu przekształcenia. Ustalając koszty z tego tytułu powinny zostać uwzględnione koszty związane z pierwotnym nabyciem. Z tego względu ustalając koszty uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów, należy przyjąć wartość wydatków poniesionych na wkład w spółce przekształcanej, czyli tzw. koszt historyczny.

Stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia udziałów spółki powstałej z przekształcenia innej spółki należy wiązać z kosztem jaki został poniesiony w związku z pierwotnym nabyciem udziałów w spółce przekształconej, znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydanych przez Ministra Finansów. Wnioskodawczyni przywołuje poniżej interpretacje indywidualne wydane w odpowiedzi na pytania podatników o koszt uzyskania przychodu przy zbyciu udziałów (akcji) spółki powstałej w wyniku przekształcenia innej spółki:

1.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 25 stycznia 2011 r. znak ITPB1/415-982b/10/WM: „Z przepisu tego wynika więc, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu zbycia akcji w spółce akcyjnej są wydatki na nabycie (objęcie) tych akcji. (\`(...)\`) Brak jest więc jakichkolwiek podstaw, by koszty uzyskania przychodu ze zbycia akcji nabytych w wyniku takiego przekształcenia odnosić do momentu przekształcenia. W konsekwencji przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia takich akcji, należy wziąć pod uwagę koszt „historyczny”, tzn. wartość wydatków poniesionych na wkład w spółce przekształcanej, czyli spółce jawnej”.,
2.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 maja 2010 r. znak IPPB1/415-168/10-5/JB: „Powyższe regulacje wskazują, że przekształcenie spółki jawnej w spółkę z o.o. nie wywołuje skutków podatkowych. W konsekwencji zachowując sukcesję określoną w powołanych przepisach należy uznać, iż kosztem uzyskania przychodu ze zbycia udziałów w spółce z o.o. otrzymanych w wyniku przekształcenia spółki jawnej będą wydatki poniesione na wkłady w spółce jawnej.",
3.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 lipca 2010 r. znak IPPB1/415-511/10-4/KS: „Reasumując, mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i powołane przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością powstałej z przekształcenia spółki jawnej, dochód ze sprzedaży będzie, tak jak zakłada Wnioskodawca, opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast kosztem uzyskania ww. przychodów będą wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wkłady w spółce jawnej a nie, jak twierdzi Wnioskodawca, wartość proporcjonalnie przypadającego na niego majątku spółki jawnej przekazanego w ramach przekształcenia na kapitał zakładowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością”.,
4.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 grudnia 2010 r. znak IPPB1/415-1006/10-2/MT: „Wskazane powyżej przepisy wskazują, ze przekształcenie spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie wywołuje skutków podatkowych, ponieważ zmieniana jest jedynie forma prawna prowadzonej działalności. W konsekwencji zachowując sukcesję określoną w powołanych przepisach należy uznać, że kosztem uzyskania przychodu ze zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością otrzymanych w wyniku przekształcenia spółki jawnej będą wydatki poniesione na wkłady w spółce jawnej”.,
5.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 listopada 2011 r. znak IBPBII/2/415-932/11/MW stwierdzająca: „Mając na uwadze powołane wyżej przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, iż do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia akcji spółki akcyjnej powstałej w wyniku przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wnioskodawca może zaliczyć wydatki związane z pierwotnym objęciem (nabyciem) udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością”.,
6.  interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 kwietnia 2012 r. znak IPPB1/415-147/12-3/MS przyjął, iż: „należy stwierdzić, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji w spółce komandytowo-akcyjnej powstałej z przekształcenia spółki cywilnej, dochód ze sprzedaży będzie, tak jak zakłada Wnioskodawca, opodatkowany 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym. Natomiast kosztem uzyskania przychodów będą wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na wkłady w spółce cywilnej”.

Podsumowując, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że dokonując zbycia udziałów Spółki z o.o., powinna określić koszty uzyskania przychodów w wysokości wartości wydatków poniesionych na nabycie wkładu w Spółce jawnej.

W dniu 12 grudnia 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną Nr ITPB1/415-1038/12/TK, w której uznając stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe stwierdził, że przy ustalaniu kosztów uzyskania przychodów ze zbycia udziałów nabytych w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, należy wziąć pod uwagę koszt „historyczny”, tzn. wartość wydatków poniesionych na wkłady w spółce przekształcanej, czyli spółce jawnej, proporcjonalnie przypadających na udziały, które Wnioskodawczyni planuje zbyć. Jednakże Wnioskodawczyni nie będzie uprawniona do uznania za koszt uzyskania przychodu z tytułu zbycia udziałów nabytych w wyniku przekształcenia spółki jawnej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pełnej wartości wydatku poniesionego na zakup ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, w przypadku gdy wartość poniesionego wydatku będzie wyższa niż wkład wspólnika do spółki jawnej, od którego Wnioskodawczyni nabyła ogół praw i obowiązków.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 20 grudnia 2012 r. (data wpływu 27 grudnia 2012 r.). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 31 stycznia 2013 r. znak ITPB1/415W-119/12/IG. W dniu 7 marca 2013 r. (złożona za pośrednictwem poczty dnia 4 marca 2013 r.) wpłynęła do tutejszego organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie interpretacji.

Wyrokiem z dnia 14 sierpnia 2013 r. sygn. akt I SA/Sz 336/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżoną interpretację. Od powyższego wyroku została wniesiona skarga kasacyjna Wnioskodawczyni.

Wyrokiem z dnia 16 lutego 2016 r. sygn. akt II FSK 3570/13 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. W dniu 11 marca 2016 r. do tutejszego organu wpłynął odpis wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego.

W uzasadnieniu powyższego wyroku stwierdzono m.in., że kluczowe znaczenie w sprawie ma prawidłowa wykładnia art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f., w którym ustawodawca poprzez wyłączenie z katalogu kosztów uzyskania, a następnie sformułowanie wyjątku od tego wyłączenia, faktycznie przyjmuje regułę, zgodnie z którą wydatki tego rodzaju w istocie stanowią koszt uzyskania przychodu z kapitałów, lecz z przesuniętym momentem ich ustalania na chwilę odpłatnego zbycia m.in. udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Powoduje to swego rodzaju "zamrożenie" takiego rodzaju kosztu od dnia jego poniesienia do chwili powstania obowiązku podatkowego z tytułu zbycia udziałów i uzyskania tym samym przychodu z kapitałów pieniężnych, za jakie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. uznawał w 2012 r. należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną. W języku prawniczym tego rodzaju koszty nazywane są także "historycznymi", czyli mającymi związek z przeszłością, czy też nawet istniejącymi, dokonanymi w przeszłości. Stanowisko to co do zasady podzielił także Sąd I instancji, lecz wadliwie uznał, że w takiej sytuacji nie dojdzie do ustalenia kosztu w zgodzie z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Tymczasem dokonując wykładni art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. należy zauważyć, że jest wprost przeciwnie, gdyż z uwagi na brak jakichkolwiek innych regulacji dotyczących w takim przypadku szczególnych zasad ustalania kosztów należy sięgnąć do podstawowej i ogólnej reguły wynikającej z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. Norma wynikająca z art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. stanowi jedynie, że wydatki na objęcie lub nabycie udziałów są kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów, lecz nie wskazuje jak należy je w takim przypadku obliczać, bądź według jakich zasad przyjmować ich wartość. O tym, że w takim przypadku zastosowanie znajduje reguła ogólna wynikająca z art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. przekonuje także wykładnia systemowa wewnętrzna. Istotne zatem są koszty poniesione przez podatnika osiągającego przychód z danego źródła. Z całą pewnością nie są to koszty stanowiące wydatki poniesione przez pierwotnych wspólników spółki jawnej, którzy dokonali zbycia swoich udziałów kapitałowych w postaci wkładów do spółki jawnej na rzecz podatniczki. Ponadto należy zauważyć, że sposób określania kosztów w oparciu o art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. stanowi o definitywnie poniesionym wydatku. Ma to zapobiegać m.in. temu, aby ten sam wydatek nie został kilkukrotnie rozliczony jako koszt uzyskania w odniesieniu do różnych źródeł przychodów. Jak wynika zaś z opisu stanu faktycznego jedynym wydatkiem poniesionym przez Skarżącą był ten związany z nabyciem ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej od wspólników występujących z niej. Prócz tego nie były wnoszone żadne dodatkowe wkłady. To zatem te wydatki stanowią o wielkości obciążeń poniesionych w efekcie także na nabycie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, po jej przekształceniu ze spółki jawnej. Brak jest także jakichkolwiek normatywnych podstaw do przyjmowania jako kosztu uzyskania przychodu kwoty wartości bilansowej spółki jawnej z dnia przeniesienia jej majątku na majątek spółki z ograniczona odpowiedzialnością z uwzględnieniem konkretnych proporcji wspólnika w udziałach (czyli wkładach) w spółce jawnej. Niemożliwa jest do przyjęcia koncepcja jakoby nie było innej metody ustalania kosztu aniżeli poprzez przyjęcie, że nabycie udziałów w spółce z ograniczona odpowiedzialnością "kosztowało" odpowiednią wartość udziałów w spółce jawnej. Takie określenie kosztu uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółce mającej osobowość prawną, o którym stanowił art. 17 ust. 1 pkt 6) u.p.d.o.f., sprzeczne jest z brzmieniem art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. i wymagałoby odpowiednich zapisów ustawy podatkowej.

W konsekwencji na tle opisanego zdarzenia przyszłego kosztami będą wydatki poniesione przez Skarżącą na wkłady w przekształconej spółce osobowej, ponieważ tylko takie wydatki w opisie tym zostały wskazane.

W dniu 19 kwietnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu odpis prawomocnego orzeczenia WSA w Szczecinie z dnia 14 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Sz 336/13 wraz z aktami sprawy.

W świetle powyższego tut. organ dokonując merytorycznej oceny złożonego wniosku – uwzględniając stan prawny obowiązujący na dzień jego złożenia – stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.