Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.877.2023.5.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-08
Teza: Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; spadek; zniesienie-zniesienie współwłasności
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 października 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 5 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 listopada 2023 r. (data wpływu 23 listopada 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani właścicielką niezabudowanej nieruchomości rolnej (oznaczonej Dziale I-O księgi wieczystej jako R – grunty orne) o powierzchni 2,404 ha (dalej jako Nieruchomość). Własność udziału w Nieruchomości nabyła Pani w spadku po ojcu w 2009 r. wraz z trójką innych spadkobierców. W wyniku dokonanego zniesienia współwłasności w 2016 r. otrzymała Pani na własność całość Nieruchomości. W momencie nabycia Nieruchomości (zarówno udziału w wyniku spadkobrania, jak i całości w wyniku zniesienia współwłasności) nie planowała Pani jej sprzedaży ani w części, ani w całości.

Od 2009 do 2023 r. Nieruchomość była oddana w nieodpłatne użytkowanie osobom trzecim w celu prowadzenia na niej działalności rolnej. Pani (ani też do 2016 r. pozostali współwłaściciele), nie pobierała żadnych opłat za korzystanie z Nieruchomości. Opłaca Pani podatek rolny z tytułu prawa własności Nieruchomości.

Planuje Pani dokonać podziału Nieruchomości w sumie na 20 działek budowlanych po ok. 10-11 arów każda. Aktualnie wójt gminy zatwierdził decyzją wydzielenie 12 z ww. 20 działek i dodatkowych 3 działek stanowiących drogi dojazdowe, pozwalające zachować wszystkim działkom budowlanym łączność z drogą publiczną. W następnej kolejności wydzielone ma zostać 8 kolejnych działek budowlanych.

Ma Pani zamiar sprzedać 17 z 20 wydzielonych działek. Jedną działkę planuje zostawić na własne cele, natomiast własność 2-óch pozostałych działek przeniesie na geodetę w ramach rozliczenia za jego usługi przy dokonywaniu podziału nieruchomości.

Uzyskane ze sprzedaży pieniądze planuje Pani częściowo przeznaczyć na spłatę zaciągniętego kredytu hipotecznego, a częściowo na budowę w przyszłości domu na własne cele mieszkaniowe.

Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Z tego względu przed zatwierdzeniem planu podziału dotyczącego pierwszych 12 działek dla wydzielanych działek została wydana decyzja o warunkach zabudowy (dla kolejnych planowanych 8-miu działek również zostaną wydane warunki zabudowy).

W decyzji podziałowej organ gminy zastrzegł warunek ustanowienia służebności przechodu i przejazdu po działkach drogowych, bądź sprzedaży udziału w działce drogowej. W związku z tym dokonując sprzedaży działek, (jako właścicielka działek drogowych) będzie Pani dokonywała sprzedaży działek wraz z udziałem w prawie własności odpowiedniej działki drogowej, aby zapewnić sprzedawanym działkom dostęp do drogi publicznej.

Przed sprzedażą nie będzie Pani ulepszać (utwardzać) dróg dojazdowych do wydzielonych działek. Nie będzie Pani również ogradzała działek przeznaczonych na sprzedaż. Wydzielone działki nie mają dostępu do mediów. Otrzymała Pani od dostawcy energii elektrycznej promesę doprowadzenia prądu do działek. Podobne zapewnienie otrzymała od gminy w zakresie dostaw wody. Przed dokonaniem sprzedaży nie będzie Pani doprowadzała mediów do oferowanych działek, będzie to pozostawione do zorganizowania przez nabywców.

Będzie Pani samodzielnie znajdować nabywców działek, nie planuje korzystać z usług pośredników nieruchomości. Nie będzie Pani prowadzić żadnych kampanii marketingowych ani podejmować podobnych działań na większą skalę. Umieści Pani jedynie ogłoszenia o sprzedaży działek na popularnych portalach ogłoszeniowych i społecznościowych (np(\`(...)\`). Sprzedaż będzie się dokonywała w takim tempie, w jakim będą znajdywać się chętni nabywcy.

Od 2 listopada 2020 r. prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą związaną z oprogramowaniem. Jest czynnym podatnikiem VAT. Nigdy nie prowadziła Pani działalności związanej z obrotem nieruchomościami. Nigdy wcześniej nie nabywała Pani ani nie sprzedawała innych nieruchomości, nie planuje również zająć się taką działalnością w przyszłości. Nigdy nie korzystała Pani z Nieruchomości do celów działalności gospodarczej.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

a) Posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski w myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

b) Działki budowlane: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12 (do dalszego podziału); działki drogowe: 13, 14, 15.

c) Wniosek dotyczy wszystkich ww. działek. Dwie z działek budowlanych zostaną przekazana geodecie w ramach rozliczenia za świadczone usługi, a jedną przeznaczy Pani na własne cele mieszkaniowe - nie ma jeszcze decyzji, które działki zostaną w ten sposób zagospodarowane.

d) Nieruchomość opisana we wniosku (cała pierwotna działka nr 16 składająca się z ww. działek) była oddana w nieodpłatne używanie na cele działalności rolnej. Pani (ani nikt z poprzednich współwłaścicieli), nie czerpała żadnych pożytków od korzystających z Nieruchomości.

e) Odpowiedź na przedmiotowe pytanie wymaga od Pani przedstawienia jej opinii, co jak tut. Organ sam zaznacza, nie może stanowić elementu stanu faktycznego czy opisu zdarzenia przyszłego. W tym zakresie może Pani jedynie wskazać, że obrót nieruchomościami nie jest przedmiotem jej działalności, sprzedaż Nieruchomości ma dla niej charakter jednostkowy i podejmuje ona wyłącznie niezbędne działania mające na celu efektywną sprzedaż Nieruchomości, opisane szczegółowo we wniosku.

f) Nie zawierała Pani dotychczas umów przedwstępnych sprzedaży nieruchomości. Jeżeli nabywcy będą chcieli zawrzeć umowę przedwstępną np. w celu pozyskania finansowania, to będzie Pani rozważała zawarcie takiej umowy. Jej warunki nie będą odbiegały od standardowych zapisów i będą określały sprzedawaną działkę i udział w dojazdowej działce drogowej, cenę sprzedaży, wysokość ewentualnej zaliczki i termin zawarcia umowy przyrzeczonej.

g) Udzieliła Pani dotychczas niezbędnych pełnomocnictw uprawnionemu geodecie w zakresie dokonania podziału Nieruchomości.

h) Posiada Pani mieszkanie nabyte w 2018 roku, położone w Dębogórzu zakupione wraz z małżonkiem wchodzące w skład majątku wspólnego. Na mieszkanie został zaciągnięty kredyt hipoteczny, który Pani wraz z mężem nadal spłacają (jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego środki uzyskane ze sprzedaży Nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku mają być przeznaczone na spłatę tego kredytu). Ponadto posiada Pani działkę rolną o numerze 17 (objętą tą samą księgą wieczystą co działka 16, z której wydzielono działki wskazane w pkt b)) o powierzchni 1,03 ha, nabytą w drodze dziedziczenia i podziału spadku wraz z działkami będącymi przedmiotem niniejszego wniosku.

i) Nigdy wcześniej nie dokonywała Pani sprzedaży nieruchomości.

j) Nie posiada Pani innych nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży. Planuje Pani jednak wybudować dom jednorodzinny lub rekreacyjny na jednej z wydzielonych działek na własne cele mieszkaniowe. W związku z tym nie wyklucza sprzedaży posiadanej nieruchomości lokalowej, jeżeli zajdzie konieczność dofinansowania budowy domu. Jednak na tę chwilę nie planuje ona sprzedaży mieszkania. Alternatywnie planuje Pani przekazać ww. pozostawioną sobie działkę synowi. Z kolei działka nr 17 nie posiada dostępu do drogi publicznej. Nie planuje Pani w najbliższym czasie regulować tego stanu ani nie zamierza sprzedawać tej działki, bądź dokonywać jej podziału. Działka aktualnie nie jest użytkowana.

### Pytanie

Czy przychód ze sprzedaży działek wydzielonych z Nieruchomości będzie dla Pani stanowił przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) uPIT?

**Pani stanowisko w sprawie**

Pani zdaniem przychód ze sprzedaży działek wydzielonych z Nieruchomości będzie dla niej stanowił przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) uPIT.

Mając na uwadze analizę dot. pyt. nr 1 sprzedaż działek uznać należy za zarząd majątkiem prywatnym, niestanowiący działalności gospodarczej. W związku z tym przychód z tego tytułu pochodzi ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) uPIT, co umożliwi skorzystanie ze zwolnienia przychodu od opodatkowania z uwagi na zbycie po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie Nieruchomości przez spadkodawcę.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Pani przedstawiła jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2647 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

**Źródła przychodów**

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d. innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz, czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Z przytoczonych przepisów wynika, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy.

Ocena, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma znaczenie dla określenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Ponadto nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie, np. zaliczony częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Panią do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z dokonanym jak i planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (wydzielonych działek), o których mowa we wniosku.

Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że jest Pani właścicielką niezabudowanej nieruchomości rolnej o powierzchni 2,404 ha. Własność udziału w Nieruchomości nabyła Pani w spadku po ojcu w 2009 r. wraz z trójką innych spadkobierców. W wyniku dokonanego zniesienia współwłasności w 2016 r. otrzymała Pani na własność całość Nieruchomości. Planuje Pani dokonać podziału Nieruchomości w sumie na 20 działek budowlanych po ok. 10-11 arów każda. Aktualnie wójt gminy zatwierdził decyzją wydzielenie 12 z ww. 20 działek i dodatkowych 3 działek stanowiących drogi dojazdowe, pozwalające zachować wszystkim działkom budowlanym łączność z drogą publiczną. W następnej kolejności wydzielone ma zostać 8 kolejnych działek budowlanych. Ma Pani zamiar sprzedać 17 z 20 wydzielonych działek. Jedną działkę planuje zostawić na własne cele, natomiast własność 2-óch pozostałych działek przeniesie na geodetę w ramach rozliczenia za jego usługi przy dokonywaniu podziału nieruchomości. Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Z tego względu przed zatwierdzeniem planu podziału dotyczącego pierwszych 12 działek dla wydzielanych działek została wydana decyzja o warunkach zabudowy (dla kolejnych planowanych 8-miu działek również zostaną wydane warunki zabudowy). Przed sprzedażą nie będzie Pani ulepszać (utwardzać) dróg dojazdowych do wydzielonych działek. Nie będzie Pani również ogradzała działek przeznaczonych na sprzedaż. Wydzielone działki nie mają dostępu do mediów. Otrzymała Pani od dostawcy energii elektrycznej promesę doprowadzenia prądu do działek. Podobne zapewnienie otrzymała od gminy w zakresie dostaw wody. Przed dokonaniem sprzedaży nie będzie Pani doprowadzała mediów do oferowanych działek, będzie to pozostawione do zorganizowania przez nabywców. Będzie Pani samodzielnie znajdować nabywców działek, nie planuje korzystać z usług pośredników nieruchomości. Nie będzie Pani prowadzić żadnych kampanii marketingowych ani podejmować podobnych działań na większą skalę.

Zatem jedyne czynności dokonane bezpośrednio przez Panią to podział działek nabytych w drodze spadku po ojcu oraz w wyniku zniesienia współwłasności, w celu dokonania ich sprzedaży, wystąpienie o wydanie decyzji o warunkach zabudowy, otrzymanie od dostawcy energii elektrycznej promesy doprowadzenia prądu do działek oraz zapewnienie otrzymania od gminy w zakresie dostaw wody.

Powzięła Pani wątpliwość, czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym zbycie własności Działek będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Całokształt okoliczności, a w szczególności zakres, stopień zaangażowania i cel Pani działania wskazuje na to, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Pani działań nie można uznać za działalność handlową w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej sprawie, podjęte przez Panią czynności polegające na planowanej sprzedaży ww. działek, powstałych z podziału nieruchomości nabytej w spadku po ojcu oraz w wyniku zniesienia współwłasności wskazują, że nie będą miały charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zakres, stopień zaangażowania, i cel Pani działania wskazuje, że będą to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. W związku z tym, kwota uzyskana z planowanej sprzedaży nieruchomości (działek powstałych z podziału nieruchomości nabytej w drodze spadku i zniesienia współwłasności) nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 omawianej ustawy. Sam fakt, że dokonała Pani podziału działek, wystąpiła o wydanie decyzji o warunkach zabudowy oraz otrzymała od dostawcy energii elektrycznej promesy doprowadzenia prądu do działek oraz zapewnienie otrzymania od gminy w zakresie dostaw wody (Działki powstałe z podziału Nieruchomości w celu ich wykorzystania na cele zabudowy jednorodzinnej muszą mieć dostęp do kanalizacji i wodociągu) nie może przesądzać, że jej sprzedaż prowadzona będzie w ramach działalności gospodarczej.

Skutki podatkowe tych czynności należy więc ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

**Forma i moment nabycia nieruchomości oraz skutki podatkowe sprzedaży działek**

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, a także nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych.

Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Jak wskazano wyżej, moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast zgodnie z art. 925 Kodeksu cywilnego:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Jednocześnie zgodnie z art. 195 tego Kodeksu:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Z kolei w myśl art. 196 § 1 i § 2 ww. Kodeksu:

§ 1. Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

§ 2. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Art. 210 § 1 ww. Kodeksu stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

W myśl art. 211 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku zniesienia współwłasności, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w wartości udziału, jaki przysługiwał tej osobie.

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, podział majątku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości.

Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc, co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. Przy czym mówiąc o powiększeniu udziału należy mieć na uwadze wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy, a nie wielkość czy ilość rzeczy jakie przypadną danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności.

Nabycie w wyniku zniesienia współwłasności części majątku, który należał do innych współwłaścicieli, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazała Pani w opisie sprawy – jest Pani właścicielką niezabudowanej nieruchomości rolnej o powierzchni 2,404 ha. Własność udziału w Nieruchomości nabyła Pani w spadku po ojcu w 2009 r. wraz z trójką innych spadkobierców. W wyniku dokonanego zniesienia współwłasności w 2016 r. otrzymała Pani na własność całość Nieruchomości. Zatem w tej części nieruchomości którą nabyła Pani w wyniku zniesienia współwłasności mamy do czynienia z nabyciem, gdyż w 2016 r. doszło do zwiększenia Pani stanu majątku osobistego.

W tym miejscu wskazać należy, że stosownie do art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Zatem pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował.

Wobec powyższego 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 10 ust. 5 – dla części odnoszącej się do wysokości udziału w nieruchomości sprzed zniesienia w 2016 r. współwłasności – niewątpliwie minął ponieważ Pani ojciec zmarł w 2009 r.

Z kolei dla przysporzenia majątku, które powstało po Pani stronie w 2016 r. w wyniku zniesienia współwłasności, datą nabycia dla tej części udziału w prawie własności nieruchomości jest rok 2016. Zatem planowana sprzedaż nieruchomości (działek) – w części dotyczącej przysporzenia ponad wartość udziałów sprzed zniesienia współwłasności - również nie będzie stanowić źródła przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Na powyższe nie będzie również miał wpływu podział nieruchomości. Wydzielenie działek z nieruchomości gruntowej nie powoduje zmiany jej właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działki, a więc nie dochodzi do jej nabycia.

Podsumowując na gruncie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, przychód ze sprzedaży nieruchomości nie będzie przychodem z działalności gospodarczej i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach przewidzianych dla działalności gospodarczej.

**Planowana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości (działek) – zarówno w części odnoszącej się do udziału w nieruchomości nabytego w spadku po ojcu jak i części nabytej po zniesieniu w 2016 r. współwłasności – nie będzie stanowić przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ 5-letniego terminu, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości kolejno w drodze dziedziczenia oraz zniesienia współwłasności.**

Wobec powyższego Pani stanowisko jest **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. 2023 r. poz. 2383 ze zm.).