Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-12/13-6/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-03-28
Teza: Odpłatne zbycie zabudowanych działek, jest charakterystyczne dla działania, które - podjęte w sposób zorganizowany i ciągły, na własny rachunek - będzie miało na celu osiągnięcie zysku ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, co jest charakterystyczne dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej.
Słowa kluczowe: działki; grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód-przychód z działalności gospodarczej; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 04.01.2013 r. (data wpływu 07.01.2013 r.) oraz w piśmie z dnia 04.03.2013 r. (fax - data nadania 04.03.2013 r., data wpływu 04.03.2013 r., za pośrednictwem poczty – data nadania 04. 03.2013 r., data wpływu 07.03.2013 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 15.02.2013 r. Nr IPPB4/415-12/13-2/JK2, IPPP1/443/-11/13-2/AW (data nadania 18.02.2013 r., data doręczenia 28.02.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.01.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 15.02.2013 r. Nr IPPB4/415-12/13-2/JK2 IPPP1/443/-11/13-2/AW (data nadania 18.02.2013 r., data doręczenia 28.02.2013 r.), tut. Organ wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez wyjaśnienie w zakresie jakich przepisów prawa podatkowego ma być udzielona interpretacja, czy tylko w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy tylko w zakresie ustawy o podatku od towarów i usług, czy w zakresie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podatku od towarów i usług. Jeżeli Wnioskodawca oczekiwałby uzyskania interpretacji indywidualnej w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów podatku od towarów i usług to należało dokonać uiszczenia dodatkowej opłaty w wysokości 40 zł na rachunek bankowy Izby Skarbowej w Warszawie Nr 31 1010 1010 0166 4922 3100 0000 oraz nadesłać kserokopię dowodu wpłaty.

Pismem z dnia 04.03.2013 r. (fax - data nadania 04.03.2013 r., data wpływu 04.03.2013 r., za pośrednictwem poczty – data nadania 04. 03.2013 r., data wpływu 07.03.2013 r.) Wnioskodawca powyższe uzupełnił.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 16.04.2004 r. aktem notarialnym Wnioskodawca nabył nieruchomość we wsi N. i gminie N. o łącznym obszarze 13.131 m2 składającą się z 15 działek oznaczonych od Nr 20/1 do Nr 20/15. W dniu zakupu nieruchomości od osób fizycznych działki były niezabudowane i stanowiły grunty rolne. Ponadto weszły one w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego i w związku z tym opłaty skarbowej od nabycia nie pobrano. Uchwałą z dnia 04.10.2004 r. Rady Gminy uchwalono dla tego obszaru nowy plan zagospodarowania przestrzennego nadając powyższej nieruchomości status działek budowlanych, tj. pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Zakupiona nieruchomość od daty nabycia nie była użytkowana rolniczo i nie była przedmiotem wynajmu. Stanowi ona majątek osobisty Wnioskodawcy od sześciu lat. Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej, ale jest płatnikiem podatku VAT z tyt. wynajmu innej nieruchomości gruntowej. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku rolnego, gdyż zajmuje się prowadzeniem gospodarstwa rolnego o powierzchni ponad 100 ha, które nastawione jest na produkcję rolną w zakresie upraw gruntowych (zboże, ziemniaki, rzepak itp.). Zakupiona nieruchomość w N. składająca się z 15 działek o statusie działek budowlanych według zmienionego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego obszaru została przez Wnioskodawcę przeznaczona na budowę domów jednorodzinnych. Jedenaście działek budowlanych zostało przez Niego sukcesywnie zabudowanych 11 budynkami jednorodzinnymi, na podstawie stosownych zezwoleń i warunków wymaganych przepisami prawa budowlanego. Wnioskodawca wykonał także dla tej nieruchomości niezbędną infrastrukturę techniczną uzbrojenia terenu w media niezbędne do obsługi budynków jednorodzinnych (woda, gaz, energia elektryczna). Kilka działek zostało przeznaczonych na drogi dojazdowe i dojścia do posesji. Wnioskodawca nadmienia, że nie prowadzi działalności gospodarczej, natomiast środki uzyskane z działalności rolniczej i z wynajmu gruntu były przez Niego inwestowane w majątek osobisty, tj. w zabudowę mieszkaniową jednorodzinną nabytych gruntów budowlanych w N. Wnioskodawca ma zamiar w najbliższym czasie sprzedać 2 zabudowane działki i kilka w następnych latach, a kilka podarować dzieciom.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy sukcesywna sprzedaż poszczególnych zabudowanych przez Wnioskodawcę działek gruntu w różnych odstępach czasu z majątku własnego będzie opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych i podatkiem VAT ?

Przedmiot niniejszej interpretacji dotyczy rozpatrzenia wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie podatku od towarów i usług została wydana odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż części zabudowanych działek gruntu teraz i w kolejnych latach nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nieruchomość gruntowa składająca się z 15 działek gruntu została przez Wnioskodawcę nabyta w 2004 r. w związku z tym upłynął już 5 letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Według Wnioskodawcy ten fakt decyduje o zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ewentualnego zbycia tejże nieruchomości. Zgodnie z obowiązującymi przepisami o zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych decyduje data nabycia gruntów, a nie data dokonanych naniesień budowlanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W konsekwencji, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej, to wówczas przychód z tytułu tej sprzedaży jest opodatkowany jako przychód z działalności gospodarczej, natomiast wyłącznie jeżeli sprzedaż nieruchomości nie następuje w wykonywaniu tej działalności, to należy ją rozpatrywać jako źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyszczególniono odrębne źródło przychodów w postaci pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w cytowanym wyżej przepisie art. 5a pkt 6 ustawy opiera się na trzech przesłankach:

1.  zarobkowym celu działalności,
2.  wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
3.  prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Literalna wykładnia tego przepisu wskazuje, że jest to działalność zarobkowa, czyli służąca osiąganiu zysków, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły, co oznacza, że jest to działalność przygotowana i uporządkowana oraz ma charakter powtarzalny.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r. I SA/Op 18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku.

Z treści wniosku wynika, iż w dniu 16.04.2004 r. Wnioskodawca zakupił nieruchomość składającą się z 15 niezabudowanych działek stanowiące grunty rolne, które weszły w skład prowadzonego przez Wnioskodawcę gospodarstwa rolnego. Zakupiona nieruchomość od daty nabycia nie była użytkowana rolniczo i nie była przedmiotem wynajmu. Stanowi ona majątek osobisty Wnioskodawcy od sześciu lat. Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej. Zakupiona nieruchomość składająca się z 15 działek o statusie działek budowlanych według zmienionego planu zagospodarowania przestrzennego dla tego obszaru została przez Wnioskodawcę przeznaczona na budowę domów jednorodzinnych. Jedenaście działek budowlanych zostało przez Niego sukcesywnie zabudowanych 11 budynkami jednorodzinnymi, na podstawie stosownych zezwoleń i warunków wymaganych przepisami prawa budowlanego. Wnioskodawca wykonał także dla tej nieruchomości niezbędną infrastrukturę techniczną uzbrojenia terenu w media niezbędne do obsługi budynków jednorodzinnych (woda, gaz, energia elektryczna). Kilka działek zostało przeznaczonych na drogi dojazdowe i dojścia do posesji. Wnioskodawca ma zamiar w najbliższym czasie sprzedać 2 zabudowane działki i kilka w następnych latach.

Odnosząc stan faktyczny niniejszej sprawy do ww. przepisów stwierdzić należy, że opisane czynności związane ze zbyciem zabudowanych działek noszą znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej w świetle przytoczonej powyżej definicji. Z wniosku wynika, że czynności te podejmowane były w celu zarobkowym we własnym imieniu i na własny rachunek. Przeprowadzenie opisanych we wniosku inwestycji wskazuje na jej zorganizowany charakter. Podjęto szereg czynności mających na celu przystosowanie działek pod ich zabudowę w infrastrukturę techniczną uzbrojenia terenu w media niezbędne do obsługi budynków jednorodzinnych (woda, gaz, energia elektryczna). Ponadto kilka działek zostało przeznaczonych na drogi dojazdowe i dojścia do posesji. Wnioskodawca dokonał zabudowy 11 budynkami jednorodzinnymi na działkach budowlanych na podstawie stosownych zezwoleń i warunków wymaganych przepisami prawa budowlanego. Jak wynika z treści wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podejmowane czynności były przemyślane i odpowiednio przygotowane. Noszą więc znamiona zorganizowanego przedsięwzięcia, były również czynnościami powtarzalnymi i prowadzonymi w taki sposób, że tworzyć one będą pewną całość ukierunkowaną na uzyskanie zysku. Z powyższego wynika, iż jest to przygotowane i zorganizowane przedsięwzięcie.

O ciągłym wykonywaniu działalności świadczy fakt, iż prowadzone przedsięwzięcie wiąże się z podjęciem więcej niż jednej czynności. Jak już wcześniej wskazano, działalność może być prowadzona do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Ciągłość działania nie oznacza, iż jest ono nieograniczone w czasie, każda działalność musi kiedyś ulec zakończeniu. Ponadto działalność nie musi być wykonywana w sposób permanentny i bez przerwy. Ciągłość działania w aspekcie celowym oznacza, iż podmiot posiada plan działania, zakładający konieczność konsekwentnego podejmowania kolejnych czynności – w tym przypadku obejmujący przystosowanie działek do zabudowy i ich sprzedaży.

Cechą działalności gospodarczej jest również maksymalizacja zysku. Sprzedaż nieruchomości może być dokonana po długim okresie od zakupu, w momencie kiedy można uzyskać wysoki zysk, w zależności od perspektyw ich zbycia w przyszłym czasie ze względu na przewidywany wzrost ceny czy też ich spadek, w zależności od popytu na rynku. Zatem w przypadku stagnacji cen nieruchomości, czy też wobec ich wzrostu, w zależności od przyjętej strategii, racjonalną decyzją jest powstrzymywanie się ze sprzedażą nieruchomości, celem osiągnięcia jak najwyższej ceny i sukcesywna ich sprzedaż. Stąd też nieruchomości nie zawsze trzeba utożsamiać z towarem, który można zbyć krótko po jego nabyciu. (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 23 maja 2012 r. I SA/Ol 140/12). Wobec powyższego dla zaklasyfikowania przychodu do odpowiedniego źródła, nie będzie miała znaczenia data nabycia zbywanych nieruchomości.

A zatem odpłatne zbycie zabudowanych działek, jest charakterystyczne dla działania, które - podjęte w sposób zorganizowany i ciągły, na własny rachunek - będzie miało na celu osiągnięcie zysku ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, co jest charakterystyczne dla przedsięwzięć realizowanych w ramach działalności gospodarczej.

W konsekwencji uzyskane przez Wnioskodawcę przychody z tytułu sprzedaży zabudowanych działek gruntu należy traktować jako przychód, którego źródłem jest pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i opodatkować według zasad przewidzianych dla tego źródła. W przedmiotowej sprawie pozostaje bez znaczenia data nabycia i upływ pięciu lat od daty nabycia gruntów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.