Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-378/12-3/RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-07-12
Teza: Stawki podatku VAT dla usług związanych z odprowadzaniem ścieków wraz z wywozem nieczystości w związku z najmem, dzierżawą lub użyczeniem lokali użytkowych.
Słowa kluczowe: czynsz; media; najem; stawka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12.04.2012 r. (data wpływu 16.04.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług związanych z odprowadzaniem ścieków wraz z wywozem nieczystości w związku z najmem, dzierżawą lub użyczeniem lokali użytkowych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16.04.2012 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla usług związanych z odprowadzaniem ścieków wraz z wywozem nieczystości w związku z najmem, dzierżawą lub użyczeniem lokali użytkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca świadczy usługi najmu, dzierżawy oraz użyczenia lokali użytkowych. W umowach z Najemcami został zawarty sposób naliczania poniesionych kosztów związanych ze zużyciem wody, wywozem śmieci oraz odprowadzaniem ścieków. Wnioskodawca posiada własne źródło wody oligoceńskiej, zaopatrujące większość budynków na terenie Wnioskodawcy. Korzysta również z sieci wodociągowej zewnętrznej, głównie na potrzeby własne (kotłownia i warsztaty).

Część Najemców ma zainstalowane wodomierze, na podstawie których jest rozliczane comiesięczne zużycie wody i ścieków. Wodomierze dotyczą zużycia wody oligoceńskiej z własnego źródła. W tym przypadku odprowadzanie ścieków rozliczane jest wg zużycia wg wskazań z wodomierzy. Pozostali Najemcy, którzy nie posiadają wodomierzy są rozliczani w sposób ryczałtowy na podstawie Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 w sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody. Odprowadzanie ścieków w tym przypadku również rozliczane jest w sposób ryczałtowy. Natomiast koszty związane z wywozem śmieci naliczane są ryczałtowo, proporcjonalnie do liczby zatrudnionych osób oraz zajmowanej powierzchni przez Najemcę.

Zapisy umowy zawartej pomiędzyWnioskodawcą a Najemcą zgodnie z § 4 umowy określają sposób naliczania i rozliczania mediów wg poniższego schematu, który niniejszym cyt.:

„Wynajmującemu przysługują od Najemcy oprócz czynszu określonego w § 3 ust. 1 opłaty z tytułu zwrotu kosztów dostarczonej za pośrednictwem Wynajmującego energii elektrycznej, energii cieplnej, wody, odprowadzanie ścieków i wywozu nieczystości.

1.  opłatę za energię elektryczną wg wskazań licznika założonego przez Najemcę po aktualnej stawce opłacanej przez Wynajmującego, tj. (\`(...)\` zł/kwh + VAT)
2.  opłatę za energię cieplną całoroczne, za m2 proporcjonalnie do powierzchni będącej przedmiotem najmu, po aktualnej stawce opłacanej przez Wynajmującego, tj. (\`(...)\` zł/ m2 + VAT),
3.  opłatę za korzystnie z wody bieżącej wg ryczałtu, w ilości \`(...)\` m3/m-c po aktualnej stawce opłacanej przez Wynajmującego, tj. ( \`(...)\` zł/m3 + VAT),
4.  opłatę za odprowadzenie ścieków wg ilości poboru wody, po aktualnej stawce opłacanej przez Wynajmującego, tj. ( \`(...)\` zł/m3 + VAT),
5.  opłatę za wywóz nieczystości stałych wg ryczałtu w ilości \`(...)\` m3/m-c, po aktualnej stawce opłacanej przez Wynajmującego, tj. ( \`(...)\` 1m3 + VAT).” \*

\* w miejscu \`(...)\` - wartości zmienne w zależności od wynajmowanej powierzchni oraz aktualnie obowiązujących stawek.

Wynajmujący (Wnioskodawca) nie ma zawartych odrębnych umów z poszczególnymi Najemcami na dostarczenie wody oligoceńskiej z własnego źródła. Odpłatność za korzystanie z wody przez najemców regulują zapisy poszczególnych umów najmu.

Wynajmujący (Wnioskodawca) jest w stanie wyodrębnić zużycie wody oligoceńskiej z własnego źródła od zużycia wody z sieci wodociągowej zewnętrznej przez poszczególnych Najemców. Wszyscy Najemcy korzystają z wody oligoceńskiej, ponieważ budynki w których wynajmowane są powierzchnie zaopatrywane są tą wodą.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Jaka stawka podatku VAT jest właściwa:

1.  Dla usług związanych z odprowadzaniem ścieków:
    1.  rozliczanych na podstawie zużycia wody wg wskazań z wodomierzy;
    2.  rozliczanych w sposób ryczałtowy.
2.  Dla usług związanych z wywozem śmieci?

Zdaniem Wnioskodawcy, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż właściwą stawką podatku VAT jest:

STAWKA 23 % - Dla usług związanych z odprowadzaniem ścieków.

STAWKA 23% - Dla usług związanych z wywozem śmieci

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie stawki podatku VAT dla usług związanych z odprowadzaniem ścieków wraz z wywozem nieczystości w związku z najmem, dzierżawą lub użyczeniem lokali użytkowych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast jak wynika z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Ponadto w świetle art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepisy ustawy o VAT nie precyzują w sposób szczegółowy jakie elementy należy uwzględnić przy ustalaniu podstawy opodatkowania, posłużenie się jednak sformułowaniem „całość świadczenia należnego od nabywcy” oznacza, że w podstawie opodatkowania należy uwzględnić wszelkie dodatkowe koszty bezpośrednio związane z dostawą towarów lub ze świadczeniem usługi zasadniczej, którymi w efekcie obciążany jest nabywca świadczenia. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego. W przypadku nawet, gdyby te elementy wykazane zostały na fakturze odrębnie, nie zmieni to faktu, że dla potrzeb opodatkowania podatkiem od towarów i usług powiększą one podstawę opodatkowania dostarczanego towaru lub świadczonej usługi.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT podstawowa stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie z art. 30 ust. 3 ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy należy rozstrzygnąć, czy koszty, o których mowa w stanie faktycznym są kosztami, które mogą stanowić przedmiot odrębnej sprzedaży.

Należy zauważyć, że w analizowanej sytuacji wydatki związane z opłatami za tzw. media stanowią koszty utrzymania obciążające wynajmującego, w odniesieniu natomiast do wynajmu stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu.

Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa w art. 30 ust. 3 ustawy o VAT, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, i nie jest to tożsame z sytuacją odsprzedaży usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu.

Zgodnie z zapisem art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Wobec powyższego umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu mieszkalnego lub użytkowego przez jego najemcę.

Na uwagę zasługuje fakt, iż strony w umowach cywilnoprawnych określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu nieruchomości, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku, gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy (np. media, ubezpieczenie, ochronę, itp.), ponieważ obrotem podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy (zużyta energia, odprowadzenie ścieków, itp.). Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

Najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów np.: zużytej energii, jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z dostawcą ww. towarów bądź świadczącym usługi. W przypadku braku takich umów najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu – najmu nieruchomości. Usługi i dostawy pomocnicze takie jak zapewnienie dostępu energii elektrycznej, ciepła, odprowadzania ścieków nie stanowi celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi zasadniczej wówczas, jeżeli cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej. Podział na usługi zasadnicze i pomocnicze ma znaczenie z punktu widzenia zastosowania właściwej stawki VAT. Usługa zasadnicza i pomocnicza opodatkowana jest taką samą stawką podatku.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem lokali użytkowych bądź części powierzchni lokali, a koszty dodatkowe, w tym opłaty z tytułu mediów, stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia. Zatem w sytuacji, kiedy wynajmujący zawiera umowę na dostawę energii elektrycznej, ciepła, odprowadzanie ścieków do nieruchomości będącej przedmiotem najmu zastosowanie ma jedna stawka podatku, taka jak dla usługi głównej.

Tym samym ponoszone przez wynajmującego wydatki (gdy korzystający z lokalu nie ma zawartej umowy bezpośrednio z dostawcą mediów) stanowią wraz z czynszem obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, z tytułu świadczenia usług najmu na rzecz najemców. Należy przy tym wskazać, że usługi te opodatkowane będą według zasad właściwych dla świadczonych usług najmu lokali, tj. w przypadku najmu lokali użytkowych, zastosowanie znajdzie opodatkowanie stawką 23%, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca świadczy usługi najmu, dzierżawy oraz użyczenia lokali użytkowych. W umowach z Najemcami został zawarty sposób naliczania poniesionych kosztów związanych ze zużyciem wody, wywozem śmieci oraz odprowadzaniem ścieków.

Koszty związane z wywozem śmieci naliczane są ryczałtowo, proporcjonalnie do liczby zatrudnionych osób oraz zajmowanej powierzchni przez Najemcę.

Zapisy umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Najemcą zgodnie z § 4 umowy określają sposób naliczania i rozliczania mediów wg poniższego schematu:

„Wynajmującemu przysługują od Najemcy oprócz czynszu określonego w § 3 ust. 1 opłaty z tytułu zwrotu kosztów dostarczonej za pośrednictwem Wynajmującego energii elektrycznej, energii cieplnej, wody, odprowadzanie ścieków i wywozu nieczystości”.

Mając na uwadze opisany stan faktyczny jak i przywołane przepisy stwierdzić należy, że opłaty ponoszone za wywóz śmieci i odprowadzanie ścieków są ponoszone w związku z zawartą umową najmu i stanowią element składowy świadczonej przez Wnioskodawcę usługi najmu, dzierżawy oraz użyczenia lokali użytkowych. Tak więc przedmiotem świadczenia jest usługa najmu, dzierżawy oraz użyczenia lokali użytkowych, natomiast opłaty za wywóz śmieci i odprowadzanie ścieków należne wynajmującemu od najemcy stanowią część należności z tytułu usługi najmu, dzierżawy oraz użyczenia lokali użytkowych.

W konsekwencji ww. koszty ponoszone przez wynajmującego łącznie stanowią obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług najmu, dzierżawy oraz użyczenia lokali użytkowych.

Zatem usługi

*   związane z odprowadzaniem ścieków:
    1.  rozliczane na podstawie zużycia wody wg wskazań z wodomierzy,
    2.  rozliczane w sposób ryczałtowy.
*   związane z wywozem śmieci. - stanowią część należności usługi głównej w związku z tym są opodatkowane stawką właściwą dla świadczonych przez Wnioskodawcę usług najmu, dzierżawy oraz użyczenia lokali użytkowych tj. - stawką 23% na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie stawki VAT dla usług związanych z odprowadzaniem ścieków oraz związanych z wywozem nieczystości w związku z najmem, dzierżawą lub użyczeniem lokali użytkowych należało uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, iż przedmiotową interpretację wydano w zakresie ustalenia stawki VAT dla usług związanych z odprowadzaniem ścieków oraz związanych z wywozem nieczystości w związku z najmem, dzierżawą lub użyczeniem lokali użytkowych, kwestie związane z ustaleniem stawki podatku VAT dla usług w zakresie dostawy wody oligoceńskiej - zostaną rozpatrzone w odrębnej interpretacji.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.