Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-136/13-5/IR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-07-19
Teza: Czy Spółka prawidłowo interpretuje przepisy prawa podatkowego, a dokładnie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy Jej działania wynikające z przestrzegania postanowień aneksów są poprawne pod względem podatkowym?
Słowa kluczowe: kapitalizacja-cienka kapitalizacja; kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; kapitał-kapitał zakładowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; odsetki; pożyczka; pożyczka-spłata pożyczki; wartość-wartość zadłużenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 25 marca 2013 r. (data wpływu 10 kwietnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 lipca 2013 r. (data wpływu 10 lipca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych i ustawy Ordynacja podatkowa.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), pismem z dnia 27 czerwca 2013 r., (doręczonym w dniu 2 lipca 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 10 lipca 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 8 lipca 2013 r.), w którym Wnioskodawca doprecyzował wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz zrezygnował z interpretacji przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy Ordynacja podatkowa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis stanu faktycznego:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością rozpoczęła działalność dnia 21 czerwca 2012 r. jako jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z kapitałem zakładowym w wysokości 5.000 zł.

Jedyny udziałowiec, będący krajową osobą fizyczną, udzielił Spółce pożyczki dnia 17 lipca 2012 r., co zostało potwierdzone aktem notarialnym dnia 13 września 2012 r. Pożyczka opiewa na kwotę 70.000 zł i zgodnie z umową pożyczki miała być spłacona po 5 latach wraz z odsetkami w wysokości 6% w skali roku. Kolejną pożyczkę od tego samego udziałowca na kwotę 20.000 zł Spółka otrzymała w dniu 4 października 2012 r., co zostało potwierdzone umową z dnia 12 października 2012 r. W tym czasie Spółka posiadała już 3 udziałowców oraz kapitał zakładowy w wysokości 30.000 zł (w dniu 12 października 2012 r. zmieniła się liczba udziałowców oraz wysokość kapitału zakładowego, co zostało potwierdzone aktem notarialnym). Również ta pożyczka zgodnie z zapisami umowy miała zostać spłacona po 5 latach wraz z odsetkami w wysokości 6% w skali roku.

Następnie, w terminie od 12 października 2012 r. do 25 grudnia 2012 r., Spółka otrzymała od drugiego udziałowca, również będącego krajową osobą fizyczną, kolejną pożyczkę w łącznej kwocie 60.000 zł., co zostało zapisane w umowie pożyczki z dnia 12 października 2012 r. Pożyczka ma zostać spłacona po 5 latach wraz z odsetkami w wysokości 6% w skali roku.

Spółka zdaje sobie sprawę, że odsetki naliczone i zapłacone w ramach pożyczki w kwocie 70.000 zł i 20.000 zł w okresie pomiędzy wpłatą pożyczki a potwierdzeniem jej w postaci aktu notarialnego w pierwszym przypadku oraz poprzez umowę ze Spółką w drugim przypadku, nie będą stanowić kosztu uzyskania przychodu.

W lutym br. Spółka, w celu optymalizacji kosztów, podpisała ze swoimi udziałowcami aneksy do umów, jak również podjęła stosowną uchwałę, że przewiduje możliwość wcześniejszej spłaty pożyczek otrzymanych w kwotach 20.000 zł i 60.000 zł.

W związku z powyższym w aneksach znalazła się również zmiana w sposobie ich spłaty, a mianowicie spłacany będzie najpierw kapitał, a kiedy Spółka zwróci cały kapitał, spłaci dopiero odsetki naliczane w wysokości stosownie pomniejszanej do zmniejszającego się kapitału. Od razu również zwróciła swoim udziałowcom kolejno do wymienionych w tym akapicie pożyczek: 7.500 zł oraz 3.300 zł.

Od powyższych spłat Spółka nie pobrała i nie odprowadziła zryczałtowanego podatku od przychodu udziałowców, ponieważ spłacała kapitał. W momencie spłaty odsetek, naliczy i pobierze odpowiednią kwotę podatku od przychodu z tytułu odsetek.

W uzupełnieniu wniosku dodano, iż Spółka podpisała stosowne aneksy oraz podjęła odpowiednie uchwały odnośnie spłaty pożyczek w przytoczony we wniosku sposób. Najpierw spłaci kapitał, a następnie odsetki. Zdarzenie pierwszej płatności miało już miejsce.

Wspólnicy Spółki, w myśl powyższych przepisów są dłużnikami kwalifikowanymi, ponieważ pożyczkodawcy posiadają powyżej 25% udziałów. Jednakże, na dzień zapłaty odsetek, w myśl tego przepisu, Spółka nie przekroczy wartości zadłużenia w ilości trzykrotności wartości kapitału zakładowego, ponieważ spłacając najpierw kapitał a dopiero później odsetki, wartość zadłużenia spadnie poniżej kwoty granicznej, o której mowa w przepisie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy Spółka prawidłowo interpretuje przepisy prawa podatkowego, a dokładnie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy Jej działania wynikające z przestrzegania postanowień aneksów są poprawne pod względem podatkowym?

Zdaniem Spółki, skoro spłacać będzie w pierwszej kolejności kapitał, a na samym końcu odsetki, to na dzień spłaty odsetek, powyższy przepis nie będzie miał zastosowania do działań Spółki i będzie Ona mogła w całości uznać spłacane odsetki za koszt uzyskania przychodu.

W celu optymalizacji kosztów i z uwagi na fakt, że pozwala Jej na to Jej obecna sytuacja finansowa, Spółka postanowiła zmienić postanowienia umów pożyczek zawartych ze swoimi udziałowcami. Aneksy do umów przewidują możliwość wcześniejszych spłat pożyczek, a nie dopiero po upływie 5 lat od ich udzielenia, z zastrzeżeniem, że spłacany będzie w pierwszej kolejności kapitał, zaś po spłacie kapitału dopiero odsetki. Wiąże się to z tym, iż Spółka poniesie niższe koszty związane z otrzymanymi pożyczkami, ponieważ z każdą spłatą kapitału, wysokość naliczonych odsetek do dnia ich spłaty będzie coraz niższa.

Jednakże w związku z powyższym, Spółka postanowiła upewnić się czy pod względem prawnym i podatkowym nie popełnia żadnego błędu i wykroczenia. W związku z powyższym skonsultowała się w tej sprawie z prawnikiem i przeanalizowała przepisy Kodeksu cywilnego poświęcone temu zagadnieniu. Pod względem prawnym, Spółka nie popełnia żadnego błędu i może spłacać pożyczkę w dowolnie ustalony z udziałowcami sposób, co zostało potwierdzone stosowanymi aneksami do umów, jak również odpowiednimi uchwałami Spółki. Spółka uważa, że również pod względem podatkowym nie popełni żadnego błędu ani wykroczenia, stosując tę metodę spłaty pożyczki.

Jedyne przepisy odnoszące się do tej sytuacji to art. 16 ust. l pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przepis ten stanowi, że odsetki na dzień ich spłaty nie będą stanowić kosztów uzyskania przychodów w proporcji odnoszącej się do przekroczenia wartości zadłużenia Spółki wobec jej udziałowców w stosunku do trzykrotności kapitału zakładowego. Jednak na dzień spłaty odsetek Spółka może zaliczyć je już w poczet kosztów uzyskania przychodów.

W związku z powyższym Spółka uważa, że korzyść w postaci możliwości ujęcia odsetek na dzień ich spłaty do kosztów uzyskania przychodów, jest korzyścią dodatkową i nie stanowi głównego celu działania Spółki, jest zaś niewątpliwie dodatkową zaletą powziętej optymalizacji kosztów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Omawiany przepis został wprowadzony do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w celu przeciwdziałania (ograniczania) zjawiska tzw. cienkiej kapitalizacji (niedostatecznej kapitalizacji), polegającego na finansowaniu działalności podmiotu środkami uzyskiwanymi od jego dominujących udziałowców. Tego rodzaju finansowanie powoduje brak korelacji między wysokością kapitału spółki, a wielkością prowadzonej przez nią działalności, co z jednej strony prowadzi do przerzucenia ryzyka skutków prowadzonej działalności na kontrahentów „niedokapitalizowanej” spółki, a z drugiej - poprzez zaliczanie w koszty podatkowe płaconych odsetek od pożyczonego kapitału prowadzi do „zaniżania” dochodu wykazywanego przez te podmioty. Omawiany przepis ma na celu ograniczanie fiskalnych skutków takich działań podatników.

Ponadto, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek (…).

Z kolei w myśl art. 16 ust. 7b ww. ustawy, przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i pkt 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, iż jedyny udziałowiec, będący krajową osobą fizyczną, udzielił Wnioskodawcy - Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością dnia 17 lipca 2012 r. pożyczki na kwotę 70.000 zł i zgodnie z umową pożyczki miała być spłacona po 5 latach wraz z odsetkami w wysokości 6% w skali roku. Kolejną pożyczkę od tego samego udziałowca na kwotę 20.000 zł Spółka otrzymała w dniu 4 października 2012 r. Również ta pożyczka zgodnie z zapisami umowy miała zostać spłacona po 5 latach wraz z odsetkami w wysokości 6% w skali roku. Następnie, w terminie od 12 października 2012 r. do 25 grudnia 2012 r., Spółka otrzymała od drugiego udziałowca, również będącego krajową osobą fizyczną, kolejną pożyczkę w łącznej kwocie 60.000 zł. Pożyczka ma zostać spłacona po 5 latach wraz z odsetkami w wysokości 6% w skali roku. W lutym br. Spółka, w celu optymalizacji kosztów, podpisała ze swoimi udziałowcami aneksy do umów, jak również podjęła stosowną uchwałę, że przewiduje możliwość wcześniejszej spłaty pożyczek otrzymanych w kwotach 20.000 zł i 60.000 zł. W związku z powyższym w aneksach znalazła się również zmiana w sposobie ich spłaty, a mianowicie spłacany będzie najpierw kapitał, a kiedy Spółka zwróci cały kapitał, spłaci dopiero odsetki naliczane w wysokości stosownie pomniejszanej do zmniejszającego się kapitału. Wspólnicy Spółki są dłużnikami kwalifikowanymi, ponieważ pożyczkodawcy posiadają powyżej 25% udziałów. Na dzień zapłaty odsetek Spółka nie przekroczy wartości zadłużenia w ilości trzykrotności wartości kapitału zakładowego, ponieważ spłacając najpierw kapitał a dopiero później odsetki, wartość zadłużenia spadnie poniżej kwoty granicznej, o której mowa w przepisie.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują użytego w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 tej ustawy określenia „zadłużenie”. Z uwagi na powyższe przy interpretacji tych przepisów zasadne jest odwołanie się do reguł wykładni językowej i systemowej.

Biorąc pod uwagę wykładnię językową, zadłużenie to suma długów, dług z kolei oznacza zaciągniętą pożyczkę zwykle pieniężną, obowiązek dłużnika do spełnienia oznaczonego świadczenia, zobowiązanie do określonych świadczeń pieniężnych lub w naturze. O długu mówi się wtedy, kiedy po stronie dłużnika istnieje zobowiązanie. („Popularny Słownik Języka Polskiego” pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga, 2003 ).

Skoro więc na gruncie języka polskiego pojęcie „zadłużenie” nie odnosi się tylko do określonej grupy tytułów prawnych z którego ono wynika, lecz do długu wynikającego z jakiegokolwiek tytułu, brak jest podstaw, aby pojęciu temu nadawać odmienne, węższe znaczenie.

Zdaniem tut. Organu, pojęcie „zadłużenie” zbliżone jest w swoim zakresie do instytucji „zobowiązania” określonej w przepisach prawa cywilnego i oznacza obowiązek dłużnika do spełnienia oznaczonego świadczenia, a więc świadczenia którego wielkość jest już stronom znana, choć świadczenie takie nie musi być jeszcze na dany moment wymagalne. Przez kwotę zadłużenia rozumie się sumę zobowiązań danej spółki, np. z tytułu pożyczek, umów handlowych. Nie uwzględnia się zaś w kwocie zadłużenia kwoty spłacanych w danym dniu odsetek oraz spłacanej raty kapitałowej pożyczki (kredytu).

Za przyjęciem szerszego znaczenia pojęcia „zadłużenie” przemawia również brak w ustawie definicji pojęcia „zadłużenie”, przy jednoczesnym zdefiniowaniu pojęcia „pożyczka”. Z powyższego wynika, iż ustawodawca nie zamierzał nadawać pojęciu „zadłużenie” innego znaczenia niż przyjęte i powszechnie akceptowane na gruncie języka polskiego.

Wskazać należy, iż również na gruncie prawa cywilnego pojęcia „dług” i „dłużnik” odnoszą się jednorodnie do wszelkich tytułów prawnych, z których „dług” (zobowiązanie) wynika. Podobnie w języku ekonomicznym pojęcie „zadłużenie” jest jednoznaczne i odnosi się do zobowiązań podmiotu wynikających z wszelkich tytułów.

W analizowanych przepisach mowa jest o zadłużeniu, a nie o zadłużeniu z jakiegoś konkretnego tytułu. Powyższe wskazuje, że wartość zadłużenia spółki wobec tzw. dłużników kwalifikowanych, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ww. ustawy, którą porównuje się do trzykrotności kapitału zakładowego spółki ustala się z uwzględnieniem każdego istniejącego na moment zapłaty odsetek zadłużenia spółki wobec jej udziałowców (akcjonariuszy) posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza

Zatem, pojęcie „wartość zadłużenia” obejmuje wszystkie transakcje, które rodzą powstanie zobowiązania do dokonania określonych płatności na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a więc nie tylko zobowiązania z tytułu pożyczek, kredytów, ale również wynikające z innych tytułów, w tym z tytułu dostaw towarów i usług.

Jak już wykazano wyżej do ustalenia wartości zadłużenia Spółki wobec udziałowca na dzień zapłaty odsetek, należy zaliczyć wszelkiego rodzaju zadłużenie wobec podmiotów, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zarówno zadłużenie z tytułu pożyczek (kredytów), odsetek od tych pożyczek (kredytów), jak również zadłużenie z innych tytułów (np. dostaw towarów i usług).

Skoro „zadłużenie” jest sumą długów, a o długu mówi się tylko wtedy, kiedy po stronie Spółki istnieje zobowiązanie, to do wartości zadłużenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, określonego na dzień zapłaty odsetek, nie należy wliczać kwoty pożyczek, odsetek od pożyczek oraz wartości zadłużenia z innych tytułów spłacanych w tym dniu, ponieważ kwoty te nie stanowią już na dzień zapłaty odsetek zadłużenia. Spełnienie świadczenia wobec wierzyciela skutkuje bowiem wygaśnięciem zobowiązania (długu).

Zatem, w kwocie zadłużenia (na dzień zapłaty odsetek), o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którą to wartość porównuje się do trzykrotności kapitału zakładowego, nie należy natomiast uwzględniać kwoty spłacanych w tym dniu odsetek od udzielonej przez udziałowca pożyczki. Spełnienie świadczenia wobec wierzyciela (pożyczkodawcy - udziałowca) poprzez zapłatę odsetek od pożyczki skutkuje bowiem wygaśnięciem zobowiązania Spółki z powyższego tytułu.

W odniesieniu do sytuacji spłaty przez Spółkę kwoty głównej pożyczek, a następnie zapłaty odsetek od pożyczek należy podkreślić, iż w przypadku stosunków cywilnoprawnych, strony takiego stosunku swobodnie kształtują swoje prawa i obowiązki, które jednak nie podlegają ocenie tut. Organu na podstawie art. 14a - art. 14p ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Wobec tego, nie dokonano oceny prawnej konstrukcji umowy pożyczki zawartej przez Spółkę.

Analiza treści art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prowadzi do wniosku, że powodem zastosowania ograniczenia wynikającego z tego przepisu jest przekroczenie przez zadłużenie Spółki wobec podmiotów objętych jego dyspozycją posiadających co najmniej 25% udziału w kapitale - trzykrotności wartości kapitału zakładowego Spółki skalkulowanego zgodnie z art. 16 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dniem, na który należy ustalić wskazaną relację zadłużenia Spółki wobec Jej kapitału zakładowego jest dzień zapłaty odsetek od pożyczki. Wynika to z faktu, iż zadłużenie stanowi sumę istniejących (tj. wymagalnych i niespełnionych) zobowiązań, rozumianych jako obowiązek spełnienia oznaczonego świadczenia.

Jeżeli na dzień zapłaty odsetek pożyczka udzielona przez udziałowca zostanie już spłacona, a jednocześnie zadłużenie Spółki z innych tytułów wobec udziałowców posiadających co najmniej 25% udziałów Spółki i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale Spółki nie przekroczy trzykrotności jej kapitału zakładowego, to do wypłaconych od takiej pożyczki odsetek nie będą miały zastosowania ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie zaliczenia spłaconych odsetek do kosztów uzyskania przychodów.

W konsekwencji, zdaniem tut. Organu, w przypadku, w którym spłata odsetek naliczonych od pożyczki nastąpi po spłacie części kwoty głównej pożyczki, w wartości zadłużenia Spółki, obliczanej na dzień zapłaty odsetek na potrzeby zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ww. ustawy wobec płaconych odsetek od pożyczki, nie będzie się uwzględniać części kwoty głównej pożyczki spłaconej wcześniej oraz odsetek od pożyczki płaconych w terminie płatności.

Tym samym, w sytuacji w której spłata części kwoty głównej pożyczki (powodująca wygaśnięcie zobowiązania w tym zakresie) nastąpi przed dniem dokonania spłaty odsetek naliczonych od tej pożyczki, zobowiązanie z tytułu spłaty kwoty głównej pożyczki, jako wygasłe, nie powinno być uwzględniane w obliczaniu, na potrzeby stosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wielkości zadłużenia Spółki wobec wspólników posiadających co najmniej 25% udziału w kapitale Spółki.

Jeżeli więc, na dzień wypłaty odsetek od pożyczki (udzielonej przez udziałowca, który w dniu jej podpisania posiadał łącznie nie mniej niż 25% udziałów) całkowite zadłużenie, zdefiniowane w sposób jw. nie przekroczy trzykrotności kapitału zakładowego to wypłacane odsetki w całości mogą stanowić koszty podatkowe.

Należy podkreślić, że jest to jedyna okoliczność warunkująca nieistnienie ograniczenia w zakresie zaliczenia całości spłacanych odsetek do kosztów uzyskania przychodów. Okolicznością taką nie może być wyłącznie fakt spłaty kapitału w całości lub w części przewyższającej trzykrotność kapitału zakładowego przed spłatą odsetek. Bowiem na moment spłaty odsetek spółka udzielająca pożyczki należy cały czas do grona podmiotów wymienionych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a tylko nie posiada w całości wierzytelności z tytułu należności głównej, tj. kwoty kapitału pożyczki, co nie jest jednoznaczne z tym, iż łączna wartość zadłużenia Spółki wobec tych pożyczkodawców - będących jednocześnie „kwalifikowanymi pożyczkodawcami” oraz „znaczącymi udziałowcami” (np. z tytułu innych pożyczek, umów handlowych) w dniu spłaty odsetek nie może przekraczać równowartości trzykrotności kapitału zakładowego.

W świetle art. 15 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sytuacji, w której spłata części kwoty głównej pożyczki nastąpi przed dniem dokonania spłaty odsetek naliczonych od tej pożyczki, zobowiązanie z tytułu spłaty kwoty głównej pożyczki, jako wygasłe, nie powinno być uwzględniane w obliczeniu na potrzeby stosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wielkości zadłużenia Spółki wobec wspólników posiadających co najmniej 25% udziału w kapitale Spółki.

Reasumując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis stanu faktycznego tut. Organ stoi na stanowisku, że spłata kwoty głównej zadłużenia z tytułu pożyczki nie musi skutkować brakiem zastosowania w niniejszej sprawie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na dzień spłaty odsetek. Wielkość zadłużenia, o jakim mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczy nie tylko zadłużenia z tytułu pożyczek, ale także innych zobowiązań.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.