Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.66.2022.4.JF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-03
Teza: W zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.
Słowa kluczowe: skutki podatkowe; spółki-podział spółki; udziałowiec
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Przychody związane z łączeniem lub podziałem spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3-ust. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3-ust. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3-ust. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7-ust. 3-pkt 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1-lit. a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1-lit. m; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 8ba; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 12b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 13; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 4-pkt 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22a

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

### 28 lipca 2022 r. wpłynął Pństwa wniosek z 28 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

Uzupełnione pismem z 20 września 2022 r. (wpływ 20 września 2022 r.) oraz pismem z 19 października 2022 r. (wpływ 19 października 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca” lub „A.”) jest członkiem i podmiotem dominującym międzynarodowej grupy kapitałowej (dalej: „Grupa”). Grupa jest wiodącym na świecie producentem i dostawcą produktów należących do szeroko rozumianej branży chemicznej. Grupa zatrudnia około (…) pracowników. Wnioskodawca jest spółką publiczną - jej akcje są notowane m.in. na giełdzie w (…).

A. jest rezydentem podatkowym (…) i jest podmiotem uprawnionym do korzystania z postanowień Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (dalej: „PL-DE DTT”) A. nie prowadzi w Polsce działalności gospodarczej za pośrednictwem zakładu.

A. jest zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym i posiada numer NIP (…). Numer NIP służy Wnioskodawcy do realizowania transakcji w zakresie obrotu towarowego w Polsce, które nie mają związku z przedmiotem niniejszego wniosku.

A. jest 100% udziałowcem C. Sp. z o.o. (dalej: „C.” lub „Spółka Dzielona”).

C. jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, który podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. C. nie jest spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 pkt ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.; dalej: „Ustawa o CIT”) i nie stanie się spółką nieruchomościową w wyniku opisanego poniżej, planowanego procesu podziału.

W dniu składania wniosku A. jest w trakcie zakładania nowej spółki w Polsce – D. (dalej „D.” lub „Spółka Przejmująca”). W dniu składania wniosku D. jest spółką z o.o. w organizacji. D. będzie zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców KRS oraz będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. D. będzie zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym. Wnioskodawca zakłada, że rejestracja D. w KRS oraz uzyskanie NIP i REGON zostaną dokończone przed wydaniem interpretacji w niniejszej sprawie, dlatego w opisie przyszłego stanu faktycznego przyjmuje, że D. będzie spełniała wszystkie poniższe cechy:

\- będzie spółką z ograniczoną odpowiedzialnością zarejestrowaną w KRS, z siedzibą w (…), a jej jedynym udziałowcem będzie A., z siedzibą (…),

\- będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlegała w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu,

\- będzie zarejestrowanym w Polsce podatnikiem VAT czynnym.

1.1. Informacje na temat Grupy

Grupa jest wiodącym na świecie producentem i dostawcą produktów należących do szeroko rozumianej branży chemicznej. Zawarte w niniejszym wniosku informacje o A. oraz Grupie są skrótowym opisem sporządzonym na potrzeby wniosku. W 2021 r. wartość sprzedaży Grupy osiągnęła wartość ok. (…). Szczegółowe i aktualne dane na temat Grupy dostępne są na stronie internetowej: (…). A. regularnie publikuje raporty ze swojej działalności oraz przekazuje ważne informacje instytucjom i opinii publicznej (dostępne m.in. na stronie (…)). Raporty roczne i kwartalne w języku angielskim dostępne są na stronie (…). Grupa oferuje produkty podzielone na 6 głównych segmentów produktowych, wymienionych poniżej. W spółkach Grupy zatrudnionych jest ponad (…) pracowników na świecie. Spółki Grupy obecne są w około (…) krajach. Z uwagi na skalę i zakres działalności, struktura organizacyjna Grupy jest bardzo złożona. Dla potrzeb zarządczych i organizacyjnych w Grupie wyodrębniono 11 dywizji operacyjnych (operating division, OD) oraz 75 strategicznych jednostek biznesowych (\`(...)\`).

W strukturze Grupy dywizja operacyjna (OD) ponosi ogólną globalną odpowiedzialność operacyjną w dedykowanym jej obszarze działalności, łącznie z odpowiedzialnością za wyniki finansowe na poziomie EBIT (zysku przed wynikiem na operacjach finansowych i opodatkowaniem).

Strategiczna jednostka biznesowa (\`(...)\`) w strukturze Grupy jest zdefiniowana jako (wirtualna) jednostka w Grupie odzwierciedlająca fundamentalną logikę rynkową, produktową, zasobów lub łańcuchów wartości. Strategiczna jednostka biznesowa charakteryzuje się odrębnym planowaniem strategicznym uwzględniającym wyznaczanie celów i wykorzystanie zasobów.

Poszczególne segmenty, dywizje operacyjne (OD), strategiczne jednostki biznesowe (\`(...)\`), mają własną strukturę wewnętrzną, hierarchię i kierownictwo oraz zakres działalności.

Prócz segmentów, dywizji operacyjnych, strategicznych jednostek biznesowych (\`(...)\`) w organizacji Grupy funkcjonują ponadto platformy technologiczne, centrum korporacyjne oraz globalne centrum usługowe, które odpowiednio odpowiadają za realizację zadań badawczo-rozwojowych, zarządczych i wspierających.

Natomiast poszczególne spółki należące do Grupy posiadają własną strukturę organizacyjną, która zależy od zakresu działalności danej jednostki oraz lokalnych uwarunkowań.

1.2. Segmenty produktowe

Działalność Grupy realizowana jest przez 11 dywizji operacyjnych (OD) operujących w ramach sześciu segmentów produktowych wyszczególnionych poniżej:

– Segment C. obejmuje dwie dywizje operacyjne: (…) oraz (…). Ten segment zawiera podstawowe produkty chemiczne i półprodukty służące wytworzeniu produktów pozostałych segmentów produktów. Oprócz transferów wewnętrznych produkty tego segmentu dostarczane są również klientom branż przetwórczych, zwłaszcza branży chemicznej i tworzyw sztucznych. W 2021 r. udział sprzedaży produktów tego segmentu w sprzedaży ogółem wyniósł ok. (…).

– Segment M. obejmuje dwie dywizje operacyjne: (…) oraz (…). Ten segment zawiera zaawansowane materiały i produkty do produkcji plastyków oraz dla przemysłu przetwórstwa plastyku. Portfolio produktów segmentu obejmuje izocyjaniany i poliamidy oraz nieorganiczne produkty podstawowe i specjalistyczne do przetwórstwa tworzyw sztucznych. W 2021 r. udział sprzedaży produktów tego segmentu w sprzedaży ogółem wyniósł ok. (…).

– Segment R. obejmuje dwie dywizje operacyjne: (…) oraz (…). Ten segment zawiera składniki i dodatki do zastosowań przemysłowych takie jak: dyspersje polimerowe, żywice, materiały elektroniczne, przeciwutleniacze i dodatki. Klienci tego segmentu wywodzą się z branż takich jak: motoryzacja, tworzywa sztuczne i elektronika, a także energetyka i surowce. W 2021 r. udział sprzedaży produktów tego segmentu w sprzedaży ogółem wyniósł ok. (…).

– Segment T. obejmuje dwie dywizje operacyjne: (…) oraz (…). W 2021 r. udział sprzedaży produktów tego segmentu w sprzedaży ogółem wyniósł ok. (…).

– Segment O. obejmuje dwie dywizje operacyjne: (…) oraz (…). Ten segment zawiera składniki i rozwiązania do zastosowań konsumenckich w zakresie żywienia, gospodarstwa domowego i higieny osobistej. Klientami tego segmentu są przede wszystkim producenci żywności i pasz, a także przemysł farmaceutyczny, kosmetyczny i detergentowy. W 2021 r. udział sprzedaży produktów tego segmentu w sprzedaży ogółem wyniósł ok. (…).

– Segment RR. obejmuje dywizję operacyjną o tej samej nazwie. Ten segment zawiera m.in. nasiona, środki ochrony roślin, innowacyjne i zrównoważone rozwiązania dla rolnictwa. W 2021 r. udział sprzedaży produktów tego segmentu w sprzedaży ogółem wyniósł ok. (…).

1.3. Dywizja operacyjna C.

Obecnie w ramach dywizji operacyjnej C. (…) na poziomie Grupy wchodzi sześć głównych strategicznych jednostek biznesowych (\`(...)\`):

\- AA.: (…) (dalej zwana „AA.”) - zajmująca się produkcją i dostarczaniem materiałów aktywnych katodowo i oraz ich prekursorów

\- AB.: (…) (dalej „AB.”) - zajmująca się obrotem i recyklingiem metali bazowych

\- AC. (…) (dalej „AC.”) - zajmująca się wytwarzaniem substancji katalitycznych stosowanych w przemyśle

\- AD.: (…) (dalej „AD.”) - zajmująca się wytwarzaniem substancji katalitycznych stosowanych w przemyśle rafineryjnym

\- AE.: (…) (dalej „AE.”) - zajmująca się zarządzaniem obrotem, dystrybucją oraz odzyskiem (recyklingiem) metali szlachetnych

\- AF.: (…) (dalej „AF.”) - zajmująca się wytwarzaniem katalizatorów redukujących emisję szkodliwych związków dla pojazdów samochodowych, ciężarowych i motocyklowych.

1.4. Restrukturyzacja dywizji operacyjnej C. na poziomie Grupy oraz „Wydzielenie E.”

Grupa ogłosiła w 2021 r. (m.in. informacja prasowa (…)), że będzie koncentrowała się na materiałach aktywnych katodowo ((…)) i ich recyklingu oraz będzie realizowała ambitny plan rozwoju.

W związku z tą zmianą utworzone zostaną dwie nowe jednostki organizacyjne:

\- E. (dalej: „E.”)

\- F. (dalej: „F.”).

Nowa jednostka E. (możliwa jest zmiana nazwy) będzie składała się z dotychczasowych strategicznych jednostek biznesowych: AF. i AE.

Nowa jednostka F. będzie składała się z dotychczasowych strategicznych jednostek biznesowych: AA., AB., AC. oraz AD.

Wprawdzie nie zapadły decyzje, ale można przyjąć, iż wspomniane utworzenie E. i F. będzie pierwszym etapem dalej idących zmian (w tym, ale nie wyłącznie, reorganizacji w ramach tych nowych struktur). Decyzja o restrukturyzacji dywizji operacyjnej C., utworzeniu jednostek E. i F. oraz zainicjowaniu dalszych działań dotyczących dotychczasowej dywizji operacyjnej C. jest decyzją o charakterze strategicznym podjętą na poziomie Grupy.

Zgodnie ze wspomnianą informacją prasową Grupa, będąc jednym z największych dostawców produktów chemicznych dla branży motoryzacyjnej, będzie koncentrowała się na materiałach aktywnych katodowo i ich recyklingu oraz ustanowi osobną jednostkę zajmującą się wytwarzaniem i recyklingiem katalizatorów samochodowych oraz powiązanymi usługami w zakresie metali szlachetnych.

Obszarem materiałów aktywnych katodowo i recyklingiem tych materiałów będzie się zajmowała jednostka F. Natomiast podmiotem zajmującym się wytwarzaniem i recyklingiem katalizatorów samochodowych i powiązanymi z tym usługami w zakresie metali szlachetnych będzie zajmowała się E.

E. ma być zarządzana i zorganizowana w sposób charakteryzujący się dużym stopniem niezależności w stosunku do pozostałej części Grupy. Na dzień składania wniosku przyjmuje się, że po jej utworzeniu E. będzie dalej częścią Grupy, jednak z uwagi na zmiany zachodzące na rynku silników spalinowych, powinna być utworzona w sposób umożliwiający wybór różnych opcji strategicznych. W ramach Grupy omawiana reorganizacja w zakresie E. jest nazywana terminem wydzielenia (…) (dalej „Wydzielenie E.”). Zgodnie ze wspomnianą informacją prasową E. będzie nadal działała globalnie i obejmowała około (…) zakładów produkcyjnych zatrudniających ponad (…) pracowników.

Założenia Wydzielenia E. w ramach Grupy można ogólnie przedstawić jako utworzenie spójnej organizacji biznesowej w ramach Grupy, zawierającej poszczególne jednostki (spółki) prawne i posiadającej własne zasoby systemów i funkcji wewnętrznych - niezależnych od reszty Grupy, w celu (m.in.) :

\- Szybszego (…) podejmowania decyzji, właściwego dla niestabilnego środowiska biznesowego,

\- lepszego zarządzania dedykowanymi zasobami uwzględniając wyzwania tego rynku,

\- intensyfikacji współpracy z klientami,

\- ulepszenia procesów (…) dzięki wykorzystaniu prostszych narzędzi i zasad organizacji,

\- generowania wolnych środków (…) poprzez (m.in.):

\- utworzenie wirtualnej struktury grupy od początku Wydzielenia E.

\- dedykowane jednostki prawne

\- wykorzystanie outsourcingu jako narzędzia do zapewnienia szybkości reakcji

\- własny, efektywny, mniej złożony lecz lepiej dostosowany do potrzeb, system IT.

1.5. Obecna działalność C. i struktura C.

C. jest obecnie największą spółką z Grupy działająca w Polsce. Poza C. oraz D. w Polsce działają trzy inne spółki należące do Grupy - prowadzące działalność w mniejszej skali, niż C.

Portfolio produktów oferowanych przez C. w dużym stopniu odzwierciedla portfolio produktów Grupy - obejmuje m.in. chemikalia, katalizatory samochodowe, chemię kosmetyczną, rozwiązania dla rolnictwa. Na dzień składania wniosku C. zatrudnia w Polsce około (…) osób.

1.5.1. Główne dziedziny działalności C.

W C. prowadzone są obecnie 3 główne dziedziny działalności:

a) działalność handlowa (dalej „Działalność Handlowa”), której przedmiotem są produkty różnych segmentów produktów, głównie produkowanych poza Polską, nabywanych od innych spółek Grupy i dostarczanych głównie odbiorcom w Polsce; przez Działalność Handlową rozumie się zarówno działalność w charakterze dystrybutora (nabywającego i odsprzedającego produkty), jak i działalność w charakterze agenta (pośrednika), wynagradzanego w formie prowizji,

b) działalność usługowa (dalej: „Działalność Usługowa”), której przedmiotem jest realizowanie zadań wspierających na potrzeby innych jednostek organizacyjnych; Działalność Usługowa jest działalnością wspierającą w stosunku do głównych obszarów działalności, tj. Działalności Handlowej i Działalności AF.; Działalność Usługowa jest realizowana w działach odrębnych od działów zajmujących się Działalnością Handlową i Działalnością AF.,

c) działalność w zakresie produkcji i sprzedaży produktów z zakresu AF. (dalej „Działalność AF.” lub „Działalność Wydzielana”); Działalność AF. zawiera również usługi związane z produkcją i sprzedażą produktów z zakresu AF. oraz świadczenie usług dla zagranicznych spółek prowadzących działalność w ramach AF. w związku z centralizacją niektórych działań w regionie.

Działalność Handlowa i Działalność Usługowa (wskazane powyżej w lit. a) i b) zorganizowane są w działach, które są częścią dywizji operacyjnych innych, niż dywizja operacyjna C.).

Działalność w zakresie AF. (wskazana powyżej w lit. c)) należy do dywizji operacyjnej C.

Dodatkowo C. na przestrzeni lat angażowała się w inne działania, w tym inną działalność produkcyjną poza wskazaną powyżej Działalnością AF., nabywała i zbywała zakłady, przedsiębiorstwa lub inne aktywa, jednak w chwili składania wniosku, te zakresy działalności nie są już prowadzone lub stanowią niewielką część jej działalności w stosunku do wskazanych w lit. a), b) i c). Wskazana działalność nazywana jest poniżej „Działalnością Pozostałą”.

Działalność Handlowa i Działalność Usługowa (wskazane powyżej w lit. a) i b)) oraz Działalność Pozostała, o której mowa powyżej, stanowią łącznie działalność C., która nie będzie podlegać wydzieleniu (dalej „Działalność Niewydzielana”).

1.6. Wydzielenie E. w Polsce - wydzielenie AF.

Zgodnie z informacjami wskazanymi powyżej, Grupa podjęła decyzję o restrukturyzacji dywizji operacyjnej C., poprzez utworzenie F. oraz Wydzielenie E.

W przypadku C. działalność leżąca w zakresie dywizji operacyjnej C. ograniczona jest do Działalności AF. oraz Działalności Handlowej w zakresie AC. i AD. Działalność AF. w ramach Grupy jest częścią AF. i zgodnie z planem ma znaleźć się w strukturze E. Natomiast Działalność Handlowa w zakresie AC. oraz AD. zgodnie z planem ma znaleźć się w strukturze F., a zatem stanowi część Działalności Niewydzielanej.

W szczególności w C., poza Działalnością AF. nie istnieją odrębne jednostki organizacyjne zajmujące się działalnością będącą w zakresie pozostałych strategicznych jednostek biznesowych AF. i AE.

Ponieważ w C. jedyną częścią organizacyjną spółki mającą stać się częścią E. jest Działalność AF., to Wydzielenie E. (na poziomie Grupy) w przypadku C. sprowadza się do wydzielenia Działalności AF.

W związku z założeniami Wydzielenia E. i docelowym modelem operacyjnym w przypadku Działalności AF. planowane jest przeniesie (w sposób opisany poniżej) Działalności AF. do drugiej spółki - nabytej lub założonej w tym celu (dalej „Spółka Przejmująca”).

1.7. Spółka Przejmująca

Spółką Przejmującą będzie D. W dniu podziału (dzień wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (dalej: „Dzień Podziału”) Spółka Przejmująca będzie miała swój zarząd, siedzibę, rachunek bankowy, będzie zarejestrowana w urzędzie skarbowym, będzie przygotowana do prowadzenia ewidencji księgowej i podjęcia działalności w zakresie Działalności AF.

W Dniu Podziału Spółka Przejmująca będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka Przejmująca nie będzie spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 pkt Ustawy o CIT i nie stanie się spółką nieruchomościową w wyniku opisanego poniżej, planowanego procesu podziału.

1.8. Podział C.

Przeniesienie Działalności AF., prowadzonej obecnie w ramach C. ma nastąpić w drodze podziału C., w sposób opisany poniżej.

Podział C. i przeniesienie aktywów, zobowiązań oraz pracowników związanych z Działalnością AF. do Spółki Przejmującej w zamian za wyemitowanie przez Spółkę Przejmującą udziałów na rzecz udziałowca spółki, tj. na rzecz A. (dalej „Podział”) zostanie przeprowadzony zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu Handlowego Spółek (dalej: „KSH”). W wyniku podziału przez wydzielenie zorganizowana część działalności C. składająca się z Działalności AF. zostanie przeniesiona do Spółki Przejmującej. W zamian za przeniesienie Działalności AF. do Spółki Przejmującej udziałowiec C. (tj. A.) otrzyma nowo wyemitowane udziały Spółki Przejmującej.

Podział zostanie przeprowadzony na mocy uchwały Walnego Zgromadzenia Wspólników C. oraz Walnego Zgromadzenia Wspólników Spółki Przejmującej.

Rezultatem podziału przez wydzielenie będzie podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej, tj. bez podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej nie doszłoby do realizacji podziału przez wydzielenie.

Zarówno Działalność AF., która będzie przenoszona w ramach Podziału, jak i Pozostała Działalność będą stanowić dwie odrębnie zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy o CIT. Dla kompletności Wnioskodawca wskazuje, że potwierdzenie uznania Działalności AF. oraz Pozostałej Działalności za ZCP nie jest przedmiotem niniejszego wniosku, lecz jest przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, złożonego przez Spółkę Dzieloną.

Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych i biznesowych - jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

1.9. Historyczne reorganizacje Grupy w Polsce

Historycznie w ramach spółek Grupy w Polsce miały miejsce zdarzenia restrukturyzacyjne takie jak m.in.: połączenia, przejęcie części biznesu, zakup udziałów i inne.

W (…) roku miała miejsce reorganizacja, w ramach której nastąpiło połączenie C. jako spółki przejmującej ze spółką G. Sp. z o.o. (dalej: „G.”) jako spółką przejmowaną. Transakcja połączenia została zarejestrowana w dniu (…) roku. Połączenie nastąpiło poprzez utworzenie (…) nowych udziałów, które zostały przyznane jedynemu udziałowcowi G., tj. A. (wówczas funkcjonującej pod formą prawną i nazwą (…)) w zamian za majątek spółki przejmowanej (G.). Transakcja połączenia nie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: „CIT”). Transakcja podlegała zwolnieniu z CIT na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT obowiązującej na dzień (…) r. (tj. na dzień rejestracji połączenia).

W (…) roku miało miejsce połączenie C. ze spółkami H. Sp. z o.o. (dalej: „H.”) oraz I. Sp. z o.o. (dalej: „I.”), które stanowiło część procesu integracji działalności Grupy w Polsce po globalnej akwizycji grupy (…). Połączenie nastąpiło poprzez przeniesienie majątków spółek H. oraz I. jako spółek przejmowanych na spółkę C. jako spółkę przejmującą. Połączenie zostało przeprowadzone bez podwyższania kapitału zakładowego spółki przejmującej, gdyż C. posiadała 100% udziałów w kapitale zakładowym spółek przejmowanych. W wyniku połączenia C. nie objęła żadnych udziałów w zamian za udziały, jakie posiadała w spółkach przejmowanych. Połączenie zostało przeprowadzone metodą łączenia udziałów, wpis połączenia do Krajowego Rejestru Sądowego (dalej: „KRS”) miał miejsce w dniu (…) r.

W (…) roku nastąpiło połączenie spółek J. Sp. z o.o. (dalej: „J.”) i C. (jako spółki przejmującej) poprzez przeniesienie majątku J. do C. bez podwyższania kapitału zakładowego. Przed dniem połączenia miało bowiem miejsce nabycie 100% udziałów w J. przez C. Połączenie zostało rozliczone metodą łączenia udziałów. Wpis połączenia do KRS miał miejsce w dniu (…) r.

W (…) roku miało miejsce połączenie spółek K. Sp. z o.o. (dalej: „K.”) i C. (jako spółki przejmującej) poprzez przeniesienie majątku K. do C. bez podwyższania kapitału zakładowego. Połączenie zostało rozliczone metodą łączenia udziałów. Wpis połączenia do KRS miał miejsce w dniu (…) roku. Celem połączenia była integracja biznesu związanego z branżą budowalną w ramach jednego podmiotu oraz ograniczenie liczby podmiotów z Grupy.

### Uzupełnienie i doprecyzowanie zdarzenia przyszłego

W uzupełnieniu wniosku z 20 września 2022 r. (wpływ 20 września 2022 r.) Wnioskodawca wskazał, że w dniu (…) r. nastąpiła zmiana umowy spółki przejmującej m.in. w zakresie nazwy. Nazwę spółki zmieniono z „DD.”, na „D.”.

Do dnia sporządzenia niniejszego pisma spółka przejmująca nie została jeszcze zarejestrowana w rejestrze przedsiębiorców KRS, zatem od dnia (…) r. pełna nazwa spółki przejmującej brzmi „D.”.

Ponadto w dniu (…) r. nastąpiła zmiana umowy spółki przejmującej w zakresie siedziby spółki; zgodnie ze zmienioną umową spółki, siedzibą od tego dnia jest (…)). We wniosku z 22 lipca 2022 r. wskazano, iż spółka będzie miała siedzibę w (…).

Mając powyższe na względzie, Wnioskodawca prosi o uwzględnienie nowych danych spółki przejmującej, o której jest mowa we wniosku:

– (…).

W uzupełnieniu wniosku z 19 października 2022 r. (wpływ 19 października 2022 r.) Wnioskodawca wskazał, że w A. (dalej: Wnioskodawca, Spółka; A.) niniejszym potwierdza, iż w świetle art. 12 ust. 13 i 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) (dalej: ustawa o CIT) głównym lub jednym z głównych celów podziału C. sp. z o.o. (dalej: C.; Spółka Dzielona) przez wydzielenie nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Wnioskodawca przedstawia w załączonej poniżej tabeli zestawienie zmian w kapitale zakładowym C. od jej utworzenia w (…) r. W tabeli zaprezentowane zostały zdarzenia dotyczące zmian w kapitale C. z uwzględnieniem ich wpływu na ilość oraz wartość nominalną udziałów oraz połączenia z innymi spółkami (z podwyższeniem kapitału i bez). Od chwili jej utworzenia jedynym udziałowcem C. i jedynym podmiotem, który obejmował udziały tej spółki był Wnioskodawca.

(…)

Jak wskazano we Wniosku, w (…) roku miała miejsce reorganizacja, w ramach której nastąpiło połączenie C. jako spółki przejmującej ze spółką G. sp. z o.o. (dalej: G.) jako spółką przejmowaną. Transakcja połączenia została zarejestrowana w dniu (…) roku. Połączenie nastąpiło poprzez utworzenie (…) nowych udziałów, które zostały przyznane jedynemu udziałowcowi G., tj. A. w zamian za majątek spółki przejmowanej (G.). Transakcja połączenia nie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych (dalej: CIT). Transakcja podlegała zwolnieniu z CIT na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT obowiązującej na dzień (…) r. (tj. na dzień rejestracji połączenia).

Wnioskodawca wskazuje, że niniejsze połączenie miało miejsce przed wejściem w życie przepisów wprowadzonych w związku z i po przystąpieniu Polski do Unii Europejskiej w zakresie opodatkowania reorganizacji, w tym m.in. Dyrektywy Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (Dz. Urz. L 310 z 25.11.2009 z późn. zm., dalej: Dyrektywa). W związku z tym, wskazana transakcja podlegała zwolnieniu wynikającemu z przepisów ustawy o CIT obowiązujących na moment tego połączenia.

Spółka potwierdza, iż spełnione zostaną przesłanki wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. b) ustawy CIT, tj. przyjęta przez A. dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez D. sp. z o.o. (wcześniej DD.) (dalej: Spółka Przejmująca) nie będzie wyższa niż wartość udziałów (akcji) w Spółce Dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez A. dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do podziału.

Wnioskodawca potwierdza, że wartość emisyjna udziałów Spółki Przejmującej wyemitowanych na rzecz Wnioskodawcy w związku z Podziałem będzie równa wartości rynkowej majątku Spółki Dzielonej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą (składników majątku Działalności AF.) ustalonej na dzień poprzedzający Dzień Podziału. Powyższe znajdzie odzwierciedlenie w dokumentach będących podstawą Podziału.

Ponadto Wnioskodawca potwierdza, że wartość emisyjna udziałów zostanie określona w umowie spółki (zmianie umowy).

Wnioskodawca wskazał przepisy prawa podatkowego mające być przedmiotem interpretacji indywidualnej: art. 12 ust. 1 pkt 8b, art. 12 ust. 1 pkt 8ba, art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm.) oraz art. 13 ust. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (tj. Dz. U. z 2005 r. nr 12 poz. 90).

Ponadto Wnioskodawca przeformułował pytanie oraz przedstawił własne stanowisko odnośnie przeformułowanego pytania.

### Pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

Czy Podział spowoduje powstanie po stronie A. przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy Podział nie spowoduje powstania po stronie A. przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w związku z planowanym Podziałem dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego w Spółce Przejmującej w celu ustanowienia nowych udziałów dla A. W związku z powyższym, Spółka Przejmująca przyzna na rzecz A. swoje udziały ustanowione w wyniku podwyższenia kapitału zakładowego.

W ocenie Wnioskodawcy, objęcie przez A. udziałów Spółki Przejmującej w związku z Podziałem, nie spowoduje po stronie A. konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

A. jest niemieckim rezydentem podatkowym, dlatego przed przystąpieniem do oceny ewentualnych skutków podatkowych w Polsce należy zweryfikować czy opodatkowanie ewentualnego przychodu A. z tytułu planowanego Podziału, jaki potencjalnie mógłby powstać w oparciu o przepisy ustawy o CIT, nie jest wyłączone na mocy postanowień PL- DE DTT.

Biorąc pod uwagę postanowienia PL-DE DTT, Podział nie spowoduje powstania po stronie A. przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Zgodnie z art. 13 ust. 5 PL-DE DTT, zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w ustępach 1-4 podlegają opodatkowaniu tytko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

Zgodnie ze wskazanymi powyżej ust. 1-4 art. 13 PL-DE DTT:

1) Zyski, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie (ust. 1).

2) Zyski z przeniesienia własności akcji, udziałów lub innych praw w spółce, której aktywa majątkowe składają się głównie, bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego, położonego w Umawiającym się Państwie lub z praw wchodzących w skład tego majątku nieruchomego, mogą być opodatkowane w tym Państwie (ust. 2).

3) Zyski z przeniesienia własności majątku ruchomego stanowiącego majątek zakładowy zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie albo z przeniesienia własności mienia ruchomego należącego do stałej placówki, którym osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które pochodzą z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie. (ust. 3).

4) Zyski osiągane z przeniesienia własności statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym, statków eksploatowanych w żegludze śródlądowej oraz z przeniesienia własności majątku ruchomego związanego z eksploatacją takich statków morskich, statków powietrznych lub statków żeglugi śródlądowej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa (ust. 4).

Z uwagi na to, że zyski z przeniesienia własności udziałów w spółkach - inne niż zyski z przeniesienia udziałów w spółkach, których aktywa majątkowe składają się głównie, bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego lub praw wchodzących w skład tego majątku nieruchomego - nie zostały wymienione w art. 13 ust. 1-4 PL-DE DTT, zastosowanie do nich znajduje bezpośrednio art. 13 ust. 5 PL-DE DTT.

Objęcie przez A. udziałów Spółki Przejmującej w związku z Podziałem nie podlega zatem opodatkowaniu w Polsce, a ewentualne przychody A. z tytułu planowanego Podziału, w wyniku którego A. stanie się właścicielem udziałów Spółki Przejmującej, mogłyby podlegać opodatkowaniu wyłącznie w (…).

Takie stanowisko zostało również potwierdzone m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 21 stycznia 2020 r., sygn.: 0114-KDIP2-1.4010.476.2019.1.SP (w której również wspólnikiem spółki dzielonej był podmiot będący rezydentem Niemiec), w której wskazano, że: _„W oparciu o art. 13 ust. 5 UPO PL-DE, zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w ustępach 1-4 podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę. (\`(...)\`) Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy do przeniesienia w wyniku planowanej Modyfikacji Struktury ogółu praw i obowiązków w SPK PL posiadanych przez SPK DE znaleźć zastosowanie powinien art. 13 ust. 5 UPO PL-DE. Zgodnie z tym przepisem, ewentualne dochody (przychody) z tytułu takiego przeniesienia podlegałyby opodatkowaniu w państwie, w którym Spółka ma siedzibę, a więc w Niemczech. Zatem przeniesienie w wyniku planowanej Modyfikacji Struktury (Podziału SPK DE) ogółu praw i obowiązków w SPK PL posiadanych przez SPK DE nie będzie podlegało w Polsce opodatkowaniu podatkiem CIT.”_

Powyższe podejście znajduje także potwierdzenie w doktrynie międzynarodowego prawa podatkowego. Przykładowo w Komentarzu „Klaus Vogel on Double Taxation Conventions” (Wolters Kluwer 1997, s. 841, pkt 89f) wskazano:

– _„W przypadku połączenia lub podziału przedsiębiorstw, wniesienia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części do innego przedsiębiorstwa lub w przypadku zmiany formy prawnej przedsiębiorstwa w ramach reorganizacji (gdy zostaje ono „przekształcone” ze spółki kapitałowej w spółkę osobową lub odwrotnie), prawo krajowe często przewiduje realizację, a tym samym opodatkowanie, nieujawnionych rezerw spółki (\`(...)\`). Takie zyski są również zyskami kapitałowymi w rozumieniu art. 13 KM \[przyp. - Konwencji Modelowej OECD\] (\`(...)\`). Na mocy Art. 13 ust. 4 (art. 13 ust. 6 KM USA \[przyp. - Konwencji Modelowej USA\]), nieujawnione rezerwy również w tym_ _przypadku podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji udziałowca (\`(...)\`)”_ \[tłumaczenie własne; poniżej oryginalna wersja w języku angielskim\].

– _„__When there is a merger or splitting of enterprises, the contribution of enterprises or partial enterprises in other enterprises or when the legal form of an enterprise is changed in the course of a reorganization (when it is „transformed” from a corporation into a partnership or vice versa), domestic law often provides for a realization and, therefore taxation of the company’s undisclosed reserves (\`(...)\`), Such gains are also capitals gains as meant by Art. 13 MC (\`(...)\`). By virtue of Art. 13(4) (Art. 13 (6) of US MC), the undisclosed reserves shall in this case also be taxable only in the shareholder’s State of residence (\`(...)\`).”_

Podsumowując, na gruncie PL-DE DTT, Podział nie może powodować powstania po stronie A. przychodu / dochodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

W ocenie Wnioskodawcy, spójne z tą konkluzją są regulacje polskiej Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., wprowadzone w ramach szerokiej reformy polskiego prawa podatkowego (tzw. „Polski Ład”), której jednym z zamierzeń było kompleksowe uregulowanie i uporządkowanie również przepisów dot. reorganizacji, w tym podziałów.

W tym zakresie wspomniane przepisy m.in. rozszerzyły katalog sytuacji, w których podział nie jest neutralny dla wspólnika spółki dzielonej.

Ponadto wspomniana reforma „Polski Ład” dodała także do Ustawy o CIT art. 7b ust. 1 pkt 1a, zgodnie z którym za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

W efekcie ustawodawca ewentualne przychody z tytułu podziału podmiotów zakwalifikował jako zyski kapitałowe, do których nie stosuje się mechanizmu poboru podatku przez płatnika.

Takie podejście potwierdza w szczególności dodany do Ustawy o CIT od 1 stycznia 2022 r. art. 27 ust. 2aa.

Zgodnie z przepisem art. 27 ust. 2aa podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 2, osiągający dochody wyłącznie z transgranicznego łączenia lub podziału podmiotów, są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, o którym mowa w ust. 1, do końca trzeciego miesiąca następującego po miesiącu osiągnięcia tych dochodów i w tym terminie wpłacić podatek należny.

W konsekwencji potencjalny przychód, który mógłby powstać na podstawie Ustawy o CIT dla wspólnika spółki dzielonej w wyniku podziału, powinien zostać rozliczony przez podatnika (a nie przez płatnika). Natomiast w niniejszej sprawie obowiązek taki nie będzie ciążył na podatniku (udziałowcu) - spółce niebędącej polskim rezydentem podatkowym, ani tym bardziej na płatniku. Powyższe potwierdza brak powstania po stronie A. przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Warto podkreślić, że dodanie powyższych przepisów było elementem wspomnianej szerokiej reformy polskiego prawa podatkowego (tzw. „Polski Ład”), której jednym z zamierzeń było kompleksowe uregulowanie i uporządkowanie również przepisów dot. reorganizacji, w tym podziałów.

Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z przedstawionym opisem zdarzenia przyszłego ani C. ani Spółka Przejmująca nie są spółkami nieruchomościowymi w rozumieniu art. 4a pkt 35 ustawy o CIT. Dlatego art. 26aa ustawy o CIT (dot. obowiązku płatnika w przypadku zbycia spółek nieruchomościowych) nie będzie miał zastosowania.

Jak wskazano powyżej, mając na uwadze postanowienia PL-DE DTT, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że Podział nie spowoduje powstania po stronie A. przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce.

Powyższą konkluzję potwierdza także przedstawiona powyżej analiza przepisów Ustawy o CIT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast w myśl art. 3 ust. 2 ustawy o CIT,

podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Określając podmiotowy zakres obowiązywania ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca polski przyjął dwie zasady: nieograniczonego obowiązku podatkowego, dotyczącego osób prawnych mających siedzibę lub zarząd w Polsce (zasada rezydencji - art. 3 ust. 1 ustawy o CIT) i ograniczonego obowiązku podatkowego, dotyczącego tych osób prawnych, które nie mają siedziby lub zarządu w Polsce (zasada źródła - wyrażona w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma siedzibę lub zarząd.

Zgodnie z art. 3 ust. 3 ustawy o CIT:

za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1\. wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

2\. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

3\. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

4\. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

4a. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

5\. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

6\. niezrealizowanych zysków, o których mowa w rozdziale 5a.

Zgodnie z art. 3 ust. 4 ustawy o CIT:

wartość aktywów, o której mowa w ust. 3 pkt 4, ustala się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania przychodu, o którym mowa w tym przepisie. W przypadku spółek będących emitentami papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu na rynku regulowanym wartość aktywów może być ustalana na podstawie aktywów bilansowych ujętych w raportach okresowych publikowanych na koniec ostatniego kwartału poprzedzającego kwartał roku kalendarzowego, w którym doszło do uzyskania przychodu.

Ponadto zgodnie z art. 3 ust. 5 ustawy o CIT:

za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w **art. 21** ust. 1 i **art. 22** ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1–4.

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2022 r., poz. 1467, ze zm.; dalej: „Ksh”).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Ksh,

spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Ksh,

podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Jest to jedyny podział, który nie skutkuje rozwiązaniem spółki dzielonej (art. 530 § 1 i § 2 Ksh).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot.

Wątpliwości Państwa dotyczą ustalenia, czy w związku z podziałem przez wydzielenie C., powstanie po stronie Państwa obowiązek podatkowy na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych przy podziale spółki lub podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT:

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Dodatkowo, zgodnie z art. 7 ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT:

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w ust. 1, stanowiącego podstawę opodatkowania nie uwzględnia się przychodów wymienionych w art. 21, art. 22 i art. 24b, przy czym w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, prowadzących działalność poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład uwzględnia się przychody wymienione w art. 21, jeżeli są związane z działalnością zakładu.

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy CIT:

Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Jak wskazuje art. 22a ustawy o CIT:

Przepisy art 20-22 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT:

za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym: dywidendy, nadwyżki bilansowe w spółdzielniach oraz otrzymane przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochody tego funduszu lub tej instytucji, w przypadku gdy statut przewiduje wypłacanie tych dochodów bez odkupywania jednostek uczestnictwa albo wykupywania certyfikatów inwestycyjnych.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ww. ustawy:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

\- przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,

\- przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,

\- przychody spółki dzielonej.

Natomiast zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Przepis art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, ze względu na swoje umiejscowienie w ramach art. 7b ust. 1 pkt 1, odnosi się do przychodów faktycznie uzyskanych z udziału w zyskach osób prawnych.

Aby mówić o przychodzie faktycznie uzyskanym z udziału w zyskach osób prawnych, co do zasady konieczne jest uprawnienie danego podmiotu do udziału w zyskach osoby prawnej, co wynika przede wszystkim z posiadania udziałów lub akcji osoby prawnej. Zatem uzasadniona jest interpretacja, iż – w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. – art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT odnosi się do przychodów danego podmiotu, który posiada, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udział w kapitale lub prawo do zysku innej osoby prawnej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik spółki przejmowanej lub dzielonej, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, który posiada już udział w kapitale lub prawo do zysku spółki przejmującej lub nowo zawiązanej.

Natomiast art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy CIT odnosi się do przychodów z restrukturyzacji powstałych u podmiotów, które nie posiadały, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udziału w kapitale lub praw do zysku osoby prawnej, tj. odnosi się m.in. do sytuacji gdy przychody osiąga wspólnik, któremu przydzielane są udziały spółki przejmującej lub nowo zawiązanej, lecz który nie posiadał udziału lub prawa do zysku tej spółki.

Stąd, mając na uwadze przedstawione rozważania dotyczące źródeł przychodu, w przypadku powstania przychodu po stronie Spółki (Udziałowca Spółki Dzielonej), właściwy będzie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy CIT.

Nie ma więc podstaw do zastosowania w niniejszej sprawie art. 7b ust. 1 pkt 1a ustawy CIT (który dotyczy przychodów z restrukturyzacji powstałych u podmiotów, które nie posiadały, na dzień poprzedzający dzień restrukturyzacji, udziału w kapitale lub praw do zysku osoby prawnej której majątek albo udziały/akcje przejmują w drodze restrukturyzacji).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Stosownie z kolei do art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT:

Cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku – w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Stosownie do art. 12 ust. 12b ustawy o CIT:

W przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 12 oraz ust. 11 pkt 3 i 4, ciężar dowodu, że udziały (akcje) nie zostały nabyte lub objęte w wyniku transakcji wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku łączenia lub podziału podmiotów oraz wartość udziałów (akcji) odpowiada wartości określonej w tych przepisach, spoczywa na wspólniku.

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 12 ust. 14 ustawy CIT:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W myśl art. 12 ust. 15 ustawy CIT:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1\. art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo

2\. art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3\. art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Zgodnie z art. 12 ust. 16 ww. ustawy:

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d stosuje się odpowiednio do podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy.

Z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT wynika natomiast, że:

do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Należy zauważyć, że zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105, tj. ustawy zmieniającej), wprowadzone zmiany miały na celu uszczelnienie systemu podatkowego m.in. poprzez zagwarantowanie neutralności dla tych czynności reorganizacyjnych, w których kontynuowana jest wycena restrukturyzowanego majątku. W uzasadnieniu tym wskazano bowiem, że _W tym zakresie projekt przewiduje regulacje dotyczące reorganizacji podmiotów (w ramach wymiany udziałów, łączenia, podziału, aportu), w tym mającej charakter transgraniczny, poprzez uszczelnienie obecnie istniejących przepisów, tj. zapewnienie neutralności podatkowej restrukturyzacji w przypadku kontynuacji wyceny restrukturyzowanego majątku a w przypadku udziałów (akcji) zapewnienie tej neutralności dla pierwszej wymiany udziałów, łączenia lub podziału_ (str. 163 uzasadnienia).

Jak wynika z ww. cytatu, wymienione przez projektodawcę transakcje wymiany udziałów, łączenia i podziału od 1 stycznia 2022 r. mają być ograniczone co do ich neutralności podatkowej w podatku dochodowym w zakresie drugiej tego typu transakcji, w ramach której dochodzi do emisji udziałów lub akcji oraz w sytuacji, gdy nie zostanie zrealizowana zasada kontynuacji wyceny.

Z normy prawnej wyrażonej w przepisach ustawy CIT obowiązujących od 1 stycznia 2022 r. wynika, że co do zasady czynności reorganizacyjne (połączenia, podziały spółek oraz wymiana udziałów) generują przychód podlegający opodatkowaniu bez względu na status majątku przejętego, wydzielonego oraz majątku pozostającego po wydzieleniu w spółce dzielonej, tj. bez względu czy ww. majątek spełnia warunki zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Zakładając racjonalność ustawodawcy właśnie w tym celu ustawą zmieniającą dodano do ustawy CIT powołane powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8b, 8ba oraz art. 12 ust. 4 pkt 12.

Z literalnego brzmienia art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT wynika, iż ma on zastosowanie z zastrzeżeniem pkt 8b.

W celu wyjaśnienia skutków zastosowania w ww. przepisie wyrażenia „z zastrzeżeniem” należy wskazać, że przepis tekstu aktu prawnego interpretuje się, uwzględniając treść innych przepisów, które mogą modyfikować zakres przepisu interpretowanego. Niektóre z przepisów modyfikujących wskazuje się przez użycie, w przepisie centralnym, wyrażenia „z zastrzeżeniem”, wskazując (co najmniej niektóre) przepisy modyfikujące przepis centralny. To, czy w efekcie uwzględnienia przepisu modyfikującego powstanie sytuacja zwężenia zakresu obowiązków zawartych w przepisie centralnym, czy ich rozszerzenie, zależy od treści tego przepisu, którego uwzględnienie owo zastrzeżenie wymaga.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że w wyniku użycia, w przepisie art. 12 ust. 1 pkt 8ba, wyrażenia „z zastrzeżeniem pkt 8b”, dokonano modyfikacji jego zakresu poprzez ograniczenie stosowania przepisu jedynie do restrukturyzacji m.in. w przypadku polegającym na podziale przez wydzielenie, w której majątek pozostający w spółce jak i przejmowany stanowią ZCP w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy CIT.

Neutralność podatkową uzyskamy, gdy przychód ustalony na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 8ba zostanie wyłączony z przychodów podlegających opodatkowaniu po spełnieniu warunków określonych w art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT.

Z przywołanego powyżej art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT wynika, że aby nie wystąpił dla wspólnika spółki dzielonej przychód podatkowy muszą być spełnione następujące warunki:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

Obydwie przesłanki (lit. a i b) muszą być spełnione łącznie, co w analizowanej sprawie nie zachodzi bowiem niespełniona jest przesłanka z lit. a.

Z przedstawionego we wniosku opis sprawy wynika wprost, że w czasie trwania Spółki Dzielonej Jedyny Udziałowiec obejmował w niej dodatkowe akcje m.in. w wyniku łączenia z innymi podmiotami.

Wprowadzenie dwóch przepisów odnoszących się do przychodu ustalanego na podstawie „wartości emisyjnej udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych udziałowcowi (akcjonariuszowi) spółki dzielonej” wyklucza stosowanie znaczenia któregokolwiek z nich _a contrario_.

Przyjęcie wykładni art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy CIT _a contrario_, czyniłoby treść zawartą w art. 12 ust. 1 pkt 8ba w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy CIT regulacją martwą a to podważałoby zasadę racjonalnego ustawodawcy, który przepisów martwych lub nieistotnych, czy zbędnych nie ustanawia.

Tym samym, pomimo spełnienia przesłanek neutralności podziału przez wydzielenie określonych przepisem art. 12 ust. 1 pkt 8b, wskutek podziału Spółki Dzielonej C. przez wydzielenie do Spółki Przejmującej, Jedyny Udziałowiec uzyska przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, z uwagi na uprzednie objęcie udziałów Spółki Dzielonej w drodze łączenia z innymi podmiotami. Podsumowując, zważywszy na łączny charakter warunków objętych art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, przepis ten nie znajdzie zastosowania do opisanego podziału przez wydzielenie ze Spółki Dzielonej C. do Spółki Przejmującej i uzyskanego przez Udziałowca w związku z powyższym przychodu.

W świetle powyższego w analizowanej sprawie u Wnioskodawcy (Udziałowca Spółki Dzielonej) powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT. Do ww. przychodu nie znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy.

W związku z faktem (jak wskazano wyżej), że zastosowanie, w odniesieniu do Państwa - Udziałowca Spółki Dzielonej znajdzie art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT, a nie art. 7b ust. 1 pkt 1a to konsekwentnie zastosowanie znajdzie też art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, który dotyczy zryczałtowanego opodatkowania - według stawki 19% - określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przepis ten obejmuje bowiem w szczególności przychody (dochody) uzyskane w następstwie restrukturyzacji wskazane w art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT.

W związku z osiągnięciem przez Państwa dochodu (przychodu) na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz ze względu na to, że są Państwo rezydentem podatkowym Republiki Federalnej Niemiec, analizy ewentualnego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodu z tytułu podziału spółki przez wydzielenie po stronie Państwa jako udziałowca, należy dokonywać z uwzględnieniem przepisów Umowy zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. 2005 nr 12 poz. 90, dalej: „UPO”).

Należy podkreślić, że z obowiązywaniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania wiążą się dla podatników korzyści, takie jak m.in. redukcja stawki podatku u źródła. Z przywilejów wynikających z umowy mogą korzystać wyłącznie podmioty uprawnione. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, oparte na Konwencji Modelowej OECD, dotyczą osób, które mają miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym lub obu państwach będących stronami danej umowy. Oznacza to, że z przywilejów wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania korzystają zasadniczo osoby fizyczne, osoby prawne oraz inne jednostki organizacyjne (tj. „osoby” w rozumieniu art. 3 ust. 1 lit. a Konwencji Modelowej), podlegające nieograniczonemu obowiązkowi w jednym z państw będących stronami danej umowy bilateralnej (tj. „mające miejsce zamieszkania lub siedzibę” w rozumieniu art. 4 Konwencji Modelowej). Rezydencja podatkowa powinna być potwierdzona certyfikatem rezydencji wystawianym przez właściwy organ podatkowy.

W omawianej sprawie należy zwrócić uwagę na art. 10 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej zgodnie z którym:

dywidendy, wypłacane przez spółkę mającą siedzibę w Umawiającym się Państwie osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, w myśl art. 10 ust. 2 UPO, takie dywidendy:

mogą być opodatkowane także w Umawiającym się Państwie, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma swoją siedzibę i zgodnie z prawem tego Państwa, ale jeżeli osoba uprawniona do dywidend ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek tak wymierzony nie może przekroczyć:

a. 5 procent kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent,

b. 15 procent kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach.

Postanowienia niniejszego ustępu nie naruszają opodatkowania spółki w odniesieniu do zysków, z których dywidendy są wypłacane.

W zakresie definicji pojęcia „dywidendy” UPO z Niemcami odsyła do regulacji praw krajowego.

Według treści art. 10 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej:

określenie „dywidendy” użyte w tym artykule oznacza dochód z akcji, akcji gratisowych, praw do udziału w zysku, akcji w górnictwie, akcji założycieli lub innych praw, z wyjątkiem wierzytelności, do udziału w zyskach, jak również inny dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z akcji i wypłaty z tytułu świadectw udziałowych w funduszu inwestycyjnym.

W myśl art. 10 ust. 4 umowy polsko-niemieckiej:

postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do dywidend, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, wykonuje w drugim Umawiającym się Państwie, w którym znajduje się siedziba spółki wypłacającej dywidendy, działalność gospodarczą poprzez zakład w nim położony, bądź wykonuje w tym drugim Państwie wolny zawód w oparciu o położoną w nim stałą placówkę, i gdy udział, z tytułu którego wypłaca się dywidendy, faktycznie wiąże się z działalnością takiego zakładu lub stałej placówki. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Jeżeli spółka, której siedziba znajduje się w Umawiającym się Państwie, osiąga zyski lub dochody z drugiego Umawiającego się Państwa, wówczas to drugie Państwo nie może obciążać podatkiem dywidend wypłacanych przez tę spółkę, z wyjątkiem przypadku, gdy takie dywidendy są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w tym drugim Państwie, lub w przypadku, gdy udział, z tytułu którego dywidendy są wypłacane, faktycznie wiąże się z działalnością zakładu lub stałej placówki położonej w drugim Państwie, ani też obciążać niewydzielonych zysków spółki podatkiem od niewydzielonych zysków, nawet kiedy wypłacone dywidendy lub niewydzielone zyski całkowicie lub częściowo pochodzą z zysków albo dochodów osiągniętych w tym drugim Państwie (art. 10 ust. 5 umowy polsko-niemieckiej).

Z przytoczonych powyżej regulacji umowy polsko-niemieckiej wynika, że dywidendy wypłacane przez polską spółkę na rzecz niemieckiej spółki kapitałowej podlegają w Polsce opodatkowaniu według stawki 5% kwoty dywidend brutto, jeżeli osobą uprawnioną jest spółka (inna niż spółka osobowa), której bezpośredni udział w kapitale spółki wypłacającej dywidendy wynosi co najmniej 10 procent, natomiast 15% kwoty dywidend brutto we wszystkich pozostałych przypadkach. Tym samym w związku z uzyskaniem w Polsce dochodu podlegają Państwo opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 10 UPO.

W związku z faktem, że na gruncie ustawy o podatku dochodowym, od osób prawnych przychody Spółki (Udziałowca Spółki Dzielonej) należy zakwalifikować do art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT i zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, tym samym ww. przychody z tytułu otrzymania udziałów w spółce przejmującej podlegają opodatkowaniu w Polsce zarówno w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jak też przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania na podstawie art. 10.

W przedmiotowej sprawie nie będzie zaś miał zastosowania art. 13 umowy polsko-niemieckiej (jak wskazuje Spółka), który określa zasady opodatkowania zysków z przeniesienia własności majątku zostały uregulowane w art. 13 UPO. Stosownie do art. 13 ust. 1 UPO:

zyski osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 UPO:

zyski z przeniesienia własności akcji, udziałów lub innych praw w spółce, której aktywa majątkowe składają się głównie, bezpośrednio lub pośrednio z majątku nieruchomego, położonego w Umawiającym się Państwie lub z praw wchodzących w skład tego majątku nieruchomego, mogą być opodatkowane w tym Państwie.

Zgodnie zaś z art. 13 ust. 3 UPO:

Zyski z przeniesienia własności majątku ruchomego stanowiącego majątek zakładowy zakładu, który przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa posiada w drugim Umawiającym się Państwie albo z przeniesienia własności mienia ruchomego należącego do stałej placówki, którym osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie dysponuje w drugim Umawiającym się Państwie w celu wykonywania wolnego zawodu, łącznie z zyskami, które pochodzą z przeniesienia własności takiego zakładu (odrębnie albo z całym przedsiębiorstwem) lub takiej stałej placówki, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie natomiast do art. 13 ust. 5 UPO:

zyski z przeniesienia własności jakiegokolwiek majątku niewymienionego w powyższych ustępach podlegają opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, w którym przenoszący własność ma miejsce zamieszkania lub siedzibę.

W świetle powyższego w analizowanej sprawie u Państwa – Udziałowca Spółki Dzielonej powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT w związku z art. 10 umowy polsko-niemieckiej. Do ww. przychodu nie znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy o CIT oraz art. 13 ust. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku.

Tym samym stanowisko Państwa należało uznać za nieprawidłowe.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej należy stwierdzić, że została ona wydana w indywidualnej sprawie innego podmiotu, który o jej wydanie wystąpił, zatem nie wiąże tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

– Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

– Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;70

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

– w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

– w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).