Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.88.2018.3.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-27
Teza: Sprzedający dokonując sprzedaży swoich udziałów w Nieruchomości zabudowanej budynkiem gospodarczym nie będą uznani za podatników podatku VAT prowadzących działalność gospodarczą, a sama transakcja dostawy nie będzie opodatkowana podatkiem VAT (nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku VAT). Tak więc, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy nie powstanie dla niego podatek naliczony, który Wnioskodawca mógłby odliczyć na zasadach przewidzianych w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 22 lutego 2018 r. (data wpływu 23 lutego 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 marca 2018 r. (data wpływu 12 marca 2018 r.) na wezwanie tutejszego Organu z dnia 5 marca 2018 r. (doręczone w dniu 8 marca 2018 r.) oraz ponownie uzupełnionym pismem z dnia 21 marca 2018 r. (data wpływu 22 marca 2018 r.) na ponowne wezwanie tutejszego Organu z dnia 14 marca 2018 r. (doręczone w dniu 15 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej i prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej i prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu nabycia nieruchomości. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 marca 2018 r. (data wpływu 12 marca 2018 r.) na wezwanie tutejszego Organu z dnia 5 marca 2018 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.88.2018.1.JG. Wniosek został ponownie uzupełniony pismem z dnia 21 marca 2018 r. (data wpływu 22 marca 2018 r.) na wezwanie tutejszego Organu z dnia 14 marca 2018 r. nr 0114-KDIP1-3.4012.88.2018.2.JG.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: N. Sp. z o.o. reprezentowanego przez pełnomocnika: Doradcę Podatkowego
*   Zainteresowanych niebędących stronami postępowania:\`(...)\`

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

N. Sp. z o.o. (dalej zwana: Wnioskodawcą) jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca zajmuje się działalnością deweloperską, w ramach której prowadzi inwestycje budowlane w zakresie budowy lokali mieszkalnych. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest zakup i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca planuje nabycie udziałów w nieruchomości - w celu budowy budynków mieszkalnych wielorodzinnych z konieczną infrastrukturą techniczną i drogową - oznaczonej jako działka gruntu o numerze ewidencyjnym 31 o obszarze 11.709 m2, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, (dalej zwana: Nieruchomością). Nieruchomość jest objęta postanowieniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego rejonu zatwierdzonego Uchwałą Rady Miasta z dnia 25 marca 2004 r., zgodnie z którym Nieruchomość znajduje się na terenie zabudowy mieszkaniowej oznaczonej na rysunku planu symbolem „M”. Na Nieruchomości znajduje się nieużytkowany ze względu na zły stan techniczny budynek gospodarczy, poza tym na Nieruchomości nie znajdują się żadne inne budynki oraz budowle.

Współwłaścicielami powyższej Nieruchomości w częściach ułamkowych są następujące osoby fizyczne:\`(...)\`

\- (dalej zwani: Sprzedającymi). Nieruchomość nabyta została na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Powiatowego Wydział Cywilny z dnia 17 grudnia 1963 r. o stwierdzenie zasiedzenia przez Aleksandrę D., która w dacie zasiedzenia była wdową. Natomiast, Sprzedający są spadkobiercami osób, które wcześniej byli spadkobiercami po Aleksandrze D. Nieruchomość nie jest przedmiotem umów dzierżawy ani najmu. Ponadto Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej oraz - na moment dokonywania transakcji - nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Sprzedający nadmieniają, że nie podejmowali żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych, zmierzających do podniesienia wartości gruntu, np. budowa ogrodzenia, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg, jak również nie występowali o decyzję o warunkach zabudowy i podziału przedmiotowej Nieruchomości. Sprzedający nie podejmowali żadnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, nie stosowali żadnej formy reklamy ani ogłoszeń w prasie.

W związku z planowanym zakupem udziałów w Nieruchomości - inny podmiot z grupy N. Sp. z o.o. (dalej zwana: Spółką) zawarli dnia 6 lutego 2018 r. wraz ze Sprzedającymi następujące umowy oraz protokół przyjęcia depozytu:

*   umowę przedwstępną sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego;

*   umowę przedwstępną sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego;

*   protokół przyjęcia depozytu sporządzony w formie aktu notarialnego;

(dalej zwanymi łącznie: Umową). Jednakże Spółka planuje dokonać cesji - praw i obowiązków wynikających z nabycia udziałów w Nieruchomości - w całości na rzecz Wnioskodawcy. Zatem umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą oraz Sprzedającymi.

Sprzedaż nieruchomości w 2014 r.

Niektórzy spośród Sprzedających - oprócz przedmiotowej transakcji - dokonali w 2014 r. jednorazowej sprzedaży innej nieruchomości pod zabudowę mieszkaniową. Wnioskodawca pragnie wskazać, że zgodnie z uzyskanymi przez Sprzedających indywidualnymi interpretacjami podatkowymi do tamtej transakcji - opodatkowanie podatkiem VAT dotyczyło tylko tego fragmentu nieruchomości, który był przez Sprzedających wynajmowany komercyjnemu podmiotowi prowadzącemu na części tej nieruchomości zorganizowaną działalność parkingową. Zatem w celu dokonania rozliczenia podatkowego od tamtej transakcji część obecnych Sprzedających zgodnie z indywidualnymi interpretacjami podatkowymi - to jest wymienieni poniżej:

1.  Pan Andrzej K.;
2.  Pani Elżbieta K.;
3.  Pan Jarosław K.;
4.  Pan Mariusz K.;

oraz zmarły w dniu 10 stycznia 2018 r. Pan Antoni D. - zarejestrowali się jako podatnicy VAT czynni jedynie tylko dla tej transakcji, wysyłając zgłoszenie rejestracyjne na formularzu „VAT-R” do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego. Datą zgłoszenia rejestracyjnego był 20 maja 2014 r., z kolei rozpoczęcie czynności opodatkowanych nastąpiło dnia 28 maja 2014 r. Natomiast z dniem 30 maja 2014 r. powyższe osoby wyrejestrowały się z rejestru VAT jako podatnicy VAT czynni, składając zgłoszenie o zaprzestaniu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT na formularzu „VAT-Z”.

Planowana sprzedaż nieruchomości w 2018 r.

Prócz tego, wymienieni niżej Sprzedający - tj.:

1.  Pani Bogusława G.;
2.  Pani Marzena Z.
3.  Pan Jarosław K.;
4.  Pan Mariusz K.;
5.  Pan Andrzej K.;
6.  Pani Elżbieta K.;
7.  Pani Mariola D. (która odziedziczyła spadek po Panu Antonim D. zmarłym 10 stycznia 2018 r. zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonego w formie aktu notarialnego z dnia 25 stycznia 2018 r. oraz protokołem dziedziczenia sporządzonego w formie aktu notarialnego z dnia 25 stycznia 2018 r.);
8.  Pani Bożena D. (która odziedziczyła spadek po Panu Antonim D. zmarłym 10 stycznia 2018 r. zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonego w formie aktu notarialnego z dnia 25 stycznia 2018 r. oraz protokołem dziedziczenia sporządzonego w formie aktu notarialnego z dnia 25 stycznia 2018 r.).

\- planują dokonać również w 2018 r. jednorazowej sprzedaży innej nieruchomości pod zabudowę mieszkaniową. Wnioskodawca pragnie wskazać, że - zgodnie z uzyskaną przez Sprzedających oraz Wnioskodawcę indywidualną interpretacją podatkową z dnia 19 grudnia 2017 r. nr 0114-KDIP1-1.4012.473.2017.4.KOM do powyższej transakcji - opodatkowanie podatkiem VAT dotyczyć będzie tylko tego fragmentu nieruchomości, na której znajdował się słup reklamowy. Ten fragment nieruchomości był przez Sprzedających wynajmowany podmiotowi trzeciemu. Zatem w celu dokonania rozliczenia podatkowego od planowanej transakcji Sprzedający zgodnie z powyższą indywidualną interpretacją podatkową planują zarejestrować się jako podatnicy VAT czynni jedynie tylko dla tej transakcji, poprzez wysłanie zgłoszenia rejestracyjnego na formularzu „VAT-R” do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego.

W odróżnieniu od poprzednich dwóch transakcji, w związku z planowaną sprzedażą udziałów, Sprzedający nie będą wykonywali czynności takich jakie wykonuje profesjonalny podmiot. Ponadto sprzedawana Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających do celów komercyjnych i działalności gospodarczej. Nieruchomość należy do majątku osobistego Sprzedających. Wnioskodawca pragnie wskazać, że powtarzalność sprzedaży majątku osobistego nie nabytego w celach odsprzedaży sama w sobie nie nosi znamion działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy opisane we wniosku zdarzenie przyszłe - sprzedaż udziałów w Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, z którym Sprzedawcy podpiszą umowę przyrzeczoną - będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy w opisanej transakcji sprzedaż udziałów w Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, z którym Sprzedający podpiszą Umowę - powstanie dla Wnioskodawcy podatek naliczony zgodnie z przepisami Ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż udziałów w Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, z którym Sprzedawcy podpiszą umowę przyrzeczoną nie będzie stanowiło czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy sprzedaży Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, z którym Sprzedający podpiszą Umowę, nie powstanie dla Wnioskodawcy podatek naliczony zgodnie z przepisami Ustawy o VAT. Stanie się tak ponieważ powyższa transakcja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT. W myśl którego przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Przechodząc następnie do współwłasności należy wskazać, że została uregulowana w art. 195-221 Ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm., dalej zwana: Kodeksem cywilnym).

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Zatem, współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom.

Według art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości. Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela.

Według art. 198 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy wyjaśnić, że na gruncie Ustawy o VAT sprzedaż udziału we współwłasności gruntu stanowi odpłatną dostawę towarów. Stanowisko takie przedstawił m.in. NSA w wyroku z 24 października 2011 r„ sygn. akt I FPS 2/11.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. gruntów czy budowli, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest także udział w gruncie czy budowli (w prawie własności nieruchomości).

W związku z powyższym, sprzedaż udziału lub wszystkich - jak w opisanym stanie faktycznym - udziałów w prawie własności Nieruchomości należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem VAT.

Należy również wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w Ustawie o VAT zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w Ustawie o VAT, ma szeroki charakter, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Zatem warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   po drugie - czynność wykonywana jest przez podmiot, który jest podatnikiem VAT.

W takim razie właściwym jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej,

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie wskazać na wyrok TSUE. Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Ministrowi Finansów (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1. z późn. zm.).

Tym samym za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży dziatek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Sprzedający zostali uznani za podatników podatku od towarów i usług jedynie w odniesieniu do sprzedaży tych części gruntu, które były przez nich używane do działalności usługowej (najem). Ww. okoliczności nie zachodzą natomiast w odniesieniu do nieruchomości, których sprzedaż planują Sprzedający. Oprócz tego, sprzedaż nieruchomości w 2014 r. i planowana sprzedaż kolejnej nieruchomości w 2018 r. nie stanowią profesjonalnego obrotu nieruchomościami, angażującego środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w rozumieniu art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT. Skutkiem tego Sprzedających nie można uznać za podmioty prowadzące „działalność gospodarczą”, a więc za podatników VAT. Powyższe transakcje były sprzedażą towarów, które stanowią część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży.

W rozumieniu powyższych twierdzeń pomóc może również orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, który stwierdził: „przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (\`(...)\`) powinny być rozumiane w ten sposób, że warunkiem sine qua non uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. Ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”.

Uwzględniając przywołane wyżej przepisy oraz orzecznictwo należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sytuacji brak jest podstaw do uznania Sprzedających - w związku ze zbyciem udziałów w Nieruchomości - za podatników podatku od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy transakcje podjęte przez Sprzedających - polegające na sprzedaniu w 2014 r. nieruchomości i planowanej sprzedaży następnej nieruchomości w 2018 r. - były i będą wykonywane w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto, Wnioskodawca pragnie wskazać raz jeszcze, że zbycie przez Sprzedających udziałów w Nieruchomości, nie będzie stanowić działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, gdyż brak jest przestanek świadczących o takiej aktywności Sprzedawców w przedmiocie zbycia tej Nieruchomości, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem (brak przestanek zawodowego - stałego i zorganizowanego charakteru takiej działalności).

Podkreślić należy, że powyższe orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych. Przykładowo Wnioskodawca pragnie wskazać na następujące orzeczenia które zapadły na tle wyroku Trybunatu:

*   Wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10);

*   Wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11);

*   Wyrok Naczelnego Sadu Administracyjnego z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11);

*   Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11);

*   Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11).

Końcowo, Wnioskodawca nadmienia, że powyższe orzeczenia dotyczą konkretnych, indywidualnych spraw i rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące dla podatników. Niemniej, Wnioskodawca powołując się na te orzeczenia chciałby ukazać i podkreślić raz jeszcze wykształconą już w tym zakresie linię interpretacyjną sądów administracyjnych, która może mieć zastosowanie również w jego sytuacji.

Sprzedaż udziałów w Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy nie będzie stanowiła czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Tym samym nie powstanie dla Wnioskodawcy podatek naliczony zgodnie z przepisami Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przy czym towarami – w myśl art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) rzeczami są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m. in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome. Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy zarówno sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości na podstawie art. 198 Kodeksu cywilnego, jak i sprzedaż wspólnej nieruchomości za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 Kodeksu cywilnego stanowi odpłatną dostawę towarów.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W kontekście powyższego należy stwierdzić, że nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sfera prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z powyższego orzeczenia wynika m.in., że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia miedzy czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem – zbycie działki budowlanej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT. Wnioskodawca zajmuje się działalnością deweloperską, w ramach której prowadzi inwestycje budowlane w zakresie budowy lokali mieszkalnych. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest zakup i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Wnioskodawca planuje nabycie udziałów w nieruchomości oznaczonej jako działka gruntu nr 31 - w celu budowy budynków mieszkalnych wielorodzinnych z konieczną infrastrukturą techniczną i drogową. Nieruchomość jest objęta postanowieniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym Nieruchomość znajduje się na terenie zabudowy mieszkaniowej. Na Nieruchomości znajduje się nieużytkowany ze względu na zły stan techniczny budynek gospodarczy, poza tym na Nieruchomości nie znajdują się żadne inne budynki oraz budowle. Współwłaścicielami powyższej Nieruchomości w częściach ułamkowych są następujące osoby fizyczne:

1.  Pani Bogusława G. w części 3/48;
2.  Pan Jarosław K. w części 4/48;
3.  Pan Mariusz K. w części 4/48;
4.  Pan Andrzej K. w części 13/48;
5.  Pani Elżbieta K. w części 3/48;
6.  Pani Marzena Z. w części 5/48;
7.  Pani Mariola D. w części 8/48;
8.  Pani Bożena D. w części 8/48.

Nieruchomość nabyta została na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Powiatowego Wydział Cywilny z dnia 17 grudnia 1963 r. o stwierdzenie zasiedzenia przez Aleksandrę D., która w dacie zasiedzenia była wdową. Natomiast, Sprzedający są spadkobiercami osób, które wcześniej byli spadkobiercami po Aleksandrze D. Nieruchomość nie jest przedmiotem umów dzierżawy ani najmu. Ponadto Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej oraz - na moment dokonywania transakcji - nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Sprzedający nadmieniają, że nie podejmowali żadnych czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych, zmierzających do podniesienia wartości gruntu, np. budowa ogrodzenia, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg, jak również nie występowali o decyzję o warunkach zabudowy i podziału przedmiotowej Nieruchomości. Sprzedający nie podejmowali żadnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, nie stosowali żadnej formy reklamy ani ogłoszeń w prasie.

W związku z planowanym zakupem udziałów w Nieruchomości - inny podmiot z grupy N. Sp. z o.o. zawarli dnia 6 lutego 2018 r. wraz ze Sprzedającymi następujące umowy oraz protokół przyjęcia depozytu:

*   umowę przedwstępną sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego;

*   umowę przedwstępną sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego;

*   protokół przyjęcia depozytu sporządzony w formie aktu notarialnego;

Jednakże Spółka planuje dokonać cesji - praw i obowiązków wynikających z nabycia udziałów w Nieruchomości - w całości na rzecz Wnioskodawcy. Zatem umowa przyrzeczona zostanie zawarta pomiędzy Wnioskodawcą oraz Sprzedającymi. Sprzedający planują dokonać w 2018 r. jednorazowej sprzedaży nieruchomości pod zabudowę mieszkaniową. W związku z planowaną sprzedażą udziałów, Sprzedający nie będą wykonywali czynności takich jakie wykonuje profesjonalny podmiot. Ponadto sprzedawana Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Sprzedających do celów komercyjnych i działalności gospodarczej. Nieruchomość należy do majątku osobistego Sprzedających.

Na tle powyższego, wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy sprzedaż udziałów w Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy, z którym Sprzedawcy podpiszą umowę przyrzeczoną - będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w rozpatrywanej sprawie nie można uznać Sprzedających za podatników podatku od towarów i usług, w związku z dokonywaną sprzedażą działki nr 31 zabudowanej budynkiem gospodarczym.

Sprzedający w odniesieniu do dokonanej sprzedaży Nieruchomości zabudowanej stanowiącej ich majątek prywatny nie będą występować w charakterze podatników podatku VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem zbycie Nieruchomości nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej, lecz w ramach rozporządzania własnym majątkiem i jest działaniem w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania. Wnioskodawca wskazał, że Sprzedający nabyli przedmiotową Nieruchomość w drodze spadku, nabycie działki zabudowanej nie miało celu odsprzedaży. Nieruchomość nie jest przedmiotem umowy najmu ani dzierżawy, Sprzedający nie prowadzą działalności gospodarczej, oraz na moment dokonania transakcji nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku VAT. Z wniosku wynika też, że Sprzedający nie podejmowali czynności wymagających zaangażowania własnych środków finansowych, zmierzających do podniesienia wartości gruntu, np. budowa ogrodzenia, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg, jak również nie występowali o decyzję o warunkach zabudowy i podziału przedmiotowej Nieruchomości. Sprzedający nie podejmowali żadnych działań marketingowych w zakresie obrotu nieruchomościami, nie stosowali żadnej formy reklamy ani ogłoszeń w prasie. Pomimo tego, że niektórzy spośród Sprzedających w przeszłości, tj. w roku 2014, dokonali jednorazowej transakcji sprzedaży nieruchomości, która była opodatkowane podatkiem VAT, to jednak opodatkowaniu podlegała wyłącznie część nieruchomości będąca przedmiotem najmu, nieruchomość w pozostałej części traktowana były jako sprzedaż w ramach rozporządzania majątkiem prywatnym.

W konsekwencji, w niniejszej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać Sprzedających za podatników w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzących działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Tym samym Sprzedający dokonując sprzedaży działki nr 31 zabudowanej budynkami gospodarczym nie będą działali w charakterze podatników podatku VAT, a będą jedynie korzystać z przysługującego im prawa do rozporządzania prywatnym majątkiem.

Wobec tego w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym należy stwierdzić, że transakcja sprzedaży działki nr 31 wraz z budynkami nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury z tytułu zakupu Nieruchomości należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyżej powołanych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik VAT i zajmuje się działalnością deweloperską, w ramach której prowadzi inwestycje budowlane w zakresie budowy lokali mieszkalnych. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest zakup i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Założeniem biznesowym Wnioskodawcy leżącym u podstaw zakupu Nieruchomości jest wykonanie tam zabudowy mieszkaniowej. Zatem Wnioskodawca zamierza wykorzystywać zakupioną Nieruchomość wyłącznie do czynności opodatkowanych – sprzedaży lokali mieszkalnych.

Jednakże, jak powyżej wskazano, Sprzedający dokonując sprzedaży swoich udziałów w Nieruchomości zabudowanej budynkiem gospodarczym nie będą uznani za podatników podatku VAT prowadzących działalność gospodarczą, a sama transakcja dostawy nie będzie opodatkowana podatkiem VAT (nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku VAT). Tak więc, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy nie powstanie dla niego podatek naliczony, który Wnioskodawca mógłby odliczyć na zasadach przewidzianych w art. 86 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w całości należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu Stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.