Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-4/15/RS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-04-02
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego działu spadku.
Słowa kluczowe: nabycie; spadek; spadek-dział spadku; spłata; udział; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2014 r. (data wpływu 2 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego działu spadku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego działu spadku.

We wniosku tym został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W dniu 2 maja 1998 r. Wnioskodawca wraz z siostrą nabył spadek po ojcu J. S. w 1/3 części oraz w dniu 20 marca 2012 r. po matce A. S. w 1/2 części. Podstawą nabycia spadku jest prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 16 stycznia 2013 r. dotyczące stwierdzenia nabycia spadku, z którego to dokumentu wynika, że spadek:

1.  po J. S. nabyli: żona A. S. (obecnie nieżyjąca) w 1/3 części; córka E. G. w 1/3 części; syn A. S. w 1/3 części,
2.  po A. S. nabyli: córka E. G. w 1/2 części i syn A. S. w 1/2 części.

Dziedziczeniu podlegały udziały wynoszące: po ojcu 1/4 a po matce 1/24 w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 148 m2 i budynkami gospodarczymi usytuowanymi na działce gruntu o powierzchni 802 m2. Udział Wnioskodawcy w całej nieruchomości odziedziczonej ogółem po rodzicach wyniósł 1/8. Pozostały udział w tym prawie wynoszący 7/8 przysługiwał siostrze Wnioskodawcy.

W dniu 19 sierpnia 2014 r. została zawarta przed notariuszem umowa o dział spadku na mocy której Wnioskodawca przeniósł na rzecz siostry przysługujący Jemu udział 1/8 w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 148 m2 i budynkami gospodarczymi usytuowanymi na działce gruntu o powierzchni 802 m2. Natomiast siostra dokonała spłaty na Jego rzecz w wysokości 40.000 zł, co wyczerpało wzajemne roszczenia z tytułu działu spadku. Uzyskana przez Wnioskodawcę kwota mieści się w udziale, który nabył w spadku po ojcu i matce. Ponadto, wzmiankowana kwota odpowiada wartości rynkowej udziału w przedmiotowym prawie rzeczowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy spłata otrzymana od siostry przy dziale spadku obejmującym nieruchomość podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jako przychód z odpłatnego zbycia 1/8 udziału w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 148 m2 i budynkami gospodarczymi usytuowanymi na działce gruntu o powierzchni 802 m2, tj. czy spłatę spadkobiercy dokonaną w wyniku działu spadku udziałów odziedziczonych w spadku po zmarłym ojcu i matce należy traktować jako odpłatne zbycie, określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód ten opodatkować zgodnie z tą ustawą, czy też zgodnie z zapisem art. 2 ust. 1 pkt 3 przywołanej ustawy jest to przychód podlegający przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od przychodu ze zbycia przedmiotowego udziału?

Zdaniem Wnioskodawcy, z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że po śmierci ojca w dniu 2 maja 1998 r. tytułem spadku otrzymał udział w części 1/4 nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 148 m2 oraz budynkami mieszkalnymi usytuowanymi na działce gruntu o powierzchni 802 m2. Natomiast po zmarłej matce w dniu 20 marca 2012 r. tytułem spadku nabył udział w części 1/24 tejże nieruchomości. Ogółem z całego spadku przypadło Wnioskodawcy 1/8 udziału, a Jego siostrze 7/8.

Według Wnioskodawcy, spłata spadkobiercy w związku z działem spadku po zmarłym ojcu i matce nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spłata jako dział spadku nie powinna być traktowana jako odpłatne zbycie udziałów, ponieważ jest konsekwencją dziedziczenia i podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn. Spłata ta zastąpiła jedynie to, co Wnioskodawca mógł uzyskać z działu spadku w naturze.

Dział spadku polegający na przyznaniu wyłącznej własności jednemu spadkobiercy i pieniężnej spłaty drugiemu, nie jest odpłatnym zbyciem udziału w nieruchomości opisanej wyżej (a to odpłatne zbycie stanowi źródło przychodu w podatku dochodowym). Dział spadku jest bowiem rozdysponowaniem składników spadku między spadkobiercami. Kwota, którą otrzymał mieści się w udziale, który nabył w spadku po ojcu i matce. Ponadto, ww. kwota odpowiada wartości rynkowej udziału w przedmiotowym prawie rzeczowym. Notariusz pobrał należny podatek od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca podkreśla, że stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Natomiast w myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W wyniku zniesienia współwłasności doszło w przypadku Wnioskodawcy jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Reasumując, Wnioskodawca stwierdza, że nie uzyskał żadnego przychodu bowiem jedynie spieniężył udział w przedmiotowej nieruchomości nabyty w spadku uzyskując jedynie jego równowartość. Skoro zatem nabycie tego udziału podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to czy nie powinien mieć tu zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 cytowanej ustawy, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 cytowanej ustawy). Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotnym zatem dla podatku dochodowego, z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości będącej przedmiotem spadku, jest dzień jego otwarcia, czyli śmierci spadkodawcy.

Stosownie zaś do art. 1035 Kodeksu cywilnego jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Natomiast w myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

W wyniku dokonania działu spadku możliwy jest zatem podział rzeczy lub prawa stanowiącego majątek spadkowy poprzez przyznanie tej rzeczy lub prawa jednej osobie, przy jednoczesnym zobowiązaniu dokonania spłat na rzecz pozostałych współspadkobierców.

Powyższe oznacza, że do momentu dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom.

Z treści złożonego wniosku wynika, że w dniu 2 maja 1998 r. Wnioskodawca wraz z siostrą nabył spadek po ojcu J. S. w 1/3 części oraz w dniu 20 marca 2012 r. po matce A. S. w 1/2 części. Podstawą nabycia spadku jest prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego z dnia 16 stycznia 2013 r. dotyczące stwierdzenia nabycia spadku, z którego to dokumentu wynika, że spadek:

1.  po J. S. nabyli: żona A. S. (obecnie nieżyjąca) w 1/3 części; córka E. G. w 1/3 części; syn A. S. w 1/3 części,
2.  po A. S. nabyli: córka E. G. w 1/2 części i syn A. S. w 1/2 części.

Dziedziczeniu podlegały udziały wynoszące: po ojcu 1/4 a po matce 1/24 w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 148 m2 i budynkami gospodarczymi usytuowanymi na działce gruntu o powierzchni 802 m2. Udział Wnioskodawcy w całej nieruchomości odziedziczonej ogółem po rodzicach wyniósł 1/8. Pozostały udział w tym prawie wynoszący 7/8 przysługiwał siostrze Wnioskodawcy.

W dniu 19 sierpnia 2014 r. została zawarta przed notariuszem umowa o dział spadku na mocy której Wnioskodawca przeniósł na rzecz siostry przysługujący Jemu udział 1/8 w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 148 m2 i budynkami gospodarczymi usytuowanym na działce gruntu o powierzchni 802 m2. Natomiast siostra dokonała spłaty na Jego rzecz w wysokości 40.000 zł, co wyczerpało wzajemne roszczenia z tytułu działu spadku. Uzyskana przez Wnioskodawcę kwota mieści się w udziale, który nabył w spadku po ojcu i matce. Ponadto, wzmiankowana kwota odpowiada wartości rynkowej udziału w przedmiotowym prawie rzeczowym.

Odnosząc się do powyższego wyjaśnić należy, że okoliczność, że dział spadku, którego przedmiotem są nieruchomości lub prawa majątkowe określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych następuje ze spłatami na rzecz pozostałych spadkobierców, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny z konsekwencjami wynikającymi z tego przepisu. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu takiego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego nawet jeżeli dział spadku następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego otwarcie. Jeżeli suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w sytuacji, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, to podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, iż otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku działu spadku, przedmiotem którego był udział w nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym o powierzchni użytkowej 148 m2 i budynkami gospodarczymi usytuowanymi na działce gruntu o powierzchni 802 m2, kwoty nieprzekraczającej wartości przysługującego Jemu udziału spadkowego nie spowodowało powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od kwoty otrzymanej spłaty.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiącego, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. nr 93, poz. 768 z późn. zm.) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

1.  dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
2.  darowizny, polecenia darczyńcy;
3.  zasiedzenia;
4.  nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
5.  zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
6.  nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podlega nieodpłatne nabycie majątku na podstawie tytułów w nim wymienionych. Wśród nich nie został wymieniony dział spadku, w rezultacie otrzymana przez Wnioskodawcę spłata nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a w konsekwencji wyłączenie, o którym mowa nie może mieć w niniejszej sprawie zastosowania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.