Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.525.2017.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-10
Teza: uznanie czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy nie podlegają opodatkowaniu od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług
Słowa kluczowe: kontrakt-kontrakt menedżerski; opodatkowanie; umowa-umowa o zarządzanie; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 3 sierpnia 2017 r. (data wpływu 16 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 września (data wpływu 5 października 2017r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy nie podlegają opodatkowaniu od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czy czynności realizowane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy nie podlegają opodatkowaniu od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 28 września (data wpływu 5 października 2017r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

W dniu 01 czerwca 2017 roku została zawarta Umowa o świadczenie usług zarządzania między Wnioskodawcą - osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej - a Spółką \`(...)\` Sp. z o. o. w \`(...)\`, reprezentowaną przez Przewodniczącego Rady Nadzorczej na podstawie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 roku o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. 2016r., poz. 1202).

Z zapisów umowy wynika, że Wnioskodawca zobowiązuje się do osobistego świadczenia usług zarządzania, w szczególności:

*   prowadzenia spraw Spółki i uczestnictwa w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z Funkcji,

*   reprezentowania Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki,

*   osobistego zarządzania powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do Funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki,

*   realizacja wyznaczonych celów zarządczych,

*   organizowanie pracy Spółki poprzez wdrażanie właściwych struktur i procesów, prowadzeniu efektywnego zarządzania.

Wykonując Umowę Zarządzający zobowiązany jest współdziałać z pozostałym organami Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach prawa, w tym w szczególności przepisach Kodeksu spółek handlowych, postanowieniach Statutu Spółki/ Umowy Spółki, uchwałach organów Spółki, a także innych aktach prawa i dokumentach wewnętrznych Spółki, w szczególności regulaminu Zarządu Spółki. Umowa została zawarta na czas pełnienia przez Zarządzającego funkcji Prezesa Zarządu. Zarządzający zobowiązany jest wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki, w innych miejscach na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie Usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania.

Zarządzający jest uprawniony w ciągu roku kalendarzowego do zwolnienia z obowiązku świadczenia usług w okresie nie dłuższym niż 26 dni z wyłączeniem sobót, niedziel i dni ustawowo wolnych od pracy z zachowaniem prawa do wynagrodzenia określonego Umową. Ponadto jest zobowiązany do uzyskania zgody Przewodniczącego Rady Nadzorczej lub innego upoważnionego członka Rady Nadzorczej na każdorazową przerwę w świadczeniu usług.

W celu umożliwienia Zarządzającemu należytego wykonania zobowiązań wynikających z Umowy Spółka określiła dodatkowe świadczenia w postaci:

*   bezpłatnego korzystania z pomieszczeń biurowych wraz z wyposażeniem;

*   bezpłatnego korzystania z samochodu służbowego, przenośnego komputera osobistego wraz z niezbędnym oprogramowaniem oraz telefonu służbowego;

*   zwrotu udokumentowanych kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, szkoleń, kursów, seminariów poniesionych przez Zarządzającego w związku z wykonywaniem obowiązków wynikających z Umowy;

*   udostępnienie Zarządzającemu wszelkich dokumentów Spółki niezbędnych do wykonania Umowy.

Na zwrot powyższych kosztów Zarządzający musi otrzymać zgodę Przewodniczącego Rady Nadzorczej przed ich powstaniem. Pokrycie kosztów nie stanowi wynagrodzenia Wnioskodawcy, a stanowi koszt Spółki związany z pełnieniem funkcji członka zarządu. W ramach zawartej umowy Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego.

W związku z wykonywaniem przez członka zarządu obowiązków objętych przedmiotową umową, Spółka zobowiązała się płacić wynagrodzenie miesięczne podstawowe (wynagrodzenie stałe), ustalone w oparciu o art. 4 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.

Niezależnie od stałego wynagrodzenia członkowi zarządu może być przyznane wynagrodzenie zmienne, stanowiące wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy, po przeprowadzeniu badania realizacji celów zarządczych przez Spółkę założonych oraz zatwierdzeniu sprawozdania zarządu z działalności spółki oraz sprawozdania finansowego spółki za ubiegły rok obrotowy oraz udzieleniu temu członkowi organu zarządzającego absolutorium z wykonania przez niego obowiązków przez zgromadzenie wspólników. Ustalenie celów zarządczych na dany rok następuje mocą uchwały rady nadzorczej, rada nadzorcza podejmuje również uchwałę w sprawie oceny wykonania celów zarządczych i ustalenia wysokości należnej wypłaty wynagrodzenia zmiennego. W przypadku niemożności świadczenia usług z powodu choroby wynagrodzenie stałe za miesiąc pomniejsza się o wartość tego wynagrodzenia przypadającego za dni nieświadczenia usług (wynagrodzenie stałe dzieli się przez 30 i otrzymaną kwotę mnoży się przez liczbę dni nieświadczenia usług).

Umowa reguluje ponadto takie kwestie jak:

*   wypowiedzenie Umowy przez każdą ze stron;

*   obowiązek zachowania tajemnicy Spółki; Zarządzający jest zobowiązany zachować w tajemnicy wszelkie sprawy dotyczące Spółki w tym informacje techniczne, technologiczne, handlowe, finansowe i organizacyjne Spółki, ujawnienie powyższych informacji jest możliwe tylko wtedy, gdy wymagają tego obowiązujące przepisy prawne;

*   zakaz działalności konkurencyjnej; Zarządzający w okresie obowiązywania umowy nie będzie prowadził działalności konkurencyjnej wobec Spółki, bez względu na formę, miejsce i sposób jej prowadzenia, ponadto z Zarządzającym może zostać zawarta odrębna umowa dotycząca zakazu konkurencji po ustaniu funkcji;

*   odprawy w przypadku rozwiązania Umowy, ale po spełnieniu określonych warunków wynikających z kontraktu menedżerskiego.

Warunkiem wejścia w życie umowy nie jest zawarcie przez Wnioskodawcę indywidualnej umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej, deliktowej i kontraktowej na określoną sumę ubezpieczenia.

Wnioskodawca przed wejściem w życie przepisów ustawy powołanej na wstępie pełnił funkcję Członka Zarządu Spółki i pozostawał w zatrudnieniu na podstawie umowy o pracę. Przychód uzyskany z tytułu umowy jest klasyfikowany jako przychód z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Spółka jako płatnik będzie pobierała od wynagrodzenia zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz będzie odprowadzała należne składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Wnioskodawca będący stroną postępowania ma jednak wątpliwość co do opodatkowania podatkiem VAT ww. umowy.

Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) oraz nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

Wnioskodawca nie dysponuje samodzielnością i niezależnością w działaniu tak jak profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Jako Członek Zarządu Spółki - Wnioskodawca działa w ramach struktury organizacyjnej Spółki. Wnioskodawca zobowiązany jest wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w zależności od potrzeb Spółki w innych miejscach na terytorium RP i poza jej granicami, przy czym świadczenie usług poza siedzibą spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania. Zarządzający jest uprawniony w ciągu roku do zwolnienia z obowiązku świadczenia usług w wymiarze nie większym niż 26 dni z wyłączeniem sobót, niedziel i dni ustawowo wolnych od pracy z zachowaniem prawa do wynagrodzenia. Wnioskodawca jest zobowiązany do uzyskania każdorazowej zgody Rady Nadzorczej na powyższą przerwę. Wnioskodawca ma obowiązek informowania Spółkę z co najmniej 14 - dniowym wyprzedzeniem o planowanym objęciu funkcji w organach innej spółki handlowej, nabyciu w niej akcji lub udziałów. Ponadto zobowiązuje się, że w okresie trwania umowy nie będzie prowadził działalności konkurencyjnej wobec Spółki bezpośrednio lub pośrednio bez względu na miejsce, formę działalności lub sposób jej prowadzenia.

Spółka zobowiązała się udostępnić Wnioskodawcy dodatkowe świadczenia w postaci:

*   bezpłatnego korzystania z pomieszczeń biurowych wraz z wyposażeniem;

*   bezpłatnego korzystania z samochodu służbowego, przenośnego komputera osobistego oraz telefonu komórkowego;

*   zwrotu udokumentowanych kosztów podróży, zakwaterowania, wyżywienia, szkoleń, kursów, seminariów poniesionych przez Wnioskodawcę; na zwrot tych kosztów Menedżer musi uzyskać zgodę Rady Nadzorczej.

Wnioskodawca wskazuje również, iż jak wynika z art. 219 § 2 Kodeksu spółek handlowych rada nadzorcza nie może wydawać zarządowi wiążących poleceń dotyczących prowadzenia spraw spółki. Także inne organy nie posiadają takich uprawnień. Wspomniany zakaz wydawania wiążących poleceń zarządowi dotyczy sfery zarządzania i ma swoje uzasadnienie. Zarząd jest organem podejmującym decyzje. W związku z tym organ uprawniony do nadzorowania lub też gremium właścicielskie (zgromadzenie wspólników) ma prawo oddziaływania na aktywność zarządu, ale nie w formie wiążącej, gdyż w takim przypadku powstałby problem, kogo należy obarczyć odpowiedzialnością za podjęte decyzje. W sytuacji przyjętego przez Kodeks spółek handlowych osłabionego wpływu rady nadzorczej lub innych organów na zarząd struktura spółki zyskuje klarowny układ kompetencyjny. Należy jednak wskazać, że brak uwzględnienia sugestii rady nadzorczej czy też dominującego akcjonariusza może skutkować w praktyce odpowiedzialnością organizacyjną polegającą na zawieszeniu w czynnościach, odwołaniu z pełnionej funkcji, ewentualnie wnioskiem do organu lub osób odwołujących o odwołanie z pełnionej funkcji.

Wnioskodawca samodzielnie ustala harmonogram i czas realizacji zadań z tym zastrzeżeniem, że zarówno miejsce i czas realizacji zadań nie może zakłócać płynnego funkcjonowania Spółki. Menedżer wykonuje obowiązki w siedzibie Spółki oraz w razie potrzeby w innych miejscach na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym realizacja Umowy poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania. Czas i sposób realizacji obowiązków wynikających z Umowy przez Menedżera musi zapewnić należyte wykonywanie obowiązków wynikających z Umowy oraz prawidłowe i nieprzerwane funkcjonowanie Spółki. Umowa Spółki, regulamin zarządu, uchwały rady nadzorczej lub zgromadzenia wspólników nie przewidują żadnych innych ograniczeń samodzielności i niezależności w działaniu Wnioskodawcy.

Wnioskodawca świadcząc usługi w ramach umowy, będzie wyrażać oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki, ponieważ jak wyżej wskazano, to zarząd reprezentuje Spółkę na zewnątrz, a zatem działa w jej imieniu i na jej rzecz. Wnioskodawca nie posiada udziałów Spółki, został powołany na Prezesa Zarządu ze względu na swoje wieloletnie doświadczenie w zarządzaniu, wysokie kwalifikacje oraz wiedzę, które skutecznie wykorzystuje w realizacji umowy.

Na podstawie przepisów ustawy z dnia 09 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. 2016 poz. 1202), oraz uchwały Zgromadzenia Wspólników, Rada Nadzorcza \`(...)\` Sp. z o.o. ustaliła w formie uchwały zasady wynagradzania Prezesa Zarządu. Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie całkowite, które składa się z części stałej stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe (wynagrodzenie stałe) oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki.

Wnioskodawcy przysługuje stałe wynagrodzenie miesięczne w wysokości 3 krotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku w IV kwartale roku poprzedzającego. W przypadku niemożności świadczenia usług z powodu choroby wynagrodzenie stałe za cały miesiąc pomniejsza się o wartość tego wynagrodzenia przypadającego za dni nieświadczenia usług. Wynagrodzenie stałe płatne jest po zakończeniu danego miesiąca kalendarzowego w terminie 7 dni od dnia doręczenia Spółce przez Wnioskodawcę rachunku. Wynagrodzenie zmienne uzależnione jest od poziomu realizacji celów zarządczych i wynosi 8,5% wynagrodzenia stałego Wnioskodawcy za poprzedni rok obrotowy, dla którego jest dokonywane obliczenie wysokości przysługującego wynagrodzenia zmiennego. Cele zarządcze określa uchwała Zgromadzenia Wspólników, natomiast Rada Nadzorcza określiła wskaźniki określające wykonanie celów zarządczych oraz tryb i sposób oceny ich wykonania przez Wnioskodawcę.

Wynagrodzenie zmienne przysługuje pod warunkiem:

*   zatwierdzenia realizacji celów zarządczych przez Radę Nadzorcą;

*   zatwierdzenia sprawozdania Zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego za ubiegły rok obrotowy i udzieleniu Wnioskodawcy absolutorium z wykonania przez niego obowiązków członka zarządu przez Zgromadzenie Wspólników.

W umowie nie zawarto postanowień, w ramach których zleceniodawca (Spółka) wzięłaby na siebie jakąkolwiek odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz zleceniodawcy oraz w związku z zawartą umową nie doszło pomiędzy stronami do takich uzgodnień. Natomiast nie wyklucza to zasad ogólnych odpowiedzialności Spółki wobec osób trzecich za działania menedżera wynikających z przepisów prawa - otóż na mocy art. 293 § 1 Kodeksu spółek handlowych - ponosi odpowiedzialność cywilnoprawną wobec Spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami umowy (statutu) Spółki. Członek zarządu ponosi ją wyłącznie wobec Spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odszkodowawczej odpowiedzialności ex contractu, tj. oparta jest na istniejącej między Spółką, a członkiem jej organu więzi zobowiązaniowej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą. Natomiast nawet, jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania członka zarządu będzie szkoda wyrządzona przez Spółkę osobie trzeciej, roszczenia te osoba ta skieruje co do zasady wobec Spółki a nie wobec członka jej organu. Z powyższego wynika, że Spółka odpowiada za działania i zaniechania swoich ustawowych organów - zarządu jak za swoje własne, bez względu na to, czy strony zawarły w umowie tego rodzaju postanowienia czy też nie.

Wnioskodawca poniżej przedstawia wyciąg z treści kontraktu menedżerskiego dotyczący postanowień regulujących odpowiedzialność Wnioskodawcy oraz Spółki: „Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub przepisów prawa”.

Wnioskodawca będzie występował w związku z wykonywaniem czynności uregulowanych umową, jako reprezentant Spółki, w stosunku do innych podmiotów, ponieważ źródłem kontraktu menedżerskiego jest stosunek korporacyjny, mianowicie powołanie wnioskodawcy jako osoby fizycznej w skład zarządu. Zgodnie z K.s.h., to zarząd reprezentuje spółkę na zewnątrz.

Wnioskodawca na mocy umowy zobowiązuje się do osobistego świadczenia usług zarządzania, nie angażuje zasobów ludzkich ani materialnych do wykonywania czynności wynikających z umowy. Umowa jest zawarta na czas określony - czas pełnienia przez Wnioskodawcę funkcji Prezesa Zarządu Spółki. Zgodnie z umową Spółki Zarząd jest powołany na okres pięciu lat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług.

W związku z zaprezentowanym stanem faktycznym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie, że czynności realizowane przez niego na podstawie Umowy o świadczenie usług zarządzania nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi świadczone przez członka zarządu w oparciu o umowę o świadczenie usług zarządzania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody.

Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy VAT).

Według art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1 nie uznaje się czynności, z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonywanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonywanie czynności i wykonującym zlecenie czynności co do:

*   warunków wykonywania tych czynności,

*   wynagrodzenia oraz

*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wskazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia oraz kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, z wyjątkiem przychodów o których mowa w pkt 7.

W ocenie Wnioskodawcy umowa o świadczenie usług zarządzania łącząca go ze Spółką zawiera wszystkie elementy opisane w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, a tym samym czynności wykonywane w jego ramach nie należy uznawać za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą. Ustanowione w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT przesłanki, przy zaistnieniu których stosowane jest wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, muszą wystąpić łącznie, co ma miejsce w tym przypadku.

Odnośnie dwóch pierwszych warunków stwierdzić należy, iż każdy w zasadzie stosunek prawny o charakterze odpłatnym istniejący pomiędzy podmiotem zlecającym wykonanie danej czynności, a podmiotem, który daną czynność wykonuje, jest w jakimś sensie określony co do warunków wykonywania danych czynności oraz wynagrodzenia. Sformułowanie w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy odnoszące się do odpowiedzialności, należy rozumieć jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy (członka zarządu) na zlecającego ich wykonanie (Spółkę), co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy. Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności wskazuje, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Umowa przewiduje, że Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu Umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków Zarządzającego wynikających z Umowy lub z przepisów prawa. Zatem, nawet jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania Członka Zarządu będzie szkoda wyrządzona przez Spółkę osobie trzeciej, to osoba ta skieruje roszczenia przeciwko Spółce, a nie wobec członka jej organu. Natomiast Członek Zarządu odpowiada wobec Spółki za szkodę wyrządzoną z jego winy. Jest to odpowiedzialność na zasadzie winy wyłącznie wobec Spółki

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych

Z kolei, art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

1.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością – z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
2.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powołanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,

*   wynagrodzenia oraz

*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, iż osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności. Należy uznać, że co do zasady, w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 – za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(\`(...)\`) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (\`(...)\`)”.

Warunek drugi – wynagrodzenie. Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony, w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie, nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także, jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202, z późn. zm.), wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym, zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek.

Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji).

Warunek trzeci – odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on – z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu – na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. K.s.h.) wskazany warunek nie jest spełniony.

Odpowiednio jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

Podsumowując, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie są spełnione wszystkie wyżej wymienione warunki określone ww. przepisem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, co pozwala stwierdzić, że czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.