Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-356/14/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-02-16
Teza: Czy zmiana umowy spółki z o.o. w wyniku podwyższenia jej kapitału zakładowego, związana z wniesieniem do tej spółki w formie aportu, w zamian za jej udziały, przedsiębiorstwa innej spółki z o.o., będzie podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; przedsiębiorstwa; spółki; spółki-spółka kapitałowa; wkład
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 12 listopada 2014 r. (data wpływu do Biura – 18 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do mającej powstać spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 listopada 2014 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do mającej powstać spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci przedsiębiorstwa.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (spółka z o.o.) posiada swoją siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i prowadzi działalność przede wszystkim w zakresie produkcji i sprzedaży obuwia oraz galanterii skórzanej. Sprzedaż prowadzona jest głównie na rzecz innych przedsiębiorstw (sprzedaż hurtowa).

Wnioskodawca zamierza utworzyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Spółka X).

Następnie w ramach planowanych działań Wnioskodawca zamierza przenieść prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo do Spółki X w zamian za jej udziały, przy czym odbędzie się to w drodze wniesienia przez Wnioskodawcę wkładu niepieniężnego (aportu) do Spółki X.

Przedmiotem wkładu niepieniężnego do Spółki X będzie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, obejmujący co do zasady wszystko co wchodzi w skład majątku Wnioskodawcy, według stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu), a w szczególności:

1.  własność nieruchomości w postaci budynku produkcyjno-magazynowego wraz z przynależną infrastrukturą,
2.  własność ruchomości w postaci maszyn i urządzeń oraz pozostałego wyposażenia, które są obecnie wykorzystywane w działalności Wnioskodawcy,
3.  wartości niematerialne i prawne,
4.  rzeczowe składniki majątku obrotowego (zapasy materiałów, towarów, półwyrobów i wyrobów gotowych),
5.  prawa z umów, w tym m.in. umów handlowych, leasingowych, licencyjnych, umów najmu i dzierżawy,
6.  gotówka w kasie oraz całość lub część środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bankowych,
7.  wierzytelności,
8.  bazy klientów, bazy dostawców, bazy podwykonawców,
9.  know-how, technologia i tajemnica przedsiębiorstwa,
10.  dokumentacja księgowa związana z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem.

Ponadto w związku z wnoszonym przez Wnioskodawcę wkładem niepieniężnym do Spółki X, przejdą także wszyscy pracownicy Wnioskodawcy. Przejście pracowników do Spółki X nastąpi w oparciu o art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy w związku z przejściem zakładu pracy. Na podstawie dodatkowych czynności prawnych (odrębnych porozumień) na nabywcę aportu, tj. Spółkę X przejdą zobowiązania związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem.

Z przedmiotu wkładu niepieniężnego wyłączone zostaną jedynie udziały posiadane przez Wnioskodawcę w spółkach krajowych, akcje spółek giełdowych oraz jednostki uczestnictwa funduszy inwestycyjnych. Przy czym posiadanie powyższych udziałów, akcji oraz jednostek uczestnictwa, które to mają zostać wyłączone z przedmiotu aportu, nie stanowi zasadniczego przedmiotu działalności Wnioskodawcy (Wnioskodawca prowadzi działalność produkcyjną). Możliwa jest również sytuacja, w której z przedmiotu wkładu niepieniężnego wyłączona zostanie część środków pieniężnych będących własnością Wnioskodawcy na moment wnoszenia wkładu niepieniężnego do Spółki X, jak również prawa wynikające z części zawartych umów rachunków bankowych. Taka sytuacja może mieć miejsce, gdy pomimo podjęcia wskazanych działań, po aporcie na Wnioskodawcy będą ciążyły zobowiązania, np. zobowiązania publicznoprawne, których ciężaru spłaty – z uwagi na ich specyfikę – nie będzie można przenieść w związku z aportem na Spółkę X.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zmiana umowy Spółki X związana z wniesieniem przez Wnioskodawcę wskazanego wkładu niepieniężnego będzie generować po stronie Spółki X obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot wkładu Wnioskodawcy do Spółki X powinien być uznany za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, w związku z czym zmiana umowy Spółki X związana z otrzymaniem wskazanego wkładu niepieniężnego nie będzie generować obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych po stronie Spółki X na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4. Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, za zmianę umowy, w przypadku spółki kapitałowej uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Jednocześnie na mocy art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jej zorganizowanej części. Definicja spółki kapitałowej została zawarta w art. la pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którą użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną i spółkę europejską.

W ocenie Wnioskodawcy, aport wnoszony będzie do Spółki X będącej spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, tym samym jeden z warunków wskazanych w art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych został spełniony. Mając zatem na uwadze powyższe należy rozważyć, czy aport wnoszony przez Wnioskodawcę do Spółki X może zostać uznany za wniesienie przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych wprost nie definiuje pojęcia przedsiębiorstwa. Definicja legalna pojęcia przedsiębiorstwa zawarta jest natomiast w innych regulacjach prawa podatkowego, w tym ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, które to definiując pojęcie przedsiębiorstwa odwołują się do pojęcia przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 551 Kodeksu cywilnego. Mimo braku podobnego odesłania w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych, przyjęło się powszechnie, aby do interpretacji pojęcia przedsiębiorstwa, także na gruncie tej ustawy stosować definicję zawartą w Kodeksie cywilnym.

I tak, zgodnie z przepisem art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo to zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych; obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, porównując przedstawiony przez niego zakres wkładu niepieniężnego planowanej transakcji oraz wyszczególnione w ustawowej definicji składniki tworzące przedsiębiorstwo, nie ulega wątpliwości, iż przedmiotem planowanej transakcji będą elementy wskazane przez ustawodawcę.

Należy ponadto mieć także na uwadze treść art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Powyższy przepis wskazuje, że transakcja dotycząca przedsiębiorstwa (np. jego zbycie poprzez wniesienie aportem) obejmuje co do zasady wszystkie elementy tego przedsiębiorstwa, nic jednak nie stoi na przeszkodzie, aby z takiej transakcji wyłączone zostały pewne elementy.

Wnioskodawca podkreślił, że w doktrynie przyjmuje się, że przepis art. 552 Kodeksu cywilnego zezwala stronie dokonującej czynności prawnej (stronom umowy), na wyłączenie określonego składnika przedsiębiorstwa, a – jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 10 marca 2011 r. sygn. akt I FSK 1062/10: „(\`(...)\`) zgodnie z art. 552 Kc czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych. Z przepisu tego, którego naruszenie zarzucił autor skargi kasacyjnej, wynika, że istnieje prawna możliwość wyłączenia w ramach konkretnej czynności prawnej określonych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa, bez naruszania statusu przedsiębiorstwa”.

Ponadto w komentarzu do art. 552 Kodeksu cywilnego wskazano, że: „\`(...)\`ma charakter dyspozytywny, stwarzając stronom możliwość wyłączenia niektórych składników wchodzących w skład przedsiębiorstwa. Powinny być jednak one wyraźnie zaznaczone w umowie, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo. (\`(...)\`) Aby można było mówić o czynności, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, przedmiotem czynności muszą być objęte bezwzględnie te elementy, które umożliwią kontynuowanie działalności gospodarczej. Nie można jednak w tym zakresie formułować jakichś jednoznacznych, uniwersalnych wzorów czy kryteriów. Będą się one zmieniały przy każdej dokonywanej czynności, a okoliczności konkretnego przypadku będą podstawą oceny, czy przedmiotem czynności prawnej jest przedsiębiorstwo, czy też przedmiotowa substancja nie nosi takich znamion. Granicą swobody w omawianym zakresie będzie możliwość uczestnictwa substancji w działalności gospodarczej.” (A. Kidyba, K. Kopaczyńska-Pieczniak, E. Niezbecka, Z. Gawlik, A Janiak, A. Jedliński, T. Sokołowski, Kodeks Cywilny Komentarz Tom I Część Ogólna Lex, 2009).

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego wynika że zakres ewentualnych wyłączeń ograniczony musi być do tych elementów, które nie stanowią substancji przedsiębiorstwa tzn., że z transakcji dotyczącej zbycia przedsiębiorstwa można wyłączyć jedynie te elementy, które nie stanowią jego kluczowych i najistotniejszych składników. W przypadku bowiem wyłączenia z transakcji zbycia przedsiębiorstwa elementów przedmiotowo istotnych dla tego przedsiębiorstwa, traci ono swój byt. W literaturze prawnej panuje zgodność co do tego, że w przedsiębiorstwie, jako pewnym kompleksie majątkowym, można wyróżnić składniki podstawowe i podrzędne, a zbycie przedsiębiorstwa musi obejmować owe elementy istotne, podstawowe. Ze względu na funkcjonalną jedność elementów składających się na przedsiębiorstwo, czynność prawna winna się odnosić przynajmniej do tej jego części, która kształtuje jego określoną działalność. Tak więc dla zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu przedmiotowo-funkcjonalnym konieczne jest zbycie podstawowych składników tego przedsiębiorstwa oraz stworzenie nabywcy możliwości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa za pomocą tych składników wraz z pozbawieniem zbywcy przedsiębiorstwa takich możliwości. Przyjmuje się więc, że decydujące znaczenie ma tu nie ilość i wartość objętych zbyciem składników, lecz ich znaczenie funkcjonalne dla tożsamości i zdolności do dalszego działania przedsiębiorstwa.

W przypadku zatem zbycia przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, o ile agregat zbywanych elementów przedsiębiorstwa – nadal i pomimo wyłączeń – może funkcjonować jako przedsiębiorstwo i prowadzić działalność gospodarczą, należy uznać, że dochodzi do zbycia przedsiębiorstwa w myśl art. 551 i art. 552 Kodeksu cywilnego, a co za tym idzie także art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Powyżej przytoczony pogląd znajduje szerokie potwierdzenie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo w orzeczeniu wydanym w dniu 15 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1223/11 Sąd podkreślał, że niezwykle istotne przy ocenie, czy mamy do czynienia z dostawą przedsiębiorstwa jest to, aby dostarczany zespół majątku spełniał swoje funkcje, tzn. by mogła być za jego pomocą prowadzona działalność gospodarcza. Sąd w wyroku wskazał, że: „Pojęcia „przedsiębiorstwo” i „zorganizowana część przedsiębiorstwa” zawarte w art. 6 pkt 1 u.p.t.u. należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy.

Za całkowicie prawidłowy uznać należy wniosek, że użyte w art. 6 ust. 1 u.p.t.u. pojęcie „przedsiębiorstwo” obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu.”

Według Wnioskodawcy, przytoczony wyrok został wydany na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, jednak z uwagi na fakt, że kluczową kwestią w niniejszej sprawie jest kwestia uznania aportu przedsiębiorstwa z włączeniami za aport przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego, wnioski płynące z ww. wyroku w całości mogą zostać implementowane na grunt także podatku od czynności cywilnoprawnych.

W efekcie dostawa przedsiębiorstwa z pewnymi wyłączeniami, niepowodującymi utraty jego funkcjonalności, nadal winna być traktowana jako dostawa przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Wnioskodawca stwierdził, że w przedstawionej w niniejszym wniosku sytuacji zamierza on wnieść do Spółki X zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, obejmujący co do zasady przy tym wszystko co wchodzi w skład majątku Wnioskodawcy, według stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego (aportu). Wyłączone z transakcji aportu mają być jedynie udziały w spółkach krajowych, akcje spółek giełdowych, jednostki uczestnictwa funduszy inwestycyjnych oraz ewentualnie część środków pieniężnych oraz praw wynikających z zawartych umów rachunków bankowych w zakresie niezbędnym do regulowania bieżących zobowiązań (w tym w szczególności podatkowych) spółki wnoszącej aport. Mając na uwadze zakres wyłączenia należy stwierdzić, że nie stanowi ono kluczowego elementu przedsiębiorstwa, a przedsiębiorstwo może funkcjonować w dalszym ciągu bez tych elementów.

Wnioskodawca podkreślił, że dla przedsiębiorstwa produkcyjnego, jakim jest przedsiębiorstwo Wnioskodawcy najbardziej istotnymi elementami są przede wszystkim: cała wiedza związana z procesem wytwarzania – tzw. know-how, infrastruktura służąca wytwarzaniu oraz baza odbiorców i dostawców. To te elementy tworzą rdzeń przedsiębiorstwa i bez nich nie może ono dalej funkcjonować. Elementy te będą przedmiotem aportu, w związku z czym Wnioskodawca uzyska kluczowe czynniki, niezbędne do dalszego, niezakłóconego funkcjonowania przedsiębiorstwa. W ramach aportu do Spółki X przejdą dotychczasowi pracownicy Wnioskodawcy, którzy przyniosą ze sobą niezbędną wiedzę oraz umiejętności w zakresie wytwarzania obuwia i galanterii skórzanej.

Ponadto należy wskazać, iż wyodrębnienie określonej kwoty środków pieniężnych, czy też udziałów w spółkach krajowych, akcji spółek giełdowych, jednostek uczestnictwa funduszy inwestycyjnych w ramach przedsiębiorstwa nie rodzi żadnych trudności. W związku z tym, iż całe przedsiębiorstwo spółki stanowi substancję majątkową odpowiednio zorganizowaną, samodzielną pod kątem funkcjonalnym i finansowym, wyłączenie tych konkretnie wskazanych aktywów nie zmienia tego, że „pozostała” część jest nadal zorganizowaną, funkcjonalnie niezależną i finansowo transparentną całością.

Należy zatem przyjąć, że wskazana w zdarzeniu przyszłym transakcja powinna być traktowana jak wniesienie przedsiębiorstwa.

Pogląd, iż fakt wyłączenia z przedmiotu aportu przedsiębiorstwa pewnych jego elementów, nie dyskwalifikuje go jako dostawy przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego został potwierdzony w licznych interpretacjach podatkowych (przykładowo interpretacji z dnia 24 lutego 2011 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, znak: IPPB2/436-25/11-2/MZ).

Mając zatem na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy w przedstawionej sytuacji dojdzie do aportu do Spółki X, będącej spółką kapitałową, przedsiębiorstwa z wyłączeniem, które to jednak wyłączenie nie będzie miało wpływu na możliwość dalszego funkcjonowania przedsiębiorstwa. Skutki podatkowe aportu przedsiębiorstwa z wyłączeniem będą analogiczne jak aportu przedsiębiorstwa, tj. wskutek wniesienia przedmiotowego aportu nie powstanie po stronie Spółki X obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, gdyż czynność ta na mocy art. 2 pkt 6 lit. c) będzie wyłączona z zakresu opodatkowania tym podatkiem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest – zgodnie z wolą Wnioskodawcy wyrażoną w części E.2 i E.3 złożonego wniosku – ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się wyłącznie do uregulowań zawartych w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), uznano za element własnego stanowiska niepodlegający ocenie w ramach wydawanej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649, z późn. zm.) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 ww. ustawy w przypadku umowy spółki za zmianę umowy przy spółce kapitałowej – uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty.

Stosownie do art. 1a pkt 2 ww. ustawy określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną oraz spółkę europejską.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy. Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy podwyższeniu kapitału zakładowego stanowi wartość, o którą podwyższono kapitał zakładowy.

Zatem, co do zasady umowy spółki i ich zmiany podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z:

a.łączeniem spółek kapitałowych,

b.przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,

c.wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

*   przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
*   udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

W przepisach dotyczących podatku od czynności cywilnoprawnych brak jest – jak słusznie stwierdził Wnioskodawca – definicji przedsiębiorstwa. W tym zakresie nie można się jednak posiłkować przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych takiego odesłania nie czyni. Dlatego też należy sięgnąć do rozwiązań prawnych uregulowanych w przepisach ogólnych. Niewątpliwie zatem należy posłużyć się definicją „przedsiębiorstwa” zawartą w przepisie art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.). Na mocy tego przepisu przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że Wnioskodawca (spółka z o.o.) zamierza utworzyć spółkę z o.o. (Spółkę X) a następnie, w zamian za udziały, wnieść do Spółki X wkład niepieniężny (aport) w postaci przedsiębiorstwa swojej spółki. W skład przedsiębiorstwa spółki z o.o. (Wnioskodawcy), będącego przedmiotem aportu, wejdzie zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę, obejmujący wszystko co wchodzi w skład majątku Wnioskodawcy, według stanu wynikającego z ksiąg rachunkowych na dzień wniesienia wkładu. Wyłączone z transakcji mają być jedynie posiadane przez Wnioskodawcę udziały w spółkach krajowych, akcje spółek giełdowych, jednostki uczestnictwa funduszy inwestycyjnych oraz ewentualnie część środków pieniężnych oraz praw wynikających z zawartych umów rachunków bankowych w celu regulowania bieżących zobowiązań (w tym w szczególności podatkowych).

Należy zaakcentować, że zasadniczo strony mają swobodę w określeniu, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem transakcji np. w postaci aportu takiego przedsiębiorstwa.

Niemniej istnieje pewne niezbędne minimum składników, które należy ustalić w każdym indywidualnym przypadku – pod względem możliwości prowadzenia działalności gospodarczej.

Natomiast pozostałe składniki (przedmiotowo istotne), w szczególności będące w posiadaniu przedsiębiorstwa udziały w spółkach krajowych, akcje spółek giełdowych, jednostki uczestnictwa funduszy inwestycyjnych, części środków pieniężnych oraz prawa wynikające z zawartych umów rachunków bankowych jeżeli nie stanowią istotnego elementu przedsiębiorstwa (nie są podstawą jego działalności), mogą być ujęte w zespole składników określających przedsiębiorstwo lub mogą zostać z niego wyłączone. Przy czym nie powoduje to pozbawienia wydzielonego kompleksu majątkowego możliwości uznawania go za przedsiębiorstwo, jeżeli bez tych właśnie składników przedsiębiorstwo może nadal funkcjonować.

W związku z powyższym wyjaśnia się, że z treści przepisu art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika jednoznacznie, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej.

W świetle aktualnie obowiązujących przepisów, wniesienie przedsiębiorstwa spółki kapitałowej do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje jest zatem wprost określone jako czynność wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Skoro zatem w przedmiotowej sprawie przedmiotem aportu do Spółki X (spółki z o.o.) – która, zostanie utworzona przez Wnioskodawcę, będzie przedsiębiorstwo innej spółki z o.o. (Wnioskodawcy), szczegółowo we wniosku opisane i aport ten zostanie wniesiony w zamian za udziały Spółki X, to czynność opisana we wniosku mimo, że stanowić będzie zmianę umowy spółki, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie powołanego wyżej art. 2 pkt 6 lit. c) tiret pierwsze ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Tym samym na Spółce X nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych z ww. tytułu.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do powołanej we wniosku interpretacji indywidualnej wskazać należy, że rozstrzygnięcie w niej zawarte nie jest wiążące dla Organu. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące.

Natomiast odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę wyroków Sądów należy wskazać, że źródłem prawa są przepisy a nie orzecznictwo. Podkreślić należy, że wyroki stanowią cenny dorobek w wykładni prawa ale jako takie nie mogą stanowić podstawy do rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.