Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.658.2024.3.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-17
Teza: Prawo do odliczenia podatku VAT od nabywanej od Usługodawcy kompleksowej usługi, obejmującej zakwaterowanie, catering (wyżywienie) i udostępnianie środków transportu.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; usługi-usługi gastronomiczne; usługi-usługi hotelarskie; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 1-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 3a-pkt 2 ; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 listopada 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku VAT od nabywanej od
    Usługodawcy kompleksowej usługi, obejmującej zakwaterowanie, catering (wyżywienie) i
    udostępnianie środków transportu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie –
    dwoma pismami z 15 stycznia 2025 r. (wpływ 17 stycznia 2025 r. oraz 23 stycznia 2025 r.)
    oraz pismem z 4 lutego 2025 r. (wpływ 4 lutego 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    „A” – polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”), podatnik VAT
    czynny, zawarł umowę z „B”, tj. spółką prawa koreańskiego (dalej: „Kontrahent”), która nie
    posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej ani zakładu na terytorium
    Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu przepisów prawa podatkowego. Kontrahent
    realizuje w Polsce prace budowlane na podstawie umów zawartych z innymi podmiotami,
    a jego pracownicy zostali delegowani do Polski w celu wykonania tych prac.
    Na podstawie zawartej umowy Spółka świadczy na rzecz Kontrahenta usługi w zakresie
    logistycznego wsparcia działalności Kontrahenta i w celu ich wykonania nabywa towary
    oraz usługi od podmiotu trzeciego, polskiego rezydenta podatkowego (dalej:
    „Usługodawca”).
    W pierwszej kolejności Spółka nabywa od Usługodawcy usługi dotyczące obsługi tzw.
    „aspektu logistycznego” pobytu pracowników Kontrahenta delegowanych do Polski,
    polegającego w szczególności na zapewnieniu zakwaterowania, cateringu (wyżywienia)
    oraz udostępnienia pojazdów w celu dowozu pracowników na miejsce wykonywania pracy
    (pracownicy prowadzą udostępniony samochód samodzielnie – usługa nie obejmuje
    kierowcy). Całość powyżej opisanych usług, tj. zakwaterowanie, catering (wyżywienie) oraz
    środki transportu, jest świadczona przez Usługodawcę, który wystawia na rzecz Spółki
    jedną fakturę VAT dokumentującą realizację całości usług. Usługi zakwaterowania,
    cateringu (wyżywienia) i udostępnienia środków transportu traktowane są przez Spółkę i
    Usługodawcę jako usługa kompleksowa, w związku z czym są dokumentowane fakturą
    zawierającą jedną pozycję, opodatkowaną według stawki podstawowej 23% VAT.
    Następnie, na podstawie zawartej umowy, Spółka zobowiązała się do świadczenia na rzecz
    Kontrahenta kompleksowych usług związanych z organizacją pobytu pracowników

    delegowanych przez Kontrahenta do Polski. Usługi te obejmują w szczególności:
    zakwaterowanie, catering (wyżywienie) oraz zapewnienie środków transportu
    pracowników z miejsca zakwaterowania do miejsca wykonywania pracy oraz z powrotem.
    Do wykonywania tych usług wykorzystuje usługi świadczone przez Usługodawcę. Nadzór
    nad pracą pracowników delegowanych, zarówno pod względem technicznym,
    merytorycznym, jak i ich zatrudnienie, pozostaje wyłącznie w gestii Kontrahenta. Spółka
    nie uczestniczy w nadzorze nad pracą pracowników ani w procesie ich zatrudniania czy
    wypłacania im wynagrodzenia.
    Usługi świadczone na rzecz Kontrahenta zawierają:
    1. Zakwaterowanie pracowników delegowanych – które odbywa się w czterech
      lokalizacjach na terenie Polski, mianowicie w obiektach oznaczonych jako C1, C2, C3
      oraz C4. Zakwaterowanie zapewnione jest w wynajętych od Usługodawcy domach
      prywatnych, w których każdy z pracowników korzysta z indywidualnych pokoi. Usługa
      zakwaterowania nie obejmuje dodatkowych świadczeń takich jak sprzątanie czy pranie,
      jednak pracownicy mają dostęp do pralek i infrastruktury znajdującej się na terenie
      obiektów. Każdy z pracowników samodzielnie dba o porządek w zajmowanym przez
      siebie pokoju.
    2. Catering (wyżywienie) dla pracowników delegowanych – które zapewnia Usługodawca,
      który dostarcza gotowe do spożycia posiłki (śniadania, obiady i kolacje). Posiłki te są
      dostarczane w zbiorczych opakowaniach do miejsca zakwaterowania pracowników
      (budynek C1). Wynagrodzenie za usługę wyżywienia rozliczane jest według stałej stawki
      za osobę na każdy dzień.
    3. Transport pracowników z miejsca zakwaterowania do miejsca wykonywania pracy oraz z
      powrotem odbywa się przy użyciu dwóch 8-osobowych vanów, udostępnionych Spółce
      przez Usługodawcę na podstawie zawartej umowy. Środki transportu dostępne są dla
      pracowników delegowanych wyłącznie w zakresie przewozu pracowników na trasie
      dom – miejsce pracy i z powrotem.
    W ramach współpracy z Kontrahentem, z tytułu świadczonych usług Spółka wystawia
    faktury VAT z tym, że wykazuje każdą ze składowych usług (zakwaterowanie, catering
    /wyżywienie, transport) na oddzielnych pozycjach faktury, z uwzględnieniem proporcji
    poszczególnych elementów usługi kompleksowej, które wedle ustaleń Stron mają
    następujące proporcje w zakresie ich wartości:
    · Catering (Wyżywienie): 37%,
    · Zakwaterowanie: 46%,
    · Środki transportu: 17%.
    Na wartość usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Kontrahenta składa się koszt
    nabytych usług od Usługodawcy oraz marża narzucona przez Spółkę. Z uwagi na fakt, że
    Kontrahent posiada siedzibę w kraju trzecim (poza Unią Europejską), faktury wystawiane
    przez Spółkę dla Kontrahenta nie zawierają kwoty podatku od towarów i usług (miejsce

    opodatkowania, zgodnie z art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług znajduje się w
    miejscu siedziby Kontrahenta, czyli w Republice Korei).
    Uzupełnienie opisu sprawy
    I. W piśmie z 15 stycznia 2025 r. (wpływ 17 i 23 stycznia 2025 r.):
      1. W odpowiedzi na pytanie: Nabyciem jakiej konkretnej usługi od Usługodawcy są
        Państwo zainteresowani? Czy są Państwo zainteresowani nabyciem od
        Usługodawcy jednego (złożonego) świadczenia, czy też kilku poszczególnych
        odrębnych czynności (usługi zakwaterowania, cateringu oraz udostępnienia
        pojazdów)?
        wskazali Państwo:
          Wnioskodawca jest zainteresowany nabyciem jednej, kompleksowej usługi od
          Usługodawcy, obejmującej zakwaterowanie, catering oraz udostępnienie
          pojazdów. Decyzja ta wynika z przesłanek ekonomicznych, organizacyjnych
          oraz biznesowych. Usługodawca zapewnia realizację tej usługi w sposób
          całościowy, eliminując konieczność podziału na poszczególne elementy. Takie
          podejście gwarantuje efektywność i spójność wykonania, co jest kluczowe dla
          Wnioskodawcy.
      2. W odpowiedzi na pytanie: Czy któraś spośród czynności wchodzących w skład
        nabywanej przez Państwa usługi dotyczącej obsługi tzw. „aspektu logistycznego”
        (usługi zakwaterowania, cateringu oraz udostępnienia pojazdów) ma charakter
        dominujący? Jeśli, którąś z ww. czynności uznają Państwo za dominującą proszę
        wskazać:
        - którą czynność uznają Państwo za dominującą, a które za czynności pomocnicze
        względem czynności dominującej,
        - jaki czynnik decyduje o dominującym charakterze?
        - czy usługi pomocnicze służą do pełnego zrealizowania lub wykorzystania
        świadczenia zasadniczego i czy bez nich nie można wykonać czynności głównej?
        Proszę wskazać na czym polega ich niezbędność, aby zrealizować świadczenie
        główne?
        wskazali Państwo:
          Tak, w składzie nabywanej usługi dominujący charakter mają usługi
          zakwaterowania, podczas gdy usługi cateringu i udostępniania pojazdów
          pełnią funkcję pomocniczą względem świadczenia głównego. Zakwaterowanie
          ma kluczowe znaczenie ze względu na swoją najwyższą wartość w kalkulacji
          kosztów (ok. 46% wartości całej usługi) oraz szczególne potrzeby pracowników
          pochodzących z Korei Południowej. Zatrudnieni pracownicy przebywają w
          Polsce przez długi czas, co wymaga zapewnienia im komfortowych warunków
          zakwaterowania spełniających wszystkie ich potrzeby życiowe. Jest to
          szczególnie istotne w przypadku pracowników wykonujących swoje obowiązki
          przy projektach budowlanych, dla których miejsce odpoczynku ma
          bezpośredni wpływ na możliwość wykonywania ich obowiązków zawodowych.
    Jednocześnie, usługi cateringu oraz udostępnienia pojazdów są niezbędne do
    zapewnienia pełnej realizacji usługi głównej, jaką jest zakwaterowanie. Catering oraz
    dostęp do pojazdów wspierają procesy logistyczne i organizacyjne, umożliwiając
    efektywne wykorzystanie zakwaterowania oraz pozwalając pracownikom na realizację
    zadań zgodnie z harmonogramem budowy (są to pracownicy Kontrahenta wykonujący
    swoje zadania podczas robót budowlanych realizowanych przez Kontrahenta na rzecz
    swoich klientów). Chociaż usługi te są integralne dla całościowego wykonania

    świadczenia, ich znaczenie jest pomocnicze wobec dominującego charakteru
    zakwaterowania. Bez ich zapewnienia usługa główna nie mogłaby zostać w pełni
    zrealizowana, jednak to zakwaterowanie pozostaje podstawowym i najważniejszym
    elementem całego kompleksowego świadczenia.
      3. W odpowiedzi na pytanie: Czy wszystkie czynności wchodzące w skład nabywanej
        przez Państwa usługi dotyczącej obsługi tzw. „aspektu logistycznego” (usługi
        zakwaterowania, cateringu oraz udostępnienia pojazdów) prowadzą do realizacji
        określonego celu, tj. do wykonania świadczenia głównego?
        wskazali Państwo:
          Tak, wszystkie czynności wchodzące w skład nabywanej usługi, obejmujące
          zakwaterowanie, catering oraz udostępnienie pojazdów, prowadzą do
          realizacji określonego celu, jakim jest wykonanie świadczenia głównego.
          Przedmiotem umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Kontrahentem jest
          zapewnienie niezbędnych narzędzi umożliwiających personelowi Kontrahenta
          realizację jego usług na rzecz zamawiających, co szerzej opisano w punkcie 2.
          Kontrahent odpowiada za realizację obiektów budowlanych, a nabywana od
          Usługodawcy usługa kompleksowa ma kluczowe znaczenie dla wsparcia tego
          procesu.
      4. W odpowiedzi na pytanie: Czy wszystkie czynności wchodzące w skład nabywanej
        przez Państwa usługi dotyczącej obsługi tzw. „aspektu logistycznego” są niezbędne
        do realizacji nabywanej usługi?
        wskazali Państwo:
          Tak, wszystkie czynności wchodzące w skład nabywanej usługi są niezbędne
          do jej realizacji, co szczegółowo wyjaśniono w uzasadnieniu do punktu 2
          powyżej. Wnioskodawca nabywa od Usługodawcy usługi, które następnie
          sprzedawane są Kontrahentowi. Wszystkie te elementy muszą być uznane za
          niezbędne do prawidłowej realizacji usługi nabywanej przez Kontrahenta,
          ponieważ ich dostępność i kompletność jest kluczowa dla skutecznej realizacji
          zadań objętych świadczeniem głównym.
      5. W odpowiedzi na pytanie: Czy wszystkie czynności wchodzące w skład nabywanej
        przez Państwa usługi dotyczącej obsługi tzw. „aspektu logistycznego” zmierzają do
        wykonania świadczenia głównego i są ze sobą powiązane tak ściśle, że obiektywnie
        rzecz biorąc tworzą z ekonomicznego punktu widzenia jedną całość, którą jedynie
        sztucznie można byłoby podzielić?
        wskazali Państwo:
          Z punktu widzenia Wnioskodawcy jako konsumenta usługi, wszystkie
          nabywane usługi zmierzają do wykonania świadczenia głównego i są ze sobą
          ściśle powiązane. Wynika to z charakteru procesu budowlanego, który wiąże
          się z napiętym harmonogramem i koniecznością zapewnienia jednego punktu
          kontaktowego odpowiedzialnego za obsługę pracowników Kontrahenta. W tej
          sytuacji podział poszczególnych usług na odrębne elementy byłby
          ekonomicznie niecelowy i sztuczny, gdyż ich rozdzielenie wprowadziłoby
          dodatkowe trudności organizacyjne, znacząco zwiększyło koszty operacyjne
          oraz niosłoby ryzyko poniesienia kosztów przez Kontrahenta w przypadku
          opóźnienia prac budowlanych (jeżeli opóźnienie byłoby związane z
          niewłaściwym wykonaniem usługi przez Wnioskodawcę, Kontrahent byłby
          uprawniony do roszczenia odszkodowawczego względem Wnioskodawcy).
      6. W odpowiedzi na pytanie: Czy pomiędzy czynnościami wchodzącymi w skład usługi
        dotyczącej obsługi tzw. „aspektu logistycznego” występuje zależność powodująca,
        że czynności te nie mogą być wykonywane odrębnie? Jeżeli tak, to proszę
        szczegółowo i precyzyjnie opisać tę zależność.

        wskazali Państwo:
          Jak opisano szerzej w odpowiedziach na pytania 2 i 5, usługi dotyczące obsługi
          tzw. „aspektu logistycznego” nie mogą być wykonywane odrębnie. Wynika to z
          konieczności zapewnienia Kontrahentowi kompleksowych usług związanych z
          pobytem jego pracowników w Polsce. Z przyczyn ekonomicznych i
          biznesowych, a także dla zachowania spójności organizacyjnej, usługi te muszą
          być świadczone przez jeden podmiot. Dzięki temu Kontrahent nie musi
          podejmować dodatkowych czynności związanych z organizacją tych działań.
          Usługa oferowana przez Wnioskodawcę, obejmująca pełną obsługę
          logistyczną, ma dla Kontrahenta wysoką wartość, ponieważ pozwala mu
          skoncentrować się na technicznych aspektach własnej działalności bez
          konieczności angażowania się w kwestie logistyczne.
    Na rynku usług każda z tych czynności mogłaby być realizowana przez inny podmiot,
    jednak z powodów operacyjnych i ekonomicznych zleca się je podmiotom
    specjalizującym się w kompleksowej realizacji takich zadań. Przykładowo, zlecając
    wymianę okien, można by powierzyć pomiar jednemu podmiotowi, doradztwo w
    zakresie kolorystyki i materiałów innemu, wykonanie okien kolejnemu, a montaż jeszcze
    innemu. Taki podział byłby jednak nieefektywny i niewydajny z organizacyjnego i
    ekonomicznego punktu widzenia. Analogicznie, bardziej efektywne jest powierzenie
    realizacji całej usługi jednemu usługodawcy, który odpowiada za końcowy efekt, bez
    potrzeby zajmowania się poszczególnymi aspektami przez zleceniodawcę.
      7. W odpowiedzi na pytanie: Czy czynności wchodzące w skład nabywanej przez
        Państwa usługi dotyczącej obsługi tzw. „aspektu logistycznego” (usługi
        zakwaterowania, cateringu oraz udostępnienia pojazdów) mogły być wykonane
        przez różne podmioty?
        wskazali Państwo:
          Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 6, choć teoretycznie możliwe jest
          zlecenie każdej z tych czynności różnym podmiotom, z punktu widzenia
          odbiorcy usługi byłoby to niecelowe. Kompleksowe zlecenie wszystkich
          elementów jednemu podmiotowi gwarantuje spójność, efektywność i
          eliminację zbędnych kosztów oraz problemów organizacyjnych.
      8. W odpowiedzi na pytanie: Jakie świadczenie (jaka usługa) wskazane jest na
        wystawionej dla Państwa przez Usługodawcę fakturze?
        wskazali Państwo:
          W toku świadczenia usług na rzecz Kontrahenta Wnioskodawca nabywał
          usługę kompleksową u dwóch różnych Usługodawców. Na fakturach
          zakupowych wystawianych przez pierwszego Usługodawcę wskazywana była
          usługa opisana jako „Zakwaterowanie, doradztwo gastronomiczne”, przy czym
          dodatkowo na fakturach wskazywano okres, w którym usługi były świadczone,
          oraz liczbę dni, będącą iloczynem liczby pracowników i dni w danym okresie.
          Faktury zawierały również adnotację, że usługa dotyczy „zakwaterowania
          personelu dyspozytorowanego w Polsce”.
    Po zmianie Usługodawcy, przy zachowaniu tożsamych ram świadczonych usług, na
    fakturach zakupowych wskazywana jest usługa opisana jako „Usługi hotelowe i
    żywieniowe”.
      9. W odpowiedzi na pytanie: Czy posiadają Państwo siedzibę działalności lub stałe
        miejsce prowadzenia działalności na terytorium Korei Południowej?
        wskazali Państwo:
          Nie, Wnioskodawca nie posiada siedziby działalności ani stałego miejsca
          prowadzenia działalności na terytorium Korei Południowej.

      10. W odpowiedzi na pytanie: Czy Kontrahent z Korei Południowej jest podatnikiem, o
        którym mowa w art. 28a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.
        j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)?
        wskazali Państwo:
          Tak, Kontrahent z Korei Południowej jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a
          ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
      11. W odpowiedzi na pytanie: Gdyby miejsce świadczenia usługi w zakresie
        logistycznego wsparcia działalności świadczonej na rzecz Kontrahenta z Korei
        Południowej, do świadczenia której wykorzystują Państwo nabytą usługę od
        Usługodawcy, znajdowało się na terytorium kraju, to czy przysługiwałoby Państwu
        prawo do odliczenia podatku naliczonego od ww. usługi?
        wskazali Państwo:
          Wnioskodawca wskazuje, że pytanie to zostało szczegółowo opisane w
          przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji podatkowej – przedmiotowe
          postępowanie o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy właśnie pytania o
          tożsamej treści.
    Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z przedstawionym stanowiskiem,
    miejsce świadczenia usługi kompleksowej, w której dominującymi są usługi
    zakwaterowania zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, odpowiada miejscu położenia
    nieruchomości, a więc znajduje się w Polsce.
    W ocenie Wnioskodawcy przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od
    nabywanej kompleksowej usługi, która jest ściśle związana z realizacją świadczenia
    głównego na rzecz Kontrahenta. Usługi nabywane od Usługodawcy są odsprzedawane
    Kontrahentowi, co podkreśla ich związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.
    Ponadto, na podstawie art. 86 ust. 1 pkt 4 lit. c) ustawy o VAT, nie występuje wyłączenie z
    prawa do odliczenia podatku naliczonego, gdyż następuje odsprzedaż usług na rzecz
    faktycznego odbiorcy usługi – Kontrahenta (w szczególności konsumentami usług są
    zatrudnieni przez Kontrahenta i delegowani do pracy w Polsce pracownicy).
      12. W odpowiedzi na pytanie: Czy posiadają Państwo dokumenty, z których wynika
        związek nabytej usługi od Usługodawcy z usługą świadczoną na rzecz Kontrahenta z
        Korei Południowej?
        wskazali Państwo:
          Tak, Wnioskodawca posiada dokumenty potwierdzające związek nabywanej
          usługi od Usługodawcy z usługą świadczoną na rzecz Kontrahenta. Dokumenty
          te obejmują w szczególności umowę o świadczenie usług zawartą pomiędzy
          Wnioskodawcą a Kontrahentem, listę pracowników Kontrahenta
          korzystających z usług świadczonych przez Usługodawcę oraz korespondencję
          między stronami, która jednoznacznie wskazuje na powiązanie obu świadczeń.
      13. Poza odpowiedziami na zadane pytania, Wnioskodawca uzupełnia opis stanu
        faktycznego o następujące informacje:
          W toku wykonywania umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a
          Kontrahentem doszło do zmiany Usługodawcy świadczącego na rzecz
          Wnioskodawcy usługę kompleksową obejmującą zakwaterowanie, catering
          oraz udostępnienie pojazdów. Nowy Usługodawca, w związku ze
          świadczeniem usługi kompleksowej, stosuje stawkę 8% VAT na wystawianych
          przez siebie fakturach. Wnioskodawca wskazuje, że zmiana Usługodawcy nie
          miała wpływu na charakter i treść nabywanej usługi, która nadal obejmuje
          kompleksowe wsparcie logistyczne świadczone na rzecz pracowników

          Kontrahenta z Korei Południowej, zgodnie z ustalonym zakresem umowy
          (zmienił się jedynie podmiot świadczący usługę).
    II. W piśmie z 4 lutego 2025 r. (wpływ 4 lutego 2025 r.):
      1. W odpowiedzi na pytanie: Proszę jednoznacznie wskazać, gdzie, tj. na terytorium
        którego kraju (Polski czy Republiki Korei) opodatkowana jest świadczona przez
        Państwa usługa w zakresie logistycznego wsparcia działalności świadczonej na rzecz
        Kontrahenta z Republiki Korei?
        wskazali Państwo:
          Świadczona przez Wnioskodawcę usługa w zakresie logistycznego wsparcia
          działalności Kontrahenta z Republiki Korei powinna być opodatkowana w
          Polsce, ponieważ jej dominującym elementem jest zakwaterowanie
          pracowników Kontrahenta. Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, usługi związane z
          nieruchomością podlegają opodatkowaniu w miejscu jej położenia, a
          zakwaterowanie jest bezpośrednio związane z określoną nieruchomością na
          terytorium Polski. Pozostałe składowe usługi, takie jak catering i udostępnienie
          pojazdów, pełnią funkcję pomocniczą, umożliwiającą realizację głównego
          świadczenia, którym jest zapewnienie zakwaterowania. Kompleksowy
          charakter usługi świadczy o jej nierozerwalnym związku z nieruchomością, co
          oznacza, że miejscem opodatkowania jest Polska, a faktury wystawiane przez
          Wnioskodawcę zawierają podatek VAT według właściwej stawki.
      2. W odpowiedzi na pytanie: Jeśli miejscem świadczenia usługi w zakresie logistycznego
        wsparcia działalności świadczonej na rzecz Kontrahenta z Republiki Korei jest
        terytorium Republiki Korei, proszę jednoznacznie wskazać, czy gdyby miejsce
        świadczenia ww. usługi, do świadczenia której wykorzystują Państwo nabytą usługę
        od Usługodawcy, znajdowało się na terytorium kraju, to czy przysługiwałoby
        Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego od ww. usługi?
        wskazali Państwo:
    Usługa w zakresie logistycznego wsparcia działalności świadczona na rzecz Kontrahenta
    jest opodatkowana w Polsce zgodnie z art. 28e Ustawy o VAT.
    Jednakże, gdyby miejscem świadczenia usługi w zakresie logistycznego wsparcia
    działalności świadczonej na rzecz Kontrahenta z Republiki Korei było terytorium
    Republiki Korei, zdaniem Wnioskodawcy powinno mu przysługiwać prawo do odliczenia
    podatku naliczonego od nabywanej usługi. Usługa ta służy bowiem wykonywaniu
    czynności opodatkowanych, ponieważ Wnioskodawca refakturuje koszty na Kontrahenta
    w ramach świadczonej przez siebie usługi kompleksowej. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy
    o VAT, prawo do odliczenia przysługuje w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji, gdyby
    miejsce świadczenia usługi znajdowało się na terytorium Republiki Korei, Wnioskodawca
    również miałby prawo do odliczenia podatku naliczonego od usług nabytych od
    Usługodawcy, ponieważ usługi świadczone na rzecz Kontrahenta (bez względu na
    miejsce opodatkowania) stanowią czynności opodatkowane w rozumieniu art. 86 ust. 1
    Ustawy o VAT.

## Pytanie

Czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę
    podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup usług
    świadczonych przez Usługodawcę i obejmujących kompleksową usługę, na którą składają
    się świadczenia w zakresie zakwaterowania, cateringu (wyżywienia) i udostępnienia
    środków transportu wykorzystywanych przez pracowników delegowanych Kontrahenta?

    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Spółki, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług (t. j. Dz. U. 2024 r. 361 ze zm.; dalej „ustawa o VAT”), w zakresie, w jakim
    towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych,
    podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120
    ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Wyjątki od regulacji zawartej w powyższym przepisie określone zostały w art. 88 ust. 1 pkt
    4 ustawy o VAT, zgodnie z którym: „Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku
    należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i
    gastronomicznych, z wyjątkiem usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży,
    opodatkowanych u tego podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a”.
    Usługi zakwaterowania:
    Zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU 55), usługi związane z
    zakwaterowaniem dzielą się na dwie odrębne kategorie:
    1. Usługi w zakresie noclegów oraz usługi towarzyszące, które są świadczone przez hotele,
      motele, pensjonaty i inne obiekty hotelowe. Usługi te obejmują krótkoterminowe
      zakwaterowanie, połączone z dodatkowymi świadczeniami, takimi jak obsługa
      recepcyjna, sprzątanie, czy możliwość skorzystania z noclegu przez różne osoby na
      dowolny okres czasu.
    2. Pozostałe usługi związane z zakwaterowaniem, gdzie indziej niesklasyfikowane, które
      obejmują inne formy zakwaterowania, niekoniecznie związane z pełnym zakresem
      usług hotelowych. Może to obejmować udostępnianie miejsc zamieszkania, np. dla
      pracowników, bez dodatkowych usług typowych dla noclegów, takich jak recepcja czy
      codzienne sprzątanie.
    Kluczową różnicą jest to, że usługi noclegowe odnoszą się do krótkoterminowych pobytów
    z pełnym zakresem dodatkowych usług, charakterystycznych dla branży hotelarskiej. Z
    kolei usługi zakwaterowania, w szczególności te „pozostałe”, mogą obejmować
    długoterminowe udostępnianie lokali, bez typowych elementów obsługi gości, co odróżnia
    je od usług noclegowych.
    Należy także zauważyć, że pojęcie „zakwaterowanie” nie jest zdefiniowane w przepisach
    prawnych, dlatego w celu jego zrozumienia należy odwołać się do wykładni językowej.
    Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego PWN, „zakwaterować” oznacza „przydzielić
    komuś miejsce czasowego zamieszkania”, a „zakwaterować się” oznacza „zamieszkać
    gdzieś tymczasowo”. W związku z tym usługi zakwaterowania należy rozumieć szerzej,
    obejmując również długoterminowe udostępnianie lokali mieszkalnych, co odróżnia je od
    usług noclegowych.

    Należy zatem stwierdzić, że usługi świadczone przez Usługodawcę (a później Spółkę)
    stanowią usługi zakwaterowania, a nie usługi noclegowe.
    Usługi gastronomiczne:
    W odniesieniu do rozróżnienia między usługami gastronomicznymi a usługami
    cateringowymi, należy wskazać, że w omawianym przypadku Usługodawca (a później
    Spółka) świadczy usługi cateringowe a nie gastronomiczne, ponieważ dostarcza gotowe
    posiłki do miejsca zakwaterowania, bez dodatkowej obsługi w stołówce, bez możliwości
    wyboru posiłków oraz bez serwowania napojów.
    Ustawa o podatku od towarów i usług (VAT) nie definiuje ani pojęcia usług
    gastronomicznych, ani usług cateringowych, dlatego konieczne jest posłużenie się
    wykładnią językową. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN, usługa
    gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on
    przyrządzany, tj. w restauracji czy innym lokalu. Natomiast catering oznacza dostarczenie
    już przygotowanych posiłków do miejsca wskazanego przez zamawiającego. W świetle
    powyższego, należy uznać, że catering różni się od usług gastronomicznych, które
    obejmują pełen proces obsługi konsumpcji w restauracji.
    Różnice te potwierdza również orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej
    (TSUE), który w wyroku w sprawie C-231/94 Faalborg-Gelting dokonał rozróżnienia między
    usługą restauracyjną a sprzedażą żywności „na wynos”, będącą de facto dostawą
    towarów. Jak zauważył TSUE, usługa restauracyjna obejmuje szereg czynności, takich jak
    przygotowanie potraw, serwowanie ich klientowi oraz zapewnienie infrastruktury
    (jadalnia, umeblowanie, zastawa stołowa), a także obsługę kelnerską, doradztwo w
    wyborze dań, nakrywanie do stołu oraz sprzątanie po konsumpcji. Usługa restauracyjna
    charakteryzuje się więc pełnym wachlarzem działań, a dostawa posiłku jest tylko jednym z
    elementów, choć kluczowym.
    Z kolei, w przypadku transakcji dotyczących posiłków „na wynos”, gdzie brak jest obsługi i
    infrastruktury, mamy do czynienia z typową dostawą towarów (żywności), a nie usługą
    restauracyjną.
    Pomimo podobieństw, usługi restauracyjne i cateringowe nie są tożsame, co jest istotne z
    punktu widzenia przepisów VAT. Wyłączenie, o którym mowa w art. 88 ust. 1 pkt 4 lit. b
    ustawy o VAT, dotyczy wyłącznie usług gastronomicznych, rozumianych jako usługi
    restauracyjne, natomiast nie obejmuje usług cateringowych.
    W związku z tym, usługi świadczone przez Usługodawcę, polegające na dostarczaniu
    gotowych posiłków do miejsca zakwaterowania bez dodatkowych usług właściwych dla
    gastronomii, należy klasyfikować jako usługi cateringowe.
    Usługi kompleksowe:

    Jednocześnie, zdaniem Spółki świadczenia wykonywane przez Usługodawcę na rzecz
    Spółki stanowią tzw. usługę kompleksową, bowiem z punktu widzenia konsumenta usługi
    (Spółki) poszczególne świadczenia są ze sobą powiązane i razem są wykorzystywane przez
    Spółkę w celu świadczenia usług na rzecz pracowników delegowanych Kontrahenta.
    Biorąc pod uwagę charakter świadczonych usług oraz ekonomikę ich świadczenia przez
    Spółkę, dla Spółki nie ma ekonomicznego uzasadnienia nabywanie poszczególnych usług
    od oddzielnych podmiotów. Dlatego rozdzielenie świadczeń w zakresie zakwaterowania,
    cateringu (wyżywienia) i udostępnienia środków transportu byłoby sztuczne z punktu
    widzenia Spółki oraz charakterystyki świadczonych usług.
    W tym miejscu należy dodać, iż „usługa kompleksowa”, w kontekście podatku VAT, jest
    zagadnieniem, które zostało szczegółowo wyjaśnione w Interpretacji Ogólnej Ministra
    Finansów z dnia 30 marca 2012 r. (PT1/033/2/46/KSB/12/PT-241/PT-279) oraz w
    orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE). W świetle utrwalonej
    linii orzeczniczej TSUE, każde świadczenie powinno być zasadniczo uznawane za odrębne i
    niezależne. Oznacza to, że każda usługa powinna być traktowana jako osobna transakcja
    na potrzeby opodatkowania VAT (wyrok TSUE w sprawie C-276/09 Everything Everywhere
    Ltd). Jednak w sytuacjach, gdy transakcja składa się z kilku świadczeń, które są ze sobą
    ściśle powiązane, nie należy ich sztucznie rozdzielać, ponieważ mogłoby to prowadzić do
    zaburzenia prawidłowego funkcjonowania systemu VAT. W takich przypadkach mamy do
    czynienia z tzw. usługą kompleksową. Zgodnie z orzecznictwem TSUE, jeżeli dwa lub więcej
    elementów są tak ze sobą związane, że tworzą jedno świadczenie gospodarcze, to ich
    rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (wyrok TSUE w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer
    Property sro).
    Interpretacja Ogólna Ministra Finansów wskazuje, że oceniając, czy dana transakcja składa
    się z jednego świadczenia kompleksowego, czy z kilku odrębnych świadczeń, należy brać
    pod uwagę wszystkie okoliczności danej transakcji. Oznacza to, że w niektórych
    przypadkach formalnie odrębne usługi, które mogą być świadczone oddzielnie, powinny
    być traktowane jako jedno świadczenie, jeżeli są niezależne tylko w teorii, ale w praktyce
    są nierozerwalnie związane.
    Dla celów VAT, jeżeli mamy do czynienia z usługą kompleksową, to wszystkie elementy
    transakcji są opodatkowane według jednej stawki VAT, właściwej dla usługi głównej.
    Przykładem takiej sytuacji może być świadczenie obejmujące zakwaterowanie, catering i
    udostępnienie środków transportu, które z punktu widzenia konsumenta usługi (Spółki)
    tworzą jedną usługę wykorzystywaną w dalszym etapie na rzecz świadczenia usług dla
    klienta Spółki (Kontrahenta). W takim przypadku poszczególne elementy transakcji, mimo
    że różnią się charakterem, są uznawane za jedną usługę kompleksową, a ich rozdzielenie
    na potrzeby opodatkowania VAT byłoby sztuczne.
    Zgodnie z Interpretacją Ogólną oraz orzecznictwem TSUE, kluczowe jest ustalenie, która z
    usług stanowi element dominujący – czyli główną usługę, wokół której skupione są

    pozostałe świadczenia. Wszystkie inne elementy są wówczas uzupełniające i służą
    realizacji głównego świadczenia. W tym kontekście, przykładowo, usługa udostępnienia
    środków transportu i usługa cateringowa mogą być traktowane jako elementy
    uzupełniające dla głównej usługi zakwaterowania, tworząc jedną kompleksową usługę
    podlegającą jednolitej stawce VAT.
    W interpretacjach indywidualnych organów podatkowych (m.in. Dyrektora KIS z 27 marca
    2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.39.2018.2.IT oraz z 28 sierpnia 2020 r., sygn. 0111- KDIB3-
    2.4012.456. 2020.2.AZ) wskazano, że usługi kompleksowe powinny być traktowane jako
    jedno świadczenie podlegające jednolitemu opodatkowaniu VAT według stawki
    przewidzianej dla usługi głównej.
    Odliczenie podatku naliczonego VAT:
    Podstawą możliwości obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT
    naliczonego jest zasada neutralności podatku VAT, która stanowi fundamentalną zasadę
    systemu VAT zarówno w Polsce, jak i w całej Unii Europejskiej. Zasada ta gwarantuje, że
    VAT jest neutralny dla podatników działających jako pośrednicy w łańcuchu dostaw
    towarów i usług, ponieważ ciężar tego podatku ponosi ostateczny konsument. Podatnik,
    który nabywa towary lub usługi w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, ma
    prawo do odliczenia VAT naliczonego, o ile zakupione usługi nie są objęte szczególnymi
    włączeniami przewidzianymi w przepisach.
    W kontekście zasadności odliczenia VAT od nabywanych usług zakwaterowania, cateringu
    oraz transportu pracowników, należy zwrócić uwagę na Artykuł 176 Dyrektywy 2006/112
    /WE, który odnosi się do przypadków, w których państwa członkowskie mogą wyłączyć
    prawo do odliczenia VAT z uwagi na charakter nabywanych towarów i usług.
    Zgodnie z tym artykułem, usługi, które są uznawane za wydatki osobiste, takie jak wydatki
    na artykuły luksusowe, rozrywkę lub wydatki reprezentacyjne, mogą być wyłączone z
    prawa do odliczenia VAT. Jednak usługi zakwaterowania, cateringu i udostępnienia
    środków transportu dla pracowników, które są niezbędne do prowadzenia działalności
    gospodarczej Spółki i są związane z jej funkcjonowaniem, nie mogą być klasyfikowane jako
    wydatki tego rodzaju.
    Spółka wskazuje, że usługi świadczone przez Usługodawcę stanowią kompleksową usługę
    wsparcia obsługi logistycznej pracowników delegowanych, a zatem nie są wskazane w art.
    88 ustawy o VAT i jako takie nie podlegają ograniczeniom w odliczeniu podatku
    naliczonego VAT.
    Gdyby jednak uznać, że poszczególne świadczenia Usługodawcy traktować należy jako
    świadczenia odrębne, to również nie znajdzie zastosowania art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy o
    VAT, bowiem:

    · usługi zakwaterowania – nie są tożsame z usługami noclegowymi,
    · usługi cateringowe – nie są tożsame z usługami gastronomicznymi,
    · całość usług świadczonych przez Usługodawcę jest nabywana w celu ich dalszej
      odsprzedaży na rzecz Kontrahenta, co oznacza, że Spółka nie jest ostatecznym
      konsumentem żadnego z częściowych świadczeń zapewnianych przez Usługodawcę
      w ramach umowy zawartej ze Spółką.
    W takiej sytuacji, jeżeli Spółka nabywa usługi świadczone przez Usługodawcę w celu ich
    dalszej odsprzedaży na rzecz Kontrahenta, to przysługiwać jej będzie prawo do pełnego
    odliczenia podatku naliczonego VAT z tytułu zakupionych usług.
    Spółka wskazuje, że odmienna interpretacja byłaby sprzeczna z fundamentalnymi
    zasadami leżącymi u podstaw systemu VAT w Unii Europejskiej:
    · zasadą potrącalności VAT (art. 168 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
      systemu podatku od wartości dodanej), zgodnie z którą każdy z podatników na swoim
      etapie obrotu towarami lub usługami, dokonując naliczenia podatku należnego
      obciążającego kolejnego odbiorcę, ma jednocześnie prawo do odliczenia od swojego
      podatku należnego podatku, którym obciążyli go jego dostawcy przy nabyciu towarów i
      usług. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego może mieć charakter
      jedynie wyjątkowy, gdyż decyduje o zasadzie neutralności VAT;
    · zasadą neutralności VAT, zgodnie z którą VAT nie powinien obciążać tych podatników
      uczestniczących w obrocie towarami i usługami, którzy nie są ich ostatecznymi
      odbiorcami, albowiem ciężarem „ogólnego podatku konsumpcyjnego” powinien być
      obciążony ostateczny beneficjent, czyli konsument jako odbiorca towaru lub usługi na
      ostatnim etapie obrotu gospodarczego, czyli na etapie sprzedaży detalicznej.
      Ograniczenie prawa do odliczenia podatku przez podatnika powinny mieć charakter
      wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów
      dyrektywy.
    Stanowisko Spółki jest zgodne jednocześnie z poglądem doktryny, np.: „Od 1.01.2021 r.
    zmieniła się treść przepisu określającego wyłączenie prawa do odliczenia przy nabywaniu
    usług noclegowych. Zmiana jest konsekwencją wyroku TSUE w sprawie C-225/18. Na mocy
    powyższych regulacji podatnik ma prawo do odliczenia podatku od usług noclegowych,
    jeśli usługi te nabył w celu ich odsprzedaży. Należy przy tym podkreślić, że zakaz
    odliczenia nie obowiązuje, jeśli podatnik dokonuje odsprzedaży usług noclegowych.
    Należy przez to pojęcie rozumieć sytuację, w której usługi noclegowe są przedmiotem
    odsprzedaży. Nie jest to sytuacja, w której dany podatnik nabywa usługi noclegowe dla
    własnych potrzeb i obciąża ich kosztami innego podatnika. Nie jest to sytuacja
    odsprzedaży usług noclegowych. Cena usług noclegowych jest w tym przypadku
    elementem kalkulacyjnym dla świadczenia, które wykonuje podatnik. Nie są one jednak

    przedmiotem odsprzedaży i w związku z tym prawo do odliczenia podatnikowi nie służy”.
    (Bartosiewicz Adam, VAT. Komentarz, wyd. XVIII Bartosiewicz Adam, VAT. Komentarz, wyd.
    XVIII Opublikowano: WKP 2024).
    W związku z powyższym, zdaniem Spółki, przysługuje jej prawo do odliczenia kwoty
    podatku od towarów i usług (VAT) wynikającego z faktur VAT wystawionych przez
    Usługodawcę z tytułu świadczenia usług kompleksowych wskazanych w stanie faktycznym.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy
    miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium
    kraju.
    Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy:
      Przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług
      na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Według art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
        formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
        czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
        działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć
    każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie
    czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania
    (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi
    należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona
    usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak
    zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje

    bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze
    majątkowym.
    Stosownie do zapisu art. 8 ust. 2a ustawy:
      W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby
      trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam
      otrzymał i wyświadczył te usługi.
    Przepis ten reguluje zatem takie sytuacje, kiedy podatnik, działając we własnym imieniu,
    zawiera umowę, na podstawie której zobowiązuje się do zrealizowania pewnego
    świadczenia, jednak faktycznie świadczenie to realizowane jest przez podmiot trzeci. W
    takim przypadku, gdy podmiot nabywa usługę, a następnie odsprzedaje ją kontrahentowi
    w tzw. „stanie nieprzetworzonym”, uznawany jest za podatnika, który usługę taką świadczy.
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86
    ustawy.
    W świetle art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo
      do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z
      zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu:
      a) nabycia towarów i usług,
      b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem
        usługi.
    Z powołanych przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione
    łącznie określone warunki:
    1) odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,
    2) towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do
      wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest
      określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego),
    3) faktura dokumentuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług na
      terytorium Polski, czyli została na niej wskazana kwota podatku.
    Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT lub niepodlegających temu
    podatkowi.

    Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą
    opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z
    obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z
    okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju
    prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane
    są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.
    Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz
    niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten
    określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego.
    W myśl art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do
      nabywanych przez podatnika usług noclegowych i gastronomicznych, z wyjątkiem:
      a) (uchylona)
      b) nabycia gotowych posiłków przeznaczonych dla pasażerów przez podatników
        świadczących usługi przewozu osób,
      c) usług noclegowych nabywanych w celu ich odprzedaży, opodatkowanych u tego
        podatnika na podstawie art. 8 ust. 2a.
    Z powyższego przepisu wynika zatem, że obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku
    należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika usług noclegowych i
    gastronomicznych. Wyjątek dotyczy jedynie podatników świadczących usługi przewozu
    osób, kupujących gotowe posiłki dla pasażerów oraz usług noclegowych nabytych przez
    podatników wyłącznie w celu ich odprzedaży na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy, tj. po
    nabyciu usługi w celu przeniesienia jej na kolejnego nabywcę (w związku z tzw.
    refakturą usługi).
    Ponadto, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Natomiast w oparciu o art. 88 ust. 4 ustawy:
      Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do
      podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art.
      96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.
    Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur
    dokumentujących zakup usług świadczonych przez Usługodawcę i obejmujących
    kompleksową usługę, na którą składają się świadczenia w zakresie zakwaterowania,
    cateringu (wyżywienia) i udostępnienia środków transportu wykorzystywanych przez
    pracowników delegowanych Kontrahenta.
    Oznacza to, że powzięli Państwo również wątpliwość, czy nabywana przez Państwa usługa
    w zakresie logistycznego wsparcia działalności świadczona na rzecz Kontrahenta, stanowi
    świadczenie kompleksowe.
    W tym miejscu wskazać należy, że zasadniczo każde świadczenie dla celów
    opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być uznawane za odrębne i
    niezależne, jednak w sytuacji, gdy kilka świadczeń obejmuje z ekonomicznego punktu
    widzenia jedną usługę, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów
    podatkowych. Jeżeli zatem dwa lub więcej niż dwa świadczenia (lub czynności)

    dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie
    tworzą one w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby
    sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite
    świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy.
    Powyższe znajduje wyraz w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej,
    w którym wskazuje się na konieczność traktowania, dla celów podatkowych, złożonego
    działania podatnika, jako jednolitej całości bez sztucznych podziałów. W orzeczeniu z 25
    lutego 1999 r. w sprawie Card Protection Plan Ltd v Commissioners of Customs and
    Excise (C-349/96), Trybunał rozstrzygnął, że przy świadczeniu usług obejmujących kilka
    części składowych należy stosować te same zasady opodatkowania, co do usługi
    zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą, jeżeli nie stanowi ona dla
    klienta celu samego w sobie, lecz środek do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.
    Podobnie wypowiedział się Trybunał wydając 27 września 2012 r. orzeczenie w trybie
    prejudycjalnym w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse.
    Zatem w celu ustalenia, czy podatnik świadczy kilka odrębnych usług czy też jedną
    usługę należy określić cechy transakcji. Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą
    złożoną, winna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi jednak
    do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności,
    prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na
    które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za
    pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego
    zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Zatem pojedyncza usługa jest
    traktowana jak element usługi kompleksowej wówczas jeżeli cel świadczenia usługi
    pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub
    wykorzystać bez usługi pomocniczej usługi głównej.
    Ważne jest, czy świadczenia są ze sobą ściśle powiązane w taki sposób, że samodzielnie
    nie przynoszą wymaganej praktycznej korzyści z punktu widzenia przeciętnego
    konsumenta. Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy
    świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie jest wykluczone z tego
    powodu, że do poszczególnych elementów wykazane są odrębnie ceny. Jeżeli jednak w
    skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu
    czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to
    wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka zawarła umowę ze Spółką prawa koreańskiego (dalej:
    „Kontrahent”), która nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
    ani zakładu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu przepisów prawa
    podatkowego. Kontrahent realizuje w Polsce prace budowlane na podstawie umów
    zawartych z innymi podmiotami, a jego pracownicy zostali delegowani do Polski w celu
    wykonania tych prac. Spółka nie posiada siedziby działalności ani stałego miejsca
    prowadzenia działalności na terytorium Korei Południowej. Kontrahent z Korei
    Południowej jest podatnikiem w rozumieniu art. 28a ustawy.
    Na podstawie zawartej umowy Spółka świadczy na rzecz Kontrahenta usługi w zakresie
    logistycznego wsparcia działalności Kontrahenta i w celu ich wykonania nabywa towary
    oraz usługi od podmiotu trzeciego, polskiego rezydenta podatkowego (dalej:
    „Usługodawca”).
    W pierwszej kolejności Spółka nabywa od Usługodawcy usługi dotyczące obsługi tzw.
    „aspektu logistycznego” pobytu pracowników Kontrahenta delegowanych do Polski,
    polegającego w szczególności na zapewnieniu zakwaterowania, cateringu (wyżywienia)
    oraz udostępnienia pojazdów w celu dowozu pracowników na miejsce wykonywania
    pracy (pracownicy prowadzą udostępniony samochód samodzielnie – usługa nie
    obejmuje kierowcy). Całość powyżej opisanych usług, tj. zakwaterowanie, catering
    (wyżywienie) oraz środki transportu, jest świadczona przez Usługodawcę, który
    wystawia na rzecz Spółki jedną fakturę VAT dokumentującą realizację całości usług.

    Usługi zakwaterowania, cateringu (wyżywienia) i udostępnienia środków transportu
    traktowane są przez Spółkę i Usługodawcę jako usługa kompleksowa, w związku z czym
    są dokumentowane fakturą zawierającą jedną pozycję.
    Na fakturach zakupowych wystawianych przez pierwszego Usługodawcę wskazywana
    była usługa opisana jako „Zakwaterowanie, doradztwo gastronomiczne”, przy czym
    dodatkowo na fakturach wskazywano okres, w którym usługi były świadczone, oraz
    liczbę dni, będącą iloczynem liczby pracowników i dni w danym okresie. Faktury
    zawierały również adnotację, że usługa dotyczy „zakwaterowania personelu
    dyspozytorowanego w Polsce”. Po zmianie Usługodawcy, przy zachowaniu tożsamych
    ram świadczonych usług, na fakturach zakupowych wskazywana jest usługa opisana
    jako „Usługi hotelowe i żywieniowe”.
    Spółka jest zainteresowana nabyciem jednej, kompleksowej usługi od Usługodawcy,
    obejmującej zakwaterowanie, catering oraz udostępnienie pojazdów. W składzie
    nabywanej usługi dominujący charakter mają usługi zakwaterowania, podczas gdy
    usługi cateringu i udostępniania pojazdów pełnią funkcję pomocniczą względem
    świadczenia głównego. Jednocześnie, usługi cateringu oraz udostępnienia pojazdów są
    niezbędne do zapewnienia pełnej realizacji usługi głównej, jaką jest zakwaterowanie.
    Wszystkie czynności wchodzące w skład nabywanej usługi, obejmujące zakwaterowanie,
    catering oraz udostępnienie pojazdów, prowadzą do realizacji określonego celu, jakim
    jest wykonanie świadczenia głównego. Przedmiotem umowy pomiędzy Spółką a
    Kontrahentem jest zapewnienie niezbędnych narzędzi umożliwiających personelowi
    Kontrahenta realizację jego usług na rzecz zamawiających. Wszystkie czynności
    wchodzące w skład nabywanej usługi są niezbędne do jej realizacji. Wszystkie
    nabywane usługi zmierzają do wykonania świadczenia głównego i są ze sobą ściśle
    powiązane. Usługi dotyczące obsługi tzw. „aspektu logistycznego” nie mogą być
    wykonywane odrębnie. Podział poszczególnych usług na odrębne elementy byłby
    ekonomicznie niecelowy i sztuczny. Z przyczyn ekonomicznych i biznesowych, a także
    dla zachowania spójności organizacyjnej, usługi te muszą być świadczone przez jeden
    podmiot.
    Następnie, na podstawie zawartej umowy, Spółka zobowiązała się do świadczenia na
    rzecz Kontrahenta kompleksowych usług związanych z organizacją pobytu
    pracowników delegowanych przez Kontrahenta do Polski. Usługi te obejmują w
    szczególności: zakwaterowanie, catering (wyżywienie) oraz zapewnienie środków
    transportu pracowników z miejsca zakwaterowania do miejsca wykonywania pracy oraz
    z powrotem. Do wykonywania tych usług Spółka wykorzystuje usługi świadczone przez
    Usługodawcę. W ramach współpracy z Kontrahentem, z tytułu świadczonych usług
    Spółka wystawia faktury VAT z tym, że wykazuje każdą ze składowych usług
    (zakwaterowanie, catering/wyżywienie, transport) na oddzielnych pozycjach faktury, z
    uwzględnieniem proporcji poszczególnych elementów usługi kompleksowej. Na
    wartość usług świadczonych przez Spółkę na rzecz Kontrahenta składa się koszt
    nabytych usług od Usługodawcy oraz marża narzucona przez Spółkę.
    Usługa w zakresie logistycznego wsparcia działalności świadczona na rzecz Kontrahenta
    jest opodatkowana w Polsce zgodnie z art. 28e ustawy.
    Spółka posiada dokumenty potwierdzające związek nabywanej usługi od Usługodawcy z
    usługą świadczoną na rzecz Kontrahenta.
    Aby rozstrzygnąć Państwa wątpliwości należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w
    sytuacji opisanej we wniosku, dokonali Państwo nabycia kompleksowej usługi od
    Usługodawcy.
    Na podstawie przywołanych uregulowań, w okolicznościach przedstawionych we
    wniosku, stwierdzić należy, że nabywana przez Państwa usługa dotycząca tzw. „aspektu
    logistycznego” od Usługodawcy obejmująca: zakwaterowanie, catering (wyżywienie)
    oraz środki transportu, stanowi świadczenie kompleksowe. Jak Państwo wskazali,
    jesteście zainteresowani nabyciem jednej, kompleksowej usługi od Usługodawcy,
    obejmującej zakwaterowanie, catering oraz udostępnienie pojazdów. Decyzja ta wynika

    z przesłanek ekonomicznych, organizacyjnych oraz biznesowych. Usługodawca
    zapewnia realizację tej usługi w sposób całościowy, eliminując konieczność podziału na
    poszczególne elementy. Takie podejście gwarantuje efektywność i spójność wykonania,
    co jest kluczowe dla Państwa (Spółki). W składzie nabywanej usługi dominujący
    charakter mają usługi zakwaterowania, podczas gdy usługi cateringu i udostępniania
    pojazdów pełnią funkcję pomocniczą względem świadczenia głównego. Jednocześnie,
    usługi cateringu oraz udostępnienia pojazdów są niezbędne do zapewnienia pełnej
    realizacji usługi głównej, jaką jest zakwaterowanie. Wszystkie czynności wchodzące w
    skład nabywanej usługi w zakresie logistycznego wsparcia działalności Kontrahenta
    obejmującej zakwaterowanie, catering oraz udostępnienie pojazdów, prowadzą do
    realizacji określonego celu, jakim jest wykonanie świadczenia głównego i są niezbędne
    do jego realizacji. Spółka nabywa od Usługodawcy usługi, które następnie sprzedaje
    Kontrahentowi. Wszystkie te elementy muszą być uznane za niezbędne do prawidłowej
    realizacji usługi nabywanej przez Kontrahenta, ponieważ ich dostępność i kompletność
    jest kluczowa dla skutecznej realizacji zadań objętych świadczeniem głównym.
    Wszystkie nabywane usługi zmierzają do wykonania świadczenia głównego i są ze sobą
    ściśle powiązane. Usługi dotyczące obsługi tzw. „aspektu logistycznego” nie mogą być
    wykonywane odrębnie. Podział poszczególnych usług na odrębne elementy byłby
    ekonomicznie niecelowy i sztuczny, gdyż ich rozdzielenie wprowadziłoby dodatkowe
    trudności organizacyjne, znacząco zwiększyło koszty operacyjne oraz niosłoby ryzyko
    poniesienia kosztów przez Kontrahenta w przypadku opóźnienia prac budowlanych.
    Tym samym, nabywana przez Państwa usługa od Usługodawcy stanowi – w aspekcie
    gospodarczym – jedną całość i jej rozdzielenie miałoby sztuczny charakter.
    Odnosząc się zatem do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od zakupionych
    od Usługodawcy świadczeń wskazać należy, że w stosunku do nabytej usługi zostają
    spełnione przesłanki określone w art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż są Państwo czynnym,
    zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT oraz – jak Państwo wskazali –
    przedmiotowe usługi wykorzystują Państwo do wykonywania czynności
    opodatkowanych podatkiem VAT. Ponadto, wskazali Państwo we wniosku, że usługa w
    zakresie logistycznego wsparcia działalności świadczona na rzecz Kontrahenta jest
    opodatkowana w Polsce, zgodnie z art. 28e ustawy.
    Podkreślenia wymaga fakt, że w świetle powołanego art. 88 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatek
    naliczony z tytułu nabycia usług noclegowych i gastronomicznych – co do zasady – nie
    podlega odliczeniu. Powyższe ograniczenie nie ma jednak zastosowania w analizowanej
    sytuacji, gdy przedmiotem zakupu jest kompleksowa usługa (tj. usługa w zakresie
    logistycznego wsparcia działalności), czyli co do istoty jedna usługa, na którą składają
    się poszczególne elementy, w tym usługi noclegowe.
    Mając powyższe na uwadze, przysługuje Państwu prawo do odliczenia podatku VAT,
    wynikającego z faktur dokumentujących nabycie kompleksowej usługi, służącej
    Państwu do realizacji usługi w zakresie logistycznego wsparcia działalności świadczona
    na rzecz Kontrahenta.
    Podsumowując, stwierdzić należy, że Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty
    podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur
    dokumentujących zakup usług świadczonych przez Usługodawcę i obejmujących
    kompleksową usługę, na którą składają się świadczenia w zakresie zakwaterowania,
    cateringu (wyżywienia) i udostępnienia środków transportu wykorzystywanych przez
    pracowników delegowanych Kontrahenta.
    Tym samym, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:
      Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do
      wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia
      przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej
      tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.
    Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem
    zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub
    nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia
    przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy,
    gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się
    będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w
    złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na
    wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w
    opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Wskazuję również, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem
    wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz
    we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art.
    14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. W szczególności, wydając przedmiotową
    interpretację – zgodnie z przedstawionym przez Państwa stanem faktycznym – jako
    element opisu sprawy przyjęto, że miejscem świadczenia usługi w zakresie logistycznego
    wsparcia działalności świadczonej na rzecz Kontrahenta jest terytorium Polski. Powyższe
    zostało przyjęte jako element przedstawionego przez Państwa opisu sprawy i nie było
    przedmiotem oceny.
    Ponadto wskazuję, że prawidłowość nazwy nabywanej przez Państwa usługi w zakresie
    logistycznego wsparcia działalności Kontrahenta na fakturach zakupowych, nie była
    przedmiotem oceny.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
        z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.