Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDWPT.4011.114.2020.1.IL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-09
Teza: Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca w związku z obowiązkami płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie mógł uznać, że część wynagrodzenia wypłacanego Pracownikom w formie Honorarium, stanowić będzie wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy i czy w konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł zastosować, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy PIT 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do tej części wynagrodzenia, która przypadnie tytułem rozporządzenia przez Pracownika majątkowymi prawami autorskimi do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy, w efekcie działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, wymienionej w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy PIT?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lipca 2020 r. (data wpływu 17 lipca 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z możliwością zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”). Wnioskodawca jest polskim oddziałem zagranicznego przedsiębiorcy, z siedzibą w…. Zakład główny przedsiębiorcy zagranicznego jest usytuowany w ….. Jest dostawcą produktów inwestycyjnych związanych z administracją funduszy inwestycyjnych w krajach niemieckojęzycznych z ponad ….-letnią historią działalności. Obecnie firma zarządza aktywami o łącznej wartości…., co stanowi \`(...)\` wartości netto całego rynku funduszy inwestycyjnych w Polsce. Ponad trzy czwarte wartości aktywów netto to produkty skierowane do klientów instytucjonalnych oraz detalicznych …..Resztę stanowią aktywa zarządzane w ramach dodatkowych usług takich jak insourcing czy inwestycje bezpośrednie. Firma administruje ponad …. funduszami i strukturami inwestycyjnymi, zatrudniając łącznie ponad …pracowników we….. W skład trzech głównych linii produktowych …. wchodzą: tradycyjne fundusze inwestycyjne…., alternatywne fundusze inwestycyjne …oraz ….. Firma oferuje swoim klientom szeroki wachlarz usług, w tym: doradztwo, opracowywanie i wdrażanie nowych produktów, administrację i wycenę wartości funduszy, obsługę prawno-podatkową, pomiar i zarządzanie ryzykiem, a także raportowanie na potrzeby klientów i instytucji nadzoru finansowego. Dodatkowo, Spółka specjalizuje się w tworzeniu innowacyjnych rozwiązań IT oraz automatyzacji procesów. Jest rozpoznawalna i doceniana na rynku międzynarodowym.

Pracownicy, do których obowiązków należy wykonywanie prac związanych z tworzeniem programów komputerowych oraz automatyzacji procesów, zatrudniani są przez Wnioskodawcę na podstawie umów o pracę, w szczególności na następujących stanowiskach:…. (dalej łącznie: „Pracownicy”).

Do obowiązków osób na stanowiskach programistycznych należy m.in.:

*   tworzenie nowego kodu źródłowego w celu budowania/rozbudowywania serwisów wewnętrznych, które najczęściej realizują:
    *   wymianę/synchronizację danych między systemami/działami;
    *   generowanie/Wysyłanie raportów;
    *   procesy ETL.

*   utrzymywanie istniejących serwisów;

*   usuwanie długu technicznego.

Odpowiadają oni zatem za kompleksowe napisanie oraz wdrożenie programu.

Do obowiązków osób na stanowisku ….należy m.in. projektowanie, opracowywanie, testowanie i wdrażanie aplikacji software robotów, które będą współdziałać z systemami innych firm; określanie możliwości udoskonalenia istniejących procesów w firmach Klientów i późniejsza automatyzacja przy użyciu oprogramowania…; zapewnienie bieżącego wsparcia operacyjnego, w tym aktualizacji, usuwania usterek i wszelkich działań związanych ze zmianą procesu czy definiowanie strategii systemów, opracowywanie wymagań systemowych, projektowanie, prototypowanie i testowanie niestandardowych rozwiązań technologicznych oraz wspomaganie wdrożenia systemu…. jest częścią inteligentnej automatyzacji procesów …. i obejmuje roboty oparte na układach logicznych, realizujące zaprogramowane czynności bazując na uporządkowanych danych. Dzięki …poprawa wydajności osiągnęła nowy poziom, a przedefiniowanie wykonywanych dotychczas prac umożliwia pracownikom realizację działań o wyższej wartości. Boty wykonujące określone procesy mogą niezależnie od siebie pełnić funkcje przypisywane dotąd człowiekowi, takie jak interpretacja, podejmowanie decyzji, działanie i uczenie się.

W ocenie Wnioskodawcy efektem ww. prac na danym stanowisku związanym z tworzeniem programów komputerowych oraz automatyzacji procesów, jest tworzenie w ramach stosunku pracy utworów w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm., dalej: „Ustawa o prawie autorskim”). Zarówno w przypadku ….jak i…, efektem prac jest tworzenie utworów stanowiących programy komputerowe w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim. W ramach tej działalności Wnioskodawca usprawnia też interfejs użytkownika tak, aby był on możliwie najbardziej intuicyjny i łatwy w obsłudze oraz szybki w działaniu. Tworzy on to za pomocą skryptów automatyzujących i tworzących środowiska projektowe, czyli serwery oraz wszystkie aplikacje które muszą być zainstalowane.

Pracownicy, poza wskazanymi wyżej zadaniami, mają również inne obowiązki o charakterze „nietwórczym” m.in. sporządzanie raportów na potrzeby wewnętrzne, odbywanie szkoleń lub wykonywanie innych czynności o charakterze techniczno-administracyjnym.

Wdrożenie rozliczeń z Pracownikami w oparciu o prawa autorskie.

Celem należytego wynagradzania Pracowników tworzących utwory w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, Wnioskodawca zamierza wprowadzić nowe zasady wypłaty wynagrodzenia na rzecz Pracowników, którego częścią składową będzie wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworów na rzecz Wnioskodawcy (dalej: „Honorarium”). Wnioskodawca zamierza objąć systemem wynagradzania opartym o Honorarium zarówno nowych Pracowników (wprowadzając odpowiedni wzór umowy o pracę), jak również obecnych Pracowników (poprzez stosowne aneksy do obowiązujących już umów o pracę). Celem pełnego zabezpieczenia praw autorskich do poszczególnych utworów każda umowa o pracę zawierana z Pracownikami (lub umowa aneksowana) będzie zawierać dodatkowe ustalenia. Na gruncie dodatkowych zapisów, majątkowe prawa autorskie do programu komputerowego przez Pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy będą przysługiwać temu Pracownikowi. Prawa autorskie do utworu będą natomiast przechodzić na własność Wnioskodawcy z chwilą ich przyjęcia przez Wnioskodawcę, przy jednoczesnej wypłacie należnego tym tytułem Honorarium. Za moment przyjęcia utworu przez Spółkę, przyjęty zostanie moment wypłaty Honorarium na rzecz Pracownika.

W umowach o pracę (lub aneksach do umów o pracę) dla wybranych stanowisk znajdzie się także zastrzeżenie, że przedmiotem umowy o pracę jest m.in. tworzenie utworów w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim, tj. zamawianego i oczekiwanego przez pracodawcę, oryginalnego wytworu o indywidualnym charakterze, za których przeniesienie na rzecz Wnioskodawcy, Pracownikowi, twórcy przysługiwać będzie Honorarium. Jednocześnie może zostać stworzona dodatkowa wewnętrzna procedura dotycząca przenoszenia majątkowych praw autorskich stanowiąca element regulaminu wynagradzania, która będzie też regulować kwestie związane z rejestracją tworzonych utworów, procesem ich akceptacji oraz archiwizacji. Pracownicy zostaną zatem zobowiązani do zapisywania i archiwizowania utworów tworzonych w ramach działalności twórczej w sposób wskazany przez Wnioskodawcę, aby możliwe było ustalenie, jakie utwory stworzył dany Pracownik w danym okresie, a tym samym, do jakich utworów Pracownik przeniesie autorskie prawa majątkowe na Wnioskodawcę, w zamian za wypłatę Honorarium.

Wnioskodawca planuje wprowadzić Honorarium określone kwotowo - w kwocie ryczałtowej. W konsekwencji, wynagrodzenie Pracowników nowo zatrudnianych oraz dotychczasowych składać się będzie z trzech części składowych, tj.:

*   wynagrodzenia zasadniczego, tj. kwoty należnej Pracownikowi z tytułu wykonywania ogółu obowiązków pracowniczych (niezwiązanych z tworzeniem utworów w rozumieniu prawa autorskiego w zakresie programów komputerowych);

*   premii o charakterze uznaniowym, przyznawanej przez Wnioskodawcę w przypadku, gdy Wnioskodawca uzna to za stosowne;

*   Honorarium według indywidualnej wyceny określonej dla każdego Pracownika, wynikającej każdorazowo z ustaleń poczynionych między Wnioskodawcą a Pracownikiem, na etapie negocjacji zawarcia umowy o pracę lub w momencie aneksowania umów o pracę z dotychczasowymi Pracownikami (właśnie na tym etapie strony dokonają oszacowania wartości utworów jakie będą tworzone przez Pracownika, bazując na wiedzy i doświadczeniu Pracownika oraz znajomości Wnioskodawcy w zakresie rynku IT oraz automatyzacji procesów).

Honorarium wskazane kwotowo w umowach o pracę (lub aneksach do umów o pracę) zawieranych z Pracownikami, należne będzie Pracownikowi z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę praw autorskich majątkowych do utworów stworzonych w ramach obowiązków pracowniczych. Honorarium naliczane będzie oddzielnie za każdy miesiąc i z uwagi na ryczałtowy charakter wynagrodzenia w formie Honorarium, będzie ono wypłacane niezależnie od ilości stworzonych utworów. Jednakże, zgodnie ze swobodą kształtowania treści umów Wnioskodawca zastrzeże, że będzie mógł wypłacić dodatkowe Honorarium, w przypadku stworzenia większej ilości utworów przez Pracownika. Natomiast w przypadku, gdy w danym miesiącu Pracownik nie stworzy żadnego utworu, co w konsekwencji spowoduje, że nie przeniesie na rzecz Wnioskodawcy praw autorskich do żadnego utworu - Pracownikowi nie będzie przysługiwać Honorarium za ten miesiąc. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że każda z umów (lub aneksy do dotychczasowych umów) będzie zawierana w drodze negocjacji z Pracownikiem, który przed podpisaniem umowy (lub aneksu) wyrazi zgodę na ustalone warunki, w szczególności w zakresie wysokości Honorarium.

Ustalając wysokość Honorarium w formie ryczałtu, Wnioskodawca i Pracownik będą mieć na względzie szereg czynników, m.in.:

*   doświadczenie i umiejętności Pracownika - im większe, tym większy potencjał Pracownika do tworzenia utworów o wyższej wartości,

*   udział w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy w jakim będzie pracował pracownik (Wnioskodawca uwzględni również miejsce pracy Pracownika),

*   dotychczasowe portfolio pracownika - jakie prace twórcze zostały do tej pory stworzone przez Pracownika,

*   potencjał pracownika - ocena możliwości rozwoju umiejętności Pracownika.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wypłata Honorarium zostanie w bezpośredni sposób powiązana z tworzeniem utworów w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, gdyż w przypadku braku stworzenia przez Pracownika utworów w danym miesiącu (np. w związku z nieobecnością/chorobą), Honorarium z tytułu przeniesienia praw autorskich do utworu na rzecz Wnioskodawcy, nie będzie Pracownikowi należne. Ponadto, zgodnie z Procedurą, Pracownicy będą zobowiązani do zgłaszania Spółce (w uzgodnionej formie i terminie) stworzonych w danym miesiącu dzieł, także tych nieukończonych. Na tej podstawie, Wnioskodawca będzie dokonywać oceny, czy dzieła te można zakwalifikować jako utwory w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim i czy stanowią one efekt działalności twórczej w zakresie programów komputerowych. Jeżeli Spółka stwierdzi, że Pracownik pomimo zgłoszenia prac nie stworzył w danym miesiącu utworu w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, nie dojdzie do rozporządzenia prawem autorskim do utworu, a zatem Honorarium nie będzie Pracownikowi należne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca w związku z obowiązkami płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie mógł uznać, że część wynagrodzenia wypłacanego Pracownikom w formie Honorarium, stanowić będzie wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy i czy w konsekwencji Wnioskodawca będzie mógł zastosować, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 w zw. z art. 22 ust. 9b ustawy PIT 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do tej części wynagrodzenia, która przypadnie tytułem rozporządzenia przez Pracownika majątkowymi prawami autorskimi do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy, w efekcie działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, wymienionej w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy uznać, że część wynagrodzenia wypłaconego Pracownikom w formie Honorarium stanowić będzie wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy. Ponieważ Honorarium to wypłacane będzie Pracownikom tytułem przeniesienia majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy, to Wnioskodawca działając jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, będzie uprawniony do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do części wynagrodzenia przypadającej tytułem przeniesienia przez Pracownika na Spółkę autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych w efekcie działalności twórczej w zakresie programów komputerowych, w rozumieniu art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy PIT. Jednocześnie do pozostałej części wynagrodzenia Pracowników ze stosunku pracy, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zastosowania „standardowych” kosztów uzyskania przychodów, w wysokości przewidzianej w art. 22 ust. 2 ustawy PIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: „podatek PIT”) podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast na gruncie art. 9 ust. 2 ustawy PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f ustawy nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT, jednym ze źródeł przychodów jest stosunek pracy. W myśl art. 12 ust. 1 ustawy PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Stosownie zaś do treści art. 12 ust. 4 ustawy PIT za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Jak stanowi art. 31 ustawy PIT, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek PIT od pracowników, którzy uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku pracy.

Wysokość zaliczek, o których mowa w art. 31 ustawy PIT, zależna jest od dochodu pracownika i ustala się ją - zgodnie z art. 32 ust. 2 ustawy PIT jako uzyskane w ciągu miesiąca przychody, pomniejszone o koszty uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a ustawy PIT.

W związku z treścią art. 32 ust. 2 ustawy PIT, płatnik podatku PIT zobowiązany jest zatem do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, a więc z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawa PIT stanowi. Jeżeli pracownikowi mogą być uwzględnione 50% koszty uzyskania przychodu, to płatnik powinien takie koszty zastosować, z zastrzeżeniem, iż w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3 ustawy PIT, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, zgodnie z art. 22 ust. 9a ustawy PIT.

Kosztami uzyskania przychodów (dalej: „KUP"), zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy PIT są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy PIT.

Na gruncie art. 22 ust 2 ustawy PIT, generalnie koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

*   wynoszą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy nie więcej niż 3000 zł, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

*   nie mogą przekroczyć łącznie 4500 zł za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;

*   wynoszą 300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3600 zł, w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę;

*   nie mogą przekroczyć łącznie 5400 zł za rok podatkowy, w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, a miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórcę z praw autorskich lub praw pokrewnych lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b ustawy PIT, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy PIT, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Z kolei zgodnie z art. 22 ust. 9a ustawy PIT w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3 ustawy PIT, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 9b ustawy PIT, 50% KUP z tytułu korzystania przez twórcę z praw autorskich można stosować jedynie do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 Ustawy o prawie autorskim, do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Zgodnie z powyższym, tylko wymienione w art. 22 ust. 9b ustawy PIT rodzaje działalności pozwalają na uwzględnienie 50% KUP.

Ustawa PIT nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 ustawy, takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych jak np. „utwór”. Dla wykładni tych pojęć należy posłużyć się przepisami Ustawy o prawie autorskim, by rozstrzygnąć kiedy Pracownikowi - twórcy przysługują 50% KUP.

Zgodnie z art. 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Co do zasady, prawo autorskie przysługuje twórcy.

Ustawa o prawie autorskim przewiduje możliwość powstania utworu w ramach stosunku pracy. Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy o prawie autorskim, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że zgodnie z art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim, prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej. Zatem Ustawa o prawie autorskim dopuszcza, by pracodawca i pracownik uzgodnili umownie, iż majątkowe prawa autorskie do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracownikowi, a nie pracodawcy. Wówczas następuje powrót do ogólnej zasady wtórnego nabycia przez pracodawcę majątkowych praw autorskich do programu za odpowiednim wynagrodzeniem, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, co ma miejsce w przedstawionym stanie faktycznym.

Zatem, na gruncie przepisów ustawy PIT oraz Ustawy o prawie autorskim dopuszczalne jest oparcie systemu wynagradzania pracowników o wypłatę kwoty pieniężnej tytułem przeniesienia na rzecz pracodawcy praw do utworu.

Podsumowując powyższe, w celu stosowania 50% KUP do części wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   powstanie w ramach stosunku pracy utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego, przeniesienie prawa autorskiego do utworu na rzecz pracodawcy i jego przyjęcie przez pracodawcę,

*   dysponowanie dowodami potwierdzającymi stworzenie przez pracownika utworu będącego przedmiotem prawa autorskiego,

*   wyraźne wyodrębnienie honorarium autorskiego pracownika - oddzielenie od innych składników wynagrodzenia, oraz

*   przychody uzyskane przez pracownika muszą być uzyskane w wyniku działalności określonej w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że rezultaty działań Pracowników będą efektem ich zindywidualizowanej i kreatywnej działalności, która prowadzi do powstania utworów, w tym w postaci programów komputerowych, w rozumieniu Ustawy o prawie autorskim, a wśród nich przykładowo: kodów źródłowych programów komputerowych, dokumentacji technicznej, specyfikacji, analiz, scenariuszy testowych, grafik komputerowych, projektowania, opracowywania, testowania i wdrażania aplikacji software robotów, implementacja i optymalizacja algorytmów sztucznej inteligencji. Wymienione prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością. Oznacza to, że Pracownicy poprzez tworzenie w ramach umów o pracę utworów w rozumieniu ustawy o prawie autorskim, będą mogli być uznani za twórców/współtwórców w rozumieniu tej Ustawy.

Powyższe potwierdza Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 20 lutego 2020 r., I SA/Po 643/19, w którym wskazuje, że: „Do zastosowania podwyższonej stawki uzyskania przychodów koniecznym jest w pierwszej kolejności powstanie utworu w ramach wykonywania przez pracownika swoich obowiązków. Następnie pracownik powinien przenieść prawa do takiego utworu na rzecz pracodawcy. Ponadto pracownikowi powinno zostać wypłacone określone honorarium z tytułu przeniesienia na pracodawcę praw do utworu, zaś jego wysokość musi wynikać z umowy o pracę. Innymi słowy pracodawca powinien uzgodnić z pracownikiem, jaka część wypłacanego mu honorarium stanowić będzie dla pracownika wynagrodzenie z tytułu przeniesienia praw autorskich. Nie wyklucza się możliwości określenia wielkości honorarium w innych, niż umowa o pracę, uregulowaniach obowiązujących określonego pracodawcę i jego pracowników - na przykład w regulaminie wynagradzania, czy też zawartych w trakcie trwania stosunku pracy aneksach do umowy o pracę, ale nie jest to możliwe ex tunc.”

Podstawową zasadą przy ustalaniu wynagrodzenia pracownika - twórcy jest jego podział na część „twórczą” oraz część należną za pozostałe obowiązki pracownicze, co potwierdza m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 marca 2010 r., sygn. II FSK 1791/08: „Dla zastosowania normy kosztów uzyskania przychodów określonej w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy PIT konieczne jest, by umowa o pracę przewidywała rozróżnienie wynagrodzenia na część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych i część honoraryjną, związaną z korzystaniem z praw autorskich za eksploatację dzieła w określony sposób i na określonym polu.”

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, że w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim przedmiotem tego prawa są wszelkie przejawy działalności twórczej o indywidualnym charakterze bez względu na to, czy są to dzieła artystyczne, utwory naukowe lub literackie. Zatem praca polegająca na tworzeniu (projektowaniu) programów komputerowych oraz na automatyzacji procesów jest pracą twórczą w rozumieniu prawa autorskiego.

Natomiast zgodnie z przedstawionymi uwagami, tylko wymienione w art. 22 ust. 9b ustawy PIT rodzaje działalności pozwalają na uwzględnienie 50% KUP. W katalogu działalności uprawniających do korzystania z podwyższonych kosztów uzyskania przychodu, znalazła się „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”. Z uwagi na fakt, że w ustawie PIT nie zostało zdefiniowane pojęcie „działalność twórcza”, to należy odwołać się do słownikowego znaczenia tego pojęcia. I tak zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (wydanie internetowe): działalność oznacza: 1. „zespół działań podejmowanych w jakimś celu” 2. „funkcjonowanie czegoś lub oddziaływanie na coś”, natomiast twórczy oznacza: 1. „mający na celu tworzenie: też: będący wynikiem tworzenia” 2. „dotyczący twórców”. Zatem użyty w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zwrot „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych” oznacza, że zwrot ten odnosi się do ogółu działań, które posiadają cechę nowości i są podejmowane w celu tworzenia programów komputerowych.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że nie tylko stworzenie kodu źródłowego programów komputerowych wypełnia przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy PIT, lecz także inne utwory pozostające w związku z tworzeniem programu komputerowego, czyli zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym: tworzenie dokumentacji technicznej, specyfikacji, analiz, scenariuszy testowych, grafik komputerowych, projektowania, opracowywania, testowania i wdrażania aplikacji software robotów, implementacja i optymalizacja algorytmów sztucznej inteligencji.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, przez „działalność twórczą w zakresie programów komputerowych” na gruncie art. 22 ust. 9b Ustawy PIT, należy rozumieć korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych przez Pracowników Wnioskodawcy.

Powyższe stanowisko znajduje również oparcie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 grudnia 2018 r., 0114-KDIP3-3.4011.430.2018.2.MS2 „(\`(...)\`) należy stwierdzić, że sformułowanie „działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, zawarte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu stworzenia programów komputerowych. I w tym znaczeniu nie tylko kody źródłowe programów komputerowych wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 1 omawianej ustawy, lecz także inne utwory pozostające w związku z tworzeniem programu komputerowego, np. dokumentacja programu komputerowego, grafiki, tłumaczenia, opisy i wizualizacje UX, tworzenie interfejsów użytkownika, przygotowywanie i przeprowadzanie testów oprogramowania oraz inne wskazane przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym.

Reasumując w świetle art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „działalność twórczą w zakresie programów komputerowych” należy rozumieć jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych.”

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Izby Skarbowej z dnia 26 lipca 2019 r., 0114-KDIP3-3.4011.227.2019.2.MS2: „Jak z powyższego wynika, sformułowanie “działalność twórcza w zakresie programów komputerowych”, zawarte w art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy korzystania i rozporządzania prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z działaniami podejmowanymi w celu stworzenia programów komputerowych. W tym znaczeniu, nie tylko kody źródłowe programów komputerowych wypełniają przesłanki wynikające z art. 22 ust. 9b pkt 7 omawianej ustawy, lecz także utwory powstałe w procesie tworzenia programu komputerowego, tj. kody źródłowe programów komputerowych i/lub aplikacji mobilnych i/lub webowych, plany i/lub prototypy systemów, bazy oraz struktury danych, strony internetowe, dokumentacja techniczna, publikacje naukowe, specyfikacje (w tym specyfikacje architektury projektowanych rozwiązań informatycznych), plany, analizy, raporty oraz rekomendacje, projekty graficzne (np. interfejs użytkownika), materiały reklamowe i marketingowe, materiały audio-wideo, a także prezentacje. Zatem, w świetle art. 22 ust. 9b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych „działalność twórczą w zakresie programów komputerowych” należy rozumieć jako korzystanie i rozporządzanie prawami autorskimi do wszelkich utworów, które powstają w związku z ogółem działań podejmowanych w celu tworzenia programów komputerowych.”

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 listopada 2019 r., 0115-KDIT3.4011.354.2019.1.PSZ: „Prace programistyczne Wnioskodawcy mają na celu optymalizację pracy na zasobach cyfrowych i dążą do dokonania postępu poprzez podniesienie wydajności i jakości świadczonych usług zleceniodawców. Robotyzacja w dużym stopniu upraszcza zarządzanie firmą, umożliwia skrócenie czasu pracy, zniwelowanie błędów, większą skuteczność, idealną precyzję. Robotyzacja pozwala także na natychmiastową i szczegółową analizę cyklu pracy, koordynowanie działań oraz identyfikację potrzeb pracowników. Robotyzacja pozwala na optymalne zalokowanie zasobów, kierując siły ludzkie do wykonywania bardziej twórczych i koordynacyjnych funkcji, a powtarzalne i czasochłonne zadania zostawiając robotom. Automatyzacja pozwala zwiększać produktywność, jednocześnie ograniczając złożoność procesów. Odnosząc powyżej przedstawiony opis do zanalizowanych przepisów prawa stwierdzić należy, że autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.)”.

*   interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 czerwca 2016 r., 1061-IPTPB3.4511.360.2016.2.PM: „Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka zatrudnia pracowników na stanowiskach: Programisty, Inżyniera ds. automatyzacji, Team Leader w dziale sorterów i dystrybucji. Ze względu na twórczy charakter pracy Spółka rozważa możliwość wprowadzenia do umów o pracę z ww. pracownikami postanowień umożliwiających zastosowanie wobec nich 50% kosztów uzyskania przychodów. W Spółce obowiązuje system ewidencji czasu pracy, któremu podlegają także pracownicy wykonujący zadania o charakterze twórczym. Stosowany system pozwala na ustalanie jaki czas pracy był przeznaczony na wykonywanie czynności o charakterze twórczym.

Zgodzić się trzeba zatem z Wnioskodawcą, że ww. regulacjami dotyczącymi sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów objęci zostaną zarówno programiści, inż. ds. automatyzacji jak również Team Leader w dziale sorterów i dystrybucji, jeżeli rzeczywiście grupy tych pracowników w ramach obowiązków wynikających ze stosunku pracy wykonują jako twórcy bądź współtwórcy pracę twórczą, w wyniku której powstają utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do których prawa autorskie następnie są przekazywane na rzecz Spółki (pracodawcy)”,

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 stycznia 2017 r., 1462-IPPB4.4511.1278.2016.1.IM: „Robotyka jest to wyodrębniony z podgrupy stanowisk związanych z systemem sterowania zespól inżynierów mających za zadanie zaprogramowanie robotów oraz ich uruchomienie (\`(...)\`) Efektem ich pracy twórczej są przede wszystkim: kody źródłowe, raporty (\`(...)\`) Zatem, skoro Spółka w ramach prowadzenia działalności zatrudnia na podstawie umów o pracę pracowników, którzy w ramach swoich obowiązków pracowniczych zajmują się tworzeniem innowacyjnych rozwiązań w postaci oprogramowania/aplikacji, narzędzi testowych, instrukcji czy dokumentacji technicznych w zakresie rozwiązań informatycznych, w postaci całkowicie nowych produktów lub poprzez ulepszanie już obecnych i efekty prac, jakie wykonywane są przez pracowników, jest przedmiotem prawa autorskiego, a pracodawca prowadzi system służący do archiwizowania dokumentacji prowadzonych projektów oraz system rejestracji czasu pracy pozwalający na określenie wynagrodzenia (honorarium) z tytułu rozporządzania prawami autorskimi, to w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”.

W świetle powyższej argumentacji, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że opis planowanych przez Wnioskodawcę zmian w zakresie wynagradzania Pracowników będzie spełniać warunki wynikające z art. 22 ust. 9 pkt 3 oraz ust. 9b ustawy PIT. Tym samym Wnioskodawca jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych będzie uprawniony stosować 50% KUP do przychodów Pracowników należnych tytułem rozporządzenia przez nich na rzecz Wnioskodawcy autorskimi prawami majątkowymi do utworów, stworzonych w ramach stosunku pracy, tj. do kwoty wypłaconego Honorarium.

Wnioskodawca pragnie również zaznaczyć, że w dniu 3 stycznia 2019 r., Minister Finansów wydał poprzez stronę Ministerstwa zawiadomienie o rozpoczęciu konsultacji podatkowych w sprawie projektu interpretacji ogólnej prawa podatkowego dotyczącej możliwości zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do części wynagrodzenia uzyskanego w ramach stosunku pracy z tytułu rozporządzania prawami autorskimi.

Bazując na projekcie interpretacji ogólnej opublikowanym wraz z zawiadomieniem, Wnioskodawca zwraca uwagę, że prezentowane w zdarzeniu przyszłym zmiany w zakresie wynagradzania Pracowników są tożsame z podejściem prezentowanym w projekcie interpretacji ogólnej w zakresie sposobu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do części wynagrodzenia uzyskanego w ramach stosunku pracy z tytułu rozporządzania prawami autorskimi.

W opinii Wnioskodawcy, należy zwrócić szczególną uwagę na podgląd wyrażony przez Ministra Finansów w zakresie sposobu ustalenia wynagrodzenia, który daje sporą dowolność pracodawcy nabywającemu od pracowników-twórców majątkowe prawa autorskie do utworów stworzonych w ramach stosunku pracy: „Pracodawca może zastosować kwotowe lub procentowe określenie honorarium autorskiego w stosunku do wynagrodzenia zasadniczego, z tym że honorarium to musi być powiązane z konkretnym utworem (utworami) pracowniczym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zauważyć należy, że niniejsza interpretacja oparta została na przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.