Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.742.2019.1.MAP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-28
Teza: korekta odpisów amortyzacyjnych w związku z wycofaniem nieruchomości z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych
Słowa kluczowe: amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; ewidencja-ewidencja środków trwałych; korekta; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2019 r. (data wpływu 30 grudnia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie korekty odpisów amortyzacyjnych w związku z wycofaniem nieruchomości z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: CEiDG) Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą \`(...)\` .Wnioskodawca jest także wspólnikiem \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (\`(...)\`), w której posiada 900 udziałów o łącznej wartości nominalnej 900 000,00 zł, reprezentujących łącznie 60% kapitału zakładowego i 60% głosów w Spółce. Pozostałymi wspólnikami Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością \`(...)\` są dwaj synowie Wnioskodawcy (dalej: „Wspólnik 2” i „Wspólnik 3”). Wspólnik 2 posiada w Spółce 300 udziałów o łącznej wartości nominalnej 300 000 zł, reprezentujących łącznie 20% kapitału zakładowego i 20% głosów w Spółce. Wspólnik 3 posiada w Spółce 300 udziałów o łącznej wartości nominalnej 300 000 zł, reprezentujących łącznie 20% kapitału zakładowego i 20% głosów w Spółce. Ze względów związanych z umożliwieniem płynnej sukcesji pokoleniowej, a także ze względów podyktowanych ochroną majątku Wnioskodawcy oraz uporządkowaniem i ujednoliceniem form prowadzenia działalności gospodarczej i sposobu zarządzania majątkiem przez Wnioskodawcę i Jego rodzinę, Wnioskodawca planuje wraz z rodziną przeprowadzić w 2020 r. kompleksową restrukturyzację prowadzonych działalności. W pierwszej kolejności Wnioskodawca planuje zmianę formy prawnej prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Zmiana ta zostanie dokonana z zachowaniem sukcesji praw i zobowiązań przedsiębiorstwa poprzez przekształcenie jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - \`(...)\` (planowana siedziba Spółki to:\`(...)\`, dalej: „Spółka przekształcona”) w trybie przepisów art. 551 § 5 i art. 5841\-58413 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U z 2019 r., poz. 505, z późn. zm., dalej: k.s.h.). Następnie, Wnioskodawca planuje wraz ze Wspólnikiem 2 i Wspólnikiem 3 zawiązanie w 2020 r. spółki holdingowej - \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (planowana siedziba Spółki to:\`(...)\`, dalej: „Spółką holdingowa”). Zasadniczym przedmiotem działalności Spółki holdingowej będzie zarządzanie aktywami finansowymi stanowiącymi udziały w spółkach prowadzących działalność operacyjną.

W tym celu:

1.  Wnioskodawca wniesie do Spółki holdingowej, w zamian za udziały w kapitale zakładowym Spółki holdingowej:
    1.  udziały reprezentujące łącznie 100% kapitału zakładowego i 100% głosów w Spółce przekształconej,
    2.  udziały reprezentujące łącznie 60% kapitału zakładowego i 60% głosów w \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
2.  Wspólnik 2 wniesie do Spółki holdingowej, w zamian za udziały w kapitale zakładowym Spółki holdingowej, udziały reprezentujące łącznie 20% kapitału zakładowego i 20% głosów w \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością,
3.  Wspólnik 3 wniesie do Spółki holdingowej, w zamian za udziały w kapitale zakładowym Spółki holdingowej, udziały reprezentujące łącznie 20% kapitału zakładowego i 20% głosów w \`(...)\` Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Obecnie Wnioskodawca przygotowuje plan przekształcenia jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, który będzie podlegał badaniu przez biegłego rewidenta, wyznaczonego przez Sąd Rejestrowy. W dalszej kolejności, planowane jest podpisanie oświadczenia o przekształceniu oraz aktu założycielskiego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółki przekształconej), a także powołanie jej organów, a następnie złożenie wniosku o wpis Spółki przekształconej do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Kolejno zawarta będzie umowa Spółki holdingowej i umowy aportowe dotyczące przeniesienia udziałów spółek operacyjnych na Spółkę holdingową. Następnie złożony zostanie wniosek o wpis Spółki holdingowej do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Wnioskodawca w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej wykorzystuje nieruchomości stanowiące własność Wnioskodawcy lub współwłasność Wnioskodawcy na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, które obejmują budynki i budowle wprowadzone do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych od ww. budynków i budowli na podstawie odnośnych przepisów. Wnioskodawca rozważa możliwość zaprzestania wykorzystywania części lub wszystkich nieruchomości do prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej oraz wycofania ich z prowadzonej ewidencji środków trwałych bezpośrednio przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, tak aby nieruchomości te nie zostały objęte sukcesją, o której mowa w art. 5842 § 1 oraz art. 553 § 1 k.s.h. i nie weszły w skład majątku Spółki przekształconej. Za zastosowaniem powyższego rozwiązania przemawiają wyżej wskazane względy ochrony majątku Wnioskodawcy oraz ewentualnego dopuszczenia do przedsiębiorstwa sukcesorów. W przypadku opisanego wyżej wycofania nieruchomości z ewidencji środków trwałych przed przekształceniem, po przekształceniu jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością i wykreśleniu dotychczasowej działalności gospodarczej z CEiDG w związku z przekształceniem tej działalności w spółkę kapitałową, Wnioskodawca planuje niezwłoczne zgłoszenie w CEiDG nowej jednoosobowej działalności gospodarczej. Nowa działalność gospodarcza byłaby prowadzona pod firmą (\`(...)\`), a jej przedmiotem byłyby w szczególności wynajem i dzierżawa nieruchomości. Wówczas, wszystkie lub część spośród nieruchomości wycofanych z ewidencji środków trwałych prowadzonej dla dotychczasowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, zostałoby niezwłocznie wprowadzonych do ewidencji środków trwałych w nowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy i byłoby wykorzystywane do prowadzenia tej działalności gospodarczej. Nieruchomości wprowadzone do nowej jednoosobowej działalności gospodarczej mogą być wynajmowane lub dzierżawione na rzecz Spółki przekształconej lub na rzecz innych podmiotów. Natomiast w przypadku ewentualnych nieruchomości wycofanych z ewidencji środków trwałych prowadzonej dla dotychczasowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, które nie będą ponownie wprowadzone do ewidencji środków trwałych w nowej działalności gospodarczej, Wnioskodawca zaprzestanie dokonywania odpisów amortyzacyjnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wskazane wycofanie nieruchomości z ewidencji środków trwałych i zaprzestanie wykorzystywania ich do prowadzenia działalności gospodarczej, będzie skutkować koniecznością dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych za okres, w którym były one wykorzystywane w ramach prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej i kiedy znajdowały się w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie powstanie obowiązek dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych w ramach prowadzonej dotychczas działalności gospodarczej. Wycofanie przez Wnioskodawcę wskazanych środków trwałych z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest jedynie równoznaczne z zaprzestaniem dokonywania odpisów amortyzacyjnych. Działanie to nie skutkuje jednak koniecznością dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych związanych z okresem przed wycofaniem ich z ewidencji.

W myśl art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.

Jednakże, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości materialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów. W związku z tym, że składniki majątku wykorzystywane są przez podatników w dłuższym okresie czasu, a nie tylko w roku ich nabycia, ustawa przewiduje zasadę, że wydatki zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę ich zużycia.

Zgodnie z art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych - dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych - określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, podlegające amortyzacji oraz w art. 22c tej ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane, m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Na podstawie art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Przepis art. 22c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje, że amortyzacji nie podlegają:

1.  grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów,
2.  budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu,
3.  dzieła sztuki i eksponaty muzealne,
4.  wartość firmy, jeżeli wartość ta powstała w inny sposób niż określony w art. 22b ust. 2 pkt 1 i 1a.
5.  składniki majątku, które nie są używane na skutek zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej na podstawie przepisów dotyczących zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej albo zaprzestania działalności, w której te składniki były używane; w tym przypadku składniki te nie podlegają amortyzacji od miesiąca następującego po miesiącu, w którym zawieszono albo zaprzestano tej działalności

\- zwane odpowiednio środkami trwałymi lub wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Według art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Zgodnie z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje kategorie świadczeń, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów. Z treści powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów nie są wydatki, m.in. na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych, niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Przenosząc powyższe na grunt opisanego zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zauważa, że w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej wykorzystuje nieruchomości stanowiące własność Wnioskodawcy lub współwłasność Wnioskodawcy na zasadach wspólności majątkowej małżeńskiej, które obejmują budynki i budowle wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Wnioskodawcy. Wnioskodawca dokonuje odpisów amortyzacyjnych od budynków i budowli. Wnioskodawca rozważa możliwość zaprzestania wykorzystywania części lub wszystkich nieruchomości do prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej oraz wycofania ich z prowadzonej ewidencji środków trwałych bezpośrednio przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w jednoosobową spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Mając na uwadze przedstawiony stan sprawy oraz powołane przepisy prawne Wnioskodawca stwierdza, że wycofanie z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i zaprzestanie wykorzystywania ich w jednoosobowej działalności gospodarczej nie będzie skutkować koniecznością dokonania korekty odpisów amortyzacyjnych za okres, w którym były one wykorzystywane.

Ponadto, dla pełności wywodu, Wnioskodawca dodaje, że ilekroć nieruchomości wycofane przed przekształceniem z jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy i wprowadzone do nowej jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy będą wynajmowane lub dzierżawione przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów powiązanych z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, Wnioskodawca i pozostałe strony transakcji obowiązane będą ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane (art. 23o ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo zastrzec należy, że z uwagi na zakres wniosku, a w szczególności postawione pytanie, kwestia dotycząca ustalania cen transferowych, w związku z najmem lub dzierżawą nieruchomości wprowadzonych do nowej jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, na rzecz podmiotów z Nim powiązanych nie została poddana ocenie w ramach niniejszej interpretacji indywidualnej.

Wskazać należy również, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Tym samym, jeżeli przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego będzie różnił się od zdarzenia, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie zgodne ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.