Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-2/4510-200/15/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-09-10
Teza: w zakresie ustalenia, czy w związku z faktem, że w chwili udzielenia pożyczek pomiędzy Pierwotnym Wierzycielem a Dłużnikiem nie istniała żadna z relacji opisanych w art. 16 ust. 1 pkt 60–61 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., spłata odsetek przez Dłużnika do Spółki Przejmującej nie będzie podlegać ograniczeniom wynikających z tzw. cienkiej kapitalizacji
Słowa kluczowe: kapitalizacja-cienka kapitalizacja; odsetki-spłata odsetek; pożyczka; udział; wierzyciel
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podat-kowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 czerwca 2015 r. (data wpływu do tut. BKIP 24 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w związku z faktem, że w chwili udzielenia pożyczek pomiędzy Pierwotnym Wie-rzycielem a Dłużnikiem nie istniała żadna z relacji opisanych w art. 16 ust. 1 pkt 60–61 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., spłata odsetek przez Dłużnika do Spółki Przejmującej nie będzie podlegać ograniczeniom wynikających z tzw. cienkiej kapitaliza-cji – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób praw-nych w zakresie ustalenia, czy w związku z faktem, że w chwili udzielenia pożyczek pomiędzy Pierwotnym Wierzycielem a Dłużnikiem nie istniała żadna z relacji opisanych w art. 16 ust. 1 pkt 60-61 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., spłata odsetek przez Dłużnika do Spółki Przejmującej nie będzie podlegać ograniczeniom wynikających z tzw. cienkiej kapitalizacji.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka L (dalej: „Pierwotny Wierzyciel”) udzieliła w 2008 r. Spółce L-K (dalej: „Dłużnik”, „Wnioskodawca”) licznych pożyczek. Pożyczki te zostały tego samego roku faktycznie wypłaco-ne Dłużnikowi. W chwili udzielania pożyczek pomiędzy Pierwotnym Wierzycielem, a Dłużnikiem nie zachodziło żadne z powiązań opisanych w art. 16 ust. 1 pkt 60-61 ustawy o CIT w brzmie-niu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. Na dzień złożenia niniejszego wniosku pożyczki te nie zostały spłacone.

W roku 2015 Spółka S (dalej: „Spółka Przejmująca”) planuje dokonać przejęcia Pierwotnego Wierzyciela. W wyniku przejęcia, Spółka Przejmująca stanie się stroną wszystkich umów poży-czek udzielonych przez Pierwotnego Wierzyciela. Ponadto, Dłużnik i Spółka Przejmująca staną się spółkami powiązanymi osobą wspólnego udziałowca, który będzie posiadać co najmniej 25% udziałów w obu spółkach.

Po zakończeniu restrukturyzacji, Dłużnik ma zamiar rozpocząć spłacanie wspomnianych poży-czek wraz z odsetkami Spółce Przejmującej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z faktem, że w chwili udzielenia pożyczek pomiędzy Pierwotnym Wierzycielem a Dłużnikiem nie istniała żadna z relacji opisanych w art. 16 ust. 1 pkt 60-61 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., spłata odsetek przez Dłużnika do Spółki Przejmującej nie będzie podlegać ograniczeniom wynikających z tzw. cienkiej kapitalizacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, w momencie spłaty odsetek przez Dłużnika do Spółki Przejmującej nie znajdą zastosowania przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60-61 ustawy o CIT ograniczające możli-wość uznania za koszty podatkowe odsetek od pożyczek zarówno w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., jak i w brzmieniu od 1 stycznia 2015 r. W konsekwencji, spłata odsetek nie będzie podlegać ograniczeniom wynikającym z tzw. cienkiej kapitalizacji.

Przepisy przejściowe a połączenie spółek.

1 stycznia 2015 r. weszła w życie Ustawa zmieniająca, która wprowadziła istotne zmiany w zasadach podatkowego rozliczania odsetek od szeroko rozumianych pożyczek, w tym zmodyfi-kowała istniejące przepisy dotyczące tzw. cienkiej kapitalizacji. Ustawa zmieniająca zawiera przepisy przejściowe, które mają decydujące znaczenie dla ustalenia, które brzmienie przepi-sów należy stosować w momencie spłaty odsetek od pożyczek udzielonych przed wejściem w życie znowelizowanych przepisów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy zmieniającej, do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w 2015 r. Spółka Przejmująca planuje dokonać przejęcia Pierwotnego Wierzyciela. Dojdzie zatem do połączenia spółek w drodze łączenia się przez przejęcie, o którym mowa w art. 492 § 1 Ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 494 § 1 KSH, spółka przejmująca wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Dochodzi w ten sposób do tzw. sukcesji generalnej.

Oznacza to, że w miejsce dotychczasowego wierzyciela (Pierwotnego Wierzyciela) wstąpi Spół-ka Przejmująca. W wyniku tego zdarzenia prawnego ciągłość umowy pożyczek zostanie zacho-wana, a zobowiązania wynikające z tytułu umów pożyczek - nienaruszone. Dłużnik w dalszym ciągu będzie zobowiązany do zwrotu kapitału wraz z należnymi odsetkami, jednak spłaty doko-na na rzecz Spółki Przejmującej.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie zauważyć, że wspomnianej wyżej sukcesji generalnej towarzyszy również tzw. sukcesja podatkowa, uregulowana w art. 93 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: „Ordynacja podatkowa”). Przepis ten wskazu-je, że w przypadku łączenia się spółek kapitałowych przez przejęcie, spółka przejmująca wstę-puje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Przenosząc powyższe na grunt sytuacji Wnioskodawcy znajdzie zastosowanie rzeczony przepis przejściowy, tj. art. 7 ust. 1 Ustawy zmieniającej, dlatego że pożyczki zostały zarówno Dłużni-kowi udzielone, jak i faktycznie wypłacone, przed wejściem w życie Ustawy zmieniającej. Skut-kuje to tym, że spłatę odsetek z tytułu pożyczek po dniu połączenia należy rozpatrywać z uwzględnieniem przepisów w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.

Konieczność sprawdzenia kryterium wspólnego udziałowca na dzień zawarcia umów pożyczek.

Stosownie do literalnej treści art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kre-dytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam wspólnik posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej po-życzkę (kredyt) wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (ak-cji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych wspól-ników oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość za-dłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdziel-ni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Zgodnie z utrwalonym stanowiskiem organów podatkowych, ustalenie, czy odsetki podlegają ograniczeniom z tytułu tzw. cienkiej kapitalizacji, jest dwustopniowe, tj. podlega ocenie na moment udzielenia pożyczki (kryterium „kwalifikowanego” podmiotu) oraz finalnie na moment spłaty odsetek (kryterium zadłużenia).

W kontekście zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, jeśli na dzień udzie-lenia pożyczek Dłużnik i Pierwotny Wierzyciel nie miały wspólnego udziałowca mającego co najmniej 25% udziałów w obu spółkach, to nie zostanie spełniona hipoteza zawarta w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o CIT, co w konsekwencji wykluczy możliwość zastosowania przepisu. Nie ma przy tym znaczenia, że w wyniku restrukturyzacji spłata nastąpi ostatecznie do podmiotu (Spółki Przejmującej), z którym Dłużnik będzie posiadać wspólnego udziałowca spełniającego kryteria określone w przepisie.

Jest to zgodne z utrwalonym poglądem organów podatkowych. Na przykład, w interpretacji indywidualnej z 27 marca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (nr ILPB3/423-611/13-6/EK) organ stwierdził, że „z literalnego brzmienia powołanego wyżej art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że dla oceny wystąpienia przesłanek zastosowania ograniczeń wynikających z tych przepisów należy brać pod uwagę (jako pierwszą z wymienionych przesłanek) status pożyczkodawcy, który określa się na dzień zawarcia umowy pożyczki. (\`(...)\`) w pierwszej kolejności to pożyczka musi być udzie-lona przez określoną grupę podmiotów (pożyczkodawców). Z przedstawionego stanu faktycz-nego wynika, że w momencie udzielenia pożyczki w 2009 r. Wnioskodawca (pożyczkobiorca) oraz E (pożyczkodawca - wcześniej FF) nie miały wspólnego udziałowca, jak również nie były udziałowcami same wobec siebie. W związku z powyższym, niezależnie od późniejszych proce-sów restrukturyzacyjnych w wyniku których wspólnym udziałowcem dla Wnioskodawcy i spółki E stał się podmiot F SE (udziały po 100%), odsetki od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy nie podlegają ograniczeniom przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o podatku dochodo-wym od osób prawnych”.

Potwierdza to m.in. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 12 stycznia 2011 r. (III SA/Wa 1052/10), który wprawdzie dotyczy przepisu art. 16 ust. 1 pkt 60 Ustawy o CIT, lecz teza wyrażona w wyroku ma również zastosowanie do art. 16 ust. 1 pkt 61 Ustawy o CIT: „w pierwszej części tego przepisu 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654) zobowiązuje on do uwzględniania mo-mentu udzielenia pożyczki przez udziałowca (akcjonariusza), jednakże w drugiej, końcowej części przepis ten nakazuje badać poziom zadłużenia spółki na dzień zapłaty odsetek, przy czym chodzi o zadłużenie wobec podmiotu powiązanego (kwalifikowanego). Zatem dla wystą-pienia konsekwencji podatkowych, jakie wiążą się z omawianym przepisem (brak możliwości zaliczenia w poczet kosztów podatkowych odsetek od pożyczek), niezbędne jest wystąpienie tych dwóch okoliczności faktycznych we właściwym czasie - najpierw zaistnienie po stronie pożyczkodawcy statusu podmiotu kwalifikowanego w dacie udzielenia pożyczki, a następnie odpowiedni poziom zadłużenia spółki wobec takiego pożyczkodawcy w dacie zapłaty odsetek. Z punktu widzenia logicznego te dwa elementy tworzą więc nierozerwalną koniunkcję”.

Podsumowując, w związku z tym, że na dzień udzielenia pożyczki pomiędzy Dłużnikiem oraz Pierwotnym Wierzycielem nie zachodziło żadne z powiązań opisanych w art. 16 ust. 1 pkt 60-61 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r., spłata odsetek przez Dłużnika do Spółki Przejmującej nie będzie podlegać ograniczeniom wynikającym z tzw. cien-kiej kapitalizacji. Bez znaczenia pozostaje fakt, że spłata odsetek nastąpi do Spółki Przejmują-cej, z którą Dłużnik będzie posiadać wspólnego udziałowca posiadającego co najmniej 25% udziałów w obu spółkach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 updop), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną dzia-łalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wy-datki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, za-bezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wy-datków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych poży-czek (kredytów) (…). Natomiast stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 11 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

Odsetki od pożyczki mogą więc zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dopiero w momencie ich faktycznej zapłaty lub kapitalizacji, jednak pod warunkiem, że nie zachodzą m.in. okoliczności, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 60 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek udzielonych spółce przez podmiot posiadający bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udzielonych łącznie przez podmioty posiadające łącznie bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec podmiotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, prze-kroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczająca wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia wobec tych podmiotów, określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu własnego takiej spółdzielni.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 61 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów od-setek od pożyczek udzielonych spółce przez inną spółkę, jeżeli w obu tych spółkach ten sam podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę wobec spółki udzielającej pożyczki oraz wobec pod-miotów posiadających bezpośrednio lub pośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) spółki otrzymującej pożyczkę, uwzględniającego również zadłużenie z tytułu pożyczek, przekroczy łącznie wartość kapitału własnego spółki otrzymującej pożyczkę – w proporcji, w jakiej wartość zadłużenia przekraczającego wartość kapitału własnego spółki pozostaje do całkowitej kwoty tego zadłużenia określonej na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc zapłaty odsetek od pożyczek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz fun-duszu własnego takiej spółdzielni.

Ograniczeniom przewidzianym w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop, podlegają zatem odsetki od pożyczek udzielonych spółce przez określoną grupę podmiotów (pożyczkodawców), tj.:

1.  udziałowca posiadającego nie mniej niż 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki,
2.  udziałowców posiadających łącznie co najmniej 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki,
3.  „spółkę – siostrę”, jeżeli w obydwu spółkach (pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy) ten sam wspólnik posiada co najmniej 25% udziałów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku docho-dowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r. poz. 1328, dalej: „ustawa zmieniająca”), do odsetek od poży-czek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) zosta-ła temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka L-K (Wniosko-dawca) w 2008 r. zaciągnęła pożyczki od Spółki L (Pierwotnego Wierzyciela). Pożyczki te zosta-ły tego samego roku faktycznie wypłacone. W chwili udzielania pożyczek pomiędzy Spółką L a Spółką L-K nie zachodziło żadne z powiązań opisanych w art. 16 ust. 1 pkt 60-61 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r. Na dzień złożenia wniosku pożyczki te nie zostały spłacone. W 2015 r. Pierwotny Wierzyciel ma zostać przejęty przez Spółkę Przejmują-cą. W wyniku tego przejęcia Spółka Przejmująca stanie się stroną wszystkich umów pożyczek udzielonych przez Pierwotnego Wierzyciela. Ponadto Wnioskodawca i Spółka Przejmująca staną się spółkami powiązanymi osobą wspólnego udziałowca, który będzie posiadać co najmniej 25% udziałów w obu spółkach. Wnioskodawca w dalszym ciągu będzie zobowiązany do zwrotu kapitału wraz z należnymi odsetkami, jednak spłaty dokona po zakończeniu restrukturyzacji na rzecz Spółki Przejmującej.

Biorąc pod uwagę fakt, że pożyczki zostały zarówno udzielone, jak i faktycznie wypłacone, przed wejściem w życie ustawy zmieniającej, spłatę odsetek z tytułu pożyczek po dokonaniu restrukturyzacji, zgodnie z art. 7 ust. 1, należałoby rozpatrywać z uwzględnieniem przepisów w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2014 r.

Niemniej jednak literalne brzmienie art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop dotyczy tylko odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) i nie obejmuje swym zakresem pożyczek udzielonych spółce przez osoby, które nie były udziałowcami, mimo, że później udziałowcami się takimi stały.

Ograniczenie (wyłączenie) to nie dotyczy pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez pod-mioty, które – na moment udzielania pożyczki (kredytu) – nie były jej udziałowcami (akcjona-riuszami), niezależnie od tego, czy później stały się udziałowcami (akcjonariuszami) spółki. Zatem, o ustaleniu, czy mamy do czynienia z „kwalifikowanym pożyczkodawcą”, czy też nie, decyduje moment udzielenia pożyczki (kredytu).

W przedmiotowej sprawie warunek powyższy nie został spełniony, bowiem Pierwotny Wierzy-ciel w momencie udzielania pożyczki Wnioskodawcy nie był z nią powiązany kapitałowo, zatem bez wątpienia nie stanowił „kwalifikowanego pożyczkodawcy”. W związku z powyższym – nie-zależnie od planowanych procesów restrukturyzacyjnych, w wyniku których Wnioskodawca będzie spłacał pożyczkę wraz z odsetkami Spółce Przejmującej, z którą na dzień spłaty będzie posiadać wspólnego udziałowca posiadającego co najmniej 25% udziałów w obu spółkach – odsetki od pożyczki udzielonej Wnioskodawcy nie będą podlegały ograniczeniom przewidzia-nym w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 updop.

Reasumując, stanowisko Spółki należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa po-datkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim we-zwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skar-żący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administra-cyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił od-powiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Infor-macji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.