Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.401.2018.2.SR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-11
Teza: możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Słowa kluczowe: nieruchomości; spadek; zbycie-odpłatne zbycie; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2018 r. (data wpływu 2 sierpnia 2018 r.), uzupełnionego pismem złożonym w dniu 3 sierpnia 2018 r. oraz uzupełnionym pismem z dnia 20 września 2018 r. (data wpływu 26 września 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Natomiast w dniu 3 sierpnia 2018 r. Wnioskodawczyni złożyła uzupełnienie ww. wniosku poprzez przedłożenie dowodu uiszczenia opłaty.

Wniosek wraz z uzupełnieniem nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 13 września 2018 r., Nr 0113-KDIPT2-2.4011.401.2018.2.SR, wezwano Wnioskodawczynię na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 13 września 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 17 września 2018 r.), zaś w dniu 26 września 2018 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 22 września 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Stan faktyczny nr 1

W dniu 7 sierpnia 2017 r. przed notariuszem …, w jej kancelarii notarialnej zlokalizowanej w … przy …, Wnioskodawczyni – H.M., córka … i …, zamieszkała w miejscowości …, …, dokonała sprzedaży działki nr 392/9, o pow. 0,3047 ha, położonej w miejscowości …, małżonkom M. O., córce … i …, zamieszkałej w miejscowości …, …, oraz M.O., zamieszkałemu w miejscowości …, …. Działka nr 392/9, o pow. 0,3047 ha, powstała na skutek podziału działki nr 392/7 na działkę nr 392/9, którą Wnioskodawczyni sprzedała małżonkom M. i M. O. oraz działkę nr 392/8, o pow. 2,34 ha, która została dalej w posiadaniu Wnioskodawczyni. Podział nastąpił decyzją Wójta Gminy … z dnia 21 lipca 2017 r. Nr …. Przed sprzedażą Wnioskodawczyni była wyłączną właścicielką całości działki nr 392/7, o pow. 2,6200 ha, która to działka wraz z innymi działkami rolnymi stanowiła Jej gospodarstwo rolne. Działkę nr 392/7, o pow. 2,62000 ha, Wnioskodawczyni nabyła wraz z innymi działkami rolnymi w spadku po zmarłym w dniu 12 marca 2016 r. mężu W.M. i zostało to potwierdzono postanowieniem Sądu Rejonowego w … z dnia 24 października 2016 r., sygn. akt …. Kupujący M.O. jest rolnikiem indywidualnym prowadzącym gospodarstwo rolne (wraz z żoną M.O.), którego łączna powierzchnia użytków rolnych nie przekracza 300 ha i spełnia warunki określone w art. 5 i art. 6 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego z dnia 11 kwietnia 2003 r. (Dz. U. z 2016, poz. 2052, z późn. zm.), gdyż:

*   posiada w miejscowości …, gmina …, gospodarstwo rolne o ogólnej powierzchni 2,1389 ha, w tym użytków rolnych 1,0989 ha,

*   od 1999 r. osobiście prowadzi gospodarstwo rolne położone w miejscowości …, gmina …,

*   posiada kwalifikacje rolnicze oraz staż pracy w rolnictwie,

*   od urodzenia (tj. od dnia \`(...)\`) stale zamieszkuje w miejscowości …,

*   z tytułu posiadanego przez niego gospodarstwa rolnego jest płatnikiem podatku rolnego.

Stan faktyczny nr 2

W dniu 10 lipca 2018 r. przed notariuszem …, w jej kancelarii notarialnej zlokalizowanej w …, …, Wnioskodawczyni – H.M., córka … i …, zamieszkała w miejscowości …, …, dokonała sprzedaży działki nr 392/13, o pow. 0,1150 ha, położonej w miejscowości …, małżonkom M.O., córce … i …, zamieszkałej w miejscowości …, …, oraz M.O., synowi … i …, zamieszkałemu w miejscowości …, …. Działka nr 392/13 powstała na skutek podziału działki nr 392/8 na działkę nr 392/13, o pow. 0,1150 ha, którą Wnioskodawczyni sprzedała małżonkom M. i M.O. oraz działkę nr 392/12, o pow. 2,20 ha, która została dalej w posiadaniu Wnioskodawczyni. Podział nastąpił decyzją Wójta gminy … z dnia 21 maja 2018 r., Nr …. Przed sprzedażą Wnioskodawczyni była wyłączną właścicielką całości działki nr 392/8, o pow. 2,3200 ha, która to działka wraz z innymi działkami rolnymi stanowiła Jej gospodarstwo rolne. Działkę nr 392/8, o pow. 2,3200 ha, Wnioskodawczyni nabyła wraz z innymi działkami rolnymi w spadku po zmarłym w dniu 12 marca 2016 r. mężu W.M. i zostało to potwierdzono postanowieniem Sądu Rejonowego w … z dnia 24 października 2016 r., sygn. akt …. Kupujący M.O. jest rolnikiem indywidualnym prowadzącym gospodarstwo rolne (wraz z żoną M.O.), którego łączna powierzchnia użytków rolnych nie jest większa niż 300 ha. Zakupioną od Wnioskodawczyni działkę nabyli na powiększenie gospodarstwa rodzinnego. W wyniku nabycia tej nieruchomości łączna powierzchnia użytków rolnych małżeństwa O. nie przekroczy 300 ha i spełnia warunki określone w art. 5 i art. 6 ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. z 2016, poz. 2052, z późn. zm.), gdyż:

*   posiada w miejscowości …, gmina …, gospodarstwo rolne o ogólnej powierzchni 2,1389 ha, w tym użytków rolnych 1,0989 ha, opisane stanie faktycznym nr 1,

*   od 1999 r. osobiście prowadzi gospodarstwo rolne położone w miejscowości …, gmina …,

*   od urodzenia (tj. od dnia \`(...)\`) stale zamieszkuje w miejscowości …,

*   z tytułu posiadanego przez niego gospodarstwa rolnego jest płatnikiem podatku rolnego.

Równocześnie Wnioskodawczyni informuje, że w decyzji Wójta Gminy … z dnia 21 maja 2018 r., nr …, zatwierdzającej podział działki nr 392/8 na m.in. działkę nr 392/13, która jest przedmiotem sprzedaży zastrzegł że działka nr 392/13 ma zostać zakupiona na powiększenie sąsiedniej działki nr 392/9 zakupionej wcześniej od Wnioskodawczyni przez małżeństwo M.O. oraz M.O. (zakup działki nr 392/9 został opisany w stanie faktycznym nr 1).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że spadek po zmarłym mężu W.M. nabyła w całości żona H.M. Było to dziedziczenie testamentowe. Składniki majątkowe wchodzące w skład masy spadkowej po zmarłym mężu Wnioskodawczyni to nieruchomości gruntowe stanowiące gospodarstwo rolne oraz budynek jednorodzinny wraz z zabudowaniami gospodarczymi. Spadkodawca był wyłącznym właścicielem ww. nieruchomości. Nie był przeprowadzany dział spadku po zmarłym W.M.

Data zawarcia związku małżeńskiego to dzień 27 września 1975 r. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem nie istniała wspólność majątkowa małżeńska. Wskazane we wniosku nieruchomości stanowiły majątek osobisty męża Wnioskodawczyni. Nie była nigdy zawierana żadna umowa zmieniająca stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami, w tym też dotyczące ww. nieruchomości. Przedmiotowe nieruchomości mąż Wnioskodawczyni nabył w drodze darowizny od swoich rodziców. Do wskazanych we wniosku nieruchomości przysługiwał tytuł prawny ‒ prawo własności.

Na ww. nieruchomościach nie była prowadzona żadna pozarolniczą działalność gospodarcza. Odziedziczone po zmarłym mężu działki wchodziły w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r.,poz. 1892, z późn. zm.). Dokonana przez Wnioskodawczynię sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy mając na uwadze sprzedaż działki nr 392/9, o pow. 0,3047 ha, wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni jest zwolniona z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozdziału 3 art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.)?
2.  Czy mając na uwadze sprzedaż działki nr 392/13, o pow. 0,1150 ha, wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawczyni jest zwolniona z zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozdziału 3 art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania nr 1), w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię działki wchodzącej w skład Jej gospodarstwa rolnego czyli działki nr 392/9, o pow. 0,3047 ha, położonej w miejscowości …, małżeństwu M.O. oraz M.O., zamieszkałym w miejscowości … i prowadzących własne gospodarstwo rolne w miejscowości …, uważa że przysługuje Jej zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, z późn. zm.). Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego, ponieważ stanowi ona powiększenie gospodarstwa rolnego małżeństwa M.O. oraz M.O. i dalej będzie wykorzystywana przez nich rolniczo.

Zdaniem Wnioskodawczyni (w odniesieniu do pytania nr 2), w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię działki wchodzącej w skład Jej gospodarstwa rolnego czyli działki nr 392/13, o pow. 0,1150 ha, położonej w miejscowości …, małżeństwu M.O. oraz M.O., zamieszkałym w miejscowości … i prowadzących własne gospodarstwo rolne w miejscowości …, uważa że przysługuje Jej zwolnienie przedmiotowe o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200 z późn. zm.). Działka będąca przedmiotem sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego, ponieważ stanowi ona powiększenie gospodarstwa rolnego małżeństwa M.O. oraz M.O. i dalej będzie wykorzystywana przez nich rolniczo.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w dniu 7 sierpnia 2017 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży działki nr 392/9, o pow. 0,3047 ha, małżonkom O. Działka nr 392/9, o pow. 0,3047 ha, powstała na skutek podziału działki nr 392/7 na działkę nr 392/9, którą Wnioskodawczyni sprzedała małżonkom O. oraz na działkę nr 392/8, o pow. 2,34 ha, która została dalej w posiadaniu Wnioskodawczyni. Podział nastąpił decyzją Wójta Gminy z dnia 21 lipca 2017 r. W dniu 10 lipca 2018 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży działki nr 392/13, o pow. 0,1150 ha, małżonkom O. Działka nr 392/13 powstała na skutek podziału działki nr 392/8 na działkę nr 392/13, o pow. 0,1150 ha, którą Wnioskodawczyni sprzedała małżonkom O. oraz na działkę nr 392/12, o pow. 2,20 ha, która została dalej w posiadaniu Wnioskodawczyni. Podział nastąpił decyzją Wójta Gminy z dnia 21 maja 2018 r., w której zastrzeżono, że działka nr 392/13 ma zostać zakupiona na powiększenie sąsiedniej działki nr 392/9 zakupionej wcześniej od Wnioskodawczyni przez małżeństwo O. Przed sprzedażą Wnioskodawczyni była wyłączną właścicielką ww. działek, które wraz z innymi działkami rolnymi stanowiła Jej gospodarstwo rolne. Działkę nr 392/7, o pow. 2,62000 ha, Wnioskodawczyni nabyła wraz z innymi działkami rolnymi w spadku po zmarłym w dniu 12 marca 2016 r. mężu. Spadek po zmarłym mężu nabyła w całości Wnioskodawczyni. Było to dziedziczenie testamentowe. Składniki majątkowe wchodzące w skład masy spadkowej po zmarłym mężu Wnioskodawczyni to nieruchomości gruntowe stanowiące gospodarstwo rolne oraz budynek jednorodzinny wraz z zabudowaniami gospodarczymi. Spadkodawca był wyłącznym właścicielem ww. nieruchomości. Nie był przeprowadzany dział spadku po zmarłym. Wskazane we wniosku nieruchomości stanowiły majątek osobisty męża Wnioskodawczyni. Pomiędzy Wnioskodawczynią a Jej mężem nie istniała wspólność majątkowa małżeńska. Nie była nigdy zawierana żadna umowa zmieniająca stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami, w tym też dotyczące ww. nieruchomości. Przedmiotowe nieruchomości mąż Wnioskodawczyni nabył w drodze darowizny od swoich rodziców. Do wskazanych we wniosku nieruchomości przysługiwał tytuł prawny ‒ prawo własności. Na ww. nieruchomościach nie była prowadzona żadna pozarolniczą działalność gospodarcza. Odziedziczone po zmarłym mężu działki wchodziły w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym. Dokonana przez Wnioskodawczynię sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w ramach wykonywania działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kupujący jest rolnikiem indywidualnym prowadzącym gospodarstwo rolne (wraz z żoną), którego łączna powierzchnia użytków rolnych nie przekracza 300 ha i spełnia warunki określone w art. 5 i art. 6 ustawy o kształtowaniu ustroju rolnego, gdyż: posiada, gospodarstwo rolne o ogólnej powierzchni 2,1389 ha, w tym użytków rolnych 1,0989 ha; od 1999 r. osobiście prowadzi gospodarstwo rolne; posiada kwalifikacje rolnicze oraz staż pracy w rolnictwie; od urodzenia stale zamieszkuje w miejscowości …; z tytułu posiadanego przez niego gospodarstwa rolnego jest płatnikiem podatku rolnego.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy. Tak więc dniem nabycia spadku przez Wnioskodawczynię jest data śmierci spadkodawcy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości rolnej nastąpiło w spadku w dniu 12 marca 2016 r.

Zatem, sprzedaż przez Wnioskodawczynię w dniu 7 sierpnia 2017 r. działki nr 392/9 oraz w dniu 10 lipca 2018 r. działki nr 392/13, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 cyt. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jednakże, przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy zwalnia z podatku dochodowego przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Zgodnie z § 67 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034, z późn. zm.), użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  grunty rolne,
2.  grunty leśne,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery „E” oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  (uchylony),
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem – Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia, grunty rolne dzielą się na:

1.  użytki rolne, do których zalicza się:
    1.  grunty orne, oznaczone symbolem – R,
    2.  sady, oznaczone symbolem – S,
    3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7.  grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8.  grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr,
2.  nieużytki, oznaczone symbolem – N.

Z treści przywołanych przepisów wynika zatem, że zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

*   grunty muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne i nie mogą być zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza,

*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,

*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że bezdyskusyjnym warunkiem, od którego zależy w ogóle możliwość odwołania się do art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest, aby zbywane nieruchomości stanowiły obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne.

Z kolei utrata charakteru rolnego gruntu następuje przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania łączącym się ze zmianą ich dotychczasowego przeznaczenia. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujące znaczenie ma cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości bądź inne okoliczności związane z daną transakcją. Faktyczne przekształcenie sposobu użytkowania gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru nabywcy lub innych okoliczności związanych z daną transakcją. Całokształt tych okoliczności może wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy nieruchomość taka umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Tak więc dla oceny utraty charakteru rolnego gruntu znaczenie mają okoliczności faktyczne związane z faktycznym utrzymaniem rolniczego charakteru użytkowania gruntu. Chodzi bowiem o faktyczną, a nie jedynie prawną utratę charakteru rolnego przez nieruchomość. Okoliczność czy dana nieruchomość w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez urząd skarbowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

W opisie stanu faktycznego Wnioskodawczyni wskazała, że powierzchnia sprzedanych działek nr 392/9 i nr 392/13 wynosiła odpowiednio 0,3047 ha i 0,1150 ha. Przed sprzedażą Wnioskodawczyni była wyłączną właścicielką ww. działek, które wraz z innymi działkami rolnymi stanowiła Jej gospodarstwo rolne. Zakupioną od Wnioskodawczyni działkę kupujący nabyli na powiększenie gospodarstwa rolnego. Kupujący jest rolnikiem indywidualnym prowadzącym gospodarstwo rolne (wraz z żoną). Wskutek sprzedaży grunty nie utracą charakteru rolnego.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że skoro nabywca jest rolnikiem i nie nastąpiła utrata charakteru rolnego gruntu, to przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ważny jest bowiem cel nabycia gospodarstwa rolnego, czyli aby w wyniku sprzedaży nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego. Zatem w przypadku, gdy nabywca nie będzie wykorzystywał nabytej nieruchomości w celu rolniczym warunki zwolnienia, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ww. ustawy, nie zostaną spełnione.

Reasumując, uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód z odpłatnego zbycia w dniu 7 sierpnia 2017 r. działki nr 392/9 oraz przychód z odpłatnego zbycia w dniu 10 lipca 2018 r. działki nr 392/13, stanowią źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przychody te korzystają ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Końcowo wyjaśnić należy, że okoliczność czy dana nieruchomość lub jej część w wyniku sprzedaży nie utraciła charakteru rolnego podlega weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy indywidualnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Oznacza to, że prawo do zwolnienia podlega szczegółowej i ostatecznej weryfikacji przez organ podatkowy w toku postępowania podatkowego. Tutejszy Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest bowiem uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego. Wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe podejmują w toku postępowania podatkowego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.