Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/443-1267/11/AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-12-22
Teza: Zakres ustalenia czy dotacja rozwojowa, otrzymana przez podatnika będącego partnerem Konsorcjum, stanowi obrót opodatkowany oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w ramach realizowanego projektu rozwojowego.
Słowa kluczowe: dotacja-dotacja rozwojowa; konsorcjum; obrót; odliczenia; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2011 r. (data wpływu 12 września 2011 r.) uzupełnionym w dniu 22 grudnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy dotacja rozwojowa, otrzymana przez podatnika będącego partnerem Konsorcjum, stanowi obrót opodatkowany oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w ramach realizowanego projektu rozwojowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2011 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 22 grudnia 2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy otrzymana dotacja rozwojowa, podatnika będącego partnerem Konsorcjum, stanowi obrót opodatkowany oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki ponoszone w ramach realizowanego projektu rozwojowego.

W złożonym wniosku i uzupełnieniu do niego przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka bierze udział jako partner w konsorcjach naukowo–przemysłowych. Wnioskodawca zawiera z Liderem projektu oraz innymi współuczestnikami umowy o wykonanie projektu rozwojowego. Spółka jest w trakcie realizacji kilku projektów oraz planuje angażować się w kolejne konsorcja naukowo–przemysłowe w przyszłości.

Poniżej zaprezentowano opis przykładowych, aktualnie realizowanych projektów:

1.  „M\`(...)\`”.
Projekt w ramach XI konkursu na realizację projektów rozwojowych w obszarze obronność i bezpieczeństwo wewnętrzne państwa ogłoszonego przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Liderem projektu jest Akademia. Celem projektu jest stworzenie pojazdu zdefiniowanego jako pojazd przewidziany do użycia przez służby ratownictwa cywilnego, policję, centra zarządzania kryzysowego itp. Zadaniem Spółki jest projekt i wyposażenie pojazdu w kilkanaście nowoczesnych systemów elektronicznych, nawigacyjnych czy identyfikacyjnych niezbędnych do skutecznej pracy służb cywilnych.2.  „G\`(...)\`”.
Projekt w ramach XII konkursu na realizację projektów rozwojowych w obszarze obronność i bezpieczeństwo wewnętrzne państwa ogłoszonego przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Liderem projektu jest Akademia. Celem projektu jest opracowanie technologii geoinformatycznego systemu zabezpieczenia działań operacyjnych związanych z monitorowaniem i ochroną portów od strony morza. Zadaniem Spółki w projekcie jest zaprojektowanie i wdrożenie elementów systemu interfejs użytkownika, fuzja informacji multimedialnych, budowa bazy danych, bezprzewodowa transmisja danych, monitoring działania sensorów i środków łączności.3.  „Z\`(...)\`”.
Projekt w ramach XII konkursu na realizację projektów rozwojowych w obszarze obronność i bezpieczeństwo wewnętrzne państwa ogłoszonego przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego. Liderem projektu jest Wyższa Szkoła. Celem projektu jest stworzenie demonstratora technologii obejmującego między innymi platformę pływającą i stanowisko planowania misji wraz z symulatorem planowanych rozwiązań. Zadaniem Spółki w projekcie jest: przesył informacji z czujników umieszczonych na pojeździe podwodnym, integracja systemów nawigacyjnych, monitorujących i komunikacyjnych, stanowisko generowania planów operacyjnych (misji) w różnych warunkach hydrometeorologicznych i nawigacyjnych, próby w warunkach laboratoryjnych i rzeczywistych w morzu, opracowanie dokumentacji technologicznej demonstratora, aplikacji oraz wymagań standaryzacyjnych, technicznych, ekonomicznych oraz rynkowych wdrożenia.

Prawa, obowiązki i zasady współdziałania stron umów konsorcjów naukowo-przemysłowych, przebieg oraz realizacja prac, zasady sporządzania raportów, odbioru i rozliczeń projektów rozwojowych zostały uregulowane w ustawie o zasadach finansowania nauki z dnia 8 października 2004 r. oraz z dnia 30 kwietnia 2010 r. oraz w wydanych na ich podstawie aktach wykonawczych. Zgodnie z poszczególnymi umowami o wykonanie projektu rozwojowego:

*   Lider konsorcjum, Wnioskodawca oraz każdy z partnerów konsorcjum wykonuje zakres zadań określony w umowie,
*   wszyscy partnerzy konsorcjum są odpowiedzialni solidarnie za wykonanie umowy, w tym za prawidłowe wydatkowanie otrzymanych środków finansowych,
*   środki finansowe na realizację projektu nie mogą być wydatkowane na inne cele niż określone w Umowie,
*   partnerzy konsorcjum są obowiązani prowadzić wyodrębnioną ewidencję księgową projektu w układzie rodzajowym z podziałem analitycznym, umożliwiającą pełną identyfikację środków otrzymanych i wydatkowanych,
*   po wykonaniu projektu partnerzy konsorcjum zobowiązani są do przedłożenia wspólnej informacji o wykorzystaniu wyników projektu rozwojowego oraz efektach społecznych i gospodarczych,
*   konsorcjum otrzyma środki na refundację poniesionych kosztów, środki finansowe będą przekazywane Liderowi, który dokona ich dystrybucji między partnerów konsorcjum,
*   efektem realizowanych prac jest zdobyta wiedza; rezultaty prac w postaci raportu końcowego zostaną przedłożona zlecającemu Ministerstwu w terminie do 60 dni od dnia zakończenia realizacji projektu,
*   prawa do wykorzystania wyników i efektów badań pozostają własnością konsorcjum,
*   w ramach realizowanego projektu nie ma konkretnego zamawiającego, będącego odbiorcą usługi. Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego występuje jako strona finansująca, a konsorcjum udzieli organom administracji rządowej zainteresowanym wykorzystaniem wyników projektu niewyłącznej, bezpłatnej licencji na korzystanie z efektu końcowego projektu rozwojowego.

Ze złożonego w dniu 22 grudnia 2011 r. uzupełnienia wynika, iż we wszystkich projektach Spółka wystawia notę obciążeniową na lidera konsorcjum. Partnerzy w ramach projektu rozwojowego zawierają między sobą umowę konsorcjum, w której definiują między innymi przedmiot wspólnego działania konsorcjum, zakres prac realizowanych przez partnerów, kosztorys. Spośród partnerów wybierany jest lider konsorcjum (zazwyczaj jest to uczelnia wyższa), który pełni funkcję pełnomocnika konsorcjum, który otrzymuje wszelkie płatności od MNiSW lub NCBiR i niezwłocznie przekazuje je innym partnerom. Konsorcjanci dokonują rozliczeń finansowych poprzez wystawienie noty księgowej (obciążeniowej) na lidera konsorcjum. Załącznikiem do noty księgowej jest szczegółowa specyfikacja poniesionych kosztów. Na podstawie not wystawionych przez konsorcjantów, lider konsorcjum wystawia notę, na podstawie której obciąża MNiSW lub NCBiR.

Sposób dokumentowania rozliczenia jest po części zdeterminowany, przez MNiSW/NCBiR, które wskazują w umowie, iż rozliczenie z nimi następuje w drodze złożenia not obciążeniowych wraz z rozliczeniami.

Realizowane projekty finansowane są ze środków krajowych, zarządzanych i przekazywanych przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego (do 21.12.2010 roku), Narodowe Centrum Badania i Rozwoju (od 21.12.2010 roku) w odniesieniu do projektów, których termin realizacji mija po 31.03.2011 roku.

Dotacja rozwojowa przeznaczona jest na refundowanie kosztów wskazanych w kosztorysach, przede wszystkim służy pokryciu następujących wydatków: wynagrodzeń i pochodnych wynagrodzeń personelu zaangażowanego w projekt (dominujący składnik kosztów projektu), budowy demonstratorów, zakupów środków trwałych (np. sprzęt komputerowy), ekspertyz podmiotów zewnętrznych, środków niskocennych, materiałów biurowych, literatury fachowej, przesyłek kurierskich podróży służbowych i spotkań roboczych, usług gastronomicznych, uczestnictwa w konferencjach, uzasadnionej części kosztów pośrednich (koszty biura i utrzymania nieruchomości, remonty, utrzymanie czystości, usługi telekomunikacyjne). Zgodnie z podziałem kosztów zawartych w umowie z MNSW/CBNiR, koszty ponoszone przez partnerów konsorcjum obejmują: koszty związane z działalnością zespołów badawczych – tzw. koszty bezpośrednie działalności konsorcjum, koszty obsługi administracyjno–finansowej projektu, opłaty administracyjne i manipulacyjne, koszty ubezpieczeń, dostawy energii i innych mediów, remonty bieżące maszyn, urządzeń i pomieszczeń, koszty korespondencji, utrzymania czystości i dozoru urządzeń, oraz inne tego typu wydatki – tzw. koszty pośrednie działalności konsorcjum.

Spółka wskazała, iż w przypadku towarów i usług, w stosunku do których zgodnie z art. 88 ustawy nie przysługuje podatnikom prawo do odliczenia VAT naliczonego, z tytułu ich nabycia nie dokonuje odliczenia podatku VAT. Spółka odpowiedzialna jest za realizację prac wskazanych w umowie konsorcjum. Faktury zakupowe, dotyczące prac realizowanych przez Spółkę, wystawiane są na Spółkę.

Celem współpracy w ramach konsorcjów naukowo-przemysłowych jest współpraca partnerów w celu wykorzystania ich potencjału naukowego oraz technologicznego dla realizacji projektu o konkretnym zdefiniowanym rezultacie. Rezultatem prac konsorcjum jest „zaawansowany technicznie demonstrator technologii o wysokim poziomie przydatności do wykorzystania w dalszych pracach wdrożeniowych”. Poza demonstratorem partnerzy, w ramach realizowanych działań wskazanych w umowie konsorcjum, realizują prace, których efektem jest własność intelektualna (tj. rozwiązania mające cechy wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego lub inne rozwiązania mające cechy utworu w rozumieniu prawa autorskiego). Własność intelektualna wytworzona w ramach konsorcjum stanowi własność poszczególnych partnerów (tj. nie przechodzi na własność konsorcjum lub innego konsorcjanta).

W świetle powyższego można mówić o dwóch kategoriach rezultatów projektu:

demonstratorze – jako efekcie współdziałania wszystkich partnerów, który zazwyczaj jest własnością Lidera Konsorcjum,

własności intelektualnej – jako rezultacie prac poszczególnych partnerów, który stanowi ich własność.

Umowy o wykonanie projektu rozwojowego zawarte z MNiSW lub NCBiR zawierają listę podmiotów potencjalnie zainteresowanych wykorzystaniem prac konsorcjum. Projekt podejmowany jest w celu połączenia wiedzy i doświadczenia partnerów, dla wytworzenia określanego, pożądanego efektu w takich obszarach jak np. obronność, gdzie bez dodatkowych zachęt finansowych ze strony Państwa, mogłoby w ogóle nie dojść do nawiązania współpracy między podmiotami komercyjnymi a jednostkami naukowymi. Wnioskodawca podejmując się uczestniczenia w projekcie, w pierwszym rzędzie jest zainteresowany komercjalizacją wspólnego efektu działań tj. demonstratora, ponieważ stanowi on największą wartość dodaną projektu i możliwość uzyskania najwyższych efektów finansowych dla Spółki,

Przykładowo, jeżeli konsorcjum współpracuje w celu opracowania pojazdu typu „amfibia” w ramach projektu „M\`(...)\`”, to Wnioskodawca osiągnie najwyższe korzyści w momencie komercjalizacji projektu i „sprzedaży” amfibii na rzecz służb ratownictwa cywilnego, policji, centrów zarządzania kryzysowego, wojska i innych podmiotów wskazanych w dokumentacji projektu. Oprócz komercjalizacji całego projektu, Wnioskodawca może we własnym zakresie komercjalizować własność intelektualną opracowaną w trakcie projektu, której jest jedynym właścicielem. W ocenie i w zamierzeniach Wnioskodawcy wiedza wytworzona w projekcie będzie komercjalizowana i wykorzystywana we własnych projektach w celu opracowania nowych usług/produktów dla klientów Spółki.

Podatnik chciałby zauważyć, że nie angażowałby w projekt wysoko wyspecjalizowanych pracowników, jeżeli w jego ocenie nie istniałyby racjonalne przesłanki, że rezultat prac konsorcjum lub wiedza pozyskana przez Spółkę, zostaną wykorzystane w działalności biznesowej S., partycypacji w konsorcjum dla jednostki biznesowej, takiej jak Wnioskodawca, nie jest uzyskanie dofinansowania na pokrycie kosztów, które bez uczestnictwa w projekcie nie zostałyby w ogóle wygenerowane. Co więcej, byłoby to przejawem braku gospodarności, gdyby Spółka angażowała wartościowe kadry jedynie po to, aby osiągnąć korzyść w postaci zwrotu poniesionych kosztów projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

*   Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego otrzymana dotacja rozwojowa, podatnika będącego partnerem Konsorcjum, stanowi obrót opodatkowany VAT w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy o VAT?
*   Czy w odniesieniu do realizowanego projektu rozwojowego istnieje możliwość odliczenia VAT z faktur zakupowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, sformułowanym ostatecznie w uzupełnieniu z dnia 22 grudnia 2011r., pozyskana dotacja nie stanowi obrotu w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy VAT, a zatem z tytułu otrzymania dotacji, Spółka jako podatnik, nie jest zobowiązana do rozpoznania VAT należnego. W przypadku otrzymanej dotacji, nie ma ona ani bezpośredniego ani pośredniego wpływu na cenę towarów lub usług, które są lub będą przez spółkę dostarczane lub świadczone.

Zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Stosownie do art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podstawą opodatkowania jest obrót, czyli kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych przez podatnika towarów lub świadczonych usług. Przepis ten oznacza zatem, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Podstawą oceny zasadności opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, jest stwierdzenie czy są one dokonywane w celu sfinansowania czy też dofinansowania konkretnej dostawy lub usługi. Innymi słowy, z powyższych unormowań wynika, iż w sytuacji, gdy Wnioskodawca – w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług – otrzymuje od innego podmiotu jakiekolwiek dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, jako np. pokrycie części ceny lub rekompensata z powodu obniżenia ceny, tego rodzaju dofinansowanie stanowi również – obok ceny – uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Aby jednak tak było, dofinansowanie musi być bezpośrednio związane z dostawą konkretnego towaru lub świadczeniem konkretnej usługi.

Natomiast w przypadku braku takiego związku bezpośredniego, dofinansowanie ogólne na pokrycie niezdefiniowanych wprost kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1 ze zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74–77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia. Dla określenia, czy dane dotacje są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Reasumując – podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak tak bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, istnieje prawo do odliczenia podatku VAT z faktur na nabycie towarów i usług związanych z projektem rozwojowym dofinansowanym przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego, ponieważ przewiduje korzystać z efektów prac projektu w przyszłości. W ocenie Wnioskodawcy występuje więc związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy VAT.

Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku i niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, iż możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi przywileju dla podatnika, lecz jest podstawowym i fundamentalnym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od wartości dodanej.

System odliczeń podatku oznacza całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od obciążeń z tytułu VAT zapłaconego lub należnego (do zapłaty) w prowadzonej działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej zapewnia, że jakakolwiek działalność gospodarcza, bez względu na jej cel oraz rezultat, o ile sama jest opodatkowana VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny. Pozwala to na zachowanie zasady potrącalności, która powinna być na gruncie ustawy o VAT rozumiana możliwie najszerzej. Oznacza to, że zawsze ma ona zastosowanie przy nabyciu towarów dokonanym z zamiarem wykorzystania ich w działalności opodatkowanej.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej. Każde nabycie towarów i usług przeznaczonych do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności należy uznać za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Istotna zatem jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

W każdym więc przypadku należy dokonać oceny, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo–prawne było wykonywanie czynności opodatkowanych. Z ogólnie przyjętej definicji „zamiaru” wynika, że jest to projekt, plan czy intencja zrealizowania czegoś. Istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom, jak i cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności. Zatem, jeśli towary i usługi, przy nabyciu których naliczono podatek, są (mają być) wykorzystywane w całości do prowadzenia działalności opodatkowanej, wówczas podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości podatku. Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Celem i zamiarem Wnioskodawcy w momencie realizacji projektów jest komercjalizacja ich wyników (wykorzystanie w przyszłości nabytych w celu realizacji projektu opracowań do wykonania czynności opodatkowanych podatkiem VAT). W świetle przytoczonych przepisów, dla określenia prawa do odliczenia, istotny jest zamiar z jakim dokonywany jest zakup towaru lub usługi w momencie nabycia, a w przedmiotowej sprawie projekt realizowany jest z założeniem wykorzystania jego efektów do czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Mając zatem na uwadze wskazany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy, w ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie został spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług zawartego w fakturach dokumentujących nabywane towary i usługi, tj. związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną. Zamiarem i jedyną przesłanką uczestnictwa Wnioskodawcy w projektach rozwojowych, jest możliwość komercjalizacji ich wyników, zatem nabywane na potrzeby realizacji projektu towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą i Liderem projektu następują w formie noty obciążeniowej. Poszczególne transze dotacji, które wpływają na konto Wnioskodawcy, mają na celu sfinansowanie kosztów poniesionych w związku z realizacją projektu.

Wnioskodawca ponosi różnorodne kategorie kosztów związanych z projektem, przy czym koszty te mogą być podzielone na następujące grupy:

*   koszty bezpośrednie - związane bezpośrednio z działalnością zespołów badawczych w tym: koszty wynagrodzenia personelu wraz z pochodnymi inne koszty realizacji projektu (łącznie z kosztem zakupu lub wytworzenia aparatury naukowo-badawczej),
*   koszty pośrednie - obejmujące w szczególności koszty obsługi administracyjno-finansowej projektu, opłaty administracyjne, koszty ubezpieczeń, dostawy energii i innych mediów, remonty bieżące maszyn, urządzeń i pomieszczeń, koszty korespondencji, utrzymanie czystości i dozoru urządzeń i pomieszczeń itp.

Faktury zakupowe dotyczące kosztów związanych z realizacją zadań powierzonych Wnioskodawcy w ramach konsorcjum wystawiane są na Wnioskodawcę.

Dofinansowanie nie ma wpływu na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę. W przyszłości po zakończeniu projektu, Spółka zamierza spożytkować efekty projektu rozwojowego (np. oprogramowanie komputerowe) komercjalizując je bezpośrednio (np. sprzedaż praw autorskich do oprogramowania, udzielenie licencji do korzystania z oprogramowania) lub też pośrednio poprzez wykorzystanie pozyskanej wiedzy w innych projektach. Wnioskodawca chciałby wskazać, że jest podmiotem gospodarczym angażującym się w projekty rozwojowe wyłącznie w celu uzyskania korzyści biznesowych to znaczy takich, które w przyszłości będzie mógł wykorzystać w prowadzonej działalności. Dzięki uczestnictwu w projektach Spółka uzyskuje dostęp do wiedzy z zakresu osiągnięć naukowych danej dziedziny, a wytworzone w efekcie prac oprogramowanie lub know-how wykorzystywane będą do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Na dzień sporządzenia niniejszego wniosku o interpretację Wnioskodawca oświadcza, iż celem udziału w projektach rozwojowych jest wykorzystanie rezultatów projektu do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do postanowień art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót (…).

Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przepis ten oznacza zatem, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Podstawą oceny zasadności opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, jest zatem stwierdzenie, czy są one dokonywane w celu sfinansowania czy też dofinansowania konkretnej dostawy lub usługi. Innymi słowy z powyższych unormowań wynika, iż w sytuacji, gdy podatnik – w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług – otrzymuje od innego podmiotu jakiekolwiek dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, jako np. pokrycie części ceny lub rekompensata z powodu obniżenia ceny, tego rodzaju dofinansowanie stanowi również – obok ceny – uzupełniający ją element podstawy opodatkowania z tytułu tej dostawy lub świadczenia. Aby jednak tak było, dofinansowanie musi być bezpośrednio związane z dostawą konkretnego towaru lub świadczeniem konkretnej usługi.

Natomiast w przypadku braku takiego związku bezpośredniego, dofinansowanie ogólne na pokrycie niezdefiniowanych wprost kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

Cytowany powyżej przepis art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347.1 ze zm.), z treści którego wynika, iż w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną, lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania. Kryterium uznania dotacji za zwiększającą obrót stanowi zatem stwierdzenie, iż dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie można powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią obrotu w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, czyli nie zwiększają podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Z przedstawionego w złożonym wniosku opisu stanu faktycznego wynika, iż Spółka bierze udział jako partner w konsorcjach naukowo-przemysłowych, których celem jest wykonanie projektu rozwojowego. Partnerzy w ramach realizowanego projektu rozwojowego zawierają między sobą umowę konsorcjum, w której definiują między innymi przedmiot wspólnego działania konsorcjum, zakres prac realizowanych przez partnerów, kosztorys. Spośród partnerów wybierany jest lider konsorcjum, który pełni funkcję pełnomocnika konsorcjum, który otrzymuje wszelkie płatności od MNiSW lub NCBiR i niezwłocznie przekazuje je innym partnerom. Konsorcjanci dokonują rozliczeń finansowych poprzez wystawienie noty księgowej (obciążeniowej) na lidera konsorcjum. Załącznikiem do noty księgowej jest szczegółowa specyfikacja poniesionych kosztów. Na podstawie not wystawionych przez konsorcjantów, lider konsorcjum wystawia notę, na podstawie której obciąża MNiSW lub NCBiR.

Wszyscy partnerzy Konsorcjum są odpowiedzialni solidarnie za wykonanie Umowy, w tym za prawidłowe wydatkowanie otrzymanych środków finansowych. Środki finansowe na realizację projektu nie mogą być wydatkowane na inne cele niż określone w Umowie.

Realizowane projekty finansowane są ze środków krajowych, zarządzanych i przekazywanych przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego (do 21.12.2010 roku), Narodowe Centrum Badania i Rozwoju (od 21.12.2010 roku) w odniesieniu do projektów, których termin realizacji mija po 31.03.2011 roku. Z treści wniosku wynika, iż dofinansowanie nie ma wpływu na cenę usług świadczonych przez Wnioskodawcę, lecz stanowi dofinansowanie do kosztów poniesionych z realizowanym projektem.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, w świetle powołanych przepisów należy stwierdzić, iż, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie podlega opodatkowaniu.

Wobec tego należy stwierdzić, iż skoro przedmiotowa dotacja jest przekazywana Spółce na pokrycie ogólnych kosztów związanych z realizacją przez nią projektu rozwojowego finansowanego przez Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego i Narodowe Centrum Badania i Rozwoju nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych przez Wnioskodawcę usług lub dostarczanych towarów, to nie stanowi obrotu (podstawy opodatkowania), o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

W odniesieniu do prawa Spółki do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z ponoszonych wydatków w ramach realizowanego projektu rozwojowego należy stwierdzić, co następuje.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z treści powyższego przepisu wynika zatem, że odliczenie podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług, jeżeli nabyte towary i usługi służą wykonywaniu czynności opodatkowanych, tzn. czynności, które generują podatek należny. Odliczyć można więc w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Ponadto z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego, może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.

Istnienie związku między nabywanymi towarami i usługami a transakcjami opodatkowanymi podatnika jest traktowane jako niezbędny wymóg powstania prawa do odliczenia podatku również w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, poz. 1 ze zm.). Stanowisko powyższe znajduje także potwierdzenie w orzecznictwie ETS.

Przepisy Rozdziału 1–4 Tytułu X Dyrektywy VAT (art. 167 i nast.) wprowadzają podstawową regułę wspólnego systemu podatku VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną, natomiast prawo takie nie przysługuje w przypadku dokonywania transakcji zwolnionych lub nieopodatkowanych.

Powyższe regulacje wskazują, że w przypadku gdy podatnik prowadzi jednocześnie działalność opodatkowaną, jak i działalność, która nie uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, konieczne jest przyporządkowanie zakupów i wynikającego z nich podatku naliczonego do obu rodzajów działalności.

Podatnik w momencie nabycia towarów lub usług powinien dokonać ich kwalifikacji do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi zakupy te są związane. Najistotniejszym bowiem warunkiem, umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego, jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. W przypadku zakupów, których nie można jednoznacznie przypisać tylko do określonego rodzaju działalności (np. opodatkowanej, zwolnionej lub niepodlegającej opodatkowaniu), nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w cenie ich zakupu w pełnym zakresie, lecz w takiej części, w jakiej zakupy te wiążą się z czynnościami opodatkowanymi.

Dokonanie odliczenia w innym zakresie byłoby sprzeczne z zasadą neutralności podatku od towarów i usług i naruszałoby podstawowy mechanizm działania tego podatku, bowiem zarówno w odniesieniu do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz czynności zwolnionych od podatku, nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Ustawa o podatku od towarów i usług ustanawia zasadę tzw. niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany zakup ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Spółka bierze udział jako partner w konsorcjach naukowo-przemysłowych. Wnioskodawca zawiera z Liderem projektu oraz innymi współuczestnikami umowy o wykonanie projektu rozwojowego. Spółka jest w trakcie realizacji kilku projektów oraz planuje angażować się w kolejne konsorcja naukowo–przemysłowe w przyszłości. Umowy o wykonanie projektu rozwojowego zawarte z MNiSW lub NCBiR zawierają listę podmiotów potencjalnie zainteresowanych wykorzystaniem prac konsorcjum. Podejmując się uczestniczenia w projekcie, Wnioskodawca w pierwszym rzędzie jest zainteresowany komercjalizacją wspólnego efektu działań, ponieważ stanowi on największą wartość dodaną projektu i możliwość uzyskania najwyższych efektów finansowych dla Wnioskodawcy.

Celem i zamiarem Wnioskodawcy w momencie realizacji projektów jest komercjalizacja ich wyników – wykorzystanie w przyszłości nabytych w celu realizacji projektu opracowań do wykonania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Efektem realizowanych prac jest zdobyta wiedza a rezultaty prac w postaci raportu końcowego zostaną przedłożone zlecającemu Ministerstwu w określonym terminie. Prawa do wykorzystania wyników i efektów badań pozostają własnością konsorcjum. W ramach realizowanego projektu nie ma konkretnego zamawiającego, będącego odbiorcą usługi. Ministerstwo Nauki i Szkolnictwa Wyższego występuje jako strona finansująca, a konsorcjum udzieli organom administracji rządowej zainteresowanym wykorzystaniem wyników projektu niewyłącznej, bezpłatnej licencji na korzystanie z efektu końcowego projektu rozwojowego.

Własność intelektualna wytworzona w ramach konsorcjum stanowi własność poszczególnych partnerów (tj. nie przechodzi na własność konsorcjum lub innego konsorcjanta).

Oprócz komercjalizacji całego projektu, Wnioskodawca może we własnym zakresie komercjalizować własność intelektualną opracowaną w trakcie projektu, której jest jedynym właścicielem. W ocenie i w zamierzeniach Wnioskodawcy wiedza wytworzona w projekcie będzie komercjalizowana i wykorzystywana we własnych projektach w celu opracowania nowych usług/produktów dla klientów Spółki. Rezultat prac konsorcjum lub wiedza pozyskana przez Spółkę, zostaną wykorzystane w jej działalności biznesowej.

Zamiarem i jedyną przesłanką uczestnictwa Wnioskodawcy w projektach rozwojowych, jest możliwość komercjalizacji ich wyników, zatem nabywane na potrzeby realizacji projektu towary i usługi są związane z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Analizując powołane przepisy prawa podatkowego w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, należy stwierdzić, iż zgodnie z powołanymi przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego, z którego jednoznacznie wynika, iż efekty realizowanych prac będą wykorzystywane do czynności podlegających opodatkowaniu, należy stwierdzić, iż Spółka będzie miała prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT dokumentujących nabycie towarów i usług w zakresie, o którym mowa w powołanym art. 86 ust. 1 ustawy, przy założeniu, że nie wystąpią wyłączenia, wynikające z treści art. 88 tej ustawy. W przeciwnym wypadku, prawo to nie przysługuje.

Należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ocena sposobu wzajemnych rozliczeń pomiędzy podmiotami Konsorcjum, bowiem kwestia ta nie była przedmiotem zapytania.

Końcowo nadmienia się, iż niniejszą interpretację wydano w oparciu o przedstawiony stan faktyczny, obejmujący opis trzech realizowanych projektów, stosownie do zapisu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Wydanie interpretacji ogólnej, jak oczekuje tego Wnioskodawca, wskazując w złożonym w dniu 22 grudnia 2011 r. uzupełnieniu do wniosku, iż opis stanu faktycznego przedstawiono w odniesieniu do wszystkich projektów, które są lub będą realizowane w przyszłości, byłoby sprzeczne z przepisami ww. art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.