Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-435/14-2/EK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-11-24
Teza: Koszty uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: kapitalizacja-niedostateczna kapitalizacja; kapitał-kapitał zakładowy; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; odsetki; pożyczka; pożyczka-odsetki od pożyczki; spłata; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z 12 sierpnia 2014 r. (data wpływu 26 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 sierpnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 01 lipca 2008 r. spółka „A” Sp. z o.o. (zwana dalej: „Spółką”) podpisała umowę pożyczki ze spółką „Bx” GmbH (obecnie „B” GmbH, zwana dalej: „B”) na kwotę 28.426.528,92 EUR, którą przewalutowała na PLN. W dniu 05 czerwca 2014 r. Spółka spłaciła do „B” pożyczkę w wysokości 78.895.220,55 PLN wraz z odsetkami w wysokości 16.728.615,20 PLN. Spółka dokonała dwóch przelewów z dwóch banków (jeden na kwotę pożyczki i odsetek, drugi na kwotę samych odsetek).

Na dzień 05 czerwca 2014 r. Spółka posiadała następujące zobowiązania wobec podmiotów powiązanych:

*   „C” B.V. (zwana dalej: „C”) – 22.230.000,00 EUR z tytułu pożyczki zaciągniętej w dniu 5 czerwca 2014 r. (pożyczka zaciągnięta na spłatę pożyczki do „B”);
*   „C” – 6.974.459,45 EUR z tytułu dotychczasowych pożyczek (przy czym w dniu 5 czerwca 2014 r. Spółka spłaciła do „C” 130.000,00 EUR, a więc kwota zobowiązania pomijająca dokonaną spłatę wynosi 7.104.459,45 EUR);
*   „C” – 442.347,53 EUR z tytułu odsetek od pożyczek;
*   (…) Sp. z o.o. (zwana dalej: „D”) – 28.012,51 PLN;
*   (…) Sp. z o.o. (zwana dalej: „E”) – 39.487,87 PLN.

Od dnia 4 czerwca 2008 r. „B” jest 100% udziałowcem Spółki. „C” jest 100% udziałowcem „B”. „D” i „E” są podmiotami powiązanymi ze Spółką, które nie są ani udziałowcami Spółki, ani też udziałowcami „B”. Kapitał zakładowy Spółki (faktycznie wpłacony) wynosi 25.000.000,00 PLN.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), na potrzeby kalkulacji odsetek niestanowiących kosztu uzyskania przychodu, na dzień zapłaty odsetek z kwoty zadłużenia wobec znaczących udziałowców Spółka może wyłączyć spłacone kwoty główne pożyczek i odsetki, które zostały dokonane tego samego dnia?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej wspólnika posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo wspólników posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec wspólników tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego wspólnika osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Z brzmienia art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że przepis ograniczający niedostateczną kapitalizację znajduje zastosowanie do odsetek od pożyczek (kredytów), udzielonych spółce przez określonych pożyczkodawców to jest podmiotów posiadających nie mniej niż 25% udziałów spółki tzw. „pożyczkodawców kwalifikowanych”.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka zawarła umowę pożyczki z „B”, która zarówno na dzień zawierania umowy pożyczki, jak i na dzień spłaty kwoty pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki posiadała 100% udziałów w Spółce.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym stanie faktycznym, „B” wobec Spółki jest pożyczkodawcą kwalifikowanym.

Następnie w celu określenia, w jakiej części odsetki od pożyczek zaciągniętych od kwalifikowanych pożyczkodawców mogą stanowić koszt uzyskania przychodu konieczne jest ustalenie wartości zadłużenia Spółki wobec jej znaczących udziałowców. Zgodnie z brzmieniem art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do grona znaczących udziałowców zalicza się:

1.  bezpośrednich udziałowców spółki (pożyczkobiorcy) posiadających nie mniej niż 25% udziałów spółki,
2.  pośrednich udziałowców, tj. podmioty posiadające nie mniej niż 25% udziałów (akcji) udziałowca, o którym mowa w pkt 1.

Mając na uwadze powyższe, w przedstawionym stanie faktycznym, znaczącymi udziałowcami wobec Spółki są „B” i „C”.

Powołany przepis art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych znajduje zastosowanie w przypadku, gdy zadłużenie spółki (pożyczkobiorcy) wobec znaczących udziałowców przekroczy pułap liczony w stosunku do wielkości kapitału zakładowego pożyczkobiorcy. W celu dokonania weryfikacji na dzień zapłaty odsetek należy porównać wartość zadłużenia Spółki wobec jej znaczących udziałowców z trzykrotną wartością kapitału zakładowego Spółki. Tym samym należy prawidłowo określić wysokość zadłużenia wobec znaczących udziałowców.

W opisanym stanie faktycznym na dzień zapłaty odsetek Spółka posiada zadłużenie wobec znaczących udziałowców:

1.  „B”:
    *   78.895.220,55 PLN (kwota główna pożyczki)
    *   16.728.615,20 PLN (odsetki)obie kwoty zostały spłacone w dniu 05 czerwca 2014 r.
2.  „C”:
    *   22.230.000,00 EUR (pożyczka przelana w dniu 05 czerwca 2014 r.)
    *   6.974.459,45 EUR (dotychczasowe pożyczki, przy czym w dniu 5 czerwca 2014 r. Spółka spłaciła 130.000,00 EUR, zatem kwota zadłużenia pomijająca dokonaną spłatę wynosi 7.104.459,45 EUR)
    *   442.347,53 EUR (odsetki).

W opisanym stanie faktycznym wątpliwości budzi, czy na potrzeby kalkulacji odsetek niestanowiących kosztów uzyskania przychodu na dzień zapłaty odsetek z kwoty zadłużenia wobec znaczących udziałowców Spółka może wyłączyć spłacaną w dniu 5 czerwca 2014 r. „B” kwotę główną pożyczki w wysokości 78.895.220,55 PLN, spłacone w dniu 5 czerwca 2014 r. odsetki od kwoty głównej pożyczki w wysokości 16.728.615,20 PLN oraz spłaconą w dniu 5 czerwca 2014 r. część kwoty głównej pożyczki w wysokości 130.000,00 EUR zaciągniętej od „C”.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera szczególnych regulacji dotyczących sposobu wyliczenia wysokości zadłużenia na potrzeby art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ pojęcie „wartości zadłużenia” nie zostało zdefiniowane, przy jego interpretacji należy posłużyć się wykładnią językową. Zadłużenie to ogólna suma długów danej osoby fizycznej lub przedsiębiorstwa. Z kolei dług oznacza zaciągniętą pożyczkę zwykle pieniężną, obowiązek dłużnika do spełnienia określonego świadczenia, zobowiązanie do określonych świadczeń pieniężnych lub w naturze. O długu mówi się wtedy, kiedy po stronie dłużnika istnieje zobowiązanie (red. prof. Bogusław Dunaj, Popularny słownik języka polskiego, Wydawnictwo Wilga 2003). Należy zatem podkreślić, że zapłata przez Spółkę na rzecz znaczących udziałowców kwot należności głównej pożyczek oraz odsetek skutkuje wygaśnięciem zobowiązania Spółki z powyższych tytułów. W konsekwencji, skoro wartość zadłużenia Spółki wobec jej znaczących udziałowców należy porównywać z trzykrotnością wartości kapitału zakładowego Spółki na dzień zapłaty odsetek, w wartości zadłużenia nie należy uwzględniać kwot spłacanych w tym dniu należności głównej pożyczki oraz odsetek od tej pożyczki udzielonych przez znaczących udziałowców, a jedynie należy wziąć pod uwagę faktycznie istniejące na dzień spłaty odsetek (tj. pozostające do uregulowania przez Spółkę w przyszłości) zobowiązania wobec znaczących udziałowców.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego np.:

*   interpretacja indywidualna sygn. ILPB3/423-124/10-2/KS wydana 30 marca 2010 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   interpretacja indywidualna sygn. ILPB3/423-283/11-2/MM wydana 21 września 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu,
*   interpretacja indywidualna sygn. ITPB3/423-500b/12/MT wydana 29 listopada 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
*   interpretacja indywidualna sygn. ITPB3/423-610/13/PS wydana 7 marca 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
*   interpretacja indywidualna sygn. IPTPB3/423-136/13-5/IR wydana 19 lipca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi,
*   interpretacja indywidualna sygn. IPPB3/423-314/12-2/MS wydana 10 sierpnia 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.