Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-1045/11/CzP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-09-28
Teza: Czy dochody Izby z tytułu opłat rocznych za szkolenie aplikantów komorniczych uzyskiwane w roku 2010 w części przeznaczonej na działalność naukową Rady Izby są zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: aplikacja; oświata; statut; szkolenie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 25 maja 2011 r. sygn. akt I SA/Gl 83/11, wniosku z dnia 23 czerwca 2010 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione w ww. wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu opłat za szkolenie aplikantów, uzyskanych przez podmiot funkcjonujący na podstawie ustawy, która nie przewiduje dla niego tworzenia statutu – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. BKIP ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu opłat za szkolenie aplikantów, uzyskanych przez podmiot funkcjonujący na podstawie ustawy, która nie przewiduje dla niego tworzenia statutu.

W dniu 28 września 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-864/10/CzP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu opłat za szkolenie aplikantów, uzyskanych przez podmiot funkcjonujący na podstawie ustawy, która nie przewiduje dla niego tworzenia statutu za nieprawidłowe.

Pismem z dnia 15 października 2010 r. wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, na które udzielono odpowiedzi pismem z dnia 16 listopada 2010 r. Znak: IBPBI/2/423W-163/10/CzP odmawiając zmiany ww. interpretacji. Odpowiedź na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa została skutecznie doręczona w dniu 19 listopada 2010 r.

Pismem z dnia 17 grudnia 2010 r. wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z dnia 21 stycznia 2011 r. Znak: IBPB/2/4240-143/10/CzP, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 25 maja 2011 r. Sygn. akt I SA/Gl 83/11 uchylił zaskarżoną interpretację. Prawomocny wyrok wpłynął do tut. BKIP w dniu 24 sierpnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W roku 2010 na rzecz Izby wnoszone były przez aplikantów opłaty roczne z tytułu prowadzonego przez Radę Izby szkolenia aplikantów. Obowiązek wnoszenia opłat rocznych przez aplikantów komorniczych wynika z art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o (…), zaś ich wysokość ustalona została w drodze rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 13 grudnia 2007 r. w sprawie wysokości opłaty rocznej wnoszonej przez aplikantów na pokrycie kosztów szkolenia.

Izba stanowi część samorządu oraz posiada osobowość prawną. Jednym z jej organów jest Rada Izby. Do ustawowych zadań Rady Izby, w myśl art. 93 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, należy m.in. organizowanie szkolenia aplikantów. Przychody z uiszczonych przez aplikantów opłat rocznych przeznaczane są na pokrycie wszelkich kosztów związanych z procesem edukacji, do których należą wynagrodzenia pracowników naukowych, wydatki na zapewnienie dostępu do sal dydaktycznych, utrzymanie w nich czystości, ogrzewanie, materiały naukowe, itp.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochody Izby z tytułu opłat rocznych za szkolenie aplikantów komorniczych uzyskiwane w roku 2010 w części przeznaczonej na działalność naukową Rady Izby są zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, brzmienie normy art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wskazuje na zwolnienie od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych dochodów uzyskiwanych przez podatników, których celem statutowym jest działalność naukowa w części przeznaczonej na te cele.

Rada Izby jest podmiotem, do którego ustawowych zadań należy m.in. organizowanie i przeprowadzanie szkoleń aplikantów. Podstawowymi elementami szkolenia aplikantów jest odbywanie zajęć teoretycznych prowadzonych przez odpowiednio przygotowanych wykładowców, przeprowadzanie egzaminów sprawdzających znajomość wymaganego materiału dydaktycznego oraz organizowanie zajęć praktycznych w instytucjach ochrony prawnej, mające na celu profesjonalne przygotowanie aplikantów do zawodu. Powyższe cechy szkolenia aplikantów dają podstawę do twierdzenia, że jest to „działalność naukowa”, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, skądinąd bardzo podobna do edukacji studentów.

Jednocześnie zadanie organizowania szkolenia aplikantów przez Radę Izby określone zostało w drodze aktu pochodzącego od prawodawcy (ustawa), a nie statutu tworzonego przez sam podmiot samorządu zawodowego, a tak przypisane Radzie Izby zadanie interpretować należy jako wchodzące w zakres pojęcia „cel statutowy”, użytego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w przedstawionej sprawie opiera się na twierdzeniu, że dochody Izby, uzyskane z opłat rocznych wpłacanych przez aplikantów, w zakresie w jakim przeznaczane są na cele związane z organizacją szkolenia aplikantów, jako jej „działalnością statutową” - zwolnione są od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 28 września 2010 r. Znak IBPBI/2/423-864/10/CzP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu opłat za szkolenie aplikantów, uzyskanych przez podmiot funkcjonujący na podstawie ustawy, która nie przewiduje dla niego tworzenia statutu za nieprawidłowe.

Wnioskodawca po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawomocnym wyrokiem z dnia 25 maja 2011 r. Sygn. akt I SA/Gl 83/11 uchylił ww. interpretację indywidualną z dnia 28 września 2010 r. Znak: IBPBI/2/423-864/10/CzP.

W ww. wyroku Sąd stwierdził m.in., iż „nie ulega wątpliwości, że izba komornicza jest podatnikiem, którego byt i działanie zostały unormowane w ustawie o komornikach sądowych i egzekucji. Izbę tą tworzą komornicy prowadzący kancelarię w okręgu sądu apelacyjnego (art. 86 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji). Jednym z organów izby komorniczej jest rada izby komorniczej (art. 87 pkt 2 wspomnianej ustawy), a do zakresu jej działania należy m.in. organizowanie szkolenia aplikantów komorniczych (art. 93 ust. 1 pkt 7 tejże ustawy). Wspomniana ustawa posługuje się - na co zwraca uwagę strona skarżąca – pojęciem "statutowej działalności organów samorządu komorniczego" w art. 105 ust. 2 pkt 3 (dotyczącym przeznaczenia kwot pochodzących z nadwyżek ryczałtu kancelaryjnego). Nie przewiduje natomiast ustanawiania statutów izb komorniczych, co nie jest jednakże – wbrew stanowisku organu interpretacyjnego – wystarczającą przesłanką wyłączenia izb komorniczych z kręgu adresatów regulacji zawartej w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Sądu organizowanie szkolenia aplikantów przez izbę komorniczą jest jej celem statutowym w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należącym do działalności oświatowej. Bezsporne jest bowiem, iż jest to cel o charakterze oświatowym zawarty w katalogu zadań przewidzianych dla izb komorniczych przez akt rangi ustawowej regulujący funkcjonowanie tegoż podmiotu. Warto zaznaczyć (choć okoliczność ta nie przesądza o stwierdzeniu dopuszczalności zastosowania omawianego przepisu do środków przeznaczanych na organizowanie szkolenia komorniczego), że izba komornicza (w odróżnieniu od innych placówek oświatowych) jest jedynym podmiotem uprawnionym do szkolenia aplikantów komorniczych.

W przedstawionych powyżej rozważaniach Sąd wykazał, że finansowanie przez Izbę Komorniczą szkolenia aplikantów komorniczych jest, co do zasady, finansowaniem celu statutowego tej Izby w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek z dnia 23 czerwca 2010 r. stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm., określana dalej „updop”), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej „podatnikami”.

Zgodnie z art. 79 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. o komornikach sądowych i egzekucji (t.j. Dz. U. z 2006r. Nr 167, poz. 1191 ze zm.), komornicy tworzą samorząd komorniczy, który obejmuje m.in. izby komornicze (art. 79 ust. 2 pkt 4 ww. ustawy).

W myśl art. 79 ust. 3 tej ustawy, osobowość prawną posiadają Krajowa Rada Komornicza i izby komornicze.

Według art. 87 ww. ustawy, organami izby komorniczej są:

1.  walne zgromadzenie komorników izby komorniczej;
2.  rada izby komorniczej;
3.  komisja rewizyjna.

Zgodnie z art. 92 ust 1. ww. ustawy, rada izby komorniczej reprezentuje izbę komorniczą.

W myśl art. 17 ust.1 pkt 4 updop, wolne pod podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna,

w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych oraz na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzeniu wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów, kultu religijnego.

Zgodnie z art. 17 ust. 1c updop, przepis ust. 1 pkt 4 nie ma zastosowania w:

1.  przedsiębiorstwach państwowych, spółdzielniach i spółkach,
2.  przedsiębiorstwach komunalnych mających osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów,
3.  samorządowych zakładach budżetowych oraz jednostkach organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Ze zwolnienia nie mogą więc korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni art. 17 ust. 1c updop. Wśród wyżej wymienionych podmiotów brak jest izb komorniczych, w związku z powyższym ustawodawca nie wyłączył ich podmiotowo z możliwości skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Podkreślenia wymaga, iż zwolnienie przewidziane w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 dotyczy tylko tej części uzyskanych dochodów, która jest przeznaczona na cele wymienione w tym przepisie. Zgodnie bowiem z art. 17 ust. 1a pkt 2 updop, zwolnienie, o którym mowa w art. 17 ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1b updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Ponadto, stosownie do art. 17 ust. 1a updop, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1.  dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu poniżej 1,5% oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek badawczo-rozwojowych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego,
1a. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k,2.  dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Zatem omawiane zwolnienie jest zwolnieniem warunkowym. W celu skorzystania z tego zwolnienia, konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.  podatnik korzystający ze zwolnienia musi prowadzić działalność statutową (niekoniecznie wyłącznie) określoną w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop;
2.  dochody muszą być przeznaczone na cele działalności statutowej wymienione w tym przepisie;
3.  dochody muszą być - bez względu na termin – wydatkowane na te cele, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodu.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż na rzecz Izby Komorniczej wnoszone są przez aplikantów komorniczych opłaty roczne z tytułu prowadzonego przez Radę Izby Komorniczej szkolenia aplikantów. Do ustawowych zadań Rady Izby Komorniczej - jednego z organów Izby, w myśl art. 93 ust. 1 pkt 7 ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, należy m.in. organizowanie szkolenia aplikantów komorniczych. Przychody z uiszczonych przez aplikantów opłat rocznych przeznaczane są na pokrycie wszelkich kosztów związanych z procesem edukacji, do których należą wynagrodzenia pracowników naukowych, wydatki na zapewnienie dostępu do sal dydaktycznych, utrzymanie w nich czystości, ogrzewanie, materiały naukowe, itp.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz mając na względzie wskazania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zawarte w ww. wyroku z dnia 25 maja 2011r. stwierdzić należy, iż kształcenie komorników w ramach aplikacji komorniczej mieści się w pojęciu działalności oświatowej, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Jest to cel zawarty w katalogu zadań przewidzianych dla izb komorniczych przez akt rangi ustawowej regulujący funkcjonowanie Wnioskodawcy. Ww. ustawa o komornikach sądowych i egzekucji przewiduje szkolenie aplikantów przez Wnioskodawcę, jednocześnie nie przewidując dla niego możliwości tworzenia statutu. Okoliczność ta nie powoduje jednakże wyłączenia Wnioskodawcy z kręgu podmiotów uprawnionych do skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania dochodu z tytułu opłat za szkolenie aplikantów na zasadach na zasadach wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu opłat za szkolenie aplikantów, uzyskanych przez podmiot funkcjonujący na podstawie ustawy, która nie przewiduje dla niego tworzenia statutu - jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.