Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.285.2021.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-09-15
Teza: w zakresie ustalenia, - czy w przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 1, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy oraz Udziałowca konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, ani art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT. - w przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 2, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, w ramach którego zostaną przyznane Udziałowcowi na skutek połączenia akcje własne Wnioskodawcy przejęte w ramach połączenia od Spółki Przejmowanej 2, połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy oraz Udziałowca konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, ani art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: akcja-objęcie (nabycie) akcji; połączenie; przychód; spółki-przejęcie spółki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 8 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.), r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   w przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 1, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy oraz Udziałowca konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, ani art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT - **jest prawidłowe,**
*   w przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 2, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, w ramach którego zostaną przyznane Udziałowcowi na skutek połączenia akcje własne Wnioskodawcy przejęte w ramach połączenia od Spółki Przejmowanej 2, połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy oraz Udziałowca konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, ani art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT -**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 czerwca 2021 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   w przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 1, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy oraz Udziałowca konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, ani art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT,
*   w przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 2, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, w ramach którego zostaną przyznane Udziałowcowi na skutek połączenia akcje własne Wnioskodawcy przejęte w ramach połączenia od Spółki Przejmowanej 2, połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy oraz Udziałowca konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, ani art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT.

**We wniosku wspólnym złożonym przez:**

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

*   V. S.A.

\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

*   V. O

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Spółka akcyjna (poprzednia nazwa: (…) S.A.; dalej: „Spółka Przejmująca” lub „Wnioskodawca”), X sp. z o.o. (poprzednia nazwa „(…)” sp. z o.o.; dalej: „Spółka Przejmowana 1”) oraz „Z” Przedsiębiorstwo Produkcyjno-Handlowo-Usługowe sp. z o.o. (dalej: „Spółka Przejmowana 2”; Spółka Przejmowana 1 i Spółka Przejmowana 2 dalej łącznie jako: „Spółki Przejmowane”) posiadają siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej oraz są polskimi rezydentami podatkowymi, tj. podlegają na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja i dystrybucja maszyn produkujących papier opakowaniowy i chusteczki higieniczne. Przedmiotem działalności Spółki Przejmowanej 1 jest działalność polegająca na świadczeniu usług wspólnych (tzw. shared service centre) dla podmiotów z grupy kapitałowej, podczas gdy przedmiotem działalności Spółki Przejmowanej 2 jest działalność holdingowa w ramach grupy kapitałowej.

Spółką posiadającą pośrednio oraz bezpośrednio udziały we Wnioskodawcy i Spółkach Przejmowanych jest spółka Y (dalej: „Udziałowiec"), która posiada siedzibę na terytorium Republiki Finlandii oraz jest fińskim rezydentem podatkowym, tj. podlega na terytorium Republiki Finlandii opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca, Udziałowiec oraz Spółki Przejmowane (dalej łącznie jako: „Spółki") należą do międzynarodowej grupy zajmującej się m.in. produkcją i dystrybucją kompletnych linii produkcyjnych maszyn do produkcji papieru (dalej: „Grupa”). Valmet Technologies

Struktura udziałowa Spółek obecnie wygląda następująco:

a.Spółka Przejmująca:

i. Udziałowiec posiada bezpośrednio 56% akcji w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej,

ii. Spółka Przejmowana 2 posiada bezpośrednio 44% akcji w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej;

b.Spółka Przejmowana 1:

i. Udziałowiec posiada bezpośrednio 47,5% udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej 1,

ii. Spółka Przejmowana 2 posiada bezpośrednio 52,5% udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej 1;

c.Spółka Przejmowana 2:

i. Udziałowiec posiada bezpośrednio 100% udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmowanej 2.

W związku z powyższym, Spółka Przejmująca jest w stosunku do Spółki Przejmowanej 1 spółką siostrą, natomiast w stosunku do Spółki Przejmowanej 2 spółką córką.

Schemat 1 załącznik PDF

Planowane połączenie

Obecnie planowane jest połączenie Spółki Przejmującej i Spółek Przejmowanych (dalej: „Połączenie”). Obecna struktura spółek podlegających Połączeniu została nabyta przez Udziałowca w ramach transakcji nabycia udziałów w szeregu spółek z grupy (…), mającej miejsce w październiku 2020 r.

Obecnie, już po dokonaniu wspomnianej transakcji nabycia udziałów spółek z grupy P (…), Udziałowiec chciałby uprościć strukturę Grupy, eliminując z niej podmioty mniej istotne biznesowo, a generujące koszty związane z ich utrzymaniem. Przeprowadzenie Połączenia pozwoli w szczególności na usprawnienie procesów decyzyjnych w Spółkach uczestniczących w Połączeniu poprzez znaczne uproszczenie struktury organizacyjnej oraz odformalizowanie zbędnych dublujących się procesów.

Na skutek Połączenia powstanie jeden podmiot, który będzie pełnił zarówno funkcje produkcyjne, jak i dystrybucyjne - wykonywane dotychczas przez Spółkę Przejmującą, jak również wybrane funkcje administracyjne, wykonywane dotychczas przez Spółkę Przejmowaną 1. Ponadto, na skutek Połączenia przestanie istnieć Spółka Przejmowana 2. Dojdzie więc do osiągnięcia efektów synergii w obszarach, w których jest to biznesowo pożądane, a dodatkowo usprawniona zostanie struktura kosztowa ze względu na wyeliminowanie nieuzasadnionych kosztów ogólnego zarządzania (m.in. obniżenie nadmiernej liczby funkcji zarządczych i administracyjnych).

Struktura Spółek była utworzona przez poprzednich udziałowców Spółek Przejmowanych i Spółki Przejmującej, w związku z czym Udziałowiec nie miał wpływu na jej kształt. Z biznesowego punktu widzenia nie było możliwe nabycie wyłącznie wybranych spółek, w grę wchodziło jedynie nabycie całej struktury spółek.

Wybór co do tego, który podmiot powinien być w całym procesie spółką przejmującą, a który spółką przejmowaną, podejmowany był w oparciu o zaangażowanie poszczególnych spółek w prowadzenie działalności oraz posiadane aktywa (operacyjne). Cały majątek Spółki Przejmowanej 1 i 2 zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą z uwagi na fakt, że Spółka Przejmująca prowadzi działalność operacyjną, posiada aktywa niezbędne do prowadzenia takiej działalności, jest podmiotem obecnym na rynku i w związku z tym posiadającym relacje biznesowe - od strony organizacyjnej kierunek procesu przeniesienia majątku do Spółki Przejmującej uznano więc za jedyny uzasadniony biznesowo.

Połączenie przeprowadzone zostanie więc z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, natomiast ani głównym, ani jednym z głównych celów Połączenia nie będzie chęć osiągnięcia korzyści podatkowej, uchylanie ani unikanie od opodatkowania.

Powyższe przedstawia elementy uzasadnienia biznesowego połączenia, które jest wymagane z perspektywy zapewnienia neutralności podatkowej połączenia wynikającej z ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1406, z późn. zm.; dalej: „Ustawa o CIT”). Wnioskodawca jednocześnie zwraca uwagę, iż kwestia prawidłowości uzasadnienia biznesowego nie jest przedmiotem zapytania na podstawie niniejszego wniosku i należy przyjąć jako element stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), że uzasadnienie to istnieje i w sprawie nie zachodzą przesłanki do zastosowania klauzul antyabuzywnych.

Z perspektywy Udziałowca nie osiągnie on żadnej korzyści podatkowej na skutek Połączenia względem obecnie istniejącej struktury, a jedynie osiągnie obniżenie poziomu wydatków wynikających z istnienia jako odrębne podmioty prawa Spółki Przejmującej oraz Spółek Przejmowanych. Analogicznie Spółka Przejmująca i Spółki Przejmowane nie osiągną żadnej korzyści podatkowej na skutek Połączenia względem obecnie funkcjonującego rozwiązania, a jedynie będą miały możliwość skoncentrować działalności Spółek Przejmowanych w Spółce Przejmującej (w części, której dalsze utrzymywanie jest z biznesowego punktu widzenia uzasadnione).

Planowane jest dokonanie połączenia Spółki Przejmującej i Spółek Przejmowanych w ten sposób, że cały majątek Spółek Przejmowanych zostanie przeniesiony na Spółkę Przejmującą (połączenie przez przejęcie), w konsekwencji czego Spółki Przejmowane przestaną istnieć jako odrębne podmioty prawa.

Połączenie takie jest przeprowadzane na zasadzie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r. poz. 1526 ze zm.; dalej: „KSH”), który przewiduje, iż połączenie może nastąpić poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmą wspólnicy spółki przejmowanej. Podczas takiego przejęcia, spółka przejmowana traci byt, a spółka przejmująca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Przepisy KSH wprost nie odnoszą się do przeprowadzenia połączeń, w których występuje więcej niż jedna spółka przejmowana. Regulacje KSH w zakresie połączeń odnoszą się literalnie do łączenia dwóch spółek, niemniej jednak nie zakazują łączenia więcej niż dwóch podmiotów. Takie połączenia są prawnie dopuszczalne i występują w praktyce gospodarczej. Ponadto, dopuszczalność przeprowadzenia łączenia kilku spółek w ramach jednego procesu połączenia potwierdza również doktryna i praktyka sądów gospodarczych (KRS). Warunkiem dopuszczalności połączenia wielu podmiotów w ramach jednej procedury połączeniowej jest natomiast istnienie wyłącznie jednej spółki przejmującej w ramach grupy podmiotów uczestniczących w danym (jednym) procesie połączeniowym. Innymi słowy, za dopuszczalne uznaje się przejęcie przez jeden podmiot (spółkę przejmującą) większej liczby spółek przejmowanych. Tak też przeprowadzony ma zostać proces połączenia Spółki Przejmującej ze Spółkami Przejmowanymi.

Z perspektywy prawnej połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną 1 oraz Spółką Przejmowaną 2 zostanie więc przeprowadzone jako jeden proces połączenia (tj. mający miejsce w tym samym czasie względem każdego z uczestniczących podmiotów). Ze względu na potrzebę rozliczenia poszczególnych udziałowców przejmowanych podmiotów i posiadanych przez nich w tych podmiotach udziałów, plan połączenia będzie przewidywał przeprowadzenie rozliczenia odrębnie w odniesieniu do połączenia Spółki Przejmującej z każdą spółką przejmowaną w sposób zaprezentowany wizualnie na poniższym rysunku. Z prawnego punktu widzenia oba kroki zostaną dokonane jednocześnie.

Schemat 2 załącznik PDF

Rozliczenie przejęcia Spółki Przejmowanej 1

Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana 1 są spółkami „siostrami” - udziałowcami zarówno Spółki Przejmującej, jak i Spółki Przejmowanej 1 są Udziałowiec oraz Spółka Przejmowana 2. Spółka Przejmująca nie posiada żadnych udziałów w Spółce Przejmowanej 1, jednocześnie Spółka Przejmowana 1 nie posiada żadnych akcji Spółki Przejmującej.

W związku z przejęciem Spółki Przejmowanej 1 Udziałowcowi posiadającemu dotychczas 47,5% udziałów w Spółce Przejmowanej 1, na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH, zostaną wydane akcje w Spółce Przejmującej.

Wnioskodawca podkreśla, że Spółka Przejmowana 2, która posiada 52,5% udziałów w Spółce Przejmowanej 1, również bierze udział w Połączeniu jako spółka przejmowana (jak wspomniano, Połączenie Spółek przeprowadzone zostanie z prawnego punktu widzenia jako jeden spójny proces połączenia, jednakże dla celów precyzyjnego rozliczenia stanu posiadania udziałów w grupie będzie to przejęcie zaprezentowane w dalszej części wniosku jako występujące równolegle do przejęcia Spółki Przejmowanej 1 zgodnie z brzmieniem planu połączenia). W związku z tym nie jest możliwe wydanie Spółce Przejmowanej 2 nowo powstałych akcji w Spółce Przejmującej z tytułu udziałów posiadanych przez Spółkę Przejmowaną 2 w Spółce Przejmowanej 1, gdyż z dniem Połączenia ustanie byt prawny Spółki Przejmowanej 2.

W związku z tym, wydając akcje Spółki przejmującej na rzecz Udziałowca, przy określaniu właściwej wartości emisyjnej akcji w podwyższanym kapitale przez Spółkę Przejmującą, odzwierciedlony zostanie bezpośredni udział Udziałowca w Spółce Przejmowanej 1 oraz pośredni udział poprzez posiadane udziały w Spółce Przejmowanej 2.

W konsekwencji, na skutek połączenia poprzez przejęcie Spółki Przejmowanej 1 przez Spółkę Przejmującą, Wnioskodawca wyemituje akcje w swoim podwyższonym kapitale zakładowym, które zostaną objęte przez Udziałowca. Wartość emisyjna przyznanych akcji Wnioskodawcy wynikała będzie z parytetu wymiany określonego przez zarządy łączących się spółek na podstawie wartości majątku Spółki Przejmowanej 1 odzwierciedlającego udziały Udziałowca (bezpośredni i pośredni) i odzwierciedlać będzie wartość rynkową przejmowanego majątku Spółki Przejmowanej 1 przez Spółkę Przejmującą.

Planowane jest, że plan połączenia ustalony przez zarządy łączących się Spółek poddany zostanie badaniu przez biegłego rewidenta w zakresie poprawności i rzetelności jego sporządzenia albo przeprowadzona wycena zostanie objęta badaniem biegłego rewidenta, zgodnie z przepisami KSH.

Przejęcie Spółki Przejmowanej 2

Spółka Przejmująca nie posiada żadnych udziałów w Spółce Przejmowanej 2, natomiast Spółka Przejmowana 2 posiada 44% akcji Wnioskodawcy. Jednocześnie jedynym udziałowcem Spółki Przejmowanej 2 jest Udziałowiec. W konsekwencji, w związku z przejęciem przez Spółkę Przejmującą Spółki Przejmowanej 2, Udziałowcowi posiadającemu 100% udziałów Spółki Przejmowanej 2 na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 KSH zostaną wydane akcje Spółki Przejmującej, które Spółka Przejmująca otrzyma wraz z przejęciem majątku Spółki Przejmowanej 2 (akcje własne).

W wyniku Połączenia Udziałowiec obejmie dodatkowe akcje Spółki Przejmującej z uwzględnieniem ustalonego parytetu wymiany określonego przez zarządy łączących się spółek. Po połączeniu Udziałowiec będzie posiadał bezpośrednio 100% akcji w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.

Wartość emisyjna akcji Spółki Przejmującej (akcji własnych), które zostaną przyznane Udziałowcowi w związku z przejęciem przez Spółkę Przejmującą majątku Spółki Przejmowanej 2, odpowiadać będzie wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej 2 przejętego przez Spółkę Przejmującą.

Poniższy schemat przedstawia planowane przyznawanie nowo emitowanych akcji oraz akcji własnych.

Schemat 3 załącznik PDF

Połączenie Spółki Przejmującej oraz Spółki Przejmowanej 2 powinno być postrzegane jako tzw. „połączenie odwrotne" przewidziane na podstawie przepisów KSH. Jednocześnie zgodnie art. 515 § 1 KSH w brzmieniu obowiązującym od 1 marca 2020 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 1655 ze zm.) dopuszczalne jest aby spółka przejmująca w ramach takiego procesu połączenia - zamiast emitować nowe udziały (akcje) na rzecz wspólników spółki przejmowanej - wydała tym wspólnikom udziały (akcje) własne przejęte w procesie połączenia razem z majątkiem spółki przejmowanej. Innymi słowy, poprzez doprecyzowanie zawarte w art. 515 § 1 KSH, za „przyznanie" wspólnikom spółki przejmowanej udziałów (akcji) uznaje się zarówno wydanie udziałów nowo wyemitowanych, jak też przyznanie udziałów (akcji), które w kapitale zakładowym spółki przejmującej posiadała spółka przejmowana. Jest to sytuacja charakterystyczna właśnie dla „połączeń odwrotnych" i jako taka może mieć miejsce właśnie również w sytuacji połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną 2. Należy wskazać, że celem zmiany art. 515 § 1 KSH, było ułatwienie przeprowadzenia „połączenia odwrotnego”. Tak bowiem wprost wynika z uzasadnienia do projektu ustawy o zmianie ustawy - Kodeks spółek handlowych oraz innych ustaw (druk sejmowy nr 3236): „Projektowana zmiana art. 515 § 1 KSH polega na wyraźnym dopuszczeniu możliwości wydawania wspólnikom spółki przejmowanej udziałów lub akcji własnych, które spółka przejmująca nabyła w wyniku połączenia. \`(...)\` Umożliwi to spółce przejmującej wydanie wspólnikom spółki przejmowanej własnych udziałów lub akcji nabytych w drodze sukcesji uniwersalnej, bez konieczności uprzedniego podwyższania kapitału zakładowego (w celu dokonania tzw. emisji połączeniowej) oraz umorzenia udziałów (akcji) własnych nabytych w wyniku połączenia”.

W ramach Połączenia nie przewiduje się jakichkolwiek dopłat, o których mowa w art. 492 § 2 oraz § 3 KSH.

Na chwilę obecną przewiduje się, że dla celów księgowych Połączenie zostanie rozliczone metodą łączenia udziałów, o której mowa w art. 44c ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 217 z późn. zm., dalej: „Ustawa o rachunkowości”). Ostateczna decyzja co do metody rozliczenia księgowego zostanie podjęta po zakończeniu procesu Połączenia.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy w przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 1, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy oraz Udziałowca konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, ani art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT?
2.  Czy w przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 2, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, w ramach którego zostaną przyznane Udziałowcowi na skutek połączenia akcje własne Wnioskodawcy przejęte w ramach połączenia od Spółki Przejmowanej 2, połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy oraz Udziałowca konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, ani art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT?

Zdaniem Zainteresowanych:

1.  W przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 1, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy ani Udziałowca konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu z tego tytułu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT ani art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT.
2.  W przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 2, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a w szczególności jego głównym ani jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, w ramach którego zostaną przyznane Udziałowcowi na skutek połączenia akcje własne Wnioskodawcy przejęte w ramach połączenia od Spółki Przejmowanej 2, połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy oraz Udziałowca konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu, w szczególności na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT, ani art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Zainteresowanych:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Jednocześnie, zgodnie z art. 3 ust. 2 Ustawy o CIT podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ponadto zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jak wskazano natomiast w art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f Ustawy o CIT, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m Ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym m.in. przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki, jak również przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej.

Jednocześnie, ustawodawca w art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT wskazał, że przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. W art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o CIT ustawodawca wskazał, że przychodem jest również wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń. Ponadto w art. 12 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT ustawodawca wskazał, że przychodem jest ustalona na dzień łączenia lub podziału wartość majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną. Powyższy przepis należy jednak stosować łącznie z:

*   art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych lub spółki dzielonej, oraz
*   art. 12 ust. 4 pkt 3f Ustawy o CIT, zgodnie z którym do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej lub dzielonej, odpowiadającej procentowemu udziałowi spółki przejmującej w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej, określonemu na ostatni dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału, otrzymanego przez spółkę przejmującą posiadającą w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości nie mniejszej niż 10%.

Jednocześnie warto zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 8b Ustawy o CIT, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną.

Zgodnie zaś z art. 4a pkt 16a Ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o wartości emisyjnej udziałów (akcji), oznacza to cenę, po jakiej obejmowane są udziały (akcje), określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku - w innym dokumencie o podobnym charakterze, nie niższą od wartości rynkowej tych udziałów (akcji).

Dodatkowo, w świetle treści art. 12 ust. 13 i 14 Ustawy o CIT, wyłączenie z przychodów wskazane w art. 12 ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b, nie będzie miało zastosowania, jeśli głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Ponadto, jeżeli połączenie spółek nie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tej czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie natomiast z normą art. 12 ust. 15 pkt 1 oraz art. 12 ust. 16 Ustawy o CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e, 3f, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1 Ustawy o CIT, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podmiotów wymienionych w załączniku nr 3 do Ustawy o CIT.

W zakresie pytania numer 1

Jak wspomniano w opisie zdarzenia przyszłego, na skutek połączenia ze Spółką Przejmowaną 1, Udziałowiec otrzyma akcje Wnioskodawcy odzwierciedlające udział Udziałowca w majątku Spółki Przejmowanej 1. Ze względu na fakt, iż Udziałowiec posiada w majątku Spółki Przejmowanej 1 udziały bezpośrednio, ale również pośrednio poprzez udział w Spółce Przejmowanej 2, wartości tych udziałów zostaną uwzględnione przez zarządy łączących się spółek przy ustalaniu parytetu wymiany. W związku z takimi ustaleniami, w kapitale zakładowym zostaną wyemitowane nowe akcje, które zostaną objęte przez Udziałowca.

W takiej sytuacji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 1, które to połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, tj. jego głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, połączenie to będzie neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, gdyż dojdzie do emisji nowych akcji Spółki Przejmującej, które zostaną wydane Udziałowcowi. Akcje te będą swoją wartością emisyjną odzwierciedlać wartość rynkową otrzymanego majątku Spółki Przejmowanej 1.

Dodatkowo, warto zwrócić uwagę, że 52,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1 jest w posiadaniu Spółki Przejmowanej 2. Jednakże na skutek Połączenia Spółka Przejmowana 2 przestanie istnieć („sekundę jurydyczną" po połączeniu Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 1). W związku z tym nowe akcje Wnioskodawcy nie będą mogły zostać wyemitowane Spółce Przejmowanej 2 jako udziałowcowi Spółki Przejmowanej 1. Udziałowiec obejmie więc akcje w Spółce Przejmującej, których wartość emisyjna będzie uwzględniała udział Spółki Przejmowanej 2 w majątku Spółce Przejmowanej 1.

Jak wskazano powyżej, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej udziałów (akcji) przydzielonych udziałowcom (akcjonariuszom) spółek łączonych.

W konsekwencji powyższego stwierdzić należy, iż w zakresie w jakim Udziałowiec posiada bezpośrednio 47,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1 oraz pośrednio przez Spółkę Przejmowaną 2 pozostałe 52,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1, majątek Spółki Przejmowanej 1 przejęty przez nowo wyemitowanych udziałów Wnioskodawcy (jako Spółki Przejmującej), które zostaną przyznane Udziałowcowi na skutek Połączenia.

Wartość majątku Spółki Przejmowanej 1 przeniesionego na Spółkę Przejmującą będzie niejako ceną, po jakiej obejmowane są akcje Spółki Przejmującej przez Udziałowca w stosunku do posiadanych bezpośrednio 47,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1 oraz pośrednio pozostałych 52,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1. Dochodzi tutaj bowiem do swego rodzaju „wymiany”, w efekcie której majątek posiadany przez Spółkę Przejmowaną 1 w części przypadającej na udziały w Spółce Przejmowanej 1 posiadane przez Udziałowca, zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej, w zamian za nowo wyemitowane akcje Spółki Przejmującej, które obejmie ten Udziałowiec. Wobec tego, „ceną objęcia” udziałów w Spółce Przejmującej w rozumieniu art. 4a pkt 16a Ustawy o CIT jest równowartość majątku Spółki Przejmowanej 1, przypadającego na Udziałowca w ramach posiadanych bezpośrednio 47,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1 oraz pośrednio pozostałych 52,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1, a przekazanego Spółce Przejmującej. Wartość emisyjna akcji Spółki Przejmującej, które zostaną przyznane Udziałowcowi w związku z planowanym Połączeniem odpowiadać będzie wartości rynkowej Spółki Przejmowanej 1, a zatem w tym zakresie Połączenie nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT.

W świetle powyższego oraz biorąc pod uwagę, że:

*   Spółka Przejmująca jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
*   Spółka Przejmowana 1 jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
*   w zakresie w jakim Udziałowiec posiada bezpośrednio 47,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1 oraz pośrednio pozostałe 52,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1, wartość majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą na skutek przejęcia Spółki Przejmowanej 1 (obejmującego aktywa i zobowiązania) odpowiadać będzie wartości emisyjnej akcji Wnioskodawcy (jako Spółki Przejmującej) wydanych Udziałowcowi w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT,
*   Połączenie będzie dokonywane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, tj. jego głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (jest to element zdarzenia przyszłego i nie podlega ocenie tutejszego organu),

w zakresie w jakim Udziałowiec posiada bezpośrednio 47,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1 oraz pośrednio pozostałe 52,5% udziałów Spółki Przejmowanej 1, Połączenie nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy (jako Spółki Przejmującej) powstania jakiegokolwiek przychodu podatkowego na gruncie Ustawy o CIT. Fakt, że nie dojdzie do wyemitowania nowych akcji Spółce Przejmowanej 2, w związku z tym, że z dniem Połączenia również ustanie byt prawny Spółki Przejmowanej 2, nie będzie miał wpływu na brak powstania przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy. Wnioskodawca wyemituje nowe akcje i wyda je Udziałowcowi posiadającemu udziały Spółki Przejmowanej 1, jako jedynemu udziałowcowi Spółki Przejmowanej 2.

Z punktu widzenia wspólnika spółki przejmowanej, jak wskazano powyżej zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia spółek przychodu wspólnika spółki przejmowanej stanowiącego wartość emisyjną akcji przydzielonych przez spółkę przejmującą. W związku z tym (biorąc również pod uwagę, że Połączenie będzie dokonywane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych) również po stronie Udziałowca jako wspólnika Spółki Przejmowanej 1 (bezpośredniego i pośredniego) nie powstanie przychód z tytułu otrzymania akcji w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej. Jednocześnie po stronie Spółki Przejmowanej 2 nie powstanie przychód, ponieważ jej byt ustanie w momencie Połączenia.

W zakresie pytania numer 2

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku Połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Przejmowaną 2, które to Połączenie zostanie przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, tj. jego głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie ani uchylenie się od opodatkowania, Połączenie to nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu na gruncie przepisów ustawy o CIT, również w zakresie w jakim zostaną przyznane Udziałowcowi akcje własne Wnioskodawcy przejęte w ramach połączenia od Spółki Przejmowanej 2.

Spółka Przejmowana 2 posiada 44% akcji Wnioskodawcy. Jednocześnie zgodnie z art. 362 § 1 KSH spółka nie może obejmować lub nabywać ani przyjmować w zastaw własnych akcji. Zakaz ten dotyczy również obejmowania lub nabywania akcji bądź przyjmowania ich w zastaw przez spółkę albo spółdzielnię zależną. Wyjątek stanowi m.in. nabycie akcji w drodze sukcesji uniwersalnej oraz nabycie akcji w celu ich umorzenia. Jednocześnie taką możliwość dopuszcza art. 515 § 1 KSH w brzmieniu obowiązującym od 1 marca 2020 r., zgodnie z którym dopuszczalne jest aby spółka przejmująca w ramach procesu połączenia - zamiast emitować nowe udziały (akcje) na rzecz wspólników spółki przejmowanej - wydała tym wspólnikom udziały (akcje) własne przejęte w procesie połączenia razem z majątkiem spółki przejmowanej. Innymi słowy, poprzez doprecyzowanie zawarte w art. 515 § 1 KSH, za „przyznanie” wspólnikom spółki przejmowanej udziałów (akcji) uznaje się zarówno wydanie akcji nowo wyemitowanych, jak też przyznanie udziałów (akcji), które w kapitale zakładowym spółki przejmującej posiadała spółka przejmowana. Jest to sytuacja charakterystyczna właśnie dla „połączeń odwrotnych" i jako taka może mieć miejsce właśnie również w sytuacji połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną 2.

W konsekwencji rozważane jest, żeby objęte przez Wnioskodawcę jako Spółkę Przejmującą akcje własne zostały wydane Udziałowcowi w zamian za przejęcie majątku Spółki Przejmowanej 2 (w której dotychczas 100% udziałów posiadał Udziałowiec).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się wartości majątku spółki przejmowanej otrzymanego przez spółkę przejmującą odpowiadającej wartości emisyjnej akcji przydzielonych akcjonariuszom spółek łączonych. Tym samym w odniesieniu do udziałów, które w Spółce Przejmowanej 2 posiada Udziałowiec (100%), należy zauważyć, że w przypadku wydania przez Spółkę Przejmującą akcji własnych na rzecz Udziałowca, majątek przejęty przez Spółkę Przejmującą znajdzie odzwierciedlenie w wartości akcji własnych przejętych przez Spółkę Przejmującą od Spółki Przejmowanej 2 i następnie wydanych Udziałowcowi w ramach Połączenia. Wynika to w szczególności z faktu, że majątek Spółki Przejmowanej 2 stanowią wyłącznie udziały/akcje w Spółce Przejmującej oraz Spółce Przejmowanej 1, przy czym rozliczenie wartości majątku Spółki Przejmowanej 2 przypadającego na udział w Spółce Przejmowanej 1 zostaje rozliczone w ramach rozliczenia przejęcia tej spółki.

W związku z tym, wartość majątku Spółki Przejmowanej 2 przeniesionego na Spółkę Przejmującą będzie niejako ceną, po jakiej zostaną objęte akcje własne w Spółce Przejmującej przez Udziałowca w stosunku do posiadanych 100% udziałów w Spółce Przejmowanej 2. Dochodzi tutaj bowiem, do swego rodzaju „wymiany”, w efekcie której majątek posiadany przez Spółkę Przejmowaną 2 w części przypadającej na posiadane przez Udziałowca udziały w Spółce Przejmowanej 2, zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej, w zamian za akcje własne w Spółce Przejmującej, które obejmie ten Udziałowiec. Wobec tego, „ceną objęcia" akcji własnych w Spółce Przejmującej w rozumieniu art. 4a pkt 16a ustawy o CIT jest równowartość majątku Spółki Przejmowanej 2, przypadającego na Udziałowca w ramach posiadanych 100% udziałów w tym podmiocie, a przekazanego Spółce Przejmującej. Ponadto jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Połączenia ze Spółką Przejmowaną 2 Udziałowiec otrzyma akcje w Spółce Przejmującej z uwzględnieniem ustalonego parytetu wymiany, który zostanie ustalony przez zarządy w oparciu o wartość rynkową łączących się spółek. Tym samym, wartość emisyjna akcji własnych Spółki Przejmującej, które zostaną przyznane Udziałowcowi w związku z planowanym Połączeniem odpowiadać będzie wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej 2. W konsekwencji, w tym zakresie Połączenie nie będzie rodzić po stronie Wnioskodawcy konieczności rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podatkowego ze względu na spełnienie przesłanek art. 12 ust. 4 pkt 3e ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe oraz fakt, iż:

1.  Spółka Przejmująca jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
2.  Spółka Przejmowana 2 jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
3.  wartość majątku otrzymanego przez Spółkę Przejmującą na skutek przejęcia Spółki Przejmowanej 2 odpowiadać będzie wartości emisyjnej akcji Wnioskodawcy (jako Spółki Przejmującej) wydanych Udziałowcowi w rozumieniu art. 12 ust. 4 pkt 3e Ustawy o CIT,
4.  Połączenie będzie dokonywane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, tj. jego głównym lub jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania (jest to element zdarzenia przyszłego i nie podlega ocenie tutejszego organu)

\- w ocenie Wnioskodawcy, Połączenie nie spowoduje powstania jakiegokolwiek przychodu podatkowego po stronie Spółki Przejmującej na gruncie Ustawy o CIT w zakresie wydanych akcji własnych Wnioskodawcy przejętych w ramach Połączenia od Spółki Przejmowanej 2.

Z punktu widzenia wspólnika spółki przejmowanej, jak wskazano powyżej zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT, w przypadku połączenia spółek do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki przejmowanej stanowiącego wartość emisyjną akcji przydzielonych przez spółkę przejmującą. W związku z tym (biorąc również pod uwagę, że Połączenie będzie dokonywane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych) również po stronie Udziałowca jako wspólnika Spółki Przejmowanej 2 nie powstanie przychód z tytułu otrzymania akcji własnych Spółki Przejmującej przejętych w ramach Połączenia od Spółki Przejmowanej 2.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy, w odniesieniu do analogicznego stanu faktycznego, znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 16 września 2020 r., sygn. 0111-KDWB.4010.16.2020.1.MJ, w której organ podatkowy stwierdził, „Ustalając wartość emisyjną należy odnieść się do (właściwych dla połączeń i podziałów) warunków „obejmowania” udziałów (akcji). Warunki te ustalane są zgodnie z obowiązującą procedurą wskazaną w przepisach Kodeksu spółek handlowych. W ramach tej procedury powinien zostać określony plan połączenia, w tym szczegółowy parytet wymiany udziałów (akcji) - art. 499 § 1 pkt 2 KSH. Wskazywana zatem jest wartość obejmowanego majątku spółki przejmowanej w przeliczeniu na udziały (akcje). Nie można uznać aby przypadek połączenia odwrotnego był wyłączony z ww. obowiązków, zatem także w tej sytuacji wymagane będzie wskazanie planu połączenia i parytetu wymiany, który będzie wskazywał również wycenę obejmowanych składników majątku. Wobec powyższego w sytuacji połączenia odwrotnego strony transakcji również powinny ustalić „wycenę rynkową", pomimo braku faktycznego emitowania nowych udziałów (akcji). Stad w przypadku wskazywanego połączenia odwrotnego, wartością w jakiej obejmowane są udziały (akcje) będzie wartość majątku spółki przejmowanej, co należy odczytać właśnie jako wartość emisyjną”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 listopada 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.386.2019.1.AK, w której organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym: „w zakresie w jakim Udziałowiec posiada bezpośrednio 98,58% udziałów Spółki Przejmującej 3 oraz pośrednio (83,28% z 1,42%) udziałów Spółki Przejmującej 3, Połączenie nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy (jako Spółki Przejmującej) powstania jakiegokolwiek przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT”;
*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 stycznia 2019 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.589.2018.1.MO, w której organ podatkowy stwierdził: „Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że wartość emisyjna akcji w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej zostanie ustalona w wartości rynkowej. Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy połączenie będzie dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym celem nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Taka transakcja połączenia będzie neutralna podatkowo dla Wnioskodawcy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w związku z czym nie będzie obowiązku rozpoznania jakiegokolwiek przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Zainteresowanych.

Końcowo podkreślić należy, że zbadanie przesłanek i celów planowanego połączenia jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym, ocena, czy przedstawione przez Zainteresowanych w zdarzeniu przyszłym połączenie Spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tut. organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.