Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.608.2022.2.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-21
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie uznania odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków, świadczonych na rzecz Odbiorców zewnętrznych, za działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku oraz prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z inwestycją.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług **– jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 grudnia 2022 r o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· uznania odpłatnych usług w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków, świadczonych na rzecz Odbiorców zewnętrznych, za działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od podatku (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

· prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z majątkiem Inwestycji, który wykorzystywany będzie wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 7 lutego 2023 r. (wpływ 7 lutego 2023 r.).

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 559, dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną (art. 2 ust. 2 ustawy o samorządzie gminnym) i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone m.in. w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.

Do zadań własnych Gminy wymienionych w ustawie o samorządzie gminnym należą m.in. sprawy dotyczące kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura kanalizacyjna. Natomiast jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą jest zakład budżetowy Gminy – Zakład Komunalny w (…) (dalej: Zakład).

W tym zakresie Gmina (za pośrednictwem Zakładu) świadczy na podstawie umów cywilnoprawnych m.in. usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy, które to podmioty nie wchodzą w skład struktury organizacyjnej Gminy (dalej: Odbiorcy zewnętrzni), jak również dla potrzeb swoich własnych jednostek organizacyjnych oraz z innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni).

Gmina realizuje m.in. inwestycje kanalizacyjne, które są wykorzystywane dla potrzeb odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych i nie są jednocześnie wykorzystywane do odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców wewnętrznych. Inwestycje w infrastrukturę tego typu obejmują różnego rodzaju urządzenia związane z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, w tym przede wszystkim sieci kanalizacyjne, ale również urządzenia towarzyszące.

Gmina w latach 2022-2023 planuje zrealizować inwestycję pn. „(…)” oraz inwestycję pn. „(…)” (dalej łącznie: Inwestycje).

Ww. Inwestycje finansowane są/będą w części ze środków własnych Gminy, a w części ze środków zewnętrznych.

Gmina podkreśla, że majątek, który powstanie w ramach wskazanych powyżej zadań inwestycyjnych stanowić będzie własność Gminy.

Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, iż ww. majątek wykorzystywany będzie przez Gminę wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będzie w żadnym zakresie wykorzystywany w związku z odprowadzaniem/oczyszczaniem ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

Ww. wydatki inwestycyjne, jak również wszelkie wydatki związane z bieżącym utrzymaniem przedmiotowego majątku zostaną każdorazowo dokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie kwestii podatkowych dotyczących wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z majątkiem, który nie będzie wykorzystywany w związku ze świadczeniem usług na rzecz Odbiorców wewnętrznych.

### Pytania

1\. Czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku?

2\. Czy Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z majątkiem Inwestycji, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będzie wykorzystywany do odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców wewnętrznych?

### Państwa stanowisko w sprawie

1\. Świadczenie odpłatnych usług w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku.

2\. Gmina będzie uprawniona do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z majątkiem Inwestycji, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będzie wykorzystywany do odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

**Uzasadnienie stanowiska Gminy:**

Ad 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, że spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina realizuje należące do niej zadania na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. W świetle tego zapisu działalność Gminy polegająca na realizacji odpłatnych usług odbioru ścieków jest działalnością gospodarczą (wszelka działalność usługodawców).

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, że pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, że co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, w opinii Gminy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym dokonywać ona będzie opodatkowanych VAT usług odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych w ramach prowadzonej przez Gminę (za pośrednictwem Zakładu) działalności gospodarczej. Ponadto, zdaniem Gminy ani ustawa o VAT ani też wydane na jej podstawie rozporządzenia, nie przewidują zwolnienia od VAT dla czynności odbioru ścieków.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: DKIS) z 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, w której organ wskazał, że , „(\`(...)\`) odpłatne czynności w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków realizowane przez Gminę na rzecz Odbiorców zewnętrznych, stanowią/będą stanowiły dla celów VAT usługi opodatkowane VAT, jednocześnie niekorzystające ze zwolnienia od podatku, lecz podlegające opodatkowaniu według właściwej stawki VAT”.

Również w interpretacji indywidualnej DKIS wydanej 25 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.578.2019.1.SR, organ zgodził się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi w zakresie odbioru ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany w interpretacjach indywidualnych DKIS:

· z 13 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.727.2019.1.MO,

· z 14 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.372.2020.1.AK.

Reasumując, Gmina jest zdania, że opisane czynności odprowadzania i oczyszczania ścieków wykonywane na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowić będą działalność gospodarczą oraz że stanowić będą usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z treści tej regulacji wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom podatku VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W zaistniałej sytuacji, ponoszone przez Gminę wydatki inwestycyjne oraz wydatki bieżące będą niewątpliwie związane z majątkiem Inwestycji, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych. Usługi te, jak Gmina wykazała powyżej, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT i niekorzystającymi ze zwolnienia od tego podatku. Jednocześnie wydatki będące przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację nie będą wykorzystywane w związku ze świadczeniem przez Gminę usług odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców wewnętrznych, które to czynności należałoby potraktować jako pozostające poza zakresem opodatkowania VAT.

W konsekwencji w opinii Gminy, z uwagi na fakt, że pomiędzy wydatkami inwestycyjnymi oraz bieżącymi dotyczącymi przedmiotowego majątku Inwestycji, istnieć będzie ścisły związek z wykonywanymi przez Gminę czynnościami opodatkowanymi VAT, tj. usługami odprowadzania/oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych na podstawie umów cywilnoprawnych, Gminie będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego, który będzie wykazywany na fakturach dokumentujących wydatki poniesione w tym zakresie.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w m.in.:

· Interpretacji indywidualnej DKIS z 25 września 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.578.2019.1.SR, w której DKIS potwierdził, iż Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą wykorzystywaną wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług odbioru ścieków od odbiorców zewnętrznych;

· Interpretacji indywidualnej DKIS z 14 czerwca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.254.2019.1.AP, w której organ odstąpił od uzasadnienia, w tym samym w pełni potwierdzając stanowisko wnioskodawcy;

· Interpretacji indywidualnej DKIS z 22 maja 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-1.4012.164.2019.2.AB, w której wskazano, że „Wnioskodawca będzie świadczyć usługi w zakresie odprowadzania ścieków na rzecz mieszkańców i przedsiębiorców z terenu objętego inwestycją (Odbiorcy zewnętrzni) w sposób ciągły. Odpłatna usługa w zakresie odprowadzania ścieków przez Gminę jest czynnością cywilnoprawną, dla której Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wskazał również, że Inwestycja (powstała w jej wyniku kanalizacja sanitarna w miejscowości H.) Będzie wykorzystywana w całości do czynności opodatkowanych. W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w całości z faktur dokumentujących zakupy związane z realizacją inwestycji pn. „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej w miejscowości H - etap I” oraz po zakończeniu Inwestycji od wydatków bieżących dotyczących bezpośrednio tego odliczenia kanalizacji sanitarnej w pełnej wysokości";

· Interpretacji indywidualnej DKIS z 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL, w której wskazano, że „(\`(...)\`) w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ – jak wynika z powyższego rozstrzygnięcia w zakresie pytania nr 1, Gmina wykorzystuje/będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę wodociągową i kanalizacyjną do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Ponadto Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. W konsekwencji Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z infrastrukturą, która służy/będzie służyć Gminie do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców zewnętrznych i nie służy/nie będzie służyć do dostawy wody/odbioru ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy”;

· Interpretacji indywidualnej DKIS z 16 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.26.2018.1.NK, w której organ stwierdził, iż: „(\`(...)\`) W związku z wykorzystaniem przez Gminę infrastruktury kanalizacyjnej oraz części infrastruktury wodociągowej wyłącznie do celów odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i wydatki bieżące ponoszone na tę część infrastruktury w pełnej wysokości”;

· Interpretacji indywidualnej DKIS z 1 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.668.2017.1.MW, w której organ wskazał, iż „(\`(...)\`) Gmina ma/będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług od części wydatków z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne i wydatki bieżące ponoszone na tę część Infrastruktury związaną z wykorzystaniem przez Gminę wyłącznie do celów odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych”.

Gmina zaznacza, że stanowisko odmienne od przedstawionego powyżej pozostawałoby w sprzeczności z fundamentalną zasadą opodatkowania VAT, jaką jest zasada neutralności tego podatku, podkreślana wielokrotnie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: Trybunał lub TSUE) oraz polskich sądów administracyjnych. Przykładowo, Gmina przytacza orzeczenie TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, w którym Trybunał stwierdził, że „Prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem, że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny”.

Zdaniem Gminy, nie powinna być ona traktowana inaczej/mniej korzystnie niż inne podmioty gospodarcze, dokonujące sprzedaży opodatkowanej VAT i korzystające w związku z tym z prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów/usług niezbędnych w celu wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Skoro Gmina jako czynny podatnik VAT zobowiązana jest uiszczać VAT należny z tytułu świadczonych usług, powinna ona mieć prawo do odliczenia VAT naliczonego od wydatków warunkujących możliwość ich świadczenia.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że przysługiwać jej będzie prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z majątkiem Inwestycji, który wykorzystywany będzie wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych, tj. nie będzie wykorzystywany w związku z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków od Odbiorców wewnętrznych.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku **– jest prawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT jedynie wówczas, gdy czynności te są wykonywane odpłatnie.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zatem, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wykonuje zadania własne samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne. W latach 2022-2023, Gmina planuje zrealizować inwestycję pn. „(…)” oraz inwestycję pn. „(…)”. Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie powstającą Infrastrukturą będzie zakład budżetowy Gminy – Zakład Komunalny w (…), który na podstawie umów cywilnoprawnych będzie świadczył usługi w zakresie m.in. odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji z terenu Gminy, które to podmioty nie wchodzą w skład struktury organizacyjnej Gminy (Odbiorcy zewnętrzni) – i tylko te sytuacje są przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację. Powstająca Infrastruktura będzie wykorzystywana przez Gminę wyłącznie w związku ze świadczeniem odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz ww. Odbiorców. Wydatki związane z planowaną Inwestycją, jak również wszelkie wydatki związane z bieżącym utrzymaniem przedmiotowego majątku będą każdorazowo dokumentowane wystawionymi na Gminę fakturami VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych będzie stanowić działalność gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

W analizowanej sprawie należy stwierdzić, że w związku z tym, iż świadczone przez Państwa usługi w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych będą wykonywane odpłatnie w ramach zawartych umów cywilnoprawnych, to w odniesieniu do ww. usług nie będą działali Państwo jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będą mogli Państwo skorzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. Zatem w tym przypadku będą działali Państwo w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, a ww. czynności – jako wypełniające definicję art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienia od podatku.

Świadczenie usług odprowadzania i oczyszczania ścieków nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji jest opodatkowane podatkiem VAT.

Mając na względzie przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie na podstawie umów cywilnoprawnych odpłatnych usług na rzecz Odbiorców zewnętrznych w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niekorzystającą ze zwolnienia od podatku VAT.

**Podsumowując, z tytułu świadczenia na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków za pośrednictwem Zakładu, Gmina będzie występowała w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy prowadzącego działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a czynność ta będzie stanowiła usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystającą ze zwolnienia od tego podatku.**

Tym samym stanowisko Gminy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również ustalenia, czy Gmina będzie uprawniona do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Inwestycjami ( pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Podstawowe zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, w świetle którego:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak wynika z opisu sprawy, Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizowane inwestycje stanowić będą własność Wnioskodawcy i zarządzane będą przez zakład budżetowy Gminy – Zakład Komunalny w (…). Wydatki związane z realizacją inwestycji, jak również z bieżącym ich utrzymaniem będą dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Gmina na podstawie umów cywilnoprawnych będzie świadczyć wyłącznie odpłatne usługi odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności powinien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W analizowanym przypadku Gmina występuje w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność, tj. świadczenie odpłatnych usług odprowadzania i oczyszczania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych - będzie stanowiła usługę opodatkowaną podatkiem VAT.

Zatem, w odniesieniu do wydatków ponoszonych przez Gminę na realizację przedmiotowej inwestycji pn. „(…)” oraz inwestycji pn. „(…)”, warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy zostały spełnione. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a przedmiotowe wydatki inwestycyjne, jak i wydatki bieżące związane z utrzymaniem powstałego majątku będą miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy i wykonywanymi wyłącznie czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

**Podsumowując, Gmina będzie uprawniona do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych oraz wydatków bieżących związanych z Inwestycjami, które będą służyć wyłącznie do świadczenia odpłatnych usług w zakresie odprowadzania i oczyszczania ścieków od Odbiorców zewnętrznych. Prawo to będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia negatywnych przesłanek zdefiniowanych w art. 88 ustawy.**

Tym samym stanowisko Gminy, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, bądź we własnym stanowisku, które – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone. W myśl art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Podkreślić należy, iż organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach przedstawionego przez Państwa opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).