Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-470/12-5/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2013-03-26
Teza: Od jakiego dnia Wnioskodawca stosować powinien zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego wynikające z wejścia w życie przepisów ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych z 2009 r.?
Słowa kluczowe: kasa-spółdzielcza kasa oszczędnościowo-kredytowa; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko (…), przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2012 r. (data wpływu 27 grudnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia momentu zastosowania przepisów ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych mających wpływ na zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności gospodarczej oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego (pytanie nr 4 w stanie faktycznym) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów i kosztów uzyskania przychodów Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego:

Wnioskodawca prowadzi działalność na podstawie przepisów ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2012 r., poz. 855, dalej: „Ustawa SKOK”). Na podstawie przepisu art. 2 tej ustawy można stwierdzić, że Wnioskodawca jest spółdzielnią, do której w zakresie nieuregulowanym odmiennie przepisami Ustawy SKOK stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003 r., nr 188, poz. 1848 ze zm., dalej: „Prawo spółdzielcze”).

Celem statutowym działalności Wnioskodawcy jest w szczególności: gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U nr 124, poz. 1154 ze zm.).

Stosownie do przepisu art. 75 ust. 1 pkt 9a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. nr 155, poz. 1095 ze zm.), wprowadzonego przez art. 84 Ustawy SKOK, uzyskania zezwolenia w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie określonym w przepisach Ustawy SKOK. W odróżnieniu od przepisów obowiązującej dawnej ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 1996 r. Nr 1, poz. 2 ze zm.), Ustawa SKOK nie charakteryzuje działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jako działalności niezarobkowej.

W toku prowadzonej działalności Wnioskodawca nabywa składniki majątku wykorzystywane przy wykonywaniu działalności statutowej, np. nieruchomości gruntowe, budynki, lokale, prawo użytkowania wieczystego gruntu, urządzenia i sprzęt biurowy: meble biurowe, urządzenia klimatyzacyjne, komputery, serwery, urządzenia wielofunkcyjne, drobny sprzęt biurowy, urządzenia telekomunikacyjne, samochody (osobowe oraz inne niż osobowe), a także szereg innych składników majątku, niezbędnych do prowadzenia działalności, w tym licencje na oprogramowanie komputerowe, licencje na korzystanie z zarejestrowanych znaków towarowych i inne prawa majątkowe, określone w art. 16b ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wskazane składniki majątku mają różne przewidywane okresy eksploatacji, co do zasady jednak okres wykorzystywania tych składników majątkowych w działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę przekracza rok. Nabywane składniki majątku stanowią własność lub współwłasność Wnioskodawcy, są kompletne i zdatne do używania zgodnie z ich przeznaczeniem.

Wnioskodawca, przy wykorzystaniu wskazanych wyżej składników majątku, realizując cele statutowe, świadczy na rzecz osób fizycznych i prawnych będących członkami Wnioskodawcy odpłatne usługi finansowe, polegające w szczególności na udzielaniu pożyczek i kredytów swoim członkom oraz pośredniczeniu w rozliczeniach finansowych. Z tytułu świadczenia przedmiotowych usług Wnioskodawca osiąga przychody, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Dochody Wnioskodawcy nie korzystają ze zwolnień podmiotowych ani przedmiotowych od podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy nabywane przez Wnioskodawcę składniki majątku trwałego wykorzystywane przy wykonywaniu opisanej we wniosku działalności statutowej stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe lub odpowiednio wartości niematerialne i prawne w rozumieniu art. 16a ust. l i 16b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami art. 16a-m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych od wartości początkowej środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych stanowią dla Wnioskodawcy koszt uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
3.  Czy do przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywania opisanej we wniosku działalności statutowej polegającej na świadczeniu swoim członkom odpłatnych usług finansowych, znajdują zastosowanie przepisy art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. przychody te powinny być rozpoznawane jako przychody należne (metodą memoriałową)?
4.  Od jakiego dnia Wnioskodawca stosować powinien zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego wynikające z wejścia w życie przepisów ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych z 2009 r.?
5.  W jaki sposób ustalić należy wartość początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych w przypadku gdy wydatki na ich nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie zostały poniesione przez Wnioskodawcę przed dniem, od którego spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe zobowiązane są stosować przepisy art. 16a-m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (określenie tej daty stanowi przedmiot pytania nr 4 niniejszego wniosku) oraz były i są ponoszone po tym dniu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 4 (stan faktyczny).

W pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, obecnie obowiązujące przepisy ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych z 2009 r. weszły w życie z dniem 27 października 2009 r., skutkiem czego, mimo iż nie mają one charakteru ustawy podatkowej, zmianie uległa prawnopodatkowa sytuacja Wnioskodawcy w zakresie podatkowej kwalifikacji prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności.

Na tle obowiązujących wcześniej przepisów ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych z 1995 r. utrwalona była bowiem linia orzecznicza, że z uwagi na prawne zdefiniowanie w art. 3 ust. 2 tej ustawy działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jako działalności „niezarobkowej” nie mogła być ona uznawana za działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów podatkowych, w tym w szczególności ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 16 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 1760/09, 1761/09, z dnia 5 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2579/10).

W konsekwencji, na skutek wejścia w życie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych z 2009 r. Wnioskodawca stał się podatnikiem prowadzącym działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 pkt 9 Ordynacji podatkowej oraz poszczególnych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wobec czego w trakcie trwania roku podatkowego zmianie uległy zasady rozpoznawania przez Wnioskodawcę przychodów (jako przychodów należnych związanych z działalnością gospodarczą na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) oraz kosztów uzyskania przychodów związanych z nabywaniem składników majątku trwałego (kwalifikowanych obecnie jako podlegające amortyzacji środki trwałe i wartości niematerialne i prawne).

Mając na uwadze jednolitą i ugruntowaną linię orzecznictwa Trybunału Konstytucyjnego, odnośnie niedopuszczalności dokonywania zmian w przepisach podatku dochodowego w trakcie roku podatkowego, tj. w okresie, w którym już obowiązują reguły odnoszące się do całego tego okresu (wyrok TK z dnia 15 marca 1995 r., sygn. sprawy K 1/95), zdaniem Wnioskodawcy za niedopuszczalny na gruncie konstytucyjnym uznać należałoby wniosek, że zmiana zasad opodatkowania dochodów Wnioskodawcy, w szczególności poprzez odmienne ukształtowanie zasad podatkowego rozpoznania przychodów i kosztów uzyskania przychodów na skutek odmiennej podatkowej kwalifikacji charakteru prowadzonej działalności, może nastąpić w trakcie roku podatkowego.

Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że skutki w podatku dochodowym od osób prawnych wejścia w życie przepisów ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych z 2009 r. zaczną obowiązywać Wnioskodawcę dopiero od pierwszego dnia roku podatkowego, następującego po roku podatkowym, który trwał w dniu wejścia w życie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych z 2009 r. (w dniu 27 października 2012 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie pytania nr 4 uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 2012 r., poz. 855 ze zm.) ustawa określa zasady tworzenia, organizacji i działalności spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych, zwanych dalej „kasami”, i Krajowej Spółdzielczej Kasy Oszczędnościowo-Kredytowej, zwanej dalej „Kasą Krajową”, oraz zasady sprawowania nadzoru nad kasami i Kasą Krajową.

Zgodnie z art. 2 tej ustawy, kasa jest spółdzielnią, do której w zakresie nieuregulowanym ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2003 r. Nr 188, poz. 1848, ze zm.).

Art. 3 ust. 1 tej ustawy wskazuje, że celem kas jest gromadzenie środków pieniężnych wyłącznie swoich członków, udzielanie im pożyczek i kredytów, przeprowadzanie na ich zlecenie rozliczeń finansowych oraz pośredniczenie przy zawieraniu umów ubezpieczenia na zasadach określonych w ustawie z dnia 22 maja 2003 r. o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz. U. Nr 124, poz. 1154, ze zm.).

W ustawie z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych brak jest zapisu stanowiącego, że spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe prowadzą działalność niezarobkową. Taki zapis znajdował się w art. 3 ust. 2 nieobowiązującej już ustawy z dnia 14 grudnia 1995 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych (Dz. U. z 1996 r., Nr 1, poz. 2 ze zm.). Z treści nowej ustawy wynika, iż działalność niezarobkową prowadzi jedynie Krajowa Kasa (art. 57 ust. 1 tej ustawy).

Ponadto stosownie do przepisu art. 75 ust. 1 pkt 9a ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (t.j. Dz. U. z 2010 r. nr 220, poz. 1447 ze zm.), wprowadzonego przez art. 84 ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, uzyskania zezwolenia w rozumieniu przepisów ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wymaga wykonywanie działalności gospodarczej w zakresie określonym w przepisach ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych.

Mając na uwadze przepisy zarówno ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, a także ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), w ocenie organu zasadne jest przyjęcie, iż spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe prowadzą działalność gospodarczą.

Konsekwencją powyższego jest przyjęcie, że do przychodów uzyskiwanych z tytułu wykonywania opisanej we wniosku działalności statutowej polegającej na świadczeniu swoim członkom odpłatnych usług finansowych, znajdują zastosowanie przepisy art. 12 ust. 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), a do wydatków na nabycie składników majątku trwałego przepisy art. 16a-16m tej ustawy.

W celu prawidłowego ustalania zasad opodatkowania spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych wynikających z wejścia w życie nowej ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, skutkującej uznaniem działalności prowadzonej przez te podmioty za działalność gospodarczą, jest rozstrzygnięcie momentu stosowania tej ustawy.

Biorąc pod uwagę art. 93 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo- kredytowych, w świetle którego począwszy od dnia 27 października 2012 r. działalność kas podlegać będzie regulacji nowych przepisów, uznać należy, że wbrew twierdzeniu Wnioskodawcy, również z tym dniem zmienią się zasady opodatkowania osiąganych przychodów z prowadzonej działalności oraz rozpoznawania w kosztach uzyskania przychodów wydatków na nabycie składników majątku trwałego.

Wyeksponować należy, że ustawodawca nie przewidział w tej kwestii innych rozwiązań, czy przepisów przejściowych, co oznacza że stosownie do treści art. 93 ustawy z dnia 5 listopada 2009 r. o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych, po upływie trzech miesięcy od dnia ogłoszenia niniejszej ustawy, tj. od dnia 26 lipca 2012 r., weszła ona w życie. Zmiana statusu prowadzonej przez te podmioty działalności niezarobkowej na działalność gospodarczą w trakcie 2012 r. prowadzi w konsekwencji do zmian zasad opodatkowania spółdzielczych kas oszczędnościowo-kredytowych na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w tym samym terminie.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego skutki w podatku dochodowym od osób prawnych wejścia w życie przepisów ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych z 2009 r. zaczną obowiązywać Wnioskodawcę dopiero od pierwszego dnia roku podatkowego, następującego po roku podatkowym, który trwał w dniu wejścia w życie ustawy o spółdzielczych kasach oszczędnościowo-kredytowych z 2009 r. - uznać należy za nieprawidłowe.

Jednocześnie tutejszy Organ stwierdza, że w części wniosku dotyczącej przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wystąpiła omyłka pisarska. Wnioskodawca w poniższym zdaniu twierdzi, iż „obecnie obowiązujące przepisy ustawy SKOK z 2009 r. weszły w życie z dniem 27 października 2009 r.” Jednakże tut. Organ przyjął, iż intencją Wnioskodawcy było wskazanie dnia 27 października 2012 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.