Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-903/11-4/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-09-26
Teza: Wniesienie aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; podatek-podatek od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik; wkład
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu 24 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 września 2011 r. (data wpływu 20 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa –**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 19 września 2011 r. o doprecyzowanie przedstawionego zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka „A” z siedzibą w W. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) prowadzi działalność w zakresie produkcji maszyn górniczych.

Utrzymanie pozycji jednego z wiodących producentów w ww. sektorze – służące maksymalizacji zysku wymaga od Spółki ciągłej weryfikacji rynku, niezwłocznych reakcji na zachodzące w tym obszarze zmiany oraz nieustannej promocji własnych wyrobów. W tym celu Wnioskodawca rozważa reorganizację swojej struktury poprzez powołanie odrębnego, wyspecjalizowanego podmiotu, którego głównym celem będzie szeroko rozumiany marketing i promocja wyrobów Spółki.

Zgodnie z założeniami Spółki osiągnięcie ww. celu miałoby nastąpić m. in. poprzez przeniesienie do odrębnej spółki kapitałowej (dalej: Spółka Marketingowa) całego, funkcjonującego dotychczas wewnątrz Spółki działu zajmującego się marketingiem, tj. działu, do którego obowiązków należy m. in. wsparcie procesu sprzedaży, zamawianie katalogów produktowych Spółki, naklejek z logo Spółki, zakup gadżetów reklamowych i promocyjnych, organizowania imprez okolicznościowych, jak również seminariów, konferencji i szkoleń, których przedmiotem są zagadnienia związane z reklamowanymi przez Spółkę produktami (dalej: Dział Marketingu).

Powierzchnia biurowa zajmowana przez Dział Marketingu (dział Spółki) znajduje się w nieruchomości, której część wynajęta została przez Spółkę od podmiotu zewnętrznego.

Podstawowymi składnikami majątkowymi Działu Marketingu jest sprzęt elektroniczny wykorzystywany, tak w celach wykonywania obowiązków pracowniczych, jak i w celach marketingowych. Ponadto, Dział Marketingu dysponuje licznymi gadżetami reklamowymi, promocyjnymi oraz innymi rzeczami służącymi do organizacji spotkań marketingowych i promocyjnych.

W celach marketingowych, Dział Marketingu posługuje się także znakiem towarowym Wnioskodawcy, na który przyznane zostało Spółce prawo ochronne (dalej: Znak Towarowy). Z uwagi na fakt, iż Znak Towarowy nie został nabyty przez Spółkę, lecz wytworzony we własnym zakresie nie został on ujęty w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki.

Już w chwili obecnej, Dział Marketingu wskazuje także elementy wyodrębnienia finansowego, o czym może świadczyć posiadanie własnych zasobów pieniężnych, które, co do zasady, deponowane są na odrębnym rachunku bankowym Spółki. O finansowej niezależności Działu Marketingu, w ocenie Wnioskodawcy, przesądzać może także istnienie możliwych do wyodrębnienia i przypisania Działowi Marketingu zobowiązań i należności, tak względem podmiotów z Grupy, jak i zewnętrznych przedsiębiorców.

Dział Marketingu mimo formalnego wyodrębnienia nie posiada jednak statusu jednostki samobilansującej się w rozumieniu przepisów prawa bilansowego. Sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej pozwala jednak na przyporządkowanie Działowi Marketingu majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Podsumowując, wnoszony przez Spółkę do Spółki Marketingowej w formie aportu Dział Marketingu, składać się będzie z następujących składników:

1.  aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań marketingowych (takie jak samochód, sprzęt biurowy czy sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem i bazami danych),
2.  prawo do Znaku Towarowego, który nie został ujęty w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki,
3.  prawa z umów najmu nieruchomości będącej siedzibą Działu Marketingu,
4.  zapasy aktywów obrotowych, takich jak artykułu biurowe, drukowane materiały reklamowe, gadżety reklamowe,
5.  zobowiązania wobec pracownika Działu Marketingu,
6.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług marketingowych zawartych z podmiotami zewnętrznymi,
7.  dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem Działu Marketingu,
8.  pracownik Działu Marketingu,
9.  należności z tytułu usług marketingowych,
10.  gotówka.

W uzupełnieniu z dnia 19 września 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Oprócz zobowiązań wobec pracownika Działu Marketingu, zespół składników majątkowych przypisanych do tego Działu obejmie również innego rodzaju zobowiązania związane z działalnością tej części przedsiębiorstwa. Takimi zobowiązaniami będą zobowiązania wobec kontrahentów Spółki związane z prowadzeniem działalności przez Dział Marketingu, np. zobowiązania z tytułu zakupu gadżetów marketingowych.
2.  Wraz ze składnikami majątkowymi Działu zostaną przekazane wszystkie zobowiązania związane z Działem.
3.  Wszystkie składniki majątku przypisane do Działu zostaną wniesione do Spółki Marketingowej tytułem aportu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 19 września 2011 r.).

Czy w kontekście planowanej transakcji aportu Działu Marketingu należy go zaklasyfikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT i w związku z tym do jego przeniesienia na Spółkę Marketingową nie będą miały zastosowania przepisy ustawy o VAT, a w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w tym zakresie obowiązek podatkowy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Dział Marketingu „wyposażony” we wspomniane na wstępie składniki materialne i niematerialne na dzień aportu będzie spełniał wszelkie przesłanki aby zostać sklasyfikowanym jako zorganizowana część przedsiębiorstwa. Co za tym idzie, do jego przeniesienia w formie aportu do Spółki Marketingowej nie będą miały zastosowania przepisy o VAT. W konsekwencji nie powstanie obowiązek podatkowy w VAT.

Ocena prawna:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na podstawie powyższej definicji w doktrynie prawa podatkowego wskazuje się przesłanki, których łączne wystąpienie jest uznawane za konieczne i wystarczające do uznania danych składników majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie VAT:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania;
2.  zespół składników jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych i mogłyby one stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze (tzw. wyodrębnienie funkcjonalne).

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiot transakcji w postaci Działu Marketingu na dzień aportu będzie spełniał wszystkie wyżej wymienione kryteria do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ad. 1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, obejmującego również zobowiązania.

Zorganizowana cześć przedsiębiorstwa, musi stanowić pewien zespól składników majątkowych obejmujący zarówno składniki materialnej i niematerialne. Jak wskazuje się w literaturze oznacza to, żeby uznać dany zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi się on składać co najmniej z jednego składnika materialnego i co najmniej jednego składnika niematerialnego (por. S. Krempa, Sprzedaż przedsiębiorstwa i jego zorganizowanej części – podatki dochodowe, Warszawa 2007, s. 53).

Podobne stanowisko prezentują również organy podatkowe, m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 29 października 2009 r., sygn. IBPBI/423-875/09/AP stwierdził, iż: „podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Co więcej, ponieważ zobowiązania są jedynym, bezpośrednio wymienionym w powołanej definicji legalnej zwartej w ustawie o VAT składnikiem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Wnioskodawca jest zdania, iż stanowią one fundamentalny element tego pojęcia, gdyż ustawodawca celowo wyeksponował rolę zobowiązań w ramach zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak z kolej wskazano w zdarzeniu przyszłym, przedmiot transakcji obejmuje składniki majątkowe mające zarówno charakter materialny (między innymi środki trwałe), jak i niematerialny (między innymi prawa z umów z kontrahentami oraz prawo ochronne do znaku towarowego), oraz zobowiązania w związku z czym, zdaniem Wnioskodawcy, spełnione będą powyższe warunki.

Ad. 2. Wyodrębnienie organizacyjno-finansowe.

Aby można było stwierdzić że masa majątkowa będąca przedmiotem transakcji stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, musi ona być wyodrębniona organizacyjne i finansowo z istniejącego przedsiębiorstwa.

O wyodrębnieniu finansowym i organizacyjnym nie świadczy przy tym fakt posiadania statusu zakładu lub oddziału osoby prawnej, lecz faktyczne wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie. By mówić o takim wyodrębnieniu w przedsiębiorstwie musi istnieć osobna jednostka organizacyjna wyodrębniona z organizmu przedsiębiorcy, posiadająca przypisane jej zasoby do prowadzenia działalności. Dział Marketingu będzie wypełniał powyższe kryteria, gdyż będzie on istniał jako osobna jednostka organizacyjna wyodrębniona ze Spółki. Dział Marketingu obecnie posiada własne środki do prowadzenia działalności, w szczególności środki trwałe, powierzchnię biurową i inne aktywa. Do Działu Marketingu został również przyporządkowany pracownik. Dział Marketingu posiada również swobodę w określaniu budżetów marketingowych, które następnie podlegają akceptacji właściwych organów Spółki. Powyższe okoliczności potwierdzają, zdaniem Spółki, iż Dział Marketingu jest faktycznie wydzielony pod względem organizacyjnym w ramach struktury organizacyjnej Spółki. Warto zaznaczyć, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie zawiera obowiązku występowania w formie oddziału osoby prawnej, tym samym fakt, iż Dział Marketingu nie jest zarejestrowany jako oddział w KRS, nie oznacza iż nie jest wydzielony pod względem organizacyjnym.

Dodatkowo Dział Marketingu na dzień aportu będzie wyodrębniony ze Spółki pod względem finansowym. Dział Marketingu posiada bowiem własne zasoby pieniężne, które są deponowane na rachunku bankowym oddzielnym od głównego rachunku Spółki. Co więcej, sposób prowadzenia przez Wnioskodawcę ewidencji rachunkowej pozwała na przyporządkowanie Działowi Marketingu odrębnego majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Prawidłowość powyższej argumentacji potwierdzona została wielokrotnie w praktyce organów podatkowych i sądów, w tym m. in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 11 czerwca 2010 r., sygn. ITPP2/443-221/10/AP, zgodnie z którą „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową”.

Ad. 3. Wyodrębnienie funkcjonalne.

W świetle komentowanej definicji kompleks majątkowy stanowiący zorganizowaną część przedsiębiorstwa winien być ponadto wyodrębniony funkcjonalnie, to jest musi tworzyć zespół składników przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Powszechnie przyjmuje się, iż chodzi tutaj o rzeczywistą, a nie tylko potencjalną (por. S. Krempa, Sprzedaż…, s. 53) zdolność do wykonywania działalności gospodarczej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, tj. zdolność zespołu wyodrębnionych składników do realizacji określonych zadań gospodarczych, który to zespół zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zatem kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego zorganizowanej części przedsiębiorstwa sprowadza się w zasadzie do ustalenia, czy jako pewna odrębna całość jest ona w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku już od momentu jej wyodrębnienia, bez ponoszenia dodatkowych nakładów na wyposażenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w dodatkowe aktywa niezbędne do wykonywania działalności gospodarczej. Składniki majątkowe, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić podjęcie określonej działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Takie rozumienie kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych na przestrzeni ostatnich lat, m. in. w wyroku z dnia 6 czerwca 2008 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu sygn. akt I SA/Wr 355/08, który powołując się na orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdził, iż aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu, sklepu czy punktu usługowego. W tym też zakresie w praktyce organów podatkowych podkreśla się, iż zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (podobnie interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 listopada 2008 r., sygn. IPPB5/423-6/08-3/MB, również interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 maja 2008 r., sygn. IP-PB3-423-282/08-2/PS, czy też wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r., sygn. akt SA/Gd 1097/96).

Wnioskodawca pragnie zatem podkreślić, iż Dział Marketingu jest wyodrębniony również pod względem funkcjonalnym. Dział Marketingu posiada bowiem składniki majątkowe, które umożliwiają mu prowadzenie działalności marketingowej bez przeprowadzania dodatkowej reorganizacji tych składników i bez konieczności wyposażenia Działu Marketingu w dodatkowe aktywa. Dział Marketingu posiada przy tym obok odrębnych składników majątkowych również pracownika posiadającego doświadczenie w wykonywaniu działalności marketingowej. Z powyższych względów należy uznać, iż Dział Marketingu powinien być sklasyfikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT.

W związku z powyższym skoro Dział Marketingu należy sklasyfikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to wniesienie Działu Marketingu do Spółki Marketingowej, jako aport na pokrycie wkładów w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Marketingowej, pozostanie poza zakresem ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Natomiast, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” wykorzystuje się regulację zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy tu wskazać również art. 552 Kodeksu cywilnego, w którym ustawodawca wprowadza zasadę, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Podsumowując, przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, iż najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, iż zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych. Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Podsumowując, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna, zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem, wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług, mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie produkcji maszyn górniczych. W chwili obecnej Zainteresowany rozważa reorganizację swojej struktury poprzez powołanie odrębnego, wyspecjalizowanego podmiotu, którego głównym celem będzie szeroko rozumiany marketing i promocja wyrobów Spółki. Zgodnie z założeniami Spółki osiągnięcie ww. celu miałoby nastąpić m. in. poprzez przeniesienie do odrębnej spółki kapitałowej całego, funkcjonującego dotychczas wewnątrz Spółki działu zajmującego się marketingiem, tj. działu, do którego obowiązków należy m. in. wsparcie procesu sprzedaży, zamawianie katalogów produktowych Spółki, naklejek z logo Spółki, zakup gadżetów reklamowych i promocyjnych, organizowania imprez okolicznościowych, jak również seminariów, konferencji i szkoleń, których przedmiotem są zagadnienia związane z reklamowanymi przez Spółkę produktami.

Powierzchnia biurowa zajmowana przez Dział Marketingu (dział Spółki) znajduje się w nieruchomości, której część wynajęta została przez Spółkę od podmiotu zewnętrznego.

Podstawowymi składnikami majątkowymi Działu Marketingu jest sprzęt elektroniczny wykorzystywany, tak w celach wykonywania obowiązków pracowniczych, jak i w celach marketingowych. Ponadto, Dział Marketingu dysponuje licznymi gadżetami reklamowymi, promocyjnymi oraz innymi rzeczami służącymi do organizacji spotkań marketingowych i promocyjnych.

W celach marketingowych, Dział Marketingu posługuje się także Znakiem Towarowym Wnioskodawcy, na który przyznane zostało Spółce prawo ochronne.

Już w chwili obecnej, Dział Marketingu wskazuje także elementy wyodrębnienia finansowego, o czym może świadczyć posiadanie własnych zasobów pieniężnych, które, co do zasady, deponowane są na odrębnym rachunku bankowym Spółki. O finansowej niezależności Działu Marketingu, w ocenie Wnioskodawcy, przesądzać może także istnienie możliwych do wyodrębnienia i przypisania Działowi Marketingu zobowiązań i należności, tak względem podmiotów z Grupy, jak i zewnętrznych przedsiębiorców.

Wnioskodawca informuje, ponadto iż wraz ze składnikami majątkowymi Działu zostaną przekazane wszystkie zobowiązania związane z Działem.

Dział Marketingu mimo formalnego wyodrębnienia nie posiada jednak statusu jednostki samobilansującej się w rozumieniu przepisów prawa bilansowego. Sposób prowadzenia przez Spółkę ewidencji rachunkowej pozwala jednak na przyporządkowanie Działowi Marketingu majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Podsumowując, wnoszony przez Spółkę do Spółki Marketingowej w formie aportu Dział Marketingu, składać się będzie z następujących składników:

1.  aktywa trwałe oraz wartości niematerialne i prawne służące realizacji zadań marketingowych (takie jak samochód, sprzęt biurowy czy sprzęt komputerowy wraz z oprogramowaniem i bazami danych),
2.  prawo do Znaku Towarowego, który nie został ujęty w ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki,
3.  prawa z umów najmu nieruchomości będącej siedzibą Działu Marketingu,
4.  zapasy aktywów obrotowych, takich jak artykułu biurowe, drukowane materiały reklamowe, gadżety reklamowe,
5.  zobowiązania wobec pracownika Działu Marketingu,
6.  zobowiązania wobec kontrahentów Spółki związane z prowadzeniem działalności przez Dział Marketingu, np. zobowiązania z tytułu zakupu gadżetów marketingowych,
7.  prawa i obowiązki wynikające z umów o świadczenie usług marketingowych zawartych z podmiotami zewnętrznymi,
8.  dokumentacja rozliczeń finansowych związanych z funkcjonowaniem Działu Marketingu,
9.  pracownik Działu Marketingu,
10.  należności z tytułu usług marketingowych,
11.  gotówka.

Zatem wszystkie składniki majątku przypisane do Działu zostaną wniesione do Spółki Marketingowej tytułem aportu.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy uznać, iż będący przedmiotem aportu Dział Marketingu stanowi wyodrębniony pod względem organizacyjnym i finansowym w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Zespół ww. składników tworzących Dział Marketingu będzie przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz w oparciu o posiadany zespół składników materialnych i niematerialnych ww. Dział mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, iż będący przedmiotem aportu Dział Marketingu będzie spełniał definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, a jego dostawa będzie stanowiła czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji po stronie Wnioskodawcy nie powstanie w tym zakresie obowiązek podatkowy w VAT.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast, kwestia dotycząca zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych zostanie załatwiona odrębnym pismem.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.