Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-445/09/HK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2009-08-12
Teza: Czy pracodawca może zaprzestać pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia pracowników pracujących i odprowadzających podatki w Holandii? Jeśli może zaprzestać pobierania zaliczek, to czy może to zrobić od pierwszego dnia pobytu pracownika w Holandii, czy dopiero po 183 dniach? Czy płatnik powinien sporządzać informacje o dochodach PIT-11, gdy odstąpi od poboru zaliczek na podatek dochodowy w Polsce?
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; Holandia; obowiązek-obowiązek płatnika; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2009r. (data wpływu do tut. Biura – 20 maja 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłacaniem wynagrodzenia pracownikom kierowanym do pracy w Holandii:

*   w części dotyczącej możliwości zaprzestania pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia ww. pracowników - **jest prawidłowe**,
*   w części dotyczącej obowiązku sporządzania informacji o dochodach PIT-11 - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 maja 2009r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika związanych z wypłacaniem wynagrodzenia pracownikom kierowanym do pracy w Holandii.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z siedzibą w Polsce zatrudnia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce, którzy wykonują pracę na terytorium Holandii. Część pracowników jest oddelegowana do pracy w Holandii, natomiast część pracowników przebywa w podróży służbowej. Praca w podróży służbowej przekroczy 183 dni w okresie 12 miesięcy. Założenie spółki jest takie, że zarówno pracownicy w podróży służbowej jak i pracownicy oddelegowani będą wykonywać pracę na terenie Holandii przez okres przekraczający łącznie 183 dni. Wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę, który nie ma miejsca siedziby w Holandii. Wynagrodzenie nie jest wypłacane przez zakład lub placówkę, którą pracodawca posiada w Holandii. Od wynagrodzenia pracowników pracujących w Holandii jest odprowadzana zaliczka na podatek dochodowy do urzędu w Holandii. W myśl art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pracodawca nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracowników z pracy wykonanej poza terytorium Polski. Składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne są odprowadzane do zakładu ubezpieczeń społecznych w Polsce.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy pracodawca może zaprzestać pobierania i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia pracowników pracujących i odprowadzających podatki w Holandii?
2.  Jeśli może zaprzestać pobierania zaliczek, to czy może to zrobić od pierwszego dnia pobytu pracownika w Holandii, czy dopiero po 183 dniach?
3.  Jakiego rodzaju dokument płatnik powinien wydać pracownikom w zastępstwie PIT-11, gdy odstąpi od poboru zaliczek na podatek dochodowy w Polsce?
4.  Jeżeli płatnik powinien jednak kontynuować odprowadzanie zaliczek na podatek dochodowy do urzędu w Polsce, to czy miesięczne przelewy podatku należnego za pracownika można pomniejszyć o podatek zapłacony przez tego pracownika w Holandii?

Zdaniem wnioskodawcy:

1.  Pracodawca powinien odstąpić od poboru zaliczek na podatki dochodowe pracowników pracujących w Holandii zgodnie z art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
2.  Przy założeniu Spółki, że praca będzie wykonywana na terenie Holandii przez okres przekraczający łącznie 183 dni pracodawca powinien odstąpić od poboru zaliczek na podatek dochodowy od pierwszego dnia wykonywania pracy na terenie Holandii.
3.  Na koniec roku podatkowego pracodawca wyda pracownikowi zaświadczenie z informacją o uzyskanym przychodzie w roku 2009, oraz o kwocie zapłaconych składek na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.
4.  Przy jednoczesnym płaceniu zaliczek na podatek dochodowy zarówno w Polsce jak i w Holandii pracodawca powinien pomniejszać należną zaliczkę na podatek dochodowy w Polsce o podatek zapłacony przez tego pracownika w Holandii. Pracodawca powinien pomniejszyć należną zaliczkę w rozliczeniach miesięcznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym (art. 3 ust. 1a ww. ustawy).

W myśl art. 4a tej ustawy przepis art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z uwagi na oddelegowywanie pracowników wnioskodawcy do pracy w Holandii w przedmiotowej sprawie zastosowanie ma konwencja w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarta między Polską a Holandią.

W myśl art. 15 ust. 1 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieganiu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu podpisanej w Warszawie dnia 13 lutego 2002r. (Dz. U. z 2003r. Nr 216 poz. 2120 ze zm.) z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18, 19, 20 i 21 uposażenia, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca najemna jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ww.

Konwencji bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym i
2.  wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Holandii. Natomiast art. 15 ust. 2 umowy określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 umowy, czyli w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Holandii) oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce). Zastosowanie znajduje wówczas metoda unikania podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że część pracowników jest oddelegowana do pracy w Holandii, natomiast część pracowników przebywa w podróży służbowej. Praca w podróży służbowej przekroczy 183 dni w okresie 12 miesięcy. Założenie spółki jest takie, że zarówno pracownicy w podróży służbowej jak i pracownicy oddelegowani będą wykonywać pracę na terenie Holandii przez okres przekraczający łącznie 183 dni. Wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę, który nie ma miejsca siedziby w Holandii. Wynagrodzenie nie jest wypłacane przez zakład lub placówkę, którą pracodawca posiada w Holandii. Od wynagrodzenia pracowników pracujących w Holandii jest odprowadzana zaliczka na podatek dochodowy do urzędu w Holandii.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że jeżeli łączny okres pobytu pracownika na terenie Holandii podczas oddelegowania przekroczy 183 dni, w okresie kolejnych dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym, nie będzie spełniony warunek, o którym mowa w art. 15 ust. 2 lit. a) ww. Konwencji. Wówczas dochód pracownika będzie podlegał opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 Konwencji tj. w Holandii oraz w Polsce, przy czym opodatkowaniu podlegać będzie dochód uzyskany od pierwszego dnia, w którym praca wykonywana była w Holandii. Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną w art. 23 ust. 5 lit. a) Konwencji metodę unikania podwójnego opodatkowania (metoda odliczenia proporcjonalnego). Stosownie do uregulowania art. 23 ust. 5 lit. a) Konwencji podwójnego opodatkowania – w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania w Polsce - unika się w ten sposób, że jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który zgodnie z postanowieniami niniejszej konwencji może być opodatkowany w Niderlandach, to Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku od dochodu tej osoby kwoty równej podatkowi od dochodu zapłaconemu w Niderlandach. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku od dochodu, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i która odpowiada tej części dochodu, która może być opodatkowana w Niderlandach.

Podkreślić tutaj należy, iż redakcja przepisu art. 15 ust. 2 lit. b) ww. Konwencji nakazuje, aby ustalając czy okres pobytu pracownika przekroczy 183 dni, nie brać pod uwagę tylko pobytu w jednym roku podatkowym (w Polsce jest to rok kalendarzowy), ale każdy pobyt pracownika w drugim umawiającym się Państwie (Holandii) na przestrzeni dwunastomiesięcznego okresu.

Zgodnie z brzmieniem art. 31 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Natomiast, w myśl art. 32 ust. 6 ww. ustawy zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Przy czym, na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Jeżeli pracodawca wie „z góry” że zatrudniony pracownik będzie przebywał w drugim Państwie przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym i tym samym wie, że dochody pracownika z pracy wykonywanej na terenie Holandii będą podlegały opodatkowaniu w Holandii, to na podstawie art. 32 ust. 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych winien odstąpić od poboru zaliczek na podatek dochodowy od pierwszego dnia wykonywania przez pracownika pracy na terenie Holandii. Jedynie na wniosek pracownika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego wnioskodawca stwierdził, że przy jednoczesnym płaceniu zaliczek na podatek dochodowy zarówno w Polsce jak i w Holandii pracodawca powinien pomniejszać należną zaliczkę na podatek dochodowy w Polsce o podatek zapłacony przez tego pracownika w Holandii. Pracodawca powinien pomniejszyć należną zaliczkę w rozliczeniach miesięcznych.

W związku z powyższym należy zauważyć, że wnioskodawca nie znajduje się w sytuacji, w której jest zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy w Polsce, gdyż w przedstawionym stanie faktycznym winien on odstąpić od poboru zaliczek na podatek dochodowy od pierwszego dnia wykonywania pracy na terenie Holandii, jako że z treści wniosku nie wynika, iżby pracownik zobowiązał go do poboru zaliczki na podatek dochodowy. Tym samym bezzasadną staje się ocena stanowiska wnioskodawcy w zakresie pomniejszania zaliczek na podatek o kwotę podatku zapłaconego w Holandii.

Powyższe oznacza, że w części dotyczącej możliwości zaprzestania pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzenia ww. pracowników stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru (PIT-11), z zastrzeżeniem ust. 5. Informację, o której mowa w zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 i 74. W informacji tej wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

W myśl art. 39 ust. 2 ww. ustawy, jeżeli obowiązek poboru przez płatników, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, zaliczek na podatek ustał w ciągu roku, płatnicy na pisemny wniosek podatnika, w terminie 14 dni od dnia złożenia tego wniosku, są obowiązani do sporządzenia i przekazania podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, lub urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych, imiennej informacji, o której mowa w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Zgodnie z treścią pkt 4) objaśnienia do Informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych PIT-11 - której urzędowy wzór, mający zastosowanie do dochodów uzyskanych od 01 stycznia 2008r., został określony rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 24 kwietnia 2008r. w sprawie w sprawie określenia niektórych wzorów oświadczeń, deklaracji i informacji podatkowych obowiązujących w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych - w kwocie przychodów, w części E, nie uwzględnia się przychodów wolnych od podatku na podstawie przepisów ustawy oraz przychodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku; jednakże w kolumnie e) należy wykazać dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.

W związku z powyższym w opisanym stanie faktycznym wnioskodawca winien sporządzić pracującym w Holandii pracownikom imienne informacje PIT-11, w terminach określonych w cytowanym art. 39 ust. 1 lub 2. W informacjach tych należy wykazać przychód uzyskany z pracy wykonywanej na terenie Holandii jak również składki na ubezpieczenie społeczne oraz zdrowotne. Przychód ten, zgodnie z postanowieniami ww. Konwencji, nie jest przychodem zwolnionym od podatku, tym samym winien być wykazany w informacji PIT-11 tak samo, jak każdy inny przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym, tj. w kolumnach b)-d).

Powyższe oznacza, że w części dotyczącej obowiązku sporządzania informacji o dochodach PIT-11 stanowisko wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.