Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.723.2024.2.AAR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-29
Teza: Uznanie sprzedaży nieruchomości gruntowych zabudowanych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych za czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: przekształcanie-przekształcenie prawa-przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 20 listopada 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania sprzedaży nieruchomości gruntowych
    zabudowanych na rzecz dotychczasowych użytkowników wieczystych za czynności
    niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Uzupełnili go Państwo pismem z 22
    stycznia 2025 r. (wpływ 27 stycznia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku
    jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

(ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)
    Gmina (...) jako jednostka samorządu terytorialnego, wykonuje określone ustawami
    zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina, z definicji,
    jest organem władzy publicznej, który został powołany w celu realizacji zadań określonych
    w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Nadrzędnym
    obowiązkiem Gminy jest zaspokajanie zbiorowych potrzeb lokalnej wspólnoty, w
    szczególności w zakresie: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony
    zdrowia, środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, itd.
    Poza działalnością publiczną o znaczeniu lokalnym, Gmina realizuje również czynności,
    które wpisują się w definicję działalności gospodarczej, wynikające z ustawy o podatku
    VAT. Gmina (...) jest więc zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i
    usług, który rozlicza się z Urzędem Skarbowym i składa deklarację VAT-7 dla podatku od
    towarów i usług.
    Burmistrz (...) jako organ reprezentujący Gminę, prowadzi na wniosek użytkowników
    wieczystych postępowanie w sprawie sprzedaży w trybie bezprzetargowym na ich rzecz,
    nieruchomości gruntowych na podstawie zapisów art. 198g Działu VIA Przepisów
    epizodycznych dotyczących roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej
    użytkownika wieczystego ustawy o gospodarce nieruchomościami z 21 sierpnia 1997 r.
    (Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.).
    Zgodnie z art. 37 ust. 2 pkt 5 ww. ustawy, nieruchomość jest zbywana w drodze
    bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika
    wieczystego. Na podstawie art. 198h ust. 2 i art. 198i ust. 1 i 2 ww. ustawy, w odniesieniu
    do nieruchomości gruntowych stanowiących własność gminy cenę ustala się:
    1) w przypadku zapłaty ceny jednorazowo - jako dwudziestokrotność kwoty stanowiącej
    iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania
    wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy
    sprzedaży.
    2) w przypadku rozłożenia ceny na raty - jako dwudziestopięciokrotność kwoty
    stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu
    użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na dzień
    zawarcia umowy sprzedaży.
    Stan faktyczny nr 1.
    Przedmiotem wniosku jest nieruchomość numer 1, obr. (...), położona w miejscowości (...)
    przy ul. (...), dla której ustanowiono użytkowanie wieczyste 31 marca 1996 r., na podstawie

    umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i nieodpłatne przeniesienie własności
    garażu.
    Obecny użytkownik wieczysty odkupił nieruchomość w 2021 r. od pierwszego użytkownika
    bez doliczonego podatku VAT i dysponuje nią do dnia dzisiejszego. Użytkownik wieczysty –
    osoba fizyczna, złożył do Gminy (...) wniosek, w którym wystąpił z żądaniem sprzedaży na
    jego rzecz nieruchomości gruntowej położonej w obrębie geodezyjnym (...), miasto (...),
                                                2oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 1, zabudowanej garażem, o pow. 26 m. Teren
    nieruchomości jest równy, zagospodarowany, w części utwardzony, w dalszej odległości
    teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej. Budynek garażu stanowi odrębny od
    gruntu przedmiot własności.
    Stan faktyczny nr 2.
    Drugim z przedmiotów zapytania Gminy jest użytkowanie wieczyste dla działki numer 2,
    obr. (...), położonej w miejscowości (...) przy ul. (...), które zostało ustanowione na
    podstawie umowy użytkowania wieczystego z 27 kwietnia 1968 r. Użytkowanie wieczyste
    ustanowiono dla Spółdzielni Mieszkaniowej, która z czasem zbyła wskazaną nieruchomość
    bez doliczonego podatku VAT.
    Obecny użytkownik wieczysty – osoba fizyczna, kupił nieruchomość na podstawie umowy
    przeniesienia własności budynku niemieszkalnego i użytkowania wieczystego oraz
    ustanowienia służebności gruntowej i pozostaje użytkownikiem wieczystym do dnia
    dzisiejszego. Użytkownik złożył wniosek do Gminy (...), w którym wystąpił z żądaniem
    sprzedaży na jego rzecz nieruchomości gruntowej, położonej w obrębie geodezyjnym (...),
                                        2miasto (...), oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 2 o pow. 38 m, zabudowanej
    garażem. Teren nieruchomości jest zagospodarowany, utwardzony - droga asfaltowa,
    ogrodzenia - brak. Budynek garażu stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności.
    Stan faktyczny nr 3.
    Ostatnim z przedmiotów zapytania jest użytkowanie wieczyste dla działki numer 3, obr.
    (...), w miejscowości (...) przy ul. (...), które zostało ustanowione na podstawie umowy
    użytkowania wieczystego z 27 kwietnia 1968 r. Umowa ustanowiła użytkowanie wieczyste
    dla Spółdzielni Mieszkaniowej, która z czasem zbyła powyższą nieruchomość bez
    doliczonego podatku od towarów i usług.
    Obecny użytkownik wieczysty – osoba fizyczna kupił nieruchomość na podstawie umowy
    przeniesienia własności budynku niemieszkalnego i użytkowania wieczystego oraz
    ustanowienia służebności gruntowej i pozostaje użytkownikiem wieczystym do dnia
    dzisiejszego. Użytkownik złożył wniosek do Gminy (...), w którym wystąpił z żądaniem
    sprzedaży na jego rzecz nieruchomości gruntowej położonej w obrębie geodezyjnym (...),
                                        2miasto (...), oznaczonej jako działka ewidencyjna nr 3 o pow. 24 m, zabudowanej
    garażem. Teren nieruchomości jest zagospodarowany, utwardzony - droga asfaltowa,
    ogrodzenia - brak. Budynek garażu stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności.
    Biorąc pod uwagę, że wszyscy wskazani we wniosku użytkownicy wieczyści wystąpili z
    roszczeniem w zakreślonym terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie przepisów
    epizodycznych, nieruchomości spełniają warunki określone w ustawie, grunty oddano w
    użytkowanie wieczyste przed 31 grudnia 1997 r. nie zachodzą przesłanki wyłączające
    roszczenie o sprzedaż, wymienione w art. 198g ust. 2 ww. ustawy.

    Wartość powyższych nieruchomości określono na podstawie operatów szacunkowych
    sporządzonych przez rzeczoznawcę majątkowego i są one wartościami netto.

## Pytanie

Czy sprzedaż na rzecz użytkowników wieczystych ww. nieruchomości na podstawie
    wniosków użytkowników wieczystych z żądaniem sprzedaży, zgodnie z art. 198g ustawy z
    dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze
    zm.) jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle
    przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Gminy (...), sprzedaż nieruchomości gruntowych na rzecz obecnych
    użytkowników wieczystych nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu przepisów
    art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług.
    Użytkowanie wieczyste prawnie zostało uregulowane w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r.
    Kodeks cywilny. Artykuł 234, art. 235 oraz art. 237 kształtujące uprawnienia użytkownika
    wieczystego na wzór uprawnień właściciela, wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie
    wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.
    Ponadto, sprzedaż albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej
    wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego oraz wpisu w księdze wieczystej.
    Sprzedaż więc nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego, należy
    traktować jako zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, niewpływającą na władztwo
    nią, które to użytkownik wieczysty uzyskał w dacie ustanowienia tego prawa. Zmiana taka
    nie powinna być traktowana jako ponowna dostawa towarów, ponieważ nie zostanie
    spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do
    przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.
    Na podstawie art. 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie
    gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce
    nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych
    innych ustaw zostały wprowadzone zmiany w ustawie o gospodarce nieruchomościami. W
    ustawie dodano Dział VIa Przepisy epizodyczne, dotyczące roszczenia o sprzedaż
    nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego (art. 198g do art. 198l
    ustawy o gospodarce nieruchomościami). Zgodnie z art. 198g ustawy z dnia 21 sierpnia
    1997 r. o gospodarce nieruchomościami użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w
    terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie
    ustawy o samorządzie gminnym.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1473), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Przez dostawę towarów w świetle art. 7 ust. 1 pkt 1, 6 i 7 ustawy, o której mowa w art. 5
    ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w
    tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego
    w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za
    odszkodowanie, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste czy zbycie tych praw.

    Biorąc pod uwagę, że obecni użytkownicy wieczyści, którymi są osoby fizyczne, wystąpiły
    ze wspomnianym roszczeniem w określonym terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie
    przepisów epizodycznych, nieruchomości są zabudowane i grunty zostały oddane w
    użytkowanie wieczyste przed 31 grudnia 1997 r., nie zachodzą przesłanki
    uniemożliwiające roszczenie o sprzedaż, wymienione w art. 198g ust. 2 ww. ustawy.
    Przepisy prawa, dotyczące oddania w użytkowanie wieczyste gruntu potwierdzają, że jest
    to czynność odpłatna. Ustawodawca przewidział w tym zakresie opłaty – pierwszą oraz
    opłaty roczne. Zaznaczyć należy jednak, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego
    przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż
    obowiązująca w tym czasie ustawa z dnia 8 stycznia 1993 r. nie traktowała gruntu jako
    towaru, a ustanowienia prawa jego użytkowania – jako dostawy towarów. Dopiero wejście
    w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. zmieniło w tym zakresie definicję towaru oraz
    dostawy towaru.
    Ustanowienie użytkowania wieczystego wszystkich ujętych we wniosku nieruchomości,
    ustanowiono przed 1 maja 2004 r. na 99 lat, co wyklucza objęcie ich zakresem podatku od
    towarów i usług.
    Analiza przedstawionych opisów spraw oraz treść przywołanych przepisów prowadzi do
    stwierdzenia, że prawo użytkowania wieczystego w odniesieniu do nieruchomości
    gruntowych objętych zakresem wniosku, ustanowiono przed wejściem w życie przepisów
    o podatku od towarów i usług i nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem VAT, ale
    nastąpiły tu przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Każdy
    użytkownik wieczysty miał prawo do dysponowania nieruchomością, jak gdyby był jej
    właścicielem, stąd też możliwość zbycia nieruchomości przez pierwszych użytkowników
    wieczystych na rzecz kolejnych.
    Zatem, bezzasadne są w tej sytuacji przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, w świetle art. 7 ust. 1 pkt 1,
    6 i 7 ustawy o podatku od towarów i usług, z których wynika, że opodatkowaniu
    podatkiem VAT podlega przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w
    tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego
    w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za
    odszkodowanie, oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz zbycie tych praw oraz
    jako odpłatnej dostawy towarów i odpłatnym świadczeniu usług na terytorium kraju.
    Sprzedaż wskazanych nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych
    użytkowników wieczystych, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego
    użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowić będzie jedynie zmianę tytułu
    prawnego do tych nieruchomości i nie wpłynie na „władztwo rzeczy”, które użytkownicy
    zyskali w momencie jej ustanowienia.
    Zgodnie z powyższym, Burmistrz Miasta i Gminy (...) stoi na stanowisku, że sprzedaż
    prawa własności nieruchomości gruntowych na rzecz dotychczasowych użytkowników, dla
    którego prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r., nie będzie
    stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa
      towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:
      Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach, rozumie się przez to rzeczy
      oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:
      1) przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w
        imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów
        w zamian za odszkodowanie;
      2) wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej
        umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy
        sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w
        następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty
        ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
      3) wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a
        komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
      4) wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu,
        jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
      5) ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego,
        ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz
        przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na
        spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz
        członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub
        lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni
        własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
      6) oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
      7) zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.
    W świetle przedstawionych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą
    z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie
    wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.
    Co istotne, przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie
    odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności,
    stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o
    podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa
    cywilnego.
    W celu przedstawienia właściwego rozumienia pojęcia „przeniesienie prawa do
    rozporządzania towarami jak właściciel” należy zaznaczyć, że dotyczy ono tego rodzaju
    czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nią jak właściciel. Chodzi tutaj

    przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania
    nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa
    własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można
    interpretować jako „prawo własności”.
    Ponadto, czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie
    własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do
    zbycia prawa własności rzeczy.
    W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie
    muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności.
    Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach
    nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o
    przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do
    zasady, wydanie towaru.
    Uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia
    „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, iż
    oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę
    czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania
    wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz
    użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel.
    Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego
    pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w
    możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu
    sprzedaży gruntu przez właściciela.
    W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:
      Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących
      te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa,
      dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych
      na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Aby określić możliwość zastosowania art. 15 ust. 6 ustawy, który wyłącza organy władzy
    publicznej z grona podatników podatku od towarów i usług, konieczne jest określenie, czy
    zadania realizowane przez te organy są zadaniami, dla których zostały powołane w
    ramach reżimu publicznoprawnego, czy też są to czynności wykonywane na podstawie
    zawartych umów cywilnoprawnych. Oznacza to, że decydującą przesłanką przesądzającą o

    uznaniu, bądź nieuznaniu organu władzy publicznej za podatnika tego podatku jest
    zachowanie się tego organu jako organu władzy publicznej, bądź jako podatnika w
    stosunku do określonych świadczeń.
    Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatników
    ma charakter wyłączenia podmiotowo-przedmiotowego.
    Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:
    1) podmiotem jest wyłącznie organ władzy publicznej lub urząd obsługujący ten organ,
    2) wykonywane są czynności, które związane są wyłącznie z realizacją zadań nałożonych
      na ten podmiot przepisami prawa, do realizacji których został on powołany.
    Innymi słowy, organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch
    przypadkach – gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego
    zadań (co wynika z pierwszej części art. 15 ust. 6 ustawy) oraz gdy wykonuje czynności
    mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.
    Wyłączenie z grona podatników podatku od towarów i usług organów władzy publicznej
    jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im
    specyficznych zadań i funkcji państwowych, np. w zakresie administracji, sądownictwa,
    obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia
    zasady konkurencji.
    Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z dnia
    23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).
    W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:
      W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez
      umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek
      samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik
      może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach
      użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać.
    Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237)
    kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak
    również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego)
    wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do
    rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie
    wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje
    użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do
    właściciela.
    W myśl art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.
    j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145 ze zm.):
      Z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz
      odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach
      gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu
      administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu
      terytorialnego są ich organy wykonawcze.
    Zgodnie z art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

      Sprzedaż nieruchomości albo oddanie w użytkowanie wieczyste nieruchomości
      gruntowej wymaga zawarcia umowy w formie aktu notarialnego. Oddanie
      nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste i przeniesienie tego prawa w
      drodze umowy wymaga wpisu w księdze wieczystej.
    Zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Nieruchomość gruntowa oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana
      wyłącznie użytkownikowi wieczystemu, z zastrzeżeniem ust. 1a i ust. 3. Sprzedaż
      nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić
      przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej
      w użytkowanie wieczyste.
    W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Nieruchomość gruntowa stanowiąca własność Skarbu Państwa może być sprzedana
      użytkownikowi wieczystemu za zgodą wojewody. Zgody wojewody nie wymaga
      sprzedaż na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości, o których mowa w art.
      51 ust. 2 i art. 57 ust. 1.
    Według art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Z dniem zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości wygasa, z mocy prawa,
      uprzednio ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Przepisu art. 241 Kodeksu
      cywilnego nie stosuje się.
    W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, nieruchomości są sprzedawane lub oddawane w
      użytkowanie wieczyste w drodze przetargu.
    Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Nieruchomość jest zbywana w drodze bezprzetargowej, jeżeli sprzedaż
      nieruchomości następuje na rzecz jej użytkownika wieczystego.
    Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-2 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      Za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą
      opłatę i opłaty roczne.
      Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w
      drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia
      umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste.
    Na podstawie art. 3 pkt 14 ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie
    gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o gospodarce
    nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz niektórych
    innych ustaw (Dz. U. z 2023 r. poz. 1463) zostały wprowadzone zmiany w ustawie o
    gospodarce nieruchomościami. W ustawie o gospodarce nieruchomościami dodano Dział
    VIa Przepisy epizodyczne dotyczące roszczenia o sprzedaż nieruchomości gruntowej na
    rzecz jej użytkownika wieczystego, tj.: od art. 198g do art. 198l ustawy o gospodarce
    nieruchomościami.
    Zgodnie z art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      1. Użytkownik wieczysty nieruchomości gruntowej w terminie 12 miesięcy od dnia
        wejścia w życie ustawy z dnia 26 maja 2023 r. o zmianie ustawy o samorządzie

        gminnym, ustawy o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa, ustawy o
        gospodarce nieruchomościami, ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych
        oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1463) może wystąpić z żądaniem
        sprzedaży tej nieruchomości na jego rzecz.
      2. Żądanie sprzedaży, o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje:
      1) jeżeli nieruchomość została oddana w użytkowanie wieczyste po dniu 31 grudnia
        1997 r.;
      2) jeżeli użytkownik wieczysty nie wykonał zobowiązania określonego w umowie o
        oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste;
      3) w odniesieniu do gruntów położonych na terenie portów i przystani morskich w
        rozumieniu art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o portach i przystaniach
        morskich (Dz.U. z
        2023 r. poz. 1796);
      4) jeżeli grunt jest wykorzystywany na prowadzenie rodzinnego ogrodu działkowego
        w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia 13 grudnia 2013 r. o rodzinnych ogrodach
        działkowych;
      5) w odniesieniu do nieruchomości gruntowej niezabudowanej.
      3. Nie zawiera się umowy sprzedaży nieruchomości, o której mowa w ust. 1, jeżeli
        toczy się postępowanie o rozwiązanie umowy o oddanie tej nieruchomości w
        użytkowanie wieczyste.
      4. Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do użytkowania wieczystego powstałego
        w inny sposób niż w drodze umowy zawartej w formie aktu notarialnego.
    W myśl art. 198h ustawy o gospodarce nieruchomościami:
      1. W odniesieniu do nieruchomości gruntowych stanowiących własność Skarbu
        Państwa cenę nieruchomości ustala się:
      1) w przypadku zapłaty ceny jednorazowo - jako dwudziestokrotność kwoty
        stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu
        użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na
        dzień zawarcia umowy sprzedaży;
      2) w przypadku rozłożenia ceny na raty - jako dwudziestopięciokrotność kwoty
        stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki procentowej opłaty rocznej z tytułu
        użytkowania wieczystego oraz wartości nieruchomości gruntowej określonej na
        dzień zawarcia umowy sprzedaży.
      2. W odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu
        terytorialnego cenę nieruchomości ustala się w wysokości nie niższej niż
        dwudziestokrotność kwoty stanowiącej iloczyn dotychczasowej stawki
        procentowej opłaty rocznej z tytułu użytkowania wieczystego oraz wartości
        nieruchomości gruntowej określonej na dzień zawarcia umowy sprzedaży, jednak
        nie wyższej niż wartość nieruchomości gruntowej określona na dzień zawarcia
        umowy sprzedaży.
      3. Jeżeli w dniu wystąpienia z żądaniem zawarcia umowy nie obowiązywała opłata
        roczna z tytułu użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej albo toczy się
        postępowanie w sprawie aktualizacji stawki procentowej opłaty rocznej, właściwy

        organ ustala cenę, o której mowa w ust. 1 i 2, przyjmując stawkę procentową
        określoną w art. 72 ust. 3 stosownie do celu wynikającego ze sposobu
        korzystania z nieruchomości gruntowej.
    Jak wynika z powołanych przepisów oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste jest
    czynnością odpłatną, gdyż ustawodawca w ustawie o gospodarce nieruchomościami
    przewidział w tym zakresie dwa rodzaje odpłatności, tj. pierwszą opłatę oraz opłaty
    roczne.
    Przy czym, ustanowienie prawa użytkowania wieczystego przed 1 maja 2004 r. nie
    podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie
    obowiązującej przed tym dniem ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i
    usług oraz o podatku akcyzowym (t. j. Dz. U. z 1993 r. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był
    towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy
    towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od
    towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od
    towarów i usług.
    W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu
    stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na
    podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.
    Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od
    towarów i usług. Burmistrz (...), jako organ reprezentujący Gminę, prowadzi na wniosek
    użytkowników wieczystych postępowanie w sprawie sprzedaży w trybie bezprzetargowym
    na ich rzecz, nieruchomości gruntowych na podstawie zapisów art. 198g ustawy o
    gospodarce nieruchomościami.
    Przedmiotem wniosku jest nieruchomość numer 1, położona w miejscowości (...) przy ul.
    (...), dla której ustanowiono użytkowanie wieczyste 31 marca 1996 r., na podstawie umowy
    o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i nieodpłatne przeniesienie własności garażu.
    Obecny użytkownik wieczysty odkupił nieruchomość w 2021 r. od pierwszego użytkownika
    i dysponuje nią do dnia dzisiejszego. Użytkownik wieczysty – osoba fizyczna, złożył do
    Gminy (...) wniosek, w którym wystąpił z żądaniem sprzedaży na jego rzecz działki nr 1
                        2zabudowanej garażem, o pow. 26 m. Teren nieruchomości jest równy, zagospodarowany,
    w części utwardzony, w dalszej odległości teren zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej.
    Budynek garażu stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności.
    Drugim z przedmiotów Państwa zapytania jest działka numer 2, położona w miejscowości
    (...) przy ul. (...), dla której użytkowanie wieczyste zostało ustanowione na podstawie
    umowy użytkowania wieczystego z 27 kwietnia 1968 r. Użytkowanie wieczyste
    ustanowiono dla Spółdzielni Mieszkaniowej, która zbyła wskazaną nieruchomość. Obecny
    użytkownik wieczysty – osoba fizyczna, kupił nieruchomość na podstawie umowy
    przeniesienia własności budynku niemieszkalnego i użytkowania wieczystego oraz
    ustanowienia służebności gruntowej i pozostaje użytkownikiem wieczystym do dnia
    dzisiejszego. Użytkownik złożył wniosek do Gminy (...), w którym wystąpił z żądaniem
                              2sprzedaży na jego rzecz działki nr 2 o pow. 38 m, zabudowanej garażem. Teren
    nieruchomości jest zagospodarowany, utwardzony - droga asfaltowa, ogrodzenia - brak.
    Budynek garażu stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności.
    Ostatnim z przedmiotów Państwa zapytania jest działka numer 3, położona w
    miejscowości (...) przy ul. (...), dla której użytkowanie wieczyste zostało ustanowione na

    podstawie umowy użytkowania wieczystego z 27 kwietnia 1968 r. Umowa ustanowiła
    użytkowanie wieczyste dla Spółdzielni Mieszkaniowej, która zbyła powyższą
    nieruchomość. Obecny użytkownik wieczysty – osoba fizyczna, kupił nieruchomość na
    podstawie umowy przeniesienia własności budynku niemieszkalnego i użytkowania
    wieczystego oraz ustanowienia służebności gruntowej i pozostaje użytkownikiem
    wieczystym do dnia dzisiejszego. Użytkownik złożył wniosek do Gminy (...), w którym
                                          2wystąpił z żądaniem sprzedaży na jego rzecz działki nr 3 o pow. 24 m, zabudowanej
    garażem. Teren nieruchomości jest zagospodarowany, utwardzony - droga asfaltowa,
    ogrodzenia - brak. Budynek garażu stanowi odrębny od gruntu przedmiot własności.
    Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy sprzedaż na rzecz użytkowników wieczystych
    wskazanych nieruchomości w trybie art. 198g ustawy o gospodarce nieruchomościami jest
    czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    W analizowanej sprawie skoro prawo użytkowania wieczystego dla każdej z ww. działek
    ustanowiono przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność
    opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
    niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.
    W związku z tym, sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowych, o których mowa
    we wniosku, na rzecz aktualnych użytkowników wieczystych, będzie w istocie
    przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości i
    będzie stanowiła jedynie zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, natomiast nie
    wpłynie na „władztwo rzeczy”, które dany użytkownik już uzyskał.
    W konsekwencji, w analizowanej sprawie sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkowników
    wieczystych, będąca w istocie czynnością przekształcenia, w trybie określonym w art. 198g
    ustawy o gospodarce nieruchomościami, prawa użytkowania wieczystego gruntu, które
    zostało ustanowione przed 1 maja 2004 r. w prawo własności tych nieruchomości, nie
    może być traktowana jako ponowna dostawa tych samych nieruchomości, w związku z
    czym, nie będzie stanowiła odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1
    w związku z art. 7 ust. 1 ustawy, ani żadnej innej czynności podlegającej opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług.
    Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje fakt, kiedy obecni użytkownicy wieczyści nabyli
    prawo użytkowania wieczystego nieruchomości od poprzednich użytkowników
    wieczystych. Istotna jest data ustanowienia prawa użytkowania wieczystego
    nieruchomości na rzecz pierwotnego użytkownika wieczystego.
    W opisanej sytuacji czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego wskazanych
    we wniosku nieruchomości gruntowych (ustanowionego przed 1 maja 2004 r.) w prawo
    własności nieruchomości, na wnioski użytkowników wieczystych, nie będzie podlegać
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Państwa stanowisko jest zatem prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz.
        111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i
        zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.