Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.530.2021.1.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-31
Teza: obowiązki płatnika w związku z wypłatą zysków
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; wspólnik-uchwała wspólników; zyski-wypłata z zysku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 czerwca 2021 r. (data wpływu 9 czerwca 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą zysków **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika w związku z wypłatą zysków.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej: Spółka Komandytowa), jest spółką osobową, będącą od 1 maja 2021 r. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (CIT), podlegająca w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania (Spółka Komandytowa podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu). Spółka jest również czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT).

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest produkcja metalowych elementów stolarki budowlanej (PKD 25.12.Z). Wspólnikami Spółki Komandytowej są zarówno osoby fizyczne (4) oraz osoba prawna (1).

W niedługim czasie wspólnicy spółki mogą podjąć uchwałę o przekształceniu Wnioskodawcy w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę komandytową) – dalej Spółka Przekształcona. Przekształcenie odbyłoby się w trybie art. 551 § 1 w związku z art. 571 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH) z zachowaniem pełnej sukcesji praw.

W wyniku przekształcenia struktura właścicielska w Spółce Przekształconej pozostanie niezmieniona – Wspólnicy otrzymają udziały w proporcji odpowiadającej posiadanym udziałom w zyskach Spółki Komandytowej/wartościom wkładów pieniężnych wniesionych do Spółki Komandytowej (przy czym na obecną chwilę Zainteresowani nie są w stanie wykluczyć, że konieczne może być w tym zakresie dokonanie pewnych zaokrągleń – mając na względzie zamiar utworzenia w Spółce Przekształconej udziałów o jednolitej wartości nominalnej).

W Spółce Komandytowej pozostają niepobrane zyski z roku 2020 r. oraz lat wcześniejszych (Dalej: Zyski). Zyski te zostały na bieżąco opodatkowane podatkiem PIT w części przypadającej na rzecz wspólników – osób fizycznych oraz podatkiem CIT – w części przypadającej na wspólnika – osobę prawną. Nie jest przy tym wykluczone, że na dzień przekształcenia Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą spółka nie wypłaci wspólnikom wszystkich zysków wypracowanych przez okres działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej (w tym w szczególności bieżących zysków z roku obrotowego, w którym będzie miało miejsce przekształcenie). Niniejszy stan faktyczny Wnioskodawca pragnie zawęzić wyłącznie do obowiązków podatkowych związanych ze wspólnikami – osobami fizycznymi, gdyż wyłącznie wobec tych wspólników Wnioskodawca, a następnie Spółka Przekształcona może pełnić rolę płatnika podatku dochodowego. Dalsze użycie słowa „Wspólnicy” we wniosku, będzie zatem oznaczało wyłącznie wspólników – osoby fizyczne.

Wspólnicy – stosownie do art. 8 ustawy o PIT – podlegali do dnia 30 kwietnia br. (włącznie) opodatkowaniu na bieżąco z tytułu osiąganych przez Spółkę Komandytową przychodów odpowiednio pomniejszonych o koszty ich uzyskania. Planowane jest zasadniczo, że w zakresie ww. niewypłaconego zysku, osiągniętego przez Spółkę Komandytową przed dniem przekształcenia, wspólnicy Spółki Komandytowej podejmą przed wspomnianym dniem uchwałę w zakresie podziału przedmiotowych Zysków (zyski wypracowane przez Spółkę Komandytową w 2020 r. oraz latach wcześniejszych, a niepobrane przez tychże Wspólników) i przeznaczenia go na potrzeby wypłaty na rzecz Wspólników. Uchwała ta może dotyczyć całości bądź części ww. niewypłaconych Zysków, a wskutek jej podjęcia po stronie Spółki Komandytowej powstanie zobowiązanie do wypłaty zysku na rzecz jej Wspólników, co będzie jednak miało miejsce dopiero po przekształceniu wspomnianego podmiotu (innymi słowy, faktycznej wypłaty środków pieniężnych tytułem Zysków w Spółce Komandytowej dokona Spółka Przekształcona).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym wypłata zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową z roku 2020 oraz lat wcześniejszych, dokonana już po przekształceniu Wnioskodawcy w Spółkę Przekształconą (spółkę kapitałową) nie będzie podlegać obowiązkowi pobrania przez Spółkę komandytową podatku dochodowego od osób fizycznych, jako płatnika tego podatku (art. 41 ust. 4 ustawy o PIT), gdyż dokonanie takiej wypłaty (wypłat) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym po stronie Wspólników, ponieważ wypłata (wypłaty) ta będzie stanowić wyłącznie realizację zobowiązania wynikającego z uchwały Wspólników Spółki Komandytowej ws. podziału zysku osiągniętego przez tę spółkę w roku 2020 oraz latach poprzednich (a niepobranego przez Wspólników do dnia złożenia wniosku), a który to zysk podlegał bieżącemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie Wspólników, jako przychód z działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w roku 2020 r. oraz latach poprzednich, dokonana już po przekształceniu spółki w Spółkę Przekształconą (spółkę kapitałową) nie będzie generowała po stronie Wnioskodawcy obowiązku poboru podatku PIT jako płatnika tego podatku w rozumieniu art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, ponieważ dokonanie takiej wypłaty nie będzie podlegać po stronie Wspólników opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Wypłata przedmiotowych Zysków będzie stanowić wyłącznie realizację zobowiązania wynikającego z uchwały wspólników Spółki Komandytowej ws. podziału zysku osiągniętego przez tę spółkę, a które to Zyski podlegały bieżącemu rozliczeniu podatkowemu PIT po stronie Wspólników w przeszłości.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej (do dnia 31 grudnia 2020 r. również spółka komandytowa), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 ww. ustawy, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 wskazanej ustawy – to jest pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ww. ustawy. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W myśl art. 8 ust. 2 ustawy o PIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

*   rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,

*   ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zgodnie z powołanymi powyżej regulacjami, wielkość przychodu przypadającego na podatnika (do dnia 31 grudnia 2020 r. również wspólnika w spółce komandytowej) określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku. Taką samą zasadę stosuje się przy określaniu kosztów uzyskania przychodu, zysków i strat takiego podatnika. W konsekwencji każdy ze wspólników spółki komandytowej oblicza odrębnie podatek dochodowy. Dochód osiągnięty z tytułu udziału w spółce komandytowej stanowi dla jej wspólnika (osoby fizycznej) dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej, podlegający, co do zasady, opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 44 i art. 45 ust. 1 ustawy o PIT, wspólnik spółki komandytowej będący osobą fizyczną ma obowiązek wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w tej ustawie. Po zakończeniu roku podatkowego jest zaś zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego, w którym wykazać powinien dochody z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną, jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika zatem, że w stanie prawnym obowiązującym przed 1 stycznia 2020 r. (stanie prawnym obowiązującym w dacie osiągania Zysków, przed uzyskaniem przez Spółkę Komandytową statusu podatnika CIT) dochód każdego ze wspólników spółki komandytowej będącego osobą fizyczną, obliczany w oparciu o regulacje zawarte w art. 8 ustawy o PIT, winien być systematycznie rozliczany na potrzeby podatku dochodowego w ciągu roku. Bez znaczenia dla powyższego pozostaje natomiast to, czy zysk wypracowany przez spółkę komandytową jest wspólnikom wypłacany, czy też podejmują oni decyzję o (czasowym) pozostawieniu tegoż zysku w spółce komandytowej.

Z kolei zgodnie z art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, płatnik podatku (w tym w przyszłości Spółka Przekształcona – sp. z o.o.), ma obowiązek pobrać zryczałtowany podatek dochodowy uzyskiwany przez osoby fizyczne z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 30a.

W myśl art. 551 § 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia).

Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 KSH). Z kolei w myśl art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH).

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje natomiast ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (dalej: „OP”).

Stosownie do art. 93a § 1 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1.  przekształcenia innej osoby prawnej,
2.  przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej – wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W konsekwencji powyższych regulacji, w wyniku przekształcenia Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą w oparciu o przepisy KSH, Spółka Przekształcona wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej Spółki Komandytowej.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w przyszłości może dojść do przekształcenia Spółki Komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (Spółka Przekształcona). W związku z powyższym, w wyniku przekształcenia Wspólnicy staną się wspólnikami spółki będącej odrębnym podatnikiem podatku dochodowego, lecz jednak kontynuującym działalność Wnioskodawcy. Spółka Komandytowa wypracowała w przeszłości Zyski, których część na wspomniany dzień nie została wypłacona jej Wspólnikom. Ci ostatni jednak (stosowanie do art. 8 ustawy o PIT), na bieżąco rozliczali na potrzeby podatku dochodowego przychody oraz koszty Spółki Komandytowej, proporcjonalnie do posiadanych praw do udziału w zysku.

W związku z powyższym, wypłata wspomnianego zysku na rzecz Wspólników po przekształceniu nie będzie podlegać z ich perspektywy opodatkowaniu podatkiem dochodowym – mając na względzie, że zysk ten podlegał rozliczeniu podatkowemu przez te osoby na bieżąco.

Dokonanie wypłaty takich Zysków przez Spółkę Przekształconą nie będzie bowiem świadczeniem należnym Wspólnikom z tytułu udziału w spółce kapitałowej, ale świadczeniem spełnionym na ich rzecz w związku z wcześniejszą działalnością Spółki Komandytowej (spółki podlegającej przekształceniu), której wynik został już opodatkowany podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Otrzymane zatem przez Wspólników świadczenia nie będą w majątku któregokolwiek z nich dochodem, który podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zmiana formy prawnej działania Spółki Komandytowej nie zmieni bowiem natury prawnej samego zysku, którego wypłata po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością będzie miała jedynie charakter „odebrania” dochodu, który był już rozliczany na potrzeby podatku dochodowego – na bieżąco przez Wspólników jako wspólników Spółki Komandytowej.

Powyższa konkluzja, zgodnie z którą wypłata zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową przed dniem uzyskania przez nią statusu podatnika CIT, dokonana już po przekształceniu tejże spółki w Spółkę Przekształconą (spółkę kapitałową) nie będzie podlegać po stronie Wspólników opodatkowaniu podatkiem dochodowym jest uprawniona, ponieważ dokonując wypłaty Zysków przez Spółkę Przekształconą (spółkę kapitałową), spółka ta realizować będzie jedynie zobowiązanie względem byłych wspólników Spółki Komandytowej, a podczas dokonywania tychże wypłat, udziałowców Spółki Przekształconej. Spółka Przekształcona, powstała z przekształcenia Wnioskodawcy nie będzie zatem zobowiązana do poboru podatku dochodowego osób fizycznych, jako płatnik podatku w rozumieniu art. 41 ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie bowiem z generalną zasadą jednokrotnego opodatkowania zysków wspólników spółki osobowej (zasada transparentności spółki osobowej – spółka nie jest podatnikiem – są nimi tylko wspólnicy) zyski wypracowane w spółce osobowej przekształconej w spółkę kapitałową nie powinny być już opodatkowywane – inaczej bowiem doszłoby do złamania wspomnianej zasady. Zasada transparentności spółki komandytowej jako spółki osobowej obowiązała bowiem w czasie kiedy przedmiotowe Zyski (z roku 2020 i lat wcześniejszych) były osiągane przez Wnioskodawcę.

Wskazać należy, że przyjęcie tezy o konieczności niejako ponownego opodatkowania PIT zysków wypracowanych przed dniem przekształcenia oraz tym samym konieczności poboru podatku przez Wnioskodawcę jako płatnika podatku, a wypłacanych byłym Wspólnikom Spółki Komandytowej (podczas dokonywania wypłaty wspólnikom spółki z o.o.) po dniu przekształcenia, prowadziłoby do niedopuszczalnego w polskim porządku prawnym zabiegu podwójnego opodatkowania PIT tych samych zysków. Polskie prawo podatkowe przewiduje jedynie możliwość podwójnego opodatkowania zysku jedynie w przypadku, kiedy najpierw zysk opodatkowany jest podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako zysk np. spółki kapitałowej, a następnie opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w momencie kiedy środki pieniężne są pozostawiane do dyspozycji wspólników (np. w formie dywidendy). Nigdy jednak ten sam zysk nie podlega podwójnemu opodatkowaniu PIT.

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym. Przykładowo, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 września 2019 r., sygn. akt II FSK 3716/17 wskazano, że faktyczne przepływy pieniężne między spółką niebędącą osobą prawną a wspólnikami są neutralne podatkowo.

W przeciwnym razie mogłoby dojść do podwójnego opodatkowania – dochód z udziału w spółce niebędącej osobą prawną opodatkowany byłby „na bieżąco” według zasady memoriałowej, a następnie podlegałby ponownemu opodatkowaniu w przypadku faktycznych przepływów pieniężnych między taką spółką a wspólnikiem według zasady kasowej.

Spółka Przekształcona nie będzie natomiast, w opisanej sytuacji, podmiotem, który te Zyski wypracował. Tym samym, nie może być mowy o opodatkowaniu tego typu wypłaty na zasadach przewidzianych dla zysków z tytułu udziału w osobach prawnych (np. dywidenda ze spółki z o.o.). Źródłem takiej wypłaty będą zyski wynikające z udziału w spółce osobowej, opodatkowane na zasadach opisanych wyżej.

Mając na względzie powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dokonanie przez Spółkę Przekształconą (spółkę z o.o.) wypłaty zysku wypracowanego przez Spółkę Komandytową (spółkę podlegającą przekształceniu) na rzecz Wspólników nie będzie wiązało się z obowiązkiem opodatkowania tego dochodu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a tym samym Spółka Przekształcona nie będzie zobowiązana do odprowadzenia podatku w charakterze płatnika.

W odniesieniu przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że w wyniku podjęcia uchwały o przeznaczeniu Zysków Spółki Komandytowej (z roku 2020 oraz lat wcześniejszych) do wypłaty na rzecz jej Wspólników po stronie Wnioskodawcy dojdzie do powstania zobowiązania do wypłaty środków pieniężnych tytułem udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną. Dokonanie takiej wypłaty po dniu przekształcenia nie rodzi natomiast – w świetle powołanych powyżej rozważań dot. bieżącego opodatkowania dochodów spółek niebędących osobami prawnymi po stronie Wnioskodawcy obowiązku poboru podatku jako płatnika podatku w rozumieniu art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, a po stronie Wspólników – konsekwencji w podatkach dochodowych.

Na powyższą konkluzję niebagatelne znaczenie ma również fakt przekształcenia Spółki Komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W konsekwencji wspomnianego zdarzenia, na zasadzie art. 553 § 1 KSH., Spółce Przekształconej przysługiwać będzie ogół praw i obowiązków Spółki Komandytowej – w tym ww. zobowiązanie do wypłaty środków pieniężnych tytułem zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową, którego źródłem prawnym będzie uchwała wspólników Spółki Komandytowej. W wyniku przekształcenia nie dojdzie do zmiany charakteru prawnego wspomnianego zobowiązania, w szczególności nie będzie mogło ono podlegać kwalifikacji jako zobowiązanie do wypłaty zysków osoby prawnej.

W konsekwencji, Wnioskodawca jest zdania, że wypłata zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową, dokonana już po przekształceniu spółki w Spółkę Przekształconą (spółkę kapitałową) nie będzie podlegać po Jego stronie koniczności pobrania podatku dochodowego jako płatnika tego podatku w rozumieniu art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, a po stronie Wspólników opodatkowaniu podatkiem dochodowym, jeżeli wypłata ta będzie stanowić wyłącznie realizację zobowiązania wynikającego z uchwały wspólników Spółki Komandytowej ws. podziału Zysków osiągniętych przez Spółkę Komandytową, podlegających bieżącemu rozliczeniu podatkowemu po stronie Wspólników w przeszłości.

Końcowo Wnioskodawca zwraca również uwagę na art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123, dalej: „Ustawa nowelizująca”). Zgodnie z tym przepisem, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle treści przywołanego art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej, dochód wspólników uzyskany z udziału w zyskach zatrzymanych w spółce komandytowej, osiągniętych przez tą spółkę przed rokiem 2021 (a więc przed dniem, w którym Spółka komandytowa staje się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych), będzie podlegał przepisom dotychczasowym, tj. przepisom obowiązującym przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej. Dla zastosowania w tym zakresie przepisów dotychczasowych kluczowe znaczenie ma data osiągnięcia przez spółkę komandytową zysków zatrzymanych, czyli niewypłaconych faktycznie wspólnikom. Data podjęcia uchwały w sprawie wypłaty zysków zatrzymanych oraz data ich faktycznej wypłaty nie są natomiast w tym kontekście istotne. Wobec powyższego, jeżeli zyski zatrzymane zostały osiągnięte przez spółkę komandytową przed rokiem 2021 (przed uzyskaniem przez Spółkę komandytową statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych), to ich wypłata na rzecz wspólników podlega przepisom dotychczasowym niezależnie od daty podjęcia uchwały w sprawie ich wypłaty oraz niezależnie od daty ich faktycznej wypłaty.

Stanowisko takie potwierdza Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 22 marca 2021 r., nr 0112-KDIL2-2.4011.922.2020.2.MM oraz Minister Finansów w Interpelacji nr 17270 w sprawie skutków podatkowych wypłaty zysków z lat poprzednich przez spółkę komandytową będącą podatnikiem CIT.

Jeśli zatem wypłata zysków osiągniętych przez spółkę komandytową przed dniem 2021 r. nie podlega ponownemu opodatkowaniu, to również na zasadzie sukcesji praw z art. 551 KSH w zw. z art. 93 par. wypłata taka nie będzie podlegać ponownemu opodatkowaniu przez Spółkę Przekształconą, sukcesora Spółki Komandytowej.

Należy również zwrócić uwagę, że podobne stany faktyczne były już przedmiotem rozwagi Organu interpretacyjnego. W licznych interpretacjach podatkowych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgadzał się z podatnikami, że wypłata zysku powstałego przed dniem przekształcenia spółek osobowych lub przedsiębiorców jednoosobowych w spółkę kapitałową, opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych „na bieżąco” w przeszłości, a dokonana po dniu przekształcenia, nie będzie podlegać ponownemu opodatkowaniu PIT.

Wnioskodawca wskazuje sygnatury interpretacji wraz ze zwięzłym stanowiskiem Organu interpretacyjnego:

*   interpretacja z dnia 2 listopada 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.492.2018.1.DS „(…) W konsekwencji, Zainteresowani są zdania, że wypłata zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową, dokonana już po przekształceniu spółki w Spółkę Przekształconą (spółkę kapitałową) nie będzie podlegać po stronie Zainteresowanych opodatkowaniu podatkiem dochodowym zarówno:
    *   jeżeli wypłata ta będzie stanowić wyłącznie realizację zobowiązania wynikającego z uchwały wspólników Spółki Komandytowej ws. podziału zysku osiągniętego przez tę spółkę, podlegającego bieżącemu rozliczeniu podatkowemu po stronie Zainteresowanych (zdarzenie przyszłe objęte zakresem pytania nr 1);
    *   jeżeli wypłata ta będzie pochodzić wyłącznie z kapitału rezerwowego Spółki Przekształconej, utworzonego na dzień przekształcenia wyłącznie z zysku osiągniętego przez Spółkę Komandytową, podlegającego bieżącemu rozliczeniu podatkowemu po stronie Zainteresowanych, w stosunku do którego do dnia poprzedzającego dzień przekształcenia nie zapadnie uchwała o podziale zysku (zdarzenie przyszłe objęte zakresem pytania nr 2)”;

*   interpretacja z dnia 23 stycznia 2019 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.449.2018.2.AN: „(\`(...)\`) Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że dokonanie przez Spółkę z o.o. (powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą) na rzecz Wnioskodawcy – udziałowca tej spółki, wypłaty środków opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpowiadających części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia poprzez obniżenie kapitału zapasowego tej Spółki nie będzie wiązało się z obowiązkiem opodatkowania uzyskanych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przedmiotowa wypłata środków przez Spółkę będzie dla Wnioskodawcy czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;

*   interpretacja z dnia 23 stycznia 2019 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.449.2018.2.AN: „(\`(...)\`) wypłata zysku wypracowanego i opodatkowanego przed przekształceniem jednoosobowej działalności gospodarczej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dokonana przez Spółkę na rzecz jej udziałowca nie będzie przychodem (dochodem) podlegającym ponownemu opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zaś Spółka nie wystąpi w roli płatnika podatku”;

*   interpretacja z dnia 21 lutego 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.418.2017.3.AC: „(\`(...)\`) dokonanie przez spółkę powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz udziałowca tej spółki (tj. przedsiębiorcy, który podlegał przekształceniu), wypłaty środków odpowiadających części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia poprzez obniżenie kapitału zapasowego tej spółki nie będzie wiązało się z obowiązkiem opodatkowania uzyskanych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przedmiotowa wypłata środków przez spółkę, będzie dla przekształconego przedsiębiorcy czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;

*   interpretacja z dnia 19 marca 2018 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.107.2018.2.AC: „(\`(...)\`) dokonanie przez spółkę powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz udziałowca tej spółki (Wnioskodawcy), wypłaty środków odpowiadających części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia poprzez obniżenie kapitału zapasowego tej spółki nie będzie wiązało się z obowiązkiem opodatkowania uzyskanych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji przedmiotowa wypłata środków przez spółkę, będzie dla Wnioskodawcy czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych”;

*   interpretacja z dnia 14 sierpnia 2018 r., nr 0112-KDIL3-3.4011.255.2018.1.DS: „(\`(...)\`) w związku z otrzymaniem środków pieniężnych od Spółki będących wypłatą zysków stanowiących całość lub część Zysków z działalności opodatkowanych uprzednio podatkiem dochodowym od osób fizycznych w ramach Działalności po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

Wskazać również należy, że przedmiotowa materia była również rozważana przez Sądy administracyjne, gdzie składy orzekające opowiadały się za neutralnością podatkową dokonywanej wypłaty zysku sprzed przekształcenia przedsiębiorcy, poprzez obniżenie kapitału zapasowego spółki przekształconej. Na uwagę zasługuje szczególnie ostatnie orzeczenie wydane w bliźniaczym stanie faktycznym, tj. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 17 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Ke 382/20. Sąd w przedmiotowym wyroku postawił tezę, że dokonanie przez spółkę z o.o. powstałą z przekształcenia przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą na rzecz udziałowca tej spółki wypłaty środków odpowiadających części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia poprzez obniżenie kapitału rezerwowego tej spółki nie stanowi przychodu z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Zdaniem Sądu: „należy stwierdzić, że niewypłacone zyski przedsiębiorcy nie tracą swojego charakteru i z chwilą przekształcenia nie stają się zyskami osoby prawnej, mimo wywodzonej z art. 5842 k.s.h. w zw. z art. 93a Ordynacji podatkowej zasady kontynuacji. (…) Zyski te zostały już w latach poprzednich opodatkowane podatkiem dochodowym i uwzględnione w składanych przez zainteresowanego niebędącego stroną zeznaniach PIT-36L w latach poprzedzających przekształcenie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm., dalej: „KSH”), spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i spółka akcyjna.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 KSH, spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 551 § 1 KSH, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną (art. 552 KSH). Z kolei w myśl art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Natomiast wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH).

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów KSH powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 KSH), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 KSH). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540).

Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 tej ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki. W konsekwencji, jeśli przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zostanie przeprowadzone według przepisów KSH, to spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki osobowej.

Spółka komandytowa, będąca spółką osobową nieposiadającą osobowości prawnej, nie jest podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegają dochody poszczególnych wspólników spółki komandytowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce komandytowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Od 1 stycznia 2021 r. – na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca) – spółki komandytowe stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym ww. ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r. (art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej).

Ponadto na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Kwestia będąca przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy obowiązków płatnika w związku z wypłatą przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) zysku wypracowanego, lecz niewypłaconego przez spółkę komandytową (spółkę przekształcaną).

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W konsekwencji, wspólnik spółki osobowej przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-12, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21 (art. 41 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 41 ust. 4c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana, jako płatnik, pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, od dochodu określonego w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8.

W myśl art. 41 ust. 8 ww. ustawy, podatnik uzyskujący dochód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 pkt 7 lub 8, jest obowiązany wpłacić płatnikowi kwotę należnego zryczałtowanego podatku dochodowego przed terminem określonym w art. 42 ust. 1.

Zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) ‒ na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Natomiast zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki komandytowej), opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania jest wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok podatnicy są zobowiązani wpłacić stosowną różnicę.

Co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie będzie generowała wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka dokona tej wypłaty.

Skoro do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, w sytuacji gdy zysk tej spółki został osiągnięty przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (a z taką sytuacją mamy do czynienia w niniejszej sprawie), stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r., to należy stwierdzić, że w sytuacji gdy uchwała o podziale zysku zostanie podjęta przed przekształceniem spółki komandytowej i gdy Spółka Przekształcona wypłaci wspólnikom zyski powstałe przed 1 maja 2021 r., to wypłata ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólników.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz wskazane regulacje prawne stwierdzić należy, że wypłata przez Spółkę Przekształconą zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w roku 2020 r. oraz latach poprzednich, lecz niewypłaconych przez Spółkę Komandytową (w sytuacji gdy uchwała w zakresie podziału zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową zostanie podjęta przed przekształceniem w spółkę kapitałową), realizowana przez Spółkę Przekształconą nie będzie stanowiła dla wspólników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacje indywidualne powołane w stanowisku Wnioskodawcy są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach odrębnych podmiotów. Niemniej jednak, w toku rozważań nad sposobem rozstrzygnięcia wniosku organ miał na względzie prezentowane w nich stanowiska i argumenty.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.