Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1209/12/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-02-21
Teza: Czy koszty delegacji aplikanta adwokackiego zatrudnionego przez zleceniobiorcę powinny być objęte fakturą VAT i czy koszty ww. delegacji podlegają podatkowi od towarów i usług jako część składowa usługi świadczonej przez zleceniobiorcę?
Słowa kluczowe: delegacja; delegacja-delegacja służbowa; dojazdy; faktura; koszt; koszt-rekompensata kosztów; koszt-zwrot kosztów; refakturowanie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2012r. (data wpływu 22 listopada 2012r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i objęcia fakturą VAT kosztów delegacji aplikanta adwokackiego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2012r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i objęcia fakturą VAT kosztów delegacji aplikanta adwokackiego.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca, osoba fizyczna, wykonująca zwód adwokata w formie indywidualnej kancelarii adwokackiej, zamierza zawrzeć z innym adwokatem (zleceniodawcą) umowę zlecenia na zastępstwo prawne w sądzie oddalonym znacznie od siedziby zleceniodawcy. W stosownej umowie Wnioskodawca zamierza w jej treści dopuścić możliwość dokonania czynności, będących przedmiotem umowy, przez aplikanta adwokackiego, zatrudnianego przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę, przy czym koszty delegacji pracownika pokryje w takiej sytuacji Wnioskodawca.

Wnioskodawca chce umówić się w ten sposób, że za wykonanie usługi wystawi zleceniodawcy fakturę VAT obejmującą ustalone wynagrodzenie, przy czym kwotę delegacji pracownika Wnioskodawcy – aplikanta adwokackiego – Wnioskodawca obejmie w nocie obciążeniowej, nie dodając do kosztów delegacji swojego pracownika podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty delegacji aplikanta adwokackiego powinny być objęte fakturą VAT i czy koszty ww. delegacji podlegają podatkowi od towarów i usług jako część składowa usługi świadczonej przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty delegacji aplikanta adwokackiego, w świetle ww. stanu faktycznego, nie powinny być objęte fakturą VAT wystawianą przez Wnioskodawcę. Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wynagrodzenie należne Wnioskodawcy, natomiast zwrot wydatków, które Wnioskodawca poczynił w celu należytego wykonania zlecenia – koszty delegacji pracownika – nie stanowi tego wynagrodzenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Według art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę jego płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Zauważyć tutaj należy, iż jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, dla uznania, iż dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność. Pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika także, iż przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym należy zwrócić uwagę w szczególności na przepis art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, który przez świadczenie usług nakazuje rozumieć także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. W związku z powyższym uznać należy, iż pojęcie świadczenia – składającego się na istotę usługi – należy interpretować zgodnie z jego cywilistycznym rozumieniem. Zatem przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Na świadczenie mogą się jednocześnie składać zachowania związane z działaniem, jak i zaniechaniem.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć należy, iż usługą będzie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z tym, jeżeli dane zachowanie kontrahenta za wynagrodzeniem, przynosi wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi, to wówczas powinno być ono na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług uznane za usługę.

Tak więc, czynność podlega opodatkowaniu wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Mając powyższe na uwadze, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za wynagrodzenie, niezbędne jest rozstrzygnięcie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego.

W przedstawionym we wniosku opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że jako osoba fizyczna, wykonująca zwód adwokata w formie indywidualnej kancelarii adwokackiej, zamierza zawrzeć z innym adwokatem (zleceniodawcą) umowę zlecenia na zastępstwo prawne w sądzie oddalonym znacznie od siedziby zleceniodawcy. W stosownej umowie Wnioskodawca zamierza w jej treści dopuścić możliwość dokonania czynności, będących przedmiotem umowy, przez aplikanta adwokackiego, zatrudnianego przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę, przy czym koszty delegacji pracownika pokryje w takiej sytuacji Wnioskodawca.

Wnioskodawca chce umówić się w ten sposób, że za wykonanie usługi wystawi zleceniodawcy fakturę VAT obejmującą ustalone wynagrodzenie, przy czym kwotę delegacji pracownika Wnioskodawcy – aplikanta adwokackiego – Wnioskodawca obejmie w nocie obciążeniowej, nie dodając do kosztów delegacji swojego pracownika podatku od towarów i usług.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, w ocenie tut. organu, mamy do czynienia ze świadczeniem przez Wnioskodawcę usługi polegającej na zastępstwie prawnym dokonywanym na rzecz zleceniodawcy. Sposób i warunki wykonania tej usługi należą do Wnioskodawcy dysponującego możliwością delegowania swojego pracownika (aplikanta adwokackiego) do wykonania tej usługi.

Należy zwrócić tu uwagę na fakt, że w przypadku opisanym we wniosku możemy wskazać konkretnego beneficjenta tej usługi – zleceniodawcę, który na podstawie zawartej z Wnioskodawcą (zleceniobiorcą) umowy osiągnie wymierną korzyść w postaci zastępstwa prawnego. Wystąpi zatem bezpośredni związek między korzyścią zleceniodawcy a delegacją pracownika zleceniobiorcy, który za pośrednictwem tego pracownika zawartą umowę zrealizuje.

Istotnym jest także w niniejszej sytuacji przewidzenie przez strony w umowie wynagrodzenia za wykonanie usługi. Na przekazaną na rzecz Wnioskodawcy (zleceniobiorcy) przez zleceniodawcę kwotę składać się będzie zarówno wynagrodzenie za wykonanie usługi, jak i zwrot kosztów delegacji aplikanta. Nie można zatem w tym przypadku uznać, że wynagrodzenie jest zapłatą za wykonaną usługę, a koszty delegacji pracownika zleceniobiorcy są innym od wynagrodzenia składnikiem zapłaty.

Kwotę należną Wnioskodawcy obejmującą wynagrodzenie, w skład którego wchodzi zapłata za usługę zastępstwa prawnego wraz ze zwrotem kosztów delegacji pracownika zleceniobiorcy, należy traktować jako zapłatę za świadczenie usługi podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Obrotem jest bowiem kwota należna z tytułu sprzedaży obejmująca całość świadczenia należnego od nabywcy. Spełniona zatem zostanie przesłanka istnienia związku pomiędzy tą zapłatą a otrzymaniem przez zleceniodawcę świadczenia, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że owa zapłata podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak stanowi art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Oznacza to zatem, że koszty delegacji aplikanta adwokackiego zatrudnionego przez Wnioskodawcę (zleceniobiorcę) powinny być objęte fakturą VAT bowiem podlegają one podatkowi od towarów i usług jako część składowa należności za usługę świadczoną przez zleceniobiorcę na rzecz zleceniodawcy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego, bądź zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z akresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.