Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.4011.539.2024.2.MO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-18
Teza: Określenie stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.
Słowa kluczowe: doradcy-doradca podatkowy; ryczałt; stawka; stawka-stawka ryczałtowa; zawody-wolny zawód
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 15 %; Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 17%
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 2-lit. l

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

30 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 30 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 listopada 2024 r. (wpływ 12 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Jest Pan osobą fizyczną podlegającą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania.

Posiada Pan uprawnienia doradcy podatkowego i zamierza od 1 stycznia 2025 r. rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedmiotem Pana działalności gospodarczej będą usługi doradztwa podatkowego (PKWiU 2015 69.20.31.0 – Usługi doradztwa podatkowego i przygotowywania deklaracji podatkowych, dla przedsiębiorstw oraz PKWiU 2015 69.20.32.0 – Usługi doradztwa podatkowego i przygotowywania deklaracji podatkowych, dla osób indywidualnych; zwane dalej łącznie „Usługami doradztwa”).

Prowadzona przez Pana działalność gospodarcza będzie działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 Ustawy o ryczałcie. Jednocześnie do planowanej przez Pana działalności gospodarczej nie znajdą zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 niniejszej ustawy. W związku z planowaną działalnością będzie Pan prowadził ewidencję przychodów, która pozwoli na identyfikację przychodów osiąganych z tytułu wykonywania Usług doradztwa.

Z uwagi na zakres planowanej działalności planuje Pan nawiązać współpracę z podwykonawcą lub podwykonawcami, którzy będą wspomagać Pana w wykonywaniu czynności merytorycznych związanych z istotą Usług doradztwa. Podwykonawca lub podwykonawcy będą posiadali odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie do wspierania Pana przy wykonywaniu Usług doradztwa, w szczególności będą posiadać tytuł doradcy podatkowego. Podwykonawca lub podwykonawcy mogą podjąć z Panem współpracę np. na podstawie umowy o świadczenie usług, tzw. współpraca B2B w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej lub na podstawie umowy zlecenia w rozumieniu art. 734 i nast. ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 z dnia 17 lipca 2024 r.), zwanych dalej razem „Umowa o współpracę”. Planuje Pan wykorzystywać rezultaty prac podwykonawcy lub podwykonawców, uzyskiwanych w szczególności w postaci konsultacji telefonicznych, porad, opinii i wyjaśnień dotyczących kwestii obowiązków podatkowych, do wykonywania Usług doradztwa. Umowa o współpracę zostanie zawarta na czas nieoznaczony i będzie miała charakter umowy ramowej, tzn. w miarę zapotrzebowania lub ze stałym miesięcznym wynagrodzeniem odpowiadającym stopniowi zaangażowania podwykonawcy lub podwykonawców w danym miesiącu. Planuje Pan zlecać podwykonawcy lub podwykonawcom określone prace lub konsultować telefonicznie kwestie merytoryczne. Strony Umowy o współpracę będą rozliczać się na podstawie spędzonych przez podwykonawcę lub podwykonawców roboczogodzin i określonej w tej umowie stawce za roboczogodzinę lub na podstawie stawki ryczałtowej za dany miesiąc odpowiadającej umówionej liczbie godzin zaangażowania w danym miesiącu. Umowa o współpracę nie będzie przewidywała minimalnego wymiaru współpracy pomiędzy stronami w danym miesiącu. Może się zatem zdarzyć, że w danym miesiącu nie będzie Pan korzystał ze wsparcia żadnego podwykonawcy. W takiej sytuacji, zgodnie z zapisami Umowy o współpracę, będzie Pan zobowiązany do zapłaty na rzecz podwykonawcy lub podwykonawców wynagrodzenia za pozostawanie w gotowości do świadczenia usług wsparcia (dalej: „Wynagrodzenie za gotowość”).

W piśmie z 12 listopada 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, doprecyzował Pan opis sprawy o następujące informacje:

Podwykonawca/podwykonawcy będą podejmowali z Panem współpracę jedynie w oparciu o umowę B2B lub umowę zlecenia.

Umowy zlecenia realizowane będą przez podmioty prowadzące własną działalność gospodarczą.

Pytanie
-------

Czy w związku z osiąganiem przychodów w ramach planowanej jednoosobowej działalności gospodarczej z tytułu świadczenia Usług doradztwa, po nawiązaniu współpracy z podwykonawcą lub podwykonawcami w ramach Umowy o współpracę, będzie Pan mógł stosować stawkę ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o ryczałcie, tj. 15%, niezależnie od tego, czy w danym miesiącu otrzyma Pan wsparcie od podwykonawcy lub podwykonawców, czy też będzie Pan ponosił wydatki z tytułu „Wynagrodzenia za gotowość”?
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pana stanowisko w sprawie
-------------------------

W związku z osiąganiem przychodów z tytułu świadczenia w ramach planowanej jednoosobowej działalności gospodarczej Usług doradztwa, po nawiązaniu współpracy z podwykonawcą lub podwykonawcami w ramach Umowy o współpracę, będzie przysługiwała Panu możliwość stosowania stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o ryczałcie, tj. 15% niezależnie od tego, czy w danym miesiącu otrzyma Pan wsparcie od podwykonawcy lub podwykonawców, czy też będzie Pan ponosił wydatki z tytułu „Wynagrodzenia za gotowość”.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o ryczałcie, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 17% przychodów osiąganych w zakresie wolnych zawodów.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 11 Ustawy o ryczałcie, poprzez wolny zawód należy rozumieć „pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście przez tłumaczy, adwokatów, notariuszy, radców prawnych, biegłych rewidentów, księgowych, agentów ubezpieczeniowych, agentów oferujących ubezpieczenia uzupełniające, brokerów reasekuracyjnych, brokerów ubezpieczeniowych, doradców podatkowych, doradców restrukturyzacyjnych, maklerów papierów wartościowych, doradców inwestycyjnych, agentów firm inwestycyjnych oraz rzeczników patentowych, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu”.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, jako doradca podatkowy zamierza Pan rozpocząć prowadzenie jednoosobowej działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług doradztwa podatkowego. Jednocześnie planuje Pan przy wykonywaniu wspomnianych usług wspierać się wiedzą i pomocą podwykonawcy lub podwykonawców w oparciu o podpisaną Umowę o współpracy. Pana zdaniem, nawiązanie planowanej współpracy z podwykonawcą lub podwykonawcami będzie – niezależnie od przyjętej formy prawnej tej współpracy – oznaczało, że nie będzie Pan od momentu podjęcia takiej współpracy wykonywał usług doradztwa podatkowego w ramach wolnego zawodu w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 11 Ustawy o ryczałcie.

Jak zostało przytoczone powyżej, nie stanowi czynności wykonywanych w ramach wolnego zawodu, działalność gospodarcza prowadzona przez doradcę podatkowego, który zatrudnia na podstawie różnych tytułów prawnych (np. umowy o pracę, umowy zlecenia, umowy o dzieło, czy innych o podobnym charakterze) osoby, które wykonują na rzecz doradcy podatkowego czynności związane z istotą jego zawodu. Aby prawidłowo odkodować wskazaną normę prawną, należy w pierwszej kolejności przeanalizować cel rozróżnienia stawek ryczałtu dla poszczególnych rodzajów działalności, w tym działalności związanej z doradztwem podatkowym. Istotą podatku ryczałtowego jest to, że płacony jest on od przychodu, a nie od dochodu. Tym samym, stawka podatku (a tym samym jego wysokości) jest niezależna od tego, jakie koszty działalności gospodarczej ponosi dany przedsiębiorca. Może się zatem okazać, że przedsiębiorca ponosząc stratę, zobowiązany jest wciąż do zapłaty podatku. Jest wiele czynników, od których może zależeć to, czy dany przedsiębiorca osiąga zysk oraz jaka jest rzeczywiście różnica pomiędzy osiąganymi przez niego przychodami, a ponoszonymi kosztami (tj. rentowność). Sytuacja każdego przedsiębiorcy jest inna, niemniej można pokusić się o wskazanie grupy czynników, które uśredniając, mogą mieć wpływ na jego sytuację ekonomiczną. Jednym z takich czynników jest charakterystyka prowadzonej działalności gospodarczej. Są bowiem branże, w których uśredniona rentowność będzie wyższa oraz branże, w których ta rentowność będzie niższa. W tym kontekście, naturalną wydaje się być propozycja ustawodawcy, aby branże charakteryzujące się wyższą rentownością opodatkować według wyższych stawek, a te z niższą rentownością – odpowiednio niższymi stawkami. Innym czynnikiem, który w sposób obiektywny wpływa na osiąganą przez przedsiębiorcę rentowność, może być zatrudnienie. Jeżeli przedsiębiorca działa samodzielnie, bez wsparcia pomocników, to cała marża (po odjęciu kosztów pośrednich) stanowi jego zysk. Jeżeli natomiast przedsiębiorca wykonuje usługi przy wsparciu podwykonawcy lub podwykonawców (np. w ramach Umowy o współpracę), to osiągana przez niego marża zostanie pomniejszona o koszty podjętej współpracy.

Mając powyższe na uwadze, ustawodawca zdecydował się zatem rozróżnić sytuację doradcy podatkowego, który działa samodzielnie od tego, który wykonuje czynności doradztwa podatkowego we współpracy z innymi osobami. Stąd ci pierwsi, którzy wykonują swoją pracę w ramach wolnego zawodu podlegają opodatkowaniu ryczałtem według stawki 17%, a doradcy podatkowi, którzy zdecydują się na współpracę z innymi osobami, podlegają opodatkowaniu 15% stawką ryczałtu (czynności inne niż w ramach wolnego zawodu).

Należy zatem uznać, że nie jest istotna forma prawna, w ramach której podatnik podejmuje współpracę i decyduje się na wsparcie innych osób, a sam fakt, że ponosi koszty związane z tym wsparciem, które dotyczy istoty wykonywanych usług doradztwa podatkowego (tym samym wpływając na rentowność prowadzonej działalności gospodarczej). Tym samym, w Pana ocenie sformułowanie „bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze” należy czytać z uwzględnieniem celu, dla którego rozróżnienie stawek ryczałtu dla osób wykonujących wolne zawody zostało w Ustawie o ryczałcie wprowadzone. Konsekwentnie, w sytuacji, w której nawiąże Pan współpracę z podwykonawcą lub podwykonawcami, to niezależnie od tego, czy ta współpraca będzie odbywać się na podstawie Umowy o współpracę, czy inny tytuł, należy uznać, że nie będzie Pan od tego momentu wykonywał Usług doradztwa w ramach wolnego zawodu.

Powyższe potwierdza także Ministerstwo Finansów, które wskazało, że „15% stawka podatku znajdzie zastosowanie w odniesieniu do przychodów osiąganych przez radcę prawnego, który zatrudnia osoby wykonujące czynności związane z istotą tego zawodu, czyli np. aplikanta na podstawie umowy zlecenia. Konsekwentnie, zatrudniając sekretarkę czy księgową, radca taki zostanie uznany za wykonującego wolny zawód, czego efektem będzie stosowanie 17% stawki podatku do uzyskiwanych przez niego przychodów”.

Dodatkowo resort finansów uzasadnia różnicowanie stawek ryczałtu w opisanych przypadkach ponoszeniem przez podatnika wyższych kosztów w związku z zatrudnianiem osób wykonujących czynności związane z istotą danego zawodu, których to wydatków nie może uwzględnić przy wyliczaniu podstawy opodatkowania ryczałtem (za: Gazeta Podatkowa nr 91 (1757) z 12 listopada 2020 r., strona 3).

Pana stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

\- interpretacja indywidualna z 8 kwietnia 2022 r., sygn. 0115-KDWT.4011.30.2022.2.IK;

\- interpretacja indywidualna z 13 lipca 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.385.2023.2.AP.

Mając powyższe na uwadze, uważa Pan, że w związku z osiąganiem przychodów z tytułu świadczenia w ramach planowanej jednoosobowej działalności gospodarczej Usług doradztwa, po nawiązaniu współpracy z podwykonawcą lub podwykonawcami w ramach Umowy o współpracę, będzie przysługiwała Panu możliwość stosowania stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 Ustawy o ryczałcie, tj. 15%, niezależnie od tego, czy w danym miesiącu otrzyma Pan wsparcie od podwykonawcy lub podwykonawców, czy też będzie Pan ponosił wydatki z tytułu „Wynagrodzenia za gotowość”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym według art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Na podstawie art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Jak stanowi art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast według art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z ww. przepisem:

1\. Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (_uchylona_)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (_uchylona_)

e) (_uchylona_)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

6) _(uchylony)_

2\. Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

3\. Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Kolejnym warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

W myśl art. 9 ust. 1c ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Oświadczenia, o których mowa odpowiednio w ust. 1-1b, podatnik może złożyć na podstawie przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. o Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej i Punkcie Informacji dla Przedsiębiorcy (Dz.U. z 2022 r. poz. 541), zwanej dalej „ustawą o CEIDG”.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Działalność usługowa to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Według art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie wolny zawód oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą wykonywaną osobiście przez tłumaczy, adwokatów, notariuszy, radców prawnych, biegłych rewidentów, księgowych, agentów ubezpieczeniowych, agentów oferujących ubezpieczenia uzupełniające, brokerów reasekuracyjnych, brokerów ubezpieczeniowych, doradców podatkowych, doradców restrukturyzacyjnych, maklerów papierów wartościowych, doradców inwestycyjnych, agentów firm inwestycyjnych oraz rzeczników patentowych, z tym że za osobiste wykonywanie wolnego zawodu uważa się wykonywanie działalności bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą danego zawodu.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 17% przychodów osiąganych w zakresie wolnych zawodów.

Natomiast, w myśl art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. l ww. ustawy:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 15% przychodów ze świadczenia usług prawnych, rachunkowo-księgowych i doradztwa podatkowego (PKWiU dział 69), innych niż świadczone w ramach wolnych zawodów.

Przy czym w myśl art. 12 ust. 3 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Jeżeli podatnik obowiązany do prowadzenia ewidencji przychodów prowadzi działalność, z której przychody są opodatkowane różnymi stawkami określonymi w ust. 1, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem, że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności. W przypadku gdy podatnik, o którym mowa w zdaniu poprzednim, nie prowadzi ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów dla każdego rodzaju działalności, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, z tym że w przypadku osiągania również przychodów, o których mowa w:

1) ust. 1 pkt 1, ryczałt wynosi 17%;

2) ust. 1 pkt 2, ryczałt wynosi 15%;

2a) ust. 1 pkt 2a, ryczałt wynosi 14%;

2b) ust. 1 pkt 2b, ryczałt wynosi 12%;

3) ust. 1 pkt 3, ryczałt wynosi 10%;

4) ust. 1 pkt 4, ryczałt wynosi 12,5%.

Zatem, w sytuacji prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym wg różnych stawek, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych na podstawie prowadzonej ewidencji przychodów ustala się według stawki właściwej dla przychodów z każdego rodzaju działalności, pod warunkiem że ewidencja przychodów jest prowadzona w sposób umożliwiający określenie przychodów z każdego rodzaju działalności.

Powołane powyżej regulacje wskazują, że z wolnym zawodem mamy do czynienia wówczas, gdy np. doradca podatkowy wykonuje działalność gospodarczą osobiście, czyli bez zatrudniania na podstawie umów o pracę, umów zlecenia, umów o dzieło oraz innych umów o podobnym charakterze osób, które wykonują czynności związane z istotą tego zawodu. Wówczas opodatkowanie przychodów ze świadczonych usług wynosi 17%.

W konsekwencji, aby podatnik mógł zastosować 15% stawkę ryczałtu powinien spełnić dwie przesłanki:

a) zatrudnić osobę fizyczną,

b) osoba zatrudniona powinna wykonywać czynności związane z istotą zawodu wykonywanego przez pracodawcę.

Zatem zatrudnienie przez doradcę podatkowego osoby fizycznej, która wykonuje czynności związane z istotą tego zawodu powoduje, że doradca podatkowy nie wykonuje działalności osobiście.

Z opisu sprawy wynika, że posiada Pan uprawnienia doradcy podatkowego i zamierza Pan od 1 stycznia 2025 r. rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Przedmiotem Pana działalności gospodarczej będą usługi doradztwa podatkowego sklasyfikowane pod symbolem PKWiU 69.20.31.0 – Usługi doradztwa podatkowego i przygotowywania deklaracji podatkowych, dla przedsiębiorstw oraz PKWiU 69.20.32.0 – Usługi doradztwa podatkowego i przygotowywania deklaracji podatkowych, dla osób indywidualnych. W związku z planowaną działalnością będzie Pan prowadził ewidencję przychodów, która pozwoli na identyfikację przychodów osiąganych z tytułu wykonywania Usług doradztwa. Z uwagi na zakres planowanej działalności planuje Pan nawiązać współpracę z podwykonawcą lub podwykonawcami, którzy będą wspomagać Pana w wykonywaniu czynności merytorycznych związanych z istotą Usług doradztwa. Podwykonawca lub podwykonawcy będą posiadali odpowiednie kwalifikacje i doświadczenie do wspierania Pana przy wykonywaniu Usług doradztwa, w szczególności będą posiadać tytuł doradcy podatkowego. Podwykonawca lub podwykonawcy mogą podjąć z Panem współpracę jedynie w oparciu o umowy o świadczenie usług, tzw. współpraca B2B w ramach prowadzonej przez siebie jednoosobowej działalności gospodarczej lub na podstawie umowy zlecenia, realizowanej przez podmioty prowadzące własną działalność gospodarczą (dalej „Umowa o współpracę”). Planuje Pan wykorzystywać rezultaty prac podwykonawcy lub podwykonawców, uzyskiwanych w szczególności w postaci konsultacji telefonicznych, porad, opinii i wyjaśnień dotyczących kwestii obowiązków podatkowych, do wykonywania Usług doradztwa. Umowa o współpracę zostanie zawarta na czas nieoznaczony i będzie miała charakter umowy ramowej, tzn. w miarę zapotrzebowania lub ze stałym miesięcznym wynagrodzeniem odpowiadającym stopniowi zaangażowania podwykonawcy lub podwykonawców w danym miesiącu. Planuje Pan zlecać podwykonawcy lub podwykonawcom określone prace lub konsultować telefonicznie kwestie merytoryczne. Strony Umowy o współpracę będą rozliczać się na podstawie spędzonych przez podwykonawcę lub podwykonawców roboczogodzin i określonej w tej umowie stawce za roboczogodzinę lub na podstawie stawki ryczałtowej za dany miesiąc odpowiadającej umówionej liczbie godzin zaangażowania w danym miesiącu. Umowa o współpracę nie będzie przewidywała minimalnego wymiaru współpracy pomiędzy stronami w danym miesiącu. Może się zdarzyć, że w danym miesiącu nie będzie Pan korzystał ze wsparcia żadnego podwykonawcy. W takiej sytuacji, zgodnie z zapisami Umowy o współpracę, będzie Pan zobowiązany do zapłaty na rzecz podwykonawcy lub podwykonawców wynagrodzenia za pozostawanie w gotowości do świadczenia usług wsparcia. Jednocześnie wskazał Pan, że prowadzona przez Pana działalność gospodarcza będzie działalnością usługową w myśl art. 4 ust. 1 pkt 1 Ustawy o ryczałcie, a do planowanej przez Pana działalności gospodarczej nie znajdą zastosowania wyłączenia zawarte w art. 8 niniejszej ustawy.

Jak Pan wskazał w opisie sprawy, podwykonawcą lub podwykonawcami będą podmioty prowadzące własną działalność gospodarczą. Tym samym dojdzie do zawarcia przez Pana umowy o świadczenie usług, tzw. współpraca B2B oraz umowy zlecenia na równych zasadach między dwoma podmiotami gospodarczymi. W takim przypadku nie można mówić o zatrudnieniu jak to ma miejsce w przypadku np. umowy o pracę, czy umowy o dzieło. Umowa o współpracę będzie w tym przypadku umową partnerską. Transakcje zawierane będą przez strony będące odrębnymi przedsiębiorcami. Nie ma kierownictwa i podwładnego, są za to dwie strony – obie równoważne – i jedna będzie świadczyć pewne usługi dla drugiej.

Trudno jest więc mówić o „zatrudnianiu” w przypadku, gdy jeden niezależny podmiot gospodarczy świadczy swoje usługi innemu podmiotowi gospodarczemu, ponieważ podwykonawca lub podwykonawcy będą wykonywali dla Pana usługi jako podmiot zewnętrzny. Nie wystąpi tu element zatrudnienia bowiem Pana oraz podwykonawcę/ podwykonawców samodzielnie prowadzącego/prowadzących własną działalność gospodarczą będzie łączyła umowa współpracy. Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wyraźnie odróżnia zatrudnianie od współpracy z innymi firmami, czyli korzystanie z usług innych przedsiębiorstw i zakładów (np. art. 25 ust. 1 pkt 3).

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji opisanej we wniosku będzie Pan świadczył usługi, które mieszczą się w definicji wolnego zawodu w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 11 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

**Zatem do** **przychodów osiąganych przez Pana w ramach planowanej jednoosobowej działalności gospodarczej z tytułu świadczenia Usług doradztwa sklasyfikowanych według PKWiU w dziale 69, po nawiązaniu współpracy z podwykonawcą lub podwykonawcami prowadzącymi** **własną działalność gospodarczą,** **w ramach Umowy o współpracę –** **na podstawie umowy o świadczenie usług, tzw. współpraca B2B lub na podstawie umowy zlecenia,** **nie znajdzie zastosowania 15% stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określona w art. 12 ust. 1 pkt 2 lit. l ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, lecz 17% stawka ryczałtu, o której mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.**

Stawka ta będzie miała zastosowanie wyłącznie, jeśli spełnione zostaną warunki do zastosowania tej formy opodatkowania, o których mowa w cytowanych przepisach o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Organ nie jest uprawniony do przyporządkowania formalnego usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym i zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych wskazuję, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).