Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.116.2017.1.HS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-07
Teza: Skutki podatkowe odpłatnego zbycia papierów wartościowych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; papier-papiery wartościowe; przychód-przychód z kapitału pieniężnego; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 28 kwietnia 2017 r. (data wpływu 9 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia papierów wartościowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia papierów wartościowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W PIT-8C, sporządzonym przez Dom Maklerski, informacje zawarte w poz. 35 (przychód), 36 (koszty uzyskania przychodu) oraz 49 (przychód z odpłatnego zbycia papierów wartościowych) stanowią sumę następujących akcji i kosztów:

tytuł: kwoty w poz. 35: kwoty w poz. 36:

akcje T. S.A. (obecnie O.) 1 048,00 zł 3,93 zł

akcje P. 33 210,00 zł 124,54 zł

NFI 5,28 zł 1,82 zł

Prowizja za rachunek Domu Maklerskiego 60,00 zł

łącznie 34 263,28 zł 190,29 zł

tytuł: kwoty w poz. 49:

akcje Banku B. 2 557,58 zł

NFI 104,81 zł

łącznie 2 662,39 zł

Wnioskodawczyni wskazała, że akcje Banku B. kupiła 12 grudnia 1995 r. za kwotę 2 870,00 zł. Kwota została wpisana w PIT-38 w poz. 23. Pracodawca – Bank B. zachęcał do zakupu akcji. Posiadanie akcji banku, w którym Wnioskodawczyni pracowała miało stanowić gwarancję utrzymania stanowiska pracy, ale po każdej fuzji kolejnych banków zwalnianych było coraz więcej pracowników. Wnioskodawczyni została zwolniona na skutek redukcji stanowiska pracy w 2003 r. Po utracie pracy w 2003 r. nie kupowała już żadnych akcji.

Akcje Banku B., jak twierdzi Wnioskodawczyni, bez jej wiedzy i zgody zostały przekształcone w akcje podziałowe; na akcje Banku B. i akcje Banku P. w stosunku 1 : 3,3, co zostało zaksięgowane na rachunku Wnioskodawczyni 18 grudnia 2007 r. Akcje Banku B., jak twierdzi Wnioskodawczyni, bez jej wiedzy i zgody, zostały sprzedane 23 września 2016 r. za kwotę 2 557,58 zł.

NFI wszystkie są kupione na giełdzie i zostały zaksięgowane na rachunku 16 lipca 1999 r. Po 16 lipca 1999 r., jak twierdzi Wnioskodawczyni, bez jej wiedzy i zgody, akcje NFI były zamieniane, sprzedawane i już sama Wnioskodawczyni nie wie, na czym te operacje polegały. Natomiast od akcji, które Wnioskodawczyni sprzedała, została pobrana przez bank prowizja w kwocie 32,90 zł. Kwota została wpisana w PIT-38 w poz. 23.

Wszystkie akcje T. S.A. (obecnie noszącej nazwę O. – po zmianie nazwy Spółki Akcyjnej) zostały zakupione 7 listopada 1998 r. za łączną kwotę 2 900 zł. W dniu 3 sierpnia 2001 r. akcje te zostały zaksięgowane na rachunku Wnioskodawczyni, na podstawie darowizny od jej rodziców, co do której właściwy Urząd Skarbowy 6 sierpnia 2001 r. wydał dwie decyzje w sprawie umorzenia postępowania podatkowego, gdzie wartość akcji została wyceniona na łączną kwotę 3 200,00 zł. Zatem, w opinii Wnioskodawczyni, akcje zostały sprzedane ze stratą:

1.  w stosunku do daty zakupu wynoszącą 1 852 zł (2 900 – 1 048 = 1 852),
2.  w stosunku do daty darowizny 2 152 zł (3 200 – 1 048 = 2 152).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż ww. pakietu akcji podlega opodatkowaniu?

**Zdaniem Wnioskodawczyni,** cały pakiet akcji jaki posiadała został zakupiony przed 1 stycznia 2004 r. i zgodnie z obowiązującym prawem sprzedaż akcji nie podlega opodatkowaniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawczyni wyłącznie w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia papierów wartościowych. Natomiast w pozostałej części, tj. w zakresie opodatkowania otrzymanego odszkodowania i zadośćuczynienia wraz z odsetkami, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 poz. 2032 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy – źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy – za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W świetle art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych – oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2016 r. poz. 1636 i 1948). Papierami wartościowymi są w rozumieniu tej ustawy akcje, w tym akcje NFI.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa m.in. w art. 17 ust. 1 pkt 6, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy). W myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zatem przychodem z odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest ich wartość wyrażona w cenie zbywanych papierów, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia, o ile odpowiada ona wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży papierów wartościowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy – od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Sposób obliczania dochodu ze zbycia papierów wartościowych określony został w art. 30b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30b ust. 2 pkt 1 ww. ustawy – dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14, osiągnięta w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy – nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Należy zwrócić uwagę, że użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie” oznacza, że do kosztów uzyskania przychodów – ale dopiero z chwilą sprzedaży papierów wartościowych, zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące ich nabycie, tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie papierów wartościowych nie byłoby możliwe.

W orzecznictwie sądów administracyjnych i praktyce organów podatkowych ugruntowane jest stanowisko, że pod pojęciem wydatków na nabycie papierów wartościowych należy rozumieć wszelkie wydatki bezpośrednio warunkujące nabycie papierów wartościowych, czyli takie, bez których nabycie papierów wartościowych nie byłoby możliwe. Do typowych kosztów warunkujących nabycie papierów wartościowych zaliczyć należy zapłaconą cenę papierów wartościowych oraz inne koszty bezpośrednio związane z tym zakupem (wszelkie opłaty w tym opłaty notarialne, prowizje biura maklerskiego, podatek itp.).

Przepis art. 30b ust. 5 ww. ustawy stanowi, iż dochodów ze zbycia papierów wartościowych (akcji) nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 (na zasadach ogólnych według skali podatkowej) oraz w art. 30c (tzw. podatek liniowy z działalności gospodarczej).

Na podatniku, który uzyskał dochód (poniósł stratę) z kapitałów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30b ciąży obowiązek złożenia we właściwym urzędzie skarbowym zeznania według ustalonego wzoru (formularz PIT-38), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 1a pkt 1 cyt. ustawy). W tym samym terminie dokonuje się też wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Aby móc zrealizować ten obowiązek, podatnik winien dysponować stosownymi informacjami dotyczącymi uzyskanych przychodów i poniesionych tytułem ich uzyskania kosztów.

Podsumowując, sprzedaż akcji stanowi źródło przychodów z kapitałów pieniężnych. Opodatkowaniu 19% podatkiem podlega dochód czyli przychód ze sprzedaży pomniejszony o wydatki na nabycie akcji.

Jednocześnie zgodnie z treścią art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych ustaw (Dz.U. Nr 202, poz. 1956 ze zm.) przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do opodatkowania dochodów (strat) uzyskanych po dniu 31 grudnia 2003 r., z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, o których mowa w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r., pod warunkiem, że papiery te zostały nabyte przed 1 stycznia 2004 r.

Przepis wyżej przywołanego art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2004 r., stanowi, że – zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od dnia 1 stycznia 2001 r. do 31 grudnia 2003 r., dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, które są dopuszczone do publicznego obrotu papierami wartościowymi, nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz.U. Nr 118, poz. 754 ze zm.) – przy czym zwolnienie nie ma zastosowania, jeżeli sprzedaż tych papierów wartościowych jest przedmiotem działalności gospodarczej.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów art. 52 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy zmieniającej z dnia 12 listopada 2003 r., dochody ze sprzedaży akcji korzystają ze zwolnienia, jeśli równocześnie zostały spełnione następujące warunki:

1.  akcje dopuszczono do publicznego obrotu papierami wartościowymi;
2.  nabycia akcji dokonano przed 1 stycznia 2004 r.;
3.  nabycie nastąpiło na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi;
4.  sprzedaż tych akcji nie jest przedmiotem działalności gospodarczej.

Wyjaśnia się, że powyżej opisane zwolnienie jest jedynym, które zwalnia z opodatkowania przychód ze sprzedaży akcji.

Tym samym tylko wówczas, jeżeli sprzedane przez Wnioskodawczynię w 2016 r. akcje spełniałyby równocześnie wszystkie przesłanki określone w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r., to dochody ze sprzedaży tych akcji korzystałyby ze zwolnienia. W świetle powyższego uregulowania, dla oceny, czy sprzedaż akcji korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie wyżej przywołanych przepisów istotne jest więc nie tylko to, czy akcje te zostały nabyte przed 1 stycznia 2004 r. Data nabycia akcji jest tylko jednym z warunków zwolnienia, lecz nie jest warunkiem jedynym. Znaczenie ma także tryb nabycia akcji będących przedmiotem sprzedaży i okoliczność, czy akcje zostały nabyte na podstawie publicznej oferty.

Przepis art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. – Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (Dz.U. Nr 118, poz. 754 ze zm.) stanowi, że publicznym obrotem papierami wartościowymi jest proponowanie nabycia lub nabywanie emitowanych w serii papierów wartościowych, przy wykorzystaniu środków masowego przekazu albo w inny sposób, jeżeli propozycja skierowana jest do więcej niż 300 osób albo do nie oznaczonego adresata.

Wskazana powyżej norma definiuje pojęcie „publicznego obrotu”, ale nie zawiera definicji „publicznej oferty”. Ponieważ ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, również nie zawarł definicji „publicznej oferty”, ani też nie odwołał się do innych przepisów prawa, to zgodnie z założeniami wykładni prawa, celem wyjaśnienia znaczenia terminu „publicznej oferty” należy, w pierwszej kolejności, odnieść się do wykładni językowej. Publiczny charakter oferty ma miejsce wtedy, gdy oferta adresowana jest do wszystkich a nie tylko do ograniczonego kręgu osób. Skierowanie oferty do określonej grupy osób wyklucza jej publiczny charakter. Kierując się tymi zasadami należy określić, czy nabycie akcji w omawianych przypadkach nastąpiło na podstawie publicznej oferty. W świetle definicji zawartej w Słowniku Języka Polskiego, „publiczny” oznacza: dotyczący ogółu ludzi, służący ogółowi, przeznaczony, dostępny dla wszystkich. Mówiąc o publicznym charakterze oferty należy bowiem mieć na względzie powszechny dostęp do akcji bez względu na liczbę osób, do których skierowana była oferta.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 1995 r. Wnioskodawczyni kupiła akcje Banku B., które w 2007 r. w wyniku podziału przez wydzielenie Banku B. zostały podzielone na akcje Banku B. i Banku P. W 1999 r. na Giełdzie Papierów Wartościowych Wnioskodawczyni kupiła akcje NFI. Natomiast w 2001 r. otrzymała w darowiźnie akcje spółki T. (obecnie O.), które w 1998 r. kupili rodzice Wnioskodawczyni. W 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała ww. pakiet akcji.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że o ile Wnioskodawczyni istotnie nabyła akcje Banku B. w 1995 r. w publicznej ofercie (i nie były to akcje pracownicze), w stosunku do uzyskanego przychodu z odpłatnego zbycia akcji Banku B. w 2016 r. są spełnione warunki określone w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 listopada 2003 r. uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do zbytych w 2016 r. akcji spółki T. (obecnie O.) istotne jest, że Wnioskodawczyni otrzymała je w darowiźnie od rodziców. Zatem biorąc pod uwagę ww. przepisy stwierdzić należy, że nie został spełniony jeden z warunków uprawniających do zwolnienia osiągniętego przychodu z obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Nabycie przez Wnioskodawczynię akcji spółki T. (obecnie O.) nie nastąpiło bowiem w drodze oferty publicznej, na giełdzie papierów wartościowych czy w regulowanym wtórnym obrocie publicznym, lecz w drodze darowizny. Darowizna wprawdzie stanowi formę nabycia rzeczy lub praw, w tym akcji. Jednakże nie każde nabycie akcji przed 1 stycznia 2004 r. może korzystać ze zwolnienia w przypadku ich zbycia. Jeżeli akcje nabyte były w drodze darowizny, to ze zwolnienia korzystać nie mogą. Dlatego też dochód uzyskany z ich sprzedaży podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych za rok podatkowy, w którym został osiągnięty. Wnioskodawczyni nie jest bowiem w żaden sposób uprawniona do zastosowania zwolnienia przewidzianego w wyżej przywołanym przepisie art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto Organ wyjaśnia, że przy sprzedaży akcji nabytych w drodze darowizny do kosztów uzyskania przychodów przy ich sprzedaży Wnioskodawczyni nie może zaliczyć wydatków poniesionych na zakup akcji przez darczyńców ani wartości darowizny. Wnioskodawczyni bowiem na nabycie omawianych akcji nie poniosła żadnego wydatku, Organ nie podziela stanowiska Wnioskodawczyni, że ww. akcje spółki T. (obecnie O.) zostały zbyte w 2016 r. ze stratą.

Następnie, przechodząc do zbytych w 2016 r. akcji NFI należy stwierdzić, że dla rozstrzygnięcia istotne znaczenie ma okoliczność, że – jak wskazano we wniosku – akcje NFI Wnioskodawczyni kupiła w 1999 r. na giełdzie. Jeżeli zatem Wnioskodawczyni nabyła akcje NFI wprost na giełdzie papierów wartościowych i jest w stanie tego dowieść, to w stosunku do tak nabytych akcji NFI rozpatrywane zwolnienie Wnioskodawczyni przysługuje. Rozpatrywane zwolnienie od podatku dochodowego nie ma zastosowania, w sytuacji gdy akcje NFI zostały nabyte w wyniku wymiany świadectw udziałowych, bowiem oznacza to, że akcje NFI nie zostały nabyte na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych, albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym, albo na podstawie zezwolenia udzielonego w trybie art. 92 lub 93 przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. – Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Oferta była wówczas skierowana do potencjalnych nabywców akcji NFI, zawężała jej krąg do właścicieli Powszechnych Świadectw Udziałowych – tym samym wyklucza to możliwość uznania jej za ofertę publiczną w rozumieniu art. 52 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Poza tą ofertą pozostawały bowiem podmioty, które takimi właścicielami nie były. Toteż w sytuacji, gdyby akcje NFI zostały nabyte w wyniku wymiany świadectw udziałowych zwolnienie Wnioskodawczyni w stosunku do tak nabytych akcji NFI nie przysługiwałoby. Z wniosku jednak to nie wynika, wręcz przeciwnie Wnioskodawczyni wskazała, że akcje NFI nabyła w 1997 r. na giełdzie.

Z kolei w przypadku sprzedaży akcji Banku P., należy stwierdzić, że do ich nabycia doszło w 2007 r., czyli wówczas gdy nastąpiła integracja banków w drodze podziału przez wydzielenie. Wnioskodawczyni zatem w 2007 r. stała się ich właścicielką. W niniejszym przypadku istotny jest bowiem dzień nabycia sprzedanych akcji Banku P., które są innymi akcjami niż akcje Banku B. To oznacza, że również ta sprzedaż nie może korzystać z rozpatrywanego zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Podział przez wydzielenie zrealizowany został na zasadach określonych w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm.).

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 Kodeksu spółek handlowych – spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek handlowych. Natomiast zgodnie z art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu, podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). W przedstawionym stanie faktycznym nastąpił taki właśnie podział przez wydzielenie. W wyniku podziału Banku B. przez wydzielenie zorganizowanej części jego przedsiębiorstwa na Bank P. (podstawa prawna: art. 124c ustawy Prawo bankowe w związku z art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych) w zamian za akcje w podwyższonym kapitale zakładowym Banku B., akcjonariusze Banku B. objęli Akcje Emisji Podziałowej wyemitowane w związku z integracją Banku P. z Bankiem B. w stosunku 1 : 3,3 (tj. akcjonariusze Banku B. w zamian za np. 100 swoich akcji otrzymywali 330 nowowyemitowanych akcji Banku P.) przy zachowaniu dotychczasowego stanu posiadania akcji Banku B. Nadmienia się też w tym miejscu, że Plan Podziału Banku oraz prospekt emisyjny podane zostały przez oba banki do publicznej wiadomości zgodnie z obowiązującymi przepisami, a więc stanowią powszechnie dostępną informację, w tym także dla Organu.

Skutki podatkowe dokonanych operacji zostały wprost uregulowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

I tak przepis art. 24 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. stanowi, że – w przypadku połączenia lub podziału spółek kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7, dochód (przychód) udziałowca (akcjonariusza) spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej udziałowiec (akcjonariusz) ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

1.  art. 22 ust. 1f – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;
2.  art. 23 ust. 1 pkt 38 – jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
3.  wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub pkt 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca (akcjonariusza) wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.

W świetle cytowanych wyżej przepisów uznać należy, że w przedstawionym stanie faktycznym dla określenia kosztów uzyskania przychodów w przypadku zbycia akcji otrzymanych w związku z podziałem spółek, znaczenie ma sposób nabycia akcji spółki dzielonej.

Ustalając koszt przy zbyciu akcji Banku P. Wnioskodawczyni musi wziąć pod uwagę regułę zawartą w art. 24 ust. 8 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Reguła ta dotyczy metody, którą trzeba zastosować przy ustalaniu wysokości wydatków na nabycie (objęcie) akcji Banku B., która może być uznana za koszty uzyskania przychodu przy sprzedaży akcji Banku P. Z przepisu jasno bowiem wynika, że nie cała wysokość wydatków na nabycie (objęcie) akcji Banku B. może być kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży akcji Banku P. Wnioskodawczyni winna koszty ustalić proporcjonalnie. W proporcji winna uwzględnić wartość nominalną unicestwianych akcji w spółce dzielonej do wartości nominalnej akcji przed podziałem. Stosunek w jakim pozostają do siebie obie wartości nominalne po podziale i przed podziałem będzie stanowił proporcję, którą następnie należy potraktować ogół wydatków poniesionych na nabycie akcji Banku B. Tak obliczona kwota będzie mogła być kosztem uzyskania przychodów ze zbycia akcji Banku P. Reszta kwoty stanowi koszty uzyskania przychodu ze zbycia akcji Banku B. Postępowanie takie jest racjonalne, gdyż akcje Banku B. w wyniku podziału zmieniły swoją wartość nominalną, gdyż nastąpiło jej obniżenie, jednakże Wnioskodawczyni zachowała prawo do tych obniżonych akcji Banku B. i akcje te sprzedała. Wówczas część kosztów nabycia obliczona w wyniku proporcji przypadałaby na tak uzyskany przychód. W przedmiotowej sprawie zbywając akcje Banku B. Wnioskodawczyni miała prawo obniżyć przychód o wyliczoną proporcją część kosztów nabycia tych akcji. Różnica stanowiła dochód ze zbycia, który podlega zwolnieniu na podstawie art. 52 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych ustaw. Reszta ustalonych proporcjonalnie kosztów nabycia akcji Banku B. mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów ze zbycia akcji Banku P.

Powyższe uregulowania oznaczają, że dochód (przychód) poszczególnych wspólników (spółki przejmowanej (dzielonej), stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną akcji przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie udziałów w spółce przejmowanej lub dzielonej nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek. Zatem moment dokonania podziału przez wydzielenie był dla Wnioskodawczyni podatkowo obojętny. Skutek podatkowy pojawił się dopiero w chwili sprzedaży nabytych w wyniku tej operacji akcji Banku P. Innymi słowy, ustawodawca postanowił przesunąć opodatkowanie dochodu na moment, gdy dojdzie do odpłatnego zbycia akcji spółki powstałej w wyniku połączenia czy podziału, co wynika właśnie z treści art. 24 ust. 8 ww. ustawy.

Oznacza to, że przychód z tytułu zbycia przez Wnioskodawczynię akcji Banku P. otrzymanych na skutek integracji banków w trybie art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. w zamian za akcje Banku B. nabyte przed 1 stycznia 2004 r. podlega opodatkowaniu; nie ma do nich zastosowania zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 2003 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw, gdyż akcje Banku P. zostały nabyte przez Wnioskodawczynię dopiero w 2007 r.

Podsumowując, jeśli Wnioskodawczyni istotnie nabyła akcje Banku B. w 1995 r. w publicznej ofercie (i nie były to akcje pracownicze), w stosunku do uzyskanego przychodu z odpłatnego zbycia akcji Banku B. w 2016 r. są spełnione warunki określone w art. 52 pkt 1 lit. b) ustawy w zw. z art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i niektórych innych ustaw uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei przychód z odpłatnego zbycia akcji NFI (lub ich części) podlega zwolnieniu skoro do nabycia akcji NFI przez Wnioskodawczynię doszło wprost na giełdzie papierów wartościowych, o ile Wnioskodawczyni jest to w stanie udowodnić.

Natomiast przychód z odpłatnego zbycia akcji spółki T. (obecnie O.) i akcji Banku P. nie podlega zwolnieniu, bowiem nie zostały spełnione warunki omawianego zwolnienia. Podkreślić należy, że akcje P. zostały nabyte w 2007 r., czyli wówczas gdy nastąpiła integracja banków w drodze podziału przez wydzielenie, a akcje spółki T. (obecnie O.) Wnioskodawczyni otrzymała w darowiźnie od rodziców. Oznacza to, że przychód ze zbycia przez Wnioskodawczynię w 2016 r. akcji spółki T. (obecnie O.) oraz akcji Banku P. podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym po raz wtóry Organ wyjaśnia, że przy sprzedaży akcji spółki T. (obecnie O.) nabytych w drodze darowizny, do koszów uzyskania przychodów przy ich sprzedaży Wnioskodawczyni nie może zaliczyć wydatków poniesionych na zakup akcji przez darczyńców ani wartości darowizny.

Dlatego też Wnioskodawczyni zobowiązana była w zeznaniu rocznym PIT-38 za 2016 r., składanym do końca kwietnia 2017 r., wykazać uzyskany przychód oraz koszty jego uzyskania w sposób wskazany w niniejszej interpretacji i dokonać wpłaty należnego podatku do właściwego urzędu skarbowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni, zgodnie z którym cały pakiet sprzedanych akcji nie podlega opodatkowaniu, uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zamiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.