Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.655.2020.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-24
Teza: Możliwości skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach, w zeznaniu za 2020 r., kwalifikowanych dochodów uzyskanych w 2020 r. z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych, w stosunku do których na bieżąco wyodrębniano w stosownej ewidencji każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, przychody, koszty uzyskania przychodów i dochody (straty), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, a także kwalifikacji kosztów przy obliczaniu wskaźnika Nexus.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; oprogramowanie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku - data wpływu 6 listopada 2020 r., uzupełnionym w dniu 15 lutego 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 15 lutego 2021 r., o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku.

We wniosku tym, po uzupełnieniu, przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadająca nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium kraju. Prowadzi on pozarolniczą działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej.

Jedyną działalnością Wnioskodawcy jest działalność programistyczna. W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca tworzy od początku nowe oprogramowanie.

Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową spełniającą definicję ustawową działalności badawczo-rozwojowej wyrażoną w art. 5a ust. 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm.), zmierzającą do powstania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Działania podejmowane są w sposób systematyczny, zmierzający do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Wnioskodawca podczas tworzenia praw autorskich nie nabywa od podmiotów trzecich wyników prac badawczo rozwojowych.

Wnioskodawca sprzedaje wytworzone prawa autorskie na rzecz podmiotów trzecich.

Podkreślenia wymaga fakt, że utwory tworzone i modyfikowane przez Wnioskodawcę są chronione przez art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.).

Działania Wnioskodawcy mają z cała pewnością innowacyjny charakter. W szczególności nie można uznać, że działania Wnioskodawcy są rutynowe czy dotyczą tylko okresowych zmian.

Wnioskodawca używa do programowania standardowego języka programowania JavaScript.

Wnioskodawca poniósł szereg kosztów kwalifikowanych (bezpośrednich) potrzebnych do wytworzenia kwalifikowanych praw autorskich z oprogramowania. W roku 2019 był to sprzęt mobilny, sprzęt komputerowy oraz specjalistyczny kurs online. W roku 2020 kosztami bezpośrednimi był sprzęt komputerowy.

Ewidencja związana z wytworzeniem kwalifikowanego IP jest prowadzona od początku według wzoru:

*   opis projektu;
*   czas rozpoczęcia i zakończenia projektu.

Ewidencja zawiera również wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; wyodrębnienie kosztów bezpośrednich, o których mowa w art. 30ca ust. 4 uPIT, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W ramach swojej działalności Wnioskodawca prowadzi szczegółową ewidencję czasu przeznaczonego na działalność badawczo-rozwojową, pozwalającą wskazać ilość godzin poświęconych na realizację projektów, objętych niniejszą preferencją podatkową. Ewidencja potwierdza objęcie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, jak również pozwala na monitorowanie efektów prac badawczo-rozwojowych.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 roku regulacjami dotyczącymi preferencji podatkowej IP Box Wnioskodawca planuje zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej do rozliczenia za rok 2020.

W uzupełnieniu przedmiotowego wniosku dodano, że:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w ramach której świadczy opisane we wniosku usługi programistyczne od 22 października 2019 r. Jest i będzie to działalność twórcza, obejmująca prace rozwojowe rozumiane jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług (patrz art. 4 ust. 3 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce).

Efektem pracy Wnioskodawcy jest projektowanie i tworzenie przez Wnioskodawcę produktów, które w stosunku do dotychczasowej działalności mają bardziej innowacyjny, ulepszony charakter oraz produkty w znaczny sposób odróżniają się od dotychczas funkcjonujących u Wnioskodawcy.

Wnioskodawca samodzielnie tworzy nowe oprogramowanie - stanowią one odrębne programy komputerowe, które podlegają ochronie wynikającej ze wskazanego przepisu art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.).

Dokonując zindywidualizowania i wskazania, który utwór (utwory) chronione w rozumieniu art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przeniósł w 2020 r. na rzecz kontrahenta – Wnioskodawca poinformował, że wniosek dotyczy przeniesienia praw do wielu kwalifikowanych praw własności intelektualnej na Zleceniodawcę i, że zawarto jedną umowę w ramach, której dokonano przeniesienia praw i jest ona zawarta w formie pisemnej - z X X Sp. z o.o., na którą przeniósł w 2020 roku:

System X X:

*   Stworzenie funkcjonalności xx,
*   Funkcjonalność xx,
*   Funkcjonalność xxxx,
*   Funkcjonalność xxxx,
*   Funkcjonalność xxxx,
*   Funkcjonalność xxx,
*   Funkcjonalność xxx,
*   Przygotowanie xxxx,
*   Stworzenie możliwości xxxx,
*   Stworzenie xxxx,
*   Nowatorska xxx,
*   Dodanie możliwości xxxx,
*   Nowatorski system xxxx,
*   Przygotowanie wsparcia dla xxxx,
*   Dodanie wsparcia dla xxxx,

XYZ - PER:

*   Przygotowanie XX.

Poprzez modyfikowanie utworów przez Wnioskodawcę rozumie się twórczy rozwój oprogramowania. W efekcie rozwijania wytworzona zostaje funkcjonalność, która jest implementowana w istniejący kod źródłowy, który w całości tworzy nowy program komputerowy, który jest chroniony przez art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Czynności w zakresie modyfikowania utworów, stanowiących programy komputerowe lub jego części, są prowadzone na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług, na podstawie, której Wnioskodawca rozwija istniejący kod o nowe funkcjonalności. Wnioskodawca otrzymuje kod od Zleceniodawcy, który oczekuje twórczej zmiany. Podczas tworzenia powstaje nowy kod implementowany do istniejącego i całość tworzy nowy program komputerowy. Oczywiście Wnioskodawca nie ma prawa do przekazywania osobom trzecim otrzymanego kodu. Nowe oprogramowanie powstaje wyłącznie w efekcie działalności programistycznej.

Wnioskodawca umowę zawarł z ww. spółką, a przedmiotem umowy jest świadczenie usług programistycznych przez Wykonawcę na rzecz Zamawiającego - szczegółowy zakres świadczenia ustalany jest na bieżąco. Wnioskodawca ponosi kodeksową odpowiedzialność kontraktową przewidzianą w art. 471 Kodeksu cywilnego, co oznacza, że ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie opisanych czynności na zasadzie winy. Czynności wykonywane w ramach świadczenia usług programistycznych nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego - Zleceniodawca ogranicza się do wskazania ogólnych kierunków świadczenia oraz swoich oczekiwań oraz ogólnych ram czasowych. Wnioskodawca ponosi ryzyko prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca prowadzi, w okresie którego dotyczy wniosek odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów - ewidencję. Prowadzona jest od początku prac informatycznych dla Spółki, tj. od 22 października 2019 r. Prowadzi ją w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Pod określeniami: sprzęt mobilny, sprzęt komputerowy oraz specjalistyczny kurs online należy rozumieć:

1.  sprzęt komputerowy - monitor, laptop, przewody/kable komputerowe.
2.  sprzęt mobilny - tablet, słuchawki z mikrofonem;
3.  specjalistyczny kurs online - kursy realizowane przez internet w ramach technologii programistycznych wykonywanych dla klientów;

Sprzęt mobilny oraz komputerowy zostały środkami trwałymi Wnioskodawcy, który dokonał ich zakupu do tworzenia całości oprogramowania, a nie konkretnego programu.

Koszty bezpośrednio przez Wnioskodawcę poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej to:

1.  sprzęt mobilny - telefon komórkowy - dzięki niemu Wnioskodawca może testować tworzone i rozwijane oprogramowanie, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia kierunków zmian i tworzenia.
2.  sprzęt komputerowy - laptop, komputer stacjonarny - dzięki niemu Wnioskodawca może fizycznie pisać kod źródłowy, testować prototypy, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia konkretnych wytycznych.
3.  usługi księgowe - Wnioskodawca dzięki takim usługom tworzy ewidencję IP Box w sposób prawidłowy.
4.  specjalistyczny kurs online - potrzebny jest Wnioskodawcy przede wszystkim do podniesienia wiedzy teoretycznej aby w sposób jeszcze bardziej efektywny prowadzić prace badawczo-rozwojowe.

Powyższe koszty dotyczą całości tworzonego oprogramowania, a nie konkretnego.

Wnioskodawca dokonuje alokacji kosztów w odniesieniu do konkretnych IP, gdzie kluczem podziałowym jest czas poświęcony tworzenie lub rozwój konkretnego IP.

Wydatki zostały poniesione wyłącznie na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową.

Wydatki zostały ujęte w kosztach uzyskania przychodów i uwzględnione do obliczenia dochodu z działalności gospodarczej.

Wnioskodawca uzyskiwał dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Koszty bezpośrednio związane z wytworzeniem kwalifikowanych IP, poniesione w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo˗rozwojowej, które ma zamiar uwzględnić przy wyliczaniu wskaźnika nexus to:

*   w roku 2019 poniesione koszty na:

1.  sprzęt mobilny - telefon komórkowy - dzięki niemu Wnioskodawca może testować tworzone i rozwijane oprogramowanie, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia kierunków zmian i tworzenia.
2.  sprzęt komputerowy - kable zasilające - dzięki niemu Wnioskodawca może fizycznie pisać kod źródłowy, testować prototypy, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia konkretnych wytycznych.
3.  usługi księgowe - Wnioskodawca dzięki takim usługom tworzy ewidencję IP Box w sposób prawidłowy.
4.  specjalistyczny kurs online - potrzebny jest Wnioskodawcy przede wszystkim do podniesienia wiedzy teoretycznej aby w sposób jeszcze bardziej efektywny prowadzić prace badawczo-rozwojowe.

*   w roku 2020 poniesione koszty na:

1.  sprzęt komputerowy - laptop, monitor - dzięki niemu Wnioskodawca może fizycznie pisać kod źródłowy, testować prototypy, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia konkretnych wytycznych.
2.  usługi księgowe - Wnioskodawca dzięki takim usługom tworzy ewidencję IP Box w sposób prawidłowy.
3.  specjalistyczny kurs online - potrzebny jest Wnioskodawcy przede wszystkim do podniesienia wiedzy teoretycznej aby w sposób jeszcze bardziej efektywny prowadzić prace badawczo-rozwojowe.
4.  sprzęt mobilny - telefon komórkowy - dzięki niemu Wnioskodawca może testować tworzone i rozwijane oprogramowanie, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia kierunków zmian i tworzenia.

Na pytanie tutejszego organu, dotyczące wyczerpującego opisania okoliczności, których przedmiotem jest pytanie numer 4 (Czy w przypadku, jeśli Wnioskodawca uzyska w danym roku podatkowym dochody z wytworzonego przez siebie kwalifikowanego IP, a nie poniesie w tym roku kosztów związanych z tym kwalifikowanym IP, będzie mógł uwzględniać do kalkulacji wskaźnika nexus koszty związane z tymi kwalifikowanymi IP poniesione w latach poprzednich, po dniu 31 grudnia 2012 r.?) ˗ Wnioskodawca wskazał, że rezygnuje z pytania numer 4.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (zakres pytań został ostatecznie sprecyzowany w złożonym uzupełnieniu).

1.  Czy utwory wytworzone przez Wnioskodawcę w ramach Umowy, a opisane w stanie faktycznym, stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej?
2.  Czy Wnioskodawca ma możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach, w zeznaniu za 2020 r., kwalifikowanych dochodów uzyskanych w 2020 r. z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych, w stosunku do których na bieżąco wyodrębniano w stosownej ewidencji każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, przychody, koszty uzyskania przychodów i dochody (straty), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?
3.  Czy koszty wskazane przez Wnioskodawcę stanowią koszty mogące zostać zakwalifikowane do wskaźnika nexus?

Przedstawiając własne stanowisko ˗ w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 ˗ Wnioskodawca podkreślił, że utwory powstające w ramach prowadzonej przez Niego działalności gospodarczej, spełniają wszystkie przesłanki, aby uznać je za kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Za takie ustawodawca w art. 30 ca ust. 1 uPIT traktuje m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest jego ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest RP, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest UE, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo˗rozwojowej.

Wnioskodawca wskazał, że przejaw Jego działań prowadzonych w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo˗rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 uPIT. Jego praca spełnia bowiem definicje prac badawczych zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. ˗ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, z późn. zm.).

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności m.in. „tworzy” oprogramowanie, co ustawodawca wymaga, aby uznać je za prace badawcze. Prawa autorskie realizowane przez Wnioskodawcę, są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF do IP Box (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdzono ponadto, że pojęcie to należy traktować szeroko.

Wnioskodawca podał, że w takim przypadku wytwarza program komputerowy, jak zostało wyżej podkreślone, podlega ono \[powinno być: on – dopisek organu\] ochronie prawnej.

Przedstawiając własne stanowisko ˗ w zakresie pytania oznaczonego numerem 2 ˗ Wnioskodawca wskazał, że ma możliwość skorzystania z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowania 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach, w zeznaniu za 2020 r., kwalifikowanych dochodów uzyskanych w 2020 r. z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych, w stosunku do których na bieżąco wyodrębniano w stosownej ewidencji każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, przychody, koszty uzyskania przychodów i dochody (straty), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług programistycznych. Wnioskodawca od 2019 posiada zawartą jedną umowę o świadczenie, w ramach której stworzył programy komputerowe, chronione na mocy art. 74 ust. 1 pr. aut. Wnioskodawca przenosi prawa majątkowe do programów komputerowych na Zleceniodawcę odpłatnie, gdzie dochód wliczony jest w cenę sprzedaży usługi.

Podkreślenia wymaga fakt, że Wnioskodawca ponosi koszty mogące według niego zostać zaliczone do wskaźnika Nexus tym samym spełnia on przesłanki do takiego opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest, że podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W odesłaniu do ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.) w art. 1 ustawodawca wskazuje, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). W myśl art. 30cb ust. 1 uPIT podatnik zobowiązany jest zaprowadzić ewidencję, która umożliwia wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach – tu podatkowych. Prowadzenie ewidencji w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnić koszty przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, gdzie takie ma miejsce od 22 października 2019 r.

Z uwagi na to, że Wnioskodawca spełnia te wszystkie przesłanki ma prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.

Przedstawiając własne stanowisko ˗ w zakresie pytania oznaczonego numerem 3 ˗ Wnioskodawca wskazał, że jego zdaniem będzie mógł zaliczyć wskazane koszty przy obliczaniu wskaźnika nexus.

Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 uPIT, wskazuje, ze podatnik chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku, są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednak, wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej.

Głównymi kosztami wnioskodawcy w prowadzonej działalności są koszty bezpośrednio związane z działalności polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szeroko w stanie faktycznym, tj.: w roku 2019 koszty:

1.  sprzęt mobilny - telefon komórkowy - dzięki niemu Wnioskodawca może testować tworzone i rozwijane oprogramowanie, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia kierunków zmian i tworzenia,
2.  sprzęt komputerowy - kable zasilające - dzięki niemu Wnioskodawca może fizycznie pisać kod źródłowy, testować prototypy, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia konkretnych wytycznych,
3.  usługi księgowe - Wnioskodawca dzięki takim usługom tworzy ewidencję IP Box w sposób prawidłowy,
4.  specjalistyczny kurs online - potrzebny jest Wnioskodawcy przede wszystkim do podniesienia wiedzy teoretycznej aby w sposób jeszcze bardziej efektywny prowadzić prace badawczo-rozwojowe,

w roku 2020 były to:

1.  sprzęt komputerowy - laptop, monitor - dzięki niemu Wnioskodawca może fizycznie pisać kod źródłowy, testować prototypy, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia konkretnych wytycznych,
2.  usługi księgowe - Wnioskodawca dzięki takim usługom tworzy ewidencję IP Box w sposób prawidłowy,
3.  specjalistyczny kurs online - potrzebny jest Wnioskodawcy przede wszystkim do podniesienia wiedzy teoretycznej aby w sposób jeszcze bardziej efektywny prowadzić prace badawczo-rozwojowe,
4.  sprzęt mobilny - telefon komórkowy - dzięki niemu Wnioskodawca może testować tworzone i rozwijane oprogramowanie, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia kierunków zmian i tworzenia.

W ocenie Wnioskodawcy, są to koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika nexus.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426, z późn. zm.), jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4˗9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 przywołanej wyżej ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo˗rozwojowej ˗ oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań - z art. 5a pkt 38 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 5a pkt 39 wskazanej wyżej ustawy, przez badania naukowe rozumieć należy:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. ˗ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r. poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. ˗ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Ilekroć w ustawie mowa jest o pracach rozwojowych ˗ oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. ˗ Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (art. 5a pkt 40 cyt. ustawy).

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odrębne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej (czyli tzw. kwalifikowanymi IP) są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432 oraz z 2020 r. poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo˗rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231, z późn. zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 tej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo˗rozwojowych.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Wyeksponować trzeba w tym miejscu, że stosownie do ust. 4 art. 30ca tej ustawy wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

\-------------------

a + b + c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a ˗ prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo˗rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b ˗ nabycie wyników prac badawczo˗rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c ˗ nabycie wyników prac badawczo˗rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d ˗ nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wyżej wskazany wzór służy do obliczenia tzw. wskaźnika nexus, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Przyjęto, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo˗rozwojowych prowadzonych przez Podatnika. zatem skorzystanie z preferencji „IP Box” jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo˗rozwojowymi.

Stosownie do art. 30ca ust. 6 cytowanej ustawy, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 omawianej ustawy).

Ponadto należy wskazać, że zainteresowany podmiot, który ma zamiar skorzystać ze wskazanej preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo˗rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2˗4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 wskazanej wyżej ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 analizowanej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy zamierzają opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia na bieżąco wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo˗rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zmierzającą do powstania kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jest to działalność twórcza, obejmująca prace rozwojowe rozumiane jako nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności do projektowania i tworzenia zmienionych ulepszonych lub nowych produktów art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Stosownie do zwartego we wniosku wskazania, działania podejmowane są w sposób systematyczny, zmierzający do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jak wskazano we wniosku utwory tworzone i modyfikowane przez Wnioskodawcę są chronione na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Utwory stanowią odrębne programy komputerowe lub ich części – podlegające ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z powyższym, skoro prowadzona wyłącznie działalność programistyczna obejmująca tworzenie programów komputerowych lub ich części, stanowi działalność badawczo˗rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to tworzone przez Wnioskodawcę w ramach takiej działalności utwory (programy komputerowe lub ich części), podlegające ww. ochronie prawnej, stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. autorskie prawa do programów komputerowych. Ponadto z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca uzyskuje dochody z wyżej wskazanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży usług, tj. dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach swojej działalności prowadzi szczegółową ewidencję czasu przeznaczonego na działalność badawczo˗rozwojową, z jednoczesnym zaznaczeniem, że ewidencja zawiera wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i kosztów bezpośrednich, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane IP. Z ewidencji da się określić przychód, koszty uzyskania przychodu, dochód (stratę), przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja prowadzona jest od początku, tj. od 22 października 2019 r. Ewidencja związana z wytworzeniem kwalifikowanego IP jest prowadzona od początku według wzoru: opis projektu, czas rozpoczęcia i zakończenia projektu. Ewidencja zawiera również wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; wyodrębnienie kosztów bezpośrednich, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, pozwalają wskazać ilość godzin poświęconych na realizację projektów, objętych niniejszą preferencją podatkową. Ewidencja potwierdza objęcie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, jak również pozwala na monitorowanie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wnioskodawca wypełnia więc obowiązki wynikające z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli prowadzi na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję spełniającą warunki wskazane w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, może on opodatkować sumę ww. kwalifikowanych dochodów z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. autorskich praw do programów komputerowych w zeznaniu rocznym za rok 2020 preferencyjną 5% stawką podatkową.

Wyeksponować w tym miejscu należy, że o ile podstawą opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Odnosząc się zatem do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących ustalania wskaźnika nexus (możliwości uznania wydatków wymienionych w złożonym wniosku za koszty prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo˗rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej – art. 30ca ust. 4 ustawy), wskazać należy, że istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ważne jest zatem, aby przy ustalaniu wskaźnika nexus, że konieczny jest związek pomiędzy:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Podkreślić przy tym należy, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Przyjąć więc trzeba, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo–rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktyczne poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo–rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazano we wniosku Wnioskodawca poniósł wydatki bezpośrednio związane z tworzonym oprogramowaniem, tj. sprzęt mobilny, sprzęt komputerowy oraz specjalistyczny kurs online. W złożonym uzupełnieniu – w odniesieniu do kosztów, które Wnioskodawca chciałby uwzględnić we wskaźniku nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. kosztów będących przedmiotem pytania oznaczonego numerem 3) – doprecyzowano wskazany wyżej zakres wydatków, podając że:

*   w roku 2019 poniósł koszty na:

1.  sprzęt mobilny - telefon komórkowy, dzięki niemu może testować tworzone i rozwijane oprogramowanie, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia kierunków zmian i tworzenia,
2.  sprzęt komputerowy - kable zasilające, dzięki niemu może fizycznie pisać kod źródłowy, testować prototypy, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia konkretnych wytycznych,
3.  usługi księgowe - dzięki takim usługom tworzy ewidencję IP Box w sposób prawidłowy.
4.  specjalistyczny kurs online - który potrzebny był przede wszystkim do podniesienia wiedzy teoretycznej, aby w sposób jeszcze bardziej efektywny prowadzić prace badawczo-rozwojowe,

*   w roku 2020 poniósł koszty na:

1.  sprzęt komputerowy - laptop, monitor, dzięki niemu może fizycznie pisać kod źródłowy, testować prototypy, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia konkretnych wytycznych,
2.  usługi księgowe - dzięki takim usługom tworzy ewidencję IP Box w sposób prawidłowy,
3.  specjalistyczny kurs online - potrzebny jest przede wszystkim do podniesienia wiedzy teoretycznej aby w sposób jeszcze bardziej efektywny prowadzić prace badawczo- rozwojowe,
4.  sprzęt mobilny - telefon komórkowy, dzięki niemu może testować tworzone i rozwijane oprogramowanie, kontaktować się ze Zleceniodawcą celem omówienia kierunków zmian i tworzenia.

Stosownie do wskazania Wnioskodawcy, wyżej wymienione koszty są bezpośrednio związane z jego działalnością programistyczną – działalnością badawczo–rozwojową, w której tworzone są zarówno nowe, jak i rozwijane istniejące programy komputerowe.

Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Do powołanej w zdaniu poprzednim regulacji odwołuje się również art. 30ca ust. 7 cytowanej ustawy. W związku z powyższym należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów. Co do kosztów uzyskania przychodów to należy wskazać, że muszą to być koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

W celu określenia takich kosztów zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym – kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy zawierającym katalog wydatków nieuznawanych za koszty podatkowe.

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23 - art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem w przypadku poniesienia wydatku na zakup środków trwałych, które podlegają amortyzacji podatkowej, w kosztach uzyskania przychodów uwzględnić można wyłącznie odpisy amortyzacyjne.

W odniesieniu do kwestii „ograniczenia czasowego” dla możliwości uwzględnienia przy obliczaniu wskaźnika nexus kosztów działalności badawczo-rozwojowej podnieść należy, że zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193; dalej jako: „ustawa zmieniająca”), w przypadku podatników, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d ust. 2 ustawy zmienianej w art. 2, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, a którzy na podstawie prowadzonej ewidencji nie mogą ustalić wysokości kosztów poniesionych w ramach tej działalności, na potrzeby stosowania art. 30ca i art. 30cb ustawy zmienianej w art. 1 oraz art. 24d i art. 24e ustawy zmienianej w art. 2, mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Jeżeli natomiast w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. podatnicy, o których mowa w ust. 1, nie ponoszą kosztów związanych z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r. (art. 24 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej).

W myśl powyższych regulacji, podatnicy, którzy przed dniem 1 stycznia 2019 r. ponosili koszty działalności badawczo-rozwojowej związane z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej i nie mogą ustalić (na podstawie wówczas prowadzonej ewidencji) wysokości kosztów poniesionych na te kwalifikowane prawa IP w ramach działalności badawczo-rozwojowej, na potrzeby stosowania przepisów dotyczących IP Box mogą przyjąć ich wartość z roku podatkowego rozpoczętego po dniu 31 grudnia 2018 r.

Natomiast, jeżeli w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 31 grudnia 2018 r. podatnicy nie ponosili kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, mogą uwzględnić ich wartość poniesioną w latach poprzednich, nie wcześniej jednak niż po dniu 31 grudnia 2012 r., o ile wydatki te nie zostały już ujęte w kosztach uzyskania przychodów, które pomniejszyły dochód. Zatem do wyliczenia wskaźnika nexus mogą być użyte w niektórych przypadkach także koszty poniesione w przeszłości.

Wyżej wymienione przepisy intertemporalne dotyczące preferencji IP BOX nie znajdą jednak zastosowania w przypadku, gdy podatnik ponosił i ponosi nadal koszty działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i może na podstawie prowadzonej ewidencji rachunkowej je wyodrębnić oraz ustalić ich wysokość dla celów obliczenia wskaźnika nexus. Wówczas podatnik przyjmuje ich wartość wynikającą z prowadzonej przez niego ewidencji.

Przepisy o IP BOX nie zawierają ograniczenia czasowego dla możliwości uwzględnienia przez podatnika przy obliczaniu wskaźnika nexus kosztów działalności badawczo-rozwojowej, w przypadku podatników, w stosunku do których nie znajdą zastosowania ww. przepisy przejściowe. Jednakże należy podkreślić, że podatnik, by móc skorzystać z ulgi IP BOX jest zobowiązany spełnić warunek prowadzenia szczegółowej ewidencji wynikający z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa powyżej.

Z przedmiotowego stanu faktycznego wynika, że w przedmiotowej sprawie nie będą mieć zastosowania ww. przepisy przejściowe, tj. art. 24 ustawy nowelizującej, a Wnioskodawca kalkulację wskaźnika nexus powinien dokonać w oparciu o koszty kwalifikowane jakie poniósł po dniu 31 grudnia 2018 r. (w 2019 i 2020 r.) i do których prowadzi stosowną ewidencję. Wobec powyższego – koszty związane z zakupem sprzętu komputerowego – sprzętu mobilnego oraz komputerowego, które stanowią środki trwałe Wnioskodawcy (w wysokości dokonanych w danym roku podatkowym odpisów amortyzacyjnych) oraz nabyciem usług księgowych, a także specjalistycznego kursu online, mogą stanowić koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Reasumując ‒ wymienione przez Wnioskodawcę koszty można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Podsumowując, przedstawione przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku stanowisko w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego, należało więc uznać za prawidłowe.

Należy jednocześnie poinformować, że interpretacja indywidualna przepisów prawa podatkowego dotyczy wyłącznie oceny stanowiska Wnioskodawcy w kwestii będącej przedmiotem zapytania. Niniejsza interpretacja indywidualna nie odnosi się do oceny „kwestii technicznych” związanych z wyliczeniem kosztów, ustaleniem wyboru formy, czy sposobu prowadzenia odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 ˗ 300 Bielsko˗Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.