Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-116/14-4/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-04-24
Teza: zwolnienie od podatku VAT usług zorganizowania i przeprowadzenia coachingu
Słowa kluczowe: podwykonawstwo; usługi-usługi szkoleniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 11 lutego 2014r. (data wpływu 14 lutego 2014r.) uzupełnionym pismem z dnia 8 kwietnia 2014r. (data wpływu 11 kwietnia 2014r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług zorganizowania i przeprowadzenie coachingu - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2014r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT usług zorganizowania i przeprowadzenie coachingu.

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 kwietnia 2014r. (data wpływu 11 kwietnia 2014r.) w zakresie doprecyzowanie opisanego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Wnioskodawca jako osoba fizyczna prowadzi działalność gospodarczą pod nazwą…., osoba fizyczna, REGON ….., NIP ….. w zakresie edukacji i doradztwa, opodatkowaną podatkiem liniowym. Zapisów księgowych dokonuje na podstawie podatkowej książki przychodów i rozchodów.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przeważającym rodzajem działalności firmy wg Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD 2007) jest działalność pod kodem PKD 8559B Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Z dniem 30 kwietnia 2013r. Wnioskodawca został wpisany do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Miasta pod numerem ewidencyjnym …. i nazwą ….. Posiada także wpis do Rejestru Instytucji Szkoleniowych Wojewódzkiego Urzędu Pracy pod numerem ewidencyjnym ……., data wpisu 28 sierpnia 2009 r. Firma nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty na przeprowadzane szkolenia.

Wnioskodawca 20 września 2013r. podpisał umowę ze Spółką z o. o. z siedzibą w L., w ramach której, w okresie od 20 września 2013r. do 31 stycznia 2014r. miał zorganizować i przeprowadzić na rzecz Zamawiającego usługę „…..". Spółka, z którą Wnioskodawca zawarł umowę otrzymała środki z budżetu państwa i Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego Program Operacyjny Kapitał Ludzki (EFS POKL) na realizację projektu pod nazwą „…”. Projekt był realizowany w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013 Priorytetu VIII „Regionalne kadry gospodarki”, Działanie 8.1 „Rozwój pracowników i przedsiębiorstw w regionie”, Poddziałanie 8.1.1 „Wsparcie rozwoju Kwalifikacji zawodowych i doradztwo dla przedsiębiorstw”. Dofinansowanie zlecenia, które zrealizował Wnioskodawca finansowane było w 100% ze środków tego projektu.

Wnioskodawca działał jako podwykonawca Spółki, która otrzymała środki na realizację projektu. Coaching dla kadry kierowniczej, które realizował Wnioskodawca, obejmował 225 godzin dla 35 osób biorących udział w kursie dla kadry kierowniczej. Dla każdej osoby przeznaczonych było 5 godzin spotkań indywidualnych w ramach coachingu. Coaching był związany ze szkoleniem, z którego skorzystali uczestnicy kursu kadry kierowniczej czyli był ściśle związany z pracą zawodową kadry kierowniczej przedsiębiorstw. Osoby uczestniczące w coachingu były wydelegowane przez przedsiębiorstwa biorące udział w realizowanym przez Zamawiającego projekcie.

Celem projektu było wzmocnienie potencjału rozwojowego i konkurencyjności 5 przedsiębiorstw z branży handlowej z Województwa na rynku regionalnym poprzez rozwój kwalifikacji zawodowych 251 pracowników. Celem coachingu było uświadomienie uczestnikom procesu jakie powinni oni podejmować działania, aby w przyszłości osiągać zamierzone samodzielnie lub wyznaczone cele (np. jak prowadzić rozmowę zawodową, jak zadawać pytania, jak naprowadzić rozmówcę na odpowiedź). Spotkania miały na celu podniesienie osoby poddawanej temu procesowi na wyższy poziom możliwości uczestnika. Po przeprowadzeniu szkolenia przez coacha kadra kierownicza powinna znacznie łatwiej i efektywniej osiągać cele zawodowe. Coachowie pracowali z kadrą kierowniczą w zakresach związanych z biznesem oraz rozwojem zawodowym.

Wnioskodawca zgodnie z postanowieniami umowy zapewniał: odpowiednią kadrę do realizacji usługi, tj. coacha posiadającego odpowiednie wykształcenie, przygotowanie merytoryczne i praktyczne (doświadczenie), materiały dydaktyczne, prowadzenie zajęć z należytą starannością i rzetelnością, współpracę z personelem projektu w celu prawidłowej realizacji coachingu. Spotkania nie były prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca nie posiadał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie usług będących przedmiotem wniosku. Uczestnicy projektu nie wnosili żadnych opłat za udział w projekcie (w coachingu). Spółka zlecająca przeprowadzenie szkolenia wypłaciła wynagrodzenie za wykonaną usługę na podstawie faktury VAT wystawionej przez Wnioskodawcę - środki te pochodziły z EFS i budżetu państwa i zgodnie z ustawą z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 24, poz. 2104 z późn. zm.) są środkami publicznymi.

Usługi coachingu dla kadry kierowniczej miały na celu podniesienie na wyższy poziom możliwości uczestnika spotkania. Celem coachingu było uświadomienie uczestnikom procesu, jakie powinni oni podejmować działania, aby w przyszłości osiągać zamierzone samodzielnie lub wyznaczone cele zawodowe (jak prowadzić rozmowę zawodową, jak zadawać pytania, jak naprowadzić rozmówcę na odpowiedz). W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy jest to usługa dokształcania zawodowego.

Nabyte podczas coachingu umiejętności pozostają w bezpośrednim związku z wykonywaną przez uczestników pracą zawodową. Coaching ma na celu ukierunkowanie uczestnika tak, aby ten w ramach wykonywanego zawodu potrafił wykorzystać swoje posiadane możliwości, przez co łatwiej mu będzie osiągnąć cele zawodowe. Dzięki coachingowi kadra kierownicza ustala konkretniejsze cele, optymalizuje swoje działania, podejmuje trafniejsze decyzje. Głównym celem coachingu było wzmocnienie uczestnika oraz wspieranie go w samodzielnym dokonywaniu zamierzonej zmiany, podjęciu decyzji w oparciu o własne wnioski i zasoby. Coaching dla kadry kierowniczej odbywał się w zakresach związanych z biznesem i rozwojem zawodowym. Także wszystkie umiejętność pozyskane podczas coachingu pozostają w bezpośrednim związku z wykonywaną praca zawodową i są wykorzystywane do celów zawodowych. Wnioskodawca był organizatorem usług coachingu na zlecenie Zamawiającego.

Wnioskodawca zgodnie z postanowieniami umowy był zobowiązany do:

1.  Zapewnienia odpowiedniej kadry do realizacji usługi, tj. coacha posiadającego odpowiednie wykształcenie, przygotowanie merytoryczne i praktyczne (doświadczenie).
2.  Zapewnienia materiałów dydaktycznych.
3.  Zapewnienia sal dydaktycznych.
4.  Prowadzenia zajęć z należytą starannością i rzetelnością, współpracy z personelem projektu w celu prawidłowej realizacji coachingu.
5.  Ścisłego przestrzegania czasu zajęć oraz terminów.
6.  Prowadzenia indywidualnych kart.
7.  Bieżącego wypełniania obowiązującej dokumentacji związanej z realizacją niniejszego projektu.
8.  Bieżącego informowania Zamawiającego o nieobecności uczestników lub rezygnacji z uczestnictwa w trakcie trwania projektu.
9.  Oznaczenia w odpowiedni sposób pomieszczeń, w których odbywać się będą indywidualne zajęcia, poprzez zamieszczenie w widocznym miejscu plakatów informacyjnych. Wnioskodawca był także zobowiązany do oznakowania prowadzonej dokumentacji, zgodnie z obowiązującymi wytycznymi dotyczącymi oznakowania projektu.
10.  Udostępnienia w razie kontroli wszelkich wymaganych dokumentów związanych z przedmiotem zamówienia będącym przedmiotem umowy.
11.  Prawidłowego prowadzenia oraz dostarczenia oryginalnej dokumentacji szkoleniowej zgodnej z dostarczonymi wzorami od Zamawiającego.
12.  Ochrony danych osobowych, zgodnie z umową o przetwarzaniu danych osobowych uczestników projektu.

Wnioskodawca otrzymał zlecenie realizacji usługi coachingu od bezpośredniego beneficjenta środków publicznych. Wnioskodawca na realizację usługi coachingu zawarł umowę ze Spółką, która otrzymała środki z budżetu państwa i Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego Program Operacyjny Kapitał Ludzki (EFS POKL) na realizację projektu pod nazwą „….”.

Zleceniodawca w ramach realizowanego projektu pod nazwą „….” miał za zadanie zorganizować:

1.  kursy:

1.  Kurs dla kadry kierowniczej - dla 35 osób.
2.  Kurs dla sprzedawców - Profesjonalna obsługa klienta - dla 211 osób.
3.  Kurs dla pracowników call center - dla 14 osób.
4.  Merchandising - dla 116 osób.
5.  Kurs komputerowy - dla 10 osób.

Podczas zajęć stosowane były następując metody szkoleniowe: testy, case study, symulacje i gry, wykłady interaktywne, warsztaty, ćwiczenia praktyczne.

Uczestnicy szkoleń otrzymali materiały szkoleniowe, wyżywienie (serwis kawowy i obiad) oraz zwrot kosztów dojazdu (do wyczerpania środków)

1.  Doradztwo dla kadry kierowniczej - dla 35 osób.
2.  oaching dla kadry kierowniczej - dla 35 osób. Coaching miał być związany, że szkoleniem z którego skorzystali uczestnicy kursu dla kadry kierowniczej.

Wnioskodawca na zlecenie Zleceniodawcy tj. realizatora projektu będącego bezpośrednim beneficjentem środków publicznych zgodnie z zawartymi umowami zorganizował i zrealizował w całości:

1.  Kurs dla pracowników call center - dla 14 osób.
2.  Merchandising - dla 116 osób.
3.  Doradztwo dla kadry kierowniczej - dla 35 osób.
4.  Coaching dla kadry kierowniczej - dla 35 osób.

Usługi coachingu stanowiły integralną część całego szkolenia kadry kierowniczej i były obowiązkowe dla uczestników szkolenia. Osoby biorące udział w coachingu były wydelegowane przez przedsiębiorstwa biorące udział w realizowanym przez Zamawiającego projekcie. Usługi coachingu świadczone były po odbytym szkoleniu. Stanowiły integralną część całego szkolenia.

Spółka zlecająca przeprowadzenie coachingu, doradztwa oraz kurs/szkolenia dla pracowników call center, kursu/szkolenia Merchandising wypłaciła wynagrodzenie za wykonaną usługę na podstawie faktur VAT wystawionych przez Wnioskodawcę.

Wykonawca zapewniał kompleksowo usługę coachingu, doradztwa oraz kurs/szkolenia dla pracowników call center, kursu/szkolenia Merchandising, tak jak wskazano powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy usługa zorganizowania i przeprowadzenie przez Wnioskodawcę coachingu na zlecenie Spółki z o. o. powinna być zwolniona z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 c) ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o VAT zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów zwalnia się od podatku usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Rozporządzenie Rady (WE) nr 1777/2005 wyjaśnia co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego. W myśl tego rozporządzenia usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mają na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów prawa, zdaniem Wnioskodawcy usługa przeprowadzonego przez Wnioskodawcę coachingu na zlecenie Spółki jest usługą kształcenia zawodowego finansowaną w 100% ze środków publicznych. W związku z powyższym może korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29c) ustawy o VAT.

Coaching jest to proces, który pozwala na rozwój osoby uczestniczącej w szkoleniu. Dodatkowo należy powiedzieć, iż coaching jest jednocześnie narzędziem, które wykorzystuje się w celu uświadomienia uczestnikom procesu jakie powinni oni podejmować działania, aby w przyszłości osiągać zamierzone samodzielnie lub wyznaczone cele.

Dlatego też należy powiedzieć, że coaching jest sposobem oddziaływania na człowieka, aby ten potrafił wykorzystać wszystkie swoje możliwości dla osiągnięcia celu. Istotne jest również to, że coaching nie ma na celu przekazywania wiedzy z konkretnej dziedziny zawodowej. Ma ono natomiast na celu takie ukierunkowanie uczestnika, aby ten, w ramach wykonywanego zawodu potrafił wykorzystać swoje możliwości, które powinny mu pozwolić na efektywniejszą pracę, przez co łatwiej mu będzie osiągać cele zawodowe. Stąd też coach jest swoistego rodzaju trenerem, który kształtuje określony obszar osobowości uczestnika coachingu.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że usługi coachingu kadry kierowniczej będą zwolnione od podatku VAT, gdyż ich celem było podniesienie na wyższy poziom możliwości uczestnika szkolenia (spotkania), chociaż w ramach samego szkolenia nie była przekazywana wiedza z dziedziny danego zawodu. Po szkoleniu przeprowadzonym przez coacha określona osoba z kadry kierowniczej wykonuje znacznie łatwiej i efektywniej osiąga cele zawodowe. Dzięki coachingowi kadra kierownicza ustala konkretniejsze cele, optymalizuje swoje działania, podejmuje trafniejsze decyzje i pełniej korzysta ze swoich naturalnych umiejętności. Głównym celem coachingu było wzmocnienie uczestnika oraz wspieranie go w samodzielnym dokonywaniu zamierzonej zmiany, podjęciu decyzji w oparciu o własne odkrycia, wnioski i zasoby. Coaching dla kadry kierowniczej odbywał się w zakresach związanych z biznesem i rozwojem zawodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z treścią art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Zatem, aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowywania.

Z kolei w świetle art. 43. ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Na podstawie ust. 17 cyt. wyżej artykułu, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2013r., poz. 1722), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 ww. rozporządzenia zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W myśl natomiast z § 3 ust. 9 ww. rozporządzenia, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 9 lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z uregulowań zawartych w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy wynika, że zwolnieniu od podatku podlega świadczenie usług szkoleniowych w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w innych niż podatkowe (odrębnych) przepisach. Ze zwolnienia korzystają również takie usługi szkolenia, które prowadzone są przez podmioty posiadające akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wreszcie zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego w całości finansowane ze środków publicznych – zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy. Nadto, na podstawie przepisu § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia Ministra Finansów, ze zwolnienia korzysta także świadczenie usług finansowanych co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Ze złożonego wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca 20 września 2013r. podpisał umowę ze Spółką z o. o., w ramach której, w okresie od 20 września 2013r. do 31 stycznia 2014r. miał zorganizować i przeprowadzić na rzecz Zamawiającego usługę „….". Spółka, z którą Wnioskodawca zawarł umowę otrzymała środki z budżetu państwa i Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego Program Operacyjny Kapitał Ludzki (EFS POKL) na realizację projektu pod nazwą „….”. Projekt był realizowany w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki 2007-2013. Wnioskodawca działał jako podwykonawca Spółki, która otrzymała środki na realizację projektu. Coaching dla kadry kierowniczej, które realizował Wnioskodawca, obejmował 225 godzin dla 35 osób biorących udział w kursie dla kadry kierowniczej. Dla każdej osoby przeznaczonych było 5 godzin spotkań indywidualnych w ramach coachingu. Coaching był związany ze szkoleniem, z którego skorzystali uczestnicy kursu kadry kierowniczej czyli był ściśle związany z pracą zawodową kadry kierowniczej przedsiębiorstw. Osoby uczestniczące w coachingu były wydelegowane przez przedsiębiorstwa biorące udział w realizowanym przez Zamawiającego projekcie. Celem coachingu było uświadomienie uczestnikom procesu jakie powinni oni podejmować działania, aby w przyszłości osiągać zamierzone samodzielnie lub wyznaczone cele (np. jak prowadzić rozmowę zawodową, jak zadawać pytania, jak naprowadzić rozmówcę na odpowiedź). Wnioskodawca zgodnie z postanowieniami umowy zapewniał: odpowiednią kadrę do realizacji usługi, tj. coacha posiadającego odpowiednie wykształcenie, przygotowanie merytoryczne i praktyczne (doświadczenie), materiały dydaktyczne, prowadzenie zajęć z należytą starannością i rzetelnością, współpracę z personelem projektu w celu prawidłowej realizacji coachingu. Spotkania nie były prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca nie posiadał akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty w zakresie usług będących przedmiotem wniosku. Uczestnicy projektu nie wnosili żadnych opłat za udział w projekcie (w coachingu). Nabyte podczas coachingu umiejętności pozostają w bezpośrednim związku z wykonywaną przez uczestników pracą zawodową. Coaching ma na celu ukierunkowanie uczestnika tak, aby ten w ramach wykonywanego zawodu potrafił wykorzystać swoje posiadane możliwości, przez co łatwiej mu będzie osiągnąć cele zawodowe. Dzięki coachingowi kadra kierownicza ustala konkretniejsze cele, optymalizuje swoje działania, podejmuje trafniejsze decyzje. Wnioskodawca był organizatorem usług coachingu na zlecenie Zamawiającego.

Wnioskodawca zgodnie z postanowieniami umowy był zobowiązany do:

1.  Zapewnienia odpowiedniej kadry do realizacji usługi, tj. coacha posiadającego odpowiednie wykształcenie, przygotowanie merytoryczne i praktyczne (doświadczenie).
2.  Zapewnienia materiałów dydaktycznych.
3.  Zapewnienia sal dydaktycznych.
4.  Prowadzenia zajęć z należytą starannością i rzetelnością, współpracy z personelem projektu w celu prawidłowej realizacji coachingu.
5.  Ścisłego przestrzegania czasu zajęć oraz terminów.
6.  Prowadzenia indywidualnych kart.
7.  Bieżącego wypełniania obowiązującej dokumentacji związanej z realizacją niniejszego projektu.
8.  Bieżącego informowania Zamawiającego o nieobecności uczestników lub rezygnacji z uczestnictwa w trakcie trwania projektu.
9.  Oznaczenia w odpowiedni sposób pomieszczeń, w których odbywać się będą indywidualne zajęcia, poprzez zamieszczenie w widocznym miejscu plakatów informacyjnych. Wnioskodawca był także zobowiązany do oznakowania prowadzonej dokumentacji, zgodnie z obowiązującymi wytycznymi dotyczącymi oznakowania projektu.
10.  Udostępnienia w razie kontroli wszelkich wymaganych dokumentów związanych z przedmiotem zamówienia będącym przedmiotem umowy.
11.  Prawidłowego prowadzenia oraz dostarczenia oryginalnej dokumentacji szkoleniowej zgodnej z dostarczonymi wzorami od Zamawiającego.
12.  Ochrony danych osobowych, zgodnie z umową o przetwarzaniu danych osobowych uczestników projektu.

Wnioskodawca otrzymał zlecenie realizacji usługi coachingu od bezpośredniego beneficjenta środków publicznych.

Wnioskodawca na zlecenie Zleceniodawcy tj. realizatora projektu będącego bezpośrednim beneficjentem środków publicznych zgodnie z zawartymi umowami zorganizował i zrealizował w całości:

1.  Kurs dla pracowników call center - dla 14 osób.
2.  Merchandising - dla 116 osób.
3.  Doradztwo dla kadry kierowniczej - dla 35 osób.
4.  Coaching dla kadry kierowniczej - dla 35 osób.

Usługi coachingu stanowiły integralną część całego szkolenia kadry kierowniczej i były obowiązkowe dla uczestników szkolenia. Osoby biorące udział w coachingu były wydelegowane przez przedsiębiorstwa biorące udział w realizowanym przez Zamawiającego projekcie. Usługi coachingu świadczone były po odbytym szkoleniu. Wykonawca zapewniał kompleksowo usługę coachingu, doradztwa oraz kurs/szkolenia dla pracowników call center, kursu/szkolenia Merchandising, tak jak wskazano powyżej.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że Wnioskodawca mimo, że jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz § 3 ust. 1 pkt 13 ww. rozporządzenia, to jednak, jak wskazał w opisie sprawy, usługi będące przedmiotem wniosku nie są świadczone przez Wnioskodawcą jako jednostkę objętą systemem oświaty, o której mowa w art. 82 ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty.

Zatem przedmiotowe usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie będą mogły korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego inną niż wymienione w pkt 26, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia, lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

W tym miejscu wskazać należy, iż od dnia 1 lipca 2011 r. obowiązuje rozporządzenie wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (D. U. UE L 77/1). Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady Nr 282/2011 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 listopada 2009r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, iż pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Mając na uwadze powyższe, dokonując wykładni przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo "bezpośredni" oznacza "dotyczący kogoś lub czegoś wprost", słowo "branża" oznacza "gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju", natomiast słowo "zawód" oznacza "wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych".

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż przez kształcenie zawodowe, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jej ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Odnosząc się do usług świadczonych przez Wnioskodawcę, aby w ogóle można było rozpatrywać wymienioną czynność w kategoriach zwolnienia od podatku, w kontekście art. 43 ust. 1 pkt 29 lub § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia, należy na wstępie rozstrzygnąć, czy świadczone usługi są usługami kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, co stanowi podstawową przesłankę warunkującą zastosowanie zwolnienia. I tak, kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE, zawierającymi definicję kształcenia zawodowego, należy stwierdzić, iż kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia.

Usługi szkoleniowe będą więc stanowiły usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania w myśl powyższych przepisów, gdy w zamierzeniu mają prowadzić do podwyższenia kwalifikacji zawodowych i poziomu wiedzy osób biorących udział w szkoleniach oraz mają na celu ich szeroko pojęty rozwój zawodowy. O świadczeniu usług w zakresie kształcenia możemy mówić wyłącznie wtedy jeśli wykonawca (świadczeniodawca) faktycznie świadczy całą usługę szkoleniową, czyli m.in. organizuje szkolenia, odpowiada za przeprowadzenie szkoleń, nadzoruje przebieg szkolenia. Organizacja szkolenia polega m.in. na opracowaniu całego projektu szkolenia, jego budżetu, na doborze lokalizacji (miejsca przeprowadzenia szkolenia), na doborze trenerów (osób prowadzących szkolenia), przygotowaniu agendy spotkania, opracowaniu sytemu rejestracji uczestników zapewnieniu uczestnikom materiałów związanych z konkretnym szkoleniem.

Mając na uwadze powyższą analizę należy wskazać, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę, tj. usługi zorganizowania i przeprowadzenie coachingu nie stanowią usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego w rozumieniu przepisu art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Jak bowiem wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy, Zleceniodawca w ramach realizowanego projektu miał za zadanie zorganizować m. in. kurs dla kadry kierowniczej, doradztwo dla kadry kierowniczej oraz coaching dla kadry kierowniczej. Natomiast Zainteresowany zgodnie z zawartymi umowami zorganizował i zrealizował w całości doradztwo dla kadry kierowniczej oraz coaching dla kadry kierowniczej. Ponieważ pierwszy z wymienionych warunków, koniecznych do zwolnienia z podatku VAT usług kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, nie został przez Wnioskodawcę spełniony, to badanie dalszych przesłanek określonych w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a-c ustawy staje się bezprzedmiotowe.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi w zakresie zorganizowania i przeprowadzenie coachingu nie będą również korzystały ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT jako usługi ściśle związane z usługami podstawowymi, o których mowa w art. 43 ust. 17a ustawy. Przepis ten wprost stanowi, że zwolnienia, o których mowa m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 29, mają zastosowanie do świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe

Aby ustalić, czy dana czynność ma ścisły związek z usługami kształcenia, należy zastosować w pierwszym rzędzie wykładnię językową przepisu posiłkując się w tym zakresie definicją słownikową. Zgodnie zatem z definicją słownikową zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006 „związek” to „stosunek między rzeczami, zjawiskami itp. połączonymi ze sobą w jakiś sposób”.

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Tym samym świadczenia pomocnicze związane z realizacją opisanych we wniosku usług szkoleniowych będą również zwolnione od podatku pod warunkiem, że będą ściśle z tymi usługami związane, lub wręcz będą elementem kompleksowej usługi szkoleniowej.

Przepisy krajowe oraz europejskie, nie definiują usług „ściśle związanych”. Niemniej jednak z zapisu art. 43 ust. 17 wynika, że nie dotyczą one usług, które nie są niezbędne do wykonania usługi podstawowej lub których głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie C-434/05 Horizon College, rozstrzygnął, że „Świadczenie usług lub dostawa towarów mogą być uznane za „ściśle związane” z działalnością edukacyjną, a przez to traktowane tak samo na gruncie podatkowym zgodnie z art. 13 część A ust. 1 lit. i) szóstej dyrektywy tylko, gdy mają one rzeczywiście charakter pomocniczy w stosunku do działalności edukacyjnej stanowiącej świadczenie główne (…). Z orzecznictwa Trybunału wynika, że określone świadczenie może być uznane za pomocnicze względem świadczenia głównego, jeżeli nie stanowi celu samego w sobie, lecz środek służący jak najlepszemu skorzystaniu ze świadczenia głównego (…)” – pkt 28 i 29.

Zgodnie z ww. regulacjami, zwolnienia dotyczące dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi (w przedmiotowej sprawie szkoleniowymi) mają zastosowanie, jeżeli:

*   usługi te są wykonywane przez podmiot korzystający ze zwolnienia przy świadczeniu usługi podstawowej,

*   usługi te są niezbędne do wykonania usługi podstawowej,

*   ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca nie świadczy usług w zakresie kształcenia i wychowania oraz kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, czyli usług podstawowych. Jakkolwiek świadczone przez Wnioskodawcę usługi zorganizowania i przeprowadzenie coachingu są usługami związanymi z usługami podstawowymi, to jednak usługi podstawowe świadczone są przez inne podmioty.

W niniejszej sprawie stwierdzić należy, iż podmiotem, który świadczy usługę podstawową (szkoleniową), jest Zleceniodawca. Tylko więc Zleceniodawca szkolenia mógłby skorzystać ze zwolnienia podatkowego z racji usług ściśle związanych z usługą szkoleniową. Wnioskodawca takiego przywileju nie ma.

Wnioskodawca wskazał, że usługi coachingu stanowią integralną część całego szkolenia kadry kierowniczej i są obowiązkowe dla uczestników szkolenia. Osoby biorące udział w coachingu były wydelegowane przez przedsiębiorstwa biorące udział w realizowanym przez Zamawiającego projekcie. Usługi coachingu świadczone były po odbytym szkoleniu. W oparciu o przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że w tej konkretnej sytuacji nie można było przeprowadzić coachingu bez uprzedniego szkolenia, natomiast przepisy ustawy o VAT odnoszą się do sytuacji odwrotnej mianowicie do takiej, w której to usługi głównej nie można wykonać bez usługi dodatkowej. Powyższy opis wskazuje natomiast, że usługa szkoleniowa nie była niemożliwa do wykonania bez usług coachingu, wręcz przeciwnie - usługi coachingu były usługami poszkoleniowymi i bazowały na wiedzy teoretycznej nabytej w trakcie szkolenia.

Świadczone przez Wnioskodawcą usługi zorganizowania i przeprowadzenie coachingu jako mające charakter samoistny, odrębny, winny zostać opodatkowane według stawki właściwej dla przedmiotowych usług. Odbywają się bowiem po zakończeniu szkolenia i stanowiły integralną część całego szkolenia.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, iż nie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 43 ust. 17a ustawy oraz § 3 ust. 8 ww. rozporządzenia, zgodnie z którymi zwolnienie z opodatkowania stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jednakże tylko do tych, które dokonywane są przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

W świetle art. 43 ust. 17a ustawy oraz § 3 ust. 8 ww. rozporządzenia, świadczone przez Wnioskodawcę usługi zorganizowania i przeprowadzenie coachingu, nie są usługami ściśle związanymi z usługami, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy i § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia i tym samym nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie ww. przepisów.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż usługi zorganizowania i przeprowadzenie coachingu na rzecz uczestników szkoleń, nie stanowią czynności niezbędnej i ściśle związanej z usługą podstawową (szkoleniową) i jako takie nie korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c w związku z art. 43 ust. 17 i ust. 17a ustawy o VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, wynikające z opisu sprawy bądź własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.