Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.98.2021.1.APR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-14
Teza: Uznanie czynności zbycia części działki nr 1 za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: działki; dzierżawa; grunty-grunt niezabudowany; grunty-podział gruntu; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; parafia; teren-teren niezabudowany
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2021 r. (data wpływu 22 lutego 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania czynności zbycia części działki nr 1 za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania czynności zbycia części działki nr 1 za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Parafia (…) (zwana dalej Wnioskodawcą albo Parafią) posiada osobowość prawną na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła (tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1347), której organem jest proboszcz. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Parafia jest wyłączną właścicielką nieruchomości położonej w (…), gmina (…), powiat (…), województwo (…), stanowiącej działkę nr 1 z mapy (…), grunty orne, obszaru 14,8000 ha, objętą księgą wieczystą nr (…) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (…) (…), której działy III i IV nie zawierają żadnych wpisów. Nieruchomość została przekazana parafii nieodpłatnie w drodze decyzji wydanej przez Wojewodę (…) z dnia 1 sierpnia 2016 r. na podstawie art. 70a ust. 1, ust. 2 pkt 1 i ust. 3 w/w ustawy o stosunku Państwa do Kościoła. Działka nr 1 z mapy (…) w (…) jest niezabudowana, posiada dojazd do drogi publicznej, stanowi nieruchomość rolną w myśl przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 1655 z późn. zm.) i jest położona na terenie, dla którego nie opracowano miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Stanowi przedmiot umowy dzierżawy i jest prowadzona na niej wyłącznie działalność rolnicza.

W stosunku do części działki nr 1 z mapy (…) w (…) (obszaru około 3,5000 ha) została wydana decyzja nr 1 Wójta Gminy (…) z dnia 21 października 2020 roku ustalająca na rzecz Parafii (…) warunki zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę osiedla 33 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie wolno stojącej z przylegającym garażem wraz z drogą wewnętrzną, niezbędną infrastrukturą i zagospodarowaniem terenu.

Po pomiarach geodezyjnych okazało się, że faktyczny obszar części działki nr 1, dla której ustalono warunki zabudowy wynosi ok. 4,0000 ha. Wnioskodawca nie będzie realizował inwestycji wskazanej w decyzji nr 1 Wójta Gminy (…) z dnia 21 października 2020 roku, ponieważ nie prowadzi takiej działalności i zamierza sprzedać cześć działki, dla której ustalono warunki zabudowy, na rzecz osoby trzeciej. Przed sprzedażą, takie warunki postawił podmiot kupujący: Parafia podzieli część działki nr 1, dla której ustalono warunki zabudowy na trzydzieści siedem mniejszych działek i założy dla nich odrębne księgi wieczyste, a następnie przeniesie własność wydzielonych działek (nieruchomości rolnych) w ramach jednego lub kilku aktów notarialnych (jedna albo kilka transakcji sprzedaży) na kupujący podmiot.

Parafia otrzymała Nieruchomość jako mienie własne i nie było pierwotnym zamiarem Parafii jej zbycie. Decyzja taka została podjęta dopiero później, w momencie analizy możliwości finansowych Wnioskodawcy. Parafia zamierza przeznaczyć dochód ze sprzedaży części działki, dla której ustalono warunki zabudowy, na działalność statutową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy zbycie części działki nr 1 z mapy (…) w (…) (obszar około 4,0000 ha), dla której została wydana decyzja nr 1 Wójta Gminy (…) z dnia 21 października 2020 roku, ustalająca na rzecz Parafii (…) warunki zabudowy, w ten sposób, że Parafia podzieli część działki nr 1, dla której ustalono warunki zabudowy, na trzydzieści siedem mniejszych działek i założy dla nich odrębne księgi wieczyste, a następnie przeniesie własność wydzielonych działek, przedmiotem sprzedaży będzie zatem trzydzieści siedem nieruchomości rolnych w znaczeniu wieczystoksięgowym, w ramach jednego aktu notarialnego (jednej transakcji) na kupujący podmiot podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej dla poszczególnych nieruchomości rolnych niezależnie od okoliczności, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości i jest osobą prawną Kościoła Rzymskokatolickiego?
2.  Czy zbycie części działki nr 1 z mapy (…) w (…) (obszar około 4,000 ha), dla której została wydana decyzja nr 1 Wójta Gminy (…) z dnia 21 października 2020 roku, ustalająca na rzecz Parafii (…) warunki zabudowy, w ten sposób, że Parafia podzieli część działki nr 1, dla której ustalono warunki zabudowy, na trzydzieści siedem mniejszych działek i założy dla nich odrębne księgi wieczyste, a następnie przeniesie własność wydzielonych działek, przedmiotem sprzedaży będzie zatem trzydzieści siedem nieruchomości rolnych w znaczeniu wieczystoksięgowym, w ramach kilku aktów notarialnych (kilku transakcji) na kupujący podmiot podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej dla poszczególnych nieruchomości rolnych niezależnie od okoliczności, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości i jest osobą prawną Kościoła Rzymskokatolickiego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie części działki nr 1 z mapy (…) w (…) (obszar około 4,0000 ha), dla której została wydana decyzja nr 1 Wójta Gminy (…) z dnia 21 października 2020 roku ustalająca na rzecz Parafii (…) warunki zabudowy, w ten sposób, że Parafia podzieli część działki nr 1, dla której ustalono warunki zabudowy, na trzydzieści siedem mniejszych działek i założy dla nich odrębne księgi wieczyste, a następnie przeniesie własność dzielonych działek, przedmiotem sprzedaży będzie zatem trzydzieści siedem nieruchomości rolnych w znaczeniu wieczystoksięgowym, w ramach jednego, czy też kilku aktów notarialnych (jedna lub kilka transakcji sprzedaży) na jeden kupujący podmiot nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż w/w nieruchomości jest związana ze zwykłym wykonywaniem prawa własności poza działalnością gospodarczą. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży, jeżeli będzie ich więcej aniżeli jedna, nie mogą stanowić kryterium uznania, że czynności te stanowią działalność gospodarczą. Parafia nie podejmuje aktywnych działań w zakresie sprzedaży w/w nieruchomości i nie angażuje podobnych środków do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Parafia nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich, nie podjęła ciągu czynności, takich jak: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, działań marketingowych podjętych w celu sprzedaży działek, wykraczających poza zwykłe ogłoszenie itp. Wnioskodawca wystąpił jedynie o warunki zabudowy dla części działki nr 1 i spełniając warunek kupującego podzieli ją na mniejsze działki, zakładając dla nich odrębne księgi wieczyste, ale samo to nie uzasadnia uznania w/w transakcji za dokonane w ramach aktywności „handlowej”. Grunty przeznaczone do sprzedaży spełniają co prawda definicję towaru określoną w art. 6 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), jednakże w świetle przedstawionego stanu faktycznego nie można uznać, że Parafia będzie sprzedawać w/w nieruchomości w ramach działalności gospodarczej (art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług), a tym samym, że spełnia definicję podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Należy jednak wskazać, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z treścią art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotne więc dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, właściwe jest wykluczenie podmiotów z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku własnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania rzeczy, dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku własnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży towaru jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy towarów (np. gruntów, nieruchomości) istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy. Wynika natomiast z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego.

Uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca wskazał, że Parafia nie prowadzi działalności gospodarczej i nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Parafia jest wyłączną właścicielką nieruchomości stanowiącej działkę nr 1 o obszarze 14,8000 ha. Nieruchomość została przekazana parafii nieodpłatnie w drodze decyzji wydanej przez Wojewodę na podstawie art. 70a ust. 1, ust. 2 pkt 1 i ust. 3 w/w ustawy o stosunku Państwa do Kościoła. Działka nr 1 jest niezabudowana, posiada dojazd do drogi publicznej, stanowi nieruchomość rolną w myśl przepisów ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 roku o kształtowaniu ustroju rolnego i jest położona na terenie, dla którego nie opracowano miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Stanowi przedmiot umowy dzierżawy i jest prowadzona na niej wyłącznie działalność rolnicza.

W stosunku do części działki nr 1 (obszaru około 3,5000 ha) została wydana decyzja nr 1 Wójta Gminy ustalająca na rzecz Parafii warunki zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę osiedla 33 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie wolno stojącej z przylegającym garażem wraz z drogą wewnętrzną, niezbędną infrastrukturą i zagospodarowaniem terenu.

Po pomiarach geodezyjnych okazało się, że faktyczny obszar części działki nr 1, dla której ustalono warunki zabudowy wynosi ok. 4,0000 ha. Wnioskodawca nie będzie realizował inwestycji wskazanej w decyzji nr 1, ponieważ nie prowadzi takiej działalności i zamierza sprzedać cześć działki, dla której ustalono warunki zabudowy, na rzecz osoby trzeciej. Przed sprzedażą, takie warunki postawił podmiot kupujący: Parafia podzieli część działki nr 1, dla której ustalono warunki zabudowy na trzydzieści siedem mniejszych działek i założy dla nich odrębne księgi wieczyste, a następnie przeniesie własność wydzielonych działek (nieruchomości rolnych) w ramach jednego lub kilku aktów notarialnych (jedna albo kilka transakcji sprzedaży) na kupujący podmiot.

Parafia otrzymała Nieruchomość jako mienie własne i nie było pierwotnym zamiarem Parafii jej zbycie. Decyzja taka została podjęta dopiero później, w momencie analizy możliwości finansowych Wnioskodawcy. Parafia zamierza przeznaczyć dochód ze sprzedaży części działki, dla której ustalono warunki zabudowy, na działalność statutową.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy zbycie części działki nr 1, dla której została wydana decyzja nr 1, ustalająca na rzecz Parafii warunki zabudowy, w ten sposób, że Parafia podzieli część działki nr 1 na trzydzieści siedem mniejszych działek i założy dla nich odrębne księgi wieczyste, a następnie przeniesie własność wydzielonych działek w ramach jednego aktu notarialnego (jednej transakcji) lub w ramach kilku aktów notarialnych (kilku transakcji) na kupujący podmiot podlega opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej dla poszczególnych nieruchomości rolnych niezależnie od okoliczności, że Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie sprzedaży nieruchomości i jest osobą prawną Kościoła Rzymskokatolickiego.

Przez umowę dzierżawy – zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.) – wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc, dzierżawa jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W kontekście niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Istota umowy dzierżawy wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz dzierżawcy. Dzierżawca za oddaną mu w dzierżawę rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, dzierżawa nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej bez względu na to, czy na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia od tego podatku.

Powyższe potwierdza orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, przykładowo w sprawie C-186/89 (W.N. Van Tiem v. Staatssecretaris van Financiën), uznał on, że wynajem działki budowlanej wraz z prawem do wybudowania na niej i późniejszego użytkowania budynku, w zamian za roczny czynsz, jest prowadzeniem działalności gospodarczej. Z kolei w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 listopada 2012 r. sygn. akt I FSK 1805/11, wyrażono pogląd, że jeżeli działalność w zakresie dzierżawy gruntu cechuje się zarówno powtarzalnością, jak i długim okresem trwania, to grunt wykorzystywany jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a właściciel prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. NSA wskazał przy tym, że dla oceny, czy dana osoba prowadzi działalność gospodarczą w określonym zakresie nie ma znaczenia to, czy w tym zakresie zarejestrowała ona działalność czy też nie, nie ma też znaczenia jej subiektywne przekonanie w tym zakresie.

W takiej sytuacji, tj. w przypadku, gdy strona dokonuje dostawy gruntu, przy pomocy którego prowadziła wcześniej nieprzerwanie działalność gospodarczą (taką chociażby jak dzierżawa), czyni to w ramach prowadzonej działalności, a nie zarządu majątkiem własnym. Są to bowiem działania charakterystyczne dla przedsiębiorcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy, sprzedaż przez Wnioskodawcę części działki nr 1 w ten sposób, że Parafia podzieli część działki nr 1 na trzydzieści siedem mniejszych działek i założy dla nich odrębne księgi wieczyste, a następnie przeniesie własność wydzielonych działek w ramach jednego aktu notarialnego (jednej transakcji) lub w ramach kilku aktów notarialnych (kilku transakcji) na kupujący podmiot będzie wypełniać definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca w związku z przedmiotową sprzedażą będzie działał jako podatnik podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji sprzedaż trzydziestu siedmiu działek będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT i bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, że sprzedaż ww. wydzielonych działek nastąpi w ramach jednego aktu notarialnego (jednej transakcji) czy kilku aktów notarialnych (kilku transakcji).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem sprzedaży będzie części działki nr 1 w ten sposób, że Parafia podzieli część działki nr 1 na trzydzieści siedem mniejszych działek i założy dla nich odrębne księgi wieczyste, a następnie przeniesie własność wydzielonych działek w ramach jednego aktu notarialnego (jednej transakcji) lub w ramach kilku aktów notarialnych (kilku transakcji) na kupujący podmiot. W stosunku do części działki nr 1, która będzie przedmiotem sprzedaży ww. sposób, została wydana decyzja nr 1 Wójta Gminy ustalająca na rzecz Parafii warunki zabudowy dla inwestycji obejmującej budowę osiedla 33 budynków mieszkalnych jednorodzinnych w zabudowie wolno stojącej z przylegającym garażem wraz z drogą wewnętrzną, niezbędną infrastrukturą i zagospodarowaniem terenu.

W świetle powyższych okoliczności należy wskazać, że trzydzieści siedem sprzedawanych działek wydzielonych z części działki nr 1 spełniać będzie definicję terenów budowlanych w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem zgodnie z wydaną decyzją o warunkach zabudowy działki te będą przeznaczone pod zabudowę osiedla 33 budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Zatem, należy stwierdzić, że w przypadku sprzedaży trzydziestu siedmiu działek wydzielonych z części działki nr 1, nie będzie znajdowało zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, bowiem zwolnienie nie ma zastosowania do podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych. W związku z tym, Wnioskodawca dokonując sprzedaży trzydziestu siedmiu działek wydzielonych z części działki nr 1, nie będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania sprzedaży na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że dostawa trzydziestu siedmiu działek wydzielonych z części działki nr 1 nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować warunki do zastosowania zwolnienia wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

*   towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

*   brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

NSA w wyroku z dnia 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b) dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok ETS z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał”.

W wyroku, na który powołuje się Naczelny Sąd Administracyjny, Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że ze zwolnienia z VAT nie będzie korzystać dostawa towarów, w stosunku do których podatnik nie odliczył VAT naliczonego z powodów innych niż ściśle określone w art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE. Tym samym, przepis art. 136 Dyrektywy 2006/112/WE wskazuje zatem, że w przypadkach, w których przy nabyciu towaru VAT w ogóle nie wystąpił, nie można uznać, że mamy do czynienia z brakiem prawa do odliczenia VAT.

W analizowanej sprawie jedna z przesłanek uprawniająca do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie została spełniona. Działka nr 1 została przekazana parafii nieodpłatnie w drodze decyzji wydanej przez Wojewodę na podstawie art. 70a ust. 1, ust. 2 pkt 1 i ust. 3 w/w ustawy o stosunku Państwa do Kościoła. Tym samym transakcja nabycia pozostawała poza podatkiem VAT. Zatem, nie wystąpił podatek VAT naliczony, który mógłby podlegać odliczeniu przez Parafię. Nie można tym samym uznać, że Parafii nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT, skoro dostawa nie była objęta tym podatkiem.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że dostawa trzydziestu siedmiu działek wydzielonych z części działki nr 1, nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, ponieważ nie zostały spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W konsekwencji należy stwierdzić, że sprzedaż trzydziestu siedmiu działek wydzielonych z części działki nr 1 będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w powiązaniu z art. 7 ust. 1 ustawy i nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 i pkt 2 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie rozstrzygnięcia kwestii, czy zbycie części działki nr 1, dla której została wydana decyzja nr 1, ustalająca na rzecz Parafii warunki zabudowy, w ten sposób, że Parafia podzieli część działki nr 1, dla której ustalono warunki zabudowy, na trzydzieści siedem mniejszych działek i założy dla nich odrębne księgi wieczyste, a następnie przeniesie własność wydzielonych działek w ramach jednego aktu notarialnego (jednej transakcji) lub w ramach kilku aktów notarialnych (kilku transakcji) na kupujący podmiot podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od tego podatku, natomiast w zakresie stawki podatku VAT dla dostawy ww. działek zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto należy wskazać, że niniejsza interpretacja rozstrzyga kwestie skutków podatkowych sprzedaży trzydziestu siedmiu działek wydzielonych z części działki nr 1 dla Wnioskodawcy, natomiast nie rozstrzyga dla kupującego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.