Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1061-IPTPB2.4511.151.2017.2.SŻ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-23
Teza: Czy w wyniku dokonania w drodze sądowego działu spadku, podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności, czynności polegającej na przyznaniu Wnioskodawczyni w zamian za odziedziczone po zmarłej matce Wnioskodawczyni udziały (udział Wnioskodawczyni to 3/54) spłaty pieniężnej, będzie Ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód ten należy opodatkować zgodnie z tą ustawą, czy też zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 3 przywołanej wyżej ustawy jest to przychód podlegający przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od przychodu ze zbycia nieruchomości?
Słowa kluczowe: osoba-osoby trzecie; spadek-dział spadku; spłata; udział; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 16 lutego 2017 r. (data wpływu 23 lutego 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 maja 2017 r. (data wpływu 10 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku ze zniesieniem współwłasności **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 lutego 2017 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie w skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku ze zniesieniem współwłasności.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), w związku z powyższym pismem z dnia 25 kwietnia 2017 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.151.2017.1.SŻ, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 26 kwietnia 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 2 maja 2017 r.). W dniu 10 maja 2017 r. (nadano w dniu 9 maja 2017 r.) wpłynęło uzupełnienie wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 7 marca 2013 r. zmarła matka Wnioskodawczyni, w konsekwencji Wnioskodawczyni, jako spadkobierca ustawowy, nabyła spadek w 1/2 części po zmarłej matce. Podstawą nabycia był akt poświadczenia dziedziczenia, sporządzony przez notariusza …, prowadzącą Kancelarię Notarialną w …, w dniu 28 sierpnia 2013 r. (Rep. A …). Matka Wnioskodawczyni przed swoją śmiercią złożyła w Sądzie Rejonowym w … wniosek o dział spadku, podział majątku wspólnego i zniesienie współwłasności (po swoich rodzicach). W wyniku śmierci matki, to Wnioskodawczyni wraz ze swoim bratem – … stała się Wnioskodawczynią tego postępowania (o dział spadku). W dniu 12 lutego 2016 r. Sąd ten wydał postanowienie końcowe w sprawie o sygn. akt … i ustalił, że w skład majątku należącego m.in. do matki Wnioskodawczyni - co do którego majątku prawa majątkowe nabyła wskutek śmierci matki Wnioskodawczyni oraz Jej brat - wchodzi prawo własności nieruchomości w postaci zabudowanej działki o numerze 253/75, położonej w …, o powierzchni 851 m2, zapisane w księdze wieczystej Sądu Rejonowego w … numer …, o wartości 260 164 zł. Udział matki Wnioskodawczyni w tej nieruchomości wynosił 3/27, w konsekwencji, udział Wnioskodawczyni w tej nieruchomości w wyniku dziedziczenia po swojej matce wyniósł 3/54. Według postanowienia Sądu z dnia 12 lutego 2016 r., prawo własności tejże nieruchomości zostało przyznane …, Wnioskodawczyni zaś oraz Jej brat (oraz inni uczestnicy postępowania) otrzymali spłatę posiadanych udziałów. W przypadku Wnioskodawczyni była to kwota 14 453 zł 55 gr - jest to kwota wynikająca z udziału przysługującego Wnioskodawczyni 3/54, wynikła z podzielenia kwoty 260 164 zł przez posiadany przez Wnioskodawczynię udział. Nabycie przez Wnioskodawczynię oraz Jej brata współwłasności w opisanej powyżej nieruchomości, jako spadkobierców ustawowych (w wyniku śmierci matki Wnioskodawczyni) w drodze opisanego aktu poświadczenia dziedziczenia, zostało zgłoszone we właściwym terminie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Udział przysługujący zmarłej matce Wnioskodawczyni był jedynym składnikiem spadku po matce. Tytułem spłaty za nabycie części współwłasności, Wnioskodawczyni oraz inne osoby (w tym brat Wnioskodawczyni) otrzymali od …, kwoty odpowiadające udziałom poszczególnych osób (w przypadku Wnioskodawczyni jest to kwota 14 453 zł 55 gr). Wartość udziału odpowiada wycenie nieruchomości sporządzonej przez biegłego sądowego powołanego w sprawie o sygn. akt … i nie przekracza wartości udziału odziedziczonego po matce. W wyniku przeprowadzenia sądowego działu spadku zniesiona została współwłasność, w rezultacie czego, … stał się jedynym właścicielem nieruchomości.

Wnioskodawczyni podkreśla, że suma spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Jej udziału spadkowego (3/54).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni dodała, że jedynym składnikiem majątkowym będącym przedmiotem działu spadku była nieruchomość budynkowa położona w … (Nr KW …), zaś przedmiotem zniesienia współwłasności między Wnioskodawczynią, a Jej bratem i pozostałymi uczestnikami postępowania sądowego – była ww. nieruchomość.

Dział spadku/zniesienie współwłasności miał miejsce pomiędzy następującymi podmiotami:

*   … oraz Wnioskodawczyni (spadkobiercy opisanego na wstępie postępowania … z domu …, która złożyła wniosek o dział spadku i zniesienie współwłasności po swoich rodzicach - …),

*   …, … (spadkobiercy … z domu … - siostra …, córka …, … oraz … to synowie …),

*   …, … (spadkobiercy … z domu … - siostra …, córka …, … oraz … to synowie …),

*   …, …, … (spadkobiercy … - brata …, syn …, …, …, … to córki …),

*   … - brat …, syn …,

*   …, … - … to syn spadkobiercy …, która z kolei była córką … (a ta siostrą …, córka …), natomiast … to córka …,

*   …, … (to spadkobiercy …, który był synem … z domu … - siostra …, córka …),

*   …, …, … (spadkobiercy …, który był synem … z domu … - siostra …, córka …),

*   …, …, …, …, … (spadkobiercy … z domu … - siostra …, córka …

*   … (syn spadkobiercy … - siostra …, córka …).

Dział spadku miał miejsce ostatecznie, pomiędzy żyjącymi dziećmi małżonków … (względnie pomiędzy dalszymi zstępnymi tych dzieci). Wszystkie opisane w postanowieniu Sądu osoby otrzymały kwoty odpowiadające im udziałom.

Wnioskodawczyni wskazała, że … mieli łącznie 9 dzieci, dlatego udział każdego z nich wynosił 3/27 (…, …, …, …, …, …, …, …, …). Odpowiednio udział dalszych zstępnych (po śmierci spadkobierców …) ulegał podziałowi:

*   … oraz Wnioskodawczyni - po 3/54 (udział po … to 3/27) - udziały nabyte w drodze dziedziczenia,

*   …, … - po 3/54 (udział po … to 3/27) - udziały nabyte w drodze dziedziczenia,

*   …, … - po 3/54 (udział po … to 3/27) - udziały nabyte w drodze dziedziczenia,

*   …, …, … - (udział 3/27 po … należy podzielić na 3 spadkobierców) - udziały nabyte w drodze dziedziczenia,

*   … - 3/27,

*   …, …, …, …, …, …, … - to spadkobiercy po … (…), lub jej dzieciach - udział do podziału pomiędzy te osoby to 3/27 - udziały nabyte w drodze dziedziczenia,

*   …, …, …, …, … - udział do podziału pomiędzy te osoby to 3/27 - udziały nabyte w drodze dziedziczenia,

*   … - po swojej matce, … odziedziczył 3/27, prawdopodobnie zaś w drodze umowy darowizny albo testamentu otrzymał od … (brata …) przypadający mu udział po swoich rodzicach (…), łącznie miał zatem 6/27.

… był jedynym synem …, ta zaś była córką …. Przypadający … udział spadkowy po rodzicach, w całości przypadł synowi … - …. Dodatkowo, w drodze umowy darowizny albo testamentu … otrzymał od … (brata …) przypadający mu udział po swoich rodzicach (…), łącznie … miał zatem udział w tejże nieruchomości w wysokości 6/27.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w wyniku dokonania w drodze sądowego działu spadku, podziału majątku wspólnego i zniesienia współwłasności, czynności polegającej na przyznaniu Wnioskodawczyni w zamian za odziedziczone po zmarłej matce Wnioskodawczyni udziały (udział Wnioskodawczyni to 3/54) spłaty pieniężnej, będzie Ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód ten należy opodatkować zgodnie z tą ustawą, czy też zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 3 przywołanej wyżej ustawy jest to przychód podlegający przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od przychodu ze zbycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego, gdy rzeczy nie da się podzielić, może być przyznana jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty, co zostało potwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego w …. Odpłatne zbycie jest naturalną konsekwencją nabytych praw w wyniku otrzymania spadku, które podlegało opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn. Dokonana spłata w spadku jest ekwiwalentna do posiadanego udziału w spadku, nie wystąpiło więc przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej, czyli brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej przez Wnioskodawczynię w wyniku sprzedaży udziałów (przyznania prawa własności jednej osobie z obowiązkiem spłaty pozostałych). Wnioskodawczyni zwraca uwagę, że spłata udziału nastąpiła z majątku innej osoby, to ta osoba, stała się jedynym właścicielem nieruchomości, więc spłaciła ona udziały w odpowiedniej wysokości i aktualnie dysponuje całością masy spadkowej, wartą według wyceny biegłego 260 164 zł.

Według Wnioskodawczyni, trudno mówić w tej sytuacji o odpłatnym zbyciu jako czynności co prawda przenoszącej prawo własności, ale nie w zamian za korzyść majątkową. W omówionej sytuacji, nikt ze spadkobierców (w tym Wnioskodawczyni) nie uzyskuje korzyści materialnych, jedynie została unormowana sytuacja prawna – zniesienie współwłasności na rzecz jednego ze spadkobierców na skutek braku możliwości podziału rzeczy z obowiązkiem spłaty pozostałych.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów, których osiągnięcie powoduje powstanie obowiązku podatkowego, odnośnie nieruchomości zawarty został w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym uregulowaniem, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 15, poz. 93, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że dniem nabycia spadku jest data śmierci spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych.

W myśl art. 210 tej ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Z przedstawionego we wniosku opisu zaistniałego zdarzenia wynika, że Wnioskodawczyni i inne osoby dokonały działu spadku po zmarłych, a Wnioskodawczyni wstępując w miejsce swojej matki w postępowaniu o dział spadku (w jej udział majątkowy) nie uzyskała żadnego przychodu, bowiem jedynie spieniężyła udział w nieruchomości nabyty w spadku po swojej matce, uzyskując jedynie jego równowartość. Skoro zatem, nabycie tego udziału podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, to w sprawie znajdzie zastosowanie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przepisów ww. ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zdaniem Wnioskodawczyni, kwota otrzymana z tytułu spłaty, w związku z działem spadku po matce nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spłata spadkobiercy w wyniku działu spadku nie może być traktowana jako odpłatne zbycie udziałów. Tym samym do uzyskanych dochodów z tytułu spłaty, w związku z działem spadku, nie będzie miała zastosowania ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli wartość spłaty nie przekroczy wartości udziału spadkowego, tak jak w przypadku Wnioskodawczyni – wartość spłaty nie przekroczyła wartości udziału spadkowego, dlatego też Wnioskodawczyni nie uzyskała z tego tytułu przysporzenia majątkowego. Kwota jaką otrzymała (14 453 zł 55 gr) w wyniku działu spadku, nie powinna być traktowana jako odpłatne zbycie udziału w nieruchomości.

Wnioskodawczyni wskazała, że takie samo stanowisko zajęło Ministerstwo Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską 9106/12. Jeżeli suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi (sygn. akt I SA/Łd 1173/11) uznał, że opodatkowanie spłaty jest nie do przyjęcia na gruncie Konstytucji, gdyż prowadzi do dwukrotnego opodatkowania tego samego przychodu, najpierw podatkiem od spadków, a następnie podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawczyni na poparcie swojego stanowiska wskazała następujące interpretacje indywidualne, np.:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 stycznia 2016 r.,nr IBPB-2-1/4514-504/15/AD;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 grudnia 2015 r.,nr IPTPB2/4511-588/15-2/KK;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 10 kwietnia 2015 r.,nr ITPB2/4511-64/15/TJ, z dnia 4 maja 2016 r., nr ITPB2/4511-186/16/MZ oraz z dnia 31 marca 2016 r., nr ITPB2/4511-2/16/TJ;

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2016 r.,nr IPPB4/4511-254/16-2/AK.

Reasumując należy stwierdzić, że spłata, którą Wnioskodawczyni otrzymała w związku z działem spadku, obejmującego zabudowaną działkę, odziedziczoną po swojej matce (udział matki Wnioskodawczyni wynosił 3/27) nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z odpłatnego zbycia udziału w tej nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że wielkość spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przywołany przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej za odpłatnością, a więc co do zasady również dział spadku i odpłatne zniesienie współwłasności.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego. Zauważyć należy, że pomiędzy prawem podatkowym a cywilnym istnieje wiele powiązań wynikających chociażby z faktu, że następstwa zdarzeń bądź czynności prawnych związanych z określonymi instytucjami prawa cywilnego wywołują również skutki wynikające z prawa podatkowego. Jeżeli zatem, określone pojęcia nie są odmiennie zdefiniowane dla celów prawa podatkowego, to należy je – biorąc poda uwagę fakt, że obie gałęzie prawa (cywilne i podatkowe) składają się na jeden system prawa – interpretować tak, jak czyni to prawo cywilne.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 7 marca 2013 r. zmarła matka Wnioskodawczyni, w konsekwencji Wnioskodawczyni, jako spadkobierca ustawowy, nabyła spadek w 1/2 części po zmarłej matce. Podstawą nabycia był akt poświadczenia dziedziczenia, sporządzony przez notariusza w dniu 28 sierpnia 2013 r. Matka Wnioskodawczyni przed swoją śmiercią złożyła w Sądzie Rejonowym wniosek o dział spadku, podział majątku wspólnego i zniesienie współwłasności (po swoich rodzicach). W wyniku śmierci matki, to Wnioskodawczyni wraz ze swoim bratem stała się Wnioskodawczynią tego postępowania o dział spadku. W dniu 12 lutego 2016 r. Sąd Rejonowy wydał postanowienie końcowe w sprawie i ustalił, że w skład majątku należącego m.in. do matki Wnioskodawczyni - co do którego majątku prawa majątkowe nabyła wskutek śmierci matki Wnioskodawczyni oraz Jej brat - wchodzi prawo własności nieruchomości w postaci zabudowanej działki nr 253/75, o pow. 851 m2, zapisane w księdze wieczystej Sądu Rejonowego o wartości 260 164 zł. Udział matki Wnioskodawczyni w tej nieruchomości wynosił 3/27. W konsekwencji, udział Wnioskodawczyni w tej nieruchomości w wyniku dziedziczenia po swojej matce wyniósł 3/54. Według postanowienia Sądu z dnia 12 lutego 2016 r., prawo własności tej nieruchomości zostało przyznane …, zaś Wnioskodawczyni oraz Jej brat (oraz inni uczestnicy postępowania) otrzymała spłatę posiadanych udziałów. W przypadku Wnioskodawczyni była to kwota 14 453 zł 55 gr jest to kwota wynikająca z udziału przysługującego Wnioskodawczyni 3/54, wynikła z podzielenia kwoty 260 164 zł przez posiadany przez Wnioskodawczynię udział. Nabycie przez Wnioskodawczynię oraz Jej brata współwłasności w opisanej powyżej nieruchomości, jako spadkobierców ustawowych (w wyniku śmierci matki Wnioskodawczyni) w drodze wyżej opisanego aktu poświadczenia dziedziczenia, zostało zgłoszone we właściwym terminie, właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego. Udział przysługujący zmarłej matce Wnioskodawczyni był jedynym składnikiem spadku po matce. Tytułem spłaty za nabycie części współwłasności, Wnioskodawczyni oraz inne osoby (w tym brat Wnioskodawczyni), otrzymali od … kwoty odpowiadające udziałom poszczególnych osób (w przypadku Wnioskodawczyni jest to kwota 14 453 zł 55 gr). Wartość udziału odpowiada wycenie nieruchomości sporządzonej przez biegłego sądowego powołanego w sprawie i nie przekracza wartości udziału odziedziczonego po matce. W wyniku przeprowadzenia sądowego działu spadku zniesiona została współwłasność, w rezultacie czego … stał się jedynym właścicielem nieruchomości. Wnioskodawczyni podkreśliła, że suma spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Jej udziału spadkowego (3/54).

Przedmiotowa nieruchomość była jedynym składnikiem postępowania o dział spadku. Ww. nieruchomość była również przedmiotem zniesienia współwłasności między Wnioskodawczynią a Jej bratem oraz pozostałymi wskazanymi we wniosku uczestnikami postępowania sądowego.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

W świetle powyższego, zauważyć należy, że zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. W przypadku, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, musi być traktowany w kategorii nabycia. Analogicznie, okoliczność odpłatnego przekazania udziału, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób zmianie ulega zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego.

Jak już wskazano wyżej „odpłatne zbycie”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową. Analizując zatem powyższe należy stwierdzić, że czynność zniesienia współwłasności w świetle prawa cywilnego stanowi formę zbycia, a jeżeli zniesienie współwłasności następuje ze spłatą, wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem. Tym samym zniesienie współwłasności polegające na przyznaniu nieruchomości jednemu ze współwłaścicieli w zamian za spłatę pieniężną na rzecz drugiego z nich, stanowi formę odpłatnego zbycia, wyczerpującą dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Osoba, która otrzymuje spłatę zbywa bowiem odpłatnie przysługujący jej udział. Spłata jest w takim przypadku wyrażoną w pieniądzu równowartością zbytego udziału we wspólnym prawie, co oznacza, że pomiędzy współwłaścicielami dochodzi do wymiany dóbr majątkowych, tj. nieruchomości w zamian za środki pieniężne.

Mając na uwadze stan faktyczny przedstawiony we wniosku oraz powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że do nabycia przez Wnioskodawczynię w drodze spadku po matce udziałów w nieruchomości budynkowej doszło w dacie śmierci spadkodawczyni, tj. w dniu 7 marca 2013 r.

W związku z powyższym uzyskana przez Wnioskodawczynię, na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 12 lutego 2016 r., kwota 14 453 zł 55 gr, tytułem spłaty za przyznanie na wyłączną własność osobie trzeciej - … udziału Wnioskodawczyni w ww. nieruchomości, stanowi źródło przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w przedmiotowej nieruchomości, stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zbycie tego udziału nastąpiło przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w tym przepisie, tj. przed dniem 1 stycznia 2019 r. W rozpatrywanej sprawie doszło bowiem do odpłatnego zbycia przez Wnioskodawczynię udziału w przedmiotowej nieruchomości w formie zniesienia współwłasności, którą to współwłasność w określonym udziale nabyła Ona - wcześniej w drodze spadku po matce. Co istotne Wnioskodawczyni otrzymała spłatę nie od spadkobiercy, lecz od osoby trzeciej, w związku z tym nie ma tutaj znaczenia fakt, że otrzymana przez Nią spłata jest ekwiwalentna do wartości przysługującego Jej udziału w spadku. Zauważyć należy, że gdyby Wnioskodawczyni tej właśnie osobie sprzedała swój udział w nieruchomości, to taka sprzedaż stanowiłaby źródło przychodu.

W myśl art. 30e ust. 1 ww. ustawy, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku, zgodnie z art. 30e ust. 2 powołanej ustawy, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego pojęcia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością, np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl tego przepisu, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. la pkt 3 ww. ustawy – w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 – podatnik jest zobowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Reasumując stwierdzić należy, że otrzymana przez Wnioskodawczynię w 2016 r., w wyniku zniesienia współwłasności spłata za przyznanie na wyłączną własność osobie trzeciej, udziału Wnioskodawczyni w przedmiotowej nieruchomości, nabytego w 2013 r. w spadku po matce, stanowi dla Niej źródło przychodu, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym nie znajduje zastosowania przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Zatem, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego w związku z czym nie dokonuje analizy i oceny załączonych do wniosku dokumentów, a jedynie opiera się na przedstawionym we wniosku stanie faktycznym. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Ponadto wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawczyni jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla pozostałych osób.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawczynię interpretacji organów podatkowych oraz orzeczenia sądu administracyjnego należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, osadzonej w określonym stanie faktycznym (zdarzeniu przyszłym) i tylko w tej sprawie rozstrzygnięcie zawarte w każdej z nich jest wiążące. W związku z tym, organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych lub sądów administracyjnych, jednak nie stosują wprost tych rozstrzygnięć także i z tego zwykłego powodu, że nie stanowią one materialnego prawa podatkowego.

Jednakże, organ przeanalizował powołane przez Wnioskodawczynię w uzasadnieniu stanu faktycznego interpretacje organów podatkowych oraz orzeczenie sądu administracyjnego i nie podziela poglądu Wnioskodawczyni, gdyż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są tożsame ze sprawą Wnioskodawczyni, ponieważ dotyczą instytucji działu spadku pomiędzy spadkobiercami, natomiast w przedmiotowej sprawie miało miejsce zniesienie współwłasności nieruchomości na rzecz osoby trzeciej, a nie na rzecz innego spadkobiercy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.