Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP4/443-774/13-9/UNR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-03-03
Teza: prawo do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w związku z aportem Infrastruktury
Słowa kluczowe: aport; budowle; gmina; infrastruktura; korekta; nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2013 r. (data wpływu 24 października 2013 r.), uzupełnionym pismami z dnia 20 stycznia 2014 r. (data wpływu 22 stycznia 2014 r.) oraz z dnia 24 lutego 2014 r. (data wpływu 26 lutego 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w związku z aportem Infrastruktury – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku możliwości wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy, czynności wniesienia aportem Infrastruktury do Spółki

*   opodatkowania i niekorzystania ze zwolnienia czynności wniesienia aportem Infrastruktury do Spółki,

*   podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem Infrastruktury do Spółki,

*   prawa do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w związku z aportem Infrastruktury.

Wniosek został uzupełniony pismami z dnia 20 stycznia 2014 r. oraz z dnia 24 lutego 2014 r. o doprecyzowanie zdarzenia przyszłego, sprostowanie liczby zdarzeń przyszłych oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.(ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku)

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest m.in. budowa infrastruktury sportowej i rekreacyjnej położonej na obszarach Gminy. W skład jej wchodzą w szczególności następujące inwestycje zrealizowane przez Gminę:

*   Hala sportowa z zapleczem, zlokalizowana przy ul. H. (dalej „Hala”) - której oddanie do użytkowania miało miejsce w roku 2008. W wyniku tej inwestycji powstał m.in. środek trwały – „Budowa hali sportowej” ( w ramach inwestycji powstały jeszcze dwa inne środki trwałe, tj. Budowa hali sportowej – ugoda pozasądowa oraz Budowa ulicy S w ramach zadania „Budowa hali sportowej”. Niemniej jednak te środki trwałe nie będą przedmiotem rozważanej restrukturyzacji i nie są przedmiotem niniejszego wniosku). Obejmuje on poszczególne urządzenia i obiekty wchodzące w skład Hali, tj. arenę, trybuny, przebieralnie, umywalnie, sale treningowe, pomieszczenia administracyjne, odpowiednie instalacje, wyposażenie itd.

*   Zespół boisk sportowych przy Hali (dalej „Orlik”) — którego oddanie do użytkowania miało miejsce w roku 2009. W wyniku tej inwestycji powstał środek trwały - „Budowa boisk sportowych przy hali sportowej przy ul. S”. Obejmuje on poszczególne urządzenia i obiekty wchodzące w skład Orlika, tj. boisko do piłki nożnej, boisko wielofunkcyjne, boisko do siatkówki plażowej, drenaż boisk, ogrodzenie, oświetlenie i trybuny.

*   Lodowisko (dalej: „Lodowisko”), będące obiektem w systemie hali otwartej wraz z trybunami, którego oddanie do użytkowania miało miejsce w roku 2011. W ramach tej inwestycji powstał jeden wieloskładnikowy środek trwały - „Lodowisko”. Obejmuje on poszczególne urządzenia i obiekty wchodzące w skład Lodowiska, tj. halę lodowiska, budynek zaplecza, agregat chłodniczy, technologię chłodzenia (orurowanie) oraz pojazd do pielęgnacji lodu Rolba.

Powyższe inwestycje i powstałe w ich wyniku środki trwałe (dalej łącznie określane jako: „Infrastruktura”) były finansowane z ze środków własnych Gminy oraz ze środków pochodzących z budżetu państwa (m.in. z pomocy finansowej otrzymanej w ramach umowy podpisanej z Ministerstwem Sportu i Turystyki). Poszczególne środki trwałe powstałe w wyniku tych inwestycji mają wartość początkową przekraczającą 15.000 zł.

Środki trwałe wchodzące w skład Infrastruktury w rozumieniu niniejszego wniosku o interpretację wymienia poniższa tabela:


| Nazwa środka trwałego | Data oddania do użytkowania 
| Budowa Hali Sportowej | 14 listopada 2008 r. 
| Budowa boisk sportowych przy hali sportowej przy ul. S | 8 czerwca 2009 r. 
| Lodowisko | 28 grudnia 2011 r. 

Wyżej wymienione urządzenia i obiekty wchodzące w skład wymienionych środków trwałych są zasadniczo trwale związane z nieruchomościami, na których się znajdują. Wyjątek w tym zakresie stanowi pojazd do pielęgnacji lodu Rolba, który jest ruchomością.

Gmina klasyfikuje poszczególne elementy składające się na Infrastrukturę, jako środki trwałe podlegające amortyzacji dla potrzeb rachunkowości prowadzonej przez Gminę zgodnie z wymogami ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r., Nr 157, poz. 1240 ze zm.) oraz ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.).

Gmina nie dokonuje amortyzacji w oparciu o przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r., nr 74, poz.397 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”), gdyż jako jednostka samorządu terytorialnego Gmina jest zwolniona z podatku dochodowego od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 6 ustawy o CIT: „Zwalnia się od podatku (\`(...)\`) 6) jednostki samorządu terytorialnego w zakresie dochodów określonych w przepisach ustawy o dochodach jednostek samorządu terytorialnego”. Tym samym Gmina nie stosuje przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w odniesieniu do środków trwałych, lecz dokonuje amortyzacji na zasadach przewidzianych w ustawie o rachunkowości.

Na terenie Gminy funkcjonuje zakład budżetowy Gminy - Miejskie Centrum Sportu i Rekreacji (dalej: „Zakład” lub „MCSiR”), który jest odpowiedzialny za działalność związaną ze sportem, rekreacją oraz turystyką w Gminie. Przedmiotem działalności Zakładu jest m.in. administrowanie infrastrukturą sportową. W szczególności dokonuje on sprzedaży biletów wstępu do poszczególnych gminnych obiektów sportowych (basen, siłownia, hala sportowa). W związku z wykonywaniem powyższych zadań w skład majątku Zakładu wchodzą różnego rodzaju nieruchomości, w tym budynki i budowle, jak również ruchomości, np. maszyny, urządzenia itp.

Zakład w ramach prowadzonej działalności użytkuje infrastrukturę sportową położoną na terenie Gminy, która zgodnie z dotychczasową praktyką Gminy była przekazywana Zakładowi po wybudowaniu jej poszczególnych elementów przez Gminę.

Przekazania takie miały charakter bezumowny (nie dochodziło do zawarcia pomiędzy Gminą a Zakładem umów dotyczących użytkowania takiej infrastruktury) i następowały one zasadniczo w oparciu o dokumenty księgowe (dokument PT, tj. protokół przekazania - przejęcia środka trwałego). Zakład nie ponosił w takich przypadkach żadnych dodatkowych opłat z tego tytułu na rzecz Gminy. Pewna część infrastruktury sportowo - rekreacyjnej została natomiast udostępniona Zakładowi w oparciu o decyzje ustanawiające trwały zarząd. W takich sytuacjach Zakład ponosi na rzecz Gminy określoną opłatę z tytułu trwałego zarządu.

W odniesieniu do Hali, Orlika i Lodowiska, środki trwałe wchodzące w skład Infrastruktury zostały przekazane do MCSiR w trwały zarząd. Podstawą tego przekazania jest administracyjna decyzja Prezydenta, w ramach której Gmina przekazała do trwałego zarządu nieruchomości, na których aktualnie znajduje się Infrastruktura. Gmina wystawiła również w tym zakresie stosowne dokumenty PT jak również dokumenty księgowe PT dla udokumentowania księgowego przekazania poszczególnych środków trwałych.

Obecnie Gmina zdecydowała się na zmianę sposobu zarządzania działalnością sportowo - rekreacyjną, w tym sposobu zarządzania gminnymi obiektami sportowo - rekreacyjnymi.

Na mocy planowanej uchwały Rady Miejskiej (dalej jako: „Uchwała”) MCSiR zostanie przekształcony w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, (dalej jako: „Spółka”). Zgodnie z Uchwałą przekształcenie Zakładu nastąpi w trybie określonym w art. 22 i art. 23 ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236, dalej: „UGK”). W ramach tego trybu Gmina wnosi na pokrycie kapitału zakładowego Spółki wkład w postaci mienia zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. Jednocześnie Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego, dzięki czemu może przejąć wykonywanie jego dotychczasowych zadań. Tytułem wkładu niepieniężnego Gmina wniesie do Spółki wszystkie składniki mienia Zakładu pozostałe po jego likwidacji, a Spółka zapewni ciągłość działalności wykonywanej przez Zakład. Gmina będzie posiadać 100% udziałów w Spółce i docelowo powierzy jej zadania z zakresu zarządzania i administrowania obiektami sportowymi i rekreacyjnymi na terenie Gminy.

Przed dokonaniem powyższego przekształcenia, decyzja oddająca w trwały zarząd Halę, Orlika i Lodowisko wraz z działkami, na których się znajdują, zostanie uchylona (przestanie obowiązywać). Jednocześnie Zakład na podstawie dokumentów księgowych (dokument PT) przekaże Halę, Orlik oraz Lodowisko z powrotem na stan środków trwałych Gminy. Tym samym przekazana powrotnie do Gminy infrastruktura nie będzie przedmiotem przekształcenia na podstawie Uchwały i na tym etapie nie zostanie przekazana do Spółki w formie aportu. Sytuacja taka wynika m.in. z faktu, iż Infrastruktura, która ma zostać zwrócona do Gminy, była budowana przez Gminę z udziałem środków zewnętrznych, pozyskanych na mocy umów, których zapisy często zawierają obostrzenia dotyczące przekazania, zbycia tak wybudowanej Infrastruktury. W konsekwencji, ponieważ Spółka powstała po likwidacji Zakładu będzie jego sukcesorem generalnym, Gmina w celu uniknięcia negatywnych konsekwencji wynikających z umów zawartych na dofinansowanie, przekaże Infrastrukturę do Spółki po jej utworzeniu i uzyskaniu zgód na takie działanie od instytucji, z których pozyskała dofinansowanie.

Uchwałę o przekształceniu MCSiR w Spółkę Gmina planuje podjąć w październiku lub listopadzie 2013 r., przy czym sam moment przekształcenia oraz poprzedzające go wycofanie Infrastruktury z MCSiR zaplanowany jest na koniec grudnia 2013 r.

Po utworzeniu Spółki Gmina najpierw planuje udostępnienie pozostawionej w Gminie Hali, Orlika i Lodowiska Spółce w oparciu o umowę odpłatnej dzierżawy lub też na podstawie innej odpłatnej umowy. Umowa ta zostanie zawarta niezwłocznie po przekształceniu Zakładu w Spółkę, a więc - zgodnie z obecnymi planami - pod koniec 2013 r. W następnym kroku, po przygotowaniu odpowiednich formalności, przedmiotowa Infrastruktura zostanie wniesiona w formie aportu rzeczowego do Spółki. Zgodnie z założeniami Gminy aport do Spółki nastąpiłby najpóźniej z końcem stycznia 2014 r. Podstawą dokonania obu powyższych czynności, tj. dzierżawy Infrastruktury i jej aportu, będzie stosowna uchwała, którą Gmina planuje podjąć w październiku lub listopadzie 2013 r.

W efekcie, w związku ze zmianą przeznaczenia wybudowanej Infrastruktury, tj. zawarcia opodatkowanej VAT umowy dzierżawy, której przedmiotem będzie Infrastruktura, Gmina nabędzie uprawnienie do częściowego odliczenia podatku VAT w drodze tzw. korekty wieloletniej przewidzianej w art. 91 ustawy o VAT. Gmina zamierza skorzystać z przysługującego jej uprawnienia i dokonać stosownej korekty - pierwsza taka korekta zostanie uwzględniona w deklaracji za styczeń 2014 r. zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT (potwierdzenie uprawnienia do dokonania korekty wieloletniej jest przedmiotem odrębnego wniosku o interpretację).

Jednocześnie, jak już zostało wskazane, Gmina zamierza wnieść Infrastrukturę w formie aportu rzeczowego do Spółki. Czynność wniesienia aportu została zaplanowana na styczeń 2014 r.

Gmina pragnie podkreślić, iż w ramach aportu zostanie przeniesiona jedynie sama Infrastruktura. Planowana transakcja wniesienia aportu nie obejmie przeniesienia należności Gminy, jak również przeniesienia rachunków bankowych oraz środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie przejmie również zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W ramach aportu nie dojdzie równocześnie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy).

Wartość wnoszonych aportem składników majątkowych (materialnych) określona zostanie w odpowiedniej uchwale aportowej.

Gmina planuje dokonać rozliczenia omawianej transakcji wniesienia do Spółki aportem składników majątkowych (materialnych) wchodzących w skład Infrastruktury w taki sposób, by wynagrodzenie otrzymane przez Gminę w związku z wniesieniem wkładu składało się w części z otrzymanego ogółu praw i obowiązków (udziału), a w części ze środków pieniężnych odpowiadających wartości podatku VAT należnego po stronie Gminy w związku z wniesieniem aportu (a nie w całości z otrzymanego udziału w odpowiedniej wartości). W szczególności, zgodnie z planowanym rozliczeniem:

*   wartość otrzymanego przez Gminę udziału w Spółce odpowiadać będzie wartości netto składników majątkowych (materialnych) wchodzących w skład Infrastruktury wnoszonych przez Gminę w formie wkładu niepieniężnego, natomiast

*   kwota VAT należnego z tytułu omawianej transakcji, wynikająca z odpowiedniej faktury VAT wystawionej przez Gminę, uregulowana zostanie przez Spółkę na rzecz Gminy w formie pieniężnej po otrzymaniu tej kwoty w formie zwrotu podatku naliczonego dla Spółki z urzędu skarbowego.

Odpowiednie zapisy określające wynagrodzenie Gminy zostaną zawarte w uchwale związanej z dokonaniem aportu. W szczególności, zapisy takie znajdą się w umowie dotyczącej przeniesienia własności składników majątkowych przez Gminę na rzecz Spółki, która zostanie zawarta w wykonaniu uchwały podwyższającej kapitał zakładowy Spółki.

Gmina do tej pory nie odliczyła podatku naliczonego od wydatków na nakłady związane z inwestycjami w Halę, Orlika oraz Lodowisko, gdyż uznawała, że brak jest podstaw do takiego odliczenia. Z uwagi na pełnioną przez Zakład działalność w obszarze sportu i rekreacji, wykonywaną na rzecz mieszkańców na terenie Gminy, to Zakład rozlicza podatek VAT związany ze świadczeniem usług z wykorzystaniem i za pomocą Infrastruktury.

W odrębnym wniosku o wydanie indywidulanej interpretacji prawa podatkowego Gmina wniosła o potwierdzenie z punktu widzenia VAT charakteru czynności przekształcenia Zakładu w Spółkę (wniosek do Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 25 września 2013 r.), w tym potwierdzenie, że w ramach planowanych działań przekształcenie to będzie neutralne z punktu widzenia podatku VAT.

W świetle powyższych wyjaśnień Gmina chciałaby potwierdzić sposób potraktowania ww. aportu na gruncie podatku VAT, a także jego wpływ na odliczenie VAT poniesionego w przeszłości z tytułu ww. inwestycji w Infrastrukturę.

W piśmie z dnia 20 stycznia 2014 r., Wnioskodawca wskazał, że w ocenie Gminy Infrastruktura będąca przedmiotem wniosku nie jest organizacyjnie i finansowo wyodrębnionym w istniejącym przedsiębiorstwie zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W ocenie Gminy Infrastruktura będąca przedmiotem Wniosku nie jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

W ocenie Gminy środki trwałe wchodzące w skład Infrastruktury i wymienione w tabeli na stronie 3 Wniosku zgodnie z art. 3 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1409) stanowią co do zasady budynki/budowle i powinny być sklasyfikowane w świetle rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.):

*   w odniesieniu do Hali i Lodowiska: w sekcji 1, dziale 12 (budynki niemieszkalne), grupa 126 (ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej), klasa 1265 (budynki kultury fizycznej),

*   w odniesieniu do Orlika (boisk sportowych): w sekcji 2, dziale 24 (obiekty inżynierii lądowej i wodnej), grupa 241 (budowle sportowe i rekreacyjne), klasa 2411 (boiska i budowle sportowe).

Gmina pragnie również wyjaśnić, że w skład powyższych środków trwałych wchodzą elementy wyposażenia powyższych obiektów. W przypadku Hali i Orlika nie są one jednak odrębnymi środkami trwałymi. Lodowisko stanowi natomiast wieloskładnikowy środek trwały i wchodzące w jego skład elementy mogą być traktowane jako oddzielne środki trwałe. Są to w większości budynki i budowle tj. hala Lodowiska, budynek zaplecza, agregat chłodniczy i orurowane. Wśród elementów Lodowiska znajduje się jednak także pojazd do pielęgnacji lodu. Nie stanowi on ani budynku ani budowli ale Gmina traktuje go jako element wyposażenia Lodowiska.

Decyzja o oddaniu w trwały zarząd Miejskiemu Centrum Sportu i Rekreacji (dalej: „MCSiR”) nieruchomości, na których obecnie znajdują się obiekty wymienione w tabeli przedstawionej we wniosku stanowiące poszczególne elementy składające się na Infrastrukturę została wydana w dniu 16 listopada 2009 r. Oddanie w trwały zarząd wiązało się z opłatami na rzecz Gminy. W związku z opisanymi we wniosku inwestycjami w Infrastrukturę i wzrostem wartości przedmiotowych nieruchomości decyzją Prezydenta Miasta z dniem 1 stycznia 2013 r. miała miejsce aktualizacja opłat za trwały zarząd, zwiększająca opłatę z tytułu trwałego zarządu nad przedmiotowymi nieruchomościami.

W okresie od oddania Infrastruktury do użytkowania do momentu udostępnienia jej w ramach dzierżawy Gmina nie wykorzystywała poszczególnych elementów Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT. Infrastruktura ta została oddana w trwały zarząd MCSiR. W ocenie Gminy oddanie mienia w trwały zarząd, jako czynność o charakterze publicznoprawnym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Gminie uważa, że nie przysługiwało jej w tym okresie prawo do odliczenia podatku naliczonego od nakładów związanych z budową Infrastruktury. Od momentu oddania poszczególnych składników Infrastruktury w trwały zarząd (lub od momentu zakończenia ich budowy i automatycznego objęcia decyzją o trwałym zarządzie wydanej dla nieruchomości na której się znajdują) do dnia wniesienia ich aportem do spółki upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowych środków trwałych będących przedmiotem planowanego aportu do Spółki.

W ocenie Gminy realizacja inwestycji w zakresie Infrastruktury należy do zadań własnych Gminy jako sprawa z zakresu „kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych” związana z zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty. Podstawę prawną stanowi tu przede wszystkim art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: (\`(...)\`) 10) kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (\`(...)\`)”.

W piśmie z dnia 24 lutego 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że wartość początkowa pojazdu do pielęgnacji lodu Rolba zgodnie z dokumentem OT wynosiła 499 979,10 zł brutto. Zgodnie z końcowym protokołem odbioru pojazd do pielęgnacji lodu Rolba został oddany do użytkowania w dniu 30 listopada 2011 r. W ocenie Gminy w związku z nabyciem pojazdu do pielęgnacji lodu Rolba nie przysługiwało jej pierwotnie prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jako, że pojazd ten nie był przez Gminę dotychczas wykorzystywany do czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Agregat chłodniczy znajdujący się na wyposażeniu Lodowiska stanowi element trwale związany z nieruchomością.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.(oznaczone we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 6)

Czy w przypadku, gdy ww. aport Infrastruktury stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT, to na podstawie art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT Gminie przysługiwać będzie prawo do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty odnośnie poszczególnych składników Infrastruktury i korekta ta powinna zostać dokonana w deklaracji za okres, w którym nastąpi aport?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku, gdy ww. aport Infrastruktury stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT, to na podstawie art. 91 ust. 4-6 ustawy o VAT Gminie przysługiwać będzie prawo do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty odnośnie poszczególnych składników Infrastruktury i korekta ta powinna zostać dokonana w deklaracji za okres, w którym nastąpi aport.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy o VAT, w przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. W takim wypadku stosownie do ust. 5 tego przepisu korekty odliczenia podatku naliczonego dokonuje się jednorazowo w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż.

Z kolei wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy o VAT uznawane jest za sprzedaż.

Powyższe oznacza, że w przypadku, gdy Gmina wniesie aportem Infrastrukturę do Spółki, korekta podatku naliczonego powinna zostać dokonana jednorazowo w miesiącu wniesienia aportu w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty.

Dodatkowo, stosownie do art. 91 ust. 6 ustawy o VAT, jeśli wniesienie Infrastruktury aportem jest opodatkowane, dla celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie Infrastruktury jest związane z czynnościami opodatkowanymi, natomiast, jeśli podlega zwolnieniu z podatku lub nie podlega opodatkowaniu przyjmuje się, że dalsze jej wykorzystanie jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z argumentacją przedstawioną w odpowiedzi na wcześniejsze pytania, przedmiotowe wniesienie Infrastruktury aportem nie będzie korzystało ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 10 i 10a ustawy o VAT. W konsekwencji będzie podlegać ono opodatkowaniu podstawową stawką VAT. Z tego powodu dla celów korekty przyjąć należy, że dalsze wykorzystanie Infrastruktury będzie związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

W konsekwencji, w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty, Gmina będzie miała prawo do dokonania zwiększającej korekty podatku naliczonego związanego z wydatkami poniesionymi na budowę Infrastruktury i korekta ta powinna zostać dokonana w miesiącu dokonania aportu.

Stanowisko to zostało potwierdzone w poniższych interpretacjach MF, które dotyczą sprzedaży środków trwałych objętych wieloletnią korektą i konkluzje w nich przedstawione znajdą odpowiednie zastosowanie do dokonania aportu środków trwałych przez Gminę, gdyż jak wskazano wyżej aport uznawany jest za sprzedaż w rozumieniu ustawy o VAT:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 marca 2011 r., sygn. IBPP1/443-1234/10/AW „W związku zatem z planowaną sprzedażą ulepszonego budynku, zastosowanie znajdą przepisy art. 91 ust. 4 i 5 ustawy o VAT, zobowiązujące Wnioskodawcę do dokonania jednorazowej korekty w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty tej Wnioskodawca będzie obowiązany dokonać w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi sprzedaż ulepszonego budynku. W celu dokonania korekty należy przyjąć, że w związku z planowaną sprzedażą zwolnioną od podatku, dalsze wykorzystanie ulepszeń zwiększających w dniu 23 czerwca 2008 r. wartość początkową budynku, będzie związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku. W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że będzie miał obowiązek skorygowania podatku naliczonego odliczonego w 2008r. o 7/10 należało uznać za prawidłowe, pod warunkiem jednak, że planowana sprzedaż budynku zostanie dokonana w 2011 roku”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 8 kwietnia 2009 r., sygn. IBPP2/443-50/09/ASz „natomiast w kwestii korekty podatku naliczonego, w wysokości 7.585,38 zł, wynikającego z faktury wystawionej przez Urząd Miasta, należy uznać, iż w tym przypadku znajdzie zastosowanie art. 91 ust. 5 ustawy o VAT. Jeśli zatem Wnioskodawca dokonał sprzedaży nieruchomości w październiku 2008 r., to jest obowiązany do korekty podatku w deklaracji VAT-7 za miesiąc dokonania sprzedaży (w tym przypadku jest to październik 2008 r.)”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 30 grudnia 2009 r., sygn. IPPP1-443-1028/09-4/JB (dotycząca sprzedaży samochodu, dla którego przewidziany jest 5-letni okres korekty) „w rozpatrywanej sprawie sprzedaż samochodu osobowego nastąpiła w trzecim roku jego użytkowania, a więc w trzecim roku korekty. Zatem na Wnioskodawcy ciążył obowiązek dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w miesiącu dokonania sprzedaży, w wysokości 3/5 kwoty odliczonego podatku”.

W przedmiotowej sprawie oznacza to, że wnosząc aportem Infrastrukturę do Spółki Gmina będzie uprawniona do uwzględnienia w deklaracji VAT za miesiąc, w którym wniosła aport, podatku VAT naliczonego związanego w wytworzeniem Infrastruktury w części przypadającej na cały pozostały okres korekty wieloletniej (korekta zwiększająca).

Przykładowo, w przypadku wniesienia w 2014 r. aportem Infrastruktury oddanej do użytkowania w 2011 r., dla których właściwy jest 10-letni okres korekty i które są wykorzystywane do opodatkowanej dzierżawy od 2013 r., po dokonaniu w deklaracji za styczeń 2014 r. odliczenia za 2013 r. w ramach korekty wieloletniej, Gmina będzie uprawniona do dokonania jednorazowo korekty podatku naliczonego przypadającego na lata 2014-2020, tj. 7/10 kwoty podatku naliczonego związanego z inwestycją w dany odcinek Infrastruktury. Zgodnie z powyższą argumentacją korekta za wspomniane pozostałe lata powinna zostać dokonana w miesiącu dokonania aportu.

W piśmie z dnia 24 lutego 2014 r. Wnioskodawca podtrzymał swoje stanowisko wraz z jego uzasadnieniem przedstawionym we wniosku. Stanowisko to odnosi się także do będących przedmiotem wezwania pojazdu Rolba oraz agregatu chłodniczego. W szczególności, Gmina uważa, że planowany przez nią aport w odniesieniu do wszystkich objętych nim środków trwałych i ich elementów będzie podlegał opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej i nie będzie korzystał ze zwolnienia z VAT. Podstawą opodatkowania będzie w tym przypadku określona w odpowiedniej umowie/uchwale wartość aportu wraz z podatkiem VAT pomniejszona o kwotę VAT. jednocześnie, na podstawie art. 91 ust. 4-6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. 2011 Nr 177, poz. 154 ze zm.) Gminie przysługiwać będzie prawo do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty odnośnie poszczególnych składników Infrastruktury (w tym pojazdu Rolba i agregatu chłodniczego) i korekta ta powinna zostać dokonana w deklaracji za okres, w którym nastąpi aport.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast, w świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 87 ust. 1 ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak stanowi art. 88 ust. 4 ustawy, w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Odnosząc się do powyższego należy wyjaśnić, iż w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas – po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych – odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Ponieważ cytowane wcześniej regulacje prawne nakazują oceniać zakres prawa do odliczenia w oparciu o finalne przeznaczenie towaru czy też usługi, w cenie której zawarty był podatek mający podlegać odliczeniu, to zmiana przez podatnika planów co do finalnego wykorzystania towarów lub usługi, ma wpływ na jego prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ich nabyciem. Z chwilą podjęcia przez podatnika decyzji o zmianie przeznaczenia towarów lub usług na cele związane z działalnością opodatkowaną, podatnikowi przysługuje prawo do rozliczenia podatku naliczonego, związanego z tą działalnością, a wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na ich nabycie.

Wyrazem ścisłej zależności między uprawnionym odliczeniem podatku naliczonego, a wykonywaniem czynności opodatkowanych są regulacje zawarte w art. 90 oraz art. 91 ustawy, które w sposób technicznoprawny uzupełniają generalną zasadę wyrażoną w wyżej cyt. art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik obowiązany jest do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy (art. 91 ust. 3 ustawy).

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W myśl art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z kolei art. 91 ust. 7 ustawy stanowi, że przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W przypadku natomiast towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty (art. 91 ust. 7a ustawy).

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Gmina - Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest m.in. budowa infrastruktury sportowej i rekreacyjnej położonej na obszarach Gminy. W skład jej wchodzą w szczególności następujące inwestycje zrealizowane przez Gminę:

*   Hala sportowa z zapleczem, której oddanie do użytkowania miało miejsce 14 listopada 2008 r. W wyniku tej inwestycji powstał m.in. środek trwały - „Budowa hali sportowej”, który obejmuje on poszczególne urządzenia i obiekty wchodzące w skład Hali, tj. arenę, trybuny, przebieralnie, umywalnie, sale treningowe, pomieszczenia administracyjne, odpowiednie instalacje, wyposażenie itd

*   Zespół boisk sportowych przy Hali („Orlik”) — którego oddanie do użytkowania miało miejsce 8 czerwca 2009 r. W wyniku tej inwestycji powstał środek trwały - „Budowa boisk sportowych przy hall sportowej przy ul. S”. Obejmuje on poszczególne urządzenia i obiekty wchodzące w skład Orlika, tj. boisko do piłki nożnej, boisko wielofunkcyjne, boisko do siatkówki plażowej, drenaż boisk, ogrodzenie, oświetlenie i trybuny,

*   Lodowisko, będące obiektem w systemie hali otwartej wraz z trybunami, którego oddanie do użytkowania miało miejsce 28 grudnia 2011 r. W ramach tej inwestycji powstał jeden wieloskładnikowy środek trwały - „Lodowisko”. Obejmuje on poszczególne urządzenia i obiekty wchodzące w skład Lodowiska, tj. halę lodowiska, budynek zaplecza, agregat chłodniczy, technologię chłodzenia (orurowanie) oraz pojazd do pielęgnacji lodu Rolba.

Powyższe inwestycje i powstałe w ich wyniku środki trwałe („Infrastruktura”) były finansowane z ze środków własnych Gminy oraz ze środków pochodzących z budżetu państwa. Poszczególne środki trwałe powstałe w wyniku tych inwestycji mają wartość początkową przekraczającą 15.000 zł.

Wyżej wymienione urządzenia i obiekty wchodzące w skład wymienionych środków trwałych są zasadniczo trwale związane z nieruchomościami, na których się znajdują. Wyjątek w tym zakresie stanowi pojazd do pielęgnacji lodu Rolba, który jest ruchomością.

Gmina klasyfikuje poszczególne elementy składające się na Infrastrukturę, jako środki trwałe podlegające amortyzacji.

Na terenie Gminy funkcjonuje zakład budżetowy Gminy - Miejskie Centrum Sportu i Rekreacji („Zakład” lub „MCSiR”), który jest odpowiedzialny za działalność związaną ze sportem, rekreacją oraz turystyką w Gminie. Zakład w ramach prowadzonej działalności użytkuje infrastrukturę sportową położoną na terenie Gminy, która zgodnie z dotychczasową praktyką Gminy była przekazywana Zakładowi po wybudowaniu jej poszczególnych elementów przez Gminę. W odniesieniu do Hali, Orlika i Lodowiska, środki trwałe wchodzące w skład Infrastruktury zostały przekazane do MCSiR w trwały zarząd. Decyzja o oddaniu w trwały zarząd Miejskiemu Centrum Sportu i Rekreacji nieruchomości, na których obecnie znajdują się ww. obiekty stanowiące poszczególne elementy składające się na Infrastrukturę została wydana w dniu 16 listopada 2009 r. Oddanie w trwały zarząd wiązało się z opłatami na rzecz Gminy. Obecnie Gmina zdecydowała się na zmianę sposobu zarządzania działalnością sportowo - rekreacyjną, w tym sposobu zarządzania gminnymi obiektami sportowo – rekreacyjnymi. Na mocy planowanej uchwały Rady Miejskiej MCSiR zostanie przekształcony w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. Gmina wniesie na pokrycie kapitału zakładowego Spółki wkład w postaci mienia zakładu budżetowego pozostałego po jego likwidacji. Jednocześnie Spółka powstała w wyniku przekształcenia wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki związane z działalnością zakładu budżetowego, dzięki czemu może przejąć wykonywanie jego dotychczasowych zadań. Tytułem wkładu niepieniężnego Gmina wniesie do Spółki wszystkie składniki mienia Zakładu pozostałe po jego likwidacji, a Spółka zapewni ciągłość działalności wykonywanej przez Zakład. Gmina będzie posiadać 100% udziałów w Spółce i docelowo powierzy jej zadania z zakresu zarządzania i administrowania obiektami sportowymi i rekreacyjnymi na terenie Gminy.

Przed dokonaniem powyższego przekształcenia, decyzja oddająca w trwały zarząd Halę, Orlika i Lodowisko wraz z działkami, na których się znajdują, zostanie uchylona (przestanie obowiązywać). Jednocześnie Zakład na podstawie dokumentów księgowych (dokument PT) przekaże Halę, Orlik oraz Lodowisko z powrotem na stan środków trwałych Gminy. Tym samym przekazana powrotnie do Gminy infrastruktura nie będzie przedmiotem przekształcenia na podstawie Uchwały i na tym etapie nie zostanie przekazana do Spółki w formie aportu.

Uchwałę o przekształceniu MCSiR w Spółkę Gmina planuje podjąć w październiku lub listopadzie 2013 r., przy czym sam moment przekształcenia oraz poprzedzające go wycofanie Infrastruktury z MCSiR zaplanowany jest na koniec grudnia 2013 r.

Po utworzeniu Spółki Gmina najpierw planuje udostępnienie pozostawionej w Gminie Hali, Orlika i Lodowiska Spółce w oparciu o umowę odpłatnej dzierżawy lub też na podstawie innej odpłatnej umowy. Umowa ta zostanie zawarta niezwłocznie po przekształceniu Zakładu w Spółkę, a więc - zgodnie z obecnymi planami - pod koniec 2013 r. W następnym kroku, po przygotowaniu odpowiednich formalności, przedmiotowa Infrastruktura zostanie wniesiona w formie aportu rzeczowego do Spółki. Zgodnie z założeniami Gminy aport do Spółki nastąpiłby najpóźniej z końcem stycznia 2014 r.

Gmina podkreśliła, iż w ramach aportu zostanie przeniesiona jedynie sama Infrastruktura. Planowana transakcja wniesienia aportu nie obejmie przeniesienia należności Gminy, jak również przeniesienia rachunków bankowych oraz środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie przejmie również zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W ramach aportu nie dojdzie równocześnie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy).

Gmina do tej pory nie odliczyła podatku naliczonego od wydatków na nakłady związane z inwestycjami w Halę, Orlika oraz Lodowisko, gdyż uznawała, że brak jest podstaw do takiego odliczenia. W 2013 r. doszło jednak do zmiany wykorzystywania środków trwałych składających się na Infrastrukturę poprzez wydzierżawienie ich do Spółki. W ocenie Gminy w 2013 r. doszło zatem do zmiany przeznaczenia, która ma wpływ na prawo do dokonywania odliczenia podatku VAT. Od tego momentu w opinii Gminy przysługuje jej prawo do dokonania odliczenia. Gmina nabędzie uprawnienie do częściowego odliczenia podatku VAT w drodze tzw. korekty wieloletniej przewidzianej w art. 91 ustawy o VAT. Gmina zamierza skorzystać z przysługującego jej uprawnienia i dokonać stosownej korekty - pierwsza taka korekta zostanie uwzględniona w deklaracji za styczeń 2014 r. zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT.

Wartość początkowa pojazdu do pielęgnacji lodu Rolba wynosiła 499 979,10 zł brutto. Przedmiotowy pojazd został oddany do użytkowania w dniu 30 listopada 2011 r. W związku z nabyciem ww. pojazdu nie przysługiwało pierwotnie prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jako, że pojazd ten nie był przez Gminę dotychczas wykorzystywany do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Jak wskazał tut. Organ w interpretacji indywidualnej nr IPTPP4/443-774/13-7/UNR, planowana czynność wniesienia aportem Infrastruktury w postaci Hali sportowej, Zespołu boisk sportowych oraz Lodowiska do Spółki będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, z opcją wyboru opodatkowania. Zatem, jeżeli w myśl art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, strony wybiorą opcję opodatkowana przedmiotowej transakcji, to Wnioskodawca winien zastosować podstawową stawkę podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy. Ponadto, czynność wniesienia aportem pojazdu do pielęgnacji lodu Rolba stanowi czynność opodatkowaną podstawową stawką podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, jest prawo do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego na podstawie art. 91 ust. 4-6 ustawy, w przypadku gdy aport Infrastruktury stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT.

Wobec powyższego, mając na uwadze, iż czynność wniesienia aportem Infrastruktury stanowić będzie czynność opodatkowaną podatkiem VAT – w przypadku wyboru opcji opodatkowania aportu Hali sportowej, Zespołu boisk sportowych oraz Lodowiska, to zgodnie z art. 91 ust. 4 i 6 ustawy, uważa się, że Infrastruktura ta jest nadal wykorzystywana na potrzeby czynności podlegających opodatkowanych u tego podatnika, aż do końca okresu korekty. Zatem, w świetle art. 91 ust. 5 ustawy, Wnioskodawca będzie obowiązany dokonać jednorazowo korekty podatku naliczonego poniesionego w związku z budową Infrastruktury, w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty należy dokonać w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpi wniesienie Infrastruktury aportem do Spółki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie prawa do dokonania jednorazowej korekty podatku naliczonego w związku z aportem Infrastruktury. Natomiast w zakresie:

*   braku możliwości wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy, czynności wniesienia aportem Infrastruktury do Spółki została wydana interpretacja indywidualna nr IPTPP4/443-774/13-5/UNR

*   opodatkowania i niekorzystania ze zwolnienia czynności wniesienia aportem Infrastruktury do Spółki została wydana interpretacja indywidualna nr IPTPP4/443-774/13-7/UNR,

*   podstawy opodatkowania czynności wniesienia aportem Infrastruktury do Spółki została wydana interpretacja indywidualna nr IPTPP4/443-774/13-8/UNR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.