Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.414.2017.13.RG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-23
Teza: prawa do odliczenia podatku w związku z budową budynku
Słowa kluczowe: gmina; korekta; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; przeznaczenie-zmiana przeznaczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 91

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 117/18 (data wpływu do Krajowej Informacji Skarbowej prawomocnego orzeczenia 26 października 2020 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2020 r. sygn. akt I FSK 174/19 (data wpływu 10 czerwca 2020 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 23 sierpnia 2017 r. (data wpływu 28 sierpnia 2017 r.) uzupełnionym pismem z 13 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z budową budynku … – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z budową budynku …. Wniosek uzupełniono 17 listopada 2017 r. o wskazanie zakresu wniosku – liczby zdarzeń przyszłych oraz doprecyzowanie pytania.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 17 listopada 2017 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydał interpretację indywidualną znak 0112-KDIL1-1.4012.414.2017.1.SJ, w zakresie prawa do odliczenia podatku w związku z budową budynku …, w której stwierdzono, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe, gdyż w związku ze zmianą w 2017 r. przeznaczenia budynku … z czynności niedającej prawa do odliczenia VAT na czynność opodatkowaną VAT, Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w trybie korekty podatku naliczonego, o której mowa w art. 91 ustawy, bowiem Wnioskodawca nie nabył prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupami dotyczącymi tego budynku.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego Nr znak 0112-KDIL1-1.4012.414.2017.1.SJ złożył w dniu 20 grudnia 2017 r. (data wpływu 27 grudnia 2017 r.) skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z powodu jej niezgodności z prawem, w której wniósł o uwzględnienie skargi, uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie na rzecz Gminy od strony przeciwnej kosztów postępowania.

W dniu 26 stycznia 2018 r. pismem znak 0112-KDIL1-1.4012.414.2017.3.SJ Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu o oddalenie skargi.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu postanowieniem z 5 kwietnia 2018 r. zawiesił postępowanie, gdyż stwierdził, po dokonaniu analizy stanu faktycznego i prawnego, że zachodzi podstawa do zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego, ze względu na powzięcie tożsamych wątpliwości, jakie zostały sformułowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w pytaniach prejudycjalnych, zawartych w postanowieniu z dnia 22 grudnia 2016 r. sygn. akt I FSK 927/15.

Postanowieniem z dnia 6 sierpnia 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu podjął zawieszone postępowanie.

W dniu 6 listopada 2018 r. do tut. Organu wpłynął wyrok nieprawomocny z dnia 3 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 117/18, w którym Sąd uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną. Oceniając zasadność zarzutów Strony Skarżącej WSA we Wrocławiu odwołał się do argumentacji zawartej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 25 lipca 2018 r w sprawie C-140/17 wydanego w związku z zadanymi przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie I FSK 972/15 pytaniami prejudycjalnymi.

Od nieprawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 117/18, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej złożył do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną z dnia 6 grudnia 2018 r.

W dniu 10 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2020 r. sygn. akt I FSK 174/19 oddalający skargę kasacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 117/18.

Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 października 2018 r. uchylający interpretację indywidualną wpłynął do Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 26 października 2020 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania, co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina … (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Gmina wybudowała budynek …, w skład którego wchodzi „…” – budynek sali koncertowej będący środkiem trwałym o wartości początkowej powyżej 15.000 zł (nieruchomość) oraz parking podziemny będący środkiem trwałym o wartości początkowej powyżej 15.000 zł (nieruchomość). Niniejszy wniosek dotyczy wyłącznie … – budynku sali koncertowej.

Gmina zawarła dnia 30 maja 2009 r. z Ministrem Kultury i Dziedzictwa Narodowego (Instytucją pośredniczącą) umowę nr … o dofinansowanie Projektu „Budowa ….” w ramach działania 11.2 Rozwój oraz poprawa stanu infrastruktury kultury o znaczeniu ponadregionalnym priorytetu XI Kultura i Dziedzictwo Kulturowe Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2007-2013. Przedmiotem niniejszej umowy było udzielenie Gminie (Beneficjentowi) przez Instytucję Pośredniczącą dofinansowania na realizację Projektu „Budowa …”.

Projekt „Budowa …” polegał na budowie zlokalizowanej na …, nowoczesnej i wielofunkcyjnej sali koncertowej, spełniającej światowe standardy jakości w dziedzinie architektury i akustyki. Planowano, że infrastruktura wytworzona w ramach Projektu zarządzana będzie przez nową instytucję kultury …, której wybudowany obiekt zostanie przekazany w nieodpłatne użytkowanie, niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Instytucję tę stworzą dwie dotychczasowe instytucje kultury: Filharmonia im. … w… … oraz MFW.

Instytucja Pośrednicząca zobowiązała się do udzielenia Beneficjentowi dofinansowania w wysokości 61,27% wydatków kwalifikowanych. W związku z planowanym nieodpłatnym użytkowaniem, podatek VAT uznany został jako wydatek kwalifikowany.

Decyzją z dnia 19 listopada 2009 r. Komisja Wspólnot Europejskich zatwierdziła wkład finansowy z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w duży projekt „Budowa …”, stanowiący część programu operacyjnego „Infrastruktura i Środowisko” wspólnotowej pomocy strukturalnej w ramach EFRR i FS objętego celem Konwergencji w Polsce. W decyzji (Załącznik nr 1) postanowiono, że infrastruktura wytworzona w ramach Projektu zarządzana będzie przez nową instytucję kultury …, której wybudowany obiekt zostanie przekazany w nieodpłatne użytkowanie. Instytucję tę stworzą dwie dotychczasowe instytucje kultury: Filharmonia im. … w … oraz MFWC.

Gmina otrzymywała faktury zakupowe na budowę … w okresie od 2004 do 2015 r.

22 maja 2014 r. (od dnia 15 lutego 2016 r. nastąpiła zmiana nazwy – … im. …) … zostało wpisane do rejestru instytucji kultury, dla których organizatorem jest Gmina ….

W piśmie z dnia 25 lipca 2015 r. nr … Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego poinformowało Gminę, że na podstawie orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości UE (w tym wyroków T 89/10, T 407/10 oraz toczącej się sprawy nr C-276/14) Komisja Europejska poddała w wątpliwość kwalifikowalność VAT w ramach projektów, dla których nastąpił transfer wytworzonego majątku na rzecz innego podmiotu prowadzącego działalność opodatkowaną. Tym samym, w ocenie Ministerstwa zmiana stanowiska KE może skutkować uznaniem za niekwalifikowany VAT w projektach realizowanych w ramach projektów XI priorytetu Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko przez jednostki samorządu terytorialnego w przypadku których nastąpiło przekazanie majątku instytucjom kultury. W związku z powyższym, jak informuje Ministerstwo, Ministerstwo Infrastruktury i Rozwoju wystąpiło pismem z dnia 24 lipca 2015 r. … do Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego z prośbą o informację na temat możliwości zastąpienia VAT w tych inwestycjach innymi wydatkami kwalifikowanymi. W piśmie tym Ministerstwo Infrastruktury i Rozwoju poinformowało o zmianie stanowiska Komisji Europejskiej w zakresie kwalifikowalności VAT w projektach w których wystąpił transfer majątku wytworzonego w ramach projektu, i poinformowało o istniejącym zagrożeniu uznania w tych projektach VAT za niekwalifikowany mimo, że wykorzystywana przez beneficjentów struktura realizacji projektu jest zgodna z polskim prawem podatkowym.

W związku z powyższym, Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego zwróciło się do Gminy z prośbą o spis wydatków, które mogą zastąpić VAT kwalifikowany.

W odpowiedzi na powyższe, Gmina pismem z dnia 7 sierpnia 2015 r. … przekazała zestawienie wydatków, które mogłyby zastąpić VAT kwalifikowany. Dnia 12 maja 2015 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego dla miasta … Decyzją Nr … udzielił pozwolenia na użytkowanie budynku … przy … w … oraz parkingu podziemnego wraz z zagospodarowaniem terenu … w ….

Pismem z dnia 14 maja 2015 r. instytucja kultury … wnioskowało do Gminy o zawarcie nieodpłatnej umowy użyczenia budynku (pismo …).

Dnia 19 czerwca 2015 r. instytucja kultury … wnioskowało do Gminy o zmianę sposobu planowanego udostępnienia budynku … z użyczenia na dzierżawę (pismo …).

W odpowiedzi na powyższe, Gmina poinformowała …, że zmiana tytułu do nieruchomości z nieodpłatnego na odpłatny jest możliwa w świetle przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami niemniej jednak wszczęcie procedury oddania nieruchomości w dzierżawę uzależnione jest od uzyskania pisemnej zgody Instytucji Pośredniczącej (tj. MKiDN przy udziale Komisji Europejskiej) (pismo z 25 czerwca 2015 r. …).

Pismem z dnia 24 czerwca 2015 r. … Gmina zwróciła się do Komisji Europejskiej z prośbą o wyrażenie zgody na zmianę sposobu przekazania obiektu … z formy nieodpłatnej na odpłatną. Gmina podkreśliła, że Komisja Europejska kwestionowała kwalifikowalność wydatków poniesionych na VAT.

Dnia 26 czerwca 2015 r. Gmina przekazała użytkownikowi – …. w … budynek … wraz z wyposażeniem oraz ze wszystkimi instalacjami i urządzeniami niezbędnymi do funkcjonowania obiektu.

Dnia 27 października 2015 r. … wnioskowało do Gminy o zawarcie umowy nieodpłatnego użyczenia nieruchomości … w … (pismo nr …). Wydział Zarządzania Funduszami UM …. pismem z dnia 10 listopada 2015 r. … poinformował Wydział Nieruchomości Komunalnych UM …, że zgodnie z decyzją Komisji Europejskiej z dnia 19 listopada 2009 r., właściwą formą oddania budynku … do użytkowania instytucji kultury jest forma nieodpłatna.

Zarządzeniem nr … Prezydenta … z dnia 18 listopada 2015 r. została wyrażona zgoda na użyczenie …. części nieruchomości Gminy …. zabudowanej budynkiem położonym przy …..

Dnia 4 grudnia 2015 r. Gmina oraz … zawarły umowę użyczenia nieruchomości (umowa nr …). Umowa została zawarta na czas nieoznaczony. W nawiązaniu do „Informacji wyjaśniających w zakresie realizacji projektu nr … pn. Budowa .. w… … jak również w nawiązaniu do zawartej umowy użyczenia, Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego zwróciło się mailem z dnia 8 stycznia 2016 r. z prośbą o wyjaśnienie następującej kwestii. Zgodnie z zapisami dokumentacji aplikacyjnej zakładano bowiem, że majątek powstały w wyniku realizacji Projektu zostanie przekazany instytucji kultury w nieodpłatne użytkowanie, podczas gdy Gmina zawarła z … umowę użyczenia. W odpowiedzi na powyższe, pismem z dnia 20 stycznia 2016 r. …, Gmina wyjaśniła, że nie nastąpiła zmiana ani modyfikacja dotycząca przekazania obiektu do instytucji kultury. Gmina wyjaśniła, że użytkowanie, o którym mowa we wniosku aplikacyjnym to czynność polegająca na władaniu, posiadaniu, zarządzaniu nieruchomością przez instytucję kultury, przy czym nie jest to użytkowanie jako ograniczone prawo rzeczowe w rozumieniu art. 252 kodeksu cywilnego. Gmina podniosła, że aby zachować kluczowy element bezpłatności umowy udostępniania, oraz warunki umowy o dofinansowanie Projektu, zawarto przedmiotową umowę użyczenia. Gmina podkreśliła również, że uwzględniając przepisy ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz uchwałę Sądu Najwyższego z dnia 20 października 2010 r. III CZP 70/10, Gmina nie ma możliwości zawarcia umowy użytkowania z instytucją kultury. Tak więc forma przekazania obiektu została dostosowana do obowiązujących przepisów prawa i w żaden sposób nie wpływa na sposób przekazania i wykorzystywania obiektu przez instytucję kultury. Pismem z dnia 12 stycznia 2016 r. nr … Ministerstwo Kultury i Dziedzictwa Narodowego wystąpiło do Gminy z zaleceniem sporządzenia aneksu do umowy o dofinansowanie, tak aby podatek VAT był niekwalifikowany. Ministerstwo podkreśliło, że konieczność zawarcia aneksu wiąże się koniecznością minimalizowania negatywnych skutków finansowych uznania przez Komisję Europejską podatku VAT za wydatek niekwalifikowany. Dnia 21 kwietnia 2016 r. Gmina oraz Instytucja Pośrednicząca zawarły Aneks nr …, którym wydatki na VAT zastąpiono innymi wydatkami. W związku z powyższym od dnia zawarcia powyższego aneksu kwota VAT stała się wydatkiem niekwalifikowalnym.

Pismem z dnia 28 kwietnia 2016 r. nr … Gmina zwróciła się do Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego z pytaniem o konieczność poinformowania Instytucji Pośredniczącej o możliwości odliczenia podatku VAT w Projekcie. Ministerstwo pismem z dnia 13 maja 2016 r. nr … poinformowało, że w razie wystąpienia przesłanek do odzyskania podatku VAT, Beneficjent powinien poinformować o tym fakcie Instytucję Pośredniczącą.

Pismem z dnia 22 czerwca 2017 r. nr … Dyrektor … w … ponowił prośbę o zajęcie przez Komisję Europejską stanowiska w sprawie możliwości zmiany formy przekazania budynku … z nieodpłatnej na odpłatną.

Komisja Europejska pismem z dnia 6 lipca 2017 r. ref. Ares (2017) … dopuściła zmianę transferu wybudowanej infrastruktury na operatora z „transferu nieopłaconego” na „transfer podlegający opłacie”, co nie powoduje modyfikacji Decyzji Komisji.

Powołując się na powyższe, … pismem z dnia 20 lipca 2017 r. … wystąpiło do Gminy z wnioskiem o zmianę formy użytkowania z nieodpłatnej na odpłatną. Uzasadniło swój wniosek również tym, że forma odpłatna pozwoli na otrzymywanie dofinansowania z różnych źródeł.

W związku z powyższym Gmina przychyli się do wniosku … i zawrze do końca 2017 r. odpłatną i opodatkowaną VAT umowę udostępnienia budynku …. Planuje się aby umowa obowiązywała również w latach następnych.

Gmina rozlicza podatek VAT miesięcznie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 13 listopada 2017 r.).

Czy w związku ze zmianą w 2017 r. przeznaczenia budynku … z czynności niedającej prawa do odliczenia VAT na czynność opodatkowaną VAT, Gminie … będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT w korekcie 10-letniej obejmującej za każdy rok 1/10 kwoty podatku VAT naliczonego wykazanego w fakturach VAT otrzymanych w latach 2004-2015 na budowę …, począwszy od korekty za rok 2017 (korekta w deklaracji za styczeń 2018 r.) i w każdym z następnych lat, aż do roku 2024 (korekta za styczeń 2025 r.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) (dalej: ustawa o VAT), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Prawo do odliczenia przysługuje więc podatnikowi podatku VAT jeżeli przeznacza zakupione towary/usługi na wykonywanie opodatkowanych VAT czynności.

Ustawa o VAT reguluje jednakże przypadek, gdy podatnik dokonując zakupów przeznacza je na wykonywanie czynności niedających prawa do odliczenia VAT, a następnie zmienia przeznaczenie zakupów i wykorzystuje je na czynności opodatkowane VAT. Zgodnie więc z art. 91 ust. 7 ustawy o VAT, przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Na podstawie art. 91 ust. 7a ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy o VAT, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego. Zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 3, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W związku z powyższym należy powiedzieć, że Gmina budując …. i ponosząc zakupy na ten cel, miała zamiar przeznaczenia ich na wykonywanie czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT, tj. nieodpłatnej umowy użyczenia. Oznacza to, że prawo do odliczenia VAT jej nie przysługiwało. Gmina jednakże postanowiła zmienić przeznaczenie budynku … i zawrzeć do końca 2017 r. odpłatną umowę udostępnienia budynku, opodatkowaną VAT. Tak więc zakupy towarów i usług wykorzystywane były pierwotnie (od momentu przekazania … w bezpłatne użyczenie w 2015 r. do dnia zawarcia odpłatnej umowy w 2017 r.) na wykonywanie czynności niedających prawa do odliczenia VAT, a w roku 2017 prawo do odliczenia powstało, co oznacza dla Gminy prawo do odliczenia podatku VAT na zasadach określonych w przepisach art. 91 ust. 7 i 7a ustawy o VAT.

Oznacza to więc, że Gmina ma prawo do dokonania (zgodnie z art. 91 ust. 3 ustawy o VAT) korekty odliczenia w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy 2018 r.

Korekta będzie obejmowała kwotę 1/10 kwoty podatku VAT z faktur zakupowych otrzymanych w latach 2004 – 2015. Jeżeli w następnych latach również będzie trwała odpłatna i opodatkowana VAT umowa udostępnienia, Gmina będzie miała prawo do odliczenia VAT w korekcie składanej za każdy pierwszy okres rozliczeniowy, aż do stycznia 2025 r. Będzie tak, ponieważ rokiem oddania do korzystania był rok 2015, który jest jednocześnie pierwszym rokiem korekty, tak więc 10-letni okres korekty zakończy się w roku 2024, za który to korekta będzie mogła być złożona w pierwszym okresie rozliczeniowym roku 2025.

Taki sposób korekty pozwoli na odzwierciedlenie rzeczywistego przeznaczenia budynku Forum na wykonywanie czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu VAT. Gmina na uzasadnienie powyższego powołała postanowienie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 5 czerwca 2014 r. w sprawie C-500/13, Gmina …. W przedmiotowym orzeczeniu Trybunał wskazał co następuje:

1.  Należy bowiem przypomnieć, iż zgodnie z konstrukcją systemu ustanowionego przez dyrektywę 2006/112 podatek naliczony obciążający towary i usługi wykorzystywane przez podatnika w związku z czynnościami opodatkowanymi podlega odliczeniu. Odliczenie podatku naliczonego jest związane z poborem podatku należnego. Gdy towary lub usługi nabyte przez podatnika są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, nie następuje ani pobór podatku należnego, ani możliwość odliczenia podatku naliczonego. Natomiast gdy towary lub usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, odliczenie podatku należnego służy unikaniu podwójnego opodatkowania (zob. podobnie wyrok Uudenkaupungin kaupunki, C-184/04, EU:C:2006:214, pkt 24).
2.  Okres, w którym dokonywana jest korekta, określony w art. 187 dyrektywy 2006/112, pozwala na wyeliminowanie nieprawidłowości w obliczeniu kwoty podatku do odliczenia oraz powstania nieuzasadnionych korzyści lub strat dla podatnika, gdy w szczególności po złożeniu deklaracji nastąpi zmiana czynników uwzględnionych przy ustalaniu kwoty do odliczenia. Prawdopodobieństwo wystąpienia takich zmian jest szczególnie wysokie w wypadku dóbr inwestycyjnych wykorzystywanych często przez okres wielu lat, gdy ich przeznaczenie może ulec zmianie (zob. podobnie wyrok Uudenkaupungin kaupunki, EU:C:2006:214, pkt 25).
3.  Artykuł 187 ust. 1 dyrektywy 2006/112 przewiduje w związku z tym okres korekty obejmujący pięć lat, który w wypadku nieruchomości może zostać przedłużony do 20 lat, w którym to okresie możliwe jest dokonywanie różnych odliczeń. Przepis ten umożliwia również państwom członkowskim zastosowanie pełnego okresu, licząc od dnia, w którym dobra te zostały użyte po raz pierwszy.
4.  Artykuł 187 ust. 2 owej dyrektywy stanowi, że w sytuacji, gdy okres korekty został przedłużony powyżej pięciu lat, korekta dokonywana jest wyłącznie w odniesieniu do odpowiedniej części ułamkowej podatku VAT, którym zostały obciążone dobra inwestycyjne. Przepis ten stanowi również, że owa korekta jest dokonywana z uwzględnieniem zmian w zakresie prawa do odliczenia, które nastąpiły w kolejnych latach, w stosunku do prawa, które obowiązywało w roku, w którym towary zostały nabyte, wytworzone lub, w stosownych przypadkach, użyte po raz pierwszy.
5.  Przepisy art. 187 dyrektywy 2006/112 dotyczą korekty odliczeń w sytuacjach takich jak w postępowaniu odsyłającym, gdy dobro inwestycyjne, którego użycie nie daje prawa do odliczenia, zostaje następnie przeznaczone do celów użytkowania dającego to prawo (zob. podobnie wyrok Uudenkaupungin kaupunki, EU:C:2006:214, pkt 30).
6.  Zasady dotyczące korekty odliczeń stanowią istotny element systemu ustanowionego przez dyrektywę 2006/112, bowiem służą one zapewnieniu rzetelności odliczeń, a tym samym neutralności obciążenia podatkowego. Artykuł 187 wskazanej dyrektywy, który dotyczy dóbr inwestycyjnych będących przedmiotem postępowania odsyłającego, jest zredagowany w sposób, który nie pozostawia wątpliwości co do jego bezwzględnie wiążącego charakteru (zob. podobnie wyrok Uudenkaupungin kaupunki, EU:C:2006:214, pkt 26).
7.  W niniejszej sprawie przepisy krajowe mające zastosowanie do postępowania głównego przewidują dla dóbr inwestycyjnych w postaci nieruchomości dziesięcioletni okres korekty, licząc od chwili oddania do użytkowania dóbr inwestycyjnych. Wedle owych przepisów roczna korekta, która może zostać dokonana dla tego rodzaju dóbr, dotyczy jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu.
8.  Natomiast wskazany art. 187 – jako że ma on charakter bezwzględnie wiążący, jak przypomniano w pkt 24 niniejszego postanowienia – sprzeciwia się systemowi umożliwiającemu korektę odliczeń w okresie krótszym niż pięć lat i w związku z tym sprzeciwia się również systemowi korekty jednorazowej, takiemu jak powołany przez Gminę Międzyzdroje, co umożliwiałoby korektę w przeciągu zaledwie jednego roku podatkowego.
9.  Ponadto w zakresie, w jakim przepisy krajowe mające zastosowanie do postępowania głównego przewidują dla dóbr inwestycyjnych stanowiących nieruchomości dziesięcioletni okres korekty, licząc od chwili oddania do użytkowania owych dóbr, nie mogą zostać podważone w świetle zasady neutralności.
10.  Jak bowiem przypomniano w pkt 20 i 24 niniejszego postanowienia, wymóg co najmniej pięcioletniego okresu korekty dla dóbr inwestycyjnych stanowi istotny element systemu korekt ustanowionego przez dyrektywę 2006/112, bowiem system ów pozwala uniknąć nieprawidłowości w obliczaniu kwot podlegających odliczeniu oraz powstania nieuzasadnionych korzyści lub strat dla podatnika i ma tym samym na celu zapewnienie neutralności obciążenia podatkowego.
11.  Mając na uwadze powyższe, na przedstawione pytanie należy udzielić odpowiedzi, że art. 167, 187 i 189 dyrektywy 2006/112 oraz zasadę neutralności należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie przepisom prawa krajowego takim jak przepisy w postępowaniu głównym, które w sytuacji, gdy przeznaczenie dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość ulega zmianie z wykonywania w pierwszej kolejności czynności niedających prawa do odliczenia podatku VAT na wykonywanie następnie czynności umożliwiających skorzystanie z tego prawa, przewidują dziesięcioletni okres korekty, licząc od chwili oddania do użytkowania dóbr inwestycyjnych, oraz wykluczają w związku z tym korektę jednorazową w przeciągu jednego roku podatkowego.

Gmina będzie miała prawo do ujęcia w korekcie składanej za każdy rok korekty 1/10 kwoty podatku VAT naliczonego wynikającego z faktur VAT otrzymanych w latach 2004 – 2015 r. Zgodnie bowiem z art. 86 ust. 13 ustawy o VAT, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 10d, 10e i 11, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym powstało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 13a. Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do odliczenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Prawo do odliczenia nie powstaje jednak wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT). W przedmiotowej sprawie prawo do odliczenia powstanie dopiero w pierwszym okresie rozliczeniowym roku 2018, tak więc Gmina będzie miała prawo do ujęcia w korekcie składanej za ten okres 1/10 kwoty VAT wynikającej ze wszystkich faktur otrzymanych w latach 2004-2015.

W wyniku ponownej analizy przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w związku z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stanowiącym, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia – mając na uwadze rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 117/18 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2020 r. sygn. akt I FSK 174/19 należy uznać, że stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie tut. Organ pragnie wskazać, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 3 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 117/18 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2020 r. sygn. akt I FSK 174/19.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto, podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z uwagi na brzmienie cytowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy zauważyć, że obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Podatnik ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Zasady dotyczące sposobu i terminu dokonywania korekt podatku naliczonego oraz podmiotu zobowiązanego do dokonania korekty zostały określone w art. 91 ustawy. Stosownie do treści art. 91 ust. 1 ustawy – po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W myśl art. 91 ust. 2 ustawy – w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Z kolei przepis art. 91 ust. 3 ustawy stanowi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej - w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

W przypadku, gdy w okresie korekty, o której mowa w ust 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty (art. 91 ust. 4 ustawy).

Jak mowa w art. 91 ust. 5 ustawy – w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 – w deklaracji podatkowej z okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Na mocy art. 91 ust. 6 ustawy – w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

1.  opodatkowane – w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
2.  zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z brzmieniem art. 91 ust. 7 ustawy – przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W świetle art. 91 ust. 7a ustawy – w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Na zakres prawa do odliczeń, w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług, wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady, status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Gmina – w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1875), wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Na podstawie art. 6 ust. 1 ww. ustawy – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Z kolei, art. 7 ust. 1 pkt 9 powyższej ustawy wskazuje, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy; w szczególności zadania własne obejmują sprawy kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami.

Tym samym, zadania realizowane przez Gminę, wskazane w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast, Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina (zarejestrowany podatnik VAT czynny) wybudowała budynek …, w skład którego wchodzi „…” – budynek sali koncertowej będący środkiem trwałym o wartości początkowej powyżej 15.000 zł (nieruchomość) oraz parking podziemny będący środkiem trwałym o wartości początkowej powyżej 15.000 zł (nieruchomość).

Gmina otrzymywała faktury zakupowe na budowę … w okresie od 2004 do 2015 r.

Planowano, że infrastruktura wytworzona w ramach Projektu zarządzana będzie przez nową instytucję kultury …, której wybudowany obiekt zostanie przekazany w nieodpłatne użytkowanie, nie podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dnia 12 maja 2015 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego dla miasta … Decyzją Nr … udzielił pozwolenia na użytkowanie budynku … przy … w … oraz parkingu podziemnego wraz z zagospodarowaniem terenu … w ….

Pismem z dnia 14 maja 2015 r. instytucja kultury … wnioskowało do Gminy o zawarcie nieodpłatnej umowy użyczenia budynku. Dnia 19 czerwca 2015 r. instytucja kultury … wnioskowało do Gminy o zmianę sposobu planowanego udostępnienia budynku … z użyczenia na dzierżawę. Komisja Europejska pismem z dnia 6 lipca 2017 r. dopuściła zmianę transferu wybudowanej infrastruktury na operatora z „transferu nieopłaconego” na „transfer podlegający opłacie”, co nie powoduje modyfikacji Decyzji Komisji. Powołując się na powyższe, … pismem z dnia 20 lipca 2017 r. … wystąpiło do Gminy z wnioskiem o zmianę formy użytkowania z nieodpłatnej na odpłatną. Uzasadniło swój wniosek również tym, że forma odpłatna pozwoli na otrzymywanie dofinansowania z różnych źródeł. W związku z powyższym Gmina przychyli się do wniosku … i zawrze do końca 2017 r. odpłatną i opodatkowaną VAT umowę udostępnienia budynku …. Planuje się aby umowa obowiązywała również w latach następnych.

Przedmiotem interpretacji jest kwestia dotycząca prawa do odliczenia poprzez korektę podatku w związku z budową budynku ….

Wojewódzki Sąd Administracyjny w ww. wyroku z dnia 3 października 2018 r., sygn. akt I SA/Wr 117/186, stwierdził, że skarga Gminy okazała się zasadna.

WSA wskazał, że oceniając zasadność zarzutów należy odwołać się do argumentacji zawartej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 25 lipca 2018 r. w sprawie C-140/17 wydanego w związku z zadanymi przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie I FSK 972/15 pytaniami prejudycjalnymi, w którym wskazano m.in. że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału prawo podatników do odliczenia od VAT, który są zobowiązani zapłacić, VAT należnego lub zapłaconego z tytułu otrzymanych przez nich towarów i usług powodujących naliczenie podatku stanowi podstawową zasadę wspólnego systemu VAT ustanowionego przez prawo Unii (zob. w szczególności wyrok z dnia 21 marca 2018 r., Volkswagen, C-533/16, EU:C:2018:204, pkt 37). System odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie podatnika od ciężaru VAT należnego lub zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT zapewnia zatem neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na cel czy rezultaty tej działalności, pod warunkiem że działalność ta, co do zasady, sama podlega opodatkowaniu VAT (zob. podobnie wyrok z dnia 21 marca 2018 r., Volkswagen, C-533/16, EU:C:2018:204, pkt 38 i przytoczone tam orzecznictwo).

Zdaniem WSA, w niniejszej sprawie przepisy krajowe mające zastosowanie w postępowaniu głównym przewidują w odniesieniu do nieruchomości nabytych jako dobra inwestycyjne okres korekty wynoszący 5, a nawet 10 lat, licząc od dnia, w którym dobra te zostały użyte po raz pierwszy. Bezsporne, że w niniejszej sprawie Gmina działała na tych samych warunkach co osoba fizyczna zamierzająca wznieść budynek, nie korzystając w tym celu z prerogatyw władzy publicznej. Wynika z tego, zgodnie z art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 i dotyczącym go orzecznictwem, że nabywając daną nieruchomość Gmina nie działała jako organ władzy publicznej.

Sąd wskazał, że spór stanowiący przedmiot postępowania głównego, różni się od sytuacji istniejącej w sprawie zakończonej wyrokiem z dnia 2 czerwca 2005 r., Waterschap Zeeuws Vlaanderen (C-378/02, EU:C:2005:335), wyrokiem z dnia 30 marca 2006 r., Uudenkaupungin kaupunki (C-184/04, EU:C:2006:214) oraz od sytuacji w sprawie zakończonej postanowieniem z dnia 5 czerwca 2014 r., Gmina Międzyzdroje (C-500/13, EU:C:2014:1750). W niniejszej sprawie Gmina wskazała, że przekazała wybudowany obiekt nieodpłatnie w użytkowanie. A obecnie zamierza zmienić sposób przekazania z bezpłatnego użyczenia na odpłatne umowy dzierżawy. Tym samym wyraziła zamiar oddania go w dzierżawę w celach komercyjnych.

Jednakże, zdaniem Sądu, nawet jeśli jednoznaczna i wyraźna deklaracja zamiaru wykorzystania dobra do użytku gospodarczego przy jego nabyciu może być wystarczająca do stwierdzenia, że dobro zostało nabyte przez podatnika działającego w takim charakterze, to brak takiej deklaracji nie wyklucza, że taki zamiar może przejawiać się w sposób dorozumiany. Charakter nabywanego, czy uzyskiwanego dobra stanowi element podlegający uwzględnieniu na potrzeby ustalenia, czy w chwili dostawy nieruchomości podatnik działał w takim charakterze. Może wskazywać, że Gmina zamierzała działać jako podatnik. Nie ma w istocie znaczenia, że dane dobro nie zostało bezpośrednio wykorzystane do celów czynności opodatkowanych, ponieważ wykorzystanie dobra wyznacza jedynie zakres wstępnego odliczenia lub ewentualnej późniejszej korekty, jednak nie ma ono wpływu na powstanie prawa do odliczenia (zob. podobnie wyrok z dnia 30 marca 2006 r., Uudenkaupungin kaupunki, C-184/04, EU:C:2006:214). Co za tym idzie, nawet jeśli początkowe wykorzystanie nieruchomości zostało dokonane w ramach realizacji przez Gminę zadań organu władzy publicznej w zakresie przysługującego mu imperium, okoliczność ta nie przesądza o odrębnej kwestii, czy w momencie nabycia nieruchomości ów organ władzy publicznej działał jako podatnik, co otwierało mu tym samym prawo do odliczenia w związku z tym dobrem, lecz stanowi wskazówkę, że Gmina nie działała w charakterze podatnika. Natomiast, gdy przy nabyciu dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość, które ze względu na swój charakter może być wykorzystywane zarówno do celów działalności opodatkowanej, jak też do celów działalności nieopodatkowanej, podmiot prawa publicznego posiadający już status podatnika nie zadeklarował wyraźnie, że zamierza przeznaczyć je do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że dobro to będzie wykorzystywane w takim celu - początkowe wykorzystanie tego dobra do celów działalności nieopodatkowanej nie wyklucza stwierdzenia - po zbadaniu wszystkich faktów, co należy do sądu odsyłającego, jak przypomniano w pkt 38 niniejszego wyroku - że został spełniony warunek ustanowiony w art. 168 dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym podatnik działał w takim charakterze w momencie, w którym nabył dane dobro. Szerokie rozumienie pojęcia podatnik jest konieczne, biorąc pod uwagę cel systemu odliczeń, a tym samym korekt, który, jak przypomniano w pkt 29-31 niniejszego wyroku, polega na zapewnieniu neutralności obciążenia podatkowego wszystkich rodzajów działalności gospodarczej, z której to zasady wynika, że generalnie każdy podmiot gospodarczy powinien mieć możliwość wykonania swojego prawa do odliczenia bezpośrednio w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku, a rzetelność odliczeń w razie potrzeby może być zapewniona a posteriori w drodze korekty. Wreszcie na badanie ustanowionego w art. 168 dyrektywy 2006/112 warunku, zgodnie z którym podatnik powinien działać w takim charakterze w chwili nabycia towaru, nie ma wpływu okoliczność, że obiektywny podział konkretnych wydatków inwestycyjnych na transakcje opodatkowane i nieopodatkowane jest trudny, a wręcz niemożliwy. Podział ten jest szczegółowo uregulowany przez przepisy dotyczące proporcji odliczenia, znajdujące się w art. 173-175 dyrektywy 2006/112. Obliczenie proporcji podlegającej odliczeniu w celu określenia kwoty VAT podlegającej odliczeniu jest co do zasady zastrzeżone jedynie dla towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika przy wykonywaniu transakcji gospodarczych dających prawo do odliczenia oraz transakcji gospodarczych niedających prawa do odliczenia (zob. w szczególności wyrok z dnia 14 grudnia 2016 r., Mercedes Benz Italia, C-378/15, EU:C:2016:950, pkt Ponadto ustalenie metod i kryteriów podziału kwot VAT naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność niemającą charakteru gospodarczego należy do swobodnego uznania państw członkowskich, które, korzystając z tego uprawnienia, powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić sposób obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności (wyrok z dnia 6 września 2012 r., Portugal Telecom, C-496/11, EU:C:2012:557). Jak wskazał TSUE art. 167, 168 i 184 dyrektywy 2006/112 oraz zasadę neutralności VAT należy interpretować w ten sposób, że nie stoją one na przeszkodzie temu, aby podmiot prawa publicznego korzystał z prawa do korekty odliczenia VAT zapłaconego od dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość w sytuacji takiej jak rozpatrywana w postępowaniu głównym, gdy w chwili nabycia tego dobra z jednej strony, ze względu na swój charakter, mogło ono być wykorzystywane zarówno do celów czynności opodatkowanych, jak i nieopodatkowanych, ale w początkowym okresie było wykorzystywane na cele działalności nieopodatkowanej, a z drugiej strony ten podmiot prawa publicznego nie wskazał wyraźnie zamiaru wykorzystywania tego dobra do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że będzie ono wykorzystywane do takich celów, o ile z analizy wszystkich okoliczności faktycznych, której przeprowadzenie należy do sądu krajowego, wynika, że został spełniony warunek ustanowiony w art. 168 dyrektywy 2006/112, zgodnie z którym podatnik powinien działać w takim charakterze w momencie, w którym dokonał nabycia.

WSA wskazał, że w niniejszej sprawie podatnik nie wykluczył, że realizowana inwestycja będzie w przyszłości służyła działalności opodatkowanej. Wprawdzie w umowie i Instytucją Pośredniczącą wskazano, ze wybudowany obiekt będzie przekazany użytkownikowi nieodpłatnie, jednak deklaracja taka wiązała się z uznaniem VAT naliczonego za wydatek kwalifikowany. Innymi słowy nieodpłatna forma przekazania uwarunkowana była sfinansowaniem ze środków pomocowych podatku VAT. A więc uznać należy, że w chwili dokonywania nabyć Gmina nie przesądzała w sposób ostateczny jak będzie wykorzystywać obiekt. Jedynie wyrażała zgodę na nieodpłatne udostępnienie go w przyszłości pod warunkiem zrefundowania naliczonego podatku VAT. Takiej zgody nie można utożsamiać z wykluczaniem innego sposobu wykorzystywania obiektu.

Wobec wycofania się przez Instytucję Pośredniczącą z warunku sfinansowania VAT, deklaracja nieodpłatnego udostępnienia obiektu przestała być wiążąca.

Zdaniem Sądu, brak jest natomiast w przedstawionym stanie faktycznym innych okoliczności, która wskazywałyby na zamiar wykluczenia prowadzenia w obiekcie działalności opodatkowanej. W szczególności cech obiektu - to jest Sali koncertowej z zapleczem nie wyłączają prowadzenia w nim działalności gospodarczej - zarówno na własny rachunek jak i za pośrednictwem innych podmiotów.

WSA podkreślił, że podatnik już 24 czerwca 2015, a więc przed przekazaniem budynku użytkownikowi, Gmina wystąpiła do Komisji Europejskiej o zgodę na odpłatne przekazanie obiektu. Tym samym, w ocenie Sądu, wyraziła wolę wykorzystywania go do działalności gospodarczej. Jednocześnie nie budzi wątpliwości, że w chwili nabywania towarów i usług Gmina była czynnym podatnikiem VAT. Nabyć dokonywała na zasadach rynkowych, na podstawie umów cywilnoprawnych.

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 marca 2020 r. uzasadniając oddalenie skargi kasacyjnej nie zgodził się ze stanowiskiem Organu, albowiem, zdaniem NSA, abstrahuje ono od argumentacji zawartej w wyroku TSUE z dnia 25 lipca 2018 r. w sprawie C-140/17 (Szef KAS v. Gmina Ryjewo), na który zasadnie powołał się Sąd I instancji i którego nie można pomijać z uwagi na to, że wydany został w okolicznościach faktycznych zbliżonych do okoliczności sprawy rozpoznawanej w niniejszym postępowaniu kasacyjnym (możliwość odliczenia przez gminę nieodliczonego wcześniej podatku naliczonego z tytułu wydatków inwestycyjnych poniesionych w związku z realizacją zadań własnych dotyczących zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty).

NSA wskazał, że w tym miejscu przypomnieć należy, że zgodnie z art. 91 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Zgodnie z ust. 7 powołanego artykułu powyższy przepis ma odpowiednie zastosowanie w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi. Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy „podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności”. Przy czym „działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych” (art. 15 ust. 2 tej ustawy).

Następnie NSA powołał art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług który stanowi, że „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

NSA wskazał, że w powołanym wyżej wyroku TSUE stwierdził, że jeżeli gmina jako organ władzy publicznej wytwarzając określone dobro, z uwagi na jego charakter, pozwalający na jego wykorzystywanie dla celów opodatkowanych i nieopodatkowanych VAT, miała przymiot podatnika, to za okres wykorzystywania tego dobra jedynie na cele niepodlegające VAT nie przysługuje jej prawo do odliczenia. Prawo to jednak „odżyje” (poprzez stosowną korektę) w momencie zmiany przeznaczenia tego dobra z celów niepodlegających VAT również na cele podlegające VAT. W orzeczeniu tym TSUE przyjął założenie, że wytworzone przez gminę jako organ władzy publicznej dobro ze względu na jego charakter mogło być wykorzystywane dla celów opodatkowanych jak i nieopodatkowanych. Stwierdzono jednocześnie, że kwestia tego czy w chwili dostawy dobra podatnik działał w takim charakterze, czyli na potrzeby działalności gospodarczej, stanowi okoliczność faktyczną, której zbadanie należy do sądu odsyłającego, z uwzględnieniem całości okoliczności sprawy, wśród których znajduje się charakter danych dóbr i okres jaki upłynął pomiędzy ich nabyciem i wykorzystaniem do celów działalności gospodarczej. Badanie to ma na celu stwierdzenie, czy podatnik nabył lub wytworzył odnośne dobra inwestycyjne z potwierdzonym przez obiektywne okoliczności zamiarem wykonywania działalności gospodarczej i w konsekwencji działania jako podatnik w rozumieniu dyrektywy VAT. Podkreślił nadto, że istotne przy ocenie tego w jakim charakterze gmina działała przy nabyciu dobra jest także to, czy przed dostawą i nabyciem nieruchomości gmina była już zarejestrowana jako podatnik VAT. W rezultacie TSUE stwierdził, że gdy przy nabyciu dobra inwestycyjnego stanowiącego nieruchomość, które ze względu na swój charakter może być wykorzystywane zarówno do działalności opodatkowanej, jak i do celów działalności nieopodatkowanej, podmiot prawa publicznego, posiadający już status podatnika nie zadeklarował wyraźnie, że zamierza przeznaczyć je do celów działalności opodatkowanej, ale też nie wykluczył, że dobro to będzie wykorzystywane w takim celu - początkowe wykorzystywanie tego dobra do celów działalności nieopodatkowanej nie wyklucza stwierdzenia - po zbadaniu wszystkich faktów co należy do sądu odsyłającego, że został spełniony warunek ustanowiony w art. 168 dyrektywy VAT, zgodnie z którym podatnik działał w takim charakterze w momencie, w którym dokonał nabycia.

W realiach niniejszej sprawy, zdaniem NSA, prawidłowa była ocena Sądu I instancji, że z przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji stanu faktycznego nie wynika, by Gmina … w momencie nabywania towarów i usług związanych z realizacją inwestycji nie miała zamiaru wykorzystywania tych czynności do działalności gospodarczej.

Jak wskazał NSA, wprawdzie w umowie z Instytucją Pośredniczącą wskazano, że wybudowany obiekt będzie przekazany użytkownikowi nieodpłatnie, jednak deklaracja taka wiązała się z uznaniem VAT naliczonego za wydatek kwalifikowany. Innymi słowy nieodpłatna forma przekazania uwarunkowana była sfinansowaniem ze środków pomocowych podatku VAT. A więc słusznie Sąd ten uznał, że w chwili dokonywania nabyć Gmina nie przesądzała w sposób ostateczny jak będzie wykorzystywać obiekt. Jedynie wyrażała zgodę na nieodpłatne udostępnienie go w przyszłości pod warunkiem zrefundowania naliczonego podatku VAT. Takiej zgody jednak nie można utożsamiać z wykluczaniem innego sposobu wykorzystywania obiektu. Natomiast wobec wycofania się przez Instytucję Pośredniczącą z warunku sfinansowania VAT, deklaracja nieodpłatnego udostępnienia obiektu przestała być wiążąca. Brak jest natomiast w przedstawionym stanie faktycznym innych okoliczności, które wskazywałyby na zamiar wykluczenia prowadzenia w obiekcie działalności opodatkowanej. Przy czym, co istotne w tej sprawie, a którą to okoliczność organ pomija, Gmina jeszcze przed przekazaniem budynku użytkownikowi, tj. w dniu 24 czerwca 2015 r., wystąpiła do KE o zgodę na odpłatne przekazanie obiektu, wyraziła więc jednoznaczną wolę wykorzystania obiektu do działalności gospodarczej. Bardziej odległa data zawarcia odpłatnej i opodatkowanej VAT umowy udostępnienia budynku uwarunkowana była wyłącznie obiektywną i niezależną od Gminy okolicznością oczekiwania na udzielenie zezwolenia przez KE na zmianę transferu wybudowanej infrastruktury na operatora z „transferu nieopłaconego” na „transfer podlegający opłacie”, co definitywnie nastąpiło w piśmie z dnia 6 lipca 2017 r.

Ponadto jak wskazał NSA, również inne, podniesione we wniosku o interpretacje okoliczności świadczą o tym, że w momencie ponoszenia wydatków Gmina działała w charakterze podatnika VAT. Wskazują na to w szczególności charakter samego dobra inwestycyjnego - nieruchomość nadająca się do wykorzystania dla celów opodatkowanych, to, że w chwili nabywania towarów i usług Gmina była czynnym podatnikiem VAT, a nabyć dokonywała na zasadach rynkowych, tj. działała na tych samych warunkach co osoba fizyczna zamierzająca wznieść budynek, nie korzystając w tym celu z prerogatyw władzy publicznej.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że w pierwszej kolejności w dniu 14 maja 2015 r. instytucja kultury … wnioskowało do Gminy o zawarcie nieodpłatnej umowy użyczenia budynku. Dnia 12 maja 2015 r. Powiatowy Inspektor Nadzoru Budowlanego dla miasta … udzielił pozwolenia na użytkowanie budynku …przy … w … oraz parkingu podziemnego wraz z zagospodarowaniem terenu … w …. Gmina realizowała przedmiotową inwestycję z zamiarem wykorzystywania jej do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Bezpośrednio po oddaniu inwestycji do użytkowania Gmina wykorzystywała ją do czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Z treści wyżej cyt. przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

W przedmiotowej sprawie warunek, wskazany w art. 86 ustawy w momencie realizacji inwestycji tj. budowy budynku … nie był spełniony, gdyż wydatki związane z tą inwestycją, z założenia nie miały być związane z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi.

Zatem, Wnioskodawca nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na przedmiotową inwestycję.

Jednakże – jak wynika z opisu sprawy – dnia 19 czerwca 2015 r. instytucja kultury … wnioskowało do Gminy o zmianę sposobu planowanego udostępnienia budynku … z użyczenia na dzierżawę. Komisja Europejska pismem z dnia 6 lipca 2017 r. dopuściła zmianę transferu wybudowanej infrastruktury na operatora z „transferu nieopłaconego” na „transfer podlegający opłacie”, co nie powoduje modyfikacji Decyzji Komisji. Powołując się na powyższe, … pismem z dnia 20 lipca 2017 r. wystąpiło do Gminy z wnioskiem o zmianę formy użytkowania z nieodpłatnej na odpłatną. Uzasadniło swój wniosek również tym, że forma odpłatna pozwoli na otrzymywanie dofinansowania z różnych źródeł. Gmina zawrze do końca 2017 r. odpłatną i opodatkowaną VAT umowę udostępnienia budynku ….

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z regulacji art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Według uregulowania art. 8 ust. 1 tej ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

W myśl art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Należy zauważyć, że umowa dzierżawy jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną. Odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy polegające na płaceniu umówionego czynszu. A zatem, umówiony pomiędzy stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy (pobierania pożytków) i stanowi świadczenie wzajemne.

Analiza powyższych przepisów prawa w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego prowadzi do stwierdzenia, że dzierżawa budynku … stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu.

Wobec powyższego, oddanie inwestycji do użytkowania na podstawie umowy dzierżawy i wykorzystywanie jej do działalności opodatkowanej, spowodowało zmianę prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji.

W okolicznościach przedmiotowej sprawy, uwzględniając stanowisko WSA oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego, uznać należy, że w związku ze zmianą przeznaczenia efektów inwestycji w … – wyłącznie budynku sali koncertowej (z wykorzystywanego do czynności niepodlegających opodatkowaniu na wykorzystywany do czynności opodatkowanych podatkiem VAT) Gmina ma prawo do dokonania korekty podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych w drodze korekty, o której mowa w art. 91 ustawy. Prawo do odliczenia będzie przysługiwało na podstawie korekty 10-letniej, obejmującej za każdy rok 1/10 kwoty podatku VAT naliczonego, począwszy od korekty za rok 2017 (korekta w deklaracji za styczeń 2018 r.) i w każdym z następnych lat, aż do roku 2024 (korekta za styczeń 2025 r.).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji Nr 0112-KDIL1-1.4012.414.2017.1.SJ, tj. na dzień 17 listopada 2017 r. w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 3 października 2018 r. sygn. akt I SA/Wr 117/18 836/17 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 marca 2020 r. sygn. akt I FSK 174/19.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Niniejszą interpretację wydano w oparciu o założenie, że Gmina … zawarła do końca 2017 r. odpłatną i opodatkowaną VAT umowę udostępnienia budynku … i umowa ta obowiązuje również w latach następnych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … za pośrednictwem Organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.