Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.160.2020.1.MGO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-23
Teza: Sprzedaż przedmiotów powstałych podczas prowadzenia rehabilitacji podopiecznych Fundacji nie będzie stanowić odpłatnej dostawy towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i Fundacja dokonując sprzedaży tych prac nie będzie prowadzić działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: fundacje; opodatkowanie; rehabilitacja; warsztat
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2020 r. (data wpływu 25 lutego 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   określenia, czy sprzedaż przedmiotów powstałych podczas prowadzenia rehabilitacji podopiecznych Ośrodka prac stworzonych przez podopiecznych (rękodzieła) Fundacji stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług,
*   określenia, czy działalność Fundacji polegająca na sprzedaży prac będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług,
*   braku obowiązku wystawienia faktur lub paragonów fiskalnych z tytułu ww. sprzedaży

\-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia, czy sprzedaż przedmiotów powstałych podczas prowadzenia rehabilitacji podopiecznych Ośrodka prac stworzonych przez podopiecznych (rękodzieła) Fundacji stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, określenia, czy działalność Fundacji polegająca na sprzedaży prac będzie stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz braku obowiązku wystawienia faktur lub paragonów fiskalnych z tytułu ww. sprzedaży.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Fundacja A. zwana dalej Fundacją jest organizacją pozarządową posiadającą status organizacji pożytku publicznego. Celem działania Fundacji jest:

*   pomoc społeczna, w tym pomoc rodzinom i osobom w trudnej sytuacji rodzinnej oraz wyrównywanie szans tych rodzin i osób,
*   działalność charytatywna,
*   ochrona i promocja zdrowia,
*   działanie na rzecz osób niepełnosprawnych,
*   nauka, edukacja, oświata i wychowanie,
*   promocja i organizacja wolontariatu,
*   działania w sferze kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i tradycji,
*   działalności na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym,
*   działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3, ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie w zakresie realizacji przez te podmioty działań w sferze zadań pożytku publicznego.

Niezależnie od powyższego Fundacja prowadzi też działalność gospodarczą, z której środki przeznacza na działalność statutową. W ramach tej działalności Fundacja świadczy przede wszystkim usługi reklamowe, które podlegają podatkowi VAT w stawce podstawowej. W związku z tym jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z postanowieniami statutu (art. 6, ust. 1 pkt 1 i 4) Fundacja realizuje swoje cele w zakresie pomocy społecznej, w tym pomocy rodzinom i osobom w trudnej sytuacji rodzinnej oraz wyrównywania szans tych rodzin i osób, a także w zakresie działania na rzecz osób niepełnosprawnych poprzez finansowanie i prowadzenie ośrodka wypoczynkowo-terapeutyczno -rehabilitacyjnego dla osób niepełnosprawnych (w tym jego budowę).

Od 2011 roku Fundacja prowadzi ośrodek Terapeutyczno-Rehabilitacyjny dla osób niepełnosprawnych. Fundacja realizuje tam nieodpłatnie świadczenia dla osób niepełnosprawnych, chorych, lub innych znajdujących się w trudnej sytuacji życiowej poprzez prowadzenie warsztatów terapii artystycznej dla osób niepełnosprawnych intelektualnie.

Ponadto od 2013 r. Fundacja prowadzi w powyższym Ośrodku działalność leczniczą finansowaną przez NFZ poprzez Oddział Dzienny Psychiatryczny Rehabilitacyjny. Świadczenia lecznicze (psychiatryczne i rehabilitacyjne) realizowane są dla osób niepełnosprawnych (beneficjentów Fundacji) nieodpłatnie. Fundacja nie pobiera wynagrodzenia za realizowaną opiekę medyczną od pacjentów.

Jednym z elementów programu terapii zajęciowej jest wykonywanie w pracowniach ośrodka różnych przedmiotów (m.in. ceramicznych, metaloplastycznych, rysunków, notesów, kalendarzy, obrazków, przedmiotów z papieru, drewna i filcu i innego rękodzieła).

Zdarzenie przyszłe:

Fundacja chciałaby w przyszłości część z wytworzonych przedmiotów, mającą jakiś walor użytkowy lub estetyczny, sprzedawać na kiermaszach lub bezpośrednio w prowadzonym Ośrodku lub za pośrednictwem internetu.

Środki finansowe ze sprzedaży rękodzieła wykonanego przez podopiecznych Ośrodka Fundacja przeznaczyłaby wyłącznie na działalność statutową, w tym głównie na integrację uczestników zajęć oraz utrzymanie i doposażanie Ośrodka.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż przedmiotów powstałych podczas prowadzenia rehabilitacji podopiecznych Ośrodka prac stworzonych przez podopiecznych (rękodzieła) Fundacji stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?
2.  Czy działalność Fundacji polegająca na sprzedaży prac jak i późniejsze wydatkowanie środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży tych prac stanowić będzie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT?
3.  Czy z dokonywaną sprzedaż prac Fundacja ma obowiązek dokumentować fakturami VAT lub paragonami fiskalnymi?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Sprzedaż przedmiotów powstałych podczas prowadzenia rehabilitacji podopiecznych ośrodka nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W świetle art. 5 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów.

W ocenie fundacji przepis ten nie będzie obejmował działalności polegającej na oferowaniu przedmiotów wykonanych przez jej podopiecznych, ponieważ odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją dostawy towaru/usługi (orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wyrok w sprawie

C-16/93).W przypadku sprzedaży prac wytworzonych w ramach terapii zajęciowej warunek ten, nie jest spełniony. Zapłata dokonywana przez nabywcę nie jest bowiem konsekwencją dostawy towaru tj. pracy wykonanej w ramach terapii zajęciowej przez osobę niepełnosprawną. Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy polegająca na przekazaniu środków finansowych na cele prowadzonej działalności statutowej Fundacji. Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne, a praca nie ma dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość sentymentalną lub symboliczną. Nabywcę takich prac należy zatem postrzegać, jako darczyńcę, a Fundację (w tym prowadzony przez nią Ośrodek) i osoby niepełnosprawne, jako podmiot obdarowany. Sprzedawane wyroby posiadają znikomą wartość ekonomiczną. Wartość artystyczna, czy też użytkowa prac jest niewymierna pod względem rynkowym. Wykonawcy przedmiotów to osoby o obniżonej sprawności manualnej (często o znacznym stopniu niepełnosprawności). Z tego też względu nabywający te przedmioty traktują ich zakup bardziej jako wsparcie osób niepełnosprawnych, a nie jako nabycie pełnowartościowego towaru, którego cena byłaby skalkulowana np. zużyciem surowców czy materiałów. Dla nabywców zakupione przedmioty nie mają realnej wartości ekonomicznej, a nabycie ich jest motywowane głównie pragnieniem wsparcia osób niepełnosprawnych.

Fundacja stoi na stanowisku, że w przypadku „sprzedaży” przedmiotów powstałych podczas prowadzenia rehabilitacji/terapii podopiecznych ośrodka nie zachodzi bezpośredni związek przyczynowy pomiędzy dostawą towaru, a otrzymanym wynagrodzeniem. Bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów, a otrzymanym wynagrodzeniem istnieje wówczas, gdy istnieje bezpośrednia i jasna, zindywidualizowana korzyść na rzecz dostawcy towaru i jeżeli świadczenie wzajemne pozostaje w bezpośrednim związku ze świadczeniem dokonanej czynności. W ocenie Fundacji nie ma tutaj wymiany świadczeń wzajemnych pomiędzy sprzedającym, a kupującym. Fundacja nie dostarcza pełnowartościowego wyrobu, a w konsekwencji kupujący nie płaci skwantyfikowanej w określony sposób wartości wyrobu (ceny). A zatem uzyskane w sposób dobrowolny dochody nie mogą więc podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Potwierdzeniem poglądu fundacji o niepodleganiu opodatkowania sprzedaży przedmiotów wytworzonych przez uczestników terapii jest otrzymana uprzednio interpretacja indywidualna (0111-KDIB3-2.4012.340.2018.1.AR) dotycząca sprzedaży prac wytworzonych przez uczestników Warsztatu Terapii Zajęciowej, jaki Fundacja prowadzi w innym ośrodku. Podstawą działalności tamtejszego WTZ są: ustawa z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 2046 z późn. zm.) oraz rozporządzenie Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 25 marca 2004 r. w sprawie warsztatów terapii zajęciowej (Dz. U. z 2004 r. nr 63, poz. 587). W przywołanej powyżej interpretacji indywidualnej znalazła się identyczna do przedstawionej w niniejszym wniosku ocena prawna w zakresie skutków prawnopodatkowych w podatku od towarów i usług czynności polegających na sprzedaży prac, które dla nabywcy nie stanowią ekonomicznego ekwiwalentu przekazywanych przez niego środków, a mają wartość wyłącznie emocjonalną.

Kolejnym potwierdzeniem poglądu fundacji jest interpretacja indywidualna innego Wnioskodawcy (0112-KDIL2-3.4012.100.2018.1.WB), dotycząca sprzedaży w formie licytacji prac stworzonych przez dzieci i młodzież chore na choroby nowotworowe (organizacja ta prowadzi warsztaty plastyczne w szpitalach, następnie organizowana jest aukcja charytatywna, podczas której licytowane są obrazy stworzone przez najmłodszych pacjentów).

Zdaniem fundacji, skutki prawno-podatkowe w podatku VAT dotyczące konkretnych czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę ustalać należy wyłącznie na podstawie oceny prawnej faktów przedstawionych w niniejszym wniosku w kontekście przepisów ustawy o VAT (por. wyrok WSA w Warszawie, 4 marca 2008 r., III SA/Wa 2146/07, LEX nr 468665).

Posiadanie statusu podatnika podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki, należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku VAT.

Tak więc podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonał w ramach działalności gospodarczej. Wykonywanie określonych czynności –będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji – nie podlega opodatkowaniu (por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, komentarz do art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, stan prawny na dzień 10 stycznia 2012 r., LEX).

Można być podatnikiem podatku VAT, ale okoliczność ta sama w sobie nie wyklucza, że danej czynności można nie wykonywać w takim charakterze (wykonanie jej poza działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów o podatku VAT), a wówczas czynność taka nie będzie objęta podatkiem VAT. Opodatkowanie podatkiem VAT danej czynności wymaga każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu właśnie do niej podmiot ją realizujący występował w charakterze podatnika (wyrok WSA w Warszawie, 4 marca 2008 r., III SA/Wa 2146/07, LEX nr 468665). Z ustawy o VAT wynika więc, że zakres opodatkowania podatkiem VAT determinowany jest przez dwa czynniki:

1.  przedmiotowy (opodatkowaniu podlega wyłącznie dostawa towarów i świadczenie usług) oraz
2.  podmiotowy (dostawa i świadczenie usług muszą być dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze).

Istotne jest to, że obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie. Przepis art. 2 ust. 1 lit. a dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej stanowi bowiem, że opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Podstawową przesłanką uznania danej dostawy towarów za czynność opodatkowaną w VAT jest jej odpłatny charakter. W ocenie Wnioskodawcy za odpłatną dostawę towarów można uznać czynność, która charakteryzuje się tym, że pomiędzy otrzymaną zapłatą, a dostawą towarów powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. Kwoty przekazane przez świadczeniobiorcę jedynie przy okazji dostawy towarów, czy też świadczenia usług, które nie są należne za świadczenie i w związku z jego wykonaniem, nie są zapłatą, nie mogą przesądzać o odpłatności danej umowy. Ponadto związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie (zob. również wyrok NSA z dnia 10 listopada 2010 r., I FSK 1069/06, LEX nr 585265 i wskazane tam orzecznictwo ETS). Odnosząc powyższe ogólne założenia do stanu faktycznego przedstawionego na wstępie niniejszego wniosku, warunek odpłatności dostawy nie jest spełniony. Prace, które będą sprzedawane przez Fundację nie spełniają warunku odpłatności dostawy, ponieważ zapłata dokonywana przez nabywców nie jest konsekwencją dostawy towaru, którego wartość materialna jest znikoma. Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy, polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele statutowe współorganizatora aukcji, którym jest Wnioskodawca. Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne – nie ma on bowiem dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość emocjonalną lub symboliczną. Nabywcę prac należy zatem postrzegać jako darczyńcę, natomiast Wnioskodawcę jako podmiot obdarowany.

Stanowisko fundacji:

Sprzedaż przedmiotów powstałych podczas prowadzenia rehabilitacji podopiecznych Ośrodka nie stanowić będzie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatnika VAT należy uznać taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu ust. 2 tego artykułu. Stosownie do tego przepisu: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Działalność Fundacji polegająca na sprzedaży prac podopiecznych (osób niepełnosprawnych intelektualnie), jak i późniejsze wydatkowanie środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży tych prac, nie ma na celu uzyskania dochodu, który stanowiłby zysk ekonomiczny Fundacji. Fundacja działa na podstawie ustawy z 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach oraz na podstawie ustawy z 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie. Przepisy tej drugiej ustawy przewidują, że działalność pożytku publicznego może być prowadzona w trzech formach: działalność nieodpłatna, działalność odpłatna oraz działalność gospodarcza (art. 6 ustawy o działalności pożytku publicznego i wolontariacie). Jednocześnie w art. 7, 8 oraz 9 tej ustawy zdefiniowane zostały pojęcia nieodpłatnej działalności pożytku publicznego (art. 7), odpłatnej działalności pożytku publicznego (art. 8) oraz działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (art. 9).

Fundacja prowadzi w ośrodku zajęcia rehabilitacyjno-terapeutyczne, a jednym z elementów programu terapii jest wykonywanie różnych przedmiotów w pracowniach terapii zajęciowych (m.in. ceramicznych, metaloplastycznych, rysunków, notesów, kalendarzy, obrazków, przedmiotów z papieru, drewna i filcu i innego rękodzieła). Jak wskazano powyżej sprzedaż rękodzieła wykonanego przez podopiecznych Ośrodka nie ma na celu osiągnięcia zysku. Samo wytwarzanie prac przez podopiecznych jest formą terapii, a nie działalnością produkcyjną/ gospodarczą nastwioną na zysk. Wytworzone przez podopiecznych rękodzieło stanowi niejako „efekt uboczny” prowadzonych zajęć terapeutycznych. Jedynie część z wytworzonych przedmiotów posiada jakiś walor użytkowy lub estetyczny. Wykonawcy przedmiotów to osoby o obniżonej sprawności manualnej (często są to osoby o znacznym stopniu niepełnosprawności). Z tego też względu potencjalni nabywcy takich przedmiotów traktują ich zakup bardziej jako wsparcie osób niepełnosprawnych, a nie jako nabycie pełnowartościowego towaru, którego cena byłaby skalkulowana np. zużyciem surowców czy materiałów. Stąd też sprzedaż przedmiotów stanowiłaby raczej formę komunikacji uczestników warsztatów z innymi ludźmi, Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych. Fundacja stoi na stanowisku, że taka „sprzedaż” rękodzieła wykonanego przez jej podopiecznych w ramach zajęć terapeutycznych będzie stanowiła dla niej działalność nieodpłatną, a wpłaty otrzymywane w ramach tej „sprzedaży” od nabywców należy traktować jak darowiznę (rodzaj cegiełki).

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o VAT podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 1 9a ust. 5 pkt 4.

W ocenie fundacji z tytułu dokonania w przyszłości przez niego sprzedaży prac podopiecznych ośrodka, fundacja nie powinna wystawiać nabywcom rękodzieła faktur VAT, ani rejestrować tychże transakcji na kasie fiskalnej. Opisane działanie nie stanowi bowiem odpłatnej dostawy towarów i jako czynność nieopodatkowana podatkiem od towarów i usług nie powinna być dokumentowana fakturą VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 106b ust. 1, 2 i 3 ustawy o VAT:

1.  Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:
    1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
    2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
    3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
    4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.
2.  Podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.
3.  Na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:
    
    1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
    2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118
    
    *   jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Na podstawie art. 111 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

W myśl art. 111 ust. 3a ust. 1 ustawy o VAT podatnicy prowadzący ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać wydrukowany dokument nabywcy.

Z powołanych przepisów wynika, że dana transakcja będzie podlegała opodatkowaniu wówczas, gdy podatnik – dokonując jej – będzie działał w takim charakterze (podatnika), to znaczy, gdy zostanie dokonana w okolicznościach pozwalających na przypisanie jej cech działalności gospodarczej, a zatem jeśli będzie miała ona charakter profesjonalny i ciągły. Posiadanie statusu podatnika podatku VAT nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. Zatem tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki, należy uznać za rodzącą obowiązki w podatku VAT.

Tym samym należy stwierdzić, że podatnikiem dany podmiot będzie tylko w odniesieniu do czynności opodatkowanych, które wykonywał będzie w ramach działalności gospodarczej.

Wykonywanie określonych czynności – będących dostawą towarów czy też świadczeniem usług – niemające miejsca w ramach działalności gospodarczej, nie jest działaniem w charakterze podatnika, a w konsekwencji – nie podlega opodatkowaniu.

Z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że zakres opodatkowania podatkiem VAT determinowany jest przez dwa czynniki:

*   przedmiotowy – opodatkowaniu podlega wyłącznie dostawa towarów i świadczenie usług oraz
*   podmiotowy – dostawa i świadczenie usług muszą być dokonane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Istotne jest to, że obie te przesłanki muszą być spełnione łącznie.

Należy zwrócić uwagę, że zarówno na podstawie przepisów krajowych, jak i wspólnotowych aby dana czynność podlegała VAT, musi być dokonywana przez podatnika tego podatku działającego w tym charakterze (tj. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej). Nie każde więc działanie podatnika będzie czynnością opodatkowaną VAT. Problem ten ma szczególne znaczenie w przypadku działalności fundacji.

Należy wskazać, że działalność fundacji uregulowana jest przepisami ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2018 r. poz. 1491 ze zm.). Stosownie do art. 1 ustawy o fundacjach, fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

W myśl art. 4 ww. ustawy, fundacja działa na podstawie przepisów niniejszej ustawy i statutu.

Fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji (art. 5 ust. 1 ustawy o fundacjach).

Ponadto – na mocy art. 5 ust. 5 powołanej ustawy – fundacja może prowadzić działalność gospodarczą w rozmiarach służących realizacji jej celów.

W świetle art. 7 ust. 1 i ust. 2 wskazanej ustawy, fundacja podlega obowiązkowi wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego. Fundacja uzyskuje osobowość prawną z chwilą wpisania do Krajowego Rejestru Sądowego.

Co do zasady, na podstawie ww. przepisów, działalność fundacji można więc podzielić na działalność statutową (związaną z realizacją celów, dla których fundacja została powołana) oraz pozostałą działalność gospodarczą (która, co do zasady, ma wspomagać działalność statutową).

Odnosząc przepis art. 15 ust. 1 ustawy o VAT do przepisów ustawy o fundacjach stwierdzić należy, że fundacja prowadząca działalność gospodarczą, staje się podatnikiem VAT na takich samych zasadach, jak każdy inny przedsiębiorca.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i wolontariacie (Dz. U. z 2019 r., poz. 688 ze zm.), ustawa reguluje zasady:

1.  prowadzenia działalności pożytku publicznego przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych, współpracy organów administracji publicznej z organizacjami pozarządowymi oraz współpracy, o której mowa w art. 4d;
2.  uzyskiwania przez organizacje pozarządowe statusu organizacji pożytku publicznego oraz funkcjonowania organizacji pożytku publicznego.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

Organizacjami pozarządowymi są niedziałające w celu osiągnięcia zysku osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4 (art. 3 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy).

Stosownie do art. 6 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, działalność pożytku publicznego nie jest, z zastrzeżeniem art. 9 ust. 1, działalnością gospodarczą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646, 1479, 1629, 1633 i 2212), i może być prowadzona jako działalność nieodpłatna lub jako działalność odpłatna.

Według art. 7 powołanej ustawy, działalnością nieodpłatną pożytku publicznego jest działalność prowadzona przez organizacje pozarządowe i podmioty wymienione w art. 3 ust. 3, w sferze zadań publicznych, o której mowa w art. 4, za które nie pobierają one wynagrodzenia.

Natomiast, działalnością odpłatną pożytku publicznego jest, zgodnie z art. 8 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy:

1.  działalność prowadzona przez organizacje pozarządowe i podmioty wymienione w art. 3 ust. 3, w sferze zadań publicznych, o której mowa w art. 4, za które pobierają one wynagrodzenie;
2.  sprzedaż wytworzonych towarów lub świadczenie usług w zakresie:
    1.  rehabilitacji społecznej i zawodowej osób niepełnosprawnych na zasadach określonych w ustawie z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 511, 1000, 1076, 1925, 2192 i 2354), lub
    2.  integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym, o których mowa w ustawie z dnia 13 czerwca 2003 r. o zatrudnieniu socjalnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 217) oraz ustawie z dnia 27 kwietnia 2006 r. o spółdzielniach socjalnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1205).

W myśl art. 9 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy działalność odpłatna pożytku publicznego organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 stanowi działalność gospodarczą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, jeżeli:

1.  wynagrodzenie, o którym mowa w art. 8 ust. 1, jest w odniesieniu do działalności danego rodzaju wyższe od tego, jakie wynika z kosztów tej działalności, lub
2.  przeciętne miesięczne wynagrodzenie osoby fizycznej z tytułu zatrudnienia przy wykonywaniu statutowej działalności odpłatnej pożytku publicznego, za okres ostatniego roku obrotowego, a w przypadku zatrudnienia trwającego krócej niż rok obrotowy – za okres tego zatrudnienia, przekracza 3-krotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw ogłoszonego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego za rok poprzedni.

Zauważyć należy, że definicja działalności gospodarczej wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług ma charakter autonomiczny i powinna być rozpatrywana niezależnie od innych przepisów regulujących działalność fundacji oraz organizacji pożytku publicznego. Ponadto wskazać należy, że definicja zawarta w art. 15 ust. 2 ustawy stanowi wprost jakiego rodzaju czynności należy uznać za działalność gospodarczą, stąd też należy dokonać jej wykładni literalnej.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów innych niż zarobkowe. Tym samym podatnikami VAT mogą być również podmioty typu non profit, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności wykonywane przez tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane pod tytułem odpłatnym. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa, czy też przynosząca straty.

Ponadto należy wskazać, że realizacja zadań fundacji, poza przypadkami prowadzenia przez nią działalności gospodarczej związanej z jej celami statutowymi (czynności odpłatne), ma z reguły charakter usługowy – nieodpłatny. Przy czym, należy zauważyć, że jego statutowe czynności podlegają opodatkowaniu, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jedynie wówczas, gdy są one realizowane za odpłatnością (odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług), natomiast, gdy są wykonywane nieodpłatnie – nie podlegają podatkowi od towarów i usług.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca – fundacja jest organizacją pozarządową posiadającą status organizacji pożytku publicznego. Celem działania fundacji jest:

*   pomoc społeczna, w tym pomoc rodzinom i osobom w trudnej sytuacji rodzinnej oraz wyrównywanie szans tych rodzin i osób,
*   działalność charytatywna,
*   ochrona i promocja zdrowia,
*   działanie na rzecz osób niepełnosprawnych,
*   nauka, edukacja, oświata i wychowanie,
*   promocja i organizacja wolontariatu,
*   działania w sferze kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i tradycji,
*   działalności na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym,
*   działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3, ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie w zakresie realizacji przez te podmioty działań w sferze zadań pożytku publicznego.

Niezależnie od powyższego fundacja prowadzi też działalność gospodarczą, z której środki przeznacza na działalność statutową. Od \`(...)\`roku fundacja prowadzi ośrodek Terapeutyczno-Rehabilitacyjny „\`(...)\`” dla osób niepełnosprawnych. Fundacja realizuje tam nieodpłatnie świadczenia dla osób niepełnosprawnych, chorych, lub innych znajdujących się w trudnej sytuacji życiowej poprzez prowadzenie warsztatów terapii artystycznej dla osób niepełnosprawnych intelektualnie. Jednym z elementów programu terapii zajęciowej jest wykonywanie w pracowniach ośrodka różnych przedmiotów (m.in. ceramicznych, metaloplastycznych, rysunków, notesów, kalendarzy, obrazków, przedmiotów z papieru, drewna i filcu i innego rękodzieła). Fundacja chciałaby w przyszłości część z wytworzonych przedmiotów, mającą jakiś walor użytkowy lub estetyczny, sprzedawać na kiermaszach lub bezpośrednio w prowadzonym ośrodku lub za pośrednictwem internetu. Środki finansowe ze sprzedaży rękodzieła wykonanego przez podopiecznych ośrodka fundacja przeznaczyłaby wyłącznie na działalność statutową, w tym głównie na integrację uczestników zajęć oraz utrzymanie i doposażanie ośrodka.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy sprzedaż przedmiotów wytworzonych podczas prowadzenia rehabilitacji podopiecznych ośrodka podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powołane wyżej przepisy art. 5, art. 7 i art. 8 ustawy o VAT, zawierają podstawowe zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Z przepisów tych wynika przede wszystkim, że opodatkowaniu podlegają dostawa towarów oraz świadczenie usług realizowane na terytorium kraju. Ponadto dostawa towarów bądź świadczenie usług podlegają opodatkowaniu jeżeli mają charakter odpłatny. Tylko pozytywne ustalenia w powyższych aspektach upoważniają do stwierdzenia, że miała miejsce transakcja podlegająca opodatkowaniu.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia odpłatności. W języku potocznym odpłatność oznacza zapłatę, wynagrodzenie w zamian za rzecz (towar) lub zachowanie (usługę). Należy podkreślić, że pojęcie ,,odpłatna dostawa” powinno być rozumiane jako ekonomiczne korzyści dla sprzedającego.

W dorobku orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego dochodzi do dostawy towarów, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz sprzedawcy. Ponadto, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy dostarczonym towarem a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją dostawy towaru.

Zatem dostawa towarów jest czynnością opodatkowaną podatkiem VAT jeżeli następuje za wynagrodzeniem oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne. O opodatkowaniu podatkiem VAT czynności dostawy towarów decyduje zatem jej odpłatność.

W ocenie Organu, przy sprzedaży przedmiotów, o których mowa we wniosku, warunek istnienia bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towaru, a odpłatnością nie jest spełniony.

Zapłata dokonywana przez nabywcę, nie jest konsekwencją dostawy towaru, tj. pracy wykonanej w ramach terapii zajęciowej przez osobę niepełnosprawną. Z perspektywy nabywcy takiej pracy, jej zakup jest jedynie specyficzną formą udzielenia pomocy polegającej na przekazaniu zadeklarowanej kwoty na cele podopiecznych ośrodka. Sam nabywany towar ma znaczenie drugorzędne, nabywany towar nie ma bowiem dla nabywcy realnej wartości ekonomicznej, a jedynie wartość sentymentalną lub symboliczną (analogicznie jak ,,cegiełki” w zamian za darowizny). Nabywcę prac należy zatem postrzegać jako darczyńcę, a osoby niepełnosprawne, jako podmiot obdarowany.

Jak wskazał Wnioskodawca, środki finansowe ze sprzedaży rękodzieła wykonanego przez podopiecznych ośrodka fundacja przeznaczyłaby wyłącznie na działalność statutową, w tym głównie na integrację uczestników zajęć oraz utrzymanie i doposażanie ośrodka.

Podsumowując stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotów wytworzonych przez podopiecznych ośrodka terapeutyczno-rehabilitacyjnego dla osób niepełnosprawnych, w ramach terapii artystycznej nie stanowi odpłatnej dostawy towarów, w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a w konsekwencji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym wskazać należy, że działalność Wnioskodawcy polegająca na sprzedaży przedmiotów wytworzonych przez podopiecznych ośrodka terapeutyczno-rehabilitacyjnego dla osób niepełnosprawnych, w ramach terapii artystycznej jak i późniejsze wydatkowanie środków pieniężnych uzyskanych ze sprzedaży tych prac nie stanowi działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 należało ocenić jako prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie dotyczą kwestii obowiązku wystawiania nabywcom prac faktur lub paragonów fiskalnych.

W związku z tym, że jak rozstrzygnięto powyżej, sprzedaż przez Wnioskodawcę przedmiotów wytworzonych przez podopiecznych ośrodka terapeutyczno-rehabilitacyjnego dla osób niepełnosprawnych w ramach terapii artystycznej nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej i nie stanowi czynności zdefiniowanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, Wnioskodawca nie ma obowiązku wystawienia nabywcom prac faktur lub paragonów fiskalnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy również w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374, ze zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.