Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-701/15-2/KR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-07-30
Teza: W sytuacji, gdy sprzedaż Budynków nastąpiła w okresie krótszym niż 2 lata od momentu pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce w 2014 roku, a w przypadku Budowli zbycie ma miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia, dostawa ta korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Ponadto na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta także dostawa gruntu przyporządkowana do dostawy tej nieruchomości.
Słowa kluczowe: budynek-sprzedaż budynków; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; sprzedaż-sprzedaż budynków; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 lipca 2015 r. (data wpływu 10 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Wnioskodawca, Sprzedający lub Zbywca) na podstawie aktu notarialnego z dnia 3 lipca 2015 r. dokonał zbycia za wynagrodzeniem i wydania (dalej: Transakcja) na rzecz B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Kupujący lub Nabywca) nieruchomości położonej w C. (dalej: Nieruchomość).

Na dzień Transakcji Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji obejmowała:

*   prawo własności zabudowanej działki gruntu nr 207/1 objętej księgą wieczystą n prowadzoną przez Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych (dalej: Działka),
*   prawo własności znajdujących się na Działce budynków gospodarczych (dalej: Budynki) oraz innych obiektów budowlanych, w tym budowli (dalej: Budowle), wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi.

Prawo własności Działki oraz znajdujących się na niej Budynków i Budowli zostało nabyte przez Sprzedającego w drodze umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 24 października 1996 r. Sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu VAT (z tytułu transakcji pobrana została opłata skarbowa).

Powierzchnie Budynków zostały oddane najemcom i dzierżawcom do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu i dzierżawy, zawartych przez Sprzedającego w 2014 roku (umowy te miały za przedmiot również określone powierzchnie Działki). Powyższe umowy zostały wypowiedziane przez Sprzedającego, a miesięczny okres wypowiedzenia upłynął (30 czerwca 2015 r.) przed dniem dokonania Transakcji. Na dzień Transakcji nie upłynęły dwa lata od momentu oddania najemcom i dzierżawcom tych powierzchni do użytkowania. Pozostałe obiekty wchodzące w skład Nieruchomości nie były przedmiotem umów najmu ani dzierżawy w okresie po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego a przed dniem Transakcji.

Od dnia nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego do dnia zawarcia ww. umów najmu i dzierżawy, Budynki oraz Budowle były wykorzystywane przez Sprzedającego do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT (część z obiektów w sposób ciągły od momentu nabycia Nieruchomości aż do 2012 r., pozostałe jedynie okazjonalnie).

Wnioskodawca nie posiada żadnych informacji odnośnie do tego, czy Budynki i Budowle wchodzące w skład Nieruchomości były przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT dokonanych przed dniem nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego.

Suma wydatków poniesiona przez Sprzedającego na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków oraz Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie przekroczyła na dzień Transakcji 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

W marcu 2015 r., Sprzedający zgłosił zamiar wykonania budowy przyłącza, budowy ogrodzenia oraz rozbiórki Budynków wchodzących w skład Nieruchomości a Starosta w wyznaczonym terminie nie zgłosił do niego sprzeciwu. Przed dniem Transakcji, żadne prace budowlane, w tym prace rozbiórkowe, nie zostały rozpoczęte. W konsekwencji, na dzień Transakcji Budynki były faktycznie zadaszone i posiadały pełną konstrukcję.

Zgodnie z obowiązującym na dzień Transakcji miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, Działka znajduje się na terenach przeznaczonych pod zabudowę.

Sprzedający oraz Kupujący są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Na dzień Transakcji zarówno Sprzedający, jak i Kupujący byli zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

Wskutek nabycia Nieruchomości, na Nabywcę nie zostały przeniesione prawa i obowiązki Sprzedającego wynikające z zawartych umów najmu i umów dzierżawy, gdyż umowy te zostały rozwiązane przed dniem Transakcji.

Transakcji nie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw i obowiązków, należności i zobowiązań Sprzedającego.

W szczególności, zgodnie z intencją stron, w ramach Transakcji, Nabywca nie nabył praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, w tym w szczególności z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości (woda, prąd, gaz).

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedający rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających lub dojdzie do cesji wszystkich lub niektórych z wymienionych umów na Kupującego. Decyzja w tym zakresie nie została na dzień złożenia niniejszego wniosku podjęta.

Po Transakcji na Nabywcy spoczywa obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Nabywca może zawrzeć umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione z uwagi na planowane przeznaczenie Nieruchomości. Niewykluczone, iż część nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Nabywcą nie były prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Sprzedającego (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Sprzedającego,
*   umowy o świadczenie księgowości (umowa o dzieło), prawnych,
*   środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych,
*   tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedającego oraz know-how, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej,
*   księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością, które zostaną przekazane Nabywcy),
*   firma Sprzedającego,
*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Sprzedającego.

Na moment Transakcji, Sprzedający nie zatrudniał żadnych pracowników.

Nieruchomość, będąca przedmiotem Transakcji, na dzień Transakcji nie stanowiła formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności. Po przeprowadzeniu Transakcji Nieruchomość nie stanowi formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności prowadzonej przez Nabywcę.

Przedmiotem faktycznej działalności gospodarczej Sprzedającego do dnia Transakcji był wynajem Nieruchomości.

Po nabyciu Nieruchomości, Nabywca zamierza rozpocząć proces inwestycyjny dotyczący Nieruchomości wiążący się w szczególności z wyburzeniem wszystkich wchodzących w skład Nieruchomości obiektów, a w dalszej perspektywie prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną VAT obejmującą w szczególności wynajem powierzchni obiektów (nowo wybudowanych) wchodzących w skład Nieruchomości. Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców).

Przed dokonaniem Transakcji, Zbywca oraz Nabywca nie złożyli oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, tj. o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do dostawy Nieruchomości.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości, Sprzedający zgodnie z umową sprzedaży Nieruchomości wystawi na Nabywcę fakturę VAT ze stawką „ZW”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Transakcja zbycia Nieruchomości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, Transakcja zbycia Nieruchomości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

1.  Zastosowanie stawki podstawowej

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa nieruchomości podlega więc, co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytania postawionego przez Zbywcę, należy przeanalizować, czy planowana Transakcja podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

1.  Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 Ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Wskazuje na to również posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „oddanie do użytkowania (\`(...)\`) nabywcy lub użytkownikowi”.

Nie budzi wątpliwości, że jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jest usługa najmu lub dzierżawy budynku, budowli lub ich części.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prawo własności Działki oraz znajdujących się na niej Budynków i Budowli zostało nabyte przez Sprzedającego w drodze umowy sprzedaży, która to sprzedaż nie podlegała opodatkowaniu VAT (z tytułu transakcji pobrana została opłata skarbowa).

Ponadto, powierzchnie Budynków zostały oddane najemcom i dzierżawcom do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu i dzierżawy, zawartych przez Sprzedającego w 2014 roku - zatem do ich pierwszego zasiedlenia doszło w okresie krótszym niż dwa lata przed Transakcją.

Ponadto, jak wskazano w opisie stanu faktycznego, wydatki poniesione przez Zbywcę na ulepszenie Budynków oraz Budowli wchodzących w skład Nieruchomości na dzień Transakcji nie przekroczyły 30% ich wartości początkowej.

Pozostałe obiekty wchodzące w skład Nieruchomości nie były przedmiotem umów najmu ani dzierżawy w okresie po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego a przed dniem Transakcji - tym samym, ich pierwsze zasiedlenie nastąpiło w momencie zawarcia Transakcji.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy dostawa Nieruchomości nie spełnia przesłanek zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, w takim przypadku do dostawy Budynków i Budowli znajdzie jednak zastosowanie obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, na co Wnioskodawca wskazuje poniżej.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca nie posiada żadnych informacji odnośnie tego czy Budynki i Budowle wchodzące w skład Nieruchomości były przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT dokonanych przed dniem nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego. Wnioskodawca chciałby jednak nadmienić, że nawet w sytuacji, w której Budynki i Budowle lub ich części znajdujące się na Nieruchomości zostałyby oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT przed dniem nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego (a więc od momentu ich pierwszego zasiedlenia do dnia Transakcji upłynąłby okres dłuższy niż dwa lata), dostawa tych Budynków i Budowli lub ich części również podlegałaby zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT (na podstawie omawianego art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT) wobec faktu, że przed dniem Transakcji Nabywca i Sprzedający nie złożyli właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodnych oświadczeń, że wybierają opodatkowanie VAT Transakcji spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

1.  Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości

Zdaniem Wnioskodawcy, Transakcja będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z treścią art. 43 ust. 1 pkt 10a zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli i ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, od warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia podatku VAT;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do odliczenia VAT, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Aby możliwe było zastosowanie zwolnienia z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie wskazanego przepisu, powyższe warunki muszą być spełnione kumulatywnie.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, nabycie przez Sprzedającego Budynków oraz Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. W związku z powyższym, Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w stosunku do tej Nieruchomości.

Ponadto suma wydatków poniesiona przez Sprzedającego na ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) Budynków oraz Budowli wchodzących w skład Nieruchomości nie przekroczyła na dzień Transakcji 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

W konsekwencji, przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT są spełnione.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków i budowli trwale związanych z gruntem lub części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntów. W świetle powyższego, Działka wchodząca w skład Nieruchomości będąca przedmiotem Transakcji będzie podlegała takiemu samemu traktowaniu podatkowemu w zakresie VAT jak Budynki i Budowle, znajdujące się na tej Działce (tj. będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT).

1.  Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego zwolnienia Transakcji z opodatkowania podatkiem VAT

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż:

*   dostawa Budynków i Budowli nie podlega zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, ponieważ w odniesieniu do Budynków - pomiędzy pierwszym ich zasiedleniem a ich dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata, zaś dostawa Budowli została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia,
*   dostawa Budynków i Budowli, która nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, podlega obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, ponieważ Zbywcy Budynków i Budowli nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy ich nabyciu, zaś suma wydatków poniesiona przez Zbywcę na ich ulepszenie (w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym) nie przekroczyła na dzień Transakcji 30% ich wartości początkowej,
*   zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, Działka wchodząca w skład Nieruchomości będzie traktowana w zakresie VAT tak jak Budynki i Budowle znajdujące się na tej Działce,

stanowisko Wnioskodawcy odnośnie do zwolnienia całości Transakcji z opodatkowania podatkiem VAT należy uznać za prawidłowe. W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 2 pkt 6 ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem grunt, budynki i budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku zabudowanej działki i znajdujących się na niej budynków oraz budowli, jest ustalenie, czy majątek został nabyty na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Podkreślić należy, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W treści ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca przewidział również zwolnienie od podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części. Natomiast zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Ze wskazanych uregulowań wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, przez które można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, bowiem zarówno sprzedaż, jak i najem są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Należy podkreślić, że użyte w art. 2 pkt 14 ustawy sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie był naliczony podatek od tej czynności – może to być czynność zwolniona od podatku.

Zatem z przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

*   są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
*   złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca na podstawie aktu notarialnego dnia 3 lipca 2015 r. dokonał zbycia nieruchomości, tj. zabudowanej działki oraz znajdujących się na działce budynków gospodarczych i innych obiektów budowlanych, wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi.

Nieruchomości zostały nabyte w drodze umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego dnia 24 października 1996 r. Sprzedaż, jak wskazano nie podlegała opodatkowaniu VAT.

Powierzchnie budynków zostały oddane najemcom i dzierżawcom do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu i dzierżawy, zawartych przez Wnioskodawcę w 2014 roku. Na dzień transakcji nie upłynęły dwa lata od momentu oddania tych obiektów do użytkowania. Pozostałe obiekty wchodzące w skład nieruchomości nie były przedmiotem umów najmu ani dzierżawy w okresie po nabyciu Nieruchomości przez Sprzedającego a przed dniem Transakcji.

Od dnia nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego do dnia zawarcia ww. umów najmu i dzierżawy, Budynki oraz Budowle były wykorzystywane przez Sprzedającego do prowadzenia przez niego działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT.

Wnioskodawca wskazał, że poniesione przez Niego wydatki na ulepszenie nieruchomości nie przekroczą na dzień transakcji 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

W marcu 2015 r., Wnioskodawca zgłosił zamiar wykonania budowy przyłącza, budowy ogrodzenia oraz rozbiórki budynków wchodzących w skład nieruchomości będącej przedmiotem przyszłej sprzedaży a Starosta w wyznaczonym terminie nie zgłosił do niego sprzeciwu. Jednak przed dniem transakcji, żadne prace budowlane, w tym prace rozbiórkowe, nie zostały rozpoczęte. Zgodnie z obowiązującym na dzień transakcji miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, działka znajduje się na terenach przeznaczonych pod zabudowę.

Wnioskodawca wskazał, że na dzień Transakcji zarówno Sprzedający, jak i Kupujący byli zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

Wskutek nabycia Nieruchomości, na Nabywcę nie zostały przeniesione prawa i obowiązki Wnioskodawcy wynikające z zawartych umów najmu i umów dzierżawy, gdyż umowy te zostały rozwiązane przed dniem Transakcji.

Transakcji nie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie praw i obowiązków, należności i zobowiązań Sprzedającego.

W szczególności, Wnioskodawca nie zbył praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości. Ponadto, przedmiotem transakcji nie były prawa, obowiązki, zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w szczególności umowy rachunków bankowych, umowy o świadczenie księgowości, środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, tajemnice przedsiębiorstwa oraz know-how, związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, księgi rachunkowe i inne dokumenty (np. handlowe) związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, firma Wnioskodawcy itp. Wnioskodawca wskazał, że na moment transakcji nie zatrudniał również żadnych pracowników. Dodatkowo nieruchomość na dzień transakcji nie stanowiła formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa w prowadzonej działalności.

Wnioskodawca zaznaczył, że przedmiotem Jego faktycznej działalności gospodarczej do dnia transakcji był wynajem nieruchomości.

Ponadto, przed dokonaniem transakcji, Zbywca oraz Nabywca nie złożyli oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do dostawy ww. nieruchomości, i dlatego w związku ze sprzedażą Nieruchomości, Wnioskodawca zgodnie z umową sprzedaży Nieruchomości wystawi na Nabywcę fakturę VAT ze stawką „ZW”.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące ustalenia, czy sprzedaż nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

W analizowanej sprawie, kluczowym elementem jest ustalenie, czy w odniesieniu do opisanych budynków i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie, a jeżeli tak, to w jakim momencie.

Uwzględniając definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w art. 2 pkt 14 ustawy wskazać należy, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie nie musi być dostawą towarów. Istotą pierwszego zasiedlenia – jak wynika z powołanego przepisu – jest oddanie do użytkowania, które następuje w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwszym zasiedleniem (poza opodatkowaną sprzedażą danej nieruchomości) może być także oddanie nieruchomości do użytkowania innemu podmiotowi np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy itp.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż w odniesieniu do Budynków nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż doszło do niego w dniu oddania go w najem, tj. w 2014 r. Natomiast w przypadku Budowli dostawa ta odbędzie się w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem ww. Budowle nigdy nie były oddane do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. Należy zaznaczyć, że wcześniej, tj. w dniu zakupu – 24 października 1996 r., nie doszło do pierwszego zasiedlenia ww. nieruchomości, gdyż jak wskazuje Wnioskodawca – nabycie to nie nastąpiło w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W analizowanej sytuacji zbycie Budynków nastąpiło przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia (tj. od roku 2014), dlatego nie został również spełniony drugi warunek umożliwiający zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ między pierwszym zasiedleniem a dostawą wskazanej nieruchomości minął okres krótszy niż 2 lata. W takim przypadku dostawa ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże w tym przypadku zbycie nieruchomości jest zwolnione od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Przy dostawie tej są spełnione warunki określone w ww. przepisie, ponieważ – jak wskazał Wnioskodawca – przy nabyciu tej nieruchomości Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku VAT oraz ponoszone w trakcie użytkowania wydatki na ulepszenie były niższe niż 30% wartości początkowej.

Zatem w sytuacji, gdy sprzedaż Budynków nastąpiła w okresie krótszym niż 2 lata od momentu pierwszego zasiedlenia, które miało miejsce w 2014 roku, a w przypadku Budowli zbycie ma miejsce w ramach pierwszego zasiedlenia, dostawa ta korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Ponadto na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta także dostawa gruntu przyporządkowana do dostawy tej nieruchomości.

Podsumowując, dostawa ww. nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.