Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.503.2023.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-09
Teza: Zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług dla usług w zakresie masażu leczniczego, klasycznego, sportowego, relaksacyjnego oraz orientalnego (beduińskiego) oraz dla usług w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowniach z klientami indywidualnymi.
Słowa kluczowe: działalność-działalność lecznicza; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; usługi-usługi medyczne; usługi-usługi trenerskie; świadczenie-świadczenie medyczne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi opieki medycznej wykonywane przez podmioty lecznicze; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie opieki medycznej świadczone w ramach zawodów medycznych
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 18; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 19-lit. c

**Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla usług w zakresie masażu leczniczego, klasycznego, sportowego, relaksacyjnego oraz orientalnego (beduińskiego) oraz dla usług w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowniach z klientami indywidualnymi.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 25 października 2023 r. (data wpływu 30 października 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

W ramach działalności Spółki zamierzone jest uruchomienie salonu masażu i terapii manualnej.

Od ponad 20 lat wspólnik Spółki jest masażystą.

Wspólnik Spółki miał przerwę w pracy z uwagi na problemy zdrowotne. Teraz wraca do zawodu.

Wspólnik Spółki ma ukończony kurs II stopnia dla zaawansowanych w studium terapii manualnej z 2004 r.

Wspólnik Spółki ma uprawnienia do wykonywania zawodu masażysty i terapeuty (w tym masaż leczniczy, klasyczny, sportowy, relaksacyjny).

Jest też dyplomowanym trenerem personalnym.

Wykonuje różne masaże, w tym klasyczny, relaksacyjny i orientalny.

Mają one na celu pozbycie się przez pacjenta uporczywych bóli, zapobieganie kontuzjom i wspomaganie procesu rehabilitacji, ale też odprężają i relaksują ciało, usprawniają krążenie krwi, rozbijają tkankę tłuszczową i redukują stres.

Wspólnik Spółki prowadzi również indywidualne ćwiczenia na siłowniach z klientami indywidualnymi.

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

W odpowiedzi na pytanie nr 1: czy Sp. z o.o. jest/będzie zarejestrowana jako podmiot leczniczy w rozumieniu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 991 ze zm.), wskazano:

„Tak. Będzie zarejestrowana jako podmiot leczniczy w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1) ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 2: czy opisane we wniosku świadczenia, tj. usługi w zakresie masażu oraz usługi w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowniach będą przez Państwa wykonywane w ramach wykonywania działalności leczniczej, wskazano:

„Tak. Usługi w zakresie masażu oraz usługi w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowniach będą przez Państwa wykonywane w ramach wykonywania działalności leczniczej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 3: na jakiej podstawie Pan M.M. wykonuje opisane we wniosku świadczenia, tj. usługi w zakresie masażu oraz usługi w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowniach, czy Pan M.M. jest wspólnikiem spółki Sp. z o.o., wskazano:

„M.M. jest wspólnikiem Spółki - prezesem spółki”.

W odpowiedzi na pytanie nr 4: jakie dokładnie wykształcenie (kwalifikacje) związane z wykonywaniem zawodu masażysty i terapeuty posiada Pan M.M., w szczególności należy wskazać:

a) czy Pan M.M. jest dyplomowanym technikiem masażystą,

b) dyplomy ukończenia jakich dokładnie szkół posiada Pan M.M.,

c) jakie dokładnie dokumenty potwierdzają posiadane przez Pana M.M. kwalifikacje do wykonywania zawodu masażysty i terapeuty,

d) przez jakie podmioty zostały wystawione dokumenty potwierdzające kwalifikacje Pana M. M. w zakresie uprawnień do wykonywania zawodu masażysty i terapeuty,

e) jakie wykształcenie/kwalifikacje potwierdza ukończony przez Pana M.M. „kurs II stopnia dla zaawansowanych w studium terapii manualnej”, czy ukończenie tego kursu oznacza uzyskanie uprawnień w zakresie wykonywania zawodu masażysty i terapeuty - jeśli tak, należy wskazać jakich dokładnie uprawnień,

f) czy ukończenie „kursu II stopnia dla zaawansowanych w studium terapii manualnej” zostało potwierdzone odpowiednim dokumentem - jeśli tak należy wskazać jaki to dokument i przez kogo został wystawiony, wskazano:

„M.M. jest dyplomowanym masażystą oraz trenerem personalnym. W załączeniu przesyłam kopie dokumentów potwierdzających umiejętności M.M. Uprawnienia zostały wydane przez certyfikowane podmioty, wskazane w Zintegrowanym Systemie Kwalifikacji ZSK”.

W odpowiedzi na pytanie nr 5: na czym konkretnie będą polegać wykonywane przez Państwa w ramach działalności Spółki usługi masażu - należy precyzyjnie określić zakres usług będących przedmiotem zapytania, w szczególności należy wskazać jakiego rodzaju masaże będą realizowane w ramach tych usług, czy przedmiotem zapytania jest masaż: leczniczy, klasyczny, sportowy, relaksacyjny oraz orientalny (należy wskazać rodzaje masażu będące przedmiotem zapytania), wskazano:

„Oferowane usługi masażu dotyczą masażu: klasycznego, sportowego, relaksacyjnego oraz orientalnego - masaż beduiński na bazie naturalnych olejów, masaż bańkami próżniowymi”.

W odpowiedzi na pytanie nr 6: czy wybór rodzaju masażu będzie dokonywany każdorazowo po dokonaniu wywiadu zdrowotnego, na podstawie którego ustalany będzie najbardziej wskazany dla danej osoby rodzaj masażu, wskazano:

„Tak, jak najbardziej. Wybór rodzaju masażu będzie dokonywany każdorazowo po dokonaniu wywiadu zdrowotnego, na podstawie którego ustalany będzie najbardziej wskazany dla danej osoby rodzaj masażu”.

W odpowiedzi na pytanie nr 7: na czym konkretnie będzie polegać masaż leczniczy - należy opisać na czym dokładnie będzie polegać ta usługa, do kogo będzie skierowana, jaki będzie cel wykonania tego masażu, wskazano:

„Każdy rodzaj masażu jest masażem leczniczym. Oferta skierowana będzie do każdej zainteresowanej osoby”.

W odpowiedzi na pytanie nr 8: czy usługi w zakresie masażu leczniczego będą stanowić usługi w zakresie opieki medycznej, wskazano:

„Nie jest to w pełni usługa o charakterze medycznym”.

W odpowiedzi na pytanie nr 9: czy usługi w zakresie masażu leczniczego będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia pacjenta - jeśli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Usługi w zakresie masażu będą służyć profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia Klienta. Masaże wspomagają terapie chorób zwyrodnieniowych m.in. kręgosłupa, kończyn górnych i dolnych, regenerują mięśnie i ścięgna. Jest to również działanie wspomagające terapię psychologiczną”.

W odpowiedzi na pytanie nr 10: czy usługi w zakresie masażu leczniczego będą wykonywane na podstawie wyraźnych zaleceń medycznych wskazanych przez lekarza (czy osoby korzystające z tych usług będą mieć wskazanie medyczne oraz będą kierowane przez lekarzy specjalistów), wskazano:

„Nie. Choć nie można takich sytuacji wykluczyć”.

W odpowiedzi na pytanie nr 11: czy usługi w zakresie masażu leczniczego będą wpływać na poprawę zdrowia osoby korzystającej z tego masażu - jeżeli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Patrz pkt. 9”.

W odpowiedzi na pytanie nr 12: na czym konkretnie będzie polegać masaż klasyczny - należy opisać na czym dokładnie będzie polegać ta usługa, do kogo będzie skierowana, jaki będzie cel wykonania tego masażu, wskazano:

„Masaż klasyczny to najpopularniejsza forma masażu. Stosuje się w nim różne techniki (głaskanie, rozcieranie, ugniatanie, oklepywanie, wibracje) wykorzystujące siłę nacisku na mięśnie, przy użyciu dłoni, przedramion oraz łokci. Masażysta dostosowuje siłę nacisku do potrzeb i preferencji osoby masowanej. Masaż klasyczny rozluźnia napięte mięśnie, poprawia przepływ krwi, zwiększa elastyczność mięśni i zakres ruchomości oraz zmniejsza odczucia bólowe. Masaż klasyczny pozytywnie wpływa na samopoczucie i stan emocjonalny pacjenta, redukując stres i zwiększając wydzielanie endorfin. Ten rodzaj masażu szczególnie polecany jest dla tych osób, które chcą poprawić swoje zdrowie fizyczne lub psychiczne”.

W odpowiedzi na pytanie nr 13: czy usługi w zakresie masażu klasycznego będą stanowić usługi w zakresie opieki medycznej, wskazano:

„Nie”.

W odpowiedzi na pytanie nr 14: czy usługi w zakresie masażu klasycznego będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia pacjenta – jeśli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Patrz pkt. 9”.

W odpowiedzi na pytanie nr 15: czy usługi w zakresie masażu klasycznego będą wykonywane na podstawie wyraźnych zaleceń medycznych wskazanych przez lekarza (czy osoby korzystające z tych usług będą mieć wskazanie medyczne oraz będą kierowane przez lekarzy specjalistów), wskazano:

„Jak w przypadku masażu leczniczego”.

W odpowiedzi na pytanie nr 16: czy usługi w zakresie masażu klasycznego będą wpływać na poprawę zdrowia osoby korzystającej z tego masażu - jeżeli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Jak w przypadku masażu leczniczego”.

W odpowiedzi na pytanie nr 17: na czym konkretnie będzie polegać masaż sportowy - należy opisać na czym dokładnie będzie polegać ta usługa, do kogo będzie skierowana, jaki będzie cel wykonania tego masażu, wskazano:

„Masaż sportowy przyśpiesza regenerację mięśni, ścięgien i więzadeł, zmniejsza napięcie mięśniowe oraz zwiększa zakres ruchu, minimalizując ryzyko doznania kontuzji i zwiększając wydajność sportowca. Ten rodzaj masażu polecany jest przede wszystkim sportowcom oraz osobom amatorsko uprawiającym sport”.

W odpowiedzi na pytanie nr 18: czy usługi w zakresie masażu sportowego będą stanowić usługi w zakresie opieki medycznej, wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 19: czy usługi w zakresie masażu sportowego będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia pacjenta – jeśli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 20: czy usługi w zakresie masażu sportowego będą wykonywane na podstawie wyraźnych zaleceń medycznych wskazanych przez lekarza (czy osoby korzystające z tych usług będą mieć wskazanie medyczne oraz będą kierowane przez lekarzy specjalistów), wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 21: czy usługi w zakresie masażu sportowego będą wpływać na poprawę zdrowia osoby korzystającej z tego masażu – jeżeli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 22: na czym konkretnie będzie polegać masaż relaksacyjny – należy opisać na czym dokładnie będzie polegać ta usługa, do kogo będzie skierowana, jaki będzie cel wykonania tego masażu, wskazano:

„Masaż relaksacyjny opiera się na chwytach z masażu klasycznego. Podczas jego wykonywania stosuje się głaskanie, rozcieranie, ugniatanie, uciski i roztrząsanie, a wszystko kończy się długim podłużnym głaskaniem, które ma działanie uspokajające i wyciszające. Nie stosuje się technik działających pobudzająco na układ nerwowy jak rozcieranie poprzeczne, oklepywanie i wibracja. Dla masażu relaksacyjnego charakterystyczne są bowiem płynne ruchy, techniki wykonywane są powoli i w taki sposób, aby docierać głęboko do tkanek”.

W odpowiedzi na pytanie nr 23: czy usługi w zakresie masażu relaksacyjnego będą stanowić usługi w zakresie opieki medycznej, wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 24: czy usługi w zakresie masażu relaksacyjnego będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia pacjenta – jeśli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 25: czy usługi w zakresie masażu relaksacyjnego będą wykonywane na podstawie wyraźnych zaleceń medycznych wskazanych przez lekarza (czy osoby korzystające z tych usług będą mieć wskazanie medyczne oraz będą kierowane przez lekarzy specjalistów), wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 26: czy usługi w zakresie masażu relaksacyjnego będą wpływać na poprawę zdrowia osoby korzystającej z tego masażu - jeżeli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 27: na czym konkretnie będzie polegać masaż orientalny – należy opisać na czym dokładnie będzie polegać ta usługa, do kogo będzie skierowana, jaki będzie cel wykonania tego masażu, wskazano:

„Masaż beduiński ciepłymi aromatycznymi olejami, takimi jak np. olej arganowy, z czarnuszki, czy sezamowy, połączony z umieszczaniem gorących kamieni na rozmasowanych partiach ciała, to idealna metoda na odprężenie organizmu, ale także złagodzenie bolesności mięśni czy stawów. Kamienie wulkaniczne, z racji swoich znakomitych właściwości przewodzenia wysokich temperatur, dostarczają kojące ciepło nawet do bardzo głęboko położonych tkanek. Poprzez połączenie kamieni z odpowiednimi technikami masażu oraz aromaterapią uzyskuje się efekt głębokiego relaksu. Naturalne oleje mają zaś zbawienny wpływ na kondycję skóry ciała”.

W odpowiedzi na pytanie nr 28: czy usługi w zakresie masażu orientalnego będą stanowić usługi w zakresie opieki medycznej, wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 29: czy usługi w zakresie masażu orientalnego będą służyć profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia pacjenta - jeśli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 30: czy usługi w zakresie masażu orientalnego będą wykonywane na podstawie wyraźnych zaleceń medycznych wskazanych przez lekarza (czy osoby korzystające z tych usług będą mieć wskazanie medyczne oraz będą kierowane przez lekarzy specjalistów), wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 31: czy usługi w zakresie masażu orientalnego będą wpływać na poprawę zdrowia osoby korzystającej z tego masażu – jeżeli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Jak wyżej”.

W odpowiedzi na pytanie nr 32: na czym konkretnie będzie polegała usługa w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowni, w szczególności należy wskazać:

a) jaki będzie konkretnie zakres tych usług, jakie czynności będą wykonywane przez Pana M.M. - prosimy precyzyjnie wskazać z jakich elementów będzie składała się usługa w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowni,

b) czy w ramach tych usług Pan M.M. będzie układał indywidualne plany treningowe dla potrzeb konkretnych osób wykonujących ćwiczenia,

c) czy zakres czynności wykonywanych przez Pana M.M. będzie ograniczał się wyłącznie do nadzoru nad prawidłowością wykonywania poszczególnych ćwiczeń przez osoby ćwiczące,

d) do kogo będzie skierowana ta usługa, jakie osoby będą korzystały z tej usługi, czy indywidualne ćwiczenia będą wykonywane na podstawie wyraźnych zaleceń medycznych wskazanych przez lekarza (czy osoby korzystające z tych usług będą mieć wskazanie medyczne oraz będą kierowane przez lekarzy specjalistów),

e) jaki będzie konkretnie cel wykonywania indywidualnych ćwiczeń na siłowni, czy wykonywanie tych ćwiczeń będzie wpływać na poprawę zdrowia osób je wykonujących – jeśli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób,

f) czy usługa w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowni będzie stanowić usługę w zakresie opieki medycznej służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia osób wykonujących ćwiczenia - jeśli tak, należy opisać w jaki konkretnie sposób, wskazano:

„Indywidualne ćwiczenia na siłowni realizowane będą przez M.M., jako certyfikowanego trenera personalnego. M.M. będzie układał indywidualne plany treningowe dla potrzeb konkretnych osób wykonujących ćwiczenia, będzie nadzorował prawidłowość wykonywania poszczególnych ćwiczeń przez osoby ćwiczące. Mogą zdarzyć się sytuacje, gdy zestawy ćwiczeń będą podyktowane wskazaniami lekarza klienta. Ćwiczenia mogą mieć charakter wzmacniania kondycji fizycznej, nabierania masy ciała, mogą być podyktowane też chęcią redukcji masy ciała itp. Usługa w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowni może stanowić usługę w zakresie opieki medycznej służącą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia osób wykonujących ćwiczenia”.

W odpowiedzi na pytanie nr 33: co dokładnie należy rozumieć poprzez sformułowanie, że Pan M.M. jest „dyplomowanym trenerem personalnym”, w szczególności należy wskazać:

a) jakie dokładnie kwalifikacje posiada Pan M.M. jako trener personalny,

b) w jakim kierunku wykształcenie uprawniające do wykonywania zawodu trenera personalnego posiada Pan M.M.,

c) czy zawód „trenera personalnego” jest zawodem medycznym - jeśli tak, należy precyzyjnie wskazać przepisy regulujące wykonywanie tego zawodu, wskazano:

„W załączeniu przekazuję kopie certyfikatów potwierdzających kwalifikacje M.M. W celu zapoznania się ze specyfiką pracy trenera personalnego, wymagań, które są stawiane trenerom: https://kwalifikacje.edu.pl/trener-personalny-kim-iest-i-iakie-ma- kompetencje/”.

### Pytanie

Czy Spółka może korzystać ze zwolnienia, skoro wspólnik Spółki nie jest podmiotem leczniczym, ani nie prowadzi stricte indywidualnej praktyki medycznej?

### Państwa stanowisko w sprawie

Przysługuje prawo do zwolnienia, gdyż wspólnik Spółki jest osobą wykonującą zawód o charakterze medycznym, a masaże i ćwiczenia służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Z powyższych uregulowań wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu niebędące dostawą towarów. Z uwagi na powyższe unormowania, pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy:

zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

a) lekarza i lekarza dentysty,

b) pielęgniarki i położnej,

c) medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz. U. z 2023 r. poz. 991),

d) psychologa.

Stosownie do art. 43 ust. 17 ustawy:

zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Analiza ww. przepisów wskazuje, że zwolnienie od podatku od towarów i usług w zakresie opieki medycznej ma charakter podmiotowo-przedmiotowy. Z tego względu, oprócz przedmiotu transakcji istotny jest również status podmiotu świadczącego daną usługę. Ze zwolnienia korzystają usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze bądź przez określonych przedstawicieli zawodów medycznych. Obejmuje zatem tylko świadczenia medyczne wykonywane w określonym celu (przedmiot) przez określone osoby (podmioty).

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 ustawy w zakresie opieki medycznej stanowi implementację do polskiego porządku prawnego przepisu art. 132 ust. 1 lit. b i c Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą, zgodnie z którym:

państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

b) opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze;

c) świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z powołanych powyżej przepisów jednoznacznie wynika, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, które spełniają określone warunki: służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, a także świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę wprost podmioty. Zwolnienie powyższe ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Zwolnieniu od podatku podlegają więc podmioty lecznicze (art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy) oraz osoby wykonujące zawody wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy, świadczące usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia podmiotu leczniczego czy działalności leczniczej. Wobec powyższego, przy definiowaniu powyższych pojęć należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 991 ze zm.), zwanej dalej ustawą o działalności leczniczej.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o działalności leczniczej:

użyte w ustawie określenie podmiot wykonujący działalność leczniczą oznacza podmiot leczniczy, o którym mowa w art. 4, oraz lekarza, pielęgniarkę lub fizjoterapeutę wykonujących zawód w ramach działalności leczniczej jako praktykę zawodową, o której mowa w art. 5.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 10 ustawy o działalności leczniczej:

użyte w ustawie określenie świadczenie zdrowotne oznacza działania służące zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia oraz inne działania medyczne wynikające z procesu leczenia lub przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonywania.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

działalność lecznicza polega na udzielaniu świadczeń zdrowotnych. Świadczenia te mogą być udzielane za pośrednictwem systemów teleinformatycznych lub systemów łączności.

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o działalności leczniczej:

podmiotami leczniczymi są:

1) przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221 i 641) we wszelkich formach przewidzianych dla wykonywania działalności gospodarczej, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej,

2) samodzielne publiczne zakłady opieki zdrowotnej,

3) jednostki budżetowe, w tym państwowe jednostki budżetowe tworzone i nadzorowane przez Ministra Obrony Narodowej, ministra właściwego do spraw wewnętrznych, Ministra Sprawiedliwości lub Szefa Agencji Bezpieczeństwa Wewnętrznego, posiadające w strukturze organizacyjnej ambulatorium, ambulatorium z izbą chorych lub lekarza podstawowej opieki zdrowotnej, pielęgniarkę podstawowej opieki zdrowotnej lub położną podstawowej opieki zdrowotnej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 27 października 2017 r. o podstawowej opiece zdrowotnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2527),

4) instytuty badawcze, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o instytutach badawczych (Dz. U. z 2022 r. poz. 498),

5) fundacje i stowarzyszenia, których celem statutowym jest wykonywanie zadań w zakresie ochrony zdrowia i których statut dopuszcza prowadzenie działalności leczniczej,

5a) posiadające osobowość prawną jednostki organizacyjne stowarzyszeń, o których mowa w pkt 5,

6) osoby prawne i jednostki organizacyjne działające na podstawie przepisów o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej, o stosunku Państwa do innych kościołów i związków wyznaniowych oraz o gwarancjach wolności sumienia i wyznania,

7) jednostki wojskowe

\- w zakresie, w jakim wykonują działalność leczniczą.

Jednocześnie, zauważyć należy, że definicja opieki medycznej nie została zawarta ani w krajowych, ani wspólnotowych przepisach podatkowych. W tym zakresie należy szukać wyjaśnienia tych pojęć w bogatym dorobku orzecznictwa wspólnotowego.

W wyroku w sprawie L.u.P. GmbH (C-106/05, pkt 27) Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

pojęcia „opieki medycznej” oraz „świadczeń opieki medycznej” (…) odnoszą się do usług, które służą diagnozie, opiece oraz w miarę możliwości, leczeniu chorób lub zaburzeń zdrowia. Pojęcie to zdefiniowano również w wyroku w sprawie d´Ambrumenil (C-307/01, pkt 57), gdzie podkreślono, że pojęcia świadczenia opieki medycznej nie można interpretować w sposób, który obejmuje świadczenia medyczne realizowane w innym celu niż postawienie diagnozy, udzielenie pomocy medycznej oraz w zakresie, w jakim to możliwe, leczenie chorób lub zaburzeń zdrowotnych.

Podobnie w wyroku w sprawie Margarete Unterpertinger vs Pensionsversicherungsanstalt der Arbeiter C-212/01 TSUE wskazał, że:

„(…) to cel usługi medycznej decyduje o tym, czy powinna ona być zwolniona z podatku VAT. Dlatego też, jeśli kontekst, w jakim taka usługa jest wykonywana, pozwala ustalić, że jej głównym celem nie jest ochrona zdrowia, włączając w to utrzymanie lub przywrócenie zdrowia, lecz udzielanie porad wymaganych przed podjęciem decyzji wywołujących skutki prawne, zwolnienie nie ma zastosowania do takiej usługi”.

Również z orzeczenia C-384/98 w sprawie Drotter przeciwko Willimaier wynika, że:

preferencji podlegać mogą jedynie te usługi, które mają cel terapeutyczny bądź profilaktyczny, a nie podlegają mu takie, które mają charakter czysto ekspercki i doradczy (np. orzekanie o stanie zdrowia dla potrzeb przyznania renty, bądź dla instytucji ubezpieczeniowych dla ustalenia wysokości składki ubezpieczenia na życie).

Ponadto, jak zauważył Rzecznik Generalny w sprawie CopyGene A/S vs Skatteministeriet (C-262/08):

„Cel usługi medycznej określa, czy powinna ona korzystać ze zwolnienia; jeżeli z kontekstu wynika, że jej głównym celem nie jest ochrona, utrzymanie bądź przywrócenie zdrowia, lecz inny cel, to wówczas zwolnienie nie będzie miało zastosowania”.

Zatem zwolnieniem od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 oraz pkt 19 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują, nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym, każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta.

Precyzując czynności opieki medycznej, których celem jest profilaktyka, zachowanie, ratowanie, przywracanie lub poprawa zdrowia, pojęcia te należy interpretować z zastosowaniem wykładni językowej.

„Profilaktyka” to wszelkie działania i środki stosowane w celu zapobiegania czemuś niepożądanemu, likwidowanie przyczyn niekorzystnych zjawisk; to działania i środki stosowane w celu zapobiegania chorobom. Zatem profilaktyka zdrowotna obejmuje działania mające na celu zapobieganie chorobom bądź innemu niekorzystnemu zjawisku zdrowotnemu przed jej rozwinięciem, poprzez ich wczesne wykrycie i leczenie. Ma ona również na celu zahamowanie postępu lub powikłań już istniejącej choroby, czy też zapobieganie powstawaniu niekorzystnych wzorów zachowań społecznych, które przyczyniają się do podwyższania ryzyka choroby.

„Zachowywanie” rozumiane jest jako dochowanie czegoś w stanie niezmienionym, nienaruszonym lub niezniszczonym mimo upływu czasu lub niesprzyjających okoliczności, utrzymywanie.

Interpretując słowo „ratowanie”, należy odwołać się do słów „ratować” i „ratownictwo”. Ratować to starać się ocalić, zachować coś, natomiast ratownictwo jest rozumiane jako ogół środków i metod ratowania życia ludzkiego i niesienia pomocy w warunkach zagrożenia.

Słowo „przywracać” oznacza doprowadzić coś do poprzedniego stanu, wprowadzić coś na nowo, odtworzyć coś w pierwotnej postaci, wznowić, odnowić, sprawić, że ktoś się znajdzie w takiej sytuacji, w takim stanie, w jakim był poprzednio. Pojęcie „przywracanie zdrowia” oznacza doprowadzenie zdrowia do poprzedniego stanu, sprawienie, że znajdzie się ono w takim stanie, w jakim był poprzednio.

„Poprawa” to zmiana stanu czegoś na lepsze, poprawienie czegoś, poprawianie się, polepszanie. Z kolei termin „poprawa zdrowia”, którym posługuje się ustawodawca określając zakres zwolnień, zgodnie z wykładnią literalną, oznacza zmianę stanu zdrowia na lepsze, poprawienie zdrowia, jego polepszanie.

Zatem dokonując ustalenia, czy dana usługa medyczna podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, należy ustalić, czy będzie spełniała wyżej określone warunki.

W analizowanym przypadku wątpliwości dotyczą ustalenia, czy realizowane przez Państwa usługi w zakresie masażu leczniczego, klasycznego, sportowego, relaksacyjnego oraz orientalnego (beduińskiego) oraz usługi w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowniach z klientami indywidualnymi będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że przepis art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy definiujący zwolnienie od podatku od towarów i usług ma charakter podmiotowo-przedmiotowy, co oznacza, że zwolnieniu od podatku od towarów i usług podlega określony rodzaj usług wykonywanych przez ściśle zdefiniowany krąg podmiotów, wykonujących te usługi.

Mając zatem na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku w odniesieniu do usług masażu leczniczego, klasycznego, sportowego, relaksacyjnego oraz orientalnego (beduińskiego) będą spełnione przesłanki niezbędne do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, tj. przesłanka podmiotowa (odnosząca się do usługodawcy) oraz przesłanka przedmiotowa (dotycząca rodzaju świadczonych usług).

Jak wskazano we wniosku są Państwo zarejestrowani jako podmiot leczniczy w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej oraz usługi w zakresie masażu będą przez Państwa wykonywane w ramach wykonywania działalności leczniczej. Tym samym w analizowanym przypadku będzie spełniona przesłanka podmiotowa zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Jednocześnie, z opisu sprawy wynika, że będą Państwo oferować usługi masażu leczniczego, klasycznego, sportowego, relaksacyjnego oraz orientalnego (masaż beduiński na bazie naturalnych olejów, masaż bańkami próżniowymi). Masaże mają na celu pozbycie się przez pacjenta uporczywych bóli, zapobieganie kontuzjom i wspomaganie procesu rehabilitacji, ale też odprężają i relaksują ciało, usprawniają krążenie krwi, rozbijają tkankę tłuszczową i redukują stres. Wybór rodzaju masażu będzie dokonywany każdorazowo po dokonaniu wywiadu zdrowotnego, na podstawie którego ustalany będzie najbardziej wskazany dla danej osoby rodzaj masażu. Oferta skierowana będzie do każdej zainteresowanej osoby.

Każdy rodzaj masażu jest masażem leczniczym.

Usługi w zakresie masażu leczniczego będą służyć profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia klienta. Masaże wspomagają terapie chorób zwyrodnieniowych m.in. kręgosłupa, kończyn górnych i dolnych, regenerują mięśnie i ścięgna. Jest to również działanie wspomagające terapię psychologiczną.

Jak wskazali Państwo, masaż klasyczny to najpopularniejsza forma masażu. Stosuje się w nim różne techniki (głaskanie, rozcieranie, ugniatanie, oklepywanie, wibracje) wykorzystujące siłę nacisku na mięśnie, przy użyciu dłoni, przedramion oraz łokci. Masażysta dostosowuje siłę nacisku do potrzeb i preferencji osoby masowanej. Masaż klasyczny rozluźnia napięte mięśnie, poprawia przepływ krwi, zwiększa elastyczność mięśni i zakres ruchomości oraz zmniejsza odczucia bólowe. Masaż klasyczny pozytywnie wpływa na samopoczucie i stan emocjonalny pacjenta, redukując stres i zwiększając wydzielanie endorfin. Ten rodzaj masażu szczególnie polecany jest dla tych osób, które chcą poprawić swoje zdrowie fizyczne lub psychiczne. Usługi w zakresie masażu klasycznego będą służyć profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia klienta. Masaże wspomagają terapie chorób zwyrodnieniowych m.in. kręgosłupa, kończyn górnych i dolnych, regenerują mięśnie i ścięgna. Jest to również działanie wspomagające terapię psychologiczną.

Masaż sportowy przyśpiesza regenerację mięśni, ścięgien i więzadeł, zmniejsza napięcie mięśniowe oraz zwiększa zakres ruchu, minimalizując ryzyko doznania kontuzji i zwiększając wydajność sportowca. Ten rodzaj masażu polecany jest przede wszystkim sportowcom oraz osobom amatorsko uprawiającym sport. Usługi w zakresie masażu sportowego będą służyć profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia klienta. Masaże wspomagają terapie chorób zwyrodnieniowych m.in. kręgosłupa, kończyn górnych i dolnych, regenerują mięśnie i ścięgna. Jest to również działanie wspomagające terapię psychologiczną.

Masaż relaksacyjny opiera się na chwytach z masażu klasycznego. Podczas jego wykonywania stosuje się głaskanie, rozcieranie, ugniatanie, uciski i roztrząsanie, a wszystko kończy się długim podłużnym głaskaniem, które ma działanie uspokajające i wyciszające. Nie stosuje się technik działających pobudzająco na układ nerwowy jak rozcieranie poprzeczne, oklepywanie i wibracja. Dla masażu relaksacyjnego charakterystyczne są bowiem płynne ruchy, techniki wykonywane są powoli i w taki sposób, aby docierać głęboko do tkanek. Usługi w zakresie masażu relaksacyjnego będą służyć profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia klienta. Masaże wspomagają terapie chorób zwyrodnieniowych m.in. kręgosłupa, kończyn górnych i dolnych, regenerują mięśnie i ścięgna. Jest to również działanie wspomagające terapię psychologiczną.

Masaż beduiński ciepłymi aromatycznymi olejami, takimi jak np. olej arganowy, z czarnuszki, czy sezamowy, połączony z umieszczaniem gorących kamieni na rozmasowanych partiach ciała, to idealna metoda na odprężenie organizmu, ale także złagodzenie bolesności mięśni czy stawów. Kamienie wulkaniczne, z racji swoich znakomitych właściwości przewodzenia wysokich temperatur, dostarczają kojące ciepło nawet do bardzo głęboko położonych tkanek. Poprzez połączenie kamieni z odpowiednimi technikami masażu oraz aromaterapią uzyskuje się efekt głębokiego relaksu. Naturalne oleje mają zaś zbawienny wpływ na kondycję skóry ciała. Usługi w zakresie masażu orientalnego będą służyć profilaktyce, zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia klienta. Masaże wspomagają terapie chorób zwyrodnieniowych m.in. kręgosłupa, kończyn górnych i dolnych, regenerują mięśnie i ścięgna. Jest to również działanie wspomagające terapię psychologiczną.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku w odniesieniu do usług w zakresie wykonywania masaży: leczniczego, klasycznego, sportowego, relaksacyjnego oraz orientalny (beduińskiego) zostanie spełniona przesłanka przedmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy. Opisane we wniosku usługi masażu leczniczego, klasycznego, sportowego, relaksacyjnego oraz orientalnego (beduińskiego) będą stanowić usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia. W konsekwencji świadczone przez Państwa usługi w zakresie wykonywania masaży: leczniczego, klasycznego, sportowego, relaksacyjnego oraz orientalnego (beduińskiego) służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia, będą korzystać zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla usług w zakresie masażu leczniczego, klasycznego, sportowego, relaksacyjnego oraz orientalnego (beduińskiego), z uwagi na powołanie się przez Państwa na wykonywanie tych usług przez osobę wykonującą zawód o charakterze medycznym (a więc zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy), nie zaś odwołanie się do art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy, należało uznać za nieprawidłowe.

Ponadto z wniosku wynika, że będą Państwo świadczyć usługi w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowniach z klientami indywidualnymi. Indywidualne ćwiczenia na siłowni realizowane będą przez certyfikowanego trenera personalnego. Trener personalny będzie układał indywidualne plany treningowe dla potrzeb konkretnych osób wykonujących ćwiczenia, będzie nadzorował prawidłowość wykonywania poszczególnych ćwiczeń przez osoby ćwiczące. Mogą zdarzyć się sytuacje, gdy zestawy ćwiczeń będą podyktowane wskazaniami lekarza klienta. Ćwiczenia mogą mieć charakter wzmacniania kondycji fizycznej, nabierania masy ciała, mogą być podyktowane też chęcią redukcji masy ciała.

Podkreślić należy, że zwolnieniem od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 oraz pkt 19 ustawy, objęte są wyłącznie te usługi w zakresie opieki medycznej, które realizują cel związany z profilaktyką, zachowaniem, ratowaniem, przywracaniem i poprawą zdrowia. Usługi, które tych celów nie realizują, nie mogą korzystać z przedmiotowego zwolnienia. W związku z tym, każdorazowo należy poddawać analizie, jaki cel przyświecał danej usłudze świadczonej na rzecz pacjenta.

Zatem mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy należy uznać, że usługi w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowniach z klientami indywidualnymi nie będą stanowić usług w zakresie opieki medycznej służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia. Z opisu sprawy wynika, że zasadniczym celem tych usług będzie ogólna poprawa kondycji fizycznej klienta. Ćwiczenia będą wykonywane przez klientów w celu wzmacniania kondycji fizycznej, nabierania masy ciała, czy też redukcji masy ciała. Zatem usług w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowniach z klientami indywidualnymi nie można uznać za usługi w zakresie opieki medycznej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu lub poprawie zdrowia, a tym samym w odniesieniu do usług indywidualnych ćwiczeń na siłowniach z klientami indywidualnymi nie będzie spełniona przesłanka przedmiotowa warunkująca zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 oraz art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług dla usług w zakresie indywidualnych ćwiczeń na siłowniach z klientami indywidualnymi należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, wskazujemy że analiza załączników dołączonych do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek Zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem Organ nie jest uprawniony do oceny prawnej załączników dołączonych przez Państwa do wniosku, a niniejsza interpretacja indywidualna została wydana jedynie na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji o ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).