Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-1257/14/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-01-09
Teza: Zwolnienie od podatku VAT odsprzedaży usługi zapewnienia gotowości punktu pierwszej pomocy.
Słowa kluczowe: pomoc-pomoc medyczna; pracownik; zakład-zakład pracy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 13 października 2014 r. (data wpływu 16 października 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT odsprzedaży usługi zapewnienia gotowości punktu pierwszej pomocy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT odsprzedaży usługi zapewnienia gotowości punktu pierwszej pomocy.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka (Wnioskodawca) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, i prowadzi działalność głównie w zakresie produkcji węgla koksowego oraz koksu. W celu zabezpieczenia frontu robót Wnioskodawca zawiera umowy z różnymi firmami. W umowach tych, Wnioskodawca zapewnia między innymi gotowość punktu pierwszej pomocy. Usługa gotowości punktu pierwszej pomocy polega na pozostawaniu w stałej gotowości do udzielania pomocy medycznej i udzielania świadczeń medycznych pracownikom Wnioskodawcy i pracownikom firm obcych pracujących na rzecz Wnioskodawcy. W celu zapewnienia całodobowego zabezpieczenia medycznego lekarskiego (niezwłocznego przybycia na miejsce zdarzenia, wydania decyzji o wezwaniu do poszkodowanego karetki) i pielęgniarskiego, Wnioskodawca nabywa również usługi medyczne od podmiotów leczniczych. Takie umowy zawarte z podmiotami leczniczymi obligują, aby dyżurujący lekarz oraz pielęgniarka posiadali aktualne prawo wykonywania zawodu.

Za usługi zabezpieczenia całodobowej opieki lekarskiej i pielęgniarskiej podmioty lecznicze obciążają Wnioskodawcę fakturami ze stawką VAT „zw”.

Następnie Wnioskodawca obciąża firmy obce za zapewnienie gotowości punktu pierwszej pomocy i stosuje na fakturach stawkę VAT „zw”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stanie prawnym obowiązującym na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca prawidłowo stosuje stawkę podatku VAT – „zw” dla usługi gotowości punktu pierwszej pomocy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 18 oraz art. 43 ust. 1 pkt 19 lit a i b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku VAT usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze oraz w ramach wykonywania m.in. zawodów lekarza i pielęgniarki.

Powyższe oznacza, że zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie opieki medycznej, jeżeli:

*   służą one profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia;
*   wykonywane są w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze, lub
*   wykonywane są przez lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne.

Ustawodawca mocą art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT, zwolnił od VAT również świadczenie powyższych usług, jeżeli zostały one nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej m.in. podmiotów leczniczych, a także lekarzy i pielęgniarek.

Mając na uwadze powyższe zdaniem Wnioskodawcy, usługa gotowości punktu pierwszej pomocy świadczona dla Zamawiającego mieści się w zakresie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT. Zakres czynności wykonywanych w ramach powyższej usługi świadczy – zdaniem Wnioskodawcy – o tym, że służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu bądź poprawie zdrowia. Ponadto Wnioskodawca nabył usługi gotowości bezpośrednio od podmiotów leczniczych, a następnie zbył je na rzecz Zamawiającego. Usługa gotowości jest świadczona przez wykwalifikowanych lekarzy i pielęgniarki. Wnioskodawca jest zatem pośrednikiem pomiędzy faktycznym świadczeniodawcą usługi medycznej, a jej beneficjentem (pacjentem).

Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości jego stanowiska w opisanym powyżej zakresie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stawka podatku – art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2–12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 18 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane w ramach działalności leczniczej przez podmioty lecznicze.

Według art. 43 ust. 1 pkt 19 ustawy – zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, świadczone w ramach wykonywania zawodów:

1.  lekarza i lekarza dentysty;
2.  pielęgniarki i położnej;
3.  medycznych, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. Nr 112, poz. 654, Nr 149, poz. 887 i Nr 174, poz. 1039);
4.  psychologa.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy – zwalnia się od podatku świadczenie usług, o których mowa w pkt 18 i 19, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w pkt 18 i 19.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi opieki medycznej, które spełniają określone warunki – służą profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia i świadczone są przez konkretne, wymienione przez ustawodawcę podmioty (lekarzy, lekarzy dentystów, pielęgniarki, położne, psychologów i osoby wykonujące inne zawody medyczne, o których mowa w ustawie o działalności leczniczej) podmioty lecznicze. Zatem powyższe zwolnienie ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Analizując zwolnienie od podatku usług świadczonych przez Wnioskodawcę, należy odwołać się więc do przepisu art. 132 ust. 1 lit. b) i c) Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), zgodnie z którym zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają opieka szpitalna i medyczna oraz ściśle z nimi związane czynności podejmowane przez podmioty prawa publicznego lub, na warunkach socjalnych porównywalnych do stosowanych w odniesieniu do instytucji prawa publicznego, przez szpitale, ośrodki medyczne i diagnostyczne oraz inne odpowiednio uznane placówki o podobnym charakterze, a także świadczenie opieki medycznej w ramach zawodów medycznych i paramedycznych, określonych przez zainteresowane państwo członkowskie.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zawiera umowy z różnymi firmami, w których zapewnia między innymi gotowość punktu pierwszej pomocy. Usługa gotowości punktu pierwszej pomocy polega na pozostawaniu w stałej gotowości do udzielania pomocy medycznej i udzielania świadczeń medycznych pracownikom Wnioskodawcy i pracownikom firm obcych pracujących na rzecz Wnioskodawcy. W celu zapewnienia całodobowego zabezpieczenia medycznego lekarskiego (niezwłocznego przybycia na miejsce zdarzenia, wydania decyzji o wezwaniu do poszkodowanego karetki) i pielęgniarskiego, Wnioskodawca nabywa również usługi medyczne od podmiotów leczniczych. Za usługi zabezpieczenia całodobowej opieki lekarskiej i pielęgniarskiej podmioty lecznicze obciążają Wnioskodawcę fakturami ze stawką VAT „zw”. Następnie Wnioskodawca obciąża firmy obce za zapewnienie gotowości punktu pierwszej pomocy i stosuje na fakturach stawkę VAT „zw”.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości stosowania stawki podatku VAT – „zw” dla usług gotowości punktu pierwszej pomocy.

W celu wyjaśnienia ww. wątpliwości należy dokonać oceny, czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę stanowią usługi w zakresie opieki medycznej, służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Zgodnie z ugruntowaną linią orzeczniczą Trybunału Sprawiedliwości UE zwolnieniu od podatku VAT podlegają tylko świadczenia, które mają bezpośrednio na celu diagnozę, opiekę lub terapię. W przypadku jedynie hipotetycznego związku świadczenia ze wskazanymi celami, zwolnienie nie przysługuje.

Powyższe stanowisko wyraził Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku w sprawie Future Health Technologies sygn. C-86/09. Przedmiotem rozstrzygnięcia Trybunału była kwestia objęcia zwolnieniem od VAT czynności polegających na wysyłce zestawu do poboru krwi pępowinowej noworodka oraz na analizie i przetwarzaniu tej krwi, a także na konserwacji komórek macierzystych w celu ewentualnego przyszłego wykorzystania jej w celach terapeutycznych. Trybunał uznał, że jeżeli powyższe czynności „mają jedynie zagwarantować, że szczególny środek będzie dostępny w celu leczenia medycznego w hipotetycznej sytuacji, gdy stanie się on niezbędny (\`(...)\`), to takie czynności (\`(...)\`) nie są objęte zakresem pojęcia „opieka szpitalna i medyczna”, znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit. b) dyrektywy 2006/112, ani zakresem pojęcia „świadczenie opieki medycznej” znajdującego się w art. 132 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy. Inaczej by było gdyby analiza krwi pępowinowej rzeczywiście miała na celu umożliwienie dokonania diagnozy lekarskiej (\`(...)\`). Trybunał orzekł, że zwolnieniu, z jakiego korzystają „czynności ściśle związane z opieką szpitalną i medyczną”, nie podlegają „pobranie, transport i analiza krwi pępowinowej noworodka oraz przechowywanie komórek macierzystych zawartych w tej krwi, jeżeli opieka medyczna świadczona w środowisku szpitalnym, z którą te czynności są jedynie ewentualnie powiązane, nie jest ani rzeczywista, ani nie jest w trakcie, ani też nie została jeszcze zaplanowana” – ww. wyrok TSUE w sprawie C-86/09.

Dodatkowo Rzecznik Generalny w sprawie C-262/08 zauważył, że „usługi są ściśle związane z opieką medyczną (leczeniem szpitalnym i medycznym) jedynie wówczas, gdy są one rzeczywiście świadczone jako usługi pomocnicze względem takiej opieki świadczonej pacjentom jako świadczenie główne, tylko wówczas jeżeli wpisują się one w logiczny sposób w ramy świadczenia tejże opieki i stanowią w procesie świadczenia tejże opieki niezbędny etap, aby osiągnąć cele terapeutyczne, którym służą, gdyż jedynie takie usługi mogą mieć wpływ na koszty opieki zdrowotnej, która staje się dostępna w drodze zwolnienia od podatku”.

Jeżeli podstawowym celem danego świadczenia nie są diagnoza, opieka, bądź leczenie chorób lub zaburzeń zdrowia (tj. świadczeniu nie przyświeca cel terapeutyczny), świadczenie takie nie podlega zwolnieniu od VAT. Takie stanowisko było prezentowane przez ETS w licznych orzeczeniach (wyrok TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie Peter d’Ambrumenil C-307/01; wyrok TSUE z 20 listopada 2003 r. w sprawie Margarete Unterpertinger, C-212/01; wyrok TSUE z 10 września 2002 r. w sprawie Kügle, C-141/00).

W orzeczeniu w sprawie Peter d’Ambrumenil Trybunał wskazał przykładowe usługi medyczne, które ze względu na spełnienie wskazanego warunku (celu terapeutycznego) – podlegają zwolnieniu od VAT, oraz takie w stosunku do których zwolnienie nie ma zastosowania.

Wśród usług korzystających ze zwolnienia TSUE wskazał między innymi przeprowadzenie badań lekarskich na potrzeby pracodawców lub firm ubezpieczeniowych, natomiast wśród usług, które nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku VAT wyraźnie wskazał, że badania lekarskie bądź sprawozdania medyczne, które mają na celu ustalić odpowiedzialność odszkodowawczą, wycenienie szkód czy zawodowe zaniedbania lekarskie, dla osób rozważających wniesienie powództwa o odszkodowanie za szkody na osobie.

W sprawie C-212/01 podkreślono, że „o tym, czy dana usługa powinna zostać zwolniona z podatku VAT warunkuje jej cel. Dlatego jeżeli kontekst, w jakim realizowana jest dana usługa medyczna pozwala określić, że jej podstawowym celem nie jest ochrona zdrowia, w tym jego utrzymanie lub przywrócenie, lecz raczej udzielenie porady wymaganej przed podjęciem decyzji wiążącej się z konsekwencjami prawnymi, zwolnienie w ramach art. 13 część A ust. 1 lit. c) nie ma zastosowania”.

W cyt. wyżej wyroku C-212/01 wskazano również, że „Zdaniem Komisji usługi polegające na ustaleniu, dla celów postępowania sądowego, czy osoba występująca o rentę jest niepełnosprawna, nie mają celu terapeutycznego. Ich celem jest rozstrzygnięcie kwestii prawnej. W związku z tym, dla celów podatku VAT, tego rodzaju usługi biegłego lekarza powinny być traktowane w ten sposób co działalność biegłych w innych dyscyplinach, np. rewidentów lub inżynierów”.

Mając na względzie powołane przepisy prawa w kontekście opisu sprawy należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku spełnione są przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 lit. a i b ustawy. Powyższe wynika z faktu, że cel i idea zapewnienia gotowości punktu pierwszej pomocy do wykonywania świadczeń medycznych, wpisują się w cel zwolnienia przysługującego czynnościom opieki medycznej – pomimo, że w praktyce nie w każdym przypadku wiążą się z faktycznym wykonywaniem świadczenia. Celem wykonywania tych świadczeń jest niewątpliwie opieka medyczna, służąca zachowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia. W ramach tych usług utrzymywany jest w gotowości odpowiednio wykwalifikowany personel (lekarz i pielęgniarka), dla celów wykonania świadczeń medycznych. Usługa polegająca na pozostawaniu w stałej gotowości do udzielania pomocy medycznej i udzielania świadczeń medycznych pracownikom firm obcych pracujących na rzecz Wnioskodawcy, służy profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia.

Jak już wspomniano, ustawodawca mocą art. 43 ust. 1 pkt 19a zwolnił od podatku świadczenie usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19, tj. usług w zakresie opieki medycznej, służących profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu, poprawie zdrowia, jeżeli usługi te zostały nabyte przez podatnika we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej od podmiotów, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 lit. a i b, tj. podmiotów leczniczych, a także lekarzy i pielęgniarek.

Z powyższego wynika więc, że zwolnieniu od podatku podlegają usługi w zakresie opieki medycznej świadczone przez podmioty lecznicze w ramach działalności leczniczej lub świadczone w ramach wykonywania zawodów lekarza i pielęgniarki – również w sytuacji, gdy pomiędzy świadczeniodawcą usługi w zakresie opieki medycznej, służącej profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 lit. a i b ustawy o VAT, a pacjentem istnieje trzeci podmiot (pośrednik), który nabywa usługę medyczną od świadczeniodawcy i zbywa je osobie trzeciej.

Zatem odnosząc się do przedmiotowej sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji opisanej we wniosku gdzie nabywane „usługi medyczne” stanowią usługi służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, objęte są zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 18 i 19 lit. a i b ustawy o VAT, Wnioskodawca (jako pośrednik) może zastosować zwolnienie od podatku VAT z tytułu odsprzedaży ich osobom trzecim (firmom obcym).

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym usługa gotowości punktu pierwszej pomocy świadczona dla Zamawiającego mieści się w zakresie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 19a ustawy o VAT jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się |(w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.