Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-832/11-4/DG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-12-07
Teza: 1.Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego polegającego na wydzieleniu Zakładu W w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH do B Ł (spółki siostry) oraz pozostawienia przedsiębiorstwa w S zajmującego się produkcją części do silników, działalnością handlową i usługową oraz prowadzeniem działalności polegającej na wynajmie i obrocie nieruchomościami Spółki transakcja taka będzie neutralna z punktu widzenia podatku CIT, tj. nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki w podatku CIT w związku z faktem, iż zarówno przedsiębiorstwo, które pozostanie w Spółce jak i działalność, która będzie kontynuowana w nowej spółce (Zakład W) będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstw („ZCP”)? 2.Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego polegającego na wydzieleniu Zakładu W w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH do B Ł (spółki siostry) oraz pozostawienia przedsiębiorstwa w S zajmującego się produkcją części do silników, działalnością handlową i usługową oraz prowadzeniem działalności polegającej na wynajmie i obrocie nieruchomościami Spółki transakcja taka będzie neutralna z punktu widzenia podatku VAT, tj. nie spowoduje powstania po stronie Spółki obowiązku zapłaty podatku VAT w związku z faktem, iż Zakład W wydzielany do B Ł będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa? 3.Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego polegającego na wniesieniu Zakładu W aportem do B Ł po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT? 4.Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego polegającego na wniesieniu aportem do spółki B Ł Zakładu W zajmującego się produkcją silników do B Ł transakcja taka nie będzie podlegać podatkowi VAT? 5.Czy w razie nieodpłatnego umorzenia akcji (w trybie umorzenia dobrowolnego, automatycznego lub przymusowego) objętych przez Spółkę w B Ł na skutek wniesienia Zakładu W aportem do tej spółki, po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT?
Słowa kluczowe: akcja; aport; podział; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód-powstanie przychodu; spółki; transakcja; umorzenie; zakład
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.09.2011 r. (data wpływu 09.09.2011 r.) uzupełnione pismem z dnia 01.12.2011r. (data wpływu 02.12.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych i konsekwencji podatkowych podziału przez wydzielenie **– jest prawidłowe**,
*   konsekwencji podatkowych wniesienia aportem Zakładu W **– jest prawidłowe**,
*   konsekwencji podatkowych nieodpłatnego umorzenia akcji **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 września 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w powyższym zakresie.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością („Wnioskodawca” lub „Spółka”) podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Spółka jest jedną z 29 spółek córek należących do B sp. z o.o. Spółka prowadzi: (1) działalność produkcyjną m.in. koncesjonowaną działalność polegającą na wytwarzaniu silników do wozów bojowych zespołów prądotwórczych, zespołów napędowych, produkcji części do silników, (2) działalność handlową i usługową oraz (3) działalność polegającą na obrocie i wynajmie nieruchomościami. Przedsiębiorstwo spółki, gdzie znajduje się biuro zarządu, zakład produkcyjny oraz grunty i budynki oraz w W, gdzie znajduje się zakład produkcyjny („Zakład”). Zakład W został nabyty przez Spółkę w 2009 r. w drodze wkładu niepieniężnego stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa przez ówczesnego udziałowca spółki W S.A. Wówczas Spółka posiadała jedynie istniejące do dzisiaj przedsiębiorstwo. Od momentu otrzymania wkładu niepieniężnego w postaci Zakładu W działalność Spółki oprócz przedsiębiorstwa posiadanego w 2009 r. została rozszerzona o działalność produkcyjną wykonywaną w Zakładzie W. W ramach regulaminu organizacyjnego Spółki została wówczas utworzona nowa jednostka organizacyjna — Zakład W. Regulamin organizacyjny odzwierciedla podział funkcjonalny, geograficzny, majątkowy oraz finansowy działalności prowadzonej w W od działalności prowadzonej w S. Regulamin organizacyjny Spółki w odniesieniu do przedsiębiorstwa w S od 2009 r. nie uległ zmianie. Od 2009 r. Zakład W posiada również własny regulamin wewnętrzny. W chwili dokonania wkładu niepieniężnego do Spółki Zakład W stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co potwierdza interpretacja indywidualna z dnia 10 listopada 2009 r. nr IPPB5/423-516/09-4/MB wydana dla W S.A. przez Ministra Finansów.

Zakład W zajmuje się produkcją silników oraz zespołów prądotwórczych, zespołów napędowych morskich i dla kolejnictwa, a także świadczeniem usług serwisowych, gwarancyjnych i pogwarancyjnych. Zakład W posiada ponadto dział administracyjno-księgowy, dział techniczno-handlowy, które wykonują czynności administracyjne oraz pomocnicze wspierające działalność produkcyjną. W działalność Zakładu W zaangażowanych jest 40 osób. Zakład W składa się z:

*   dyrektora Zakładu,
*   osobnego działu techniczno-handlowego (8 osób),
*   1 osoby zajmującej się obsługą księgową
*   1 osoby zajmującej się obsługą kadr,
*   działu produkcji (łącznie 26 osób),
*   1 osoby zajmującej się działalnością serwisową.

Zakład W posiada kompleksowy samowystarczalny park maszynowy niezbędny do prowadzenia działalności produkcyjnej. Dyrektor Zakładu W podlega bezpośrednio zarządowi Spółki. Ponadto Zakład W stanowi jednostkę organizacyjną wyodrębnioną księgowo. Dzięki odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych możliwe jest oddzielenie przychodów i kosztów, należności i zobowiązań tego zakładu od przychodów i kosztów, należności i zobowiązań Spółki, a także wszelkich składników majątkowych (zespół składników materialnych i niematerialnych takich jak m.in. maszyny i urządzenia służące zakładowi, środki pieniężne, technologie, zezwolenia oraz kapitał ludzki).

Z kolei, przedsiębiorstwo Spółki zlokalizowane w S od kilkudziesięciu lat zajmuje się produkcją części niezbędnych dla działalności produkcyjnej Zakładu W w zakładzie produkcyjnym w S, prowadzeniem działalności handlowej i usługowej oraz prowadzeniem działalności w zakresie obrotu i wynajmu nieruchomości stanowiących składniki majątkowe zlokalizowane w S. Przedsiębiorstwo Spółki w S składa się z:

*   5 osób zajmujących się obsługą administracyjną (w tym działu handlowego zajmującego się także obsługą nieruchomości 2 osoby),
*   działu konstrukcyjno-technicznego oraz wypożyczalni narzędzi - 2 osoby,
*   1 osoby zajmująca się kontrolą jakości,
*   Wydziału produkcyjnego (9 osób),
*   4 osób utrzymujących zakład w ruchu,
*   3 osób zajmujących się księgowością Zakładu (w tym także księgowością całej Spółki).

Ww. podział administracyjny Spółki istniał jeszcze przed nabyciem Zakładu W i nie uległ zmianom do dnia dzisiejszego. Spółka posiada w S biuro zarządu, budynki, budowle, grunty oraz kompleksowy zespół urządzeń oraz narzędzi niezbędnych do wykonywania produkcji części do silników. Z uwagi na występujące wyodrębnienie majątkowe Zakładu W od przedsiębiorstwa Spółki, Spółka prowadzi ewidencję pozwalającą na wyodrębnienie środków trwałych przypisanych do Zakładu W i w nim wykorzystywanych. W Zakładzie W znajdują się 3 centra produkcyjne (maszyny) przypisane do tego zakładu, a w S jedno centrum produkcyjne. Podobnie wykorzystywane w działalności gospodarczej samochody są przypisane do Zakładu W oraz przedsiębiorstwa Spółki. Nieruchomości, które są wynajmowane i sprzedawane przez Spółkę stanowią składnik majątku przedsiębiorstwa w S. Zarówno Zakład W jak i Spółka posiadają odrębny rachunek bankowy wykorzystywany do regulowania jego zobowiązań, przyjmowania płatności oraz gromadzenia środków pieniężnych Zakładu W oraz przedsiębiorstwa Spółki zlokalizowanego w S.Od chwili nabycia przez Spółkę Zakładu W zdarzenia gospodarcze dotyczące Zakładu W są ewidencjonowane na odrębnych kontach księgowych w programie księgowym Spółki pozwalających na wyodrębnienie przychodów i kosztów przypisanych do Zakładu W. Z kolei od 2011 r. w programie księgowym Spółki są księgowane rozliczenia pomiędzy jednostkami Spółki, tj. pomiędzy przedsiębiorstwem Spółki a Zakładem W. W szczególności są to rozliczenia z tytułu dostaw części produkowanych przez przedsiębiorstwo w S niezbędnych do produkcji wykonywanej przez Zakład W oraz rozliczenia pozwalające na proporcjonalną alokację kosztów ogólnego zarządu Spółki (zarząd, biuro zarządu) do kosztów Zakładu W. Na dokonywanie rozliczeń między jednostkami pozwalają osobne subkonta wydzielone w zakładowym planie kont Oddziału. W konsekwencji na poziomie księgowym jest możliwe ustalenie wyniku finansowego Zakładu W oraz przedsiębiorstwa Spółki oraz sporządzenie bilansu i rachunku wyników i strat odrębnie dla Zakładu W oraz odrębnie dla przedsiębiorstwa Spółki po wyłączeniu Zakładu W. Zgodnie z długofalową strategią Grupy B ustaloną przez B Sp. z o.o. z Ministrem Obrony Narodowej, Zakład W należący do Spółki zostanie przeniesiony do Ł (spółki siostry Wnioskodawcy), obecnego odbiorcy towarów produkowanych przez Zakład W. W wyniku takiego „rozdzielenia” w Spółce pozostanie obecne przedsiębiorstwo zlokalizowane w S w niezmienionym stanie organizacyjnym, majątkowym i osobowym. Natomiast po formalnym przeniesieniu własności Zakładu W do Ł Spółka będzie sprzedawać na rzecz Ł części produkowane w przedsiębiorstwie w S niezbędne do działalności produkcyjnej Zakładu W.

Ww. plany zostaną od strony formalno-prawnej przeprowadzone w ten sposób, iż Zakład W zostanie wydzielony ze Spółki do Ł (spółki siostry) w drodze podziału przez wydzielenie na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeksu spółek handlowych (Dz. U. 2000 Nr 94, poz. 1037 ze zm.; „KSH”). Ze Spółki zostaną wydzielone wszystkie składniki materialne i niematerialne składające się na Zakład W. Czynności te połączone będą z przejściem wszystkich aktywów oraz zobowiązań Zakładu W przypisanych do tego zakładu.

Jednakże, jeżeli opisany powyżej podział przez wydzielenie Spółki (w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH) okazałby się niemożliwy z punktu widzenia braku neutralności podatkowej takiego rozwiązania, np. na skutek wydania przez Ministra Finansów interpretacji indywidualnej niepotwierdzającej stanowiska Spółki odnośnie pytań 1 i 2 przedstawionych w ww. wniosku, wtedy Spółka wdroży model polegający na wniesieniu w drodze wkładu niepieniężnego Zakładu W do Ł w zamian za akcje wyemitowane przez B Ł. W razie realizacji takiego wariantu w przyszłości doszłoby również do nieodpłatnego umorzenia udziałów Spółki w Z Ł. Z uwagi na plany B Sp. z o.o. związane z oddzieleniem Zakładu W od Spółki jeszcze przed dokonaniem formalnego przeniesienia Zakładu W do B Ł w sposób opisany powyżej dojdzie do zawarcia umowy dzierżawy pomiędzy Spółką a E Ł, której przedmiotem będzie dzierżawa części przedsiębiorstwa (Zakładu W). Na podstawie umowy dzierżawy B Ł będzie prowadził działalność produkcyjną za pomocą Zakładu W. Umowa dzierżawy wygaśnie (lub zostanie rozwiązana) dopiero w momencie przeniesienia własności Zakładu W do B Ł.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego polegającego na wydzieleniu Zakładu W w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH do B Ł (spółki siostry) oraz pozostawienia przedsiębiorstwa w S zajmującego się produkcją części do silników, działalnością handlową i usługową oraz prowadzeniem działalności polegającej na wynajmie i obrocie nieruchomościami Spółki transakcja taka będzie neutralna z punktu widzenia podatku CIT, tj. nie spowoduje powstania przychodu po stronie Spółki w podatku CIT w związku z faktem, iż zarówno przedsiębiorstwo, które pozostanie w Spółce jak i działalność, która będzie kontynuowana w nowej spółce (Zakład W) będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstw („ZCP”)?
2.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego polegającego na wydzieleniu Zakładu W w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH do B Ł (spółki siostry) oraz pozostawienia przedsiębiorstwa w S zajmującego się produkcją części do silników, działalnością handlową i usługową oraz prowadzeniem działalności polegającej na wynajmie i obrocie nieruchomościami Spółki transakcja taka będzie neutralna z punktu widzenia podatku VAT, tj. nie spowoduje powstania po stronie Spółki obowiązku zapłaty podatku VAT w związku z faktem, iż Zakład W wydzielany do B Ł będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa?
3.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego polegającego na wniesieniu Zakładu W aportem do B Ł po stronie Spółki nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT?
4.  Czy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego polegającego na wniesieniu aportem do spółki B Ł Zakładu W zajmującego się produkcją silników do B Ł transakcja taka nie będzie podlegać podatkowi VAT?
5.  Czy w razie nieodpłatnego umorzenia akcji (w trybie umorzenia dobrowolnego, automatycznego lub przymusowego) objętych przez Spółkę w B Ł na skutek wniesienia Zakładu W aportem do tej spółki, po stronie Spółki powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej są zagadnienia dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, tj. pytania nr 1, 3 oraz 5. W części dotyczącej podatku od towarów i usług wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pytania 1, zarówno Zakład w S jak i Zakład W stanowią oraz będą stanowić w chwili dokonania podziału przez wydzielenie ZCP, o której mowa w przepisie art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 97 ze zm., dalej: „ustawa CIT”). Zgodnie z art. 4pkt 4a Ustawy CIT przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powyższej definicji wynika, iż aby można było uznać wymienione powyżej składniki za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  występuje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa,
3.  składniki wchodzące w skład zespołu przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze.

Wydzielony zespół składników majątkowych musi mieć charakter kompleksowy i móc zapewnić zaplecze majątkowe potrzebne do prowadzenia wyodrębnionej działalności w sposób samodzielny.

1.  Zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania.
    1.  Zespół składników materialnych. Zdaniem Spółki, Zakład W stanowi i będzie stanowić zbiór składników majątkowych materialnych i niematerialnych służących określonemu rodzajowi działalności. Składniki majątkowe Zakładu W pozostają między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, posiadanych przez jeden podmiot. Nie ulega wątpliwości, iż istnieje wyraźny, funkcjonalny związek pomiędzy składnikami majątkowymi, którymi dysponuje Zakład W. Nie jest to jedynie suma poszczególnych składników, za pomocą których można prowadzić zorganizować odrębny zakład, lecz zorganizowany zespół tych składników, który stanowi wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość, służącą do prowadzenia danego rodzaju działalności produkcyjnej. Na tle zaprezentowanego stanu faktycznego należy uznać, iż Zakład W jest wyposażony w składniki materialne, zapewniające bazę do prowadzenia wykonywanego przez niego rodzaju działalności, posiada on bowiem kompleksowy park maszynowy, wykwalifikowaną kadrę pracowniczą oraz doświadczone zaplecze administracyjne, od strony organizacyjnej stanowi samodzielną (niezależną) jednostkę. Podkreślić należy, iż Zakład W dysponuje pracownikami oraz kadrą kierowniczą, która zapewnia ciągłość prowadzenia działalności tej jednostki. Zdaniem Spółki również przedsiębiorstwo Spółki po wyłączeniu Zakładu w S stanowi zbiór składników majątkowych służących prowadzeniu działalności gospodarczej i w chwili dokonywania podziału przez wydzielenie będzie stanowić przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa, która pozostanie w Spółce. Istotne znaczenie ma również fakt, iż historycznie i geograficznie przedsiębiorstwo w S (podobnie jak Zakład W) stanowi samodzielną jednostkę od kilkunastu lat. Przedsiębiorstwo Spółki posiada bowiem wyodrębniony pion produkcyjny oraz pracowników zajmujących się dzierżawieniem oraz obrotem posiadanych przez Zakład nieruchomości, a struktura majątkowa i organizacyjna pozostała niezmieniona od chwili nabycia Zakładu W w 2009 r. Zakład w S jest samodzielny i samowystarczalny w zakresie wykonywania funkcji produkcyjnych, handlowych i organizacyjnych oraz zarządczych. Unikalność produkowanych przez zakład części powoduje, iż zakład od wielu lat jest jedynym dostawcą części niezbędnych do produkcji urządzeń wytwarzanych przez Zakład W. Zakład będzie prowadzić produkcję i dostarczać te części również po przeniesieniu własności Zakładu W do B Ł.
    2.  Zespół składników niematerialnych, w tym zobowiązania. Wskazać należy, iż Zakład W oraz przedsiębiorstwo Spółki posiadają składniki niematerialne, służące realizacji wyznaczonych im celów gospodarczych. Wśród składników niemajątkowych znajdują się bowiem, wskazane w stanie faktycznym niniejszego wniosku prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z prowadzoną przez zakłady działalnością, a także liczne zobowiązania, funkcjonalnie związane z działalnością obu zakładów (w szczególności zobowiązania handlowe), a także składniki niematerialne takie jak znaki towarowe, wiedza technologiczna, know-how.
2.  Wyodrębnienie organizacyjne i finansowe.
    1.  Wyodrębnienie organizacyjne Zdaniem Spółki, Zakład W oraz przedsiębiorstwo Spółki spełniają przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego. Zakład W jest formalnie wyodrębniony w ramach struktury organizacyjnej Spółki, co wynika z regulaminu organizacyjnego Spółki oraz regulaminu wewnętrznego Zakładu W. Z kolei przedsiębiorstwo Spółki posiada utrwaloną strukturę organizacyjną występującą w Spółce od ponad kilkunastu lat. Zakład W oraz przedsiębiorstwo Spółki posiadają również odrębną strukturą organizacyjną, w szczególności podział na wyodrębnione działy wewnątrzzakładowe i komórki podlegające członkom zarządu oraz dyrektorom. Z kolei składniki majątkowe, którymi dysponują zakłady stanowią zorganizowaną całość służącą określonym celom gospodarczym realizowanym przez te jednostki (celom produkcyjnym, handlowym i usługowym). Wskazać należy, iż przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB), stwierdza, iż: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.” Stanowisko, iż wyodrębnienie organizacyjne może być usankcjonowane zapisami regulaminu wewnętrznego spółki, zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 17 października 2008 r. (sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Poglądy organów skarbowych potwierdzają zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż dwa zakłady stanowią zorganizowaną części przedsiębiorstwa.
    2.  Wyodrębnienie finansowe. Podkreślić należy, iż Zakład W oraz przedsiębiorstwo Spółki są samodzielne finansowo, co wynika z ich odrębności majątkowej oraz organizacyjnej, wynikających również z uwarunkowań historycznych. Zakład W posiadają przypisane środki pieniężne związane z prowadzoną przez ten zakład działalnością oraz odrębne rachunki bankowe. Zobowiązania i należności są regulowane w oparciu o wyodrębnione rachunki bankowe przypisane Zakładowi W oraz Spółce. Możliwe jest również przypisanie do Zakładu W oraz przedsiębiorstwa Spółki określonych wskaźników finansowych, w tym zwłaszcza przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań realizowanych („osiąganych”) przez składniki majątkowe składające się na Oddział, np. przychodów z tytułu umów najmu. Takie przypisanie możliwe jest z uwagi na prowadzenie odrębnych kont dla Zakładu W w ramach systemu księgowego spółki począwszy od 2009 r. Należy zwrócić uwagę, że Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach uznał w interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-100/08/MS), iż wyodrębnienie finansowe: „Nie oznacza ono samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa”. Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 17 października 2008 r. (sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS). Uznać zatem należy, iż oba zakłady spełniają przesłankę wyodrębnienia finansowego.
3.  Realizacja określonych zadań gospodarczych. Składniki majątkowe wchodzące w skład Zakładu W oraz przedsiębiorstwa Spółki są przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych. Mając na uwadze zaprezentowany stan faktyczny, nie ulega wątpliwości, iż zarówno Zakład W jak i przedsiębiorstwo Spółki (po wyłączeniu Zakładu W) posiadają składniki majątkowe niezbędne do realizacji powierzonych im zadań: w przypadku Zakładu W jest to działalność produkcyjna, w przypadku przedsiębiorstwa w S jest to działalność produkcyjna, handlowa oraz działalność polegająca na obrocie i wynajmie nieruchomości. Zarówno przedsiębiorstwo w S, jak i Zakład W posiadają odrębność organizacyjną pozwalającą im na samodzielną realizację powierzonych im zadań gospodarczych.
4.  Możliwość stanowienia samodzielnego przedsiębiorstwa Podkreślić należy, iż ustawodawca posługuje się w przepisie art. 4a pkt 4 Ustawy CIT trybem przypuszczającym: „zespół składników (..) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”. Takie brzmienie analizowanego przepisu wskazuje na konieczność przeprowadzenia hipotetycznej analizy, czy istniałaby możliwość samodzielnego działania (funkcjonowania) zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zespół składników majątkowych, które posiadają Zakład w S oraz przedsiębiorstwo Spółki ma taki stopień zorganizowania, że mógłby stanowić niezależne, samodzielne przedsiębiorstwo realizujące określone zadania gospodarcze. Po pierwsze, samodzielność zakładów jest uwarunkowana historycznie i geograficznie, co wynika z faktu odrębnych lokalizacji ww. zakładów (W i S) oraz faktu, iż przez kilkanaście lat oba zakłady stanowiły odrębne przedsiębiorstwa należące do niezależnych od siebie jednostek. Po drugie, oba zakłady są w stanie działać jako niezależne przedsiębiorstwa, prowadzące działalność gospodarczą. Bowiem przypisany do zakładów zespół składników ma możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane obecnie w Spółce. Takie rozumienie kryterium zdolności do niezależnego funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 12 maja 2008 r. (sygn. IPPB3-423-282/08-2/PS), zaś w postanowieniu z dnia 24 maja 2005 r. (sygn. I US.VII/423/709/5/05) Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Rzeszowie wyraził pogląd, że zorganizowana część mienia przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębnie zakład mogący realizować zadania gospodarcze. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość”. Natomiast w postanowieniu z dnia 6 lutego 2006 r. (sygn. 1471/DPD1/423-111/05/KK) Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie stwierdził, że analizując czy w konkretnym stanie faktycznym mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, najbardziej miarodajnym kryterium jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe”.

Podobne stanowisko w tej kwestii prezentuje orzecznictwo. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt SA/Gd 1097/96) wskazano, iż: „Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną jego część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu, sklepu, czy punktu usługowego”. Również w wyroku z dnia 20 kwietnia 2000 r. (sygn. akt I SA/Wr 1/99) Naczelny Sąd Administracyjny wyraźnie podkreślił, iż: „za zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy rozumieć taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębne przedsiębiorstwo, a w szczególności zakład, sklep i punkt usługowi”.

Nie ulega najmniejszej wątpliwości, iż w chwili wydzielenia Zakładu W również przedsiębiorstwo w S będzie stanowić samodzielne przedsiębiorstwo, co wynika z faktu, iż ww. przedsiębiorstwo będzie kontynuować działalność gospodarczą w dotychczas prowadzonym zakresie.

Podsumowując, w ocenie Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych należących do Zakładu W oraz przedsiębiorstwa Spółki zlokalizowanego w S na dzień dokonywania podziału przez wydzielenie Zakładu W spełniają w analizowanym stanie faktycznym przesłanki określone w art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, w konsekwencji stanowią ZCP.

Spółka pragnie również wskazać, iż w podobnych stanach faktycznych, organy podatkowe podzielają pogląd podatników dot. kwalifikacji zespołu składników majątkowych jako ZCP. Wskazać można przykładowo na interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 22 listopada 2010 r. (sygn. ITPB1/415-848b/10/MR) oraz w dniu 7 lipca 2009 r. (sygn. ITPB3/423-199/09/MT), interpretacje indywidualne wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 10 października 2007 r. (sygn. ILPB3/423-29/07-2/HS) oraz w dniu 26 października 2007 r. (sygn. ILPB3/423-36/07-2/HS).

W ocenie Spółki zarówno Zakład w S, jak i Zakład W stanowią oraz będą stanowić w chwili dokonania podziału przez wydzielenie zorganizowane części przedsiębiorstwa, o których mowa w przepisie art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT przychodem w spółce podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia, w przypadku, gdy majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Na podstawie tego przepisu, stosując wnioskowanie a contrario, należy uznać, że w przypadku podziału przez wydzielenie przychód nie powstaje, gdy majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Wobec powyższego, przeniesienie Zakładu W do B Ł w drodze podziału przez wydzielenie nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.

Ad. Pytanie 3:

Kwalifikacja Zakładu W jako ZCP w razie aportu tej jednostki do B Ł

W ocenie Spółki w przypadku wniesienia aportem Zakładu W do B Ł dokonany zostanie aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa, określonej w przepisie art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Stosownie natomiast do przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT przychodem jest nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce kapitałowej albo wkładów w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Na podstawie tego przepisu, stosując wnioskowanie a contrario, należy uznać, że w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychód nie powstanie.

Wobec powyższego, wniesienie przez Wnioskodawcę opisanego w zdarzeniu przyszłym wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa w zamian za objęcie akcji B Ł, nie będzie skutkować powstaniem przychodu podatkowego po stronie Wnioskodawcy, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 Ustawy CIT.

Ad. Pytanie 5:

Na podstawie art. 359 § 1 KSH, akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcje mogą być umorzone albo za zgodą akcjonariusza w drodze ich nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, zaś w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy). Ustawa CIT nie zawiera definicji przychodu, precyzując, poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3 i ust. 4b, rodzaje przychodów, a także enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów (ust 4). Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy: „Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności (\`(...)\`) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe”. Z przepisów tych wynika, że przychodami są, co do zasady, wszelkie przysporzenia o charakterze trwałym i definitywnym (faktycznie otrzymane lub należne).

Uznać zatem należy, iż w przypadku umorzenia akcji w B Ł posiadanych przez Wnioskodawcę, nie otrzyma on wynagrodzenia, nie uzyska on żadnego przysporzenia. W konsekwencji, nie spowoduje to powstania po stronie Spółki przychodu podatkowego w rozumieniu Ustawy CIT.

Należy wskazać, iż stanowisko takie podzielane jest przez organy podatkowe. Przytoczyć można przykładowo pogląd wyrażony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w indywidualnej interpretacji z dnia 5 stycznia 2011 r. (sygn. IBPBII/2/423-24/10/MM): „Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca (spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) posiada akcje spółki akcyjnej, które zostaną nieodpłatnie umorzone. A zatem, w przypadku braku otrzymania wynagrodzenia z tytułu umorzenia udziałów, zgodnie z przepisami ustawy, podatnik, którego udziały są umarzane nie uzyska żadnego dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

Identyczne stanowisko zaprezentował także Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 29 września 2010 r. (sygn. ITPB3/423-328b/10/PST): Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, należy stwierdzić, że w przypadku akcjonariusza będącego osobą prawną nie powstaje żadna z sytuacji wymienionych w powyższym przepisie. W szczególności zaś nie można mówić o dochodzie faktycznie uzyskanym”.

Reasumując w razie nieodpłatnego umorzenia akcji Spółki w B Ł po stronie Spółki nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.