Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4012.220.2018.1.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-06-27
Teza: Zwolnienie od podatku sprzedaży przez Spółkę 1 Udziału w Nieruchomości po połączeniu oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Spółkę 2.
Słowa kluczowe: budowa-działka pod budowę; odliczenia; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 27 kwietnia 2018 r. (data wpływu 2 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty (data wpływu 7 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży przez Spółkę 1 Udziału w Nieruchomości po połączeniu oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Spółkę 2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku sprzedaży przez Spółkę 1 Udziału w Nieruchomości po połączeniu oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez Spółkę 2. Wniosek został uzupełniony w dniu 7 czerwca 2018 r. o dopłatę opłaty od wniosku.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania,**

**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka „X” spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka 1) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka 1 posiada udział wynoszący 3300/3600 w nieruchomości, dla której prowadzona jest księga wieczysta (dalej: Nieruchomość). Nieruchomość składa się z działek ewidencyjnych nr 33, nr 34, nr 35, nr 36.

Działki o nr 33, nr 34 i nr 36 nie są zabudowane (dalej: Działki niezabudowane).

Na działce nr 35 (dalej: Działka zabudowana) znajduje się budynek w bardzo złym stanie technicznym (dalej: Budynek).

Spółka 1 nabyła udział w Nieruchomości w celu wykorzystania nieruchomości do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Nabycie udziału wynoszącego łącznie 3300/3600 nastąpiło na przestrzeni 2007 roku, w wyniku stopniowego nabywania udziałów w Nieruchomości od osób fizycznych:

*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 14.11.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 26.06.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 22.10.2007 r. nabycie udziału 100/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 02.07.2007 r. nabycie udziału 100/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 22.10.2007 r. nabycie udziału 100/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 22.11.2007 r. nabycie udziału 150/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 22.11.2007 r. nabycie udziału 150/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 16.10.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości.

Spółce 1 nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu udziału w Nieruchomości (czynność zbycia nie podlegała opodatkowaniu), jednocześnie Spółka 1 nie ponosiła nakładów na Budynek, od których przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT.

Nieruchomość nigdy nie była oddawana przez Spółkę 1 w najem lub dzierżawę, ani w inny sposób oddana przez Spółkę 1 do użytkowania podmiotom trzecim.

Spółka 1 nie wykorzystywała i nie zamierza wykorzystywać Budynku dla celów własnej działalności gospodarczej.

Nieruchomość objęta jest ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (dalej: MPZP), który został uchwalony na podstawie uchwały Rady Miasta.

Zgodnie z MPZP:

*   działka nr 33 została przeznaczona w odpowiednich częściach pod tereny:
    1.  zabudowy usługowej (U),
    2.  dróg publicznych (KD),
    3.  zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (MW);
*   działka nr 34 została przeznaczona w odpowiednich częściach pod tereny:
    1.  zabudowy usługowej (U),
    2.  dróg publicznych (KD),
    3.  zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (MW);
*   działka nr 35 została przeznaczona w odpowiednich częściach pod tereny:
    1.  dróg publicznych (KD),
    2.  zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (MW);
*   działka nr 36 została przeznaczona w odpowiednich częściach pod tereny:
    1.  dróg publicznych (KD),
    2.  zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (MW).

Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 22 października 2000 r. nakazano opróżnienie całości budynku mieszkalnego i wyłączenie go z użytkowania w terminie do dnia 28 lutego 2001 r. oraz umieszczenia na budynku zawiadomienia o stanie zagrożenia bezpieczeństwa ludzi oraz zakazie jego użytkowania, co ma miejsce.

Z opinii technicznej dotyczącej stanu technicznego Budynku wykonanej dnia 5 sierpnia 2010 r. wynika m.in., że budynek nie nadaje się do użytkowania, gdyż zagraża bezpieczeństwu ludzi i mienia, grozi zawaleniem i należy w trybie pilnym dokonać jego rozbiórki. Nie ma technicznej możliwości wykonania remontu.

Z opinii dotyczącej aktualnego stanu technicznego sporządzonej w dniu 3 marca 2014 r. na zlecenie biegłego sądowego wynika, że dla Budynku nieopłacalny jest jakikolwiek remont konstrukcji budowlanej.

Poza Spółką 1, współwłaścicielami Nieruchomości w częściach ułamkowych jest spółka Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Spółka 2) oraz dwie osoby fizyczne.

Spółka 1 zamierza dokonać sprzedaży udziału w Nieruchomości (dalej: Transakcja) na rzecz Spółki 2.

Spółka 2 jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Po przeprowadzeniu Transakcji, Spółka 2 zamierza wykorzystać zakupiony udział w Nieruchomości do czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Przed dokonaniem Transakcji, ze względów gospodarczych, dojdzie do połączenia Działek niezabudowanych i Działki zabudowanej. W związku z połączeniem działek ewidencyjnych powstanie nowy podział geodezyjny, w rezultacie Nieruchomość będzie składać się z jednej geodezyjnie wyodrębnionej działki. Przedmiotem Transakcji będzie zbycie udziału w Nieruchomości, składającej się z jednej działki zabudowanej Budynkiem (dalej: Udział w Nieruchomości po połączeniu).

Na moment dokonania Transakcji, na Nieruchomości będzie znajdował się budynek w myśl ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn. zm.). Przed dokonaniem Transakcji nie dojdzie do rozbiórki Budynku i nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe przedmiotowego Budynku.

Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Spółkę 1 wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż przez Spółkę 1 Udziału w Nieruchomości po połączeniu, w ramach Transakcji, będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a Spółce 2 nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu dokonanej Transakcji?

Zdaniem Zainteresowanych, sprzedaż Udziału w Nieruchomości po połączeniu przez Spółkę 1, w ramach Transakcji, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług, w rezultacie Spółce 2 nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu dokonanej Transakcji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ustawy o VAT, dostawę towarów stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęć „budynku” i „budowli”, w tym zakresie należy odnieść się do art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, zgodnie z którym przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Natomiast przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę, że Spółka 1 nie wykorzystywała Budynku do czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT, powyższe zwolnienie nie będzie miało zastosowania do sprzedaży udziału w Działce zabudowanej.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, rozumie się oddanie do użytkowana, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku

dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r., o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że: „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej, albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu, w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba, że budynki, budowle lub ich części, w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych, pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki na ulepszenie wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do tego przepisu, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe, kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Na moment sprzedaży, na Nieruchomości będzie znajdował się budynek w myśl ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, ze zm.). Przed sprzedażą nie dojdzie do rozbiórki Budynku i nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe przedmiotowego Budynku.

Na Nieruchomości znajduje się budynek mieszkalny (Budynek) w bardzo złym stanie technicznym, jednakże stanowi on budynek w myśl prawa budowlanego i nie dojdzie do jego rozbiórki przed sprzedażą, zatem przedmiotem sprzedaży będzie działka zabudowana. Ponadto, z opisu sprawy wynika, że Budynek ten był już wcześniej użytkowany, jednakże z powodu złego stanu faktycznego i decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego został wyłączony z użytkowania w 2001 r. Tym samym, w przedmiotowej sprawie należy uznać, że doszło już do pierwszego zasiedlenia przedmiotowego Budynku w momencie jego użytkowania przez osoby w nim zamieszkałe przed jego opuszczeniem i wyłączeniem z użytkowania.

Podsumowując, należy stwierdzić, że sprzedaż udziału w Nieruchomości nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Ponadto, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do planowanej sprzedaży minie okres dłuższy niż 2 lata, spełnione zostaną warunki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z powyższym, sprzedaż Udziału w Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W rezultacie, Spółce 2 nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu dokonanej Transakcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025), dalej k.c. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.).

Jak stanowi art. 196 § 1 k.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności nieruchomości na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnej nieruchomości za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c. stanowi odpłatną dostawę towarów.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Na podstawie wskazanych przepisów, zarówno grunt, jak i budynek czy budowla, spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług, zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części, kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Tym samym, państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji, zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16. W wyroku tym Trybunał stwierdził, że kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (pkt 41 ww. wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r.).

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu, w powiązaniu z art. 43 ust. 7a ustawy.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z kolei, na podstawie art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba, że budynki, budowle lub ich części, w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych, pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki na ulepszenie wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Podkreślić należy, że z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do tego przepisu, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, i którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1.  towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2.  przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe, kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Spółka 1 posiada udział wynoszący 3300/3600 w nieruchomości składającej się z działek ewidencyjnych nr 33, nr 34, nr 35, nr 36. Działki o nr 33, nr 34 i nr 36 nie są zabudowane. Na działce nr 35 znajduje się budynek w bardzo złym stanie technicznym. Spółka 1 nabyła udział w Nieruchomości w celu wykorzystania nieruchomości do działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług. Nabycie udziału wynoszącego łącznie 3300/3600 nastąpiło na przestrzeni 2007 roku, w wyniku stopniowego nabywania udziałów w Nieruchomości od osób fizycznych:

*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 14.11.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 26.06.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 21.12.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 22.10.2007 r. nabycie udziału 100/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 02.07.2007 r. nabycie udziału 100/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 22.10.2007 r. nabycie udziału 100/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 22.11.2007 r. nabycie udziału 150/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 22.11.2007 r. nabycie udziału 150/3600 w Nieruchomości;
*   Umowa sprzedaży w formie aktu notarialnego z dnia 16.10.2007 r. nabycie udziału 300/3600 w Nieruchomości.

Spółce 1 nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT przy nabyciu udziału w Nieruchomości (czynność zbycia nie podlegała opodatkowaniu), jednocześnie Spółka 1 nie ponosiła nakładów na Budynek, od których przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT. Nieruchomość nigdy nie była oddawana przez Spółkę 1 w najem lub dzierżawę, ani w inny sposób oddana przez Spółkę 1 do użytkowania podmiotom trzecim. Spółka 1 nie wykorzystywała i nie zamierza wykorzystywać Budynku dla celów własnej działalności gospodarczej. Nieruchomość objęta jest ustaleniami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z MPZP:

*   działka nr 33 została przeznaczona w odpowiednich częściach pod tereny: zabudowy usługowej (U), dróg publicznych (KD), zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (MW);
*   działka nr 34 została przeznaczona w odpowiednich częściach pod tereny: zabudowy usługowej (U), dróg publicznych (KD), zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (MW);
*   działka nr 35 została przeznaczona w odpowiednich częściach pod tereny: dróg publicznych (KD), zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (MW);
*   działka nr 36 została przeznaczona w odpowiednich częściach pod tereny: dróg publicznych (KD), zabudowy mieszkaniowej wielorodzinnej (MW).

Decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia 22 października 2000 r. nakazano opróżnienie całości budynku mieszkalnego i wyłączenie go z użytkowania w terminie do dnia 28 lutego 2001 r. oraz umieszczenia na budynku zawiadomienia o stanie zagrożenia bezpieczeństwa ludzi oraz zakazie jego użytkowania, co ma miejsce. Z opinii technicznej dotyczącej stanu technicznego Budynku wykonanej dnia 5 sierpnia 2010 r. wynika m.in., że budynek nie nadaje się do użytkowania, gdyż zagraża bezpieczeństwu ludzi i mienia, grozi zawaleniem i należy w trybie pilnym dokonać jego rozbiórki. Nie ma technicznej możliwości wykonania remontu. Z opinii dotyczącej aktualnego stanu technicznego sporządzonej w dniu 3 marca 2014 r. na zlecenie biegłego sądowego wynika, że dla Budynku nieopłacalny jest jakikolwiek remont konstrukcji budowlanej. Poza Spółką 1, współwłaścicielami Nieruchomości w częściach ułamkowych jest Spółka z o.o. spółka komandytowa oraz dwie osoby fizyczne. Spółka 1 zamierza dokonać sprzedaży udziału w Nieruchomości na rzecz Spółki 2. Spółka 2 jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Po przeprowadzeniu Transakcji, Spółka 2 zamierza wykorzystać zakupiony udział w Nieruchomości do czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Przed dokonaniem Transakcji, ze względów gospodarczych, dojdzie do połączenia Działek niezabudowanych i Działki zabudowanej. W związku z połączeniem działek ewidencyjnych powstanie nowy podział geodezyjny, w rezultacie Nieruchomość będzie składać się z jednej geodezyjnie wyodrębnionej działki. Przedmiotem Transakcji będzie zbycie udziału w Nieruchomości, składającej się z jednej działki zabudowanej Budynkiem. Na moment dokonania Transakcji, na Nieruchomości będzie znajdował się budynek w myśl ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane. Przed dokonaniem Transakcji nie dojdzie do rozbiórki Budynku i nie zostaną rozpoczęte prace rozbiórkowe przedmiotowego Budynku. Nieruchomość nie była wykorzystywana przez Spółkę 1 wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii ustalenia, czy sprzedaż przez Spółkę 1 Udziału w Nieruchomości po połączeniu, w ramach Transakcji, będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, czy też opodatkowanie stawką podstawową, należy najpierw rozstrzygnąć, czy względem opisanego we wniosku obiektu, nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Jak wynika z opisu sprawy, na działce nr 35 znajduje się budynek mieszkalny w bardzo złym stanie technicznym, jednakże stanowi on budynek w myśl prawa budowlanego i nie dojdzie do jego rozbiórki przed sprzedażą, zatem przedmiotem sprzedaży będzie działka zabudowana. Ponadto, z opisu sprawy wynika, że Budynek ten był już wcześniej użytkowany, jednakże z powodu złego stanu faktycznego i decyzją Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego został wyłączony z użytkowania w 2001 r. Tym samym, w przedmiotowej sprawie należy uznać, że doszło już do pierwszego zasiedlenia przedmiotowego Budynku w momencie jego użytkowania przez osoby w nim zamieszkałe, przed jego opuszczeniem i wyłączeniem z użytkowania.

Podsumowując, należy stwierdzić, że sprzedaż Udziału w Nieruchomości zabudowanej Budynkiem, znajdującym się na działce nr 35, nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Ponadto, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do planowanej sprzedaży, minie okres dłuższy niż 2 lata, spełnione zostaną warunki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym, w analizowanej sprawie bezprzedmiotowe stało się badanie przesłanek do zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym, sprzedaż przez Spółkę 1 Udziału w Nieruchomości po połączeniu, w ramach Transakcji, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Wątpliwości Zainteresowanego dotyczą także kwestii ustalenia, czy Spółce 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu dokonanej Transakcji.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że związek zakupu z czynnością opodatkowaną jest jednym z podstawowych warunków, które musi spełnić podatnik, aby mógł skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższy przepis wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy również podkreślić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możliwość wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, pozbawiających podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Jak dowiedziono wyżej, sprzedaż wyżej opisanego Udziału w Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa, w związku z faktem, że sprzedaż przez Spółkę 1 Udziału w Nieruchomości po połączeniu, w ramach Transakcji, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, nie wystąpi podatek VAT naliczony, a tym samym, z uwagi na brak obciążenia czynności zbycia przedmiotowego Udziału w Nieruchomości podatkiem VAT, Spółce 2 nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu dokonanej Transakcji.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy tut. Organ uznał całościowo za prawidłowe.

Zaznacza się, że na podstawie art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**