Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-525/11/PSZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-08-08
Teza: Czy powstały niedobór w wysokości 168.694 zł 08 gr, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów klasyfikując go jako straty nadzwyczajne w prowadzonej działalności gospodarczej?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kradzież-kradzież składników majątkowych; strata; towar-towar handlowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 10 maja 2011 r. (data wpływu 12 maja 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia straty w towarach handlowych do kosztów uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia straty w towarach handlowych do kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pan pozarolniczą działalnością gospodarczą w formie spółki jawnej. Przedmiotem prowadzonej działalności jest hurtowa sprzedaż wyrobów nagrobkowych z brązu, pochodzących w 90% z wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów z terytorium Włoch i Niemiec. Ze względu na duże rozdrobnienie asortymentowe, firma posiada znaczny stan magazynowy, który pozwala na utrzymanie ciągłości sprzedaży. Na koniec każdego roku jest on weryfikowany poprzez spis z natury. Spółka dokonuje również inwentaryzacji kontrolnych w trakcie roku, aby ustalić realny stan towarów (sprawdzenie pracowników mających dostęp do stanu magazynowego). W wyniku tak przeprowadzonego spisu z natury za okres od 21 marca 2007 r. do 30 września 2007 r. stwierdzono znaczny niedobór, oszacowany na kwotę 168.694 zł 08 gr, o czym niezwłocznie poinformowano organa policji w miejscowości, w której znajduje się siedziba i magazyn Spółki. Komisariat policji wszczął postępowanie zmierzające do ustalenia sprawcy powstałego niedoboru. Po weryfikacji zebranego materiału dowodowego sprawa trafiła do prokuratury, która postanowieniem z dnia 30 kwietnia 2008 r. umorzyła dochodzenie z powodu niewykrycia sprawcy. Współwłaściciele Spółki prowadzili czynności sprawdzające, kontrolne zmierzające do wykrycia sprawcy. Podjęte czynności przyczyniły się do zatrzymania w dniu 19 lipca 2008 r. przedstawiciela handlowego firmy, prowadzącego pojazd, w którym znajdowały się towary handlowe wchodzące w skład asortymentu magazynowego Spółki. Kolejny raz zostało wszczęte postępowanie, w toku którego sprawca przyznał się jedynie do kradzieży towarów znalezionych w samochodzie w czasie zatrzymania. Pomimo udowodnienia winy, sprawca nie przyznał się do kradzieży towarów na kwotę 168.694 zł 08 gr, przyznał się tylko do kradzieży przedmiotów znalezionych w samochodzie w czasie zatrzymania.

W związku z niewystarczającymi dowodami obciążającymi zatrzymanego (brak pozostałej części skradzionego towaru), prokuratura umorzyła postępowanie. Został wydany prawomocny wyrok sądu z dnia 16 grudnia 2010 r. (uprawomocnienie 25 stycznia 2010 r.). Sprawca został uznany winnym przywłaszczenia mienia znalezionego w czasie zatrzymania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy powstały niedobór w wysokości 168.694 zł 08 gr, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów klasyfikując go jako straty nadzwyczajne w prowadzonej działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, powstały niedobór można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ dopełniono należytych starań aby zabezpieczyć mienie. Spółka uczestniczyła w postępowaniu zmierzającym do wykrycia sprawcy powstałego niedoboru. W związku z tym stosując bezpośrednio przepisy podatku dochodowego od osób fizycznych art. 22 ust. 1, zostały spełnione wszelkie warunki (udokumentowanie, należyte zabezpieczenie), aby można powstały niedobór uznać za koszt uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powołany powyżej przepis stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Należy przy tym podkreślić, iż obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu - każdorazowo spoczywa na podatniku.

Wśród wymienionych w tzw. negatywnym katalogu kosztów ujętym w art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie wyszczególniono strat w środkach obrotowych. Brak wyłączenia takiej kategorii, na podstawie katalogu zawartego w art. 23 ust. 1 ustawy nie wystarczy jednak dla uznania straty w środkach obrotowych za koszt podatkowy. Możliwość uznania straty (w znaczeniu potocznie rozumianym, jako „ubytek”, „brak czegoś co się posiadało”) za koszty uzyskania przychodów musi bowiem wynikać z generalnej zasady zawartej w cytowanym art. 22 ust. 1 ustawy, t.j. związku z przychodem, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. W niektórych przypadkach, strata spowodowana zdarzeniem losowym, związana z prowadzoną działalnością, może stanowić koszt uzyskania przychodów. Jednakże musi być to strata rzeczywista i prawidłowo udokumentowana. Każda strata wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego, bądź pośredniego związku z przychodem i racjonalności działania.

Możliwość zaliczenia strat w środkach obrotowych do kosztów uzyskania przychodów musi być zatem każdorazowo oceniana w aspekcie:

*   całokształtu prowadzonej przez podatnika działalności,
*   okoliczności, które spowodowały powstanie straty, (ubytki naturalne, zdarzenia losowe, klęski żywiołowe itp.),
*   udokumentowania straty, czemu służyć może np. protokół opisujący zdarzenie, jego datę, przyczynę, dokładne obliczenie wielkości straty, podpisany przez osoby uprawnione, uzupełniony o protokół organów ścigania w przypadku kradzieży, bądź zgłoszenie szkody instytucji ubezpieczeniowej itp.
*   podjętych przez podatnika działań zabezpieczających.

Należy przyjąć, że dla celów podatkowych, tylko kradzież powstałą na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia przez racjonalnie działający podmiot gospodarczy można uznać za zdarzenie losowe, które uzasadnia zaliczenie tej straty do kosztów uzyskania przychodów.

Strata powinna więc być zdarzeniem niezależnym od woli podatnika, przy czym może to być zarówno zdarzenie powstałe w wyniku działań sił przyrody, jak i działań innego człowieka, powodujących ubytek i szkodę.

Ponadto istotnym warunkiem jest aby strata nie powstała z winy podatnika, jako wynik jego niedbalstwa lub naruszenia przepisów albo braku nadzoru nad pracownikiem. Jakiekolwiek zawinienie ze strony podatnika poprzez niezachowanie staranności wymaganej w danych warunkach, niedopełnienie obowiązków ciążących na podatniku w celu uniknięcia szkody, uniemożliwia przyjęcie, że powstała szkoda stanowi stratę o charakterze losowym. Nie można uznać za zdarzenie losowe kradzieży towarów handlowych nienależycie zabezpieczonych.

Reasumując powyższe, stwierdzić należy, że strata powstała na skutek zdarzeń nieprzewidywalnych, nie do uniknięcia dla starannie działającego przedsiębiorcy, niezawiniona przez niego, może stanowić koszt uzyskania przychodów. Jednakże musi być to strata rzeczywista i prawidłowo udokumentowana.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż stany magazynowe weryfikowane są przez spis z natury sporządzany na koniec każdego roku. Dodatkowo kontrola taka dokonywana jest w trakcie roku. W wyniku przeprowadzonego spisu z natury za okres od 21 marca 2007 r. do 30 września 2007 r. stwierdzono znaczny niedobór towarów. O fakcie tym niezwłocznie poinformowano organa Policji. Prokuratura umorzyła dochodzenie z powodu niewykrycia sprawcy. Mimo to wspólnicy prowadzili czynności sprawdzające, kontrolne, które (w 2008 r.) przyczyniły się do zatrzymania przedstawiciela handlowego firmy, prowadzącego pojazd, w którym znajdowały się towary handlowe wchodzące w skład asortymentu magazynowego Spółki. Kolejny raz zostało wszczęte postępowanie, w toku którego sprawca przyznał się jedynie do kradzieży towarów znalezionych w samochodzie w czasie zatrzymania.

Z treści wniosku wynika zatem, że wykrycie kradzieży nastąpiło dopiero w wyniku przeprowadzonej inwentaryzacji za okres półroczny, a nie na skutek obowiązującej i należycie stosowanej procedury kontrolnej lub nadzorczej. Opisując stan faktyczny Wnioskodawca w ogóle nie wskazał, by spółka stosowała jakiekolwiek środki ostrożności służące przeciwdziałaniu kradzieży z magazynu. Opierając własne stanowisko w sprawie na oświadczeniu, że dopełniono należytych starań aby zabezpieczyć mienie, w opisie stanu faktycznego żadnego z działań zabezpieczających Wnioskodawca nie wskazał.

Za działania zabezpieczające nie mogą przy tym być uznane opisane we wniosku, prowadzone po wykryciu niedoboru, czynności sprawdzające, zmierzające do wykrycia sprawcy kradzieży i obserwacje pracowników bezpośrednio związanych z dostępem do magazynu. Poszukiwanie sprawcy kradzieży nie jest równoznaczne z zabezpieczeniem przed kradzieżą, t.j. czynnościami podejmowanymi przed ewentualnym zdarzeniem. Sam fakt że wspólnicy już po wykryciu niedoboru prowadzili „obserwacje pracowników” przemawia za tym, że w spółce nie było innych procedur bieżącej kontroli magazynowej.

Opisane we wniosku czynności podjęte zostały dopiero po wykryciu niedoboru. Miały one na celu jedynie wykrycie sprawcy, nie stanowiły natomiast kroków, które mogłyby uchronić przed zdarzeniem, które spowodowało stratę.

We wniosku nie wskazano także, czy w istocie niedobór, który - co należy podkreślić - został oszacowany (na kwotę 168 694 zł 08 gr.) był spowodowany kradzieżą. Podano jedynie, że stwierdzono znaczny niedobór towarów, jednak bez wskazania kiedy, w wyniku jakiego zdarzenia i czyich działań niedobór ten powstał. Sam fakt powiadomienia Policji o stracie i wszczęcia postępowania w tym zakresie nie przesądza, że zostało popełnione przestępstwo.

Znamiennym jest również, że w odniesieniu do przedmiotowej straty w opisie stanu faktycznego Wnioskodawca nie posłużył się jakimkolwiek sformułowaniem wskazującym, że niedobór powstał w wyniku kradzieży (w przeciwieństwie do wykrytej kradzieży popełnionej później przez przedstawiciela handlowego).

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż we wniosku nie wykazano, że podatnik zachował należytą staranność w nadzorze nad pracownikiem (pracownikami) lub innymi osobami mającymi dostęp do magazynu i że towar w magazynie był należycie zabezpieczony.

Wobec tego brak jest podstaw, by zgodzić się ze stanowiskiem, że zostały spełnione wszelkie warunki (w szczególności należyte zabezpieczenie towaru) aby stwierdzony niedobór uznać za koszt uzyskania przychodu.

Stosownie do art. 14b § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego. Składający wniosek obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie, oceny tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zgodnie z art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny, a w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym. Z przepisów tych wynika zatem, że w interpretacji indywidualnej minister przedstawia, w jaki sposób powinny być stosowane przepisy prawa podatkowego w stanie faktycznym opisanym we wniosku podatnika. Odniesienie do konkretnego stanu faktycznego powoduje, że nie jest to jedynie, jak wskazywałby tytuł rozdziału 1a działu II Ordynacji, abstrakcyjna interpretacja (wykładnia) określonej normy prawa podatkowego, ale wiążące dla organów podatkowych wskazanie, w jaki sposób przepisy prawa podatkowego będą stosowane w stanie faktycznym odpowiadającym stanowi opisanemu we wniosku i tym samym w interpretacji indywidualnej. Należy mieć jednak na uwadze, że wydanie interpretacji indywidualnej to nie to samo, co rozstrzygnięcie decyzyjne konkretnej sprawy podatkowej. Wydając interpretację indywidualną organ nie ustala stanu faktycznego będącego podstawą faktyczną decyzji podatkowej, ale przyjmuje stan faktyczny przedstawiony we wniosku zainteresowanego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87–100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20