Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP2/443-701/13/KO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-11-14
Teza: w zakresie opodatkowania przekazania Konsorcjontowi przez Wnioskodawcę praw majątkowych do wyników badań lub prac rozwojowych uzyskanych w trakcie realizacji projektu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu za pomocą wskaźnika proporcji.
Słowa kluczowe: konsorcjum; odliczenia-prawo do odliczenia; prawa-prawa majątkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do tut. organu w dniu 1 sierpnia 2013 r., uzupełnionym pismem z dnia 30 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **nieprawidłowe** w zakresie opodatkowania przekazania Konsorcjontowi przez Wnioskodawcę praw majątkowych do wyników badań lub prac rozwojowych uzyskanych w trakcie realizacji projektu,
*   **prawidłowe** w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu za pomocą wskaźnika proporcji.

UZASADNIENIE

W dniu 1 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przekazania Konsorcjontowi przez Wnioskodawcę praw majątkowych do wyników badań lub prac rozwojowych uzyskanych w trakcie realizacji projektu oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu za pomocą wskaźnika proporcji.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 października 2013 r. (data wpływu 4 listopada 2013 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 21 października 2013 r. znak: IBPP2/443-701/13/KO.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W czerwcu 2013 r. na podstawie pozytywnie ocenionego wniosku, złożonego przez konsorcjum w składzie PC (beneficjent) oraz Firma S.A. została podpisana z N. umowa o finansowanie projektu, w ramach działania 1.3.1 Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach Europejskiego Fundusz Rozwoju Regionalnego, pt:. „…”

Całkowity koszt realizacji Projektu wynosi 33 615 280,00 złotych, w tym wartość kosztów kwalifikowalnych wynosi 25 947 660,00 złotych, przy czym:

1.  maksymalna kwota kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na badania przemysłowe wynosi 25 748 000,00 zł
2.  maksymalna kwota kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na prace rozwojowe wynosi 199 660,00 zł.

Dofinansowanie projektu, które wynosi 70% - 20 688 247,00 zł, finansowane jest w 85% ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego oraz w 15% ze środków z budżetu państwa.

7.Środki finansowe przekazywane Beneficjentowi na realizację Projektu w ramach konsorcjum stanowią w całości pomoc publiczną dla Konsorcjanta biznesowego z uwagi na fakt, iż prawa majątkowe do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych, uzyskanych przez Beneficjenta w trakcie realizacji Projektu, są przekazywane w całości Konsorcjantowi biznesowemu, a udział Beneficjenta w realizacji Projektu ma charakter prac badawczych i rozwojowych.

Dofinansowanie otrzymywane jest w formie zaliczki na poczet przyszłych wydatków lub w formie refundacji poniesionych kwalifikowanych wydatków wykazanych we wniosku o płatność.

Projekt ma na celu opracowanie i praktyczne zweryfikowanie zasad budowy bioreaktorów zamkniętych i prowadzenie w nich procesu uprawy mikroglonów. Zadania realizowane są jako badania przemysłowe oraz prace rozwojowe.

Zadanie w projekcie zostały podzielone pomiędzy PC i firmę S.A.

PC realizuje zadania finansowane z N. - środków pochodzących z dotacji, środki te pokrywają 100% kosztów PCz wykazanych w projekcie. Wkład własny projektu, który wynosi 70%, pokrywa firma S.A.

W ramach projektu przewidziane są koszty w ramach kategorii:

1.  Wynagrodzenia
2.  Aparatura naukowo-badawcza
3.  Usługi badawcze
4.  Koszty materiałów operacyjnych i środków eksploatacyjnych
5.  Ogólne

W powyższych wydatkach zawarty jest podatek VAT.

W wyniku realizacji Projektu powstanie prototyp bioreaktorów z uprawami mikroglonów połączonych z biogazownią rolniczą i wykorzystujących jej odpady.

Wykorzystanie wyników projektu powinno skutkować opracowaniem, opatentowaniem i budowaniem przez Konsorcjanta biznesowego instalacji biogazowni o efektywności ekonomicznej znacznie przewyższającej obecnie dostępne na rynku, czyli powiększać jego przewagę konkurencyjną i możliwość ekspansji nie tylko na rynku krajowym. Na podstawie wyników Projektu, przy wykorzystaniu dokumentacji, konsorcjant biznesowy opracuje dokumentację patentową, która zostanie zgłoszona w Urzędzie Patentowym. Zgłoszenia zostaną dokonane zarówno w trybie krajowym jak i w trybie międzynarodowym (PCT) lub regionalnym (EPO).

PC zdobytą i wypracowaną wiedzę w ramach projektu wykorzysta do celów badań naukowych i prac rozwojowych. Rezultaty badań posłużą rozwijaniu dalszych prac nad wykorzystaniem biomasy alg na potrzeby inżynierii środowiska oraz na cele energetyczne.

Po zakończeniu projektu Konsorcjant biznesowy zamierza wdrożyć wyniki Projektu we własnej działalności gospodarczej. Pierwszym etapem tego wdrożenia będzie wybudowanie bioreaktorów do uprawy mikroglonów przy biogazowni przemysłowej.

Według umowy z N., paragraf 13, „Beneficjent zobowiązuje się do zapewnienia, że Konsorcjant biznesowy realizuje Projekt zgodnie z Umową i umową konsorcjum, w szczególności:

1.wniesie zadeklarowany wkład do Projektu;

3.wdroży wyniki Projektu w formie i zakresie określonym we wniosku o dofinansowanie w terminie do 3 lat od zakończenia realizacji Projektu z zastrzeżeniem ust. 22;(22. Konsorcjant biznesowy nie jest zobowiązany do wdrożenia wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych, gdy wdrożenie uzyskanych w efekcie realizacji Projektu wyników jest bezcelowe, mając na uwadze wystąpienie okoliczności niezależnych od Beneficjenta lub Konsorcjanta biznesowego, przy zachowaniu przez nich należytej staranności oraz postępowaniu zgodnie z Umową przy realizacji Projektu lub po jego zakończeniu. Beneficjent zobowiązany jest potwierdzić bezcelowość wdrożenia w przedłożonej Instytucji Pośredniczącej analizie ekonomicznej i badaniu rynkowym. Po dokonaniu analizy dokumentów, o których mowa wyżej, Instytucja Pośrednicząca może potwierdzić bezcelowość wdrożenia).

4.utrzyma wyniki Projektu w okresie jego trwałości.

Zgodnie z umową podpisaną z N.:

*   Konsorcjant biznesowy wnosi wkład finansowy do Projektu w wysokości odpowiadającej co najmniej różnicy pomiędzy całkowitą wartością kosztów kwalifikowanych, a kwotą udzielonej pomocy publicznej;
*   prawa majątkowe, pochodzące z uzyskanych wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych, będących efektem działalności Beneficjenta w ramach Projektu, zostaną przeniesione w całości na Konsorcjanta biznesowego wyłącznie w celu wdrożenia wyników Projektu do działalności gospodarczej;
*   Beneficjent zachowa prawo do publikowania wyników Projektu w zakresie, w jakim pochodzą one z prowadzonych prze
*   Beneficjent zachowa prawo do wykorzystania nowej wiedzy zdobytej w trakcie realizacji Projektu do jego niezależnej działalności badawczo-rozwojowej, mającej na celu powiększenie zasobów wiedzy oraz lepsze zrozumienie pod. zjawisk.

Beneficjent w wyniku realizacji projektu zakłada osiągnięcie wskaźników produktu i rezultatu (zarówno obligatoryjnych, fakultatywnych, jak i dodatkowych wskaźników). Wskaźniki odzwierciedlają specyfikę projektu oraz jego potencjalne rezultaty, jak również są realne i adekwatne do założeń projektu. Wynikają one wprost z celów i zadań zdefiniowanych w ramach projektu.

Wskaźniki rezultatu:

Liczba wdrożeń powstałych w wyniku zrealizowanych projektów - 1 szt. w 2015 r.

Liczba wynalazków zgłoszonych do ochrony patentowej jako efekt realizacji projektu rozwojowego (w tym patenty w zakresie wysokich technologii) - 1 szt. w 2015 r.

Liczba zgłoszeń patentowych wynalazku w trybie PCT lub EPO (objęcie ochroną w co najmniej 7 krajach UE - 15) - 1 szt. w 2015 r.

Przewidywana całkowita liczba bezpośrednio utworzonych nowych etatów (EPC) - 2 osoby w 2015 zatrudnione przez Konsorcjanta biznesowego,

Liczba utworzonych nowych etatów badawczych (kat 1 -5,7) - 0 osób w 2015 r.

Liczba opracowanych w efekcie realizacji projektu nowych rozwiązań technologicznych, linii technologicznych - 1 sztuka w 2018 r.

Liczba konferencji naukowych i technicznych, w których Wnioskodawca lub Konsorcjant biznesowy (jeśli dotyczy) będzie brał udział w ramach szerokiego rozpowszechniania wyników badań przemysłowych uzyskanych w projekcie - 3 konferencje do 2015 r.

Liczba publikacji wyników badań przemysłowych uzyskanych w projekcie w czasopismach naukowych, technicznych lub bazach danych zapewniających dostęp do surowych danych badawczych - 2 publikacje do 2015 r.

Pismem z dnia 30 października 2013 r. Wnioskodawca uzupełnił zdarzenie przyszłe następująco:

Ad. 1. Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Ad. 2. Przekazanie Konsorcjantowi przez Wnioskodawcę praw majątkowych do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych uzyskanych w trakcie realizacji projektu będzie nieodpłatnie.

Wnioskodawca otrzymuje od N. środki, które w 100% finansują realizację 3 zadań dot. badań przemysłowych oraz 1 zadania dot. prac rozwojowych. Wnioskodawca otrzymuje środki w kwocie 20 688 247,00 zł. Środki przekazane przez N. Wnioskodawcy na realizację Projektu w ramach konsorcjum stanowią w całości pomoc publiczną dla Konsorcjanta biznesowego z uwagi na fakt, iż prawa majątkowe do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych, uzyskanych przez PC w trakcie realizacji Projektu, są przekazywane w całości Konsorcjantowi biznesowemu, a udział Beneficjenta w realizacji Projektu ma charakter niezależnej działalności badawczo-rozwojowej, mającej na celu powiększenie zasobów wiedzy oraz lepsze zrozumienie podstaw zjawisk i obserwowalnych faktów.

Wnioskodawca zobowiązał się wydatkować otrzymane od N. środki na:

*   Koszty wynagrodzeń wraz z pozapłacowymi kosztami pracy osób zatrudnionych przy prowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych,
*   Budowę instalacji badawczej. Modernizację instalacji przed drugą fazą badań. Wymianę części ścian szklanych, bioreaktorów, instalacji przepompowywania zawiesiny i odsączania glonów. Modernizację instalacji ogrzewającej i schładzającej szklarnię z bioreaktorami oraz systemu sterowania. Zakup wirówki laboratoryjnej z chłodzeniem, przenośnego analizator zawartości gazów, laboratoryjnego systemu oczyszczania wody, zestawu autoklawowalnych pipet elektronicznych, wagi laboratoryjne, wieloparametrowego miernika laboratoryjnego, szafy klimatycznej, miernika fotosyntetycznego, pieca laboratoryjnego, łaźni wodnej, wytrząsarek (2 szt.)”
*   Odpłatne korzystanie z innych urządzeń do badań
*   Budowę instalacji odbioru ciepła z modułów kogeneracyjnych, separacji ciepła od medium, zamiany ciepła w chłód i dostarczenia do instalacji badawczej.
*   Modernizację ww. instalacji polegająca na wymianie elementów źle spełniających zadania. Rozbudowę instalacji wg potrzeb wynikłych w pierwszej fazie badań.
*   Inne koszty operacyjne ponoszone bezpośrednio z realizacją projektu, w tym koszty materiałów i środków eksploatacyjnych (zakup kultury glonów, promocja projektu, zakup materiały i środki eksploatacyjne, zakup odczynników, koszt materiałów i środków eksploatacyjnych, dostawa specjalistycznego oprogramowania).
*   Koszty usług badawczych, wartości niematerialnych i prawnych oraz usług doradczych- Koszty przygotowawcze dokumentacji.

Ad. 3. Stwierdzenie „Dofinansowanie otrzymane jest w formie zaliczki na poczet przyszłych wydatków” oznacza, że N. po złożeniu wniosku o płatność zaliczkową przelewa na wyodrębniony rachunek bankowy Wnioskodawcy wnioskowaną kwotę zaliczki. Środki te są wykorzystywane na bieżąco do regulowania zobowiązań dotyczących projektu.

Stwierdzenie „w formie refundacji poniesionych wydatków wykazanych we wniosku o płatność” oznacza, że PC ponosi wydatki na realizację projektu ze środków własnych, a następnie N. zwraca uczelni te środki na podstawie wniosku o płatność pośrednią.

W ramach projektu instytucja pośrednicząca ( N.) zobowiązuje się udzielić Wnioskodawcy dofinansowania zgodnie z definicją zawartą w umowie:

„dofinansowanie - należy przez to rozumieć wartość wsparcia udzielonego Beneficjentowi ze środków publicznych przez przekazanie:

*   dotacji celowej stanowiącej część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi krajowemu (15% kwoty dofinansowania), o której mowa w art. 127 ust. 2 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o finansach publicznych”, oraz
*   płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) - stanowiącej część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi środków europejskich (85% kwoty dofinansowania), o której mowa w art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych.”

Dofinansowanie udzielone jest Wnioskodawcy na realizacje czterech zadań badawczych. Dwa zadania badawcze realizowane są przez Konsorcjanta biznesowego z jego własnych środków.

Jedynie Wnioskodawca otrzymuje od N. dofinansowanie.

Prawa majątkowe pochodzące z uzyskania wyników tych 4 zadań zostaną przeniesione w całości nieodpłatnie na Konsorcjanta biznesowego w celu wdrożenia tych wyników projektu do działalności gospodarczej.

Ad. 4. Wnioskodawca zobowiązał się wydatkować otrzymane od N. środki na:

*   Koszty wynagrodzeń wraz z pozapłacowymi kosztami pracy osób zatrudnionych przy prowadzeniu badań przemysłowych lub prac rozwojowych,
*   Budowę instalacji badawczej,
*   Modernizację instalacji przed drugą fazą badań,
*   Odpłatne korzystanie z innych urządzeń do badań,
*   Budowa instalacji odbioru ciepła z modułów kogeneracyjnych,
*   Rozbudowę instalacji wg potrzeb wynikłych w pierwszej fazie badań,
*   Inne koszty operacyjne ponoszone bezpośrednio z realizacją projektu, w tym koszty materiałów i środków eksploatacyjnych (zakup kultury glonów, promocja projektu, zakup materiały i środki eksploatacyjne, zakup odczynników, koszt materiałów i środków eksploatacyjnych, dostawa specjalistycznego oprogramowania),
*   Koszty usług badawczych, wartości niematerialnych i prawnych oraz usług doradczych - Koszty przygotowawcze dokumentacji.

Efektem prac badawczych i rozwojowych będą prawa majątkowe, które zostaną przeniesione na Konsorcjanta biznesowego (odpłatne przeniesienie praw majątkowych jest opodatkowane).

Nabyte towary i usługi będą służyły do wykonania prac badawczych i rozwojowych - czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca zachowuje prawo do publikowania wyników Projektu w zakresie, w jakim pochodzą one z prowadzonych przez niego badań przemysłowych lub prac rozwojowych, z zastrzeżeniem informacji stanowiących tajemnicę przedsiębiorcy oraz prawo do wykorzystania nowej wiedzy zdobytej w trakcie realizacji Projektu do jego niezależnej działalności badawczo-rozwojowej, mającej na celu powiększenie zasobów wiedzy. Ponadto Wnioskodawca zachowa prawo do wykorzystania nowej wiedzy w działalności dydaktycznej - działalności zwolnionej z VAT.

Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów do jednej z tych kategorii.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy przekazanie Konsorcjantowi przez PC praw majątkowych do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych uzyskanych w trakcie realizacji projektu w okolicznościach wskazanych w opisie jest opodatkowane VAT?
2.  Czy uczelni przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części w związku z realizacją projektu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zdaniem uczelni wykonywanie usług badawczych i przekazanie praw majątkowych do wyników tych badań konsorcjantowi z przemysłu wpisuje się w cel prowadzonej działalności szkoły wyższej, w związku z czym nie może być traktowane jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania ww. przepis ustawy, a czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ad. 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 2011 r. Dz.U. Nr 177 poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W oparciu o zapisy art. 86, ust. 1 ww. ustawy podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Zatem podstawową zasadą dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego jest istnienie związku podatku naliczonego (zakupów) z czynnościami opodatkowanymi. Zasada ta wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby zakupywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia są spełnione, gdyż towary i usługi nabywane w ramach świadczonych usług badawczych, (których rezultaty przekazywane są przez PC na rzecz S.A.) są związane z działalnością uczelni opodatkowaną podatkiem VAT, działalność badawczo-rozwojowa mająca na celu powiększenie zasobów wiedzy nie podlega podatkowi VAT działalność dydaktyczna jest działalnością zwolnioną z podatku VAT.

Brak jest jednoznacznej możliwości przypisania zakupów do określonego rodzaju działalności gdyż są one ze sobą nierozerwalnie związane. Uczelnia na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług ma więc prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją tego projektu za pomocą wskaźnika proporcji określonego w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania przekazania Konsorcjontowi przez Wnioskodawcę praw majątkowych do wyników badań lub prac rozwojowych uzyskanych w trakcie realizacji projektu,
*   **prawidłowe** w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu za pomocą wskaźnika proporcji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Pojęcie usługi według ustawy o podatku od towarów i usług jest szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w definicji tej mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU, o której mowa w art. 5a ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Czynność może być albo odpłatna albo nieodpłatna. Na gruncie podatku od towarów i usług nie występują czynności częściowo odpłatne. Jeśli tylko czynność została wykonana za wynagrodzeniem, to jest ona odpłatna. Nie ma żadnego znaczenia, czy wynagrodzenie to pokrywa koszty świadczenia tej czynności poniesione przez podatnika, ewentualnie kreuje dla podatnika zysk. Także czynności wykonane „po kosztach” ich świadczenia, bądź poniżej tych koszów, są czynnościami odpłatnymi, o ile tylko pobrano za nie wynagrodzenie.

Wobec powyższego nie można uznać, iż czynności wykonywane za wynagrodzeniem, które to wynagrodzenie jest niższe od kosztów świadczenia tych czynności, są nieodpłatne w części.

Potwierdzeniem powyższej tezy jest orzecznictwo TSUE. Przykładowo w wyroku w sprawie

C-412/03 Hotel Scandic Gasaback AB v. Riksskatteverket, TSUE wskazał, iż według VI Dyrektywy dostawa jest albo odpłatna albo nieodpłatna. Uzyskanie zapłaty, która pokrywa jedynie koszty, czy też tylko ich część nie oznacza w ocenie TSUE, że czynność ma charakter nieodpłatny lub częściowo nieodpłatny.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że w czerwcu 2013 r. na podstawie pozytywnie ocenionego wniosku, złożonego przez konsorcjum w składzie PC (beneficjent) oraz Firma S.A. została podpisana z Narodowym CBiR umowa o finansowanie projektu, w ramach działania 1.3.1 Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach Europejskiego Fundusz Rozwoju Regionalnego, pt:. „\`(...)\`” Przekazanie Konsorcjantowi przez Wnioskodawcę praw majątkowych do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych uzyskanych w trakcie realizacji projektu będzie nieodpłatnie.

Wnioskodawca otrzymuje od N. środki, które w 100% finansują realizację 3 zadań dot. badań przemysłowych oraz 1 zadania dot. prac rozwojowych. Środki przekazane przez N. Wnioskodawcy na realizację Projektu w ramach konsorcjum stanowią w całości pomoc publiczną dla Konsorcjanta biznesowego z uwagi na fakt, iż prawa majątkowe do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych, uzyskanych przez PC w trakcie realizacji Projektu, są przekazywane w całości Konsorcjantowi biznesowemu, a udział Beneficjenta w realizacji Projektu ma charakter niezależnej działalności badawczo-rozwojowej, mającej na celu powiększenie zasobów wiedzy oraz lepsze zrozumienie podstaw zjawisk i obserwowalnych faktów.

Ponadto Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu opisu zdarzenia przyszłego cyt. „Efektem prac badawczych i rozwojowych będą prawa majątkowe, które zostaną przeniesione na Konsorcjanta biznesowego (odpłatne przeniesienie praw majątkowych jest opodatkowane).

Nabyte towary i usługi będą służyły do wykonania prac badawczych i rozwojowych – czynności opodatkowanych.”

Należy wskazać, że co do zasady konsorcjum jest organizacją zrzeszającą kilka podmiotów gospodarczych na określony czas, w konkretnym celu. Jakkolwiek ani w prawie cywilnym ani w prawie podatkowym nie występuje legalna definicja konsorcjum, przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, ze zm.), w ramach tzw. swobody umów.

W konsekwencji strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest jednak podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach nie związanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

Przechodząc zatem na grunt prawa podatkowego, należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Dodać należy, że polski ustawodawca nie skorzystał z możliwości wynikającej z art. 11 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, ze zm.), zgodnie z którym, każde państwo członkowskie, z zastrzeżeniem konsultacji z Komitetem ds. VAT, może uznać za jednego podatnika osoby mające siedzibę na terytorium kraju, które będąc prawnie niezależne, są ściśle związane ze sobą finansowo, ekonomicznie i organizacyjnie.

Konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego – nie może być zatem uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie wystawiał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

A zatem przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami VAT. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Pojęcie „świadczenia usług” ma bardzo szeroki zakres, bowiem nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz także jego zaniechania poprzez zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji. Usługa w rozumieniu regulacji zawartej w art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług jest transakcją gospodarczą, co oznacza, że stosunek prawny łączący strony musi wiązać się ze świadczeniem wzajemnym. Aby uznać jakieś zdarzenie za odpłatne świadczenie usług musi wystąpić stosunek zobowiązaniowy pomiędzy podmiotami biorącymi udział w tym zdarzeniu, czyli strony muszą zobowiązać się do określonego działania bądź powstrzymania się od dokonania określonych czynności. Tym samym, aby czynności mające charakter odpłatny podlegały przepisom ustawy o podatku od towarów i usług, winny być wykonywane w okolicznościach, w związku z którymi, można wyodrębnić dwie strony transakcji: świadczącego i beneficjenta, przy czym świadczący winien występować w charakterze podatnika tego podatku.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że na tle przedstawionego stanu faktycznego rozliczenia pomiędzy Wnioskodawcą a firmą S.A. powinny odbywać się na zasadach ogólnych wynikających z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że przekazanie przez Wnioskodawcę Konsorcjantowi biznesowemu praw majątkowych do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych uzyskanych w trakcie realizacji projektu będzie odpłatnym świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż jak wskazał Wnioskodawca, środki finansowe przekazywane Wnioskodawcy (beneficjentowi) na realizację przedmiotowego projektu w ramach konsorcjum stanowią w całości pomoc publiczną dla konsorcjanta biznesowego (tj. firmy S.A.). Zatem otrzymywane przez Wnioskodawcę środki finansowe z N.w tym konkretnym przypadku stanowią w efekcie wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Wnioskodawcę na rzecz konsorcjanta biznesowego. Jednocześnie należy zauważyć, że nie ma znaczenia kto w tym przypadku dokonuje przekazania środków finansowych Wnioskodawcy na realizację projektu.

Ponadto Wnioskodawca sam wskazał, że efektem prac badawczych i rozwojowych będą prawa majątkowe, które zostaną przeniesione na Konsorcjanta biznesowego (odpłatne przeniesienie praw majątkowych jest opodatkowane), a nabyte towary i usługi będą służyły do wykonania prac badawczych i rozwojowych – czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż przekazanie praw majątkowych do wyników badań przemysłowych lub prac rozwojowych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\-z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Jednocześnie realizacja tego prawa została obostrzona wieloma ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ustawy o VAT oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91).

W sytuacji gdy podatnik wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT i nieuprawniające do tego odliczenia, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ustawy o VAT, który ma na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi nie będą wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych.

Stosownie do art. 90 ust. 1 ustawy o VAT w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 ustawy o VAT).

Z cyt. powyżej przepisów, wynika, że w przypadku gdy podatnik, na podstawie art. 90 ust. 1, nie jest w stanie dokonać bezpośredniego przyporządkowania podatku naliczonego czynnościom, w związku z wykonywaniem których odliczenie podatku naliczonego jest możliwe, i czynnościom, w związku z wykonywaniem których podatnik nie ma prawa do odliczenia, wówczas zastosowanie znajdzie formuła rozliczenia proporcjonalnego określona w ust. 2. Przepis ten przewiduje wyraźnie, iż może on zostać zastosowany tylko wówczas, gdy podatnik nie jest w stanie wyodrębnić kwot, o których mowa w ust. 1. W praktyce oznacza to, iż jeżeli podatnik jest w stanie przyporządkować w sposób bezpośredni cały podatek naliczony odpowiednio czynnościom umożliwiającym odliczenie i czynnościom niedającym prawa do odliczenia podatku naliczonego, wówczas rozliczenia proporcjonalnego określonego w art. 90 ust. 2 się nie stosuje.

Zatem rozliczenie proporcjonalne oparte jest na dwóch podstawowych kryteriach - związku podatku naliczonego z czynnościami, które umożliwiają odliczenie i związku z czynnościami, które odliczenia takiego nie umożliwiają.

Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego wskazał, że nabyte towary i usługi będą służyły do wykonania prac badawczych i rozwojowych - czynności opodatkowanych.

Wnioskodawca zachowuje prawo do publikowania wyników Projektu w zakresie, w jakim pochodzą one z prowadzonych przez niego badań przemysłowych lub prac rozwojowych, z zastrzeżeniem informacji stanowiących tajemnicę przedsiębiorcy oraz prawo do wykorzystania nowej wiedzy zdobytej w trakcie realizacji Projektu do jego niezależnej działalności badawczo-rozwojowej, mającej na celu powiększenie zasobów wiedzy. Ponadto Wnioskodawca zachowa prawo do wykorzystania nowej wiedzy w działalności dydaktycznej - działalności zwolnionej z VAT.

Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów do jednej z tych kategorii.

W związku z powyższym, jeżeli Wnioskodawca nabywa towary i usługi związane z czynnościami w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, a następnie realizując prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych jednocześnie z wykonywanymi przez niego czynnościami opodatkowanymi oraz zwolnionymi od podatku, którego nie jest w stanie przypisać oddzielnie do każdego rodzaju ww. czynności, winien kierować się regulacją prawną przewidzianą przepisem art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, iż przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu za pomocą wskaźnika proporcji określonego w art. 90 ust. 2 ustawy, należało uznać za prawidłowe.

Reasumując stanowisko Wnioskodawcy jest:

*   nieprawidłowe w części dotyczącej opodatkowania przekazania Konsorcjontowi przez Wnioskodawcę praw majątkowych do wyników badań lub prac rozwojowych uzyskanych w trakcie realizacji projektu,
*   prawidłowe w części dotyczącej prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu za pomocą wskaźnika proporcji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.