Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1183/13/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-03-24
Teza: w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy ww. obiektów na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; stawka-stawki podatku; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2013 r. (data wpływu 9 grudnia 2013 r.), uzupełnionym pismem z 28 lutego 2014 r. (data wpływu 5 marca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy ww. obiektów na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2013 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy ww. obiektów na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 28 lutego 2014 r. (data wpływu 5 marca 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 19 lutego 2014r. znak: IBPP1/443-1183/13/BM.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe):

Wnioskodawca (dalej jako Spółka) planuje sprzedaż przysługujących mu praw użytkowania wieczystego gruntów wraz z własnością budynków i budowli posadowionych na tych gruntach. Spółka jest następcą prawnym S.A. W dniu 3 stycznia 2011 r. postanowieniem Sądu Rejonowego zarejestrowano połączenie kilku spółek, m.in.: S.A. (jako spółki przejmowanej) z D. Polska S.A. (jako spółki przejmującej). Połączenie odbyło się na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej jako Ksh), to jest przez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą. Przed połączeniem ze Spółką, D. S.A. funkcjonowała pod nazwą Przedsiębiorstwo T. S.A. Zmiana nazwy na D. S.A. zarejestrowana została w Krajowym Rejestrze Sądowym w dniu 1 kwietnia 2010 r. Przedsiębiorstwo T. S.A. była z kolei następcą prawnym Przedsiębiorstwa T. Sp. z o.o. (dalej jako PTKiGK). Powstanie Przedsiębiorstwa T. S.A. związane było z połączeniem Przedsiębiorstwa \`(...)\` Sp. z o.o. z Kopalnią P. S.A. Do połączenia doszło przez zawiązanie nowej spółki kapitałowej - o nazwie Przedsiębiorstwo T. S.A., na którą przeszedł majątek spółek łączących się. Do połączenia doszło na podstawie art. 492 § 1 pkt 2 Ksh. Operacja połączenia ww. spółek miała miejsce w 2007 r. (rejestracja w Krajowym Rejestrze Sądowym w styczniu 2007 r.). W związku z ww. przekształceniami D. S.A. (Spółka) jest następcą prawnym Przedsiębiorstwa T. Sp. z o.o. (PTKiGK).

Z dniem 5 grudnia 1990 r. PTKiGK nabyła z mocy prawa prawo użytkowania wieczystego gruntu stanowiącego własność Skarbu Państwa położonego w R. Z. obejmującego działki nr 76/1, 78/2 oraz 81/2 (obecnie działki te oznaczone są numerami 487, 475, 510, 512, 514, 515, 516, 466, 4149, 4146) o łącznej powierzchni 108.385 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta nr 6631. Działki o numerach 510, 516, 515, 512 są niezabudowane. Pozostałe działki są działkami zabudowanymi. Również 5 grudnia 1990 r. PTKiGK nabyła prawo własności budynków i urządzeń znajdujących się na ww. gruntach. Powyższe wynika z decyzji stwierdzającej nabycie wydanej przez wojewodę \`(...)\` . W uzasadnieniu ww. decyzji wskazano, iż poprzednik prawny Spółki zarządzał gruntem oddanym w użytkowanie wieczyste począwszy od 22 listopada 1983 r. Jednocześnie w roku 1982 r. poprzednik prawny Spółki nabył budynki posadowione na ww. gruncie. Powyższe oznacza, że za datę nabycia użytkowania wieczystego oraz własności budynków i urządzeń należy uznać dzień 5 grudnia 1990 r. Czynność ta nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako podatek VAT).

W analizowany sposób nabyte zostały:

*   przepompownia wody - powierzchnia 63 m2
*   hydrofornia,
*   hala warsztatów szkolnych - powierzchnia 874 m2,
*   budynek warsztatowo-magazynowy - powierzchnia 1256 m2,
*   budynek stacji transformatorowej - powierzchnia 138 m2,
*   hala napraw lokomotyw - powierzchnia 751 m2,
*   magazyn smarów i olejów - powierzchnia 62 m2,
*   magazyn inwestorski powierzchnia 850 m2,
*   drogi, place, chodniki,
*   oświetlenie terenu,
*   ogrodzenie terenu,
*   nieistniejący budynek kotłowni.

Ponadto w 1982 r. doszło do nabycia obiektów budowlanych nie wymienionych wprost w decyzji wojewody \`(...)\`:

*   składowisko materiałów nawierzchni torowych,
*   wiata segment garaży,
*   kanalizacja sanitarna,
*   sieć kanalizacji deszczowej,
*   sieć wody przemysłowej i wodociągowej,
*   kanał ścieków przemysłowych,
*   sieć centralnego ogrzewania,
*   linia kablowa niskiego napięcia,
*   linia kablowa wysokiego napięcia.

W dniu 7 października 1998 r. zawarta została (w formie aktu notarialnego) umowa oddania w użytkowanie wieczyste gruntu i przeniesienia własności obiektów. Na podstawie ww. aktu notarialnego, Gmina - Miasto oddała na rzecz PTKiGK w użytkowanie wieczyste nieruchomość zapisaną w księdze wieczystej prowadzonej w Sądzie Rejonowym (KW numer \`(...)\`) o całkowitym obszarze 1.22.75 ha oraz dokonała nieodpłatnego przeniesienia na rzecz ww. podmiotu prawa własności budynków i budowli położonych na ww. nieruchomości, tj. układu torowego - bocznicy kolejowej oraz oczyszczalni ścieków „B”.

Budynki/budowle te obecnie nie istnieją lub nie są przedmiotem planowanej sprzedaży (nie są więc one przedmiotem niniejszego wniosku).

Pomiędzy rokiem 1995 r., a rokiem 2004 r. Spółka wybudowała na gruntach będących przedmiotem użytkowania wieczystego (opisanych powyżej) następujące budynki i budowle:

*   hala napraw lokomotyw W. - powierzchnia 2001 m2
*   myjnia lokomotyw spalinowych - powierzchnia 125 m2
*   budynek socjalny - powierzchnia 1176 m2 W. R.,
*   instalacja spr. pow. hali napraw lokomotyw,
*   oświetlenie zewnętrzne - W.),
*   sieć teleinformatyczna w R. \`(...)\`– B.,
*   droga zakładowa.

Nabycie przez PTKiGK prawa użytkowania wieczystego gruntów i prawa własności posadowionych na gruntach obiektów budowlanych, nie podlegało podatkowi VAT. W przypadku budynków i budowli wybudowanych przez PTKiGK opodatkowane były zakupy czynione w toku realizacji inwestycji, lecz cała inwestycja nie była przedmiotem sprzedaży/nabycia. Nie podlegały opodatkowaniu tym podatkiem także kolejne czynności restrukturyzacyjne, opisane powyżej, w wyniku których ostatecznie użytkownikiem wieczystym gruntów oraz właścicielem posadowionych na tym gruncie budynków i budowli stała się Spółka. Reasumując, w związku z ww. czynnościami, PTKiGK, Przedsiębiorstwo \`(...)\` S.A., \`(...)\` S.A. oraz Spółka, nie dokonały obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości (podatek naliczony nie zaistniał, bowiem wszystkie ww. czynności nie podlegały podatkowi VAT).

Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Jej podstawowym zakresem działalności jest wykonywanie przewozów towarowych koleją. Spółka zajmuje się także wydobyciem piasku.

Przedmiotem niniejszego wniosku jest:

*   sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntów niezabudowanych (tj. działek o numerach 510, 516, 515, 512);
*   sprzedaż obiektów budowlanych stanowiących własność Spółki oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów, na których obiekty te są posadowione nabytych/wybudowanych przez Spółkę w sposób wyżej przedstawiony.

Obiekty budowlane stanowiące przedmiot niniejszego wniosku podzielić można na następujące, opisane poniżej zbiory.

Pierwszy zbiór (Zbiór I).

Stanowią go obiekty budowlane, względem których, po ich nabyciu lub wybudowaniu (wybudowanie dotyczy tylko budynku portierni) przez PTKiGK zarówno przez PTKiGK jak i przez kolejnych następców prawnych tego podmiotu (w tym Spółkę) nie były ponoszone (czynione) jakiekolwiek wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, dalej: „ustawa o pop”). Samo zaś nabycie ww. budynków/budowli nie było opodatkowane podatkiem VAT. Przy tym, każdy z budynków/budowli zaliczonych do Zbioru I był przez PTKiGK lub jego następców prawnych wynajmowany (najem ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT). Umowy najmu w odniesieniu do poszczególnych obiektów były zawierane w różnych okresach czasu (najczęściej przed 2007 r.); jednakże względem wszystkich zawarte były umowy najmu trwające od 1 marca 2007 r. do 1 kwietnia 2010 r. (3 lata).

Do zbioru tego zaliczają się:

*   przepompownia wody - powierzchnia 63 m2,
*   hala warsztatów szkolnych - powierzchnia 874 m2,
*   budynek warsztatowo-magazynowy - powierzchnia 1256 m2,
*   budynek stacji transformatorowej - powierzchnia 138 m2,
*   hala napraw lokomotyw - powierzchnia 751 m2,
*   magazyn smarów i olejów - powierzchnia 62 m2,
*   magazyn inwestorski - powierzchnia 850 m2,
*   budynek portierni parterowy,
*   kanał ścieków przemysłowych,
*   sieć centralnego ogrzewania (CO),
*   linia kablowa niskiego napięcia (NN),
*   linia kablowa wysokiego napięcia (WN),
*   drogi, place, chodniki,
*   oświetlenie terenu.

Ponadto, do zbioru I zaliczyć należy budynek wiata-segment garaży o powierzchni 261 m2. Wprawdzie, w jego przypadku nie były ponoszone (czynione) jakiekolwiek wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop, samo zaś nabycie nie było opodatkowane podatkiem VAT, jednakże budynek ten wynajmowany jest począwszy od 1 września 2011 r.

Drugi zbiór (Zbiór II).

Stanowią go obiekty budowlane, na które po ich nabyciu przez PTKiGK zarówno przez PTKiGK jak i przez kolejnych następców prawnych tej spółki (w tym Spółkę) nie były ponoszone (czynione) jakiekolwiek wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop. Jednocześnie nabycie ww. budynków i budowli nie było opodatkowane podatkiem VAT. Ww. obiekty nie były również wynajmowane, nie były także przedmiotem innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Do zbioru tego zaliczają się:

*   Hydrofornia,
*   składowisko materiałów nawierzchni torowych.

Trzeci Zbiór (Zbiór III).

Stanowią go takie obiekty budowlane, na które po ich nabyciu przez PTKiGK (lub następców prawnych tego podmiotu) ponoszone były wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop. Wydatki te ponoszone były w różnych okresach, najczęściej jednak po 2007 r. Przy czym zostały zakończone w lutym lub maju 2009 r. Inaczej rzecz ujmując, jakkolwiek ulepszenia obiektów zaliczonych do Zbioru III mogły mieć miejsce także w latach wcześniejszych, to w przypadku każdego z tych obiektów miało miejsce ulepszenie po 2 stycznia 2007 r., a przed czerwcem 2009 r. W przypadku każdego z budynków objętych zbiorem III wartość nakładów przekroczyła 30% historycznej (pierwotnej) wartości początkowej obiektu.

Każdy z budynków i budowli zaliczonych do Zbioru III był przez PTKiGK lub jego następców prawnych wynajmowany, a wynajem ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Umowy najmu w odniesieniu do poszczególnych obiektów były zawierane z dniem 1 marca 2007 r., umowy te trwały do 1 kwietnia 2010 r. Oznacza to, że obiekty ze Zbioru III były wynajmowane na podstawie umowy najmu także po zakończeniu ponoszenia na te obiekty nakładów na ulepszenie. Budynki i budowle ze Zbioru III były nieprzerwanie wynajmowane w czasie gdy były ponoszone nakłady na ulepszenie, jak również po dokonaniu nakładów na ulepszenie.

W stosunku do wszystkich nakładów na ulepszenie, które ponoszone były przez PTKiGK lub następców prawnych (w tym Spółkę) na ulepszenia poszczególnych obiektów budowlanych, PTKiGK lub jego następcom prawnym przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Do tego zbioru zaliczyć należy:

*   kanalizacja sanitarna,
*   sieć kanalizacji deszczowej,
*   sieć wody przemysłowej i wodociągowej,
*   ogrodzenie terenu.

Zbiór czwarty (Zbiór IV) stanowią budynki i budowle wybudowane przez poprzedników prawnych Spółki. Ww. budynki i budowle wybudowane zostały pomiędzy 1995 r., a 2004 r. i PTKiGK przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z budową. Po ich wybudowaniu nie ponoszono na nie nakładów (ewentualnie nakłady były ponoszone, ale nie przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu). W stosunku do wszystkich nakładów na ulepszenie, które ponoszone były przez PTKiGK lub następców prawnych na ulepszenia poszczególnych obiektów budowlanych, PTKiGK lub następcom prawnym przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Obiekty ze Zbioru IV były wynajmowane na podstawie umowy najmu z dnia 1 marca 2007 r. która obowiązywała do 1 kwietnia 2010 r.

Do zbioru tego należy zaliczyć:

*   hala napraw lokomotyw W. - powierzchnia 2001 m2,
*   myjnia lokomotyw spalinowych - powierzchnia 125 m2,
*   budynek socjalny - powierzchnia 1176 m2,
*   instalacja spr. pow. hali napraw lokomotyw,
*   oświetlenie zewnętrzne – W.,
*   sieć teleinformatyczna w R. \`(...)\`– B.,
*   droga zakładowa.

Zbiór piąty (Zbiór V) Do zbioru tego należy zaliczyć: stacja paliw W. (plac manewrowy, magazyn oleju, magazyn beczek). Są to obiekty wybudowane przez poprzednika prawnego Spółki. PTKiGK przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z budową. Po ich wybudowaniu nie ponoszono na nakładów. Budynki/budowle te nie były również od momentu ich wybudowania wynajmowane, a także nie były przedmiotem innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Grunt (prawo wieczystego użytkowania gruntu)

Ponadto, przedmiotem wniosku jest sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek niezabudowanych (działki nr 510, 512, 515, 516), które również objęte są księgą wieczystą nr 6631.

Działki te, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego mają następujące przeznaczenie:

*   tereny obiektów produkcyjnych i składów z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę produkcyjną (działki nr 512 oraz 516);
*   tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (działki nr 510 i 515).

Zaliczone do każdego ze zbiorów budynki i budowle, których dotyczy niniejszy wniosek stanowią obiekty trwale związane z gruntem.

W chwili obecnej Spółka planuje sprzedaż opisanych powyżej - prawa wieczystego użytkowania gruntów oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów wraz z posadowionymi na tych gruntach obiektami budowlanymi, tj. budynkami i budowlami zaliczonymi do Zbioru I, Zbioru II, Zbioru III, Zbioru IV oraz Zbioru V.

Nabywcą nieruchomości będzie podatnik podatku VAT (zarejestrowany jako podatnik VAT czynny).

W uzupełnieniu z dnia 28 lutego 2014 r. Wnioskodawca wskazał, że spośród działek wskazanych we wniosku z dnia 2 grudnia 2013 r. jedynie działki o numerach: 510, 512, 515, 516 są działkami niezabudowanymi, prawo użytkowania wieczystego tych działek będzie przedmiotem sprzedaży; natomiast wskazanie we wniosku z dnia 2 grudnia 2013 r. (na karcie 1. załącznika ORD-IN/A nr 4) jako niezabudowanych także działek o nr 4149 oraz 4146 było skutkiem omyłki. Działki o nr 4149 oraz 4146 są działkami zabudowanymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana przez Spółkę sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru I, Zbioru II i Zbioru III, Zbioru IV podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT?
2.  Czy w przypadku planowanej przez Spółkę sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru I, Zbioru II i Zbioru III, Zbioru IV możliwa będzie rezygnacja ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i wybór opodatkowania sprzedaży tych nieruchomości?
3.  Czy planowana przez Spółkę sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru V, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki tego podatku?
4.  Czy planowana przez Spółkę sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów niezabudowanych (tj. działek o numerach 510, 516, 515, 512) będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem stawki podstawowej tego podatku?

Zdaniem Wnioskodawcy:

ad 1. Zdaniem Spółki sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru I, Zbioru II i Zbioru III oraz Zbioru IV podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT. Należy przy tym wskazać, że w odniesieniu do sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru I, Zbioru III, Zbioru IV zastosowanie będzie miało zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a w odniesieniu do sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru II zastosowanie będzie miało zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Rozpatrując sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu i prawa własności posadowionych na nim obiektów (budynków i budowli) na gruncie ustawy o VAT należy w pierwszej kolejności uwzględnić, iż o opodatkowaniu takiej sprzedaży decyduje sposób opodatkowana budynków i budowli posadowionych na gruncie. Zgodnie bowiem z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Rozwinięciem tej zasady są przepisy zawarte w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r. poz. 247, ze zm.). Do zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu stosuje się tę samą stawkę podatku lub zwolnione z podatku, które miałyby zastosowanie do dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli posadowionych na tym gruncie.

Uwzględniając powyższe, planowana sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów będzie opodatkowana w ten sam sposób, co sprzedaż posadowionych na tym gruncie a stanowiących odrębną od gruntu własność, budynków i budowli. Wynika z tego w szczególności, że jeżeli sprzedaż tych budynków i budowli będzie opodatkowana, to także sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast jeżeli sprzedaż budynków i budowli zgodnie z ustawą o VAT, objęta będzie zwolnieniem z podatku, to zwolniona z podatku będzie także sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu. Na tle zatem okoliczności przedstawionych przez Spółkę rozstrzygnięcia wymaga w istocie, czy opodatkowaniu podatkiem VAT podlegać będzie planowana sprzedaż obiektów budowlanych (budynków i budowli) zaliczonych do Zbioru I, Zbioru II, Zbioru III, Zbioru IV.

Z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT wynika generalne zwolnienie z podatku dla dostawy budynków, budowli lub ich części. W tym samym przepisie ustawodawca wskazuje jednak równocześnie przypadki, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części wyłączona jest z tego zwolnienia. Z przywołanego przepisu wynika, że takim wyjątkiem są sytuacje, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, stanowiąc w tym przepisie, że przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie podlega zwolnieniu od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas rozważyć należy zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co istotne, warunku wskazanego w pkt b) nie stosuje się, jeżeli budynki budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy o VAT).

Poniżej przedstawione zostaną rozważania co do objęcia zwolnieniem obiektów budowlanych zaliczonych do poszczególnych zbiorów zdefiniowanych w stanie faktycznym niniejszego wniosku.

Zbiór I

Dostawa budynków i budowli ze Zbioru I będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

PTKiGK oraz jego następcy prawni nie ponosili jakichkolwiek wydatków (nakładów) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop. Samo nabycie ww. budynków i budowli nie było opodatkowane podatkiem VAT (w przypadku wybudowanego przez poprzednika prawnego Spółki budynku portierni opodatkowane były towary i usługi nabyte na cele budowy, sam budynek nie był zaś przedmiotem nabycia/sprzedaży). Każdy z budynków i budowli zaliczonych do Zbioru I był przez PTKiGK lub jego następców prawnych wynajmowany, a wynajem ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Umowy najmu w odniesieniu do poszczególnych obiektów trwały co najmniej od 1 marca 2007 r. do 1 kwietnia 2010 r. Wyjątkiem jest obiekt: wiata segment garaży o powierzchni 261 m2, który jest wynajmowany począwszy od dnia 1 września 2011 r. do dziś.

Samego nabycia lub wybudowania ww. obiektów nie można wprawdzie uznać za pierwsze zasiedlenie. Jednakże pierwsze zasiedlenie stanowi tutaj wydanie każdego z ww. budynków/budowli w wyniku umowy dzierżawy. To zaś miało miejsce w okresie od 1 marca 2007 r. do 1 kwietnia 2010 r. (w odniesieniu do obiektu: wiata segment garaży o powierzchni 261 m2 od dnia 1 września 2011 r.). Po tym terminie Spółka (ani jej poprzednicy prawni) nie dokonywali wydatków (nakładów) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop.

W związku z powyższym planowana obecnie dostawa budynków i budowli ze Zbioru I nastąpi po okresie 2 lat, licząc od daty ich pierwszego zasiedlenia, tj. od daty 1 marca 2007 r. (w odniesieniu do obiektu: wiata segment garaży o powierzchni 261 m2 od dnia 1 września 2011r.). Planowana sprzedaż obiektów ze Zbioru I będzie więc objęta zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż w sprawie nie znajdzie zastosowanie żadna z przesłanek negatywnych wymienionych w tym przepisie, wykluczających zastosowanie zwolnienia z podatku. Dostawa obiektów ze Zbioru I nie nastąpi bowiem w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą tych obiektów upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Zbiór II

Dostawa budynków i budowli ze Zbioru II będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Do tego zbioru zaliczone zostały obiekty budowlane, na które po ich nabyciu przez PTKiGK zarówno przez PTKiGK jak i przez kolejnych następców prawnych tej spółki nie były ponoszone (czynione) jakiekolwiek wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop. Jednocześnie nabycie ww. budynków i budowli nie było opodatkowane podatkiem VAT. Ww. budynki nie były również wynajmowane, nie były także przedmiotem innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem nie ma podstaw aby zastosować zwolnienie od podatku VAT na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. W przypadku, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie podlega zwolnieniu od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas rozważyć należy zastosowanie zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wprost wynika z przedstawionego stanu faktycznego obydwa wymienione powyżej warunki zostały spełnione.

Planowana sprzedaż obiektów ze Zbioru II będzie więc objęta zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zbiór III

Dostawa budynków i budowli ze Zbioru III zwolniona będzie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Na budynki i budowle ze zbioru III przez PTKiGK lub następców prawnych tej spółki ponoszone były wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop. Wydatki te ponoszone były w różnych okresach, najczęściej jednak po 2007 r. Przy czym wszystkie zostały zakończone w lutym lub maju 2009 r. Inaczej rzecz ujmując, jakkolwiek ulepszenia obiektów zaliczonych do Zbioru III mogły mieć miejsce także w latach wcześniejszych, to w przypadku każdego z tych obiektów ostatnie ulepszenie miało miejsce po 2 stycznia 2007 r., a przed czerwcem 2009 r. W przypadku każdego z budynków objętych zbiorem III wartość nakładów przekroczyła 30% historycznej (pierwotnej) wartości początkowej obiektu.

Każdy z budynków i budowli zaliczonych do Zbioru III był przez PTKiGK lub jego następców prawnych wynajmowany, a wynajem ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Umowy najmu w odniesieniu do poszczególnych obiektów były zawierane z dniem 1 marca 2007 r., umowy te trwały do 1 kwietnia 2010 r. Oznacza to, że obiekty ze Zbioru III były wynajmowane na podstawie umowy najmu z dnia 1 marca 2007 r. także po zakończeniu ponoszenia na te obiekty nakładów na ulepszenie. Czyli po zakończeniu inwestycji w 2009 r. (która w skutkach jest zrównana z „nowym" budynkiem - przed zasiedleniem) nastąpiło wydanie tych budynków w ramach umowy dzierżawy. Od czego czasu minęło zaś już 2 lata.

Pierwsze zasiedlenie to wydanie po ulepszeniu powyżej 30 % wartości początkowej. Zwolnienie z mocy ww. artykułu przysługuje, gdy sprzedaż ma miejsce po 2 latach od pierwszego zasiedlenia. Jednocześnie za zasiedlenie rozumie się wydanie w wyniku np. umowy dzierżawy. Skoro więc zakończono ulepszenie przed końcem umowy dzierżawy, to należy uznać, że nastąpił już upływ 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Dostawa budynków i budowli ze Zbioru III zwolniona będzie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zbiór IV

Dostawa budynków i budowli ze Zbioru IV zwolniona będzie z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Budynki/budowle zaliczone do tego zbioru zostały wybudowane przez poprzednika prawnego Spółki pomiędzy 1995 r„ a 2004 r. Po ich nabyciu nie ponoszono na nie nakładów przekraczających 30% wartości początkowej obiektu. Każdy z budynków i budowli zaliczonych do Zbioru IV był przez PTKiGK lub jego następców prawnych wynajmowany, a wynajem ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Umowy najmu w odniesieniu do poszczególnych obiektów były zawierane z dniem 1 marca 2007 r., umowy te trwały do 1 kwietnia 2010 r.

W związku z powyższym planowana obecnie dostawa budynków i budowli ze Zbioru IV nastąpi po okresie 2 lat, licząc od daty ich pierwszego zasiedlenia, tj. od 1 marca 2007 r. Planowana sprzedaż obiektów ze Zbioru IV będzie więc objęta zwolnieniem z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, gdyż w sprawie nie znajdzie zastosowanie żadna z przesłanek negatywnych wymienionych w tym przepisie, wykluczających zastosowanie zwolnienia z podatku. Dostawa obiektów ze Zbioru IV nie nastąpi bowiem w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, jak również pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną dostawą tych obiektów upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Ad 2. Zdaniem Spółki w odniesieniu do sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru I, Zbioru III, Zbioru IV możliwa będzie rezygnacja ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i wybór opodatkowania sprzedaży tych nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT. Możliwość rezygnacji z zastosowania zwolnienia nie będzie przysługiwała Spółce w odniesieniu do sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru II.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Mając na uwadze powyższe przepisy rozstrzygnięcia wymaga zatem, w odniesieniu do poszczególnych budynków i budowli, które mają być przedmiotem sprzedaży (a objętych niniejszym wnioskiem), czy ich dostawa objęta będzie zwolnieniem z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT. W przypadku, jeżeli planowana transakcja będzie objęta zwolnieniem z podatku na podstawie ww. przepisu, możliwe będzie zastosowanie do niej przepisu art. 43 ust. 10 ustawy VAT a tym samym wybór opodatkowania planowanej transakcji (rezygnacji ze zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT).

Skoro zatem - jak wykazano powyżej - w odniesieniu do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności posadowionych na tych gruntach budynków i budowli zaliczonych do Zbiorów: I, III, IV zastosowanie znajdzie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, to w odniesieniu do tej sprzedaży możliwa będzie rezygnacja przez Spółkę ze stosowania tego zwolnienia i opodatkowanie tej czynności. Możliwość taka nie będzie przysługiwała Spółce w odniesieniu do sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności posadowionych na tych gruntach budynków i budowli zaliczonych do Zbioru II ponieważ w tym zakresie nie znajdzie zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ad 3. Planowana przez Spółkę sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru V, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki tego podatku.

Budynki/budowle zostały wybudowane przez poprzednika prawnego Spółki. Przy ich wybudowaniu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Po ich nabyciu nie ponoszono na nie nakładów. Budynki/budowle od momentu ich wybudowania nie były również przedmiotem żadnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym planowana obecnie dostawa budynków/budowli objętych Zbiorem V nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia i nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Jak wykazano powyżej - w stanowisku Spółki dotyczącym pytania 1. - zasady opodatkowania dostawy budynków/budowli trwale z gruntem związanych rozciągają się również na grunt, na którym obiekty te są posadowione. Planowana przez Spółkę sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru V, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki tego podatku (23%).

Ad 4. Planowana przez Spółkę sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów niezabudowanych (tj. działek o numerach 510, 516, 515, 512) podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową podatku VAT.

W przypadku sprzedaży kilku działek ewidencyjnych objętych jedną księgą wieczystą - na gruncie podatku VAT - mamy do czynienia z dostawą kilku różnych towarów (a nie z dostawą jednego towaru). Jako towar należy traktować bowiem każdą wydzieloną fizycznie część powierzchni ziemskiej. Charakter tego wydzielenia wyznaczają przede wszystkim przepisy z zakresu kartografii i geodezji. W konsekwencji, transakcje zbycia działek geodezyjnie wyodrębnionych, dla których prowadzona jest jedna księga wieczysta muszą być traktowane na gruncie podatku VAT oddzielnie. Przedstawiony pogląd potwierdzają organy podatkowe, które działki ewidencyjne uznają za towar, bez względu na status gruntu ujawniony w księdze wieczystej.

W interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 17 lipca 2008 r. (sygn. IBPP3/443-299/08/KO): stwierdzono: „(\`(...)\`) w przypadku zbycia prawa użytkowania wieczystego pięciu wyodrębnionych geodezyjnie działek objętych jedna księgą wieczystą, zbycie to na gruncie przepisów podatkowych, należy rozpatrywać oddzielnie w odniesieniu do każdej z tych działek (\`(...)\`)”.

Zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw z art. 7 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT). Jednocześnie w miejscu tym należy zbadać jaka stawka tego podatku powinna zostać zastosowana. Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Jednocześnie, w myśl art. 2 pkt 33 tej ustawy, tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W analizowanym stanie faktycznym przedmiotem zbywanego prawa użytkowania wieczystego będą działki niezabudowane, które w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę. Powyższe oznacza, że działki nr 510, 512, 515, 516 które objęte są księgą wieczystą nr 6631 spełniają definicję terenów budowlanych w rozumieniu ustawy o VAT i w związku z tym ich dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku.

Ich sprzedaż będzie podlegała opodatkowaniu 23 % podstawową stawką podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy (art. 41-85). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m. in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Dana nieruchomość nie musi być faktycznie wykorzystywana, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie danego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem lub dzierżawę – bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy) czy nabywcy.

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Według art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., w myśl którego, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Natomiast, na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 247, ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, który został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług od dnia 1 stycznia 2014 r., w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku.

W myśl art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm., t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, iż na gruncie polskiego prawa możemy wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

*   grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
*   budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
*   części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Ponadto zgodnie z art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Jak stanowi § 2 cyt. przepisu, częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Zgodnie z art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Powyższy przepis prawny jest wyrazem zasady ujętej w art. 191 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym własność nieruchomości rozciąga się na rzecz ruchomą, która została połączona z nieruchomością w taki sposób, że stała się jej częścią składową.

W konsekwencji należy uznać, że wszelkie rzeczy ruchome tracą swoją odrębność prawną, jeżeli zostają połączone z nieruchomością w sposób trwały, tak że stają się jej częściami składowymi.

W myśl art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury;

2.budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

2a.budynek mieszkalny jednorodzinny – należy przez to rozumieć budynek wolno stojący albo budynek w zabudowie bliźniaczej, szeregowej lub grupowej, służący zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, stanowiący konstrukcyjnie samodzielną całość, w którym dopuszcza się wydzielenie nie więcej niż dwóch lokali mieszkalnych albo jednego lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku;

3.budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;

3a.obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki.

Zatem jeśli dana budowla w rozumieniu Prawa budowlanego nie została sklasyfikowana w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych jako budynek, mieści się w sekcji „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że obiekty budowlane stanowiące przedmiot niniejszego wniosku podzielić można na pięć zbiorów:

Zbiór I stanowią obiekty budowlane, względem których, po ich nabyciu lub wybudowaniu (wybudowanie dotyczy tylko budynku portierni) przez PTKiGK zarówno przez PTKiGK jak i przez kolejnych następców prawnych tego podmiotu (w tym Spółkę) nie były ponoszone (czynione) jakiekolwiek wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nabycie ww. budynków/budowli nie było opodatkowane podatkiem VAT. Przy tym, każdy z budynków/budowli zaliczonych do Zbioru I był przez PTKiGK lub jego następców prawnych wynajmowany (najem ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT). Umowy najmu w odniesieniu do poszczególnych obiektów były zawierane w różnych okresach czasu (najczęściej przed 2007 r.); jednakże względem wszystkich zawarte były umowy najmu trwające od 1 marca 2007 r. do 1 kwietnia 2010 r. (3 lata).

Do zbioru tego zaliczają się:

*   przepompownia wody - powierzchnia 63 m2,
*   hala warsztatów szkolnych - powierzchnia 874 m2,
*   budynek warsztatowo-magazynowy - powierzchnia 1256 m2,
*   budynek stacji transformatorowej - powierzchnia 138 m2,
*   hala napraw lokomotyw - powierzchnia 751 m2,
*   magazyn smarów i olejów - powierzchnia 62 m2,
*   magazyn inwestorski - powierzchnia 850 m2,
*   budynek portierni parterowy,
*   kanał ścieków przemysłowych,
*   sieć centralnego ogrzewania (CO),
*   linia kablowa niskiego napięcia (NN),
*   linia kablowa wysokiego napięcia (WN),
*   drogi, place, chodniki,
*   oświetlenie terenu.

Ponadto, do zbioru I zaliczyć należy budynek wiata-segment garaży o powierzchni 261 m2.

Wprawdzie, w jego przypadku nie były ponoszone (czynione) jakiekolwiek wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop, samo zaś nabycie nie było opodatkowane podatkiem VAT, jednakże budynek ten wynajmowany jest począwszy od 1 września 2011 r.

Zbiór II stanowią obiekty budowlane, na które po ich nabyciu lub wybudowaniu przez PTKiGK zarówno przez PTKiGK jak i przez kolejnych następców prawnych tego podmiotu (w tym Spółkę) nie były ponoszone po ich nabyciu nie były ponoszone (czynione) jakiekolwiek wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop. Jednocześnie nabycie ww. budynków i budowli nie było opodatkowane podatkiem VAT. Ww. obiekty nie były również wynajmowane, nie były także przedmiotem innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Do zbioru tego zaliczają się:

*   Hydrofornia,
*   składowisko materiałów nawierzchni torowych.

Zbiór III stanowią takie obiekty budowlane, na które po ich nabyciu przez PTKiGK (lub następców prawnych tego podmiotu) ponoszone były wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop. Wydatki te ponoszone były w różnych okresach, najczęściej jednak po 2007 r. Przy czym zostały zakończone w lutym lub maju 2009 r. Jakkolwiek ulepszenia obiektów zaliczonych do Zbioru III mogły mieć miejsce także w latach wcześniejszych, to w przypadku każdego z tych obiektów miało miejsce ulepszenie po 2 stycznia 2007 r., a przed czerwcem 2009 r. W przypadku każdego z budynków objętych zbiorem III wartość nakładów przekroczyła 30% historycznej (pierwotnej) wartości początkowej obiektu.

Każdy z budynków i budowli zaliczonych do Zbioru III był przez PTKiGK lub jego następców prawnych wynajmowany, a wynajem ten podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT. Umowy najmu w odniesieniu do poszczególnych obiektów były zawierane z dniem 1 marca 2007 r., umowy te trwały do 1 kwietnia 2010 r. Obiekty ze Zbioru III były wynajmowane na podstawie umowy najmu także po zakończeniu ponoszenia na te obiekty nakładów na ulepszenie. Budynki i budowle ze Zbioru III były nieprzerwanie wynajmowane w czasie gdy były ponoszone nakłady na ulepszenie, jak również po dokonaniu nakładów na ulepszenie.

W stosunku do wszystkich nakładów na ulepszenie, które ponoszone były przez PTKiGK lub następców prawnych (w tym Spółkę) na ulepszenia poszczególnych obiektów budowlanych, PTKiGK lub jego następcom prawnym przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Do tego zbioru zaliczyć należy:

*   kanalizacja sanitarna,
*   sieć kanalizacji deszczowej,
*   sieć wody przemysłowej i wodociągowej,
*   ogrodzenie terenu.

Zbiór IV stanowią budynki i budowle wybudowane przez poprzedników prawnych Spółki. Ww. budynki i budowle wybudowane zostały pomiędzy 1995 r., a 2004 r. i PTKiGK przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z budową. Po ich wybudowaniu nie ponoszono na nie nakładów (ewentualnie nakłady były ponoszone, ale nie przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu). W stosunku do wszystkich nakładów na ulepszenie, które ponoszone były przez PTKiGK lub następców prawnych na ulepszenia poszczególnych obiektów budowlanych, PTKiGK lub następcom prawnym przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Obiekty ze Zbioru IV były wynajmowane na podstawie umowy najmu z dnia 1 marca 2007 r. która obowiązywała do 1 kwietnia 2010 r.

Do zbioru tego należy zaliczyć:

*   hala napraw lokomotyw W. - powierzchnia 2001 m2,
*   myjnia lokomotyw spalinowych - powierzchnia 125 m2,
*   budynek socjalny - powierzchnia 1176 m2,
*   instalacja spr. pow. hali napraw lokomotyw,
*   oświetlenie zewnętrzne – W.,
*   sieć teleinformatyczna w R. \`(...)\`– B.,
*   droga zakładowa.

Zbiór piąty (Zbiór V) Do zbioru tego należy zaliczyć: stacja paliw W. (plac manewrowy, magazyn oleju, magazyn beczek). Są to obiekty wybudowane przez poprzednika prawnego Spółki. PTKiGK przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w związku z budową. Po ich wybudowaniu nie ponoszono nakładów. Budynki/budowle te nie były również od momentu ich wybudowania wynajmowane, a także nie były przedmiotem innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zaliczone do każdego ze zbiorów budynki i budowle, których dotyczy niniejszy wniosek stanowią obiekty trwale związane z gruntem.

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa podatkowego oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana dostawa obiektów zaliczonych do Zbioru I nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie minie okres krótszy niż 2 lata. Powyższe obiekty były bowiem wynajmowane w różnych okresach czasu; jednakże względem wszystkich zawarte były umowy najmu trwające od 1 marca 2007 r. do 1 kwietnia 2010 r. a budynek wiata-segment garaży wynajmowany jest począwszy od 1 września 2011 r. i jednocześnie Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie ww. obiektów.

Tym samym planowana dostawa obiektów zaliczonych do Zbioru I będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT lub przed nim, ani też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Natomiast odnośnie planowanej dostawy obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru II należy zauważyć, ww. obiekty nie były wynajmowane, nie były także przedmiotem innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W tym przypadku nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Zatem pierwszą czynnością podlegającą opodatkowaniu będzie dostawa obiektów zaliczonych do Zbioru II, co nie pozwala na zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cytowanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa ta będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W takim jednak przypadku należy wziąć pod uwagę treść przywołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do ww. budynku/części budynku nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych budynków.

Jak wynika ze złożonego wniosku, obiekty zaliczone do Zbioru II spełniają oba wymienione w powyższym przepisie warunki, gdyż w stosunku do tego obiektów nie przysługiwało nabywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (nabycie ww. budynków i budowli nie było opodatkowane podatkiem VAT). Na ww. obiekty po ich nabyciu lub wybudowaniu nie były ponoszone jakiekolwiek wydatki (nakłady) na ulepszenie w rozumieniu ustawy o pdop.

Wobec powyższego, dostawa ww. obiektów zaliczonych do Zbioru II będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Odnośnie planowanej dostawy obiektów zaliczonych do Zbioru III należy zauważyć, że obiekty te były wynajmowane od dnia 1 marca 2007 r. (budynki i budowle były nieprzerwanie wynajmowane w czasie gdy były ponoszone nakłady na ulepszenie, jak również po dokonaniu nakładów na ulepszenie). Na obiekty te ponoszone były wydatki na ulepszenie przekraczające 30% wartości początkowej (zakończone w lutym lub maju 2009 r., ulepszenia mogły mieć miejsce także w latach wcześniejszych, to w przypadku każdego z tych obiektów miało miejsce ulepszenie po ulepszenie po 2 stycznia 2007 r., a przed czerwcem 2009 r.),

Tak więc planowana dostawa obiektów zaliczonych do Zbioru III, wynajmowanych nieprzerwanie od dnia 1 marca 2007 r. po dokonanych ulepszeniach powyżej 30% wartości początkowej zakończonych w 2009 r. będzie dokonana po upływie okresu dłuższego niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia i będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Natomiast odnośnie obiektów zaliczonych do Zbioru IV należy zauważyć, że planowana dostawa ww. obiektów nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie minie okres krótszy niż 2 lata.

Powyższe obiekty były bowiem wynajmowane na podstawie umowy najmu z dnia 1 marca 2007 r. która obowiązywała do 1 kwietnia 2010 r. i jednocześnie po ich wybudowaniu nie ponoszono na nie nakładów (ewentualnie nakłady były ponoszone, ale nie przekroczyły 30% wartości początkowej obiektu).

Tym samym planowana dostawa obiektów zaliczonych do Zbioru IV będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT lub przed nim, ani też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

Reasumując, skoro planowana dostawa obiektów zaliczonych do Zbioru I, III i IV będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a dostawa obiektów zaliczonych do Zbioru II będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, w konsekwencji również sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu na którym posadowione są ww. obiekty zaliczone do Zbioru I, II, III i IV będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy (w odniesieniu do pyt. 1), że sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru I, Zbioru II i Zbioru III oraz Zbioru IV podlegać będzie zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, należało uznać za prawidłowe.

Przedmiotem wniosku jest również kwestia czy w przypadku planowanej przez Spółkę sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru I, II, III i IV możliwa będzie rezygnacja ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i wybór opodatkowania sprzedaży tych nieruchomości.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W myśl art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Nabywca nieruchomości jest podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

Z uwagi na fakt, iż zarówno Wnioskodawca (zbywca - właściciel obiektów budowlanych zaliczonych do zbioru I, III i IV) jak i Nabywca są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT, a planowana transakcja spełnia warunki dla uznania jej za czynność zwolnioną z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, to Wnioskodawca będzie uprawniony na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy do rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania tej dostawy podatkiem VAT na zasadach ogólnych, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 co do złożenia w tym zakresie stosownego oświadczenia.

Zatem, w sytuacji planowanej sprzedaży przedmiotowych obiektów budowlanych zaliczonych do zbioru I, III i IV, w stosunku do której zastosowanie będą miały przepisy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT, w przypadku gdy strony transakcji będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT i wybiorą opcję opodatkowania, planowana transakcja sprzedaży będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki podstawowej, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

W konsekwencji, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i opodatkowania planowanej dostawy obiektów budowlanych zaliczonych do zbioru I, III i IV na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, po złożeniu zgodnego oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntów na których posadowione są ww. obiekty będzie również opodatkowana podatkiem VAT.

Natomiast możliwość rezygnacji ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie będzie przysługiwała Wnioskodawcy w odniesieniu do sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru II, ponieważ planowana dostawa obiektów zaliczonych do Zbioru II będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pyt. 2, należało uznać za prawidłowe.

Odnośnie planowanej dostawy obiektów zaliczonych do Zbioru V należy zauważyć, że obiekty te nie były od momentu ich wybudowania wynajmowane, a także nie były przedmiotem innej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. W tym przypadku nie doszło do pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Zatem pierwszą czynnością podlegającą opodatkowaniu będzie dostawa obiektów zaliczonych do Zbioru V, co nie pozwala na zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cytowanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa ta będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W takim jednak przypadku należy wziąć pod uwagę treść przywołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do ww. budynku/części budynku nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych budynków.

Z wniosku wynika, że od zakupów związanych z budową przedmiotowych obiektów zaliczonych do Zbioru V przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, oraz że po wybudowaniu nie ponoszono żadnych nakładów na ich ulepszenie, zatem w przedmiotowej sprawie dla dostawy obiektów zaliczonych do Zbioru V nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Uwzględniając zatem wymienione wyżej uregulowania w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego wskazać należy, iż dostawa ww. obiektów zaliczonych do Zbioru V, będzie podlegała opodatkowaniu według 23% stawki podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pyt. 3, że planowana sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntów wraz z własnością posadowionych na tych gruntach obiektów budowlanych zaliczonych do Zbioru V, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem podstawowej stawki tego podatku, należało uznać za prawidłowe.

Ponadto, przedmiotem wniosku jest sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działek niezabudowanych (działki nr 510, 512, 515, 516), które również objęte są księgą wieczystą nr 6631.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Należy zauważyć, że zwolnienia od podatku mają charakter wyjątkowy i powinny być traktowane jako odstępstwo od ogólnej zasady opodatkowania każdej odpłatnej dostawy. Zatem powinny one być stosowane ściśle.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym, itp.

Definicja terenów budowlanych zawarta została w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje zatem oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zwrócić należy w tym miejscu uwagę na ustawę z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 647 ze zm.), która – zgodnie z art. 1 ust. 1 – określa:

1.  zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej,
2.  zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy,

\-przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, że ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (…) (art. 4 ust. 2 cyt. ustawy).

Z powyższych przepisów wynika, że o przeznaczeniu danego terenu decyduje plan zagospodarowania przestrzennego lub decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że będące przedmiotem dostawy działki niezabudowane, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego mają następujące przeznaczenie:

*   tereny obiektów produkcyjnych i składów z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę produkcyjną (działki nr 512 oraz 516);
*   tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów (działki nr 510 i 515).

Analizując przepisy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy gruntu niezabudowanego należy podkreślić, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Natomiast skoro w przedstawionej sytuacji zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, obszar na którym położone są przedmiotowe działki stanowi tereny obiektów produkcyjnych i składów z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę produkcyjną oraz tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, to działki te spełniają definicję terenu budowlanego o którym mowa w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Tym samym przy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania działek niezabudowanych nr 510, 512, 515 oraz 516 przepis art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania.

Zatem skoro Wnioskodawca planuje sprzedać prawo użytkowania wieczystego działek niezabudowanych nr 510, 512, 515 i 516, które zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego stanowią tereny obiektów produkcyjnych i składów z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę produkcyjną oraz tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów, to należy stwierdzić, że sprzedaż tego prawa będzie podlegała opodatkowaniu podstawową stawką podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ustawy, tj. 23%.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy odnoszące się do pytania 4, że sprzedaż ww. dziełek będzie podlegała opodatkowaniu 23 % podstawową stawką podatku VAT, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć zatem należy, że niniejsza interpretacja indywidualna traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.