Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.81.2017.1.JBB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-05-24
Teza: w zakresie kosztów uzyskania przychodów
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; składki
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2017 r. ( data wpływu 10 maja 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 maja 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku złożonym przedstawiono następujący stan faktyczny.

L. Sp. z o. o. (dalej: Spółka, Podatnik) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie organizacji imprez turystycznych. Podatnik wpisany jest do Centralnej Ewidencji Organizatorów Turystyki i Pośredników Turystycznych. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka świadczy na rzecz klientów usługi będące usługami turystycznymi w rozumieniu art. 119 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2016.710 t.j., z późn. zm., dalej: ustawa o VAT), które podlegają opodatkowaniu wskazaną daniną według zasad szczególnej procedury przewidzianej dla usług turystycznych.

W związku z nowelizacją ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o usługach turystycznych (Dz. U.2016.187 t.j. z późn. zm., dalej: UOUT), od 26 listopada 2016 roku Podatnik zobowiązany jest do opłacania składek na rzecz Turystycznego Funduszu Gwarancyjnego (dalej: TFG, Fundusz).

TFG stanowić ma formę dodatkowego zabezpieczenia dla klientów nabywających usługi turystyczne, w przypadku niewypłacalności organizatora turystycznego lub pośrednika turystycznego. Fundusz stanowi integralną część Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego (dalej: UFG) (art. 10d ust. 1 UOUT). UFG, jako jednostka posiadająca osobowość prawną, zobowiązany jest do prowadzenia TFG, do pobierania składek na TFG oraz do wypłacania środków z TFG.

Środki Funduszu przeznacza się na pokrycie kosztów organizacji powrotów turystów z imprez turystycznych, lub też na zwrot wpłat poczynionych przez nich na poczet imprezy, w przypadku niewypłacalności organizatorów turystyki lub pośredników turystycznych, jeżeli środki pochodzące z innego rodzaju zabezpieczeń przedsiębiorcy okażą się niewystarczające (art. 10e, art. 5 ust. 5h-i UOUT). Środki TFG uruchamiane są na wniosek Marszałka województwa lub upoważnionej przez niego jednostki, która zobowiązana jest do podejmowania działań związanych z organizacją powrotu klientów z imprezy turystycznej do miejsca wyjazdu lub planowanego powrotu z imprezy turystycznej w przypadku niewypłacalności organizatora turystyki lub pośrednika turystycznego, jeżeli organizator turystyki lub pośrednik turystyczny, wbrew obowiązkowi, nie zapewnił tego powrotu, w przypadku gdy zabezpieczenia finansowe przedsiębiorcy okażą się niewystarczające na pokrycie kosztów powrotu klientów z imprezy turystycznej (art. 5 ust. 5i-5j UOUT). Środki TFG mogą być również wypłacane bezpośrednio klientom niewypłacalnego organizatora turystyki lub pośrednika turystycznego, jeżeli jego pozostałe zabezpieczenia finansowe, do posiadania których zobowiązuje go ustawa, okażą się niewystarczające do dokonania klientom pełnego zwrotu wpłat (art. 5 ust. 5k-5m UOUT).

Środki Funduszu pochodzą przede wszystkim ze składek wpłacanych przez przedsiębiorców turystycznych, a także z odsetek od środków TFG gromadzonych na rachunkach bankowych oraz z przychodów z lokat. Ustawa przewiduje również możliwość pozyskiwania środków Funduszu z pożyczek, kredytów oraz zwrotnego finansowania, udzielanych przez UFG, a także z „innych wpływów” (art. 10d ust. 2 i 3 UOUT).

W myśl art. 10f ust. 1 UOUT, składka na TFG jest naliczana w wysokości nie wyższej niż 30 zł od każdego klienta z tytułu zawartej umowy o świadczenie usług turystycznych polegających na organizowaniu imprez turystycznych lub umowy w zakresie pośredniczenia na zlecenie klientów w zawieraniu umów o świadczenie usług turystycznych. Składka jest należna z dniem zawarcia umowy.

Środki są obliczane i przekazywane przez przedsiębiorcę za okres jednego miesiąca do UFG wraz z odpowiednią deklaracją, w terminie do 21 dnia miesiąca następującego po danym okresie (art. 10g ust. 1 UOUT).

Podmiotem zobowiązanym do wpłaty składki jest organizator turystyki lub pośrednik turystyczny. Wypełnianie wskazanego obowiązku jest swojego rodzaju warunkiem prowadzenia działalności gospodarczej w ramach branży turystycznej w zakresie organizacji imprez turystycznych oraz pośrednictwa przy nabywaniu usług tego typu – ustawa o usługach turystycznych zobowiązuje bowiem przedsiębiorców turystycznych działających w opisanym powyżej zakresie do zapewnienia swoim klientom zabezpieczenia finansowego na wypadek swojej niewypłacalności.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, owym zabezpieczeniem jest:

1.  umowa gwarancji bankowej lub ubezpieczeniowej lub
2.  umowa ubezpieczenia na rzecz klientów, lub
3.  przyjmowanie wpłat klientów wyłącznie na rachunek powierniczy, jeżeli przedsiębiorca wykonuje usługi turystyczne wyłącznie na terenie kraju i złoży właściwemu marszałkowi województwa oświadczenie o przyjmowaniu wpłat na rachunek powierniczy, oraz
4.  dokonywanie terminowych wpłat składki w należnej wysokości do Turystycznego Funduszu Gwarancyjnego.

Podkreślenia wymaga, iż uchylanie się, mimo wezwania, od obowiązku terminowego składania deklaracji lub opłacania należnych składek do TFG, traktowane jest, podobnie jak proponowanie zawarcia lub zawieranie z klientem umowy o imprezę turystyczną bez spełnienia warunków wskazanych w powyższych punktach a-c, jako rażące naruszenie warunków wykonywania działalności turystycznej (art. 10a pkt 1 i 2 UOUT), które w tym wypadku skutkować może wydaniem przez Marszałka województwa, na wniosek UFG, decyzji o wykreśleniu przedsiębiorcy z rejestru oraz o zakazie wykonywania działalności objętej wpisem do rejestru przez okres 3 lat (art. 9 ust. 3 pkt 1 a UOUT).

W przypadku uruchomienia środków z Funduszu, UFG przysługuje prawo dochodzenia od przedsiębiorcy zwrotu kwot wypłaconych z TFG, jeżeli po złożeniu przez przedsiębiorcę Marszałkowi województwa oświadczenia o niewypłacalności (art. 5 ust. 3e UOUT) lub też po stwierdzeniu jego niewypłacalności przez Marszałka (art. 5 ust. 3f UOUT), przedsiębiorca w dalszym ciągu wykonuje działalność organizatora turystyki lub pośrednika turystycznego. UFG przysługuje również roszczenie do masy upadłości organizatora turystyki lub pośrednika turystycznego o zwrot wypłaconych z Funduszu środków, o których mowa w art. 10e ust. 1 UOUT.

Przepisy konstruujące TFG wskazują przedsiębiorcę turystycznego jako podmiot zobowiązany do uiszczania składek na Fundusz, nie wskazują one jednak źródeł środków finansowych,z których składki te mają być uiszczane. Warto wskazać tutaj na stanowisko Ministerstwa Sportu i Turystyki, prezentowane na oficjalnej stronie internetowej, zgodnie z którym „prawodawca nie ingeruje w to, z jakiej puli będą odprowadzane składki na TFG, liczy się efekt w postaci faktycznej ich wpłaty”.

Mając na uwadze powyższe, Spółka wprowadziła do zawieranych ze swoimi klientami umów o imprezy turystyczne postanowienia, zgodnie z którymi wartość składki na TFG stanowi integralny element ceny usługi, którą klient zobowiązany jest uiścić na rzecz Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku przyjęcia w umowach o imprezy turystyczne, iż klient zobowiązany jest do uiszczenia na rzecz Spółki równowartości składki na TFG w ramach ceny usługi, przekazana Spółce równowartość składki na TFG stanowić będzie jej przychód podlegający opodatkowaniu oraz element podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy wartość uiszczanej przez Podatnika składki na TFG może być uznana za koszt Spółki wiążący się z nabyciem usługi dla bezpośredniej korzyści turysty, stanowiący element kalkulacyjny marży, będącej podstawą opodatkowania podatkiem od towarów i usług w ramach szczególnej procedury przewidzianej dla usług turystycznych?
3.  Czy uiszczana przez Spółkę składka na TFG jest jej kosztem uzyskania przychodu?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie z zakresu podatku dochodowego od osób prawnych, oznaczonego we wniosku numerem 3. Wniosek Spółki w zakresie podatku od towarów i usług zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją.

Zdaniem Wnioskodawcy ( w odniesieniu do pytania trzeciego), uiszczana przez Spółkę składka na TFG jest jej kosztem uzyskania przychodu.

Zgodnie z treścią art. 15 ust 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

W przedstawionym powyżej przepisie ustawodawca nakreślił generalne przesłanki pozwalające uznać określony wydatek za koszt uzyskania przychodu. Z przytoczonego przepisu wynika, iż koszt podatkowy powinien zostać definitywnie poniesiony w celu uzyskania przychodu lub zachowania jego źródła (por. WSA w Poznaniu z dnia 12 lutego 2008 r., I SA/Po 1608/07. Lex nr 465000. M Mazurkiewicz, CIT Podatki i rachunkowość Komentarz, wyd VII,WK 2016 ).

W Judykaturze podnosi się także iż dla możliwości uznania wydatku za koszt uzyskania przychodu konieczne jest istnienie związku przyczynowego między poniesionym wydatkiem,a planowanym przychodem (podobny pogląd wyrażony został przez A Bartosiewicza i R Kubackiego w komentarzu do ustawy o PIT – A. Bartosiewicz. R Kubacki – PIT Komentarz Lex, 2015r) Wypełnienie powyższych przesłanek pozwala podatnikowi na odliczenie poniesionego wydatku od wartości osiągniętego przychodu.

Składka na TFG jest zapłatą za usługę ściśle powiązaną z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą – podkreślić należy, iż realizacja obowiązku Spółki w zakresie nabywania usług wykonywanych w ramach TFG stanowi warunek umożliwiający prowadzenie przez Podatnika aktywności w branży turystycznej w zakresie organizacji imprez turystycznych oraz pośredniczenia na zlecenie klientów w zawieraniu umów o świadczenie usług turystycznych.

Spółka prowadząc swoją działalność zobowiązana jest do uiszczania składki na TFG, który to wydatek przez wskazany fakt powiązany jest z osiąganym przez Podatnika przychodem. Podkreślenia wymaga także, że składka |est bezzwrotna (nie zostaje ona fizycznie zwrócona przedsiębiorcy w przypadku odwołania imprezy turystycznej z powodu niewystarczającej liczby zgłoszeń, jeżeli realizacja usług była uzależniona od liczby zgłoszeń, a także w przypadku rozwiązania umowy lub odstąpienia od umowy przez klienta, lecz podlega ona zarachowaniu na poczet następnej należnej do przekazania składki), zostaje ona zatem poniesiona przez Spółkę w sposób definitywny.

Na marginesie warto podkreślić również, iż zgodnie z zasadą symetrii przychodów i kosztów podatkowych (por. Mazurkiewicz Małgorzata i Małecki Paweł, Art. 12 w CIT Podatki i rachunkowość Komentarz, wyd VII Wolters Kluwer, 2018), w przypadku uwzględnienia w rozliczeniu z klientem wartości składki na Fundusz (tj. w przypadku wykazania w umowie,iż elementem ceny usługi jest wartość składki na Fundusz), uznanie uzyskiwanej od klienta równowartości składki na TFG za przychód podatkowy Spółki stanowić będzie dodatkowy argument przemawiający za możliwością uznania wydatku na składkę za koszt podatkowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie,w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.