Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1097/14-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-13
Teza: Według jakiego kursu należy przeliczać na walutę polską równowartość raty kredytu, w tym odsetek, gdy spłacane są one bezpośrednio w CHF? Czy pobierane przez bank kredytujący składki na ubezpieczenie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz na ubezpieczenie kredytobiorców na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej oraz ryzyka utraty pracy stanowią wydatki mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; kredyt; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości; odsetki; rata; waluta-kurs walut; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 sierpnia 2014 r. (data wpływu 1 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych:

*   w części dotyczącej ustalenia kursu po jakim należy przeliczyć raty kredytu wraz z odsetkami **– jest prawidłowe,**
*   w pozostałej części **\- jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 września 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca wspólnie z małżonką w dniu 30.11.2006 r. nabył nieruchomość gruntową przeznaczoną pod budowę mieszkalną. W latach 2008-2010 na tej nieruchomości ze-środków pochodzących z kredytu hipotecznego zaciągniętego w banku mającym siedzibą w państwie członkowskim Unii Europejskiej, wybudował budynek mieszkalny jednorodzinny celem zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych własnych oraz rodziny. Kredyt na powyższy ceł został zaciągnięty na podstawie umowy kredytowej z dnia 04.04.2009 r. jako kredyt hipoteczny w kwocie 740 000 zł (waloryzowany kursem CHF). Okres kredytowania wynosi 480 miesięcy i upływa w dniu 04.05.2049 r. Zgodnie z umową kredytową podatnik oraz jego małżonka jako kredytobiorcy zobowiązani zostali do: a) zawarcia umowy ubezpieczenia nieruchomości od ognia i innych zdarzeń losowych; b) zawarcia umowy ubezpieczenia na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej oraz ryzyka utraty pracy. Składki od powyższych ubezpieczeń podatnik opłaca w walucie polskiej. Raty kredytu uiszczane są natomiast z konta walutowego w CHF.

W dniu 01.04.2011 r. podatnik nabył w drodze spadkobrania prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Lokal ten zbył następnie w dniu 06.09.2012 r. na podstawie umowy sprzedaży za cenę 280 000 zł. Środki uzyskane z tytułu ceny sprzedaży podatnik w całości zamierza przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe w okresie do dnia 31.12.2014 r.

Przez cały okres od momentu zbycia prawa odrębnej własności w/w lokalu mieszkalnego aż do grudnia 2014 r. podatnik realizuje ze środków finansowych uzyskanych z tytułu sprzedaży własne cele mieszkaniowe w następujący sposób:

1.  nabywa franki szwajcarskie, które lokuje na rachunku bankowymi z tych środków co miesiąc dokonywana jest spłata kredytu zaciągniętego na budowę domu według harmonogramu;
2.  zgodnie z umową kredytową wnioskodawca uiszcza składki na ubezpieczenie nieruchomości wraz z budynkiem oraz na ubezpieczenie na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej oraz ryzyka utraty pracy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Według jakiego kursu należy przeliczać na walutę polską równowartość raty kredytu, w tym odsetek, gdy spłacane są one bezpośrednio w CHF?
2.  Czy pobierane przez bank kredytujący składki na ubezpieczenie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz na ubezpieczenie kredytobiorców na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej oraz ryzyka utraty pracy stanowią wydatki mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Według Wnioskodawcy wydatki na cele mieszkaniowe w postaci spłaty rat kredytu zaciągniętego na budowę domu, wyrażone w walutach obcych należy przeliczać na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zapłaty raty kredytu.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy pobierane przez bank kredytujący obowiązkowe składki na ubezpieczenie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz na ubezpieczenie kredytobiorców na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej oraz ryzyka utraty pracy stanowią wydatki mieszkaniowe w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie stanowiska:

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52,52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26.07.1991 r. p.d.o.f., źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 01.04.2011 r. Wnioskodawca nabył w drodze spadkobrania prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Lokal ten zbył w dniu 06.09.2012 r. na podstawie umowy sprzedaży za cenę 280 000 zł. Środki uzyskane z tytułu ceny sprzedaży Wnioskodawca zamierza w całości przeznaczyć na własne cele mieszkaniowe w okresie do dnia 31.12.2014 r. Przez cały okres od momentu zbycia prawa odrębnej własności w/w lokalu aż do grudnia 2014 r. Wnioskodawca realizuje ze środków finansowych uzyskanych z tytułu sprzedaży własne cele mieszkaniowe w następujący sposób:

1.  nabywa franki szwajcarskie, które lokuje na rachunku bankowym i z tych środków co miesiąc dokonywana jest spłata kredytu zaciągniętego na budowę domu według harmonogramu, przy czym każda wpłata zaliczana jest na odsetki i na spłatę kapitału;
2.  zgodnie z umową kredytową Wnioskodawca uiszcza składki na obowiązkowe ubezpieczenie nieruchomości wraz z budynkiem oraz na obowiązkowe ubezpieczenie na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej oraz ryzyka utraty pracy.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 i 4 w/w ustawy p.d.o.f. od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Jednakże zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbyci nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca oku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 ww. ustawy za wydatki poniesione na cele, o których mowa w powołanym wyżej ust. 1 pkt 131 uważa się rn.in. wydatki poniesione na budowę własnego budynku mieszkalnego w państwie członkowskim Unii Europejskiej oraz wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika w banku mającym siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej, przed dniem uzyskana przychodu z odpłatnego zbycia (o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a) - c) na cel określone powyżej (tj. budowę domu mieszkalnego).

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z, wyżej cytowanym art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o p.d.o.f. zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Istotne jest to, aby kredyt był zaciągnięty przed uzyskaniem przychodu ze zbycia.

Biorąc pod uwagę przepisy ustawy z dnia 25.02.1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy stwierdzić należy, że w sytuacji, gdy dochód uzyskany ze zbycia lokalu przeznaczony został w latach 2012 -2014 na spłatę kredytu zaciągniętego przez wnioskodawcę wraz z małżonką w 2009 r. na budowę domu mieszkalnego, część dochodu, która zostanie przeznaczona na spłatę części kredytu mieszkaniowego ( w tym odsetek i obligatoryjnych kosztów okołokredytowych w postaci na obowiązkowe ubezpieczenie) będzie zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie wyżej wskazanego art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po spełnieniu wszelkich warunków określonych w ww. przepisie.

W takim przypadku w celu odliczenia od podstawy obliczenia podatku zapłaconych rat (w tym kapitału i odsetek) podatnik musi jednak samodzielnie przeliczyć wartość spłaconych rat na złote polskie. W tym miejscu, należy podkreślić, iż ustawodawca jednoznacznie przesądził według jakiego kursu należy dokonywać stosownych przeliczeń dla celów rozliczenia podatkowego, stanowi o tym literalnie art. l1a ust. 3 ustawy o p.d.o.f. w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.01.2011 r., zgodnie z którym kwoty uprawniające do odliczenia dochodu, podstawy lub obniżenia podatku wydatki oraz podatek, wyrażone w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia wydatku lub zapłaty podatku.

Jeżeli zatem podatnik dokonuje spłaty rat kredytu w walucie obcej nabytej poza bankiem, w którym udzielony został mu kredyt na sfinansowanie inwestycji mającej zaspokoić jego własne potrzeby mieszkaniowe, to winien pozyskać od banku zaświadczenie o spłaconych ratach (kapitale i odsetkach) w walucie obcej. Na podatniku korzystającym z ulgi spoczywać będzie obowiązek przeliczenia kwoty zapłaconych rat według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia wydatku (w tym przypadku dokonania wpłaty odsetek do banku) stosownie do treści art. 11 a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z Uchwałą Zarządu Narodowego Banku Polskiego z 23.09.2002 r. w sprawie sposobu wyliczania i ogłaszania bieżących kursów walut obcych (Dz. Urz, NBP z dn. 26.09.2002 r. Nr 14 poz. 39 ze zm.) Narodowy Bank Polski wylicza bieżące średnie kursy walut oraz ogłasza je m.in. w serwisach informacyjnych (w tym na swojej stronie internetowej) w dniu ich wyliczenia. Oznacza to zarazem, że w celu skorzystania z przedmiotowego zwolnienia w przypadku spłaty rat kredytu bezpośrednio w walucie obcej zakupionej poza bankiem, który udzielił kredytu podatnik nie jest zobowiązany do gromadzenia dokumentów zakupu waluty, za pomocą której dokonywać będzie spłaty rat kredytu, w tym odsetek, w celu udokumentowania kursu po jakim waluta ta została zakupiona. Jak zostało bowiem wskazane powyżej w celu przeliczenia wysokości zapłaconych w walucie obcej i wykazanych w zaświadczeniu banku rat kredytu podatnik winien zastosować średni kurs walut ogłaszany przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia wydatku (dzień spłaty raty), który jest ogólnie dostępny i znany dla każdego podatnika jak i Organu podatkowego.

W kwestii obowiązkowo płaconych przez podatnika kosztów okołokredytowych (składek na ubezpieczenie wymagane przez kredytodawcę) należy wskazać, iż mając na uwadze źródło powstania tych kosztów i ich cel stanowią one wydatki poniesione na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego przez podatnika na budowę własnego budynku mieszkalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   w części dotyczącej ustalenia kursu po jakim należy przeliczyć raty kredytu wraz z odsetkami **– jest prawidłowe,**
*   w pozostałej części **\- jest nieprawidłowe.**

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) – c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego przepisu, każda czynność prawna, której przedmiotem jest odpłatne zbycie nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy stanowi źródło przychodów w rozumieniu tego przepisu, jeżeli zostanie dokonana w określonym czasie tj. przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 2011 r. Wnioskodawca nabył w spadku prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego. W/w nieruchomość została sprzedana w 2012 r. przychód ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości wnioskodawca do końca 2014 r. zamierza przeznaczyć na spłatę rak kredytu zaciągniętego w 2009 r. na budowę budynku mieszkalnego oraz na spłatę opłat okołokredytowych (składek na ubezpieczenie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, ubezpieczenie kredytobiorców na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej oraz ryzyka utraty pracy).

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki przechodzą na jedną lub kilka osób.

Zatem w stosunku do sprzedaży nieruchomości nabytej w 2011r. w drodze spadku zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Stosownie do ust. 2 artykułu 30e ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Natomiast zgodnie z art. 30e ust. 5 ww. ustawy, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 ww. ustawy, w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Z kolei art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej, którą zgodnie z ust. 3 tegoż artykułu określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Natomiast w odniesieniu do kosztów uzyskania przychodów, zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z brzmieniem ww. przepisu, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jednakże w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Z postanowień art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.
2.  wydatki poniesione na:
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b\- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30;

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c. (art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Art. 21 ust. 30 ww. ustawy stanowi, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Odnosząc zatem przedstawione powyżej uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że powołany powyżej przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia - w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zatem podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy - jest fakt wydatkowania (nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) dochodu ze sprzedaży nieruchomości i praw - w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych - na wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy cele mieszkaniowe.

Zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Są one przywilejem, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Wydatkowanie środków ze sprzedaży nieruchomości na realizację własnych celów mieszkaniowych podobnie jak wszystkie ulgi i zwolnienia jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą.

W związku z powyższym wyjaśnieniem, sprzedaż lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 rodzi obowiązek uiszczenia podatku. Obowiązek opodatkowania tak uzyskanego dochodu może być wyłączony przez odstępstwo przewidziane właśnie w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże przedmiotowe zwolnienie jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każde wydatkowanie środków na zakup nieruchomości lub prawa.

Ustawodawca wyraźnie wskazał bowiem przesłanki umożliwiające zastosowanie ww. zwolnienia.

Zgodnie z cytowanym już art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Przeznaczenie kredytu nie jest jednak jedynym warunkiem jaki należy spełnić. Istotne jest również to, aby kredyt zaciągnięty był przez podatnika i to przed uzyskaniem przychodu ze zbycia.

Nie stanowią wydatku na własne cele mieszkaniowe koszty, które Wnioskodawca musiał ponieść jako warunek konieczny przy zawarciu umowy kredytowej: składki na ubezpieczenie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, ubezpieczenie kredytobiorców na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej oraz ryzyka utraty pracy. Wydatki te wynikają wyłącznie z umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a bankiem. Wydatki te związane wyłącznie z uzyskaniem kredytu są wydatkiem dodatkowym a nie kwotą kredytu. Wysokość kapitału kredytu to wysokość kwoty kredytu na zakup lokalu mieszkalnego, a nie wydatków jakie kredytowi towarzyszą. W żadnym więc wypadku wydatki te nie stanowią wydatku na własne cele mieszkaniowe. Dlatego też Wnioskodawca nie może wydatków związanych z kosztami poniesionymi na składki na ubezpieczenie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym, na ubezpieczenie kredytobiorców na życie i od niezdolności do pracy zarobkowej oraz ryzyka utraty pracy traktować jako wydatków na własne cele mieszkaniowe, gdyż wydatki te nie zostały przez ustawodawcę wskazane w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ww. ustawy – przepis ten wymienia tylko spłatę kredytu i odsetek.

Odnosząc się do ustalenia kursu po jakim należy przeliczyć raty kredytu wraz z odsetkami wskazać należy, że na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 2 należy stwierdzić, że za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe uważa się wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki). Przepisy uwzględniają zatem tę okoliczność, że między datą zaciągnięcia kredytu indeksowanego walutą obcą a datą jego spłaty możliwe są wahania kursu waluty. Ustawodawca jednoznacznie przy tym przesądził według jakiego kursu należy dokonywać stosownych przeliczeń dla celów rozliczenia podatkowego.

Stanowi o tym literalnie art. 11a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kwoty uprawniające do odliczenia od dochodu, podstawy obliczenia podatku lub obniżenia podatku, wydatki oraz podatek, wyrażone w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych ogłaszanego przez Bank z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia wydatku lub zapłaty podatku. Zatem przy ustaleniu wydatku na cele mieszkaniowe nie należy uwzględnić kursu banku jaki obowiązywał w dniu przelewu raty kredytu wraz z odsetkami na konto banku, gdyż zgodnie z brzmieniem art. 11a ust. 3 ustawy ratę określoną we frankach szwajcarskich Wnioskodawca powinien przeliczyć według kursu średniego walut obcych ogłoszonego przez bank z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia wydatku czyli zapłaty raty z odsetkami.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.