Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.560.2023.2.MŻA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-07
Teza: Brak opodatkowania otrzymanej przez Miasto dotacji. Prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktur dokumentujących: nabycie samochodu osobowego elektrycznego lub hybrydowego oraz pozostałych kosztów dotyczących używania, utrzymania i eksploatacji pojazdu samochodowego będącego w posiadaniu Urzędu Miasta, nie pomniejszając powyższego odliczenia o proporcje, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy VAT.
Słowa kluczowe: dotacja; samochód-samochód osobowy
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi-Prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 2. Odliczenie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -Częściowe odliczenie podatku - proporcja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

Interpretacja indywidualna – części prawidłowe i w części nieprawidłowe
=======================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

*   braku opodatkowania otrzymanej przez Miasto dotacji – jest prawidłowe;
*   prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktur dokumentujących: nabycie samochodu osobowego elektrycznego lub hybrydowego oraz pozostałych kosztów dotyczących używania, utrzymania i eksploatacji pojazdu samochodowego będącego w posiadaniu Urzędu Miasta, nie pomniejszając powyższego odliczenia o proporcje, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy VAT – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 października 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 4 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej który dotyczy prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych nabyciem i eksploatacją pojazdu samochodowego oraz braku opodatkowania otrzymanej przez Miasto dotacji na realizację projektu.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Miasto (…) jest jednostką samorządu terytorialnego, która na podstawie art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym ( Dz. U. 2023.40 t. j. z dnia 2023.01.05) posiada osobowość prawną oraz wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach wykonywanej działalności dokonywane są przez jednostkę zarówno czynności opodatkowane, zwolnione, jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W scentralizowanych, dla celów podatku od towarów i usług, strukturach Miasta funkcjonuje jednostka budżetowa Urząd Miasta (…), która w swojej działalności mieszanej wykorzystuje samochód osobowy (…) zakupiony w (…) r., w związku z tym ponosi wydatki obejmujące eksploatację pojazdu m.in. paliwo, serwis, naprawy, części zamienne. Samochód osobowy wykorzystywany jest przez zatrudnionego w Urzędzie kierowcę oraz pracowników zarówno do realizacji celów statutowych realizowanych przez Urząd Miasta (…), jak i do celów związanych z działalnością opodatkowaną i zwolnioną prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT. Samochód garażowany jest na monitorowanym terenie należącym do Urzędu Miasta.

Pracownicy nie wykorzystują posiadanego samochodu osobowego do celów prywatnych. W celu rozliczenia wykorzystywania samochodu osobowego do powyższych celów zgodnie z wewnętrznymi procedurami, korzystający są zobowiązani do wypełniania miesięcznych i dziennych ewidencji przebiegu pojazdu tzw. Kart drogowych.

Od momentu wejścia w życie regulacji przewidujących obowiązek stosowania tzw. pre- współczynnika VAT, obliczanego wg rozporządzenia Ministra Finansów z 17 grudnia 2015 roku (Dz.U.2021.999 t. j. z dnia 2021.06.02) w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników, Miasto w scentralizowanym JPK VAT odliczało podatek naliczony dotyczący zakupu samochodu osobowego oraz wydatków eksploatacyjnych pojazdu na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2023.1570 t. j. z dnia 2023.08.09 - dalej ustawy VAT). Następnie poprzez współczynnik sprzedaży obliczony zgodnie z art. 90 ust.3 ustawy VAT, a następnie do tak wyliczonej kwoty stosuje się uregulowanie wynikające z art. 86a ust. 1 ustawy VAT, tj. pomniejsza odliczany podatek o 50%.

Miasto powzięło wątpliwość co do prawidłowości odliczenia podatku od towarów i usług w powyższym zakresie.

Ponadto Miasto planuje zakup nowego pojazdu samochodowego elektrycznego lub hybrydowego do celów mieszanych działalności Urzędu Miasta, którego finansowanie może być dofinansowane w ramach projektu niekonkurencyjnego „(…)” realizowanego w ramach Priorytetu II „(…)” dla działania 2 „(…)” (…).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

Na obecnym etapie Miasto (…) złożyło deklarację przystąpienia do udziału w projekcie niekonkurencyjnym „(…)”. Na dzień składania niniejszego wyjaśnienia, Miasto zawnioskowało o dofinansowanie do zakupu samochodu służbowego w wysokości 50 % jego wartości. Dofinansowanie będzie zwracane jako refundacja poniesionych wydatków, po spełnieniu przez Wnioskodawcę wskaźników monitorowania projektu.

Pula możliwego dofinansowania zgodnie z Koncepcją projektu „(…)” realizowanego w ramach (\`(...)\`) 2021-2027 z 30 maja 2023 roku przedłożoną przez Wydział (\`(...)\`), zakłada dofinansowanie w wysokości do (…) zł na zakup samochodu służbowego (pokrywane będzie do 50% kosztów poniesionych przez samorząd). Pozostałe warunki dofinansowania w ramach niniejszego projektu nie dotyczą uzupełnianego wniosku o wydanie interpretacji podatkowej, będą realizowane w ramach wykonywania przez jednostkę samorządu terytorialnego zadań własnych z zakresu ochrony powietrza atmosferycznego i klimatu.

Niezależnie od możliwości pozyskania ww. środków gmina planuje sprzedać samochód (\`(...)\`) i nabyć nowy ekologiczny samochód służbowy (hybrydowy).

Otrzymana refundacja będzie dofinansowaniem o charakterze zakupowym, nie będzie stanowiła dofinansowania do ceny świadczonych usług i sprzedawanych przez Miasto towarów. Tym samym otrzymane dofinansowanie nie stanowi dotacji w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, lecz będzie refundacją przeznaczoną na pokrycie poniesionych kosztów ogólnej działalności Urzędu Miasta.

Posiadany samochód służbowy (\`(...)\`) służy w Urzędzie Miasta do działalności mieszanej. Pracownicy wykorzystują pojazd samochodowy zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (tj. do działalności statutowej).

W zaproszeniu skierowanym do gmin w sprawie udziału w ww. projekcie określono, iż zakupiony samochód będzie służył m.in. do zadań związanych z mobilnością przy realizacji projektu związanego z utworzeniem wojewódzkiej sieci ekodoradców, prowadzeniem akcji informacyjno-edukacyjnych w dziedzinie ochrony powietrza i energetyki, są to zadania statutowe jednostki samorządu terytorialnego. Jednakże samochód, którego zakup został zaplanowany w budżecie Miasta na rok 2024, będzie stanowił środek trwały Urzędu Miasta i będzie jako taki wykorzystywany do celów mieszanych, tj. do działalności statutowych oraz do działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Wydatki na zakup ww. pojazdu służbowego będą w całości sfinansowane z budżetu Urzędu Miasta, przy założeniu ich refundacji w 50% ze środków dofinansowania w ramach realizacji projektu „(…)” realizowanego w ramach Priorytetu II „(…)” dla działania 2 „(…)” (…).

Nie mają Państwo możliwości wyodrębnienia wydatków w całości do celów działalności gospodarczej. Zarówno posiadany pojazd służbowy, jak i planowany zakup samochodu hybrydowego w założeniu służyć ma do realizacji zadań bieżących Urzędu Miasta. Samochód (\`(...)\`) służy do wykonywania obsługi transportowej referatu administracyjnego na rzecz Burmistrza Miasta oraz pracowników Urzędu Miasta. Nie są Państwo w stanie przewidzieć w żadnym stopniu: kto i kiedy, jak długo czasowo, ani jeśli chodzi o kilometrówkę będzie wykorzystywał samochód służbowy i na stałe określić takich wskaźników ani w chwili obecnej ani w przyszłości.

Nie są Państwo w stanie przewidzieć jak będzie się kształtować sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT, do czynności zwolnionych od podatku VAT. Dla tych celów służy w Urzędzie wyliczona corocznie proporcja sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy VAT, aktualizowana z początkiem każdego roku o realne wykonanie sprzedaży.

Przy wykorzystywaniu samochodu służbowego do celów mieszanych, nie ma możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności. Dlatego ustawodawca wprowadził uregulowanie wynikające z art. 86a ust. 1 ustawy VAT, tj. pomniejszenie odliczanego podatku o 50%, mające na celu ułatwić rozliczanie wydatków bieżących działalności.

Zgodnie z kartą pojazdu (\`(...)\`) dopuszczalna masa całkowita wynosi 2260 kg. Dopuszczalna masa całkowita planowanego w 2024 roku zakup samochodu służbowego nie przekroczy 3,5 tony.

Oba samochody służbowe, zarówno posiadany, jak i planowany nie będą spełniały kryteriów określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z obowiązującym Zarządzeniem Burmistrza Miasta - Kierownika Urzędu Miasta (…) w sprawie wprowadzenia regulaminu ogólnych warunków użytkowania samochodów służbowych w Urzędzie Miasta (…) kierowcy oraz innym osobom, którym powierzono użytkowanie samochodu służbowego zabrania się jego udostępniania osobom trzecim. Po zakończonej pracy samochód parkowany jest w garażu Urzędu bądź na wyznaczonych parkingach, w przypadku podróży służbowych. Eksploatację samochodów służbowych w Urzędzie Miasta każdorazowo potwierdzają karty drogowe, rozliczenia zużycia paliwa i ewidencje paliwa. Użytkownik samochodu (kierowca) zobowiązany jest do ewidencjonowania w karcie drogowej, godzin pracy, liczby przejechanych kilometrów, daty i ilości zakupionego paliwa, zachowania ciągłości zapisów w danej karcie drogowej. Kierowca w okresach miesięcznych dokonuje rozliczenia zużycia paliwa. Na bieżąco w ogólne koszty działalności Urzędu rozliczane są wydatki związane z eksploatacją samochodu takie jak: paliwo, opłaty parkingowe, inne materiały zużywające się, wymiana opon oraz mycie samochodu. Nie ma możliwości wykorzystywania samochodu przez pracowników do celów prywatnych, poprzez wprowadzenie szczegółowych zasad ich eksploatacji.

Obowiązujące zarządzenie szczegółowo rozlicza osoby korzystające z samochodów służbowych na podstawie protokołów zdawczo-odbiorczych, zleceń zamówień na przydział samochodu służbowego, wypełnienie kart drogowych oraz miesięcznych kart eksploatacyjnych pojazdu, czy też ewidencji paliwa.

Nie przewidują Państwo wdrożenia nadzoru poprzez (\`(...)\`) nad używaniem pojazdów. Państwa zdaniem obowiązujący regulamin ogólnych warunków użytkowania samochodów służbowych jest wystarczający dla kontroli używania pojazdów.

Zgodnie z art. 86a ust. 6 ewidencje przebiegu pojazdów winny być prowadzone od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia tej działalności. Mimo iż Urząd Miasta nie spełnia tej przesłanki w ramach kontroli zarządczej wprowadzono regulamin ogólnych warunków użytkowania samochodów służbowych, który reguluje kwestię rozliczania przebiegu pojazdów pomimo, iż samochody nie są używane wyłącznie do działalności gospodarczej Miasta (podatnika).

Urząd Miasta nie posiada i nie zamierza posiadać pojazdów o których mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT, w związku z powyższym nie ma obowiązku składania VAT-26 oraz prawa do odliczenia 100 % podatku naliczonego.

### Pytania

1\. Czy Miastu przysługiwać winno prawo do odliczenia 50% podatku VAT, zgodnie z art. 86a ustawy VAT, naliczonego z faktur dokumentujących: nabycie samochodu osobowego elektrycznego lub hybrydowego oraz pozostałych kosztów dotyczących używania, utrzymania i eksploatacji pojazdu samochodowego będącego w posiadaniu Urzędu Miasta, nie pomniejszając powyższego odliczenia o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy VAT?

2\. Czy w przypadku zakupu nowego pojazdu samochodowego do celów mieszanych działalności Urzędu Miasta, którego zakup byłby współfinansowany z dofinansowania w ramach projektu niekonkurencyjnego „(…)” realizowanego w ramach Priorytetu II „(…)” dla działania 2 „(…)” (…), Miasto będzie miało obowiązek opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania?

### Państwa stanowisko w sprawie

Według Państwa, skoro jako podatnik wykorzystują Państwo pojazd samochodowy zarówno do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (tj. do działalności statutowej), to do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z pojazdami samochodowymi (wymienionymi w art. 86a ust 2 ustawy VAT) ma zastosowanie jedynie proporcja 50% oraz ewentualnie proporcja sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy VAT.

Państwa zdaniem art. 86a ust. 1 ustawy VAT stanowi wobec art. 86 ust. 2a przepis szczególny (lex specjalis), który tym samym wyłącza w zakresie objętych nimi wydatków zastosowanie tzw. PRE - współczynnika. Podobne stanowisko orzeczono w wyroku WSA w Warszawie z 24 czerwca 2022 r. sygn. akt III SA/Wa 2905/21, iż zastosowanie ograniczeń z art. 86a wyklucza zastosowanie ograniczeń z art. 86 ust 2a do tego samego rodzaju wydatku. Sądy podkreślają, iż oba przepisy mają ten sam cel i zasięg regulacji. Ponadto łączne zastosowanie tych przepisów, przez przemnożenie wynikających z nich proporcji, jest w szczególności niezasadne dlatego, że cel tych przepisów i podstawowa przesłanka zastosowania (którą jest „użytek mieszany”) są tożsame. Istotna różnica między nimi polega na tym, że jeden odnosi się do wszelkich towarów i usług, drugi natomiast - do ich wyróżnionej kategorii, tj. pojazdów samochodowych, wymagającej szczególnego rozwiązania ustawowego wprowadzonego w imię administracyjnej prostoty rozliczenia i kontroli.

W dalszym uzasadnieniu podnoszą Państwo, iż w bieżącym roku zapadły kolejne rozstrzygnięcia potwierdzające ww. stanowisko. Są one o tyle istotne, że w przeciwieństwie do cytowanego wyżej wyroku oba rozstrzygnięcia dotyczyły wydatków ponoszonych przez jednostki samorządu terytorialnego. Wyrok WSA w Krakowie z 9 lutego 2023 roku sygn. I SA/Kr 1382/22 odnosił się do wydatków na pojazdy wykorzystywane przez jednostkę organizacyjną JST zajmującą się m.in. zarządem dróg publicznych. Z kolei orzeczenie WSA w Łodzi z 21 marca 2023 r sygn. I SA/Łd 76/23, związane było z wydatkami na dwa pojazdy wykorzystywane przez JST do realizacji zadań własnych i zleconych.

Zgodnie z obowiązującą w przepisach definicją za samochód osobowy, niezależnie od jego napędu, uważa się samochód, którego masa nie przekracza 3,5 tony, a konstrukcja jego pozwala na jazdę powyżej 25 km/h. Zdaniem Miasta jest to definicja zbieżna z definicją pojazdu samochodowego, o którym mowa w art. 86a ustawy VAT. Oznacza to, między innymi, że kwota podatku naliczonego przy nabywaniu samochodów elektrycznych lub hybrydowych oraz energii elektrycznej wykorzystywanej do ich napędu jest, co do zasady, ograniczona do 50% (na podstawie art. 86a ust. 1 ustawy VAT) oraz w Państwa przypadku o współczynnik sprzedaży obliczony zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy VAT. W powyższym zakresie obowiązują zasady ogólne ustawy VAT.

Reasumując, niezależnie od decyzji podjętej przez Państwa, czy samochód zakupiony w przyszłym roku budżetowym miałby napęd elektryczny czy hybrydowy mają Państwo prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupu ww. pojazdu przy zastosowaniu proporcji 50% oraz obliczonej proporcji sprzedaży zgodnie z art. 90 ustawy VAT, w przypadku występowania w Urzędzie Miasta sprzedaży zwolnionej VAT.

Wobec powyższego uważają Państwo, że zgodnie z powyższym przy odliczeniu podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie samochodu osobowego oraz towarów i usług mających na celu jego używanie, utrzymanie i eksploatację, nie będą Państwo zobowiązani do dodatkowego obniżenia podatku naliczonego o tzw. PRE współczynnik VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2023.1570 t. j. z dnia 2023.08.09).

Państwa zdaniem w przypadku zakupu nowego pojazdu samochodowego do celów mieszanych działalności Urzędu Miasta, którego zakup byłby współfinansowany z dofinansowania w ramach projektu niekonkurencyjnego „(…)” realizowanego w ramach Priorytetu II „(…)” dla działania 2 „(…)” (…), nie będą Państwo mieli obowiązku opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania.

Podstawą opodatkowania VAT, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy VAT jest do zasady wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub świadczonych przez podatnika.

W odpowiedzi na wniosek Miasta (…) o wydanie interpretacji indywidualnej w podobnej sprawie, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w piśmie nr 0114-KDIP4-1.4012.1.2022.2.APR z 3 stycznia 2022 roku stwierdził, że ,,Otrzymana dotacja jest dotacją o charakterze zakupowym, gdyż nie stanowi dofinansowania do ceny świadczonych usług. Tym samym otrzymane dofinansowanie nie stanowi dotacji w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. W konsekwencji, nie będą Państwo mieli obowiązku wliczyć otrzymanej dotacji do podstawy opodatkowania, gdyż przedmiotowa dotacja nie jest dopłatą do ceny świadczonych usług, lecz jest dotacją na pokrycie poniesionych kosztów Państwa ogólnej działalności\`(...)\`”.

Wobec powyższego ponieważ otrzymane w przyszłości dofinansowanie zostanie wykorzystane na pokrycie wydatków ogólnych działalności i nie będzie stanowiło dla Państwa wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie będzie miało wpływu na cenę świadczonych usług i sprzedawanych przez Urząd Miasta towarów, nie wystąpi tu obowiązek opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie:

*   braku opodatkowania otrzymanej przez Miasto dotacji – jest prawidłowe;
*   prawa do odliczenia 50% podatku naliczonego z faktur dokumentujących: nabycie samochodu osobowego elektrycznego lub hybrydowego oraz pozostałych kosztów dotyczących używania, utrzymania i eksploatacji pojazdu samochodowego będącego w posiadaniu Urzędu Miasta, nie pomniejszając powyższego odliczenia o proporcje, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy VAT – jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zauważyć należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L. Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji. (…)

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj.:

*   gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz
*   gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powołanego powyżej art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko to, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną nie tylko od nabywcy, usługobiorcy, ale również od osoby trzeciej z tytułu dostawy towaru lub wykonania usługi. Ponadto regulacja ta wskazuje, że w sytuacji gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie (dotację, subwencję), stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, to tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi.

Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dla określenia, czy dane dofinansowanie ma, czy też nie ma bezpośredniego wpływu na cenę świadczonych usług, a co za tym idzie czy podlega opodatkowaniu, istotne są zatem szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie wsparcia.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości, zgodnie z którym:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły, prowadzący do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym kontekście istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des Produits Wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku z 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego.

Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku z 13 czerwca 2022 r. w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał.

Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymywane dofinansowanie (dotacja) jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związane z ceną danego świadczenia/danej dostawy (tj. świadczenie/dostawa dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), takie dofinansowanie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dofinansowanie nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować je jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Należy zwrócić uwagę, że z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia, od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest, aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub konkretną dostawę.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy w przypadku zakupu nowego pojazdu samochodowego do celów mieszanych działalności Urzędu Miasta, którego zakup byłby współfinansowany z dofinansowania w ramach projektu niekonkurencyjnego „(…)” realizowanego w ramach Priorytetu II „(…)” dla działania 2 „(…)” (…), będą Państwo mieli obowiązek opodatkowania podatkiem VAT otrzymanego dofinansowania.

Mając na uwadze powyższe w kontekście przywołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w odniesieniu do otrzymanej przez Państwa dotacji na zakup pojazdu samochodowego, nie zachodzi sytuacja, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, bowiem w tym przypadku otrzymana dotacja stanowi dofinansowanie wyłącznie wskazanego we wniosku zadania (zakupu pojazdu samochodowego). Otrzymana refundacja będzie dofinansowaniem o charakterze zakupowym, nie będzie stanowiła dofinansowania do ceny świadczonych usług i sprzedawanych przez Miasto towarów. Tym samym otrzymane dofinansowanie nie stanowi dotacji w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, lecz będzie refundacją przeznaczoną na pokrycie poniesionych kosztów ogólnej działalności Urzędu Miasta. Dofinansowanie nie będzie stanowiło dla Państwa wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT oraz nie będzie miało wpływu na cenę świadczonych usług i sprzedawanych przez Urząd Miasta towarów. Otrzymana dotacja na realizację zadania jest więc dotacją kosztową – pokrywa zakup pojazdu samochodowego. W związku z tym, nie będzie stanowić ona podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zatem należy stwierdzić, że otrzymane na realizację inwestycji dofinansowanie nie będzie zwiększało podstawy opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy i nie będzie stanowiło wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą również kwestii prawa do odliczenia 50% podatku VAT, zgodnie z art. 86a ustawy VAT, naliczonego z faktur dokumentujących: nabycie samochodu osobowego elektrycznego lub hybrydowego oraz pozostałych kosztów dotyczących używania, utrzymania i eksploatacji pojazdu samochodowego będącego w posiadaniu Urzędu Miasta, nie pomniejszając powyższego odliczenia o proporcję, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy VAT

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego.

Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, tj. zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h oraz art. 90 ustawy.

Jak stanowi art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W myśl art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, wydane zostało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej rozporządzeniem.

Zgodnie z § 1 pkt 1 i 2 ww. rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

Podatnikami, do których odnoszą się przepisy zawarte w rozporządzeniu, są jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl § 2 pkt 8 ww. rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

Według § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych. Zgodnie z tą normą, w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

W odniesieniu natomiast do zakupów wykorzystywanych przez podatnika zarówno do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, jak i czynności zwolnionych od podatku, podatnik zobowiązany jest do wydzielenia podatku naliczonego przy zastosowaniu współczynnika proporcji, o którym mowa w art. 90 ustawy.

W myśl art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Art. 90 ust. 2 ustawy stanowi, że:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 90 ust. 10b ustawy:

Przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;

2) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, tj. dotyczą czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (opodatkowanych i zwolnionych).

Natomiast zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy:

W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do zapisu art. 86a ust. 2 ustawy:

Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jak stanowi art. 2 pkt 34 ustawy:

Przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zatem zgodnie z ww. regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

Na podstawie art. 86a ust. 3 ustawy:

Przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle art. 86a ust. 4 ustawy:

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy:

Warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1) przeznaczonych wyłącznie do:

a) odprzedaży,

b) sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,

c) oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

\- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;

2) w odniesieniu do których:

a) kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub

b) podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Zgodnie z art. 86a ust. 6 ustawy:

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl art. 86a ust. 7 ustawy:

Ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

1) numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;

2) dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;

3) stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;

4) wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:

a) kolejny numer wpisu,

b) datę i cel wyjazdu,

c) opis trasy (skąd – dokąd),

d) liczbę przejechanych kilometrów,

e) imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem

\- potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;

5) liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

W świetle art. 86a ust. 9 ustawy:

Do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

a) agregat elektryczny/spawalniczy,

b) do prac wiertniczych,

c) koparka, koparko-spycharka,

d) ładowarka,

e) podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

f) żuraw samochodowy

\- jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Jak wynika z art. 86a ust. 12 ustawy:

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami, nie później jednak niż w dniu przesłania ewidencji, o której mowa w art. 109 ust. 3.

Na podstawie art. 86a ust. 13 ustawy:

W przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od pierwszego dnia miesiąca, w którym podatnik złoży tę informację.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieszczą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT.

W związku z tym podatnicy, których przedmiot działalności stanowić będzie wyłącznie prowadzenie działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, nie będą stosowali prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy.

Z treści wniosku wynika, że w ramach wykonywanej przez Państwa działalności dokonywane są przez jednostkę zarówno czynności opodatkowane, zwolnione, jak i niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W scentralizowanych, dla celów podatku od towarów i usług, strukturach Miasta funkcjonuje jednostka budżetowa Urząd Miasta (…), która w swojej działalności mieszanej wykorzystuje samochód osobowy (…), w związku z tym ponosi wydatki obejmujące eksploatację pojazdu m.in. paliwo, serwis, naprawy, części zamienne. Samochód osobowy wykorzystywany jest przez zatrudnionego w Urzędzie kierowcę oraz pracowników zarówno do realizacji celów statutowych realizowanych przez Urząd Miasta (…), jak i do celów związanych z działalnością opodatkowaną i zwolnioną prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy VAT. Samochód garażowany jest na monitorowanym terenie należącym do Urzędu Miasta. Pracownicy nie wykorzystują posiadanego samochodu osobowego do celów prywatnych. W celu rozliczenia wykorzystywania samochodu osobowego do powyższych celów zgodnie z wewnętrznymi procedurami, korzystający są zobowiązani do wypełniania miesięcznych i dziennych ewidencji przebiegu pojazdu tzw. Kart drogowych. Nie mają Państwo możliwości wyodrębnienia wydatków w całości do celów działalności gospodarczej. Zarówno posiadany pojazd służbowy, jak i planowany zakup samochodu hybrydowego w założeniu służyć ma do realizacji zadań bieżących Urzędu Miasta. Samochód (…) służy do wykonywania obsługi transportowej referatu administracyjnego na rzecz Burmistrza Miasta oraz pracowników Urzędu Miasta. Nie są Państwo w stanie przewidzieć w żadnym stopniu: kto i kiedy, jak długo czasowo, ani jeśli chodzi o kilometrówkę będzie wykorzystywał samochód służbowy i na stałe określić takich wskaźników ani w chwili obecnej ani w przyszłości. Nie są Państwo w stanie przewidzieć jak będzie się kształtować sprzedaż opodatkowana podatkiem VAT, do czynności zwolnionych od podatku VAT. Dla tych celów służy w Urzędzie wyliczona corocznie proporcja sprzedaży, o której mowa w art. 90 ustawy VAT, aktualizowana z początkiem każdego roku o realne wykonanie sprzedaży. Przy wykorzystywaniu samochodu służbowego do celów mieszanych, nie ma możliwości przyporządkowania całości lub części kwot podatku naliczonego do poszczególnych rodzajów czynności. Dlatego ustawodawca wprowadził uregulowanie wynikające z art. 86a ust. 1 ustawy VAT, tj. pomniejszenie odliczanego podatku o 50%, mające na celu ułatwić rozliczanie wydatków bieżących działalności. Zgodnie z kartą pojazdu (\`(...)\`) dopuszczalna masa całkowita wynosi 2260 kg. Dopuszczalna masa całkowita planowanego w 2024 roku zakup samochodu służbowego nie przekroczy 3,5 tony. Oba samochody służbowe, zarówno posiadany, jak i planowany nie będą spełniały kryteriów określonych w art. 86a ust. 9 pkt 1-3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nie przewidują Państwo wdrożenia nadzoru poprzez (\`(...)\`) nad używaniem pojazdów. Urząd Miasta nie posiada i nie zamierza posiadać pojazdów o których mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT, w związku z powyższym nie ma obowiązku składania VAT-26 oraz prawa do odliczenia 100 % podatku naliczonego.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treść powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w celu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu, w pierwszej kolejności są Państwo zobowiązani zastosować przepisy z art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Następnie, z uwagi na przedmiot wniosku, kluczową rolę w kwestii prawa do częściowego odliczenia podatku VAT w przedmiotowej sprawie odgrywa przepis art. 86a ust. 1 ustawy.

Jak wynika z powołanych powyżej uregulowań art. 86a ustawy zasadą jest, że w przypadku pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

W przypadku pojazdów samochodowych wykorzystywanych do użytku mieszanego, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia 50% podatku naliczonego z tytułu wydatków dotyczących nabycia tych pojazdów, rat leasingowych oraz innych wydatków. Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadku wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Przy czym w sytuacji, gdy wydatki dotyczące pojazdów samochodowych będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do czynności zwolnionych od podatku, to w sytuacji gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, będą Państwo zobowiązani do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy ponoszą Państwo wydatki dotyczące pojazdów samochodowych, które będą wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej, jak i celów innych niż działalność gospodarcza, to będzie Państwu przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na zakup i eksploatację pojazdu samochodowego. W celu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu będą Państwo zobowiązani ustalić proporcję właściwą dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r., a następnie do tak wyliczonej kwoty zastosować uregulowania wynikające z art. 86a ust. 1 ustawy (tj. pomniejszyć ją o 50%). W następnej kolejności będą Państwo zobowiązani zastosować zapisy art. 90 ustawy, tj. proporcję obliczoną dla urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego (w oparciu o obroty Urzędu).

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.
------------------------------------------------------------------------

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Natomiast odnośnie powołanych przez Państwa wyroków sądów administracyjnych należy zauważyć, iż wyroki sądów, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Ponadto należy wskazać, że ww. wyroki są nieprawomocne, w stosunku do tych rozstrzygnięć wniesiono skargi kasacyjne. Zatem w tej sytuacji nie można mówić o ugruntowanej linii orzeczniczej mogącej mieć wpływ na kierunek rozstrzygnięcia w Państwa sprawie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).