Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPB-1-3.4510.111.2017.1.MST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-06-01
Teza: Czy koszty uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, wizytach studyjnych (w tym w razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia), koszty delegacji, które dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej (pkt 8 i 9 opisu stanu faktycznego) są kosztami kwalifikowanymi, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia-odliczenie od dochodu; prace-prace badawczo-rozwojowe; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 lutego 2017 r. (data wpływu do tut. Organu 14 lutego 2017 r.), uzupełnionym 15 i 23 maja 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy koszty uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, wizytach studyjnych (w tym w razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia), koszty delegacji, które dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej są kosztami kwalifikowanymi, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 5) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2017 r. wpłynął do tut. Organu wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy koszty uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, wizytach studyjnych (w tym w razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia), koszty delegacji, które dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej są kosztami kwalifikowanymi, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 4 maja 2017 r. Znak: 2461-IBPB-1-3.4510.62.2017.1.TS, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 15 i 23 maja 2017 r.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

1\. Wnioskodawca (dalej również jako: „Spółka”) systematycznie się rozwija i poszerza swoją ofertę dla kolejnych branż przemysłu, oferując kompleksowe rozwiązania dla partnerów w kraju i zagranicą.

Bogata i komplementarna oferta pozwala na realizację zadań w następujących zakresach:

*   projektowanie,
*   produkcja,
*   wykonawstwo oraz dostawa specjalistycznych usług,
*   generalna realizacja inwestycji.

Główne branże klientów Wnioskodawcy to:

*   przemysł cementowniczy,
*   przemysł surowców skalnych,
*   przemysł chemiczny,
*   przemysł metalurgiczny,
*   przemysł energetyczny,
*   przemysł górniczy i wydobywczy.

W zakresie działalności Wnioskodawcy mieści się:

*   produkcja systemów transportowych,
*   produkcja podzespołów przenośników,
*   produkcja urządzeń do wzbogacania i przeróbki minerałów,
*   produkcja konstrukcji stalowych i usługi kooperacyjne,
*   biuro projektów posiada 20 letnie doświadczenie w opracowaniu projektów, takich jak:
*   projekty wstępne,
*   projekty przetargowe,
*   projekty wykonawcze, warsztatowe,
*   opracowywanie dokumentacji technicznej maszyn i urządzeń,
*   opracowywanie dokumentacji dopuszczeniowej i do certyfikacji,
*   specjalistyczne usługi dla sektora górniczego,
*   automatyzacja procesów produkcyjnych i przemysłowych.

Międzynarodowa działalność Grupy:

Systematyczny rozwój, pozwala Wnioskodawcy konsekwentnie poszerzać obecność na rynkach zagranicznych. Wnioskodawca posiada licznych partnerów w krajach europejskich i poza Europą. Wiodące rynki, na których Wnioskodawca funkcjonuje to m.in. Turcja, Maroko, Bośnia, Niemcy, Austria, Francja, Węgry, Estonia. Rosja.

2\. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca poszukuje nowych rozwiązań, w tym m.in. poprzez prowadzenie działalności w zakresie badań i rozwoju. Wnioskodawca posiada zasoby i wiedzę potrzebną do wdrażania nowych lub znacznie ulepszonych wyrobów i usług, produkcji prototypowej pod konkretne wymagania klienta, co wiąże się z przeprowadzeniem pełnego procesu wdrażania nowego wyrobu.

Prace zaczynają się od otrzymania wytycznych od klienta (najczęściej w formie dokumentacji technicznej, nowej lub zmienionej), poprzez stworzenie odpowiedniej, dostosowanej do wymogów klienta technologii produkcji przez działy dedykowane realizacji działań innowacyjnych, takie jak:

*   Dział B+R (Specjaliści ds. komercjalizacji technologii, Specjalista ds. wdrażania, Manager procesu),
*   Dział Konstruktorów (Konstruktor, Technolog).

Powyższe działy posiadają pełne kompetencje w zakresie tworzenia nowych lub zmienionych produktów, procesów i usług. Są w stanie projektować urządzenia, narzędzia oraz wykonywać inne prace o charakterze badawczo-rozwojowym zlecone przedsiębiorstwu.

Następnie, na podstawie stworzonej dokumentacji, rozwiązania innowacyjne są wdrażane do produkcji poprzez przeprowadzenie produkcji prototypu w Dziale Produkcji, aż po proces walidacji wyrobu wewnętrznie w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy albo, jeżeli jest to wymagane, to również poprzez kontrolę przez jednostkę zewnętrzną (certyfikacja). W celu utrzymania się na rynku w tym segmencie, Wnioskodawca prowadzi również prace rozwojowe nad zmniejszeniem czasochłonności produkcji, zmniejszeniem zużycia materiałów i surowców (w tym energii elektrycznej) potrzebnych do produkcji oraz prowadzi wiele innych projektów optymalizujących proces produkcji.

Przykładami projektów, które Wnioskodawca uznaje za badawczo-rozwojowe mogą być:

1.  Zaprojektowanie, wykonanie i montaż prasy filtracyjnej:
    1.  wykonanie projektu technicznego,
    2.  roboty demontażowe,
    3.  wykonanie pras filtracyjnych,
    4.  wykonanie projektu i wykonanie urządzenia do rozładunku placka filtracyjnego,
    5.  wykonanie sterowania elektrycznego,
2.  Zaprojektowanie i wykonanie nowego przenośnika taśmowego z możliwością przejazdu (przenośnik z możliwością przestawiania o długości 50m).
3.  Projekt dotyczący opracowania i produkcji nowych urządzeń – jak poniżej:
    1.  zbudowanie prototypu płyty do prasy filtracyjnej,
    2.  zbudowanie prototypu prowadnicy płyty prasy filtracyjnej – belka,
    3.  zbudowanie prototypu bieżni łożyska mechanizmu obrotu koła wynoszącego osadzarki DISA,
    4.  zbudowanie prototypu przedziału sitowego osadzarki miarowej,
    5.  zbudowanie prototypu koryta roboczego osadzarek,
    6.  zbudowanie prototypu segmentu wału i prowadnic filtra tarczowego.
4.  Zaprojektowanie i wykonanie (produkcja) nowych, dotychczas nieprodukowanych krążników.
5.  Zaprojektowanie i wykonanie nowego typu przenośnika dedykowanego konkretnie pod zlecenie klienta (dotychczas nieprodukowany typ przenośnika o parametrach technicznych dedykowanych indywidualnie).

3\. Wnioskodawca szeroko współpracuje w zakresie prac badawczo-rozwojowych z jednostkami naukowymi w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r., poz. 1620 ze zm.) oraz podmiotami świadczącymi wsparcie w dziedzinie techniki, technologii, itp., które nie posiadają statusu jednostek naukowych, tj. prywatnymi instytutami badawczymi, laboratoriami, jednostkami certyfikującymi czy kontrolnymi o wysokiej renomie w Polsce i na świecie. Przewiduje się rozwój współpracy z zewnętrznymi firmami projektowymi w zakresie dobrze zdefiniowanych elementów projektów.

Przykładami takich instytucji są:

1.  Instytut 1,
2.  Instytut 2,
3.  Akademia 1,
4.  Politechnika 1,
5.  nstytut 3,
6.  Instytut 4,
7.  Ośrodek 1 – jednostka certyfikująca wyroby,
8.  Jednostka Opiniująca, Atestująca i Certyfikująca Wyroby,
9.  Centrum elektryfikacji i automatyzacji górnictwa,
10.  agraniczny instytut fizyczno-techniczny.

Od powyższych instytucji Wnioskodawca zakupuje badania, analizy, opinie i ekspertyzy w różnych dziedzinach i o różnym stopniu zaawansowania, które wpływają na skuteczność pozyskiwania i obsługę nowych projektów badawczo-rozwojowych.

4\. Wnioskodawca również stosuje formy ochrony prawnej swoich wyrobów takie jak ochrona patentowa, ochrona w formie wzoru użytkowego czy znaku towarowego. Na te potrzeby Wnioskodawca korzysta z usług rzecznika patentowego wpisanego na listę rzeczników patentowych opracowujących polskie zgłoszenia oraz europejskiego rzecznika patentowego Każdorazowo, w przypadku istniejących potrzeb, podpisywana jest umowa cywilnoprawna – wynagrodzenie wynikające z rachunku lub faktury z kancelarii patentowej stanowi koszt dla Wnioskodawcy.

Wnioskodawca podał jako przykład powyższych działań wniosek złożony do Działania 2.3.4 do Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości – PARP w Warszawie:

Tytuł wniosku: Uzyskanie ochrony patentowej w trybie międzynarodowym EPO na dwa kluczowe wynalazki dotyczące innowacyjnej technologii będącej podstawą do przeprowadzania innowacyjnych i wysoce specjalistycznych prac wykonywanych przez Wnioskodawcę.

Krótki opis projektu:

Przedmiotem projektu jest uzyskanie ochrony patentowej (patentu na wynalazek dla dwóch osobnych rozwiązań – wypracowanych w przedsiębiorstwie) dwa kluczowe wynalazki dotyczące płyty prowadzącej dla przesuwu tuneli oraz sposób wykonania drogi przelotowej pod budowlą, zwłaszcza drogową lub kolejową.

5\. Wnioskodawca prowadzi też inne podobne prace. Na te potrzeby Wnioskodawca projektuje i wykonuje elementy, oprzyrządowanie, narzędzia oraz niekiedy specjalne, niezbędne do wykonania prototypu czy usługi pilotażowej stanowiska. Dodatkowo, Wnioskodawca przeprowadza ocenę produktów gotowych, opracowuje ich konstrukcję, parametry jakościowe. Wyżej opisane działania po zakończeniu poddawane są walidacji lub certyfikacji (jeżeli jest ona wymagana).

Wnioskodawca podejmuje działania mające na celu optymalizację procesu wytwórczego poprzez minimalizowanie kosztów, maksymalizowanie uzysku, obniżenie pracochłonności, wzrost produktywności, optymalizację zużycia materiałów i surowców (takich jak gazy czy energia elektryczna itp.), przy jednoczesnym utrzymaniu bądź podniesieniu poziomu jakości produkcji, zwiększenie wydajności poprzez automatyzację procesu, wprowadzanie nowych systemów zarządzania, a także projekty mające za zadanie zmniejszenie zużycia energii czy optymalizację ilości odpadów itp., które znacznie poprawiają konkurencyjność Wnioskodawcy w porównaniu z innymi przedsiębiorstwami w tej branży. W tym zakresie mieści się też np. tworzenie lub przekonstruowanie stanowisk roboczych, narzędzi i oprzyrządowania, a także wdrożenie do działalności nabywanych przez Wnioskodawcę najnowocześniejszych maszyn i urządzeń. Innowacyjność tego typu projektów została jasno opisana w Oslo Manual pkt 3 akapit 163: „Innowacja procesowe (process innovation) czyli innowacja w obrębie procesu to wdrożenie nowej lub znacząco udoskonalonej metody produkcji lub dostawy. Do tej kategorii zalicza się znaczące zmiany w zakresie technologii, urządzeń oraz/lub oprogramowania”.

Przykładem powyższego może być także system klasy ERP (Planowanie zasobów przedsiębiorstwa, ang. enterprise resource planning) Xpertis w modułach Finanse i Księgowość oraz Logistyka, które zostały niedawno zakupione i wdrożone w celu poprawy wydajności całego przedsiębiorstwa poprzez np. projektowanie procesów logistycznych i innych procesów.

6\. Wszelkie projekty prowadzone przez Wnioskodawcę posiadają określone cele, a po zakończeniu każdego projektu wnioski. Projekty są uważane za rozpoczęte od momentu prowadzenia wstępnych prac koncepcyjnych (zebrania informacji o wymaganiach technicznych od klienta, stworzenie zbioru wytycznych itp.) do momentu walidacji bądź certyfikacji wyrobu, która ujawnia wszelkie ryzyka i nieścisłości występujące podczas wprowadzania nowych rozwiązań i pozwala na wyeliminowanie ewentualnych nieprawidłowości. Projekty mają jasno określony harmonogram działań i do każdego z projektów są przypisane odpowiednie zasoby (zasoby ludzkie oraz zużyte materiały i surowce). Wnioskodawca z przeprowadzonych projektów sporządza raporty i analizy. Tak prowadzona dokumentacja pozwala w sposób systematyczny zbierać, magazynować i dystrybuować nową wiedzę powstałą podczas prowadzenia projektu. Projekty prowadzone przez Wnioskodawcę są projektami prowadzonymi w sposób systematyczny.

7\. Należy również zauważyć, że pewna część projektów badawczo-rozwojowych prowadzona przez Wnioskodawcę zostaje przerwana przed ich zakończeniem. Jest to wynikiem natrafienia na problemy natury naukowo-technicznej dyskwalifikujące dane projekty z dalszego etapu badań bądź wdrożenia. Wnioskodawca zauważył, że jest to zgodne z zapisem w Podręczniku Frascati 2015 (OECD (2015), Frascati Manual 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development. The Measurement of Scientific, Technological and Innovation Activities, OECD Publishing, Paris. DOI: http://dx.doi.org/10.1787/9789264239012-en) „To be uncertain about the final outcome (uncertain)”.

8\. Część pracowników Wnioskodawcy (osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) wykonuje prace w głównej mierze w ramach wyżej opisanych działań, które Wnioskodawca uznaje za badawczo-rozwojowe. Jednak pracownicy ci wykonują również inne obowiązki związane z regularną działalnością Wnioskodawcy, które nie zawsze są działaniami badawczo-rozwojowymi. Częściowo działalność badawczo-rozwojowa jest też realizowana przez pracowników zajmujących się m.in. wprowadzaniem rozwiązań badawczo-rozwojowych uzyskanych w wyniku prac, jak również innymi działaniami związanymi z regularną działalnością Wnioskodawcy, którzy wobec tego jedynie częściowo (w mniejszym zakresie) wykonują czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej. Kierownik poszczególnych działów określa w oświadczeniu, ile w istocie każdy z pracowników w danym miesiącu przeznaczył czasu na realizację działalności badawczo-rozwojowej.

W umowach o pracę nie jest wskazane wprost, że pracownicy „są zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”. Jednak w karcie obowiązków służbowych (załącznik do umowy o pracę) pracowników, którzy w głównej mierze wykonują czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, znajdują się postanowienia wskazujące na ich zatrudnienie w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, np.:

*   realizacja prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Pracodawcę,
*   współpraca z jednostkami naukowymi, jednostkami badawczymi,
*   współpraca z rzecznikiem patentowym,
*   opracowywanie zakresu merytorycznego projektów w celu realizacji projektów badawczych oraz inne wskazujące na wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej.

U poszczególnych pracowników mogą występować wszystkie lub niektóre z powyższych postanowień. Postanowienia tego rodzaju nie są zawarte w kartach obowiązków służbowych pracowników, którzy w głównej mierze wykonują czynności spoza zakresu działalności badawczo-rozwojowej, a jedynie częściowo realizują działalność badawczo-rozwojową z uwagi na podział zadań w przedsiębiorstwie.

W przyszłości, Prezes Zarządu będzie wydawał na początku lub w trakcie danego roku podatkowego zarządzenie, w którym będzie określał m.in. pracowników, którzy oprócz wykonywania innych czynności mają dodatkowo wykonywać czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej. W przypadku zmian organizacji pracy w przedsiębiorstwie w trakcie roku, Prezes Zarządu będzie wydawał nowe zarządzenie w tym zakresie, określając, które osoby są powołane do wykonywania działalności-rozwojowej.

Poza kosztami związanymi z zatrudnieniem pracowników w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy, dużą część kosztów działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty zakupu materiałów i surowców niezbędnych do wyprodukowania serii pilotażowych bądź produkcji testowej. W tym również Wnioskodawca ponosi koszty na nabycie materiałów i surowców potrzebnych do wytworzenia odpowiednich narzędzi i oprzyrządowania, niezbędnych do wyprodukowania ww. serii pilotażowych, prototypów i usług testowych.

9\. Pracownicy, którzy są zatrudniani w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej (wykonują czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej) również:

1.  uczestniczą w szkoleniach i konferencjach mających na celu podniesienie ich umiejętności zarówno w zakresie prowadzonych prac jak i umiejętności miękkich,
2.  wyjeżdżają na delegacje i wizyty studyjne do zakładów produkcyjnych, uczelni i innych laboratoriów,
3.  wykonują prace administracyjne mające na celu np. ewidencjonowanie swojej pracy, rozliczenie wyjazdów służbowych, pisanie sprawozdań z działalności badawczej lub rozwojowej, obliczanie wskaźników oceniających innowacyjność opracowywanych projektów itp.

W związku z powyższym Wnioskodawca ponosi koszty uczestnictwa pracowników w szkoleniach, konferencjach, wizytach studyjnych (w tym w razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia).

10\. Wnioskodawca nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowej regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, Wnioskodawca zamierza skorzystać z ww. ulgi w związku z prowadzoną przez siebie działalnością badawczo-rozwojową.

W uzupełnieniu wniosku z 15 maja 2017 r. Wnioskodawca doprecyzował przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego wskazując, że to, czy koszty dotyczące osób zatrudnionych na umowę o pracę stanowią przychód w rozumieniu ww. art. 12 stanowi już ocenę prawną, a nie okoliczność faktyczną. Ponadto, pytanie organu jest irrelewantne dla wydania interpretacji w zakresie wskazanym przez Wnioskodawcę, gdyż art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT nie posługuje się pojęciem przychodu, lecz należności z określonych tytułów. Pojęcia te nie są natomiast tożsame. Dany koszt może być należnością pracownika, jak np. zwrot pracownikowi kosztów dojazdu na szkolenie z zakresu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej stanowi należność pracownika, natomiast nie jest dla niego przychodem, gdyż nie stanowi dla pracownika przysporzenia a wyjazd odbywał się przede wszystkich w interesie Wnioskodawcy, w celu realizacji prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej przez określonych pracowników.

Wnioskodawca wypłaca pracownikom wynagrodzenia, uiszcza składki na ubezpieczenia społeczne, a także finansuje pracownikom szkolenia, udział w konferencjach i wizytach studyjnych, wypłaca delegacje (w tym ponosi koszty dojazdu, noclegu, czy wyżywienia, jeżeli zaistnieje taka potrzeba w związku z uczestnictwem pracowników w szkoleniach, konferencjach i wizytach studyjnych), wobec tego jest to świadczenie pracodawcy na rzecz pracownika w związku ze stosunkiem pracy. Koszty związane z uczestnictwem pracowników w ww. szkoleniach, konferencjach i wizytach studyjnych stanowią koszty uzyskania przychodu poniesione w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w związku z zatrudnianiem pracowników, którzy tę działalność realizują, natomiast nie były one zaliczane do przychodów ze stosunku pracy po stronie pracowników.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy koszty uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, wizytach studyjnych (w tym w razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia), koszty delegacji, które dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej (pkt 8 i 9 opisu stanu faktycznego) są kosztami kwalifikowanymi, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT? (pytanie oznaczone we wniosku nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy, koszty delegacji, wizyt studyjnych, koszty uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej stanowią koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, opisane w stanie faktycznym w pkt 2, 8, 9 i 10.

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT, za koszty kwalifikowane uznaje się należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo- rozwojowej. W art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano natomiast, że za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Konstrukcja powyższego przepisu art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na to, że:

*   koszty szkoleń i konferencji, które mają na celu podniesienie umiejętności pracowników w prowadzonych pracach,
*   koszty delegacji i wizyty studyjne do zakładów produkcyjnych, uczelni, jednostek naukowo- badawczych i innych laboratoriów,

(w tym w razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia) mogą zostać zaliczone do kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT. Pracownicy zyskują zatem od pracodawcy świadczenia w powyższej postaci.

Wyżej wymienione koszty zatrudnienia pracowników, które ponosi Wnioskodawca, są kosztami związanymi z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową. Są to czynności mające istotne znaczenie dla rozwoju pracowników, umożliwiające poszerzanie wiedzy, w tym w zakresie najnowszych rozwiązań naukowych i technicznych, a także umożliwiające zdobywanie nowych kwalifikacji. Powyższe znacząco zatem wpływa na zwiększanie zakresu możliwości prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej przez Wnioskodawcę. Wykonywane przez pracownika ww. czynności są bowiem ściśle powiązane z wykonywaniem przez niego działalności badawczo-rozwojowej i są potrzebne dla realizacji przez niego czynności w ramach tej działalności, ponadto umożliwiają zdobycie i następnie wdrożenie nowej wiedzy w procesie produkcji Wnioskodawcy Powyższe stanowisko jest również zgodne z interpretacją o sygnaturze IBPB-1-2/4510-633/16/KP.

W uzupełnieniu wniosku z 15 maja 2017 r. Wnioskodawca doprecyzował przedstawione we wniosku własne stanowisko w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego wskazując, że zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 uCIT za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przepisie tym wskazano zatem na należności z tytułów określonych w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie na przychody ze stosunków określonych w art. 12 ust. 1 ww. ustawy. Odesłanie do ww. art. 12 ust. 1 dotyczy tylko tytułów, z których przysługują należności, a zatem do należności przysługujących ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, tj. wszelkiego rodzaju wypłat pieniężnych oraz wartości pieniężnej świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalentów, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzeń zasadniczych, wynagrodzeń za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatków, nagród, ekwiwalentów za niewykorzystany urlop i wszelkich innych kwot niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczeń pieniężnych ponoszonych za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy podkreślić, że w przepisie wymieniono w szczególności także świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych, a także wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne. Ponadto sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że jest to tylko wyliczenie przykładowe.

Wobec tego, wskazane przez Wnioskodawcę koszty uczestnictwa w szkoleniach, konferencjach, wizytach studyjnych oraz koszty delegacji, stanowią należności pracownika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych i są ponoszone na realizację przez Wnioskodawcę działalności badawczo-rozwojowej. Ograniczanie się w interpretacji ww. przepisów dotyczących kosztów kwalifikowanych wyłącznie do przychodów jest nieprawidłowe i prowadzi do zawężającej wykładni przepisu. Ustawodawca nie wskazał bowiem wyłącznie na koszty stanowiące przychody po stronie pracowników, lecz na szerszą kategorię należności - z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należności te mają dotyczyć ww. pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, a nie stanowić ich przychody – przesłanka taka nie wynika z żadnego przepisu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. ustawą z dnia 25 września 2015 r. o zmianie niektórych ustaw w związku ze wspieraniem innowacyjności (Dz.U. z 2015 r., poz. 1767), do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 1888 ze zm., dalej również: „updop”) dodano art. 18d wprowadzający tzw. ulgę badawczo-rozwojową.

W myśl art. 4a updop, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań (pkt 26),
*   badaniach naukowych - oznacza to:
    1.  badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,
    2.  badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,
    3.  badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych (pkt 27),
*   pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:
    1.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,
    2.  opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna (pkt 28).

Zgodnie z art. 18d ust. 1 updop, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”.

Stosownie do art. 18d ust. 2 updop, w brzmieniu obowiązującym w 2016 r., za koszty kwalifikowane uznaje się:

1.  należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej;
2.  nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;
3.  ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, a także nabycie wyników badań naukowych, świadczonych lub wykonywanych na podstawie umowy przez jednostkę naukową w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki (Dz.U. z 2014 r. poz. 1620 oraz z 2015 r. poz. 249 i 1268) na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej;
4.  odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4.

Stosownie do art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym w 2016 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 - 30% tych kosztów;
2.  w odniesieniu do kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2 - 4 i ust. 3:
    *   20% tych kosztów - jeżeli podatnik jest mikroprzedsiębiorcą małym lub średnim przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej
    *   10% tych kosztów - w przypadku pozostałych podatników.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym w 2016 r., odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie trzy lata podatkowe następujące bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą, przyjętą w orzecznictwie jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 i 3 updop,
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,
5.  podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop, kosztami kwalifikowanymi są należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm., dalej: „updof”), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że ustawodawca, oprócz spełnienia ww. przesłanek, przewidział dwa warunki uznania tzw. „kosztów pracowniczych” za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej:

*   muszą dotyczyć pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej w zakresie w jakim badania te prowadzą,
*   koszty, o których mowa, muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 updof.

Z przedstawionego we wniosku opisu wynika, że część pracowników Wnioskodawcy (osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) wykonuje prace w głównej mierze w ramach wyżej opisanych działań, które Wnioskodawca uznaje za badawczo-rozwojowe. Jednak pracownicy ci wykonują również inne obowiązki związane z regularną działalnością Wnioskodawcy, które nie zawsze są działaniami badawczo-rozwojowymi. Częściowo działalność badawczo-rozwojowa jest też realizowana przez pracowników zajmujących się m.in. wprowadzaniem rozwiązań badawczo-rozwojowych uzyskanych w wyniku prac, jak również innymi działaniami związanymi z regularną działalnością Wnioskodawcy, którzy wobec tego jedynie częściowo (w mniejszym zakresie) wykonują czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej.

W umowach o pracę nie jest wskazane wprost, że pracownicy „są zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej”. Jednak w karcie obowiązków służbowych (załącznik do umowy o pracę) pracowników, którzy w głównej mierze wykonują czynności z zakresu działalności badawczo-rozwojowej, znajdują się postanowienia wskazujące na ich zatrudnienie w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, np.:

*   realizacja prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Pracodawcę,
*   współpraca z jednostkami naukowymi, jednostkami badawczymi,
*   współpraca z rzecznikiem patentowym,
*   opracowywanie zakresu merytorycznego projektów w celu realizacji projektów badawczych oraz inne wskazujące na wykonywanie działalności badawczo-rozwojowej.

U poszczególnych pracowników mogą występować wszystkie lub niektóre z powyższych postanowień.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych na potrzeby tzw. „ulgi badawczo-rozwojowej” kosztów uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, wizytach studyjnych (w tym w razie zaistnienia takiej potrzeby koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia), koszty delegacji, które dotyczą pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzują i nie wprowadzają ograniczeń w zakresie dotyczącym tego, z czego powinno wynikać zatrudnienie konkretnego pracownika w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. Najbardziej oczywistym sposobem określenia takiego celu wydaje się zawarcie odpowiednich zapisów w umowie o pracę zawartej z pracownikiem. Wskazać należy, że koszty zatrudnienia pracowników zatrudnionych w innych celach niż realizacja działalności badawczo-rozwojowej nie stanowią kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 updop. Jednocześnie, koszty zatrudnienia pracowników, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, to nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku opisu sprawy stwierdzić należy, że do „kosztów kwalifikowanych” nie można zaliczyć wydatków związanych z pracownikami, którzy, nie są zatrudnionymi w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej (w ich umowach o pracę brak jest jakichkolwiek zapisów w tym zakresie).

Konsekwentnie, kosztami kwalifikowanymi nie są również koszty uczestnictwa w szkoleniach i konferencjach, wizytach studyjnych (w tym koszty dojazdu na szkolenia, konferencje i wizyty studyjne, koszty noclegów i wyżywienia), koszty delegacji, dotyczące pracowników, którzy w umowach o pracę nie posiadają zapisów, że zostali zatrudnieni w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 updop w zw. z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową odliczeniu podlegają tylko należności wypłacane pracownikom, którzy zostali zatrudnieni na podstawie umowy o pracę w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej stanowiące przychód ze stosunku pracy. Zatem, sama okoliczność, zgodnie ze wskazaniem Wnioskodawcy, że finansowanie pracownikom szkoleń, udziału w konferencjach i wizytach studyjnych, wypłacanie na ich rzecz delegacji jest świadczeniem pracodawcy na rzecz pracownika w związku ze stosunkiem pracy - nie jest wystarczająca do uznania ww. kosztów pracowniczych za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, określone w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanej – na poparcie stanowiska Wnioskodawcy – interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 22 czerwca 2016 r. Znak IBPB-1-2/4510-633/16/KP należy zauważyć, że organ dąży do zapewnienia jednolitego stosowania prawa podatkowego, zgodnie z zasadą wyrażoną przez ustawodawcę w art. 14a Ordynacji podatkowej. Należy wskazać, że funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same lub zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe choć jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 Ordynacji podatkowej, niemniej jednak, w praktyce może mieć miejsce. W związku z powyższym ustawodawca przewidział możliwość zmiany już wydanych interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniającą w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Trzeba jednak pamiętać, że proces zmiany interpretacji indywidualnych w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej jest długotrwały, poprzedza go bowiem dogłębna analiza z zachowaniem stosownych procedur, które dopiero w końcowej fazie powodują wycofanie z systemu informacji podatkowej poprzednio wydanych interpretacji. Ponieważ jednak podstawowym zadaniem organu interpretacyjnego jest wydawanie interpretacji prawidłowych, tj. w prawidłowy sposób odczytujących normy prawne zawarte w poszczególnych przepisach prawa podatkowego, a nie utrwalających raz wyrażony pogląd w tym zakresie, który może być zmieniony w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, to fakt wydania we wcześniejszym okresie interpretacji indywidualnej, odmiennej od poglądu zaprezentowanego w niniejszej interpretacji nie powoduje, że pogląd ten jest nieprawidłowy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Nadmienić należy, że w zakresie przedstawionych we wniosku pytań oznaczonych nr od 1 do 4 oraz od 6 do 11 zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.