Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.226.2018.1.ŚS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-08-17
Teza: dotyczy możliwości zaliczenia do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE wydatków modernizacyjnych dotyczących istniejących środków trwałych, w przypadku gdy wartość tych nakładów (w odniesieniu do poszczególnych środków trwałych) nie przekracza w danym roku podatkowym kwoty 10.000 zł
Słowa kluczowe: strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 5 czerwca 2018 r. (data wpływu 7 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE wydatków modernizacyjnych dotyczących istniejących środków trwałych, w przypadku gdy wartość tych nakładów (w odniesieniu do poszczególnych środków trwałych) nie przekracza w danym roku podatkowym kwoty 10.000 zł - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 czerwca 2018 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zaliczenia do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE wydatków modernizacyjnych dotyczących istniejących środków trwałych, w przypadku gdy wartość tych nakładów (w odniesieniu do poszczególnych środków trwałych) nie przekracza w danym roku podatkowym kwoty 10.000 zł.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: Spółka) korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych w związku z działalnością prowadzoną na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE), na podstawie zezwolenia z dnia 8 maja 2018 r., w ramach dostępnego limitu. Spółka nie wyklucza w przyszłości przeprowadzenia kolejnych inwestycji i objęcia ich ulgą.

W toku prowadzenia tej działalności, Spółka ponosi nakłady o charakterze modernizacyjnym dotyczące wykorzystywanych środków trwałych. Ponoszone nakłady modernizacyjne odnoszą się zarówno do środków trwałych wytworzonych przez Spółkę, nabytych jako nowe, jak również składników majątku, które zostały nabyte jako używane. Wysokość wydatków modernizacyjnych dotycząca poszczególnych środków jest zróżnicowana i w stosunku do niektórych ze składników majątku w danym roku podatkowym nie przekracza kwoty 10.000 zł.

Spółka dla celów rachunkowych zalicza ponoszone wydatki modernizacyjne do wartości początkowej środków trwałych, jednak dla celów podatkowych - w przypadku nakładów, których wartość (w odniesieniu do poszczególnych środków trwałych) nie przekracza w roku podatkowym kwoty 10.000 zł - wydatki te stanowią koszty pośrednie obciążające wynik podatkowy Spółki w momencie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 2343 ze zm., dalej: „updop”).

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że ponoszone nakłady dotyczące środków trwałych powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

W kontekście powyższego, Spółka powzięła wątpliwości, czy ponoszone nakłady modernizacyjne, których wartość (w odniesieniu do określonego środka trwałego) nie przekracza 10.000 zł mogą stanowić wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną (dalej również: wydatki kwalifikowane) na podstawie § 6 ust. 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465 ze zm., dalej: „Rozporządzenie SSE”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca może zaliczyć do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE wydatki modernizacyjne dotyczące istniejących środków trwałych, w przypadku gdy wartość tych nakładów (w odniesieniu do poszczególnych środków trwałych) nie przekracza w danym roku podatkowym kwoty 10.000 zł?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki modernizacyjne dotyczące istniejących środków trwałych, w przypadku gdy wartość tych nakładów (w odniesieniu do poszczególnych środków trwałych) nie przekracza w danym roku podatkowym kwoty 10.000 zł, mogą być zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE.

Na podstawie regulacji zamieszczonej w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1010 ze zm., dalej: ustawa SSE), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Wielkość pomocy publicznej ustala się zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 Rozporządzenia SSE, który stanowi, że pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych stanowi regionalną pomoc inwestycyjną m.in. z tytułu kosztów nowej inwestycji, której wielkość liczona jest jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 Rozporządzenia SSE.

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych.

Przepisy Rozporządzenia SSE nie precyzują jednak, co należy rozumieć przez użyte w jego treści określenie „modernizacji” środka trwałego.

Zgodnie z art. 31 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 395 ze zm., dalej: „UoR”), wartość początkową stanowiącą cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego powiększają koszty jego ulepszenia, polegającego na przebudowie, rozbudowie, modernizacji lub rekonstrukcji i powodującego, że wartość użytkowa tego środka po zakończeniu ulepszenia przewyższa posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami.

Jednocześnie, na podstawie art. 16g ust. 13 updop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10.000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Wątpliwości Wnioskodawcy związane są z rozbieżnościami w kwalifikacji danych nakładów jako modernizacji środka trwałego na gruncie przytoczonych wyżej regulacji. Postanowienia updop przewidują bowiem próg kwotowy, od którego przekroczenia uzależnione jest zakwalifikowanie danego nakładu jako ulepszenia środka trwałego skutkującego powiększeniem wartości początkowej tego składnika majątku. Jednocześnie przepisy UoR nie zawierają takiego zastrzeżenia, stanowiąc jedynie, że wartość początkową środka trwałego powiększają koszty jego ulepszenia, nie precyzując przy tym minimalnej wysokości wydatków na ulepszenie. Jak już wskazano, przepisy Rozporządzenia SSE, nie definiują pojęcia modernizacji środka trwałego - w szczególności, nie rozstrzygają one, czy na potrzeby uznania danych nakładów za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną należy odnieść się do przepisów prawa podatkowego (updop), czy też bilansowego (UoR).

Niezależnie od przyjętego rozumienia pojęcia „modernizacji” środka trwałego na potrzeby UoR oraz updop, Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że - zgodnie z wyrażanymi dotychczas stanowiskami organów podatkowych oraz sądów administracyjnych - w przypadku braku definicji legalnej pojęć użytych w aktach normatywnych, pojęcia te należy rozumieć w znaczeniu, w jakim używa się ich w języku potocznym. Zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.sip.pwn.pi) „modernizacja” to „unowocześnienie i usprawnienie czegoś”.

Na poparcie przedstawionej tezy, Wnioskodawca pragnie w szczególności zwrócić uwagę na poglądy wyrażone w:

*   wyroku NSA z 3 czerwca 2014 r. sygn. akt I FSK 843/13 wydanym w następstwie wniesienia przez organ podatkowy skargi kasacyjnej od wyroku WSA w Poznaniu z 10 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Po 880/12 - odnoszącym się do sposobu wykładni „modernizacji” w przypadku braku zamieszczenie definicji legalnej tego sformułowania w ustawie o podatku od towarów i usług: „Zdaniem Sądu skoro w ustawie brak było definicji legalnej zawartego w przepisie art. 41 ust. 12 pojęcia "modernizacja", to należało pojęcie to rozumieć w znaczeniu, w jakim używa się go w języku potocznym. "Modernizacja" w znaczeniu potocznym to ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie.
*   wyroku WSA w Poznaniu z 29 marca 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1254/16 odnoszącym się do wykładni pojęcia „modernizacja” w kontekście zastosowania ulgi inwestycyjnej przewidzianej ustawą o podatku rolnym: „Należy zgodzić się z organem odwoławczym, że u.p.r. nie zawiera definicji pojęcia modernizacji budynku inwentarskiego, zatem przy jego interpretacji należy posłużyć się wykładnią gramatyczną (językową). W języku potocznym modernizacja oznacza unowocześnienie, usprawnienie czegoś (zob. Słownik Języka Polskiego, http://sjp.pwn.pl). W piśmiennictwie wskazuje się, że przez pojęcie modernizacji należy rozumieć prace zmierzające do udoskonalenia obiektów przez wprowadzenie zmian w samej ich konstrukcji bądź unowocześnienie starych lub zainstalowanie nowych urządzeń, stanowiących wyposażenie tych obiektów. Nie będą natomiast mieściły się w tym pojęciu różnego rodzaj remonty, konserwacje, ponieważ mają one na celu przede wszystkim utrzymanie obiektu w odpowiednim stanie technicznym (R. Dowgier, L. Etel, B. Pahl, M. Popławski, Leksykon podatków i opłat lokalnych, ABC 2010)”.

W stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, którego dotyczy niniejszy wniosek, Spółka ponosi szereg wydatków dotyczących środków trwałych powodujących zwiększenie wartości użytkowej tych składników majątku. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt, że dane nakłady noszą w istocie znamiona modernizacji (ulepszenia) środka trwałego, zgodnie z jej językowym rozumieniem (a nie przyczyniają się jedynie do utrzymania składnika majątku w stanie niepogorszonym), jest wystarczający dla uznania, że nakłady te stanowią wydatek kwalifikujący się do objęcia pomocą, o którym mowa w § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE. Ustawodawca nie zamieścił bowiem w treści Rozporządzenia SSE przepisu odsyłającego, który nakazywałby ustalać zakres pojęciowy sformułowania „modernizacji” istniejących środków trwałych zgodnie z przepisami updop. Zdaniem Wnioskodawcy, gdyby celem ustawodawcy było uzależnienie możliwości zaliczenia nakładów dotyczących środków trwałych do wydatków kwalifikowanych od kwestii wypełnienia definicji przewidzianej w updop, znalazłoby to odzwierciedlenie we wprowadzeniu przepisu odsyłającego do właściwej ustawy.

Powyższa argumentacja znajduje również poparcie w kontekście zmian legislacyjnych, które miały miejsce w odniesieniu do warunków zaliczenia danych nakładów do wydatków kwalifikowanych. Zgodnie bowiem z § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Rady Ministrów z 2 listopada 2006 r. w sprawie specjalnej strefy ekonomicznej (dalej: Rozporządzenie SSE), za wydatki kwalifikowane uznawane były koszty inwestycji poniesione na rozbudowę lub modernizację istniejących środków trwałych, zaliczone do wartości początkowej tych środków trwałych zgodnie z przepisami o podatku dochodowym. Aktualnie obowiązujące regulacje Rozporządzenia SSE, mające zastosowanie w omawianym przypadku, nie powtarzają przytoczonego odesłania do updop. Zdaniem Wnioskodawcy, wyłączenie z zakresu regulacji § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE odesłania do updop, obowiązującego na gruncie historycznych przepisów Rozporządzenia SSE, świadczy o tym, że celem ustawodawcy było umożliwienie zaliczania do wydatków kwalifikowanych nakładów o charakterze modernizacyjnym, niezależnie od ich kwalifikacji na gruncie updop.

Co więcej, zgodnie z § 6 ust. 4 Rozporządzenia SSE, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości). Przedmiotowe odesłanie do UoR stanowi także dodatkowy argument (na gruncie wykładni systemowej) przemawiający za niemożnością wywodzenia znaczenia pojęcia „modernizacja” z brzmienia regulacji updop. W tym zakresie wykładnia systemowa potwierdza rezultat wykładni językowej, a tym samym jak już zostało wskazane - rzeczywistego rezultatu poniesionych nakładów (w postaci zwiększenia wartości użytkowej pojęcie modernizacji użyte w § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE definiowane powinno być jedynie przez pryzmat środka trwałego), a nie wysokości tych nakładów w danym roku podatkowym.

Powyższy pogląd o niemożności posiłkowania się przepisami ustaw podatkowych dla celów ustalenia wielkości przysługującej pomocy publicznej potwierdzają również organy podatkowe, m.in. w odniesieniu do zaliczania różnic kursowych występujących w związku z nabyciem składników majątku do kosztu nabycia lub wytworzenia środków trwałych. Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 24 lipca 2017 r. Znak: 0112-KDIL5.4010.77.2017.1.ŁM, „należy stwierdzić, że dochód podatkowy ustalany jest na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast wielkość przysługującej przedsiębiorcy pomocy publicznej ustalana jest na podstawie przepisów ustawy o SSE oraz przepisów wykonawczych do tej ustawy. Podkreślić zatem należy, że kwestia ustalenia dochodu dla celów podatkowych nie jest tożsama z kwestią ustalenia wielkości pomocy publicznej przysługującej przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Kwestie ustalenia wielkości pomocy publicznej wynikają bowiem z przepisów ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych oraz z przepisów wykonawczych do tej ustawy. Z przepisów tych wynika natomiast, że pomoc publiczna udzielana przez państwo stanowi de facto zwrot wydatków inwestycyjnych poniesionych przez przedsiębiorcę w związku z inwestycją określoną w zezwoleniu. Podsumowując powyższy wywód należy stwierdzić, że zagadnienie stosowania zwolnień w specjalnej strefie ekonomicznej wymaga rozróżnienia pomiędzy ustaleniem wyniku podatkowego (dochodu), którego obliczenie następuje na podstawie postanowień ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a ustaleniem wielkości przysługującej z tytułu poniesienia wydatków inwestycyjnych pomocy publicznej (odpowiadającej wielkości maksymalnego zwolnienia podatkowego), dokonywanej na podstawie ustawy o specjalnej strefie ekonomicznej i rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy. W związku z zaprezentowaną tezą, w omawianym rozstrzygnięciu Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że podatnik uprawniony jest do skorygowania ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych o różnice kursowe oraz rozpoznania skorygowanej kwoty jako kosztów kwalifikowanych w rozumieniu przepisów Rozporządzenia SSE, o ile podatnik zalicza te różnice kursowe do ceny nabycia lub kosztu wytworzenia środków trwałych zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości. W kontekście powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, aktualne pozostaje zatem stanowisko wyrażone przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z 4 czerwca 2012 r. Znak: IPTPB3/423-64/12-4/IR, zgodnie z którym „do ustalenia wartości kosztów kwalifikowanych w SSE, w tym różnic kursowych, Wnioskodawca winien stosować zasady wynikające z przepisów o rachunkowości.” podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 3 marca 2014 r., Znak: IBPBI/2/423- 1634/13/CzP.

W uzupełnieniu do wyżej przedstawionej argumentacji, należy także zwrócić uwagę na sam cel regulacji art. 16g ust. 13 updop, a także intencję ustawodawcy przyświecającą jej uchwalaniu. Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175), podwyższenie do 10.000 zł limitu wartości środków trwałych umożliwiającego jednorazowe zaliczenie wydatków na nabycie tych środków do kosztów uzyskania przychodów (i analogicznie - podwyższenie limitu nakładów o charakterze modernizacyjnym) stanowi formę dodatkowej zachęty do zwiększenia wydatków inwestycyjnych.

Zastosowanie przepisów updop w stosunku do omawianych uregulowań Rozporządzenia SSE wiązałoby się natomiast ze skutkiem odwrotnym do zamierzeń ustawodawcy, tj. wyłączeniem z zakresu kosztów inwestycji zwiększających pulę dostępnej pomocy publicznej nakładów nieprzekraczających ustawowego progu, co prowadziłoby w swej istocie do pozbawienia przymiotu „inwestycji” szeregu wydatków ponoszonych przez podatników działających w SSE.

W uzupełnieniu do wyżej wyrażonego stanowiska, Wnioskodawca pragnie dodać, że dla oceny dopuszczalności zaliczenia danych nakładów modernizacyjnych do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną nie ma znaczenia, czy istniejący środek trwały został przez Spółkę nabyty jako nowy czy używany. Rozporządzenie SSE nie uzależnia bowiem możliwości zaliczenia wydatków na rozbudowę i modernizację do kosztów inwestycji od statusu zakupionego środka trwałego (w szczególności od tego, czy wydatki na zakup modernizowanego środka trwałego zostały uprzednio zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną). Niniejsze potwierdza interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 marca 2017 r. Znak: 2461- IBPB-1-3.4510.25.2017.1.AB.

Mając na uwadze przywołaną argumentację, zdaniem Wnioskodawcy, dokonywane przez Spółkę nakłady odpowiadają pojęciu modernizacji istniejących środków trwałych, do których odnosi się § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE. W związku z tym, wydatki modernizacyjne ponoszone przez Wnioskodawcę na posiadane składniki majątku wykorzystywane w działalności strefowej, korzystającej ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, mogą być zaliczone do wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia SSE (nawet gdy nie przekraczają w danym roku podatkowym kwoty 10.000 zł), przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w przepisach § 6 Rozporządzenia SSE.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej: „updop”), wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 1010), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Równocześnie, art. 17 ust. 4 updop, stanowi, że powyższe zwolnienie przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2017 poz. 1010 ze zm.), dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 i 2 ustawy o specjalnych strefach ekonomicznych, zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie strefy uprawnia do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie danej strefy i korzystania z pomocy publicznej. Określa ono przedmiot oraz warunki prowadzenia działalności.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego zezwolenia. Wielkość tego zwolnienia jest uzależniona od wysokości poniesionych przez przedsiębiorcę wydatków inwestycyjnych. Rodzaj tych wydatków został określony w rozporządzeniu Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 465, dalej: „Rozporządzenie”). Zgodnie z § 3 ust. 1 Rozporządzenia, pomoc publiczna udzielana przedsiębiorcy w formie zwolnień podatkowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (…) stanowi regionalną pomoc inwestycyjną z tytułu:

1.  kosztów nowej inwestycji, której wielkość jest liczona, jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą, określonych w § 6 lub
2.  tworzenia nowych miejsc pracy, której wielkość jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników.

Przy czym, jak wynika z § 3 ust. 4 Rozporządzenia, przez nową inwestycję należy rozumieć inwestycję w środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne polegającą na utworzeniu nowego lub rozbudowie istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji przedsiębiorstwa przez wprowadzenie nowych dodatkowych produktów bądź na zasadniczej zmianie dotyczącej całościowego procesu produkcyjnego istniejącego przedsiębiorstwa. (…)

Natomiast zgodnie z § 6 ust. 1 Rozporządzenia, za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą uznaje się koszty inwestycji, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione na terenie strefy w trakcie obowiązywania zezwolenia, będące:

1.  ceną nabycia gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego;
2.  ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika;
3.  kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych;
4.  ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how lub nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3;
5.  kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli – pod warunkiem, że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku małych i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji;
6.  ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy.

Zgodnie z § 6 ust. 4 Rozporządzenia, cenę nabycia i koszt wytworzenia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych ustala się zgodnie z przepisami ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości.

Ww. przepisy określają następujące warunki do uznania wydatków za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą:

1.  muszą to być koszty inwestycji,
2.  muszą być poniesione w trakcie obowiązywania zezwolenia strefowego,
3.  muszą być poniesione w związku z realizacją inwestycji na terenie strefy,
4.  muszą być przeznaczone na cele określone w § 6 ust. 1 Rozporządzenia,
5.  wydatki muszą być zaliczone do wartości początkowej środków trwałych, przy czym należy przyjąć, że przez koszty inwestycji należy rozumieć koszty „nowej inwestycji”, o której mowa w § 3 ust. 4 Rozporządzenia.

Należy również zwrócić uwagę na § 6 ust. 7 Rozporządzenia, w myśl którego środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zakupione przez przedsiębiorcę innego niż mały i średni, mają być nowe. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika że dotyczy on wydatków wskazanych w § 6 ust. 1 pkt 1 i 2 Rozporządzenia, a więc nie dotyczy pozostałych wydatków wskazanych w § 6 ust. 1 Rozporządzenia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych w związku z działalnością prowadzoną na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE), na podstawie zezwolenia z dnia 8 maja 2018 r., w ramach dostępnego limitu. Spółka nie wyklucza w przyszłości przeprowadzenia kolejnych inwestycji i objęcia ich ulgą. W toku prowadzenia tej działalności, Spółka ponosi nakłady o charakterze modernizacyjnym dotyczące wykorzystywanych środków trwałych. Ponoszone nakłady modernizacyjne odnoszą się zarówno do środków trwałych wytworzonych przez Spółkę, nabytych jako nowe, jak również składników majątku, które zostały nabyte jako używane. Wysokość wydatków modernizacyjnych dotycząca poszczególnych środków jest zróżnicowana i w stosunku do niektórych ze składników majątku w danym roku podatkowym nie przekracza kwoty 10.000 zł. Spółka dla celów rachunkowych zalicza ponoszone wydatki modernizacyjne do wartości początkowej środków trwałych, jednak dla celów podatkowych - w przypadku nakładów, których wartość (w odniesieniu do poszczególnych środków trwałych) nie przekracza w roku podatkowym kwoty 10.000 zł - wydatki te stanowią koszty pośrednie obciążające wynik podatkowy Spółki w momencie poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku istota zagadnienia sprowadza się do ustalenia czy nakłady poniesione na modernizację środków trwałych, których wartość nie przekroczy 10.000 zł stanowić będą wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną w ramach działalności w SSE, na podstawie § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia, jako koszt rozbudowy lub modernizacji środków trwałych. Rozporządzenie nie wskazuje jednak co należy rozumieć pod pojęciem koszty rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych, a związku z tym czy należy się odnieść do definicji modernizacji zawartej w ustawie o rachunkowości czy w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. W Rozporządzeniu zawarte jest wyłącznie odniesienie (§ 6 ust. 4 Rozporządzenia) do stosowania przepisów ustawy o rachunkowości dla ustalenia ceny nabycia i kosztu wytworzenia środków trwałych, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia. Zatem Rozporządzenie nie zawiera odniesienia w tym zakresie do definicji modernizacji.

W związku z powyższym, skoro w przepisach Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych nie ma bezpośredniego odniesienia do stosowania przepisów ustawy o rachunkowości (jak ma to miejsce w przepisie § 6 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia) dla ustalenia pojęcia kosztów rozbudowy i modernizacji środków trwałych, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia, to zasadnym będzie odwołanie się w tym względzie do definicji zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie bowiem, z art. 16g ust. 13 ustawy o pdop, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z powyższego przepisu wynika, że środki trwałe uznaje się za ulepszone jeżeli zostaną spełnione dwa warunki łącznie, tj. gdy suma wydatków poniesionych między innymi na ich modernizację przekracza 10.000 zł oraz wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro jak wynika z wniosku, nakłady jakie poniesie Wnioskodawca na modernizację środków trwałych nie przekroczą 10.000 zł i mimo że nakłady te spowodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, to nakłady te nie będą uznane za modernizację w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ jeden z wyżej wymienionych warunków nie będzie spełniony.

Reasumując, wskazać należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na modernizację środka trwałego o wartości powyżej 10.000 zł nie mogą zostać uznane za wydatki kwalifikujące się do objęcia pomocą w rozumieniu § 6 ust. 1 pkt 3 Rozporządzenia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych oraz wyroków sądowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, oraz w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.