Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.386.2018.1.AN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-10
Teza: Czy poniesione Koszty Pracy Pracowników B+R można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust.2 pkt 1 ustawy o PDOP, w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Spółkę i czy wskaźnik ten można stosować do wszystkich składników Kosztów Pracy Pracowników B+R, stanowiących przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, takich jak w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za czas choroby, wynagrodzenie za urlop, dodatki do wynagrodzenia, dodatkowe świadczenia oraz do składek od ww. przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.
Słowa kluczowe: koszt-koszty kwalifikowane; odliczenia; praca; prace-prace badawczo-rozwojowe; wynagrodzenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 lipca 2018 r. (data wpływu 24 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy poniesione Koszty Pracy Pracowników B+R można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust.2 pkt 1 ustawy o PDOP, w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Spółkę i czy wskaźnik ten można stosować do wszystkich składników Kosztów Pracy Pracowników B+R, stanowiących przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, takich jak w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za czas choroby, wynagrodzenie za urlop, dodatki do wynagrodzenia, dodatkowe świadczenia oraz do składek od ww. przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek:

*   w części dotyczącej zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia za czas choroby i urlopu wypoczynkowego oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu ww. należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe**

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2018 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy poniesione Koszty Pracy Pracowników B+R można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust.2 pkt 1 ustawy o PDOP, w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Spółkę i czy wskaźnik ten można stosować do wszystkich składników Kosztów Pracy Pracowników B+R, stanowiących przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, takich jak w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za czas choroby, wynagrodzenie za urlop, dodatki do wynagrodzenia, dodatkowe świadczenia oraz do składek od ww. przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), jest częścią międzynarodowej grupy P. AG (dalej: „Grupa”), posiadającej swoje oddziały w 14 krajach, m.in w Niemczech, Francji, Włoszech, Wielkiej Brytanii, Belgii, Polsce, Chinach, Indiach, Japonii, Stanach Zjednoczonych czy Kanadzie. Grupa jest prekursorem wykorzystania laserowych systemów pomiarowych w przemyśle i od lat wprowadza na rynek innowacyjne rozwiązania w tym obszarze, t.j. systemy diagnostyczne i pomiarowe maszyn wirujących z funkcją osiowania, analizą drgań i diagnostyką maszyn, systemy ze sterowaniem mikroprocesorowym, zdalne systemy diagnostyczne dla łożysk tocznych i przekładni czy też nowatorskie przenośne urządzenia do pomiaru drgań. W chwili obecnej innowacyjna działalność badawczo-rozwojowa jest głównym motorem wzrostu obszaru działalności Grupy.

Wnioskodawca, działający na rynku Polskim od 2000 roku, jest jednym z trzech centrów badawczo-rozwojowych Grupy, przy czym pozostałe dwa centra znajdują się w Niemczech. W ramach swojej działalności w globalnych strukturach Grupy, Spółka, jako nowoczesne centrum badawczo-rozwojowe, realizuje projekty z dziedziny informatyki, elektroniki, mechaniki oraz usprawnień procesowych. Wykorzystanie wiedzy ekspertów z dziedzin mechaniki, elektroniki i informatyki pozwala na rozwiązywanie złożonych problemów i optymalizację procesów pomiarowych w wielu gałęziach przemysłu. W skład portfolio produktowego wchodzą głównie innowacyjne, autorskie systemy pomiarowe oraz monitorujące dla wielu typów maszyn przemysłowych (t.j. turbin, łożysk tocznych, przekładni). Rozwiązania dostarczane przez Spółkę służą klientom na całym świecie. Świadczone usługi bazują na najnowszych technologiach oraz własnych, innowacyjnych rozwiązaniach. Ze względu na dynamiczny rozwój technologii i ciągle zmieniające się w tym zakresie potrzeby rynku konieczne jest ciągłe i systematyczne prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej, jako że właśnie ta działalność stanowi o konkurencyjności produktów i usług Grupy na globalnym rynku. Spółka prowadzi w Grupie działalność mającą na celu przede wszystkim tworzenie, rozwój oraz optymalizacje innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych komponentów oprogramowania oraz prototypowanie systemów, podsystemów, jak i kompletnych narzędzi/rozwiązań pozwalających na monitorowanie stanu i diagnostykę maszyn przemysłowych (ang. Condition monitoring and diagnostics), wykorzystując przy tym m.in. procesory zintegrowane z urządzeniami elektroniki przemysłowej oraz czujniki/obwody laserowe.

Projekty realizowane przez Spółkę:

Prowadzone przez Spółkę projekty można podzielić na trzy grupy:

1.  projekty badawczo-rozwojowe prowadzące do powstania innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych rozwiązań w nowych lub istniejących już produktach;
2.  projekty wdrożeniowe i rozwojowe, dotyczące tworzenia specyficznych, usprawniających procesy produkcyjne, rozwiązań dla klientów;
3.  projekty związane z profesjonalnymi usługami testowania oprogramowania oraz z tworzeniem grafiki komputerowej, DTP oraz filmów 2D i 3D.

Grupa 1 - projekty badawczo-rozwojowe:

I tak, w ramach projektów z pierwszej grupy Pracownicy Spółki (dalej: „Pracownicy B+R”), prowadzą m.in. pracę nad tworzeniem, rozwojem oraz optymalizacją innowacyjnych i technologicznie zaawansowanych systemów wbudowanych (embedded) oraz projektowanie i tworzenie prototypów usług opartych o koncepcję loT, tworzeniem aplikacji mobilnych na systemy t.j. Android, iOS oraz tworzeniem i projektowaniem usług dla końcowych odbiorców. Prace projektowe mają na celu m.in. określenie procedur, specyfikacji technicznych i cech eksploatacyjnych, wymagań systemowych, niezbędnych do tworzenia koncepcji, opracowywania i produkcji nowych urządzeń pomiarowych i diagnostycznych. Integralną częścią procesu jest analiza możliwych ryzyk tak projektowanego rozwiązania/urządzenia pomiarowego/diagnostycznego oraz przygotowanie specyfikacji testowych. Zgodnie z wytycznymi zawartymi w podręczniku Frascati z 2015, tak zdefiniowane działania powinny być zaliczane do prac badawczo-rozwojowych. W ramach prowadzonych prac tworzone są systemy i rozwiązania pozwalające na zbieranie niedostępnych wcześniej danych dotyczących pracy różnego typu urządzeń przemysłowych (m.in. informacje nt rozosiowania urządzenia czy poziomu wibracji). Pracownicy Spółki, korzystając z danych zbieranych z urządzeń przemysłowych tworzą algorytmy pozwalające na monitorowanie i diagnostykę mierzonych urządzeń. Rozwiązania projektowane przez Pracowników Spółki optymalizują proces zarządzania maszynami przemysłowymi, ich ustawiania i kalibracji, a poprzez zaawansowane algorytmy analizy danych pozwalają na wczesne wykrycie potencjalnych awarii oraz na eliminację ewentualnych przestojów maszyn. Oprogramowanie rozwijane przez Pracowników Spółki prowadzi tym samym do postępów w zakresie przechwytywania, przekazywania, gromadzenia, wydobywania informacji i ich prezentowania. Również te działania, zgodnie z zaleceniami podręcznika Frascati, powinny być kwalifikowane jako prace badawczo-rozwojowe. Przykładowe projekty zrealizowane przez Pracowników Spółki to m.in.:

*   stworzenie urządzenia automatyzującego i optymalizującego ustawianie turbin parowych i gazowych. W skład rozwiązania weszły aplikacje do ustawiania wałów maszyn, mechanizmy pozwalające na pomiary geometryczne płaskości i prostoliniowości czy pomiary kątów oraz aplikacje pozwalające na monitorowanie stanów dynamicznych maszyn. Zaprojektowane urządzenie umożliwiało m. in. bezprzewodową komunikację z czujnikami monitorującymi stan turbin, drukowanie raportów czy też komunikację z komputerem PC;
*   stworzenie narzędzi umożliwiających przeprowadzenie pomiarów drgań i diagnostykę maszyn. Rozwiązanie umożliwiło jednoczesne zbieranie danych z wielu czujników oraz przetwarzanie sygnałów w czasie rzeczywistym;
*   stworzenie urządzenia pomiarowego dedykowanego dla środowisk zagrożonych wybuchem, pozwalającego na dokonywanie pomiarów i ustawień wałów, pomiaru prostoliniowości czy też określenie wpływu naprężeń rurociągów na ustawienie maszyn. W 2007 roku urządzenie to otrzymało prestiżową nagrodę reddot design award.

W każdym z wymienionych powyżej obszarów Pracownicy Spółki rozwiązują poszczególne problemy i weryfikują hipotezy. Muszą przy tym wybrać odpowiednie metody, które pozwolą na tworzenie nowych rozwiązań, integrację nowych funkcjonalności z istniejącymi aplikacjami oraz infrastrukturą oraz określenie w jaki sposób rozwiązanie to zostanie zbudowane. Podejmują oni pracę nad zdefiniowaniem nowej architektury budowanych rozwiązań, dobierają odpowiednią technologię i narzędzia, które pozwolą na ich zbudowanie. W ramach przygotowanych rozwiązań powstają nie tylko nowe produkty, ale i specjalnie w tym celu tworzone oprogramowanie (aplikacje mobilne, webowe, specyficzne rozwiązania chmurowe czy też aplikacje wbudowane w urządzenia końcowe (embedded)).

Grupa 2 - projekty rozwojowe i wdrożeniowe:

Do tej grupy kwalifikowane są prace dotyczące tworzenia specyficznych rozwiązań dopasowanych do charakteru działalności danego klienta. W efekcie tych prac powstają konkretne rozwiązania (nowe lub udoskonalone rozwiązania), których kształt wypracowywany jest podczas spotkań roboczych z danym klientem na podstawie narzędzi stworzonych podczas prac zakwalifikowanych do pierwszej grupy projektowej. Rozwiązania powstające w tej grupie projektowej są zwykle rozwiązaniami prototypowymi. Przykładowym projektem wykonanym w tej grupie projektowej jest autorski system pomiarowy wspierający proces pomiarów oraz wyważania wirników turbin parowych. Celem realizacji tego projektu było nie tylko podniesienie dokładności pomiarów i skrócenie procesu wyważania wirników, ale także podniesienie bezpieczeństwa pracy. W ramach wypracowanego rozwiązania Pracownicy Spółki w innowacyjny sposób połączyli działanie wielu elementów (czujników wiroprądowych, urządzeń pomiarowych zarówno własnych jak i firm zewnętrznych, dedykowanych rozwiązań elektronicznych) oraz stworzyli aplikację integrującą całość procesu pomiarowego. Zgodnie z wytycznymi zawartymi w podręczniku Frascati z 2015, tak zdefiniowane działania rozwojowe powinny być zaliczane do prac badawczo-rozwojowych. Dodatkowo, wiedza zdobyta podczas tych prac wykorzystywana jest podczas dalszych prac badawczo-rozwojowych.

Grupa 3 - Usługi testowania, media i grafika:

Do tej grupy kwalifikowane są przede wszystkim prace polegające na przeprowadzaniu dla Klientów profesjonalnych usług testowania oprogramowania oraz tworzeniu na zamówienie Klienta prac związanych z tworzeniem interfejsów, grafiki i mediów. Zaliczane są tu również prace dotyczące administrowania i utrzymania rozwiązań będących efektem prac zakwalifikowanych do 1 i 2 grupy projektowej, oraz zadania z zakresu wsparcia klientów. Do zadań podejmowanych w tej grupie projektów należy także usuwanie błędów oprogramowania (debugging), czy adaptacji i aktualizacji rozwiązań powstających w pierwszej i drugiej grupie projektowej. Zadań z tej grupy Spółka nie kwalifikuje do prac badawczo-rozwojowych, jako że są to albo zadania rutynowe, albo zadania oparte na znanych rozwiązaniach i metodach i nie prowadzą do udoskonaleń ani w zakresie produktów, ani procesów.

Koordynacja prac:

Praca koordynowana jest w Spółce zarówno w oparciu o wprowadzone w Spółce nowoczesne, zwinne metodyki pracy (Agile), jak i w oparciu o bardziej formalne metody (np. PMI). Spółka ma przyjęty system jakości określający schemat postępowania, według którego planuje, buduje i kontroluje proces rozwoju nowych rozwiązań (tj. systemów, urządzeń, komponentów oprogramowania). Zastosowanie metodyk zwinnych pozwala na prowadzenie prac równolegle nad kilkoma zagadnieniami, realizację przez zespoły projektowe w danym momencie kilku zadań oraz dostarczenie efektów pracy w krótkich odstępach czasu, samoorganizację zespołu projektowego oraz efektywne zarządzanie projektem, jak również unikanie przestojów prac. Zgodnie z przyjętymi metodami pracy, projekty prowadzone są w sposób iteracyjny, przyrostowy, pozwalający na bieżące weryfikowanie wyników kolejnych etapów prac i bieżące wprowadzanie poprawek. Ma to doprowadzić do szybkiego wytworzenia wysokiej jakości oprogramowania. Proces rozwoju przygotowywanych w Spółce rozwiązań zawiera także czynności takie jak pisanie lub modyfikowanie kodu, jego restrukturyzowanie, również częściowe przepisywanie, ponowne kodowanie czy adoptowanie do potrzeb nowego rozwiązania.

Ze względu na charakter prowadzonych w Spółce prac, niezmiernie istotnym elementem tak prowadzonego procesu jest bieżące zapewnianie jakości opracowywanych rozwiązań przez dedykowane osoby (Quality Assurance), oraz jego zgodności z wymaganiami normatywnymi (Quality Management), które w taki sposób wpływają na działania zespołów projektowych, aby już w trakcie tworzenia oprogramowania, na wczesnym etapie realizacji projektów, zespół mógł wykrywać i poprawiać ewentualne błędy czy też zagrożenia związane z bezpieczeństwem nowych rozwiązań. Opracowywane są strategie testów, tworzone środowiska testowe i oraz identyfikowane środki kontroli ryzyka. Obok zasadniczych prac związanych z tworzeniem nowych komponentów rozwiązań bądź ulepszaniem już istniejących, pozostaje też monitorowanie rynku, dostarczanie informacji o występujących tendencjach rynkowych oraz aktualnych potrzebach klientów, ale również takie kształtowanie nowych funkcjonalności w tworzonych narzędziach informatycznych, które nie tylko odzwierciedlają potrzeby rynku i klientów, ale i kształtują je w sposób, który przyczyni się do znacznego usprawnienia zachowań, prowadząc do innowacji technologicznych. Zadania te prowadzone są w spółce przede wszystkim przez pracowników zespołów Analizy, Zarządzania Projektami oraz kadry menadżerskiej. W szczególności, są oni odpowiedzialni za analizę, konsultacje technologiczne i studia wykonalności planów rozwojowych poszczególnych produktów i technologii, kształtowanie zakresu i planowanie prac badawczo-rozwojowych poszczególnych zespołów, zapewnienie optymalnej wymiany informacji między zespołami, nadzór nad pracami zespołów, ale również zaangażowanie merytoryczne w projekty badawczo-rozwojowe.

Generalnie, w ramach ww. prac projektowych pracownicy Spółki realizują zadania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowania ulepszeń produktów lub całkiem nowych rozwiązań. W ramach prac prowadzonych przez Pracowników Spółki oceniana jest również przydatność danych rozwiązań technologicznych w budowaniu nowych czy ulepszonych rozwiązań, które będą mogły zostać wprowadzone na rynek. Rezultat prac podejmowanych w ramach projektów prowadzonych przez Spółkę zawsze jest niepewny. Podczas prac tworzone są prototypy rozwiązań, które są następnie testowane, weryfikowane i walidowane. Może dojść do kilku iteracji prac i żadna może nie dać pożądanego rezultatu. Jednak nawet wtedy, gdy nowe rozwiązanie trafia na rynek, nadal często zachodzi konieczność rozwiązywania problemów technicznych, a niektóre z nich mogą wymagać dalszych prac badawczo-rozwojowych. Tego rodzaju prace podejmowane na zasadzie „sprzężenia zwrotnego” (feedback R&D), zgodnie z zaleceniami przedstawionymi w podręczniku Frascati z 2015 r., kwalifikowane są również, do projektów badawczo-rozwojowych. Podkreślenia wymaga fakt, iż prace z grupy 3 związane z usługami testowymi, utrzymaniem już wdrożonych rozwiązań, korektą ewentualnych błędów, czy też aktualizacją zaimplementowanego rozwiązania nie są przez Spółkę kwalifikowane do prac badawczo-rozwojowych, jako że są to zadania rutynowe, związane z bieżącą obsługą wdrożonych i znanych już rozwiązań. W celu realizacji zadań opisanych powyżej, Spółka zatrudnia wysokiej klasy specjalistów, którzy są zaangażowani w wykonywanie prac badawczo-rozwojowych. Większość pracowników zatrudnionych w Spółce to osoby z wyższym wykształceniem technicznym, systematycznie podnoszące swoje kwalifikacje zawodowe. Wśród Pracowników B+R są też doktoranci uczelni technicznych, aktywnie zaangażowani w prowadzone prace badawczo-rozwojowe Spółki. Oprócz Pracowników B+R, takich jak programiści/inżynierowie oprogramowania, architekci systemów i oprogramowania, specjaliści ds. jakości/testerów, architekci testów, projektanci UI/UX, menedżerowie projektów i produktów, kadra zarządzająca, Spółka zatrudnia także personel wspierający (tj. administracja, kadry). Wnioskodawca informuje, iż w praktyce, w związku z występowaniem zarówno projektów B+R jak i pozostałych, rutynowych zadań, może wystąpić sytuacja, w której niektórzy pracownicy będą zajmowali się w ramach godzin pracy czynnościami niebędącymi realizacją działalności badawczo-rozwojowej. W szczególności, mogą oni podejmować czynności niestanowiące prac badawczo-rozwojowych zgodnie z wewnętrznymi procedurami Spółki, lecz np. działania związane z wynikami tych prac już po opuszczeniu fazy badawczej lub wypuszczeniu produktu na rynek (np. uczestnictwo w procesach wsparcia dla użytkownika), czy też działania dotyczące projektów nie zakwalifikowanych przez Spółkę do projektów badawczo-rozwojowych. Główną kompetencją tych osób pozostaje jednak realizacja działalności badawczo-rozwojowej Spółki. Wnioskodawca zaznacza także, iż pracownicy zatrudnieni w obszarze wsparcia, mimo iż częściowo wspierają strukturę zajmującą się prowadzeniem działalności badawczo-rozwojowej, nie są zaliczani do tej sfery działalności Spółki, stąd też ich zakres obowiązków nie wskazuje na udział w projektach badawczo-rozwojowych i w związku z tym nie są objęci zakresem niniejszego wniosku.

Stosowane w Spółce narzędzia informatyczne pozwalają na ewidencję projektów B+R (dalej: Ewidencja B+R). Ewidencja ta zawiera informację takie jak:

*   opis projektu;
*   czas rozpoczęcia i zakończenia projektu;
*   wykaz osób zaangażowanych w pracę w poszczególnym projekcie;
*   wykaz prac stworzonych w danym projekcie z imiennym podporządkowaniem do konkretnej osoby wykonującej daną pracę;
*   zaangażowanie czasowe poszczególnych pracowników w prace nad poszczególnymi projektami B+R.

Ewidencja prowadzona jest w miesięcznych okresach rozliczeniowych, a zaangażowanie czasowe pracowników w projekty B+R realizowane przez Spółkę może być wyrażone zarówno w wartościach procentowych, jak i godzinowych. Mając na uwadze skalę i rodzaj realizowanych projektów, pracownicy Spółki zatrudnieni w celach B+R mogą być w skali miesiąca zaangażowani:

*   w 100% w projekty B+R, przy czym może to być jeden lub kilka projektów badawczo-rozwojowych;
*   w pewnej części w działalność B+R (w jednym lub kilku projektach) a w pozostałym zakresie w projektach nie kwalifikowanych przez Spółkę do prac B+R;
*   w 100% w projekty niebędące projektami B+R.

Po zsumowaniu wartości wykazanych w Ewidencji B+R, a odzwierciedlających zaangażowanie czasowe Pracowników B+R w prace badawczo-rozwojowe w poszczególnych projektach, Spółka będzie w stanie określić stosunek czasu przeznaczonego przez danego Pracownika B+R na realizację działalności badawczo-rozwojowej do ogólnego czasu pracy pracownika w danym miesiącu (dalej: „Wskaźnik B+R”).

Przeważająca większość osób zatrudnionych w Spółce zatrudniona jest na podstawie umowy o pracę. Pracownicy otrzymują za swoją pracę wynagrodzenie zasadnicze, na które składa się honorarium autorskie z tytułu przeniesienia na pracodawcę majątkowych praw autorskich i praw majątkowych twórcy do pozostałej własności intelektualnej, oraz pozostałe wynagrodzenie zasadnicze za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych. Oprócz wynagrodzenia zasadniczego pracownicy otrzymują bądź mogą otrzymywać premie, dodatki (np. za pracę w godzinach nadliczbowych czy nocnych), wynagrodzenie za czas choroby, urlopu czy też inne świadczenia, które Spółka jako pracodawca jest zobowiązana zapewnić zgodnie z przepisami Kodeksu Pracy. Spółka zapewnia również dodatkowe świadczenia, które są lub mogą zostać przyznane pracownikom (np. częściowo nieodpłatne świadczenia z tytułu dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego). Wszystkie powyższe wynagrodzenia oraz dodatkowe świadczenia Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200 z późn. zm., dalej: „ustawa o PDOF”). Sposób wynagradzania pracowników regulowany jest regulaminem pracy oraz regulaminem wynagradzania.

Komercjalizacja prac badawczo-rozwojowych:

Celem działalności Grupy, a więc i Spółki, jako podmiotu gospodarczego, jest generowanie dochodu, rozumianego jako różnica między przychodem, a kosztami jego uzyskania. Aby ten cel gospodarczy realizować, Spółka dąży do tego, aby wyniki prac prowadzonych przez Spółkę komercjalizować. Przy czym Spółka nie dokonuje bezpośrednio sprzedaży wypracowanych rozwiązań do odbiorców końcowych. Spółka dokonuje sprzedaży usług na rzecz podmiotu powiązanego z Grupy w oparciu o zasadę koszt plus marża. Przy ustalaniu ceny sprzedawanych usług Spółka wykorzystuje dane takie jak koszty wytworzenia usługi, w skład których wchodzą poza kosztami czysto projektowymi również koszty ogólne zarządu i inne koszty ogólne ponoszone równolegle do prowadzonych prac.

Sposób ustalania kosztów kwalifikowanych:

Spółka prowadzi ewidencję rachunkową stosownie do przepisu art. 9 ust. 1 w związku z art. 9 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawa o PDOP”), z której w szczególności, na podstawie listy imion i nazwisk Pracowników B+R jest w stanie wyodrębnić koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową (dalej: „koszty kwalifikowane”), stanowiące koszty uzyskania przychodów o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1, w zw. z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, czyli należności z tytułów o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, oraz składki z tytułu tych należności na ubezpieczenie społeczne, w części finansowanej przez płatnika (dalej łącznie jako: „Koszty Pracy”). W związku z wprowadzeniem od 1 stycznia 2016 r. nowych regulacji w zakresie ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 18d ustawy o PDOP (z uwzględnieniem zmian wprowadzonych w tym przepisie kolejnymi nowelizacjami ustawy o PDOP), Spółka zamierza skorzystać z ulgi w odniesieniu do ponoszonych Kosztów Pracy Pracowników B+R. Na potrzeby wykorzystania ulgi z tytułu kosztów, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1, Spółka zamierza obliczać wysokość kosztów kwalifikowanych w następujący sposób: koszty kwalifikowane równałyby się sumie poniesionych przez Spółkę w poszczególnych miesiącach danego roku podatkowego Kosztów Pracy poszczególnych Pracowników B+R, pomnożonych przez Wskaźnik B+R, stanowiący stosunek czasu przeznaczonego przez danego pracownika na realizację działalności B+R do ogólnego czasu pracy w danym miesiącu.

Wnioskodawca oświadcza, że:

*   Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w ustawie z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2015 r., poz. 282 z późn. zm.);
*   Spółka nie odlicza od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym kosztów kwalifikowanych, w stosunku do których zamierza skorzystać z ulgi, o której mowa w art. 18d ustawy o PDOP;
*   Spółka, ze względu na specyfikę pracy, nie prowadzi również badań podstawowych, zdefiniowanych w art. 4a pkt 27 pkt 1 ustawy o PDOP.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie.

Czy poniesione Koszty Pracy Pracowników B+R można uznać za koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust.2 pkt 1 ustawy o PDOP, w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z ewidencji prowadzonej przez Spółkę i czy wskaźnik ten można stosować do wszystkich składników Kosztów Pracy Pracowników B+R stanowiących przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, takich jak w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za czas choroby, wynagrodzenie za urlop, dodatki do wynagrodzenia, dodatkowe świadczenia oraz do składek od ww. przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, na potrzeby ulgi badawczo rozwojowej, o której mowa w art. 18d ustawy o PDOP, Spółka może uznać za koszty kwalifikowane Koszty Pracy Pracowników B+R w wysokości ustalonej z zastosowaniem Wskaźnika B+R, wynikającego z prowadzonej przez Spółkę ewidencji. Zdaniem Spółki, wskaźnik ten można stosować do wszystkich składników Kosztów Pracy Pracowników B+R, stanowiących przychody ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, takich jak w szczególności wynagrodzenie zasadnicze, wynagrodzenie za czas choroby, wynagrodzenie za urlop, dodatki do wynagrodzenia, dodatkowe świadczenia oraz do składek od ww. przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1778 z późn. zm.), w części finansowanej przez płatnika składek. Jednocześnie, kwota odliczenia wskazanych wyżej kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć limitu tych kosztów, wskazanych w art. 18d ust. 7 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o PDOP, od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, zwane „kosztami kwalifikowanymi”. Za koszty kwalifikowane, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, uznaje się m.in. należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, oraz składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w części finansowanej przez płatnika składek, jeżeli te należności i składki dotyczą pracowników realizujących działalność badawczo-rozwojową Wnioskodawcy; kwota odliczenia wskazanych wyżej wydatków kwalifikowanych nie może przekroczyć limitu tych kosztów, wskazanych w art. 18d ust. 7 ustawy o PDOP. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, do którego odnosi się przytoczony art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zauważyć należy, iż wynagrodzenie za czas choroby oraz urlopu wypoczynkowego należy również do świadczeń wypłacanych osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, będzie więc zdaniem Wnioskodawcy stanowić więc koszt kwalifikowany w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 UPDOP. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że Ustawodawca, przewidział trzy warunki uznania tzw. „kosztów pracowniczych” za koszty kwalifikowane na cele stosowania ulgi badawczo-rozwojowej, tj.:

1.  muszą stanowić koszty uzyskania przychodu podatnika;
2.  muszą dotyczyć tych pracowników podatnika, którzy w ramach swojej pracy realizują działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez podatnika i tylko w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację tej działalności pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
3.  muszą stanowić należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF.

Przepisy ustawy o PDOP nie precyzują i nie wprowadzają ograniczeń w zakresie dotyczącym tego, których pracowników należy traktować jako realizujących działalność badawczo-rozwojową. Zdaniem Wnioskodawcy, najbardziej oczywistym sposobem określenia celu zatrudnienia i zakresu zadań wydaje się zawarcie odpowiednich zapisów w umowie o pracę bądź w opisie zakresu obowiązków pracownika. Najbardziej istotnym jest jednak, aby taki pracownik faktycznie wykonywał pracę badawczo-rozwojową. Jasnym jest, iż koszty zatrudnienia pracowników nierealizujących działalności badawczo-rozwojowej nie stanowią kosztów kwalifikowanych w rozumieniu art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP. Koszty te, choć będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, nie będą kosztami poniesionymi na działalność badawczo-rozwojową. Jak wskazuje Ministerstwo Finansów w publikacji dotyczącej wyjaśnienia stosowania ulgi podatkowej na działalność badawczo-rozwojową (www.finanse.mf.gov.pl; tytuł artykułu: “Ulga podatkowa na działalność badawczo-rozwojową”; aktualizacja dokumentu 2017.05.18 11:14), wynagrodzenie pracowników zatrudnionych w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej, którzy w ramach świadczonej pracy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi) tej części wynagrodzenia, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Jednocześnie Ministerstwo Finansów podkreśla, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową.

W przedstawionym opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (pole 74 wniosku) Spółka wykazała, że prowadzi działalność badawczo-rozwojową dla Grupy. Przeważająca większość pracowników wykonująca zadania z tego obszaru działalności Spółki zatrudniona jest na podstawie umowy o pracę. Dodatkowo, Spółka zamierza prowadzić ewidencję, na podstawie której jest w stanie określić zaangażowanie Pracowników B+R w prace badawczo-rozwojowe w skali miesiąca. Dzięki prowadzonej ewidencji, w przypadku Pracowników B+R, którzy nie poświęcają pracom B+R 100% swojego czasu pracy, kosztem kwalifikowanym będą świadczenia wymienione w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, w wysokości ustalonej za pomocą Wskaźnika B+R, czyli proporcjonalnie do czasu przeznaczonego przez danego pracownika na realizację działalności B+R. Zdaniem Spółki, w takiej samej proporcji w danym okresie rozliczeniowym (tj. w danym miesiącu), kosztem kwalifikowanym będzie wynagrodzenie np. za czas choroby oraz urlopu wypoczynkowego, premii czy dodatków za nadgodziny Pracowników B+R, jako że wynagrodzenie to należy również do świadczeń wypłacanych osobom fizycznym z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy. W ocenie Spółki, taki sposób ustalania wysokości kosztów pozwala na wyeliminowanie z kosztów kwalifikowanych tej części Kosztów Pracy, która nie dotyczy faktycznego zaangażowania Pracowników B+R w prace B+R, a które Pracownicy B+R poświęcają na pozostałe zadania.

Spółka zauważa dodatkowo, iż w analogicznym stanie faktycznym stanowisko zbieżne ze stanowiskiem Wnioskodawcy zostało uznane za prawidłowe przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w interpretacji indywidualnej z 8 marca 2018 r. (0115-KDIT3.4011.127.2018.3).

Podsumowując, dla celów ulgi badawczo-rozwojowej wydatki poniesione na wypłatę świadczeń, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOF, wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne w części finansowanej przez płatnika składek, jak również wynagrodzeniem za czas choroby oraz urlopu wypoczynkowego, powinny być rozliczone zależnie od faktycznego zaangażowania pracowników w działalność badawczo-rozwojową w danym okresie rozliczeniowym. Zdaniem Wnioskodawcy, wykorzystanie prowadzonej przez Spółkę ewidencji, a w szczególności Wskaźnika B+R, w wystarczający sposób dokumentuje poniesione wydatki i daje podstawę do wyodrębnienia z Kosztów Pracy tej części, która dotyczy faktycznego zaangażowania Pracowników B+R w prace badawczo-rozwojowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Na mocy ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175) oraz ustawy z dnia 9 listopada 2017 r. o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2017 r., poz. 2201), z 1 stycznia 2018 r. zostały wprowadzone zmiany, które odnoszą się do tzw. ulgi badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „ustawa o PDOP”), podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.

W art. 18d ust. 5 ustawy o PDOP, ustawodawca wskazał, że koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 18d ust. 6 ustawy o PDOP, podatnikowi, który w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia.

Zgodnie z art. 18d ust. 7 ustawy o PDOP, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1.  w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów o swobodzie działalności gospodarczej- 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a,
2.  w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5,
3.  w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Z art. 9 ust. 1b ustawy o PDOP, wynika jednakże ogólny obowiązek wyodrębniania przez podatników, zamierzających skorzystać z ulgi B+R, w prowadzonych przez nich księgach podatkowych, kosztów działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o PDOP, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a także do uwzględnienia w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacji niezbędnych do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 16a-16m.

Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. (art. 18d ust. 8 ustawy o PDOP).

Zgodnie z art. 18e ustawy o PDOP, podatnicy korzystający z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, oraz podatnicy, którym przysługuje kwota określona w art. 18da, są obowiązani wykazać w zeznaniu poniesione koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu lub stanowiące podstawę do wyliczenia przysługującej podatnikowi kwoty.

W świetle powołanych regulacji prawnych należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1.  podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;
2.  koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
3.  koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2 – 3 ustawy o PDOP;
4.  ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;
5.  podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;
6.  w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o PDOP, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;
7.  podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;
8.  kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych;
9.  koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiekolwiek formie.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że (…) Spółka zatrudnia wysokiej klasy specjalistów, którzy są zaangażowani w wykonywanie prac badawczo-rozwojowych. Wnioskodawca informuje, iż w praktyce, w związku z występowaniem zarówno projektów B+R jak i pozostałych, rutynowych zadań, może wystąpić sytuacja, w której niektórzy pracownicy będą zajmowali się w ramach godzin pracy czynnościami niebędącymi realizacją działalności badawczo-rozwojowej. W szczególności, mogą oni podejmować czynności niestanowiące prac badawczo-rozwojowych zgodnie z wewnętrznymi procedurami Spółki, lecz np. działania związane z wynikami tych prac już po opuszczeniu fazy badawczej lub wypuszczeniu produktu na rynek (np. uczestnictwo w procesach wsparcia dla użytkownika), czy też działania dotyczące projektów nie zakwalifikowanych przez Spółkę do projektów badawczo-rozwojowych.

Pracownicy otrzymują za swoją pracę wynagrodzenie zasadnicze, na które składa się honorarium autorskie z tytułu przeniesienia na pracodawcę majątkowych praw autorskich i praw majątkowych twórcy do pozostałej własności intelektualnej, oraz pozostałe wynagrodzenie zasadnicze za wykonywanie pozostałych obowiązków pracowniczych. Oprócz wynagrodzenia zasadniczego pracownicy otrzymują bądź mogą otrzymywać premie, dodatki (np. za pracę w godzinach nadliczbowych czy nocnych), wynagrodzenie za czas choroby, urlopu czy też inne świadczenia, które Spółka jako pracodawca jest zobowiązana zapewnić zgodnie z przepisami Kodeksu Pracy. Spółka zapewnia również dodatkowe świadczenia, które są lub mogą zostać przyznane pracownikom (np. częściowo nieodpłatne świadczenia z tytułu dodatkowego ubezpieczenia zdrowotnego). Wszystkie powyższe wynagrodzenia oraz dodatkowe świadczenia Spółka jako płatnik zalicza do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o PDOP.

Przechodząc na grunt analizowanej sprawy stwierdzić należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Za pracownika zatrudnionego w celu realizacji działalności badawczo-rozwojowej należy uznać pracownika, w zakresie obowiązków którego, bądź w myśl zawartej umowy o pracę/wytycznych wewnętrznych lub innych dokumentów, pozostaje czynne uczestnictwo w prowadzonych pracach badawczo-rozwojowych. Jednakże istotne jest też, aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę bądź inny dokument potwierdza, że w zakresie kompetencji danego pracownika znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, pracownik ten musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

Zatem, w przypadku, gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności B+R.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, dodatki, nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm., dalej: „updof”), jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

W odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego przez Wnioskodawcę za czas urlopu i choroby stwierdzić należy, że udzielanie pracownikom urlopu, a także umożliwienie pracownikom wykorzystania zwolnienia chorobowego jest wynikiem pozostawania określonego pracownika w stosunku pracy. Należy jednak wskazać, że pojęcie czasu pracy przeznaczonego na realizację działalności badawczo-rozwojowej, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP, odnosi się do czasu faktycznie poświęconego. Odliczeniu nie będą zatem podlegały kwoty wynagrodzeń oraz składek proporcjonalnie przypisanych do dni nieobecności pracownika (np. urlop lub wynagrodzenie za czas choroby). W sytuacji, gdy w danym miesiącu Pracownik B+R otrzyma wyłącznie wynagrodzenie za czas choroby oraz/lub urlopu wypoczynkowego, a zatem za czas, w którym nie będzie faktycznie realizował działalności badawczo-rozwojowej, wówczas ww. wynagrodzenie wraz ze sfinansowanymi przez płatnika składkami od ww. przychodu, określonymi w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, nie będzie stanowiło kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP.

W świetle powyższego, za nieprawidłowe należy uznać stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia za czas choroby i urlopu wypoczynkowego oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu ww. należności, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych. Natomiast, stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej uznania za koszty kwalifikowane pozostałych Kosztów Pracy w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanej – na poparcie stanowiska Wnioskodawcy – interpretacji indywidualnej należy zauważyć, że została ona wydana w indywidualnej sprawie w określonym i odmiennym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i tylko do nich się odnosi. Nie jest natomiast wiążąca dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Nadmienia się, że w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1, 3 i 4 zostały/zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.