Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.359.2023.1.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-07
Teza: Uznanie dostawy Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwość rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania, jak również prawo Kupującego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości lub uzyskania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.
Słowa kluczowe: grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

6 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 2 czerwca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania dostawy Nieruchomości za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług dla sprzedaży Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia i wyboru opodatkowania, jak również prawa Kupującego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości lub uzyskania zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: (…);

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: (…);

**Opis zdarzenia przyszłego**

Osoba fizyczna, tj. zainteresowany niebędący stroną postępowania, (dalej „Sprzedający”) nabyła, na podstawie umowy darowizny z dnia 15 lutego 1995 r., w szczególności prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym (\`(...)\`) położonej w miejscowości, gmina, powiat, województwo (dalej „Nieruchomość”).

Nieruchomość objęta jest w całości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętym uchwałą nr (…) z dnia (…). opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia (…) (dalej „MPZP”), zgodnie z którym Nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym symbolem „3UP” (teren zabudowy usługowej i obiektów produkcyjnych oraz składów i magazynów) oraz w liniach rozgraniczających tereny drogi publicznej klasy drogi zbiorczej (symbol 1KDZ).

Sprzedający zawarł przedwstępną umowę sprzedaży (dalej „Umowa Przedwstępna”) Nieruchomości z podmiotem trzecim - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, będącą czynnym podatnikiem podatku VAT (dalej „Podmiot Trzeci”). Podmiot Trzeci oraz (…), będąca czynnym podatnikiem podatku VAT (dalej „Wnioskodawca”), zawarli umowę, na podstawie której Wnioskodawca nabył prawa i wierzytelności oraz przejął zobowiązania z Umowy Przedwstępnej, przy czym możliwość taka jest przewidziana w Umowie Przedwstępnej. W wykonaniu Umowy Przedwstępnej Wnioskodawca oraz Sprzedający zawrą (przyrzeczoną) umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedający sprzeda Nieruchomość na rzecz Wnioskodawcy (dalej „Transakcja”).

Następnie Wnioskodawca planuje wybudować na Nieruchomości oraz sąsiadujących i pobliskich nieruchomościach, niebędących własnością Sprzedającego, (dalej „Obszar Inwestycji”) inwestycję w postaci parku logistyczno-magazynowo-produkcyjnego (dalej „Inwestycja”), na którą będzie się składał w szczególności budynek lub budynki (dalej łącznie „Budynek”) z powierzchniami magazynowymi lub produkcyjnymi lub biurowymi wraz z infrastrukturą techniczną konieczną do korzystania z Budynku, które to powierzchnie w Budynku zostaną przez Wnioskodawcę oddane w najem na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

Zgodnie z Umową Przedwstępną umowa przyrzeczona sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta po spełnieniu się w szczególności następujących warunków, przy czym warunki te zastrzeżone są na korzyść Wnioskodawcy (tzn. Wnioskodawca może żądać zawarcia umowy przyrzeczonej pomimo niespełnienia się któregokolwiek z tych warunków):

1\. uzyskaniu przez Wnioskodawcę satysfakcjonujących warunków technicznych przyłączenia Inwestycji do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej,

2\. uzyskaniu przez Wnioskodawcę zgody od właściwego organu na zjazd i dojazd z/do drogi publicznej do Obszaru Inwestycji, który zapewni w przyszłości obsługę komunikacyjną (samochodową, w tym dla samochodów ciężarowych typu TIR), na warunkach satysfakcjonujących Wnioskodawcę,

3\. nabyciu przez Wnioskodawcę wszystkich nieruchomości wchodzących w skład Obszaru Inwestycji, bądź też uzyskaniu przez Wnioskodawcę nieodwołalnych pełnomocnictw od obecnych właścicieli tych nieruchomości do zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży w wykonaniu umów przedwstępnych,

4\. uzyskaniu przez Wnioskodawcę na swoją rzecz prawomocnych i ostatecznych decyzji – pozwoleń wodnoprawnych, niezbędnych dla celów realizacji Inwestycji na Obszarze Inwestycji,

5\. uzyskaniu przez Wnioskodawcę na swoją rzecz prawomocnych i ostatecznych decyzji zezwalających na rozbiórkę wszelkich banerów reklamowych zlokalizowanych na Obszarze Inwestycji lub, w przypadku braku konieczności uzyskania decyzji w tym zakresie, dokonania przez Wnioskodawcę kompletnego zgłoszenia wykonywania prac budowlanych związanych z rozbiórką takich banerów reklamowych skierowanego do właściwego organu administracyjnego.

Dodatkowym warunkiem zawarcia umowy przyrzeczonej sprzedaży Nieruchomości jest uzyskanie przez Wnioskodawcę oraz Sprzedającego interpretacji indywidualnej z niniejszego wniosku wspólnego.

Przed Transakcją Wnioskodawca planuje również uzyskać decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach dla Inwestycji, przy czy decyzja ta zostanie zapewne wydana na rzecz Podmiotu Trzeciego, a następnie przeniesiona na Wnioskodawcę w trybie administracyjnym.

Zgodnie z Umową Przedwstępną Sprzedający udzielił osobom fizycznym wskazanym przez Podmiot Trzeci prawa do składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączeniowych na rzecz Wnioskodawcy, a także do wejścia na teren Nieruchomości w celu przeprowadzenia badań i odwiertów w zakresie niezbędnym do potwierdzenia, iż Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej Inwestycji.

Sprzedający zobowiązał się w Umowie Przedwstępnej do udzielenia na żądanie Wnioskodawcy pełnomocnictw koniecznych do uzyskania ww. uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączeniowych, decyzji.

Zgodnie z Umową Przedwstępną Sprzedający oddał Wnioskodawcy Nieruchomość na czas określony do dnia 31 października 2023 roku, do bezpłatnego używania, a Wnioskodawca Nieruchomość do bezpłatnego używania przyjął (umowa użyczenia).

Zgodnie z Umową Przedwstępną Sprzedający zezwolił Wnioskodawcy na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, jednakże wyłącznie w zakresie w szczególności:

1\. występowania do dostawców mediów i gestorów sieci i uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń i opinii dotyczących warunków technicznych przyłączenia Nieruchomości do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych,

2\. składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń wodnoprawnych dla Inwestycji, o ile okaże się to konieczne zgodnie z przepisami prawa,

3\. dokonywania wszelkich uzgodnień dotyczących włączenia Nieruchomości do układu drogowego, w tym występowania do właściwych organów i służb w celu uzyskania warunków na zjazd oraz decyzji o lokalizacji zjazdu z drogi publicznej,

4\. składania wniosków oraz uzyskiwania decyzji zezwalających na rozbiórkę wszelkich banerów reklamowych zlokalizowanych na Nieruchomości, jak również, dokonywania zgłoszeń wykonywania prac budowlanych związanych z rozbiórką takich banerów reklamowych skierowanych do właściwych organów administracyjnych.

Zakup przez Wnioskodawcę Nieruchomości oraz pozostałych nieruchomości wchodzących w skład Obszaru Inwestycji jest dokonywany w sposób zorganizowany, tzn.:

1\. warunkiem nabycia przez Wnioskodawcę jest nabycie przez Wnioskodawcę wszystkich nieruchomości wchodzących w skład Obszaru Inwestycji, bądź też uzyskanie przez Wnioskodawcę nieodwołalnych pełnomocnictw od obecnych właścicieli tych nieruchomości do zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży w wykonaniu umów przedwstępnych,

2\. nabycie przez Wnioskodawcę wszystkich nieruchomości wchodzących w skład Obszaru Inwestycji było poprzedzone zawarciem umów przedwstępnych z właścicielami tych nieruchomości,

3\. odbywały się grupowe spotkania z właścicielami oraz przedstawicielami właścicieli nieruchomości wchodzących w skład Obszaru Inwestycji celem negocjowania warunków nabycia przez Wnioskodawcę wszystkich nieruchomości wchodzących w skład Obszaru Inwestycji oraz podpisywania umów przedwstępnych sprzedaży.

Na Nieruchomości Sprzedający prowadzi działalność rolniczą. Sprzedający nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie Nieruchomości w infrastrukturę techniczną. Sprzedający nie ponosił nakładów na Nieruchomość. Sprzedający nie prowadził działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. Nie ogłaszał się w mediach, Internecie, prasie z zamiarem chęci sprzedaży Nieruchomości. Nieruchomość nie była przedmiotem żadnych umów dzierżawy czy najmu z osobami trzecimi ani nie była udostępniania osobom trzecim. Sprzedający nie był i nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT, przy czym Sprzedający rozważa zarejestrowanie jako czynny podatnik VAT na potrzeby Transakcji. Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej. Sprzedający nie dokonywał sprzedaży innych nieruchomości, w tym działek, za wyjątkiem sprzedaży działki w 2015 r. - przy czym z tytułu tego zbycia Sprzedający nie odprowadzał podatku VAT (traktował zbycie jak rozporządzenie majątkiem prywatnym). Sprzedający jest polskim rezydentem podatkowym i ma w Polsce stałe miejsce zamieszkania.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, Nieruchomość stanowi grunt orny. Nieruchomość jest nieogrodzona i nieuzbrojona. Nieruchomość jest terenem zmeliorowanym, na którym w ziemi znajdują się rury drenażowe (rurociągi drenarskie) (dalej „Budowle”), które zostały wybudowane wiele lat temu (a z całą pewnością znacznie więcej niż 2 lata przed datą Transakcji) i służą do odprowadzania wody z terenu Nieruchomości. Sprzedający nie ponosił nakładów na Budowle. Nieruchomość nie jest zabudowana banerem reklamowym.

Wnioskodawca i Sprzedający rozważają złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, przed dniem dokonania Transakcji lub w akcie notarialnym obejmującym umowę sprzedaży Nieruchomości. Złożone przez strony Transakcji oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, będzie zawierało wszystkie elementy, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

**Pytania**

1\. Czy Transakcja polegająca na sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z możliwością rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?

2\. Czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, czy Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy – jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zrezygnują skutecznie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. spełnią warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1.

W ocenie Wnioskodawcy, Transakcja polegająca na sprzedaży Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z możliwością rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy pozwalają stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wobec tego, właściwe jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników podatku VAT w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych, okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Jednakże każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Zatem wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

W zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10. TSUE orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą.

Podobnie - zdaniem Trybunału - okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność "handlową" wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie dokonywał określonych czynności w związku ze sprzedażą Nieruchomości przez Sprzedającego. Tym samym działania w postaci uzyskania wszelkich zgód, decyzji, pozwoleń, warunków technicznych pomimo że nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającego, a przez osoby trzecie (Wnioskodawcę lub osoby wskazane przez Wnioskodawcę) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającego. Po zawarciu Umowy Przedwstępnej czynności wykonywane przez Podmiot Trzeci, a następnie przez Wnioskodawcę wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego, wpłyną generalnie na wzrost wartości i atrakcyjności Nieruchomości, stanowiącej nadal własność Sprzedającego. Do czasu zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomość będzie własnością Sprzedającego. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną dokonane w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego.

Z kolei Podmiot Trzeci oraz Wnioskodawca, dokonując ww. działań, uatrakcyjnią Nieruchomość stanowiącą nadal własność Sprzedającego. Działania te dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Zatem Sprzedający w taki sposób zorganizował sprzedaż Nieruchomości, że niejako działania Sprzedającego łącznie z działaniami przyszłego nabywcy, stanowią pewnego rodzaju wspólne przedsięwzięcie. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej Nieruchomość będąca własnością Sprzedającego będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia Umowy Przedwstępnej.

Wobec tego uznać należy, że Sprzedający podejmując ww. czynności, angażuje środki podobne do tych, jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Należy zatem uznać, że Sprzedający dokonując sprzedaży Nieruchomości na podstawie ww. działań oraz czynności nie będzie korzystał z przysługującego Sprzedającemu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przy tym zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie przy tym z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części – w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie przy tym z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351, dalej „Prawo budowlane.”) ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jednocześnie doprecyzowania dokonano w art. 16 pkt 65 lit. a ustawy z dnia 20 lipca 2017 r. – Prawo wodne (Dz. U. z 2020 r. poz. 310, z późn. zm.), zgodnie z którym do urządzeń wodnych należą urządzenia lub budowle służące do kształtowania zasobów wodnych lub korzystania z tych zasobów, w tym urządzenia lub budowle piętrzące, przeciwpowodziowe i regulacyjne, a także kanały i rowy.

Wobec powyższego uznać należy, że rury drenażowe (rurociągi drenarskie), tj. Budowle znajdujące się na Nieruchomości, stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego.

Tak również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacjach z dnia 27 stycznia 2021 r., sygn. 0111-KDIB2-2.4014.237.2020.3.PB.

Jednocześnie Budowle zostały oddane do użytkowania wiele lat temu (a z całą pewnością znacznie więcej niż 2 lata przed datą Transakcji) i służą do odprowadzania wody z terenu Nieruchomości, a Sprzedający nie ponosił jakichkolwiek wydatków na ulepszenie tych Budowli.

Wobec powyższego uznać należy, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, z możliwością rezygnacji z przedmiotowego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Wobec powyższe nie będzie miało zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT oraz zwolnienie, o który mowa w art. 43 ust. ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (tak również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 15 lutego 2023 r., sygn. akt 0112-KDIL3.4012.483.2022.3.MBN).

Z ostrożności, w odniesieniu do zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, Wnioskodawca wskazuje, że: zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów (w tym nieruchomości), spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Wskazać przy tym należy, że NSA w wyroku z 28 lutego 2013 r., sygn. akt I FSK 627/12 wskazał, że „zwolnienie, o którym mowa w art. 136 lit. b dyrektywy 2006/112/WE, a więc również wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 u.p.t.u., przysługuje tylko wtedy gdy podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku na skutek ograniczeń i zakazów przewidzianych przepisami dyrektywy lub u.p.t.u., co wynika np. ze związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku (por. art. 86 i art. 88 ustawy), a więc nie ma zastosowania, gdy brak odliczenia podatku w poprzedniej fazie obrotu wynika z faktu, że dana czynność w ogóle nie podlegała opodatkowaniu (por. wyrok TSUE z 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finanse A/S) oraz gdy podatnik, mając prawo do odliczenia podatku naliczonego, z uprawnienia tego nie skorzystał” (tak też Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 7 lutego 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012. 527.2022.2.AMA).

Mając na uwadze, że nabycie Nieruchomości przez Sprzedającego nie było czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, uznać należy, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

W przypadku zatem, gdy:

1\. Wnioskodawca oraz Sprzedający będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, oraz

2\. złożą zgodne oświadczenie (spełniające wymogi z art. 43 ust. 10 pkt 2 oraz ust. 11 ustawy o VAT), że wybierają opodatkowanie dostawy Budowli

\- to sprzedaż Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT i nie będzie korzystała ze zwolnienia z podatku VAT.

Analogiczne do powyższego stanowisko prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w szczególności z dnia:

1\. 29 maja 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.212.2023.1.MŻ,

2\. 30 czerwca 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.230.2022.4.AK,

3\. 15 lutego 2023 r., sygn. akt 0112-KDIL3.4012.483.2022.3.MBN,

4\. 30 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.460.2022.1.MM,

5\. 12 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.323.2022.2.WH,

6\. 5 maja 2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.53.2021.4.MWJ,

7\. 7 kwietnia 2021 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.47.2021.2.TK,

8\. 28 grudnia 2020 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.635.2020.2.MŻ.

Stanowisko własne Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2.

W ocenie Wnioskodawcy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej sprzedaż Nieruchomości, a w szczególności w przypadku, gdyby kwota tego podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym była wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy – jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zrezygnują skutecznie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. spełnią warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o podatek naliczony z tytułu nabycia nieruchomości muszą zostać spełnione trzy podstawowe warunki:

1\. Dostawa nieruchomości musi nastąpić w wykonaniu czynności opodatkowanych,

2\. Dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT,

3\. Nieruchomość musi być wykorzystywana do czynności opodatkowanych.

Kryteria z punktu 1 oraz 2 rozstrzygnięte zostały w odpowiedzi na pytanie nr 1 (przy założeniu, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe), a zatem rozstrzygnięcia wymaga kryterium z punktu 3.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy o VAT w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż wynajmując powierzchnie magazynowe, biurowe lub produkcyjne w Budynku, Wnioskodawca spełniać będzie przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1-2 ustawy o VAT. Wynajem powierzchni w Budynku stanowić będzie czynność opodatkowaną i nie zwolnioną od podatku VAT.

Wobec powyższego Nieruchomość wykorzystywana będzie – przez podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT – do wykonywania czynności opodatkowanych (i nie zwolnionych), a zatem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a w przypadku, gdyby kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 VATU, była w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy (art. 87 ust. 1 ustawy o VAT) – jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zrezygnują skutecznie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, tj. spełnią warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT.

Analogiczne do powyższego stanowisko prezentuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w szczególności z dnia:

1\. 29 maja 2023 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.212.2023.1.MŻ,

2\. 15 lutego 2023 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.483.2022.3.MBN,

3\. 30 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP1-1.4012.522.2022.1.MM,

4\. 12 września 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-2.4012.323.2022.2.WH.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości gruntowych (działek), jak i budowli, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności, konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

W tym miejscu należy wskazać, że z orzeczenia TSUE z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu, albo na działaniach marketingowych.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Zatem przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Z opisu sprawy wynika, że Sprzedający (osoba fizyczna) nabyła, na podstawie umowy darowizny z dnia 15 lutego 1995 r., w szczególności prawo własności działki gruntu o numerze ewidencyjnym (…) położonej w miejscowości, gmina, powiat, województwo (dalej „Nieruchomość”). Nieruchomość objęta jest w całości miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego przyjętym uchwałą nr (…) Rady Gminy z dnia 14 września 2018 r. opublikowaną w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia (dalej „MPZP”), zgodnie z którym Nieruchomość położona jest na terenie oznaczonym symbolem „3UP” (teren zabudowy usługowej i obiektów produkcyjnych oraz składów i magazynów) oraz w liniach rozgraniczających tereny drogi publicznej klasy drogi zbiorczej (symbol 1KDZ).

Sprzedający zawarł Umowę Przedwstępną sprzedaży Nieruchomości z Podmiotem Trzecim. Podmiot Trzeci oraz Zainteresowana będąca stroną postępowania, będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, zawarli umowę, na podstawie której Wnioskodawca nabył prawa i wierzytelności oraz przejął zobowiązania z Umowy Przedwstępnej. W wykonaniu Umowy Przedwstępnej, Wnioskodawca oraz Sprzedający zawrą (przyrzeczoną) umowę sprzedaży, na podstawie której Sprzedający sprzeda Nieruchomość na rzecz Wnioskodawcy. Wnioskodawca planuje wybudować na Nieruchomości oraz sąsiadujących i pobliskich nieruchomościach, niebędących własnością Sprzedającego Inwestycję w postaci parku logistyczno-magazynowo-produkcyjnego, na którą będzie się składał w szczególności budynek lub budynki z powierzchniami magazynowymi lub produkcyjnymi lub biurowymi wraz z infrastrukturą techniczną konieczną do korzystania z Budynku, które to powierzchnie w Budynku zostaną przez Wnioskodawcę oddane w najem na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą.

Zgodnie z Umową Przedwstępną, umowa przyrzeczona sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta po spełnieniu się w szczególności następujących warunków: uzyskaniu przez Wnioskodawcę satysfakcjonujących warunków technicznych przyłączenia Inwestycji do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej; uzyskaniu przez Wnioskodawcę zgody od właściwego organu na zjazd i dojazd z/do drogi publicznej do Obszaru Inwestycji; nabyciu przez Wnioskodawcę wszystkich nieruchomości wchodzących w skład Obszaru Inwestycji, bądź też uzyskaniu przez Wnioskodawcę nieodwołalnych pełnomocnictw od obecnych właścicieli tych nieruchomości do zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży w wykonaniu umów przedwstępnych; uzyskaniu przez Wnioskodawcę na swoją rzecz prawomocnych i ostatecznych decyzji – pozwoleń wodnoprawnych, niezbędnych dla celów realizacji Inwestycji na Obszarze Inwestycji oraz uzyskaniu przez Wnioskodawcę na swoją rzecz prawomocnych i ostatecznych decyzji zezwalających na rozbiórkę wszelkich banerów reklamowych zlokalizowanych na Obszarze Inwestycji lub, w przypadku braku konieczności uzyskania decyzji w tym zakresie, dokonania przez Wnioskodawcę kompletnego zgłoszenia wykonywania prac budowlanych związanych z rozbiórką takich banerów reklamowych skierowanego do właściwego organu administracyjnego. Przed Transakcją Wnioskodawca planuje również uzyskać decyzję o środowiskowych uwarunkowaniach dla Inwestycji, przy czym decyzja ta zostanie zapewne wydana na rzecz Podmiotu Trzeciego, a następnie przeniesiona na Wnioskodawcę w trybie administracyjnym. Zgodnie z Umową Przedwstępną, Sprzedający oddał Wnioskodawcy Nieruchomość na czas określony do 31 października 2023 r., do bezpłatnego używania, a Wnioskodawca Nieruchomość do bezpłatnego używania przyjął (umowa użyczenia). Na Nieruchomości Sprzedający nie prowadzi i nie prowadził żadnej działalności. Sprzedający nie podejmował działań mających na celu uzbrojenie Nieruchomości w infrastrukturę techniczną. Sprzedający nie prowadził działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości. Nie ogłaszał się w mediach, Internecie, prasie z zamiarem chęci sprzedaży Nieruchomości. Nieruchomość nie była przedmiotem żadnych umów dzierżawy czy najmu z osobami trzecimi, ani nie była udostępniania osobom trzecim. Sprzedający nie ponosił nakładów na Nieruchomość. Sprzedający nie był i nie jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku VAT, przy czym Sprzedający rozważa zarejestrowanie jako czynny podatnik VAT na potrzeby Transakcji. Sprzedający nie prowadzi działalności gospodarczej. Sprzedający nie dokonywał sprzedaży innych nieruchomości, w tym działek, za wyjątkiem sprzedaży działki w 2015 r. - przy czym z tytułu tego zbycia Sprzedający nie odprowadzał podatku VAT (traktował zbycie jak rozporządzenie majątkiem prywatnym).Sprzedający jest polskim rezydentem podatkowym i ma w Polsce stałe miejsce zamieszkania.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów, Nieruchomość stanowi grunt orny. Nieruchomość jest nieogrodzona i nieuzbrojona. Nieruchomość jest terenem zmeliorowanym, na którym w ziemi znajdują się rury drenażowe (Budowle), które zostały wybudowane wiele lat temu (a z całą pewnością znacznie więcej niż 2 lata przed datą Transakcji) i służą do odprowadzania wody z terenu Nieruchomości. Sprzedający nie ponosił nakładów na Budowle. Nieruchomość nie jest zabudowana banerem reklamowym. Wnioskodawca i Sprzedający rozważają złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy, przed dniem dokonania Transakcji lub w akcie notarialnym obejmującym umowę sprzedaży Nieruchomości. Złożone przez strony Transakcji oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, będzie zawierało wszystkie elementy, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy, Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT z możliwością rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

By odnieść się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy transakcja sprzedaży Nieruchomości (działki nr (\`(...)\`)) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem należy przeanalizować całokształt działań, jakie Sprzedający podjął w odniesieniu do Nieruchomości przed jej sprzedażą i ustalić, czy w odniesieniu do tej czynności Sprzedający spełnia przesłanki do uznania go za podatnika podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości wskazać należy, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), zgodnie z którym:

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego.

Art. 389 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego wskazuje, że:

Umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej.

Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia.

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Ponadto, w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, istotne znaczenie ma również kwestia udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego:

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

Pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

W myśl art. 108 Kodeksu cywilnego:

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Jak Państwo wskazali, zgodnie z Umową Przedwstępną Sprzedający udzielił osobom fizycznym wskazanym przez Podmiot Trzeci prawa do składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączeniowych na rzecz Wnioskodawcy, a także do wejścia na teren Nieruchomości w celu przeprowadzenia badań i odwiertów w zakresie niezbędnym do potwierdzenia, iż Nieruchomość jest wolna od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej Inwestycji. Sprzedający zobowiązał się w Umowie Przedwstępnej do udzielenia na żądanie Wnioskodawcy pełnomocnictw koniecznych do uzyskania ww. uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączeniowych, decyzji. W niniejszej sprawie Sprzedający zawarł przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości, zgodnie z którą umowa przyrzeczona zostanie zawarta po uzyskaniu przez Spółkę m.in.: warunków technicznych przyłączenia Inwestycji do sieci elektroenergetycznej, gazowej, teleinformatycznej, wodociągowej, ciepłowniczej, kanalizacji deszczowej i sanitarnej lub innej infrastruktury technicznej; zgody od właściwego organu na zjazd i dojazd z/do drogi publicznej do Obszaru Inwestycji, który zapewni w przyszłości obsługę komunikacyjną (samochodową, w tym dla samochodów ciężarowych typu TIR), na warunkach satysfakcjonujących Spółkę. Sprzedający udzielił Kupującemu prawa do składania wniosków oraz uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, sprawdzeń, opinii, warunków technicznych i przyłączeniowych na rzecz Spółki. Ponadto Sprzedający zezwolił Spółce na dysponowanie Nieruchomością na cele budowlane.

Zatem fakt, że ww. działania nie będą podejmowane bezpośrednio przez Sprzedającego, ale przez Spółkę, nie oznacza, że pozostały bez wpływu na sytuację prawną Sprzedającego. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Spółkę wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Spółka, dokonując ww. działań, uatrakcyjni przedmiotową Nieruchomość będącą nadal w posiadaniu Sprzedającego. Działania te, dokonywane za pełną zgodą Sprzedającego wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności Nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej, Nieruchomość jest własnością Sprzedającego i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze podatkowoprawnej Sprzedającego. W tym kontekście bez znaczenia pozostała okoliczność wykonywania ww. czynności przez potencjalnego nabywcę. W efekcie dokonywanych czynności dostawie podlegać będzie Nieruchomość o zupełnie innym charakterze niż w chwili zawarcia umowy przedwstępnej, gdyż wystąpi szereg czynności powodujących zwiększenie atrakcyjności Nieruchomości i ostatecznie jej sprzedaż.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że udzielenie przez Sprzedającego stosownych pełnomocnictw Spółce skutkować będzie tym, że wszystkie ww. czynności podejmowane przez nabywcę będą podejmowane w imieniu i na korzyść Sprzedającego, ponieważ to Sprzedający jako właściciel Nieruchomości będzie stroną w postępowaniu o uzyskanie stosownych decyzji, pozwoleń oraz dokonania wszelkich czynności z nią związanych.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana przez Sprzedającego sprzedaż Nieruchomości tj. działki nr (…) zabudowanej budowlą, będzie zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, dostawą dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Dokonując opisanych we wniosku czynności, Sprzedający (poprzez Pełnomocnika) będzie podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. będzie wykazywał aktywność w przedmiocie zbycia Nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Sprzedającego, a sprzedaż Nieruchomości (działki) będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność dostawy Nieruchomości, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia dostawy towarów zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W przypadku dostawy budynków, budowli lub ich części zwolnienie od podatku przysługuje na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedlenie - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto dla dostawy nieruchomości, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Natomiast w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle bądź ich części, rozstrzyga natomiast przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowana jest również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Dodatkowo należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682), zwanej dalej ustawą Prawo budowlane.

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Wskazali Państwo, że przedmiotowa Nieruchomość jest terenem zmeliorowanym, na którym w ziemi znajdują się rury drenażowe (rurociągi drenarskie), które zgodnie z Państwa wskazaniem stanowią Budowle.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla sprzedaży opisanej we wniosku Nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy w odniesieniu do ww. Budowli znajdujących się na Nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Analiza przedstawionych okoliczności oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że planowana dostawa Budowli znajdujących się na Nieruchomości nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Budowli upłyną co najmniej 2 lata.

Jak Państwo wskazaliście, na sprzedawanej Nieruchomości (działce nr (…)) znajdują się Budowle, tj. rury drenażowe (rurociągi drenarskie). Budowle znajdujące się na Nieruchomości (rury drenażowe) zostały wybudowane wiele lat temu, czyli znacznie więcej niż 2 lata przed datą Transakcji i służą do odprowadzania wody z terenu Nieruchomości. Ponadto - jak podano w opisie sprawy – „Sprzedający nie ponosił nakładów na Budowle”. Zatem z powyższego wynika, że Sprzedający nie ponosił nakładów na ulepszenie Budowli w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej Budowli.

Zatem pomiędzy pierwszym zasiedleniem Budowli (rur drenażowych – rurociągów drenarskich), znajdujących się na Nieruchomości (na działce nr (\`(...)\`)) a ich planowaną sprzedażą upłynie okres ponad 2 lat. Tym samym, dostawa Budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż zostaną spełnione warunki do jego zastosowania wynikające z tego przepisu.

W konsekwencji dostawa gruntu, na którym posadowione są Budowle – tj. działka nr (\`(...)\`) – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęta będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Z uwagi na fakt, że dostawa ww. Nieruchomości (Budowli i gruntu) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Z wniosku wynika, że rozważają Państwo (Wnioskodawca i Sprzedający) złożenie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT, przed dniem dokonania Transakcji lub w akcie notarialnym obejmującym umowę sprzedaży Nieruchomości. Złożone przez strony Transakcji oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, będzie zawierało wszystkie elementy, o których mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT.

Jak już wyżej wskazano, zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, dostawca i nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanych powyżej obiektów.

Zatem, jeśli Strony opisanej Transakcji (Państwo i Sprzedający) podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy oraz w przypadku, gdy Sprzedający zarejestruje się – z tytułu przedmiotowej Transakcji – jako czynny podatnik VAT, to dostawa zabudowanej Budowlami Nieruchomości (działki nr (\`(...)\`)) będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku VAT.

W konsekwencji, Transakcja sprzedaży Nieruchomości (działki nr (\`(...)\`)) przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Ponadto, możliwa będzie rezygnacja ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Ponadto, Państwa wątpliwości dotyczą również prawa Wnioskodawcy do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturze wystawionej przez Sprzedającego, dokumentującej sprzedaż Udziału w Nieruchomości oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym, jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zrezygnują skutecznie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, tj. spełnią warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usług.

Jak wynika z art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższymi przepisami, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, a transakcja udokumentowana fakturą podlega opodatkowaniu i nie jest zwolniona od podatku.

Jak wyjaśniono powyżej, planowana sprzedaż Budowli posadowionych na Nieruchomości wraz z działką nr (\`(...)\`), będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy. Jednocześnie, jeśli Strony transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki wynikające z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, to dostawa Budowli znajdujących na Nieruchomości wraz z działką nr (\`(...)\`) na rzecz Wnioskodawcy będzie opodatkowana podatkiem VAT na zasadach ogólnych.

Wskazali Państwo, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT, a po nabyciu Nieruchomości, planuje wybudować na Nieruchomości oraz sąsiadujących działkach Inwestycję w postaci parku logistyczno-magazynowo-produkcyjnego. Po zrealizowaniu przedmiotowej Inwestycji Budynek/Budynki wraz z powierzchnią magazynową, produkcyjną, biurową i infrastrukturą techniczną zostaną przez Wnioskodawcę oddane w najem na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Ponadto, w przedmiotowej sprawie nie zaistnieją przesłanki wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, gdyż transakcja sprzedaży udziału w Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że będą mieli Państwo prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego w fakturze wystawionej przez Sprzedającego, dokumentującej dokonanie Transakcji sprzedaży Nieruchomości, gdyż zgodnie ze wskazaniem we wniosku, Nieruchomość będzie przez Wnioskodawcę wykorzystywana wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT i nie zaistnieją wyłączenia, o których mowa w art. 88 ustawy. Jednocześnie, zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, będzie w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, będą Państwo mieli prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podsumowując, Wnioskodawca uprawniony będzie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Sprzedającego dokumentującej sprzedaż Nieruchomości. Jednocześnie – na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy – w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego w okresie rozliczeniowym będzie wyższa niż kwota podatku należnego, Wnioskodawca będzie uprawniony do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy, jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zrezygnują skutecznie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, tj. spełnią warunki określone w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko całościowo jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na informacji wskazanej przez Wnioskodawcę, że rury drenażowe (rurociągi drenarskie), posadowione na Nieruchomości stanowią Budowle, jak i na opisie sprawy, z którego nie wynika, że Sprzedający nie dysponuje prawem do rozporządzania Budowlami jak właściciel. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu podatku leży w kompetencji właściwego miejscowo i rzeczowo dla nabywcy organu podatkowego pierwszej instancji (Naczelnika Urzędu Skarbowego, Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego).

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).