Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-1125/09/NG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-02-04
Teza: 1. Czy wartość rynkowa udziałów z dnia ich nabycia przez wnioskodawcę w drodze darowizny, która to wartość zostanie określona w umowie darowizny, będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego umorzenia tych udziałów? 2. Czy zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 19% należy pobrać od nadwyżki przychodu otrzymanego przez wnioskodawcą w związku z umorzeniem udziałów, nad kosztami uzyskania przychodu w wysokości rynkowej wartości udziałów z dnia ich darowizny?
Słowa kluczowe: darowizna; dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; zyski-udział w zyskach osób prawnych
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2009r. (data wpływu do tut. Biura 20 listopada 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu z tytułu zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce z o.o., otrzymanych w drodze darowizny, dokonanego przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2009r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu opodatkowania dochodu z tytułu zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce z o.o., otrzymanych w drodze darowizny, dokonanego przez osobę fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Ojciec wnioskodawcy jest właścicielem udziałów w spółce z o.o. (zwane dalej jako: udziały). Zamierza darować wnioskodawcy wszystkie udziały, których jest właścicielem. Darowizna udziałów zostanie dokonana z zachowaniem wszystkich wymogów formalnych wynikających z przepisów prawa, w tym umowy spółki z o.o. Wartość rynkowa udziałów zostanie określona w umowie darowizny.

Przedmiotowe udziały zostaną wprowadzone przez wnioskodawcę, jako majątek do indywidualnie prowadzonej przez niego działalności gospodarczej (jako wartość niematerialna i prawna).

Ze względu na szereg czynników, takich jak:

*   wnioskodawca nie zajmował się dotychczas działalnością prowadzoną przez ojca,
*   koniunkturę gospodarczą, w zakresie przedmiotu działalności spółki z o.o.,
*   relacje z innym wspólnikiem spółki z o.o.,

wnioskodawca liczy się z tym, że w przyszłości będzie musiał podjąć decyzję, co do dalszego zajmowania się sprawami spółki z o.o. Jeżeli wnioskodawca podejmie decyzję o wystąpieniu ze spółki z o.o., wówczas może to nastąpić poprzez zbycie udziałów w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem, po uprzednim podjęciu w tym przedmiocie uchwały przez walne zgromadzenie wspólników spółki z o.o.

Zbycie udziałów w celu ich umorzenia nastąpi przez wnioskodawcę jako przedsiębiorcę (gdyż udziały będę stanowiły majątek przedsiębiorstwa - indywidualnie prowadzonej działalności gospodarczej). Wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów będzie odpowiadać wartości rynkowej udziałów.

Należy założyć, że wnioskodawca w roku podatkowym, w którym będzie zbywał udziały w celu umorzenia będzie korzystał z opodatkowania swoich dochód przy zastosowaniu jednej stawki podatku (podatek liniowy, aktualnie 19% zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wartość rynkowa udziałów z dnia ich nabycia przez wnioskodawcę w drodze darowizny, która to wartość zostanie określona w umowie darowizny, będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego umorzenia tych udziałów?
2.  Czy zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 19% należy pobrać od nadwyżki przychodu otrzymanego przez wnioskodawcą w związku z umorzeniem udziałów, nad kosztami uzyskania przychodu w wysokości rynkowej wartości udziałów z dnia ich darowizny?

Zdaniem wnioskodawcy:

Ad. 1

Wartość rynkowa udziałów z dnia ich nabycia przez wnioskodawcę w drodze darowizny, która to wartość zostanie określona w umowie darowizny, będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego umorzenia tych udziałów.

Ad. 2

Zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych w wysokości 19% należy pobrać od nadwyżki przychodu otrzymanego przez wnioskodawcę w związku z umorzeniem udziałów, nad kosztami uzyskania przychodu w wysokości rynkowej wartości udziałów z dnia ich darowizny.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe. Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ww. ustawy. Z przepisu tego wynika, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in.:

*   dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną (art. 17 ust. 1 pkt 4),
*   należne choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną (art. 17 ust. 1 pkt 6).

Natomiast zgodnie z art. 24 ust. 5 pkt 2) przedmiotowej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Podkreślić należy, że powyższe przepisy mają zastawanie zarówno do sytuacji, gdy zbycie udziałów w celu ich umorzenia nastąpi zarówno w sytuacji, gdy wnioskodawca zbywał będzie udziały jako przedsiębiorca, jak i osoba nieprowadzaca działalności gospodarczej. Wynika to stąd, że przychód z tytułu zbycia udziałów w celu ich umorzenia jest źródłem przychodów z kapitałów pieniężnych. Jest to odrębne źródło przychodów w stosunku do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust 1 pkt 3 ww. ustawy).

Sposób obliczenia dochodu osoby fizycznej z umorzenia udziałów został uregulowany w art. 24 ust. 5d cyt. ustawy, zgodnie z którym dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Jak stanowi art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy. Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 przedmiotowej ustawy, zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia, pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem jednak postanowień m.in. art. 24 ust. 5 pkt 2 i art. 24 ust. 5d ww. ustawy.

Ze względu na to, że art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych znajduje się w rozdziale 5 ustawy „Szczególne zasady ustalania dochodu " należy uznać, że przepis ten ma pierwszeństwo przed art. 30a ust. 6 ww. ustawy.

Oznacza to, że przychód ze sprzedaży udziałów w celu ich umorzenia można pomniejszyć o koszty podatkowe, przy czym mogą to być koszty wyłącznie wymienione w art. 24 ust. 5d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, opodatkowaniu podlegał będzie dochód ustalony według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5d przedmiotowej ustawy, tj. nadwyżka przychodu podatkowego nad kosztami podatkowymi.

W przedmiotowej sytuacji oznacza to, że jeżeli nastąpi umorzenie udziałów, które wnioskodawca nabędzie w drodze darowizny, dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów nad wartością rynkową udziałów z dnia nabycia darowizny (gdyż to będzie koszt podatkowy zgodnie z art. 24 ust. 5d cyt. ustawy). Tylko ta nadwyżka będzie opodatkowana 19% ryczałtowym podatkiem dochodowym (art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Na podstawie art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jako płatnik będzie zobowiązana pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od ww. dochodu. Natomiast w myśl art. 42 ust. 1 ww. ustawy, spółka z o.o. ma przekazać kwotę zryczałtowanego podatku w terminie do 20-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według siedziby płatnika bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. W świetle powyższego, należy przyjąć, że:

*   rynkowa wartość udziałów z dnia ich nabycia w drodze darowizny będzie stanowiła dla wnioskodawcy koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego umorzenia tych udziałów,
*   ryczałtowy podatek dochodowy w wysokości 19% należy pobrać od nadwyżki przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów nad kosztami uzyskania przychodu w wysokości wartości rynkowej udziałów z dnia ich darowizny.

Na poparcie stanowiska wnioskodawca powołuje interpretacje podatkowe Ministra Finansów wydane w jego imieniu przez:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 08 października 2009 r., znak: IPPB2/415-477/09-4/AS
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2009r., znak: IPPB2/415-422/09-2/LK
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 sierpnia 2009r., znak: IPPB2/415-409/09-2/AS
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 lipca 2009r., znak: ILPB2/415-611/09-2/JK
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 10 lipca 2009r., znak: ILPB1/415-507/09-2/AK
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 09 lipca 2009r., znak: ILPB2/415-452/09-2/JK

W związku z powyższym, wnioskodawca zwraca się z prośbą o potwierdzenie, że zaprezentowane powyżej stanowisko jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W art. 10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) ustawodawca dokonał kategoryzacji źródeł przychodów.

Stosownie do postanowień ww. art. 10 ust. 1 odrębnymi źródłami przychodów są m. in. wymienione w pkt 3 i 7 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza oraz
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Zgodnie z definicją działalności gospodarczej, zawartą w przepisie art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność - m.in. wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa - prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Katalog przychodów należących do kapitałów pieniężnych wymieniony został w art. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się, m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną lub spółdzielni (17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż przychód z odpłatnego umorzenia udziałów w spółce z o.o. stanowi przychód z kapitałów pieniężnych a nie przychód ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 2 ww. ustawy, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji).

Zgodnie z art. 24 ust. 5d ww. ustawy dochodem z umorzenia udziałów w spółkach mających osobowość prawną jest nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 22 ust. 1f albo art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy; jeżeli nabycie nastąpiło w drodze spadku lub darowizny, koszty ustala się do wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Należy zaznaczyć, że w świetle art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany podatek dochodowy m.in. od dochodów (przychodów) z dywidend i innych przychodów z tytułu udziałów w zyskach osób prawnych, w tym od dochodu ze sprzedaży udziałów w celu umorzenia pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d.

Zastrzeżenie zawarte w tym przepisie oznacza, że w określonych sytuacjach opodatkowaniu podlega dochód ustalony dokładnie według zasad przewidzianych w art. 24 ust. 5 pkt 1, 2 i 4, ust. 5a i 5d ww. ustawy.

Dochodem ze zbycia w celu umorzenia udziałów w spółce z o.o. jest zatem różnica pomiędzy kwotą uzyskanego przychodu a kosztami uzyskania przychodu. Przy czym koszty te należy obliczyć - w zależności od sposobu nabycia udziałów - stosownie do art. 22 ust. 1f albo 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, lub też w wysokości wartości z dnia nabycia spadku lub darowizny.

Zgodnie z cytowanym przepisem w przypadku umorzenia udziałów nabytych w drodze darowizny, koszty uzyskania przychodów ustala się do wysokości wartości przedmiotu darowizny z dnia jej nabycia. Należy przyjąć, że wartość tę ustala się zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2009r. Nr 93, poz. 768).

Zatem koszty uzyskania przychodu należy ustalić w wysokości nie wyższej niż wartość rynkowa umorzonych udziałów z dnia otrzymania darowizny. Oznacza to, że jeżeli nastąpi umorzenie udziałów, które wnioskodawca nabędzie w drodze darowizny, dochodem podlegającym opodatkowaniu będzie nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów nad wartością rynkową udziałów z dnia nabycia darowizny, natomiast jeżeli wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziałów będzie równe lub mniejsze od ich wartości z dnia nabycia darowizny, obowiązek zapłaty podatku dochodowego w ogóle nie powstanie.

Na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, od uzyskanych dochodów (przychodów) z tytułu dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 4 ww. ustawy, płatnik jest obowiązany pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a i 13 oraz art. 30a ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 5.

Tym samym stanowisko wnioskodawcy, iż wartość rynkowa udziałów z dnia ich nabycia przez wnioskodawcę w drodze darowizny, która to wartość zostanie określona w umowie darowizny (o ile nie przekroczy wartości rynkowej ustalonej zgodnie z art. 8 ustawy o podatku od spadku i darowizn), będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego umorzenia tych udziałów oraz, że dochodem opodatkowanym 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym będzie nadwyżka przychodu otrzymanego w związku z umorzeniem udziałów nad ich wartością rynkową z dnia otrzymania darowizny należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.