Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-265/11-2/WM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-09-13
Teza: Czy odsetki od kredytu zaciągniętego w celu utrzymania płynności finansowej (kredytu obrotowego) będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu i czy w związku z tym Spółka o te odsetki (w okresie ich poniesienia) będzie mogła pomniejszać osiągany przychód?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; kredyt; odsetki-odsetki od kredytu; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 08 czerwca 2011 r. (data wpływu 13 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca działa w formie organizacyjnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością zarejestrowanej w Polsce, w związku z czym podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca zamierza umorzyć z czystego zysku udziały jednego ze wspólników w Spółce. W tym celu, zgodnie z art. 199 § 2 Kodeksu spółek handlowych, zgromadzenie wspólników Spółki podejmie odpowiednią uchwałę. Umorzenie nastąpi za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości umarzanych udziałów. Wynagrodzenie zostanie wypłacone z czystego zysku wypracowanego przez Spółkę w poprzednich latach, który nie został podzielony pomiędzy wspólników i będzie zgromadzony na utworzonym w tym celu kapitale rezerwowym, zgodnie z art. 200 § 2 Kodeksu spółek handlowych. W związku z czym, na podstawie art. 199 § 6 Kodeksu spółek handlowych, obniżeniu nie ulegnie wysokość kapitału zakładowego Spółki.

Na skutek umorzenia wszystkich udziałów jednego wspólnika w Spółce, zmniejszy się liczba wspólników, co przyspieszy proces podejmowania decyzji przez zgromadzenie wspólników Spółki, jako że w mniejszym gronie łatwiejsze będzie osiągnięcie konsensusu, co do istotnych spraw Spółki.

Niemniej jednak, pomimo ze wypłata wynagrodzenia nastąpi z czystego zysku, doprowadzi ona do czasowej utraty płynności finansowej przez Spółkę. Wynika to z bardzo wysokiej kwoty wynagrodzenia jaka zostanie wypłacona wspólnikowi, którego udziały zostaną umorzone. Spółka musi natomiast utrzymać płynność finansową, w przeciwnym razie nie będzie w stanie regulować na czas zobowiązań publiczno i prywatnoprawnych. Nieterminowe regulowanie zobowiązań niosłoby ze sobą podwójnie negatywne konsekwencje. Po pierwsze, doprowadziłoby do zwiększenia kosztów o kary i odsetki. Po drugie, Spółka straciłaby wiarygodność w oczach kontrahentów. Utrata wiarygodności bezpośrednio przełożyłaby się natomiast na spadek osiąganych przez Spółkę przychodów. Ponadto, Spółka mogłaby bezpowrotnie utracić niektórych kontrahentów.

W związku z powyższym, dla zachowania płynności finansowej, Spółka zamierza zaciągnąć kredyt (kredyt obrotowy), który pozwoli Jej na bieżące regulowanie zobowiązań, a w konsekwencji na utrzymanie wiarygodności biznesowej. Pod pojęciem utrzymania płynności finansowej kryje się zatem w rzeczywistości m.in. zapłata bieżących zobowiązań związanych z funkcjonowaniem Spółki jako przedsiębiorcy (czynsz, media, wynagrodzenia pracownicze, podatki, składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne itd.), a także zakup usług i towarów niezbędnych do prowadzenia przez Spółkę działalności i świadczenia przez Nią samą usług na rzecz podmiotów trzecich.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy odsetki od kredytu zaciągniętego w celu utrzymania płynności finansowej (kredytu obrotowego) będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu i czy w związku z tym, Spółka o te odsetki (w okresie ich poniesienia) będzie mogła pomniejszać osiągany przychód?

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki od kredytu (kredytu obrotowego) zaciągniętego w celu utrzymania płynności finansowej stanowią koszt uzyskania przychodu w okresie, w którym zostały poniesione, w związku z czym Spółka będzie mogła pomniejszyć osiągnięty w danym okresie przychód o zapłacone w tym okresie odsetki od przedmiotowego kredytu.

Zdaniem Spółki, cel zaciągnięcia kredytu, tj. zapłata bieżących zobowiązań związanych z funkcjonowaniem Spółki jako przedsiębiorcy (czynsz, media, wynagrodzenia pracownicze, podatki, składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne itd.), a także zakup usług i towarów niezbędnych do prowadzenia przez Spółkę działalności i świadczenia przez Nią samą usług na rzecz podmiotów trzecich, pozostaje w bezpośrednim związku z osiąganymi przez Spółkę przychodami, a także ma na celu zabezpieczenie ich źródła. Zatem, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wydatki związane z uzyskaniem kredytu, a w szczególności odsetki od tego kredytu, stanowią dla Spółki koszt uzyskania przychodu w okresie, w którym zostały poniesione. Jednocześnie, ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera w katalogu wskazanym w art. 16 ust. 1 żadnych wyłączeń, które powodowałyby, żeby odsetek od przedmiotowego kredytu nie można było zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu.

Należy także zwrócić uwagę, iż instytucja wypłaty dywidendy czy umorzenia udziałów za wynagrodzeniem bez obniżania kapitału zakładowego są instytucjami charakterystycznymi dla spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a w takiej formie działa właśnie Wnioskodawca. Przedmiotowych wypłat dokonuje się z czystego zysku. Spółka nie ma obowiązku przeznaczać wypracowanego zysku na prowadzenie działalności gospodarczej, albowiem wypłata dywidendy czy umorzenie udziałów za wynagrodzeniem stanowią w rzeczywistości wynagrodzenie dla wspólników, którzy wybrali formę spółki z o.o. do prowadzenia działalności gospodarczej. Natomiast celem prowadzenia przez wspólników działalności gospodarczej w formie spółki z o.o. jest właśnie osiąganie zysków przez Spółkę i w konsekwencji przez wspólników. To wspólnicy na zgromadzeniu decydują o wypłacie zysku. Wypłata zysku następuje natomiast w formie wypłaty dywidendy - kiedy wspólnik zamierza kontynuować prowadzenie działalności w formie spółki z o.o. czy w formie wynagrodzenia za umarzane udziały, kiedy wspólnik zamierza „wyjść” ze spółki. Decyzja, co do wypłaty zysku jest autonomiczną decyzją wspólników, uzasadnioną ekonomicznie (celem działania spółki z o.o. i jej wspólników jako podmiotów ukierunkowanych na osiąganie zysku) jest w pełni dopuszczalna prawnie.

Wypłata zysku może jednak w każdym czasie powodować, iż spółka taka czasowo pozostanie bez środków wystarczających do prowadzenia działalności gospodarczej. Decyzja o zaciągnięciu kredytu w celu utrzymania płynności finansowej Spółki, nawet spowodowana decyzją o wypłacie w takiej czy innej formie wypracowanego przez Spółkę zysku nie może powodować, iż Spółka nie będzie mogła zaliczyć odsetek od takiego kredytu do kosztów uzyskania przychodów. O kwalifikacji odsetek jako kosztu decyduje bowiem faktyczne przeznaczenie środków uzyskanych z kredytu. Odsetki od kredytu, który jest przeznaczany na utrzymanie płynności finansowej, tj. umożliwienie sprawnego prowadzenia działalności gospodarczej i osiągania przychodów, stanowią zatem koszt uzyskania tychże przychodów.

Ponadto, umorzenie wszystkich udziałów jednego ze wspólników w Spółce, oznaczające jego „wyjście” ze Spółki, przyczyni się do sprawniejszego podejmowania decyzji przez zgromadzenie wspólników. W mniejszym gronie łatwiej bowiem będzie osiągnąć konsensus i decydować o istotnych sprawach Spółki. Szybkość podejmowania decyzji ma natomiast przełożenie na konkurencyjność Spółki i pośrednio osiągane przez Nią przychody, a przynajmniej na zabezpieczenie ich źródła.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a) oraz pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodów nie są wydatki na spłatę pożyczek (kredytów), są nim natomiast skapitalizowane odsetki od tych pożyczek (kredytów) oraz inne odsetki pod warunkiem ich naliczenia i zapłacenia.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy wynika zatem, iż by wydatki poczynione przez podatnika można uznać za koszt uzyskania przychodu, muszą być poniesione w sposób celowy. Podatnik więc podejmując decyzję o dokonaniu wydatku, musi być przeświadczony o racjonalności, z punktu widzenia prowadzonej przez niego działalności, wydatkowania środków finansowych.

Jednocześnie zauważyć należy, że obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, w oparciu o zgromadzone dowody, związku pomiędzy poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W większości przypadków związek z przychodem nie nasuwa żadnych wątpliwości. Są jednak sytuacje, w których ów związek przyczynowy nie jest tak jednoznaczny. Wszystkie te sytuacje należy zatem rozwiązywać według zasad racjonalnego rozumowania, odrębnie w odniesieniu do każdego przypadku. Należy w tym miejscu podkreślić, że koszt uzyskania przychodów jest kosztem działalności gospodarczej, która ze swej istoty zmierza do osiągnięcia przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści, albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca zamierza umorzyć z czystego zysku udziały jednego ze wspólników w Spółce. Umorzenie nastąpi za wynagrodzeniem odpowiadającym wartości umarzanych udziałów. Wypłata wynagrodzenia doprowadzi do czasowej utraty płynności finansowej przez Spółkę. W związku z powyższym, dla zachowania płynności finansowej, Spółka zamierza zaciągnąć kredyt (kredyt obrotowy), który pozwoli Jej na bieżące regulowanie zobowiązań.

Decydujące znaczenie w sprawie ma cel, na jaki kredyt bankowy został zaciągnięty i czy wydatki sfinansowane środkami pochodzącymi z kredytu mogą mieć wpływ na osiągnięcie, zachowanie bądź zabezpieczenie źródła przychodów. W każdym przypadku odsetek od kredytu czy pożyczki oraz możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów należy zbadać czy służą one celowi wskazanemu w art. 15 ust. 1 ww. ustawy.

W przedmiotowej sprawie nie można uznać, iż wystarczającą przyczyną zaliczenia odsetek od kredytu do kosztów uzyskania przychodów jest wskazana przez Wnioskodawcę konieczność zapewnienia płynności finansowej Spółki, z pominięciem przyczyny, jaka wywołała niedostatek środków, tj. umorzenia za wynagrodzeniem udziałów jednego ze wspólników.

Mając powyższe na uwadze, wydatek na zapłatę odsetek od przedmiotowego kredytu nie może być uznany za poniesiony w celu osiągnięcia przychodów, ponieważ nie wykazuje ani bezpośredniego ani pośredniego związku z przychodami – uzyskanie lub wysokość przychodów nie zależy bowiem od tego, jak rozdysponowane są udziały w Spółce, a wydatek na wykup i umorzenie udziałów służy przeprowadzeniu rozliczeń między udziałowcami Spółki, a nie osiąganiu przychodów.

Nie można również przyjąć, iż wydatek taki ma służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zgodnie z wykładnią językową, „zachowanie” źródła przychodów to „utrzymanie go w stanie nie zmienionym, a „zabezpieczenie” źródła przychodów to „chronienie go przed czymś, przed zniszczeniem” („Uniwersalny słownik języka polskiego” pod red. S. Dubisza, Warszawa 2008, tom 3.). Należy zauważyć, że przebudowa struktury kapitałowej Spółki jest przeciwieństwem utrzymania jej w stanie nie zmienionym. Uproszczenie procesu decyzyjnego, na które wskazuje Wnioskodawca, pozostaje natomiast w opozycji do innych wartości, tj. np. pozyskania kapitału z większej liczby źródeł lub rozłożenia ryzyka gospodarczego na większy krąg udziałowców.

W świetle powyższego, koszt przedmiotowego kredytu w postaci poniesionych odsetek nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu. Zaciągnięcie takiego kredytu, nawet podyktowane zachowaniem płynności finansowej Spółki, pozostaje nadal wydatkiem nie spełniającym warunku określonego celu będącego podstawą zastosowania art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie przyczynia się do osiągnięcia przychodów lub zachowania bądź zabezpieczenia źródła przychodów przez Spółkę.

Reasumując powyższe, odsetki od kredytu zaciągniętego w celu utrzymania płynności finansowej (kredytu obrotowego) nie będą stanowić dla Spółki koszt uzyskania przychodu i w związku z tym Spółka o te odsetki (w okresie ich poniesienia) nie będzie mogła pomniejszać osiągany przychód.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.