Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-82/14-4/MN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-04-10
Teza: Zwolnienie od podatku usług szkoleniowych świadczonych na rzecz beneficjenta środków publicznych.
Słowa kluczowe: beneficjent; dotacja; nauka-nauka języka; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; podwykonawstwo; projekt; usługi; usługi-usługi edukacyjne; usługi-usługi szkoleniowe; zwolnienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 22 stycznia 2014 r. (data wpływu 28 stycznia 2014 r.) uzupełnionym pismem z 3 kwietnia 2014 r. (data wpływu 8 kwietnia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług. Wniosek uzupełniono pismem z 3 kwietnia 2014 r. (data wpływu 8 kwietnia 2014 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Jako osoba fizyczna Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. W dniu 12 listopada 2013 r. Wnioskodawca podpisał umowę z X (beneficjent projektu współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, projekt realizowany w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki), której przedmiotem jest przygotowanie i przeprowadzenie 8 warsztatów/szkoleń i doradztwa z zakresu: zarządzania zasobami ludzkimi; równości szans w miejscu pracy; zielonej firmy – dobrych praktyk i narzędzi realizowanych w ramach projektu.

Celem realizowanej usługi jest:

*   pogłębienie świadomości, umiejętności procesowego podejścia do zarządzania zasobami ludzkimi, roli w organizacji i realizacji celów strategicznych;
*   pogłębienie świadomości elastycznych ról menedżerskich, przywództwa sytuacyjnego, motywowania, realizacji celów biznesowych opartych o pracę nad kompetencjami personelu;
*   wypracowanie indywidualnego modelu kompetencji dla firm;
*   poznanie narzędzi trafnej oceny kompetencji i elementów employer branding;
*   opracowanie i wdrożenie rozwiązań i dobrych praktyk sprzyjających wzrostowi motywacji, produktywności i kompetencji zespołów oraz jednostek;
*   komunikacja, wdrożenie, monitoring i ewaluacja opracowanej strategii zarządzania zasobami ludzkimi – mierniki efektywności oraz zwrotu inwestycji w kapitał ludzki;
*   dostarczenie uczestnikom wiedzy, postaw i rozwiązań z zakresu równości szans kobiet i mężczyzn zapewniających zgodność funkcjonowania organizacji z wymogami prawa, wytycznymi UE oraz wspieranie budowania wizerunku pracodawców;
*   przybliżenie uczestnikom rozwiązań i dobrych praktyk z zakresu odpowiedzialności za wpływ na środowisko, wzmacniających wizerunek firmy oraz pomagających obniżyć koszty operacyjne.

W ramach umowy, biorąc pod uwagę powyższe cele wsparcia, Wnioskodawca zobowiązuje się do:

*   przygotowania merytorycznych materiałów szkoleniowych, doradczych: prezentacji, skryptu, ćwiczeń, casestudy, symulacji, odgrywanych scenek;
*   przygotowania koncepcji każdego warsztatu/szkolenia i doradztwa zawierającego szczegółowy program wsparcia w podziale na godziny, cele szczegółowe poszczególnych warsztatów/szkoleń i doradztwa, opracowanie metod szkoleniowych i doradczych, opis proponowanych ćwiczeń;
*   przeprowadzenia 472 godzin warsztatowych/szkoleniowych, 500 godzin doradztwa;
*   przygotowania 10 strategii zarządzania zasobami ludzkimi;
*   przygotowania, przeprowadzenia testów wiedzy dla każdego uczestnika przed i po warsztatach/szkoleniach i doradztwie oceniających przyrost wiedzy;
*   przygotowania opinii trenera oceniającej wzrost kompetencji dla każdego uczestnika przed pierwszym szkoleniem i po doradztwie;
*   przygotowania podsumowującej mind mapy po każdym szkoleniu/warsztacie;
*   zapewnienie wysokiego poziomu merytorycznego realizowanego wsparcia.

Przedmiotowe usługi są finansowane w 100% ze środków publicznych. Uczestnikami (odbiorcami) usług będących przedmiotem umowy będą osoby pełniące funkcje menadżerskie lub właściciele w firmach (przedsiębiorcach w rozumieniu art. 4 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej – t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.), do których kierowane jest przedmiotowe wsparcie. Efektem wsparcia jest wzrost kompetencji zawodowych (uaktualnienie bądź uzyskanie wiedzy dla celów zawodowych) w zakresie zarządzania przedsiębiorstwem i zarządzania zasobami ludzkimi przez uczestników projektu.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że Wnioskodawca nie jest podmiotem objętym systemem oświaty. Wnioskodawca prowadzi działalność w oparciu o wpis do ewidencji działalności gospodarczej. Świadczone usługi szkoleniowe stanowią usługi z zakresu kształcenia. Przedmiotowe usługi można zakwalifikować jako usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług. Świadczone usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca w zakresie przedmiotowych usług nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Z zawartej umowy z X jednoznacznie wynika, że przedmiotowe usługi są współfinansowane ze środków publicznych. Przy czym doprecyzowując wskazany we wniosku stan faktyczny Wnioskodawca informuje, że warsztaty/szkolenia objęte są pomocą publiczną, a co za tym idzie – poziom ich finansowania ze środków publicznych jest nie mniejszy niż 70%, natomiast doradztwo objęte jest regułami pomocy de minimis i jest finansowane w 100% ze środków publicznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedmiotowe usługi korzystać będą ze zwolnienia od podatku od towarowi usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, przedmiotowe usługi – ze względu na fakt, że są finansowane w całości ze środków publicznych i stanowią usługi kształcenia zawodowego (celem ich jest bowiem wzrost kompetencji zawodowych wśród właścicieli przedsiębiorstw lub menadżerów) – korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku bądź zwolnienie od podatku.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy – zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo -rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy – zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W myśl art. 43 ust. 17 ustawy – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe (art. 43 ust. 17a ustawy).

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej działalności.

Na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz.U. z 2013 r., poz. 1722 ze zm.) – zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Stosownie do § 3 ust. 8 ww. rozporządzenia – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, stosuje się do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Według § 3 ust. 9 cyt. rozporządzenia – zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 13, 14, 18 i 19, lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Zgodnie z art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L z 2011 r. Nr 77/1), usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Zgodnie ze wskazanym przepisem Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L z 2006 r. Nr 347, str. 1 ze zm.), państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Zgodnie natomiast z art. 134 Dyrektywy 2006/112/WE, dostawa towarów ani świadczenie usług nie korzystają ze zwolnienia przewidzianego w art. 132 ust. 1 lit. i), w następujących przypadkach:

1.  gdy nie są one niezbędne do dokonywania transakcji podlegających zwolnieniu;
2.  gdy ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu dla danego podmiotu poprzez dokonywanie transakcji będących w bezpośredniej konkurencji z działalnością przedsiębiorstw komercyjnych podlegających VAT.

Art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie dyrektywy podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli. W żadnym przepisie dyrektywy nie została jednak wskazana definicja „interesu publicznego”, nie zostały również określone podmioty, które mogą działać „w interesie publicznym”. Oznacza to, że zarówno komercyjne przedsiębiorstwa jak i niekomercyjne organizacje mogą prowadzić działalność z zakresu „interesu publicznego”.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty. Tym samym, w zakresie usług będących przedmiotem wniosku nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług.

Powołany przepis art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowane w całości ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związane. Co więcej, przepis rozporządzenia wykonawczego przewiduje zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z powołanych przepisów, tj. prowadzenie danego szkolenia w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia bądź finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Dokonując oceny przedstawionego opisu sprawy pod kątem zastosowania zwolnienia, należy bowiem mieć na względzie zasadę wykładni zwolnień, stanowiących w istocie odstępstwo od generalnej zasady powszechności opodatkowania podatkiem VAT, także wszelkie zwolnienia należy interpretować możliwie ściśle, wąsko, tak aby nie doprowadzić do rozszerzenia zwolnień.

Z treści wniosku wynika, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Świadczone usługi nie są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca w zakresie przedmiotowych usług nie jest podmiotem, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Tym samym, Wnioskodawca nie może skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a i b ustawy.

Usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu, który jest beneficjentem dotacji finansowanej ze środków publicznych, mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie:

*   art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy, gdy będą finansowane ze środków publicznych w 100%;
*   § 3 ust. 1 pkt 14 ww. rozporządzenia, gdy będą finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Należy podkreślić, że zwolnienie usług szkoleniowych, które będą finansowane w całości lub w co najmniej 70% ze środków publicznych przysługuje jedynie w sytuacji, jeżeli środki, którymi zleceniodawca zapłaci Wnioskodawcy za usługi szkoleniowe, będą środkami wydatkowanymi przez zleceniodawcę jako środki publiczne, tj. np. w przypadku szkoleń realizowanych w związku z tzw. projektami unijnymi będą to środki uwzględnione w realizowanym przez zleceniodawcę projekcie właśnie na nabycie tego rodzaju usługi szkoleniowej, a wystawiona przez Wnioskodawcę faktura będzie stanowić dla zleceniodawcy dowód poniesienia wydatku przewidzianego w planie realizowanego przez zleceniodawcę projektu.

Reasumując, usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz beneficjenta, który uzyskał dotację na ten cel, finansowane w całości z tej dotacji korzystają ze zwolnienia od podatku, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy o podatku od towarów i usług bądź finansowane co najmniej w 70% z tej dotacji – korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie § 3 ust. 1 pkt 14 rozporządzenia w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień. Warunkiem do zastosowania ww. zwolnienia jest posiadanie przez Wnioskodawcę dokumentów, z których wynika niezbicie, że usługa finansowana jest ze środków publicznych otrzymanych przez beneficjenta – zleceniodawcy tych usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.