Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.726.2023.2.AKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-08
Teza: Opodatkowanie zwrotu zwaloryzowanej kaucji mieszkaniowej.
Słowa kluczowe: kaucja-kaucja gwarancyjna; opodatkowanie; przychód-przychody z innych źródeł; waloryzacja; zwrot
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z innych źródeł.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20-ust. 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

15 października 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania zwrotu zwaloryzowanej kaucji mieszkaniowej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 29 grudnia 2023 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca zawarł umowę najmu lokalu mieszkalnego w latach 70-tych XX wieku. Wpłacił wówczas kaucję mieszkaniową dla zabezpieczenia prawidłowego wykonania umowy najmu lokalu mieszkalnego, zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami o najmie lokali mieszkalnych, liczonej w starych złotych (przed denominacją).

Wskutek wielkiej inflacji w latach 1989 – 1992, kwota ta po denominacji wyniosła zaledwie kilka złotych (PLN). Po rozwiązaniu stosunku najmu wskutek wykupienia lokalu, Podatnik wdał się w spór sądowy przeciwko wynajmującemu, w którym domagał się dokonania waloryzacji kaucji mieszkaniowej, aby jej wysokość odpowiadała obecnej wartości pieniądza. Sąd wydał wyrok, w którym uwzględnił żądanie, zasądzając od wynajmującego na rzecz Podatnika (byłego najemcy) kwotę odpowiadającą kwocie kaucji po jej zwaloryzowaniu według kryteriów przyjętych przez Sąd orzekający. Sąd dokonał tym samym sądowej waloryzacji kaucji mieszkaniowej z powołaniem się na tzw. małą klauzulę rebus sic stantibus określoną art. 3581 § 3 kodeksu cywilnego. Wynajmujący wypłacił Podatnikowi zasądzoną przez Sąd kwotę, przy czym jednocześnie złożył informację PIT-11, na której wyszczególnił zwaloryzowaną kaucję po odjęciu kaucji w wysokości nominalnej, jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że lokal mieszkalny, którego dotyczy wniosek o wydanie interpretacji jest położony przy ul. …, …. Lokal został wykupiony aktem notarialnym z dnia 2 października 2019 r.

Zwrot kaucji został przyznany wyrokiem Sądu Rejonowego w … z dnia 8 czerwca 2021 r. (sygn. akt …), zmienionym częściowo wyrokiem Sądu Okręgowego w … z dnia 30 marca 2022 r., sygn. akt …. Zwrot kaucji zasądzonej wskazanymi powyżej wyrokami Sądu nastąpił w kwietniu 2022 r.

### Pytanie

Czy na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 z późn. zm.) kaucja mieszkaniowa wpłacona przed 1994 r. przez podatnika jako najemcę na rzecz wynajmującego dla zabezpieczenia prawidłowego wykonania umowy najmu lokalu mieszkalnego, zwaloryzowana następnie wyrokiem sądu cywilnego na podstawie art. 3581 § 3 Kodeksu cywilnego i wypłacona podatnikowi (byłemu najemcy), stanowi przychód podlegający opodatkowaniu, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

### Pana stanowisko w sprawie

Podatnik stoi na stanowisku, że kwota zwaloryzowanej kaucji mieszkaniowej nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Kwota zasądzona przez Sąd wedle wszelkich założeń, powinna stanowić nie więcej niż równowartość, w sensie ekonomicznym, kwoty wpłaconej przez Podatnika kaucji. To, że kwota ta jest wyższa od kwoty nominalnie odpowiadającej kwocie kaucji sprzed denominacji nie powoduje, że Podatnik uzyskał jakiekolwiek przysporzenie, a jedynie zwrot ekonomiczniej równowartości kaucji wpłaconej przez Niego przy zawieraniu umowy najmu mieszkania. Zwracana najemcy po rozwiązaniu umowy najmu kaucja mieszkaniowa jest świadczeniem o charakterze zwrotnym, a zatem obojętnym z punktu widzenia obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ jest jedynie zabezpieczeniem prawidłowego wykonania postanowień umowy najmu. Natomiast jej waloryzacja pełni rolę elementu urealniającego wartość siły nabywczej pieniądza, który najemca wpłaca wynajmującemu tytułem zabezpieczenia wykonania zobowiązania. Istota waloryzacji świadczeń pieniężnych opiera się na założeniu, że ma ona na celu dostarczenie wierzycielowi takiej samej wartości ekonomicznej, jaką prezentowała wierzytelność pieniężna w chwili jej powstania. Zdarzeniem uzasadniającym konieczność waloryzacji kaucji była wielka inflacja początku lat 90-tych XX wieku, która spowodowała, że wartość kaucji zmalała w sensie ekonomicznym do wysokości zaledwie kilku złotych. Przestała więc spełniać funkcję zabezpieczającą, a z drugiej strony jej zwrot w kwocie nominalnej stanowiłby rażące pokrzywdzenie najemcy, który zazwyczaj wpłacał ją w wysokości równowartości kilkumiesięcznego czynszu. Celem waloryzacji jest więc przywrócenie jej – przynajmniej z pewnym przybliżeniem – początkowej wartości wierzytelności w zmienionych istotnie warunkach ekonomicznych (tak: wyrok Sądu Najwyższego z dnia 5 grudnia 2000 r., sygn. akt IV CKN 181/00). Podobne stanowisko wyrażono w interpretacji indywidualnej z dnia 12 grudnia 2006 r. (sygn. IB/415-48/06, Urząd Skarbowy Łódź-Polesie), gdzie stwierdzono, że waloryzacja pełni rolę elementu odszkodowania urealniającego wartość siły nabywczej pieniądza i niezależnie od podstawy prawnej dokonanej waloryzacji, nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, zwrócona przez … Sp. z o.o. kwota kaucji zabezpieczającej należności z tytułu czynszu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie stanowi ona źródła przychodu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych, zawartym w ww. ustawie, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono „inne źródła”.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użyte w tym przepisie sformułowanie „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter przykładowy i otwarty, zatem do tej kategorii można zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Z treści powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega dochód, uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia. Tak więc podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z kolei na mocy art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, Wnioskodawca zawarł umowę najmu lokalu mieszkalnego w latach 70-tych XX wieku. Wpłacił wówczas kaucję mieszkaniową dla zabezpieczenia prawidłowego wykonania umowy najmu lokalu mieszkalnego, zgodnie z obowiązującymi wówczas przepisami o najmie lokali mieszkalnych, liczonej w starych złotych (przed denominacją).

Wskutek inflacji w latach 1989 – 1992, kwota ta po denominacji wyniosła zaledwie kilka złotych. Po rozwiązaniu stosunku najmu wskutek wykupienia lokalu, Wnioskodawca wdał się w spór sądowy przeciwko wynajmującemu, w którym domagał się dokonania waloryzacji kaucji mieszkaniowej, aby jej wysokość odpowiadała obecnej wartości pieniądza. Sąd wydał wyrok, w którym uwzględnił żądanie, zasądzając od wynajmującego na rzecz Podatnika (byłego najemcy) kwotę odpowiadającą kwocie kaucji po jej zwaloryzowaniu według kryteriów przyjętych przez Sąd orzekający. Sąd powołał się na tzw. małą klauzulę rebus sic stantibus określoną art. 3581 § 3 kodeksu cywilnego. Wynajmujący wypłacił podatnikowi zasądzoną przez Sąd kwotę, przy czym jednocześnie złożył informację PIT-11, na której wyszczególnił zwaloryzowaną kaucję po odjęciu kaucji w wysokości nominalnej, jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zwrot zasądzonej kaucji nastąpił w kwietniu 2022 r.

Stosownie do art. 6 ust. 3 ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 172 ze zm.):

Zwrot zwaloryzowanej kaucji następuje w kwocie równej iloczynowi kwoty miesięcznego czynszu obowiązującego w dniu zwrotu kaucji i krotności czynszu przyjętej przy pobieraniu kaucji, jednak w kwocie nie niższej niż kaucja pobrana.

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 4 tej ustawy:

Kaucja podlega zwrotowi w ciągu miesiąca od dnia opróżnienia lokalu lub nabycia jego własności przez najemcę, po potrąceniu należności wynajmującego z tytułu najmu lokalu.

Natomiast zgodnie z art. 36 ust. 1 i ust. 2 ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego:

Kaucja wpłacona przez najemcę przed dniem 12 listopada 1994 r., pomniejszona o ewentualne należności wynajmującego z tytułu najmu, podlega zwrotowi w ciągu miesiąca od dnia opróżnienia lokalu lub nabycia jego własności przez najemcę.

Kaucja wpłacona przez najemcę w okresie obowiązywania ustawy z dnia 2 lipca 1994 r. o najmie lokali mieszkalnych i dodatkach mieszkaniowych (Dz. U. z 1998 r. Nr 120, poz. 787, z późn. zm.) podlega zwrotowi w zwaloryzowanej kwocie odpowiadającej przyjętemu przy jej wpłacaniu procentowi wartości odtworzeniowej lokalu obowiązującej w dniu jej zwrotu, w terminie określonym w ust. 1. Zwrócona kwota nie może być jednak niższa od kwoty kaucji wpłaconej przez najemcę.

Zgodnie zaś z treścią art. 3581 § 3 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

W razie istotnej zmiany siły nabywczej pieniądza po powstaniu zobowiązania, sąd może po rozważeniu interesów stron, zgodnie z zasadami współżycia społecznego, zmienić wysokość lub sposób spełnienia świadczenia pieniężnego, chociażby były ustalone w orzeczeniu lub umowie.

Powyższe uregulowanie stanowi wyjątek od powszechnie przyjętej zasady nominalizmu przewidzianej w § 1 art. 3581 ustawy Kodeks cywilny.

Istota waloryzacji świadczeń pieniężnych opiera się na założeniu, że ma ona na celu dostarczenie wierzycielowi takiej samej wartości ekonomicznej, jaką prezentowała wierzytelność pieniężna w chwili jej powstania. Celem waloryzacji jest więc przywrócenie jej – przynajmniej z pewnym przybliżeniem – początkowej wartości wierzytelności w zmienionych istotnie warunkach ekonomicznych (por. wyrok Sądu Najwyższego z 5 grudnia 2000 r., sygn. akt IV CKN 181/00).

Dokonując oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego należy wskazać, że w sytuacji, gdy kwota zwrotu kaucji jest wyższa od kwoty wpłaconej, osoba fizyczna osiąga przysporzenie majątkowe, które stanowi przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, kwota stanowiąca różnicę pomiędzy wypłaconą Panu w 2022 r. zwaloryzowaną kwotą kaucji mieszkaniowej a kwotą kaucji mieszkaniowej uprzednio uiszczonej, stanowi podlegający opodatkowaniu przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, kwota ww. przysporzenia majątkowego powinna być przez Pana rozliczona w rocznym zeznaniu podatkowym składanym za 2022 r.

Wobec powyższego Pana stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Organ podkreśla, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

W odniesieniu do powołanych we wniosku: interpretacji indywidualnej i wyroku Sądu, w których zapadły odmienne rozstrzygnięcia podkreślić należy, że rozstrzygnięcie dokonane nawet w analogicznym zagadnieniu nie może stanowić podstawy do żądania podobnego rozpatrzenia sprawy Wnioskodawcy, jeśli stoi temu na przeszkodzie treść przepisów prawa.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).