Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-301/13-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-29
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży lokali mieszkalnych oraz udziału w hali garażowej oraz rezygnacji ze zwolnienia stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy oraz wysokości opodatkowania tych czynności
Słowa kluczowe: garaż; lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; podatek-podatek od towarów i usług; stawka-stawki podatku; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej w upadłości likwidacyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 5 kwietnia 2013 r. (data wpływu 8 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15 maja 2013 r. (data wpływu 16 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży lokali mieszkalnych oraz udziału w hali garażowej oraz rezygnacji ze zwolnienia stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy oraz wysokości opodatkowania tych czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży lokali mieszkalnych oraz udziału w hali garażowej oraz rezygnacji ze zwolnienia stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy oraz wysokości opodatkowania tych czynności. Wniosek uzupełniono w dniu 16 maja 2013 r. o doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w upadłości likwidacyjnej (dalej jako Wnioskodawca lub Spółka) jest właścicielem następujących nieruchomości:

1.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5A/1 o powierzchni użytkowej 83,4 m2 wraz z komórką lokatorską nr 1 o powierzchni 3,6 m2, z którym jest związany udział wynoszący 870/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim. Oddany w najem od dnia 11 lipca 2011 r. wraz z miejscem postojowym w hali garażowej;
2.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5A/ o powierzchni użytkowej 52,8 m2 wraz z komórką lokatorską nr 2 o powierzchni 3,4 m2, z którym jest związany udział wynoszący 562/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim;
3.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5A/3 o powierzchni użytkowej 71,7 m2 wraz z komórką lokatorską nr 3 o powierzchni 3,6 m2, z którym jest związany udział wynoszący 753/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim. Oddany w najem od dnia 15 września 2011 r. wraz z miejscem postojowym w hali garażowej;
4.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5A/4 o powierzchni użytkowej 55,3 m2 wraz z komórką lokatorską nr 4 o powierzchni 3,3 m2, z którym jest związany udział wynoszący 586/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim;
5.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5A/5 o powierzchni użytkowej 51,3 m2 wraz z komórką lokatorską nr 5 o powierzchni 3,5 m2, z którym jest związany udział wynoszący 548/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim. Oddany w najem od dnia 25 lutego 2011 r. wraz z miejscem postojowym w hali garażowej;
6.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5A/6 o powierzchni użytkowej 71,8 m2 wraz z komórką lokatorską nr 6 o powierzchni 3,3 m2, z którym jest związany udział wynoszący 751/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim;
7.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5A/7 o powierzchni użytkowej 55,4 m2 wraz z komórką lokatorską nr 23 o powierzchni 3,6 m2, z którym jest związany udział wynoszący 590/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim. Oddany w najem od dnia 1 kwietnia 2012 r. wraz z miejscem postojowym w hali garażowej;
8.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5A/8 o powierzchni użytkowej 51,2 m2 wraz z komórką lokatorską nr 8 o powierzchni 3,5 m2, z którym jest związany udział wynoszący 547/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim;
9.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5A/9 o powierzchni użytkowej 80,9 m2 wraz z komórką lokatorską nr 24 o powierzchni 3,6 m2, z którym jest związany udział wynoszący 845/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim;
10.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5A/10 o powierzchni użytkowej 92,1 m2 wraz z komórką lokatorską nr l0 o powierzchni 3,5 m2, z którym jest związany udział wynoszący 956/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim;
11.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5B/11 o powierzchni użytkowej 71,5 m2 wraz z komórką lokatorską nr 22 o powierzchni 3,0 m2, z którym jest związany udział wynoszący 745/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim. Oddany w najem od dnia 7 lipca 2011 r. wraz z miejscem postojowym w hali garażowej;
12.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5B/13 o powierzchni użytkowej 48,00 m2 wraz z komórką lokatorską nr 13 o powierzchni 3,4 m2, z którym jest związany udział wynoszący 514/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim;
13.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5B/16 o powierzchni użytkowej 57,1 m2 wraz z komórką lokatorską nr 16 o powierzchni 3,5 m2, z którym jest związany udział wynoszący 606/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim. Oddany w najem od dnia 20 października 2011 r. wraz z miejscem postojowym w hali garażowej;
14.  lokal mieszkalny położony w P. ul. D. o powierzchni użytkowej 57,1 m2 wraz z komórką lokatorską nr 19 o powierzchni 3,5 m2, z którym jest związany udział wynoszący 606/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim. Oddany w najem od dnia 1 grudnia 2012 r. wraz z miejscem postojowym w hali garażowej;
15.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5C/27 o powierzchni użytkowej 56,5 m2 wraz z komórką lokatorską nr 27 o powierzchni 4,0 m2, z którym jest związany udział wynoszący 605/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim;
16.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5C/29 o powierzchni użytkowej 50,6 m2 wraz z komórką lokatorską nr 29 o powierzchni 3,7 m2, z którym jest związany udział wynoszący 543/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim;
17.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5C/32 o powierzchni użytkowej 56,7 m2 wraz z komórką lokatorską nr 32 o powierzchni 3,3 m2, z którym jest związany udział wynoszący 600/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim. Oddany w najem od dnia 1 grudnia 2011 r. wraz z miejscem postojowym w hali garażowej;
18.  lokal mieszkalny położony w P., ul. D. 5C/34 o powierzchni użytkowej 50,6 m2 wraz z komórką lokatorską nr 34 o powierzchni 3,2 m2, z którym jest związany udział wynoszący 538/46.399 w prawie własności działki gruntu o nr ewidencyjnym 11. Lokal nabyty w stanie developerskim;
19.  udział 2973/8147 w hali garażowej będącej lokalem niemieszkalnym (użytkowym) znajdującej się w P. w budynku przy ul. D. 5, 18 miejsc postojowych.

Spółka nabyła ww. nieruchomości w dniu 4 marca 2010 r. na podstawie zawartej ze Spk A. (dalej Zbywca) umowy ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokali zawartej przed notariuszem. Przedmiotem sprzedaży były ww. lokale mieszkalne oraz udział w hali garażowej stanowiącej lokal niemieszkalny (użytkowy). Zgodnie z umową postanowiono, że wydanie lokali na rzecz Spółki nastąpi do dnia 18 marca 2010 r. na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego. Sprzedaż ww. lokali oraz udziału w hali garażowej na rzecz Wnioskodawcy nastąpiła po ich wybudowaniu przez Zbywcę i jako sprzedaż w ramach pierwszego zasiedlenia podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8% dla lokali mieszkalnych oraz stawki 23% dla udziału w hali garażowej. Ww. lokale nie są środkami trwałymi Wnioskodawcy i nie podlegają amortyzacji dla celów podatkowych. W rachunkowości zostały przyjęte jak aktywa o charakterze inwestycyjnym. Powierzchnia użytkowa każdego z lokali mieszkalnych nie przekracza 150 m2. Część z lokali po nabyciu została oddana w najem (zgodnie z opisem przedstawionym wyżej). Obecnie w związku z prowadzonym postępowaniem upadłościowym Syndyk Masy Upadłości planuje sprzedaż ww. nieruchomości.

Planowana sprzedaż nastąpi na rzecz:

*   osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub
*   czynnych podatników VAT, którzy mogą być zainteresowani złożeniem oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 u.p.t.u.

Zgodnie z przyjętym przez Syndyka Masy Upadłości „Regulaminem sprzedaży nieruchomości stanowiących własności Spółki (\`(...)\`) w upadłości likwidacyjnej w trybie sprzedaży z wolnej ręki” (dalej Regulamin sprzedaży) ofertą sprzedaży są objęte lokale mieszkalne wraz ze stosownym udziałem w hali garażowej. Sprzedaż udziału w hali garażowej dotyczy konkretnego miejsca postojowego w hali, które jest sprzedawane wraz z konkretnym lokalem. Planowana sprzedaż dotyczyć będzie 18 odrębnych lokali mieszkalnych, gdzie wraz z każdym lokalem będzie sprzedawany udział w hali garażowej. W regulaminie przyjęto, że oferowane ceny są cenami netto. Przyjęto również, że cena nabycia udziałów w hali garażowej będzie stanowić 6% ostatecznej zaproponowanej podczas licytacji ceny łącznej za lokal mieszkalny i udziału w hali garażowej. Wyliczony wskaźnik procentowy (6%) przyjęto na podstawie operatów szacunkowych sporządzonych w celu ustalenia szacunkowej wartości sprzedawanych nieruchomości i praw na podstawie oszacowanej przez rzeczoznawcę relacji wartości udziału w hali garażowej do oszacowanej wartości ogółem dla lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w hali garażowej.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT.

Spółka zakłada, że wymogi formalne zastosowania rezygnacji ze zwolnienia poprzez złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 u.p.t.u. zostaną spełnione, a kwestia zastosowania tych wymogów nie budzi wątpliwości i nie jest objęta niniejszym wnioskiem.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że dla hali garażowej (lokalu niemieszkalnego) jest prowadzona księga wieczysta odrębna od ksiąg wieczystych dla każdego z lokali mieszkalnych. W opisie przy każdym z lokali jest podany numer księgi. Odrębny numer jest podany przy hali garażowej pod poz. 19 (1 strona załącznika nr 1 do wniosku). Księga dla hali garażowej jest jedna i w niej jest wpisana własność wszystkich udziałów posiadanych przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy sprzedaż poszczególnych lokali mieszkalnych w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.?
2.  Czy sprzedaż udziału w lokalu niemieszkalnym jakim jest hala garażowa w sytuacji opisanej zdarzeniu przyszłym będzie podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.?
3.  Czy przy planowanej sprzedaży lokali mieszkalnych lub udziału w hali garażowej jest możliwe zastosowanie rezygnacji ze zwolnienia stosownie do art. 43 ust. 10 u.p.t.u.?
4.  Czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z zachowaniem wymogów przewidzianych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 u.p.t.u. prawidłowe będzie zastosowanie stawki 8% przy sprzedaży lokali mieszkalnych oraz 23% w przypadku sprzedaży udziału w hali garażowej?
5.  Czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z zachowaniem wymogów przewidzianych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 u.p.t.u. należy uznać za prawidłowy sposób określenia wartości udziału w hali garażowej w celu opodatkowania według właściwej stawki?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Sprzedaż poszczególnych lokali mieszkalnych w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Ad. 2

Sprzedaż udziału w lokalu niemieszkalnym jakim jest hala garażowa w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym będzie podlegać zwolnieniu od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Ad. 3

W przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych lub udziału w hali garażowej jest możliwe zastosowanie rezygnacji ze zwolnienia stosownie do art. 43 ust 10 u.p.t.u.

Ad. 4

W przypadku rezygnacji ze zwolnienia z zachowaniem wymogów przewidzianych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 u.p.t.u. prawidłowe będzie zastosowanie stawki 8% przy sprzedaży lokali mieszkalnych oraz 23% w przypadku sprzedaży udziału w hali garażowej.

Ad. 5

W przypadku rezygnacji ze zwolnienia z zachowaniem wymogów przewidzianych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 u.p.t.u. przewidziany w regulaminie sprzedaży sposób określenia wartości udziału w hali garażowej w celu opodatkowania według właściwej stawki jest prawidłowy.

Stanowisko odnośnie pytania nr 1 wraz z uzasadnieniem

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Przez dostawę towarów należy rozumieć, zgodnie z art. 7 ust. 1 u.p.t.u., przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 6 u.p.t.u., zgodnie z którym przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Stąd też sprzedaż lokali mieszkalnych stanowi odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. Co do zasady stawka podatku stosowana w przypadku dostawy towarów wynosi 23% (art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 u.p.t.u.). Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do ustawy, ustawodawca przewidział wyjątki od powyższej zasady, które polegają na opodatkowaniu sprzedaży niektórych towarów stawkami obniżonymi, bądź na ich zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona od opodatkowania podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Co do zasady zatem dostawa budynku, budowli lub ich części jest zwolniona z VAT. Wyjątkiem jest dostawa budynku, budowli lub ich części dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Przez „pierwsze zasiedlenie”, zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 u.p.t.u., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009 r., należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanych, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu,
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści art. 2 pkt 14 u.p.t.u. wynika zatem, że przez „pierwsze zasiedlenie” należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Dana nieruchomość musi być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Jednocześnie wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynnością opodatkowaną prowadzącą do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu u.p.t.u. będzie oddanie budynku do użytkowania w związku z zawarciem umowy sprzedaży, jak również zawarciem umowy najmu, dzierżawy lub leasingu. W świetle stanowiska prezentowanego w interpretacjach wydawanych przez organ podatkowe do „pierwszego zasiedlenia” dochodzi w momencie sprzedaży wyodrębnionego w tym celu lokalu mieszkalnego, a także wówczas, gdy sprzedaż dotyczy lokali niewykończonych (w stanie deweloperskim) na rzecz podmiotu, który dokonuje ich nabycia jako towarów handlowych (nie zaliczanych do środków trwałych), które zostaną odsprzedane w przyszłości (tak Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. IPPP1-443-357/11-4/PR, opubl. http:/sip.mf.gov.pl/sip/). Analogiczne stanowisko jest prezentowane w piśmiennictwie (por. Stella Brzeszczyńska, Pierwsze zasiedlenie, w Monitor Podatkowy z 2011 r., Nr 7). „Oddanie do użytkowania”, które powadzi do pierwszego zasiedlenia nie musi oznaczać oddania lokalu w celu zamieszkania. Do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu art. 2 pkt 14 u.p.t.u. wystarczające jest objęcie faktycznego władztwa nad lokalem mieszkalnym, tj. możliwości dysponowania lokalem oraz jego używania jak właściciel. Lokal nie musi zostać faktycznie zamieszkany przez nabywcę, aby doszło do jego oddania do użytkowania (za Dyrektorem Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2011 r., sygn. IPPP1 -443-357/11-4/PR). Co istotne w świetle treści art. 2 pkt 14 u.p.t.u. „pierwszego zasiedlenia” nie można wiązać z zamieszkaniem w lokalu, ponieważ pojęcie „pierwszego zasiedlenia” odnosi się także do budynków lub ich części o charakterze niemieszkalnym, w przypadku których do zamieszkania obiektywnie dojść nie może. Określenie „oddanie do użytkowania”, które powadzi do pierwszego zasiedlenia ma zatem zakres szerszy i nie można tego określenia sprowadzać do kwestii zamieszkania. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej we wniosku do „pierwszego zasiedlenia” w rozumieniu art. 2 pkt 14 u.p.t.u. doszło w momencie wydania sprzedanych lokali przez Zbywcę na rzecz Spółki, tj. w marcu 2010 r. W tym momencie doszło bowiem do oddania ww. lokali do użytkowania, w wykonaniu czynności opodatkowanej (sprzedaży), pierwszemu nabywcy po ich wybudowaniu. W konsekwencji planowana sprzedaż wszystkich opisanych we wniosku lokali mieszkalnych nastąpi po upływie 2 lat od „pierwszego zasiedlenia” i będzie podlegać zwolnieniu od podatku VAT zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

W zaistniałej sytuacji bez znaczenia pozostaje fakt oddania części z lokali mieszkalnych w najem.

Zwolnienie z podatku od towarów i usług zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10a u.p.t.u. ma zastosowanie, przy spełnieniu zawartych w przepisie warunków, do dostawy budynków, budowli lub ich części w zakresie nieobjętym zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Z tych też względów do planowanej sprzedaży zwolnienie to nie ma zastosowania.

Stanowisko odnośnie pytania nr 2 wraz z uzasadnieniem

Tak jak sprzedaż lokali mieszkalnych, tak i sprzedaż udziału w hali garażowej należy uznać za odpłatną dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. Zgodnie z art. 2 pkt 6 u.p.t.u. przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Sprzedaż udziału w lokalu niemieszkalnym jakim jest hala garażowa stanowi sprzedaż części rzeczy w rozumieniu art. 2 pkt 6 u.p.t.u., co potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z dnia 24 października 2011 r. o sygn. I FPS 2/11, wskazując, że za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 2 pkt 6 u.p.t.u. należy uznać także sprzedaż udziału w prawie użytkowania wieczystego gruntu oraz udziału we współwłasności budynków lub ich części.

Mając na uwadze, iż nabycie udziałów w hali garażowej oraz ich planowana sprzedaż nastąpi w warunkach analogicznych jak sprzedaż lokali mieszkalnych stąd też sprzedaż ww. udziałów nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia i tym samym do planowanej sprzedaży zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT zawarte w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u.

Stanowisko odnośnie pytania nr 3 wraz z uzasadnieniem

Zgodnie z art. 43 ust. 10 u.p.t.u. podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Mając na uwadze, że do planowanej sprzedaży lokali mieszkalnych oraz sprzedaży udziałów w hali garażowej zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u., stąd też Spółka, pod warunkiem zachowania wymogów zawartych w art. 43 ust. 10 i 11 u.p.t.u., może zrezygnować ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. i dokonać naliczenia podatku VAT przy sprzedaży lokali.

Stanowisko odnośnie pytania nr 4 wraz z uzasadnieniem

W przypadku rezygnacji ze zwolnienia z VAT stosownie do art. 43 ust. 10 u.p.t.u. do planowanej sprzedaży zastosowanie znajdą stawki VAT właściwe dla danego przedmiotu sprzedaży. Zgodnie z art. 41 ust. 12 u.p.t.u. obniżoną stawkę VAT (8%), o której mowa w art. 41 ust. 2 u.p.t.u. stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się m.in. obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12. Ponadto zgodnie z art. 41 ust. 12b u.p.t.u. do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 1 2a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W świetle powołanego przepisu stawka 8% będzie miała zastosowanie do dostawy lokali mieszkalnych, w przypadku których Spółka zrezygnowała ze zwolnienia z VAT. Natomiast w przypadku rezygnacji ze zwolnienia przy sprzedaży udziału w hali garażowej zastosowanie znajdzie stawka podstawowa - 23% (art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 u.p.t.u.).

Stanowisko odnośnie pytania nr 5 wraz z uzasadnieniem

W przypadku rezygnacji ze zwolnienia na podstawie w art. 43 ust. 10 u.p.t.u., które spowoduje obowiązek naliczenia podatku według stawek właściwych dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania konieczne jest określenie wartości tych przedmiotów w celu obliczenia kwoty nalanego podatku od towarów i usług. Przyjęty w Regulaminie sprzedaży sposób określenia wartości udziału w hali garażowej (jako 6% zaoferowanej ceny netto) stanowi ofertę, która po zaakceptowaniu danej oferty jest wiążąca dla stron jako cena netto sprzedaży. Prawidłowo zatem kwota ta będzie stanowić podstawę naliczenia podatku od towarów i usług według stawki 23% dla udziału w hal garażowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarami, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Ustawa o podatku od towarów i usług posługuje się w odniesieniu do dostawy towarów sformułowaniem „przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel” (art. 7 ust. 1 ustawy), a towarami w świetle tej ustawy – co do zasady – są rzeczy lub ich części (art. 2 pkt 6 ustawy). Takie zdefiniowanie konstytutywnego aspektu dostawy towarów, odwołując się do ekonomicznego władztwa nad rzeczą sprawia, iż przedmiotem opodatkowania może być nie tylko sprzedaż czy zamiana rzeczy jako fizycznie wyodrębnionych dóbr materialnych, ale również inne transakcje wywierające, z ekonomicznego punktu widzenia, podobne skutki. Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Z kolei, zgodnie z art. 196 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. W przypadku współwłasności w częściach ułamkowych każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w rzeczy. Udział wyraża zakres uprawnień współwłaściciela względem rzeczy wspólnej. Współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, jako wyłącznego prawa współwłaściciela, zasadą jest, że każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział. Współwłaściciele są zatem odrębnymi podmiotami prawa.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów np. budynków, gruntów, mieści się współwłasność, jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest udział w budynku, gruncie (w prawie własności nieruchomości). Jest to zgodne z normami unijnymi, według których państwa członkowskie mogą uznać za towary udziały lub inne prawa o charakterze udziałowym, które dają ich posiadaczowi prawne lub faktyczne prawo własności, czy też posiadania nieruchomości – art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Jak już wskazano powyżej, istotą dostawy towarów jest przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Czynność ta daje otrzymującemu towar prawo dysponowania rzeczą jak właściciel. Przepis nie wspomina stricte o przeniesieniu prawa własności. W związku z powyższym sprzedaż udziału w budynku, gruncie należy traktować, jako dostawę towarów, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, która mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl natomiast przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast, w oparciu o art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Jak wynika z przywołanych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków i budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Aby miało miejsce „pierwsze zasiedlenie” w rozumieniu powyższej normy prawnej, muszą zostać spełnione wszystkie przesłanki łącznie wymienione w przywołanym przepisie. Co istotne, oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności opodatkowanej, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części (lokalu mieszkalnego) przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość (lokal) nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę (użytkownika) do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest właścicielem nieruchomości w postaci 18 lokali mieszkalnych wraz z komórkami lokatorskimi, nabytymi w stanie developerskim oraz udziału w hali garażowej będącej lokalem niemieszkalnym (użytkowym), tj. 18 miejsc postojowych. Spółka nabyła ww. nieruchomości w dniu 4 marca 2010 r. na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokali. Sprzedaż ww. lokali oraz udziału w hali garażowej na rzecz Wnioskodawcy nastąpiła po ich wybudowaniu przez Zbywcę i jako sprzedaż w ramach pierwszego zasiedlenia podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8% dla lokali mieszkalnych oraz stawki 23% dla udziału w hali garażowej. Ww. lokale nie są środkami trwałymi Wnioskodawcy i nie podlegają amortyzacji dla celów podatkowych. W rachunkowości zostały przyjęte jak aktywa o charakterze inwestycyjnym. Powierzchnia użytkowa każdego z lokali mieszkalnych nie przekracza 150 m2. Część z lokali po nabyciu została oddana w najem (zgodnie z opisem przedstawionym wyżej). Obecnie w związku z prowadzonym postępowaniem upadłościowym Syndyk Masy Upadłości planuje sprzedaż ww. nieruchomości. Planowana sprzedaż nastąpi na rzecz: osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub czynnych podatników VAT, którzy mogą być zainteresowani złożeniem oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 u.p.t.u. Zgodnie z przyjętym przez Syndyka Masy Upadłości „Regulaminem sprzedaży nieruchomości stanowiących własności Spółki (\`(...)\`) w upadłości likwidacyjnej w trybie sprzedaży z wolnej ręki” ofertą sprzedaży są objęte lokale mieszkalne wraz ze stosownym udziałem w hali garażowej. Sprzedaż udziału w hali garażowej dotyczy konkretnego miejsca postojowego w hali, które jest sprzedawane wraz z konkretnym lokalem. Planowana sprzedaż dotyczyć będzie 18 odrębnych lokali mieszkalnych, gdzie wraz z każdym lokalem będzie sprzedawany udział w hali garażowej. W regulaminie przyjęto, że oferowane ceny są cenami netto. Przyjęto również, że cena nabycia udziałów w hali garażowej będzie stanowić 6% ostatecznej zaproponowanej podczas licytacji ceny łącznej za lokal mieszkalny i udziały w hali garażowej. Wyliczony wskaźnik procentowy (6%) przyjęto na podstawie operatów szacunkowych sporządzonych w celu ustalenia szacunkowej wartości sprzedawanych nieruchomości i praw na podstawie oszacowanej przez rzeczoznawcę relacji wartości udziału w hali garażowej do oszacowanej wartości ogółem dla lokalu mieszkalnego wraz udziałem w hali garażowej. Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka zakłada, że wymogi formalne zastosowania rezygnacji ze zwolnienia poprzez złożenia oświadczenia, którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 u.p.t.u. zostaną spełnione. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca dla hali garażowej (lokalu niemieszkalnego) jest prowadzona księga wieczysta odrębna od ksiąg wieczystych dla każdego z lokali mieszkalnych. Księga dla hali garażowej jest jedna i w niej jest wpisana własność wszystkich udziałów posiadanych przez Spółkę.

Ad. 1 i Ad. 2

Jak wynika z treści wniosku, Wnioskodawca nabył ww. nieruchomości w dniu 4 marca 2010 r. na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności i sprzedaży lokali. Sprzedaż ww. lokali oraz udziału w hali garażowej na rzecz Wnioskodawcy nastąpiła po ich wybudowaniu przez Zbywcę i jako sprzedaż w ramach pierwszego zasiedlenia podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki 8% dla lokali mieszkalnych oraz stawki 23% dla udziału w hali garażowej.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, iż w opisanej sytuacji miało miejsce, jak zaznacza to Wnioskodawca, nabycie przez niego lokali w stanie deweloperskim oraz udziału w hali garażowej, przy czym Spółka była ich pierwszym nabywcą. Niniejszej dostawy dokonał deweloper (Zbywca), a transakcja była czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Podkreślić należy w tym miejscu, iż pojęcia „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy nie musi oznaczać oddania lokalu komuś w celu zamieszkania w nim przez niego. Wystarczającą przesłanką jest objęcie faktycznego władztwa nad lokalami mieszkalnymi, możliwości dysponowania nimi, używania ich jak właściciel. Także lokal ten nie musi zostać faktycznie zamieszkany przez nabywcę, aby był oddany do użytkowania.

Zatem w przedmiotowej sprawie doszło do pierwszego zasiedlenia już w momencie sprzedaży na rzecz Spółki lokali mieszkalnych i hali garażowej, tj. w dniu 4 marca 2010 r. Bowiem w tym momencie doszło już do wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, zgodnie z art. 2 pkt 14 lit. a ustawy.

Tym samym sprzedaż tych lokali mieszkalnych oraz udziału w lokalu niemieszkalnym jakim jest hala garażowa po upływie 2 lat od momentu nabycia daje prawo do skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Bez znaczenia dla niniejszego rozstrzygnięcia pozostaje fakt, że część z lokali mieszkalnych została oddana w najem.

Reasumując, sprzedaż 18 lokali mieszkalnych oraz udziału w lokalu niemieszkalnym, tj. hali garażowej podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Podobnie mając na uwadze brzmienie art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, sprzedaż odpowiednich udziałów w prawie własności działki gruntu z którym lokale oraz hala garażowa są trwale związane.

Ad. 3

Jak wynika z opisu sprawy, planowana sprzedaż 18 lokali mieszkalnych oraz udziału w hali garażowej nastąpi na rzecz:

*   osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub
*   czynnych podatników VAT, którzy mogą być zainteresowani złożeniem oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 u.p.t.u.

W myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Spółka zakłada, że wymogi formalne zastosowania rezygnacji ze zwolnienia poprzez złożenia oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy zostaną spełnione.

Z uwagi na przywołane uregulowania, rezygnacji ze zwolnienia od podatku, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy, można dokonać wyłącznie w odniesieniu do zwolnienia od podatku określonego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, iż transakcja sprzedaż 18 lokali mieszkalnych oraz udziału w lokalu niemieszkalnym, tj. hali garażowej będzie spełniała warunki do uznania jej za zwolnioną z podatku VAT na podstawie powołanego powyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Jednakże art. 43 ust. 10 ustawy wskazuje na możliwość zastosowania w przedstawionej sytuacji opodatkowania. Zgodnie z jego treścią podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni; złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. Oświadczenie powyższe, w myśl art. 43 ust. 11 ustawy, musi zawierać również imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy jak również planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zatem Spółka będzie miała wybór w postaci opodatkowania bądź zwolnienia z opodatkowania transakcji sprzedaży przedmiotowych lokali lub udziału w hali garażowej.

Z wniosku wynika, iż Wnioskodawca, przy wyborze opodatkowania spełni warunki przepisu art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, tj. dokonujący dostawy i nabywcy lokali lub udziału w hali garażowej będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą przed dniem dokonania dostawy właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego stosowne oświadczenie zawierające wymagane w art. 43 ust. 11 ustawy elementy.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że przy planowanej sprzedaży lokali mieszkalnych lub udziału w hali garażowej możliwe będzie zrezygnowanie ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy (spełnienie warunków z tego przepisu) i opodatkowanie tej czynności.

Ad. 4

Spółka ma wątpliwości w kwestii czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z zachowaniem wymogów przewidzianych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy prawidłowe będzie zastosowanie stawki 8% przy sprzedaży lokali mieszkalnych oraz 23% w przypadku sprzedaży udziału w hali garażowej.

Jak wskazał Wnioskodawca ofertą sprzedaży są objęte lokale mieszkalne wraz ze stosownym udziałem w hali garażowej. Sprzedaż udziału w hali garażowej dotyczy konkretnego miejsca postojowego w hali, które jest sprzedawane wraz z konkretnym lokalem. Planowana sprzedaż dotyczyć będzie 18 odrębnych lokali mieszkalnych, gdzie wraz z każdym lokalem będzie sprzedawany udział w hali garażowej.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, stosuje się – w myśl art. 41 ust. 12 ustawy – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się – w oparciu o art. 41 ust. 12a ustawy – obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Natomiast w myśl art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, określonego w ust. 12a, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej ww. limity, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Stosownie do art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Dla celów podatku VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), która to klasyfikacja stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędnym jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje – mieszkalne czy użytkowe.

Z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niniejszej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali, samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Na mocy art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali, spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia.

Stosownie natomiast do art. 2 ust. 4 ustawy o własności lokali, do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane dalej „pomieszczeniami przynależnymi”.

Według art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali, w razie wyodrębnienia własności lokali właścicielowi lokalu przysługuje udział w nieruchomości wspólnej jako prawo związane z własnością lokali. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali.

W myśl art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali, nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Ustalenie właściwej stawki podatku VAT dla zbycia lokali mieszkalnych z udziałem w nieruchomości wspólnej, wraz z udziałem w hali garażowej, dla której założono odrębną księgę wieczystą niż dla lokali mieszkalnych wymaga analizy okoliczności, w których dochodzi do tego zbycia. Istotne znaczenie dla ustalenia właściwej stawki VAT ma sposób sprzedaży prawa do korzystania z miejsc postojowych przynależnych do lokali mieszkalnych. Analizie poddać należy okoliczność, czy miejsca postojowe mogą być przedmiotem odrębnej własności, a przez to czy mogą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc czy miejsca takie mogą być sprzedawane i nabywane tylko i wyłącznie z lokalami mieszkalnymi, do których zostały przypisane, czy też odrębnie.

Podstawowym kryterium pozwalającym uznać zbiór określonych czynności za dostawę kompleksową (złożoną) jest określenie wzajemnych relacji pomiędzy elementami składowymi złożonej dostawy w zakresie celów, które dostawy te realizują. Pojedynczą dostawę należy uznać za pomocniczą w stosunku do zasadniczej dostawy, jeżeli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, jest środkiem do lepszego wykorzystania dostawy zasadniczej. Podstawowym celem dostawy pomocniczej tworzącej razem z dostawą główną – kompleksową dostawę – jest lepsze wykorzystanie przez nabywcę głównej dostawy. Aby dana pomocnicza dostawa mogła być uznana za element kompleksowej dostawy winna służyć bezpośrednio realizacji głównej dostawy. W celu ustalenia czy dana dostawa może być uznana za złożoną, konieczne jest zbadanie przebiegu konkretnej transakcji z uwzględnieniem jej wszystkich ekonomicznych aspektów.

Z okoliczności sprawy wynika, iż przedmiotem dostawy będą lokale mieszkalne wraz ze stosownym udziałem w hali garażowej. Sprzedaż udziału w hali garażowej dotyczy konkretnego miejsca postojowego w hali, które jest sprzedawane wraz z konkretnym lokalem. Planowana sprzedaż dotyczyć będzie 18 odrębnych lokali mieszkalnych, gdzie wraz z każdym lokalem będzie sprzedawany udział w hali garażowej. Dla hali garażowej jest prowadzono księga wieczysta odrębna od ksiąg wieczystych dla każdego z lokali mieszkalnych.

W analizowanej sprawie mamy więc do czynienia z planowaną dostawą dwóch przedmiotów: samodzielnego lokalu mieszkalnego (wydzielonego na odrębną własność) oraz udziału w również wyodrębnionym na odrębną własność lokalu użytkowym (garażu wielostanowiskowym), który nie przynależy do lokalu mieszkalnego i może być przedmiotem odrębnego obrotu.

Zatem, w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży będą lokale mieszkalne oraz udział w hali garażowej dotyczący konkretnych miejsc postojowych w hali garażowej to miejsca postojowe mogą być przedmiotem odrębnej własności, a przez to mogą stanowić przedmiot samodzielnego obrotu, a więc mogą być także sprzedawane i nabywane z lokalami mieszkalnymi, do których zostały przypisane, bądź też odrębnie. Powyższe przesądza o tym, że nie można rozciągnąć preferencyjnej stawki podatku dla dostawy lokali mieszkalnych na dostawę lokali użytkowych, jakie stanowią miejsca postojowe w hali garażowej znajdującej się w budynku.

Prawidłowość powyższego postępowania znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 6 lipca 2006 r. wydanym w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise, TSUE stwierdził, iż jedna dostawa towarów, co do zasady, podlega jednej stawce podatku VAT. Jednakże możliwe jest również oddzielne opodatkowanie określonych składników tej dostawy, jeżeli z przepisów wyraźnie wynika taka ewentualność i taka konieczność. Oznacza to, że okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty preferencją podatkową w podatku VAT oraz z drugiej strony towary wyłączone z tej preferencji, nie stoi na przeszkodzie temu, aby od dostawy towarów wyłączonych z preferencji podatek VAT był pobierany według stawki podstawowej.

Z analizy powyższych przepisów wynika, iż w sytuacji gdy nastąpi dostawa samodzielnych lokali mieszkalnych oraz miejsc postojowych w hali garażowej w tym samym budynku, w sytuacji gdy dla hali garażowej założono inną księgę wieczystą niż lokale mieszkalne, to sprzedaż udziału w hali garażowej (konkretnego miejsca postojowego) nie może korzystać z opodatkowania preferencyjną stawką podatku VAT, lecz podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową - 23%.

Reasumując, w świetle przytoczonych przepisów prawa stwierdzić należy, iż do sprzedaży lokali mieszkalnych, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy w związku z art. 41 ust. 2 oraz z art. 146a pkt 2 tej ustawy, zastosowanie znajdzie preferencyjna stawka podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Natomiast sprzedaż udziału w lokalu niemieszkalnym jakim jest hala garażowa, tj. konkretnych miejsc garażowych będzie podlegała opodatkowaniu podstawową, tj. 23% stawką podatku od towarów i usług.

Zatem, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z zachowaniem wymogów przewidzianych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy prawidłowe będzie opodatkowanie tej czynności 8% stawką podatku VAT w przypadku sprzedaży lokali mieszkalnych, a w przypadku udziału w hali garażowej 23% stawką podatku.

Ad. 5

Wątpliwości Spółki dotyczą również kwestii czy w przypadku rezygnacji ze zwolnienia z zachowaniem wymogów przewidzianych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 u.p.t.u. należy uznać za prawidłowy sposób określenia wartości udziału w hali garażowej w celu opodatkowania według właściwej stawki.

Z opisu sprawy wynika, iż w Regulaminie sprzedaży przyjęto, że oferowane ceny są cenami netto. Przyjęto również, że cena nabycia udziałów w hali garażowej będzie stanowić 6% ostatecznej zaproponowanej podczas licytacji ceny łącznej za lokal mieszkalny i udziału w hali garażowej. Wyliczony wskaźnik procentowy (6%) przyjęto na podstawie operatów szacunkowych sporządzonych w celu ustalenia szacunkowej wartości sprzedawanych nieruchomości i praw na podstawie oszacowanej przez rzeczoznawcę relacji wartości udziału w hali garażowej do oszacowanej wartości ogółem dla lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w hali garażowej.

Zatem, jeżeli przyjęty w Regulaminie sprzedaży sposób określenia wartości udziału w hali garażowej stanowi ofertę, która jest wiążąca dla stron jako cena netto sprzedaży, a jednocześnie odzwierciedla rzeczywistą wartość udziału hali garażowej do oszacowanej wartości ogółem dla lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w hali garażowej, to przedstawiony sposób nie jest nieprawidłowy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż w pozostałym zakresie wniosku dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.