Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.1206.2022.2.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-03-01
Teza: Sprzedaż lokalu mieszkalnego – stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 10 ust. 7 ustawy o PIT – nie stanowi dla Pani źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-zbycie nieruchomości
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychód z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8-lit. a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-ust. 7

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 grudnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 29 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 28 stycznia 2023 r.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Od wielu lat mieszka Pani na stałe za granicą (Hiszpania). Nie ma Pani również na terenie Polski stałego miejsca zameldowania. Mieszkanie na ul. K. w (…) w 50 procentach odziedziczyła Pani po śmierci matki L. Z. (Akt Notarialny (Protokół dziedziczenia): Repetytorium A Nr (…) z 30 listopada 2020 roku). Po złożeniu formularza o nabyciu własności lub praw majątkowych (formularz ZD-Z2) została Pani zwolniona od uiszczenia podatku na podstawie art. 4a ustawy o podatku od spadku i darowizn (zaświadczenie wydane przez Naczelnika Urzędu Skarbowego (…) z 5 marca 2021 roku (znak sprawy: (…)). Kolejne 50 procent własności mieszkania na K. nabyła Pani w drodze częściowego podziału spadku między Panią i Pani siostrą M. Z. (Akt notarialny Repetytorium A Nr (…) z 23 sierpnia 2021 roku).

Przedmiotem częściowego podziału spadku były dwa mieszkania odziedziczone przez Panią i Pani siostrę po matce: - mieszkanie na ul. K. w (…), w przypadku którego siostra przekazała Pani swoje 50 procent udziałów i Pani stała się właścicielką mieszkania w 100 procentach; - oraz mieszkanie na ul. P. w (…), w przypadku którego Pani swoje 50 procent udziałów przekazała swojej siostrze (która w mieszkaniu mieszkała i mieszka do dnia dzisiejszego), w ten sposób pozbywając się praw własności do tego lokalu. Tak więc 50 procent udziałów we własności lokalu na ul. K. w (…) nabyła Pani kosztem przekazania udziałów w mieszkaniu na ul. P. w (…). Wartość Pani własności w ten sposób nie wzrosła, a wręcz przeciwnie - zmalała, ze względu na fakt, że mieszkanie na P. miało wyższą wartość rynkową (jako dowód służy zeznanie podatkowe z 30 listopada 2020 r.). Mieszkanie na ul. K. w (…) sprzedała Pani 29 lipca 2022 r. ze względu na to, że nie mieszka Pani w Polsce, mieszkanie nie było zamieszkane i łączyło się dla Pani jedynie z kosztami (czynsz).

**Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego**

1\. Na moment sprzedaży mieszkania miała Pani miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Holandii.

2\. Pani mama zmarła 3 sierpnia 2020 r.

3\. Pani mama nabyła mieszkanie przy ul. K. w drodze umowy kupna i sprzedaży z 16 stycznia 1996 r.).

4\. W skład masy spadkowej po Pani zmarłej matce wchodziły następujące składniki majątkowe:

‒ spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu (mieszkania) na ul. P. w (…),

‒ spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu użytkowego (miejsce postojowe w wielostanowiskowym lokalu garażowym w budynku przy ul. P. w (…)),

‒ spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu (mieszkanie) na ul. K. w (…),

‒ 50% udziału w nieruchomości (grunt i budynek mieszkaniowy) na ul. N. w (…), samochód osobowy, środki pieniężne (Bank (…)), jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym (Bank (…)), rzeczy osobiste.

5\. Spadkobiercami po Pani zmarłej matce była Pani i Pani siostra i dziedziczyły Panie wszystko po połowie (50/50):

‒ spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu (mieszkania) na ul. P. w (…): ½ przysługiwała Pani, ½ Pani siostrze,

‒ spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu użytkowego (miejsce postojowe w wielostanowiskowym lokalu garażowym w budynku przy ul. P. w (…)): ½ przysługiwała Pani, ½ Pani siostrze,

‒ spółdzielcze prawo własnościowe do lokalu (mieszkanie) na ul. K. w (…): ½ przysługiwała Pani, ½ Pani siostrze,

‒ 50% udziału w nieruchomości (grunt i budynek mieszkaniowy) na ul. N. w (…) (druga połowa należy do siostry Pani mamy): ½ z połowy przysługiwała Pani, ½ z połowy Pani siostrze (1/4:1/4 całości posesji),

‒ samochód: ½ przysługiwała Pani, ½ Pani siostrze,

‒ środki pieniężne (Bank (…)): ½ przysługiwała Pani, ½ Pani siostrze,

‒ jednostki uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym (Bank (…)): ½ przysługiwała Pani, ½ Pani siostrze,

‒ rzeczy osobiste: ½ przysługiwała Pani, ½ Pani siostrze.

6\. Ze względu na to że mieszkanie na ul. P. w (…) wraz z miejscem parkingowym miały/mają wyższą wartość niż mieszkanie na ul. K., a przy podziale majątku przekazała Pani siostrze swoje udziały w mieszkaniu i miejscu parkingowym na ul. P., wartość Pani majątku po podziale spadku była niższa niż majątku odziedziczonego.

7\. Kredyt został zaciągnięty w (…) z siedzibą w Holandii (państwie członkowskim EU)

Również dodatkowy kredyt na częściowy remont został zaciągnięty w tym samym banku.

8\. Kredyt hipoteczny na zakup mieszkania został zaciągnięty 21 grudnia 2006r. Dodatkowy kredyt hipoteczny na częściowy remont mieszkania został zaciągnięty 4 czerwca 2018 r.

9\. Pierwszy kredyt został zaciągnięty na zakup mieszkania, a drugi na remont mieszkania. Nie jest Pani jedynym kredytobiorcą, pozostałym kredytobiorcą jest Pani mąż.

Według umowy kredytowej oboje (Pani i Pani mąż) ponosicie solidarną odpowiedzialność za spłatę obu kredytów. Odpowiedzialność solidarna w Holandii to odpowiedzialność każdego dłużnika za całość należnego świadczenia. Wierzyciel może wtedy pozwać wszystkich dłużników o pełną kwotę. Wierzyciel może zatem skupić się na dłużniku, który oferuje najwięcej regresu.

10\. Lokal mieszkalny w Holandii jest Pani stałym miejscem zamieszkania.

11\. Środki ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. K. zostały przeznaczone na:

‒ remont schodów wewnętrznych (na dwóch poziomach) w mieszkaniu (mieszkanie jest wielopoziomowe), łącznie z kosztem przygotowania schodów, montażu i materiałów,

‒ remont kuchni + nowe meble kuchenne (w zabudowie) – łącznie z kosztami rozbiórki obecnego zabudowania kuchni, materiałów i montażu nowego zabudowania,

‒ remont ubikacji na parterze – łącznie z kosztami rozbiórki, materiałów sanitarnych i montażu,

‒ nowe drzwi wewnętrzne na parterze (2 sztuki), łącznie z kosztami montażu,

‒ zadaszenie tarasu w ogrodzie łącznie z kosztami materiałów, rozbiórki obecnego zadaszenia i montażu nowego,

‒ zmiana wyjścia do ogrodu z drzwi przesuwnych na drzwi francuskie, łącznie z kosztami materiałów, rozbiórki, modyfikacji i montażu.

Wskazała Pani, że w związku z remontem mieszkania poniesie Pani wydatki na:

‒ zakup płyty indukcyjnej, szafek stanowiących element mocowania umywalki będącej kompletem z tą umywalką,

‒ zakup oświetlenia sufitowego i ściennego wewnętrznego, w tym taśm LED i oczek halogenowych, z wyłączeniem lamp wolnostojących,

‒ zakup mebli, które charakteryzuje trwały związek z obiektem budowlanym lub jego częścią (lokalem), wykonanych na indywidualne zlecenie, tj. szafy wnękowe, pawlacze, zabudowa garderoby.

Będzie Pani posiadać dokumenty potwierdzające wydatkowanie środków ze sprzedaży lokalu mieszkalnego przy ul. K. na remont mieszkania w Holandii, np. faktury VAT, rachunki, paragony. Faktury wystawione będą tylko na Pani nazwisko.

Dom którego zakup Pani planuje (o którym mowa w pytaniu Nr 2) w obecnej sytuacji byłby przeznaczony na pobyty wakacyjne z rodziną (własne). W przyszłości miałby być Państwa stałym miejscem zamieszkania (na emeryturze, nie wcześniej niż za około 15 lat).

W obecnej sytuacji działka (o której mowa w pytaniu Nr 2) byłaby przeznaczona na budowę domu na pobyty wakacyjne z rodziną (własne). W przyszłości miałby być Państwa stałym miejscem zamieszkania (na emeryturze, nie wcześniej niż za około 15 lat).

Wskazuje Pani, że obecnie obowiązujące w Polsce prawo podatkowe, zgodnie z którym jest Pani zwolniona od płatności podatku w wysokości 19 procent od 50 procent środków uzyskanych ze sprzedaży (część odziedziczona przez Panią po śmierci matki w 2020 r.) na podstawie faktu, że termin 5-ciu lat liczy się obecnie nie od momentu przejścia spadku na Panią, ale od roku nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, a Pani matka nabyła prawa do lokalu w 1996 r. (Akt Notarialny: Repetytorium A nr (…). Przedmiotem Pani pytania jest więc jedynie obowiązek zapłacenia 19 procent podatku od pozostałych 50 procent ze sprzedaży uzyskanych środków (od części, którą drogą częściowego podziału spadku przekazała Pani siostra).

### Pytania

1\. Czy nadal, biorąc pod uwagę opisaną przez Panią powyżej sytuację, ma Pani obowiązek wypełnienia PIT-39 i zapłacenia podatku biorąc pod uwagę, że nie chodzi o darowiznę ale o częściowy podział majątku? Jeśli ten obowiązek, pomimo opisanej powyżej odmiennej sytuacji osobistej, z Pani strony nadal istnieje, prosi Pani o odpowiedź na poniższe dwa pytania, związane z ewentualną możliwością zwolnienia od uiszczenia podatku na podstawie możliwości przeznaczenia środków ze sprzedaży na własne cele mieszkaniowe (ulga mieszkaniowa).

2\. Czy może Pani skorzystać z ulgi mieszkaniowej i podlegające opodatkowaniu środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania w (…) przeznaczyć na częściową spłatę kredytu hipotecznego na Pani mieszkanie zakupione za granicą lub na jego remont i jakie dokumenty powinna Pani w tym celu przedstawić (Od wielu lat mieszka Pani na stałe w Holandii. Razem z mężem ponad 15 lat temu kupiliście mieszkanie, na zakup którego mają Państwo kredyt hipoteczny)?

3\. Czy może Pani podlegające opodatkowaniu środki uzyskane ze sprzedaży mieszkania w (…) przeznaczyć na zakup działki budowlanej i budowę domu lub zakup domu w Polsce i w ten sposób skorzystać z ulgi mieszkaniowej?

### Pani stanowisko w sprawie (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Ad. 1

Ze względu na to, że Pani mama mieszkanie na ul. K. w (…) zakupiła więcej niż 5 lat przed swoją śmiercią nie jest Pani zobowiązana do zapłaty 19% podatku od 50% ze sprzedaży uzyskanych środków i wypełnienia formularza PIT-39 (za część odziedziczoną). Ponieważ drugą część (50%) mieszkania na ul. K. dostała Pani od siostry w zamian za część mieszkania (50%) i miejsca garażowego na ul. P. (50%) i wartość Pani majątku po częściowym podziale nie była wyższa (była wręcz niższa) niż wartość majątku odziedziczonego, nie jest Pani zobowiązana do zapłaty 19% podatku od sprzedaży 50% przekazanej Pani przez siostrę części mieszkania na ul. K. i wypełnienia PIT-39.

Ad. 2

Ze względu na to, że nie ma Pani stałego miejsca zamieszkania w Polsce i na stałe mieszka Pani od wielu lat w Holandii, może Pani skorzystać z ulgi mieszkaniowej i nie jest zobowiązana do zapłaty podatku od 50% sumy (w drodze częściowego podziału spadku otrzymanej części) uzyskanej ze sprzedaży mieszkania na ul. K. jeśli przeznaczy Pani te środki na częściową spłatę kredytu hipotecznego na Pani mieszkanie w Holandii (jednego z dwóch kredytów wymienionych w opisie powyżej) lub na remont Pani mieszkania w Holandii (przedstawiając rachunki na Pani nazwisko) a cała suma w ten sposób zainwestowana będzie wliczona w sumę zwolnioną od podatku na podstawie faktu, że Pani i Pani mąż ponosicie solidarną odpowiedzialność za spłatę obu kredytów i mieszkanie. Wypełnienie PIT-39 (na 50% uzyskanej ze sprzedaży sumy) jest przy tym obowiązkowe.

Ad. 3

Biorąc pod uwagę, że mieszka Pani na stałe zagranicą i że ten dom w Polsce nie byłby przeznaczony na wynajem, a jedynie na wakacyjne pobyty rodziny, a w przyszłości jako dom do stałego pobytu Pani i Pani męża, wydaje się Pani, że ta inwestycja kwalifikuje się do ulgi mieszkaniowej i zwolnienia z podatku od powyżej wymienionej sumy ze sprzedaży mieszkania. Wypełnienie PIT-39 (na 50% uzyskanej ze sprzedaży sumy) jest przy tym obowiązkowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1\. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2\. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jak stanowi art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów(przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Wskazać należy, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, stosownie do art. 3 ust. 2b pkt 4 ww. ustawy:

Uważa się w szczególności: dochody (przychody) z położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Z uwagi na fakt, że jest Pani osobą mającą obecnie miejsce zamieszkania w Królestwie Niderlandów oraz dokonała Pani sprzedaży nieruchomości położonych na terenie Polski to w przedmiotowej sprawie należy się odwołać do przepisów Konwencji między między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie eliminowania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz zapobiegania uchylaniu się i unikaniu opodatkowania, podpisaną w Warszawie 13 lutego 2002 r. (Dz. U. z 2003 r. nr 216 poz. 2120 ze zm.).

Jak wynika z art. 6 ust. 1 ww. Konwencji:

Dochód, osiągany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie, z majątku nieruchomego (włączając dochód z gospodarstwa rolnego lub leśnego), położonego w drugim Umawiającym się Państwie, może być opodatkowany w tym drugim Państwie.

Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. Konwencji:

Określenie „majątek nieruchomy” ma takie znaczenie, jakie nadaje mu prawo tego Umawiającego się Państwa, na terytorium którego dany majątek jest położony. Określenie to obejmuje w każdym przypadku mienie przynależne do majątku nieruchomego, żywy i martwy inwentarz gospodarstw rolnych i leśnych, prawa, do których mają zastosowanie przepisy prawa powszechnego dotyczące nieruchomości gruntowych, prawa użytkowania nieruchomości, jak również prawa do stałych lub zmiennych świadczeń z tytułu eksploatacji lub prawa do eksploatacji złóż mineralnych, źródeł i innych zasobów naturalnych. Statki morskie i statki powietrzne oraz statki eksploatowane w żegludze śródlądowej nie stanowią majątku nieruchomego.

W świetle art. 13 ust. 1 powołanej Konwencji:

Zyski, osiągane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie z przeniesienia własności majątku nieruchomego w rozumieniu artykułu 6 i położonego w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Użycie w Konwencji sformułowania „może być opodatkowany” oznacza, że dochód z majątku nieruchomego jest opodatkowany w Polsce, o ile polskie ustawy podatkowe przewidują ich opodatkowanie.

Wobec tego należy stwierdzić, że w świetle powołanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz Konwencji między między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie eliminowania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz zapobiegania uchylaniu się i unikaniu opodatkowania, przychody ze sprzedaży nieruchomości położonych w Polsce przez osobę zamieszkałą w Królestwie Niderlandów podlegają opodatkowaniu w Polsce, według zasad wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

˗ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Należy wskazać, że ustawą z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2159) dodano m.in. art. 10 ust. 5 i ust. 7, które stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W myśl natomiast art. 10 ust. 7 cyt. ustawy:

Nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości przysługującego podatnikowi udziału w spadku.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia prawa, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, nabytego w drodze spadku i dziale spadku, istotne znaczenie ma ustalenie daty nabycia tego prawa przez spadkodawcę oraz czy w wyniku dokonania działu spadku nie następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany udział w spadku.

Wobec powyższego aby ustalić, czy w przedmiotowej sprawie sprzedaż przez Panią w 2022 r. lokalu mieszkalnego, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie daty jego nabycia przez spadkodawcę, czyli Pani matkę oraz ustalenie, czy w wyniku częściowego działu spadku wartość rynkowa nabytych przez Panią składników majątkowych nie przekroczyła wartości przysługującego Pani udziału w składnikach majątkowych będących przedmiotem spadku, przed działem spadku.

Zgodnie z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Natomiast art. 925 Kodeksu cywilnego stanowi:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Stosownie do art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Art. 1035 ustawy Kodeks cywilny stanowi:

Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

Zgodnie z art. 1037 § 1 Kodeksu cywilnego:

Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców.

Stosownie do art. 195 Kodeksu cywilnego:

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy.

W świetle art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Jak stanowi art. 196 § 2 powyższej ustawy:

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu.

Art. 210 ww. Kodeksu stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić.

Stosownie zaś do art. 211 ww. Kodeksu:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy – w wyniku tego zniesienia – podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie mu przysługiwał.

Podobne wnioski wynikają z ukształtowanej już linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego, który twierdzi, że nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

a) podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

b) wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie we współwłasności.

Analogicznie sytuacja kształtuje się przy dziale spadku, bowiem za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat. Natomiast, gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom stosownie do wielkości ich udziałów, przechodzą na nich. Ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Jeżeli zatem wartość nieruchomości lub prawa (udziałów w nieruchomości lub prawie) nabytych w wyniku działu jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub prawa w drodze działu spadku (nawet jeżeli działu spadku dokonano bez spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości lub prawa w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku. Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem. Bezsprzeczne jest, że udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu działu spadku.

Powyższe znajduje potwierdzenie w cytowanym wcześniej art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W niniejszej sprawie w wyniku częściowego działu spadku po Pani stronie nie wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział w spadku, posiadany przed dokonaniem tej czynności. W wyniku częściowego działu spadku – jak można wywieść z uzupełnienia wniosku – wartość Pani majątku otrzymanego w wyniku częściowego działu spadku mieściła się w wartości majątku, jaki Pani przysługiwał w spadku.

Oznacza to, że w przypadku odpłatnego zbycia przez Panią lokalu mieszkalnego, upływ pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca 1996 r., tj. od końca roku, w którym Pani mama nabyła lokal mieszkalny będący przedmiotem sprzedaży. Tym samym, data nabycia spadku oraz późniejszy dział spadku, nie stanowią dla Pani nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

W konsekwencji, na gruncie opisanego zdarzenia przyszłego sprzedaż lokalu mieszkalnego – stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie stanowi dla Pani źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem została dokonana po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy. Zatem nie jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z transakcją sprzedaży ww. nieruchomości ani do złożenia zeznania podatkowego PIT-39 do urzędu skarbowego z tytułu rzeczonej sprzedaży.

Konsekwencją powyższego jest brak możliwości zastosowania w odniesieniu do uzyskanego przysporzenia zwolnienia wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie można bowiem zwolnić z opodatkowania czegoś co nie stanowi przedmiotu opodatkowania. W tej sytuacji rozpatrywanie możliwości zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy jest bezcelowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Tut. Organ wskazuje, że z uwagi na podjęte rozstrzygnięcie, zgodnie z którym zbycie lokalu mieszkalnego nie stanowi dla Pani źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego, ani do złożenia zeznania podatkowego PIT-39 do urzędu skarbowego z tytułu rzeczonej sprzedaży, nie udziela się odpowiedzi na pytania oznaczone nr 2 i 3 wniosku, gdyż oczekiwała Pani na nie odpowiedzi w sytuacji, gdyby organ uznał, że zbycie lokalu mieszkalnego stanowi dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).