Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4015.42.2020.1.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-29
Teza: Czy darowizna w postaci zwolnienia z długu będzie skutkować obowiązkiem zapłaty podatku od spadków i darowizn po stronie Wnioskodawczyni z tytułu przysporzenia praw majątkowych, jeśli Wnioskodawczyni dokona zgłoszenia nabycia praw majątkowych do Urzędu Skarbowego na deklaracji SD-Z2 w ciągu 6-ciu miesięcy od dnia podpisania umowy? Czy konieczne będzie udokumentowanie darowizny stosownie do art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn?
Słowa kluczowe: darowizna; dług-zwolnienie z długu; majątek; podatek-podatek od spadków i darowizn; pożyczka; prawo
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 9 maja 2020 r. (data wpływu 9 maja 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny prawa majątkowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny prawa majątkowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 5 lutego 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła ze swoją matką umowę pożyczki na kwotę 120.000,00 PLN (sto dwadzieścia tysięcy złotych). Pożyczka została przekazana przez matkę przelewem na osobisty rachunek bankowy Wnioskodawczyni. Umowę pożyczki Wnioskodawczyni zgłosiła w dniu 11 lutego 2016 r. do Urzędu Skarbowego na deklaracji PCC-3. Umowa pożyczki została zawarta na okres 5-ciu lat a kwota pożyczki nie została oprocentowana. Wnioskodawczyni jest osobą fizyczną oraz polskim rezydentem podatkowym, matka Wnioskodawczyni również jest osobą fizyczną oraz polskim rezydentem podatkowym. Mając na względzie nawarstwiające się problemy zdrowotne Wnioskodawczyni jej matka planuje zwolnić ją z połowy długu poprzez zawarcie z Wnioskodawczynią umowy darowizny w postaci zwolnienia z długu. Umowa darowizny w postaci zwolnienia z długu będzie obejmować połowę zobowiązania wynikającego z umowy pożyczki, tj. kwotę 60.000,00 PLN (sześćdziesiąt tysięcy złotych). Umowa darowizny w postaci zwolnienia z długu nie będzie złożona w formie aktu notarialnego a w zwykłej formie pisemnej. W umowie zawarte zostanie oświadczenie matki Wnioskodawczyni o zwolnieniu Wnioskodawczyni w ramach darowizny z połowy długu oraz oświadczenie Wnioskodawczyni o przyjęciu darowizny.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy darowizna w postaci zwolnienia z długu będzie skutkować obowiązkiem zapłaty podatku od spadków i darowizn po stronie Wnioskodawczyni z tytułu przysporzenia praw majątkowych, jeśli Wnioskodawczyni dokona zgłoszenia nabycia praw majątkowych do Urzędu Skarbowego na deklaracji SD-Z2 w ciągu 6-ciu miesięcy od dnia podpisania umowy?
2.  Czy konieczne będzie udokumentowanie darowizny stosownie do art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn?

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z wolą obydwu stron pisemna umowa zwolnienia z połowy długu zawarta na podstawie art. 508 Kodeksu cywilnego przyjmie formę darowizny i na podstawie art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego Wnioskodawczyni uzyska tytułem darmym przysporzenie od swojej matki. Oświadczenie matki Wnioskodawczyni o zwolnieniu Wnioskodawczyni z połowy długu tytułem darmym nie będzie złożone w formie aktu notarialnego, ale ponieważ zostanie spełnione w dacie zawarcia umowy, to na podstawie art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego umowa darowizny stanie się ważna. Wraz z umową darowizny dojdzie do zawarcia w jej wykonaniu umowy o zwolnienie z długu, co sprawi, że obie te czynności zleją się w jeden akt i przyrzeczone świadczenie zostanie spełnione. Zdaniem Wnioskodawczyni, darowizna w postaci zwolnienia z połowy długu wynikającego z umowy pożyczki nie spowoduje powstania obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn po stronie Wnioskodawczyni jeśli dopełni obowiązku terminowego zgłoszenia do Urzędu Skarbowego nabycia praw majątkowych na podstawie umowy darowizny w postaci zwolnienia z połowy długu zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od spadków i darowizn (winno być: ustawy o podatku od spadków i darowizn).

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawczyni, do opisanego zdarzenia przyszłego zawarcia umowy darowizny w postaci zwolnienia z połowy długu nie będzie miał zastosowania art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od spadków i darowizn (winno być: ustawy o podatku od spadków i darowizn). Przedmiotem darowizny nie będą bowiem środki pieniężne a wierzytelności z tytułu udzielonej pożyczki czyli prawa majątkowe. Zatem dla spełnienia warunku koniecznego do zwolnienia Wnioskodawczyni z obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn nie będzie miał zastosowania art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od spadków i darowizn (winno być: ustawy o podatku od spadków i darowizn). Zdaniem Wnioskodawczyni, jeśli dokona terminowego zgłoszenia do Urzędu Skarbowego nabycia praw majątkowych tytułem darowizny na deklaracji SD-Z2 tym samym uzyska zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1813) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem darowizny, polecenia darczyńcy.

Jako, że przepisy tej ustawy nie definiują pojęcia „darowizna” należy odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.).

Na podstawie art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego – przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

W wyniku zawarcia umowy darowizny może dochodzić do określonych zmian w położeniu prawno-majątkowym darczyńcy i obdarowanego. Przedmiotem darowizny mogą bowiem strony uczynić wszelkie postacie zwolnienia obdarowanego od określonych zobowiązań. Może to nastąpić w drodze zrzeczenia się przez darczyńcę wierzytelności, jaka służyła mu w stosunku do obdarowanego lub poprzez przejęcie długu obdarowanego względem osoby trzeciej, będącej jego wierzycielem. Darczyńca może wreszcie wypełnić zobowiązanie ciążące na obdarowanym względem osoby trzeciej.

Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie złożone przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny. Należy zaznaczyć, że ustawodawca nie wymaga żadnej szczególnej formy oświadczenia obdarowanego o przyjęciu darowizny. Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu wynika, że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z kolei instytucja zwolnienia z długu, która została uregulowana w części ogólnej zobowiązań nie stanowi typu umowy. Jej kwalifikacja prawna zależy od przyczyny, dla której wierzyciel decyduje się umniejszyć swój majątek na korzyść dłużnika. Zgodnie z art. 508 Kodeksu cywilnego – zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje. Oznacza to, iż zwolnienie z długu jest czynnością dwustronną o charakterze rozporządzającym, zawartą między wierzycielem, a dłużnikiem. Z prawnego punktu widzenia, przysporzenia dokonywane są w celu zwolnienia się z istniejącego zobowiązania (causa solvendi), dążenia do uzyskania świadczenia od drugiej strony (causa obligandi vel acquirendi) albo obdarowania (causa donandi). W zależności od przyczyny oraz woli stron umowy, zwolnienie z długu może być nieodpłatne albo odpłatne.

Najczęstszą przyczyną nieodpłatnego zwolnienia z długu jest causa donandi. W tych przypadkach zwolnienie z długu zostaje dokonane przez zawarcie umowy darowizny uregulowanej w przepisach art. 888 Kodeksu cywilnego. Zaznaczyć przy tym należy, że nie każde nieodpłatne zwolnienie z długu będzie dokonane na podstawie umowy darowizny. Zakwalifikowanie czynności nieodpłatnego zwolnienia z długu do konkretnego rodzaju umowy zależy od szczegółowego stanu faktycznego i postanowień tej umowy. Może być ono bowiem uzależnione od spełnienia określonych przesłanek lub stanowić część szerszego porozumienia lub ugody.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn – obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy stanowi, że – obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze darowizny – z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Art. 14 ust. 1 ww. ustawy stanowi, że – wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca. Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (art. 14 ust. 2 ww. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy – do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

1.  do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
2.  do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
3.  do grupy III – innych nabywców.

Stosownie do treści art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1.  zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2.  w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 – udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

Wskazane powyżej zwolnienie stosuje się, jeżeli w chwili nabycia nabywca posiadał obywatelstwo polskie lub obywatelstwo jednego z państw członkowskich Unii Europejskiej lub państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – stron umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub terytorium takiego państwa (art. 4 ust. 4 ww. ustawy).

Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonać należy na formularzu SD-Z2 zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 2060).

W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ww. ustawy).

Przy czym, w myśl art. 4a ust. 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn – obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:

1.  wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 lub
2.  nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego albo w tej formie zostało złożone oświadczenie woli jednej ze stron.

Jak wynika zatem z wyżej powołanych przepisów prawa nabycie w drodze darowizny rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej powyżej kwoty 9.637 zł, dokonane przez osoby wymienione w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jest zwolnione z podatku od spadków i darowizn, jeżeli zostaną spełnione warunki wymienione w art. 4a ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Z sytuacji przedstawionej we wniosku wynika, że w dniu 5 lutego 2016 r. Wnioskodawczyni zawarła ze swoją matką umowę pożyczki pieniędzy na kwotę 120.000,00 zł. Środki pieniężne będące przedmiotem umowy pożyczki zostały przekazane przez matkę przelewem na osobisty rachunek bankowy Wnioskodawczyni. Umowa pożyczki została zawarta na okres 5 lat a kwota pożyczki nie została oprocentowana. Z uwagi na problemy zdrowotne Wnioskodawczyni jej matka planuje zwolnić ją z części długu poprzez zawarcie z Wnioskodawczynią umowy darowizny w postaci zwolnienia z długu, obejmującego połowę zobowiązania wynikającego z umowy pożyczki, tj. kwotę 60.000,00 zł. Umowa darowizny w postaci zwolnienia z długu nie będzie złożona w formie aktu notarialnego lecz w zwykłej formie pisemnej. W umowie tej zawarte zostanie oświadczenie matki Wnioskodawczyni o zwolnieniu Wnioskodawczyni w ramach darowizny z połowy długu oraz oświadczenie Wnioskodawczyni o przyjęciu darowizny.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że opisane we wniosku zwolnienie z długu dokonane w formie darowizny przez darczyńcę (matkę Wnioskodawczyni) na rzecz Wnioskodawczyni, będzie stanowiło nabycie przez Wnioskodawczynię prawa majątkowego tytułem darowizny określone w art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Jednocześnie nabycie to będzie korzystało ze zwolnienia z podatku od spadków i darowizn na podstawie art. 4a ust. 1 ww. ustawy.

Przy czym, podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie nie dojdzie do darowizny środków pieniężnych, tylko prawa majątkowego, a więc dla spełnienia warunku koniecznego do zwolnienia nie wystąpi obowiązek udokumentowania nabycia – o którym to obowiązku mowa w art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Jednocześnie należy zauważyć, że z uwagi na fakt, że – jak wskazała Wnioskodawczyni – zwolnienie z długu, które przybierze postać darowizny będzie wiązało się z oświadczeniem matki Wnioskodawczyni (darczyńcy) o zwolnieniu Wnioskodawczyni w ramach darowizny z połowy długu oraz oświadczeniem Wnioskodawczyni o przyjęciu darowizny, złożonymi w zwykłej formie pisemnej i zawartymi w tak zawartej umowie darowizny (a zatem nie w formie aktu notarialnego), to w przedmiotowej sprawie dla zastosowania zwolnienia koniecznym będzie dokonanie przez Wnioskodawczynię zgłoszenia na formularzu SD-Z2 nabycia ww. prawa majątkowego właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.