Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.951.2020.2.AB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-29
Teza: Uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziałów w działkach zabudowanych nr 1, 2, 3, 4 oraz braku zwolnienia z podatku VAT przy dostawie ww. udziałów w działkach.
Słowa kluczowe: budynek; działki; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek rolny; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 9 grudnia 2020 r. (data wpływu 11 grudnia 2020 r.) uzupełnionym pismem z 19 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziałów w działkach zabudowanych nr 1, 2, 3, 4 oraz braku zwolnienia z podatku VAT przy dostawie ww. udziałów w działkach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziałów w działkach zabudowanych nr 1, 2, 3, 4 oraz braku zwolnienia z podatku VAT przy dostawie ww. udziałów w działkach.

Ww. wniosek został uzupełnionym pismem z 19 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 14 stycznia 2021 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.951.2020.1.AB.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe:**

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą od 20 lat, której głównym przedmiotem działalności jest: 47.11.Z sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przychody uzyskiwane z prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowuje na zasadach ogólnych. Działalność gospodarcza prowadzona jest przez Wnioskodawcę w innym miejscu niż przedmiot niniejszego wniosku.

Wnioskodawca jest właścicielem niżej opisanej nieruchomości i zamierza sprzedać 1/5 udziału w niej osobie fizycznej. Powyższa sprzedaż planowana jest zaraz po uzyskaniu niniejszej interpretacji.

Poniższa nieruchomość stanowi majątek prywatny Wnioskodawcy. Nieruchomość nie jest i nie była wykorzystywana w prowadzonej działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę. Nieruchomość położona jest w miejscowości (…) i ma założoną księgę wieczystą nr (…) a składa się z 4 działek o łącznej powierzchni 547 m2:

*   3 o powierzchni 10 m2
*   2 o powierzchni 19 m2
*   4 o powierzchni 39 m2
*   1 o powierzchni 479 m2.

Nieruchomość została nabyta przez Wnioskodawcę na podstawie różnych tytułów prawnych: Umowy Sprzedaży, Umowy Darowizny oraz Ugody Sądowej. Wnioskodawca wszedł w posiadanie poszczególnych działek w następujący sposób:

3-nabycie niezabudowanej działki na mocy Ugody Sądowej wydanej przez Sąd Rejonowy dnia 15 stycznia 2008 roku, sygnatura akt (…) (zamiana działek).

2-nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na podstawie Umowy Sprzedaży z dnia 14 grudnia 2004 roku - akt notarialny Rep. A nr (…) (podział pierwotnej działki 5 na działki 6, 2 i 7).

2-nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na podstawie Umowy Darowizny z dnia 21 marca 2019 roku - akt notarialny Rep. A nr (…).

4-nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na mocy Ugody Sądowej wydanej przez Sąd Rejonowy dnia 15 stycznia 2008 roku, sygnatura akt (…) (zamiana działek).

4-nabycie 1/2 udziału w niezabudowanej działce na podstawie Umowy Darowizny z dnia 21 marca 2019 roku - akt notarialny Rep. A nr (…).

1-nabycie działki zabudowanej budynkiem gospodarczym (w złym stanie tech., później zburzonym) na podstawie Umowy Sprzedaży z dnia 14 grudnia 2004 roku - akt notarialny Rep. A nr (…) (podział pierwotnej działki 5 na działki 6, 2 i 7 i kolejny podział działki 7 na działki 6 i 1).

Podsumowując, Wnioskodawca jest właścicielem poszczególnych działek od następujących dat:

2.-udział w wysokości 1/2 części - 14.12.2004 roku,

\-udział w wysokości 1/2 części - 21.03.2019 roku,

1- 14.12.2004 roku

3- 15.01.2008 roku

4- udział w wysokości 1/2 części - 15.01.2008 roku

\-udział w wysokości 1/2 części - 21.03.2019 roku

Nieruchomość jest zabudowana dwukondygnacyjnym budynkiem handlowo-usługowym o łącznej powierzchni użytkowej 173 m2, który położony jest na działce 1 na której znajduje się również klomb, chodnik, plac manewrowy i parking. Na pozostałych działkach (o nr 2, 3, 4) znajduje się parking i chodnik. Zabudowa nieruchomości rozpoczęła się w listopadzie 2019 roku a zakończyła 31 lipca 2020 roku decyzją o oddaniu do użytkowania i była prowadzona systemem gospodarczym. Wnioskodawca od wydatków poniesionych na budowę budynku nie dokonywał odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, ani nie ujmował tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów.

Wnioskodawca nabył nieruchomość będąca przedmiotem wniosku od swojej matki a ta weszła w jej posiadanie od swojej matki (czyli babki Wnioskodawcy). Innymi słowy są to działki należące do jego najbliższych krewnych od pokoleń. Nabycie miało na celu zachowanie rodzinnej ziemi w rękach członka rodziny i nie było zakupem komercyjnym z myślą o inwestycji. Darowizna i zamiana jakie miały miejsce w ramach i w celu uzupełnienia przedmiotowej nieruchomości (dotyczyły ułamka jej powierzchni tj. 58 m2) miały wyłącznie na celu uporządkowanie terenu i zapewnienie dostępu do drogi publicznej.

Działki należące do Wnioskodawcy były uzbrojone w media zanim Wnioskodawca wszedł w ich posiadanie. Znajdowały się na nich: dwa słupy elektryczne niskiego napięcia oraz przyłącze wod-kan w drodze przylegającej bezpośrednio do jednej z działek. Uzbrojenie pojawiło się w latach osiemdziesiątych ub. wieku wraz z powstaniem w bezpośrednim sąsiedztwie sklepu przemysłowego i nowej zabudowy jednorodzinnej. Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji WZ.

Od dnia 1 sierpnia 2020 roku parter budynku wynajmowany jest innemu podmiotowi w celu prowadzenia tam przez ten podmiot działalności gospodarczej. Pozostała część budynku obecnie nie jest wykorzystywana, prawdopodobnie w przyszłości będzie wynajmowana na działalność handlowo-usługową. Wynajem części nieruchomości nie występuje w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej i nie jest ona wprowadzona do środków trwałych w tejże działalności gospodarczej. Nieruchomość wynajmowana jest na zasadach najmu prywatnego, a dochody z tym związane są rozliczane na zasadach ogólnych (skala podatkowa).

Żadna z działek nie była wykorzystywane w jakikolwiek sposób do czasu ubiegłorocznej zabudowy. Jedyna czynność podejmowana wobec nieruchomości do 2019 roku to koszenie trawy i usuwanie chwastów. Umowa najmu parteru przewiduje zapłatę czynszu najmu w PLN Wnioskodawcy, który finansuje prace budowlane (dokończenie piętra) oraz spłatę pożyczki. Co do powierzchni użytkowej piętra - w obecnej sytuacji pozostaje nie dokończone i nie wynajęte z uwagi na niestabilną i niepewną sytuację gospodarczą.

Ponadto, wskazuje się, że Wnioskodawca posiada również dwie inne nieruchomości:

1.  mieszkanie 47 m2 w bloku mieszkalnym wzniesionym na przełomie lat 60/70 tych otrzymane w drodze darowizny w roku 2003 od swojej matki, obecnie wynajmowane osobie fizycznej na mieszkanie (wyłączna własność Wnioskodawcy)
2.  dom jednorodzinny 147 m2 nabyty w roku 2011 w kredycie hipotecznym wspólnie z małżonką (współwłasność 50% Wnioskodawcy) zamieszkany przez Wnioskodawcę i jego rodzinę.

Wymienione wyżej dwie nieruchomości nie są przeznaczone do sprzedaży. Wnioskodawca nie zamierza nabyć kolejnych nieruchomości. Wnioskodawca nie planuje zbyć pozostałych udziałów w nieruchomości będącej przedmiotem niniejszego wniosku.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Wnioskodawcy przy nabyciu działek nr 2, 3 i 4 nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
2.  Wymienione działki od chwili nabycia nie były w żaden sposób wykorzystywane przez Wnioskodawcę, a operacje dokonane na nieruchomości w ostatnich latach - w postaci darowizny (1/2 udziału w działce 2) i zamiany (1/2 udziału w działce 4) - miały na celu umożliwienie ich zabudowy (m.in. poprzez zapewnienie dostępu do drogi publicznej). W listopadzie 2019 roku rozpoczęła się zabudowa przedmiotowych działek, zakończona wydaniem parteru budynku do używania najemcy w dniu 1 sierpnia 2019 i ten stan trwa do dzisiaj. 31 lipca 20120 wydana została decyzja o oddaniu do użytkowania budynku. Najemca korzysta również z parkingu i pozostałej infrastruktury znajdującej się na w/w działkach.
3.  Parking i chodnik powstały w okresie maj-lipiec 2020 roku w celu obsługi budynku handlowego wzniesionego w tym samym roku.
4.  Wskazane działki nie są i nie były przedmiotem umów najmu i dzierżawy.
5.  Zarówno parking jak i chodnik nie były, nie są i nie będą wykorzystywane do działalności gospodarczej Wnioskodawcy.
6.  Wnioskodawca nie występował o sporządzenie planu zagospodarowania przestrzennego, który został uchwalony w roku 2004.
7.  Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.
8.  Wnioskodawca nie jest i nie był rolnikiem ryczałtowym.
9.  Działki przeznaczone do sprzedaży nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
10.  Wnioskodawca nie dokonywał żadnej sprzedaży płodów rolnych z przedmiotowych działek.
11.  Wnioskodawca nie podejmował żadnych marketingowych starań w celu sprzedaży udziału.
12.  Powodem sprzedaży udziału jest zamiar uzyskania środków pieniężnych w celu spłaty zobowiązań finansowych oraz dokończenia prac budowlanych na pierwszej kondygnacji.
13.  Wnioskodawca nie dokonywał sprzedaży nieruchomości.
14.  Środki uzyskane ze sprzedaży zostaną przeznaczone na spłatę zobowiązań finansowych oraz dokończenia prac budowlanych na pierwszej kondygnacji.
15.  Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy czym Wnioskodawca od wydatków na wytworzenie budynku handlowo - usługowego nie dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek został oddany do użytkowania 31.07.2020 a 1.08.2020 roku doszło do wydania najemcy w używanie lokalu parteru, niezasiedlony pozostaje lokal na piętrze. Zdaniem Wnioskodawcy od pierwszego zajęcia, zasiedlenia ww. budynku do dnia dostawy nie minie okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży po uzyskaniu niniejszej interpretacji. Wnioskodawca budował budynek od podstaw, zatem nie ponosił wydatków na ulepszenie. Od czasu wybudowania również nie ponosił wydatków na ulepszenie. Budynek nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku.
16.  Na pytanie tut. organu czy klomb, chodnik, plac manewrowy i parking znajdujące się na działce 1 są budowlami w myśl art. 3 pkt 3 z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.)? Jeśli tak to należy wskazać odnośnie każdej budowli osobno, Wnioskodawca wskazał, że: Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy czym Wnioskodawca od wydatków na wytworzenie ww. budowli nie dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Pierwsze zajęcie budowli nastąpiło w dniu 31.08.2020 wraz z zakończeniem budowy i uzyskaniem w tym dniu decyzji o użytkowaniu. Budowle nie są przedmiotem żadnej umowy najmu i dzierżawy. Od wytworzenia budowli Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie. Zdaniem Wnioskodawcy od pierwszego zajęcia, zasiedlenia poszczególnych budowli do dnia dostawy nie minie okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca planuje dokonać przedmiotowej sprzedaży po uzyskaniu niniejszej interpretacji. Budowle nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z podatku.
17.  Na pytanie tut. organu czy parking i chodnik znajdujące się na działkach 2, 3 i 4 są budowlami w myśl art. 3 pkt 3 z dnia 7 lipca 1994 r. ww. Prawo budowlane? Jeśli tak to należy wskazać odnośnie każdej budowli osobno, Wnioskodawca wskazał, że: Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy czym Wnioskodawca od wydatków na wytworzenie ww. budowli dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w stosunku do jednej faktury dokumentującej zakup kostki brukowej. Pierwsze zajęcie budowli nastąpiło w dniu 31.08.2020 wraz z zakończeniem budowy i uzyskaniem w tym dniu decyzji o użytkowaniu. Budowle nie są i nie były przedmiotem żadnej umowy najmu i dzierżawy lub umowo o podobnym charakterze. Jednak najemca lokalu ma możliwość korzystania budowli (parking, chodniki). Od wytworzenia budowli Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie. Zdaniem Wnioskodawcy od pierwszego zajęcia, zasiedlenia poszczególnych budowli do dnia dostawy nie minie okres dłuższy niż 2 lata. Wnioskodawca planuje dokonać przedmiotowej sprzedaży po uzyskaniu niniejszej interpretacji. Budowle nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z podatku.
18.  Na pytanie tut. organu w przypadku gdy parking i chodnik znajdujące się na działkach 2, 3 i 4 nie są budowlami w myśl art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane należy wskazać osobno do każdej działki, Wnioskodawca wskazał, że: Zgodnie z odpowiedzią w punkcie 17 parking i chodnik znajdujące się na działkach 2, 3 i 4 są budowlami a zatem pytanie 18 staje się bezprzedmiotowe.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy sprzedaż przez Wnioskodawcę 1/5 udziału w nieruchomości szczegółowo opisanej w zdarzeniu przyszłym będzie mogła korzystać ze zwolnienia z podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub art. 43 ust. 1 pkt 10a?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ww. ustawy).

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze - czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie - musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jeśli zatem osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku prywatnego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów należy zauważyć, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem osoby fizyczne dokonujące sprzedaży, przekazania lub darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego (takiego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej), nie są zaliczane do grona podatników podatku od towarów i usług.

W konsekwencji nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, iż dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W tym miejscu należy zaznaczyć, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Jednocześnie wykorzystywanie składników majątku, tj. takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, które polega na czerpaniu dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej. Należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, wykorzystywanie majątku należącego do danej osoby stanowi również działalność gospodarczą jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing itp.).

Jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca po wybudowaniu budynku rozpoczął wynajem parteru nieruchomości innemu podmiotowi. W związku z czym wskazać należy, że Wnioskodawca obecnie wykorzystuje w sposób ciągły dla celów zarobkowych przedmiotową nieruchomość. W konsekwencji, z tytułu świadczenia usług najmu Wnioskodawca staje się podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i de facto - podatnikiem podatku VAT zdefiniowanym w art. 15 ust. 1 ustawy. W przedmiotowej sprawie kluczową kwestią jest to, że nieruchomość będąca przedmiotem sprzedaży jest wynajmowana na rzecz podmiotu, który wykorzystuje ją na cele działalności gospodarczej. Zatem przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość stanowiąca składnik majątkowy (majątek prywatny) służący prowadzeniu działalności gospodarczej, którą - w rozumieniu ustawy o VAT - jest również działalność polegająca na najmie nieruchomości na cele prowadzonej działalności gospodarczej.

Powyższe oznacza, że w rozumieniu przepisów ustawy o VAT sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawcy, lecz stanowi sprzedaż dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Tym samym Wnioskodawca dokonując sprzedaży ww. nieruchomości będzie działać w charakterze podatnika VAT. Wobec tego transakcja sprzedaży przedmiotowej działki podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy jednakże zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być opodatkowana właściwą stawką podatku albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych ogłosi, w drodze obwieszczenia, w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”, koniec okresu obowiązywania stawek podatku, o których mowa w ust. 1, w terminie do dnia 31 października roku następującego po roku, dla którego zostały spełnione warunki określone w ust. 1.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku (podmiotowe lub przedmiotowe).

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy. W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest - co do zasady - zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie - według art. 2 pkt 14 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r. - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy przedmiotowej nieruchomości zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku od towarów i usług należy przede wszystkim rozstrzygnąć, czy w odniesieniu do wskazanej nieruchomości miało miejsce pierwsze zasiedlenie.

Wnioskodawca zabudował przedmiotowe działki budynkiem handlowo-usługowym oraz parkingami i chodnikami. Budowa zakończyła się 31.07.2020 decyzją o oddaniu do użytkowania. Od dnia 1 sierpnia 2020 roku parter budynku wynajmowany jest innemu podmiotowi w celu prowadzenia tam przez ten podmiot działalności gospodarczej. Pozostała część budynku obecnie nie jest wykorzystywana, prawdopodobnie w przyszłości będzie wynajmowana na działalność handlowo-usługową. Pozostałe działki są zabudowane chodnikami i parkingiem, z którego prawo ma korzystać wynajmujący parter budynku. Tym samym wskazać należy, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do zwolnienia wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż do pierwszego zasiedlenia nieruchomości stanowiącej budynek i budowle doszło w 2020, a pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Ponieważ Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 należy rozpatrzyć przesłanki do zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego zabudowa nieruchomości (działek) rozpoczęła się w listopadzie 2019 roku a zakończyła 31 lipca 2020 roku decyzją o oddaniu do użytkowania i była prowadzona systemem gospodarczym. Wnioskodawca od wydatków poniesionych na budowę budynku nie dokonywał odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług, ani nie ujmował tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów. Wnioskodawca w czasie prowadzenia prac budowlanych był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, więc mimo, iż nie dokonywał odliczenia podatku naliczonego od zakupów związanych z budową, to miał do tego prawo, tym samym nie można wskazać, że przesłanki uprawniające do zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 10a zostały spełnione.

Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy sprzedaż 1/5 udziału w przedmiotowej nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca nie będzie mógł skorzystać ze zwolnień wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przestawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Prawo dopuszcza, aby własność tej samej rzeczy przysługiwała niepodzielne kilku osobom. Na tym polega współwłasność w świetle art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.). Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności.

Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Stosownie do treści art. 196 § 1 ww. Kodeksu, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 Kodeksu cywilnego). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W ujęciu cywilistycznym istotą umowy sprzedaży jest to, że sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Art. 45 Kodeksu cywilnego definiuje rzeczy jako przedmioty materialne.

Zatem, w zakresie pojęcia towarów jako budynków, budowli i ich części jak również gruntów, mieści się współwłasność jako prawo do rzeczy wspólnej. Wobec powyższego, towarem jest część budynku lub budowli, a także udział w prawie własności nieruchomości.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że właściciel udziału jest równocześnie właścicielem części ułamkowej wspólnego prawa (prawa własności). W przypadku zbycia udziału w nieruchomości, dotychczasowy współwłaściciel przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania tą nieruchomością jak właściciel, w zakresie, w jakim uprawniała go do tego wysokość jego udziału.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zbycie udziału we współwłasności nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, bądź świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Przy czym, w świetle przytoczonych wyżej przepisów status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Zatem, kiedy osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości (działek) istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku opisu sprawy, Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży nieruchomości (działek) będzie podejmował aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), – a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy – jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Należy wskazać, iż przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich.

Stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z okoliczności przedstawionych w opisie sprawy wynika, że Wnioskodawca ma zamiar dokonać sprzedaży 1/5 udziału w 4 działkach tj.:

*   3 o powierzchni 10 m2
*   2 o powierzchni 19 m2
*   4 o powierzchni 39 m2
*   1 o powierzchni 479 m2.

Nieruchomość jest zabudowana dwukondygnacyjnym budynkiem handlowo-usługowym o łącznej powierzchni użytkowej 173 m2, który położony jest na działce 1, na której znajduje się również klomb, chodnik, plac manewrowy i parking. Na pozostałych działkach (o nr 2, 3, 4) znajduje się parking i chodnik.

Od dnia 1 sierpnia 2020 roku parter budynku wynajmowany jest innemu podmiotowy w celu prowadzenia tam przez ten podmiot działalności gospodarczej. Pozostała część budynku obecnie nie jest wykorzystywana, prawdopodobnie w przyszłości będzie wynajmowana na działalność handlowo-usługową. Wynajem części nieruchomości nie występuje w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej i nie jest ona wprowadzona do środków trwałych w tejże działalności gospodarczej. Nieruchomość wynajmowana jest na zasadach najmu prywatnego, a dochody z tym związane są rozliczane na zasadach ogólnych (skala podatkowa).

Parking i chodnik znajdujący się na działkach nr 3, 2 i 4 powstały w okresie maj-lipiec 2020 roku w celu obsługi budynku handlowego wzniesionego w tym samym roku.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy Kodeks cywilny, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc najem jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu.

Istota umowy najmu wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz najemcy. Najemca za oddany mu w najem lokal płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

W konsekwencji, oddanie w najem nieruchomości, z uwagi na fakt, iż wykonywane jest w sposób ciągły dla celów zarobkowych skutkujących uzyskiwaniem korzyści majątkowych (w pieniądzu lub w świadczeniu innego rodzaju), stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia on określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy wskazać należy, że skoro Wnioskodawca od dnia 1 sierpnia 2020 roku parter budynku handlowo-usługowego wynajmuje innemu podmiotowi w celu prowadzenia tam przez ten podmiot działalności gospodarczej, Wnioskodawca świadcząc usługi najmu występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą określoną w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ najem przedmiotowej nieruchomości powoduje, że traci ona charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Wnioskodawcę w sposób ciągły dla celów zarobkowych tej nieruchomości powoduje, że nieruchomość ta wykorzystywana jest w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego. Ponadto fakt, iż jest to budynek handlowo-usługowy jednoznacznie wskazuje na brak charakteru majątku prywatnego w postaci przedmiotowej nieruchomości, gdyż przedmiotowy budynek wykorzystywany jest do działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazał również w opisie sprawy, że parking i chodnik znajdujący się na działkach nr 3, 2 i 4 powstały w celu obsługi budynku handlowo-usługowego Tak więc, obiekty (budowle) w postaci parkingu i chodnika związane są bezpośrednio z przedmiotowym budynkiem handlowo-usługowym i zostały wytworzone w celu wykorzystania ich do działalności gospodarczej i faktycznie do tejże działalności są wykorzystywane.

A zatem wykorzystywanie przez Wnioskodawcę w działalności gospodarczej działek zabudowanych tj. działek nr 1, 3, 2 i 4 nakazuje przyjąć, że Wnioskodawca sprzedając 1/5 udziału w przedmiotowych nieruchomościach (działkach zabudowanych) będzie miał status podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a sprzedaż nastąpi w ramach działalności gospodarczej.

Tym samym, skoro w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Wnioskodawcy za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, to czynność sprzedaży 1/5 udziału w nieruchomościach nr 1, 3, 2 i 4 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i warunki stosowania zwolnień z podatku od towarów i usług zostały określone w art. 43 ustawy o VAT.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie natomiast do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z obowiązującym art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z ww. przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie budynku, budowli lub ich części do używania. Zatem aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, budowli lub ich części, ich używania, w tym na potrzeby własne. Pierwsze zasiedlenie budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynek, budowlę lub ich części oddano w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika czy też potrzeby własne osoby fizycznej – bowiem w obydwu przypadkach dochodzi do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy nadmienić, że w przypadku budynków, budowli lub ich części niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowle – stosownie do art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane – należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem, tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca ma zamiar dokonać sprzedaży 1/5 udziału w 4 działkach tj.:

*   3 o powierzchni 10 m2
*   2 o powierzchni 19 m2
*   4 o powierzchni 39 m2
*   1 o powierzchni 479 m2.

Nieruchomość jest zabudowana dwukondygnacyjnym budynkiem handlowo-usługowym o łącznej powierzchni użytkowej 173 m2, który położony jest na działce 1, na której znajduje się również klomb, chodnik, plac manewrowy i parking. Na pozostałych działkach (o nr 2, 3, 4) znajduje się parking i chodnik.

Wnioskodawcy przy wytworzeniu budynku handlowo – usługowego znajdującego się na działce nr 1 przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przy czym Wnioskodawca od wydatków na wytworzenie budynku handlowo - usługowego nie dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Budynek został oddany do użytkowania 31.07.2020 a 1.08.2020 roku doszło do wydania najemcy w używanie lokalu parteru, niezasiedlony pozostaje lokal na piętrze. Wnioskodawca budował budynek od podstaw, zatem nie ponosił wydatków na ulepszenie. Od czasu wybudowania również nie ponosił wydatków na ulepszenie. Budynek nie był wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy wytworzeniu klombu, chodnika, placu manewrowego i parkingu znajdującego się na działce 1. Przy czym Wnioskodawca od wydatków na wytworzenie ww. budowli nie dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Pierwsze zajęcie ww. budowli nastąpiło w dniu 31.08.2020 wraz z zakończeniem budowy i uzyskaniem w tym dniu decyzji o użytkowaniu. Budowle nie są przedmiotem żadnej umowy najmu i dzierżawy. Od wytworzenia budowli Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie. Budowle nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z podatku.

Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy wytworzeniu parking i chodnik znajdujące się na działkach 2, 3 i 4. Przy czym Wnioskodawca od wydatków na wytworzenie ww. budowli dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w stosunku do jednej faktury dokumentującej zakup kostki brukowej. Pierwsze zajęcie ww. budowli nastąpiło w dniu 31.08.2020 wraz z zakończeniem budowy i uzyskaniem w tym dniu decyzji o użytkowaniu. Budowle nie są i nie były przedmiotem żadnej umowy najmu i dzierżawy lub umowo o podobnym charakterze. Od wytworzenia budowli Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ich ulepszenie. Budowle nie były wykorzystywane na cele działalności zwolnionej z podatku.

Rozstrzygając kwestię, będącą przedmiotem zapytania Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy przeanalizować możliwość zwolnienia od podatku dostawy ww. obiektów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawiony stan prawny i opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż dwukondygnacyjnego budynku handlowo-usługowego, który położony jest na działce 1, na której znajduje się również klomb, chodnik, plac manewrowy i parking oraz parkingu i chodnika położonych na działkach nr 2, 3, 4, nie będzie następować w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, w części oddanej od 1 sierpnia 2020r. w najem (parter budynku), gdyż do pierwszego zasiedlenia przedmiotowego budynku handlowo-usługowego w tej części doszło przez oddanie parteru tego budynku najemcy w używanie od 1 sierpnia 2020r. Pozostała część budynku (piętro) nie była używana, zatem dostawa tej części nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia.

Natomiast pierwsze zajęcie budowli w postaci klombu, chodnika, placu manewrowego i parkingu znajdującego się na działce nr 1 nastąpiło w dniu 31 sierpnia 2020 r. Pierwsze zajęcie budowli w postaci parkingu i chodnika znajdujących się na działkach 2, 3 i 4 nastąpiło w dniu 31 sierpnia 2020 r. Tak więc, został spełniony pierwszy warunek umożliwiający zwolnienie ww. obiektów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10.

Natomiast nie zostanie spełniony drugi warunek umożliwiający zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą ww. obiektów tj. części (parteru) dwukondygnacyjnego budynku handlowo-usługowego, klombu, chodnika, placu manewrowego i parkingu znajdujących się na działce nr 1 oraz chodnika i parkingu znajdujących się na działkach nr 2, 3, 4 nie minie okres dłuższy niż 2 lata.

W odniesieniu natomiast do pozostałej część budynku (piętro), która nie była używana, nie doszło do pierwszego zasiedlenia, zatem dostawa tej części budynku nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia. Tym samym nie zostaną spełnione warunki do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W związku z powyższym dostawa 1/5 udziału w ww. działkach zabudowanych nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku VAT przy dostawie ww. obiektów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie będzie miał również prawa do zastosowania zwolnienia przy sprzedaży ww. obiektów na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, gdyż przy wytworzeniu dwukondygnacyjnego budynku handlowo-usługowego, klombu, chodnika, placu manewrowego i parkingu znajdujących się na działce nr 1 oraz chodnika i parkingu znajdujących się na działkach nr 2, 3, 4, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Bez znaczenia pozostaje, że Wnioskodawca nie skorzystał z tego prawa.

Tym samym nie zostaną spełnione warunki umożliwiające zwolnienie sprzedaży 1/5 udziału w ww. działkach zabudowanych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a o VAT.

Ponadto przedmiotowe obiekty nie był wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności zwolnionej, jak również przy budowie ww. obiektów Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, tak więc ww. dostawa obiektów w postaci dwukondygnacyjnego budynku handlowo-usługowego, klombu, chodnika, placu manewrowego i parkingu znajdujących się na działce nr 1 oraz chodnika i parkingu znajdujących się na działkach nr 2, 3, 4 nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Podsumowując sprzedaż 1/5 udziału w ww. obiektach nie będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, 10a i pkt 2 ustawy. Ze zwolnienia nie będzie również korzystać dostawa 1/5 udziału w gruncie, na którym są posadowione ww. obiekty, z uwagi na art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Tym samym sprzedaż 1/5 udziału w działce zabudowanej nr 1 dwukondygnacyjnym budynkiem handlowo-usługowym, klombem, chodnikiem, placem manewrowym i parkingiem oraz udziałów w działkach nr 2, 3, 4 zabudowanych chodnikiem i parkingiem będzie opodatkowana właściwą stawką VAT dla przedmiotu dostawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.