Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-263/14-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-06-27
Teza: PIT - w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki nagrody w postaci ograniczonych, warunkowych jednostek udziałowych RSU, zamiennych na akcje spółki amerykańskiej.
Słowa kluczowe: akcja; akcja-sprzedaż akcji; jednostka; nagrody; prawo; programy-program motywacyjny; spółki-spółka zagraniczna; Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 20

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

*   **prawidłowe** – w części dotyczącej braku uzyskania przychodu ze stosunku pracy z tytułu nabycia nieodpłatnie akcji spółki amerykańskiej oraz kwalifikacji do źródła przychodów dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji,
*   **nieprawidłowe** – w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2014 r. złożony został ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych związanych z otrzymaniem od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki nagrody w postaci ograniczonych, warunkowych jednostek udziałowych RSU, zamiennych na akcje spółki amerykańskiej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest zatrudniony w G. Sp. z o.o. (dalej: „Polska Spółka” lub „Pracodawca”) od 2010 r. Dnia 28 grudnia 2011 r. drogą mailową (elektroniczną), od G. Inc. z siedzibą w Stanach Zjednoczonych (dalej: „G. USA”) Wnioskodawca otrzymał informację, że została mu przyznana nagroda w postaci tzw. „restrickted share units” (dalej: „RSU”), które tłumaczone są na język polski jako „ograniczone/warunkowe jednostki udziałowe”. Wnioskodawca oświadcza, że nie otrzymał wcześniej takiej informacji o nagrodzie od Pracodawcy.

W przesłanym komunikacie zawarte były następujące informacje:

*   nagroda jest przyznawana uprawnionym pracownikom grupy G., pod warunkiem, że pracownicy ci nie posiadają już udziału w kapitale grupy w formie opcji na akcję albo RSU, nagroda została przydzielona 1 grudnia 2011 r. i wynosi określoną liczbę RSU,
*   nagroda w postaci RSU zostanie zamieniona na akcje G. USA po upływie 2 lat licząc od dnia 4 listopada 2011 r. (tj. od daty wejścia na giełdę NASDAQ G. USA). Do tego dnia (tj. 4 listopada 2013 r.) RSU są jednostkami zastrzeżonymi i mogą zostać utracone jeśli Wnioskodawca przestanie być pracownikiem G. przed tą datą,
*   w przeciwieństwie do opcji na akcje, RSU są przyznawane nieodpłatnie, więc ich wartość wynosi zawsze tyle co aktualna wartość rynkowa akcji G. USA,
*   szczegółowe warunki przyznawania nagród oraz charakterystyka RSU zostały ujęte w „umowie RSU” („RSU agreement”),
*   administracja nagrodą w postaci RSU, a następnie akcjami będzie się odbywała przez zewnętrzną firmę brokerską (M.). Wnioskodawca wkrótce otrzyma szczegółowe informacje dotyczące logowania w celu utworzenia konta i możliwości jego przeglądania.

Wnioskodawca dnia 16 marca 2012 r. otrzymał maila, że może się już zalogować na stronie brokera i administrować swoją nagrodą (w tym dokonać jej akceptacji inaczej zostanie ona utracona), która po spełnieniu określonych wyżej warunków zostanie przelana w formie akcji na indywidualne konto inwestorskie pracownika, założone przez niego w tym celu w M.. Do momentu upływu dwóch lat jednakże, Wnioskodawca może jedynie obserwować swoją nagrodę, w tym jej wartość.

Wraz z przyznaniem RSU, Wnioskodawca otrzymał następujące materiały informacyjne: „We reward awesome people. G. Stock Plan”, „Founders Grant Brochure International” i „Founders Grant Frequently Asked Questions”, w których zawarto wskazanie, że podstawą udziału w programie są dwa dokumenty: „RSU grant agreement” (umowa o przyznanie RSU) i „G., Inc. 2011 Incentive Plan” (Plan motywacyjny 2011 G., Inc.).

W powyższych dokumentach zostały zawarte dodatkowe informacje na temat charakteru przyznanej nagrody, tj:

*   RSU zostały przyznane przez Zarząd G. USA,
*   RSU są przyznane na podstawie umowy zawieranej pomiędzy G. USA a Wnioskodawcą,
*   aby otrzymać RSU należy być pracownikiem koncernu G. i pozostawać nim do momentu upływu określonego umową terminu,
*   RSU w momencie przyznania to tzw. „hipotetyczne akcje”, nie można nimi rozporządzać, nie mają one prawa głosu ani prawa do dywidendy. Właściwe akcje będą przyznane dopiero po spełnieniu warunków (w przypadku Wnioskodawcy to upływ dwóch lat od przyznania RSU i nieprzerwane zatrudnienie przez ten czas w koncernie G.),
*   akcjami przeznaczonymi na realizację nagrody mogą być akcje zatwierdzone do emisji ale jeszcze niewyemitowane, akcje już posiadane lub nabyte w tym celu przez G. USA, włączając w to akcje nabyte na giełdzie lub w drodze innych transakcji indywidualnych,
*   po upływie dwóch lat (tj. dnia 4 listopada 2013 r.) Wnioskodawca otrzymuje prawo własności przydzielonych mu wcześniej akcji, włącznie z prawem głosu oraz prawem do dywidendy, bez możliwości utraty tych praw w przyszłości (chyba że po zbyciu akcji).

Wnioskodawca chciałby w tym miejscu podkreślić, że w dokumencie G., Inc. 2011 Incentive Plan jest wskazane, że RSU są inną formą planu motywacyjnego niż opcje na akcje. Dodatkowo, osoby uprawnione do uzyskania opcji na akcje nie mogą uczestniczyć w programie nagród opartym na RSU.

W dniu 18 września 2013 r. Wnioskodawca otrzymał kolejną wiadomość e-mail z informacją, że jego nagroda jest dostępna na stronie brokera i że może ją tam zaakceptować.

Na stronie M., po założeniu konta, Wnioskodawca otrzymał informację, że przyznano mu nagrodę w postaci określonej ilości akcji i że może tę nagrodę zaakceptować lub odrzucić. Akceptacja nagrody wiązała się z podpisaniem umowy pomiędzy Wnioskodawcą a G. USA w formie elektronicznej. Mimo akceptacji nagrody, Wnioskodawca nie miał uprawnień do dysponowania ani RSU ani akcjami. Dopiero od dnia 4 listopada 2013 r., Wnioskodawca mógł zarządzać przyznanymi akcjami poprzez swoje konto w M..

Wnioskodawca dodatkowo stwierdza, że prawo do nabycia akcji G. USA nie wynika z postanowień umowy o pracę zawartej z Polską Spółką, ani z obowiązującego Regulaminu pracy i wynagradzania.

Po nabyciu akcji przez Wnioskodawcę, pracodawca potraktował wartość zakupionych akcji według wartości rynkowej akcji w dniu 4 listopada 2013 r. jako element przychodu ze stosunku pracy. Ponieważ Wnioskodawca otrzymał akcje bezpłatnie (nie wiązało się to z żadnym wydatkiem ze strony Wnioskodawcy), pracodawca nie rozpoznał kosztów uzyskania przychodów. Wartość przychodu została podzielona na 6 rat i dodana do przychodu z tytułu stosunku pracy w listopadzie i grudniu 2013 r. oraz styczniu, lutym i marcu 2014 r. (ostatnia część przychodu zostanie uwzględniona w wynagrodzeniu za kwiecień 2014 r.). Od tak ustalonej wielkości wynagrodzenia została potrącona zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych według skali oraz składki ZUS, w tym ubezpieczenie zdrowotne. Odpowiednie kwoty (w części dodanej w listopadzie i grudniu) zostały również uwzględnione w rocznej informacji PIT-11, na podstawie której Wnioskodawca sporządza swoją deklarację roczną. Wnioskodawca powziął wątpliwość co do prawidłowości opodatkowania nabycia akcji G. USA przez polskiego pracodawcę (G. Sp. z o.o.) oraz co do momentu opodatkowania ewentualnego przychodu wynikającego z posiadania akcji.

Przedmiotowy wniosek obarczony był brakami formalnymi, w związku z tym pismem z dnia 2 czerwca 2014 r. Nr IPPB2/415-263/14-2/MG (data nadania 3 czerwca 2014 r., data doręczenia 6 czerwca 2014 r.), na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez wyjaśnienie:

*   czy przyznane Wnioskodawcy ograniczone/warunkowe jednostki udziałowe RSU, zamienne na akcje spółki amerykańskiej stanowią pochodny instrument finansowy, o którym mowa w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego pochodny instrument finansowy oznacza instrument finansowy, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.), czy też stanowią inny instrument finansowy w myśl ustawy o obrocie instrumentami finansowymi - czy też stanowią inne prawa warunkowe do nabycia w ramach programów akcji spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi?
*   czy przyznane Wnioskodawcy ograniczone/warunkowe jednostki udziałowe RSU są zbywalne? Informacja w tym zakresie podana została w stanowisku Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, natomiast powinna być zawarta w opisie stanu faktycznego mającego być przedmiotem interpretacji.

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w ustawowym terminie, pismem z dnia 9 czerwca 2014 r. (data nadania 10 czerwca 2014 r., data wpływu 12 czerwca 2014 r.), w którym wyjaśnił że:

1.  W kwestii kwalifikacji restricktred stock units (dalej: „RSU”) jako pochodnego instrumentu finansowego, Wnioskodawca stwierdza, że w jego ocenie RSU nie stanowią pochodnego instrumentu finansowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). RSU dotyczą możliwości nabycia konkretnej ilości akcji w przyszłości, po spełnieniu określonych warunków. To ma charakter raczej przyrzeczenia wypłaty premii na rzecz pracownika grupy G.. W okresie od przyznania RSU do momentu faktycznego przyznania akcji, Wnioskodawca mógł na bieżąco weryfikować wartość swojej premii, na jaką może liczyć jeśli spełni określone w umowie warunki, natomiast Wnioskodawca nie mógł w żaden sposób spieniężyć tej premii, gdyż nie miał prawa zbyć przyznanych mu RSU (stosowne wyjaśnienia znajdują się również w punkcie 2). Taka forma dodatkowego wynagrodzenia dla wybranych pracowników całej grupy G. ma ich motywować do jeszcze efektywniejszej pracy oraz zaangażowania na rzecz rozwoju i wzrostu całej grupy G.. To właśnie od ich pracy będzie zależeć m.in. wartość spółki, a w efekcie również wysokość premii, która w tym szczególnym wypadku wypłacana jest w akcjach G. USA a nie w pieniądzu. Mając powyższe na uwadze zdaniem Wnioskodawcy, RSU stanowią inne prawa warunkowe do nabycia akcji spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki w ramach programów motywacyjnych, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.
2.  Wnioskodawca potwierdza, że przyznane jednostki RSU nie były zbywalne. Zbyciu podlegają jedynie akcje otrzymane od G. USA. Jeśli chodzi natomiast o ujęcie tej informacji w stanie faktycznym to zdaniem Wnioskodawcy zostało to trzykrotnie w nim podkreślone. Na dowód tego Wnioskodawca przywołuje poniżej konkretne fragmenty przedstawionego stanu faktycznego z podkreślonymi fragmentami, w których stwierdzono brak prawa do dysponowania RSU do czasu objęcia akcji G. USA w zamian za RSU:

Fragment 1:

„Podatnik dnia 16.03.2012 r. otrzymał maila, że może się już zalogować na stronie brokera i administrować swoją nagrodą (w tym dokonać jej akceptacji inaczej zostanie ona utracona), która po spełnieniu określonych wyżej warunków zostanie przelana w formie akcji na indywidualne konto inwestorskie pracownika, założone przez niego w tym celu w M.. Do momentu upływu dwóch lat jednakże, Podatnik może jedynie obserwować swoją nagrodę, w tym jej wartość.”

Fragment 2:

„W powyższych dokumentach zostały zawarte dodatkowe informacje na temat charakteru przyznanej nagrody, tj.:

*   RSU zostały przyznane przez Zarząd G. USA,
*   RSU są przyznane na podstawie umowy zawieranej pomiędzy G. USA a Podatnikiem,
*   aby otrzymać RSU należy być pracownikiem koncernu G. i pozostawać nim do momentu upływu określonego umową terminu,
*   RSU w momencie przyznania to tzw. „hipotetyczne akcje”, nie można nimi rozporządzać, nie mają one prawa głosu ani prawa do dywidendy. Właściwe akcje będą przyznane dopiero po spełnieniu warunków (w przypadku Podatnika to upływ dwóch lat od przyznania RSU i nieprzerwane zatrudnienie przez ten czas w koncernie G.),
*   akcjami przeznaczonymi na realizację nagrody mogą być akcje zatwierdzone do emisji ale jeszcze niewyemitowane, akcje już posiadane lub nabyte w tym celu przez G. USA, włączając w to akcje nabyte na giełdzie lub w drodze innych transakcji indywidualnych,
*   po upływie dwóch lat (tj. dnia 04.11.2013 r.) Podatnik otrzymuje prawo własności przydzielonych mu wcześniej akcji włącznie z prawem głosu oraz prawem do dywidendy, bez możliwości utraty tych praw w przyszłości (chyba że po zbyciu akcji).”

Fragment 3:

„Na stronie M, po założeniu konta, Podatnik otrzymał informację, że przyznano mu nagrodę w postaci określonej ilości akcji i że może tę nagrodę zaakceptować lub odrzucić. Akceptacja nagrody wiązała się z podpisaniem umowy pomiędzy Podatnikiem a G. USA w formie elektronicznej. Mimo akceptacji nagrody, Podatnik nie miał uprawnień do dysponowania ani RSU ani akcjami. Dopiero od dnia 04.11.2013 r. Podatnik mógł zarządzać przyznanymi akcjami poprzez swoje konto w M”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym, Wnioskodawca ma obowiązek samodzielnie (a nie poprzez płatnika) rozliczyć podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu objęcia akcji G. USA?
2.  Czy przychód z tytułu objęcia akcji powstaje dopiero w momencie ich sprzedaży i powinien być opodatkowany ryczałtową stawką 19% jako zysk z kapitałów pieniężnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, objęcie akcji G. USA na podstawie umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a spółką amerykańską nie stanowi przychodu ze stosunku pracy jaki łączy Wnioskodawcę z Polską Spółką. Dodatkowo, zdaniem Wnioskodawcy dochód do opodatkowania powstanie jedynie w momencie zbycia przyznanych Wnioskodawcy w dniu 4 listopada 2013 r. akcji i będzie równy przychodowi ze zbycia pomniejszonemu o koszty związane ze zbyciem akcji bez uwzględniania kosztów ich nabycia (ponieważ akcje zostały nabyte nieodpłatnie). Dochód taki będzie dochodem z kapitałów pieniężnych, opodatkowanym ryczałtową stawką 19%.

Na uzasadnienie powyższego, Wnioskodawca chciałby wskazać na brzmienie następujących przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity z dnia 17 stycznia 2012 r. Dz. U. 2012, poz 361 z późn. zm., dalej zwanej „u.p.d.o.f.”):

*   zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 7 u.p.d.o.f. źródłami przychodów są m.in. stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta oraz kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit a-c,
*   natomiast zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, oraz
*   zgodnie z art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Zgodnie natomiast z ust. 4 tego artykułu za pracownika uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Mając na uwadze powyższe regulacje Wnioskodawca stoi na stanowisku, że aby powstał przychód do opodatkowania po stronie Wnioskodawcy konieczne jest otrzymanie bądź postawienie do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych albo faktyczne otrzymanie świadczenia w naturze. Aby natomiast powstał przychód do opodatkowania ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, powyższe pieniądze, wartości pieniężne albo faktycznie otrzymane świadczenia w naturze Wnioskodawca musi otrzymać od pracodawcy, w związku z wypełnieniem swoich obowiązków w ramach stosunku łączącego go z pracodawcą.

W związku z powyższym, Wnioskodawca chciałby wskazać, że nagrodę w postaci możliwości nabycia akcji G. USA otrzymał bezpośrednio od G. USA, bez jakiegokolwiek pośrednictwa Polskiej Spółki. Dodatkowo, warunkiem koniecznym do otrzymania nagrody w postaci RSU było zaakceptowanie nagrody w postaci podpisania umowy pomiędzy Wnioskodawcą a G. USA. Z dokumentów otrzymanych przez Wnioskodawcę (opisanych w stanie faktycznym) wynika, że został on wybrany do otrzymania nagrody przez Zarząd G. USA na podstawie kryteriów określonych przez ten organ. Również wysokość nagrody była ustalona bezpośrednio przez Zarząd spółki amerykańskiej. Ponadto, kolejnym warunkiem otrzymania takiej nagrody od G. USA był brak zapisów w umowie o pracę z Polską Spółką o wynagradzaniu Wnioskodawcy w formie udziałów lub akcji którejkolwiek ze spółek z grupy G..

W związku z tym, Wnioskodawca uważa, że otrzymana przez niego nagroda nie ma bezpośredniego związku ze stosunkiem służbowym jaki łączy go z Polską Spółką. W szczególności, Wnioskodawca nie ma możliwości formalnego dochodzenia swoich praw, w związku z przyznaną mu nagrodą, od Polskiej Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, umowa zawarta pomiędzy nim a G. USA ma charakter cywilnoprawny i dobrowolny (Wnioskodawca nie miał obowiązku przyjąć nagrody). Wnioskodawca nie ma również żadnych gwarancji co do wysokości ewentualnego przysporzenia w związku z otrzymanymi akcjami, może ono być zupełnie nieadekwatne do zakresu obowiązków Wnioskodawcy wynikających z umowy o pracę z Polską Spółką oraz z jakością jego pracy. Warunkiem otrzymania akcji jest jedynie pozostawanie zatrudnionym w G. (w dokumentach nie ma mowy o tym, że musi to być Polska Spółka) do momentu faktycznego objęcia akcji, tj. do 4 listopada 2013 r.

Dodatkowo, Wnioskodawca wskazuje, że ani jego umowa o pracę zawarta z Polską Spółką ani Regulamin pracy i wynagradzania Pracodawcy nie zawierają postanowień o możliwości nabycia akcji G. USA jako elementu wynagrodzenia za pracę.

W związku z powyższym, Wnioskodawca uważa, że ewentualne przychody z tytułu otrzymanej nagrody nie są przychodami ze stosunku pracy łączącego Wnioskodawcę z Polską Spółką. Na poparcie swojego stanowiska, Wnioskodawca chciałby wskazać na tezy orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: „NSA”), który w wyroku z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1665/10, stwierdził iż; „na podstawie art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Z przytoczonego przepisu wynika jednoznacznie, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym - istotnego dla sprawy niniejszej - stosunku pracy. W przywołanej regulacji prawnej prawodawca nie użył sformułowań w rodzaju: „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”. Jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód, pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.”.

Podobne stanowiska zostały przedstawione w następujących wyrokach:

*   wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 2176/09 stwierdzający, iż; „Ze stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy wynika, że objęcie czy też określone nabycie akcji zagranicznej spółki kapitałowej realizowane jest przez tą spółkę, natomiast okoliczność, iż beneficjentami tych czynności są pracownicy spółki krajowej, nie uzasadnia jeszcze twierdzenia, że uzyskanie wzmiankowanych akcji jest świadczeniem ze stosunku (prawnego) pracy łączącego spółkę krajową z jej pracownikami. Ze stanu faktycznego nie wynika, że objęcie lub nabycie na preferencyjnych warunkach akcji spółki b. przez pracowników spółki „polskiej” stanowiło element warunków pracy i płacy tych pracowników, aby - na przykład - objęte było zapisami umów o pracę, zgodnych z prawem pracy regulaminów pracy, płacy lub nagradzania pracowników. Refinansowanie (ex post) przez krajową spółkę określonej części wydatków organizowanych przez inną spółkę planów udostępniania na dogodnych zasadach akcji podmiotu zagranicznego nie świadczy też samodzielnie, że jest to wynikające ze stosunku pracy, w szczególności warunków pracy, płacy i ewentualnie innych świadczeń wymagalnych od pracodawcy, świadczenie ponoszone za uprawnionych pracowników”. Podobnie w wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1410/10,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej: „WSA”) w Warszawie z dnia 8 grudnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 2675/10 (utrzymany przez wyrok NSA z dnia 18 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1063/11), w którym Sąd stwierdził że: „W art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. nie wskazano co prawda wprost i wyraźnie, że definiuje on przychód ze stosunku pracy pomiędzy pracodawcą, a pracownikiem, ale wynika to z absolutnie oczywistego, milczącego założenia, że adresat normy zawartej w tym przepisie jest świadomy faktu, iż o stosunku pracy można mówić tylko w relacji pracodawca - pracownik. Skoro w sprawie: przychód pracownika pochodzić będzie z opcji i akcji przyznanych przez spółkę brytyjską, a nie Skarżącą, to togo przychodu nie dotyczy definicja art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. Przepis ten, a w konsekwencji także art. 31 u.p.d.o.f, nie będą wobec tego kreowały żadnych obowiązków Spółki jako płatnika. Ponieważ zaś Spółka, nie będąc płatnikiem podatku dochodowego od dochodów swoich pracowników pochodzących z opisanych planów akcyjnych i opcyjnych, nie będzie też miała takich obowiązków z racji jakiegokolwiek innego przepisu, to odpowiedź na zadane we wniosku pytanie o źródło przychodu pracowników powinna być taka, że źródłem tym nie jest stosunek pracy, a w konsekwencji Spółka nie jest płatnikiem podatku dochodowego z tego tytułu.”
*   wyrok WSA z dnia 29 sierpnia 2011 r., sygn. akt III SA/WA 522/11 (utrzymany przez wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2888/11), stwierdzający, iż: „Sytuacja, iż objęcie czy też określone nabycie akcji zagranicznej spółki kapitałowej (spółki - matki) realizowane jest przez spółkę krajową (spółkę - córkę), a beneficjentami tych czynności są pracownicy spółki krajowej, nie uzasadnia twierdzenia, że uzyskanie wzmiankowanych akcji przez pracowników spółki krajowej jest świadczeniem ze stosunku pracy łączącego tych pracowników ze spółką krajową. Refinansowanie (ex post) przez krajową spółkę określonej części wydatków organizowanych przez inną spółkę planów udostępniania na dogodnych zasadach akcji podmiotu zagranicznego nie świadczy, że jest to wynikające ze stosunku pracy świadczenie ponoszone za uprawnionych pracowników. Błędny jest zatem pogląd, że przyznanie pracownikowi akcji w ramach tak określonego programu motywacyjnego stanowić będzie przychód ze stosunku pracy. Błędne więc jest również stanowisko, że na spółce zatrudniającej tych pracowników w związku z nieodpłatnym przyznaniem akcji ciążyć będzie określony w art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązek poboru zaliczek na podatek dochodowy.”
*   wyrok NSA z dnia 13 marca 2013 r., sygn. akt II FSK 1433/11: „Nie jest jednak tak, na co z kolei zasadnie zwrócił uwagę Sąd pierwszej instancji przyznając w tym zakresie rację Skarżącemu, iż w świetle art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f., wszystkie przychody osiągane przez osoby mające status pracowników automatycznie uważane są za przychody ze stosunku pracy, jeżeli tylko pochodzą od podmiotu będącego jednocześnie pracodawcą, albowiem przychody te muszą pochodzić właśnie z tego stosunku pracy. Musi istnieć zatem na tyle ścisły związek pomiędzy zatrudnieniem a oferowanym świadczeniem (przychodem), który uzasadnia uznanie go za pochodzące ze stosunku pracy. Należy zwrócić uwagę, iż z treści tego przepisu wynika, że stanowi on o przychodach z określonych (w nim) stosunków prawnych, w tym istotnego w niniejszej sprawie - stosunku pracy. Zatem ustawodawca nie użył w nim sformułowań w rodzaju „przychody związane ze stosunkiem pracy, towarzyszące stosunkowi pracy, osiągnięte przy okazji stosunku pracy”, jeżeli więc uczestnicząc w określonym stosunku pracy osoba fizyczna osiągnie przychód pozostający w jakimś związku faktycznym z wykonywaniem pracy, ale nie stanowiący przychodu ze stosunku prawnego w postaci stosunku pracy, nie będzie to przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f.”.

Ponieważ ewentualne przychody/dochody z tytułu otrzymanej nagrody w postaci RSU (a potem akcji) nie stanowią przychodów ze stosunku pracy, zdaniem Wnioskodawcy, takie przychody/dochody powinny być opodatkowane samodzielnie przez podatnika w momencie zbycia akcji jako dochody z kapitałów pieniężnych. Na poparcie swojego stanowiska, Wnioskodawca chciałby przytoczyć treść następujących przepisów u.p.d.o.f.:

*   Art. 10 ust. 1 pkt 7 u.p.d.o.f mówiący, iż źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych;
*   Art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. mówiący, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń;
*   Art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f., który mówi, iż za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
*   Art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. stwierdzający, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Analizując przedstawiony przez Wnioskodawcę stan faktyczny oraz treść powyższych regulacji, zdaniem Wnioskodawcy, po pierwsze, nie można powiedzieć, że w momencie otrzymania informacji o otrzymaniu nagrody w postaci RSU i jej akceptacji przez Wnioskodawcę powstaje jakikolwiek przychód podatkowy po stronie Wnioskodawcy. Wynika to z tego, że otrzymana nagroda, a w efekcie ewentualne przysporzenie, jest jedynie hipotetyczne. RSU w momencie ich otrzymania nie dają żadnych praw ani obowiązków Wnioskodawcy, w tym Wnioskodawca nie ma prawa zbyć RSU, ani w inny sposób nimi rozporządzać. Może jedynie obserwować ich wartość (zmienną w zależności od kursu akcji G. USA), jaką możliwe że otrzyma w przyszłości o ile spełnią się dwa warunki, tj. upłyną dwa lata od daty 4 listopada 2011 r. oraz Wnioskodawca będzie nadal pracownikiem G..

Po drugie, zdaniem Wnioskodawcy, w momencie otrzymania akcji na rachunek brokerski również nie powstaje przychód do opodatkowania, gdyż z punktu widzenia Wnioskodawcy jest to nabycie papierów wartościowych (w tym przypadku akcji), dających prawa głosu oraz prawa do dywidendy. Nie zmienia tego fakt, że akcje są nabyte nieodpłatnie, gdyż zdaniem Wnioskodawcy, moment uzyskania dochodu z akcji nie jest tożsamy z momentem ich nabycia bez względu na formę tego nabycia. Na poparcie swojego stanowiska, Wnioskodawca chciałby wskazać na fragmenty wyroku WSA w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 567/09 (tezy potwierdzone w wyroku NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1665/10), w którym Sąd stwierdził, że: „Akcje są papierami wartościowymi inkorporującymi zarówno prawa jak i obowiązki wobec spółki będącej emitentem akcji. W momencie otrzymania akcji na preferencyjnych warunkach przysporzenie, jakie z tego tytułu uzyskuje dana osoba, niezależnie od źródła i przyczyny uzyskania tego przysporzenia, jest jedynie potencjalne. Cechą akcji jest to, iż generują one przychód dopiero w przyszłości w postaci dywidendy lub też w przypadku odpłatnego ich zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie.”

Ponieważ, jak wynika z powyższego wyroku, przysporzenie Wnioskodawcy na dzień nieodpłatnego objęcia akcji jest jedynie potencjalne, nie spełnia ono przesłanek zawartych w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. W szczególności nie można powiedzieć, że objęte akcje reprezentują wartości pieniężne lub inne nieodpłatne świadczenia postawione do dyspozycji podatnika. W momencie ich objęcia Wnioskodawca nie dysponuje żadnym definitywnym przysporzeniem (będzie on nim dysponował dopiero w momencie sprzedaży akcji lub np. otrzymania dywidendy). Opodatkowanie takiego hipotetycznego przysporzenia, prowadziłoby do sytuacji, w której podatek byłby nałożony na coś czego Wnioskodawca faktycznie nigdy nie uzyskał (nie zostało postawione do jego dyspozycji).

Fakt, że akcje zostały nabyte nieodpłatnie znajdzie odzwierciedlenie przy ustalaniu wysokości dochodu w momencie odpłatnego zbycia akcji. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym dochodu z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych a także umorzenia jednostek uczestnictwa. Zdaniem Wnioskodawcy norma ta przesuwa moment opodatkowania nabytych akcji do momentu ich zbycia i jednocześnie uwzględnia sytuacje, w których papiery wartościowe zostały nabyte nieodpłatnie. W takiej bowiem sytuacji koszt ich nabycia będzie równy zero.

Na poparcie powyższego stanowiska Wnioskodawca chciałby przywołać tezy wyroku NSA z dnia 21 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1268/11 w którym Sąd stwierdził iż: „Reasumując należy podkreślić, że akcje są papierami wartościowymi, które inkorporują zarówno prawa jak i obowiązki akcjonariusza w stosunku do spółki będącej emitentem akcji. Cechą papierów wartościowych jakimi są akcje jest to, że generują dochód w przyszłości w postaci dywidendy, czy też w przypadku ich odpłatnego zbycia - w postaci różnicy pomiędzy przychodem ze sprzedaży a kosztami poniesionymi na ich nabycie. Oznacza to, że w momencie otrzymania akcji (w omawianym przypadku w wyniku nieodpłatnego przekazania akcji ramach programu motywacyjnego) przysporzenie jest potencjalne. Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w art. 23 ust. 1 pkt 38 u.p.d.o.f. zgodnie z którym, nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodów przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym dochodu z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych a także umorzenia jednostek uczestnictwa.”

Takie stanowisko zostało ugruntowane również w innych orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego, np. wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2176/09 i II FSK 1410/10, wyrok NSA z dnia 20 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 31/10, wyrok NSA z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1665/10 oraz wyrok NSA z dnia 5 października 2011 r., sygn. akt II FSK 517/10, który Wnioskodawca chciałby zacytować w tym miejscu: „W orzeczeniu tym NSA (orzeczenie z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1410/10 - przyp. Podatnika) stwierdził, że interes podatkobiorcy uwzględniony i zabezpieczony natomiast zostanie systemowo poprzez opodatkowanie zbycia tych akcji, albowiem, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a u.p.d.o.f., stanowi ono podstawę powstania opodatkowanego przychodu z kapitałów pieniężnych. (\`(...)\`) Samo objęcie akcji poniżej ich wartości rynkowej oznacza jedynie, że wartość obejmowanych akcji jest poniżej ich wartości rynkowej w dniu ich objęcia. Wartość akcji z dnia objęcia jest jednak tylko wyceną wartości akcji, która się zmienia wraz ze zmianą kursu akcji. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie rozpoznającym spór w przedmiotowej sprawie, pogląd powyższy w pełni podziela. Opodatkowanie preferencyjnie nabywanych akcji już w momencie ich nabycia, nie wyłączy spod opodatkowania sprzedaży akcji. Nie ulega bowiem wątpliwości, że osoby uczestniczące w programie motywacyjnym, w sytuacji sprzedaży akcji uzyskają przychody z kapitałów pieniężnych i będą zobowiązane do określenia podstawy opodatkowania, jaką jest różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży, a kwotą po jakiej te akcje zostały nabyte (w rozpoznawanej sprawie 1 grosz). Słusznie wskazywał wnioskodawca w skardze do Sądu I instancji, że konsekwencją przyjęcia interpretacji organu, jako prawidłowej, jest podwójne opodatkowanie tego samego dochodu. Uczestnik nie miałby żadnego prawnego instrumentu do wyłączenia z podstawy opodatkowania przy ustalaniu dochodu ze zbycia akcji przychodu już opodatkowanego w momencie uzyskania pełni praw właścicielskich. System podatkowy powinien realizować zasadę sprawiedliwości wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP, której treścią jest powszechność, wyrażająca się w obowiązku przyczyniania się do pokrywania wspólnych potrzeb w miarę możliwości przez wszystkich. Z drugiej natomiast strony przejawem sprawiedliwości jest równość. Zasada równości wynika ponadto z art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Z tej generalnej zasady wynika także zakaz stosowania dyskryminacji w życiu politycznym, społecznym i gospodarczym. Dyskryminacji tego rodzaju nie mogą usprawiedliwiać żadne przepisy i żadne przyczyny. Podwójne opodatkowanie tego samego dochodu, podatkiem dochodowym od osób fizycznych naruszałoby wskazane przepisy Konstytucji RP.”

Sprzedaż akcji nabytych nieodpłatnie przez Wnioskodawcę oznacza niższy koszt uzyskania przychodów, a w konsekwencji zwiększenie podstawy opodatkowania i wyższy podatek dochodowy w momencie zbycia. Korzyść, którą Wnioskodawca uzyskuje w postaci nieodpłatnego nabycia akcji zostanie uwzględniona przy opodatkowaniu w momencie realizacji dochodu, czyli przy sprzedaży nabytych w ten sposób akcji. Na uwagę w tym miejscu zasługuje komentarz WSA zawarty w cytowanym już wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 567/09 w następującym brzmieniu: „Należy również zwrócić uwagę, iż cena rynkowa akcji spółek handlowych, zwłaszcza tych notowanych na giełdzie, podlega nieustannym zmianom. Nie można wykluczyć, iż nawet w przypadku nabycia lub objęcia akcji po preferencyjnych cenach, a więc poniżej ceny rynkowej, późniejszy spadek wartości rynkowej tych akcji, byłby na tyle znaczący, iż doprowadziłby do sytuacji, w której cena zbycia akcji byłaby niższa niż cena ich nabycia. Wówczas w istocie rzeczy mielibyśmy do czynienia nie z dochodem, lecz ze stratą, ponieważ koszty uzyskania przychodów przewyższałyby uzyskane przychody. Gdyby więc uprzednio, a więc w momencie nabycia akcji nastąpiło już opodatkowanie dochodu rozumianego jako różnica pomiędzy ceną rynkową akcji, a ceną (preferencyjną) objęcia lub nabycia tych akcji, to podatnik zapłaciłby podatek, pomimo iż w sensie ekonomicznym i prawnym poniósł stratę, która nie podlegałaby w takim razie odliczeniu od przychodu uzyskanego z innego źródła przychodów”.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, przychód podatkowy powstanie tylko i wyłącznie w momencie sprzedaży akcji G. USA.

Przychód ze sprzedaży akcji G. USA należy, w opinii Wnioskodawcy zakwalifikować jako przychód z kapitałów pieniężnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) u.p.d.o.f. Zgodnie z normą zawartą w tym artykule, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (por. cytowany wyżej wyrok NSA z dnia 5 października 2011 r., sygn. akt II FSK 517/1). Ponieważ Wnioskodawca nabył akcje nieodpłatnie, przy sprzedaży akcji będzie uprawniony do uwzględnienia w koszcie uzyskania przychodu jedynie kosztów poniesionych w związku z dokonaniem transakcji sprzedaży akcji. Tak określony dochód będzie opodatkowany według zasad określonych w art. 30b ust. 1 u.p.d.o.f., tj. według ryczałtowej stawki 19%.

Tak obliczony podatek, Wnioskodawca będzie zobowiązany, zgodnie z art. 45 ust. 1 i 2, wpłacić na rachunek właściwego urzędu skarbowego do 30 kwietnia roku następującego po roku, w którym nastąpiła sprzedaż akcji oraz uwzględnić przychód ze sprzedaży wraz z kosztami na formularzu PIT-38, składanym do właściwego urzędu skarbowego, również w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku w którym nastąpiła sprzedaż akcji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe w części dotyczącej braku uzyskania przychodu ze stosunku pracy z tytułu nabycia nieodpłatnie akcji spółki amerykańskiej oraz kwalifikacji do źródła przychodów dochodu z tytułu odpłatnego zbycia akcji, natomiast nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Sposób ustalania wartości pieniężnej wyżej określonych świadczeń regulują dalsze przepisy przywołanego artykułu.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawca od 2010 r. zatrudniony jest w polskiej spółce kapitałowej należącej do grupy spółek. Dnia 28 grudnia 2011 r. drogą mailową Wnioskodawca otrzymał informację od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, że została mu przyznana nagroda w postaci tzw. RSU (ograniczone, warunkowe jednostki udziałowe). Nagroda przyznawana jest uprawnionym pracownikom grupy nieodpłatnie, pod warunkiem, że pracownicy ci nie posiadają już udziału w kapitale grupy w formie opcji na akcję albo RSU. Nagroda została przydzielona 1 grudnia 2011 r. i wynosi określoną liczbę RSU. Nagroda w postaci RSU zostanie zamieniona na akcje spółki amerykańskiej po upływie 2 lat, licząc od 4 listopada 2011 r. Do tego dnia (tj. 4 listopada 2013 r.) RSU są jednostkami zastrzeżonymi i mogą zostać utracone, jeżeli Wnioskodawca przestanie być pracownikiem spółki przed tą datą. Przyznane jednostki RSU nie były zbywalne. Administracja nagrodą w postaci RSU, a następnie akcjami będzie się odbywała przez zewnętrzną firmę brokerską. Wnioskodawca 16 marca 2012 r. otrzymał maila, że może się już zalogować na stronie brokera i administrować swoją nagrodą (w tym dokonać jej akceptacji, inaczej zostanie ona utracona), która po spełnieniu określonych wyżej warunków zostanie przelana w formie akcji na indywidualne konto inwestorskie pracownika. Do momentu upływu dwóch lat Wnioskodawca może jedynie obserwować swoją nagrodę, w tym jej wartość. RSU zostały przyznane przez Zarząd spółki amerykańskiej. RSU są przyznane na podstawie umowy zawieranej pomiędzy spółką amerykańską a Wnioskodawcą. RSU w momencie przyznania to tzw. „hipotetyczne akcje”, nie można nimi rozporządzać, nie mają one prawa głosu ani prawa do dywidendy. Akcjami przeznaczonymi na realizację nagrody mogą być akcje zatwierdzone do emisji ale jeszcze niewyemitowane, akcje już posiadane lub nabyte w tym celu przez spółkę amerykańską, włączając w to akcje nabyte na giełdzie lub w drodze innych transakcji indywidualnych. Po upływie dwóch lat Wnioskodawca otrzymuje prawo własności przydzielonych mu wcześniej akcji, włącznie z prawem głosu oraz prawem do dywidendy, bez możliwości utraty tych praw w przyszłości. Prawo do nabycia akcji spółki amerykańskiej nie wynika z postanowień umowy o pracę zawartej z pracodawcą, ani z obowiązującego regulaminu pracy i wynagradzania. W ocenie Wnioskodawcy RSU nie stanowią pochodnego instrumentu finansowego w rozumieniu art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, natomiast stanowią inne prawa warunkowe do nabycia akcji spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi. Po nabyciu akcji przez Wnioskodawcę, pracodawca potraktował wartość zakupionych akcji według wartości rynkowej akcji w dniu 4 listopada 2013 r. jako element przychodu ze stosunku pracy. Ponieważ Wnioskodawca otrzymał akcje nieodpłatnie, pracodawca nie rozpoznał kosztów uzyskania przychodów. Wartość przychodu została podzielona na 6 rat i dodana do przychodu z tytułu stosunku pracy w listopadzie i grudniu 2013 r. oraz styczniu, lutym i marcu 2014 r. (ostatnia część przychodu zostanie uwzględniona w wynagrodzeniu za kwiecień 2014 r.). Od tak ustalonej wielkości wynagrodzenia została potrącona zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych według skali oraz składki ZUS, w tym ubezpieczenie zdrowotne. Odpowiednie kwoty (w części dodanej w listopadzie i grudniu) zostały uwzględnione w rocznej informacji PIT-11, na podstawie której Wnioskodawca sporządza swoją deklarację roczną.

Mając na uwadze powyższe okoliczności faktyczne i prawne należy uznać, że w momencie otrzymania informacji o przyznaniu Wnioskodawcy nagrody w postaci RUS, tj. ograniczonych, warunkowych jednostek udziałowych od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych po stronie Wnioskodawcy nie powstał przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieodpłatne przyznanie niezbywalnych jednostek RSU, zamiennych po upływie dwóch lat na akcje spółki amerykańskiej również uniemożliwia traktowanie otrzymanych przez Wnioskodawcę RSU w kategorii przychodu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie RSU nie stanowią pochodnego instrumentu finansowego w rozumieniu ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, natomiast są innymi prawami warunkowymi do nabycia akcji spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych, do których nie mają zastosowania przepisy ustawy o obrocie instrumentami finansowymi.

W odniesieniu natomiast do momentu nabycia przez Wnioskodawcę akcji spółki amerykańskiej, na skutek zamiany przyznanych jednostek RSU na akcje spółki amerykańskiej niewątpliwie po stronie Wnioskodawcy wystąpiło przysporzenie majątkowe, z uwagi na to, że aby podatnik mógł czerpać korzyści z akcji musiałby nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z ich nieodpłatnym nabyciem nie ponosi takich wydatków.

Operacja ta wywołała skutek podatkowy w postaci uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który odpowiada wartości rynkowej nabytych nieodpłatnie akcji zagranicznej spółki, bowiem jak wskazano w opisie stanu faktycznego, po upływie dwóch lat od przyznania RSU, tj. 4 listopada 2013 r. Wnioskodawca otrzymał prawo własności przydzielonych mu wcześniej akcji, włącznie z prawem głosu oraz z prawem do dywidendy. Tym samym nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przychód z tytułu objęcia przedmiotowych akcji powstanie tylko i wyłącznie w momencie ich sprzedaży.

Jednakże z uwagi na to, że nagroda w postaci RSU została przyznana przez Zarząd spółki amerykańskiej, na podstawie odrębnej umowy zawieranej pomiędzy spółką amerykańską a Wnioskodawcą, a ponadto prawo do nabycia akcji spółki amerykańskiej nie wynikało z postanowień umowy o pracę zawartej z polską spółką, ani z obowiązującego regulaminu pracy i wynagradzania, uzyskany przez Wnioskodawcę przychód nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód stanowił wynagrodzenie w rozumieniu przepisów Kodeksu pracy, czyli musi wiązać się z wykonywaniem określonej pracy na rzecz podmiotu wypłacającego to świadczenie. Świadczenie, które nie wynika ze stosunku pracy, otrzymane od osoby trzeciej (w przedmiotowej sprawie spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki, na podstawie odrębnej umowy) - nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania został określony fakt istnienia stosunku pracy z określonym podmiotem (spółką z grupy) nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.

W konsekwencji nieodpłatne nabycie przez Wnioskodawcę akcji spółki amerykańskiej spowodowało uzyskanie przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Trudno bowiem nie dostrzec korzyści jaką odniósł Wnioskodawca nabywając akcje nieodpłatnie od spółki prawa amerykańskiego.

Ponieważ przedmiotem nabycia są akcje spółki amerykańskiej, należy zastosować odpowiednie zapisy umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylenia się od opodatkowania w zakresie podatku od dochodu.

W myśl art. 14 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będzie zwolniona od opodatkowania w drugim Umawiającym się Państwie zysku ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji walorami kapitałowymi, chyba że:

*   zysk został osiągnięty przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw ze sprzedaży, zamiany lub innej dyspozycji mieniem wymienionym w artykule 7 niniejszej Umowy, położonym na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa,
*   osoba osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, posiada zakład w drugim Umawiającym się Państwie i wartość majątkowa przynosząca zysk jest rzeczywiście związana z tym zakładem lub
*   osoba fizyczna osiągająca zysk, mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw, przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy, sięgające łącznie lub przekraczające 183 dni w ciągu roku podatkowego.

W przypadku zysków wymienionych w ww. ust. 1 lit. a) zastosowanie mają postanowienia artykułu 7 niniejszej Umowy. W przypadku zysków wymienionych w ust. 1 lit. b) zastosowanie mają postanowienia artykułu 8 niniejszej Umowy (art. 14 ust. 2 ww. umowy).

Przy tym, użyte w ww. Umowie określenie „zyski kapitałowe” lub „walory kapitałowe” - stosownie do art. 3 ust. 2 umowy - jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, będzie miało takie znaczenie, jakie ono posiada zgodnie z prawem tego Umawiającego się Państwa, którego podatek jest ustalony (\`(...)\`).

Z analizy zapisów umowy o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu wynika zatem, że przychody z kapitałów pieniężnych otrzymane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie może być opodatkowana przez drugie Umawiające Państwo z tytułu dochodu ze źródeł drugiego Umawiającego się Państwa i tylko z tytułu takiego dochodu, zgodnie ze wszystkimi ograniczeniami zawartymi w niniejszej umowie.

W myśl art. 21 ust. 1 Modelowej Konwencji OECD, dochody, do których nie mają zastosowania pozostałe przepisy umowy, podlegają opodatkowaniu tylko w miejscu zamieszkania.

Nieodpłatne świadczenie lub świadczenie częściowo odpłatne z tytułu nabycia akcji nie jest przy tym zyskiem lub walorem kapitałowym, stąd zastosowania nie znajduje art. 14 Umowy, lecz art. 5 cytowanej Umowy.

Zatem do opodatkowania dochodu z tytułu nabycia przez Wnioskodawcę akcji spółki amerykańskiej należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest to przychód zaliczany do innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że akcje Wnioskodawca nabył nieodpłatnie od spółki amerykańskiej, tj. od podmiotu nie będącego pracodawcą. Każde przysporzenie w postaci nieodpłatnego świadczenia otrzymane od podmiotu, z którym nie łączy beneficjenta stosunek pracy należy zaliczyć do przychodów z innych źródeł.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użycie w cytowanym przepisie sformułowania „w szczególności” oznacza, że jest to tylko wyliczenie przykładowe i przychodami z innych źródeł są jeszcze inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

W przypadku nabycia akcji nieodpłatnie będzie to przychód odpowiadający wartości rynkowej akcji z dnia ich nabycia.

Przychody z innych źródeł podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, według ustalonej skali podatkowej. Przychody te Wnioskodawca zobowiązany był wykazać samodzielnie w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować, tj. w niniejszej sprawie za 2013 r.

Odnosząc się natomiast do sprzedaży przez Wnioskodawcę otrzymanych nieodpłatnie akcji spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że uzyskany z tego tytułu przychód należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) cytowanej ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Papierami wartościowymi – w rozumieniu art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – są papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622, Nr 131, poz. 763 i Nr 234, poz. 1391).

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 1 cytowanej ustawy, dochodem z tytułu odpłatnego zbycia papierów wartościowych jest różnica pomiędzy sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub ust. 1g, lub art. 23 ust. 1 pkt 38, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 13 i 14 - osiągnięta w roku podatkowym.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Z powyższego wynika, że dopiero z chwilą sprzedaży akcji ustala się koszty, które warunkują ich nabycie oraz sprzedaż. W praktyce istotną przesłanką zaliczenia poniesionego przez podatnika wydatku do kosztów uzyskania przychodu jest istnienie związku przyczynowo - skutkowego między tym wydatkiem, a osiągniętym przychodem.

W sytuacji zbycia akcji nabytych nieodpłatnie, gdzie jak wskazano powyżej z tytułu nieodpłatnego otrzymania akcji Wnioskodawca uzyskał przychód zakwalifikowany do przychodów z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 cytowanej ustawy, do ustalenia kosztów uzyskania przychodu zastosowanie znajduje art. 22 ust. 1d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku odpłatnego zbycia nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych rzeczy lub praw, a także innych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie nabytych świadczeń, w związku z którymi, stosownie do art. 11 ust. 2-2b, określony został przychód, kosztem uzyskania przychodów z ich odpłatnego zbycia, z uwzględnieniem aktualizacji zgodnie z odrębnymi przepisami, jest:

1.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2 i 2a albo
2.  wartość przychodu określonego w art. 11 ust. 2b, powiększona o wydatki na nabycie częściowo odpłatnych rzeczy lub praw albo innych świadczeń - pomniejszona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Zatem, tak jak w niniejszej sprawie, aby wartość przychodu z tytułu nabycia akcji mogła być uznana za koszt uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia akcji, niezbędnym jest, aby akcje te zostały nabyte w sposób nieodpłatny lub częściowo odpłatnie, w związku z którymi stosownie do art. 11 ust. 2-2b określono przychód, a więc ww. świadczenie zostało opodatkowane przez podatnika np. jako przychód z innych źródeł, czy stosunku pracy.

W związku z powyższym do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży akcji nabytych nieodpłatnie podlega zaliczeniu wartość nieodpłatnego świadczenia, które zostanie opodatkowane przez Wnioskodawcę, jako przychód z innych źródeł.

Ponadto, zgodnie ze stanowiskiem Wnioskodawcy osiągnięty przychód ze sprzedaży akcji, Wnioskodawca uprawniony jest pomniejszyć o ewentualne koszty związane ze zbyciem przedmiotowych akcji, tj. przykładowo opłaty notarialne, maklerskie i transakcyjne.

Po zakończeniu roku podatkowego, tj. w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku w którym nastąpiła sprzedaż akcji Wnioskodawca obowiązany jest w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38), w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z kapitałów pieniężnych, w tym dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. W tym samym terminie dokonać wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Organ podatkowy zauważa, że ze względu na to, że przedmiotem sprzedaży są akcje spółki amerykańskiej, przy ustalaniu dochodu z ich sprzedaży zastosowanie znajduje przepis art. 30b ust. 3 ww. ustawy, który stanowi, że przepisy art. 30b ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niezapłacenie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

W przedmiotowej sprawie, jak już wyżej wskazano należy uwzględnić postanowienia Umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, ponieważ Wnioskodawca osiąga przychód z tytułu odpłatnego zbycia akcji spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych.

Reasumując:

*   w momencie otrzymania informacji o przyznaniu Wnioskodawcy nagrody w postaci RUS, tj. ograniczonych, warunkowych jednostek udziałowych od spółki z siedzibą w Stanach Zjednoczonych oraz nieodpłatnego przyznania niezbywalnych jednostek RSU, zamiennych po upływie dwóch lat na akcje spółki amerykańskiej po stronie Wnioskodawcy nie powstał przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   w momencie nabycia przez Wnioskodawcę akcji spółki amerykańskiej na skutek zamiany przyznanych jednostek RSU na akcje spółki amerykańskiej niewątpliwie po stronie Wnioskodawcy wystąpiło przysporzenie majątkowe, z uwagi na to, że aby podatnik mógł czerpać korzyści z akcji musiałby nabyć akcje za określoną cenę, a w związku z ich nieodpłatnym nabyciem nie ponosi takich wydatków. Operacja ta wywołała skutek podatkowy w postaci uzyskania przez Wnioskodawcę przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który odpowiada wartości rynkowej nabytych nieodpłatnie akcji zagranicznej spółki. Tym samym nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że przychód z tytułu objęcia przedmiotowych akcji powstanie tylko i wyłącznie w momencie ich sprzedaży.
*   z uwagi na to, że nagroda w postaci RSU została przyznana przez zarząd spółki amerykańskiej, na podstawie odrębnej umowy zawieranej pomiędzy spółką amerykańską a Wnioskodawcą, a ponadto prawo do nabycia akcji spółki amerykańskiej nie wynika z postanowień umowy o pracę zawartej z polską spółką, ani z obowiązującego regulaminu pracy i wynagradzania, uzyskany przez Wnioskodawcę przychód nie stanowi przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
*   nieodpłatne nabycie przez Wnioskodawcę akcji spółki amerykańskiej wywołuje skutek podatkowy w postaci uzyskania przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z uwagi na to, że przedmiotem nabycia są akcje spółki amerykańskiej, należy zastosować odpowiednie zapisy umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. W konsekwencji do nieodpłatnego nabycia akcji należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten należy zaliczyć do innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody z innych źródeł podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy, według ustalonej skali podatkowej. Przychody te Wnioskodawca zobowiązany był wykazać samodzielnie w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym zostały osiągnięte i je opodatkować.
*   uzyskany przez Wnioskodawcę przychód ze sprzedaży akcji spółki amerykańskiej należy zakwalifikować do przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem, z uwzględnieniem postanowień umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania. Przy ustalaniu dochodu ze sprzedaży akcji spółki amerykańskiej do kosztów uzyskania przychodów zaliczeniu podlega wartość nieodpłatnego świadczenia z tytułu nieodpłatnego nabycia akcji, które zostanie opodatkowane przez Wnioskodawcę, jako przychód z innych źródeł. Osiągnięty przychód ze sprzedaży akcji, Wnioskodawca uprawniony jest pomniejszyć o ewentualne poniesione koszty związane ze zbyciem przedmiotowych akcji. Po zakończeniu roku podatkowego, tj. w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku w którym nastąpiła sprzedaż akcji Wnioskodawca obowiązany jest w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 (PIT-38), w związku z art. 30b ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z kapitałów pieniężnych, w tym dochody z odpłatnego zbycia papierów wartościowych. W tym samym terminie dokonać wpłaty należnego podatku wynikającego z zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 2 ww. ustawy).

Odnośnie do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że wyroki te dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.