Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.4011.313.2023.2.PS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-10-03
Teza: Zbycie nieruchomości.
Słowa kluczowe: kredyt; nieruchomości; przychód; zbycie; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Odpłatne zbycie nieruchomości i innych praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

7 lipca 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 4 lipca 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 września 2023 r. (wpływ 6 września 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca – (…), jest osobą fizyczną, niezarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w myśl art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2022 poz. 2647 z późn. zm. – dalej: ustawa o PIT).

Wnioskodawca pozostaje w związku małżeńskim w ustroju wspólności majątkowej małżeńskiej, w rozumieniu art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 roku – Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. 2020 poz. 1359 z późn. zm.).

W dniu 28 kwietnia 2017 roku Wnioskodawca nabył (jako kawaler) mieszkanie położone na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Sprzedaż ów nieruchomości została dokonana przez Wnioskodawcę w dniu 28 lutego 2022 r. (w momencie sprzedaży Wnioskodawca pozostawał w związku małżeńskim, jednak zbywana nieruchomość stanowiła jego majątek osobisty). Wraz z momentem sprzedaży nieruchomości otrzymał on jedynie część zapłaty, a nabywcy zobowiązali się do wpłaty pozostałej należnej kwoty do 14 marca 2022 roku.

W dniu 26 lipca 2021 roku Wnioskodawca wraz z żoną zawarli umowę przedwstępną na zakup domu na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, zobowiązując się do zapłaty kaucji. W dniu 21 kwietnia 2022 roku Wnioskodawca wraz z małżonką zawarli właściwą umowę kupna domu. Małżonkowie uiścili na rzecz sprzedających należną kaucję oraz zobowiązali się do zapłaty pozostałej kwoty. Wnioskodawca oraz jego żona będą realizowali własne cele mieszkaniowe, w celu zapewnienia sobie dachu nad głową.

W celu uregulowania zobowiązań wynikających z postanowień umownych na rzecz sprzedających nieruchomość, małżonkowie złożyli wniosek o kredyt hipoteczny. W dniu 23 lutego 2022 roku złożyli oni stosowny wniosek i otrzymali ustne potwierdzenie udzielenia finansowania. Podpisanie umowy nastąpiło zaś w dniu 17 marca 2022 r.

Kredyt hipoteczny został zaciągnięty w banku komercyjnym mającym siedzibę na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, a Wnioskodawca jest zobowiązany do jego spłaty solidarnie z małżonką. Wnioskodawca wskazuje, iż ma w zamiarze wydać środki pieniężne otrzymane ze sprzedaży pierwszej nieruchomości na spłatę kredytu hipotecznego w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła jej sprzedaż. Jednakże, nie jest on w stanie zagwarantować, iż wypełni on swoje zobowiązanie finansowe wynikające z umowy kredytu hipotecznego w terminie 36 miesięcy, z uwagi na termin spłaty, który znacznie przekracza okres trzech lat.

Wnioskodawca ma wątpliwości w zakresie możliwości skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, tj. zwolnienia z PIT w zakresie wydatkowana przychodu ze sprzedaży nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, czyli spłatę kredytu w sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku. Dzieje się tak z uwagi na uzyskanie akceptacji wniosku o kredyt hipoteczny po dacie nabycia drugiego mieszkania.

Ponadto w kręgu jego wątpliwości pozostaje kwestia uznania dokładnej części przychodu, przeznaczonej na spłatę kredytu, uprawniającej do skorzystania ze zwolnienia na własne cele mieszkaniowe. Niejasności wynikają z okresu trwania umowy kredytowej znacznie przekraczającej okres 3 lat, tj. okres w którym potencjalnie zwolnione z opodatkowania środki muszą zostać wydatkowane.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wnosi o wydanie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego w tym zakresie.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca udzielił następujących odpowiedzi na zadane w wezwaniu pytania:

1\. W drodze konkretnie jakiej czynności cywilnoprawnej nastąpiło nabycie przez Pana mieszkania (kupno, darowizna, spadek, inna – jaka?)? Jeśli nabycie nastąpiło w drodze spadku, prosimy wskazać również datę nabycia przedmiotowej nieruchomości przez spadkodawców.

Odpowiedź: Wnioskodawca wskazuje, iż nabycie mieszkania nastąpiło w drodze jego kupna.

2\. Czy posiada Pan jeszcze inne nieruchomości przeznaczone w przyszłości do sprzedaży? Jeśli tak – prosimy by podał Pan sposób w jaki je Pan nabył, ich rodzaj oraz datę ich nabycia.

Odpowiedź: Wnioskodawca nie posiada innych nieruchomości do sprzedaży w przyszłości.

3\. Czy w przeszłości dokonywał Pan sprzedaży innych nieruchomości niż wskazane we wniosku mieszkanie? Jeśli tak – prosimy by podał Pan sposób, w jaki je Pan nabył, ich rodzaj oraz datę ich nabycia oraz datę zbycia.

Odpowiedź: Wnioskodawca nie dokonywał w przeszłości odpłatnego zbycia innych nieruchomości niż tej wskazanej we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego.

4\. Czy środki ze sprzedaży mieszkania przeznaczy Pan w całości na spłatę kredytu hipotecznego na zakup domu? W przypadku, jeśli tylko część środków zostanie przeznaczona na spłatę ww. kredytu hipotecznego proszę wskazać jaka część zostanie przeznaczona na spłatę kredytu hipotecznego na zakup domu, a jaka część zostanie przeznaczona na inne cele (prosimy wskazać jakie?)?

Odpowiedź: Wnioskodawca wskazuje, iż uzyskał (…) przychodu z tytułu sprzedaży mieszkania, z czego (…) zostanie przeznaczone na spłatę kredytu hipotecznego zaciągniętego w celu nabycia nowego mieszkania. Przy czym Wnioskodawca wskazuje, że kredyt hipoteczny może być spłacany w okresie przekraczającym 3 lata (co też zostało uszczegółowione w odpowiedzi na pytanie nr 6 zadane przez Organ). Pozostałość tej kwoty została przeznaczona na opłacenie przedpłaty za nowe mieszkanie (…) oraz jest planowana na pokrycie opłat związanych z pracami remontowymi. Kwota, za którą Wnioskodawca zakupił nowe mieszkanie, wynosi (…).

5\. Czy środki z kredytu hipotecznego zostaną w całości przeznaczone wyłącznie na zakup domu? Jeśli nie, prosimy o wskazanie na jakie inne cele i w jakiej części zostaną przeznaczone środki z kredytu hipotecznego?

Odpowiedź: Otrzymane przez Wnioskodawcę środki z kredytu hipotecznego zostaną w całości przeznaczone wyłącznie na zakup domu.

6\. Jaka część środków uzyskanych ze sprzedaży mieszkania zostanie wydatkowana na spłatę kredytu hipotecznego na zakup domu w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła ww. sprzedaż?

Odpowiedź: Wnioskodawca wskazuje, iż ma w zamiarze wydatkowanie wszystkich otrzymanych środków ze sprzedaży pierwszej nieruchomości na spłatę kredytu hipotecznego w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła jej sprzedaż. Jednakże nie jest on w stanie zagwarantować, iż wypełni on swoje zobowiązanie finansowe wynikające z umowy kredytu hipotecznego we wskazanym w pytaniu terminie z uwagi na termin spłaty, który znacznie przekracza okres 36 miesięcy.

### Pytania

1\. Czy przychód otrzymany przez Wnioskodawcę z tytułu zbycia nieruchomości, w sytuacji jego wydatkowania na spłatę kredytu hipotecznego będzie mógł skorzystać ze zwolnienia na gruncie podatku dochodowego, przewidzianego w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT?

2\. Czy w sytuacji spłaty kredytu hipotecznego w okresie dłuższym niż trzy lata, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z ulgi uregulowanej w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT w całości, z uwagi na prawny obowiązek w tym zakresie?

### Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

W dniu 17 marca 2022 roku Wnioskodawca otrzymał wiadomość akceptującą, dotyczącą złożonego przez niego wniosku o przyznanie kredytu na własne cele mieszkaniowe. Dokładna treść wiadomości brzmiała następująco: „Bank udziela Kredytobiorcy na jego wniosek z dnia 23 lutego 2022 r.”. Tym samym, Wnioskodawca został utwierdzony w przekonaniu przez pracownika banku, że w ww. dacie został zaakceptowany jego wniosek o przyznanie kredytu. Z uwagi na powyższe, zdaniem Wnioskodawcy w dniu 23 lutego 2022 roku stał się on stroną umowy kredytowej.

Sprzedaż pierwszej z nieruchomości, z której środki pieniężne miały być przeznaczone na własne cele mieszkaniowe nastąpiła dokładnie 5 dni później, tj. w dniu 28 lutego 2022 roku.

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przez niego nieruchomości spowodowała powstanie przychodu do opodatkowania podatkiem dochodowym, a tym samym stał się on podatnikiem w tym zakresie.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy.

– jeżeli odpłatne zbycie nastąpi przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (lit. a-c) a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Z uwagi na to, że przepis odnosi się do podatników nieprowadzących działalności gospodarczej, zdaniem Wnioskodawcy, znajdzie on zastosowanie w przedmiotowej sprawie. W sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę nie upłynął ponadto pięcioletni okres między nabyciem a sprzedażą nieruchomości, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nabył on mieszkanie. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy po raz kolejny przepis ten znajdzie zastosowanie w niniejszej sprawie.

Jednakże z uwagi na cel przekazanych środków pieniężnych, tj. spłatę kredytu na nabycie innego mieszkania, w ocenie Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do skorzystania ze zwolnienia na gruncie podatku dochodowego, uregulowanego w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są:

„dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych”.

Zgodnie natomiast z treścią art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT:

„Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30”.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy ww. przepisy znajdą zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Wnioskodawca zamierza spłacić kredyt hipoteczny w celu zaspokojenia jego podstawowych potrzeb mieszkaniowych, co jego zdaniem w świetle obowiązującego prawa korzysta ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż działanie to wpisuje się w rozumienie definicji tzw. „własnych celów mieszkaniowych”.

Stanowisko takie potwierdza m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 25 listopada 2016 roku, sygn. II FSK 3388/14. Zgodnie z jego treścią:

„podatnik, ma prawo do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z ust. 25 pkt 2 lit. a u.p.d.o.f. wyłącznie wówczas, gdy spłata dotyczy kredytu lub pożyczki zaciągniętych na nabycie innej nieruchomości lub prawa majątkowego, służących zaspokojeniu jego potrzeb mieszkaniowych”.

W treści ww. wyroku można zapoznać się również z wykładnią, iż:

„treść art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a wskazuje, że wydatkami uprawniającymi do przedmiotowego zwolnienia jest spłata kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu na cele określone w art. 21 ust. 25 pkt 1. Podatnikiem jest zaś osoba, u której powstał z tytułu sprzedaży nieruchomości obowiązek podatkowy”.

Potwierdzenie tego stanowiska można znaleźć również w treści interpretacji ogólnej Ministra Finansów, nr DD2.8202.5.2020 z dnia 1 kwietnia 2022 roku, w której można przeczytać, iż: „wydatek na spłatę kredytu (pożyczki), w tym kredytu konsolidacyjnego i refinansowego, oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego na sfinansowanie wydatków związanych z nieruchomością będącą przedmiotem odpłatnego zbycia, mieści się w pojęciu wydatków na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 ustawy PIT. Stanowisko to pozostaje w zgodzie z intencją ustawodawcy, co potwierdza również zmiana wprowadzona z dniem 1 stycznia 2022 r. w zakresie omawianej ulgi mieszkaniowej. Zmiana przesądza, że wydatki na cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy PIT, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką)”.

Wnioskodawca złożył wniosek o przyznanie kredytu w dniu 23 lutego 2022 roku i pomimo formalnego podpisania umowy w dniu 17 marca 2022 roku (tj. po dacie uzyskania przychodu ze sprzedaży pierwszego mieszkania), złożył on stosowne oświadczenie woli już w lutym 2022. Nadto instytucja udzielająca kredytu, tj. bank powołuje się na datę 23 lutego 2022 r. jako tę, którą należy uznać za datę zaciągnięcia zobowiązania kredytowego, co jest potwierdzone w wiadomości, którą otrzymał Wnioskodawca od pracownika banku. W dacie tej Wnioskodawca otrzymał również ekspektatywę uzyskania kredytu.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że będzie on uprawniony do skorzystania z ulgi uregulowanej w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT, w sytuacji wydatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości na spłatę kredytu hipotecznego, w celu zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych. Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt braku spełnienia warunków do skorzystania z ulgi mieszkaniowej przez jego małżonkę, to Wnioskodawcy powinno zostać przyznane prawo do skorzystania z ulgi podatkowej w odniesieniu do całej kwoty zaciągniętego kredytu wraz z odsetkami od niego.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniony do skorzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej, uregulowanej w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT w pełni z uwagi na prawny obowiązek ustawodawcy w tym zakresie.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są:

„dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych”.

Biorąc pod uwagę ww. przepis środki w ujęciu literalnym, środki pieniężne z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości powinny być wydatkowane na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat od końca roku zbycia nieruchomości.

Jednakże, biorąc pod uwagę podejście funkcjonalne wykładni przepisu, a zatem zwyczajowe okresy spłaty w sytuacji udzielenia kredytu hipotecznego, trzyletni okres spłaty stanowi ułamek całego okresu, który liczony jest zazwyczaj w dekadach. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, literalne rozumienie przepisu wypaczałoby cel dla którego został on uchwalony.

Zgodnie z treścią art. 351 (1) Kodeksu cywilnego (Dz. U. 2022 poz. 1360 z późn. zm.):

„Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego”.

Biorąc pod uwagę treść art. 69 ust. 1 ustawy Prawo bankowe (Dz. U z 2022, poz. 2324 z późn. zm.):

„przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu”.

Zgodnie natomiast z treścią art. 69 ust. 2 ustawy Prawo bankowe:

„umowa kredytu powinna być zawarta na piśmie i określać w szczególności:

1) strony umowy;

2) kwotę i walutę kredytu;

3) cel, na który kredyt został udzielony;

4) zasady i termin spłaty kredytu;

4a) w przypadku umowy o kredyt denominowany lub indeksowany do waluty innej niż waluta polska, szczegółowe zasady określania sposobów i terminów ustalania kursu wymiany walut, na podstawie którego w szczególności wyliczana jest kwota kredytu, jego transz i rat kapitałowo-odsetkowych oraz zasad przeliczania na walutę wypłaty albo spłaty kredytu;

5) wysokość oprocentowania kredytu i warunki jego zmiany;

6) sposób zabezpieczenia spłaty kredytu;

7) zakres uprawnień banku związanych z kontrolą wykorzystania i spłaty kredytu;

8) terminy i sposób postawienia do dyspozycji kredytobiorcy środków pieniężnych;

9) wysokość prowizji, jeżeli umowa ją przewiduje;

10) warunki dokonywania zmian i rozwiązania umowy”.

Mając na uwadze treść art. 3 ustawy o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami (Dz. U. 2022 poz. 2245 z późn. zm.):

„Przez umowę o kredyt hipoteczny rozumie się umowę, w ramach której kredytodawca udziela konsumentowi kredytu lub daje mu przyrzeczenie udzielenia kredytu zabezpieczonego hipoteką lub innym prawem związanym z nieruchomością mieszkalną lub przeznaczonego na sfinansowanie niezwiązanego z działalnością gospodarczą lub prowadzeniem gospodarstwa rolnego nabycia lub utrzymania:

1) prawa własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, a także ich budowy lub przebudowy w rozumieniu art. 3 pkt 6 i 7a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 oraz z 2022 r. poz. 88, 1557, 1768, 1783 i 1846);

2) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu;

3) prawa własności nieruchomości gruntowej lub jej części;

4) udziału we współwłasności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w nieruchomości gruntowej”.

Powołując się na treść art. 38 ust. 1 ustawy o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami można wskazać, iż:

„Konsument ma prawo w każdym czasie dokonać spłaty całości lub części kredytu hipotecznego przed terminem określonym w umowie o kredyt hipoteczny”.

Tym samym, w świetle powyżej przedstawionych przepisów można wywnioskować, iż strony uzgadniają termin spłaty umowy kredytowej, który powinien zostać zachowany. Jednakże, istnieje możliwość wcześniejszej spłaty kredytu hipotecznego przed terminem określonym w umowie kredytowej. Jest to jednak czynność uwarunkowana wolą stron, która powinna znaleźć miejsce w postanowieniach umowy. Jednakże, podkreślenia wymaga fakt, iż biorąc pod uwagę wyżej cytowany przepis, konsument ma jedynie prawo do wcześniejszego terminu spłaty zobowiązania wynikającego z umowy kredytowej. Wnioskując w myśl reguły _a contrario_: brak jest tam mowy o obowiązku spłaty kredytu przez konsumenta w terminie wcześniejszym niż ustalony. Ponadto, próżno szukać w treści innych przepisów normy nakazującej dokonanie tej czynności w przyspieszonym terminie.

Wnioskodawca, otrzymując potwierdzenie ze strony banku o zaakceptowaniu wniosku kredytowego z dnia 23 lutego 2022 roku oraz następującym podpisaniu umowy kredytowej w dniu 17 marca 2022 roku zaciągnął na siebie zobowiązanie finansowe w postaci spłaty kwoty kredytu wraz z odsetkami w określonych ratach.

Mając prawny obowiązek do cyklicznego uiszczania umówionych kwot środków pieniężnych powziął on wątpliwości czy kredyt musi zostać spłacony w okresie 3 lat. Dzieje się tak z uwagi na przewidziany harmonogram spłaty, który został przygotowany przez instytucję udzielającą finansowania, tj. bank. Z uwagi na znaczącą ilość pożyczonych pieniędzy, harmonogram ten przewiduje znacznie dłuższy okres zwrotu pieniędzy przez Wnioskodawcę. Tym samym, mając na uwadze realia gospodarcze (aktualne na dzień pisania wniosku), tj. wysoką inflację polskiej waluty, podwyższone stopy procentowe oraz potencjalną recesję, w stopniu znacznie utrudnionym możliwa będzie spłata zobowiązania kredytowego w okresie nieprzekraczającym 36 miesięcy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji spłaty przez niego kredytu hipotecznego w okresie dłuższym niż trzy lata będzie on uprawniony do skorzystania w pełni z tzw. ulgi mieszkaniowej.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jak stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu i rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”; należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z opisu sprawy wynika, że pozostaje Pan w związku małżeńskim w ustroju wspólności majątkowej. 28 lutego 2022 r. sprzedał Pan mieszkanie (nieruchomość), które stanowiło Pana majątek osobisty, ponieważ zostało nabyte przez Pana jako kawaler w drodze jego kupna 28 kwietnia 2017 r. Wraz z momentem sprzedaży nieruchomości otrzymał Pan jedynie część zapłaty, a nabywcy zobowiązali się do wpłaty pozostałej należnej kwoty do 14 marca 2022 roku.

Stosunki majątkowe pomiędzy małżonkami zostały uregulowane w ustawie z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1359 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinny i opiekuńczy:

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Zatem zgodnie z przepisami prawa rodzinnego o zaliczeniu przedmiotów majątkowych do wspólnego, czy też odrębnego majątku decyduje przede wszystkim moment oraz sposób ich nabycia. Nieruchomości nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej stanowią wyłączną własność małżonka, którą może on swobodnie rozporządzać bez zgody drugiego z nich.

W przedmiotowej sprawie, sprzedaż mieszkania będącego przedmiotem wniosku stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nastąpiła przed upływem 5 lat liczonych od końca roku, w którym nabyto nieruchomość.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby odpłatne zbycie mogło dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Nie należy ich jednak utożsamiać z kosztami uzyskania przychodu, których zasady ustalania uregulowane zostały w sposób szczególny w art. 22 ust. 6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W myśl art. 22 ust. 6e ww. ustawy:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 22 ust. 6f ww. ustawy:

Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Natomiast, zgodnie z art. 30e ust. 7 tej ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D ‒ dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W ‒ wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P ‒ przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości lub wymienionych praw majątkowych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości lub ww. praw musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy, w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1\. wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

– położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

2\. wydatki poniesione na:

a) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1,

b) spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a,

c) spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a lub b

– w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Na mocy zaś art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

W myśl art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

– przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Jak stanowi art. 21 ust. 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c, stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a-c oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a-c.

Jak wynika z art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 30a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 2, obejmują także wydatki na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki), zaciągniętego w związku ze zbywaną nieruchomością lub prawem majątkowym na cele określone w ust. 25 pkt 1, w tym także gdy wydatki te odpowiadają równowartości wydatków uwzględnionych w kosztach uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, które sfinansowane zostały tym kredytem (pożyczką).

Podkreślić należy, że wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z tym tylko realizacja jednego z nich przy jednoczesnym spełnieniu pozostałych przesłanek, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania, dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Omawiana regulacja art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy wprowadza również termin, w jakim należy dokonać wydatkowania przychodu ze zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, aby uprawniało ono do skorzystania z omawianej ulgi podatkowej.

Warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest, aby przychód ten został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych limituje wartość dochodu, jaki podlega zwolnieniu do wysokości, która odpowiada iloczynowi:

· dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz

· udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z tego odpłatnego zbycia.

Okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest fakt wydatkowania począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na cele mieszkaniowe wskazane w art. 21 ust. 25 ustawy.

Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie nie ograniczył wprawdzie wydatkowania środków z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do jednego z wymienionych w art. 21 ust. 25 ww. ustawy celów, jednakże – przy spełnieniu pozostałych przesłanek – wydatkowanie przychodu musi być ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Innymi słowy ustawodawca nie zastrzegł, że własne cele mieszkaniowe podatnika ograniczać się muszą do tylko jednej nieruchomości, ale aby uzyskać prawo do ww. zwolnienia każda z nieruchomości ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika.

Powołany przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem wydatkowania – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przychodu wyłącznie na cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Jednakże przedmiotowe zwolnienie jest regulacją, która nie ma na celu zwalniać każde wydatkowanie środków na zakup nieruchomości lub prawa. Ze zwolnienia tego wypływa bowiem daleko idąca konsekwencja zawarta w stwierdzeniu własne cele mieszkaniowe.

Zamiarem ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych było zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych praw majątkowych czy nieruchomości, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych. Celem powyższej regulacji nie było natomiast zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych innych osób. U podstaw omawianego zwolnienia legło założenie, że nie powinny być opodatkowane środki wydane na realizację własnego celu mieszkaniowego. Powyższe wynika wprost z brzmienia przepisu normującego powyższe zwolnienie.

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazał, że przychód ze sprzedaży ma zostać wydatkowany na „własne cele mieszkaniowe”. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały/zostaną na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Ustawodawca nie odniósł skorzystania z prawa do zwolnienia z opodatkowania od wykazania zamiaru zamieszkania w nowym budynku jedynie w chwili jego nabycia, lecz wyraźnie wskazał, że nabycie musi być dokonane na własne cele mieszkaniowe.

Należy jednak zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania.

Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi, czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo określone w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Do celów mieszkaniowych – wymienionych w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy – których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania z omawianego zwolnienia, ustawodawca zakwalifikował spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, na cele określone w pkt 1 w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Z treści art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, jasno wynika więc, że kredyt, na którego spłatę zostanie przeznaczony przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości musi być kredytem zaciągniętym na udokumentowane własne cele mieszkaniowe, które zostały wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Celem ustawodawcy było bowiem premiowanie zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych przez podatnika.

Spłacony kredyt (pożyczka) nie ma być jakimkolwiek kredytem pożyczką), lecz musi spełniać ściśle określone ustawą wymagania. Musi to być bowiem kredyt (pożyczka) – co wynika literalnie z art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy – zaciągnięty przez podatnika na cele określone w pkt 1. Przepis wyraźnie bowiem stanowi, że kredyt (pożyczka) mają być zaciągnięte na cele określone w pkt 1, a więc na cele mieszkaniowe oraz, aby spłacany kredyt zaciągnięty był przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży lokalu mieszkalnego i aby kredyt ten zaciągnięty był przez osobę, która uzyskuje przychód ze sprzedaży (podatnika).

Z okoliczności analizowanej sprawy wynika, że 28 lutego 2022 r. dokonał Pan sprzedaży nieruchomości (mieszkania), stanowiącego Pana majątek osobisty. 21 kwietnia 2022 r. zawarł Pan wraz z małżonką umowę kupna domu, który ma służyć realizacji własnych celów mieszkaniowych (zapewnienie sobie dachu nad głową). W celu uregulowania zobowiązań wynikających z postanowień umownych na rzecz sprzedających nieruchomość, 23 lutego 2022 r. złożył Pan wraz z małżonką wniosek o kredyt hipoteczny. Podpisanie umowy nastąpiło zaś w dniu 17 marca 2022 r. Kredyt hipoteczny został zaciągnięty w banku komercyjnym mającym siedzibę na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, a Pan jest zobowiązany do jego spłaty solidarnie z małżonką.

We wniosku wskazuje Pan, iż ma w zamiarze wydać środki pieniężne otrzymane ze sprzedaży pierwszej nieruchomości na spłatę kredytu hipotecznego w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła jej sprzedaż. Jednakże, nie jest Pan w stanie zagwarantować, iż wypełni swoje zobowiązanie finansowe wynikające z umowy kredytu hipotecznego w terminie 36 miesięcy, z uwagi na termin spłaty, który znacznie przekracza okres trzech lat. Otrzymane przez Pana środki z kredytu hipotecznego zostaną w całości przeznaczone wyłącznie na zakup domu.

Przedmiotem Pana wątpliwości jest określenie, czy przychód otrzymany przez Pana z tytułu zbycia nieruchomości (mieszkania), w sytuacji jego wydatkowania na spłatę kredytu hipotecznego, będzie mógł skorzystać ze zwolnienia na gruncie podatku dochodowego przewidzianego w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec okoliczności przedstawionych we wniosku stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie istotne jest, aby kredyt na nabycie domu został przez Pana zaciągnięty w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30, przed dniem uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania.

Z przedstawionego przez Pana opisu sprawy wynika, że sprzedaż mieszkania została przez Pana dokonana 28 lutego 2022 r., natomiast podpisanie umowy kredytowej nastąpiło 17 marca 2022 r. Pana zdaniem, będzie mógł Pan skorzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na fakt, że w dniu 23 lutego 2022 r. złożył Pan wraz z małżonką wniosek o kredyt hipoteczny i otrzymali Państwo ustne potwierdzenie udzielenia finansowanie.

Należy podkreślić, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza możliwość skorzystania ze zwolnienia podatkowego poprzez przeznaczenie przychodu ze sprzedaży na wskazane w tej ustawie cele mieszkaniowe, o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy. Niemniej jednak, aby podatnik mógł wywodzić prawo do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, a tym samym z niego skorzystać, musi bezwzględnie spełnić wynikające z tego przepisu warunki. Jednym z takich warunków jest, aby spłacany kredyt zaciągnięty został przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W tym miejscy należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2324 ze zm.). Zgodnie z art. 69 ust. 1 i ust. 2 tej ustawy:

1\. Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

2\. Umowa kredytu powinna być zawarta na piśmie i określać w szczególności:

1) strony umowy;

2) kwotę i walutę kredytu;

3) cel, na który kredyt został udzielony;

4) zasady i termin spłaty kredytu;

4a) w przypadku umowy o kredyt denominowany lub indeksowany do waluty innej niż waluta polska, szczegółowe zasady określania sposobów i terminów ustalania kursu wymiany walut, na podstawie którego w szczególności wyliczana jest kwota kredytu, jego transz i rat kapitałowo-odsetkowych oraz zasad przeliczania na walutę wypłaty albo spłaty kredytu;

5) wysokość oprocentowania kredytu i warunki jego zmiany;

6) sposób zabezpieczenia spłaty kredytu;

7) zakres uprawnień banku związanych z kontrolą wykorzystania i spłaty kredytu;

8) terminy i sposób postawienia do dyspozycji kredytobiorcy środków pieniężnych;

9) wysokość prowizji, jeżeli umowa ją przewiduje;

10) warunki dokonywania zmian i rozwiązania umowy.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 23 marca 2017 r. o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2245 ze zm.).

1\. Przez umowę o kredyt hipoteczny rozumie się umowę, w ramach której kredytodawca udziela konsumentowi kredytu lub daje mu przyrzeczenie udzielenia kredytu zabezpieczonego hipoteką lub innym prawem związanym z nieruchomością mieszkalną lub przeznaczonego na sfinansowanie niezwiązanego z działalnością gospodarczą lub prowadzeniem gospodarstwa rolnego nabycia lub utrzymania:

1) prawa własności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, a także ich budowy lub przebudowy w rozumieniu art. 3 pkt 6 i 7a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane (Dz.U. z 2021 r. poz. 2351 oraz z 2022 r. poz. 88, 1557, 1768, 1783 i 1846);

2) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu;

3) prawa własności nieruchomości gruntowej lub jej części;

4) udziału we współwłasności budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w nieruchomości gruntowej.

2\. Za umowę o kredyt hipoteczny uważa się w szczególności umowę:

1) pożyczki,

2) kredytu w rozumieniu art. 69 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz.U. z 2021 r. poz. 2439, z późn. zm.),

3) o odroczeniu konsumentowi terminu spełnienia świadczenia pieniężnego,

4) o kredyt, w której kredytodawca zaciąga zobowiązanie wobec osoby trzeciej, a konsument zobowiązuje się do zwrotu kredytodawcy spełnionego świadczenia,

5) o kredyt odnawialny

– o ile spełnia warunki określone w ust. 1.

W przestawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym warunek wydatkowania przychodu na własne cele mieszkaniowe nie zostanie spełniony z uwagi na to, że kredyt na zakup domu został zaciągnięty po dniu uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (mieszkania). Z powołanego powyżej przepisu ustawy o kredycie hipotecznym oraz o nadzorze nad pośrednikami kredytu hipotecznego i agentami wynika, że kredytodawca udziela konsumentowi kredytu na podstawie umowy o kredyt hipoteczny. Ponadto, zgodnie z powołanym przepisem ustawy Prawo bankowe, umowa kredytu powinna być zawarta na piśmie. W związku z tym, za zaciągnięcie kredytu hipotecznego, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można przyjąć daty złożenia wniosku o kredyt hipoteczny i otrzymania ustnego potwierdzenia udzielenia finansowania. Za zaciągnięcie kredytu hipotecznego należy uznać datę zawarcia w formie pisemnej umowy o kredyt hipoteczny, w ramach której kredytodawca udziela konsumentowi kredytu.

W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że skoro w przedmiotowej sprawie zaciągnął Pan wraz z małżonką kredyt hipoteczny na zakup domu w dniu 17 marca 2023 r., tj. po dniu uzyskania przychodu ze sprzedaży mieszkania, to wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia mieszkania na spłatę kredytu hipotecznego na zakup domu nie wypełnia dyspozycji wydatkowania przychodu na własne cele mieszkaniowe, o czym wprost stanowi przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem spłata kredytu hipotecznego na zakup domu – w przedstawionej sytuacji – nie będzie pozwalała na skorzystanie z ulgi mieszkaniowej wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana wątpliwości dotyczą również wskazania, czy w sytuacji spłaty kredytu hipotecznego w okresie dłuższym niż trzy lata, będzie mógł Pan skorzystać z ulgi uregulowanej w treści art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w całości.

Jak wynika z brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunkiem skorzystania ze tego zwolnienia jest, aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Jak zostało rozstrzygnięte w niniejszej interpretacji, spłata kredytu hipotecznego na zakup domu nie pozwala na skorzystanie z ulgi mieszkaniowej wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem niezależnie od tego, czy dokona Pan spłaty kredytu hipotecznego na zakup domu przed upływem trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, czy w okresie dłuższym niż trzy lata, zwolnienie wynikające z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy w stosunku do uzyskanego przez Pana przychodu ze sprzedaży mieszkania nie będzie miało zastosowania.

**Podsumowując, przychód otrzymany przez Pana z tytułu zbycia nieruchomości (mieszkania), w sytuacji jego wydatkowania na spłatę kredytu hipotecznego na zakup domu nie będzie mógł skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to nie będzie miało zastosowania w przypadku dokonania spłaty kredytu hipotecznego przed upływem trzech lat, jak i w okresie dłuższym niż trzy lata** **od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.**

Tym samym Pana stanowisko jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

### Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).