Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-261/10/DP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2010-06-08
Teza: Czy wynagrodzenie (zarobek) właściciela szkoły, będącego jednocześnie dyrektorem i nauczycielem, jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; dyrektor; nauczyciel; pracownik; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 8 marca 2010 r. (data wpływu 12 marca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Prowadzi Pani pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie szkół dla dorosłych, na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej oraz wpisu do ewidencji szkół i placówek niepublicznych. Działalność szkół finansowana jest dotacją przedmiotową otrzymywaną ze Starostwa Powiatowego oraz z wpłat czesnego przez słuchaczy.

Do Starostwa Powiatowego składa Pani sprawozdanie z rozliczenia otrzymanej dotacji.

Dotacja może być przeznaczona wyłącznie na bieżące wydatki szkoły, w tym zakupy materiałów biurowych i administracyjnych, opłaty za media, zakup sprzętu i wyposażenia, wynagrodzenia nauczycieli i pozostałych pracowników.

W prowadzonych szkołach niepublicznych, pracuje Pani także jako dyrektor i nauczyciel, sprawuje Pani nadzór pedagogiczny, odpowiedzialna jest Pani za całą dokumentację przebiegu nauczania, itp. Przepisy dotyczące dotacji wprost nie zabraniają ustalania wynagrodzenia dla właściciela szkoły pełniącego w niej funkcję dyrektora i nauczyciela, tj. zarobku z tego tytułu.

Zdarzają się sytuacje, że wydatki bieżące szkoły są niższe niż otrzymana dotacja, w takim przypadku zostaje to rozliczone wynagrodzeniem wypłaconym dla dyrektora szkoły. Część dotacji, której Starostwo Powiatowe nie uzna jako wydatki bieżące według starostwa podlega zwrotowi. Otrzymana dotacja z budżetu państwa na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a wydatki pokryte dotacją nie stanowią kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 56.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (oznaczone we wniosku nr 2).

Czy wynagrodzenie (zarobek) właściciela szkoły, będącego jednocześnie dyrektorem i nauczycielem, jest zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Uważa Pani, iż wszystkie wpływy z dotacji otrzymywanej z budżetu państwa, a wydatkowane na cele szkoły, w tym zarobek (wynagrodzenie) dyrektora szkoły będącego jednocześnie właścicielem jako osoba fizyczna jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, również w przypadku gdyby zarobek ten nie mógł być rozliczany z dotacji. Zgodnie z art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, działalność gospodarczą prowadzi się w celach zarobkowych, co oznacza, iż zarobek osiągnięty przez osobę fizyczną stanowi w tym przypadku wynagrodzenie - zysk właściciela szkoły.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Osoby fizyczne osiągające dochody z prowadzenia niepublicznych szkół w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.), są podatnikami podatku dochodowego, w oparciu o przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.).

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z prowadzenia przez osoby fizyczne szkół niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych stanowią przychody ze źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z treści wniosku wynika, iż prowadzi Pani niepubliczne szkoły ponadgimnazjalne, wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

W świetle cytowanej powyżej definicji działalności gospodarczej, zawartej w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, prowadzenie niepublicznych szkół, o których mowa w ww. ustawie o systemie oświaty, jest rodzajem aktywności określonej jako działalność podjęta w celu zarobkowym, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W świetle art. 14 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z działalności gospodarczej są również: dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków, z wyjątkiem gdy przychody te są związane z otrzymaniem, zakupem albo wytworzeniem we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których, zgodnie z art. 22a-22o, dokonuje się odpisów amortyzacyjnych.

Mając na uwadze brzmienie powyższego przepisu należy stwierdzić, iż ustawodawca różnicuje skutki podatkowe otrzymanych dotacji, dopłat i innych nieodpłatnych świadczeń w zależności od celu, na jaki zostały one przeznaczone, tj.:

*   dotacje, subwencje, dopłaty i inne nieodpłatne świadczenia otrzymane na cele inne niż nabycie lub wytworzenie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych – zaliczane są do przychodów z działalności gospodarczej,
*   ww. świadczenia otrzymane na pokrycie kosztów albo jako zwrot wydatków poniesionych przez podatnika na zakup lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, od których dokonuje się odpisów amortyzacyjnych – nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 21 ust. 1 pkt 129 ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są dotacje, w rozumieniu przepisów o finansach publicznych, otrzymane z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego.

Zwolnienie wynikające z powyższego przepisu dotyczy każdego rodzaju dotacji, która spełnia dwa warunki, a mianowicie jest dotacją w rozumieniu ustawy o finansach publicznych oraz pochodzi z budżetu państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Łączne spełnienie powyższych elementów jest warunkiem koniecznym, ale i wystarczającym do stwierdzenia, że dotacja jest zwolniona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Z brzmienia art. 218 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tj. Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1240 ze zm.), wynika, iż z budżetu jednostki samorządu terytorialnego mogą być udzielane dotacje podmiotowe, o ile odrębne ustawy tak stanowią.

Zatem dotacje przyznane szkołom niepublicznym o uprawnieniach szkół publicznych z gminy lub powiatu – na podstawie art. 90 ustawy o systemie oświaty, przeznaczone na działalność oświatową, są dotacjami w rozumieniu ustawy o finansach publicznych.

Otrzymane przez Panią dotacje na prowadzenie szkół, o których mowa we wniosku są więc dla Pani przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej, zwolnionym od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 129 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei wydatki bezpośrednio sfinansowane ww. przychodami zwolnionymi od podatku, nie będą mogły stanowić kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 56 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010 r., nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46, 47a, 47c, 47d, 116, 122, 129,136 i 137.

Ponadto zgodnie z treścią art. 23 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wartości własnej pracy podatnika, jego małżonka i małoletnich dzieci, a w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – także małżonków i małoletnich dzieci wspólników.

Z treści wniosku wynika, iż w prowadzonych szkołach niepublicznych, pracuje Pani także jako dyrektor i nauczyciel. W sytuacji gdy wydatki bieżące szkoły są niższe niż otrzymana dotacja, różnica stanowi Pani wynagrodzenie jako dyrektora szkoły.

Odnosząc powyższe do przedstawionego uprzednio stanu prawnego stwierdzić należy, że wartość Pani pracy nie stanowi kosztu uzyskania przychodu z tej działalności. Wynagrodzenie za tę pracę nie stanowi też dla Pani odrębnego (powtórnego) przychodu. Nie można bowiem dwukrotnie uznać za przychód tych samych kwot uzyskanych przez tę samą osobę. Otrzymana ze Starostwa Powiatowego dotacja na prowadzenie szkół jest dla Pani przychodem z działalności gospodarczej jak wykazano zwolnionym od opodatkowania. Pozostałe dochody z prowadzenia szkół podlegają natomiast opodatkowaniu jako dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, nie rozstrzyga zaś kwestii prawidłowości działań na gruncie przepisów odrębnych (w tym przepisów o systemie oświaty oraz ustawy o swobodzie działalności gospodarczej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.