Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB2/415-379/07/KCz
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-02-14
Teza: W jaki sposób ustalić koszty uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) w polskiej spółce kapitałowej w zamian za wniesiony przez spółkę jawną aport w postaci akcji w słowackiej spółce kapitałowej?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-objęcie (nabycie) akcji; koszt-koszty uzyskania przychodów; przychód-przychód z kapitału pieniężnego
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 09 listopada 2007r. (data wpływu 14 listopada 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2007r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji). **W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawczyni jest udziałowcem polskiej spółki z o.o. i równocześnie planuje utworzyć w Polsce spółkę jawną. Osoba trzecia – inny udziałowiec spółki z o.o. zamierza wnieść do nowo powstałej spółki jawnej wkład niepieniężny w postaci posiadanych udziałów w słowackiej spółce kapitałowej wyceniając je według wartości rynkowej. Istnieje prawdopodobieństwo, że do polskiej spółki z o.o. spółka jawna wniesie jako wkład niepieniężny posiadane udziały w słowackiej spółce kapitałowej. W związku z planowanym debiutem giełdowym polska sp. z o.o. może zostać przekształcona w spółkę akcyjną. **W związku z powyższym zadano następujące pytanie.** Czy w przypadku gdyby spółka jawna wniosła otrzymane od wspólnika udziały w słowackiej spółce kapitałowej do polskiej spółki z o.o. (która ewentualnie przekształci się później w spółkę akcyjną), to kosztem uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów w polskiej spółce z o.o. w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów w słowackiej spółce kapitałowej będzie u wnioskodawczyni, jako wspólnika spółki jawnej, wartość przypadającej na wnioskodawczynię (ustaloną proporcjonalnie do wielkości posiadanego udziału w spółce jawnej) części wartości udziału w spółce jawnej objętego przez wspólnika w zamian za wniesienie tytułem wkładu udziałów w słowackiej spółce kapitałowej, przy uwzględnieniu wartości rynkowej tych udziałów na dzień wniesienia.

Zdaniem wnioskodawczyni wartość rynkowa udziałów w słowackiej spółce kapitałowej wniesionych przez spółkę jawną jako wkład do polskiej spółki z o.o. (ewentualnie spółki akcyjnej) określona na moment wniesienia wkładu, będzie w całości uwzględniona przy obliczaniu kosztów uzyskania przychodu, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym. Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną objętych w zamian za wkład niepieniężny. Zgodnie z art. 22 ust. 1e ustawy o podatku dochodowym koszt uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) ustala się na dzień objęcia udziałów (akcji) w spółce. Wnioskodawczyni wskazuje, że ustawodawca uregulował w art. 22 ust. 1e pkt 2 ustawy trzy mechanizmy określania wartości kosztów uzyskania przychodu w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce kapitałowej w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów (akcji) w spółce, przy czym zastosowanie poszczególnych mechanizmów uzależnione jest od sposobu pokrycia udziałów (akcji) wnoszonych do spółki kapitałowej. Wnioskodawczyni wskazuje zatem, że zgodnie z hipotezą art. 22 ust. 1e pkt 2 ustawy o podatku dochodowym udziały wnoszone do spółki kapitałowej mogą być pokryte wkładem niepieniężnym w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Jako przykład wnioskodawczyni wskazuje wkład w postaci udziałów (akcji) w innej spółce. W tym przypadku wysokość kosztów uzyskania przychodów równa jest jego wartości nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce – w tym przypadku byłaby to wartość nominalna udziałów w spółce słowackiej (art. 22 ust. 1e pkt 2 ppkt a). Następnie w przypadku, gdy udziały (akcje) w spółce, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny, koszt uzyskania przychodu ustala się zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, czyli na poziomie wydatków na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną. Typowym według wnioskodawczyni przypadkiem pokrycia udziałów w sposób inny niż za wkład niepieniężny jest nabycie udziałów (akcji) za pieniądze (art. 22 ust. 1 pkt 2 ppkt b ustawy). W trzecim natomiast przypadku, gdy udziały wnoszone do spółki kapitałowej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wysokość kosztów uzyskania przychodu ustala się w wartości określonej zgodnie z art. 22 ust. 1f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 22 ust. 1e pkt 2 ppkt c ustawy). Mając na uwadze powyższe, wnioskodawczyni podsumowując swoje stanowisko wskazała na konieczność przyjęcia, że w przedstawionym stanie faktycznym kosztem uzyskania przez nią jako wspólnika spółki jawnej przychodu z tytułu objęcia udziałów w polskiej spółce z o.o. (lub akcji po przekształceniu sp. z o.o. w spółkę akcyjną) w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów słowackiej spółki kapitałowej byłaby wartość przypadającej na podatnika (zgodnie z posiadanym przez wnioskodawczynię udziałem w zyskach i stratach spółki jawnej) część wartości udziału w spółce jawnej objętego przez wspólnika, który wnosi tytułem wkładu udziały słowackiej spółki kapitałowej, przy uwzględnieniu wartości rynkowej tych udziałów na dzień jego wniesienia. **Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.**

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów są m.in. kapitały pieniężne. Stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną albo w spółdzielni objętych w zamian za wkład niepieniężny. Opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym w myśl art. 30b ust. 1 ustawy podlega m.in. dochód uzyskany z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część. Dochód ów ustala się zgodnie z zasadami wyrażonymi w art. 30 ust. 2 pkt 5 ustawy, czyli jako różnicę między wartością nominalną objętych udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e ustawy. Przepis art. 22 ust. 1e pkt 2 stanowi, że w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów - ustala się koszt uzyskania, przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, w wysokości wartości:

1.  nominalnej wnoszonych w formie wkładu niepieniężnego udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w przypadku gdy zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć,
2.  określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
3.  określonej zgodnie z ust. 1f, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni.

Ze stanu faktycznego wynika w sposób nie budzący żadnych wątpliwości, że wnioskodawczyni obejmie udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną, a wkładem niepieniężnym, w zamian za który nastąpi przedmiotowe objęcie będą udziały w słowackiej spółce kapitałowej. W związku z powyższym brak jest jakichkolwiek podstaw aby uznać, że dopuszczalnym jest określanie kosztów uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) z uwzględnieniem przypadającego na wnioskodawczynię udziału w spółce jawnej objętego przez wspólnika w zamian za wniesione do spółki jawnej udziały w słowackiej spółce kapitałowej. Wnioskodawczyni nie bierze pod uwagę, że do polskiej spółki z o.o. nie jest wszak wnoszony udział w spółce jawnej, ale udziały w słowackiej spółce kapitałowej. To do tych udziałów zastosowanie ma przy ustalaniu kosztów art. 22 ust. 1e pkt 2 ustawy. Przepis ten nie przewiduje jednak, wbrew twierdzeniom wnioskodawczyni, że koszty uzyskania przychodu z tytułu objęcia akcji ustalać można w wysokości wartości rynkowej wnoszonych udziałów. Wycena rynkowa wnoszonych w formie aportu udziałów w słowackiej spółce kapitałowej ma znaczenie przy ustaleniu nominalnej wartości udziałów (akcji) w polskiej spółce z o.o., które obejmować będzie wnioskodawczyni, czyli przy ustaleniu przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji). Wartość ta powinna bowiem zasadniczo odpowiadać realnej wartości rynkowej (zbywczej) przedmiotu aportu w momencie jego wnoszenia do spółki. Zasada ta wynika z art. 17 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem w momencie wnoszenia przez spółkę jawną udziałów w słowackiej spółce kapitałowej do spółki z o.o. udziały te winny być wycenione według wartości rynkowej. Następnie wartości tej powinna odpowiadać wartość nominalna udziałów obejmowanych w spółce z o.o.

Z powyższego faktu nie wynika jednak, że kosztem uzyskania przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) może być wartość rynkowa wnoszonych udziałów (akcji) co sugeruje wnioskodawczyni. Koszt można ustalić wyłącznie na podstawie powołanego art. 22 ust. 1e pkt 2 ustawy, a przepis ten nie dopuszcza posługiwania się wartością rynkową aportu. Wobec powyższego wyjaśnia się, że ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodów z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów w słowackiej spółce kapitałowej powinno nastąpić zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że wysokość tych kosztów uzależniona jest od tego, w jaki sposób zostały objęte (nabyte) udziały w spółce słowackiej. Z tej przyczyny stanowisko wnioskodawczyni należało uznać za **nieprawidłowe.** Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.