Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.263.2021.3.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-19
Teza: Czy wydatek na zakup Nieruchomości oraz koszty notarialne poniesione przy zakupie i sprzedaży Nieruchomości będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie sprzedaży Nieruchomości?
Słowa kluczowe: grunty; nabycie; nieruchomości-nieruchomość rolna; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 czerwca 2021 r., który w tym samym dniu wpłynął do Organu za pośrednictwem epuap, uzupełnionym 9 sierpnia 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatek poniesiony na zakup nieruchomości oraz koszty notarialne poniesione przy zakupie i sprzedaży nieruchomości, będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie jej sprzedaży - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 czerwca 2021 r., wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatek poniesiony na zakup nieruchomości oraz koszty notarialne poniesione przy zakupie i sprzedaży nieruchomości będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie jej sprzedaży.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 6 sierpnia 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.263.2021.2.AP wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 9 sierpnia 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”), jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. W dniu 18 listopada 2020 r. Wnioskodawca zakupił nieruchomość o powierzchni 0,30 ha (dalej: „Nieruchomość”). Nieruchomość stanowi grunt niezabudowany, nieogrodzony, nieurządzony, nieuzbrojony. Nieruchomość stanowi nieruchomość rolną, jednakże nie wchodzi w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu ustawy z dnia 11 kwietnia 2003 r. o kształtowaniu ustroju rolnego. Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów opis użytków nieruchomości został określony jako „RVT” (0,2402 ha), „PsV” (0,0474 ha), „PsVT” (0,0124 ha). Nieruchomość nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a ponadto nie jest objęta uchwałą o rewitalizacji oraz nie znajduje się w obszarze objętym specjalną strefą rewitalizacji. Nieruchomość nie jest gruntem, o którym mowa w art. 3 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach, objętym uproszczonym planem urządzenia lasu ani decyzją, o której mowa w art. 19 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o lasach. W stosunku do nieruchomości nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy.

W dniu 25 lutego 2021 r. Wnioskodawca zawarł warunkową umowę sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, którą w przyszłości zamierza ostatecznie sprzedać. 

W uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 9 sierpnia 2021 r., Wnioskodawca wskazał ponadto, że:

1.  Przedmiotem prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków oraz obrót nieruchomościami.
2.  Wskazana we wniosku nieruchomość rolna została zakupiona w celu jej odsprzedaży z zyskiem.
3.  Nabycie wskazanej we wniosku nieruchomości rolnej nastąpiło w ramach i na potrzeby działalności gospodarczej.
4.  Wskazana we wniosku nieruchomość rolna stanowi towar handlowy.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wydatek na zakup Nieruchomości oraz koszty notarialne poniesione przy zakupie i sprzedaży Nieruchomości będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie sprzedaży Nieruchomości?

(pytanie oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatek na zakup Nieruchomości oraz koszty notarialne poniesione przy zakupie i sprzedaży nieruchomości będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie jej sprzedaży.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z generalną regułą stosowaną w podatkach dochodowych nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów;
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wyżej wymienione środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części;
3.  ulepszenie środków trwałych, które powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych.

W dacie zakupu Nieruchomości Wnioskodawca nie będzie miał zatem prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wydatku na nabycie Nieruchomości. Wydatek ten, w całości zostanie zaliczony do koszów uzyskania przychodów dopiero w momencie zbycia Nieruchomości.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.

W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, że do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć każdy taki koszt, który łącznie spełnia następujące warunki:

1.  został poniesiony przez podatnika,
2.  jest definitywny,
3.  pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
4.  poniesiony został w celu uzyskania (w tym zwiększenia), zachowania lub zabezpieczenia przychodów,
5.  został właściwe udokumentowany,
6.  nie znajduje się w katalogu wydatków z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Za kierunkowe kryterium wykładni art. 15 ust. 1 ustawy o CIT trzeba przyjąć kryterium celu poniesionego kosztu. Wiąże się ono z zamiarem działania podatnika zdeterminowanym na osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródła, a tym samym we wpływie (bezpośrednim lub pośrednim) ponoszonego wydatku na powstanie lub zwiększenie osiąganego przychodu lub we wpływie na zachowanie albo zabezpieczenie jego źródła. W tym kontekście istotne jest również, aby ocena zachowania podatnika, kwalifikującego określony wydatek jako koszt podatkowy, była dokonywana z perspektywy jego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz wiedzy na temat tego, czy dany wydatek może obiektywnie przyczynić się do realizacji pożądanego celu - osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła - co jednak oczywiście nie oznacza, że cel ten musi być zawsze osiągnięty.

Użyty w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT termin „w celu", oznacza pozostawanie wydatku w takim związku z przychodem lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów, tzn. czy z punktu widzenia obiektywnych przesłanek racjonalne jest poniesienie wydatku mające na celu dążenie do osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Należy zatem oceniać racjonalność określonego działania. Ponadto istotna jest ocena, czy w istocie poniesiony koszt będzie pośrednio bądź bezpośrednio pozostawał w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wskazuje się także, że przy interpretacji omawianego przepisu należy uwzględnić także dynamikę procesów i zjawisk gospodarczych. Istotne jest więc, aby kwalifikując, dany wydatek, jako koszt podatkowy uwzględniać również kwestię logicznego ciągu zdarzeń determinujących określone i konkretne działania podatnika.

Wydatki na opłaty notarialne, poniesione przez Wnioskodawcę w momencie zakupu Nieruchomości, jak i w momencie jej sprzedaży, spełniają wszystkie przesłanki wynikające z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, aby zostać uznane za koszty uzyskania przychodów. Wydatki na opłaty notarialne są nie tylko gospodarczo uzasadnione, ale w tym konkretnym przypadku konieczne do poniesienia, aby dokonać transakcji związanych z Nieruchomością.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wyłącznie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Natomiast w zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu ze źródła przychodu lub realną szansą powstania przychodu podatkowego, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła jego uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Na mocy powołanej regulacji, podatnik ma prawo do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków, pod warunkiem, że nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT oraz że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na możliwość powstania przychodu. Przepis ten konstytuuje więc zasadę, stosownie do której, pomiędzy kosztem podatkowym oraz przychodami podatnika musi wystąpić związek przyczynowo-skutkowy. W przepisie tym ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Rozpatrując moment zaliczenia określonych wydatków do kosztów podatkowych, podatnik powinien z kolei rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z przychodami.

Zgodnie z ugruntowanym poglądem, kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio związanymi z przychodami są takie wydatki, których poniesienie przekłada się wprost (w sposób bezpośredni) na uzyskanie konkretnych przychodów. Natomiast, pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika – brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód.

W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:

*   bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4, ust. 4b-4c ustawy o CIT,
*   inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie – potrącane na podstawie art. 15 ust. 4d-4e ww. ustawy).

Stosownie do art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Natomiast koszty pośrednie, stosownie do art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wskazany we wniosku grunt stanowi towar handlowy w działalności Wnioskodawcy. Stwierdzić zatem należy, że w niniejszej sprawie, wskazany przez Wnioskodawcę przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT, nie znajdzie zastosowania, albowiem nieruchomość, o której mowa we wniosku, stanowi towar handlowy a nie środek trwały.

Biorąc pod uwagę charakter działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, że zrealizowanie celu gospodarczego Spółki, to jest uzyskanie przychodu ze sprzedaży towaru handlowego jakim jest opisana we wniosku nieruchomość rolna, uzależnione jest od poniesienia wskazanych we wniosku wydatków. W opisanych we wniosku okolicznościach nie ulega wątpliwości, że koszty poniesione przez Wnioskodawcę, tj. wydatek poniesiony na zakup nieruchomości oraz koszty notarialne poniesione przy zakupie i sprzedaży nieruchomości, stanowić będą bezpośrednie koszty uzyskania przychodów rozliczane na zasadach ogólnych w momencie sprzedaży tejże nieruchomości.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy z ww. zastrzeżeniem, należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.