Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.420.2020.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-30
Teza: w zakresie ustalenia, czy: - Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7, ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które będzie mógł opodatkować odpowiednio preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego od osób prawnych, - Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez: - zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od Współpracowników B2B Spółki; - zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie usług informatycznych od Współpracowników B2B Spółki; - zaliczenie do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie autorskich praw do programu komputerowego od Współpracowników B2B Spółki.
Słowa kluczowe: komputery-program komputerowy; oprogramowanie; ulga
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 października 2020 r. (data wpływu 13 października 2020 r.), uzupełnionym 28 grudnia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

*   Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7, ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które będzie mógł opodatkować odpowiednio preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego od osób prawnych,
*   Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez:
    
    *   zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od Współpracowników B2B Spółki;
    *   zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie usług informatycznych od Współpracowników B2B Spółki;
    *   zaliczenie do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie autorskich praw do programu komputerowego od Współpracowników B2B Spółki
    
    \-**jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13 października 2020 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy:

*   Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7, ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które będzie mógł opodatkować odpowiednio preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego od osób prawnych,
*   Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez:
    *   zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od Współpracowników B2B Spółki;
    *   zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie usług informatycznych od Współpracowników B2B Spółki;
    *   zaliczenie do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie autorskich praw do programu komputerowego od Współpracowników B2B Spółki.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 10 grudnia 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.420.2020.1.AW wezwano do ich uzupełnienia co tez nastąpiło 28 grudnia 2020 r.

We wniosku został przedstawiony następujące stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, (dalej: „Spółka”). Spółka posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. Spółka nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, ani nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

Koszty kwalifikowane, o których mowa we Wniosku nie zostały zwrócone podatnikowi (Spółce) w jakiejkolwiek formie. Nie zostały one również odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, dalej: „updop”).

I. Działalność Spółki.

Spółka świadczy (i będzie świadczyć w przyszłości) usługi programistyczne, w ramach których tworzone są (i będą) programy komputerowe. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest (i będzie w przyszłości) działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z). Działalność Spółki w powyższym zakresie jest działalnością badawczo-rozwojową.

Spółka w celu realizacji powyższych działań zatrudnia (i będzie zatrudniać w przyszłości) szereg specjalistów na podstawie umowy o pracę oraz współpracuje z osobami fizycznymi prowadzącymi działalność gospodarczą (dalej: „Współpracownicy B2B”), a także, acz sporadycznie zawiera (i będzie zawierać) umowy zlecenia z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej.

Głównym celem działalności Spółki jest (i będzie w przyszłości) tworzenie oraz rozwój innowacyjnych i technologicznie zaawansowanego oprogramowania komputerowego. Spółka tworzy oraz ulepsza (i będzie to robić w przyszłości) programy komputerowe, które nie tylko odzwierciedlają potrzeby rynku i klientów, ale także kształtują je w taki sposób, aby przyczyniły się do znacznego usprawnienia procesów biznesowych, prowadząc do innowacji procesowych u nabywców programów komputerowych.

Co do zasady, działalność Spółki polega na tworzeniu zleconego jej przez klientów oprogramowania lub na ulepszaniu istniejących produktów. Ponadto, Spółka udostępniania swoich pracowników i współpracowników podmiotom trzecim (tzw. body leasing) w celu wykonania usług programistycznych w ramach których wytwarzane są programy komputerowe/kody źródłowe/fragmenty kodów źródłowych.

Działalność Wnioskodawcy ma (i będzie miała) następujące cechy:

*   tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie (również część powstająca w ramach tzw. body leasingu) będzie miało charakter innowacyjny w zakresie prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa; oprogramowanie będzie nastawione na kształtowanie - usprawnianie procesów u klientów Wnioskodawcy;
*   tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie (również część powstająca w ramach tzw. body leasingu) będzie nowe i oryginalne w ramach prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa;
*   Wnioskodawca będzie tworzył takie oprogramowanie przy pomocy swoich pracowników, współpracowników i współpracowników B2B, zgodnie z przyjętym harmonogramem działania oraz przyjętą metodyką. Prace nad danym oprogramowaniem będą odpowiednio ewidencjonowane przy wykorzystaniu stosownego, dedykowanego programu komputerowego, a wyniki prac będą umieszczane w elektronicznym repozytorium Wnioskodawcy i/lub jego kontrahenta;
*   proces tworzenia innowacyjnego oprogramowania przez Wnioskodawcę (również część powstająca w ramach tzw. body leasingu) będzie wymagał określonych działań kreatywnych i nie będzie stanowił mechanicznych oraz rutynowych działań Wnioskodawcy;
*   Wnioskodawca będzie wykorzystywał w przedmiotowej działalności wiedzę oraz doświadczenie i kompetencje - swoją (zarządu, pracowników) oraz swoich współpracowników i współpracowników B2B;
*   działalność Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie ma (i będzie mieć) charakter ciągły i zorganizowany w oparciu o wypracowaną metodykę w Spółce (metodyka zwinna zasadniczo powstała w oparciu o metodykę serum).

Programy komputerowe stanowią (i będą stanowić) przedmiot autorskich praw do programów komputerowych chronionych prawnie w Polsce (obecnie ustawą z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych).

II. Wykonywanie innowacyjnych programów komputerowych.

Oprócz własnych pracowników i zleceniobiorców, w celu realizacji innowacyjnych programów komputerowych, Spółka współpracuje (i będzie współpracować) na podstawie umów o współpracę (B2B) również z wysokiej klasy specjalistami, m.in. programistami/inżynierami oprogramowania, analitykami, architektami systemów/oprogramowania.

Umowy o współpracę pomiędzy Spółką a Współpracownikiem B2B zawierane są (i będą) w ramach działalności gospodarczej współpracownika.

W zależności od rezultatów prac dokonanych przez Współpracownika B2B w danym miesiącu, Spółka jego wynagrodzenie zaliczy odpowiednio:

1.  jeżeli w wyniku współpracy Współpracownik B2B wytworzy program komputerowy to wynagrodzenie za przeniesienie prawa do takiego programu komputerowego Spółka zaliczy do litery „d” wskaźnika nexus;
2.  fragment kodu/kodów źródłowych niebędących samodzielnym programem komputerowym oraz usługę informatyczną jako efekty prac badawczo-rozwojowych zaliczy do litery „b” wskaźnika nexus;

Zakres aktywności współpracowników ma (i będzie mieć) charakter zindywidualizowanej i kreatywnej działalności, która prowadzi (i będzie prowadzić) do powstania mniej lub bardziej złożonych, fragmentów kodów źródłowych. Wskazane fragmenty kodów źródłowych mają (będą miały) różne rozmiary. Sporadycznie mogą być one samodzielnymi programami komputerowymi ale najczęściej stanowią (i będą stanowić) jedynie fragmenty kodów źródłowych niezbędnych do zbudowania całości w postaci programu komputerowego na późniejszym etapie. Nabywane od Współpracowników B2B Spółki fragmenty kodów źródłowych są (i będą) przeznaczane przez Spółkę do:

1.  tworzenia przez Spółkę kompletnych i innowacyjnych programów komputerowych lub
2.  świadczenia przez spółkę usług programistycznych na rzecz klientów Spółki, w ramach których Spółka będzie tworzyć/ulepszać oprogramowanie lub
3.  umieszczenia w bibliotece kodów źródłowych Spółki, wykorzystywanej przez Spółkę do prowadzonej działalności.

Z nabytych od Współpracowników B2B i stworzonych przez pracowników fragmentów kodów źródłowych Spółka tworzy (będzie tworzyć) kompletny kod źródłowy stanowiący gotowy i samodzielny program komputerowy.

Współpracownicy B2B, współpracownicy oraz pracownicy Spółki działają (będą działać) w grupach projektowych. Dana grupa pracuje (będzie pracować) nad wykonaniem programu komputerowego w imieniu i na rzecz Spółki.

Ta zasada obejmuje również umowy Body Leasing, gdzie pracownicy i współpracownicy mogą pracować również jako część zespołu klienta. W takim przypadku wytwarzają i przenoszą (i będą przenosić w przyszłości) na rzecz Spółki fragmenty kodu źródłowego, który, po złożeniu w program komputerowy (lub jego część), zbywany jest (będzie) następnie przez Spółkę klientowi.

Fragmenty kodów źródłowych podlegają ochronie prawnoautorskiej, nie są jednak przez Spółkę traktowane jako programy komputerowe.

W przypadku jeśli prace, w szczególności posprzedażowe, są prostym debugowaniem (naprawianiem błędów) albo inną czynnością rutynową, Spółka nie traktuje ich (i nie będzie traktować) jako działalności rozwojowej.

III. Zbywanie innowacyjnych programów komputerowych.

Spółka przenosi (i będzie przenosić) autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych na swoich klientów/kontrahentów. Spółka nie wyklucza także udzielania licencji do tych programów.

W umowach z kontrahentami co do zasady znajdują się zapisy dotyczące przeniesienia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych. W takim przypadku umowy wprost wskazują, iż Spółka przenosi prawa autorskie na klienta. Niekiedy jednakże, w umowach z kontrahentami zagranicznymi (najczęściej ze Stanów Zjednoczonych), zawarta jest klauzula o nazwie „Work made for hire”, która zakłada, że wszelkie prawa własności intelektualnej wytworzone w związku z umową stają się od razu w momencie wytworzenia własnością klienta. Jednocześnie, niektóre z umów zawierających powyższą klauzulę stanowią wprost, iż w przypadku gdy nie jest możliwe z jakichś względów zastosowanie klauzuli Work made for hire (funkcjonującej na gruncie prawa amerykańskiego), Spółka dokona przeniesienia na rzecz klienta przedmiotowych praw. Takiej konstrukcji nie ma w prawie polskim, wobec tego prawa autorskie de facto i tak muszą zostać przeniesione.

Spółka zasadniczo będzie wyodrębniać w umowie z klientami wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw (lub za udzielenie licencji) do programu komputerowego. Jeżeli - ze względów biznesowych - nie jest/nie było możliwe takie wyodrębnienie, to wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw (udzielenie licencji) do programu komputerowego zawiera się (i będzie się zawierać) w wynagrodzeniu za wykonanie przedmiotu umowy.

Dla ustalenia części wynagrodzenia przypadającego na autorskie prawa do programu komputerowego w takiej sytuacji (czyli wówczas, gdy w umowie nie będzie ono wyodrębnione z całości wynagrodzenia), Spółka, w celu ustalenia wartości rynkowej praw, będzie stosowała metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej w wariancie porównania wewnętrznego, jeśli okaże się to możliwe.

Wybrana przez Spółkę metoda ustalania wynagrodzenia będzie polegała na porównaniu stosunku wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych do wynagrodzenia ogółem z umów podobnych, gdzie takie wyodrębnienie będzie zastosowane.

IV. Wyodrębnienie rachunkowe kosztów kwalifikowanych oraz dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Spółka prowadzi (i będzie prowadzić) księgi rachunkowe na podstawie przepisów o rachunkowości.

W Spółce funkcjonuje (i będzie funkcjonował), oparty na strukturze czasu pracy, system raportowania, ewidencjonowania i archiwizacji rezultatów prac pracowników oraz osób współpracujących. System ten pozwala na określenie ile dana osoba poświęciła czasu na wytworzenie danego programu komputerowego. Na podstawie systemu raportowania, w oparciu o czas pracy, Spółka alokuje (i będzie alokować) koszty wynagrodzeń za pracę do danych projektów związanych z określonym programem komputerowym.

Ponadto, z uwagi na fakt, że np. środki trwałe, wartości niematerialne i prawne etc. są (i będą) wykorzystywane nie tylko do prac nad wytworzeniem Produktów, Wnioskodawca dokonuje (i będzie dokonywać), z zastrzeżeniami wskazanymi poniżej, rozdzielenia kosztów w zakresie tych elementów na koszty przypadające na prace związane z tworzeniem programów komputerowych oraz na koszty, które nie są związane z tworzeniem programów komputerowych.

Spółka prowadzi (i będzie prowadzić) księgowość, która pozwala wyodrębnić każdy program komputerowy (kwalifikowane prawo własności intelektualnej) w prowadzonej ewidencji rachunkowej.

Ewidencja rachunkowa jest (i będzie) prowadzona przez Spółkę w sposób zapewniający:

1.  ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oddzielnie (jeśli będzie to możliwe);
2.  wyodrębnianie kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadających na każdy program komputerowy (KPWI), w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu (jeśli będzie to możliwe);
3.  w przypadku, w którym nie będzie możliwe spełnienie warunków wskazanych w pkt 1 i 2 powyżej, Spółka dokonywać będzie zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
4.  w przypadku, w którym w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie będzie możliwe spełnienie warunków z pkt 1-3 powyżej, Spółka dokonywać będzie zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług (w przypadku gdy Spółka wykorzystuje (będzie wykorzystywać) jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach).

W uzupełnieniu ujętym w piśmie z dnia 21 grudnia 2020 r., Wnioskodawca wskazał, że fragmenty kodów źródłowych oraz wydatki na nabycie od Współpracowników B2B usług informatycznych stanowią wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z KPWI, innych niż wymienione w lit. d art. 24d ust. 4 u.p.d.o.p., nabytych od podmiotu niepowiązanego.

W ocenie Wnioskodawcy, fragmenty kodów/wydatki na nabycie od Współpracowników B2B usług informatycznych powinny być uznawane za kwalifikowane do lit. b, o której mowa w art. 24d ust. 4 u.p.d.o.p. czyli do kategorii wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, nabytych od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3.

Wnioskodawca wskazał również dane, niezbędne w zakresie realizacji wymiany informacji z innymi państwami, kontrahentów zagranicznych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7, ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które będzie mógł opodatkować odpowiednio preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego od osób prawnych? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)
2.  Czy w opisanym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez:
    *   zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od Współpracowników B2B Spółki;
    *   zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie usług informatycznych od Współpracowników B2B Spółki;
    *   zaliczenie do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie autorskich praw do programu komputerowego od Współpracowników B2B Spółki?(pytanie oznaczone we wniosku Nr 3)

Ad.1

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca uzyskuje (będzie uzyskiwał) kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7, ust. 3 i 4-6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406 ), które będzie mógł opodatkować preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego od osób prawnych.

2.1. Kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W pierwszej kolejności należy określić, czy w niniejszej sprawie mamy do czynienia z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

8) autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej będziemy mieli do czynienia przy spełnieniu łącznie trzech warunków:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Ad. (1)

Program komputerowy został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W ramach tego warunku, kwalifikowane prawo własności intelektualnej musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Oznacza to, że:

1.  podatnik musi prowadzić działalność badawczo-rozwojową;
2.  podatnik musi wytwarzać, rozwijać lub ulepszać kwalifikowane prawo własności intelektualnej (prowadzić kwalifikowaną działalność badawczo-rozwojową).

Działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy.

Jak wskazywał Wnioskodawca w odniesieniu do czynności będących przedmiotem wniosku, prowadzi (i będzie prowadził) działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26-28 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przedmiotowy warunek jest zatem spełniony.

Wytwarzanie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej (kwalifikowana działalność badawczo-rozwojowa Wnioskodawcy).

Kwalifikowana działalność badawczo-rozwojowa, to taka działalność badawczo-rozwojowa, która prowadzi do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak zostało wykazane, Wnioskodawca rozwija i ulepsza (i będzie rozwijał, ulepszał), programy komputerowe, a w konsekwencji autorskie prawa do programów komputerowych w ramach prowadzonej przez siebie działalności badawczo-rozwojowej. Jednocześnie należy wskazać, że autorskie prawa do programów komputerowych zaliczane są do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym dojdzie do spełnienia przesłanki uzyskiwania dochodów przez Wnioskodawcę z kwalifikowanej działalności badawczo-rozwojowej, a więc takiej działalności, w ramach której dochodzi do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ad. (2)

Katalog praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są m.in.:

8) autorskie prawo do programu komputerowego

*   podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Do elementów programu komputerowego chronionych prawem autorskim zalicza się:

1.  forma programów, a więc informacje zawarte w kodzie źródłowym programu komputerowego, w opisie procedur operacyjnych, zestawieniu danych, w informacjach konwersacyjnych i dialogowych;
2.  interfejsy - gdy informacje, które zostały uzyskane na podstawie dekompilacji danego interfejsu nie pozwalają na opracowanie interfejsu zastępczego, to w takiej sytuacji należy wykreować możliwość przeniesienia interfejsu do innego kompatybilnego programu, gdyż sam interfejs nie stanowiłby przedmiotu ochrony.

Wytwarzane, ulepszane lub rozwijane wytwory prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę będą spełniać definicję programu komputerowego. Ponadto takie programy komputerowe będą chronione prawem autorskim. Ochrona ta wynika z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych - programy komputerowe wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę będą objęte ochroną jako przedmiot autorskiego prawa do programów komputerowych, dlatego będą one zaliczane do kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ad. (3)

Podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Programy komputerowe wytwarzane, rozwijane lub ulepszane przez Wnioskodawcę będą podlegały ochronie z tytułu praw autorskich na podstawie przepisów art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Tym samym w niniejszej sprawie zostały spełnione wszystkie 3 przesłanki uznania, że Wnioskodawca wytwarza, rozwija lub ulepsza kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programu komputerowego.

2.2. Osiąganie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W kolejnym kroku niezbędne jest określenie, czy Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 24d ust.7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Tym samym, Podatnik będzie mógł zaliczyć do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej dochody osiągane z tytułu:

*   opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej na programy komputerowe wytworzone, rozbudowane lub ulepszone przez Wnioskodawcę;
*   ze sprzedaży autorskiego prawa majątkowego do programów komputerowych;
*   ze sprzedaży autorskiego prawa majątkowego do programów komputerowych uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
*   z odszkodowania za naruszenie autorskiego prawa do programu komputerowego, jeżeli zostanie uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wnioskodawca udziela lub przenosi (i będzie udzielał licencji lub przenosił) na swoich klientów/kontrahentów prawa autorskie do programu komputerowego wytworzonego, rozwiniętego lub ulepszonego w ramach swojej działalności. Wnioskodawca będzie:

1.  określał wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw do programu komputerowego jako odrębną pozycję w umowie z klientem/kontrahentem - w takim przypadku przychodem z tego tytułu będzie wynagrodzenie wprost określone w umowie (art. 24d ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych);
2.  jeżeli nie będzie możliwe określenie wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programu komputerowego jako odrębnej pozycji w umowie z klientem/kontrahentem, wynagrodzenie z tego tytułu będzie zawarte w cenie usługi/produktu sprzedawanego przez Wnioskodawcę, to Wnioskodawca będzie określał wynagrodzenie z tego tytułu na zasadach rynkowych na podstawie zasad określonych w przepisach o cenach transferowych (art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przez Wnioskodawcę.

Tym samym, opisane przez Wnioskodawcę dochody będą mogły być zaliczane do kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy, powyższe odnosi się także do umów z kontrahentami zagranicznymi, w których są wzmianki o klauzuli Work made for hire. Co do zasady, jest to instytucja funkcjonująca na gruncie przepisów zagranicznych, która nie ma swojego odpowiednika w prawie polskim. Na gruncie polskich przepisów regulujących przedmiotową kwestię, czyli na gruncie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie jest możliwe automatyczne przypisanie do nabywcy przedmiotowych praw w momencie wytworzenia. Konieczne jest ich nabycie. W przedstawionej sytuacji zatem klauzula nie będzie mogła znaleźć zastosowania, w związku z czym należałoby uznać, iż zastosowanie znajdzie zasada przewidziana w umowach, zgodnie z którą w przypadku braku możliwości stosowania klauzuli Spółka przeniesie na klienta prawa autorskie. Przeniesienie praw autorskich należy uznać za główny sens ekonomiczny i prawny danej umowy.

2.3. Opodatkowanie preferencyjną stawką podatku kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Finalnie należy ustalić, w jaki sposób kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powinny być opodatkowane przez Wnioskodawcę.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 3 - ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych:

3\. Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

4\. Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)\*1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

5\. Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

6\. W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Uzyskiwane przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (autorskich praw do programów komputerowych) będą mogły być zaliczane przez Wnioskodawcę do podstawy opodatkowania preferencyjną stawką podatku dochodowego (art. 24d ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Tak obliczona podstawa opodatkowania zostanie przez Wnioskodawcę skorygowana o tzw. wskaźnik nexus, z zastosowaniem reguł określonych w art. 24d ust. 4-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Dopiero do tak obliczonej podstawy opodatkowania Wnioskodawca będzie mógł zastosować preferencyjną stawkę podatku dochodowego w wysokości 5% na podstawie art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, Wnioskodawca uzyskuje (i będzie uzyskiwał) dochody osiągane z tytułu licencjonowania, sprzedaży autorskiego prawa do programów komputerowych, które stanowią (i stanowić będą) dla niego kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 24d ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wszystkie kwalifikowane dochody (obliczane z uwzględnieniem wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz reguł wynikających z art. 24d ust. 5-6 tejże ustawy) Wnioskodawca będzie mógł opodatkować preferencyjną stawką 5%, o której mowa w art. 24d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Możliwość opodatkowania preferencyjną stawką 5% dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programu komputerowych została potwierdzona przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych (wydanych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże ustalenia poczynione w tych interpretacjach są aktualne na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych):

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 lipca 2020 r. Znak: 0111-KDIB1-1.4010.279.1.2020.ŚS;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 lipca 2020 r. Znak: 0115-KDIT1.4011.364.2020.2.DW;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 8 lipca 2019 r. Znak: 0115-KDIT3.4011.224.2019.3.MR;
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2019 r. Znak: 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza on wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez:

1.  zaliczenie do litery „b” wskaźnika wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od Współpracowników B2B Spółki;
2.  zaliczenie do litery „b” wskaźnika wydatków na nabycie usług informatycznych od Współpracowników B2B Spółki;
3.  zaliczenie do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie autorskich praw do programu komputerowego.

1.1 Zaliczenie do litery „b” wskaźnika wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od Współpracowników B2B Spółki.

Dla określenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej niezbędne jest określenie tzw. wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskaźnik obliczany jest dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie.

Tym samym, do litery „b” wskaźnika nexus zalicza się wydatki na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Aby można było zaliczyć poniesione przez podatnika wydatki do litery „b” wskaźnika nexus, muszą być spełnione następujące przesłanki:

1.  podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;
2.  wydatki podatnika nie stanowią wydatków na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej (litera „d” wskaźnika);
3.  podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub art. 23m ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. (1) Podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Spółka nabywa od swoich Współpracowników B2B fragmenty kodów źródłowych do programów komputerowych. Fragmenty kodów źródłowych stanowią wynik działalności badawczo-rozwojowej współpracownika, od którego nabywany jest fragment kodu źródłowego.

Wytwarzanie przez współpracowników fragmentów kodów źródłowych spełnia wymogi definicyjne działalności badawczo-rozwojowej.

Ponadto należy wskazać, że nabywane fragmenty kodów źródłowych wykorzystywane będą przez Spółkę do wytwarzania kwalifikowanych praw własności intelektualnych.

Wydatki na nabycie od Współpracowników B2B Spółki kodów źródłowych należy zaliczyć do wydatków na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Ad. (2) Wydatki podatnika nie stanowią wydatków na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej (litera „d” wskaźnika).

Zdaniem Wnioskodawcy, fragmenty kodów źródłowych, które Wnioskodawca zamierza zaliczyć do lit. „b” wskaźnika nexus będą wykorzystywane przez Spółkę do tworzenia dopiero samodzielnego i w pełni funkcjonalnego programu komputerowego. W tym znaczeniu, nie będą stanowiły samodzielnego programu komputerowego.

Wydatki na nabycie fragmentów kodów źródłowych nie stanowią wydatków na nabycie kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ad. (3) Podatnik nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Współpracownicy B2B Spółki nie spełniają przesłanek uznania ich za podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dlatego są zaliczeni do podmiotów niepowiązanych w rozumieniu ww. ustaw.

Jak wynika z powyższego, zostały spełnione wszystkie warunki uznania poniesionych przez Wnioskodawcę wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od Współpracowników B2B za wydatki określone w lit. „b” wskaźnika nexus.

2.2 Zaliczenie do litery „b” wskaźnika wydatków na nabycie usług informatycznych od Współpracowników B2B Spółki.

Zachowując powyższą argumentację dotyczącą fragmentów kodów źródłowych, zdaniem Spółki wydatki Wnioskodawcy na nabycie usług informatycznych od Współpracowników B2B mogą być zaliczone do wydatków określonych w lit. „b” wskaźnika nexus.

2.3 Zaliczenie do litery „d” wskaźnika na nabycie autorskich praw do programu komputerowego.

Zgodnie z art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do litery „d” wskaźnika nexus zalicza się wydatki na nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

Zdarza się, że Spółka nabywa (będzie nabywać) również od swoich współpracowników kwalifikowane prawa własności intelektualnej w postaci praw autorskich do programów komputerowych, które następnie rozwija albo ulepsza.

Do tego katalogu, zdaniem Wnioskodawcy, zalicza się gotowe programy komputerowe, które Spółka nabywa od swoich Współpracowników B2B.

Tym samym, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki na nabycie programów komputerowych od współpracowników Spółki do litery „d” wskaźnika nexus.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Od 1 stycznia 2019 r. obowiązują przepisy ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2018, poz. 2193). Na podstawie regulacji wprowadzonych ww. ustawą zmieniającą do systemu prawa podatkowego implikowano przepisy dotyczące preferencyjnego rozwiązania w podatkach dochodowych - tzw. Innovation Box.

Powyższe zmiany wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Regulacje dotyczące stosowania opisanej powyżej ulgi zostały odzwierciedlone w art. 24d – 24e ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w myśl art. 24d ust. 2 ustawy o CIT są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2018 r., poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

\-podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W świetle powyższego, kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 ustawy o CIT;
*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zatem, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. To oznacza, że zakres działalności badawczo-rozwojowej będzie zawsze obejmować całość działań podatnika zmierzających do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP, i że działania te nigdy nie będą wykraczać poza działalność badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 ustawy o CIT, podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4.

Natomiast zgodnie z art. 24d ust. 7 ustawy o CIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata):

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Art. 24d ust. 8 ustawy o CIT, stanowi, że do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 11c stosuje się odpowiednio.

Natomiast, obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d zostały określone w art. 24e ustawy o CIT. Art. 24e ust. 1 ustawy o CIT stanowi, że podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

*   wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;
*   prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
*   wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
*   dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
*   dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 ustawy o CIT, w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19 ustawy o CIT.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim, w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego” które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.p., jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika m.in., że Spółka świadczy (i będzie świadczyć w przyszłości) usługi programistyczne, w ramach których tworzone są (i będą) programy komputerowe. Działalność Spółki w powyższym zakresie jest działalnością badawczo-rozwojową.

Działalność Wnioskodawcy ma (i będzie miała) następujące cechy:

*   tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie (również część powstająca w ramach tzw. body leasingu) będzie miało charakter innowacyjny w zakresie prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa; oprogramowanie będzie nastawione na kształtowanie - usprawnianie procesów u klientów Wnioskodawcy;
*   tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie (również część powstająca w ramach tzw. body leasingu) będzie nowe i oryginalne w ramach prowadzonego przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwa;
*   Wnioskodawca będzie tworzył takie oprogramowanie przy pomocy swoich pracowników, współpracowników i współpracowników B2B, zgodnie z przyjętym harmonogramem działania oraz przyjętą metodyką. Prace nad danym oprogramowaniem będą odpowiednio ewidencjonowane przy wykorzystaniu stosownego, dedykowanego programu komputerowego, a wyniki prac będą umieszczane w elektronicznym repozytorium Wnioskodawcy i/lub jego kontrahenta;
*   proces tworzenia innowacyjnego oprogramowania przez Wnioskodawcę (również część powstająca w ramach tzw. body leasingu) będzie wymagał określonych działań kreatywnych i nie będzie stanowił mechanicznych oraz rutynowych działań Wnioskodawcy;
*   Wnioskodawca będzie wykorzystywał w przedmiotowej działalności wiedzę oraz doświadczenie i kompetencje - swoją (zarządu, pracowników) oraz swoich współpracowników i współpracowników B2B;
*   działalność Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie ma (i będzie mieć) charakter ciągły i zorganizowany w oparciu o wypracowaną metodykę w Spółce (metodyka zwinna zasadniczo powstała w oparciu o metodykę serum).

Spółka przenosi (i będzie przenosić) autorskie prawa majątkowe do programów komputerowych na swoich klientów/kontrahentów. Spółka nie wyklucza także udzielania licencji do tych programów. Programy komputerowe stanowią (i będą stanowić) przedmiot autorskich praw do programów komputerowych chronionych prawnie w Polsce.

Zatem, jak wynika z powyższego, skoro Wnioskodawca wytwarza (rozwija, ulepsza) oprogramowanie w ramach działalności badawczo-rozwojowej, które podlega ochronie prawnej, to dochód w postaci przenoszenia autorskiego prawa do programu komputerowego wytwarzanego (rozwijanego, ulepszanego) przez Wnioskodawcę lub udzielania licencji do tego prawa, jest lub będzie dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 24 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi ewidencję w sposób zapewniający:

*   ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oddzielnie (jeśli będzie to możliwe);
*   wyodrębnianie kosztów, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadających na każdy program komputerowy (KPWI), w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu (jeśli będzie to możliwe);
*   w przypadku, w którym nie będzie możliwe spełnienie warunków wskazanych w pkt 1 i 2 powyżej, Spółka dokonywać będzie zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej;
*   w przypadku, w którym w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie będzie możliwe spełnienie warunków z pkt 1-3 powyżej, Spółka dokonywać będzie zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług (w przypadku gdy Spółka wykorzystuje (będzie wykorzystywać) jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach).

Mając powyższe na względzie, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7, ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które będzie mógł opodatkować odpowiednio preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego od osób prawnych.

Z kolei, sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4. Zgodnie z treścią tego przepisu, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (wskaźnik nexus):

(a+b)\*1,3/a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym miejscu należy wskazać, że na podstawie art. 11a ust. 1 Ustawy o CIT przez podmioty powiązane należy rozumieć:

1.  podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub
2.  podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:
    *   ten sam inny podmiot lub
    *   małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub
3.  spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub
4.  podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Natomiast przez podmioty niepowiązane należy rozumieć podmioty inne niż podmioty powiązane (art. 11a ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT).

Stosownie do art. 24d ust. 5 Ustawy o CIT, do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 24d ust. 6 Ustawy o CIT).

Wątpliwości Wnioskodawcy, w zakresie oblicza wskaźnik nexus dotyczyły ustalenia, czy Spółka prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, poprzez:

*   zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od Współpracowników B2B Spółki;
*   zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie usług informatycznych od Współpracowników B2B Spółki;
*   zaliczenie do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie autorskich praw do programu komputerowego od Współpracowników B2B Spółki.

W pierwszej kolejności stwierdzić należy, że pod literą „b” wskaźnika nexus, należy uwzględniać nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT. Dodatkowo z opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że usługi informatyczne i fragmenty kodów źródłowych stanowią wyniki prac badawczo-rozwojowych związane z kwalifikowanym IP nabyte od podmiotów niepowiązanych.

W związku z powyższym, skoro jak wynika z wniosku fragmenty kodów źródłowych oraz usługi informatyczne stanowią wyniki prac badawczo-rozwojowych związane z kwalifikowanym IP nabyte od podmiotów niepowiązanych, to wydatki z tego tytułu należy uwzględnić pod literą „b” wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z kolei pod literą „d” wskaźnika nexus należy kwalifikować koszty faktycznie poniesione przez podatnika na nabycie przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nabywa również autorskie prawa do programu komputerowego od Współpracowników B2B Spółki.

Wobec powyższego wydatki poniesione z tego tytułu Wnioskodawca powinien zaliczyć do litery „d” wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia czy:

1.  Wnioskodawca uzyskuje kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 1, ust. 2 w zw. z ust. 7, ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, które będzie mógł opodatkować odpowiednio preferencyjną stawką 5% podatku dochodowego od osób prawnych,
2.  Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, poprzez:
    *   zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie fragmentów kodów źródłowych od Współpracowników B2B Spółki;
    *   zaliczenie do litery „b” wskaźnika wszystkich wydatków na nabycie usług informatycznych od Współpracowników B2B Spółki;
    *   zaliczenie do litery „d” wskaźnika wydatków na nabycie autorskich praw do programu komputerowego od Współpracowników B2B Spółki

\-jest prawidłowe.

Nadmienić należy, że w pozostałym zakresie objętym wnioskiem tj. w zakresie pyt. nr 2 dotyczącego ustalenia, czy obliczanie wynagrodzenia z zastosowaniem metody porównywalnej ceny niekontrolowanej w wariancie wewnętrznym spełnia wymogi art. 24d ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i pozwala na uwzględnienie tak określonej części wynagrodzenia za usługi w dochodzie z kwalifikowanych praw własności, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Tym samym tut. Organ nie odniósł się do tej części stanowiska Wnioskodawcy zawartego w niniejszej interpretacji, które wskazywało, że jeżeli nie będzie możliwe określenie wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programu komputerowego jako odrębnej pozycji w umowie z klientem/kontrahentem, wynagrodzenie z tego tytułu będzie zawarte w cenie usługi/produktu sprzedawanego przez Wnioskodawcę, to Wnioskodawca określał będzie wynagrodzenie z tego tytułu na zasadach rynkowych na podstawie zasad określonych w przepisach o cenach transferowych (art. 11c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przez Wnioskodawcę.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, które o ich wydanie wystąpiły, zatem nie wiążą tut. Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.