Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-600/13-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-10-15
Teza: Czy w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako usługę modernizacji, podlegającą opodatkowaniu stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)?
Słowa kluczowe: grunty; podatek-podatek od towarów i usług; roboty-roboty budowlane; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; szafa wnękowa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą X, przedstawione we wniosku z dnia 2 lipca 2013 r. (data wpływu 8 lipca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 września 2013 r. (data wpływu 30 września 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na zabudowę meblową z uprzednio nabytych komponentów wykonywaną w obiektach budownictwa mieszkaniowego – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8 lipca 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT na zabudowę meblową z uprzednio nabytych komponentów wykonywaną w obiektach budownictwa mieszkaniowego. Dnia 30 września 2013 r. wniosek uzupełniono o doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wykonywania trwałej zabudowy wnęk lub przestrzeni wnękowych zamykanych drzwiami oraz mebli do zabudowy, kuchennych i łazienkowych, gdzie wszystkie elementy są montowane na stałe do istniejących ścian w budynkach mieszkalnych.

W szczególności kompleksowe świadczenie usług oferowane przez firmę polega na zaprojektowaniu mebli na zamówienie klienta, dopasowaniu oraz trwałym zainstalowaniu. Świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego część trwałą zabudowę meblową, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną obniżoną stawką od towarów i usług.

Opisane powyżej kompleksowe świadczenie jest wykonywane w budynkach o symbolu PKOB: 111, 112, 113, 121, 122, 123, 124, 125, 126, 127, które zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku i usług, mieszczą się w definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przedmiotowe świadczenie nie jest wykonywane w lokalach użytkowych. Jednocześnie może się zdarzyć sytuacja, gdy lokale mieszkalne i budynki mieszkalne jednorodzinne, w których wykonywane będzie kompleksowe świadczenie, przekraczać będą normy powierzchni użytkowej określone w art. 41 ust. 12b ustawy o podatku od towarów i usług.

Dnia 30 września 2013 r. Zainteresowany uzupełnił opis stanu faktycznego wskazując, że świadczy kompleksową usługę trwałej zabudowy meblowej (szaf wnękowych, mebli kuchennych pod zabudowę, itp. wykonywaną w obiektach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym), usługa polega na wykonaniu projektu zabudowy meblowej, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego trwałą zabudowę meblową. Montaż polega na trwałym połączeniu elementów meblowych.

Montaż zabudowy meblowej odbywa się za pomocą połączenia elementów meblowych ze ścianami konstrukcyjnymi za pomocą kątowników monterskich i kołków rozporowych.

Natomiast szczeliny są wypełnione silikonem.

Listwy przymykowe do drzwi przesuwnych są przyklejane do konstrukcji ściany za pomocą kleju:

*   tor dolny do drzwi przesuwnych jest przyklejany na klej, przykręcany na kołki do posadzki,
*   tor górny przyklejany do sufitu za pomocą kleju oraz przykręcany na kołki.

Przy zabudowie skośnej elementy są dopasowane do danego skosu (sufitu lub ściany) nie ma możliwości użycia do ponownego montażu. Elementy są montowane za pomocą kątowników monterskich, kołków rozporowych i silikonów.

Nie jest możliwe odłączenie elementów (demontaż) od elementów konstrukcyjnych bez ich uszkodzenia lub istotnej zmiany całości przedmiotu odłączonego. Innymi słowy oznacza to, że uniemożliwiony jest prosty demontaż.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w stanie prawnym obowiązującym po 1 stycznia 2011 r. świadczenie kompleksowe polegające na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, należy traktować jako usługę modernizacji, podlegającą opodatkowaniu stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w powyższym stanie faktycznym należy stosować preferencyjną stawkę podatku VAT w wysokości 8%, natomiast w przypadkach, gdy powierzchnia użytkowa budynku objętego społecznym programem mieszkaniowym będzie przekraczać limity wskazane w ustawie, należy stosować stawkę podstawową podatku VAT w wysokości 23%.

Wyczerpująco na ten temat wypowiedział się NSA w prawomocnej uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. wydanej w składzie 7 sędziów, sygn. akt I FPS 2/13, w której wyjaśnił przepisy prawne, których stosowanie wywołało rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych. W sentencji orzeczenia NSA podziela stanowisko Wnioskodawcy w sprawie.

NSA na mocy uprawnień nadanych w art. 3 par. 2 lit. 4a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. 2012 r., poz. 270 ze zm.) wykonuje kontrolę działalności administracji publicznej w zakresie indywidualnych interpretacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Należy zaznaczyć, że zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku w stosunku do niektórych czynności.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%;
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

W myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z art. 41 ust. 12 lit. b ustawy, nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Powołany przepis stanowi implementację art. 98 ust. 1 i ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. W myśl art. 98 ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE, stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. W załączniku tym, zatytułowanym: „Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98”, w poz. 10 wskazano na dostawę, budowę, remont i przebudowę budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Stosownie do § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2013 r., poz. 247 ze zm.), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

1.  towarów i usług wymienionych w załączniku nr 1 do rozporządzenia;
2.  robót konserwacyjnych dotyczących budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym;
3.  robót konserwacyjnych dotyczących:
    1.  obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy, lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych,
    2.  lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12

\- w zakresie, w jakim wymienione roboty nie są objęte tą stawką na podstawie pkt 2.

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Przy czym, zgodnie z § 7 ust. 3 rozporządzenia, przepisu ust. 1 pkt 3 powołanego wyżej § 7 rozporządzenia, nie stosuje się, jeżeli wartość towarów bez podatku wchodzących w podstawę opodatkowania świadczenia robót konserwacyjnych przekracza 50% tej podstawy.

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Jak wynika z powołanego art. 2 pkt 12 ustawy, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Dla celów VAT stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z tym rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 - mieszkalnych jednorodzinnych, 112 - o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 - zbiorowego zamieszkania.

W myśl przepisu art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

W przypadku preferencyjnego rozwiązania, o którym mowa w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest zatem określenie, czy i w jakim zakresie ustawodawca odwołuje się w nim do klasyfikacji statystycznych, a w przypadku braku takiego odwołania, jakie znaczenie należy przypisać normie tam zawartej. W przepisie tym ustawodawca wymienił czynności oraz wskazał, że muszą one dotyczyć określonych obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W przypadku czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, ustawodawca nie powołał symboli statystycznych, a zatem dla celów stosowania tego przepisu czynności te nie powinny być identyfikowane za pomocą klasyfikacji statystycznych.

Z powołanego wyżej przepisu art. 41 ust. 12 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania 8% stawki, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji obiektów budowlanych lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy pomocniczo odwołać się do przepisów prawa budowlanego. Z uwagi jednak na autonomię prawa podatkowego, a także ze względu na treść art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) z którego wynika, że definicje w nim zawarte zostały wprowadzone dla potrzeb tegoż aktu prawnego, nie należy ich traktować jako definicji legalnych na użytek innych aktów normatywnych. W związku z powyższym, posługiwanie się tymi pojęciami nie powinno odbywać się poprzez ich dokładne recypowanie na grunt ustawy, lecz winno mieć charakter pomocniczy przy dokonywaniu wykładni prawa podatkowego. Koniecznym jest zatem odwołanie się zarówno do przepisów prawa budowlanego, jak i językowego znaczenia użytych w art. 41 ust. 12 ustawy pojęć.

Zgodnie z art. 3 pkt 1 ww. ustawy Prawo budowlane, pod pojęciem obiekt budowlany należy rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekt małej architektury. Ustawodawca wyjaśniając zatem pojęcie obiektu budowlanego posługuje się terminami (budynek, budowla, obiekt małej architektury) definiowanymi w dalszej części słowniczka (art. 3 pkt 2, 3 i 4). Obiekty budowlane stanowią całość pod względem techniczno-użytkowym. Wyposażone są w instalacje i inne urządzenia niezbędne do spełniania funkcji, dla której zostały zbudowane.

W świetle art. 3 pkt 6 ww. ustawy, przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Z kolei, zgodnie z pkt 7a tego artykułu, przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja, zgodnie z definicją słownikową, to unowocześnienie i usprawnienie czegoś (Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN).

Modernizacja, podobnie jak w przypadku innych czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, powinna zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części, zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Należy zauważyć, że sama usługa montażu czy też instalacja poszczególnych towarów nie może być traktowana jako modernizacja. Dopiero bowiem w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się, bądź też przywraca poprzedni stan techniczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, można ją traktować jako modernizację, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy.

Analiza powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego prowadzi do wniosku, że warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji budynków lub ich dostawy. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie którejkolwiek z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wykonywania trwałej zabudowy wnęk lub przestrzeni wnękowych zamykanych drzwiami, oraz mebli do zabudowy, kuchennych i łazienkowych, gdzie wszystkie elementy są montowane na stałe do istniejących ścian w budynkach mieszkalnych. W szczególności kompleksowe świadczenie usług oferowane przez firmę polega na zaprojektowaniu mebli na zamówienie klienta, dopasowaniu oraz trwałym zainstalowaniu. Opisane powyżej kompleksowe świadczenie jest wykonywane w budynkach o symbolu PKOB: 111, 112, 113, 121, 122, 123, 124, 125, 126, 127, które zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o podatku i usług, mieszczą się w definicji budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Świadczy kompleksową usługę trwałej zabudowy meblowej, która polega na wykonaniu projektu zabudowy meblowej, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego trwałą zabudowę meblową. Montaż polega na trwałym połączeniu elementów meblowych. Montaż zabudowy meblowej odbywa się za pomocą połączenia elementów meblowych ze ścianami konstrukcyjnymi za pomocą kątowników monterskich i kołków rozporowych. Szczeliny są wypełnione silikonem. Przy zabudowie skośnej elementy są dopasowane do danego skosu (sufitu lub ściany) nie ma możliwości użycia do ponownego montażu. Nie jest także możliwe odłączenie elementów (demontaż) od elementów konstrukcyjnych bez ich uszkodzenia lub istotnej zmiany całości przedmiotu odłączonego.

W rozpatrywanej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą zastosowania prawidłowej stawki podatku VAT na wykonanie trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkaniowego.

W tym miejscu warto podkreślić, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, jak i przepisy wykonawcze do niej, nie regulują pojęcia „części składowych”. Zatem, w tym celu należy odwołać się do innych przepisów, które tę kwestię regulują, a mianowicie do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), zwanej dalej k.c.

Zgodnie z art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Natomiast art. 47 § 2 k.c. stanowi, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Aby uzyskać atrybut części składowej rzeczy nadrzędnej, w tym przypadku budynku mieszkalnego, wyposażenie dodatkowe powinno być połączone z tą rzeczą w taki sposób, że będzie istniała:

*   więź fizykalno-przestrzenna oraz
*   więź funkcjonalna (gospodarcza),

a połączenie będzie miało charakter trwały (nie dla przemijającego użytku). Przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji takiego połączenia elementy wykończenia dodatkowego powinny stracić byt w sensie prawnym, gospodarczym i fizycznym. Zatem elementy wykończenia dodatkowego nie będą mogły samoistnie stanowić rzeczy, lecz powinny tworzyć z budynkiem jedną całość. Stosownie jednak do art. 47 § 3 k.c. przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Odmienne znaczenie, niż część składowa, posiada przynależność. Przynależnościami są rzeczy ruchome potrzebne do korzystania z innej rzeczy (rzeczy głównej) zgodnie z jej przeznaczeniem, jeżeli pozostają z nią w faktycznym związku odpowiadającym temu celowi (art. 51 § 1 k.c.). Przynależność nie traci tego charakteru przez przemijające pozbawienie jej faktycznego związku z rzeczą główną (art. 51 § 3 k.c.).

Pojęcie przynależności należy zatem odróżnić od pojęcia części składowej, bowiem związek, jaki zachodzi pomiędzy rzeczą przynależną (pomocniczą), a rzeczą główną, jest luźniejszy niż związek pomiędzy częścią składową, a rzeczą nadrzędną. Wprawdzie przynależności i części składowe dzielą los prawny rzeczy głównej (nadrzędnej), lecz w przypadku przynależności zasada ta nie ma charakteru bezwzględnie obowiązującego. Pomiędzy rzeczą główną, a przynależną zachodzi wyłącznie związek funkcjonalny. Nie ma więc ścisłej więzi fizycznej, która powoduje, że rzecz staje się częścią składową innej rzeczy. W stosunku przynależności występują dwa odrębne podmiotowe prawa własności – do rzeczy głównej i do rzeczy pomocniczej. Zatem przynależność (rzecz pomocnicza) nie traci samodzielnego bytu prawnego wskutek jej związku z rzeczą główną – pozostaje, w przeciwieństwie do części składowej, samoistną rzeczą ruchomą. Dlatego też przynależność może stanowić przedmiot samoistnego obrotu, natomiast część składowa nie może być przedmiotem odrębnej dostawy.

W tym miejscu podkreślić należy, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego. Decydujące znaczenie ma fakt, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Należy zauważyć, że jak wskazano powyżej obiektem budowlanym jest budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Jak wskazano wyżej budynek to nie tylko fundamenty, dach oraz przegrody budowlane, ale również instalacje oraz urządzenia techniczne w nim się znajdujące. Ponieważ obiektem budowlanym jest w rozumieniu prawa budowlanego budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, należy uznać, że instalacje te i urządzenia wchodzą w skład budynku będąc jego elementami. Pomiędzy budynkiem oraz wskazanymi instalacjami i urządzeniami musi jednak zachodzić związek uzasadniający wniosek, że elementy te są niesamodzielne a jedynie składają się na budynek.

Jak wskazuje przepis § 3 pkt 9 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U. Nr 75, poz. 690 ze zm.) przez mieszkanie należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mający odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego.

Zgodnie z jej art. 3 pkt 9 ww. ustawy Prawo budowlane, urządzeniem budowlanym jest urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W świetle powyższego nie sposób uznać, aby stała zabudowa, będąca jak wskazuje również Wnioskodawca, zabudową „meblową’, mogła być uznana za instalację lub urządzenie techniczne budynku. Jej montaż nie wymaga pozwolenia na budowę, może być w każdym czasie zdemontowana lub wymieniona.

Ponadto należy zauważyć, że sama usługa montażu czy też instalacja poszczególnych elementów nie może być traktowana jako remont lub modernizacja. Dopiero w połączeniu z zespołem innych czynności, w wyniku których podnosi się bądź też przywraca poprzedni stan faktyczny czy wartość użytkową budynku lub lokalu, usługę taką można traktować jako usługę budowy, remontu, modernizacji lub przebudowy, o których mowa w ustawie.

Odnosząc wskazany wyżej stan prawny do przedstawionego opisu sprawy należy zatem stwierdzić, że świadczonych przez Wnioskodawcę czynności w zakresie wykonywania stałej zabudowy meblowej, nie można uznać za dostawę, budowę, remont, modernizację, termomodernizację lub przebudowę, bowiem czynności te nie dotyczą substancji samego budynku. Stałą zabudowę meblową należy uznać za wyposażenie budynku (lokalu), a fakt trwałego jej przytwierdzenia np. do ścian, podłoża bądź sufitu pozostaje bez znaczenia, bowiem nie następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu).

Wykonywane przez Wnioskodawcę ww. czynności nie stanowią w szczególności remontu oraz modernizacji, gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem lokalu/budynku mieszkalnego w elementy wyposażenia, niestanowiące ich elementów konstrukcyjnych. Trwała zabudowa meblowa może podnosić jedynie funkcjonalność i wartość obiektów mieszkalnych, przy czym podkreślić należy, że podobną funkcjonalność i wartość można zapewnić umieszczając w obiekcie „zwykłą” szafę, czy „zwykłe” meble kuchenne nieprzymocowane do ściany czy podłogi.

W tej kwestii wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 1 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 2067/09, w którym stwierdził m.in. ,,jeśli chodzi o umeblowanie oraz sprzęt AGD i RTV, to z punktu widzenia prawnego są to ruchomości, które mogą być przedmiotem odrębnego obrotu i sam fakt wyposażenia nimi budynku (lokalu) mieszkalnego nie może decydować o staniu się częściami składowymi, gdyż musiałyby być na trwale połączone i to w taki sposób, że nie byłoby możliwe ich odłączenie od rzeczy głównej (mieszkania) bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.”. Podkreślić należy, że do umeblowania, o którym mowa w powołanym wyroku NSA została również zaliczona trwała zabudowa w postaci szaf typu „Komandor”.

Odnosząc się do uchwały NSA z 24 czerwca 2013 r. (sygn. I FPS 2/13), należy stwierdzić, że nie może być ona podstawą do wydania rozstrzygnięcia zgodnego z intencją Wnioskodawcy, bowiem mając na uwadze przeprowadzoną analizę, tut. Organ stwierdza, w przedmiotowej sprawie usługi montażu świadczonej przez Wnioskodawcę nie można traktować jako modernizacji, gdyż w istocie czynności te są jedynie zaopatrywaniem lokalu/budynku mieszkalnego w elementy wyposażenia, niestanowiące ich elementów konstrukcyjnych.

Należy również zauważyć, że bez wyposażenia w postaci trwałej zabudowy meblowej (meble, szafy wnękowe), lokal/budynek nie tracą swojego charakteru mieszkalnego i w dalszym ciągu spełniają w tym zakresie kryteria wynikające z przepisów prawa budowlanego. W przeciwnym razie oznaczałoby to, że w przypadku gdy lokal (budynek), który nie zostaje wyposażony np. w szafy wnękowe czy meble kuchenne i łazienkowe, traci funkcję ,,mieszkalną”, gdyż nie spełnia powyższych warunków i w związku z tym nie nadaje się do zamieszkania przez ludzi.

Analiza stanu faktycznego sprawy na tle powołanych przepisów prawa, prowadzi do wniosku, że do wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności montażu stałej zabudowy meblowej, które są w sposób trwały związane z bryłą lokalu, montowanych w domach i mieszkaniach objętych społecznym programem mieszkaniowym, czyli w budynkach jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2 i mieszkaniach o powierzchni nie większej niż 150 m2, zastosowanie znajdzie stawka 23% podatku od towarów i usług, bowiem czynności tych nie można uznać za wymienione w art. 41 ust. 12 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, jak również za roboty, o których mowa w § 7 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Usługi montażu trwałej zabudowy meblowej wykonywanej przez Wnioskodawcę w ww. budynkach i mieszkaniach nie można uznać za konserwację, remont, modernizację, przebudowę, a także budowę, bowiem usługa ta nie dotyczy substancji samego budynku. Wskazać należy, że ww. zabudowę, należy uznać za wyposażenie budynku (lokalu).

Reasumując, opisaną we wniosku usługę polegającą na trwałej zabudowie meblowej z uprzednio nabytych komponentów, wykonywaną w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, nie można uznać za wymienioną w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jak również w § 7 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, a w związku z tym nie podlega ona opodatkowaniu obniżoną stawką podatku w wysokości 8%, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, stawką podatku w wysokości 23%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.