Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-3.4011.262.2019.1.JK3
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-26
Teza: Skutki podatkowe finansowania wpłaty podstawowej z tytułu uczestnictwa pracowników w pracowniczych planach kapitałowych.
Słowa kluczowe: Niemcy; obowiązek-obowiązek płatnika; oddelegowanie-oddelegowanie pracownika; płatnik; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2019 r. (data wpływu 4 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania wpłaty podstawowej z tytułu uczestnictwa pracowników w pracowniczych planach kapitałowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania wpłaty podstawowej z tytułu uczestnictwa pracowników w pracowniczych planach kapitałowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Przedmiotem działalności jest produkcja i montaż konstrukcji stalowych, usługi ślusarsko-spawalnicze oraz świadczenie usług w zakresie szeroko rozumianej obróbki metali. Usługi wykonywane są zarówno w Polsce, jak i zagranicą. Wnioskodawca posiada zakład podatkowy na terytorium Niemiec w rozumieniu umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej 14 maja 2003 r. w Berlinie (dalej zwanej: Umowa UPO PL-DE).

Poziom zatrudnienia występujący u Wnioskodawcy powoduje, że będzie on zobowiązany począwszy od dnia 1 lipca 2019 r. zacząć stosować ustawę z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2215, dalej zwaną: Ustawa PPK).

W szczególności obowiązkiem Wnioskodawcy w odniesieniu do pracownika, który zdecyduje się uczestniczyć w pracowniczych planach kapitałowych będzie comiesięczne finansowanie wpłaty podstawowej w wysokości 1,5 % wynagrodzenia tego pracownika. Obowiązek ten wynika z art. 26 ust. 1 Ustawy PPK.

Zasadniczo pracownicy Wnioskodawcy podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym z tytułu stosunku pracy w Polsce a dochody z tego tytułu opodatkowane są tylko w Polsce.

Część z pracowników Wnioskodawcy wykonuje pracę na terytorium Niemiec na podstawie oddelegowania na okres nie dłuższy niż 24 m-ce. Wynagrodzenie tych pracowników wypłaca ww. zakład podatkowy Wnioskodawcy, znajdujący się na terytorium Niemiec. Ww. pracownicy podlegają z tytułu zatrudnienia w Polsce obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym w rozumieniu ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, tj. Wnioskodawca od wynagrodzeń tych pracowników, jako płatnik oblicza, pobiera i wpłaca składki do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych. Przy czym dochody tych pracowników ze stosunku pracy nie są faktycznie opodatkowane w Polsce, lecz w Niemczech, zgodnie z postanowieniami Umowy Umowa UPO PL-DE. Na potrzeby niniejszego wniosku pracownicy opisani w tym akapicie będą dalej zwani: Pracownikami Delegowanymi.

Wnioskodawca precyzuje, że Pracownicy Delegowani posiadają miejsce zamieszkania w Polsce (posiadają na terenie Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych), tj. posiadają oni w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Niemniej jednak, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 Umowy UPO PL-DE, dochody Pracowników Delegowanych ze stosunku pracy są opodatkowane także w Niemczech z racji tego, że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec, a wynagrodzenie jest ponoszone przez zakład podatkowy Wnioskodawcy znajdujący się w Niemczech. W tym przypadku, z uwagi na wynikającą z postanowień Umowy UPO PL-DE metodę wyłączenia z progresją, dochody Pracowników Delegowanych korzystają w Polsce ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych. W szczególności Wnioskodawca nie oblicza, nie pobiera i nie wpłaca właściwemu organowi podatkowemu w Polsce zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów ze stosunku pracy Pracowników Delegowanych.

Jako że analiza Ustawy PPK prowadzi do wniosku, że Pracownicy Delegowani, z racji podlegania w Polsce obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym z tytułu stosunku pracy również objęci są regulacją dotyczącą pracowniczych planów kapitałowych, Wnioskodawca powziął wątpliwości jakie skutki w podatku dochodowym od osób fizycznych wywoła finansowanie przez Wnioskodawcę wpłaty podstawowej Pracownikom Delegowanym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego wpłata podstawowa finansowana przez Wnioskodawcę w wysokości wynikającej z Ustawy PPK stanowić będzie przychód pracownika ze stosunku pracy?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, to czy do części dochodu Pracowników Delegowanych powstałego na skutek finansowania wpłaty podstawowej, podobnie jak ma to miejsce przy wynagrodzeniu za prace zastosowanie w Polsce także powinno znaleźć zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (metoda wyłączenia z progresją) i Wnioskodawca będzie zwolniony z obowiązku obliczania, pobierania i wpłacania właściwemu organowi podatkowemu w Polsce zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tej części dochodu ?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, ze zm., dalej zwana: UoPDOF), za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W ocenie Wnioskodawcy, wpłata podstawowa finansowana przez Wnioskodawcę w wysokości 1,5% wynagrodzenia pracownika, który zdecyduje się być uczestnikiem pracowniczych planów kapitałowych mieści się w powyższej definicji. Stanowi ona trwałe przysporzenie dla pracownika, a obowiązek jej uiszczenia ma źródło w stosunku pracy łączącym strony. Jednocześnie brak przesłanek, aby zaklasyfikować przychód pracownika z tytułu sfinansowania przez Wnioskodawcę wpłaty podstawowej do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów, wskazanych w art. 10 ust. 1 pkt 2-9 UoPDOF. Ponadto, wniosek ten pośrednio wynika również z podatkowej kwalifikacji na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych wpłaty podstawowej, tj. że stanowi ona koszt uzyskania przychodu i jest potrącalna na zasadach analogicznych jakie obowiązują przy zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów wynagrodzeń ze stosunku pracy.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, na pytanie 1 należy udzielić odpowiedzi, że wpłata podstawowa finansowana przez Wnioskodawcę w wysokości wynikającej z Ustawy PPK stanowi przychód pracownika ze stosunku pracy.

Wniosek ten powoduje, że w zakresie odpowiedzi na pytanie 2 i określenia prawidłowego sposobu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych finansowania wpłaty podstawowej w odniesieniu do Pracowników Delegowanych istotne będzie to, jak na gruncie Umowy UPO PL-DE należy traktować ten przychód (dochód), tj. w którym państwie powinien on być opodatkowany.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Umowy UPO PL-DE, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 Umowy UPO PL-DE, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
2.  wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Jednocześnie, zgodnie z art. 24 pkt 2 lit. a) Umowy UPO PL-DE, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób:

1.  jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.

Na podstawie tych przepisów obecny dochód Pracownika Delegowanego, opodatkowany jest podatkiem dochodowym w Niemczech i korzysta ze zwolnienia w Polsce. Jest to zgodne z regułami przyjętymi w Modelowej Konwencji OECD, dla przypadków gdzie mamy do czynienia z wykonywaniem pracy w państwie innym niż państwo zamieszkania, gdzie mowa jest o tym, że „(\`(...)\`) w istocie o miejscu opodatkowania dochodów z pracy najemnej rozstrzyga miejsce wykonywania tej pracy (\`(...)\`) Komentarz OECD dość jednoznacznie wskazuje, że praca jest wykonywana w miejscu, w którym osoba fizyczna przebywa, gdy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie (\`(...)\`) Badania przeprowadzone przez F. Potgensa wykazały, że w także w krajowych regulacjach podatkowych zasadniczo wykonywanie pracy wiąże się z fizyczną obecnością pracownika w miejscu pracy (\`(...)\`)" (tak, W. Morawski w: Model Konwencji OECD. Komentarz, pod red. B. Brzezińskiego, Warszawa 2010, s. 949-950).

Skoro o miejscu (państwie) opodatkowania dochodu ze stosunku pracy (pracy najemnej) decyduje miejsce, w którym wykonywana jest praca, to ta okoliczność powinna mieć znaczenie także dla dochodu Pracownika Delegowanego wynikającego ze sfinansowania wpłaty podstawowej, który także jest dochodem ze stosunku pracy (pracy najemnej). Dochód Pracownika Delegowanego, jaki będzie osiągał na skutek finansowania mu wpłaty podstawowej będzie uzyskiwany w związku z wykonywaniem przez pracy w Niemczech. Wpłata podstawowa nie jest zatem „niezależnym źródłem” dochodu Pracownika Delegowanego. Jest ściśle związana z wynagrodzeniem, wynikającym z konkretnej pracy wykonywanej w konkretnym miejscu. Bez tej pracy i bez wynagrodzenia z niej uzyskiwanego nie byłoby obowiązku finansowania wpłaty podstawowej. Zaś im wyższe/niższe wynagrodzenie z pracy Pracownika Delegowanego, tym wyższa/niższa wpłata podstawowa. Powoduje to, że jest to okoliczność kluczowa dla opodatkowania dochodu Pracownika Delegowanego powstałego ze sfinansowania wpłaty podstawowej. Wszak jest on również dochodem ze stosunku pracy (pracy najemnej) i jego źródłem jest wykonywanie pracy w Niemczech. Wnioskodawca stoi na stanowisku, zgodnie z którym skoro w zaprezentowanym opisie zdarzenia przyszłego wykonywanie pracy w Niemczech powoduje u Pracownika Delegowanego powstanie dochodu ze stosunku pracy opodatkowanego w Niemczech to fakt, że w związku z tą pracą osiąga on dodatkowy dochód ze sfinansowania wpłaty podstawowej przesądza, że i ten dochód powinien być opodatkowany jak dochód z wynagrodzenia za pracę wykonywaną w Niemczech. Innymi słowy, wpłata podstawowa jako dochód Pracownika Delegowanego ze stosunku pracy powinna dzielić los głównej części dochodu ze stosunku pracy Pracownika Delegowanego, tj. wynagrodzenia za pracę wykonywaną w Niemczech.

Podsumowując, w zakresie odpowiedzi na pytanie 2 Wnioskodawca stoi na stanowisku, że do części dochodu Pracowników Delegowanych powstałego na skutek finansowania wpłaty podstawowej, zastosowanie w Polsce znajdzie zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (metoda wyłączenia z progresją) i Wnioskodawca, będzie zwolniony z obowiązku obliczania, pobierania i wpłacania właściwemu organowi podatkowemu w Polsce zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tego dochodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z wprowadzoną w art. 114 ustawy z dnia 4 października 2018 r. pracowniczych planach kapitałowych (Dz. U. z 2018 r., poz. 2215) zmianą do ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „ustawa PIT”), zostały zwolnione z opodatkowania m.in. przychody z tytułu kwot dopłat rocznych i wpłat powitalnych do pracowniczych planów kapitałowych (PPK) (dodany w art. 21 ust. 1 ustawy PIT pkt 47f) oraz z tytułu uczestnictwa w PPK, w związku z gromadzeniem środków na rachunku w PPK przez uczestnika PPK (dodany w art. 21 ust. 1 ustawy PIT pkt 58c lit. a). Stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o PPK, gromadzenie środków oznacza przyjmowanie wpłat podstawowych, wpłat dodatkowych do PPK, wpłaty powitalnej, dopłat rocznych, wypłat transferowych, wpłat dokonanych w ramach konwersji lub zamiany, lub środków przekazanych przez likwidatora, o których mowa w art. 87 ust. 21, oraz zyski z inwestowania środków zgromadzonych w PPK.

Wpłaty podstawowe oraz wpłaty dodatkowe do PPK finansowane przez podmiot zatrudniający stanowią przychód uczestnika PPK i podlegają opodatkowaniu w momencie dokonywania tych wpłat. Z kolei wpłaty podstawowe i wpłaty dodatkowe na PPK finansowane przez uczestnika PPK dokonywane są z wynagrodzenia po opodatkowaniu (art. 27 ust. 9 ustawy o PPK). Nie wszystkie zatem przypadki przyjmowania środków na PPK określone w art. 2 ust. 1 pkt 8 ustawy o PPK jako „gromadzenie środków” powodują powstanie przychodu podlegającego opodatkowaniu dla uczestnika PPK. Dlatego też w art. 21 ust. 1 pkt 58c lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone, jako zwolnione z opodatkowania, dochody osiągnięte z tytułu uczestnictwa w PPK w związku z gromadzeniem środków na rachunku w PPK przez uczestnika planu kapitałowego (a nie z tytułu gromadzenia). Takie brzmienie omawianego przepisu, wskazuje, że zwolnienie obejmuje dochody uzyskane przez uczestnika PPK z tytułu inwestowania środków już zgromadzonych na PPK, a nie gromadzenia (wpłat na PPK).

Wątpliwość Wnioskodawcy budzi kwestia, czy wpłata podstawowa finansowana przez Wnioskodawcę w wysokości wynikającej z Ustawy PPK stanowić będzie przychód pracownika ze stosunku pracy i czy do części dochodu Pracowników Delegowanych powstałego na skutek finansowania wpłaty podstawowej, podobnie jak ma to miejsce przy wynagrodzeniu za prace zastosowanie w Polsce także powinno znaleźć zwolnienie z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych (metoda wyłączenia z progresją) i Wnioskodawca będzie zwolniony z obowiązku obliczania, pobierania i wpłacania właściwemu organowi podatkowemu w Polsce zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tej części dochodu.

Na podstawie art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Powołane wyżej przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 11 ust. 1 przychodami, z zastrzeżeniem art. 14–15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 powołanej ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Natomiast, w myśl art. 32 ust. 6 tej ustawy zakład pracy nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod warunkiem, że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika zakład pracy pobiera zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do przepisów ust. 1-5, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.

W świetle powyższych przepisów dla rozstrzygnięcia czy na Wnioskodawcy ciąży obowiązek poboru zaliczki na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez pracownika mającego miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z pracy wykonywanej poza jej terytorium konieczne jest rozstrzygnięcie kwestii czy dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Usługi wykonywane są zarówno w Polsce, jak i zagranicą. Wnioskodawca posiada zakład podatkowy na terytorium Niemiec w rozumieniu umowy między Rzeczpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku. Poziom zatrudnienia występujący u Wnioskodawcy powoduje, że będzie on zobowiązany począwszy od dnia 1 lipca 2019 r. zacząć stosować ustawę z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych. W szczególności obowiązkiem Wnioskodawcy w odniesieniu do pracownika, który zdecyduje się uczestniczyć w pracowniczych planach kapitałowych będzie comiesięczne finansowanie wpłaty podstawowej w wysokości 1,5% wynagrodzenia tego pracownika. Obowiązek ten wynika z art. 26 ust. 1 Ustawy PPK.

Część z pracowników Wnioskodawcy wykonuje pracę na terytorium Niemiec na podstawie oddelegowania na okres nie dłuższy niż 24 m-ce. Wynagrodzenie tych pracowników wypłaca ww. zakład podatkowy Wnioskodawcy, znajdujący się na terytorium Niemiec. Wnioskodawca precyzuje, że Pracownicy Delegowani posiadają miejsce zamieszkania w Polsce (posiadają na terenie Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych) tj. posiadają oni w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Niemniej jednak, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 Umowy, dochody Pracowników Delegowanych ze stosunku pracy są opodatkowane także w Niemczech z racji tego, że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec, a wynagrodzenie jest ponoszone przez zakład podatkowy Wnioskodawcy znajdujący się w Niemczech.

W stosunku do przedstawionego powyżej zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem niniejszej interpretacji znajdą zastosowanie odpowiednie uregulowania Umowy z dnia 14 maja 2003 r. zawartej między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90).

W myśl art. 15 ust. 1 umowy, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym, i
2.  wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
3.  wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. umowy, wynagrodzenia pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca jest wykonywana na terytorium Niemiec. W takiej sytuacji wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu zarówno w państwie wykonywania pracy, tj. w Niemczech, jak i w państwie rezydencji, tj. w Polsce. Jednocześnie w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Z kolei w sytuacji, gdy łącznie zostaną spełnione warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 2 umowy, to otrzymane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Niemczech podlega co do zasady opodatkowaniu wyłącznie w Polsce. Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków oznacza, że zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy wynagrodzenie podlega opodatkowaniu w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Polsce) oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Niemczech).

Zgodnie z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD, określenie „pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia” stanowi wskazanie typowych form, w których pracownik otrzymuje świadczenie od pracodawcy. Nie ma znaczenia formalne określenie otrzymanej kwoty lub innego świadczenia jako wynagrodzenia. Znaczenie ma istota świadczenia, które musi wiązać się z świadczeniem pracy. Świadczenie nie musi być ekwiwalentem za świadczoną pracę. Jego „tytułem” prawnym (swoistym źródłem) jest wykonywanie pracy najemnej.

Zatem, na podstawie art. 15 ust. 2 cytowanej Umowy, wynagrodzenie za pracę pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce, uzyskane na terenie Niemiec jest opodatkowane tylko w Polsce w przypadku gdy łącznie zostaną spełnione przesłanki wskazane w tym przepisie. Opodatkowanie wynagrodzenia wyłącznie w Polsce ma miejsce wówczas, gdy wynagrodzenie nie jest wypłacane przez pracodawcę mającego miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech lub w jego imieniu, wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada na terenie Niemiec, a pracownicy przebywają na terenie Niemiec przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się lub kończącego w danym roku podatkowym.

Biorąc powyższe pod uwagę oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy wskazać, że dochody delegowanych do pracy w Niemczech pracowników związane są z działalnością zakładu w Niemczech. Oznacza to, że skoro dochody te są ponoszone przez zakład w rozumieniu art. 15 ust. 2 lit. c) umowy, podlegają one opodatkowaniu zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, tj. zarówno w Polsce jak i w Niemczech, przy zastosowaniu metody unikania podwójnego opodatkowania przewidzianej w art. 24 ust. 2 umowy (metoda wyłączenia z progresją).

Zgodnie z tym przepisem, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej, podwójnego opodatkowania unikać się będzie w następujący sposób:

1.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.
2.  Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej osiąga części dochodu, które zgodnie z postanowieniami artykułów 10, 11 i 12 mogą być opodatkowane w Republice Federalnej Niemiec, wówczas Rzeczpospolita Polska zezwoli na odliczenie od podatku dochodowego tej osoby kwoty równej podatkowi dochodowemu zapłaconemu w Republice Federalnej Niemiec. Jednakże takie odliczenie nie może przekroczyć tej części podatku, jaka została obliczona przed dokonaniem odliczenia i który odpowiada tej części dochodu, która została osiągnięta w Republice Federalnej Niemiec.

W myśl art. 27 ust. 8 ww. ustawy – jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1;
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Mając powyższe na uwadze wpłaty podstawowe z tytułu uczestnictwa pracowników w pracowniczych planach kapitałowych stanowią dla delegowanych pracowników przychód ze stosunku pracy. Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej dochody te podlegają opodatkowaniu zarówno w Niemczech jak i w Polsce, przy czym w Polsce do tego dochodu ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresją. Do Wnioskodawcy jako płatnika będzie miał zastosowanie art. 32 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym, płatnik odstępuje od poboru zaliczek na podatek w przypadku gdy wypłacane dochody podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza Polską. Przy tym, okolicznością o której mowa w tym przepisie nie jest fakt, że pracownik opodatkowuje bądź będzie opodatkowywał swoje dochody poza Polską, lecz to, że jego dochody podlegają (lub będą podlegać) opodatkowaniu poza Polską.

W konsekwencji, wpłata podstawowa finansowana przez Wnioskodawcę w wysokości wynikającej z Ustawy PPK stanowić będzie przychód pracownika ze stosunku pracy, jednak Wnioskodawca będzie zwolniony z obowiązku obliczania, pobierania i wpłacania właściwemu organowi podatkowemu w Polsce zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od tej części dochodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.