Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1257/09-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-03-02
Teza: dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT zawierających wady techniczne
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26 listopada 2009 r. (data wpływu 04 grudnia 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 grudnia 2009 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą (jest czynnym podatnikiem podatku VAT), polegającą na sprzedaży biletów lotniczych w zakresie przelotów krajowych i międzynarodowych, rezerwacji hoteli oraz wynajmie samochodów. Wnioskodawca nabywa od przewoźników usługi przelotów krajowych i międzynarodowych za pośrednictwem Międzynarodowego Zrzeszenia Przewoźników Powietrznych (lATA), na podstawie umowy zawartej w dniu 26 stycznia 2005 roku pomiędzy Wnioskodawcą a lATA, które występuje w imieniu i na rzecz każdego z Przewoźników. Powyższe usługi Wnioskodawca sprzedaje następnie swoim klientom. Na zakończenie każdego okresu rozliczeniowego ustalonego w umowie Wnioskodawca otrzymuje od IATA dokument w języku angielskim opatrzony nazwą „INVOICE” oraz numerem kolejnym. Dokument ten zawiera zestawienie zbiorcze wykonanych usług obejmujących zarówno usługi opodatkowane stawką 0%, jak i usługi opodatkowane 7% stawką podatku VAT. W przypadku usług opodatkowanych stawką 7%, oprócz kwoty netto, wyszczególniona jest także kwota podatku VAT, oznaczona w dokumencie symbolem XX oraz El. Ponadto, dokument wystawiany przez lATA opatrzony jest datami sprzedaży poszczególnych biletów lotniczych oraz datą początkową oraz końcową okresu, którego dotyczy. Dokument zawiera także nazwę sprzedawcy i nabywcy usługi, adresy tych podmiotów, numer NIP nabywcy, określenie sprzedawanej usługi (numer biletu lotniczego), numer kolejny, pod którym znajduje się opis każdej sprzedanej usługi, cenę jednostkową netto równą wartości wykonanych usług netto, których dotyczy sprzedaż oraz sumę wartości sprzedaży netto wszystkich usług, jak również kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem. Dokument w formie zestawienia zbiorczego jest ujednoliconym dokumentem przyjętym przez lATA w rozliczeniach z kontrahentami we wszystkich krajach. Jego forma podyktowana jest międzynarodowym charakterem działalności lATA i nie ma możliwości jego zmiany.

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie nadmienić, że dokument wystawiany przez lATA zawiera pewne braki formalne mające charakter techniczny. W dokumencie nie umieszczono bowiem numeru NIP sprzedawcy usługi (lATA jest jednak zarejestrowana jako podatnik VAT UE i posiada numer NIP), stawki podatku VAT dla usług transportu krajowego, sumy wartości sprzedaży netto z podziałem na poszczególne stawki (da się jednak odczytać, jakie usługi opodatkowane są stawką 0% a jakie stawką 7% - tylko zaś takie dwie kategorie występują na otrzymywanych dokumentach), sumy podatku VAT za wykonane usługi w podziale na poszczególne stawki podatku (wyszczególniona jest jednak wartość podatku VAT przy każdej jednostkowej usłudze przelotów krajowych) oraz nazwy VAT (zamiast „VAT lnvoice” umieszczono nazwę „lnvoice”).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia naliczonego podatku VAT, od nabywanych usług przelotów krajowych opodatkowanych 7% stawką podatku VAT na podstawie faktury otrzymywanej od lATA?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca na podstawie faktury otrzymywanej od lATA jest uprawniony, zgodnie art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT), do odliczenia naliczonego podatku VAT od nabywanych usług przelotów krajowych. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi VAT czynnemu przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika więc, że w celu uzyskania prawa do odliczenia podatku należnego podatnik musi:

1.  Dokonać zakupu usługi związanej z czynnością opodatkowaną.
2.  Otrzymać fakturę dokumentującą zakup usługi.

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym oba powyższe warunki należy uznać za spełnione, bowiem:

1.  Wnioskodawca dokonuje odsprzedaży nabywanych za pośrednictwem lATA usług, z czego niewątpliwie wynika, że są one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
2.  Wnioskodawca otrzymuje od lATA fakturę na koniec każdego ustalonego w umowie okresu rozliczeniowego.

Chociaż faktury otrzymywane przez Wnioskodawcę od IATA, w świetle powyższego, dotknięte są pewnymi wadami technicznymi, to jednak bez problemu można z nich odczytać wszystkie istotne elementy faktury, takie jak ilość wykonanych usług, wartość sprzedaży netto, kwotę należnego podatku od towarów i usług, a wszystkie brakujące elementy mogą być bez trudu obliczone na ich podstawie, bądź też, jak NIP, bez trudu uzupełnione. Mając powyższe na względzie, zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie faktur wystawianych przez IATA jest on uprawniony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Za prawidłowością stanowiska Wnioskodawcy przemawiają następujące argumenty:

1.  Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT stanowi fundamentalne prawo podatnika i jest gwarancją zapewnienia neutralności tego podatku dla podatników VAT przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji.
2.  Wszelkie wyłączenia możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zostały enumeratywnie wymienione w art. 88 ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawcy żaden z przypadków wymienionych w powyższym artykule nie znajduje zastosowania w jego sytuacji.
3.  Faktury mają jedynie walor dowodowy, istnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bowiem uzależnione od faktu rzeczywistego wykonania usługi. Zatem wadliwość techniczna faktur wystawianych Wnioskodawcy przez IATA nie ma żadnego wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego w podatku VAT, a tym samym nie odbiera fakturze waloru dokumentu będącego dowodem rzeczywistego wykonania usługi.

1\. Prawo obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jako fundamentalne prawo podatnika i gwarancja zapewnienia neutralności podatku VAT.

Prawo pomniejszenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, wynikające z zasady neutralności, stanowi jedno z podstawowych i fundamentalnych praw podatnika, wynikających z zasad samej konstrukcji podatku od towarów i usług, jako podatku od wartości dodanej. Zgodnie z zasadą neutralności podatek zapłacony przez podatnika VAT przy nabywaniu towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych nie stanowi dla niego faktycznego obciążenia podatkowego. Istotną cechą podatku VAT jest bowiem faktyczne opodatkowanie konsumpcji, przy jednoczesnym zapewnieniu neutralności tego podatku w poprzednich fazach obrotu. Zasada neutralności nie jest jedynie postulatem doktryny, lecz podstawową zasadą znajdującą zastosowanie zarówno w prawie krajowym, jak wspólnotowym. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z zasady neutralności podatku od towarów i usług są traktowane więc jako fundamentalne prawo podatnika, a nie przywilej przyznany mu przez organy skarbowe. Tak rozumiana zasada neutralności znajduje swoje potwierdzenie także w orzecznictwie sądowym. Jak podnosi Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 października 2009 roku, sygnatura I SA/Sd 459/09: „ograniczenie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony narusza przy tym podstawową cechę konstrukcji podatku od towarów i usług - zasadę neutralności, a więc ograniczenie tego prawa musi mieć charakter wyjątku od zasady. Oznacza to, że wymienione ograniczenie może być stosowane wyłącznie w sytuacjach ściśle określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”. W związku z powyższym, z zasady neutralności wynika, że wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego może mieć jedynie charakter wyjątkowy i może następować jedynie w enumeratywnie wyliczonych w przepisach prawnych przypadkach. W opinii Wnioskodawcy, nie zalicza się do nich fakt niespełnienia przez fakturę pewnych warunków formalnych, mających znaczenie czysto techniczne. Katalog wyłączeń korzystania z prawa do odliczenia, jaki został przewidziany przez ustawodawcę, nie przewiduje bowiem zakazu odliczenia w takowej sytuacji, co oznacza, iż Wnioskodawcy przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego.

2\. Enumeratywne wyliczenie w Ustawie o VAT przypadków wyłączenia możliwości obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przez podatnika VAT czynnego.

Uwzględniając fundamentalne znaczenie zasady neutralności podatku VAT, należy stwierdzić, że pozbawienie podatnika tego prawa, decydującego o zachowaniu konstrukcji podatku od wartości dodanej, może następować jedynie w ściśle określonych przez ustawodawcę przypadkach, wyraźnie wyartykułowanych w przepisach prawa. Zgodnie z powyższym, ustawodawca w art. 88 Ustawy o VAT wskazał zamknięty katalog przypadków, w których faktury VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Dotyczy to m.in. usług noclegowych i gastronomicznych oraz przypadków, gdy nabycie towarów i usług nastąpiło w wyniku darowizny lub nieodpłatnego świadczenia usługi, sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących, wystawiono więcej niż jedną fakturę dokumentującą tę samą sprzedaż, wystawione faktury podają kwoty niezgodne z rzeczywistością lub stwierdzają czynności, które nie zostały faktycznie wykonane.

Wnioskodawca wskazuje, że żaden z przypadków wyłączeń wymienionych w art. 88 ustawy o VAT nie ma zastosowania do faktur wystawianych przez lATA, co oznacza, że Wnioskodawca ma w świetle art. 88 pełne prawo do odliczenia podatku należnego. Powyższe stanowisko Wnioskodawcy potwierdzone zostało także w urzędowych interpretacjach prawa podatkowego. Przykładem może być chociażby postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Pruszkowie z dnia 11 maja 2007 roku, znak 1421AV/443-441/DEC/DL/07, w którym zauważono, że brak możliwości odliczenia podatku należnego dotyczy tylko tych czynności w fakturze VAT, które zostały uznane za nieprawidłowe, a zatem: „podane zostały kwoty niezgodne z rzeczywistością lub stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane, wreszcie, które są czynnościami pozornymi, natomiast omawiana wyżej faktura jest tylko wadliwa technicznie, gdyż jeden z jej elementów nie spełnia wymogów o których mowa w cytowanym § 9 rozporządzenia Ministra Finansów”.

Na obowiązek wyraźnego wskazania przepisu uniemożliwiającego skorzystanie z podstawowego prawa podatnika VAT, jakim jest prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zwraca także uwagę Urząd Skarbowy w Jeleniej Górze w interpretacji z dnia 10 marca 2005 roku, znak PP/0090/1/1/I/2005, wydanej odnośnie zastosowania na fakturze niewłaściwej stawki podatku od towarów i usług: „Zatem mając na uwadze, iż zarówno w ustawie jak i rozporządzeniu wykonawczym nie został zawarty przypadek, w którym otrzymanie faktury z nieprawidłową stawką VAT, nie daje prawa do odliczenia podatku naliczonego w niej zawartego, prawo do odliczenia podatku naliczonego z takiej faktury nie może być kwestionowane”. Do nieistotnych braków formalnych zaliczono również brak podania numeru NIP na fakturze lub posłużenie się numerem błędnym. Znajduje to potwierdzenie także w urzędowych interpretacjach prawa podatkowego. Jak wskazuje Podlaski Urząd Skarbowy w interpretacji z dnia 26 sierpnia 2004 roku, znak P-l /443/126/WE/04 „Jeżeli numer identyfikacji podatkowej podany na fakturze przez sprzedawcę stanowi tylko błąd formalny, to brak potwierdzenia przez sprzedawcę treści noty korygującej nie pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktury z taką wadliwością; istotnym jest, że faktura dokumentuje sprzedaż towarów, a sprzedawca tego towaru jest podatnikiem VAT zarejestrowanym, który deklaruje i uiszcza podatek do organu podatkowego”. W podobny sposób odnośnie braku Numeru Identyfikacji Podatkowej jako nieistotnego braku formalnego faktury wypowiadają się sądy administracyjne. Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 19 września 2009 roku, sygnatura I SA/Kr 497/06, istotne jest „obiektywne posiadanie przez nabywcę ważnego numeru identyfikacyjnego, a nie to czy dostawca posłużył się tym numerem”.

Mając na uwadze powyższe stanowiska organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, należy stwierdzić, że skoro wady techniczne, jakimi dotknięte są dokumenty wystawiane przez lATA, nie są wymienione w art. 88 ustawy o VAT jako przypadki wyłączające możliwość skorzystania z prawa do odliczenia, to mogą w związku z tym stanowić podstawę obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

3\. Charakter dowodowy faktury, jako dokumentu potwierdzającego rzeczywiste wykonanie czynnosci.

Zdaniem Wnioskodawcy, faktura jest dokumentem jedynie potwierdzającym wykonanie rzeczywistej usługi, a tym samym powstania prawa do odliczenia. Ma więc jedynie walor dowodowy, co znajduje swoje potwierdzenie chociażby w fakcie, że samo otrzymanie faktury, nawet spełniającej wszystkie wymogi formalne przewidziane przepisami prawa, nie będzie skutkowało przyznaniem prawa do odliczenia, gdy czynność ta nie została faktycznie wykonana. Wnioskodawca pragnie w tym momencie podkreślić, że poza sporem pozostaje, że wystawiane przez lATA faktury dokumentują usługi, które zostały faktycznie wykonane i związane ze sprzedażą opodatkowaną, zaś opis czynności na fakturze zgodny jest z rzeczywistością. Fakturom wystawianym przez lATA z całą pewnością przyznać więc można walor dowodowy, a tym samym mogą stanowić one podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak wskazuje Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 22 kwietnia 2008 roku, sygnatura I SA/Gd 102/08: „Podkreślić przy tym trzeba, że prawo podatnika do obniżenia podatku należnego nie wynika z faktu posiadania faktury, lecz z faktu zakupu usługi”. Potwierdza to także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 lutego 2000 roku, o sygnaturze I SA/Wr 1885/99, w sytuacji, gdy materiał dowodowy wskazuje jednoznacznie, że dana faktura wystawiona została „z tytułu rzeczywiście zrealizowanych przez niego\[podatnika\] czynności, stanowiących wezwanie do zapłaty z tytułu ich wykonania, a jej wadliwość polega jedynie na błędnym określeniu tytułu jej wystawienia przez wskazanie na niej czynności innych, aniżeli te, które były przez niego wykonane, faktura taka, mimo że jest dotknięta wadliwością formalną daje podstawę do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, skoro rzeczywistą podstawę jej wystawienia stanowią czynności rzeczywiście wykonane”.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy podkreślić fundamentalną i decydującą rolę, jaką odgrywa fakt rzeczywistego wykonania usługi wyszczególnionej na fakturze, w kwestii przyznania prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony i brak wpływu wad formalnych faktury na istnienie tego prawa. Wnioskodawca chciałby również zwrócić uwagę na fakt, że z ostrożności procesowej uznał brak wyszczególnienia na fakturze kwoty podatku od sumy wartości sprzedanych netto usług z podziałem na poszczególne stawki za wadę techniczną faktury. Należy jednak zauważyć, że obowiązku wyszczególnienia tej kwoty w świetle § 5 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, Dz. U. z dnia 1 grudnia 2008 r. Nr 212, poz. 1337, zwane dalej: rozporządzeniem, nie można uznać za wymóg absolutny, tym samym więc jego brak nie może być kwalifikowany jako brak formalny. Jak bowiem wskazuje powyższy przepis, zamiast kwoty podatku od sumy wartości sprzedanych netto usług, sprzedawca usługi może określić w fakturze również kwoty podatku dotyczące wartości sprzedaży poszczególnych towarów i usług wykazanych w tej fakturze. W tym przypadku łączna kwota podatku może być ustalona w wyniku podsumowania jednostkowych kwot podatku. Z taką właśnie sytuacją mamy do czynienia w przypadku faktur otrzymywanych przez Wnioskodawcę od lATA.

Wnioskodawca wskazuje, że biorąc pod uwagę powyższe, braki formalne jakimi dotknięta jest faktura, w postaci braku umieszczenia na niej Numeru Identyfikacji Podatkowej sprzedawcy usługi, mimo posiadania przez niego statusu czynnego podatnika VAT UE i numeru NIP, braku oznaczenia „VAT” przy nazwie „INVOICE”, które mogą być z łatwością uzupełnione oraz brak wskazania wprost 7% stawki podatku VAT i sumy wartości sprzedaży netto z podziałem na poszczególne stawki, w sytuacji, gdy mogą być one bez jakichkolwiek wątpliwości obliczone na podstawie pozostałych elementów faktury i właśnie w tej kwocie podatek został odprowadzony, jest zdaniem Wnioskodawcy wadliwością nie mogącą mieć w żaden sposób wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego. Tym samym, uwzględniając fakt, że faktura ta dokumentuje usługę rzeczywiście wykonaną i związaną ze sprzedażą opodatkowaną, powyższa wadliwość techniczna nie może w żaden sposób ograniczać ani wyłączać prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

4\. Podsumowanie.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy przytoczone wyżej argumenty w pełni uzasadniają prezentowane przez niego stanowisko, zgodnie z którym na podstawie faktur wystawianych przez lATA, Wnioskodawca jest uprawniony do dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Uwzględniając powyższe, postanowiono jak na wstępie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.