Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-2.4011.190.2020.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-19
Teza: Możliwość zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia pracowników.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów-podwyższenie kosztów uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; płatnik; twórcy; utwory
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lutego 2020 r. (data wpływu 25 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości stosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości stosowania przez płatnika 50% kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jako (…)działa na podstawie:

*   ustawy (…)

*   ustawy z dnia 30 kwietnia 2010 r. - Przepisy wprowadzające ustawy reformujące system nauki (Dz. U. 96 poz. 620, z późn. zm.);

*   statutu Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest państwową jednostką organizacyjną zarejestrowaną w Krajowym Rejestrze Sądowym, posiadającą osobowość prawną i działającą pod nadzorem Ministra, jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Przedmiotem podstawowej działalności Wnioskodawcy jest:

*   prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;

*   dokonywanie analiz i ocen wspomagających kształtowanie i realizację polityki(…);

*   tworzenie naukowych podstaw i inicjowanie racjonalnych form (…);

*   przystosowanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki;

*   wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych.

Zasadniczo, działania Wnioskodawcy obejmują swoim zakresem prowadzenie badań i prac badawczo-rozwojowych (…), których główne kierunki to:

(…)

Do zadań Wnioskodawcy należy również:

*   osłona naukowa przy praktycznym upowszechnianiu wyników badań;

*   doradztwo naukowe;

*   opracowywanie prognoz i ekspertyz;

*   prowadzenie kursów i szkoleń dotyczących gospodarki \`(...)\`;

*   prace normalizacyjne, certyfikacyjne, unifikacyjne i typizacyjne.

Wnioskodawca zatrudnia – na podstawie umów o pracę – pracowników naukowych. Wnioskodawca jako pracodawca, wypłaca pracownikom naukowym będącym pracownikami Wnioskodawcy wynagrodzenia za pracę, a także inne świadczenia mające swoje źródło w stosunku pracy.

Z tego powodu Wnioskodawca jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w rozumieniu art. 31 ustawy o PDOF. Jako płatnik Wnioskodawca jest w szczególności obowiązany do obliczenia i poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, co wymaga zastosowania odpowiednich kosztów uzyskania przychodów.

Pracownikiem naukowym (…)może być osoba zatrudniona na stanowisku:

1.  profesora;
2.  adiunkta;
3.  asystenta.

Pracownicy naukowi zatrudnieni (…)podlegają okresowym ocenom dorobku naukowego i technicznego, dokonywanym przez radę naukową. Rada naukowa, dokonując oceny, uwzględnia w szczególności liczbę i jakość patentów, wdrożeń, publikacji naukowych oraz prowadzonych i planowanych badań naukowych lub prac rozwojowych.

Do obowiązków pracownika naukowego należy realizacja zadań statutowych (…), w szczególności poprzez:

1.  twórczą działalność naukową polegającą na rozwiązywaniu problemów naukowych;
2.  wprowadzanie do praktyki wyników badań naukowych lub prac rozwojowych;
3.  podnoszenie swoich kwalifikacji;
4.  upowszechnianie osiągnięć nauki, w tym poprzez publikacje oraz aktywny udział w życiu naukowym;
5.  kształcenie kadry naukowej (nie dotyczy to asystentów);
6.  udział w pracach organizacyjnych(…)związanych z prowadzonymi badaniami naukowymi lub pracami rozwojowymi oraz działalnością dydaktyczną lub artystyczną, a w (…) nadzorowanym przez ministra właściwego do spraw zdrowia, ministra właściwego do spraw wewnętrznych lub Ministra Obrony Narodowej – także udzielanie świadczeń zdrowotnych przez ten (…).

W praktyce, pracownicy naukowi zatrudnieni przez Wnioskodawcę uzyskują następujące przychody:

1.  Składniki wynagrodzenia za okres, w którym świadczą pracę:
    1.  wynagrodzenie zasadnicze;
    2.  wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych;
    3.  dodatek funkcyjny;
    4.  dodatek za staż pracy (za wysługę lat);
    5.  dodatek za wykonywanie pracy w warunkach szkodliwych;
    6.  wynagrodzenie za promotorstwo (nie jest uregulowane w ZUZP, wynika z odrębnych przepisów);
    7.  premia regulaminowa;
    8.  dodatkowa premia regulaminowa;
    9.  dodatek za realizację projektów;
    10.  nagroda roczna Dyrektora;
    11.  nagroda za zdobycie projektów;
    12.  nagroda kwartalna uznaniowa;
    13.  nagroda za publikacje naukowe z afiliacją ….;
    14.  nagroda roczna z Zakładowego Funduszu Nagród;
    15.  nagrody jubileuszowe.
2.  Składniki wynagrodzenia za okres, w którym nie świadczą pracy:
    1.  odprawy emerytalne, rentowe;
    2.  wynagrodzenia za czas usprawiedliwionych nieobecności w pracy (m.in. za czas urlopów wypoczynkowych, płatnych urlopów naukowych i innych, choroby pracownika, zwolnienia od pracy, o którym mowa w art. 188 K.p.);
    3.  ekwiwalenty za niewykorzystane urlopy wypoczynkowe;
    4.  wypłacane przez (…) jako płatnika składek zasiłki z ubezpieczenia społecznego (tj. zasiłek macierzyński, zasiłek ojcowski, zasiłek chorobowy, zasiłek opiekuńczy, zasiłek z ubezpieczenia wypadkowego, zasiłek rehabilitacyjny).
3.  Świadczenia z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma prawo do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do całości wszystkich składników wynagrodzeń i świadczeń określonych w pkt I, II i III wypłacanych pracownikom naukowym, bez konieczności prowadzenia ewidencji utworów ani określenia, jaka część wynagrodzenia jest wypłacana za korzystanie z praw autorskich?

Pytanie dotyczy 2020 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na fakt, że zgodnie z art. 44 ust. 7 ustawy \`(...)\` wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych, Wnioskodawca ma prawo do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PDOF w stosunku do całości wszystkich składników wynagrodzeń i świadczeń określonych w pkt I, II i III stanu faktycznego, bez konieczności prowadzenia ewidencji utworów ani określenia, jaka część wynagrodzenia lub świadczenia jest wypłacana za korzystanie z praw autorskich.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PDOF koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 9b pkt 8 ustawy o PDOF ww. przepis stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Ustawą z dnia 16 października 2019 r. (Dz. U. z 2019 r. poz. 2227), która weszła w życie w dniu 30 listopada 2019 r. w ustawie (…)dodany został art. 44 ust. 7, który określa, że wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231).

Należy przy tym podkreślić, że brzmienie art. 44 ust. 7 ustawy (…), jest tożsame z brzmieniem art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, zgodnie z którym wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W związku z powyższym wszystkie składniki wynagrodzenia pracownika naukowego wymienione w pkt I stanu faktycznego, stanowią podstawę do uznania ich jako wynagrodzenie za pracę twórczą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych od wynagrodzenia pracownika naukowego, niezależnie od składnika wynagrodzenia, może zastosować podwyższone koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PDOF, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a ustawy.

Mając na uwadze, że w stosunku do wynagrodzenia pracowników naukowych stosuje się 50% koszty uzyskania przychodu, analogicznie podwyższone koszty przysługują do świadczeń za okres, kiedy pracownik naukowy nie świadczy pracy, tj. do wynagrodzeń wymienionych w pkt II stanu faktycznego. Powyższe stanowisko potwierdza również interpretacja Ministerstwa Nauki i Szkolnictwa Wyższego: „Zryczałtowane 50% koszty uzyskania przychodów dla nauczycieli akademickich \[Interpretowana regulacja dotycząca nauczycieli akademickich (art. 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce), jest tożsama z regulacją dotyczącą pracowników naukowych zawartą w art. 44 ust. 7 ustawy (…). Tym samym wszelkie interpretacje ww. regulacji dotyczące nauczycieli akademickich, znajdują zastosowanie wprost do pracowników naukowych.\] stosuje się również do wynagrodzeń w okresach urlopu lub usprawiedliwionej nieobecności nauczycieli akademickich”.

Skoro wykonywanie obowiązków pracowników naukowych na mocy art. 44 ust. 7 ustawy o (…)zostało uznane za działalność twórczą, to świadczenia z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych, o których mowa w pkt III należy również uznać za korzyść, czerpaną przez pracowników naukowych z tej twórczej działalności. Wobec powyższego, (…) jest uprawniony do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów od przychodu uzyskanego przez pracownika (…)będącego pracownikiem naukowym z tytułu otrzymywanych przez pracownika świadczeń finansowanych ze środków zakładowego funduszu świadczeń socjalnych w zakresie w jakim świadczenia te nie korzystają ze zwolnień z podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby można było zastosować przez Wnioskodawcę 50% kosztów uzyskania przychodu w stosunku do przychodów uzyskiwanych przez pracowników naukowych nie wymaga prowadzenia ewidencji lub innej formy dokumentacji lub też wyceny efektów działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Jak wynika bowiem z art. 44 ust. 7 ustawy \`(...)\`, całokształt obowiązków pracownika naukowego jest uważany za działalność twórczą. W odniesieniu do wykonywania obowiązków pracownika naukowego nie zachodzi zatem potrzeba, ani nawet możliwość różnicowania wykonywanej przez pracownika naukowego pracy, na tę która ma twórczy charakter i która charakteru takiego jest pozbawiona. Wobec tego prowadzenie ewidencji utworów powstających w ramach wykonywania przez pracownika naukowego jego obowiązków, czy też inna forma dokumentowania takich utworów (np. dokonywanie ich formalnego odbioru przez Wnioskodawcę) nie jest warunkiem stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu. Nie jest również konieczne dokonywanie wyceny poszczególnych utworów.

Przedstawione powyżej poglądy, według Wnioskodawcy są zgodne ze stanowiskiem przedstawionym przez Ministra Finansów w piśmie z dnia 15 lutego 2019 r., Nr DD3.8223.31.2019, adresowanym do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego, w którym stwierdzono, że do całości wynagrodzenia nauczyciela akademickiego mają zastosowanie koszty uzyskania przychodów określone w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PDOF. W piśmie tym, słusznie zwrócono również uwagę na fakt, że zgodnie z art. 128 ust. 1 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce wykonywanie obowiązków nauczyciela akademickiego podlega okresowej ocenie, w szczególności w zakresie przestrzegania przepisów o prawie autorskim, a także o własności przemysłowej. Należy zatem przyjąć, że również w tym zakresie pozycja prawna nauczycieli akademickich jest ukształtowana odmiennie niż w odniesieniu do pozostałych pracowników.

Należy w tym miejscu podkreślić, że powyższe stanowisko Ministra Finansów wyrażone w odniesieniu do nauczycieli akademickich, jest w pełni adekwatne do pracowników naukowych (…). Jak bowiem wskazano powyżej, interpretowana przez Ministra Finansów regulacja dotycząca nauczycieli akademickich jest tożsama z regulacją dotyczącą pracowników naukowych. Artykuł 116 ust. 7 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce jest tożsamy z art. 44 ust. 7 ustawy o (…). Tym samym wszelkie interpretacje ww. regulacji dotyczące nauczycieli akademickich \[W tym zakresie istnieje dzisiaj jednolita linia interpretacyjna Dyrektora KAS. Np.: interpretacja indywidualna: z dnia 3 stycznia 2020 r., sygn. 0115-KDIT2-1.4011.427.2019.3.DW; z dnia 3 stycznia 2020 r., sygn. 0113-KDIPT3.4011. 425.2019.2JR; z dnia 17 grudnia 2019 r., sygn. 0115-KDIT2-1.4011.373.2019.l.JG; z dnia 25 września 2019 r., sygn. 0112-KDIL3-3.4011.270.2019.1.MC\], znajdują zastosowanie wprost do pracowników naukowych.

Nadmienić przy tym należy, że podobnie jak nauczyciele akademiccy, również pracownicy naukowi, zgodnie z art. 44 ust. 3 ustawy o (…)podlegają okresowej ocenie: „Pracownicy naukowi podlegają okresowym ocenom dorobku naukowego i technicznego, dokonywanym przez radę naukową. Rada naukowa, dokonując oceny, uwzględnia w szczególności liczbę i jakość patentów, wdrożeń, publikacji naukowych oraz prowadzonych i planowanych badań naukowych lub prac rozwojowych”. Tym samym pozycja prawna pracowników naukowych jest ukształtowana podobnie jak nauczycieli akademickich, odmiennie niż w odniesieniu do pozostałych pracowników.

Reasumując powyższe, Wnioskodawca ma prawo do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o PDOF w stosunku do całości wszystkich składników wynagrodzeń i świadczeń określonych w pkt I, II i III stanu faktycznego, bez konieczności prowadzenia ewidencji utworów ani określenia, jaka część wynagrodzenia lub świadczenia jest wypłacana za korzystanie z praw autorskich.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 9 ust. 2 tej ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi, w pkt 1 wymienia się: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Za pracownika w rozumieniu ww. ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 2019 r., poz. 1040, z późn. zm.), pracownikiem jest osoba zatrudniona na podstawie umowy o pracę, powołania wyboru, mianowania lub spółdzielczej umowy o pracę.

W myśl art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Z kolei art. 32 ust. 1 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2020 r. stanowi, że zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy nie przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali – 17% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiąc, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali – 17% od tej części dochodu uzyskanego w tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i – 32% od nadwyżki ponad kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali.

Z treści przepisu art. 32 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub w ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.

Jak stanowi art. 32 ust. 7 cytowanej ustawy, zakład pracy przy obliczaniu zaliczki nie stosuje kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3 od miesiąca, w którym otrzymał pisemne oświadczenie pracownika o rezygnacji z ich stosowania, albo od następnego miesiąca, jeżeli w miesiącu, w którym otrzymał oświadczenie, nie miał możliwości pobrania zaliczki bez zastosowania tych kosztów. Oświadczenie to składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego.

Ustawodawca zobowiązał płatnika do poboru zaliczek w prawidłowej wysokości, tj. od dochodu ustalonego zgodnie z regułami określonymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc z uwzględnieniem kosztów w takiej wysokości, w jakiej ustawodawca w danych okolicznościach przewidział. Tym samym, jeśli zgodnie z uregulowaniami wskazanej ustawy pracownikowi mogą być uwzględnione 50% koszty uzyskania przychodu, to płatnik winien takie koszty zastosować.

Przechodząc do kwestii kosztów uzyskania przychodów, są one uregulowane w przepisach rozdziału 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W myśl art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2020 r., koszty uzyskania przychodów z tytułu stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej:

1.  wynoszą 250 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3000 zł – w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody z tytułu jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
2.  nie mogą przekroczyć łącznie 4500 zł za rok podatkowy – w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej;
3.  wynoszą 300 zł miesięcznie, a za rok podatkowy łącznie nie więcej niż 3600 zł – w przypadku gdy miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę; nie mogą przekroczyć łącznie 5400 zł za rok podatkowy – w przypadku gdy podatnik uzyskuje przychody równocześnie z tytułu więcej niż jednego stosunku służbowego, stosunku pracy, spółdzielczego stosunku pracy oraz pracy nakładczej, miejsce stałego lub czasowego zamieszkania podatnika jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, i podatnik nie uzyskuje dodatku za rozłąkę.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

W odniesieniu do niektórych przychodów ustawodawca dopuścił możliwość ustalania kosztów zryczałtowanych. W przypadku korzystania przez twórców z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami, mają zastosowanie 50% koszty uzyskanego przychodu.

W takim przypadku, koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że koszty uzyskania niektórych przychodów określa się z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami – w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a i 9b, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

W roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, nie mogą przekroczyć kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 (art. 22 ust. 9a ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 9 pkt 3 stosuje się do przychodów uzyskiwanych z tytułu:

1.  działalności twórczej w zakresie architektury, architektury wnętrz, architektury krajobrazu, inżynierii budowlanej, urbanistyki, literatury, sztuk plastycznych, wzornictwa przemysłowego, muzyki, fotografiki, twórczości audialnej i audiowizualnej, programów komputerowych, gier komputerowych, teatru, kostiumografii, scenografii, reżyserii, choreografii, lutnictwa artystycznego, sztuki ludowej oraz dziennikarstwa;
2.  działalności artystycznej w dziedzinie sztuki aktorskiej, estradowej, tanecznej i cyrkowej oraz w dziedzinie dyrygentury, wokalistyki i instrumentalistyki;
3.  produkcji audialnej i audiowizualnej;
4.  działalności publicystycznej;
5.  działalności muzealniczej w dziedzinie wystawienniczej, naukowej, popularyzatorskiej, edukacyjnej oraz wydawniczej;
6.  działalności konserwatorskiej;
7.  prawa zależnego, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1191, 1293, 1669, 2445 i 2339), do opracowania cudzego utworu w postaci tłumaczenia;
8.  działalności badawczo-rozwojowej, naukowej, naukowo-dydaktycznej, badawczej, badawczo-dydaktycznej oraz prowadzonej w uczelni działalności dydaktycznej.

Powyższa regulacja tworzy zamknięty katalog działalności twórczych, do których można stosować 50% koszty uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 22 ust. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej w ust. 9 pkt 1-4 i pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych. Przepisy ust. 5 i ust. 5a pkt 2 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi art. 22 ust. 10a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepis ust. 10 stosuje się również, jeżeli podatnik udowodni, że w roku podatkowym łączne koszty uzyskania przychodów, o których mowa w ust. 9 pkt 1-3, były wyższe niż kwota określona w ust. 9a.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231).

Ustawa podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęć użytych w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy, takich jak „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”, natomiast ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W szczególności – jak stanowi ust. 2 tego przepisu – przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Ochroną objęty może być wyłącznie sposób wyrażenia; nie są objęte ochroną odkrycia, idee, procedury, metody i zasady działania oraz koncepcje matematyczne (art. 1 ust. 21 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności (art. 1 ust. 3 i ust. 4 cytowanej ustawy).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast, z przepisu art. 8 ust. 2 tej ustawy, wynika, że domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W rozumieniu prawa autorskiego jako twórczy traktowany jest taki rezultat działalności, który na tyle związany jest z osobą twórcy, by było mało prawdopodobne, aby inna osoba podejmująca identycznie skierowany wysiłek twórczy uzyskała analogiczny lub zasadniczo zbliżony rezultat.

Stosownie do treści art. 41 ust. 1 pkt 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencją”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Należy zatem podkreślić, że mimo zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w części dotyczącej podniesienia o 100% limitu stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów (do 85.528 zł rocznie) oraz wskazania dziedzin o charakterze twórczym objętych 50% kosztami, zmianie nie uległa jednak generalna zasada, że 50% koszty mogą być stosowane wyłącznie do przychodów autorów uzyskanych z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich w rozumieniu odrębnych przepisów lub rozporządzania przez nich tymi prawami.

Tym samym, aby możliwe było zastosowanie podwyższonych kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzenia związanego z rozporządzeniem prawami autorskimi, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

*   praca wykonywana przez pracownika jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

*   przychody muszą być uzyskiwane z tych rodzajów działalności, o których mowa w art. 22 ust. 9b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym prowadzonej działalności naukowo-dydaktycznej, a także prowadzonej na uczelni działalności dydaktycznej.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest (…). Wnioskodawca zatrudnia – na podstawie umów o pracę – pracowników naukowych. Wnioskodawca jako pracodawca, wypłaca pracownikom naukowym będącym pracownikami Wnioskodawcy wynagrodzenia za pracę, a także inne świadczenia mające swoje źródło w stosunku pracy.

Pracownicy naukowi zatrudnieni przez Wnioskodawcę uzyskują następujące przychody:

1.  Składniki wynagrodzenia za okres, w którym świadczą pracę:
    1.  wynagrodzenie zasadnicze;
    2.  wynagrodzenie za pracę w godzinach ponadwymiarowych;
    3.  dodatek funkcyjny;
    4.  dodatek za staż pracy (za wysługę lat);
    5.  dodatek za wykonywanie pracy w warunkach szkodliwych;
    6.  wynagrodzenie za promotorstwo (nie jest uregulowane w ZUZP, wynika z odrębnych przepisów);
    7.  premia regulaminowa;
    8.  dodatkowa premia regulaminowa;
    9.  dodatek za realizację projektów;
    10.  nagroda roczna Dyrektora;
    11.  nagroda za zdobycie projektów;
    12.  nagroda kwartalna uznaniowa;
    13.  nagroda za publikacje naukowe z afiliacją ….;
    14.  nagroda roczna z Zakładowego Funduszu Nagród;
    15.  nagrody jubileuszowe.
2.  Składniki wynagrodzenia za okres, w którym nie świadczą pracy:
    1.  odprawy emerytalne, rentowe;
    2.  wynagrodzenia za czas usprawiedliwionych nieobecności w pracy (m.in. za czas urlopów wypoczynkowych, płatnych urlopów naukowych i innych, choroby pracownika, zwolnienia od pracy, o którym mowa w art. 188 K.p.);
    3.  ekwiwalenty za niewykorzystane urlopy wypoczynkowe;
    4.  wypłacane przez Wnioskodawcę jako płatnika składek zasiłki z ubezpieczenia społecznego (tj. zasiłek macierzyński, zasiłek ojcowski, zasiłek chorobowy, zasiłek opiekuńczy, zasiłek z ubezpieczenia wypadkowego, zasiłek rehabilitacyjny).
3.  Świadczenia z Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy jako płatnik zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, może zastosować 50% koszty uzyskania przychodu w stosunku do wszystkich wymienionych we wniosku składników wynagrodzeń i świadczeń wypłacanych pracownikom naukowym, bez prowadzenia ewidencji utworów ani określenia, jaka część wynagrodzenia jest wypłacana za korzystanie z praw autorskich.

W tym miejscu należy wskazać, że kwestie dotyczące funkcjonowania (…)reguluje ustawa z dnia (…)

W myśl art. 1 ust. 1 ww. ustawy, (…) w rozumieniu ustawy jest państwowa jednostka organizacyjna, wyodrębniona pod względem prawnym, organizacyjnym i ekonomiczno-finansowym, która prowadzi badania naukowe i prace rozwojowe ukierunkowane na ich wdrożenie i zastosowanie w praktyce, zwana dalej „\`(...)\`”.

Do podstawowej działalności Wnioskodawcy– zgodnie z art. 2 ust. 1 ww. ustawy – należy:

*   prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych;
*   przystosowywanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych do potrzeb praktyki;
*   wdrażanie wyników badań naukowych i prac rozwojowych.
    
    Zgodnie z art. 2 ust. 2 tejże ustawy, w związku z prowadzoną działalnością podstawową (…) może:
    
    1.  upowszechniać wyniki badań naukowych i prac rozwojowych;
    2.  wykonywać badania i analizy oraz opracowywać opinie i ekspertyzy w zakresie prowadzonych badań naukowych i prac rozwojowych;
    3.  opracowywać oceny dotyczące stanu i rozwoju poszczególnych dziedzin nauki i techniki oraz sektorów gospodarki, które wykorzystują wyniki badań naukowych i prac rozwojowych oraz w zakresie wykorzystywania w kraju osiągnięć światowej nauki i techniki;
    4.  prowadzić działalność normalizacyjną, certyfikacyjną i aprobacyjną;
    5.  prowadzić i rozwijać bazy danych związane z przedmiotem działania Wnioskodawcy;
    6.  prowadzić działalność w zakresie informacji naukowej, technicznej i ekonomicznej, wynalazczości oraz ochrony własności przemysłowej i intelektualnej, a także wspierającej innowacyjność przedsiębiorstw;
    7.  wytwarzać w związku z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi aparaturę, urządzenia, materiały i inne wyroby oraz prowadzić walidację metod badawczych, pomiarowych oraz kalibrację aparatury;
    8.  prowadzić działalność wydawniczą związaną z prowadzonymi badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi.
    
    Wnioskodawca– w myśl art. 2 ust. 3 tejże ustawy – poza zadaniami, o których mowa w ust. 1 i 2, może prowadzić:
    
    1.  kształcenie w szkole doktorskiej i na studiach podyplomowych, związane z prowadzonymi przez (…)badaniami naukowymi i pracami rozwojowymi,
    2.  inne formy kształcenia
    
    – na zasadach określonych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.).
    
    Wnioskodawca może prowadzić działalność inną niż wymieniona w ust. 1-3. Działalność ta jest wyodrębniona pod względem finansowym i rachunkowym z działalności, o której mowa w ust. 1-3 (art. 2 ust. 4 powyższej ustawy).
    
    Zgodnie z art. 39 ustawy (…) może zatrudniać pracowników:
    
    1.  naukowych;
    2.  badawczo-technicznych;
    3.  inżynieryjno-technicznych;
    4.  administracyjno-ekonomicznych;
    5.  bibliotecznych i pracowników dokumentacji naukowej;
    6.  na stanowiskach robotniczych;
    7.  obsługi i innych.
    
    Zgodnie z art. 42 ust. 1-2 ustawy (…), pracownikiem naukowym (…) może być osoba posiadająca wymagane kwalifikacje naukowe, określone w art. 43, a podstawowym obowiązkiem pracownika naukowego jest realizacja celów i zadań (…), w tym prowadzenie działalności naukowej i rozwojowej.
    
    Pracownikiem naukowym – w myśl art. 43 ust. 1 ww. ustawy – może być osoba zatrudniona na stanowisku:
    
    1.  profesora;
    2.  profesora (…);
    3.  adiunkta;
    4.  asystenta
    
    Stosownie do art. 44 ust. 1 tejże ustawy, stosunek pracy z pracownikami naukowymi nawiązuje się na podstawie umowy o pracę, z zastrzeżeniem ust. 2. Nawiązanie stosunku pracy na czas nieokreślony na stanowisku profesora lub profesora (…) z pracownikiem naukowym posiadającym tytuł profesora może nastąpić na podstawie mianowania. Mianowania dokonuje dyrektor. Osobę pełniącą funkcję dyrektora na stanowisko profesora mianuje minister nadzorujący (…) (art. 44 ust. 2 ustawy).
    
    Pracownicy naukowi – jak stanowi art. 44 ust. 3 przedmiotowej ustawy – podlegają okresowym ocenom dorobku naukowego i technicznego, dokonywanym przez radę naukową. Rada naukowa, dokonując oceny, uwzględnia w szczególności liczbę i jakość patentów, wdrożeń, publikacji naukowych oraz prowadzonych i planowanych badań naukowych lub prac rozwojowych.
    
    Zgodnie z art. 42 ust. 2 ustawy (…), do obowiązków pracownika naukowego należy realizacja zadań statutowych (…), w szczególności poprzez:
    
    1.  twórczą działalność naukową polegającą na rozwiązywaniu problemów naukowych;
    2.  wprowadzanie do praktyki wyników badań naukowych lub prac rozwojowych;
    3.  podnoszenie swoich kwalifikacji;
    4.  upowszechnianie osiągnięć nauki, w tym poprzez publikacje oraz aktywny udział w życiu naukowym;
    5.  kształcenie kadry naukowej;
    6.  udział w pracach organizacyjnych (\`(...)\`)związanych z prowadzonymi badaniami naukowymi lub pracami rozwojowymi oraz działalnością dydaktyczną lub artystyczną, a w (…) nadzorowanym przez ministra właściwego do spraw zdrowia, ministra właściwego do spraw wewnętrznych lub Ministra Obrony Narodowej – także udzielanie świadczeń zdrowotnych przez Wnioskodawcę.
    
    Nadmienić należy, że kluczowy dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy jest fakt, że w dniu 30 listopada 2019 roku weszła w życie ustawa z dnia 16 października 2019 r. o zmianie ustawy o Polskiej Akademii Nauk oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 2227).
    
    Zgodnie z art. 3 tej nowelizacji, w ustawie z dnia (…) w art. 44 dodaje się ust. 7 w brzmieniu: „7. Wykonywanie obowiązków pracownika naukowego stanowi działalność twórczą o indywidualnym charakterze, o której mowa w art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231).”.
    
    Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy uznać, że od dnia 30 listopada 2019 r. wynagrodzenie pracownika naukowego należy uznać za wynagrodzenie za pracę twórczą w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
    
    W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy jako płatnikowi w 2020 r. przysługuje prawo do stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wszystkich wymienionych we wniosku składników wynagrodzeń i świadczeń otrzymywanych przez pracowników naukowych, bez konieczności prowadzenia ewidencji utworów ani określenia jaka część wynagrodzenia jest wypłacana za korzystanie z praw autorskich. Wnioskodawca jako płatnik, obliczając i odprowadzając podatek dochodowy od osób fizycznych może zastosować 50% koszty uzyskania przychodów.
    
    Stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.
    
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
    
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.
    
    Ponadto wyjaśnić należy, że w toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.
    
    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    
    1.  z zastosowaniem art. 119a;
    2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
    
    Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
    
    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
    
    Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).
    
    W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.
    
    Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.