Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: DD9.8222.2.13.2016.BRT
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-03-22
Teza: Prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na nabywaniu jednodniowych kurek oraz ich odchowie przez okres około 15-19 tygodnia życia a następnie ich sprzedaż stanowi, zgodnie z przepisami ustawy, działalność rolniczą zaliczoną ze względu na jej rozmiary do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy, tj. działy specjalne produkcji rolnej. Działalność ta podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w ustawie. W konsekwencji na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek wynikający z art. 43 ust. 3 ustawy tj. zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni o zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji. Wnioskodawczyni jest również obowiązana wykazać, przychody/dochody z tego tytułu, stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy, w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) na formularzu PIT-36. Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.
Słowa kluczowe: działy specjalne produkcji rolnej; hodowla-hodowla (chów) zwierząt; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 43

Zmiana interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 20 czerwca 2014 r. Nr IPPB1/415-340/14-2/KS, wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, zmienia z urzędu wyżej wymienioną interpretację stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 02 kwietnia 2014 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie braku możliwości zakwalifikowania odchowu kurcząt do źródła przychodów działy specjalne produkcji rolnej, **jest nieprawidłowe**.

Uzasadnienie

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działając na podstawie § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), wydał w dniu 20 czerwca 2014 r., w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną dotyczącą podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej. Interpretacja wydana została na wniosek z dnia 02 kwietnia 2014 r.

Z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego wynika, że

Wnioskodawczyni w dniu 06.11.2012 r. złożyła deklarację PIT-6 do wymiaru zaliczek podatku dochodowego od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej za 2013 rok, deklarując 20.000 szt. - gęsi rzeźne numer działu 52 oraz 4.000 szt. drób nieśny numer działu 60.

Na podstawie ww. deklaracji Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję w sprawie wymiaru zaliczek od dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej, w której ustalił dochód za 2013 rok w kwocie 36.000,00 zł (4.000 szt. x 2,45 zł oraz 20.000 szt. x 1,31 zł) oraz zaliczki na podatek dochodowy w kwocie 5.924,00 zł.

W roku 2013:

*   Wnioskodawczyni prowadziła gospodarstwo rolne o pow. 49 ha oraz działy specjalne produkcji rolnej,

*   w zakresie hodowli gęsi jako drobiu rzeźnego dokonano dwóch wstawień piskląt gęsi tj. w dniu 24.04.2013 r. w ilości 8.860 szt. oraz w dniu 26.06.2013 r. w ilości 7.700 szt., co zostało zgłoszone w terminach do 7 dni do Naczelnika Urzędu Skarbowego,

*   dokonano dwóch wstawień jednodniowych kurek odchówek tj.
    1.  w dniu 07.01.2013 r. w ilości 2.000 szt., które dnia 23.04.2013 r. zostały sprzedane na wolnym rynku,
    2.  w dniu 22.01.2013 r. w ilości 2.500 szt., które dnia 03.06.2013 r. zostały sprzedane na wolnym rynku co zostało zgłoszone w terminach do 7 dni do Naczelnika Urzędu Skarbowego, ww. kurki nie były jeszcze kurką nioską, nie znosiły jaj;

*   dochód i należny podatek z działów specjalnych produkcji rolnej Wnioskodawczyni rozlicza na podstawie norm szacunkowych;

*   Wnioskodawczyni nie była czynnym podatnikiem podatku VAT;

*   Wnioskodawczyni nie prowadziła ksiąg rachunkowych.

Odchów kurek prowadzony był do 15-19 tygodni. Zostały one nabyte od osoby trzeciej a następnie sprzedane na wolnym rynku, głównie dla rolników indywidualnych. Kurki te w chwili sprzedaży nie osiągnęły dojrzałości, tj, nie znosiły jaj. Ponadto ww. kurki nie zostały odstawione do uboju jako drób rzeźny.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy odchów zakupionych jednodniowych kurek do około 15-19 tygodnia życia, a następnie ich sprzedaż na wolnym rynku jest działem specjalnym produkcji rolnej i wymaga zgłoszenia planowanej produkcji w deklaracji PIT-6 oraz wymaga zgłoszenia w terminie 7 dni wstawień kurek na odchów do Naczelnika Urzędu Skarbowego?
2.  Czy wskazane stanowisko co do sposobu ustalenia dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej w zeznaniu PIT-36 za dany rok jest prawidłowe w świetle uregulowań zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Ad. 1.

Odchów kurek jednodniowych do 15-19 tygodnia życia (do czasu uzyskania dojrzałości reprodukcyjnej), a następnie ich sprzedaż na wolnym rynku, jest działalnością rolniczą a nie działem specjalnym produkcji rolnej.

Działalnością rolniczą, zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w rozumieniu ust.1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące- w przypadku pozostałych zwierząt - licząc od dnia nabycia,

W gospodarstwie Wnioskodawcy kurki odchówki są odchowywane przez okres od trzech do pięciu miesięcy od daty zakupu, nie osiągają jeszcze dojrzałości reprodukcyjnej. W chwili sprzedaży nie znoszą jaj i nie są odstawiane do uboju. Działalność polegająca na hodowli przez okres 15-19 tygodni zakupionych kurek tj. przetrzymywaniu ich ponad dwa miesiące, licząc od dnia ich nabycia, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost - zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest działalnością rolniczą.

Działami specjalnymi produkcji rolnej, zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są - uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin "in vitro", fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów i hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Ponadto, zgodnie z art. 2 ust. 3a ww ustawy, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do : ww ustawy.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęć „drób rzeźny”, „drób nieśny”. Jednocześnie w załączniku nr 2 do ww. ustawy nie został wyszczególniony taki rodzaj produkcji jak hodowla piskląt do odchowu.

Hodowla jednodniowych kurek (piskląt) do odchowu nie została zawarta w definicji działów specjalnych produkcji rolnej, jak również w tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, stanowiącej załącznik nr 2 do ww. ustawy.

Tym samym hodowla kurek (piskląt) do odchowu nie jest działem specjalnym produkcji rolnej, ponieważ w tabeli zawartej w załączniku nr 2 ww. ustawy nie ma wyszczególnienia takiego rodzaju produkcji jak hodowla kurek (piskląt) do odchowu, przy okresie przetrzymywania dłuższym niż dwa miesiące licząc od dnia zakupu.

Na podstawie powyższego Wnioskodawczyni uważa, iż hodowla kurek (piskląt) do odchowu, jako działalność rolnicza a nie dział specjalny produkcji rolnej, nie podlega zgłaszaniu w deklaracji PIT-6 oraz nie dotyczy jej obowiązek zgłaszania wstawień w ciągu 7 dni do Naczelnika Urzędu Skarbowego.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawczyni uwzględniając stanowisko do pytania 1, analizowana hodowla kurek do odchowu jako działalność rolnicza, zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wyłączona z opodatkowania tym podatkiem tj. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego też w PIT-36 za rok 2013 r. dochód roczny z działów specjalnych produkcji rolnej przy zastosowaniu norm szacunkowych z Załącznika nr 2 do ww. ustawy wynosi 21.693,60 zł, co wynika z wyliczenia:

*   łączne wstawienia gęsi (dział nr 52 gęsi rzeźne ) w roku 2013 = 16.560 szt,

*   norma szacunkowa dochodu rocznego dla 1 szt. gęsi rzeźnych w roku 2013 = 1,31 zł,

*   dochód roczny z działów specjalnych produkcji rolnej: 16.560 szt x 1,31 zł = 21.693,60 zł.

Do wyliczenia dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej za rok 2013 nie zostały uwzględnione wstawienia kurek odchówek:

*   z dnia 04.01.2013r w ilości 2.000 szt,

*   z dnia 20.01.2013r w ilości 2.500 szt,

zgłoszone do Naczelnika Urzędu Skarbowego w terminie 7 dni od dnia zakupu. Zdaniem wnioskodawcy są to dochody z działalności rolniczej.

Wydając w imieniu Ministra Finansów, interpretację indywidualną z dnia 20 czerwca 2014 r. Nr IPPB1/415-340/14-2/KS, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał stanowisko Wnioskodawczyni, za prawidłowe.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Minister Finansów zważył, co następuje.

Interpretacja indywidualna wydana przez upoważniony organ nie jest prawidłowa.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Stosownie do art. 2 ust. 2 ustawy, działalnością rolniczą, w rozumieniu ust. 1 pkt 1, jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi lub kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

\- licząc od dnia nabycia.

Działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin “in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym (art. 2 ust. 3 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 3a ustawy nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy.

Załącznik nr 2 pozwala także na określenie czy danego rodzaju działalność zaliczana jest do działów specjalnych produkcji rolnej. Jeżeli bowiem danego rodzaju uprawa czy też chów lub hodowla zwierząt nie są wymienione w treści załącznika, to należy uznać, że tego rodzaju działalność jest działalnością rolniczą, niebędącą działem specjalnej produkcji rolnej. W konsekwencji - do przychodów z tej działalności nie znajdą zastosowania przepisy ustawy.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że hodowla i chów drobiu stanowią działalność rolniczą. Wyłączona z tej działalności jest działalność handlowa, w przypadku, gdy okres pomiędzy zakupem drobiu a jego sprzedażą, jest krótszy, niż wskazany w art. 2 ust. 2 ustawy. Nie ma przy tym znaczenia na jakim etapie rozwoju znajduje się drób będący towarem handlowym (pisklęta, młodzież, dorosłe osobniki). Istotny jest wyłącznie okres przetrzymywania zakupionego drobiu.

Podkreślić należy, że okres przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, ma znaczenie dla odróżnienia działalności rolniczej od działalności handlowej. W sytuacji bowiem, gdy okres przetrzymywania pomiędzy zakupem i sprzedażą jest krótszy, niż wskazany w art. 2 ust. 2 ustawy, będziemy mieć do czynienia z działalnością handlową.

Odnosząc zatem powołane wyżej uregulowania prawne do przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego stwierdza się, że odchów zakupionych jednodniowych kurek do około 15-19 tygodnia życia, a następnie ich sprzedaż nie stanowi działalności handlowej, ponieważ okres pomiędzy zakupem drobiu a jego sprzedażą jest dłuższy niż wskazany w art. 2 ust. 2 ustawy. Zauważyć należy, że nie ma w tym przypadku znaczenia na jakim etapie rozwoju znajduje się sprzedawany drób (pisklęta, młodzież, czy dorosłe osobniki). Istotny jest tylko okres przetrzymywania zakupionego drobiu. Jest to zatem działalność rolnicza, z tym że zgodnie z przepisami ustawy – zaliczana do działów specjalnych produkcji rolnej, do których zalicza się m.in. chów i hodowlę drobiu rzeźnego i nieśnego.

W odniesieniu do drobiu rzeźnego nie stanowi działu specjalnego produkcji rolnej stado nieprzekraczające 100 sztuk drobiu rzeźnego natomiast w przypadku drobiu nieśnego nie stanowi działu specjalnego produkcji rolnej stado nieprzekraczające 80 sztuk drobiu nieśnego (poz. 5 i 6 załącznika nr 2 do ustawy). Zauważyć przy tym należy, że określając liczebność stada ustawodawca określił je ogólnie, poprzez odwołanie się do pojęcia drobiu rzeźnego lub nieśnego, bez rozróżnienia na gatunek drobiu, jego etap rozwoju czy przeznaczenie. Nie wyłącza z tej wielkości kurcząt. Za decydujący dla ustalenia, czy działalność rolnicza stanowi dział specjalny produkcji rolnej, należy uznać rozmiar działalności, do niego bowiem odesłano w definicji działalności w ramach działów specjalnych produkcji rolnej. Pomimo, iż wielkość norm szacunkowych została ustalona dla kur, jednakże należy stwierdzić, że wobec niewyłączenia kurcząt z wielkości stada, normy te należy stosować zarówno do kur, jak i kurczaków (będących pisklętami kur), w zależności od ich docelowego przeznaczenia. Stanowisko to znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądowoadministracyjnym np. wyroki NSA z dnia 25 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 2106/10; z dnia 05 sierpnia 2015 sygn. akt II FSK 1632/15.

Mając powyższe na uwadze stwierdza się, że prowadzona przez Wnioskodawczynię działalność polegająca na nabywaniu jednodniowych kurek oraz ich odchowie przez okres około 15-19 tygodnia życia a następnie ich sprzedaż stanowi, zgodnie z przepisami ustawy, działalność rolniczą zaliczoną ze względu na jej rozmiary do źródła przychodów, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy, tj. działy specjalne produkcji rolnej. Działalność ta podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w ustawie. W konsekwencji na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek wynikający z art. 43 ust. 3 ustawy tj. zawiadomienia właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni o zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji.

Wnioskodawczyni jest również obowiązana wykazać, przychody/dochody z tego tytułu, stosownie do art. 45 ust. 1 ustawy, w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) na formularzu PIT-36. Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

W związku z powyższym stwierdza się, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zaistniałego stanu faktycznego, jest nieprawidłowe.

Zatem należało z urzędu, dokonać zmiany pisemnej interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, działającego w imieniu Ministra Finansów, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, Minister Finansów może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Minister Finansów może, z urzędu zmienić ją w dowolnym czasie.

Zmieniona interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania zmienianej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu zmienionej interpretacji – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosi się (w dwóch egzemplarzach) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi Ministra Finansów na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli Minister Finansów nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi), na adres: ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.