Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-548/09/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-09-14
Teza: Opodatkowanie sprzedaży zabudowanej nieruchomości, w skład której wchodziły m.in. las (symbol Ls IV) i nieużytki (symbol N).
Słowa kluczowe: gospodarstwa-gospodarstwa rolne; grunty-grunty rolne; las; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieużytki; przychód-źródła przychodu; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2009 r. (data wpływu – 22 czerwca 2009 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 września 2009 r. (data wpływu – 9 września 2009 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości:

*   w części dotyczącej lasów (Ls IV) i nieużytków (N) – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałym zakresie – **jest prawidłowe,** o ile w wyniku sprzedaży przedmiotowa nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego.

UZASADNIENIE

W dniu 22 czerwca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 7 września 2009 r. (data wpływu – 9 września 2009 r.).

W przedmiotowym wniosku oraz w piśmie uzupełniającym przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 15 grudnia 2006 r. nabył Pan za cenę 100 000 zł w drodze umowy przeniesienia własności nieruchomości zabudowaną nieruchomość, na którą składały się działki gruntu oznaczone w ewidencji gruntów numerami 47/9 i 146/6 o łącznej powierzchni 9,3640 ha. Warunkową umowę sprzedaży zawarto w dniu 7 grudnia 2006 r.

Z rejestru gruntów (rubryka opis użytku) wynika, iż na działkę nr 47/9 składają się następujące użytki:

*   pastwiska (Ps III) – o powierzchni 1,0492 ha;
*   lasy (Ls IV) – 0,0766 ha;
*   użytki rolne (R IIIa) – 3,0075 ha;
*   pastwiska (Ps IV) – 1,5743 ha;
*   nieużytki (N) – 1,3371 ha;
*   łąki ( Ł V) – 0,5856 ha;
*   łąki (Ł VI) – 0,3913 ha.

Natomiast działka nr 146/6 obejmuje:

*   rowy (W) – o powierzchni 0,0013 ha;
*   nieużytki (N) – 1,0365 ha;
*   użytki rolne (R IVa) – 0,1919 ha;
*   grunty zadrzewione i zakrzewione (Lz III) – 0,1127 ha.

Od przedmiotowej nieruchomości rolnej opłacał Pan podatek rolny i leśny na podstawie decyzji Wójta Gminy R. z dnia 9 maja 2007 r. w sprawie wymiaru podatku rolnego, leśnego oraz od nieruchomości. Nieruchomość rolną stanowi zespół dworski składający się z parku (5,3600 ha), budynku dworu i warstwy kulturowej znajdujący się na działce nr 47/9 oraz wpisany do rejestru zabytków byłego województwa, następnie decyzją Wojewody M. z dnia 29 grudnia 1998 r. przeniesiony do rejestru zabytków nieruchomych województwa m. Decyzją Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 18 lutego 2008 r. budynek dworu wykreślono z rejestru zabytków, natomiast obszar działek pozostaje do dnia dzisiejszego pod prawną ochroną konserwatorską.

Zgodnie z zaświadczeniem Urzędu Gminy w R. z dnia 7 grudnia 2006 r. część działki nr 47/9 – według Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego zatwierdzonego uchwałą Rady Gminy w R. z dnia 16 listopada 2005 r. – przeznaczona jest pod park (konieczność ochrony zieleni parkowej istniejących obiektów, możliwość wprowadzenia funkcji mieszkaniowej oraz zakazu podziału terenu). Wszelkie działania inwestycyjne na działce nr 47/9 muszą być prowadzone w uzgodnieniu z Konserwatorem Zabytków i realizowane zgodnie z jego warunkami. Na pozostałą część działki nr 47/9 brak zagospodarowania przestrzennego, natomiast działka nr 146/6 przeznaczona jest w ww. planie pod realizację niskiej zieleni urządzonej i zbiornika wodnego (adaptacja istniejącego zainwestowania, utrzymanie i ochrona zieleni).

Ostatecznie w dniu 1 października 2007 r. sprzedał Pan w drodze umowy przeniesienia własności nieruchomości przedmiotową nieruchomość za cenę 165 000 zł. Warunkową umowę sprzedaży nieruchomości zawarto w dniu 31 sierpnia 2007 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wobec istniejącego stanu faktycznego Pan, jako podatnik, jest uprawniony do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego określonego w art. 21 ust 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana zdaniem, w zaistniałym stanie faktycznym zostały spełnione łącznie trzy kryteria zawarte w art. 21 ust 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uprawniające do zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, tj.:

1.  zbywane grunty są zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zakrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
2.  zbywane grunty stanowią gospodarstwo rolne,
3.  zbyte grunty nie utraciły charakteru rolnego.

W myśl przepisu art. 2 ust. 1 ustawy o podatku rolnym za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Natomiast zgodnie z art. 553 Kodeksu cywilnego za gospodarstwo rolne uważa się grunty rolne wraz z gruntami leśnymi, budynkami lub ich częściami, urządzeniami i inwentarzem, jeżeli stanowią lub mogą stanowić zorganizowaną całość gospodarczą, oraz prawami związanymi z prowadzeniem gospodarstwa rolnego.

Użytkami rolnymi są natomiast tereny w obrębie gospodarstwa rolnego wykorzystywane do produkcji roślinnej, ogrodniczej lub zwierzęcej. Do użytków rolnych zalicza się m.in. grunty orne, trwałe użytki zielone (pastwiska, łąki).

Dokumentami potwierdzającymi powyższy stan rzeczy są:

*   decyzja w sprawie wymiaru podatku rolnego, leśnego oraz od nieruchomości Wójta Gminy R. z dnia 9 maja 2007 r., przy czym – jak Pan wskazał we wniosku – w wyroku NSA w Warszawie z dna 24 maja 2000 r. (sygn. akt III S.A. 1168/99), uznano, iż fakt opłacenia przez podatnika podatku rolnego świadczy o charakterze rolnym sprzedanych gruntów;
*   wypis z rejestru gruntów wydany przez Starostwo Powiatowe w C. w dniu 2 czerwca 2009 r. - w rubryce opis użytku na działce 47/9 wykazano grunty rolne, łąki, pastwiska, użytki zadrzewione i zakrzewione oraz nieużytki rolne, z kolei na działce nr 146/6 wykazano grunty rolne, użytki zadrzewione i zakrzewione, rowy oraz nieużytki rolne;
*   wypis z Księgi Wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy w C. – Dział I określa położenie, obszar, opis oraz sposób korzystania z nieruchomości: obręb 14 P. gmina R., zabudowana nieruchomość rolna oznaczona nr 47/9 i 146/6 o obszarze 9,3640 ha.

Ponadto, w momencie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości rolnej nie było Panu wiadomo o jakichkolwiek zamiarach nabywców w zakresie zmiany charakteru rolnego ww. gruntów. Z zaświadczenia Urzędu Gminy w R. z dnia 7 grudnia 2006 r., wydanego na podstawie Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego, i powołanego w akcie notarialnym z dnia 15 grudnia 2006 r., należy – w Pana opinii – wnioskować, iż istnieje zakaz prawny zmiany charakteru zbytych gruntów. Ponadto wszelkie działania inwestycyjne na ww. terenie wymagają uzgodnienia z Konserwatorem Zabytków i muszą być one realizowane zgodnie z jego zakresem. Oświadcza Pan, że do dnia dzisiejszego ww. działki nie straciły charakteru rolnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Pana w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego w części dotyczącej lasów (Ls IV) i nieużytków (N) uznaje się za nieprawidłowe, w pozostałym zakresie za prawidłowe, o ile w wyniku sprzedaży przedmiotowa nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (j.t. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z uwagi na to, że nieruchomość rolna została nabyta w 2006 roku do ustalenia skutków podatkowych jej zbycia należy zastosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 roku.

Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 217, poz. 1588 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) do dnia 31 grudnia 2006 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2007 r.

Jednakże na mocy art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny lub leśny.

Ustawa o podatku dochodowym nie definiuje pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (j.t. Dz. U. z 2006 r. Nr 136, poz. 969 ze zm.). Zgodnie z art. 2 ust. 1 powołanej ustawy za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.

Szczegółowe określenie, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży takich gruntów, wymaga odniesienia się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454) oraz Załącznika Nr 6 do tego rozporządzenia.

Zgodnie z § 67 ww. rozporządzenia użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:

1.  użytki rolne,
2.  grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione,
3.  grunty zabudowane i zurbanizowane,
4.  użytki ekologiczne, oznaczone symbolem złożonym z litery "E" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego określającego sposób zagospodarowania lub użytkowania terenu, np. E-Ws, E-Wp, E-Ls, E-Lz, E-N, E-Ps, E-R,
5.  nieużytki, oznaczone symbolem - N,
6.  grunty pod wodami,
7.  tereny różne oznaczone symbolem - Tr.

Stosownie natomiast do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia użytki rolne dzielą się na:

1.  grunty orne, oznaczone symbolem - R,
2.  sady, oznaczone symbolem złożonym z litery "S" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym założony został sad, np. S-R, S-Ł, S-Ps,
3.  łąki trwałe, oznaczone symbolem - Ł,
4.  pastwiska trwałe, oznaczone symbolem - Ps,
5.  grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem złożonym z litery "B" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, na którym wzniesione zostały budynki, np. B-R, B-Ł, B-Ps,
6.  grunty pod stawami, oznaczone symbolem - Wsr,
7.  rowy, oznaczone symbolem - W.

Z kolei w myśl § 68 ust. 2 ww. rozporządzenia grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione dzielą się na:

1.  lasy, oznaczone symbolem - Ls,
2.  grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem - Lz, lub, w przypadku zadrzewień śródpolnych, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą - symbolem złożonym z liter "Lz" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowego, stanowiącego część składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz-Ł, Lz-Ps.

Na podstawie pkt 5 Załącznika Nr 6 do omawianego rozporządzenia do nieużytków zalicza się:

1.  niezakwalifikowane do użytków ekologicznych:

1.  bagna (błota, topieliska, trzęsawiska, moczary, rojsty),
2.  piaski (piaski ruchome, plaże nieurządzone, piaski nadbrzeżne, wydmy),
3.  naturalne utwory fizjograficzne, takie jak: urwiska, strome stoki, uskoki, skały, rumowiska,

3.  nieprzeznaczone do rekultywacji wyrobiska po wydobywaniu kopalin.

Treść art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje, że przewidziane w nim zwolnienie uzależnione jest od wystąpienia następujących przesłanek:

*   grunty te muszą być zakwalifikowane jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych,
*   muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. będący własnością osoby fizycznej obszar gruntów o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha) lub jego część składową,
*   grunty nie mogą utracić wskutek sprzedaży rolnego charakteru.

Jak wskazano, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy jest również konieczność zachowania charakteru rolnego lub leśnego gruntu. Dla oceny czy dokonana transakcja skutkuje utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar nabywcy co do przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z daną transakcją.

Utrata charakteru rolnego następuje więc przez wyłączenie tych gruntów z produkcji rolnej, polegające na faktycznym przekształceniu sposobu ich użytkowania. Nie przesądza zatem o tym wyłącznie oświadczenie kupującego, czy treść planu zagospodarowania przestrzennego gminy wprowadzona uchwałą rady gminy, bowiem decydującymi w tym względzie są okoliczności faktyczne, takie jak zamiar nabywcy co do jej wykorzystywania. Niemniej jednak, są to okoliczności, których oceny dokonuje organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zatem obowiązek udowodnienia ich zaistnienia ciąży na podatniku, tj. osobie, która zamierza skorzystać ze zwolnienia. Zaś indywidualna interpretacja przepisów prawa jest jedynie przedstawieniem poglądu organu dotyczącego rozumienia treści przepisów prawa podatkowego i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do określonej sprawy.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, w 2006 r. nabył Pan nieruchomość o powierzchni 9,3640 ha, w skład której wchodziła działka nr 47/9 obejmująca pastwiska (Ps III), lasy (Ls IV), użytki rolne (R IIIa), pastwiska (Ps IV), nieużytki (N), łąki (Ł V) i łąki (Ł VI) oraz działka nr 146/6 obejmująca rowy (W), nieużytki (N), użytki rolne (R IVa), a także grunty zadrzewione i zakrzewione (Lz III). W 2008 r. nieruchomość ta została sprzedana. W momencie sprzedaży przedmiotowej nieruchomości rolnej nie było Panu wiadomo o jakichkolwiek zamiarach nabywców w zakresie zmiany charakteru rolnego opisanych gruntów.

Biorąc pod uwagę fakt, iż przedmiotowe zwolnienie obejmuje tylko te grunty, które wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, czyli użytki rolne, w tym m.in. grunty orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, rowy oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, o łącznej powierzchni co najmniej 1 ha, należy stwierdzić, iż przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, w części dotyczącej sprzedaży użytków rolnych, obejmujących: pastwiska (Ps III), użytki rolne (R IIIa), pastwiska (Ps IV), łąki (Ł V), łąki (Ł VI), rowy (W), użytki rolne (R IVa) oraz gruntów zadrzewionych i zakrzewionych (Lz III), korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile w wyniku sprzedaży nie utraciła ona charakteru rolnego.

Natomiast las (Ls IV) oraz nieużytki (N) nie zostały wymienione jako grunt wchodzący w skład gospodarstwa rolnego, tj. nie zostały sklasyfikowane jako użytki rolne oraz jako grunty zadrzewione i zakrzewione, zatem sprzedaż nieruchomości w części dotyczącej tych gruntów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 28 ust. 2 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r. podatek od przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) powołanej ustawy ustala się w formie ryczałtu w wysokości 10% uzyskanego przychodu. Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jak stanowi art. 19 ust. 1 ww. ustawy jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Natomiast ust. 3 tego artykułu określa sposób ustalenia wartości rynkowej, a ust. 4 - tryb postępowania organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej w przypadku, gdy wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy.

Podatek ten jest płatny bez wezwania w terminie 14 dni od dnia dokonania odpłatnego zbycia na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika.

Przy czym jak wynika z art. 28 ust. 2a ww. ustawy powyższa zasada nie ma zastosowania do podatników dokonujących sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy, którzy w terminie 14 dni od dnia dokonania tej sprzedaży złożą oświadczenie, że przychód uzyskany ze sprzedaży przeznaczą na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) i e) ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a:

1.  w części wydatkowanej nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży:

1.  na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  na nabycie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie przeznaczonych pod budowę budynku mieszkalnego, w tym również gruntu lub udziału w gruncie albo prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego,
4.  na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, remont lub modernizację własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
5.  na rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację - na cele mieszkalne - własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego, położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

3.  w części wydatkowanej, nie później niż w okresie dwóch lat od dnia sprzedaży, na spłatę kredytu lub pożyczki, a także odsetek od kredytu lub pożyczki zaciągniętych na cele, o których mowa w lit. a), w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym również na spłatę kredytu lub pożyczki oraz odsetek od tego kredytu lub pożyczki zaciągniętych przed dniem uzyskania tych przychodów.

Z powyższego wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego jest aby przychód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie wydatkowany został na cele określone w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy.

Możliwość ta jest jednak wyłączona (art. 21 ust. 2 pkt 2), gdy przychód zostanie wydatkowany na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, modernizację, adaptację lub remont budynku albo jego części – przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Zgodnie z art. 28 ust. 3 ww. ustawy jeżeli nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 32 lit. a) lub lit. e) ww. ustawy, podatek jest płatny najpóźniej następnego dnia po upływie terminów określonych w tym przepisie wraz z odsetkami naliczanymi: 1) od terminu płatności określonego w art. 28 ust. 2 do dnia, w którym upłynęły dwa lata od dnia sprzedaży - w wysokości połowy odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, 2) począwszy od następnego dnia po upływie dwóch lat, licząc od dnia sprzedaży, aż do dnia zapłaty - w pełnej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych. Zgodnie z art. 28 ust. 4 ustawy w terminie płatności podatku podatnik jest obowiązany złożyć deklarację według ustalonego wzoru.

Reasumując, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, w części dotyczącej sprzedaży użytków rolnych obejmujacych pastwiska (Ps III), użytki rolne (R IIIa), pastwiska (Ps IV), łąki (Ł V), łąki (Ł VI), rowy (W), użytki rolne (R IVa) oraz gruntów zadrzewionych i zakrzewionych (Lz III) korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2006 r., o ile w wyniku sprzedaży przedmiotowa nieruchomość nie utraciła charakteru rolnego. Natomiast zbycie lasu oraz nieużytków podlega regulacjom wynikającym z art. 28 ww. ustawy.

Jednocześnie wskazuje się, iż załączone dokumenty nie były brane pod uwagę przy rozpatrywaniu przedmiotowej sprawy, bowiem organ podatkowy związany jest stanem faktycznym przedstawionym we wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.