Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.733.2024.2.KP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-15
Teza: Możliwość skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego – ulga mieszkaniowa - nabycie nieruchomości od dewelopera.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; deweloper; spółdzielnie-spółdzielnie mieszkaniowe; ulga-ulga mieszkaniowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.-Sprzedaż nieruchomości i praw majątkowych.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 131; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25-pkt 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 25a

Interpretacja indywidualna
==========================

\- stanowisko nieprawidłowe
===========================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

1 października 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 26 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 listopada 2024 r. (wpływ 6 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w X z dnia (\`(...)\`) 2018 r., sygn. akt: I (\`(...)\`) Pani matka, A.A odziedziczyła spadek po B.B w 1/6 części.

Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia (\`(...)\`) 2019 r. sporządzonego w formie aktu notarialnego przez notariusz (\`(...)\`), Rep. A (\`(...)\`) przypadł Pani udział 1/4 w spadku po B.B. Tym sposobem nabyła Pani prawo własności udziału 1/24 nieruchomości lokalowej nr 1 przy ul. A1 w Y ((\`(...)\`)) (Nieruchomość 1) oraz prawo własności udziału 1/24 nieruchomości gruntowej oznaczonej jako działka nr 2, o obszarze 0,2117 ha, położonej w Z nr 3 (Nieruchomość 2).

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia (\`(...)\`) 2019 r., sporządzonej w formie aktu notarialnego przed notariuszem (\`(...)\`), Rep. A (\`(...)\`), sprzedała Pani swój udział w Nieruchomości 1 za kwotę 77 083 zł 33 gr (1/24 kwoty 1 850 000 zł). Na podstawie umowy sprzedaży z dnia (\`(...)\`) 2019 r. sporządzonej w formie aktu notarialnego przed notariuszem (\`(...)\`), Rep. A (\`(...)\`), sprzedała Pani swój udział w Nieruchomości 2 za kwotę 6 250 zł (1/24 kwoty 150 000 zł).

W dniu (\`(...)\`) 2020 r. wraz z mężem C.C, zawarła Pani ze Spółdzielnią Mieszkaniową „(\`(...)\`)” z siedzibą w Y umowę rezerwacyjną nr (\`(...)\`), na podstawie której dokonaliście Państwo rezerwacji lokalu mieszkalnego oznaczonego symbolem 4 w budynku wielorodzinnym przy ul. D1 w Y oraz miejsca parkingowego oznaczonego nr 5 w garażu wielostanowiskowym (Umowa Rezerwacyjna). Celem rezerwacji, zgodnie z treścią § 4 ust. 5 Umowy Rezerwacyjnej wpłacili Państwo kaucję w wysokości 17 571 zł 20 gr, która zgodnie z treścią § 5 ust. 3 nie podlegała zwrotowi w przypadku niezawarcia stosownej umowy deweloperskiej w okresie rezerwacji.

Zgodnie z § 1 ust. 7 Umowy Rezerwacyjnej Spółdzielnia planowała zakończyć realizację Przedsięwzięcia Deweloperskiego, tj. budowy budynku wielorodzinnego przy ul. D w Y, w I kwartale 2022 r.

W dniu (\`(...)\`) 2021 r. wraz z mężem zawarła Pani ze Spółdzielnią Mieszkaniową „(\`(...)\`)” z siedzibą w Y umowę deweloperską sporządzoną w formie aktu notarialnego przed notariuszem (\`(...)\`), Rep. A Nr (\`(...)\`) (Umowa Deweloperska). Na podstawie Umowy Deweloperskiej Spółdzielnia zobowiązała się do wybudowania budynku wielorodzinnego, w tym lokalu mieszkalnego oznaczonego symbolem 5 o powierzchni użytkowej 31,58 metrów kwadratowych i jego sprzedaży wraz z prawami związanymi w tym udziałem w nieruchomości wspólnej na rzecz Pani i Pani męża za cenę 351 424 złotych, która została wpłacona przez Państwa w całości do dnia (\`(...)\`) 2022 r.

Na cel zapłaty ww. ceny wydała Pani kwoty pozyskane ze sprzedaży Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, tj. łączną kwotę 83 333 zł 33 gr.

W dniu (\`(...)\`) 2022 r. sporządzony został protokół zdawczo-odbiorczy lokalu mieszkalnego oznaczonego symbolem 5 znajdującego się w budynku przy ul. D1 w Y.

Po odbiorze mieszkania, a następnie po przeprowadzeniu koniecznych prac wykończeniowych, wprowadziła się Pani wraz z mężem do przedmiotowego mieszkania w (\`(...)\`) 2022 r.

Od (\`(...)\`) 2022 r. uiszcza Pani wszystkie opłaty lokalowe na rzecz Spółdzielni Mieszkaniowej „(\`(...)\`)”. Z przyczyn niezależnych od Pani i Pani męża, umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego nr 6 w budynku przy ul. D1 w Y ((\`(...)\`)) i jego sprzedaży, została zawarta dopiero w dniu (\`(...)\`) 2023 r. w formie aktu notarialnego przed notariuszem (\`(...)\`) Rep. A Nr (\`(...)\`) (Umowa Ustanowienia).

Uzupełnienie wniosku
--------------------

Ad 1 – Nigdy nie prowadziła Pani zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Ad 2 – Odpłatne zbycie nieruchomości opisanych we wniosku nie nastąpiło w wykonywaniu zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Ad 3 – B.B zmarła w dniu (\`(...)\`) 2017 r. w (\`(...)\`).

Ad 4 – A.A zmarła w dniu (\`(...)\`) 2019 r. w (\`(...)\`).

Ad 5 – Oprócz nieruchomości będących przedmiotem wniosku, przedmiotem spadku po zmarłej B.B było także spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr 6 w budynku przy ul. A1, Y.

W wyniku dziedziczenia ustawowego A.A nabyła udział 1/6 w spadku po zmarłej B.B, wskutek czego przysługiwało jej 1/6 udziału w ww. spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu. Niniejszy udział był przedmiotem spadku po A.A. Wskutek dziedziczenia ustawowego po A.A, przypadło Pani 1/24 udziału w ww. spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu. Udział sprzedała Pani w dniu (\`(...)\`) 2020 r. na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego sporządzonego przed notariusz (\`(...)\`), Rep. A Nr (\`(...)\`), której kopię Pani załącza.

Poza powyższym, w skład spadku po A.A wchodziły następujące składniki:

· 1/2 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nr 7 położonym przy ul. F1 w (\`(...)\`);

· 1/2 udziału w lokalu mieszkalnym nr 8 przy ul. G1 w (\`(...)\`);

· 1/2 udziału w nieruchomości gruntowej o numerze działki 1/1 obręb ewidencyjny (\`(...)\`) położonej w (\`(...)\`) wraz z domem położonym przy ul. H w (\`(...)\`);

· 1/2 udziału w środkach pieniężnych znajdujących się na koncie bankowym prowadzonym przez (\`(...)\`).;

· 1/2 udziału w środkach pieniężnych znajdujących się na książeczce oszczędnościowej prowadzonej przez (\`(...)\`).;

· Prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej, na której znajduje się garaż oraz droga do garażu przy ul. I 1 w (\`(...)\`);

\- niniejsze potwierdza Zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych SD-Z2, którego kopię Pani załącza.

Ad 6 – Nie wystąpiły czynności mające na celu podział majątku nabytego w drodze spadku po zmarłej B.B. Po zmarłej A.A dokonano czynności w zakresie podziału majątku spadkowego, tj. 1/2 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nr 7 położonym przy ul. F1 w (\`(...)\`) oraz 1/2 udziału w lokalu mieszkalnym nr 8 przy ul. G1 w (\`(...)\`), zgodnie z treścią umowy o częściowy dział spadku z dnia (\`(...)\`) 2020 r., którą Pani załącza, a której treść została opisana w pkt 7 poniżej.

Ad 7 – Nie dokonano zniesienia współwłasności ani nie dokonano działu spadku po B.B. Po A.A, w części niedotyczącej nieruchomości wskazanych w treści wniosku, zawarto w dniu (\`(...)\`) 2020 r. umowę o częściowy dział spadku, sporządzonej w formie aktu notarialnego przed notariuszem (\`(...)\`), Rep. A Nr (\`(...)\`). Przedmiotem umowy były udziały spadkobierców w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nr 7 położonym przy ul. F1 w (\`(...)\`) oraz udziały spadkobierców, w lokalu mieszkalnym nr 8 przy ul. G1 w (\`(...)\`). Na mocy umowy własność lokalu mieszkalnego nr 8 przy ul. G1 w (\`(...)\`) oraz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego nr 7 położonego przy ul. F1 w (\`(...)\`) nabył w całości J.A. W wyniku niniejszego podziału utraciła Pani udziały w ww. nieruchomościach w wysokości 1/8 każdy. Wyżej opisany częściowy dział spadku nastąpił bez wzajemnych spłat. W wyniku wyżej opisanego częściowego działu spadku nie nastąpiło po Pani stronie żadne przysporzenie majątkowe.

Ad 8 – Przedmiotem umowy deweloperskiej zawartej (\`(...)\`) 2021 r. było zobowiązanie przez Spółdzielnię Mieszkaniową „(\`(...)\`)” do wybudowania budynku wielorodzinnego, w tym lokalu mieszkalnego oznaczonego symbolem 4 o powierzchni użytkowej 31,58 m2 i sprzedaży prawa własności do tego lokalu Pani oraz Pani mężowi na zasadach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej za cenę 351 424 zł.

Ad 9 – Cała wartość przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości wskazanych w treści wniosku została wydatkowana w okresie trzech lat od końca 2019 r., na Pani własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwotę 83 333 zł 33 gr, pochodzącą ze sprzedaży nieruchomości wskazanych w treści wniosku wydała Pani do dnia (\`(...)\`) 2021 r., kiedy to zapłaciła Pani kwotę 158 140 zł 80 gr tytułem pierwszej raty zgodnie z treścią umowy deweloperskiej z dnia (\`(...)\`) 2021 r.

Ad 10 – Tak, w Pani małżeństwie od początku jego trwania obowiązuje ustrój wspólności majątkowej małżeńskiej.

Ad 11 – Tak, nabycia lokalu mieszkalnego oraz miejsca parkingowego od dewelopera dokonała Pani do majątku wspólnego małżonków.

Ad 12 – Z ulgi wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zamierza Pani skorzystać wyłącznie w związku z nabyciem nieruchomości mieszkalnej.

Ad 13 – Udział w garażu wynika z przysługującego wraz z lokalem mieszkalnym nr 6 udziałem w nieruchomości wspólnej w budynku przy ul. D1 w Y.

Ad 14 – Oprócz posiadania prawa własności lokalu mieszkalnego nr 6 przy ul. D1 w Y ((\`(...)\`)):

· Jest Pani współwłaścicielką w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości położonej w miejscowości K przy ul. (\`(...)\`);

· Jest Pani współwłaścicielką lokalu mieszkalnego nr 9 przy ul. (\`(...)\`) w Y ((\`(...)\`)) - lokal jest niezamieszkany, prowadzony jest w nim generalny remont, po którym najprawdopodobniej zamieszka w nim któreś z trójki Pani dzieci;

· Jest Pani właścicielką gospodarstwa rolnego w (\`(...)\`) o powierzchni (\`(...)\`) wraz z budynkiem gospodarczym nadającym się do rozbiórki położonym przy ul. (\`(...)\`)- nieruchomość otrzymała Pani w ramach umowy darowizny;

· Posiada Pani 1/8 udziału w nieruchomości gruntowej o numerze działki 1/1 obręb ewidencyjny (\`(...)\`) położonej w (\`(...)\`) wraz z domem położonym przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`), udział nabyła Pani wskutek dziedziczenia 1/4 spadku po A.A, w domu na stałe zamieszkuje Pani ojciec L.A;

· Jest Pani wraz z L.A, N.A oraz M.A użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, na której znajduje się garaż oraz droga do garażu przy ul. (\`(...)\`) w (\`(...)\`), wskutek dziedziczenia 1/4 spadku po A.A. Garaż użytkuje nadal Pani ojciec.

Ad 15 – Dokonała Pani sprzedaży udziałów w następującej nieruchomości: 1/24 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego nr 6 w budynku przy ul. A1, Y, który sprzedała Pani w dniu (\`(...)\`) 2020 r. na podstawie umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego sporządzonego przed notariuszem (\`(...)\`), Rep. A Nr (\`(...)\`) za kwotę 24 583 zł 33 gr. Zamierza Pani skorzystać z ulgi wynikającej z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Był to także udział w nieruchomości otrzymanej w tym samym spadku. Te pieniądze również przeznaczyła Pani na zakup nieruchomości na ul. A w Y, będącej przedmiotem wniosku.

Pytanie
-------

Czy w opisanym stanie faktycznym jest Pani uprawniona do skorzystania z tzw. „ulgi mieszkaniowej”, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 30e ust. 5, art. 21 ust. 25 (w szczególności art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. b), art. 21 ust. 26 oraz art. 21 ust. 25a Ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 z późn. zm., dalej także: ustawa o PIT), a co za tym idzie zwolnienia dochodów ze sprzedaży Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie
-------------------------

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) Ustawy o PIT, źródłami przychodów są, z zastrzeżeniem ust. 2, m. in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany, okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jak natomiast stanowi art. 30e ust. 5 Ustawy o PIT, dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PIT, wolne od podatku dochodowego są: dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Według brzmienia art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. b Ustawy o PIT, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Niezależnie od powyższego, zdaje Pani sobie sprawę z treści art. 21 ust. 25a Ustawy o PIT, wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a)-c), w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Niemniej jednak badanie przedmiotowego przepisu musi być przeprowadzane biorąc pod uwagę cel samej ulgi mieszkaniowej. Celem tym, zgodnie z uzasadnieniem do projektu ustawy, którą ulga mieszkaniowa została wprowadzona (Ustawa z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, Dz.U. poz. 2159) jest fakt, że dodawane zwolnienie mieszkaniowe może pozytywnie wpłynąć na rynek mieszkaniowy oraz zachęcić do lokowania dochodu uzyskanego z omawianego tytułu w nowe inwestycje mieszkaniowe. Inaczej mówiąc, ustawodawca miał na celu ułatwienie nabywania przez podatników nieruchomości mieszkalnych na własne cele mieszkaniowe i to właśnie pod tym kątem należy badać przesłankę z art. 21 ust. 25a Ustawy o PIT.

Sama przesłanka zaś została niewątpliwie wprowadzona w celu ograniczenia nadużycia wspominanej ulgi, m.in. przez tzw. flipperów, którzy swego czasu masowo podpisywali umowy deweloperskie, remontowali objęte nimi nieruchomości i przeprowadzali cesję tychże umów deweloperskich. To zaś sprawiało, że ulga mieszkaniowa zamiast poprawiać sytuację na rynku mieszkaniowym i ułatwiać obywatelom nabycie nieruchomości na własne cele mieszkaniowe, w istocie sprawiała (przez nadużycia prawa dokonywane przez „flipperów”, a tym samym zawyżanie cen nieruchomości), iż takie nabycie było dla przeciętnej osoby jeszcze trudniejsze. Samo wprowadzenie omawianej przesłanki było więc jak najbardziej uzasadnione i celowe.

Niecelowym z punktu widzenia ratio legis z art. 21 ust. 25a Ustawy o PIT i art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PIT jest zatem traktowanie tejże przesłanki zero-jedynkowo, co w konsekwencji prowadziłoby bowiem do odmowy prawa do skorzystania z ulgi mieszkaniowej w sytuacjach takich jak ta opisana w niniejszym stanie faktycznym, gdzie z braku innych alternatyw na rynku pierwotnym, podpisała Pani Umowę Rezerwacyjną, a następnie Umowę Deweloperską, w której moment przeniesienia własności nie był zależny w stu procentach od Pani, nawet jeżeli wypełniła Pani wszystkie obowiązki w ramach zawartej umowy poprzez uregulowanie wszystkich zobowiązań finansowych związanych z zakupionym lokalem, co miało miejsce w roku 2022, a więc przed upływem okresu wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PIT. Wskazać należy, iż w § 1 ust. 7 Umowy Rezerwacyjnej jako planowany termin ukończenia przedsięwzięcia deweloperskiego wskazano I kwartał 2022 r., a więc okres przed upływem ww. terminu.

Nie bez znaczenia dla oceny niniejszego stanu faktycznego powinien zostać fakt, iż wprowadziła się Pani i zaczęła korzystać z przedmiotowego lokalu również przed upływem okresu wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy o PIT. Tym samym skutki umowy zawartej w dniu (\`(...)\`) 2023 r., tj. zapłata ceny, przeniesienie posiadania lokalu mieszkalnego, jak również ponoszenie ciężarów związanych z posiadaniem lokalu, tj. płacenie opłat lokalowych na rzecz spółdzielni, miały de facto miejsce już w roku 2022.

Biorąc pod uwagę to, iż w Umowie Rezerwacyjnej przewidywany termin ukończenia przedsięwzięcia deweloperskiego został wskazany na I kwartał 2022 r., jak również to, że zapłaciła Pani wszystkie raty za mieszkanie do (\`(...)\`) 2022 r., jak też to, że wprowadziła się Pani do niego w (\`(...)\`) 2022 r., miała prawo przewidywać i oczekiwać, iż mieszkanie to stanie się Pani własnością do końca 2022 r. Tak się jednak nie stało z przyczyn całkowicie niezależnych od Pani. Nieprzyznanie Pani ulgi z uwagi na opieszałość spółdzielni mieszkaniowej, stanowiłoby nieusprawiedliwione pokrzywdzenie podatnika, w szczególności biorąc pod uwagę wyżej opisany cel niniejszej ulgi.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.
------------------------------------------------------------------

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:

Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

Zgodnie z powyższym przepisem, pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytych w drodze spadku, liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował.

Do celów stosowania art. 10 ust. 5 ww. ustawy w przedmiotowej sprawie momentem nabycia nieruchomości przez spadkodawcę, który te nieruchomości nabył również w drodze spadku, jest moment nabycia tych nieruchomości zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, tj. w chwili śmierci jego spadkodawcy/spadkodawców.

Moment nabycia spadku przez spadkobiercę należy ocenić zgodnie z przepisami ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1145 ze zm.).

W świetle art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

We wniosku wskazała Pani, że nabyła Pani udział w wysokości 1/4 części w spadku po zmarłej w 2019 r. mamie. Pani matka odziedziczyła spadek po zmarłej w 2017 r. B.B w 1/6 części. Tym sposobem nabyła Pani prawo własności udziału 1/24 części w nieruchomości lokalowej (Nieruchomość 1) oraz prawo własności udziału 1/24 części w nieruchomości gruntowej (Nieruchomość 2).

W przedmiotowej sprawie datą nabycia nieruchomości będących przedmiotem wniosku przez spadkodawcę (Pani matkę), o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest (\`(...)\`) 2017 r. r., tj. dzień śmierci A.A - jej spadkodawcy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że dokonane przez Panią w dniu (\`(...)\`) 2019 r. odpłatne zbycie nieruchomości 1 oraz dokonane (\`(...)\`) 2019 r. odpłatne zbycie nieruchomości 2, stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:

Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć np.: koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W myśl art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:

Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub

2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W myśl natomiast art. 30e ust. 7 ww. ustawy:

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że:

Wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1) wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zgodnie z art. 21 ust. 25a ww. ustawy:

Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie.

Znaczenie tej regulacji (art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz zakres jej obowiązywania – w odniesieniu do wydatków z umowy deweloperskiej - omówił Naczelny Sąd Administracyjny, w wyroku z 20 lutego 2024 r. o sygn. akt. II FSK 713/21. Sąd podkreślił, że:

(…) z dniem 1 stycznia 2019 r. na mocy art. 1 pkt 5 lit. b ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159; dalej: „ustawa zmieniająca”) do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 21 ust. 25a, zgodnie z którym wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie. Jednocześnie, na mocy art. 16 ustawy zmieniającej, m.in. dodany art. 21 ust. 25a stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r. (…) . Podnieść w tym miejscu należy, że - jak wyjaśnił Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 854/17 - dopiero zatem ustawą nowelizującą z dnia 23 października 2018 r. prawodawca wyraźnie rozszerzył warunki korzystania z tzw. ulgi mieszkaniowej o wymóg nabycia preferowanego prawa majątkowego w terminie tożsamym z przyjętym dla poniesienia wydatków. W ocenie NSA przepis art. 21 ust. 25a PDOFizU stanowi novum legislacyjne, podobnie zresztą jak zmiany treści art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy. Tym samym przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z ust. 25 pkt 1 lit. c PDOFizU w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2019 r. nie zawiera wymogu nabycia preferowanego prawa majątkowego (…) w terminie tożsamym z przyjętym dla poniesienia wydatków, gdzie taki warunek został dopiero wprowadzony z dniem 1 stycznia 2019 w postaci art. 21 ust. 25a PDOFizU

Ważne jest również to, że w myśl art. 21 ust. 26 wskazanej ustawy:

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało.

Stosownie do art. 21 ust. 28 ww. ustawy:

Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub

2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Z kolei jak stanowi art. 21 ust. 30 ww. ustawy:

Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Z istoty rozwiązania zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika więc, że podstawową okolicznością decydującą o możliwości skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości (ich części oraz udziału) i określonych praw majątkowych - nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym została ona dokonana - na wskazane w art. 21 ust. 25 z uwzględnieniem art. 21 ust. 25a tej ustawy własne cele mieszkaniowe. Zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja uprawnia do zastosowania tego zwolnienia, ma charakter enumeratywny (wyczerpujący).

Z informacji podanych przez Panią we wniosku wynika, że:

· (\`(...)\`) 2021 r. podpisała Pani wraz z małżonkiem umowę deweloperską sporządzoną w formie aktu notarialnego,

· na poczet ceny wynikającej z umowy deweloperskiej wydatkowała Pani do dnia (\`(...)\`) 2021 r. kwoty pozyskane ze sprzedaży Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2,

· umowa ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i jego sprzedaży, została zawarta (\`(...)\`) 2023 r.

Rozstrzygającym zatem jest ustalenie, czy w związku z zawarciem przez Panią umowy deweloperskiej, przelaniem przez Panią kwot uzyskanych ze sprzedanych nieruchomości na poczet ceny wynikającej z umowy deweloperskiej, kwoty te mogą stanowić wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a uzyskany dochód z odpłatnego zbycia przez Panią nieruchomości, korzystać ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 131 omawianej ustawy - w przypadku, gdy zawarcie umowy przeniesienia własności lokalu mieszkalnego nie nastąpiło do 31 grudnia 2022 r.

Zgodnie z art. 5 pkt 6 ustawy z 20 maja 2021 r. o ochronie praw nabywcy lokalu mieszkalnego lub domu jednorodzinnego oraz deweloperskim funduszu gwarancyjnym (Dz.U. z 2021 r. poz. 1177 ze zm.):

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

umowa deweloperska - umowę zawartą między nabywcą a deweloperem, na podstawie której deweloper zobowiązuje się do wybudowania budynku oraz ustanowienia odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu oraz praw niezbędnych do korzystania z tego lokalu na nabywcę albo zabudowania nieruchomości gruntowej stanowiącej przedmiot własności lub użytkowania wieczystego domem jednorodzinnym i przeniesienia na nabywcę własności tej nieruchomości lub użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej i własności domu jednorodzinnego na niej posadowionego stanowiącego odrębną nieruchomość lub przeniesienia ułamkowej części własności tej nieruchomości wraz z prawem do wyłącznego korzystania z części nieruchomości służącej zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, a nabywca zobowiązuje się do spełnienia świadczenia pieniężnego na poczet nabycia tego prawa.

Zauważyć należy, że wskazany uprzednio art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posługuje się terminem „nabycie”. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie, co nie oznacza, że może być rozumiane inaczej niż jako uzyskanie własności, np. lokalu mieszkalnego. Należy zatem odwołać się do przepisów prawa cywilnego, które stanowią, że „nabycie” obejmuje każde uzyskanie własności.

Moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określany jest zgodnie z normami prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W myśl art. 156 ww. Kodeksu:

Jeżeli zawarcie umowy przenoszącej własność następuje w wykonaniu zobowiązania wynikającego z uprzednio zawartej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności, z zapisu zwykłego, z bezpodstawnego wzbogacenia lub z innego zdarzenia, ważność umowy przenoszącej własność zależy od istnienia tego zobowiązania.

Zgodnie z art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości została zawarta pod warunkiem lub z zastrzeżeniem terminu, do przeniesienia własności potrzebne jest dodatkowe porozumienie stron obejmujące ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności.

Stosownie natomiast do treści art. 158 ww. Kodeksu:

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Z treści przywołanych przepisów jednoznacznie wynika, że przeniesienie własności nieruchomości następuje z chwilą zawarcia w formie aktu notarialnego ostatecznej umowy sprzedaży nieruchomości. Zarówno zawarcie umowy deweloperskiej, jak też dokonanie - stosownie do tej umowy - wpłat na poczet ceny, bez wątpienia prowadzi do nabycia własności nieruchomości, ale nie jest z nim równoważne.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Artykuł 158 Kodeksu cywilnego przesądza natomiast o formie tej czynności prawnej.

Umowa deweloperska nie jest umową przenoszącą własność nieruchomości - jest niejako przyrzeczeniem do przeniesienia na nabywcę, po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego, prawa własności do lokalu, co nastąpi dopiero w momencie zawarcia, np. umowy sprzedaży przenoszącej własność nieruchomości. Treścią umowy deweloperskiej jest zatem jedynie zobowiązanie się stron do ustanowienia na rzecz nabywcy - po zakończeniu przedsięwzięcia deweloperskiego - odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przeniesienia własności tego lokalu na nabywcę, lecz własności tej (sama) umowa deweloperska nie przenosi.

Innymi słowy, brak zawarcia umowy przeniesienia własności nieruchomości w formie aktu notarialnego w terminie trzech lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło zbycie nieruchomości, ma oczywisty skutek w postaci braku nabycia własności tej nieruchomości, a tym samym powoduje niewypełnienie warunków niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 i art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy wiąże bowiem skutek prawny w postaci zwolnienia określonego dochodu od opodatkowania (podatkiem dochodowym) zarówno z terminem wydatkowania środków pieniężnych, jak i z faktem dysponowania przez podatnika tytułem własności lub współwłasności do nieruchomości.

Podsumowując, skoro do 31 grudnia 2022 r. nie zawarła Pani umowy przeniesienia prawa własności nieruchomości na Pani rzecz, to - w opisanych okolicznościach - nie przysługuje Pani możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 i art. 21 ust. 25a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczyć należy, że tutejszy organ nie jest uprawniony do analizowania i oceny załączonych dokumentów − jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionym przez wnioskodawcę we wniosku, zadanym przez niego pytaniem oraz zajętym stanowiskiem. W związku z powyższym załączone do przesłanego wniosku oraz jego uzupełnienia dokumenty nie mogą stanowić przedmiotu merytorycznej analizy w niniejszej sprawie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).