Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.363.2021.2.MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-27
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy w zakresie usług prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczonych przez pracowników/zleceniobiorców Wnioskodawcy oraz nie wliczenia do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy wartości usług prywatnego nauczania, świadczonych przez Wnioskodawcę, które są zwolnione na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.
Słowa kluczowe: korepetycje; limit; zwolnienie-utrata prawa do zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2021 r. (data wpływu 15 czerwca 2021 r.), uzupełnionym pismem z dnia – brak daty (data wpływu 26 lipca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

1.  możliwości korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy w zakresie usług prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczonych przez pracowników/zleceniobiorców Wnioskodawcy;
2.  nie wliczenia do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy wartości usług prywatnego nauczania, świadczonych przez Wnioskodawcę, które są zwolnione na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy

– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy w zakresie usług prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczonych przez pracowników/zleceniobiorców Wnioskodawcy oraz nie wliczenia do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy wartości usług prywatnego nauczania, świadczonych przez Wnioskodawcę, które są zwolnione na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Wniosek uzupełniono w dniu 26 lipca 2021 r. o doprecyzowanie opisu sprawy oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie udzielania korepetycji online na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, PKD (85.59.B – pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane).

Korepetycje dotyczą matematyki, fizyki oraz programowania, a zakres świadczonych usług odpowiada poziomowi podstawowemu, ponadpodstawowemu i wyższemu.

Obecnie działalność gospodarczą Wnioskodawca prowadzi samodzielnie. W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy VAT, co zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej nr (…).

Wnioskodawca planuje w ramach swojej działalności zatrudnić pracowników w ramach umowy o pracę lub na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenie/umowa o dzieło), którzy będą również świadczyć usługi udzielania korepetycji w tym samym zakresie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Umowy takie będą zawierane z osobami posiadającymi odpowiednie kwalifikacje do prowadzenia korepetycji.

Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

W dniu 26 lipca 2021 r., wpłynęło pismo będące uzupełnieniem do wniosku, w którym Wnioskodawca wskazał:

1.  Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest podatnikiem zwolnionym z VAT co potwierdza indywidualna interpretacja w tej sprawie: (…).
2.  Wnioskodawca aktualnie nie zatrudnia pracowników w ramach prowadzonych korepetycji. Ma taki zamiar w przyszłości.
3.  Wnioskodawca prowadzi korepetycje wyłącznie na własny rachunek i odpowiedzialność.
4.  Usługi świadczone przez Wnioskodawcę objęte zakresem pytania są usługami prywatnego nauczania na poziome przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym i są świadczone przez nauczyciela.
5.  Świadczone przez Wnioskodawcę usługi objęte zakresem wniosku nie są usługami kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
6.  Wnioskodawca posiada tytuł magistra uzyskany na wydziale (…). Swoją maturę z matematyki rozszerzonej Wnioskodawca napisał na 100%, z fizyki rozszerzonej na 97%. Aktualnie Wnioskodawca realizuje studia doktorskie na (…) w dziedzinie fizyka. Prowadzi zajęcia z matematyki, fizyki oraz informatyki na (…). W przeszłości był laureatem oraz finalistą licznych konkursów w zakresie matematyki, fizyki oraz informatyki.
7.  Świadczone przez Wnioskodawcę usługi edukacyjne w postaci udzielania lekcji (korepetycji) z zakresu matematyki, fizyki oraz programowania, o których mowa we wniosku, stanowią usługi nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym, tj. usługi edukacyjne obejmują swoim zakresem materiał dydaktyczny przewidziany w programie nauczania placówek oświatowych.
8.  W odpowiedzi na pytanie o treści: "kto jest odbiorcą świadczonych przez Pana usług edukacyjnych w postaci udzielania lekcji (korepetycji) z zakresu matematyki, fizyki oraz programowania, o których mowa we wniosku", Wnioskodawca wskazał: uczniowie, którzy zgłaszają się na lekcje są osobami fizycznymi.
9.  Istnieje związek pomiędzy treścią przekazywaną na zajęciach, a posiadanymi przez Wnioskodawcę kwalifikacjami. Podobnie stwierdzono w indywidualnej interpretacji (…).
10.  Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Obecnie Wnioskodawca korzysta wyłącznie ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy VAT.
11.  Przychód Wnioskodawcy przekroczył 200.000 zł, ale Wnioskodawca wciąż korzystał wyłącznie ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy VAT.
12.  Wnioskodawca nie będzie wykonywał/nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wartość usług prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczonych przez zatrudnionych pracowników/zleceniobiorców będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 ustawy?
2.  Czy do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy wliczać się będzie wartość usług prywatnego nauczania świadczonych przez Wnioskodawcę osobiście, które są zwolnione od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wartość usług prywatnego nauczania świadczonych przez zatrudnionych pracowników/zleceniobiorców będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego.
2.  Wartość usług prywatnego nauczania świadczonych przez Wnioskodawcę osobiście i zwolnionych od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy nie wlicza się do wskazanego limitu co wynika wprost z treści art. 113 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które na stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Jak stanowi art. 41 ust. 1 ustawy VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 27 ww. ustawy, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

W świetle przywołanej wyżej regulacji należy zauważyć, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy jest spełnienie łącznie dwóch przesłanek:

*   przesłanki o charakterze podmiotowym, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem,
*   przesłanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji.

Niespełnienie chociażby jednej z ww. przestanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Z analizy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o VAT wynika, iż warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przestanki o charakterze przedmiotowym dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziome edukacji, ale także przestanki podmiotowej odnoszącej się do usługodawcy, który mus być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami) może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczana są zatrudnieni przez inny podmiot to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami lecz z podmiotem zatrudniającym.

Pod pojęciem nauczyciela należy rozumieć osobę, która posiada i przekazuje wiedzę i umiejętności. Przy czym, nie musi to być nauczyciel w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 1982 r. Karta Nauczyciela (Dz. U. z 2018 r. poz. 987 ze zm. – do 15 listopada 2019 r. od 15 listopada 2019 r. Dz. U. z 2019 r. poz. 2215), ale np. osoba, która posiada wykształcenie kierunkowe (np. ukończone studia wyższe matematyczne i udziela korepetycji z matematyki). „Nauczyciel” powinien zatem legitymować się wiedzą, kwalifikacjami zdobytymi w oficjalnym systemie nauczania (czy to publicznym, czy prywatnym) np. zgodnie z Prawem Oświatowym, Prawem o szkolnictwie Wyższy. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN wykształcenie to zasób wiedzy określony programem danej szkoły jednocześnie np. wykształcenie podstawowe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole podstawowej i gimnazjum, wykształcenie średnie to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w szkole średniej, wykształcenie wyższe to zasób wiedzy zdobytej przez kogoś w wyższej uczelni. Musi zatem istnieć związek pomiędzy treścią przekazywaną na lekcji a posiadanymi kwalifikacjami nauczającego.

W tym miejscu należy wskazać na wyrok TSUE, sprawa C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, w którym Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI Dyrektywy (obecne art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE) W wyroku tym wskazano także, że „Thomas Eulitz działał jako nauczyciel w ramach kursu szkoleniowego proponowanego przez podmiot trzeci – EIPOS. W świetle ustaleń sądu krajowego podmiot ten – a nie Thomas Eulitz pełnił obowiązki instytucji szkoleniowej, w ramach której ten ostatni nauczał oraz świadczył usługi szkoleniowe uczestnikom rzeczonych kursów (pkt 52)".

Ponadto w orzeczeniu C-445/05 Trybunał wskazał, że pojęcie edukacja szkolna i uniwersytecka nie obejmuje jedyne nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzane wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich. Z tego powodu, że systemy nauczana w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Trybunał w powyższym orzeczeniu wyznaczył szeroki zakres interpretacyjny pojęcia edukacja szkolna i uniwersytecka, z uwagi na różny sposób organizacji systemu nauczana w państwach członkowskich. Polski ustawodawca zwolnił od podatku VAT nauczane prywatne przez nauczycieli obejmujące wyłączne kształcenie na poziomie przedszkolnym podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym.

Zgodnie z powyższym, aby usługi nauczania analizowane w niniejszym punkcie mogły korzystać ze zwolnienia od VAT, musi zostać spełniona przesłanka podmiotowa, tj. musi je świadczyć nauczyciel. Ustawodawca nie warunkuje korzystania z przedmiotowego zwolnienia od posiadana takiego wykształcana. Istotne jest tu zatem nie tyle wykształcenie, ale funkcja w jakiej występuje dana osoba.

W ustawie o podatku od towarów i usług brak jest definicji „nauczyciela”. Również w art. 4 pkt 18 ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe, nie ma precyzyjnej definicji, ponieważ pod pojęciem „nauczyciel” należy rozumieć także wychowawcę i innego pracownika pedagogicznego szkoły i placówki doskonalenia nauczycieli.

Zgodne z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego, pod pojęciem „nauczyciel” należy rozumieć:

*   osobę trudniącą się uczeniem kogoś,
*   czynnik kształtujący czyjąś świadomość, regulujący czyjeś postępowanie.

Kolejnym warunkiem korzystania ze zwolnienia analizowanego w niniejszym punkcie jest nauczane spełniające warunek „nauczania prywatnego”. Nauczanie prywatne, to nauczanie, przy którym istnieją bezpośrednie relacje umowne między uczącym, a uczniem (bądź uczniami), ewentualnie ich opiekunami (rodzicami). Prywatne nauczanie może dotyczyć zarówno lekcji indywidualnych, jak i zbiorowych. Warunek ten, zdaniem Wnioskodawcy, jest również spełniony, gdyż Wnioskodawca samodzielnie udziela lekcji swoim uczniom (w części tych usług, które są przez niego świadczone osobiście).

Ww. przepis jest odzwierciedleniem w polskich przepisach regulacji art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartość dodanej (Dz. Urz. UE. L 347. Str. 1. ze zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Przywołany przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku od towarów i usług świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmują materiał dydaktyczny realizowany przez te przedszkola, szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Uwarunkowanie zwolnienia podatkowego od określonych poziomów nauczania (przedszkolny, podstawowy, ponadpodstawowy i wyższy) w polskiej ustawie wynika z przepisów unijnych, które wskazują, że państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Enumeratywne wymienianie przez polskiego ustawodawcę poszczególnych poziomów nauczania ma więc na celu wskazanie, że zwolnienie to odnosi się wyłącznie do usług nauczania obejmującego materiał dydaktyczny realizowany odpowiednio przez przedszkola, szkoły powszechne oraz uczelnie wyższe – konieczne jest istnienie zgodności realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczana w poszczególnych placówkach oświatowych.

Artykuł 13 część A ust. 1 lit. j szóstej dyrektywy w sprawie podatku od wartości dodanej nie zawiera żadnej definicji pojęcia „nauczanie (\`(...)\`) obejmujące edukację szkolną i uniwersytecką dla celów tego przepisu”.

Co się tyczy pojęcia „edukacja szkolna i uniwersytecka” zawartego w tym sformułowaniu, to Trybunał wyraźnie wstrzymując się od przedstawienia precyzyjnej jego definicji, wskazał w pkt 26 ww. wyroku w sprawie Haderer, że pojęcie to nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego.

Co się tyczy w szczególności pojęcia „edukacja”, należy przypomnieć, że Trybunał orzekł co do zasady, że o ile przekazywanie wiedzy i umiejętność pomiędzy nauczycielem, a uczniami lub studentami jest szczególnie istotnym elementem działalności edukacyjnej w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. i szóstej dyrektywy to na działalność edukacyjną składają się liczne elementy, które obok stosunków pomiędzy nauczycielem, a uczniami obejmują również ramy organizacyjne instytucji, w której kształcenie się odbywa.

Pojęcie „nauczanie” należy rozumieć w tym kontekście jako obejmujące, w ogólnym zakresie, przekazanie wiedzy i umiejętności między nauczycielem a uczniami lub studentami.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego, powołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, zdaniem Wnioskodawcy, prowadzi to do stwierdzenia, że zwolnieniem od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług są objęte świadczone przez Wnioskodawcę usługi nauczania zdalnego matematyki (\`(...)\`).

W rozpatrywanej sprawie świadczone przez Wnioskodawcę usługi edukacyjne w postaci udzielania lekcji (korepetycji) z zakresu matematyki stanowią usługi nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym. Świadczone usługi edukacyjne obejmują swoim zakresem materiał dydaktyczny przewidziany w programie nauczania placówek oświatowych. Odbiorcą świadczonych usług przez Wnioskodawcę są uczniowie szkół ponadpodstawowych (\`(...)\`).

Zatem spełnione są warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym usługi świadczone przez Wnioskodawcę w zakresie nauki matematyki oraz fizyki (korepetycje) korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie ww. przepisu.

W przedstawionym przypadku ze zwolnienia korzystają usługi prywatnego nauczania co w szczególny sposób akcentuje konieczność bezpośredniej relacji pomiędzy uczniem a nauczycielem.

W konsekwencji nie są objęte zwolnieniem usługi nauczania w zakresie w jakiem zajęcia prowadzone są przez zatrudnionego przez podatnika pracownika/zleceniobiorcy. W tej sytuacji pracownika/zleceniobiorcy nie łączy bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć, tj. z nabywcami tych usług, lecz z podatnikiem (pracodawcą), jako zatrudniającym, gdyż pracownik/zleceniobiorca ten działa w charakterze podwykonawcy świadczonych przez podatnika usług, a więc nie wykonuje tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami.

Takie stanowisko było wielokrotnie prezentowane przez organy wydające indywidualne interpretacje np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 lutego 2018 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.938.2017.1.RS: „Analiza przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, powołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do stwierdzenia, że zwolnieniem od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług nie są/nie będą objęte zajęcia sportowe prowadzone przez zatrudnionych przez Wnioskodawcę pracowników, niezależnie od tego czy osoby te są/będą nauczycielami czy osobami posiadającymi przygotowanie pedagogiczne. W tej sytuacji pracowników nie łączy/nie będzie łączyć bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć, tj. z nabywcami tych usług, lecz z Wnioskodawcą, jako zatrudniającym, gdyż pracownicy ci działają/będą działać w charakterze podwykonawców świadczonych przez Wnioskodawcę usług, a więc nie wykonują/me będą wykonywać tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami".

Interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 września 2018 r. o sygn. O115-KDIT1-2.4012.557.2018.1.AP: „Analiza przedstawionego stanu faktycznego, powołanych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do stwierdzenia, że zwolnieniem od podatku przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy o podatku od towarów i usług nie są objęte świadczone przez Spółkę usługi prywatnej nauki pływania dzieci i młodzieży pomimo tego, że zajęcia prowadzone są przez zatrudnionych przez Wnioskodawcę pracowników będących nauczycielami wychowania fizycznego posiadających kwalifikacje pedagogiczne. W tej sytuacji pracowników nie łączy bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć, tj. z nabywcami tych usług, lecz z Wnioskodawcą, jako zatrudniającym, gdyż pracownicy ci działają w charakterze podwykonawców świadczonych przez Wnioskodawcę usług, a więc nie wykonują tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami.

W związku z powyższym nie znajdzie zastosowanie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy”.

Stosownie do treści art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1. zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę (art. 113 ust. 5 ustawy).

Zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników świadczących usługi:

1.  prawnicze,
2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
3.  jubilerskie.

1.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Jak wynika z poprzednio przeprowadzonej analizy Wnioskodawca należy do podatników VAT zwolnionych przedmiotowo od podatku na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy VAT. Ponadto usługi świadczone przez Wnioskodawcę w zakresie prywatnego nauczania nie zostały wymienione w powyższym katalogu usług wyłączonych z możliwości objęcia zwolnieniem.

W zakresie usług prywatnego nauczania wykonywanego samodzielnie i osobiście przez Wnioskodawcę, będzie korzystał ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. Natomiast w zakresie usług nauczania wykonywanego za pośrednictwem zatrudnionego pracownika/zleceniobiorcy Wnioskodawca będzie korzystał ze zwolnienia podmiotowego aż do momentu, gdy wartość sprzedaży z tytułu tych usług nie przekroczy kwoty 200.000 zł. Przy czym zgodnie z art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy do wartości sprzedaży Wnioskodawca nie będzie zaliczał odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, tj. usług prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczonym przez Wnioskodawcę samodzielnie i osobiście.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

1.  możliwości korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy w zakresie usług prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczonych przez pracowników/zleceniobiorców Wnioskodawcy;
2.  nie wliczenia do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy wartości usług prywatnego nauczania, świadczonych przez Wnioskodawcę, które są zwolnione na mocy art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy

– **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosowanie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Powyższy przepis jest odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Przykładem takiej usługi jest udzielanie korepetycji. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Przywołany wyżej przepis umożliwia nauczycielom zwolnienie od podatku świadczonych przez nich usług nauczania prywatnego na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym. Zwolnienie to odnosi się zatem do usług nauczania, które obejmuje materiał dydaktyczny realizowany przez szkoły lub uczelnie wyższe. Musi istnieć tu zatem zgodność realizowanego w ramach prywatnego nauczania materiału z materiałem przewidzianym w programie nauczania w wymienionych placówkach oświatowych.

Powyższe stanowisko potwierdza analiza orzeczeń TSUE. W zapadłym rozstrzygnięciu C-473/08 z dnia 28 stycznia 2010 r. w sprawie Eulitz, Trybunał stwierdził, że nauczyciele świadczący usługi w ramach kursów organizowanych przez podmiot trzeci nie mogą zostać uznani za osoby nauczające „prywatnie” w rozumieniu art. 13 część A ust. 1 lit. j VI Dyrektywy (obecnie art. 132 ust. 1 lit. j Dyrektywy 2006/112/WE Rady). W wyroku tym wskazano także, że: „Thomas Eulitz działał jako nauczyciel w ramach kursu szkoleniowego proponowanego przez podmiot trzeci – EIPOS. W świetle ustaleń sądu krajowego podmiot ten – a nie Thomas Eulitz – pełnił obowiązki instytucji szkoleniowej, w ramach której ten ostatni nauczał oraz świadczył usługi szkoleniowe uczestnikom rzeczonych kursów” (pkt 52).

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z dnia 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie udzielania korepetycji online na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Korepetycje dotyczą matematyki, fizyki oraz programowania, a zakres świadczonych usług odpowiada poziomowi podstawowemu, ponadpodstawowemu i wyższemu.

Obecnie działalność gospodarczą Wnioskodawca prowadzi samodzielnie. Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Wnioskodawca planuje w ramach swojej działalności zatrudnić pracowników w ramach umowy o pracę lub na podstawie umów cywilnoprawnych (umowa zlecenie/umowa o dzieło), którzy będą również świadczyć usługi udzielania korepetycji w tym samym zakresie na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Umowy takie będą zawierane z osobami posiadającymi odpowiednie kwalifikacje do prowadzenia korepetycji.

Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest podatnikiem zwolnionym. Wnioskodawca aktualnie nie zatrudnia pracowników w ramach prowadzonych korepetycji. Ma taki zamiar w przyszłości. Wnioskodawca prowadzi korepetycje wyłącznie na własny rachunek i odpowiedzialność.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę objęte zakresem pytania są usługami prywatnego nauczania na poziome przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym i są świadczone przez nauczyciela.

Świadczone przez Wnioskodawcę usługi objęte zakresem wniosku nie są usługami kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Istnieje związek pomiędzy treścią przekazywaną na zajęciach, a posiadanymi przez Wnioskodawcę kwalifikacjami. Wnioskodawca nie korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. Obecnie korzysta wyłącznie ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Przychód Wnioskodawcy przekroczył 200.000, ale Wnioskodawca wciąż korzystał wyłącznie ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Wnioskodawca nie będzie wykonywał/nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy wartość usług prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczonych przez zatrudnionych pracowników/zleceniobiorców będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 ustawy oraz, czy do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy wliczać się będzie wartość usług prywatnego nauczania świadczonych przez Wnioskodawcę osobiście, które są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W odpowiedzi na zadane pytanie w pierwszej kolejności należy ustalić, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi edukacyjne w postaci udzielania lekcji (korepetycji) z zakresu matematyki, fizyki oraz oprogramowania oraz usługi prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczone przez zatrudnionych przez Wnioskodawcę pracowników/zleceniobiorców korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie świadczone przez Wnioskodawcę usługi objęte zakresem pytania są usługami prywatnego nauczania na poziome przedszkolnym, podstawowym, gimnazjalnym, ponadgimnazjalnym i wyższym i są świadczone przez nauczyciela. Wnioskodawca posiada tytuł magistra uzyskany na wydziale Fizyki i Informatyki Stosowanej. Swoją maturę z matematyki rozszerzonej Wnioskodawca napisał na 100%, z fizyki rozszerzonej na 97%. Aktualnie Wnioskodawca realizuje studia doktorskie w dziedzinie fizyka. Prowadzi zajęcia z matematyki, fizyki oraz informatyki. W przeszłości był laureatem oraz finalistą licznych konkursów w zakresie matematyki, fizyki oraz informatyki. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi edukacyjne w postaci udzielania lekcji (korepetycji) z zakresu matematyki, fizyki oraz programowania, o których mowa we wniosku, stanowią usługi nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że jest polskim rezydentem podatkowym, prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie udzielania korepetycji online na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, PKD (85.59.B – pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowane). Korepetycje dotyczą matematyki, fizyki oraz programowania, a zakres świadczonych usług odpowiada poziomowi podstawowemu, ponadpodstawowemu i wyższemu. Obecnie działalność gospodarczą Wnioskodawca prowadzi samodzielnie. W zakresie prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca korzysta ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, co – jak wskazał Zainteresowany – zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej nr (…).

Natomiast nie są objęte zwolnieniem usługi nauczania w zakresie w jakim zajęcia prowadzone będą przez zatrudnionego przez Wnioskodawcę pracownika/zleceniobiorcę. W tej sytuacji pracownika/zleceniobiorcę nie będzie łączyć bezpośrednia relacja umowna z uczestnikami zajęć, tj. z nabywcami tych usług, lecz z Wnioskodawcą (pracodawcą), jako zatrudniającym, gdyż pracownik/zleceniobiorca ten będzie działał w charakterze podwykonawcy świadczonych przez Zainteresowanego usług, a więc nie będzie wykonywał tych czynności bezpośrednio na rzecz osób będących ich adresatami.

Wobec powyższego usługi prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczone przez zatrudnionych pracowników/zleceniobiorców na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej nie będą korzystać ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Odnosząc się zatem do wątpliwości, czy wartość usług prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczonych przez zatrudnionych pracowników/zleceniobiorców będzie korzystać ze zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ust. 1 ustawy, należy wskazać, iż zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

*   1a. sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    transakcji związanych z nieruchomościami,1.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    2.  usług ubezpieczeniowych– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
2.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 4 ustawy, podatnicy, o których mowa w ust. 1 i 9, mogą zrezygnować ze zwolnienia określonego w ust. 1 i 9 pod warunkiem pisemnego zawiadomienia o tym zamiarze naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia, a w przypadku podatników rozpoczynających w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, którzy chcą zrezygnować ze zwolnienia od pierwszej wykonanej czynności - przed dniem wykonania tej czynności.

Stosownie do art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zgodnie z art. 113 ust. 9 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę (art. 113 ust. 10 ustawy).

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy, podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

Natomiast zgodnie z art. 113 ust. 13 ustawy, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1.  dokonujących dostaw:
    1.  towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,
    2.  towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:
        1.  energii elektrycznej (CN 2716 00 00),
        2.  wyrobów tytoniowych,
        3.  samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,
    3.  budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,
    4.  terenów budowlanych,
    5.  nowych środków transportu,
    6.  następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:
        1.  preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),
        2.  komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),
        3.  urządzeń elektrycznych i nieelektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego (PKWiU 27),
        4.  maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),
    7.  hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:
        1.  pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),
        2.  motocykli (PKWiU ex 45.4);
2.  świadczących usługi:
    1.  prawnicze,
    2.  w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,
    3.  jubilerskie,
    4.  ściągania długów, w tym factoringu;
3.  nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Biorąc pod uwagę powołany powyżej przepis art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy, należy stwierdzić, że ze zwolnienia podmiotowego od podatku nie korzystają m.in. usługi prawnicze oraz w zakresie doradztwa.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „doradztwo”. W potocznym rozumieniu termin ten obejmuje szereg usług doradczych, np. podatkowe, prawne, finansowe, techniczne i inne.

Wobec braku w ustawie definicji doradztwa należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN 2006, pod pojęciem „doradcy” należy rozumieć „tego, kto doradza”. Natomiast „doradzać”, w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN 2006, oznacza „udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie”. Doradztwo jest zatem udzieleniem fachowych zaleceń, porad, np. ekonomicznych czy finansowych. Użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin „usługi w zakresie doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Odnosząc się do powyższego należy wskazać, że podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i według zasad określonych przepisami art. 113 ust. 1-12 ustawy pod warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

W związku z powyższym, należy w tym miejscu rozstrzygnąć, czy wskazane we wniosku usługi prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczone przez pracowników/zleceniobiorców Wnioskodawcy, które są wykonywane w ramach prowadzonej działalności, należy zaliczyć do usług, których świadczenie uprawnia do korzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca nie będzie wykonywał/nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy. W związku z powyższym, należy stwierdzić, że opisane przez Zainteresowanego usługi prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczone przez pracowników/zleceniobiorców Wnioskodawcy, które świadczy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, nie będą stanowić usług w zakresie doradztwa, które są wyłączone ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy.

Zatem, biorąc pod uwagę powołane powyżej przepisy, należy wskazać, że – co do zasady – o ile wartość sprzedaży z tytułu świadczenia przez Wnioskodawcę usług prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczonych przez pracowników/zleceniobiorców Wnioskodawcy nie przekroczy w roku podatkowym kwoty określonej na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy, Wnioskodawca będzie miał prawo do korzystania ze zwolnienia od podatku od towarów i usług do momentu przekroczenia tej kwoty.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy, czy do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy wliczać się będzie wartość usług prywatnego nauczania świadczonych przez Wnioskodawcę osobiście, które są zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy, do wartości sprzedaży w wysokości 200.000 zł nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy.

W związku z powyższym wskazaniem, do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, nie będą wliczane m.in. kwoty świadczonych usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, tj. sprzedaż usług polegających na prowadzeniu korepetycji osobiście przez Wnioskodawcę.

Natomiast usługi prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczone przez zatrudnionych przez Wnioskodawcę pracowników/zleceniobiorców nie korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy i tym samym kwotę sprzedaży ww. usług Wnioskodawca powinien wliczać do limitu określonego w art. 113 ust. 1 ustawy.

Ad. 1

Mając na uwadze przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane przepisy prawa, stwierdzić należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo korzystać ze zwolnienia od podatku do chwili, gdy wartość sprzedaży usług prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczonych przez zatrudnionych przez Wnioskodawcę pracowników/zleceniobiorców nie przekroczy kwoty wskazanej w art. 113 ust. 1 ustawy.

Ad. 2

Ponadto, do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, nie będą wliczane kwoty usług prywatnego nauczania świadczonych osobiście przez Wnioskodawcę, które są zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (oraz z opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na informacji, że świadczone przez Wnioskodawcę, usługi korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. W szczególności dotyczy to kwestii zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy usług prywatnego nauczania (udzielania korepetycji) świadczonych przez Wnioskodawcę w zakresie matematyki, fizyki oraz programowania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.