Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-686/13/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-09-04
Teza: Czy koszty ubezpieczeń oraz koszty prawne będą opodatkowane podatkiem u źródła
Słowa kluczowe: obsługa; płatnik; spółki; ubezpieczenia
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 11 czerwca 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2013 r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie obowiązków Wnioskodawcy jako płatnika.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest dużym przedsiębiorcą zajmującym się produkcją odkuwek matrycowych. Spółka otrzymała od swojej spółki dominującej (której siedziba znajduje się w Stanach Zjednoczonych) informację, iż będzie obciążana kwartalnie, na podstawie not obciążeniowych:

*   kosztami ubezpieczeń - ubezpieczenie produktu, majątku, cargo, delegacji,
*   kosztami obsługi prawnej.

Spółka dominująca nie posiada na terytorium Polski siedziby ani zarządu. Jednocześnie Spółka posiada certyfikat rezydencji spółki dominującej, wydany przez właściwy organ.

Jednak poza wyżej wskazaną notą obciążeniową Spółka nie będzie otrzymywać polis ubezpieczeniowych, faktur, ani żadnych innych dokumentów, określających w sposób szczegółowy zakresu świadczonych usług. Spółka nie posiada też żadnych informacji co do zasad obsługi prawnej. Jedyną informację jaką posiada Spółka dotyczy podmiotu, który ma świadczyć usługi prawne - będzie to dział prawny spółki dominującej. Spółka nie ma wiedzy co do podmiotów, które mają świadczyć usługi ubezpieczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy koszty ubezpieczeń oraz koszty prawne będą opodatkowane podatkiem u źródła?

Zdaniem Wnioskodawcy, należności wypłacane zagranicznemu podmiotowi z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia nie są opodatkowane podatkiem u źródła w Polsce.

Zakres przypadków, w których od należności wypłacanych kontrahentowi zagranicznemu polski podatnik zobowiązany jest potrącić podatek dochodowy, wskazują przepisy art. 21 i 22 ustawy o PDOP. Wśród nich, w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawa ta wymienia należności z tytułu praw autorskich lub praw pokrewnych, praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, zaś w pkt 2a - należności z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze. Jakkolwiek użycie w tym przepisie określenia „świadczenia o podobnym charakterze” wskazuje, iż normą wynikającą z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o PDOP objęte są również inne niż wprost wymienione w tym przepisie usługi, to jednak powyższe nie oznacza, iż wszystkie usługi o charakterze niematerialnym wykonywane przez podmiot zagraniczny na rzecz podatnika krajowego objęte są zakresem tego przepisu.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychody z tytułu świadczeń usług gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze podlegają opodatkowaniu podatkiem u źródła w wysokości 20%. Sformułowanie „świadczenia o podobnym charakterze” oznacza, że katalog przychodów, od których należy pobrać podatek u źródła, nie jest zamknięty. Zatem opodatkowaniu mogą podlegać nie tylko świadczenia wprost wymienione w przepisie, ale również świadczenia o charakterze podobnym. W związku z powyższym pojawia się pytanie, czy usługę ubezpieczenia można nazwać świadczeniem o charakterze podobnym do usługi gwarancji.

Usługa gwarancji nie została zdefiniowana przez ustawodawcę. Wskazuje się, że jest to umowa, mocą której gwarant zobowiązuje się do wypłaty na rzecz beneficjenta gwarancji (gwarantariusza) określonej sumy pieniężnej, na wypadek wystąpienia określonego w umowie gwarancyjnej zdarzenia losowego. Ustawa o działalności ubezpieczeniowej gwarancje ubezpieczeniowe wymienia jako jedną z czynności ubezpieczeniowych (obok umów ubezpieczenia). Natomiast usługi ubezpieczenia polegają na tym, że w razie zajścia określonych zdarzeń losowych, ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zamian za opłatę składki, spełnić świadczenie pieniężne, które pokrywa w całości lub części doznaną szkodę, a więc ma charakter ochronny i odszkodowawczy.

Pomiędzy usługą ubezpieczenia a usługą gwarancji istnieją liczne różnice:

*   umowę ubezpieczenia może podpisać tylko zakład ubezpieczeń, a umowę gwarancji również inne podmioty,
*   umowa ubezpieczenia jest umową dwustronną, tj. ubezpieczonemu przysługuje roszczenie wobec zakładu ubezpieczeń,
*   w umowie gwarancji mogą występować trzy podmioty; podmiot, który korzysta z instrumentu ubezpieczenia, jest jednocześnie beneficjentem odszkodowania, a w przypadku umowy gwarancji beneficjentem jest podmiot trzeci.

Tymczasem cechą wspólną obu umów jest obowiązek spełnienia świadczenia przez gwaranta albo zakład ubezpieczeń, w związku z zaistnieniem określonego zdarzenia.

Charakter oraz konstrukcja umowy ubezpieczenia oraz gwarancji są odmienne. Również w licznym orzecznictwie organów podatkowych wskazuje się, że usługi ubezpieczenia nie są usługami podobnymi do tych wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a. Przykładem jest pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 marca 2011 r. znak: IBPBI/2/423-1797/10/BG. Stwierdzono w nim, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym co wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron (\`(...)\`). Tak więc przychód uzyskany przez kontrahenta zagranicznego z tytułu świadczenia usług ubezpieczeniowych nie mieści się w żadnej z kategorii wymienionych w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT. Również Dyrektor Izby Skarbowej w Krakowie w piśmie z dnia 23 sierpnia 2004 r., znak: PD-1/055/2-202/04/WK, wskazał, że usługi ubezpieczenia mienia i ludzi (\`(...)\`) nie tylko nie zostały wymienione w ww. przepisie, jak również nie stanowią one świadczeń o charakterze podobnym do wymienionych. Podobnie wypowiedziały się inne organy skarbowe, np. Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie w postanowieniu z dnia 12 maja 2005 r., znak: 1471/DPZ/423/10/05/HT, oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lipca 2008 r., znak: IPPB3/423-579/0S-4/MK. Uwzględniając cechy odróżniające umowę ubezpieczenia od umowy gwarancji oraz stanowiska organów podatkowych wydaje się zasadne, aby usługi ubezpieczenia nie kwalifikować jako „świadczenia o charakterze podobnym” do usługi gwarancji. Tym samym należności wypłacane zagranicznemu zakładowi ubezpieczeń z tytułu zawartej umowy ubezpieczenia nie są opodatkowane podatkiem u źródła w Polsce.

Podobnie nie będą opodatkowane podatkiem u źródła usługi prawne, świadczone na rzecz Spółki przez dział prawny spółki dominującej.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o p.d.o.p.r., podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie natomiast do art. 21 ust. 1 pkt 2a tej ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów. Jednocześnie, w myśl art. 21 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Z uwagi na okoliczność, że podmiotem uzyskującym należności z tytułu usług prawnych jest amerykańska osoba prawna, będąca amerykańskim rezydentem podatkowym, należy uwzględnić postanowienia umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchyleniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu z dnia 8 października 1974 roku (Dz. U. z 1974 r. nr 31, poz. 178).

Zgodnie z art. 8 umowy, zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Jednakże, na podstawie art. 8 ust. 5 ww. umowy jeżeli w zyskach mieszczą się pozycje dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Umowy, postanowienia tamtych artykułów zastąpią postanowienia tego artykułu, jeżeli nie stanowi on inaczej.

Podkreślić należy, że należności płacone za świadczenie usług prawnych nie stanowią dochodów uregulowanych odrębnie w innych niż art. 8 regulacjach umowy. A zatem zastosowanie do należności płaconych na rzecz spółki dominującej za usługi świadczone przez jej dział prawny na rzecz Spółki objęte są regulacją z art. 8 umowy.

W tym miejscu wskazać należy na regulację art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którą osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zapłata przez Spółkę na rzecz spółki dominującej należności za usługi prawne nie spowoduje po stronie Spółki obowiązku poboru podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm. – zwanej dalej „updop”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – ograniczony obowiązek podatkowy.

Przepis art. 21 ust. 1 updop stanowi, iż podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 przychodów:

1.z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2.z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a.z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 updop przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Jeżeli polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 updop na rzecz nierezydenta, mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu pierwszeństwo mają przepisy tej umowy międzynarodowej. W przypadku państw, z którymi Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie będą miały wprost przepisy updop.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze”. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, iż za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, iż dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Treść w/w przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zakupi usługi ubezpieczeniowe od spółki matki niebędącej rezydentem Rzeczypospolitej Polskiej. Usługi te jako niewymienione w art. 21 ust. 1 updop, w tym w szczególności w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop oraz niemające podobnego charakteru do tam wymienionych, nie podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w tym przepisie. Tak więc przychód uzyskany przez spółkę matkę z tytułu sprzedaży usługi ubezpieczeniowej nie mieści się w żadnej z kategorii wymienionej w art. 21 ust. 1 updop.

Spółka poniesie również wydatek na zakup od spółki matki usług prawnych. Usługi te będą świadczone przez dział prawny spółki matki. Usługi te mieszczą się w katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a updop, a zatem co do zasady podlegają podatkowi u źródła. W tym miejscu należy jednak zwrócić uwagę na art. 21 ust. 2 z którego wynika, że przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1976 r., Nr 31, poz. 178), zyski z przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa powinny być opodatkowane tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Umawiającym się Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi. Jeżeli w zyskach mieszczą się pozycje dochodu, które zostały odrębnie uregulowane w innych artykułach niniejszej Umowy, postanowienia tamtych artykułów zastąpią postanowienia tego artykułu, jeżeli nie stanowi on inaczej (art. 8 ust. 5 ww. umowy). Dochody z tytułu usług prawnych nie zostały odrębnie uregulowane w innych art. ww. umowy, a zatem zastosowanie znajdzie cytowany powyżej art. 8.

Z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika, aby spółka matka prowadziła działalność w Polsce poprzez zakład. W szczególności za zakład nie może zostać uznane przedsiębiorstwo Wnioskodawcy. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 1 ww. umowy, dla celów niniejszej Umowy określenie „zakład” oznacza stałe miejsce, w którym całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność gospodarczą przedsiębiorstwa. Spółka matka nie wykonuje działalności gospodarczej poprzez Wnioskodawcę, jest ona jedynie udziałowcem Wnioskodawcy.

W myśl art. 26 ust. 1 updop, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2b, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże od należności z tytułu odsetek od papierów wartościowych wyemitowanych przez Skarb Państwa i zapisanych na rachunkach papierów wartościowych albo na rachunkach zbiorczych, wypłacanych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, zryczałtowany podatek dochodowy pobierają, jako płatnicy, podmioty prowadzące te rachunki, jeżeli wypłata należności następuje za ich pośrednictwem. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał obowiązku poboru podatku u źródła od zakupionych usług ubezpieczenia. Obowiązek taki nie wystąpi również w stosunku do świadczeń z tytułu usług prawnych, ale pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby spółki dominującej dla celów podatkowych uzyskanym od tej spółki certyfikatem rezydencji.

Stanowisko Wnioskodawcy jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.