Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-1.4012.490.2019.1.MG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-09-05
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia; podatek-podatek naliczony; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 24 lipca 2019 r. (data wpływu 26 lipca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 lipca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją projektu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Gmina realizuje/będzie realizowała projekt pn. „…” (dalej: „Projekt” lub „Inwestycja”). Projekt jest skierowany do kobiet zamieszkujących Gminę i ma na celu ułatwienie powrotu do aktywności zawodowej matek powracających na rynek pracy po przerwie związanej z urodzeniem i wychowaniem dziecka, tzn. przebywających na urlopie macierzyńskim, wychowawczym, rodzicielskim. Powrót na rynek pracy bądź utrzymanie zatrudnienia ma ułatwić zapewnienie przez Gminę opieki dziennej dla dzieci do lat 3 w klubie dziecięcym pn. „…”.

W ramach Projektu zostaną zrealizowane przez Gminę następujące zadania:

*   Utworzenie nowego miejsca opieki nad dziećmi do lat 3

Gmina działając zgodnie z art. 2 ust. 1 i art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 4 lutego 2011 r. o opiece nad dziećmi w wieku do lat 3 (Dz. U. z 2019 r., poz. 409 z późn. zm.) powoła klub dziecięcy, w którym będzie sprawowana opieka nad dziećmi do lat 3. W ramach Projektu w budynku będącym własnością Gminy zostaną przeprowadzone prace remontowo-wykończeniowe, mające na celu przygotowanie i wyposażenie: sali zabaw, łazienki, jadalni i zaplecza kuchennego do potrzeb opieki nad dziećmi w celu stworzenia tam „…”. Dodatkowo w ramach powyższego zadania zostaną zakupione pomoce dydaktyczne niezbędne do prowadzenia zajęć opiekuńczo-wychowawczych i edukacyjnych.

*   Zapewnienie bieżącego funkcjonowania utworzonego miejsca opieki nad dziećmi do lat 3

Gmina planuje zatrudnić trzech opiekunów, którzy będą sprawować opiekę nad dziećmi w nowo utworzonym miejscu opieki nad dziećmi do lat 3.

*   Szkolenie w zawodzie opiekuna dziennego

Gmina planuje ponadto przeprowadzić nieodpłatne szkolenie doskonalące dla opiekunów dziennych sprawujących opiekę nad dziećmi do lat 3, obejmujące zagadnienia z zakresu: pedagogiki wczesnodziecięcej, psychologii dziecka, opieki pielęgnacyjnej, pierwszej pomocy, prowadzenia zajęć metodycznych zapewniających właściwy rozwój psychomotoryczny dziecka.

Funkcjonowanie „…” ma się przyczynić nie tylko do realizacji celów Projektu, ale również realizacji zadań własnych Gminy wskazanych w ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r. poz. 506 z późn. zm.; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) z zakresu wspierania rodziny i prowadzenia polityki prorodzinnej.

Wydatki ponoszone w związku z realizacją inwestycji są/będą dokumentowane fakturami wystawianymi na Gminę ze wykazanymi na nich kwotami podatku VAT naliczonego.

Po zakończeniu etapu adaptacji budynku, bieżące zadania dotyczące funkcjonowanie „…” przejmie powołana w tym celu jednostka budżetowa Gminy.

Działalność „…” będzie finansowana: ze środków pochodzących z opłat od rodziców/opiekunów prawnych za pobyt i wyżywienie dzieci, środków pochodzących z budżetu Gminy oraz pozyskanych z programów rządowych np. programu „…”.

Opłaty wnoszone przez rodziców/opiekunów prawnych za pobyt i wyżywienie dzieci w „…” w ocenie Gminy będą związane z realizacją zadań własnych Gminy, w związku z tym zdaniem Gminy nie podlegają/nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Dodatkowo Gmina wskazuje, że nie przewiduje wykorzystania na ten moment pomieszczeń „…” (efektów Inwestycji) do innych celów niż opieka nad dziećmi do lat 3, a w szczególności działalności komercyjnej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina realizuje Projekt korzystając z dofinansowania ze środków pochodzących z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 w ramach działania 5.3 „Opieka nad dziećmi do lat 3”. Gmina wskazuje (tak też przyjęła dla celów dotacji), że towary i usługi nabywane w ramach Projektu są/będą wykorzystywane wyłącznie do czynności w zakresie opieki nad dziećmi do lat 3, w związku z tym nie będą służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem VAT. Tym samym Gmina w złożonym wniosku o dofinansowanie Inwestycji wskazała, że podatek VAT nie podlega odliczeniu, zatem jest w całości kosztem kwalifikowanym Projektu (podlega sfinansowaniu z dotacji).

Gmina wskazuje ponadto, że interpretacja przepisów prawa podatkowego wydana na skutek niniejszego wniosku jest niezbędna Gminie do prawidłowego rozliczenia dofinansowania Inwestycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione/ponoszone na realizację Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki na Projekt, w związku z tym, że nabyte w ramach Projektu towary/usługi nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika, zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

*   nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT, oraz
*   nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ad A. Gmina jako podatnik VAT w ramach ponoszenia wydatków na Projekt

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, należy wskazać, iż kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 wskazanej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zapis cytowanego powyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza, co do zasady te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych skutkuje zasadniczo uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy z zakresu wspierania rodziny i realizacji polityki prorodzinnej - art. 7 pkt 16 ustawy o samorządzie gminnym.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż Gmina nabywając towary/usługi celem realizacji Inwestycji, nie nabywa/nie będzie ich nabywała do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie działa/nie będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy. Wydatki na Inwestycję są/będą bowiem ponoszone na realizację zadań własnych dotyczących wspierania rodziny i realizacji polityki prorodzinnej. Jak zostało wskazane, Gmina nie wykorzystuje/nie przewiduje wykorzystywania na ten moment nabytych towarów/usług w ramach realizacji Inwestycji do świadczenia odpłatnych usług/dostawy towarów, które potencjalnie mogłyby podlegać opodatkowaniu VAT po stronie Gminy i stanowiłyby działalność gospodarczą Gminy w rozumieniu ustawy o VAT.

Wydatki na Inwestycję są/będą zatem ponoszone do realizacji zadań własnych, poza działalnością gospodarczą Gminy, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym nie zostanie spełniona pierwsza przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT, stanowiąca o ponoszeniu wydatków przez podatnika tego podatku w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

Ad B. Związek wydatków na Inwestycję z działalnością opodatkowaną VAT

Drugim warunkiem wynikającym z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia VAT naliczonego, jest związek (co najmniej pośredni) ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że wydatki, które zostały/zostaną poniesione w ramach Inwestycji mają na celu realizację zadań własnych Gminy w zakresie wspierania rodziny i realizacji polityki prorodzinnej. Tym samym wydatki ponoszone na realizację Projektu nie są/nie będą wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W ocenie Gminy, nie zaistnieje zatem związek pomiędzy wydatkami na Inwestycję z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT przez Gminę. W konsekwencji druga przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkująca możliwość odliczenia VAT naliczonego, również nie zostanie spełniona.

Gmina ma świadomość, że kwestia rozliczania na gruncie VAT opłat pobieranych od rodziców/opiekunów prawnych dzieci uczęszczających do żłobków/klubów dziecięcych jest odmiennie interpretowana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej i sądy administracyjne. Z interpretacji indywidualnych, wydawanych w tym zakresie dla innych jednostek samorządu terytorialnego wynika, że opłaty takie podlegają ustawie o VAT i jednocześnie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o VAT. Natomiast sądy administracyjne wykształciły jednolitą linię orzeczniczą, zgodnie z którą opłaty za pobyt i wyżywienie dzieci do lat 3 w żłobkach/klubach dziecięcych zakładanych i prowadzonych przez gminy nie podlegają podatkowi od towarów i usług (np. wyrok NSA z 14 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 2196/15, z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1317/15).

Niemniej jednak zdaniem Gminy dokonując oceny prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego należy brać pod uwagę jedynie czy dana czynność ma związek (bezpośredni lub pośredni) z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT. Z punktu widzenia prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków ponoszonych w związku z realizacją Projektu, nie ma znaczenia czy Gmina w zakresie opodatkowania opłat wnoszonych przez rodziców/opiekunów prawnych przyjmie stanowisko DKIS (opłata korzysta ze zwolnienia z VAT), czy też sądów administracyjnych (opłata nie podlega ustawie o VAT), bowiem na gruncie ustawy o VAT czynności zwolnione z VAT, jak i czynności niepodlegające ustawie o VAT nie dają prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.

W konsekwencji, Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na realizację Inwestycji, ponieważ efekty zrealizowanego Projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowanych podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z przywołanego przepisu wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Przedstawiony opis sprawy prowadzi do wniosku, że efekty realizowanego projektu nie są i nie będą wykorzystywane do wykonywania sprzedaży opodatkowanej. Wobec powyższego, w tak przedstawionym opisie sprawy oraz mając na uwadze powołane przepisy prawa, należy stwierdzić, że Gminie nie przysługuje i nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ponoszeniu tych wydatków.

Końcowo nadmienia się, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii będących przedmiotem zapytania, tj. braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii poruszonych we wniosku, w szczególności kwestii związanych z opodatkowaniem/zwolnieniem od podatku świadczonych przez Gminę czynności w zakresie opieki i wyżywienia dzieci.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Końcowo należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.