Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.498.2021.2.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-11-02
Teza: Uznania planowanej Transakcji Wnioskodawców za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 19 maja 2021 r. (data wpływu 2 sierpnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania planowanej Transakcji Wnioskodawców za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

**UZASADNIENIE**

2 sierpnia 2021 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania planowanej Transakcji Wnioskodawców za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku złożonym przez:

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

Spółka A

\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Spółka B

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

Wnioskodawca (Zainteresowany będący stroną postępowania, dalej również: Spółka A) i Zainteresowany (Zainteresowany niebędący stroną postępowania, dalej również: Spółka B) są spółkami prawa polskiego, posiadającymi siedzibę działalności gospodarczej oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Wnioskodawcy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w Polsce.

Spółka i Zainteresowany należą do działającej w branży technologii informatycznej (IT) międzynarodowej grupy – (…) (dalej: „Grupa”), składającej się z szeregu podmiotów operujących w różnych jurysdykcjach (dalej: „Podmioty z Grupy”). Grupa prowadzi działalność w zakresie opracowywania, licencjonowania i wspierania szerokiej gamy produktów i usług związanych z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, poprzez projektowanie, produkcję i sprzedaż oprogramowania i urządzeń oraz poprzez dostarczanie rozwiązań opartych na chmurze, reklam internetowych oraz innych usług dla globalnej bazy klientów.

Jak zaznaczono powyżej, jednym z obszarów działalności Grupy jest świadczenie usług w chmurze, które zapewniają swobodę tworzenia, wdrażania i zarządzania aplikacjami w ogromnej, globalnej sieci (…). Termin „chmura” jest zasadniczo używany do opisania rozległej (globalnej) sieci zdalnych serwerów zlokalizowanych w różnych miejscach, z których każdy pełni inną funkcję. Serwery połączone są ze sobą i działają jak jeden ekosystem. Pełnią one różne funkcje: przechowują dane i umożliwiają zarządzanie nimi, obsługują aplikacje oraz dostarczają zawartość lub usługi, takie jak strumieniowe przesyłanie materiałów wideo, poczta internetowa, oprogramowanie biurowe i sieci społecznościowe. Zamiast korzystać z danych i plików na jednym komputerze lokalnym lub osobistym, można uzyskiwać dostęp do nich z dowolnego urządzenia połączonego z Internetem — informacje są dostępne w dowolnym miejscu i czasie.

W związku z postępującą ekspansją w tym obszarze Grupa planuje otwarcie nowego Centrum Danych (…) (dalej: „DC”) w Polsce, które stanowić będzie część globalnej chmury, zapewniającej szerokiemu krajowemu ekosystemowi tzw. startupów, przedsiębiorców, przedsiębiorstw i podmiotów publicznych dostęp do bezpiecznych usług w chmurze klasy korporacyjnej.

Właścicielem DC zostanie Zainteresowany (podmiot utworzony we wrześniu 2020 roku i włączony do struktury Grupy w kwietniu br.), który w oparciu o zasoby techniczne i osobowe wchodzące w skład DC, i niezbędne dla jego funkcjonowania, będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie świadczenia na rzecz innego Podmiotu z Grupy usług polegających na zapewnieniu zdalnego dostępu do pamięci masowej i zasobów obliczeniowych serwerów (dalej: „Usługi DC”). Inne podmioty z Grupy korzystają bowiem z Usług DC, aby wdrożyć usługi w tzw. chmurze u swoich klientów. W ramach tego rozwiązania, lokalne DC wykonują rutynowe funkcje związane z utrzymaniem sprzętu i zapewnieniem prawidłowego funkcjonowania obiektu. Taka też będzie rola DC należącego do Zainteresowanego, który z tego tytułu otrzymywać będzie od Podmiotu z Grupy stosowne wynagrodzenie.

Zgodnie z założonym modelem biznesowym, głównym odbiorcą Usług DC świadczonych przez Zainteresowanego będzie Podmiot z Grupy z siedzibą w (…), będący aktualnie jedynym udziałowcem Spółki B. Usługi DC świadczone przez Zainteresowanego będą traktowane jako usługi za wynagrodzeniem opodatkowane poza Polską (w sytuacji gdy usługobiorca nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce; dalej - „FE”), bądź jako usługi opodatkowane na terytorium kraju (w sytuacji gdyby usługobiorca posiadał FE w Polsce, dla którego świadczone będą przez Zainteresowanego Usługi DC).

Aktywa DC będą stanowiły docelowo własność wyłącznie Zainteresowanego. Zainteresowany będzie również korzystał z niektórych z zasobów DC w oparciu o zawarte umowy najmu lokali, których finalnie będzie stroną.

Inwestycja jest obecnie w fazie rozwoju (budowy) i generalnie prowadzona jest w Polsce przez Wnioskodawcę, który m.in. ponosi związane z nią koszty. W tym kontekście należy zaznaczyć, że Spółka jest podmiotem, który działa w Grupie jako podmiot świadczący usługi marketingowe, promocji, i wsparcia sprzedaży na polskim rynku, jak również usługi pomocy technicznej i usługi konserwacyjne a także usługi doradztwa organizacyjnego, które są komplementarne do powyższych usług marketingowych i wsparcia sprzedaży. Przedmiot tej działalności nie obejmuje zasadniczo obszaru przypisanego podmiotom prowadzącym poszczególne DC (w przypadku Polski, zgodnie z planowaną strukturą, Zainteresowanemu) - tj. działalności wchodzącej w zakres Usług DC.

Zaangażowanie Wnioskodawcy w inwestycję, obejmującą utworzenie nowego DC Grupy w Polsce, jest w praktyce następstwem założonego przez Grupę harmonogramu realizacji prac związanych z utworzeniem DC w Polsce oraz wynika ze względów organizacyjnych. Mianowicie, na moment rozpoczęcia inwestycji i realizacji części założonych prac Spółka była podmiotem obecnym w Polsce, podczas gdy Zainteresowany nie funkcjonował jeszcze w strukturze Grupy (jak wskazano powyżej, Zainteresowany funkcjonuje w tej strukturze dopiero od kwietnia br.). Z uwagi zatem na konieczność rozpoczęcia prac w założonych terminach i dalszego ich prowadzenia zgodnie z przyjętym harmonogramem, funkcje w tym zakresie przypisano Wnioskodawcy, któremu z organizacyjnego punktu widzenia (obecność w Polsce) stosunkowo najłatwiej było pokierować tym procesem, a następnie wesprzeć Spółkę B w realizacji inwestycji DC.

Od początku wiadomym jest natomiast, że rola Wnioskodawcy w obszarze DC będzie w praktyce ograniczona do wsparcia opisanego powyżej procesu inwestycyjnego i nie będzie polegać faktycznie na prowadzeniu w sposób stały działalności gospodarczej w oparciu o zbywane składniki. Rola Wnioskodawcy obejmuje raczej obsługę organizacyjną inwestycji, gromadzenie związanych z nią kosztów, wsparcie Zainteresowanego w zgromadzeniu zasobów dla celów jego (a nie Spółki) działalności gospodarczej. Zgodnie z planami inwestycyjnymi, aktywa DC w Polsce będą obejmować szereg elementów infrastruktury technicznej, w tym budynki, w których fizycznie mieścić się będzie DC; serwery; komputery i sprzęt sieciowy (np. routerów, przełączniki, itp.) oraz inne aktywa niezbędne do umożliwienia codziennego funkcjonowania oraz zapewnienia bezpieczeństwa, zasilania i kontroli temperatury. W praktyce DC w Polsce zostanie utworzone w kilku lokalizacjach (w planach obecnie 3 lokalizacje), które obejmować będą dwa budynki DC zakupione (wzniesione) finalnie przez Zainteresowanego (jedna z lokalizacji), jak również powierzchnie wynajęte w dwóch nieruchomościach położonych w województwie (…) (dwie pozostałe lokalizacje). Lokale te zostaną wyposażone w ww. sprzęt. Na dzień dokonania Transakcji prawdopodobnie tylko jeden z dwóch budynków DC będzie w stanie surowym, natomiast drugi budynek będzie w fazie fundamentowej.

Zainteresowany będzie zatrudniał również własnych pracowników - planowane jest zatrudnienie (łącznie we wskazanych trzech lokalizacjach) ok. dwudziestu kilku pracowników, których zadaniem będzie wykonywanie codziennych czynności niezbędnych do utrzymania DC w ruchu, a także zapewnienie w nim bezpieczeństwa.

Spółka B nie prowadzi jeszcze działalności operacyjnej - jak zaznaczono, DC jest obecnie w trakcie budowy (jedna z lokalizacji) oraz wyposażania wynajętych lokali, a Spółka wspiera ten proces. Mianowicie, Spółka:

• ponosi wydatki na aktywa niezbędne do funkcjonowania przyszłego DC, takie jak m.in.: grunt, na którym wznoszony jest budynek DC, usługi budowlane niezbędne dla powstania DC, umowy najmu związane z funkcjonowaniem DC, sprzęt sieciowy oraz stosowne pozwolenia.

Wszystkie poniesione koszty bezpośrednio związane z DC są ewidencjonowane w księgach Spółki w sposób umożliwiający ich przypisanie do DC. Część kosztów pośrednio związanych z budową DC jest również częściowo alokowana do odpowiedniego centrum kosztów na podstawie odpowiednich kluczy alokacji (alokacja nie jest natomiast dokonywana w odniesieniu do ponoszonych przez Spółkę kosztów zarządzania i zaplecza, z ang. tzw. back office).

• zatrudnia pracowników wspierających i nadzorujących proces budowy, a także jest zaangażowana w bieżące zarządzanie inwestycją. Spółka w szczególności zatrudniła już i zatrudni w ciągu najbliższych kilku miesięcy pracowników (dalej: „Pracownicy”), którzy będą zaangażowani w działalność DC po jego uruchomieniu (w tym m.in. Kierownik ds. obsługi centrum danych, inżynier elektryk, inżynier mechanik (zatrudnieni w lutym br.), inżynier ds. oprzyrządowania CE, kierownik ds. ochrony środowiska, zdrowia i bezpieczeństwa (zatrudnieni w czerwcu br.), kierownik budowy, technicy DC (planowo - mają zostać zatrudnieni w lipcu br.), trener DC (zatrudniony w sierpniu br.), 5 techników zatrudnionych łącznie w 2 wynajmowanych lokalizacjach (od sierpnia br.) oraz DC Project Manager - zatrudniony od lipca br.).

Ponadto czynności związane z działalnością DC wspierane są przez pracowników działu finansowego Spółki.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, że inwestycja DC jest aktywnie wspierana przez pracowników innego Podmiotu z Grupy, który zarządza projektem DC w Polsce - jedynego udziałowca Spółki B z siedzibą w (…) - jednak do tej pory żadne koszty z tym związane nie zostały przeniesione na Spółkę ani Zainteresowanego.

Nie istnieje również odrębna umowa na zarządzanie projektem DC w Polsce.

• w większości finansowała budowę DC z własnych środków finansowych - jedynie w ostatnim okresie wykorzystano środki z wewnątrzgrupowej puli środków pieniężnych (Podmioty z Grupy, w tym Wnioskodawca i Zainteresowany korzystają bowiem z finansowania opartego na wewnątrzgrupowym systemie cash-pooling, którym zarządza inny Podmiot z Grupy z siedzibą w (…)).

Wnioskodawca nie podjął żadnej uchwały, w której formalnie stwierdziłby, że tworzone w Polsce DC i związane z nim składniki majątkowe są traktowane jako odrębny przedmiot działalności gospodarczej lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i VAT.

W związku z planowanym uruchomieniem DC we wrześniu 2021 roku, Wnioskodawca planuje przenieść wszystkie aktywa związane z DC ze Spółki do Zainteresowanego (dalej: „Transakcja”). Transakcja, zgodnie z założeniem Wnioskodawców planowana jest na październik 2021 roku (data transakcji może ulec nieznacznemu przesunięciu) i ma zostać dokonana w oparciu o zawartą między Zainteresowanymi umowę sprzedaży (dalej: „Umowa”). Powyższe odpowiada strategii Grupy, zgodnie z którą centra danych są prowadzone przez wyodrębnione w Grupie podmioty (tu Zainteresowanego) - Spółka zaś, jak zaznaczono powyżej, nie jest podmiotem dedykowanym prowadzeniu działalności gospodarczej w ramach DC, stąd docelowo nie będzie właścicielem polskiego DC. Z uwagi na wewnętrzne procedury Grupy oraz względy organizacyjne przeprowadzenie Transakcji na wcześniejszym etapie prac nie jest możliwe.

Należy podkreślić, że na moment Transakcji inwestycja DC nie będzie jeszcze ukończona. Spółka będzie ponosić wydatki związane z DC do dnia Transakcji.

Przeniesienie aktywów w ramach Transakcji będzie obejmowało w szczególności następujące składniki:

⁃ jedną działkę gruntu, która zostanie nabyta przez Wnioskodawcę przed dokonaniem Transakcji;

⁃ nakłady na wznoszone na ww. działce budynki, w których będzie się mieściło DC (w księgach Spółki wykazane jako środki trwałe w budowie);

⁃ pozwolenia związane z powstaniem i funkcjonowaniem DC uzyskane przez Spółkę, np. pozwolenia na budowę, pozwolenia na przyłączenie energii elektrycznej, pozwolenia geotechniczne, pozwolenia środowiskowe;

⁃ prawa i obowiązki wynikające z dwóch zawartych już przez Spółkę umów najmu lokali, w których zlokalizowane zostanie DC (cesja na Zainteresowanego);

⁃ prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań wynikających z powyższych umów najmu (w formie TBA);

⁃ inwestycje w obcym środku trwałym (fit out) - nakłady na przystosowanie dwóch wynajmowanych lokalizacji DC;

⁃ urządzenia (sprzęt) DC;

⁃ prawa i obowiązki wynikające z umów na budowę DC i media - m.in. umowa z głównym wykonawcą i firmą zarządzającą budową oraz umowy na niezbędne media związane z placem budowy;

⁃ zobowiązania związane z budową DC z terminem płatności przypadającym po dacie Transakcji (tzw. „otwarte zamówienia”);

⁃ zobowiązania z tytułu najmu oraz wszelkie zobowiązania związane z pracownikami;

⁃ wierzytelności wynikające z dokonanych przedpłat;

⁃ autorskie prawa majątkowe do dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej (obejmującej projekt budowlany, projekt wykonawczy oraz projekty branżowe) sporządzonej na potrzeby inwestycji będącej przedmiotem niniejszego wniosku;

⁃ dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem przedmiotu Transakcji, zawierająca m.in. oryginały (lub notarialnie poświadczone kopie) decyzji administracyjnych dotyczących inwestycji, całą dokumentację techniczną dotyczącą budowy (w tym projekty i dziennik budowy), protokoły inspekcji i opinie ekspertów technicznych itp.;

⁃ znajdująca się w posiadaniu Zbywcy wybrana dokumentacja prawna i finansowa dotycząca przedmiotu Transakcji;

⁃ zobowiązania Spółki wobec wykonawców prac budowlanych (wynikające z przenoszonych praw i/lub obowiązków z umów o roboty budowlane zawartych przez Spółkę), którzy wpłacili kaucje, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami o roboty budowlane.

W związku z Transakcją (być może jeszcze przed jej datą) dojdzie do zatrudnienia przez Zainteresowanego Pracowników obecnie zatrudnianych przez Spółkę na potrzeby funkcjonowania DC.

Jednocześnie przeniesienie składników w ramach Transakcji nie będzie obejmowało:

⁃ praw i obowiązków Spółki wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Spółkę, środków pieniężnych i należności;

⁃ pożyczek / finansowania, w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów cash pooling;

⁃ praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, które generowałyby przychody ze świadczenia usług przez DC;

⁃ ksiąg rachunkowych;

⁃ praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Spółki;

⁃ praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych.

Należy również zauważyć, że mimo, iż Transakcja będzie obejmowała uzyskane przez Wnioskodawcę dla potrzeb DC pozwolenia istnieje pewna grupa zezwoleń, których możliwość przeniesienia do DC budzi wątpliwości prawne - są one niezbędne do funkcjonowania DC, ale możliwość ich przeniesienia jest wątpliwa z prawnego punktu widzenia, stąd rozważane jest by podmiotem, który bezpośrednio wystąpi o ich uzyskanie był sam Zainteresowany.

Poza wyżej wymienionymi aktywami związanymi z funkcjonowaniem DC, Spółka przeniesie do Zainteresowanego również serwery (…), które są elementami infrastruktury sieciowej niezbędnej do korzystania ze świadczonych przez Grupę usług. Serwery te zostały w Polsce zainstalowane około rok temu i nie są przypisane bezpośrednio do działalności DC. Nie są one dedykowane wyodrębnionemu i niezależnemu obszarowi działalności Grupy - nie mogą działać samodzielnie, lecz wpierają świadczone przez Grupę usługi jako pewną całość (brak interakcji z klientem).

Zasadniczo Spółka chciałaby, aby wszystkie koszty związane z utworzeniem DC zostały przeniesione na Zainteresowanego na podstawie zawartej Umowy.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca ewidencjonuje (zbiera) wszelkie koszty związane z inwestycją dotyczącą DC tak, by następnie móc je przenieść na Zainteresowanego w ramach / w związku z Transakcją. Działalność DC stanowi w praktyce odrębny obszar działalności z dedykowanym centrum kosztów w księgach rachunkowych Wnioskodawcy. Niezależnie od powyższego Spółka nie przewiduje by na dzień dokonania Transakcji przedmiotowe wyodrębnienie znajdowało formalne potwierdzenie w strukturze organizacyjnej Spółki w oparciu o dokument jakim jest przykładowo regulamin lub statut, wyodrębnienie odpowiedniego działu.

Jak wskazano powyżej, inwestycja jest z założenia realizowana przez Spółkę celem jej przeniesienia na rzecz Zainteresowanego, który będzie podmiotem wyspecjalizowanym / dedykowanym obszarowi DC.

Jeżeli chodzi o perspektywę czasową założoną przez Grupę, to generalnie, zgodnie z przyjętym harmonogramem, budowa DC ma potrwać dwa lata. Zainteresowani zakładają przy tym, że wynajmowane lokalizacje osiągną stan gotowości do świadczenia usług (z ang. ready for service) w sierpniu br., zaś samo uruchomienie DC nastąpi we wrześniu br.

W przypadku wynajmowanych lokalizacji pracownicy dedykowani DC będą mogli wykonywać swoje obowiązki na miejscu - z biura zorganizowanego w tych lokalizacjach. W przypadku lokalizacji DC w budowie - pracownicy dedykowani tej lokalizacji będą wykonywać swoje obowiązki na miejscu w prowizorycznie zorganizowanym biurze (przyczepy na placu budowy), aż do wybudowania powierzchni biurowej w okresie lipiec / sierpień 2022 roku.

W celu ukończenia inwestycji Spółki B - w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi - zapewni w szczególności: - finansowanie inwestycji czy też wsparcie back office, w tym obsługę finansową i księgową tej inwestycji, itp. Ponadto, Spółka B we własnym zakresie zawrze umowę na świadczenie usług z innym Podmiotem z Grupy, która będzie głównym źródłem przychodów dla Spółki B.

Podjęcie przez Spółkę B kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zakończenia inwestycji oraz umożliwienia rozpoczęcia działalności gospodarczej zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Spółki B.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:**

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, Transakcja nie będzie stanowić zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostającego poza zakresem opodatkowania VAT na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, lecz - w zależności od zbywanego składnika - będzie stanowiła dostawę towarów/ świadczenie usług, o którym mowa w art. 7 ust. 1 / art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu VAT stosowanie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a w rezultacie Spółka zobligowana będzie rozliczenia VAT należnego z tego tytułu? (oznaczonego we wniosku nr 1)
2.  Czy jeżeli stanowisko Wnioskodawcy i Zainteresowanego w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe, Zainteresowany, stosownie do art. 86 ust. 1 lub art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, uprawniony będzie do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur, za pomocą których Spółka udokumentuje Transakcję? (oznaczonego we wniosku nr 2)
3.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawców, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, niezależnie od klasyfikacji Transakcji jako zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” bądź dostawy towarów/ świadczenia usług, Wnioskodawcy stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z DC poniesione przed Transakcją? (oznaczonego we wniosku nr 4)

**Stanowisko Wnioskodawców:**

Do pytania nr 1

Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego, w świetle okoliczności zdarzenia przyszłego przedstawionych we Wniosku, sprzedaż Aktywów w ramach Transakcji stanowić będzie dostawę towarów oraz świadczenie usług, o których mowa w art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, podlegające opodatkowaniu VAT na terytorium kraju zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Do pytania nr 2

Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego, w sytuacji, w której stanowisko Wnioskodawców do pytania nr 1 zostanie uznane za prawidłowe (a w rezultacie potwierdzone zostanie, że Transakcja stanowić będzie czynność opodatkowaną VAT), Zainteresowany, stosownie do art. 86 ust. 1 lub ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, uprawniony będzie do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur, za pomocą których Spółka udokumentuje Transakcję.

Do pytania nr 3

Zdaniem Wnioskodawcy i Zainteresowanego, w świetle okoliczności zdarzenia przyszłego przedstawionych we Wniosku, niezależnie od klasyfikacji Transakcji jako zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” bądź dostawy towarów/ świadczenia usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z DC poniesione przed Transakcją.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCÓW

Do pytania nr 1

1\. Uwagi ogólne

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie natomiast do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast przez świadczenie usług przewidziane w tym przepisie, rozumie się - stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie natomiast z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepis art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przewiduje zatem, że niektóre czynności (sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa) są wyłączone z zakresu przedmiotowego opodatkowania VAT, mimo, że zasadniczo czynności te wchodzą w zakres pojęcia dostawy towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem. Niezależnie od powyższego, ze względu na wspomniane wyłączenia, czynności te nie podlegają przepisom ustawy o VAT.

Pojęcie przedsiębiorstwa

Ustawa o VAT, ani przepisy wykonawcze do niej, nie zawierają definicji przedsiębiorstwa. Ze względu na powyższe - oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach - w doktrynie prawa podatkowego, jak i w praktyce organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, akceptowane jest powszechnie stanowisko, że dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa można interpretować pomocniczo w świetle regulacji prawa cywilnego.

W tym kontekście należy natomiast wskazać, że stosownie do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.; dalej: „KC”), przez przedsiębiorstwo rozumie się zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

„Przedsiębiorstwo” rozumiane jest przede wszystkim w kontekście pełnionych funkcji (musi stanowić zespół składników, które mogą służyć do wykonywania konkretnych zadań gospodarczych). W rezultacie przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Powyższemu odpowiada również regulacja art. 552 KC, zgodnie z którą czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Stąd, do sprzedaży przedsiębiorstwa nie dochodzi, jeśli przeniesieniem nie są objęte te jego elementy, które pełnią istotne funkcje.

W orzecznictwie wskazuje się również, że z punktu widzenia omawianej regulacji istotne jest jedynie to, czy przedmiot sprzedaży stanowi przedsiębiorstwo (1) po stronie sprzedawcy oraz (2) w chwili sprzedaży (a zatem dla klasyfikacji transakcji jako sprzedaż przedsiębiorstwa zasadniczo nie ma znaczenia, co nabywca zrobi z nabytym zespołem składników w przyszłości ani to, czy nabyty zespół składników stanowił przedsiębiorstwo sprzedawcy w przeszłości). Jednocześnie, zgodnie z poczynionymi powyżej uwagami podkreśla się, że „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oznacza każdy zespół składników służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, jeżeli jest wystarczający do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej (tak np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2018 r. sygn. akt I FSK 1113/16), nie ograniczając go tym samym jedynie do zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo”, wynikającego z regulacji KC.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa dla celów VAT

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, „zorganizowana część przedsiębiorstwa” to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak z powyższego wynika, zakwalifikowanie danej transakcji jako dotyczącej zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej także: „ZCP”) opiera się o następujące kryteria:

⁃ kryterium podstawowe - przedmiotem transakcji jest zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania);

⁃ zespół ten jest wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie, co powinno nastąpić jednocześnie na trzech poziomach, tj. organizacyjnym, finansowym

i funkcjonalnym (zespół aktywów przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Jednocześnie, jak podkreśla się w orzecznictwie organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej („DKIS”) z dnia 11 września 2020 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.385.2020.2.EW):

⁃ wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika (jako dział / departament, oddział, itp.) Zgodnie ze stanowiskiem doktryny i orzecznictwa, wyodrębnienie organizacyjne powinno nastąpić na podstawie statutu, uchwały lub aktu o podobnym charakterze. Aspekt organizacyjny wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny wykazywać cechę „organizacji”. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności, i powinna dotyczyć konkretnego zespołu składników składających się na część tego przedsiębiorstwa;

⁃ wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której - dzięki odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych - możliwe jest przypisanie do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań (wyodrębnienie finansowe nie oznacza jednak niezależności finansowej);

⁃ wyodrębnienie funkcjonalne oznacza przypisanie konkretnych zadań gospodarczych - przeznaczenie danego zespołu składników do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie wyodrębnioną całość, tj. musi obejmować elementy niezbędne z punktu widzenia niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej, jaką prowadzi w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa. A zatem jeśli dana część majątku przedsiębiorstwa ma zostać zaklasyfikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi ona - w ramach obiektywnej oceny - mieć potencjalną możliwość funkcjonowania jako niezależny podmiot gospodarczy. W związku z powyższym, aktywa materialne i niematerialne stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą umożliwiać nabywcy rozpoczęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa (bez konieczności angażowania dodatkowych aktywów czy wykonywania przez nabywcę dodatkowych czynności).

W konsekwencji, aby konkretny zespół aktywów mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów podatkowych nie może być przypadkowym zbiorem składników, ale musi być w pełni niezależny z punktu widzenia prowadzenia działalności gospodarczej. W rezultacie nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Stąd, cytując poglądy wyrażane przez organy podatkowe należy wskazać, że: „zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość)”. (tak np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 17 stycznia 2020 r., znak 0114-KDIP4-2.4012.2.2019.3.WH).

Podsumowując, w świetle ustawy o VAT, zespół aktywów można zaklasyfikować jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);

2) zespół tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Uwzględniając poczynione powyżej uwagi dotyczące pojęcia przedsiębiorstwa i zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy jednocześnie podkreślić, że pojęcia te muszą być interpretowane ściśle uwzględniając kontekst normatywny art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, który jedynie w drodze wyjątku wyłącza z zakresu opodatkowania VAT sprzedaż składników majątkowych i niemajątkowych wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, i nie ma zastosowania do sprzedaży poszczególnych składników majątkowych (szczególny wyjątek od zasady powszechności opodatkowania czynności realizowanych przez podmioty gospodarcze).

Szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powoduje, że w zakresie jego stosowania brak jest miejsca na jakąkolwiek wykładnię rozszerzającą - winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu KC) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W powyższe uwagi wpisuje się również stanowisko zaprezentowane przez Ministra Finansów (dalej „MF”) w Objaśnieniach podatkowych z dnia 11 grudnia 2018 r., dotyczących opodatkowania VAT zbycia nieruchomości komercyjnych (dalej: „Objaśnienia”), z którego wynika, że co do zasady sprzedaż nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów opodatkowaną VAT i jedynie w wyjątkowych okolicznościach należy ją zaklasyfikować jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wprawdzie Objaśnienia dotyczą stricte nieruchomości, niemniej, nie ulega wątpliwości, że wypływające z nich wnioski powinny generalnie znaleźć zastosowanie do sprzedaży aktywów, a w rezultacie należy przyjąć, że transakcja może stanowić sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa jedynie w konkretnych / szczególnych przypadkach.

Mianowicie, jak wynika z Objaśnień, dana transakcja powinna zostać zaklasyfikowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w przypadku łącznego spełnienia następujących kryteriów (na moment przeprowadzania transakcji):

1) zespół składników (aktywów) przeniesionych na nabywcę w ramach transakcji umożliwia kontynuowanie (samodzielnie, niezależnie i w sposób płynny) działalności prowadzonej dotychczas przez sprzedawcę (kryterium możliwości kontynuowania działalności), tj. obejmuje minimum środków pozwalających na kontynuowanie realizowanej uprzednio w tym przedsiębiorstwie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem danej transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia tej działalności w oparciu o przejęte składniki;

2) nabywca - w ramach prowadzonej działalności gospodarczej - zamierza kontynuować działalność prowadzoną do tej pory przez sprzedawcę wykorzystując składniki będące przedmiotem transakcji (kryterium zamiaru kontynuowania działalności).

Tym samym, jak wskazał MF, cyt. - „w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo lub ZCP”.

Powyższe stanowisko jest powszechnie akceptowane w wydawanych interpretacjach indywidualnych DKIS, przykładowo zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej z dnia 10 maja br., znak 0114-KDIP1-1.4012.267.2021.1.EW.

2\. Transakcja a zbycie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części

W ocenie Zainteresowanych Transakcja objęta niniejszym Wnioskiem nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, co potwierdzają następujące okoliczności:

Brak przeniesienia w ramach Transakcji wymaganego przez art. 6 pkt 1 ustawy o VAT zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań)

Jak wynika z przedstawionych powyżej uwag, przedsiębiorstwo czy też jego zorganizowana część to przede wszystkim zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (wystarczający zarazem do prowadzenia przez nabywcę w oparciu o przekazane składniki majątkowe w sposób trwały samodzielnej działalności gospodarczej).

Biorąc pod uwagę powyższe organy podatkowe konsekwentnie podkreślają, że elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa (odpowiednio również przedsiębiorstwo), powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza (por. np. interpretacja indywidualna DKIS z dnia 10 czerwca 2021 r., znak 0113-KDIPT1-3.4012.226.2021.2.MK). Dodatkowo, biorąc pod uwagę definicję legalną ZCP sformułowaną w ustawie o VAT wyrażany jest również pogląd, że zespół składników majątkowych stanowiący ZCP powinien obejmować także zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przy wykorzystaniu zespołu aktywów materialnych i niematerialnych, które w przypadku dokonania transakcji mającej za przedmiot ZCP powinny przejść w całości na nabywcę.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że Spółka B nie jest zainteresowany nabyciem całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, ale jedynie konkretnych aktywów i personelu. Zasadnicza działalność Spółki i związane z nią składniki majątkowe są wyłączone z zakresu Transakcji. Analogicznie, Transakcja i inwestycja w DC w Polsce nie wpływa na sytuację zawodową pracowników Wnioskodawcy zaangażowanych w zasadniczą działalność Spółki wskazaną w opisie zdarzenia przyszłego, a także na sytuację części pracowników wspierających jedynie realizowany proces inwestycyjny (osoby wspierające zarządzanie inwestycją w DC, zaangażowane w zadania obsługi finansowej i księgowej Zainteresowanego).

Niewątpliwie w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia szeregu składników związanych z planowaną działalnością DC (przede wszystkim składników majątkowych związanych generalnie z jej utworzeniem - wynikających z realizowanej inwestycji), niemniej brak jest jeszcze podstaw by uznać, że zespół tych składników będzie wykazywał dostateczny poziom zorganizowania, by uznać go za wystarczający do prowadzenia działalności gospodarczej przez DC.

Jak wskazano bowiem powyżej, w ramach Transakcji (i w związku z nią) nie zostaną przeniesione:

⁃ prawa i obowiązki wynikające z jakichkolwiek umów generujących przychody ze świadczenia usług przez DC;

⁃ prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów rachunków bankowych zawartych przez Wnioskodawcę (rachunki bankowe Spółki), środki pieniężne, należności;

⁃ finansowanie / pożyczki, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów cash poolingu;

⁃ księgi rachunkowe;

⁃ prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu siedziby Spółki;

⁃ prawa i obowiązki wynikające z polis ubezpieczeniowych;

⁃ umowa o zarządzanie, kadra odpowiedzialna za obsługę finansowo-księgową / osoby odpowiedzialne za zarządzanie inwestycją (pozostaną w Spółce, a także w Podmiocie z Grupy, który obecnie wspiera aktualny proces inwestycyjny).

Zobowiązania związane z obszarem DC w Polsce zostaną przeniesione jedynie w takim zakresie w jakim będą one wynikały z otwartych zamówień (w rezultacie jeżeli zostałyby one w całości wykonane przed dokonaniem Transakcji ten element nie byłby w ogóle objęty Umową), zawartych umów najmu, oraz w zakresie w jakim będą one wynikały z umów o pracę z pracownikami dedykowanymi DC.

Może się również okazać, że w przypadku niektórych pozwoleń wymaganych dla działalności DC niezbędne będzie ich pozyskanie przez Zainteresowanego we własnym zakresie, a zatem również i ten element nie będzie przedmiotem Transakcji.

Będzie to zatem jedynie pewien wycinek zobowiązań i wierzytelności związanych z utworzeniem i działalnością DC, pewne elementy jego struktury organizacyjnej, które choć niezbędne dla jego funkcjonowania nie pozwolą jeszcze na zapewnienie pełnej operacyjności Centrum Danych. W praktyce będzie to wyłącznie przeniesienie kosztów / nakładów i pracowników związanych z planowanym działaniem DC dokonane w takim zakresie, w jakim będzie to możliwe na moment Transakcji (inwestycja będzie po tej dacie kontynuowana przez Zainteresowanego w niezbędnym zakresie) przez podmiot (Spółkę), której - z uwagi na obecność w Polsce - powierzono przygotowanie tego procesu (DC zasadniczo nie będzie kontynuował działalności Wnioskodawcy a będzie prowadził własną działalność - Wnioskodawca, jak już podkreślano, nie pełni w Grupie roli podmiotu dedykowanego prowadzeniu DC).

Tymczasem, przesłanki określone w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny zostać spełnione łącznie, w przeciwnym razie zespół składników nie może zostać zaklasyfikowany jako przedsiębiorstwo / zorganizowana część przedsiębiorstwa. Mając zatem na względzie, że w przypadku analizowanej Transakcji ta przesłanka nie zostanie spełniona zdaniem Zainteresowanych Transakcja nie powinna zostać uznana za zbycie ZCP lub samego przedsiębiorstwa.

Stanowisko analogiczne do stanowiska Wnioskodawców zostało zaprezentowane przykładowo w poniżej wskazanych (jedynie przykładowo) interpretacjach indywidualnych, w który zanegowano możliwość zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT do transakcji zbycia składników majątkowych:

— DKIS z dnia 13 czerwca 2019 r., znak 0115-KDIT1-2.4012.239.2019.1.DM, w której DKIS stwierdził: „(\`(...)\`) przedmiotem zbycia nie będzie wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego. Jak wskazał Wnioskodawca, w ramach planowanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia na kupującego pracowników dedykowanych do obsługi farmy wiatrowej, zobowiązań finansowych z tytułu dzierżawy za grunt oraz umów i zobowiązań z tytułu serwisowania farmy. Jednocześnie należy wskazać, że nabywca będzie mógł kontynuować działalność dopiero po uzyskaniu koncesji wydanej przez Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki”.;

— DKIS z dnia 30 kwietnia 2019 r., znak 0112-KDIL2-2.4012.210.2019.2.LS, w ramach której DKIS wyraził pogląd: „Majątek będący przedmiotem zapytania, na moment sprzedaży nie będzie wyodrębniony ani na płaszczyźnie organizacyjnej, gdyż przedmiotem sprzedaży nie będą zobowiązania i należności firmy”.;

— DKIS z dnia 27 grudnia 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.590.2018.1.JSK: „Wnioskodawca nie przejął od Spółki żadnych wymagalnych zobowiązań. Dla ww. składników majątkowych wykorzystywanych w Spółce do prowadzenia działalności serwisowej nie był prowadzony osobny rachunek bankowy ani subkonto, Spółka nie sporządzała dla aktywności podejmowanej w obszarze działalności serwisowej osobnego bilansu, nie weryfikowała również na bieżąco wyniku bilansowego dla tego obszaru. Spółka przed Transakcją nie prowadziła takiego systemu rejestracji zdarzeń gospodarczych, który pozwalał na odrębne, bezpośrednie przypisywanie przychodów i kosztów dla tego obszaru działalności. Zbywany majątek nie posiadał ponadto wyodrębnionych służb finansowo-księgowych, czy kadrowo-płacowych. W ramach Transakcji nie zostały przeniesione na Wnioskodawcę przez Spółkę również inne składniki przedsiębiorstwa Spółki, w tym takie, które mogą być uznane za ekonomicznie i funkcjonalnie związane ze sprzedawanym majątkiem, m.in. środki pieniężne Spółki (w kasie i na rachunkach bankowych), należności i zobowiązania handlowe Spółki”.;

— DKIS z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP1-3.4012.175.2017.1.KC, prezentującej stanowisko: „Zainteresowany nie przeniesie na Wnioskodawcę części umów zawartych z kontrahentami, praw do korzystania ze znaku towarowego Zainteresowanego, jakichkolwiek zobowiązań, w tym zobowiązań z tytułu gwarancji i kar umownych, oraz umów najmu, wierzytelności związanych z prowadzoną przez Zainteresowanego działalnością, ksiąg rachunkowych Zainteresowanego, środków pieniężnych Zainteresowanego, praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych posiadanych przez Zainteresowanego”.;

— Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 września 2012 r., znak IPPP1/443-623/12-2/MP: „Przedmiotem sprzedaży nie będą objęte następujące składniki majątkowe stanowiące majątek oddziału Sprzedającego: wszelkie należności Sprzedającego związane z prowadzeniem działalności oddziału, które nie zostały uregulowane na dzień zamknięcia transakcji sprzedaży Aktywów; (\`(...)\`) środki pieniężne i ekwiwalenty środków pieniężnych (\`(...)\`) wszelkie zobowiązania finansowe Sprzedającego związane z działalnością oddziału. (\`(...)\`) W praktyce zatem, Aktywa nie obejmując zobowiązań finansowych związanych z prowadzoną za ich pomocą działalnością gospodarczą nie mieszczą się w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT”.

Wprawdzie każda sytuacja powinna być oceniana indywidualnie, niemniej nie ulega wątpliwości, że w świetle stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe (w tym DKIS), o tym czy doszło do wydzielenia ZCP powinien decydować pełen zakres wydzielanego i przenoszonego majątku, praw i zobowiązań. Istotnym jest, co podkreślane jest przez organy podatkowe, że wyodrębnienie musi dotyczyć ZCP jako całości, a nie jej niektórych składników bez względu na ich wartość.

Brak wymaganego poziomu wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego

Ponadto, biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca i Zainteresowany są zdania, że nie występuje wystarczające wyodrębnienie organizacyjne i finansowe przenoszonych składników majątkowych uzasadniające stwierdzenie, że stanowią one przedsiębiorstwo lub ZCP w rozumieniu ustawy o VAT.

Mianowicie, mimo że działalność w obszarze DC jest klasyfikowana jako pewien segment w strukturze Grupy, a Spółka wyodrębniła w swoich księgach rachunkowych centrum kosztów związane z DC nie można mówić, że nastąpiło wystarczające:

⁃ wyodrębnienie organizacyjne przenoszonych składników

Działalność DC nie jest formalnie wyodrębniona w strukturze Spółki jako jej oddział, departament, zespół, etc. Wnioskodawca nie podjął również żadnej uchwały (ani nie sformułował innego dokumentu wewnętrznego), który stanowiłaby podstawę formalnego wydzielenia segmentu związanego z działalnością DC w Spółce.

W Spółce nie wyznaczono również osoby odpowiedzialnej i nadzorującej operacje gospodarcze, które mogą być realizowane przez DC (np. dyrektora lub kierownika danej jednostki biznesowej). Osoby zatrudnione w Spółce, które zaangażowane są w kierowanie (koordynowanie) projektem związanym z DC, są odpowiedzialne jedynie za niektóre aspekty operacyjne realizowanej inwestycji, a nie za ogólne zarządzanie obszarem DC w Polsce. Proces ten zresztą jest również wspierany przez osoby spoza struktury Spółki - tj. osoby występujące z ramienia udziałowca Zainteresowanego (Podmiot z Grupy z siedzibą w (…)), co również podkreśla brak wystarczających zasobów osobowych w ramach struktury Wnioskodawcy do pełnienia funkcji zarządczych w obszarze DC. Osoby te również nie zostaną zresztą przetransferowane do Zainteresowanego w związku z planowaną Transakcją.

W ocenie Wnioskodawców, okoliczności te wskazują zatem na brak wystarczającego - w świetle art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - wyodrębnienia organizacyjnego przenoszonych składników w strukturach Spółki.

Powyższe stanowisko pozostaje przy tym zbieżne ze stanowiskiem prezentowanym w analizowanym zakresie przez organy podatkowe. Tytułem jedynie przykładu można odwołać się w tym miejscu do interpretacji DKIS z dnia 17 stycznia 2020 r., znak 0114-KDIP2- 2.4010.483.2019.1.RK, w której DKIS podkreślił, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Zatem, samo nazwanie jednostki wewnętrznej określonym mianem nie zapewnia wyodrębnienia organizacyjnego, jeżeli nie podąża za tym autonomia decyzyjna, wyposażenie majątkowe i zarządzanie zespołem pracowniczym. Ważne jest przypisanie jednostce uprawnień skutkujących samodzielnym prowadzeniem działalności „widocznym z zewnątrz”. Oznacza to, że wyodrębnienie musi wynikać z określonych decyzji statutowych (zarządczych itp.), które formalnie nadają jednostce wewnętrznej uprawnienia uzasadniające jej wydzielenie organizacyjne”.

⁃ wyodrębnienie finansowe przenoszonych składników

Wnioskodawca nie sporządza odrębnego bilansu, rachunku zysków i strat, itp. dotyczących działalności, która ma być prowadzona z wykorzystaniem aktywów i personelu będącego przedmiotem Transakcji. Wnioskodawca jedynie ewidencjonuje zdarzenia gospodarcze związane z realizowaną inwestycją DC w ramach utworzonego centrum kosztów tak by móc je następnie przenieść w ramach Transakcji na Zainteresowanego. Powyższe nie będzie jednak, jak podkreślano powyżej obejmowało ani rachunków bankowych ani środków pieniężnych Spółki, jak również należności związanych z obszarem DC. Nie będzie również dotyczyło finansowania działalności DC (Transakcja nie będzie zatem obejmować składników, które potencjalnie zapewniłyby podstawy samodzielności finansowej DC).

W rezultacie, biorąc pod uwagę wskazane okoliczności, „finansowe wyodrębnienie” zespołu składników majątkowych związanych z DC nie będzie wykraczało - z perspektywy Wnioskodawcy - poza wymiar ewidencyjny i informacyjny. „Wyodrębnienie” to trudno zatem uznać za zapewniające faktyczną możliwość zarządzania przenoszonym zespołem składników majątkowych oraz przypisanymi do tego zespołu składników zasobami ludzkimi.

Tym samym, w ocenie Zainteresowanych, brak jest podstaw by mówić o takim poziomie wyodrębnienia finansowego obszaru DC w strukturze Spółki, który byłby wymagany w kontekście regulacji art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Taki wniosek potwierdza przykładowo interpretacja DKIS z dnia 9 lipca 2020 r., znak 0114-KDIP1-3.4012.202.2020.2.KK, w której DKIS podkreślił, że zbycie aktywów objętych wnioskiem o interpretację nie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa / ZCP z uwagi na fakt, że:

„(\`(...)\`) Na dzień zbycia Aktywa w strukturze Wnioskodawcy nie były wyodrębnione pod względem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Przedmiotem transakcji zbycia przez Wnioskodawcę nie był sektor działalności, lecz tylko niektóre składniki majątkowe dotyczące tego sektora, w dodatku niefunkcjonujące w strukturze Wnioskodawcy jako wydział, oddział, dział. Natomiast pod względem majątkowym, Wnioskodawca nie wydzielił odrębnych budżetów ani odrębnych środków finansowych (kas, rachunków bankowych) dla każdego z segmentów działalności. W związku ze sprzedażą nie dojdzie również do przeniesienia umów zawartych z podmiotami zewnętrznymi, które są niezbędne do prawidłowego funkcjonowania działalności”.

Brak możliwości prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej z wykorzystaniem aktywów i personelu dedykowanych DC (brak wystarczającego wyodrębnienia funkcjonalnego)

Zdaniem Zainteresowanych - niezależnie od wskazanych powyżej przesłanek, które same w sobie dyskwalifikują zakwalifikowanie Transakcji jako wyłączonej z zakresu przedmiotowego ustawy o VAT na mocy przepisu art. 6 pkt 1 ww. ustawy - Transakcja nie będzie mogła zostać zaklasyfikowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa czy ZCP również z tego względu, że nie ma możliwości niezależnego prowadzenia działalności gospodarczej z wykorzystaniem aktywów i personelu dedykowanego w ramach Spółki obszarowi DC bez podjęcia przez Zainteresowanego dodatkowych czynności lub angażowania dodatkowych zasobów (co implikuje brak wymaganego wyodrębnienia funkcjonalnego).

W ocenie Wnioskodawców, stanowisko takie uzasadniają następujące argumenty (które nierozerwalnie zresztą łączą się z przedstawionym powyżej zagadnieniem braku wystarczającego zakresu przenoszonych w ramach Transakcji składników materialnych i niematerialnych):

⁃ brak przeniesienia w ramach Transakcji umów o świadczenie Usług DC - przedmiotem Transakcji nie będą umowy, które dotyczyć będą usług realizowanych w ramach obszaru DC, w wykonaniu których Zainteresowany będzie świadczył Usługi DC. Transakcją nie zostaną zatem objęte umowy, które potencjalnie generować będą przychód po stronie Zainteresowanego a zatem kluczowe dla prowadzenia przez niego działalności gospodarczej (umowy dotyczące takich usług będą musiały zostać zawarte przez Spółkę B we własnym zakresie jako następstwo czynności podjętych przez Zainteresowanego),

⁃ brak przeniesienia w ramach Transakcji źródeł finansowania działalności DC, rachunków bankowych, czy też środków pieniężnych - Zainteresowany będzie musiał we własnym zakresie (w oparciu o podjęte przez siebie czynności faktyczne i prawne) zorganizować dalsze finansowanie inwestycji, tak by móc ją kontynuować po dacie Transakcji, będzie musiał również zawrzeć stosowne umowy o prowadzenie niezbędnych rachunków bankowych;

⁃ w zależności od uwarunkowań prawnych niektóre pozwolenia niezbędne do funkcjonowania DC mogą wymagać ich uzyskania przez Zaineresowanego we własnym zakresie - pozwolenia uzyskane przez Spółkę mogą okazać się niewystarczające dla osiągniecia przez DC gotowości do świadczenia usług;

⁃ brak zapewnienia kadry kierowniczej (zarządzającej) dla inwestycji DC (brak przeniesienia kadry kierowniczej) - jak wskazano powyżej brak jest w Spółce osób dedykowanych kierowaniu działalnością obszaru DC, podejmowaniu czynności zarządczych, które zostałyby przetransferowane w wyniku Transakcji do Zainteresowanego. W rezultacie Spółka B będzie zobligowany we własnym zakresie (w oparciu o zawarte przez siebie, a nie Wnioskodawcę, umowy) zorganizować takie zasoby, które niewątpliwie są zasobami niezbędnymi do dalszego koordynowania inwestycji i działalności operacyjnej DC. Bez doświadczonej i wykwalifikowanej kadry zarządczej podmiot nie byłby w stanie wykonywać efektywnie swojej podstawowej działalności gospodarczej;

⁃ brak przeniesienia w związku z Transakcją pracowników działu finansowo-księgowego, kadr (HR) - przeniesienie pracowników działów zajmujących się wyłącznie podstawową działalnością gospodarczą nie jest wystarczające do sformułowania wniosku, że zespół składników materialnych i niematerialnych może prowadzić samodzielną działalność. Samowystarczalny podmiot gospodarczy prowadzący niezależną działalność gospodarczą nie jest w stanie prowadzić działalności bez wykwalifikowanego i doświadczonego zaplecza personalnego, w tym w obszarze księgowości, czy HR. Pracownicy ci wypełniają w imieniu podmiotu m.in. obowiązki nałożone przez przepisy ustawy o rachunkowości, prawo podatkowe, prawo pracy itp. Bez wypełnienia tych obowiązków jednostka gospodarcza nie może prowadzić swojej działalności zgodnie z prawem. W rezultacie Zainteresowany będzie musiał zatrudnić nowych pracowników / zawrzeć nowe umowy o zapewnienie obsługi w zakresie działów księgowości, HR w celu zapewnienia właściwej i efektywnej realizacji działalności DC wykonywanej zgodnie z odpowiednimi przepisami prawa (nie jest zatem możliwe prowadzenie przez Spółkę B działalności gospodarczej bez angażowania personelu działu księgowości, HR, w ramach własnych (dodatkowych) działań tego podmiotu).

W ocenie Wnioskodawców wszystkie te okoliczności uzasadniają wniosek, że przenoszony w ramach Transakcji zespół składników materialnych i niematerialnych nie będzie mógł zostać uznać za wyodrębniony funkcjonalnie w zakresie wymaganym dla zastosowania w sprawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, gdyż w oparciu wyłącznie o ten zespół nie będzie możliwe prowadzenie działalności w strukturze odrębnego podmiotu (Zainteresowanego) bez konieczności angażowania przez nabywcę dodatkowych aktywów czy podejmowania dodatkowych działań.

Takie stanowisko Spółki i Zainteresowanego wspiera bogate orzecznictwo organów podatkowych i sądów administracyjnych, w ramach którego wykluczona została możliwość zakwalifikowania transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa / ZCP w sytuacji, gdy prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o przenoszone składniki wymagało podjęcia przez nabywcę dodatkowych działań. Tytułem przykładu, można odwołać się w tym miejscu do interpretacji indywidualnej DKIS:

⁃ z dnia 11 września 2020 r., znak 0114-KDIP1-1.4012.385.2020.2.EW, w której DKIS stwierdził: „Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u wnoszącego aport zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po wniesieniu aportu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa”.;

⁃ z dnia 15 marca 2019 r., znak 0112-KDIL4.4012.41.2019.2.MB - „Dla przesądzenia analizowanego kryterium należy ocenić czy zespół składników majątkowych stanowiący przedsiębiorstwo lub ZCP zawiera składniki pozwalające na kontynuowanie działalności gospodarczej realizowanej uprzednio przez zbywcę bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki”.;

⁃ z dnia 24 czerwca 2019 r., znak 0111-KDIB3-2.4012.242.2019.1.MN, w której DKIS stwierdził: „W szczególności, jak wynika z okoliczności sprawy wskutek transakcji, na Nabywcę nie zostaną przeniesione składniki materialne oraz niematerialne związane z ogólnym funkcjonowaniem przedsiębiorstwa Sprzedawcy. Na Nabywcę nie przejdą w szczególności oznaczenie indywidualizujące Sprzedawcę (czyli „firma” Sprzedawcy w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego), prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedawcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których dokonuje on rozliczeń z najemcami), prawa i obowiązki z umów o świadczenie usług księgowych, prawnych, marketingowych, środki pieniężne Sprzedawcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie, zobowiązania kredytowe Sprzedawcy, inne zobowiązania Sprzedawcy, know-how i tajemnice przedsiębiorstwa Sprzedawcy”.;

⁃ z dnia 10 grudnia 2018 r., znak 0115-KDIT1-2.4012.771.2018.1.KK, w której DKIS stwierdził: „(\`(...)\`) podjęcie przez Kupującego planowanej działalności gospodarczej w oparciu o nabywane składniki majątkowe wymaga przedsięwzięcia przez niego szeregu czynności, takich jak np. zawarcie umów z dostawcami mediów, ubezpieczenia, ochrony itp. (nowych umów bądź doprowadzenia do cesji praw i obowiązków z umów dotychczasowych), zorganizowanie zarządu Nieruchomością zapewnienie obsługi księgowej, prawnej, itd. Bez tych działań, w oparciu wyłącznie o nabywane w ramach Transakcji składniki majątkowe, Kupujący nie będzie w stanie kontynuować działalności gospodarczej (\`(...)\`)”.;

⁃ z dnia 21 czerwca 2019 r., znak 0114-KDIP4.4012.246.2019.2.MP, w której DKIS zgodził się ze stanowiskiem wnioskodawcy stwierdzając, że: „W ocenie Wnioskodawcy nie jest możliwe samodzielne prowadzenie działań gospodarczych przez Spółki, które przejęły część majątku Wnioskodawcy, nawet przy uwzględnieniu kapitału ludzkiego objętego przejściem na podstawie art. 23 § 1 Kodeksu Pracy. Brakuje bowiem czynników takich jak: osoba zarządzająca, kapitał finansowy, zorganizowany marketing, zorganizowana księgowość”.

Analogicznie w przedmiotowej kwestii wypowiadają się sądy administracyjne - przykładowo NSA w wyroku z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. I FSK 1316/15 , w którym stwierdził, że: „(\`(...)\`) „zespół składników majątkowych” posiada zdolność do prowadzenia takiej działalności w sytuacji, gdy stanowi konglomerat, który sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na gruncie art. 2 pkt 27e ustawy VAT cechę powyższą odzwierciedla wskazanie na wyodrębnienie zespołu składników majątkowych w istniejącym przedsiębiorstwie. Ponownie zaakcentować zatem należy, iż nie chodzi tu o zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy i podjęciu określonych działań (np. zawarciu umów najmu, zatrudnieniu lub wydzieleniu grupy pracowników do obsługi tej działalności) będą mogły funkcjonować jako niezależny zakład (dział, wydział itp.), a o przekazanie takiego zespołu składników majątkowych, który już jest zdolny do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze”.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyroku NSA z dnia 27 listopada 2014 r., sygn. akt I FSK 1666/13, w którym NSA stwierdził: „Posiadanie ogólnych pozwoleń i promesy koncesji, (\`(...)\`) nie dowodzi pełnej zdolności przekazywanych składników majątkowych do prowadzenia w dacie sprzedaży, niezależnej i samodzielnej działalności w zakresie przesyłu gazu. Istotne jest bowiem to, aby wszystkie warunki - techniczne, ale także formalne, uprawniające do prowadzenia działalności tego rodzaju, zostały spełnione w odniesieniu do konkretnego zespołu składników majątkowych i to na dzień sprzedaży, gdyż tylko taki zespół składników majątkowych byłby zdolny do prowadzenia działalności w zakresie przesyłu gazu”.

Dodatkowo podkreślenia wymaga, że zgodnie ze stanowiskiem wynikającym z wypowiedzi organów podatkowych (w tym zaprezentowanym w Objaśnieniach), czy to prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych, art. 6 pkt 1 ustawy o VAT znajduje zastosowanie do takiego zespołu składników materialnych i niematerialnych, który umożliwia kontynuowanie działalności gospodarczej prowadzonej dotychczas przez zbywcę w oparciu o te składniki. W przypadku Wnioskodawcy trudno natomiast mówić, by taka sytuacja faktycznie miała miejsce.

Spółka zasadniczo nie prowadzi działalności w obszarze DC - nie jest podmiotem dedykowanym temu segmentowi działalności Grupy. Jej zaangażowanie w inwestycję, obejmującą utworzenie nowego DC Grupy w Polsce, wynika zasadniczo z faktu obecności Wnioskodawcy w Polsce. Powyższe czyni Spółkę w praktyce podmiotem, któremu z organizacyjnego punktu widzenia stosunkowo najłatwiej jest wesprzeć Spółkę B (nowo organizowany w strukturze Grupy podmiot) w realizacji inwestycji DC.

Od początku wiadomym jest natomiast, że rola Wnioskodawcy w obszarze DC będzie w praktyce ograniczona do wsparcia realizacji opisanego we Wniosku procesu inwestycyjnego i nie polega faktycznie na prowadzeniu w sposób stały działalności gospodarczej w oparciu o zbywane składniki, a obejmuje raczej obsługę organizacyjną inwestycji, gromadzenie związanych z nią kosztów, wsparcie innego Podmiotu z Grupy (Zainteresowanego) w zgromadzeniu zasobów dla celów jego (a nie Spółki) działalności gospodarczej.

Podsumowując, w ocenie Zainteresowanych, w świetle opisu zdarzenia przyszłego i przedstawionych powyżej argumentów, Transakcja nie powinna być traktowana jako sprzedaż przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawców, przeniesienie aktywów w ramach Transakcji będzie podlegać VAT zgodnie z art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, jako odpowiednio odpłatna dostawa towarów / odpłatne świadczenie usług objęte zakresem stosowania ustawy o VAT.

Czynności te - z uwagi na lokalizację przenoszonych składników (Polska) oraz status podmiotów dokonujących Transakcji (polscy podatnicy VAT) - będą podlegały opodatkowaniu VAT na terytorium kraju z zastosowaniem odpowiedniej stawki VAT (właściwej dla zbywanego składnika).

Do pytania nr 2

Jeżeli Organ uzna stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, stwierdzając tym samym, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym Transakcja będzie objęta zakresem przedmiotowym VAT, jako sprzedaż poszczególnych, przenoszonych pomiędzy Wnioskodawcą a Zainteresowanym składników (nie będzie tym samym stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP), Spółka zobligowana będzie opodatkować przeniesienie aktywów w ramach Transakcji z zastosowaniem właściwych dla zbywanego składnika zasad opodatkowania VAT (właściwa stawka VAT lub zwolnienie od VAT). W rezultacie, w takie sytuacji Spółka zobligowana będzie do udokumentowania odpłatnej dostawy towarów / odpłatnego świadczenia usług w ramach Transakcji za pomocą faktury/ faktur. Zainteresowany zaś, będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takich faktur.

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego reguluje przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jednocześnie należy również wskazać, że stosownie do art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik ma także prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

W rezultacie, w przypadku nabycia poszczególnych składników majątkowych w ramach Transakcji, Zainteresowany będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takiej Transakcji, o ile:

i. nabyte składniki będą wykorzystywane przez Spółkę B do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (usługi na rzecz Podmiotów z Grupy opodatkowane w Polsce) lub poza Polską (usługi świadczone na rzecz Podmiotu z Grupy nieposiadającego siedziby ani FE w Polsce, dla którego świadczone będą te usługi, przy założeniu spełnienia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT);

ii. zostaną spełnione pozostałe przesłanki przewidziane w art. 86 ustawy o VAT, w szczególności po stronie Spółki powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej na rzecz Zainteresowanego dostawy towarów / świadczenia usług, a Spółka otrzyma fakturę(y) dokumentującą Transakcję;

iii. nie będą zachodzić przesłanki negatywne odliczenia VAT naliczonego, sformułowane w art. 88 ustawy o VAT (w tym Transakcja nie będzie objęta zwolnienie od VAT).

Zakładając zatem, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione przesłanki przewidziane w pkt ii. powyżej, i jednocześnie podkreślając, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie wystąpią przesłanki negatywne odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 88 ustawy o VAT (w szczególności w opisanym zdarzeniu przyszłym brak będzie podstaw do przyjęcia, że wystąpią okoliczności uzasadniające zastosowanie w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 2 i 7 ustawy o VAT, oraz należy założyć, że w konkretnym przypadku nie wystąpią pozostałe okoliczności przewidziane w art. 88 ustawy o VAT), kluczową kwestią w kontekście potwierdzenia prawa Zainteresowanego do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z Transakcji pozostaje zagadnienie związku dokonanego nabycia (wykorzystania go dla celów) z czynnościami dającymi prawo do odliczenia VAT naliczonego - czynnościami opodatkowanymi VAT Zainteresowanego, lub opodatkowanymi poza Polską czynnościami, spełniającymi przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Zainteresowany będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie świadczenia na rzecz innego Podmiotu z Grupy Usług DC (polegających na zapewnieniu zdalnego dostępu do pamięci masowej i zasobów obliczeniowych serwerów). Zgodnie z założonym modelem operacyjnym głównym odbiorcą Usług DC będzie Podmiot z Grupy z siedzibą w (…). Usługi DC świadczone przez Zainteresowanego będą zatem traktowane jako usługi za wynagrodzeniem opodatkowane poza Polską, bądź w sytuacji gdyby Podmiot z Grupy posiadał FE na terytorium Polski, dla którego będą świadczone Usługi DC - jako usługi opodatkowane na terytorium kraju. Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawcy stoją na stanowisku, że Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z Transakcji.

W rezultacie, w celu określenia prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wykonywaniem czynności poza krajem należy stworzyć pewien hipotetyczny model. W ramach tego modelu należy ocenić, czy prawo to przysługiwałoby podatnikowi w przypadku wykonywania danej czynności w kraju. Jeśli tak - będzie mu ono przysługiwało także w razie wykonywania jej za granicą, jeśli zaś nie - analogicznie nie będzie mógł z niego skorzystać w związku z wykonywaniem tej czynności poza krajem.

Co do zasady zatem usługi świadczone poza terytorium kraju powinny mieć charakter sprzedaży opodatkowanej. Powyższe oznacza, że zasadniczo w obu przypadkach - usługi świadczone w Polsce, jak i poza Polską - nabycie towarów / usług w ramach Transakcji musi wykazywać związek z czynnościami (hipotetycznie) opodatkowanymi (niezwolnionymi) Spółki B.

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem organów podatkowych i sądów krajowych, a także Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, związek z czynnościami opodatkowanymi (dającymi prawo do odliczenia VAT naliczonego) może mieć zarówno charakter bezpośredni (gdzie możliwe jest jednoznaczne wskazanie, że zakupione przez podatnika VAT towary lub usługi zostały wykorzystane do wykonania określonej (konkretnej) transakcji opodatkowanej), jak i pośredni (gdzie zakupów nie można wprawdzie przyporządkować do określonych transakcji opodatkowanych, jednak służą one działalności gospodarczej podatnika, dającej prawo do odliczenia VAT naliczonego). Tytułem przykładu można odwołać się w tym miejscu do interpretacji indywidualnej z dnia 5 listopada 2019 r. znak 0114-KDIP1-1.4012.488.2019.2.KBR/IŻ, w której DKIS wskazał że:

„O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży (towary handlowe) lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług będących przedmiotem dostawy. Bezpośrednio wiążą się więc z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o pośrednim związku nabywanych towarów i usług z działalnością przedsiębiorcy można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa - mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganym przez podatnika obrotem opodatkowanym. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością podmiotu, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania obrotu przez podatnika, np. poprzez ich odsprzedaż, lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez podmiot obrotu”.

Odnosząc powyższe do zagadnienia objętego niniejszym wnioskiem, należy zauważyć, że składniki majątkowe będące przedmiotem Transakcji stanowią zasoby niezbędne do funkcjonowania DC, a tym samym warunkujące możliwość świadczenia Usług DC przez Zainteresowanego na rzecz usługobiorców - innych Podmiotów z Grupy.

Towary / usługi nabywane od Spółki w ramach Transakcji mają zatem, zdaniem Wnioskodawców, niezaprzeczalny związek z planowaną działalnością gospodarczą Zainteresowanego (podlegającą opodatkowaniu VAT na terytorium kraju bądź poza terytorium kraju, w odniesieniu do której kwoty podatku naliczonego mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju), bowiem bez odpowiedniej infrastruktury nie byłoby możliwe prowadzenie działalności operacyjnej DC i świadczenia Usług DC.

Nabywane przez Zainteresowanego w ramach Transakcji składniki majątkowe będą zatem służyć (zostaną wykorzystane) świadczeniu przez Spółkę B usług na terytorium kraju lub poza terytorium kraju. Z uwagi na powyższe, w analizowanym zdarzeniu przyszłym niewątpliwie spełnione zostaną wskazane w art. 86 ust. 1 bądź art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT (w zależności od miejsca świadczenia usług Zainteresowanego) przesłanki warunkujące powstanie po stronie Spółki B prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Transakcji.

W sytuacji zatem gdyby Spółka wystawiła na rzecz Zainteresowanego faktury z wykazaną kwotą VAT, Zainteresowany będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takich faktur po ich otrzymaniu (zakładając oczywiście, że spełnione zostaną pozostałe przesłanki pozytywne wynikające z art. 86 ustawy o VAT, w tym z jego ust. 8 pkt 1, i nie wystąpią jakiekolwiek inne przewidziane w ustawie o VAT ograniczenia w prawie do odliczenia VAT naliczonego, wskazane w szczególności w art. 88 ustawy o VAT).

Do pytania nr 3

Kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego reguluje przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jeżeli Organ uzna stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za prawidłowe, stwierdzając tym samym, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym Transakcja będzie objęta zakresem przedmiotowym VAT, jako sprzedaż poszczególnych, przenoszonych pomiędzy Wnioskodawcą a Zainteresowanym składników (nie będzie tym samym stanowić sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP), Spółka zobligowana będzie opodatkować przeniesienie aktywów w ramach Transakcji z zastosowaniem właściwych dla zbywanego składnika zasad opodatkowania VAT (właściwa stawka VAT lub zwolnienie od VAT). Jednocześnie, na mocy art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Spółka będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do nabytych towarów i usług wykorzystywanych do wykonania wskazanych powyżej czynności opodatkowanych.

W rezultacie, w przypadku sprzedaży poszczególnych składników majątkowych w ramach Transakcji, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z DC poniesione przed Transakcją, o ile:

i. nabyte towary / usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (sprzedaż składników majątkowych na rzecz Zainteresowanego, podlegająca opodatkowaniu VAT);

ii. zostaną spełnione pozostałe przesłanki przewidziane w art. 86 ustawy o VAT, w szczególności po stronie sprzedawców powstanie obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej na rzecz Wnioskodawcy dostawy towarów / świadczenia usług, a Wnioskodawca otrzyma fakturę(y) dokumentujące zakup;

iii. nie będą zachodzić przesłanki negatywne odliczenia VAT naliczonego, sformułowane w art. 88 ustawy o VAT (w tym dokonane wydatki nie będą objęte zwolnieniem z VAT).

Zakładając zatem, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione przesłanki przewidziane w pkt ii. powyżej, i jednocześnie podkreślając, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nie wystąpią przesłanki negatywne odliczenia podatku naliczonego przewidziane w art. 88 ustawy o VAT (w szczególności w opisanym zdarzeniu przyszłym brak będzie podstaw do przyjęcia, że wystąpią okoliczności uzasadniające zastosowanie w sprawie art. 88 ust. 3a pkt 2 i 7 ustawy o VAT, oraz należy założyć, że w konkretnym przypadku nie wystąpią pozostałe okoliczności przewidziane w art. 88 ustawy o VAT), kluczową kwestią w kontekście potwierdzenia prawa Spółki do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług związanych z DC, pozostaje zagadnienie związku dokonanego nabycia (wykorzystania go dla celów) z czynnościami dającymi prawo do odliczenia VAT naliczonego - czynnościami opodatkowanymi VAT Wnioskodawcy.

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 2, związek z czynnościami opodatkowanymi (dającymi prawo do odliczenia VAT naliczonego) może mieć zarówno charakter bezpośredni (gdzie możliwe jest jednoznaczne wskazanie, że zakupione przez podatnika VAT towary lub usługi zostały wykorzystane do wykonania określonej (konkretnej) transakcji opodatkowanej), jak i pośredni (gdzie zakupów nie można wprawdzie przyporządkować do określonych transakcji opodatkowanych, jednak służą one działalności gospodarczej podatnika, dającej prawo do odliczenia VAT naliczonego). Przypomnieć należy, że Spółka wszystkie poniesione koszty bezpośrednio związane z DC ewidencjonuje w księgach w sposób umożliwiający ich przypisanie do DC. Część kosztów pośrednio związanych z budową DC jest również częściowo alokowana do odpowiedniego centrum kosztów na podstawie odpowiednich kluczy alokacji. Powyższe umożliwia Wnioskodawcy przyporządkowanie poniesionych wydatków, wykazujących bezpośredni lub pośredni związek z DC, do określonej sprzedaży opodatkowanej.

Nabywane przez Wnioskodawcę przed Transakcją towary i usługi będą zatem służyć (zostaną wykorzystane) dokonaniu przez Spółkę Transakcji tj. sprzedaży na rzecz Zainteresowanego składników majątku, która to sprzedaż będzie zdaniem Spółki podlegała opodatkowaniu VAT na terytorium Polski. Z uwagi na powyższe, w analizowanym zdarzeniu przyszłym niewątpliwie spełnione zostaną wskazane w art. 86 ust. 1 przesłanki, warunkujące powstanie po stronie Wnioskodawcy prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków na nabycie towarów i usług związanych z DC poniesionych przed Transakcją.

W sytuacji zatem gdy Spółka otrzyma przed Transakcją faktury dokumentujące nabycie towarów i usług z wykazaną kwotą VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takich faktur po ich otrzymaniu (zakładając oczywiście, że spełnione zostaną pozostałe przesłanki pozytywne wynikające z art. 86 ustawy o VAT, w tym z jego ust. 8 pkt 1, i nie wystąpią jakiekolwiek inne przewidziane w ustawie o VAT ograniczenia w prawie do odliczenia VAT naliczonego, wskazane w szczególności w art. 88 ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawców, również jeżeli Organ uzna stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, stwierdzając tym samym, że w analizowanym zdarzeniu przyszłym Transakcja nie będzie objęta zakresem przedmiotowym VAT, bowiem stanowić będzie sprzedaż przedsiębiorstwa lub ZCP, Spółka będzie miała prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z DC poniesione przed Transakcją.

Prawo odliczenia podatku naliczonego warunkowane jest wykorzystywaniem nabywanych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych. W przypadku klasyfikacji Transakcji jako sprzedaży przedsiębiorstwa lub ZCP, wydatków wykazujących bezpośredni lub pośredni związek z DC nie będzie można przyporządkować do sprzedaży opodatkowanej Spółki. Jednocześnie podkreślić należy, że potencjalna ZCP została wytworzona przez Wnioskodawcę z wyłącznym zamiarem jej przeniesienia na Zainteresowanego, będącego czynnym podatnikiem VAT. Natomiast Zainteresowany będzie wykonywał czynności opodatkowane VAT w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, w oparciu o przeniesione składniki majątku tworzące potencjalną ZCP, co zostało wykazane w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 2.

W tym miejscu warto przytoczyć wyrok Trybunału z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawie C-137/02 Finanzamt Offenbach am Main-Land przeciwko Faxworld Vorgrundungsgesellschaft Peter Hunninghausen und Wolfgang Klein Gbr, zgodnie z którym, warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tj. czynnościami których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego), przy czym podatek należny może wynikać z czynności wykonywanych przez podmiot nabywający ZCP.

Realizacja neutralności odliczenia podatku naliczonego wymaga odczytania przepisów art. 86 ust. 1 ustawy o VAT zgodnie z wykładnią zaprezentowaną przez Trybunał w powyższym wyroku. Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących koszty poniesione na wytworzenie ZCP, otrzymanych przed przekazaniem ZCP potwierdził także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 lipca 2016 r. znak IPPP1/4512-417/16-2/BS.

Biorąc pod uwagę fakt, że przekazanie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest neutralne z punktu widzenia przepisów ustawy o VAT, można wykazać istnienie bezpośredniego i wystarczającego związku pomiędzy wydatkami poniesionymi przez Wnioskodawcę na wytworzenie potencjalnej ZCP i przyszłą opodatkowaną sprzedażą Zainteresowanego, dokonywaną w oparciu o składniki majątku tworzące potencjalną ZCP. Istnienie takiego związku należy uznać za wystarczające do wypełnienia przesłanki w zakresie wykorzystania nabywanych przez Spółkę przed Transakcją towarów i usług związanych z DC do wykonywania czynności opodatkowanych.

Tym samym, jeżeli Spółka otrzyma przed Transakcją faktury dokumentujące nabycie towarów i usług z wykazaną kwotą VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takich faktur po ich otrzymaniu (zakładając oczywiście, że spełnione zostaną pozostałe przesłanki pozytywne wynikające z art. 86 ustawy o VAT, w tym z jego ust. 8 pkt 1, i nie wystąpią jakiekolwiek inne przewidziane w ustawie o VAT ograniczenia w prawie do odliczenia VAT naliczonego, wskazane w szczególności w art. 88 ustawy o VAT).

W rezultacie, zdaniem Wnioskodawców, niezależnie od klasyfikacji Transakcji jako zbycia „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” bądź dostawy towarów/ świadczenia usług, Wnioskodawcy będzie przysługiwało, stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z DC poniesione przed Transakcją.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Towarami natomiast są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z tym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1\. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2\. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3\. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4\. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5\. koncesje, licencje i zezwolenia;

6\. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7\. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8\. tajemnice przedsiębiorstwa;

9\. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów. „Czynnikiem konstytuującym przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym jest występowanie elementu organizacji oraz funkcjonalnego powiązania różnorodnych jego składników, umożliwiających traktowanie przedsiębiorstwa jako pewnej całości” - wyrok NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11).

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejną fundamentalną przesłanką jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które winno zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W świetle powyższego, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1\. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

2\. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3\. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4\. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie lub jego zorganizowanej części zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Jednocześnie należy wskazać, że przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, czy też zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT uwzględnić należy następujące okoliczności:

1\. zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2\. faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Ponadto, przy ocenie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę. Zatem w celu stwierdzenia zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę konieczne jest istnienie dowodów potwierdzających istnienie na moment transakcji takiego zamiaru po stronie nabywcy.

Warunek posiadania zamiaru kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę był wskazywany również w rozstrzygnięciach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przykładowo, w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/01 Zita Modes Sarl przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca i Zainteresowany są spółkami prawa polskiego, posiadającymi siedzibę działalności gospodarczej oraz stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju. Wnioskodawcy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni w Polsce. Spółka i Zainteresowany należą do działającej w branży technologii informatycznej ((…)) międzynarodowej grupy – (…) („Grupa”), składającej się z szeregu podmiotów operujących w różnych jurysdykcjach („Podmioty z Grupy”). Grupa prowadzi działalność w zakresie opracowywania, licencjonowania i wspierania szerokiej gamy produktów i usług związanych z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym, poprzez projektowanie, produkcję i sprzedaż oprogramowania i urządzeń oraz poprzez dostarczanie rozwiązań opartych na chmurze, reklam internetowych oraz innych usług dla globalnej bazy klientów.

Jak zaznaczono powyżej, jednym z obszarów działalności Grupy jest świadczenie usług w chmurze, które zapewniają swobodę tworzenia, wdrażania i zarządzania aplikacjami w ogromnej, globalnej sieci (\`(...)\`). W związku z postępującą ekspansją w tym obszarze Grupa planuje otwarcie nowego Centrum Danych (…) („DC”) w Polsce, które stanowić będzie część globalnej chmury, zapewniającej szerokiemu krajowemu ekosystemowi tzw. startupów, przedsiębiorców, przedsiębiorstw i podmiotów publicznych dostęp do bezpiecznych usług w chmurze klasy korporacyjnej.

Właścicielem DC zostanie Zainteresowany (podmiot utworzony we wrześniu 2020 roku i włączony do struktury Grupy w kwietniu br.), który w oparciu o zasoby techniczne i osobowe wchodzące w skład DC, i niezbędne dla jego funkcjonowania, będzie prowadził działalność gospodarczą w zakresie świadczenia na rzecz innego Podmiotu z Grupy usług polegających na zapewnieniu zdalnego dostępu do pamięci masowej i zasobów obliczeniowych serwerów („Usługi DC”). Inne podmioty z Grupy korzystają bowiem z Usług DC, aby wdrożyć usługi w tzw. chmurze u swoich klientów. W ramach tego rozwiązania, lokalne DC wykonują rutynowe funkcje związane z utrzymaniem sprzętu i zapewnieniem prawidłowego funkcjonowania obiektu. Taka też będzie rola DC należącego do Zainteresowanego, który z tego tytułu otrzymywać będzie od Podmiotu z Grupy stosowne wynagrodzenie.

Zgodnie z założonym modelem biznesowym, głównym odbiorcą Usług DC świadczonych przez Zainteresowanego będzie Podmiot z Grupy z siedzibą w (…), będący aktualnie jedynym udziałowcem Spółki B. Usługi DC świadczone przez Zainteresowanego będą traktowane jako usługi za wynagrodzeniem opodatkowane poza Polską (w sytuacji gdy usługobiorca nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce; dalej - „FE”), bądź jako usługi opodatkowane na terytorium kraju (w sytuacji gdyby usługobiorca posiadał FE w Polsce, dla którego świadczone będą przez Zainteresowanego Usługi DC).

Aktywa DC będą stanowiły docelowo własność wyłącznie Zainteresowanego. Zainteresowany będzie również korzystał z niektórych z zasobów DC w oparciu o zawarte umowy najmu lokali, których finalnie będzie stroną.

Inwestycja jest obecnie w fazie rozwoju (budowy) i generalnie prowadzona jest w Polsce przez Wnioskodawcę, który m.in. ponosi związane z nią koszty. W tym kontekście należy zaznaczyć, że Spółka jest podmiotem, który działa w Grupie jako podmiot świadczący usługi marketingowe, promocji, i wsparcia sprzedaży na polskim rynku, jak również usługi pomocy technicznej i usługi konserwacyjne a także usługi doradztwa organizacyjnego, które są komplementarne do powyższych usług marketingowych i wsparcia sprzedaży. Przedmiot tej działalności nie obejmuje zasadniczo obszaru przypisanego podmiotom prowadzącym poszczególne DC (w przypadku Polski, zgodnie z planowaną strukturą, Zainteresowanemu) - tj. działalności wchodzącej w zakres Usług DC.

Zaangażowanie Wnioskodawcy w inwestycję, obejmującą utworzenie nowego DC Grupy w Polsce, jest w praktyce następstwem założonego przez Grupę harmonogramu realizacji prac związanych z utworzeniem DC w Polsce oraz wynika ze względów organizacyjnych. Mianowicie, na moment rozpoczęcia inwestycji i realizacji części założonych prac Spółka była podmiotem obecnym w Polsce, podczas gdy Zainteresowany nie funkcjonował jeszcze w strukturze Grupy (jak wskazano powyżej, Zainteresowany funkcjonuje w tej strukturze dopiero od kwietnia br.). Z uwagi zatem na konieczność rozpoczęcia prac w założonych terminach i dalszego ich prowadzenia zgodnie z przyjętym harmonogramem, funkcje w tym zakresie przypisano Wnioskodawcy, któremu z organizacyjnego punktu widzenia (obecność w Polsce) stosunkowo najłatwiej było pokierować tym procesem, a następnie wesprzeć Spółkę B w realizacji inwestycji DC.

Od początku wiadomym jest natomiast, że rola Wnioskodawcy w obszarze DC będzie w praktyce ograniczona do wsparcia opisanego powyżej procesu inwestycyjnego i nie będzie polegać faktycznie na prowadzeniu w sposób stały działalności gospodarczej w oparciu o zbywane składniki. Rola Wnioskodawcy obejmuje raczej obsługę organizacyjną inwestycji, gromadzenie związanych z nią kosztów, wsparcie Zainteresowanego w zgromadzeniu zasobów dla celów jego (a nie Spółki) działalności gospodarczej. Zgodnie z planami inwestycyjnymi, aktywa DC w Polsce będą obejmować szereg elementów infrastruktury technicznej, w tym budynki, w których fizycznie mieścić się będzie DC; serwery; komputery i sprzęt sieciowy (np. routerów, przełączniki, itp.) oraz inne aktywa niezbędne do umożliwienia codziennego funkcjonowania oraz zapewnienia bezpieczeństwa, zasilania i kontroli temperatury. W praktyce DC w Polsce zostanie utworzone w kilku lokalizacjach (w planach obecnie 3 lokalizacje), które obejmować będą dwa budynki DC zakupione (wzniesione) finalnie przez Zainteresowanego (jedna z lokalizacji), jak również powierzchnie wynajęte w dwóch nieruchomościach położonych w województwie (…) (dwie pozostałe lokalizacje). Lokale te zostaną wyposażone w ww. sprzęt. Na dzień dokonania Transakcji prawdopodobnie tylko jeden z dwóch budynków DC będzie w stanie surowym, natomiast drugi budynek będzie w fazie fundamentowej.

Zainteresowany będzie zatrudniał również własnych pracowników - planowane jest zatrudnienie (łącznie we wskazanych trzech lokalizacjach) ok. dwudziestu kilku pracowników, których zadaniem będzie wykonywanie codziennych czynności niezbędnych do utrzymania DC w ruchu, a także zapewnienie w nim bezpieczeństwa.

Spółka B nie prowadzi jeszcze działalności operacyjnej - jak zaznaczono, DC jest obecnie w trakcie budowy (jedna z lokalizacji) oraz wyposażania wynajętych lokali, a Spółka wspiera ten proces. Mianowicie, Spółka:

• ponosi wydatki na aktywa niezbędne do funkcjonowania przyszłego DC, takie jak m.in.: grunt, na którym wznoszony jest budynek DC, usługi budowlane niezbędne dla powstania DC, umowy najmu związane z funkcjonowaniem DC, sprzęt sieciowy oraz stosowne pozwolenia.

Wszystkie poniesione koszty bezpośrednio związane z DC są ewidencjonowane w księgach Spółki w sposób umożliwiający ich przypisanie do DC. Część kosztów pośrednio związanych z budową DC jest również częściowo alokowana do odpowiedniego centrum kosztów na podstawie odpowiednich kluczy alokacji (alokacja nie jest natomiast dokonywana w odniesieniu do ponoszonych przez Spółkę kosztów zarządzania i zaplecza, z ang. tzw. back office).

• zatrudnia pracowników wspierających i nadzorujących proces budowy, a także jest zaangażowana w bieżące zarządzanie inwestycją. Spółka w szczególności zatrudniła już i zatrudni w ciągu najbliższych kilku miesięcy pracowników (dalej: „Pracownicy”), którzy będą zaangażowani w działalność DC po jego uruchomieniu (w tym m.in. Kierownik ds. obsługi centrum danych, inżynier elektryk, inżynier mechanik (zatrudnieni w lutym br.), inżynier ds. oprzyrządowania CE, kierownik ds. ochrony środowiska, zdrowia i bezpieczeństwa (zatrudnieni w czerwcu br.), kierownik budowy, technicy DC (planowo - mają zostać zatrudnieni w lipcu br.), trener DC (zatrudniony w sierpniu br.), 5 techników zatrudnionych łącznie w 2 wynajmowanych lokalizacjach (od sierpnia br.) oraz DC Project Manager - zatrudniony od lipca br.).

Ponadto czynności związane z działalnością DC wspierane są przez pracowników działu finansowego Spółki.

Niezależnie od powyższego należy wskazać, że inwestycja DC jest aktywnie wspierana przez pracowników innego Podmiotu z Grupy, który zarządza projektem DC w Polsce - jedynego udziałowca Spółki B z siedzibą w (…) - jednak do tej pory żadne koszty z tym związane nie zostały przeniesione na Spółkę ani Zainteresowanego.

Nie istnieje również odrębna umowa na zarządzanie projektem DC w Polsce.

• w większości finansowała budowę DC z własnych środków finansowych - jedynie w ostatnim okresie wykorzystano środki z wewnątrzgrupowej puli środków pieniężnych (Podmioty z Grupy, w tym Wnioskodawca i Zainteresowany korzystają bowiem z finansowania opartego na wewnątrzgrupowym systemie cash-pooling, którym zarządza inny Podmiot z Grupy z siedzibą w (…)).

Wnioskodawca nie podjął żadnej uchwały, w której formalnie stwierdziłby, że tworzone w Polsce DC i związane z nim składniki majątkowe są traktowane jako odrębny przedmiot działalności gospodarczej lub zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych i VAT.

W związku z planowanym uruchomieniem DC we wrześniu 2021 roku, Wnioskodawca planuje przenieść wszystkie aktywa związane z DC ze Spółki do Zainteresowanego. Transakcja, zgodnie z założeniem Wnioskodawców planowana jest na październik 2021 roku (data transakcji może ulec nieznacznemu przesunięciu) i ma zostać dokonana w oparciu o zawartą między Zainteresowanymi umowę sprzedaży. Powyższe odpowiada strategii Grupy, zgodnie z którą centra danych są prowadzone przez wyodrębnione w Grupie podmioty (tu Zainteresowanego) - Spółka zaś, jak zaznaczono powyżej, nie jest podmiotem dedykowanym prowadzeniu działalności gospodarczej w ramach DC, stąd docelowo nie będzie właścicielem polskiego DC. Z uwagi na wewnętrzne procedury Grupy oraz względy organizacyjne przeprowadzenie Transakcji na wcześniejszym etapie prac nie jest możliwe.

Należy podkreślić, że na moment Transakcji inwestycja DC nie będzie jeszcze ukończona. Spółka będzie ponosić wydatki związane z DC do dnia Transakcji.

Przeniesienie aktywów w ramach Transakcji będzie obejmowało w szczególności następujące składniki:

⁃ jedną działkę gruntu, która zostanie nabyta przez Wnioskodawcę przed dokonaniem Transakcji;

⁃ nakłady na wznoszone na ww. działce budynki, w których będzie się mieściło DC (w księgach Spółki wykazane jako środki trwałe w budowie);

⁃ pozwolenia związane z powstaniem i funkcjonowaniem DC uzyskane przez Spółkę, np. pozwolenia na budowę, pozwolenia na przyłączenie energii elektrycznej, pozwolenia geotechniczne, pozwolenia środowiskowe;

⁃ prawa i obowiązki wynikające z dwóch zawartych już przez Spółkę umów najmu lokali, w których zlokalizowane zostanie DC (cesja na Zainteresowanego);

⁃ prawa i obowiązki wynikające z instrumentów zabezpieczenia wykonania zobowiązań wynikających z powyższych umów najmu (w formie TBA);

⁃ inwestycje w obcym środku trwałym (fit out) - nakłady na przystosowanie dwóch wynajmowanych lokalizacji DC;

⁃ urządzenia (sprzęt) DC;

⁃ prawa i obowiązki wynikające z umów na budowę DC i media - m.in. umowa z głównym wykonawcą i firmą zarządzającą budową oraz umowy na niezbędne media związane z placem budowy;

⁃ zobowiązania związane z budową DC z terminem płatności przypadającym po dacie Transakcji (tzw. „otwarte zamówienia”);

⁃ zobowiązania z tytułu najmu oraz wszelkie zobowiązania związane z pracownikami;

⁃ wierzytelności wynikające z dokonanych przedpłat;

⁃ autorskie prawa majątkowe do dokumentacji architektonicznej, budowlanej i technicznej (obejmującej projekt budowlany, projekt wykonawczy oraz projekty branżowe) sporządzonej na potrzeby inwestycji będącej przedmiotem niniejszego wniosku;

⁃ dokumentacja techniczna związana z funkcjonowaniem przedmiotu Transakcji, zawierająca m.in. oryginały (lub notarialnie poświadczone kopie) decyzji administracyjnych dotyczących inwestycji, całą dokumentację techniczną dotyczącą budowy (w tym projekty i dziennik budowy), protokoły inspekcji i opinie ekspertów technicznych itp.;

⁃ znajdująca się w posiadaniu Zbywcy wybrana dokumentacja prawna i finansowa dotycząca przedmiotu Transakcji;

⁃ zobowiązania Spółki wobec wykonawców prac budowlanych (wynikające z przenoszonych praw i/lub obowiązków z umów o roboty budowlane zawartych przez Spółkę), którzy wpłacili kaucje, do ich zwrotu lub rozliczenia zgodnie z odpowiednimi umowami o roboty budowlane.

W związku z Transakcją (być może jeszcze przed jej datą) dojdzie do zatrudnienia przez Zainteresowanego Pracowników obecnie zatrudnianych przez Spółkę na potrzeby funkcjonowania DC.

Jednocześnie przeniesienie składników w ramach Transakcji nie będzie obejmowało:

⁃ praw i obowiązków Spółki wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Spółkę, środków pieniężnych i należności;

⁃ pożyczek / finansowania, w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów cash pooling;

⁃ praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, które generowałyby przychody ze świadczenia usług przez DC;

⁃ ksiąg rachunkowych;

⁃ praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Spółki;

⁃ praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych.

Należy również zauważyć, że mimo, iż Transakcja będzie obejmowała uzyskane przez Wnioskodawcę dla potrzeb DC pozwolenia istnieje pewna grupa zezwoleń, których możliwość przeniesienia do DC budzi wątpliwości prawne - są one niezbędne do funkcjonowania DC, ale możliwość ich przeniesienia jest wątpliwa z prawnego punktu widzenia, stąd rozważane jest by podmiotem, który bezpośrednio wystąpi o ich uzyskanie był sam Zainteresowany.

Poza wyżej wymienionymi aktywami związanymi z funkcjonowaniem DC, Spółka przeniesie do Zainteresowanego również serwery (…), które są elementami infrastruktury sieciowej niezbędnej do korzystania ze świadczonych przez Grupę usług. Serwery te zostały w Polsce zainstalowane około rok temu i nie są przypisane bezpośrednio do działalności DC. Nie są one dedykowane wyodrębnionemu i niezależnemu obszarowi działalności Grupy - nie mogą działać samodzielnie, lecz wpierają świadczone przez Grupę usługi jako pewną całość (brak interakcji z klientem).

Zasadniczo Spółka chciałaby, aby wszystkie koszty związane z utworzeniem DC zostały przeniesione na Zainteresowanego na podstawie zawartej Umowy.

Z uwagi na powyższe Wnioskodawca ewidencjonuje (zbiera) wszelkie koszty związane z inwestycją dotyczącą DC tak, by następnie móc je przenieść na Zainteresowanego w ramach / w związku z Transakcją. Działalność DC stanowi w praktyce odrębny obszar działalności z dedykowanym centrum kosztów w księgach rachunkowych Wnioskodawcy. Niezależnie od powyższego Spółka nie przewiduje by na dzień dokonania Transakcji przedmiotowe wyodrębnienie znajdowało formalne potwierdzenie w strukturze organizacyjnej Spółki w oparciu o dokument jakim jest przykładowo regulamin lub statut, wyodrębnienie odpowiedniego działu.

Jak wskazano powyżej, inwestycja jest z założenia realizowana przez Spółkę celem jej przeniesienia na rzecz Zainteresowanego, który będzie podmiotem wyspecjalizowanym / dedykowanym obszarowi DC.

Jeżeli chodzi o perspektywę czasową założoną przez Grupę, to generalnie, zgodnie z przyjętym harmonogramem, budowa DC ma potrwać dwa lata. Zainteresowani zakładają przy tym, że wynajmowane lokalizacje osiągną stan gotowości do świadczenia usług (z ang. ready for service) w sierpniu br., zaś samo uruchomienie DC nastąpi we wrześniu br.

W przypadku wynajmowanych lokalizacji pracownicy dedykowani DC będą mogli wykonywać swoje obowiązki na miejscu - z biura zorganizowanego w tych lokalizacjach. W przypadku lokalizacji DC w budowie - pracownicy dedykowani tej lokalizacji będą wykonywać swoje obowiązki na miejscu w prowizorycznie zorganizowanym biurze (przyczepy na placu budowy), aż do wybudowania powierzchni biurowej w okresie lipiec / sierpień 2022 roku.

W celu ukończenia inwestycji Spółka B - w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi - zapewni w szczególności: - finansowanie inwestycji czy też wsparcie back office, w tym obsługę finansową i księgową tej inwestycji, itp. Ponadto, Spółka B we własnym zakresie zawrze umowę na świadczenie usług z innym Podmiotem z Grupy, która będzie głównym źródłem przychodów dla Spółki B.

Podjęcie przez Spółkę B kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zakończenia inwestycji oraz umożliwienia rozpoczęcia działalności gospodarczej zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Spółki B.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii, czy Transakcja będzie stanowić zbycie „przedsiębiorstwa” lub „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, pozostającego poza zakresem opodatkowania VAT na podstawie przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Spółki.

Należy wskazać, że przedmiotu opisanej we wniosku Transakcji nie będą stanowiły m.in. prawa i obowiązki Spółki wynikające z umów rachunków bankowych zawartych przez Spółkę, środki pieniężne i należności; pożyczki / finansowanie, w szczególności prawa i obowiązki wynikające z umów cash pooling, księgi rachunkowe, prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu siedziby Spółki. Zatem wyłączenie z przedmiotu przeniesienia wskazanych powyżej elementów potwierdza, że przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Planowana Transakcja sprzedaży nie będzie również stanowić zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy. Z okoliczności sprawy wynika, że przedmiot transakcji nie będzie stanowić masy majątkowej wydzielonej finansowo, organizacyjnie i funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki, która umożliwiłaby funkcjonowanie jako oddzielne przedsiębiorstwo.

Sprzedawane składniki majątkowe nie są wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie pod względem organizacyjnym, gdyż przedmiotowe wyodrębnienie nie znajdowało formalnego potwierdzenia w strukturze organizacyjnej Spółki w oparciu o regulamin lub statut, wyodrębnienie odpowiedniego działu.

Ponadto na Zainteresowanego nie zostanie przeniesiony szereg składników umożliwiających nieprzerwane kontynuowanie działalności prowadzonej przez Spółkę, tj. praw i obowiązków Spółki wynikających z umów rachunków bankowych zawartych przez Spółkę, środków pieniężnych i należności; pożyczek / finansowania, w szczególności praw i obowiązków wynikających z umów cash pooling; praw i obowiązków wynikających z jakichkolwiek umów, które generowałyby przychody ze świadczenia usług przez DC; ksiąg rachunkowych; praw i obowiązków wynikających z umowy najmu siedziby Spółki; praw i obowiązków wynikających z polis ubezpieczeniowych.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy w przypadku wynajmowanych lokalizacji pracownicy dedykowani DC będą mogli wykonywać swoje obowiązki na miejscu - z biura zorganizowanego w tych lokalizacjach. W przypadku lokalizacji DC w budowie - pracownicy dedykowani tej lokalizacji będą wykonywać swoje obowiązki na miejscu w prowizorycznie zorganizowanym biurze (przyczepy na placu budowy), aż do wybudowania powierzchni biurowej w okresie lipiec / sierpień 2022 roku. W celu ukończenia inwestycji Spółki B - w oparciu o własne zasoby lub na podstawie umów z podmiotami zewnętrznymi - zapewni w szczególności: - finansowanie inwestycji czy też wsparcie back office, w tym obsługę finansową i księgową tej inwestycji, itp. Ponadto, Spółka B we własnym zakresie zawrze umowę na świadczenie usług z innym Podmiotem z Grupy, która będzie głównym źródłem przychodów dla Spółki B. Podjęcie przez Spółkę B kroków w powyższym zakresie będzie niezbędne do zakończenia inwestycji oraz umożliwienia rozpoczęcia działalności gospodarczej zgodnie z jej przeznaczeniem w strukturze Spółki B.

Ponadto, Spółka nie prowadzi działalności w obszarze DC - nie jest podmiotem dedykowanym temu segmentowi działalności Grupy. Jej zaangażowanie w inwestycję, obejmującą utworzenie nowego DC Grupy w Polsce, wynika zasadniczo z faktu obecności Wnioskodawcy w Polsce. Powyższe czyni Spółkę w praktyce podmiotem, któremu z organizacyjnego punktu widzenia stosunkowo najłatwiej jest wesprzeć Spółkę B (nowo organizowany w strukturze Grupy podmiot) w realizacji inwestycji DC.

Rola Wnioskodawcy w obszarze DC będzie w praktyce ograniczona do wsparcia realizacji opisanego we Wniosku procesu inwestycyjnego i nie polega faktycznie na prowadzeniu w sposób stały działalności gospodarczej w oparciu o zbywane składniki, a obejmuje raczej obsługę organizacyjną inwestycji, gromadzenie związanych z nią kosztów, wsparcie innego Podmiotu z Grupy (Zainteresowanego) w zgromadzeniu zasobów dla celów jego (a nie Spółki) działalności gospodarczej.

Zatem uniemożliwi to Zainteresowanemu prowadzenie działalności w zakresie DC jedynie w oparciu o składniki majątkowe, które będą towarzyszyć Transakcji. Zainteresowany w oparciu o nabyte składniki nie mógłby kontynuować działalności Spółki w zakresie DC. Zainteresowany będzie zmuszony podjąć dodatkowe działania aby tę działalność prowadzić.

W konsekwencji w analizowanej sprawie przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, w związku z czym przeniesienie aktywów w ramach Transakcji będzie podlegać VAT zgodnie z art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, jako odpowiednio odpłatna dostawa towarów / odpłatne świadczenie usług objęte zakresem stosowania ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 1 należało uznać za **prawidłowe.**

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą także kwestii, czy Zainteresowany, stosownie do art. 86 ust. 1 lub art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, uprawniony będzie do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur, za pomocą których Spółka udokumentuje Transakcję.

Odnosząc się do niniejszych wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. wykorzystywania nabytych towarów i usług do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy, w tym braku statusu podatnika VAT czynnego.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy o VAT. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1\. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2\. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący

usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak wykazano powyżej Transakcja przeniesienia aktywów przez Spółkę na rzecz Zainteresowanego będzie podlegać VAT zgodnie z art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, jako odpowiednio odpłatna dostawa towarów / odpłatne świadczenie usług objęte zakresem stosowania ustawy o VAT.

Ponadto, z okoliczności sprawy wynika, że zgodnie z założonym modelem biznesowym, głównym odbiorcą Usług DC świadczonych przez Zainteresowanego będzie Podmiot z Grupy z siedzibą w (…), będący aktualnie jedynym udziałowcem Spółki B. Usługi DC świadczone przez Zainteresowanego będą traktowane jako usługi za wynagrodzeniem opodatkowane poza Polską (w sytuacji gdy usługobiorca nie będzie posiadał stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce; dalej - „FE”), bądź jako usługi opodatkowane na terytorium kraju (w sytuacji gdyby usługobiorca posiadał FE w Polsce, dla którego świadczone będą przez Zainteresowanego Usługi DC).

Zatem należy stwierdzić, że nabywane przez Zainteresowanego w ramach Transakcji składniki majątkowe będą służyć (zostaną wykorzystane) świadczeniu przez Spółkę B usług na terytorium kraju lub poza terytorium kraju. Z uwagi na powyższe, w analizowanym zdarzeniu przyszłym niewątpliwie spełnione zostaną wskazane w art. 86 ust. 1 bądź art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT (w zależności od miejsca świadczenia usług Zainteresowanego) przesłanki warunkujące powstanie po stronie Spółki B prawa do odliczenia VAT naliczonego z tytułu Transakcji.

Podsumowując, Zainteresowany będzie miał prawo na podstawie art. 86 ust. 1 bądź art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur wystawionych przez Spółkę, gdyż nabywane towary i usługi od Spółki w ramach Transakcji mają związek z działalnością gospodarczą Zainteresowanego (podlegającą opodatkowaniu VAT na terytorium kraju bądź poza terytorium kraju). Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 2 należało uznać za **prawidłowe.**

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą również kwestii, czy Spółce stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki związane z DC poniesione przed Transakcją.

Jak zostało wskazane w uzasadnieniu do pytania nr 1, Transakcji przeniesienia aktywów przez Spółkę na rzecz Zainteresowanego będzie podlegać VAT zgodnie z art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, jako odpowiednio odpłatna dostawa towarów / odpłatne świadczenie usług objęte zakresem stosowania ustawy o VAT.

Zatem, jeżeli Spółka otrzyma przed Transakcją faktury dokumentujące nabycie towarów i usług z wykazaną kwotą VAT, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z takich faktur po ich otrzymaniu, gdyż nabywane towary i usługi będą miały związek z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytania nr 4 należało uznać za **prawidłowe.**

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w części dotyczącej pytania nr 1, 2 i 4 złożonego wniosku, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 3 złożonego wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do § 2 ww. artykułu przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.