Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-670/09-3/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-08-12
Teza: Czy fakt, że faktury wystawiane były na Urząd Gminy, a nie na Gminę oraz, że deklaracje sporządzał Urząd Gminy z numerem NIP Urzędu Gminy uniemożliwiać będzie obniżenie podatku naliczonego o podatek należny w poszczególnych miesiącach 2008 i 2009 roku (Gmina nie posiada statusu podatnika VAT czynnego)?
Słowa kluczowe: gmina; numer-Numer Identyfikacji Podatkowej (NIP); podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; podatnik; przekazanie-przekazanie nieodpłatne; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Urzędu Gminy, przedstawione we wniosku z dnia 21 maja 2009 r. (data wpływu 25 maja 2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Urząd Gminy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 maja 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Urząd Gminy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Zadania własne Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji i oczyszczania ścieków komunalnych realizowane są w Gminie w ten sposób, że inwestycje z tego zakresu w imieniu Gminy realizuje Wnioskodawca (Urząd Gminy), natomiast zadania bieżące wykonuje powołany w tym celu przez Radę Gminy Zakład Wodociągów i Kanalizacji Gminy Spółka z o.o. (Spółka ze 100 % udziałem Gminy).

Do końca 2007 r. wytworzone inwestycje przekazywane były ww. Spółce, nieodpłatnie w użytkowanie, na podstawie umów użyczenia. W Urzędzie Gminy nie wystąpiły opodatkowane przychody pochodzące ze sprzedaży wody i oczyszczania ścieków ani też z tytułu nieodpłatnej umowy przekazania, jaką jest umowa użyczenia. Nie występował więc podatek należny, który mógłby być obniżony o podatek naliczony w związku z nabywaniem towarów i usług związanych z realizowaną inwestycją. Czynności opodatkowane występowały w Zakładzie Wodociągów i Kanalizacji. Zakład obniżał podatek naliczony o podatek należny ale tylko z tytułu prowadzonej przez siebie działalności bieżącej.

Wnioskodawca poinformował, że:

*   stroną w zawartych umowach cywilnoprawnych o wykonywanie inwestycji jest Gmina,

*   umowy są sygnowane numerem NIP Gminy,

*   faktury są wystawiane na Urząd Gminy, na których używany jest NIP Urzędu Gminy,

*   deklaracje VAT-7 sporządza Urząd Gminy z numerem NIP Urzędu Gminy.

Na podstawie umów zawartych w 2008 r. Gmina realizowała zadania polegające na wodociągowaniu i kanalizowaniu wsi. Zadania te nie zostały w 2008 r. zakończone i są nadal kontynuowane w roku bieżącym. W 2009 r. Gmina będzie realizowała kolejne zadania z zakresu wodociągów, kanalizacji, budowy stacji uzdatniania wody i oczyszczalni ścieków zarówno na podstawie umów już zawartych lub umów, które dopiero zostaną zawarte. Począwszy od 2009 r. Gmina zamierza przekazywać zakończone inwestycje, w postaci wytworzonego majątku trwałego, Zakładowi Wodociągów i Kanalizacji w użytkowanie na podstawie umów dzierżawy. Przekazane zostaną umowami dzierżawy zarówno te środki trwałe, które w większości sfinansowane zostały w 2008 r., jak i te sfinansowane w całości w 2009 r. Dla celów cenotwórczych wody i ścieków zakłada się niewielkie wynagrodzenie w postaci czynszu dzierżawnego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy fakt, że faktury wystawiane były na Urząd Gminy, a nie na Gminę oraz, że deklaracje sporządzał Urząd Gminy z numerem NIP Urzędu Gminy uniemożliwiać będzie obniżenie podatku naliczonego o podatek należny w poszczególnych miesiącach 2008 i 2009 roku (Gmina nie posiada statusu podatnika VAT czynnego)?

Zdaniem Wnioskodawcy, interpretacje co do statusu Urzędu Gminy jako nie podatnika VAT nie są ujednolicone. Rozpatrywane są opcje, że:

1.  podatnikiem VAT jest wyłącznie Gmina a nie jej Urząd,
2.  podatnikiem VAT jest wyłącznie Urząd a nie sama Gmina,
3.  podatnikiem VAT są zarówno Gmina jak i jej Urząd.

W związku z powyższym Wnioskodawca (Urząd Gminy) stoi na stanowisku, że Gmina może ubiegać się o obniżenie podatku VAT należnego lub zwrot podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji wodno-kanalizacyinych, jeśli zostanie sporządzona korekta deklaracji VAT-7 za określone miesiące 2008 i 2009 roku zaś fakt, że Gmina nie posiada statusu podatnika VAT czynnego, a faktury wystawiane były na Urząd Gminy oraz, że deklaracje VAT składał Urząd Gminy, nie powinny uniemożliwiać domagania się zwrotu lub obniżenia podatku.

W ocenie Wnioskodawcy, ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej.

Warunkiem ubiegania się o zwrot podatku VAT naliczonego będzie umowa dzierżawy wytworzonego majątku, generująca przychód opodatkowany, z którego spodziewany podatek należny będzie niższy od naliczonego w fakturach potwierdzających nabycie towarów i usług w procesie wytwarzania dzierżawionego majątku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednostki samorządu terytorialnego takie jak gminy, powiaty, czy województwa, są innymi niż organy władzy publicznej uczestnikami sektora finansów publicznych, zatem nie korzystają z wyłączenia z opodatkowania, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz są objęte zwolnieniem wskazanym w § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1336). Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Urząd Gminy) realizuje inwestycje Gminy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji i oczyszczania ścieków komunalnych, natomiast zadania bieżące wykonuje powołana w tym celu przez Radę Gminy Spółka z o.o. (100 % udziałów Gminy). Wnioskodawca poinformował, że stroną w zawartych umowach cywilnoprawnych o wykonywanie inwestycji jest Gmina, umowy te są sygnowane numerem NIP Gminy. Natomiast faktury wystawiane są na Urząd Gminy, na których używany jest jego NIP. Deklaracje VAT-7 sporządzane są przez Urząd Gminy z numerem NIP Urzędu Gminy.

Jak rozstrzygnięto w interpretacji indywidualnej nr ILPP2/443-670/09-4/MR, podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności (Gminy i Urzędu) jest wyłącznie Gmina, jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną. Urząd Gminy, w ramach realizacji zadań Gminy, nie jest uprawniony ani do wystawiania, ani otrzymywania faktur VAT, jak również składania deklaracji w imieniu własnym (tj. używając własnej nazwy oraz własnego NIP). Wszelkie bowiem dokumenty wymagające oznaczenia (numeru) NIP – faktury VAT, deklaracje VAT – sporządzane przez Urząd lub wpływające do Urzędu dotyczące czynności przypisanych prawnie gminom, powinny być sygnowane numerem NIP osoby prawnej, w której imieniu wykonywane są te czynności, czyli numerem NIP Gminy.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Wykładnia literalna i celowościowa cyt. wyżej przepisu, jednoznacznie wskazują, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w sytuacji, kiedy zostaną spełnione następujące warunki:

*   odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług,

*   towary i usługi, przy nabyciu których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18 (art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (wyłączenie to w przypadku Wnioskodawcy nie ma zastosowania).

Zgodnie z cytowanym przepisem art. 88 ust. 4 ustawy, status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie wykazywania odliczenia.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy), kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym stosownie do art. 86 ust. 10 do ust. 15 ustawy. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 ustawy – jest przy tym, zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zatem, prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u podatnika, o ile wykaże, że zakupy były związane z działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia podatku, od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja tego prawa, następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że faktury dokumentujące zakup usługi związanej z przedmiotową inwestycją zostały wystawione na Urząd Gminy, a nie na podmiot będący – zgodnie z treścią umowy – beneficjentem inwestycji, tj. Gminę. Do chwili obecnej Gmina nie jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Jednakże, zakupy związane z realizacją inwestycji z zakresu wodociągów, kanalizacji, budowy stacji uzdatniania wody i oczyszczalni ścieków – który to wytworzony majątek trwały będzie następnie przedmiotem dzierżawy – służą niewątpliwie Gminie (nie Urzędowi Gminy) czynnościom opodatkowanym.

Dokumenty księgowe (faktury VAT, deklaracje VAT) powinny być wystawiane i sporządzane przez Urząd Miejski z numerem identyfikacji podatkowej Gminy – jeśli dotyczą czynności przypisanych prawnie tej Gminie. Ponadto, stwierdzić należy, że ww. przepisy nie pozwalają na zamienne posługiwanie się numerami identyfikacji podatkowej przez Urząd Gminy i Gminę. Podatnikiem podatku od towarów i usług jest Gmina, a Urząd Gminy może działać wyłącznie w charakterze jednostki pomocniczej organu wykonawczego. W przypadku, gdy Gmina jest stroną umowy, to faktura na zakup usługi powinna zawierać NIP Gminy.

Przepis art. 96 ust. 1 ustawy stanowi, iż podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Wobec powyższego, skoro faktury dotyczące przedmiotowej inwestycji wystawiane były na Urząd Gminy, a Gmina nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT należy stwierdzić, że Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z przedmiotową inwestycją.

Jednakże w przypadku, gdyby faktury zostały wystawione prawidłowo na beneficjenta inwestycji, tj. na Gminę, to przysługiwałoby jej prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących poniesione wydatki związane z realizacją inwestycji, gdyż związane są z wykonywaniem czynności opodatkowanych (umowy dzierżawy).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych na Urząd Gminy. Wniosek w zakresie zdarzenia przyszłego dotyczącego prawidłowości wystawiania faktur został rozstrzygnięty w interpretacji indywidualnej z dnia 12 sierpnia 2009 r. nr ILPP2/443-670/09-4/MR. Natomiast w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego dla Gminy wydano postanowienie o odmowie wszczęcia z dnia 12 sierpnia 2009 r. nr ILPP2/443-670/09-2/MR.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.