Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.608.2022.2.RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-10-03
Teza: Opodatkowanie wypłaty przez spółkę przekształconą zysków wypracowanych przed przekształceniem.
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka komandytowa; zyski
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.-Przychody z działalności gospodarczej.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 14; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

4 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 1 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wypłaty przez spółkę przekształconą zysków wypracowanych przed przekształceniem. Treść wniosku jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem wspólnym:**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: (…)

2) Zainteresowani niebędący stroną postępowania: (…)(…)

**Opis zdarzenia przyszłego**

(…) (dalej: Wspólnicy lub Wnioskodawcy) są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych i podlegają w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Wspólnicy są wspólnikami spółki (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w (…) (dalej: spółka przekształcana).

Od 1 maja 2021 r. spółka przekształcana jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Przed dniem uzyskania przez spółkę przekształcaną statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów wypracowywanych przez spółkę przekształcaną Wspólnicy proporcjonalnie do udziału w zysku tej spółki obliczali i wpłacali w trakcie roku podatkowego do właściwego urzędu skarbowego miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego składali zeznanie roczne i wpłacali ewentualną różnicę między należnym podatkiem a sumą uiszczonych w danym roku podatkowym zaliczek.

Spółka przekształcana prowadzi księgi rachunkowe na zasadach określonych w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tzw. pełna księgowość). Spółka przekształcana w bilansie po stronie pasywów jako kapitał własny w pozycji „Pozostałe kapitały (fundusze) rezerwowe” wykazuje niewypłacone zyski z lat ubiegłych pochodzące z okresu, w którym nie była podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: zyski z działalności spółki przekształcanej).

Wspólnicy planują przekształcenie spółki przekształcanej w spółkę z o.o. (dalej: spółka przekształcona) w trybie art. 551 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej: KSH). Wspólnicy nie podjęli jeszcze decyzji, jaka będzie wysokość kapitału własnego w spółce przekształconej. Z pewnością będzie ona jednak niższa niż w spółce przekształcanej, gdyż przed przekształceniem Wspólnicy zamierzają zgłosić żądanie wypłaty zysków z działalności spółki przekształcanej w formie pieniężnej. W tym celu przed dniem przekształcenia Wspólnicy podejmą uchwałę o podziale i wypłacie zysków z działalności spółki przekształcanej. Część zysków z działalności spółki przekształcanej może zostać wypłacona przed dniem przekształcenia, natomiast wypłata pozostałych środków zostanie dokonana w przyszłości przez spółkę przekształconą. Pozostałą do rozliczenia kwotę zysków z działalności spółki przekształcanej spółka przekształcana przeksięguje w bilansie z kapitału własnego na zobowiązania długoterminowe. Księgowanie to zostanie następnie powtórzone w bilansie otwarcia spółki przekształconej.

W efekcie powyższych działań spółka przekształcona od dnia przekształcenia będzie miała wobec Wspólników zobowiązanie do wypłaty przypadającej na każdego z nich części zysków z działalności spółki przekształcanej. Zyski z działalności spółki przekształcanej przeznaczone przed przekształceniem do wypłaty nigdy nie będą stanowić kapitału własnego spółki przekształconej.

Wnioskodawcy rozważają dwa warianty w zakresie formy opodatkowania spółki przekształconej na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. W pierwszym wariancie spółka przekształcona podlegałaby opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W drugim wariancie spółka przekształcona wybrałaby opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek na zasadach określonych w rozdziale 6b ustawy o CIT - przy czym wybór opodatkowania w tej formie mógłby nastąpić w pierwszym roku podatkowym po przekształceniu lub w późniejszym czasie.

### Pytania:

1\. Czy po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą wypłata Wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych?

2\. Czy po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą wypłata Wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek?

3\. Czy po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą wypłata Wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych po stronie spółki przekształconej, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek?

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych na pytanie nr 1-2 wniosku, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (pytanie nr 3 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawców, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych, wypłata Wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą dokonana po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i tym samym spółka przekształcona nie będzie jako płatnik obowiązana do pobrania tego podatku.

W świetle art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej ustawa o PIT), źródłami przychodów są m.in.:

· pozarolnicza działalność gospodarcza oraz

· kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż udział w nieruchomości, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego lub użytkowego, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się m.in. dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Stosownie do art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Z powyższego wynika, że z dniem 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe stały się podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, chyba że spółka komandytowa postanowiła o przesunięciu momentu nabycia statusu podatnika na 1 maja 2021 r. Przed tym dniem spółki komandytowe były transparentne podatkowo. Oznacza to, że podatnikami podatku dochodowego byli wspólnicy spółki, którzy rozliczali osiągane za pośrednictwem spółki komandytowej przychody i koszty proporcjonalnie do ich udziału w zysku spółki. Przychody te na podstawie art. 5b ust. 2 ustawy o PIT były natomiast co do zasady kwalifikowane do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Obecnie przez udział w zyskach osób prawnych należy rozumieć również udział w zyskach spółki komandytowej (art. 5a pkt 31 w zw. z pkt 28 lit. c ustawy o PIT). Skutkiem tego wypłata zysku przez spółkę komandytową stanowi dla wspólnika przychód z kapitałów pieniężnych.

Stosownie do art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a, z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W świetle art. 41 ust. 4 ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21.

Z kolei na podstawie art. 42 ust.1 zdanie pierwsze ustawy o PIT, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.

Z przywołanych przepisów wynika, że wypłacając wspólnikowi zysk wypracowany przez spółkę komandytową, spółka jako płatnik obowiązana jest do pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, gdyż działa jako płatnik podatku. Następnie pobrana zaliczka wpłacana jest przez spółkę na rachunek właściwego urzędu skarbowego.

Należy jednak zauważyć, że zgodnie z art. 13 ust.1 ustawy zmieniającej, do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Powyższe oznacza, że w odniesieniu do zysków osiągniętych przez spółkę komandytową przed dniem uzyskania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych stosuje się dotychczasowe zasady opodatkowania. Zyski te nie zmieniają swojego prawnopodatkowego charakteru i wciąż stanowią dla wspólnika przychody ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza.

Jak stanowi art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Zgodnie z art. 45 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy o PIT, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym.

W myśl art. 45 ust. 4 pkt 1 ustawy o PIT, przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą zapłaconych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników.

Podatnicy osiągający dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej mają obowiązek wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek na zasadach określonych w ustawie o PIT, a po zakończeniu roku podatkowego składać zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w danym roku podatkowym. Ponadto przed upływem terminu złożenia zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z tego zeznania a sumą należnych za dany rok zaliczek. Zasady te dotyczyły również wspólników spółek komandytowych przed uzyskaniem przez te spółki statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Przenosząc powyższe na grunt analizowanego przypadku, należy zauważyć, że - jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego - przed dniem uzyskania przez spółkę przekształcaną statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych od dochodów wypracowywanych przez spółkę przekształcaną Wspólnicy proporcjonalnie do udziału w zysku tej spółki obliczali i wpłacali w trakcie roku podatkowego do właściwego urzędu skarbowego miesięczne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, a po zakończeniu roku podatkowego składali zeznanie roczne i wpłacali ewentualną różnicę między należnym podatkiem a sumą uiszczonych w danym roku podatkowym zaliczek. Oznacza to, że zyski z działalności spółki przekształcanej już raz podlegały po stronie Wspólników opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W kontekście opodatkowania wypłaty zysków z działalności spółki przekształcanej na rzecz Wspólników przez spółkę przekształconą należy zauważyć, że na gruncie KSH z chwilą przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością cały majątek spółki komandytowej staje się majątkiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przekształcenia jest odrębnym od wspólnika podmiotem prawnym, który posiada własny majątek. Dotychczasowy wspólnik spółki komandytowej staje się wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i od dnia przekształcenia jego uprawnienia do majątku spółki są wyrażone w przyznanych udziałach. Innymi słowy od tego momentu wspólnik staje się podmiotem uprawnionym do majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów, które może realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami KSH.

Mając na uwadze powyższe, wypłata wspólnikowi przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zysków osiągniętych przez spółkę komandytową przed przekształceniem, które z momentem przekształcenia weszły w skład majątku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (tj. stały się jej kapitałem własnym), co do zasady stanowi dla wspólnika przychód z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych. Wyjątek stanowi sytuacja, gdy przed przekształceniem spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nastąpi żądanie wypłaty tych zysków przez wspólników i zostanie to odpowiednio ujęte w księgach rachunkowych. W takim wypadku zyski te nie stają się bowiem majątkiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, lecz zobowiązaniem względem wspólników. Wówczas wypłata ww. zysków z uwagi na wcześniejsze opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych w ramach źródła pozarolnicza działalność gospodarcza oraz przepisy ustawy zmieniającej nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w szczególności przychodu ze źródła kapitały pieniężne.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że - z uwagi na zgłoszenie przez Wspólników przed dniem przekształcenia żądania podziału i wypłaty zysku wypracowanego przed dniem przekształcenia, podjęcie przez Wspólników stosownej uchwały i przeksięgowanie w bilansie zysków z działalności spółki przekształcanej z kapitału własnego na zobowiązania długoterminowe, które zostanie następnie powtórzone w bilansie otwarcia spółki przekształconej - jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych, wypłata Wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wypłata będzie jedynie realizacją zobowiązania majątkowego obciążającego spółkę przekształcaną.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, przykładowo w:

· interpretacji z dnia 15 lipca 2021 r., nr 0112-KDWL.4011.56.2021.1.TW

(\`(...)\`) Zatem w sytuacji, gdy żądanie wypłaty zysku nastąpi przed przekształceniem spółki jawnej, to wypłata zysków przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) wypracowanych przez spółkę jawną i opodatkowanych uprzednio przez wspólników nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując - wypłata przez spółkę przekształconą (spółkę kapitałową, tj. z o. o.) należnego wspólnikom (Zainteresowanym) części zysku wypracowanego w spółce przekształcanej (spółce osobowej, tj. spółce jawnej) wskutek zgłoszenia przez wspólników żądania wypłaty zysku przed przekształceniem spółki jawnej, nie spowoduje dla wspólników (Zainteresowanych) jakiegokolwiek zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych.

· interpretacji z dnia 26 lipca 2021 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.347.2021.2.MG

Reasumując w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym - wypłata zysku wypracowanego, lecz niewypłaconego przez spółkę komandytową (w sytuacji gdy Uchwała w zakresie podziału zysków wypracowanych przez spółkę komandytową w okresie działalności prowadzonej w formie spółki komandytowej zostanie podjęta przed przekształceniem w spółką kapitałową na rzecz Wnioskodawcy), realizowana już po przekształceniu Spółki Komandytowej w Spółkę Przekształconą nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

· interpretacji z dnia 31 sierpnia 2021 r., nr 0113-KDIPT2-3.4011.530.2021.1.SJ

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz wskazane regulacje prawne stwierdzić należy, że wypłata przez Spółkę Przekształconą zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową w roku 2020 r. oraz latach poprzednich, lecz niewypłaconych przez Spółkę Komandytową (w sytuacji gdy uchwała w zakresie podziału zysków wypracowanych przez Spółkę Komandytową zostanie podjęta przed przekształceniem w spółkę kapitałową), realizowana przez Spółkę Przekształconą nie będzie stanowiła dla wspólników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

· interpretacji z dnia 5 lipca 2022 r., nr 0114-KDIP3-1.4011.114.2022.3.MG

Co do zasady, przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie generuje wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego spółka dokona tej wypłaty. Skoro dochód wspólników spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki został opodatkowany przez wspólnika spółki, to należy stwierdzić, że w sytuacji gdy uchwała o podziale i wypłacie zysku została podjęta przed przekształceniem spółki jawnej w spółkę komandytową i gdy spółka przekształcona (spółka komandytowa) wypłaci wspólnikom zyski spółki powstałe przez przekształceniem, to wypłata ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych po stronie wspólników (\`(...)\`).

Tym samym, zdaniem Wnioskodawców, Ich stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawców, jeżeli spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych w formie ryczałtu od dochodów spółek, wypłata Wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą dokonana po dniu przekształcenia spółki przekształcanej w spółkę przekształconą nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i spółka nie będzie obowiązana do pobrania tego podatku.

Uzasadnienie prawne przedstawione przez Wnioskodawców w odniesieniu do pytania nr 1 w pełni znajduje zastosowanie również względem pytania nr 2. Z tego względu Wnioskodawcy są zdania, że ich stanowisko w zakresie pytania nr 2 także jest prawidłowe.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Przy czym zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Przy czym stosownie do art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz.Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

W konsekwencji, wspólnik spółki osobowej przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Odrębnym od pozarolniczej działalności gospodarczej źródłem przychodów są natomiast kapitały pieniężne.

Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a) dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b) oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c) podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d) wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z kolei zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

Zatem dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych klasyfikuje jako przychody z kapitałów pieniężnych, podlegające opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym.

Natomiast przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną opodatkowywane są na bieżąco wyłącznie przez wspólników takiej spółki i na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwalifikowane są jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W niniejszej sprawie wymaga podkreślenia, że w związku z wejściem w życie z dniem 1 stycznia 2021 r. przepisów ustawy z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r. poz. 2123; dalej: ustawa zmieniająca), spółki komandytowe uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych w terminie – 1 stycznia 2021 r. lub 1 maja 2021 r. (art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych został zmieniony przez art. 2 pkt 1 lit. a tiret pierwszy ustawy zmieniającej).

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 ustawy zmieniającej:

W przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

W myśl art. 12 ust. 2 ustawy zmieniającej:

Spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 ustawy zmieniającej:

Do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów spółek, o których mowa w ust. 1, nie zalicza się przychodów oraz kosztów, które na podstawie art. 8 ustawy zmienianej w art. 1 lub art. 5 ustawy zmienianej w art. 2 stanowiły przychody lub koszty wspólników takiej spółki.

Z ustawy zmieniającej zatem wynika, że dla wypracowanego dochodu z udziału w zyskach spółki komandytowej lub spółki jawnej, przed zmianą jej statusu podatkowego, stosuje się zasady opodatkowania obowiązujące przed 1 stycznia 2021 r. (lub 1 maja 2021 r.).

Do 31 grudnia 2020 r. (lub 30 kwietnia 2021 r.) wspólnicy spółki komandytowej zobowiązani byli na bieżąco w ciągu roku rozliczać wynikające z działalności spółki przychody podatkowe i koszty uzyskania przychodów (dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych) i płacić w trakcie roku zaliczki na podatek. W zeznaniu rocznym rozliczali uzyskany dochód (ewentualnie wykazywali stratę). Obowiązki te występowały po ich stronie niezależnie od dokonywanych na ich rzecz przez spółkę wypłat zysku, tj. obowiązek obliczenia należnego podatku i jego zapłaty występował po stronie wspólników spółki komandytowej także wtedy, gdy wspólnicy nie otrzymali wypłaty tego zysku.

Wątpliwości Państwa budzi kwestia czy wypłata Wspólnikom (osobom fizycznym) przez spółkę przekształconą zysków wypracowanych przed przekształceniem przez spółkę przekształcaną będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych lub w formie ryczałtu od dochodów spółek.

W niniejszej sprawie zwracamy uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej:

Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Wypłacane przez spółkę przekształconą kwoty będą związane z redystrybucją zysków wypracowanych w okresie transparentności podatkowej spółki komandytowej. Nie będą to kwoty pochodzące z zysków wypracowanych przez ww. spółkę jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym, wypłaty będące konsekwencją uzyskania dochodów przez spółkę przekształcaną (spółkę komandytową) w okresie jej transparentności podatkowej powinny być opodatkowane na zasadach analogicznych jak obowiązujące przed wprowadzeniem przepisów zmieniających.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy dojdzie do przekształcenia spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością - w ramach sukcesji uniwersalnej, która ma miejsce przy przekształceniu spółek - zobowiązanie do wypłaty zaległego zysku zostanie przejęte przez spółkę przekształconą. Po przekształceniu - następca prawny spółki komandytowej, czyli spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - zobowiązana będzie do spełnienia tego zobowiązania wobec dotychczasowych wspólników spółki komandytowej. W związku z tym, przekształcenie spółki komandytowej w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością nie powinno mieć wpływu na skutki podatkowe wypłaty wspólnikom zysków wypracowanych przed 31 grudnia 2020 r. (30 kwietnia 2021 r). Dla byłych już wspólników spółki komandytowej, aktualnie wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będzie to obojętne podatkowo.

W konsekwencji, wypłata Wspólnikom przez spółkę przekształconą zysków wypracowanych przed przekształceniem przez spółkę przekształcaną nie będzie podlegała opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, zarówno wtedy gdy spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych jak i w formie ryczałtu od dochodów spółek.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 i nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).