Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-213/09-4/ER
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-06-09
Teza: Czy w odniesieniu do opisanej struktury, mają zastosowanie przepisy UPDOP dotyczące cen transferowych, w tym w szczególności art. 11 UPDOP dotyczącego szacowania dochodu przez organa podatkowe w przypadku ustalenia pomiędzy podmiotami powiązanymi warunków, różniących się od warunków, które ustaliły między sobą niezależne podmioty oraz art. 9a UPDOP dotyczącego obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej?
Słowa kluczowe: cash pooling; cena-ceny transferowe; dochód; dokumentacja; umowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 11 (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony); [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.04.2009 r., uzupełnionym w dniu 25.05.2009r. na wezwanie organu z dnia 13.05.2009r. o odpis KRS potwierdzający upoważnienie dla osób, które podpisały wniosek, do samodzielnego reprezentowania Spółki; o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie cen transferowych w odniesieniu do umowy cash pooling – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.04.2009 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie cen transferowych w odniesieniu do umowy cash pooling.

W przedmiotowym wniosku przedstawiony został następujący stan faktyczny.

W 2006 roku Spółka wprowadziła mechanizm pozwalający na zarządzanie płynnością finansową (tzw. cash pooling). W obecnej chwili następujące podmioty należące do Grupy C (dalej: „Uczesnicy”) uczestniczą w mechanizmie, tj.:

*   C S.A.,
*   C Sp.z o.o.,
*   B „P” S.A.,
*   E Sp. z o.o.,
*   S Sp. z o.o.,
*   D Polska Sp. z o.o.,

*   C Sp. z o.o.

Uczestnicy posiadają bieżące rachunki bankowe prowadzone w PLN w A. Bank (Polska) S.A. (dalej: Bank). Bank udziela Uczestnikom kredytów w rachunkach bieżących do wysokości sald ujemnych na tych rachunkach. Wprowadzenie mechanizmu cash pooling’u, w którym partycypują Uczestnicy odbyło się poprzez zawarcie pomiędzy Bankiem oraz Uczestnikami Umowy przelewów wierzytelności z tytułu kredytów w rachunkach bieżących i o wzajemnych rozliczeniach Stron (dalej: „Umowa”) w dniu 2 stycznia 2006 roku.

Celem zawartej Umowy było efektywne zarządzanie przez Bank: - saldami ujemnymi Uczestników — poprzez zmniejszanie, w granicach i zasadach określonych w Umowie, podstawy do naliczania odsetek od kredytów w rachunkach bieżących oraz - saldami dodatnimi Uczestników — poprzez zastosowanie podstawy do naliczania odsetek stopy procentowej wyższej od stosowanej w danym czasie przez Bank dla środków pieniężnych zgromadzonych na rachunkach bieżących Uczestników. Dla osiągnięcia celu określonego w Umowie, Uczestnicy powierzają Bankowi administrowanie saldami dodatnimi i ujemnymi występującymi na ich bieżących rachunkach bankowych oraz udzielają Bankowi pełnomocnictwa do dysponowania ich bieżącymi rachunkami bankowymi poprzez ich obciążanie lub uznawanie w przypadkach określonych w Umowie. Zgodnie z Umową, na koniec każdego dnia roboczego Bank ustała wysokość sald na rachunkach bieżących każdego z Uczestników. W oparciu o powyższe Bank stwierdza, który z Uczestników na zakończenie danego dnia roboczego posiada saldo dodatnie (tzw. „Posiadacz Dodatni”), który zaś posiada saldo ujemne (tzw. „Posiadacz Ujemny”).

Następnie Bank dokonuje przelewu na bieżący rachunek bankowy Posiadaczy Dodatnich całości lub części wierzytelności, które przysługiwały Bankowi wobec Posiadaczy Ujemnych, tj.: - w przypadku, gdy suma sald dodatnich na bieżących rachunkach bankowych Uczestników jest wyższa niż suma sald ujemnych na bieżących rachunkach bankowych Uczestników, na rzecz każdego z Posiadaczy Dodatnich jest przelewana część sumy wierzytelności Banku wobec Posiadaczy Ujemnych w proporcji, w jakiej w danym dniu roboczym saldo dodatnie na bieżącym rachunku bankowym danego Posiadacza Dodatniego pozostaje do sumy sald dodatnich na bieżących rachunkach bankowych wszystkich Posiadaczy Dodatnich, - w przypadku, gdy suma sald dodatnich na bieżących rachunkach bankowych Uczestników jest niższa niż suma sald ujemnych na bieżących rachunkach bankowych Uczestników, na rzecz każdego z Posiadaczy Dodatnich jest przelewana część sumy wierzytelności Banku wobec Posiadaczy Ujemnych do wysokości salda dodatniego danego Posiadacza Dodatniego w danym dniu roboczym. Salda ujemne na bieżących rachunkach bankowych Uczestników są zmniejszane w kwocie odpowiadającej iloczynowi wysokości salda ujemnego danego Posiadacza Ujemnego i ilorazu Ujemnego. Iloraz Ujemny wyznaczany jest jako iloraz sumy wszystkich sald dodatnich Uczestników do sumy wszystkich sald ujemnych Uczestników.

Jednocześnie Bank obciąża bieżące rachunki bankowe poszczególnych Posiadaczy Dodatnich w kwocie odpowiadającej wartości wierzytelności przelanych na rachunek bieżący danego Posiadacza Dodatniego.

Bank zaokrągla wartości wierzytelności przelane na bieżące rachunki bankowe poszczególnych Posiadaczy Dodatnich do dwóch miejsc po przecinku, a część pozostała po takim zaokrągleniu jest przelewana na rzecz Posiadacza Dodatniego o najwyższym saldzie dodatnim lub powiększy saldo ujemne Posiadacza Ujemnego o najwyższym saldzie ujemnym.

Na początku następnego dnia roboczego, każdy Posiadacz Dodatni, który pod koniec poprzedniego dnia roboczego nabył od Banku wierzytelności Banku wobec Posiadaczy Ujemnych, dokonuje zwrotnego przelewu przedmiotowych wierzytelności, w wyniku którego wierzytelności wobec Posiadaczy Ujemnych przysługują ponownie Bankowi.

Wraz z wstąpieniem w prawa Banku i nabyciem wierzytelności, poszczególni Uczestnicy (Posiadacze Dodatni) nabywają również prawo do odsetek od wartości nominalnej nabytych wierzytelności, obliczanych według ustalonej przez Bank stopy T/N WIBOR powiększonej o 1,2% w stosunku rocznym. T/N WIBOR (tommorow n) to wysokość stopy procentowej kredytów udzielanych na rynku międzybankowym, jaką bank jest zobowiązany zapłacić za środki pożyczone od jutra na jeden dzień.

Odsetki są naliczane na bazie dziennej. Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom (Posiadaczom Dodatnim) jest kalkulowana przez Bank.

W pierwszym dniu roboczym każdego miesiąca, Bank dokonuje odpowiednio obciążeniaIuznania kwotą należnych odsetek bieżących rachunków bankowych poszczególnych Posiadaczy Ujemnych I Posiadaczy Dodatnich.

Jednocześnie Bank, na bazie dziennej, nalicza odsetki debetowe (należne poszczególnym Uczestnikom od Banku) oraz kredytowe (należne Bankowi od poszczególnych Uczestników) od sald pozostałych po przelewie wierzytelności na rachunkach poszczególnych Uczestników.

Z tytułu świadczenia opisanych powyżej usług zarządzania płynnością finansową (cash pooling), Bankowi przysługuje od każdego Uczestnika miesięczne wynagrodzenie w wysokości 300 PLN, płatne do 20-tego dnia każdego miesiąca.

Pomiędzy Bankiem, a Uczestnikami nie występują powiązania, o których mowa w art. 11 UPDOP.

Uczstnicy są osobami prawnymi podlegającymi w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu oraz są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 UPDOP.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do opisanej struktury, mają zastosowanie przepisy UPDOP dotyczące cen transferowych, w tym w szczególności art. 11 UPDOP dotyczącego szacowania dochodu przez organa podatkowe w przypadku ustalenia pomiędzy podmiotami powiązanymi warunków, różniących się od warunków, które ustaliły między sobą niezależne podmioty oraz art. 9a UPDOP dotyczącego obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Wobec przedmiotowej struktury nie mają zastosowania przepisy UPDOP, dotyczące cen transferowych, w tym w szczególności art. 11 UPDOP dotyczącego szacowania dochodu w przypadku ustalenia pomiędzy podmiotami powiązanymi warunków, różniących się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty oraz art. 9a UPOOP dotyczącego obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej.

Uzasadnienie stanowiska

Zdaniem Spółki, ze względu na fakt, iż przepisy polskiego prawa podatkowego nie regulują szczegółowo instytucji prawnej jaką jest cash pooling, do czynności dokonywanych w ramach Umowy mają zastosowanie ogólne zasady prawa podatkowego.

Zastosowanie art. 11 UPDOP

Opierając się na obowiązujących przepisach prawa oraz orzecznictwie organów podatkowych, Spółka stoi na stanowisku, iż w odniesieniu do transakcji wykonywanych na podstawie Umowy nie mają zastosowania przepisy art. 11 UPDOP, jako że warunki tych transakcji są ustalane pomiędzy podmiotami powiązanymi z jednej strony, a podmiotem niepowiązanym (Bankiem) z drugiej strony.

Zgodnie z art. 11 ust. 4 pkt 1 w związku z art. 11 ust. 1 UPDOP, jeżeli podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego — i jeżeli w wyniku takich powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały — dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Zgodnie z art. 11 ust. 5a UPDOP posiadanie udziału w kapitale innego podmiotu, o którym mowa w art. 11 ust. 1 i 4 UPDOP, oznacza sytuację, w której dany podmiot bezpośrednio lub pośrednio posiada w kapitale innego podmiotu udział nie mniejszy niż 5 %.

Regulacja zawarta w art. 11 UPDOP stanowi odstępstwo od ogólnych zasad ustalania podstawy opodatkowania. Ma ona zastosowanie w sytuacji, gdy łącznie wystąpią następujące okoliczności:

*   między podmiotami występują wskazane w przepisie powiązania,

*   w wyniku tych powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niezależne,

*   wskutek ustalenia lub narzucenia warunków różniących się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, podatnik nie wykazuje dochodu albo wykazuje dochód niższy od tego, który wykazałby, gdyby nie istniały powiązania pomiędzy podmiotami.

Uczestnikami struktury cash poolingu opisanej powyżej są niewątpliwie podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 UPDOP. Tym niemniej, warunki, na jakich zawarto umowę cash poolingu zostały ustalone przez Bank (a więc podmiot niepowiązany z Uczestnikami w rozumieniu art. 11 UPDOP) na poziomie T/N WIBOR + 1,2%.

Natomiast dopiero ustalenie między podmiotami warunków różniących się od warunków jakie ustaliłby między sobą niezależne podmioty i wykorzystanie w ten sposób powiązań między podmiotami, mające wpływ na wysokość dochodu wykazywanego przez Spółkę, upoważnia do szacowania dochodu na podstawie art. 11 UPDOP. Należy przy tym wskazać, że poziom odsetek ustalony pomiędzy podmiotami niepowiązanymi (a więc Bankiem 1 Uczestnikami) spełnia kryterium ceny rynkowej wyrażonej w art. 11 UPDOP.

Zastosowanie art. 9a UPDOP

Opierając się na obowiązujących przepisach prawa oraz orzecznictwie organów podatkowych, Spółka stoi na stanowisku, iż w związku z zawarciem i realizacją Umowy nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji podatkowej zgodnie z art. 9a UPDOP, jako że czynności dokonywane w ramach Umowy są dokonywane pomiędzy Uczestnikami, a Bankiem, który nie jest dla Uczestników, w tym dla Spółki, podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 UPDOP.

Zgodnie z art. 9a ust. 1 UPDOP, podatnicy dokonujący transakcji z podmiotami powiązanymi z tymi podatnikami — w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 UPODP — są obowiązani do sporządzenia dokumentacji podatkowej takiej (takich) transakcji, obejmującej:

*   określenie funkcji, jakie spełniać będą podmioty uczestniczące w transakcji (uwzględniając użyte aktywa i podejmowane ryzyko),

*   określenie wszystkich przewidywanych kosztów związanych z transakcją oraz formę i termin zapłaty,

*   metodę i sposób kalkulacji zysków oraz określenie ceny przedmiotu transakcji,

*   określenie strategii gospodarczej oraz innych działań w jej ramach — w przypadku gdy na wartość transakcji miała wpływ strategia przyjęta przez podmiot,

*   wskazanie innych czynników — w przypadku gdy w celu określenia wartości przedmiotu transakcji przez podmioty uczestniczące w transakcji uwzględnione zostały te inne czynniki,

*   określenie oczekiwanych przez podmiot obowiązany do sporządzenia dokumentacji korzyści związanych z uzyskaniem świadczeń — w przypadku umów dotyczących świadczeń (w tym usług) o charakterze niematerialnym.

Powyższy obowiązek, na podstawie art. 9a ust. 2 UPDOP, obejmuje transakcję lub transakcje między podmiotami powiązanymi, w których łączna kwota (lub jej równowartość) wynikająca z umowy lub rzeczywiście zapłacona w roku podatkowym łączna kwota wymagalnych w roku podatkowym świadczeń przekracza równowartość:

*   100 000 EURO — jeżeli wartość transakcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego, określonego zgodnie z art. 16 ust. 7 UPDOP, albo

*   30 000 EURO — w przypadku świadczenia usług, sprzedaży lub udostępnienia wartości niematerialnych i prawnych, albo

*   50 000 EURO — w pozostałych przypadkach.

Zdaniem Spółki, w kwestii dotyczącej zastosowania przepisów art. 9a UPDOP zasadnicze znaczenie ma ustalenie, czy na podstawie Umowy dochodzi do świadczeń między podmiotami powiązanymi.

Stronami Umowy są z jednej strony Uczestnicy (podmioty powiązane w rozumieniu art. 11 UPDOP) oraz z drugiej strony Bank (podmiot niepowiązany wobec Uczestników w rozumieniu art. 11 UPDOP). Uwzględniając konstrukcję Umowy, w przedmiotowej współpracy Bank występuje w charakterze usługodawcy oferującego Uczestnikom usługę cash poolin, z tytułu której otrzymuje od każdego Uczestnika stałe miesięczne wynagrodzeniem. Bank jest również stroną operacji realizowanych przez Uczestników w ramach Umowy, w szczególności: udziela Uczestnikom kredytu w postaci debetu na rachunkach bieżących, otrzymując stosowne wynagrodzenie w formie odsetek, . dokonuje przeniesienia na Posiadaczy Dodatnich całości lub części wierzytelności, które przysługiwały Bankowi wobec Posiadaczy Ujemnych, dokonuje w imieniu Posiadaczy Dodatnich zwrotnego przelewu przedmiotowych wierzytelności, w wyniku którego wierzytelności wobec Posiadaczy Ujemnych przysługują ponownie Bankowi.

Reasumując, zdaniem Spółki należy przyjąć, iż w przedmiotowej sytuacji przepis art. 9a UPDOP nie ma zastosowania, ponieważ dotyczy umów zawieranych pomiędzy podmiotami powiązanymi, natomiast Bank będący stroną Umowy (usługodawcą) występuje jako podmiot niezależny (niepowiązany) z Uczestnikami w rozumieniu art. 11 UPDOP. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Spółki realizacja transakcji na podstawie Umowy nie skutkuje obowiązkiem sporządzania dokumentacji, o której mowa w art. 9a UPDOP. Stanowisko, zgodnie z którym przepisy art. 9a UPDOP nie znajdują zastosowania do transakcji cash pooling’u, które zawierane są pomiędzy podmiotami powiązanymi z jednej strony, a podmiotem niepowiązanym (bankiem) z drugiej strony, znajduje pełne potwierdzenie m.in.

Podsumowanie

Mechanizm pozwalający na zarządzanie płynnością finansową (tzw. cash pooling) jest produktem stworzonym przez Bank dla grupy podmiotów gospodarczych. W niniejszym przypadku jest to produkt przedstawiony przez Bank Grupie C, w skład której wchodzi również Spółka jako jeden z Uczestników. Podstawą formalno-prawną przedmiotowej współpracy jest Umowa zawarta przez Uczestników z jednej strony i Bank, tj. podmiot niezależny wobec Uczestników w rozumieniu art. 11 URDOP z drugiej strony.

Należy podkreślić, iż przedmiotowa współpraca w zakresie cash pooling’u nie obejmuje transakcji zawieranych tylko i wyłącznie między podmiotami powiązanymi należącymi do Grupy C, gdyż stroną Umowy jest również Bank, który:

*   prowadzi bieżące rachunki bankowe Uczestników,

*   udostępnia Uczestnikom kredyty w rachunkach bieżących,

*   dokonuje przeniesienia na rzecz Posiadaczy Dodatnich wierzytelności, które przysługiwały Bankowi wobec Posiadaczy Ujemnych, w wyniku czego Posiadaczom Dodatnim przysługuje od Posiadaczy Ujemnych wynagrodzenie w wysokości ustalonej przez Bank (T/N WIBOR + 12%),

*   dokonuje w imieniu Posiadaczy Dodatnich zwrotnego przelewu przedmiotowych wierzytelności, w wyniku którego wierzytelności wobec Posiadaczy Ujemnych przysługują ponownie Bankowi.

W związku z powyższym, odsetki jakie przysługują Posiadaczom Dodatnim od wartości nominalnej nabytych wierzytelności kalkulowane są według stawek procentowych ustalonych przez Bank (T/N WIBOR + 12%).

Zdaniem Spółki, przyjąć należy, że w przedstawionym stanie faktycznym nie zostały spełnione przesłanki wynikające z art. 9a UPDOP, w związku z czym, Spółka nie jest zobowiązana do sporządzania dokumentacji podatkowej dla przedstawionej współpracy w zakresie zarządzania płynnością (cash pooling). Spółka stoi również na stanowisku, iż w przedmiotowej współpracy nie ma zastosowania art. 11 UPDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.