Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.365.2022.3.WR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-09-22
Teza: Sprzedaż nieruchomości zabudowanej
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; podatek-podatek od towarów i usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa budynków, budowli lub ich części 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 10

**Interpretacja indywidualna stanowisko jest prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku od towarów i usług **jest prawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 8 lipca 2022 r. wpłynął 8 lipca 2022 r. Wniosek w zakresie podatku od towarów i usług dotyczy:

­- opodatkowania sprzedaży zabudowanych działek nr \[…\],

­- zwolnienia od podatku dostawy zabudowanych działek nr \[…\], wraz z budynkami oraz infrastrukturą techniczną i komunikacyjną i możliwości rezygnacji ze zwolnienia,

­- prawa do prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości.

Wniosek uzupełnili Państwo pismem z 19 września 2022 r. (data wpływu: 19 września 2022 r.), które stanowiło odpowiedź na wezwanie z 5 września 2022 r.

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1\. Zainteresowana będąca stroną postępowania:

\- \[…\]

2\. Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

\- \[…\]

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzeń przyszłych**

1\. Opis Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji

Zainteresowanym będącym stroną postępowania jest spółka \[…\] (dalej: „Kupujący” lub „Nabywca”) z siedzibą w \[…\], zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT” lub „VAT”) jako podatnik VAT czynny. Kupujący będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji (zdefiniowanej poniżej).

Zainteresowanym niebędącym stroną postępowania jest spółka \[…\](dalej: „Sprzedający” lub „Zbywca”) z siedzibą w \[…\], zarejestrowana na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny. Sprzedający będzie zarejestrowany na potrzeby podatku VAT jako podatnik VAT czynny również na datę Transakcji.

W dalszej części niniejszego wniosku Kupujący wraz ze Sprzedającym będą łącznie zwani „Zainteresowanymi” lub „Stronami”.

W dniu 1 kwietnia 2022 r. Sprzedający zawarł z Kupującym umowę przedwstępną sprzedaży (dalej: „Umowa Przedwstępna”) w której Strony zobowiązały się zawrzeć umowę sprzedaży (dalej: „Transakcja” lub „Umowa Sprzedaży”), na podstawie której Sprzedający sprzeda Kupującemu prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, składającej się z następujących działek:

1) działki o numerze ewidencyjnym \[…\] oraz działki o numerze ewidencyjnym\[…\], położonych w \[…\] przy ulicy \[…\], w obrębie ewidencyjnym \[…\], w gminie \[…\], w powiecie \[…\], w województwie \[…\], dla których Sąd Rejonowy w \[…\] (dalej: „Sąd Rejonowy”) prowadzi księgę wieczystą KW Nr \[…\];

2) działki gruntu o numerze ewidencyjnym \[…\], położonej w \`(...)\` przy ulicy \[…\], w obrębie ewidencyjnym \[…\], w gminie \[…\], w powiecie \[…\], w województwie \[…\], dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą KW Nr \[…\];

wraz z prawem własności posadowionych na ww. działkach obiektów budowlanych (dalej łącznie: „Nieruchomość”).

Informacje w przedmiocie usytuowania poszczególnych obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych, które według Stron znajdują się na Nieruchomości oraz ich własności zostały przedstawione w Tabeli nr 1.

**Tabela nr 1**


| Nrdziałki | Opis naniesień znajdujących się na Nieruchomości | Informacja w przedmiocie tytułu własności do poszczególnych naniesień znajdujących się na Nieruchomości 
| […] | część biurowca, znajdującego się również na działce […] | Sprzedający 
| sieć kanalizacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć telekomunikacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć gazowa | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć kanalizacyjna (od zaworu głównego) | Sprzedający 
| […] | magazyn wysoki | Sprzedający 
| zadaszenie parkingowe | Sprzedający 
| biurowiec | Sprzedający 
| warsztaty | Sprzedający 
| magazyn stalowy | Sprzedający 
| garaże | Sprzedający 
| sklep | Sprzedający 
| portiernia | Sprzedający 
| oświetlenie terenu (lampy posadowione na słupach) | Sprzedający 
| utwardzenie terenu wraz z parkingami | Sprzedający 
| wewnętrzny system napowietrzania związany z produkcją | Sprzedający 
| sieć kanalizacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć kanalizacyjna (od zaworu głównego) | Sprzedający 
| sieć telekomunikacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć wodociągowa | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć wodociągowa (od zaworu głównego) | Sprzedający 
| sieć elektroenergetyczna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć elektroenergetyczna (od licznika głównego) | Sprzedający 
| sieć ciepłownicza | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć ciepłownicza (od zaworów OPEC) | Sprzedający 
| sieć gazowa | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| […] | magazyn płaski | Sprzedający 
| oświetlenie terenu (lampy posadowione na słupach) | Sprzedający 
| sieć kanalizacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć kanalizacyjna (od zaworu głównego) | Sprzedający 
| sieć telekomunikacyjna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć wodociągowa | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć wodociągowa (od zaworu głównego) | Sprzedający 
| sieć elektroenergetyczna | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć elektroenergetyczna (od licznika głównego) | Sprzedający 
| sieć ciepłownicza | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 
| sieć ciepłownicza (od zaworów OPEC) | Sprzedający 
| utwardzenie terenu | przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego 

Obiekty budowlane, będące własnością Sprzedającego, posadowione na Nieruchomości dalszej części wniosku zwane będą łącznie „Obiektami budowlanymi”.

Nieruchomość na datę złożenia wniosku nie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, natomiast na datę Transakcji miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego powinien zostać uchwalony dla Nieruchomości (dalej: MPZP). Zgodnie z postanowieniami Umowy Przedwstępnej, jest to jeden z warunków, którego spełnienie jest wymagane dla zawarcia Umowy Sprzedaży. Umowa przedwstępna przewiduje, że MPZP, powinien zostać uchwalony w taki sposób, aby jego postanowienia umożliwiały realizację zabudowy na ściśle określonych warunkach. Bowiem zamiarem Kupującego jest realizacja na Nieruchomości przedsięwzięcia deweloperskiego (dalej: Inwestycja).

Niemniej jednak, Strony wskazują, iż powyższy warunek został zastrzeżony na korzyść Kupującego, co oznacza, iż Kupujący ma prawo żądać zawarcia umowy pomimo niespełnienia powyższego warunku, co oznacza, iż Strony nie mogą wykluczyć, że na datę Transakcji dla Nieruchomości nie zostanie uchwalony MPZP.

2\. Historia oraz dalsze informacje o Nieruchomości.

Sprzedający nabył Nieruchomość wraz ze znajdującymi się na niej Obiektami budowlanymi na podstawie umowy przeniesienia własności przedsiębiorstwa z \[…\] r.

Wszystkie Obiekty budowlane, które obecnie znajdują się (i będą znajdowały się na datę Transakcji) na Nieruchomości, znajdowały się na niej również w dacie nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego, tj. \[…\] r.

Sprzedający rozpoczął użytkowanie Nieruchomości na potrzeby własne z chwilą nabycia prawa użytkowania wieczystego działek wchodzących w skład Nieruchomości i prawa własności Obiektów budowlanych, tj. \[…\] r. Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość na cele swojej działalności gospodarczej, tj. m.in. na cele swojej działalności statutowej w zakresie sprzedaży hurtowej zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt, części niektórych obiektów budowlanych były również w przeszłości oddane w najem przez Spółkę

Pomiędzy rozpoczęciem użytkowania Obiektów budowlanych przez Sprzedającego na potrzeby własne a datą Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Z zastrzeżeniem uwag wskazanych poniżej, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie jest (i nie będzie na datę Transakcji) przez Sprzedającego wydzierżawiona ani wynajęta na rzecz podmiotów trzecich, nie jest również (i nie będzie na datę Transakcji) przedmiotem umowy dożywocia, użyczenia ani innej umowy o podobnym charakterze. Część z Obiektów budowlanych jest na datę złożenia wniosku, przedmiotem umów najmu. Jednakże umowy te przed datą Transakcji zostaną wypowiedziane przez Sprzedającego.

Sprzedający nie poniósł i nie zamierza ponieść wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Obiektów budowlanych, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

3\. Zakres Transakcji.

W ramach Transakcji, dojdzie do kupna wyłącznie Nieruchomości przez Kupującego od Sprzedającego, zaś przedmiotem Transakcji nie będą inne od Nieruchomości składniki majątku Sprzedającego (z zastrzeżeniem uwag zawartych poniżej). W szczególności Kupujący nie przejmie żadnych wartości niematerialnych i prawnych, know-how, aktywów mogących stanowić tajemnicę przedsiębiorstwa, oznaczeń indywidualizujących przedsiębiorstwo Sprzedającego lub jego część, a także innych praw, wierzytelności, zobowiązań, praw i obowiązków z umów (z zastrzeżeniem uwag zawartych poniżej), czy też środków pieniężnych lub papierów wartościowych Sprzedającego.

Sprzedający w Umowie Przedwstępnej wyraził zgodę na dysponowanie przez Kupującego Nieruchomością na cele budowlane w rozumieniu art. 32 ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo Budowlane oraz zobowiązał się niezwłocznie po podpisaniu Umowy Przedwstępnej do udzielenia wskazanej przez Kupującego osobie pełnomocnictwa do działania w imieniu Sprzedającego w postępowaniach administracyjnych dotyczących Nieruchomości, w tym w sprawie uzyskania warunków przyłączenia do sieci w zakresie niezbędnym do realizacji i późniejszego funkcjonowania Inwestycji na Nieruchomości (dalej: Pełnomocnictwo).

Jednocześnie Sprzedający w Umowie Przedwstępnej oświadczył, że w Umowie Sprzedaży wyrazi zgodę na przeniesienie wszystkich decyzji administracyjnych, warunków lub uzgodnień uzyskanych na postawie Pełnomocnictwa na rzecz Kupującego, w szczególności wszystkich decyzji o warunkach zabudowy, pozwoleń itp. (dalej: Pozwolenia, Decyzje i Uzgodnienia).

Jednakże na datę złożenia wniosku nie jest wiadome czy Pozwolenia i Decyzje zostaną uzyskanie i tym samym przeniesione na Kupującego.

W tym miejscu Strony wyjaśniają, że na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

− prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów);

− umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający jest stroną takich umów);

− należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Kupujący nie przejmie ksiąg rachunkowych prowadzonych przez Sprzedającego ani żadnych rachunków bankowych.

Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy.

4\. Wyodrębnienie Nieruchomości w przedsiębiorstwie Sprzedającego.

Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał na datę Transakcji żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał na datę Transakcji odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego.

Sprzedający nie prowadzi ani nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza ani nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są (i nie będą na moment Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

5\. Sposób wykorzystania Nieruchomości po Transakcji

Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Kupujący planuje zrealizować na Nieruchomości Inwestycję. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Dla przeprowadzenia Inwestycji kluczowe będzie zaangażowanie przez Kupującego znaczących środków majątkowych, w tym kapitału obrotowego, jak również zasobów ludzkich, szczególnie w postaci usług świadczonych przez zewnętrznych usługodawców. Zatem sposób wykorzystania Nieruchomości przez Kupującego będzie zdecydowanie różnił się od wykorzystywania Nieruchomości przez Sprzedającego.

6\. Inne okoliczności Transakcji.

W zakresie w jakim dostawa Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, Sprzedający i Kupujący (będąc zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni) zrezygnowali z tego zwolnienia od podatku od towarów i usług i dokonali wyboru opodatkowania podatkiem podatku od towarów i usług dostawy Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości (dalej: „Rezygnacja Sprzedającego i Kupującego ze Zwolnienia”).

W celu doprecyzowania powyższego, należy wyjaśnić, że w związku z zapłatą przez Kupującego Sprzedającemu zadatku na poczet ceny Nieruchomości, Sprzedający i Kupujący (będąc zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni) złożyli \[…\] r. do urzędu skarbowego zgodne oświadczenie na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, że wybierają opodatkowanie podatkiem podatku od towarów i usług dostawy Obiektów budowlanych posadowionych na Nieruchomości wybierając tym samym opodatkowanie Transakcji podatkiem od towarów i usług .

Jednocześnie, kierując się tzw. ostrożnością procesową w treści Umowy Przedwstępnej, Sprzedający oraz Kupujący wskazali, iż pomimo złożenia uprzedniego oświadczenia do urzędu skarbowego, o którym mowa powyżej ponownie oświadczają, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług, rezygnują ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w stosunku do dostawy Nieruchomości, w zakresie w jakim mogą one korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i wybierają opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostawę tych Nieruchomości.

Strony planują zawrzeć Umowę Sprzedaży do \[…\] r. Transakcja zostanie udokumentowana fakturą lub fakturami VAT.

W piśmie uzupełniającym z 19 września 2022 r. doprecyzowali Państwo zdarzenie przyszłe poprzez klasyfikację, przy uwzględnieniu przepisów Prawa budowlanego, poszczególnych obiektów budowlanych i urządzeń budowlanych, które znajdują się na Nieruchomości, i które będą stanowiły przedmiot sprzedaży (przedmiot Transakcji):


| Nrdziałki | Obiekty | Klasyfikacja wg Prawa budowlanego (budynek/budowla/urządzenie budowlane) 
| […] | część biurowca, znajdującego się również na działce […] | budynek 
| sieć kanalizacyjna (od zaworu głównego) | urządzenie budowlane 
| […] | magazyn wysoki | budynek 
| zadaszenie parkingowe | budowla 
| biurowiec | budynek 
| warsztaty | budynek 
| magazyn stalowy | budynek 
| garaże | budynek 
| sklep | budynek 
| portiernia | budynek 
| oświetlenie terenu (lampy posadowione na słupach) | budowla 
| utwardzenie terenu wraz z parkingami | budowla 
| wewnętrzny system napowietrzania związany z produkcją | budowla 
| sieć kanalizacyjna | urządzenie budowlane 
| sieć wodociągowa (od zaworu głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć elektroenergetyczna (od licznika głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć ciepłownicza (od zaworów OPEC) | urządzenie budowlane 
| […] | magazyn płaski | budynek 
| oświetlenie terenu (lampy posadowione na słupach) | budowla 
| sieć kanalizacyjna (od zaworu głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć wodociągowa (od zaworu głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć elektroenergetyczna (od licznika głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć ciepłownicza (od zaworów OPEC) | urządzenie budowlane 
| utwardzenie terenu | budowla 

Wskazali Państwo, że, tak jak zostało to wskazane w opisie zdarzenia przyszłego:

1) sieć kanalizacyjna, sieć telekomunikacyjna, sieć gazowa, które znajdują się i będą znajdować na datę Transakcji na działce o numerze ewidencyjnym \[…\] wchodzącej w skład Nieruchomości;

2) sieć kanalizacyjna, sieć telekomunikacyjna, sieć wodociągowa, sieć elektroenergetyczna, sieć ciepłownicza, sieć gazowa, które znajdują się i będą znajdować na datę Transakcji na działce o numerze ewidencyjnym \[…\] wchodzącej w skład Nieruchomości oraz

3) sieć kanalizacyjna, sieć telekomunikacyjna, sieć wodociągowa, sieć elektroenergetyczna, sieć ciepłownicza, które znajdują się i będą znajdować na datę Transakcji na działce o numerze ewidencyjnym \[…\] wchodzącej w skład Nieruchomości; należą do przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego.

W ocenie Kupującego, ww. obiekty nie będą stanowiły części składowej Nieruchomości, gdyż na podstawie art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego będą wchodziły w skład przedsiębiorstwa przesyłowego jako infrastruktura przesyłowa. W takiej sytuacji należy uznać, że nie będą one przedmiotem sprzedaży (przedmiotem Transakcji). W związku powyższym oraz mając na uwadze treść pytania nr I. 1) wskazanego w wezwaniu, klasyfikacja ww. obiektów na gruncie przepisów Prawa budowlanego nie jest konieczna.

Zaznaczamy, że przywołując za Państwem treść opisu zdarzenia przyszłego pominęliśmy tę jego część, która znajduje się w treści uzupełnienia a odnosi się wyłącznie do zagadnień dotyczących podatku od towarów i usług.

**Pytania w zakresie podatku do towarów i usług**

1) Czy Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT?

2) Czy Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT?

3) Czy Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT?

**Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług**

Zdaniem Stron:

1\. Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

2\. Transakcja będzie w całości opodatkowana podatkiem VAT przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT.

3\. Kupujący będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem Nieruchomości w ramach Transakcji na zasadach ogólnych, tj. w szczególności na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 1

Jedną z podstawowych zasad opodatkowania podatkiem VAT jest powszechność opodatkowania, która przejawia się tym, że generalnie cały obrót towarami i usługami jest objęty podatkiem VAT. W systemie VAT przewidziano jednak pewne wyjątki od tej zasady.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”) w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca, i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach, gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT stanowi implementację powyższej regulacji do krajowego porządku prawnego. Zgodnie z tym przepisem - Ustawy o VAT nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Co do zasady, dostawa nieruchomości stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dopiero w przypadku uznania, że dana nieruchomość stanowi przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa możliwe jest wyłączenie takiej transakcji z zakresu opodatkowania. Sytuacja taka stanowi jednak wyjątek od ogólnej zasady powszechności opodatkowania. Mając na uwadze, że wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania mają charakter wyjątkowy, powinny podlegać ścisłej, literalnej wykładni.

Należy stwierdzić, że w ocenie Stron Transakcja będzie stanowiła transakcję podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (tzn. objętą zakresem opodatkowania tym podatkiem) - odpłatną dostawę towarów.

Brak jest bowiem podstaw do kwalifikowania jej jako transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, do której zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, nie stosuje się przepisów tej ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, przez „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z kolei Ustawa o VAT nie zawiera definicji pojęcia „przedsiębiorstwa” - wobec tego należy przyjąć, że posługuje się ona nim w znaczeniu nadanym mu art. 551 KC, zgodnie z którym:

„Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa) ;

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej”.

W świetle przywołanych przepisów Transakcja nie będzie dotyczyła przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części. Przedmiotem sprzedaży będzie bowiem wyłącznie Nieruchomość, stanowiąca składnik majątku Sprzedającego tj. działki gruntu wraz ze znajdującymi się na nich Obiektami budowlanymi.

Sprzedający w Umowie Przedwstępnej oświadczył co prawda, że w Umowie Sprzedaży wyrazi zgodę na przeniesienie Pozwoleń, Decyzji i Uzgodnień. Jednakże na datę złożenia niniejszego wniosku nie jest wiadome czy Pozwolenia, Decyzje i Uzgodnienia zostaną uzyskane i tym samym przeniesione na Kupującego.

Przedmiotem Transakcji nie będą natomiast pozostałe składniki majątku Sprzedającego wymienione w art. 551 KC, tj. w szczególności:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych, środki pieniężne,

\- prawa własności intelektualnej,

\- tajemnice przedsiębiorstwa,

\- czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei, w myśl art. 552 KC, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych.

Definicja przedsiębiorstwa wprowadzona przepisami KC opiera się na przedmiotowym ujęciu przedsiębiorstwa jako zbioru pewnych składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. W tym ujęciu sprzedaż przedsiębiorstwa będzie miała miejsce, gdy istotne składniki wymienione w art. 551 KC (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy w ramach danej transakcji.

Ze względu na autonomię prawa podatkowego wskazuje się, że definicja wynikająca z KC powinna być na gruncie VAT traktowana jedynie pomocniczo. Na gruncie VAT interpretacji pojęcia „przedsiębiorstwa” należy dokonywać przede wszystkim w oparciu o wykładnię prowspólnotową uwzględniając orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). W swoich wyrokach TSUE wskazywał, że dla oceny, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa lub ZCP, istotne jest, czy aktywa łącznie jako przedsiębiorstwo mają zdolność prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej oraz czy nabywca ma zamiar prowadzenia przedsiębiorstwa. Nie oznacza to, że przy wykładni art. 6 ust. 1 Ustawy o VAT należy zupełnie pominąć art. 551 KC - przepis ten powinien być pomocniczo stosowany przy analizie opodatkowania zbycia nieruchomości.

Jednocześnie jednak, składnik majątku Sprzedającego będący przedmiotem zbycia tj. Nieruchomość nie może być również zakwalifikowana jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, czyli „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

ZCP tworzy zatem zbiór składników majątkowych, pozostających w takich wzajemnych relacjach, w których można mówić o nich jako o zorganizowanym zespole, a nie o zbiorze elementów, których jedyną cechą wspólną jest pozostawanie we władaniu jednego podmiotu. Dodatkowo elementy tego zbioru powinny wykazywać takie wzajemne powiązania funkcjonalne, aby mogły służyć kontynuowaniu danej działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika zatem, że ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia w przypadku, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

2) zespół ten jest organizacyjnie, funkcjonalnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

W sytuacji przedstawionej we wniosku nie doszło do spełnienia wszystkich przedstawionych powyżej przesłanek.

Odnosząc się do powyższego trzeba wskazać, że - po pierwsze - zdaniem Stron w ogóle nie jest możliwe uznanie, że przedmiot sprzedaży, obejmujący jedynie Nieruchomość można kwalifikować jako „zespół” składników. Poza ww. składnikami Kupujący nie przejmie bowiem od Sprzedającego innych składników przedsiębiorstwa wymienionych w art. 551 KC, takich jak:

\- oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa),

\- wierzytelności, prawa z papierów wartościowych środki pieniężne,

\- prawa własności intelektualnej,

\- tajemnice przedsiębiorstwa,

\- czy też księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W konsekwencji przedmiot Transakcji nie będzie spełniać przesłanek uznania go za „przedsiębiorstwo” w rozumieniu art. 551 KC.

Z zastrzeżeniem uwag zawartych poniżej, Kupujący nie stanie się także stroną umów zawartych przez Sprzedającego. Jak bowiem zostało już wcześniej wskazane, Sprzedający w Umowie Przedwstępnej oświadczył, że w Umowie Sprzedaży wyrazi zgodę na przeniesienie Pozwoleń, Decyzji i Uzgodnień. Jednakże na datę złożenia niniejszego wniosku nie jest wiadome czy Pozwolenia, Decyzje i Uzgodnienia zostaną uzyskanie i tym samym przeniesione na Kupującego.

W tym miejscu należy jednak podkreślić, że jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na Kupującego nie zostaną przeniesione, m.in.:

− prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów)

− umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający jest stroną takich umów);

− należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Nabycie Nieruchomości nie będzie wiązało się również z przejściem na Kupującego zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 Kodeks pracy (t.j.: Dz.U. z 2020 r., poz. 1320, ze zm.).

Po drugie, w analizowanym przypadku nie zajdzie przesłanka wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego zbywanego „zespołu” składników majątkowych.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że ZCP powinna mieć swoje miejsce w strukturze organizacyjnej danego podmiotu jako dział, wydział czy oddział itp. Wyodrębnienie organizacyjne powinno zostać dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Nie oznacza to jednocześnie, że możliwość przypisania np. kosztów do danego składnika majątkowego na podstawie prowadzonych ewidencji podatkowych stanowi o wyodrębnieniu finansowym.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych przez ZCP. ZCP musi obejmować elementy niezbędne do samodzielnego realizowania działań gospodarczych.

Aby zatem część przedsiębiorstwa mogła zostać uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Materialne i niematerialne składniki majątkowe wchodzące w skład ZCP muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej bez podejmowania dodatkowych działań mających na celu wyposażenie zespołu składników materialnych w zasoby niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Dyrektor KIS”) w interpretacji indywidualnej z 4 marca 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.65.2019.3.AM uznał, że: „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. (\`(...)\`) Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. (\`(...)\`) Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy”.

W odniesieniu do analizowanego zdarzenia przyszłego trzeba wskazać, że zbywane składniki majątku nie będą wyodrębnione w powyższy sposób w strukturze przedsiębiorstwa Sprzedającego, co uniemożliwi zakwalifikowanie ich jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W tym zakresie trzeba wskazać w szczególności, że Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał na datę Transakcji żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną (np. oddział wyodrębniony w KRS).

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał na datę Transakcji odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Zbywcę. Zbywca nie prowadzi ani nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządzał ani nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są (i nie będą na moment Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości.

Zbywany zespół składników nie będzie tym samym wystarczający dla wykonywania przy jego pomocy (samodzielnie) funkcji gospodarczych.

Całokształt przedstawionych powyżej okoliczności świadczy o tym, że planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa ani jego zorganizowanej części, a zatem będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W tym miejscu należy również odwołać się do wydanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnień podatkowych z 11 grudnia 2018 r.: „Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” (dalej: „Objaśnienia”).

Objaśnienia odnoszą się co prawda do nieruchomości komercyjnych rozumianych jako obiekty przeznaczone pod wynajem, a w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia z Nieruchomością, na której nie znajdują się obiekty komercyjne. Zdaniem Stron zasadne jest jednak odwołanie się do treści Objaśnień, gdyż dają one wiele istotnych wskazówek dotyczących interpretacji pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa czy przedsiębiorstwa.

Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym zakresie jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom.

Dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT tylko w wyjątkowych okolicznościach, gdy istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

W celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić, czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT na nabywcę są przeniesione również inne elementy.

Odnosząc wytyczne zawarte w Objaśnieniach do Transakcji należy stwierdzić, że oprócz przeniesienia na Kupującego standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych, nie dojdzie do przeniesienia elementów innych niż standardowe.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący planuje zrealizować na Nieruchomości Inwestycję. Kupujący nie planuje przy tym wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Dla przeprowadzenia Inwestycji kluczowe będzie zaangażowanie przez Kupującego znaczących środków majątkowych, w tym kapitału obrotowego, jak również zasobów ludzkich, szczególnie w postaci usług świadczonych przez zewnętrznych usługodawców. Zatem sposób wykorzystania Nieruchomości przez Kupującego będzie zdecydowanie różnił się od wykorzystywania Nieruchomości przez Sprzedającego.

Mając przy tym na uwadze zawarty powyżej opis zdarzenia przyszłego, brak jest podstaw by twierdzić, że w wyniku nabycia Nieruchomości przez Kupującego będzie on kontynuował na Nieruchomości działalność prowadzoną przez Sprzedającego.

Także z tego względu zasadne jest zakwalifikowanie Transakcji jako sprzedaży nieruchomości, a nie przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części; wartość ekonomiczną dla Nabywcy przedstawia w tym przypadku głównie działki gruntu wchodzące w skład Nieruchomości.

Reasumując, zgodnie z Objaśnieniami, czynnikiem decydującym o zakwalifikowaniu transakcji jako zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest jednoczesne: istnienie zamiaru kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Żaden z tych czynników nie wystąpi w przypadku Transakcji, co stanowi kolejną przesłankę świadczącą o tym, że nie będzie to transakcja zbycia przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części, lecz odpłatna dostawa towarów, podlegająca opodatkowaniu VAT (tzn. objęta zakresem zastosowania przepisów Ustawy o VAT).

Mając na uwadze powyższą argumentację, Nieruchomość nie może być uznana za przedsiębiorstwo lub ZCP. Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyć transfer składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przedmiot Transakcji stanowić będzie zatem jedynie sprzedaż Nieruchomości, która nie była wyodrębniona organizacyjnie, funkcjonalnie, ani finansowo.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia zatem za uznaniem za prawidłowe stanowiska Stron, iż sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania 2

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 Ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również zbycie praw użytkowania wieczystego. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W myśl art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z powyższego wynika, że grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym prawo użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części, które zostały na nim posadowione. Oznacza to również, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu (w tym zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu) korzysta ze zwolnienia od podatku VAT.

Dokonując wykładni pojęć budynku czy budowli użytych w art. 29a ust. 8 ustawy o VAT należy odwołać się do definicji legalnych zawartych w przepisach Prawa Budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 2 Prawa budowlanego, budynkiem jest obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Budowla została z kolei zdefiniowana w pkt 3 art. 3 Prawa budowlanego jako każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Katalog zawarty w definicji budowli ma charakter otwarty.

Urządzeniem budowlanym na gruncie Prawa budowlanego jest natomiast urządzenie techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki (art. 3 pkt 9 Prawa budowlanego).

Przepisy Ustawy o VAT wprowadzają również zwolnienia dotyczące dostaw nieruchomości. Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT zostały określone w art. 43 Ustawy o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT zwolnieniu z podatku VAT podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

a) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

b) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT oświadczenie to musi zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, gdy oświadczenie jest składane właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Natomiast definicja pierwszego zasiedlenia została zawarta w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, zgodnie z którą pierwsze zasiedlenie, to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT zwalnia się od podatku VAT dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W celu rozstrzygnięcia, czy dostawa Nieruchomości będącej przedmiotem Transakcji będzie opodatkowana podatkiem VAT, w pierwszej kolejności istotne jest ustalenie, czy na datę Transakcji Nieruchomość stanowiła grunt zabudowany czy też niezabudowany.

Zdaniem Zainteresowanych, Nieruchomość będzie stanowiła grunt zabudowany, ponieważ będą znajdowały się na niej obiekty budowlane, które zgodnie z Prawem budowlanym powinny zostać zakwalifikowane jako budynki lub budowle.

W ocenie Stron klasyfikację poszczególnych obiektów budowlanych oraz urządzeń budowlanych znajdujących się na Nieruchomości z uwzględnieniem przepisów Prawa budowlanego przedstawia poniższa Tabela nr 2.

**Tabela nr 2**


| Numer działki | Obiekty | Klasyfikacja wg Prawa budowlanego (budynek/ budowla/urządzenie budowlane) 
| […] | część biurowca, znajdującego się również na działce nr […] | budynek 
| sieć kanalizacyjna | budowla 
| sieć telekomunikacyjna | budowla 
| sieć gazowa | budowla 
| sieć kanalizacyjna (od zaworu głównego) | urządzenie budowlane 
| […] | magazyn wysoki | budynek 
| zadaszenie parkingowe | budowla 
| biurowiec | budynek 
| warsztaty | budynek 
| magazyn stalowy | budynek 
| garaże | budynek 
| sklep | budynek 
| portiernia | budynek 
| oświetlenie terenu (lampy posadowione na słupach) | budowla 
| utwardzenie terenu wraz z parkingami | budowla 
| wewnętrzny system napowietrzania związany z produkcją | budowla 
| sieć kanalizacyjna | budowla 
| sieć kanalizacyjna (od zaworu głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć telekomunikacyjna | budowla 
| Sieć wodociągowa | budowla 
| sieć wodociągowa (od zaworu głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć elektroenergetyczna | budowla 
| sieć elektroenergetyczna (od licznika głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć ciepłownicza | budowla 
| sieć ciepłownicza (od zaworów OPEC) | urządzenie budowlane 
|  | sieć gazowa | budowla 
| […] | magazyn płaski | budynek 
| oświetlenie terenu (lampy posadowione na słupach) | budowla 
| sieć kanalizacyjna | budowla 
| sieć kanalizacyjna (od zaworu głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć telekomunikacyjna | budowla 
| sieć wodociągowa | budowla 
| sieć wodociągowa (od zaworu głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć elektroenergetyczna | budowla 
| sieć elektroenergetyczna (od licznika głównego) | urządzenie budowlane 
| sieć ciepłownicza | budowla 
| sieć ciepłownicza (od zaworów OPEC) | urządzenie budowlane 
| utwardzenie terenu | budowla 

Mając na uwadze konstrukcję zwolnień z podatku VAT, w celu wskazania prawidłowego sposobu opodatkowania dostawy Nieruchomości, kluczowe jest określenie czy i kiedy po wybudowaniu lub ulepszeniu budynku i budowli posadowionych na Nieruchomości doszło do ich pierwszego zasiedlenia. Pozwoli to określić, czy Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Pojęcie pierwszego zasiedlenia było przedmiotem analizy TSUE. W wyroku z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection TSUE wskazał w szczególności, że uzależnienie zwolnienia z podatku od wartości dodanej w związku z dostawą budynków od spełnienia warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie tych budynków następuje w ramach czynności podlegających opodatkowaniu stanowi wadliwą implementację przepisów Dyrektywy. Stanowisko wyrażone przez TSUE znalazło odzwierciedlenie w orzecznictwie NSA (np. w wyroku NSA z dnia 23 listopada 2017 r. sygn. I FSK 312/16) oraz obecnym brzmieniu przepisów Ustawy o VAT.

Sprzedający nabył Nieruchomość wraz ze znajdującymi się na niej Obiektami budowlanymi na podstawie umowy przeniesienia własności przedsiębiorstwa z dnia a \[…\] r.

Wszystkie Obiekty budowlane, które obecnie znajdują się (i będą znajdowały się na datę Transakcji) na Nieruchomości, znajdowały się na niej również w dacie nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego, tj. w dniu \[…\] r..

Sprzedający rozpoczął użytkowanie Nieruchomości na potrzeby własne z chwilą nabycia prawa użytkowania wieczystego działek wchodzących w skład Nieruchomości i prawa własności Obiektów budowlanych, tj. w dniu \[…\]r. Sprzedający wykorzystywał Nieruchomość na cele działalności gospodarczej, tj. m.in. na cele swojej działalności statutowej w zakresie sprzedaży hurtowej zboża, nieprzetworzonego tytoniu, nasion i pasz dla zwierząt, części niektórych obiektów budowlanych były również w przeszłości oddane w najem przez Spółkę

Z zastrzeżeniem uwag wskazanych poniżej, Nieruchomość będąca przedmiotem Transakcji nie jest (i nie będzie na datę Transakcji) przez Sprzedającego wydzierżawiona ani wynajęta na rzecz podmiotów trzecich, nie jest również (i nie będzie na datę Transakcji) przedmiotem umowy dożywocia, użyczenia ani innej umowy o podobnym charakterze. Część z Obiektów budowlanych jest na datę złożenia niniejszego wniosku, przedmiotem umów najmu. Jednakże umowy te przed datą Transakcji zostaną wypowiedziane przez Sprzedającego.

Sprzedający nie poniósł i nie zamierza ponieść wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Obiektów budowlanych, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Resumując, z uwagi na opisane okoliczności należy przyjąć, że w odniesieniu do Obiektów budowlanych posadowionych na Nieruchomości na datę Transakcji upłynie okres dłuższy niż 2 lata od momentu ich ostatniego możliwego „pierwszego zasiedlenia”. Przy czym w ocenie Stron, ostatnie możliwe „pierwsze zasiedlenie” Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości nastąpiło wraz z rozpoczęciem użytkowania na potrzeby własne Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej Obiektami budowlanymi w dniu nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego na podstawie umowy przeniesienia własności przedsiębiorstwa, tj. w dniu \[…\] r.

Dla uniknięcia wszelkich wątpliwości w zakresie określenia ostatniego możliwego „pierwszego zasiedlenia” Obiektów budowlanych należy zwrócić uwagę na fakt wykorzystywania Nieruchomości do celów działalności gospodarczej Sprzedającego. Zdaniem Stron okoliczność ta wskazuje, że w analizowanym stanie faktycznym można mówić o „rozpoczęciu użytkowania na potrzeby własne” Nieruchomości wraz z posadowionymi na niej Obiektami budowlanymi przez Sprzedającego, o którym mowa w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT.

Wobec tego, zdaniem Stron, w odniesieniu do Transakcji zastosowanie będzie znajdował art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Z uwagi na powyższe, bezprzedmiotowe jest analizowanie w tym zakresie możliwości zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, gdyż przepis ten mógłby znaleźć zastosowanie tylko wówczas, gdy nie stosuje się zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, który w ocenie Zainteresowanych znajdzie zastosowanie w odniesieniu do Transakcji charakteryzuje się tym, że na mocy art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT ma on charakter zwolnienia z opcją opodatkowania.

Jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego, w zakresie w jakim dostawa Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, miała miejsce Rezygnacja Sprzedającego i Kupującego ze Zwolnienia.

W celu doprecyzowania powyższego, należy wyjaśnić, że w związku z zapłatą przez Kupującego Sprzedającemu zadatku na poczet ceny Nieruchomości, Sprzedający i Kupujący (będąc zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni) złożyli w dniu \[…\] r. do \[…\] zgodne oświadczenie na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT w zw. z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawy Obiektów budowlanych posadowionych na Nieruchomości wybierając tym samym opodatkowanie Transakcji podatkiem VAT.

Jednocześnie, kierując się tzw. ostrożnością procesową w treści Umowy Przedwstępnej, Sprzedający oraz Kupujący wskazali, iż pomimo złożenia uprzedniego oświadczenia do \[…\], o którym mowa powyżej ponownie oświadczają, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o VAT, rezygnują ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w stosunku do dostawy Nieruchomości, w zakresie w jakim mogą one korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybierają opodatkowanie podatkiem VAT dostawę tych Nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, należy przyjąć, że warunki wymienione w powołanych przepisach art. 43 ust. 10 i ust. 11 Ustawy o VAT dla wybrania opodatkowania VAT Transakcji w zakresie, w jakim korzystać ona będzie ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, należy uznać za spełnione.

W związku z brakiem przesłanek do zastosowania do Transakcji zwolnienia od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT, należy również rozważyć możliwość zastosowania w tym zakresie zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. Dla zastosowania powyższego zwolnienia muszą być spełnione łącznie dwa warunki, tj.:

a) towary musiały być wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej,

b) dokonującemu dostawy towarów nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu ich nabyciu (importu, wytworzenia).

Niespełnienie jednego z powyższych warunków wyklucza zastosowanie zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość nie była i nie będzie wykorzystywana przez Sprzedającego na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Z uwagi na to, że w analizowanym przypadku nie zostanie spełniony co najmniej jeden z warunków zwolnienia wynikających z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, bezprzedmiotowe jest analizowanie spełnienia drugiego z warunków. Mając na uwadze powyższe, dostawa Nieruchomości przez Sprzedającego w ramach Transakcji nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Wobec uznania, że sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie podlegała opodatkowaniu VAT, sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji powinna być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, gdyż nie znajdą zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ani art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 3

Przepis art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT wprowadza jedną z najistotniejszych zasad podatku VAT - prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Prawo to przysługuje zasadniczo wtedy, gdy nabyte towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Dodatkowo, aby można było mówić o prawie do odliczenia, musi wystąpić podatek naliczony.

W związku z tym, że sprzedaż Nieruchomości przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki właściwej, po stronie Kupującego wystąpi podatek naliczony w wysokości wynikającej z faktur lub faktury otrzymanej przez Kupującego (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a Ustawy o VAT).

Dodatkowo, mając na uwadze, że jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego nabyta Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, spełnione będą przesłanki odliczenia przez Kupującego podatku VAT naliczonego przy zakupie Nieruchomości przewidziane w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT.

Jednocześnie, w przypadku uznania za prawidłowe stanowiska w zakresie dotyczącym pytania nr 1 i 2, do faktur lub faktury, która zostanie wystawiona z tytułu sprzedaży Nieruchomości nie będzie miał zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym odliczenie nie może mieć miejsca, jeśli transakcja udokumentowana fakturą lub fakturami nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Transakcja bowiem będzie opodatkowana VAT - powyższy przepis nie będzie stanowił przeszkody do odliczenia przez Kupującego podatku VAT wykazanego na fakturze lub fakturach.

Reasumując, mając na uwadze, że Nieruchomość będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Kupującemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych, przewidzianych w Ustawie o VAT.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Państwo przedstawili we wniosku w zakresie podatku od towarów i usług **jest** **prawidłowe**.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej: ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy,

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…)

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki/budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów podatkowych należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360).

Zgodnie z tym przepisem:

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

W myśl art. 552 Kodeksu cywilnego:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie - nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu - do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Zainteresowanych dotyczą w pierwszej kolejności kwestii, czy planowana Transakcja będzie stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, nie wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że przedmiot planowanej Transakcji sprzedaży nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu powołanego art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ zbyciu nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy. Zbyciu będzie podlegała bowiem Nieruchomość składająca się z zabudowanych działek gruntu nr \[…\] oraz budynków i budowli. Przedmiotu transakcji nie sposób uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu powołanego przepisu.

Dokonując oceny zbywanych składników w kontekście wystąpienia w niniejszej sprawie dostawy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, wskazać należy, że – jak wynika z opisu sprawy – Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał żadnego statutu, regulaminu czy dokumentu o podobnym charakterze, z którego wynikałoby formalne wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości w istniejącym przedsiębiorstwie Sprzedającego, czy fakt, że Nieruchomość stanowi wyodrębnioną jednostkę organizacyjną. Zatem sprzedawany zespół składników nie wyodrębniony organizacyjnie w przedsiębiorstwie Zbywcy.

Ponadto Sprzedający nie posiada i nie będzie posiadał na datę Transakcji odrębnego rachunku (subrachunku) bankowego, na który wpływałyby należności i z którego byłyby spłacane zobowiązania związane wyłącznie z wykorzystywaniem Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający nie prowadzi ani nie będzie prowadził oddzielnych ksiąg rachunkowych dla Nieruchomości, jak również nie sporządza ani nie będzie sporządzał odrębnego sprawozdania finansowego dla Nieruchomości. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane z Nieruchomością nie są (i nie będą na moment Transakcji) ewidencjonowane za pomocą wydzielonych, odrębnych kont utworzonych dla Nieruchomości. Tym samym stwierdzić należy, że sprzedawany zespół składników nie będzie również wyodrębniony pod względem organizacyjnym.

Co więcej jak wynika z okoliczności sprawy na Nabywcę nie zostaną przeniesione m.in. prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono Sprzedającemu finansowania dłużnego (o ile Sprzedający korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów); umowy o zarządzanie Nieruchomością czy umowy zarządzania aktywami (jeżeli Sprzedający jest stroną takich umów); należności o charakterze pieniężnym związane z przenoszonym majątkiem.

Zatem, z uwagi na powyższe ustalenia brak jest podstaw prawnych by uznać przedmiot zbycia za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Powyższe

W świetle przywołanych przepisów prawa i przedstawionych okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości nie będzie sprzedażą ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji należy uznać, że w niniejszej sytuacji nie dojdzie do zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Tym samym, skoro przedmiot planowanej transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa, transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie stanowiła sprzedaż poszczególnych składników majątku opodatkowaną na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również kwestii opodatkowaniu VAT dostawy Nieruchomości według właściwej stawki.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienie od podatku. Zastosowanie zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Według art. 2 pkt 14 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu - rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy zaznaczyć, że jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” lub ich części. W tym zakresie należy odnieść się do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do przedmiotowej dostawy zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, kiedy względem ww. Budynku i budowli doszło do pierwszego zasiedlenia.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że Sprzedający nabył Nieruchomość (tj. działki nr \[…\]) wraz ze znajdującymi się na niej Obiektami budowlanymi na podstawie umowy przeniesienia własności przedsiębiorstwa z dnia \[…\] r.

Wszystkie obiekty, które będą znajdowały się na Nieruchomości na datę Transakcji, a których właścicielem będzie Sprzedający, zostały wybudowane jeszcze przed dokonaniem zakupu Nieruchomości przez Sprzedającego. Sprzedający rozpoczął użytkowanie nieruchomości na własne potrzeby \[…\] r.

Sprzedający nie poniósł i nie zamierza ponieść wydatków na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, Obiektów budowlanych, które na datę Transakcji byłyby równe lub przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że dostawa Budynków i części Budowli posadowionych na działkach \[…\], nie będzie miała miejsca w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Jak wynika bowiem z opisu zdarzenia przyszłego wskazane budowle zostały wybudowane przed \[…\] r. i użytkowane są przez sprzedającego od tego samego dnia. Zatem od ich pierwszego zasiedlenia upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Dostawa ta, będzie, zatem podlegać zwolnieniu z podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy,

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1) imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2) planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

3) adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazali Państwo, że Sprzedający i Kupujący (będąc zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni) zrezygnowali z tego zwolnienia od podatku od towarów i usług i dokonali wyboru opodatkowania podatkiem podatku od towarów i usług dostawy Obiektów budowlanych znajdujących się na Nieruchomości.

W celu doprecyzowania powyższego, należy wyjaśnić, że w związku z zapłatą przez Kupującego Sprzedającemu zadatku na poczet ceny Nieruchomości, Sprzedający i Kupujący (będąc zarejestrowani jako podatnicy podatku od towarów i usług czynni) złożyli \[…\] r. do urzędu skarbowego zgodne oświadczenie na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 43 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, że wybierają opodatkowanie podatkiem podatku od towarów i usług dostawy Obiektów budowlanych posadowionych na Nieruchomości wybierając tym samym opodatkowanie Transakcji podatkiem od towarów i usług .

Jednocześnie, kierując się tzw. ostrożnością procesową w treści Umowy Przedwstępnej, Sprzedający oraz Kupujący wskazali, iż pomimo złożenia uprzedniego oświadczenia do urzędu skarbowego, o którym mowa powyżej ponownie oświadczają, że w trybie art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług, rezygnują ze zwolnienia od podatku od towarów i usług w stosunku do dostawy Nieruchomości, w zakresie w jakim mogą one korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i wybierają opodatkowanie podatkiem od towarów i usług dostawę tych Nieruchomości.

W konsekwencji, w przypadku wyboru dla planowanej Transakcji opcji opodatkowania dostawy zabudowanych działek \[…\] Transakcja będzie opodatkowana właściwą stawką podatku.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwości Zainteresowanych dotyczą również prawa Nabywcy do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego oraz zwrotu nadwyżki podatku z tytułu Transakcji.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego. Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Okoliczności opisu sprawy wskazują, że zarówno Kupujący, jak i Sprzedający na dzień dokonania są podatnikami podatku VAT czynnymi. Ponadto Kupujący zamierza wykorzystywać Nieruchomość w ramach działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Kupujący nie planuje wykorzystywania Nieruchomości do działalności zwolnionej z VAT.

Jednocześnie jak wykazano powyżej planowana transakcja, w świetle przedstawionych we wniosku okoliczności, nie będzie stanowiła transakcji zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegała wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy. Planowana dostawa Nieruchomości będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednak w odniesieniu do planowanej Transakcji dostawy Nieruchomości, strony złożyły odpowiednie oświadczenie o wyborze opodatkowania tej dostawy. W związku z powyższym dostawa Nieruchomości będzie opodatkowana.

Zatem w sytuacji, gdy transakcja dostawy Nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem VAT, wówczas Nabywcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu transakcji na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, stanowisko Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Interpretacja dotyczy wyłącznie Państwa zapytania w zakresie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. Równocześnie w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Podkreślić ponadto należy, że ewentualna ocena zasadności zwrotu różnicy podatku VAT leży w kompetencji właściwego dla nabywcy organu podatkowego tj. Naczelnika Urzędu Skarbowego/Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

− Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

− Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

− Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

\[…\] (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \[…\]. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

− w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

− w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).