Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.34.2023.5.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-28
Teza: Skutki podatkowe aportu przedsiębiorstwa.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Zwolnienia przedmiotowe.-Zwolnienia od podatku dochodowego.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3-art. 21-ust. 1-pkt 109

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Dnia 13 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek z 11 stycznia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 kwietnia 2023 r. (wpływ 12 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…) (dalej również jako „Firma”, „Wnioskodawca”). Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie między innymi przetwarzania i konserwowania mięsa, z wyłączeniem mięsa z drobiu (PKD 10.11.Z) oraz produkcji wyrobów z mięsa, włączając wyroby z mięsa drobiowego (PKD 10.13.Z).

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT oraz posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm. dalej „ustawa PIT”).

Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę była już na tyle dużych rozmiarów, że jej prowadzenie w formie indywidualnej budziło obawy co do odpowiedzialności całym majątkiem za prowadzony biznes, a także możliwości jej bezproblemowego przekazania spadkobiercom w razie zdarzeń nagłych dotyczących Wnioskodawcy.

Wnioskodawca jest posiadaczem nieruchomości (dalej jako „Nieruchomości”). Na Nieruchomości składają się grunty oraz budynki i budowle wynajmowane na cele produkcji mięsa i jego przetworów.

Nieruchomości są obecnie wynajmowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dla potrzeb prowadzenia przez nią działalności gospodarczej („Najemca”).

Nieruchomości wraz z umowami najmu z Najemcą, a także z innymi składnikami opisanymi poniżej zostaną wniesione tytułem wkładu („Aport”) do spółki komandytowo-akcyjnej jako wkład Wnioskodawcy – komplementariusza („Spółka”).

Przedmiotem Aportu będzie przeniesienie, poza Nieruchomościami:

1) wszelkich praw i obowiązków do firmy (nazwy), pod którą prowadzona będzie działalność w zakresie zarządzania i dzierżawy Nieruchomościami,

2) własności ruchomości, elementów infrastruktury, związanych z prowadzoną działalnością polegającą na zarządzaniu i dzierżawie Nieruchomościami,

3) wierzytelności z tytułu dzierżawy Nieruchomości do Najemcy i środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych związanych z Nieruchomościami,

4) wszelkich koncesji, licencji i zezwoleń dotyczących Nieruchomości,

5) wszelkich majątkowych praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych związanych z działalnością w postaci zarządzania i dzierżawy Nieruchomościami,

6) tajemnic przedsiębiorstwa związanych z działalnością w postaci zarządzania i dzierżawy Nieruchomościami,

7) ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczącej zarządzania i dzierżawy Nieruchomościami,

8) wszelkich zobowiązań związanych z prowadzoną działalnością w postaci zarządzania i dzierżawy Nieruchomościami,

9) wszelkich umów dotyczących zarządzania Nieruchomościami, w tym umów z dostawcami energii elektrycznej, gazu oraz prądu,

10) pracowników zajmujących się utrzymaniem Nieruchomości.

Po dokonaniu powyższej czynności, tj. po wniesieniu Aportu, Spółka będzie kontynuowała działalność w zakresie zarządzania i dzierżawy Nieruchomości, na podstawie umów zawartych ze spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

Po wniesieniu Aportu nie pozostaną u Wnioskodawcy, prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie zarządzania i dzierżawy Nieruchomościami, jakiekolwiek składniki materialne i niematerialne należące do tej działalności.

W ramach planowanego Aportu zostanie przeniesione całe przedsiębiorstwo do spółki komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca po dokonaniu Aportu nie będzie prowadził żadnej działalności gospodarczej.

W dniu Aportu spółka komandytowo-akcyjna faktycznie będzie mogła kontynuować (prowadzić w sposób nieprzerwany) działalność – w zakresie, w jakim Wnioskodawca prowadził ją przed wniesieniem Aportu w oparciu o składniki majątkowe i niemajątkowe, które będą przedmiotem Aportu. Intencją jest pełne przeniesienie prowadzonej działalności gospodarczej na spółkę komandytowo-akcyjną.

Spółka komandytowo-akcyjna nie będzie musiała podjąć ani wykonać żadnych działań faktycznych ani prawnych, aby móc prowadzić/kontynuować działalność „zarządzania i najmu” Nieruchomościami w oparciu o nabyte składniki majątku. W związku ze zmianą stron umowy może nastąpić jedynie techniczne podpisanie aneksów do umów zawartych przez Wnioskodawcę, które będą wskazywały spółkę komandytowo-akcyjną jako nową stronę tych umów. Niemniej nie będzie to działanie niezbędne, a porządkowe.

W uzupełnieniu wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

_Jakie budynki, budowle i urządzenia stanowiące odrębne nieruchomości, znajdują się na Nieruchomościach, będących przedmiotem aportu?_

Przedmiotem aportu będą następujące nieruchomości:

1) KW Nr (…) – budynek niemieszkalny, studnia głębinowa z przyłączem odprowadzania wody,

2) KW Nr (…) – budynek rozdzielni gazu, stacje głębinowe, budynek ubojni, stajnie, budynek produkcji burgerów, warsztat, myjnia, budynek biurowy, zbiornik wody,

3) KW Nr (…) – parking,

4) KW Nr (…) – tereny zielone, drogi, place,

5) KW Nr (…) – droga,

6) KW Nr (…) – portiernia,

7) KW Nr (…) – budynek konserwiarni, stacja, nowa inwestycja,

8) KW Nr (…) – drogi i place,

9) KW Nr (…) – drogi, place, złącza,

10) KW Nr (…) – droga, parking,

11) KW Nr (…) – drogi, place,

12) KW Nr (…) – hotel,

13) KW Nr (…) – droga,

14) KW Nr (…) – parking,

15) KW Nr (…) – hotel,

16) KW Nr (…) – tereny zielone,

17) KW Nr (…) – budynek produkcyjny, drogi, place,

18) KW Nr (…) – budynek warsztat.

Nieruchomości te obejmują grunty (własność oraz użytkowanie wieczyste), na których zlokalizowane są wymienione wyżej parkingi, dojazdy, hale produkcyjne, budynki biurowe i socjalne oraz magazynowe.

_Czy poszczególne budynki, budowle lub/i urządzenia, znajdujące się na Nieruchomościach, są Pana środkami trwałymi? Informacji należy udzielić odrębnie dla każdego obiektu._

Tak, znajdujące się na nieruchomościach poszczególne budynki/budowle/urządzenia są środkami trwałymi.

_Jakie funkcje pełni będący przedmiotem aportu każdy budynek, budowla, urządzenie i grunt w Pana przedsiębiorstwie? W jaki sposób są one obecnie wykorzystywane w prowadzonej przez Pana działalności?_

Funkcje poszczególnych budynków i budowli są opisane w pkt 1 powyżej i są tożsame z ich nazwami, tj. hotel służy tymczasowemu zakwaterowaniu przebywających w nim osób, warsztat naprawom samochodów, parking parkowaniu samochodów etc. Bardziej ogólnie można wskazać, iż służą one prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności polegającej na zarządzaniu i wynajmie nieruchomości, a z punktu widzenia ich najemcy służą one im do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie uboju, produkcji, przetwórstwa, transportu i dystrybucji wyrobów mięsnych. Na Nieruchomościach znajdują się niezbędne wyposażenie i sprzęt (np. środki trwałe), które obsługiwane przez pracowników Najemców Wnioskodawcy, umożliwiają świadczenie usług na rzecz klientów Najemcy oraz produkcję, magazynowanie i sprzedaż towarów produkowanych przez Najemców.

_Co jest dokładnie przedmiotem aportu? Czy jest to działalność polegająca na „zarządzaniu i dzierżawie” czy „zarządzaniu i najmie” Nieruchomościami? Prosimy jednoznacznie usystematyzować nazewnictwo w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku._

Przedmiotem aportu jest działalność polegająca na zarządzaniu i najmie nieruchomości.

_W związku ze wskazaniem w opisie sprawy: „Wnioskodawca jest przedsiębiorcą prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą_ (…)_. Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie między innymi przetwarzania i konserwowania mięsa, z wyłączeniem mięsa z drobiu (PKD 10.11.Z) oraz produkcji wyrobów z mięsa, włączając wyroby z mięsa drobiowego (PKD 10.13.Z)” – prosimy opisać, czy działalność prowadzona przez Pana w ww. zakresie też będzie przedmiotem aportu?_

Była to omyłka Wnioskodawcy, bowiem aport dokonywany będzie z jednoosobowej działalności pod firmą (…), NIP (…), REGON (…), którą Wnioskodawca obecnie prowadzi. Wnioskodawca nie prowadzi już działalności w zakresie przetwarzania i konserwowania mięsa, z wyłączeniem mięsa z drobiu (PKD 10.11.Z) oraz produkcji wyrobów z mięsa, włączając wyroby z mięsa drobiowego (PKD 10.13.Z). Wnioskodawca prowadzi obecnie wyłącznie działalność w zakresie: PKD 68.20.Z – Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

_Czy prowadzi Pan działalność w zakresie „zarządzania i najmu” nieruchomościami innych podmiotów? Czy prowadzi Pan działalność w zakresie najmu własnych nieruchomości?_

Wnioskodawca prowadzi działalność tylko w zakresie wymienionych wyżej nieruchomości. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedmiotem jego zapytania jest zdarzenie przyszłe polegające na transferze całej prowadzonej działalności gospodarczej będącej na ów moment jedyną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy stanowiącą najem Nieruchomości do Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

_Czy Pana działalność w zakresie „zarządzania i najmu” dotyczy wyłącznie Nieruchomości?_

Tak, działalność w zakresie „zarządzania i najmu” dotyczy wyłącznie Nieruchomości, tj. ich wynajmu, zapewniania niezbędnej infrastruktury oraz szeroko rozumianej funkcjonalności i używalności tych Nieruchomości.

_Na czym polega „zarządzanie” przez Pana Nieruchomościami? W szczególności, jakie czynności w zakresie „zarządzania” Pan realizuje, skoro Nieruchomości są obecnie wynajmowane przez Najemcę?_

W zakresie zarządzania są realizowane m.in. zadania pobierania i księgowania czynszu, realizacji czynności w zakresie kontroli Nieruchomości w celu sprawdzenia, czy realizowane są w sposób prawidłowy i należyty postanowienia umów najmu przedmiotowych Nieruchomości, zapewnienia stałego i nieprzerwanego najmu Nieruchomości, kontroli utrzymania Nieruchomości w należytym stanie i realizacji nałożonych prawem obowiązków w zakresie utrzymania i konserwacji nieruchomości i ich elementów składowych oraz poszerzenia profilu prowadzonej działalności gospodarczej, tj. poszukiwania nowych nieruchomości do zakupu, ewentualnego wybudowania na nich dodatkowych budynków i wynajmu. W celu realizacji tych czynności Wnioskodawca zatrudnia m.in. 3 pracowników oraz kilku zleceniobiorców.

_Czy będzie Pan prowadził działalność „zarządzania i najmu” Nieruchomościami osobiście? Czy będzie Pan zatrudniał pracowników dla celów tej działalności? Czy będzie Pan korzystał z usług innych podmiotów (jeśli tak, proszę wskazać, jakie to będą usługi)?_

Działalność w tym zakresie prowadzona jest osobiście, tj. w ramach indywidualnej działalności gospodarczej, w ramach której właściciel jest zaangażowany w reprezentację i prowadzenie spraw związanych z tą działalnością gospodarczą. Niemniej z uwagi na wielkość i ilość Nieruchomości konieczne jest zatrudnienie zewnętrznych podmiotów w celu prowadzenia tej działalności takich, jak biuro rachunkowe czy osoby zajmujące się utrzymaniem nieruchomości. Wnioskodawca na ten moment zatrudnia 3 pracowników i kilku zleceniobiorców. Są to osoby koordynujące proces najmu Nieruchomości, wywiązywania się z postanowień umów, realizacji poszczególnych obowiązków wymaganych prawem, ponoszenia opłat z nią związanych, a także poszukującą kolejnych nieruchomości, których zakup będzie możliwy. Wnioskodawca nie zamierza bowiem ograniczać się do posiadanych już nieruchomości, lecz poszerzać zakres prowadzonej działalności o kolejne nieruchomości znajdujące się w okolicy. Trudno więc wskazać konkretną ilość osób i podmiotów zaangażowanych docelowo w działalność, bowiem zależy to od tego, jak wiele nieruchomości będzie nabytych i wynajmowanych w danym okresie.

_Jakie ruchomości i elementy infrastruktury będą przedmiotem Aportu?_

Przedmiotem Aportu będzie niezbędne wyposażenie biurowe, maszyny, urządzenia i wyposażenie Nieruchomości (przykładowo stacja transformatorowa, systemy poboru i uzdatniania wody, ogrodzenia, bramy, instalacje wentylacyjne i klimatyzacyjne oraz ich części składowe, szlabany i systemy dostępowe do nieruchomości i inne elementy niezbędne do prawidłowego działania Nieruchomości). Przedmiotem Aportu będą też wskazane wyżej budynki i budowle znajdujące się na wskazanych nieruchomościach.

_Jakie koncesje, licencje i zezwolenia dotyczące Nieruchomości będą przedmiotem Aportu? Czego będą dotyczyły te koncesje, licencje i zezwolenia?_

Przeniesieniu będą podlegać:

a) zezwolenie na pobór wód gruntowych oraz

b) odprowadzenie wód deszczowych oraz

c) pozwolenia na budowę związane z prowadzoną inwestycją w zakresie budowy nowego budynku.

Jeśli pojawią się dodatkowe, zostaną one wyszczególnione w umowie przeniesienia i będą przedmiotem transferu.

_Jakie majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, będą przedmiotem Aportu?_

W prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej nie będzie niezbędne posiadanie dużej ilości praw autorskich i majątkowych praw pokrewnych. Wnioskodawca będzie posiadał tylko niezbędne prawa do dokumentacji projektowej związanej z posiadanymi Nieruchomościami oraz wybudowanymi na nich budynkami biurowymi oraz biurowo-magazynowymi. Ponieważ to nie Wnioskodawca będzie ich autorem, będą to wyłącznie nabyte od podmiotów trzecich (biuro projektowe, architekci, poprzedni właściciele) majątkowe prawa autorskie. Wnioskodawca jest obecnie w trakcie realizacji procesu inwestycyjnego w postaci budowy jednego z budynków, co sprawia, że przedmiotem przeniesienia będzie przykładowo cała dokumentacja związana z tą budową.

_Czy składniki wnoszone jako Aport będą ze sobą funkcjonalnie powiązane – czy będą zespołem zorganizowanym do prowadzenia działalności „zarządzania i najmu” Nieruchomościami?_

Tak. Składniki wnoszone jako Aport będą ze sobą funkcjonalnie powiązane i będą zespołem zorganizowanym do prowadzenia działalności „zarządzania i najmu” Nieruchomości.

_Czy w istniejącym przedsiębiorstwie będzie organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania? Jeśli tak, to prosimy również wskazać na czym to wyodrębnienie polega?_

Przy Aporcie do spółki komandytowo-akcyjnej zostanie przeniesiony cały zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie najmu Nieruchomości, tj.:

a) wszelkie prawa i obowiązki do Firmy (nazwy), pod którą prowadzona będzie działalność w zakresie najmu Nieruchomości,

b) własność nieruchomości i ruchomości związanych z prowadzoną działalnością polegającą na najmie Nieruchomości, w tym urządzeń, materiałów,

c) wierzytelności z tytułu najmu Nieruchomości do Najemcy,

d) środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych,

e) koncesje, licencje i zezwolenia dotyczące Nieruchomości,

f) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne związane z działalnością w postaci najmu Nieruchomości,

g) tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością w postaci najmu Nieruchomości,

h) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczącej najmu Nieruchomości, a także

i) zobowiązania związane z prowadzoną działalnością w postaci najmu Nieruchomości,

j) pracownicy i zleceniobiorcy zatrudnieni przy działalności w postaci najmu Nieruchomości.

Mowa tu więc o zespole składników materialnych i niematerialnych wraz ze zobowiązaniami, które mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze o charakterze usługowym.

_Czy spółka komandytowo-akcyjna otrzymująca aport przyjęła/przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Pana przedsiębiorstwa?_

Tak, spółka otrzymująca aport przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych przedsiębiorstwa.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku sprostował Pan informację zawartą we wniosku z 13 stycznia 2023 roku, bowiem aport dokonywany będzie z jednoosobowej działalności pod firmą (…), NIP (…), REGON (…).

### Pytanie

Czy Aport opisanych wyżej składników majątku do spółki komandytowo-akcyjnej będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwa?

### Pana stanowisko w sprawie

W Pana ocenie – aport opisanych wyżej składników majątku do spółki komandytowo-akcyjnej będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych jako wniesiony tytułem wkładu przedsiębiorstwa.

_Uzasadnienie_

Wnioskodawca, chcąc zaś uzasadnić wyrażone przez siebie stanowisko, tj. że Aport opisanych wyżej składników majątku do spółki komandytowo-akcyjnej będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego jako zbycie przedsiębiorstwa, zwraca uwagę na następujące kwestie.

Przechodząc do kwestii opodatkowania aportu do spółki komandytowo-akcyjnej, należy wskazać, że definicję spółki zawiera art. 5a pkt 28 ustawy o PIT, który stanowi: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

b) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

c) spółkę kapitałową w organizacji,

d) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

e) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

f) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 2a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c). Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych znajduje się w art. 17 ust. 1 ustawy o PIT.

Jak stanowi art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 ustawy o PIT stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 17 ust. 1a pkt 2a ustawy o PIT przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT powstaje w dniu przeniesienia na spółkę własności przedmiotu wkładu.

Należy nadmienić, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo.

Na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z przedsiębiorstwem, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

\- istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

\- składniki przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

\- zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Aby ocenić, czy aport wnoszony do spółki jest przedsiębiorstwem, należy posłużyć się definicją z art. 5a ustawy o PIT. Zgodnie z treścią tego artykułu ilekroć w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jest mowa o przedsiębiorstwie – oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego (art. 5a pkt 3 ustawy o PIT).

Wyliczenie składników przedsiębiorstwa zawarte w art. 551 Kodeksu cywilnego ma charakter otwarty (ustawodawca użył określenia „w szczególności”). Co więcej, wyliczenie to ma charakter ogólny, przykładowy w tym znaczeniu, że warunkiem istnienia przedsiębiorstwa nie jest posiadanie każdego z wymienionych w przepisie elementów. O tym, co w konkretnym przypadku wchodzi w skład przedsiębiorstwa – jako zespołu składników majątkowych przeznaczonego do prowadzenia działalności gospodarczej – decyduje specyfika działalności prowadzonej w oparciu o to przedsiębiorstwo.

Zgodnie natomiast z treścią art. 552 Kodeksu cywilnego czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W doktrynie wskazuje się, że wyłączenie niektórych składników przedsiębiorstwa podatnika z transakcji zbycia nie wyklucza przyjęcia, że mimo tego wyłączenia doszło do zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Warunkiem takiego uznania jest przejście na nabywcę takiego zespołu składników, który umożliwia kontynuowanie działalności gospodarczej, prowadzeniu której służy przedsiębiorstwo. Wyłączenie nie może dotyczyć elementów istotnych dla zachowania przedsiębiorstwa jako funkcjonalnie powiązanego zespołu składników, który jako całość umożliwia prowadzenie danej działalności gospodarczej.

Należy podkreślić, że wskazane w treści art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT przesłanki do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych dotyczą samego przedmiotu wkładu do spółki. Przedmiot takiego wkładu powinien spełniać warunki możliwości prowadzenia z jego wykorzystaniem działalności gospodarczej, a także stanowić przedsiębiorstwo w rozumieniu ww. ustawy.

Elementem wskazującym na to, iż przedmiot Aportu stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 5a pkt 3 ustawy PIT jest między innymi fakt, że aport ww. składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną całość, przeznaczoną do prowadzenia działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie zarządzania i dzierżawy Nieruchomości, która będzie kontynuowana – początkowo w przekształconej spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, a następnie będzie kontynuowana w spółce komandytowo-akcyjnej.

Gdy podmiot wnosi do spółki komandytowo-akcyjnej wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w momencie wniesienia wkładu po stronie podmiotu wnoszącego ów aport nie powstaje w związku z tą transakcją przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że jeżeli do spółki wnoszony jest aport będący przedsiębiorstwem, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania.

Reasumując, Wnioskodawca wskazuje, że Aport opisanych wyżej składników majątku do spółki komandytowo-akcyjnej będzie stanowił aport przedsiębiorstwa, rozumianego w sposób określony w art. 5a pkt 3 ustawy o PIT. W konsekwencji, po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód z kapitałów pieniężnych, jednak przychód ten na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy będzie wolny od podatku dochodowego.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog przychodów z kapitałów pieniężnych zawiera art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Według art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 – jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Przy czym, zgodnie z art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o przedsiębiorstwie oznacza to przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

W myśl art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1) oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2) własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3) prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4) wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5) koncesje, licencje i zezwolenia;

6) patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7) majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8) tajemnice przedsiębiorstwa;

9) księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Stosownie natomiast do art. 552 ustawy Kodeks cywilny:

Czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Powołane przepisy wprowadzają opodatkowanie przychodów z tytułu wniesienia do spółki (np. spółki komandytowo-akcyjnej) wkładu niepieniężnego w wysokości wartości tego wkładu, a w przypadku gdy wartość ta jest niższa niż wartość rynkowa tego wkładu (albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze), przychodem jest właśnie ta wartość rynkowa. Jednocześnie przychody takie są wolne od podatku dochodowego, jeżeli przedmiotem aportu do spółki jest przedsiębiorstwo bądź jego zorganizowana część i spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład.

Zwracam również uwagę, że zgodnie z art. 24 ust. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ust. 8 i 8a oraz art. 21 ust. 1 pkt 109 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie natomiast do art. 24 ust. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 19 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z regulacji tych wynika zatem, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie, gdy wniesienie wkładu niepieniężnego następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc, gdy warunek ten nie zostanie spełniony, zwolnienie nie ma zastosowania. Jednak zauważam, że weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów wniesienia wkładu niepieniężnego jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy.

Ponadto zgodnie z art. 24 ust. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Z wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność polegająca na zarządzaniu i najmie nieruchomościami. Na nieruchomości składają się grunty oraz budynki i budowle wynajmowane na cele produkcji mięsa i jego przetworów. Nieruchomości są obecnie wynajmowane przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością dla potrzeb prowadzenia przez nią działalności gospodarczej (dalej: Najemca). Działalność polegająca na zarządzaniu i najmie nieruchomościami, tj. nieruchomości wraz z umowami najmu z Najemcą, a także z innymi składnikami, zostaną wniesione przez Pana tytułem wkładu (dalej: Aport) do spółki komandytowo-akcyjnej (dalej: Spółka), w której będzie Pan komplementariuszem. W ramach Aportu do Spółki przeniesiony zostanie cały zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie zarządzania i najmu nieruchomościami, tj. wszelkie prawa i obowiązki do firmy (nazwy), pod którą prowadzona będzie ta działalność, własność nieruchomości i ruchomości związanych z prowadzoną działalnością polegającą na najmie nieruchomości, w tym urządzeń, materiałów, wierzytelności z tytułu najmu nieruchomości do Najemcy, środki pieniężne w kasie i na rachunkach bankowych, koncesje, licencje i zezwolenia dotyczące nieruchomości, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne związane z działalnością w postaci najmu nieruchomości, tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością w postaci najmu nieruchomości, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej dotyczącej najmu nieruchomości, zobowiązania związane z prowadzoną działalnością w postaci najmu nieruchomości, pracownicy i zleceniobiorcy zatrudnieni przy tej działalności. Spółka będzie kontynuowała działalność w zakresie zarządzania i najmu nieruchomościami na podstawie umów zawartych z Najemcą. Po wniesieniu Aportu nie pozostaną u Pana prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie zarządzania i najmu nieruchomościami jakiekolwiek składniki materialne i niematerialne należące do tej działalności. Po dokonaniu Aportu nie będzie Pan prowadził żadnej działalności gospodarczej. W dniu Aportu Spółka faktycznie będzie mogła kontynuować (prowadzić w sposób nieprzerwany) działalność w zakresie, w jakim Pan prowadził ją przed wniesieniem Aportu przy wykorzystaniu składników majątkowych i niemajątkowych, które będą przedmiotem Aportu. Spółka nie będzie musiała podjąć ani wykonać żadnych działań faktycznych, ani prawnych aby móc prowadzić/kontynuować działalność zarządzania i najmu nieruchomościami przy wykorzystaniu nabytych składników majątku. Spółka przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego aportu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Pana przedsiębiorstwa.

Na podstawie tego opisu stwierdzam, że przedmiotem Aportu będzie przedsiębiorstwo. To natomiast oznacza, że wniesienie tego przedsiębiorstwa tytułem Aportu do Spółki skutkuje po Pana stronie powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak przychód ten korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy.

**Reasumując – Aport opisanych składników majątku do Spółki będzie podlegał zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych jako wkład niepieniężny przedsiębiorstwa.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Dodatkowo informuję, że wniosek w zakresie podatku od towarów i usług podlega odrębnemu rozstrzygnięciu.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).