Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1216/10/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-03-03
Teza: w zakresie ustalenia czy z chwilą zarejestrowania działalności gospodarczej i zgłoszenia się jako czynny podatnik VAT Wnioskodawca będzie mógł dokonać odliczenia zapłaconego podatku VAT wynikającego z wystawianych przez inwestora faktur na zakup lokalu służącego do wykonywania działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; faktura-faktura VAT; odliczenia-odliczenie podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 15 grudnia 2010r. (data wpływu 17 grudnia 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 lutego 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy z chwilą zarejestrowania działalności gospodarczej i zgłoszenia się jako czynny podatnik VAT Wnioskodawca będzie mógł dokonać odliczenia zapłaconego podatku VAT wynikającego z wystawianych przez inwestora faktur na zakup lokalu służącego do wykonywania działalności gospodarczej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2010r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 28 lutego 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy z chwilą zarejestrowania działalności gospodarczej i zgłoszenia się jako czynny podatnik VAT Wnioskodawca będzie mógł dokonać odliczenia zapłaconego podatku VAT wynikającego z wystawianych przez inwestora faktur na zakup lokalu służącego do wykonywania działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Przedwstępną umową z dnia 28 kwietnia 2010r. Wnioskodawca zobowiązał się zakupić lokal usługowy, który w przyszłości ma być wykorzystany na działalność gospodarczą - biuro architektoniczne. Do dnia złożenia niniejszego wniosku na poczet należności Wnioskodawca wpłacił trzy raty, na każdą z nich inwestor wystawił Wnioskodawcy fakturę VAT na imię i nazwisko Wnioskodawcy. Oddanie nieruchomości ma nastąpić w sierpniu 2011r. Należność za lokal obejmuje podatek VAT w wysokości 22%. Działalność, którą Wnioskodawca zamierza w przyszłości zarejestrować będzie działalnością jednoosobową na imię i nazwisko Wnioskodawcy.

Przedmiotowy lokal służyć będzie wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Obecnie Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy z chwilą zarejestrowania działalności gospodarczej i zgłoszenia się jako czynny podatnik VAT Wnioskodawca będzie mógł dokonać odliczenia zapłaconego podatku VAT wynikającego z wystawianych przez inwestora faktur na zakup lokalu służącego do wykonywania działalności gospodarczej?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma przeszkód do odliczenia podatku VAT uiszczonego przy zakupie lokalu, który stanowi przygotowanie do uruchomienia działalności gospodarczej. Zgodnie ze stanowiskiem panującym w doktrynie status danego podmiotu jako podatnika VAT jest kategorią obiektywną i nie jest uzależniony od faktu zarejestrowania się w tym charakterze. Co prawda uprawnienie do skorzystania z prawa do odliczania służy podatnikom zarejestrowanym, jednakże status taki konieczny jest w momencie wykazania odliczenia, nie musi natomiast istnieć na dzień w którym miały miejsce czynności opodatkowane, z których wynika podatek podlegający odliczeniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawową cechą podatku od towarów i usług (VAT). Zapewnia ono bowiem neutralność tego podatku dla podatników VAT, przy jednoczesnym faktycznym opodatkowaniu konsumpcji. Ma ono zapewniać, że podatek płacony przez podatnika VAT przy nabyciu towarów i usług wykorzystywanych w działalności opodatkowanej nie będzie stanowił dla niego faktycznego kosztu (obciążenia finansowego). Stąd też możliwość odliczenia podatku naliczonego nie stanowi żadnego przywileju dla podatnika, lecz jest jego fundamentalnym i podstawowym uprawnieniem, wynikającym z samej konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej również ustawą o VAT, który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r. kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W świetle art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 tej ustawy, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 15 ust. 1 ww. ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Treść tego przepisu wskazuje, iż:

*   prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT czynnym,
*   prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikowi „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.”

Jak wynika z powyższego, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o VAT. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 cytowanej ustawy).

W oparciu o art. 86 ust. 13 powołanej ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Reasumując, otrzymanie faktury przez podatnika oznacza zarówno powstanie prawa do odliczenia podatku, jak również wyznacza moment, począwszy, od którego możliwe jest zrealizowanie tego prawa przez Podatnika.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

W myśl art. 88 ust. 4 ww. ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (wyłączenie w przypadku Wnioskodawcy nie ma zastosowania).

Zgodnie z art. 96 ust. 1 ww. ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3.

Stosownie do art. 96 ust. 12 ustawy o VAT jeżeli dane zawarte w zgłoszeniu rejestracyjnym ulegną zmianie, podatnik jest obowiązany zgłosić zmianę do naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni, licząc od dnia, w którym nastąpiła zmiana. Obowiązek ten nie dotyczy przypadków, gdy następuje wyłącznie zmiana danych objętych obowiązkiem aktualizacji na podstawie ustawy z dnia 13 października 1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (t.j. Dz. U. z 2004r. Nr 269, poz. 2681, ze zm.).

Zdanie drugie nie ma zastosowania w przypadku, gdy zgłaszana zmiana powoduje zmianę właściwości organu podatkowego.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych, kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym stosownie do art. 86 ust. 10 do ust. 15 ustawy. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 ustawy – jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Art. 96 ust. 1 ustawy, stanowiący o obowiązku rejestracji, ani żaden inny przepis nie przewidują sankcji w postaci pozbawienia podatnika prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w przypadku późniejszej rejestracji lub braku rejestracji.

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu.

Z zasady neutralności podatku VAT wynikającej z art. 2 Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych (67/277/EEC) oraz z konstrukcji Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 roku w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej - ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) należy wynosić, iż brak rejestracji jako podatnika VAT czynnego w okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego nie uniemożliwia podatnikowi skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy bezspornie związane z prowadzeniem działalności.

Jednakże należy zauważyć, że powołane wyżej Dyrektywy Pierwsza i Szósta zostały uchylone Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007r. W nowej Dyrektywie 2006/112/WE powtórzono zasadę neutralności podatku VAT, o której mowa powyżej.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u podatnika, o ile wykaże, że zakupy były związane z działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego. Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia podatku, od momentu skorzystania z tego prawa. Realizacja tego prawa, następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz spełniają inne warunki określone w przepisach ustawy). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

Jednakże z treści art. 88 ust. 4 nie wynika, w którym momencie podatnik musi uzyskać status podatnika czynnego VAT, by móc skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Status zarejestrowanego podatnika jako „podatnika VAT czynnego” jest istotny z uwagi na jego wpływ na realizację podstawowego uprawnienia, tj. prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawca, umową przedwstępną z dnia 28 kwietnia 2010r. zobowiązał się zakupić lokal usługowy, który w przyszłości ma być wykorzystany na działalność gospodarczą - biuro architektoniczne. Do dnia złożenia niniejszego wniosku na poczet należności Wnioskodawca wpłacił trzy raty, na każdą z nich inwestor wystawił Wnioskodawcy fakturę VAT na imię i nazwisko Wnioskodawcy. Oddanie nieruchomości ma nastąpić w sierpniu 2011r. Należność za lokal obejmuje podatek VAT w wysokości 22%. Działalność, którą Wnioskodawca zamierza w przyszłości zarejestrować będzie działalnością jednoosobową na imię i nazwisko Wnioskodawcy. Przedmiotowy lokal służyć będzie wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanej podatkiem VAT. Obecnie Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku VAT.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy o VAT Minister Finansów w rozporządzeniu z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze. zm.) określił m. in. szczegółowe zasady wystawiania faktur.

Zgodnie z § 5 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej: imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy; numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11.

W sytuacji przedstawionej we wniosku, Wnioskodawca nie jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem VAT (Wnioskodawca zamierza w przyszłości zarejestrować działalność gospodarczą - jednoosobową na imię i nazwisko Wnioskodawcy), jednakże umową przedwstępną z dnia 28 kwietnia 2010r. zobowiązał się zakupić lokal usługowy, który w przyszłości ma być wykorzystany do prowadzenia działalności gospodarczej - biuro architektoniczne. Do dnia złożenia niniejszego wniosku na poczet należności Wnioskodawca wpłacił trzy raty, na każdą z nich inwestor wystawił Wnioskodawcy fakturę VAT na imię i nazwisko Wnioskodawcy. Oddanie nieruchomości ma nastąpić w sierpniu 2011r.

Przedmiotowy lokal służyć będzie wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanej podatkiem VAT.

Obecnie Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowany jako podatnik podatku VAT.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku zdarzenie przyszłe należy uznać, iż Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z faktur zakupowych wystawionych na jego rzecz i otrzymanych przed dokonaniem rejestracji dla celów VAT, jako podatnika VAT czynnego. Wnioskodawca będzie miał prawo wykazać podatek VAT naliczony wynikający z przedmiotowych faktur w deklaracji VAT-7 za miesiąc otrzymania tych faktur lub w deklaracji za jeden z dwóch następnych miesięcy (zgodnie z art. 86 ust. 10 i 11 ww. ustawy o VAT), jednakże pod warunkiem że udokumentowane tymi fakturami zakupy dotyczące przedmiotowego lokalu biurowego dokonane w tym okresie będzie można uznać za bezspornie związane z działalnością opodatkowaną Wnioskodawcy.

Ponieważ z wniosku wynika, że przedmiotowy lokal będzie służyć Wnioskodawcy wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanej, zatem po dokonaniu rejestracji, w rozliczeniach za miesiąc (lub w rozliczeniach za jeden z dwóch następnych miesięcy) w którym otrzymał faktury dokumentujące nabycie tego lokalu biurowego - Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z ww. faktur VAT, otrzymanych przed dokonaniem rejestracji dla celów VAT, pod warunkiem, że faktury te są i będą wystawione zgodnie z cyt. § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r.

Dokonując odliczenia należy również mieć na uwadze ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy zauważyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego (w szczególności gdyby będący przedmiotem wniosku lokal usługowy został wykorzystany do czynności, w związku z którymi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. czynności zwolnionych od podatku lub czynności niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem) lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.