Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/415-1161/14/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-03-16
Teza: Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2014 r. (data wpływu 19 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku tym przedstawiono następujący stan faktyczny.

Na podstawie prawomocnego postanowienia z dnia 5 października 2011 r. sądu rejonowego Wnioskodawczyni nabyła spadek po zmarłym w dniu 26 grudnia 2010 r. mężu. Od otrzymanego spadku nie zapłaciła podatku od spadków i darowizn z uwagi na zastosowanie zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w ustawie o podatku od spadków i darowizn. W skład spadku wchodziła nieruchomość niezabudowana o nr 94/9, dla której jest prowadzona księga wieczysta.

W dniu 24 września 2014 r. Wnioskodawczyni sprzedała ww. nieruchomość Gminie. Zgodę na ten zakup wyraziła Rada Gminy uchwałą z dnia 14 kwietnia 2014 r., z której wynika, że wyraża ona zgodę na nabycie nieruchomości niezabudowanej oznaczonej w ewidencji gruntów numerem działki 94/9 o powierzchni 0,4640 ha z przeznaczeniem na realizację zadań własnych Gminy, polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności obejmujących sprawy wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej.

Sprzedaż opisanej nieruchomości poprzedziły rokowania pomiędzy Gminą, reprezentowaną przez Wójta a Wnioskodawczynią, w trakcie których ustalona została cena i warunki zbycia przedmiotowej nieruchomości.

Wobec powyższego opisu zadano następujące pytanie:

Czy od sprzedaży opisanej nieruchomości należny jest podatek dochodowy?

Zdaniem Wnioskodawczyni podatek dochodowy od sprzedaży nieruchomości opisanej w stanie faktycznym nie jest należny, gdyż w opisanej sytuacji zastosowanie znajdują przepisy art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisy o gospodarce nieruchomościami. Wnioskodawczyni uważa, że sprzedając nieruchomość korzysta ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy ponieważ:

*   opisana nieruchomość, zgodnie z treścią uchwały Rady Gminy z dnia 14 kwietnia 2014 r. w sprawie wyrażenia zgody na nabycie nieruchomości niezabudowanej oznaczonej nr 94/9 o powierzchni 0,4640 ha, w której wyraziła ona zgodę na nabycie tej nieruchomości nabyta została na rzecz Gminy z przeznaczeniem na realizację zadań własnych Gminy, które bez wątpienia stanowią cel publiczny (Gmina nie posiada aktualnego planu zagospodarowania przestrzennego dla przedmiotowej nieruchomości wobec czego nie można określić jej przeznaczenia w opracowaniu planistycznym);
*   sprzedaż nieruchomości nastąpiła po upływie 2 lat od jej nabycia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 24 września 2014 r. Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży nabytej w drodze spadku po zmarłym w dniu 26 grudnia 2010 r. mężu, nieruchomości niezabudowanej. Nabywcą tej nieruchomości była Gmina. Zgodę na nabycie nieruchomości wyraziła Rada Gminy w uchwale z dnia 14 kwietnia 2014 r. Z uchwały tej wynikało, że nieruchomość tę nabyto „z przeznaczeniem na realizację zadań własnych Gminy, polegających na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności obejmujących sprawy wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej”.

W związku z tak przedstawionym opisem wskazać należy, że jednym ze źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu jest wskazane w art. 10 ust. 1 pkt 8 odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

*   nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
*   spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
*   prawa wieczystego użytkowania gruntów,
*   innych rzeczy
*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z zacytowanego przepisu wynika, że jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie natomiast z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.) spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku czyli dzień śmierci spadkodawcy.

W konsekwencji stwierdzić należy, że sprzedaży nieruchomości niezabudowanej Wnioskodawczyni dokonała przed upływem okresu 5 lat od końca roku, w którym doszło do nabycia nieruchomości, tj. od 2010 r., kiedy to nabyła spadek po zmarłym mężu. Dokonana sprzedaż stanowiła więc źródło przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać więc należy, że stosownie do art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z ust. 2 ww. przepisu wynika natomiast, że podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie do art. 19 ust. 1 przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6d za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Jak stanowi art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

*   dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
*   dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Natomiast z ust. 5 tego przepisu wynika, że dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziane zostały jednak sytuacje, w których pomimo uzyskania przychodu podlegającego opodatkowaniu, przychód taki korzystać może ze zwolnienia z opodatkowania. Jednym z takich przypadków jest okoliczność przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami lub z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie oraz z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu, stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami; nie dotyczy to przypadków, gdy właściciel nieruchomości, o której mowa w zdaniu pierwszym, nabył jej własność w okresie 2 lat przed wszczęciem postępowania wywłaszczeniowego bądź odpłatnym zbyciem nieruchomości za cenę niższą o co najmniej 50% od wysokości uzyskanego odszkodowania lub ceny zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub w związku z realizacją prawa pierwokupu.

Z zacytowanego przepisu wynika, że na jego podstawie ze zwolnienia z opodatkowania korzystać mogą wypłacone stosownie do przepisów o gospodarce nieruchomościami:

*   odszkodowania;
*   świadczenia z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie;
*   świadczenia z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu.

W niniejszej sprawie Wnioskodawczyni zawarła z Gminą umowę sprzedaży nieruchomości niezabudowanej. Rozważenia więc wymaga, czy otrzymany przez Nią przychód – który z pewnością nie jest odszkodowaniem – stanowi świadczenie otrzymane z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie lub też świadczenie otrzymane z tytułu sprzedaży nieruchomości w związku z realizacją przez nabywcę prawa pierwokupu.

W tym celu odwołać się należy do stosownych przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014, poz. 518). Zgodnie z art. 109 ust. 1 ww. ustawy gminie przysługuje prawo pierwokupu w przypadku sprzedaży:

*   niezabudowanej nieruchomości nabytej uprzednio przez sprzedawcę od Skarbu Państwa albo jednostek samorządu terytorialnego;
*   prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej, niezależnie od formy nabycia tego prawa przez zbywcę;
*   nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nieruchomości położonej na obszarze przeznaczonym w planie miejscowym na cele publiczne albo nieruchomości, dla której została wydana decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego;
*   nieruchomości wpisanej do rejestru zabytków lub prawa użytkowania wieczystego takiej nieruchomości.

Stosownie natomiast do art. 112 ust. 1 tej ustawy przepisy niniejszego rozdziału (tj. rozdziału dotyczącego wywłaszczenia nieruchomości) stosuje się do nieruchomości położonych, z zastrzeżeniem art. 122a, art. 124 ust. 1b, art. 124b, art. 125 i art. 126, na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Zarówno art. 109 jak i art. 112 ustawy o gospodarce nieruchomościami posługują się pojęciem „celu publicznego”. Zostało ono zdefiniowane w art. 6 tej ustawy. Stosownie do jego treści celami publicznymi w rozumieniu ustawy są:

*   wydzielanie gruntów pod drogi publiczne, drogi rowerowe i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji;
*   wydzielenie gruntów pod linie kolejowe oraz ich budowa i utrzymanie;
*   wydzielanie gruntów pod lotniska, urządzenia i obiekty do obsługi ruchu lotniczego, w tym rejonów podejść, oraz budowa i eksploatacja tych lotnisk i urządzeń;
*   budowa i utrzymywanie ciągów drenażowych, przewodów i urządzeń służących do przesyłania lub dystrybucji płynów, pary, gazów i energii elektrycznej, a także innych obiektów i urządzeń niezbędnych do korzystania z tych przewodów i urządzeń;
*   budowa i utrzymywanie sieci transportowej dwutlenku węgla;
*   budowa i utrzymywanie publicznych urządzeń służących do zaopatrzenia ludności w wodę, gromadzenia, przesyłania, oczyszczania i odprowadzania ścieków oraz odzysku i unieszkodliwiania odpadów, w tym ich składowania;
*   budowa oraz utrzymywanie obiektów i urządzeń służących ochronie środowiska, zbiorników i innych urządzeń wodnych służących zaopatrzeniu w wodę, regulacji przepływów i ochronie przed powodzią, a także regulacja i utrzymywanie wód oraz urządzeń melioracji wodnych, będących własnością Skarbu Państwa lub jednostek samorządu terytorialnego;
*   opieka nad nieruchomościami stanowiącymi zabytki w rozumieniu przepisów o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami;
*   ochrona Pomników Zagłady w rozumieniu przepisów o ochronie terenów byłych hitlerowskich obozów zagłady oraz miejsc i pomników upamiętniających ofiary terroru komunistycznego;
*   budowa i utrzymywanie pomieszczeń dla urzędów organów władzy, administracji, sądów i prokuratur, państwowych szkół wyższych, szkół publicznych, a także publicznych: obiektów ochrony zdrowia, przedszkoli, domów opieki społecznej, placówek opiekuńczo-wychowawczych i obiektów sportowych;
*   budowa i utrzymywanie obiektów oraz pomieszczeń niezbędnych do realizacji obowiązków w zakresie świadczenia usług powszechnych przez operatora wyznaczonego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe (Dz. U. poz. 1529), a także innych obiektów i pomieszczeń związanych ze świadczeniem tych usług;
*   budowa i utrzymywanie obiektów oraz urządzeń niezbędnych na potrzeby obronności państwa i ochrony granicy państwowej, a także do zapewnienia bezpieczeństwa publicznego, w tym budowa i utrzymywanie aresztów śledczych, zakładów karnych oraz zakładów dla nieletnich;
*   poszukiwanie, rozpoznawanie, wydobywanie złóż kopalin objętych własnością górniczą;
*   poszukiwanie lub rozpoznawanie kompleksu podziemnego składowania dwutlenku węgla oraz podziemne składowanie dwutlenku węgla;
*   zakładanie i utrzymywanie cmentarzy;
*   ustanawianie i ochrona miejsc pamięci narodowej;
*   ochrona zagrożonych wyginięciem gatunków roślin i zwierząt lub siedlisk przyrody;
*   inne cele publiczne określone w odrębnych ustawach.

Z zestawienia zacytowanych przepisów ustawy o gospodarce nieruchomościami i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywieść można, że ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych korzystać mogą świadczenia otrzymane w związku z odpłatnym zbyciem lub sprzedażą nieruchomości na cele uzasadniające jej wywłaszczenie, tj. dla realizacji celu publicznego, jak również w związku ze skorzystaniem przez gminę z prawa pierwokupu w jednym ze wskazanych w art. 109 ust. 1 przypadków.

W rozpatrywanej sprawie – co wynika z przedstawionego stanu faktycznego – Wnioskodawczyni dokonała sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku po zmarłym mężu. Celem nabycia tej nieruchomości przez Gminę była natomiast realizacja nie celu publicznego, a jednego z zadań gminy jako jednostki samorządu terytorialnego, jakim jest – stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 17 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594 z późn. zm.) – wspieranie i upowszechnianie idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej.

Nie można więc uznać, że opisana we wniosku sprzedaż dokonana została na cele uzasadniające jej wywłaszczenie czy też w warunkach, w których Gmina mogła skorzystać z prawa pierwokupu.

W konsekwencji stwierdzić należy, że przychód jaki uzyskała Wnioskodawczyni nie jest objęty zwolnieniem, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zostały bowiem spełnione warunki wskazane w powołanym przepisie, uprawniające do skorzystania ze zwolnienia.

Końcowo jedynie wskazać należy, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby Wnioskodawczyni skorzystała ze zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Natomiast cele mieszkaniowe, o których mowa w tym przepisie, w sposób wyczerpujący wskazane zostały w art. 21 ust. 25 ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.