Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-1.4012.603.2023.3.AKA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-12-07
Teza: Nieuznanie Gminy za podatnika VAT i brak obowiązku odprowadzenia podatku należnego od wkładów uiszczanych przez mieszkańców oraz uzyskanej dotacji na realizację projektu dotyczącego odnawialnych źródeł energii, brak prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją tego projektu.
Słowa kluczowe: energia-źródło energii-odnawialne źródło energii (OZE); gmina; odliczenia-brak prawa do odliczenia; partycypacja
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że stanowisko Państwa Gminy w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 września 2023 r. wpłynął wniosek Państwa Gminy z 4 września 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

\- nieuznania Państwa Gminy za podatnika VAT i braku obowiązku odprowadzenia podatku należnego od wkładów uiszczanych przez mieszkańców oraz uzyskanej dotacji na realizację projektu pn. „…”,

\- braku prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją ww. projektu.

Państwa Gmina uzupełniła go – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 października 2023 r. (data wpływu) oraz pismem z 4 grudnia 2023 r. (data wpływu 5 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
-------------------------------------------

Gmina … (dalej: Gmina lub Wnioskodawca) jest zarejestrowana na potrzeby podatku od towarów i usług (dalej również: VAT) jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (dalej: ustawa o samorządzie gminnym), Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1 cytowanej ustawy, do zakresu działania Gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Gminy obejmują m.in. sprawy ładu przestrzennego i gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody.

Ustawa z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska w art. 403 ust. 2 w związku z art. 400a ust. 1 pkt 21 i pkt 22, określa, że finansowanie ochrony środowiska w zakresie przedsięwzięć związanych z ochroną powietrza i wspomagania wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii jest zadaniem własnym gmin.

Gmina realizuje projekt pn. „…” (dalej: Projekt, Inwestycja).

Celem Inwestycji jest zwiększenie produkcji energii ze źródeł odnawialnych na terenie Gminy.

Projekt, w zakresie którego dotyczy niniejszy wniosek, obejmuje:

1\. montaż \`(...)\` instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców oraz

2\. wymianę starych i nieefektywnych źródeł ogrzewania mieszkalnego na nowoczesne i niskoemisyjne urządzenia grzewcze – kotły na biomasę (pellet, klasa 5 normy PN EN 303-5:2012) w \`(...)\` budynkach mieszkalnych, stanowiących własność prywatną mieszkańców.

Obecne instalacje grzewcze, w skład których wchodzą m.in. stare kotły węglowe, kotły zasypowe, piece na olej opałowy zostaną zastąpione ww. instalacjami niskoemisyjnymi.

Projekt jest odpowiedzią na zidentyfikowane problemy i potrzeby Gminy w zakresie gospodarki niskoemisyjnej. Głównym celem Inwestycji jest zwiększenie wykorzystania odnawialnych źródeł energii do produkcji energii elektrycznej i cieplnej na obszarze Gminy w celu ograniczenia emisji gazów cieplarnianych oraz innych zanieczyszczeń środowiska.

Wnioskodawca zawarł z uczestnikami Projektu (mieszkańcami) umowy mające na celu ustalenie zobowiązań organizacyjnych i finansowych dotyczących Projektu. Na podstawie indywidualnych umów zawartych z Gminą, poszczególni mieszkańcy zobowiązani zostali do wniesienia ustalonego wkładu własnego w realizację przedmiotowej Inwestycji.

Mieszkańcy nie mają możliwości wyboru wykonawcy usług. Zostanie on wyłoniony przez Gminę zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych.

Projekt realizowany jest przy współfinansowaniu w formie dotacji ze środków unijnych pozyskanych przez Gminę w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020, przy czym VAT został wskazany jako wydatek niekwalifikowany w tym Projekcie. Dofinansowanie zostanie przeznaczone na wydatki związane z Projektem. Gmina nie ma możliwości przeznaczenia uzyskanego dofinansowania na inne cele.

Kwota dofinansowania została określona na etapie wniosku o dofinansowanie i umowy o dofinansowanie projektu jako 85% netto wartości inwestycji realizowanej na nieruchomościach mieszkańców. Wysokość ta jest niezmienna. W przypadku wzrostu Inwestycji kwota dotacji nie wzrośnie.

Środki z dotacji nie zostaną wypłacone mieszkańcom, lecz przeznaczone będą przez Gminę na opłacenie wydatków udokumentowanych wystawionymi przez wykonawcę, na Gminę jako nabywcę, fakturami VAT za usługi związane z realizacją Projektu.

Po zakończeniu prac instalacyjnych, zamontowane instalacje pozostaną własnością Gminy na okres trwałości Projektu. W okresie trwałości Projektu właścicielem instalacji powstałych w ramach realizacji Projektu będzie zatem Gmina, zaś bezpośrednim użytkownikiem – dany mieszkaniec nieruchomości. Natomiast po upływie okresu trwałości Projektu, instalacje staną się własnością uczestnika Projektu bez konieczności wniesienia dodatkowych opłat.

Gmina pragnie zaznaczyć, że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia, ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu. Realizowany Projekt nie ma charakteru zarobkowego.

Gmina powzięła wątpliwości, czy w danych okolicznościach czynności w zakresie montażu instalacji OZE i urządzeń grzewczych na/w nieruchomościach mieszkańców w ramach realizacji Projektu, należy uznać za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT i czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur otrzymywanych od wykonawców usług.

Gmina nie dokonała odliczenia VAT z otrzymanych faktur dokumentujących dotychczas poniesione przez nią wydatki na realizację Projektu. W pierwszej kolejności Gmina bowiem zamierzała potwierdzić ww. wątpliwości w drodze niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W pismach stanowiących uzupełnienie wniosku Państwa Gmina wskazała, że mieszkańcy uczestniczący w tym projekcie pokryją:

\- 15% kosztów związanych z realizacją projektu pn. „…” w zakresie montażu kotłów na pellet;

\- do 20% kosztów związanych z realizacją projektu pn. „…” w zakresie montażu paneli fotowoltaicznych.

Ponadto, Gmina umożliwiła zainteresowanym mieszkańcom zwiększenie mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW, z zastrzeżeniem, że koszt dodatkowej mocy będzie w całości pokryty ze środków mieszkańców.

Gmina pragnie wyjaśnić, że nigdy wkład mieszkańca nie pokrywa/nie będzie pokrywał całości bądź znacznej części kosztów instalacji związanych z realizacją ww. projektu, tj. nie stanowi/nie będzie nigdy stanowił faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia.

Na pytanie Organu: Czy dofinansowanie oraz wpłaty Mieszkańców pokrywają/będą pokrywały całość kosztów związanych z realizacją projektu dotyczącego montażu instalacji fotowoltaicznych i wymiany starych i nieefektywnych źródeł ogrzewania mieszkalnego na nowoczesne i niskoemisyjne urządzenia grzewcze – kotły na biomasę, stanowiących własność prywatną mieszkańców? Państwa Gmina odpowiedziała: Tak.

Gmina nie uczestniczy/nie będzie uczestniczyć w współfinansowaniu ww. projektu ze środków własnych. Projekt jest finansowany z dofinansowania i wkładu własnego mieszkańców.

Gmina uczestniczy w realizacji projektu wyłącznie w zakresie dotyczącym instalacji montowanych na budynkach, które są własnością Gminy (dotyczy 3 instalacji paneli fotowoltaicznych).

Na pytanie Organu: Czy zapłata przez Państwa Gminę Wykonawcy usługi odbywa się/będzie odbywała się po cenach rynkowych? Państwa Gmina odpowiedziała: Tak. Wysokość wynagrodzenia wykonawcy została określona w złożonej przez niego ofercie, którą Gmina wybrała, zgodnie z obowiązującymi ją w tym zakresie przepisami określającymi zasady wyboru wykonawców na potrzeby realizacji zaplanowanych zadań.

Na pytanie Organu: Czy zwiększenie mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW, realizowane jest w ramach projektu „…”? Państwa Gmina odpowiedziała: Tak, zwiększenie mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW, realizowane jest w ramach projektu „…”, ale jako koszty niekwalifikowane w tym projekcie.

Zainteresowani mieszkańcy nie zawierali odrębnych umów dotyczących zwiększenia mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW. Na ten zakres zawarte zostały aneksy do umów uczestnictwa w projekcie z Gminą. Mieszkańcy nie zawarli/nie będą zawierać umów z Wykonawcą.

Zapisy dotyczące dodatkowych 2 kW znajdują się w aneksach do dotychczasowych umów uczestnictwa w projekcie zawartych pomiędzy Gminą a zainteresowanym dodatkową mocą mieszkańcem. Zapisy te dotyczą wyłącznie przedmiotu umowy – zapis o zwiększonej mocy. Poniżej przykładowy zapis w aneksie:

„Na podstawie §7 ust. 1 umowy dokonuje się zmiany § 1 Przedmiot umowy ust. 1, który otrzymuje brzmienie:

1\. Przedmiotem niniejszej umowy jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych, związanych z zakupem i montażem przez Gminę … instalacji fotowoltaicznej o mocy 2,64 + 2 kW na nieruchomości właściciela, położonej na terenie gminy …, realizowanym w ramach projektu „…” zwanego dalej Projektem.

W związku z zawarciem aneksu zwiększającego zakres mocy instalacji, zwiększy się koszt instalacji i mieszkaniec będzie zobowiązany do pokrycia go ze środków własnych.

Po stronie Gminy nie powstały z tego tytuły żadne obowiązki, zwiększenie zakresu mocy instalacji dla tych mieszkańców, którzy zgłosili taką chęć, zostało wskazane przez Gminę w przetargu i następnie już ta zwiększona moc została wskazana w umowie z wykonawcą.

W umowie z wykonawcą nie było regulacji umożliwiających zainteresowanym mieszkańcom samodzielne zwiększenie mocy, tj. na podstawie odrębnych umów zawartych przez mieszkańców z wykonawcą. Zwiększenie to było możliwe jedynie za pośrednictwem gminy na etapie przygotowywania materiałów do przetargu. Po ogłoszeniu przetargu mieszkańcy nie mieli już możliwości zwiększania mocy PV.

Wpłaty z tytułu zwiększenia mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW mieszkańcy będą wnosili na rachunek Gminy.

Na pytanie Organu: Jeżeli wpłaty z tytułu zwiększenia mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW mieszkańcy będą wnosili na rachunek Państwa Gminy, to proszę wskazać czy wysokość tych wpłat będzie stanowiła rzeczywisty koszt zwiększenia mocy paneli fotowoltaicznych? Państwa Gmina odpowiedziała: Tak, wysokość tych wpłat będzie stanowiła tylko i wyłącznie rzeczywisty koszt zwiększenia mocy paneli fotowoltaicznych.

Na pytanie Organu: Czy z tytułu zwiększenia mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW Gmina będzie pobierała od mieszkańców prowizje lub dodatkowe opłaty (poza rzeczywistym kosztem zwiększenia mocy tych paneli)? Państwa Gmina odpowiedziała: Nie, Gmina nie pobiera/nie będzie pobierała żadnych dodatkowych opłat lub prowizji z tytułu zwiększenia mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW.

Na pytanie Organu: Czy umożliwienie mieszkańcom zwiększenia mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW ma/będzie miało na celu osiągnięcie przez Państwa Gminę dochodu, zysku z tego tytułu? Państwa Gmina odpowiedziała: Nie, Gmina nie osiągnie z tego tytułu żadnego dochodu/zysku.

Na pytanie Organu: Czy Państwa Gmina będzie miała możliwość przyporządkowania wpłat mieszkańców odrębnie:

\- z tytułu zwiększenia mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych?

\- do pozostałych wpłat związanych z realizacją projektu?

Państwa Gmina odpowiedziała: Tak będzie taka możliwość, ale nie będzie takiej konieczności, bowiem tym mieszkańcom, którzy podpisali aneksy do umów wysokość wpłat została ustalona w jednej kwocie z uwzględnieniem zwiększenia mocy instalacji.

Pytania
-------

1\. Czy realizując Projekt Gmina działa w charakterze podatnika VAT, w konsekwencji czego jest zobowiązana odprowadzić podatek należny od wkładów uiszczanych przez mieszkańców oraz uzyskanej dotacji na realizację Projektu?

2\. Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu?

Pytanie nr 1 dotyczy jednego stanu faktycznego i jednego zdarzenia przyszłego.

Pytanie nr 2 dotyczy drugiego stanu faktycznego i drugiego zdarzenia przyszłego.

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

1\. Realizując Projekt Gmina nie działa w charakterze podatnika VAT, zatem nie jest zobowiązana do odprowadzenia podatku należnego od wkładów uiszczanych przez mieszkańców oraz uzyskanej dotacji na realizację Projektu.

2\. Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją Projektu.

Ad 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

\- przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

\- zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

\- świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy o VAT.

Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, za świadczenie usług należy rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które wynika zasadniczo z dwustronnego stosunku o charakterze zobowiązaniowym. Innymi słowy, konieczne jest istnienie podmiotu będącego odbiorcą (tj. nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego przedmiotową usługę.

Jednakże, należy mieć na uwadze, iż samo spełnienie ww. przesłanek nie przesądza jednoznacznie, iż w danej sytuacji mamy do czynienia ze świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu VAT. Taka sytuacja ma bowiem miejsce wyłącznie wówczas, gdy czynności wykonywane w ramach świadczonej usługi realizowane są przez podmiot:

\- mający status podatnika oraz

\- działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, zgodnie z ust. 6 przedmiotowej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jednocześnie, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Gminy należą sprawy ochrony środowiska i przyrody.

Ponadto, zgodnie z art. 400a ust. 1 ustawy z dnia 27 kwietnia 2001 r. Prawo ochrony środowiska (Dz. U. z 2022 r., nr 2556), finansowanie ochrony środowiska i gospodarki wodnej obejmuje m.in. przedsięwzięcia związane z ochroną powietrza oraz wspomaganie wykorzystania lokalnych źródeł energii odnawialnej oraz wprowadzania bardziej przyjaznych dla środowiska nośników energii; \[\`(...)\`\].

Jednocześnie, zgodnie z art. 403 ust. 2 tej ustawy do zadań własnych gmin należy finansowanie ochrony środowiska w zakresie określonym w art. 400a ust. 1 pkt 2, 5, 8, 9, 15, 16, 21-25, 29, 31,32 i 38-42 w wysokości nie mniejszej niż kwota wpływów z tytułu opłat i kar, o których mowa w art. 402 ust. 4, 5 i 6, stanowiących dochody budżetów gmin, pomniejszona o nadwyżkę z tytułu tych dochodów przekazywaną do wojewódzkich funduszy \[\`(...)\`\]. Realizacja Projektu wpisuje się zatem w zadania własne Gminy w zakresie ochrony środowiska.

Analizując powyższe przepisy, należy również wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Tym samym uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wskazano w opisie sprawy, w przypadku uzyskania dofinansowania, Gmina zrealizuje Projekt polegający na montażu instalacji na nieruchomościach prywatnych z terenu Gminy. Projekt jest odpowiedzią na zidentyfikowane problemy i potrzeby Gminy w zakresie gospodarki niskoemisyjnej. Celem Projektu jest zwiększenie udziału odnawialnych źródeł energii w ogólnym bilansie energetycznym Gminy. Gmina pragnie zaznaczyć, że realizacja powyższego celu nie byłaby możliwa w przypadku braku umieszczania instalacji na nieruchomościach należących do osób prywatnych, położonych na terenie Gminy. W związku z tym Gmina przedstawiła mieszkańcom możliwość zgłoszenia chęci partycypacji w Projekcie. Jednym z warunków realizacji Projektu na nieruchomościach mieszkańców jest uiszczenie przez nich odpowiednich kwot tytułem ich wkładu własnego w realizację Inwestycji. Mieszkańcy nie mają jednak możliwości wyboru dowolnych instalacji oraz wykonawcy. Wykonawca zostanie wyłoniony przez Gminę zgodnie z obowiązującymi Gminę przepisami.

Ponadto, Gmina pragnie zaznaczyć, że nie ma zamiaru w sposób regularny i ciągły świadczyć usług montażu instalacji OZE. Przy realizacji Projektu, Gminie nie przyświeca cel zarobkowy. Realizacja Inwestycji jest umotywowana wykonywaniem zadań własnych w zakresie ochrony środowiska nałożonych na Gminę odrębną ustawą. Ze względu na fakt, że wpłaty dokonywane przez mieszkańców nieruchomości objętych zakresem Projektu pokryją jedynie część kosztów kwalifikowanych z tytułu zakupu i montażu instalacji OZE, Gmina realizując Projekt ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy, ani zamiaru zysku. Brak zamiaru zarobkowego wykorzystywania, nabywanych w ramach Projektu, towarów i usług, w opinii Gminy świadczy o tym, że działania Gminy w tym zakresie nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że powyższa kwestia została poruszona w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE lub Trybunał) z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C-520/14, EU:C:2016:334, zgodnie z którym w przypadku realizacji usług, w związku z którymi Gmina odzyskuje w drodze wpłat podmiotów trzecich jedynie małą część całkowitego kosztu realizacji omawianego zadania, a pozostała różnica jest finansowana ze środków publicznych, powstałe rozróżnienie między kosztami funkcjonowania, a kwotami otrzymanymi za oferowane usługi może sugerować, iż udział podmiotów trzecich należy raczej uznać za opłatę, aniżeli wynagrodzenie. Analogiczne stanowisko zostało przedstawione również w wyroku z dnia 29 października 2009 r., Komisja/Finlandia, C-246/08, EU:C:2009:671, pkt 50.

Ponadto, jak zaznaczył Trybunał, taka asymetria wskazuje również na brak rzeczywistego związku miedzy zapłaconą kwotą a świadczeniem usług. W konsekwencji nie wydaje się, aby związek między świadczoną przez Gminę usługą a ekwiwalentem płaconym przez podmioty trzecie miał bezpośredni charakter wymagany do tego, aby ekwiwalent ten mógł zostać uznany za świadczenie wzajemne, stanowiące wynagrodzenie za tę usługę oraz do tego, aby świadczenie tej usługi zostało uznane za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT.

Słuszność stanowiska Wnioskodawcy TSUE potwierdził w wyroku z dnia 30 marca 2023 r., C-612/21 (Gmina O. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej). W wyroku wydanym na gruncie analogicznego stanu faktycznego Trybunał stwierdził, że „art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych”.

Gmina pragnie podkreślić, iż podobne stanowisko zostało przedstawione przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Dyrektor KIS) w interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2023 r., o sygn. 0112-KDIL2-2.4012.538.2017.11.EW, dotyczącej realizowanych przez wnioskującą JST czynności w zakresie usuwania azbestu z nieruchomości prywatnych mieszkańców, w której Dyrektor KIS wskazał „Na tle powyższych rozważań poczynionych przez Trybunał w orzeczeniach C-616/21 i C-612/21, należy wywieść, że okoliczność zlecenia przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu VAT, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających część poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych. (\`(...)\`) Zatem podejmowane przez Państwa czynności polegające na usuwaniu azbestu, nie cechują się trwałym, nieprzerwanym i zorganizowanym profesjonalnie charakterem. Wykonywane przez Państwa czynności nie mają na celu osiągnięcia stałego dochodu. (\`(...)\`)

Zatem realizacja zadania nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS wyraził w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.369.2023.2.PRP.

W związku z powyższym, zdaniem Gminy czynności, do wykonania których Wnioskodawca się zobowiązał w ramach podpisanych z mieszkańcami umów nie stanowią odpłatnego świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Gmina nie działa w tym zakresie w charakterze podatnika VAT. W konsekwencji, od wpłat otrzymanych od mieszkańców Gmina nie ma obowiązku odprowadzenia VAT należnego (nie jest to wynagrodzenie za czynności podlegające opodatkowaniu VAT).

Odnosząc się natomiast do kwestii odprowadzenia VAT należnego od otrzymanej dotacji, należy zauważyć, że stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 tego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

\- podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

\- koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powołanego wyżej przepisu art. 29a ustawy wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, wpływające bezpośrednio na cenę usług, a nie te, które mają charakter zakupowy (ogólny).

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) zwiększają podstawę opodatkowania VAT (a więc należy od nich odprowadzić podatek), czy też nie, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Jak wynika z utartej linii interpretacji i orzecznictwa (także TSUE), opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT, a jedynie te z nich, które są bezpośrednio związane z ceną dostarczanych towarów czy też świadczenia usług. Wyjątek ten należy bowiem interpretować w sposób ścisły. Taka wykładnia prowadzi do wniosku, iż tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu VAT, natomiast inne tego rodzaju otrzymywane płatności nie powiększają podstawy opodatkowania tym podatkiem.

Wobec powyższego, w analizowanej sytuacji kluczowym jest odniesienie do zawartego w przytoczonym przepisie zwrotu „bezpośredniego związku z ceną”. W tym zakresie wielokrotnie wypowiadał się TSUE, w tym m.in. w wyroku w sprawie C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

Zatem, w ocenie Gminy, z przytoczonego orzeczenia TSUE wynika, iż w przypadku gdy otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia, taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i jednocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług, wówczas należy potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Odnosząc powyższe do przedstawionego przez Gminę opisu sprawy, w jej ocenie należy stwierdzić, iż:

\- Gmina, w ramach podejmowanych w związku z realizacją Projektu czynności nie działa w charakterze podatnika VAT, zatem Państwa Gmina nie ma w tym przypadku do czynienia z jakąkolwiek ceną usługi, która mogłaby przesądzać o „cenotwórczym” charakterze dotacji oraz

\- dotacja ma na celu sfinansowanie kosztów związanych z realizacją Inwestycji, jest to zatem dotacja o charakterze ogólnym/kosztowym.

Zatem, z uwagi na powyższe okoliczności, uzyskane przez Gminę dofinansowanie nie zwiększy podstawy opodatkowania VAT i tym samym Gmina nie ma obowiązku odprowadzenia podatku należnego z tego tytułu.

Gmina pragnie wskazać, iż podobne stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, w tym przykładowo w wyżej cytowanej interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2023 r. o sygn. 0112-KDIL2-2.4012.538.2017.11.EW.

Analogiczne stanowisko Dyrektor KIS wyraził w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.369.2023.2.PRP.

Stanowisko takie zostało zawarte także w interpretacji indywidualnej z dnia 5 grudnia 2017 r., sygn. 0114-KDIP4.4012.631.2017.2.IT, w której Dyrektor KIS stwierdził, iż: „skoro – jak wskazano we wniosku – dotacja w całości służy sfinansowaniu działań w ramach projektu, to oznacza, że w opisanej sytuacji występuje dotacja o charakterze zakupowym, a nie dotacja mająca na celu sfinansowanie ceny sprzedaży. Dotacja ta będzie zatem dofinansowaniem ogólnym i będzie stanowić zwrot kosztów faktycznie poniesionych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji projektu. W konsekwencji, w związku z realizacją zadania Wnioskodawca nie otrzymuje wynagrodzenia za świadczone usługi w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a jedynie zwrot ponoszonych kosztów”.

Identyczne stanowisko zostało także zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 4 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.405.2018.1.MK.

W konsekwencji zdaniem Gminy, ze względu na fakt, iż w ramach Projektu Gmina realizuje zadania własne, a nie świadczy usługi podlegające opodatkowaniu VAT, Gmina nie jest zobowiązana do odprowadzenia VAT należnego od wkładów własnych mieszkańców ani od otrzymanej dotacji.

Ad 2

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT: W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (\`(...)\`).

Rozliczenie VAT naliczonego na zasadach określonych w ww. przepisie ustawy o VAT uwarunkowane jest zatem tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Celem odliczenia podatku VAT konieczne jest zatem łączne spełnienie następujących przesłanek:

\- wydatek musi zostać poniesiony przez podatnika VAT,

\- wydatek musi mieć związek z dokonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi VAT,

\- nie występują przesłanki negatywne, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT.

Innymi słowy, obniżenie podatku należnego o kwotę podatku naliczonego możliwe jest jedynie przez podmiot, który występuje w tym zakresie w roli podatnika VAT. Jednocześnie prawo do odliczenia przysługuje jedynie od wydatków poniesionych przez podatnika w związku z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

W analizowanej sprawie związek taki nie występuje, bowiem – jak wskazano we wcześniejszej części uzasadnienia, Gmina, w ramach realizacji Projektu, nie wykonuje czynności opodatkowanych VAT.

Jak bowiem wskazano powyżej, czynności, do wykonania których Gmina jest zobowiązana w związku z realizacją Projektu, nie stanowią odpłatnego świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu VAT. Tym samym realizując Projekt, Gmina nie będzie występowała w charakterze podatnika VAT świadczącego jakiekolwiek usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym, Gmina stoi na stanowisku, że wydatki ponoszone w ramach realizacji Projektu nie mają związku z czynnościami opodatkowanymi VAT. W konsekwencji zatem Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego w tym zakresie.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych Dyrektora KIS, w tym m.in. w ww. interpretacji indywidualnej z dnia 5 maja 2023 r. o sygn. 0112-KDIL2-2.4012.538.2017.11.EW oraz interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2023 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.369.2023.2.PRP, jak również w interpretacjach:

\- z dnia 4 lipca 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.405.2018.1.MK,

\- z dnia 1 stycznia 2018 r. o sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.922.2017.1.MH,

\- z dnia 22 listopada 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.684.2017.1.WL,

\- z dnia 25 września 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.501.2017.1.KW,

\- z dnia 8 września 2017 r. o sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.453.2017.1.KW.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które Państwa Gmina przedstawiła we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Ponadto stwierdzić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że Państwa Gmina realizuje projekt pn. „…”. Celem Inwestycji jest zwiększenie produkcji energii ze źródeł odnawialnych na terenie Gminy. Projekt, w zakresie którego dotyczy niniejszy wniosek, obejmuje:

1\. montaż \`(...)\` instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców oraz

2\. wymianę starych i nieefektywnych źródeł ogrzewania mieszkalnego na nowoczesne i niskoemisyjne urządzenia grzewcze – kotły na biomasę w \`(...)\` budynkach mieszkalnych, stanowiących własność prywatną mieszkańców.

Państwa Gmina zawarła z uczestnikami Projektu (mieszkańcami) umowy mające na celu ustalenie zobowiązań organizacyjnych i finansowych dotyczących Projektu. Na podstawie indywidualnych umów zawartych z Państwa Gminą, poszczególni mieszkańcy zobowiązani zostali do wniesienia ustalonego wkładu własnego w realizację przedmiotowej Inwestycji. Mieszkańcy nie mają możliwości wyboru wykonawcy usług. Zostanie on wyłoniony przez Państwa Gminę zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych. Projekt realizowany jest przy współfinansowaniu w formie dotacji ze środków unijnych pozyskanych przez Państwa Gminę w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020. Kwota dofinasowania została określona na etapie wniosku o dofinansowanie i umowy o dofinansowanie projektu jako 85% netto wartości inwestycji realizowanej na nieruchomościach mieszkańców.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii m.in. nieuznania Państwa Gminy za podatnika VAT i braku obowiązku odprowadzenia podatku należnego od wkładów uiszczanych przez mieszkańców oraz uzyskanej dotacji na realizację projektu.

Mając na uwadze przedstawioną na wstępie analizę przepisów podatkowych, w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy realizacja przez Państwa Gminę ww. projektu w zakresie odnoszącym się do montażu instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców oraz wymiany starych i nieefektywnych źródeł ogrzewania mieszkalnego na nowoczesne i niskoemisyjne urządzenia grzewcze – kotły na biomasę w budynkach mieszkalnych, będzie dokonywana w ramach działalności gospodarczej zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ww. ustawy.

Odnosząc się do okoliczności sprawy zasadnym jest odwołanie się do wyroku TSUE z 30 marca 2023 r. w sprawie C-612/21 (Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przeciwko Gminie O.).

W wyroku tym TSUE wskazał, iż aby czynności dokonywane przez gminę w ramach promowania odnawialnych źródeł energii były objęte zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinny one, po pierwsze, stanowić dostawę lub świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na rzecz swoich mieszkańców w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. a) i c) tej dyrektywy, a po drugie, być dokonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika (pkt 24).

W pkt 42 wyroku Trybunał wskazał, że art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT nie stanowi dostarczenie i zainstalowanie przez gminę, za pośrednictwem przedsiębiorstwa, systemów OZE na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili wolę wyposażenia tych nieruchomości w takie systemy, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i skutkuje jedynie zapłatą przez tych mieszkańców kwot pokrywających najwyżej jedną czwartą poniesionych kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych.

TSUE wskazał, że w konsekwencji o ile w świetle powyższych rozważań należy uznać, że gmina O., nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy.

W ww. wyroku Trybunał w przedmiocie dokonania dostawy towarów i świadczenia usług w ramach działalności gospodarczej zauważył, że po pierwsze, podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C‑655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina O. wskazała we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej, (…) że nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały (pkt 36).

Po drugie, (…) gmina O. wydaje się ograniczać do zaproponowania swoim mieszkańcom będącym właścicielami nieruchomości, którzy mogą być zainteresowani systemami OZE, w ramach programu regionalnego mającego na celu umożliwienie przejścia na gospodarkę niskoemisyjną, dostarczenia i zainstalowania u nich tych systemów OZE za pośrednictwem przedsiębiorstwa wybranego w wyniku przetargu, w zamian za ich udział nieprzekraczający 25% kosztów podlegających dofinansowaniu związanych z tą dostawą i z tą instalacją, podczas gdy owa gmina płaci danemu przedsiębiorstwu wynagrodzenie za te same dostawę i instalację po cenie rynkowej (pkt 37).

Tymczasem (…) jeżeli gmina odzyskuje – w drodze otrzymywanych przez nią wkładów – jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może sugerować, że wkłady te należy raczej uznać za opłatę aniżeli wynagrodzenie (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C‑520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). W konsekwencji nawet biorąc pod uwagę płatności przyznane gminie O. przez dane województwo, które wynoszą 75% kosztów podlegających dofinansowaniu, suma kwot otrzymanych od zainteresowanych właścicieli z jednej strony i od owego województwa z drugiej strony pozostaje strukturalnie niższa od łącznych kosztów faktycznie poniesionych przez tę gminę, co nie odpowiada podejściu, jakie przyjąłby w danym wypadku instalator systemów OZE, który przy ustalaniu swoich cen starałby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Natomiast wspomniana gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby taki instalator systemów OZE obciążał odbiorców swoich dostaw towarów i świadczenia usług jedynie najwyżej jedną czwartą poniesionych przez siebie kosztów, oczekując jednocześnie rekompensaty w postaci dofinansowania za zasadniczą część pozostałych trzech czwartych tych kosztów. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane.

Opis przedmiotowej sprawy wskazuje, że Państwa Gmina nie wykonuje/nie będzie wykonywała działań będących przedmiotem wniosku na zasadach i w tych samych warunkach, które dotyczą podmiotów gospodarczych: Państwa rola sprowadza się do zorganizowania skutecznego finansowania i wykonania nowych systemów produkujących energię odnawialną na terenie gminy.

Mieszkańcy uczestniczący w tym projekcie pokryją:

\- 15% kosztów związanych z realizacją projektu pn. „…” w zakresie montażu kotłów na pellet;

\- do 20% kosztów związanych z realizacją projektu pn. „…” w zakresie montażu paneli fotowoltaicznych.

Pozostała część zapłaty dla podmiotu wykonującego świadczenie pokrywana będzie ze środków publicznych.

Ponadto, Gmina umożliwiła zainteresowanym mieszkańcom zwiększenie mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW, z zastrzeżeniem że koszt dodatkowej mocy będzie w całości pokryty ze środków mieszkańców. Zwiększenie mocy instalowanych paneli fotowoltaicznych o dodatkowe 2 kW, realizowane jest w ramach projektu „…”, ale jako koszty niekwalifikowane w tym projekcie.

Nigdy wkład mieszkańca nie pokrywa/nie będzie pokrywał całości bądź znacznej części kosztów instalacji związanych z realizacją ww. projektu, tj. nie stanowi/nie będzie nigdy stanowił faktycznego ekwiwalentu wartości otrzymanego świadczenia. Państwa Gmina nie zamierza świadczyć regularnie usług instalacji systemów OZE i nie zatrudnia, ani nie zamierza zatrudniać pracowników w tym celu. Z wniosku wynika, że celem Państwa Gminy nie jest stałe i zorganizowane wykonywanie takiej działalności w celach zarobkowych, na warunkach w jakich wykonują je podmioty gospodarcze trudniące się montażem takich instalacji, lecz celem działania Państwa Gminy jest/będzie ograniczenie emisji gazów cieplarnianych oraz innych zanieczyszczeń środowiska (czyli interes społeczny). Nie jest to zatem sposób działania występujący w przypadku zwykłej działalności gospodarczej.

W wyniku działań Państwa Gminy nie występują/nie wystąpią znaczące zakłócenia konkurencji, które prowadzą/prowadzić by mogły do wyłączenia z dostaw dla ostatecznego konsumenta innych podmiotów (w tym przypadku prywatnych firm działających w zakresie instalacji odnawialnych źródeł energii). Państwa Gmina działa/będzie działała bowiem jako świadczeniobiorca dokonujący zakupu od podmiotów prywatnych, a podmiot będący wykonawcą zostaje wyłoniony w drodze postępowania prowadzonego w trybie zamówień publicznych.

W konsekwencji, działania Państwa Gminy w związku z realizacją zadania polegającego na montażu instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców oraz wymianie starych i nieefektywnych źródeł ogrzewania mieszkalnego na nowoczesne i niskoemisyjne urządzenia grzewcze – kotły na biomasę w budynkach mieszkalnych, nie stanowią/nie będą stanowiły dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Państwa Gmina realizując projekt w ww. zakresie nie wykonuje/nie będzie wykonywała działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem, realizując projekt w ww. zakresie, Gmina nie będzie działała w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji, realizacja projektu nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii podlegania opodatkowaniu podatkiem VAT wpłat mieszkańców i otrzymanej przez Państwa dotacji należy wskazać, że zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak wyżej wskazano działania Państwa Gminy w związku z realizacją zadania polegającego na montażu instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców oraz wymianie starych i nieefektywnych źródeł ogrzewania mieszkalnego na nowoczesne i niskoemisyjne urządzenia grzewcze – kotły na biomasę w budynkach mieszkalnych, nie stanowią/nie będą stanowiły dostawy towarów i świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Wobec powyższego, w tej sprawie wpłaty mieszkańców wnoszone w związku z montażem instalacji fotowoltaicznych oraz wymianą starych i nieefektywnych źródeł ogrzewania mieszkalnego na nowoczesne i niskoemisyjne urządzenia grzewcze – kotły na biomasę, nie stanowią/nie będą stanowiły zapłaty za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Zauważyć należy, że dotacja/dofinansowanie nie funkcjonuje samodzielnie, nie podlega opodatkowaniu jako odrębna kwota, lecz wyłącznie w odniesieniu do czynności, do której jest wypłacana. Jeżeli czynność, do której dopłata jest przyznawana nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, to i dopłata do tej czynności nie stanowi elementu ceny oraz nie może być włączona do podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku nie występuje/nie będzie występował związek pomiędzy otrzymaną dotacją ze środków unijnych pozyskanych przez Państwa Gminę w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa … na lata 2014-2020 na realizację projektu w ww. zakresie a czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jak bowiem wskazują okoliczności sprawy, w zakresie realizacji projektu w ww. zakresie Państwa Gmina nie wykonuje/nie będzie wykonywała działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, działania Państwa Gminy w związku z realizacją projektu w ww. zakresie nie stanowią/nie będą stanowiły dostawy towarów ani świadczenia usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem otrzymana przez Państwa Gminę dotacja, przeznaczona na realizację projektu w ww. zakresie, nie zwiększa/nie będzie zwiększała podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy, a tym samym nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, Państwa Gmina nie ma/nie będzie miała obowiązku odprowadzenia podatku należnego od wkładów uiszczanych przez mieszkańców ani od uzyskanej dotacji na realizację projektu w ww. zakresie.

Stanowisko Państwa Gminy w zakresie pytania nr 1, z uwagi na fakt, iż Państwa Gmina wywiodła prawidłowy skutek prawny, pomimo częściowo odmiennej argumentacji, uznałem za prawidłowe.

Przechodząc do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z realizacją projektu, należy wskazać, że podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z tym przepisem:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy,

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak wynika z okoliczności sprawy, nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców oraz wymianie starych i nieefektywnych źródeł ogrzewania mieszkalnego na nowoczesne i niskoemisyjne urządzenia grzewcze – kotły na biomasę w budynkach mieszkalnych, nie ma/nie będzie miało związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Realizacja projektu w tym zakresie nie podlega/nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Państwa Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację ww. projektu w ww. zakresie, gdyż w analizowanej sytuacji nie występuje/nie wystąpi związek przyczynowo-skutkowy dokonywanych zakupów towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT.

Mając zatem na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzam, że Państwa Gmina nie ma/nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na realizację projektu w zakresie montażu instalacji fotowoltaicznych na nieruchomościach mieszkańców oraz wymianie starych i nieefektywnych źródeł ogrzewania mieszkalnego na nowoczesne i niskoemisyjne urządzenia grzewcze – kotły na biomasę w budynkach mieszkalnych. Powyższe wynika z faktu, że w analizowanym przypadku nie są/nie zostaną spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. ponoszone wydatki na realizację projektu w ww. zakresie nie są/nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Państwa Gminy w zakresie pytania nr 2, uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które przedstawiła Państwa Gmina i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Odnośnie natomiast powołanych przez Państwa Gminę interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Trzeba też podkreślić, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważniony do tego organ w tym także powołane przez Państwa na poparcie własnego stanowiska interpretacje indywidualne, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli sytuacja Państwa Gminy będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i Państwa Gmina zastosuje się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm., dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383).