Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/4511-722/15/IB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-10-06
Teza: Praca najemna na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym/efektywnym zarządem oraz siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej oraz dochody z działalności gospodarczej w Polsce.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; marynarze; podatek-podatek liniowy; praca-praca najemna; Stany Zjednoczone; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 27; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 30 czerwca 2015 r. (data wpływu – 6 lipca 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych osiągania dochodu z pracy najemnej na pokładzie statków – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 22 września 2015 r. (data wpływu 28 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych osiągania dochodu z pracy najemnej na pokładzie statków.

W przedmiotowym wniosku i w jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podatnik będący osobą fizyczną, posiadający w myśl obowiązujących przepisów podatkowych rezydencję podatkową w Polsce wykonuje pracę na statkach eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym/efektywnym zarządem oraz siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej. Kontrakt podatnika zawarty jest z podmiotem z siedzibą na Bermudach, który zajmuje się jedynie zatrudnianiem załogi w imieniu i na rzecz podmiotu eksploatującego statek z faktycznym zarządem w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej. Podatnik wpisywany jest na listę członków regularnej załogi i świadczy pracę na stanowisku kapitana. Podatnik nie osiąga żadnego dochodu w Polsce podlegającego łączeniu z dochodem zagranicznym. Podatnik prowadzi w Polsce działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem liniowym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w ww. stanie faktycznym zastosowanie znajdzie umowa w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawarta pomiędzy Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki z dnia 8 października 1974 r.?
2.  Czy dochody osiągnięte za granicą przez podatnika w ww. stanie faktycznym będą podlegały opodatkowaniu w Polsce?
3.  Czy podatnik jest zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego w Polsce w ww. sytuacji za rok 2014?
4.  Czy dochody osiągnięte z tytułu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, opodatkowanej podatkiem liniowym, podlegają łączeniu z dochodem zagranicznym uzyskanym z tytułu świadczenia pracy najemnej?

Zdaniem Wnioskodawcy zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Powyższy przepis wskazuje, że podstawowym kryterium określającym miejsce (kraj), w którym osoba fizyczna podlega obowiązkowi podatkowemu jest miejsce zamieszkania podatnika. Norma ta dotyczy zarówno osób osiągających dochody na terenie Polski jak i osób, których źródła przychodu położone są za granicą, co potwierdza Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 5 stycznia 1999 r. w sprawie o sygn. akt III SA 2836/97, LEX nr 37171 („W przypadku osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, opodatkowaniu podlega całość dochodów podatnika bez względu na to, gdzie położone są źródła przychodów"). W chwili obecnej jedynym kryterium decydującym o powstaniu po stronie podatnika nieograniczonego obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania. Jeżeli miejsce zamieszkania to będzie znajdować się na terytorium RP, to podatnik będzie obciążony nieograniczonym obowiązkiem podatkowym.

Jednocześnie podkreślić należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych do 1 stycznia 2007 r. nie zawierała legalnej definicji pojęcia „miejsce zamieszkania", dlatego też odnieść się trzeba do treści przepisu art. 25 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r., Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Zgodnie z tą regulacją, miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Na tej podstawie uznać należy, że o miejscu zamieszkania osoby fizycznej decydują dwa czynniki występujące i trwające łączenie: obiektywny (faktyczne przebywanie) i subiektywny (zamiar stałego pobytu). O stałości pobytu na określonym terytorium decyduje przede wszystkim takie przebywanie, które ma na celu założenie tam ośrodka swoich osobistych i majątkowych interesów, chodzi zatem o aktualne centrum życiowej działalności człowieka. Przez pojęcie „zamiar" należy rozumieć w tym kontekście nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych, możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustaleniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby. Zatem miejscem zamieszkania będzie miejscowość, która dla danej osoby fizycznej stanowi centrum jej interesów życiowych.

Miejsce zamieszkania nie musi być tożsame z miejscem zameldowania osoby fizycznej (Por. A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz, 2 wydanie, Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o., stan prawny na 1 stycznia 2010 r., s. 46-52).

Z dniem 1 stycznia 2007 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono przepisy określające, jakie przesłanki powodują uznanie, że dana osoba ma miejsce zamieszkania w Polsce. W myśl przywołanego przepisu art. 3 ust. 1a, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Obie powyższe przesłanki - powodujące ustalenie miejsca zamieszkania w Polsce - mają charakter rozłączny. Wystarczające jest spełnienie choćby jednej z nich, aby uznać, że podatnik ma miejsce zamieszkania w Polsce. Zgodnie z punktem 1 powyższego przepisu miejsce zamieszkania w Polsce ma osoba, która w Polsce ma centrum interesów życiowych. Pojęcie „centrum interesów życiowych" od dawna funkcjonuje w doktrynie cywilistycznej jako kryterium rozstrzygające o miejscu zamieszkania, a to właśnie na podstawie przepisów prawa cywilnego dotychczas określano miejsce zamieszkania. Pojęcie centrum interesów życiowych jest dość ogólne a jego zakres znaczeniowy jest nieostry, w związku z czym, przy określaniu miejsca zamieszkania (w Polsce) należy odnosić się do dorobku doktryny prawa cywilnego, która wypracowała dyrektywy określania centrum interesów życiowych danej osoby. Istotne wskazówki w tym zakresie znajdują się w uzasadnieniu postanowienia Sądu Najwyższego z dnia 15 lipca 1978 r. (IV CR 242/78, OSNC 1979, nr 6, poz. 120), które bezpośrednio odnoszą się do przepisów kodeksu prawa cywilnego, a mianowicie do art. 25 k.c, według którego miejscem zamieszkania osoby fizycznej jest miejscowość, w której osoba ta przebywa z zamiarem stałego pobytu. Druga przesłanka - powodująca ustalenie miejsca zamieszkania danej osoby w Polsce - jest związana z długością pobytu w Polsce. Miejsce zamieszkania w Polsce będzie miała zatem osoba, która przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w ciągu roku podatkowego. Chodzi tutaj o łączną liczbę dni pobytu w Polsce liczoną w danym roku kalendarzowym (a nie w okresie dowolnych kolejnych 12 miesięcy). Przepis nie wymaga, aby okres ten był ciągły. Owe 183 dni mogą zostać zliczone podczas kilku pobytów w Polsce w danym roku podatkowym. W tym miejscu podkreślić trzeba, że powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Na gruncie prawa polskiego obowiązuje zasada, w myśl której każda osoba fizyczna ma jedno - i tylko jedno - miejsce zamieszkania.

Powyższa zasada na gruncie podatkowym w niektórych wypadkach doznaje pewnego ograniczenia. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów bez względu na miejsce położenie źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy). Przytoczony powyżej „nieograniczony obowiązek podatkowy" jest korygowany w oparciu o art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym stwierdza się, iż przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiający się Państwie" odnosi się zatem bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania" przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego

(por. interpretacja indywidualna o sygn. ITPB2/415-215/10/IB). W związku z powyższym miejsce zamieszkania podatnika w niniejszej sprawie należy ustalić w oparciu o przytoczone powyżej przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przepisami kodeksu cywilnego.

Nadto, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 7 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r., określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski oznacza jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z polskim prawem jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Polski dla celów jej opodatkowania (\`(...)\`)".

W tym miejscu wskazać należy, że kwestią zasadniczą, w zakresie ustalenia sytuacji prawno-podatkowej marynarza jest ustalenie miejsca faktycznego/rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego statek. Dopiero ustalenie miejsca faktycznego/rzeczywistego zarządu przedsiębiorstwa daje podstawę do konstatacji, czy do danych dochodów należy stosować daną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wobec powyższego bez znaczenia pozostaje jaki podmiot pośredniczy w zatrudnieniu podatnika, istotnym jest jedynie miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa, które eksploatuje statek, na którym podatnik świadczy pracę.

Powyższe zgodne jest z Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (pkt 9) w zakresie art. 15 ust. 3, do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym (\`(...)\`) stosuje się zasadę, która zgodna jest z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego, zatem podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. Dla rozstrzygnięcia, jaką umowę międzynarodową należy zastosować do osoby wykonującej pracę na pokładzie statku morskiego - niezależnie od tego, pod jaką banderą pływa - istotne jest więc - w jakim państwie znajduje się miejsce faktycznego zarządu przedsiębiorstwa eksploatującego ten statek.

Szczegółowej analizy wymaga zatem art. 16 ust. 3 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. (Dz. U. z 1976 r. Nr 31 poz.178). Zgodnie z ww. art. 16 ust. 3 „Bez względu na postanowienia ustępu 2 wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu."

Na tle przedstawionych okoliczności należy wskazać, iż wynagrodzenie za pracę na statku morskim eksploatowanym przez armatora będącego spółką, której siedziba znajduje się na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki Północnej jest zwolnione od opodatkowania podatkiem dochodowym w Polsce.

Mając na względzie wyżej analizowane przepisy, w kontekście zaistniałego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że przy ustalaniu sytuacji podatkowej polskiego marynarza zastosowanie znajdą przepisy dotyczące opodatkowania dochodów z pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku morskiego, zawarte w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Stanami Zjednoczonymi Ameryki Północnej a Polską.

W przedmiotowej sprawie miejscem zamieszkania podatnika jest bezwzględnie Polska, co determinuje możliwość powołania się na szczególne postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy Polską a Stanami Zjednoczonymi Ameryki Północnej w zakresie dochodów uzyskiwanych z pracy najemnej wykonywanej na statkach morskich.

W związku z dochodami uzyskiwanymi przez podatnika w roku podatkowym 2014 tylko z tytułu pracy najemnej na statku eksploatowanym w komunikacji międzynarodowej u pracodawcy/armatora z faktycznym zarządem i siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej na marynarzu nie będzie spoczywał obowiązek podatkowy w Polsce. Przez wzgląd na powyższe podatnik nie był zobowiązany do składania w Polsce zeznania podatkowego za rok 2014. Powyższe wprost potwierdza interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 12 czerwca 2013 r. sygn. IPTPB2/415-228/13-2/JR oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 22 listopada 2010 r. sygn. ILPB1/415-978/10-3/AGr.

Na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochód uzyskany z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym nie podlega łączeniu z dochodem uzyskanym z tytułu wykonywania przez podatnika pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem i siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej.

Podsumowując wskazać należy, że podatnik jest polskim rezydentem podatkowym osiągającym dochód z tytułu pracy najemnej świadczonej na statku morskim eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo z faktycznym zarządem i siedzibą w Stanach Zjednoczonych Ameryki Północnej. Wobec powyższego do ww. dochodu zastosowanie znajdą przepisy umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w Waszyngtonie dnia 8 października 1974 r. Artykuł 16 ust. 3 ww. umowy wskazuje, że dochód podlega opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego statek. Dochód uzyskany przez podatnika z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym nie podlega łączeniu z dochodem zagranicznym, który wyłączony jest z opodatkowania. Wobec powyższego podatnik zobowiązany jest do złożenia zeznania podatkowego, w którym uwzględni dochód uzyskany z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, jednakże zeznanie to nie będzie obejmowało dochodu uzyskanego z tytułu świadczenia pracy najemnej na pokładzie statku morskiego eksploatowanego w transporcie międzynarodowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ww. ustawy).

Zgodnie z art. 16 ust. 1 umowy z dnia 8 października 1974 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1976 r. Nr 31, poz. 178) płace, wynagrodzenia i inne świadczenia o podobnym charakterze, otrzymywane przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium jednego Umawiającego się Państwa z tytułu zatrudnienia, będą opodatkowane tylko przez to Umawiające się Państwo, chyba że osoba ta wykonuje pracę w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca ta jest tam wykonywana, to takie wynagrodzenia świadczone za tę pracę mogą być opodatkowane przez to drugie Umawiające się Państwo.

Na podstawie art. 16 ust. 2 ww. umowy niezależnie od postanowień ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania na terytorium jednego z Umawiających się Państw osiąga z pracy najemnej podejmowanej na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa, mogą być opodatkowane tylko w pierwszym Umawiającym się Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa łącznie nie dłużej niż 183 dni podczas danego roku podatkowego,
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz
3.  wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład, który posiada osoba płacąca wynagrodzenie na terytorium drugiego Umawiającego się Państwa.

W myśl art. 16 ust. 3 ww. umowy bez względu na postanowienia ustępu 2 wynagrodzenia otrzymywane z tytułu wykonywanej pracy lub usług osobistych jako pracownik na statku lub samolocie eksploatowanym w transporcie międzynarodowym przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w jednym z Umawiających się Państw będą zwolnione od opodatkowania przez drugie Umawiające się Państwo, jeżeli taka osoba fizyczna jest członkiem regularnej załogi statku lub samolotu.

Jednocześnie, stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 8 ww. umowy, w rozumieniu Umowy, jeżeli z jej treści nie wynika inaczej, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych" oznacza:

1.  spółkę Stanów Zjednoczonych i
2.  jakąkolwiek osobę (oprócz spółki lub innej jednostki organizacyjnej, traktowanej zgodnie z prawem Stanów Zjednoczonych jako spółka) mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych dla celów jej opodatkowania, lecz w przypadku udziałowca spółki prawa cywilnego lub zarządcy majątku tylko w takim zakresie, w jakim dochód uzyskany przez taką osobę z tego tytułu podlega podatkowi Stanów Zjednoczonych jako dochód uzyskany przez osobę mającą miejsce zamieszkania lub siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 6 lit. b) ww. umowy określenie "spółka Stanów Zjednoczonych" oznacza osobę prawną albo jakiekolwiek stowarzyszenie nie posiadające osobowości prawnej, które jest utworzone lub zorganizowane na podstawie prawa Stanów Zjednoczonych lub któregokolwiek stanu lub Dystryktu Kolumbia i traktowane jest jako stowarzyszenie podlegające prawu Stanów Zjednoczonych dla celów podatkowych w Stanach Zjednoczonych.

Określenie "osoba" oznacza osobę fizyczną, zarządcę majątku, spółkę, osobę prawną lub inne stowarzyszenie (art. 3 ust. 1 pkt 4 umowy).

Jak wynika z treści wniosku Wnioskodawca posiadający rezydencję podatkową w Polsce jako członek regularnej załogi wykonuje pracę najemną na pokładzie statków eksploatowanych w transporcie międzynarodowym przez przedsiębiorstwo mające siedzibę w Stanach Zjednoczonych.

W konsekwencji, uznać należy, że uwzględniając dyspozycję art. 16 ust. 3 ww. umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki dochody Wnioskodawcy z tytułu pracy najemnej są zwolnione z opodatkowania w Polsce.

Zaznaczyć przy tym należy, że zgodnie z powołanym artykułem umowy istotne znaczenie dla jego zastosowania ma siedziba, a nie faktyczny zarząd podmiotu eksploatującego statek w transporcie międzynarodowym.

W myśl art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

1.  do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,
2.  ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,
3.  ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zasadę opodatkowania przedstawioną w wyżej powołanym art. 27 ust. 8 ustawy stosuje się wyłącznie w przypadku, jeżeli podatnik oprócz dochodów zwolnionych z opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, osiągnął inne dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce na ogólnych zasadach albo chciał skorzystać z preferencyjnego rozliczenia rocznego np. łącznie z małżonkiem.

W przeciwnym razie, podatnik nie ma obowiązku składania zeznania podatkowego w Polsce.

W sytuacji zatem, gdy Wnioskodawca w 2014 r. nie osiągnął żadnych innych dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych – według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ww. ustawy, nie znajduje zastosowania powołany wyżej art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również Wnioskodawca nie ma obowiązku złożenia w Polsce zeznania podatkowego za 2014 r. z tytułu opisanych dochodów z pracy najemnej na pokładzie statków.

Dochody Wnioskodawcy z pracy najemnej nie podlegają również łączeniu z dochodami uzyskiwanymi w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w Polsce opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. tzw. podatkiem liniowym.

Zgodnie z art. 30c ust. 1 ww. ustawy podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30 i 30d, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, opodatkowanych w sposób określony w ust. 1, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27, art. 30b, art. 30e i art. 30f (art. 30c ust. 6 ww. ustawy).

Stosownie do art. 30c ust. 4 ww. ustawy jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a dochody te nie są zwolnione od opodatkowania na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub gdy z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w obcym państwie.

Ponieważ zgodnie z ww. art. 16 ust. 3 umowy dochody Wnioskodawcy uzyskane z pracy najemnej są w Polsce zwolnione od opodatkowania (a uwzględniane ewentualnie dla określenia stopy procentowej podatku należnego od innych dochodów), natomiast ww. art. 30c ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje łączenie dochodów z działalności gospodarczej opodatkowanych jednolitą stawką podatkową 19% z dochodami uzyskanymi za granicą niezwolnionymi od opodatkowania na podstawie umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, dochody z tytułu pracy najemnej wykonywanej przez Wnioskodawcę nie mają wpływu na wysokość podatku należnego od dochodów z wykonywanej przez Niego w Polsce działalności gospodarczej.

Reasumując, dochody Wnioskodawcy z pracy najemnej na pokładzie statków są zwolnione z opodatkowania w Polsce na podstawie art. 16 ust. 3 umowy między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Stanów Zjednoczonych Ameryki o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Wnioskodawca nie ma zatem obowiązku zapłaty podatku od ww. dochodów w Polsce oraz nie ma obowiązku złożenia z tego tytułu zeznania podatkowego za 2014 r. Przedmiotowe dochody z pracy najemnej nie podlegają również łączeniu z dochodami uzyskiwanymi w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w Polsce opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. tzw. podatkiem liniowym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.