Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-3.4010.367.2017.1.JBB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-22
Teza: W zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu (proporcjonalnie do udziału w zysku) części wartości rynkowej nieruchomości w związku ze sprzedażą poszczególnych lokali.
Słowa kluczowe: grunty; koszt-koszty uzyskania przychodów; lokal-sprzedaż lokalu; nieruchomości; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2017 r. (data wpływu 28 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 grudnia 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu (proporcjonalnie do udziału w zysku) części wartości rynkowej nieruchomości w związku ze sprzedażą poszczególnych lokali.

W złożonym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca rozważa zakupienie ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółkach komandytowych (dalej: „spółka komandytowa” lub „spółki komandytowe”), w wyniku czego stanie się komandytariuszem spółki komandytowej. Wnioskodawca przewiduje, iż nabędzie ogół praw i obowiązków wspólnika w wielu takich spółkach.

Do każdej ze spółek komandytowych, której wspólnikiem, poprzez zakup ogółu prawi obowiązków, zostanie Wnioskodawca, zostały wniesione jako wkład niepieniężny nieruchomości (grunty oraz prawa użytkowania wieczystego gruntu; dalej: „Nieruchomości” lub „Nieruchomość”) niezabudowane lub zabudowane nieużywanymi halami oraz fabrykami. W każdym przypadku, aport nieruchomości do spółek osobowych miał miejsce przed 1 stycznia 2011 r. Każdorazowo przedmiot aportu był wyceniony według wartości rynkowej.

Nabywszy ogół praw i obowiązków wspólnika w spółce komandytowej (lub wielu spółkach komandytowych), Wnioskodawca planuje realizację inwestycji deweloperskiej na nieruchomościach będących w majątku spółki komandytowej (spółek komandytowych), polegającej na budowie budynków, głównie mieszkalnych wielorodzinnych, w celu sprzedaży znajdujących się w nich lokali wraz z udziałami w we własności gruntu albo prawie użytkowania wieczystego gruntu.

Nieruchomości w spółkach komandytowych nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych w tych spółkach – jako przeznaczone pod nową zabudowę. Nieruchomości te zostały wniesione do spółki komandytowej (lub spółek komandytowych) przed 1 stycznia 2011 r. w celu realizacji na nich inwestycji deweloperskich, które jednak nie zostały do tej pory rozpoczęte.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w chwili uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez spółkę komandytową każdego lokalu znajdującego się w budynkach wzniesionych przez nią na Nieruchomości lub Nieruchomościach Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów(w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zyskach spółki komandytowej), taką część wartości Nieruchomości ustalonej przez wspólników na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego, nie wyższej jednak od jej wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu, jaka odpowiada udziałowi w prawie własności Nieruchomości lub prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości zbywanemu wraz z danym lokalem?

Zdaniem Wnioskodawcy, w chwili uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez spółkę komandytową każdego lokalu znajdującego się w budynkach wzniesionych przez nią na Nieruchomości (lub Nieruchomościach) Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów (w części odpowiadającej udziałowi/udziałom Wnioskodawcy w zyskach spółki komandytowej/spółek komandytowych) taką część wartości Nieruchomości ustalonej przez wspólników na dzień wniesienia wkładu niepieniężnego, nie wyższej jednak od jej wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu, jaka odpowiada udziałowi w prawie własności Nieruchomości lub prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości zbywanemu wraz z danym lokalem.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT, przychody i koszty uzyskania przychodów z udziału w spółce niebędącej osoba prawną, jaką jest spółka komandytowa, łączy się z przychodami i kosztami uzyskania przychodów każdego wspólnika – proporcjonalnie do posiadanego przez niego prawa do udziału w zysku (udziału) spółki. Oznacza to, że dla ustalenia kosztu uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży Nieruchomości przez spółkę komandytową konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu w tej spółce komandytowej – a następnie przypisanie Wnioskodawcy ich części odpowiadającej proporcjonalnie jego udziałowi w zyskach spółki komandytowej.

Od tej zasady nie przewidziano wyjątków. W szczególności przepisy ustawy o CIT nie dają podstaw do przyjęcia, że nie mają one (przepisy art. 5 ust. 1 i ust. 2 ) zastosowania w przypadku, gdy dany podmiot stał się wspólnikiem spółki osobowej (więc także komandytowej) w wyniku nabycia ogółu praw i obowiązków wspólnika w niej. Z punktu widzenia podatkowego wspólnik taki jest traktowany w identyczny sposób jak wspólnik, który założył spółkę lub przystąpił do niej, wnosząc wkład.

Za wnioskiem tym przemawia również okoliczność, że koszt poniesiony na nabycie ogółu prawi obowiązków wspólnika w spółce osobowej – podobnie jak wkład wnoszony do takiej spółki – nie jest rozliczany w kosztach uzyskania przychodów w momencie jego poniesienia. Stanowisko to ma oparcie m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego np. w wyroku z dnia 4 grudnia 2009 r. (II FSK 1096/08), gdzie sąd stwierdził, że: „(\`(...)\`) w pierwszej kolejności należało ustalić jakiemu celowi, służył sporny wydatek dokonany przez skarżącą spółkę. Z wniosku spółki o dokonanie pisemnej interpretacji wynikało, że wydatek ten przeznaczony był na nabycie praw i obowiązków wspólnika (komandytariusza) w spółce komandytowej. Bardziej precyzyjnie cel tej transakcji określono w skardze kasacyjnej, w której na str. 7 stwierdzono jednoznacznie, że „wydatek na nabycie został celowo poniesiony przez S. (tzn. skarżącą spółkę) z zamiarem osiągania przychodów związanych z inwestycją realizowaną przez spółkę komandytową”. Uznać zatem trzeba, że sporny wydatek miał jednorazowy charakter i był związany ze źródłem przychodu, w tym wypadku z jego nabyciem. Ustawodawca w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jako koszty uzyskania przychodów definiuje koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, a więc wydatki związane z prowadzoną przez podatnika szeroko rozumianą działalnością gospodarczą, a nadto koszty funkcjonowania źródła przychodów, z tym że za takie wydatki ustawodawca uznaje tylko wydatki dokonane w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Przymiotu kosztu uzyskania przychodu pozbawiony jest zatem wydatek na nabycie źródła przychodu”.

Także w wyroku z 8 lipca 2014 r. (II FSK 1744/12) stanowisko to zostało potwierdzone przez sąd, który stwierdził: „Wydatki na nabycie praw i obowiązków wspólnika w spółce komandytowej nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Samo bowiem wniesienie wkładu nie jest źródłem przychodu spółki a poniesione z tego tytułu wydatki nie są związane z pozostałymi przychodami uzyskiwanymi przez osobę prawną z działalności bezpośrednio przez nią prowadzonej. Z kolei przychód i koszty jego uzyskania z tytułu udziału w spółce komandytowej podlegają rozliczeniu na bieżącą według reguł ustalonych w art. 5 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p”.

Reasumując, zasady określone w art. 5 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT mają zastosowanie do każdego wspólnika spółki osobowej, bez względu na to czy stał się nim wskutek wniesienia wkładu do tej spółki, czy też w wyniku nabycia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki od innego podmiotu. W obu przypadkach koszt wkładu/zakupu praw i obowiązków jest neutralny podatkowo, natomiast przychodem i odpowiednio kosztem uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce danego wspólnika jest część przychodów osiąganych i kosztów uzyskania przychodów poniesionych przez spółkę osobową odpowiadająca aktualnie posiadanemu przez tego wspólnika udziałowi w zyskach spółki osobowej.

Oznacza to, że dla ustalenia kosztu uzyskania przychodów Wnioskodawcy z tytułu sprzedaży przez spółkę komandytową Nieruchomości konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu w tej spółce komandytowej.

Uwzględniając powyższe, na wstępie należy stwierdzić, że nie budzi wątpliwości, że do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu wraz z udziałem we własności gruntu lub udziałem w prawie użytkowania wieczystego gruntu (Nieruchomości), rozliczanych w chwili uzyskania przychodu z tego tytułu należy również koszt nabycia zbywanego udziału w prawie własności Nieruchomości lub udziału w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości –a więc odpowiadająca temu udziałowi część kosztu nabycia Nieruchomości przez spółkę komandytową. Stanowi ona koszt bezpośrednio związany z przychodem, który przy tym zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, nie może być rozliczony podatkowo w żadnym innym momencie.

W związku z powyższym konieczne jest ustalenie kosztu nabycia Nieruchomości przez spółkę komandytową, stanowiącego koszt uzyskania przychodów ze zbycia udziałów tej Nieruchomości, proporcjonalnie do zbywanego udziału.

W pierwszej kolejności należy podkreślić, że do ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tego tytułu nie mają zastosowania obecnie obowiązujące regulacje ustawy o CIT, dotyczące odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu do spółki osobowej, które zostały wprowadzone z mocą od dnia 1 stycznia 2011 r. przez nowelizację ustawy o CIT. Zastosowanie mają zasady obowiązujące do końca 2010 r. Zgodnie bowiem z art. 9 nowelizacji ustawy o CIT, do przychodów z odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną do dnia 31 grudnia 2010 r. stosuje się zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów obowiązujące na dzień 31 grudnia 2010 r. Oznacza to, że koszt uzyskania przychodów z tytułu zbycia przez spółkę komandytową (spółki komandytowe) Nieruchomości, wniesionej (wniesionych) jako wkład do dnia 31 grudnia 2010 r., należy ustalić w oparciu o przepisu ustawy o CIT obowiązujące do dnia 31 grudnia 2010 r.

Przepisy te nie regulowały w sposób precyzyjny sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu zbycia przez spółkę osobową przedmiotu wkładu do niej. Zastosowanie miał w tym przypadku ogólny przepis art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, zgodnie z którym wydatki na nabycie m.in. gruntów nie stanowią kosztów uzyskania przychodów w chwili ich poniesienia, lecz dopiero w chwili uzyskania przychodów z tytułu ich odpłatnego zbycia. Jednakże nie przesądzał on co stanowi „wydatki” w przypadku zbycia przez spółkę osobową gruntu wniesionego jako wkład do niej.

Z uwagi na to, że wykładnia językowa przepisów ustawy o CIT jest niewystarczająca w celu ustalenia kosztu uzyskania przychodów konieczne jest sięgnięcie do innych rodzajów wykładni, a w szczególności do wykładni systemowej i celowościowej. Jej wyniki przemawiają zdaniem Wnioskodawcy za uznaniem, że kosztem tym jest wartość ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od jej wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu.

Za wnioskiem tym przemawia, po pierwsze, treść art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2011 r., w szczególności w 2010 r.), zgodnie z którym za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, uważa się „w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu”.

W przepisach ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym w 2010 r, do dnia 31 grudnia 2010 r.) brak było odpowiednika tego przepisu, gdyż w ogóle nie regulowały one sposobu ustalenia wartości początkowej środków trwałych wnoszonych jako aport do spółki osobowej. Tego rodzaju niezupełność wymagała uzupełnienia w drodze wykładni.

Z punktu widzenia wykładni celowościowej i systemowej uzasadnione było przyjęcie, że dla celów podatku dochodowego od osób prawnych wartość początkowa środków trwałych wniesionych jako wkład do spółki osobowej powinna być ustalana w taki sam sposób, jak na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak jest bowiem jakichkolwiek podstaw do różnicowania w tym zakresie sytuacji prawnej wspólników spółek osobowych będących osobami fizycznymi i prawnymi. Dotyczyłoby to zwłaszcza sytuacji,w której wspólnikami w tej samej spółce osobowej są zarówno osoby fizyczne, jak i osoby prawne: brak jest uzasadnienia, że dla każdej z tych grup należałoby oddzielnie i w odrębny sposób ustalać wartość początkową należących do spółki środków trwałych. Jednakże w istocie dotyczy to każdej konfiguracji wspólników – także samych osób prawnych w spółce osobowej.

Dodatkowo przemawia za tym wniosek, że w przypadku obu ww. grup podatników ustalenie kosztów uzyskania przychodów z tytułu udziału w spółce osobowej jest kwestią pochodną (wtórną) w stosunku do ustalenia kosztów samej spółki. W takim przypadku wartość początkowa środka trwałego jest więc ustalana „w spółce" i to ona, a nie jej wspólnicy, prowadzi ewidencję środków trwałych. Z tego względu brak jest uzasadnienia dla prowadzenia przez nią dwóch (podatkowych) ewidencji środków trwałych: jednej dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych a drugiej dla podatku dochodowego od osób prawnych – a taka byłaby konsekwencja uznania, że wartość początkową środka trwałego wniesionego jako aport do spółki osobowej należy ustalać w odmienny sposób dla celów każdego z tych podatków.

Jednocześnie z punktu widzenia wykładni celowościowej i systemowej uzasadnione jest ustalanie w analogiczny sposób kosztu uzyskania przychodów z tytułu zbycia przez spółkę osobową przedmiotu aportu również w sytuacji, gdy nie stanowi on środka trwałego. Zasadność tego wniosku najlepiej obrazuje właśnie przypadek zbycia nieruchomości gruntowych: należy zauważyć, że niezależnie od tego czy dana nieruchomość stanowi środek trwały spółki osobowej, czy też nie spełnia przesłanek do zakwalifikowania jej w taki sposób, w obu przypadkach koszt jej nabycia przez spółkę jest rozliczany podatkowo dopiero w chwili uzyskania przychodów z jej odpłatnego zbycia (nieruchomość gruntowa nie jest bowiem amortyzowana podatkowo). Zasady ustalania wartości tego kosztu powinny być spójne – takie same.

Mając zatem na względzie, że skutki prawne zbycia nieruchomości gruntowej wniesionej jako wkład do spółki osobowej, zarówno ujętej jak i nieujętej w ewidencji środków trwałych,w zakresie podatku dochodowego są identyczne, brak jest uzasadnienia dla ustalania w rozbieżny sposób kosztu uzyskania przychodów w obu ww. sytuacjach.

Powyższe stanowisko ma oparcie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe na gruncie przepisów obowiązujących przed 1 stycznia 2011r.

Przykładowo można wskazać na:

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB5/4510-663/16-3/AJ z dnia 16 sierpnia 2016 r., w której potwierdzono stanowisko podatnika, że w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową nieruchomości nabytej w drodze wkładu niepieniężnego, która nie stanowiła środka trwałego, koszt uzyskania przychodów powinien być rozpoznany w wartości nieruchomości określonej w dokumentach aportowych nie wyższej niż jej wartość rynkowa z dnia aportu;

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy nr ITPBl/415-228b/10/WM z dnia 9 czerwca 2010 r.: „Wydatkami na nabycie gruntów (nieruchomości) w sensie powyższego przepisu jest dla Spółki właśnie wartość początkowa nieruchomości wniesionych do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego, wskazana w ewidencji księgowej Spółki, ustalona (według wartości rynkowej) na dzień wniesienia wkładu. Otrzymując nieruchomości jako wkład niepieniężny Spółka wprawdzie nie „ponosi wydatków" na nabycie nieruchomości w sensie dosłownym. Jednakże wspólnicy, wnosząc nieruchomości do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego nie przenoszą tych składników majątkowych na Spółkę tytułem darmym. W zamian za wniesiony do Spółki wkład niepieniężny wspólnicy uzyskują bowiem pewnego rodzaju świadczenie ekwiwalentne ze strony Spółki jakim jest prawo do udziału w zysku Spółki. Zatem, z punktu widzenia prawa cywilnego dochodzi do odpłatnego zbycia rzeczy lub prawa i na dzień wniesienia tego wkładu należy określić jego wartość. Mając na względzie wykładnię funkcjonalną art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać, że wartość początkową nieruchomości wniesionych do Spółki tytułem wkładu niepieniężnego, określona według wartości rynkowej na dzień wniesienia wkładu, należy traktować jako wydatki Spółki poniesione na nabycie nieruchomości w sensie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. a) ww. ustawy. (\`(...)\`) Reasumując – w przypadku, gdy spółka komandytowa dokona sprzedaży wyodrębnionych lokali mieszkalnych w budynkach, wybudowanych na gruncie, który został wniesiony aportem i stanowił dla spółki towar handlowy, kosztem uzyskania przychodu - w podatku dochodowym od osób fizycznych – ze sprzedaży tych nieruchomości będzie wartość nieruchomości (gruntu) wraz z rozpoczętą inwestycją ustaloną na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa niż wartość rynkowa w części przypadającej proporcjonalnie na zbywany lokal (udział we współwłasności gruntu).”;

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPB1/2/324-1081/09/BG z dnia 9 września 2009 r., w której uznano za prawidłowe stanowisko podatnika, iż: „W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych są wydatki na ich nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie (z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów), zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Użyte w przytoczonym przepisie odwołanie do „odpisów amortyzacyjnych” oraz „aktualizacji” świadczy zdaniem Spółki, iż kosztem uzyskania przychodu ze bycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych jest ich wartość początkowa ujawniona w ewidencji. Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wartością początkową środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki kapitałowej jest wartość ustalona przez podatnika na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od wartości rynkowej. Zdaniem Spółki przepis ten w braku wyraźnego uregulowania w ustawie o CIT należy odpowiednio stosować również w odniesieniu do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych wniesionych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej. Za takim rozwiązaniem przemawia również wykładnia systemowa, odwołująca się do uregulować ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (…) W myśl art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT, w przypadku środków trwałych wniesionych tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej handlowej ich wartość początkową stanowi ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższa jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. Zdaniem Spółki, podobnie traktowane powinny być w tym zakresie środki trwałe wniesione do spółki osobowej przez wspólników o osoby prawne, w celu zapewnienia równego traktowania wspólników spółek osobowych (bez względu na charakter ich podmiotowości prawnej). Uregulowania art. 16g ust. 1 pkt 4 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT nie znajdą bezpośrednio zastosowania w ocenie przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego. Jednak zdaniem Spółki, należy zastosować je analogicznie, w konsekwencji czego kosztem uzyskania przychodów ze zbycia przez spółkę osobową środków trwałych otrzymanych w postaci wkładu niepieniężnego powinna być wartość określona w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych, w przypadku środków trwałych, od wartości których odpisy takie były dokonywane. Stanowisko takie znalazło wyraz m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2000 r.(znak: ILPB3/423-232/09-3/MM, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 czerwca 2009 r. (znak: IPPB3/423-184/08-2/MS) oraz z dnia 20 marca 2009 r. (znak: IPPB3/423-9 /09-2/MS), pisma Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 maja 2008 r. (znak: IBPB3/423-92 /08/AM), a także pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 15 listopada 2007 r. (znak: ITPB3/423-61/07/DK). Zdaniem Spółki, analogicznie jak przyjmuje się w odniesieniu do środków trwałych, również w przypadku sprzedaży przez spółkę osobową składników majątku nie zaliczonych przez tę spółkę do środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych otrzymanych w formie wkładu niepieniężnego, kosztem uzyskania przychodów powinna być wartość tych składników majątkowych, ustalona dla celów ewidencji spółki osobowej (tj. przyjęta w księgach tej spółki) na moment otrzymania wkładu niepieniężnego, w wysokości nie przekraczającej wartości rynkowej.”

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-16141/08-2/MS z dnia 24 lutego 2009 r.: „(\`(...)\`) w momencie zbycia przez Wnioskodawcę praw i obowiązków w spółce osobowej istotną rolę stanowi wartość wkładów określonych w umowie spółki komandytowej. Zaś zasady ich określania muszą być jednolite bez względu na rodzaj składników aportu,np. czy były to aktywa trwałe (wartości niematerialne i prawne lub rzeczowe aktywa trwałe) czy też aktywa obrotowe (rzeczowe aktywa obrotowe (zapasy), należności krótkoterminowe, inwestycje krótkoterminowe). Rodzaj składników majątkowych wniesionych aportem na poczet pokrycia wkładu w spółce osobowej nie może skutkować odmiennym traktowaniem wobec prawa podmiotów. W konsekwencji, w momencie zbycia praw i obowiązków w spółce komandytowej przez Wnioskodawcę, należy rozpoznać przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 i art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, oraz koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 cyt. ustawy w wartości wniesionego wkładu określonego w umowie spółki komandytowej.”

*   interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB3/423-435/09-2/MS z dnia 13 października 2009 r., w której uznano za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, iż: „dla określenia wartości nieruchomości wnoszonych aportem do spółki osobowej bez znaczenia jest czy wniesione nieruchomości będą traktowane przez spółkę osobową jako jej środek trwały podlegający amortyzacji, środek trwały nie podlegający amortyzacji czy inwestycje. We wszystkich tych przypadkach, nieruchomości gruntowe powinny być wprowadzone do ksiąg osobowej spółki handlowej w wartości określonej przez Wnioskodawcę w akcie konstytuującym osobową spółkę handlową jednakże nie większej niż wartość rynkowa aportu na dzień wniesienia wkładu.”

Powyższe przemawia za wnioskiem, że w przypadku zbycia przez spółkę osobową udziałów we własności Nieruchomości lub udziałów w prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości, wniesionej do spółki osobowej jako wkład i niewprowadzonej do ewidencji środków trwałych, koszt uzyskania przychodów z tego tytułu stanowi jej wartość ustalona przez wspólników na dzień wniesienia wkładu, nie wyższa jednak od jej wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu – w części odpowiadającej zbywanemu udziałowi w Nieruchomości.

Całokształt przedstawionych okoliczności przemawia więc za uznaniem za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż w chwili uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży przez spółkę komandytową każdego lokalu znajdującego się w budynkach wzniesionych przez nią na Nieruchomości, Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów(w części odpowiadającej udziałowi Wnioskodawcy w zyskach spółki komandytowej), część wartości Nieruchomości ustalonej przez wspólników danej spółki komandytowej na dzień wniesienia wkładu, nie wyższej jednak od jej wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu, odpowiadającej udziałowi w prawie własności lub prawie użytkowania wieczystego Nieruchomości zbywanemu wraz z danym lokalem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę z złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoja aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.