Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-835/14-4/KC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-10-30
Teza: W zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową gminnej pływalni, przekazanej nieodpłatnie jednostce budżetowej.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; gmina; inwestycje-wydatki inwestycyjne; jednostka-jednostka budżetowa; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2014 r. (data wpływu 21 lipca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 17 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 8 października 2014 r. (skutecznie doręczone w dniu 13 października 2014 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową gminnej pływalni, przekazanej nieodpłatnie jednostce budżetowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z budową gminnej pływalni, przekazanej nieodpłatnie jednostce budżetowej. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 17 października 2014 r., złożonym w dniu 17 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 8 października 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zgodnie z ustawą z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2003 r., poz. 594, dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”), do zakresu działania Wnioskodawcy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W szczególności, wykonuje on zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania z zakresu właściwości powiatu, województwa i administracji rządowej na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego lub właściwym organem administracji rządowej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należą m.in. sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
3.  edukacji publicznej,
4.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
5.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
6.  targowisk i hal targowych,
7.  zieleni gminnej i zad rzewień,
8.  cmentarzy gminnych,
9.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
10.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Z tytułu wykonywania swoich zadań, lub wykonywania określonych czynności, Gmina może pobierać różnego rodzaju opłaty (opłatę targową, opłatę produktową, opłatę miejscową, opłaty z tytułu czynności administracyjnych, opłatę od posiadania psów).

W tym zakresie Gmina, zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT występuje jako organ władzy publicznej, wykonujący zadania nałożone odrębnymi przepisami prawa i jako taki nie jest uznawany, w świetle regulacji w zakresie podatku VAT, za podatnika podatku od towarów i usług (dalej: „podatek VAT”).

Niezależnie jednak od realizacji zadań publicznych, Gmina wykonuje szereg czynności wyczerpujących znamiona działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o VAT. Z tego tytułu, Gmina jest zarejestrowanym podatnikiem VAT i rozlicza podatek należny z tytułu szeregu aktywności wpisujących się w definicję działalności gospodarczej.

Przykładowo, Gmina wykonuje następujące czynności noszące znamiona działalności gospodarczej:

(i.) świadczy usługi w zakresie dzierżawy gruntów,

(ii.) wynajmuje lokale komunalne na cele mieszkaniowe,

(iii.) świadczy usługi wynajmu lokali użytkowych,

(v.) dokonuje refakturowania kosztów mediów na innych podatników,

(vi.) dokonuje odpłatnego zbycia mienia komunalnego.

Z tytułu osiągania przedmiotowych przychodów, występuje w charakterze podatnika podatku VAT, odprowadzając podatek należny zgodnie z zasadami ogólnymi wskazanymi w ustawie o VAT.

Ze względu na historycznie akceptowaną praktykę, Gmina dokonała swojej rejestracji dla celów VAT jako Urząd Gminy. Ponadto, głównie ze względu na regulacje poza podatkowe, Gmina dokonała również rejestracji dla celów VAT jako Gmina. Dla celów dokonywania bieżących rozliczeń z tytułu podatku VAT, Gmina wykorzystuje numer identyfikacyjny nadany jej jako Urzędowi Gminy.

W latach 2009 - 2011 Gmina realizowała inwestycję polegającą na budowie na terenie Gminy obiektu sportowego w postaci gminnej pływalni sportowej. Celem budowy przedmiotowego obiektu było zarówno wypełnianie ciążących na Gminie zadań publicznych w postaci upowszechniania dostępu do obiektów kultury fizycznej i sportu (np. poprzez umożliwienie korzystania z pływalni uczniom szkół gminnych), jak również przygotowanie inwestycji pozwalającej na osiąganie w przyszłości przychodów z działalności gospodarczej (sprzedaż biletów, udostępnianie powierzchni pod działalność handlowo-usługową i reklamową).

Faktury dokumentujące wydatki na obiekt sportowy w postaci gminnej pływalni sportowej, wystawione zostały ze wskazaniem Urzędu Gminy jako nabywcy.

Jakkolwiek wydatki związane z budową obiektu ponoszone były przez Gminę, to po zakończeniu inwestycji, funkcje w zakresie administrowania, zarządzania i prowadzenia działalności operacyjnej obiektu powierzone zostały specjalnie w tym celu utworzonej jednostce budżetowej - Ośrodkowi Sportu i Rekreacji Gminy (dalej: „OSiR” lub „Jednostka”).

OSiR utworzony został uchwałą Rady Gminy podjętą w oparciu o przepisy ustawy o samorządzie gminnym. Załącznikiem do przedmiotowej uchwały jest Statut OSiR-u, który przewiduje między innymi, iż jednostka działa przy wykorzystaniu mienia komunalnego (w postaci budynku basenu wraz z pełnym wyposażeniem).

Wydatki stanowiące koszty utrzymania OSiR-u pokrywane są bezpośrednio z budżetu Gminy, a uzyskane przez Jednostkę dochody odprowadzane są do tego budżetu.

Do podstawowych zadań OSiR-u należy zapewnienie właściwej eksploatacji i konserwacji gminnej pływalni sportowej, administrowanie obiektem pływalni, a także wykonywanie zadań gminnych w postaci świadczenia usług w zakresie sportu i rekreacji, takich jak udostępnianie basenu placówkom oświatowym dla celów lekcji nauki pływania, organizowanie zajęć o charakterze sportowo-rekreacyjnym, zajęć korekcyjnych oraz zajęć z zakresu rehabilitacji ruchowej, jak również organizowanie imprez i zawodów sportowych z uwzględnieniem potrzeb mieszkańców w zakresie aktywnego wypoczynku i rekreacji.

Niezależnie od powyższego, OSiR prowadzi także działalność polegającą na odpłatnym udostępnianiu obiektu i jego pomieszczeń (np. sauny), organizowaniu imprez zleconych, odpłatnym udostępnianiu powierzchni i pomieszczeń znajdujących się w budynku basenu na potrzeby działalności handlowej, usługowej lub gastronomicznej, a także prowadzeniu działalności reklamowej na zarządzanym obiekcie.

W związku z prowadzoną i opisaną powyżej działalnością gospodarczą, OSiR jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, który świadczy usługi opodatkowane i rozlicza należny podatek VAT, a także odlicza w stosownym zakresie podatek naliczony związany z bieżącym utrzymaniem obiektu pływalni.

Tym samym, poniesione w okresie realizacji inwestycji przez Gminę wydatki związane są z wykonywaną przez jednostkę organizacyjną Gminy opodatkowaną działalnością gospodarczą w rozumieniu Ustawy o VAT. Pomimo tego, podatek VAT naliczony zawarty w fakturach zakupowych związanych z realizacją inwestycji, nie został do tej pory odliczony przez Gminę.

W piśmie z dnia 17 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku, Gmina wskazała, że przekazała nieodpłatnie (do nieodpłatnego użytkowania) obiekt sportowy jednostce budżetowej - Ośrodkowi Sportu i Rekreacji Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym Gmina jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dotyczących inwestycji polegającej na budowie gminnej pływalni, wykorzystywanej do celów działalności opodatkowanej przez gminną jednostkę organizacyjną, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bezpośrednio związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy;

W opisanym stanie faktycznym Gmina jest uprawniona do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dotyczących inwestycji polegającej na budowie gminnej pływalni, wykorzystywanej do celów działalności opodatkowanej przez gminną jednostkę organizacyjną, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bezpośrednio związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy w zakresie postawionego pytania

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do opisanej w stanie faktycznym inwestycji polegającej na budowie gminnej pływalni, wykorzystywanej do celów działalności opodatkowanej przez gminną jednostkę organizacyjną, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków bezpośrednio związanych z realizacją przedmiotowej inwestycji, na podstawie art. 86 ust. l ustawy o VAT.

Na wstępie Wnioskodawca pragnie stwierdzić, iż w świetle postanowień art. 17 Szóstej Dyrektywy Rady nr 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku oraz art. 173 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, ustalenie metody odliczenia podatku VAT naliczonego w przypadku zakupu towarów i usług wykorzystywanych przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również wyłączonych z zakresu opodatkowania VAT, pozostawione zostało uznaniu państw członkowskich.

Polski ustawodawca wprowadził wskazane postanowienia Dyrektyw wspólnotowych w szczególności w przepisach art. 86 i następnych ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zarówno w brzmieniu obowiązującym w czasie realizacji inwestycji, jak i obecnie, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku VAT naliczonego.

Prawo to doznaje pewnych zastrzeżeń i wyłączeń regulowanych przez inne przepisy ustawy o VAT, jednak zastrzeżenia te nie znajdują zastosowania w okolicznościach niniejszej sprawy.

Z kolei w myśl art. 86 ust. 2 ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika z powyższych przepisów, przesłanką decydującą o możliwości skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek dokonywanych i udokumentowanych fakturami zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi (sprzedażą opodatkowaną).

W przedstawionym przez Wnioskodawcę stanie faktycznym związek ten niewątpliwie istnieje i ma charakter bezpośredni.

Gmina przeprowadziła inwestycję polegającą na budowie pływalni sportowej. Przedmiotowa inwestycja wpisuje się w zakres zadań publicznych powierzonych gminom na podstawie ustawy o samorządzie gminnym (zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, a do tych zadań ustawa zalicza między innymi sprawy w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych).

Konsekwencją i jednym z celów realizacji inwestycji polegającej na budowie pływalni jest wystąpienie po zakończeniu inwestycji sprzedaży opodatkowanej, w szczególności w postaci wpływów ze sprzedaży biletów, czy też udostępniania powierzchni biurowej i reklamowej. Istnienie działalności gospodarczej oraz związek pomiędzy poniesionymi przez Gminę wydatkami na budowę pływalni a sprzedażą opodatkowaną jest więc bezsporny i nie budzi żadnych wątpliwości. Tym samym, podatnikowi realizującemu przedmiotową inwestycję powinno przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w oparciu o art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższego stwierdzenia nie zmienia brak tożsamości podmiotowej (na gruncie podatku VAT) pomiędzy podmiotem realizującym inwestycję (Gmina) a podmiotem, u którego wystąpiła sprzedaż opodatkowana (OSiR).

Administracja majątkiem gminnym, jak również jego eksploatacja i użytkowanie w formie powołanej jednostki budżetowej wynika bowiem z przepisów ustawy o samorządzie gminnym, na gruncie której w celu realizacji zadań publicznych gmina może tworzyć jednostki organizacyjne. W praktyce realizowanie zadań publicznych przez jednostki samorządu terytorialnego oparte jest na powoływaniu jednostek organizacyjnych zajmujących się konkretnymi sferami działalności (zarówno publicznej, jak i gospodarczej) gminy. Tego rodzaju jednostki zyskują pewną samodzielność chociażby z punktu widzenia podatkowego (posiadają własne konto bankowe, są pracodawcami i często niezależnymi od samej gminy podatnikami podatku VAT). Nie zmienia to jednak ich braku samodzielności i pełnej zależności od gminy. Zależność ta przejawia się chociażby na płaszczyźnie finansowej, na której wszelkie wydatki jednostki organizacyjnej pokrywane są z budżetu gminy.

Powierzenie jednostce organizacyjnej określonych funkcji gminy wymaga wyposażenia jej w odpowiedni majątek, nie odbywa się ono jednak na podstawie umowy cywilnoprawnej, a jest jedynie następstwem przepisów ustawy o samorządzie gminnym i ma na celu zagwarantowanie sprawnego i właściwego wykonywania zadań gminy, jak również związanej pośrednio z tymi zadaniami działalności gospodarczej, przez określoną jednostkę organizacyjną. Tym samym, samo powierzenie administrowania majątkiem jednostce budżetowej nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, o czym świadczą chociażby tezy zaprezentowane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 października 2011 roku (sygn. akt I FSK 1369/10).

Realizacja części zadań gminy przez powołaną przez nią jednostkę organizacyjną doprowadza jednak do pewnego rozdźwięku na gruncie podatku VAT. W ramach procesu realizacji długiej i skomplikowanej inwestycji, jej koszty alokowane są bowiem do jednostki samorządu terytorialnego, podczas gdy związana z nią sprzedaż opodatkowana pojawia się już po zakończeniu inwestycji w jednostce organizacyjnej powołanej przez gminę dla celów prowadzenia działalności związanej z przedmiotową inwestycją.

Nie zmienia to faktu, iż ów rozdźwięk ma jedynie charakter techniczny, ponieważ zakupy i sprzedaż opodatkowana jedynie raportowane są w dwóch różnych deklaracjach prowadzonych przez dwóch różnych podatników, niewątpliwie stanowiąc jednak pewną całość z systemowego punktu widzenia (sprzedaż opodatkowana raportowana przez jednostkę organizacyjną jest naturalną konsekwencją i kontynuacją inwestycji zrealizowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego).

Mając na uwadze powyższe, nie powinno budzić wątpliwości, iż Wnioskodawca powinien posiadać prawo do odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków służących następnie działalności opodatkowanej raportowanej dla celów VAT przez OSiR (jednostkę budżetową niebędącą odrębnym podmiotem prawnym).

Przyjęcie przeciwnego stanowiska powodowałoby naruszenie jednej z podstawowych zasad konstrukcyjnych podatku VAT, a więc zasady neutralności, związanej z zasadą faktycznego opodatkowania konsumpcji. Zgodnie z powyższymi cechami podatek od wartości dodanej powinien obciążać jedynie konsumpcję. Nie powinien on natomiast być faktycznym ciężarem dla tych podatników, którzy nabywają towary i usługi nie w celu ich konsumpcji, lecz w celu dalszej odsprzedaży, przerobu, wykorzystania na potrzeby działalności itd., a taka de facto sytuacja miała miejsce w przedstawionym stanie faktycznym, w którym wydatki poniesione przez Gminę niewątpliwie nie miały charakteru konsumpcyjnego i służyły realizacji działalności gospodarczej, która w wyniku specyfiki funkcjonowania jednostek samorządu terytorialnego została powierzona gminnej jednostce organizacyjnej.

Jak wielokrotnie podkreślał w swoich orzeczeniach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”), to właśnie przyznanie podatnikowi niebędącemu konsumentem prawa do odliczenia podatku naliczonego stanowi pełną realizację zasady neutralności. TSUE wielokrotnie rozstrzygał już bowiem sytuację, w której konkretne wydatki nie przekładały się na występowanie sprzedaży opodatkowanej u podatnika, który je poniósł.

Przykładowo, w orzeczeniu w sprawie Faxworld Vorgrundungsgesellschaft Peter Hunninghausen und Wolfgang Klein GbR z 29 kwietnia 2004 roku (sygn. C-137/02) Trybunał zajął się sytuacją, w której podatnik (spółka cywilna) nawet nie zamierzał wykonywać transakcji opodatkowanych samych w sobie, jego jedynym celem była zaś analiza przygotowania działalności spółki kapitałowej. Niemniej podatek, który spółka cywilna chciała odliczyć, był związany z zakupami dokonywanymi do celów wykonywania transakcji opodatkowanych, nawet jeśli te transakcje były planowanymi transakcjami spółki kapitałowej. W tych okolicznościach, w celu zapewnienia neutralności opodatkowania, zdaniem Trybunału należało stwierdzić, że jeśli „odbiorca” przedsiębiorstwa jest traktowany jako następca przekazującego (a takie reguły przewidywało prawo krajowe), to spółka cywilna, jako przekazujący, musi być uprawniona do uwzględnienia transakcji opodatkowanych odbiorcy (spółki akcyjnej), tak samo jak musi być uprawniona do odliczenia VAT zapłaconego przy zakupach, które zostały wykorzystane do celów czynności opodatkowanych odbiorcy.

Podobne tezy znajdują się w wyroku TSUE z dnia 1 marca 2012 roku w sprawne Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz spółka jawna przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Poznaniu. W przedmiotowej sprawie chodziło zasadniczo o odliczenie podatku VAT naliczonego od kosztów poniesionych przez wspólników spółki jeszcze przed jej rejestracją. Stan faktyczny wykazywał więc duże podobieństwa do przedstawionego w niniejszym wniosku. Podatek naliczony pojawił się bowiem u wspólników będących odrębnymi podatnikami VAT, podczas gdy sprzedaż opodatkowana została zaraportowana w okresie późniejszym przez powołaną w międzyczasie spółkę.

We wskazanej sprawie TSUE stwierdził jednak jasno, iż „w sytuacji takiej jak będąca przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, gdy wspólnicy spółki przed jej rejestracją oraz identyfikacją do celów podatku VAT dokonali inwestycji niezbędnych do przyszłego wykorzystywania nieruchomości przez ich spółkę, rzeczonych wspólników można uważać za podatników dla potrzeb podatku VAT, a zatem co do zasady mogą oni dochodzić prawa do odliczenia podatku naliczonego.”

W przypadku będącym przedmiotem niniejszego wniosku mamy do czynienia z podobną sytuacją - z uwagi na specyfikę stosunków między odrębnymi podatnikami VAT (tj. gminą i jej jednostką budżetową), która to specyfika jest wynikiem uregulowań wynikających z przepisów regulujących funkcjonowanie jednostek samorządu terytorialnego. W tym przypadku też podatek naliczony, jaki miałaby odliczyć Gmina, będzie związany z zakupami dokonywanymi do celów wykonywania transakcji opodatkowanych, choć te transakcje będą transakcjami jej jednostki budżetowej. Gmina ponosi określone wydatki (jest obciążana ciężarem podatku naliczonego) jedynie w celu późniejszego powierzenia tych dóbr do używania swojej jednostce organizacyjnej (co jest transakcją nieobjętą zakresem opodatkowania) i w celu wykonywania działalności gospodarczej stanowiącej uzasadnienie owego nabycia.

W świetle przywoływanego orzecznictwa można stwierdzić, że zasada neutralności wymaga, aby przyznać Gminie prawo do odliczenia podatku naliczonego od zakupów inwestycyjnych dokonywanych przez Gminę, wówczas gdy celem tych zakupów jest prowadzenie opodatkowanej działalności przez gminną jednostkę organizacyjną, a mienie nabyte bądź wytworzone przez Gminę jest powierzane jej jednostce organizacyjnej w ramach czynności niepodlegającej w ogóle opodatkowaniu.

Zasada neutralności wymaga, aby uwolnić podatnika od ciężaru podatku, tymczasem w analizowanym stanie faktycznym brak przyznania Gminie prawa do odliczenia podatku naliczonego skutkowałby właśnie przerzuceniem na podatnika ciężaru podatku w sensie ekonomicznym. Biorąc zaś pod uwagę specyfikę stosunków finansowych pomiędzy Gminą a jej jednostkami budżetowymi, należy stwierdzić, że podatek należny, wykazywany przez jednostki organizacyjne Gminy z tytułu ich sprzedaży opodatkowanej ostatecznie mniej czy bardziej bezpośrednio obciąża Gminę i jej budżet, czego dowodzi chociażby przywoływany już uprzednio brak samodzielności jednostki budżetowej. Mając na uwadze ten fakt, należy stwierdzić, że uwolnienie Gminy od ciężaru podatku naliczonego (poprzez przyznanie prawa do odliczenia) jest całkowicie zgodne z zasadą neutralności podatku VAT i realizuje cechy konstrukcyjne tego podatku.

Przedmiotowa sytuacja jest bowiem wynikiem „zagubienia” jednego etapu obrotu („świadczenia” między Gminą a podległą jej jednostką), w wyniku którego podatek naliczony oraz podatek należny rozbity jest między dwa podmioty dla celów VAT, które w stosunkach z osobami trzecimi są niezależnymi podatnikami, natomiast względem siebie nie rozpoznają sprzedaży opodatkowanej. W związku z tym rozbiciem istnieje niebezpieczeństwo, że podatek naliczony, który niewątpliwie jest związany ze sprzedażą opodatkowaną i który jest faktycznym obciążeniem dla Gminy, pozostaje nieodliczony, co stanowi naruszenie zasady neutralności.

Ponadto można zauważyć, iż w przypadku gdyby Gmina ewentualnie zdecydowała się na utworzenie spółki celowej w celu prowadzenia segmentu działalności związanej z funkcjonowaniem pływalni, to sytuacja wyglądałaby nieco inaczej. Wówczas bowiem czynności i świadczenia pomiędzy Gminą a gminną spółką celową byłyby przedmiotem opodatkowania. Nie występowałoby opisywane wcześniej zagubienie na tym poziomie etapu obrotu opodatkowanego.

Czynność oddania czy też przekazania spółce celowej mienia wytworzonego bądź nabytego przez Gminę byłaby czynnością opodatkowaną i podlegałaby opodatkowaniu VAT. Po stronie Gminy występowałby zatem podatek należny, który bez wątpliwości uzasadniałby odliczenie przez gminę podatku naliczonego przy inwestycjach, o których mowa.

Jednocześnie ten podatek byłby dla spółki celowej podatkiem naliczonym (zasadniczo do odliczenia - z uwagi na prowadzenie przez nią sprzedaży opodatkowanej). W tym przypadku zagwarantowana zostałaby zatem neutralność podatkowa. Nie ma powodów, aby zastosować wykładni prowadzącej do takich samych rezultatów (tj. zagwarantowania prawa do odliczenia) w przypadku prowadzenia przez Gminę działalności za pośrednictwem jednostki budżetowej, a nie poprzez spółkę celową.

Jak trafnie wskazał Rzecznik Generalny w opinii do powoływanej już sprawy Trawertyn, odmówienie „przyszłym wspólnikom” (ponoszącym podatek naliczony) prawa do odliczenia podatku od nabycia majątku wniesionego później do spółki w formie czynności niepodlegającej opodatkowaniu byłoby nieuzasadnioną dyskryminacją ze względu na prosty fakt, że osoby podejmujące działalność gospodarczą zamierzają sformalizować ją niedługi czas później poprzez utworzenie spółki.

W rozważanym w ramach niniejszego wniosku przypadku można z kolei mówić o dyskryminacji co do prawa do odliczenia w zależności od tego, czy działalność Gminy byłaby prowadzona w formie samorządowej jednostki budżetowej czy też w formie spółki celowej, co jest kolejnym argumentem za zagwarantowaniem Gminie prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Znaczenie w kontekście pozycji podatnika Uchwały NSA z dnia 24 czerwca (sygn. akt I FPS 1/13)

Niezależnie jednak od powyższego Gmina wskazuje, na treść uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. (sygn. akt I FPS 1/13), gdzie sąd stanął na stanowisku, iż jednostka samorządu terytorialnego i jej jednostka budżetowa, stanowią w świetle regulacji VAT jedność (tj. stanowią jednego i tego samego podatnika).

W konsekwencji, skoro jednostka budżetowa Gminy wykorzystywała Inwestycję Gminy dla celów prowadzenia działalności podlegającej VAT, to znaczy że Inwestycja służy działalności uprawniającej do odliczenia VAT naliczonego. Skoro więc, jak wskazuje NSA, Gmina i jej jednostka budżetowa stanowią jednego podatnika, to znaczy, że efektywnie Gmina przy wykorzystaniu Inwestycji wykonuje czynności uprawniające do odliczenia VAT naliczonego. Tym samym, skoro Gmina poniosła wydatki na Inwestycję służącą jej do wykonywania czynności podlegających VAT (realizowanych przez jednostkę budżetową Gminy), to w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jest ona uprawniona do odliczenia VAT od tych wydatków.

W tym zakresie Gmina zwraca jednocześnie uwagę na wydany przez WSA w Warszawie w dniu 6 grudnia wyrok (sygn. akt III SA/Wa 1550/13), gdzie sąd stanął na stanowisku, zgodnie z którym w ramach jednostki samorządu terytorialnego zarówno urząd gminy jak i jednostka budżetowa gminy (Ośrodek Sportu i Rekreacji) stanowią, w rozumieniu regulacji VAT, jednego podatnika, którym jest właśnie gmina (na marginesie należy dodać, iż stanowisko te zostało powtórzone przez działającego z upoważnienia Ministra Finansów, Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w postanowieniu z dnia 10 czerwca 2014 r., (nr IPPP1/443-1190/12/14-5/S/EK).

Możliwość odliczenia przez Gminę VAT z faktur wskazujących jako nabywcę Urząd Gminy

W ocenie Gminy jest ona uprawniona do odliczenia VAT naliczonego z faktur, które jako nabywcę wskazują Urząd Gminy.

Należy na wstępie podkreślić, że rozróżnienie pomiędzy urząd i gmina na gruncie VAT ma charakter techniczny. Urząd stanowi bowiem jednostkę organizacyjną gminy. Nie jest odrębnym od gminy podmiotem, lecz jego emanacją. Zatem należy tutaj mówić o ich tożsamości.

Wnioskodawca wskazuje, że jednostki samorządu terytorialnego posiadają osobowość prawną, a zatem i zdolność do działania we własnym imieniu i na własny rachunek. Nie mają własnych struktur organizacyjnych, a nałożone na nie zadania wykonują za pośrednictwem urzędu. Urzędy te realizując zadania spoczywające na samorządowych osobach prawnych, a skutkujące obowiązkiem podatkowym VAT, występują wyłącznie w imieniu i na rzecz tych osób prawnych.

Gmina została powołana do określonych zadań w zakresie władztwa publicznego. Władztwo to może wykonywać poprzez swoje jednostki organizacyjne. Tym samym skoro urząd nie wykonuje samodzielnie władztwa publicznego, to należy go uznać za tożsamy z gminą.

Niemniej historycznie organy podatkowe prezentowały stanowisko, iż dla celów VAT to urzędy mogły zostać zarejestrowane jako czynni podatnicy VAT. Co jednak istotne, na co zwróciło uwagę Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 18 maja 2005 r. nadanie numeru identyfikacji podatkowej jest sprawą wtórną.

W ocenie Gminy, fakt iż dla celów rozliczeń, występowała posługując się nazewnictwem zgłoszonym do właściwego organu podatkowego i korzystając z numeru identyfikacyjnego nadanego przez ten organ, nie przekreśla faktu, iż to jednostka samorządu terytorialnego (tutaj Gmina) jest podmiotem praw i obowiązków wynikających z regulacji prawnych (w tym regulacji w zakresie podatku VAT).

Co równie istotne, takie podejście nie jest obce organom podatkowym, na co wskazują liczne interpretacje indywidualne wydawane na rzecz jednostek samorządu terytorialnego.

W konsekwencji, w ocenie Gminy, jest ona uprawniona do odliczenia VAT z faktur, które jako nabywcę wskazują Urząd Gminy, gdyż efektywnie, zostały one wystawione na podmiot praw i obowiązków, jakim jest Gmina.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako Gmina, w oparciu o ustawę o samorządzie gminnym, wykonuje zadania własne oraz zlecone z zakresu administracji rządowej nałożone ustawami, a także może wykonywać zadania z zakresu właściwości powiatu, województwa i administracji rządowej na podstawie porozumień z tymi jednostkami samorządu terytorialnego lub właściwym organem administracji rządowej. W latach 2009-2011 Wnioskodawca realizował inwestycję polegającą na budowie na terenie Gminy obiektu sportowego w postaci gminnej pływalni sportowej. Celem budowy obiektu było zarówno wypełnianie ciążących na Gminie zadań publicznych w postaci upowszechniania dostępu do obiektów kultury fizycznej i sportu, jak również przygotowanie inwestycji pozwalającej na osiąganie w przyszłości przychodów z działalności gospodarczej, tj. sprzedaż biletów, udostępnianie powierzchni pod działalność handlowo-usługową i reklamową. Faktury dokumentujące wydatki na obiekt sportowy wystawione zostały ze wskazaniem Urzędu Gminy jako nabywcy.

Po zakończeniu inwestycji, funkcje w zakresie administrowania, zarządzania i prowadzenia działalności operacyjnej obiektu powierzone zostały specjalnie w tym celu utworzonej jednostce budżetowej - Ośrodkowi Sportu i Rekreacji Gminy, któremu Wnioskodawca przekazał nieodpłatnie obiekt sportowy. OSiR utworzony został uchwałą Rady Gminy podjętą w oparciu o przepisy ustawy o samorządzie gminnym.

W związku z prowadzoną i opisaną powyżej działalnością gospodarczą, OSiR jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, który świadczy usługi opodatkowane i rozlicza należny podatek VAT, a także odlicza w stosownym zakresie podatek naliczony związany z bieżącym utrzymaniem obiektu pływalni. Tym samym, poniesione w okresie realizacji inwestycji przez Wnioskodawcę wydatki związane są z wykonywaną przez jednostkę organizacyjną Gminy opodatkowaną działalnością gospodarczą w rozumieniu Ustawy o VAT. Pomimo tego, podatek VAT naliczony zawarty w fakturach zakupowych związanych z realizacją inwestycji, nie został do tej pory odliczony przez Gminę.

W związku z tak przedstawionym opisem sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dotyczących budowy gminnej pływalni, wykorzystywanej do celów działalności opodatkowanej przez gminną jednostkę organizacyjną, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, na podstawie cyt. wyżej art. 86 ust. 1 ustawy, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go dla tej czynności za podatnika podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, o czym stanowi ust. 2 powyższego artykułu.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz.Urz.UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednak w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2013 poz. 594), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 10 tej ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej, wyłącznie w przypadkach i formie określonych w odrębnej ustawie (art. 9 ust. 1 - 2 cyt. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina zrealizowała inwestycję – obiekt sportowy, który po jej ukończeniu, przekazany został nieodpłatnie jednostce budżetowej Gminy – Ośrodkowi Sportu i Rekreacji. Jednostka budżetowa od początku przekazania inwestycji wykorzystuje ją do odpłatnego udostępniania obiektu i jego pomieszczeń (np. sauny), organizowaniu imprez zleconych, odpłatnego udostępniania powierzchni i pomieszczeń znajdujących się w budynku basenu na potrzeby działalności handlowej, usługowej lub gastronomicznej, a także do prowadzenia działalności reklamowej.

Nieodpłatne świadczenie usług nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, za wyjątkiem ściśle określonych sytuacji, wskazanych w art. 8 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 2 ww. ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.

Z powyższego wynika, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jest jednak od konkretnych okoliczności w danej sprawie.

Jak już wcześniej wskazano, na podstawie przepisów ustawy o samorządzie gminnym zadania własne Wnioskodawcy obejmują między innymi zadania w zakresie kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

W tym stanie rzeczy należy stwierdzić, że wybudowana przez Wnioskodawcę pływalnia, następnie przekazana nieodpłatnie jednostce budżetowej mieści się w celu prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. W konsekwencji, takie przekazanie nie stanowi, w myśl art. 8 ust. 2 ustawy, czynności zrównanej z odpłatnym świadczeniem i tym samym nie podlega opodatkowaniu VAT.

Zatem, wybudowanie przez Wnioskodawcę pływalni sportowej a następnie nieodpłatne przekazanie jej jednostce budżetowej, służyło wykonywaniu czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z tym stwierdzić należy, że nie została spełniona w przedmiotowej sprawie przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy, warunkująca prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego, ponieważ towary i usługi zakupione w ramach realizacji przedmiotowej inwestycji nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonania czynności opodatkowanych. Czynności opodatkowane wykonuje bowiem na obiekcie sportowym jednostka budżetowa, tj. OSiR, która jest odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem VAT i która prowadzi działalność gospodarczą wykorzystując do niej niezbędną to tego infrastrukturę. To również jednostka budżetowa będzie wykazywała w deklaracji VAT-7 podatek należny z tytułu świadczonych usług.

Tym samym, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wykonanie inwestycji polegającej na budowie pływalni sportowej, ponieważ nie zostanie w omawianym przypadku spełniona podstawowa przesłanka pozytywna jaką jest związek dokonanych zakupów ze sprzedażą opodatkowaną.

Jednocześnie, należy wskazać, że gmina w świetle cyt. wyżej przepisów ustawy o samorządzie gminnym wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu. Natomiast zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisanego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w sytuacji gdy wyodrębnione ze struktur Gminy jednostki budżetowe prowadzą działalność gospodarczą w sposób samodzielny i wykonują czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, to podmioty te stanowią odrębnych od Gminy podatników.

I tak też jest w rozpatrywanej sprawie. Ośrodek Sportu i Rekreacji Gminy udostępnia odpłatnie obiekt i jego pomieszczenia na cele komercyjne w związku z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą. W konsekwencji, jednostka budżetowa w zakresie powierzonej jej działalności, działa jako odrębny od Gminy podatnik, tym samym to nie Gmina a jednostka budżetowa powinna rozliczać VAT należny z tytułu świadczonych usług oraz podatek VAT naliczony z tytułu poniesionych wydatków.

W kontekście powyższych uwag, warunek wykorzystania zakupionych przez Wnioskodawcę towarów i usług w ramach inwestycji polegającej na budowie obiektu sportowego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT nie jest spełniony. Z treści wniosku wynika, że po zakończeniu przedmiotowej inwestycji, wybudowana pływalnia była nieodpłatnie przekazana innemu podatnikowi VAT. To inny, odrębny od Wnioskodawcy, podatnik tj. jednostka budżetowa wykorzystywała infrastrukturę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT poprzez świadczenie usług – odpłatne udostępnianie obiektu, organizowanie imprez zleconych czy prowadzenie działalności reklamowej. Zatem warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy nie został po stronie Wnioskodawcy spełniony.

Nadmienia się ponadto, że z uwagi na obowiązujące przepisy prawa, orzecznictwo sądowo-administracyjne, stosowaną praktykę, jak również uznania odrębności podatkowej jednostki budżetowej gminy, brak jest podstaw do zmiany podejścia co do wzajemnych stosunków między Gminą a jego jednostką. Stanu tego nie zmienia również podjęta w dniu 24 czerwca 2013 r. uchwała NSA sygn. I FPS 1/13. Powołana uchwała wskazuje, że „W świetle art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, gminne jednostki budżetowe nie są podatnikami podatku od towarów i usług”. Jednak przedmiotowa uchwała nie odnosi się do kwestii dokonywania sposobu zmian podejścia do dotychczasowej praktyki, tj. traktowania Gmin i jego jednostek budżetowych jako odrębnych podatników podatku VAT. Nie wskazuje ona również w jaki sposób mają postępować Gminy i ich jednostki co do wzajemnych relacji i rozliczeń za okres, kiedy uważały się za odrębnych podatników, jak i momentu ewentualnego rozpoczęcia traktowania Gmin i jego jednostek budżetowych jako jednego podatnika.

Ponadto, należy podkreślić, że na powyższe rozstrzygnięcie nie mogą mieć wpływu powołane przez Wnioskodawcę wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, gdyż dotyczyły one innych stanów faktycznych.

Wyrok TSUE z dnia 1 marca 2012 r. ws. C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. Wąsiewicz spółka jawna dotyczy sytuacji gdy wspólnicy spółki jawnej dokonali inwestycji przed rejestracją tej spółki oraz jej identyfikacją dla celów VAT. Przedmiotem orzeczenia była kwestia odliczenia podatku VAT przez wspólników w sytuacji, gdy poniesione przez nich wydatki inwestycyjne służyły następnie działalności opodatkowanej i prowadzonej w ramach spółki. Kwestia prawa do odliczenia podatku naliczonego w przedmiotowej sprawie jest jednak odmienna niż w sprawie dotyczącej Wnioskodawcy. Wspólnicy ponieśli wydatki inwestycyjne na zakup nieruchomości wiedząc, że po zarejestrowaniu się do podatku VAT sami będą wykorzystywali tę nieruchomość do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Podobnie wyrok w sprawie C-137/02 dotyczył sytuacji, gdy wydatki zawierające podatek naliczony są ponoszone przez jeden podmiot, a sprzedaż opodatkowana, z którą są związane te wydatki, dokonywana jest przez inny podmiot. Trybunał uznał, że w tym przypadku pierwszy podmiot ma prawo do odliczenia, jeżeli ten drugi jest jego następcą prawnym, a taka okoliczność nie występuje w przedmiotowej sprawie.

Odnosząc się z kolei do przywołanych przez Wnioskodawcę, we własnym stanowisku interpretacji indywidualnych, Organ pragnie podkreślić, że w identycznym stanie prawnym i identycznym stanie faktycznym rozstrzygnięcia powinny być identyczne. Cel ten osiągany jest poprzez zastosowanie odpowiednich przepisów Ordynacji podatkowej. Zauważyć w tym miejscu należy, że interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 tej ustawy, zgodnie z którym „Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość (…)”. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydawane przez upoważnione do tego organy każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Minister Finansów może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.