Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.160.2019.2.KF
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-23
Teza: Moment powstania przychodu
Słowa kluczowe: cesja-cesja wierzytelności; prawa-prawa majątkowe; przychód; przychód-moment powstania przychodów; warunki
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2019 r. (data wpływu 24 czerwca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 15 lipca 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie momentu powstania przychodu.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 9 lipca 2019 r. nr 0112-KDIL3-1.4011.160.2019.1.KF, na podstawie art. 169 § 1 tej ustawy, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie skutecznie doręczono za pośrednictwem platformy ePUAP w dniu 11 lipca 2018 r., natomiast w dniu 15 lipca 2019 r. do tut. Organu wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w polskiej placówce pocztowej w dniu 12 lipca 2019 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadził indywidualną działalność gospodarczą pod firmą „A”, od dnia 24 marca 2010 r. (data rozpoczęcia wykonywania działalności gospodarczej) do dnia 3 kwietnia 2014 r. (data wykreślenia wpisu z rejestru).

W dniu 24 marca 2010 r. Wnioskodawca zawarł z „B” Sp. z o.o. w likwidacji, umowę cesji wierzytelności (dalej zwana: Umową cesji wierzytelności), zgodnie z którą Cedent – „B” Sp. z o.o. w likwidacji przeniósł odpłatnie na Cesjonariusza – Wnioskodawcę część wierzytelności, która przysługiwała Cedentowi – „B” Sp. z o.o. w likwidacji wobec „C” S.A.

Na skutek Umowy cesji wierzytelności Wnioskodawca uzyskał prawo do dochodzenia od „C” S.A. kwoty 556.000,00 PLN (słownie: pięćset pięćdziesiąt sześć tysięcy złotych) wraz ze wszystkimi związanymi z nią prawami (w tym prawem do odsetek).

Cedent w postępowaniu upadłościowym prowadzonym przez Sąd zgłosił w stosunku do „C” S.A. wierzytelność w wartości podstawowej oraz należności ubocznych (odsetki, koszty itp.), co przerwało bieg przedawnienia roszczeń odsetkowych.

W dniu 18 września 2018 r. Wnioskodawca zawarł z „D” Sp. z o.o. reprezentowaną przez Prezesa Zarządu warunkową umowę cesji wierzytelności (dalej zwana: Warunkową umową cesji wierzytelności), zgodnie z którą Cedent – Wnioskodawca przeniósł na Cesjonariusza – „D” Sp. z o.o. wierzytelność, która przysługiwała mu wobec „C” S.A. w związku z zawartą 24 marca 2010 r. Umową cesji wierzytelności.

W Warunkowej umowie cesji Cedent i Cesjonariusz zastrzegli, iż płatność za przeniesienie wierzytelności nastąpi w poniższy sposób: kwota 750.000,00 PLN (słownie: siedemset pięćdziesiąt tysięcy złotych) w dniu podpisania Warunkowej cesji wierzytelności, a pozostała kwota w terminie 30 dni od dnia uprawomocnienia się postanowienia o zatwierdzeniu układu w postępowaniu upadłościowym „C” S.A.

Powyższy mechanizm wynika z faktu, iż w Warunkowej umowie cesji wierzytelności Cedent i Cesjonariusz uzgodnili, iż własności wierzytelności wywrze skutki prawne, jeśli Cedent odda głos „ZA” przyjęciem propozycji układowych przedstawionych przez „C” S.A., którego kopia stanowiła załącznik do Warunkowej umowy cesji wierzytelności.

Zgodnie z zapisami Warunkowej umowy cesji wierzytelności, w przypadku niewystąpienia warunku zawieszającego (zdarzenie: głos „ZA” przyjęciem propozycji układowych) Cedent i Cesjonariusz zobowiązali zwrócić sobie wszystko co wzajemnie świadczyły w związku z Warunkową umową cesji wierzytelności, a własność wierzytelności pozostawała nadal po stronie Cedenta – Wnioskodawcy.

Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w momencie zawarcia umowy cesji wierzytelności nie był obrót wierzytelnościami.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w zaistniałej sytuacji, uzyskanie przez Wnioskodawcę kwoty 750.000,00 PLN, która obarczona została warunkiem zawieszającym (zdarzenie: głos „ZA” przyjęciem propozycji układowych) stanowi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w dniu otrzymania przelewu na rachunek bankowy czy w dniu zrealizowania warunku zawieszającego?

**Zdaniem Wnioskodawcy**, obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych w opisanym zdarzeniu powstaje dopiero z momentem, gdy przeniesienie własności wierzytelności wywrze skutki prawne, tj. z momentem gdy Wnioskodawca odda głos „ZA” przyjęciem propozycji układowych przedstawionych przez „C” S.A.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 ww. ustawy za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ogólną zasadę ustalania momentu uzyskania przychodu związanego z działalnością gospodarczą określa przepis art. 14 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stanowi on, że za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 1, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1h-1j i 1n-1p, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Zgodnie jednak z art. 14 ust. 1e cytowanej ustawy, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ust. 1e stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 14 ust. 1h).

Z kolei w myśl art. 14 ust. 1i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku otrzymania przychodu z działalności gospodarczej, do którego nie stosuje się ust. 1c, 1e i 1h, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, że przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych, w przypadku świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

*   wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wykonanie usługi albo częściowe wykonanie usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury (o ile uregulowanie należności nie nastąpiło wcześniej),
*   uregulowanie należności przed wykonaniem usługi albo częściowym wykonaniem usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności (o ile wcześniej nie wystawiono faktury).

W praktyce o wykonaniu umowy można mówić wtedy, kiedy podmiot zrealizował zobowiązanie wynikające z umowy istniejącej między nim a zamawiającym towar bądź usługę.

Podstawowe znaczenie dla momentu powstania obowiązku podatkowego ma więc ustalenie znaczenia pojęcia „przychody należne”. Zgodnie ze znaczeniem językowym, za przychody „należne” należy uznać takie, które są „przysługujące, należące się komuś lub czemuś”. Słownikowe znaczenie wyrazu „należny” nie wyjaśnia, zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego (zob. wyrok Sądu Najwyższego z 3 lutego 2006 r. I CSK 17/05), momentu powstania obowiązku podatkowego. Istotne dla uznania, że dane przysporzenie majątkowe ma cechy przychodu podatkowego konieczne jest wykazanie, że owo przysporzenie ma charakter definitywny. Owa definitywność przychodu zakłada zaś jego bezzwrotność, trwałość i ostateczność, tak, że wpłacone środki pieniężne uznawane są za należne podmiotowi je otrzymującemu, który może nimi swobodnie dysponować. Cechy definitywności nie pozbawia przy tym fakt, że dana usługa czy też dostawa towarów zostaną wykonane w przyszłości. Kluczowe jest jedynie wskazanie, że dane przysporzenie w momencie otrzymania przez podatnika nie zostanie w przyszłości zwrócone.

Powyższe oznacza, iż dopiero z wystąpieniem warunku zawieszającego opisanego w Warunkowej umowie cesji wierzytelności (zdarzenie: głos „ZA” przyjęciem propozycji układowych) kwota 750.000,00 PLN wpłacona na konto Wnioskodawcy przez Cesjonariusza stanowi przychód należny (gdyż w przypadku braku ziszczenia się ustalonego warunku zawieszającego Wnioskodawca zobowiązany jest do zwrotu).

Na zasadność powyższego wskazuje również stanowisko, iż nieracjonalna jest bowiem wykładnia omawianego przepisu, która prowadzi do uznania, iż opodatkowaniu w danym roku podatkowym podlega przychód, który podatnikowi nie przysługuje w tym sensie, iż nie może się on go nawet domagać. Przed nadejściem terminu wymagalności wierzytelności trudno mówić, by podatnikowi „należał się” przychód, skoro nie ma on możliwości realizacji prawa do niego.

Pojęcie wymagalności świadczenia łączy się ściśle z terminem spełnienia świadczenia. Termin spełnienia świadczenia, czyli ostatni dzień, w którym najpóźniej świadczenie powinno zostać spełnione przez dłużnika według treści zobowiązania, jest dniem poprzedzającym dzień wymagalności. Biorąc pod uwagę treść powołanych przepisów Kodeksu cywilnego, w przypadku umów to strony, zgodnie z zasadą swobody umów, określają termin spełnienia świadczenia, a w konsekwencji termin jego wymagalności.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, iż wpłata otrzymana przez Wnioskodawcę na skutek zawarcia Warunkowej umowy cesji wierzytelności z uwagi na warunek zawieszający zbliżona jest w istocie do formy przedpłaty jaką jest zaliczka. Wskazuje na ten fakt przede wszystkim zwrotny charakter (w przypadku nie ziszczenia się zdarzenia: głos „ZA” przyjęciem propozycji układowych).

W tym miejscu należy podkreślić, iż samo pojęcie zaliczki nie jest co prawda zdefiniowane w ustawie podatkowej, nie zawiera takiej definicji również ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz.U. z 2017 r., poz. 459 z późn. zm., dalej: „KC”). Niemniej jednak, to właśnie w ostatnim z wymienionych aktów prawnych należy poszukiwać źródła tego pojęcia. Zasadza się ono w ekwiwalentności świadczeń przy umowach wzajemnych, które zakładają obowiązek świadczenia jednej strony przy istnieniu takiego obowiązku drugiej strony stosunku zobowiązaniowego.

Według „Popularnego słownika języka polskiego” (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga) – „przedpłata” oznacza określoną sumę pieniędzy, stanowiącą część ceny towaru lub usługi, wypłaconą z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie. Z kolei „zaliczka” to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś. Należy jednak zwrócić uwagę, że nie zawsze wcześniejsze otrzymanie należności (przed ostatecznym wykonaniem usługi) oznacza zaliczkę lub przedpłatę, która nie powoduje powstania przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

O kwalifikacji otrzymanej zapłaty jako przychodu lub jako przedpłaty (zaliczki) decyduje charakter tej zapłaty. Przysporzenie uważane za przychód podatkowy musi mieć charakter definitywny, podczas gdy przedpłata, zaliczka nie mają takiego charakteru ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone. Fakt, że dana wpłata stanowi zaliczkę (przedpłatę) na poczet konkretnej usługi, która zostanie wykonana w następnym okresie sprawozdawczym, musi zatem wynikać z postanowień zawartej umowy i powinien znaleźć odzwierciedlenie w treści dokumentacji.

W sytuacji zaś, gdy jedna ze stron umowy wzajemnej odstępuje od świadczenia na rzecz drugiej strony zobowiązana jest zwrócić tej drugiej stronie wszystko co otrzymała od niej na mocy umowy. Co więcej, może żądać nie tylko zwrotu tego, co świadczyła, lecz również naprawienia szkody wynikłej z niewykonania zobowiązania (vide: art. 494 KC).

W konsekwencji, mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że świadczenie zaliczkowe zakłada zwrot, w sytuacji gdy druga strona odstępuje od umowy. Jeżeli np. jedna ze stron odstąpi od umowy, zaliczka musi być zwrócona w takiej samej wysokości, w jakiej została uiszczona, choć oczywiście strony mogą postanowić inaczej i nadać zaliczce np. cechy charakterystyczne dla zadatku. W klasycznej konstrukcji (gdy brak odmiennych postanowień) zaliczka przynosi jednostronną korzyść stronie przyjmującej wpłatę, będąc formą bezpłatnego kredytowania. Zgodnie z treścią art. 743 i następne KC, jeżeli wykonanie zlecenia wymaga wydatków, dający zlecenie powinien na żądanie przyjmującego udzielić mu odpowiedniej zaliczki. Jednocześnie dający zlecenie może je wypowiedzieć w każdym czasie. Powinien jednak zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia. Żądanie zwrotu wpłaconej zaliczki może nastąpić na podstawie art. 494 KC, zgodnie z którym strona, która odstępuje od umowy wzajemnej, obowiązana jest zwrócić drugiej stronie wszystko, co otrzymała od niej na mocy umowy. Z kolei roszczenie o zwrot zaliczki można oprzeć na art. 405 KC, który stanowi, że kto bez podstawy prawnej uzyskał korzyść majątkową kosztem innej osoby, obowiązany jest do wydania korzyści w naturze, a gdyby to nie było możliwe, do zwrotu jej wartości. Termin przedawnienia takiego roszczenia wynosi odpowiednio 10 lat lub wyjątkowo 3 lata, gdy chodzi o roszczenia związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, iż obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych w opisanym zdarzeniu powstaje dopiero z momentem, gdy przeniesienie własności wierzytelności wywrze skutki prawne, tj. z momentem, gdy Wnioskodawca odda głos „ZA” przyjęciem propozycji układowych przedstawionych przez „C” S.A., gdyż stanowi to zdarzenie definitywne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści tego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ww. ustawy, odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3);
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Użyty w powyższym przepisie zwrot „w szczególności” oznacza, że wskazane w tym przepisie kategorie przychodów z praw majątkowych zostały wymienione jedynie przykładowo, a zatem możliwe jest uznanie za prawa majątkowe również innych praw wprost w ustawie niewymienionych. Zatem, tą kategorią został objęty każdy przychód osiągnięty przez podatnika w związku z posiadaniem przez niego praw o charakterze majątkowym, czyli takich z którymi wiąże się wymierna korzyść. Do przychodów z praw majątkowych zaliczyć należy także wierzytelności czy też przychód uzyskany z ich zbycia.

Wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi. Przy podziale praw na majątkowe i niemajątkowe podstawę będzie stanowił interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Będą to więc także wierzytelności, wynikające ze stosunków zobowiązaniowych, w wysokości wartości świadczeń majątkowych.

Cesja wierzytelności uregulowana została w przepisach art. 509-518 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145). Stosownie do przepisu art. 509 § 1 tej ustawy, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. W myśl art. 509 § 2 ww. ustawy, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa, w szczególności roszczenie o zaległe odsetki.

Zgodnie z art. 510 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

W świetle powyższych przepisów, przeniesienie wierzytelności polega na tym, że prawa przysługujące zbywcy (dotychczasowemu wierzycielowi) przechodzą na nabywcę wierzytelności. Właściwość zobowiązania, uprawnienia wierzyciela i zobowiązania dłużnika pozostają bez zmian, gdyż w wyniku umowy cesji wierzytelności zmienia się tylko wierzyciel.

W wyniku przeniesienia (przelewu, cesji) wierzytelności wygasa u dotychczasowego wierzyciela (cedenta) stosunek zobowiązaniowy z dłużnikiem, powstają natomiast nowe stosunki zobowiązaniowe w rozumieniu cywilnoprawnym pomiędzy nabywcą wierzytelności (cesjonariuszem), a dłużnikiem oraz pomiędzy zbywcą a nabywcą wierzytelności, jeżeli przeniesienie wierzytelności jest odpłatne.

Treść powyższych przepisów wskazuje zatem, że wierzytelność jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego.

W związku z tym, że – jak wskazał Wnioskodawca – przedmiotem działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę w momencie zawarcia umowy cesji wierzytelności nie był obrót wierzytelnościami, należy uznać że zawarta przez Wnioskodawcę w 2010 r. umowa cesji wierzytelności, jak również zawarta w 2018 r. Warunkowa umowa cesji wierzytelności nie zostały zawarte w ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Zatem należność otrzymana w związku z Warunkową umową cesji wierzytelności stanowić będzie dla Wnioskodawcy przychód z tytułu praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji w zakresie określenia momentu powstania przychodu z tytułu otrzymania przez Wnioskodawcę kwoty 750.000,00 PLN nie znajdą zastosowania wskazane przez Wnioskodawcę przepisy art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż odnoszą się one do momentu powstania przychodu z tytułu działalności gospodarczej.

W przypadku praw majątkowych zastosowanie znajdzie ogólna definicja przychodu zawarta w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią tego przepisu – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. – przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Przy czym przez pojęcie „otrzymane” należy rozumieć takie pieniądze i wartości pieniężne, które zostały podatnikowi dane. Mając na uwadze istnienie wielu form rozliczeń, należy uznać, że otrzymane pieniądze to nie tylko wypłacona gotówka, ale również kwota, która wpłynęła na rachunek bankowy podatnika.

Natomiast „postawionymi do dyspozycji” są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik – wykazując określoną aktywność – ma możliwość włączyć do swojego władztwa. Innymi słowy, podatnik ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy, a nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do dyspozycji.

Z definicji pojęcia przychodu jako świadczenia otrzymanego czy też w niektórych przypadkach postawionego do dyspozycji wnosić można również o momencie jego uzyskania. Określenie momentu uzyskania przychodu ma bardzo istotne znaczenie, przede wszystkim z tego powodu, że podatek dochodowy od osób fizycznych rozliczany jest w danym czasie. Konieczne jest zatem określenie momentu uzyskania przychodu, by przyporządkować przychód do danego okresu rozliczeniowego – roku podatkowego, a w niektórych przypadkach również – miesiąca (w przypadku zaliczkowego rozliczania podatku).

O powstaniu przychodu można zatem mówić nie tylko w sytuacji, w której podatnik faktycznie otrzyma określoną ilość środków pieniężnych, ale też wtedy gdy zostaną mu one udostępnione w ten sposób, że będzie mógł nimi rozporządzać.

Jak wynika z treści wniosku, w dniu podpisania Warunkowej umowy cesji wierzytelności, tj. w dniu 18 września 2018 r. Wnioskodawca otrzymał kwotę 750.000,00 PLN. Zatem w tym roku Wnioskodawca uzyskał przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co z kolei oznacza, że w tym samym roku powstał obowiązek podatkowy z tego tytułu. Bez znaczenia pozostaje w tym przypadku fakt, że w sytuacji niewystąpienia warunku zawieszającego (zdarzenie: głos „ZA” przyjęciem propozycji układowych) Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanej kwoty.

Mając na uwadze przywołane przepisy nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych powstanie dopiero z momentem, gdy przeniesienie własności wierzytelności wywrze skutki prawne, tj. z momentem gdy Wnioskodawca odda głos „ZA” przyjęciem propozycji układowych.

Zaznaczyć należy, że ewentualny zwrot otrzymanej kwoty, może być podstawą do zastosowania, w roku, w którym zwrot nastąpi, odliczenia, o którym mowa w art. 26 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot dokonanych w roku podatkowym zwrotów nienależnie pobranych świadczeń, które uprzednio zwiększyły dochód podlegający opodatkowaniu, w kwotach uwzględniających pobrany podatek dochodowy, jeżeli zwroty te nie zostały potrącone przez płatnika.

W świetle powyższych wyjaśnień, tut. organ nie podziela stanowiska Wnioskodawcy, że przychód powstanie dopiero w dniu zrealizowania warunku zawieszającego. Zdaniem organu, przychód Wnioskodawca uzyskał w dniu otrzymania przelewu na rachunek bankowy. Dla powstania u Wnioskodawcy przychodu w 2018 r. kluczowe znaczenie ma bowiem okoliczność faktycznego otrzymania przez niego w tym roku przedmiotowej kwoty. Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym powstanie u niego przychodu z tytułu otrzymanej już kwoty jest uzależnione od zdarzenia przyszłego, czyli od oddania głosu „ZA” przyjęciem propozycji układowych, nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach prawa, w szczególności w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.