Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.351.2018.1.JG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-28
Teza: podatku CIT w zakresie niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów wartości wypłacanych klientom odszkodowań w związku z powstaniem szkód w towarach oraz w zakresie braku powstania przychodu z tytułu otrzymanego od ubezpieczyciela zwrotu tych kwot
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odszkodowania; przychód; towar; ubezpieczenia; zwrot-zwrot wydatków
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 27 lipca 2018 r. (data wpływu 30 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów wartości wypłacanych klientom odszkodowań w związku z powstaniem szkód w towarach – **jest prawidłowe;**

*   braku powstania przychodu z tytułu otrzymanego od ubezpieczyciela zwrotu kwot odpowiadających wypłacanym na rzecz klientów odszkodowaniom – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów wartości wypłacanych klientom odszkodowań w związku z powstaniem szkód w towarach oraz w zakresie braku powstania przychodu z tytułu otrzymanego od ubezpieczyciela zwrotu kwot odpowiadających wypłacanym na rzecz klientów odszkodowaniom.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą działalność w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością i podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Spółka świadczy usługi transportowe polegające na przewozie przesyłek będących własnością klientów. W związku z realizacją przedmiotowych usług, zdarzają się przypadki powstawania szkód w powierzonych Spółce towarach. W konsekwencji, w takich sytuacjach na Wnioskodawcy ciąży zgodnie z przepisami prawa obowiązek wypłaty odszkodowań na rzecz klientów. W obecnym stanie rzeczy, odpowiedzialność cywilna ciążąca na Spółce z tytułu szkód rzeczowych i finansowych jest przedmiotem ubezpieczenia u krajowego ubezpieczyciela. W związku z tym, w przypadku przesyłek cargo, wypłata ewentualnego odszkodowania następuje bezpośrednio z konta ubezpieczyciela na rachunek klienta Spółki.

Spółka planuje obecnie zmianę ubezpieczyciela poprzez zawarcie umowy ubezpieczenia z zagranicznym podmiotem z Unii Europejskiej uprawnionym do świadczenia takich usług (dalej: „Ubezpieczyciel”). Z uwagi na fakt, że Ubezpieczyciel jest międzynarodowym podmiotem współpracującym z całą grupą do jakiej należy Spółka, Spółka spodziewa się, że współpraca z Ubezpieczycielem będzie odbywała się na korzystniejszych warunkach niż ta z dotychczasowym podmiotem.

Polisa ubezpieczeniowa obejmie odszkodowania za szkody rzeczowe (ubytek, uszkodzenie, zaginięcie) oraz za nieterminowe doręczenie przesyłki. Co istotne, wypłata odszkodowania, którego zasadność zostanie potwierdzona przeprowadzeniem odpowiednich procedur reklamacyjnych, następować będzie bezpośrednio z konta Spółki na rachunek klienta, po uzyskaniu pisemnego potwierdzenia od Ubezpieczyciela, że jest zasadna. Następnie, Ubezpieczyciel dokona zwrotu tego wydatku na rzecz Spółki.

W związku z powyższym, Spółka pragnie potwierdzić przyjęte rozumienie konsekwencji wdrożenia planowanego modelu wypłaty odszkodowania na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka będzie uprawniona do zaliczenia wartości wypłaconych klientom odszkodowań do kosztów uzyskania przychodów?
2.  Czy otrzymane od Ubezpieczyciela zwroty kwot odpowiadających wypłaconym odszkodowaniom będą stanowić dla Spółki przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka nie będzie uprawniona do zaliczenia wartości wypłaconych odszkodowań do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

Jeśli zatem dany koszt spełnia wymóg pozostawania w związku z osiąganymi przychodami lub przynajmniej z prowadzoną działalnością (tzn. został poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub przynajmniej w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów) i równocześnie nie został on w sposób wyraźny wymieniony w negatywnym katalogu z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, to koszt taki powinien zostać uznany za koszt uzyskania przychodów.

Przepis zawarty w art. 16 ust. 1 ww. ustawy zawiera enumeratywną listę wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, co oznacza, że każdy koszt dający się zakwalifikować do którejkolwiek z pozycji wymienionej na tej liście nie będzie mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, nawet, jeśli był poniesiony w celu osiągnięcia przychodów.

W tym miejscu należy powołać przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków związanych z zapłatą kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Powyżej przytoczona regulacja wyklucza z kosztów uzyskania przychodów odszkodowania wyłącznie z tytułów w nim wymienionych. Jest to katalog zamknięty. Wymienione w treści przepisu odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Celem tego przepisu jest zatem uniemożliwienie pomniejszenia podstawy opodatkowania o koszty poniesione w związku z nienależytym wykonaniem zobowiązania.

Zdaniem Wnioskodawcy, powołany powyżej przepis art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT ma zastosowanie w niniejszym przypadku.

Zasadniczą kwestią do oceny zasadności zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 22 ww. ustawy jest wykładnia pojęcia „wady wykonanej usługi”. Ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „wadliwy”, stąd też – odwołując się do reguł wykładni językowej – słowo to należy tłumaczyć w sposób powszechnie przyjęty w języku polskim, a zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (https://sjp.pwn.pl/) słowo to oznacza tyle co „mający wady, wykazujący braki”.

Na gruncie ww. przepisu, należy przyjąć, że wadliwie wykonana usługa to taka, która została wykonana w sposób niepełny, tj. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na usługodawcy zgodnie z umową oraz przepisami prawa. Obowiązek wypłaty odszkodowania jest konsekwencją wykonania usługi, która została zrealizowana w sposób niepełny (wadliwie), np. nie zostały przez Spółkę spełnione wszelkie obowiązki ciążące na niej zgodnie z umową; została wykonana błędnie – np. przesyłka została uszkodzona; została wykonana w sposób niewłaściwy; inny niż wynikałoby to z umowy.

W sytuacji zatem wypłaty przez Spółkę odszkodowania z tytułu szkód w towarach powierzonych przez klienta, należy uznać, że dojdzie do nieprawidłowego wykonania usługi, a to oznacza, że wypłacone z tego tytułu odszkodowanie nie będzie mogło być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, gdyż tego rodzaju wydatki zostały objęte dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, w analizowanej sprawie znajduje zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT. Podobnie uznał m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 maja 2016r. (sygn. ILPB3/4510-1-60/16-2/KS) oraz z dnia 11 września 2015 r. (sygn. ILPB3/4510-1-281/15-2/AO).

Z powyższych względów Spółka stoi na stanowisku, że Spółka nie będzie uprawniona do zaliczenia wartości wypłaconych odszkodowań do kosztów uzyskania przychodów.

Ad. 2

W ocenie Wnioskodawcy, otrzymane od Ubezpieczyciela zwroty kwot odpowiadających wypłaconym odszkodowaniom nie będą stanowić dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe. Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o CIT ogólnej definicji przychodu podatkowego. Treść art. 12 ust. 1 ustawy o CIT wskazuje, że zostały ustanowione jedynie przykładowe przysporzenia zaliczane do kategorii przychodów. Tym samym każde świadczenie, które powiększa aktywa podatnika w sposób trwały stanowi dla niego przychód podatkowy.

Natomiast art. 12 ust. 4 ustawy o CIT określa w sposób enumeratywny, które zdarzenia nie stanowią przychodu podatkowego. Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o CIT, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Należy przy tym podkreślić, że przytoczony przepis odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a cytowanej ustawy, konieczne jest by „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Ponadto, wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego (powinien opierać się na tożsamej podstawie faktycznej).

W zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem niniejszego wniosku, Ubezpieczyciel, wypłacając odszkodowanie na rzecz Wnioskodawcy, będzie dokonywać zwrotu wydatków, jakie Wnioskodawca będzie ponosił w celu odtworzenia stanu sprzed zajścia zdarzenia objętego ochroną ubezpieczeniową. W konsekwencji, na skutek wypłaty odszkodowania, Spółka nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, ewentualne kwoty wypłacone Spółce przez Ubezpieczyciela, które zgodnie z art. 16 ustawy o CIT nie mogły zostać zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a powołanej ustawy nie powinny stanowić dla Spółki przychodu podatkowego.

Stanowisko Wnioskodawcy potwierdzają organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wydawanych na tle analogicznych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych, przykładowo:

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 1 marca 2018 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.483.2017.1.ANK) organ stwierdził: „Dodatkowo zgodnie z przedstawioną powyżej wykładnią przepisu art. 12 ust. 4 pkt 6a updop należy stwierdzić, że otrzymana przez Spółkę kwota w postaci odszkodowania (kary) od Dostawcy jest tym samym wydatkiem (a nie takim samym wydatkiem), który został uprzednio poniesiony przez Wnioskodawcę na zapłatę odszkodowania (kary) Kontrahentowi. Mając na względzie fakt, że zarówno odpowiedzialność Spółki względem klientów, jak i roszczenie regresowe wobec Dostawców będą opierać się na tożsamym stanie faktycznym (szkody u klienta) uznać należy, że odszkodowania (kary) uzyskiwane od Dostawców stanowią zwrot wydatków poniesionych przez Spółkę na rzecz klientów, przy czym wydatek poniesiony jest odpowiednikiem wydatku zwróconego, który u Wnioskodawcy nie stanowił kosztu uzyskania przychodu. Reasumując, otrzymany od Dostawcy zwrot wypłaconego przez Spółkę odszkodowania (kary) stosownie do powołanego wcześniej art. 12 ust. 4 pkt 6a updop nie będzie stanowił przychodu podatkowego”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 maja 2018 r., (sygn. 0111-KDIB1-3.4010.95.2018.1.PC) organ stwierdził: „Stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 6a updop (powołanego wyżej), do przychodów, nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Przy czym należy podkreślić, że aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w powołanym przepisie, konieczne jest by wydatek ten został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie został mu zwrócony. Dodatkowo należy zastrzec, że wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony. „Zwróconym innym wydatkiem” nie jest bowiem uzyskana przez podatnika kwota, która tylko odpowiada wartości poniesionego wydatku. W związku z tak rozumianą wykładnią omawianego przepisu należy stwierdzić, że kwoty otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu zapłaty not obciążeniowych przez Przewoźnika w ww. sytuacjach są tym samym wydatkiem (a nie takim samym wydatkiem), który został uprzednio poniesiony przez Wnioskodawcę na zapłatę not obciążeniowych, wystawionych przez Klienta. Ustawa podatkowa nakazuje bowiem takie rozliczenie opisanych zdarzeń, które nie pozwała na pominięcie zarówno kosztów, jak i przychodów. Skoro zatem w sytuacji opisanej we wniosku, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, kwoty wynikające z not obciążeniowych wystawionych Wnioskodawcy przez Klientów nie mogą zostać zaliczone w ciężar kosztów podatkowych, to w tej części kwoty otrzymane przez Wnioskodawcę z tytułu not obciążeniowych, zapłaconych przez Przewoźników, jako zwrot innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, nie będzie stanowił przychodu Wnioskodawcy”;

*   w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 12 lutego 2013 r., (sygn. IPTPB3/423-414/12-3/IR) organ stwierdził: „otrzymane przez Spółkę środki pieniężne, wypłacone przez ubezpieczyciela stanowiąc zwrot wydatku związanego z odszkodowaniem wypłaconym przez Spółkę kontrahentowi, który nie został zaliczony w ciężar kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 6a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych”.

Z powyższych względów Spółka stoi na stanowisku, że otrzymane od Ubezpieczyciela zwroty kwot odpowiadających wypłaconym odszkodowaniom nie będą stanowić dla Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów wartości wypłacanych klientom odszkodowań w związku z powstaniem szkód w towarach – **jest prawidłowe;**

*   braku powstania przychodu z tytułu otrzymanego od ubezpieczyciela zwrotu kwot odpowiadających wypłacanym na rzecz klientów odszkodowaniom – **jest nieprawidłowe.**

Ad. 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r., poz. 1036, z późn. zm., dalej także: „updop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powyższe oznacza, że zasadniczo wszystkie poniesione wydatki, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, po wyłączeniu wydatków wymienionych w art. 16 ust. 1 updop, stanowić mogą koszty uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami, w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Prócz tego, uznanie wydatku za koszt podatkowy wymaga od podatnika wykazania, że wydatek jest racjonalnie i gospodarczo uzasadniony. Każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika winien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej, z wyjątkiem sytuacji gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza istnienie związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesieniem kosztu a przychodem, bądź zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od tego, czy nie znajduje się on w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w grupie wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów będzie wydatek, spełniający łącznie następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika,

*   jest definitywny (rzeczywisty),

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie został wymieniony w art. 16 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podkreślić należy, że w celu wykazania związku pomiędzy kosztem a przychodem podatnik musi dysponować wymaganymi przez prawo dowodami.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Istotą tego przepisu jest niezaliczanie do kosztów uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań, związanych generalnie z wadami towarów lub usług bądź zwłoką w usuwaniu tych wad.

Wszystkie wskazane wyżej kary umowne i odszkodowania wiążą się z nienależytym wykonaniem zobowiązań. Ustawodawca wyłącza je z kosztów uzyskania przychodów, nie chcąc „premiować” przypadków nienależytego wykonania zobowiązania.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują w odrębny sposób terminu „wadliwy”, wobec czego należy uznać, że pojęcie to powinno być w kontekście analizowanego przepisu rozumiane w sposób przyjęty w języku potocznym.

Na gruncie języka polskiego słowo „wadliwy” oznacza tyle, co „mający wady, usterki defekty, wskazujący braki, błędy, niewłaściwy, nieprawidłowy, niepoprawny (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2003). W kontekście powyższego obarczona wadliwością będzie taka usługa, która została wykonana w sposób niepełny („wskazuje braki”), np. nie zostały spełnione wszelkie obowiązki ciążące na wykonawcy z mocy umowy zawartej z zamawiającym lub na mocy obowiązujących przepisów prawa. Przy czym, sam fakt, że podmiot gospodarczy, po usunięciu nieprawidłowości osiągnie przychód z tytułu realizacji umowy, nie stanowi przesłanki wystarczającej do uznania zasadności zaliczenia określonego wydatku do kosztów podatkowych, jeżeli kara umowna/odszkodowanie jest wynikiem nienależytego (nieprawidłowego) wykonania usługi bądź dostarczenia wadliwego towaru.

Jeżeli jednak kara umowna/odszkodowanie przysługuje wierzycielowi z innego tytułu niż ww. wymienione, może ona stanowić u płacącego koszt uzyskania przychodów, o ile spełniona będzie zasadnicza przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 updop, warunkująca zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów – poniesiony wydatek musi być związany z uzyskaniem przychodu, bądź z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu. Nie oznacza to zatem, że każda kara umowna bądź odszkodowanie, naliczone przez uprawnionego, może stanowić koszt uzyskania przychodu prowadzonej działalności gospodarczej. Istotnym jest bowiem w tym względzie, aby zapłacenie kary umownej/odszkodowania nie było związane z nieprawidłowościami, których powstanie zostało spowodowane (zawinione) przez podatnika. Ponadto poniesienie kary musi być właściwie udokumentowane. Z tej też przyczyny, każda zapłacona kara umowna i odszkodowanie wymagają indywidualnej oceny w aspekcie całokształtu prowadzonej działalności gospodarczej, okoliczności, których była następstwem oraz formy udokumentowania.

Zauważyć przy tym należy, że zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, mogą podlegać wyłącznie te kary umowne i odszkodowania, których zapłata oparta jest na obiektywnych przesłankach, wskazujących, że podmiot zobowiązany do ich uiszczenia dochował należytej staranności, tj. podjął wszelkie działania stanowiące podstawę prawidłowej realizacji umowy (np. poprzez weryfikację ofert i wybór rzetelnych podwykonawców). Zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, nie mogą podlegać bowiem te kary umowne i odszkodowania, których powstanie było następstwem celowego (świadomego) działania podatnika lub wynikało z jego zaniedbań. Nie można bowiem na Skarb Państwa przerzucać odpowiedzialności za zaniedbania podmiotu gospodarczego (ryzyko gospodarcze) związane z realizacją umów (np. zakupem tańszych, lecz gorszych jakościowo komponentów do wytworzenia towarów, skorzystania z usług nierzetelnych podwykonawców itp.).

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi transportowe polegające na przewozie przesyłek będących własnością klientów. W związku z realizacją przedmiotowych usług, zdarzają się przypadki powstawania szkód w powierzonych Spółce towarach. W konsekwencji, w takich sytuacjach na Wnioskodawcy ciąży zgodnie z przepisami prawa obowiązek wypłaty odszkodowań na rzecz klientów. W obecnym stanie rzeczy, odpowiedzialność cywilna ciążąca na Spółce z tytułu szkód rzeczowych i finansowych jest przedmiotem ubezpieczenie u krajowego ubezpieczyciela. Spółka planuje obecnie zmianę ubezpieczyciela poprzez zawarcie umowy ubezpieczenia z zagranicznym podmiotem uprawnionym do świadczenia takich usług („Ubezpieczyciel”). Polisa ubezpieczeniowa obejmie odszkodowania za szkody rzeczowe (ubytek, uszkodzenie, zaginięcie) oraz za nieterminowe doręczenie przesyłki. Co istotne, wypłata odszkodowania, którego zasadność zostanie potwierdzona przeprowadzeniem odpowiednich procedur reklamacyjnych, następować będzie bezpośrednio z konta Spółki na rachunek klienta, po uzyskaniu pisemnego potwierdzenia od Ubezpieczyciela, że jest zasadna. Następnie, Ubezpieczyciel dokona zwrotu tego wydatku na rzecz Spółki.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą możliwości wyłączenia odszkodowań wypłacanych na rzecz klienta z kosztów uzyskania przychodów.

W rozpatrywanej sprawie z racji charakteru opisanych przez Wnioskodawcę wydatków zasadne jest dokonanie ich oceny pod kątem zarówno art. 15 ust. 1 updop jak i art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, ponieważ kwestią istotną poruszaną przez Spółkę jest obciążenie jej odszkodowaniem (karą) w sytuacji wystąpienia szkód u klienta wynikających z wad dostarczanych towarów.

Mając więc na względzie przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie znajdzie zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, zatem wydatki na odszkodowania wypłacane klientom nie będą stanowiły po stronie Spółki kosztów uzyskania przychodów. Odszkodowania wypłacane przez Spółkę na rzecz swoich klientów wynikają bowiem z wad dostarczanych towarów.

Ad. 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również tego, czy jest zobowiązany rozpoznać przychód z tytułu otrzymanego od Ubezpieczyciela zwrotu kwot odpowiadających wypłaconym klientom odszkodowaniom.

W odniesieniu do powyższego wskazać trzeba, że ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Na podstawie art. 12 ust. 1 updop można stwierdzić, że co do zasady przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, mająca definitywny charakter, którą może on rozporządzać jak własną – przychód powstaje zatem z momentem jego faktycznego uzyskania przez podatnika, czyli wpływu, bezpośrednio do majątku podatnika względnie na jego rachunek, wymienionych środków, skutkującego powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Ponadto, wyjątek od reguły, zgodnie z którą przychodem podatnika są przysporzenia faktycznie przez niego uzyskane wprowadza art. 12 ust. 3 updop. Stosownie do tego przepisu, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Przepis ten nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody, które jeszcze nie zostały otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń.

Literalna wykładnia powołanego przepisu prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe. Do przychodów podatkowych podatnik winien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. W piśmiennictwie i judykaturze przychód podatkowy identyfikowany jest z trwałym przysporzeniem majątkowym zwiększającym wartość aktywów (zob. P. Małecki, M. Mazurkiewicz, CIT. Podatki i rachunkowość – Komentarz do art. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. LEX 2014). Podobny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11 stwierdzając, że z istoty podatku dochodowego wynika, że jest on ciężarem publicznoprawnym od przyrostu majątkowego (dochodu), a zatem przychodem jest ta wartość, która wchodząc do majątku podatnika może powiększyć jego aktywa. Przychodem jest zatem takie przysporzenie majątkowe o charakterze trwałym, które definitywnie powiększa aktywa osoby prawnej.

Co do zasady więc, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika lub zmniejszenie jego zobowiązania w sposób trwały, a nie tymczasowy. Owa definitywność w zakresie środków pieniężnych definiowana powinna być przez pryzmat możliwości swobodnego nimi dysponowania. W ocenie organu przysporzenie w postaci otrzymania przez podatnika środków pieniężnych zostać może uznane za przychód w podatku dochodowym od osób prawnych, o ile łącznie zostaną spełnione poniższe warunki:

*   przysporzenie to ma charakter definitywny, powodujący w sposób trwały zwiększenie wartości aktywów podatnika lub też zmniejszenie wysokości jego zobowiązań oraz

*   podatnik może rozporządzać otrzymanymi środkami jak własnymi.

Przychodem jest każda wartość wchodząca do majątku podatnika, powiększająca jego aktywa, o ile nie została wyłączona z przychodów podatkowych, na podstawie art. 12 ust. 4 updop (brak w nim jednakże przychodu pochodzącego z odszkodowania).

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Należy przy tym podkreślić, że cytowany przepis odnosi się wyłącznie do poniesionych i zwróconych podatnikowi wydatków niezaliczonych z mocy art. 16 tej ustawy do kosztów uzyskania przychodów. Aby dany wydatek mógł być zaliczony do kategorii „innych wydatków”, o których mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, konieczne jest, by „wydatek ten nie został zaliczony do kosztów uzyskania przychodów” w rozumieniu przepisu art. 16 tej ustawy oraz by wydatek został wcześniej przez podatnika poniesiony, a następnie zwrócony podatnikowi. Przy czym wydatek poniesiony powinien być odpowiednikiem wydatku zwróconego. Tak więc „wydatek zwrócony” to ten sam, a nie taki sam wydatek, który został poniesiony.

Biorąc pod uwagę wyłączenia ustawowe wymienione w art. 16 ust. 1 updop, brak jest w nich wykluczenia z kosztów uzależnionego od zawarcia umowy ubezpieczenia. Natomiast zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca świadczy usługi transportowe polegające na przewozie przesyłek będących własnością klientów. Zdarzają się przypadki powstawania szkód w powierzonych Spółce towarach. W takich sytuacjach na Wnioskodawcy ciąży obowiązek wypłaty odszkodowań na rzecz klientów.

Jak wskazano w stanowisku do pytania nr 1, ww. odszkodowania nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop.

Jak wynika również z opisu sprawy, Wnioskodawca zawarł z Ubezpieczycielem umowę ubezpieczenia na wypadek zaistnienia wadliwości dostarczanych towarów. W sytuacji powstania wadliwości towarów i konieczności zapłaty odszkodowania na rzecz klientów, Wnioskodawca otrzymuje od Ubezpieczyciela należne odszkodowania na podstawie ww. umowy, stanowiące kwoty odpowiadające wypłaconym przez Spółkę odszkodowaniom.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że kwota pieniężna jaką Wnioskodawca otrzymuje od Ubezpieczyciela nie może być uznana za pożytek, o którym mowa w art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, ponieważ stanowi ona odszkodowanie będące wykonaniem świadczenia z umowy ubezpieczenia, a nie zwrot wydatków poniesionych przez Wnioskodawcę niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów. Wobec tego w analizowanej sprawie nie został spełniony jeden z warunków art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, o których mowa powyżej, dlatego też w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 4 pkt 6a updop, a otrzymane od Ubezpieczyciela odszkodowanie w myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, stanowić będzie przychód podatkowy.

Wskazać bowiem należy, że odszkodowanie to zaliczane do przychodów, zgodnie z 12 ust. 1 pkt 1 updop, jest powiązane (koresponduje) z kosztami ubezpieczenia Wnioskodawcy na wypadek konieczności zapłacenia odszkodowania/kary umownej, nie podlegającymi wyłączeniu z kosztów podatkowych, a nie z zapłaceniem tej kary/odszkodowania, pomniejszającej przychód ze sprzedaży towarów. Fakt, że zgodnie z umową zawartą z Ubezpieczycielem wysokość odszkodowania może stanowić równowartość kwoty zapłaconego odszkodowania/kary umownej na rzecz klientów, pozostaje bez znaczenia na kwalifikację odszkodowania otrzymanego od Ubezpieczyciela, jako przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej. Odszkodowania otrzymanego od Ubezpieczyciela nie można utożsamiać ze zwrotem zapłaconej kary umownej/odszkodowania na rzecz klientów, gdyż takim zwrotem nie jest. Wynika bowiem z umowy ubezpieczenia zawartej przez Wnioskodawcę z Ubezpieczycielem, a zatem z innego tytułu.

W związku z powyższym, kwoty otrzymywane przez Wnioskodawcę z tytułu otrzymanego od Ubezpieczyciela odszkodowania, będącego wykonaniem świadczenia z umowy ubezpieczenia, należy traktować jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.

Podsumowując, wydatki na odszkodowania wypłacane klientom nie będą stanowiły po stronie Spółki kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 22 updop, gdyż wynikają one z wad dostarczanych towarów. Jednocześnie, kwoty otrzymywane przez Spółkę z tytułu odszkodowania od Ubezpieczyciela z tytułu wystąpienia wad w przewożonych towarach stanowić będą przychód podatkowy, w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 1 updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie:

*   niezaliczania do kosztów uzyskania przychodów wartości wypłacanych klientom odszkodowań w związku z powstaniem szkód w towarach – jest prawidłowe;

*   braku powstania przychodu z tytułu otrzymanego od ubezpieczyciela zwrotu kwot odpowiadających wypłacanym na rzecz klientów odszkodowaniom – jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto, odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku, a ponadto dotyczą innego, niż przedstawiony przez Wnioskodawcę, stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.