Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-175/12-4/AO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-08-16
Teza: 1. Czy w związku ze sprzedażą licytacyjną dokonaną przez komornika sądowego Spółka jest zobowiązana do wykazania wartości netto sprzedanej nieruchomości jako przychodu do opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych? 2. Czy przy ustalaniu dochodu do opodatkowania z tytułu sprzedaży gruntu Spółka ma prawo uwzględnić jako koszt uzyskania przychodów ujętą w księgach wartość gruntu z dnia jego otrzymania tytułem aportu?
Słowa kluczowe: egzekucja; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; postępowanie-postępowanie egzekucyjne; przychód; wydatek; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 14; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2012 r. (data wpływu 30 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodu do opodatkowania w przypadku sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek - uzupełniony pismem z dnia 17 lipca 2012 r. (data wpływu 20 lipca 2012 r.) - o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   ustalenia dochodu do opodatkowania w przypadku sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej,
*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) została zawiązana w dniu xx kwietnia 2000 r. W dniu xx listopada 2001 r. Spółka została zarejestrowana w Krajowym Rejestrze Sądowym.

Podstawowym celem, dla którego Spółka została powołana i który był realizowany od 2000 roku była inwestycja w postaci obiektu rekreacyjno - sportowego. Inwestycja była realizowana na gruncie, który został wniesiony jako aport do Spółki w zamian za akcje wydane na rzecz Miasta. Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem VAT z przyjętym miesięcznym okresem rozliczeniowym.

Całość działalności Spółki od 2000 r. do chwili obecnej była związana bezpośrednio z prowadzoną inwestycją. Wszystkie działania oraz czynności gospodarcze podejmowane przez Spółkę były realizowane wyłącznie w związku z prowadzoną inwestycją. Spółka nie realizowała żadnego innego przedmiotu działalności. Spółka nie podejmowała również jakichkolwiek działań przygotowawczych innych niż związane z wykonaniem obiektu sportowo - rekreacyjnego. Przez cały okres istnienia Spółka nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Dopiero po zrealizowaniu inwestycji w projektowanym obiekcie miała być wykonywana działalność zaliczana do działalności obiektów sportowych, która podlegałaby opodatkowaniu VAT.

Grunt, na którym jest prowadzona inwestycja, został wprowadzony do ksiąg Spółki według wartości nominalnej akcji, które zostały wydane Miastu w związku z otrzymaniem gruntu jako aport.

Wydatki związane z realizacją rozpoczętej inwestycji, jako nakłady na inwestycję, były księgowane na koncie księgowym 083 - „Inwestycje Rozpoczęte”. Wydatki te nie były zaliczane przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych przez cały okres realizacji inwestycji, tj. od 2000 r. do chwili obecnej.

Na sumę kosztów zaksięgowanych na koncie „Inwestycje Rozpoczęte” składają się przede wszystkim następujące wydatki:

*   podatek od nieruchomości za okres od 2000 r. z tytułu posiadania wniesionego aportem gruntu, który był zajęty na prowadzoną inwestycję,
*   opłata za sporządzenie studium wykonalności,
*   opłaty za dokumentację techniczną,
*   opłaty za projekt architektoniczny,
*   opłaty za pozwolenie na budowę,
*   wydatki związane ze sporządzeniem biznes planu,
*   usługi transportowe,
*   usługi notarialne,
*   usługi księgowe,
*   koszty obsługi prawnej,
*   opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego, przelewy, wydanie promesy decyzji kredytowej,
*   wynagrodzenia osób zatrudnionych przez Spółkę, w związku z realizacją inwestycji, w tym wynagrodzenia zarządu oraz rady nadzorczej.

Żaden z ww. wydatków nie podlega wyłączeniu z kosztów uzyskania przychodu na podstawie art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku, gdy którykolwiek z ww. wydatków był ponoszony na podstawie faktury VAT podatek VAT zawarty w fakturze był ujmowany w deklaracji VAT-7 jako podatek VAT naliczony podlegający odliczeniu. Z uwagi na fakt, iż Spółka realizowała wyłącznie opisaną wyżej inwestycję, Spółka nie wykonywała żadnych czynności opodatkowanych, stąd też podatek naliczony ujmowany w deklaracjach VAT-7 powiększał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, a jego wartość stanowiła: „kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy”.

W całym okresie działalności Spółka tylko raz wystąpiła z wnioskiem o dokonanie zwrotu bezpośredniego podatku VAT. Spółka złożyła wniosek w sierpniu 2003 r. Wniosek dotyczył zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym w wysokości xx zł. Wartość podatku VAT objęta wnioskiem dotyczyła podatku naliczonego zawartego w wydatkach dokonanych od początku istnienia Spółki do sierpnia 2003 r. Zwrot podatku VAT został dokonany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w … w dniu xx października 2004 r. wraz z opłatą prolongacyjną, wyliczoną jako wartość 50% należnych za okres zwłoki odsetek podatkowych, w wysokości xx zł. Od dnia x września 2003 r. wartość podatku VAT naliczonego, zapłacona z tytułu wydatków związanych z realizacją inwestycji, była wykazywana w składanych przez Spółkę deklaracjach VAT-7. Z uwagi na brak sprzedaży opodatkowanej, cała kwota podatku naliczonego stanowiła nadwyżkę podatku naliczonego nad podatkiem należnym i była wykazywana jako: „kwota do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy”. Spółka nie składała kolejnych wniosków o zwrot podatku na rachunek bankowy.

Obecna sytuacja Spółki nie pozwala na dalsze kontynuowanie inwestycji. Na zaistniały stan wpływ mają następujące czynniki:

1.  wybudowanie przez Miasto kompleksu sportowo - rekreacyjnego. Zrealizowany projekt stanowi bezpośrednią konkurencję dla projektu realizowanego przez Spółkę;
2.  problemy z zapewnieniem dalszego finansowania prowadzonej inwestycji oraz
3.  problemy ze spłatą zobowiązań Spółki powstałych w wyniku dokonania nakładów na realizację inwestycji.

Przedstawione czynniki pozostają poza kontrolą Wnioskodawcy. Spółka nie miała wpływu na uruchomianie konkurencyjnego obiektu. Okoliczność ta wpłynęła na brak możliwości realizacji przez Spółkę projektowanego celu, a w konsekwencji podważyła sens dalszego finansowania inwestycji. W ślad za tym, ogranicza to perspektywy spłaty powstałych już zobowiązań.

Z uwagi na brak środków na spłatę zobowiązań powstałych w wyniku dokonania wydatków związanych z realizacją inwestycji zostały podjęte wobec Spółki czynności egzekucyjne. W ich wyniku w marcu 2012 r. grunt należący do Spółki został wystawiony przez komornika sądowego na licytację. W dniu xx marca 2012 r., pod nadzorem sędziego, przeprowadzono licytację nieruchomości w wyniku, której dokonano wyboru najkorzystniejszej z ofert oraz przybicia. Kwota zaoferowana w toku licytacji jako zapłata za grunt zostanie powiększona o podatek VAT według stawki 23%. Do gruntu stanowiącego przedmiot licytacji nie mają zastosowania zwolnienia z VAT. Po dokonaniu czynności wymaganych przez art. 998 Kodeksu postępowania cywilnego, sąd wyda postanowienie o przysądzeniu własności. Zgodnie z art. 999 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności przenosi własność na nabywcę i jest tytułem do ujawnienia na rzecz nabywcy prawa własności w katastrze nieruchomości oraz przez wpis w księdze wieczystej lub przez złożenie dokumentu do zbioru dokumentów. Prawomocne postanowienie o przysądzeniu własności jest także tytułem egzekucyjnym do wprowadzenia nabywcy w posiadanie nieruchomości.

Mając na uwadze, iż w dniu x marca 2012 r. nastąpiło przybicie po przeprowadzeniu licytacji zarząd spółki postanowił, iż w terminie do 7 dni od uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności podejmie uchwałę w sprawie zaniechania i likwidacji prowadzonej od 2000 r. inwestycji. W ocenie zarządu, przedstawione wyżej okoliczności, jak wybudowanie konkurencyjnego obiektu, brak możliwości finansowania inwestycji oraz zbycie gruntu niezbędnego do dalszego prowadzenia inwestycji wskazuje na brak celowości kontynuowania inwestycji oraz brak rzeczywistej możliwości jej kontynuacji, a tym samym uzasadnia podjęcie decyzji o jej likwidacji.

Mając na uwadze przedstawioną sytuacją wątpliwości Spółki dotyczą:

*   sposobu rozliczania podatku VAT, w związku ze sprzedażą gruntu dokonaną w trybie egzekucyjnym oraz
*   skutków w zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego związanych z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji.

Dodatkowo, w piśmie z dnia 17 lipca 2012 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku, Spółka została zobowiązana m.in. do:

1.  wskazania, czy w drodze licytacji komorniczej została sprzedana nieruchomość, którą stanowił jedynie grunt, który Spółka otrzymała w formie aportu od Miasta, czy przedmiotem tej sprzedaży były również nakłady poniesione przez Spółkę na budowę na tym gruncie środka trwałego, którym miał być kompleks sportowo - rekreacyjny?
2.  wskazania, z czym są związane / czego dotyczą wymienione przez Spółkę wydatki, zaksięgowane na koncie „Inwestycje Rozpoczęte”, tj.:

*   opłata za sporządzenie studium wykonalności,
*   wydatki związane ze sporządzeniem biznes planu,
*   usługi transportowe,
*   usługi notarialne,
*   usługi księgowe,
*   koszty obsługi prawnej,
*   opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego, przelewy, wydanie promesy decyzji kredytowej?

4.  doprecyzowania zadanego pytania oznaczonego we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej numerem 8 (o treści „Czy w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji Spółka będzie miała prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w zakresie podatku dochodowego kwoty wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte i obniżenia o wskazane koszty wielkości dochodu do opodatkowania”), poprzez wskazanie czy przedmiotem zapytania Spółki są tylko te wydatki wymienione przez Nią w opisie zdarzenia przyszłego, czy też inne niewymienione wydatki, jeżeli tak, to należy wskazać jakie oraz określić z czym są one związane / czego dotyczą.

Spółka wskazała, iż:

ad. 1) Przedmiotem sprzedaży na licytacji komorniczej był jedynie grunt. W trakcie realizacji inwestycji nie dokonano żadnych naniesień na nieruchomości. W trakcie realizacji inwestycji Spółka dokonała wycinki drzew i przygotowania gruntu pod inwestycję.

ad. 2) We wniosku o wydanie interpretacji Spółka wskazała, że na sumę kosztów zaksięgowanych na koncie „Inwestycje Rozpoczęte” składają się przede wszystkim następujące wydatki:

*   podatek od nieruchomości za okres od 2000 r. z tytułu posiadania wniesionego aportem gruntu, który był zajęty na prowadzoną inwestycję,
*   opłata za sporządzenie studium wykonalności,
*   opłaty za dokumentację techniczną,
*   opłaty za projekt architektoniczny,
*   opłaty za pozwolenie na budowę,
*   wydatki związane ze sporządzeniem biznes planu,
*   usługi transportowe,
*   usługi notarialne,
*   usługi księgowe,
*   koszty obsługi prawnej,
*   opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego, przelewy, wydanie promesy decyzji kredytowej,
*   wynagrodzenia osób zatrudnionych przez Spółkę, w związku z realizacją inwestycji w tym wynagrodzenia zarządu oraz rady nadzorczej.

Wszystkie ww. wydatki dotyczyły działań podejmowanych przez Spółkę w celu zrealizowania celu inwestycyjnego w postaci budowy obiektu rekreacyjno - sportowego. Jak wskazano we wniosku, Spółka nie powadziła jakiejkolwiek innej aktywności. I tak:

*   podatek od nieruchomości dotyczył gruntu, na którym miał zostać wybudowany planowany obiekt,
*   opłata za sporządzenie studium wykonalności, opłaty za dokumentację techniczną, opłaty za projekt architektoniczny - stanowią najistotniejsze wartościowo pozycje wydatków poniesionych na inwestycję. Wskazane opłaty dotyczą sporządzenia dokumentów niezbędnych w procesie inwestycyjnym, które są wymagane, bądź przez właściwe przepisy, bądź instytucje zapewniające finansowanie,
*   opłaty za pozwolenie na budowę - dotyczyły opłat uiszczanych w procesie inwestycyjnym zgodnie z prawem budowlanym,
*   wydatki związane ze sporządzeniem biznes planu - dotyczyły kosztów za usługę opracowania biznes planu planowanego przedsięwzięcia, dokument wymagany przez bank w procesie udzielania kredytu na planowaną inwestycję,
*   usługi transportowe - dotyczyły robót ziemnych związanych z prowadzaną inwestycją,
*   usługi notarialne - dotyczyły sporządzenia lub poświadczenia dokumentów przez kancelarię notarialną np. pełnomocnictwa, odpisy dokumentów,
*   usługi księgowe - dotyczyły prowadzenia księgowości Spółki, której jedyną aktywnością było prowadzenie inwestycji,
*   koszty obsługi prawnej - dotyczyły obsługi prawnej na rzecz Spółki związanej z prowadzoną inwestycją, co obejmowało m.in. przygotowanie i opiniowanie umów, reprezentowania w postępowaniach administracyjnych związanych z prowadzoną inwestycją,
*   opłaty bankowe, w tym za prowadzenie rachunku bankowego, przelewy, wydanie promesy decyzji kredytowej - dotyczyły prowadzenia rachunku bankowego Spółki oraz operacji dokonywanych na tym rachunku związanych z operacjami wykonywanymi przez Spółkę. Opłata za wydanie decyzji promesy kredytowej dotyczyła kredytu, o który Spółka ubiegała się w banku, na realizację (budowę) planowanego obiektu,
*   wynagrodzenia osób zatrudnionych przez Spółkę, w związku z realizacją inwestycji w tym wynagrodzenia zarządu oraz rady nadzorczej - dotyczyły zapłaty za pracę osób zatrudnionych w Spółce i wykonujących zadania związane z realizowaną inwestycją.

ad. 3) Wyliczenie wydatków zawarte we wniosku i powtórzone powyżej w punkcie ad. 2) dotyczy wydatków, które stanowią najistotniejsze pozycje pod względem wartościowym.

Oprócz ww. wydatków Spółka w okresie realizacji inwestycji ponosiła szereg mniej istotnych wydatków, jak:

*   opłaty skarbowe i sądowe - dotyczyło to opłat związanych ze składaniem dokumentów w organach administracji, opłaty za ogłoszenia w monitorze sądowym i gospodarczym, odpisy z KRS itp.,
*   wydatki z tytułu umów zlecenia dotyczących drobnych prac wykonywanych w Spółce w związku z prowadzoną inwestycją,
*   pieczątki firmowe,
*   wykonanie mapki geodezyjnej,
*   wydatki z tytułu czynszu, usług telefonicznych i energii związanych z lokalem siedziby Spółki.

Wszystkie poniesione wydatki wskazane w ad. 2) i ad. 3) spełniają definicję kosztów zawartą w art. 15 ust. 1 w związku z art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto, na odrębnym koncie analitycznym Spółka księgowała wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów, które dotyczyły kosztów poniesionych w związku z postępowaniem egzekucyjnym (koszty komornicze) oraz koszty odsetek od egzekwowanych należności, Spółka nie traktuje wskazanych kosztów jako kosztów inwestycji i koszty te nie są objęte wnioskiem Spółki.

W związku z powyższym zadano następujące pytania dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia dochodu do opodatkowania w przypadku sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej.

1.  Czy w związku ze sprzedażą licytacyjną dokonaną przez komornika sądowego Spółka jest zobowiązana do wykazania wartości netto sprzedanej nieruchomości jako przychodu do opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych?
2.  Czy przy ustalaniu dochodu do opodatkowania z tytułu sprzedaży gruntu Spółka ma prawo uwzględnić jako koszt uzyskania przychodów ujętą w księgach wartość gruntu z dnia jego otrzymania tytułem aportu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pyt. 1, w związku ze sprzedażą licytacyjną dokonaną przez komornika sądowego, Spółka jest zobowiązana do wykazania wartości netto sprzedanej nieruchomości jako przychodu do opodatkowania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W świetle dotychczas przedstawionych uwag nie budzi wątpliwości, że komornik sądowy dokonuje sprzedaży gruntu w imieniu i na rachunek Spółki. Stąd też kwota netto uzyskana ze sprzedaży egzekucyjnej stanowi dla Spółki przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później jednak niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

W przypadku Spółki, przychód do opodatkowania powstanie z momentem uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności nieruchomości, który to dzień należy uznać za: „zbycie prawa majątkowego” w rozumieniu art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie pyt. 2, przy ustalaniu dochodu do opodatkowania z tytułu sprzedaży gruntu, Spółka ma prawo uwzględnić jako koszt uzyskania przychodu ujętą w księgach wartość gruntu z dnia jego otrzymania tytułem aportu.

Mając na uwadze treść art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku sprzedaży gruntu nabytego przez spółkę akcyjną w formie aportu w zamian za wydane akcje należy przyjąć, że kosztem uzyskania przychodów będzie wartość nominalna wydanych za aport akcji. Wydane akcje stanowią zapłatę Spółki za grunt otrzymany w postaci wkładu niepieniężnego, wartość nominalną wydanych akcji stanowić będzie koszt uzyskania przychodu z tytułu późniejszego zbycia przedmiotu tego wkładu. W przypadku Spółki, wartość gruntu ujęta w księgach na dzień otrzymania aportu odpowiada wartości nominalnej wydanych akcji stąd stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka będzie miała prawo zaliczyć tą wartość do kosztów uzyskania przychodu przy ustalaniu dochodu do opodatkowania z tytułu sprzedaży gruntu.

Treść powyższych stanowisk Wnioskodawcy wynika z Jego pisma z dnia 17 lipca 2012 r., stanowiącego odpowiedź na wezwanie do uzupełnienia wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia dochodu do opodatkowania w przypadku sprzedaży nieruchomości w drodze licytacji komorniczej uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym - z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 powołanej ustawy).

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji przychodu podatkowego. Ustawodawca ograniczył się w tym zakresie do wskazania w art. 12 ust. 1 cyt. ustawy przykładowych przysporzeń, zaliczanych do tej kategorii.

Zgodnie z ww. przepisem, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, wartość umorzonych lub przedawnionych zobowiązań (art. 12 ust. 1 pkt 1 - 3 cyt. ustawy).

Na podstawie art. 12 ust. 1 omawianej ustawy można stwierdzić, że co do zasady za przychód podatkowy można uznać każde przysporzenie podatnika o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego, o ile przysporzenie to nie jest wyłączone z przychodów na mocy art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Należy zaznaczyć, że przychód występuje nie tylko w sytuacji, gdy dojdzie do zwiększenia aktywów podatnika, ale również, gdy nastąpi zmniejszenie się jego zobowiązań (długów).

Stosownie do postanowień zawartych w art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Ponadto, na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 9 cyt. ustawy, do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług. Za należny podatek od towarów i usług w rozumieniu tegoż przepisu uważa się podatek wynikający z dokumentów sprzedaży lub ewidencji, a w przypadku gdy prawidłową wysokość należnego podatku od towarów i usług określa organ podatkowy, za należny podatek od towarów i usług uważa się podatek wynikający z decyzji tego organu.

W świetle powyższego, przychodem dla celów podatku dochodowego od osób prawnych dla podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług jest wartość sprzedaży netto.

Jednym z przepisów o charakterze szczególnym w stosunku do art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest art. 14 powołanej ustawy. W myśl ust. 1 tego artykułu, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 14 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Użyte przez ustawodawcę pojęcie „odpłatnego zbycia” obejmuje zarówno klasyczną sprzedaż, czyli zobowiązanie się zbywcy do przeniesienia na nabywcę prawa własności rzeczy lub prawa majątkowego w zamian za zobowiązanie się nabywcy do zapłaty ceny ustalonej przez strony w umowie, jak i czynności prawne o podobnym charakterze (zamiana, inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy lub praw majątkowych).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż podstawowym celem, dla którego została powołana Spółka i który był realizowany od 2000 r. była inwestycja w postaci obiektu rekreacyjno - sportowego. Inwestycja była realizowana na gruncie, który został wniesiony jako aport do Spółki w zamian za akcje wydane na rzecz Miasta. Grunt ten został wprowadzony do ksiąg Spółki według wartości nominalnej akcji, które zostały wydane Miastu w związku z otrzymaniem gruntu jako aport. Obecna sytuacja Wnioskodawcy nie pozwala na dalsze kontynuowanie inwestycji. Z uwagi na brak środków na spłatę zobowiązań powstałych w wyniku dokonania wydatków związanych z realizacją inwestycji zostały podjęte wobec Spółki czynności egzekucyjne. W ich wyniku w marcu 2012 r. grunt należący do Spółki został wystawiony przez komornika sądowego na licytację. W dniu xx marca 2012 r., pod nadzorem sędziego, przeprowadzono licytację nieruchomości, w wyniku której dokonano wyboru najkorzystniejszej z ofert oraz przybicia. Po przeprowadzeniu licytacji zarząd spółki postanowił, iż w terminie do 7 dni od uprawomocnienia się postanowienia o przysądzeniu własności podejmie uchwałę w sprawie zaniechania i likwidacji prowadzonej od 2000 r. inwestycji.

W przedmiotowej sprawie egzekucja z nieruchomości, która powoduje zmianę właściciela nieruchomości, stanowi świadczenie zastępcze świadczenia pieniężnego i należy ją traktować na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na równi ze zbyciem prawa własności nieruchomości. Zatem, w analizowanej sytuacji po stronie Spółki wystąpi przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości rozpoznany na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 1 cyt. ustawy.

Kwestia powstania po stronie Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów z tytułu analizowanej transakcji powinna być natomiast oceniana na gruncie definicji zawartej w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl tego przepisu, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 cyt. ustawy.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Wśród wyłączeń z kategorii kosztów podatkowych należy wskazać art. 16 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Co do zasady, kosztem uzyskania przychodu ze zbycia nieruchomości jest koszt jej nabycia, przy czym w przypadku, gdy nieruchomość stanowi środek trwały podlegający amortyzacji, koszt nabycia jest pomniejszany o dokonane odpisy amortyzacyjne.

Jak wynika z art. 16c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do wyżej powołanego przepisu wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych są kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jednocześnie ustawa nie ogranicza tej sytuacji do wydatków pieniężnych podmiotu nabywającego te składniki majątkowe. Z tego też względu należy przyjąć, że w przypadku sprzedaży środków trwałych nabytych wcześniej przez spółkę kapitałową w formie aportu w zamian za wydane udziały (akcje), kosztem uzyskania przychodów spółki będzie wartość nominalna wydanych za aport udziałów (akcji), pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych od zbywanych środków trwałych. Sformułowanie wydatki na nabycie odnosi się bowiem do wydatków zarówno pieniężnych, jak i niepieniężnych bezpośrednio warunkujących nabycie środka trwałego, tj. wydatków, bez których poniesienia skuteczne nabycie tychże nie byłoby możliwe.

Biorąc powyższe pod uwagę, wydane akcje stanowiły zapłatę Spółki za otrzymany wkład niepieniężny, a ich wartość (ewentualnie powiększona o inne koszty warunkujące nabycie przedmiotowej nieruchomości) - stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 - powinna stanowić koszt uzyskania przychodu z tytułu późniejszego zbycia przedmiotu tego wkładu (nieruchomości).

Zatem, kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia przez Spółkę nieruchomości gruntowej, wniesionej wcześniej do Niej aportem przez Miasto będzie wartość nominalna wydanych za ten aport akcji. Spółka, która wartość gruntu ujęła w księgach według wartości nominalnej wydanych akcji, ma prawo zaliczyć tą wartość do kosztów uzyskania przychodu.

Reasumując, w związku ze sprzedażą licytacyjną gruntu dokonaną przez komornika sądowego, dochodem Spółki do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych będzie różnica miedzy przychodem ze sprzedaży powyższej nieruchomości (w zależności od tego czy ta transakcja będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług - w wartości brutto lub netto), a kosztem uzyskania tego przychodu, którym będzie ujęta w księgach Spółki wartość gruntu z dnia jego otrzymania tytułem aportu, tj. wartość nominalna wydanych za ten aport akcji.

Końcowo informuje się, iż wniosek Spółki w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ujętych na koncie inwestycje rozpoczęte w związku z podjęciem decyzji o zaniechaniu i likwidacji inwestycji został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 09 sierpnia 2012 r. nr ILPB3/423-175/12-5/AO.

Ponadto informuje się, iż w przedmiocie podatku od towarów i usług zostały wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.