Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-500/07-3/JB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-03-12
Teza: Wstępna opłata leasingowa jest kosztem pośrednim. Wstępnej opłaty leasingowej nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż jest ona na ogół uiszczana jednorazowo, przed wydaniem przedmiotu leasingu, a jej zapłata jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Opłata wstępna, pomimo że ponoszona jest jednorazowo, to dotyczy ściśle określonego czasu trwania umowy leasingowej zawartej na czas oznaczony. Tak więc zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy opłata wstępna podlega rozliczeniu proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczy, tj. okresu trwania umowy leasingu
Słowa kluczowe: czynsz-czynsz inicjalny; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi rachunkowe; leasing-leasing operacyjny; leasing-opłata leasingowa; opłata-opłata wstępna; samochód-samochód osobowy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 15.11.2007 r. (data wpływu 17.12.2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczania kosztów wstępnej opłaty leasingowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17.12.2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczania kosztów wstępnej opłaty leasingowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca będący osobą prowadzącą działalność gospodarczą planuje zawrzeć umowę leasingu, której przedmiotem będzie samochód osobowy. Postanowienia umowy leasingu przewidują, że należy uiścić opłatę wstępną. Opłata wstępna zostanie rozliczona w terminie płatności pierwszej raty leasingowej. Podatnik ma zamiar zaliczyć koszt opłaty wstępnej (czynszu inicjalnego) bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia tego wydatku. Samochód osobowy stanowiący przedmiot leasingu będzie następnie wynajmowany przez podatnika osobie prawnej.

W odpowiedzi do wezwania z dnia 18.02.2008 r. (data doręczenia 25.02.2008 r.) strona doprecyzowała swój wniosek pismem z dnia 26.02.2008 r. (data wpływu 03.03.2008 r.) informując, iż prowadzona przez niego działalność jest rozliczana w oparciu o księgi rachunkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy koszt opłaty wstępnej (czynszu inicjalnego) można zaliczyć bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia tego wydatku?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwota opłaty wstępnej może być zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo w momencie poniesienia tego wydatku. Taka kwalifikacja podatkowa - w ocenie Wnioskodawcy - jest prawidłowa i wynika z przepisów.

Przedstawione powyżej stanowisko Wnioskodawca uzasadnia następującymi argumentami:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Jednocześnie zgodnie z art. 23b ust. 1 ww. ustawy opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome (\`(...)\`), oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych (\`(...)\`).

Wydatki związane z zawarciem umowy leasingu są związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą (leasingowany samochód będzie stanowić przedmiot najmu osobie prawnej). Ponadto, umowa leasingu, którą ma on zamiar zawrzeć, będzie spełniać warunki wymienione w art. 23b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też bezspornym jest, że wydatki związane ze sfinansowaniem opłaty wstępnej będą stanowić koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z generalną zasada wyrażoną w art. 22 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów są potrącane tylko w tym roku podatkowym, w którym zostały poniesione. W świetle powyższego przepisu o momencie zaliczenia konkretnego wydatku do kosztów danego roku podatkowego decyduje dzień zapłaty, a więc moment faktycznego dokonania tego wydatku.

W ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzono wyraźny podział na koszty bezpośrednio związane z przychodem i koszty inne, ustawodawca nie zdefiniował jednak tych dwóch kategorii kosztów.

Koszty bezpośrednie należy rozumieć jako te koszty, które bezpośrednio związane są z danymi przychodami, natomiast koszty pośrednie to koszty, które nie mają uchwytnego związku z konkretnymi przychodami, jakkolwiek ich ponoszenie związane jest z osiąganym przychodem.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują, że u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

W odniesieniu do kosztów pośrednio związanych z przychodami, art. 22 ust. 5c ww. ustawy stanowi, że koszty te są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W ocenie Wnioskodawcy wydatku w postaci opłaty wstępnej nie można bezpośrednio przyporządkować do przychodów osiąganych przez podatnika. Obowiązek zapłaty czynszu inicjalnego związanego z zawarciem umowy leasingu warunkuje rozpoczęcie realizacji tej umowy leasingu i użytkowanie przedmiotu leasingu. Opłata wstępna nie dotyczy więc całego okresu obowiązania umowy, lecz dotyczy samego rozpoczęcia tej umowy. Pogląd ten był również prezentowany w interpretacjach wydawanych na gruncie przepisów obowiązujących do dnia 31.12.2006 r. (przykładowo: postanowienie z dnia 19 stycznia 2006 r. Naczelnika Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej. sygn. PD/423-115/05/3801; decyzja z dnia 17 maja 2004 r. Izby Skarbowej w Lublinie z 17 maja 2004 r., sygn. PD-1/422/I-17/04).

Zdaniem Wnioskodawcy w związku z tym, że zapłata czynszu inicjalnego warunkuje zawarcie umowy leasingu, nie powinna być ona związana z kolejnymi latami obowiązywania umowy. Jest to koszt związany z czynnością jednorazową, wydaniem przedmiotu leasingu, która z kolei umożliwia korzystanie z przedmiotu leasingu. Dlatego też istnieje możliwość jednorazowego zaliczenia tego wydatku do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia.

Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest zdaniem strony m.in. pismo z dnia 09.05.2007 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w Grudziądzu (sygn. USIlI/415-22/53/07). Organ podatkowy uznał, że wydatki związane z kwotą „opłaty wstępnej leasingowe\] (czynszu inicjalnego) dotycząca zakupu samochodu ciężarowego wpłacona w dniu 11 kwietnia 2007 r. stanowi koszt uzyskania przychodu miesiąca kwietnia 2007 r. „.

Wnioskodawca podkreśla, że kosztami, które dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, w związku z zwartą umową leasingu, będą jedynie koszty opłat leasingowych za użytkowanie przedmiotu leasingu w poszczególnych miesiącach trwania umowy. Czynsz inicjalny jest związany z zawarciem umowy leasingu operacyjnego, a więc koszt ten związany jest z przychodami roku, w którym zaczęto użytkować przedmiot leasingu. Jedynie czynsze płacone w poszczególnych miesiącach dotyczą używania przedmiotu leasingu w tych okresach, a zatem dotyczą przychodów roku podatkowego, w którym ten przedmiot podatnik wykorzystuje.

W ocenie Wnioskodawcy ma on prawo zaliczyć wydatek związany z opłatą wstępną z tytułu zawarcia umowy leasingu jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia tego wydatku. Koszt ten jest bowiem czynnością jednorazową związaną z zawarciem umowy leasingu i warunkującą wydanie przedmiotu leasingu. Dlatego też wydatek ten nie podlega zaliczeniu do kosztów podatkowych proporcjonalnie do okresu trwania umowy.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje.

Zgodnie z art. 23a ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. z 2000 r., Dz. U. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.) przez umowę leasingu rozumie się umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej ,,finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo do używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej ,,korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty.

Z treści art. 23b ust. 1 w/w ustawy wynika, że opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 tego artykułu, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40 % normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 w/w ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Moment zaliczenia wstępnej opłaty leasingowej do kosztów uzyskania przychodów regulują znowelizowane przepisy art. 22 ust. 5 i ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które weszły w życie z dniem 01.01.2007 r.

W świetle obowiązującego przepisu art. 22 ust. 5 ww. ustawy u podatników prowadzących księgi rachunkowe koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 5a i 5b.

Natomiast w myśl art. 22 ust. 5c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów stosownie do art. 22 ust. 5d ww. ustawy uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe i ww. przepisy należy stwierdzić, że wstępna opłata leasingowa jest kosztem pośrednim. Wstępnej opłaty leasingowej nie można bezpośrednio powiązać z konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika, gdyż jest ona na ogół uiszczana jednorazowo, przed wydaniem przedmiotu leasingu, a jej zapłata jest warunkiem koniecznym do rozpoczęcia realizacji umowy leasingu. Opłata wstępna, pomimo że ponoszona jest jednorazowo, to dotyczy ściśle określonego czasu trwania umowy leasingowej zawartej na czas oznaczony. Tak więc zgodnie z art. 22 ust. 5c ww. ustawy opłata wstępna podlega rozliczeniu proporcjonalnie do długości okresu którego dotyczy, tj. okresu trwania umowy leasingu.

Wobec powyższego stanowisko przedstawione przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji wydanych przez organy podatkowe tj.: postanowienie z dnia 19 stycznia 2006 r. Naczelnika Drugiego Śląskiego Urzędu Skarbowego w Bielsku-Białej sygn. PD/423-115/05/3801; decyzja z dnia 17 maja 2004 r. Izby Skarbowej w Lublinie z 17 maja 2004 r., sygn. PD-1/422/I-17/04 oraz piśmie z dnia 09.05.2007 r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w Grudziądzu sygn. USIlI/415-22/53/07, należy stwierdzić, iż ww. interpretacje (oraz pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Grudziądzu) zapadły w indywidualnej sprawie i nie są wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.