Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-659/14-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-12
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą środka trwałego sfinansowanego częściowo dotacją.
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; dofinansowanie; dotacja; koszt-koszty uzyskania przychodów; sprzedaż; sprzedaż-sprzedaż środków trwałych; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z 9 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą środka trwałego sfinansowanego częściowo dotacją – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów w związku ze sprzedażą środka trwałego sfinansowanego częściowo dotacją.

We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą we W., prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie produkcji telewizyjnych i filmowych.

W ramach prowadzonej działalności, w przeszłości Wnioskodawca nabył wóz A („wóz A”), na który składa się zespół środków trwałych (takich jak: wóz realizatorski, ciągnik samochodowy, magnetowid B., teleobiektyw i inne) – „środki trwałe” – oraz wartości niematerialnych i prawnych („WNiP”).

Nabycie wozu A zostało w części sfinansowane ze środków Wnioskodawcy, a w części z dotacji z Sektorowego Programu Operacyjnego – Wzrost Konkurencyjności Przedsiębiorstw („dotacja”). Przychód z tytułu otrzymanej dotacji został przez Spółkę zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stosownie do warunków określonych w tym przepisie.

Nabyte środki trwałe i WNiP zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, po czym rozpoczęto ich amortyzację dla celów podatkowych. Wartość początkowa środków trwałych została ustalona na zasadach ogólnych, tj. w oparciu o kwotę wydatków poniesionych na ich nabycie lub wytworzenie bez pomniejszenia tej wartości o kwotę uzyskanej dotacji.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Wnioskodawca zaliczał do kosztów uzyskania przychodu wyłącznie tę część odpisów amortyzacyjnych, która odpowiadała wartości początkowej środka trwałego, która została sfinansowana ze środków własnych Spółki (tj. odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środka trwałego w części sfinansowanej dotacją klasyfikowane są przez Wnioskodawcę jako koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodu).

Aktualnie, Wnioskodawca planuje dokonać sprzedaży wozu A. Sprzedaż nastąpi po upływie okresu, w którym zgodnie z warunkami przyznania dotacji nie było możliwe zbycie składników majątku objętych dotacją; tym samym brak jest ograniczeń natury prawnej, które uniemożliwiałyby dokonanie transakcji. Na dzień planowanej sprzedaży część środków trwałych nie będzie w pełni zamortyzowana (tj. dokonane odpisy amortyzacyjne nie pokryją w pełni wartości początkowej danego środka trwałego).

Cena sprzedaży zostanie ustalona w oparciu o wartość rynkową wozu A i zostanie rozpoznana w pełnej kwocie jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnycy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży środka trwałego, którego zakup został w części sfinansowany dotacją, Wnioskodawca ma prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży w wysokości różnicy pomiędzy wartością początkową środka trwałego a kwotą dokonanych odpisów amortyzacyjnych (zarówno w części stanowiącej, jak i niestanowiącej kosztu uzyskania przychodu), niezależnie od źródła finansowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży środka trwałego, którego zakup został w części sfinansowany dotacją, Wnioskodawca ma prawo do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży w wysokości różnicy pomiędzy wartością początkową środka trwałego a kwotą dokonanych odpisów amortyzacyjnych (zarówno w części stanowiącej, jak i niestanowiącej kosztu uzyskania przychodu), niezależnie od źródła finansowania.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: „(1) wydatków na: (\`(...)\`) (b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części, (\`(...)\`) – wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia”.

Zgodnie z brzmieniem wskazanego przepisu, koszty uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży środka trwałego stanowią wydatki poniesione na ich nabycie lub wytworzenie (które zarazem składają się na wartość początkową środka trwałego), pomniejszone o dokonane odpisy amortyzacyjne, przy czym w kalkulacji należy uwzględnić zarówno odpisy amortyzacyjne stanowiące, jak i niestanowiące kosztów uzyskania przychodu. Przyjęcie odmiennej metodologii, a mianowicie brak pomniejszenia kosztu podatkowego z tytułu sprzedaży środka trwałego o wartość odpisów amortyzacyjnych niezaliczonych w przeszłości do kosztów uzyskania przychodów, spowodowałoby efektywne zaliczenie tychże odpisów do kosztów podatkowych.

Powołana wyżej regulacja ma charakter autonomiczny i stanowi wyłączną podstawę ustalenia kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży środków trwałych. Z tego względu, bez znaczenia dla ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodu pozostaje fakt, że część wydatków na nabycie lub wytworzenie środka trwałego została sfinansowana dotacją.

Wnioskodawca respektuje przy tym obowiązek wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w części sfinansowanej dotacją, który wynika z art. 16 ust. 1 pkt 48 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tym przepisem: „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów (\`(...)\`), od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie”.

W ocenie Wnioskodawcy, jedynym skutkiem zastosowania powyższego przepisu jest obowiązek wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych w części, w jakiej wartość początkowa środka trwałego została sfinansowana dotacją. Jednocześnie, przepis ten nie ogranicza prawa do rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży środka trwałego, który to koszt ustalany jest jako różnica pomiędzy wartością początkową środka a kwotą dokonanych do dnia jego sprzedaży odpisów amortyzacyjnych (zgodnie z dyspozycją art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). W szczególności, brak jest podstaw prawnych, aby w oparciu o przepisy ww. ustawy pomniejszyć koszt uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży środka trwałego o tę część niezamortyzowanej wartości początkowej tego środka, która została sfinansowana dotacją.

Na potwierdzenie powyższej tezy Wnioskodawca wskazuje, iż w prawie podatkowym istnieje obowiązek ścisłego interpretowania przepisów, a tym samym niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej na niekorzyść podatnika. Nie jest w szczególności dopuszczalne tworzenie w drodze wykładni lub analogii nowych stanów podatkowych. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w historycznym już wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 października 1992 r. sygn. III ARN 50/92: „Fundamentalną zasadą prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawnym jest, że zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca. W tym konkretnym wypadku doprowadziłaby ona do rozszerzenia zakresu ustawy przez objęcie nią nowych tytułów opodatkowania. Oznaczałoby to przekroczenie przy pomocy wykładni praktycznej i to dokonywanej przez organ administracji skarbowej, a zatem przez stronę sporu, granicy, która w utrwalonej tradycji prawa europejskiego może być przekraczana tylko i wyłącznie przez ustawodawcę. Dodać tu trzeba, iż zasada niedopuszczalności rozszerzenia zakresu opodatkowania w drodze wykładni jest uznana także w Polsce”.

Prawidłowość podejścia Wnioskodawcy w odniesieniu do metodologii ustalenia kosztu podatkowego z tytułu sprzedaży środka trwałego została potwierdzona w informacji Ministra Finansów z 9 września 2013 r.: „(\`(...)\`) w przypadku sprzedaży środka trwałego za koszt uzyskania przychodu należy uznać wydatek na jego nabycie stanowiący jego wartość początkową (niezależnie od źródła jego finansowania) pomniejszony o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych. W przypadku odpłatnego zbycia środka trwałego bez znaczenia pozostaje fakt, że jego zakup sfinansowany został dotacją budżetową lub innymi środkami pozabudżetowymi wyłączonymi z przychodów podatkowych (art. 14 ust. 2 pkt 2 updof) albo przychodów zwolnionych od podatku (art. 17 ust. 1 pkt 21 updop) (\`(...)\`)”.

Ponadto, punkt widzenia tożsamy ze stanowiskiem Wnioskodawcy został również potwierdzony w wielu indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydanych z upoważnienia Ministra Finansów, m.in. w:

1.  interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu:
    *   z 5 lutego 2014 r. (sygn. ILPB3/423-542/13-2/EK),
    *   z 17 grudnia 2012 r. (sygn. ILPB3/423-376/12-2/EK),
2.  interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie:
    *   z 30 kwietnia 2014 r. (sygn. IPPB5/423-131/ 14-2/MW),
    *   z 20 marca 2014 r. (sygn. IPPB5/423-1004/13-4/KS),
    *   z 27 lutego 2014 r. (sygn. IPPB5/423-1061/13-2/MW),
    *   z 11 stycznia 2012 r. (sygn. IPPB5/423-1030/11-2/AS),
3.  interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach:
    *   z 16 lipca 2014 r. (sygn. IBPBI/2/423-7/14/MO).

Wnioskodawca wskazuje na wybrane tezy zawarte w wymienionych wyżej interpretacjach, które podsumowują oraz potwierdzają stanowisko przedstawione w niniejszym wniosku:

*   „Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że kosztem uzyskania przychodów ze sprzedaży środków trwałych sfinansowanych częściowo z dotacji będzie wartość, która odpowiada wydatkom poniesionym na ich zakup (niezależnie od źródła ich finansowania), tj. wartość początkowa wynikająca z ewidencji środków trwałych, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych bez względu na to, czy odpisy te zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 5 lutego 2014 r. sygn. ILPB3/423-542/13-2/EK);
*   „W przypadku zbycia środków trwałych sfinansowanych częściowo z funduszy unijnych oraz częściowo z budżetu krajowego podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wartości „niezamortyzowanej” na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1, który jest przepisem szczególnym” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 20 marca 2014 r. sygn. IPPB5/423-1004/13-4/ KS);
*   „Zatem, w przypadku zbycia środka trwałego sfinansowanego częściowo z dotacji podatnik ma prawo do zaliczenia wartości niezamortyzowanej do kosztów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1, który jest przepisem szczególnym” (interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2014 r. sygn. IPPB5/423-1061/13-2/MW).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku sprzedaży środka trwałego, za koszt uzyskania przychodu należy uznać wydatki poniesione na jego nabycie lub wytworzenie (które zarazem składają się na jego wartość początkową) pomniejszone o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (zarówno w części stanowiącej, jak i niestanowiącej kosztu uzyskania przychodu).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ustosunkowując się do powołanego w treści wniosku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego należy stwierdzić, że nie może ono wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Z kolei odnosząc się do powołanych przez Spółkę interpretacji indywidualnych, należy stwierdzić, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszących, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.