Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDWB.4011.56.2021.3.AZE
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-08-13
Teza: w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box)
Słowa kluczowe: IP Box; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; stawka-stawki podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2021 r., (który w tym samym dniu wpłynął za pośrednictwem e-PUAP), uzupełnionym pismem z dnia 28 czerwca 2021 r. (które w tym samym dniu wpłynęło za pośrednictwem e-PUAP) oraz pismem z dnia 2 sierpnia 2021 r (które w tym samym dniu wpłynęło za pośrednictwem e-PUAP) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

W związku z tym, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, pismem z dnia 2 czerwca 2021 r., nr 0111-KDWB.4011.56.2021.1.AZE oraz pismem z 14 lipca 2021 r., nr 0111-KDWB.4011.56.2021.2.AZE, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ww. ustawy wezwano Wnioskodawcę do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Uzupełnienia dokonano pismem z 28 czerwca 2021 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem ePUAP) oraz pismem z 2 sierpnia 2021 r. (data wpływu tego samego dnia za pośrednictwem ePUAP).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca od 5 sierpnia 2015 r. jest komandytariuszem w spółce R. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą w (…), KRS: (…), NIP: (…), REGON: (…), której przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD: 62.01.Z), zw. dalej: „spółka R.”. Wnioskodawca osiąga przychody z działalności gospodarczej jako komandytariusz w spółce R., z tytułu udziału w zyskach w spółce R., z których rozlicza się zgodnie art. 30c ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm., zw. dalej: „ustawa o PIT”). Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o PIT.

Przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w zyskach w spółce R. podlegają faktycznemu opodatkowaniu w Polsce. Spółka R. tworzy odpłatnie oprogramowanie wspomagające działalność operacyjną firm klienckich, dostosowane do ich indywidualnych potrzeb, z wykorzystaniem szerokiego wachlarza technologii, w formie programów uruchamianych na komputerach, aplikacji mobilnych i systemów opartych o technologie webowe/przeglądarkowe. Na oprogramowanie tworzone przez spółkę R. składają się zestawy instrukcji, które są wykonywane przez komputer lub inne urządzenie elektroniczne, zaimplementowane interfejsy i zintegrowane dane przeznaczone dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Z uwagi na charakter tworzonego oprogramowania, szczegóły dotyczące charakterystyki tworzonych przez spółkę R. rozwiązań są objęte umownymi zapisami o tajemnicy, które obwarowane są finansowymi karami umownymi. Działalność spółki R. w zakresie tworzenia oprogramowania obejmuje trzy główne zakresy działalności, którymi są:

1.  projektowanie i tworzenie we własnym zakresie nowego oprogramowania oraz jego ulepszanie lub modyfikacja na zlecenie odbiorców,
2.  projektowanie i tworzenie nowego oprogramowania oraz jego ulepszanie lub modyfikacja we własnym zakresie, z własnej inicjatywy, w celu dalszej komercjalizacji, tj. poprzez sprzedaż licencji,
3.  projektowanie i tworzenie modyfikacji lub ulepszeń do oprogramowania autorstwa osób trzecich, na zlecenie właścicieli praw autorskich tego oprogramowania.

Prace programistyczne wykonywane są na terenie Polski. Prace programistyczne w spółce R. wykonuje i nadzoruje Wnioskodawca, który za swoją pracę nie pobiera wynagrodzenia, a jedynie jest mu wypłacany udział w zysku spółki R. Dodatkowo spółka R. zatrudnia programistów na podstawie umowy zlecenia. Wyniki prac programistycznych są w większości sprzedawane odbiorcom, tj. poprzez odpłatne przeniesienie autorskich praw majątkowych. Część wyników prac programistycznych jest udostępniana odbiorcom przez spółkę R. na podstawie odpłatnej licencji, tj. poprzez sprzedaż licencji. Spółka R. świadczy usługi programistyczne w przeważającej większości na rzecz Pana (…) prowadzącego działalność gospodarczą pod firmą (…), NIP: (…), REGON: (…), zwanego dalej: „głównym odbiorcą”.

Spółka R. świadczy swoje usługi na rzecz głównego odbiorcy od 21 lutego 2018 r. na podstawie niesformalizowanej umowy. W dniu 5 lipca 2018 r. umowa pomiędzy spółką R. a głównym odbiorcą została sformalizowana poprzez zawarcie umowy pisemnej, określającej przedmiot i zasady świadczenia usług programistycznych przez Wnioskodawcę, a także zasady rozliczeń. Ponadto spółka R. świadczy usługi programistyczne na rzecz innych podmiotów, na podstawie indywidualnych zleceń.

Zdaniem wnioskodawcy, działalność prowadzona przez spółkę w ramach projektowania, tworzenia, ulepszania lub modyfikacji programów komputerowych lub ich części jest działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, a dokładniej, są to prace rozwojowe.

Działalność prowadzona przez spółkę R. nie obejmuje działalności polegającej na badaniach naukowych w myśl definicji z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT, w związku z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 ze zmianami).

Spółka R. nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r., poz. 1402 ze zm.).

Z uwagi na fakt, że na podstawie umowy zawartej z głównym odbiorcą spółka R. przeniosła i przenosi nadal na głównego odbiorcę (odpłatnie, w wykonaniu ww. umowy) całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania, w przypadku gdy spółka R. rozwija, modyfikuje lub ulepsza oprogramowanie wytworzone wcześniej dla głównego odbiorcy, czyni to na podstawie wyłącznej licencji, udzielonej jej w tym celu przez głównego odbiorcę jako właściciela praw autorskich tego wytworzonego wcześniej oprogramowania, w ramach umowy łączącej go ze spółką R. Prace programistyczne wykonywane na rzecz innych podmiotów, na podstawie indywidualnych zleceń, stanowią odrębne projekty, gdzie spółka R. tworzy nowe oprogramowanie zgodnie z zleceniem złożonym przez odbiorcę. W przypadku tworzenia modyfikacji lub ulepszeń do oprogramowania autorstwa osób trzecich właściciele praw autorskich do tego oprogramowania udzielają spółce R. wyłącznej licencji na wykorzystanie oprogramowania autorstwa osób trzecich w celu opracowania określonych modyfikacji lub ulepszeń. Działalność prowadzona przez spółkę R. obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy jako programisty, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność spółki R. przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania aplikacji i systemów, przy wykorzystaniu wiedzy Wnioskodawcy z zakresu szeroko pojętego wytwarzania oprogramowania. Projektując nowe oprogramowanie spółka R. bazuje w szczególności na wiedzy, doświadczeniu i dotychczasowych osiągnięciach Wnioskodawcy w dziedzinie programowania, a także na pracy zatrudnionych przez spółkę programistów. W dalszej kolejności wyszukuje i wykorzystuje gotowe, istniejące już rozwiązania, które mogą pomóc w osiągnięciu założonego celu (powstanie nowego oprogramowania). Po rozpoznaniu ww. zasobów ustala się, jakie zasoby są jeszcze niezbędne do osiągnięcia celu. Te brakujące zasoby wiedzy spółka R. tworzy we własnym zakresie, korzystając z pracy Wnioskodawcy oraz z pracy zatrudnionych w spółce programistów, lub też zleca je do wykonania podmiotom zewnętrznym. Po zebraniu niezbędnych zasobów Wnioskodawca, działając jako programista spółki R., łączy je we wcześniej zaprojektowany sposób, dla osiągnięcia zamierzonego celu. W toku prac nad oprogramowaniem spółka R. wykorzystuje gotowe biblioteki oprogramowania dostępne do wykorzystania w komercyjnych projektach na podstawie odpłatnych licencji. Ponadto spółka R. wykorzystuje gotowe biblioteki oprogramowania udostępniane i dostępne do wykorzystania w komercyjnych projektach na podstawie darmowych i otwartych, permisywnych licencji na oprogramowanie. Innymi słowy spółka R. wykorzystuje w swojej pracy oprogramowanie osób trzecich, na podstawie odpłatnych lub nieodpłatnych licencji, umożliwiających jego wykorzystanie w projektach komercyjnych. Licencje te stanowią licencje niewyłączne („non-exclusive”), co oznacza, że z tych samych bibliotek oprogramowania mogą korzystać także inne podmioty, nie tylko spółka R. Podkreślić jednak należy, że spółka R. nie dokonuje modyfikacji lub ulepszania tych bibliotek oprogramowania, ale wykorzystuje je takie jakie są w celu stworzenia większej całości, tj. nowego oprogramowania. Spółka R. nabywa ponadto wyniki prac programistycznych prowadzonych na jej zlecenie przez inne podmioty oraz prawa autorskie tychże podmiotów do wykonanych na jej zlecenie prac programistycznych. Spółka R. nabywa to oprogramowanie, w tym prawa autorskie do niego, na podstawie umów cywilnoprawnych z podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą (osoby fizyczne, spółki). Umowy te mają dwojaki charakter. Część umów ma charakter ramowy, tzn. nie określają one z góry jakie oprogramowanie podmioty trzecie mają wykonać na rzecz spółki R., ale dają jej uprawnienie do doraźnego zlecania konkretnych prac programistycznych, w zależności od bieżących potrzeb. Część umów stanowi indywidualne zlecenia, obejmujące konkretne zadania do wykonania. Podkreślenia wymaga, że osoby trzecie nie wykonują dla spółki R. całości prac, ale ich (osób trzecich) praca stanowi wsparcie i uzupełnienie prac programistycznych podejmowanych przez spółkę R. Zakres prac nabywanych od innych podmiotów jest zmienny, w zależności od bieżących potrzeb spółki R. Wytwarzane przez spółkę R. oprogramowanie, które jest sprzedawane odbiorcom, jest wynikiem zaprojektowanego i przemyślanego przez programistów spółki R. procesu łączenia i kształtowania poszczególnych części oprogramowania (wytworzonych we własnym zakresie i nabytych), z wykorzystaniem posiadanego doświadczenia i umiejętności, w celu osiągnięcia efektu w postaci oprogramowania jakiego oczekują odbiorcy. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Spółka R. opracowuje nowe i ulepszone produkty - oprogramowanie - niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej spółki. Oprogramowanie tworzone przez spółkę R. ma każdorazowo, tj. w każdej przekazanej danemu odbiorcy części, charakter nowości i oryginalności. Oprogramowanie projektowane i tworzone jest przez spółkę R. w sposób systematyczny. Prace nad oprogramowaniem nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój działalności spółki R. w tym zakresie. Działalność prowadzona przez spółkę R. nie obejmuje rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych podczas tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Spółka świadczy swoje usługi programistyczne na podstawie zleceń jednostkowych w ramach umowy z głównym odbiorcą. Zlecenia jednostkowe zależą od bieżących potrzeb głównego odbiorcy. Zlecenia jakie otrzymuje Wnioskodawca od spółki nie są objęte harmonogramem. Ponadto spółka świadczy swoje usługi programistyczne na podstawie indywidualnych zleceń, gdzie zakres prac i oczekiwany efekt w postaci oprogramowania jest każdorazowo określany w zleceniu od odbiorcy dla spółki R. Spółka R. organizuje ponadto swoją działalność w ten sposób, aby tworzyć i rozwijać oprogramowanie we własnym zakresie, nie na zlecenie. Prace programistyczne wykonywane przez Wnioskodawcę stanowią każdorazowo nowy utwór, program komputerowy, i nie są prowadzone rutynowo, automatycznie. Oprogramowanie tworzone przez spółkę R. ma każdorazowo charakter nowości i oryginalności. Działalność spółki R. polegająca na ulepszaniu lub modyfikowaniu oprogramowania zmierza do poprawy jego użyteczności i funkcjonalności. Prace programistyczne podejmowane przez spółkę R. na bazie stworzonego wcześniej oprogramowania każdorazowo zmierzają do poprawy użyteczności lub funkcjonalności tego oprogramowania, a zatem służą jego udoskonaleniu i dalszemu rozwojowi. Wytworzone w ten sposób udoskonalone oprogramowanie jest sprzedawane głównemu odbiorcy, a w przypadku oprogramowania stworzonego we własnym zakresie sprzedawane są licencje. Sprzedaż autorskich praw majątkowych do oprogramowania lub licencji stanowi podstawowe źródło przychodu spółki R. Przychody z udziału w zyskach w spółce R. stanowią istotne źródło dochodu i utrzymania Wnioskodawcy. Oprogramowanie projektowane i tworzone przez spółkę R. w opisanym tutaj stanie faktycznym stanowi program komputerowy, który podlega ochronie na podstawie art. 74 i następnych ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r., Nr 24, poz. 83 ze zmianami). Także w przypadku, gdy spółka R. ulepsza lub modyfikuje oprogramowanie, to w wyniku podjętych w tym celu czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór, tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 i następnych ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r., Nr 24, poz. 83 ze zmianami). W celu zapewnienia należytej jakości wykonywanych prac programistycznych oraz prawidłowej realizacji postanowień umów z ich odbiorcami, spółka R. ponosiła dodatkowo koszty związane z utrzymaniem serwera stanowiącego repozytorium dla wyników prac programistycznych, koszty niezbędnych szkoleń oraz koszt obsługi księgowej. Z uwagi na charakter wykonywanych przez spółkę R. prac programistycznych i przyjętą organizację pracy, niezbędne jest utrzymanie serwera stanowiącego repozytorium dla wyników prac programistycznych, za pomocą którego wyniki tych prac są rejestrowane, weryfikowane, przechowywane i udostępniane odbiorcom. Wykorzystanie ww. serwera umożliwia prawidłowe realizowanie prac programistycznych, w sposób opisany powyżej. Ponadto prawidłowa organizacja prac programistycznych, zapewniająca osiągnięcie zamierzonych rezultatów, wymagała ponadto szkoleń dla Wnioskodawcy i innych programistów zatrudnionych w spółce R., w zakresie najnowszych rozwiązań dotyczących tworzenia oprogramowania. Co więcej, w związku z charakterem prowadzonej działalności spółka R. poniosła koszty obsługi księgowej, która nie ograniczyła się wyłącznie do prowadzenia księgowości spółki, ale także objęła prowadzenie prawidłowej odrębnej ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących każdego projektu realizowanego przez spółkę.

W związku z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. zmianami w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 1991 r., Nr 80, poz. 350 ze zmianami) Wnioskodawca chciałby skorzystać z przepisów art. 30ca i art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, które umożliwiają zastosowanie 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy). Wnioskodawca zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2020 rozliczyć dochód uzyskany za pośrednictwem spółki R. z autorskiego prawa do programu komputerowego w postaci nowo tworzonego oprogramowania, jak i z oprogramowania powstałego w wyniku prac polegających na rozwijaniu i modyfikacji oprogramowania autorstwa spółki R. z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Wnioskodawca nie zamierza stosować 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z oprogramowania powstałego w wyniku prac polegających na rozwijaniu i modyfikacji oprogramowania autorstwa osób trzecich. Na potrzeby skorzystania z ww. ulgi przez Wnioskodawcę, spółka R. prowadzi szczegółową ewidencję księgową pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT. Ta szczegółowa ewidencja, o której mowa powyżej, polega na wyodrębnieniu w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie, co pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oddzielnie, a co za tym idzie, wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde ww. prawo oddzielnie, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie. W prowadzonej przez spółkę R. szczegółowej ewidencji księgowej koszty prac programistycznych wykonywanych przez zatrudnionych w spółce programistów lub zlecone do wykonania podmiotom zewnętrznym są wyodrębnione dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie. Pozwala na to wprowadzony w spółce R. sposób ewidencji wykonanych prac programistycznych. Równocześnie w przypadku kosztów poniesionych przez spółkę R. na zakup licencji na gotowe biblioteki oprogramowania wykorzystane w pracach nad oprogramowaniem, takie wyodrębnienie nie było możliwe w przypadku każdego poniesionego kosztu, z uwagi na wykorzystanie bibliotek oprogramowania na które spółka R. kupiła licencję umożliwiającą wytworzenie więcej niż jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Podobnie w przypadku kosztów związanych z utrzymaniem serwera stanowiącego repozytorium dla wyników prac programistycznych, kosztów szkoleń oraz kosztów obsługi księgowej nie było możliwe wyodrębnienie kosztu dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie, gdyż środki te służą wytworzeniu więcej niż jednego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W związku z powyższym, ponieważ nie było możliwe przypisanie tych kosztów w całości do przychodów z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, koszty te ustalone zostały dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie w ogólnej kwocie przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Szczegółowa ewidencja księgowa, o której mowa powyżej jest prowadzona zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wydanymi przez Ministerstwo Finansów na podstawie art. 14a § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r., Nr 137, poz. 926 ze zmianami, dalej: „OP”). Spółka R. prowadzi szczegółową ewidencję przychodów pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT od początku 2020 r., tj. od 1 stycznia 2020 r. Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box zachęcają do złożenia wniosku o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) pomimo zastosowania się podatnika do wykładni przepisów zawartej w Objaśnieniach podatkowych wydanych na podstawie przepisów OP. „Ze względu bowiem na dynamikę zmian w budowie i funkcjonowaniu programów komputerowych, a także ze względu na brak wykształconej praktyki stosowania przepisów o IP Box w tej materii, ogólne objaśnienia podatkowe nie stanowią adekwatnej instytucji prawnej zapewniającej ochronę prawnopodatkową.”

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że spółka R. prowadzi działalność w Polsce, na rzecz podmiotów krajowych i zagranicznych. Do zakresu obowiązków Wnioskodawcy jako wspólnika Spółki R. wchodzi przede wszystkim tworzenie oprogramowania. Należy przy tym wyjaśnić, że Wnioskodawca jest równocześnie Prezesem Zarządu komplementariusza spółki R., tj. spółki R. sp. z o.o. z siedzibą w (…), KRS: (…), NIP: (…), REGON: (…), gdzie jego zakres obowiązków obejmuje reprezentację i prowadzenie spraw spółki, w tym negocjacje umów i nadzór nad ich wykonaniem. Wytwarzanie/rozwijanie/ulepszanie oprogramowania przez Spółkę R., w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Dochody osiągane przez Spółkę R., w której wspólnikiem jest Wnioskodawca, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku:

1.  obejmują dochody z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  obejmują dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  obejmują dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  nie obejmują dochodów z odszkodowań za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, uzyskanych w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Działania spółki R., w której Wnioskodawca jest wspólnikiem polegające na ulepszaniu i rozwijaniu oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. W przypadku gdy spółka R. ulepsza, rozwija oprogramowanie, to w wyniku podjętych przez nią czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania utwór, nowa porcja oprogramowania, tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego podlegające ochronie na podstawie art. 74 i następnych ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r., Nr 24, poz. 83 ze zmianami). Wnioskodawca jeszcze raz wskazuje, że zamierza w zeznaniu rocznym za rok 2020 rozliczyć dochód uzyskany za pośrednictwem spółki R. z autorskiego prawa do programu komputerowego w postaci nowo tworzonego oprogramowania, jak i z oprogramowania powstałego w wyniku prac polegających na rozwijaniu i modyfikacji oprogramowania autorstwa spółki R. z uwzględnieniem stawki podatku dochodowego wynoszącej 5%. Wnioskodawca nie zamierza stosować 5% stawki opodatkowania odnośnie do dochodu z oprogramowania powstałego w wyniku prac polegających na rozwijaniu i modyfikacji oprogramowania autorstwa osób trzecich. Wszystkie wymienione we wniosku koszty zostały faktycznie poniesione przez spółkę R. na prowadzoną bezpośrednio przez nią działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa we wniosku. Umowy z Klientami spółki R. zawierają najczęściej zapis o wymogu posiadania przez wykonawcę niezbędnej wiedzy i umiejętności do wykonywania zleceń. Ze względu na szybki rozwój technologii, a co za tym idzie, częste zmiany w zakresie możliwości jakie dają narzędzia programistyczne oraz pojawiające się nowe rozwiązania w zakresie programowania, wydatki na szkolenia są niezbędne, by oprogramowanie wytwarzać w sposób zgodny z najlepszymi i najnowszymi praktykami. Używania nowych metod programowania i funkcji narzędzi programistycznych nie sposób nauczyć się we własnym zakresie, a jeżeli nawet jest to możliwe, to bez fachowego szkolenia zajmuje to zbyt dużo czasu, dając tym samym przewagę konkurencji, która z takich szkoleń skorzysta. Umiejętne posługiwanie się nowymi narzędziami programistycznymi, tj. znajomość ich możliwości, pozwala na twórcze wykorzystanie tej wiedzy, tj. projektowanie i tworzenie nowych lub zmienionych, ulepszonych produktów, procesów lub usług. Wydatki na szkolenia są więc bezpośrednio powiązane z realizacją zleceń polegających na tworzeniu, rozwijaniu (udoskonalaniu) oprogramowania komputerowego lub jego części. Koszty księgowe, które ponosi spółka R., wiążą się bezpośrednio z projektami polegającymi na tworzeniu lub rozwijaniu oprogramowania, gdyż zarówno na potrzeby umów z odbiorcami Spółki R., jak i z podmiotami, z których wyników pracy Spółka R. korzysta, tj. zatrudnionych w spółce programistów oraz podmiotów zewnętrznych, występuje konieczność prowadzenia prawidłowej odrębnej ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących każdego projektu realizowanego przez spółkę, w tym ewidencji czasu pracy, rozliczenia nabytych wyników prac programistycznych prowadzonych na zlecenie Spółki R. przez inne podmioty oraz praw autorskich do wykonanych na jej zlecenie prac programistycznych.

Prowadzona w ten sposób księgowość ma zatem kluczowe znaczenie dla prawidłowości funkcjonowania spółki R. w zakresie tworzenia i rozwoju oprogramowania. Wyniki prac programistycznych wykonywanych przez spółkę R. przechowywane są z zachowaniem podziału na każdy projekt realizowany przez spółkę R. Prace programistyczne przechowywane są w repozytorium kodu, z zachowanym podziałem na poszczególne projekty. Dostęp do tego repozytorium mają współpracownicy spółki R. oraz w określonych przypadkach - odbiorcy. Dostęp ten jest przyznawany wyłącznie współpracownikom, którzy przy danym projekcie pracują. W przypadku projektów prowadzonych w repozytorium spółki R., zawiera ono aktualny stan danego projektu oraz historię zmian wszystkich jego plików od momentu rozpoczęcia realizacji zlecenia - umożliwiając tym samym prawidłową organizację prac na projektem oraz ocenę dokonanych postępów. Repozytorium, o którym mowa powyżej, składa się z serwera i oprogramowania, które opisane wyżej funkcjonalności zapewnia. Bez ww. repozytorium prowadzenie prac programistycznych w ramach działalności Spółki R. byłoby znacząco utrudnione, jeżeli nie niemożliwe. Koszt utrzymania serwera i oprogramowania, które składają się na ww. repozytorium jest zatem bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością w zakresie tworzenia i rozwoju oprogramowania. Pod pojęciem „koszty związane z utrzymaniem serwera” należy rozumieć wydatki związane z opłatami dla firmy udostępniającej serwery – (…) - w modelu subskrypcyjnym. Serwer na potrzeby repozytorium kodu wynajmowany jest w firmie O. z siedzibą (…). Serwer w standardzie (…) opłacany jest w abonamencie z płatnością raz na 12 miesięcy. Oprogramowanie repozytorium jest darmowe. Kopie zapasowe repozytorium kodu przechowywane są w odpłatnym serwisie (…).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 2 sierpnia 2021 r. Wnioskodawca wskazał, że działalność prowadzona przez spółkę w ramach projektowania, tworzenia, ulepszania lub modyfikacji programów komputerowych lub ich części jest działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, a dokładniej, są to prace rozwojowe. Działalność prowadzona przez spółkę R. nie obejmuje działalności polegającej na badaniach naukowych w myśl definicji z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT, w związku z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 ze zmianami). Spółka R. nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r., poz. 1402 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym koszty poniesione przez spółkę R. w postaci kosztów związanych z utrzymaniem serwera stanowiącego repozytorium dla wyników prac programistycznych, kosztów szkoleń oraz kosztów obsługi księgowej, stanowią koszty określone w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
2.  Czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym spółka R., w przypadku kosztów co do których nie było możliwe ich wyodrębnienie dla każdego konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie, prawidłowo ustala wartość tych kosztów dla każdego konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tego konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie w ogólnej kwocie przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej?
3.  Czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% od dochodu uzyskiwanego za pośrednictwem spółki R. z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez spółkę R. na rzecz głównego odbiorcy, na zasadach określonych w art. 30ca i 30cb ustawy o PIT?
4.  Czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% od dochodu uzyskiwanego za pośrednictwem spółki R. z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego przez spółkę R. na rzecz innych odbiorców, na zasadach określonych w art. 30ca i 30cb ustawy o PIT?
5.  Czy w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% od dochodu uzyskiwanego za pośrednictwem spółki R. z tytułu sprzedaży licencji na oprogramowanie tworzone i rozwijane przez spółkę R. we własnym zakresie, na zasadach określonych w art. 30ca i 30cb ustawy o PIT?
6.  Czy w przypadku uznania, że w opisanym wyżej zaistniałym stanie faktycznym koszty poniesione przez spółkę R. w postaci kosztów związanych z utrzymaniem serwera stanowiącego repozytorium dla wyników prac programistycznych, kosztów szkoleń oraz kosztów obsługi księgowej, nie stanowią kosztów poniesionych przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i równocześnie w przypadku braku możliwości ustalenia innych niż koszty pracy własnej Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów na konkretne kwalifikowane prawo własności intelektualnej, Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% od dochodu uzyskiwanego za pośrednictwem spółki R. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych lub z tytułu sprzedaży licencji tego konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Zdaniem Wnioskodawcy spełnia on wszystkie wymagania ustawowe dotyczące możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca i art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako komandytariusz w spółce R., z tytułu udziału w zyskach w spółce R., proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku w spółce R. siedzibą (…), KRS: (…), NIP: (…), REGON: (…), we wszystkich przypadkach, których dotyczą pytania Wnioskodawcy. Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, preferencja o której mowa w art. 30ca i art. 30cb ustawy o PIT skierowana jest m.in. do podatników podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej: „PIT”) prowadzących działalność, która kwalifikuje się jako działalność badawczo-rozwojowa i osiągających dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „IP”), tj. objętych patentem lub innym prawem ochronnym. Kwalifikowane IP to prawo własności intelektualnej spełniające łącznie trzy warunki:

1.  zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
2.  należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT;
3.  podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Badania naukowe oraz prace rozwojowe, zgodnie z art. 5a pkt 39 i 40 ustawy o PIT, powinny być rozumiane zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668 ze zmianami). W myśl ww. przepisów badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Prace rozwojowe z kolei są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT działalność badawczo-rozwojowa oznacza „działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub” wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe. Jednocześnie może prowadzić badania naukowe i prace rozwojowe. W każdej z tych trzech sytuacji spełniona zostanie definicja działalności badawczo-rozwojowej. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że spółka R. prowadzi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, a dokładniej - prace rozwojowe. Pomimo możliwości prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej tylko w odniesieniu do badań naukowych albo tylko wobec prac rozwojowych, badania naukowe, jak i prace rozwojowe muszą spełniać kryteria „twórczości”, „systematyczności” i „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. Cecha „twórczości” związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia.” (cytat za Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, strona 12). Ponadto na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej, w stopniu minimalnym, wystarczające jest działanie twórcze na skalę przedsiębiorstwa, tzn. przedsiębiorca we własnym zakresie (w ramach prowadzonych prac badawczo-ozwojowych) opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi, nawet jeżeli podobne rozwiązanie zostało już opracowane przez inny podmiot. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że prowadzone przez spółkę R. prace programistyczne mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych oryginalnych rozwiązań, a projektowanie i wykonanie tych rozwiązań leży po stronie spółki. Oprogramowanie tworzone przez spółkę R. w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Zdaniem Wnioskodawcy kryterium „systematyczności” określone w definicji działalności badawczo-rozwojowej należy rozumieć jako działalność podejmowaną w sposób systematyczny. Samą działalność należy, zdaniem Wnioskodawcy, rozumieć jako zespół działań podejmowanych w jakimś celu. Systematyczność należy zatem rozumieć jako prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu, w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. W przypadku spółki R., prace nad oprogramowaniem mają systematyczny charakter, ponieważ nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie w przyszłości. Kryterium „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” Wnioskodawca rozumie jako konieczność zlokalizowania i zidentyfikowania zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych, a następnie ich wykorzystania do stworzenia nowych zasobów. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu.

Prowadząc działalność badawczo-rozwojową przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wykonywane w spółce R. prace programistyczne obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności Wnioskodawcy jako programisty, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność spółki R. przyczynia się do tworzenia, rozwoju i ulepszania aplikacji i systemów, przy wykorzystaniu wiedzy Wnioskodawcy z zakresu szeroko pojętego wytwarzania oprogramowania. Projektując nowe oprogramowanie spółka R. bazuje w szczególności na wiedzy, doświadczeniu i dotychczasowych osiągnięciach Wnioskodawcy w dziedzinie programowania, a także na pracy zatrudnionych przez spółkę programistów. W dalszej kolejności wyszukuje i wykorzystuje gotowe, istniejące już rozwiązania, które mogą pomóc w osiągnięciu założonego celu (powstanie nowego oprogramowania). Po rozpoznaniu ww. zasobów ustala się, jakie zasoby są jeszcze niezbędne do osiągnięcia celu. Te brakujące zasoby wiedzy spółka R. tworzy we własnym zakresie, korzystając z pracy Wnioskodawcy oraz z pracy zatrudnionych w spółce programistów, lub też zleca je do wykonania podmiotom zewnętrznym. Po zebraniu niezbędnych zasobów Wnioskodawca, działając jako programista spółki R., łączy je we wcześniej zaprojektowany sposób, dla osiągnięcia zamierzonego celu. Kryterium „zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań” należy zatem uznać za spełnione. Dalej, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest autorskie prawo do programu komputerowego - podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r., Nr 24, poz. 83 ze zmianami), którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Do skorzystania z preferencyjnej 5% stawki podatkowej wystarczy, aby podatnik był współwłaścicielem bądź użytkownikiem posiadającym prawa do korzystania z IP na podstawie umowy licencyjnej. Nie jest więc wymagane przez ustawodawcę, aby podmiot korzystający z preferencji był właścicielem tych praw.

Autorskie prawo do programu komputerowego przyznawane jest na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zarówno ustawy podatkowe, jak i inne ustawy, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box podają zarys definicji kwalifikowanego IP w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego. Według ww. objaśnień program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Przy czym pojęcie „komputer” nie powinno być ograniczane i powinno odnosić do wszystkich urządzeń, w których program komputerowy może być wykorzystywany w celu realizacji funkcji, do których został stworzony. Pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, w szczególności obejmując interfejs, gdy ten spełnia warunek interoperacyjności programu komputerowego z oprogramowaniem i sprzętem komputerowym. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Uwzględnienie autorskiego prawa do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnie) - jako oprogramowanie - w katalogu kwalifikowanych IP jest zgodne z wytycznymi raportu BEPS Plan Działania nr 5 i wynika z przedstawionej powyżej interpretacji zakresu znaczeniowego „autorskiego prawa do programu komputerowego”. W świetle powyższej definicji, po zestawieniu jej z opisanym wcześniej zaistniałym stanem faktycznym, należy stwierdzić, że wynik prac podejmowanych przez spółkę R. jest programem komputerowym objętym prawem autorskim do programu komputerowego podlegającym ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994 r., Nr 24, poz. 83 ze zmianami), co za tym idzie, stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Prowadząc działalność gospodarczą w formie spółki komandytowej należy w celu skorzystania z preferencji, o której mowa w art. 30ca i art. 30cb:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by podatnik uzyskujący dochody z kwalifikowanych IP poprzez odpowiednie zmiany w dokumentacji przyjętych zasad (polityce) rachunkowości dokonał wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących każdego kwalifikowanego IP, umożliwiającego uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu lub straty. Wskazane wyżej objaśnienia podatkowe przedstawiają szczegółowo zasady ustalania dochodu i podstawy opodatkowania w rozdziale 4.

Spółka R. wdrożyła w 2020 roku zasady dotyczące prowadzenia ksiąg rachunkowych, opierając się ściśle na wytycznych określonych w rozdziale 4 objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box. Odnosząc się do wskazanych w opisie stanu faktycznego kosztów związanych z utrzymaniem serwera stanowiącego repozytorium dla wyników prac programistycznych, kosztów niezbędnych szkoleń oraz kosztu obsługi księgowej, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powyższe koszty mają bezpośredni związek z prowadzoną przez spółkę R. działalnością, a ich ponoszenie jest niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju i osiągania przychodów z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej lub ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Każdy z wymienionych wyżej wydatków, jest wydatkiem pozostającym w bezpośrednim związku z prowadzonymi przez spółkę R. pracami rozwojowymi. Ponoszenie tych wydatków jest niezbędne, aby spółka R. mogła prowadzić działalność tego rodzaju. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, ww. wydatki jako przeznaczone na działalność badawczo-rozwojową prowadzoną przez spółkę R., mogą zostać uwzględnione przy ustalaniu wskaźnika nexus, zgodnie z art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy o PIT. W przypadku kosztów co do których nie było możliwe ich wyodrębnienie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie, wskazać należy, że z przepisów ustawy o PIT nie wynika jednocześnie, w jaki sposób koszty te należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Zdaniem Wnioskodawcy w celu wyodrębnienia kosztów na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oddzielnie, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o PIT. Zgodnie z przywołanym przepisem, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnione jest w świetle powyższego przyjęcie, że w przypadku braku możliwości wyodrębnienia danego kosztu na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oddzielnie, można ustalić wartość tego kosztu dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie w ogólnej kwocie przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku zaś obsługi księgowej, zasadne będzie ponadto wcześniejsze ustalenie w jakim stosunku koszt ten przypada na przychody spółki R. z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania i sprzedaży licencji na oprogramowanie do przychodów ogółem spółki R. z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie i dopiero od ustalonej wartości tego kosztu dokonanie podziału stosunkowego na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oddzielnie. Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wprowadzone przez spółkę R. zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych spełniają wymogi art. 30cb ustawy o PIT, a tym samym umożliwiają skorzystanie z preferencji, o której mowa w art. 30ca tejże ustawy. Jako warunek konieczny dla możliwości skorzystania z ww. preferencji wskazuje się ponadto, że osiągany przez podatnika dochód z kwalifikowanych IP ma podlegać opodatkowaniu w Polsce. Oznacza to, że preferencyjną 5% stawkę podatkową podatnik może zastosować wobec dochodu osiągniętego za granicą, o ile dochody te mogą być dochodami z kwalifikowanych IP oraz podlegają faktycznemu opodatkowaniu w Polsce. W przypadku Wnioskodawcy, dochód o którym mowa powyżej podlega opodatkowaniu w Polsce, a zatem podatnikowi przysługuje prawo do skorzystania z ww. preferencji.

Końcowo należy odnieść się szczegółowo do kwestii podniesionej w pytaniu 6, tj. możliwości zastosowania stawki 5% od dochodu uzyskiwanego za pośrednictwem spółki R. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych lub z tytułu sprzedaży licencji tego konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w przypadku braku możliwości ustalenia innych niż koszty pracy własnej Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów na konkretne kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Według Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, koszty pracy własnej nie mogą być brane pod uwagę do kalkulacji wskaźnika nexus. W przypadku braku możliwości ustalenia innych niż koszty pracy własnej Wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodów na konkretne kwalifikowane prawo własności intelektualnej, obliczenie wskaźnika wg wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT daje wynik równy 0, co uniemożliwia skorzystanie z preferencyjnej stawki opodatkowania. Zdaniem Wnioskodawcy, takie rozwiązanie pozostaje w sprzeczności z założeniem, że preferencja IP Box skierowana jest do wszystkich podatników PIT oraz CIT prowadzących działalność, która kwalifikuje się jako działalność badawczo-rozwojowa. Skoro do wszystkich, to także zatem do tych, którzy w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych ponoszą wyłącznie koszty pracy własnej. Nie sposób jednak ustalić podstawy opodatkowania jako sumy kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym w sytuacji, gdy wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika równego 0. W takim przypadku podstawa opodatkowania zawsze będzie równa 0. Zdaniem Wnioskodawcy, zasadne w takiej sytuacji jest przyjęcie, że w przypadku braku możliwości ustalenia innych niż koszty pracy własnej kosztów uzyskania przychodów na konkretne kwalifikowane IP przyjąć należy maksymalny dopuszczalny wskaźnik równy 1. Wówczas cały dochód osiągany z kwalifikowanych IP stanowić będzie dochód kwalifikowany, opodatkowany preferencyjną stawką 5%. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust. 7 ustawy o PIT, a tym samym w rozliczeniu rocznym podatku dochodowego od osób fizycznych będzie mógł użyć stawki 5% podatku od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez spółkę R., jako komandytariusz w spółce R., z tytułu udziału w zyskach w spółce R.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nie objęte pytaniami, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osoba prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 (pozarolnicza działalność gospodarcza).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy).

Przy czym stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Natomiast w myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2020 r.): ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W tym miejscu należy podkreślić, że z dniem 1 stycznia 2021 r. nastąpiły zmiany w opodatkowaniu spółek komandytowych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wynika to bezpośrednio z konstrukcji zmienionych definicji w obu ustawach o podatkach dochodowych od osób fizycznych i prawnych przez ustawę z 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw. (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123).

Zgodnie bowiem z treścią obowiązującego od 1 stycznia 2021 r. przepisu art. 1 ust. 3 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm.) przepisy ustawy mają również zastosowanie do:

1)spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

1a) spółek jawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli wspólnikami spółki jawnej nie są wyłącznie osoby fizyczne oraz spółka jawna nie złoży:

1.  przed rozpoczęciem roku obrotowego informacji, według ustalonego wzoru, o podatnikach podatku dochodowego od osób prawnych oraz o podatnikach podatku dochodowego od osób fizycznych, posiadających, bezpośrednio lub za pośrednictwem podmiotów niebędących podatnikami podatku dochodowego, prawa do udziału w zysku tej spółki, o którym mowa odpowiednio w art. 5 ust. 1 albo o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426, z późn. zm.), lub
2.  aktualizacji informacji, o której mowa w lit. a, w terminie 14 dni, licząc od dnia zaistnienia zmian w składzie podatników- do naczelnika urzędu skarbowego właściwego ze względu na siedzibę spółki jawnej oraz naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla każdego podatnika osiągającego dochody z takiej spółki.

Ponadto, w myśl art. 12 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z ust. 2 ww. art. 12 ustawy zmieniającej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem w Spółce. Będący przedmiotem pytania Wnioskodawcy stan faktyczny dotyczy zeznania rocznego rozliczającego dochód uzyskany za pośrednictwem spółki za rok 2020. tj. okresu, w którym spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie była jeszcze podatnikiem CIT.

Mając powyższe na uwadze w powyższym zakresie w stosunku do Wnioskodawcy zastosowanie znajdą przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ww. ustawy, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy autorskie prawo do programu komputerowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo- rozwojową związaną

z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego

w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej mamy do czynienia wówczas, gdy jest to prawo wskazane przez ustawodawcę w art. 30ca ust. 2 pkt 1-8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062,). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

*   zostało wytworzone (rozwinięte lub ulepszone) przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;
*   należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;
*   podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 ww. ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnieniach opisu sprawy wynika, że Spółka komandytowa, w której Wnioskodawca jest komandytariuszem:

*   tworzy, ulepsza i modyfikuje programy komputerowe lub ich części w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
*   w wyniku prowadzonych przez Spółkę prac związanych z tworzeniem, rozwojem i ulepszeniem oprogramowania komputerowego powstają prawa własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   Spółka przenosi autorskie prawa majątkowe do wytworzonego, rozwiniętego i ulepszonego oprogramowania;
*   Spółka prowadzi szczegółową ewidencję księgową pozwalającą na określenie podstawy opodatkowania stawką preferencyjną, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT. Ta szczegółowa ewidencja, o której mowa powyżej, polega na wyodrębnieniu w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie, co pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oddzielnie, a co za tym idzie, wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde ww. prawo oddzielnie, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie.

Odnosząc się do kwestii czy Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% od dochodu uzyskiwanego za pośrednictwem Spółki z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania:

*   tworzonego i rozwijanego przez spółkę R. na rzecz głównego odbiorcy,
*   tworzonego przez spółkę R. na rzecz innych odbiorców,

na zasadach określonych w art. 30ca i 30cb ustawy o PIT, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że skoro spółka R. wytwarza i rozwija w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej oprogramowanie stanowiące utwory podlegające ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych to stanowią one kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 updof. Zatem Wnioskodawca będzie mógł opodatkować kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej 5% stawką podatku w zeznaniu rocznym za rok 2020, proporcjonalnie do udziału w zyskach tej Spółki, zgodnie z postanowieniami art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii czy Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% od dochodu uzyskiwanego za pośrednictwem spółki R. z tytułu sprzedaży licencji na oprogramowanie tworzone i rozwijane przez spółkę R. we własnym zakresie, na zasadach określonych w art. 30ca i 30cb ustawy o PIT.

Jak wynika z opisu sprawy spółka R. wytwarza i rozwija w ramach prowadzonych prac badawczo-rozwojowych oprogramowanie, które podlega ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w zawiązku z czym jeżeli Spółka uzyskuje dochody na podstawie umowy licencji do korzystania z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej to może korzystać z omawianej preferencji.

Zatem Wnioskodawca będzie mógł zastosować w zeznaniu rocznym za rok 2020, stawkę 5% od dochodu uzyskiwanego za pośrednictwem Spółki z tytułu sprzedaży na podstawie umowy licencji na oprogramowanie tworzone i rozwijane przez Spółkę we własnym zakresie, na zasadach określonych w art. 30ca i 30cb ustawy o PIT, proporcjonalnie do udziału w zyskach tej Spółki, zgodnie z postanowieniami art. 8 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przechodząc do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Wnioskodawcę należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, Organ wyjaśnia, co następuje.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz
*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Spółka powinna również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Należy również podkreślić, że przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Spółka uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Zatem wydatki ponoszone przez Spółkę w postaci kosztów związanych z utrzymaniem serwera stanowiącego repozytorium dla wyników prac programistycznych, kosztów szkoleń oraz kosztów obsługi księgowej, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia czy w opisanym zaistniałym stanie faktycznym Spółka, w przypadku kosztów co do których nie było możliwe ich wyodrębnienie dla każdego konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie, prawidłowo ustala wartość tych kosztów dla każdego konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tego konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie w ogólnej kwocie przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie dot. IP Box (tj. art. 30ca ust. 7 ww. ustawy) określają zasady ustalania dochodu w przypadku podatników zamierzających korzystać z preferencyjnej 5% stawki podatku, o której mowa wyżej, w związku z czym dla potrzeb obliczania podstawy opodatkowania ww. stawką odwołują się do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, bowiem dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak wynika z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24–24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przy czym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wskazuje szczegółowych uregulowań w zakresie kosztów, które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które należy brać pod uwagę przy obliczaniu dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy, zatem w tym zakresie zastosowanie znajdą ogólne zasady kwalifikowalności kosztów. W myśl natomiast art. 22 ust. 1 cyt. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych art. 23. Z powyższego wynika, zatem że kosztami, o których mowa w przepisach odnoszących się do IP Box, w zakresie obliczenia dochodu, który zostanie następnie przemnożony przez wskaźnik nexus, będą wszelkiego rodzaju koszty – które są funkcjonalnie związane z przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i które to w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu, o ile koszty te stanowić będą mogły koszt podatkowy. Powyższe potwierdza również treść Objaśnień podatkowych wskazujących na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Objaśnienia, nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów pośrednich do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim – jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów.

Należy więc zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku braku możliwości wyodrębnienia danego kosztu na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oddzielnie, można ustalić wartość tego kosztu dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oddzielnie w ogólnej kwocie przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku zaś obsługi księgowej, zasadne będzie ponadto wcześniejsze ustalenie w jakim stosunku koszt ten przypada na przychody spółki R. z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania i sprzedaży licencji na oprogramowanie do przychodów ogółem spółki R. z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie i dopiero od ustalonej wartości tego kosztu dokonanie podziału stosunkowego na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oddzielnie.

W związku z ustaleniem wyżej, że koszty związane z utrzymaniem serwera stanowiącego repozytorium dla wyników prac programistycznych, koszty szkoleń oraz koszty obsługi księgowej, przy zachowaniu właściwej proporcji, mogą stanowić koszty, o których mowa w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, odpowiedź na pytanie 6 pozostaje bezprzedmiotowa, tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie nie podlegało ocenie w niniejszej interpretacji.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 do 5 należało uznać za prawidłowe, natomiast w zakresie pytania nr 6 jest bezprzedmiotowe.

Końcowo należy wskazać, że prowadzenie przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej nie było przedmiotem interpretacji indywidulanej, bowiem okoliczność ta stanowiła element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy dodać, że pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie wskazania wymaga, że oceniając stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie nie odniesiono się do kwestii prawidłowości opisanej we wniosku ewidencji (nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy). Ponadto, Organ interpretacyjny nie jest uprawniony do analizy i oceny „kwestii technicznych” w zakresie sposobu prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.