Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT2.4011.311.2020.2.KC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-25
Teza: Odliczenie wydatków poniesionych na pobyt w zakładzie uzdrowiskowym oraz na zakup leków.
Słowa kluczowe: leki; ulga-ulga rehabilitacyjna
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 marca 2020 r. (data wpływu 13 marca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 10 czerwca 2020 r. (data wpływu 16 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia wydatków poniesionych na pobyt w zakładzie uzdrowiskowym oraz na zakup leków – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek, uzupełniony w dniu 10 czerwca 2020 r. (data wpływu 16 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odliczenia wydatków poniesionych na pobyt w zakładzie uzdrowiskowym oraz na zakup leków.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest po wielu chorobach i zabiegach chirurgicznych, m.in.: w 2002 r. operacja prostaty, w 2005 r. przebyty zawał serca, od 2010 r. leczenie na RZS, od 2012 r. leczenie niedoczynności tarczycy, w 2014 r. operacja zaćmy obu oczu, w dniu 1 marca 2015 r. udar, w 2019 r. stwierdzenie niedosłuchu z koniecznością noszenia aparatu słuchowego. Po tych zdarzeniach stan zdrowia Wnioskodawcy uległ pogorszeniu, łącznie z ograniczeniem czynności ruchowych, co powoduje zażywanie dużej ilości leków w sposób stały. W tym stanie zdrowia Wnioskodawca wystąpił do Powiatowego Zespołu ds. Orzekania o Niepełnosprawności i w dniu … 2015 r. otrzymał orzeczenie o niepełnosprawności w stopniu umiarkowanym z określeniem przyczyny: 10N 07S. Zgodnie z broszurą wyjaśniającą do załącznika PIT/O składanego wraz z zeznaniem podatkowym PIT-37 w pkt 3 wyjaśnia się, że wydatki na cele rehabilitacyjne to: odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym, leki – w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu, a kwotą 100 zł.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazuje, że wydatki na pobyt w zakładzie uzdrowiskowym … poniósł w okresie od dnia 4 sierpnia 2019 r. do dnia 11 sierpnia 2019 r. z dochodów własnych (rezerwacja miejsca nr …). Zorganizowanie pobytu rehabilitacyjnego w tej formie stało się koniecznością z uwagi na zły stan zdrowia w tym okresie. Wnioskodawca na wydatki za leki za 2019 r. posiada dokumenty w formie faktur na ogólną kwotę 8 844,20 zł, z czego wydatki na leki związane z wydanym orzeczeniem o niepełnosprawności wynoszą 866,84 zł. Ponadto dużą ilość leków Wnioskodawca otrzymuje jako leki bezpłatne dla seniorów. Są to leki gotowe, czyli produkty lecznicze, które zostały wprowadzone do obrotu pod określoną nazwą i w określonym opakowaniu. Lekarze specjaliści wystawiają na bieżąco recepty na określone leki przy każdej kolejnej wizycie, niekiedy korygując dawkowanie jak również dokonują zmiany na inne. Wznowienie nowych porcji Wnioskodawca nabywa po wystawieniu recept przez lekarza rodzinnego, który posiada informacje od lekarzy specjalistów jakie Wnioskodawca ma pobierać. Pobyt w zakładzie uzdrowiskowym nie został sfinansowanym przez PEFRON, opłaty Wnioskodawca dokonał indywidualnie w wysokości 759,70 zł. Jedyne refinansowanie kosztów leczenia w wysokości 600 zł nastąpiło z zakładowego funduszu … – ostatniego miejsca pracy Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w PIT-37 za 2019 r. Wnioskodawca może odliczyć kwotę 866,84 zł za leki oraz kwotę 759,70 zł za pobyt w zakładzie uzdrowiskowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, może dokonać odliczeń, stosownie do uregulowań dot. osób niepełnosprawnych zawartych w art. 26 ust. 1 pkt 6 – są to wydatki na cele rehabilitacyjne oraz leki, które ułatwiają Wnioskodawcy w miarę normalne funkcjonowanie. Ponadto zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 9 ustawy łączna kwota enumeratywnych odliczeń nie przekracza 6% dochodu uzyskanego w 2019 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zostały wymienione w art. 26 ust. 7a ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b-7g tego artykułu.

Stosownie do art. 26 ust. 7a pkt 6 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo-leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „zakład lecznictwa uzdrowiskowego ” należy posiłkowo odnieść się do przepisów ustawy z dnia 28 lipca 2005 r. o lecznictwie uzdrowiskowym, uzdrowiskach i obszarach ochrony uzdrowiskowej oraz o gminach uzdrowiskowych (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1056, z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 pkt 10 tejże ustawy, zakładem lecznictwa uzdrowiskowego jest zakład leczniczy, w którym podmiot leczniczy wykonuje działalność leczniczą w rodzaju ambulatoryjne lub stacjonarne i całodobowe świadczenia zdrowotne w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, działający na obszarze uzdrowiska, utworzony w celu udzielania świadczeń zdrowotnych z zakresu lecznictwa uzdrowiskowego albo rehabilitacji uzdrowiskowej, w ramach kierunków leczniczych i przeciwwskazań ustalonych dla danego uzdrowiska, w szczególności wykorzystujących warunki naturalne uzdrowiska przy udzielaniu świadczeń zdrowotnych.

Z kolei w myśl art. 6 tejże ustawy, zakładami lecznictwa uzdrowiskowego są:

1.  szpitale uzdrowiskowe;
2.  sanatoria uzdrowiskowe;
3.  szpitale uzdrowiskowe dla dzieci i sanatoria uzdrowiskowe dla dzieci;
4.  przychodnie uzdrowiskowe;
5.  zakłady przyrodolecznicze;
6.  szpitale i sanatoria w urządzonych podziemnych wyrobiskach górniczych.

Natomiast stosownie do art. 9 ust. 1 i art. 12 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 295, z późn. zm.), „ zakład rehabilitacji leczniczej ”, „zakład opiekuńczo-leczniczy” oraz „zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy” to podmioty, które udzielają stacjonarnych i całodobowych świadczeń zdrowotnych innych niż szpitalne, polegających m.in. na udzielaniu całodobowych świadczeń zdrowotnych, które obejmują swoim zakresem pielęgnację i rehabilitację pacjentów niewymagających hospitalizacji, oraz zapewnianiu im produktów leczniczych i wyrobów medycznych, pomieszczeń i wyżywienia odpowiednich do stanu zdrowia, a także prowadzeniu edukacji zdrowotnej dla pacjentów i członków ich rodzin oraz przygotowaniu tych osób do samoopieki i samopielęgnacji w warunkach domowych.

W myśl art. 26 ust. 7a pkt 12 ww. przepisu za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na leki - w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, jeśli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki (stale lub czasowo).

Wydatki związane z zakupem leków, podlegają odliczeniu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 w związku z ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile osoba niepełnosprawna posiadająca stosowne orzeczenie o niepełnosprawności, spełni następujące warunki:

1.  dokona zakupu produktów mających cechy „leku”,
2.  poniesie w danym miesiącu wydatki na ich zakup powyżej kwoty 100 zł,
3.  posiada imienny dokument potwierdzający poniesienie wydatku (np. faktury),
4.  posiada potwierdzenie przez właściwego lekarza specjalistę o konieczności stosowania zaleconego leku (leków).

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji „leku”, a zatem posiłkowo należy opierać się na definicjach zawartych w ustawie z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (t. j. Dz. U. z 2020 r., poz. 994, z późn. zm.). Z definicji zawartych w art. 2 ww. ustawy wynika, że:

1.  lekiem aptecznym jest produkt leczniczy sporządzony w aptece zgodnie z recepturą farmakopealną, przeznaczony do wydawania w tej aptece (pkt 10),
2.  lekiem gotowym jest produkt leczniczy wprowadzony do obrotu pod określoną nazwą i w określonym opakowaniu (pkt 11),
3.  lekiem recepturowym jest produkt leczniczy sporządzony w aptece na podstawie recepty lekarskiej (pkt 12),
4.  produktem leczniczym – jest substancja lub mieszanina substancji, przedstawiana jako posiadająca właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt lub podawana w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia lub modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu poprzez działanie farmakologiczne, immunologiczne lub metaboliczne (pkt 32).

Wykaz produktów uznanych za „leki” na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej został zamieszczony w Urzędowym Wykazie Produktów Leczniczych Dopuszczonych do Obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 26 ust. 7b ww. ustawy, wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1.  orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach lub
2.  decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3.  orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

W myśl art. 26 ust. 7f ww. ustawy ilekroć w przepisach ust. 7a jest mowa o osobach zaliczonych do:

1.  I grupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    1.  całkowitą niezdolność do pracy oraz niezdolność do samodzielnej egzystencji albo
    2.  znaczny stopień niepełnosprawności;
2.  II gupy inwalidztwa - należy przez to rozumieć odpowiednio osoby, w stosunku do których, na podstawie odrębnych przepisów, orzeczono:
    1.  całkowitą niezdolność do pracy albo
    2.  umiarkowany stopień niepełnosprawności.

W myśl art. 26 ust. 7 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty (…).

Ponadto, wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od dochodów opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 13a ww. ustawy).

Należy również podkreślić, że zgodnie z powołanymi powyżej przepisami wydatki w ramach ulgi rehabilitacyjnej mogą podlegać odliczeniu od dochodu jedynie w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że Wnioskodawca jest po wielu chorobach i zabiegach chirurgicznych, m.in.: w 2002 r. operacja prostaty, w 2005 r. przebyty zawał serca, od 2010 r. leczenie na RZS, od 2012 r. leczenie niedoczynności tarczycy, w 2014 r. operacja zaćmy obu oczu, w dniu 1 marca 2015 r. udar, w 2019 r. stwierdzenie niedosłuchu z koniecznością noszenia aparatu słuchowego. Po tych zdarzeniach stan zdrowia Wnioskodawcy uległ pogorszeniu, łącznie z ograniczeniem czynności ruchowych, co powoduje zażywanie dużej ilości leków w sposób stały. W tym stanie zdrowia Wnioskodawca wystąpił do Powiatowego Zespołu ds. Orzekania o Niepełnosprawności i w dniu … 2015 r. otrzymał orzeczenie o niepełnosprawności w stopniu umiarkowanym z określeniem przyczyny: 10N 07S. Zgodnie z broszurą wyjaśniającą do załącznika PIT/O składanego wraz z zeznaniem podatkowym PIT-37 w pkt 3 wyjaśnia się, że wydatki na cele rehabilitacyjne to: odpłatność za pobyt na turnusie rehabilitacyjnym, leki – w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu, a kwotą 100 zł. Wydatki na pobyt w zakładzie uzdrowiskowym w … poniósł w okresie od dnia 4 sierpnia 2019 r. do dnia 11 sierpnia 2019 r. z dochodów własnych (rezerwacja miejsca nr …). Pobyt w zakładzie uzdrowiskowym nie został sfinansowanym przez PEFRON, opłaty Wnioskodawca dokonał indywidualnie w wysokości 759,70 zł. Jedyne refinansowanie kosztów leczenia w wysokości 600 zł nastąpiło z zakładowego funduszu … – ostatniego miejsca pracy Wnioskodawcy. Zorganizowanie pobytu rehabilitacyjnego w tej formie stało się koniecznością z uwagi na zły stan zdrowia w tym okresie. Wnioskodawca za wydatki na leki za 2019 r. posiada dokumenty w formie faktur na ogólną kwotę 8 844,20 zł, z czego wydatki na leki związane z wydanym orzeczeniem o niepełnosprawności wynoszą 866,84 zł. Ponadto dużą ilość leków Wnioskodawca otrzymuje jako leki bezpłatne dla seniorów. Są to leki gotowe, czyli produkty lecznicze, które zostały wprowadzone do obrotu pod określoną nazwą i w określonym opakowaniu. Lekarze specjaliści wystawiają na bieżąco recepty na określone leki przy każdej kolejnej wizycie, niekiedy korygując dawkowanie jak również dokonują zmiany na inne. Wznowienie nowych porcji Wnioskodawca nabywa po wystawieniu recept przez lekarza rodzinnego, który posiada informacje od lekarzy specjalistów jakie Wnioskodawca ma pobierać.

Zatem, Wnioskodawca rozliczając się za rok podatkowy 2019 w składanym zeznaniu może odliczyć od dochodu w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatki poniesione na zakup leków w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, na podstawie art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odliczenie to dotyczy wydatków poniesionych na zakup leków, zaleconych przez lekarza specjalistę. Z dokumentu wystawionego przez tego lekarza musi wynikać, że Wnioskodawca powinien stosować te leki (stale lub czasowo). Podstawą do odliczenia jest posiadanie imiennych dowodów (faktur) poniesienia wydatków. Prawo do ulgi przysługuje na wszystkie leki, których konieczność stosowania zaleci lekarz, niezależnie od tego czy leki związane są z innym schorzeniem niż to, w związku z którym orzeczono niepełnosprawność.

Również wydatki poniesione na pobyt na leczeniu w zakładzie uzdrowiskowym w … w okresie od dnia 4 sierpnia 2019 r. do dnia 11 sierpnia 2019 r. jako mieszczące się w dyspozycji art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mogą zostać odliczone od dochodu na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tym, że w sytuacji otrzymania dofinansowania odliczeniu podlega kwota wynikająca z imiennej faktury, pomniejszona o otrzymane dofinansowanie.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego i nie odnosi się do kwot wskazanych w opisie sprawy. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.