Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.259.2018.1.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-07-25
Teza: kwalifikacja przychodów, które Wnioskodawca uzyskuje z tytułu udziału w Spółce komandytowej, związanych z udzielaniem Licencji oraz świadczeniem Usług Informatycznych na rzecz klientów
Słowa kluczowe: licencja; oprogramowanie; przychód; spółki-spółka komandytowa; udział; usługi-usługi informatyczne; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2018 r. (data wpływu 14 czerwca 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 lipca 2018 r. (data nadania 12 lipca 2018 r., data wpływu 18 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji przychodów, które Wnioskodawca uzyskuje z tytułu udziału w Spółce komandytowej, związanych z udzielaniem Licencji oraz świadczeniem Usług Informatycznych na rzecz klientów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 czerwca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji przychodów, które Wnioskodawca uzyskuje z tytułu udziału w Spółce komandytowej, związanych z udzielaniem Licencji oraz świadczeniem Usług Informatycznych na rzecz klientów.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca spółka (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w W., numer NIP (…) (dalej: „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, ma siedzibę i zarząd na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKD 70.22.Z), działalność firm centralnych (head offices) i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych (PKD 70.10.Z), działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (PKD 62.02.Z), działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z) i inne.

Wnioskodawca jest wspólnikiem-komplementariuszem spółki (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa z siedzibą w W., NIP (…) (dalej: „Spółka Komandytowa”).

Przedmiotem działalności Spółki Komandytowej jest przede wszystkim działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z), ponadto działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki (PKD 62.02.Z), pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych (PKD 62.09.Z), działalność wydawnicza w zakresie pozostałego oprogramowania (PKD 58.29.Z) i inne. Spółka zajmuje się między innymi dystrybucją określonych programów komputerowych (dalej: „Oprogramowanie”) i świadczeniem profesjonalnych usług związanych z Oprogramowaniem.

Spółka Komandytowa w dniu 1 lipca 2015 r. zawarła z osobą fizyczną posiadającą prawa autorskie lub odpowiednie licencje do Oprogramowania (dalej: „Licencjodawca”) umowę o współpracy (dalej: „Umowa o Współpracy”). Na podstawie Umowy o Współpracy Licencjodawca udziela Spółce Komandytowej prawa do wykorzystywania Oprogramowania, w szczególności niewyłącznego prawa do wprowadzania Oprogramowania do obrotu, jego sprzedaży, promocji, reklamy i dystrybucji oraz udzielania licencji na Oprogramowanie, jak również do świadczenia usług związanych z Oprogramowaniem bezpośrednio do odbiorców, w zamian za co Spółka Komandytowa dokonuje comiesięcznie płatności wynagrodzenia na rzecz Licencjodawcy. Na podstawie Umowy o Współpracy, Spółka Komandytowa jest zobowiązana do poszukiwania odbiorców Oprogramowania, dystrybucji Oprogramowania, udzielania licencji na Oprogramowanie odbiorcom oraz oferowania usług serwisowych w zakresie Oprogramowania na rzecz Odbiorców. Licencjodawcy przysługują wszelkie prawa autorskie i inne prawa majątkowe do Oprogramowania i wszelkich pochodnych Oprogramowania, modyfikacji i tłumaczeń Oprogramowania. Spółka Komandytowa ma prawo korzystać z opisanych uprawnień na terytorium całego świata. W zakresie dystrybucji Oprogramowania Spółka Komandytowa działa we własnym imieniu i na własny rachunek i odpowiedzialność.

W związku z uzyskanymi na podstawie umowy o współpracy uprawnieniami Spółka Komandytowa prowadzi działalność, której głównym przedmiotem jest dystrybucja Oprogramowania i związanych z nim usług, na opisanych zasadach, na rzecz klientów Spółki Komandytowej, którymi często są podmioty zagraniczne (przedsiębiorcy).

Spółka Komandytowa zawiera umowy z klientami, na podstawie których Spółka Komandytowa udziela klientowi licencji do korzystania z Oprogramowania lub subskrypcji na licencję (dalej: „Licencja”) oraz uprawnienia do korzystania z usług informatycznych (dalej: „Usługi Informatyczne”).

Licencja na Oprogramowanie udzielana przez Spółkę Komandytową jej klientom ma następujące cechy:

*   niewyłączność,

*   odwołalność,

*   odpłatność,

*   ograniczenie w zakresie prawa do korzystania z Oprogramowania na wybranych polach korzystania (eksploatacji).

Jeżeli chodzi o czas trwania licencji, aktualnie Spółka Komandytowa zawiera z klientami umowy, zgodnie z którymi licencja jest udzielana na czas określony, tj. czas, za który klient wniósł stosowne opłaty. Natomiast w przeszłości Spółka Komandytowa zawierała z klientami umowy, na podstawie których udzielała licencji na czas nieokreślony („perpetual license”).

Usługi Informatyczne są związane z Oprogramowaniem i polegają w przeważającej mierze na jego utrzymywaniu lub pomocy technicznej z nim związanej. Usługi utrzymywania Oprogramowania polegają na zapewnianiu prawidłowego działania Oprogramowania, w tym zapewnienie klientom Spółki Komandytowej przykładowo możliwości zwrócenia się o wsparcie w związku z problemami pojawiającymi się w trakcie użytkowania Oprogramowania, prawo do aktualizacji Oprogramowania (bez dodatkowych opłat), ewentualnie dostosowanie działania Oprogramowania do wymagań systemowych użytkownika itp. Usługi pomocy technicznej polegają na zapewnieniu klientom Spółki Komandytowej dostępu do kontaktu z pracownikami lub współpracownikami Spółki Komandytowej, którzy pomagają w rozwiązywaniu problemów związanych z korzystaniem z Oprogramowania mogących pojawiać się u klientów Spółki Komandytowej lub ich użytkowników końcowych. Zasadniczo nie jest możliwe nabycie przez klienta samych Usług Informatycznych bez nabycia Licencji, bo są one związane ściśle z Oprogramowaniem, na które udzielana jest Licencja.

Umowy, na podstawie których udzielana jest Licencja oraz dostęp do Usług Informatycznych, są zawarte w języku angielskim ale prawem obowiązującym tych umów jest prawo polskie. Wnioskodawca nie zawarł z Licencjodawcą lub Spółką Komandytową umów związanych z Oprogramowaniem. Wnioskodawca nie zawiera umów z podmiotami trzecimi w przedmiocie licencjonowania Oprogramowania („klasycznej” licencji ani licencji na zasadzie subskrypcji), nie zawiera również umów na usługi w zakresie technologii informatycznej.

Wnioskodawca nie uzyskuje „bezpośrednio” przychodów z licencji na podstawie umów zawartych z podmiotami trzecimi.

Wnioskodawca uzyskuje przychody z tytułu udziału w Spółce Komandytowej. Są to przychody, które w sprawozdaniach finansowych za ubiegłe lata obrotowe zostały zaklasyfikowane jako przychody finansowe: dywidendy i udziały w zyskach, w tym od jednostek powiązanych, w których Wnioskodawca posiada zaangażowanie w kapitale.

W dniu 27 października 2017 r. uchwalono ustawę o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U.2017.2175), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2018 r. (dalej: „Nowelizacja”). Nowelizacja w szczególności wprowadziła zmiany w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2017.2343 ze zm.) (dalej: „Ustawa o CIT”) w postaci m.in. rozdzielenia przychodów i kosztów odnoszących się do różnych źródeł przychodów. Wydzielono jako źródło przychodów przychody z zysków kapitałowych. Wydzielając odrębne źródło dochodów na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, ustawodawca zamieścił w Ustawie o CIT katalog, w którym określił listę przychodów alokowanych w takim źródle, tj. art. 7b.

W związku z powyższymi zmianami regulacji Ustawy o CIT Wnioskodawca powziął wątpliwość, w jaki sposób należy kwalifikować przychody, które Wnioskodawca uzyskuje z tytułu udziału w Spółce Komandytowej, biorąc pod uwagę profil działalności tej spółki (usługi informatyczne), w szczególności uzyskiwanie przez Spółkę Komandytową przychodów z umów licencyjnych.

Bowiem Spółka Komandytowa uzyskuje przychody przede wszystkim z udzielania Licencji, na podstawie umów z klientami, które są „klasycznymi” umowami o udzielenie nieograniczonej w czasie, odwołalnej Licencji albo umowami o udzielenie czasowej, odwołalnej Licencji na zasadzie subskrypcji (czyli płatnego dostępu) (zmienia się model płatności i czas, na jaki jest udzielona Licencja, poza tymi kwestiami rodzaj Licencji jest w obu typach umów zasadniczo taki sam).

W ramach swojej działalności Spółka Komandytowa nie sprzedaje klientom Licencji a jedynie udostępnia Licencję na Oprogramowanie jako ograniczone, niewyłączne, odwołalne i nieograniczone albo ograniczone w czasie prawo korzystania z Oprogramowania lub jego dalszej dystrybucji przez klientów Spółki Komandytowej.

Ponadto, umowy licencyjne dotyczące Licencji pomiędzy Spółką Komandytową a jej klientami przewidują zapewnianie przez Spółkę Komandytową dodatkowych świadczeń związanych z udzielaną Licencją, tj. Usług Informatycznych.

Zgodnie z przepisami Ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z licencji, z wyjątkiem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Nowelizacja wprowadziła nowy przepis art. 5 ust. 1a Ustawy o CIT, który stanowi, że przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie udziału w spółce niebędącej osobą prawną, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

W związku z powyższym, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki Komandytowej powziął wątpliwość, jak należy zakwalifikować na gruncie Ustawy o CIT przychody osiągane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce Komandytowej, która osiąga przychody z tytułu Licencji oraz z tytułu świadczonych Usług Informatycznych.

W ocenie Wnioskodawcy, należy odpowiedzieć na pytania: w ramach jakich czynności Spółka Komandytowa uzyskuje przychody, które następnie uzyskuje, jako wspólnik Spółki Komandytowej, Wnioskodawca – czy są to przychody z zysków kapitałowych, czy też przychody z pozostałej działalności operacyjnej w rozumieniu Ustawy o CIT? Odpowiedź na powyższe pytania jest potrzebna w celu prawidłowego ustalenia źródła przychodów Wnioskodawcy. Ustalenie takie umożliwi następnie przypisanie przychodów Wnioskodawcy we właściwej proporcji do kosztów Wnioskodawcy na potrzeby ustalenia zobowiązania Wnioskodawcy w podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę na podstawie w szczególności przepisu art. 5 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1a Ustawy o CIT w związku z udziałem Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej, która uzyskuje przychody w szczególności z tytułu umów w przedmiocie Licencji na Oprogramowanie i świadczenia Usług Informatycznych, które zostały opisane w treści wniosku, podlegają kwalifikacji jako przychód z zysków kapitałowych, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o CIT?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy pomimo faktu, że Spółka Komandytowa zawiera ze swoimi klientami jedną umowę, której przedmiotem jest udzielanie klientowi Licencji na Oprogramowanie i świadczenie Usług Informatycznych, przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce Komandytowej w związku z ww. umową podlegają odrębnej kwalifikacji w zależności od tego, czy przychód Spółki Komandytowej jest osiągany w związku ze świadczeniem Spółki Komandytowej polegającym na udostępnieniu prawa majątkowego w postaci Licencji, czy na świadczeniu Usług Informatycznych.

W związku z tym, przychody uzyskiwane przez Wnioskodawcę na podstawie w szczególności przepisu art. 5 ust. 1 w związku z art. 5 ust. 1a Ustawy o CIT w związku z udziałem Wnioskodawcy w Spółce Komandytowej:

*   w sytuacji, gdy Spółka Komandytowa uzyskuje przychody z tytułu udzielania klientom Spółki Komandytowej Licencji – podlegają kwalifikacji jako przychody z zysków kapitałowych,

*   w sytuacji, gdy Spółka Komandytowa uzyskuje przychody z tytułu świadczenia klientom Spółki Komandytowej Usług Informatycznych – podlegają kwalifikacji jako przychody z pozostałej działalności operacyjnej.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Zgodnie z art. 7 ust. 2 Ustawy o CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Wydzielając odrębne źródło przychodów na gruncie Ustawy o CIT, ustawodawca zamieścił w art. 7b ustawy katalog, w którym określił listę przychodów przypisanych do tego źródła.

Zgodnie z przepisem art. 7b ust 1 pkt 6 lit. a Ustawy o CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się w szczególności przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4, 5, 6 i 7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

W art. 16b ust. 1 pkt 4, 5, 6 i 7 Ustawy o CIT wskazano autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje, prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz.U.2017.776 ze zm.) oraz wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Z przywołanej treści wprowadzonej regulacji wynikałoby, że co do zasady wszystkie przychody z praw majątkowych, w tym przychody pochodzące z licencji (sublicencji), powinny zostać przypisane do źródła z zysków kapitałowych. Wyłączenie przewidziano dla przychodów z licencji, które można bezpośrednio powiązać z uzyskaniem przychodów z innego źródła przychodów.

Przychody z poszczególnych grup rozliczane są w jednym źródle, co daje możliwość ich sumowania, a w efekcie rozliczania strat pomiędzy poszczególnymi kategoriami.

W ocenie Wnioskodawcy, katalog wskazany w przepisie art. 7b ust. 1 Ustawy o CIT ma charakter zamknięty, toteż przychody które nie zostały wprost w nim wymienione, zaliczają się do przychodów z pozostałej działalności gospodarczej.

Jak zostało opisane w części stanu faktycznego niniejszego wniosku, podstawowym przedmiotem działalności Spółki Komandytowej – jej działalnością operacyjną – jest udostępnianie odwołalnej Licencji do Oprogramowania oraz świadczenie Usług Informatycznych związanych z Oprogramowaniem.

Spółka Komandytowa zawiera umowy ze swoimi klientami, których przedmiotem jest: udzielenie odpłatnej, ograniczonej, odwołalnej Licencji na czas nieokreślony lub udzielenie odpłatnej, ograniczonej, odwołalnej subskrypcji na Licencję na czas określony (np. 1 miesiąc, 12 miesięcy). Spółka Komandytowa nie przenosi na swoich klientów Licencji w sposób nieodwołalny, tj. nie sprzedaje jej. Spółka Komandytowa udostępnia Licencję, z którą związane są także inne usługi dotyczące Oprogramowania, tj. Usługi Informatyczne. Zasadniczo, gdyby klient Spółki Komandytowej nie nabył prawa do korzystania z Licencji, wówczas nie uzyskałby dostępu do Usług Informatycznych.

Usługi Informatyczne świadczone przez Spółkę Komandytową związane z udzielaną Licencją, polegające w przeważającej mierze na usługach utrzymania Oprogramowania i wsparcia udzielanego klientowi (ewentualnie użytkownikowi końcowemu Oprogramowania), nie mieszczą się wśród należności z tytułów określonych w art. 16b Ustawy o CIT.

Usługom Informatycznym nie można przypisać cech charakterystycznych dla oddania praw majątkowych do użytkowania, zatem nie ma normatywnych podstaw do przyporządkowania tego przychodu do źródła z zysków kapitałowych (art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a Ustawy o CIT).

Wynagrodzenie za Usługi Informatyczne nie stanowi więc należności licencyjnych. Co za tym idzie, wartość przychodu z tego tytułu powinna zostać zakwalifikowana do „innego źródła przychodów”, odrębnie od przychodów z tytułu Licencji.

Z uwagi na powyższe, kwalifikacja przychodów Wnioskodawcy z tytułu udziału z Spółce Komandytowej powinna być dokonana w zależności od tego, czy są to przychody Spółki Komandytowej z tytułu Licencji – wówczas są to przychody z zysków kapitałowych, czy też przychody z tytułu Usług Informatycznych – wówczas są to przychody z pozostałej działalności operacyjnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z dniem 1 stycznia 2018 r. weszła w życie ustawa z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r. poz. 2175, dalej: „ustawa zmieniająca”).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1036; dalej: „updop”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 updop, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Należy zauważyć, że od 2018 r. w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przychody podatników zostały rozdzielone na dwa źródła:

*   z zysków kapitałowych oraz

*   z innych źródeł.

Istotą wprowadzonych zmian jest wyodrębnienie źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych i oddzielenie dochodów uzyskiwanych z tego tytułu od pozostałych dochodów uzyskiwanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych.

Wydzielając odrębne źródło przychodów – z zysków kapitałowych na gruncie updop, ustawodawca zamieścił w ustawie katalog, w którym określił listę przychodów zaliczanych do tego źródła. Katalog ten został zawarty w art. 7b updop.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody:

1.  z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych,
2.  z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,
3.  z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,
4.  z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,
5.  ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c.

Przepis art. 7b ust. 1 zawiera zamknięty katalog przychodów, które należy zakwalifikować do przychodów z zysków kapitałowych. Wskazane zostały w nim konkretne transakcje gospodarcze kreujące przychód podatkowy z zysków kapitałowych co oznacza, że wszelkie inne przychody niewymienione w tym przepisie nie będą zaliczane do tej kategorii przychodów.

Wskazany powyżej przepis art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop wprost odnosi się do art. 16b updop, tj. do kategorii praw stanowiących dla podatnika „wartości niematerialne i prawne”, które to wartości są kreowane u podatnika wyłącznie poprzez nabycie danego prawa.

Prawami majątkowymi wymienionymi w art. 16b ust. 1 pkt 4-7 updop są:

*   autorskie lub pokrewne prawa majątkowe,

*   licencje,

*   prawa określone w ustawie z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej,

*   wartość stanowiącą równowartość uzyskanych informacji związanych z wiedzą w dziedzinie przemysłowej, handlowej, naukowej lub organizacyjnej (know-how).

Z powołanych powyżej regulacji wynika, że m.in. przychody z autorskich praw majątkowych, a także przychody pochodzące z licencji są przypisane do źródła przychodów z zysków kapitałowych. Ustawodawca przewidział wyłączenie z tego źródła dla przychodów z licencji, ale tylko takich, które można bezpośrednio powiązać z uzyskaniem przez danego podatnika przychodów z innych źródeł.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem (komplementariuszem) spółki komandytowej („Spółka”). Spółka zajmuje się m.in. dystrybucją określonych programów komputerowych („Oprogramowanie”) i świadczeniem profesjonalnych usług związanych z Oprogramowaniem. Spółka komandytowa zawarła z osobą fizyczną posiadającą prawa autorskie lub odpowiednie licencje do Oprogramowania („Licencjodawca”) umowę o współpracy. Na podstawie tej umowy Licencjodawca udziela Spółce prawa do wykorzystywania Oprogramowania, w szczególności niewyłącznego prawa do wprowadzania Oprogramowania do obrotu, jego sprzedaży, promocji, reklamy i dystrybucji oraz udzielania licencji na Oprogramowanie, jak również świadczenia usług związanych z Oprogramowaniem bezpośrednio do odbiorców, w zamian za co Spółka dokonuje comiesięcznie płatności wynagrodzenia na rzecz Licencjodawcy. Licencjodawcy przysługują wszelkie prawa autorskie i inne prawa majątkowe do Oprogramowania. Spółka zawiera umowy z klientami, na podstawie których Spółka udziela klientowi licencji do korzystania z Oprogramowania lub subskrypcji na licencję („Licencja”) oraz uprawnienia do korzystania z usług informatycznych („Usługi Informatyczne”). Usługi Informatyczne są związane z Oprogramowaniem i polegają w przeważającej mierze na jego utrzymywaniu lub pomocy technicznej z nim związanej.

Wątpliwości Wnioskodawcy w niniejszej sprawie dotyczą odpowiedniej kwalifikacji przychodów, które Wnioskodawca uzyskuje jako wspólnik Spółki z tytułu umów w przedmiocie Licencji na Oprogramowanie i świadczenia Usług Informatycznych, tj. czy przychody te podlegają kwalifikacji jako przychody z zysków kapitałowych czy też jako przychody z innych źródeł.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychody z tytułu udzielenia klientom Spółki Licencji podlegają kwalifikacji jako przychody z zysków kapitałowych. W odniesieniu natomiast do przychodów z tytułu świadczenia klientom Spółki Usług Informatycznych – będą one stanowiły przychody z innych źródeł. Przychody te Wnioskodawca zamierza ustalić na podstawie art. 5 ust. 1 w zw. z ust. 1a updop, jako wspólnik Spółki komandytowej.

W związku z powyższym zauważyć należy, że zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1577 z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Spółka osobowa, do której zalicza się m.in. spółkę komandytową, jest transparentna w zakresie podatku dochodowego (za wyjątkiem spółki komandytowo-akcyjnej, która jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 1 updop). Podatnikami są wspólnicy spółki osobowej, którzy w zależności od ich statusu, podlegają pod unormowania ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (jeżeli wspólnicy są osobami fizycznymi) lub ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (gdy wspólnikami są osoby prawne). Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (spółka kapitałowa) jest wspólnikiem (komplementariuszem) Spółki komandytowej (spółki osobowej). W sprawie zastosowanie zatem znajdą unormowania updop.

Stosownie do art. 5 ust. 1 updop, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. a updop, za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Jednym z rodzajów praw majątkowych, o których mowa w powyższym przepisie są licencje. Zatem przychód z tego rodzaju praw majątkowych jest, co do zasady, przychodem z zysków kapitałowych, jeżeli prawa te stanowią dla podatnika „wartości niematerialne i prawne”, które to wartości są kreowane u podatnika poprzez nabycie danego prawa. Wyjątkiem są przychody z licencji bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Stosownie do art. 5 ust. 1a updop, przychody z zysków kapitałowych, przypisane wspólnikowi na podstawie ust. 1, zwiększają przychody wspólnika uzyskane z tego źródła.

W uzasadnieniu projektu ustawy zmieniającej, w odniesieniu do zmian wprowadzanych do art. 5 updop, czytamy: „Zmiany te mają związek z regulacją wyodrębniającą w ustawie o CIT źródło przychodów w postaci zysków kapitałowych. Ich celem jest jednoznaczne wskazanie, iż uzyskiwanie przez podatnika tego rodzaju przychodów za pośrednictwem spółki osobowej, w ramach wspólnego przedsięwzięcia itp. nie zmienia ich charakteru. Wprowadzane do ustawy o CIT wyodrębnienie różnych źródeł przychodów odnosić się ma zatem także do przychodów uzyskiwanych »w ramach« spółek niemających osobowości prawnych, wspólnego przedsięwzięcia itd. (dodawany ust. 1a)”.

Z powyższego wynika zatem jednoznacznie, że to, do jakiego źródła należy zakwalifikować określony przychód (do przychodów z zysków kapitałowych albo do przychodów z innych źródeł) ustala się „na poziomie” spółki niebędącej osobą prawną. Innymi słowy, jeżeli przychód uzyskiwany „w ramach” spółki niebędącej osobą prawną jest przychodem z zysków kapitałowych, to jego przypisanie podatnikowi na podstawie art. 5 updop nie zmienia jego kwalifikacji – przychód ten jest również dla podatnika przychodem z zysków kapitałowych.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy zatem ustalić do jakiego źródła kwalifikuje się przychód Spółki komandytowej, przypisywany następnie m.in. Wnioskodawcy na podstawie art. 5 updop.

W odniesieniu do powyższego należy wskazać, że przychód uzyskany z tytułu udzielenia Licencji należy zakwalifikować jako przychód z zysków kapitałowych. Jak wynika z opisu sprawy, Licencje są prawami przez Spółkę nabytymi i mieszczą się w dyspozycji przepisu art. 7b ust. 1 pkt 6 updop. W odniesieniu natomiast do przychodów z tytułu świadczenia Usług Informatycznych należy stwierdzić, że przychód ten będzie stanowił przychód z innych źródeł. Usług tych, pomimo że stanowią świadczenie związane z użytkowaniem praw majątkowych, nie można traktować w niniejszej sprawie na równi z licencjami. Wynagrodzenie za świadczenie Usług Informatycznych – jak słusznie twierdzi Wnioskodawca – nie stanowi więc należności licencyjnych. Ponadto, tego typu usługi nie są również wymienione w art. 7b ust. 1 updop.

Podsumowując, Wnioskodawca powinien zakwalifikować przychody:

*   uzyskiwane w związku z udzielaniem klientom Spółki Licencji – jako przychody z zysków kapitałowych;

*   uzyskiwane w związku ze świadczeniem na rzecz klientów Spółki Usług Informatycznych – jako przychody z innych źródeł.

Przychody te Wnioskodawca, jako wspólnik Spółki komandytowej, powinien ustalić na podstawie odpowiedniej proporcji, zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1a updop.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie kwalifikacji przychodów, które Wnioskodawca uzyskuje z tytułu udziału w Spółce komandytowej, związanych z udzielaniem Licencji oraz świadczeniem Usług Informatycznych na rzecz klientów, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.