Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.195.2018.11.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-02
Teza: Prawo do odliczenia podatku od wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją samochodu.
Słowa kluczowe: badanie-badanie techniczne; eksploatacja; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; pojazdy-pojazd samochodowy; samochód
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi-Prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z pojazdami samochodowymi-Prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 34; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 10; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 11; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86a-ust. 9

**Interpretacja indywidualna po wyroku sądu**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 19 marca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 6 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Po 698/18 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 882/19;

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całego naliczonego podatku od towarów i usług od wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją samochodu za okres od dnia jego nabycia do dnia dokonania odpowiedniego wpisu w dowodzie rejestracyjnym **– jest nieprawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 marca 2018 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 marca 2018 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia całego naliczonego podatku od towarów i usług od wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją samochodu za okres od dnia jego nabycia do dnia dokonania odpowiedniego wpisu w dowodzie rejestracyjnym.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 czerwca 2018 r. (wpływ 5 czerwca 2018 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca lub Spółka”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem prowadzonej działalność gospodarczej Wnioskodawcy są m.in. roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej, gdzie indziej nieskwalifikowane (PKD 42, 99, Z), działalność w zakresie telekomunikacji przewodowej (PKD 61, 10, Z).

Do prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wykorzystuje samochód ciężarowy marki (…).

Samochód ten został nabyty (…), a następnie zarejestrowany w Urzędzie Komunikacji (…) na podstawie między innymi faktury VAT, która wpłynęła do Spółki.

Zarówno w przeszłości, jak i obecnie, Spółka wykorzystuje samochód wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Przedmiotowy samochód jest pojazdem, który zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2014 r., o podatku od towarów i usług (dalej jako: „Ustawa”), jest pojazdem samochodowym, którego konstrukcja wyklucza jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Ponadto zgodnie z art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy jest to pojazd samochodowy, inny niż osobowy, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielone elementy pojazdu. Z dowodu rejestracyjnego oraz karty pojazdu, wynika, że pojazd posiada 2 miejsca (siedzenia), łącznie z miejscem dla kierowcy zaś dopuszczalna ładowność pojazdu wynosi 1005 kg.

Wnioskodawca dokonał pełnego (100%) odliczenia VAT z faktury dokumentującej zakup samochodu oraz przez cały okres użytkowania samochodu dokonywał i nadal dokonuje odliczenia 100 % VAT zawartego w fakturach potwierdzających nabycie paliwa oraz wydatków eksploatacyjnych związanych z używaniem tego pojazdu do działalności gospodarczej. Spółka dokonała pełnego odliczenia VAT w tym zakresie, pomimo nieprzeprowadzenia dodatkowego badania technicznego wykonanego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tą stację oraz pomimo braku odpowiedniej adnotacji w dowodzie rejestracyjnym (art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy).

Tym niemniej, Spółka uzyskała zaświadczenie, o którym mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy w styczniu 2018 r. na podstawie którego dokonano odpowiedniego wpisu w dowodzie rejestracyjnym 23 stycznia 2018 r.

Jednocześnie, w samochodzie nie zostały wprowadzone żadne zmiany, w wyniku których pojazd nie spełniałby wymagań, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 lub 2 ustawy.

**Uzupełnienie opisu stanu faktycznego**

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca na pytanie tut. Organu udzielił odpowiedzi o następującej treści:

1\. „Na kogo wystawiane są faktury za wydatki dotyczące samochodu, o którym mowa we wniosku?”

Faktury za wydatki dotyczące samochodu, o którym mowa we wniosku wystawiane są na Sp. z o.o. (Wnioskodawcę).

2\. „Czy istnieją okoliczności obiektywne potwierdzające brak możliwości wykorzystania zakupionego pojazdu do celów osobistych pracowników – jeżeli tak to należy szczegółowo wskazać jakie to będą okoliczności?”

Nie istnieją obiektywne okoliczności potwierdzające brak możliwości wykorzystania pojazdu, o którym mowa we wniosku do celów osobistych pracowników.

Tym niemniej, w ocenie Spółki przedmiotowa okoliczność, nie ma znaczenia dla przedstawionego we wniosku stanu faktycznego. Zgodnie bowiem z art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, gdy ich konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Tego rodzaju pojazdem jest samochód będący przedmiotem przedstawionego stanu faktycznego.

Mając na uwadze powyższe nie znajdzie zastosowanie art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, dla którego przedmiotowe pytanie ma istotne znacznie, a zgodnie z którym pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

3\. „Kto i w jaki sposób będzie korzystał z pojazdu przez cały okres jego posiadania przez Wnioskodawcę?”

Pojazd jako środek trwały został powierzony na podstawie protokołu przekazania wybranemu pracownikowi Wnioskodawcy i jest on na stanie powierzonego mu mienia Wnioskodawcy. Pojazd służy do wykonywania obowiązków i zadań służbowych w zakresie działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę na terenie całej Polski, a której zakres przedstawiono na wstępie stanu faktycznego wniosku. Z uwagi na zadaniowy tryb pracy istnieje możliwość, że pracownik, któremu powierzono samochód udostępni ten pojazd innemu pracownikowi do wykonywania innych zadań służbowych czego nie można wykluczyć i jest to związane z charakterem powierzonych do wykonania prac.

Mając na uwadze powyższe, zasadniczo samochód został powierzony pracownikowi (pracownikom) Wnioskodawcy w celu realizacji obowiązków służbowych, wchodzących w zakres prowadzonej przez Spółkę opodatkowanej VAT działalności gospodarczej.

Możliwe jest wykorzystanie samochodu przez pracownika dla celów osobistych. Jednakże, wykorzystanie to nie ma decydującego charakteru, a zasadniczym celem przekazania samochodu jest wykonywanie zadań służbowych. W szczególności, możliwość wykorzystania samochodu dla celów prywatnych nie ma znaczenia dla możliwości pełnego odliczenia podatku naliczonego, gdyż zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług pojazd powinien być uważany za wyłącznie wykorzystywany do działalności gospodarczej, z uwagi na treść art. 86a ust. 4 pkt 2 gdzie wskazuje się, że pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika jeżeli konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne, co w niniejszej sprawie występuje.

W związku z możliwością wykorzystania samochodu dla celów prywatnych, Spółka zwiększa pracownikowi wartość przychodu ze stosunku pracy na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych.

4\. „Czy Wnioskodawca dołożył należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia pojazdu do celów osobistych pracowników, należy wskazać jakie czynności zostaną podjęte, w czym ta staranności będzie się przejawiała?”

Jak wskazano, w odpowiedzi na pytanie nr 3, samochód będący przedmiotem niniejszego wniosku został przekazany w celu realizacji obowiązków służbowych pracowników, o czym pracownik został poinformowany. Samochód może być wykorzystany przez pracownika również osobiście, tym niemniej takie użycie ma charakter nieistotny, w świetle art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

5\. „W jaki sposób Zainteresowany nadzoruje używanie ww. samochodów wyłącznie dla działalności gospodarczej i w czym to się przejawia?”

Wnioskodawca nie nadzoruje w sposób szczególny używania samochodu wyłącznie dla działalności gospodarczej pracownika gdyż taki obowiązek nie wynika z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Samochód został przekazany w celu realizacji obowiązków służbowych pracownika i jest on w tym celu faktycznie wykorzystywany, co potwierdza fakt, że zadania, których jest dużo wykonywane są w terminach, a pojazd cały czas jest w ruchu lub na obiektach (miejscach gdzie pracownik wykonuje swoją pracę). W rezultacie, użycie samochodu do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

6\. „Gdzie pojazd jest garażowany w godzinach pracy i po godzinach?”

W godzinach pracy pojazd znajduje się na obiektach lub pod budynkiem Spółki. Po godzinach pracy pojazd jest parkowany przeważnie w okolicy miejsca zamieszkania pracownika, np. pod domem pracownika. Spowodowane to jest tym, że charakter pracy, to jest świadczenie przez Spółkę usług serwisowania i usuwania awarii oraz wyjazdy na awarię własnej sieci, wymagają, aby pojazd był w stałym dysponowaniu przez pracownika. Często bowiem zdarza się tak, że pracownik rano wyjeżdża na obiekt, który znajduje się w przeciwnym kierunku niż siedziba Spółki i w związku z tym poprzedniego dnia następuje załadunek sprzętu i materiału, aby następnego dnia wyjechać bezpośrednio i bez zbędnej zwłoki na obiekt. W rezultacie, fakt parkowania samochodu w okolicy miejsca zamieszkania pracownika, nie jest dokonywany w celu zapewnienia jego osobistych potrzeb, a w celu efektywnego wykonywania powierzonych mu obowiązków.

7\. „Czy w ramach wykonywania obowiązków służbowych przez pracownika istnieje możliwość parkowania bądź dojazdu do jego miejsca zamieszkania lub innego miejsca parkowania samochodów niż siedziba Wnioskodawcy?”

Spółka potwierdza, że istnieje taka możliwość, gdyż zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 6 pojazd może być parkowany koło miejsca zamieszkania pracownika, a rozwiązanie takie jest pożądane w świetle prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej i umożliwia efektywne wykonywanie obowiązków przez pracownika.

8\. „Czy przedmiotowy pojazd jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, czy również na potrzeby prywatne?”

Jak zostało wskazane w odpowiedzi na wcześniejsze pytania pojazd został przekazany pracownikowi do realizacji obowiązków służbowych (działalności gospodarczej Spółki), a jego użycie dla celów osobistych pracownika jest marginalne.

9\. „Czy Wnioskodawca złożył naczelnikowi urzędu skarbowego informację VAT-26 o pojeździe samochodowym wykorzystywanym wyłącznie do działalności gospodarczej, w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesie pierwszy wydatek związany z przedmiotowym pojazdem?”

Nie złożono naczelnikowi urzędu skarbowego informacji na druku VAT-26.

10\. „Czy wnioskodawca prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu?”

Ewidencja przebieg pojazdu dla samochodu, o którym mowa we wniosku nie jest prowadzona.

11\. „O jakie konkretnie wydatki związane zarówno z nabyciem jak i eksploatacją samochodu pyta Wnioskodawca?”

Wydatki związane są z nabyciem i ewentualną rozbudową pojazdu oraz jego dalszym wykorzystywaniem to jest z nabyciem paliwa, usług naprawy, serwisowania i konserwacji, usług związanych z przejazdem na niektórych autostradach oraz od wszelkich innych wydatków, które opodatkowane są właściwą stawką VAT.

12\. „Czy przedmiotowy samochód jest pojazdem samochodowym, o którym mowa w art. 2 pkt 34 ustawy o podatku od towarów i usług?”

Tak

### Pytanie

Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w stosunku do wydatków związanych z nabyciem samochodu oraz wydatków związanych eksploatacją samochodu, za okres od dnia nabycia samochodu do dnia dokonania odpowiedniego wpisu w dowodzie rejestracyjnym, Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia całego naliczonego podatku od towarów i usług?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym spełnienie przez Spółkę wymagań określonych w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy, dopiero (…), daje Spółce prawo do odliczenia całego naliczonego podatku od towarów i usług (100%) od wydatków związanych z nabyciem oraz eksploatacją samochodu za okres od dnia jego nabycia do dnia dokonania odpowiedniego wpisu w dowodzie rejestracyjnym i równocześnie nie ma obowiązku dokonania korekt deklaracji VAT za przedmiotowy okres w wysokości 50% od całości odliczonego w tym zakresie VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego nie jest uzależnione od spełnienia wymagań określonych w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy, tj. wykonania dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań. Zatem Spółka, ze względu na fakt spełnienia przez pojazd wymagań konstrukcyjnych, ma prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w pełnej wysokości z faktury dokumentującej nabycie samochodu oraz faktur dokumentujących nabycie paliwa oraz towarów i usług związanych eksploatacją i używaniem tego pojazdu w okresie od dnia nabycia do dnia dokonania adnotacji w dowodzie rejestracyjnym.

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Natomiast w odniesieniu do pojazdów samochodowych przepisy art. 86a ustawy wprowadzają szczególne zasady dotyczące odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do nabywanych, importowanych oraz użytkowanych (np. na podstawie umowy najmu lub leasingu) przez podatnika samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony (z pewnymi wyjątkami).

Z dniem 1 kwietnia 2014 r. zmieniono zasady odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi (zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 34 ustawy, pojazdami samochodowymi są pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony).

Według znowelizowanych przepisów, kwotę podatku naliczonego stanowi 50% kwoty określonej w art. 86 ust. 2 usług (np. określonej na fakturze dokumentującej nabycie pojazdu) z wyjątkiem przypadków, gdy pojazd jest przez podatnika wykorzystywany wyłącznie do prowadzenia jego działalności gospodarczej, zgodnie z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy. Przedmiotowa nowelizacja jest efektem decyzji wykonawczej Rady UE z 17 grudnia 2013 r. upoważniającej Rzeczpospolitą Polską do stosowania środków stanowiących odstępstwo od art. 26 ust. 1 lit. a) i art. 168 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (2013/805/UE; Dz. Urz. UE L 353 z 28 grudnia 2013 r., s. 51).

Należy również wskazać, że art. 86a ust. 3 ustawy określa przypadki, w których art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania – a zatem przypadki, w których może zostać dokonane pełne odliczenie VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Przypadkiem mającym zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym, wymienionym w art. 86a ust. 3 ustawy, jest przypadek, gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy).

Jednocześnie, ustawodawca określił, kiedy uznaje się, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Taka okoliczność została unormowana m.in. w art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy, w którym wskazano, że pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, gdy ich konstrukcja wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Równocześnie, w art. 86a ust. 9 ustawy określono jakie pojazdy należą do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2. Przepis ten wskazuje, że są to m.in. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu (art. 86a ust. 9 pkt 2 ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy spełnienie wymagań między innymi dla pojazdów samochodowych określonych w art. 86a. ust. 9 pkt 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań.

W tym zakresie podkreślenia wymaga, że ustawodawca nie przewidział ani terminu uzyskania zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli pojazdów, ani terminu uzyskania adnotacji w dowodzie rejestracyjnym. Nie przewidziano także sankcji za niedopełnienie ww. obowiązków. Tym niemniej, w przypadku braku ustawowego uregulowania tej kwestii, sankcją taką nie może być zakwestionowanie prawa do odliczenia podatku naliczonego. Należy bowiem przyjąć, że uzyskanie takiej adnotacji należy traktować jako element dowodowy (formalny), a nie warunek materialnoprawny, uprawniający do pełnego odliczenia VAT. Inne rozumienie przedmiotowych przepisów oznaczałoby, że brak adnotacji jest przesądzający dla braku prawa do odliczenia VAT, pomimo, że samochód spełnia warunki do pełnego odliczenia VAT (analogicznie A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz, Lex 2015).

Na brak możliwości ograniczenia prawa do odliczenia VAT wskazał również WSA w Łodzi w wyroku z 19 października 2017 r., sygn. I SA/Łd 448/17, w którym wskazano: „Biorąc powyższe pod uwagę należy tak interpretować wskazane na wstępie przepisy VATU, aby nie pozbawiać podatnika prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa do pojazdu, którego cechy konstrukcyjne wykluczają do użycia do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powodują, że takie użycie jest nieistotne. Powoływanie się na brak spełnienia jedynie pewnych wymogów o charakterze dokumentacyjnym należy zatem ocenić jako środek nieproporcjonalny do środków koniecznych do osiągnięcie celu, jakim jest wprowadzenie ograniczenia w odliczeniu podatku naliczonego na podstawie udzielonych Polsce upoważnień. A w zasadzie należy uznać, że zastosowana przez organ wykładnia przepisów VATU prowadziłaby do skutku sprzecznego z Dyrektywą 2006/112/WE Rady.”

Jednocześnie w wyżej cytowanym wyroku wskazano, że: „Adnotacja w dowodzie rejestracyjnym pojazdu, tak jak wykonanie badania technicznego i wydanie zaświadczenia przez okręgową stację kontroli pojazdów, jest jedynie środkiem dowodowym, a nie wymogiem, od którego spełnienia zależy możliwość pełnego odliczenia podatku naliczonego od paliwa do napędu pojazdu posiadającego wymagane przez ustawodawcę cechy konstrukcyjne”.

Za stanowiskiem Spółki przemawia również orzecznictwo sądów administracyjnych wydawane w innych wyrokach, w tym m.in. w:

· wyroku WSA w Olsztynie z 17 marca 2016 r., sygn. I SA/Ol 54/16: „Niewłaściwy jest pogląd, iż przypadku niespełnienia wymogu przeprowadzenia dodatkowego badania technicznego, w terminach określonych w ustawie, podatnikom będzie przysługiwać prawo do pełnego odliczenia VAT, ale tylko od wydatków poniesionych począwszy od dnia spełnienia wymogów (co do przeprowadzenia dodatkowego badania technicznego wraz z adnotacją w dowodzie rejestracyjnym). Trudno bowiem zgodzić się z poglądem, że niespełnienie warunków co do terminu badania technicznego definitywnie uniemożliwia skorzystanie z pełnego prawa do odliczenia VAT”;

· wyroku WSA w Poznaniu z 26 stycznia 2016 r., sygn. I SA/Po 1073/15: „Skoro cechy konstrukcyjne pojazdu wskazują że może on być wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej należy przyjąć, że nałożenie na podatnika obowiązku wynikającego z art. 86a ust. 10 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), tj. wykonania dodatkowego badania technicznego ma na celu umożliwienie podatnikowi wykazanie spełnienia wymagań określonych w ust. 9 art. 86a ustawy, a nie jest warunkiem dającym uprawnienie do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z tym pojazdem. Potwierdzenie cech konstrukcyjnych pojazdu, które wykluczają jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą wydane przez stację kontroli pojazdów powinno być traktowane jako środek dowodowy do wykazania wymaganych cech pojazdu, a nie jako warunek, którego niespełnienie powoduje pozbawienie podatnika prawa do pełnego odliczenia VAT”.

Należy również zwrócić uwagę, że ustawodawca tylko w art. 86a ust. 11 Ustawy przewiduje, że w przypadku, gdy w pojeździe samochodowym, dla którego wydano zaświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 1, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 9 pkt 1 lub 2 i uznaje się, że pojazd nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej od dnia wprowadzenia zmian, a jeżeli nie można określić dnia wprowadzenia zmian od okresu rozliczeniowego, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył podatek naliczony od wydatków związanych z tym pojazdem samochodowym, względnie od okresu rozliczeniowego następującego po okresie rozliczeniowym, dla którego podatnik wykaże, że pojazd samochodowy spełniał wymagania, o których mowa w ust. 9 pkt 2. Natomiast brak jest analogicznego przepisu uzależniającego ograniczenia prawa do odliczenia od terminu uzyskania zaświadczenia i wpisu w dowodzie rejestracyjnym. W ocenie Spółki brak analogicznego rozwiązania w przypadku braku przeprowadzenia badań i uzyskania adnotacji w dowodzie rejestracyjnym wskazuje na fakt, że ustawodawca nie uznaje tych przesłanek za warunkujące pełne odliczenie VAT.

Analogiczna konkluzja została przedstawiona w wyżej cytowanym wyroku WSA w Olsztynie (sygn. I SA/Ol 54/16), w którym wskazano: „Przedmiotem normy ograniczającej zasięg działania przepisu art. 86a ust. 1 VATU, zawartej w art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a), jest samochód określonego rodzaju, a nie dokument zaświadczający, że ów samochód do tego rodzaju należy. Przy czym brak jest przepisu, który uzależniałby ograniczenie prawa do odliczenia od terminu uzyskania zaświadczenia i wpisu w dowodzie rejestracyjnym. Taki przepis funkcjonuje jedynie w przypadkach określonych przepisem art. 86a ust. 11 VATU”.

Jak wskazano w przedstawionym stanie faktycznym, samochód, którego dotyczy pytanie jest samochodem ciężarowym posiadającym 2 miejsca siedzące (łącznie z kierowcą), a jego dopuszczalna ładowność wynosi 1005 kg. Jest to samochód, którego konstrukcja wyklucza użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne. Samochód spełnia więc warunki materialnoprawne odnoszące się do konstrukcji pojazdu i jego wykorzystania w działalności gospodarczej. Potwierdza to zaświadczenie o przeprowadzeniu badania technicznego wydane przez Okręgową Stację Kontroli Pojazdów z dnia (…).

Wnioskodawca zaznacza, że w samochodzie nie zostały wprowadzone żadne zmiany, w wyniku których pojazd nie spełniałby wymagań, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 lub 2 Ustawy.

W ocenie Spółki brak zaświadczenia dotyczącego badania technicznego lub adnotacji w dowodzie rejestracyjnym nie ma wpływu na obiektywną klasyfikację i kategorię pojazdu i fakt, że spełnia on warunki przewidziane w art. 86a ust. 9 pkt 2 Ustawy. Podczas badania nie dokonuje się zmian konstrukcyjnych pojazdu i nie nadaje cech określonych w ww. przepisach, a jedynie potwierdza istniejący stan faktyczny. Odpowiednia adnotacja w dowodzie rejestracyjnym, podobnie jak zaświadczenie, nie stanowią warunków materialnoprawnych skorzystania z pełnego odliczenia VAT, a jedynie potwierdzają to prawo, mając charakter deklaratoryjny. Dodatkowo ustawodawca nie wskazał, aby brak spełnienia warunków formalnych powodował utratę prawa do odliczenia podatku naliczonego. W rezultacie, brak wspomnianej adnotacji lub zaświadczenia nie wyklucza możliwości skorzystania z prawa do pełnego odliczenia VAT, gdy jednocześnie – jak w przedstawionym stanie faktycznym – spełnione zostały warunki materialnoprawne odnoszące się do konstrukcji pojazdu i jego wykorzystania w działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę przytoczone regulacje, uznać należy, że w okresie od listopada 2014 r. do stycznia 2018 r. Spółce przysługiwało pełne prawo do odliczenia (100%) podatku naliczonego z tytułu nabycia samochodu, nabycia paliwa oraz nabycia wydatków eksploatacyjnych związanych z pojazdem, o którym mowa w przedstawionym stanie faktycznym.

W związku z powyższym Spółka wnosi jak na wstępie.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 15 czerwca 2018 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0112-KDIL1-2.4012.195.2018.2.PG, w której uznałem Państwa stanowisko w zakresie prawa do odliczenia całego naliczonego podatku od towarów i usług od wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją samochodu za okres od dnia jego nabycia do dnia dokonania odpowiedniego wpisu w dowodzie rejestracyjnym za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 18 czerwca 2018 r.

Jak wynika z ogólnodostępnego Krajowego Rejestru Sądowego, firma Sp. z o.o. została (…) przejęta przez spółkę S.A.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

17 lipca 2018 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Skarga wpłynęła do mnie 19 lipca 2018 r.

Wnieśli Państwo o:

· uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej,

· zasądzenie od organu na rzecz strony skarżącej zwrotu kosztów postępowania sądowego według norm prawem przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym
-----------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 6 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Po 698/18.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie – wyrokiem z 11 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 882/19 oddalił skargę kasacyjną.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 11 stycznia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

• uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu i Naczelny Sąd Administracyjny w ww. wyroku/wyrokach;

• ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie prawa do odliczenia całego naliczonego podatku od towarów i usług od wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją samochodu za okres od dnia jego nabycia do dnia dokonania odpowiedniego wpisu w dowodzie rejestracyjnym **– jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 6 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Po 698/18 i Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 882/19.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli do czynności zwolnionych i niepodlegających opodatkowaniu.

Należy wskazać, że kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy:

W przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1) wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;

2) należnego z tytułu:

a) świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,

b) dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,

c) wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;

3) należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;

4) wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Według art. 2 pkt 34 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych – rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów prawo o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do treści art. 86a ust. 2 ustawy:

Do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1) nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;

2) używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;

3) nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z ww. regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1) w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:

a) wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub

b) konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;

2) do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Według art. 86a ust. 4 ustawy:

Pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1) sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub

2) konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności – art. 86a ust. 6 ustawy.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy).

Zgodnie z art. 86a ust. 9 ustawy:

Do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

1) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:

a) klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub

b) z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;

2) pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;

3) pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:

a) agregat elektryczny/spawalniczy,

b) do prac wiertniczych,

c) koparka, koparko-spycharka,

d) ładowarka,

e) podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,

f) żuraw samochodowy

– jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Jak stanowi art. 86a ust. 10 ustawy:

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

1) pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;

2) pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

W myśl art. 86a 11 ustawy:

W przypadku gdy w pojeździe samochodowym, dla którego wydano zaświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 1, zostały wprowadzone zmiany, w wyniku których pojazd nie spełnia wymagań, o których mowa w ust. 9 pkt 1 lub 2, uznaje się, że pojazd nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej:

1) od dnia wprowadzenia zmian,

2) jeżeli nie można określić dnia wprowadzenia zmian:

a) od okresu rozliczeniowego, w którym podatnik po raz pierwszy odliczył podatek naliczony od wydatków związanych z tym pojazdem samochodowym, z zastrzeżeniem lit. b,

b) od okresu rozliczeniowego następującego po okresie rozliczeniowym, dla którego podatnik wykaże, że pojazd samochodowy spełniał wymagania, o których mowa w ust. 9 pkt 1 lub 2

– chyba że zachodzi przypadek, o którym mowa w ust. 4 pkt 1.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (t. j. Dz. U. z 2014 r. poz. 312), dodatkowe badanie techniczne, o którym mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, powinno być przeprowadzone w terminie najbliższego obowiązkowego okresowego badania technicznego, nie później jednak niż przed upływem 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Zgodnie z ust. 3 powyższego artykułu, zaświadczenia wydane przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy dla pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują ważność na potrzeby stosowania art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Ponadto na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

1) samochodów osobowych;

2) innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

a) 1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,

b) 2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,

c) 3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Jak wynika z regulacji ust. 2 tego artykułu, przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Z powyższego wynika, że do dnia 30 czerwca 2015 r. – stosownie do ww. art. 12 ust. 1 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług – nie można dokonywać odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu pojazdów służących zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, jeśli są to samochody wymienione w tym przepisie.

Prawo do odliczenia 50% kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu wykorzystywanych do napędu wskazanych w art. 12 ust. 1 ww. ustawy samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych przysługuje zatem od dnia 1 lipca 2015 r.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Do prowadzonej działalności gospodarczej Spółka wykorzystuje samochód ciężarowy marki (…). Samochód ten został nabyty w dniu (…), a następnie zarejestrowany w Urzędzie Komunikacji w dniu (…), na podstawie między innymi faktury VAT, która wpłynęła do Spółki. Zarówno w przeszłości, jak i obecnie, Spółka wykorzystuje samochód wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przedmiotowy samochód jest pojazdem samochodowym, innym niż osobowy, który posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielone elementy pojazdu. Z dowodu rejestracyjnego oraz karty pojazdu, wynika, że pojazd posiada 2 miejsca (siedzenia), łącznie z miejscem dla kierowcy i dopuszczalna ładowność pojazdu wynosi 1005 kg. Faktury za wydatki dotyczące samochodu, o którym mowa we wniosku wystawiane są na Wnioskodawcę. Spółka zaznacza, że wykorzystanie samochodu przez pracownika dla celów osobistych jest marginalne. Wnioskodawca nie nadzoruje w sposób szczególny używania samochodu wyłącznie dla działalności gospodarczej gdyż taki obowiązek nie wynika z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W godzinach pracy pojazd znajduje się na obiektach lub pod budynkiem Spółki. Po godzinach pracy pojazd jest parkowany przeważnie w okolicy miejsca zamieszkania pracownika, np. pod domem pracownika. Możliwe jest wykorzystywanie samochodu przez pracownika dla celów osobistych (celów prywatnych). W związku z możliwością wykorzystania samochodu dla celów prywatnych, Spółka zwiększa pracownikowi wartość przychodu ze stosunku pracy na gruncie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nie złożył naczelnikowi urzędu skarbowego informacji na druku VAT-26 oraz nie prowadzi ewidencji przebiegu pojazdu dla samochodu, o którym mowa we wniosku. Wydatki związane są z nabyciem i ewentualną rozbudową pojazdu oraz jego dalszym wykorzystywaniem, tj. z nabyciem paliwa, usług naprawy, serwisowania i konserwacji, usług związanych z przejazdem na niektórych autostradach oraz od wszelkich innych wydatków, które opodatkowane są właściwą stawką VAT. Przedmiotowy samochód jest pojazdem samochodowym, o którym mowa w art. 2 pkt 34 ustawy o podatku od towarów i usług. W samochodzie nie zostały wprowadzone żadne zmiany, w wyniku których pojazd nie spełniałby wymagań, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 lub pkt 2 ustawy.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące prawa do odliczenia całego naliczonego podatku od towarów i usług w stosunku do wydatków związanych z nabyciem samochodu oraz wydatków związanych eksploatacją samochodu, za okres od dnia nabycia samochodu do dnia dokonania odpowiedniego wpisu w dowodzie rejestracyjnym.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z 6 lutego 2019 r. sygn. akt I SA/Po 698/18: „(…) W pierwszej kolejności, należy zwrócić uwagę, że podstawową cechą konstrukcyjną podatku od towarów i usług jest możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ustawy). Regulacja art. 86a ustawy o PTU uszczegóławia tą zasadę w odniesieniu do pojazdów samochodowych. Rozbudowana konstrukcja tego przepisu prowadzi do stwierdzenia, że jeżeli pojazd jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje, w zakresie poniesionych na niego wydatków, prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości”.

„Z uwagi na szczególny charakter środków transportu oraz powszechność wykorzystywania ich nie tylko do wykonywania czynności opodatkowanych, ustawodawca wprowadził ograniczenie w zakresie kwoty podatku odliczonego – do poziomu 50%. Należy jednak podkreślić, że to ograniczenie znajduje zastosowanie tylko w sytuacji, gdy dany pojazd jest wykorzystywany także na cele prywatne (…)”.

Samochód będący przedmiotem sprawy „(…) nie jest samochodem osobowym, posiada kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu. Zgodnie więc z regulacją art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy, pojazd ten jest uznawany za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Jego konstrukcja wyklucza jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że to użycie jest nieistotne”.

Wobec powyższego, jak wskazał Sąd należy stwierdzić, że według ogólnych reguł dotyczących podatku od towarów i usług, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego od poniesionych wydatków związanych nabyciem pojazdu oraz w związku z jego eksploatacją jeżeli Wnioskodawca wykorzystuje pojazd w działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych.

Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał również, że „(…) spełnienie wymagań dla pełnego odliczenia podatku VAT, stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tą stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań”. Jednak w ocenie Sądu, obowiązek przedstawienia przez Wnioskodawcę ww. dokumentów nie jest elementem determinującym prawo do pełnego odliczenia podatku.

Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 11 stycznia 2023 r. sygn. akt I FSK 882/19 zwraca uwagę na to, że Sąd pierwszej instancji uchylając zaskarżoną interpretację zwrócił uwagę na „językową konstrukcje art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, «stwierdzenie spełnienia wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9» ma deklaratywny charakter i nie powoduje, że ta cecha powstaje. Prawo do odliczenia podatku należnego związane jest bowiem nie z odpowiednim wpisem w dowodzie rejestracyjnym czy wynikiem badania technicznego ale z cechami danego pojazdu, które samoistnie wskazują na wykorzystywanie pojazdu do celów działalności gospodarczej”.

NSA wskazał, że Sąd pierwszej instancji trafnie przyjął, że warunkiem zastosowania pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego jest spełnienie określonych cech konstrukcyjnych pojazdu, które potwierdza badanie techniczne i wpis do dowodu rejestracyjnego. Badanie techniczne i wpis to wymóg jedynie formalny, dowodowy, potwierdzający ich istnienie, ale nie samoistnie kreujący prawa do odliczenia.

Innymi słowy, sporny brak badania technicznego nie pozbawia Wnioskodawcy prawa do zastosowania pełnego prawa do odliczenia podatku VAT.

Natomiast należy zwrócić uwagę, że pojazd o ww. cechach konstrukcyjnych jest jednak wykorzystywany do tzw. celów mieszanych, tj. poza działalnością gospodarczą. Jak wynika bowiem z opisu sprawy Spółka w związku z możliwością wykorzystywania samochodu przez pracownika do celów prywatnych zwiększa pracownikowi wartość przychodu ze stosunku pracy.

W tym miejscu należy rozróżnić kwestię cech konstrukcyjnych pojazdu od jego faktycznego wykorzystania, gdyż nie są to te same elementy – co podkreśla również NSA w wydanym wyroku.

Zatem, w sytuacji gdy podatnik wykorzystuje pojazd samochodowy o ww. cechach konstrukcyjnych do czynności mieszanych, to nie jest spełniony warunek jego wykorzystywania wyłącznie do czynności opodatkowanych, które daje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT.

**Wnioskodawca ma prawo – jak wskazał NSA – do obniżenia podatku należnego o 100% kwoty podatku naliczonego o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy od wydatków związanych z nabyciem pojazdu samochodowego spełniającego warunki przewidziane w art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku z ust. 9 ustawy oraz od wydatków związanych z jego eksploatacją także za okres od dnia jego nabycia do dnia dokonania odpowiedniego wpisu w dowodzie rejestracyjnym, jeżeli w okresie użytkowania nie dokonywano w nim żadnych zmian, w wyniku których pojazd przestał spełniać wymagania, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1 lub 2 ustawy oraz przez cały czas był użytkowany tylko w działalności gospodarczej do celów czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.**

**Jednakże skoro samochód jest wykorzystywany w działalności gospodarczej zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych, jak i do celów osobistych pracownika to Wnioskodawcy nie przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do ww. wydatków.**

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy – o pełnym prawie do odliczenia – oceniane całościowo, należy uznać jako nieprawidłowe. Z przedstawionego opisu sprawy wynika bowiem, że samochód był wykorzystywany nie tylko do celów opodatkowanych podatkiem VAT ale również przez pracowników do ich celów prywatnych.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W myśl art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego, bądź we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, rozpatrzone.

W świetle art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym. Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).