Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.624.2017.2.WL
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-12-01
Teza: opodatkowanie świadczenia usług doradczych
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; opodatkowanie; usługi-usługi doradcze
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 14 września 2017 r. (data wpływu 20 września 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 13 listopada 2017 r. (data wpływu 17 listopada 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia usług doradczych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia usług doradczych, jak również w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 13 listopada 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz dokonanie brakującej wpłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (z uwzględnieniem pisma stanowiącego uzupełnienie wniosku).

1.  Wnioskodawca jest osobą fizyczną, podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej: OF, Wnioskodawca).
2.  Począwszy od 1 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca jest związany stosunkiem pracy ze Spółką. Na podstawie umowy o pracę Wnioskodawca jest zatrudniony na czas nieokreślony na stanowisku Wiceprezesa Zarządu ds. Finansowych (dalej: Umowa o pracę), która to funkcja została Wnioskodawcy przyznana wcześniej na mocy aktu powołania zgodnie z umową Spółki.
3.  Zakres obowiązków Wnioskodawcy, jako Wiceprezesa Zarządu ds. Finansowych (dalej: Wiceprezes Zarządu), został określony w załączniku do Umowy o pracę, zgodnie z którym jest On zobowiązany do:
    *   prowadzenia bieżących spraw Spółki, głównie w zakresie kontroli nad działaniem finansowym, administracyjnym i kadr oraz IT;
    *   reprezentowania Spółki, zgodnie z obowiązującymi przepisami Kodeksu spółek handlowych;
    *   wykonywania innych zadań przełożonych mających związek ze świadczoną pracą, o ile nie są one sprzeczne z przepisami prawa lub umową o pracę.

1.  Wnioskodawcy, z tytułu Umowy o pracę, przysługuje wynagrodzenie miesięczne oraz premie roczne uzależnione od wyników Spółki i realizacji indywidualnych celów Spółki za dany rok kalendarzowy.
2.  Ponadto, od lutego 2015 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do CEIDG i w ramach tej działalności świadczył na rzecz Spółki usługi na podstawie umów o świadczenie usług. Najnowszą umowę o świadczenie usług doradczych Wnioskodawca zawarł ze Spółką w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, ze skutkiem od 30 czerwca 2017 r. (dalej: Umowa o Świadczenie Usług).
3.  Na podstawie Umowy o Świadczenie Usług, Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki usługi o charakterze doradczym i konsultacyjnym. W skład świadczonych usług na podstawie Umowy o Świadczenie Usług wchodzi w szczególności:
    *   Doradztwo w zakresie strategii długo, średnio i krótkoterminowej Spółki,
    *   Doradztwo w zakresie obowiązków podatkowych Spółki,
    *   Doradztwo w zakresie optymalizowania struktury kosztów, poziomu majątku obrotowego i oceny projektów inwestycyjnych,
    *   Doradztwo w zakresie planowania płynności finansowej Spółki,
    *   Doradztwo w zakresie nadzoru nad zgodnością procedur finansowych z przepisami prawnymi i podatkowymi,
    *   Doradztwo w zakresie polityki zarządzania, motywowania i rozwoju pracowników Spółki,

(dalej łącznie jako: Usługi).

1.  W celu uniknięcia wszelkich wątpliwości, strony postanowiły w Umowie o Świadczenie Usług, że Usługi mają charakter wyłącznie doradczo-konsultacyjny, w ramach ich wykonywania Wnioskodawca nie ma prawa wykonywania czynności o charakterze menedżerskim i zarządczym, w tym w szczególności nie ma prawa do podejmowania decyzji, ani zawierania umów wiążących dla Spółki.
2.  Umowa o Świadczenie Usług zobowiązuje Wnioskodawcę do świadczenia Usług z najwyższą starannością, przy wykorzystaniu przez Niego całej wiedzy i doświadczenia, zgodnie ze wskazówkami i wymaganiami określonymi przez Spółkę, przekazywanymi w trybie roboczym przez Zarząd Spółki. Umowa o Świadczenie Usług obliguje również Wnioskodawcę do zachowania poufności.
3.  Przy wykonywaniu Umowy, Wnioskodawca jest uprawniony, za pisemną zgodą Spółki, do korzystania z pomocy swoich pracowników lub współpracowników.
4.  Zgodnie z Umową o Świadczenie Usług, Wnioskodawca świadczy Usługi w czasie i miejscu przez siebie ustalonym, chyba że konieczność wykonania danej Usługi w określonym miejscu będzie wynikała z jej charakteru.
5.  Wnioskodawca jest zobowiązany poświęcić na świadczenie Usług taki czas, jaki jest niezbędny dla poprawnego wykonania Umowy o Świadczenie Usług.
6.  Ze względu na system funkcjonowania przyjęty w grupie kapitałowej, której jednostką zależną jest Spółka, Usługi objęte Umową o Świadczenie Usług są świadczone przez 224 dni robocze w roku kalendarzowym, wobec czego Strony ustaliły, że w ramach Umowy o Świadczenie Usług, Wnioskodawcy przysługuje odpłatna przerwa w wykonywaniu Usług zgodna z systemem funkcjonowania Spółki.
7.  Przerwy w wykonywaniu świadczonych Usług są ustalane przez Wnioskodawcę i Spółkę z uwzględnieniem Jego obowiązków wynikających z Umowy o Świadczenie Usług oraz interesów Spółki. Strony są zobowiązane do ustalenia terminu powstrzymania się od realizacji czynności zleconych Umową o Świadczenie Usług z odpowiednim wyprzedzeniem.
8.  Za czas niewykonywania obowiązków umownych w ramach Umowy o Świadczenie Usług z powodu choroby, bądź innej nagłej i nieprzewidzianej przyczyny, Wnioskodawcy nie przysługuje żadne wynagrodzenie.
9.  Wszelkie prawa majątkowe, w tym autorskie prawa majątkowe do utworów powstałe w ramach świadczonych przez Wnioskodawcę Usług, przechodzą na Spółkę z chwilą ich utrwalenia w jakiejkolwiek formie.
10.  W zakresie realizacji Umowy o Świadczenie Usług, Wnioskodawca odpowiada względem Spółki zgodnie z zasadami odpowiedzialności określonymi w obowiązujących przepisach Kodeksu cywilnego (art. 471 K.c. i n.).
11.  Powyższe oznacza, że w przypadku wyrządzenia szkody Spółce przez osoby, z pomocą których Usługi wykonywał lub którym powierzył wykonanie Usług, Wnioskodawca odpowiada względem Spółki co do zasady na zasadzie ryzyka, to jest jak za własne działania i zaniechania (por. art. 474 K.c.).
12.  Z tytułu świadczonych Usług, Wnioskodawcy przysługuje wynagrodzenie godzinowe za każdą godzinę poświęconą na faktyczne świadczenie Usług na rzecz Spółki, w danym okresie rozliczeniowym (tj. w danym miesiącu) oraz dodatkowe wynagrodzenie roczne stanowiące ustalony Umową o Świadczenie Usług procent łącznego wynagrodzenia godzinowego należnego Wnioskodawcy w roku kalendarzowym. Ponadto Spółka jest zobowiązana do zwrotu Wnioskodawcy uzgodnionych przez strony kosztów, np. związanych z podróżami niezbędnymi do wykonywania Usług.
13.  Wynagrodzenie płatne jest na podstawie faktury wystawianej przez Wnioskodawcę. Do faktury powinno być dołączone zestawienie Usług wykonanych w danym miesiącu przez Wnioskodawcę.
14.  W ramach zawartej Umowy o Świadczenie Usług, Spółce przysługuje prawo zamówienia od Wnioskodawcy dodatkowych usług, za które przysługuje Mu dodatkowe wynagrodzenie w wysokości uzgodnionej między stronami.
15.  W Umowie o Świadczenie Usług ujęto zakaz podejmowania działalności konkurencyjnej wobec Spółki (w tym w okresie 6 miesięcy po zakończeniu lub wygaśnięciu Umowy o Świadczenie Usług, za co Wnioskodawcy przysługuje osobne wynagrodzenie) oraz zakaz naruszania zasobów ludzkich Spółki (przez co należy rozumieć m.in. zakaz zatrudniania pracowników Spółki przez Wnioskodawcę, w tym w okresie 12 miesięcy po zakończeniu Umowy o Świadczeniu Usług).
16.  Umowa o Świadczenie Usług została zawarta na czas nieokreślony i może zostać rozwiązana z zachowaniem 6-miesięcznego okresu wypowiedzenia (poza przypadkami rozwiązania ze skutkiem natychmiastowym, wskazanymi w Umowie o Świadczenie Usług).
17.  Wnioskodawca złożył prawidłowo oświadczenie o wyborze opodatkowania 19% liniowym podatkiem, zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
18.  Wnioskodawca jest zarejestrowany jako czynny podatnik podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu wskazano, że:

*   Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje/będzie otrzymywał od Spółki za wykonywanie czynności na podstawie Umowy o Świadczenie Usług, nie stanowi przychodu określonego w art. 12 ust. 1-6 updof. Zdaniem Wnioskodawcy, czynności takie kwalifikować należy jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym stanowi art. 10 ust. 1 pkt 3 updof. Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedstawił analogiczne stanowisko własne do pytania nr 1 zawartego we Wniosku i otrzymał informację o wydaniu w tym zakresie pozytywnej interpretacji.

*   Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje/będzie otrzymywał od Spółki za wykonywanie czynności na podstawie Umowy o Świadczenie Usług, nie stanowi przychodu określonego w przepisach art. 13 pkt 2-9 updof. Wnioskodawca pragnie wskazać, że przedstawił analogiczne stanowisko własne do pytania zawartego we Wniosku i otrzymał informację o wydaniu w tym zakresie pozytywnej interpretacji.

*   Wnioskodawca świadczy Usługi co do zasady w miejscu i czasie przez siebie określonym. Jedynie gdy czynności w ramach świadczenia Usług są wykonywane w siedzibie Spółki, Wnioskodawca korzysta obok własnych przedmiotów, z wybranych elementów infrastruktury Spółki (tj. pomieszczeń i ich wyposażenia typu biurka, krzesła oraz komputera Spółki). W pozostałym zakresie Wnioskodawca nie korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej Spółki.

*   Wnioskodawca będzie miał wpływ na wysokość przyznanego mu wynagrodzenia wynikającego z Umowy o Świadczenie Usług w następujący sposób:
    
    *   W ramach Umowy o Świadczenie Usług poprzez zwiększenie wymiaru czasu poświęconego na świadczenie Usług - ponieważ wynagrodzenie jest zależne od liczby godzin poświęconych na świadczenie Usług, Wnioskodawca może zwiększyć tą liczbę i tym samym zwiększyć swoje wynagrodzenie. Jednakże, jeżeli Wnioskodawca miałby świadczyć Usługi w danym miesiącu rozliczeniowym na rzecz Spółki lub jej podmiotów powiązanych przez więcej niż 150 godzin, w świetle Umowy o Świadczenie Usług powinien uzyskać pisemne zlecenie od Spółki. W przeciwnym wypadku nie będzie mu się należało wynagrodzenie za dodatkowe godziny. Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie ze stanem faktycznym opisanym we Wniosku, ze względu na system funkcjonowania przyjęty w grupie kapitałowej, której jednostką zależną jest Spółka, Usługi objęte Umową o Świadczenie Usług są świadczone przez 224 dni robocze w roku kalendarzowym;
    
    *   W ramach negocjacji treści zawartej Umowy o Świadczenie Usług (np. poprzez zwiększenie kwoty wynagrodzenia przysługującego Wnioskodawcy za czynności wykonywane w ramach świadczonych Usług, poprzez zwiększenie zakresu godzin, które Wnioskodawca może miesięcznie poświęcić na świadczenie Usług, bez uzyskiwania dodatkowego pisemnego zlecenia Spółki).

*   Wynagrodzenie dodatkowe do sumy wynagrodzenia godzinowego wynikającego z faktur miesięcznych jest/będzie się kształtować na poziomie 30%, jednakże nie może przekroczyć określonej kwoty, wskazanej w Umowie o Świadczenie Usług (górna granica dodatkowego wynagrodzenia).

*   Odpowiedzialność względem osób trzecich:
    
    *   Gdyby, w wyniku świadczonych na rzecz Spółki Usług, u osoby trzeciej powstała szkoda wskutek niewykonania lub nienależytego wykonania Usługi, z winy Wnioskodawcy, odpowiedzialność za powstałą szkodę ponosić może Wnioskodawca. Powyższe ma miejsce w przypadku uwolnienia się przez Spółkę od odpowiedzialności ex delicto na zasadzie art. 429 k.c). Jako że Wnioskodawca świadczy Usługi jako profesjonalny podmiot, tj. w zakresie swej działalności zawodowej trudni się wykonaniem takich Usług, odpowiedzialność zasadniczo spoczywać będzie na Wnioskodawcy.
    
    *   Gdyby zaś osoba trzecia poniosła szkodę wskutek nieprawidłowego wykonania umowy przez Spółkę (odpowiedzialność ex contractu), wówczas względem osoby trzeciej odpowiada Spółka. Jednakże jeżeli nieprawidłowe wykonanie przez Spółkę umowy względem osoby trzeciej miało miejsce wskutek nieprawidłowego wykonania przez Wnioskodawcę Umowy o Świadczenie Usług, Spółka może dochodzić dalej odpowiedzialności od Wnioskodawcy, na zasadzie regresu (również odpowiedzialność ex contractu). Jest to relacja odpowiedzialności typowa dla stosunków między przedsiębiorcami.

*   Odpowiedzialność względem Spółki:
    
    *   W zakresie realizacji Umowy o Świadczenie Usług, Wnioskodawca odpowiada względem Spółki zgodnie z zasadami odpowiedzialności określonymi w obowiązujących przepisach Kodeksu Cywilnego (art. 471 k.c. i n.), tj. co do zasady na zasadzie ryzyka.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy na podstawie Umowy o Świadczenie Usług podlega podatkowi VAT? (We wniosku oznaczone jako pytanie nr 2).

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Wynagrodzenie należne Wnioskodawcy na podstawie Umowy o Świadczenie Usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 VAT, opodatkowaniu podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zgodnie z art. 8 ust 1 VAT przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 VAT.
3.  Podatnikami VAT są m.in. osoby fizyczne wykonujące działalność gospodarczą w rozumieniu VAT bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Działalnością gospodarczą jest m.in. działalność usługodawców.
4.  Zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 1 i 3 VAT, czynność nie zostanie uznana za wykonaną w ramach działalności gospodarczej, jeżeli spełnione zostanie jedno z poniższych kryteriów:
    *   przychód z niej uzyskany stanowi przychód ze stosunku pracy (art. 15 ust. 3 pkt 1 VAT), albo
    *   przychód ten stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście na podstawie art. 13 pkt 2-9 updof, jeżeli osoba wykonująca daną czynność jest związana ze zlecającym wykonanie czynności (spółką) więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich (art. 15 ust. 3 pkt 3 VAT).

1.  Przychód Wnioskodawcy z Umowy o Świadczenie Usług nie powinien być zakwalifikowany jako przychód ze stosunku pracy. Wynika to w szczególności z:
    *   braku elementu podporządkowania OF (bezpośredniej kontroli wykonywania Usług przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy o Świadczenie Usług), który jest warunkiem niezbędnym do uznania danego stosunku prawnego za stosunek pracy;
    *   swobody w wyborze miejsca świadczenia Usług (Umowa o Świadczenie Usług nie wskazuje stałego miejsca wykonywania Usług, wobec czego może nim być siedziba Wnioskodawcy lub inne miejsce ustalone przez Spółkę czy Wnioskodawcę - poza wyjątkami podyktowanymi charakterem danej Usługi). Stosunek pracy charakteryzuje się zaś tym, że czas pracy ustala pracodawca;
    *   swobody w ustaleniu czasu poświęconego na świadczenie Usług (Wnioskodawca zobowiązany jest do świadczenia Usług na rzecz Spółki w nienormowanym okresie czasu - to jest w takim czasie, jaki jest uznany za niezbędny dla poprawnego wykonania Umowy). Stosunek pracy charakteryzuje się zaś tym, że pracownik wykonuje pracę w ściśle określonych ramach czasowych;
    *   braku wynagrodzenia za czas niewykonywania obowiązków umownych w ramach Umowy o Świadczenie Usług z powodu choroby bądź innej nagłej i nieprzewidzianej przyczyny leżącej po stronie Wnioskodawcy. Stosunek pracy charakteryzuje się zaś tym, że pracownikowi przysługuje co do zasady wynagrodzenie (zasiłek) za brak możliwości świadczenia pracy z powodu choroby lub innych podobnych przyczyn;
    *   braku zastosowania przepisów ograniczających odpowiedzialność za wyrządzoną przez Wnioskodawcę Spółce szkodę (w zakresie realizacji Umowy o Świadczenie Usług, Wnioskodawca odpowiada bowiem względem Spółki zgodnie z zasadami odpowiedzialności określonymi w obowiązujących przepisach Kodeksu cywilnego, tj. co do zasady na zasadzie ryzyka). Stosunek pracy charakteryzuje się zaś tym, że odpowiedzialność pracownika jest uregulowana przepisami szczególnymi i co do zasady istotnie ograniczona;
    *   wprowadzeniu w Umowie o Świadczenie Usług co do zasady nieodpowiadających stosunkowi pracy postanowień umownych (m.in. w zakresie: (i) możliwości korzystania przez Wnioskodawcę z pomocy swoich pracowników lub współpracowników za pisemną zgodą Spółki; (ii) prawa zamówienia przez Spółkę wykonania przez Wnioskodawcę dodatkowych usług za dodatkowym wynagrodzeniem; (iii) zakazu naruszania zasobów ludzkich Spółki).
    *   braku zastrzeżenia w Umowie o Świadczenie Usług stosowania przepisów Kodeksu Pracy.

1.  Świadczenie Usług nie stanowi również działalności wykonywanej osobiście, z której przychody są wymienione w art. 13 updof. Za przychody z działalności wykonywanej osobiście uznaje się m.in.:
    *   przychody uzyskiwane z tytułu wykonywania usług na podstawie umowy zlecenia albo umowy o dzieło, jeżeli są uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzonej działalność gospodarczą lub od osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowość prawnej, jeżeli nie są uzyskiwane na podstawie umów zawieranych w ramach działalność gospodarczej albo nie stanowią przychodów z umów o zarządzanie lub kontraktów menedżerskich (art. 13 pkt 8 updof);
    *   przychody otrzymywane przez osoby należące do składów zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych (art. 13 pkt 7 updof);
    *   przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze (z wyjątkiem przychodów określonych w art. 13 pkt 7 updof), nawet, jeżeli umowy są zawierane w ramach działalności gospodarczej (art. 13 ust. 9 updof).

1.  Umowa o Świadczenie Usług nie stanowi umowy o dzieło lub zlecenia (do Umowy o Świadczenie Usług stosuje się jednak odpowiednio przepisy Kodeksu Cywilnego dotyczącego umowy zlecenia). Ponadto Umowa o świadczenie Usług jest wykonywana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczą prowadzonej przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym, przychody ze świadczenia Usług nie stanowią przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 updof.
2.  Przychody z tytułu świadczenia Usług nie powinny również zostać zakwalifikowane jako przychody z tytułu czynności członków zarządu (na podstawie art. 13 pkt 7 updof) lub kontrakty o zarządzanie/umowy menedżerskie (art. 13 pkt 9 updof). Przedmiotem Umowy o Świadczenie Usług są bowiem usługi konsultacyjne i doradcze. W celu uniknięcia wszelkich wątpliwości, Strony postanowiły w Umowie o Świadczenie Usług, że Usługi mają charakter wyłącznie doradczo-konsultacyjny, w ramach ich wykonywania Wnioskodawca nie ma prawa wykonywania czynności o charakterze menadżerskim i zarządczym, w tym w szczególności nie ma prawa do podejmowania decyzji ani zawierania umów wiążących dla Spółki. Ponadto, za czynności zarządcze, Wnioskodawca jako Wiceprezes Zarządu, otrzymuje odrębne wynagrodzenie na podstawie Umowy o pracę.
3.  W konsekwencji ze względu na fakt, że przychód Wnioskodawcy, który będzie uzyskiwany na podstawie Umowy o Świadczenie Usług, nie stanowi przychodu ze stosunku pracy ani przychodu z działalności wykonywanej osobiście, Usługi świadczone przez Wnioskodawcę powinny być kwalifikowane jako działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 VAT. Wnioskodawca będzie więc podatnikiem zgodnie z art. 15 ust. 1 VAT, a wykonywane przez niego Usługi będą podlegać podatkowi VAT.
4.  Dodatkowo należy również wskazać, że Umowa o Świadczenie Usług ustanawia więzy prawne pomiędzy zlecającym (Spółką) i Wnioskodawcą (wykonawcą) określające warunki wykonania przez Wnioskodawcę Usług oraz wynagrodzenia. Odpowiedzialność za wykonanie czynności wobec Spółki oraz osób trzecich ponosi zgodnie z bezwzględnie obowiązującymi przepisami prawa, OF. Nawet więc, jeżeli przychód z usług Wnioskodawcy wykonywanych na podstawie Umowy o Świadczenie Usług byłby kwalifikowany jako przychód z działalności wykonywanej osobiście zgodnie z updof, to w rozumieniu VAT, Wnioskodawca nadal byłby podatnikiem podatku VAT ponieważ jeden z warunków z art. 15 ust. 3 pkt 3 VAT nie byłby spełniony, tj. Spółka nie ponosiłaby wyłącznej odpowiedzialności wobec osób trzecich z tytułu usług wykonywanych przez OF.
5.  Powyższe stanowisko jest również akceptowane przez organy podatkowe. Przykładowo, wskazać można na interpretacje indywidualne, które wydane zostały w oparciu o podobne stany faktyczne:
    *   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 stycznia 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-837/15-2/AP;
    *   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 sierpnia 2015 r., sygn. IPPP3/4512-606/15-2/KP;
    *   Interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 23 lutego 2009 r., sygn. ILPP1/443-1139/08-4/AI.

W związku z przedstawioną argumentacją, powyższe stanowisko należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy albo świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60, 528, 648 i 859);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;

7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;

1.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

– z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

1.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z powołanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,

*   wynagrodzenia oraz

*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, iż osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 – za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(\`(...)\`) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (\`(...)\`)”.

Warunek drugi – wynagrodzenie. Zakładając, że umowa przewiduje, że świadczący usługi korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony, w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla świadczącego usługi stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie, nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez świadczącego usługi. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także, jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek.

Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez świadczącego usługi (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji).

Warunek trzeci – odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy, co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Odpowiednio jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

Podsumowując, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy świadczącym usługi a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to świadczącego usługi nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że świadczący usługi występuje w charakterze podatnika VAT.

Z opisu sprawy wynika, iż wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje/będzie otrzymywał od Spółki za wykonywanie czynności na podstawie Umowy o Świadczenie Usług, nie stanowi przychodu określonego w art. 12 ust. 1-6 oraz art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto podkreślenia wymaga, że – jak wynika z okoliczności sprawy – Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich i Spółki.

Z uwagi na powyższe, nie można uznać, że relacja łącząca Wnioskodawcę ze Spółką stanowi stosunek zobowiązaniowy podobny do tego, jaki łączy pracodawcę i pracownika. W konsekwencji, świadczone przez Wnioskodawcę usługi doradztwa w ramach zawartej Umowy o Świadczenie Usług stanowią samodzielną działalność gospodarczą w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy, do których nie ma zastosowania ograniczenie wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 tej ustawy. Tym samym, świadczone przez Wnioskodawcę usługi doradztwa na podstawie Umowy o Świadczenie Usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je prawidłowe.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Zainteresowanego interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego co do zasady wydawane są w indywidualnych sprawach zatem nie mogą przesądzać o niniejszym rozstrzygnięciu.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Końcowo należy zauważyć, że niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.