Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/4512-655/15/AL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-11-25
Teza: W opodatkowania nieodpłatnego przekazania przez Wnioskodawcę rezultatu prac budowlanych wynikających z przebudowy magistrali i odcinków linii ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą, posadowionych na gruntach należących do Gminy.
Słowa kluczowe: infrastruktura; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 lipca 2015 r. (data wpływu 10 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z 23 października 2015 r. (data wpływu 28 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania przez Wnioskodawcę rezultatu prac budowlanych wynikających z przebudowy magistrali i odcinków linii ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą, posadowionych na gruntach należących do Gminy – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2015 r. do tut. Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania przez Wnioskodawcę rezultatu prac budowlanych wynikających z przebudowy magistrali i odcinków linii ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą, posadowionych na gruntach należących do Gminy.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 23 października 2015 r. (data wpływu28 października 2015 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 12 października 2015 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest jednostką budżetową Gminy Miejskiej (dalej również jako: „Miasto”) i odrębnym od Gminy Miejskiej podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest organizowanie i prowadzenie wszystkich spraw związanych z gospodarką komunalną oraz transportem zbiorowym w Mieście.

W ramach wykonywania powyższych zadań Wnioskodawca organizuje i zarządza między innymi tramwajowym transportem zbiorowym oraz infrastrukturą, obiektami i urządzeniami towarzyszącymi tramwajowemu transportowi zbiorowemu. Wnioskodawca jest podatnikiem VAT gdyż m.in. świadczy na rzecz ludności Miasta usługi komunikacji miejskiej, które podlegają opodatkowaniu VAT. Świadcząc opodatkowane VAT usługi komunikacji miejskiej, Wnioskodawca wykazuje z tego tytułu w swoich deklaracjach VAT podatek VAT należny. W związku z tym, Wnioskodawca korzysta również z prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych ze świadczeniem usług komunikacji miejskiej, które Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować do wyżej opisanej działalności opodatkowanej VAT.

Obecnie Wnioskodawca jest w trakcie realizacji zadania inwestycyjnego pn.: „Budowa linii X odcinek W-L, wraz z konieczną przebudową kolidującej infrastruktury technicznej”. Trasa inwestycji praktycznie w całości pokrywa się z trasą istniejącej magistralnej sieci ciepłowniczej. Z tego względu realizacja inwestycji we wskazanym powyżej odcinku wymagała wykonania prac, których celem było przełożenie posadowionej tam sieci ciepłowniczej poprzez: likwidację ok. 401 mb i wybudowanie w nowym miejscu 480 mb sieci 2 x Dn 700 mm oraz likwidację ok. 245 mb i wybudowanie w nowym miejscu 360 mb sieci 2 x Dn 800 mm, a także przebudowy kolizyjnych fragmentów sieci ciepłowniczej 2 x Dn 300 mm, L = 54 mb, 2 x Dn 150 mm,

L = 13 mb, 2 x Dn 125 mm, L = 37 mb oraz 2 x Dn 50 mm, L = 60 mb, będących odgałęzieniami od magistrali ciepłowniczej, w zakresie określonym granicą inwestycji KST. Właścicielem urządzeń i sieci cieplnych objętych zakresem planowanej przebudowy jest „M” i są to sieci czynne, którymi nieprzerwanie realizowane są dostawy energii cieplnej służące wykonywaniu umów sprzedaży energii cieplnej zawartych przez „M” z odbiorcami energii cieplnej.

Natomiast właścicielem gruntów, na których realizowana jest inwestycja, w tym przebudowa sieci ciepłowniczej, jest Gmina Miejska, będąca odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem VAT.

Przebudowa magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej niezbędna dla budowy linii tramwajowej wykonana została przez Wnioskodawcę i sfinansowana ze środków własnych Wnioskodawcy.

Na mocy umowy zawartej z „M”, Wnioskodawca nieodpłatnie przekaże (odpowiednim dokumentem dla celów rachunkowości) rezultat zrealizowanych prac budowlanych wynikających z kompleksowej przebudowy magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą (dalej również jako: „rezultat prac”) na rzecz „M”.

Na mocy umowy zawartej z „M”, Wnioskodawca niezwłocznie, bezwarunkowo i nieodpłatnie przekaże, pisemnym protokołem, wybudowaną magistralę i odcinki sieci ciepłowniczej oraz towarzyszącą im infrastrukturę na rzecz „M”, wraz z wymaganą dokumentacją powykonawczą, formalno-prawną i stosownymi uzgodnieniami, wg obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy Prawo budowlane, nie później jednak niż w terminie 60 dni od zakończenia przebudowy przedmiotowej infrastruktury ciepłowniczej i podpisania z wykonawcą inwestycji protokołu odbioru końcowego dla wybudowanej magistrali i sieci ciepłowniczych.

Zgodnie z umową zawartą z „M” ustala się, że dzień sporządzenia protokołu uważa się jednocześnie za dzień:

1.  wejścia urządzeń w skład przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 49 § 1 Kodeksu cywilnego,
2.  potwierdzenia przeniesienia własności urządzeń, które staną się własnością „M” w wyniku wykonanych prac budowlanych;
3.  rozpoczęcia terminu gwarancji jakości infrastruktury ciepłowniczej.

Protokół, o którym mowa powyżej będzie określał wartość nowo wybudowanej magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą, wykonanych w ramach kompleksowej przebudowy sieci ciepłowniczej, która jest niezbędna dla zrealizowania inwestycji X.

W uzupełnieniu wniosku z 23 października 2015 r. Wnioskodawca wyjaśnił iż:

1.  Przebudowywana magistrala i odcinki sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą stanowić będą budowle w rozumieniu art. 3 pkt 3) ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 1409), zgodnie z którym przez budowle należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Przebudowywana magistrala i odcinki sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą stanowią bowiem sieci techniczne. Przebudowywana magistrala i odcinki sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą stanowić będą obiekty budowlane zgrupowane w sekcji 2 - „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”, dział 22 - „Rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne”, grupa 222 - „Rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze”, klasa 2222 - „Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej” obejmująca m.in. rurociągi sieci rozdzielczej gorącej wody, pary i sprężonego powietrza - zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB), stanowiąca załącznik do Rozporządzenia z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. z 1999 r., Nr 112, poz. 1316). Przebudowywana magistrala i odcinki sieci ciepłowniczej są trwale z gruntem związane.
2.  Przebudowa magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą zostanie dokonana w celu umożliwienia Wnioskodawcy budowy linii X, odcinek W-L. Linia tramwajowa służyć będzie wyłącznie do wykonywania przez Wnioskodawcę działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, tj. usług tramwajowego transportu zbiorowego.
3.  Wykonanie zadania inwestycyjnego pn. „Budowa linii X, odcinek W-L, wraz z konieczną przebudową kolidującej infrastruktury technicznej” nastąpi w ramach zadań własnych Gminy. Zgodnie z art. 7 ust. 1 punkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015, poz. 1515 ze zm.), do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie lokalnego transportu zbiorowego. Gdyby Wnioskodawca nie prowadził działalności związanej z tramwajowym transportem zbiorowym, ani Gmina, ani Wnioskodawca najprawdopodobniej nie dokonałaby przedmiotowej inwestycji, choć trudno jest przewidzieć wszystkie hipotetyczne scenariusze postępowania w tym względzie. Możliwym byłoby bowiem przyjęcie takiej formy organizacyjno-prawnej realizacji zadania własnego w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, w ramach której ani Gmina lub Wnioskodawca nie prowadziłyby działalności w zakresie lokalnego transportu zbiorowego, ale budowałyby linie tramwajowe celem np. dzierżawy na rzecz podmiotu trzeciego - operatora publicznego transportu zbiorowego, będącego np. spółką komunalną lub przedsiębiorcą uprawnionym do prowadzenia działalności w zakresie przewozu osób. Ani Wnioskodawca, ani Gmina nie rozważają obecnie zmiany przyjętej formy organizacyjno-prawnej prowadzenia działalności związanej z tramwajowym transportem zbiorowym. Wszelkie inwestycje w tym zakresie realizowane są zatem wyłącznie w związku ze świadczeniem usług tramwajowego transportu zbiorowego wykonywanego przez Wnioskodawcę.
4.  Przebudowa magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą nie wynikała z dobrowolnej decyzji Wnioskodawcy, lecz wynikała z kolizji z projektowaną estakadą przeznaczoną dla ruchu tramwajowego (X), a w szczególności z nasypami i podporami estakady. Pozostawienie magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą w dotychczasowym miejscu uniemożliwiałoby konserwację i naprawy sieci ciepłowniczej. Obowiązek przebudowy urządzeń liniowych znajdujących się w kolizji z projektowaną infrastrukturą drogową nałożony został na zarządcę drogi przepisem art. 32 ust. 1 ustawy o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 460), zgodnie z którym w przypadku gdy budowa lub przebudowa drogi w miejscu jej przecięcia się z inną drogą transportu lądowego - z wyjątkiem skrzyżowania z linią kolejową w poziomie szyn, o którym mowa w art. 28 ust. 1 - wodnego, korytarzem powietrznym w strefie lotniska lub urządzeniem typu liniowego (w szczególności linią energetyczną lub telekomunikacyjną, rurociągiem, taśmociągiem) powoduje naruszenie tych obiektów lub urządzeń albo konieczność zmian dotychczasowego ich stanu, przywrócenie poprzedniego stanu lub dokonanie zmiany należy do zarządcy drogi. Zgodnie natomiast z ust. 3 tej regulacji koszty przełożenia urządzeń liniowych w pasie drogowym, wynikające z naruszenia lub konieczności zmian stanu dotychczasowego urządzenia liniowego, w wysokości odpowiadającej wartości tych urządzeń i przy zachowaniu dotychczasowych właściwości użytkowych i parametrów technicznych, pokrywa zarządca drogi.
5.  Będąc jednostką budżetową Gminy Miejskiej, Wnioskodawca pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu Gminy, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2013, poz. 885 ze zm.). Koszty przebudowy magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą zostały sfinansowane ze środków własnych, tj. środków pochodzących z budżetu Gminy. Koszty te nie będą pokryte finansowaniem zewnętrznym i zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie.
6.  Przebudowa magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą była niezbędna w celu budowy linii tramwajowej, gdyż bez przebudowy magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą nie była możliwa realizacja inwestycji. Konieczność/niezbędność przebudowy sieci ciepłowniczych wraz z infrastrukturą im towarzyszącą wynikała ze zbiegu projektowanego przebiegu linii tramwajowej z istniejącą infrastrukturą techniczną. Zgodnie z zagospodarowaniem terenu, projektowany odcinek X, pozostawał w kolizji z istniejącą w rejonie siecią cieplną, administrowaną przez „M”. Przedmiotowe kolizje zostały rozwiązane w projekcie budowlanym opracowanym przez projektantów posiadających uprawnienia budowlane do projektowania i potwierdzone oświadczeniami o sporządzeniu projektu budowlanego zgodnie z obowiązującymi przepisami oraz zasadami wiedzy technicznej. Rozwiązania kolizji ujęte w projekcie budowlanym, zostały zatwierdzone prawomocną decyzją administracyjną o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, wydaną na podstawie przepisu art. 11a ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 687 z późn. zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz „M” rezultatu prac budowlanych wynikających z przebudowy magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą, posadowionych na gruntach należących do Gminy Miejskiej, będzie podlegać opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz „M” rezultatu prac budowlanych wynikających z przebudowy magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą, posadowionych na gruntach należących do Gminy Miejskiej, nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Uzasadnienie:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 2 Ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa

w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjne niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace związane z przebudową infrastruktury ciepłowniczej wykonywane są na gruntach nienależących do Wnioskodawcy, ale do Gminy Miejskiej, będącej odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem VAT.

Stosownie do art. 47 ust. 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z kolei, zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem. Ponadto, w myśl art. 49 Kodeksu cywilnego, takie urządzenia nie należą do części składowej gruntu jeśli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Stosownie do powyższych regulacji, można stwierdzić, iż Wnioskodawca nigdy nie był właścicielem rezultatu prac wykonywanych na przebudowywanej sieci ciepłowniczej, bowiem do momentu ich przyłączenia do sieci stanowiły one część składową nieruchomości nienależącej do Wnioskodawcy, a po ich przyłączeniu do sieci ciepłowniczej weszły w skład przedsiębiorstwa zarządzającego siecią, czyli „M”.

Skoro zatem Wnioskodawca w żadnym momencie nie był właścicielem przebudowywanej sieci, oznacza to, że nie została spełniona przesłanka wynikająca z cytowanego wyżej art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, która wymaga, aby przekazywane towary należały do przedsiębiorstwa podatnika. Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca w żadnym momencie nie był właścicielem przebudowywanej sieci, nie można uznać nawet, że przekazanie rezultatu prac na rzecz „M” stanowi dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, w przedmiotowej prawie nie dojdzie bowiem do przeniesienia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych m.in. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 14 sierpnia 2013 r., sygn. ILPP1/443-424/13-2/AI,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 27 października 2011 r., sygn. ILPP2/443-1144/11-5/SJ,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 października 2011 r., sygn. IPPP1/443-1142/11-2/AP,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 czerwca 2011 r., sygn. ILPP2/443-567/11-3/EN.

Nieodpłatne przekazanie rezultatu prac związanych z przebudową magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej nie może być więc uznane za odpłatną dostawę towarów i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Skoro nieodpłatne przekazanie rezultatu prac związanych z przebudową magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej nie stanowi dostawy towarów, dla ustalenia kwestii opodatkowania VAT przedmiotowej czynności należy przeanalizować jeszcze możliwość jej kwalifikacji jako świadczenia usług.

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że Ustawa o VAT zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli zatem mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie Ustawy o VAT stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów. Przez świadczenie natomiast należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby, obejmujące zarówno działanie, jak i zaniechanie. Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, w ramach którego dochodzi do przeniesienia na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonanie przebudowy sieci ciepłowniczej na gruncie nienależącym do Wnioskodawcy, powoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie prawa do nakładów zrealizowanych na cudzym majątku, które to nakłady są prawem majątkowym mogącym być przedmiotem obrotu gospodarczego.

W ocenie Wnioskodawcy, nieodpłatne przeniesienie na rzecz „M” prawa do takich nakładów nie spełniając, jak wyżej wskazano, definicji dostawy towarów w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, stanowi nieodpłatne świadczenie usług, a zatem powinno być oceniane na podstawie

art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT.

Z brzmienia art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy o VAT wynika, iż opodatkowaniu podlegać powinno, między innymi, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza. W przedstawionym stanie faktycznym nie dochodzi jednak do użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy do celów innych niż działalność gospodarcza, zatem przepis ten nie będzie miał zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Analizując z kolei treść przytaczanego wyżej art. 8 ust. 2 pkt 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu VAT podlega nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, zauważyć należy, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona.

Podkreślić należy przy tym, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega nieodpłatne świadczenie usług na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika, bez względu na to czy podatnikowi przysługiwało, czy też nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej.

Jak wskazano w stanie faktycznym, realizacja przebudowy sieci ciepłowniczej służy działalności opodatkowanej VAT Wnioskodawcy jaką jest świadczenie usług tramwajowego zbiorowego transportu miejskiego. Wydatki poniesione na przebudowę sieci ciepłowniczej są niezbędne dla realizacji budowy nowej linii tramwajowej „X”. Stąd, przekazywane nieodpłatnie przez Wnioskodawcę na rzecz „M” nakłady na przebudowę kolidującej z linią tramwajową sieci ciepłowniczej mają bezpośrednie przełożenie na uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu sprzedaży biletów komunikacji miejskiej, podlegającej opodatkowaniu VAT.

Natomiast samo przekazanie przebudowanej sieci na rzecz „M” jest konieczne ze względu na umowę zawartą z „M”, jak również wynika z art. 49 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, po podłączeniu do sieci, przebudowywane odcinki weszły w skład przedsiębiorstwa zarządzającego siecią, czyli „M”, w rezultacie czego Wnioskodawca jest obowiązany do ich fizycznego przekazania na rzecz „M”.

Podsumowując, przebudowa infrastruktury ciepłowniczej i jej nieodpłatne przekazanie następuje w związku i na cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, jaką jest świadczenie usług tramwajowej komunikacji miejskiej. Gdyby linia ciepłownicza nie została przebudowana i przekazana po przebudowie na rzecz „M”, Wnioskodawca nie mógłby wybudować nowego odcinka linii tramwajowej „X”, z wykorzystaniem której Wnioskodawca świadczy usługi opodatkowane VAT.

W związku z tym, zdaniem Wnioskodawcy, przeprowadzenie przebudowy sieci ciepłowniczej

i podyktowane względami umownymi oraz cywilistycznymi przekazanie rezultatu wykonanych prac budowlanych na rzecz „M”, stanowi czynność mającą ścisły i bezpośredni związek

z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością opodatkowaną VAT jaką jest świadczenie usług tramwajowego transportu zbiorowego.

Biorąc pod uwagę powyższe, przedmiotowe przekazanie nie może być traktowane jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ww. art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, który to przepis nie znajdzie

w przedmiotowej sprawie zastosowania.

W konsekwencji, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz „M” nakładów poniesionych na przebudowę infrastruktury ciepłowniczej posadowionej na gruntach należących do Gminy Miejskiej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, nie spełnia ono bowiem ani definicji dostawy towarów, ani definicji świadczenia usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę i odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi zostaje wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Wypłacający wynagrodzenie otrzymuje w zamian świadczenie przynoszące mu korzyść.

Zgodnie z regulacjami zawartymi w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne przekazanie towarów i nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl art. 7 ust. 2 ustawy o VAT – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne darowizny

– jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że aby nieodpłatne świadczenie usług podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, muszą być spełnione określone warunki:

1.  w przypadku użycia towarów stanowiących część przedsiębiorstwa – użycie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika oraz istnienie prawa podatnika do odliczenia – w całości lub w części – podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych (warunki te muszą być spełnione łącznie),
2.  w przypadku świadczenia usług – świadczenie ich do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Zatem, aby nieodpłatne świadczenie uznać za odpłatne świadczenie usług, a więc za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi być ono świadczone na cele inne niż działalność gospodarcza podatnika.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca, jest jednostką budżetową Gminy Miejskiej i odrębnym od Gminy Miejskiej podatnikiem podatku VAT. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest organizowanie i prowadzenie wszystkich spraw związanych z gospodarką komunalną oraz transportem zbiorowym w Mieście.

W ramach wykonywania powyższych zadań Wnioskodawca organizuje i zarządza między innymi tramwajowym transportem zbiorowym oraz infrastrukturą, obiektami i urządzeniami towarzyszącymi tramwajowemu transportowi zbiorowemu. Wnioskodawca świadczy na rzecz ludności Miasta opodatkowane podatkiem VAT usługi komunikacji miejskiej. Wnioskodawca wykazuje z tego tytułu w swoich deklaracjach VAT podatek VAT należny. Wnioskodawca korzysta również z prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z zakupów towarów i usług związanych ze świadczeniem usług komunikacji miejskiej, które Wnioskodawca jest w stanie przyporządkować do wyżej opisanej działalności opodatkowanej VAT.

Obecnie Wnioskodawca jest w trakcie realizacji zadania inwestycyjnego pn.: „Budowa linii X, odcinek W-L, wraz z konieczną przebudową kolidującej infrastruktury technicznej”. Trasa inwestycji praktycznie w całości pokrywa się z trasą istniejącej magistralnej sieci ciepłowniczej. Z tego względu realizacja inwestycji we wskazanym powyżej odcinku wymagała wykonania prac, których celem było przełożenie posadowionej tam sieci ciepłowniczej poprzez likwidację sieci oraz wybudowanie w nowym miejscu sieci o określonej długości.

Właścicielem urządzeń i sieci cieplnych objętych zakresem planowanej przebudowy jest „M” i są to sieci czynne, którymi nieprzerwanie realizowane są dostawy energii cieplnej służące wykonywaniu umów sprzedaży energii cieplnej zawartych przez „M” z odbiorcami energii cieplnej.

Natomiast właścicielem gruntów, na których realizowana jest inwestycja, w tym przebudowa sieci ciepłowniczej, jest Gmina Miejska - będąca odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem VAT.

Przebudowa magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej niezbędna dla budowy linii tramwajowej wykonana została przez Wnioskodawcę i sfinansowana ze środków własnych Wnioskodawcy.

Na mocy umowy zawartej z „M”, Wnioskodawca niezwłocznie, bezwarunkowo i nieodpłatnie przekaże, pisemnym protokołem, wybudowaną magistralę i odcinki sieci ciepłowniczej oraz towarzyszącą im infrastrukturę na rzecz „M”, wraz z wymaganą dokumentacją powykonawczą, formalno-prawną i stosownymi uzgodnieniami, wg obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy Prawo budowlane, nie później jednak niż w terminie 60 dni od zakończenia przebudowy przedmiotowej infrastruktury ciepłowniczej i podpisania z wykonawcą inwestycji protokołu odbioru końcowego dla wybudowanej magistrali i sieci ciepłowniczych.

Przebudowa magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą zostanie dokonana w celu umożliwienia Wnioskodawcy budowy linii X, odcinek W-L. Linia tramwajowa służyć będzie wyłącznie do wykonywania przez Wnioskodawcę działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług, tj. usług tramwajowego transportu zbiorowego.

Wykonanie zadania inwestycyjnego pn. „Budowa linii X, odcinek W-L, wraz z konieczną przebudową kolidującej infrastruktury technicznej” nastąpi w ramach zadań własnych Gminy (art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015, poz. 1515 ze zm.) - do zadań własnych gminy należy zaspokajanie potrzeb zbiorowych wspólnoty w zakresie lokalnego transportu zbiorowego.)

Gdyby Wnioskodawca nie prowadził działalności związanej z tramwajowym transportem zbiorowym, ani Gmina, ani Wnioskodawca najprawdopodobniej nie dokonałaby przedmiotowej inwestycji.

Przebudowa magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą nie wynikała z dobrowolnej decyzji Wnioskodawcy, lecz wynikała z kolizji z projektowaną estakadą przeznaczoną dla ruchu tramwajowego (X), a w szczególności z nasypami i podporami estakady. Pozostawienie magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą w dotychczasowym miejscu uniemożliwiałoby konserwację i naprawy sieci ciepłowniczej. Obowiązek przebudowy urządzeń liniowych znajdujących się w kolizji z projektowaną infrastrukturą drogową nałożony został na zarządcę drogi przepisem art. 32 ust. 1 ustawy o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 460).

Będąc jednostką budżetową Gminy Miejskiej, Wnioskodawca pokrywa swoje wydatki bezpośrednio z budżetu Gminy, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r.

o finansach publicznych (Dz.U. z 2013, poz. 885 ze zm.). Koszty przebudowy magistrali

i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą zostały sfinansowane ze środków własnych, tj. środków pochodzących z budżetu Gminy. Koszty te nie będą pokryte finansowaniem zewnętrznym i zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie.

Przebudowa magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą była niezbędna w celu budowy linii tramwajowej, gdyż bez przebudowy magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą nie była możliwa realizacja inwestycji. Konieczność/niezbędność przebudowy sieci ciepłowniczych wraz z infrastrukturą im towarzyszącą wynikała ze zbiegu projektowanego przebiegu linii tramwajowej z istniejącą infrastrukturą techniczną.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, prace związane z przebudową magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą wykonywane są na gruntach należących do Gminy Miejskiej, będącej odrębnym od Wnioskodawcy podatnikiem VAT.

Stosownie do art. 47 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.), część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z kolei, zgodnie z art. 48 ww. Kodeksu cywilnego, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

W myśl art. 49 § 1 ustawy Kodeks cywilny urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa.

Z opisu sprawy wynika, że właścicielem gruntu, na którym dokonano przebudowy magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej, które Wnioskodawca nieodpłatnie przekaże „M” jest Gmina, zatem nie można uznać, że nieodpłatne przekazanie rezultatów realizowanych prac budowlanych stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o VAT. Nieodpłatne przekazanie „M” wybudowanej magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą należy traktować jako świadczenie usług, bowiem Wnioskodawca wykona roboty budowlane, w wyniku których powstanie element sieci, która następnie wejdzie w skład przedsiębiorstwa przesyłowego.

W związku z powyższym koniecznym jest rozważenie kwestii zakwalifikowania przedmiotowej czynności przebudowy magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą przez Wnioskodawcę na rzecz „M” jako nieodpłatnego świadczenia usług, które nie będzie podlegało regulacjom ustawy o podatku do towarów i usług.

Z wniosku wynika, że realizacja przebudowy magistrali i sieci ciepłowniczej wraz z infrastrukturą towarzyszącą służy działalności opodatkowanej VAT Wnioskodawcy jaką jest świadczenie usług tramwajowego zbiorowego transportu miejskiego.

Przebudowa magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą była bowiem niezbędna w celu budowy linii tramwajowej Krakowskiego Szybkiego Tramwaju, gdyż bez przebudowy magistrali i odcinków sieci ciepłowniczej wraz z towarzyszącą im infrastrukturą nie była możliwa realizacja inwestycji.

Poniesienie nakładów i ich przekazanie na rzecz „M” było/jest bowiem konieczne w celu realizacji inwestycji, a tym samym w celu zapewnienia Wnioskodawcy możliwości uzyskiwania przychodów w tytułu świadczenia usług tramwajowego transportu zbiorowego.

Konieczność ta wynikała z dwóch czynników. Po pierwsze przebudowa sieci ciepłowniczej była/jest konieczna w celu dokonania budowy linii tramwajowej X, w celu osiągania przychodów z tytułu świadczenia usług zbiorowego transportu miejskiego. Po drugie obowiązek przebudowy urządzeń liniowych znajdujących się w kolizji z projektowaną infrastrukturą drogową nałożony został na zarządcę drogi przepisem art. 32 ust. 1 ustawy o drogach publicznych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 460 ze zm.).

Zatem przekazywane nieodpłatnie przez Wnioskodawcę na rzecz „M” nakłady na przebudowę kolidującej z linią tramwajową sieci ciepłowniczej mają bezpośrednie przełożenie na uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychodów z tytułu świadczenia usług tramwajowego transportu miejskiego podlegających opodatkowaniu VAT.

Natomiast samo przekazanie przebudowanej sieci na rzecz „M” jest konieczne ze względu na umowę zawartą z „M”, jak również wynika z art. 49 Kodeksu cywilnego, w świetle którego, po podłączeniu do sieci, przebudowywane odcinki weszły w skład przedsiębiorstwa zarządzającego siecią, czyli „M”, w rezultacie czego Wnioskodawca jest obowiązany do ich fizycznego przekazania na rzecz „M”.

Zatem przebudowa infrastruktury ciepłowniczej i jej nieodpłatne przekazanie następuje w związku i na cele prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT, jaką jest świadczenie usług tramwajowej komunikacji miejskiej. Gdyby linia ciepłownicza nie została przebudowana i przekazana po przebudowie na rzecz „M”, Wnioskodawca nie mógłby wybudować nowego odcinka linii tramwajowej „X”, z wykorzystaniem której Wnioskodawca świadczy usługi opodatkowane VAT.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, iż przekazując nieodpłatnie nakłady poniesione w związku z przebudową infrastruktury ciepłowniczej, Wnioskodawca będzie świadczył usługę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Jednakże w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ przekazywane nieodpłatnie nakłady związane będą z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem. Biorąc pod uwagę powyższe, przedmiotowe przekazanie nie może być traktowane jako odpłatne świadczenie usług w rozumieniu ww. art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

W konsekwencji, nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz „M” nakładów poniesionych na przebudowę infrastruktury ciepłowniczej posadowionej na gruntach należących do Gminy Miejskiej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, nie spełnia ono bowiem ani definicji dostawy towarów, ani definicji odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację wydano w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, w tym w odniesieniu do sytuacji, w której zarówno Wnioskodawca jak i gmina są zarejestrowanymi odrębnymi podatnikami VAT.

W tym miejscu zauważyć trzeba, że w dniu 29 września 2015 r. zapadł wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-276/14 zgodnie z którym gminna jednostka organizacyjna, której działalność nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

W związku z ww. wyrokiem nr C-276/14, w dniu 29 września 2015 r. Ministerstwo Finansów wydało Komunikat, w którym stwierdzono, że mając na uwadze rozstrzygnięcie TSUE zakłada się obowiązkowe „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT.

Jednocześnie wskazano, że stosowany obecny model rozliczeń do połowy 2016 r. nie będzie kwestionowany.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego (w szczególności w przypadku „scentralizowania” rozliczeń gminy z jej jednostkami budżetowymi oraz zakładami budżetowymi), lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.