Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-394/15-4/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-11-02
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu najmu urządzeń.
Słowa kluczowe: czynsz; najem; Niemcy; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; urządzenie; urządzenie-urządzenie przemysłowe; usługi; wynajem; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2015 r. (data wpływu 3 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu najmu urządzeń – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 27 października 2015 r. (data wpływu 29 października 2015 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie poboru zryczałtowanego podatku dochodowego z tytułu najmu urządzeń.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest krajową osobą prawną – spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy m.in. usługi z zakresu obsługi multimedialnej różnego rodzaju wydarzeń (artystycznych, kongresów itp.) przy pomocy urządzeń, zarówno w kraju, jak i za granicą na terenie Unii Europejskiej. W tym ostatnim przypadku część urządzeń wykorzystywanych do tego celu urządzeń Wnioskodawca, jako usługobiorca, zamierza wynajmować od przedsiębiorcy z siedzibą w Niemczech. Zapłata czynszu miałaby nastąpić z rachunku bankowego usługobiorcy w Polsce na rachunek bankowy usługodawcy w Niemczech, na podstawie wystawionej przez usługodawcę faktury.

W uzupełnieniu do powyższego opisu Wnioskodawca doprecyzował, że przedsiębiorca niemiecki jest spółką (osobą prawną) podlegającą w Niemczech opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania. Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji podatkowej niemieckiego przedsiębiorcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca ma obowiązek, stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.; dalej „u.p.d.o.p.”), pobierać od wypłacanego niemieckiemu przedsiębiorcy czynszu za najem urządzeń służących do świadczenia przez Wnioskodawcę usług na terenie Unii Europejskiej zryczałtowany podatek dochodowy określony w art. 21 ust. 1 tej ustawy?

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym jest on płatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych z tytułu wypłat należności dla przedsiębiorcy posiadającego siedzibę w Niemczech, co wynika z art. 3 ust. 2 oraz art. 21 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p.

Choć usługi Wnioskodawcy są wykonywane za granicą, to ich efekt, w postaci uzyskiwanego wynagrodzenia Wnioskodawca uzyskuje w Polsce – wynagrodzenia wypłacane są Wnioskodawcy na rachunek bankowy umiejscowiony w Polsce.

A zatem skoro Wnioskodawca jako polski podmiot korzysta ze skutków usług zagranicznego kontrahenta mieszczących się w zakresie art. 21 u.p.d.o.p., to miejsce uzyskania przychodu należy łączyć z siedzibą lub miejscem zamieszkania Wnioskodawcy, jako beneficjenta tych świadczeń. Skoro tak, to Wnioskodawca jako płatnik tego podatku będzie miała obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku od wynagrodzenia wypłacanego zagranicznemu kontrahentowi, na podstawie art. 26 ust. 1 tej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca (dalej również: Spółka) świadczy m.in. usługi z zakresu obsługi multimedialnej różnego rodzaju wydarzeń (artystycznych, kongresów itp.) przy pomocy urządzeń, zarówno w kraju, jak i na terenie Unii Europejskiej. W tym ostatnim przypadku część urządzeń wykorzystywanych do tego celu urządzeń Wnioskodawca, jako usługobiorca, zamierza wynajmować od przedsiębiorcy z siedzibą w Niemczech. Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji podatkowej niemieckiego przedsiębiorcy, który jest spółką (osobą prawną) podlegającą w Niemczech opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Zgodnie z przepisem art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2 tej ustawy: podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przewidują więc dwie generalne zasady dotyczące opodatkowania:

1.  zasadę rezydencji, zgodnie z którą opodatkowaniu podlegają wszelkie dochody danego podmiotu, który ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium danego państwa, niezależnie od miejsca (źródła) ich powstania. Z zasadą rezydencji powiązana jest konstrukcja nieograniczonego obowiązku podatkowego (art. 3 ust. 1 omawianej ustawy);
2.  zasadę źródła, w myśl której – niezależnie od miejsca zamieszkania czy też lokalizacji siedziby danego podmiotu – opodatkowaniu w danym państwie podlegać będą te dochody, które w państwie tym powstały. Z zasadą źródła wiąże się ograniczony obowiązek podatkowy (art. 3 ust. 2 ww. ustawy), którego istotą jest to, że podmioty objęte takim obowiązkiem, mogą być zobowiązane do zapłacenia podatku dochodowego jedynie od dochodów, które powstały w Polsce. Pozostałe dochody takich podmiotów nie mogą natomiast podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego stanowi, że Polska, na terytorium której znajduje się źródło uzyskiwania przychodów, ma suwerenne prawo do opodatkowania podmiotów niebędących jej rezydentami podatkowymi w zakresie dochodów uzyskiwanych z takiego źródła. Podmioty podlegające ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce zobowiązane są do wykazania jedynie tych dochodów, których źródło położone jest na terytorium Polski i nie są w Polsce opodatkowane z tytułu dochodów, których źródło jest położone za granicą. Warunkiem posiadania w Polsce statusu podmiotu o ograniczonym obowiązku podatkowym jest brak na terytorium Polski zarówno siedziby, jak i faktycznego zarządu podatnika.

W kwestii oceny czy przychody zagranicznych osób prawnych powstały na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, Organ zauważa, że w świetle art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych decydujące znaczenie ma miejsce osiągania dochodów, nie zaś miejsce świadczenia usługi, wykonywania czynności lub miejsca dokonania wypłaty. Zatem, jeśli świadczenia są wykonywane na rzecz polskiego podmiotu (polskiego rezydenta podatkowego), dochodzi wówczas do osiągania przez nierezydentów dochodów na terenie Polski.

Jednocześnie w stosunku do niektórych przychodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego przychodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone m.in. w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 1 tej ustawy: podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how)  ustala się w wysokości 20% przychodów.

W celu rozstrzygnięcia czy w niniejszym przypadku wystąpi obowiązek pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów osiąganych przez przedsiębiorę niemieckiego należy przeanalizować postanowienia umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Regulacja art. 21 ust. 2 ww. ustawy stanowi bowiem, że: przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepisy poszczególnych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zawierają rozwiązania szczególne w stosunku do przepisów ustaw podatkowych i na podstawie art. 91 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej mają pierwszeństwo przed ustawą, jeżeli ustawy tej nie da się pogodzić z umową.

W rozpoznawanej sprawie przepisem szczególnym w stosunku do postanowień art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest art. 12 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (Dz.U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90.; dalej: umowa polsko-niemiecka, umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania).

Z art. 12 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej wynika, że: należności licencyjne, powstające w Umawiającym się Państwie i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Jednakże należności licencyjne, o których mowa w ustępie 1 niniejszego artykułu, mogą być także opodatkowane w Umawiającym się Państwie, w którym powstają, i zgodnie z jego ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5 procent kwoty brutto należności licencyjnych (art. 12 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej).

Zatem należności licencyjne powstające w Polsce i wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech mogą być opodatkowane w Niemczech. Jednakże takie należności mogą być opodatkowane także w Polsce, tj. w państwie, w którym powstają i zgodnie z polskim ustawodawstwem, ale jeżeli osoba uprawniona do należności licencyjnych ma miejsce zamieszkania lub siedzibę w Niemczech, to podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto należności licencyjnych.

Umowa polsko-niemiecka w art. 12 ust. 3 stanowi, że: określenie „należności licencyjne” użyte w niniejszym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje dotyczące doświadczenia w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej. Postanowienie to stosuje się odpowiednio do wszelkiego rodzaju wypłat za użytkowanie lub prawo do użytkowania nazwy, zdjęcia lub innych podobnych praw osobistych oraz do wypłat otrzymywanych jako wynagrodzenie za nagranie przez radio lub telewizję występów sportowców lub artystów.

Zaznacza się również, że w myśl art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Jak wynika z art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, do należności licencyjnych zalicza się między innymi należności za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego. Osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności, o których mowa w art. 12 ust. 3 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zgodnie z art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, są zobowiązane, jako płatnicy, pobierać w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika do celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Ponadto art. 3 ust. 2 ww. umowy stanowi, że przy jej stosowaniu przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez inne przepisy prawne tego Państwa.

Jednakże ani przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani postanowienia umowy polsko-niemieckiej nie zawierają definicji urządzenia przemysłowego.

Zatem, aby wyjaśnić sens tego pojęcia, należy sięgnąć do języka potocznego wyrażonego w określeniach słownikowych. Tak więc według „Słownika Języka Polskiego” (PWN Warszawa 1996 r. tom III, str. 575) „urządzenie” jest „rodzajem mechanizmu lub zespołem elementów, przyrządów, służącym do wykonywania określonych czynności, ułatwiającym pracę”.

Słownik ten definiuje również wyrażenie „przemysłowy” jako „dotyczący przemysłu związany z przemysłem; mający zastosowanie w przemyśle” (tom II, str. 943). Ponadto należy wyjaśnić, że „przemysł” to „dział produkcji materialnej, w którym wydobywanie zasobów przyrody oraz ich przetwarzanie w celu dostosowania do potrzeb ludzkich prowadzone jest w dużym wymiarze, na zasadzie podziału pracy i przy powszechnym stosowaniu maszyn, gwarantującym ciągłość procesów wytwórczych i zapewniającym powtarzalność wyrobów” (Słownik Języka Polskiego PWN Warszawa 1996, tom II. str. 943).

Z przytoczonych definicji wynika, że urządzenie ma służyć do wykonywania danej czynności w przemyśle w szerokim tego słowa znaczeniu. Należy także zauważyć, że wyrażenia „urządzenie przemysłowe”, czyli urządzenie związane z przemysłem, nie można zawężać do urządzeń wykorzystywanych bezpośrednio przy produkcji. Tym samym pojęcie to należy rozumieć szeroko.

Jednocześnie należy zauważyć, że szerokie rozumienie „urządzenia przemysłowego” prowadzi do wniosku, że w zakresie tego pojęcia mieszczą się wszelkie wytwory przemysłowe, a więc także – jak w przypadku Wnioskodawcy – urządzenia wykorzystywane do świadczenia przez niego usług z zakresu obsługi multimedialnej różnego rodzaju wydarzeń (artystycznych, kongresów itp.).

Wobec tego niniejsze urządzenia, które są przedmiotem umowy najmu i są wykorzystywane przez Spółkę na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej należy zaliczyć do urządzeń przemysłowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej.

Biorąc pod uwagę, że opłaty za najem wypłacane przez Spółkę za urządzenia wykorzystywane do świadczenia przez niego usług z zakresu obsługi multimedialnej różnego rodzaju wydarzeń (artystycznych, kongresów itp.) mieszczą się w dyspozycji art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej, to zgodnie z art. 12 ust. 2 tej umowy mogą one zostać opodatkowane w Polsce, lecz podatek w ten sposób ustalony nie może przekroczyć 5% kwoty brutto tych należności. Jedynym warunkiem poboru podatku wg tej stawki jest posiadanie przez Spółkę certyfikatu rezydencji przedsiębiorcy niemieckiego, który to warunek – zgodnie z opisem stanu faktycznego – Spółka spełnia.

Zatem opłaty czynszu wypłacane przez Spółkę za najem urządzeń służących do świadczenia przez nią usług z zakresu obsługi multimedialnej różnego rodzaju wydarzeń mieszczą się w dyspozycji art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz art. 12 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej. Zatem z uwagi na fakt, że Spółka jest w posiadaniu certyfikatu rezydencji przedsiębiorcy niemieckiego, to – zgodnie z art. 26 ust. 1 ww. ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej – należności te są opodatkowane 5%-ową stawką podatku u źródła.

Reasumując – Wnioskodawca ma obowiązek – stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – pobierać od wypłacanego niemieckiemu przedsiębiorcy czynszu za najem urządzeń służących do świadczenia przez Wnioskodawcę usług na terenie Unii Europejskiej zryczałtowany podatek dochodowy określony w art. 21 ust. 1 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.