Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-900/15-3/S/20/IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-15
Teza: Usługi świadczone na rzecz Projektanta i na rzecz PARP są wyłączone z opodatkowania na terytorium Polski, ponieważ stanowią usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e Ustawy. Ponieważ usługi świadczone na rzecz Projektanta są związane z nieruchomością położoną we Włoszech, to do rozliczenia tych usług, w tym do wystawienia faktur dokumentujących te usługi, zastosowanie będą mieć przepisy miejsca położenia nieruchomości, czyli przepisy włoskie. Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekty faktur wystawionych na rzecz Projektanta i PARP z uwagi na błędne opodatkowanie VAT oraz dokonania korekty deklaracji VAT. Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są bezpośrednio związane z nieruchomością położoną na terytorium Włoch. Opodatkowanie tych usług poddane jest reżimowi włoskiej ustawy o podatku od wartości dodanej.
Słowa kluczowe: targi; usługi-usługi projektowe; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt I FSK 1471/17, oddalającym skargę kasacyjną Szefa Krajowej Administracji Skarbowej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1711/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia WSA w Warszawie 15 lipca 2020 r.), stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2015 r. (data wpływu 30 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie (…) świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Głównego Projektanta i na rzecz (…) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 października 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia usług związanych z projektem budowlanym Pawilonu Polski na wystawę (…) w Mediolanie świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Głównego Projektanta i na rzecz (…).

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 27 stycznia 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak IPPP3/4512-900/15-2/IG, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie miejsca świadczenia usług związanych z projektem budowlanym (…) świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Głównego Projektanta i na rzecz (…), za nieprawidłowe.

Wnioskodawca na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 27 stycznia 2016 r. znak IPPP3/4512-900/15-2/IG wniósł pismem z dnia 15 lutego 2016 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 17 marca 2016 r. stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

W dniu 21 kwietnia 2016 r. (data wpływu 25 kwietnia 2016 r.) na ww. interpretację złożono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 13 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1711/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną.

W wyroku Sąd stwierdził, że istotne dla uznania, że miejsce świadczenia usługi jest związane z nieruchomością jest uznanie, że usługi wykonywane przez stronę pozostają w ścisłym związku z nieruchomością, ale także czy przemawia za tym aspekt techniczny i funkcjonalny, który charakteryzuje przedmiotową usługę.

Sąd zwrócił uwagę na to, że niesporne między stronami jest, iż usługi dotyczyły nieruchomości w (…), usługi Skarżącego, dotyczyły tej konkretnej nieruchomości, konkretnej budowli i konkretnej lokalizacji. Tym samym wydaje się być niezaprzeczalne, że usługi dotyczą konkretnej i zidentyfikowanej nieruchomości również dlatego, że w procesach planistycznych uwzględniono cechy specyficzne tej konkretnej nieruchomości. Ze stanu faktycznego nie wynika, aby sporne usługi nie miały bezpośredniego i ścisłego związku z konkretną nieruchomością.

Wbrew twierdzeniom Ministra, związek Pawilonu z wystawą (…), jak też "tymczasowość" Pawilonu nie mogą, wobec braku jednoznacznego zakreślenia tego rodzaju warunków przez ustawodawcę, uzasadniać odmowy zaklasyfikowania świadczonych usług jako związanych z nieruchomością.

Co do zasady bowiem wznoszone budynki są przeznaczone do używania przez określony czas – dłuższy lub krótszy – w zależności od zastosowanej technologii budowlanej, jak też są wznoszone z przeznaczeniem wypełniania konkretnych funkcji, która determinuje okres użyteczności budynków.

W niniejszej sprawie przedmiotem świadczeń Skarżącego są usługi związane z projektem Pawilonu, który – jak wynika z treści wniosku – może być wzniesiony tylko na określonej nieruchomości i dotyczył konkretnej nieruchomości.

Z tych powodów Sąd stwierdził naruszenie przez Ministra art. 28e ustawy o VAT z uwagi na przyjęcie, że sporne usługi nie są związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e.

W dniu 4 sierpnia 2017 r. Organ wniósł do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną od wyroku WSA w Warszawie.

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu skargi kasacyjnej od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1711/16, wyrokiem z dnia 26 lutego 2020 r., sygn. akt I FSK 1471/17, oddalił skargę kasacyjną Organu.

W wyroku tym stwierdzono, że prawidłowo Sąd pierwszej instancji uznał, że w sprawie doszło do naruszenia art. 28e ustawy o VAT.

Istotne dla uznania, że miejsce świadczenia usługi jest związane z nieruchomością jest stwierdzenie, że usługi wykonywane przez stronę pozostają w ścisłym związku z nieruchomością, oraz przemawia za tym aspekt techniczny i funkcjonalny, który charakteryzuje przedmiotową usługę.

W niniejszej sprawie przedmiotem świadczeń skarżącego są usługi związane z projektem Pawilonu, który – jak wynika z treści wniosku – może być wzniesiony tylko na określonej działce i dotyczył konkretnej nieruchomości.

Jedynie ze specyfiki wystawy wynika, że stoiska wystawowe mają bardziej trwały charakter bowiem muszą one stać przez kilka miesięcy, w konsekwencji czas trwania wystawy determinuje formę stoiska wystawienniczego, że cechy charakterystyczne pawilonu zostały zdeterminowane cechami działki. Również zastosowany rodzaj konstrukcji Pawilonu nie wskazuje na brak związku z nieruchomością samego Pawilonu ze skutkiem dla świadczonych, spornych w niniejszym postępowaniu usług. Wbrew twierdzeniom organu, związek Pawilonu z wystawą (…), jak też "tymczasowość" Pawilonu nie mogą, wobec braku jednoznacznego zakreślenia tego rodzaju warunków przez ustawodawcę, uzasadniać odmowy zaklasyfikowania świadczonych usług jako związanych z nieruchomością.

Odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1711/16, wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. Organu w dniu 15 lipca 2020 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, ww. wniosek Strony z dnia 27 października 2015 r. (data wpływu 30 października 2015 r.) wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

A. (dalej „Wnioskodawca”), prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (…). Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest działalność w zakresie architektury. Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika VAT. Siedziba działalności gospodarczej (biuro architektoniczne) mieści się na terytorium Polski. Wnioskodawca posiada uprawnienia w zakresie wykonywania zawodu architekta również we Włoszech. Na terytorium Włoch nie posiada jednak jakiegokolwiek biura lub oddziału, przy pomocy którego świadczyłby usługi architektoniczne. Poza terytorium kraju Wnioskodawca nie posiada również jakichkolwiek innych biur lub oddziałów, przy pomocy których świadczyłby usługi.

Ponieważ Wnioskodawca posiada uprawnienia do wykonywania zawodu architekta we Włoszech, Wnioskodawca uczestniczył w przygotowaniu projektu Pawilonu Polski na wystawę (…), we Włoszech. Udział Polski w (…) ze strony państwa polskiego był organizowany przez dwa podmioty: B. oraz C.

Wnioskodawca uczestniczył w przygotowaniu projektu Pawilonu Polski na (…)(dalej „Pawilon”) w dwojaki sposób:

(i) na podstawie umowy zawartej z architektem, zwycięzcą organizowanego przez B. konkursu na Pawilon wraz z projektem ekspozycji wewnętrznej i zagospodarowania terenu przyległego Pawilonu podczas (…) (dalej „Główny Projektant”) - jako jego podwykonawca;

(ii) na podstawie umów zawartych z C. - inwestorem odpowiedzialnym za realizację Pawilonu.

Umowa z Głównym Projektantem

Główny Projektant przygotował projekt koncepcji Pawilonu („Projekt Koncepcyjny”).

Główny Projektant posiada siedzibę działalności gospodarczej (biuro architektoniczne) na terytorium Polski i jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce.

W dniu 14 lipca 2014 r. Wnioskodawca zawarł z Głównym Projektantem umowę (dalej „Umowa 1”), której przedmiotem było:

*   sprawdzenie przez Wnioskodawcę zgodności koncepcji architektonicznej („Koncepcja Architektoniczna”) zawartej w Projekcie Koncepcyjnym Pawilonu z wytycznymi organizatora (…) oraz obowiązującymi przepisami prawa włoskiego;

*   podpisanie przez Wnioskodawcę Projektu Koncepcyjnego, jako uprawnionego architekta we Włoszech;

*   udzielanie wyjaśnień i konsultacji Głównemu Projektantowi oraz organizatorom (…) na etapie akceptowania Projektu Koncepcyjnego przez B. oraz organizatora (…).

W celu uniknięcia wątpliwości Wnioskodawca wyjaśnia, że Główny Projektant przygotował Koncepcję Architektoniczną samego budynku Pawilonu oraz inne dodatkowe projekty związane z Pawilonem (Koncepcja Architektoniczna budynku Pawilonu, wraz z dodatkowymi projektami czyli projektem instalacji wewnętrznych oraz zagospodarowania terenu wokół Pawilonu - całościowo zwane są Projektem Koncepcyjnym). Zakres prac Wnioskodawcy obejmował sprawdzenie dokumentacji projektowej etapu Koncepcji Architektonicznej budynku Pawilonu, co do jej zgodności z wytycznymi organizatora (…) oraz obowiązującymi przepisami prawa włoskiego. Usługa obejmowała także udzielenie Głównemu Projektantowi niezbędnych wskazówek dotyczących zmian w projekcie Koncepcji Architektonicznej, aż do momentu, gdy będzie ona zgodna ze wspomnianymi wytycznymi organizatora i przepisami prawa włoskiego oraz podpisanie Projektu Koncepcyjnego, jako uprawniony architekt we Włoszech.

Wszystkie usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Głównego Projektanta są przypisane w sposób jednoznaczny i nierozerwalny do konkretnej nieruchomości tj. nieruchomości położonej w Mediolanie, we Włoszech, przekazanej przez Organizatora (…) do dysponowania stronie polskiej na potrzeby wybudowania Pawilonu.

Z tytułu wykonania umowy Wnioskodawca wystawił Głównemu Projektantowi w dniu (…). fakturę (…) zawierającą polski podatek VAT w wysokości 23%.

W dniu (…) Główny Projektant zwrócił się do Wnioskodawcy z prośbą o dokonanie korekty faktury z dnia (…) wystawionej przez Wnioskodawcę. Główny Projektant wskazał, że konieczność skorygowania wystawionej przez Wnioskodawcę faktury wynika z faktu, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi są usługami bezpośrednio związanymi z nieruchomościami i zgodnie z art. 28e Ustawy o VAT podlegają one opodatkowaniu w miejscu położenia nieruchomości, czyli we Włoszech.

Umowy z C.

W dniu (…) Wnioskodawca zawarł z C. umowę na przygotowanie dokumentacji projektowej (projektu budowlanego) Pawilonu (dalej „Umowa 2”). Projekt budowlany miał być opracowany na podstawie Projektu Koncepcyjnego wykonanego przez Głównego Projektanta. W Umowie 2 zostało wskazane, że dotyczy ona działki (…), który ma być na niej posadowiony (czyli działki położonej we Włoszech).

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz C. w postaci przygotowania projektu budowlanego Pawilonu są przypisane w sposób jednoznaczny i nierozerwalny do konkretnej nieruchomości tj. nieruchomości położonej w Mediolanie, we Włoszech, przekazanej przez Organizatora (…) do dysponowania na potrzeby wybudowania Pawilonu. Nieruchomość, na której został wybudowany Pawilon została oznaczona w Umowie 2 poprzez wskazanie numeru działki oraz wymiarów i powierzchni działki, na której został zlokalizowany Pawilon.

Wnioskodawca przygotował projekt budowlany Pawilonu. Zgodnie z projektem budynek Pawilonu to stalowa konstrukcja szkieletowa, którą posadowiono na płycie fundamentowej, monolitycznej, żelbetowej, trwale związanej z gruntem. Zastosowano stropy żelbetowe prefabrykowane. Budynek ma 12 metrów wysokości, 90 metrów długości i 16 metrów szerokości i jest jednym z największych budynków spośród wszystkich budynków na całym(…). W części biurowej ma trzy kondygnacje. Zgodnie z wiedzą Wnioskodawcy, według prawa lokalnego (prawa włoskiego) budynek Pawilonu jest zakwalifikowany jako tymczasowy i może stać do 10 lat. Według informacji posiadanych przez Wnioskodawcę, po zakończeniu (…) pawilony wybudowane na potrzeby (…), poza pawilonem włoskim i kilkoma innymi wybranymi pawilonami, mają być zdemontowane. Według informacji posiadanych przez Wnioskodawcę, po zakończeniu wystawy (…) zdemontowany zostanie również przedmiotowy Pawilon Polski.

Z tytułu wykonania Umowy 2 Wnioskodawca wystawił C. trzy faktury:

*   fakturę (…)
*   fakturę (…),
*   fakturę (…).

Wszystkie faktury wystawione przez Wnioskodawcę na rzecz C. z tytułu wykonania Umowy 2, zawierały polski podatek VAT w wysokości 23%. Wnioskodawca, nie jest zarejestrowany dla potrzeb podatku VAT we Włoszech.

W dniu (…) Wnioskodawca zawarł z C. kolejną umowę (dalej „Umowa 3”). Zgodnie z Umową 3 Wnioskodawca, jako autor projektu budowlanego Pawilonu, miał świadczyć na C., jako realizatora inwestycji polegającej na budowie Pawilonu, czynności polegające na doradztwie i sporządzaniu opinii w zakresie uwarunkowań technicznych realizacji wydarzeń w Pawilonie, w oparciu o projekt budowlany i wizje lokalne na terenie (…), bieżące doradztwo w zakresie technicznym we wszelkich sprawach związanych z realizacją inwestycji, opiniowanie możliwości wprowadzenia innych rozwiązań technicznych w stosunku do przewidzianych w dokumentacji budowlanej, udział w wizjach lokalnych i naradach technicznych, uczestnictwo w odbiorze końcowym budowy a także zawiadamianie C. o przypadkach wykonywania robót budowlanych niezgodnie z dokumentacją projektową. Na podstawie Umowy 3 Wnioskodawca wykonywał więc na rzecz C. czynności nadzorcze i koordynacyjne związane z realizacją budowlaną Pawilonu.

Z tytułu usług wykonywanych na podstawie Umowy 3, Wnioskodawca wystawił C. dwie faktury, fakturę (…). oraz fakturę nr (…). Faktury wystawione przez Wnioskodawcę na rzecz C. z tytułu wykonania Umowy 3, zawierały polski podatek VAT w wysokości 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Głównego Projektanta, na podstawie Umowy 1, opisane w niniejszym wniosku, obejmujące sprawdzenie i podpisanie jako uprawiony architekt projektu Koncepcji Architektonicznej - wstępnego projektu architektonicznego Pawilonu w Mediolanie, we Włoszech, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce?
2.  Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz C., na podstawie Umowy 2, opisane w niniejszym wniosku, obejmujące przygotowanie projektu budowlanego Pawilonu Polski na wystawę (…) w Mediolanie, we Włoszech, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce?
3.  Czy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz C., na podstawie Umowy 3, opisane w niniejszym wniosku, obejmujące wykonywanie czynności nadzorczych i koordynacyjnych nad realizacją Pawilonu podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce?
4.  W przypadku uznania, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Głównego Projektanta oraz C. nie podlegają opodatkowaniu C. powinny wskazywać, że dokumentują czynności niepodlegające opodatkowaniu VAT w Polsce, a podatek ten powinien rozliczyć nabywca usługi w miejscu położenia nieruchomości (na terytorium Włoch)?
5.  W przypadku uznania, że usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz C. w zakresie podatku VAT oraz dokonania korekt deklaracji VAT za okresy, w których w deklaracjach VAT uwzględnione zostały faktury wystawione na rzecz Głównego Projektanta i C.?
6.  Czy Wnioskodawca z tytułu wykonywanych usług jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT we Włoszech?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  W zakresie Pytania 1: Zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone na rzecz Głównego Projektanta na podstawie Umowy 1 są wyłączone z opodatkowania na terytorium Polski, ponieważ stanowią usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e Ustawy o VAT.
2.  W zakresie Pytania 2: Zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone na rzecz C. na podstawie Umowy 2 są wyłączone z opodatkowania na terytorium Polski, ponieważ stanowią usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e Ustawy o VAT.
3.  W zakresie Pytania 3: Zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone na rzecz C. na podstawie Umowy 3 są wyłączone z opodatkowania na terytorium Polski, ponieważ stanowią usługi związane z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e Ustawy o VAT.
4.  W zakresie Pytania 4: W ocenie Wnioskodawcy, ponieważ usługi świadczone na rzecz Głównego Projektanta są związane z nieruchomością położoną we Włoszech, to do rozliczenia tych usług, w tym do wystawienia faktur dokumentujących te usługi, zastosowanie będą mieć przepisy miejsca położenia nieruchomości, czyli przepisy włoskie.
5.  W zakresie Pytania 5: Wnioskodawca jest zobowiązany do dokonania korekty faktur wystawionych na rzecz Głównego Projektanta i C. z uwagi na błędne opodatkowanie VAT oraz dokonania korekty deklaracji VAT, w której uwzględnione zostały faktury wystawione na rzecz Głównego Projektanta i C. Opodatkowanie VAT usługi świadczonej przez Wnioskodawcę.
6.  W zakresie Pytania 6: Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są bezpośrednio związane z nieruchomością położoną na terytorium Włoch. Opodatkowanie tych usług poddane jest wyłącznie reżimowi włoskiej ustawy o podatku od wartości dodanej. O ewentualnej konieczności rozliczenia podatku od wartości dodanej we Włoszech będą rozstrzygać więc włoskie przepisy dotyczące tego podatku.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie Pytania 1, 2 i 3:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Oznacza to, że odpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu polskim VAT w przypadku, gdy miejscem świadczenia takich usług jest terytorium Polski.

W związku z zasadą terytorialności określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, dla ustalenia zakresu opodatkowania czynności na terytorium kraju istotne są przepisy o miejscu świadczenia, czyli miejscu w jakim powinien być rozliczony VAT należny z tytułu dokonania tej czynności.

Ogólne zasady dotyczące miejsca świadczenia usług wynikają z art. 28b i 28c Ustawy o VAT, które odwołują się do statusu nabywcy usługi. Kluczowe znaczenie dla zastosowania tych przepisów ma pojęcie podatnika. Zgodnie z art. 28a Ustawy o VAT ilekroć jest mowa o podatniku rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6 Ustawy o VAT,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub zobowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.

Z uwagi na przedmiot usług świadczonych przez Wnioskodawcę istotne jest uwzględnienie art. 28e Ustawy o VAT. Zgodnie z nim, miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Katalog czynności wymienionych w art. 28e Ustawy o VAT ma charakter otwarty, a cechą wyróżniającą usługi w nim wymienione jest ich związek z nieruchomością. Potwierdza to również orzecznictwo sądowe. W wyroku z dnia 16 grudnia 2011 r. Naczelny Sąd Administracyjny wyjaśnił, że przepis art. 28e Ustawy o podatku od towarów i usług \[tak jak i art. 47 Dyrektywy 112\] wskazuje usługi związane z nieruchomością poprzez definicję zakresową, ale niepełną, wskazując jedynie przykładowo rodzaje czynności wchodzące w zakres tego pojęcia. Dla uznania usługi za związaną z nieruchomością w rozumieniu art. 28e Ustawy o VAT niezbędne jest, aby związek ten miał charakter bezpośredni (Wyrok NSA z dnia 11 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 221/2011, Lex polonica nr 3069286).

O konieczność istnienia bezpośredniego związku usługi z nieruchomością wypowiedział się również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 7 września 2006 r. C- 66/05 Trybunał Sprawiedliwości wyjaśnił, że z bezpośrednim związkiem usługi z nieruchomością mamy do czynienia wówczas, gdy nieruchomość ta stanowi centralny i nieodzowny element tego świadczenia. Ponadto wskazał, że w przypadku tego rodzaju usług miejsce w którym położona jest nieruchomość odpowiada miejscu ostatecznego skorzystania z usługi.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego opisanego w niniejszym wniosku, należy podkreślić, że usługi, które świadczył Wnioskodawca na rzecz Głównego Projektanta oraz C. dotyczą konkretnej nieruchomości i bezpośrednio wiążą się z procesem inwestycyjnym w postaci budowy Pawilonu na konkretnej nieruchomości. Wszystkie przygotowywane przez Wnioskodawcę dokumenty oraz wykonywane czynności zarówno na podstawie Umowy 1, Umowy 2, jak i Umowy 3 determinowane były właściwościami konkretnej nieruchomości, takimi jak: lokalizacja, usytuowanie czy jej powierzchnia i (…).

W ocenie Wnioskodawcy wszystkie świadczone przez Wnioskodawcę usługi związane z budową Pawilonu tj. sprawdzenie architektonicznego Projektu Koncepcyjnego Pawilonu, przygotowanie projektu budowlanego Pawilonu, doradztwo i nadzór nad wykonaniem projektu budowlanego Pawilonu, stanowią usługi związane z nieruchomościami wymienione w art. 28e Ustawy o VAT. Oznacza to, że miejscem opodatkowania wszystkich usług świadczonych przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy 1, Umowy 2 i Umowy 3 jest miejsce położenia nieruchomości z uwagi na ścisły związek tych usług z konkretną, oznaczoną nieruchomością.

Zauważyć należy również, że w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e Ustawy o VAT, bez znaczenia jest status nabywcy usługi, tj. okoliczność czy jest on podatnikiem mającym siedzibę działalności gospodarczej na terytorium kraju czy też jest podatnikiem zagranicznym. Decydujące znaczenie dla ustalenia miejsca świadczenia usługi ma miejsce położenia nieruchomości. Jeżeli zatem nabywcą usługi świadczonej przez Wnioskodawcę, związanej z konkretną nieruchomością położoną na obszarze Włoch jest podatnik polski (czyli podatnik z siedzibą działalności gospodarczej na terytorium Polski), to nie wpłynie to na zmianę miejsca świadczenia takiej transakcji dla potrzeb VAT. Miejscem świadczenia usługi będzie w takim przypadku miejsce położenia nieruchomości, której dotyczą świadczone usługi, a więc Włochy.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Głównego Projektanta oraz(…), określone w Umowie 1, Umowie 2 i Umowie 3, nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 4:

Zgodnie z art. 106a Ustawy o VAT, przepisy rozdziału „Faktury” stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. la, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie zaś z art. 106b ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, podatnik jest zobowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika, podatku od wartości dodanej, podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Do usług świadczonych przez Wnioskodawcę na rzecz Głównego Projektanta i C. nie można jednak zastosować art. 106a i 106b, gdyż przepisy te dotyczą świadczenia usług, które odbywają się na podstawie przepisów prawa obowiązujących w Polsce. Ponieważ miejscem świadczenia usług Wnioskodawcy są Włochy, to faktury wystawione przez Wnioskodawcę powinny być zgodnie z prawem włoskim i to prawo włoskie reguluje, jakie dane powinny znaleźć się na fakturze w przypadku świadczenia usług związanych z nieruchomością położoną we Włoszech.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 5:

Faktury, jako dokumenty potwierdzające rzeczywiste transakcje gospodarcze C., musi błąd ten skorygować poprzez wystawienie faktury korygującej, o której mowa w art. 106j ustawy.

Stosownie do art. 106j Ustawy o VAT:

1.  w przypadku gdy po wystawieniu faktury:
    1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1;
    2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1;
    3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań;
    4.  dokonano zwrotu nabywcy w całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4;
    5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury;

\- podatnik wystawia fakturę korygującą.

1.  Faktura korygująca powinna zawierać:
    1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
    2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
    3.  dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura korygująca;
        1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
        2.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi objętych korektą;
    4.  przyczynę korekty;
    5.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego - odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
    6.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 - prawidłową treść korygowanych pozycji.
2.  W przypadku, gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:
    1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
    2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Ze wskazanych przepisów wynika, że jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Fakturę korygującą wystawia się m.in. w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Zatem, co do zasady, korygowanie treści pierwotnie wystawionej faktury powinno nastąpić poprzez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej. Faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu. Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych tak, aby dokumentowały rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych.

Z uwagi na brak opodatkowania podatkiem VAT w Polsce usług opisanych we wniosku, Wnioskodawca jest zobowiązany do korekty wystawionych faktur poprzez wystawienie faktur korygujących. Ponieważ usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie podlegają polskim przepisom o VAT, Wnioskodawca powinien skorygować faktury wystawione na rzecz Głównego Projektanta i C. do zera a następnie wystawić faktury zgodnie z przepisami włoskimi.

Stosownie do art. 99 ust. 1 Ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10 i art. 133.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. W myśl art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej.

Wobec powyższego, mając na uwadze fakt, iż usługi będące przedmiotem wniosku nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce, Wnioskodawca zobowiązany jest do skorygowania kwoty podatku VAT wykazanego w deklaracjach podatkowych za okresy w których wystawione zostały faktury z polskim podatkiem VAT. Wnioskodawca winien więc najpierw dokonać korekty faktur poprzez wystawienie faktur korygujących do zera, a następnie Wnioskodawca winien dokonać korekty deklaracji VAT za okres, w którym rozliczył faktury pierwotne.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 6:

Przepisy polskie Ustawy o VAT określają sposób rozliczenia podatku VAT na terytorium Polski. W przypadku gdy miejscem świadczenia, a więc i miejscem opodatkowania, jest inne państwo, to przepisy tego państwa mają zastosowanie do kwestii rozliczenia VAT.

Usługi wykonywane przez Wnioskodawcę są bezpośrednio związane z nieruchomością położoną na terytorium Włoch. Opodatkowanie tych usług poddane jest wyłącznie reżimowi włoskiej ustawy o podatku od wartości dodanej. O ewentualnej konieczności rozliczenia podatku od wartości dodanej we Włoszech będą rozstrzygać więc włoskie przepisy dotyczące tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu zaistnienia stanu faktycznego objętego interpretacją uchyloną wyrokiem Sądu, ponieważ interpretacja dotyczy stanu faktycznego. Niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 czerwca 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1711/16 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego oddalającego skargę kasacyjną Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na ww. wyrok pierwszej instancji.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia opisanego stanu faktycznego.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.