Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-313/10-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-06-17
Teza: Nabywane przez Bank usługi, które Wnioskodawca rozpoznaje jako import usług, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z pozycją 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: import-import usług; karta-karta płatnicza; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; pośrednictwo-pośrednictwo finansowe; systemy; usługi-usługi pośrednictwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24.03.2010r. (data wpływu 29.03.2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług świadczonych przez system płatniczy - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29.03.2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania usług świadczonych przez system płatniczy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest bankiem uniwersalnym i komercyjnym. Bank oferuje szeroką gamę produktów bankowych klientom korporacyjnym, detalicznym i jednostkom samorządowym. Bank prowadzi pełny zakres usług bankowych.

W ramach świadczonych usług finansowych, Bank wydaje klientom karty płatnicze (m.in. debetowe i kredytowe) oraz umożliwia przeprowadzanie transakcji za pośrednictwem kart płatniczych w bankomatach oraz punktach detalicznych. W związku z powyższym, Bank korzysta m.in. z kompleksowych usług świadczonych przez M. (dalej: „M.”).

M. jest międzynarodową organizacją zarządzającą systemem płatniczym, zrzeszającym liczne instytucje finansowe, w tym banki wydające karty sygnowane marką i logo M., D. i C..

System płatniczy M. umożliwia przeprowadzanie rozliczenie finansowego transakcji dokonywanych przy pomocy kart płatniczych pomiędzy poszczególnymi grupami uczestników, tj.:

*   bankami – wydawcami kart \[ang. Issuers\],

*   agentami rozliczeniowymi/akceptantami, którzy zawierają umowy z detalistami, przyjmującymi płatności kartą bądź rozliczają transakcje bankomatowe, dokonane przy użyciu kart wydanych przez inne podmioty \[ang. Acquirers\],

*   użytkownikami kart \[ang. Cardholders\],

*   detalistami (wszelkimi podmiotami przyjmującymi płatności kartami) \[ang. Merchants\].

Dzięki uczestnictwu w systemie płatniczym M., Bank - działając jako wystawca kart płatniczych \[Issuer\], jak również akceptant rozliczeń dokonywanych w bankomatach Banku przy użyciu kart wystawionych przez inne instytucje finansowe \[Acquirer\] - może świadczyć szereg usług finansowych na rzecz swoich klientów o każdej porze i w dowolnym miejscu.

System płatniczy M., w celu odpowiedniego rozliczenia finansowego transakcji wykonywanych przy użyciu karty płatniczej wystawionej lub akceptowanej przez Bank, zapewnia przeprowadzenie szeregu operacji, w szczególności operacji w zakresie:

*   automatycznego przesyłania zapytań i akceptacji autoryzacyjnych;

*   przeprowadzania automatycznych rozliczeń pomiędzy bankami/uczestnikami systemu M.; rozliczanie polega na codziennym wyliczaniu kwoty, którą Bank jest winien (jako właściciel rachunków klientów), jak również kwoty, którą jest Bankowi należna w rozliczeniach z innymi bankami (właściwymi dla kontrahentów klientów) oraz w konsekwencji na realizacji wynikających z tego tytułu płatności, stanowiących saldo powyższych pozycji winien/ma;

*   podejmowania decyzji autoryzacyjnych w imieniu wystawcy karty płatniczej, na podstawie ustalonych parametrów autoryzacyjnych.

Powyższe czynności stanowią integralną część usługi świadczonej przez M. i służą nadrzędnemu celowi, jakim jest odpowiednie rozliczenie finansowe transakcji wykonanej przy użyciu karty płatniczej.

Usługa świadczona przez M. może wymagać wykonania poszczególnych czynności w różnych konfiguracjach, w zależności od specyfiki danej instytucji finansowej, nabywającej usługę od M. (np. w zależności od tego, czy dana instytucja jest tylko wystawcą kart, tylko akceptantem kart, czy zarówno wystawcą, jak i akceptantem).

Poniżej Bank przedstawia poszczególne czynności wykonywane przez M. na rzecz Banku, w konfiguracji dostosowanej do potrzeb Banku, w ramach kompleksowej usługi i przyporządkowane im opłaty.

Jak wskazano powyżej, usługa świadczona przez M. na rzecz Banku polega na umożliwieniu procesowania i rozliczania finansowego transakcji gotówkowych i bezgotówkowych, realizowanych przy użyciu kart płatniczych wydawanych lub akceptowanych przez Bank.

W ramach powyższej, kompleksowej usługi, M. dokonuje na rzecz Banku szeregu różnych czynności, w zamian za które naliczane są określone opłaty. Opłaty te składają się na łączną wartość wynagrodzenia należnego M. z tytułu świadczenia przedmiotowej usługi na rzecz Banku. Są to w szczególności następujące czynności:

1) \[Mambership and Licensing\] - czynności związane z członkostwem w systemie M., np. umożliwienie korzystania z numeru BlN, czyli Bank Identification Number (6-cyfrowego numeru przyporządkowanego do danej instytucji w systemie).

W powyższym zakresie należy zaznaczyć, iż przystąpienie do systemu M. wymagało nabycia licencji na określone znaki firmowane przez tą organizację (tj. M., D., etc) na podstawie stosownych umów pomiędzy Bankiem a E S.A. (podmiot upoważniony przez M., jak również spółki zależna C. i D., do zawierania umów licencyjnych). Wstępne czynności związane z członkostwem, w szczególności udzielenia licencji będące warunkiem koniecznym do uczestnictwa w systemie M., stanowiły integralny element usługi M. Bez wykonania wspomnianych czynności (i pobrania opłat w tym zakresie) nie było możliwe przystąpienie do systemu M., a tym samym skorzystania z usługi świadczonej przez M.

2) \[Authorization\] - autoryzacja transakcji dokonywanych przy użyciu kart płatniczych, tj. automatyczne przesyłanie zapytań autoryzacyjnych w ramach systemu M. w odniesieniu do różnych typów transakcji:

*   transakcji o różnym zakresie terytorialnym, tj. krajowych, intra-regionalnych (europejskich) i interregionalnych (pozaeuropejskich),
*   transakcji bankomatowych, jak również w punktach detalicznych (w tym transakcji z płatnością odroczoną);
*   transakcji przy użyciu kart płatniczych firmowanych przez M., jak również przy użyciu kart płatniczych innych organizacji płatniczych

W większości przypadków, system jedynie przesyła zapytanie autoryzacyjne, natomiast autoryzacja dokonywana jest przez system wystawcy karty/Banku. Jednakże, w określonych przypadkach ma miejsce procesowanie autoryzacji w imieniu wystawcy karty/Banku, w przypadku, gdy po stronie Banku autoryzacja nie jest możliwa, tj. system Banku jest niedostępny lub z powodów system Banku nie odpowiada \[Stand-ln Processing\].

3) \[Clearing And Settlement\] - przeprowadzanie codziennych, wzajemnych rozliczeń pomiędzy instytucjami finansowymi/członkami systemu M.; w szczególności pomiędzy bankami, które wystawiły daną kartę płatniczą a akceptantami. Rozliczenia dotyczą m.in. następujących typów transakcji:

*   transakcji o różnym zakresie terytorialnym, tj. krajowych, intra-regionalnych (europejskich) i interregionalnych (pozaeuropejskich),
*   transakcji bankomatowych, jak również w punktach detalicznych (w tym transakcji z płatnością odroczoną);
*   transakcji w różnych walutach.

Powyższe czynności obejmują również przesyłanie zawiadomień o dokonanych wzajemnych rozliczeniach.

4) \[Payment Scheme Services\] - ogólna obsługa transakcji przeprowadzanych za pośrednictwem kart płatniczych, za którą M. nalicza kwartalne opłaty na podstawie wolumenu transakcji przy użyciu kart płatniczych oraz liczby kart płatniczych wydanych przez Bank, w oparciu o kwartalne statystyki przesyłane przez Bank do M., w tym zakresie \[Quarterly Card Fees, Quarterly Volume\].

5) \[Implementation and Network Connection Servicesj - czynności w zakresie łączności sieciowej w ramach systemu M., obejmujące m.in.

*   przesyłanie plików z określonymi danymi szczegółowymi, dotyczącymi konkretnych transakcji, np. numerem karty płatniczej i identyfikatorem klienta, umożliwiającymi Bankowi prawidłowe zaksięgowanie danej transakcji na rachunku klienta (File Transmission);
*   wsparcie w zakresie implementacji oprogramowania / infrastruktury technicznej niezbędnej do korzystania z usług M. (Implementation fee).

6) (M. OnLine, Reports, Documentation\] - dostęp do różnego rodzaju serwisów informacyjnych, raportów i manuali opracowanych przez M. w tym:

*   dostęp do platformy internetowej M. OnLine, za pośrednictwem której ma miejsce zasadnicza komunikacja w ramach systemu płatniczego M.; platforma umożliwia m.in. wymianę informacji ogólnych,
*   udostępnianie faktur, procedur i manuali oraz ich aktualizacji; raportów dotyczących rozliczeń; zgłoszenia kart zastrzeżonych; prowadzenie procesu reklamacyjnego, udostępnianie bazy bankomatów;
*   udostępnianie niezbędnych raportów generowanych z globalnego systemu M. do rozliczeń kart płatniczych GCMS (GCMS Report); raporty dotyczą m.in. rozliczeń pomiędzy instytucjami finansowymi, autoryzacji, transakcji oszukańczych (fraudów) oraz błędów występujących przy poszczególnych transakcjach;
*   dostęp do serwisu informacyjnego PortfolioAnalytics InfoPack zapewniającego informacje w zakresie marketingu, bieżących operacji, transakcji oszukańczych i bankomatowych, w tym raportu nt. trendów globalnych i regionalnych;
*   dostęp do serwisu „Member Information Online”, jak również do publikacji i manuali dotyczących np. zarządzania system autoryzacji.

7) Inne czynności - poza wymienionymi, głównymi elementami usługi M. (tj. dokonywania autoryzacji transakcji przy użyciu kart płatniczych, wzajemnych rozliczeń pomiędzy członkami systemu, udostępnianie infrastruktury systemowej i raportów służących dokonywaniu rozliczeń), M. oferuje szereg działań dodatkowych, podwyższających efektywność świadczonych usług, w tym:

*   działanie call center dla użytkowników kart, które udziela potrzebnych informacji w zakresie lokalizacji bankomatów oraz danych teleadresowych Banku, jako wystawcy karty (A.);
*   dostęp do serwisu ułatwiającego obsługę procesu reklamacyjnego z udziałem użytkowników kart płatniczych, w tym automatyzującego proces wymiany dokumentów reklamacyjnych (S.);
*   działania o charakterze marketingowym, ukierunkowane m.in. na zwiększenie rozpoznawalności marki M., zwiększenie liczby aktywowanych kart i wolumenu zakupów przy użyciu kart (Market Development);
*   działania wspierające rozwój technologiczny systemu M. (lnvestment).

Ponadto, oprócz różnego rodzaju czynności wskazanych powyżej, w przypadkach, gdy z winy użytkownika systemu/Banku dojdzie do określonych zdarzeń niezgodnych z regulaminem M. (np. wprowadzenie niewłaściwego kodu, przekroczenie ustalonych terminów w zakresie rozliczeń, ponowne zlecenie transferu środków (ang. Funds Transfer Reissue), zdarzenia te mogą wymagać dodatkowych czynności ze strony M., które są także traktowane jako integralny element usługi świadczonej przez M.. Stąd, w takich przypadkach, cena usług M. może być podwyższana (dolicza się dodatkowe opłaty (Non-compliance fees).

Powyższe zestawienie poszczególnych czynności wykonywanych w ramach usługi świadczonej na rzecz Bank (i przyporządkowanych im opłat) należy traktować jako katalog otwarty. M. może bowiem wprowadzać dodatkowe typy czynności lub operacji, w zależności od potrzeb rynkowych oraz rozwoju technologii, lub też może wykonywać w danym okresie rozliczeniowym jedynie niektóre z przedstawionych czynności.

Opłaty za poszczególne czynności, są naliczane - w zależności od typu i znaczenia danej czynności - w okresach rocznych, kwartalnych, miesięcznych, jednorazowo lub w systemie faktur dziennych.

Niezależnie od powyższego, wszystkie wspomniane czynności (i związane z nimi opłaty) dotyczą jednej kompleksowej usługi i mają za zadanie umożliwienie i wspomaganie sprawnej, efektywnej i bezpiecznej obsługi transakcji finansowych, wykonywanych przy użyciu kart płatniczych. Wyodrębnienie szeregu poszczególnych kategorii opłat referujących do określonych czynności ma jedynie znaczenie biznesowe i stanowi jedynie techniczny sposób kalkulacji wynagrodzenia z tytułu świadczenia całościowej usługi przez M..

Ponadto Bank pragnie podkreślić, że przedstawione powyżej usługi świadczone przez system płatniczy M. na rzecz Banku, zgodnie z opinią Ośrodka Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, wydaną dla Banku w dniu 1 marca 2010r., mieszczą się w grupowaniu PKWiU:

*   67.13.10-00.90 (zgodnie z rozporządzeniom Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. z 1997r., Nr 42 poz. 264 ze zm.) - „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niewymienione”, oraz

*   66.19.92.0 (zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz.U. z 2008r., Nr 207, poz. 1293 ze zm.) - „Usługi związane z przetwarzaniem pozostałych transakcji finansowych i usługi izb rozrachunkowych”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawione powyżej, nabywane przez Bank usługi świadczone przez system płatniczy M., które Bank rozpoznaje dla celów podatku od towarów i usług jako import usług, podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Przedstawione powyżej, nabywane przez Bank usługi świadczone przez system płatniczy M., na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlegają zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 1 w związku z pozycją 3 załącznika nr 4 do ustawy o VAT, usługi finansowe są zwolnione od podatku VAT. W pozycji 3, wśród usług wymienionych w przywołanym załączniku, wskazano usługi pośrednictwa finansowego zawarte w sekcji J, działach 65-67 Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) \[Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług stanowiąca załącznik do rozporządzania Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług\].

Zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy o VAT, usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. W związku z powyższym, w ocenie Banku, aby odpowiedzieć na pytanie czy nabywane usługi podlegają zwolnieniu z VAT należy ustalić, czy znajdują się one w katalogu usług zwolnionych wymienionych w załączniku nr 4 do ustawy o VAT, a w szczególności, czy stanowią one jedną z kategorii usług zawartych w sekcji J w działach 65-67 PKWiU. Zgodnie z § 3 Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), do 31 grudnia 2010r. do celów podatku VAT, stosuje się PKWiU z 1997r.

Dokonując formalnej analizy klasyfikacji usług świadczonych przez system płatniczy M. na rzecz Banku, jako usługi pomocniczej w stosunku do usług pośrednictwa finansowego, należy wskazać, iż za takie usługi są uznawane usługi pomocnicza do usług wymienionych w dziale 65 PKWiU.

Usługi opisane w stanie faktycznym, świadczone przez system płatniczy M. na rzecz Banku są zatem sklasyfikowane w PKWiU z 1997r. w grupowaniu 67.13.10-00-90 - „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym, pozostałe, gdzie indziej niewymienione”. W związku z powyższym, opisane usługi korzystają ze zwolnienia z podatku VAT na mocy powołanego art. 43 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponadto Bank pragnie wskazać, że o pomocniczym charakterze usług świadczy m.in. fakt, że usługi te są ściśle związane ze sprzedawanymi przez Bank usługami pośrednictwa finansowego, tj. usługą prowadzenia rachunku bankowego oraz usługą udostępniania karty płatniczej/kredytowej. Wszystkie jej części składowe (opłaty) stanowią część usługi, którą Bank oferuje swoim klientom. Prawidłowe rozliczenie transakcji dokonywanych przez klientów za pomocą kart płatniczych/kredytowych, a także rozliczenia pomiędzy Bankiem a systemem płatniczym lub rozliczenia międzybankowe, wymagają posługiwania się odpowiednimi aplikacjami komputerowymi, licencjami, urządzeniami, jak również określonymi danymi pozyskiwanymi w formie elektronicznych publikacji ogłoszonych przez organizację płatniczą. Wymagają również dostępu do systemu umożliwiającego monitorowanie lub wykrywanie transakcji oszukańczych dokonywanych przez osoby nieuprawnione do korzystania z karty płatniczej, dostępu do zapasowych łącz teleinformatycznych służących do przesyłania danych autoryzacyjnych i rozliczeniowych transakcji. Ponadto, rezygnacja z importu usługi przez Bank, co do zasady, uniemożliwiłaby oferowanie elementu usługi pośrednictwa finansowego związanego z kartami płatniczymi/kredytowymi, powiązanymi z rachunkiem bankowym lub stanowiących samodzielny produkt bankowy. Podobne stanowisko znajdziemy w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 lipca 2009r. (nr IPPP1/443-369/09-2/IG/JL).

W ocenie Banku, usługami pomocniczymi w stosunku do usług pośrednictwa finansowego są usługi, w ramach których wykonywane są czynności faktyczne lub prawne związane ze świadczeniem usług pośrednictwa finansowego, co niewątpliwie ma miejsce w odniesieniu do usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku. Podobnie stwierdził Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2009r. (nr IPPP1/443-369/09-2/IG/JL).

Fakt, że usługa nabywana od systemu płatniczego M. stanowi usługę pomocniczą w stosunku do usług pośrednictwa finansowego, powoduje, że import takiej usługi korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Przepisy ustawy o VAT oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.06.347.1 ze zm.) \[dalej: Dyrektywa 112\] nie regulują kwestii czynności złożonych. Świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. „W przypadku, gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności, a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług” - interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 kwietnia 2009r. (nr IPPP2/443-83/09-2/AS).

Niezależnie od powyższego należy wspomnieć, iż Europejski Trybunał Sprawiedliwości w swoich orzeczeniach (wyrok z dnia 5 czerwca 1997r. w sprawie C-2/95 Sparekassernes Datacenter przeciwko Skatteministeriet oraz wyrok z dnia 13 grudnia 2001r. w sprawie C-235/00 Commisioners of Customs & Excise przeciwko CSC Financial Services Ltd.) wielokrotnie podkreślał, że aby transakcje mogły zostać uznane na gruncie Dyrektywy VAT za zwolnione usługi pomocnicze muszą one stanowić:

1.  odróżniającą się całość;
2.  być specyficzna dla transakcji zwolnionych; oraz
3.  mieć podstawowe znaczenie dla ich realizacji.

Usługą spełniającą kryteria sformułowane przez ETS jest przedstawiona usługa świadczona na rzecz Banku przez M., która:

1.  stanowi odróżniającą się całość, o czym świadczy m.in. możliwość zlecenia ich odrębnemu podmiotowi;
2.  jest specyficzna dla transakcji zwolnionych, o czym świadczy ścisłe dopasowanie do świadczonych przez Bank usług oraz wykonywanych przez Bank transakcji finansowych oraz fakt, że wykonywanie takiej usługi pozbawione byłoby sensu ekonomicznego w oderwaniu od transakcji wykonywanych przez Bank (innymi słowy, wykonywanie przez Bank usług finansowych warunkuje wykreowanie popytu na omawianą usługę pomocniczą, tj. bez usługi wykonywanej przez Bank, żadna firma nie byłaby w stanie wykonać omawianej usługi pomocniczej);
3.  jest niezbędna dla realizacji przez Bank usług na rzecz klientów Banku (związanych z prowadzeniem rachunku bankowego oraz udostępnianiem karty płatniczej/kredytowej), bez nabywania od M. usług pomocniczych, Bank nie mógłby wykonywać usług finansowych w sposób efektywny.

Podsumowując, Spółka stoi na stanowisku, że wszystkie opłaty ponoszone przez Bank z tytułu nabywania od systemu płatniczego M. opisanych w stanie faktycznym usług, służą umożliwieniu sprzedaży klientowi ostatecznemu usługi finansowej w postaci dostępu do środków pieniężnych przy pomocy karty płatniczej/kredytowej. Zdaniem Banku, opisane usługi i ponoszone z tytułu ich nabycia opłaty nie powinny być dzielone, lecz traktowane jako zakup jednej usługi pomocniczej do usługi pośrednictwa finansowego i zwolnione z opodatkowania dodatkiem VAT.

Dodatkowo, zwolnienie nabywanej przez Bank usługi znajduje potwierdzenie także na gruncie prawa wspólnotowego, w szczególności Dyrektywy 112.

Z uwagi na fakt, że definicje usług podlegających zwolnieniu z VAT zostały sformułowane w 1977r. (Na potrzeby Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku), a na przestrzeni ostatnich 30 lat rynek usług finansowych uległ znacznemu rozwojowi, tj. pojawiły się nowe rodzaje usług oraz istotnie zmieniły się okoliczności ich świadczenia, definicje zawarte w art. 135 Dyrektywy 112 nie odzwierciedlają w sposób prawidłowy zakresu zwolnienia z VAT będącego intencją ustawodawcy wspólnotowego. W efekcie, w przypadku wielu rodzajów usług świadczonych obecnie w ramach tzw. rynków finansowych, ich prawidłowe traktowanie dla celów VAT w świetle literalnego brzmienia przepisów art. 135 Dyrektywy 112 może budzić wątpliwości.

W tym miejscu, Bank pragnie zwrócić uwagę na projekt Rozporządzenia Rady (Wniosek - Rozporządzenie Rady ustanawiające przepisy wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej w odniesieniu do opodatkowania usług ubezpieczeniowych i finansowych, KOM(2007) 746 wersja ostateczna, dalej: „Rozporządzenie”), którego celem jest zapewnienie jednolitego traktowania na gruncie VAT usług finansowych, świadczonych przez podmioty działające na rynku wspólnotowym. Co prawda Rozporządzenie nie posiada jeszcze mocy prawnej, jednakże przedstawia koncepcję ustawodawcy, stanowiąc również wskazówkę, jak w chwili obecnej powinien być interpretowany katalog usług finansowych zwolnionych z VAT. Wynika to z faktu, iż zamiarem Komisji Europejskiej nie jest zmiana zakresu zwolnienia, a jedynie usankcjonowanie obecnego zakresu zwolnienia określonego na bazie regulacji dyrektywy VAT w drodze szeregu orzeczeń ETS.

Dodatkowo, na konieczność uznania zapisów powyższego dokumentu za wskazówkę przy interpretacji czy dana usługa kwalifikowana jest jako usługa pomocnicza do usługi finansowej, wskazuje takie właśnie wykorzystanie omawianego projektu Rozporządzenia przez WSA w Warszawie w wyroku z dnia 10 czerwca 2008r. (sygnatura III SA/Wa 319/08). Słuszność takiego podejścia potwierdził również NSA w wyroku z dnia 22 grudnia 2008r. w tej samej sprawie (sygn. akt I FSK 1582/08).

Treść Rozporządzenia potwierdza i sankcjonuje jednocześnie stanowisko ETS dotyczące kryteriów, których spełnienie pozwala uznać określone usługi za pomocnicze do usług finansowych, podlegające zwolnieniu z VAT. Zgodnie z uzasadnieniem projektu Rozporządzenia, sekcja „Podstawa i cele wniosku”, zwolnienie obejmuje świadczenie każdej części składowej usługi finansowej, stanowiącej odrębną całość i posiadającej specyficzne oraz istotne cechy dla danej usługi zwolnionej z opodatkowania.

Przepis art. 18 Rozporządzenia zakłada, iż za usługi posiadające specyficzne oraz istotne cechy „prowadzenia konta”, zgodnie z definicją zawartą w art. 135a ust. 5 Dyrektywy 112, uznaje się m.in. następujące rodzaje działalności:

(a) usługi świadczone pomiędzy operatorami polegające na transferze funduszy między rachunkami pieniężnymi oraz kompensata tych transferów; (b) usługi związane z członkostwem, przystąpieniem lub abonamentem oferowane w przypadku kart płatniczych lub systemów płatniczych do kont; (c) usługi kontroli z elementami zabezpieczającymi mające na celu właściwe wykonywanie transferów funduszy pomiędzy rachunkami pieniężnymi; (…) (e) weryfikacja płatności.

Zgodnie natomiast z artykułem 6 Rozporządzenia, w definicji „prowadzenia kont” określonej w art. 135a ust. 5 Dyrektywy 112 mieści się również:

(…)

(3) wpłata, przelew i wypłata środków pieniężnych z lub na konto bankowe, drogą elektroniczną lub nieelektroniczną;

(9) kompensata oraz transfer funduszy pomiędzy podmiotami gospodarczymi.

Zakres usługi będącej przedmiotem niniejszego wniosku, nabywanej przez Bank od M., jest w swych kluczowych elementach, zbieżny z powyższymi punktami, przedstawiającymi bez wątpienia czynności zwolnione z opodatkowania VAT. Tym samym, usługi nabywane przez Bank od systemu płatności M. są w ocenie Banku, podlegającymi zwolnieniu z VAT usługami pomocniczymi do usług pośrednictwa finansowego.

Dodatkowo Bank pragnie podkreślić, iż fakt świadczenia omawianych usług przez podmiot, który nie jest instytucją finansową, nie ma wpływu na kwalifikację omawianych usług. Dla określenia natury usługi nie ma znaczenia charakter podmiotu, który ją wykonuje, ważny jest natomiast przedmiot świadczenia.

Bank pragnie podkreślić, iż analogiczna kwestia była również przedmiotem rozstrzygnięcia ETS w sprawie C-2/95 pomiędzy Sparekassernes Datacenter a Skatterministeriet. Powyższy wyrok dotyczył sytuacji świadczenie przez SDC na rzecz swoich członków, usług korzystania z sieci przetwarzania danych, za pomocą której banki dokonywały przelewów, obrotu papierami wartościowymi, zarządzania lokalami bankowymi oraz kredytami. Analizując powyższy problem ETS orzekł, iż ani sposób wykonywania usług (np. poprzez stosowanie elektronicznych środków przekazu), ani charakter prawny usługodawcy (np. brak statusu banku, czy instytucji finansowej), ani nawet brak bezpośredniej umowy podmiotu wykonującego usługi z ostatecznym odbiorcą, nie wykluczają zastosowania zwolnień, pod warunkiem, że usługi świadczone przez dany podmiot są przez klienta banku postrzegane jako element wykonywanej usługi finansowej.

Niewątpliwie usługi nabywane przez Bank od systemu płatniczego M. stanowią dla klienta Banku element usługi finansowej i dlatego powinny korzystać ze zwolnienia z podatku VAT, jako usługi pomocnicze do usług pośrednictwa finansowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów – stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 cyt. ustawy – należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Dla szczegółowego określenia zakresu przedmiotowego stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w tym stawek podatkowych dla świadczonych usług, ustawodawca posłużył się odesłaniem do klasyfikacji statystycznych, poprzez zapis w art. 8 ust. 3 ustawy, zgodnie z którym usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, z zastrzeżeniem ust. 4, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystyki, o których mowa w art. 119.

W myśl § 3 pkt 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. 2008 Nr 207, poz. 1293 ze zm.) do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług do dnia 31 grudnia 2010r. stosuje się Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 18 marca 1997r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz.U. Nr 42, poz. 264, z późn. zm.).

Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże zarówno w treści ustawy jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie z podatku.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy zwalnia się od podatku usługi wymienione w załączniku nr 4 do ustawy. Pod pozycją 3 ww. załącznika wymienione zostały usługi sklasyfikowane pod symbolem PKWiU Sekcja J ex (65-67), tj. usługi pośrednictwa finansowego, z wyłączeniem:

1.  działalności lombardów, z wyjątkiem usług świadczonych przez banki,
2.  usług polegających na oddaniu w odpłatne użytkowanie rzeczy ruchomej,
3.  usług doradztwa finansowego (PKWiU ex 67.13.10-00.20),
4.  usług doradztwa ubezpieczeniowego oraz wyceny dla towarzystw ubezpieczeniowych (PKWiU ex 67.20.10-00.20, -00.30), z wyjątkiem świadczonych przez zakład ubezpieczeń w rozumieniu przepisów o działalności ubezpieczeniowej oraz świadczonych w tym zakresie przez podmioty działające w imieniu i na rzecz zakładu ubezpieczeń,
5.  usług ściągania długów oraz faktoringu,
6.  usług zarządzania akcjami, udziałami w spółkach lub związkach, obligacjami i innymi rodzajami papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
7.  usług przechowywania akcji, udziałów w spółkach lub związkach, obligacji i innych rodzajów papierów wartościowych, z wyjątkiem wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 12 ustawy,
8.  transakcji dotyczących dokumentów ustanawiających tytuł własności,
9.  transakcji dotyczących praw w odniesieniu do nieruchomości.

Użycie przez ustawodawcę oznaczenia „ex” przy grupowaniu PKWiU, korzystającym ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, oznacza, że zwolnienie dotyczy tylko danego wyrobu lub usługi z danego grupowania.

Z opisu przedstawionego we wniosku wynika, że Bank korzysta z kompleksowych usług świadczonych przez system płatniczy M., które mieszczą się w grupowaniu PKWiU 67.13.10-00.90 jako „Usługi pomocnicze związane z pośrednictwem finansowym pozostałe, gdzie indziej niewymienione”.

Mając zatem na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że nabywane przez Bank przedmiotowe usługi, które Wnioskodawca rozpoznaje jako import usług, korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 1 w zw. z pozycją 3 załącznika nr 4 do ustawy o podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga fakt, że najistotniejszym elementem pozwalającym stwierdzić, czy nabywane przez Bank usługi korzystają ze zwolnienia od podatku, jest dokonanie prawidłowej klasyfikacji usług wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług. Organ podatkowy nie jest organem uprawnionym do klasyfikowania danych usług lub towarów do odpowiednich symboli PKWiU. W świetle zasad metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, zaliczenie danego towaru lub usługi do odpowiedniego grupowania tej klasyfikacji należy do obowiązków zainteresowanego podmiotu (producenta, importera, usługodawcy).

W związku z powyższym tut. Organ informuje, że odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono w oparciu o grupowanie statystyczne wskazane przez Wnioskodawcę w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i traci ona swą aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek elementu zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz (w zakresie zdarzenia przyszłego) w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.