Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/4512-141/15-4/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-08-13
Teza: obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży usług najmu samochodów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, za które zapłata następuje za pośrednictwem banku obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży usług najmu samochodów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, za które zapłata następuje gotówką braku obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej otrzymania zaliczki na poczet usług najmu samochodów i dostawy energii cieplnej
Słowa kluczowe: faktura-wystawienie faktury; kasa-kasa rejestrująca; obowiązek-obowiązek podatkowy-powstanie obowiązku podatkowego; usługi-usługi najmu; zaliczka; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 109; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 2-art. 110; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 3-art. 111b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 kwietnia 2015 r. (data wpływu 5 maja 2015 r.) uzupełniony pismem z dnia 13 lipca 2015 r. (data wpływu 16 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży usług najmu samochodów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, za które zapłata następuje za pośrednictwem banku – **jest nieprawidłowe;**

*   obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży usług najmu samochodów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, za które zapłata następuje gotówką – **jest prawidłowe;**

*   braku obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej otrzymania zaliczki na poczet usług najmu samochodów i dostawy energii cieplnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 maja 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży usług najmu samochodów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz obowiązku ewidencjonowania na kasie fiskalnej otrzymania zaliczki z tytułu usług najmu samochodów i dostawy energii cieplnej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 i art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej, dlatego pismem z dnia 03 lipca 2015 r. wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Wniosek uzupełniono w ustawowym terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Podstawowym rodzajem działalności gospodarczej Spółki jest sprzedaż energii cieplnej i elektrycznej (PKWiU 35). Ponadto Spółka dokonuje sprzedaży towarów i usług, takich jak:

*   najem lokali użytkowych PKWiU 68.20 wraz z mediami tj. energią elektryczną PKWiU 35 i wodą. PKWIU 36;

*   roboty budowlane i instalacyjne PKWIU 41.42.43;

*   wynajem sprzętu budowlanego do prac budowlanych PKWIU 41,42.43;

*   wynajem pojazdów specjalnych tj. podnośnika koszowego;

*   wynajem samochodów ciężarowych z kierowcą. PKWIU 49.41.2;

*   wynajem samochodów osobowych PKWiU 77.11,

*   sprzedaż odpadów poprodukcyjnych tj. żużla kotłowego;

*   sprzedaż złomu i innych materiałów;

*   sprzedaż środków trwałych;

*   refakturowanie pracowników za rozmowy telefoniczne.

Odbiorcami powyższych towarów i usług są osoby prawne, osoby fizyczne, jak również pracownicy spółki, którzy korzystają z usług najmu samochodów ciężarowych, osobowych, wynajmują sprzęt budowlany, kupują złom, żużel, materiały i są refakturowani za rozmowy telefoniczne.

W związku z faktem, iż udział obrotów zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania za pomocą kasy rejestrującej w obrotach ogółem w drugim półroczu 2013 r. był mniejszy niż 80% ( § 3 ust 1 pkt 3 rozporządzanie), Spółka od 1.03.2014 r. zobowiązana była do zainstalowania po raz pierwszy kasy i rozpoczęcia na niej ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych.

W załączniku do rozporządzenia MF w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących zawarto szereg zwolnień z obowiązku ewidencjonowania do 31.12.2016.

I tak ze zwolnienia korzystają m.in.:

*   poz. 2 - energie elektryczna, paliwa gazowe, para wodna, gorąca woda i powietrze do układów klimatyzacyjnych;

*   poz. 3 - woda w postaci naturalnej, usługi związane z uzdatnianiem i dostarczaniem wody;

*   poz. 22 - usługi telekomunikacyjne;

*   poz. 26 - wynajem i usługi zarządzania nieruchomościami pod warunkiem, że w całym okresie dokumentowane są fakturami;

*   poz. 35 - dostawa towarów i świadczenie usług przez podatnika na rzecz jego pracowników- przysługuje ono pod warunkiem, ze podatnik nie rozpoczął ewidencjonowania tych czynności przed dniem 1.01.2015 r.

W 2014 r. Spółka zwróciła się z wnioskiem o interpretację indywidualną, w którym zadała pytanie: ,,Które z towarów i usług sprzedawanych przez spółkę na rzecz osób fizycznych mogą korzystać ze zwolnień z ewidencjonowania w kasie rejestrowej?”.

Zgodnie z wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu l3 lipca 2014 r. interpretacją indywidualną IPTPP4/443-233/14-4/MK; Spółka nie ma obowiązku ewidencjonowania na kasie sprzedaży energii elektrycznej i cieplnej, wody zmiękczonej, usług najmu lokali niemieszkalnych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych innych niż pracownicy, jak również sprzedaży towarów i świadczenia usług na rzecz swoich pracowników.

Do końca 2014r. Spółka nie ewidencjonowała również na kasie usług najmu samochodów i sprzętu budowlanego oraz drobnych usług budowlano-instalacyjnych na rzecz osób fizycznych innych niż pracownicy korzystając ze zwolnienia wskazanego w poz. 34 Rozporządzenia z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Od 1.01.2015 r. Spółka rozpoczęła ewidencjonowanie sprzedaży usług najmu sprzętu budowlanego oraz samochodów, jak również usług budowlanych i instalacyjnych na rzecz osób fizycznych z pominięciem pracowników w związku z faktem, iż od 1.01.2015 r. zlikwidowano zwolnienie z tytułu niewielkiej liczby świadczonych usług (poz. 34 załącznika do rozporządzenia MF z dnia 29 listopada 2012 r.).

Każda dostawa towarów jak i świadczenie usług dokonywana przez Spółkę, zarówno na rzecz przedsiębiorców, jak i osób fizycznych oraz pracowników dokumentowana jest fakturami VAT, w których zawarte są dane identyfikujące. Zapłaty za dokonaną sprzedaż dokonywane się w postaci przelewu na rachunek bankowy lub gotówką w kasie.

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

1.  Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.
2.  Wnioskodawca dokonuje sprzedaży złomu, żużla kotłowego, świadczy usługi z zakresu wynajmu samochodów osobowych, ciężarowych, sprzętu budowlanego oraz refakturuje pracowników za rozmowy telefoniczne.
3.  Wnioskodawca dokonuje dostawy towarów i świadczenia usług objętych zakresem pytania na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub rolników ryczałtowych.
4.  Zapłaty za wykonywaną usługę dokonywane są w postaci przelewu na rachunek bankowy spółki bądź gotówką w kasie wnioskodawcy.
5.  Z dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika jakiej usługi dotyczy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

1.  Kiedy powstaje obowiązek zaewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży na rzecz osób fizycznych? Czy jest to moment wykonania usługi, czy moment powstania obowiązku podatkowego?

Pytanie to dotyczy usług wymienionych w art. 19a ust.5 pkt 4b ustawy o vat, takich jak np. usługi najmu. W spółce dokonuje się m.in. sprzedaży usług najmu samochodów osobowych, ciężarowych na rzecz osób fizycznych.

1.  Czy w przypadku wpłaty zaliczki, która nie rodzi powstania obowiązku podatkowego, należy mimo wszystko zaewidencjonować ją na kasie fiskalnej?

Pytanie dotyczy również usług wymienionych w art. 19 a ust. 5 pkt 4, tj. takich usług, w stosunku do których wpłata zaliczki nie rodzi powstania obowiązku podatkowego (ust.8). W spółce są to m.in. usługi sprzedaży energii cieplnej bądź usługi wynajmu samochodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, generalną zasadą wskazaną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT jest, iż obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru tub wykonania usługi.

Jednakże art. 19a ust. 5 pkt 4 wskazuje na szczególny moment powstanie obowiązku podatkowego w przypadku sprzedaży m.in energii elektrycznej, cieplnej, usług najmu, dzierżawy gdzie obowiązek podatkowy powstaje z momentem wystawienia faktury, a jeśli podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu- z chwila upływu terminu płatności (ust. 7).

Jednocześnie ust. 8 nakazuje wykazać obowiązek podatkowy z chwilą otrzymania przedpłaty zaliczki, zadatku, raty z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4, czyli otrzymanie zaliczki na poczet usługi wymienionej w ust. 5 pkt 4 nie rodzi powstania obowiązku podatkowego.

W Spółce zdarzają się przypadki, kiedy usługa najmu na rzecz osoby fizycznej wykonywana jest w piątek po południu, a z uwagi na fakt, iż służby administracyjne pracują, do 15 i nie pracują w weekendy, faktura wystawiana jest w poniedziałek, w takim przypadku usługa najmu powinna być zaewidencjonowana na kasie fiskalnej w momencie jej wykonania, czy w momencie powstania obowiązku podatkowego, który zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 ustawy o VAT powstaje w momencie wystawienia faktury, jeśli taką wystawiono osobie fizycznej?

Wg. Spółki termin rejestrowania sprzedaży, przez którą rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług, jest nierozerwalnie związany z powstaniem obowiązku podatkowego. Ewidencjonowanie obrotu w innym terminie niż moment powstania obowiązku podatkowego mogłoby skutkować nieprawidłowym sporządzeniem deklaracji podatkowej i tym samym błędnym ustaleniem należnego zobowiązania podatkowego.

Generalnie momentem ewidencji sprzedaży na kasie jest moment wydania towaru lub świadczenia usługi, a także moment otrzymania przedpłaty zaliczki.

Jednakże w szczególnych przypadkach jak sprzedaż usługi najmu, gdzie samo wykonanie usługi nie rodzi powstania obowiązku podatkowego, momentem ewidencji usługi na kasie będzie moment wystawienia faktury, jeśli wystawiono ją osobie fizycznej, który to moment rodzi powstanie obowiązku podatkowego. Dla osób nieprowadzących działalności gospodarczej nie ma obowiązku wystawiania faktur - nawet na ich żądanie. Jeżeli podatnik nie wystawi faktury, obowiązek podatkowy powstanie z upływem terminu płatności ( ust. 7) i ten termin będzie jednocześnie momentem ewidencji w kasie fiskalnej.

W przypadku usług najmu wpłata zaliczki nie rodzi powstania obowiązku podatkowego, więc wpłata taka nie podlega rejestracji w kasie fiskalnej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano: Ewidencjonowanie obrotu w innym terminie niż moment powstania obowiązku podatkowego mogłoby skutkować nieprawidłowym sporządzeniem deklaracji podatkowej i tym samym błędnym ustaleniem należnego zobowiązania podatkowego. W przypadku usług najmu samo wykonanie usługi nie rodzi powstania obowiązku podatkowego. Obowiązek podatkowy powstaje w tym przypadku w momencie wystawienia faktury, jeśli ją wystawiono. Dla osób fizycznych nie ma obowiązku wystawiania faktur - nawet na ich żądanie. Jeżeli podatnik nie wystawi faktury, obowiązek podatkowy powstanie z upływem terminu płatności (ust. 7).

W przypadku wykonania usługi wynajmu samochodów na rzecz osób fizycznych momentem ewidencji tejże usługi w kasie fiskalnej winien być moment wystawienia faktury na rzecz osoby fizycznej, jeśli taka jest wystawiana, bądź upływ terminu płatności za wykonaną usługę najmu, jeśli nie jest wystawiona faktura. Moment ewidencji na kasie powinien być tożsamy z momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonania usługi najmu. W tym przypadku data wykonania usługi nie powinna mieć wpływu na moment ewidencji obrotu w kasie fiskalnej.

Własne stanowisko dotyczące pytania nr 2.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty (\`(...)\`), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. Czyli w przypadku wpłaty zaliczki na poczet usług m.in. dostaw energii cieplnej, czy usług najmu samochodu, wpłata taka nie rodzi powstania obowiązku podatkowego. Nie ma obowiązku na tę okoliczność wystawiania faktur i odprowadzania należnego podatku VAT.

Jak już wcześniej spółka uzasadniała, ewidencja sprzedaży na kasie fiskalnej jest nierozerwalnie związana z momentem powstania obowiązku podatkowego, więc skoro w stosunku do usług najmu samochodów zaliczka nie rodzi powstania obowiązku podatkowego, również nie ma obowiązku ewidencji tejże zaliczki na kasie fiskalnej.

Co do usługi sprzedaży energii cieplnej podkreślić należy, iż jej sprzedaż jest zwolniona z ewidencji na kasie fiskalnej zgodnie z pkt 2 załącznika do Rozporządzenia MF z dnia 4.Xl.2014r., w związku z powyższym wpłacona zaliczka na poczet tejże usługi będzie również zwolniona z ewidencji na kasie fiskalnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego:

*   **jest nieprawidłowe** w zakresie obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży usług najmu samochodów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, za które zapłata następuje za pośrednictwem banku;

*   **jest prawidłowe** w zakresie obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej sprzedaży usług najmu samochodów na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, za które zapłata następuje gotówką;

*   **jest prawidłowe** w zakresie braku obowiązku ewidencjonowania na kasie rejestrującej otrzymania zaliczki na poczet usług najmu samochodów i dostawy energii cieplnej.

Należy zauważyć, iż interpretacja nie może rozstrzygać w zakresie otwartego katalogu dokonywanych dostaw towarów i świadczonych usług. Zatem, w zakresie pytania pierwszego niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie usług najmu samochodów osobowych i ciężarowych, natomiast w zakresie pytania drugiego w zakresie usług najmu samochodów osobowych i ciężarowych oraz dostawy energii cieplnej.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej "podatkiem", podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, według art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (\`(...)\`) - art. 8 ust. 1 ustawy.

Obowiązek w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z art. 111 ustawy. W myśl ust. 1 tego artykułu, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani do prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonego w nim kręgu odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń. Oznacza to, że nie podlega obowiązkowi prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej dostawa towarów/świadczenie usług w części, w jakiej te czynności są świadczone na rzecz innych podmiotów niż osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej lub rolników ryczałtowych.

Stosownie do treści art. 111 ust. 3a pkt 1 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać wydruku paragonu fiskalnego lub faktury z każdej sprzedaży oraz wydawać oryginał wydrukowanego dokumentu nabywcy.

Zgodnie z art. 111 ust. 3a pkt 2 i pkt 9 ustawy, podatnicy prowadzący ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących są obowiązani dokonywać niezwłocznie zgłoszenia właściwemu podmiotowi prowadzącemu serwis kas rejestrujących każdej nieprawidłowości w pracy kasy oraz prowadzić i przechowywać dokumentację o przebiegu eksploatacji kasy rejestrującej, z uwzględnieniem przepisów wydanych na podstawie ust. 7a i ust. 9 pkt 1.

Jak wynika z art. 111 ust. 7a ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia:

1.  sposób prowadzenia ewidencji obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących, w tym o zastosowaniu specjalnym dla specyficznego rodzaju działalności, oraz warunki używania kas przez podatników, uwzględniając potrzebę właściwego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących przez podatników, o których mowa w ust. 1, oraz potrzebę przeciwdziałania nieewidencjonowaniu obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas przez tych podatników, jak również zapewnienia kontroli prawidłowości rozliczania podatku;
2.  termin zgłoszenia kasy do naczelnika urzędu skarbowego w celu otrzymania numeru ewidencyjnego, rodzaje dokumentów, które są prowadzone lub składane w związku z używaniem kasy rejestrującej, oraz wzory tych dokumentów, uwzględniając potrzebę zapewnienia prawidłowego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących przez podatników, o których mowa w ust. 1;
3.  warunki zorganizowania i prowadzenia serwisu kas rejestrujących mające znaczenie dla ewidencjonowania, w tym warunki, które powinny spełniać podmioty prowadzące serwis kas rejestrujących, uwzględniając potrzebę prawidłowego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu tych kas przez podatników, o których mowa w ust. 1, oraz dostępność serwisu kas;
4.  terminy oraz zakres obowiązkowych przeglądów technicznych, o których mowa w ust. 3a pkt 4 i 11, uwzględniając potrzebę sprawdzenia poprawnego działania kasy rejestrującej w zakresie prawidłowego ewidencjonowania obrotu i kwot podatku należnego, przechowywania zarejestrowanych w niej danych, wydawania konsumentowi dowodów nabycia towarów i usług i wydawania innych dokumentów fiskalnych.

Zgodnie z powyższą delegacją ustawową wydano rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 14 marca 2013 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r. poz. 363) zwane dalej „rozporządzeniem).

W myśl § 3 ust. 1 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, podatnicy prowadzą ewidencję każdej sprzedaży, w tym sprzedaży zwolnionej, wyłącznie przy użyciu kas, które mają potwierdzenie, że kasa spełnia funkcje wymienione w art. 111 ust. 6a ustawy oraz kryteria i warunki techniczne określone w przepisach wydanych na podstawie art. 111 ust. 9 ustawy.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia, otrzymanie przed dokonaniem sprzedaży całości lub części należności (zapłaty) podlega ewidencjonowaniu z chwilą jej otrzymania.

Stosownie do § 2 pkt 12 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, przez paragon fiskalny rozumie się wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży dokument potwierdzający dokonaną transakcję sprzedaży.

Zgodnie z § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, podatnicy prowadząc ewidencję wydają nabywcy, bez jego żądania, paragon fiskalny.

Jak wynika z § 8 ust. 1 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących, paragon fiskalny zawiera co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę podatnika, adres punktu sprzedaży, a dla sprzedaży prowadzonej w miejscach niestałych - adres siedziby lub miejsca zamieszkania podatnika;
2.  numer identyfikacji podatkowej podatnika (NIP);
3.  numer kolejny wydruku;
4.  datę oraz godzinę i minutę sprzedaży;
5.  oznaczenie "PARAGON FISKALNY";
6.  nazwę towaru lub usługi pozwalającą na jednoznaczną ich identyfikację;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi;
8.  ilość i wartość sumaryczną sprzedaży danego towaru lub usługi z oznaczeniem literowym przypisanej stawki podatku;
9.  wartość rabatów lub narzutów, o ile występują;
10.  wartość sprzedaży brutto i kwoty podatku według poszczególnych stawek podatku po uwzględnieniu rabatów lub narzutów;
11.  wartość sprzedaży zwolnionej od podatku;
12.  łączną kwotę podatku;
13.  łączną kwotę sprzedaży brutto;
14.  oznaczenie waluty, w której rejestrowana jest sprzedaż, przynajmniej przy łącznej kwocie sprzedaży brutto;
15.  kolejny numer paragonu fiskalnego;
16.  numer kasy i oznaczenie kasjera - przy więcej niż jednym stanowisku kasowym;
17.  numer identyfikacji podatkowej nabywcy (NIP nabywcy) - na żądanie nabywcy;
18.  logo fiskalne i numer unikatowy kasy.

Paragon fiskalny musi być czytelny i umożliwiać nabywcy sprawdzenie prawidłowości dokonanej transakcji. Paragon fiskalny może zawierać w miejscu określonym dla nazwy, o której mowa w ust. 1 pkt 6, również opis towaru lub usługi stanowiący rozwinięcie tej nazwy (§ 8 ust. 2 rozporządzenia w sprawie kas rejestrujących).

Z powyższych przepisów wynika, że paragon fiskalny powinien zostać wydrukowany przez kasę dla nabywcy w momencie sprzedaży oraz powinien zawierać m.in. datę oraz godzinę i minutę sprzedaży.

Jak wynika z art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4b ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu świadczenia usług:

*   telekomunikacyjnych,

*   wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy,

*   najmu, dzierżawy, leasingu lub usług o podobnym charakterze,

*   ochrony osób oraz usług ochrony, dozoru i przechowywania mienia,

*   stałej obsługi prawnej i biurowej,

*   dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego

\- z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług.

Stosownie do art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Stosownie do art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W myśl art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
2.  sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

\- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zgodnie z art. 106i ust. 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

W myśl art. 106i ust. 2 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy.

Stosownie do art. 106i ust. 3 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż:

1.  30\. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a;
2.  60\. dnia od dnia wydania towarów - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. b, z zastrzeżeniem ust. 4;
3.  90\. dnia od dnia wykonania czynności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. c;
4.  z upływem terminu płatności - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Stosownie do art. 109 ust. 3 ustawy, podatnicy, z wyjątkiem podatników wykonujących wyłącznie czynności zwolnione od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 oraz podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, są obowiązani prowadzić ewidencję zawierającą: kwoty określone w art. 90, dane niezbędne do określenia przedmiotu i podstawy opodatkowania, wysokość podatku należnego, kwoty podatku naliczonego obniżające kwotę podatku należnego oraz kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego lub zwrotowi z tego urzędu oraz inne dane służące do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, a w przypadkach określonych w art. 120 ust. 15, art. 125, art. 130d, art. 134 oraz art. 138 - dane określone tymi przepisami niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej.

Przytoczona regulacja nakłada na podatników obowiązek prowadzenia ewidencji służącej prawidłowemu sporządzeniu deklaracji podatkowej, wskazując jednocześnie, jakie elementy powinna ona zawierać.

Kasa rejestrująca jest szczególnego rodzaju formą ewidencji sprzedaży, zarejestrowaniu w niej podlegają wykonane przez podatnika transakcje opodatkowane oraz zwolnione z podatku VAT.

Ewidencja sprzedaży prowadzona przy zastosowaniu kasy rejestrującej spełnia wymogi zawarte w art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, musi jednak zawierać dane niezbędne do prawidłowego sporządzenia deklaracji podatkowej, tj. dane odzwierciedlające rzeczywisty przebieg transakcji.

Z powołanych przepisów wynika zatem, iż ewidencjonowaniu przy zastosowaniu kasy rejestrującej podlega każda dokonana transakcja sprzedaży (towarów i usług) świadczona na rzecz osób, o których mowa w art. 111 ust. 1 ustawy, i powinna się ona odbywać z chwilą powstania obowiązku podatkowego. Należy bowiem zauważyć, iż ewidencjonowanie obrotu w terminie innym niż moment powstania obowiązku podatkowego prowadziłoby do niezgodności prowadzonej ewidencji z rzeczywistym przebiegiem operacji gospodarczych oraz mogłoby skutkować nieprawidłowym sporządzeniem deklaracji podatkowej i tym samym błędnym ustaleniem należnego zobowiązania podatkowego za dany okres rozliczeniowy.

Co do zasady, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1o czym stanowi art. 19a ust. 1 powołanej ustawy.

Przepisy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji zaliczki. Według internetowego Słownika Języka Polskiego PWN (http://sjp.pwn.pl), „zaliczka” to część należności wpłacana lub wypłacana z góry na poczet tej należności.

Z przytoczonej definicji wynika więc, że zaliczka wiąże się z przekazaniem środków pieniężnych do dyspozycji kontrahenta.

Kwestie dotyczące między innymi zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących oraz terminów rozpoczęcia prowadzenia tej ewidencji, ustawodawca reguluje na mocy wydawanych rozporządzeń.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 listopada 2014 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących (Dz. U. poz. 1544), zwane dalej „rozporządzeniem”, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r., czynności wymienione w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 2 tego załącznika wymieniono dostawę energii elektrycznej, paliw gazowych, pary wodnej, gorącej wody i powietrza do układów klimatyzacyjnych.

W poz. 38 tego załącznika wymieniono świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli świadczący usługę otrzyma w całości zapłatę za wykonaną czynność za pośrednictwem poczty, banku lub spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej (odpowiednio na rachunek bankowy podatnika lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem), a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia, zwalnia się z obowiązku ewidencjonowania w danym roku podatkowym, nie dłużej jednak niż do dnia 31 grudnia 2016 r.:

1.  podatników, u których obrót zrealizowany na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych nie przekroczył w poprzednim roku podatkowym kwoty 20.000 zł, a w przypadku podatników rozpoczynających w poprzednim roku podatkowym dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli obrót z tego tytułu nie przekroczył, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w poprzednim roku podatkowym, kwoty 20.000 zł;
2.  podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2014 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika obrót z tego tytułu nie przekroczy, w proporcji do okresu wykonywania tych czynności w danym roku podatkowym, kwoty 20.000 zł;
3.  podatników, którzy dokonują dostawy towarów lub świadczą usługi zwolnione z obowiązku ewidencjonowania, wymienione w części I załącznika do rozporządzenia, w przypadku gdy udział obrotu z tytułu czynności zwolnionych z obowiązku ewidencjonowania, wymienionych w części I załącznika do rozporządzenia, w całkowitym obrocie podatnika realizowanym na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, zwany dalej "udziałem procentowym obrotu", był w poprzednim roku podatkowym wyższy niż 80%;
4.  podatników rozpoczynających po dniu 31 grudnia 2014 r. dostawę towarów lub świadczenie usług na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych, jeżeli przewidywany przez podatnika udział procentowy obrotu:
    1.  za okres pierwszych sześciu miesięcy wykonywania tych czynności,
    2.  za okres do końca roku, w przypadku gdy okres wykonywania tych czynności w roku podatkowym jest krótszy niż sześć miesięcy

\- będzie wyższy niż 80%.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia, zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do podatników, którzy w poprzednim roku podatkowym byli obowiązani do ewidencjonowania lub przestali spełniać warunki do zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania.

W myśl § 3 ust. 3 rozporządzenia, zwolnienia z obowiązku ewidencjonowania, o którym mowa w ust. 1 pkt 3, nie stosuje się do podatników, którzy w pierwszym lub drugim półroczu poprzedniego roku podatkowego osiągnęli udział procentowy obrotu równy 80% albo niższy niż 80%.

Zgodnie z § 3 ust. 4 rozporządzenia, na potrzeby stosowania zwolnienia, o którym mowa w ust. 1, nie uwzględnia się zrealizowanego lub przewidywanego obrotu z tytułu czynności, o których mowa w poz. 36 i 49 załącznika do rozporządzenia.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka, której podstawowym rodzajem działalności gospodarczej jest sprzedaż energii cieplnej i elektrycznej, dokonuje również sprzedaży towarów i usług, takich jak: najem lokali użytkowych wraz z mediami tj. energią elektryczną i wodą; roboty budowlane i instalacyjne; wynajem sprzętu budowlanego do prac budowlanych; wynajem pojazdów specjalnych tj. podnośnika koszowego; wynajem samochodów ciężarowych z kierowcą; wynajem samochodów osobowych; sprzedaż odpadów poprodukcyjnych tj. żużla kotłowego; sprzedaż złomu i innych materiałów; sprzedaż środków trwałych; refakturowanie pracowników za rozmowy telefoniczne. Odbiorcami powyższych towarów i usług są osoby prawne, osoby fizyczne, jak również pracownicy spółki, którzy korzystają z usług najmu samochodów ciężarowych, osobowych, wynajmują sprzęt budowlany, kupują złom, żużel, materiały i są refakturowani za rozmowy telefoniczne. Spółka od 1.03.2014 r. zobowiązana była do zainstalowania po raz pierwszy kasy i rozpoczęcia na niej ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych. Spółka nie ma obowiązku ewidencjonowania na kasie sprzedaży energii elektrycznej i cieplnej, wody zmiękczonej, usług najmu lokali niemieszkalnych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i rolników ryczałtowych innych niż pracownicy, jak również sprzedaży towarów i świadczenia usług na rzecz swoich pracowników. Do końca 2014r. Spółka nie ewidencjonowała również na kasie usług najmu samochodów i sprzętu budowlanego oraz drobnych usług budowlano-instalacyjnych na rzecz osób fizycznych innych niż pracownicy korzystając ze zwolnienia wskazanego w poz. 34 Rozporządzenia z dnia 29 listopada 2012 r. w sprawie zwolnień z obowiązku prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kas rejestrujących. Od 1.01.2015r. Spółka rozpoczęła ewidencjonowanie sprzedaży usług najmu sprzętu budowlanego oraz samochodów, jak również usług budowlanych i instalacyjnych na rzecz osób fizycznych z pominięciem pracowników w związku z faktem, iż od 1.01.2015 r. zlikwidowano zwolnienie z tytułu niewielkiej liczby świadczonych usług (poz. 34 załącznika do rozporządzenia MF z dnia 29 listopada 2012 r.). Każda dostawa towarów jak i świadczenie usług dokonywana przez Spółkę, zarówno na rzecz przedsiębiorców, jak i osób fizycznych oraz pracowników dokumentowana jest fakturami VAT, w których zawarte są dane identyfikujące. Zapłaty za dokonaną sprzedaż dokonywane się w postaci przelewu na rachunek bankowy lub gotówką w kasie. Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca dokonuje sprzedaży złomu, żużla kotłowego, świadczy usługi z zakresu wynajmu samochodów osobowych, ciężarowych, sprzętu budowlanego oraz refakturuje pracowników za rozmowy telefoniczne. Wnioskodawca dokonuje dostawy towarów i świadczenia usług objętych zakresem pytania na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej lub rolników ryczałtowych. Z dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika jakiej usługi dotyczy.

Z powołanych przepisów wynika, iż zasady dokumentowania transakcji sprzedaży zarówno fakturami jak i paragonami fiskalnymi (w przypadku obowiązku w zakresie prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej) nie wykluczają się wzajemnie.

Należy podkreślić, iż udokumentowanie wykonanego świadczenia fakturą nie zwalnia sprzedawcy z obowiązku zaewidencjonowania tego świadczenia w prawidłowy sposób poprzez kasę rejestrującą.

Wystawiając fakturę, podatnik który jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej nie wydaje paragonu nabywcy. Nabywca uzyskuje w takim przypadku tylko fakturę, zaś paragon fiskalny pozostaje u sprzedawcy. Powyższa zasada zapobiega podwójnemu opodatkowaniu danej czynności, która udokumentowana jest w tej sytuacji dwoma odrębnymi dokumentami, co mogłoby nastąpić w razie jej uwzględnienia bez żadnych dodatkowych informacji zarówno w kasie rejestrującej, jak i w ewidencji VAT.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny w odniesieniu do obowiązku ewidencji na kasie rejestrującej sprzedaży usług najmu samochodów osobowych i ciężarowych należy stwierdzić, iż:

*   usługi najmu na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, za które zapłata następuje w całości za pośrednictwem banku, a z ewidencji i dowodów dokumentujących zapłatę jednoznacznie wynika, jakiej konkretnie czynności dotyczyła, korzystają ze zwolnienia z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 „rozporządzenia” w związku z poz. 38 załącznika do„rozporządzenia”; zatem, w stosunku do nich nie powstaje obowiązek ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, a więc rozstrzyganie w zakresie momentu powstania obowiązku zaewidencjonowania sprzedaży tych usług na kasie rejestrującej stało się bezprzedmiotowe;

*   usługi najmu na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, za które zapłata następuje gotówką winny być ewidencjonowane przy zastosowaniu kasy rejestrującej z momentem powstania dla tych usług obowiązku podatkowego, określonego przepisami.

Natomiast mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego w odniesieniu do kwestii ewidencjonowania wpłaty zaliczki na poczet usług najmu samochodów osobowych i ciężarowych, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek (…), to obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4. Oznacza to, że otrzymanie zaliczki z tytułu sprzedaży usług najmu samochodów osobowych i ciężarowych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej nie rodzi powstania obowiązku podatkowego. Zatem, jeżeli otrzymanie zaliczki nie rodzi powstania obowiązku podatkowego, to nie ma obowiązku jej dokumentowania, a tym samym Wnioskodawca nie musi jej ewidencjonować na kasie rejestrującej.

W świetle opisu sprawy i obowiązujących przepisów Wnioskodawca nie ma obowiązku ewidencjonowana na kasie rejestrującej zaliczki na poczet dostawy energii cieplnej. Dostawa energii cieplnej korzysta ze zwolnienia z obowiązku ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej na podstawie § 2 ust. 1 „rozporządzenia” w związku z poz. 2 załącznika do „rozporządzenia”

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawz dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.