Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-730/09/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2009-11-27
Teza: Czy wypłacane premie pieniężne podlegają opodatkowaniu, czy też stanowią podstawę do pomniejszenia kwot podatku należnego u sprzedawcy towarów.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; korekta; podatek-podatek należny; premia-premia pieniężna; rabaty
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 września 2009 r. (data wpływu 4 września 2009 r.), uzupełnionym w dniu 12 listopada 2009 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanych premii pieniężnych podstawowych, okresowych i specjalnych, przyznawanych za uzyskanie określonego pułapu zakupów, za wynagrodzenie za świadczenie usługi bądź rabat - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 września 2009 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 12 listopada 2009 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania otrzymanych premii pieniężnych podstawowych, okresowych i specjalnych, przyznawanych za uzyskanie określonego pułapu zakupów, za wynagrodzenie za świadczenie usługi bądź rabat.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu, został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od 2003 r. w zakresie sprzedaży detalicznej i hurtowej materiałów budowlanych, w tym glazury. Od dnia 01 maja 2004 r. jest podatnikiem VAT czynnym oraz jest zobowiązana - od dnia 25 października 2004 r. - do składania kwartalnych deklaracji (VAT-7K). Od dnia 03 lipca 2006 r. Spółka, w ramach współpracy gospodarczej, zawierała „umowy premiowe”. Przedmiotowe umowy po dniu 01 stycznia 2007 r. do dnia złożenia przedmiotowego wniosku były zawierane na okres roku tj. od dnia 1 stycznia do dnia 31 grudnia. W ramach przedmiotowej umowy dostawca zapewnił Spółce zapłatę tzw. premii pieniężnej za wykonanie określonej ilości zakupów, która wynikała z załącznika do umowy. Premia ta była rozliczana za okresy kwartalne a jej wysokość była i jest naliczana od wartości netto towarów sprzedanych Spółce w okresie rozliczeniowym, pomniejszonym o wartość korekt sprzedaży za okres rozliczeniowy. W umowie premiowej ustalono, iż otrzymanie premii przez Spółkę winno być udokumentowane fakturą VAT, w której powinien być wyszczególniony podatek należny wg stawki w wysokości 22%. Od 2006 r. Spółka dokumentuje uzyskanie premii fakturami VAT.

Oprócz premii podstawowych, strony ustaliły możliwość uzyskania premii pieniężnej okresowej oraz dodatkowej, po spełnieniu określonych warunków wymienionych w przedmiotowych umowach. Warunkiem otrzymania premii okresowych było uzyskanie określonej wysokości obrotu za dane półrocze, tj. nabycie ustalonych asortymentów towarów dostawcy. Przykładowo w przypadku nabycia towarów produkowanych przez firmę „O” za okres od 1 stycznia do 30 czerwca 2009 r. Spółka uzyskała prawo do premii w wysokości 1% wartości towarów nabytych od dostawcy, których producentem jest firma „O”. Zgodnie z treścią umów, przyznanie premii specjalnych ustalane jest odrębną umową zawierającą szczegółową informację o warunkach, na których następuje jej przyznanie. Premia ta jest związana przede wszystkim z nabyciem przez Spółkę od dostawcy towarów o wartości przekraczającej przeciętną kwotę obrotu w danym okresie rozliczeniowym i występuje sporadycznie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z wypłatą przez dostawcę od dnia 3 lipca 2006 r., w ramach zawartych „umów premiowych” tzw. premii pieniężnych – miesięcznych, okresowych i dodatkowych, których wysokość jest zależna od wysokości obrotu netto zrealizowanego przez Spółkę za dany okres rozliczeniowy, spoczywa na Spółce obowiązek żądania od dostawcy faktur korygujących, w których to fakturach wartość wypłaconych premii pieniężnych stanowiłaby zmniejszenie obrotu ze sprzedaży towarów w za dany okres rozliczeniowy, czy też Spółka miała prawo uznać, iż zawarcie opisanych powyżej umów premiowych oraz uzyskanie przedmiotowych premii pieniężnych stanowi usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co skutkowało, iż uzyskanie premii pieniężnej przez Spółkę winno zostać udokumentowane fakturą VAT, a to spowoduje, iż dostawca ma prawo odliczenia od podatku należnego podatku naliczonego wynikającego z tychże faktur VAT, dokumentujących przyznane Spółce tzw. „ premie pieniężne " ?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskiwanie od dnia 3 lipca 2006 r. premii pieniężnych nie może być uznane za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki 22%. Spółka stwierdziła, że z uwagi na powyższe dostawca bezzasadnie żądał, aby dokumentowała otrzymane premie pieniężne fakturami VAT. Wskazała, że zapłaciła podatek należny do czynności niepodlegających opodatkowaniu. Ponadto nadmieniła, iż podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia z dnia 04 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Bk 131/09 - prawomocny nieopublikowany. Spółka stwierdziła, iż wobec powyższego ma prawo do wystawienia faktur korygujących dotyczących podatku należnego, korekt deklaracji dla podatku od towarów i usług za poszczególne okresy rozliczeniowe oraz prawo złożenia wniosku o stwierdzenia nadpłaty z tytułu nienależnie zapłaconego podatku należnego od uzyskanych premii pieniężnych. Zdaniem Spółki, nie ma obowiązku żądania od dostawcy faktur korygujących dokonane transakcje handlowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powyższy przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Pojęcie usługi, według ustawy, jest bowiem szersze od definicji usługi w rozumieniu klasyfikacji statystycznych. Oznacza to, że w pojęciu usługi w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług mieszczą się również określone zachowania, które nie zostały sklasyfikowane w PKWiU.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść dla świadczącego usługę.

Podatnicy podejmują różnorodne działania w zakresie intensyfikacji sprzedaży towarów, w efekcie których wypłacane są tzw. premie pieniężne nabywcom. Dotyczy to także przypadków, kiedy sprzedawca z różnych przyczyn (np. dokonania u niego zakupów w znacznych ilościach w określonym czasie) po dokonaniu dostawy udziela nabywcy tzw. premii pieniężnej, polegającej na wypłacaniu określonych kwot pieniężnych.

Skutki podatkowe dotyczące wypłacania premii pieniężnych nabywcom uzależnione są od wielu czynników, m.in. od ustalenia, za co faktycznie premie te zostały wypłacone, tzn. czy dotyczą konkretnych dostaw, czy wszystkich dostaw w określonym czasie, a także czy ich przyznanie uwarunkowane jest wykonywaniem dodatkowych czynności, itp.

Na podstawie art. 29 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2 22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Stosownie do ust. 4 powyższego artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Zgodnie z ust. 4a tegoż artykułu, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Na podstawie ust. 4c ww. artykułu, przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna.

Zgodnie art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w ust. 8 powyższego artykułu, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337), regulujące m.in. zagadnienia związane z wystawianiem faktur korygujących.

Zgodnie z § 13 ust. 1 tego rozporządzenia, w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą.

Stosownie do art. 75 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Zgodnie z § 2 pkt 1 lit. a) powyższego artykułu, uprawnienie określone w § 1 przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli w zeznaniach (deklaracjach), o których mowa w art. 73 § 2, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej,

Na podstawie § 3 tegoż artykułu, w przypadkach, o których mowa w § 2 pkt 1 lit. a) i b) oraz w pkt 2 lit. a) i b), podatnik, płatnik lub inkasent równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty są obowiązani złożyć skorygowane zeznanie (deklarację).

Ze złożonego wniosku oraz informacji wskazanych w jego uzupełnieniu wynika, że Spółka zawarła z dostawcą umowy premiowe, według których w przypadku dokonania określonego poziomu zakupów, liczonego od wartości netto nabytych przez nią towarów w danym okresie rozliczeniowym, otrzymywała premie pieniężne tzw. podstawowe. W przypadku nabycia ustalonych asortymentów, np. towarów konkretnego producenta, w danym okresie, Spółka uzyskiwała prawo do otrzymania tzw. premii okresowych, których wysokość liczona była jako procent od wartości nabytych towarów tego producenta. Ponadto Spółka otrzymywała premie specjalne, związane przede wszystkim z nabyciem towarów o wartości przekraczającej przeciętną kwotę obrotu w danym okresie rozliczeniowym. Z wniosku nie wynika, aby niezrealizowanie wymaganej do otrzymania premii wartości zakupów powodowało jakiekolwiek sankcje dla Spółki.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że opisane we wniosku premie pieniężne podstawowe, okresowe i specjalne, nie są w żaden sposób związane z uzyskaniem jakiegokolwiek świadczenia ze strony otrzymującego premię, gdyż za takie świadczenie nie można uznać dokonywanych zakupów. Niezrealizowanie przez nabywcę określonego pułapu obrotów nie jest obwarowane żadną sankcją, czy jakąkolwiek odpowiedzialnością, skutkuje jedynie tym, iż premie nie zostanie przyznana. Należy zatem uznać, iż w tych konkretnych przypadkach, Spółka otrzymująca premię, nie świadczy usług w rozumieniu art. 8 ust. 1, a fakt otrzymania premii nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu i nie powinien być dokumentowany fakturą VAT.

Wskazać należy, iż skoro Spółka dotychczas wystawiała faktury w związku z otrzymaniem premii i rozliczała podatek należny z nich wynikający, ma prawo do dokonania korekty tego podatku poprzez wystawienie faktur korygujących, na zasadach wynikających z przepisów powołanego wyżej rozporządzenia.

Jednocześnie wskazuje się, iż w przypadku zmniejszenia - w wyniku korekty - podatku należnego, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług nie umożliwiają skorygowania deklaracji VAT-7, dotyczącej okresu rozliczeniowego, w którym wystawiono fakturę pierwotną. Korekty należy dokonać – jak wynika z treści art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług – w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym uzyskano potwierdzenie otrzymania faktur korygujących przez nabywcę. Tym samym należy uznać, iż w takim przypadku nie przysługuje prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku.

Wobec powyższego stanowisko zawarte we wniosku należy uznać za nieprawidłowe.

Końcowo informuje się, iż tut. organ w niniejszej interpretacji nie rozstrzygał kwestii ewentualnego uznania przedmiotowego świadczenia za rabat, bowiem Spółka – jako otrzymująca premie – nie jest podmiotem, który jako pierwszy ponosiłby konsekwencje takiego rozstrzygnięcia. Niemniej należy zauważyć, że na gruncie prawa podatkowego przewiduje się możliwość zastosowania rabatu pośredniego. Dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L. 347 ze zm.), w art. 90 ust. 1 wskazuje, że podstawa opodatkowania jest obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie, w przypadku gdy podatnik dokona obniżenia ceny po dokonaniu dostawy. Stosowaniu powyższego nie sprzeciwiają się przepisy prawa krajowego. Należy bowiem zwrócić uwagę, że kwestię zmniejszenia podstawy opodatkowania o kwoty rabatów reguluje art. 29 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.