Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.662.2022.2.KT
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-15
Teza: Uznanie Pani za podatnika podatku VAT, a w konsekwencji uznanie wykonywanych świadczeń na rzecz Spółki za odpłatne świadczenie usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; świadczenie-świadczenie odpłatne
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 września 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 30 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania Pani za podatnika podatku VAT, a w konsekwencji nieuznania wykonywanych świadczeń na rzecz Spółki za odpłatne świadczenie usług, jak również w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawcą jest Pani \`(...)\`. (NIP: …). Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca jest wspólnikiem w spółce kapitałowej – Spółce X (NIP: …), dalej jako: „Spółka”. Wnioskodawca w Spółce pełni rolę wiceprezesa zarządu. W ramach tej funkcji, na Wnioskodawcy ciążą następujące obowiązki:

· zastępowanie Prezesa Zarządu w kierowaniu pracą Zarządu,

· podejmowanie decyzji we wszystkich sprawach niezastrzeżonych dla innych organów Spółki,

· podpisywanie umów z pracownikami, kontrahentami i klientami spółki,

· reprezentowanie Spółki zgodnie z zasadami zawartymi w Kodeksie Spółek Handlowych,

· uczestnictwo w posiedzeniach Zarządu.

Jednocześnie, Wnioskodawca:

1) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy aktualnie świadczy usługi księgowe. Aktualnie w ramach działalności nie są już wykonywane usługi reklamowe; w tym zakresie Wnioskodawca zaprzestał prowadzenie działalności gospodarczej (w ramach działalności jest podatnikiem podatku VAT, zwolnionym na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy VAT ).

2) jest zatrudniony w Spółce w ramach umowy o pracę. W ramach tej umowy wykonuje czynności kadrowe na rzecz klientów Spółki.

Wspólnicy Spółki planują dokonanie zmiany umowy Spółki, poprzez wprowadzenie do jej treści zapisu, w którym Wnioskodawca zostanie zobowiązany – wobec Spółki – do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, zgodnie z art. 176 § 1 Kodeksu spółek handlowych (dalej: „Ksh”). Wspólnicy Spółki planują zobowiązanie Wnioskodawcy do powtarzających się świadczeń niepieniężnych, tj.:

· windykacji należności od klientów,

· zarządzania płynnością w spółce, przeprowadzanie analizy finansowej spółki i tworzenie budżetu oraz monitorowanie działalności finansowej firmy,

· obsługa informatyczna w zakresie programów księgowych, robotyzacji i automatyzacji,

· kwartalne sporządzanie raportów z realizacji określonych grup usług przez Spółkę w kontekście planów sprzedażowych Spółki.

Ustalony w Umowie Spółki obowiązek powtarzających się świadczeń niepieniężnych będzie obciążał udziały Wnioskodawcy jako Wspólnika Spółki. Świadczenia będą odpłatne i ekwiwalentne.

Spółka będzie dokonywała wypłat wynagrodzenia na rzecz Wnioskodawcy – Wspólnika. Planowane świadczenia Wnioskodawcy na rzecz Spółki, Spółka będzie wykorzystywała do prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Zgodnie z art. 176 § 2 ustawy KSH wynagrodzenie Wspólnika za takie świadczenia na rzecz Spółki będzie wypłacane niezależnie od tego czy Spółka będzie wykazała zysk.

Zgodnie z założeniami, Wnioskodawcy przysługiwać będzie – na podstawie stosownej uchwały – wynagrodzenie w wysokości nieprzewyższającej cen lub stawek przyjętych w obrocie.

Świadczenia Wnioskodawca wykonywać będzie w wymiarze, w datach i terminach uzgodnionych ze Spółką na podstawie odrębnego porozumienia, w zależności od potrzeb i interesu Spółki.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że:

a) Ryzyko gospodarcze za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki będzie ponosić Spółka;

b) Wykonując świadczenia na rzecz Spółki, Wnioskodawca nie będzie wyrażać oświadczeń woli w imieniu i na rzecz Spółki;

c) Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzyma od Spółki za wykonywane czynności na rzecz Spółki nie będzie stanowić przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;

d) Wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzyma od Spółki za wykonywane czynności na rzecz Spółki nie będzie stanowić przychodów wymienionych w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;

e) Do wykonywania świadczeń Wnioskodawca będzie wykorzystywać zasoby rzeczowe Spółki;

f) Wnioskodawca nie będzie ponosić odpowiedzialności za wykonywane czynności wobec osób trzecich;

g) Czynności będą wykonywane w wymiarze i w miejscu, wyznaczonym przez Spółkę; jednocześnie Spółka będzie określała sposób wykonania poszczególnych rodzajów świadczeń;

h) Świadczenia niepieniężne nie będą pokrywały się z zakresem faktycznie wykonywanej działalności gospodarczej Wnioskodawcy;

i) Wnioskodawca będzie zobligowany wykonywać powtarzające się świadczenia niepieniężne osobiście i nie może korzystać w tym zakresie z pracy i pomocy innych osób;

j) Wykonując czynności, Wnioskodawca będzie zobowiązany do starannego działania;

k) Spółka lub inny podmiot nie będzie miała prawa do nakładania kar dyscyplinarnych na Wnioskodawcę, w związku z powtarzającymi się świadczeniami niepieniężnymi.

### Pytanie

Czy w związku z wykonywaniem przez Wnioskodawcę opisanych w zdarzeniu przyszłym powtarzających się świadczeń niepieniężnych, Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji, wykonywane świadczenia na rzecz Spółki, należy uznać za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o których mowa w art. 8 ust. 1 tej ustawy?

### Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonując na rzecz Spółki powtarzające się świadczenie niepieniężne, nie będzie on działał w charakterze podatnika podatku VAT, a tym samym, wykonywane świadczenia na rzecz Spółki, nie mogą być uznane za odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, o którym mowa w art. 8 ust. 1 tej ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT, Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei wedle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, stosunki korporacyjne, do których należą porozumienia cywilnoprawne wspólnika ze spółką ustalone na podstawie art. 176 § 1 Ksh, nie spełniają definicji działalności gospodarczej w rozumieniu Ustawy o VAT, a w konsekwencji, Wnioskodawca nie działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Świadczenia niepieniężne, których obowiązek wynika z umowy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością kreują specjalny, obligacyjno-organizacyjny charakter „przywiązania” obowiązku do udziału, w rozumieniu stosunku prawnego członkostwa w spółce, którego elementami, obok praw, są również obowiązki. Obowiązek świadczeń niepieniężnych związany jest zatem z celem, dla którego utworzona została spółka i obowiązek ten składa się na treść uczestnictwa wspólnika w spółce.

W umowie spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do wspólnego celu przez wniesienie wkładów oraz przez współdziałanie w inny określony w umowie spółki sposób. Planowane świadczenia Wnioskodawcy, Spółka będzie wykorzystywała przy realizacji usług w obrocie gospodarczym na rzecz swoich klientów i w tym sensie to Spółka będzie występować w charakterze podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT.

Porozumienie między wspólnikiem a spółką, zawarte na podstawie art. 176 Ksh. ma zatem charakter obowiązków korporacyjnych i jest obowiązkiem wspólnika związanym z jego udziałem. Nie można tym samym, tych obowiązków traktować jako czynności wymienionych w art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

Reasumując, Wnioskodawca wykonując na rzecz Spółki powtarzające się świadczenie niepieniężne, nie działa w charakterze podatnika podatku VAT, a w konsekwencji, wykonywane świadczenia, nie mogą stanowić odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy VAT.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z powyższych przepisów w obowiązującej ustawie pojęcie usługi zostało zdefiniowane bardzo uniwersalnie. Usługą jest świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy. Nie ma więc znaczenia osoba odbiorcy świadczenia. Usługami są zarówno świadczenia wykonane na rzecz konsumentów, jak i dla przedsiębiorców, a usługą będzie takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Powyższe oznacza, że świadczeniem usług podlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT jest każde świadczenie odpłatne, które powoduje powstanie przysporzenia po stronie odbiorcy na skutek działania wykonawcy świadczenia.

Należy wyjaśnić, że przepis art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest niejako dopełnieniem art. 7 ust. 1 ustawy o VAT i ma na celu objęcie opodatkowaniem każdej transakcji wykonywanej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, która nie stanowi dostawy towarów, przez co realizowana jest w ten sposób zasada powszechności opodatkowania.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 3 ustawy o VAT:

Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1–6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych;

2) (uchylony);

3) z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 15 ust. 3a ustawy o VAT:

Przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z przywołanego wyżej przepisu art. 15 ust. 3 ustawy o VAT wynika, że warunkiem dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, jest uznanie przychodów osiąganych z tytułu wykonywanych czynności za przychody wymienione w art. 12 ust. 1-6 (przychody z wykonywanej pracy) lub w art. 13 pkt 2-9 (przychody z działalności wykonywanej osobiście) ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, jak wynika z treści art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

\- wykonywania tych czynności,

\- wynagrodzenia, oraz

\- odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Z powołanych przepisów wynika, że możliwość stosowania cyt. przepisu art. 15 ust. 3 ustawy o VAT i tym samym możliwość wyłączenia z grona podatników osoby fizycznej będącej Wspólnikiem Spółki, wymaga zaliczenia przychodów do art. 12 pkt 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bądź zaliczenia przychodów do art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i łącznego spełnienia wszystkich wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT kryteriów.

We wniosku wskazała Pani, że wynagrodzenie, które Pani otrzyma od X za wykonywane czynności na rzecz X nie będzie stanowić przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1-6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz nie będzie stanowić przychodów wymienionych w art. 13 pkt 2-9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem należy Panią uznać za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, wykonującego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a świadczenia wykonywane na rzecz Spółki, za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym powtarzające się świadczenia wykonywane przez Panią na rzecz X stanowią odpłatne świadczenie usług wykonywane w ramach samodzielnie prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu powołanego wyżej art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a w konsekwencji podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Pani stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

### Dodatkowe informacje

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Informuję, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Wydana interpretacja dotyczy wniosku w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Końcowo należy zastrzec, że dokonana przez Organ ocena stanowiska przedstawionego przez Panią dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Pani stronie. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym pozostałych wspólników X oraz samej Spółki.

Wydając niniejszą interpretację tut. Organ jako element stanu faktycznego przyjął wskazane w opisie sprawy okoliczności, że wynagrodzenie, które otrzyma Pani od X za wykonywane czynności na rzecz Spółki nie będzie stanowić przychodów wymienionych w art. 12 ust. 1-6 oraz w art. 13 pkt. 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Stosownie do art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

### Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

### Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).