Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1313/11-2/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-11-24
Teza: prawidłowość wystawiania faktur VAT;
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; faktura-wystawienie faktury; leasing; leasing-leasing finansowy
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19.08.2011 r. (data wpływu 24.08.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24.08.2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowości wystawiania faktur VAT.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 26.07.2011 r. S. Sp. z o.o. \[dalej: S. lub Wnioskodawca\] podpisała z jednym ze swoich kontrahentów umowę leasingu finansowego \[dalej: Umowa\]. Na podstawie Umowy, S. przeniesie na własność kontrahenta własność przedmiotu leasingu - stację gazową oraz część wewnętrznej instalacji gazowej służącej do odbioru gazu ziemnego z sieci gazowej S. w określonych obiektach należących do kontrahenta. Załącznikiem do Umowy jest umowa sprzedaży przedmiotu leasingu, Jak wynika z treści Umowy, została ona zawarta na okres 18 miesięcy od dnia uruchomienia.

Ponadto, S. i jej kontrahent ustaliły następującą treść definicji zawartych w Umowie:

*   opłata leasingowa - oznacza sumę pieniężną, którą kontrahent obowiązany będzie płacić na rzecz S. co miesiąc w okresie leasingu złożoną z dwóch składników: raty leasingu i raty odsetkowej, liczoną oddzielnie dla przedmiotu leasingu w odniesieniu do każdego z obiektów. Opłata leasingowa nie obejmuje kosztów eksploatacji i ubezpieczeniu przedmiotu leasingu netto.
*   rata leasingu - oznacza sumę pieniężną którą kontrahent obowiązany będzie płacić na rzecz S. co miesiąc w okresie leasingu. Rata leasingu liczona będzie jako 1/18 wartości netto przedmiotu leasingu. Suma wszystkich rat leasingu odpowiada wartości netto przedmiotu leasingu.
*   rata odsetkowa - oznacza sumę pieniężną, którą kontrahent obowiązany będzie płacić na rzecz S. co miesiąc w okresie leasingu. Rata odsetkowa liczona będzie jako iloraz sumy wskaźnika WIBOR lM z dnia uruchomienia Umowy i 3% wartości początkowej netto przedmiotu leasingu, pomniejszonej o raty leasingu zapłacone przez kontrahenta, oraz 12.

Jak wynika z § 6 Umowy, zatytułowanego „opłata leasingowa”, faktura dokumentująca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług \[Dz. U. z 5 kwietnia 2004 z poźn. zm., dalej: ustawa o VAT\] będzie wystawiona w terminie 7 dni od odbioru przedmiotu leasingu. Wartość wskazana na fakturze, o której mowa powyżej, będzie równa sumie rat leasingu oraz rat odsetkowych wyliczonych dla całego okresu trwania Umowy, powiększonych o podatek VAT wyliczony zgodnie z obowiązującymi przepisami. W ciągu 21 dni od dnia otrzymania faktury, o której mowa powyżej, kontrahent będzie zobowiązany do zapłaty należności w kwocie równej wysokości podatku VAT wykazanego na fakturze.

Po wystawieniu, zadeklarowaniu i zapłacie podatku należnego wynikającego z ww. faktury dokumentującej dostawę przedmiotu leasingu zobowiązanie podatkowe wynikające z tego kontraktu zostanie w całości uregulowane. Tym niemniej, z uwagi na to, że na podstawie przedmiotowej faktury nastąpi płatność zobowiązania wyłącznie w kwocie stanowiącej równowartość podatku VAT, w celu otrzymania od leasingobiorcy pozostałej części należności z tytułu zawartej umowy leasingu finansowego Spółka jest zobowiązana do wystawienia dokumentów księgowych, które stanowią podstawę do dokonania zapłaty miesięcznej raty leasingowej. Zważywszy na to, że VAT z tytułu umowy leasingu zostanie rozliczony na podstawie faktury dokumentującej wydanie towaru zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, miesięczne raty leasingowe te nie będą już obciążone VAT.

Jednocześnie, z uwagi na to, że Wnioskodawca zawarł z tym samym kontrahentem umowę, obejmującą swoim zakresem między innymi dostawę gazu, która przewiduje obowiązek dokonywania periodycznych płatności z tytułu dostaw gazu w celu optymalizacji procesów rachunkowych oraz zmniejszenia obciążeń administracyjnych, Wnioskodawca rozważa możliwość wystawiania co miesiąc faktury VAT, obejmującej wszystkie kwoty należne od kontrahenta w danym okresie, tj. zarówno z tytułu dostawy gazu, jak i leasingu finansowego.

W praktyce oznacza to, że każda faktura zawierałaby pozycje opodatkowane podatkiem VAT, jak również pozostające poza zakresem opodatkowania, tj. odnoszące się do rat leasingu, gdzie w części przeznaczonej dla wpisania odpowiedniej stawki podatku VAT i wartości tego podatku, S. wstawi znak graficzny „-” (kreskę) lub skrót NP lub rozwinięcie tego skrótu, tj. zwrot „nie podlega VAT”.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego prawidłowy jest następujący sposób dokumentowania transakcji, zgodnie z którym:

*   S. zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wystawi fakturę sprzedaży w ciągu 7 dni od dnia wydania przedmiotu leasingu. Na fakturze tej wykazany będzie podatek VAT wyliczony od całej kwoty należnej z tytułu zawartej umowy leasingu finansowego;

*   S. będzie wystawiała w okresach miesięcznych faktury, które obejmować będą wszystkie kwoty należne od kontrahenta w danym okresie, tj. zarówno z tytułu dostawy gazu, jak i leasingu finansowego. W przypadku dostaw gazu sprzedaż będzie wykazana na fakturze według właściwej stawki VAT, natomiast w przypadku leasingu finansowego rata faktura będzie wyraźnie wskazywać, że należność w tym zakresie nie podlega opodatkowaniu, co uwidocznione będzie poprzez wskazanie w pozycji przeznaczonej dla wpisania odpowiedniej stawki podatku VAT i wartości tego podatku znaku graficznego „-” (kreskę/poziomą linię) lub skrótu NP lub rozwinięcia tego skrótu, tj. zwrotu „nie podlega VAT”.

Zdaniem Wnioskodawcy

Poniżej Spółka przedstawia szczegółowe uzasadnienie oraz argumentację własnego stanowiska w odniesieniu do obu kwestii będących przedmiotem zapytania:

1.1. Konsekwencje w zakresie VAT wydania przedmiotu leasingu w leasingu finansowym

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na gruncie obowiązujących przepisów należy wystawić fakturę w ciągu 7 dni od dnia wydania towaru (przedmiotu leasingu), na której wykazany zostanie cały podatek VAT należny z tytułu transakcji, następnie S. będzie uprawniona do wystawiania faktur na warunkach przewidzianych w Umowie oraz innych umowach dotyczących dostaw towarów, tak jak opisano to w stanie faktycznym, w których w odniesieniu do rat leasingu w pozycji przeznaczonej dla wpisania odpowiedniej stawki podatku VAT i wartości tego podatku, Wnioskodawca wstawi znak graficzny „-” (kreskę/poziomą linię) lub skrót NP lub rozwinięcie tego skrótu, tj. zwrotu „nie podlega VAT”, natomiast pozostałe pozycje będą opodatkowane podatkiem VAT i podatek ten zostanie wykazany w odpowiedniej pozycji faktury.

Przede wszystkim Wnioskodawca pragnie zauważyć, że zgodnie z brzmieniem przepisu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535) \[dalej: ustawa o VAT\], opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają: odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zgodnie natomiast z brzmieniem przepisu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również: wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione. Ponadto, zgodnie z ust. 9 cytowanego przepisu, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotem są grunty.

W konsekwencji, wydanie towaru w ramach takiej umowy leasingu, w której przewidziano opcję przeniesienia własności przedmiotu leasingu na korzystającego, na gruncie ustawy o VAT traktowane jest jak dostawa towarów. W związku z tym, w przedmiotowym przypadku obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19 ust. 4 ustawy o VAT z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru.

Podstawę opodatkowania stanowić będzie cała kwota należna netto (suma wszystkich rat leasingowych).

W związku z powyższym, S. stoi na stanowisku, że prawidłowo wystawiona faktura dokumentująca dostawę przedmiotu leasingu powinna zawierać wartość podatku VAT od całej kwoty netto odpowiadającej wartości przedmiotu leasingu.

W konsekwencji, S. obowiązana jest do wystawienia faktury dotyczącej dostawy towaru (przedmiotu leasingu), zawierającej cały podatek należny. Faktura taka zgodna będzie z brzmieniem przepisu art. 106 ustawy o VAT, uzupełnionym odpowiednimi normami wyrażonymi w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 roku w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. 2011 Nr 68, poz. 360) dalej: Rozporządzenie w sprawie faktur\].

1.2. Dokumentacja dla celów VAT należności od kontrahenta wymagalnych po wydaniu przedmiotu leasingu

Po wystawieniu, zadeklarowaniu i zapłacie podatku należnego wynikającego z ww. faktury dokumentującej dostawę przedmiotu leasingu zobowiązanie podatkowe wynikające z tego kontraktu zostanie w całości uregulowane. Tym niemniej, z uwagi, że na podstawie przedmiotowej faktury nastąpi płatność zobowiązania wyłącznie w kwocie stanowiącej równowartość podatku VAT, w celu otrzymania od leasingobiorcy pozostałej części należności z tytułu zawartej umowy leasingu finansowego Spółka jest zobowiązana do wystawienia dokumentów księgowych, które stanowią podstawę do dokonania zapłaty miesięcznej raty leasingowej. Z uwagi, że VAT z tytułu umowy leasingu zostanie rozliczony na podstawie faktury dokumentującej wydanie towaru zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, miesięczne raty leasingowego te nie będą już obciążone VAT.

Jednocześnie, z uwagi na to, że Wnioskodawca zawarł z tym samym kontrahentem umowę, obejmującą swoim zakresem między innymi dostawę gazu, która przewiduje obowiązek dokonywania periodycznych płatności z tytułu dostaw gazu w celu optymalizacji procesów rachunkowych oraz zmniejszenia obciążeń administracyjnych, Wnioskodawca rozważa możliwość wystawiania, co miesiąc faktury VAT, obejmującej wszystkie kwoty należne od kontrahenta w danym okresie, tj. zarówno z tytułu dostawy gazu, jak i leasingu finansowego.

W praktyce oznacza to, że każda faktura zawierałaby pozycje opodatkowane podatkiem VAT, jak również pozostające poza zakresem opodatkowania, tj. odnoszące się do rat leasingu, gdzie w części przeznaczonej dla wpisania odpowiedniej stawki podatku VAT i wartości tego podatku, S. wstawi znak graficzny „-” (kreskę) lub skrót NP lub rozwinięcie tego skrótu, tj. zwrot „nie podlega VAT”.

Zdaniem S. takie rozwiązanie jest rozwiązaniem, prawnie dopuszczalnym. Na taką konkluzję wskazuje wyraźnie regulacja art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnicy podatku od towarów i usług są zobowiązani wystawiać fakturę stwierdzającą w szczególności:

*   dokonanie sprzedaży,

*   datę dokonania sprzedaży,

*   cenę jednostkową bez podatku,

*   podstawę opodatkowania,

*   stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz

*   dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. la, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120,

Dokonując literalnej analizy przepisu art. 106 ust. 1 ustawy o VAT należy zauważyć, że przepis ten określa zakres informacji, które obligatoryjnie musi zawierać faktura VAT. Jednocześnie, przepis ten w żaden sposób nie zakazuje umieszczania na fakturze VAT dodatkowych informacji poza informacjami wymienionymi w ustępie 1 tego artykułu. Wprost przeciwnie, określenie „w szczególności” użyte w tym przepisie oznacza, że ustawodawca przewidział możliwość umieszczania dodatkowych informacji, które są niezbędne w celu prawidłowego odzwierciedlenia przebiegu transakcji gospodarczych.

Tak więc, umieszczenie w odrębnej pozycji faktury należności z tytułu raty leasingu i wyraźne wskazanie, że taka należność nie podlega opodatkowaniu VAT jest zgodne z przepisami ustawy i nie powoduje ryzyka powstania nieprawidłowości w raportowaniu zobowiązania podatkowego przez sprzedawcę.

Dodatkowo możliwość ujmowania na fakturze kwot należnych od nabywcy, które pozostają poza zakresem opodatkowania VAT jest powszechnie stosowaną praktyką, która nie jest kwestionowana w linii orzeczniczej wypracowanej przez organy podatkowe czy sądy administracyjne. Abstrahując od szczegółowo określonej metodologii dokumentowania sprzedaży, gdy miejsce świadczenia znajduje się poza terytorium RP praktycznym przykładem deklarowania należności pozostających poza reżimem VAT jest np. ujmowanie na fakturze sprzedaży należności z tytułu odsetek za nieterminowane płatności.

W tym miejscu Spółka pragnie zauważyć, że konkluzje przedstawione, powyżej, zgodnie z którymi możliwe jest ujmowanie na fakturze dodatkowych elementów, które nie są wymienione w art. 106 ustawy o VAT, znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach wydanych przez Ministerstwo Finansów, np. w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby w Katowicach interpretacja z dnia 10 marca 2011 r. \[sygn. akt: IBPP3/443-927/10/IK\] w której stwierdzono, że:

„Z powyższych przepisów wynika zatem, że faktury są dokumentem sformalizowanym i muszą być wystawione zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa krajowego w tym względzie. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura VAT potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106 ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe.

Wobec powyższego faktura dokumentująca sprzedaż powinna przede wszystkim zawierać dane określone w art. 106 ust. 1 ustawy. Szczegółowe dane jakie powinna zawierać faktura VAT określa § 5 ust. 1 rozporządzenia.

Katalog elementów, które powinna zawierać faktura jest zbiorem otwartym. Wymienione w § 5 ust. 1 rozporządzenia dane, są niezbędne aby uznać ten dokument za prawidłowy Natomiast zamieszczenie na fakturze innych elementów nie pozostaje w sprzeczności z przytoczonym powyżej przepisem. Dlatego też umieszczenie przez wystawcę na wystawionej fakturze, obok danych, które powinna zawierać faktura, również innych danych takich jak informacja o elementach kształtujących cenę za produkt, związanych z ceną stali tzn. dopłaty za stop oraz dopłaty za złom, nie powoduje nieprawidłowości faktury.

W związku z powyższym jeżeli faktura wystawiana przez Wnioskodawcę zawiera wymagane dane wynikające z ww. rozporządzenia, a ponadto zawiera dodatkowe informacje, to stwierdzić należy, że nie jest to niezgodne z przepisami dotyczącymi zasad wystawiania faktur.”

Jednocześnie, należy zauważyć, że odmienna interpretacja przepisu ustawy o VAT byłaby niezgodna z literalnym brzmieniem ustawy, jej wykładnią celowościową przyjętą powszechnie w praktyce, jak też regulacjami prawa wspólnotowego określonymi w Dyrektywie 2006/112/WE RADY z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 11 grudnia 2006 r.) i wypracowanym w tym zakresie orzecznictwem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, które wyrażone jest w np. w wyroku C-361/96 Société Générale des Grarndes Sources d’Eaux Minérales Françaises przeciwko Bundesamt fűr Finanzen.

W tym wyroku sąd jednoznacznie stwierdził, że przepisy o charakterze technicznym (w tym dotyczące wystawiania faktur) muszą przede wszystkim być zgodne z tzw. zasadą proporcjonalności (współmierności). Oznacza ona, że podjęte środki prawne muszą być współmierne do wagi zagadnienia, jeśli chodzi o cel, jaki prawodawca chce osiągnąć. Ta zasada odnosi się także do interpretacji przepisów o VAT. W przedmiotowym przypadku oczywiste jest, że zakaz ujęcia na fakturze dodatkowych pozycji, które nie są objęte art. 106 byłby nie tylko niezgodny z literalnym brzmieniem tej ustawy, lecz także byłby niewspółmierny do wagi zagadnienia, gdyż ujęcie na fakturze dodatkowych elementów w żaden sposób nic może wpływać na wygenerowania ryzyka powstania zaległości podatkowych.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, sposób dokumentacji transakcji gospodarczych zaprezentowany przez Spółkę jest zgodny z regulacjami ustawy o VAT. Tak więc, Spółka wnosi i wywodzi jak wyżej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U z 2011 r. Nr 177, poz. 1054.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione.

Stosownie do art. 7 ust. 9 ustawy, przez umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub inne umowy o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się umowy w wyniku których, zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający oraz umowy leasingu w rozumieniu tych przepisów, których przedmiotami są grunty.

Dostawą towarów jest więc wydanie towaru w ramach tylko takiej umowy leasingu (najmu, dzierżawy), w której przewidziano, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z zapłatą ostatniej raty prawo własności rzeczy zostanie przeniesione na korzystającego, a w wyniku takiej umowy zgodnie z przepisami o podatku dochodowym, odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający (tzw. leasing finansowy).

W świetle wyżej powołanych przepisów wydanie towarów w ramach umowy leasingu finansowego należy uznać za dostawę towarów.

Obowiązek podatkowy, zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – art. 19 ust. 4 ustawy.

Ponieważ jak już wskazano, leasing finansowy, w ramach którego umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową prawo własności zostanie przeniesione na korzystającego, w świetle art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy traktowany jest jak dostawa towarów – obowiązek podatkowy w przypadku tego rodzaju leasingu powstaje również jak przy innych dostawach, tzn. z chwilą wydania towaru, a ponieważ dostawa ta powinna być udokumentowana fakturą – z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru – zgodnie z art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy.

Zauważyć również należy, że w przypadku leasingu finansowego podstawa opodatkowania dla celów podatku od towarów i usług jest ustalana w oparciu o ogólną zasadę wyrażoną w art. 29 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tą zasadą, podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Tym samym, podstawą opodatkowania w leasingu finansowym jest suma wszystkich opłat leasingowych, pomniejszona o kwotę podatku. Specyfika tego typu dostawy polega na tym, iż kwota należna, o której mowa wyżej, jest pobierana przez finansującego w uzgodnionych terminach w ustalonych okresach rozliczeniowych, natomiast sam podatek jest płacony od całej kwoty należnej z chwilą powstania obowiązku podatkowego, tj. z dniem wystawienia faktury przez leasingodawcę.

Zatem w chwili powstania obowiązku podatkowego z tytułu leasingu, opodatkowana zostaje cała wartość umowy leasingowej. Wystawiona zatem faktura powinna wykazywać podatek należny od całości świadczenia leasingodawcy – uwzględniając kwotę rat leasingowych oraz cenę warunkującą przeniesienie prawa własności przedmiotu leasingu ustaloną w umowie.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Ogólne regulacje dotyczące danych, jakie powinny zawierać faktury zostały określone, na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, treścią rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwanego dalej rozporządzeniem.

Stosownie do regulacji § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami „FAKTURA VAT”.

Elementy, jakie co najmniej powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży, zostały określone w § 5 ust. 1 rozporządzenia i są to:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako „FAKTURA VAT”;
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż w dniu 26.07.2011 r. Wnioskodawca podpisał z jednym ze swoich kontrahentów umowę leasingu finansowego \[Umowa\]. Na podstawie Umowy, Wnioskodawca przeniesie na własność kontrahenta własność przedmiotu leasingu - stację gazową oraz część wewnętrznej instalacji gazowej służącej do odbioru gazu ziemnego z sieci gazowej Wnioskodawcy w określonych obiektach należących do kontrahenta. Załącznikiem do Umowy jest umowa sprzedaży przedmiotu leasingu, Jak wynika z treści Umowy, została ona zawarta na okres 18 miesięcy od dnia uruchomienia. Faktura dokumentująca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT będzie wystawiona w terminie 7 dni od odbioru przedmiotu leasingu. Wartość wskazana na fakturze, o której mowa powyżej, będzie równa sumie rat leasingu oraz rat odsetkowych wyliczonych dla całego okresu trwania Umowy, powiększonych o podatek VAT wyliczony zgodnie z obowiązującymi przepisami. W ciągu 21 dni od dnia otrzymania faktury, o której mowa powyżej, kontrahent będzie zobowiązany do zapłaty należności w kwocie równej wysokości podatku VAT wykazanego na fakturze.

Po wystawieniu, zadeklarowaniu i zapłacie podatku należnego wynikającego z ww. faktury dokumentującej dostawę przedmiotu leasingu zobowiązanie podatkowe wynikające z tego kontraktu zostanie w całości uregulowane. Tym niemniej, z uwagi na to, że na podstawie przedmiotowej faktury nastąpi płatność zobowiązania wyłącznie w kwocie stanowiącej równowartość podatku VAT, w celu otrzymania od leasingobiorcy pozostałej części należności z tytułu zawartej umowy leasingu finansowego Spółka jest zobowiązana do wystawienia dokumentów księgowych, które stanowią podstawę do dokonania zapłaty miesięcznej raty leasingowej. Zważywszy na to, że VAT z tytułu umowy leasingu zostanie rozliczony na podstawie faktury dokumentującej wydanie towaru zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, miesięczne raty leasingowe te nie będą już obciążone VAT. Jednocześnie, z uwagi na to, że Wnioskodawca zawarł z tym samym kontrahentem umowę, obejmującą swoim zakresem między innymi dostawę gazu, która przewiduje obowiązek dokonywania periodycznych płatności z tytułu dostaw gazu w celu optymalizacji procesów rachunkowych oraz zmniejszenia obciążeń administracyjnych, Wnioskodawca rozważa możliwość wystawiania co miesiąc faktury VAT, obejmującej wszystkie kwoty należne od kontrahenta w danym okresie, tj. zarówno z tytułu dostawy gazu, jak i leasingu finansowego. W praktyce oznacza to, że każda faktura zawierałaby pozycje opodatkowane podatkiem VAT, jak również pozostające poza zakresem opodatkowania, tj. odnoszące się do rat leasingu, gdzie w części przeznaczonej dla wpisania odpowiedniej stawki podatku VAT i wartości tego podatku, S. wstawi znak graficzny „-” (kreskę) lub skrót NP lub rozwinięcie tego skrótu, tj. zwrot „nie podlega VAT”.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi, czy Spółka będzie uprawniona do wystawiania faktur na warunkach przewidzianych w Umowie oraz innych umowach dotyczących dostaw towarów, tak jak opisano to w stanie faktycznym, w których w odniesieniu do rat leasingu w pozycji przeznaczonej dla wpisania odpowiedniej stawki podatku VAT i wartości tego podatku, Wnioskodawca wstawi znak graficzny „-” (kreskę/poziomą linię) lub skrót NP lub rozwinięcie tego skrótu, tj. zwrotu „nie podlega VAT”, natomiast pozostałe pozycje będą opodatkowane podatkiem VAT i podatek ten zostanie wykazany w odpowiedniej pozycji faktury.

Z powołanych przepisów wynika, iż faktury są dokumentem sformalizowanym. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi, jeżeli odzwierciedla ona w sposób prawidłowy zdarzenie gospodarcze. Faktura VAT potwierdza zaistniałe zdarzenia gospodarcze, a jej elementy formalne wymagane przez art. 106 ust. 1 ustawy mają znaczenie dowodowe.

Wobec powyższego faktura dokumentująca sprzedaż powinna przede wszystkim zawierać dane określone w art. 106 ust. 1 ustawy. Szczegółowe dane jakie powinna zawierać faktura VAT określa natomiast § 5 ust. 1 rozporządzenia.

Zgodzić należy się z Wnioskodawcą, że katalog elementów, które powinna zawierać faktura jest zbiorem otwartym. Wymienione w § 5 ust. 1 rozporządzenia dane, są niezbędne aby uznać ten dokument za prawidłowy. Zgodzić się należy również z Wnioskodawcą, iż zamieszczenie na fakturze dodatkowych elementów np. takich jak informacja o elementach kształtujących cenę za produkt, nie pozostaje w sprzeczności z przytoczonym powyżej przepisem. Jednakże mając na uwadze treść powołanych przepisów, podkreślić wyraźnie należy, iż zamieszczenie dodatkowych elementów na fakturze jest dopuszczalne wyłącznie w odniesieniu do transakcji gospodarczej, która przedmiotowa faktura dokumentuje.

Okoliczności przedstawione we wniosku ewidentnie wskazują, iż zaistniałym zdarzeniem gospodarczym, które przedmiotowa faktura dokumentuje jest określona umową dostawa gazu na rzecz Kontrahenta, z którym Wnioskodawca ma zawartą również inną umowę dotyczącą leasingu finansowego. Zwrócić należy uwagę, iż jedynym elementem wspólnym dla tych odrębnych zdarzeń gospodarczych, jest Kontrahent.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że informacje dotyczące rat leasingu, jakie Wnioskodawca planuje zawrzeć na wystawianych fakturach dokumentujących dostawę gazu, nie można uznać za dodatkowe elementy tychże faktur, stanowią one bowiem kwotę należności, do uiszczenia których zobowiązany jest Kontrahent Wnioskodawcy z tytułu transakcji leasingu finansowego, udokumentowanego przez Wnioskodawcę odrębną fakturą.

Wnioskodawca przedstawiając własne stanowisko w sprawie wskazał, iż dokonując literalnej analizy przepisu art. 106 ust. 1 ustawy o VAT należy zauważyć, że przepis ten określa zakres informacji, które obligatoryjnie musi zawierać faktura VAT. Jednocześnie, przepis ten w żaden sposób nie zakazuje umieszczania na fakturze VAT dodatkowych informacji poza informacjami wymienionymi w ustępie 1 tego artykułu. Wprost przeciwnie, określenie „w szczególności” użyte w tym przepisie oznacza, że ustawodawca przewidział możliwość umieszczania dodatkowych informacji, które są niezbędne w celu prawidłowego odzwierciedlenia przebiegu transakcji gospodarczych.

Powyższe argumenty przedstawione przez Wnioskodawcę, w rzeczywistości potwierdzają prawidłowość stanowiska Organu w niniejszej sprawie, zwrócić bowiem należy uwagę, iż umieszczenia dodatkowych informacji dotyczących rat leasingu na przedmiotowych fakturach, w żadnym stopniu nie można uznać, za niezbędne w celu prawidłowego odzwierciedlenia przebiegu transakcji gospodarczych dotyczących dostaw gazu.

W konsekwencji należy uznać, iż planowane przez Wnioskodawcę czynności, pozostają w sprzeczności z regulacjami dotyczącymi zasad wystawiania faktur, tj. art. 106 ust. 1 ustawy oraz § 5 ust. 1 rozporządzenia.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy uznać należało za nieprawidłowe

Jednocześnie wskazać należy, iż interpretacje prawa podatkowego wydawane są w odniesieniu do indywidualnych i właściwych im tylko stanów faktycznych i tylko do nich się zawężają. W powołanej przez Stronę interpretacji dodatkowe elementy zamieszczane na fakturze związane były z transakcją, którą przedmiotowa faktura dokumentowała, zatem z uwagi na fakt, iż interpretacja ta wydana została w odmiennym stanie faktycznym od przedstawionego przez Stronę nie może mieć zastosowania w niniejszej sprawie.

Ponadto zauważyć należy, iż wydana interpretacja nie pozostaje w sprzeczności, z powołanym przez Stronę orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE, bowiem w żadnym stopniu nie narusza ona zasady proporcjonalności.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.