Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.400.2021.1.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-30
Teza: w zakresie wypłaty zaliczki na poczet przyszłego zysku otrzymywanego w trakcie roku podatkowego przez Wnioskodawcę
Słowa kluczowe: komplementariusz; spółki-spółka komandytowa; zaliczka; zyski-udział w zyskach
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2021 r. (data wpływu 9 kwietnia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wypłaty zaliczki na poczet przyszłego zysku otrzymywanego w trakcie roku podatkowego przez Wnioskodawcę **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wypłaty zaliczki na poczet przyszłego zysku otrzymywanego w trakcie roku podatkowego przez Wnioskodawcę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest polskim obywatelem i polskim rezydentem podatkowym posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy.

Na podstawie zmiany umowy spółki Wnioskodawca zostanie komplementariuszem spółki komandytowej z siedzibą na terytorium Polski, która od dnia 1 maja 2021 r. zyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (dalej jako: „Spółka Komandytowa”).

Spółka Komandytowa, na podstawie przepisów przejściowych ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. 2020, poz. 2123), odroczyła stosowanie znowelizowanych przepisów do dnia 1 maja 2021 r. Po zarejestrowaniu zmian w Rejestrze Przedsiębiorców KRS, komplementariuszami Spółki Komandytowej będą spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz Wnioskodawca. Z kolei komandytariuszem Spółki Komandytowej będzie osoba fizyczna.

Spółka Komandytowa prowadzi działalność gospodarczą a zyski osiągnięte z tej działalności w danym roku podatkowym w części lub w całości wypłacane będą wspólnikom proporcjonalnie od ich udziału w zyskach i stratach Spółki Komandytowej. Zyski wypłacane będą po zakończeniu roku obrotowego po ustaleniu ostatecznej kwoty zysku (lub straty) za dany rok obrotowy. Jednocześnie, w trakcie trwania roku, w ramach uzyskiwanego zysku oraz możliwości finansowych, wspólnicy Spółki Komandytowej biorą pod uwagę możliwość wypłacania wspólnikom zaliczki na poczet przyszłego zysku. Zaliczki będą wypłacane przez Spółkę Komandytową z bieżących środków obrotowych według obowiązujących proporcji udziału w zysku i stratach Spółki Komandytowej na podstawie uchwał wspólników.

Zysk lub strata Spółki Komandytowej za dany rok podatkowy zostaną ustalone wraz ze sporządzeniem i zatwierdzeniem sprawozdania finansowego oraz złożeniem przez Spółkę Komandytową rocznego zeznania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. W przypadku osiągnięcia zysku za dany rok obrotowy wspólnikom Spółki Komandytowej będzie przysługiwać prawo do udziału w ww. zysku w proporcji zgodnej z udziałem w zyskach i stratach danego wspólnika. Spółka Komandytowa jako płatnik od uzyskanych dochodów (przychodów) przez osoby fizyczne będące jej wspólnikami z tytułu udziału w zysku Spółki Komandytowej w danym roku podatkowym będzie pobierała 19% zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych. Jednocześnie kwota zryczałtowanego podatku zostanie pomniejszona o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku Spółki Komandytowej i podatku należnego od dochodu Spółki Komandytowej, obliczonego zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (wedle stawki wynikającej z ww. przepisów), za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zaliczki na poczet przyszłego zysku otrzymywane w trakcie roku podatkowego przez Wnioskodawcę z tytułu udziału w Spółce Komandytowej podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie ich otrzymania przez Wnioskodawcę?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020, poz. 1426, z późn. zm., dalej jako: „ustawa o PIT”):

*   spółka – oznacza to spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 5a pkt 28 lit. c ustawy o PIT);

*   od uzyskanych dochodów (przychodów) pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy z zastrzeżeniem art. 52a: z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT);

*   zryczałtowany podatek, obliczony zgodnie z ust. 1 pkt 4, od przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, pomniejsza się o kwotę odpowiadającą iloczynowi procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany (art. 30a ust. 6a ustawy o PIT);

*   kwota pomniejszenia, o którym mowa w ust. 6a, nie może przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z ust. 1 pkt 4 (art. 30a ust. 6b ustawy o PIT).

*   spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e (art. 41 ust. 4e ustawy o PIT).

Z treści przywołanego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest polskim obywatelem i polskim rezydentem podatkowym posiadającym w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy. Na podstawie zmiany umowy spółki Wnioskodawca zostanie komplementariuszem Spółki Komandytowej z siedzibą na terytorium Polski, która od 1 maja 2021 r. zyska status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych podlegającego w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W trakcie trwania roku, w ramach uzyskiwanego zysku oraz możliwości finansowych, wspólnicy Spółki Komandytowej biorą pod uwagę możliwość wypłacania wspólnikom zaliczki na poczet przyszłego zysku. Zaliczki będą wypłacane przez Spółkę Komandytową z bieżących środków obrotowych według obowiązujących proporcji udziału w zysku i stratach Spółki Komandytowej na podstawie uchwał wspólników.

W opinii Wnioskodawcy, mając na uwadze treść art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, zryczałtowany podatek pobrany od przychodów Wnioskodawcy z tytułu udziału w zysku Spółki Komandytowej może być pomniejszony wyłącznie o podatek dochodowy od osób prawnych obliczony za cały rok podatkowy i wynikający z rocznego zeznania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (CIT-8). Regulacja ta wprowadza określenie „podatku należnego od dochodu spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany”.

Zdaniem Wnioskodawcy, określenie to można odnieść wyłącznie do kwoty podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: „podatek CIT”) obliczonego za cały rok podatkowy. Kwota ta jest określana w związku ze sporządzeniem i zatwierdzeniem sprawozdania finansowego za dany rok podatkowy oraz złożeniem rocznego zeznania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W konsekwencji, przywołanego określenia nie można odnieść do opłacanych w przyszłości przez spółkę miesięcznych zaliczek na podatek CIT, bowiem wyrażenie, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT zostało wyraźnie sprecyzowane i odnosi się wyłącznie do kwoty wynikającej z rocznego zeznania CIT-8. Skoro w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT mowa jest o podatku należnym obliczonym zgodnie z art. 19 ustawy o CIT, to należy podkreślić, iż mechanizm odliczenia daje możliwości odliczenia od należnego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych (dalej jako „podatek PIT”) wyłącznie równowartości odpowiedniej części podatku CIT, którego kwota została obliczona po zakończeniu roku podatkowego i wynika z rocznego zeznania CIT-8.

Podstawa obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego przez Spółkę Komandytową znajduje się w art. 41 ust. 4e ustawy o PIT, który wskazuje, iż Spółka Komandytowa obowiązana jest jako płatnik pobrać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT. Ustawodawca zatem bezpośrednio wskazał w jaki sposób zryczałtowany podatek dochodowy powinien być obliczony i pobrany przez Spółkę Komandytową jako płatnika. Należy wskazać, że prawidłowe pobranie zryczałtowanego podatku dochodowego wymaga jego poprawnego obliczenia. W konsekwencji Spółka Komandytowa jako płatnik obowiązana jest pobrać wskazany podatek z zachowaniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT, a w szczególności mając na uwadze mechanizm odliczenia, o którym mowa w ust. 6a przywołanego artykułu.

Mając na uwadze powyższe należy wskazać, iż żaden z przywołanych wyżej przepisów nie nakłada obowiązku pobrania przez Spółkę Komandytową zaliczek na podatek PIT z tytułu wypłaty w trakcie roku podatkowego na rzecz Wnioskodawcy zaliczek na poczet przyszłego zysku Spółki Komandytowej. Co więcej, przepisy te nie nakładają obowiązku pobrania nie tylko zaliczek na podatek, ale również zryczałtowanego podatku dochodowego z ww. tytułu. Związane jest to z faktem, iż nie istnieje możliwość zastosowania zasady, o której mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, w stosunku do bieżąco wypłacanych Wnioskodawcy jako komplementariusza zaliczek na poczet przyszłego, przewidywanego zysku rocznego Spółki Komandytowej. Ustawodawca bowiem wyraźnie wskazał, iż odliczenie od kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego możliwe jest dopiero, gdy znana jest kwota podatku CIT wynikająca z rocznego zeznania CIT-8.

Podsumowując, nie istnieje możliwość pomniejszenia zryczałtowanego podatku dochodowego, który będzie pobierany przez Spółkę Komandytową przy wypłacie bieżących zaliczek na poczet przyszłego zysku o sumę zapłaconych w roku podatkowym zaliczek na poczet podatku CIT. Żaden przepis bowiem nie nakłada na spółkę jako płatnika podatku obowiązku pobrania w trakcie roku podatkowego określonego wyżej podatku, w związku z bieżącą wypłatą na rzecz komplementariusza części przewidywanego rocznego zysku Spółki Komandytowej.

Mając na uwadze stan faktyczny należy wskazać, że obowiązek podatkowy Wnioskodawcy powstaje w momencie zaliczkowej wypłaty na poczet przyszłego, przewidywanego zysku spółki, bowiem zgodnie z art. 24 ust. 5 ustawy o PIT momentem uzyskania przychodu jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału. Jednakże powstanie obowiązku podatkowego nie jest jednoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku. Obowiązek ten pojawi się wówczas, gdy obowiązek podatkowy zostanie przekształcony w zobowiązanie podatkowe. Należy podkreślić, że warunkiem przekształcenia się obowiązku podatkowego w zobowiązanie podatkowe jest możliwość określenia przez podatnika wysokości należnego do zapłaty podatku. W sytuacji, gdy podatnik nie posiada takiej wiedzy, nie można twierdzić, że doszło do powstania zobowiązania podatkowego, które uzasadnia obowiązek zapłaty podatku. W związku z powyższym płatnik jest zobowiązany do pobrania podatku, jednak w celu prawidłowego wykonania tego obowiązku musi on posiadać informację dotyczące wyliczenia jego wysokości. W konsekwencji obowiązek poboru podatku następuje wówczas, gdy obowiązek podatkowy przekształci się w zobowiązanie podatkowe.

Skoro więc do prawidłowego obliczenia zryczałtowanego podatku dochodowego, zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, niezbędna jest informacja dotycząca wysokości podatku CIT Spółki Komandytowej, to obowiązek podatkowy Wnioskodawcy jako komplementariusza spółki powstały w momencie wypłaty bieżącej zaliczki na poczet przyszłego zysku spółki, przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero w momencie obliczenia kwoty podatku CIT Spółki Komandytowej zgodnie z art. 19 ustawy o CIT należnej za dany rok podatkowy.

Obliczenie podatku CIT Spółki Komandytowej pozwoli na prawidłowe zastosowanie odliczenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. W konsekwencji dopiero wówczas zaistnieje możliwość prawidłowego obliczenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego od uzyskanego przez Wnioskodawcę dochodu (przychodu) z tytułu udziału w zyskach Spółki Komandytowej. Dopiero w tym momencie Spółka Komandytowa jako płatnik będzie mogła zrealizować obowiązek poboru podatku, o którym mowa w art. 41 ust. 4e ustawy o PIT.

Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2048/18 „tylko w taki sposób płatnik zrealizuje wynikający z art. 41 ust. 4e ustawy o PIT obowiązek pobrania podatku z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e ustawy o PIT. Wypłacając komplementariuszom w trakcie roku podatkowego zaliczki na poczet zysku, spółka nie ma obowiązku pobierania zryczałtowanego podatku dochodowego, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Ustawodawca w zakresie tego podatku nie wprowadził obowiązku pobierania zaliczek przez płatnika, zaś obliczenie wysokości podatku powinno odbywać się według zasad określonych w art. 30a ust. 6a ustawy o PIT. Jest to natomiast możliwe dopiero po obliczeniu podatku należnego spółki za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału został uzyskany. Taki sposób odczytywania wzajemnej relacji pomiędzy art. 41 ust. 4e a art. 30a ust. 1 pkt 4 oraz 6a- 6e ustawy o PIT, odpowiada zamiarowi projektodawcy zmierzającemu do zakazu podwójnego opodatkowania zysku komplementariusza”.

Podsumowując, zryczałtowany podatek, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od zaliczek na poczet przyszłego zysku Spółki Komandytowej wypłacanych na rzecz Wnioskodawcy jako komplementariusza w trakcie roku podatkowego na bieżąco, należy pobrać dopiero w momencie ustalenia kwoty podatku dochodowego od osób prawnych, który będzie należny od osiągniętego w danym roku podatkowym przez Spółkę Komandytową dochodu za cały rok podatkowy.

Prawidłowe obliczenie zryczałtowanego podatku dochodowego, a w konsekwencji wywiązanie się przez Spółkę Komandytową z obowiązków płatnika, wymaga posiadania wiedzy na temat wysokości podatku CIT podlegającego zapłacie przez spółkę. Uzyskanie takiej wiedzy możliwe jest dopiero po zakończeniu roku podatkowego, bowiem kwota podatku CIT do zapłaty wynika z rocznego zeznania podatkowego CIT-8. Zakończenie roku podatkowego oraz sporządzenie sprawozdania finansowego pozwala na ustalenie finalnej wysokości dochodu (straty) Spółki Komandytowej, a w konsekwencji jej zobowiązania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

W momencie wypłaty na rzecz Wnioskodawcy jako komplementariusza zaliczek na poczet przyszłego, przewidywanego zysku nie jest pewne, jaki będzie ostateczny dochód (strata) Spółki Komandytowej. W związku z tym w trakcie roku podatkowego nie ma możliwości ustalenia wysokości zobowiązania spółki w zakresie podatku CIT. W konsekwencji, mając na uwadze treść art. 30a ust. 6a ustawy o PIT, nie jest możliwe ustalenie ostatecznej kwoty zryczałtowanego podatku dochodowego, bowiem nie wiadomo o jaką kwotę powinien zostać obniżony podatek PIT z tytułu uczestnictwa przez komplementariusza w zyskach. W takiej sytuacji obowiązek podatkowy Wnioskodawcy powstały w momencie wypłaty zaliczek na poczet zysku, przekształci się w zobowiązanie podatkowe dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w momencie uzyskania możliwości prawidłowego obliczenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego.

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, iż bieżące zaliczki wypłacane Wnioskodawcy jako komplementariuszowi na poczet przyszłego, przewidywanego zysku Spółki Komandytowej nie podlegają opodatkowaniu. Zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT będzie podlegał zapłacie dopiero po zakończeniu roku podatkowego, w momencie ustalenia finalnego dochodu (straty) Spółki Komandytowej oraz kwoty jej zobowiązania podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.

Podobne stanowisko zostało wyrażone w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2048/18.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2021 r., na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Co do zasady, spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały z dniem 1 stycznia 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
5.  spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Stosownie natomiast do treści art. 5a pkt 31 powołanej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w pkt 28 lit. c-e.

W świetle art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu ww. podatkiem zawiera art. 10 ust. 1 ustawy. Zgodnie z jej art. 10 ust. 1 pkt 7, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

1.  dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
2.  oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,
3.  podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,
4.  wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Z uregulowań zawartych w art. 24 ust. 5 ww. ustawy wynika, że dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Zauważyć należy, że ustawodawca nie wymienił wśród przykładowych dochodów (przychodów) z udziału w zyskach osób prawnych wypłaty zaliczek na poczet dywidendy ani zaliczek na poczet zysku. Niemniej jednak wypłata tego rodzaju należności na rzecz wspólnika Spółki jest traktowana jako faktyczne uzyskanie przychodu z udziału w zyskach Spółki. Wypłata zaliczki na poczet zysku powoduje więc powstanie u wspólnika przychodu, w przypadku osoby fizycznej jest to przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 30a ust. 6a ww. ustawy, w przypadku przychodów uzyskiwanych przez komplementariusza z tytułu udziału w zyskach spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c (spółki komandytowej i spółki komandytowo-akcyjnej mających siedzibę lub zarząd na terytorium Polski) podatek ten pomniejsza się o kwotę, która odpowiada iloczynowi:

*   procentowego udziału komplementariusza w zysku tej spółki i

*   podatku należnego od dochodu tej spółki, obliczonego zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za rok podatkowy, z którego przychód z tytułu udziału w zysku został uzyskany.

Kwota takiego pomniejszenia nie może jednak przekroczyć kwoty podatku obliczonego zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 (art. 30a ust. 6b ww. ustawy).

Wykładnia literalna art. 30a ust. 6a ww. ustawy, prowadzi do wniosku, że kwotę pomniejszenia podatku można ustalić dopiero, gdy znana jest wartość podatku dochodowego od osób prawnych należnego od dochodu spółki za rok podatkowy, w którym uzyskany został zysk dzielony między wspólników. Przesądza to tym użycie przez ustawodawcę w treści art. 30a ust. 6a sformułowania „za rok podatkowy”.

Nie ma zatem możliwości stosowania tego pomniejszenia w odniesieniu do wypłacanych wspólnikom w trakcie roku podatkowego zaliczek na poczet udziału w zysku za ten rok (zaliczek na poczet zysku, jaki spółka może osiągnąć w tym roku podatkowym). Ustawa nie pozwala bowiem na ustalenie kwoty pomniejszenia w oparciu o zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych należne od dochodu spółki, obliczone zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za okres do momentu wypłaty zaliczki na poczet udziału w zysku.

Od dochodów (przychodów) uzyskanych z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a (art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Regulacja art. 30a ust. 6a ww. ustawy, uwzględnia zależność pomiędzy dochodem (zyskiem) uzyskanym przez spółkę w danym roku podatkowym a przychodami wspólników z udziału w zysku spółki za ten rok podatkowy. Ustawodawca ukształtował omawiane uprawnienie uwzględniając „modelowy” system podziału zysków, tj. następującą sekwencję zdarzeń:

*   Spółka w trakcie roku uzyskuje dochody, które opodatkowuje podatkiem dochodowym;

*   po zakończeniu roku obrotowego i roku podatkowego spółka ustala swój zysk i ustala podatek dochodowy należny za dany rok podatkowy;

*   po ustaleniu wyników za dany rok obrotowy, spółka podejmuje decyzję o podziale zysków za dany rok;

*   wypłata zysków za dany rok „wynika” z uzyskania dochodów (zysków) za ten rok.

Na mocy art. 30a ust. 6c ww. ustawy, przepisy ust. 6a i 6b stosuje się również w przypadku, gdy przychód z tytułu udziału w zysku spółki, o której mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, za dany rok podatkowy zostanie uzyskany przez komplementariusza w innym roku niż rok następujący po danym roku podatkowym, jednak nie dłużej niż przez 5 kolejnych lat podatkowych, licząc od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty.

Przepis art. 30a ust. 6c ww. ustawy określa zakres „czasowy” uprawnienia komplementariusza do omawianego pomniejszenia. Kwota wyliczona zgodnie z art. 30a ust. 6a ustawy w oparciu o wartość podatku należnego od dochodu spółki za dany rok podatkowy może pomniejszać podatek od wypłat uzyskiwanych przez wspólnika z udziału w zyskach spółki za ten rok podatkowy – w okresie do 6 lat od końca tego roku podatkowego.

Przepis odnosi się do sytuacji, w których udział w zysku osiągniętym przez spółkę w danym roku nie jest wypłacany wspólnikom w kolejnym roku, ale w latach późniejszych (do 5 lat od końca roku podatkowego następującego po roku, w którym zysk został osiągnięty, czyli do 6 lat od końca roku, w którym zysk został osiągnięty).

Co istotne, pomniejszenie nie dotyczy jakichkolwiek przychodów z udziału w zyskach spółki wypłacanych wspólnikom, ale wyłącznie tych przychodów, które wynikają z osiągnięcia przez spółkę zysku za dany rok podatkowy (są wypłatą z tytułu udziału w tym zysku – w zysku za ten konkretny rok podatkowy). Oznacza to, że kwota pomniejszenia ustalona w oparciu o :

*   procentowy udziału komplementariusza w zysku spółki za dany rok podatkowy (np. za rok 2021) i

*   wartość podatku należnego od dochodu spółki za rok podatkowy 2021

może pomniejszać przychód komplementariusza uzyskany z tytułu udziału w zysku spółki wypracowanym w roku 2021 (o ile przychód ten zostanie wypłacony w okresie do końca 2027 roku).

Tak ustalona kwota (kwota ustalona w oparciu o elementy dotyczące roku podatkowego 2021) nie może natomiast pomniejszać przychodów komplementariusza z tytułu jego udziału w zysku, który spółka wypracowała w innych latach (np. zaliczek na poczet udziału w zysku za rok 2022, wypłaty zysku za rok 2022). Przyjęcie odmiennego poglądu powodowałoby, że norma zapis art. 30a ust. 6b ustawy nie miałby żadnego znaczenia – stałby się „martwym” przepisem.

Zgodnie z art. 41 ust. 4e ww. ustawy, spółki, o których mowa w art. 5a pkt 28 lit. c, obowiązane są jako płatnicy pobierać zryczałtowany podatek dochodowy, o którym mowa w art. 30a ust. 1 pkt 4, z uwzględnieniem zasad określonych w art. 30a ust. 6a-6e.

Mając na względzie powołane przepisy oraz przedstawiony opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, że bieżące zaliczki wypłacane Wnioskodawcy – komplementariuszowi – na poczet przyszłego zysku Spółki Komandytowej, stanowią dla Niego przychód z tytułu udziału w takim zysku, tak więc podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na analogicznych zasadach, jak przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Przychód ten powstaje zatem w momencie jego wypłaty i jest opodatkowany stawką 19%.

Jednakże na moment wypłacania Wnioskodawcy zaliczek na poczet udziału w zyskach spółki komandytowej nie będzie podstaw do pomniejszenia wartości zryczałtowanego podatku dochodowego pobieranego przez płatnika o kwoty pomniejszenia, o którym mowa w art. 30a ust. 6a-6c ww. ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku należy stwierdzić, że zapadł on w indywidualnej sprawie i nie jest wiążący dla organu wydającego niniejszą interpretację. Organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego, nie negując jednak orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.