Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-695/15-4/SM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-18
Teza: Brak obowiązku rozliczenia podatku z tytułu świadczonych usług elektronicznych.
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce opodatkowania; usługi-usługi elektroniczne; świadczenie-miejsce świadczenia usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 sierpnia 2015 r. (data wpływu 17 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym w dniu 28 października 2015 r. (data wpływu 2 listopada 2015 r.) w odpowiedzi na wezwanie nr IPPP3/4512-695/15-2/SM z dnia 16 października 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 21 października 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku z tytułu świadczonych usług - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku zapłaty podatku z tytułu świadczonych usług.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 października 2015 r. w dniu 28 października 2015 r. (data wpływu 2 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie sformułowany w uzupełnieniu do wniosku):

Wnioskodawca jest spółką typu LLC (Limited Liability Company) z siedzibą w USA (dalej: „Spółka”). Spółka LLC jest zorganizowana i zarejestrowana wg prawa amerykańskiego w sposób, który w swoich założeniach jest zbliżony do konstrukcji prawnej polskiej spółki osobowej. Spółka LLC ma siedzibę na terytorium Stanów Zjednoczonych Ameryki, w stanie Delaware.

Zgodnie z przepisami prawa amerykańskiego, Spółka LLC nie ma (podobnie jak polskie spółki osobowe) podmiotowości podatkowej, tzn. nie jest podatnikiem podatku dochodowego. Jest ona transparentna podatkowo, co oznacza, że przychody i koszty działalności Spółki LLC są alokowane proporcjonalnie na jej wspólników i mogą być ewentualnie opodatkowane na poziomie tych wspólników. Udział Wnioskodawcy w zysku Spółki LLC został określony w umowie Spółki LLC. Dochody spółki nie są przypisywane pod jedną osobę, a pod wszystkie zarządzające spółką.

Spółka LLC jest więc spółką spełniającą definicję spółki niebędącej osobą prawną w rozumieniu art. 4a pkt 14 ustawy o CIT, tj. spółki niebędącej podatnikiem podatku dochodowego.

Spółka posiada biuro w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Wszelkie transakcje czy zlecenia przeprowadzane są z terenu Stanów Zjednoczonych Ameryki. Firma prowadzi sprzedaż usług elektronicznych (art. 8 ust. 3 ustawy o VAT), między innymi wymiana linków społecznościowych (lajków na X.), sprzedaż elektronicznych kluczy do programów antywirusowych. W latach 2014-2015 część usług była oferowana poprzez portal A., gdzie Spółka ma zarejestrowane konto biznesowe na dane Spółki LLC w Stanach Zjednoczonych.

Wymiana linków społecznościowych odbywa się z wykorzystaniem platformy internetowej, na której Spółka posiada konto. Wymaga niewielkiego udziału Wnioskodawcy polegającego na dodaniu adresu url strony fanpage, następnie wymiana lajków odbywa się już automatycznie bez udziału Wnioskodawcy.

Sprzedaż elektronicznych kluczy do programów antywirusowych realizowana przez Wnioskodawcę odbywa się na dwa sposoby:

1.  z wykorzystaniem platformy internetowej służącej dystrybucji produktów elektronicznych - klienci Spółki zakupione Produkty otrzymują drogą bezpośredniego pobrania z serwerów (tj. bez nośnika fizycznego i opakowania),
2.  Spółka wysyła sprzedane kody do swoich odbiorców za pośrednictwem poczty elektronicznej, tj. na adres e-mail podmiotu, który zakupił dany kod.

Na mocy art. 7 ust. 1 Rozporządzenia do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Sprzedaż odbywa się na rzecz firm, które mają swoje siedziby w Polsce, jak i poza Polską (zarówno na terytorium UE, jak i poza nim). Odbiorcami usług świadczonych przez Spółkę są podatnicy podatku VAT (tzw. struktura Business to Business - B2B). Spółka posiada oprogramowanie (usługę) do wystawiania faktur elektronicznych. Ponieważ w USA Spółka nie jest zobowiązana do płacenia podatku VAT (gdyż nie jest ona płatnikiem podatku VAT), Spółka wystawiała kontrahentom faktury bez podatku VAT.

Spółka nie posiada na terenie Polski żadnego zaplecza technicznego, tj. biura (zarówno będącego jej własnością, jak i przedmiotem umowy najmu lub podobnej), urządzeń, czy serwerów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto Spółka nie zatrudnia w Polsce pracowników na podstawie jakiejkolwiek umowy, co oznacza, że nie posiada ona również zaplecza personalnego, które mogłoby skutkować powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności. Ponadto, wszelkie decyzje biznesowe, jak i zarządcze, w tym także zawieranie umów z kontrahentami (również z Polski) ma miejsce na terytorium Stanów Zjednoczonych, gdzie znajduje się siedziba Spółki. W sprawach bieżących zarządzanie to jest powierzone jednemu ze Wspólników pełniącemu funkcję managera Spółki LLC, zaś wszelkie istotne decyzje dotyczące działalności Spółki LLC są podejmowane przez wspólników Spółki LLC.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku):

Czy w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Spółka LLC z siedzibą w Delaware świadcząca usługi elektroniczne w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy o VAT wyłącznie poprzez Internet (drogą elektroniczną), na rzecz kontrahentów mających siedzibę zarówno na terytorium UE, jak i poza nim, powinna zapłacić podatek VAT od przeprowadzonych transakcji?

Stanowisko Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu do wniosku):

Zgodnie z polską Ordynacją podatkową opodatkowaniu podlega jedynie dochód spółek posiadających swoją siedzibę na terenie Polski. Jak przedstawione zostało powyżej Spółka ma siedzibę w stanie Delaware, nie posiada oddziału ani przedstawicielstwa w Polsce (Spółka amerykańska nie jest zarejestrowana dla potrzeb podatku od wartości dodanej w Polsce i nie posiada na terytorium Polski oddziału, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej), jak również w rozumieniu Komentarza do Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku (Wydawnictwo Wolters Kluwer Polska Sp. z o.o., Warszawa 2011 r.). Wszystkie usługi wysyłane są w wersji elektronicznej, a także umowy kupna/sprzedaży zawierane są z podmiotem prowadzącym działalność z terenu Stanów Zjednoczonych Ameryki. W odniesieniu do przedstawionego powyżej pytania, zdaniem Zainteresowanego w przedstawionej sprawie nie istnieją przesłanki, pozwalające na uznanie, że Spółka amerykańska posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności.

Jak wspomniano powyżej Spółka LLC prowadziła sprzedaż usług elektronicznych (art. 8 ust. 3 ustawy o VAT). Spółka posiadała konto na platformie służącej do wymiany linków społecznościowych pomiędzy zarejestrowanymi użytkownikami np. X. Serwer platformy znajduje się w Stanach Zjednoczonych i jest zautomatyzowany, zatem wymaga minimalnego udziału człowieka. Zgodnie z art. 7 ust. 1 Rozporządzenia do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do art. 7 ust. 2 rozporządzenia ustęp 1 obejmuje w szczególności:

*   ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszym wersjami;
*   usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
*   usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
*   odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
*   pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych, itp.);
*   usługi wyszczególnione w załączniku 1.

Załącznik I wymienia następujące usługi:

Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:

*   tworzenie i hosting witryn internetowych;
*   automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;
*   zdalne zarządzanie systemami;
*   hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych;
*   dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.

Z powyższego wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych wyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

*   realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
*   świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
*   ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

W świetle powyższego należy więc wskazać, iż usługi świadczone przez Wnioskodawcę, wskazane w opisie stanu faktycznego, polegające na elektronicznej sprzedaży kluczy licencyjnych programów antywirusowych, wymiany linków społecznościowych pomiędzy zarejestrowanymi użytkownikami, np. Xk, należy klasyfikować jako usługi świadczone drogą elektroniczną w rozumieniu powołanych wyżej przepisów.

Zasada ogólna wyrażona w art. 28b ustawy o podatku od towarów i usług określa, iż miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności. Dlatego też Spółka nie jest zobowiązana do płacenia podatku VAT, gdyż nie jest ona płatnikiem podatku VAT w miejscu, gdzie dokonywane są wszelkie transakcje.

Na podstawie ustawy VAT jeżeli sprzedawcą jest kontrahent zagraniczny, nabywcą polski podatnik, a miejsce świadczenia znajduje się w Polsce, zobowiązanym do rozliczenia VAT może być nabywca towaru lub usługi. W przypadku zakupu usług powyższe ma zastosowanie, gdy są spełnione następujące warunki (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT):

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e (dotyczy usług związanych z nieruchomościami), podatnik ten nie jest zarejestrowany na potrzeby VAT,
2.  usługobiorcą jest: w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b (tj. ogólne zasady ustalania miejsca świadczenia usług dla nabywców-podatników) - podatnik lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania na potrzeby rozliczania transakcji unijnych.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że jeśli miejsce świadczenia znajduje się w kraju zagranicznego nabywcy, w Polsce nie rozlicza się VAT. Rzeczą sprzeczną jest to, że Spółka musi dokonać płatności podatku VAT, z racji takiej, że miejscem Ordynacji podatkowej dla Spółki jest stan Delaware, co za tym idzie Spółka nabywa usługi elektroniczne do dalszej odsprzedaży bez podatku VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Świadczeniem usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011 (rozporządzenie wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.; zwane dalej „rozporządzeniem 282/2011”).

Na podstawie art. 7 ust. 1 ww. rozporządzenia, do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie - ze względu na ich charakter - jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stosownie do art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

Załącznik I wymienia następujące usługi:

1.  Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  tworzenie i hosting witryn internetowych;
    2.  automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;
    3.  zdalne zarządzanie systemami;
    4.  hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych;
    5.  dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.
2.  Punkt 2 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu online i pobieranie oprogramowania (w szczególności programy w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programy antywirusowe) oraz jego uaktualnień;
    2.  oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych;
    3.  sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i urządzeń peryferyjnych (np. Drukarek);
    4.  automatyczna instalacja online filtrów na witrynach internetowych;
    5.  automatyczna instalacja online zabezpieczeń typu firewall.
3.  Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie motywów pulpitów;
    2.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;
    3.  zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych;
    4.  prenumerata gazet i czasopism publikowanych online;
    5.  dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych;
    6.  wiadomości, informacje o sytuacji na drogach oraz prognozy pogody online;
    7.  informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe); dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych.
4.  Punkt 4 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe;
    2.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie sygnałów dźwiękowych, urywków nagrań, dzwonków i innych dźwięków;
    3.  uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie;
    4.  pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe;
    5.  uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni;
    6.  odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą sieci radiowej lub telewizyjnej, internetu lub podobnej sieci elektronicznej, tj. słuchanie lub oglądanie programów w momencie wybranym przez użytkownika, na jego indywidualne życzenie, na podstawie katalogu programów wybranych przez dostawcę usług medialnych, np. telewizja lub wideo na życzenie;
    7.  odbieranie programów radiowych lub telewizyjnych rozpowszechnianych za pomocą internetu lub podobnej sieci elektronicznej (streaming IP), chyba że są one nadawane jednocześnie z ich transmisją lub retransmisją za pomocą sieci radiowych lub telewizyjnych;
    8.  dostawa treści audio i audiowizualnych za pomocą sieci komunikacyjnych, które to treści nie są udostępniane przez dostawcę usług medialnych i nie są objęte jego odpowiedzialnością redakcyjną;
    9.  dalsza dostawa treści audio i audiowizualnych należących do dostawcy usług medialnych, lecz dostarczanych przez inny podmiot za pomocą sieci komunikacyjnych.
5.  Punkt 5 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
    2.  ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Natomiast art. 7 ust. 3 rozporządzenia zawiera katalog usług, które nie są zaliczane do „usług świadczonych drogą elektroniczną”:

1.  usługi nadawcze;
2.  usługi telekomunikacyjne;
3.  towary, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;
4.  płyty CD-ROM, dyskietki i podobne nośniki fizyczne;
5.  materiały drukowane, takie jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
6.  płyty CD i kasety magnetofonowe;
7.  kasety wideo i płyty DVD;
8.  gry na płytach CD-ROM;
9.  usługi świadczone przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
10.  usługi edukacyjne, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);
11.  usługi fizyczne off-line naprawy sprzętu komputerowego;
12.  hurtownie danych off-line;
13.  usługi reklamowe, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
14.  usługi centrum wsparcia telefonicznego;
15.  usługi edukacyjne obejmujące wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;
16.  konwencjonalne usługi aukcyjne, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
17.  bilety wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowane online;
18.  zakwaterowanie, wynajem samochodów, usług restauracyjnych, przewóz osób lub podobne usług zarezerwowane online.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca jest spółką typu LLC (Limited Liability Company) z siedzibą w USA. Spółka posiada biuro w Stanach Zjednoczonych Ameryki. Wszelkie transakcje czy zlecenia przeprowadzane są z terenu Stanów Zjednoczonych Ameryki. Firma prowadzi sprzedaż usług elektronicznych, między innymi wymiana linków społecznościowych (lajków na X), sprzedaż elektronicznych kluczy do programów antywirusowych. W latach 2014-2015 część usług była oferowana poprzez portal A., gdzie spółka ma zarejestrowane konto biznesowe na dane spółki LLC w Stanach Zjednoczonych.

Wymiana linków społecznościowych odbywa się z wykorzystaniem platformy internetowej, na której spółka posiada konto. Wymaga niewielkiego udziału Wnioskodawcy polegającego na dodaniu adresu url strony fanpage, następnie wymiana lajków odbywa się już automatycznie bez udziału Wnioskodawcy.

Sprzedaż elektronicznych kluczy do programów antywirusowych realizowana przez Wnioskodawcę odbywa się na dwa sposoby:

1.  z wykorzystaniem platformy internetowej służącej dystrybucji produktów elektronicznych - klienci Spółki zakupione Produkty otrzymują drogą bezpośredniego pobrania z serwerów (tj. bez nośnika fizycznego i opakowania),
2.  Spółka wysyła sprzedane kody do swoich odbiorców za pośrednictwem poczty elektronicznej, tj. na adres e-mail podmiotu, który zakupił dany kod.

Sprzedaż odbywa się na rzecz firm, które mają swoje siedziby w Polsce, jak i poza Polską (zarówno na terytorium UE jak i poza nim). Odbiorcami usług świadczonych przez Spółkę są podatnicy podatku VAT (tzw. struktura Business to Business - B2B).

Spółka nie posiada na terenie Polski żadnego zaplecza technicznego, tj. biura (zarówno będącego jej własnością, jaki przedmiotem umowy najmu lub podobnej), urządzeń, czy serwerów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. Ponadto Spółka nie zatrudnia w Polsce pracowników na podstawie jakiejkolwiek umowy, co oznacza, że nie posiada ona również zaplecza personalnego, które mogłoby skutkować powstaniem stałego miejsca prowadzenia działalności. Ponadto, wszelkie decyzje biznesowe, jak i zarządcze, w tym także zawieranie umów z kontrahentami (również z Polski) ma miejsce na terytorium Stanów Zjednoczonych, gdzie znajduje się siedziba Spółki. W sprawach bieżących zarządzanie to jest powierzone jednemu ze Wspólników pełniącemu funkcję managera Spółki LLC zaś wszelkie istotne decyzje dotyczące działalności Spółki LLC są podejmowane przez wspólników Spółki LLC.

Wątpliwości Spółki dotyczą obowiązku zapłaty podatku od towarów i usług od świadczonych usług elektronicznych.

Na wstępie należy określić charakter opisanych we wniosku usług.

Ze wskazanych powyżej regulacji wynika, że warunkiem koniecznym uznania usługi za usługę elektroniczną jest to, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten jednak nie jest wystarczający do uznania usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych powyżej przepisów. Istotne jest wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

*   realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
*   świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
*   ich wykonanie bez wykorzystania technologii informatycznej jest niemożliwe.

W świetle ww. okoliczności faktycznych sprawy oraz powołanych przepisów prawa należy zgodzić się ze Spółką, że opisane we wniosku usługi stanowią usługi elektroniczne, o których mowa w art. 2 pkt 26 ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 7 rozporządzenia wykonawczego 282/2011.

W przypadku świadczenia usług bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Spółka świadczy opisane we wniosku usługi na rzecz podatników podatku od wartości dodanej mających siedzibę m.in. poza Polską (zarówno na terytorium UE, jak i poza nim).

W ww. sytuacji Spółka nie będzie obowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług na terytorium kraju – miejscem świadczenia i opodatkowania tych transakcji, w myśl art. 28b ustawy będzie kraj siedziby usługobiorcy (kontrahenta) Spółki.

W przypadku świadczenia przez Spółkę usług na rzecz polskich podatników podatku od towarów i usług należy mieć na uwadze, że w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka (usługodawca) nie posiada siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju – siedziba ta mieści się na terenie Stanów Zjednoczonych Ameryki, w stanie Deleware. Spółka nie posiada również stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju - nie posiada Ona na terenie Polski żadnego zaplecza technicznego, tj. biura (zarówno będącego jej własnością, jaki przedmiotem umowy najmu lub podobnej), urządzeń, czy serwerów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej; nie zatrudnia w Polsce pracowników na podstawie jakiejkolwiek umowy (nie posiada ona również zaplecza personalnego); wszelkie decyzje biznesowe, jak i zarządcze, w tym także zawieranie umów z kontrahentami (również z Polski) ma miejsce na terytorium Stanów Zjednoczonych, gdzie znajduje się siedziba Spółki.

Zatem spełnione jest kryterium, o którym mowa w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, tj. polscy podatnicy podatku od towarów i usług nabywający opisane we wniosku usługi będą obowiązani do opodatkowania tych usług jako import usług.

Stanowisko Spółki jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.