Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-952/11-2/JO
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-11-03
Teza: wniesienie zespołu składników materialnych ze Spółki do nowozawiązanej spółki w wyniku podziału przez wydzielenie tych składników, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; podział; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 3.08.2011 r. (data wpływu 8.08.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wyodrębnionego zespołu składników majątkowych oraz konsekwencji podatkowych związanych z wniesieniem tej części przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki w wyniku podziału poprzez wydzielenie tych składników - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 8.08.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania za zorganizowaną część przedsiębiorstwa wyodrębnionego zespołu składników majątkowych oraz konsekwencji podatkowych związanych z wniesieniem tej części przedsiębiorstwa do nowopowstałej spółki w wyniku podziału poprzez wydzielenie tych składników.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. („A.” lub „Spółka”) jest wiodącą firmą farmaceutyczną, oferującą skuteczne i bezpieczne terapie lekowe dla pacjentów w Polsce oraz poza jej granicami. Podstawowa działalność operacyjna Spółki sprowadza się do wytwarzania obrotu produktami leczniczymi. Jednocześnie, jako wsparcie swojej głównej działalności, od 2001 r. Spółka prowadzi badania dotyczące poszukiwania i możliwości komercjalizacji w pełni oryginalnych, innowacyjnych terapii („Działalność Innowacyjna” lub „Innowacyjne”), które stanowią referencyjne produkty lecznicze w rozumieniu ustawy z dnia 6 września 2001 r. Prawo farmaceutyczne (Dz. U. z 2001 r. Nr 126, poz. 1381).

Działalność Innowacyjna obejmuje w szczególności prace z zakresu:

*   projektowania cząsteczek chemicznych i molekuł białkowych z wykorzystaniem modelowania komputerowego;

*   syntezy chemicznej bibliotek małych cząstek oraz produkcji białek z wykorzystaniem metod biotechnologicznych;

*   identyfikacji i weryfikacji mechanizmu działania cząsteczek;

*   badań in vitro;

*   badań in vivo na gryzoniach.

Powyższe czynności wykonywane są przez specjalnie dedykowany personel, posiadający odpowiednie kompetencje i wykształcenie („Personel”). Od strony organizacyjnej Działalność Innowacyjna tworzy wyodrębniony organizacyjnie Dział Innowacyjnego, na czele którego stoi Kierownikow ds. Innowacyjnego („Kierownik”), posiadający uprawnienia w zakresie:

*   zaciągania zobowiązań finansowych do wysokości 100 000 PLN;

*   zatrudniania nowych pracowników Personelu;

*   planowania i kontroli wykonania budżetu działowego;

*   kontroli wydatków;

*   uczestniczenia w targach branżowych i reprezentowania Działalności Innowacyjnej na zewnątrz;

*   pozyskiwania klientów zainteresowanych nabyciem licencji na wypracowaną przez Działalność Innowacyjną własność intelektualną;

1.  negocjowania warunków umownych z potencjalnymi licencjobiorcami;

*   współpracy z wiodącymi krajowymi jednostkami naukowymi;

*   poddawania ocenie nowych propozycji projektowych.

Do Kierownika raportują Menadżerowie, którym podlegają zespoły naukowców realizujących poszczególne programy badawczo-rozwojowe („Projekty”) oraz Kierownik Działu Zwierząt Laboratoryjnych. Kierownik podlega bezpośrednio najwyższemu kierownictwu Spółki.

W ramach realizowanych projektów, zdarzają się sytuacje, w których Menadżerowie korzystają ze wsparcia innych działów Spółki, w tym Działu Laboratorium Syntezy Organicznej oraz Laboratorium Analitycznego. Wsparcie tych działów jest jednak usługą pomocniczą do głównej działalności i nie jest niezbędne dla poprawnego przeprowadzenia projektów badawczych (mogłoby być zastąpione przez usługi świadczone przez podmioty zewnętrzne).

Dział Innowacyjnego dysponuje składnikami majątku, wartościami niematerialnymi, w tym prawami do własności intelektualnej, przypisanymi mu przez Spółkę. Jednocześnie, w związku ze specyfiką działalności innowacyjnej, charakteryzującej się wysokim udziałem prac o charakterze laboratoryjnym, Dział Innowacyjnego posiada wszelkie wymagane prawem zgody i zezwolenia, w tym m.in.:

*   uprawnienia do prowadzenia zwierzętarni doświadczalnej na podstawie decyzji o wpisie jednostki doświadczalnej do rejestru wydawanej przez ministra właściwego do spraw nauki po zasięgnięciu opinii Krajowej Komisji Etycznej;

*   zezwolenie na prowadzenie pracowni izotopowej wydane przez Prezesa Państwowej Agencji Atomistyki;

*   zgody na prowadzenie prac badawczych z użyciem genetycznie modyfikowanych organizmów (zgoda na zamknięte użycie GMO) wydane przez ministra właściwego do spraw środowiska.

Od strony księgowej koszty poszczególnych Projektów prowadzonych przez Dział Innowacyjnego ewidencjonowane są na indywidualnych kontach analitycznych. Do czasu zakończenia poszczególnych etapów Projektów wszelkie koszty związane z ich realizacją aktywowane są do bilansu Spółki jako Rozliczenia Międzyokresowe Kosztów („RMK”, tj. koszty te nie są rozpoznawane jako koszty uzyskania przychodu w momencie poniesienia). Wszelkie inne koszty Działalności Innowacyjnej, nie związane bezpośrednio z poszczególnymi projektami przypisywane są jednostkom organizacyjnym, które je wygenerowały (miejsca powstawania kosztów -„MPK”), głównie do kont księgowych Działu Innowacyjnego.

Dotychczas wypracowana własność intelektualna chroniona jest patentami i zgłoszeniami patentowymi.

W kontekście powyższego, z uwagi na specyficzny charakter Działalności Innowacyjnej, charakteryzującej się m.in.:

*   długim czasem trwania — prace trwają przeciętnie 10-15 lat, z czego 2-3 lata zajmuje proces oceny dokumentacji rejestracyjnej i wprowadzenia leku na poszczególne rynki;

*   wysokimi kosztami sięgającymi kilkuset mln dolarów;

*   uzależnieniem powodzenia projektu od dostępu do ryku globalnego;

Spółka rozważa możliwość dokonania podziału Spółki zgodnie z przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (dalej zwanej „KSH”), tj. podziału przez wydzielenie do nowozawiązanej spółki („A. Innowacje”).

Rozważana koncepcja zakłada wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w skład której wejdą wszelkie składniki materialne i niematerialne, przypisane obecnie do Działu Innowacyjnego, w tym:

*   zobowiązania wynikające z zawartych umów;

*   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne;

*   Personel;

*   otrzymane dotacje;

*   budżety Projektów, w tym środki pieniężne na ich realizację;

*   dotychczas wypracowana własność intelektualną wynikającą z realizowanych Projektów,

*   wartość wydatków dotychczas poniesionych na realizację Projektów, zaksięgowanych na kontach analitycznych RMK;

*   szczególne pozwolenia i uprawnienia związane z prowadzeniem laboratoryjnej działalności badawczej (de iure będą wymagały ponownego ich uzyskania przez nowy podmiot).

Głównym celem działalności biznesowej A. Innowacje będzie licencjonowanie większym partnerom - tj. innym firmom farmaceutycznym o globalnym zasięgu - praw do korzystania z własności intelektualnej A. Innowacje, tj. wynalazków dotyczących przyszłych potencjalnych terapii (kandydatów na leki), w celu dokończenia przez licencjobiorcę ich rozwoju (badania kliniczne zaawansowanych faz) i przeprowadzenia procesów rejestracji leków a następnie wdrożenia na najważniejsze światowe rynki.

Jednocześnie po wydzieleniu Spółka będzie kontynuowała swoją działalność gospodarczą w obszarze produkcji, obrotu i promocji produktów leczniczych w niezmienionym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy zespół składników materialnych, który na skutek planowanej transakcji (podziału przez wydzielenie) zostanie wydzielony ze Spółki do A. Innowacje, powinien być sklasyfikowany dla celów podatkowych jako zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT?
2.  Czy opisana transakcja wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, czy też przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie mają do niej zastosowania, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT?

Własne stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1:

Zdaniem Spółki zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) w formie Działu Innowacyjnego wydzielany ze Spólki stanowić będzie zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Uzasadnienie:

W myśl art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa („ZCP”) rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W tym kontekście, o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zatem, w celu uznania danego zbioru składników majątkowych za ZCP musi on odznaczać się pewną odrębnością na płaszczyźnie: (I) organizacyjnej, (II) finansowej, (III) funkcjonalnej, w taki sposób, że taki ZCP mógłby funkcjonować samodzielnie w obrocie gospodarczym w razie zaistnienia takiej potrzeby.

Z uwagi na to, że ustawodawca wyraźnie wskazuje, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest tylko ta część przedsiębiorstwa, która spełnia wszystkie powyższe kryteria w opinii Wnioskodawcy należy ustalić czy Dział Innowacyjnego je wyczerpuje.

Odrębność organizacyjna:

Analiza interpretacji organów podatkowych (przykładowo: interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu (działającego w imieniu Ministra Finansów), sygn. ILPB3/423-116/08-2/HS, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 4 stycznia 2011 r., sygn. ILPP2/443-1627/10-2/AK) prowadzi do wniosku, iż wyodrębnienie organizacyjne oznacza możliwość alokacji wszystkich składników materialnych i niematerialnych (w tym również pracowników) do działalności prowadzonej przez ZCP. Działalność ta powinna mieć jednocześnie określone miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako np. dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu, lub innego aktu o podobnym charakterze.

W tym kontekście, Spółka pragnie wskazać, iż Działalność Innowacyjna skupiona jest w wyodrębnionym w strukturze organizacyjnej Dziale Innowacyjnego , posiadającego przypisany mu na wyłączność zespół zasobów technicznych, składników majątkowych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Realizacja Projektów dokonywana jest przez dedykowany Personel, przypisany do Działu Innowacyjnego i zasadniczo nie wymaga zaangażowania pozostałych działów Spółki.

Na czele Działu Innowacyjnego stoi Kierownik, posiadający szerokie kompetencje decyzyjne obejmujące m.in.:

*   negocjowanie kontraktów na usługi i dostawy świadczone przez podmioty zewnętrzne;

*   reprezentowanie Działu Innowacyjnego na zewnątrz;

*   nadzór nad Działalnością Innowacyjną,

*   kontrolę pod względem formalnym, rachunkowym i merytorycznym faktur zewnętrznych i wewnętrznych dokumentów księgowych dotyczących Działalności Innowacyjnej.

Kierownik podlega bezpośrednio najwyższemu kierownictwu Spółki.

W rezultacie, w opinii Spółki, Działalność Innowacyjna charakteryzuje się odrębnością organizacyjną od pozostałych struktur Spółki.

Odrębność finansowa:

W doktrynie prawniczej stawia się tezę, że minimalny poziom wydzielenia finansowego powinien polegać na wydzieleniu ewidencyjnym aktywów, pasywów oraz przychodów i kosztów związanych z ZCP. W orzecznictwie jak i interpretacjach Ministra Finansów (dla przykładu interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 grudnia 2010 r., sygn. ILPP2/443-1462/10-3/AK) podkreśla się również, że warunkiem wyodrębnienia finansowego nie jest samodzielne sporządzanie odrębnego bilansu przez daną jednostkę wewnętrzną, a taką funkcję może spełniać odpowiednia ewidencja zdarzeń gospodarczych, która umożliwia identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W tym kontekście, Spółka zwraca uwagę, iż struktura kont Spółki oraz przyjęta polityka rachunkowości, pozwalają na właściwe przyporządkowanie poszczególnych pozycji kosztowych oraz przychodowych do Działu Innowacyjnego, w tym poprzez:

*   identyfikację wydatków Projektowych i ich przyporządkowanie do kont analitycznych RMK, właściwych dla danego Projektu;

*   przypisanie wydatków administracyjnych oraz kosztów zarządzania Działem (w tym kosztów Kierownika) do kont księgowych przypisanych poprzez kod MPK do Działalności Innowacyjnej;

*   alokację otrzymywanych dotacji do Projektów, których dotyczą.

Dodatkowo, Dział Innowacyjnego dysponuje własnymi składnikami majątkowymi, środkami trwałymi, patentami, zgłoszeniami patentowymi oraz innymi wartościami niematerialnymi i prawnymi. Ponadto, w ciągu roku finansowego Dział Innowacyjnego funkcjonuje w oparciu o indywidualny budżet roczny przygotowany przez Kierownika i zaakceptowany przez najwyższe kierownictwo Spółki. Kierownik jest obowiązany do ciągłego monitorowania poziomu wykonania budżetu i weryfikacji związku ponoszonych wydatków z Działalnością Innowacyjną. Powyższa weryfikacja dokonywana jest m.in. w oparciu o szczegółowe raporty księgowe generowane z systemu księgowego Spółki dla kont właściwych dla Działu Innowacyjnego.

W tym kontekście, Spółka stoi na stanowisku, że Działalność Innowacyjną można uznać za wyodrębnioną finansowo w przyjętym przez A. planie kont oraz właściwych ewidencjach prowadzonych dla celów rachunkowych i podatkowych.

Odrębność funkcjonalna:

Warunek samodzielnego realizowania określonych zadań gospodarczych (tj. wyodrębnienie funkcjonalne) oznacza, iż możliwość uznania zespołu składników za ZCP jest uzależniona od możliwości samodzielnego działania jako niezależny podmiot. Innymi słowy, zespół składników majątkowych tworzących ZCP nie tylko musi spełniać określone funkcje gospodarcze w istniejącym przedsiębiorstwie ale powinien również być w stanie prowadzić działalność samodzielnie, gdyby został wydzielony z istniejącego przedsiębiorstwa. Niezwykle istotne jest zatem wystąpienie elementu organizacyjnego spajającego niejako składniki majątkowe w pewną organizacyjną całość, zdolną samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą.

Jednocześnie, w świetle dorobku doktryny prawniczej wydaje się, że zdolność ZCP do samodzielnego funkcjonowania nie powinna być rozumiana jako samowystarczalność i pełna niezależność od pozostałej części przedsiębiorstwa. Należy bowiem mieć na uwadze, iż wiele funkcji biznesowych jest scentralizowanych w ramach przedsiębiorstwa (np. księgowość, ochrona, sprzątanie, inne funkcje pomocnicze) i nie byłoby zasadne ich dublowanie dla potrzeb odpowiedniego „zorganizowania” części przedsiębiorstwa. Również w orzecznictwie i interpretacjach indywidualnych wskazuje się, że wydzielenie powinno dotyczyć głównego przedmiotu zadań realizowanych przez ZCP.

W odniesieniu do sytuacji Spółki, przesłanka wydzielenia funkcjonalnego sprowadza się do potencjalnej zdolności Działalności Innowacyjnej do niezależnego działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i to jeszcze w ramach Spółki. W tym kontekście, Spółka pragnie wskazać, iż już dziś Dział Innowacyjnego realizuje zadania gospodarcze, które w istotny sposób różnią się od działalności pozostałej części Spółki. Jest on zdolny samodzielnie planować, kontrolować i realizować własną aktywność podejmowaną w sterze gospodarczej, a w niedługim czasie, z uwagi zaawansowanie prac, zacznie dodatkowo osiągać pierwsze przychody z tytułu komercjalizacji Projektów.

Wydzielenie Działalności Innowacyjnej do nowego podmiotu gospodarczego, ma przede wszystkim za zadanie podniesie przejrzystości ww. działań oraz uatrakcyjnienie Działalności Innowacyjnej dla nowych inwestorów (np. funduszy Venture Capital).

Spółka pragnie zaznaczyć, iż po dokonaniu podziału przez wydzielenie, A. Innowacje będzie w ograniczonym zakresie korzystać z usług Spółki - będą to wyłącznie usługi pomocnicze w stosunku do podstawowej działalności A. Innowacje, które jednocześnie będą mogły być w prosty sposób zastąpione usługami świadczonymi przez podmioty zewnętrzne.

W rezultacie, zdaniem Spółki, Działalność Innowacyja jest bezsprzecznie wydzielona funkcjonalnie z działalności gospodarczej Spółki i już teraz realizuje przydzielone jej cele gospodarcze w sposób niezależny od pozostałych jej działów.

Podsumowanie:

W kontekście, powyższej analizy, mając na uwadze, iż Działalność Innowacyjna:

*   dysponuje własnym zespołem składników majątkowych i własnym Personelem;

*   jest jasno wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Spółki;

*   posiada własny budżet i przypisane konta rachunkowe w planie kont Spółki;

*   będzie w stanie realizować zadania gospodarcze niezależnie od Spółki, w opinii Spółki, Działalność Innowacyjna stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Własne stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2:

W opinii Spółki, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania do rozważanej transakcji wydzielenia Działalności Innowacyjnej ze Spółki.

Uzasadnienie:

Generalnie, zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu VAT w Polsce podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Jednocześnie, w myśl art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT przepisów Ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W świetle ugruntowanej linii interpretacyjnej Ministra Finansów pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, w tym np. sprzedaż, zamianę, darowiznę lub inne przeniesienie własności.

Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej, w tym także podziału w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej do spółek nowo zawiązanych.

W tym kontekście, mając na uwadze, iż:

*   wydzielenie jest formą zbycia;

*   Działalność Innowacyjna stanowi w opinii Spółki zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 ust 27e Ustawy o VAT, zatem stosownie do art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT, przedmiotowa czynność wydzielania przez A. Działalności Innowacyjnej do A. Innowacje nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Powyższe stanowisko zostało odzwierciedlone w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów. Dla przykładu, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 18 sierpnia 2010, sygn. IBPP3/443-349/10/PK, stwierdził: „Zatem stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przedmiotowa czynność podziału, w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych poprzez przeniesienie części majątku spółki dzielonej do spółek nowozawiązanych - nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż wyodrębniony zespół składników majątkowych wypełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, zawartą w art. 2 pkt 27e ww. ustawy.”

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przepisy regulujące prawną instytucję podziału spółek stanowią treść tytułu IV działu II ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.).

Zgodnie z art. 529 § 1 Kodeksu spółek handlowych (zwanego dalej k.s.h.) wyróżniono cztery sposoby dokonania podziału spółek kapitałowych. Podział może być dokonany przez:

1.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na inne spółki za udziały lub akcje spółki przejmującej, które obejmują wspólnicy spółki dzielonej (podział przez przejęcie),
2.  zawiązanie nowych spółek, na które przechodzi cały majątek spółki dzielonej za udziały lub akcje nowych spółek (podział przez zawiązanie nowych spółek),
3.  przeniesienie całego majątku spółki dzielonej na istniejącą i na nowo zawiązaną spółkę lub spółki (podział przez przejęcie i zawiązanie nowej spółki),
4.  przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 k.s.h. podział dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest efekt końcowy – przeniesienie własności. Zatem podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest więc to, aby zbycie obejmowało zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczyć należy, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, iż Spółka rozważa możliwość dokonania podziału Spółki zgodnie z przepisami art. 529 § 1 pkt 4 ustawy Kodeks spółek handlowych tj. podziału przez wydzielenie do nowozawiązanej spółki „A. Innowacje”, w skład której wejdą wszelkie składniki materialne i niematerialne, przypisane obecnie do Działu Innowacyjnego, w tym:

*   zobowiązania wynikające z zawartych umów;

*   środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne;

*   Personel;

*   otrzymane dotacje;

*   budżety Projektów, w tym środki pieniężne na ich realizację;

*   dotychczas wypracowana własność intelektualna wynikająca z realizowanych Projektów,

*   wartość wydatków dotychczas poniesionych na realizację Projektów, zaksięgowanych na kontach analitycznych RMK;

*   szczególne pozwolenia i uprawnienia związane z prowadzeniem laboratoryjnej działalności badawczej (de iure będą wymagały ponownego ich uzyskania przez nowy podmiot).

Ponadto Dział posiada wszelkie wymagane prawem zgody i zezwolenia, w tym m.in.:

*   uprawnienia do prowadzenia zwierzętarni doświadczalnej na podstawie decyzji o wpisie jednostki doświadczalnej do rejestru wydawanej przez ministra właściwego do spraw nauki po zasięgnięciu opinii Krajowej Komisji Etycznej;

*   zezwolenie na prowadzenie pracowni izotopowej wydane przez Prezesa Państwowej Agencji Atomistyki;

*   zgody na prowadzenie prac badawczych z użyciem genetycznie modyfikowanych organizmów (zgoda na zamknięte użycie GMO) wydane przez ministra właściwego do spraw środowiska.

Spółka zwraca uwagę, iż struktura kont Spółki oraz przyjęta polityka rachunkowości, pozwalają na właściwe przyporządkowanie poszczególnych pozycji kosztowych oraz przychodowych do Działu Innowacyjnego. W ciągu roku finansowego Dział Innowacyjnego funkcjonuje w oparciu o indywidualny budżet roczny przygotowany przez Kierownika i zaakceptowany przez najwyższe kierownictwo Spółki. Kierownik jest obowiązany do ciągłego monitorowania poziomu wykonania budżetu i weryfikacji związku ponoszonych wydatków z Działalnością Innowacyjną. Powyższa weryfikacja dokonywana jest m.in. w oparciu o szczegółowe raporty księgowe generowane z systemu księgowego Spółki dla kont właściwych dla Działu Innowacyjnego.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, iż opisana przez Wnioskodawcę wyodrębniona działalność innowacyjna w zakresie badań poszukujących możliwości komercjalizacji oryginalnych, innowacyjnych terapii będzie posiadała cechy wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem będzie się mieściła w pojęciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji czynność wniesienia zespołu składników materialnych i niematerialnych ze Spółki do nowozawiązanej spółki w wyniku podziału przez wydzielenie tych składników, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ podatkowy informuje, iż w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.