Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-281/11/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-05-24
Teza: prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT otrzymanych przed dniem rejestracji do podatku VAT
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek od towarów i usług-rejestracja dla potrzeb podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2011r. (data wpływu 11 lutego 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 kwietnia 2011r. (data wpływu 4 maja 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT otrzymanych przed dniem rejestracji do podatku VAT - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur VAT otrzymanych przed dniem rejestracji do podatku VAT.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 18 kwietnia 2011r. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 26 kwietnia 2011r. (data wpływu 4 maja 2011r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca w dniu 24 stycznia 2011r. rozpoczął działalność gospodarczą. W dniu 26 stycznia 2011r. otrzymał pierwszy przychód. W dniu 28 stycznia Wnioskodawca złożył formularz VAT-R do Urzędu Skarbowego. Sprzedaż z 26 stycznia 2011r. została zaewidencjonowana na kasie fiskalnej a podatek odprowadzony. Wnioskodawca nie korzystał ze zwolnienia z art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zachowywał się jak czynny podatnik, tylko nie złożył w terminie formularza VAT-R.

Z uzupełnienia wniosku z dnia 26 kwietnia 2011r. wynika, że począwszy od okresu rozliczeniowego przypadającego na styczeń 2011r. Wnioskodawca składa miesięczne deklaracje dla podatku od towarów i usług.

Jako podatnik VAT czynny Wnioskodawca zarejestrował się od 24 stycznia 2011r. (data w części C.1 poz. 38 złożonego zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R). W części C.1 zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R została zaznaczona pozycja nr 29 – podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą nie ma prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o podatku VAT.

Począwszy od miesiąca grudnia 2010r. Wnioskodawca dokonywał zakupów towarów i usług związanych z przyszłą działalnością. Wnioskodawca otrzymywał faktury bezpośrednio po dokonaniu zakupu tj. w dniu dokonania zakupu.

Dokonane zakupy towarów lub usług zostały poniesione w związku z przyszłą działalnością gospodarczą i są one wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zakupy dokonane przed dniem 28 stycznia 2011r. zostały udokumentowane fakturami VAT i Wnioskodawca posiada oryginały tych faktur.

Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy poniesione przed dniem rejestracji do podatku VAT w deklaracji podatkowej za miesiąc styczeń 2011r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 26 kwietnia 2011r.):

Czy Wnioskodawca może pomniejszyć podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy dokonane w okresie od grudnia 2010r. do dnia poprzedzającego dzień 28 stycznia 2011r. tj. dzień złożenia zgłoszenia VAT-R?

Zdaniem Wnioskodawcy (stanowisko ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu z dnia 26 kwietnia 2011r.), ma on prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków dokonanych w okresie od grudnia 2010r. do dnia 28 stycznia 2011r. tj. dnia poprzedzającego złożenie zgłoszenia VAT-R.

W przypadku Wnioskodawcy zastosowanie znajdzie ogólna zasada odliczania VAT, określona w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którą podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli wydatek związany jest z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Dokonywanie zakupów jeszcze przed złożeniem zgłoszenia rejestracyjnego na potrzeby VAT nie wpłynie na prawo do odliczenia podatku VAT.

Obecnie bowiem powszechnie uznaje się, że podatek VAT naliczony od zakupów dokonanych przed rejestracją podlega odliczeniu, jeśli tylko w momencie dokonania tego odliczenia (składania deklaracji VAT) podatnik jest czynnym podatnikiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zostało zawarte w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010r., kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r., prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 grudnia 2008r.).

Natomiast w myśl ust. 13 powołanego artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Tak więc niezadeklarowany w okresie otrzymania faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych podatek naliczony nie przepada jeszcze przez okres 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, z uwagi powołany przepis ust. 13, przewidujący możliwość jego zadeklarowania w formie korekty deklaracji za okres, w którym wystąpiło prawo do odliczenia podatku.

Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest zatem bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m. in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 88 ust. 4 ww. ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Z treści art. 88 ust. 4 nie wynika jednakże, w którym momencie podatnik musi uzyskać status podatnika czynnego VAT, by móc skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Jednocześnie należy wskazać, że do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Z zasady neutralności podatku VAT wynikającej z art. 2 Pierwszej Dyrektywy Rady z dnia 11 kwietnia 1967r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych (67/227/EEC) oraz z konstrukcji Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC) należy wynosić, iż brak rejestracji jako podatnika VAT czynnego w okresie rozliczeniowym, w którym powstało prawo do obniżenia podatku należnego nie uniemożliwia podatnikowi skorzystania z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy bezspornie związane z prowadzeniem działalności.

Należy także zauważyć, że powołane wyżej Dyrektywy Pierwsza i Szósta zostały uchylone Dyrektywą Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007r. W nowej Dyrektywie 2006/112/WE powtórzono zasadę neutralności podatku VAT, o której mowa powyżej.

Treść cytowanego wcześniej art. 88 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług nie wskazuje, aby do nabycia prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczne było posiadanie statusu podatnika zarejestrowanego w momencie otrzymania faktur zakupu. Zatem status podatnika czynnego (zarejestrowanego) konieczny jest w momencie wykazywania odliczenia.

Prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1) kształtuje się w danym okresie rozliczeniowym. Zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego – co wprost wynika z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy – jest przy tym zazwyczaj otrzymanie faktury lub dokumentu celnego, a ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją już nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego. Prawo do obniżenia podatku należnego powstaje u wszystkich podatników, o ile wykażą, że zakupy były związane z bieżącą lub przyszłą działalnością opodatkowaną, a warunek rejestracji jest niezbędny wyłącznie do skorzystania przez podatnika z prawa do obniżenia podatku należnego.

Trzeba rozróżnić moment powstania prawa do odliczenia od momentu skorzystania z tego prawa. Jak już wspomniano, jego realizacja następuje poprzez złożenie deklaracji podatkowej, wyrażającej wolę skorzystania przez podatnika z prawa do odliczenia i aby skutecznie zrealizować już powstałe uprawnienie, podatnik musi usunąć – najpóźniej przed skorzystaniem z tego prawa – wszelkie przesłanki negatywne, w tym brak rejestracji, który uniemożliwia identyfikowanie go jako podatnika.

Zatem należy stwierdzić, iż ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją, o ile występują przesłanki, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej (lub przyszłej) działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 24 stycznia 2011r. rozpoczął działalność gospodarczą. W dniu 26 stycznia 2011r. otrzymał pierwszy przychód. W dniu 28 stycznia Wnioskodawca złożył formularz VAT-R do Urzędu Skarbowego. Sprzedaż z 26 stycznia 2011r. została zaewidencjonowana na kasie fiskalnej a podatek odprowadzony. Wnioskodawca nie korzystał ze zwolnienia z art. 113 ustawy o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zachowywał się jak czynny podatnik, tylko nie złożył w terminie formularza VAT-R.

Począwszy od stycznia 2011r. Wnioskodawca składa miesięczne deklaracje dla podatku od towarów i usług. Jako podatnik VAT czynny Wnioskodawca zarejestrował się od 24 stycznia 2011r. (data w części C.1 poz. 38 złożonego zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R). W części C.1 zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R została zaznaczona pozycja nr 29 – podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą nie ma prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o podatku VAT.

Począwszy od miesiąca grudnia 2010r. Wnioskodawca dokonywał zakupów towarów i usług związanych z przyszłą działalnością. Wnioskodawca otrzymywał faktury bezpośrednio po dokonaniu zakupu tj. w dniu dokonania zakupu.

Dokonane zakupy towarów lub usług zostały poniesione w związku z przyszłą działalnością gospodarczą i są one wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Zakupy dokonane przed dniem 28 stycznia 2011r. zostały udokumentowane fakturami VAT i Wnioskodawca posiada oryginały tych faktur.

Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy poniesione przed dniem rejestracji do podatku VAT w deklaracji podatkowej za miesiąc styczeń 2011r.

W związku z tak przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy może pomniejszyć podatek należny o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących zakupy dokonane w okresie od grudnia 2010r. do dnia poprzedzającego dzień 28 stycznia 2011r. tj. dzień złożenia zgłoszenia VAT-R.

Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, jeśli tylko zakup dokonywany jest w związku z obecnie prowadzoną lub planowaną działalnością opodatkowaną.

Należy zauważyć, iż Wnioskodawca wskazał datę rozpoczęcia działalności gospodarczej - 24 stycznia 2011r. Jednakże wyjaśnić trzeba, że za podatnika należy uznać również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i poczyniła w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

Tak więc, skoro dokonane przez Wnioskodawcę zakupy przed dniem rejestracji do podatku VAT zostały poniesione w związku z działalnością gospodarczą oraz są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT, to Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur VAT dokumentujących zakupy dokonane w okresie od grudnia 2010r. do dnia poprzedzającego dzień 28 stycznia 2011r. tj. dzień złożenia zgłoszenia VAT-R, jednakże realizacja tego prawa może nastąpić dopiero po uzyskaniu statusu zarejestrowanego (czynnego) podatnika podatku od towarów i usług.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca od grudnia 2010r. dokonywał zakupów towarów i usług związanych z przyszłą działalnością. Wnioskodawca otrzymywał faktury bezpośrednio po dokonaniu zakupu tj. w dniu dokonania zakupu. Wnioskodawca dokonał odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakupy poniesione przed dniem rejestracji do podatku VAT w deklaracji podatkowej za miesiąc styczeń 2011r.

Mając na względzie przepis art. 86 ust. 11 i 13 ww. ustawy, możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowych faktur, jeśli Wnioskodawca nie dokonał takiego odliczenia poprzez złożenie deklaracji VAT-7 za grudzień 2010r., skonkretyzowała się w złożonej deklaracji VAT-7 za styczeń 2011r., w której Wnioskodawca skorzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Odnosząc zatem przedstawiony stan faktyczny do przytoczonych regulacji prawnych stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z przedmiotowych faktur dokumentujących zakupy dokonane w okresie od grudnia 2010r. do dnia poprzedzającego dzień 28 stycznia 2011r. tj. dokonanych przed dniem złożenia zgłoszenia rejestracyjnego VAT-R. Jednocześnie Wnioskodawca winien mieć na uwadze ograniczenia wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedmiotowym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Józefa Ignacego Kraszewskiego 4A, 35-016 Rzeszów, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.