Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.532.2019.2.SP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-26
Teza: Brak powstania stałego zakładu w Polsce.
Słowa kluczowe: Niemcy; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; usługi-usługi magazynowania i przechowywania towarów; zakład-zakład zagraniczny
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2019 r. (data wpływu 20 grudnia 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 20 lutego 2020 r. (data nadania 24 lutego 2020 r., data wpływu 25 luty 2020 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie organu z dnia 17 lutego 2020 r. nr 0114.KDIP2-1.4010.532.2019.1.SP (data nadania 17 lutego 2020 r., data doręczenia 18 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania stałego zakładu w Polsce – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania stałego zakładu w Polsce.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej także: Spółka) jest spółką z siedzibą w Niemczech podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Niemiec i prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie handlu technologią chłodniczą i klimatyzacyjną. Wnioskodawca jest zarejestrowany w Polsce dla celów VAT. Wnioskodawca chcąc zarejestrować się w Polsce dla celów VAT, złożył wniosek o rejestrację do Urzędu Skarbowego A., jako podmiot zagraniczny. Naczelnik Urzędu skarbowego uznał, że nie jest właściwy w tej sprawie i przesłał wniosek do Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., gdzie ostatecznie wnioskodawca został zarejestrowany.

Stosowany przez Wnioskodawcę model sprzedaży zakłada zakup towarów od producentów w celu ich dalszej odsprzedaży do klientów w całej Europie. Jednym z producentów kontraktowych Wnioskodawcy jest Spółka X z siedzibą w Polsce.

Wnioskodawca jest obecnie w trakcie przejmowania innej spółki (dalej także: Spółka Przejęta), która była zarejestrowana w Polsce dla celów VAT. Sam proces przejęcia zakończy się w następnym roku. Spółka X świadczy na rzecz Spółki Przejętej usługę logistyczną, o której mowa w dalszej części wniosku. Taką samą usługą logistyczną Spółka X będzie świadczyła dla Wnioskodawcy – zmienił się jedynie podmiot będący usługobiorcą. Spółka X posiada analogiczną do tego wniosku interpretację dotyczącą usług świadczonych uprzednio na rzecz Spółki Przejętej, z potwierdzeniem prawidłowości stanowisk tożsamych ze stanowiskami wyrażonymi w niniejszym wniosku (interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 kwietnia 2019 r., o sygn. 0111-KDIB1-2.4010.89.2019.1.BG). Należy również podkreślić, że Spółka Przejęta również została zarejestrowana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B.

Wnioskodawca w celu usprawnienia procesów sprzedażowych, będzie kontynuować model sprzedaży analogiczny do modelu prowadzonego przez Spółkę Przejętą, polegający na tym, że:

*   towary Wnioskodawcy są magazynowane w magazynie Spółki X położonym w Polsce – wobec czego Spółka X świadczy na rzecz Wnioskodawcy usługi logistyczno-magazynowe;

*   Wnioskodawcy i Spółki X nie łączy umowa najmu powierzchni magazynowej (ani jakakolwiek inna umowa przyznająca Wnioskodawcy tytuł prawny do magazynu Spółki X) – strony łączy wyłącznie umowa o świadczenie usług logistyczno-magazynowych;

*   magazyn służy do przechowywania/utrzymywania zapasów towarów będących własnością Wnioskodawcy w wyznaczonej do tego części magazynu, przeznaczonej wyłącznie dla towarów Wnioskodawcy w celu ich składowania i wysyłki;

*   Wnioskodawca nie posiada nieograniczonego prawa wstępu ani prawa do korzystania z pomieszczeń magazynu. Zgodnie z ustaleniami ze Spółką X, pracownicy Wnioskodawcy mają dostęp do pomieszczeń magazynu w celu kontroli swoich towarów tam składowanych, ale wizyta może odbyć się tylko za zgodą Spółki X i w obecności pracowników Spółki X. Wnioskodawca nie dysponuje kluczami do magazynu;

*   magazynem zarządzają pracownicy Spółki X, Wnioskodawca udostępnia Spółce X swój system magazynowy, za pomocą którego pracownicy Spółki X prowadzą gospodarkę magazynową (Wnioskodawca ma wgląd do tego systemu);

*   towary przez cały czas składowania w magazynie są własnością Wnioskodawcy – towary trafiają do magazynu w wyniku dostaw realizowanych przez producentów (w tym Spółkę X) na rzecz Wnioskodawcy;

*   Wnioskodawca nie zatrudnia własnych pracowników ani do pracy w magazynie ani w żadnym innym miejscu w Polsce. Usługi logistyczno-magazynowe są wykonywane jedynie przez pracowników Spółki X;

*   Wnioskodawca nie ma ani nie będzie miał w Polsce żadnych obiektów (takich jak biura, fabryki itp.). Wnioskodawca nie posiada w Polsce również maszyn, samochodów i innego sprzętu wykorzystywanego do prowadzenia działalności gospodarczej;

*   Spółka X ponosi pełną odpowiedzialność za zarządzanie i kontrolę nad swoim personelem. Wnioskodawca nie ma żadnej władzy kontrolnej nad personelem Spółki X;

*   Wnioskodawca nie posiada w Polsce przedstawiciela umocowanego do zawierania umów w imieniu Wnioskodawcy, ani żadnej osoby uprawnionej do negocjowania kontraktów;

*   wszystkie decyzje biznesowe podejmowane są i będą w Niemczech, a proces sprzedaży produktów realizowany jest i będzie przez Wnioskodawcę bezpośrednio z Niemiec;

usługi Spółki X ograniczają się do czynności logistyczno-magazynowych, a Wnioskodawca nie prowadzi i nie będzie prowadził żadnych innych funkcji biznesowych za pośrednictwem magazynu, np. obsługi sprzedaży ani serwisu posprzedażowego (rozumianych np. jako podejmowanie czynności mających na celu doprowadzenie do zawarcia umowy, wykonywanie ewentualnych napraw w magazynie, rozpatrywanie reklamacji, itp.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionych okolicznościach nie powstaje dla Wnioskodawcy zakład podatkowy w Polsce w związku z art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku z dnia 14 maja 2003 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 12, poz. 90, dalej: UPO)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanych we wniosku okolicznościach nie dochodzi do powstania u Wnioskodawcy zakładu podatkowego w Polsce w rozumieniu art. 5 UPO.

_Uzasadnienie_

Zgodnie z art. 5 UPO określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. „Zakład” obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Zatem, aby uznać, że Spółka posiada zakład podatkowy w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w danym państwie, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje placówka działalności gospodarczej,
2.  placówka ma charakter stały,
3.  działalność gospodarcza danego przedsiębiorstwa jest w całości albo przynajmniej w części prowadzona za pośrednictwem tej stałej placówki.

Dokonując interpretacji postanowień UPO należy zwrócić uwagę na tekst Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak również brzmienie Komentarza do niej (dalej: Komentarz).

1.  Powstanie zakładu na zasadach ogólnych

W ocenie Wnioskodawcy przesłanka istnienia placówki nie została spełniona. Zgodnie z Komentarzem określenie „placówka” obejmuje każde pomieszczenie, środki lub urządzenia wykorzystywane do prowadzenia działalności przedsiębiorstwa, niezależnie od tego, czy są wykorzystywane wyłącznie w tym celu. Dla zaistnienia placówki nie jest wymagane posiadanie tytułu prawnego do pomieszczeń, istotny natomiast jest sam fakt dysponowania pewną przestrzenią.

Podkreślone zatem zostało, że sam fakt, że przedsiębiorstwo ma do własnej dyspozycji pewną przestrzeń służącą jego działalności wystarczy, aby zaistniała placówka gospodarcza. Taka sytuacja nie zachodzi jednak w przypadku Spółki, ponieważ przestrzeń magazynowa jest we władaniu Spółki X, świadczącej na rzecz Wnioskodawcy usługi logistyczno-magazynowe. Wnioskodawca nie może swobodnie dysponować pomieszczeniami. Pracownicy Wnioskodawcy nie mają prawa swobodnego wstępu do magazynu – dostęp do pomieszczeń, w których składowane są towary Spółki może odbywać się tylko za zgodą Spółki X i w obecności jej personelu. Wnioskodawca nie będzie posiadał kluczy do magazynu, więc nie sposób uznać, że może swobodnie nim dysponować. W ocenie Wnioskodawcy jednoznacznie odróżnić należy dysponowanie określonym miejscem na terenie danego kraju od nabywania usług logistyczno-magazynowych od innego podmiotu dysponującego tym miejscem, co nie prowadzi do powstania zakładu (z którą to okolicznością mamy do czynienia właśnie w przypadku Spółki).

1.  Wyłączenia z art. 5 ust. 4 UPO

Z ostrożności Wnioskodawca wskazuje, że nawet w przypadku uznania, że Wnioskodawca dysponuje w Polsce stałą placówką, za pomocą której prowadzi działalność gospodarczą, w art. 5 ust. 4 UPO określono, że pomimo zaistnienia ogólnych przestanek powstania zakładu, pewne rodzaje działalności ze względu na ich pomocniczy lub przygotowawczy charakter nie wpływają na powstanie zakładu podatkowego.

I tak art. 5 ust 4 UPO wskazuje, iż określenie „zakład” nie obejmuje:

1.  użytkowania placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa,
2.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub dostarczania,
3.  utrzymywania zapasów dóbr lub towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu obróbki lub przerobu przez inne przedsiębiorstwo,
4.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo zbierania informacji dla przedsiębiorstwa,
5.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o charakterze przygotowawczym lub pomocniczym;
6.  utrzymywania stałej placówki wyłącznie w celu prowadzenia któregokolwiek rodzaju działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność stałej placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, ma charakter przygotowawczy lub pomocniczy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, należy uznać, że z uwagi na fakt, że magazyn towarów, w którym na rzecz Wnioskodawcy świadczona jest usługa logistyczno-magazynowa, służy tylko do utrzymywania zapasów towarów należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy wyłącznie w celu ich składowania i wysyłki, to taka działalność została wprost wyłączona.

*   w art. 5 ust. 4 lit. b UPO oraz

*   w art. 5 ust. 4 lit. e UPO

– jako niegenerująca powstanie zakładu podatkowego.

Działalność o charakterze pomocniczym i przygotowawczym, w tym również utrzymywanie zapasów dóbr i towarów, nawet jeśli prowadzona jest za pośrednictwem stałej placówki, na podstawie art. 5 ust. 4 UPO stanowi wyjątek od ogólnej definicji zakładu i nie generuje jego powstania w Polsce.

W kontekście powyższego Wnioskodawca wskazuje, że na podstawie umowy o świadczenie usług logistyczno-magazynowych i rzeczywiście wykonywanych czynności – Wnioskodawca nabywa usługi, które wprost wymienione są w art. 5 ust. 4 lit. b UPO jako niekreujące zakładu w Polsce. Wnioskodawca będzie bowiem utrzymywał w Polsce zapasy towarów nabytych wcześniej od producentów, a więc stanowiących jego własność, wyłącznie w celu składowania i dostarczania do klientów.

Ponadto celem przedstawionego w zdarzeniu przyszłym modelu logistycznego jest usprawnienie procesów sprzedaży, a magazynowanie i przygotowywanie towarów do wysyłki nie jest głównym przedmiotem działalności przedsiębiorstwa. Czynności te mają jedynie charakter pomocniczy i nie przyczyniają się do powstania odrębnej wartości dodanej, stanowiąc wyłącznie element systemu logistycznego.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w ugruntowanej i spójnej linii interpretacyjnej organów podatkowych, przykładowo w:

*   interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. 1462-IPPB5.4510.1108. 2016.4.RS/JC, w której Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej potwierdził, że: „Czynności wykonywane na terenie Magazynu w związku z bieżącym funkcjonowaniem będą mieć wyłącznie charakter pomocniczy w stosunku do głównej działalności Spółki. W szczególności, czynności wykonywane przez Spółkę należy uznać za utrzymywanie dóbr albo towarów przedsiębiorstwa wyłącznie dla składowania, wystawiania lub wydawania (czynności wskazane w art. 5 ustęp 4 litera b Konwencji).”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 22 lipca 2014 r., sygn. IPPB5/423-374/14-4/PS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził, że: „(\`(...)\`) z uwagi na fakt, że zakres czynności wykonywanych przez Spółkę w Polsce ogranicza się wyłącznie do magazynowania towarów w pomieszczeniach należących do K., nie powstanie dla niej zakład w Polsce, z uwagi na fakt, że takie czynności są bezpośrednio wymienione w Konwencji jako wyłączające istnienie zakładu.”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 27 maja 2013 r., sygn. IPPB5/423-230/13-2/PS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie uznał za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym: „Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca będzie wynajmował magazyn, w którym będzie składował towary w celu dalszej ich odsprzedaży na rzecz Polskiej Spółki z o.o. W wykonaniu umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą, a Polską Spółką z o.o. towary będą w miarę potrzeb pobierane przez Polską Spółkę z o.o. z magazynu Wnioskodawcy. Taki stan faktyczny wskazuje w sposób jednoznaczny, że działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski będzie mieściła się w kategorii działalności wyłączonej z definicji zakładu na mocy postanowień ustępu 4 artykułu 5 UPO.”;

*   interpretacji indywidualnej z dnia 21 września 2015 r., sygn. IPPB5/4510-550 /15-4/PS, w której Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko podatnika, zgodnie z którym usługa magazynowa nie powoduje powstania zakładu w rozumieniu UPO z Niemcami ze względu na wyłączenia z art. 5 ust. 4 UPO.

1.  Powstanie zakładu przez przedstawiciela

Zgodnie z art. 5 ust. 5 UPO z Niemcami „Jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 tego artykułu, posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 4, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu.”

Powstanie zakładu możliwe jest zatem także w braku spełnienia przesłanek ogólnych, poprzez posiadanie przedstawiciela zależnego. W ocenie Wnioskodawcy w sytuacji opisanej w stanie faktycznym z uwagi na brak spełnienia przesłanek, nie dojdzie do ukonstytuowania zakładu poprzez przedstawiciela, bowiem:

*   Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski osoby działającej w jego imieniu;

*   Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski osoby posiadającej pełnomocnictwo do zawierania umów w imieniu Wnioskodawcy;

*   Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski osoby podejmującej jakiekolwiek czynności, które miałyby na celu doprowadzenie do zawarcia umowy z potencjalnymi klientami, w szczególności uprawnionej do negocjowania warunków umów.

– a zatem nie można uznać, że Spółka posiada na terytorium Polski przedstawiciela, którego działalność doprowadziłaby do powstania zakładu. Jak Wnioskodawca wskazał w opisie stanu faktycznego, miejsce efektywnego zarządzania Spółką znajduje się w Niemczech. W szczególności wszystkie decyzje biznesowe podejmowane są i będą w Niemczech, a także sprzedaż produktów realizowana jest i będzie przez Spółkę bezpośrednio z Niemiec.

1.  Podsumowanie

W ocenie Wnioskodawcy nie będzie on posiadał w Polsce zakładu w rozumieniu UPO. Nie zostały bowiem spełnione przesłanki ogólne dla powstania zakładu (istnienie placówki), a ponadto działalność Wnioskodawcy na terytorium Polski ogranicza się do nabycia usług logistyczno-magazynowych, których zakres odpowiada czynnościom wprost wyłączonym z definicji zakładu na mocy art. 5 ust. 4 UPO. Dodatkowo Spółka nie posiada przedstawiciela zależnego na terytorium Polski.

Wobec powyższego, fakt, że Spółka nie będzie posiadała na terenie Polski zakładu powoduje, iż dochody Spółki nie będą podlegały opodatkowaniu polskim podatkiem od osób prawnych, na podstawie art. 7 UPO.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się w zakresie braku powstania zagranicznego zakładu za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny w sprawie będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wpływu wniosku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.