Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.450.1153.2020.4.AG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-28
Teza: WIS-W usługa - świadczenie kompleksowe
Słowa kluczowe: usługi; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1a. Wiążąca informacja stawkowa 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia – brak daty sporządzenia wniosku (data wpływu 22 listopada 2020 r.), uzupełnionego pismami z dnia – brak daty sporządzenia pisma (data wpływu 23 lutego 2021 r.) oraz z dnia – brak daty sporządzenia pisma (data wpływu 29 marca 2021 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa (świadczenie kompleksowe) – koordynacja prac w procesie optymalizacji wdrażanego oprogramowania komputerowego

**Opis usługi:**

**W zakres kompleksowego świadczenia polegającego na koordynacji prac w procesie optymalizacji wdrażanego oprogramowania komputerowego, wchodzą następujące usługi:**

***   Usługa zebrania informacji z zakresu wymagań systemu;
*   Usługa konfiguracji systemu;
*   Usługa wsparcia użytkowników w ramach testów skonfigurowanego modułu programu;
*   Usługa rozwiązywania błędów zgłoszonych do skonfigurowanego systemu również w częściach systemu skonfigurowanych przez innych członków projektu.**

**

Wszystkie wymienione wyżej usługi składają się na jeden finalny produkt, czyli gotowy do użytku system. Żadna z czynności wykonywanych osobno sama w sobie nie stanowi finalnego produktu. Wymienione usługi prowadzą do jednego celu, czyli implementacji systemu komputerowego.

Elementem dominującym jest konfiguracja systemu. Natomiast charakter pomocniczy mają: usługa zbierania wymagań, usługi wsparcia użytkowników i usługa rozwiązywania błędów z różnych obszarów. Ponadto, jak wynika z umowy zawartej przez Wnioskodawcę na wykonanie przedmiotowego świadczenia, Zamawiający nabywa całość autorskich praw majątkowych do wyników świadczenia usług przez Partnera (Wnioskodawcę) w ramach Umowy, stanowiących utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wynagrodzenie za opisane świadczenie płatne jest za każdą przepracowaną godzinę w stałej, wskazanej w umowie kwocie, wynagrodzenie obejmuje również wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do Utworów. Wnioskodawca wykonuje opisane świadczenie osobiście – jak wynika z umowy – na rzecz podmiotu krajowego. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie PKD 62.01.Z i 62.02.Z.

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 62

**Stawka podatku od towarów i usług:** 23%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania świadczenia polegającego na koordynacji prac w procesie optymalizacji wdrażanego oprogramowania komputerowego, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniach: 23 lutego 2021 r. oraz 29 marca 2021 r. o jednoznaczne wskazanie przedmiotu wniosku, doprecyzowanie opisu świadczenia oraz umowę zawartą na jego wykonanie.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi (świadczenia kompleksowego).

Wykonywanie prac wdrożeniowych systemu klasy (…), w tym prace konfiguracyjne systemu, udział w spotkaniach zespołu projektowego, przygotowywanie specyfikacji technicznych oraz opisów procesów uzgodnionych wspólnie z klientem, przygotowywanie i przeprowadzanie testów, prowadzenie szkoleń w zakresie wdrażanego systemu, przygotowywanie dokumentacji systemowej w tym instrukcje dla użytkowników, rozwiązywanie zgłaszanych błędów związanych z działaniem systemu.

(…).

W dniach 23 lutego 2021 r. i 29 marca 2021 r. wniosek uzupełniono o następujące informacje:

W zakres usługi świadczonej na rzecz zleceniodawcy wchodzi kompleksowa usługa polegająca na koordynacji prac w procesie optymalizacji wdrażanego oprogramowania komputerowego. W zakres tych prac wchodzi przede wszystkim wykonywanie konfiguracji w systemie komputerowym na podstawie zebranych danych systemu poprzez testowanie oprogramowania, zbieranie informacji o zapotrzebowaniu na dodatkowe rozwiązania, które mogłyby być zaimplikowane do oprogramowania, co w ostateczności wiąże się z jego ulepszeniem bądź zindywidualizowaniem względem potrzeb konkretnego klienta.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie PKD 62.01.Z i 62.02.Z.

W zakres kompleksowej usługi polegającej na koordynacji prac w procesie optymalizacji wdrażanego oprogramowania komputerowego wchodzą następujące usługi:

*   Usługa zebrania informacji z zakresu wymagań systemu polegająca na spotkaniach z zespołami projektowymi, zadawaniu pytań i omawianiu możliwych rozwiązań;
*   Usługa konfiguracji systemu, w której skład wchodzą czynności polegające na zmianach systemu w tabelach konfiguracyjnych, braniu udziału w spotkaniach ze wszystkimi stronami biorącymi udział w projekcie (stronie biznesowej, IT, właścicielami procesów) monitorujących postęp prac, naprawa błędów wynikających z niewłaściwych ustawień konfiguracyjnych;
*   Usługa wsparcia użytkowników w ramach testów skonfigurowanego modułu programu;
*   Usługa rozwiązywania błędów zgłoszonych do skonfigurowanego systemu również w częściach systemu skonfigurowanych przez innych członków projektu w ramach czego wykonywana jest analiza zgłoszonego błędu oraz proponowane jest rozwiązanie lub wsparcie dla pozostałych członków projektu.

Zatem ilość usług składająca się na świadczenie kompleksowe to cztery usługi.

Wszystkie wymienione wyżej usługi składają się na jeden finalny produkt, czyli gotowy do użytku system. Żadna z czynności wykonywanych osobno sama w sobie nie stanowi finalnego produktu, który może być używany samodzielnie. Usługi tworzą jedną całość. Wymienione usługi prowadzą do jednego celu, czyli implementacji systemu komputerowego zdatnego do użytku dla użytkowników końcowych, które spełnia wszystkie wymogi biznesowe oraz prawne kraju, dla którego jest implementowany.

Wykonanie usług wsparcia testów oraz rozwiązywania zgłaszanych błędów nie jest możliwe bez wykonanej konfiguracji. Do prawidłowego i efektywnego wykonania konfiguracji konieczne jest zebranie wymagań jak system ma funkcjonować. Wykonana konfiguracja w celu poprawnego funkcjonowania musi zostać przetestowana oraz muszą być rozwiązane błędy wynikające z przeprowadzanych testów. Czynności te mają charakter ciągły i wykonywane są na bieżąco, aż do oddania systemu do działania produkcyjnego, po którym następuje dalszy rozwój systemu w ramach którego ponownie wykonywane są poszczególne usługi w celu dalszego rozwoju zaimplementowanego rozwiązania.

Elementem dominującym jest konfiguracja systemu, która zabiera najwięcej czasu i wykonywana jest na bieżąco na podstawie uzyskiwanych informacji od poszczególnych stron zaangażowanych w projekt, zmiany w konfiguracji są wykonywane zarówno na podstawie zebranych wymagań jak i wykonywanych testów oraz zgłoszeń zmian do procesów.

Usługa zbierania wymagań ma charakter pomocniczy ponieważ jest niezbędna do wykonania konfiguracji, sama w sobie jednak nie pozwala na korzystanie z samego systemu. Usługi wsparcia użytkowników mają charakter pomocniczy ponieważ przyspieszają proces testowania oraz umożliwiają użytkownikom w pełni przetestowanie systemu i zgłoszenie ewentualnych błędów. Usługa rozwiązywania błędów z różnych obszarów systemu umożliwia szybsze wdrożenie.

Każda z wymienionych usług jest elementem umożliwiającym prawidłowe wdrożenie systemu zgodnego z oczekiwaniami klienta oraz wymogami prawnymi. W tym celu konieczne jest zebranie wymagań biznesowych oraz prawnych dla danego kraju, prawidłowa konfiguracja umożliwiająca korzystanie z systemu, przetestowanie poprawności funkcjonowania systemu, naprawa błędów w trakcie i po jego uruchomieniu.

(…)

Uzasadnienie występowania świadczenia kompleksowego (usługi)

Na wstępie należy podkreślić, że co do zasady, każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedno świadczenie obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka czynności, świadczenie to nie powinno być sztucznie dzielone dla celów podatkowych.

Aby móc wskazać, że dane świadczenie jest świadczeniem złożonym (kompleksowym), powinno składać się ono z różnych czynności (np. dostaw różnych towarów), których realizacja prowadzi jednak do jednego celu. Na świadczenie kompleksowe składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu – do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne czynności pomocnicze. Natomiast czynność należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania świadczenia zasadniczego. Pojedyncza czynność traktowana jest zatem jak element świadczenia kompleksowego wówczas, jeżeli cel świadczenia czynności pomocniczej jest zdeterminowany przez czynność główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać czynności głównej bez czynności pomocniczej.

Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia, świadczenie nie powinno być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będzie jedno świadczenie kompleksowe, obejmujące kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład wykonywanego świadczenia wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia złożonego kompleksowego.

Stanowisko takie przedstawił również Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 stwierdzając, że: „Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej”.

Odnosząc się do zagadnienia będącego przedmiotem wniosku, wskazać również należy, że:

*   w wyroku TSUE z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen, Trybunał wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie Trybunału, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie (pkt 20 wyroku). Podobnie jest w przypadku, jeśli dwa (lub więcej) świadczenia (lub czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta, rozumianego jako przeciętny konsument, są tak ściśle związane, że stanowią one obiektywnie jedno tylko nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny (pkt 22 wyroku),
*   w wyroku z dnia 27 września 2012 r. w sprawie C-392/11 Field Fisher Waterhouse LLP Trybunał wskazał, że aby móc uznać, że ogół świadczeń zapewnianych przez wynajmującego najemcy stanowi jedno świadczenie, należy zbadać czy wykonywane świadczenia stanowią jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny, czy też obejmują one świadczenie główne, względem którego pozostałe świadczenia mają charakter dodatkowy (pkt 22 wyroku).

Charakter danego świadczenia należy oceniać biorąc pod uwagę punkt widzenia nabywcy oraz cechy charakterystyczne tego świadczenia (vide: wyrok TSUE z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06 Part Service srl, ECLI:EU:C:2008:108, pkt 51-53; z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro, ECLI:EU:C:2009:365, pkt 17-19 oraz z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV, ECLI:EU:C:2009:722, pkt 36-38).

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na opinię rzecznik generalnej Juliane Kokott z dnia 22 października 2020 r. do sprawy C-581/19 Frenetikexito \_ Unipessoal Lda przeciwko Autoridade Tributaria e Aduaneira gdzie wskazano, że „W przypadku jednego świadczenia złożonego kilka elementów świadczenia tworzy świadczenie sui generis. Zgodnie z orzecznictwem Trybunału takie świadczenie występuje w sytuacji, w której dwa lub więcej elementów albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno, niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Trybunał ustala, czy ma to miejsce, określając elementy charakterystyczne, a tym samym istotę danej transakcji, z punktu widzenia przeciętnego konsumenta” (22).

Istotnym kryterium wpływającym na ocenę tego, czy w konkretnej sytuacji występuje świadczenie kompleksowe, jest także kryterium odrębności. Kryterium to opiera się na weryfikacji, czy poszczególne świadczenia mogą występować w obrocie gospodarczym niezależnie i czy mogą być wykonane przez dowolny inny podmiot. W przypadku odpowiedzi twierdzącej, nie następuje świadczenie złożone, lecz kilka odrębnych świadczeń, które powinny być dla celów opodatkowania VAT traktowane niezależnie od siebie. Takie stanowisko wywieść można z orzeczenia TSUE z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie RLRE Tellmer Property sro, C-527/07, w którym istotnie TSUE stanął na stanowisku, że w przypadku usług najmu oraz usług sprzątania części wspólnych budynków następują dwa odrębne świadczenia dla celów VAT. Swoje stanowisko Trybunał oparł na tym, że usługi sprzątania części wspólnych budynku mogą być świadczone na różnych zasadach, to znaczy na przykład przez osoby trzecie wystawiające faktury obejmujące koszt tych usług bezpośrednio lokatorom lub przez wynajmującego zatrudniającego w tym celu własnych pracowników lub posługującego się przedsiębiorstwem zajmującym się sprzątaniem.

W przypadku świadczeń kompleksowych o tym, czy świadczenie jest dostawą towarów, czy usługą powinien przesądzić element, który w ramach całego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C 349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien,). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, natomiast pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Podsumowując zatem powyższe, świadczenie kompleksowe ma miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy, dzieli je na świadczenie podstawowe i świadczenia pomocnicze – tzn. takie, które umożliwiają skorzystanie ze świadczenia podstawowego (lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego). Jeżeli jednak świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

Jak wynika z wniosku, jego uzupełnień oraz z treści załączonej umowy, świadczenie będące przedmiotem wniosku, składa się z czterech usług:

*   Usługa zebrania informacji z zakresu wymagań systemu polegająca na spotkaniach z zespołami projektowymi, zadawaniu pytań i omawianiu możliwych rozwiązań;
*   Usługa konfiguracji systemu, w której skład wchodzą czynności polegające na zmianach systemu w tabelach konfiguracyjnych, braniu udziału w spotkaniach ze wszystkimi stronami biorącymi udział w projekcie (stronie biznesowej, IT, właścicielami procesów) monitorujących postęp prac, naprawa błędów wynikających z niewłaściwych ustawień konfiguracyjnych;
*   Usługa wsparcia użytkowników w ramach testów skonfigurowanego modułu programu;
*   Usługa rozwiązywania błędów zgłoszonych do skonfigurowanego systemu również w częściach systemu skonfigurowanych przez innych członków projektu w ramach czego wykonywana jest analiza zgłoszonego błędu oraz proponowane jest rozwiązanie lub wsparcie dla pozostałych członków projektu.

W ramach opisanego świadczenia Zamawiający nabędzie także autorskie prawa majątkowe do wyników świadczenia usług przez Partnera w ramach Umowy, stanowiące utwory w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wynagrodzenie za wykonanie umowy obejmuje całość świadczenia, tj. wynagrodzenie za koordynację prac w procesie optymalizacji wdrażanego oprogramowania komputerowego oraz za przeniesienie autorskich praw majątkowych do Utworów, wytworzonych przez Wnioskodawcę w wyniku realizacji Umowy.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt analizowanej sprawy, stwierdzić należy, że w ramach opisanego świadczenia można wyszczególnić świadczenie podstawowe oraz świadczenia pomocnicze. Elementem dominującym jest konfiguracja systemu, która zabiera najwięcej czasu i wykonywana jest na bieżąco na podstawie uzyskiwanych informacji od poszczególnych stron zaangażowanych w projekt, zmiany w konfiguracji są wykonywane zarówno na podstawie zebranych wymagań jak i wykonywanych testów oraz zgłoszeń zmian do procesów (świadczenie główne). Natomiast usługi: zbierania wymagań (niezbędna do wykonania konfiguracji, sama w sobie jednak nie pozwala na korzystanie z samego systemu); wsparcia użytkowników (przyspieszają proces testowania oraz umożliwiają użytkownikom w pełni przetestowanie systemu i zgłoszenie ewentualnych błędów); rozwiązywania błędów z różnych obszarów systemu (umożliwia szybsze wdrożenie) oraz przekazanie autorskich praw majątkowych do wyników świadczenia – mają charakter pomocniczy. Czynności pomocnicze nie stanowią celu samego w sobie, lecz służą wykonaniu świadczenia głównego. Są one świadczone w ścisłym związku z usługą główną.

Każda z wymienionych usług jest elementem umożliwiającym prawidłowe wdrożenie systemu zgodnego z oczekiwaniami klienta oraz wymogami prawnymi. W tym celu konieczne jest zebranie wymagań biznesowych oraz prawnych dla danego kraju, prawidłowa konfiguracja umożliwiająca korzystanie z systemu, przetestowanie poprawności funkcjonowania systemu, naprawa błędów w trakcie i po jego uruchomieniu. Głównym celem świadczenia jest natomiast implementacja systemu komputerowego zdatnego do użytku dla użytkowników końcowych.

Jak wskazano bowiem wyżej, w przypadku świadczenia złożonego cechą charakterystyczną takiego świadczenia jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów. W tym przypadku poszczególne elementy świadczenia stapiają się ze sobą, tworząc nowe, niezależne świadczenie. Z punktu widzenia przeciętnego konsumenta w przypadku jednego świadczenia złożonego jego poszczególne elementy tracą swoją niezależność ustępując nowemu świadczeniu (…). Ocenie podlega wyłącznie jedno świadczenie w całości. Jeżeli świadczeniobiorca nie może otrzymać jednego elementu świadczenia bez innego, przemawia to za jednym świadczeniem złożonym.

Przedmiotowe świadczenie obiektywnie stanowi jedno świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Wszystkie bowiem elementy, z których składa się przedmiotowe świadczenie, są niezbędne i ściśle ze sobą związane i w aspekcie gospodarczym stanowią nierozłączną całość. Jak wynika z opisu świadczenia, wymienione czynności są niezbędne i muszą one być kolejno wykonane, aby w efekcie końcowym powstał jeden finalny produkt, czyli gotowy do użytku system. Za uznaniem przedmiotowego świadczenia za świadczenie kompleksowe przemawia fakt, że wykonywane w jego ramach czynności tworzą jedną całość, nabywaną łącznie i w ramach jednego wynagrodzenia.

Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca będzie świadczyć kompleksową usługę polegającą na koordynacji prac w procesie optymalizacji wdrażanego oprogramowania komputerowego, dla której usługę zasadniczą będzie stanowiła konfiguracja systemu, a czynności polegające na zbieraniu wymagań, wsparciu użytkowników, rozwiązywaniu błędów z różnych obszarów systemu oraz przeniesienie autorskich praw majątkowych do wyników świadczenia, będą czynnościami pomocniczymi.

Uzasadnienie klasyfikacji usługi.

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. z 2015 r., poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji J Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje USŁUGI W ZAKRESIE INFORMACJI I KOMUNIKACJI.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja J obejmuje:

*   usługi związane z działalnością wydawniczą, włącznie z publikowaniem oprogramowania,
*   usługi związane z produkcją filmów i nagrań dźwiękowych,
*   usługi związane z działalnością radiofoniczną i telewizyjną,
*   usługi telekomunikacyjne,
*   usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki oraz usługi powiązane,
*   usługi w zakresie informacji.

Sekcja ta nie obejmuje:

*   sprzedaży detalicznej nagrań dźwiękowych i audiowizualnych, obcej produkcji, sklasyfikowanej w 47.00.64.0,
*   usług związanych z wykonywaniem zdjęć i slajdów, sklasyfikowanych w 74.20,
*   usług fotoreporterów, sklasyfikowanych w 74.20.2,
*   wypożyczania płyt CD i DVD oraz taśm z utworami muzycznymi, sklasyfikowanego w 77.22.10.0,
*   wynajmu studia nagrań lub sprzętu do nagrywania dźwięku, bez obsługi, sklasyfikowanego w 77.39.19.0,
*   usług niezależnych dziennikarzy, sklasyfikowanych w 90.03.11.0,
*   usług związanych z grami losowymi w trybie on-line, sklasyfikowanych w 92.00.14.0.

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 62 USŁUGI ZWIĄZANE Z OPROGRAMOWANIEM I DORADZTWEM W ZAKRESIE INFORMATYKI I USŁUGI POWIĄZANE, który obejmuje:

*   dostarczanie ekspertyz w zakresie technologii informatycznych,
*   pisanie, modyfikowanie, badanie i wspomaganie oprogramowania,
*   planowanie i projektowanie systemów komputerowych, które łączą sprzęt komputerowy, oprogramowanie i sprzęt komunikacyjny,
*   zarządzanie i obsługa systemów komputerowych i/lub urządzeń przetwarzania danych należących do klienta w miejscu ich zainstalowania,
*   pozostałe profesjonalne i techniczne usługi związane z informatyką.

Uwzględniając powyższe, świadczenie kompleksowe będące przedmiotem wniosku spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 62 „Usługi związane z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usługi powiązane”.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług.

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 146aa ust. 1a ww. ustawy, jeżeli w roku następującym po roku, dla którego osiągnięte zostały wartości, o których mowa w ust. 1, zostaną spełnione warunki, o których mowa w art. 112d ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, stosowanie stawek, o których mowa w ust. 1, przedłuża się do końca roku następującego po roku, w którym:

1.  kwota wydatków jest obliczana zgodnie z art. 112aa ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach pub-licznych w związku ze spełnieniem warunków, o których mowa w art. 112d ust. 4 tej ustawy, oraz
2.  wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%.

Opisane we wniosku świadczenie kompleksowe polegające na koordynacji prac w procesie optymalizacji wdrażanego oprogramowania komputerowego mieści się w grupowaniu PKWiU 62 i jest usługą związaną z oprogramowaniem i doradztwem w zakresie informatyki i usługami powiązanymi. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowego świadczenia jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 i ust. 1a ustawy.

Informacje dodatkowe

Niniejsza WIS jest ważna, jeśli w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania zwolnienie podmiotowe lub przedmiotowe od podatku od towarów i usług (art. 42a ustawy). W zakresie wyeliminowania lub zastosowania zwolnienia Wnioskodawca może zwrócić się o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do świadczenia kompleksowego tożsamego pod każdym względem ze świadczeniem kompleksowym będącym przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do świadczenia kompleksowego będącego jej przedmiotem, które zostało wykonane po dniu, w którym WIS została doręczona (art. 42c ust. 1 pkt 3 ustawy), z wyjątkiem następujących przypadków:

*   podmiot ten złożył fałszywe oświadczenie, że w dniu złożenia wniosku o WIS, w zakresie przedmiotowym tego wniosku, nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani kontrola celno-skarbowa oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego (art. 42b ust. 3 ustawy),
*   świadczenie kompleksowe, będące przedmiotem niniejszej WIS, stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy (art. 42ca ustawy).

Niniejsza WIS jest ważna przez okres 5 lat licząc od dnia jej wydania (art. 42ha ustawy), przy czym wygasa ona z mocy prawa przed upływem tego terminu w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do świadczenia kompleksowego, będącego przedmiotem tej WIS, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

Do liczenia terminów okresu ważności WIS stosuje się odpowiednio art. 12 Ordynacji podatkowej.

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji, stosownie do art. 220 § 1 w zw. z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej, służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43 300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).

**