Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.199.2020.3.MAZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-04
Teza: Opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której wniesienie aportem do spółki powiązanej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: aport; opodatkowanie; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-przeniesienie składników majątkowych; zbycie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 kwietnia 2020 r. (data wpływu – 21 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z 29 czerwca 2020 r. (data wpływu – 3 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której wniesienie aportem do spółki powiązanej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 kwietnia 2020 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie uznania, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której wniesienie aportem do spółki powiązanej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie nr 1). Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 29 czerwca 2020 r. (data wpływu – 3 lipca 2020 r.), stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 13 czerwca 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.199.2020.2.MAZ oraz 0111-KDIB1-2.4010. 164.2020.3.SK.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy VAT.

Przeważającym rodzajem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę jest:

*   Sprzedaż hurtowa pozostałych artykułów użytku domowego (46.49.Z);
*   Sprzedaż hurtowa wyrobów farmaceutycznych i medycznych (46.46.Z);
*   Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (46.90.Z);
*   Sprzedaż hurtowa perfum i kosmetyków (46.45.Z);
*   Sprzedaż hurtowa odpadów i złomu (46.77.Z);
*   Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami (47.99.Z);
*   Produkcja pozostałych maszyn specjalnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowana (28.99.Z);
*   Naprawa i konserwacja maszyn (33.12.Z);
*   Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia (33.20.Z);
*   Pozostałe sprzątanie – wyjaławianie, dezynfekcja i sterylizacja wyrobów medycznych, narzędzi, przyrządów, aparatów, urządzeń medycznych, pościeli, odzieży szpitalnej i medycznej (81.29Z);
*   Działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe (69.20Z);
*   Działalność szpitali (86.1 OZ).

Wnioskodawca jest podmiotem dominującym w grupie kapitałowej X., będącej globalnym producentem i dostawcą artykułów higienicznych, kosmetycznych, wyrobów i usług medycznych (dalej jako: „Grupa” lub „Grupa kapitałowa”). W skład Grupy wchodzą spółki produkcyjne, handlowe oraz usługowe, prowadzące działalność w Polsce i za granicą. Wnioskodawca nabywa towary ze spółek produkcyjnych Grupy i dostarcza je na szereg rynków zbytu poprzez miejscowych dystrybutorów, w tym spółki powiązane. Dodatkowo Wnioskodawca przejmuje także inne funkcje pomocnicze, wspierające działalność podmiotów z Grupy, m.in. nawiązuje kontakty handlowe z istotnymi odbiorcami zewnętrznymi, działającymi na danych rynkach zbytu, organizuje działania marketingowe, prowadzi działalność rachunkowo-księgową itd.

Wnioskodawca zamierza wnieść aportem do spółki powiązanej, z siedzibą w … przy ulicy …, podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej jako: „Spółka powiązana”), składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania służące świadczeniu usług sterylizacji (dalej jako: „działalność usługowa”) oraz sprzedaży hurtowej i detalicznej (dalej jako: „działalność handlowa”). Wniesienie przedmiotowego majątku do Spółki powiązanej ma na celu zestawienie w jednym podmiocie działalności usługowej i związanej z nią działalności handlowej. Sterylizacja oraz sprzedaż towarów jest realizowana zwykle dla tych samych podmiotów i dlatego, zgodnie z modelem biznesowym Grupy, powinna być świadczona przez ten sam podmiot. Dodatkowo aport będzie wniesiony do Spółki powiązanej, mającej siedzibę w … przy ulicy …, tj. w lokalizacji, w której znajdują się będące przedmiotem transakcji składniki materialne i które aktualnie są w części wykorzystywane przez Spółkę powiązaną na podstawie umowy najmu/dzierżawy. Przeprowadzenie planowanej transakcji będzie więc służyło także poprawie aktualnego modelu zarządzania, który z uwagi na spore odległości pomiędzy siedzibą Wnioskodawcy a … jest mniej efektywny.

Wraz z przeniesieniem składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, na podstawie art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz.U. z 2019 r., poz. 1040, ze zm.; dalej jako: „Kodeks pracy”), Spółka powiązana stanie się stroną w dotychczasowych stosunkach pracy. Na moment składania niniejszego wniosku przyjmuje się, że przejście części zakładu pracy na Spółkę powiązaną będzie dotyczyło … pracowników, tj. wszystkich pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych w A. w … . Wśród wymienionych pracowników znajdują się: Dyrektor, kierownik A., kierownik techniczny, koordynator ds. konfekcji, koordynator A., przedstawiciel medyczny, magazynier, operatorzy procesu sterylizacji, konfekcjonerzy, liderzy zmian, kierowcy i inni pracownicy fizyczni i administracyjni. Składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, będące przedmiotem transakcji, zlokalizowane są w … przy ulicy … i obejmują w szczególności:

1.  prawo własności gruntu;
2.  środki trwałe i wyposażenie przypisane do budynku A., wykorzystywanego do działalności usługowej;
3.  środki trwałe i wyposażenie przypisane do budynku magazynu, wykorzystywanego do działalności handlowej;
4.  środki trwałe i wyposażenie budynku biurowego, służącego zarówno działalności usługowej jak i handlowej;
5.  zapasy;
6.  prawa i obowiązki, w tym zobowiązania, wynikające z umów o pracę z pracownikami;
7.  wartości niematerialne i prawne, tj. licencja na program wykorzystywany w działalności usługowej,
8.  prawa i zobowiązania z tytułu umów dotyczących dostaw mediów;
9.  wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzeniem wyżej podanej działalności usługowej i handlowej, o ile takie wystąpią na moment wniesienia aportu.

Przypisane składniki aktywów, pozwalają na samodzielne realizowanie działalności usługowej i handlowej, niezależnie od pozostałych części przedsiębiorstwa Spółki powiązanej.

W związku z tym, że Spółka powiązana aktualnie nabywa od Wnioskodawcy usługi wsparcia w zakresie: informatyki i telekomunikacji, zarządzania zasobami ludzkimi, obsługi księgowej, administracji bezpieczeństwem informacji, także po przeprowadzeniu planowanej transakcji, w celu optymalnego wykorzystania zasobów w ramach Grupy, współpraca w tym zakresie byłaby kontynuowana.

W księgach rachunkowych Wnioskodawcy możliwa jest identyfikacja przychodów i kosztów dotyczących działalności usługowej oraz kosztów dotyczących działalności handlowej (Wnioskodawca nie prowadzi sprzedaży hurtowej i detalicznej w tej lokalizacji, gdyż realizowana jest ona przez Spółkę powiązaną przy wykorzystaniu aktywów trwałych Wnioskodawcy na podstawie umowy najmu/dzierżawy). Rejestracja kluczowych operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów oraz symbole kontrahentów, umożliwia sporządzenie odrębnych zestawień kosztów działalności usługowej i handlowej. Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, jedynie w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu, w kontekście ich poziomu w relacji do wszystkich kosztów Wnioskodawcy, np. kosztów dotyczących usług wsparcia, obciążeń publicznoprawnych, czy też kosztów finansowych, nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych obszarów działalności. Ponadto, dla celów wewnętrznych, odpowiednio przypisane do działalności usługowej i handlowej prowadzonej w podanej lokalizacji (w … przy ul. …), pozostają wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Wnioskodawcy z zastrzeżeniem, o którym mowa poniżej.

W konsekwencji, na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej, istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonego bilansu dla działalności usługowej i handlowej, o której mowa wyżej. Faktem jest, że w przypadku części pozycji wykazywanych w bilansie Wnioskodawcy nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności. Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego czy finansowego, ale z faktu, iż w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w różnych obszarach. Nie sposób bowiem w sposób jednoznaczny podzielić na poszczególne części przedsiębiorstwa chociażby należności i zobowiązań publicznoprawnych. Brak możliwości precyzyjnego przyporządkowania dotyczy też środków pieniężnych czy też zobowiązań wobec kontrahentów zapewniających bieżące wsparcie działalności Wnioskodawcy.

Wymienione w opisie powyżej składniki materialne, zlokalizowane w … przy ulicy …, są wykazane jako odrębna komórka organizacyjna w schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy.

W uzupełnieniu wniosku z 29 czerwca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że:

1.  Komórka organizacyjna, która została wydzielona w schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy i ma być wniesiona aportem do Spółki powiązanej funkcjonuje pod nazwą XY (dalej jako: „A.” lub „AXY”).
2.  Przedmiotem aportu do Spółki powiązanej będą wyłącznie składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania przyporządkowane do wydzielonej komórki organizacyjnej (A.), w szczególności:
    1.  prawo własności gruntu;
    2.  środki trwałe i wyposażenie przypisane do budynku A. wykorzystywanego do działalności usługowej;
    3.  środki trwałe i wyposażenie przypisane do budynku magazynu wykorzystywanego do działalności handlowej;
    4.  środki trwałe i wyposażenie budynku biurowego służącego zarówno działalności usługowej jak i handlowej;
    5.  zapasy;
    6.  prawa i obowiązki, w tym zobowiązania wynikające z umów o pracę z pracownikami;
    7.  wartości niematerialne i prawne, tj. licencja na program wykorzystywany w działalności usługowej;
    8.  prawa i zobowiązania z tytułu umów dotyczących dostaw mediów;
    9.  wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzeniem wyżej podanej działalności usługowej i handlowej, o ile takie wystąpią na moment wniesienia aportu; przy czym Wnioskodawca pragnie wskazać, że działalność A. nie jest finansowana zobowiązaniami z tytułu kredytów oraz pożyczek.W skład przedmiotu aportu, na moment aportu do Spółki powiązanej, nie będą wchodziły żadne składniki majątkowe (materialne i niematerialne), w tym zobowiązania, nieprzypisane do AXY.
3.  Zdaniem Wnioskodawcy, A. jest organizacyjnie wyodrębniona w strukturach Spółki. Wyodrębnienie organizacyjne A. przejawia się w następujący sposób:
    
    1.  Zasoby materialne i niematerialne, w tym kadrowe, składające się na A. zlokalizowane są w jednym miejscu, tj. w … przy ulicy … .
    2.  A., jak podano w pkt 1 niniejszego pisma, jest w schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy.
    3.  A. posiada zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, na co wskazuje struktura hierarchiczna przyporządkowanych do tej komórki pracowników (od dyrektora zarządzającego do pracowników fizycznych). Pracownicy przyporządkowani do tej komórki, wymienieni we wniosku o interpretację, wraz z przeniesieniem części zakładu pracy, przejdą do Spółki powiązanej.
    4.  Samodzielność i niezależność A. potwierdzają pełnomocnictwa udzielone przez Wnioskodawcę dyrektorowi zarządzającemu, tj. Dyrektorowi …, i tak:
    
    *   pełnomocnictwo do zawierania umów, których przedmiotem będzie świadczenie usług sterylizacji narzędzi i innych wyrobów przez Wnioskodawcę i/lub dzierżawa bądź najem mat higienicznych; jak również do dokonywania zmian, uzupełnień lub rozwiązania takich umów,
    *   pełnomocnictwo do zlecenia wykonywania pracy w godzinach nadliczbowych, zgodnie z § 26 pkt 3 Regulaminu Pracy, przez podległych pracowników, oraz do akceptacji wypłaty wynagrodzenia za pracę wykonywaną w zleconych godzinach nadliczbowych przez podległych pracowników.Dokumenty potwierdzające fakty opisane powyżej: schemat organizacyjny, umowy o pracę pracowników przyporządkowanych do A., pełnomocnictwa udzielone przez Wnioskodawcę Dyrektorowi … .
4.  Zdaniem Wnioskodawcy, A. jest funkcjonalnie wyodrębniona w Spółce. Wyodrębnienie funkcjonalne A. potwierdzają następujące okoliczności:
    1.  Składniki materialne i niematerialne, w tym zasoby kadrowe, składające się na A., pozwalają na prowadzenia działalności handlowej i usługowej i mogą stanowić samodzielny podmiot gospodarczy, niezależny od Wnioskodawcy w głównym zakresie działalności. Jak wskazano we wniosku o interpretację, zgodnie z modelem funkcjonowania Grupy kapitałowej Wnioskodawcy, Wnioskodawca w oparciu o zawarte umowy ze Spółką powiązaną nadal będzie świadczył usługi o charakterze pomocniczy np. księgowe, kadrowo-płacowe czy IT.
    2.  Nadto, do składników majątkowych przyporządkowanych do A. należy nieruchomość w … wynajmowana na rzecz Spółki powiązanej, na której po aporcie w dalszym ciągu Spółka powiązana będzie kontynuowała swoją działalność gospodarczą, tj. działalność handlową. Działalność w zakresie wynajmu została tak zorganizowana u Wnioskodawcy jako wynajmującego, iż wymaga minimalnego nakładu pracy po stronie Wnioskodawcy, a w szczególności nie wymaga zaangażowania czasowego Dyrektora … .
5.  Zdaniem Wnioskodawcy, A. jest finansowo wyodrębniona w Spółce. Wyodrębnienie finansowe A. przejawia \[się\] w następujący sposób:
    1.  Ewidencja księgowa Wnioskodawcy pozwala na ustalenie przychodów i kosztów A., z zastrzeżeniem wskazanym w złożonym wniosku o interpretację. Także istotne pozycje aktywów i zobowiązań związanych z A. są możliwe do zidentyfikowania w księgach rachunkowych Spółki.
    2.  Biorąc to pod uwagę, możliwe jest ustalenie wyniku finansowego oraz sporządzenie uproszczonego bilansu, co będzie wykorzystane dla potrzeb przygotowania biznes planu A.
    3.  Dla potrzeb zarządczych, wyniki finansowe A. ustalane są w okresach miesięcznych, kwartalnych i rocznych.
6.  Jak wskazano w pkt 4a niniejszego pisma, A. jest zdolna do działania jako samodzielny podmiot gospodarczy i nie będzie wymagała udziału pozostałych struktur Wnioskodawcy. Jednocześnie zaznaczamy, że Spółka powiązana po aporcie będzie kontynuowała realizację dotychczas zawartych umów z Wnioskodawcą dla usług pomocniczych. Nie wpływa to jednak na samodzielność A. w głównym przedmiocie działalności. Z punktu widzenia niezależności gospodarczej A., nie będzie wymagany udział innych struktur Wnioskodawcy, poza wspomnianym wsparciem dla usług pomocniczych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (pytanie nr 1):

Czy wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT \[ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.\], a w konsekwencji jego wniesienie aportem do Spółki powiązanej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, w związku z czym do wskazanej w opisie zdarzenia przyszłego transakcji wniesienia aportu będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ww. ustawy VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju; z kolei w art. 7 ust. 1 ustawy VAT wskazane jest, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`). Jak wynika z kolei z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, z zakresu opodatkowania podatkiem VAT wyłączono „transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”.

Dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy kluczowe znaczenie ma to, czy w ramach planowanej transakcji wniesienia aportu niepieniężnego dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Należy zatem rozstrzygnąć, czy wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, w rozumieniu ustawy VAT, a dokładnie w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, który zawiera definicję pojęcia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Uznanie wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT, będzie skutkowało brakiem opodatkowania planowanej transakcji podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej jako: „ZCP”), w myśl art. 2 pkt 27e ustawy VAT, stanowi organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, iż podstawowym warunkiem uznania określonego zespołu składników za ZCP jest to, aby wystąpiły w nim zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania. Zespół ten powinien umożliwiać prowadzenie na jego bazie niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania. Ponadto powinien być on wydzielony organizacyjnie i finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem jedynie „prostą” sumą składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań. Istotne jest to, aby te składniki były odpowiednio powiązane i umożliwiały samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej. Tym samym, aby można było uznać, że mamy do czynienia z ZCP, spełnione powinny być następujące warunki:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) musi być organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie; o wyodrębnieniu finansowym może świadczyć nie tylko samodzielne sporządzanie bilansu dla danej części przedsiębiorstwa, ale każde wyodrębnienie, na podstawie którego możemy poznać sytuację finansową części przedsiębiorstwa;
*   wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych musi być powiązany funkcjonalnie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań (funkcji) gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne);
*   po wyodrębnieniu część przedsiębiorstwa musi być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania.

Interpretacja ustawowej definicji ZCP budzi w praktyce spory i trudno jest wskazać precyzyjnie granicę pomiędzy zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a kompleksem składników majątkowych. Przyjmuje się jednak, że ocena wydzielanego zespołu składników majątkowych pod kątem uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinna być dokonywana pod kątem wydzielenia na trzech płaszczyznach:

1.  wydzielenia organizacyjnego,
2.  wydzielenia finansowego,
3.  wydzielenia funkcjonalnego.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej oraz w orzecznictwie sądów administracyjnych. Powszechnie akceptowalnym jest pogląd, zgodnie z którym:

„Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość)”.

– tak m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 listopada 2017 r., znak: 0113-KDIPT1-3.4012.609.2017.2.MWJ.

W związku z tym, że ustawodawca nie precyzuje w jaki sposób spełnienie przesłanki wydzielenia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego powinno być weryfikowane, konieczne jest indywidualne rozpatrzenie każdego z przypadków. W ocenie Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych na moment wniesienia aportu będzie stanowić niezależne, samodzielnie działające przedsiębiorstwo, wyodrębnione funkcjonalnie, organizacyjnie oraz finansowo. Świadczą o tym wskazane poniżej argumenty.

1\. Wydzielenie organizacyjne

Ustawa VAT nie definiuje pojęcia wyodrębnienia organizacyjnego. Zdaniem Wnioskodawcy powyższa przesłanka oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębne przedsiębiorstwo, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki te odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość. Zgodnie z dominującym stanowiskiem organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Ponadto wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział itp. (tak wskazał Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2018 r., znak: 0114-KDIP1-1.4012.40.2018.1.AM).

W związku z powyższym istotnym jest ocena rzeczywistej struktury organizacyjnej Wnioskodawcy. Komórki składające się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny organizacyjnie tworzyć powiązaną całość. Komórki wyodrębnione powinny być niezależne i posiadać zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. W praktyce utożsamia się to z sytuacją, w której istnieje komórka organizacyjna (dział/wydział/departament) nadzorowana przez wyznaczoną osobę. Wydzielenie organizacyjne wiąże się również z przydzieleniem pracowników do odpowiedniej komórki organizacyjnej, co jest ściśle powiązane z odpowiednio zbudowaną i sprecyzowaną pod kątem wydzielenia strukturą organizacyjną.

Wnioskodawca wskazuje, że podany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności usługowej i handlowej jest odpowiednio wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Wnioskodawcy. Do wnoszonej aportem części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy są alokowane składniki aktywów, pasywów oraz zasoby kadrowe obejmujące wszystkich pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych w A. Wśród przenoszonych pracowników przypisanych do A. należą: Dyrektor …, kierownik A., kierownik techniczny, koordynator ds. konfekcji, koordynator A., przedstawiciel medyczny, magazynier, operatorzy procesu …, konfekcjonerzy, liderzy zmian, kierowcy i inni pracownicy fizyczni i administracyjni. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych wyodrębniony jest formalnie i faktycznie, a w związku z czym nie powinno budzić wątpliwości, że jest wyodrębniony w ramach Wnioskodawcy na gruncie organizacyjnym.

2\. Wydzielenie finansowe

O wyodrębnieniu finansowym należy mówić w przypadku istnienia możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej ZCP. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową. W kontekście oceny poziomu wydzielenia finansowego niewątpliwie kluczowym elementem jest organizacja ewidencji księgowej Wnioskodawcy. W związku z powyższym powinna być ona zorganizowana w taki sposób, aby możliwa była identyfikacja wszystkich istotnych przychodów i kosztów poszczególnych zorganizowanych części przedsiębiorstwa, w ramach wszystkich przychodów i kosztów Wnioskodawcy. Podstawową kwestią jest również przyporządkowanie aktywów i zobowiązań. Dotyczy to przy tym nie tylko takich pozycji jak środki trwałe, wartości niematerialne i prawne, zapasy, wyposażenie itp., ale również należności oraz zobowiązań.

Powyższe jest spójne z utrwaloną praktyką organów podatkowych, zgodnie z którą wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej danej masy majątkowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa Stanowisko takie zostało zaprezentowane m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 14 lutego 2018 r. (znak: 0114-KDIP1-1.4012.726.2017.1.AM).

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego należy wskazać, że system ewidencji księgowej Spółki umożliwia identyfikację przychodów i kosztów dotyczących działalności prowadzonej w … przy ulicy …, w ramach działalności handlowej i usługowej. Rejestracja kluczowych operacji gospodarczych w podziale na tzw. miejsca powstawania kosztów oraz symbole kontrahentów umożliwia sporządzenie odrębnych zestawień kosztów działalności usługowej i kosztów działalności handlowej. Z uwagi na charakter prowadzonej działalności, jedynie w zakresie kosztów o ograniczonym znaczeniu, w kontekście ich poziomu w relacji do wszystkich kosztów Wnioskodawcy, np. kosztów dotyczących usług wsparcia, obciążeń publicznoprawnych czy też kosztów finansowych, nie jest możliwe jednoznaczne przyporządkowanie ich do poszczególnych obszarów działalności. Ponadto, dla celów wewnętrznych, odpowiednio przypisane do działalności usługowej i handlowej pozostają wszystkie istotne pozycje aktywów i zobowiązań Wnioskodawcy, z zastrzeżeniem, o którym mowa poniżej. W konsekwencji, na podstawie prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji księgowej, istnieje możliwość ustalenia przybliżonego wyniku finansowego oraz sporządzenia uproszczonego bilansu dla działalności handlowej i usługowej.

Faktem jest, że w przypadku części pozycji wykazywanych w bilansie Wnioskodawcy nie można dokonać jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych obszarów działalności. Nie wynika to jednak z braku wydzielenia funkcjonalnego, organizacyjnego czy finansowego, ale z faktu, że w ramach jednego podmiotu prawnego prowadzona jest działalność w różnych obszarach Nie sposób bowiem w sposób jednoznaczny podzielić na poszczególne części przedsiębiorstwa chociażby należności i zobowiązań publicznoprawnych. Brak możliwości precyzyjnego przyporządkowania dotyczy też środków pieniężnych czy też zobowiązań wobec kontrahentów, zapewniających bieżące wsparcie działalności Wnioskodawcy. Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych jest wyodrębniony finansowo.

3\. Wydzielenie funkcjonalne

Ocena wydzielenia funkcjonalnego bazuje na weryfikacji, czy określona część przedsiębiorstwa jest zdolna do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Oznacza to zatem ocenę stopnia niezależności danego obszaru od pozostałej części przedsiębiorstwa oraz jego samowystarczalność. Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Na takie rozumienie wskazują także organy podatkowe; np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 stycznia 2017 r. (znak: 2461-IBPP3.4512.941.2016.1.AZ), w której organ stwierdził, że: „część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych może stanowić niezależne przedsiębiorstwo, realizujące zadania gospodarcze. Stanowi on bowiem zbiór elementów powiązanych funkcjonalnie, niezbędnych do realizacji ściśle określonych zadań, tj. świadczenia usług sterylizacji oraz do sprzedaży hurtowej i detalicznej. Wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych tworzą nie przypadkowe, lecz odpowiednio alokowane, stosownie do jego funkcji, zasoby majątkowe oraz kadrowe. Zadania realizowane poprzez te składniki będą pozwalać na prowadzenie działalności usługowej i handlowej bez konieczności podejmowania istotnych dodatkowych działań, jak np. dodatkowy zakup istotnych aktywów. Konsekwencją wniesienia aportu do Spółki powiązanej będzie możliwość dalszego jej rozwoju.

W związku z powyższym, w świetle opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego w niniejszym wniosku, zdaniem Wnioskodawcy, wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych cechuje wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne.

Zatem zdaniem Wnioskodawcy, wskazany przedmiot transakcji stanowi ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy VAT. W konsekwencji należy uznać, że planowana przez Wnioskodawcę transakcja wniesienia wkładu niepieniężnego będzie transakcją wyłączoną z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.; dalej jako: „ustawa” lub „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem, w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym należy zaznaczyć, że użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa – w myśl art. 2 pkt 27e ustawy – rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki będące we wzajemnych relacjach, takich, aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przesłanki takiego wyodrębnienia są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa.

Jednocześnie zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna być gospodarczo samodzielna zanim dojdzie do transakcji zbycia. Zatem wydzielona jednostka jeszcze przed jej zbyciem powinna uzyskać samodzielność gospodarczą i realizować ją w praktyce. Skutki prawne po stronie zbywcy nie powinny bowiem zależeć od zdarzeń przyszłych i niepewnych (samodzielne realizowanie zadań gospodarczych) powstałych już w innym podmiocie (u nabywcy).

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zatem zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można bowiem uznać, że dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Podsumowując – na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy więc do czynienia z zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

W celu wyjaśnienia ww. kwestii należy powołać tezy wyroku TSUE z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes (C-497/01), w którym Trybunał stwierdził, że: „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami niematerialnymi, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że – w świetle tej normy dyrektywy – nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych okolicznościach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka zamierza wnieść aportem do Spółki powiązanej składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, służące świadczeniu usług sterylizacji oraz sprzedaży hurtowej i detalicznej, przyporządkowane do A. Przedmiotem aportu będą w szczególności: prawo własności gruntu; środki trwałe i wyposażenie przypisane do budynku A. wykorzystywanego do działalności usługowej; środki trwałe i wyposażenie przypisane do budynku magazynu wykorzystywanego do działalności handlowej; środki trwałe i wyposażenie budynku biurowego służącego zarówno działalności usługowej jak i handlowej; zapasy; prawa i obowiązki, w tym zobowiązania wynikające z umów o pracę z pracownikami; wartości niematerialne i prawne, tj. licencja na program wykorzystywany w działalności usługowej; prawa i zobowiązania z tytułu umów dotyczących dostaw mediów; wierzytelności i zobowiązania związane z prowadzeniem wyżej podanej działalności usługowej i handlowej, o ile takie wystąpią na moment wniesienia aportu. Wnioskodawca założył, że do Spółki powiązanej przejdzie … pracowników. A. została organizacyjnie wyodrębniona w strukturach Spółki, co jest uwidocznione w schemacie organizacyjnym Wnioskodawcy. A. posiada zdolność do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie usług i handlu. A. jest wyodrębniona finansowo w Spółce, co przejawia się w ewidencji księgowej, umożliwiającej ustalenie jej przychodów i kosztów, wyniku finansowego oraz sporządzenie uproszczonego bilansu. Możliwe jest zidentyfikowanie aktywów i zobowiązań związanych z A. A. jest zdolna do samodzielnego działania jako podmiot gospodarczy, bez angażowania innych struktur Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii uznania, że wskazany w opisie zdarzenia przyszłego zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, której wniesienie aportem do Spółki powiązanej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak już powyżej wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Przy tym punktem odniesienia jest tutaj rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim, w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Zestawiając przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego z przywołanymi przepisami prawa oraz orzecznictwem TSUE wskazać należy, że przedmiotem aportu będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, tj. wyodrębniona w ramach istniejącej struktury przedsiębiorstwa Wnioskodawcy komórka organizacyjna A. której przedmiotem działalności są usługi sterylizacji oraz sprzedaż hurtowa i detaliczna. Analiza przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu sprawy prowadzi do wniosku, że zespół składników majątkowych składający się na A., w momencie aportu do Spółki powiązanej będzie stanowił organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie odrębną całość, mogącą samodzielnie funkcjonować w dotychczasowym zakresie. Z kolei Spółka powiązana będzie mogła prowadzić dotychczasową działalność z wykorzystaniem wniesionego do niej aportu w postaci A.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że A., którą tworzą wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, na moment aportu do Spółki powiązanej stanowi w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W konsekwencji czynność wniesienia A. aportem do Spółki powiązanej nie będzie podlegała opodatkowaniu na gruncie przepisów ustawy, korzystając z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ pragnie wskazać, że w zakresie objętym pytaniem nr 2, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych, wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

W postępowaniu zmierzającym do wydania interpretacji, rolą organu jest ocenić stanowisko Wnioskodawcy przez pryzmat zadanego pytania w stosunku do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Każda interpretacja musi być rozpatrywana indywidualnie, gdyż każdy odmienny element stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ma istotny wpływ na prawidłowość stanowiska.

Mając powyższe na uwadze, odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników. W konsekwencji interpretacje te kształtują niewątpliwie sytuację prawną tych podatników, w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (prawomocny wyrok WSA w Łodzi z 27 marca 2015 r., sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy, będącej przedmiotem interpretacji, pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54§ 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.