Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.470.2024.1.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-06
Teza: W konsekwencji uznania opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana transakcja wniesienia aportem ww. zespołu składników do nowoutworzonej Spółki z o.o., która będzie kontynuowała dotychczasową Państwa działalność realizowaną z wykorzystywaniem tego zespołu składników, będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności niepodlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 27e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

Państwa wniosek z 7 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i nieopodatkowania podatkiem VAT transakcji przeniesienia Działu w ramach aportu, wpłynął 7 października 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X. jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która ma siedzibę na terytorium Polski, i która jest w Polsce podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania oraz czynnym podatnikiem VAT (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”).

Obecnie przedmiotem podstawowej działalności operacyjnej Spółki jest działalność agencji reklamowych (PKD 73.11.Z). (\`(...)\`).

W ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej, na podstawie podjętych uchwał, Spółka dokonała formalnego wyodrębnienia w formie działu obszaru działalności, który (\`(...)\`). Flagowym eventem jest Y., podczas którego odbywa się (\`(...)\`). Produkcja (\`(...)\`). Organizacja (\`(...)\`) (dalej jako: „Dział”).

Do Działu relokowano następujące zespoły składników materialnych i niematerialnych:

\- personel zajmujący się organizacją (\`(...)\`) - obecnie są to zarówno pracownicy zatrudnieni w Spółce na podstawie umowy o pracę, jak również zleceniobiorcy współpracujący ze Spółką w ramach prowadzonych jednoosobowych działalności gospodarczych (kontrakty B2B);

\- zobowiązania wynikające z umów z personelem;

\- umowa najmu nieruchomości (lokalu), w tym zobowiązania wynikające z tej umowy;

\- inwestycję w obcym środku trwałym, tj. przystosowanie wynajmowanego lokalu na (\`(...)\`);

\- umowy na dostawę internetu, w tym zobowiązania wynikające z tych umów;

\- sprzęt i wyposażenie, w tym: komputery, ekrany, monitory, klawiatury, słuchawki, konsole i urządzenie klimatyzacyjne;

\- prawa i obowiązki wynikające z polis ubezpieczeniowych obejmujących ubezpieczenie sprzętu elektronicznego;

\- autorskie prawo majątkowe do znaku towarowego (\`(...)\`);

\- środki na rachunku bankowym przypisane do obszaru działalności związanego z organizacją (\`(...)\`) oraz produkcją (\`(...)\`).

W ramach ewidencji księgowej, Dział został wyodrębniony jako odrębne centrum kosztów. Plan kont obowiązujący w Spółce pozwala na wyodrębnienie i przypisanie do Działu odpowiadających mu przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Niektóre kategorie kosztów, takie jak np. koszty ogólnego zarządu, można przypisać do Działu za pomocą kluczy podziałowych. W ramach ogólnego konta bankowego Spółki, dla Działu wyodrębniono osobne subkonto.

Mając na uwadze powyższe, Dział ma możliwość samodzielnej realizacji przydzielonych mu zadań gospodarczych w postaci prowadzenia działalności gospodarczej związanej z organizacją (\`(...)\`) oraz z produkcją (\`(...)\`).

W związku z tym, że działania gospodarcze realizowane przez Dział różnią się od podstawowej działalności operacyjnej Spółki (tj. działalności agencji marketingowej) pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów i ryzyka gospodarczego, w ramach realizowanej strategii rozwoju i reorganizacji struktury biznesowej Spółka zamierza przenieść Dział wkładem niepieniężnym (aportem) do innego podmiotu w zamian za udziały tego podmiotu.

Spółką otrzymującą wkład będzie nowo zawiązana spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, z siedzibą na terytorium Polski, która będzie w Polsce podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Udziały w nowo zawiązanej Spółce z o.o. obejmie w całości Wnioskodawca.

Głównym lub jednym z głównych celów przeniesienia Działu w drodze aportu nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Spółka z o.o., która nabędzie Dział wskutek aportu, będzie kontynuowała działalność dotychczas prowadzoną przez Wnioskodawcę z wykorzystaniem składników materialnych i niematerialnych relokowanych do Działu.

W szczególności Spółka z o.o. nie zamierza ich oddać w dzierżawę podmiotowi trzeciemu ani zbyć. Spółka z o.o. przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład Działu w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Wnioskodawcy.

Obecnie zadania księgowe realizowane są przez wewnętrzny dział księgowy Wnioskodawcy, który to nie zostanie przeniesiony w ramach planowanego aportu. Wydzielone nie zostaną również umowy rachunku bankowego.

Niemniej jednak Spółka z o.o., która nabędzie Dział wskutek aportu zawrze nowe umowy na obsługę księgową z podmiotem zewnętrznym oraz umowę rachunku bankowego. Tym samym w Spółce z o.o. zapewniona zostanie realizacja obowiązków księgowych związanych z funkcjonowaniem Działu.

W rezultacie powyższe nie będzie miało negatywnego wpływu na możliwość kontynuowania zadań gospodarczych realizowanych dotychczas przez Dział.

W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwości, czy istniejący w Spółce zespół składników majątkowych przeznaczonych do prowadzenia działalności w zakresie organizacji (\`(...)\`) oraz produkcji (\`(...)\`) za pośrednictwem Działu stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej jako: „Ustawa o VAT”).

Spółka powzięła również wątpliwości, czy transakcja przeniesienia Działu w ramach planowanego aportu stanowić będzie na gruncie przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji transakcja nie będzie opodatkowana VAT.

### Pytania

1\. Czy istniejący w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności w zakresie organizacji (\`(...)\`) oraz produkcji (\`(...)\`) za pośrednictwem Działu, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?

2\. Czy transakcja przeniesienia Działu w ramach planowanego aportu stanowić będzie na gruncie przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji transakcja nie będzie opodatkowana VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1. Zdaniem Wnioskodawcy, istniejący w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności w zakresie organizacji (\`(...)\`) oraz produkcji (\`(...)\`) za pośrednictwem Działu, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Ad 2. Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja przeniesienia Działu w ramach planowanego aportu stanowić będzie na gruncie przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji transakcja nie będzie opodatkowana VAT.

Uzasadnienie do stanowiska nr 1.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną w orzecznictwie i interpretacjach podatkowych wykładnią powyższego przepisu (m.in. przedstawioną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2019 r. sygn. II FSK 24/18), który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach - podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych), element „zorganizowania” przedsiębiorstwa obejmuje jego wyodrębnienie organizacyjne, finansowe i funkcjonalne (możność realizacji określonych zadań gospodarczych, pozwalająca przypisać prowadzonej działalności cechy samodzielności).

Wyodrębnienie organizacje oznacza natomiast, że zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika, przy czym ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium, tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza zaś sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań, do tej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zatem w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć (funkcjonować) niezależnie od przedsiębiorstwa głównego.

Nie jest przy tym konieczne funkcjonowanie w ramach przedsiębiorstwa oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione oraz dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze).

Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się natomiast do zbadania, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania i samodzielnie funkcjonować na rynku.

W istocie, aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane przepisy, w ocenie Wnioskodawcy przesłanki kwalifikacji przenoszonego w drodze aportu Działu do definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa z Ustawy o VAT zostaną spełnione.

Wyodrębnienie organizacyjne

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Dział został wyodrębniony w strukturze Spółki organizacyjnie, zarówno poprzez podjęcie właściwych uchwał, jak i poprzez relokowanie do niego określonych zespołów składników, wraz ze zobowiązaniami, związanych z realizowanymi zadaniami gospodarczymi.

W związku z powyższym, w przypadku Działu spełnione zostało kryterium organizacyjnego wyodrębnienia.

Wyodrębnianie finansowe

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Dział został wyodrębniony jako odrębne centrum kosztów, a plan kont obowiązujący w Spółce pozwala na wyodrębnienie i przypisanie do Działu odpowiadających mu przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań.

Do dnia przeniesienia w drodze aportu Dział będzie posługiwać się osobnym subkontem w ramach ogólnego rachunku bankowego Spółki. Po przeniesieniu Dział będzie korzystał z rachunku bankowego Spółki z o.o., która nabędzie Dział wskutek aportu.

W związku z powyższym, w przypadku Działu spełnione zostało kryterium finansowego wyodrębnienia.

Wyodrębnienie funkcjonalne Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, Dział ma możliwość samodzielnej realizacji przydzielonych mu zadań gospodarczych w zakresie organizacji (\`(...)\`) oraz produkcji (\`(...)\`). Możliwość samodzielnej realizacji tych zadań gospodarczych przez Dział będzie istniała również po przeniesieniu Działu w drodze aportu, tj. funkcjonalna spójność składników majątku relokowanych do Działu, związanych z organizacją (\`(...)\`) oraz produkcją (\`(...)\`)będzie kontynuowana po wydzielaniu.

W związku z powyższym, w przypadku Działu spełnione zostało kryterium funkcjonalnego wyodrębnienia.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, istniejący w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności w zakresie organizacji (\`(...)\`) oraz produkcji (\`(...)\`) za pośrednictwem Działu, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Uzasadnienie do stanowiska nr 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednakże zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C‑444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wywiódł, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje natomiast samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje TSUE, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. W wyroku tym Trybunał wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia TSUE należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez TSUE w ww. orzeczeniu. TSUE główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Tym samym, w myśl orzecznictwa TSUE, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powyższe, zgodnie z uzasadnieniem Wnioskodawcy do stanowiska nr 1, w ocenie Wnioskodawcy istniejący w Spółce zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności w zakresie organizacji (\`(...)\`) oraz produkcji (\`(...)\`) za pośrednictwem Działu, który będzie przedmiotem aportu, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT i tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, transakcja przeniesienia Działu w ramach planowanego aportu stanowić będzie na gruncie przepisu art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT transakcję zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji transakcja nie będzie opodatkowana VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361, ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w przepisach ustawy jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jednocześnie art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy czym użyte w ww. przepisie sformułowanie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu. Zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Wskazany wyżej przepis art. 2 pkt 27e ustawy stanowi, że:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1) istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2) zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3) składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4) zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

\- zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

\- faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Jak wskazał Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. w sprawie Zita-Modes C-497/01 „(\`(...)\`) pojęcie zbycia, czy to za wynagrodzeniem, czy też bez lub w charakterze aportu wniesionego do spółki, całości aktywów lub jej części, należy interpretować tak, iż obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa, włącznie z jego rzeczowymi składnikami oraz, w zależności od konkretnego przypadku, składnikami materialnymi, które łącznie, stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej, natomiast nie obejmuje ono zwykłego zbycia aktywów, takiego jak sprzedaż zapasów produktów”. Z orzeczenia tego wynika ponadto, że ‑ w świetle tej normy Dyrektywy 2006/112/WE Rady - nabywca całości lub części majątku podatnika powinien mieć zamiar prowadzenia działalności nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie działać tylko w celu niezwłocznego zlikwidowania danej działalności oraz sprzedaży ewentualnych zapasów.

Podobnie Trybunał wypowiedział się w wyroku z 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christel Schriever, wskazując, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 112) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów. Jak wskazuje Trybunał, stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu art. 19 Dyrektywy 112, wymaga by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię, czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome, jak i nieruchome, należy rozpatrywać z punktu widzenia charakteru prowadzonej działalności gospodarczej.

Ponadto, w wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r., sygn. I FSK 1586/11 NSA zauważył, że „Sam tylko fakt wyłączenia jakiegokolwiek składnika majątku nie pozwala na stwierdzenie, że już z tego powodu przedmiotem zbycia nie jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, bowiem decydującą jest okoliczność, czy przy użyciu tej części można samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. (…) Jeśli wyłączenie określonego składnika nie pozbawi wydzielonego kompleksu majątkowego cech przedsiębiorstwa bądź jego zorganizowanej części, to zbycie w takiej postaci nie podlega podatkowi od towarów i usług”.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z przedstawionego przez Państwa opisu sprawy wynika, że przedmiotem podstawowej działalności operacyjnej jest dla Państwa działalność agencji reklamowych. W ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej, na podstawie podjętych uchwał, dokonali Państwo formalnego wyodrębnienia w formie działu obszaru działalności (dalej: „Dział”), który (\`(...)\`). Flagowym eventem jest Y., podczas którego odbywa się (\`(...)\`).

Z wniosku wynika również, że w ramach realizowanej strategii rozwoju i reorganizacji struktury biznesowej zamierzają Państwo przenieść Dział wkładem niepieniężnym (aportem) do innego podmiotu w zamian za udziały tego podmiotu. Działania te spowodowane są tym, że działania gospodarcze realizowane przez Dział różnią się od Państwa podstawowej działalności operacyjnej pod względem sprawowanych funkcji gospodarczych, zaangażowanych aktywów, ponoszonych kosztów i ryzyka gospodarczego. Spółką otrzymującą wkład będzie nowo zawiązana spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, z siedzibą na terytorium Polski, która będzie w Polsce podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Udziały w nowo zawiązanej Spółce z o.o. obejmą w całości Państwo.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie ich przekazania (na ile stanowią w przedsiębiorstwie w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Przedstawione we wniosku okoliczności wskazują, że opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział, będzie cechował się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym i mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące przypisane mu zadania.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział przemawia fakt, że - jak Państwo podali - w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej, na podstawie podjętych uchwał dokonali Państwo formalnego wyodrębnienia Działu.

Do Działu relokowali Państwo następujące zespoły składników materialnych i niematerialnych:

\- personel zajmujący się organizacją (\`(...)\`) oraz produkcją (\`(...)\`)- obecnie są to zarówno pracownicy zatrudnieni w Spółce na podstawie umowy o pracę, jak również zleceniobiorcy współpracujący ze Spółką w ramach prowadzonych jednoosobowych działalności gospodarczych (kontrakty B2B);

\- zobowiązania wynikające z umów z personelem;

\- umowa najmu nieruchomości (lokalu), w tym zobowiązania wynikające z tej umowy;

\- inwestycję w obcym środku trwałym, tj. przystosowanie wynajmowanego lokalu (\`(...)\`);

\- umowy na dostawę internetu, w tym zobowiązania wynikające z tych umów;

\- sprzęt i wyposażenie, w tym: komputery, ekrany, monitory, klawiatury, słuchawki, konsole i urządzenie klimatyzacyjne;

\- prawa i obowiązki wynikające z polis ubezpieczeniowych obejmujących ubezpieczenie sprzętu elektronicznego;

\- autorskie prawo majątkowe do znaku towarowego będącego identyfikacją wizualną (\`(...)\`);

\- środki na rachunku bankowym przypisane do obszaru działalności związanego z organizacją (\`(...)\`) oraz produkcją (\`(...)\`).

Opisany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział na dzień aportu będzie również wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, o czym świadczy fakt, że w ramach ewidencji księgowej, Dział został wyodrębniony jako odrębne centrum kosztów. Plan kont obowiązujący u Państwa pozwala na wyodrębnienie i przypisanie do Działu odpowiadających mu przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Niektóre kategorie kosztów, takie jak np. koszty ogólnego zarządu, można przypisać do Działu za pomocą kluczy podziałowych. Ponadto w ramach Państwa ogólnego konta bankowego, dla Działu wyodrębniono osobne subkonto.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego, opisany zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział będzie również na dzień aportu wyodrębniony funkcjonalnie w istniejącym przedsiębiorstwie. Jak wynika z treści wniosku, Dział ma możliwość samodzielnej realizacji przydzielonych mu zadań gospodarczych w postaci prowadzenia działalności gospodarczej związanej organizacją (\`(...)\`) oraz produkcją (\`(...)\`).

Ponadto wskazali Państwo, że Spółka z o.o., która nabędzie Dział wskutek aportu, będzie kontynuowała działalność dotychczas prowadzoną przez Państwa z wykorzystaniem składników materialnych i niematerialnych relokowanych do Działu. W szczególności Spółka z o.o. nie zamierza ich oddać w dzierżawę podmiotowi trzeciemu ani zbyć. Spółka z o.o. przyjmie dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład Działu w wartości wynikającej z Państwa ksiąg podatkowych.

Z wniosku wynika również, co prawda obecne działania księgowe realizowane są przez Państwa wewnętrzny dział księgowy, który nie zostanie przeniesiony w ramach planowanego aportu oraz nie zostaną wydzielone również umowy rachunku bankowego, jednakże Spółka z o.o., która nabędzie Dział wskutek aportu zawrze nowe umowy na obsługę księgową z podmiotem zewnętrznym oraz umowę rachunku bankowego. Tym samym w Spółce z o.o. zapewniona zostanie realizacja obowiązków księgowych związanych z funkcjonowaniem Działu. Zatem powyższe nie będzie miało negatywnego wpływu na możliwość kontynuowania zadań gospodarczych realizowanych dotychczas przez Dział.

Przedstawione w opisie sprawy okoliczności oraz dokonana w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE ich całościowa analiza, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji uznania opisanego zespołu składników materialnych i niematerialnych składających się na Dział za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, planowana transakcja wniesienia aportem ww. zespołu składników do nowoutworzonej Spółki z o.o., która będzie kontynuowała dotychczasową Państwa działalność realizowaną z wykorzystywaniem tego zespołu składników, będzie stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa.