Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.868.2021.1.KB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-12-02
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; nieruchomości-wywłaszczenie nieruchomości; spadek; wywłaszczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Źródła przychodów.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 1-pkt 8; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10-ust. 6

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 26 sierpnia 2021 r. (data wpływu 14 września 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

W dniu 14 września 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

**We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.**

Aktem notarialnym z dnia (…) grudnia 1989 r., rep. (…), sporządzonym pod rządami ustawy z dnia 29 kwietnia 1985 r. o gospodarce gruntami i wywłaszczeniu nieruchomości, ojciec Wnioskodawczyni mocą umowy sprzedaży przeniósł na rzecz Skarbu Państwa nieruchomość położoną w (…), gm. (…) o powierzchni (…) ha; oznaczoną jako działka nr 4.

Prawo własności rzeczonej działki gruntu ojciec Wnioskodawczyni nabył do majątku osobistego na początku lat 80-tych ubiegłego wieku.

We wspomnianym akcie notarialnym przedstawiciel Skarbu Państwa oświadczył, że powyższa nieruchomość utraciła charakter rolny zgodnie z treścią decyzji Wojewody (…) z dnia (…) czerwca 1987 r. o ustaleniu jednostki mieszkaniowej i jest przeznaczona pod budowę osiedli mieszkaniowych w budownictwie uspołecznionym.

Przedmiotowa nieruchomość stała się następnie przedmiotem licznych podziałów. Obecnie oznaczona jest jako działki nr 1, 2, 3, 5, 6, 7, 8.

Jako, że wywłaszczona nieruchomość nie została wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem, wnioskiem z dnia (…) lipca 2016 r. ojciec Wnioskodawczyni wystąpił do Starosty (…) o zwrot części dawnej działki nr 4.

Ojciec Wnioskodawczyni zmarł w dniu (…) czerwca 2020 r. Spadek po nim nabyli: matka Wnioskodawczyni, siostry Wnioskodawczyni oraz Wnioskodawczyni. Powyższe potwierdzone zostało aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia (…) czerwca 2020 r.

W wyniku przeprowadzonego postępowania administracyjnego, na podstawie decyzji Starosty (…) z dnia (…) marca 2021 r., Wnioskodawczyni, matce Wnioskodawczyni oraz siostrom Wnioskodawczyni, jako spadkobiercom po zmarłym ojcu Wnioskodawczyni zwrócona została część przedmiotowej nieruchomości, czyli działki nr 1, 3, 5, 6, 8, o powierzchni (…) ha.

Decyzja uprawomocniła się w dniu (…) kwietnia 2021 r.

Wspomniana decyzja Starosty (…) wydana została na podstawie art. 5, art. 95 pkt 4, art. 96 ust. lb, art. 136 ust. 3, art. 137, art. 139, art. 140 ust. 1 -4, art. 142 art. 216 ust. 2, art. 217 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2020 r. poz. 1990 ze zm.).

Wnioskodawczyni wraz z pozostałymi spadkobiercami rozważa sprzedaż udziału w prawie własności przedmiotowej nieruchomości.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.**

Czy przychód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży udziału w prawie własności opisanej we wniosku nieruchomości jako nieruchomości zwróconej po wywłaszczeniu spadkobiercom podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

**Zdaniem Wnioskodawczyni**, na przedstawione powyżej zapytanie należy udzielić odpowiedzi przeczącej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zaliczenie do tego źródła przychodu następuje pod warunkiem, że transakcja nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej.

Jak wynika z powyższego odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, a w konsekwencji przychód uzyskany z jej sprzedaży nie podlega opodatkowaniu.

Przez wzgląd na powyższe, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, zasadnicze znaczenie w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych przychodu uzyskanego z tytułu przychodu ma moment jej nabycia.

Ocena skutków podatkowych planowanego przez Wnioskodawczynię odpłatnego zbycia udziału w opisanej we wniosku nieruchomości wymaga zatem ustalenia, kiedy nastąpiło nabycie przez Wnioskodawczynię tegoż udziału w nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Nadto podkreślić należy, że w dniu 1 stycznia 2019 r., mocą ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159), zmieniono ustawę z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodano m.in. art. 10 ust. 5, w myśl którego w przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.

W świetle art. 16 ww. ustawy zmieniającej, przepisy art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2019 r.

Tym samym od dnia 1 stycznia 2019 r. pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości ( w tym również udziału w nieruchomości) nabytych w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował. Co istotne, zmiana obejmuje wszystkich, którzy dokonają zbycia nieruchomości po dniu 31 grudnia 2018 r., bez względu na datę odziedziczenia nieruchomości.

Jak stanowi art. 136 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, w razie powzięcia zamiaru użycia wywłaszczonej nieruchomości lub jej części na inny cel niż określony w decyzji o wywłaszczeniu właściwy organ zawiadamia poprzedniego właściciela lub jego spadkobiercę o tym zamiarze, informując równocześnie o możliwości zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub udziału w tej nieruchomości albo części wywłaszczonej nieruchomości lub udziału w tej części.

Zgodnie z art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami poprzedni właściciel lub jego spadkobierca mogą żądać zwrotu wywłaszczonej nieruchomości lub jej części, jeżeli stała się ona zbędna na cel określony w decyzji o wywłaszczeniu.

W przedmiotowej sprawie nieruchomość została zwrócona Wnioskodawczyni jako spadkobiercy po zmarłym ojcu na podstawie decyzji z dnia (…) marca 2021 r.

W orzecznictwie sądów administracyjnych, a także Sądu Najwyższego wskazuje się, że decyzja o zwrocie nieruchomości pełni funkcję restytucyjną. Wprawdzie powoduje ona przejście prawa własności na dotychczasowego właściciela lub jego spadkobierców, lecz nie kreuje tego prawa. Przywraca jedynie wcześniej panujące stosunki prawno-rzeczowe po stronie podmiotowej (wyrok NSA z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt I OSK 2145/13, uchwała NSA z dnia 17 grudnia 1996 r., sygn. akt FSK 7/96; uchwała SN z dnia 25 stycznia 1996 r., sygn. akt III AZP 31/95).

Jak podkreślił NSA w uchwale siedmiu sędziów z dnia 17 grudnia 1996 r., sygn. akt FPS 7/96, przy zwrocie nieruchomości nie mamy do czynienia z przeniesieniem na zasadach ogólnych własności nieruchomości na wywłaszczonego uprzednio właściciela, nie jest to też przeniesienie w drodze aktów władczych Skarbu Państwa lub gminy. Zwrot nieruchomości następuje, na podstawie decyzji administracyjnej, która przywraca (restytuuje) stronę podmiotową stosunku prawnorzeczowego odnośnie do wywłaszczonej nieruchomości do stanu sprzed wywłaszczenia. Nie stanowi więc ono nabycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT. W konsekwencji w uchwale siedmiu sędziów NSA w sprawie FPS 7/96 wyrażono pogląd, że sprzedaż nieruchomości lub jej części zwróconej nie stanowi źródła przychodu w świetle art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o PIT, także wówczas, gdy sprzedaż ta nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej i została dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpił jej zwrot.

Jeżeli wywłaszczona nieruchomość jest zwracana następcy prawnemu osoby, której nieruchomość tę wywłaszczono, to prawo do zwrotu tej nieruchomości ma swe źródło w stosunku prawnym, z którego wynika to następstwo prawne. W sytuacji, gdy tytułem prawnym do nabycia uprawnienia do wywłaszczonej nieruchomości jest spadkobranie, wówczas za dzień jej nabycia uznać należy datę śmierci uprawnionego, tj. wywłaszczonego właściciela lub też jego spadkobierców. Zgodnie bowiem z art. 924 i 925 ustawy Kodeks cywilny, spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy.

W ocenie Wnioskodawczyni data wydania decyzji o zwrocie wywłaszczonej nieruchomości pozostaje bez wpływu dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nabytej w ten sposób nieruchomości (jak też udziału w niej).

Jak zaznaczył NSA w wyroku z 4 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1420/17, jeżeli nieruchomość (udział w nieruchomości) została zwrócona spadkobiercy właściciela decyzją o jej zwrocie wydaną na podstawie art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami i w chwili otwarcia spadku nie wchodziła do spadku po tym właścicielu, to tym samym nie było to nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o PIT prowadzące do powstania obowiązku podatkowego w przypadku jej sprzedaży przed upływem pięciu lat od dnia otwarcia spadku.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że dokonany na rzecz Wnioskodawczyni zwrot wywłaszczonej nieruchomości (udziału w nieruchomości) na podstawie art. 136 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami nie stanowi nabycia w rozumieniu przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT.

Wnioskodawczyni nabyła udział w przedmiotowej nieruchomości w dacie śmierci spadkodawcy (ojca), tj. w dniu (…) czerwca 2020 r.

Mając jednak na uwadze powołany wyżej art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w niniejszej sprawie, pięcioletni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT należy liczyć od daty nabycia nieruchomości przez spadkodawcę (ojca Wnioskodawczyni).

Jako że ojciec Wnioskodawczyni będącą przedmiotem wywłaszczenia, niezabudowaną nieruchomość nabył na początku lat 80 - tych ubiegłego wieku, to upłynął wymagany pięcioletni termin, o którym mowa ww. przepisach. Wobec powyższego, odpłatne zbycie w przyszłości udziału w odzyskanej po wywłaszczeniu nieruchomości, z uwagi na upływ ww. okresu nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 powołanej ustawy.

Zatem w analizowanym przypadku odpłatne planowane zbycie udziału w nieruchomości, z uwagi na upływ okresu, o którym mowa w ww. przepisie, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu ww. przepisu, a uzyskany z tej transakcji przychód nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Upłynął okres 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości przez spadkodawcę.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe**.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Jednocześnie Organ wskazuje aktualne publikatory powołanych przez Wnioskodawczynię ustaw:

*   ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ‒ Dz. U. z 2021 poz. 1128 ze zm.,
*   ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny ‒ Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.,
*   ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami ‒ Dz. U. z 2021 r. poz. 1899.

**Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.**

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.