Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.298.2018.1.PH
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-04
Teza: 1. Czy odszkodowanie za wywłaszczoną z mocy prawa na rzecz Gminy nieruchomość należy potraktować jako przychód wolny od podatku zgodnie z art. 17 ust. 1 updop? 2. Czy będzie to przychód z działalności pozarolniczej, który należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; działalność-działalność rolnicza; gospodarstwa-gospodarstwa rolne; nieruchomości-nieruchomość rolna; odszkodowania; przepisy-zmiana przepisów; wywłaszczenie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 lipca 2018 r. (data wpływu do organu 18 lipca 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wypłaconego z tytułu wywłaszczenia nieruchomości pod budowę drogi publicznej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2018 r. do Organu wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zwolnienia z opodatkowania odszkodowania wypłaconego z tytułu wywłaszczenia nieruchomości pod budowę drogi publicznej.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W związku z nową sytuacją prawną, jaka powstała po uchyleniu art. 17 ust. 1 pkt 4e ustawy o CIT, zachodzi konieczność innego niż dotychczas podejścia do identyfikowania przychodów pozarolniczych uzyskiwanych przez spółdzielnie oraz do kosztów uzyskania przychodów, które są związane z tymi przychodami (podlegającymi opodatkowaniu).

Rolnicza Spółdzielnia Produkcyjna zajmuje się produkcją rolniczą.

Gmina decyzją z 2017 r. na podstawie art. 93 ust. 1, art. 6 ust. 1, art. 97 ust. 1, art. 98 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami oraz RRM z dnia 7 grudnia 2004 r. w sprawie sposobu i trybu dokonywania podziałów nieruchomości przejęła działkę będąca częścią gospodarstwa rolnego nieprzerwanie przez okres dłuższy niż 5 lat, wydzieloną zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego na drogę publiczną.

Za wywłaszczenie z mocy prawa Rolnicza Spółdzielnia Produkcyjna otrzyma odszkodowanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy odszkodowanie za wywłaszczoną z mocy prawa na rzecz Gminy nieruchomość należy potraktować jako przychód wolny od podatku zgodnie z art. 17 ust. 1 ustawy o CIT?
2.  Czy będzie to przychód z działalności pozarolniczej, który należy opodatkować podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, uzyskane przychody (odszkodowanie) z tytułu przejętych przez Gminę gruntów powinny być zwolnione z opodatkowania na mocy art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT. Grunty, które zostały przejęte wchodziły w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy nieprzerwanie przez okres dłuższy niż 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036, dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o CIT powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania. Dopiero ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT. Przepis ten, zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest możliwość skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na mocy art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT odszkodowania z tytułu wywłaszczenia przez Gminę gruntów, które wchodziły w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy nieprzerwanie przez okres dłuższy niż 5 lat.

W pierwszej kolejności zauważyć należy, że ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne (Dz.U. z 2017 r., poz. 2175) z dniem 1 stycznia 2018 r. został uchylony art. 17 ust. 1 pkt 4e updop (art. 2 pkt 22 ustawy zmieniającej).

Zgodnie z obowiązującymi do 31 grudnia 2017 r. przepisami ustawy o CIT (art. 17 ust. 1 pkt 4e) wolne od podatku były dochody podatników z działalności pozarolniczej, w tym działów specjalnych produkcji rolnej – w części przeznaczonej na działalność rolniczą, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy, a w razie rozpoczęcia działalności – w pierwszym podatkowym roku tej działalności udział przychodów z działalności rolniczej, powiększonych o wartość zużytych do przetwórstwa rolnego i spożywczego surowców i materiałów pochodzących z własnej produkcji roślinnej i zwierzęcej, stanowił co najmniej 60% przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności.

Jednocześnie z przepisu art. 17 ust. 1d ustawy o CIT wynikało, że przy ustalaniu wyżej wskazanego udziału, w kwocie przychodów osiągniętych ze wszystkich rodzajów działalności nie uwzględnia się przychodów uzyskanych w związku z regulowaniem zobowiązań wobec Agencji Nieruchomości Rolnych wierzytelnościami nabytymi od wierzycieli tej Agencji oraz ze sprzedaży produktów produkcji rolniczej nabytych przez spółdzielnie zajmujące się produkcją rolną od członków tych spółdzielni – w części odpowiadającej cenie nabycia tych produktów.

Jak wskazano w uzasadnieniu do ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne, „Omawiane zwolnienie zostało wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych na mocy ustawy z dnia 16 grudnia 1993 r. o zmianie niektórych ustaw regulujących zasady opodatkowania i niektórych innych ustaw z dniem 1 stycznia 1994 r.

Wprowadzenie tego zwolnienia miało – w połowie lat 90. ubiegłego wieku – na celu przede wszystkim stymulowanie rozwoju działalności rolniczej. Tym niemniej jego konstrukcja zawiera w sobie de facto element skutkujący potencjalnie brakiem opodatkowania prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, co pozostaje nie do pogodzenia z pożądanym przez ustawodawcę efektem preferencji podatkowej”.

Oznacza to, że przychód z tytułu odszkodowania z tytułu wywłaszczenia przez Gminę gruntów, które wchodziły w skład gospodarstwa rolnego Wnioskodawcy nieprzerwanie przez okres dłuższy niż 5 lat nie może korzystać ze zwolnienia, które przestało obowiązywać.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy dochodu uzyskanego ze sprzedaży, jeżeli sprzedaż ta następuje przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Odszkodowanie to szczególny rodzaj świadczenia, którego celem jest naprawienie szkody. Przepisy podatkowe nie zawierają definicji odszkodowania. Oznacza to, że w tym zakresie należy posiłkować się przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.). Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody.

W przedmiotowej sprawie zdarzeniem, z którym związane jest odszkodowanie jest wywłaszczenie. Wywłaszczenie polega na pozbawieniu lub ograniczeniu służącego określonej osobie prawa rzeczowego do oznaczonej rzeczy na mocy indywidualnego aktu prawa.

Wywłaszczenie dotyczące nieruchomości uregulowane jest w rozdziale 4 działu III (art. 112-135) ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 121, dalej „ugn”). Unormowania te umożliwiają władzy publicznej ingerencję w cudzą własność przez ograniczenie lub pozbawienie własności nieruchomości, a także pozbawianie i ograniczanie innych praw do nieruchomości – użytkowania wieczystego i innych praw rzeczowych.

Wywłaszczenie dokonywane na podstawie ugn:

*   może dotyczyć tylko nieruchomości położonych, z zastrzeżeniem art. 122a, art. 124 ust. 1b, art. 124b, art. 125 i art. 126, na obszarach przeznaczonych w planach miejscowych na cele publiczne albo do nieruchomości, dla których wydana została decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (art. 112 ust. 1);
*   cele publiczne nie mogą być zrealizowane w inny sposób niż przez pozbawienie albo ograniczenie praw do nieruchomości, a prawa te nie mogą być nabyte w drodze umowy (art. 112 ust. 3);
*   następuje w celu realizacji celu publicznego – jednego z celów wymienionych w art. 6 ugn lub celu publicznego określonego w odrębnych ustawach;
*   następuje tylko na rzecz Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (art. 113 ust. 1 ugn).

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ugn, wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Jak stanowi przepis art. 128 ust. 1 ugn, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W tym miejscu należy wskazać, że zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1474, dalej „usz”).

Zgodnie z art. 11f ust. 1 pkt 6 usz, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 usz, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

1.  własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
2.  własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

\-z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (art. 12 ust. 4a usz).

Natomiast, zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły. W myśl art. 158 Kodeksu cywilnego, umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. To samo dotyczy umowy przenoszącej własność, która zostaje zawarta w celu wykonania istniejącego uprzednio zobowiązania do przeniesienia własności nieruchomości; zobowiązanie powinno być w akcie wymienione.

Sprzedaż jest zatem umową dwustronnie zobowiązującą. Skutkiem zawarcia umowy sprzedaży jest zobowiązanie się sprzedawcy do przeniesienia własności rzeczy lub prawa na kupującego oraz zobowiązanie się kupującego do zapłacenia sprzedawcy umówionej ceny. Świadczenie jednej strony jest więc odpowiednikiem świadczenia drugiej strony. W takim ujęciu umowa sprzedaży ma charakter umowy wzajemnej, w odniesieniu do której znajdują zastosowanie ogólne przepisy dotyczące zobowiązań wzajemnych (art. 487 Kodeksu cywilnego i następne), podczas gdy wywłaszczenie, w szerokim znaczeniu tego słowa, oznacza wszelkie formy ingerencji państwa w prawa własności przysługujące innym podmiotom. Przedmiotem wywłaszczenia jest prawo rzeczowe, a skutkiem przejście prawa na rzecz Skarbu Państwa, jednostki samorządu terytorialnego albo wygaśnięcie prawa, bądź ograniczenie wykonywania prawa (zob. Ewa Bończak-Kucharczyk, Komentarz do art. 112 ustawy o gospodarce nieruchomościami, Lex 2011).

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca otrzyma odszkodowanie za wywłaszczoną z mocy prawa na rzecz Gminy nieruchomość.

Wnioskodawca otrzyma zatem, zgodnie z ww. przepisami Ustawy o CIT, przychód w formie odszkodowania w określonej kwocie. Zdarzenie to mieści się w ogólnym pojęciu przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT.

W art. 12 Ustawy o CIT, ustawodawca nie definiując pojęcia przychodu, zamieścił otwarty katalog zdarzeń stanowiących przychód podatkowy, wskazując, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe (art. 12 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT). Natomiast w art. 12 ust. 4 Ustawy o CIT, określono rodzaje przysporzeń, których nie zalicza się do przychodów podatkowych, jednakże brak w nim wyłączenia z opodatkowania przychodu pochodzącego z odszkodowania. Również katalog dochodów/przychodów zwolnionych od podatku dochodowego od osób prawnych zawarty w art. 17 ust. 1 Ustawy o CIT nie wymienia odszkodowań (za wyjątkiem odszkodowania wypłacanego stosownie do przepisów ustawy z dnia 11 sierpnia 2001 r. o szczególnych zasadach odbudowy, remontów i rozbiórek obiektów budowlanych zniszczonych lub uszkodzonych w wyniku działania żywiołu (Dz.U. z 2016 r. poz. 1067 oraz z 2017 r. poz. 1566) – art. 17 ust. 1 pkt 54 lit. a ustawy o CIT) jako dochodu/przychodu korzystającego ze zwolnienia.

Z treści wyżej przywołanego art. 17 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT wynika, że ustawodawca określił trzy przesłanki warunkujące zastosowanie zwolnienia:

1.  podatnik dokonał odpłatnego zbycia nieruchomości w drodze umowy sprzedaży;
2.  przedmiotem sprzedaży była całość lub część nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego;
3.  w momencie sprzedaży upłynęło 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie całości lub części zbywanej nieruchomości.

Skoro zatem wywłaszczenie nie może być utożsamiane ze sprzedażą to w konsekwencji, w przedmiotowej sprawie nie może mieć zastosowania powołany przez Wnioskodawcę przepis art. 17 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT dotyczący zwolnienia przedmiotowego.

W ocenie tut. Organu uzyskany dochód z tytułu wywłaszczenia nieruchomości rolnej nie może być również uznany za niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako dochód uzyskany z działalności rolniczej.

Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym – art. 2 ust. 4 Ustawy o CIT

Ponadto wskazać należy, że w myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 Ustawy o CIT, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem dochodów z działów specjalnych produkcji rolnej.

Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych działalność rolniczą definiuje przepis art. 2 ust. 2 Ustawy o CIT, który stanowi, że jest to działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym (naturalnym) z własnych upraw albo hodowli lub chowu, w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcja warzywnicza gruntowa, szklarniowa i pod folią, produkcja roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadownicza, hodowla i produkcja materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcja zwierzęca typu przemysłowo-fermowego oraz hodowla ryb, a także działalność, w której minimalne okresy przetrzymywania zakupionych zwierząt i roślin, w trakcie których następuje ich biologiczny wzrost, wynoszą co najmniej:

1.  miesiąc - w przypadku roślin,
2.  16 dni - w przypadku wysokointensywnego tuczu specjalizowanego gęsi i kaczek,
3.  6 tygodni - w przypadku pozostałego drobiu rzeźnego,
4.  2 miesiące - w przypadku pozostałych zwierząt

\-licząc od dnia nabycia.

W myśl art. 2 ust. 3 Ustawy o CIT, działami specjalnymi produkcji rolnej są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym.

Działalność prowadzona w gospodarstwie rolnym przez jego właściciela lub posiadacza jest działalnością rolniczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli odpowiada kryteriom definicji, zawartej w przepisie art. 2 ust. 2 Ustawy o CIT.

W oparciu o powyższe, stwierdzić należy, że przychody z działalności rolniczej – poza dochodami z działów specjalnych produkcji rolnej – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Natomiast naruszenie zakresu działalności rolniczej oraz sposobu w jaki winna być wykonywana, stanowi o konieczności poddania zakresowi przedmiotowemu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychodów z czynności, wykraczających poza ustawowy zakres działalności rolniczej. W konsekwencji, działalność pozarolnicza (w tym działy specjalne produkcji rolnej) objęta została podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z powyższych przepisów należy wyimplikować również wniosek, że do przychodów z działalności rolniczej zalicza się wyłącznie przychody bezpośrednio pochodzące z działalności określonej w art. 2 ust. 2 Ustawy o CIT, nie zaś wszelkie przychody związane z tą działalnością.

W rezultacie nie można odszkodowania z tytułu wywłaszczenia nieruchomości rolnej uznać za niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych, jako dochód uzyskany z działalności rolniczej.

Reasumując, odszkodowanie będące przedmiotem wniosku podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym uzyskane przychody (odszkodowanie) z tytułu przejętych przez Gminę gruntów powinny być zwolnione z opodatkowania na mocy art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.