Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-1.4010.532.2022.2.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-28
Teza: W zakresie ustalenia, czy art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinien być interpretowany w ten sposób, że czynsz najmu lub dzierżawy, który będzie otrzymywany przez Wnioskodawczynię od spółki za korzystanie z opisanych wyżej składników majątku, będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków.
Słowa kluczowe: najem-najem na cele działalności ; wspólnik-świadczenia wspólników; zyski-zyski ukryte
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych-Ukryte zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6b-Oddział 3-art. 28m-ust. 3-pkt 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1, jest nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

1 sierpnia 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 25 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

\- czy art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”) powinien być interpretowany w ten sposób, że czynsz najmu lub dzierżawy, który będzie otrzymywany przez Wnioskodawczynię od spółki za korzystanie z opisanych wyżej składników majątku, będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1);

\- czy art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 i art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b updop powinien być interpretowany w ten sposób, że jakiekolwiek wydatki, odpisy amortyzacyjne lub odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związane z używaniem pojazdów (w sytuacji opisanej we wniosku), przekazanych do użytku osobistego pracowników lub współpracowników oraz jednocześnie do działalności gospodarczej spółki, będą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków? Pytaniem tym nie są objęte wydatki (odpisy) od pojazdów, które zostaną przeznaczone w jakimkolwiek stopniu do użytku osobistego udziałowca (udziałowców) spółki lub podmiotów z nim (nimi) powiązanych (pytanie oznaczone we wniosku Nr 2).

Uzupełniła go Pani w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 14 listopada 2022 r. (data wpływu 21 listopada).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Od 1 września 1993 r. (\`(...)\`)(dalej: „Wnioskodawczyni”) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod firmą (\`(...)\`). Przedmiotem tej działalności jest m.in. handel hurtowy akcesoriami meblowymi, stąd przeważający przedmiot prowadzonej działalności, wskazany w rejestrze przedsiębiorców, tj. w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: „CEIDG”) to: produkcja pozostałych mebli (PKD 31.09.Z).

Dochody z prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawczyni podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według stawki liniowej (19%). Wnioskodawczyni jest także czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawczyni podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

W działalności gospodarczej Wnioskodawczyni wykorzystywane są następujące nieruchomości:

a) nieruchomość przy ul. A. w Ł. (dalej: „nieruchomość nr 1”);

b) nieruchomość przy ul. K. w Ł. (dalej: „nieruchomość nr 2”).

a) Nieruchomość nr 1 składa się z:

\- zabudowanej działki nr (\`(...)\`);

\- niezabudowanej działki nr (\`(...)\`).

Właścicielem nieruchomości nr 1 jest Wnioskodawczyni na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej; nieruchomość nr 1 (grunt i znajdujący się na nim budynek) jest wpisana do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, prowadzonej przez Wnioskodawczynię. Ponadto w środkach trwałych Wnioskodawczyni ujęto następujące pozycje związane z nakładami na nieruchomość nr 1: brama wjazdowa – A. (dalej określane jako: „nakłady na nieruchomość nr 1”).

Nieruchomość nr 1 została wskazana w CEIDG, jako dodatkowe stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej.

b) Nieruchomość nr 2 składa się z:

\- zabudowanej działki nr (\`(...)\`);

\- zabudowanej działki nr (\`(...)\`).

Właścicielami nieruchomości nr 2 są synowie Wnioskodawczyni pp. P. i A. G., którzy nie prowadzą działalności gospodarczej.

Wnioskodawczyni poniosła nakłady na nieruchomość nr 2, w szczególności wybudowała budynki na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (takie jak magazyny, biura); budynki na tej nieruchomości były sukcesywnie rozbudowywane. Część wybudowanych na nieruchomości nr 2 budynków widnieje w ewidencji środków trwałych Wnioskodawczyni. Ponadto w środkach trwałych Wnioskodawczyni ujęto pozycje związane z nakładami na nieruchomość nr 2 takie jak w szczególności: system alarmowy, brama wjazdowa, wrota garażowe automatyczne, komplet dwóch kamer z oprzyrządowaniem, kocioł c.o. 17 m2, wrota do hali, drzwi magazynowe, montaż systemu alarmowego i kontroli dostępu, klimatyzator kanałowy 10,4kw + dostawa + montaż. Budynki wykorzystywane w prowadzonej działalności gospodarczej oraz pozostałe wyżej opisane środki trwałe określane są (dalej łącznie jako: „nakłady na nieruchomość nr 2”).

Ponadto adres nieruchomości nr 2 jest wskazany w CEIDG jako stałe miejsce wykonywania działalności gospodarczej Wnioskodawczyni.

Na nieruchomości nr 2 znajduje się także budynek mieszkalny, który nie jest wykorzystywany w prowadzonej działalności gospodarczej. Budynek ten nie widnieje w ewidencji środków trwałych Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni ma zamiar przekształcić swoją działalność gospodarczą w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W tym względzie dojdzie zatem do sytuacji, o której mowa w art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej.

Bezpośrednio przed przekształceniem z działalności gospodarczej Wnioskodawczyni - tj. z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych - wyłączone (wycofane) zostaną:

a) nieruchomość nr 1;

b) nakłady na nieruchomość nr 1;

c) nakłady na nieruchomość nr 2.

Wycofanie ww. składników majątku nie spowoduje zaprzestania ich wykorzystywania w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni (wykonywanie czynności opodatkowanych VAT). Wycofanie to ma na celu ograniczenie ryzyka biznesowego. Jeśli bowiem spółka nabyłaby te składniki majątku w toku przekształcenia, byłyby one objęte ryzykiem biznesowym w związku z działalnością prowadzoną przez tę spółkę.

Jednocześnie bezpośrednio po przekształceniu wyłączone składniki majątku zostaną wynajęte lub wydzierżawione na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez Wnioskodawczynię - co może nastąpić w ramach jej działalności gospodarczej (w takim przypadku zgłosi ją ponownie w CEIDG po przekształceniu aktualnie prowadzonej działalności w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością). Usługa najmu lub dzierżawy, świadczona przez Wnioskodawczynię, będzie opodatkowana VAT, bez prawa do skorzystania ze zwolnienia. Wnioskodawczyni pozostanie zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym. Czynsz najmu lub dzierżawy będzie odpowiadał warunkom rynkowym zgodnie z art. 11c ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”).

Nieruchomość nr 1, nakłady na nieruchomość nr 1 ani nakłady na nieruchomość nr 2 nie będą wykorzystywane do celów osobistych Wnioskodawczyni ani innych podmiotów, a zostaną wydzierżawione lub wynajęte na rzecz spółki, która powstanie z opisanego przekształcenia.

W ramach przekształcenia spółka stanie się m.in. właścicielem pojazdów, które będą wykorzystywane do działalności gospodarczej spółki oraz do:

a) użytku osobistego udziałowca (udziałowców) spółki lub podmiotów z nim (nimi) powiązanych;

b) użytku osobistego pracowników lub współpracowników - stanowi to dodatkową formę gratyfikacji pracowników lub współpracowników, a od zryczałtowanego przychodu z tego tytułu są obliczane i uiszczane zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Spółka będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych od ww. pojazdów lub odpisów z tytułu trwałej utraty ich wartości lub będzie ponosiła inne wydatki związane z ww. pojazdami.

Dla pojazdów, których dotyczy niniejszy wniosek, nie będzie prowadzona ewidencja przebiegu, o której mowa w przepisach o podatku od towarów i usług.

Przekształcenie działalności gospodarczej Wnioskodawczyni w Spółkę oraz rozpoczęcie świadczenia usługi wynajmu/dzierżawy na rzecz Spółki nastąpi prawdopodobnie w 2022 r. Spółka powstała z przekształcenia - od pierwszego roku podatkowego - będzie opodatkowana według zasad określonych w rozdziale 6b updop, tj. ryczałtem od dochodów spółek.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku z 14 listopada 2022 r., wskazała Pani m.in, że cofa Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie pytania oznaczonego nr 2 dotyczącego ustalenia, czy art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 i art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powinien być interpretowany w ten sposób, że jakiekolwiek wydatki, odpisy amortyzacyjne lub odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związane z używaniem pojazdów (w sytuacji opisanej we wniosku), przekazanych do użytku osobistego pracowników lub współpracowników oraz jednocześnie do działalności gospodarczej spółki, będą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków). Wynika to z faktu, że wątpliwości Wnioskodawczyni zostały wyjaśnione przez ustawodawcę wskutek dodania ust. 4a do art. 28m updop ze skutkiem od 1 stycznia 2023 r.

W związku z wycofaniem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie pytania oznaczonego nr 2, Wnioskodawczyni wycofuje także własne stanowisko w tym zakresie.

**Pytania**

1\. Czy art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 updop powinien być interpretowany w ten sposób, że czynsz najmu lub dzierżawy, który będzie otrzymywany przez Wnioskodawczynię od spółki za korzystanie z opisanych wyżej składników majątku, będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków?

2\. Czy art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 i art. 28m ust. 4 pkt 2 lit. b updop powinien być interpretowany w ten sposób, że jakiekolwiek wydatki, odpisy amortyzacyjne lub odpisy z tytułu trwałej utraty wartości, związane z używaniem pojazdów (w sytuacji opisanej we wniosku), przekazanych do użytku osobistego pracowników lub współpracowników oraz jednocześnie do działalności gospodarczej spółki, będą podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków? Pytaniem tym nie są objęte wydatki (odpisy) od pojazdów, które zostaną przeznaczone w jakimkolwiek stopniu do użytku osobistego udziałowca (udziałowców) spółki lub podmiotów z nim (nimi) powiązanych.

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawczyni:

Artykuł 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „updop”) powinien być interpretowany w ten sposób, że czynsz najmu lub dzierżawy, który będzie otrzymywany przez Wnioskodawczynię od spółki za korzystanie z opisanych wyżej składników majątku, nie będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków.

Uzasadnienie:

W myśl art. 28m ust. 1 pkt 2 opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

W myśl art. 28m ust. 3 updop przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Czynsz najmu lub dzierżawy, wypłacany przez spółkę dla jej udziałowca za korzystanie ze składników majątku, należących do udziałowca, nie stanowi ukrytego zysku w świetle przytoczonych wyżej przepisów z następujących powodów.

Po pierwsze, omawiane przysporzenie nie jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, do której to sytuacji odwołuje się art. 28m ust. 3 updop. Czynsz najmu lub dzierżawy jest świadczeniem ekwiwalentnym wobec oddania spółce do używania składników majątku, a nie jest związany z uczestnictwem w spółce.

Po drugie, jakkolwiek art. 28m ust. 3 updop zawiera otwarty katalog ukrytych zysków, to nie obejmuje swym zakresem czynszu najmu lub dzierżawy, wypłacanego przez spółkę. Transakcja najmu lub dzierżawy, dokonywana ze wspólnikiem spółki, mogłaby stanowić podstawę do uznania wynagrodzenia za ukryty zysk tylko wówczas, gdyby czynsz najmu lub dzierżawy był wyższy od wartości rynkowej. Jak stanowi bowiem pkt 3 powołanego przepisu, za ukryty zysk uznaje się nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, czynsz najmu lub dzierżawy będzie odpowiadał warunkom rynkowym zgodnie z art. 11c updop, a zatem nie wystąpi nadwyżka wartości rynkowej transakcji, określona zgodnie z art. 11c updop, ponad ustaloną cenę (czynsz najmu lub dzierżawy) tej transakcji (tj. najmu lub dzierżawy).

W świetle powyższego brak jest podstaw prawnych do uznania, że czynsz najmu lub dzierżawy, który będzie otrzymywany przez Wnioskodawczynię od spółki za korzystanie z opisanych wyżej składników majątku, będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2020 r. poz. 2123, dalej: „ustawa zmieniająca”) wprowadzone zostały do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przepisy regulujące nowe zasady opodatkowania, tj. ryczałt od dochodów spółek kapitałowych – stanowiący alternatywny w stosunku do dotychczasowego sposób opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych. Przepisy powyższe weszły w życie 1 stycznia 2021 r.

Ten nowy sposób opodatkowania będący odejściem od dotychczasowych zasad podatkowych, ze względu na swoją specyfikę i odrębność został uregulowany w nowym rozdziale 6b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zatytułowanym „Ryczałt od dochodów spółek kapitałowych” (dodano artykuły od 28c do 28t), a także w przepisach ogólnych ale związanych z rozliczeniami dokonywanymi w ryczałcie.

Na podstawie bowiem art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Opodatkowanie ryczałtem oznacza dla podatnika zmianę zasad w zakresie przedmiotu opodatkowania. Ustawa o CIT wprowadza w zakresie ryczałtu nowe kategorie dochodów (przedmiotu opodatkowania) nie podlegających reżimowi dotychczasowych przepisów ustawy. Dochodów tych nie łączy się z dochodami opodatkowanymi według ogólnych zasad CIT (art. 7 ustawy o CIT) dla celów ustalenia podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 28m ustawy o CIT:

1\. Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

2\. Przepis ust. 1 pkt 1 stosuje się odpowiednio do wypłaty zaliczki na poczet przewidywanej dywidendy (podzielonego zysku).

3\. Przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

4\. Do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie i przeciętne miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

5\. W przypadku, o którym mowa w ust. 4 pkt 2 lit. a, ciężar dowodu, że składnik majątku jest wykorzystywany wyłącznie na cele działalności gospodarczej, spoczywa na podatniku.

6\. Wartość rynkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, określa się:

1) zgodnie z art. 14 ust. 2 - w przypadku papierów wartościowych oraz składników majątku, z których przeniesieniem nie wiąże się zmiana istotnych ekonomicznie funkcji, aktywów lub ryzyk;

2) zgodnie z art. 11c - w przypadkach innych niż określone w pkt 1.

7\. Przez wartość podatkową składnika majątku, o której mowa w ust. 1 pkt 4, rozumie się wartość niezaliczoną uprzednio w jakiejkolwiek formie do kosztów lub wartość obciążającą wynik finansowy netto w jakiejkolwiek innej formie, jaka zostałaby przyjęta przez podatnika za taki koszt, gdyby składnik ten został przez niego odpłatnie zbyty.

8\. Wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń, o której mowa w ust. 3, określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a.

Stosownie do postanowień art. 28o ust. 1 ustawy o CIT:

Ryczałt wynosi:

1) 10% podstawy opodatkowania - w przypadku małego podatnika oraz podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności;

2) 20% podstawy opodatkowania - w przypadku podatnika innego niż wskazany w pkt 1.

Przedmiotem opodatkowania w systemie ryczałtu jest zatem co do zasady efektywna dystrybucja zysku ze spółki kapitałowej do jej udziałowca/akcjonariusza, przy czym przepisy nie ograniczają się wyłącznie do opodatkowania dywidend, ale uwzględniają również inne formy dystrybucji.

Istotą przyjętego modelu jest odroczenie opodatkowania dystrybuowanego zysku do dnia podjęcia uchwały o przeznaczeniu tego zysku i wypłat równoważnych takiej dystrybucji. Intencją ustawodawcy jest zatem uwzględnienie w katalogu dochodów do opodatkowaniem także innych, alternatywnych niż dywidenda, świadczeń dokonanych na rzecz udziałowców/akcjonariuszy lub podmiotów powiązanych bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tymi udziałowcami/akcjonariuszami, (tzw. ukryte zyski). Wypłata ukrytych zysków oznacza powstanie dla spółki odpowiadającego im dochodu, podlegającego opodatkowaniu ryczałtem.

Ukryte zyski stanowić zatem będą dla podatnika wszelkie świadczenia spółki:

\- wykonane w związku z prawem do udziału w zysku,

\- inne niż podzielony zysk o charakterze pieniężnym, niepieniężnym, odpłatnym, nieodpłatnym lub częściowo odpłatnym (wartość nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń określa się zgodnie z art. 12 ust. 5-6a ustawy o CIT),

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio na rzecz udziałowca/akcjonariusza lub podmiotu powiązanego,

\- wykonane bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem/akcjonariuszem.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT,

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to podmioty powiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1 lit. a-c, wynosi, z zastrzeżeniem art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g, co najmniej 5%.

W myśl art. art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

Ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych - oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niebędącą osobą prawną i jej wspólnika, lub,

ca) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1, i jej komplementariusza, lub

cb) spółkę, o której mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1a, i jej wspólnika, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej - spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład;

Przez wywieranie znaczącego wpływu, o którym mowa w ust. 1 pkt 4 lit. a i b, stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT, rozumie się:

1) posiadanie bezpośrednio lub pośrednio co najmniej 25%:

a) udziałów w kapitale lub

b) praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub

c) udziałów lub praw do udziału w zyskach, stratach, lub majątku, lub ich ekspektatywy, w tym jednostek uczestnictwa i certyfikatów inwestycyjnych, lub,

2) faktyczną zdolność osoby fizycznej do wpływania na podejmowanie kluczowych decyzji gospodarczych przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, lub

3) pozostawanie w związku małżeńskim albo występowanie pokrewieństwa lub powinowactwa do drugiego stopnia.

Zgodnie z art. 11c ustawy o CIT:

1\. Podmioty powiązane są obowiązane ustalać ceny transferowe na warunkach, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane.

2\. Jeżeli w wyniku istniejących powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane, i w wyniku tego podatnik wykazuje dochód niższy (stratę wyższą) od tego, jakiego należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, organ podatkowy określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

3\. Określając wysokość dochodu (straty) podatnika w sytuacji, o której mowa w ust. 2, organ podatkowy bierze pod uwagę faktyczny przebieg i okoliczności zawarcia i realizacji transakcji kontrolowanej oraz zachowanie stron tej transakcji.

4\. W przypadku gdy organ podatkowy uzna, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną nie zawarłyby danej transakcji kontrolowanej lub zawarłyby inną transakcję, lub dokonałyby innej czynności, zwanych dalej "transakcją właściwą", uwzględniając:

1) warunki, które ustaliły między sobą podmioty powiązane,

2) fakt, że warunki ustalone między podmiotami powiązanymi uniemożliwiają określenie ceny transferowej na takim poziomie, na jaki zgodziłyby się podmioty niepowiązane kierujące się racjonalnością ekonomiczną uwzględniając opcje realistycznie dostępne w momencie zawarcia transakcji

\- organ ten określa dochód (stratę) podatnika bez uwzględnienia transakcji kontrolowanej, a w przypadku gdy jest to uzasadnione, określa dochód (stratę) podatnika z transakcji właściwej względem transakcji kontrolowanej.

5\. Podstawą zastosowania ust. 4 nie może być wyłącznie:

1) trudność w weryfikacji ceny transferowej przez organ podatkowy albo

2) brak porównywalnych transakcji występujących pomiędzy podmiotami niepowiązanymi w porównywalnych okolicznościach.

6\. Za okres objęty uprzednim porozumieniem cenowym, porozumieniem inwestycyjnym, o którym mowa w art. 20zs § 1 Ordynacji podatkowej, albo porozumieniem podatkowym, o którym mowa w art. 20zb pkt 2 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy nie określa zobowiązania podatkowego (wysokości straty) w zakresie, w jakim wykazany przez podatnika dochód (strata) został ustalony zgodnie z tym porozumieniem.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawczyni jest kwestia ustalenia czy art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 28m ust. 3 ustawy o CIT powinien być interpretowany w ten sposób, że czynsz najmu lub dzierżawy, który będzie otrzymywany przez Wnioskodawczynię od spółki za korzystanie z opisanych wyżej składników majątku, będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków.

Zgodnie z treścią art. 28m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT opodatkowaniu ryczałtem podlega m.in. dochód odpowiadający wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków).

Jak wskazano powyżej, definicję ukrytych zysków zawiera art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym przez ukryte zyski rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec albo akcjonariusz lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem lub akcjonariuszem.

W przepisie art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazano zatem na otwarty katalog świadczeń, które mogą zostać uznane za dochód z tytułu ukrytych zysków, ale również wskazane zostały przykłady transakcji traktowanych jako taki dochód. Jednym z wymienionych przykładów jest nadwyżka wartości rynkowej transakcji określona zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT). Z treści tego przepisu wynika zatem, że wszystko co przewyższa wartość rynkową transakcji stanowi zysk ukryty podlegający opodatkowaniu.

Przykładowe wyliczenie wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje również na kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi albo akcjonariuszowi lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem albo akcjonariuszem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi (art. 28m ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT). W tym przypadku brak jest odwołania do rynkowych warunków transakcji pożyczki.

Zasadniczy przykład odwołujący się do transakcji pomiędzy spółką a jej wspólnikiem (art. 28m ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT) nakazuje odczytywać pojęcie ukrytych zysków również poprzez odwołanie się do rynkowych warunków transakcji. W sytuacji, w której świadczenia spółki na rzecz wspólnika przewyższać będą ich wartość rynkową powstawać będzie ukryty zysk opodatkowany ryczałtem w spółce.

Rozumienie powyższej normy przedstawiono w projekcie „Przewodnika do Ryczałtu od dochodu spółek kapitałowych” z 8 grudnia 2020 r., (stanowiącego ogólne wyjaśnienia przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów - objaśnienia podatkowe) w przykładzie 26, opisującym sytuację, w której XYZ Sp. z o.o. dokonała transakcji o wartości rynkowej 120 000 zł, którą zaksięgowała w kwocie 50 000 zł. Jak wynika z treści projektu objaśnień, jako ukryty zysk do opodatkowania podatkiem od ryczałtu należy przyjąć powstałą nadwyżkę wartości rynkowej określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji w wysokości 70 000 zł.

Powyższy przykład prowadzi do wniosku, że czynsz najmu lub dzierżawy płacony przez podatnika na rzecz jego wspólnika (lub odwrotnie) nie spełni dyspozycji jedynie art. 28m ust. 3 pkt 3 ustaw o CIT, o ile ustalony został na warunkach rynkowych. Nie oznacza to jednak, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostaną spełnione.

Jak przedstawione zostało wcześniej, zdanie wstępne przepisu art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje na otwarty (a nie zamknięty) katalog świadczeń mogących prowadzić do powstania dochodu z tytułu ukrytych zysków. Dlatego ocena czy określone świadczenie najmu (dzierżawy) spełni warunki do uznania za dochód z tytułu ukrytego zysku powinna zostać dodatkowo przeprowadzona w oparciu o przesłanki wynikające ze zdania wstępnego przepisu art. 28m ust. 3 ustawy CIT. Jak z niego wynika dochód z tytułu ukrytego zysku nie obejmuje świadczeń, które nie są wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, czyli świadczeń podjętych (wykonanych) bez jakiegokolwiek wpływu podmiotów powiązanych na działanie i decyzje spółki opodatkowanej ryczałtem, w zakresie ocenianego świadczenia.

Przepis art. 28m ust. 3 ustawy o CIT wskazuje, iż za ukryty zysk uznaje się każde świadczenie, którego beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest wspólnik lub inny podmiot powiązany i które jest wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, innym niż podzielony zysk. W praktyce może to oznaczać np. świadczenia powstałe w wyniku uzgodnień, których nie zawarłyby podmioty niepowiązane.

Ocena czy transakcja mogłaby zostać zawarta między podmiotami niepowiązanymi nie powinna się zatem ograniczać jedynie do oceny ustalonej ceny transakcji (według wartości rynkowej) ale powinna również uwzględnić fakt czy doszłoby w ogóle do zawarcia danej transakcji, gdyby nie uczestniczyły w niej podmioty powiązane (tj. czy doszłoby do takiej transakcji między podmiotami niepowiązanymi). Dokonując takiej oceny należy uwzględnić potrzeby spółki z punktu widzenia przedmiotu jej działalności, zasadności zakupu lub świadczenia takiej transakcji w aspekcie sytuacji majątkowej spółki czy faktycznych jej potrzeb biznesowych.

W relacji spółka - wspólnik istotne może być w przedmiotowej ocenie to, czy wspólnik zadbał o wyposażenie spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej i czy ewentualny niedobór tych aktywów nie jest przyczyną działań polegających na dokapitalizowywaniu w następstwie tego spółki, tj. dokapitalizowywaniu w innej formie niż w postaci wkładu do spółki (np. w formie pożyczki, udostępniania nieruchomości).

Również inne świadczenia ekwiwalentne dywidendzie, czyli świadczenia, które pod pozorem inaczej nazwanej czynności prawnej (jednej lub wielu) prowadzą de facto do korzyści wspólnika, która bez wykonania tego świadczenia zostałaby zrealizowana w postaci dywidendy kreują dochód z tytułu ukrytych zysków.

Z opisu sprawy wynika m.in., że Wnioskodawczyni prowadząca jednoosobową działalność gospodarczą zamierza przekształcić swoją działalność w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością prawdopodobnie w 2022 r. Spółka powstała z przekształcenia od pierwszego roku podatkowego będzie opodatkowana według zasad określonych w rozdziale 6b ustawy o CIT, tj. ryczałtem od dochodów spółek.

Bezpośrednio przed przekształceniem z działalności gospodarczej Wnioskodawczyni z ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wyłączone (wycofane) zostanie nieruchomość nr 1 oraz wraz z nakładami na te nieruchomość oraz nakłady na nieruchomość nr 2.

Właścicielem nieruchomości nr 1 jest Wnioskodawczyni na prawach wspólności ustawowej małżeńskiej. Ponadto w środkach trwałych Wnioskodawczyni ujęto następujące pozycje związane z nakładami na nieruchomość 1 w postaci bramy wjazdowej.

Z kolei właścicielami nieruchomości 2 są synowie Wnioskodawczyni. Wnioskodawczyni poniosła nakłady na nieruchomość nr 2, w szczególności wybudowała budynki na potrzeby prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej (takie jak magazyny, biura); budynki na tej nieruchomości były sukcesywnie rozbudowywane. Część wybudowanych na nieruchomości nr 2 budynków widnieje w ewidencji środków trwałych Wnioskodawczyni. Ponadto w środkach trwałych Wnioskodawczyni ujęto pozycje związane z nakładami na nieruchomość nr 2 takie jak w szczególności: system alarmowy, brama wjazdowa, wrota garażowe automatyczne, komplet dwóch kamer z oprzyrządowaniem, kocioł c.o. 17 m2, wrota do hali, drzwi magazynowe, montaż systemu alarmowego i kontroli dostępu, klimatyzator kanałowy z dostawą i montażem.

Wycofanie powyższych składników miało na celu ograniczenie ryzyka biznesowego.

Jednocześnie po przekształceniu wyłączone składniki majątku zostaną wynajęte lub wydzierżawione na rzecz spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przez Wnioskodawczynię.

Czynsz najmu lub dzierżawy będzie odpowiadał warunkom rynkowym zgodnie z art. 11c ustawy o CIT.

Odnosząc wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego od opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że kwota czynszu najmu lub dzierżawy, który będzie otrzymany przez Wnioskodawczynię od Spółki za korzystanie z opisanych wyżej składników majątku będzie stanowić ukryty zysk na podstawie art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. art. 28m ust. 3 ustawy o CIT, albowiem Wnioskodawczyni (wspólnik Spółki) wycofując te składniki majątku z prowadzonej przez siebie jednoosobowo działalności gospodarczej (przed przekształceniem tej działalności w spółkę z o.o.), a następne ich wynajmując (wydzierżawiając) na rzecz Spółki, która będzie wykorzystywała je w prowadzonej działalności Spółki, powoduje, że Wnioskodawczyni nie zadbała o wyposażenie Spółki w aktywa niezbędne dla prowadzonej działalności gospodarczej. Ustalenie czynszu na zasadach rynkowych nie oznacza, że inne przesłanki wskazane w art. 28m ust. 3 ustawy o CIT nie zostały spełnione.

W świetle powyższego, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że art. 28m ust. 1 pkt 2 w zw. z art. art. 28m ust. 3 ustawy o CIT powinien być interpretowany w ten sposób, że czynsz najmu lub dzierżawy, który będzie otrzymywany przez Wnioskodawczynię od spółki za korzystanie z opisanych wyżej składników majątku nie będzie podlegać opodatkowaniu ryczałtem od odchodów spółek jako dochód z tytułu ukrytych zysków.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni, w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1, należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z Pani wolą, Organ nie odniósł się do oceny Pani stanowiska w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2, albowiem w uzupełnieniu wniosku zawarła Pani informację o wycofaniu wniosku o wydanie interpretacji w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 i w tym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygniecie.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Pani do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).