Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.582.2025.1.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-12-08
Teza: W zakresie ustalenia, czy prace Fit; out nie stanowią inwestycji
w obcym środku trwałym, o której mowa w art. 16a ust. 2 pkt
1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od
osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej:
„ustawa o CIT”), a w konsekwencji Spółka jest uprawniona do
rozpoznania wydatków w tym zakresie jako kosztów uzyskania
przychodów w dacie ich poniesienia, tj. jako tzw. pośrednich
kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d
zd. 1 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: adaptacja
koszt-koszty uzyskania przychodów
najem
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4d
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 4e
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16a
Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-
Środki trwałe-Inwestycje w obcych środkach trwałych
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

dłowe
    Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 listopada 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    (...) Sp. z o.o. z siedzibą w (...) (dalej: „Spółka” lub „Najemca”) jest podatnikiem podatku
    dochodowego od osób prawnych i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi
    podatkowemu.
    (...) r. Spółka zawarła umowę z (...) Sp. z o.o. sp.k. (dalej: „Wynajmujący”) na najem
    powierzchni na cele biurowe oraz kantyny w budynku biurowym należącym do
    Wynajmującego, który również znajduje się w (...). Najmowana powierzchnia będzie w
    całości wykorzystywana przez Spółkę na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej -
    w miejscu tym będzie znajdować się biuro Spółki wraz ze stanowiskami pracy jej
    pracowników oraz kantyna.
    Przedmiotowa powierzchnia wcześniej była w całości wykorzystywana jako powierzchnia
    biurowa przez poprzedniego najemcę, jednak wymaga rearanżacji i dostosowania jej do
    potrzeb Spółki, tzn. wykonania tzw. prac Fit-out. W miejscu, w którym powstaje kantyna,
    wcześniej także była przestrzeń biurowa, dlatego wymaga ona adaptacji, aby mogła być
    wykorzystywana do przygotowywania i konsumowania posiłków i napojów.
    Prace związane z adaptacją części najmowanej powierzchni na potrzeby kantyny są
    realizowane w oparciu o decyzję o pozwoleniu na budowę. Prace w części biurowej takiej
    decyzji nie wymagają, jak również nie dotyczy ich obowiązek zgłoszenia budowy lub robót
    budowlanych.
    Przedmiotem zapytania są wyłącznie wydatki ponoszone przez Spółkę na wykonanie prac
    Fit-out w części biurowej i nie obejmuje ono wydatków związanych z wydatkami na
    adaptację części najmowanej powierzchni na potrzeby kantyny. Koszty poniesione na
    adaptację części powierzchni na kantynę Spółka planuje rozpoznać jako inwestycję w
    obcym środku trwałym, od której będzie dokonywać odpisów amortyzacyjnych.
    W dalszej części wniosku przez prace Fit-out i ich koszty należy zatem rozumieć prace i ich
    koszty dotyczące wyłącznie tej części wynajmowanej przez Spółkę powierzchni, która po
    zakończeniu prac będzie wykorzystywana jako powierzchnia biurowa.
    W celu realizacji prac Fit-out Spółka w dniu (...) roku zawarła z (...) Sp. z o.o. (dalej:
    „Wykonawca”) umowę na realizację prac projektowych i robót budowlanych. Przedmiotem
    umowy jest wykonanie projektów oraz robót budowlanych mających na celu
    przystosowanie najmowanej powierzchni do standardów Spółki. Pełen zakres prac i robót

    budowlanych objętych umową został przedstawiony w dalszej części wniosku (w części
    dotyczącej powierzchni biurowej).
    Wykonanie prac Fit-out przed wprowadzeniem się nowego najemcy jest standardową
    praktyką spotykaną przy wynajmie powierzchni komercyjnych (biurowych czy
    sklepowych), gdyż po zakończonym okresie najmu, każdy nowy najemca, zgodnie z
    panującym standardem biznesowym, oczekuje przystosowania wynajmowanego lokalu do
    jego własnych, komercyjnych potrzeb, które ze względu na panujące u danego najemcy
    standardy (np. kolory firmowe, unifikacja wystroju biur w różnych lokalizacjach, itp.) są, co
    do zasady, zupełnie odmienne od dotychczasowego najemcy zajmującego daną
    powierzchnię. Z reguły wykonanie prac Fit-out po zakończeniu umowy najmu wiąże się z
    ponowną aranżacją lokalu w sytuacji, gdy dochodzi do zmiany najemcy lub zmiany
    wystroju lokalu w momencie przedłużenia okresu obowiązywania umowy najmu z
    dotychczasowym najemcą.
    Celem dostosowania najmowanej powierzchni do potrzeb Najemcy, przeprowadza on w
    nich prace aranżacyjne (prace Fit-out). Prace te są realizowane na koszt Spółki i
    Wynajmujący nie partycypuje w tych kosztach. Umowa najmu nie przewiduje też
    obowiązku rozliczenia przez Wynajmującego ze Spółką części lub całości tych kosztów w
    przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia umowy najmu.
    Prace Fit-out na rzecz Spółki realizowane są przez Wykonawcę zgodnie z umową o
    prace projektowe i roboty budowlane z dnia (...) roku. Prace te podzielone są na dwa
    etapy - biuro i kantyna. Łączna wartość prac Fit-out realizowanych w ramach tej umowy
    w odniesieniu do części biurowej, w oparciu o ofertę i kosztorys przekroczy
    wielokrotnie kwotę 10.000 zł.
    W ramach prac Fit-out, których koszty ponosi Spółka, zostały/zostaną wykonane prace
    zgodnie z opisem przedstawionym w umowie z Wykonawcą, polegające na rearanżacji prz
    estrzeni biurowej na potrzeby Spółki, takie jak:
    1) Prace projektowe:
      - przygotowanie space plan uzgodnionego z rzeczoznawcami,
      - przygotowanie projektu architektonicznego (wykonawczego),
      - przygotowanie projektów branżowych (wykonawczych).
    2) Wyburzenia/rozbiórki:
      - demontaż/wyburzenie istniejących zabudów GK (gipsowo-kartonowych),
      - demontaż i utylizacja ścian szklanych istniejących,
      - demontaż i utylizacja drzwi istniejących,
      - demontaż i utylizacja sufitów GKB (z płyt gipsowo-kartonowych),
      - demontaż i utylizacja nietypowych wykończeni ściennych (płyty dekoracyjne, płytki
        ceramicznie, obudowy z MDF),
      - demontaż i utylizacja istniejących elementów oświetlenia,
      - demontaż i utylizacja istniejącej instalacji elektrycznej,
      - demontaż istniejących gniazd, floor-boxów oraz istniejącego wyposażenia
        elektrycznego,
      - demontaż terakoty w pomieszczeniach kuchennych.
    3) Ściany i drzwi:
      - wykonanie ścianek akustycznych,
      - wykonanie ścianek GKB,
      - połączenie ścianki wydzielającej z profilem elewacji,
      - wypełnienie akustyczne pod podłogą podnoszoną,
      - wzmocnienie płytą OSB lub Duripanelem pod szafki wiszące, blaty, telewizory,
      - szpachlowanie GK całopowierzchniowe,

      - malowanie 2x na kolor jasny z zagruntowaniem, akrylowaniem ścian
        nowobudowanych i istniejących,
      - wyczyszczenie i impregnacja słupów żelbetowych,
      - ściany szklane systemowe,
      - drzwi pełnoszklane, w ramie aluminiowej, na pełną wysokość ścian szklanych,
      - doposażenie istniejących drzwi do kontroli dostępu,
      - montaż samozamykaczy,
      - wykonanie nadproża wzmocnionych profilem UA nad ścianą szklaną wraz z
        wykończeniem.
    4) Podłoga:
      - miejscowe uzupełnienie nowych płyt podłogi podniesionej,
      - cięcie podłogi podniesionej,
      - wycięcie otworów pod floor-boxy,
      - podłoga podniesiona antyelektrostatyczna w pomieszczeniu serwerowni,
      - sprzątanie pod podłogą podniesioną,
      - montaż wykładziny dywanowej,
      - dostawa i montaż cokołu systemowego - wypełniony wykładziną,
      - dostawa i montaż podkładu pod wykładzinę PVC,
      - dostawa i montaż płytek grosowych w kuchniach i pomieszczeniach sanitarnych.
    5) Sufity:
      - dostawa i montaż sufitu modułowego.
    6) Instalacje sanitarne i automatyka budynkowa:
      - modernizacja i aktualizacja systemu BMS (Building Management System),
      - przebudowa i rozbudowa instalacji wentylacji i klimatyzacji,
      - przeniesienie ustalonej liczby jednostek klimatyzacji,
      - modernizacja instalacji wentylacyjnej.
    7) Instalacje elektryczne:
      - wykonanie nowej instalacji elektrycznej,
      - dostawa i montaż włączników oświetlenia, gniazd wtykowych, puszek podłogowych,
        floor-boxów, print pointów, Access Pointów, gniazd naściennych do telewizorów,
        uchwytów do telewizorów, uchwytów pod rzutniki, opraw oświetleniowych
        standardowych, opraw awaryjnych/ewakuacyjnych,
      - rozbudowa istniejącej rozdzielnicy EL. głównej oraz dołożenie drugiej rozdzielnicy
        elektrycznej,
      - dostawa i uruchomienie systemu sterowania oświetleniem,
      - wykonanie światłowodu 6-włóknowego do wskazanych punktów,
      - dostawa i ułożenie okablowania pod kontrolę dostępu,
      - dostawa i montaż czytników kontroli dostępu,
      - dostawa kontrolera systemu kontroli dostępu,
      - uruchomienie i sprawdzenie systemu kontroli dostępu.
    8) Instalacje bezpieczeństwa pożarowego:
      - modernizacja instalacji Systemu Sygnalizacji Pożarowej,
      - dostawa i montaż sygnalizatora optycznego dla osoby przebywającej w budce
        akustycznej.
    9) Instalacje hydrantowe:
      - zmiana lokalizacji hydrantów zgodnie z nową aranżacją,
      - dostawa i montaż system SUG w pomieszczeniu serwerowni.
    10) Wyposażenie:

      - dostawa i montaż stałych, wykonanych na wymiar zabudów meblowych do
        pomieszczeń kuchennych.
    11) Dodatkowe sanitariaty:
      - wykonanie ścian z płyt GK do pomieszczeń mokrych,
      - wykonanie nowej instalacji wod.-kan.,
      - wykonanie nowej instalacji elektrycznej i niskoprądowej,
      - dostawa i montaż terakoty i glazury (120x60 cm),
      - dostawa i montaż białego wyposażenia (umywalki, miski ustępowe, pisuary),
      - dostawa i montaż oświetlenia,
      - dostawa i montaż drzwi oraz ścianek sanitarnych.
    12) Inne:
      - utylizacja śmieci,
      - sprzątanie lokalu, zabezpieczenie holu windowego, windy, dróg transportowych,
        placów składowych,
      - opracowanie pełnej dokumentacji powykonawczej wraz z pomiarami.
    Konieczność wykonania prac na instalacjach (elektrycznej, sanitarnej, wentylacyjnej, itd.)
    wynika z tego, że zmianie ulega rozkład pomieszczeń w lokalu, a także rozmieszczenie
    biurek. Zatem również instalacje muszą zostać zmodyfikowane tak, aby np. floor-box w
    podłodze, w którym znajdują się gniazdka elektryczne i sieciowe znajdował się w
    sąsiedztwie biurka, a nie w przejściu, albo aby oświetlenie sufitowe prawidłowo oświetlało
    biurka. Jednocześnie Wnioskodawca zaznaczył, że instalacje w budynku np. instalacja
    elektryczna, wentylacji i klimatyzacji, LAN, alarmowa, PPOŻ, BMD, itd. nie stanowią
    odrębnych środków trwałych i są uznawane przez Wynajmującego jako części składowe
    budynku.
    W wyniku wykonania prac Fit-out:
    - nie zmieni się ani powierzchnia, ani kubatura budynku, w którym znajduje się
      najmowana powierzchnia,
    - nie zmieni się sposób wykorzystywania najmowanej powierzchni - tak jak obecnie tak i
      po rearanżacji wciąż będzie ona wykorzystywana na cele biurowe.
    Ponadto prace Fit-out nie mają na celu modernizacji najmowanej powierzchni (np.
    poprzez podniesienie jej standardu), a jedynie jej przearanżowanie zgodnie z
    potrzebami Spółki.
    Po prawidłowym wykonaniu i odbiorze prac Fit-out, Wykonawca nie jest zobowiązany
    do zapewnienia w ramach umowy ze Spółką jakichkolwiek dodatkowych świadczeń (z
    wyjątkiem obowiązku usuwania wszelkich wad w zakresie przedmiotu umowy, które
    powstały w okresie gwarancji i rękojmi), a w szczególności takich, których okres
    świadczenia byłby skorelowany z okresem trwania umowy najmu.

## Pytanie

Czy prace Fit-out nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym, o której mowa w art.
    16a ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
    prawnych (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), a w konsekwencji
    Spółka jest uprawniona do rozpoznania wydatków w tym zakresie jako kosztów uzyskania
    przychodów w dacie ich poniesienia, tj. jako tzw. pośrednich kosztów uzyskania
    przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d zd. 1 ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie

    Zdaniem Wnioskodawcy, prace Fit-out nie stanowią inwestycji w obcym środku trwałym, o
    której mowa w art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Spółka jest uprawniona
    do rozpoznania wydatków w tym zakresie jako kosztów uzyskania przychodów w dacie ich
    poniesienia, tj. jako tzw. pośrednich kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15
    ust. 4d zd. 1 ustawy o CIT.
    Uzasadnienie.
    Podstawowe zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
    określają przepisy art. 15 i art. 16 ustawy o CIT.
    I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty
    poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania
    albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.
    1 ustawy o CIT.
    Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki związane z prowadzoną działalnością
    gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów,
    o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami ze źródła
    przychodów.
    Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione
    wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie,
    zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem, do kosztów uzyskania
    przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i
    pośrednio związane z przychodami, o ile zostały one prawidłowo udokumentowane, z
    wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.
    W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt
    uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:
    - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
      pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania
      przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika
      przez osoby inne niż podatnik),
    - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została
      podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
    - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
    - poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub
      może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
    - został właściwie udokumentowany,
    - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o
      CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów lub wydatków, których wysokość
      zaliczenia w ciężar kosztów podatkowych została ustawowo ograniczona.
    Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi
    przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały
    w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów (lub zachowania lub
    zabezpieczenia przychodów), nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie
    zostanie osiągnięty.

    Moment potrącalności ww. kosztów został przez ustawodawcę uregulowany w art. 15 ust.
    4 i 4b-4e ustawy o CIT. W celu ustalenia momentu zaliczenia wydatków w ciężar kosztów
    uzyskania przychodów, podatnik powinien rozpoznać rodzaj powiązania kosztów z
    przychodami.
    W oparciu o kryterium stopnia tego powiązania koszty podatkowe można podzielić na:
    - bezpośrednio związane z przychodami, których poniesienie przekłada się wprost na
      uzyskanie konkretnych przychodów (możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej
      wysokości powstał związany z nimi przychód),
    - inne niż bezpośrednio związane z przychodami, których nie można w taki sposób
      przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako
      prowadzące do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie).
    Kierując się kryterium stopnia powiązania istniejącego pomiędzy kosztem a celem,
    jakiemu ma służyć, ustawodawca wyróżnia „koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami” i „koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane
    z przychodami” (tzw. „koszty pośrednie”), różnicując moment ich potrącalności (art. 15 ust.
    4, 4b-4e ustawy o CIT).
    Do kategorii „kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z przychodami”
    należą takie wydatki, których poniesienie ma bezpośrednio na celu uzyskanie konkretnych
    przychodów. W ich przypadku możliwe jest ustalenie, w jakim okresie i w jakiej wysokości
    powstał związany z nimi przychód. Przykładem bezpośredniego związku kosztów z
    przychodami jest relacja, w jakiej pozostają wydatki na nabycie lub wytworzenie jednostki
    towaru i przychód ze zbycia tej jednostki towaru.
    Natomiast, „pośrednie koszty uzyskania przychodów” to takie wydatki, których ponoszenie
    jest racjonalnie uzasadnione jako służące osiąganiu przychodów lub zachowaniu albo
    zabezpieczeniu ich źródła, nie ma jednak możliwości przypisania ich do określonych,
    konkretnych przychodów. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in. koszty ogólnego
    zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów, obsługę prawną czy
    ubezpieczenia. Każdy z takich wydatków jest związany z działalnością prowadzoną przez
    podatnika i przyczynia się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie
    można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.
    Innymi słowy, przez koszty bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te
    koszty, których poniesienie wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu.
    Kosztami innymi niż koszty bezpośrednio związane z przychodami (kosztami pośrednimi)
    są zaś wszelkie inne koszty, w tym koszty dotyczące całokształtu działalności podatnika
    związane z jego funkcjonowaniem. W stosunku do tego rodzaju kosztów nie da się
    wskazać z jakim konkretnym przychodem są one związane, choć niewątpliwie ich
    ponoszenie ma na celu umożliwienie podatnikowi uzyskiwanie przychodów.
    Regulacje dotyczące momentu potrącenia kosztów bezpośrednio związanych z
    przychodami zawarte zostały w art. 15 ust. 4, 4b i 4c ustawy o CIT.
    I tak, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w
    roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały
    odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

    Stosownie zaś do art. 15 ust. 4b ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a
    poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:
    - sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później
      jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są
      obowiązani do sporządzenia takiego sprawozdania, albo
    - złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia
      tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani
      do sporządzenia sprawozdania finansowego
        - są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające
          im przychody.
    W myśl art. 15 ust. 4c ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane
    z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po
    dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym
    następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane
    zeznanie.
    Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o CIT koszty uzyskania przychodów, inne niż
    koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli
    koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie,
    jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty
    uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.
    Z kolei w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o CIT, za dzień poniesienia kosztu uzyskania
    przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w
    księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo
    dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury
    (rachunku), z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo
    biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.
    Przepisy ustawy o CIT regulują również w sposób odmienny moment zaliczenia w ciężar
    kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na nabycie lub wytworzenie
    środków trwałych oraz nabycie wartości niematerialnych i prawnych. Z uwagi na to, że
    składniki takie są wykorzystywane przez podatników w dłuższym okresie, wydatki
    poniesione na ich nabycie lub wytworzenie zalicza się do kosztów sukcesywnie, w miarę
    zużycia tych składników majątku.
    Jak stanowi bowiem art. 15 ust. 6 ustawy o CIT, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z
    tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy
    amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z
    uwzględnieniem art. 16 ustawy o CIT.
    W myśl, art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c,
    stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym
    zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
      1) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
      2) maszyny, urządzenia i środki transportu,
      3) inne przedmioty

      - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez
        podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością
        gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy
        lub umowy leasingu określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
    Z kolei w świetle ust. 2 pkt 1 tego przepisu, amortyzacji podlegają również, z
    zastrzeżeniem art. 16c, niezależnie od przewidywanego okresu używania, przyjęte do
    używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane także środkami trwałymi.
    Ustawa o CIT nie definiuje, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach
    trwałych. Definiuje natomiast pojęcie „inwestycji”, i tak, zgodnie z art. 4a pkt 1 ustawy o
    CIT, za inwestycję uważa się środki trwałe w budowie w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 16
    ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 120 z
    późn. zm.), czyli zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy,
    montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.
    W świetle tych definicji, za inwestycje w obcych środkach trwałych należy uznać ogół
    działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka
    trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie,
    rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji, modernizacji lub polegają na stworzeniu składnika
    majątku mającego cechy środka trwałego.
    Ponadto, w świetle art. 16g ust. 13 ustawy o CIT, środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy
    suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację
    lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują
    wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do
    używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością
    produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich
    eksploatacji.
    Zatem, aby wydatki zostały uznane za poniesione na ulepszenie środka trwałego, w
    pierwszej kolejności należy ustalić, czy prace wykonywane przy danym środku trwałym
    mogą być zakwalifikowane jako przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub
    modernizacja. Z uwagi na to, że ustawodawca nie zdefiniował znaczenia tych pojęć w
    treści ustawy o CIT, zasadne jest odwołanie się do ich znaczenia w języku potocznym
    (wykładnia językowa).
    I tak, zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN (sjp.pwn.pl):
      - przebudowa to «dokonywanie zmian w budowie czegoś»; «zmiana istniejącego stanu
        czegoś na inny»,
      - rozbudowa to «powiększenie budowli lub obszaru już zabudowanego»,
      - rekonstrukcja to «odtworzenie czegoś na podstawie zachowanych fragmentów,
        szczątków, przekazów itp.; też: rzecz odtworzona»,
      - adaptacja to «przystosowanie czegoś do innego użytku niż było przeznaczone»,
      - modernizacja to «unowocześnienie i usprawnienie czegoś».
    Przenosząc powyższe na grunt analizowanego stanu faktycznego, aby rozstrzygnąć o
    momencie potrącalności kosztów prac Fit-out przez Spółkę, w pierwszej kolejności należy
    rozważyć, czy stanowią one inwestycję w obcym środku trwałym, tj. czy skutkują
    ulepszeniem w budynku Wynajmującego.
    W ocenie Spółki, prace Fit-out obejmujące część biurową nie stanowią inwestycji w obcym
    środku trwałym, gdyż nie wiążą się z:

      - przebudową ani adaptacją - najmowana powierzchnia była i będzie wykorzystywana
        na cele biurowe, więc nie zmienia się sposób jej użytkowania, ponadto prace te nie
        ingerują w konstrukcję budynku,
      - rozbudową - w wyniku dokonanych prac nie zmieni się ani powierzchnia, ani kubatura
        budynku,
      - rekonstrukcją - prace nie mają na celu odtworzenia substancji budynku, jego
        odbudowy,
      - modernizacją - prace nie mają na celu unowocześnienia najmowanej powierzchni czy
        budynku (np. poprzez implementację nowych rozwiązań podnoszących klasę
        powierzchni biurowej), a jedynie dostosowanie jej do wymogów Spółki, według
        obecnego standardu wykończenia.
    Ponadto, z wykonaniem prac Fit-out ani Spółka, ani Wynajmujący nie wiąże wzrostu
    wartości użytkowej najmowanej powierzchni czy budynku w stosunku do wartości sprzed
    wykonania tych prac. Co więcej można racjonalnie oczekiwać, że po zakończeniu okresu
    najmu powierzchnia ta zostanie ponownie przearanżowana zgodnie z potrzebami nowego
    najemcy, a wykonane na koszt Spółki prace Fit-out mają charakter „przejściowy”. Z tych
    wszystkich względów, w ocenie Spółki, nie można uznać ich za ulepszenie, a co za tym
    idzie, także za inwestycję w obcym środku trwałym.
    Z tego względu należy rozpatrzyć, czy wydatki ponoszone przez Spółkę na prace Fit-out
    mogą stanowić koszty uzyskania przychodów jako bezpośrednie albo pośrednie koszty
    uzyskania przychodów.
    Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki na przedmiotowe prace Fit-out bez wątpienia stanowią
    koszty uzyskania przychodów Spółki, gdyż wydatki te:
      - są ponoszone przez Spółkę,
      - mają charakter definitywny (rzeczywisty) - nie są Spółce zwracane w jakiejkolwiek
        formie,
      - są ponoszone przez Spółkę w celu uzyskania przychodów lub zachowania lub
        zabezpieczenia źródła przychodów - powierzchnia biurowa będzie wykorzystywana
        na potrzeby prowadzonej przez Spółkę dzielności gospodarczej,
      - wydatki są właściwie udokumentowane - fakturami wystawionymi przez Wykonawcę,
      - koszty prac Fit-out nie są wymienione wśród wydatków określonych w art. 16 ust. 1
        ustawy o CIT, wobec których możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania
        przychodu została wyłączona lub ograniczona.
    Jednocześnie, zdaniem Spółki, koszty te stanowią koszty uzyskania przychodów inne niż
    bezpośrednio związane z przychodami. Nie da się ich bowiem wprost przypisać do
    konkretnych przychodów, które osiąga Spółka, tym niemniej niewątpliwie ich ponoszenie
    jest uzasadnione, gdyż umożliwia Spółce prowadzenia działalności, a zatem także
    osiąganie przychodów w ogóle.
    Zdaniem Spółki, wydatki poniesione na prace Fit-out związane są ze świadczeniem
    wykonanym przez Wykonawcę jednorazowo i efektu tych prac nie można wiązać z
    czasowym wymiarem umowy najmu zawartej z Wynajmującym. Po prawidłowym
    wykonaniu i zdaniu prac Fit-out Wykonawca nie jest zobowiązany do realizacji
    jakichkolwiek dalszych świadczeń na rzecz Spółki (z wyjątkiem usuwania wad w okresie
    gwarancji i rękojmi), a w szczególności takich, dla których okres świadczenia byłby
    skorelowany z okresem trwania najmu powierzchni. Ponadto kwota wydatków na prac Fit-

    out jest niezależna od tego jak długo Spółka faktycznie będzie wynajmować powierzchnie i
    będą takie same w sytuacji, gdyby do rozwiązania/wygaśnięcia umowy najmu doszło po
    kilku miesiącach, jak i po kilku latach.
    Tym samym, na podstawie art. 15 ust. 4d zd. 1 ustawy o CIT, wydatki poniesione przez
    Spółkę na prace Fit-out, jako tzw. pośrednie koszty uzyskania przychodów, powinny być
    potrącalne jednorazowo w dacie ich poniesienia bez konieczności proporcjonalnego ich
    rozliczania w czasie.
    Zbliżony do przedstawionego we wniosku stan faktyczny był już przedmiotem oceny
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, który w interpretacji z 24 kwietnia 2024 roku,
    znak: 0114-KDIP2-1.4010.125.2024.1.DK, wskazał, że:
    „W związku z tym wydatki te nie stanowią wydatków na inwestycje w obcym środku
    trwałym, o których mowa w art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
    prawnych oraz nie mają na celu modernizacji najmowanej powierzchni.
    Przedstawione wydatki powinny być zaliczane do kosztów uzyskania przychodu jako tzw.
    koszty pośrednie (inne niż bezpośrednio związane z przychodami), o których mowa w art.
    15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W konsekwencji koszty te
    powinny zostać rozliczone na zasadach wynikających z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych.”
    Podsumowując stanowisko Spółki, prace Fit-out nie stanowią inwestycji w obcym środku
    trwałym, o której mowa w art. 16a ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Spółka jest
    uprawniona do rozpoznania wydatków w tym zakresie jako kosztów uzyskania
    przychodów w dacie ich poniesienia, tj. jako tzw. pośrednich kosztów uzyskania
    przychodów na podstawie art. 15 ust. 4d zd. 1 ustawy o CIT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    W odniesieniu do powołanej interpretacji indywidualnej, należy zauważyć, że interpretacje
    przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i
    niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących
    przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń
    przyszłych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
    (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do
    interpretacji.

    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
        ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Maja Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
      /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.