Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.261.2025.2.JO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-08-07
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur
otrzymanych od Podwykonawców.
Słowa kluczowe: faktura
odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług
usługi-usługi związane z nieruchomościami
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania
obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług związanych
z nieruchomościami
1
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 88
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28e

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 kwietnia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
    dotyczy  prawa  do  odliczenia  podatku  naliczonego  z  faktur  otrzymanych  od
    Podwykonawców. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 14 lipca
    2025 r. (wpływ 15 lipca 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    A. sp. z o.o. jest częścią międzynarodowej grupy B., która specjalizuje się w projektowaniu,
    produkowaniu i instalacji fasad o wysokiej jakości przy projektach realizowanych na dużą
    skalę. Grupa dąży do zmniejszenia zużycia energii i emisji CO oraz do zwiększenia 2
    efektywności energetycznej.
    Wnioskodawca realizuje projekty związane z nowoczesnymi elewacjami budynków.
    Stosownie do informacji zawartych w KRS przedmiotem działalności gospodarczej A. jest:
      1. Przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy:
          41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków,
      2. Przedmiot pozostałej działalności przedsiębiorcy:
          41 Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków
          42 Roboty związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej,
          43 Roboty budowlane specjalistyczne,
          64.99 pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej
          niesklasyfikowana, z wyłączaniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
          68 Działalność związana z obsługą rynku nieruchomości,
          71.1 Działalność w zakresie architektury i inżynierii oraz związane z nią
          doradztwo techniczne,
          81.2 Sprzątanie obiektów,
          77.3 Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr
          materialnych,
          70.2 Doradztwo związane z zarządzaniem.
    Projekty realizowane są także za granicą np. na terenie Francji, Holandii, Belgii i
    Luksemburga. Przedmiotem projektów realizowanych przez A. za granicą jest
    wykonywanie prac związanych z zaprojektowaniem, produkcją i instalacją elewacji na
    danej nieruchomości. Dokumentując swoje usługi realizowane za granicą A. wystawia

    faktury NP, bez polskiego podatku VAT - zgodnie z art. 28e ustawy o VAT - przyjmując, że
    są to usługi związane z nieruchomościami, a więc opodatkowane za granicą, w miejscu
    położenia nieruchomości.
    W celu realizacji usług wykonywanych i opodatkowanych za granicą, A. nabywa towary i
    usługi od polskich Podwykonawców. Z umów zawartych pomiędzy A. a Podwykonawcami
    wynika, że przedmiotem zlecenia są usługi projektowe w zakresie wykonania rysunków
    założeniowych, warsztatowych i montażowych dla projektów wykonywanych przez A.
    Podwykonawcy są odpowiedzialni za zaprojektowanie jedynie elementów stanowiących
    części elewacji, a nie elewacji rozumianej jako całość, finalny efekt projektu realizowanego
    przez A. Jednocześnie element elewacji zaprojektowany przez Podwykonawcę mógłby bez
    większego problemu zostać wykorzystany na innej nieruchomości niż ta, na której jest
    montowany. Ponadto, A. podczas realizacji swoich projektów posługuje się jednolitą
    instrukcją tworzenia fasad, która jest udostępniana Podwykonawcom. Stosownie do treści
    instrukcji, tworząc projekt nowej fasady, nie należy tworzyć nowego „szkieletu”, tylko
    należy posłużyć się (skopiować) już istniejący wzór. Pozwala to na dokonywanie zmian w
    pochodnych częściach szkieletu fasady. Stąd, Podwykonawcy projektują elementy fasad
    na ogólnym uniwersalnym wzorze przygotowanym i udostępnianym przez A. Wzór ten jest
    używany przez A. na wszystkich projektach realizowanych za granicą, nie jest dostosowany
    czy „szyty na miarę” konkretnej nieruchomości. Faktury dokumentujące usługi wykonane
    przez Podwykonawców na rzecz A. zawierają polski podatek VAT. Podwykonawcy uznają
    bowiem, że ich usługi nie są usługami związanymi z nieruchomościami i w efekcie
    podlegają opodatkowaniu w Polsce (w miejscu siedziby usługobiorcy, tj. A.), zgodnie z
    regułą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.
    Jednocześnie A. jest w posiadaniu odpowiedniej dokumentacji (umowy z kontrahentami,
    umowy z Podwykonawcami, faktury sprzedażowe, faktury zakupowe wystawione przez
    Podwykonawców), z których wynika związek podatku VAT ujętego w fakturach
    zakupowych wystawionych przez polskich Podwykonawców ze świadczeniem usług na
    rzecz A. poza terytorium kraju. Podatek VAT z przedmiotowych faktur mógłby być
    odliczony przez A. na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, jeżeli miałby związek z czynnościami
    opodatkowanymi na terytorium Polski.
    Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.
    W odpowiedzi na zadane pytania wskazali Państwo następująco:
      1) czy Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatkiem VAT i od kiedy
    Tak, Spółka jest zarejestrowanym czynnym podatkiem VAT od 11 kwietnia 2009 r.
      2) czy Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w innym
        państwie członkowskim, jeśli tak to w jakim
    Spółka nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku od wartości dodanej w innym
    państwie członkowskim.
  3) kiedy wykonywane były usługi, o których mowa we wniosku (należało wskazać datę)
    Spółka stale współpracuje z Podwykonawcami wykonującymi prace opisane we wniosku.
    Współpraca trwa od sierpnia 2019 r.
    4) czy z umowy zawartej z Podwykonawcami jednoznacznie wynika, że usługi projektowe
      elementów fasady dotyczą konkretnego budynku położonego na terenie konkretnej
      działki zlokalizowanej we Francji, Holandii, Belgii czy Luksemburgu, czy też usługi te są
      wykonywane bez znajomości lokalizacji budynku, jeśli bez znajomości lokalizacji działki
      i budynku to z czego to wynika
    Umowy podpisane z Podwykonawcami mają charakter umów ramowych. Dotyczą prac
    przy różnych projektach. Nie zawierają szczegółów dotyczących konkretnych budynków.
    Podwykonawcy w toku realizacji swych usług wiedzą jakich budynków dotyczą ich prace.
    Ale ich działania opierają się przede wszystkim na ogólnej instrukcji opisującej wymagania

    dotyczące wszystkich fasad (ta ogólna instrukcja nie dotyczy konkretnej nieruchomości).
    Elementy projektowane przez Podwykonawców mogą być zastosowane w budynkach
    niezależnie od ich położenia, dlatego nie ma potrzeby precyzyjnego określenia położenia
    nieruchomości przed podjęciem prac.
      5) jeśli Podwykonawcy wykonują swoje prace bez znajomości lokalizacji usadowienia
        konkretnego budynku na działce, to w jaki sposób Podwykonawcy wykonują usługi
        projektowe, tak by spełniały wskazane przez Spółkę parametry odnośnie
        elementów fasad, jakie są tego powody
    Podwykonawcy wykonują swoje usługi również na podstawie projektu założeniowego
    wykonanego przez Spółkę. Na tej podstawie Podwykonawcy wykonują usługi projektowe
    objęte umową polegające na przygotowaniu dokumentacji warsztatowej (technologicznej)
    elementów składowych fasady.
    Dokumentacja ta musi spełniać wymagania opisane w ogólnej instrukcji przekazanej przez
    Spółkę. Elementy, które są przez nich modelowane (w ramach ww. dokumentacji) są
    częściami składowymi całej fasady. Na podstawie wykonanej przez nich dokumentacji
    technologicznej prefabrykowane są fasady, które następnie są montowane na budynku.
    Przy czym miejsce położenia nieruchomości nie ma znaczenia dla wykonywanych przez
    nich prac.
      6) czy Podwykonawcy wykonują usługi projektowe elementów fasad pod odpowiednie
        parametry, charakterystyczne dla danego budynku spełniające wskazane przez
        Państwa Spółkę warunki, np. bazując na planie budynków przekazanych przez
        Państwa Spółkę, które to budynki usytuowane są na określonej działce, znanej tylko
        Państwu (należało opisać okoliczności zdarzenia)
    Parametry fasad charakterystyczne dla danego budynku są określane przez Spółkę na
    etapie tworzenia projektu założeniowego, uzgadnianego z klientem Spółki.
    Podwykonawcy bazując na projekcie założeniowym i ogólnej instrukcji wykonują
    dokumentację technologiczną (warsztatową).
    Dokumentacja tworzona przez Podwykonawców wskazuje, jak pociąć profile, wykonać
    obróbkę na maszynach CNC, złożyć ramę elementu, zainstalować szkło, zainstalować
    blachy aluminiowe, stalowe, wełnę mineralną, uszczelki i uszczelnić połączenia silikonem.
      7) czy prace projektowe elementów fasad dokonywane przez Podwykonawców na
        ogólnym, uniwersalnym wzorze przygotowanym i udostępnianym przez Spółkę
        odnoszą się do konkretnego budynku zlokalizowanego w danym państwie (należało
        wyjaśnić okoliczności zdarzenia)
    Instrukcja, jaką Podwykonawcy otrzymują od Spółki jest niezależna od tego jakiego
    budynku dotyczy. Dokumentacja technologiczna, będąca wynikiem prac projektowych
    Podwykonawców mogłaby posłużyć do wyprodukowania elementów fasad dla budynków
    położonych w dowolnym miejscu.
    Podwykonawcy znają wewnętrzny numer projektu, nadany przez Spółkę, jakiego dotyczy
    ich praca. Podwykonawcy są zobowiązani do wykonania dokumentacji zgodnej z ogólnymi
    wymaganiami technicznymi i technologicznymi (ogólna instrukcja) oraz projektem
    założeniowym niezależnie, gdzie położony będzie budynek.
      8) czy ten ogólny, uniwersalny wzór przygotowany i udostępniany przez Spółkę różni się
        parametrami i innymi charakterystycznymi cechami dla tego typu prac
        projektowych w zależności od tego dla jakiego budynku będą projektowane
        elementy fasad (należało opisać okoliczności zdarzenia)
    Ogólny wzór jaki Spółka dostarcza projektantom nie jest zależny od budynku jakiego
    dotyczą prace Podwykonawców.

    Podwykonawcy wykonują dokumentację technologiczną, która wskazuje, jak pociąć
    profile, wykonać obróbkę na maszynach CNC, złożyć ramę elementu, zainstalować szkło,
    zainstalować blachy aluminiowe, stalowe, wełnę mineralną, uszczelki i uszczelnić
    połączenia silikonem.
      9) czy prace projektowe elementów fasad świadczone przez Podwykonawców to
        jedynie prace koncepcyjne, które nie są i nie będą przeznaczone dla konkretnego
        budynku usytuowanego w konkretnej lokalizacji,
    Prace wykonywane przez Podwykonawców są pracami technologicznymi i nie są pracami
    koncepcyjnymi. Dotyczą fasad, które mogłyby być zamontowane na budynku położonym
    w dowolnej lokalizacji. Dokumentacja tworzona przez Podwykonawców wskazuje, jak
    pociąć profile, wykonać obróbkę na maszynach CNC, złożyć ramę elementu, zainstalować
    szkło, zainstalować blachy aluminiowe, stalowe, wełnę mineralną, uszczelki i uszczelnić
    połączenia silikonem.
      10) jak należy rozumieć, z czym utożsamiać stwierdzenie, że usługi projektowe
        wykonywane przez Podwykonawców dotyczą wykonywania rysunków
        założeniowych, warsztatowych i montażowych dla projektów wykonywanych przez
        Spółkę
    Stwierdzenie, że usługi projektowe wykonywane przez Podwykonawców dotyczą
    wykonywania rysunków założeniowych, warsztatowych i montażowych ma charakter
    ogólny i dotyczy zdefiniowania zakresu prac objętych umową z Podwykonawcami.
    W ramach powyższego zakresu, świadczone przez Podwykonawców usługi projektowe
    obejmują wykonanie dokumentacji warsztatowej (technologicznej). Przedmiotem pytania
    Spółki jest właśnie nabywanie ww. usług projektowych polegających na wykonywaniu
    dokumentacji warsztatowej (technologicznej), którą tworzą Podwykonawcy bazując na
    projekcie założeniowym i ogólnej instrukcji przekazanych przez Spółkę.
    Dokumentacja ta tworzona przez Podwykonawców wskazuje, jak pociąć profile, wykonać
    obróbkę na maszynach CNC, złożyć ramę elementu, zainstalować szkło, zainstalować
    blachy aluminiowe, stalowe, wełnę mineralną, uszczelki i uszczelnić połączenia silikonem.
      11) czy prace zlecone Podwykonawcom stanowią element świadczonej przez Państwa
        usługi, która odnosi się do konkretnego budynku spełniającego określone
        parametry, który ma być usytuowany na konkretnym terenie/działce w danym
        państwie
    Usługi świadczone przez Podwykonawców stanowią część składową usług, jaką Spółka
    świadczy na rzecz swoich odbiorców. Usługa świadczona przez Spółkę na rzecz Klientów
    Spółki odnosi się do konkretnego budynku spełniającego określone parametry,
    usytuowanego na konkretnym terenie.
      12) w jaki sposób nabyte od Podwykonawców prace będą wykorzystane przez Państwa
        Spółkę w prowadzonej działalności gospodarczej związanej z projektami
        nowoczesnych elewacji budynków
    Na podstawie prac nabytych od Podwykonawców fabryka wykonuje elementy fasad, tzn.
    tnie profile, wykonuje obróbkę na maszynach CNC, składa ramy elementów, instaluje
    szkło, instaluje blachy aluminiowe, stalowe, wełnę mineralną, uszczelki i uszczelnia
    połączenia silikonem, pakuje w paczki. Nabywane usługi świadczone przez
    Podwykonawców stanowią część składową usługi jaką Spółka świadczy na rzecz swoich
    odbiorców.
      13) czy Podwykonawcy posiadają stałe miejsca prowadzenia działalności (SMPD) na
        terenie Francji, Holandii, Belgii czy Luksemburga, jeśli tak, to czy usługi
        Podwykonawców będą świadczone z tych SMPD
    Podwykonawcy nie posiadają stałego miejsca prowadzenia działalności (SMPD) na terenie
    Francji, Holandii, Belgii czy Luksemburga.

      14) czy Państwa Spółka posiada stałe miejsce prowadzenia działalności (SMPD) na
        terenie Francji, Holandii, Belgii czy Luksemburga, jeśli tak, to czy usługi od
        Podwykonawców będą nabywane na rzecz tych SMPD
    Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności (SMPD) na terenie Francji,
    Holandii, Belgii czy Luksemburga.
      15) czy do nabywanych przez Państwa usług od Podwykonawców występują
        ograniczenia lub/i wyłączenia przewidziane w art. 88 ustawy o podatku od towarów
        i usług, które ograniczają lub/i pozbawiają Państwa prawa do obniżenia kwoty
        podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    Nie, nie występują ograniczenia ani wyłączenia przy nabyciu usług od Podwykonawców,
    które zgodnie z art. 88 ustawy o VAT, pozbawiałyby Spółkę prawa do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
      16) w jaki sposób Państwa Kontrahenci rozliczają świadczenia nabyte od Państwa Spółki
    Dokumentując swoje usługi realizowane za granicą Spółka wystawia faktury „NP”, bez
    polskiego VAT - zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, przyjmując, że są to usługi związane z
    nieruchomościami, a więc opodatkowane za granicą, w miejscu położenia nieruchomości.
    W efekcie podatek VAT z tytułu ww. usług rozliczają Kontrahenci Spółki na zasadzie
    odwrotnego obciążenia.

## Pytanie

Czy A. przysługuje prawo do odliczenia VAT od faktur wystawionych przez
    Podwykonawców dokumentujących wykonanie usług zaprojektowania elementów
    elewacji, które będą przez A. montowane na projektach realizowanych przez A. na terenie
    Francji, Holandii, Belgii i Luksemburga?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W ocenie Wnioskodawcy, na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, A. przysługuje
    prawo do odliczenia VAT od faktur wystawionych przez Podwykonawców
    dokumentujących wykonanie usług zaprojektowania elementów elewacji, które będą
    przez A. montowane na projektach realizowanych przez A. na terenie Francji, Holandii,
    Belgii i Luksemburga.
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy
    Stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług, w przypadku
    świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący
    usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4, art.
    28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych
    przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania
    w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca
    przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług
    przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i
    nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości - art. 28e ustawy o VAT.
    Zgodnie z art. 31a ust. 1 unijnego Rozporządzenia 282/2011 usługi związane z
    nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie
    te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi
    uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w
    następujących przypadkach:
      a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy
        usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
        świadczonych usług;

      b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają
        na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Stosownie do art. 31a ust. 2 Rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności:
        a) opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną
        działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony;
        b) świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;
        c) wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące
        budynku lub jego części;
        d) budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe
        dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych,
        kanalizacyjnych i podobnych;
        e) prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie
        i nawożenie;
        f) badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;
        g) szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest
        wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości
        jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku
        sporów;
        h) wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c),
        łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części
        nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
        i) świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o
        podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do
        użytku jako kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu
        na podstawie praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i
        podobnych;
        j) przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h) oraz i) do wykorzystania
        nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z
        części nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie,
        przyznawanie dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z
        infrastruktury, za którą pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;
        k) utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami
        jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;
        l) utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów
        gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
        m) instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub
        zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
        n) utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad
        maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;
        o) zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w
        nieruchomości objęte ust. 3 lit. g), obejmujące obsługę nieruchomości
        komercyjnej, przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub
        na jego rzecz;
        p) pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz
        ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub
        praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one
        traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3
        lit. d);

        q) usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości,
        ustanowieniem lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach
        lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one
        traktowane tak jak rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie
        umów kupna lub sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku
        której dochodzi do zmiany stanu prawnego nieruchomości, nie zostaje
        przeprowadzona.
    Zgodnie z art. 31a ust. 3 Rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 nie ma zastosowania do:
      a) opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na
        określoną działkę;
      b) przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część
        nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
      c) świadczenia usług reklamowych, nawet jeżeli wiąże się to z wykorzystaniem
        nieruchomości;
      d) pośrednictwa w świadczeniu usług zakwaterowania hotelowego lub sektorach o
        podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku
        jako kempingi, jeżeli pośrednik działa w imieniu i na rzecz osoby trzeciej;
      e) udostępniania miejsca na stoisko podczas targów lub wystaw, łącznie z innymi
        powiązanymi usługami umożliwiającymi wystawcy przedstawienie towarów, takimi
        jak projekt stoiska, transport i przechowywanie towarów, udostępnianie maszyn,
        okablowanie, ubezpieczenie i reklama;
      f) instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli
        maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są
        lub nie stają się częścią nieruchomości;
      g) zarządzania portfelem inwestycji w nieruchomości;
      h) usług prawnych powiązanych z umowami, innych niż objęte ust. 2 lit. q), łącznie z
        doradztwem dotyczącym warunków umowy dotyczącej przeniesienia
        nieruchomości lub wykonania takiej umowy lub też udowodnienia istnienia takiej
        umowy, jeżeli takie usługi nie dotyczą przeniesienia tytułu do nieruchomości.
    Z umów zawartych pomiędzy A. a Podwykonawcami wynika, że przedmiotem zlecenia są
    usługi projektowe w zakresie wykonywania rysunków założeniowych, warsztatowych i
    montażowych dla projektów wykonywanych przez A. Jednocześnie A. wykonuje prace
    związane z zaprojektowaniem, produkcją i instalacji elewacji na nieruchomościach
    położonych na terenie Francji, Holandii, Belgii i Luksemburga - usługi zakupione przez A.
    od Podwykonawców mają związek z tymi pracami realizowanymi przez A. za granicą.
    Podwykonawcy są odpowiedzialni za zaprojektowanie jedynie elementów stanowiących
    części wykorzystywane do budowy elewacji, a nie elewacji rozumianej jako całość, finalny
    efekt projektu realizowanego przez A.
    W tym miejscu Spółka zwraca uwagę, że art. 28e ustawy o VAT jest wyjątkiem w stosunku
    do reguły wyrażonej w art. 28b ustawy o VAT, zgodnie z którą usługa świadczona
    pomiędzy dwoma podatnikami powinna być opodatkowana w miejscu siedziby
    usługodawcy. Z tego względu nie powinien być interpretowany w sposób rozszerzający
    (tak np. wyrok WSA w Warszawie z dnia 23 maja 2016 r. III SA/Wa 221/16). Z tego względu
    nie każda usługa związana z nieruchomością będzie opodatkowana w miejscu położenia
    nieruchomości. W celu zastosowania art. 28e związek usługi z nieruchomością musi być
    wystarczająco bezpośredni.
    Jak już wskazano powyżej stosownie do art. 31a ust. 3 Rozporządzenia 282/2011 ustęp 1
    nie ma zastosowania do m.in. opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są
    one przeznaczone na określoną działkę. W tym kontekście należy przywołać orzecznictwo
    TSUE i polskich sądów administracyjnych.

    W wyroku Trybunału z 7 września 2006 r., C-166/05 Trybunał uznał, że sprzeczne z
    systematyką art. 9 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy byłoby dopuszczenie, aby w zakresie tej zasady
    szczególnej mieściło się każde świadczenie usług, które pozostaje w jakimkolwiek, nawet
    niewielkim związku z nieruchomością, ponieważ znaczna liczba usług jest mniej lub
    bardziej związana z nieruchomością (pkt 23). Zdaniem Trybunału jedynie świadczenie
    usług, które pozostaje w bezpośrednim związku z nieruchomością, mieścić się będzie w
    zakresie art. 9 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy, i w takim też związku pozostają wszystkie usługi
    wymieniowe w tym przepisie.
    Kolejnym orzeczeniem Trybunału Sprawiedliwości, które warto przywołać jest wyrok z 27
    października 2011 r., C-530/09. Również w tym orzeczeniu Trybunał podkreślił, że jedynie
    świadczenie usług, które pozostaje w wystarczającym bezpośrednim związku z
    nieruchomością, mieścić się będzie w zakresie stosowania wskazanego art. 45 Dyrektywy
    112 (obecnie art. 47 - dop. NSA) (pkt 30). Trybunał uznał, że w sprawie będącej
    przedmiotem pytania prejudycjalnego takiego bezpośredniego związku z nieruchomością
    brak, gdyż sam fakt, iż stoisko targowe lub wystawowe musi być w sposób nieodzowny i
    na pewien czas umieszone na nieruchomości lub w jej obrębie nie jest w tym względzie
    wystarczający (pkt 31).
    Wymaga też uwagi wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 27 czerwca 2013 r., C-155/12. Także
    tutaj Trybunał podzielił stanowisko na temat konieczności zaistnienia „wystarczająco
    bezpośredniego związku (usługi) z nieruchomością” (pkt 32), podkreślając równocześnie,
    że aby świadczenie usług było objęte zakresem stosowania art. 47 Dyrektywy 112,
    konieczne jest, by owo świadczenie było związane z wyraźnie określoną nieruchomością
    (pkt 34). Co więcej, Trybunał stwierdził, że mając na uwadze, iż wiele usług jest w ten lub
    inny sposób związanych z nieruchomościami, konieczne jest ponadto, aby przedmiotem
    świadczenia usług była sama nieruchomość. Tak dzieje się w szczególności wówczas, gdy
    nieruchomość określoną w sposób wyraźny należy uznać za konstruktywny element
    świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia
    (pkt 35). Trybunał podkreślił bowiem, że świadczenie usług wyliczone w art. 47 Dyrektywy
    112, które dotyczą bądź używania lub urządzania nieruchomości, bądź zarządzania
    włącznie z użytkowaniem oraz wyceny tego rodzaju nieruchomości, charakteryzują się
    tym, że sama nieruchomość stanowi przedmiot świadczenia (pkt 36).
    Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 26 lutego 2020 r. I FSK 1471/17: „Niespornym
    elementem stanu faktycznego było, że usługi świadczone przez skarżącego dotyczyły
    konkretnej nieruchomości położonej w Mediolanie - konkretnej budowli i konkretnej
    lokalizacji. Ze stanu faktycznego sprawy nie wynika, aby usługi świadczone przez
    skarżącego nie miały bezpośredniego i ścisłego związku z konkretną nieruchomością. Za
    prawidłowy zatem należy uznać wniosek Sądu pierwszej instancji, że dla zaistnienia usługi
    związanej z nieruchomościami niezbędne jest, aby nieruchomość była jej przedmiotem, tj.
    była konstruktywnym elementem świadczenia. Nieruchomość musi być centralnym i
    nieodzownym elementem transakcji, ze względu na który transakcja została zawarta i
    wykonana. W szczególności, w niniejszej sprawie przedmiotem świadczeń skarżącego są
    usługi związane z projektem Pawilonu, który - jak wynika z treści wniosku - może być
    wzniesiony tylko na określonej działce i dotyczył konkretnej nieruchomości.”
    NSA w wyroku z dnia 21 kwietnia 2015 r. sygn. akt I FSK 131/14 stwierdził: „Skoro zatem w
    okolicznościach stanu faktycznego sprawy nie ulega wątpliwości, że przedmiotem usługi
    nie jest nieruchomość, a linia do warzyw (jej montaż i instalacja), natomiast związek usługi
    z nieruchomością sprowadza się do tego, że montaż linii do warzyw musi - dla jej
    prawidłowego funkcjonowania - mieć miejsce w hali/pomieszczeniu gospodarczym (przy
    czym maszyny mogą być zdemontowane i przeniesione w inne miejsce bez uszczerbku dla
    ich funkcjonalności), nie można zgodzić się z organem, że miejsce świadczenia usług
    powinno być określone w sposób przewidziany w art. 28e u.p.t.u.”
    W wyroku NSA z dnia 8 maja 2018 r. I FSK 1244/16 wskazano natomiast: „W świetle
    powyższego, aby usługa została uznana za związaną z nieruchomością w rozumieniu art.

    28e ustawy o VAT i art. 47 dyrektywy 2006/112/WE muszą być spełnione następujące
    kryteria: a) usługa związana być musi z konkretną, indywidualnie oznaczoną
    nieruchomością, b) pomiędzy świadczeniem a ową indywidualnie określoną
    nieruchomością musi istnieć bezpośredni związek, przejawiający się tym, że usługa nie
    mogłaby być świadczona bez tej nieruchomości. Takie rozumienie badanego przepisu
    potwierdza również orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. W wyroku z 18
    listopada 2014 r. zapadłego w sprawie I FSK 1656/13 (publ. baza LEX nr 1540260) wynika
    dodatkowo, że za uznaniem, że usługi wykonywane przez stronę pozostają w ścisłym
    związku z nieruchomością koniecznym jest ustalenie czy przemawia za tym aspekt
    techniczny i funkcjonalny, który charakteryzuje daną usługę.”
    Mając zatem na uwadze powyższe, w ocenie A., jeżeli usługi projektowe realizowane przez
    Podwykonawców nie dotyczą zaprojektowania elementów elewacji, które mogą być
    realizowane jedynie na konkretnych nieruchomościach we Francji, Holandii, Belgii i
    Luksemburgu, ale mogłyby bez większych trudności zostać zamontowane także w innych
    miejscach, to usługi te nie wykazują bezpośredniego związku z konkretnymi
    nieruchomościami położnymi we Francji, Holandii, Belgii i Luksemburgu (na których A.
    realizuje swoje prace). W ocenie Spółki, wobec usług świadczonych przez Podwykonawców
    na rzecz A. nie znajduje zastosowanie art. 28e ustawy o VAT i Podwykonawcy prawidłowo
    wystawiają A. faktury VAT zawierające polski podatek VAT (patrz przywołane powyżej
    wyroki NSA z dnia 21 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 131/14 i z dnia 26 lutego 2020 r. I
    FSK 1471/17). Biorąc pod uwagę fakt, że Podwykonawcy projektują jedynie elementy
    stanowiące części składowe elewacji (a nie są odpowiedzialni za zaprojektowanie całej
    elewacji mającej być finalnym efektem projektu realizowanego przez A.) nie można, w
    ocenie Spółki, uznać, że nieruchomość położona za granicą stanowi konstruktywny,
    nieodzowny i centralny element świadczenia (wyrok Trybunału Sprawiedliwości z 27
    czerwca 2013 r., C-155/12). Podwykonawcy wykonują bowiem prace nakierowane na
    pomoc w stworzeniu elewacji (zaprojektowane przez nich elementy mają temu służyć),
    związane więc bezpośrednio z elewacją, a nie z samą nieruchomością (z którą ich prace,
    jeżeli mają związek to jedynie pośredni). Jakkolwiek można uznać, że usługi wykonywane
    przez Podwykonawców mają pewien związek z nieruchomościami (ponieważ
    zaprojektowane przez nich elementy elewacji finalnie zostaną zamontowane na
    nieruchomości) to w ocenie Spółki, związek ten nie może zostać uznany za bezpośredni
    (co jest warunkiem koniecznym dla uznania, że usługa jest opodatkowana zgodnie z art.
    28e ustawy o VAT, tj. w miejscu położenia nieruchomości).
    Jak wskazują sądy administracyjne w swoich orzeczeniach, art. 28e ustawy o VAT ma
    charakter wyjątku w stosunku do reguły ogólnej i nie powinien być interpretowany
    rozszerzająco (zgodnie z zasadą exceptiones non sunt extendendae). Gdyby bowiem
    zastosować taką rozszerzającą wykładnię zasady wyrażonej w art. 28e ustawy o VAT to
    każde świadczenie w jakikolwiek sposób związane z pracami wykonywanymi na
    konkretnej nieruchomości byłyby opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości - np.
    wykonanie projektu okna, które może być zamontowane na różnych nieruchomościach
    czy wynajem sprzętu budowalnego, który może zostać użyty do prac budowlanych. W
    ocenie A. jednak, taka interpretacja tego przepisu jest niedopuszczalna - powinien on mieć
    zastosowanie jedynie do usług mających związek z konkretnie oznaczoną nieruchomością
    i jednocześnie ten związek musi być bezpośredni, w tym sensie, że bez tej nieruchomości
    dana usługa nie mogłaby być wykonana (wyrok NSA z dnia 8 maja 2018 r. I FSK 1244/16),
    w tym - co oczywiste - do usług wyraźnie wskazanych w art. 28e ustawy o VAT i art. 31a
    ust. 2 Rozporządzenia 282/2011.
    Usługi Podwykonawców nie pozostają w bezpośrednim związku z nieruchomością, gdyż
    ich usługa mogłaby być świadczona niezależnie od miejsca położenia nieruchomości (patrz
    przywołany powyżej wyrok NSA z dnia 8 maja 2018 r. I FSK 1244/16). Mają jedynie
    charakter pomocniczy, wspomagający w stosunku do usługi świadczonej przez A.
    Centralnym elementem usługi świadczonej przez Podwykonawców nie jest konkretna
    nieruchomość, ale element elewacji, który projektują. Odmienne podejście prowadziłoby

    do wniosku, zgodnie z którym projektant okna albo dachówki świadczy usługę związaną z
    nieruchomością (gdyż oba takie elementy są przeznaczone do tego, żeby finalnie zostać
    zamontowane na jakiejś nieruchomości). Takie podejście, w ocenie Spółki, w świetle tez
    zaprezentowanych w orzecznictwie TSUE i sądów administracyjnych, które podkreślają
    konieczność wyraźnego bezpośredniego związku danej usługi z nieruchomością oraz fakt,
    że ten związek dla uznania, że zastosowanie znajdzie art. 28e nie może być jakikolwiek,
    daleki, odległy (trafnie zauważając, że cały szereg usług może potencjalnie wykazywać jakiś
    odległy związek z nieruchomościami, ale nie jest to jeszcze wystarczające, aby uznać, że
    powinny one być opodatkowane zgodnie ze stanowiącą wyjątek niepodlegający wykładni
    rozszerzającej zasadą wyrażoną w art. 28e ustawy o VAT).
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie A. z uwagi na fakt, że:
        Podwykonawcy A. projektują jedynie element stanowiący część elewacji, a nie
        elewację rozumianą jako całość - finalny efekt projektu realizowanego przez A.;
        elementy projektowane przez Podwykonawców mogłyby być zamontowane także
        na innych nieruchomościach - nie można więc uznać, że są nierozerwalnie związane
        z konkretnymi nieruchomościami będącymi przedmiotem prac A.;
    nie można uznać, że usługi świadczone przez Podwykonawców wykazują bezpośredni
    związek z nieruchomościami położonymi w Belgii i Luksemburgu. W efekcie nie powinny
    być opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości (tj. poza terytorium Polski) tylko -
    zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT - w miejscu siedziby usługobiorcy (A.) - czyli w
    Polsce. Faktury dokumentujące te usługi powinny więc zawierać polski VAT.
    Jednocześnie zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, A. powinno przysługiwać prawo
    do doliczenia VAT z przedmiotowych faktur zakupowych, gdyż dokumentują one zakup
    usług mających związek z usługami realizowanymi przez A. za granicą w sytuacji, w której
    A. mógłby odliczyć VAT od takich usług, gdyby miały one związek ze świadczeniem
    realizowanym w Polsce (i jest w posiadaniu dokumentów, z których wynika ten związek -
    umowy, faktury, etc.).
    Stosownie do art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia
    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli
    importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług
    przez podatnika poza terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o
    którym mowa w art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te
    były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika
    związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
    Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w szeregu wyroków sądów administracyjnych:
        wyrok NSA z dnia 10 października 2024 r. I FSK 1049/24: „Przepis art. 28e ustawy o
        VAT jest wyjątkiem od reguły i z tego względu wykluczona jest jego rozszerzająca
        wykładnia. Przyjęcie, że dana usługa jest związana z nieruchomością wymaga
        wykazania ścisłego i bezpośredniego związku tej usługi (nie może to być związek
        dowolny czy pośredni) z konkretną nieruchomością. Związek ten musi wynikać z
        samego charakteru danej usługi, a więc konkretna nieruchomość musi być
        przedmiotem danej usługi. Aby dana usługa uznana została za związana z
        nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy o VAT i art. 47 dyrektywy 2006/112
        /WE muszą być spełnione następujące kryteria: a) usługa związana być musi z
        konkretną, indywidualnie oznaczoną nieruchomością, b) pomiędzy świadczeniem a
        ową indywidualnie określoną nieruchomością musi istnieć bezpośredni związek,

        przejawiający się tym, że usługa nie mogłaby być świadczona bez tej
        nieruchomości.”
        Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 stycznia
        23018 r. III SA/Wa 826/17: „Sąd dostrzega, że argumentacja organu poprzestaje
        jedynie na ogólnikowym wskazaniu na usługi związane z nieruchomością, podczas
        gdy art. 28e u.p.t.u. egzemplifikuje, jakkolwiek przykładowo, podkategorie usług
        związanych z nieruchomością. Organ nie podejmuje jednak próby bardziej
        szczegółowej kwalifikacji usług Skarżącej wśród katalogu usług nazwanych wprost w
        art. 28e u.p.t.u. lub innych usług związanych z nieruchomością, ale opisanych lub
        określonych co do ich rodzaju. To zdaniem Sądu także dowodzi słabości
        argumentacji organu, bo próba dokładniejszej specyfikacji usług Skarżącej na
        gruncie art. 28e u.p.t.u. wymagałby określenia tych usług jako np. „najem maszyn
        do prac związanych z nieruchomością” lub „udostępnienie personelu do pracy na
        nieruchomości”, a więc ukazałoby, że rdzeniem usług nie jest nieruchomość. Z tego
        względu organ poprzestaje na ogólnikowym stwierdzeniu, że usługi są związane z
        nieruchomością; ale w czym ten związek się wyraża organ już nie wyjaśnia. (...) W
        analizowanym w niniejszej sprawie stanie faktycznym, nie można stwierdzić
        istnienia związku usług świadczonej przez Skarżącą z nieruchomością, bo: brak jest
        bezpośredniego związku z nieruchomością - personel i maszyny były oddawane do
        dyspozycji usługobiorców, którzy decydowali o miejscu ich wykorzystania; dopiero
        następczo informowali o tym Spółkę celem wystawienia faktur z informacjami
        ułatwiającymi przypisanie jej do poszczególnych realizowanych kontraktów,
        przedmiotem usługi był personel i maszyn (tj. udostępnianie personelu i najem
        maszyn); sam fakt wykorzystania maszyn i personelu do świadczenia przez
        kontrahenta Spółki usług budowlanych związanych z budową autostrady nie
        przenosi się (nie jest „dziedziczony”) na usługi świadczone przez Spółkę (ich
        przedmiotem jest udostępnienie personelu i najem maszyn, niezależnie od
        sposobu ich wykorzystania przez usługobiorcę). Sam fakt wykorzystania rzeczy
        ruchomych i pracy ludzkiej na konkretnej nieruchomości nie jest wystarczający do
        uznania istnienia związku z nieruchomością, o którym mowa w art. 28e u.p.t.u.”
        wyrok NSA z dnia 30 października 2014 r. I FSK 1576/13: „Zdaniem zatem
        Naczelnego Sądu Administracyjnego, w przypadku przedmiotowej usługi,
        występujący związek uzyskanej informacji geologicznej z konkretnymi
        nieruchomościami, należy uznać za nieistotny. Informacja geologiczna nie będzie
        dostarczała danych dotyczących konkretnych nieruchomości, lecz struktur
        znajdujących się pod powierzchnią wskazanych obszarów geograficznych kraju.
        Nawet jeśli da się wyznaczyć przy pomocy współrzędnych geograficznych (danych
        GPS) miejsce, do którego odnosi się informacja geologiczna, to tej informacji nie
        można utożsamiać ze zlokalizowaniem konkretnych nieruchomości, do których
        odnosi się ta usługa, a tak należy traktować związek usługi z nieruchomością, o
        którym stanowi art. 28e u.p.t.u. tym bardziej nie można mówić o wystąpieniu
        bezpośredniego związku między przedmiotową usługą a konkretnymi

        nieruchomościami. W konsekwencji należało uznać, że świadczenie polegające na
        przekazywaniu informacji geologicznej pozyskanej w ramach Projektu jest usługą,
        której miejscem opodatkowania jest zgodnie z art. 28b ust. 1 u.p.t.u. miejsce
        siedziby usługobiorcy.”
        Wyrok NSA z dnia 19 maja 2016 r. I FSK 1953/14: „Jeżeli w okolicznościach stanu
        faktycznego nie ulega wątpliwości, że przedmiotem usługi nie jest nieruchomość, a
        linia do warzyw (jej montaż i instalacja), natomiast związek usługi z nieruchomością
        sprowadza się do tego, że montaż linii do warzyw musi - dla jej prawidłowego
        funkcjonowania - mieć miejsce w hali/pomieszczeniu gospodarczym (przy czym
        maszyny mogą być zdemontowane i przeniesione w inne miejsce bez uszczerbku
        dla ich funkcjonalności), nie można zgodzić się z organem, że miejsce świadczenia
        usług powinno być określone w sposób przewidziany w
        art. 28e u.p.t.u.”
    Podobne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacjach indywidualnych
    Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, np.:
        z dnia 1 czerwca 2020 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL1-
        3.4012.122.2020.2.NK: „Należy zauważyć, że formułując warunek art. 86 ust. 8 pkt 1
        ustawy warunek związku z dostawa towarów lub świadczeniem usług przez
        podatnika poza terytorium kraju, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia
        od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami. Wystarczającym jest, że
        z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu
        rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy
        te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach wykonywania przez niego takiej
        działalności. Biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności sprawy oraz powołane
        przepisy prawa należy stwierdzić, że Wnioskodawcy - na podstawie art. 86 ust. 8 pkt
        1 ustawy - przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych
        towarów wykorzystywanych do działalności opodatkowanej na terytorium Belgii,
        ponieważ gdyby czynności te wykonywane były na terytorium kraju podatek ten
        podlegałby odliczeniu oraz posiada on dokumenty, z których wynika związek
        odliczonego podatku z czynnościami opodatkowanymi na terytorium Belgii.
        Wnioskodawcy przysługuje także zwrot podatku naliczonego na podstawie art. 87
        ust. 5 ustawy. Podsumowując, Spółka ma możliwość odzyskania podatku VAT
        naliczonego w związku z zakupami dokonanymi w Polsce, tj. sprzętu, maszyn i
        wyposażenia, które byłyby wykorzystywane w Belgii, a podatek od tych zakupów nie
        został rozliczony.”
        z dnia 5 września 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-
        2.4012.288.2023.2.RM: „Z wniosku wynika, że Spółka realizuje roboty budowlane na
        terytorium Holandii, w związku z czym jest zarejestrowana na terytorium tego kraju
        do celów VAT. W związku z realizacją projektów budowlanych w Holandii, Spółka
        wynajmuje w Polsce samochody od polskiego podatnika. Wynajęte w Polsce
        samochody są wykorzystywane przez pracowników Spółki w Holandii do

        przemieszczania się pomiędzy różnymi budowami oraz do przewozu sprzętu.
        Nabywając usługę najmu samochodów w Polsce posłużyli się Państwo polskim
        numerem identyfikacji podatkowej. Faktury wystawiane na Państwa rzecz przez
        podmiot wynajmujący samochody zawierały podatek VAT naliczony. Faktury
        sprzedaży wystawione przez Państwa na rzecz kontrahenta z Holandii uwzględniają
        holenderski nr NIP Spółki i są rozliczane w Holandii. Jednocześnie wskazali Państwo,
        że podatek związany z nabyciem usług najmu samochodów mógłby zostać
        odliczony jeśli miejscem świadczenia i opodatkowania była Polska. W odpowiedzi
        na pytanie, czy posiadają Państwo dokumenty, z których wynika związek
        odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju,
        wskazali Państwo, że posiadają Państwo umowy na najem samochodów, faktury
        zakupu i sprzedaży oraz umowy na wykonanie usług (zleceń budowlanych).
        Jednocześnie wskazali Państwo, że do nabywanych przez Państwa usług nie
        występują ograniczenia przewidziane w art. 86a lub 88 ustawy. Spółka prowadzi
        ewidencje przedbiegu pojazdu stosownie do art. 86a ust. 4 pkt 1, ust. 5 i ust. 17
        ustawy. Mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa oraz przedstawione
        okoliczności sprawy należy zgodzić się z Państwem, że w analizowanej sprawie
        zostały spełnione przesłanki umożliwiające odliczenie podatku naliczonego
        wynikającego z faktur dokumentujących wynajęcie samochodu od polskiego
        podatnika. Tym samym stanowisko, z którego wynika, że mają Państwo prawo do
        odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia w Polsce usługi wynajmu
        samochodów wykorzystywanych do realizacji robót budowalnych na
        nieruchomościach położonych w Holandii, na podstawie artkułu 86 ust. 8 ustawy
        jest prawidłowe.”
        z dnia 21 września 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-
        2.4012.328.2023.2.AP: „Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest
        zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, prowadzi działalność gospodarczą w
        zakresie robót budowlanych, w szczególności wykonując usługi instalacji ścianek
        wspinaczkowych. Biorąc pod uwagę, że montaż ścianek wspinaczkowych wymaga
        specjalistyczne wiedzy, Spółka dostarcza usługę instalacji wraz ze specjalistycznym
        personelem i narzędziami niezbędnymi do instalacji. Pośród etapów procesu
        instalacji wyróżnia się: rozładunek ciężarówki z elementów montażu ścianki,
        wykonanie pomiarów przed rozpoczęciem prac instalacyjnych, montaż konstrukcji
        nośnej (najczęściej za pomocą połączeń śrubowych, ale zawsze określa to projekt
        inżyniera oraz kalkulacje wytrzymałościowe), instalacja paneli wspinaczkowych,
        wykonanie testów związanych z punktami asekuracyjnymi, które wymagają
        przetestowania poprawności ich zamontowania przed oddaniem do użytkowania,
        dokonanie czynności oczyszczających miejsce montażu ścianki wspinaczkowej z
        zabrudzeń i śmieci. Transakcje są świadczone głównie poza granicami Polski, na
        rzecz Kontrahentów z krajów UE oraz z krajów spoza UE, którzy nie posiadają
        siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.
        Dostawa materiałów do montażu ścianki, leży w gestii Kontrahenta. Przedmiotem

        umowy zawieranej z Kontrahentami jest jedynie usługa montażu/instalacji ścianki
        wspinaczkowej, incydentalnie również naprawa/konserwacja ścianki. Ściankę, po
        dokonanym montażu, można zdemontować, przewieźć i zamontować w innej
        lokalizacji, jakkolwiek wymaga to specjalistycznej wiedzy i doświadczenia. Po
        ewentualnym demontażu ścianka nie traci na wartości i nadaje się do
        wykorzystania w innym miejscu. Nieruchomości, na których Spółka wykonuje
        montaż ścianek wspinaczkowych, są w pełni wartościowe przed wykonaniem
        usługi, a w trakcie montażu, jak i w przypadku demontażu ścianki, konstrukcja
        budynku nie ulega zniszczeniu. Poprawny demontaż nie wypływa na zmianę stanu
        fizycznego nieruchomości. Biorąc zatem pod uwagę informacje wskazane przez
        Wnioskodawcę należy stwierdzić, że opisane we wniosku usługi polegające na
        montażu ścianek wspinaczkowych, nie mają bezpośredniego związku z
        nieruchomością w rozumieniu art. 28e ustawy. Tym samym ww. usługi nie stanowią
        usług, do których znajduje zastosowanie art. 28e ustawy. Jednocześnie do
        przedmiotowych usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania
        miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i,
        art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W konsekwencji miejsce świadczenia usług
        należy ustalić na podstawie art. 28b ustawy. W analizowanym przypadku
        Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz Kontrahentów, którzy nie mają siedziby ani
        stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski, zatem,
        stosownie do art. 28b ust. 1 ustawy, świadczone przez Wnioskodawcę usługi
        polegające na montażu ścianek wspinaczkowych, podlegają opodatkowaniu w
        kraju, w którym Kontrahent będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
        gospodarczej. W konsekwencji ww. usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem
        od towarów i usług na terytorium Polski. (...) Jak wskazaliście Państwo we wniosku
        miejscem opodatkowania nabywanych przez Państwa usług była Polska, a
        wystawiane faktury zawierały kwotę podatku naliczonego. Ponadto wskazaliście
        Państwo, że podatek związany z nabyciem usług mógłby zostać odliczony, gdyby
        miejscem świadczenia przez Państwa usług była Polska oraz posiadacie Państwo
        dokumenty umożliwiające potwierdzenie związku odliczonego podatku VAT z
        czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Według informacji zawartych
        w uzupełnieniu do wniosku dla nabywanych usług nie występują ograniczenia
        /wyłączenia przewidziane w 88 ustawy o VAT. Mając zatem na uwadze wyżej
        cytowane przepisy regulujące kwestię prawa do odliczenia podatku naliczonego
        oraz wskazane okoliczności sprawy należy stwierdzić, że przysługuje Państwu
        prawo do odliczenie podatku naliczonego od zakupów udokumentowanych
        fakturami VAT na potrzeby świadczonej usługi montażu ścianek wspinaczkowych
        na podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy.”
        z dnia 14 marca 2025 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-
        2.4012.19.2025.1.MW: „Jak wskazano we wniosku, Spółka zarejestrowany podatnik
        VAT, prowadzi działalność gospodarczą na terenie Polski. Realizując zlecenie Spółka
        dokonuje na terytorium Polski zakupów towarów i usług od polskich podatników

        (firmy zarejestrowane w Polsce). Spółka zakupuje przede wszystkim materiały
        budowlane i wyposażenie trwale związane z budowanymi nieruchomościami.
        Towary te są niezbędne do wykonania usługi jaką Spółka zobowiązała się wykonać
        w ramach podpisanych umów z inwestorem. Spółka transportuje towary drogą
        wodną do kraju przeznaczenia - Angoli. Wskazali Państwo ponadto, że gdyby taka
        usługa była świadczona przez Spółkę na terytorium Polski to podlegałaby
        opodatkowaniu podatkiem VAT według obowiązujących stawek. Przechowują
        Państwo faktury dokumentujące nabycie tych towarów wraz z dowodami zapłaty.
        Odnosząc się do Państwa wątpliwości dotyczących prawa do odliczenie podatku od
        zakupywanych towarów i usług w Polsce, które związane są z realizacją zlecenia
        wykonywanego przez Spółkę na terytorium Angoli należy zauważyć, że - jak sami
        Państwo wskazali - gdyby taka usługa była świadczona przez Spółkę na terytorium
        Polski to podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT według obowiązujących
        stawek. Zatem wskazać należy, że Spółka jako zarejestrowany podatnik VAT,
        dokonując na terytorium Polski zakupu towarów i usług od polskich podatników
        podatku VAT, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
        naliczonego z tytułu nabytych na terytorium kraju towarów i usług związanych z
        realizacją przez Spółkę budowy i wyposażenia budynków na terytorium Angoli na
        podstawie art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT. Przy czym powinni Państwo posiadać
        dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z czynnościami
        wykonywanymi poza terytorium kraju.”
        z dnia 18 października 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDIL1-
        3.4012.510.2024.1.JK: „Jak wynika z wniosku, zamierzają Państwo świadczyć dwa
        rodzaje usług: - kompleksową usługę polegającą na wykonaniu fotokopii
        przewodów energetycznych (kabli, łącz) i sporządzania na ich podstawie gotowych
        plików z analizami, raportami i zdjęciami uszkodzeń, w tym z możliwością zlecania
        podwykonawcom wykonania części usługi polegającej na komputerowej (graficznej
        i technicznej) przeróbce fotokopii, w wyniku której powstałyby odpowiednio
        skalibrowane zdjęcia, modele, analizy oraz raporty, oraz - usługę podwykonawstwa
        (tożsamą jak w pierwszej usłudze zlecanej podwykonawcom) w zakresie wykonania
        przeróbki komputerowej (graficznej i technicznej), wykonywanych z pokładu
        śmigłowca/samolotu, fotokopii przewodów energetycznych. Okoliczności sprawy
        wskazują, że usługi te nie mają bezpośredniego związku z nieruchomością w
        rozumieniu art. 28e ustawy. Zgodnie z Państwa wskazaniem, Spółka wykonywałaby
        zdjęcia, których element centralny stanowiłyby przewody energetyczne (kable),
        jednakże nieruchomość nie jest i nie będzie elementem centralnym, aby
        kwalifikować przedmiotowe świadczenia do usług związanych z nieruchomością.
        Państwa usługi wykonywania fotokopii przewodów energetycznych (kabli, łącz),
        wprawdzie dotyczą przewodów energetycznych znajdujących się na słupach
        energetycznych na terenie Polski oraz państw członkowskich Unii Europejskiej,
        jednakże istotą tych usług jest pozyskanie prze Państwa klientów danych o stanie
        technicznym kabli/przewodów celem ich naprawy oraz konserwacji. Natomiast

        usługa polegająca na przeróbce komputerowej fotokopii przewodów
        energetycznych otrzymanych od zleceniodawcy, dokonywana za pomocą
        odpowiednich programów komputerowych, miałaby wymiar wyłącznie zdalny. Tym
        samym usługi te nie będą miały na celu zmiany prawnego czy fizycznego danej
        nieruchomości. Wobec powyższego należy stwierdzić, że usługi polegające na
        wykonaniu fotokopii przewodów energetycznych (kabli, łącz) i sporządzaniu na ich
        podstawie gotowych plików z analizami, raportami i zdjęciami uszkodzeń oraz
        usługi podwykonawstwa w zakresie wykonania przeróbki komputerowej (graficznej
        i technicznej), wykonywanych z pokładu śmigłowca/samolotu fotokopii przewodów
        energetycznych nie będą usługami związanymi z nieruchomością. W konsekwencji
        do ww. usług nie znajdzie zastosowania art. 28e ustawy. W tym przypadku dla ww.
        usług świadczonych na rzecz podatników w rozumieniu art. 28a ustawy, miejsce
        opodatkowania należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy.”
        z dnia 2 września 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-
        2.4012.338.2024.2.AP: „Biorąc zatem pod uwagę przytoczone przepisy oraz
        informacje wskazane we wniosku należy stwierdzić, że usługi serwisowe Systemów
        magazynowych nie mają bezpośredniego związku z nieruchomościami w
        rozumieniu art. 28e ustawy. Choć Systemy magazynowe montowane są na
        nieruchomości, tzn. są przytwierdzane do ścian i posadzki hali magazynowej za
        pomocą śrub, kotew i haków to należy zauważyć, że nie są trwale zespolone z halą
        magazynową. Gdyby zaistniała taka potrzeba Systemy magazynowe mogłyby zostać
        zdemontowane i ponownie zamontowane w innej lokalizacji. Ewentualny demontaż
        Systemów magazynowych nie spowoduje uszkodzenia tych urządzeń ani istotnej
        zmiany lub uszkodzeń hali magazynowej. Nie sposób więc uznać, że Systemy
        magazynowe stanowią integralną część nieruchomości. Tym samym serwisowanie
        Systemów magazynowych nie stanowią usług, do których znajduje zastosowanie
        art. 28e ustawy. Jednocześnie do przedmiotowych usług nie znajdują zastosowania
        szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i
        1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W konsekwencji
        miejsce świadczenia usług należy ustalić na podstawie art. 28b ustawy.”
        z dnia 4 lipca 2024 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0114-KDIP1-
        2.4012.167.2024.2.RM: „Wskazali Państwo, że Klient nie posiada nieograniczonego
        dostępu do nieruchomości, jak również nie ma możliwości dysponowania
        jakąkolwiek jej częścią. Przestrzeń w Centrum Logistycznym nie jest określona ani
        znana Klientowi, ani nie jest przydzielona wyłącznie w celu zaspokajania jego
        potrzeb przez okres obowiązywania Umowy. Klient nie decyduje również o
        rozmieszczeniu towarów (przesyłek) w Centrum Logistycznym. Nieruchomość
        (Centrum Logistyczne) nie jest bowiem wykorzystywana wyłącznie do świadczenia
        usług na rzecz Klienta, lecz jest wykorzystywana także do świadczenia usług na
        rzecz innych podmiotów. Oznacza to, że miejsce świadczenia usług wykonywanych
        na rzecz Klienta po Przygotowaniu Centrum Logistycznego należy określić na
        podstawie art. 28b ustawy. A zatem miejsce świadczenia usług Przygotowania

        Centrum Logistycznego poprzedzających świadczenie właściwych usług i
        niezbędnych do ich wykonywania również należy ustalić na podstawie art. 28b
        ustawy.”
    Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na podstawie art. 86
    ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, A. przysługuje prawo do odliczenia VAT od faktur wystawionych
    przez Podwykonawców dokumentujących wykonanie usług zaprojektowania elementów
    elewacji, które będą przez A. montowane na projektach realizowalnych przez A. na terenie
    Francji, Holandii, Belgii i Luksemburga.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z
    2025 r. poz. 775), zwanej dalej „ustawą”:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie, z którą
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w
    sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest
    terytorium kraju.
    Stosownie do definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy:
      Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - z
      zastrzeżeniem art. 2a.
    W myśl art. 2 pkt 3 ustawy:
      Przez terytorium Unii Europejskiej rozumie się terytoria państw członkowskich Unii
      Europejskiej (...).
    W oparciu o art. 2 pkt 6 ustawy:
      Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Według art. 8 ust. 1 ustawy:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7 (...).
    W przypadku świadczenia usług miejsce świadczenia decyduje o tym, czy dane
    świadczenie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.

    I tak, stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
      1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w
        art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
        względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
        zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku
        od wartości dodanej;
      2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
        nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub
        świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu
        do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta
    ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem
    według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą.
    Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w
    art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące
    działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw
    trzecich.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy:
      W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z niniejszych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1
    i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu
    w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla
    stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w
    innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia
    tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa
    jest świadczona.
    Ponadto, w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od
    towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z
    nich są usługi związane z nieruchomościami.
    W myśl art. 28e ustawy:
      Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług
      świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami,
      usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak
      ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i

      używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac
      budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce
      położenia nieruchomości.
    Przepis art. 28e ustawy stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium nie
    usytuowanie podmiotu, lecz przedmiotu, którym jest nieruchomość. Usługi, które jej
    wprost dotyczą, mają być opodatkowane według jej miejsca położenia. Kryterium
    położenia nieruchomości jest tu zatem decydujące - determinuje ono docelowo miejsce
    opodatkowania usługi związanej z daną nieruchomością. Co istotne, zasada wyrażona w
    art. 28e ustawy obejmuje wyłącznie usługi, które dotyczą konkretnej nieruchomości -
    jedynie wówczas można w praktyce zastosować opodatkowanie w miejscu położenia
    nieruchomości.
    Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z
    nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw
    oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził Rozporządzeniem Wykonawczym Rady
    (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284, s. 1) zmianę do
    Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r.
    ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego
    systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1, z późn. zm.) - zwanego
    dalej rozporządzeniem 282/2011 - pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym
    polegają „usługi związane z nieruchomościami”.
    Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:
      Do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:
      a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która
        może stać się przedmiotem własności i posiadania;
      b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim
        osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy
        sposób zdemontować lub przenieść;
      c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji,
        bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy,
        schody i windy;
      d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub
        konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku
        lub konstrukcji.
    W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:
      Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112
      /WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z
      daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni
      związek z nieruchomością w następujących przypadkach:
      a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element
        składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia
        świadczonych usług;
      b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i
        mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Jak stanowi art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011:
      Ustęp 1 obejmuje w szczególności:
      a) opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną
        działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony;
      b) świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;

      c) wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące
        budynku lub jego części;
      d) budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe
        dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych,
        kanalizacyjnych i podobnych;
      e) prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i
        nawożenie;
      f) badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;
      g) szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest
        wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości
        jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku
        sporów;
      h) wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c),
        łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części
        nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
      i) świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o
        podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do
        użytku jako kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu
        na podstawie praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i
        podobnych;
      j) przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h) oraz i) do wykorzystania
        nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z
        części nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie,
        przyznawanie dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z
        infrastruktury, za którą pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;
      k) utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami
        jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;
      l) utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów
        gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;
      m) instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub
        zamontowaniu są uznane za nieruchomość;
      n) utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad
        maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;
      o) zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w
        nieruchomości objęte ust. 3 lit. g), obejmujące obsługę nieruchomości
        komercyjnej, przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub
        na jego rzecz;
      p) pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz
        ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub
        praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one
        traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3
        lit. d);
      q) usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości,
        ustanowieniem lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach
        lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one
        traktowane tak jak rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów
        kupna lub sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której
        dochodzi do zmiany stanu prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona.

    W art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zdefiniowano katalog przesłanek negatywnych,
    tj. usług które nie są uznawane za związane z nieruchomościami:
      Ustęp 1 nie ma zastosowania do:
      a) opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na
        określoną działkę;
      b) przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część
        nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;
      c) świadczenia usług reklamowych, nawet jeżeli wiąże się to z wykorzystaniem
        nieruchomości;
      d) pośrednictwa w świadczeniu usług zakwaterowania hotelowego lub sektorach o
        podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do
        użytku jako kempingi, jeżeli pośrednik działa w imieniu i na rzecz osoby trzeciej;
      e) udostępniania miejsca na stoisko podczas targów lub wystaw, łącznie z innymi
        powiązanymi usługami umożliwiającymi wystawcy przedstawienie towarów,
        takimi jak projekt stoiska, transport i przechowywanie towarów, udostępnianie
        maszyn, okablowanie, ubezpieczenie i reklama;
      f) instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli
        maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie
        są lub nie stają się częścią nieruchomości;
      g) zarządzania portfelem inwestycji w nieruchomości;
      h) usług prawnych powiązanych z umowami, innych niż objęte ust. 2 lit. q), łącznie z
        doradztwem dotyczącym warunków umowy dotyczącej przeniesienia
        nieruchomości lub wykonania takiej umowy lub też udowodnienia istnienia takiej
        umowy, jeżeli takie usługi nie dotyczą przeniesienia tytułu do nieruchomości.
    Zatem szczególne miejsce świadczenia określone w art. 28e ustawy dotyczy wyłącznie
    usług, które ściśle odnoszą się do konkretnej określonej co do miejsca położenia
    nieruchomości. W konsekwencji usługą związaną z nieruchomością nie jest każda dowolna
    usługa wykazująca chociażby najmniejszy związek z daną nieruchomością, lecz jedynie
    usługa która wprost odnosi się do konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości
    będącej też centralnym punktem usługi bądź też, ma na celu zmianę prawnego lub
    fizycznego stanu konkretnej (określonej co do położenia) nieruchomości.
    Ponadto, za usługi związane z nieruchomościami nie uznaje się opracowywania planów
    budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną działkę.
    Z opisu sprawy wynika, że Spółka A. realizuje projekty związane z nowoczesnymi
    elewacjami budynków. Projekty realizowane są także za granicą np. na terenie Francji,
    Holandii, Belgii i Luksemburga, które dotyczą wykonywania prac związanych z
    zaprojektowaniem, produkcją i instalacją elewacji na danej nieruchomości. W celu
    realizacji usług wykonywanych i opodatkowanych za granicą, A. nabywa towary i usługi od
    polskich Podwykonawców. Współpraca z Podwykonawcami trwa od sierpnia 2019 r. Z
    umów zawartych pomiędzy A. a Podwykonawcami wynika, że przedmiotem zlecenia są
    usługi projektowe w zakresie wykonania rysunków założeniowych, warsztatowych i
    montażowych dla projektów wykonywanych przez A.
    Umowy podpisane z Podwykonawcami dotyczą prac przy różnych projektach, nie
    zawierają szczegółów dotyczących konkretnych budynków. Podwykonawcy w toku
    realizacji swych usług wiedzą jakich budynków dotyczą ich prace, ich działania opierają się
    przede wszystkim na ogólnej instrukcji opisującej wymagania dotyczące wszystkich fasad
    (ta ogólna instrukcja nie dotyczy konkretnej nieruchomości). Elementy projektowane przez

    Podwykonawców mogą być zastosowane w budynkach niezależnie od ich położenia,
    dlatego nie ma potrzeby precyzyjnego określenia położenia nieruchomości przed
    podjęciem prac.
    Podwykonawcy wykonują swoje usług również na podstawie projektu założeniowego
    wykonanego przez Spółkę. Na tej podstawie Podwykonawcy wykonują usługi projektowe
    objęte umową polegające na przygotowaniu dokumentacji warsztatowej (technologicznej)
    elementów składowych fasady. Dokumentacja ta musi spełniać wymagania opisane w
    ogólnej instrukcji przekazanej przez Spółkę. Elementy, które są przez nich modelowane (w
    ramach ww. dokumentacji), są częściami składowymi całej fasady. Na podstawie
    wykonanej przez nich dokumentacji technologicznej prefabrykowane są fasady, które
    następnie są montowane na budynku. Przy czym miejsce położenia nieruchomości nie ma
    znaczenia dla wykonywanych przez nich prac. Dokumentacja tworzona przez
    Podwykonawców wskazuje, jak pociąć profile, wykonać obróbkę na maszynach CNC,
    złożyć ramę elementu, zainstalować szkło, zainstalować blachy aluminiowe, stalowe,
    wełnę mineralną, uszczelki i uszczelnić połączenia silikonem.
    Usługi świadczone przez Podwykonawców stanowią część składową usług, jaką Spółka
    świadczy na rzecz swoich odbiorców. Usługa świadczona przez Spółkę na rzecz Klientów
    Spółki odnosi się do konkretnego budynku spełniającego określone parametry,
    usytuowanego na konkretnym terenie.
    Państwa wątpliwości dotyczą prawa do odliczenia podatku VAT na podstawie faktur
    wystawionych przez Podwykonawców dokumentujących wykonanie usług
    zaprojektowania elementów elewacji, które będą przez Spółkę montowane na projektach
    realizowanych na nieruchomościach na terenie Francji, Holandii, Belgii i Luksemburga.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności należy rozważyć, czy
    zarówno usługa świadczona przez Podwykonawców na rzecz Spółki, jak i usługa
    świadczona przez Spółkę na rzecz kontrahentów na terenie Francji, Holandii, Belgii i
    Luksemburga (prace związane z zaprojektowaniem, produkcją i instalacją elewacji na
    danej nieruchomości) stanowi usługę, do której znajdują zastosowanie szczególne zasady
    ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
    1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. W szczególnych zasadach ustalenia
    miejsca świadczenia usług jest wymieniony m.in. art. 28e ustawy, z którego wynika, że
    świadczenia określone w tym artykule dotyczą wyłącznie usług, które ściśle odnoszą się do
    nieruchomości. Zarówno ustalenie miejsca świadczenia usług wykonywanych przez
    Podwykonawców na Państwa rzecz, jak i usług wykonywanych przez Państwa na rzecz
    kontrahentów ma istotne znaczenie w kontekście prawa do odliczenia podatku przez
    Państwa Spółkę. Istotny jest bowiem fakt, czy nabywane przez Państwa usługi podlegają
    opodatkowaniu w Polsce i czy też nabywane usługi będą wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych na terytorium Polski czy poza terytorium kraju.
    Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że aby świadczenie usług
    mogło zostać uznane za związane z nieruchomością w rozumieniu tego przepisu,
    konieczne jest, by świadczenie to było związane z wyraźnie określoną nieruchomością i by
    sama nieruchomość stanowiła przedmiot owego świadczenia. Tak jest w szczególności
    wówczas, gdy wyraźnie określoną nieruchomość należy uznać za konstytutywny element
    świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia
    (zob. podobnie wyrok z dnia 27 czerwca 2013 r., RR Donnelley Global Turnkey Solutions
    Poland, C-155/12, EU:C:2013:434, pkt 34, 35).
    Orzecznictwo to, jak wskazuje Trybunał w wyroku C-215/19, zostało zasadniczo
    skodyfikowane w art. 31a ust. 1 lit. a) i b) rozporządzenia 282/2011 wykonawczego,
    stanowiącym, że usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 47 dyrektywy
    VAT, obejmują jedynie te usługi, które wykazują wystarczająco bezpośredni związek z
    nieruchomością, co ma miejsce, po pierwsze, w przypadku, gdy usługi te wywodzą się z
    nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem
    centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług, a po drugie, w

    przypadku, gdy usługi te są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej
    przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.
    Odnosząc się do usług świadczonych przez Państwa na rzecz Klientów Spółki należy
    zauważyć, że usługi te są wykonywane w odniesieniu do konkretnej nieruchomości
    położonej na terenie Francji, Holandii, Belgii i Luksemburga. Zatem świadczone przez
    Państwa usługi mają bezpośredni związek z nieruchomością w rozumieniu art. 28e
    ustawy. Usługi te są więc opodatkowane w miejscu położenia nieruchomości - w tym
    przypadku na terytorium Francji, Holandii, Belgii i Luksemburga.
    Odnosząc się z kolei do miejsca świadczenia nabywanych przez Państwa usług od
    Podwykonawców, należy zauważyć, że w związku z realizowanymi projektami za granicą
    Spółka zleca usługi projektowe polegające na przygotowaniu dokumentacji warsztatowej
    (technologicznej) elementów składowych fasad Podwykonawcom (polskim podmiotom). W
    tym konkretnym przypadku, pomimo tego, że Podwykonawcy świadczą usługi dla
    Państwa, a nie bezpośrednio dla finalnego odbiorcy - Klientów Spółki - w zakresie
    opodatkowania usług świadczonych przez Podwykonawców, zastosowanie mają zasady
    opodatkowania określone dla „świadczenia głównego”, za które w całości odpowiada
    Państwa Spółka jako główny wykonawca. To Państwo - jako główny wykonawca usługi -
    odpowiadacie finalnie za całość projektu (prac), wykonywanych na rzecz Klientów.
    Podwykonawcy bazując na projekcie założeniowym i ogólnej instrukcji przekazanej przez
    Spółkę wykonują dokumentację technologiczną (warsztatową). Wykonana dokumentacja
    musi spełnić wymagania opisane w ogólnej instrukcji przekazanej przez Spółkę. Elementy,
    które są przez Podwykonawców modelowane (w ramach ww. dokumentacji) są częściami
    składowymi całej fasady. Na podstawie wykonanej dokumentacji technologicznej
    prefabrykowane są fasady, które następnie montowane są na budynku. Prace wykonane
    przez Podwykonawców są pracami technologicznymi i nie są pracami koncepcyjnymi,
    dotyczą fasad, które mogłyby być zamontowane na budynku położonym w dowolnej
    lokalizacji.
    Jak Państwo wskazali świadczona usługa wykonywana jest m.in. w oparciu o projekt
    założeniowy, w którym określone są parametry fasad charakterystyczne dla danego
    budynku określane przez Spółkę i uzgadniane z Państwa klientem (odbiorcą finalnym),
    który przekazujecie Podwykonawcy w celu przygotowania dokumentacji warsztatowej
    (technologicznej) w ramach zlecanych prac. Natomiast Państwo, jako główny wykonawca
    usługi, który odpowiada za całość projektu, znają lokalizację nieruchomości. Należy zatem
    stwierdzić, że w przypadku usług projektowych, dotyczących konkretnych budynków
    zlokalizowanych we Francji, Holandii, Belgii i Luksemburgu, to nieruchomość stanowi
    centralny i nieodzowny element dokonywanych przez Państwa świadczeń, zatem
    miejscem ich opodatkowania jest kraj położenia nieruchomości. Zasada ta ma
    zastosowanie również w przypadku, gdy Podwykonawcy z Polski świadczą usługi na
    Państwa rzecz (głównego wykonawcy z Polski) w odniesieniu do konkretnej
    nieruchomości. Należy jeszcze raz podkreślić, że Podwykonawcy świadczą swoje usługi
    projektowe (przygotowują dokumentację technologiczną elementów fasad) na podstawie
    przesłanych przez Spółkę dokumentów (projektu założeniowego i instrukcji ogólnej), które
    muszą spełniać wymagania w nich zawarte, w tym parametry fasad charakterystyczne dla
    danego budynku uzgodnione z Klientem Spółki. Ponadto usługi świadczone przez
    Podwykonawców stanowią składową usługi, jaką świadczy Spółka na rzecz swoich
    odbiorców. Natomiast usługa świadczona przez Spółkę odnosi się do konkretnego
    budynku spełniającego określone parametry usytuowanego na konkretnym terenie. Tym
    samym nie można się zgodzić z Państwem, że usługi nabywane od Podwykonawców nie
    mają bezpośredniego związku z nieruchomością. W rozpaprywanej sprawie - wbrew
    Państwa twierdzeniu - nie ma znaczenia, że elementy projektowane przez
    Podwykonawców mogą być zastosowane w budynkach niezależnie od ich położenia i że
    dotyczą fasad, które mogłyby być zamontowane na budynku położonym w dowolnej
    lokalizacji, gdyż świadczone przez Podwykonawców na podstawie otrzymanego od Spółki
    projektu założeniowego i instrukcji ogólnej usługi projektowe są ściśle związane z

    budynkiem dla którego są wykonywane. Tym samym, w przypadku gdy Podwykonawcy
    wykonują usługi (usługi projektowe dotyczące przygotowania dokumentacji warsztatowej
    (technologicznej) elementów składowych fasad) na Państwa rzecz w odniesieniu do
    konkretnej (znanej Państwu) nieruchomości zastosowanie znajdzie art. 28e ustawy. Usługi
    te są więc opodatkowane na zasadach szczególnych, tj. w miejscu położenia
    nieruchomości - w tym konkretnym przypadku na terytorium Francji, Holandii, Belgii i
    Luksemburga.
    Odnosząc się natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego
    wynikającego z faktur wystawionych przez Podwykonawców, należy wskazać, że w myśl
    art. 86 ust. 1 ustawy:
      W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
      opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do
      obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem
      art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:
      Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
      otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
    Z treści art. 86 ustawy, wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania
    czynności opodatkowanych, których następstwem jest określenie podatku należnego
    (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Podkreślić należy, że warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi. Przedstawiona zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Co więcej, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia
    2024 r.):
      Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i
      usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza
      terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były
      wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika
      związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
    Natomiast w myśl art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia
    2025 r.):
      Podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
      podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i
      usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza
      terytorium kraju, innych niż te, do których stosuje się zwolnienie, o którym mowa w
      art. 113b ust. 1, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były
      wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika
      związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.
    Uprawnienie wynikające z powyższego przepisu odnosi się do podatników prowadzących
    działalność gospodarczą na terytorium kraju, którzy dokonują dostaw towarów bądź
    świadczenia usług opodatkowanych poza terytorium kraju, a zakupy, jakich dokonują, są

    związane właśnie z tymi czynnościami. Warunkiem do odliczenia podatku naliczonego
    związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby -
    hipotetycznie - w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi
    przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Powołany przepis wymaga
    ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek
    odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to
    być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza
    terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.
    Zauważyć również należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia
    podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego
    zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia
    przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Ten ostatni przepis określa listę
    wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o
    kwotę podatku naliczonego.
    I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:
      Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy
      podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku,
      gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest
      zwolniona od podatku.
    Zatem w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu
    albo jest zwolniona od podatku podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia podatku
    należnego o podatek naliczony wykazany w tej fakturze.
    Odnosząc się do Państwa wątpliwości w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego
    wynikającego z faktur wystawionych przez Podwykonawców należy wskazać, że istotną
    kwestią jest prawidłowe ustalenie miejsca świadczenia nabywanych usług. Miejsce
    świadczenia usług jest jednocześnie miejscem ich opodatkowania. Jak już wskazałem
    nabywane od Podwykonawców usługi, w przypadku gdy są świadczone dla konkretnej
    nieruchomości położonej na terenie Francji, Holandii, Belgii i Luksemburga, niezależnie od
    tego czy Podwykonawcy mają wiedzę odnośnie dokładnej lokalizacji nieruchomości, czy
    też nie, są usługami związanymi z nieruchomością, do których znajdzie zastosowanie art.
    28e ustawy. W takim przypadku wystawione przez Podwykonawców faktury nie powinny
    zawierać wykazanego polskiego podatku VAT, lecz stawkę podatku VAT wynikającą z
    regulacji kraju położenia nieruchomości. Tym samym w opisanym przypadku nie wystąpi
    polski podatek naliczony, który mógłby zostać przez Państwa odliczony.
    W przypadku gdy Podwykonawcy wystawili faktury z naliczonym polskim podatkiem VAT
    to w takiej sytuacji zastosowanie znajdzie art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym
    nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub
    zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja
    udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.
    Oznacza to, że nie mają Państwo prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego przez
    Podwykonawców na fakturach, ponieważ transakcje te nie podlegają opodatkowaniu w
    Polsce.
    Wobec powyższego Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.
    Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że
    interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach
    podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach
    będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie
    mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować
    indywidualnie.
    Ocena omawianej kwestii, tj. określenia miejsca usług związanych z nieruchomościami na
    podstawie art. 28e ustawy, nie jest kwestią uniwersalną, dającą się odnieść do ogólnych

    okoliczności w analizowanych sprawach, lecz opiera się na wielu przesłankach
    podnoszonych wyżej przez organ podatkowy i powinna być dokonywana z punktu
    widzenia każdego odrębnego stanu faktycznego. We wskazanych interpretacjach zakres
    okoliczności faktycznych nie jest tożsamy do sprawy będącej przedmiotem wydanego
    rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Ponadto specyfika działalności podmiotów jest na
    tyle różnorodną, że niekiedy nawet podobne okoliczności faktyczne nie spowodują
    analogicznych konsekwencji dla przedsiębiorcy, a tym samym nie mogą być tożsamo
    traktowane.
    Natomiast odnośnie powołanych przez Państwa we wniosku wyroków, wskazać należy, że
    wyroki sądów administracyjnych, są to rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych
    spraw i co do zasady wiążą one strony postępowania w tych konkretnych, indywidualnych
    sprawach nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne
    sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości
    przedmiotowej kwestii.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu
    prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze
        zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja
        będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do
        interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.