Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-297/14-4/KBr
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-06-24
Teza: zastosowanie właściwej stawki podatku VAT dla usługi wykonania i montażu zabudowy meblowej
Słowa kluczowe: meble-meble do zabudowy; modernizacja; montaż; stawka-stawki podatku; usługi-usługi kompleksowe; usługi-usługi montażowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 28 marca 2014 r. (data wpływu 31 marca 2014 r.) uzupełnionym w dniu 26 maja 2014 r. (data wpływu 28 maja 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 15 maja 2014 r. Nr IPPP2/443-297/14-2/KBr (doręczonym w dniu 19 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla usługi wykonania i montażu zabudowy meblowej - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 31 marca 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania właściwej stawki podatku VAT dla usługi wykonania i montażu zabudowy meblowej.

Złożony wniosek został uzupełniony w dniu 26 maja 2014 r. (data wpływu 28 maja 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 15 maja 2014 r. Nr IPPP2/443-297/14-2/KBr (doręczonym w dniu 19 maja 2014 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą między innymi w następującym zakresie: produkcja mebli kuchennych (31.02.Z), produkcja mebli biurowych i sklepowych (31.01.Z), tynkowanie (43.31.Z), zakładanie stolarki budowlanej (43.32.Z), wykonywanie pozostałych robót budowlanych i wykończeniowych (43.39.Z), sprzedaż hurtowa mebli, dywanów i sprzętu oświetleniowego (46.47.Z).

W ramach powyższej działalności Wnioskodawca świadczy kompleksową usługę polegającą na montażu trwałej zabudowy meblowej wykonanej na zamówienie klienta. Poszczególne elementy zabudowy wykonane są przez Wnioskodawcę z materiałów nabytych od podmiotów zewnętrznych. Każdorazowo meble przygotowywane są na konkretny wymiar, umożliwiający wbudowanie ich w sposób trwały w lokalu mieszkalnym lub budynku jednorodzinnym klienta.

Kompleksowe świadczenie polega na:

*   dokonaniu pomiarów w lokalu mieszkalnym lub budynku mieszkalnym jednorodzinnym klienta;
*   zaprojektowaniu mebli do zabudowy - na podstawie dokonanych pomiarów powstają komputerowe wersje projektów, następnie klient dokonuje wyboru i akceptuje projekt ostateczny odpowiadający jego potrzebom;
*   montażu mebli polegającym na dopasowaniu poszczególnych elementów zabudowy do lokalu i ich trwałym zainstalowaniu przez Wnioskodawcę.

Poszczególne elementy zabudowy wykonane są:

*   korpus zabudowy meblowej jest zrobiony z płyty laminowanej o grubości 18 mm;
*   krawędzie płyty oklejone są PCV ½ mm.

Sposób montażu zabudowy meblowej jest następujący:

Korpus zabudowy czyli boki i wieńce z torami mocuje się na stałe do ścian między innymi za pomocą kołków 8 mm. W przypadku nierówności ścian, sufitu lub podłogi, dodatkowo podkuwa się elementy budowlane lokalu klienta. Ostatnim etapem wykończenia zabudowy jest zastosowanie akrylu w kolorze ścian lub płyty, umożliwiającego zakrycie zespoleń. Ewentualny demontaż stałej zabudowy spowoduje trwałe uszkodzenia zarówno poszczególnych elementów zabudowy, jak i uszkodzenia lokalu uniemożliwiające pozostawienie takiego miejsca bez remontu.

W przedstawionym stanie faktycznym sprawy nie jest możliwa sprzedaż wybiórcza poszczególnych elementów składających się łącznie na kompleksowe świadczenie oferowane przez wnioskodawcę. Nie jest możliwa sprzedaż elementów stanowiących zabudowę bez ich wcześniejszego zaprojektowania zgodnie z pomiarami dokonanymi w lokalu klienta oraz następnie bez montażu polegającego na dopasowaniu elementów zabudowy do wnętrza lokalu klienta i ich trwałym zainstalowaniu. Cena wskazana na fakturze VAT określona jest jedną kwotą.

Wnioskodawca świadczy opisane powyżej usługi w lokalach mieszkalnych nieprzekraczających 150 m2 oraz w budynkach jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2.

Wnioskodawca obecnie wystawia klientom za powyżej opisane świadczenie kompleksowe faktury VAT ze stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23%. Wnioskodawca uważa, że zgodnie z uchwalą 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. I FPS 2/13 powyższa usługa powinna być opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, ponieważ montaż stałej zabudowy meblowej stanowi modernizację obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Z tego względu Wnioskodawca chciałby zacząć wystawiać powyższe faktury VAT ze stawką preferencyjną w wysokości 8%.

Ze złożonego przez Wnioskodawcę uzupełnienia wynika, że świadczenie kompleksowe może być nabyte wyłącznie jako całość. Z tego względu cena za wykonanie tego świadczenia określona jest jedną kwotą. Na wynagrodzenie Wnioskodawcy z tytułu wykonania kompleksowej usługi montażu zabudowy meblowej składa się:

1.  koszt wykonania pomiarów pomieszczenia w lokalu mieszkalnym lub budynku, w którym ma być zamontowana zabudowa;
2.  cena zakupu materiałów potrzebnych do wykonania zabudowy;
3.  koszty robocizny za wykonanie poszczególnych elementów zabudowy meblowej;
4.  koszt montażu w lokalu klienta poszczególnych elementów tworzących łącznie zabudowę meblową, w tym:
    1.  koszt przygotowania lokalu lub budynku, w którym ma być wykonany montaż np.: podkucie tynków, demontaż listew przypodłogowych, wyrównanie ścian;
    2.  koszt materiałów potrzebnych do montażu (w zależności od konkretnego przypadku), np. zakup kołków rozporowych, śrub, kleju itp.

Cena jest kalkulowana w oparciu o nakład czasu koniecznego do wykonania kompleksowej usługi na rzecz konkretnego klienta, w zależności od przedmiotu zamówienia, w tym w oparciu o:

1.  czas potrzebny do wykonania etapu projektowania;
2.  czas potrzebny do wykonania etapu produkcji elementów zabudowy;
3.  czas potrzebny do wykonania etapu montażu.

Udział zużytych materiałów w cenie waha się od 20% do 50%, w zależności od konkretnego zamówienia klienta. W przypadku, gdy zgodnie z decyzją klienta poszczególne elementy zabudowy wnękowej wykonane są z materiałów o przeciętnej jakości i cenie, udział zużytych materiałów w łącznej kwocie wynagrodzenia należnego z tytułu wykonania kompleksowej usługi montażu zabudowy wynosi około 20-30%. Są również przypadki, gdy na indywidualne zamówienie klienta poszczególne elementy zabudowy wykonane są z materiałów o wyższej jakości, wtedy udział zużytych materiałów w cenie jest znacznie wyższy i wynosi ok. 50%.

W ramach wykonanych czynności elementem dominującym nie jest wydanie towaru. Zgodnie z tym, co już zostało wyjaśnione na kompleksową usługę składa się wiele czynności, spośród nich tylko jedna (wydanie elementów zabudowy) nie ma charakteru usługi. A contrario pozostałe czynności mieszczą się w pojęciu świadczenia usług i to one z uwagi na ich udział w całej kompleksowej usłudze mają charakter dominujący. Strona podkreśla, że bez zaprojektowania zabudowy meblowej oraz bez następującego po wydaniu zabudowy jej montażu, wykonanie powyższej usługi byłoby niemożliwe. Bez usługi montażu poszczególne elementy zabudowy są bezużyteczne i nie mogą pełnić funkcji, dla których zostały zaprojektowane i wykonane. Z tego względu mimo, że w ramach całej transakcji następuje wydanie towaru, to czynność ta ma jedynie charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania świadczenia kompleksowego.

Ponadto, czynności inne niż wydanie towaru stanowią niezbędną część świadczenia kompleksowego, współtworzą je, a zatem nie można stwierdzić, że mają one charakter uboczny lub pomocniczy. Bez powyższych czynności nie mielibyśmy do czynienia z przedmiotowym świadczeniem kompleksowym.

Nie ma możliwości przeniesienia poszczególnych elementów zabudowy meblowej, gdyż w trakcie demontażu uległyby one zniszczeniu. Ponadto ewentualny demontaż spowodowałby zniszczenie budynku lub lokalu, w tym zniszczenie ścian, podłogi lub sufitu.

Należy także wskazać, że elementy zabudowy w każdym przypadku zaprojektowane i dostosowane są do wymiarów konkretnego pomieszczenia w lokalu lub budynku tj. długości, wysokości, szerokości, kątów, pionów ścian, poziomów podłogi, poziomu sufitów. Z tego względu nie ma możliwości demontażu zabudowy i następnie jej dopasowania i ponownego montażu w innym miejscu.

Demontaż zabudowy meblowej nie powinien spowodować naruszenia elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, których głównym zadaniem jest przenoszenie obciążeń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie kompleksowej usługi polegającej na zaprojektowaniu, wykonaniu i montażu trwałej zabudowy meblowej, wykonywane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym można traktować jako usługę modernizacji podlegającą opodatkowaniu stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 2 i ust. 12 oraz ust. 12a i 12b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenie kompleksowe polegające na zaprojektowaniu, wykonaniu oraz montażu stałej zabudowy meblowej, wykonane w obiektach budowlanych zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym stanowi usługę modernizacji opodatkowaną stawką obniżoną podatku od towarów i usług na podstawie art. 41 ust. 2 i 12 ustawy.

Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy stawkę podatku, o której mowa w ust. 2 stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Wnioskodawca uważa, że usługę przez niego świadczoną należy traktować jako jedną transakcję tzw. usługę złożoną. Należy zwrócić uwagę, że w przypadku świadczeń kompleksowych mamy do czynienia z szeregiem działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzą jedną całość. Taka konstrukcja, co potwierdza orzecznictwo Trybunatu Sprawiedliwości Unii Europejskiej, jak i krajowych sądów administracyjnych z podatkowego punktu widzenia nie powinna być dzielona. Natomiast o tym czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący. Jeżeli elementem dominującym jest wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny, wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów. Natomiast w przypadku, gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług. Przekładając powyższe rozważania na przedmiotowy stan faktyczny należy dojść do wniosku, że czynności polegające na zaprojektowaniu, wykonaniu oraz montażu poszczególnych elementów zabudowy meblowej w taki sposób, że powyższa zabudowa tworzy wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego trwałą całość, mają bezsprzecznie charakter usługi, a nie sprzedaży towaru.

Niewątpliwym jest również fakt, że montażu trwałej zabudowy meblowej nie można w żaden sposób utożsamiać ze sprzedażą gotowych mebli. Trwała zabudowa meblowa jest zawsze zaprojektowana indywidualnie dla każdego klienta, a zakończeniem całej złożonej usługi jest jej montaż, który skutkuje takim związaniem zabudowy z lokalem, że tworzy ona z nim spójną całość. Ponadto należy podkreślić, że w przypadku zwykłych mebli potrzeba ich usunięcia z lokalu wymaga jedynie opróżnienia ich zawartości i następnie wyniesienia, co w żaden sposób nie powoduje zniszczenia ani samego mebla ani również lokalu. Sytuacja wygląda zupełnie inaczej w przypadku konieczności usunięcia trwałej zabudowy meblowej. Powyższe wymaga zerwania (oderwania) poszczególnych elementów zabudowy od konstrukcji lokalu, co będzie skutkowało zniszczeniem zarówno samej zabudowy, jak i zniszczeniem lokalu (ścian, tynków, podłogi, sufitu). Ponadto standardowe meble mogą zostać przestawione z jednego lokalu do drugiego i w każdym z nich będą mogły spełniać swoją funkcję użytkową. Trwała zabudowa meblowa jest natomiast zawsze dopasowana do wymiarów konkretnego lokalu mieszkalnego i już chociażby z tego powodu jej ponowny montaż w innym lokalu jest niemożliwy.

Należy przy tym zauważyć, że rodzaje usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, których wykonanie w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym daje podstawę do stosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług, nie zostały zdefiniowane w tej ustawie. Ustawodawca nie odesłał również w tej materii do stosowania definicji zawartych w innych ustawach, w szczególności w Prawie budowlanym. Taki zabieg byłby zresztą wątpliwy z uwagi na konieczność autonomicznego traktowania przepisów o podatku od towarów i usług ze względu na potrzebę ich harmonizacji na poziomie wspólnotowym. Dlatego należy przyjąć, że czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie oraz podniesienie standardu obiektu budowlanego. Na powyższej podstawie wnioskodawca uważa, że świadczenie kompleksowe prowadzące do montażu zabudowy meblowej trwale związanej z lokalem stanowi modernizację lokalu. Jest kwestią oczywistą, że taka zabudowa umożliwia praktyczne i oszczędne zagospodarowanie przestrzeni mieszkalnej lokalu. Tym samym jest ona ulepszeniem lokalu, które podnosi jego wartość użytkową, a przez to również jego standard.

Wnioskodawca podnosi także, że przedstawione przez niego stanowisko znajduje w pełni oparcie w orzecznictwie sądów administracyjnych. W uchwale 7 sędziów z dnia 24 czerwca 2013 r. Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że czynności polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz montażu komponentów w sposób tworzący wraz z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części trwałą zabudową meblową mają charakter usługi. Elementem dominującym jest bowiem w takim przypadku ulepszenie lub unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części (lokalu mieszkalnego), zaś wydanie towaru w postaci elementów mebli wykonanych i dopasowanych do konkretnego obiektu, które następnie zostaną trwale związane z tym obiektem, ma charakter pomocniczy, niezbędny do wykonania usługi, tak jak zamontowanie okien lub drzwi w obiekcie budowlanym lub jego części.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazał przy tym, że wykonane na wymiar do konkretnego budynku lub lokalu i trwale powiązane z jego elementami konstrukcyjnymi komponenty meblowe nie funkcjonują w obrocie tak, jak ma to miejsce w przypadku mebli wolnostojących. Z tego względu do celów podatkowych nie można ich utożsamiać z dostawą towarów w postaci gotowych mebli, które nie mają żadnego trwałego związku z obiektem budowlanym lub jego częścią. Obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko bowiem w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części, komponenty te podnoszą standard takiego obiektu. Dlatego też należy uznać, że czynności, polegające na zaprojektowaniu, dopasowaniu oraz trwałym montażu takich komponentów w obiekcie budowlanym lub jego części, mieszczą się w pojęciu modernizacji obiektów budowlanych lub ich części. W przypadku zaś gdy modernizacja dotyczy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym to wymienione wyżej czynności są objęte hipotezą normy wyprowadzonej z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Oznacza to, że do takich czynności ma zastosowanie preferencyjna stawka podatku, o której mowa w ust. 2 tego artykułu.

Na podstawie powyżej przytoczonych przepisów prawa oraz w oparciu o przywołane orzecznictwo Wnioskodawca uważa, że świadczona przez niego usługa prowadząca do montażu zabudowy meblowej trwale związanej z lokalem powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług w wysokości 8%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Zgodnie z brzmieniem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Podstawowa stawka podatku, na postawie art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r, z zastrzeżeniem art. 146f:

1.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
2.  stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Zarówno w treści ustawy, jak i przepisów wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Powołany przepis (art. 41 ust. 12 ustawy) stanowi implementację art. 98 ust. 1 i ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.). Zgodnie z art. 98 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą stosować jedną lub dwie stawki obniżone. W myśl art. 98 ust. 2 zdanie pierwsze Dyrektywy 2006/112/WE, stawki obniżone mają zastosowanie wyłącznie do dostaw towarów i świadczenia usług, których kategorie są określone w załączniku III. W załączniku tym, zatytułowanym: „Wykaz dostaw towarów i świadczenia usług, do których można zastosować stawki obniżone, o których mowa w art. 98”, w poz. 10 wskazano na dostawę, budowę, remont i przebudowę budynków mieszkalnych w ramach polityki społecznej.

Przepis art. 2 pkt 12 ustawy określa, że przez obiekty budownictwa mieszkaniowego, rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zatem opodatkowaniu stawką w wysokości 8% podlega dostawa, budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja lub przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, z wyłączeniem lokali użytkowych, a więc m.in. do budynków mieszkalnych stałego zamieszkania sklasyfikowanych w PKOB w dziale 11, przy uwzględnieniu kryterium powierzchni użytkowej, o której mowa w art. 41 ust. 12b ustawy oraz do lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12.

W tym miejscu należy podkreślić, że obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, zatem powinny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie i w przepisach wykonawczych do ustawy. Preferencyjna stawka podatku ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do rozumienia tych terminów przyjętego w języku potocznym.

Według Słownika języka polskiego (Elżbieta Sobol, Wydawnictwo Naukowe PWN Warszawa 2005, str. 70, kol. 2), przez budowę należy rozumieć m.in. wznoszenie budowli, budowanie (…). Natomiast „budować” to znaczy wznosić budowle, pomieszczenia, ich części lub zespoły.

Pojęcie „modernizacja” – według cytowanego Słownika języka polskiego (str. 474, kol. 2) – oznacza unowocześnienie i usprawnienie czegoś.

Ponadto należy wskazać, że również w uchwale z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził że „czynności wymienione w art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, w tym pojęcie modernizacji, zostały wprowadzone do tej ustawy w rozumieniu przyjętym w języku powszechnym. W takim znaczeniu modernizacja oznacza unowocześnienie, ulepszenie, udoskonalenie, podniesienie standardu obiektu budowlanego lub jego części”.

Natomiast „przebudowa” – zgodnie z ww. Słownikiem języka polskiego (str. 770, kol. 1) – to zmiana istniejącego stanu czegoś na inny; ulepszenie, poprawienie czegoś.

Budowa, modernizacja, przebudowa, podobnie jak w przypadku innych wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy czynności, powinny zatem dotyczyć elementów konstrukcyjnych obiektów lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

W znaczeniu słownikowym („Współczesny słownik języka polskiego”, red. Bogusław Dunaj), „remont” oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast „montaż” to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

Zauważyć należy, że przy ustaleniu właściwej stawki podatku VAT decydujące znaczenie ma, co jest przedmiotem sprzedaży, czy podatnik dokonuje dostawy towarów, czy świadczy usługę oraz czy czynność wykonywana przez podatnika mieści się w zakresie czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy (dostawa, budowa, remont, modernizacja, przebudowa obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym).

Świadczenie kompleksowe (złożone) to zgodnie z orzecznictwem TSUE szereg działań podejmowanych przez podatnika na rzecz konsumenta, które z gospodarczego punktu widzenia tworzy jedną całość i z podatkowego punktu widzenia nie powinno być w sposób sztuczny dzielone.

Natomiast o tym, czy będziemy mieli do czynienia z dostawą towarów, czy świadczeniem usług powinien przesądzić element, który w ramach danego świadczenia ma charakter dominujący (zob. np. wyroki TSUE: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94, Faaborg – Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd p-ko Commissioners of Custom and Excise; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04, Levob Verzekeringen BV,OV Bank NV v Staatssecretaris van Financien, z glosą P. Selera, opubl. Lex/el. 2010). Jeżeli elementem dominującym w ramach danej transakcji będzie wydanie towaru w celu przeniesienia prawa do rozporządzania nim jak właściciel, zaś pozostałe czynności będą miały charakter pomocniczy lub uboczny wówczas transakcja powinna być traktowana jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. Natomiast w przypadku gdy istotą transakcji będą inne czynności to mimo, że w ramach takiej transakcji może także wystąpić wydanie towaru, powinna być ona traktowana jako świadczenie usług.

Mając na uwadze powołaną wyżej uchwałę NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. sygn. akt I FPS 2/13 opisane w zdarzeniu przyszłym czynności składające się na świadczenie kompleksowe polegające na wykonaniu zabudowy meblowej z uprzednio nabytych komponentów należy uznać za świadczenie usług.

Przechodząc do stawki podatku VAT - zgodnie z powołaną wyżej uchwałą NSA – „obniżona stawka podatku od towarów i usług znajduje zatem zastosowanie wtedy, gdy montaż komponentów meblowych następuje z wykorzystaniem elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu). W omawianym wypadku nie chodzi o jakiekolwiek wykorzystanie elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego (lokalu) przy wykonywaniu zabudowy meblowej, lecz jedynie takie, które przez konstrukcyjne połączenie komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego (lokalu) stworzy trwałą zabudowę spełniającą jako całość określoną funkcję użytkową. Tylko w takim zakresie można mówić o modernizacji obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy o VAT. Innymi słowy, montaż komponentów meblowych niezależnie od stopnia ich przetworzenia, do którego nie zostaną wykorzystane w sposób istotny elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) nie korzysta z obniżonej stawki przewidzianej w tym przepisie. Po trwałym połączeniu komponentów meblowych z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego lub jego części komponenty te podnoszą standard takiego obiektu”.

Z uzasadnienia ww. uchwały wynika, że zaprojektowanie, przygotowanie i montaż polegający na przytwierdzeniu mebli do ściany m.in. za pomocą kołków 8 mm, nie jest objęte stawką obniżoną.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca świadczy kompleksową usługę polegającą na montażu trwałej zabudowy meblowej wykonanej na zamówienie klienta. Poszczególne elementy zabudowy wykonane są przez Wnioskodawcę z materiałów nabytych od podmiotów zewnętrznych. Każdorazowo meble przygotowywane są na konkretny wymiar, umożliwiający wbudowanie ich w sposób trwały w lokalu mieszkalnym lub budynku jednorodzinnym klienta.

Kompleksowe świadczenie polega na:

*   dokonaniu pomiarów w lokalu mieszkalnym lub budynku mieszkalnym jednorodzinnym klienta;
*   zaprojektowaniu mebli do zabudowy - na podstawie dokonanych pomiarów powstają komputerowe wersje projektów, następnie klient dokonuje wyboru i akceptuje projekt ostateczny odpowiadający jego potrzebom;
*   montażu mebli polegającym na dopasowaniu poszczególnych elementów zabudowy do lokalu i ich trwałym zainstalowaniu przez Wnioskodawcę.

Cena za wykonanie tego świadczenia określona jest jedną kwotą i obejmuje cenę wykorzystanych materiałów.

Korpus zabudowy meblowej jest wykonany z płyty laminowanej o grubości 18 mm, natomiast krawędzie płyty oklejone są PCV ½ mm.

Korpus zabudowy czyli boki i wieńce z torami mocuje się na stałe do ścian między innymi za pomocą kołków 8 mm. W przypadku nierówności ścian, sufitu lub podłogi, dodatkowo podkuwa się elementy budowlane lokalu klienta. Ostatnim etapem wykończenia zabudowy jest zastosowanie akrylu w kolorze ścian lub płyty, umożliwiającego zakrycie zespoleń. Ewentualny demontaż stałej zabudowy spowoduje trwałe uszkodzenia zarówno poszczególnych elementów zabudowy, jak i uszkodzenia lokalu uniemożliwiające pozostawienie takiego miejsca bez remontu.

Wnioskodawca wskazuje, że nie ma możliwości przeniesienia poszczególnych elementów zabudowy meblowej, gdyż w trakcie demontażu uległyby one zniszczeniu. Ponadto ewentualny demontaż spowodowałby zniszczenie budynku lub lokalu, w tym zniszczenie ścian, podłogi lub sufitu.

Elementy zabudowy w każdym przypadku zaprojektowane i dostosowane są do wymiarów konkretnego pomieszczenia w lokalu lub budynku tj. długości, wysokości, szerokości, kątów, pionów ścian, poziomów podłogi, poziomu sufitów. Z tego względu, w ocenie Wnioskodawcy nie ma możliwości demontażu zabudowy i następnie jej dopasowania i ponownego montażu w innym miejscu.

Ponadto, demontaż zabudowy meblowej nie powinien spowodować naruszenia elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego, których głównym zadaniem jest przenoszenie obciążeń.

Wnioskodawca świadczy opisane powyżej usługi w lokalach mieszkalnych nieprzekraczających 150 m2 oraz w budynkach jednorodzinnych o powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2.

Jak wynika z internetowego Słownika języka polskiego (www.sjp.pl) słowo „trwały” oznacza niezmienny, nieulegający zmianom, ponadczasowy.

Określając, czy do zabudowy meblowej montowanej w budynku/lokalu może mieć zastosowanie obniżona stawka podatku od towarów i usług należy przede wszystkim badać stopień konstrukcyjnego połączenia komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego/lokalu. Jak już wyżej wskazano, nie chodzi tutaj o badanie powiązania elementów zabudowy meblowej z konstrukcyjnymi, w rozumieniu techniki budowlanej, elementami obiektu budowlanego/lokalu, lecz o tak silne połączenie konstrukcyjne komponentów meblowych i elementów obiektu budowlanego/lokalu, że powstaje trwała zabudowa spełniająca jako całość określoną funkcję użytkową. Przykładem takiej trwałej zabudowy meblowej może być zabudowa kuchenna wykonana z cegły klinkierowej zespolona zaprawą murarską ze ścianą i podłoga lokalu, gdzie demontaż powodowałby uszkodzenie samej zabudowy, jak i pomieszczenia, w którym została ona zamontowana. Innym przykładem trwałej zabudowy meblowej stanowiącej modernizację budynku/lokalu, które wykorzystuje dodatkowe materiały budowlane, takie jak cegły czy płyty kartonowo-gipsowe, gdzie demontaż zabudowy powodowałby zarówno uszkodzenie pomieszczenia i komponentów meblowych, jak i trwałe uszkodzenie tych dodatkowych materiałów budowlanych, bez których to materiałów nie istniałaby możliwość wykorzystania tej zabudowy meblowej w innym miejscu.

Zabudowa meblowa, którą wykonuje Zainteresowany nie ingeruje w konstrukcję budynku / lokalu. Nie istnieje w tym przypadku istotne powiązanie wykonywanej zabudowy meblowej z elementami konstrukcyjnymi obiektu budowlanego (lokalu) pomimo, że nie jest to zwykłe ustawienie mebli. Samo przytwierdzanie elementów zabudowy meblowej do ścian za pomocą kołków oraz oraz wykończenie zabudowy przy użyciu akrylu zakrywającego miejsce zespoleń nie powoduje automatycznie, że elementy konstrukcyjne obiektu budowlanego (lokalu) zostaną wykorzystane w sposób istotny, co skutkować będzie brakiem możliwości demontażu tej zabudowy bez uszkodzenia konstrukcji budynku / lokalu. Zabudowę taką można zdemontować, a demontaż zabudowy meblowej nie powoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych budynku / lokalu. Wnioskodawca demontaż zabudów meblowych wiąże jednak z tym, że ściany, sufit lub podłoga zostaną zniszczone. Jednak demontaż zasadniczo nie powoduje naruszenia elementów konstrukcyjnych obiektu budowlanego. Zatem takie przytwierdzenie zabudowy do ścian, podłoża i sufitu nie spowoduje zmiany parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego budynku (lokalu) i nie może zostać uznane za konserwację, remont, modernizację, a także przebudowę elementów konstrukcyjnych tego obiektu.

Zatem, wykonanie zabudowy meblowej z płyty laminowanej nie będzie stanowić stałego elementu konstrukcyjnego lokalu a montaż elementów mebli (przytwierdzenie za pomocą kołków korpusu zabudowy do ścian oraz wykończenie zabudowy przy użyciu akrylu zakrywającego miejsce zespoleń), sprowadzi się do prostego połączenia komponentów meblowych ze ścianami, obiektu budowlanego lub jego częściami i nie będą to również zabiegi nadmiernie skomplikowane technicznie oraz mające charakter odwracalny i przy prawidłowo wykonanym demontażu zabudowy nie dochodzi do konkretnych uszkodzeń konstrukcji budynku/lokalu, to takich usług, świadczonych przez Wnioskodawcę nie można traktować jako modernizacji, o której mowa w art. 41 ust. 12 ustawy. Nie można również uznać za żadną inną czynność wskazaną w art. 41 ust. 12 ustawy, nie jest to w szczególności remont, termomodernizacja lub przebudowa.

Dlatego też opisanej we wniosku usługi wykonania i montażu zabudowy meblowej - która nie będzie stanowić stałego elementu konstrukcyjnego lokalu - nie można uznać za wymienioną w art. 41 ust. 12 ustawy, a w związku z tym nie jest ona opodatkowana stawką podatku w wysokości 8%, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, stawką podatku w wysokości 23%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.