Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.441.2020.3.LS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-10-27
Teza: Wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na koszt profesjonalnego laptopa, koszt nabycia sprzętu komputerowego i akcesoriów telekomunikacyjnych (w tym telefonów) używanych przez Wnioskodawcę jako sprzęt testowy, koszt użytkowania samochodu - na który składają się: koszt zakupu paliwa oraz koszty niezbędnych przeglądów pojazdu, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2020 r. (data wpływu 26 czerwca 2020 r.) uzupełnione pismem z dnia 8 września 2020 r. (data nadania 8 września 2020 r., data wpływu 14 września 2020 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 31 sierpnia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.441.2020.1.LS (data doręczenia 1 września 2020 r.) oraz pismem z dnia 9 października 2020 r. (data nadania 12 października 2020 r., data wpływu 15 października 2020 r.), w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 24 września 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.441.2020.2.LS (data doręczenia 6 października 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Na potrzeby niniejszego wniosku, następujące określenia występujące w treści otrzymują poniższe znaczenie:

Aplikacja - program komputerowy przeznaczony do użytku przez użytkowników końcowych

Technologia - program komputerowy służący do tworzenia innych programów komputerowych

Zamawiający - polska spółka prawa handlowego zajmująca się tworzeniem i rozwojem Aplikacji i Technologii na rzecz podmiotów trzecich.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą na terytorium RP jednoosobową działalność gospodarczą. W ramach swojej działalności stale świadczy, w charakterze wykonawcy usługi polegające na tworzeniu i rozwoju Aplikacji i Technologii na rzecz Zamawiającego, na podstawie zawartej z nim umowy o świadczenie usług.

Wnioskodawca podlega na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności tworzy i rozwija dla Zamawiającego i jego klientów Aplikacje i Technologie w oparciu o stworzony przez siebie unikatowy kod źródłowy.

Efektem pracy Wnioskodawcy są:

1.  Nowe Aplikacje, tworzone przy wykorzystaniu istniejących Technologii (języków programowania, bibliotek, frameworków). Działalność ta jest działalnością innowacyjną nie tylko dlatego, że polega na tworzeniu nowych Aplikacji, ale również z tej przyczyny, że klientami Zamawiającego są przede wszystkim podmioty zlecające Zamawiającemu tworzenie rozwiązań eksperymentalnych na ich wczesnym etapie rozwoju technologicznego i biznesowego, w tym prototypy rozwiązań,
2.  Rozwój nowych Technologii, na bazie których następnie inne podmioty mogą tworzyć swoje Aplikacje, a ich odbiorcami mogą być kolejne firmy technologiczne i programiści. Dzięki użyciu technologii współtworzonych przez Wnioskodawcę, możliwe jest tworzenie Aplikacji szybciej i/lub przy mniejszej ilości zasobów niż dotychczas oraz niejednokrotnie na kilka platform na raz. co przynosi wymierne korzyści dla podmiotów, które z nich korzystają. Rozwój Technologii polega przede wszystkim na tworzeniu licznych rozszerzeń i nowych funkcjonalności (tzw. biblioteki) do istniejących Technologii.

Wnioskodawca nieustannie poszerza swoją wiedzę oraz umiejętności w celu ulepszenia istniejących produktów oraz usług albo stworzenia innowacyjnych rozwiązań. W ramach prac prowadzonych przez Wnioskodawcę oceniana jest również przydatność danych rozwiązań technologicznych oraz/lub nowych Technologii, które mogą zrewolucjonizować rynek oraz znane do tej pory rozwiązania.

W wyniku usług, które świadczy Wnioskodawca:

1.  powstają programy Część wynagrodzenia otrzymywanego przez Wnioskodawcę, która nie wynika ze stworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalana jest na podstawie wpisów Wnioskodawcy w tym systemie i nie jest uwzględniana w komputerowe, które są rezultatem jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować je jako utwór (dalej jako „Utwór”), który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1231);
2.  są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 04 lutego 1994 r. Pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go o nowy komponent (nowy kod źródłowy), w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego (uzupełnienie istniejącego programu komputerowego o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy). Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ww. ustawy.

Zgodnie z umową Wnioskodawca przenosi na Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy - programu komputerowego (Technologii i Aplikacji), na wskazanych w umowie polach eksploatacji, otrzymując za to wynagrodzenie, przy czym zamiarem Stron jest, żeby przeniesienie tych praw miało jak najszerszy zakres.

Zgodnie z zawartą umową Zamawiający, w ramach wynagrodzenia umownego, nabywa od Wnioskodawcy, na zasadzie wyłączności, wszelkie majątkowe prawa autorskie do nieograniczonego w czasie i przestrzeni korzystania i rozporządzania Utworem. Dodatkowo Wnioskodawca udziela Zamawiającemu wyłącznego prawa do wykonywania oraz zezwalania na wykonywanie autorskich praw zależnych do Utworu oraz upoważnia go do wykonywania swoich autorskich praw osobistych. Zgodnie z powyższym, Wnioskodawca osiąga dochód z tytułu sprzedaży kwalifikowanego IP.

Do przeniesienia autorskich praw majątkowych dochodzi z chwilą odbioru Utworu, który dokonywany jest na koniec okresu rozliczeniowego poprzez przekazanie Zamawiającemu przez Wnioskodawcę ewidencji prac, prowadzonej w systemie informatycznym służącym do rejestrowania ilości pracy oraz zadań wykonywanych przez pracowników i współpracowników Zamawiającego. Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia tej ewidencji na bieżąco.

Kod źródłowy umieszczany jest na bieżąco w repozytorium własnym Zamawiającego lub jego klienta.

Wnioskodawca wystawia Zamawiającemu co miesiąc faktury VAT z jedną pozycją - usługi programistyczne.

Co istotne, Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności wobec osób trzecich.

Zdarza się, że w ramach świadczonych usług, Wnioskodawca wykonuje usługi, które nie polegają na wytworzeniu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (udział w spotkaniach wewnętrznych itp.). W takim przypadku usługi te objęte są wprawdzie w tej samej pozycji na fakturze co usługi związane z bezpośrednim stworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jednakże ich wyodrębnienie następuje w opisanym wyżej systemie informatycznym służącym do rejestrowania ilości pracy oraz zadań wykonywanych przez pracowników i współpracowników Zamawiającego.

Wnioskodawca dodatkowo, w ramach swojej działalności gospodarczej, odrębnej od świadczonych usług na rzecz Zamawiającego, zajmuje się także m. in. usługami związanymi z tworzeniem dekoracji ślubno-weselnych. Usługi te objęte są odrębnymi fakturami (wystawianymi na rzecz innych podmiotów niż Zamawiający), a w związku z tym dochód z nich nie będzie objęty ulgą IP Box.

1.  ewidencji prowadzonej na potrzeby IP Box na podstawie art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Do tej części wynagrodzenia, Wnioskodawca nie będzie stosował ulgi IP Box.

Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy, w ramach wykonywanych przez niego czynności - w drodze własnych doświadczeń oraz testów, wiedzę oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, tak aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia opisanego we wniosku oprogramowania (tj. projektowania, opracowywania innowacyjnych rozwiązań informatycznych). Wnioskodawca pragnie także podkreślić, iż wspomniane powyżej czynności nie stanowią rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych działalność badawczo-rozwojowa rozumiana jest jako działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Powyższa definicja odnosi się do działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę w ramach jego działalności gospodarczej - jest to działalność twórcza obejmująca prace rozwojowe. Oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku zostało wytworzone, rozwinięte (ulepszone) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej przez niego działalności, są czynnościami o charakterze twórczym oraz są podejmowane w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany).

Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie w zakresie tworzenia narzędzi informatycznych i oprogramowania, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania.

Uzyskiwany przez Wnioskodawcę dochód nie dotyczy transakcji z podmiotami powiązanymi.

Wnioskodawca chciałby skorzystać z preferencyjnej stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2020 i w kolejnych latach, rozumieć należy przez to opodatkowanie ww. stawką dochodu osiągniętego przez Wnioskodawcę od 1 stycznia 2020 roku.

Wnioskodawca ponosi opisane poniżej koszty związane z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej:

*   koszt profesjonalnego laptopa;

*   koszt nabycia sprzętu komputerowego i akcesoriów telekomunikacyjnych (w tym telefonów) używanych przez Wnioskodawcę jako sprzęt testowy;

*   koszt użytkowania samochodu - na który składają się: koszt zakupu paliwa oraz koszty niezbędnych przeglądów pojazdu.

W ocenie wnioskodawcy powyższe koszty powinny być kwalifikowane do następujących zmiennych wskaźnika nexus:

*   do litery „a” wskaźnika powinny zostać zaliczone koszty komputera (laptop), akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych (w tym telefonów) oraz koszty użytkowania samochodu.

W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić wydatki na sprzęt testowy, przede wszystkim telefony komórkowe, które są niezbędnym narzędziem do testowania aplikacji mobilnych. Wnioskodawca także nie był by wstanie prowadzić działalności badawczo-rozwojowej bez odpowiedniego sprzętu - profesjonalnego laptopa, który musi być wymieniany cyklicznie, aby zapewnić wydajną pracę nad oprogramowaniem. Ponadto, Wnioskodawca chcąc realizować usługi na rzecz Zamawiającego musi regularnie dojeżdżać do siedziby klienta, co jest istotnym elementem jego współpracy, a to wiąże się z kosztami użytkowania samochodu.

Wnioskodawca, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą ponosi także koszt obsługi księgowości. Wnioskodawca ponosi również koszty związane z usługami świadczonymi na rzecz innych podmiotów niż Zamawiający, takie jak: koszty dekoracji ślubno-weselnych (kwiatów, dodatków dekoracyjnych itp.). W ocenie wnioskodawcy koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a zatem nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Wnioskodawca rozlicza się na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

Zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box, Wnioskodawca od 1.01.2020 r. prowadzi, na bieżąco, szczegółową, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencję przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (tj. z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów na Zamawiającego). Ewidencja ta jest prowadzona w formie elektronicznych arkuszy kalkulacyjnych w formacie .xlsx, przy czym są w niej wyodrębnione:

1.  przychody z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do utworów stanowiący programy komputerowe na Zamawiającego, odrębnie dla każdego miesiąca.
2.  zestawienie kosztów kwalifikowanych ponoszonych w kolejnych miesiącach narastająco ze wskazaniem dat i dokumentów księgowych potwierdzających poniesienie kosztów.
3.  dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej skalkulowany w oparciu o przychody i koszty wskazane w a) i b)

Ewidencja prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca dodatkowo, w odrębnym arkuszu kalkulacyjnym w formacie .xlsx dokumentuje jaka część usług świadczonych przez niego polegała na stworzeniu autorskiego oprogramowania i przeniesieniu autorskich praw majątkowych do niego, a jaka część nie stanowiła prac badawczo-rozwojowych.

Pismem z dnia 31 sierpnia 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.441.2020.1.LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

1.  Doprecyzowanie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego poprzez jednoznaczne wskazanie:
    1.  Czy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących?
    2.  Od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?
    3.  Czy autorskie prawa do części programu komputerowego podlega odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
    4.  Czy rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej),
    5.  Czy - w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie – Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej?
    6.  Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji?
    7.  Jeśli nie nabył Pan na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:
        1.  na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu?
        2.  czy w wyniku tworzenia/ rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej?
        3.  czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?
    8.  Czy, w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, osiągnie Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód został osiągnięty:
        1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
        2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
        3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
        4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu;
    9.  Proszę wskazać czy odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    10.  Czy całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (lub jego części) jest przenoszona każdorazowo na podstawie odrębnie zawartej umowy?
    11.  Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków na „koszty obsługi księgowej” (jakie są to konkretnie wydatki)? Czy mówiąc o usługach księgowych Wnioskodawca ma na myśli wydatki związane prowadzeniem tej księgowości wyłącznie w zakresie działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Organ prosił o szczegółowe informacje w tym zakresie?
    12.  Czy wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym poniesione rzeczywiście wydatki są faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Pismem z dnia 8 września 2020 r. (data wpływu 14 września 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

W odpowiedzi na pytanie „1" ww. wezwania: Czy w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących?

W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, a także ulepszone produkty, procesy, usługi odmienne od występujących dotychczas w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie w zakresie tworzenia narzędzi informatycznych i oprogramowania, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania.

W odpowiedzi na pytanie „2” ww. wezwania: od kiedy Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody?

Wnioskodawca od 2 października 2019 r. prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody.

W odpowiedzi na pytanie „3" ww. wezwania: Czy autorskie prawa do części programu komputerowego podlega odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Autorskie prawa do części programu komputerowego podlegają odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W odpowiedzi na pytanie „4" ww. wezwania: Czy rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej)?

Rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej).

W odpowiedzi na pytanie „5" ww. wezwania: Czy - w przypadku gdy Wnioskodawca rozwija oprogramowanie - Wnioskodawca jest właścicielem tego oprogramowania, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej?

Ulepszenia i modyfikacje, których dokonuje Wnioskodawca na zlecenie Zamawiającego polegają na tworzeniu nowego kodu źródłowego, stanowiącego uzupełnienie istniejącego oprogramowania. W zakresie tej części usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do ingerencji w istniejący kod źródłowy, ale jego uzupełnienie poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego jedynie uzupełnienie kodu już istniejącego.

Art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z którego dochody mogą podlegać opodatkowaniu 5% na podstawie art. 30ca ust 1 stanowi autorskie prawo do programu komputerowego. Zgodnie z definicją podaną przez Encyklopedię PWN program komputerowy to "przepis jednoznacznie określający ciąg czynności, które mają być wykonane przez komputer. W trakcie cyklu opracowywania program przyjmuje kilka postaci; postać źródłowa stanowi algorytm zapisany tekstowo w pewnym języku programowania — w sposób niezależny od komputera, na którym program ma być wykonywany; postać binarna albo relokowalna powstaje po skompilowaniu (kompilacja) i zawiera ciąg instrukcji języka wewnętrznego konkretnego komputera, wartości zapisywane w pamięci (np. stałe liczbowe i tekstowe) oraz dodatkowe informacje niezbędne do współpracy z innymi programami; postać ładowalna lub wykonywalna powstaje w wyniku scalenia programu z wykorzystywanymi przezeń procedurami i zawiera dokładny początkowy obraz pamięci, który jest ładowany do pamięci komputera, w celu zainicjowania wykonywania programu w środowisku zdefiniowanym przez pewien proces (inform.)." (źródło: https://encyklopedia.pwn.pl/haslo/program;3962488.html)

Uznać zatem trzeba, że każdy ciąg czynności (a więc napisany kod źródłowy) stanowi nowy program. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że stanowiące ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez uzupełnienie go o nowo napisany kod w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego, który staje się częścią większego oprogramowania już istniejącego. Prawa autorskie do tak zdefiniowanych utworów powstałych w wyniku prac rozwijających i ulepszających oprogramowanie przechodzą z Wnioskodawcy na Zamawiającego w sposób taki jak opisano we wniosku.

W odpowiedzi na pytanie „6" ww. wezwania: Jeśli Wnioskodawca jest użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej to czy z umowy wynika, że zastrzeżono wyłączność korzystania przez Wnioskodawcę z tej licencji?

Opisane dokładnie w odpowiedzi na pytanie nr 5 ulepszenia i modyfikacje, których dokonuje Wnioskodawca na zlecenie Zamawiającego polegające na tworzeniu nowego kodu źródłowego stanowiącego uzupełnienie istniejącego oprogramowania. W związku z tym powstaje nowy program komputerowy uzupełniający program komputerowy już istniejący.

Natomiast w przypadku, gdyby Wnioskodawca dokonywał ulepszeń i modyfikacji polegających na poprawie tj. „nadpisaniu" istniejącego już kodu źródłowego to należy uznać, że dochodzi do powstania utworu zależnego, do którego Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe na Zamawiającego i z tytułu tego przeniesienia autorskich praw majątkowych uzyskuje dochód (tak m.in. „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz" red. dr Arkadiusz Michalak, CH Beck, Warszawa 2019: „Utworem zależnym zatem ma szansę być zarówno dokończenie nieukończonego jeszcze (ale objętego już ochroną) utworu, jak i kontynuacja gotowego utworu.")

Wnioskodawca zatem tworzy nowe utwory lub utwory zależne i nie przysługuje mu licencja do tego prawa kwalifikowanego ani nie staje się jego współwłaścicielem.

W odpowiedzi na pytanie „7” ww. wezwania: Jeśli nie nabył Pan na własność kwalifikowanego IP, ani licencji wyłącznej do tego IP od właściciela zlecającego jego ulepszenie/rozwinięcie, wniosek należy uzupełnić poprzez wskazanie:

1.  na jakiej podstawie następuje ulepszenie/rozwinięcie tego programu?
2.  czy w wyniku tworzenia/ rozwinięcia oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej?
3.  czy Wnioskodawcy przysługują prawa autorskie do ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Ponownie odnosząc się do odpowiedzi na pytanie nr 5 wezwania, ulepszenia i modyfikacje, dokonywane przez Wnioskodawcę na zlecenie Zamawiającego polegają na tworzeniu nowego kodu źródłowego. Nowy kod źródłowy należy traktować jako uzupełnienie istniejącego już oprogramowania. W zakresie tej części usług świadczonych przez Wnioskodawcę nie dochodzi w istocie do ingerencji w istniejący kod źródłowy, ale jego uzupełnienia poprzez wytworzenie nowego kodu źródłowego stanowiącego dopełnienie kodu już istniejącego. Nowy kod źródłowy staje się częścią większego, istniejącego wcześniej oprogramowania. Każdy ciąg czynności (wytworzony przez Wnioskodawcę kod źródłowy) stanowi nowe prawo własności intelektualnej - nowy program komputerowy. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go nowo napisanym kodem, w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego (nowych kodów oraz algorytmów w językach programowania). Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1231). Prawa autorskie do zdefiniowanych powyżej utworów, powstałych w wyniku prac rozwijających i ulepszających oprogramowanie przechodzą z Wnioskodawcy na Zamawiającego w sposób taki jak opisano we wniosku tj, przeniesienie autorskich praw majątkowych do programy na Zamawiającego.

Natomiast w przypadku, gdyby Wnioskodawca dokonywał ulepszeń i modyfikacji polegających na poprawie tj. „nadpisaniu" istniejącego już kodu źródłowego to należy uznać, że dochodzi do powstania utworu zależnego, do którego Wnioskodawca przenosi autorskie prawa majątkowe na Zamawiającego i z tytułu tego przeniesienia autorskich praw majątkowych uzyskuje dochód (tak m.in. „Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Komentarz" red. dr Arkadiusz Michalak, CH Beck, Warszawa 2019: „Litworem zależnym zatem ma szansę być zarówno dokończenie nieukończonego jeszcze (ale objętego już ochroną) utworu, jak i kontynuacja gotowego utworu.”)

W odpowiedzi na pytanie „8" ww. wezwania: Czy, w związku z ulepszeniem/rozwinięciem ww. oprogramowania, osiągnie Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu?

Wnioskodawca osiąga dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku.

W odpowiedzi na pytanie „9" ww. wezwania: Proszę wskazać czy odrębna ewidencja jest prowadzona na bieżąco, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Odrębna ewidencja jest na bieżąco od dnia 1 stycznia 2020 r.

W odpowiedzi na pytanie „10" ww. wezwania: Czy całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (lub jego części) jest przenoszona każdorazowo na podstawie odrębnie zawartej umowy?

Na podstawie umowy zawartej z Zamawiającym, Wnioskodawca przenosi na Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do rezultatów swojej pracy - programu komputerowego, na wskazanych w umowie polach eksploatacji, otrzymując za to wynagrodzenie, przy czym zamiarem Stron jest, żeby przeniesienie tych praw miało jak najszerszy zakres. Każdorazowe przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (lub jego części) wynika właśnie z ww. umowy, zatem Wnioskodawca nie zawiera dodatkowej, odrębnej umowy regulującej przeniesienie autorskich praw majątkowych do programu komputerowego (lub jego części).

W odpowiedzi na pytanie „11" ww. wezwania: Co należy rozumieć pod pojęciem poniesienia wydatków na „koszty obsługi księgowej" (jakie są to konkretnie wydatki)? Czy mówiąc o usługach księgowych Wnioskodawca ma na myśli wydatki związane prowadzeniem tej księgowości wyłącznie w zakresie działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Organ prosi o szczegółowe informacje w tym zakresie?

Pod pojęciem poniesienia przez Wnioskodawcę wydatków na „koszty obsługi księgowej" należy rozumieć opłaty ponoszone przez Wnioskodawcę na rzecz biura rachunkowego, zajmującego się prowadzeniem jego księgowości. Korzystając z usług biura rachunkowego Wnioskodawca m. in. dokonuje comiesięcznego rozliczenia jego jednoosobowej działalności gospodarczej, a ta oparta jest zarówno na działalności badawczo-rozwojowej jak i na działalności niezwiązanej z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (działalności opierająca się na tworzeniu dekoracji ślubno-weselnych).

W odpowiedzi na pytanie „12" ww. wezwania: Czy wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym poniesione rzeczywiście wydatki są faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Tak, wszystkie wymienione przez Wnioskodawcę w zdarzeniu przyszłym poniesione rzeczywiście wydatki są faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Następnie pismem z dnia 24 września 2020 r. Nr 0114-KDIP3-1.4011.441.2020.2.LS wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

1.  doprecyzowanie zakresu pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3 dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do zaprezentowanego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu (część G., poz. 75 wniosku ORD-IN(8)) tak, aby postawione pytania były spójne z przedstawionym opisem oraz dotyczyły zapytania o wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, by w konsekwencji możliwe było wydanie w trybie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa – interpretacji przepisów prawa podatkowego. W złożonym wniosku Wnioskodawca sformułował m.in. następujące pytania oznaczone nr 1-3:
    
    1.  Czy w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego w ramach umowy z Zamawiającym, kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    2.  Czy prowadzenie dokumentacji w sposób opisany we wniosku jest zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
    3.  Czy wymienione we wniosku zdarzeniu przyszłym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
    
    W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca powinien:
    1.  wyjaśnić, czy zakresem żądania wynikającym z pytania oznaczonego we wniosku nr 1 – oprócz określenia tego, czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Niego w ramach umowy z Zamawiającym kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – miałaby być objęta również możliwość opodatkowania takiego dochodu preferencyjną stawką podatkową. Powyższe wymaga wyjaśnienia, bowiem we własnym stanowisku zaprezentowanym w zakresie ww. pytania Wnioskodawca odniósł się zarówno do kwestii bezpośrednio w nim przedstawionej, jak i do zastosowania 5% stawki wynikającej z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
    2.  doprecyzować zakres żądania wynikający z postawionego we wniosku pytania nr 2 poprzez jednoznaczne wyjaśnienie, co należy rozumieć pod pojęciem „sposobu prowadzenia dokumentacji zgodnie z wymaganiami” (czy wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się wyłącznie do zasadności ujmowania w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, czy też dotyczą prawidłowości przyjętej przez Wnioskodawcę formy ewidencjonowania, tj. jej prowadzenia w formie elektronicznego arkusza kalkulacyjnego bądź innych kwestii technicznych). Jeżeli zakres żądania Wnioskodawcy wynikający z postawionego pytania miałby sprowadzać się również – bądź wyłącznie – do kwestii technicznych prowadzenia stosownej ewidencji, a więc do kwestii nieuregulowanych przepisami prawa podatkowego mającymi podlegać interpretacji, konieczne jest jego przeformułowanie bądź usunięcie z treści wniosku. Dodatkowo, w przypadku przeformułowania postawionego pytania należy powiązać je z właściwym przepisem ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem wskazany art. 30cb ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie występuje na gruncie ww. ustawy.
    3.  doprecyzować zakres żądania wynikający z postawionego we wniosku pytania nr 3 poprzez wskazanie, jakie konkretnie koszty są przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w kontekście możliwości ich uznania za koszty poniesione przez Niego na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wnioskodawca wskazał co prawda, że przedmiotem powyższych wątpliwości są koszty wymienione w stanie faktycznym, jednakże z uwagi na wymienienie wśród nich również kosztów, które – Jego zdaniem – nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanego IP, konieczne jest jednoznaczne określenie zakresu żądania wynikającego z ww. pytania.

1.  doprecyzowanie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w odniesieniu do doprecyzowanego w uzupełnieniu wniosku zakresu pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3, z uwzględnieniem i przywołaniem mających zastosowanie w tym zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnośnie obowiązków podatkowych Wnioskodawcy jako podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w taki sposób, by własne stanowisko korespondowało z opisem stanu faktycznego (część H. poz. 76 wniosku ORD-IN(8)).

1.  Z treści wniosku wynika, że dotyczy on łącznie pięciu zdarzeń przyszłych w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, tj.:
    1.  możliwości uznania dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Niego w ramach umowy z Zamawiającym, za dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    2.  kwestii prowadzenia dokumentacji zgodnie z wymaganiami wskazanymi w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    3.  możliwości uznania kosztów ponoszonych przez Wnioskodawcę za koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    4.  kwestii prawidłowości obliczania wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
    5.  kwestii prawidłowości uwzględniania we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych w takim procencie jaki odpowiada w danym roku procentowi dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę w skali roku.

Zatem należna opłata od wniosku wynosi 5 x 40 zł razem 200 zł.

Z tytułu złożenia ww. wniosku wniesiono opłatę w wysokości 40,00 zł, odnoszącą się do jednego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, którą zaksięgowano na poczet pytania oznaczonego we wniosku nr 1.

W związku z tym należy uiścić dodatkową opłatę od wniosku w kwocie 160 zł, w terminie 7 dni od dnia otrzymania niniejszego wezwania.

Pismem z dnia 9 października 2020 r. (data wpływu 15 października 2020 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca przeformułował pytania, doprecyzował własne stanowisko oraz dokonał opłaty a także wskazał, że:

W odpowiedzi na część I pkt 1 ww. wezwania: doprecyzowanie zakresu pytań oznaczonych we wniosku nr 1-3 dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych w odniesieniu do zaprezentowanego we wniosku i jego uzupełnieniu opisu (część G., poz. 75 wniosku ORD-IN(8)) tak, aby postawione pytania były spójne z przedstawionym opisem oraz dotyczyły zapytania o wykładnię przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, by w konsekwencji możliwe było wydanie w trybie art. 14b ustany Ordynacja podatkowa - interpretacji przepisów prawa podatkowego.

W złożonym wniosku Wnioskodawca sformułował m.in. następujące pytania oznaczone nr 1-3:

1.  Czy w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego w ramach umowy z Zamawiającym, kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  Czy prowadzenie dokumentacji w sposób opisany we wniosku jest zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy wymienione we wniosku zdarzeniu przyszłym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustany o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca powinien:

1.  wyjaśnić, czy zakresem żądania wynikającym z pytania oznaczonego we wniosku nr 1 - oprócz określenia tego, czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Niego w ramach umowy z Zamawiającym kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - miałaby być objęta również możliwość opodatkowania takiego dochodu preferencyjną stawką podatkową. Powyższe wymaga wyjaśnienia, bowiem we własnym stanowisku zaprezentowanym w zakresie ww. pytania Wnioskodawca odniósł się zarówno do kwestii bezpośrednio w nim przedstawionej, jak i do zastosowania 5% stawki wynikającej z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż w ww. wezwaniu treść pytania nr 1 nie jest tożsama z pytaniem zadanym przez Wnioskodawcę w jego wniosku z dnia 10 czerwca 2020 r. Wnioskodawca w jego wniosku z 10 czerwca 2020 r. (data wpływy 26 czerwca 2020 r.) zadał następujące pytanie - oznaczone we wniosku nr 1:

Pytanie numer 1 Czy w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego w ramach umowy z Zamawiającym, kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak czy Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do uzyskanego przez niego ww. dochodu?

Jednakże odpowiadając na pytanie Organu Wnioskodawca niniejszym pragnie wyjaśnić, że zakresem żądania wynikającym z pytania oznaczonego we wniosku nr 1 - oprócz określenia tego, czy dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego w ramach umowy z Zamawiającym kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - miałaby być objęta również możliwość opodatkowania takiego dochodu preferencyjną stawką podatkową.

1.  doprecyzować zakres żądania wynikający z postawionego we wniosku pytania nr 2 poprzez jednoznaczne wyjaśnienie, co należy rozumieć pod pojęciem „sposobu prowadzenia dokumentacji zgodnie z wymaganiami" (czy wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się wyłącznie do zasadności ujmowania w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, czy też dotyczą prawidłowości przyjętej przez Wnioskodawcę formy ewidencjonowania, tj. jej prowadzenia w formie elektronicznego arkusza kalkulacyjnego bądź innych kwestii technicznych). Jeżeli zakres żądania Wnioskodawcy wynikający z postawionego pytania miałby sprowadzać się również - bądź wyłącznie - do kwestii technicznych prowadzenia stosownej ewidencji, a więc do kwestii nieuregulowanych przepisami prawa podatkowego mającymi podlegać interpretacji, konieczne jest jego przeformułowanie bądź usunięcie z treści wniosku. Dodatkowo, w przypadku przeformułowania postawionego pytania należy powiązać je z właściwym przepisem ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem wskazany art. 30cb ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie występuje na gruncie ww. ustawy.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż w ww. wezwaniu treść pytania nr 2 nie jest tożsama z pytaniem zadanym przez Wnioskodawcę w jego wniosku z dnia 10 czerwca 2020 r. Wnioskodawca w jego wniosku z 10 czerwca 2020 r. (data wpływy 26 czerwca 2020 r.) zadał następujące pytanie - oznaczone we wniosku nr 2:

Pytanie numer 2 Czy prowadzenie dokumentacji w sposób opisany we wniosku tzn. ujmowanie w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku, a także prowadzenie ewidencji w formie arkuszy kalkulacyjnych w sposób wskazany we wniosku, jest zgodne z wymaganiami wskazanymi w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Jednakże, odnosząc się do wątpliwości Organu, Wnioskodawca niniejszym wyjaśnia, że pod pojęciem „sposobu prowadzenia dokumentacji zgodnie z wymaganiami" - wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do zasadności ujmowania w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku.

1.  doprecyzować zakres żądania wynikający z postawionego we wniosku pytania nr 3 poprzez wskazanie, jakie konkretnie koszty są przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy w kontekście możliwości ich uznania za koszty poniesione przez Niego na prowadzoną bezpośrednio działalność badawczo- rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wnioskodawca wskazał co prawda, że przedmiotem powyższych wątpliwości są koszty wymienione w stanie faktycznym, jednakże z uwagi na wymienienie wśród nich również kosztów, które - \]ego zdaniem - nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanego IP, konieczne jest jednoznaczne określenie zakresu żądania wynikającego z ww. pytania.

Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż w ww. wezwaniu treść pytania nr 3 nie jest tożsama z pytaniem zadanym przez Wnioskodawcę w jego wniosku z dnia 10 czerwca 2020 r.

Wnioskodawca w jego wniosku z 10 czerwca 2020 r. (data wpływy 26 czerwca 2020 r.) zadał następujące pytanie - oznaczone we wniosku nr 3:

Pytanie numer 3 Czy wymienione we wniosku zdarzeniu przyszłym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę tj. koszty komputera (laptop), akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych (w tym telefonów) oraz koszty użytkowania samochodu, stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Ww. treść pytania zadanego przez Wnioskodawcę stanowi także odpowiedź na wątpliwości Organu dotyczące kosztów będących przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku numerem 3.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez niego w ramach umowy z Zamawiającym, kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak czy Wnioskodawca może zastosować preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do uzyskanego przez niego ww. dochodu?
2.  Czy prowadzenie dokumentacji w sposób opisany we wniosku tzn. ujmowanie w prowadzonej ewidencji jej elementów wymienionych we wniosku odpowiada wymogom wskazanym w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy wymienione we wniosku zdarzeniu przyszłym koszty ponoszone przez Wnioskodawcę tj. koszty komputera (laptop), akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych (w tym telefonów) oraz koszty użytkowania samochodu, stanowią koszty wskazywane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?
4.  Czy w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca prawidłowo oblicza wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika kosztu komputera (laptop), akcesoriów komputerowych i telekomunikacyjnych (w tym telefonów), kosztu użytkowania samochodu oraz nieuwzględnienie we wskaźniku kosztów księgowości oraz kosztów dekoracji ślubno-weselnych (kwiatów, dodatków dekoracyjnych itp.)?
5.  Czy w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym prawidłowe jest uwzględnienie we wskaźniku nexus kosztów kwalifikowanych w takim procencie jaki odpowiada w danym roku procentowi dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę w skali roku?

Niniejsza interpretacja stanowi odpowiedź na pytania nr 1, 3, 4 i 5. W zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawcy, zostały spełnione przez niego wszystkie przesłanki ustawowe dające możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, do katalogu kwalifikowanych praw własności intelektualnej należy między innymi zaliczyć autorskie prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1231), którego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Definicję działalności badawczo-rozwojowej przedstawia art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz ich wykorzystania do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej wyżej ustawy i rozumiane są zgodnie z art. 4 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl tych przepisów, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, rozumie się przez to:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Przez prace rozwojowe należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzi on działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a konkretnie prace rozwojowe.

Oprogramowanie, które tworzy Wnioskodawca powstaje w wyniku jego indywidualnej pracy opierającej się na tworzeniu, rozwijaniu, a także ulepszaniu Aplikacji i Technologii. Zatem każdy kod źródłowy stworzony w trakcie realizowania usług dla Zamawiającego należy ocenić jako unikatowy, będący efektem kreatywnego procesu myślowego Wnioskodawcy. Co istotne, napisany przez Wnioskodawcę kod źródłowy jest rezultatem jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować go jako Utwór, który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1231).

Należy zaznaczyć, iż tworzenie przez Wnioskodawcę oprogramowania odbywa się w sposób systematyczny. Stałe tworzenie przez Wnioskodawcę kodu źródłowego nie może być uznane za jednorazową czynność. Celem działalności Wnioskodawcy jest rozwijanie oraz ulepszanie wytwarzanego przez niego oprogramowania w sposób ciągły i zorganizowany.

Wnioskodawca przenosił i przenosi na rzecz Zamawiającego całość majątkowych praw autorskich do tworzonego przez siebie oprogramowania (kodu źródłowego) i otrzymuje z tego tytułu wynagrodzenie. Z tego powodu, w ocenie Wnioskodawcy osiąga on dochody z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z zatem dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę wszystkie przedstawione we wniosku okoliczności, zdaniem Wnioskodawcy, spełnia on wszystkie kryteria określone w art. 5a pkt 38-40 w zw. z art. 30ca ust. 1, ust. 2 pkt 8 i ust 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem w rozliczeniu rocznym będzie mógł skorzystać ze stawki 5% podatku od dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia całości autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania (kodu źródłowego).

Wnioskodawca nie będzie natomiast stosował ulgi IP Box do wynagrodzenia uzyskiwanego przez niego z tytułu usług, w ramach których nie powstaje kwalifikowane prawo własności intelektualnej, których zakres i uzyskiwany z nich przychód wynikają w programu informatycznego Wnioskodawcy służącego do rejestrowania ilości pracy oraz zadań wykonywanych przez pracowników i współpracowników Zamawiającego.

Wnioskodawca nie będzie natomiast stosował ulgi IP Box do wynagrodzenia uzyskiwanego przez niego z tytułu usług, w ramach których nie powstaje ani nie jest ulepszane lub rozwijane istniejące już oprogramowanie.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy ponoszone przez niego wydatki stanowią koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową, powiązaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o której mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Każdy z wymienionych przez Wnioskodawcę wydatków, jest wydatkiem poniesionym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz ma bezpośredni związek z wykonywanymi przez niego usługami o charakterze twórczym. Ponoszenie omówionych wydatków jest niezbędne, aby Wnioskodawca mógł prowadzić tego rodzaju działalność.

Istotnym wydatkiem, jaki ponosi Wnioskodawca jest także koszt profesjonalnego laptopa, który umożliwia mu wydajniejszą pracę nad tworzonym oprogramowaniem. W celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawca musi ponosić wydatki na sprzęt i akcesoria komputerowe i telekomunikacyjne, które służą mu do testowania aplikacji mobilnych. Ponadto, Wnioskodawca chcąc realizować usługi na rzecz Zamawiającego musi regularnie dojeżdżać do siedziby klienta, przez co musi korzystać z samochodu, co wiąże się z ponoszeniem kosztów z tego tytułu.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko, co do zakresu możliwości zaliczenia omawianych we wniosku kosztów do kosztów poniesionych przez podatnika bezpośrednio na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, znajduje potwierdzenie w decyzjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w analogicznych stanach faktycznych, w poniższych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego:

*   z dnia 20 stycznia 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.581.2019.2.SJ;
*   z dnia 13 grudnia 2019 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG;
*   z dnia 21 stycznia 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.656.2019.2.PR.

Ad. 4.

Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi opublikowanymi przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r., dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box, wskaźnik nexus, oblicza się zgodnie z następującym wzorem:

( a + b) x 1,3 / a + b + c + d

Poszczególne litery we wzorze oznaczają koszty faktycznie poniesione, tj. uregulowanie zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności, przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym IP,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust 1 pkt 3 ustawy o CIT lub art. 23m ust 1 pkt 3 ustawy o PIT,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust 1 pkt 4 ustawy o CIT lub art. 23m ust 1 pkt 4 ustawy o PIT,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego IP.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest ustalana jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według powyższego wzoru. Z tego powodu niezbędne jest prawidłowe podłożenie pod odpowiednią literę tego wzoru, wydatków poniesionych przez podatnika, w związku z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, aby poprawnie obliczyć wymagany do uzyskania ulgi IP Box wskaźnik nexus.

W ocenie Wnioskodawcy, prawidłowo oblicza on wskaźnik nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez zaliczenie do litery „a” wskaźnika:

koszt profesjonalnego laptopa

koszt nabycia sprzętu komputerowego i akcesoriów telekomunikacyjnych (w tym telefonów), używanych przez Wnioskodawcę jako sprzęt testowy

koszt użytkowania samochodu - na który składają się: koszt zakupu paliwa oraz koszty niezbędnych przeglądów pojazdu

Art. 30 ca ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż do litery „a” wskaźnika nexus zalicza się wydatki faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Do wydatków poniesionych bezpośrednio (tzw. własnych, nie zlecanych zewnętrznym podmiotom) przez samego Wnioskodawcę (litera „a" wzoru nexus) bez wątpienia należy zaliczyć wydatki poczynione na: profesjonalny laptop, sprzęt komputerowy i akcesoria telekomunikacyjne (w tym telefony) oraz na użytkowanie samochodu. Bez poniesienia powyższych kosztów Wnioskodawca nie byłby w stanie prowadzić swojej działalności, opierającej się na wytwarzaniu i rozwijaniu kwalifikowanego IP w postaci oprogramowania; przez co należy powyższe wydatki kwalifikować jako bezpośrednio związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Co istotne, zgodnie z art. 30 ca ust 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Koszty ponoszone przez Wnioskodawcę, z całą pewnością nie mogą zostać zaliczone do katalogu z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca powinien zaliczyć wydatki na: profesjonalny laptop, sprzęt komputerowy i akcesoria telekomunikacyjne (w tym telefony) oraz na użytkowanie samochodu do litery „a" wskaźnika nexus.

W kwestii kosztów obsługi księgowości oraz kosztów dekoracji ślubno-weselnych (kwiatów, dodatków dekoracyjnych itp.), Wnioskodawcy uważa, że koszty te nie mają bezpośredniego związku z uzyskaniem przychodów z kwalifikowanej własności intelektualnej, a zatem nie powinny być uwzględniane we wskaźniku nexus.

Ad. 5.

Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że koszty profesjonalnego laptopa, sprzętu komputerowego i akcesoriów telekomunikacyjnych |w tym telefonów) oraz użytkowania samochodu, w równym stopniu są przez niego wykorzystywane zarówno w tej części jego działalności, która jest związana z uzyskiwaniem przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jak też w celu świadczenia innych usług na rzecz Zamawiającego. W związku z tym Wnioskodawca uważa, że koszty te powinny zostać zakwalifikowane do kosztów wskazanych w art. 30 ca ust 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnione przy obliczaniu składnika nexus nie w całości, ale w części odpowiadającej procentowi dochodu uzyskanego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej do całości wynagrodzenia uzyskanego przez Wnioskodawcę od Zamawiającego w skali roku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426) podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

–podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 omawianej ustawy, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Natomiast, jak wynika z art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy, podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy, w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą: ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

I tak, w myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych − oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, należy wskazać, że Wnioskodawca w ramach swojej działalności tworzy i rozwija dla Zamawiającego i jego klientów Aplikacje i Technologie w oparciu o stworzony przez siebie unikatowy kod źródłowy. W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje nowe, a także ulepszone produkty, procesy, usługi odmienne od występujących dotychczas w praktyce gospodarczej. Wnioskodawca wykorzystuje w swojej pracy wiedzę oraz wieloletnie doświadczenie w zakresie tworzenia narzędzi informatycznych i oprogramowania, aby kreować coraz nowsze, lepsze rozwiązania. Oprogramowanie komputerowe, o którym mowa we wniosku zostało wytworzone, rozwinięte (ulepszone) przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Ponadto Wnioskodawca od 2 października 2019 r. prowadzi działalność badawczo-rozwojową i uzyskuje z tego tytułu dochody. Autorskie prawa do części programu komputerowego podlegają odrębnej ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Rozwijanie lub ulepszanie przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). W wyniku usług, które świadczy Wnioskodawca powstają programy komputerowe, które są rezultatem jego twórczej oraz indywidualnej działalności intelektualnej, co sprawia, że należy kwalifikować je jako utwór (dalej jako „Utwór”), który jest chroniony na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U z 2019 r. poz. 1231). Są twórczo rozwijane i ulepszane programy komputerowe, w taki sposób, że powstają nowe utwory w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych z dnia 4 lutego 1994 r. Pod pojęciem rozwijania i ulepszania oprogramowania należy rozumieć podejmowanie przez Wnioskodawcę czynności zmierzających do poprawy lub poszerzenia użyteczności albo funkcjonalności oprogramowania. W ocenie Wnioskodawcy trzeba uznać, że ulepszenie lub rozwinięcie istniejącego oprogramowania, poprzez dopełnienie go o nowy komponent (nowy kod źródłowy), w istocie stanowi stworzenie nowego programu komputerowego (uzupełnienie istniejącego programu komputerowego o nowy, zintegrowany z nim program komputerowy). Rozumiany w ten sposób program komputerowy stanowi nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ww. ustawy. Wnioskodawca zdobywa, poszerza i łączy, w ramach wykonywanych przez niego czynności - w drodze własnych doświadczeń oraz testów, wiedzę oraz umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, tak aby móc tę wiedzę i umiejętności wykorzystać do tworzenia opisanego we wniosku oprogramowania (tj. projektowania, opracowywania innowacyjnych rozwiązań informatycznych). Wnioskodawca pragnie także podkreślić, iż wspomniane powyżej czynności nie stanowią rutynowych ani okresowych zmian wprowadzanych do oprogramowania.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Mając powyższe na uwadze, dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania tworzonego i rozwijanego przez Niego w ramach umowy z Zamawiającym kwalifikuje się jako dochód wskazany w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca będzie więc mógł zastosować w 2020 r. preferencyjną stawkę 5% opodatkowania do uzyskanego przez Niego ww. dochodu. Ponadto, Wnioskodawca będzie mógł skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów, w zeznaniach rocznych, w latach następnych – o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi również kwestia uznania wskazanych w opisie sprawy wydatków, za koszty poniesione na prowadzaną przez Niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz kwestia ustalenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

*   wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

*   dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika. Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym Wnioskodawca powinien również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem wydatków wymienionych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

*   wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

*   dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

*   wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Tym samym, w celu obliczenia dochodu z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy w pierwszej kolejności obliczyć – zgodnie z zapisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochód/stratę w rozumieniu art. 9 ust. 2 tej ustawy. W części dotyczącej kosztów uzyskania przychodów należy uwzględnić koszty zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami z kwalifikowanych praw IP, zgodnie z art. 22 i art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Drugi krok to wyliczenie dla każdego z kwalifikowanych praw IP wskaźnika nexus, w którym należy uwzględnić koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Przy czym nie chodzi tu o koszty bezpośrednie w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej, z wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przy określaniu tych kosztów ważne jest jednak zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych Wnioskodawca uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Z informacji przedstawionych w treści wniosku wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności poniósł wydatki na:

*   koszt profesjonalnego laptopa;

*   koszt nabycia sprzętu komputerowego i akcesoriów telekomunikacyjnych (w tym telefonów) używanych przez Wnioskodawcę jako sprzęt testowy;

*   koszt użytkowania samochodu - na który składają się: koszt zakupu paliwa oraz koszty niezbędnych przeglądów pojazdu.

Skoro są to koszty poniesione w związku z prowadzoną działalnością, w ramach której Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową ukierunkowaną na tworzenie programów komputerowych, to ww. koszty poniesione przez Wnioskodawcę stanowią koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

W świetle przytoczonych przepisów prawa podatkowego, kosztami – w rozumieniu art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – będą wydatki na koszt profesjonalnego laptopa, koszt nabycia sprzętu komputerowego i akcesoriów telekomunikacyjnych (w tym telefonów) używanych przez Wnioskodawcę jako sprzęt testowy, koszt użytkowania samochodu - na który składają się: koszt zakupu paliwa oraz koszty niezbędnych przeglądów pojazdu, ponieważ są to wydatki poniesione w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa IP, czyli istnieje związek tych wydatków z kwalifikowanym prawem IP oraz z uzyskanym dochodem z tego prawa. Ponadto koszty te są związane z prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową.

Ponadto należy podkreślić, że zgodnie ze wzorem na wskaźnik nexus litera „a” oznacza koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną w kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie, tym większa będzie wartość litery „a”, a w konsekwencji wyższy będzie również wskaźnik nexus.

Zatem, wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na:

*   koszt profesjonalnego laptopa;

*   koszt nabycia sprzętu komputerowego i akcesoriów telekomunikacyjnych (w tym telefonów) używanych przez Wnioskodawcę jako sprzęt testowy;

*   koszt użytkowania samochodu - na który składają się: koszt zakupu paliwa oraz koszty niezbędnych przeglądów pojazdu.

–mogą stanowić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty związane z bezpośrednio prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej i powinny zostać ujęte w lit. „a” wzoru nexus.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że jak wskazał wnioskodawca koszt obsługi księgowości nie jest kosztem bezpośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwaliﬁkowanego IP ponieważ jak Wnioskodawca wskazał w uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca dokonuje comiesięcznego rozliczenia jego jednoosobowej działalności gospodarczej, a ta oparta jest zarówno na działalności badawczo-rozwojowej jak i na działalności niezwiązanej z wytwarzaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (działalności opierająca się na tworzeniu dekoracji ślubno-weselnych) i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus. Takim wydatkiem jest również koszt dekoracji ślubno-weselnych (kwiaty, dodatki dekoracyjne itp.) ponieważ nie jest to koszt związany z bezpośrednio prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Ponadto kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą, np. koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwaliﬁkowanego IP. Dlatego też ww. kosztów nie można uznać za koszty bezpośrednio związane z kwaliﬁkowanym prawem własności intelektualnej.

Z powołanych przepisów nie wynika jednocześnie, w jaki sposób ww. koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

Zdaniem Organu – w celu alokowania kosztów do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 22 ust. 3 i ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z pierwszą regulacją wskazaną w zdaniu poprzednim, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 (art. 22 ust. 3a ww. ustawy).

Należy zatem stwierdzić, że w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, Wnioskodawca może przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Reasumując – wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na koszt profesjonalnego laptopa, koszt nabycia sprzętu komputerowego i akcesoriów telekomunikacyjnych (w tym telefonów) używanych przez Wnioskodawcę jako sprzęt testowy, koszt użytkowania samochodu - na który składają się: koszt zakupu paliwa oraz koszty niezbędnych przeglądów pojazdu, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w kontekście art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę na koszt profesjonalnego laptopa, koszt nabycia sprzętu komputerowego i akcesoriów telekomunikacyjnych (w tym telefonów) używanych przez Wnioskodawcę jako sprzęt testowy, koszt użytkowania samochodu - na który składają się: koszt zakupu paliwa oraz koszty niezbędnych przeglądów pojazdu, które Wnioskodawca ponosi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać uznane za koszty konieczne do obliczenia wskaźnika, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Takimi kosztami nie będą natomiast wydatki na koszt obsługi księgowości oraz koszt dekoracji ślubno-weselnych (kwiaty, dodatki dekoracyjne itp.).

Należy dodać, że mimo uznania przez organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy ww. „proporcję”, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, tutejszy Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy stan faktyczny/ zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie pokrywało się ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w … w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.