Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-1055/14/BK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-12-24
Teza: w zakresie ustalenia źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody uzyskane z tytułu wskazanej we wniosku umowy oraz ustalenia sposobu postępowania, w sytuacji uznania przychodów z ww. tytułu za przychody z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i pobrania przez płatnika (zlecającego) zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: korekta; prawa-prawa autorskie; zaliczka-zaliczka na podatek
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112 poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku, który 12 września 2014 r. wpłynął do tut. Biura drogą elektroniczną e-PUAP, uzupełnionym 1 i 4 grudnia 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia:

*   źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody uzyskane z tytułu wskazanej we wniosku umowy – **jest nieprawidłowe,**
*   sposobu postępowania, w sytuacji uznania przychodów z ww. tytułu za przychody z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i pobrania przez płatnika (zlecającego) zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2014 r. wpłynął do tut. Biura drogą elektroniczną e-PUAP, ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie ustalenia źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody uzyskane z tytułu wskazanej we wniosku umowy oraz ustalenia sposobu postępowania, w sytuacji uznania przychodów z ww. tytułu za przychody z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i pobrania przez płatnika (zlecającego) zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 listopada 2014 r. wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 1 i 4 grudnia 2014 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi indywidualną działalność gospodarczą, w zakresie szkoleń (\`(...)\`) gdzie indziej niesklasyfikowaną, którą zarejestrował w CEIDG. Podatek dochodowy od osób fizycznych rozlicza na „zasadach ogólnych”, a przychody i koszty ewidencjonuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów tzw. metodą kasową. Korzysta z podmiotowego zwolnienia w podatku od towarów i usług - w aktualizacji deklaracji VAT-R zaznaczył pozycję 30 wskazującą, że od 1 stycznia 2012 r. będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o VAT. W 2013 r., jak również w poprzednich latach, przychody osiągnięte w ramach indywidualnej działalność gospodarczej nie przekroczyły kwoty 150.000 zł. W ramach tej działalności Wnioskodawca zawiera między innymi umowy o świadczenie usług szkoleniowych, zarówno podlegające opodatkowaniu stawką podstawową w podatku od towarów i usług, jak również mogące korzystać ze zwolnienia przedmiotowego z opodatkowania tym podatkiem. Wnioskodawca podpisał ze Szkołą Wyższą (dalej: „Zamawiający”) umowę o dzieło autorskie z przeniesieniem majątkowych praw autorskich. Umowa ta dotyczy dzieła objętego Projektem współfinansowanym przez Unię Europejską w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego i zawiera następujące postanowienia:

\-Zamawiający zamawia, a Wnioskodawca przyjmuje do wykonania dzieło polegające na przygotowaniu programu autorskiego i przeprowadzeniu kursu przygotowującego do egzaminu (…), w wymiarze XX godzin zajęć dydaktycznych na kierunku informatyka, finansowane z Zadania nr (…) w ramach realizowanego przez Uczelnię projektu „………..” - programu operacyjnego Kapitał Ludzki, Poddziałania 4.1.2 Zwiększenie liczby absolwentów kierunków o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy,

\-Wykonanie ww. dzieła nastąpi w okresie od dnia (…) do 30 stycznia 2015 r.

\-Za wykonanie dzieła, o którym mowa w § 1 Zamawiający zobowiązuje się zapłacić Wnioskodawcy wynagrodzenie w wysokości (…) zł za jedną godzinę dydaktyczną, tj. w ogólnej kwocie: (…) zł brutto,

\-Strony zgodnie ustalają, że wynagrodzenie, o którym mowa powyżej, stanowi podstawę opodatkowania wyłącznie podatkiem dochodowym od osób fizycznych, obliczonym zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 13 pkt 2, art. 18 oraz art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku Wnioskodawcy, ponieważ przedmiot umowy realizowany jest na zasadzie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług, co powoduje, że świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT,

\-Wysokość wynagrodzenia obejmuje również wynagrodzenie związane z przeniesieniem na rzecz Zamawiającego wszelkich praw autorskich majątkowych względem przedmiotowego dzieła,

\-Wynagrodzenie należy się wyłącznie za efektywnie wykonane prace objęte niniejszą umową,

\-Wynagrodzenie płatne będzie przelewem po otrzymaniu przez Uczelnię transzy dotacji na realizację projektu za całość wykonanego dzieła, w terminie do 15 dnia następnego miesiąca kalendarzowego pod warunkiem:

1.  przedłożenia Menadżerowi przez Wnioskodawcę Projektu programu autorskiego,
2.  przygotowania treści pytań testów wstępnych i końcowych, mających na celu pomiar przyrostu wiedzy,
3.  wypełnienia kart pracy i przedstawienia przez Wnioskodawcę rachunku potwierdzonego przez przyjmującego dzieło Menedżera Projektu,

\-Strony zgodnie ustalają, że odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności Wnioskodawcy, określone w niniejszej umowie ponosi Zamawiający,

\-Wnioskodawca nie może powierzyć wykonania dzieła innym osobom bez pisemnej zgody Zamawiającego,

\-Wnioskodawca oświadcza, że posiada kwalifikacje wystarczające do profesjonalnego wykonania dzieła,

\-Wnioskodawca oświadcza, że jest twórcą i wyłącznie uprawnionym z tytułu majątkowych praw autorskich do dzieła opisanego w § 1 w ramach realizowanego przez Uczelnie projektu „……………………”. Projekt współfinansowany przez Unię Europejską w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego WSB/KS/POKL/DA/zajęcia/ogólna,

\-Wnioskodawca przenosi na rzecz Zamawiającego bezterminowo, z chwilą wykonania dzieła określonego w tej umowie, wszelkie autorskie prawa majątkowe do niego, na wszelkich polach eksploatacji, a w szczególności prawo do:

1.  utrwalania na papierze, na maszynowych nośnikach informacji, innych rodzajach nośników i technik utrwalających,
2.  zwielokrotnienia przy zastosowaniu urządzeń reprograficznych, urządzeń audio-wideo, technik drukarskich i komputerowych, innych technik zwielokrotniania,
3.  wprowadzania do pamięci komputera,
4.  wprowadzania do obrotu egzemplarzy dzieła, utrwalonego w sposób, ujęty w poz. 1,

\-Zamawiający ma pełne i wyłączne prawo do rozporządzania dziełem w całości, w dających się wyodrębnić częściach i korzystania z dzieła w zakresie określonym powyżej; w szczególności prawo do dalszego przeniesienia autorskich praw majątkowych w zakresie nabytych praw autorskich majątkowych bez zgody Wnioskodawcy,

\-Zamawiający oświadcza, że na mocy decyzji o dofinansowanie projektu w ramach Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki, spoczywa na nim obowiązek przeniesienia ww. autorskich praw majątkowych na rzecz Narodowego Centrum Badań i Rozwoju, działającego jako Instytucja Pośrednicząca dla projektu „Nowoczesny Inżynier studia na kierunku Informatyka” 4.1.2 Zwiększenie liczby absolwentów kierunków o kluczowym znaczeniu dla gospodarki opartej na wiedzy,

\-W sprawach nieunormowanych niniejszą umową zastosowanie mają przepisy kodeksu cywilnego oraz ustawy z 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Zgodnie z informacją uzyskaną od Zamawiającego Wnioskodawca nie może wykonać tej umowy jako przedsiębiorca, bowiem zgodnie z treścią umowy - odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonawcy - autora określone w niniejszej umowie ponosi zamawiający a nie uznaje się za czynności u ramach działalności gospodarczej usług, które wykonuje się pod kierownictwem w oznaczonym miejscu i czasie, bez ponoszenia ryzyka gospodarczego. Jak wskazuje Wnioskodawca, powyższe twierdzenie Zamawiający wywodzi z indywidualnej interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 10 października 2013 r. Znak: IPPB1/415-718/13-4/EC.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło do tut. Biura 1 grudnia 2014 r., wskazano m.in., że:

1.  z zawartej umowy przytoczonej niemal w całości w ramach wniosku interpretacyjnego znajduje się zapis - Strony zgodnie ustalają, że odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności „Wnioskodawcy” określone w niniejszej umowie ponosi „Zamawiający”;
2.  przygotowanie materiałów dydaktycznych odbywa się bez udziału „Zamawiającego” w dowolnym miejscu i czasie zaś prowadzenie zajęć odbywa się pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Choć to konkluzja oparta na założeniu wywiązania się przez „Zamawiającego” z postanowień umownych mówiących: wynagrodzenie, o którym mowa powyżej, stanowi podstawę opodatkowania wyłącznie podatkiem dochodowym od osób fizycznych, obliczonym zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 13 pkt 2, art. 18 oraz art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytania:

1.  Czy wynagrodzenie, o którym mowa powyżej stanowi podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, obliczonym zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 2, art. 13 pkt 2, art. 18 oraz art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2.  W przypadku, kiedy odpowiedź na pytanie nr 1 będzie brzmiała, że mamy do czynienia z przychodami obliczonymi zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a Zleceniodawca, jako płatnik, już pobierze zaliczkę na podatek, jakie czynności powinien podjąć Wnioskodawca, aby pozostawać w zgodności z prawem podatkowym?

(pytania oznaczone we wniosku nr 1 i 2)

Ad 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza (pkt 3) oraz
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera własną definicję pozarolniczej działalności gospodarczej. W myśl art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową: wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei w myśl art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Aby zatem przychód uzyskany z prowadzonej działalności mógł być uznany za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, działalność ta musi spełniać następujące przesłanki:

*   musi być działalnością zarobkową,
*   musi być działalnością wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, działalnością polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż lub działalnością polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,
*   musi być działalnością prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły,
*   działalność ta nie może polegać na wykonywaniu czynności, o których mowa w art. 5b ust. 1 ww. ustawy,
*   przychody z niej uzyskane nie mogą być zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2. 4-9 tej ustawy.

Z powyższej definicji działalności gospodarczej wynika, że jeżeli ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zalicza określony przychód do innego źródła niż pozarolnicza działalność gospodarcza, przychód ten stanowi przychód z tego źródła, a nie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, niezależnie od tego, czy zdarzenie, które powoduje powstanie tego przychodu ma związek z działalnością wykonywaną przez przedsiębiorcę (podmiot gospodarczy). Wyłączenie powyższe obejmuje więc m.in. przychody uzyskane z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy, zgodnie z którym odrębnym źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c). Zgodnie natomiast z art. 18 cyt. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również, odpłatnego zbycia tych praw. Wyliczenie zawarte w ww. przepisie nie ma charakteru zamkniętego, na co wskazuje użycie wyrażenia „w szczególności”, jednakże wprost zalicza do przychodów z praw majątkowych przychody uzyskiwane z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, a także z odpłatnego zbycia tych praw. W konsekwencji, przychodem z praw majątkowych są nie tylko przychody z odpłatnego zbycia praw autorskich i praw pokrewnych, lecz także z korzystania z tych praw, a zatem z czynności i zdarzeń, których podstawą są posiadane przez podatnika prawa autorskie i prawa pokrewne. Odrębnymi przepisami, o których mowa w cyt. art. 18 ww. ustawy, są natomiast regulacje zawarte w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 ze zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Z kolei w świetle art. 1 ust. 2 ww. ustawy w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

*   wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
*   plastyczne;
*   fotograficzne;
*   lutnicze;
*   wzornictwa przemysłowego;
*   architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne,
*   muzyczne i słowno-muzyczne;
*   sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
*   audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 41 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, jeżeli ustawa nie stanowi inaczej autorskie prawa majątkowe mogą przejść na inne osoby w drodze dziedziczenia lub na podstawie umowy. Umowa o przeniesienie autorskich praw majątkowych lub umowa o korzystanie z utworu, zwana dalej „licencja”, obejmuje pola eksploatacji wyraźnie w niej wymienione (art. 41 ust. 2 ww. ustawy).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki:

*   po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu,
*   po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich albo rozporządzaniem nimi.

Mając na względzie ww. przepisy, stwierdzić należy, że w sprawie będącej przedmiotem wniosku zostały spełnione obie z ww. przesłanek warunkujących zaliczenie określonych działań, jako związanych z korzystaniem przez twórcę z praw autorskich. Konsekwencją powyższego jest to, że przychody uzyskane z ww. tytułu zaliczane są do źródła przychodów, o którym mowa w cyt. powyżej art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, są bowiem przychodem z praw autorskich. Oznacza to, że na mocy wyłączenia, o którym mowa w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychody, te nie stanowią przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Co ważne, należy stwierdzić, że ww. opisane czynności łącznie spełniają przesłanki określone w art. 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności - to zlecający występuje jako strona w umowach zarówno z uczestnikami, jak i z podmiotem pośredniczącym będącym dysponentem środków Unijnych,
*   są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności - realizacja dzieła autorskiego ma swą emanację w prowadzeniu w pomieszczeniach Uczelni w czasie przez Uczelnię wyznaczonym i dla uczestników przez Uczelnię pozyskanych, kursu wraz z egzaminem,
*   wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością - zaś Wnioskodawca ponosi tylko ryzyko związane z niewłaściwym wykonaniem dzieła określonego w kodeksie cywilnym.

Reasumując: w sytuacji, w której przedmiotem umowy jest możliwość świadczenia objętych prawami autorskimi usług, to przychody uzyskane z tego tytułu (rozporządzania tymi prawami) zaliczane są do przychodów z praw majątkowych niezależnie od faktu, czy rozporządzenia tymi prawami dokonuje osoba fizyczna prowadząca pozarolniczą działalność gospodarczą, czy też działalności takiej nie prowadząca. Tym samym Wnioskodawca świadczy usługi polegające na przygotowaniu programu autorskiego i przeprowadzeniu kursu przygotowującego do egzaminu (…), które stanowić będą utwory, zaś przychód uzyskany z tego tytułu należy zaliczyć do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i rozliczyć według zasad właściwych dla tego źródła przychodów.

Ad. 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18 osobom określonym w art. 3 ust. 1 są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Zaś zgodnie z ust. 2 tego artykułu płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Ponadto stosownie do art. 41 ust. 11 ww. ustawy, płatnicy przy obliczaniu zaliczki nie stosują kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 9 pkt 1-3, jeżeli podatnik złoży płatnikowi pisemne oświadczenie o rezygnacji z ich stosowania. Oświadczenie, o którym mowa w zdaniu poprzednim, składa się odrębnie dla każdego roku podatkowego. Art. 42. ust 1 ww. ustawy nakazuje, aby płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazali kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkaniu płatnika. Zgodnie z ust. la tego artykułu, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 41, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a na podstawie ust. 2 ww. artykułu w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani przesłać podatnikom, oraz urzędom skarbowym, którymi kierują naczelnicy urzędów skarbowych właściwi według miejsca zamieszkania podatnika - imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 41 ust. 1, sporządzone według ustalonego wzoru.

Z art. 72 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz. 749. z późn. zm.) wynika, że za nadpłatę uważa się kwotę:

*   nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku;
*   podatku pobranego przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
*   zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4 określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
*   zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

W myśl art. 75 § 1 ww. ustawy, jeżeli podatnik kwestionuje zasadność pobrania przez, płatnika podatku albo wysokość pobranego podatku, może złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku. Ponadto z § 2 pkt 1 lit. a) powyższego przepisu wynika, że uprawnienie to przysługuje również podatnikom, których zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania, jeżeli w zeznaniach (deklaracjach) rocznych, wykazali zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacili zadeklarowany podatek albo wykazali nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej. Zgodnie natomiast z art. 75 § 3 Ordynacji podatkowej, podatnik równocześnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty obowiązany jest złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). Art. 81 § 2 ww. ustawy stanowi, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty. Należy również wskazać, że zgodnie z art. 79 § 2 ww. ustawy, prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty w przedmiotowej sprawie wygasa - po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wskazać trzeba także, że wniosek o stwierdzenie nadpłaty składa się do naczelnika właściwego urzędu skarbowego. W myśl art. 70 § 1 cyt. ustawy, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Stosownie do uregulowań art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty ) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8. W terminie określonym w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7, podatnicy są obowiązani wpłacić różnicę między podatkiem należnym wynikającym z zeznania, o którym mowa w ust. 1, a sumą należnych za dany rok zaliczek, w tym również sumą zaliczek pobranych przez płatników - art. 45 ust. 4 pkt 1 cyt. ustawy.

Powyższe oznacza, że co do zasady obowiązek uregulowania należnego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za dany rok podatkowy upływa z dniem 30 kwietnia następnego roku podatkowego. Tym samym prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (i korekty zeznania) wygasa z upływem 5 lat liczonych od końca roku podatkowego, w którym należało zapłacić podatek za poprzedni rok podatkowy, gdyż z tym dniem następuje również, przedawnienie zobowiązania.

Na potwierdzenie ww. stanowiska Wnioskodawca powołał wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 15 lipca 2010 r. sygn. akt I SA/Gd 452/10 LEX nr 673160 oraz pogląd wyrażony przez J. Zubrzyckiego \[w:\] Ordynacja podatkowa Komentarz 2011, UNIMEX, s. 413-414.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, jeśli organ podatkowy nie podzieli stanowiska przedstawionego przez Wnioskodawcę w odpowiedzi na pytanie nr 1 tego wniosku i w wydanej interpretacji wskaże działalność gospodarczą jako źródło przychodu, to Wnioskodawca winien zaliczyć przychody uzyskane w wyniku realizacji ww. umowy do przychodów ze źródła działalność gospodarcza i opodatkować je zgodnie z zasadami dotyczącymi tego źródła. Ponadto, zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, złożyć oświadczenie, że wykonywane przez niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. W efekcie czego Uczelnia jako płatnik winna zaniechać poboru podatku, o ile nie nastąpiło to przed złożeniem ww. oświadczenia. Zaś jeśli doszło już do pobrania zaliczki na podatek to Wnioskodawca będzie uprawniony do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty z tytułu nienależnie pobranej zaliczki przez płatnika. Zaś zobowiązanie do złożenia korekty deklaracji wystąpi u Wnioskodawcy jedynie w przypadku, kiedy uprzednio uwzględni ów przychód w zeznaniu rocznym, jako przychód ze źródła działalność wykonywana osobiście. W każdym innym przypadku nie powstanie u Wnioskodawcy obowiązek korekty deklaracji składanej wraz z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 i 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), odrębnymi źródłami przychodów są:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Definicja działalności gospodarczej zawarta została w art. 5a pkt 6 ww. ustawy, zgodnie z którym jest to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Przychodem z działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług (art. 14 ust. 1 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Jednocześnie zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęć takich jak np. „twórca”, „korzystanie przez twórców z praw autorskich” lub pojęć z nimi związanych, jak np. „utwór”. Ustawodawca odsyła w tym względzie do odrębnych przepisów, przez które należy rozumieć ustawę z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 i 2 pkt 1 tej ustawy, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania (utwór). W szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich albo rozporządzania tymi prawami występują wówczas, gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze, konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu. Po drugie zaś, osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich albo rozporządzaniem nimi (np. poprzez udzielenie licencji).

Przechodząc na grunt przepisów prawa podatkowego podkreślić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie wyklucza możliwości osiągania przychodów z majątkowych praw autorskich, w tym z tytułu odpłatnego zbycia tych praw, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Okoliczność, że prawa majątkowe wymienione zostały w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (odrębnym źródle przychodów) nie oznacza, że przychody z nich osiągnięte przez przedsiębiorcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie mogą stanowić przychodów z tej działalności.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika w szczególności, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie szkoleń, w ramach której zawarł umowy o świadczenie usług. Podpisał również umowę ze Szkołą wyższą o dzieło autorskie z przeniesieniem majątkowych praw autorskich. Umowa ta dotyczyła wykonania dzieła polegającego na przygotowaniu programu autorskiego i przeprowadzeniu kursu przygotowującego do egzaminu. W związku z powyższym strony umówiły się, że Wnioskodawcy wypłacone zostanie wynagrodzenie w wysokości określonej za każdą godzinę dydaktyczną. Wysokość wynagrodzenia obejmuje również wynagrodzenie związane z przeniesieniem na rzecz zamawiającego wszelkich praw autorskich majątkowych względem ww. dzieła.

Mając powyższe na względzie, stwierdzić należy, że skoro przedmiot ww. umowy jest tożsamy z zakresem prowadzonej działalności gospodarczej, przychód uzyskany z tejże umowy będzie przychodem ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zauważyć przy tym należy, że w przypadku będącym przedmiotem wniosku nie zostaną spełnione wszystkie przesłanki wynikające z art. 5b ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, których jedynie łączne spełnienie wyklucza możliwość uznania określonego przysporzenia majątkowego (przychodu) za uzyskane(y) w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Trudno bowiem uznać, że Wnioskodawca nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z wykonaniem dzieła, w sytuacji, gdy możliwość otrzymania wynagrodzenia uzależniona jest od przedłożenia Menadżerowi Projektu programu autorskiego, przygotowania treści pytań testów wstępnych i końcowych (mających na celu pomiar przyrostu wiedzy), wypełnienia kart pracy i przedstawienia rachunku potwierdzonego przez przyjmującego dzieło Menadżera Projektu. Co bardziej istotne, umowa o dzieło obejmuje również przygotowanie materiałów dydaktycznych, które to działanie, jak wskazano w uzupełnieniu wniosku „odbywa się bez udziału Zamawiającego”, a więc nie pod jego kierownictwem oraz nie we wskazanym przez niego miejscu i czasie.

Konsekwencją powyższej kwalifikacji jest również to, że uzyskane przez Wnioskodawcę (jako twórcę) wynagrodzenie z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych, należnego w związku ze świadczonymi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługami (będące częścią wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy, jako przedsiębiorcy z tytułu wykonania umowy zawartej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) będzie stanowić przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W następstwie zaliczenia osiąganych przez Wnioskodawcę przychodów do źródła pozarolnicza działalność gospodarcza brak jest możliwości zastosowania do tych przychodów 50% kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w myśl którego, koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód. Zgodnie bowiem z art. 22 ust. 12 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 22 ust. 9 ww. ustawy nie mają zastosowania do przychodów, o których mowa w art. 14, a zatem uzyskanych z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Z tego też względu przychody uzyskane przez Wnioskodawcę z tytułu realizacji przedmiotu wskazanej we wniosku umowy podlegają kumulacji z pozostałymi przychodami ze źródła przychodów pozarolnicza działalność gospodarcza. Winny zostać zatem rozliczone według zasad właściwych dla tego źródła przychodów z uwzględnieniem wybranej przez Wnioskodawcę formy opodatkowania dochodów. W związku z powyższym, w celu uniknięcia sytuacji, w której od przychodów z ww. tytułu Zamawiający pobierze zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych, zasadne jest poinformowanie go że uzyskany przychód rozliczony zostanie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Prawidłowe rozliczenie dochodów Wnioskodawcy nastąpi w zeznaniu podatkowym w złożonym za rok podatkowy, w którym je uzyskano. W przypadku rozliczenia dochodów uzyskanych z tytułu realizacji ww. umowy w złożonym już uprzednio zeznaniu podatkowym koniecznym będzie skorygowanie zeznania podatkowego, z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisów Działu I rozdział 9 i 10 Ordynacji podatkowej, regulujących kwestie korygowania deklaracji podatkowych. Stosownie bowiem do art. 81 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. DzU. z 2012 r. poz. 749 ze zm.), jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Zgodnie z art. 81 § 2 Ordynacji podatkowej, skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Zgodnie z art. 72 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, za nadpłatę uważa się kwotę:

*   nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku,
*   podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej.

Podatnik może skutecznie skorygować wysokość zobowiązania podatkowego o ile zobowiązanie to nie uległo przedawnieniu. Okres przedawnienia wynosi pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Podatnik ma zatem prawo skorygować deklaracje za okres pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Okoliczności skutkujące przerwaniem lub zawieszeniem biegu przedawnienia wymienione zostały w art. 70 i art. 70a Ordynacji podatkowej.

Jeżeli zatem uzyskane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie za objęte prawami autorskimi dzieło zostało wykazane w złożonym za rok podatkowy zeznaniu podatkowym, jako dochód z odrębnego od działalności gospodarczej źródła przychodów, wówczas Wnioskodawcy przysługuje prawo do dochodzenia zwrotu nadpłaconego podatku, poprzez złożenie skorygowanego zeznania, wraz z wyjaśnieniem przyczyn złożenia korekty. Natomiast w przypadku, gdy dochód ten nie został rozliczony w zeznaniu podatkowym, to w tym zakresie Wnioskodawca zobowiązany będzie do rozliczenia dochodów z ww. tytułu wraz z pozostałymi dochodami uzyskanymi z prowadzonej przez niego działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

*   źródła przychodów, do jakiego należy zaliczyć przychody uzyskane z tytułu wskazanej we wniosku umowy – jest nieprawidłowe,
*   sposobu postępowania, w sytuacji uznania przychodów z ww. tytułu za przychody z prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej i pobrania przez płatnika (zlecającego) zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych – jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.