Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-280/08-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-03-13
Teza: rozpoznanie różnic kursowych z tytułu: ● wpływu i wypływu środków na rachunku prowadzonym przez bank zagraniczny, ● pobranych przez bank prowizji i opłat oraz odsetek od salda dodatniego środków znajdujących się na rachunkach walutowych prowadzonych przez bank zagraniczny, ● transferu zgromadzonych środków w walutach z banku zagranicznego na rachunek złotówkowy prowadzony przez bank polski
Słowa kluczowe: księgi; kurs-kurs faktyczny; przychód; rachunki-rachunek bankowy; rachunki-rachunek walutowy; różnica-różnice kursowe; transakcja-walutowa transakcja terminowa; waluta-kurs walut
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 15.12.2008 r. (data wpływu 22.12.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

1.  rozpoznania różnic kursowych z tytułu wpływu i wypływu środków na rachunku prowadzonym przez bank zagraniczny – **jest prawidłowe,**
2.  rozpoznania różnic kursowych z tytułu pobranych przez bank prowizji i opłat oraz odsetek od salda dodatniego środków znajdujących się na rachunkach walutowych prowadzonych przez bank zagraniczny – **jest nieprawidłowe,**
3.  rozpoznania różnic kursowych z tytułu transferu zgromadzonych środków w walutach z banku zagranicznego na rachunek złotówkowy prowadzony przez bank polski – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.12.2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu:

*   wpływu i wypływu środków na rachunku prowadzonym przez bank zagraniczny,

*   pobranych przez bank prowizji i opłat oraz odsetek od salda dodatniego środków znajdujących się na rachunkach walutowych prowadzonych przez bank zagraniczny,

*   transferu zgromadzonych środków w walutach z banku zagranicznego na rachunek złotówkowy prowadzony przez bank polski.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka posiada konta walutowe w banku zagranicznym (Węgry) w euro i w forintach. Na konta wpływają pieniądze od kontrahentów zagranicznych za świadczone na ich rzecz usługi. Ze zgromadzonych środków Spółka płaci za nabywane usługi jednemu kontrahentowi, a pozostałą część przelewa na konto podstawowe w banku krajowym, prowadzone w PLN.

Bank zagraniczny nie ogłasza kursów kupna i sprzedaży waluty krajowej (PLN) w stosunku do euro. Ogłasza natomiast kurs kupna i sprzedaży waluty krajowej w stosunku do forinta. Wobec powyższego Spółka ma wątpliwości, jakie kursy walut należy zastosować do przeliczenia transakcji na powyższych rachunkach walutowych w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe dotyczy w szczególności sposobu przeliczania na walutę polską:

1.  opłat miesięcznych (prowizji) za prowadzenie rachunków bankowych w euro i w forintach,
2.  wpływu należności od kontrahentów zagranicznych na rachunek walutowy i prowizji za przelew należności potrącanych przez bank dłużnika,
3.  zapłaty zobowiązań Spółki oraz prowizji za przelewy,
4.  transferu zgromadzonych środków z rachunków walutowych w banku zagranicznym na rachunek w PLN w banku krajowym,
5.  odsetek od salda dodatniego środków zgromadzonych na rachunkach walutowych.

Spółka ustala różnice kursowe tzw. metodą podatkową, czyli na podstawie art. 15a.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jakie kursy walut należy zastosować do przeliczenia transakcji na rachunkach walutowych w banku zagranicznym w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy powstałe różnice kursowe będą stanowiły odpowiednio przychód i koszt podatkowy w rozumieniu powołanej wyżej ustawy podatkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W kwestii różnic kursowych należy podnieść, iż na mocy art. 15a ust. 2 i 3 ustawy, różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa / niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

W myśl art. 15a ust. 4 ustawy, jeżeli przy obliczaniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Przez średni kurs ogłoszony przez Narodowy Bank Polski rozumieć należy kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

Analiza powyższych artykułów prowadzi do wniosku, iż różnice kursowe powstają od własnych środków w walutach obcych, jeżeli wystąpi różnica wartości w dacie wpływu waluty obcej (tj. w przypadku jej nabycia lub otrzymania) i jej wypływu (tj. w sytuacji zapłaty lub innej formy wypływu posiadanej waluty obcej).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia faktycznie zastosowanego kursu waluty. Wobec powyższego należy przyjąć, iż są to wszelkie kursy walutowe zastosowane przez podatnika, w tym bankowe, również przy transakcjach walutowych związanych z indywidualną umową z bankiem. Faktycznie zastosowany kurs walutowy nie jest kursem faktycznie zrealizowanym, dlatego nie należy go wiązać wyłącznie z sytuacjami związanymi z zakupem lub sprzedażą walut Jest to kurs faktycznie użyty m.in. do ustalenia określonej wartości różnicy kursowej. Faktycznie zastosowany kurs to również taki, po którym dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, koniecznej dla ustalenia różnic kursowych, m. in. w dacie wpływu lub wypływu waluty obcej na bankowym rachunku walutowym.

Przy operacjach bankowych w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym.

Zatem do wyceny wartości wpływu lub wypływu waluty należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany.

Ponieważ bank węgierski nie ogłasza kursu euro w stosunku do PLN, w tej sytuacji należałoby dokonać ustalenia wartości tego kursu w relacji do waluty węgierskiej (waluta odniesienia), a następnie forinta w stosunku do złotego wg kursu banku zagranicznego, z którego usług korzysta Spółka. Dopiero w sytuacji, gdy nie byłoby możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu należałoby stosować średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dni roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji.

Z kolei do wyceny wpływu i wypływu środków z rachunku prowadzonego przez bank zagraniczny należałoby zastosować odpowiednio kurs kupna lub sprzedaży waluty banku węgierskiego.

Zgodnie, bowiem z art. 15a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych to do podatnika należy wyznaczenie kolejności wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej wg przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której podatnik nie może zmienić w trakcie roku podatkowego.

Przepisy ustawy podatkowej nie wskazują jednoznacznie, jaki kurs należy zastosować do wyceny waluty.

W tej sytuacji w przypadku wpływu należności przeliczenia należy dokonać po kursie kupna banku, natomiast w przypadku zobowiązań spółka powinna przeliczyć ich zapłatę po tym samym kursie, po którym zaewidencjonowała przychód środków.

Kurs historyczny będzie tu kursem faktycznie zastosowanym do wyceny walut w dniu ich wpływu, a zatem nie powstaną różnice kursowe od własnych środków w walutach obcych.

W tym celu należy zastosować jedną z metod wyceny przewidzianych w ustawie o rachunkowości - w przypadku pytającej Spółki będzie to metoda FIFO (pierwsze weszło, pierwsze wyszło).

Pobrane przez bank prowizje i opłaty powinny zostać wycenione po kursie właściwym dla rozchodu środków z rachunków walutowych. Będzie to kurs historyczny ustalony przy zastosowaniu metody FIFO. Dzień poniesienia kosztu (obciążenia rachunku) z tytułu prowizji bankowych jest jednocześnie dniem jego faktycznej zapłaty (kwoty pobranych prowizji i opłat Spółka poznaje dopiero w momencie otrzymania wyciągu bankowego), a zatem nie powstaną tu również różnice kursowe w zakresie poniesionych kosztów, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy.

Odsetki od salda dodatniego środków znajdujących się na rachunkach walutowych prowadzonych przez bank zagraniczny powinny zostać wycenione po kursie kupna waluty banku zagranicznego.

W tej sytuacji dzień uzyskania przychodu jest jednocześnie dniem jego faktycznego wpływu (kwoty przypisanych odsetek Spółka poznaje dopiero w momencie otrzymania wyciągu bankowego), a zatem nie powstaną różnice kursowe w zakresie przychodów należnych, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy.

W przypadku transferu zgromadzonych środków w walutach z banku zagranicznego na rachunek złotówkowy prowadzony przez bank polski do wyceny wpływu należy zastosować kurs kupna banku krajowego (lub kurs wynegocjowany).

Do wyceny rozchodu waluty będzie miał natomiast zastosowanie kurs historyczny ustalony według metody FIFO. Powstałe różnice kursowe będą uznane podatkowo.

Z uwagi na brak jednoznacznych regulacji dotyczących zasad przeliczania walut obcych na walutę krajową oraz wynikających z tego problemów podatkowych dotyczących powstałych różnic kursowych uprzejmie prosimy o zajęcie stanowiska w przedmiotowej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się:

*   w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu wpływu i wypływu środków z rachunku prowadzonego przez bank zagraniczny – za prawidłowe,

*   w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu pobranych przez bank prowizji i opłat oraz odsetek od salda dodatniego środków znajdujących się na rachunkach walutowych prowadzonych przez bank zagraniczny – za nieprawidłowe,

*   w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu transferu zgromadzonych środków w walutach z banku zagranicznego na rachunek złotówkowy prowadzony przez bank polski – za prawidłowe.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), przychodami – z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 13 i 14 – są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W oparciu o art. 9b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

1.  art. 15a, albo
2.  przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

W przedmiotowym wniosku, zgodnie z deklaracją Wnioskodawcy wskazano, iż Spółka ustala różnice kursowe tzw. metodą podatkową, czyli na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 15a ust. 1 ww. ustawy, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Na podstawie art. 15a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast na podstawie art. 15a ust. 3 tej ustawy, ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

1.  przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
2.  poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia,
3.  otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5,
4.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni,
5.  kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Dodatkowo, zgodnie z art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli przy obliczeniu wartości różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, przyjmuje się kurs średni ogłoszony przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

Przepisy ustaw o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „faktycznie zastosowanego kursu waluty”.

W świetle wykładni językowej faktycznie zastosowany kurs walutowy nie jest tylko kursem zrealizowanym, dlatego nie należy wiązać go tylko z sytuacjami związanymi z nabyciem i zbyciem (wymianą) walut.

Jest to kurs faktycznie użyty m.in. do ustalenia określonej wartości różnicy kursowej. Faktycznie zastosowany kurs to również taki, po którym dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, koniecznej dla ustalenia różnic kursowych, m.in. w dacie wpływu lub wypływu waluty obcej na bankowym rachunku walutowym.

Przy operacjach bankowych w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym. A zatem do wyceny wartości wpływu waluty obcej na rachunek walutowy w banku należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany.

Jest to zatem kurs, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, w którym została dokonana operacja gospodarcza.

Mając powyższe na względzie należy przyjąć, iż podatkowe rozliczenie różnic kursowych powinno być dokonywane według faktycznie zastosowanego kursu walutowego, a dopiero, jeżeli przy obliczeniu wartości różnic kursowych nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty, np. przy korzystaniu z rachunków walutowych w bankach zagranicznych, wówczas w takich przypadkach jest uzasadnione przyjęcie kursu średniego ogłaszanego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego operacje walutowe.

Na podstawie art. 15a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Wybranej metody wyceny środków lub wartości pieniężnej podatnicy nie mogą zmienić w trakcie roku podatkowego.

Jak wynika z art. 35 ust. 8 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) w przypadku, gdy ceny nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo rodzaju i przeznaczenie, składników inwestycji (którymi są m. in. waluty obce) są różne, to rozchód wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1 - 3 tej ustawy.

Stosownie do tego przepisu, jeżeli ceny nabycia jednakowych składników inwestycji, a do takich są zaliczane środki na rachunku bankowym, są różne, to ich rozchód wycenia się według zasady wybranej przez jednostkę spośród następujących metod:

1.  według cen przeciętnych, to jest ustalonych w wysokości średniej ważonej cen (kosztów) danego składnika aktywów (waluty obcej),
2.  kolejno po cenach (kosztach) najwcześniej nabytych składników (FIFO, tj. pierwsze przyszło - pierwsze wyszło),
3.  kolejno po cenach (kosztach) najpóźniej nabytych składników (LIFO, tj. ostatnie przyszło - pierwsze wyszło).

Wybranej metody wyceny środków lub wartości pieniężnej podatnicy nie mogą zmienić w trakcie roku podatkowego.

Podkreślić przy tym należy, że podatnicy ustalający różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stosują określone w ustawie o rachunkowości metody do kolejności wyceny, natomiast sama wycena – zgodnie z art. 15a ust. 8 w związku z ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 – winna nastąpić na podstawie faktycznie zastosowanego kursu, w rozumieniu przepisów podatkowych.

Należy zwrócić przy tym uwagę na zapis art. 15a ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że jeżeli faktycznie zastosowany kurs waluty, o którym mowa w ust. 2 i 3, jest wyższy lub niższy odpowiednio o więcej niż powiększona lub pomniejszona o 5% wartość kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień faktycznie zastosowanego kursu waluty, organ podatkowy może wezwać strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających zastosowanie kursu waluty. W razie niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają zastosowanie faktycznego kursu waluty, organ podatkowy określi ten kurs opierając się na kursach walut ogłaszanych przez Narodowy Bank Polski.

Zgodnie z art. 15a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu.

W myśl art. 15a ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 - dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka posiada konta walutowe w banku zagranicznym (Węgry) w euro i w forintach. Na konta wpływają pieniądze od kontrahentów zagranicznych za świadczone na ich rzecz usługi. Ze zgromadzonych środków Spółka płaci za nabywane usługi jednemu kontrahentowi, a pozostałą część przelewa na konto podstawowe w banku krajowym, prowadzone w PLN.

Bank zagraniczny nie ogłasza kursów kupna i sprzedaży waluty krajowej (PLN) w stosunku do euro. Ogłasza natomiast kurs kupna i sprzedaży waluty krajowej w stosunku do forinta. Wobec powyższego Spółka ma wątpliwości, jakie kursy walut należy zastosować do przeliczenia transakcji na powyższych rachunkach walutowych w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Powyższe dotyczy w szczególności sposobu przeliczania na walutę polską:

1.  opłat miesięcznych (prowizji) za prowadzenie rachunków bankowych w euro i w forintach,
2.  wpływ należności od kontrahentów zagranicznych na rachunek walutowy i prowizja za przelew należności potrącanych przez bank dłużnika,
3.  zapłaty zobowiązań spółki oraz prowizji za przelewy,
4.  transferu zgromadzonych środków z rachunków walutowych w banku zagranicznym na rachunek w PLN w banku krajowym,
5.  odsetek od salda dodatniego środków zgromadzonych na rachunkach walutowych.

1.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu wpływu i wypływu środków z rachunku prowadzonego przez bank zagraniczny, należy stwierdzić, iż właściwym do przeliczenia przedmiotowych transakcji w świetle art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest kurs waluty faktycznie zastosowany z tych dni.

Na podstawie art. 15a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Jak wynika z art. 35 ust. 8 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) w przypadku, gdy ceny nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo rodzaju i przeznaczenie, składników inwestycji (którymi są m. in. waluty obce) są różne, to rozchód wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1 - 3 tej ustawy.

W oparciu o przyjętą przez Wnioskodawcę metodę wyceny FIFO będzie to:

*   dla wpływu środków: kurs kupna banku z tego dnia,
*   dla wypływu środków: kurs historyczny, według którego księgowano wpływ środków.

Ponieważ w przedmiotowej sprawie bank węgierski nie ogłasza kursu euro w stosunku do PLN, w tej sytuacji należałoby dokonać ustalenia wartości tego kursu w relacji do waluty węgierskiej (waluta odniesienia), a następnie forinta w stosunku do złotego wg kursu banku zagranicznego, z którego usług korzysta Spółka.

Dopiero w sytuacji, gdy nie byłoby możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu należałoby stosować średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień dokonania transakcji, na co zezwala art. 15a ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z uwagi na powyższe, w oparciu o przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu wpływu i wypływu środków z rachunku prowadzonego przez bank zagraniczny stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

2.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu pobranych przez bank prowizji i opłat należy stwierdzić, iż stanowią one koszty pośrednie ponoszone przez Wnioskodawcę w związku z prowadzonymi rachunkami bankowymi.

W myśl ogólnej zasady, na podstawie art. 15 ust. 1 zdanie drugie koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

W momencie zapłaty przedmiotowych należności w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym

Faktycznie zastosowany kurs walutowy nie jest tylko kursem zrealizowanym, dlatego nie należy wiązać go tylko z sytuacjami związanymi z nabyciem i zbyciem (wymianą) walut.

Jest to kurs faktycznie użyty m.in. do ustalenia określonej wartości różnicy kursowej. Faktycznie zastosowany kurs to również taki, po którym dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, koniecznej dla ustalenia różnic kursowych, m. in. w dacie wpływu lub wypływu waluty obcej na bankowym rachunku walutowym.

Przy operacjach bankowych w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym. A zatem do wyceny wartości wpływu waluty obcej na rachunek walutowy w banku należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany.

Jest to zatem kurs, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, w którym została dokonana operacja gospodarcza.

Natomiast w opisanym we wniosku stanie faktycznym w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu odsetek od salda dodatniego środków znajdujących się na rachunkach walutowych prowadzonych przez bank zagraniczny należy wskazać, iż przedmiotowe należności jako otrzymane wartości pieniężne są przychodami Spółki.

Do przeliczenia przedmiotowych transakcji w świetle art. 12 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

W momencie wpływu przedmiotowych należności w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym.

Jak wskazano powyżej przy operacjach bankowych w celu ustalenia różnic kursowych dokonuje się przeliczenia waluty obcej po kursie bankowym, a więc kursie faktycznie zastosowanym. A zatem do wyceny wartości wpływu waluty obcej na rachunek walutowy w banku należy przyjmować kurs bankowy, tj. kurs faktycznie zastosowany.

Jest to zatem kurs, po jakim dokonuje się faktycznej wyceny w danym dniu, w którym została dokonana operacja gospodarcza.

Z uwagi na powyższe, w oparciu o przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu pobranych przez bank prowizji i opłat oraz odsetek od salda dodatniego środków znajdujących się na rachunkach walutowych prowadzonych przez bank zagraniczny stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

3.

W opisanym we wniosku stanie faktycznym w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu transferu zgromadzonych środków w walutach z banku zagranicznego na rachunek złotówkowy prowadzony przez bank polski należy podkreślić, iż transfer (przelew) środków z rachunku walutowego na rachunek złotówkowy równoznaczny jest z konwersją walut obcych na złote. Taką operację traktuje się jak odsprzedaż waluty od banku, skutkującą powstaniem przychodu/kosztu z tytułu różnic kursowych od własnych środków pieniężnych.

Właściwym do przeliczenia przedmiotowych transakcji w świetle art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest kurs waluty faktycznie zastosowany z tych dni.

Na podstawie art. 15a ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy wyznaczają kolejność wyceny środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej, o której mowa w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, według przyjętej metody stosowanej w rachunkowości, której nie mogą zmieniać w trakcie roku podatkowego.

Jak wynika z art. 35 ust. 8 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) w przypadku, gdy ceny nabycia jednakowych albo uznanych za jednakowe, ze względu na podobieństwo rodzaju i przeznaczenie, składników inwestycji (którymi są m. in. waluty obce) są różne, to rozchód wycenia się według metody wybranej przez jednostkę spośród metod, o których mowa w art. 34 ust. 4 pkt 1 - 3 tej ustawy.

W oparciu o przyjętą przez Wnioskodawcę metodę wyceny FIFO będzie to:

*   dla wpływu środków: kurs faktycznie zastosowany z tego dnia,
*   dla wypływu środków: kurs historyczny, według którego księgowano wpływ środków.

Z uwagi na powyższe, w oparciu o przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, iż w zakresie rozpoznania różnic kursowych z tytułu transferu zgromadzonych środków w walutach z banku zagranicznego na rachunek złotówkowy prowadzony przez bank polski stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. Marii Curie-Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.