Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-69/13/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-03-28
Teza: Opodatkowanie czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki zagranicznej.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 stycznia 2013 r. (data wpływu 28 stycznia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki zagranicznej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 stycznia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wniesienia aportem przedsiębiorstwa do spółki zagranicznej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka, której udziałowcem jest Dystrybutor, podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Działalność Spółki będzie obejmowała w szczególności następujące działania/formy aktywności (określane dalej jako działalność w zakresie projektowania i przygotowania produkcji):

*   analizę bieżących i przewidywanych trendów modowych na rynku polskim i na rynkach zagranicznych,
*   przegląd kolekcji odzieży i trendbooków na rynkach zagranicznych,
*   określanie kształtu kolekcji, w tym linii asortymentowych oraz ilości różnych wzorów,
*   podejmowanie decyzji co do wprowadzanych na rynek produktów,
*   projektowanie odzieży we własnym zakresie, współpracę z biurami projektowymi i zakupy projektów,
*   opracowanie wytycznych do produkcji kolekcji,
*   zamawianie kolekcji u wybranych producentów (podmiotów trzecich),
*   nadzór nad produkcją kolekcji przez producentów,
*   aranżowanie i nadzór nad transportem kolekcji od producentów do Polski (oraz zasadniczo także do dystrybutorów w innych krajach).

Pierwotnie Spółka jako usługodawca, będzie świadczyła usługi w powyższym zakresie na rzecz podmiotu powiązanego (Dystrybutora). Rolę Dystrybutora będzie pełniła spółka dystrybucyjna, a usługi będą świadczone na podstawie stosownej umowy o kooperacji. Intencją Dystrybutora i Spółki jest to, by docelowym sposobem współpracy był model, w którym (po odpowiednim przygotowaniu przedsiębiorstwa Spółki od strony operacyjnej, przede wszystkim po właściwym dostosowaniu platform informatycznych) przedsiębiorstwo Spółki realizowałoby działalność w zakresie projektowania i przygotowania produkcji poprzez nabywanie zaprojektowanych i przygotowanych produktów od producentów i ich odprzedaż do Dystrybutora. Ze względu na znaczną skalę przedsięwzięcia w zakresie operacyjnym, na początkowym etapie współpraca między Spółką a Dystrybutorem będzie odbywała się na zasadzie świadczenia usług, a nie sprzedaży towarów (postanowienia w tym zakresie, tzn. wsparcie usługowe z intencją zmiany modelu na model oparty o dostawę towarów przez przedsiębiorstwo Spółki będą przedmiotem odpowiedniej umowy między Spółką a Dystrybutorem). W tym czasie Dystrybutor będzie pozostawał właścicielem towarów nabywanych od producentów. Natomiast w drugim, ostatecznym etapie funkcjonowania takiej umowy planowane jest, aby przedsiębiorstwo Spółki w przyszłości oferowało towary (kolekcje) do sprzedaży na rzecz Dystrybutora oraz innych dystrybutorów zagranicznych, nabywając je bezpośrednio od ich producentów. Efektywnie więc Spółka będąca początkowo usługodawcą ma stać się dostawcą towarów i być odpowiedzialna za zaprojektowanie, wyprodukowanie, dostarczenie i sprzedaż na rzecz Dystrybutora (oraz dystrybutorów zagranicznych) towarów (w postaci gotowej kolekcji), a dystrybutorzy ci dokonywaliby sprzedaży towarów do klientów ostatecznych, na rynkach, na których będą funkcjonowali.

Powyższe zadania przypisane będą poszczególnym pracownikom Spółki i wykonywane z wykorzystaniem własnych zasobów, jak i podwykonawców - w oparciu o stosowne ustalenia umowne Spółka nie posiada i nie będzie posiadać nieruchomości.

W przyszłości Spółka zamierza dokonać aportu do spółki kapitałowej mającej siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej (dalej spółka zagraniczna), którego przedmiotem będą efektywnie wszystkie składniki majątkowe Spółki, w tym również zobowiązania. Przewiduje się, że przedmiotowy aport zostanie wniesiony przed wejściem w życie drugiego etapu funkcjonowania umowy kooperacyjnej między Spółką a Dystrybutorem, o której mowa powyżej. Wśród składników majątkowych, które zostaną wniesione do spółki zagranicznej znajdą się są m.in.:

*   środki trwałe i wyposażenie związane z jej funkcjonowaniem,
*   prawa do znaków towarowych,
*   prawa autorskie (w tym do materiałów reklamowych i szkoleniowych),
*   know-how w zakresie projektowania odzieży,
*   inne wartości niematerialne związane z funkcjami i zadaniami przedsiębiorstwa,
*   inne elementy funkcjonalnie związane z przedsiębiorstwem,
*   umowy z dostawcami i odbiorcami.

Do spółki zagranicznej nie zostanie wniesiony aportem jedynie sprzęt i wyposażenie, które będzie wykorzystywane przez pracowników, jako że zostaną zbyte na rzecz innego podmiotu przed dokonaniem aportu, a także umowy najmu powierzchni wykorzystywanych przez Spółkę, która zostanie wypowiedziana w całości przed dokonaniem aportu albo ograniczona w części, w jakiej nie będzie już potrzebna Spółce po dokonaniu aportu. W związku z powyższym, po dokonaniu aportu przez Spółkę, w Spółce efektywnie zostaną jedynie księgi, udziały w spółce zagranicznej oraz umowa najmu powierzchni niezbędnej do zapewnienia jej siedziby.

W związku z planowanym aportem, wszyscy pracownicy Spółki zostaną przeniesieni do spółki zagranicznej na mocy art. 23¹ Kodeksu Pracy, w ramach tzw. przejścia zakładu pracy. Jednakże oczekuje się, że pracownicy nie podejmą pracy w spółce zagranicznej, bowiem zdecydują się na podstawie art. 23¹ § 4 Kodeksu Pracy, przed dniem wniesienia aportu do spółki zagranicznej, złożyć oświadczanie o rozwiązaniu ich umów o pracę na dzień wniesienia aportu.

Jednocześnie po dokonaniu aportu Spółka będzie chciała prowadzić działalność outsourcingową w innym obszarze niż przed dokonaniem aportu do spółki zagranicznej. Spółka będzie po dokonaniu aportu prowadziła działalność w zakresie szeroko pojętej obsługi usługowej w zakresie wsparcia operacyjnego i administracyjnego podmiotów z grupy Spółki - tj. będzie działała jako tzw. Centrum Usług Wspólnych. W związku z powyższym, dla potrzeb prowadzenia tej nowej działalności Spółka nabędzie potrzebne składniki majątkowe (lub je najmie) oraz najmie odpowiednią powierzchnię. Spółka zatrudni także pracowników, w tym pracowników, którzy nie zdecydują się podjąć zatrudnienia w spółce zagranicznej i w związku z informacją o przejściu zakładu pracy wypowiedzą stosunek pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego aport do spółki zagranicznej nie będzie stanowił czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie opisanego w stanie faktycznym wkładu niepieniężnego do spółki zagranicznej nie będzie stanowić czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, wkład ten będzie bowiem stanowił przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Spółka wskazała, iż ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji przedsiębiorstwa, zatem w celu ustalenia znaczenia tego terminu należy odwołać się do innych aktów prawnych. Aktem prawnym zawierającym definicję przedsiębiorstwa jest Kodeks cywilny, do którego przepisów odsyła również ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, definiując pojęcie przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, należy przyjąć, że definicja przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT jest tożsama z definicją przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 4a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przedsiębiorstwo oznacza przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. W świetle powyższej definicji uznać należy, że aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) mógł zostać uznany za przedsiębiorstwo, muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki

*   istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych.
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych.

W opinii Spółki, poniżej wskazane okoliczności jednoznacznie wskazują, że składniki majątkowe (w tym również zobowiązania), których wniesienie aportem do spółki zagranicznej jest planowane, stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu Kodeksu cywilnego i tym samym również ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podstawowym warunkiem uznania, że mamy do czynienia z przedsiębiorstwem, jest istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych. W praktyce organów podatkowych podkreśla się, że przedsiębiorstwo (ani jego zorganizowana część) nie jest sumą poszczególnych/przypadkowych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębną działalność. Przedsiębiorstwo musi stanowić zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa (taki pogląd w odniesieniu do zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyraził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2008 r., nr IPPB5/423-6/08-3/MB).

W ocenie Spółki, warunek istnienia zorganizowanego zespołu składników materialnych i niematerialnych będzie spełniony w analizowanym przypadku, gdyż w skład przedsiębiorstwa stanowiącego przedmiot planowanego aportu wejdą wszystkie składniki majątkowe i zobowiązania (jedynie z wyłączeniem sprzętu i wyposażenia, które będą używane przez pracowników spółki i które zostaną wcześniej zbyte na rzecz podmiotu trzeciego oraz umowy najmu, która zostanie rozwiązana) pozwalające na realizację powierzonych temu działowi funkcji. Będą to zarówno składniki materialne (w tym środki trwałe), jak i niematerialne (w szczególności prawa do znaków towarowych oraz prawa z umów). Co więcej, w skład przenoszonych składników będą wchodziły również zobowiązania (istniejące na dzień planowanego aportu) funkcjonalnie związane z działalnością, którą będzie prowadziła Spółka.

Ponadto, przenoszone w drodze aportu składniki będą tworzyły określony zespół, a nie tylko sumę poszczególnych składników. Zespół tych składników umożliwi bowiem spółce zagranicznej podjęcie działalności, która do momentu dokonania aportu będzie wykonywana przez Spółkę, co umożliwi spółce zagranicznej osiąganie z tego tytułu przychodów.

Składniki będące przedmiotem aportu do spółki zagranicznej będę do momentu dokonania aportu wykorzystywane przez Spółkę do prowadzonej działalności. Co więcej, ze względu na to, że po dokonaniu aportu w Spółce nie zostaną żadne aktywa poza udziałami spółki zagranicznej, składniki będące przedmiotem aportu będą składnikami, które do momentu jego dokonania umożliwiały Spółce prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie projektowania i przygotowania produkcji. W związku z planowanym aportem, wszyscy pracownicy Spółki zostaną automatycznie przeniesieni do spółki zagranicznej na mocy art. 23¹ Kodeksu Pracy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy.

Tym samym podmiot otrzymujący aport w oparciu o otrzymane aktywa i pasywa oraz umowy i know-how będzie mógł kontynuować prowadzenie działalności w analogicznym zakresie, w jakim będzie ona prowadzona przez Spółkę do momentu dokonania aportu. Tym samym, na skutek otrzymania aportem omawianych składników spółka zagraniczna będzie również w stanie uzyskiwać dochody, a więc prowadzić działalność rentowną, efektywną ekonomicznie.

Bez znaczenia w ocenie Spółki pozostaje przy tym fakt, iż przed dokonaniem aportu przez Spółkę do spółki zagranicznej nastąpi zbycie elementów wyposażenia i sprzętu, ponieważ bez tych składników Spółka również byłoby w stanie prowadzić działalność (np. wynajmując potrzebne jej wyposażenie i sprzęt na mocy stosownej umowy z podmiotem posiadającym takie składniki). W związku z powyższym, zdaniem Spółki, spółka zagraniczna w oparciu o otrzymane w formie aportu składniki będzie mogła prowadzić działalność w takim zakresie, w jakim przed dokonaniem aportu będzie ją prowadziła Spółka. Jednocześnie, zdaniem Spółki, bez znaczenia jest także fakt, czy pracownicy przejdą efektywnie do spółki zagranicznej czy też nie, jako że nie zależy to od woli wnoszącego jak i otrzymującego aport - bowiem na moment aportu dojdzie do przejścia zakładu pracy, a jedynie od samych pracowników zależy to, czy zdecydują się kontynuować zatrudnienie w spółce zagranicznej czy też nie.

W świetle wyżej przedstawionych argumentów, zdaniem Spółki, składniki, które spółka zagraniczna otrzyma od Spółki będą zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonym do realizacji określonych zadań z zakresu projektowania i przygotowania produkcji, który zarazem może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania i funkcjonujące na rynku. W związku z powyższym, w ocenie Spółki, należy stwierdzić, że składniki majątkowe będące przedmiotem aportu do spółki zagranicznej będą stanowiły przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przepisów ustawy nie stosuje się m.in. do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze fakt, iż aport jest szczególnym rodzajem transakcji zbycia, a opisany w stanie faktycznym wkład niepieniężny wnoszony przez Spółkę do spółki zagranicznej stanowi przedsiębiorstwo, zasadnym jest stwierdzenie, iż na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, transakcja wniesienia tego wkładu do spółki zagranicznej nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 6 cyt. ustawy, z zakresu opodatkowania wyłączono pewne określone czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego przepisu - należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu tego pojęcia, wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 55² ww. ustawy Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Wyłączenie ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa. Jeśli natomiast wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka, na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników.

Z treści wniosku wynika, iż Spółka zamierza dokonać aportu do spółki kapitałowej mającej siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej, którego przedmiotem będą wszystkie składniki majątkowe spółki, w tym również zobowiązania. Do spółki zagranicznej nie zostanie wniesiony aportem jedynie sprzęt i wyposażenie, jako że zostaną zbyte na rzecz innego podmiotu przed dokonaniem aportu, a także umowy najmu powierzchni wykorzystywanych przez Spółkę, która zostanie wypowiedziana w całości przed dokonaniem aportu albo ograniczona w części, w jakiej nie będzie już Jej potrzebna po dokonaniu aportu. Po dokonaniu aportu w Spółce zostaną jedynie księgi, udziały w spółce zagranicznej oraz umowa najmu powierzchni niezbędnej do zapewnienia Jej siedziby. W związku z planowanym aportem, pracownicy Spółki zostaną przeniesieni do spółki zagranicznej na mocy art. 23¹ Kodeksu Pracy, w ramach tzw. przejścia zakładu pracy. Po dokonaniu aportu Spółka będzie chciała prowadzić działalność outsourcingową w innym obszarze niż przed dokonaniem aportu do spółki zagranicznej. Spółka będzie prowadziła działalność w zakresie szeroko pojętej obsługi usługowej w zakresie wsparcia operacyjnego i administracyjnego podmiotów z grupy - tj. będzie działała jako tzw. Centrum Usług Wspólnych. W związku z powyższym, dla potrzeb prowadzenia nowej działalności nabędzie potrzebne składniki majątkowe (lub je najmie) oraz najmie odpowiednią powierzchnię. Spółka zatrudni także pracowników, w tym pracowników, którzy nie zdecydują się podjąć zatrudnienia w spółce zagranicznej i w związku z informacją o przejściu zakładu pracy wypowiedzą stosunek pracy.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że czynność wniesienia aportem składników majątkowych i niemajątkowych wykorzystywanych w prowadzonej działalności gospodarczej do spółki zagranicznej, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, skoro jak wynika z treści wniosku, przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny.

Należy zaznaczyć, że analiza przedmiotu umów cywilnoprawnych nie mieści się w ramach określonych przepisem art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W związku z powyższym, Minister Finansów nie jest uprawniony do oceny stanowiska, czy przedmiotowa transakcja stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu prawa cywilnego.

Końcowo wskazać należy, iż definitywnej oceny przedmiotu czynności prawnej dokonuje sam podatnik, który jest w pełni zorientowany, czy przekazywane w ramach tej czynności składniki majątkowe wypełniają definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu przytoczonych wcześniej przepisów Kodeksu cywilnego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.