Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP2/443-431/13/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-07-31
Teza: Nieuznanie składników majątkowych i niemajątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowanie czynności ich wniesienia aportem do spółki.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2013 r. (data wpływu 9 maja 2013 r.), uzupełnionym w dniu 22 lipca 2013 r. (data wpływu), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   uznania składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących działalność deweloperską za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do spółek z o. o. – **jest nieprawidłowe,**
*   nieuznania składników majątkowych i niemajątkowych w postaci samodzielnie funkcjonujących, wydzierżawianych lub wynajmowanych nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do spółek z o. o. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2013 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 22 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących działalność deweloperską za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do spółek z o. o. oraz nieuznania składników majątkowych i niemajątkowych w postaci samodzielnie funkcjonujących, wydzierżawianych lub wynajmowanych nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do spółek z o. o.

W złożonym wniosku oraz jego uzupełnieniu, zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka prowadzi działalność gospodarczą od dnia 27 marca 2002 r. polegającą głównie na przygotowywaniu terenu pod budowę, budowie i sprzedaży mieszkań, czyli działalność deweloperską, pozostałym pośrednictwie finansowym, a także w zakresie obrotu nieruchomościami i wynajmu nieruchomości. Działalność deweloperska obejmująca budowę i sprzedaż mieszkań osiedla mieszkaniowego obejmuje w księgach rachunkowych następujące aktywa: produkty gotowe w postaci mieszkań przeznaczonych do sprzedaży, produkcję w toku obejmującą nakłady na budynki w budowie oraz nakłady na wybudowaną infrastrukturę dotyczącą budynków i mieszkań jeszcze nie wybudowanych. Z ww. aktywami związane są bieżące zobowiązania z tytułu robót i usług świadczonych przez podwykonawców, w tym zatrzymane kaucje gwarancyjne, bowiem Spółka nie zatrudnia pracowników bezpośrednio obsługujących budowę, tylko korzysta z usług obcych firm. Poza działalnością deweloperską od wielu lat prowadzi szeroko pojęty obrót nieruchomościami. W księgach rachunkowych nieruchomości, które są wynajmowane stanowią aktywa trwałe i są amortyzowane, natomiast nieruchomości nie dzierżawione i nie wynajmowane, w tym niezabudowane grunty i niezabudowane prawa wieczystego użytkowania, stanowią aktywa obrotowe - towary. Każda z tych nieruchomości stanowi osobno funkcjonujący obiekt. Z niniejszymi aktywami związane są usługi ochrony mienia, wywozu odpadów, zużycia energii elektrycznej, cieplnej, gazu itp. obsługi mediów. Obecnie Spółka zatrudnia 6 pracowników o charakterze administracyjnym. Do obsługi zarówno ww. działalności deweloperskiej jak i pozostałej korzysta z usług obcych. W przyszłości zamierza kontynuować dotychczasową działalność, ale w innych spółkach zajmujących się tylko i wyłącznie działalnością deweloperską, bądź tylko i wyłącznie obrotem i wynajmem nieruchomości. W Spółce pozostanie działalność m. in. z zakresu pozostałego pośrednictwa finansowego. Wspólnikami nowoutworzonych dwóch spółek byłyby/są te same osoby fizyczne i prawne co Spółki. Dotychczas Spółka sprzedała jedną nieruchomość do jednej z trzech nowoutworzonych spółek. Obecnie rozważa następujące, potencjalne rozwiązania finalizujące prowadzenie dotychczasowej działalności w podziale na trzy osobne podmioty gospodarcze, spółki z o. o., tj.

*   aport działalności tylko i wyłącznie deweloperskiej, obejmującej aktywa i pasywa związane z budową i sprzedażą mieszkań osiedla mieszkaniowego, do jednej ze spółek z o. o. w postaci aportu bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bądź aportu aktywów i pasywów dotyczących działalności deweloperskiej,
*   aport samodzielnie funkcjonujących, wynajmowanych lub dzierżawionych nieruchomości stanowiących zarówno środki trwałe, jak i towary, w tym zabudowane i niezabudowane grunty i prawa wieczystego użytkowania, do drugiej i trzeciej ze spółek z o. o., jako aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub aport wybranych środków trwałych i/lub towarów,
*   sprzedaż wybranych, samodzielnie funkcjonujących i wynajmowanych lub dzierżawionych nieruchomości, stanowiących zarówno środki trwałe, jak i towary, w tym zabudowane i niezabudowane grunty i prawa wieczystego użytkowania do drugiej i trzeciej ze spółek z o. o.

W uzupełnieniu wniosku Spółka stwierdziła, że aktualnie Jej zdaniem zarówno działalność deweloperska, jak i wybrane, samodzielnie funkcjonujące i wynajmowane lub wydzierżawiane nieruchomości na dzień zbycia nie będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, w myśl obowiązujących w literaturze definicji. Stan faktyczny i przewidywany na dzień zbycia wygląda i wyglądać będzie w ten sposób, że w Spółce nie ma dokumentu, np. statutu, regulaminu lub innego dokumentu, który wyodrębniałby organizacyjnie określone działy lub wydziały. Spółka posiada 2 rachunki bankowe w różnych bankach, z których dokonuje wszystkich płatności i na które wpływają również należności ze wszystkich rodzajów prowadzonej działalności. Wszyscy zatrudnieni pracują w charakterze pracowników administracyjnych i zajmują się w określonych częściach działalnością deweloperską, ale wykonują również inne zadania związane z pozostałą działalnością. W przypadku zbycia wybranych nieruchomości, jak i aktywów dot. działalności deweloperskiej, nie nastąpi redukcja etatów, ponieważ do obsługi zarówno działalności deweloperskiej oraz pozostałej, Spółka w dużej mierze korzysta z usług obcych. Rachunkowość finansowa prowadzona jest w sposób umożliwiający wyodrębnienie finansowe zarówno działalności deweloperskiej, jak i pozostałych nieruchomości dzierżawionych lub wynajmowanych, bądź nieruchomości stanowiących towary. Ewidencja kosztów prowadzona jest w układzie rodzajowym i funkcjonalnym. Należności z tytułu dostaw towarów i usług są podzielone na te z tytułu najmu i dzierżawy, działalności deweloperskiej oraz pozostałe. Natomiast zobowiązania ze wszystkich rodzajów prowadzonej działalności są ujęte na koncie syntetycznym 201, a konta analityczne tworzą poszczególni dostawcy ze wszystkich rodzajów prowadzonej działalności, ale bez podziału na rodzaj prowadzonej działalności.

Aktualnie Spółka zamierza zbyć tylko i wyłącznie poszczególne składniki aktywów, tj. nieruchomości dzierżawione lub wynajmowane, stanowiące środki trwałe bez jakichkolwiek zobowiązań, które zostaną spłacone przez Spółkę ze środków uzyskanych ze sprzedaży niniejszych aktywów.

W przypadku działalności deweloperskiej Spółka zamierza wnieść aportem tylko i wyłącznie aktywa, tj. produkty gotowe w postaci mieszkań oraz produkcję w toku, tj. rozpoczętą budowę mieszkań osiedla do jednej ze spółek z o. o., baz jakichkolwiek zobowiązań.

W związku z powyższym, w uzupełnieniu wniosku, zadano następujące pytania.

*   Czy aport aktywów i pasywów działalności deweloperskiej, tj. produktów gotowych w postaci mieszkań, produkcji w toku oraz pasywów związanych z działalnością deweloperską obejmującej budowę osiedla mieszkaniowego do jednej ze spółek z o. o. podlega wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, jako aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
*   Czy wybrane, samodzielnie funkcjonujące i wydzierżawiane lub wynajmowane nieruchomości stanowiące zarówno środki trwałe jak i towary, w tym zabudowane i niezabudowane grunty i prawa wieczystego użytkowania, mogą być uznane za aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa do drugiej i trzeciej ze spółek z o. o. i tym samym podlegać wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Spółki, potencjalny aport w postaci części aktywów i pasywów obejmujących działalność deweloperską będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa i będzie podlegać wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast potencjalny aport w postaci samodzielnie funkcjonujących, dzierżawionych lub wynajmowanych nieruchomości stanowiących zarówno środki trwałe, jak i towary, w tym zabudowane i niezabudowane grunty i prawa wieczystego użytkowania i pasywów z tymi aktywami związanych, nie może stanowić aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa i nie będzie podlegać wyłączeniu spod opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Spółka podniosła, że, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Spółka stwierdziła, że przepis ten wyłącza z zakresu opodatkowania zbycie składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo lub zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ww. ustawy. Pod pojęciem tym należy rozumieć organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Spółka stwierdziła, że zorganizowana część przedsiębiorstwa musi charakteryzować się odpowiednim stopniem wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego. Zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmuje składniki materialne i niematerialne, które połączone funkcjonalnie mogą stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. W ocenie Spółki, warunek wyłączenia wynikający z art. 6 pkt 1 ustawy będzie spełniony, gdy przedmiotem transakcji będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, która samodzielnie może prowadzić działalność gospodarczą. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie wskazują, co należy rozumieć poprzez wyodrębnienie organizacyjne i finansowe, jednakże na gruncie orzecznictwa wykształciła się jednolita linia interpretacyjna w tym zakresie. Wyodrębnienie organizacyjne w strukturze przedsiębiorstwa jest spełnione jeżeli jest potwierdzone dokumentem takim jak statut, regulamin, lub innym dokumentem o podobnym charakterze. Spółka podniosła, że organy podatkowe wskazują, iż organizacyjnie wyodrębniona część ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika i funkcjonuje jako np. dział, wydział itp. Wyodrębnieniem finansowe zachodzi, gdy za pomocą odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych można przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ważne jest, aby należności i zobowiązania dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku. Spółka wskazała, że wyodrębniona część przedsiębiorstwa powinna stanowić niezależną strukturę w ramach danego podmiotu. Aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania. Oznacza to, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz jest to pewny, zorganizowany zespół tych składników. Spółka stwierdziła, że zgodnie z doktryną, przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Potwierdzeniem powyższego stanowiska jest wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. sygn. akt I SA/Wr 335/08. Spółka podkreśliła, że nabyte środki trwałe same w sobie nie dają możliwości prowadzenia działalności przez nabywcę, a jedynie są jednym z wielu „narzędzi” służących do jej prowadzenia. Podniosła, że w literaturze zaznacza się, że zbycie poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, że faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo (art. 551 K. c.) jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym (orzeczenie NSA z dnia 6 października 1995 r. sygn. akt SA/Gd 1959/94). Jeżeli przedmiotem sprzedaży nie będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa, np. pojedyncze środki trwałe, towary i materiały, czy licencje i inne wartości niematerialne i prawne, to czynność sprzedaży pojedynczych składników będzie opodatkowana podatkiem od towarowi usług na zasadach ogólnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za

*   nieprawidłowe – w zakresie uznania składników majątkowych i niemajątkowych obejmujących działalność deweloperską za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i wyłączenia z opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do spółek z o. o.,
*   prawidłowe – w zakresie nieuznania składników majątkowych i niemajątkowych w postaci samodzielnie funkcjonujących, dzierżawionych lub wynajmowanych nieruchomości za zorganizowaną część przedsiębiorstwa i opodatkowania czynności ich wniesienia aportem do spółek z o. o.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust.1 ww. ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Stosownie do postanowień art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m. in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą polegającą głównie na przygotowywaniu terenu pod budowę, budowie i sprzedaży mieszkań, czyli działalność deweloperską, pozostałym pośrednictwie finansowym, a także w zakresie obrotu nieruchomościami i wynajmu nieruchomości. Działalność deweloperska obejmująca budowę i sprzedaż mieszkań osiedla mieszkaniowego obejmuje w księgach rachunkowych następujące aktywa: produkty gotowe w postaci mieszkań przeznaczonych do sprzedaży, produkcję w toku obejmującą nakłady na budynki w budowie oraz nakłady na wybudowaną infrastrukturę dotyczącą budynków i mieszkań jeszcze nie wybudowanych. Z ww. aktywami związane są bieżące zobowiązania z tytułu robót i usług świadczonych przez podwykonawców, w tym zatrzymane kaucje gwarancyjne, gdyż Spółka nie zatrudnia pracowników tylko korzysta z usług obcych firm. Poza działalnością deweloperską prowadzi obrót nieruchomościami. W księgach rachunkowych nieruchomości, które są wynajmowane stanowią aktywa trwałe i są amortyzowane, natomiast nieruchomości nie wydzierżawiane i nie wynajmowane, w tym niezabudowane grunty i niezabudowane prawa wieczystego użytkowania, stanowią aktywa obrotowe - towary. Każda z tych nieruchomości stanowi osobno funkcjonujący obiekt. W przyszłości Spółka zamierza kontynuować dotychczasową działalność, ale w innych spółkach zajmujących się tylko i wyłącznie działalnością deweloperską, bądź tylko i wyłącznie obrotem i wynajmem nieruchomości. W Spółce pozostanie działalność m. in. z zakresu pozostałego pośrednictwa finansowego. Obecnie rozważa następujące, potencjalne rozwiązania finalizujące prowadzenie dotychczasowej działalności w podziale na trzy osobne podmioty gospodarcze, spółki z o. o., tj.

*   aport działalności tylko i wyłącznie deweloperskiej, obejmującej aktywa i pasywa związane z budową i sprzedażą mieszkań osiedla mieszkaniowego, do jednej ze spółek z o. o. w postaci aportu bądź zorganizowanej części przedsiębiorstwa, bądź aportu aktywów i pasywów dotyczących działalności deweloperskiej,
*   aport samodzielnie funkcjonujących, wynajmowanych lub dzierżawionych nieruchomości stanowiących zarówno środki trwałe, jak i towary, w tym zabudowane i niezabudowane grunty i prawa wieczystego użytkowania, do drugiej i trzeciej ze spółek z o. o., jako aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub aport wybranych środków trwałych i/lub towarów,
*   sprzedaż wybranych, samodzielnie funkcjonujących i wynajmowanych lub dzierżawionych nieruchomości, stanowiących zarówno środki trwałe, jak i towary, w tym zabudowane i niezabudowane grunty i prawa wieczystego użytkowania do drugiej i trzeciej ze spółek z o. o.

Spółka wskazała, że aktualnie zamierza zbyć tylko i wyłącznie poszczególne składniki aktywów, tj. nieruchomości wydzierżawiane lub wynajmowane, stanowiące środki trwałe bez jakichkolwiek zobowiązań, które zostaną spłacone przez Spółkę ze środków uzyskanych ze sprzedaży niniejszych aktywów.

W przypadku działalności deweloperskiej Spółka zamierza wnieść aportem tylko i wyłącznie aktywa, tj. produkty gotowe w postaci mieszkań oraz produkcję w toku, tj. rozpoczętą budowę mieszkań osiedla do jednej ze spółek z o. o., bez jakichkolwiek zobowiązań.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro przedmiotem aportu w przypadku prowadzonej działalności deweloperskiej będą wyłącznie produkty gotowe w postaci mieszkań oraz produkcja w toku, tj. rozpoczęta budowa mieszkań osiedla i zbycie nie będzie obejmować zobowiązań, w ocenie tut. organu nie dojdzie – wbrew stanowisku Spółki – do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż ww. składniki nie są – jak wynika z treści wniosku – organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębnione w prowadzonym przedsiębiorstwie (np. nie ma dokumentu wewnętrznego, który określałby odrębną strukturę organizacyjną poszczególnych składników; brak wyodrębnienia dającego możliwość samodzielnego funkcjonowania; zobowiązania księgowane są bez podziału na rodzaj działalności). W konsekwencji w takim stanie faktycznym przedmiotem zbycia będą poszczególne składniki majątku przedsiębiorstwa i art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, wobec czego Spółka będzie zobligowana określić w odniesieniu do każdego ze zbywanych składników majątku sposób opodatkowania.

Również w przypadku pozostałej działalności, gdy przedmiotem aportu będą poszczególne aktywa, tj. nieruchomości wydzierżawiane lub wynajmowane, stanowiące środki trwałe i zbycie nie będzie obejmować zobowiązań, należy także stwierdzić, że ze względu barak wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego i funkcjonalnego w prowadzonym przedsiębiorstwie, nie stanowią – jak słusznie wskazała Spółka – zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji przedmiotem zbycia będą poszczególne składniki majątku przedsiębiorstwa i art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie miał zastosowania, a Spółka będzie zobligowana określić w odniesieniu do każdego ze zbywanych składników majątku sposób opodatkowania.

Jednocześnie należy podkreślić, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 - 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.