Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-516/15-2/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-09-02
Teza: wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez Spółkę usług publicznych przewozów pasażerskich tramwajami na trasach i liniach według rozkładów ZTM
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; przewóz; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2015 r. (data wpływu 5 czerwca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez Spółkę usług publicznych przewozów pasażerskich tramwajami na trasach i liniach według rozkładów ZTM – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 czerwca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania przez Spółkę usług publicznych przewozów pasażerskich tramwajami na trasach i liniach według rozkładów ZTM.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (zwaną dalej: Spółką), której 100% udziałów posiada Miasto (dalej: Miasto lub Zleceniodawca), prowadzi działalność w zakresie lokalnego transportu zbiorowego tramwajowego na trasach i liniach według rozkładów Zarządu Transportu Miejskiego (dalej: ZTM).

Dodatkowym przedmiotem działalności jest świadczenie usług reklamy na zewnątrz i wewnątrz tramwajów/ochrona osób i mienia, wynajmy tramwajów historycznych i współczesnych, wynajmy pomieszczeń.

Wykonywanie przez Spółkę publicznych przewozów pasażerskich tramwajami w A. na trasach i liniach według rozkładów ZTM odbywa się na podstawie Umowy wykonawczej o świadczenie usług w lokalnym transporcie zbiorowym tramwajowym w latach 2008 - 2027 zawartej w dniu 6 sierpnia 2008 r., (zwanej dalej: Umową). Postanowienia Umowy są zgodne z Rozporządzeniem Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 roku dotyczącym usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz uchylającym Rozporządzenia Rady (dalej: rozporządzenie).

Zgodnie z Umową Spółka jest zobowiązana do wykonywania przewozów w zakresie transportu zbiorowego tramwajowego zgodnie z obowiązującym rozkładem jazdy i przy zachowaniu uzgodnionych parametrów jakościowych (dalej łącznie: Usługa).

Spółka posiada infrastrukturę torowo-sieciową oraz tabor tramwajowy niezbędny do realizacji Usługi oraz jest zobowiązana do konserwowania, modernizacji i rozbudowy niezbędnej do realizacji Usługi infrastruktury torowo-sieciowej oraz taboru tramwajowego.

Zgodnie z zawartą Umową w imieniu i na rzecz Miasta Umowę wykonywać będzie ZTM, który jako jednostka organizacyjna Miasta jest organizatorem lokalnego transportu zbiorowego. ZTM emituje bilety, organizuje i prowadzi sprzedaż biletów pasażerom. Wpływy ze sprzedaży biletów stanowią przychody ZTM (Miasta).

Umowa określa szczegółowo zakres i warunki wykonania Usługi, na trasach istniejących w dniu podpisania Umowy jak również na trasach planowanych w przyszłości, parametry jakościowe wykonywanej Usługi, zasady ustalania i wypłacania wynagrodzenia oraz inne postanowienia niezbędne do prawidłowej realizacji Usługi.

W ramach usług przewozowych wykonywanych na podstawie Umowy Spółka zobowiązana jest do wykonywania na zlecenie Miasta reprezentowanego przez ZTM przewozów pasażerskich według rozkładów jazdy lub wytycznych określonych przez Miasto oraz zapewnienia podróżnym bezpiecznych i komfortowych warunków podróżowania.

W konsekwencji, w celu zapewnienia odpowiedniego poziomu jakości świadczonej Usługi objętej Umową Spółka zobowiązana jest w szczególności do:

*   wykonywania usług przewozu zbiorowego zgodnie z obowiązującym rozkładem jazdy tramwajów określonych przez Miasto, przy zachowaniu określonych wymagań bezpieczeństwa i wygody podróżowania,
*   zapewnienia odpowiednio wykwalifikowanego personelu do realizacji Usługi,
*   zapewnienia właściwej jakości obsługi pasażerów pod względem punktualności, regularności i komfortu podróży, zewnętrznej i wewnętrznej czystości taboru, właściwego i czytelnego oznakowania taboru z uwzględnieniem potrzeb osób niepełnosprawnych,
*   zapewnienia informacji o warunkach i zasadach przewozu,
*   realizowania zadań związanych z bieżącym utrzymaniem oraz odnawianiem infrastruktury technicznej niezbędnej do realizacji usług przewozowych, w tym torowo- sieciowej oraz taboru tramwajowego,
*   świadczenia Usługi określonej w Umowie wyłącznie przy użyciu tramwajów wyposażonych oraz oznakowanych zewnętrznie i wewnętrznie zgodnie z wymaganiami określanymi przez ZTM,
*   umożliwienia ZTM prowadzenia czynności kontroli biletów przez służby kontrolerskie ZTM lub działające na zlecenie ZTM,
*   prowadzenia stałego nadzoru nad prawidłowym funkcjonowaniem linii tramwajowych i ruchem tramwajów eksploatowanych w ramach Umowy,
*   przekazywania do ZTM wszelkich uwag i informacji dotyczących obsługiwanych linii tramwajowych, w szczególności co do rozkładu jazdy, dostosowania długości pociągów do stanu napełnienia tramwajów oraz własnych obserwacji lub wniosków mogących wpłynąć na usprawnienie funkcjonowania zbiorowej komunikacji miejskiej w A,
*   niezwłocznego powiadamiania ZTM o wszelkich zaistniałych lub przewidywanych przeszkodach w świadczeniu Usługi stanowiącej przedmiot Umowy,
*   przeprowadzania przez niezależnego audytora (eksperta), na warunkach określanych przez Miasto, corocznego audytu mającego na celu zbadanie, czy wysokość wynagrodzenia przekazywanego przez Miasto za Usługę świadczoną przez Spółkę odpowiada rzeczywistym kosztom związanym z realizacją tych usług wraz z rozsądnym zyskiem oraz polskimi i europejskimi przepisami dotyczącymi pomocy publicznej dla przedsiębiorstw, przepisami prawa konkurencji, zamówień publicznych; końcowy raport audytora musi uwzględniać opinię biegłego rewidenta badającego sprawozdanie finansowe i Spółki.

Aby umożliwić Spółce prawidłowe świadczenie Usługi, Zleceniodawca zobowiązany jest w szczególności do:

*   udostępnienia Spółce - na zasadach obowiązujących w dniu zawarcia umowy - infrastruktury komunikacji zbiorowej, będącej własnością Miasta i pozostającej w jego użytkowaniu, wyłącznie w celu realizacji Usługi wynikającej z niniejszej Umowy,
*   zbierania danych i prowadzenia analiz w zakresie potrzeb przewozowych komunikacji tramwajowej,
*   planowania układu komunikacyjnego i organizacji przewozów zgodnie z zasadami wraz z opracowaniem rozkładów jazdy,
*   nadzoru nad bieżącym funkcjonowaniem systemu komunikacji tramwajowej,
*   kontroli realizacji usług powierzonych Spółce przez Zleceniodawcę,
*   emisji i sprzedaży biletów oraz prowadzenia kontroli przestrzegania przez pasażerów przepisów taryfy przewozowej,
*   przekazywania informacji o komunikacji tramwajowej pasażerom przez środki masowego przekazu i inne nowoczesne technologie,
*   opracowania i utrzymywania informacji przystankowej na liniach tramwajowych prowadzonych przez Spółkę,
*   określania wymagań dotyczących budowy, konserwacji, utrzymania i wyposażenia przystanków tramwajowych,
*   zapewnienia sprzątania przystanków tramwajowych i wydzielonych pętli tramwajowych (z wyłączeniem torowisk) oraz konserwacji wyposażenia przystanków (z wyłączeniem wygrodzeń),
*   określenia standardów i wzorów informacji umieszczanych w tramwajach,
*   określania zasad oznakowania taboru tramwajowego,
*   określania zasad i warunków umieszczania na pojazdach tramwajowych wszelkiego rodzaju reklam, ogłoszeń i informacji,
*   utrzymania i zarządzania zintegrowanym systemem pobierania opłat za przejazdy, oraz udostępniania Spółce informacji dotyczących działania systemu w zakresie niezbędnym dla realizacji Usługi objętej Umową,
*   udostępniania Spółce elektronicznej bazy danych o rozkładach jazdy,
*   ustalania warunków i terminów przeprowadzania audytów, o których mowa powyżej.

Zleceniodawca dokonuje bieżącej oceny jakości wykonywanej przez Spółkę Usługi, w szczególności w zakresie:

*   niezawodności kursowania,
*   punktualności kursowania,
*   komfortu podróży,
*   oznakowania taboru tramwajowego,
*   stanu technicznego i wyposażenia pojazdów tramwajowych,
*   współpracy służb Spółki z odpowiednimi służbami ZTM.

Za świadczenie Usługi Spółce przysługuje wynagrodzenie stanowiące iloczyn wykonanych zgodnie z obowiązującym rozkładem jazdy wozokilometrów przeliczeniowych i stawki jednostkowej za 1 wozokilometr przeliczeniowy. Zgodnie z Umową za wozokilometr przeliczeniowy uznaje się kilometr rzeczywisty wykonany zgodnie z obowiązującym rozkładem jazdy przez jeden wagon tramwajowy o pojemności do 125 pasażerów (dla wagonów o pojemności powyżej 125 pasażerów kilometr rzeczywisty pomnożony przez 2).

W przypadku stwierdzenia niewykonania lub nienależytego wykonania przez Spółkę usług, należne wynagrodzenie podlega odpowiedniej korekcie tj. zmniejszeniu.

Stawka za 1 wozokilometr przeliczeniowy została określona w Umowie w sposób szacunkowy i co roku może podlegać modyfikacji w podpisywanym przez strony Aneksie, z zastrzeżeniem zachowania ustalonych w Umowie maksymalnych kwot odpłatności rocznej oraz wyników corocznego audytu. Wysokość stawki na rok następny weryfikowana jest przez niezależnego eksperta na podstawie planowanych kosztów jakie zostaną poniesione przez Spółkę w danym roku. Stawka ta ma charakter średnioroczny, w rezultacie jej wysokość może być różna w poszczególnych miesiącach (np. ze względu na realizację remontów związanych z pracami budowlanymi).

Szacunkowa wielkość pracy przewozowej (ilość wozokilometrów) przewidziana w Umowie do wykonania w poszczególnych latach może być obniżona w przypadku braku realizacji zaplanowanych wcześniej zadań inwestycyjnych powodujących, rozwój sieci tramwajowej.

Zgodnie z postanowieniami Umowy wynagrodzenie za wykonane przez Spółkę Usługi płatne jest w następujący sposób:

1.  do dnia 15-go każdego miesiąca 30% planowanej kwoty płatności za dany miesiąc,
2.  do dnia 6-go następnego miesiąca 50% planowanej kwoty za miesiąc poprzedni,
3.  do dnia 20-go następnego miesiąca kwota stanowiąca różnicę między zaliczkowo przekazaną odpłatnością a otrzymaną fakturą uwzględniającą obniżki wynagrodzenia wynikające z zastosowania współczynników i korekt z tytułu niedotrzymania współczynników jakościowych.

Niezależnie od zasad płatności określonych powyżej, ZTM może do dnia 28 grudnia wypłacić Spółce zaliczkę na poczet planowanych do realizacji w grudniu usług przewozowych.

Jednocześnie, jeżeli na moment wystawienia faktury, o której mowa w pkt 3) powyżej nie jest znana obniżka wynagrodzenia, wówczas Spółka wystawia fakturę korygującą zmniejszającą po ustaleniu kwoty obniżki (miesięczna korekta wynagrodzenia).

Dodatkowo, na podstawie zawartej Umowy wynagrodzenie należne Spółce może zostać zmienione po zakończeniu danego roku, w przypadku przeprowadzenia corocznego audytu. Korekta wynika z ostatecznego rozliczenia poszczególnych pozycji kosztowych i przychodowych, co w ostateczności skutkuje mniejszymi niż planowano poniesionymi kosztami związanymi z realizacją usług przewozowych na zlecenie Miasta.

Wynagrodzenie z tytułu świadczenia Usługi ulega zmniejszeniu w przypadku niewypełnienia wskaźników jakościowych. Po zakończeniu miesiąca, Spółka otrzymuje od ZTM dokumenty związane z wykonywaną Usługą i dokonuje ich weryfikacji pod kątem wypełniania wskaźników jakościowych określonych w Umowie (tj. punktualność, czas przejazdu, niezawodność itp.). Na tej podstawie Spółka wylicza kwoty nienależne wynikające z niespełnienia określonych wskaźników. Po ustaleniu kwoty zmniejszenia, Spółka wystawia fakturę VAT korygującą zmniejszającą wynagrodzenie za miesiąc, za który jakość Usługi nie odpowiadała uzgodnionym standardom.

Kwota zmniejszenia kalkulowana jest przy zastosowaniu odpowiednich wskaźników, których wartość uzależniona jest od stopnia niespełnienia standardów jakościowych.

Faktura VAT korygująca, dokumentująca zmniejszenie wynagrodzenia, wystawiana jest przez Spółkę po zakończeniu miesiąca, w którym wykonano Usługę (gdy jest już uzgodniona kwota zmniejszenia pomiędzy Spółką a ZTM).

Dodatkowo, na podstawie Umowy, Spółka zobowiązana jest do przeprowadzania przez niezależnego audytora (eksperta), na warunkach określanych przez Zleceniodawcę, corocznego audytu mającego na celu zbadanie, czy wysokość wynagrodzenia przekazywanego przez Zleceniodawcę za usługi przewozowe świadczone przez Spółkę odpowiada rzeczywistym kosztom związanym z realizacją tych usług wraz z rozsądnym zyskiem oraz polskimi i europejskimi przepisami dotyczącymi pomocy publicznej dla przedsiębiorstw, przepisami prawa konkurencji, zamówień publicznych; końcowy raport audytora musi uwzględniać opinię biegłego rewidenta badającego sprawozdanie finansowe Spółki.

W celu prawidłowego obliczenia kwoty wynagrodzenia należnego Spółce audytor kieruje się przepisami Rozporządzenia (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. dotyczącymi usług publicznych w zakresie kolejowego i drogowego transportu pasażerskiego oraz polskimi przepisami dotyczącymi pomocy publicznej dla przedsiębiorstw, przepisami prawa konkurencji i zamówień publicznych.

W wyniku audytu, Spółka może być zobowiązana do skorygowania średniorocznej stawki za wozokilometr przewozowy określonej za rok poprzedni. Korekta wynika z ostatecznego rozliczenia poszczególnych pozycji kosztowych i przychodowych, co w ostateczności skutkuje mniejszymi niż planowano poniesionymi kosztami związanymi z realizacją usług przewozowych na zlecenie Miasta.

Po zakończeniu audytu, Spółka i Miasto podpisują aneks do Umowy, na podstawie którego korygowana jest stawka za wozokilometr przewozowy za grudzień w taki sposób, aby po dokonaniu korekty średnioroczna stawka odpowiadała wyliczeniom audytora. Na podstawie podpisanego aneksu Spółka wystawia fakturę korygującą zmniejszającą lub zwiększającą (w zależności od wyników audytu) należność za grudzień, zmieniając tym samym wynagrodzenie roczne z tytułu świadczenia usług w lokalnym transporcie zbiorowym tramwajowym.

Wynagrodzenie to mieści się w definicji „rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych” (dalej: rekompensata), o której mowa w Rozporządzeniu (WE) nr 1370/2007 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 23 października 2007 r. I tak zgodnie z rozporządzeniem rekompensata oznacza każdą korzyść, zwłaszcza finansową, przyznaną bezpośrednio lub pośrednio przez właściwy organ z funduszy publicznych w okresie realizacji zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych lub powiązaną z tym okresem - artykuł 2 lit. g rozporządzenia.

Wysokość rekompensaty nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto, który równoważny jest sumie wpływów, pozytywnych czy negatywnych, jakie wypełnianie zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych wywiera na koszty i przychody podmiotu świadczącego usługi publiczne. Aby obliczyć wynik finansowy netto, właściwy organ kieruje się następującym systemem obliczania:

*   koszty poniesione w związku z wykonywaniem zobowiązania z tytułu świadczenia usług publicznych lub pakietem takich zobowiązań nałożonym przez właściwy organ/właściwe organy i zawartym w umowie o świadczenie usług publicznych lub w zasadzie ogólnej, minus wszystkie dodatnie wpływy finansowe wygenerowane na sieci obsługiwanej w ramach danego(-ych) zobowiązania (zobowiązań) z tytułu świadczenia usług publicznych,
*   minus przychody taryfowe i jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania danego zobowiązania lub zobowiązań z tytułu świadczenia usług publicznych, plus rozsądny zysk, równa się wynik finansowy netto.

Przez „rozsądny zysk” należy rozumieć stopę zwrotu z kapitału, która w danym państwie członkowskim uznawana jest za normalną dla tego sektora i w której uwzględniono ryzyko lub brak ryzyka ingerencji organu publicznego ponoszone przez podmiot świadczący usługi publiczne.

Metoda rekompensowania musi promować utrzymanie lub rozwój:

*   systemu skutecznego zarządzania podmiotu świadczącego usługi publiczne, który to system może zostać podany obiektywniej ocenie, oraz
*   sług transportu pasażerskiego odpowiednio wysokiej jakości.

Z kolei artykuł 5 rozporządzenia określa sposób udzielenia zamówień prowadzących do zawarcia umów o świadczenie usług publicznych.

Właściwe organy, które zlecają świadczenie usług osobie trzeciej niebędącej podmiotem wewnętrznym, udzielają zamówień prowadzących do zawarcia umów o świadczenie usług publicznych w drodze przetargu, a także o ile nie zabrania tego prawo krajowe, właściwe organy mogą podjąć decyzję o bezpośrednim udzieleniu zamówień prowadzących do zawarcia umów o świadczenie usług publicznych.

Jednakże zamówienia prowadzące do zawarcia umów o świadczenie usług publicznych określone w dyrektywach 2004/17/ WE (uchylona i zastąpiona dyrektywą 2014/25/UE) lub 2004/18/WE (uchylona i zastąpiona dyrektywą 2014/24/UE) w zakresie autobusowego lub tramwajowego transportu pasażerskiego, są udzielane zgodnie z procedurami przewidzianymi w tych dyrektywach, o ile takie zamówienia nie są udzielane w formie koncesji na usługi zgodnie z definicją zawartą w tych dyrektywach. Udzielenie koncesji na usługi publiczne w zakresie transportu pasażerskiego jest regulowanie wyłącznie rozporządzeniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy wykonywane przez Spółkę publiczne przewozy pasażerskie tramwajami w A. na trasach i liniach według rozkładów ZTM odbywające się na podstawie Umowy są opodatkowane podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę z ZTM za wykonane publiczne przewozy pasażerskie tramwajami w A. na trasach i liniach według rozkładów ZTM odbywające się na podstawie Umowy stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W ocenie Spółki, w przedstawionym wyżej stanie faktycznym wykonywane przez Spółkę publiczne przewozy pasażerskie tramwajami na trasach i liniach według rozkładów ZTM odbywające się na podstawie Umowy są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a otrzymane przez Spółkę z ZTM wynagrodzenie stanowi podstawę opodatkowania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej: „ustawą o VAT” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) - art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów (\`(...)\`) - art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji, może zostać uznane za usługę w rozumieniu przepisów ustawy o VAT. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednio beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie świadczenia.

W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Należy podkreślić, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę należy uznać, że zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej).

Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana czynność (świadczenie) podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Wobec powyższych rozważań dostawa towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są wykonane odpłatnie oraz gdy pomiędzy dostawcą towaru lub świadczącym usługę i ich beneficjentem (odbiorcą) istnieje jawny lub dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne.

Oznacza to, że istotny jest przede wszystkim faktyczny przebieg danej czynności i osiągnięty rezultat zgodny z zamiarem umawiających się stron.

Zatem, aby uznać daną czynność za opodatkowaną, pomiędzy stronami umowy musi istnieć wzajemny stosunek zobowiązaniowy oznaczający, iż dany podmiot w zamian za wynagrodzenie zobowiązany jest do spełnienia na rzecz innego podmiotu określonego świadczenia. Istotną cechą wynagrodzenia jest więc istnienie bezpośredniego związku pomiędzy usługą i otrzymaną zapłatą, należną z tytułu danego świadczenia.

Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Wystąpić musi zatem bezpośredni związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami.

Tym samym mając na względzie postanowienia Umowy łączącej Spółkę i Miasto reprezentowane przez ZTM, Spółka jest zobligowana do opodatkowania świadczonej dla ZTM Usługi, ponieważ Spółka jest zobowiązana do świadczenia przewozów pasażerskich według rozkładów jazdy lub wytycznych określonych przez ZTM oraz zapewnienia podróżnym bezpiecznych i komfortowych warunków podróżowania w zamian za wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o szczegółowo opisane w Umowie kryteria ilościowe (uzależnione od liczby przejechanych wozokilometrów), jakościowe (np. punktualność i niezawodność kursowania, stan techniczny taboru oraz komfort podróży) i z uwzględnieniem polskiego i europejskiego prawa dotyczącego pomocy publicznej dla przedsiębiorstw oraz przepisów prawa konkurencji, zamówień publicznych. Ponadto w zamian za świadczoną na podstawie Umowy Usługę Spółka otrzymuje jedynie wynagrodzenie od ZTM, który w imieniu i na rzecz Miasta emituje, organizuje i prowadzi sprzedaż biletów pasażerom.

Z kolei jak stanowi art. 29a. ust. 1 ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

I tak w myśl ust. 6 tegoż artykułu podstawa opodatkowania obejmuje:

*   podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
*   koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Natomiast zgodnie z art. 29a ust. 7 ustawy o VAT podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z przytoczonych powyżej regulacji wynika, że w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług za podstawę opodatkowania należy uznać całość świadczenia pieniężnego (bądź dokonywanego w innej dopuszczalnej prawem formie) pobieranego od nabywcy.

Oznacza to, że do podstawy opodatkowania należy wliczyć pobieraną przez zbywcę wartość (cenę) towarów lub usług, a także wszystkie inne elementy zapłaty, będące częściami składowymi świadczenia zasadniczego (tj. dostawy towarów lub świadczenia usług). Dotyczy to wyłącznie kosztów, które zwiększają kwotę należną z tytułu konkretnej transakcji, tj. konkretnej dostawy towarów lub konkretnej usługi.

Z tego wynika, iż wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę z ZTM za wykonane publiczne przewozy pasażerskie tramwajami na trasach i liniach według rozkładów ZTM odbywające się na podstawie Umowy stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony powyżej stan faktyczny i prawny, zdaniem Spółki, otrzymane przez Spółkę z ZTM wynagrodzenie za świadczone publiczne przewozy pasażerskie tramwajami na trasach i liniach według rozkładów ZTM odbywające się na podstawie Umowy jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.