Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/4510-866/15-6/MW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-11-26
Teza: Czy z tytułu transakcji sprzedaży obligacji Spółka powinna rozpoznać przychód w wysokości ceny uzyskanej ze zbycia obligacji oraz koszt uzyskania przychodów w wysokości kosztów poniesionych przez Spółkę na nabycie obligacji oraz czy w sytuacji nieuregulowania przez Spółkę należności z tytułu zakupu obligacji zastosowanie znajdzie art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: obligacje; zatory płatnicze; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 17 września 2015 r. (data wpływu 18 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia:

*   czy z tytułu transakcji sprzedaży obligacji Spółka powinna rozpoznać przychód w wysokości ceny uzyskanej ze zbycia obligacji oraz koszt uzyskania przychodów w wysokości kosztów poniesionych przez Spółkę na nabycie obligacji (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   czy w sytuacji nieuregulowania przez Spółkę należności z tytułu zakupu obligacji zastosowanie znajdzie art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy z tytułu transakcji sprzedaży obligacji Spółka powinna rozpoznać przychód w wysokości ceny uzyskanej ze zbycia obligacji oraz koszt uzyskania przychodów w wysokości kosztów poniesionych przez Spółkę na nabycie obligacji oraz czy w sytuacji nieuregulowania przez Spółkę należności z tytułu zakupu obligacji zastosowanie znajdzie art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną, mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca rozważa nabycie obligacji Skarbu Państwa na podstawie umowy sprzedaży, która będzie określała niezbędne elementy tej transakcji (cena, rodzaj i ilość obligacji, termin płatności itp.). Termin płatności ceny wynikającej z tytułu zakupu obligacji będzie dłuższy niż 60 dni. Termin 90 dni, o którym mowa w art. 15b ust. 2 Ustawy CIT - liczony od daty zaliczenia ceny wynikającej z tytułu zakupu obligacji do kosztów uzyskania przychodu - upłynie już w 2016 r. Nie jest wykluczone, że, w zależności od swojej sytuacji finansowej, Wnioskodawca nie zapłaci za nabyte obligacje w wyżej określonym terminie. W zależności od swoich potrzeb biznesowych w niedalekiej przyszłości po nabyciu obligacji Wnioskodawca może dokonać ich zbycia na rynku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym, z tytułu transakcji sprzedaży obligacji Spółka powinna rozpoznać przychód w wysokości ceny uzyskanej ze zbycia tych obligacji oraz koszt uzyskania przychodów w wysokości kosztów poniesionych przez Spółkę na nabycie obligacji?
2.  Czy do tak przedstawionego zdarzenia przyszłego, w sytuacji nieuregulowania przez Spółkę należności z tytułu zakupu obligacji zastosowanie znajdzie art. 15b Ustawy CIT w zakresie korekty kosztów uzyskania przychodów?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Z tytułu sprzedaży obligacji Spółka powinna rozpoznać przychód w wysokości ceny uzyskanej ze zbycia tych obligacji oraz koszt uzyskania przychodów w wysokości kosztów poniesionych przez Spółkę na nabycie obligacji.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży przez Spółkę obligacji powinna zostać rozliczona w następujący sposób:

Przychód:

Zgodnie z art. 12 Ustawy CIT, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (art. 12 ust. 1 pkt 1 i 2 Ustawy CIT).

Jak stanowi art. 12 ust. 3 Ustawy CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Stosownie do art. 12 ust. 3a Ustawy CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: (1) wystawienia faktury albo (2) uregulowania należności.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy CIT, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem ust. 4, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Wartość rynkową, rzeczy lub praw majątkowych, o której mowa w art. 14 ust. 1 Ustawy CIT, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy Ustawy CIT, zdaniem Spółki, przychodem z tytułu sprzedaży obligacji będzie wartość wyrażona w cenie określonej w umowie (co do zasady oparta o notowania rynku kapitałowego/notowania papierów wartościowych na rynku kapitałowym) w dacie dokonania sprzedaży obligacji przez Spółkę.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach podatkowych organów podatkowych. Tytułem przykładu, Wnioskodawca wskazuje na interpretację podatkową Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 października 2013 r. (znak IPPB3/423-531/13-2/EŻ), w której organ podatkowy zgodził się ze stanowiskiem podatnika, iż za przychód ze zbycia obligacji (części kapitałowej oraz części odsetkowej obligacji) należy uznać cenę rynkową uzyskaną przez podatnika. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach podatkowych z dnia 7 grudnia 2010 r. (znak ILPB3/423-216/10-3/DS.; znak ILPB4/423-216/10-2/DS).

Koszty uzyskania przychodu:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 Ustawy CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT za koszt uzyskania przychodu nie uważa się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem wskazanym w ustawie.

W przypadku nabycia obligacji, Spółka nie zaliczy do kosztów podatkowych kwoty wynikającej z zakupu obligacji w dacie ich nabycia. W związku z możliwą w przyszłości sprzedażą ww. obligacji, Spółka uważa, że w takiej sytuacji spełnione zostaną warunki do uznania wydatku na ich nabycie w pełnej wysokości i zaliczenia go do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z treścią art. 16 ust. 1 pkt 8 Ustawy CIT. Dotyczyć to będzie całości wydatków poniesionych przez Spółkę na nabycie obligacji.

Jak zauważył Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji podatkowej z dnia 16 lipca 2014 r. (znak ITPB3/423-187/14/PS): „Użycie przez ustawodawcę określenia – wydatki na nabycie – oznacza, że do kosztów – ale dopiero z chwilą sprzedaży (wykupu) – zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące nabycie tych udziałów lub akcji, czy papierów wartościowych, bez których poniesienia nie byłoby możliwe skuteczne ich nabycie”.

Podobne stanowisko przedstawił Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji podatkowej z dnia 1 lipca 2013 r. (znak IBPBI/2/423-403/13/MS), zgodnie z którą: „Z treści powołanego art. 16 ust. 1 pkt 8 updop wynika, iż wydatki poniesione na nabycie papierów wartościowych, a więc i obligacji będą stanowić koszt uzyskania przychodu, lecz dopiero w momencie ich odpłatnego zbycia. Dotyczyć to będzie całości wydatków poniesionych na nabycie obligacji”.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy, do przedstawionego zdarzenia przyszłego nie powinien mieć zastosowania art. 15b Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 15b ust. 1 Ustawy CIT, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Stosownie do art. 15b ust. 2 Ustawy CIT, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

W myśl zaś art. 15b ust. 3 Ustawy CIT, zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca rozważa nabycie obligacji na podstawie umowy sprzedaży, która będzie określała niezbędne elementy tej transakcji (cena, rodzaj i ilość obligacji, termin płatności itp.). Termin płatności ceny wynikającej z tytułu zakupu obligacji będzie dłuższy niż 60 dni. Termin 90 dni, o którym mowa w art. 15b ust. 2 Ustawy CIT - liczony od daty zaliczenia ceny wynikającej z tytułu zakupu obligacji do kosztów uzyskania przychodu - upłynie w 2016 r.

W ocenie Spółki, w sytuacji nieuregulowania przez Spółkę ceny wynikającej z nabycia obligacji, Spółka nie będzie obowiązana do korekty kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie bowiem z art. 3 ustawy z dnia 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2015 r. poz. 1197; dalej: „Ustawa Zmieniająca”), w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.) uchyla się art. 15b.

Stosownie natomiast do art. 6 Ustawy Zmieniającej, Ustawa Zmieniająca wchodzi w życie z dniem 1 stycznia 2016 r.

Z kolei zgodnie z art. 5 ust. 2 Ustawy Zmieniającej, do podatników podatku dochodowego od osób prawnych, którzy przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy dokonali, na podstawie art. 15b ustawy zmienianej w art. 3, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów albo zwiększenia przychodów, stosuje się przepisy art. 15b ustawy zmienianej w art. 3, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w zakresie możliwości zwiększenia kosztów uzyskania przychodów.

Wskazany powyżej przepis przejściowy Ustawy Zmieniającej odnosi się wyłącznie do sytuacji, w której przed dniem wejścia w życie Ustawy Zmieniającej, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych zobowiązany był do dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów albo zwiększenia przychodów w oparciu o art. 15b Ustawy CIT. W takiej sytuacji, w zakresie możliwości zwiększenia kosztów uzyskania przychodów, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych powinien stosować art. 15b Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie Ustawy Zmieniającej.

A contrario, jeżeli przed dniem wejścia w życie Ustawy Zmieniającej, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych nie będzie zobowiązany do dokonania zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów albo zwiększenia przychodów w oparciu o art. 15b Ustawy CIT (tak jak w sytuacji Wnioskodawcy) – od dnia wejścia w życie Ustawy Zmieniającej art. 15b Ustawy CIT nie znajdzie zastosowania.

Mając na uwadze wskazane powyżej przepisy należy stwierdzić, iż w sytuacji nieuregulowania przez Spółkę ceny wynikającej z nabycia obligacji Spółka nie będzie obowiązana do korekty kosztów uzyskania przychodów, gdyż termin płatności ceny upłynie dopiero w 2016 r., a z dniem 1 stycznia 2016 r. uchylony zostaje art. 15b Ustawy CIT przewidujący korektę kosztów uzyskania przychodu.

Podsumowując powyższe Wnioskodawca zwraca się z uprzejmą prośbą o potwierdzenie jego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy wskazać, że przepis art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851; z późn. zm.) ma następujące brzmienie: za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: 1) wystawienia faktury albo 2) uregulowania należności.

Nie mniej jednak powyższe nie wpłynęło na rozstrzygnięcie sprawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.