Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-353b/12/PST
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-09-28
Teza: Rozliczenia wynikające z przekazania darowizny towarów, udziałów lub innych praw w ramach spółek należących do podatkowej grupy kapitałowej .
Słowa kluczowe: darowizna; grupa-podatkowa grupa kapitałowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2012 r. (2 lipca 2012 r. data wpływu) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczeń wynikających z przekazania darowizny towarów, udziałów lub innych praw w ramach spółek należących do podatkowej grupy kapitałowej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 lipca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczeń wynikających z przekazania darowizny towarów, udziałów lub innych praw w ramach spółek należących do podatkowej grupy kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 28 grudnia 2011 r. w G. wymienione poniżej podmioty:

*   E. Spółka Akcyjna (dalej: EOP lub Spółka Reprezentująca PGK),
*   E. E. Sp. z o.o.,
*   E. G. Sp. z o.o.,
*   E. K. Sp. z o.o.,
*   E. P. Sp. z o.o.,
*   E. S. Sp. z o.o.,
*   E. T. Sp. z o.o.,
*   E. O. Sp. z o.o.

(dalej: „spółki zależne”) utworzyły Podatkową Grupę Kapitałową (dalej: „PGK") w rozumieniu art. 1a ustawy o PDOP.

PGK została utworzona na podstawie umowy podatkowej grupy kapitałowej zawartej w formie aktu notarialnego (dalej: „umowa PGK”) i zarejestrowanej przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Zgodnie z umową PGK, spółką dominującą w ramach PGK jest Wnioskodawca. Jednocześnie, zgodnie z wymogami wskazanymi w art. 1a ust. 3 pkt 4 ustawy o PDOP, Wnioskodawca został wskazany w umowie PGK jako spółka reprezentująca PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o PDOP oraz z przepisów Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z umową PGK: PGK została utworzona na okres trzech lat podatkowych, tj. na lata 2012, 2013, 2014; rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy, a pierwszym rokiem podatkowym jest okres od dnia 1 kwietnia 2012 r. do dnia 31 grudnia 2012 r.; EOP została wyznaczona na spółkę reprezentującą PGK w zakresie obowiązków wynikających z ustawy o CIT oraz z Ordynacji Podatkowej.

Umowa została zarejestrowana przez właściwy urząd skarbowy. Pierwszy rok podatkowy PGK rozpoczął się w dniu 1 kwietnia 2012 r. Podstawa opodatkowania PGK jest obliczana zgodnie z art. 7a, w związku z art. 7 ust. 1-3 ustawy o CIT.

Spółki wchodzące w skład PGK nie wykluczają, że w okresie funkcjonowania PGK i posiadania przez nią statusu podatnika CIT, mogą dokonywać darowizn pomiędzy sobą, tj. spółka należąca do PGK może przekazać darowiznę innej spółce tworzącej PGK. W szczególności, przedmiotem darowizn mogą być: środki pieniężne, udziały (akcje) lub inne prawa majątkowe, towary oraz składniki majątkowe stanowiące środki trwałe (dalej: ŚT) lub wartości niematerialno-prawne (WNiP).

Własność udziałów, środków pieniężnych lub innych praw, towarów lub ŚT oraz WNiP będzie przekazana w formie darowizny, tj. w szczególności: podstawą dokonania czynności będzie umowa darowizny zawarta w sposób oraz w formie wynikającej z odpowiednich przepisów prawa, oraz w związku z przeniesieniem własności udziałów, środków pieniężnych lub innych praw, towarów, ŚT lub WNiP, obdarowany nie dokona ani nie będzie zobowiązany do dokonania na rzecz darczyńcy żadnego świadczenia ekwiwalentnego / zwrotnego ani w chwili otrzymania darowizny, ani w przyszłości.

Wartość darowizny (innej niż darowizna pieniężna) wskazana w umowie darowizny będzie każdorazowo ustalona w wartości odpowiadającej wartości rynkowej na dzień dokonania darowizny.

W związku z tym, iż poniższe pytania dotyczą ustalenia dochodu (straty) PGK jako podatnika PDOP, z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej występuje EOP jako Spółka Reprezentująca PGK.

W związku z powyższym zadano następująca pytania.

1.  Czy w przypadku dokonania darowizny pieniężnej przez którąkolwiek ze spółek tworzących PGK na rzecz innej spółki tworzącej PGK w okresie istnienia PGK i posiadania przez PGK statusu podatnika CIT, PGK jako podatnik CIT przy ustalaniu swojego dochodu lub straty podatkowej zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT może uwzględnić w swoim dochodzie / stracie podatkowej koszt uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej wartości pieniężnej darowizny (darowizn) - jako element składowego dochodu albo straty spółki przekazującej darowiznę?
2.  Czy w przypadku przekazania darowizny (w szczególności: towarów, udziałów lub innych praw) przez spółkę tworzącą PGK na rzecz innej spółki będącej członkiem PGK, PGK jako podatnik CIT przy ustalaniu swojego dochodu albo straty zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o CIT będzie uprawniona do uwzględnienia w swoim dochodzie podatkowym (stracie) kosztu uzyskania przychodu odpowiadającego wartości darowizny (darowizn) wskazanej w umowie darowizny - jako elementu składowego dochodu albo straty spółki przekazującej darowiznę?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie drugie. Zagadnienia zawarte w pytaniu pierwszym będzie przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania drugiego.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w sytuacji dokonania darowizny przez spółkę należącą do PGK na rzecz innej spółki tworzącej PGK, darczyńca będzie uprawniony do uwzględnienia przy wyliczeniu swojego dochodu (straty) kosztu uzyskania przychodu w wysokości odpowiadającej wartości darowizny wskazanej w umowie darowizny, który to z kolei dochód (albo strata) spółki tworzącej PGK powinien być uwzględniony przez PGK jako podatnika PDOP przy ustalaniu dochodu (straty) PGK zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o PDOP.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Organizacji, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Powyższy przepis wprowadza ogólną zasadę, iż darowizny nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, z wyjątkiem sytuacji opisanych powyżej. Innymi słowy, na zasadzie wyjątku, podatnicy mogą rozpoznać darowizny jako koszty uzyskania przychodu w następujących sytuacjach:

*   darowizny dokonane między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, oraz
*   wpłaty na rzecz Organizacji.

Ponadto, podatnicy mogą rozpoznać koszty wytworzenia lub cenę nabycia produktów spożywczych przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w sytuacjach wskazanych w cyt. powyżej przepisie.

W analizowanym stanie faktycznym darowizny zostaną dokonane pomiędzy spółkami tworzącymi PGK w okresie funkcjonowania PGK i posiadania przez PGK statusu podatnika PDOP. W świetle powyższych przepisów ustawy o PDOP, w przedmiotowej sytuacji darowizny przekazane między spółkami tworzącymi PGK będą zatem stanowiły koszty uzyskania przychodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle brzmienia przepisu art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o PDOP kosztem uzyskania przychodu będzie wartość dokonanej darowizny. Z literalnego brzmienia tego przepisu wynika, iż koszty uzyskania przychodu ustala się:

*   w wysokości wartości darowizny, jeżeli są to darowizny dokonane między spółkami należącymi do PGK,
*   w wysokości wpłat dokonanych na rzecz Organizacji,
*   w wysokości odpowiadającej kosztom wytworzenia lub ceny nabycia produktów spożywczych,

o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Jednocześnie, przepisy ustawy o PDOP wprowadzają możliwość odliczenia od dochodu darowizn zgodnie z przepisem art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o PDOP, tj. darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, organizacjom, o którym mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy lub równoważnym organizacjom, określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innych niż RP państwie członkowskim UE lub innym państwie należącym do EOG, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1 ustawy o PDOP.

Zgodnie z przepisem art. 18 ust. 1k ustawy o PDOP odliczenia darowizn, o którym mowa w art. 18 ust. 1 pkt 1, nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik zaliczył wartość przekazanej darowizny do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14.

W świetle literalnego brzmienia przepisów art. 16 ust. 1 pkt 14 oraz art. 18 ust. 1k ustawy o PDOP kosztem uzyskania przychodów jest wartość darowizn przekazywanych między spółkami należącymi do PGK, a nie w szczególności koszty ich wytworzenia lub nabycia. Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę, iż dopiero w dalszej części art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o PDOP ustawodawca wprost odnosi się do kosztów wytworzenia lub ceny nabycia (produktów spożywczych), jednakże fragment ten ma zastosowanie jedynie w odniesieniu do produktów spożywczych przekazywanych na rzecz organizacji pożytku publicznego. Mając na uwadze zasadę racjonalnego ustawodawcy oraz literalną wykładnię przepisów należy uznać, iż gdyby celem ustawodawcy było umożliwienie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie/wytworzenie przedmiotu darowizny, odpowiednie regulacje zostałyby wprost umieszczone w treści ustawy o PDOP, tak jak ma to miejsce w przypadku produktów spożywczych. Wobec braku odpowiedniego zapisu w ustawie o PDOP, zdaniem Wnioskodawcy, należy uznać, iż celem ustawodawcy było zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatków na nabycie/wytworzenie przedmiotu darowizny jedynie w odniesieniu do produktów spożywczych, natomiast w pozostałych przypadkach, tj. w przypadku darowizn pomiędzy spółkami tworzącymi PGK oraz w przypadku wpłat na rzecz Organizacji kosztem jest wartość darowizny/wpłaty na rzecz Organizacji.

Zdaniem Wnioskodawcy wartość darowizny należy określić na dzień dokonania darowizny i powinna ona być ustalona co do zasady na poziomie rynkowym.

W szczególności, należy mieć na względzie przepisy art. 18 ustawy o PDOP, który referuje do art. 16 ust. 1 pkt 14 (por. cyt. wyżej art. 18 ust. 1k ustawy o PDOP). Zgodnie z przepisem art. 18 ust. 1b jeżeli przedmiotem darowizny są towary opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę darowizny uważa się wartość towaru wraz z podatkiem od towarów i usług, w części przekraczającej kwotę podatku naliczonego, którą podatnik ma prawo odliczyć zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej darowizny. Przy określaniu wartości tych darowizn stosuje się odpowiednio art. 14.

Powyższe potwierdza zdaniem Spółki także postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 10 czerwca 2005 r. wydane przez Pierwszy Urząd Skarbowy w Gdańsku (sygn. BP/423-0016/05/BM): „(\`(...)\`) należy stwierdzić jednoznacznie, iż do obliczenia wartości dokonanej darowizny należy do wartości przedmiotów darowizn (towar, produkt, usługa) doliczyć podatek od towarów i usług według właściwej stawki. Ustalona w ten sposób wartość przedmiotu powinna być zbliżona do wartości rynkowej, chyba, że zachodzi przyczyna, która powoduje znaczne zawyżenie lub zaniżenie wartości darowizny w stosunku do jej wartości rynkowej.”

W przedstawionym stanie faktycznym darowizna zostanie dokonana pomiędzy spółkami tworzącymi PGK na podstawie umowy darowizny, w której darczyńca określi wartość darowizny równej wartości rynkowej.

Zgodnie z literalnym brzmieniem przepisu art. 16 ust. 1 pkt 14 wzw. z art. 7a ust. 1 ustawy o PDOP wartość darowizny będzie stanowiła koszt uzyskania przychodu darczyńcy (spółki należącej do PGK) uwzględniany przy obliczaniu dochodu (straty) darczyńcy. Z kolei dochód (strata) darczyńcy będzie elementem składowym dochodu (straty) PGK obliczanego zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o PDOP.

Ponadto, w ocenie Spółki, wprowadzenie regulacji uprawniających do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów darowizn dokonanych w ramach PGK, miało na celu zapewnienie neutralności darowizny w rozliczeniach CIT dokonywanych w ramach PGK. Wspomniana neutralność będzie zachowana pod warunkiem, że wysokość kosztu uzyskania przychodu jaką rozpozna jedna ze spółek tworzących PGK z tytułu darowizny przekazanej na rzecz innej spółki należącej do PGK będzie równa co do wysokości przychodowi rozpoznanemu przez tę drugą spółkę z tytułu otrzymania darowizny.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonania darowizn pomiędzy spółkami tworzącymi PGK w okresie funkcjonowania PGK, PGK będzie uprawniona do uwzględnienia przy obliczeniu swojego dochodu (straty) zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o PDOP - dochodu (straty) spółki tworzącej PGK, na który będą się składać koszty uzyskania przychodów z tytułu darowizn przekazanych na rzecz innych członków PGK w wysokości odpowiadającej wartości tych darowizn wskazanych w umowie darowizny i równej wartości rynkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

W polskim prawie podatkowym przepisy traktują podatkową grupę kapitałową jako podmiot podatku dochodowego od osób prawnych. Pomimo, że podatkowa grupa kapitałowa nie posiada osobowości prawnej, to zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.) dalej ustawa, nadany jej został status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Utworzenie podatkowej grupy kapitałowej jest możliwe, gdy zostaną spełnione łącznie wszystkie ustawowe warunki formalne.

Zgodnie z art. 1a ust. 2 ww. ustawy, podatkowa grupa kapitałowa jest podatnikiem, jeżeli spełnione są łącznie następujące warunki:

1.  podatkową grupę kapitałową mogą tworzyć wyłącznie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, mające siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, jeżeli:

1.  przeciętny kapitał zakładowy, określony w sposób, o którym mowa w art. 16 ust. 7, przypadający na każdą z tych spółek, jest nie niższy niż 1 000 000 zł,
2.  jedna ze spółek, zwana dalej „spółką dominującą”, posiada bezpośredni 95% udział w kapitale zakładowym lub w tej części kapitału zakładowego pozostałych spółek, zwanych dalej „spółkami zależnymi”, która na podstawie przepisów o komercjalizacji i prywatyzacji nie została nieodpłatnie lub na zasadach preferencyjnych nabyta przez pracowników, rolników lub rybaków albo która nie stanowi rezerwy mienia Skarbu Państwa na cele reprywatyzacji,
3.  spółki zależne nie posiadają udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących tę grupę,
4.  w spółkach tych nie występują zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa;

3.  spółka dominująca i spółki zależne zawarły, w formie aktu notarialnego, umowę o utworzeniu, na okres co najmniej 3 lat podatkowych, podatkowej grupy kapitałowej i umowa ta, zwana dalej „umową”, została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego;
4.  po utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej spółki tworzące tę grupę spełniają warunki wymienione w pkt 1 lit. a-c, a ponadto:

1.  nie korzystają ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,
2.  nie pozostają w związkach powodujących zaistnienie okoliczności, o których mowa w art. 11, z podatnikami podatku dochodowego niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej;

6.  podatkowa grupa kapitałowa osiągnie za każdy rok podatkowy udział dochodów w przychodach, określony zgodnie z art. 7a ust. 1, w wysokości co najmniej 3%.

Na podstawie art. 7a ust. 1 ustawy w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, obliczanym zgodnie z art. 19, jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 1-3.

W myśl postanowień art. 7 ust. 1 ustawy, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych jest – z zastrzeżeniem wypadków, o których mowa w art. 21 i 22 - dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich został on osiągnięty. Dochodem jest, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. W sytuacji, gdy koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ustawy).

Członkowie podatkowej grupy kapitałowej, tak jak inne spółki kapitałowe podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i rozliczają się na tych samych zasadach, z niektórymi wyjątkami, ściśle określonymi w ustawie (np. art. 7a ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej będą dokonywać pomiędzy sobą darowizn, których przedmiotem mogą być: środki pieniężne, udziały (akcje) lub inne prawa majątkowe, towary oraz składniki majątkowe stanowiące środki trwałe lub wartości niematerialno-prawne.

Natomiast Wnioskodawca w pytaniu oznaczonym nr 2 - będącym zakresem żądania wniosku o interpretację – odniósł się do darowizn przekazanych w szczególności: towarów, udziałów lub innych praw.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową, a także wpłat na rzecz Organizacji, z tym że kosztem uzyskania przychodów są koszty wytworzenia lub cena nabycia produktów spożywczych, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przekazanych na rzecz organizacji pożytku publicznego w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, z przeznaczeniem wyłącznie na cele działalności charytatywnej prowadzonej przez te organizacje.

Zasadą jest więc, iż nie można uznać za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju. Jednym z wyjątków są darowizny i ofiary dokonywane między spółkami tworzącymi podatkową grupę kapitałową.

Co prawda ustawodawca nie wskazał w powołanym przepisie wprost w jakiej wysokości/wartości koszt powinien ustalić darczyńca, jednakże nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, iż ten koszt należy odnosić do wartości rynkowej przedmiotu darowizny.

Skoro bowiem ustawodawca nie wskazał w tej mierze szczególnych zasada ustalania tych kosztów, to koszty, o których mowa w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy wywieść z normy ogólnej wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy - jako do kosztu poniesionego w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tj. do tzw. „kosztu podatkowego”. Innymi słowy ogólną zasadą jest, że jeżeli ustawodawca nie wprowadził szczególnego wyjątku, jaki np. jest w przepisie art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy - podatnicy zaliczać mogą koszty rzeczywiście przez nich poniesione, nie podlegają zaś takiemu zaliczeniu koszty oparte na bieżącej rynkowej wycenie zbywanych składników majątku, a także raz już uwzględnione w systemie rozliczenia podatku, np. poprzez odpisy amortyzacyjne.

Mając na uwadze racjonalność ustawodawcy - gdyby jego zamiarem było aby, koszty wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy ustalać na poziomie rynkowym to wskazałby to wprost w tym przepisie. Odniesienie do wartości rynkowej znajdujemy w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, np. w przepisach art. 12 ust. 1 pkt 9 czy art. 16g ust. 1 pkt 3. Ponadto normodawca mógłby także dla omawianej „wartości” przewidzieć zastosowanie przepisów art. 14 ust. 1-3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, tutejszy organ nie może zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy w zakresie wskazanego sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku dokonania darowizny pomiędzy spółkami wchodzącymi w skład podatkowej grupie kapitałowej. Gdyby bowiem przyjąć zaprezentowane stanowisko mogłoby to skutkować możliwością ujmowania w kosztach uzyskania przychodów danej „wartości” więcej niż jeden raz wielokrotnie. Wykładnia systemowa oraz konstrukcja podatku dochodowego od osób prawnych uprawnia do stwierdzenia, że ta sama wartość nie może być dwukrotnie opodatkowana na imię tej samej osoby, a ten sam wydatek nie może być uwzględniony więcej niż jeden raz jako koszt uzyskania przychodu. Zasada ta, co prawda nie jest w sposób wyraźny wyrażona w żadnym z przepisów ustawy, niemniej jednak zestawienie istniejących przepisów dotyczących sposobu konstruowania podstawy opodatkowania uzasadnia przyjęcie takiego założenia.

Reasumując stanowisko Spółki wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego należy uznać za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012, poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.