Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.378.2024.1.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-07-26
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: chodnik; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; gmina; inwestycje
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

5 czerwca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 31 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (…) (dalej: Gmina) jest jednostką samorządu terytorialnego, posiadającą osobowość prawną, która wykonuje zadania nałożone na nią na mocy ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609, dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Gmina jest również zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Gmina będąc jednostką samorządu terytorialnego realizuje zadania własne wynikające z art. 7 ustawy o samorządzie gminnym, które służą zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty. Gmina wykonuje określone przedmiotową ustawą zadania w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zadań własnych Gminy należą między innymi sprawy:

· gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (art. 7 ust. 1 pkt 2 ustawy o samorządzie gminnym),

· kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym),

· utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym).

Zasadniczo realizując zadania własne Gmina występuje w charakterze organu władzy publicznej, a nie jako podatnik VAT, bowiem nie realizuje tych zadań w związku z prowadzeniem działalności cywilnoprawnej, która wiązałaby się z pobieraniem wynagrodzenia przez Gminę w zamian za wykonanie określonych czynności na rzecz lokalnej społeczności.

Gmina realizuje inwestycję pod nazwą „(…)” (dalej: Inwestycja). Inwestycja jest współfinansowana ze środków Programu (…).

Przedmiotem Inwestycji jest budowa chodnika (…), który poprawi dostępność strefy rekreacyjnej. W ramach Inwestycji zostaną wykonane prace budowlane polegające na (…) oraz montażu elementów małej architektury: (…).

Wybudowany chodnik będzie służyć lokalnej społeczności, a zastosowane pola uwagi oraz pasy prowadzące przyczynią się do bezpieczeństwa oraz wygody osób niewidomych oraz słabo widzących. Chodnik będzie udogodnieniem dla dzieci i dorosłych oraz dla osób z problemami ruchowymi i ułatwi w znacznym stopniu bezpieczne przemieszczanie się. Realizacja zadania przyczyni się w bardzo dużym stopniu do eliminowania barier architektonicznych. Przedsięwzięcie pozwoli na odczuwalną poprawę dostępności przestrzeni publicznych Gminy. Zadanie przyczyni się do rozwoju dostępności bazy rekreacyjnej i kultury w Gminie a zarazem wzmocni potencjał społeczny mieszkańców i poprawi jakość ich życia. Powstanie dostępnego architektonicznie obiektu rekreacyjno-kulturalnego przyczyni się do atrakcyjnych form spędzania czasu wolnego.

Celem głównym operacji jest rozwój bazy rekreacyjno-kulturalnej poprzez budowę chodnika (…). Poprawa funkcjonalności obiektu placu zabaw, przez wykonanie bezpiecznego dojścia i dojazdu da możliwość jego większego wykorzystania jako centrum rekreacyjnego (…) oraz przyczyni się do organizacji uroczystości oraz imprez o różnym charakterze i zasięgu.

Wybudowany chodnik (\`(...)\`) nie będzie służył działalności opodatkowanej VAT Gminy. Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług związanych z realizowaną Inwestycją – przykładowo (…), nie będą mogły być wynajmowane/dzierżawione miejsca pod usługi gastronomiczne, albo miejsca reklamowe. Tym samym, Gmina nie będzie osiągała w związku z poniesionymi wydatkami na Inwestycję dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina będzie wykorzystywać chodnik wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Chodnik będzie ogólnodostępny zgodnie z przeznaczeniem i będzie służył wyłącznie do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty. Budowa chodnika obejmie tereny (…), jedna z nich ma przeznaczenie pod drogę publiczną. Ewentualne dochody Gminy wynikające z decyzji administracyjnej zezwalającej na zajęcie pasa drogowego w drodze publicznej (co może się potencjalnie zdarzyć) będą stanowiły dochody niepodlegające opodatkowaniu VAT, pobierane w związku z występowaniem przez Wójta Gminy w roli zarządcy drogi publicznej. Tym samym, wystąpienie takich dochodów nie wpłynie w żaden sposób na powstanie zobowiązania w podatku VAT należnym Gminy w związku z korzystaniem z przebudowywanej drogi przez lokalną społeczność i innych użytkowników.

W związku z realizacją Inwestycji Gmina poniosła wydatki inwestycyjne dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Gminę. Efekt Inwestycji jest środkiem trwałym o wartości przekraczającej (…) tyś. zł. Gmina nie będzie zmieniała przeznaczenia tej inwestycji w trakcie najbliższych co najmniej 10 lat od oddania jej do użytkowania.

### Pytanie

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji pn.: „(…)”?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją Inwestycji pn.: „(…)”.

Uzasadnienie

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Mając powyższe na uwadze jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku VAT występować mogą w dwojakim charakterze: (i) podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz (ii) podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych, nawet jeżeli dotyczą one zadań własnych Gminy określonych w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT. Tym samym, aby przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT powinny zostać spełnione jednocześnie dwa warunki – wydatki są dokonywane przez podmiot działający w roli podatnika VAT na cel prowadzenia przez ten podmiot działalności opodatkowanej VAT, generującej zobowiązanie w podatku VAT należnym.

Jak wskazała Gmina w opisie sprawy, efekty realizacji Inwestycji pn.: „(…)” nie będą przez Gminę wykorzystywane do jakichkolwiek czynności opodatkowanych VAT, bowiem będzie to infrastruktura ogólnodostępna i związana wyłącznie z działalnością nieodpłatną Gminy. To oznacza, że na terenie (…), nie będą prowadzone żadne czynności opodatkowane VAT przez Gminę – przykładowo nie będą dzierżawione miejsca pod gastronomię lub najmowane powierzchnie reklamowe. Ewentualne dochody Gminy wynikające z decyzji administracyjnej zezwalającej na zajęcie pasa drogowego w tej drodze publicznej będą stanowiły dochody niepodlegające opodatkowaniu VAT, pobierane w związku z występowaniem przez Wójta w roli zarządcy drogi publicznej (odnosząc się do tej części chodnika, który jest położony na działce przeznaczonej pod drogę publiczną).

Ponoszone przez Gminę wydatki są związane wyłącznie z realizacją zadań Gminy jako organu władzy publicznej. Realizacja Inwestycji będzie służyć zaspokojeniu potrzeb lokalnej społeczności oraz będzie mieć charakter niekomercyjny. Budowa chodnika przyczyni się do rozwoju dostępności bazy rekreacyjnej i kulturalniej w Gminie, a zarazem wzmocni potencjał społeczny mieszkańców i poprawi jakość ich życia. Powstanie dostępnego architektonicznie obiektu rekreacyjno-kulturalnego przyczyni się do wzrostu atrakcyjnych form spędzania czasu wolnego.

Skoro wydatki ponoszone w ramach Inwestycji będą służyć wyłącznie zadaniom publicznym Gminy, to Wnioskodawca będzie ponosił je nie działając jako podatnik VAT (pomimo rejestracji jako podatnik VAT czynny). To oznacza, że nie zostanie spełniony pierwszy z warunków niezbędnych do odliczenia podatku VAT, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Dodatkowo wydatki nie będą związane z działalnością opodatkowaną VAT Gminy, która generowałaby zobowiązanie w podatku VAT należnym. W konsekwencji, nie zostanie spełniony również drugi z warunków do odliczenia VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Tym samym, Gminie nie będzie w ogóle przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku VAT należnego o kwoty podatku VAT naliczonego wykazane na fakturach zakupowych Gminy otrzymanych w związku z Inwestycją.

Podsumowując, w ocenie Gminy, w przedstawionym opisie sprawy Gminie nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji pn.: „(…)”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu, jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych przepisów wynika, że organy władzy publicznej nie będą podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają należności, opłaty lub składki. Organy te, będą natomiast podatnikami podatku od towarów i usług, w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W tym miejscy należy wskazać, iż katalog zadań własnych gminy został przedstawiony w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym.

Państwa wątpliwości w analizowanej sprawie dotyczą ustalenia, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu pn.: „(…)”.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Jak Państwo wskazali – wybudowany chodnik (…) nie będzie służył działalności opodatkowanej VAT Gminy. Gmina nie będzie prowadziła sprzedaży opodatkowanej podatkiem od towarów i usług związanych z realizowaną Inwestycją – przykładowo na powierzchni (…), nie będą mogły być wynajmowane/dzierżawione miejsca pod usługi gastronomiczne, albo miejsca reklamowe. Tym samym, Gmina nie będzie osiągała w związku z poniesionymi wydatkami na Inwestycję dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Gmina będzie wykorzystywać wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT. Chodnik będzie ogólnodostępny zgodnie z przeznaczeniem i będzie służył wyłącznie do zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Zatem, w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie będą spełnione.

W konsekwencji Gmina nie będzie miała – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, związanego z nabyciem towarów i usług na potrzeby realizacji przedmiotowej Inwestycji.

**Podsumowując, Gmina nie będzie miała możliwości odliczenia podatku VAT, od wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji** **pn.:** **„****(…)”****.**

Tym samym, Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego, w szczególności stwierdzeniu, iż: „Gmina będzie wykorzystywać chodnik wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT”. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).