Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-615/15-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-14
Teza: zwolnienie od podatku transakcji nabycia nieruchomości
Słowa kluczowe: budowle; działki; nieruchomości-nabycie nieruchomości; parking; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 16 lipca 2015 r. (data wpływu 20 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji nabycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej: Wnioskodawca) jest spółką prawa polskiego zajmującą się działalnością deweloperską. Projekty realizowane/planowane przez Wnioskodawcę obejmują zarówno budowę celem odsprzedaży jak i budowę celem wynajmu (dzierżawy). W celu realizacji projektów, Wnioskodawca aktywnie poszukuje nieruchomości do zakupu.

Obecnie Wnioskodawca zamierza kupić nieruchomość zlokalizowaną na terenie G., będącą przedmiotem prawa własności, wyodrębnioną w ramach trzech ksiąg wieczystych i podzieloną na siedem działek gruntu (dalej: Nieruchomość).

Na poszczególnych działkach gruntu znajdują się następujące obiekty:

*   na działce nr 901/180 - utwardzony wjazd na teren posesji, brama wjazdowa oraz wiata śmietnikowa (łącznie zwane: obiektem wjazdu na posesję);
*   na działce nr 997/180 - obiekt biurowy (dalej: obiekt biurowy), faktycznie w tym celu wykorzystywany oraz częściowo obiekt parkingu utwardzonego (dalej: obiekt parkingu utwardzonego);
*   na działkach nr 999/180, 1335/180 oraz 1405/180 - obiekt parkingu utwardzonego;
*   na działce nr 1337/180 oraz 1338/180 - obiekt fontanny (obiekt fontanny) oraz częściowo obiekt parkingu utwardzonego.

Obiekt wjazdu na posesję tzn. utwardzony wjazd, brama wjazdowa oraz wiata śmietnikowa, zabudowuje w całości działkę o nr 901/180. Wiata śmietnikowa to murowana obudowa o zadaszeniu na słupkach stalowych. Brama wjazdowa stanowi w części ogrodzenie z siatki ogrodzeniowej oraz pomost komunikacyjny wykonany ze stalowego gretingu.

Obiekt biurowy jest sześciokondygnacyjnym budynkiem o powierzchni około 2.900 m² i 110 m² powierzchni dobudowanej (parterowej), położonym w całości na działce nr 997/180.

Obiekt parkingu utwardzonego stanowi plac utwardzony płytami chodnikowymi z wyznaczonymi miejscami parkingowymi. Obiekt parkingu posadowiony jest łącznie na sześciu działkach (w całości zajmuje on działki nr 999/180, 1335/180 i 1405/180, oraz częściowo nachodzi na działki nr 997/180, 1337/180 i 1338/180).

Obiekt fontanny jest wybetonowanym obiektem, trwale z gruntem związanym, o funkcji ozdobnej, położonym centralnie na dwóch działkach o nr 1337/180 i 1338/180.

Właścicielem Nieruchomości jest spółka prawa polskiego o nazwie P. S.A. (dalej: Sprzedawca). Nieruchomość została przez Sprzedawcę nabyta 31 października 2014 r. wraz z ww. obiektami w formie przejęcia spółki N. S.A. dokonanego w trybie art. 492 ust. 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych (łączenie przez przejęcie), tzn. w ramach pełnej sukcesji praw i obowiązków podatkowych wynikającej z art. 93 Ordynacji podatkowej. Poprzednik prawny Sprzedawcy, t.j. N. S.A. (dalej: Poprzednik prawny) nabył Nieruchomość w ramach szeregu transakcji:

*   działka 901/180 oraz 999/180 - transakcja kupna z 30 grudnia 2008 r. zawarta z Gminą Miasta;
*   działka 997/180 - transakcje z 25 września 1996 r., 15 grudnia 1998 r. oraz 17 czerwca 2000 r., dotyczące sukcesywnego kupna udziałów w prawie własności od polskich spółek kapitałowych;
*   działka 1335/180 oraz 1405/180 - transakcja kupna z 16 czerwca 2009 r. zawarta z Gminą Miasta;
*   działka 1337/180 oraz 1338/180 - transakcja aportu z 29 lutego 2008 r. (umowa o objęciu akcji w kapitale zakładowym Poprzednika prawnego), zawarta z Gminą Miasta.

Wszystkie opisane powyżej obiekty, tzn. obiekt wjazdu na posesję, obiekt biurowy, obiekt parkingu utwardzonego oraz obiekt fontanny istniały już w momencie nabycia Nieruchomości przez Poprzednika prawnego. Wszystkie powyższe transakcje nabycia Nieruchomości stanowiły czynności objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług (transakcja aportowa była również taka czynnością, choć podlegała zwolnieniu od VAT). Poprzednikowi prawnemu nie przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony na opisanych powyżej transakcjach nabycia Nieruchomości z uwagi na charakter prowadzonej działalności (działalność bankowa).

Poprzednik prawny ponosił wydatki na ulepszenie obiektu biurowego, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki te łącznie przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu, przy czym wydatki te można podzielić na następujące grupy:

1.  ponoszone w latach 1998 - 2010, w stosunku do których Poprzednikowi prawnemu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych wydatków;
2.  ponoszone w latach 2011 - 2014, w stosunku do których Poprzednikowi prawnemu częściowo przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych wydatków - prawo to wynikało z wejścia w życie z dniem 1 kwietnia 2011 r. nowelizacji przepisu art. 90 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług - należy jednak zaznaczyć, że wartość tej grupy wydatków nie przekroczyła samodzielnie 30% wartości początkowej obiektu biurowego.

Nie były ponoszone analogiczne wydatki w odniesieniu do pozostałych obiektów. Sprzedawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie któregokolwiek z obiektów.

Wszystkie powyżej opisane obiekty były i są użytkowane przez Sprzedawcę (a wcześniej przez jego Poprzednika prawnego) zgodnie z ich przeznaczeniem, do wykonywania głównego przedmiotu działalności (tzn. do działalności bankowej). Jedynie obiekt biurowy - w marginalnym zakresie dotyczącym powierzchni 2 (dwóch) m² - jest od 22 października 2013 r. przedmiotem umowy najmu na rzecz podmiotu trzeciego. Najem ten jest czynnością podlegającą podatkowi VAT. Zaznaczyć jednak należy, że opisywana czynność nabycia Nieruchomości nastąpi po upływie 2 lat od rozpoczęcia wspomnianej czynności najmu.

Nieruchomość jest w całości objęta planem zagospodarowania przestrzennego, który stanowi, że jest to teren strefy funkcyjnej UC3 - usługi komercyjne ogólnomiejskie, która obejmuje główne ośrodki usługowo-administracyjne, obsługujące zespół dzielnic mieszkaniowych, położone poza centralnym ośrodkiem usługowo-administracyjnym, w której dopuszcza się lokalizację parkingów, usług komunikacji oraz usług publicznych i mieszkań jako uzupełnienie przeznaczenia podstawowego.

Wnioskodawca zaznacza, że Sprzedawca złoży wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie sprzedaży Nieruchomości w analogicznym stanie faktycznym w intencji uzyskania spójności w interpretacjach wydanych dla obu stron planowanej transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (w zakresie podatku od towarów i usług):

1.  Czy planowana transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 901/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?
2.  Czy planowana transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 997/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?
3.  Czy planowana transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 999/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?
4.  Czy planowana transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 1335/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?
5.  Czy planowana transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 1405/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?
6.  Czy planowana transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 1337/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?
7.  Czy planowana transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 1338/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 901/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
2.  Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 997/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
3.  Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 999/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
4.  Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 1335/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
5.  Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 1405/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
6.  Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 1337/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.
7.  Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja kupna Nieruchomości w odniesieniu do działki nr 1338/180, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

UWAGI OGÓLNE – INTERES PRAWNY

Wnioskodawca, jako nabywca nieruchomości, jest podatnikiem posiadającym interes prawny w ustaleniu konsekwencji podatkowych na gruncie ustawy o VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości. Wynika to z konieczności ustalenia istnienia oraz ewentualnie zakresu prawa Wnioskodawcy do odliczenia podatku naliczonego przy tej sprzedaży.

W tym kontekście Wnioskodawca zmierza do ustalenia, czy poszczególne działki Nieruchomości podlegają zwolnieniu od podatku VAT czy też podlegają opodatkowaniu VAT oraz jaki jest zakres opodatkowania planowanej transakcji podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

UWAGI OGÓLNE - PRZEDMIOT TRANSAKCJI

Zgodnie z ustaloną linią interpretacyjną, w przypadku transakcji odpłatnego zbycia/nabycia nieruchomości podzielonej na działki gruntu (w ramach podziału geodezyjnego), przedmiotem obrotu na gruncie podatku VAT jest poszczególna działka gruntu. Zatem określanie zasad opodatkowania planowanej transakcji kupna Nieruchomości musi odbywać się w odniesieniu do stanu faktycznego dotyczącego każdej działki osobno.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że w przypadku transakcji dotyczących gruntów zabudowanych budynkiem lub budowlą przedmiotem obrotu jest budynek lub budowla, a wartość gruntu jest dodawana do podstawy opodatkowania odpowiednio budynku lub budowli. Powołany przepis ma zastosowanie niezależnie od tego, czy budynki lub budowle są posadowione na całej powierzchni działki, czy też na jej części. Nie ma również znaczenia, jaka powierzchnia działki gruntu jest de facto zajęta pod zabudowę budynkiem lub budowlą - ustawa o VAT nakazuje doliczać wartość całego gruntu do podstawy opodatkowania budynku lub budowli nawet w przypadku częściowego lub wręcz niewielkiego pokrycia gruntu budynkiem lub budowlą.

Nieruchomość podzielona jest na 7 działek. W tym kontekście kluczowe jest ustalenie statusu obiektów posadowionych na poszczególnych działkach jako budynków i budowli w rozumieniu ustawy o VAT.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „budynków” i „budowli”. Z tego względu należy posłużyć się przepisami ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane. Zgodnie z tą ustawą na pojęcie obiekt budowlany składają się trzy kategorie:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi;
2.  budowla stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami;
3.  obiekt małej architektury.

Przez „budynek” prawo budowlane nakazuje rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z kolei zgodnie z art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, „budowlą” jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Obiektem małej architektury (art. 3 pkt 4 prawa budowlanego) są niewielkie obiekty, a w szczególności:

1.  kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury;
2.  posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej;
3.  użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Zdaniem Wnioskodawcy, obiekt biurowy wraz z parterową dobudówką stanowi budynek w rozumieniu prawa budowlanego jako obiekt zamknięty, posiadający ściany, fundamenty i dach, czym spełnia powołaną powyżej definicję budynku.

Zdaniem Wnioskodawcy, obiekt parkingu utwardzonego stanowi budowlę w rozumieniu prawa budowlanego. Zawarta w przepisie art. 3 pkt 3 prawa budowlanego definicja legalna budowli skonstruowana została jako połączenie definicji negatywnej i wyliczenia przykładowego. Zgodnie z powołanym przepisem, budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Bez wątpienia obiekt parkingu utwardzonego nie stanowi budynku ani obiektu małej architektury. Natomiast z art. 3 pkt 3 prawa budowlanego wypływa domniemanie, że jeżeli nie możemy zaliczyć określonego obiektu budowlanego do kategorii budynków lub obiektów małej architektury, to stanowią one budowle.

Pogląd Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym. W wyroku z dnia 3 czerwca 2003 r. Naczelny Sąd Administracyjny (II SA/Ka 174/01) potwierdził, że „budowlę stanowi wybetonowany lub wyasfaltowany bądź wyłożony warstwą kamienno-żużlową związaną betonem parking”. Zdaniem NSA, parking nie stanowiłby budowli tylko gdyby polegał na „samym wyłożeniu terenu przeznaczonego na miejsce postoju samochodów żużlem”. W wyroku z dnia 25 marca 2004 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (IV SA 3522/02) stwierdził, że „do robót budowlanych polegających na budowie obiektu budowlanego (tj. budowli) można zaliczyć położenie płyt chodnikowych w celu urządzenia miejsc postojowych dla samochodów”.

Uznanie parkingu utwardzonego za budowlę znajduje wyraz również w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych. Z najnowszych interpretacji dotyczącej tego zagadnienia w kontekście opodatkowania VAT, można przykładowo wymienić interpretację indywidualną Izby Skarbowej w Warszawie 21 marca 2014 r. (IPPP2/443-1396/13-3/JW/KOM), interpretację tejże Izby z 30 lipca 2014 r. (IPPPl/443-724/14-2/IGo) oraz interpretację Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 17 czerwca 2014 r.(ITPP2/443-398/14/EK).

Analogiczną argumentację należy zastosować w odniesieniu do obiektu wjazdu na posesję. Wchodzący w jego skład utwardzony wjazd na posesję oraz wiata śmietnikowa wraz z ogrodzeniem i pomostem komunikacyjnym stanowić będą budowlę w rozumieniu prawa budowlanego, gdyż nie stanowią one budynku, ani obiektu małej architektury.

W ocenie Wnioskodawcy, obiekt fontanny stanowi obiekt małej architektury w rozumieniu prawa budowlanego. Definicja z art. 3 pkt 4 tejże ustawy wprost wskazuje na wodotryski jako przykład takiego obiektu. Wyliczenie w definicji z prawa budowlanego jest wyłącznie przykładowe, jednakże cechą wspólną wyliczonych obiektów jest ich funkcja polegająca na zaspokajaniu potrzeb o charakterze rekreacyjno-użytkowym (kult religijny, rekreacja, dekoracja). Zdaniem Wnioskodawcy, obiekt fontanny usytuowany w centralnym miejscu na granicy dwóch działek przylegających do obiektu biurowego, wykazuje cechy czysto dekoracyjne. Z tych względów, obiekt fontanny (jako niestanowiący ani budynku ani budowli) powinien zostać pominięty dla potrzeb oceny skutków kupna Nieruchomości na gruncie VAT.

Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o VAT o opodatkowaniu transakcji kupna Nieruchomości będą przesądzać budynek (obiekt biurowy) oraz budowle (obiekt parkingu utwardzonego oraz obiekt wjazdu na posesję). Budynek ten i budowle usytuowane są na wszystkich działkach Nieruchomości, a mianowicie:

*   działka nr 901/180 - obiekt wjazdu na posesję (budowla);
*   działka nr 997/180 - obiekt biurowy (budynek) oraz częściowo obiekt parkingu utwardzonego (budowla);
*   działka nr 999/180 - obiekt parkingu utwardzonego (budowla);
*   działka nr 1335/180 - obiekt parkingu utwardzonego (budowla);
*   działka nr 1405/180 - obiekt parkingu utwardzonego (budowla);
*   działka nr 1337/180 - obiekt parkingu utwardzonego (budowla);
*   działka nr 1338/180 - obiekt parkingu utwardzonego (budowla).

UWAGI OGÓLNE - REGUŁY OPODATKOWANIA

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, wszystkie obiekty budowlane wzniesione na Nieruchomości zostały nabyte przez Poprzednika prawnego Sprzedawcy w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Należy zatem uznać, że najpóźniej w tej dacie nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z kolei, w myśl art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższego wynika, że w zakresie obiektów posadowionych na Nieruchomości a stanowiących budynek lub budowlę, zwolnienie od VAT może mieć zastosowanie:

*   na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (gdy upłyną 2 lata od pierwszego zasiedlenia i nie będzie miało miejsce „ponowne” pierwsze zasiedlenie w wyniku poniesienia nakładów ulepszających środek trwały o co najmniej 30 % wartości początkowej) lub
*   na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT (gdy upłyną 2 lata od „ponownego pierwszego zasiedlenia” części powierzchni obiektu biurowego wynajmowanego) lub
*   na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT - w zakresie, w jakim art. 43 ust. 1 pt 10 nie będzie miał zastosowania, gdy spełnione będą przesłanki odnośnie prawa do odliczenia oraz wartości wydatków na ulepszenie.

UZASADNIENIE DO PYTANIA NR 1 (DZIAŁKA NR 901/180)

W opinii Wnioskodawcy, transakcja kupna dotycząca działki nr 901/180 będzie podlegała zwolnieniu od opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Obiekt wjazdu na posesję posadowiony na tej działce spełnia bowiem definicję budynku z prawa budowlanego oraz nie był przez Sprzedawcę (ani jego Poprzednika prawnego) ulepszany w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w stopniu prowadzącym do wzrostu jego wartości początkowej o 30%. Ponieważ od daty pierwszego zasiedlenia (tj. od daty nabycia obiektu przez Poprzednika Prawnego Sprzedawcy) upłynął okres 2 lat, zwolnienie od podatku VAT ma pełne zastosowanie.

UZASADNIENIE DO PYTANIA NR 2 (DZIAŁKA NR 997/180)

W opinii Wnioskodawcy transakcja kupna dotycząca działki nr 997/180 będzie podlegała zwolnieniu od VAT. Ponieważ na omawianej działce posadowione są dwa obiekty (obiekt biurowy oraz obiekt parkingu utwardzonego) należy zważyć kwalifikację każdego z nich na gruncie ustawy o VAT.

Obiekt biurowy, jako spełniający kryteria budynku w rozumieniu prawa budowlanego, będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT. Pomimo upływu 2 lat od daty jego pierwszego zasiedlenia (tj. od daty nabycia obiektu biurowego przez Poprzednika Prawnego Sprzedawcy), z uwagi na poniesienie w stosunku do tego obiektu znacznych wydatków na ulepszenie (w stopniu łącznie przekraczającym 30% jego wartości początkowej), transakcja kupna tego obiektu przez Wnioskodawcę stanowiłaby jego „ponowne” pierwsze zasiedlenia z uwagi na treść art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, transakcja dotycząca obiektu biurowego stanowiłaby wyjątek od zwolnienia z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT (należy przy tym zaznaczyć, że nie dotyczy to wynajmowanej od 22 października powierzchni 2 m² obiektu biurowego, dla którego „ponowne” pierwsze zasiedlenie już nastąpiło - od daty rozpoczęcie najmu - zatem w tej części art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT będzie mógł być stosowany, biorąc pod uwagę planowany upływ 2 lat od takiego zasiedlenia). W takim przypadku, w zakresie nieobjętym zwolnieniem od VAT z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, należy prześledzić przesłanki z art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT.

Zwolnienie od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT jest możliwe przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek:

*   ppkt a) - gdy „w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”;
*   ppkt b) - gdy „dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

Obie przesłanki będą w omawianym przypadku spełnione. W zakresie przesłanki pierwszej, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Poprzednik prawny Sprzedawcy nie miał prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu obiektu biurowego z uwagi na charakter prowadzonej działalności (działalność bankowa, nieuprawniająca do odliczeń).

W zakresie przesłanki drugiej, literalna wykładnia art. 43 ust. 1 pkt l0a ppkt b) ustawy o VAT prowadzi do wniosku, że dotyczy on ponoszenia przez podatnika wydatków o następujących, występujących łącznie cechach:

*   muszą to być wydatki na ulepszenie obiektu w stopniu wyższym niż 30% wartości początkowej oraz
*   muszą to być wydatki, które uprawniają podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy ich poniesieniu.

Tymczasem, jak wskazuje opis zdarzenia przyszłego, o ile suma wydatków na ulepszenie obiektu biurowego przekroczyła łącznie 30% jego wartości początkowej, to już prawo do odliczenia podatku naliczonego z tych wydatków przysługiwało Poprzednikowi Prawnemu Sprzedawcy wyłącznie w odniesieniu do części tych wydatków, która to część sama w sobie nie stanowiła 30% wartości początkowej obiektu biurowego. Zaistnienie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków na ulepszenie obiektu biurowego związane było bowiem ze zmianą przepisów ustawy o VAT, a mianowicie art. 90 ust. 10, który od 1 kwietnia 2011 r. uprawnia do stosowania tzw. współczynnika odliczenia podatku naliczonego niezależnie od jego wymiaru procentowego. W poprzednim stanie prawnym (przed 1 kwietnia 2011 r.) art. 90 ust. 10 ustawy o VAT stanowił, że w przypadku gdy tzw. współczynnik odliczenia nie przekroczy 2%, wówczas podatnikowi w ogóle nie przysługuje prawo do odliczenia (co w realiach niniejszej sprawy oznaczało, że Poprzednik prawny Sprzedawcy wykonujący działalność bankową pozbawiony był prawa do odliczenia w ogóle).

Reasumując, wobec spełniania obu przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT, transakcja dotycząca obiektu biurowego podlegać będzie zwolnieniu od VAT.

Znajdujący się na działce 997/180 obiekt parkingu utwardzonego - jak wykazano powyżej - stanowiącego budowlę w rozumieniu prawa budowlanego, również podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT, choć na innej podstawie prawnej. Zastosowanie znajdzie bowiem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, z uwagi na upływ 2 lat od daty pierwszego zasiedlenia (tj. od daty nabycia obiektu parkingu utwardzonego przez Poprzednika Prawnego Sprzedawcy). Ponieważ nie były ponoszone nakłady na ulepszenie obiektu parkingu utwardzonego, sięganie do przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT byłoby niezasadne.

Reasumując, ponieważ oba obiekty znajdujące się na działce nr 997/180 podlegają zwolnieniu od VAT, cała transakcja dotycząca tej działki również będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

UZASADNIENIE DO PYTANIA NR 3, 4, 5, 6 i 7 (DZIAŁKI NR 999/180, 1335/180; 1405/180, 1337/180; 1338/180)

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy dotyczące pytań na 3, 4, 5, 6 i 7 zostanie przedstawione łącznie, gdyż okoliczności dotyczące tych działek są analogiczne. Wszystkie działki objęte tymi pytaniami mają zlokalizowany wyłącznie pojedynczy obiekt budowlany, tzn. obiekt parkingu utwardzonego, który powinien być jednolicie traktowany jako budowla w rozumieniu prawa budowlanego (patrz uwagi powyżej). Z uwagi na to, że ustawa o VAT nie uzależnia konsekwencji podatkowych od tego, czy na danej działce znajduje się całość czy tylko część budowli, jak również nie różnicuje tych skutków w zależności od powierzchni danej działki zajętej pod budowlę, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wszystkie omawiane działki gruntu powinny jednolicie podzielać los prawny budowli (obiektu parkingu utwardzonego).

Jak wykazano powyżej, z analizy tego zagadnienia wyłączyć należy obiekt fontanny, który powinien być kwalifikowany jako obiekt małej architektury nie stanowiący ani budynku ani budowli.

Biorąc pod uwagę, że nabycie obiektu parkingu utwardzonego nastąpiło sukcesywnie w latach 2008-2009, wówczas miało miejsce jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 ust. 14 ustawy o VAT. Niewątpliwie bowiem, pierwszym zasiedleniem jest wydanie budowli w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu VAT w takim rozumieniu, że chodzi o czynności objęte zakresem działania ustawy o VAT (co obejmuje również czynności zwolnione od VAT, w tym aport dotyczący nabycia działek 1337/180 i 1338/180). Od tej daty upłynął okres 2 lat uprawniający do zwolnienia od VAT transakcji kupna na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Ponieważ nie były ponoszone nakłady na ulepszenie obiektu parkingu utwardzonego, sięganie do przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy o VAT byłoby niezasadne oraz pozbawione znaczenia prawnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Towarami zaś, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art, 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o podatku od towarów i usług.

I tak, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwolniona od podatku jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwolnieniu od podatku podlega dostawa budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W świetle przytoczonego przepisu, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części jest ustalenie, czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki okres upłynął od tego momentu.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania, nie oznacza to, że został on zasiedlony, ponieważ oddanie do użytkowania nie nastąpiło w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, że zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT, są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W tym miejscu trzeba podkreślić, że pojęcie „oddanie do użytkowania”, o którym mowa w powołanym art. 2 pkt 14 ustawy, należy rozumieć jako objęcie faktycznego władztwa nad budynkami, budowlami lub ich częściami, możliwość dysponowania nimi, używania ich jak właściciel.

Tym samym należy stwierdzić, że zwolnienie od podatku od towarów i usług przewidziane w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy znajdzie zastosowanie w odniesieniu do sprzedaży budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie dostawy są one zasiedlone w rozumieniu art. 2 pkt 14 cyt. ustawy i okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

Ponadto, w przypadku nieruchomości nie spełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt l0a tego przepisu.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z powyższych przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt l0a jest bezzasadne.

Należy nadmienić, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać :

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części (art. 43 ust. 11 ustawy).

Jak wynika z wniosku, na poszczególnych działkach gruntu będących przedmiotem planowanej sprzedaży (nabycia przez Wnioskodawcę) znajdują się następujące obiekty:

*   na działce nr 901/180 - utwardzony wjazd na teren posesji, brama wjazdowa oraz wiata śmietnikowa (łącznie zwane obiektem wjazdu na posesję);
*   na działce nr 997/180 - obiekt biurowy (dalej obiekt biurowy), faktycznie w tym celu wykorzystywany oraz częściowo obiekt parkingu utwardzonego (obiekt parkingu utwardzonego);
*   na działkach nr 999/180, 1335/180 oraz 1405/180 - obiekt parkingu utwardzonego;
*   na działce nr 1337/180 oraz 1338/180 - obiekt fontanny (obiekt fontanny) oraz częściowo obiekt parkingu utwardzonego.

Obiekt wjazdu na posesję, tzn. utwardzony wjazd, brama wjazdowa oraz wiata śmietnikowa, zabudowuje w całości działkę o nr 901/180. Wiata śmietnikowa to murowana obudowa o zadaszeniu na słupkach stalowych. Brama wjazdowa stanowi w części ogrodzenie z siatki ogrodzeniowej oraz pomost komunikacyjny wykonany ze stalowego gretingu.

Obiekt biurowy jest sześciokondygnacyjnym budynkiem o powierzchni około 2,900 m2 i 110 m2 powierzchni dobudowanej, położonym w całości na działce nr 997/180.

Obiekt parkingu utwardzonego stanowi plac utwardzony płytami chodnikowymi z wyznaczonymi miejscami parkingowymi. Obiekt parkingu posadowiony jest łącznie na sześciu działkach (w całości zajmuje on działki nr 999/180, 1335/180 i 1405/180, oraz częściowo nachodzi na działki nr 997/180, 1337/180 i 1338/180).

Obiekt fontanny jest wybetonowanym obiektem, trwale z gruntem związanym, o funkcji ozdobnej, położonym centralnie na dwóch działkach o nr 1337/180 i 1338/180.

Nieruchomość została przez Sprzedawcę nabyta 31 października 2014 r. wraz z ww. obiektami w formie przejęcia spółki N.S.A. dokonanego w trybie art. 492 ust. 1 pkt 1 kodeksu spółek handlowych (łączenie przez przejęcie), tzn. w ramach pełnej sukcesji praw i obowiązków podatkowych wynikającej z art. 93 Ordynacji podatkowej. Poprzednik prawny Sprzedawcy, tj. N. S.A. (dalej Poprzednik prawny), nabył Nieruchomość w ramach szeregu transakcji:

*   działka 901/180 oraz 999/180 - transakcja kupna z 30 grudnia 2008 r. zawarta z Gminą Miasta;
*   działka 997/180 - transakcje z 25 września 1996 r., 15 grudnia 1998 r. oraz 17 czerwca 2000 r. dotyczące sukcesywnego kupna udziałów w prawie własności od polskich spółek kapitałowych;
*   działka 1335/180 oraz 1405/180 - transakcja kupna z 16 czerwca 2009 r. zawarta z Gminą Miasta;
*   działka 1337/180 oraz 1338/180 - transakcja aportu z 29 lutego 2008 r. (umowa o objęciu akcji w kapitałę zakładowym Poprzednika prawnego), zawarta z Gminą Miasta.

Wszystkie opisane powyżej obiekty, tzn. obiekt biurowy, obiekt parkingu utwardzonego, obiekt wjazdu na posesję oraz obiekt fontanny, istniały już w momencie nabycia Nieruchomości przez Poprzednika prawnego. Wszystkie powyższe transakcje nabycia Nieruchomości stanowiły czynności objęte zakresem ustawy o podatku od towarów i usług (transakcja aportowa była również taką czynnością, choć podlegała zwolnieniu od VAT). Poprzednikowi prawnemu nie przysługiwało prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony na opisanych powyżej transakcjach nabycia Nieruchomości z uwagi na charakter prowadzonej działalności (działalność bankowa).

Poprzednik prawny Sprzedawcy ponosił wydatki na ulepszenie obiektu biurowego, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Wydatki te łącznie przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu, przy czym wydatki te można podzielić na następujące grupy:

1.  ponoszone w latach 1998 - 2010, w stosunku do których Poprzednikowi prawnemu nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych wydatków;
2.  ponoszone w latach 2011 - 2014, w stosunku do których Poprzednikowi prawnemu częściowo przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od tych wydatków - prawo to wynikało z wejścia w życie z dniem 1 kwietnia 2011 r. nowelizacji przepisu art. 90 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług; wartość tej grupy wydatków nie przekroczyła samodzielnie 30% wartości początkowej obiektu biurowego.

Nie były ponoszone analogiczne wydatki w odniesieniu do pozostałych obiektów. Sprzedawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie któregokolwiek z obiektów.

W kwestii kwalifikacji zabudowań znajdujących się na omawianych działkach, należy wskazać, że w myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2010 r. nr 243, poz. 1623, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:

1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
2.  budowlę stanowiącą całość techniczno - użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
3.  obiekt małej architektury.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ww. ustawy, budynek to taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Z kolei pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

Natomiast w myśl art. 3 pkt 4 ww. ustawy, przez obiekt malej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty, a w szczególności:

1.  kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury;
2.  posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej;
3.  użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Ponadto, zgodnie z art. 3 pkt 9 ww. ustawy, przez urządzenia budowlane rozumie się urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W konsekwencji, z uwagi na powyższe regulacje Prawa budowlanego należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie wchodzący w skład Nieruchomości obiekt biurowy stanowi budynek. Utwardzony płytami betonowymi parking oraz utwardzony wjazd i murowana wiata śmietnikowa stanowią budowle. Natomiast obiekt fontanny stanowi obiekt malej architektury w rozumieniu powyższych przepisów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W odniesieniu do przedstawionych we wniosku okoliczności należy stwierdzić, że z uwagi na budynek i budowle posadowione na Nieruchomości, spełnione są przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT dla sprzedaży wszystkich działek wymienionych we wniosku.

W przypadku działki nr 901/180, na której znajduje się utwardzony wjazd i murowana wiata śmietnikowa - jak wynika z przedstawionych okoliczności, Poprzednik prawny Sprzedawcy nabył omawianą działkę wraz z tymi budowlami, w ramach transakcji podlegającej opodatkowaniu, w dniu 30 grudnia 2008 r. i nie ponosił wydatków na ulepszenie tych budowli. Zatem, planowana przez Sprzedawcę sprzedaż budowli znajdujących się na omawianej działce nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim lub w okresie krótszym niż 2 lata od momentu pierwszego zasiedlenia.

Tym samym, w przypadku sprzedaży tych budowli zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnienie to będzie miało również zastosowanie przy sprzedaży działki nr 901/180.

W odniesieniu do sprzedaży działki 997/180 zabudowanej obiektem biurowym, jak wskazała Spółka, został on nabyty w ramach transakcji z 25 września 1996 r., 15 grudnia 1998 r. oraz 17 czerwca 2000 r. dotyczących sukcesywnego kupna udziałów w prawie własności od polskich spółek kapitałowych. Transakcje te podlegały opodatkowaniu. Poprzednik prawny Sprzedawcy ponosił w latach 1998 - 2014 wydatki na ulepszenie obiektu biurowego, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, które łącznie przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu.

W tych okolicznościach należy zbadać, czy po dokonaniu powyższych ulepszeń doszło do ponownego pierwszego zasiedlenia budynku biurowego.

Jak wynika z wniosku, powierzchnia 2m² budynku jest wynajmowana od 22 października 2013 r. Należy zatem stwierdzić, że budynek biurowy w tej części został ponownie zasiedlony po raz pierwszy, jednak to ponowne pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło 22 października 2013 r. - jak twierdzi Spółka - lecz dopiero po zakończeniu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej (2014 r.).

W zakresie stosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, należy stwierdzić, że nie ma ono w ogóle zastosowania do sprzedaży budynku (wbrew opinii Spółki nie ma ono również zastosowania do wynajmowanego fragmentu tego budynku). Wynika to z faktu, że - jak wskazano we wniosku - wydatki na ulepszenie obiektu biurowego, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, które łącznie przekroczyły 30% wartości początkowej tego obiektu, były ponoszone do 2014 r. Zatem, dopiero w tym roku (po zakończeniu ulepszeń) wynajem tej części budynku spowodował ponowne pierwsze zasiedlenie budynku w tej części. Z tych okoliczności wynika, że sprzedaż budynku przez Sprzedawcę nastąpi w ramach ponownego pierwszego zasiedlenia (po istotnym ulepszeniu w 2014 r.) oraz - w przypadku części wynajmowanej - w okresie krótszym niż 2 lata od ponownego pierwszego zasiedlenia tej części. Tym samym, nie będą spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Z uwagi na to w odniesieniu do sprzedaży omawianego budynku należy rozważyć możliwość zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy.

Jak wskazała Spółka, Poprzednikowi prawnemu Sprzedawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia przy nabyciu Nieruchomości. Ponadto ponosił on wydatki na ulepszenie omawianego budynku przekraczające 30% jego wartości początkowej (w latach 1998-2014), lecz przysługiwało mu prawo do odliczenia tylko w odniesieniu do części tych wydatków (2011-2014), której wartość nie przekroczyła samodzielnie 30% wartości początkowej obiektu biurowego.

Z powyższych okoliczności wynika więc, że w analizowanym przypadku spełnione zostały obie przesłanki stosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt l0a ustawy, tym samym dostawa całego budynku biurowego korzysta z powyższego zwolnienia. Zwolnienie to będzie miało również zastosowanie przy sprzedaży działki nr 997/180.

W odniesieniu do kwestii opodatkowania sprzedaży działek nr 999/180, 1335/180, 1405/180, 1337/180 oraz 1338/180 należy stwierdzić, że decydujące znaczenie ma w tym przypadku fakt posadowienia na działkach parkingu utwardzonego. Jak wskazano wcześniej, parking ten stanowi budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego. Powyższe działki, wraz z parkingiem, zostały nabyte przez Poprzednika prawnego Sprzedawcy w latach 2008-2009 w ramach transakcji podlegających opodatkowaniu. Ponadto ani Poprzednik prawny ani Sprzedawca nie ponosili wydatków na ulepszenie parkingu.

Oznacza to, że planowana przez Sprzedawcę sprzedaż parkingu nie nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia, przed nim lub w okresie krótszym niż 2 lata od momentu pierwszego zasiedlenia. Zatem, w przypadku sprzedaży tej budowli zastosowanie znajdzie zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zwolnienie to będzie miało również zastosowanie przy sprzedaży powyższych działek.

W konsekwencji, należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że planowana sprzedaż wszystkich działek wymienionych we wniosku będzie zwolniona od podatku VAT. Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług, natomiast w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych sprawa zostanie rozpatrzona w odrębnym postępowaniu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.