Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP2/443-341/08-2/GZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-07-15
Teza: Opodatkowanie opłaty (kary umownej) w formie ryczałtu za wadliwie wykonane podzespoły.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; kara-kara umowna; odszkodowania; roszczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 14 kwietnia 2008 r. (data wpływu 15 kwiecień 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kary w formie ryczałtu za wadliwie wykonane podzespoły – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kary w formie ryczałtu za wadliwie wykonane podzespoły.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

1.  Wnioskodawca zawiera umowy na dostawy części oraz podzespołów do produkowanych przez siebie samochodów. Dostawcami części są zarówno podmioty polskie jak i zagraniczne (dalej jako: „Dostawcy”).
2.  Dostawcy otrzymują od Zainteresowanego katalog wymagań dotyczący produkcji zamówionych części. Spółka zapewnia Dostawcom wsparcie w procesie przygotowania produkcji, polegające w szczególności na przeprowadzaniu badań laboratoryjnych, wzorcowaniu części przedseryjnych oraz innych czynnościach mających na celu wyeliminowanie wad dostarczonych części. Dostawcy otrzymują od Wnioskodawcy powyższe wsparcie nieodpłatnie w procesie przygotowania dostaw.
3.  Pomimo tak rozbudowanej pomocy, niektórzy Dostawcy dostarczają części wadliwe, nieprzydatne do wykorzystania w produkcji lub wymagające napraw. W celu poprawy jakości dostarczanych części oraz zdyscyplinowania Dostawców Spółka planuje wprowadzić do zasad rozliczania się z Dostawcami postanowienia, które pozwolą na obciążanie Dostawców opłatami za przeprowadzanie badań laboratoryjnych, ponowne wzorcowanie czy wizytowanie zakładu Dostawcy celem ustalenia przyczyn powstawania wad.
4.  Odpłatność, jaką planuje wprowadzić Zainteresowany ma stanowić w jego zamierzeniu rodzaj odszkodowania (kary umownej) z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania ciążących na Dostawcach zobowiązań.
5.  Kwota opłaty (kary umownej) za dostawy wadliwych towarów ustalona będzie przez Wnioskodawcę z góry, w sposób zryczałtowany albo ustalana będzie na podstawie poniesionych przez Spółkę kosztów, np. podróży.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie otrzymane przez Spółkę od Dostawców w związku z dostawą wadliwych części stanowi w świetle przepisów ustawy o VAT odpłatność za usługi świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz Dostawców, a co za tym idzie czy kwoty te podlegać będą opodatkowaniu podatkiem VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług (dalej jako: „ustawa o VAT”) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako: „podatek VAT”) podlegają następujące czynności:

*   odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
*   eksport towarów;
*   import towarów;
*   wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
*   wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z kolei, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

*   przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
*   zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
*   świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W świetle powyższych przepisów usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, co do zasady tylko wówczas, gdy ma charakter odpłatny, tj. w sytuacji, gdy świadczenie jest wykonywane za wynagrodzeniem. Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości (dalej jako: „ETS”) również wynika, iż czynnikiem decydującym o zaistnieniu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jest odpłatność. Element ten przesądza o istnieniu czynności opodatkowanej bądź jej braku.

Biorąc powyższe pod uwagę, ustalenie czy otrzymywane przez Spółkę kary za dostawę wadliwych towarów podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wymaga, zdaniem Wnioskodawcy, rozstrzygnięcia, czy kwoty te otrzymywane z tytułu wad dostarczonych towarów stanowią odpłatność za świadczenie przez Zainteresowanego usług na rzecz Dostawcy.

W tym zakresie Spółka pragnie wskazać, iż zgodnie z orzecznictwem ETS, aby można było mówić o odpłatności pomiędzy otrzymaną zapłatą a wykonaną usługą powinien istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia, a ustalone wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniami na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje za to świadczenie. W świetle powyższego, w przypadku, gdy opłata pobierana jest niezależnie od tego czy świadczenie jest wykonane, jak również w przypadku braku związku pomiędzy świadczeniem a pobieraną opłatą należy stwierdzić, iż takie świadczenie nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Powyższe stanowisko ETS zajął m.in. w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie o sygnaturze 102/86 A. and P. D. C. przeciwko C. of C. and E., jak również w wyroku z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie o sygnaturze C-16/93 pomiędzy R.J. T. a I. der O. L.

Spółka jest zdania, iż odpłatność jaką nałoży na Dostawców z tytułu dostaw wadliwych części nie powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odpłatność ta nie wiąże się bowiem w sposób bezpośredni z żadną usługą wykonywaną przez Zainteresowanego na rzecz Dostawców. Opłata jaką zamierza pobierać Wnioskodawca ma charakter sankcyjny. Opłata ta nie pozostaje w bezpośrednim związku przyczynowym z czynnościami wykonywanymi przez Spółkę na rzecz Dostawców, dotyczącymi wsparcia Dostawców w procesie produkcji części, badania jakości oraz usuwania przyczyn wadliwości towaru. Czynności takie wykonywane są przez Wnioskodawcę także w sytuacji, gdy nie nakłada on żadnych opłat, z tytułu dostawy wadliwych części, na Dostawców (np. w przypadku wadliwych dostaw dokonywanych przez Dostawców po raz pierwszy).

Dodatkowo należy wskazać, iż zgodnie z orzecznictwem ETS zapłata z tytułu świadczenia usług musi mieć bezpośredni związek ze świadczoną usługą, a ponadto musi być możliwa do wyrażenia w pieniądzu (vide wyrok ETS w sprawie C-154/80, C. A.).

Spółka podkreśliła, iż w przypadku opłat za dostarczenie wadliwych części, jakie zamierza nałożyć na swoich Dostawców – opłaty te nie stanowią wynagrodzenia za świadczone na rzecz Dostawców usługi. Podstawą kalkulacji wysokości przedmiotowej opłaty nie jest wartość świadczonych na rzecz Dostawców usług.

W związku z powyższym, zdaniem Zainteresowanego, wynagrodzenie otrzymywane z tytułu dostaw wadliwych części nie może być powiązane z usługami wykonywanymi przez Spółkę na rzecz Dostawców nie tylko ze względu na brak bezpośredniego związku pomiędzy tymi czynnościami a otrzymaną opłatą, ale również ze względu na fakt, iż kalkulacja kary z tytułu dostaw wadliwych towarów jest skonstruowana w odmienny sposób niż wynagrodzenie za usługi; brak tu elementu marży.

W świetle powyższego Spółka jest zdania, iż planowana opłata mająca charakter wyłącznie sankcyjny nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o podatku VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle oraz ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty. Zgodnie z art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, świadczeniem usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, iż oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana czynność (dostawa towarów czy też usługa) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy ustawy z dnia 18 maja 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) Dział II „Skutki niewykonania zobowiązań”. Art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, iż można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa. Kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe wykonanie zobowiązań i stanowią formę odszkodowania skoro mają czynić zadość szkodzie powstałej u wierzyciela.

Dopóki zatem kara umowna nosi cechy odszkodowania i nie można jej przypisać cech wynagrodzenia za świadczenie, dopóty nie można mówić o czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Jednak, jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego, ustalona w umowie odpłatność w formie ryczałtu będzie de facto obciążeniem Dostawców opłatami związanymi z przeprowadzeniem badań laboratoryjnych, ponownym wzorcowaniem czy też innymi czynnościami związanymi z ustaleniem przyczyn powstania wad.

Tym samym, w ocenie tut. Organu, dojdzie do świadczenia ze strony Zainteresowanego na rzecz jego Dostawców określonych usług, natomiast otrzymana kara umowna będzie wynagrodzeniem za to świadczenie.

Jednocześnie tut. Organ nadmienia, iż powołane we wniosku przez Spółkę wyroki ETS jak najbardziej potwierdzają, iż jeśli istnieje ścisły związek pomiędzy świadczeniem a otrzymywaną płatnością, to dochodzi do czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od wartości dodanej, czyli świadczenia usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.