Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-891/13-2/IF
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-25
Teza: Czy adwokat świadczący usługi pomocy prawnej na rzecz podmiotu zatrudniającego go wcześniej jako aplikanta adwokackiego na podstawie umowy o prace może wybrać opodatkowanie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym, czy też zastosowanie wobec niego znajduje art. 9a ust. 3 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: adwokat; działalność-działalność gospodarcza-pozarolnicza działalność gospodarcza; podatek-podatek liniowy; pracodawca; pracownik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 26.08.2013 r. (data wpływu 28.08.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania podatkiem liniowym dochodów z działalności gospodarczej - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28.08.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości opodatkowania podatkiem liniowym dochodów z działalności gospodarczej.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie zawartej umowy o pracę Wnioskodawca od marca 2010 r. zatrudniony był na stanowisku prawnika. W okresie od stycznia 2010 r. Wnioskodawca odbywał również aplikację adwokacką, trwającą trzy lata – wykonywał zatem jako prawnik obowiązki aplikanta adwokackiego.

Do czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę jako prawnika – aplikanta adwokackiego należało:

*   przygotowywanie załączników do pism procesowych,
*   przygotowywanie pism sądowych do wysyłki (sprawdzanie kompletności załączników w piśmie o odbitkach),
*   sprawdzanie poprawności odpisów pism procesowych,
*   zapoznawanie się z dokumentacją przekazywaną przez klientów,
*   wykonywanie fotografii akt w sądach,
*   zastępstwo procesowe w ramach udzielonego upoważnienia i zgodnie z otrzymanymi wytycznymi,
*   przygotowywanie dla adwokatów lub radców prawnych projektów pism procesowych lub środków zaskarżenia zgodnie z ich wskazówkami i wytycznymi,
*   przygotowywanie projektów innych pism w ramach poleceń otrzymywanych od innych adwokatów i radców prawnych oraz pod ich nadzorem i kontrolą,
*   bieżący kontakt z sądami w ramach monitoringu telefonicznego wpływów do akt sądowych poszczególnych spraw,
*   analiza orzecznictwa lub doktryny w odniesieniu do wskazanego przez adwokata lub radcę prawnego zagadnienia prawnego i na potrzeby wskazanego przez nich postępowania oraz przedstawienie wyników analizy.

Jako aplikant adwokacji Wnioskodawca nie mógł samodzielnie podpisywać pism sądowych, środków zaskarżenia - w tym zakresie wykonywał polecenia i wytyczne oraz podlegał nadzorowi innych adwokatów i radców prawnych.

Z początkiem roku 2013 Wnioskodawca ukończył aplikację adwokacką, w marcu 2013 r. przystąpił do egzaminu zawodowego. W związku z pozytywnym wynikiem z egzaminu adwokackiego Wnioskodawca został początkowo wpisany na listę adwokatów niewykonujących zawodu – Wnioskodawca rozpoczął wykonywanie zawodu jako adwokat z dniem 12 sierpnia 2013 r.

Z końcem lipca 2013 r. została rozwiązana umowa o pracę.

Od dnia 12 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca rozpoczął wykonywanie zawodu adwokata w ramach indywidualnej kancelarii adwokackiej (działalność gospodarcza). W tym samym dniu, tj. 12 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca podpisał umowę o współpracy w zakresie świadczenie usług doradztwa prawnego ze swoim byłym pracodawcą – kancelarią prawną. Przedmiotem umowy z dnia 12 sierpnia 2013 r. jest stała pomoc prawna polegająca na wydawaniu porad i opinii prawnych, udzielaniu wyjaśnień w zakresie stosowania prawa, przygotowywaniu projektów umów lub innych dokumentów, udziale w negocjacjach oraz zastępstwie procesowym w zakresie reprezentowania klientów kancelarii przed sądami arbitrażowymi, organami administracji rządowej i samorządowej (z zastrzeżeniem udzielenia stosownego pełnomocnictwa).

W dniu 6 sierpnia 2013 r. Wnioskodawca złożył oświadczenie o wyborze 19% stawki liniowej opodatkowania w związku z rozpoczęciem od dnia 12 sierpnia 2013 r. prowadzenia działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy adwokat świadczący usługi pomocy prawnej na rzecz podmiotu zatrudniającego go wcześniej jako aplikanta adwokackiego na podstawie umowy o prace może wybrać opodatkowanie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej 19% podatkiem liniowym, czy też zastosowanie wobec niego znajduje art. 9a ust. 3 Ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zakres czynności jakie wykonuje obecnie na rzecz swojego poprzedniego pracodawcy jako adwokat nie pokrywają się z czynnościami świadczonymi wcześniej jako aplikant adwokacki. Z tego powodu nie znajduje do niego zastosowania art. 9a ust. 3 Ustawy o PIT. Wnioskodawca był więc uprawniony do wyboru zryczałtowanej formy opodatkowania.

Podatnik, zgodnie z art. 9a ust. 2 Ustawy o PIT może wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c tej ustawy (zryczałtowany podatek w wysokości 19% podstawy obliczenia podatku).

Zgodnie z art. 9a ust. 3 Ustawy o PIT, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemajacej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym - w ramach stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy o PIT.

Zakres uprawnień i tym samym rodzaj świadczonej przez aplikanta adwokackiego pracy różni się w świetle obowiązujących przepisów od obowiązków i uprawnień adwokata.

Przede wszystkim, jak wynika z art. 76 ust. 1 Ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze („Ustawa o adwokaturze”) celem aplikacji adwokackiej jest przygotowanie aplikanta do należytego i samodzielnego wykonywania zawodu adwokata. Aplikacje odbywa się pod kierunkiem patrona -adwokata. Aplikanci w trakcie aplikacji odbywają szkolenia z zakresu prawa cywilnego, administracyjnego, karnego i zasad działania sądownictwa, powszechnego i prokuratury. Zajęciom teoretycznym towarzyszą praktyki w sądach, prokuraturze.

W ramach odbywania aplikacji aplikanta stanowiących stricte pomocy prawnej, ale wyłącznie czynności pomocniczych wobec nadzorujących jego prace adwokatów i radców prawnych.

Aplikant adwokacki nie ma prawa do samodzielnego świadczenia pomocy prawnej, prowadzenia spraw sądowych, doboru środków zaskarżenia oraz taktyki procesowej - nad tymi sferami aktywności zawodowej aplikanta nadzór i bezpośrednią kontrolę sprawuje patron lub pracodawca. Aplikant nie jest w tych kwestiach podmiotem decyzyjnym i samodzielnym, musi podporządkować się decyzji adwokata (lub radcy prawnego) prowadzącego sprawę, jako osoby podpisującej pisma oraz środki zaskarżenia.

Adwokat może samodzielnie świadczyć pomoc prawną na rzecz swoich mocodawców. Adwokat prowadzi samodzielnie sprawy przed organami orzekającymi, dbając o należyte wykorzystanie przewidzianych przez prawo środków dla ochrony uzasadnionych interesów jednostki organizacyjnej. Adwokat nie podlega nadzorowi merytorycznemu innego adwokata w podejmowaniu decyzji co do strategii procesowej oraz doboru rodzaju i treści środka zaskarżenia.

Nie można zatem mówić o żadnej zbieżności obowiązków i zakresu pracy świadczonej przez aplikanta adwokackiego i adwokata.

Zaprezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie przykładowo w:

*   Interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 stycznia 2009 roku (sygn. akt IBPB1/1/415-898/08/IM): „radca prawny świadczący usługi pomocy prawnej na rzecz byłego pracodawcy może wybrać opodatkowanie dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, 19% podatkiem liniowym”;

*   Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 12 grudnia 2007 roku (sygn. akt I SA/Gl 505/07, POP 2008/3/40): „\[wykonywanie przez radcę prawnego w ramach działalności gospodarczej na rzecz byłego pracodawcy czynności polegających na świadczeniu pomocy prawnej nie odpowiada czynnościom wykonywanym uprzednio w ramach stosunku pracy w charakterze referenta prawnego, a tym samym nie pozbawia możliwości opodatkowania przychodów z tej działalności na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie ma zastosowania w takiej sytuacji art. 9a ust. 3 tej ustawy”;

*   Uchwale Sądu Najwyższego z dnia 10 kwietnia 2013 roku (sygn. akt II UZP 2/13, Biul.SN 2013/4/24): „podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe adwokata wykonującego działalność gospodarcza na postawie przepisów ustawy z 26 maja 1982 r. - Prawo o adwokaturze (Dz. U. z 2009 r. nr 146, poz. 1188 z pózn. zm.) w okresie pierwszych 24 miesięcy od dnia rozpoczęcia wykonywania tej działalności może stanowić zdeklarowana kwota, nie niższa niż 30 proc. kwoty minimalnego wynagrodzenia (art. 18a ust. 1 ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych – Dz. U. z 2009 r. nr 205, poz. 1585 z pózn. zm.). Takie rozwiązanie stosuje się także wówczas, gdy działalność wykonuje on na rzecz byłego pracodawcy, u którego był zatrudniony jako aplikant adwokacki (art. 18a ust. 2 pkt 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych)” - która, chociaż literalnie dotyczy wymiaru składki zdrowotnej, to jednak przedstawiona w uchwale wykładnia przepisów może znaleźć zastosowanie do podobnie sformułowanych przepisów Ustawy o PIT;

*   Postanowieniu Naczelnika III Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście z dnia 9 marca 2006 (sygn. akt 449/41CG/415/ i-1/06/MM): Po rozpatrzeniu wniosku w sprawie interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w odniesieniu do stanu faktycznego, w którym wnioskodawca prezentuje „iż jako radca prawny rozpoczynający pozarolniczą działalność gospodarczą, który zawarł z kancelarią umowę o świadczenie usług prawnych na jej rzecz, a wcześniej jako prawnik świadczący usługi w ramach stosunku pracy na rzecz tej samej kancelarii prawnej, może skorzystać ze sposobu opodatkowania, o którym nowa w art. 30 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z pózn. zm.) Naczelnik postanowił uznać powyższe stanowisko za zgodne z przepisami prawa podatkowego” .

Należy zauważyć również, iż systemowo przepisy prawa mają zapobiegać sytuacją, kiedy pracodawcy wymuszaliby na pracownikach przejście na tzw. samozatrudnienie, w celu obniżenia własnych kosztów lub pracownicy wykorzystywaliby przepisy w celu uniknięcia skali podatkowej. W odniesieniu do adwokatów zauważyć jednak należy, iż adwokaci w ogóle nie mogą pozostawać w stosunku pracy - art. 4 b ust. 1 pkt 1 ustawy Prawo o adwokaturze. Nie jest więc tak, iż adwokat wybiera sobie formę współpracy wraz ze wszystkimi konsekwencjami podatkowymi z tym związanymi.

Powyższa argumentacja pozwala na przyjęcie stanowiska, ze do Wnioskodawcy nie znajduje zastosowania art. 9a st. 3 PIT. Wnioskodawca był więc uprawniony do wyboru liniowej formy opodatkowania (stawka 19%).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9a ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., ), podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego - do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia tej działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu.

Stosownie do art. 9a ust. 3 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie lub z tytułu prawa do udziału w zysku spółki niemającej osobowości prawnej przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1.  wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

\- w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c i jest obowiązany do wpłacenia zaliczek od dochodu osiągniętego od początku roku, obliczonych przy zastosowaniu skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, oraz odsetek za zwłokę od zaległości z tytułu tych zaliczek.

W myśl art. 30c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub ust. 7, z zastrzeżeniem art. 29, 30, 30d i art. 44 ust. 4, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Z powyższego wynika zatem, że możliwości wyboru sposobu opodatkowania określonego w art. 30c - według liniowej stawki 19%, zostali pozbawieni ci podatnicy, którzy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej uzyskują przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, a usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik wykonywał bądź wykonuje na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy w roku podatkowym.

Ze złożonego wniosku wynika, iż czynności składające się na treść wykonywanego zawodu adwokata, a więc na przedmiot usług które będą przez Wnioskodawczynię świadczone w ramach wykonywanej działalności gospodarczej (kancelaria adwokacka) nie odpowiadają czynnościom wykonywanym dotychczas jako prawnik w oparciu o zawartą umowę o pracę. Ponadto czynności adwokata nie mogły być wykonywane przez Wnioskodawczynię w ramach umowy o pracę gdyż nie zezwalają na to przepisy ustawy Prawo o adwokaturze (art. 4b ust 1 pkt 1).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 26 maja 1982 r. Prawo o adwokaturze (t. j. Dz. U. z 2009 r. Nr 146, poz. 1188 ze zm.) zawód adwokata polega na świadczeniu pomocy prawnej, a w szczególności na udzielaniu porad prawnych, sporządzaniu opinii prawnych, opracowywaniu projektów aktów prawnych oraz występowaniu przed sądami i urzędami.

Z powyższego wynika zatem, że zakres czynności wykonywanych przez Wnioskodawczynię w ramach stosunku pracy jest rozbieżny z zakresem czynności i usług, które świadczy w charakterze adwokata na rzecz kancelarii prawnej, w której wykonywała wcześniej pracę w oparciu o umowę o pracę jako prawnik.

Wobec powyższego, w przedstawionym przez Wnioskodawczynię zdarzeniu przyszłym nie zachodzą okoliczności o których mowa w art. 9a ust. 3 w/w ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując dochody uzyskiwane przez Wnioskodawczynię z tytułu świadczenia usług jako adwokat mogą być opodatkowane 19% podatkiem liniowym na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Ponadto należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawczynię orzeczenia oraz wyroki, dotyczące przepisów prawa, wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach. Na mocy art. 87 ust. 1 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483 ze zm.), źródłami powszechnie obowiązującego prawa w Rzeczypospolitej Polskiej są: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia.

Z uwagi na powyższe, przywołane orzeczenia oraz wyroki nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.