Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/436-150/12/MZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-19
Teza: Czy w sytuacji, gdy przy zawarciu przez współwłaścicieli nieruchomości umowy wyodrębniającej własność kilku lokali (nie wszystkich) w tych nieruchomościach i przyznania ich na wyłączną własność kilku dotychczasowym współwłaścicielom oraz na współwłasność kilku innym dotychczasowym współwłaścicielom, przewidującej obowiązek dopłat przez współwłaścicieli tytułem wzajemnych rozliczeń, czynność ta podlega regulacjom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; dopłata; lokal-lokal mieszkalny; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; prawa-przeniesienie prawa-przeniesienie prawa własności; umowa
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura – 19 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych częściowego zniesienia współwłasności - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2012 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych częściowego zniesienia współwłasności.

W przedmiotowym wniosku zostało m.in. przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W księdze wieczystej A, prowadzonej przez Sąd:

1.  w dziale I wpisana jest nieruchomość, stanowiąca zabudowaną działkę nr 194 o obszarze 0,0443 ha; w komentarzu do migracji wpisano, że w łamie 5 istnieje wpis: budynek mieszkalny oznaczony nr orj. 5 oficynę kamienicy nr 5 w wpisano do rejestru zabytków;
2.  w dziale II własność wpisana była na rzecz:
    *   Ł. L. w 1 /40 części - na podstawie umowy darowizny z dnia 14.12.1987 r.,
    *   J. L. w 1/40 części - na podstawie umowy darowizny z dnia 14.12.1987 r.,
    *   A. W. L. w 1/40 części - na podstawie umowy darowizny z dnia 07.06.2004 r. oraz w 17/40 częściach - na podstawie postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 19.11.2004 r.,
    *   M. M. S. w 1/6 części - na podstawie postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 21.08.2008 r.,
    *   B. A. S. w 1/6 części - na podstawie postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 21.08.2008 r.,
    *   Z. B. P. w 1/6 części - na podstawie postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 21.08.2008 r.

W księdze wieczystej B, prowadzonej przez Sąd:

1.  w dziale I wpisana jest nieruchomość, stanowiąca działkę nr 96 bez podanego obszaru; w komentarzu do migracji wpisano, że w łamie 5 istnieje wpis: oficynę kamienicy nr 18 w granicach działki nr 134, wpisano do rejestru zabytków;
2.  w dziale II własność wpisana była na rzecz:
    *   A. W. L. w ½ części - na podstawie postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 19.11.2004 r.,
    *   M. M. S. w 1/6 części - na podstawie postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 21.08.2008 r.,
    *   B. A. S. w 1/6 części - na podstawie postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 21.08.2008 r.,
    *   Z. B. P. w 1/6 części - na podstawie postanowienia Sądu o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 21.08.2008 r.

Na podstawie art. 10 ustawy o własności lokali współwłaściciele ustanowili odrębną własność wszystkich czternastu lokali, znajdujących się w budynkach oznaczonych jednym numerem 5, położonym na wyżej opisanej nieruchomości, objętej księgą wieczystą.

Wymienione wyżej lokale stały się współwłasnością dotychczasowych współwłaścicieli nieruchomości gruntowej, objętej księgą wieczystą, w takich samych udziałach, w jakich byli współwłaścicielami całej nieruchomości, tj.:

*   Ł. L. w udziałach po 1 /40 części,
*   J. L. w udziałach po 1/40 części,
*   A. W. L. w udziałach po 18/40 części,
*   M. M. S. w udziałach po 1/6 części,
*   B. A. S. w udziałach po 1/6 części,
*   Z. B. P. w udziałach po 1 /6 części.

Dla wszystkich wyodrębnionych lokali zostały założone odrębne księgi wieczyste.

Na podstawie art. 10 ustawy o własności lokali współwłaściciele ustanowili odrębną własność wszystkich dziewięciu lokali, znajdujących się w obydwu budynku oznaczonych jednym numerem 18, położonych na wyżej opisanej nieruchomości, objętej księgą wieczystą.

Wymienione lokale stały się współwłasnością dotychczasowych współwłaścicieli nieruchomości gruntowej, objętej księgą wieczystą, w takich samych udziałach, w jakich byli współwłaścicielami całej nieruchomości, tj.:

*   A. W. L. w udziałach po ½ części,
*   M. M. S. w udziałach po 1/6 części,
*   B. A. S. w udziałach po 1/6 części,
*   Z. B. P. w udziałach po 1/6 części.

Dla wszystkich wyodrębnionych lokali zostały założone odrębne księgi wieczyste.

Współwłaściciele zamierzają dokonać czynności prawnych, w wyniku których:

1.  zniosą odrębną własność lokali w budynkach nr 5 i nr 18 i wrócą do pierwotnych udziałów w nieruchomościach,
2.  w odrębnym akcie notarialnym wyodrębnią własność kilku lokali (nie wszystkich) w budynkach pod nr 5 i przyznają je na wyłączną własność M. M. S., B. A. S. oraz na współwłasność A. W. L., J. L. i Ł. L.; pozostała część nieruchomości będzie stanowić współwłasność w pierwotnych udziałach, oraz
3.  w tym samym akcie notarialnym wyodrębnią własność kilku lokali (nie wszystkich) w budynkach pod nr 18 i przyznają je na wyłączną własność M. M. S., B. A. S. oraz A. W. L.; pozostała część nieruchomości będzie stanowić współwłasność w pierwotnych udziałach,
4.  w wyniku takiej umowy strony będą zobowiązane do wzajemnych spłat, wyliczonych na podstawie wartości lokali ustalonych przez biegłego rzeczoznawcę; jednakże należności te w znacznej części zbilansują się i w konsekwencji strony będą zobowiązane do zapłaty niewielkich kwot tytułem wzajemnych rozliczeń (dopłat).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy współwłaściciele lokali w budynkach nr 5 i nr 18 będą zobowiązani do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?
2.  W przypadku uznania, że powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, czy podstawą ustalenia podatku od czynności cywilnoprawnych winny być dopłaty, czyli kwoty pozostałe do zapłaty po zbilansowaniu wszystkich wartości lokali objętych umową?

Ad.1

Przytaczając treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, Wnioskodawca jest przekonany, iż w niniejszym przypadku nie występują klasyczne umowy o zniesienie współwłasności

Wnioskodawca wskazał, iż wyodrębnienie własności lokali następuje bowiem na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. Zgodnie z art. 7 tej ustawy odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Ustawa ta nazywa tę umowę „umową o ustanowieniu odrębnej własności lokalu” (art. 8 ust. 1 i 3 ustawy). Umowa może być zawarta m.in. przez współwłaścicieli nieruchomości (art. 8 ust. 3 ustawy).

Wnioskodawca podkreślił, iż ma być zawarta umowa wyodrębnienia własności niektórych lokali i przyznania ich na wyłączną własność poszczególnym współwłaścicielom nieruchomości, z tym że w budynku nr 5 niektóre lokale staną się współwłasnością trzech spośród sześciu współwłaścicieli. Nie będzie to zatem, zdaniem Wnioskodawcy, czynność prawna wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W ocenie Wnioskodawcy, w konsekwencji nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności prawnej.

Ad.2

Wnioskodawca zaznaczył, że gdyby jednak powstawał obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych, to podstawą ustalenia jego wysokości byłyby, zdaniem Wnioskodawcy, wzajemne dopłaty, ustalone po zbilansowaniu wartości wszystkich lokali objętych umową. Uzasadnieniem dla takiej tezy, w ocenie Wnioskodawcy, jest to, że jedną umową, zamieszczoną w jednym akcie notarialnym, obejmuje się część nieruchomości (w postaci kilku lokali), położonej pod nr 5 i część nieruchomości (w postaci kilku lokali), położonej pod nr 18. Skoro do podziału między współwłaścicielami dochodzi na podstawie umowy objętej jednym aktem notarialnym, to, zdaniem Wnioskodawcy, podstawę ustalenia podatku winny stanowić ostateczne kwoty z tytułu rozliczeń, czyli wzajemne dopłaty.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych w zdarzeniu przyszłym

przedstawionym we wniosku jako pierwsze. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od czynności cywilnoprawnych w zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku jako drugie, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 09 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu nawet, gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. f) ww. ustawy podatkowi temu podlegają umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat.

Przy czym w świetle art. 6 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy przy umowie o zniesienie współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego nabytego ponad wartość udziału we współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności (art. 210 i nast. Kodeksu). Zniesienie to może nastąpić poprzez podział rzeczy wspólnej, przyznanie tej rzeczy jednemu ze współwłaścicieli lub sprzedaż rzeczy. Zniesienie współwłasności może więc polegać na dokonaniu podziału rzeczy wspólnej. Nowe rzeczy powstałe w wyniku podziału fizycznego stanowią wyłączną własność poszczególnych współwłaścicieli.

Definicję lokali, własności lokali oraz zasady zawierania umów ustanowienia odrębnej własności lokali określają przepisy ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 80, poz. 903 ze zm.). Stosownie do brzmienia art. 2 ust. 1 ww. ustawy samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Zgodnie z art. 2 ust. 2 tej ustawy samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych.

W myśl art. 7 ust. 1 i 2 ustawy o własności lokali, odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

Natomiast zgodnie z art. 8 ww. ustawy umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna określać w szczególności:

1.  rodzaj, położenie i powierzchnię lokalu oraz pomieszczeń do niego przynależnych,
2.  wielkość udziałów przypadających właścicielom poszczególnych lokali w nieruchomości wspólnej.

Umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu może być zawarta albo przez współwłaścicieli nieruchomości, albo przez właściciela nieruchomości i nabywcę lokalu (art. 8 ust. 3 ww. ustawy).

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że pomiędzy sześcioma współwłaścicielami nieruchomości oznaczonych nr 5 i nr 18 planowane jest zawarcie umowy, w wyniku której współwłaściciele:

*   zniosą odrębną własność lokali w budynkach nr 5 i nr 18 i wrócą do pierwotnych udziałów w nieruchomości,
*   wyodrębnią własność kilku lokali (nie wszystkich) w budynkach pod nr 5 i przyznają je na wyłączną własność dwóm dotychczasowym współwłaścicielom oraz na współwłasność trzem innym dotychczasowym współwłaścicielom; pozostała część nieruchomości będzie stanowić współwłasność w pierwotnych udziałach,
*   wyodrębnią własność kilku lokali (nie wszystkich) w budynkach pod nr 18 i przyznają je na wyłączną własność trzem dotychczasowym współwłaścicielom pozostała część nieruchomości będzie stanowić współwłasność w pierwotnych udziałach,
*   strony będą zobowiązane do wzajemnych spłat, wyliczonych na podstawie wartości lokali ustalonych przez biegłego rzeczoznawcę, jednakże należności te w znacznej części zbilansują się i w konsekwencji strony będą zobowiązane do zapłaty niewielkich kwot tytułem wzajemnych rozliczeń (dopłat).

Wnioskodawca uważa, że w tym przypadku nie występują klasyczne umowy o zniesienie współwłasności.

Wobec powyższego należy wyjaśnić, że w świetle przepisów prawa lokale w budynkach nr 5 i nr 18 mają status odrębnej własności lokali czyli każdy z nich stanowi odrębną nieruchomość. Współwłaściciele zamierzają znieść ten stan i przywrócić pierwotne udziały w całych nieruchomościach a następnie odrębnym aktem notarialnym ustanowić odrębną własność kilku lokali w obu budynkach i przyznać je na współwłasność kilku spośród współwłaścicieli (jedne lokale dwóm osobom, inne trzem). Pozostała część nieruchomości pozostanie objęta współwłasnością.

Należy wyjaśnić, że w opisanym zdarzeniu wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy dojdzie do zniesienia współwłasności. Przedmiotem zniesienia współwłasności będą bowiem konkretne lokale, które zostaną wyodrębnione i staną się odrębnymi nieruchomościami. Poprzedzające zniesienie współwłasności, cofnięcie się do stanu sprzed pierwszego wyodrębnienia lokali nie ma wpływu na to, że dojdzie później do zniesienia współwłasności. Nie zmieni tego również to, że w wyniku zniesienia współwłasności konkretne lokale przypadną na współwłasność dwóm lub trzem z dotychczasowych współwłaścicieli.

Sposób zniesienia współwłasności, w wyniku którego rzecz zostaje przyznana na współwłasność kilku dotychczasowych współwłaścicieli jest dopuszczalny przez praktykę, choć nie wynika to wprost z przepisów prawa. Fakt, że pozostała część nieruchomości nadal pozostaje przedmiotem współwłasności wszystkich współwłaścicieli również nie powoduje, że nie mamy do czynienia ze zniesieniem współwłasności. Jak już bowiem wskazano, każdy lokal będący odrębną własnością stanowi odrębną nieruchomość i każda z tych nieruchomości podlega odrębnemu zniesieniu współwłasności nawet jeśli odbywa się to jednym aktem notarialnym.

Reasumując, w przypadku opisanym we wniosku mamy do czynienia ze zniesieniem współwłasności poszczególnych lokali w budynku nr 5 i nr 18, objętych tą czynnością. Zniesienia współwłasności konkretnych lokali podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Podstawą opodatkowania zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jest wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego nabytego ponad wartość udziału we współwłasności. Obowiązek podatkowy ciąży na podmiocie nabywającym rzeczy lub prawa majątkowe ponad udział we współwłasności (art. 4 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych).

Oznacza to, że w niniejszym przypadku osobami zobowiązanymi do zapłaty podatku będą osoby, które w wyniku zniesienia współwłasności konkretnego lokalu nabędą w nim udziały o wartości wyższej niż uprzednio im przysługujące.

Podstawy opodatkowania, wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy, nie stanowią wzajemne dopłaty ustalone po zbilansowaniu wartości wszystkich lokali objętych umową. Podstawą opodatkowania dla każdej z osób nabywających lokal w wyniku zniesienia współwłasności będzie wartość rynkowa udziału nabytego ponad dotychczas przysługujący tej osobie udział w tym lokalu.

Należy zaznaczyć, że każdy lokal stanowiący odrębną nieruchomość należy traktować odrębnie. Wzajemne dopłaty, bez względu na to jak obliczane, nie stanowią podstawy opodatkowania w świetle art. 6 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.