Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-1059/11-4/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-02-23
Teza: Czy Spółka stanowi zakład w rozumieniu Umowy ze Słowacją bez względu na skalę działalności operacyjnej prowadzonej w ramach Spółki przez wspólników?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; spółki-spółka jawna; spółki-spółka osobowa; Słowacja; zakład
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 21.11.2011 r. (data wpływu 01.12.2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 15.02.2012 r. (data wpływu 20.02.2012 r.) złożonym na wezwanie z dnia 06.02.2012 r. Nr IPPB1/415-1059/11-2/KS o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania za zakład prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 01.12.2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania za zakład prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki osobowej mającej siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej; „Wnioskodawca”) jest osobą fizyczną, polskim rezydentem podatkowym. W chwili obecnej rozważa on przystąpienie do nowozawiązanej spółki osobowej (dalej; „Spółka”) z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej. Spółka przyjmie formę verejna obchodna spolocnost, odpowiednik polskiej spółki jawnej. W efekcie przystąpienia do Spółki, Wnioskodawca stanie się wspólnikiem verejna obchodna spolocnost. Wnioskodawca będzie posiadał udziały w spółce kapitałowej, która nie jest podatkowym rezydentem Polski (dalej; zagraniczna spółka kapitałowa). Jako wkład na pokrycie swojego wkładu do Spółki Wnioskodawca wniesie udziały, które będzie posiadać w zagranicznej spółce kapitałowej.

Jako, że Spółka będzie w przyszłości właścicielem udziałów w zagranicznej spółce kapitałowej (po ich wniesieniu wkładem przez Wnioskodawcę), nie jest wykluczone, iż zagraniczna spółka kapitałowa wypłaci w przyszłości zaliczki na dywidendę lub dywidendy swoim wspólnikom.

Pismem z dnia 15.02.2012 r. (data wpływu 20.02.2012 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 06.02.2012 r., Nr IPPB1/415-1059/11-2/KS Wnioskodawca uzupełnił wniosek o brakujący podpis oraz poinformował, iż podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej spółki osobowej siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej generującym stałe dochody będzie prowadzenie działalności usługowej w zakresie pośrednictwa finansowego. Usługi te będą prowadzone na rzecz podmiotów powiązanych ze wspólnikami oraz na rzecz osób trzecich. Uboczna działalność spółki będzie natomiast polegała na obrocie papierami wartościowymi. Działalność gospodarcza spółki będzie prowadzona we własnym imieniu w sposób zorganizowany i ciągły. Zdarzenia gospodarcze będą inicjowane przez wspólników spółki z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej działających w imieniu tej spółki. Nie jest wykluczone, iż w przyszłości spółka osobowa z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej rozszerzy zakres prowadzonej działalności o kolejne obszary, których wykonywanie będzie zgodne z przepisami krajowymi Republiki Słowackiej, a jeżeli do ich prowadzenia będzie wymagana koncesja lub zezwolenie, Spółka uzyska wszelkie niezbędne koncesje lub zezwolenia. Dochody spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej będą stanowiły dochody z działalności usługowej, zyski z obrotu papierami wartościowymi. Potencjalne dochody spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej mogą również stanowić dochody uzyskiwane z tytułu udziału w zysku osób prawnych opodatkowanie tych zysków stanowi zresztą przedmiot pytania oznaczonego nr 2.

Działalność gospodarcza spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej nie będzie polegała na:

1.  użytkowaniu urządzeń służących wyłącznie do składowania, wystawiania lub wydawania dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  utrzymywaniu zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu składowania, wystawiania lub wydawania;
3.  utrzymywaniu zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa wyłącznie w celu przerobu przez inne przedsiębiorstwo;
4.  utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu zbierania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu reklamy, dostarczania informacji, prowadzenia badań naukowych lub wykonywania podobnej działalności mającej charakter przygotowawczy lub pomocniczy dla przedsiębiorstwa;
6.  utrzymywaniu stałej placówki wyłącznie w celu wykonywania jakiegokolwiek połączenia rodzajów działalności, o których mowa pod literami od a) do e), pod warunkiem jednak, że całkowita działalność placówki, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, posiada przygotowawczy lub pomocniczy charakter.

Zdaniem Wnioskodawcy działalność gospodarcza prowadzona przez spółkę osobową z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej będzie spełniać przesłanki „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 5a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ będzie prowadzona we własnym imieniu w sposób zorganizowany i ciągły, a dochody osiągane przez spółkę nie będą zaliczane do innego źródła niż przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ponadto Wnioskodawca poinformował, iż spółka osobowa posiadająca siedzibę na terytorium Republiki Słowackiej będzie prowadzić działalność gospodarczą we własnym imieniu. W momencie składania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej trudno jest definitywnie określić jaka będzie skala działalności operacyjnej (gospodarczej) prowadzonej przez tę spółkę. Przez sformułowanie „bez względu na skalę działalności operacyjnej” Wnioskodawca rozumie zakres prowadzonej działalności, wysokość osiąganych dochodów oraz wymiar zatrudnienia.

Ostateczny rozmiar działalności operacyjnej będzie zależał od inicjatyw i inwencji wykazywanej przez wspólników spółki osobowej działających w imieniu tej spółki. W momencie założenia spółki podstawową działalność gospodarczą spółki osobowej będzie stanowić działalność usługowa, a spółka nie będzie musiała zatrudniać pracowników. Nie jest wykluczone, iż w trakcie działania spółki osobowej z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej zostanie zmieniony profil działalności spółki z działalności usługowej na działalność handlową. Należy również zauważyć, iż na ten moment Wnioskodawca przewiduje, iż spółka będzie osiągała dochody nie tylko z działalności usługowej, ale również z innych źródeł takich jak chociażby z tytułu udziału w zysku osób prawnych (np. z tytułu dywidend pochodzących od zagranicznej spółki kapitałowej). Wnioskodawcy trudno jest natomiast określić, czy dochody osiągane przez spółkę z siedzibą na terytorium Republiki Słowackiej będą powodowały zakwalifikowanie spółki jako „drobnego” (mały przedsiębiorca) czy jako podmiotu „znaczącego” (średni lub duży przedsiębiorca).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka stanowi zakład w rozumieniu Umowy ze Słowacją bez względu na skalę działalności operacyjnej prowadzonej w ramach Spółki przez wspólników?
2.  Czy dywidenda lub zaliczki na dywidendę otrzymane przez Spółkę z tytułu udziału w zyskach zagranicznej spółki kapitałowej przynależą do Spółki jako zakładu zgodnie z postanowieniami Umowy ze Słowacją?
3.  Czy do dochodów uzyskiwanych przez zakład z tytułu wypłaty dywidendy lub zaliczek na dywidendę zastosowanie znajduje art. 24 ust. 1 lit. a) Umowy ze Słowacją, co oznacza, iż dochody te są opodatkowane wyłącznie na terytorium Słowacji i w związku z tym są wolne od opodatkowania na terytorium Polski?
4.  Czy transfer środków z zysku Spółki mającej siedzibę na Słowacji do Wspólników nie rodzi skutków w polskim podatku dochodowym?

Odpowiedź na pytanie pierwsze stanowi przedmiot niniejszej interpretacji. Natomiast odpowiedź na pozostałe pytania zostanie udzielona w odrębnej interpretacji indywidualnej.

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka stanowi zakład każdego ze wspólników Spółki (w tym: Wnioskodawcy) w rozumieniu Umowy ze Słowacją bez względu na skalę działalności operacyjnej prowadzonej w ramach Spółki przez jej wspólników, a także bez względu na formę prawną działalności Spółki wskazaną w opisie zdarzeń przyszłych oraz bez względu na zakres odpowiedzialności Wnioskodawcy za jej zobowiązania.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Umowy ze Słowacją pojęcie zakład oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa. Określenie zakład obejmuje w szczególności: miejsce zarządu, filię, biuro, fabrykę warsztat i kopalnię źródło ropy naftowej lub gazu ziemnego, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych (art. 5 ust. 2 Umowy ze Słowacją). Umowa ze Słowacją przewiduje również wyłączenia z pojęcia zakładu znajdujące się w art. 5 ust. 3 i 4 Umowy ze Słowacją, które nie będą miały zastosowania w przedmiotowym przypadku.

Aby zatem zakwalifikować podmiot jako zakład musi on spełnić następujące warunki:

*   być stałą placówką,
*   prowadzić całkowicie lub częściowo działalność przedsiębiorstwa.

Za stałą placówkę uznaje się m.in. władanie pewną przestrzenią bez znaczenia na posiadany do niej tytuł prawny, przy założeniu ze jej wykorzystywanie wykazuje pewien stopień trwałości. Zgodnie z postanowieniem Ministra Finansów z dnia 12 kwietnia 2006 r. (nr PB4-6/SR-033-096-64-180/06) siedziba spółki osobowej spełnia przesłanki stałej placówki. W przypadku Wnioskodawcy Spółka, której jest on wspólnikiem posiada swoją siedzibę a zatem można stwierdzić, iż stanowi stałą placówkę.

Drugim warunkiem, jaki musi być spełniony dla uznania podmiotu za zakład w świetle Umowy ze Słowacją jest prowadzenie działalności przedsiębiorstwa w zakresie całkowitym lub częściowym. Takie sformułowanie - całkowite lub częściowe prowadzenie działalności przedsiębiorstwa wskazuje, iż zakres prowadzonej działalności nie odgrywa znaczącej roli w kontekście kwalifikacji danego podmiotu jako zakładu. Bezwzględnym warunkiem jest, aby działalność była prowadzona w ramach zakładu. To jednak czy będzie ona miała charakter częściowy czy całkowity nie ma wpływu na klasyfikację podmiotu w świetle postanowień Umowy ze Słowacją. Podobnie dla celów kwalifikacji Spółki jako zakładu na gruncie Umowy ze Słowacją nie ma znaczenia skala działalności operacyjnej prowadzonej w ramach Spółki. Umowa ze Słowacją nie zawiera takiej przesłanki.

Niezależnie od powyższej analizy zauważyć należy, iż zarówno doktryna jak i organy podatkowe, co do zasady kwalifikują wszystkie spółki osobowe jako zakład wspólników spółki osobowej w rozumieniu umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Rozważana zaś przez Wnioskodawcę forma prawna prowadzenia działalności gospodarczej, odpowiednik polskiej spółki jawnej, jest transparentna dla celów podatkowych. Z perspektywy zatem polskiego prawa podatkowego traktowana być ona powinna w sposób tożsamy do spółek osobowych. Oznacza to, iż prowadzenie działalności gospodarczej przez Wnioskodawcę za pośrednictwem takiej Spółki będzie kwalifikowane w świetle Umowy ze Słowacją jako posiadanie przez Wnioskodawcę zakładu na terytorium Słowacji. Nie ulega wątpliwości, że przedsiębiorstwo w ujęciu funkcjonalnym prowadzone przez spółkę osobową w umawiającym się państwie stanowi stały zakład jej wspólników w tym państwie. Z perspektywy państwa źródła - czyli państwa, w którym zakład prowadzi swoją działalność („Słowacja,) — każdy ze wspólników posiada zakład na jego terytorium. Świadczą o tym następujące indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego:

*   postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 12 kwietnia 2006 r., w którym potwierdzono stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym spółka komandytowa założona na terenie Polski, której komandytariuszem jest niemiecka spółka kapitałowa, stanowi dla tego komandytariusza zakład polskich wspólników w świetle umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania;
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. (sygn. IPPB5/423-406/09-4/PS), w której stwierdzono: zarówno na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie zakład. W dalszej części interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie wskazuje, że spółka osobowa konstytuuje zakład dla wspólnika, a wspólnika należy zatem traktować jako podmiot prowadzący działalność za pośrednictwem zakładu na terytorium kraju siedziby spółki osobowej,
*   interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 września 2009 r. (sygn. IPPB5/423-406/09-4/PS,), w której wskazano: Należy podkreślić, iż zarówno na gruncie międzynarodowego prawa podatkowego jak i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka osobowa jako podmiot transparentny pod względem podatkowym prowadzi działalność w państwie, w którym jest zorganizowana, to wspólnik tej spółki posiada w tym państwie zakład i podlega w nim opodatkowaniu od zysków osiągniętych poprzez ten zakład.

Także w komentarzu do umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania z Niemcami pod red. dr Marcina Jamrożego i dr Adriana Cloer (wyd. C.H Beck, Warszawa 2007, art. 7 str. 115), zostało wskazane, że działalność gospodarcza wykonywana przez spółkę osobową stanowi zakład - przy założeniu, że zostały spełnione przesłanki jego powstania określone w art. 5. Mając zatem na uwadze spełnienie warunku o posiadaniu stałej placówki, która ma charakter trwały, Spółkę należy uznać za zakład, który Wnioskodawca posiada na terytorium Słowacji.

Podobne wnioski znaleźć można w publikacji pt. Model Konwencji OECD Komentarz (red B. Brzeziński, Oficyna Prawa Polskiego, Warszawa 2010, str. 734,), w której stwierdzono:

W związku z transparentnością spółek osobowych, udział w spółce osobowej stanowi formę prowadzenia działalności gospodarczej jej wspólników. W konsekwencji, jeśli zostaną spełnione pozostałe przesłanki uznania za stały zakład („tj. posiadanie placówki oraz stałość prowadzenia działalności,), spółka osobowa może funkcjonować jako stały zakład dla każdego z jej wspólników. Skoro zatem analizowana Spółka ma swoją siedzibę, bez wątpienia uznać ją należy za zakład Wnioskodawcy w rozumieniu Umowy ze Słowacją.

Uznanie spółki osobowej jako zakładu dla wspólnika zostało również wskazane przez Kazimierza Bany w artykule „Opodatkowanie zysków z przeniesienia własności udziałów w spółce osobowej na podstawie Modelowej Konwencji Podatkowej OECD” (Monitor Podatkowy, nr 4, Warszawa 2006), w którym wskazano: „Komitet Podatkowy OECD zakłada oczywiście, że spółka osobowa stanowi zakład wspólników, jeżeli jest ona traktowana jako podmiot przezroczysty na mocy prawa wewnętrznego.

Zdaniem Wnioskodawcy w świetle powyższych rozważań uznać należy, iż Spółka, której wspólnikiem jest Wnioskodawca, stanowi dla niego zakład w świetle postanowień Umowy ze Słowacją, Z tego względu nie powinno budzić wątpliwości, iż Wnioskodawca, w przypadku przystąpienia do Spółki, będzie posiadał zakład na terytorium Słowacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Krańcowo należy podkreślić, że przywołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia organów podatkowych dotyczące przepisów prawa wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mogą być źródłem praw i obowiązków w innych sprawach.

Z uwagi na powyższe przywołane rozstrzygnięcia organów podatkowych nie są wiążące dla tut. Organu podatkowego. Każdą sprawę Organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.