Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.523.2022.2.MBN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-02-23
Teza: W świetle ustawy o podatku od towarów i usług, stosując ww. kryteria refakturowania Najemców zużytymi mediami, mają Państwo prawo zastosować właściwe stawki podatku VAT dla danego rodzaju mediów.
Słowa kluczowe: media; najem-najem na cele działalności ; refaktura; stawka; stawka-stawki podatku-stawka podstawowa podatku; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Elementy składowe podstawy opodatkownia; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 1. Stawki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 19 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy refakturowania opłat za media z zastosowaniem stawki podatku VAT właściwej dla danego rodzaju mediów. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 lutego 2023 r. (wpływ 13 lutego 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka jest właścicielem nieruchomości, którą na podstawie umów najmu wynajmuje najemcom (dalej: „Najemcy”) na cele działalności gospodarczej.

Zgodnie z typową umową najmu (dalej: „Umowa najmu”), Najemcy są zobowiązani do uiszczania na rzecz Wnioskodawcy następujących kosztów/opłat:

(i) czynsz najmu - jako wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług najmu;

(ii) opłaty za media (m.in. energia cieplna, dostawa wody i odprowadzanie ścieków itp.), naliczane w kwocie uwzględniającej faktyczne zużycie mediów przez Najemców;

(iii) pozostałe koszty eksploatacyjne związane z utrzymaniem nieruchomości, naliczane ryczałtowo.

Przedmiotem niniejszego wniosku są rozliczenia VAT z tytułu opłat za media, którymi Spółka obciąża Najemców na podstawie Umowy najmu, w oparciu o rzeczywiste zużycie mediów (pkt (ii) powyżej).

Wnioskodawca podkreśla, że pozostałe, ryczałtowe koszty eksploatacyjne (o których mowa w pkt (iii) powyżej), nie są przedmiotem niniejszego wniosku. Spółka wymienia je wyłącznie w celu wskazania wszystkich istotnych okoliczności związanych ze świadczeniem usług najmu na rzecz Najemców.

Odnosząc się do opłat za media, stanowiących przedmiot niniejszego wniosku, Spółka pragnie na wstępie podkreślić, że opłaty te są kalkulowane/naliczane, fakturowane/refakturowane i rozliczane odrębnie od czynszu najmu (opodatkowanego według stawki VAT 23%) oraz pozostałych, ryczałtowych kosztów eksploatacyjnych. Stanowią one odrębną kategorię kosztów/opłat, którymi Wnioskodawca obciąża Najemców na podstawie Umowy najmu. Świadczą o tym okoliczności faktyczne, które Spółka przedstawia w dalszej części niniejszego wniosku.

W myśl postanowień Umowy najmu, Wnioskodawca zawarł z dostawcami mediów umowy na dostawę mediów do nieruchomości wynajmowanej Najemcom (dalej: „Umowy na dostawę mediów”). Umowy te są odrębne od Umowy najmu.

Na podstawie Umów na dostawę mediów, dostawcy mediów wystawiają na rzecz Spółki faktury z tytułu dostawy mediów, z zastosowaniem stawek VAT właściwych dla danego rodzaju mediów.

Następnie, jak stanowi Umowa najmu, poniesionymi kosztami zużycia mediów Spółka obciąża Najemców. W związku z tym, na podstawie faktur otrzymanych od dostawców mediów, Wnioskodawca wystawia na rzecz Najemców faktury z tytułu opłat za media. Faktury te są odrębne od faktur wystawianych przez Spółkę z tytułu świadczenia usług najmu, obejmujących czynsz najmu. Refakturując opłaty za media na rzecz Najemców, Wnioskodawca nie dolicza marży.

Zgodnie z Umową najmu, opłaty za media, którymi Spółka obciąża Najemców, naliczane są w następujący sposób:

a) na podstawie rzeczywistego zużycia mediów, odrębnie przez każdego z Najemców, według pomiarów wynikających z odrębnych liczników; lub

b) na podstawie udziału powierzchni wynajmowanej przez każdego z Najemców w całkowitej powierzchni wynajmowanej nieruchomości − w przypadku, gdy zużycie mediów nie jest mierzone za pomocą liczników i/lub może być zużywane przez więcej niż jednego najemcę.

Poniżej Spółka przedstawia stosowanie opisanych wyżej zasad naliczania opłat za media w praktyce − na przykładzie opłat za energię cieplną oraz opłat za dostawę wody i odprowadzanie ścieków. Wnioskodawca podkreśla, że zakres niniejszego wniosku nie ogranicza się wyłącznie do opłat za ww. media (stanowią one jedynie przykłady), lecz obejmuje wszystkie opłaty za media, którymi Spółka obciąża Najemców na podstawie Umowy najmu, w oparciu o faktyczne zużycie mediów.

Ad. a)

Na podstawie rzeczywistego zużycia mediów, odrębnie przez każdego z Najemców, według pomiarów wynikających z odrębnych liczników, naliczane są m.in. opłaty za energię cieplną.

Taki sposób naliczania ww. opłat jest możliwy z uwagi na osobne przyłącza cieplne dla powierzchni wynajmowanej przez każdego z Najemców.

Rzeczywiste zużycie energii cieplnej, odrębnie przez każdego z Najemców, według pomiarów wynikających z odrębnych liczników, uwidocznione jest na fakturach/w załącznikach do faktur, które Wnioskodawca otrzymuje od dostawcy energii cieplnej, zgodnie z zawartą z nim umową.

Na podstawie faktur otrzymanych od dostawcy energii cieplnej, Wnioskodawca wystawia na rzecz Najemców faktury z tytułu opłaty za energię ciepną, naliczonej na podstawie rzeczywistego jej zużycia przez każdego z Najemców, wynikającego z odczytów odrębnych liczników.

Ad. b)

Na podstawie udziału powierzchni wynajmowanej przez każdego z Najemców w całkowitej powierzchni wynajmowanej nieruchomości, naliczane są m.in. opłaty za wodę i odprowadzanie ścieków.

Taki sposób naliczania ww. opłat wynika z jednego przyłącza wodociągowego, wspólnego dla Najemców.

Z tej przyczyny, na fakturach/w załącznikach do faktur, które Wnioskodawca otrzymuje od dostawcy wody na podstawie zawartej z nim umowy, przedstawiony jest łączny pomiar faktycznego zużycia wody przez Najemców.

W oparciu o faktury otrzymane od dostawcy wody, Wnioskodawca wystawia na rzecz Najemców faktury z tytułu opłaty za wodę i odprowadzanie ścieków, wyliczonej na podstawie łącznego, rzeczywistego zużycia wody przez Najemców oraz udziału powierzchni wynajmowanej przez każdego z Najemców w całkowitej powierzchni wynajmowanej nieruchomości.

Jak wynika z przyjętych, opisanych powyżej zasad naliczania opłat za media, którymi Spółka obciąża Najemców zgodnie z Umową najmu, opłaty te są kalkulowane na podstawie faktycznego zużycia mediów przez Najemców − niezależnie od przyjętego sposobu ich naliczania (zarówno w przypadku, o którym mowa w pkt a) powyżej − tj. według indywidualnego, rzeczywistego zużycia mediów, jak również w przypadku opisanym w pkt b) powyżej − tj. na podstawie łącznego pomiaru faktycznego zużycia mediów, dzielonego pomiędzy poszczególnych Najemców według klucza powierzchniowego).

Aktualnie, wystawiając na rzecz Najemców faktury z tytułu opłat za media, zgodnie z opisanymi powyżej zasadami ich naliczania, wynikającymi z Umowy najmu, Wnioskodawca stosuje stawkę VAT 23%, przyjmując w tym zakresie podejście ostrożnościowe (Spółka zwraca uwagę, iż jest to wyłączna przyczyna stosowania w tym zakresie podstawowej stawki VAT; w szczególności, przyjęte podejście nie wynika z uznania przez Spółkę, że zachodzą przesłanki, które przemawiałyby za uznaniem usług najmu oraz dostawy mediów do wynajmowanej nieruchomości za świadczenie kompleksowe, opodatkowane na gruncie VAT według jednolitych zasad, właściwych dla usługi najmu − w ocenie Spółki takich przesłanek w rozpatrywanej sprawie brak, co Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia w dalszej części tego wniosku).

Mając powyższe na uwadze, Spółka składa niniejszy wniosek celem upewnienia się, że może stosować do refakturowanych na rzecz Najemców opłat za media stawki VAT właściwe dla dostawy poszczególnych mediów. Wnioskodawca podkreśla, że kwestia ustalenia wysokości stawki VAT dla dostawy tych mediów nie jest przedmiotem niniejszego wniosku.

Dodatkowo, w piśmie z 13 lutego 2023 r., uzupełnili Państwo informacje zawarte we wniosku, odpowiadając na poniższe pytania:

1\. Czy Najemcy mają możliwość samodzielnego zawarcia umów na dostawę mediów z wybranym przez siebie dostawcą mediów, a tym samym możliwość samodzielnego rozliczania się z dostawcą mediów?

Umowa najmu zasadniczo dopuszcza możliwość zawarcia przez Najemców umów na dostawę mediów bezpośrednio z wybranymi dostawcami mediów, a tym samym możliwość samodzielnego rozliczania się z dostawcą mediów. Umowa najmu przewiduje bowiem, że gdy Najemcy nie zawrą umów na dostawę mediów z dostawcami mediów, wówczas obowiązek ten spoczywa na Spółce. Przy czym, na możliwość zawarcia przez Najemców umów na dostawę mediów bezpośrednio z dostawcami mediów, wpływ mają względy praktyczne, w szczególności aspekty techniczne (np. jedno przyłącze wodociągowe, wspólne dla Najemców, uniemożliwia aktualnie zawarcie przez Najemców umowy na dostawę wody i odprowadzanie ścieków bezpośrednio z dostawcą mediów; z kolei w przypadku dostawy energii cieplnej, dostawca mediów dotychczas nie wyraził zgody na zawarcie umowy na dostawę energii cieplnej bezpośrednio z Najemcami, ale nie jest to wykluczone w przyszłości).

Wnioskodawca podkreśla, że także w sytuacji, gdy względy praktyczne uniemożliwiają zawarcie przez Najemców umów na dostawę mediów bezpośrednio z dostawcami mediów, Najemcy mają możliwość wyboru sposobów korzystania z mediów, w związku z możliwością decydowania przez Najemców o zużyciu mediów (na co Wnioskodawca zwraca uwagę w odpowiedzi na pytanie nr 2 poniżej).

2\. Kto − Państwo czy Najemcy − ma możliwość decydowania o ilości zużycia mediów przez Najemców lokali, objętych zakresem wniosku?

Najemcy decydują o ilości zużycia mediów dostarczanych do nieruchomości wynajmowanej Najemcom na cele działalności gospodarczej. Wnioskodawca, jako wynajmujący, nie ma możliwości decydowania o ilości zużycia mediów przez Najemców.

### Pytanie

Czy Wnioskodawca może stosować do refakturowanych na rzecz Najemców opłat za media stawki VAT właściwe dla danego rodzaju mediów?

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka może stosować do refakturowanych na rzecz Najemców opłat za media stawki VAT właściwe dla danego rodzaju mediów.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z kolei przez świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT.

W świetle art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Kwestia opodatkowania VAT dostawy mediów w ramach najmu nieruchomości była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”) w wyroku z 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa). W wyroku tym TSUE stwierdził, że:

„najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości co do zasady należy uważać za kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba że elementy transakcji, także te wskazujące względy ekonomiczne zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, iż tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny”.

W celu ustalenia skutków podatkowych związanych z dostawą mediów w ramach najmu nieruchomości, należy zatem rozstrzygnąć, czy refakturowane na najemców opłaty za korzystanie z mediów stanowią świadczenia:

· ściśle związane z usługą najmu − opodatkowane VAT według jednolitych zasad, właściwych dla usługi najmu; czy

· odrębne i niezależne − a w rezultacie opodatkowane VAT według odrębnych reguł, właściwych dla dostawy poszczególnych mediów.

W przytoczonym wyroku TSUE wymienił przesłanki warunkujące uznanie najmu nieruchomości i związanych z nim dostaw mediów za odrębne i niezależne świadczenia na gruncie VAT. Tezy orzeczenia TSUE zostały przyjęte w orzecznictwie polskich sądów administracyjnych, prowadząc do ukształtowania jednolitej, utrwalonej już w tym zakresie linii orzeczniczej (np. wyroki NSA: z 10 lipca 2015 r. (sygn. I FSK 944/15), z 25 sierpnia 2015 r. (sygn. I FSK 789/15), z 17 września 2015 r. (sygn. I FSK 1343/13), z 7 października 2015 r. (sygn. I FSK 906/15), z 9 października 2015 r. (sygn. I FSK 1153/13), z 4 listopada 2015 r. (sygn. I FSK 793/15), z 14 grudnia 2018 r. (sygn. I FSK 2055/16), z 7 sierpnia 2019 r. (sygn. I FSK 683/17), z 26 stycznia 2021 r. (sygn. I FSK 192/19)).

I tak, w orzecznictwie wskazuje się na następujące kryteria uznania najmu nieruchomości i związanych z nim dostaw mediów za świadczenia odrębne i niezależne:

a) najemca ma możliwość wyboru świadczeniodawców lub sposobów korzystania z danych towarów lub usług (mediów), dostarczanych do najmowanego lokalu przez wyspecjalizowane podmioty;

b) możliwość wyboru korzystania z danych towarów oznacza, że najemca może decydować o ich zużyciu (np. wody, energii elektrycznej, cieplnej), co może być stwierdzone poprzez założenie indywidualnych liczników i rozliczanie się w oparciu o ich odczyty lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę, np. liczbę lokatorów korzystających z najmowanej nieruchomości lub jej powierzchnię;

c) w umowie strony postanowią, że najemca będzie odrębnie rozliczać czynsz najmu oraz należności za media na podstawie indywidualnego zużycia, np. w oparciu o wskazania licznika lub w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie tych towarów przez najemcę, np. liczbę lokatorów korzystających z najmowanej nieruchomości lub jej powierzchnię;

d) wynajmujący będzie w sposób odrębny na fakturze (fakturach) wykazywał należności z tytułu najmu oraz z tytułu mediów;

e) z zakładem dostarczającym media do lokalu najemcy rozliczenia dokonuje wynajmujący.

Biorąc pod uwagę powyższe wytyczne, w celu ustalenia, czy realizowane przez Spółkę na rzecz Najemców świadczenia, obejmujące najem oraz dostawę mediów, można traktować dla celów VAT jako odrębne i niezależne czynności, należy rozważyć, czy w przedstawionych okolicznościach faktycznych spełnione są wymienione powyżej przesłanki.

Ad. a) i b)

Możliwość wyboru sposobów korzystania z mediów

Zgodnie z przytoczonym orzecznictwem, dostawa mediów może stanowić świadczenie odrębne od najmu nieruchomości, w przypadku, gdy najemca ma możliwość wyboru sposobów korzystania z mediów, dostarczanych do najmowanego lokalu przez wyspecjalizowane podmioty.

W orzecznictwie wskazuje się, że warunek ten jest spełniony w sytuacji, gdy najemca może decydować o zużyciu mediów, co może być stwierdzone:

· poprzez założenie indywidualnych liczników i rozliczanie się w oparciu o ich odczyty; lub

· w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie mediów przez najemcę (np. liczbę lokatorów korzystających z najmowanej nieruchomości lub jej powierzchnię).

Podkreślenia wymaga, iż kalkulacja indywidualnego zużycia mediów może być zatem dokonana także na podstawie innych, wskazanych powyżej kryteriów, obiektywnie odzwierciedlających zużycie mediów przez danego najemcę (np. rozdzielenie kosztów łącznego zużycia mediów na poszczególnych najemców, przy zastosowaniu klucza powierzchniowego) - co potwierdzają również organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych, powołanych w dalszej części niniejszego wniosku.

Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpatrywanej sprawy, uznać należy, że Umowa najmu oraz przyjęte na jej podstawie zasady naliczania opłat za media, którymi Spółka obciąża Najemców, jednoznacznie wskazują, iż Najemcy decydują o zużyciu mediów.

Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, opłaty te naliczane są na podstawie:

• rzeczywistego zużycia mediów, odrębnie przez każdego z Najemców, według pomiarów wynikających z indywidualnych liczników − taki sposób naliczania opłat dotyczy m.in. energii cieplnej; lub

• łącznego pomiaru faktycznego zużycia mediów przez Najemców oraz udziału powierzchni wynajmowanej przez każdego z Najemców w całkowitej powierzchni wynajmowanej nieruchomości − w ten sposób kalkulowane są m.in. opłaty za wodę i odprowadzanie ścieków.

Niezależnie zatem od przyjętego sposobu naliczania opłat za media, którymi Wnioskodawca obciąża Najemców zgodnie z Umową najmu, opłaty te uwzględniają (odzwierciedlają) zużycie mediów przez Najemców − w związku z zainstalowaniem indywidualnych liczników (w pierwszym przypadku) lub zastosowaniem obiektywnego kryterium podziału kosztów łącznego zużycia mediów pomiędzy poszczególnych Najemców, w oparciu o powierzchnię wynajmowaną przez każdego z Najemców (w drugim przypadku).

Powyższa konkluzja prowadzi do wniosku, że przesłanki wskazujące na możliwość decydowania przez Najemców o zużyciu mediów − w świetle orzecznictwa − są w niniejszej sprawie spełnione.

Ad. c)

Odrębne uregulowanie świadczeń w umowie najmu

Kolejne kryterium warunkujące możliwość uznania najmu nieruchomości i związanych z nim dostaw mediów za świadczenia odrębne i niezależne na gruncie VAT, dotyczy postanowień zawartych w umowie najmu. Zgodnie z orzecznictwem, z umowy tej powinno wynikać, że najemca będzie odrębnie rozliczać czynsz najmu oraz należności za media:

• na podstawie indywidualnego zużycia mediów przez najemcę, np. w oparciu o wskazania licznika; lub

• w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie mediów przez najemcę (np. liczbę lokatorów korzystających z najmowanej nieruchomości lub jej powierzchnię).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego będącego przedmiotem niniejszego wniosku, Umowa najmu zawarta przez Wnioskodawcę zawiera wskazane powyżej postanowienia.

W szczególności, Umowa najmu wprost przewiduje:

• odrębne naliczanie, fakturowanie i rozliczanie czynszu najmu (jako wynagrodzenia z tytułu świadczenia usług najmu) oraz opłat za media – z Umowy najmu jednoznacznie wynika, że opłaty te stanowią odrębną kategorię kosztów, którymi Wnioskodawca obciąża Najemców;

• metodologię naliczania opłat za media, opartą na pomiarze ich zużycia przez Najemców - według wskazań indywidualnych liczników lub na podstawie kryterium podziału łącznego zużycia mediów, przy uwzględnieniu powierzchni wynajmowanej przez każdego z Najemców.

W konsekwencji uznać należy, że warunek odrębnego ujęcia w umowie świadczeń w postaci najmu oraz dostawy mediów jest w analizowanej sprawie spełniony.

Ad. d)

Odrębne fakturowanie świadczeń

W przytoczonym orzecznictwie zwraca się również uwagę na odrębne wskazywanie na fakturach wystawianych przez wynajmującego przysługujących mu należności z tytułu najmu oraz z tytułu mediów - jako kolejną przesłankę uznania najmu nieruchomości i związanych z nim dostaw mediów za świadczenia odrębne i niezależne dla celów VAT.

W przedstawionych okolicznościach faktycznych, warunek wyodrębniania na fakturach czynszu najmu oraz kosztów zużycia mediów jest spełniony.

Jak bowiem wskazano w opisie stanu faktycznego, zgodnie z Umową najmu, Wnioskodawca wystawia na rzecz Najemców faktury z tytułu opłat za media (na podstawie faktur otrzymanych od dostawców mediów, z którymi Spółka zawarła Umowy na dostawę mediów). Wnioskodawca ponownie podkreśla, że faktury te (refaktury) są odrębne od faktur wystawianych przez Spółkę z tytułu świadczenia usług najmu, obejmujących czynsz najmu.

Ad. e)

Rozliczenia z dostawcami mediów

Dostawa mediów może stanowić świadczenie odrębne od najmu nieruchomości, w przypadku, gdy rozliczeń z zakładem dostarczającym media do lokalu najemcy dokonuje wynajmujący. To ostatnie z podnoszonych w orzecznictwie kryteriów odrębności rozpatrywanych świadczeń z punktu widzenia VAT.

Odnosząc powyższe kryterium do okoliczności faktycznych będących przedmiotem niniejszego wniosku, należy ponownie wskazać, że to Wnioskodawca zawarł z dostawcami mediów Umowy na dostawę mediów do nieruchomości wynajmowanej Najemcom. Na podstawie tych umów, dostawcy mediów wystawiają na rzecz Spółki faktury z tytułu dostawy mediów. Zatem to Wnioskodawca, jako wynajmujący, dokonuje bezpośrednich rozliczeń z dostawcami mediów, w związku z ich zużyciem przez Najemców.

Poniesionymi kosztami zużycia mediów Spółka obciąża następnie Najemców, wystawiając na ich rzecz faktury z tytułu opłat za media, naliczonych zgodnie z metodologią wynikającą z Umowy najmu, na podstawie faktur otrzymanych od dostawców mediów. Koszty zużycia mediów Najemcy rozliczają zatem wyłącznie ze Spółką - nie dokonują oni w tym zakresie żadnych rozliczeń z dostawcami mediów.

Mając powyższe na uwadze, warunek dotyczący rozliczeń opłat za media pomiędzy Wynajmującym a dostawcami mediów uznać należy w opisanym stanie faktycznym za spełniony.

Podsumowując powyższe ustalenia, stwierdzić należy, że postanowienia Umowy najmu oraz przyjęte na jej podstawie zasady naliczania, fakturowania i rozliczania opłat za media − odrębnie od czynszu najmu, jednoznacznie wskazują, że w niniejszej sprawie − w świetle orzecznictwa, spełnione są wszystkie kryteria warunkujące możliwość uznania najmu nieruchomości i związanych z nim dostaw mediów za świadczenia odrębne i niezależne dla celów VAT.

W konsekwencji, realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Najemców świadczenia, obejmujące najem oraz dostawę mediów, należy traktować dla potrzeb rozliczeń VAT jako odrębne i niezależne czynności, podlegające odrębnemu opodatkowaniu, według zasad właściwych dla tych świadczeń.

W związku z powyższym, Wnioskodawca może stosować do refakturowanych na rzecz Najemców opłat za media stawki VAT właściwe dla danego rodzaju mediów.

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych dotyczących opodatkowania VAT dostawy mediów w ramach najmu nieruchomości, zapadłych na gruncie okoliczności faktycznych tożsamych z opisanymi w niniejszym wniosku.

I tak, w interpretacjach indywidualnych wydanych w sprawach, w których:

• koszty mediów były rozliczane odrębnie od czynszu najmu − na podstawie wskazań liczników lub, co Wnioskodawca pragnie podkreślić − w oparciu o inne kryteria uwzględniające zużycie mediów przez najemców (np. proporcjonalnie do wynajmowanej powierzchni);

• umowa najmu odrębnie regulowała kwestię rozliczeń czynszu najmu oraz należności z tytułu mediów;

• czynsz najmu oraz opłaty za media były odrębnie fakturowane − wynajmujący wystawiał na rzecz najemców faktury obejmujące czynsz najmu oraz odrębnie refakturował koszty zużycia mediów, na podstawie faktur otrzymanych od dostawców mediów (bez doliczania marży);

• wynajmujący dokonywał rozliczeń z dostawcami mediów, na podstawie wystawionych na jego rzecz faktur, w związku ze zużyciem mediów przez Najemców;

powołując się na orzecznictwo TSUE i NSA, organy podatkowe stwierdzały, że najem nieruchomości i związane z nim dostawy mediów nie stanowią świadczenia kompleksowego - w konsekwencji, wynajmujący może do refakturowanych na rzecz najemców opłat za media stosować stawki VAT właściwe dla poszczególnych mediów.

Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje najnowsze rozstrzygnięcia, wydane na gruncie opisanych powyżej okoliczności faktycznych:

• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 4 listopada 2022 r. (nr 0114-KDIP4-1.4012.460.2022.2.APR):

„(\`(...)\`) w przypadku obciążania najemców lokali kosztami związanymi z funkcjonowaniem wynajmowanych pomieszczeń tj. pobór wody i odprowadzanie ścieków, dostaw energii elektrycznej, dostaw gazu, wywóz nieczystości, brak jest podstaw do traktowania ww. opłat jako elementu kalkulacyjnego opłaty czynszowej usługi najmu. (\`(...)\`)

Czynności powyższe powinny być zatem rozliczane niezależnie od usługi najmu i - co do zasady - opodatkowane odpowiednio stawkami podatku VAT właściwymi dla danego rodzaju świadczenia.

W świetle powyższego brak jest podstaw, aby uznać, że dostawa mediów jest nierozerwalnie związana z najmem lokalu, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Nie tworzą one bowiem obiektywnie tylko jednego niepodzielnego świadczenia, tj. nie stanowią kompleksowej usługi najmu lokali. Zatem, w przypadku najmu lokali usługa dostawy mediów, których zużycie rozliczane jest w oparciu o podliczniki a w przypadku wywozu nieczystości koszty dzielone są proporcjonalnie do ilości lokali użytkowych, powinna być opodatkowana według stawek właściwych dla dostawy poszczególnych czynności (mediów). Dlatego też, odsprzedaż ww. mediów powinni Państwo fakturować jako usługi opodatkowane właściwą dla nich stawką VAT”.;

• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 27 października 2022 r. (nr 0114-KDIP1-1.4012.481.2022.2.MŻ):

„(\`(...)\`) w przypadku, gdy faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla ich zużycie, to świadczenia te powinny być traktowane jako odrębne i niezależne od usługi najmu. Brak jest zatem podstaw, aby uznać, że usługi obciążania Najemców opłatami za korzystanie z energii elektrycznej, wody, energii cieplnej, dystrybucję energii oraz odprowadzanie ścieków stanowią nierozerwalne świadczenie związane z najmem powierzchni w budynkach biurowych, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Nie tworzą one bowiem obiektywnie tylko jednego niepodzielnego świadczenia, tj. nie stanowią kompleksowej usługi najmu lokalu.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że usługi najmu powierzchni w budynkach biurowych i obciążanie Najemców z tytułu opłat za dostawę energii elektrycznej, wody, energii cieplnej, dystrybucję energii oraz odprowadzanie ścieków (media) nie stanowią świadczenia kompleksowego i tym samym brak podstaw, by ww. usługi taktować jako usługi pomocnicze do usługi najmu podlegające opodatkowaniu stawką właściwą dla usług najmu powierzchni w budynkach biurowych.

Wobec powyższego dla dostawy energii elektrycznej, wody, energii cieplnej, dystrybucji energii oraz odprowadzania ścieków (media) wykazywanych na odrębnej fakturze jako świadczeń odrębnych od usługi najmu prawidłowym będzie zastosowanie stawek właściwych dla tych poszczególnych świadczeń”.;

• interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 19 października 2022 r. (nr 0114-KDIP4- 3.4012.430.2022.1.DS):

„(\`(...)\`) co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy towarów i usług, np. dostawa wody czy dostawa energii elektrycznej i cieplnej, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie według liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości, czy też powierzchnia nieruchomości. Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo, rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika wg przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału).”

Analogiczne stanowisko organy podatkowe zajęły w interpretacjach indywidualnych z 19 sierpnia 2022 r. (nr 0114-KDIP1-1.4012.347.2022.2.MŻ oraz nr 0114-KDIP1-1.4012.348.2022.2.MKA); z 20 maja 2022 (nr 0111-KDIB3-1.4012.118.2022.2.MSO); z 14 grudnia 2021 r. (nr 0112-KDIL1-1.4012.623.2021.2.WK).

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy, w świetle przedstawionej powyżej, utrwalonej linii orzeczniczej i interpretacyjnej, uznać należy, że w opisanych okolicznościach faktycznych Spółka może stosować do refakturowanych na rzecz Najemców opłat za media stawki VAT właściwe dla danego rodzaju mediów.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Definicja świadczenia usług stanowi dopełnienie definicji dostawy towarów. To pozwala stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają wszystkie czynności odpłatnego obrotu profesjonalnego.

Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy,

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabywa ją we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej. Jest on traktowany najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie jest świadczeniem usługi w tym samym zakresie.

Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Przepis art. 29a ust. 6 ustawy precyzuje dodatkowe elementy, jakie obejmuje podstawa opodatkowania. Jak stanowi ww. przepis:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Aby czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.), zwana dalej Kodeksem cywilnym.

Zasada swobody umów zapisana jest w art. 353(1) Kodeksu cywilnego:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane. Umowa najmu jest cywilnoprawną umową, która nakłada zarówno wynajmującego, jak i najemcę określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową wzajemną. Wynajmujący oddaje rzeczy do używania, a najemca płaci umówiony czynsz. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Zatem, najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a Państwo jesteście z tego tytułu podatnikiem VAT.

W przedmiotowej sprawie są Państwo czynnym podatnikiem VAT. Na podstawie umów najmu wynajmują Państwo Najemcom nieruchomość na cele działalności gospodarczej. Na podstawie umowy najmu Najemcy są zobowiązani do uiszczania czynszu najmu, opłaty za media oraz pozostałych kosztów eksploatacyjnych. Opłaty za media są rozliczane odrębnie od pozostałych opłat.

Najemcy mają możliwość samodzielnego zawarcia umów na dostawę mediów z wybranymi przez siebie dostawcami, ale umowy z dostawcami mediów są zawierane przez Państwa. Na podstawie umów na dostawę mediów, dostawcy, z tytułu dostawy mediów, wystawiają faktury na Państwa rzecz. Zgodnie z Umową najmu, poniesionymi kosztami zużycia mediów obciążają Państwo Najemców na zasadzie refaktury, bez doliczania marży. Opłaty za media są przez Państwa kalkulowane/naliczane, fakturowane/refakturowane i rozliczane odrębnie od czynszu najmu oraz pozostałych, ryczałtowych kosztów eksploatacyjnych.

Opłaty za media, którymi obciążają Państwo Najemców, naliczane są w następujący sposób:

a) na podstawie rzeczywistego zużycia mediów, odrębnie przez każdego z Najemców, według pomiarów wynikających z odrębnych liczników; lub

b) na podstawie udziału powierzchni wynajmowanej przez każdego z Najemców w całkowitej powierzchni wynajmowanej nieruchomości - w przypadku, gdy zużycie mediów nie jest mierzone za pomocą liczników i/lub może być zużywane przez więcej niż jednego najemcę.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, Czy mogą Państwo stosować do refakturowanych na rzecz Najemców opłat za media, stawki VAT właściwe dla danego rodzaju mediów.

Dla rozstrzygnięcia kwestii, będącej przedmiotem Państwa wniosku, należy odnieść się do problematyki świadczenia złożonego.

Każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, powinno być traktowane jako odrębne i niezależne.

Jeżeli jednak w skład świadczenia złożonego wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował TSUE w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zasadniczo, zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96, każde świadczenie usług musi być uznawane za odrębne i niezależne, przy czym nie należy dokonywać sztucznego podziału świadczeń, które z ekonomicznego punktu widzenia obejmują jedną usługę. W sprawach wątpliwych należy więc brać pod uwagę okoliczności dokonywania transakcji, które – jak wynika z wyroku TSUE z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 – mają na celu określenie, czy wykonywane czynności są ze sobą na tyle ściśle związane, że można je uznać za jedno świadczenie, którego podział miałby charakter sztuczny.

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa), kierując się ogólną zasadą, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zatem usługi należy uznać za odrębne, gdy najemca ma możliwość wyboru ilości ich zużycia, a tym samym kryterium zużycia będzie jednym z czynników decydujących o odrębności świadczeń.

W związku z tym, co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy towarów i usług, np. dostawa energii elektrycznej i cieplnej, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie według liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości, czy też powierzchnia nieruchomości. Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo, rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika wg przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału).

Natomiast w przypadku, gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych pod klucz gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji, na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem, bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.

Ponadto, również w wyroku NSA z dnia 7 października 2015 r., o sygn. akt I FSK 906/15 Sąd wskazał, że w przypadku mediów w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków, co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów i usług poprzez decydowanie o wielkości zużycia. Taka sytuacja wystąpi wówczas, gdy zostały przyjęte kryteria umożliwiające określenie faktycznego zużycia mediów. W szczególności, taka sytuacja występuje w przypadku rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników. Możliwe jest jednak przyjęcie przez strony umowy innego sposobu ustalenia faktycznego zużycia mediów, np. w oparciu o liczbę osób korzystających z wynajmowanych pomieszczeń.

Zatem, przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą najmu nieruchomości, w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.

Biorąc powyższe rozstrzygnięcie pod uwagę, należy podzielić pogląd, że świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, orzecznictwo TSUE należy wskazać, że najem nieruchomości i związane z nim dostawy mediów (m.in.: energia cieplna, dostawa wody i odprowadzanie ścieków, itp.), co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które to świadczenia podlegają opodatkowaniu wg stawek właściwych dla danej czynności.

Zatem, w świetle powyższego wskazać należy, że w przypadku obciążania Najemcy opłatami dostawę mediów, brak jest podstaw do traktowania ww. opłat jako elementu kalkulacyjnego opłaty czynszowej usługi najmu.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów i orzecznictwa sądów, w przypadku, gdy faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla ich zużycie, to świadczenia te powinny być traktowane jako odrębne i niezależne od usługi najmu. W analizowanym przypadku, wskazane media są rozliczane odrębnie od czynszu najmu.

Czynności powyższe powinny być zatem rozliczane niezależnie od usługi najmu i – co do zasady – opodatkowane odpowiednio stawkami podatku VAT właściwymi dla danego rodzaju świadczenia.

W świetle powyższego, brak jest podstaw, aby uznać, że dostawa mediów jest nierozerwalnie związana z najmem lokalu, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Nie tworzą one bowiem obiektywnie tylko jednego niepodzielnego świadczenia, tj. nie stanowią kompleksowej usługi najmu nieruchomości. Zatem, w przypadku najmu nieruchomości, usługa dostawy ww. mediów, których zużycie rozliczane jest w oparciu o liczniki lub kryterium udziału wynajmowanej powierzchni przez danego Najemcę w całości wynajmowanej powierzchni, przyjęte do dokonania rozliczenia przez Państwa, dotyczące zużycia mediów, winna być opodatkowana według stawek właściwych dla dostawy poszczególnych czynności, a nie dla usługi najmu. Dlatego też, odsprzedaż ww. mediów jest opodatkowana właściwą dla nich stawką podatku VAT, stawką z jaką dokonano nabycia tych mediów.

**Podsumowując, w świetle ustawy o podatku od towarów i usług, stosując ww. kryteria refakturowania Najemców zużytymi mediami, mają Państwo prawo zastosować właściwe stawki podatku VAT dla danego rodzaju mediów.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tutejszy Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności wysokości stawki podatku VAT dla poszczególnych mediów.

Dodatkowo, wydana interpretacja nie obejmuje swym zakresem tych opłat za media, które rozliczane są przez Państwa w odmienny sposób niż ten, który został opisany we wniosku, tj.:

a) na podstawie rzeczywistego zużycia mediów, odrębnie przez każdego z Najemców, według pomiarów wynikających z odrębnych liczników; lub

b) na podstawie udziału powierzchni wynajmowanej przez każdego z Najemców w całkowitej powierzchni wynajmowanej nieruchomości − w przypadku, gdy zużycie mediów nie jest mierzone za pomocą liczników i/lub może być zużywane przez więcej niż jednego najemcę.

Należy ponadto zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków sądu, tut. Organ pragnie wyjaśnić, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się zawężają. Zatem wskazane we wniosku wyroki sądu nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).