Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.244.2025.1.END
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-10
Teza: Ustalenie wysokości kosztów uzyskania przychodów w
związku z przeniesieniem przez Spółkę udziałów w wykonaniu
umowy datio in solutum
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów
udział-wymiana udziałów
świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in
solutum)
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ogólna zasada
zaliczania wydatków do kosztów uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 15-ust. 1
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 8
[CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-
Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 8d

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

9 maja 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego
    X Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. k., (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) jest
    polskim rezydentem podatkowym, podatnikiem podatku dochodowego od osób
    prawnych (od 1 maja 2021 r., kiedy spółki komandytowe stały się podatnikami podatku
    dochodowego od osób prawnych).
    (...) 2025 r. Spółka podpisała ze spółką A Umowę przeniesienia własności udziałów w
    spółce z ograniczoną odpowiedzialnością w miejsce świadczenia pieniężnego (datio in
    solutum) zgodnie z którą w zamian za częściową spłatę swojego długu wobec A Spółka
    przeniosła na A własność liczbę B udziałów w spółce C o określonej wartości rynkowej.
    Spółka objęła udziały w C (spółce z ograniczoną odpowiedzialnością) w wyniku wniesienia
    w 2015 r. wkładu niepieniężnego w postaci akcji dających ok. 1% praw głosów w
    podmiocie D (spółce akcyjnej). W tym samym momencie, do podmiotu C wkład
    niepieniężny w postaci akcji dających ok. 99% praw głosów w podmiocie D wniosły inne
    podmiot. W wyniku tych działań podmiot C uzyskał 100% praw głosu w D.
    Spółka akcje w D objęła w zamian za wkład pieniężny w 2014 r. Przy czym należy
    zaznaczyć, że cena objęcia udziałów była wyższa od ceny nominalnej. Różnica pomiędzy
    ceną emisyjną, a ceną nominalną została w D uwzględniona w kapitale zapasowym.
    W związku z podpisaniem umowy datio in solutum, Spółka rozpoznała u siebie przychód,
    na podstawie art. 14a Ustawy CIT.
    W 2015 r. Wspólnikami spółki byli: Spółka akcyjna (polski rezydent podatkowy, podatnik
    podatku dochodowego od osób prawnych), spółka komandytowo-akcyjna (polski rezydent
    podatkowy, podatnik podatku dochodowego od osób prawnych).

## Pytanie

W jakiej wysokości ustalić koszty uzyskania przychodów w związku z przeniesieniem przez
    Spółkę udziałów w wykonaniu umowy datio in solutum?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka będzie uprawniona do rozpoznania kosztów uzyskania
    przychodów w kwocie odpowiadającej wydatkom na objęcie udziałów w D w 2014 r.
    I. Spółka komandytowa jako podatnik CIT.
    Na wstępie należy zaznaczyć, iż w 2015 r., kiedy Spółka wnosiła akcje w D spółka byłą tzw.
    „spółką transparentną podatkowo” i nie była podatnikiem podatku dochodowego, ani od
    osób fizycznych, ani od osób prawnych. Dopiero na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020
    r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku
    dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od
    niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw
    (dalej: „Ustawa nowelizująca”; Dz. U. 2020 poz. 2123) wprowadzono zmiany do art. 4a
    Ustawy CIT, na mocy której to zmiany spółki komandytowe stały się podatnikami podatku
    dochodowego od osób prawnych.

    Zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy nowelizującej, „W przypadku spółek komandytowych oraz
    spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku
    dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku
    dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób
    fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce,
    w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej
    likwidacji, przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą
    ustawą, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2”.
    Natomiast zgodnie z ust. 2 tego przepisu „Spółka komandytowa może postanowić, że
    przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą,
    stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej
    spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa
    uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021
    r.” Z powołanego przepisu wynika, iż przepisy Ustawy CIT dotyczą Spółek komandytowych
    dopiero od 2021 r., wedle swojego uznania, od 1 stycznia albo od 1 maja 2021 r.
    Zgodnie z art. 12 ust. 6 Ustawy nowelizującej „Spółka, o której mowa w ust. 1, kontynuuje
    dokonaną przed dniem, w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób
    prawnych, wycenę wartości podatkowej składników majątkowych, w szczególności w
    zakresie dotyczącym wartości początkowej środków trwałych oraz wartości
    niematerialnych i prawnych, przyjętej metody amortyzacji, stawek oraz okresu
    amortyzacji, a także wysokości odpisów amortyzacyjnych uprzednio dokonanych od tych
    środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, oraz, stosując przepisy ustaw
    zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, uwzględnia, z
    zastrzeżeniem ust. 5, zdarzenia zaistniałe przed dniem, w którym stała się podatnikiem
    podatku dochodowego od osób prawnych, mające wpływ na wysokość jej zobowiązania
    podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych.” W związku z tym, iż zgodnie z
    powołanym przepisem Spółka, w związku z podpisaną umową datio in solutum jest
    uprawniona do rozpoznania zdarzeń mających miejsce przed uznaniem jej za podatnika
    podatku dochodowego od osób prawnych.
    II. Koszty uzyskania przychodów - przepisy ogólne.
    Zdaniem Spółki, regulacje Ustawy CIT nie zawierają szczególnych postanowień
    dotyczących sposobu rozpoznania kosztów podatkowych z tytułu transakcji w ramach
    datio in solutum.
    Wobec powyższego, określenie przedmiotowego kosztu powinno polegać na ustaleniu
    kosztów uzyskania przychodów, przy uwzględnieniu przepisów Ustawy CIT, a w
    szczególności art. 15 ust. 1 oraz w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku
    dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 278 ze zm., dalej: „ustawa CIT”).
    III. „Wymiana udziałów”.
    W związku z tym, że w wyniku transakcji wniesienia przez Spółkę udziałów w D, C
    otrzymując m.in. od Spółki akcje, stała się w jednym momencie właścicielem 100% głosów
    w D, uznać należy, iż miała miejsce tzw. „wymiana udziałów” określona w art. 12 ust. 4d
    Ustawy CIT.
    Zgodnie z art. 12 ust. 4d Ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r.), jeżeli spółka
    nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały
    (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w
    zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki własne
    udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości
    nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości
    rynkowej tych udziałów (akcji) oraz jeżeli w wyniku nabycia:

    - spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały
      (akcje) są nabywane albo - spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość
      praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane zwiększa ilość udziałów (akcji)
      w tej spółce,
    - do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi tej
      innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod warunkiem że
      podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie członkowskim Unii
      Europejskiej lub innym państwie należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego
      opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia
      (wymiana udziałów).
    Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 11 Ustawy CIT (w brzmieniu obowiązującym w 2015 r.),
    powyższe rozwiązanie stosuje się jeżeli:
    - spółka nabywająca oraz spółka, której udziały (akcje) są nabywane, są podmiotami
      wymienionymi w załączniku nr 3 do ustawy lub są spółkami podlegającymi
      opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na
      miejsce ich osiągania, w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie
      należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz
    - wspólnik jest podatnikiem podatku dochodowego i wnoszone przez niego udziały (akcje)
      stanowią wkład niepieniężny przeznaczony w całości lub w części na podwyższenie
      kapitału zakładowego spółki nabywającej.
    Od 1 stycznia 2015 r. do Ustawy CIT wprowadzono przepis art. 12 ust. 12, zgodnie z
    którym przepis art. 12 ust. 4d stosuje się również w przypadku dokonania więcej niż
    jednej transakcji nabycia udziałów (akcji), przeprowadzonych w okresie
    nieprzekraczającym 6 miesięcy liczonych począwszy od miesiąca, w którym nastąpiło
    pierwsze ich nabycie, jeżeli w wyniku tych transakcji są spełnione warunki określone w
    tym przepisie. W uzasadnieniu do projektu ustawy zmieniającej od 1 stycznia 2015 r. (Dz.
    U. z 2014 r. poz. 1328) wprowadzającej przepis art. 12 ust. 4d Ustawy CIT, wskazywano:
    „Ustawa zmieniająca przewiduje wprowadzenie zmian przepisów dotyczących „wymiany
    udziałów: (art. 12 ust. 4d, ust. 11 i 12 ustawy CIT i art. 24 ust. 8a-8d ustawy PIT). Poza
    zmianami o charakterze redakcyjnym oraz dostosowawczym wprowadza się regulację
    mającą na celu dookreślenie zakresu podmiotowego zwolnienia oraz wskazanie, iż
    spełnienie warunków dotyczących transakcji wymiany udziałów można oceniać przez
    pryzmat grupy wspólników, o ile transakcje wymiany udziałów, które doprowadziły do
    spełnienia warunków do korzystania ze zwolnienia, nastąpiły w okresie 6 miesięcy
    poprzedzających uzyskanie bezwzględnej większości praw głosów w spółce, której udziały
    (akcje) są nabywane”. Literalne brzmienie przepisu, w połączeniu ze wskazanym
    fragmentem uzasadnienia, wskazuje bez wątpliwości, że jednoczesne (a więc przed
    upływem 6 miesięcy) wniesienie 100% udziałów przez kilku wspólników również stanowi
    transakcję wymianę udziałów, o której mowa w Ustawie CIT.
    W ocenie Spółki z przepisów Ustawy CIT, potwierdzonych również powołaną treścią
    uzasadnienia, wynika iż do tzw. „wymiany udziałów” dochodzi również w sytuacji, gdy
    wnoszącym udziały wspólnikiem jest wspólnik mniejszościowy, jeżeli w okresie 6 miesięcy
    Spółka nabywająca udziały obejmie bezwzględną większość głosów w spółce, której akcje
    lub udziały są nabywane.
    Takie samo stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu z dnia 24 marca
    2018 r. (sygn. akt II FSK 117/14) oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w
    orzeczeniu z dnia 19 stycznia 2017 r. (sygn. akt I SA/Po 480/16): „Mimo obecnego użycia
    przez ustawodawcę w art. 24 ust. 8c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku
    dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) określenia
    „wspólnik” w liczbie pojedynczej, z omawianego przepisu wynika, iż cel w postaci

    uzyskania większości głosów w spółce, której udziały (akcje) są wnoszone, może być
    osiągnięty w postaci kilku transakcji, oddzielonych od siebie czasowo - w okresie
    nieprzekraczającym 6 miesięcy, o ile przed tą zmianą powyższego terminu z liczby mnogiej
    na pojedynczą czynność kilku wspólników musiała być jednoczesna (tzn. być wynikiem
    jednej umowy czy uchwały), o tyle obecnie każdy z nich może dokonywać jej pojedynczo.
    Jednakże dla uzyskania preferencji podatkowej cel w postaci osiągnięcia lub utrwalenia
    pozycji dominującej przez spółkę nabywającą, musi być zrealizowany w określonym
    przedziale czasowym. Ustawodawca rozszerzył w związku z tym zakres zastosowania
    powołanego przepisu, a tym samym zmiany wymagał użyty w nim termin z liczby mnogiej
    na jego liczbę pojedynczą.
    W wyroku z dnia 22 listopada 2019 r. (sygn. akt II FSK 3886/17) Naczelny Sąd
    Administracyjny wskazał, że przepis art. 24 ust. 8a Ustawy PIT (brzmiący analogicznie jak w
    przypadku Ustawy CIT) w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r. był
    wielokrotnie interpretowany w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego,
    jednolicie przyjmowano, że aby ocenić skutki podatkowe wymiany udziałów na gruncie
    art. 24 ust. 8a Ustawy PIT, w odniesieniu do danego podatnika, należy uwzględnić sytuację
    innych udziałowców (akcjonariuszy). Ograniczenie stosowania art. 24 ust. 8a Ustawy PIT
    tylko do przypadku, gdy wymiany udziałów dokonuje odrębnie każdy z udziałowców
    (akcjonariuszy), stanowiłoby warunek nadmiernie restrykcyjny. Uznano, że przepis art. 24
    ust. 8a Ustawy PIT sformułowany jest nieprecyzyjnie. Dyrektywy wykładni nakazują w
    takiej sytuacji wykroczenie poza czysto gramatyczne metody ustalania znaczenia normy
    prawnej i uwzględnienie w procesie interpretacji także argumentów o charakterze
    systemowym oraz celowościowym. Zwracano uwagę, że przyjęcie wykładni, zgodnie z
    którą konieczne jest wniesienie przez jednego tylko wspólnika udziałów (akcji) dających
    spółce nabywającej większość głosów w spółce, której udział lub akcje są wnoszone,
    niweczyłoby cel Dyrektywy Rady 2009/133/WE, która miała na celu zwiększenie
    konkurencyjności i produktywności przedsiębiorstw. W wymianie udziałów nie chodzi o
    jedną konkretną czynność wspólnika, lecz o pewne z góry zaplanowane działania, które
    prowadzą do określonego skutku, jakim jest uzyskanie większości praw głosu przez spółkę
    nabywającą. Art. 24 ust. 8a Ustawy PIT nie przewiduje żadnych wymogów co do ilości
    udziałów (akcji) nabywanych przez spółkę nabywającą od poszczególnych udziałowców
    (akcjonariuszy) spółki nabywanej. W związku z tym możliwe jest zsumowanie udziałów
    przenoszonych przez kilku wspólników w celu dokonania wymiany udziałów - według
    proporcji określonej w tym przepisie.
    Na taką interpretację, jak powyżej dotyczącą okresu sprzed 2015 r. wskazuje, jak już
    zostało wskazane powyżej liczne orzecznictwo sądowe m.in. wyrok NSA z dnia 26 marca
    2014 r., sygn. II FSK 1018/12 (cyt. „Zgodzić też należy się z poglądem, że reguły wykładni
    językowej prowadzą do wniosku, iż przepis art. 24 ust. 8a pkt 1 u.p.d.o.f. uzależnia
    wyłączenie z opodatkowania udziałowca biorącego udział w transakcji wymiany udziałów
    od warunku nabycia bezwzględnej większości praw głosu przez spółkę, do której
    wnoszone są udziały lub akcje. Przepis ten nie przewiduje jednak konieczności wniesienia
    takiego większościowego pakietu przez jedną osobę. Istotne natomiast znaczenie dla
    oceny możliwości zastosowania wymienionej regulacji, ma moment (dzień), w którym
    warunek uzyskania bezwzględnej większości praw do głosu w spółce, do której wnoszone
    są udziały lub akcje, został spełniony. Organ interpretacyjny pomija natomiast, że
    wymieniając we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji okoliczności stanu
    faktycznego, strona wyraźnie wskazała, że razem z nią (jednocześnie i na podstawie jednej
    umowy) dojdzie do przeniesienia wszystkich udziałów”); wyrok NSA z dnia 6 lutego 2014 r.,
    sygn. akt II FSK 69/13 czy też prawomocny wyrok WSA w Poznaniu z dnia 20 lutego 2014 r.,
    sygn. I SA/Po 540/13; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 maja 2014 r. sygn. I SA/Po 901/13
    czy też wyrokiem NSA z dnia 16 października 2014 r.
    Uwzględniając powyższe należy więc podkreślić, że mimo iż Spółka w momencie
    wnoszenia udziałów na kapitał zakładowy Spółki nie posiadała samodzielnie
    większościowego pakietu udziałów w D, tj. pakietu dającego bezwzględną większość praw

    głosów, transakcje stanowiły wymianę udziałów w rozumieniu Ustawy CIT, a w
    konsekwencji w wyniku tej transakcji miał zastosowanie art. 12 ust. 4d Ustawy CIT. Łącznie
    bowiem w wyniku jednej transakcji Spółka wraz z innymi podmiotami wniosła całość
    udziałów w Spółce D, co oczywiście stanowi bezwzględną większość.
    Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, transakcja opisana w stanie faktycznym
    spełniała przesłanki określone w art. 12 ust. 4d Ustawy CIT, pozwalające na uznanie jej za
    wymianę udziałów, tj.:
    - spółką nabywającą była spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a spółką której
      podmioty były nabywane była Spółką akcyjną, tj. są podmiotami wymienionymi w
      załączniku nr 3 do Ustawy CIT w pozycji 29;
    - na dzień wnoszenia udziałów do podmiotu C, wspólnikami Spółki były spółka akcyjna
      oraz spółka komandytowo-akcyjna, będące podatnikami podatku dochodowego od
      osób prawnych w Polsce;
    - w wyniku jednoczesnego wniesienia przez wspólników (w tym Spółki) do C wkładu
      niepieniężnego w postaci akcji Spółki D, C uzyskała bezwzględną większość praw głosu
      (100%) D;
    - w zamian za wniesienie przez wspólników udziałów objęli oni udziały w podwyższonym
      kapitale zakładowym D.
    Mając na uwadze powyższe, opisane w stanie faktycznym transakcje spełniają przesłanki
    uznania za wymianę udziałów określoną w przepisie art. 12 ust. 4d w zw. z art. 12 ust. 11 i
    art. 12 ust. 12 Ustawy CIT.
    IV. Koszty uzyskania przychodów - zbycie udziałów objętych w wyniku wymiany udziałów.
    Sytuację zbycia udziałów objętych w wyniku „wymiany udziałów” reguluje art. 16 ust. 1 pkt
    8d Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem „Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów
    wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji)
    przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią
    koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych
    za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 8 i art. 15 ust. 1k”.
    Z powyższego przepisu wynika zatem, iż w przypadku objęcia udziałów w wyniku
    „wymiany udziałów” nie występują koszty podatkowe. Jednakże w momencie zbycia przez
    Spółkę udziałów spółki nabywającej (C), kosztem uzyskania przychodów są koszty
    poniesione przez Spółkę na nabycie akcji przekazywanych (akcji D). W związku z tym, że
    Spółka w wyniku zawartej umowy datio in solutum zbyła udziały w C objęte w zamian za
    wkład pieniężny uznać zatem należy, że kosztem uzyskania przychodów będą wydatki
    poniesione na objęcie akcji w D.
    V. Agio emisyjne.
    Nabywając akcje w C Spółka poniosła koszty w wysokości wkładu pieniężnego, a celem
    poniesienia tego kosztu było osiągnięcie przychodów. Jak zostało wskazane powyżej, w
    świetle art. 16 ust. 1 pkt 8d ustawy CIT, przy sprzedaży udziałów wydatek ten może być
    zaliczany do kosztów uzyskania przychodów.
    Pojęcie wydatków na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce nie zostało zdefiniowane w
    przepisach podatkowych. W praktyce organów podatkowych ugruntowane jest jednak
    stanowisko, iż użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie” oznacza, że do
    kosztów - z chwilą zbycia udziałów - zalicza się wszelkie koszty bezpośrednio warunkujące
    nabycie/objęcie udziałów tj. takie, bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów nie
    byłoby możliwe.
    W świetle przepisu art. 309 § 1 ustawy - Kodeks spółek handlowych z dnia 15 września
    2000 r. (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18) akcje nie mogą być obejmowane poniżej ich wartości

    nominalnej. Zgodnie z § 2 tego przepisu jeżeli akcje są obejmowane po cenie wyższej od
    wartości nominalnej, nadwyżka powinna być uiszczona w całości przed zarejestrowaniem
    spółki. Wskazany przepis statuuje zasadę, zgodnie z którą akcji w spółce akcyjnej nie
    można obejmować poniżej jego wartości nominalnej, jakkolwiek dopuszczalna jest
    sytuacja, w której udział objęty będzie po cenie wyższej od jego wartości nominalnej.
    Stosownie do art. 306 pkt 2 Kodeksu spółek handlowych, do powstania spółki akcyjnej
    wymaga się wniesienia przez wspólników wkładów na pokrycie całego kapitału
    zakładowego, z uwzględnieniem art. 309 § 3 i § 4. Również inne przepisy Kodeksu Spółek
    Handlowych dotyczące spółki akcyjnej przewidują sytuacje, gdy cena emisyjna akcji jest
    wyższa od ceny nominalnej. Na mocy art. 431 § 7 Kodeksu Spółek Handlowych powołane
    przepisy stosuje się również do podwyższenia kapitału zakładowego w spółce akcyjnej.
    Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że w sytuacji, gdy oferta nabycia akcji w D
    przez Spółkę wskazywała, że nowo wyemitowane akcje zostały nabyte po cenie wyższej od
    ich wartości nominalnej to wartość emisyjna nowoutworzonych akcji przewyższała ich
    wartość nominalną, podmiot obejmujący akcje (Spółka) zobowiązany był uiścić zarówno
    wartość nominalną obejmowanych akcji, jak i nadwyżkę stanowiącą różnicę pomiędzy ich
    wartością emisyjną a wartością nominalną. Wydatkiem Spółki na nabycie akcji w Spółce
    był zatem wydatek równy wkładowi pieniężnemu wniesionemu przez Wnioskodawcę w
    zamian za udziały, czyli zarówno wartość wkładu przeznaczonego na pokrycie
    podwyższenia kapitału zakładowego Spółki oraz wartość wkładu przeznaczonego na
    pokrycie podwyższenia kapitału zapasowego Spółki (tzw. agio).
    W świetle powyższego kosztem uzyskania przychodów dla Spółki była wartość wkładu
    pieniężnego wniesionego przez Wnioskodawcę, tj. zarówno kwota przelana na kapitał
    zakładowy, jak i kwota przelana na kapitał zapasowy. Stanowisko, to potwierdzają m.in.
    następujące interpretacje indywidualne:
    - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 26 marca 2014 r., nr: ILPB3/423-619/13-4/PR, w
      której organ podatkowy stwierdził, że w przypadku sprzedaży udziałów w Spółce
      zależnej, kosztem uzyskania przychodów Spółki będzie kwota łącznych wydatków, jakie
      Spółka poniosła (poniesie) na objęcie lub nabycie udziałów w Spółce zależnej,
      obejmująca wartość kwoty faktycznie wpłaconej do Spółki zależnej w związku z
      planowanym objęciem przez Spółkę nowych udziałów w Spółce zależnej, w tym
      również kwoty stanowiącej tzw. agio, przelanej na kapitał zapasowy Spółki zależnej;
    - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 12 lutego 2015 r., nr: IPPB3/423-1135/14-4/AG,
      w której organ zgodził się z wnioskodawcą, iż: dla celów określenia kosztu uzyskania
      przychodu z tytułu wydatków poniesionych na objęcie udziałów nie ma znaczenia
      wartość nominalna udziałów objętych w zamian za wkład pieniężny - istotna jest
      wyłącznie wartość emisyjna tych udziałów, na którą składa się ich wartość nominalna
      powiększona o wartość odniesioną na kapitał zapasowy (agio) - jej uiszczenie jest
      bowiem warunkiem objęcia udziałów;
    - Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 lutego 2018 r., nr: 0111-KDIB2-
      2.4010.43.2018.1.MM, w której organ podatkowy odstępując stosownie do art. 14c § 1
      Ordynacji podatkowej od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska
      wnioskodawcy, stwierdził, że: w przypadku sprzedaży przez niego Udziałów w Spółce
      Kapitałowej koszt uzyskania przychodu stanowić będzie wartość wniesionego wkładu
      pieniężnego do Spółki Kapitałowej w zamian za objęte Udziały. Koszt podatkowy
      stanowić będą również kwoty przelane na kapitał zapasowy.
    - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 18 września 2023 r., nr: 0114-KDIP2-
      2.4010.361.2023.2.SP, w której organ również odstąpił od uzasadnienia interpretacji w
      całości podzielając pogląd wnioskodawcy, który twierdził, że w przypadku zbycia
      udziałów w Spółce w 2021 r., kosztem uzyskania przychodów Wnioskodawcy

      dotyczącym tej transakcji, była wartość wkładu pieniężnego przeznaczonego na:
      pokrycie podwyższenia kapitału zakładowego Spółki oraz na pokrycie podwyższenia
      kapitału zapasowego Spółki (tzw. agio).
    VI. Podsumowanie.
    Reasumując, zdaniem Spółki w przypadku przekazania przez nią udziałów w celu
    zwolnienia ze zobowiązania (datio in solutum) i rozpoznania przychodu na podstawie art.
    14a Ustawy CIT, jej kosztem uzyskania przychodów będą wydatki na objęcie akcji w D z
    uwzględnieniem różnicy pomiędzy ceną nominalną, a ceną nabycia, która to cena została
    przekazana na kapitał zapasowy w D.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie postawione przez Państwa we wniosku o wydanie
    interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z
    powyższym, organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej
    przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy
    i Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w
    niniejszej interpretacji. W szczególności przedmiotem niniejszej interpretacji nie było
    ustalenia powstania po Państwa stronie przychodu w związku z zawarciem umowy datio
    in solutum na podstawie art. 14a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
    Element ten przyjęto jako opis stanu faktycznego niepodlegający ocenie organu.
    Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia w jakiej wysokości ustalić koszty uzyskania
    przychodów w związku z przeniesieniem przez Spółkę udziałów w wykonaniu umowy datio
    in solutum.
    Odnosząc się do powyższych wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że
    zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT,
      kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
      ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła
      przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione
      w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez
      Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień
      poniesienia kosztu.
    Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje więc podatnikowi
    możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art.
    16 ust. 1 ustawy), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z
    prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość
    osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie,
    racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności
    gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła
    przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym
    od osób prawnych.
    Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie
    następujące warunki:
    - został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać
      pokryty z zasobów majątkowych podatnika,
    - jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi
      w jakikolwiek sposób zwrócona,
    - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

    - poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła
      przychodów,
    - został właściwie udokumentowany,
    - nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT
      nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.
    Biorąc pod uwagę rozwiązanie przyjęte w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, koszt uzyskania
    przychodów stanowić mogą jedynie koszty poniesione w celu osiągnięcia tych
    przychodów. Przyjęta na gruncie ww. ustawy konstrukcja kosztów uzyskania przychodów
    oznacza, że do podatkowych kosztów podatnik zaliczać może jedynie wydatki przez niego
    poniesione (z wyjątkiem wydatków enumeratywnie wymienionych przez ustawodawcę w
    art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
    Z kolei zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT,
      nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie
      udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych,
      a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych;
      wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych
      udziałów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu
      wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo
      umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust.
      7e, w części niezaliczonej w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów.
    W świetle art. 16 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT,
      nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez
      wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce
      nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania
      przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie
      udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 8 i art. 15 ust. 1k.
    Ponadto, w świetle art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o CIT,
      w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za
      wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w spółce, koszt uzyskania
      przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 - jeżeli
      zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej
      postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian
      za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej.
    Państwa zdaniem, koszty uzyskania przychodów w związku z przeniesieniem przez Spółkę
    udziałów w wykonaniu umowy datio in solutum należy rozpoznać na podstawie art. 16
    ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, gdyż przenoszone przez Spółkę udziały w wykonaniu umowy
    datio in solutum były przedmiotem uprzedniej wymiany udziały.
    Z tym stanowiskiem nie sposób się jednak zgodzić.
    Kwestię wymiany udziałów reguluje w szczególności art. 12 ust. 4d ustawy o CIT.
    W myśl art. 12 ust. 4d ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym na dzień 1 stycznia 2015
    r.),
    jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w
    zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje)
    albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki
    własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10%
    wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej
    - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:
      1) spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której
        udziały (akcje) są nabywane, albo

      2) spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce,
        której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce
        - do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi
          tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod
          warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie
          członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do
          Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich
          dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).
    W myśl art. 12 ust. 4d ustawy o CIT - w obecnym brzmieniu:
    jeżeli spółka nabywa od wspólnika innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w
    zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje jej wspólnikowi własne udziały (akcje)
    albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje wspólnikowi tej innej spółki
    własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10%
    wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej
    - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:
      1) spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której
        udziały (akcje) są nabywane, albo
      2) spółka nabywająca, posiadająca bezwzględną większość praw głosu w spółce,
        której udziały (akcje) są nabywane, zwiększa ilość udziałów (akcji) w tej spółce
        - do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych wspólnikowi
          tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, pod
          warunkiem że podmioty biorące udział w tej transakcji podlegają w państwie
          członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do
          Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich
          dochodów, bez względu na miejsce ich osiągnięcia (wymiana udziałów).
    Z art. 12 ust. 4d Ustawy o CIT wynika, iż efekt w postaci neutralnej podatkowo wymiany
    udziałów (akcji) dotyczy sytuacji, gdy wspólnik spółki wniesie posiadane udziały (akcje) do
    spółki, a spółka otrzymująca wraz z nabytymi udziałami (akcjami) uzyska, bądź zwiększy
    bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) zostały wniesione.
    Nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, że w wyniku transakcji wniesienia przez
    Spółkę akcji w D do spółki C, która to spółka otrzymując m.in. od Spółki akcje stała się w
    jednym momencie właścicielem 100% głosów w D i doszło do tzw. „wymiany udziałów”
    określonej w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT.
    Jak wynika z wniosku transakcja wniesienia akcji przez Spółkę do C miała miejsce w 2015
    kiedy to Wnioskodawca był transparentną podatkowo spółką komandytową.
    Transakcja wymiany udziałów, o której mowa w art. 12 ust. 4d ustawy o CIT dotyczy
    podmiotów będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych. Skoro
    zatem spółka komandytowa (spółka transparentna podatkowo) jako podmiot, który brał
    udział w opisanej we wniosku transakcji wniesienia udziałów D do Spółki C nie był
    podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, to w żadnym stopniu nie można
    uznać, że w przedmiotowej sprawie ten warunek przewidziany dla podmiotu biorącego
    udział w transakcji wymiany udziałów został spełniony.
    Podsumowując, skoro w momencie dokonania transakcji wniesienia przez Wnioskodawcę
    (wspólnika) akcji D do Spółki C, Wnioskodawca nie był podatnikiem podatku dochodowego
    od osób prawnych, to opisana w stanie faktycznym transakcja nie stanowi wymiany
    udziałów w rozumieniu art. 12 ust. 4d ustawy o CIT.
    Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że opisana we wniosku transakcja
    wniesienia przez Wnioskodawcę akcji D do Spółki C nie będzie stanowiła tzw. wymiany

    udziałów stosownie do art. 12 ust. 4d ustawy o CIT i w sprawie nie znajdzie zastosowania
    art. 16 ust. 1 pkt 8d ustawy o CIT, którego zastosowanie determinuje przeprowadzenie
    transakcji wymiany udziałów.
    W opisie stanu faktycznego wskazali Państwo, że w związku z podpisaniem umowy datio
    in solutum, Spółka rozpoznała u siebie przychód na podstawie art. 14a ustawy o CIT.
    Jednocześnie zauważyć należy, że art. 14a ustawy o CIT nie precyzuje co powinno być
    kosztem uzyskania przychodu w związku z przeniesieniem przez Spółkę udziałów w
    wykonaniu umowy datio in solutum. Wskazuje na to okoliczność, że ustawodawca nie
    przewidział szczególnych zasad ustalania kosztów uzyskania przychodu w odniesieniu do
    przychodu z art. 14a ust. 1 ustawy o CIT, jednocześnie nie wyłączając możliwości
    pomniejszenia tego przychodu o takie koszty. Związane jest to z tym, że ustalenie kosztu
    będzie zależało od rodzaju spełnionego świadczenia niepieniężnego. W konsekwencji,
    koszt podatkowy należy określić stosując zasady ogólne ustalania kosztu.
    W przypadku stanu faktycznego stanowiącego podstawę niniejszego wniosku, istotne
    znaczenie ma okoliczność, że przychód, który Spółka osiągnie w związku z umową datio in
    solutum związany jest z przeniesieniem przez Spółkę na A własności liczby B udziałów w
    spółce C o określonej wartości rynkowej w zamian za częściową spłatę swojego długu
    wobec A. W związku z powyższym należy przyjąć, że koszty uzyskania przychodu podlegają
    w takim przypadku potrąceniu na analogicznych zasadach, jak w przypadku odpłatnego
    zbycia przez podatnika udziałów w spółce.
    W tym miejscu ponownie wskazać należy, że w świetle art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o CIT,
      w przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za
      wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji) w spółce, koszt uzyskania
      przychodów ustala się w wysokości określonej zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 - jeżeli
      zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej
      postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian
      za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej.
    W związku z powyższym, jeżeli Państwa przychodem będzie kwota uzyskana z odpłatnego
    zbycia udziałów w C w zamian za częściową spłatę swojego długu wobec A, to kosztem
    uzyskania tych przychodów będą wydatki poniesione na nabycie udziałów w C.
    W opisie sprawy wskazali Państwo, że Spółka objęła udziały w C wyniku wniesienia w 2015
    r. wkładu niepieniężnego w postaci akcji dających ok. 1% praw głosów w D. W tym samym
    momencie, do podmiotu C wkład niepieniężny w postaci akcji dających ok. 99% praw
    głosów w podmiocie D wniosły inne podmiot. W wyniku tych działań podmiot C uzyskał
    100% praw głosu w D.
    Jak wskazano powyżej opisana we wniosku transakcja wniesienia przez Wnioskodawcę
    udziałów D do C nie będzie stanowiła tzw. wymiany udziałów stosownie do art. 12 ust. 4d
    ustawy o CIT, to zatem udziały przez Spółkę w C zostały w całości nabyte w wyniku
    wniesienia wkładu niepieniężnego.
    Jak wskazano powyżej w takiej sytuacji koszt należy ustalić na podstawie art. 15 ust. 1k pkt
    1 ustawy o CIT.
    Jednocześnie wskazać należy, że w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodu
    w sytuacji zbycia przedmiotu aportu, w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1
    stycznia 2017 r. - ugruntowane było stanowisko, że za koszt, w omawianym przypadku
    uznać należy wartość nominalną wydawanych za wkład udziałów, co „korespondowało” z
    wysokością przychodów wykazywanych - na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT -
    przez wspólnika wnoszącego aport.
    W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia
    2016 r.),
      przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, były w szczególności: nominalna
      wartość udziałów (akcji) w spółce albo wartość wkładów w spółdzielni objętych w

      zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego
      zorganizowana część.
    W myśl art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT - w obecnym brzmieniu,
      przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności wartość
      wkładu określona w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu
      określona w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia
      do spółki albo spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa
      od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w
      statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, przychodem
      jest wartość rynkowa takiego wkładu określona na dzień przeniesienia własności
      przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.
    Zmiana ustawy CIT, dotycząca przepisu art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT, w wyniku której
    przepis ten odwołuje się aktualnie do wartości wkładu nie niższej od wartości rynkowej
    powoduje, że również spółka przyjmująca wkład niepieniężny w przypadku późniejszego
    zbycia takiego przedmiotu wkładu może rozpoznać jako koszt zbycia, wartość emisyjną,
    która odpowiada wartości rynkowej wydanych udziałów (akcji) w zamian za wniesiony
    wkład niepieniężny.
    Należy podkreślić, że z opisu sprawy wynika, że Spółka wniosła wkład niepieniężny (aport)
    w 2015 r., tak więc w przedmiotowej sprawie kosztami uzyskania przychodów będą
    wydatki odpowiadające wartości nominalnej udziałów przydzielonych Wnioskodawcy w
    zamian za wkład niepieniężny wnoszony do C.
    Zatem, Wnioskodawca będzie mógł rozpoznać koszty uzyskania przychodów na podstawie
    art. 15 ust. 1k pkt 1 ustawy o CIT, w związku z przeniesieniem przez Spółkę określonej
    ilości udziałów C w wykonaniu umowy datio in solutum w wysokości nominalnej tych
    udziałów objętych w zamian za wkład niepieniężny w 2015 r.
    Wobec powyższego, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
  - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
  - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
        dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

  - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
    decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
    Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
    indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.