Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.168.2017.2.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-02
Teza: czy zwrot wyrobów akcyzowych przez podmiot zużywający może być dokonany do składu podatkowego innego niż ten, z którego wyroby zostały wyprowadzone.
Słowa kluczowe: akcyza-wyroby akcyzowe; podmiot-podmiot zużywający; skład-skład podatkowy; zwrot
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) - Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 1 września 2017 r. (data wpływu 5 września 2017 r.), uzupełnionym pismem które wpłynęło do tyt. Biura 25 października 2017 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stwierdzenia czy zwrot wyrobów akcyzowych przez podmiot zużywający może być dokonany do składu podatkowego innego niż ten, z którego wyroby zostały wyprowadzone - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2017 r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie stwierdzenia czy zwrot wyrobów akcyzowych przez podmiot zużywający może być dokonany do składu podatkowego innego niż ten, z którego wyroby zostały wyprowadzone.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem, które wpłynęło do tyt. Biura 25 października 2017 r. będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr 0111-KDIB3-3.4013.168.2017.1.MS z 18 października 2017 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 10 sierpnia 2010 r., Spółka uzyskała status podmiotu zużywającego. W uzasadnieniu decyzji, zostały zatwierdzone akta weryfikacyjne podmiotu zużywającego alkohol etylowy do badań naukowych nad otrzymywaniem paliw syntetycznych.

W ramach podmiotu zużywającego, Spółka nabywała alkohol etylowy ze składu podatkowego podmiotu trzeciego w zwolnieniu z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie (zużycie). Przemieszczanie wyrobu akcyzowego miało miejsce w oparciu o dokument dostawy. Alkohol etylowy kierowany był następnie do instalacji służącej przeprowadzeniu badań naukowych i analiz. Był zużywany w ramach prowadzonej działalności Spółki. Czynności podejmowane w ramach tej działalności, były zgodne z zatwierdzonymi aktami weryfikacyjnymi i nadzorowane przez urząd celny.

W dalszym etapie działalności Spółki, realizowany był projekt badawczy o nazwie G. Projekt ten przewidywał, na etapie produkcyjnym oczyszczanie i rektyfikację alkoholu etylowego. W związku z tym, że czynność rektyfikacji i odwodnienia alkoholu etylowego w rozumieniu przepisów stanowi produkcję, realizacja zamierzonych działań mogła przebiegać jedynie na składzie podatkowym (art. 93 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym oraz zał. nr 2 do ustawy).

Z uwagi na powyższe, Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego z dniem 30 listopada 2016 r. Przedmiotem działalności składu podatkowego była produkcja paliw syntetycznych z alkoholu etylowego. Wyrobem który zgodnie z zezwoleniem może być wprowadzony na skład podatkowy jest alkohol etylowy.

W obecnym czasie, Spółka zamierza zakończyć działalność w ramach podmiotu zużywającego, a po odcięciu kolumny rektyfikacyjnej realizować działalność badawczą w oparciu o skład podatkowy. Działalność w ramach składu podatkowego w ocenie Spółki daje szersze możliwości podejmowania kolejnych prac badawczych.

Zakończenie działalności podmiotu zużywającego łączy się z koniecznością rozliczenia (zbilansowania alkoholu etylowego). Po dokonaniu rozliczenia, na stanie podmiotu zużywającego pozostaje niezużyty alkohol etylowy.

W zamiarze Spółki, jest skierowanie niezużytego alkoholu etylowego do składu podatkowego Spółki i objęcia go procedurą zawieszenia akcyzy (przy odpowiednim poziomie zabezpieczenia akcyzowego składu podatkowego). Wprowadzenie alkoholu etylowego na skład podatkowy Spółki, będzie w oparciu o art. 40 ust. 1a ustawy o podatku akcyzowym. Przemieszczenie tego wyrobu odbywać się będzie zgodnie z dyspozycją art. 32 ust. 13 pkt 3 ustawy, w szczególności § 2 ust. 1 pkt 1b rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie dokumentu dostawy, warunków zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy z dnia 22 grudnia 2015 r.

W ocenie Spółki, realizacja zamierzonych działań jest zgodna z obowiązującymi przepisami prawa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy można dokonać zwrotu wyrobu akcyzowego przez podmiot zużywający do składu podatkowego innego niż ten, z którego wyrób został wyprowadzony. W niniejszej sytuacji, zwrot alkoholu etylowego podmiotu zużywającego pod procedurę zawieszenia poboru akcyzy na składzie podatkowym tego samego podmiotu?

Zdaniem Wnioskodawcy, w niniejszej sprawie zastosowanie znajdują następujące przepisy: § 9 ust. 1 pkt 2 i 3 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego stanowi że zwalnia się od akcyzy napoje alkoholowe (definicja: art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy) używane:

1.  jako próbki do analiz, niezbędnych prób produkcyjnych lub do celów naukowych,
2.  do badań naukowych,
3.  do procesów produkcyjnych, pod warunkiem że produkt końcowy nie zawiera alkoholu.

Zwolnienia o których mowa w ust. 1, stosuje się w przypadkach o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5 -11 ustawy. I dalej, zwolnienie od akcyzy napojów alkoholowych stosuje się wyłącznie w przypadku (art. 32 ust. 3 pkt 1) dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego. Warunki stosowania zwolnienia od akcyzy ze względu na przeznaczenie zostały określone w art. 32 ust. 5-13 ww. ustawy. Art. 40 ust. 1 lit. a wskazuje natomiast, że procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są w składzie podatkowym, w tym również w wyniku zwrotu przez podmiot pośredniczący lub podmiot zużywający. Odnosząc się zatem do kwestii dotyczącej postępowania z wyrobami zwolnionymi ze względu na przeznaczenie, wyprowadzonymi ze składu podatkowego do podmiotu zużywającego, a następnie zwracanego przez ten podmiot to w ocenie Spółki należy stwierdzić ze jeżeli zachodzi taka potrzeba i wymagają tego okoliczności, to można dopuścić zwrot tych wyrobów do składu podatkowego podmiotu go prowadzącego. W uzasadnieniu do projektu zmian do ustawy z dnia 22 lipca 2010 r. (Dz.U. z 2010 r. Nr 151 poz. 1013) wprowadzającego zamieszczenie treści art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatku akcyzowym wskazano cyt.: „Analizując proponowane rozwiązania należy również zwrócić uwagę, że wraz ze zmianą art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy, projektodawca nie zdecydował się na wprowadzenie zamkniętego katalogu, enumeratywnie wyliczając sytuacje zwrotów, w przypadku których wyroby akcyzowe będą mogły zostać ponownie wprowadzone do składu podatkowego przy przyjęciu założenia, zgodnie z którym nie została w stosunku do nich zakończona procedura zawieszenia poboru akcyzy. W związku z tym należy przyjąć, iż podstawa takiego ponownego wprowadzenia może być dowolna.”

Dokonanie zwrotu wyrobów na skład podatkowy Spółki powinno być dopuszczalne, gdyż warunki dokumentowania tego obrotu nie stwarzają żadnego ryzyka nadużyć podatkowych. Z przytoczonych przepisów nie wynika wprost, że wyrób musi być zwrócony do składu podatkowego z którego został wyprowadzony. Nie można także zawęzić pojęcia „skład podatkowy” jako konkretnie oznaczone geograficznie miejsce. Podobnie pojęcie „zwrot” nie należy utożsamiać z potocznym brzmieniem tego pojęcia, a rozumieć szerzej jako „zwrot do procedury” i utożsamiać z miejscem zapewniającym wystarczający nadzór i kontrolę właściwych jednostek kontrolnych (w tym przypadku Naczelnika urzędu celno-skarbowego). Przyjęcie alkoholu na skład podatkowy odbywa się w obecności funkcjonariusza urzędu celno-skarbowego i podlega obciążeniu zabezpieczeniem akcyzowym składu podatkowego. Przemieszczanie wyrobu z podmiotu zużywającego na skład podatkowy w oparciu o dokument dostawy także nie budzi wątpliwości. Ustawodawca w cytowanych powyżej przepisach wyraźnie wskazuje, że dokument dostawy wystawiany jest przez „podmiot prowadzący skład podatkowy”. W przypadku zwrotu wyrobów, również jest mowa o „podmiocie prowadzącym skład podatkowy”. Zapis ustawy czy tym bardziej rozporządzenia, nie zawęża pojęcia „podmiotu prowadzącego skład podatkowy” do pierwotnego dostawcy a jedynie zawęża do podmiotu „uczestniczącego” w obrocie wyrobami akcyzowymi pod rygorem ustawy o podatku akcyzowym gdzie istnieje możliwość sprawowania kontroli celnej. Ponadto użycie określenia, że zwrot następuje do „jego składu podatkowego” czyli do składu podatkowego wystawiającego dokument dostawy, jednoznacznie określa podmiot do którego ten zwrot może mieć miejsce, (patrz „Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego siedziba w Gdańsku z dnia 2 maja 2013 r. l SA/Gd 1408/12”).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 43 ze zm.) zwanej dalej „ustawą” - ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy, wyrobami akcyzowymi są wyroby energetyczne, energia elektryczna, napoje alkoholowe, wyroby tytoniowe oraz susz tytoniowy, określone w załączniku nr 1 do ustawy.

W załączniku nr 1 do ustawy w poz. 17, 18 i 43 wskazano:

*   pod kodem CN 2207 - alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone;
*   pod kodem 2208 - alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe;
*   bez względu na kod CN wyrobu zawierającego alkohol etylowy - alkohol etylowy zawarty w wyrobach niebędących wyrobami akcyzowymi o rzeczywistej objętościowej mocy alkoholu przekraczającej 1,2% obj.

Z kolei w załączniku nr 2 do ustawy stanowiącym wykaz wyrobów akcyzowych, do których stosuje się procedurę zawieszenia poboru akcyzy i których produkcja odbywa się w składzie podatkowym, o których mowa w dyrektywie Rady 92/12/EWG w poz. 17 i 18 wymieniono:

*   pod kodem CN 2207 - alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu 80% obj. lub większej; alkohol etylowy i pozostałe wyroby alkoholowe, o dowolnej mocy, skażone
*   pod kodem CN 2208 - alkohol etylowy nieskażony o objętościowej mocy alkoholu mniejszej niż 80% obj.; wódki, likiery i pozostałe napoje spirytusowe.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 10, 11, 12, 18a i 22 ustawy:

*   skład podatkowy - miejsce, w którym określone wyroby akcyzowe są: produkowane, magazynowane, przeładowywane lub do którego wyroby te są wprowadzane, lub z którego są wyprowadzane - z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy; w przypadku składu podatkowego znajdującego się na terytorium kraju miejsce to jest określone w zezwoleniu wydanym przez właściwego naczelnika urzędu celnego;
*   podmiot prowadzący skład podatkowy - podmiot, któremu wydano zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego;
*   procedura zawieszenia poboru akcyzy - procedurę stosowaną podczas produkcji, magazynowania, przeładowywania i przemieszczania wyrobów akcyzowych, w trakcie której, gdy są spełnione warunki określone w przepisach niniejszej ustawy i aktów wykonawczych wydanych na jej podstawie, z obowiązku podatkowego nie powstaje zobowiązanie podatkowe;
*   dokument dostawy - dokument, na podstawie którego przemieszcza się na terytorium kraju wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie lub wyroby akcyzowe wymienione w załączniku nr 2 do ustawy, opodatkowane zerową stawką akcyzy ze względu na ich przeznaczenie;
*   podmiot zużywający - podmiot:
    1.  mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie zużywa na cele uprawniające do zwolnienia,
    2.  niemający miejsca zamieszkania, siedziby lub miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, który odbiera nabyte wyroby energetyczne zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, określone w art. 32 ust. 1 pkt 1 i 2, bezpośrednio do zbiornika na stałe zamontowanego na statku powietrznym lub jednostce pływającej, jeżeli w dokumencie dostawy jest zidentyfikowany statek powietrzny lub jednostka pływająca, na które są dostarczane nabyte wyroby.

Zgodnie z § 9 rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 24 lutego 2017 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (Dz.U. z 2017 r., poz. 430 ze zm.):

1.  Zwalnia się od akcyzy napoje alkoholowe używane:
    1.  jako próbki do analiz, niezbędnych prób produkcyjnych lub celów naukowych;
    2.  do badań naukowych;
    3.  do procesów produkcyjnych, pod warunkiem że produkt końcowy nie zawiera alkoholu.
2.  Zwolnienia, o których mowa w ust. 1, stosuje się w przypadkach, o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy, jeżeli spełnione są warunki, o których mowa w art. 32 ust. 5–11 ustawy.

Przypadki o których mowa w art. 32 ust. 3 pkt 1 i 8 ustawy to: 1. dostarczenia ze składu podatkowego na terytorium kraju do podmiotu zużywającego, 2. zużycia przez podmiot prowadzący skład podatkowy występujący jako podmiot zużywający. Stosownie z art. 32 ust. 5 ustawy warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie jest również: 1. objęcie wyrobów akcyzowych będących przedmiotem zwolnienia zabezpieczeniem akcyzowym lub w przypadku importu - zabezpieczeniem złożonym w trybie stosowanym przy zabezpieczeniu należności celnych na podstawie przepisów prawa celnego, złożonym przez, odpowiednio: podmiot prowadzący skład podatkowy, podmiot pośredniczący lub zarejestrowanego odbiorcę, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca, w wysokości zobowiązania podatkowego mogącego powstać w przypadku użycia tych wyrobów niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy lub naruszenia warunków zwolnienia - do czasu potwierdzenia odbioru wyrobów akcyzowych przez, odpowiednio: podmiot zużywający lub podmiot pośredniczący; warunek ten nie dotyczy sytuacji, o której mowa w ust. 3 pkt 4 lub 8; 2. dołączenie do przemieszczanych wyrobów akcyzowych dokumentu dostawy. Warunkiem zwolnień od akcyzy wyrobów akcyzowych ze względu na ich przeznaczenie w przypadkach, o których mowa w ust. 3 pkt 1, 3 i 5, jest ponadto przedstawienie przez mający miejsce zamieszkania, siedzibę lub miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie podmiotowi dostarczającemu te wyroby akcyzowe, pisemnego potwierdzenia przyjęcia zgłoszenia rejestracyjnego, o którym mowa w art. 16 ust. 3 - art. 32 ust. 6 ustawy. Dokument dostawy, na podstawie którego przemieszczane są wyroby akcyzowe objęte zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, może być zastąpiony przez inny dokument, w przypadku gdy dokument ten zawiera takie same dane, jakie są wymagane dla dokumentu dostawy i znajduje swoją podstawę w porozumieniach międzynarodowych lub w przepisach prawa Unii Europejskiej. Do dokumentu zastępującego dokument dostawy, stosuje się odpowiednio przepisy o dokumencie dostawy - art. 32 ust. 10 ustawy. Odbierający wyroby akcyzowe zwolnione od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie jest obowiązany do potwierdzenia odbioru tych wyrobów na dokumencie dostawy - art. 32 ust. 11 ustawy. W myśl art. 32 ust. 14 ustawy w przypadku zwrotu wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie przez: a. podmiot zużywający do podmiotu pośredniczącego, b. podmiot pośredniczący albo podmiot zużywający do składu podatkowego -przemieszczanie tych wyrobów odbywa się na podstawie dokumentu dostawy. Wzór dokumentu dostawy oraz sposób jego stosowania został określony w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy (t.j. Dz.U z 2017 r., poz. 1691 ze zm.). Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. w sprawie dokumentu dostawy, warunków i sposobu zwrotu wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie oraz środków skażających alkohol etylowy dokument dostawy jest wystawiany przez podmiot prowadzący skład podatkowy – w przypadku zwrotu wyrobów zwolnionych przez podmiot pośredniczący albo podmiot zużywający do jego składu podatkowego. W myśl § 2 ust. 3 pkt 1 ww. rozporządzenia przypadku o którym mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b oraz d, dokument dostawy jest wystawiany przez podmiot prowadzący skład podatkowy w trzech egzemplarzach, z których: a. pierwszy i drugi jest przekazywany przez podmiot, który go wystawił, podmiotowi dokonującemu zwrotu wyrobów zwolnionych albo zużywającemu podmiotowi gospodarczemu, od którego wyroby opodatkowane zerową stawką akcyzy są przemieszczane, b. trzeci jest przeznaczony dla podmiotu, który wystawił dokument dostawy. Zgodnie z § 2 ust. 4 przedmiotowego rozporządzenia w przypadku, o którym mowa w ust. 3, podmiot dokonujący zwrotu wyrobów zwolnionych albo zużywający podmiot gospodarczy po otrzymaniu pierwszego i drugiego egzemplarza dokumentu dostawy: 1. potwierdza prawidłowość danych zawartych w dokumencie dostawy na jego drugim egzemplarzu; 2. dołącza do zwracanych albo przemieszczanych do składu podatkowego wyrobów zwolnionych albo wyrobów opodatkowanych zerową stawką akcyzy drugi egzemplarz dokumentu dostawy, o którym mowa w pkt 1, przeznaczony dla podmiotu, który go wystawił. W myśl § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia zwrot wyrobów zwolnionych przez podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów zwolnionych może być dokonany, jeżeli zostały spełnione warunki określone w art. 32 ust. 6 i 11 ustawy oraz jeżeli podmioty te złożyły podmiotowi, któremu są zwracane wyroby zwolnione, pisemne oświadczenie, że zwracane wyroby były wpisane do ewidencji, o której mowa w art. 138f ustawy. Zgodnie z art. 138f ustawy Ewidencję wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie prowadzą: 1. zarejestrowany odbiorca, z wyłączeniem zarejestrowanego odbiorcy posiadającego zezwolenie na jednorazowe nabycie wyrobów akcyzowych jako zarejestrowany odbiorca; 2. podmiot pośredniczący; 3. podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, z wyłączeniem podmiotu zużywającego, który wyłącznie używa do celów opałowych pozostałe węglowodory gazowe o kodach CN od 2711 12 11 do 2711 19 00.

2\. Ewidencja, o której mowa w ust. 1, powinna umożliwiać w szczególności ustalenie ilości i rodzaju wysłanych lub otrzymanych wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie, daty wysłania lub odbioru tych wyrobów, a także miejsca odbioru w przypadku ich przemieszczania oraz uzyskanie informacji o dokumentach dostawy. Zgodnie z art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy procedura zawieszenia poboru akcyzy ma zastosowanie, jeżeli wyroby akcyzowe są w składzie podatkowym, w tym również w wyniku zwrotu przez podmiot pośredniczący albo podmiot zużywający.

Z wniosku wynika, że decyzją Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 10 sierpnia 2010 r., Spółka uzyskała status podmiotu zużywającego. W uzasadnieniu decyzji, zostały zatwierdzone akta weryfikacyjne podmiotu zużywającego alkohol etylowy do badań naukowych nad otrzymywaniem paliw syntetycznych.

W ramach podmiotu zużywającego, Spółka nabywała alkohol etylowy ze składu podatkowego podmiotu trzeciego w zwolnieniu z podatku akcyzowego ze względu na przeznaczenie (zużycie). Przemieszczanie wyrobu akcyzowego miało miejsce w oparciu o dokument dostawy. Alkohol etylowy kierowany był następnie do instalacji służącej przeprowadzeniu badań naukowych i analiz. Był zużywany w ramach prowadzonej działalności Spółki. Czynności podejmowane w ramach tej działalności, były zgodne z zatwierdzonymi aktami weryfikacyjnymi i nadzorowane przez urząd celny.

W dalszym etapie działalności Spółki, realizowany był projekt badawczy o nazwie G. Projekt ten przewidywał, na etapie produkcyjnym oczyszczanie i rektyfikację alkoholu etylowego. W związku z tym, że czynność rektyfikacji i odwodnienia alkoholu etylowego w rozumieniu przepisów stanowi produkcję, realizacja zamierzonych działań mogła przebiegać jedynie na składzie podatkowym (art. 93 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym oraz zał. nr 2 do ustawy).

Z uwagi na powyższe, Spółka uzyskała zezwolenie na prowadzenie składu podatkowego z dniem 30 listopada 2016 r. Przedmiotem działalności składu podatkowego była produkcja paliw syntetycznych z alkoholu etylowego. Wyrobem który zgodnie z zezwoleniem może być wprowadzony na skład podatkowy jest alkohol etylowy.

W obecnym czasie, Spółka zamierza zakończyć działalność w ramach podmiotu zużywającego, a po odcięciu kolumny rektyfikacyjnej realizować działalność badawczą w oparciu o skład podatkowy. Działalność w ramach składu podatkowego w ocenie Spółki daje szersze możliwości podejmowania kolejnych prac badawczych.

Zakończenie działalności podmiotu zużywającego łączy się z koniecznością rozliczenia (zbilansowania alkoholu etylowego). Po dokonaniu rozliczenia, na stanie podmiotu zużywającego pozostaje niezużyty alkohol etylowy.

W zamiarze Spółki, jest skierowanie niezużytego alkoholu etylowego do składu podatkowego Spółki i objęcia go procedurą zawieszenia akcyzy (przy odpowiednim poziomie zabezpieczenia akcyzowego składu podatkowego). Wprowadzenie alkoholu etylowego na skład podatkowy Spółki, będzie w oparciu o art. 40 ust. 1a ustawy o podatku akcyzowym.

W świetle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości czy może dokonać zwrotu wyrobu akcyzowego do składu podatkowego innego niż ten, z którego wyrób został wyprowadzony.

Odnosząc się do przedmiotowej kwestii stwierdzić należy, że z przepisu § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. wynika, że zwrot przez podmiot zużywający wyrobów akcyzowych objętych zwolnieniem od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie powinien być dokonany do składu podatkowego podmiotu od którego wyroby zostały nabyte.

Użycie przez Wnioskodawcę pojęcia „zwrot” wskazuje w sposób oczywisty, że czynność uregulowana tym przepisem ma być dokonana przez te same podmioty, które dokonały czynności pierwotnej. Zwraca się bowiem coś co zostało przez kogoś dostarczone. Zwrot jest czynnością kompensującą uprzednio dokonaną czynność dostawy w części lub w całości. Zatem powinien być dokonany przez te same podmioty, które były stronami czynności wydania wyrobów akcyzowych.

Gdyby intencją Ustawodawcy nie było precyzyjne określenie stron transakcji w przepisie § 2 ust. 1 pkt 1 lit. b rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2015 r. nie użyłby określenia „zwrot”, które to określenie w sposób jednoznaczny wskazuje strony czynności mającej na celu zwrócenie niewykorzystanych wyrobów akcyzowych.

Również przepis art. 32 ust 14 ustawy wskazuje, że przemieszczenie wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy ze względu na przeznaczenie przez podmiot zużywający do składu podatkowego odbywa się na zasadzie zwrotu do składu podatkowego podmiotu od którego wyroby zostały nabyte.

Powyższe wynika również treści § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia w którym stwierdza się, że zwrot wyrobów zwolnionych przez podmiot pośredniczący oraz podmiot zużywający prowadzący działalność gospodarczą z użyciem wyrobów zwolnionych może być dokonany, jeżeli zostały spełnione warunki określone w art. 32 ust. 6 i 11 ustawy oraz jeżeli podmioty te złożyły podmiotowi, któremu są zwracane wyroby zwolnione, pisemne oświadczenie, że zwracane wyroby były wpisane do ewidencji, o której mowa w art. 138f ustawy.

Użyte w tym przepisie stwierdzenie „podmiotowi, któremu są zwracane wyroby zwolnione”, również wskazuje w sposób oczywisty, że zwrot wyrobów akcyzowych ma zostać dokonany na rzecz podmiotu (prowadzącego skład podatkowy), który wydał przedmiotowe towary, tj. do składu podatkowego podatnika, który wydał wyroby zwolnione z akcyzy ze względu na przeznaczenie.

Konkludując w sprawie przedstawionej we wniosku nie nastąpi zwrot wyrobu akcyzowego objętego zwolnieniem ze względu na przeznaczenie do składu podatkowego podmiotu, który wydał te wyroby. Wnioskodawca bowiem zamierza, po zakończeniu działalności jako podmiot zużywający, wprowadzić posiadany wyrób objęty zwolnieniem do własnego składu podatkowego. Tym samym ponieważ w sprawie nie wystąpi zwrot towaru do podmiotu, który uprzednio dokonał ich wydania, nie znajdzie również zastosowania przepis art. 40 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy, co oznacza, ze wyroby te wprowadzone do składu podatkowego Wnioskodawcy nie mogą zostać objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W tym miejscu wskazać należy, że w dotychczasowym orzecznictwie podatkowym Naczelnego Sądu Administracyjnego i Sądu Najwyższego wydaje się być utrwalone stanowisko, że przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego, próbach odkodowywania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową, a wykładnia systemowa czy celowościowa może mieć jedynie następcze, pomocnicze znaczenie.

Zatem pierwszoplanową wykładnią jest wykładnia językowa, polegająca na ustaleniu treści normy prawnej na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą których sformułowano dany przepis. Podkreślić jednak należy, że proces ten nie może ograniczać się jedynie do semantycznych czy syntaktycznych reguł języka. Konieczne jest także odwołanie się do tego, co prawodawca przez dane słowa chce osiągnąć. Dlatego wykładnia językowa przepisów prawa podatkowego musi jednocześnie być ściśle powiązana z zasadą autonomiczności prawa podatkowego.

Autonomia prawa podatkowego oznaczająca niezależność prawa podatkowego od innych dziedzin prawa, szczególnie przejawia się autonomią pojęć (terminów) tego prawa. Podkreślić należy, że w orzecznictwie sądów administracyjnych ugruntowany jest pogląd, że autonomia prawa podatkowego to swego rodzaju kompromis pomiędzy zasadami spójności i zupełności systemu prawa, do którego prawo podatkowe przynależy, a jego niezależnością w obrębie tego systemu, to jednocześnie inne dziedziny nie mogą stanowić źródła powstania obowiązku podatkowego, jako skutku określonego zdarzenia, ponieważ jest to zastrzeżone wyłącznie dla przepisów prawa podatkowego, pomimo że niejednokrotnie jest to związane z dokonaniem czynności prawnej regulowanej innymi przepisami prawa (por. uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 kwietnia 2012 r., sygn. II FPS 3/11, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 czerwca 2015 r. sygn. akt I FSK 223/14).

Końcowo wskazać należy, że powołany przez Wnioskodawcę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 27 marca 2013 r. sygn.. akt I SA/Gd 1408/12 wbrew twierdzeniom Wnioskodawcy nie potwierdza stanowiska Wnioskodawcy lecz stanowisko tut. organu. W wyroku tym stwierdzone zostało bowiem, że „Istotne dla zachowania prawa do zwolnienia z opodatkowania gazu płynnego zwracanego do podmiotu pośredniczącego jest to, aby skład podatkowy, z którego wyroby zostały dostarczone stanowił własność tego samego podatnika, który odbiera je w ramach zwrotu jako podmiot pośredniczący. Bowiem tylko w takim przypadku można mówić o "zwrocie" wyrobów. Zatem, w ocenie Sądu, § 9 ust. 2 rozporządzenia, przy zachowaniu warunków określonych w art. 32 ust. 6 i 11 ustawy, pozwala na zwrot do podmiotu pośredniczącego gazu płynnego zwolnionego z akcyzy ze względu na przeznaczenie w przypadku, gdy gaz ten został dostarczony przez właściciela składu podatkowego.”

Ponadto jak wskazał Sąd „Istotne zatem jest by zachowana została tożsamość „podmiotu prowadzącego skład podatkowy” i fakt dostarczenia wyrobów do składu podatkowego”.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie zaznacza się, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.