Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-3.4012.766.2017.1.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-02
Teza: Ustalenie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu zakupu usług budowlanych od tzw. małego podatnika rozliczającego się „metodą kasową”, kiedy to zastosowanie ma tzw. „odwrotne obciążenie”.
Słowa kluczowe: metoda-metoda kasowa; obciążenia-odwrotne obciążenie; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatnik-mały podatnik; usługi-usługi budowlane
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 października 2017 r. (data wpływu 6 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu zakupu usług budowlanych od tzw. małego podatnika rozliczającego się „metodą kasową”, kiedy to zastosowanie ma tzw. „odwrotne obciążenie” – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 listopada 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu zakupu usług budowlanych od tzw. małego podatnika rozliczającego się „metodą kasową”, kiedy to zastosowanie ma tzw. „odwrotne obciążenie”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Podstawowym przedmiotem tej działalności są roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (PKD 41.20.Z). Dla celów działalności gospodarczej podatnik jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym i w zakresie podatku od towarów i usług rozlicza się kwartalnie, składając deklarację VAT-7K.

W zakresie prowadzonych prac Wnioskodawca korzysta w ramach podwykonawstwa z usług świadczonych przez inne podmioty, w tym małych podatników, wystawiających faktury oznaczone adnotacją „metoda kasowa”.

Od dnia 1 stycznia 2017 r. usługi budowlane, znajdujące się w załączniku nr 14 do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwaną dalej „ustawą o VAT”), świadczone przez podwykonawcę objęte są mechanizmem odwrotnego obciążenia.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy o VAT, jeżeli usługa budowlana została wykonana na rzecz podatnika podatku od towarów i usług, podatku od wartości dodanej czy podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem, obowiązek podatkowy powstaje co do zasady z chwilą wystawienia faktury.

Jeżeli faktura nie została wystawiona lub została wystawiona z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu do wystawienia faktury, czyli dla usług budowlanych 30-go dnia od wykonania usług.

Jeżeli przed wykonaniem usługi podatnik otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy od otrzymanej kwoty powstaje z chwilą jej otrzymania.

W przypadku małych podatników rozliczających się metodą kasową obowiązek podatkowy z tytułu usług świadczonych na rzecz czynnego podatnika VAT powstaje z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Zasada ta znajduje odniesienie także do usług budowlanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy Wnioskodawca powinien rozpoznać obowiązek podatkowy z tytułu nabycia prac budowlanych w sytuacji, gdy na fakturze wystawionej przez podwykonawcę poza adnotacją „odwrotne obciążenie” znajduje się również informacja „metoda kasowa”?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przy nabyciu usług budowlanych określonych w załączniku nr 14 do ustawy o VAT świadczonych przez małego podatnika w ramach mechanizmu „odwrotnego obciążenia” nabywca będący podatnikiem VAT czynnym staje się podatnikiem podatku od towarów i usług od tych transakcji i jest zobowiązany do rozpoznania VAT należnego od tych transakcji, a tym samym ma prawo do jego odliczenia.

W odniesieniu do usług objętych odwrotnym obciążeniem obowiązek podatkowy nie powstaje u świadczącego usługi. Obowiązek podatkowy powstaje po stronie podatnika dokonującego nabyć tych usług. Po stronie podatnika świadczącego usługi można mówić jedynie o obowiązku wykazania usług, o których mowa, w deklaracji podatkowej (jako usług niepodlegających u niego opodatkowaniu). Jednocześnie Wnioskodawca jako nabywca usługi i zobowiązany do rozliczenia takiej transakcji na gruncie VAT nie posiada statusu małego podatnika.

Wobec tego nie wchodzi w prawa i obowiązki wykonawcy usługi (małego podatnika) i wykazuje obowiązek podatkowy w zakresie VAT na zasadach ogólnych, tj. w dacie wystawienia faktury, nie później niż 30-go dnia od daty wykonania usługi (art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a).

W związku z powyższym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że obowiązek podatkowy z otrzymanych od małego podatnika faktur dokumentujących wykonane usługi budowlane objęte procedurą odwrotnego obciążenia i metodą kasową powinien rozliczyć jako nabywca usług na zasadach właściwych dla usług budowlanych, zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy o VAT, tj. z chwilą wystawienia faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r, poz. 710, z późn. zm.) – zwanej dalej „ustawą” – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (…).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r.), podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9;
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz którego wykonana została ściśle określona usługa (usługi).

Mechanizm „odwrotnego obciążenia” podatkiem od towarów i usług stanowi odstępstwo od generalnej zasady wyrażonej w art. 193 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) – dalej zwanej „Dyrektywą” – (zgodnie z którym osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik dokonujący dostawy towarów lub świadczenia usług) i przenosi obowiązek rozliczenia VAT należnego ze sprzedającego na nabywcę. Podstawą dla zastosowania tego szczególnego środka jest art. 199-199a Dyrektywy. W art. 199 ust. 1 oraz art. 199a ust. 1 Dyrektywy zawarty został zamknięty katalog transakcji, w odniesieniu do których państwa członkowskie mogą postanowić, że osobą zobowiązaną do zapłaty VAT jest podatnik podatku od towarów i usług – odbiorca towarów i usług będących przedmiotem tych transakcji, wśród których wymieniono dostawę zużytych materiałów, zużytych materiałów nienadających się do ponownego użycia w tym samym stanie, złomu, odpadów przemysłowych i nieprzemysłowych, odpadów przetwarzalnych, częściowo przetworzonych odpadów oraz dostawy pewnych towarów i świadczenia usług wymienionych w załączniku VI \[ art. 199 ust. 1 lit. d) Dyrektywy\]. Do decyzji państw członkowskich Unii Europejskiej pozostawiono zarówno ewentualne zaimplementowanie tego mechanizmu na grunt krajowych regulacji, jak również kwestię, które spośród enumeratywnie wskazanych w dyrektywie towarów i usług zostaną nim objęte.

Według art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do dokonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje z dniem otrzymania całości lub części zapłaty – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny (…).

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 16 ustawy, faktura powinna zawierać, w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których:

1.  obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1, lub
2.  w przepisach wydanych na podstawie art. 19a ust. 12 określono termin powstania obowiązku podatkowego z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty

*   wyrazy „metoda kasowa”.

Z treści złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca (zarejestrowany czynny podatnik VAT, rozliczający się kwartalnie, nieposiadający statusu małego podatnika) korzysta w ramach podwykonawstwa m.in. z usług świadczonych przez małych podatników. Na fakturze wystawionej przez takiego podwykonawcę poza adnotacją „odwrotne obciążenie” znajduje się również informacja „metoda kasowa”.

Na tym tle Wnioskodawca powziął wątpliwość dotyczącą ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu zakupu usług budowlanych od tzw. małego podatnika rozliczającego się „metodą kasową”, kiedy to zastosowanie ma tzw. „odwrotne obciążenie”.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz cytowane regulacje z zakresu podatku od towarów i usług organ interpretacyjny stwierdza – wbrew stanowisku Wnioskodawcy – że gdy na wystawionej fakturze poza adnotacją „odwrotne obciążenie” znajduje się również informacja „metoda kasowa”, obowiązek podatkowy dla Wnioskodawcy z tytułu nabycia usług budowlanych od podwykonawcy będącego tzw. małym podatnikiem rozliczającym się metodą kasową, powstaje zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy, tj. z dniem otrzymania przez małego podatnika (tu: podwykonawcę) całości lub części zapłaty za te usługi, w stosunku do wysokości otrzymanej zapłaty.

Jakkolwiek w przypadku mechanizmu odwrotnego obciążenia obowiązek rozliczenia VAT przechodzi ex lege na drugą stronę transakcji (np. nabywcę usługi, w analizowanym przypadku: Wnioskodawcę) to punktem wyjścia dla uznania czy ta transakcja w ogóle podlega opodatkowaniu VAT, i dalej – czy jest usługą albo dostawą (podlegającą ewentualnie odwrotnemu obciążeniu), jest zbadanie jej wszystkich elementów konstytutywnych (podmiotowych i przedmiotowych) z punktu widzenia sprzedawcy. Takie podejście musi również dotyczyć momentu powstania obowiązku podatkowego. Skoro obowiązek rozliczenia podatku przechodzi na nabywcę, to i ten element konstrukcyjny podatku musi się tak samo kształtować po stronie tego nabywcy, jak kształtowałby się po stronie sprzedawcy, gdyby w danej sytuacji miały zastosowanie zasady ogólne opodatkowania, a nie odwrotne obciążenie. Wobec tego choć Wnioskodawca nie ma statusu małego podatnika (ma go tylko podwykonawca) obowiązek podatkowy w stosunku do usług, o których mowa we wniosku, powinien rozpoznać jakby ten status posiadał.

Tym samym, stanowisko przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.