Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB2/436-92/14-2/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-16
Teza: Opodatkowanie podatkiem od czynności cywilnoprawnych umowy pożyczki.
Słowa kluczowe: opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług; pożyczka; wyłączenie
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko SPÓŁKA Z OGRANICZONĄ ODPOWIEDZIALNOŚCIĄ przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2014 r. (data wpływu 20 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem wniosku jest weryfikacja obowiązku Wnioskodawcy do dokonania zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych od umowy pożyczki udzielonej przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości w ramach Funduszu Pożyczkowego Wspierania Innowacji w ramach osi priorytetowej 3 Kapitał dla innowacji określonym w Programie Operacyjnym Innowacyjna Gospodarka 2007-2013. Fundusz Pożyczkowy Wspierania Innowacji realizowany jest w ramach projektu pilotażowego „Utworzenie i dokapitalizowanie Funduszu (…)” dofinansowanego w osi priorytetowej 3 Kapitał dla innowacji Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, 2007-2013, współfinansowanego z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy umowa pożyczki udzielona przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości w ramach Funduszu Pożyczkowego Wspierania Innowacji w ramach osi priorytetowej 3 Kapitał dla Innowacji określony w Programie Operacyjnym Innowacyjna Gospodarka 2007-2013, została wyłączona od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych mając na względzie okoliczność, że objęta została zakresem ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy rozporządzenie Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 13 czerwca 2013 r. zmieniające rozporządzenie w sprawie udzielenie przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości pomocy finansowej w Ramach Programu Operacyjna Gospodarka, 2007 -2013, wprowadziło w rozdziale 4a warunki udzielania mikroprzedsiębiorcom lub małym przedsiębiorcom pożyczek na innowacyjne przedsięwzięcia ze środków funduszu pożyczkowego w ramach osi priorytetowej 3 Kapitał dla Innowacji POIG 2007-2013.

Zgodnie z § 13a pkt 1 Agencja ze środków funduszu pożyczkowego może udzielić mikroprzedsiębiorcy lub małemu przedsiębiorcy będącemu spółką kapitałową, z wyłączeniem spółek kapitałowych w organizacji, prowadzącemu działalność gospodarczą i mającemu siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej pożyczki na realizację innowacyjnego przedsięwzięcia z przeznaczeniem na:

1.  uruchomienie działalności przedsiębiorcy, który nie prowadzi jeszcze sprzedaży produktów lub usług i nie generuje zysków, na opracowywanie produktu lub usługi i początkowe wprowadzenie ich na rynek;
2.  wzrost i rozszerzenie działalności przedsiębiorcy, polegające na zwiększeniu mocy produkcyjnych, rozwoju rynku lub opracowywanie produktów lub usług, pod warunkiem że prowadzi sprzedaż nie dłużej niż 12 miesięcy, licząc od dnia wystawienia pierwszej faktury sprzedaży produktu lub usługi.

Przedmiotowa pożyczka, której preferencyjne oprocentowanie stałe wynosi 6,5 % w skali roku, stanowić będzie przekazanie środków stanowiących pomoc regionalną, pomoc publiczną oraz pomoc de minimis. Pożyczka udzielana jest w kwocie minimalnej 200000,00 zł a maksymalnej 2000000,00 zł, w zależności od charakteru Wnioskodawcy na okres 6 lub 8 lat, z możliwością ustalenia karencji w spłacie kapitału oraz odsetek. Umowa pożyczki zostanie podpisana na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.), podatkowi temu podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Z kolei na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 7 ww. ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i przy umowie pożyczki ciąży na biorącym pożyczkę. Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. − Kodeks cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Pożyczka zakładać musi obowiązek zwrotu, dochodzi do skutku przez zgodne oświadczenia woli. Natomiast, zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, w tym umowy pożyczki, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki w ramach Funduszu Pożyczkowego Wspierania Innowacji podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych. Zauważyć jednak należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się zakresie przedmiotowym ustawy, np. umowa pożyczki jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, stanowi bowiem, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług;
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach;
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z kolei według definicji zawartej w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez podatek od towarów i usług rozumie się podatek nakładany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Z kolei stosownie do art. 1a pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych „państwo członkowskie” to państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) − strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Polska Agencja Rozwoju Przedsiębiorczości jest agencją rządową podlegającą Ministrowi właściwemu ds. gospodarki. Powstała na mocy ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. Zadaniem Agencji jest zarządzanie funduszami z budżetu państwa i Unii Europejskiej, przeznaczonymi na rozwój zasobów ludzkich. Zgodnie z art. 1 ust. 2 oraz art. 4 ustawy z dnia 9 listopada 2000 r. o utworzeniu Polskiej Agencji Rozwoju Przedsiębiorczości, PARP jest państwową osobą prawną, realizująca zadania z zakresu administracji rządowej, które zostały określone dla niej w programach rozwoju gospodarki, w szczególności w zakresie wspierania: przedsiębiorców, w szczególności mikroprzedsiębiorców, małych i średnich przedsiębiorców oraz osób zamierzających podjąć działalność gospodarczą. Co więcej, zgodnie z art. 4 pkt 2 Agencja nie podejmuje działań, których celem jest osiągnięcie zysku. W zakresie przedmiotu opinii warto również wskazać, że jej prawem ustawowym określonym w art. 6b wymienionej ustawy jest udzielanie pomocy finansowej przedsiębiorcom, która może mieć formę bezzwrotnego wsparcia, pożyczek czy też finansowania kosztów usług świadczonych przez usługodawców bezpłatnie lub za odpłatnością niższą od ceny rynkowej.

Ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz.U. 2004 Nr 54 poz. 535) w rozdziale 2 wskazuje na zwolnienia od podatku. Art. 43 ust. 1 pkt 38 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że zwolnione od podatku są usługi udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu usług udzielania kredytów lub pożyczek pieniężnych, a także zarządzanie kredytami lub pożyczkami pieniężnymi przez kredytodawcę lub pożyczkodawcę.

Należy zatem sądzić, że w zakresie Funduszu Pożyczkowego Wspierania Innowacji PARP występuję w roli pożyczkodawcy, a zatem instytucji udzielającej pomocy finansowej przedsiębiorcom.

W przedmiotowym przypadku kluczowe jest zatem zagadnienie opodatkowania transakcji podatkiem VAT. Usługa ta korzysta bowiem ze zwolnienia, zgodnie z przytoczoną regulacją.

W konsekwencji, umowa pożyczki w ramach Funduszu Pożyczkowego wspierania Innowacji objęta została zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem jednocześnie − zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych − została wyłączona od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 ze zm.) podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku. Stosownie do art. 3 ust. 1 pkt 1 oraz art. 4 pkt 7 obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży na biorącym pożyczkę.

Art. 720 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 121) stanowi, że przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Do elementów znamionujących umowę pożyczki należy obowiązek jej zwrotu. Przy czym, nie tyle dotyczy to oznaczenia terminu zwrotu, ile zaznaczenia samego obowiązku zwrotu – który, jak wskazuje się w orzecznictwie, w myśl art. 720 § 1 ww. ustawy, jest elementem przedmiotowo istotnym dla tego rodzaju umowy, bez którego nie ma umowy pożyczki. W zależności od tego, jak zostanie ukształtowana przez strony umowa pożyczki, może ona przyjąć postać umowy nieodpłatnej bądź też odpłatnej, gdzie pożyczkobiorca zobowiązany będzie do zapłaty odsetek. Umowa pożyczki jest umową konsensualną. Dochodzi do skutku poprzez zgodne oświadczenia woli.

Ponadto, zauważyć również należy, że stosownie do ww. art. 720 Kodeksu cywilnego przedmiotem umowy pożyczki są tylko pieniądze i rzeczy oznaczone co do gatunku. Przepis ten nie ustanowił zatem praw majątkowych jako przedmiotu pożyczki, a skoro tak, należy przyjąć, że pieniądze to rzeczy o szczególnych właściwościach. Zgodnie bowiem z powszechnym w orzecznictwie poglądem pieniądze to rzeczy o szczególnych właściwościach, których wartość nie wynika z właściwości fizycznych, lecz z określenia i gwarancji państwa, uznających je za prawny środek płatniczy. W rezultacie przedmiotem umowy pożyczki pieniężnej są rzeczy o szczególnym charakterze (pieniądze). Ani wydanie przedmiotu pożyczki, ani prawo dochodzenia jego wydania nie zmienia konsensualnego charakteru umowy pożyczki, zatem forma przekazania przedmiotu umowy nie wpływa na ważność zawartej umowy. Umowa pożyczki jest ważna i podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezależnie od wydania pieniędzy.

Natomiast zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podatkowi temu podlegają czynności cywilnoprawne, w tym umowy pożyczki, jeżeli ich przedmiotem są:

1.  rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
2.  rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z uwagi na powyższe, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostaje zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka będzie również podlegała podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca – pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Tym samym, w świetle przywołanych okoliczności faktycznych i prawnych, umowa ta – co do zasady − będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jednakże w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się zakresie przedmiotowym ustawy, np. umowa pożyczki jest wyłączona od opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi bowiem, że nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności jest:

1.  opodatkowana podatkiem od towarów i usług,
2.  zwolniona z podatku od towarów i usług, z wyjątkiem:
    *   umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    *   umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z kolei według definicji zawartej w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych przez „podatek od towarów i usług” rozumie się podatek nakładany ustawą z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich. Z kolei stosownie do art. 1a pkt 5 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych „państwo członkowskie” to państwo członkowskie Unii Europejskiej lub państwo członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA) – strona umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym.

Przepis ten – art. 2 pkt 4  ustanawia zasadę, że podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają wyłącznie czynności cywilnoprawne podejmowane w ramach obrotu nieprofesjonalnego, natomiast obrót zawodowy (profesjonalny) objęty został podatkiem od towarów i usług. Z jego treści wynika zasada rozgraniczenia obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych od obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, jak również zasada wzajemnego wykluczenia tych obowiązków. Powyższe oznacza, że nie podlegają podatkowi od czynności cywilnoprawnych te czynności cywilnoprawne, których dokonanie rodzi obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Zauważyć jednak należy, że przepis ten znajduje zastosowanie w sytuacji, gdy konkretna czynność cywilnoprawna objęta jest zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (np. umowa pożyczki) i jednocześnie jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług albo zwolniona od tego podatku.

W związku z tym podkreślić należy, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy dotyczy opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy powyższa transakcja podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia ich podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności podatkiem od towarów i usług może bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych.

Reasumując, stwierdzić należy, że tutejszy Organ - zgodnie z przedstawionym we wniosku pytaniem – nie rozstrzyga w niniejszej interpretacji, czy opisana umowa pożyczki objęta została zakresem przedmiotowym ustawy o podatku od towarów i usług. W konsekwencji, jeżeli rzeczona czynność cywilnoprawna została objęta zakresem ustawy o podatku od towarów i usług, wówczas powyższa czynność nie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.