Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.196.2021.2.BB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-31
Teza: Utrzymanie ulgi z art. 16
Słowa kluczowe: lokal; nieruchomości; sprzedaż; ulga
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 4 Wysokość podatku-Ulga mieszkaniowa
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 4-art. 16-ust. 8

**Interpretacja indywidualna**

**–** **stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe**

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest:

\- w części odnoszącej się do terminu, w jakim należy dokonać sprzedaży mieszkania **– jest nieprawidłowe,**

\- w pozostałej części – **jest prawidłowe**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 listopada 2021 r. wpłynął Pani wniosek z 31 sierpnia 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na wezwania uzupełniony został 17 stycznia 2022 r. Wniosek dotyczy zachowania prawa do ulgi określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni nabyła lokal mieszkalny w drodze postępowania spadkowego po zmarłej w dniu 25 listopada 2020 r. Z.W. Wnioskodawczyni jest zstępną rodzeństwa zmarłej, zatem należy do osób zaliczonych do drugiej grupy podatkowej.

W dniu 4 czerwca 2021 r. Wnioskodawczyni złożyła zeznanie podatkowe SD-3 wskazując, iż tytułem spadku po spadkodawczyni nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w P. o powierzchni 27 m2 i wartości 210.000 zł oraz wskazała, że jest jedyną właścicielką ww. lokalu.

W dniu 11 czerwca 2021 r. decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego Wnioskodawczyni została objęta ulgą przewidzianą w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz zobowiązana do pięcioletniego zamieszkania w wyżej wymienionym lokalu.

Aktualnie Wnioskodawczyni nie ma możliwości zamieszkania w lokalu, albowiem lokal ten zajmuje lokator, który zawarł ze spadkodawczynią umowę najmu na czas określony. Umowa najmu wygasa w dniu 31 października 2021 roku. Po tej dacie, jeżeli lokator dobrowolnie opuści lokal, Wnioskodawczyni będzie mogła zamieszkać w lokalu.

Ze względu na zmianę planów życiowych Wnioskodawczyni planuje ona dokonać sprzedaży lokalu, który nabyła w drodze spadku i za uzyskane środki ze sprzedaży dokonać nabycia lokalu mieszkalnego położonego w G. Wnioskodawczyni planuje zmienić miejsce zamieszkania i zamieszkać ze swoim partnerem życiowym. Wnioskodawczyni tworzy związek nieformalny z partnerem, który mieszka i pracuje w G. Ze względu na pracę, partner nie jest w stanie przeprowadzić się do P., aby zamieszkać z Wnioskodawczynią w nabytym z tytułu spadku mieszkaniu. Wnioskodawczyni nie bierze pod uwagę możliwości zamieszkania w odziedziczonym lokalu mieszkalnym w P. albowiem utrudniałoby to istotnie funkcjonowanie jej związku. Z tego względu Wnioskodawczyni planuje przeprowadzić się do G. i zamieszkać z partnerem, aby razem rozwijać relację i prowadzić wspólne życie. Chęć wspólnego życia spowoduje, że główna aktywność życia będzie skoncentrowana w G. W tym wypadku Spadkobierczyni chce sprzedać odziedziczone mieszkanie i za uzyskaną kwotę nabyć na własne cele mieszkaniowe lokal mieszkalny w ww. mieście. Wnioskodawczyni oraz jej partner planują zamieszkać w zakupionym mieszkaniu. Nabycie lokalu mieszkalnego oraz zamieszkanie w nim na stałe zapewni Wnioskodawczyni możliwość prowadzenia życia osobistego, w tym głównie wspólnego z partnerem oraz umożliwi kontynuowanie pracy, którą podjęła w G. Posiadanie lokum mieszkalnego na terenie ww. miasta umożliwi budowanie relacji.

Aktualnie przedmiotowe mieszkanie jest zajmowane przez osoby trzecie, które wynajmują je od Wnioskodawczyni. Spadkobierczyni planuje sprzedać odziedziczone mieszkanie po zakończeniu stosunku najmu. Dochód ze sprzedaży mieszkania zostanie przeznaczony na zakup lokalu mieszkalnego w ciągu 2 lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie nieruchomości, spełniając tym samym warunki uprawniające do skorzystania z ulgi mieszkaniowej.

Sprzedaż ww. mieszkania nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, której przedmiotem byłoby nabywanie/zbywanie nieruchomości.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że:

· Przyczyny konieczności zmiany miejsca zamieszkania nie były Wnioskodawczyni znane w momencie składania w zeznaniu SD-3 oświadczenia o zamieszkaniu w nabywanym lokalu, koniecznego do otrzymania ulgi mieszkaniowej. Wprawdzie Wnioskodawczyni rozpoczęła pracę w G. w grudniu 2020 r., ale praca była wykonywana na podstawie umowy o pracę na czas określony na zastępstwo nieobecnego pracownika, który miał wrócić niebawem do pracy. Umowa taka nie zapewniała jej jednak ciągłości zatrudnienia, bowiem rozwiązywała się z chwilą powrotu zastępowanego pracownika. W konsekwencji w tamtym czasie Wnioskodawczyni planowała powrót do P. po rozwiązaniu umowy na zastępstwo i zamieszkanie w odziedziczonym lokalu po opuszczeniu go przez najemców. Sytuacja życiowa Wnioskodawczyni zmieniła się po złożeniu oświadczenie SD-3. Uzyskała ona zatrudnienie na podstawie terminowej umowy o pracę i zaczęła planować wspólne zamieszkanie z partnerem w G.;

· W momencie składania ww. oświadczenia partner Wnioskodawczyni mieszkał i pracował w G. W momencie składania ww. oświadczenia Wnioskodawczyni nie miała świadomości (wiedzy), że jej partner do P. się nie przeprowadzi;

· Centrum interesów życiowych Wnioskodawczyni w momencie składania ww. oświadczenia znajdowało się w P.;

· Wnioskodawczyni aktualnie nie zamieszkuje w lokalu nabytym w spadku.

**Pytanie**

Czy w związku ze sprzedażą mieszkania objętego ulgą wynikającą z art. 16 ust. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn Wnioskodawczyni może liczyć na utrzymanie tej ulgi jeśli przeznaczy środki na zakup innego lokalu mieszkalnego?

### Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn – podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. dziedziczenia.

Zgodnie z treścią art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze dziedziczenia z chwilą przyjęcia spadku. Wysokość podatku ustalana jest w zależności od grupy podatkowej. Art. 14 ust. ww. ustawy wskazuje, iż wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca, a zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Wnioskodawczyni zgodnie z treścią wyżej powołanego przepisu należy do drugiej grupy podatkowej.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, w przypadku nabycia m.in. własności lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do II grupy podatkowej, nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu.

W myśl art. 16 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, ulga, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki:

1) spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4;

2) nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy;

3) nie dysponują spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu lub nie są właścicielami spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego;

4) nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu;

5) będą zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku przez 5 lat:

a) od dnia złożenia zeznania podatkowego - jeżeli w chwili złożenia zeznania nabywca mieszka w nabytym lokalu lub budynku,

b) od dnia zamieszkania w nabytym lokalu lub budynku - jeżeli nabywca zamieszka w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego.

W ocenie Wnioskodawczyni spełnia ona wszystkie warunki określone w wyżej wymienionym przepisie aby skorzystać z ulgi.

W art. 16 ust. 7 analizowanej ustawy ustawodawca wskazał przesłanki, na podstawie których zbycie lokalu mieszkalnego objętego ulgą nie powoduje utraty tej ulgi. Zgodnie z tym przepisem, nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji lub ustalenia zobowiązania podatkowego:

1) zbycie udziału w budynku lub lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, albo spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych, albo

2) zbycie budynku lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (udziału w budynku lub lokalu), albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, a przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego (udziału w budynku lub lokalu) albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło w całości w okresie dwóch lat od dnia zbycia i łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym albo wybudowanym budynku lub lokalu, potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały, wynosi 5 lat.

Stosownie do art. 16 ust. 8 ww. ustawy warunek określony w ust. 2 pkt 5 lit. b) uważa się za spełniony również wtedy, gdy budynek lub lokal mieszkalny (udział w budynku lub lokalu) albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (udział w takim prawie) został zbyty przed rozpoczęciem zamieszkiwania, ze względu na konieczność zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, a przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego (udziału w budynku lub lokalu), albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło w całości w okresie dwóch lat od dnia zbycia.

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełnia ona warunek określony w art. 16 ust. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn i nie traci przyznanej jej ulgi. Mimo, iż nie upłynęło 5 lat od nabycia lokalu mieszkalnego, to pieniądze otrzymane ze sprzedaży mieszkania przeznaczy w całości na zakup innego lokalu mieszkalnego. Wnioskodawczyni nie zamieszkiwała wcześniej w nabytym mieszkaniu ani nie podjęła próby zamieszkania po jego odziedziczeniu. Obecnie mieszkanie jest wynajmowane przez osoby trzecie. Po zakończeniu stosunku najmu Wnioskodawczyni planuje zbyć lokal mieszkalny. Od listopada 2020 r. Wnioskodawczyni jest właścicielką lokalu, co umożliwia jego sprzedaż. Planowana sprzedaż mieszkania jest spowodowana zmianą sytuacji życiowej. Wnioskodawczyni tworzy związek nieformalny z partnerem, którego życie codzienne skoncentrowane jest w G. Partner nie jest w stanie zamieszkać ze Spadkobierczynią w nabytym z tytułu spadku mieszkaniu, ponieważ podjęta w G. praca uniemożliwia mu zmianę miejsca zamieszkania. Z tego powodu Wnioskodawczyni planuje zamieszkać w tym samym mieście gdzie partner, ponieważ, chce wraz z nim tworzyć wspólne życie i razem zamieszkać. W wyniku planowanej zmiany miejsca zamieszkania Spadkobierczyni zamierza sprzedać odziedziczone mieszkanie, a uzyskane pieniądze przeznaczy na nabycie lokalu mieszkalnego.

Jedna z przesłanek, określonych w art. 16 ust. 8 przepisu, której spełnienie powoduje zachowanie prawa do ulgi, to „konieczność zmiany warunków miejsca zamieszkania. Pomimo nie sprecyzowania w akcie prawnym, co należy rozumieć przez "konieczność zmiany warunków miejsca zamieszkania” należy przyjąć, że może to być wyjątkowa sytuacja życiowa podatnika, która powinny mieć charakter obiektywny. Drugą konieczną przesłanką zachowania ulgi jest przeznaczenie, w okresie dwóch lat od dnia zbycia, środków uzyskanych ze sprzedaży w całości na jeden ze wskazanych w tym przepisie celów mieszkaniowych. W przypadku Wnioskodawczyni konieczność zmiany warunków mieszkaniowych uzasadniona jest zmianą sytuacji życiowej o charakterze obiektywnym. Zmiana miejsca zamieszkania powoduje, iż Wnioskodawczyni będzie stale przebywać w G. W rezultacie główna aktywność życiowa nie będzie skoncentrowana w P., jak było dotychczas. W związku z tym Wnioskodawczyni uważa, że nabycie lokalu mieszkalnego z pozyskanych pieniędzy ze sprzedaży odziedziczonego lokum, w mieście, w którym będzie stale przebywać jest najlepszym rozwiązaniem, ponieważ pozwala Wnioskodawczyni tworzyć wspólne życie z partnerem.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny stwierdzić należy, że w rozpatrywanej sprawie warunki do zachowania prawa do ulgi zostaną spełnione. Albowiem za koniecznością zmiany miejsca zamieszkania przemawia zmiana sytuacji życiowej Wnioskodawczyni. Lokal mieszkalny zostanie zbyty przed rozpoczęciem zamieszkiwania przez Spadkobierczynię. Środki pieniężne uzyskane ze sprzedaży lokalu mieszkalnego zostaną w całości przeznaczone na nabycie innego lokalu mieszkalnego. Zatem zbycie przez Wnioskodawczynię nabytego w spadku lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat, a następnie przeznaczenie środków pieniężnych na cel wymieniony w art. 16 ust. 8 ustawy spowoduje, że zostaną spełnione kryteria niezbędne do zachowania przedmiotowej ulgi.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043):

podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej "podatkiem" podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

W przypadku nabycia własności (współwłasności) budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, spółdzielczego prawa do domu jednorodzinnego albo udziału w takim prawie w drodze dziedziczenia, zapisu zwykłego, zapisu windykacyjnego, dalszego zapisu lub polecenia testamentowego przez osoby zaliczane do II grupy podatkowej – nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich czystej wartości do łącznej wysokości nieprzekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu.

Wskazana ulga, zgodnie z art. 16 ust. 2 pkt 5 powołanego powyżej przepisu, przysługuje osobom, które m.in. będą zamieszkiwać będąc zameldowanymi na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku i nie dokonają jego zbycia przez okres 5 lat:

a) od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego – jeżeli w chwili złożenia zeznania lub zawarcia umowy darowizny nabywca mieszka i jest zameldowany na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku,

b) od dnia zamieszkania potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały w nabytym lokalu lub budynku – jeżeli nabywca zamieszka i dokona zameldowania na pobyt stały w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego lub zawarcia umowy darowizny w formie aktu notarialnego.

Zgodnie z art. 16 ust. 3 omawianej ustawy:

Jeżeli nabyty budynek lub lokal jest zajęty przez osoby trzecie, spełnienie warunków określonych w ust. 2 pkt 2-5 może nastąpić w okresie 5 lat od dnia nabycia; w tym wypadku zawiesza się odpowiednio bieg terminu przedawnienia do dokonania wymiaru podatku.

W myśl art. 16 ust. 7 analizowanej ustawy:

Nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji lub ustalenia zobowiązania podatkowego:

1) zbycie udziału w budynku lub lokalu mieszkalnym stanowiącym odrębną nieruchomość, albo spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych, albo

2) zbycie budynku lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość (udziału w budynku lub lokalu), albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, a przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego (udziału w budynku lub lokalu) albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło w całości w okresie dwóch lat od dnia zbycia i łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym budynku lub lokalu, potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały, wynosi 5 lat.

Stosownie do art. 16 ust. 8 ww. ustawy:

Warunek określony w ust. 2 pkt 5 lit. b) uważa się za spełniony również wtedy, gdy budynek lub lokal mieszkalny (udział w budynku lub lokalu) albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego (udział w takim prawie) został zbyty przed rozpoczęciem zamieszkiwania, ze względu na konieczność zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, a przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego (udziału w budynku lub lokalu), albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego (udziału w takim prawie), albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło w całości w okresie dwóch lat od dnia zbycia.

W ww. przepisach ustawodawca wskazał kiedy nabycie substancji mieszkaniowej (lokalu mieszkalnego czy też spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu) objętego ulgą nie powoduje utraty tej ulgi. Należy podkreślić, że zachowanie prawa do ulgi mieszkaniowej w przypadku zbycia nabytej w spadku nieruchomości mieszkaniowej (lokalu mieszkalnego, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu) może nastąpić wyłącznie w sytuacji „uzasadnionej konieczności” zmiany warunków lub miejsca zamieszkania.

Przepisy ustawy o podatku od spadków i darowizn nie definiują pojęcia „konieczność zmiany warunków mieszkaniowych”.

Na podstawie internetowego Słownika języka polskiego pod redakcją W. Doroszewskiego słowo „konieczność” znaczy: to, co jest konieczne, nieuchronne, nie dające się uniknąć, jest to bezwzględna potrzeba, nieodzowność, przymus.

Natomiast w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych konieczność zmiany warunków mieszkaniowych w rozumieniu art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn winna mieć charakter imperatywny, wskazujący na sytuację wyjątkową, gdy chodzi o kwalifikowaną potrzebę takiej zmiany (wyrok z dnia 07.03.2002 r. sygn. akt I SA/Wr 291/01).

Drugą konieczną przesłanką zachowania ulgi, wynikającą z art. 16 ust. 7 ww. ustawy, jest przeznaczenie – w okresie dwóch lat od dnia zbycia – środków uzyskanych ze sprzedaży w całości na jeden ze wskazanych w tym przepisie celów mieszkaniowych oraz aby łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym budynku lub lokalu, potwierdzony był zameldowaniem na pobyt stały i wynosił 5 lat.

Z wniosku wynika, że nabyła Pani spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego w drodze postępowania spadkowego. W dniu 4 czerwca 2021 r. złożyła Pani zeznanie podatkowe SD-3, zaś w dniu 11 czerwca 2021 r. decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego została Pani objęta ulgą przewidzianą w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz zobowiązana do pięcioletniego zamieszkania w wyżej wymienionym lokalu. Na dzień sporządzenia wniosku o wydanie interpretacji (31 sierpnia 2021 r.) nie miała Pani możliwości zamieszkania w lokalu, albowiem aktualnie lokal ten zajmuje lokator, który zawarł ze spadkodawczynią umowę najmu na czas określony. Aktualnie lokal wynajmowany jest przez Wnioskodawczynię osobie trzeciej. Ze względu na zmianę planów życiowych planuje Pani dokonać sprzedaży spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, który nabyła w drodze spadku i za uzyskane środki ze sprzedaży dokonać nabycia lokalu mieszkalnego położonego w G. Planuje Pani zmienić miejsce zamieszkania i zamieszkać ze swoim partnerem życiowym. Przyczyny konieczności zmiany miejsca zamieszkania nie były Wnioskodawczyni znane w momencie składania w zeznaniu SD-3 oświadczenia o zamieszkaniu w nabywanym lokalu, koniecznego do otrzymania ulgi mieszkaniowej. Wnioskodawczyni rozpoczęła pracę w G. w grudniu 2020 r., ale praca była wykonywana na podstawie umowy o pracę na czas określony na zastępstwo nieobecnego pracownika, który miał wrócić niebawem do pracy. Umowa taka nie zapewniała jej jednak ciągłości zatrudnienia, bowiem rozwiązywała się z chwilą powrotu zastępowanego pracownika. W konsekwencji w tamtym czasie Wnioskodawczyni planowała powrót do P. po rozwiązaniu umowy na zastępstwo i zamieszkanie w odziedziczonym lokalu po opuszczeniu go przez najemców. Sytuacja życiowa Wnioskodawczyni zmieniła się po złożeniu oświadczenia w zeznaniu SD-3. Uzyskała ona zatrudnienie na podstawie terminowej umowy o pracę i zaczęła planować wspólne zamieszkanie z partnerem w G. W momencie składania ww. oświadczenia partner Wnioskodawczyni mieszkał i pracował w G. W momencie składania ww. oświadczenia Wnioskodawczyni nie miała świadomości (wiedzy), że jej partner do P. się nie przeprowadzi. Centrum interesów życiowych Wnioskodawczyni w momencie składania oświadczenia znajdowało się w P. Wnioskodawczyni aktualnie nie zamieszkuje w lokalu nabytym w spadku.

Przechodząc na grunt przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, pomimo nie sprecyzowania w ww. ustawie, co należy rozumieć przez „konieczność zmiany warunków lub miejsca zamieszkania”, należy przyjąć, że może to być jedynie wyjątkowa sytuacja życiowa podatnika. Innymi słowy winna ona mieć charakter obiektywny i imperatywny. W orzecznictwie dominuje pogląd, że o potrzebie zmiany warunków zamieszkania świadczą okoliczności wyjątkowe świadczące o uzasadnionej konieczności zmiany warunków zamieszkania (a nie zwykła potrzeba zmiany warunków bytowych) oraz zmiana sytuacji rodzinnej, osobistej lub zawodowej wymuszająca zbycie dotychczas posiadanego budynku lub lokalu w celu nabycia środków na nabycie domu lub mieszkania lepiej zaspokajającego potrzeby mieszkaniowe.

Przykładem sytuacji wypełniającej stwierdzenie „konieczność zmiany warunków lub miejsca zamieszkania” będzie zmiana miejsca pracy, choroba spadkobiercy/obdarowanego lub członków jego najbliższej rodziny z nim zamieszkujących. Innymi słowy każda sytuacja, która uniemożliwia dalszą egzystencję w nabytej nieruchomości.

Powołane powyżej przykłady ilustrujące „konieczność zmiany warunków lub miejsca zamieszkania” nie wyczerpują wszystkich okoliczności mieszczących się w zakresie przedmiotowym użytego przez ustawodawcę zwrotu, bowiem każda sytuacja w jakiej znajduje się podatnik winna być rozpatrywana indywidualnie. Niemniej jednak wskazać należy, że konieczna zmiana warunków lub miejsca zamieszkania występuje wówczas, gdy korzystający z ulgi spadkobierca z uwagi na zaistniałą sytuację życiową nie może zamieszkiwać w nabytej w spadku nieruchomości.

Wskazała Pani, że chce sprzedać mieszkanie ze względu na otrzymanie stabilnego zatrudnienia w innym mieście i planowanie wspólnego życia z partnerem. Pani główna aktywność życiowa będzie skoncentrowana w G.

Biorąc pod uwagę sytuację przedstawioną przez Panią należy stwierdzić, że skoro zbycie nabytego w spadku spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu nastąpi ze względów wskazanych we wniosku, tj. ze względu na uzyskanie trwałego zatrudnienia w innej miejscowości oraz ze względu na planowane wspólne zamieszkanie z partnerem (które to plany nie były Pani znane w chwili składania oświadczenia o skorzystaniu z ulgi mieszkaniowej), a zatem ze względu na uzasadnioną konieczność dostosowania dotychczasowych warunków mieszkaniowych do Pani potrzeb, to po spełnieniu pozostałych warunków wymienionych w powołanym wyżej art. 16 ust. 7 ustawy o podatku od spadków i darowizn zachowa Pani prawo do ulgi mieszkaniowej uzyskanej na podstawie art. 16 ww. ustawy.

Zatem w tej części uznaję Pani stanowisko za prawidłowe.

W omawianej sprawie stoi Pani na stanowisku, że zbycie przez Panią nabytego w spadku lokalu mieszkalnego przed upływem 5 lat, a następnie przeznaczenie środków pieniężnych na cel wymieniony w art. 16 ust. 8 ustawy spowoduje, że zostaną spełnione kryteria niezbędne do zachowania przedmiotowej ulgi.

W tej części z Pani stanowiskiem nie można się zgodzić.

Powołany przez Panią art. 16 ust. 8 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi uzupełnienie regulacji odnoszących się do art. 16 ust. 2 pkt 5 lit. b) tej ustawy. Lit. b) tego przepisu dotyczy sytuacji, gdy nabywca nie mieszka w nabytym lokalu. Aby zachować ulgę nabywca jest w takiej sytuacji zobowiązany by w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego zamieszkał i dokonał zameldowania na pobyt stały.

Nie możemy zatem zgodzić się z Pani stanowiskiem, że na zbycie nabytego lokalu ma Pani 5 lat. Zgodnie z art. 16 ust. 2 pkt 5 lit. b) omawianej ustawy, aby nie utracić ulgi powinna Pani zamieszkać w nabytym lokalu w ciągu roku od dnia złożenia zeznania, bądź w tym czasie dokonać jego zbycia przy spełnieniu przesłanek z art. 16 ust. 8 (czyli m.in. uzasadnionej konieczności zmiany warunków lub miejsca zamieszkania).

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 2 pkt 5 lit. b) cytowanej ustawy osoby, które w dniu złożenia zeznania nie mieszkały w nabytym lokalu (czyli tak jak Pani) winny warunek zamieszkania zrealizować w ciągu roku od dnia złożenia zeznania.

Zatem jeżeli w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego nie zamieszka Pani w nabytym mieszkaniu – powinna Pani dokonać zbycia tego mieszkania w tym czasie (w ciągu roku od złożenia zeznania), a nie w okresie 5 lat od złożenia zeznania.

W związku z powyższym w części odnoszącej się do terminu, w jakim należy dokonać sprzedaży mieszkania aby zachować prawo do ulgi określonej w art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn Pani stanowisko uznaję za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Informujemy, że oceniamy Pani stanowisko w oparciu o przedstawiony stan. Nie przeprowadzamy postępowania wyjaśniającego. To czy istotnie informacje podane we wniosku są zgodne ze stanem rzeczywistym może jedynie zostać zweryfikowane w postępowaniu dowodowym prowadzonym przez naczelnika urzędu skarbowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.