Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.369.2020.1.WN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-19
Teza: wskazanie czy podstawa opodatkowania usług najmu obejmuje kwoty zobowiązań wobec Wspólnoty Mieszkaniowej będące przedmiotem przejęcia długu
Słowa kluczowe: najem; stawka; usługi; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 maja 2020 r. (data wpływu 19 maja 2020 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania czy podstawa opodatkowania usług najmu obejmuje kwoty zobowiązań wobec Wspólnoty Mieszkaniowej będące przedmiotem przejęcia długu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2020 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w ww. zakresie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą samodzielną działalność gospodarczą, a przy tym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nabył lokal niemieszkalny, przeznaczony na wynajem (dalej: Lokal). Jednocześnie Wnioskodawca zawarł umowę najmu, na podstawie której Wnioskodawca zobowiązał się oddać Lokal wraz z wyposażeniem Najemcy do korzystania i pobierania pożytków w celu prowadzenia w nim działalności gospodarczej związanej z podnajmem osobom trzecim.

Na podstawie umowy najemca zobowiązał się - niezależnie od zapłaty ustalonego wynagrodzenia za korzystanie z Lokalu - również do ponoszenia kosztów i wydatków związanych z Lokalem, w szczególności kosztów funkcjonowania i eksploatacji Lokalu (w tym kosztów drobnych nakładów w postaci drobnych napraw, konserwacji, sprzątania, środków czystości), kosztów pozyskania i obsługi osób, którym Lokal podnajęto, kosztów czynszu administracyjnego należnego do Wspólnoty Mieszkaniowej, kosztów zużycia mediów, kosztów utrzymania recepcji znajdującej się w budynku, należności z tytułu obowiązków publicznoprawnych, w tym podatku od nieruchomości, opłaty z tytułu użytkowania wieczystego ułamkowej części gruntu, kompleksowego ubezpieczenia Lokalu, itp.

Zgodnie z postanowieniami umów najmu najemca zobowiązany jest do pokrywania zarówno kosztów zużycia mediów, w tym wody oraz energii cieplnej dostarczanych do Lokalu będącego przedmiotem najmu jak i kosztów zarządu nieruchomością wspólną (Koszty Eksploatacyjne).

W ramach Kosztów Eksploatacyjnych wyróżniamy:

1.  koszty zużycia wody i ciepła w Lokalu;
2.  koszty zarządu nieruchomością wspólną, w tym:
    1.  wydatki na remonty i bieżącą konserwację;
    opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę;2.  ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali;
    3.  wydatki na utrzymanie porządku i czystości;
    4.  wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Koszty Eksploatacyjne pobierane są przez Wspólnotę Mieszkaniową w okresach miesięcznych od wynajmującego. Równowartość tych kosztów stanowi dodatkowy element czynszu najmu Lokalu.

W umowie najmu strony ustaliły, iż - niezależnie od powyższego - czynsz składał się będzie następujących części:

*   czynszu podstawowego, płatnego miesięcznie w ustalonej w umowie kwocie;
*   dodatkowego wynagrodzenia (czynszu dodatkowego), stanowiącego udział w 50% sumy zysku ze świadczenia przez najemcę usług polegających na podnajmie lokali zlokalizowanych w budynku, w którym znajduje się Lokal, w okresie rozliczeniowym wynoszącym trzy miesiące. Udział ten ustalony został w oparciu o udział powierzchni Lokalu w stosunku do powierzchni wszystkich lokali w budynku.

Czynsz dokumentowany jest przez Wnioskodawcę wystawianymi przez Niego fakturami VAT.

W związku z podpisaniem umowy najmu, najemca zaproponował Wnioskodawcy modyfikację postanowień umowy (dalej: Porozumienie). Zgodnie z założeniami Porozumienia, miałoby być ono ułatwieniem dla Wnioskodawcy, w związku z tym, iż zgodnie z postanowieniami umowy najmu najemca jest zobowiązany do ponoszenia kosztów związanych z zarządem nieruchomością wspólną płatnych do Wspólnoty Mieszkaniowej oraz kosztów zużycia mediów dotyczących Lokalu oraz związanego z nim udziału w gruncie oraz w częściach wspólnych budynku (Kosztów Eksploatacyjnych). W ramach Porozumienia najemca zaproponował, iż celem wypełnienia powyższego zobowiązania, najemca przejmie dług z tytułu kosztów zarządu oraz zużycia mediów Lokalu od Wnioskodawcy i zobowiąże się regulować należności z tego tytułu bezpośrednio na rzecz Wspólnoty Mieszkaniowej. Jednocześnie - stosownie do proponowanego Porozumienia - Wspólnota Mieszkaniowa wyrazi zgodę na przejęcie długu, o którym mowa powyżej i będzie wystawiała dokumenty księgowe z tytułu kosztów określonych powyżej obciążające bezpośrednio najemcę.

Obecnie Wnioskodawca rozważa podpisanie zaproponowanego Porozumienia, powziął jednak wątpliwość co do ustalenia podstawy opodatkowania VAT w przypadku jego podpisania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, w przypadku podpisania zaproponowanego przez najemcę Porozumienia, podstawa opodatkowania usług najmu w wystawianych przez Wnioskodawcę fakturach będzie mogła nie obejmować kwot zobowiązań wobec Wspólnoty Mieszkaniowej, które na podstawie Porozumienia byłyby przedmiotem przejęcia długu?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, w przypadku podpisania zaproponowanego przez najemcę Porozumienia, podstawa opodatkowania usług najmu w wystawianych przez Wnioskodawcę fakturach będzie musiała nadal obejmować kwoty zobowiązań wobec Wspólnoty Mieszkaniowej, które na podstawie Porozumienia byłyby przedmiotem przejęcia długu.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisem art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

A zatem zgodnie z wolą ustawodawcy podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej.

Uregulowanie wynikające z art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowi odpowiednik art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE. Stosownie do art. 73 powołanej Dyrektywy, (\`(...)\`) podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Jak stanowi art. 78 Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje również podatki, cła, opłaty i inne należności, z wyłączeniem podatku od wartości dodanej. Zgodnie z tym samym przepisem Dyrektywy, podstawa opodatkowania obejmuje koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dostawcę lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy. Państwa Członkowskie mogą uznać za dodatkowe koszty wydatki będące przedmiotem odrębnej umowy. Przepis ten wyjaśnia, jakie elementy uwzględnia się przy ustalaniu wynagrodzenia, stanowiącego podstawę opodatkowania i wymienia przykładowo kilka rodzajów kosztów mieszczących się w pojęciu podstawy opodatkowania. Dotyczy on kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartości tego typu kosztów, których ciężar przerzucany jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje, jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.

Wskazać należy, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. W myśl art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Tak więc oddanie rzeczy innej osobie do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony na podstawie umowy najmu związane jest z wzajemnym świadczeniem najemcy polegającym na zapłacie umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej własności i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Należy zaznaczyć, że w umowach cywilnoprawnych to strony określają co jest przedmiotem sprzedaży. Jeżeli przedmiotem sprzedaży jest usługa najmu nieruchomości, wówczas nie można z niej wyłączyć poszczególnych elementów kosztów do odrębnej sprzedaży w przypadku gdy wynajmujący wyposaża przedmiot najmu w dodatkowe elementy niezbędne do prawidłowego funkcjonowania przedmiotu najmu (np. energia, woda, ścieki, zarząd częściami wspólnymi, sprzątanie części wspólnych, ochrona, ubezpieczenie, itp.), ponieważ podstawą opodatkowania dla podatnika jest uzgodniona kwota za wykonanie określonej usługi, bez względu na jej poszczególne elementy.

W przypadku najmu lokali ustawodawca nie zdefiniował, jakie koszty wynajmującego mieszczą się w pojęciu „czynszu”, a obciążenie nimi najemcy zależy wyłącznie od zawartej umowy. Wyliczenie, co się składa na wykonaną usługę ma istotne znaczenie informacyjne przy ustalaniu ceny, jednak nie może uzasadniać odrębnego kwalifikowania poszczególnych elementów zawartych w tym wyliczeniu (dla celów podatkowych).

W takim przypadku najem pozostaje usługą złożoną z różnych świadczeń, prowadzących do realizacji określonego celu - najmu nieruchomości. Świadczenia te są bowiem nierozerwalnie związane z usługą najmu, jako konieczne do korzystania z lokalu, mające w stosunku do niej charakter poboczny. Usługi pomocnicze, takie jak zapewnienie przykładowo dostawy wody, zapewnienie zarządu i ochrony, administrowanie częściami wspólnymi, itp., czyli wszystkie świadczenia, które składają się na opłaty ponoszone przez właścicieli lokali na rzecz wspólnoty mieszkaniowej, nie stanowią celu samego w sobie, lecz są środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej.

Oczywiście najemca odrębnie i niezależnie od czynszu może ponosić koszty mediów, jeżeli zawrze umowę bezpośrednio z ich dostawcami. Niemniej jednak w przypadku opłat ponoszonych na rzecz wspólnoty mieszkaniowej, do których zobowiązany jest właściciel lokalu, nie sposób mówić o odrębnej umowie z dostawcą mediów.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że w przypadku umowy najmu przedmiotem świadczenia na rzecz najemców jest usługa główna, tj. najem nieruchomości, a koszty dodatkowe, w tym opłaty na rzecz wspólnoty - stanowią elementy rachunku kosztów zmierzające do ustalenia kwoty odpłatności za usługę najmu, bowiem z ekonomicznego punktu widzenia dopełniają świadczenie zasadnicze i nie należy ich sztucznie oddzielać od tego świadczenia.

Tym samym, ponoszone przez najemcę wydatki niezbędne do prawidłowego funkcjonowania przedmiotu stanowią wraz z czynszem podstawę opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z tytułu świadczenia usług najmu na rzecz najemców.

A zatem w przypadku, gdy przedmiotem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest usługa wynajmu nieruchomości, poszczególne opłaty stanowią element cenotwórczy tej usługi, zaś usługa podlega opodatkowaniu tym podatkiem jako świadczenie jednolite według zasad właściwych tej usłudze.

Niczego w tym zakresie nie zmienia również ewentualne przejęcie długu przez najemcę - stosownie do zaproponowanego przez najemcę Porozumienia - dokonane za zgodą Wspólnoty Mieszkaniowej. Zgodnie bowiem z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 532), właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nieutrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra. Jednocześnie stosownie do art. 519 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1145) osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony (przejęcie długu). Jednakże przejęcie długu nie powoduje zmiany właściciela nieruchomości, zobowiązanego do ponoszenia ciężarów związanych z własnością nieruchomości (w tym świadczeń na rzecz wspólnoty mieszkaniowej). W konsekwencji nie ma podstaw do tego, by uznać, iż w przypadku przejęcia długu wynajmującego wobec wspólnoty przez najemcę, doszło do zmiany elementów kalkulacyjnych czynszu - a co za tym idzie - podstawy opodatkowania podatkiem VAT usługi najmu.

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy jako prawidłowego. Jednocześnie wskazuje, iż co do zasad uwzględniania w podstawie opodatkowania usług najmu elementów kalkulacyjnych czynszu istnieje praktyka interpretacyjna, co do zasady potwierdzająca kierunek wykładni, zaprezentowany powyżej. Jako przykład przywołać można choćby interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 kwietnia 2014 r. (sygn. ITPP1/443-149/14/MN), czy interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 listopada 2019 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.580.2019.2.KO).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Nadmienia się, że tekst jednolity ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług został opublikowany w Dz. U. z 2020 r. poz. 106.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo zastrzega się, że przedmiotem oceny nie była kwestia prawidłowości sporządzonego porozumienia pomiędzy stronami, gdyż nie mieści się ona w ramach rzeczowej właściwości Organu dotyczącej interpretacji przepisów prawa podatkowego i nie jest regulowana przepisami prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.