Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPP2.4512.25.2017.1.AJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2017-02-21
Teza: Czy w wyżej wymienionych sytuacjach prawidłowo został naliczony podatek od towarów i usług? Czy w wyżej wymienionych sytuacjach prawidłowo zastosowano zwolnienie z naliczania podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: oświata-system oświaty; systemy-system oświaty; szkoły; uczniowie; zwolnienie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 4 stycznia 2017 r. (data wpływu 11 stycznia 2017 r.), uzupełnionym dnia 12 stycznia 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku usług przygotowania posiłków dla uczniów i personelu pedagogicznego szkoły – **jest prawidłowe,**
*   opodatkowania stawką 8% usług przygotowania posiłków dla personelu niepedagogicznego szkoły oraz osób z „zewnątrz” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 stycznia 2017 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 12 stycznia 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług przygotowania posiłków dla uczniów i personelu pedagogicznego szkoły, opodatkowania stawką 8% usług przygotowania posiłków dla personelu niepedagogicznego szkoły oraz osób z „zewnątrz”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Szkoła jest jednostką budżetową prowadzoną przez Ministerstwo Rolnictwa i Rozwoju Wsi w \`(...)\`. Szkoła prowadzi stołówkę szkolną, która przygotowuje posiłki dla uczniów, personelu, uczniów Szkoły Podstawowej na podstawie umów, podopiecznych (osób dorosłych) miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej. Dyrektor Szkoły jest pracodawcą dla pracowników stołówki.

Stołówka szkolna nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, jest integralną częścią szkoły i jej prowadzenie jest ściśle związane z działalnością statutową Szkoły - art. 67a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2004 r. nr 256, poz. 2572, z późn. zm.), tekst jednolity ustawy o systemie oświaty (Dz. U. 2016 poz. 1943).

Szkoła jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Miejsko gminne ośrodki pomocy społecznej, Urzędy Gminne i Szkoła Podstawowa są jednostkami budżetowymi.

Pomiędzy miejsko gminnymi ośrodkami pomocy społecznej, Urzędem Gminy, Szkołą Podstawową a Szkołą zawarte jest porozumienie.

Szkoła nie ma zawartych umów z pozostałymi uczniami Szkoły Podstawowej (nieobjętymi dożywianiem) oraz z rodzicami uczniów Szkoły.

Sprzedaż posiłków wygląda następująco:

*   uczniowie Szkoły - nie jest naliczany podatek,
*   uczniowie Szkoły i podopieczni (osoby dorosłe) objęte dożywianiem na podstawie porozumienia - faktury dla miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej - nie jest naliczany podatek,
*   uczniowie Szkoły objęci dożywianiem na podstawie umów - faktury dla Gmin - naliczany jest 8% podatek,
*   pracownicy Szkoły (nauczyciele, pracownicy administracji i obsługi) - naliczany jest 8 % podatek,
*   uczniowie tutejszej szkoły podstawowej - indywidualnie zamawiający obiady, oraz osoby prywatne - naliczany jest 8% podatek.

Przychód ze sprzedaży w 2016 r. wyniósł 224.252,58 tys. zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

*   Czy w wyżej wymienionych sytuacjach prawidłowo został naliczony podatek od towarów i usług?
*   Czy w wyżej wymienionych sytuacjach prawidłowo zastosowano zwolnienie z naliczania podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy,:

*   uczniowie, bez względu na to kto jest płatnikiem i na kogo jest wystawiona faktura, powinni być zwolnieni z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24,
*   posiłki dla nauczycieli (pracowników Szkoły) powinny być zwolnione z podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24,
*   posiłki dla pozostałych pracowników Szkoły (administracja i obsługa) oraz obcych osób (niebędących uczniami i nauczycielami), oraz dla uczniów Szkoły Podstawowej prywatnie wykupujących obiady powinny być objęte 8% podatkiem, po zakwalifikowaniu przedmiotowych usług jako związanych z wyżywieniem do grupowania PKWiU 56.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   prawidłowe – w zakresie zwolnienia od podatku usług przygotowania posiłków dla uczniów i personelu pedagogicznego szkoły
*   prawidłowe – w zakresie stawki podatku dla usług przygotowania posiłków dla personelu niepedagogicznego szkoły oraz osób z „zewnątrz”.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r, poz. 610, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do tej ustawy, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy).

W okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. – zgodnie z art. 146a pkt 2 ustawy – z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 41 ust. 16 ustawy, Minister Finansów w dniu 23 grudnia 2013 r. wydał rozporządzenie w sprawie towarów i usług, dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług, oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1719, z późn. zm.).

Zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 tego rozporządzenia, stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwaną dalej „ustawą”, obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W poz. 7 tego załącznika wskazano usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

1.  napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
2.  napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
3.  napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
4.  napojów bezalkoholowych gazowanych,
5.  wód mineralnych,
6.  innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 ww. ustawy oraz w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2015 r., poz. 736).

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku usługi w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane, wykonywane:

1.  w formach i na zasadach określonych w przepisach o pomocy społecznej oraz w przepisach o systemie oświaty,
2.  przez podmioty sprawujące opiekę nad dziećmi w wieku do 3 lat.

Należy zwrócić uwagę, że powyższe zwolnienie uregulowane zostało w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji odpowiednich przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.). W myśl art. 132 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie zwalniają m.in. świadczenie usług i dostawę towarów ściśle związanych z opieką nad dziećmi i młodzieżą przez podmioty prawa publicznego lub przez inne podmioty uznane za podmioty o charakterze społecznym przez dane państwo członkowskie (lit. h); kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie (lit. i).

Jednocześnie art. 43 ust. 17 ustawy stanowi, iż zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1.  nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub
2.  ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

W świetle art. 43 ust. 17a ustawy, zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Zgodnie art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2015 r. poz. 2156), system oświaty zapewnia w szczególności realizację prawa każdego obywatela Rzeczypospolitej Polskiej do kształcenia się oraz prawa dzieci i młodzieży do wychowania i opieki, odpowiednich do wieku i osiągniętego rozwoju.

Stosownie do treści art. 67a ust. 1 ww. ustawy o systemie oświaty, w celu zapewnienia prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych, w szczególności wspierania prawidłowego rozwoju uczniów, szkoła może zorganizować stołówkę.

Korzystanie z posiłków w stołówce szkolnej jest odpłatne (art. 67a ust. 2 ustawy o systemie oświaty).

Stosownie do treści art. 67a ust. 3 cyt. ustawy o systemie oświaty, warunki korzystania ze stołówki szkolnej, w tym wysokość opłat za posiłki, ustala dyrektor szkoły w porozumieniu z organem prowadzącym szkołę.

Do opłat wnoszonych za korzystanie przez uczniów z posiłku w stołówce szkolnej, o których mowa w ust. 3, nie wlicza się wynagrodzeń pracowników i składek naliczanych od tych wynagrodzeń oraz kosztów utrzymania stołówki (art. 67a ust. 4 ustawy o systemie oświaty).

Powołane przepisy o systemie oświaty wyraźnie wskazują na możliwość prowadzenia stołówek przez szkoły publiczne. Celem ich prowadzenia nie jest jednak świadczenie usług gastronomicznych jako takich, ale wyłącznie pełnienie funkcji socjalno-bytowych, polegających na zapewnieniu żywienia w ramach realizacji przez szkoły funkcji opiekuńczej. Ponieważ szkoły nie prowadzą działalności dla zysku, opłaty za korzystanie ze stołówki mogą być kalkulowane wyłącznie na poziomie zapewniającym jedynie pokrycie faktycznych kosztów wytworzenia posiłków. Niedopuszczalne jest ustalanie jakichkolwiek narzutów zapewniających szkołom zysk lub refundację kosztów, których zgodnie z ustawą nie mogą one przerzucać na korzystających z usług stołówki.

Jak wynika z powyższego, funkcjonowanie stołówek szkolnych służy zapewnieniu prawidłowej realizacji zadań opiekuńczych przez jednostki systemu oświaty, a w szczególności wspieraniu prawidłowego rozwoju uczniów, do których jednostki te są między innymi powołane.

Mając na względzie przytoczone przepisy prawa należy stwierdzić, że usługi wyżywienia świadczone przez Szkołę na rzecz dzieci i młodzieży należy uznać za usługi ściśle związane z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą polegające na ich żywieniu. Mają one bowiem charakter pomocniczy i są niezbędne w stosunku do prowadzonej przez Szkołę działalności opiekuńczej, która stanowi świadczenie główne, przy czym, ich głównym celem nie jest osiągnięcie dodatkowego dochodu.

Z opisu sprawy wynika również, że Szkoła, jako jednostka objęta systemem oświaty, świadczy usługi wyżywienia dla swoich pracowników pedagogicznych (nauczycieli). Zauważyć należy, że usługi te są także usługami ściśle związanymi z usługami w zakresie opieki nad dziećmi i młodzieżą polegającymi na ich wyżywieniu.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że skoro ww. stołówka działa na podstawie przepisów ustawy o systemie oświaty – jest utworzona w ramach struktur organizacyjnych jednostki oświatowej jaką jest Szkoła – to świadczone usługi wyżywienia świadczone dla: wychowanków Szkoły, uczniów Szkoły Podstawowej, a także pracowników pedagogicznych Szkoły, będą korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 24 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast usługi świadczone na rzecz personelu niepedagogicznego oraz osób z „zewnątrz” – o ile usługi te są usługami sklasyfikowanymi w grupowaniu PKWiU 56 oraz nie dotyczą towarów wskazanych w poz. 7 załącznika nr 1 do rozporządzenia z dnia 23 grudnia 2013 r. – są opodatkowane, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 2 ustawy, stawką podatku 8%.

Końcowo zauważa się, że Minister Rozwoju i Finansów nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Zgodnie bowiem z Komunikatem Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 roku w sprawie trybu udzielania, informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1 poz. 11), zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, produkty (wyroby i usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniami Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej i to jego obciążają ewentualne negatywne konsekwencje z tytułu błędnego zaklasyfikowania towarów i usług. Zatem niniejszą interpretację indywidualną wydano na podstawie wskazanej przez Szkołę klasyfikacji.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, że kwestia zwolnienia od podatku usług przygotowania posiłków dla podopiecznych miejsko gminnych ośrodków pomocy społecznej została rozstrzygnięta w interpretacji indywidualnej nr 0461-ITPP2.4512.62.2017.1.AJ.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę w ydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.