Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-292/13/KJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-03
Teza: Stwierdzenie czy usługi świadczone na rzecz spółki w oparciu o zawartą umowę związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; usługi-usługi zarządzania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2013r. (data wpływu 26 marca 2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 17 czerwca 2013r. (data wpływu 20 czerwca 2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy usługi świadczone na rzecz spółki w oparciu o zawartą umowę związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2013r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy usługi świadczone na rzecz spółki w oparciu o zawartą umowę związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 17 czerwca 2013r. (data wpływu 20 czerwca 2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 6 czerwca 2013r. znak: IBPP1/443-292/13/KJ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. Działalność ta przy tym nie polega na świadczeniu usług w przedmiocie zarządzania przedsiębiorstwem. Ze względu też na powyższe Wnioskodawca jest zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Niezależnie od powyższego pełni funkcję Prezesa Zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z zawartą ze spółką umową w związku z pełnioną funkcją zobowiązany jest do prowadzenia jej spraw, a w szczególności:

*   reprezentowania spółki wobec osób trzecich w stosunkach cywilnoprawnych,
*   reprezentowania spółki przed organami administracji publicznej,
*   reprezentowania spółki przed sądem rejestrowym,
*   kierowania pracami Zarządu spółki,
*   sprawowania nadzoru nad bieżącą działalnością spółki,
*   inicjowania i podejmowania działań organizacyjno-administracyjnych zapewniających sprawne funkcjonowanie spółki,
*   prowadzenia wstępnych szkoleń pracowników z dziedziny bezpieczeństwa i higieny prawy.

Umowa ta nie została zawarta w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej. Przewiduje ona, że pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania Wnioskodawcy związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu ponosi spółka, z wyłączeniem jednak sytuacji przewidzianych w odrębnych przepisach. Ponadto, zgodnie z jej zapisami, za pełnienie funkcji Prezesa Zarządu i wykonywanie w związku z tym przewidzianych umową czynności przysługuje mu określone wynagrodzenie, w zakresie zaś nieuregulowanym umową stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące umowy zlecenia.

W uzupełnieniu z dnia 17 czerwca 2013r. Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca pełni funkcję Prezesa Zarządu, zajmuje się handlem hurtowym materiałami elektrycznymi.
2.  W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca świadczy usługi budowlane.
3.  Przychody z tytułu czynności wykonywanych w związku z pełnioną funkcją Prezesa Zarządu kwalifikują się do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r. poz. 361, z późn. zm.), tj. do przychodów otrzymywanych przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.
4.  Zakres niezależności i samodzielności działania przy wykonywaniu funkcji Prezesa Zarządu zakreślają przepisy art. 208 § 1 - 8 ustawy z dnia 15 września 2000r. — Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.). Zawarta ze spółką umowa stanowi uszczegółowienie tych przepisów. Wykonując też ww. funkcję Wnioskodawca działa jako profesjonalny członek zarządu, nie zaś jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą.
5.  Zgodnie z zawartą ze spółką umową, w której pełni funkcję Prezesa Zarządu, Wnioskodawca umocowany jest do reprezentowania spółki, w tym do wyrażania w jej imieniu i na jej rzecz oświadczeń woli.
6.  Przy wykonywaniu funkcji Prezesa Zarządu nie mobilizuje żadnych własnych „zasobów ludzkich i rzeczowych”, w tym w szczególności takich, które pochodziłyby z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.
7.  Wykonując czynności związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu Wnioskodawca funkcjonuje w ramach organizacji spółki, tj. spółka zapewnia mu powierzchnię biurową z wyposażeniem.
8.  Zawarta ze spółką umowa nie reguluje kwestii jego uczestnictwa w konferencjach, seminariach i szkoleniach. Ewentualne uczestnictwo w konferencjach, seminariach i szkoleniach jest finansowane przez spółkę.
9.  Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawcy przysługuje miesięczne wynagrodzenie w wysokości odpowiadającej przeciętnemu miesięcznemu wynagrodzeniu w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku w czwartym kwartale roku poprzedniego, ogłoszonemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, przemnożonemu przez wskaźnik 3,0. Wynagrodzenie to ma charakter ryczałtowy i przysługuje za każdy miesiąc pełnienia funkcji Prezesa w pełnej wysokości niezależnie od ilości faktycznie przepracowanych dni. Ponadto zgromadzenie wspólników spółki może mu przyznać nagrodę roczną do wysokości odpowiadającej trzykrotności jego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w roku poprzedzającym przyznanie nagrody.
10.  Czynności związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu (związane z zawartą umową) Wnioskodawca wykonuje w siedzibie spółki.
11.  Zawarta ze spółką umowa nie reguluje kwestii ponoszenia ryzyka gospodarczego za wykonywane w ramach tej umowy czynności. W konsekwencji kwestia ta może być rozpatrywana jedynie przez pryzmat odpowiedzialności członka zarządu wobec spółki uregulowanej w art. 293 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych.
12.  Zawarta ze spółką umowa nie zobowiązuje Wnioskodawcy do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich.
13.  Wnioskodawca nie zawarł również umowy dotyczącej ww. odpowiedzialności.
14.  Zawarta ze spółką umowa przewiduje, że spółka ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania Wnioskodawcy z wyłączeniem sytuacji przewidzianych w odrębnych przepisach. Poza tym zapisem umownym zakres tej odpowiedzialności nie został w żaden sposób skonkretyzowany.
15.  Zawarta ze spółką umowa odwołując się w kwestii odpowiedzialności do sytuacji przewidzianych w odrębnych przepisach nie precyzuje, „o jakie odrębne przepisy chodzi”. Według wiedzy Wnioskodawcy odpowiedzialność taka została uregulowana w art. 299 § 1 Kodeksu spółek handlowych, co znalazło też swoje odzwierciedlenie w treści złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej (vide: poz. 70 wniosku).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy usługi świadczone na rzecz spółki w oparciu o zawartą umowę, związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega między innymi odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 tej ustawy. Ze wskazanych regulacji prawnych wynika zatem, że co do zasady jakiekolwiek świadczenie, które nie kwalifikuje się do dostawy towarów, stanowi odpłatne świadczenie usługi. Tak zdefiniowane na potrzeby podatku świadczenie usług doznaje jednak pewnego ograniczenia. Jak wynika to z treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 tej ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie stosownie do art. 15 ust. 3 ww. ustawy za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1 - 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r. poz. 361, z późn. zm.),
2.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2 - 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecenie czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Wynika zatem z powyższego, że świadczenie usług co do zasady kwalifikuje się jako czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Uzyskiwane w wyniku tych czynności przychody nie mogą jednak zaliczać się do przychodów wskazanych odpowiednio w art. 15 ust. 3 pkt 1 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług, a nadto w przypadku ostatniego punktu spełnione są dodatkowo wymienione w nim warunki co do odpowiedzialności osoby świadczącej usługę wobec osób trzecich.

Odnosząc powyższe regulacje prawne do rozpatrywanego przypadku zważyć zatem należy, że przychody uzyskiwane w związku z zawartą umową i pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu kwalifikują się w poczet przychodów wymienionych w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. uzyskiwanych na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze. Nie może też budzić wątpliwości, że w związku z wykonywaniem czynności na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca nie ponosi de facto żadnej odpowiedzialności wobec osób trzecich. Wprawdzie wyłączenie tej odpowiedzialności nie odnosi się do sytuacji, gdy wynika ona z odrębnych przepisów. Nie można jednak pominąć, że po pierwsze wyłączenie odpowiedzialności w tych przypadkach, gdy wynika ona właśnie z odrębnych przepisów, nie jest możliwe - byłoby ono i tak nieskuteczne wobec osób trzecich, po drugie zaś rzeczywista odpowiedzialność wobec zapisów umowy ogranicza się właściwie do odpowiedzialności przewidzianej w art. 299 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000r. — Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, członkowie zarządu odpowiadają solidarnie za jej zobowiązania. Jak wynika więc z treści wskazanego przepisu powyższa odpowiedzialności nie odnosi się tyle do bezpośredniego działania Wnioskodawcy jako Prezesa Zarządu, co do ogólnej odpowiedzialności za zobowiązania spółki, które niekoniecznie wynikać muszą z wykonywanych na podstawie umowy czynności. Nie można też pominąć, że działanie organu spółki (członków Zarządu) jest co do zasady działaniem samej spółki, za które ponosi ona odpowiedzialność. Wynikająca natomiast z art. 299 § 1 Kodeksu spółek handlowych odpowiedzialność ma charakter wyjątkowy i znajduje zastosowanie wyłącznie w wypadku zaistnienia zdarzeń i przesłanek w nich wskazanych. W konsekwencji powyższego skonkludować zatem wypada, że wykonywane na podstawie zawartej umowy czynności nie kwalifikują się do usług świadczonych w ramach samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej, a tym samym nie podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zawarta umowa przewiduje, że co do zasady za czynności te wobec osób trzecich odpowiada zleceniodawca - spółka, co w świetle art. 15 ust. 1 w związku z ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oznacza, że w stosunku do tych czynności Wnioskodawca nie jest podatnikiem w rozpatrywanym podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013r.), obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013r.) działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W oparciu o art. 15 ust. 3 ustawy o VAT za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 361 ze zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony)
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
8.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

\-z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;10.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powyższych przepisów wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest spełnienie wszystkich elementów wymienionych w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Chodzi zatem o taki stosunek prawny między usługodawcą a usługobiorcą, który wykazuje cechy właściwe stosunkowi pracy, tj. podporządkowanie usługodawcy co do warunków realizacji umówionych czynności, określenie wynagrodzenia, a dodatkowo z dokumentów dotyczących zawarcia umowy o wykonanie świadczenia powinna wynikać kwestia odpowiedzialności osoby zlecającej wobec osób trzecich. Tym samym, w sytuacji, gdy istnieje stosunek prawny, w ramach którego zleceniodawca ponosi odpowiedzialność za działania zleceniobiorcy, wtedy nie jest to działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Nie będzie więc podatnikiem w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług osoba, która w ramach podpisanej umowy, tworzyć będzie ze zlecającym więzi analogiczne ze stosunkiem pracy, nie ponosząc tym samym ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami. Tylko spełnienie wymogów wyłączających samodzielność działania poprzez zawarcie więzi prawnej między zleceniodawcą a zleceniobiorcą co do warunków wykonywania zleconych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich, pozwala jednocześnie wyłączyć wykonywane czynności, z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Pojęcie działalności gospodarczej zdefiniowane zostało również w drugim akapicie art. 9 (1) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 s. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą”. W myśl tego artykułu „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W akapicie pierwszym artykułu 9 (1) ww. Dyrektywy stwierdzone zostało, że „Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Artykuł 10 stwierdza, że warunek, o którym mowa w art. 9 ust. 1, przewidujący, że działalność gospodarcza jest prowadzona samodzielnie wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniach sprecyzował, że za samodzielną nie będzie mogła być uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest przy wykorzystaniu infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy a nadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością (orzeczenia w sprawie C-202/90 Ayuntamiento de Sevilla a Recandadores de Tributos de las Zonas primera y Segunda, C-235/85 pomiędzy Komisją Europejską a Królestwem Holandii).

W celu określenia granic pojęcia „działalności gospodarczej” i „podatnika” należy przypomnieć art. 9 (2) i 12 (1) Dyrektywy.

Artykuł 9 (2) stwierdza, że poza osobami, o których mowa w ust. 1, za podatnika uznawana jest każda osoba, która okazjonalnie dokonuje dostawy nowego środka transportu wysyłanego lub transportowanego do nabywcy przez sprzedawcę, przez nabywcę albo na rzecz sprzedawcy lub nabywcy, do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium państwa członkowskiego, ale na terytorium Wspólnoty. Przy czym, artykuł 12 (1) stanowi, że „Państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności…”.

Dyrektywa VAT zapewnia bardzo szeroki zakres działalności gospodarczej, obejmujący wszystkie etapy produkcji, dystrybucji i dostarczania towarów i usług. To, że działalność gospodarcza, która ma być traktowana jako taka, nie jest działalnością wykonywaną okazjonalnie, nie oznacza, że działalność ta, aby mieścić się w zakresie podatku VAT, musi osiągnąć pewną liczbę operacji lub osiągnąć określony poziomu dochodu. Decydującym elementem jest wola lub zamiar osoby dokonującej czynności, aby brać udział w produkcji, dystrybucji lub dostarczaniu dóbr lub usług. Elementem definiującym działalność gospodarczą na gruncie przepisów Dyrektywy jest to, że osoba, w celu wykonywania swoich działań, wykorzystuje zasoby ludzkie lub rzeczowe w taki sam sposób, jak są one wykorzystywane przez producenta, handlowca lub osoby świadczące usługi. Działalność gospodarcza w rozumieniu dyrektywy w sprawie VAT będzie miała miejsce, gdy zaistnieje zamiar wykorzystania i zorganizowania środków w celu wzięcia udziału w produkcji, dystrybucji towarów lub świadczeniu usług.

Istotny, z punktu widzenia uznania realizowanych czynności za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą, jest sposób określenia w umowie odpowiedzialności zleceniodawcy wobec osób trzecich.

Sformułowanie odnoszące się do odpowiedzialności należy rozumieć, jako odpowiedzialność zleceniodawcy w stosunku do osób trzecich, za czynności realizowane przez zleceniobiorcę w ramach wykonywania zlecenia. Tylko w takim przypadku ryzyko wykonania czynności zleconych przechodzi z faktycznego wykonawcy na osobę zlecającą ich wykonanie, co wyklucza samodzielny charakter działalności zleceniobiorcy.

Tak bowiem rozumiana odpowiedzialność za wykonanie czynności określa, kto ponosi ryzyko prowadzonej działalności, a tym samym wskazuje na wyłączenie ze sfery samodzielności (i z grona podatników podatku od towarów i usług) tego podmiotu, który nie odpowiada za efekt wykonywanej pracy wobec osób trzecich.

Zgodnie z treścią art. 368 § 1 i § 4 ustawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.) zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, natomiast członek zarządu jest powoływany i odwoływany przez radę nadzorczą, chyba że statut spółki stanowi inaczej. Ponadto, w myśl art. 370 § 1 wskazanej ustawy, członek zarządu może być w każdym czasie odwołany; nie pozbawia go to roszczeń ze stosunku pracy lub innego stosunku prawnego dotyczącego pełnienia funkcji członka zarządu.

Jednocześnie, z treści art. 372 § 1 ww. ustawy wynika, iż prawo członka zarządu do reprezentowania spółki dotyczy wszystkich czynności sądowych i pozasądowych spółki. Prawa członka zarządu do reprezentowania spółki nie można ograniczyć ze skutkiem prawnym wobec osób trzecich (§ 2 tegoż artykułu). Czynności takie zawsze będą wywoływały skutek na zewnątrz, nawet gdyby dochodziło do ograniczeń. Oznacza to, iż w stosunkach zewnętrznych istnieje odpowiedzialność zlecającego za czynności wykonywane przez członka zarządu, natomiast w stosunkach wewnętrznych będzie rodziło odpowiedzialność odszkodowawczą osób działających wbrew ograniczeniom względem zlecającego.

Ponadto należy zauważyć, iż zgodnie z treścią art. 483 § 1 K.s.h. członek zarządu, rady nadzorczej oraz likwidator odpowiada wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem sprzecznym z prawem lub postanowieniami statutu spółki, chyba że nie ponosi winy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą. W ramach tej działalności Wnioskodawca świadczy usługi budowlane. Działalność ta przy tym nie polega na świadczeniu usług w przedmiocie zarządzania przedsiębiorstwem. Ze względu też na powyższe Wnioskodawca jest zarejestrowany na potrzeby podatku od towarów i usług jako podatnik VAT czynny. Niezależnie od powyższego pełni funkcję Prezesa Zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z zawartą ze spółką umową w związku z pełnioną funkcją Wnioskodawca zobowiązany jest do prowadzenia jej spraw, a w szczególności;

*   reprezentowania spółki wobec osób trzecich w stosunkach cywilnoprawnych,
*   reprezentowania spółki przed organami administracji publicznej,
*   reprezentowania spółki przed sądem rejestrowym,
*   kierowania pracami Zarządu spółki,
*   sprawowania nadzoru nad bieżącą działalnością spółki,
*   inicjowania i podejmowania działań organizacyjno-administracyjnych zapewniających sprawne funkcjonowanie spółki,
*   prowadzenia wstępnych szkoleń pracowników z dziedziny bezpieczeństwa i higieny prawy.

Zgodnie z zawartą ze spółką umową, w której pełni funkcję Prezesa Zarządu, Wnioskodawca umocowany jest do samodzielnego reprezentowania spółki, w tym do wyrażania w jej imieniu i na jej rzecz oświadczeń woli. Umowa ta nie została zawarta w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca pełni funkcję Prezesa Zarządu, zajmuje się handlem hurtowym materiałami elektrycznymi. Przychody z tytułu czynności wykonywanych w związku z pełnioną funkcją Prezesa Zarządu kwalifikują się do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012r. poz. 361, z późn. zm.).

Zakres niezależności i samodzielności działania przy wykonywaniu funkcji Prezesa Zarządu zakreślają przepisy art. 208 § 1 - 8 ustawy z dnia 15 września 2000r. — Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, z późn. zm.). Zawarta ze spółką umowa stanowi uszczegółowienie tych przepisów. Wykonując też ww. funkcję Wnioskodawca działa jako profesjonalny członek zarządu, nie zaś jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Przy wykonywaniu funkcji Prezesa Zarządu nie mobilizuje żadnych własnych „zasobów ludzkich i rzeczowych”, w tym w szczególności takich, które pochodziłyby z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej.

Wykonując czynności związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu Wnioskodawca funkcjonuje w ramach organizacji spółki, tj. spółka zapewnia mu powierzchnię biurową z wyposażeniem. Zawarta ze spółką umowa nie reguluje kwestii jego uczestnictwa w konferencjach, seminariach i szkoleniach. Ewentualne uczestnictwo w konferencjach, seminariach i szkoleniach jest finansowane przez spółkę.

Zgodnie z zawartą umową Wnioskodawcy przysługuje miesięczne wynagrodzenie w wysokości odpowiadającej przeciętnemu miesięcznemu wynagrodzeniu w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat nagród z zysku w czwartym kwartale roku poprzedniego, ogłoszonemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, przemnożonemu przez wskaźnik 3,0. Wynagrodzenie to ma charakter ryczałtowy i przysługuje za każdy miesiąc pełnienia funkcji Prezesa w pełnej wysokości niezależnie od ilości faktycznie przepracowanych dni. Ponadto zgromadzenie wspólników spółki może mu przyznać nagrodę roczną do wysokości odpowiadającej trzykrotności jego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w roku poprzedzającym przyznanie nagrody.

Czynności związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu (związane z zawartą umową) Wnioskodawca wykonuje w siedzibie spółki.

Zawarta ze spółką umowa nie reguluje kwestii ponoszenia ryzyka gospodarczego za wykonywane w ramach tej umowy czynności. W konsekwencji kwestia ta może być rozpatrywana jedynie przez pryzmat odpowiedzialności członka zarządu wobec spółki uregulowanej w art. 293 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych. Zawarta ze spółką umowa nie zobowiązuje Wnioskodawcy do zawarcia umowy ubezpieczenia od odpowiedzialności wobec osób trzecich. Wnioskodawca nie zawarł również umowy dotyczącej ww. odpowiedzialności.

Zawarta ze spółką umowa przewiduje, że spółka ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania Wnioskodawcy z wyłączeniem sytuacji przewidzianych w odrębnych przepisach. Poza tym zapisem umownym zakres tej odpowiedzialności nie został w żaden sposób skonkretyzowany.

W świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu sprawy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie wykonuje samodzielnie działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem występują przesłanki wynikające z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co oznacza, że zostały spełnione kryteria wyłączające świadczenie usług z czynności podlegających tej ustawie. Jak wskazał Wnioskodawca, zawarta ze spółką umowa przewiduje, że spółka ponosi pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za działania Wnioskodawcy z wyłączeniem sytuacji przewidzianych w odrębnych przepisach. W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż odpowiedzialność członka zarządu przewidziana w art. 299 Kodeks spółek handlowych ma wyłącznie charakter akcesoryjny i subsydiarny oraz dotyczy jedynie przypadku niewykonania przez spółkę zobowiązań. Przy czym następuje ona w ściśle określonych sytuacjach związanych z niewypełnieniem przez członka obowiązków wynikających z przepisów prawa, np. w przypadku niewykazania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe.

Wobec tego usługi świadczone na rzecz spółki w oparciu o zawartą umowę związane z pełnieniem funkcji Prezesa Zarządu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Na marginesie należy dodać, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była kwestia zakwalifikowania uzyskiwanych przez Wnioskodawcę przychodów do przychodów wymienionych w art. 13 pkt 7 bądź pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nie było to przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. W opisie stanu faktycznego Wnioskodawca podał, że są to przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tę informacje przyjęto jako element stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.