Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.384.2019.1.IK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-08-16
Teza: zwolnienie z opodatkowania dostawy nieruchomości
Słowa kluczowe: dostawa; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 czerwca 2019 r. (data wpływu 18 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2019 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z opodatkowania dostawy nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w B. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą polegającą w głównej mierze na wynajmie i dzierżawie urządzeń budowlanych. Wnioskodawca prowadzi również działalność w zakresie związanym z obrotem nieruchomościami oraz wznoszeniem budynków oraz odsprzedażą gotowych lokali mieszkalnych i lokali użytkowych.

W ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej Wnioskodawca planuje dokonać transakcji sprzedaży nieruchomości na rzecz innego podmiotu będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą polegającą między innymi na działalności związanej ze wznoszeniem budynków, sprzedażą nieruchomości i lokali oraz zarządzaniem nieruchomościami.

Przedmiotem sprzedaży ma być nieruchomość nabyta przez Wnioskodawcę w dniu 4 września 2015 r. od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawca nabył od sprzedających poprzez zawarcie umowy sprzedaży zawartej w formie aktu notarialnego. Zaznaczenia przy tym wymaga, że w przypadku zawarcia powyższej umowy sprzedaży nieruchomości nie podlegała ona opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zaś Wnioskodawcy nie przysługiwało w powyższym zakresie prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z uwagi na powyższe przedmiotowa transakcja sprzedaży nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, który to podatek został naliczony i pobrany przez notariusza jako płatnika podatku.

Przedmiotowa nieruchomość stanowi działkę gruntu o powierzchni 0,1174 ha położoną w miejscowości B. Zgodnie z informacją z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego gminy Ł. Przedmiotowa działka stanowi tereny zabudowy mieszkaniowej o niskiej intensywności jednorodzinnej i zagrodowej (grunt przeznaczony pod zabudowę). Na przedmiotowej nieruchomości rozpoczęta została budowa budynku mieszkalnego zgodnie z ostateczną decyzją Starosty Ż., zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą osobom fizycznym (od których Wnioskodawca nabył nieruchomość) pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego w zabudowie bliźniaczej. Zgodnie z projektem budowlanym budynek po jego ukończeniu winien być sklasyfikowany według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, dalej „PKOB”) do działu 11, grupy 112 1 klasy 1122 - budynek o trzech lub więcej mieszkaniach według projektu budowlanego powierzchnia każdego z lokalu mieszkalnego położonego w budynku nie będzie przekraczała 150m2.

Zatem dla budynku mającego być przedmiotem sprzedaży należałoby przyjąć symbol 112 PKOB wg wskazanej powyżej klasyfikacji - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe.

W momencie sprzedaży nieruchomości dokonanej w dniu 4 września 2015 r. budynek mieszkalny posadowiony na nieruchomości był w stanie surowym otwartym, tj. posiadał on wymurowane ściany nośne, kominy, strop nad parterem, więźbę oraz pokrycie dachu. Z uwagi na powyższe budynek posadowiony na działce jest trwale związany z gruntem i wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach - zatem może być zaklasyfikowany jako budynek w rozumieniu odpowiednich zapisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane.

Poza opisanym powyżej budynkiem mieszkalnym na przedmiotowej nieruchomości nie mieszczą się jakiekolwiek inne budowle.

Wnioskodawca, pomimo nabycia nieruchomości, nie podjął się realizacji inwestycji i dokończenia projektu budowlanego, tym samym w okresie od zawarcia umowy sprzedaży z poprzednimi właścicielami i przeniesieniem prawa własności nieruchomości, tj. od dnia 4 września 2015 r., Wnioskodawca nie wykonywał jakichkolwiek prac na przedmiotowej nieruchomości, w tym nie dokonywał jakichkolwiek inwestycji lub ulepszeń, a zatem Wnioskodawca nie ponosił jakichkolwiek wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości, w tym posadowionego na niej budynku, które to wydatki uprawniałyby go do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wobec powyższego inwestycja budowlana znajduje się w takim samym stopniu zaawansowania prac jak było to w momencie dokonania nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca planuje zbyć obiekt w obecnym stanie zaawansowania prac budowlanych. Wobec planowanego kontynuowania prac budowlanych przez kolejnego nabywcę po zawarciu z Wnioskodawcą umowy sprzedaży na przedmiotowej nieruchomości gruntowej powstanie budynek z lokalami mieszkalnymi zgodnie z projektem budowlanym, które to lokale mieszkalne będą następnie oferowane i sprzedawane indywidualnym odbiorcom końcowym. W momencie ukończenia budynku znajdujące się w nim lokale będą lokalami mieszkalnymi - zaś cały obiekt zaklasyfikować będzie można jako budynek mieszkalny stałego zamieszkania zgodnie z PKOB.

Na tle przedstawionego powyżej opisu sprawy Wnioskodawca powziął wątpliwość co do kwestii właściwego opodatkowania podatkiem od towarów i usług planowanej transakcji zbycia gruntu z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, znajdującego się obecnie. Tak jak zostało to wskazane powyżej, w stanie surowym otwartym.

Mając na względzie obowiązek ciążący na Wnioskodawcy w zakresie prawidłowego zadeklarowania należnego podatku od towarów i usług od planowanej transakcji sprzedaży nieruchomości objętej wnioskiem, Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w niniejszej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie przedmiotowe od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W przypadku zaś gdy Wnioskodawca nie będzie uprawniony do zastosowania przedmiotowego zwolnienia, powstaje pytanie co do właściwego określenia stawki podatku VAT w związku z planowaną dostawą nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w niniejszej sprawie planowana transakcja sprzedaży, mająca za przedmiot dostawę nieruchomości opisaną we wniosku, będzie korzystała ze zwolnienia przedmiotowego od zapłaty podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a) ustawy?
2.  Jeżeli nie, to czy w tak opisanym stanie faktycznym planowaną transakcję sprzedaży, mającą za przedmiot dostawę nieruchomości opisanej we wniosku, należy opodatkować stawką podatku od towarów i usług w wysokości 23% stosownie do treści art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1) ustawy czy też w stosunku do planowanej sprzedaży nieruchomości Wnioskodawcy przysługuje prawo do zastosowania stawki podatku w wysokości 8% zgodnie z treścią art. 41 ust. 2 i art. 41 ust. 12 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy (budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym).

Stanowisko Wnioskodawcy:

W zakresie pytania 1

Zgodnie z przedstawionym przez Wnioskodawcę stanem faktycznym - dostawa nieruchomości wraz z posadowioną na niej konstrukcją nie stanowi dostawy budynków, budowli lub ich części, uprawniających do zwolnienia od zapłaty podatku, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy - albowiem dokonywana jest w przed pierwszym zasiedleniem w rozumieniu art. 2 pkt 14. Wnioskodawca nabył bowiem opisywaną nieruchomość od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jak również w okresie od zakupu nieruchomości nie oddał jej do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu. W ocenie Wnioskodawcy planowana umowa sprzedaży stanowi natomiast dostawę co najmniej części budynku, która winna podlegać zwolnieniu z zapłaty podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Bowiem Wnioskodawcy w stosunku do obiektu, będącego przedmiotem dostawy, nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z uwagi na fakt, że nabył on nieruchomość od osób fizycznych nieprowadzących działalności i niebędących czynnymi podatnikami podatku, a zatem pierwsza transakcja nie była objęta opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. Co więcej Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków i nakładów na ulepszenie nieruchomości, w stosunku do których miałby on prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Biorąc powyższe pod uwagę, dostawa nieruchomości z posadowioną na niej konstrukcją winna podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W zakresie pytania 2.

W przypadku, w którym organ wydający interpretację nie podzieli stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zastosowania zwolnienia od zapłaty podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, Wnioskodawca przedstawia poniżej swoje stanowisko w zakresie drugiego z pytań wskazanych w poz. 75.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatków podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług, zaś na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy towarami w rozumieniu przepisów ustawy są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Z uwagi na powyższe, zarówno grunt, jak i budynek spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Z kolei na podstawie art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy - stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy - wynosi 23% w okresie od 1 stycznia 2019 r. Zaś na podstawie art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7% z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 ustawy. Zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy – w okresie od 1 stycznia 2019 r. Stawka podatku, o którym mowa w art. 41 ust. 2 ustawy wynosi 8%. Natomiast w myśl art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu art. 2 pkt 12 lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w polskiej klasyfikacji obiektów budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b i zgodnie z art. 2 pkt 12 ustawy przez obiekty budownictwa mieszkalnego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Na podstawie art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 lub lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150m2. Na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W ocenie Wnioskodawcy w przypadku sprzedaży nieruchomości objętej niniejszym wnioskiem, dostawa tej nieruchomości (gruntu i znajdującej się na niej nieukończonej budowli) winna być opodatkowana stawką podatku VAT wynoszącą 8% stosownie do treści art. 41 ust. 2 i art. 41 ust. 12 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, albowiem przedmiot sprzedaży stanowi nieruchomość, na której rozpoczęta jest inwestycja stanowiąca obiekt budownictwa mieszkalnego, która winna być sklasyfikowana jako budynki mieszkalne stałego zamieszkania, sklasyfikowane w PKOB w dziale 11 (w grupie 112 - budynków o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowych).

Zaznaczenia przy tym wymaga, że posadowiona na nieruchomości nieukończona inwestycja stanowi konstrukcję trwale związaną z gruntem, wykonaną z materiałów budowlanych, wydzieloną z przestrzeni i posiadającą fundamenty, ściany nośne i pokrycie dachu. Z uwagi na powyższe konstrukcja ta odpowiada definicji obiektu budowlanego zawartej w PKOB, zgodnie z którą przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonany z materiałów budowlanych i elementów składowych, będący wynikiem prac budowlanych. Co więcej spełnia ona również zawartą w PKOB definicję budynku, zgodnie z którą budynkiem są zadaszone obiekty budowlane, pomimo, że w budynku tym nie znajdują się jeszcze wszelkie instalacje i urządzenia technicznego wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowanych do przebywania ludzi. Nadto, konstrukcję posadowioną na nieruchomości należy uznać w ocenie Wnioskodawcy jako obiekt spełniający definicję budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy prawo budowlane (tj. z dnia 7 czerwca 2018 r., Dz.U. z 2018, poz. 1202), albowiem stanowi ona obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiadający fundamenty i zadaszenie.

Nadto, zaprojektowana w nim struktura i powierzchnia planowanych lokali mieszkalnych pozwala na objęcie przedmiotowej inwestycji społecznym programem mieszkaniowym, albowiem zgodnie z projektem budowlanym na przedmiotowej nieruchomości mają zostać wybudowane lokale mieszkalne, których powierzchnia użytkowa nie będzie przekraczać każdorazowo 150m2, tj. nie będzie przekraczać limitów określonych w art. 41 ust. 12b ustawy.

Tym samym, planowana sprzedaż nieruchomości nie stanowi dostawy terenów niezabudowanych będących terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, tylko dostawę obiektów budownictwa mieszkaniowego objętych społecznym programem mieszkaniowym. W powyższym zakresie bez znaczenia pozostaje fakt, że na inwestycji posadowiony jest nieukończony obiekt budowlany - albowiem obiekt budowlany rozpoczęty (nieukończony), którego budowa po zmianie właściciela nadal będzie kontynuowana, powinien zostać uznany na potrzeby podatku od towarów i usług za obiekt budowlany. Przyjęcie bowiem odmiennej wykładni, zgodnie z którą nieukończony obiekt budowlany (budynek), którego budowa ma być kontynuowana, nie stanowi obiektu budowlanego prowadziłoby do sytuacji, w której dany obiekt zarówno na potrzeby PKOB, jak i ustawy w ogóle by nie istniał. W ocenie Wnioskodawcy określenie w niniejszej sprawie dostawy nieruchomości jako dostawy gruntów niezabudowanych będących terenami budowlanymi nie odzwierciedla rzeczywistego charakteru transakcji.

W konsekwencji, dostawa obiektu nieukończonego, którego budowę będzie kontynuował nabywca, powinna być traktowana jako dostawa obiektu budowlanego sklasyfikowanego zgodnie z działem i klasą PKOB ustalonymi w projekcie budowlanym dla przedmiotowego obiektu budowlanego. Prezentowane przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie w aktualnej linii orzeczniczej prezentowanej w wyrokach sądów administracyjnych. Tytułem przykładu Wnioskodawca wskazuje na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2012 r. (sygn. I FSK 889/11), w którym sąd stwierdził, że sprzedaż niezakończonego obiektu budowlanego jest w istocie sprzedażą obiektu w określonym stopniu zaawansowania robót, przy czym rodzaj obiektu wynika z zatwierdzonego projektu budowlanego. Oznacza to, że sprzedaż niezakończonych obiektów budownictwa mieszkaniowego, których budowa ma być dalej kontynuowana, stanowi sprzedaż tych obiektów w określonym stopniu zaawansowania robót budowlanych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl powołanych wyżej przepisów grunt, budynek i budowla spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Podstawowa stawka podatku, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146aa ust. 1 pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Zgodnie z art. 12 ust. 2 zdanie drugie ww. Dyrektywy państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy oraz w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika zaś z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych, pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca, czynny podatnik podatku od towarów i usług, w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej planuje dokonać transakcji sprzedaży nieruchomości na rzecz innego podmiotu będącego czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem sprzedaży ma być nieruchomość nabyta przez Wnioskodawcę w dniu 4 września 2015 r. od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej i niebędących czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Wnioskodawcy przy nabyciu tej nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Przedmiotowa działka stanowi tereny zabudowy mieszkaniowej o niskiej intensywności jednorodzinnej i zagrodowej (grunt przeznaczony pod zabudowę). Na przedmiotowej nieruchomości rozpoczęta została budowa budynku mieszkalnego zgodnie z ostateczną decyzją Starosty, zatwierdzającą projekt budowlany i udzielającą osobom fizycznym (od których Wnioskodawca nabył nieruchomość) pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego w zabudowie bliźniaczej. Zgodnie z projektem budowlanym budynek po jego ukończeniu winien być sklasyfikowany według rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz.U. Nr 112, poz. 1316, dalej „PKOB”) do działu 11, grupy 112 1 klasy 1122 - budynek o trzech lub więcej mieszkaniach według projektu budowlanego powierzchnia każdego z lokalu mieszkalnego położonego w budynku nie będzie przekraczała 150m2. Zatem dla budynku mającego być przedmiotem sprzedaży należałoby przyjąć symbol 112 PKOB wg wskazanej powyżej klasyfikacji - budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe. W momencie sprzedaży nieruchomości dokonanej w dniu 4 września 2015 r. budynek mieszkalny posadowiony na nieruchomości był w stanie surowym otwartym, tj. posiadał on wymurowane ściany nośne, kominy, strop nad parterem, więźbę oraz pokrycie dachu. Z uwagi na powyższe budynek posadowiony na działce jest trwale związany z gruntem i wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach - zatem może być zaklasyfikowany jako budynek w rozumieniu odpowiednich zapisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane.

Poza opisanym powyżej budynkiem mieszkalnym na przedmiotowej nieruchomości nie mieszczą się jakiekolwiek inne budowle.

Wnioskodawca nie ponosił jakichkolwiek wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości, w tym posadowionego na niej budynku, które to wydatki uprawniałyby go do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Wobec powyższego inwestycja budowlana znajduje się w takim samym stopniu zaawansowania prac jak było to w momencie dokonania nabycia nieruchomości przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca planuje zbyć obiekt w obecnym stanie zaawansowania prac budowlanych.

Z opisu sprawy nie wynika, aby doszło do pierwszego zajęcia opisanego we wniosku budynku. Zatem, planowana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, gdyż do pierwszego zasiedlenia dojdzie w momencie dokonania transakcji sprzedaży.

W następnej kolejności należy ustalić, czy opisana we wniosku dostawa będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. W tym miejscu trzeba podkreślić, że Wnioskodawca nie miał prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu przedmiotowej nieruchomości oraz nie ponosił wydatków na ulepszenie przedmiotowej nieruchomości, w stosunku do której miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uwzględniając zatem powołane przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że dostawa wyżej opisanego budynku będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Analogicznie, ze zwolnienia od podatku VAT będzie korzystać dostawa gruntu, na którym posadowiony jest powyższy budynek, do czego uprawnia art. 29a ust. 8 ustawy.

W związku z faktem, że dostawa nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, nie dokonano oceny stanowiska Wnioskodawcy w zakresie stawki podatku dla dostawy nieruchomości.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 jest prawidłowe.

Tut. Organ podkreśla, że wydana interpretacja rozstrzyga wyłącznie w kwestii zadanego pytania, oznaczonego we wniosku nr 1 tj. zwolnienia z opodatkowania sprzedaży nieruchomości. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki podatkowoprawne tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.