Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-1.4010.420.2019.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-27
Teza: W zakresie ustalenia, czy opłata przyłączeniowa stanowi pośrednie koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: energia; energia-energia elektryczna; grupa-podatkowa grupa kapitałowa; koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; opłata; przyłącze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 20 września 2019 r. (data wpływu 1 października 2019 r.) uzupełnione pismem z dnia 20 listopada 2019 r. (data nadania 22 listopada 2019 r., data wpływu 26 listopada 2019 r.) na wezwanie z dnia 15 listopada 2019 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.420.2019.1.MR (data nadania 15 listopada 2019 r., data odbioru 19 listopada 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłata przyłączeniowa stanowi pośrednie koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłata przyłączeniowa stanowi pośrednie koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: A. S.A.;
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: B. S.A.;

przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

C. (dalej C.) oraz 6 spółek z grupy kapitałowej tj. B. S A. (dalej: „B.”, „Spółka”), (\`(...)\`) zawarły w dniu 23 sierpnia 2016 r., w formie aktu notarialnego na okres 5 lat podatkowych (od 1 grudnia 2016 roku do 30 listopada 2021 roku), umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a ustawy o CIT, pod nazwą A. Umowa o utworzeniu A. została zarejestrowana decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego (\`(...)\`)

A. (dalej „A.”, „Wnioskodawca”) jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych reprezentowanym przez C.

Jedna ze spółek wchodzących w skład A. -B. - prowadzi działalność gospodarczą polegającą przede wszystkim na dostarczaniu energii elektrycznej odbiorcom oraz świadczeniu usług dystrybucji energii elektrycznej na zasadzie świadczenia kompleksowych usług sprzedaży i dostawy energii - dalej „Usługa kompleksowa” - lub świadczenia wyłącznie usługi dystrybucji energii elektrycznej -„Usługa dystrybucji””- razem „Usługi”.

Kluczowym klientem Spółki jest podmiot będący zarządcą sieci (\`(...)\`) (dalej „D.”), nabywający od Spółki usługę przyłączenia do sieci energetycznej B. Obiektem przyłączanym do sieci elektroenergetycznej B. jest sieć trakcyjna zarządzana przez D. D. występuje o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej B. sieci trakcyjnej w celu umożliwienia innym podmiotom - przewoźnikom (\`(...)\`) (tj. przedsiębiorcom wykonującym przewozy (\`(...)\`) na podstawie odpowiedniej licencji, zwani razem „Przewoźnikami (\`(...)\`)”)- nabywanie energii elektrycznej zasilającej pojazdy (….) Energia elektryczna jest pobierana przez pojazdy (\`(...)\`) za pośrednictwem sieci trakcyjnej. Spółka wykonuje na rzecz D. usługę przyłączenia do sieci energetycznej, natomiast umowy na świadczenie Usługi dystrybucji lub Usługi kompleksowej są zawierane bezpośrednio między Przewoźnikami (\`(...)\`), a Spółką

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (tekst jednolity Dz. U z 2019 r., poz. 755 ze zm. dalej: „Prawo energetyczne”). Spółka jako podmiot zajmujący się sprzedażą i dystrybucją energii elektrycznej jest obowiązana do zawarcia umowy o przyłączenie do sieci z podmiotami ubiegającymi się o przyłączenie do sieci, jeżeli tylko istnieją techniczne i ekonomiczne warunki przyłączenia do sieci i dostarczania energii.

Istnieją sytuacje, w których w celu zapewnienia technicznych warunków dostarczania energii do Przewoźników (\`(...)\`), Spółka sama musi najpierw wystąpić z wnioskiem do przedsiębiorstwa energetycznego (rozumianego tu jako operator systemu dystrybucyjnego inny niż B., dalej „Przedsiębiorstwo energetyczne”) o przyłączenie do sieci elektroenergetycznej. Dopiero po przyłączeniu Spółki, istnieje możliwość przyłączenia do sieci energetycznej Spółki sieci trakcyjnej D., by - zgodnie z procesem opisanym powyżej - świadczyć Usługi na rzecz Przewoźników (\`(...)\`). Występują również przypadki, gdy Spółka, mając na celu zapewnienie odpowiedniej mocy przyłączeniowej (określonej w umowie o przyłączenie do sieci zawieranej z D.), musi wystąpić do Przedsiębiorstwa energetycznego o zwiększenie mocy przyłączeniowych.

W celu przyłączenia D. do sieci energetycznej oraz zapewnienia odpowiednio dużej mocy przyłączeniowej Spółka może wybudować:

1.  nową stację elektroenergetyczną, tzw. Rozdzielczy Punkt Zasilania („RPZ”),
2.  nową podstację trakcyjną („PT”),
3.  nowe urządzenia elektroenergetyczne,
4.  nowe zespoły urządzeń elektroenergetycznych (dalej razem: „obiekty elektroenergetyczne”), które będą stanowić środki trwałe Spółki w rozumieniu art. 16a ust. 1 Ustawy o CIT.

W celu realizacji umowy przyłączenia do sieci elektroenergetycznej Klientów, B. może być również zobowiązana do ulepszenia (w rozumieniu art. 16g ust. 13 Ustawy o CIT) istniejących obiektów elektroenergetycznych. W celu zapewnienie odpowiedniej mocy przyłączeniowej (określonej w umowie o przyłączenie do sieci zawieranej z D.) Spółka może również zwiększyć moce przyłączeniowe istniejących obiektów elektroenergetycznych. Spółka ponosi, więc wydatki na opłatę za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej Przedsiębiorstwa energetycznego (dalej: „opłata za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej” lub „opłata za przyłączenie”).Tak więc, w niektórych sytuacjach Spółka, żeby móc przyłączyć sieć trakcyjną D. do swojej sieci, sama musi najpierw ponieść opłatę za przyłączenie.

Warunkiem biznesowym rozpoczęcia inwestycji przez Spółkę jest uzyskanie od Przedsiębiorstwa energetycznego warunków przyłączenia obiektów elektroenergetycznych do elektroenergetycznej sieci dystrybucyjnej lub uzyskanie od Przedsiębiorstwa elektroenergetycznego zgody na zwiększenie mocy przyłączeniowej dla istniejącego obiektu elektroenergetycznego Spółki Podkreślić należy, że Spółka, pełniąca obowiązki operatora systemu dystrybucyjnego, zobowiązana jest do pokrycia 100% kosztów ponoszonych przez Przedsiębiorstwo energetyczne na realizację przyłącza.

Przyłączanie obiektów elektroenergetycznych Spółki do sieci dystrybucyjnej Przedsiębiorstwa energetycznego lub zwiększenie mocy dla istniejących obiektów elektroenergetycznych Spółki będzie więc następować w związku z rozbudową sieci energetycznej Spółki, która jest przeprowadzana w celu przyłączenia do sieci energetycznej Spółki sieci trakcyjnej zarządzanej przez D.. Przyłączanie obiektów elektroenergetycznych Spółki lub zwiększenie mocy przyłączeniowej istniejących obiektów elektroenergetycznych Spółki będzie miało na celu zapewnienie możliwości pobierania energii elektrycznej, którą następnie Spółka (za pośrednictwem wybudowanych lub ulepszonych obiektów elektroenergetycznych) odsprzeda na zasadzie świadczenia Usługi kompleksowej lub też będzie świadczyć wyłącznie Usługi dystrybucji energii.

W celu dokonania przyłączeń do sieci elektroenergetycznej lub zwiększenia mocy przyłączeniowej. Spółka podpisuje z Przedsiębiorstwem energetycznym umowy o przyłączenie. Na podstawie podpisanej umowy pomiędzy Spółką a Przedsiębiorstwem energetycznym, zostanie określana wysokość opłaty za przyłączenie, którą Spółka jest zobowiązana zapłacić w związku z realizacją danej inwestycji lub zwiększeniem mocy przyłączeniowej. Przedsiębiorstwo energetyczne wystawia na rzecz Spółki fakturę, w której określone jest wynagrodzenie należne Przedsiębiorstwu energetycznemu.

Opłata za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej pobierana jest zgodnie z zasadami określonymi w art. 7 Prawa energetycznego. W związku z przyłączeniem sieci trakcyjnej D. do sieci energetycznej B., Spółka poniesie wydatki na realizację inwestycji, jak również opłatę za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej Przedsiębiorstwa energetycznego, warunkującą przyłączenie inwestycji Spółki do sieci Przedsiębiorstwa energetycznego lub zwiększenie mocy przyłączeniowej.

Podpisywana przez Spółkę z D. umowa o przyłączenie zawiera wymagane przepisami prawa energetycznego elementy. W wyniku prac przyłączeniowych Spółka ponosi koszty rozbudowy własnej infrastruktury oraz koszty opłat za przyłączenie. W art. 7 ust. 8 Prawa energetycznego są określone dokładne zasady ustalania opłat za przyłączenie do sieci, które nakładane są przez Przedsiębiorstwo energetyczne na podmiot przyłączany. Opłata przyłączeniowa, którą Spółka obciąża D., kalkulowana jest w oparciu o rzeczywiste nakłady poniesione przez Spółkę na realizację przyłączenia (tj. zawiera całość lub określoną procentowo część poniesionych nakładów). W skład rzeczywistych nakładów poniesionych przez Spółkę na realizację przyłączenia stanowiących podstawę kalkulacji należnej B. opłaty za przyłączenie nie wchodzi kwota opłaty przyłączeniowej poniesionej przez Spółkę na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego.

B. nie obciąża zatem D. opłatą przyłączeniową, którą zobowiązana jest uiścić na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego w celu stworzenia D. oraz Przewoźnikom (\`(...)\`) jak najbardziej dogodnych warunków korzystania z usług świadczonych na ich rzecz.

Należne opłaty przyłączeniowe Spółka wykazuje jako przychody podatkowe.

Mając na celu zobrazowanie możliwych sytuacji faktycznych Spółka przedstawia przykład liczbowy.

Przykład

Koszty wybudowania obiektów elektroenergetycznych Spółki wyniosły 1000. Koszt opłaty za przyłączenie do sieci poniesiony przez Spółkę na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego wyniósł 100. Spółka pobrała od D., której obiekt jest przyłączany do sieci elektroenergetycznej Spółki opłatę za przyłączenie w kwocie stanowiącej X% kosztów wybudowania obiektu elektroenergetycznego Spółki (1000) bez opłaty za przyłączenie do sieci poniesionej przez Spółkę na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego (100).

Opłata za przyłączenie pobierana przez Spółkę wyniosła:

*   250 zł, jeśli X=25% (25%\*1000),

*   625 zł, jeśli X=62,5% (62,5%\*1000).

Podkreślić należy, że przedstawione powyżej wielkości procentowe są przykładowe.

W otrzymanych przez Spółkę indywidualnych interpretacjach wydanych w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 13 listopada 2012 r., IPPB5/423-707/12-2/IŚ, z dnia 16 listopada 2012 r., nr IPPB5/423-706/12-2/IŚ, oraz z dnia 20 listopada 2012 r nr IPPB5/423-744/12-2/IŚ i IPPB5/423-745/12-2/IŚ, zostało potwierdzone, że wydatki na opłaty za przyłączenie: (i) Rozdzielczego Punktu Zasilania (ii) podstacji trakcyjnej (iii) wybudowanych przez Spółkę budowli, budynków, urządzeń elektroenergetycznych lub zespołów urządzeń elektroenergetycznych do elektroenergetycznej sieci dystrybucyjnej stanowią pośredni koszt podatkowy i są zaliczane do podatkowych kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia, zgodnie z art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT. Opisy stanów faktycznych w złożonych przez Spółkę wnioskach o wydanie indywidulanej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczyły sytuacji, w których Spółka nie przenosi na klientów ponoszonej opłaty za przyłączenie do sieci elektroenergetycznej Przedsiębiorstwa energetycznego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Opłata przyłączeniowa, ponoszona przez Spółkę na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego w celu przyłączenia obiektu D. do sieci energetycznej B. lub zapewnienia odpowiednio dużej mocy przyłączeniowej stanowi pośrednie koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT?

Zdaniem Zainteresowanego; opłata przyłączeniowa, ponoszona przez Spółkę na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego w celu przyłączenia obiektu D. do sieci energetycznej lub zapewnienia odpowiednio dużej mocy przyłączeniowej stanowi pośrednie koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm.; dalej: CIT).

Uzasadnienie stanowiska podatnika

1.  Zasady dokonywania przyłączeń do elektroenergetycznej sieci dystrybucyjnej w świetle przepisów Prawa energetycznego

Na podstawie art. 7 ust. 1 Prawa energetycznego, Spółka jako podmiot ubiegający się o przyłączenie do sieci energetycznej Przedsiębiorstwa energetycznego, zajmującego się przesyłaniem lub dystrybucją energii elektrycznej, zawiera z Przedsiębiorstwem energetycznym umowę o przyłączenie do sieci, na warunkach określonych w art. 7 ust. 2 Prawa energetycznego. Przepis art. 7 ust. 2 Prawa energetycznego określa elementy, które powinny znaleźć się w umowie o przyłączenie do sieci, w tym m.in.: termin realizacji przyłączenia, wysokość opłaty za przyłączenie, a także miejsce rozgraniczenia własności sieci Przedsiębiorstwa energetycznego i instalacji podmiotu przyłączanego. Wynika stąd, że obligatoryjnym postanowieniem umowy o przyłączenie do sieci jest wskazanie podmiotu, którego własność będzie stanowić przyłącze do sieci elektroenergetycznej.

W art. 7 ust. 8 Prawa energetycznego określono zasady ustalania opłat za przyłączenie do sieci, które nakładane są przez Przedsiębiorstwo energetyczne na podmiot przyłączany. Przedsiębiorstwo energetyczne na mocy przedmiotowej regulacji obciąża podmiot przyłączany do sieci kosztami poniesionymi w celu dokonania przyłączenia. Oznacza to, że w wyniku prac przyłączeniowych Przedsiębiorstwo energetyczne ponosi koszty rozbudowy własnej infrastruktury, którymi na mocy przepisów Prawa energetycznego może obciążyć podmiot przyłączany do sieci w formie opłaty przyłączeniowej. W związku z tym przyłącze energetyczne (w przypadku przyłączenia nowo wybudowanych podstacji trakcyjnych) należy do rozbudowanej infrastruktury Przedsiębiorstwa energetycznego i jest jego własnością, natomiast koszty poniesione w wyniku rozbudowy sieci są - w formie opłaty przyłączeniowej - ponoszone (nakładane) na Spółkę.

*   Ujęcie w kosztach uzyskania przychodów opłaty przyłączeniowej

Na podstawie art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT. Na podstawie art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami są potrącane w dacie ich poniesienia.

W myśl art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Prawodawca w Ustawie o CIT podzielił koszty uzyskania przychodu na koszty bezpośrednio oraz pośrednio związane z jego uzyskaniem.

Za koszty bezpośrednio związane z uzyskaniem przychodu uznaje się te koszty, których poniesienie można wprost powiązać z konkretnym przychodem uzyskanym przez podatnika.

Zgodnie z art. 15 ust. 4 i 4b-c Ustawy o CIT, koszty bezpośrednie potrącalne są, co do zasady, w momencie uzyskania przychodu, z którym ich poniesienie było związane, tzn. pomniejszają one podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym dopiero w momencie, w którym zostanie uzyskany przychód, w celu uzyskania którego zostały poniesione.

Natomiast koszty pośrednie to takie koszty, których nie można powiązać bezpośrednio z uzyskaniem konkretnego przychodu, lecz ich poniesienie służy całokształtowi prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 4d Ustawy o CIT, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Opłaty przyłączeniowej płaconej przez Spółkę do Przedsiębiorstwa energetycznego nie można przyporządkować do konkretnej kategorii przychodu Spółki, gdyż:

1.  Koszt przedmiotowej opłaty przyłączeniowej nie stanowi podstawy kalkulacji opłaty przyłączeniowej, którą Spółka obciąża D. Gdyby opłata przyłączeniowa ponoszona przez Spółkę na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego była częścią składową opłaty przyłączeniowej należnej Spółce z tytułu przyłączenia do sieci energetycznej Spółki, można było by w sposób bezpośredni powiązać przedmiotowy koszt z osiągniętym przez B. przychodem. Opłata przyłączeniowa nie jest jednak przenoszona przez Spółkę na D., dlatego powiązanie jej kosztu z konkretnym przychodem Spółki jest niemożliwe.
2.  Celem poniesienia kosztu opłaty przyłączeniowej na rzecz Przedsiębiorstwa energetycznego jest uzyskanie od tego Przedsiębiorstwa usługi przyłączenia obiektów elektroenergetycznych Spółki do elektroenergetycznej sieci dystrybucyjnej lub uzyskanie od Przedsiębiorstwa elektroenergetycznego zwiększenia mocy przyłączeniowej dla istniejącego obiektu elektroenergetycznego Spółki. Dzięki temu Spółka jest w stanie nabywać energię elektryczną w celu świadczenia na rzecz Przewoźników (\`(...)\`) Usługi dystrybucji lub Usługi kompleksowej w sposób ciągły i bezawaryjny. Poniesienie kosztu opłaty przyłączeniowej przez Spółkę jest zatem konieczne do prowadzenia działalności gospodarczej rozumianej w sposób całościowy, nie zaś w celu świadczenia konkretnej kategorii usług, z których osiągane przychody mogą być wprost powiązane z kosztem poniesionej opłaty przyłączeniowej.
3.  W przestawionym stanie faktycznym usługa przyłączenia do sieci energetycznej jest świadczona na rzecz D., natomiast Usługa dystrybucji/kompleksowa jest świadczona przez Spółkę bezpośrednio na rzecz Przewoźników (\`(...)\`). Taki schemat współpracy, bazujący na obowiązujących przepisach w zakresie Prawa energetycznego oraz ustaleniach biznesowych, bardzo wyraźnie obrazuje, że próba przyporządkowania kosztu poniesionej przez Spółkę opłaty przyłączeniowej do osiągniętego przychodu (przychodu z tytułu przyłączenia do sieci energetycznej Spółki obiektu D.) jest nieuzasadniona i pozbawiona racjonalnych przesłanek.

W związku z tym, zdaniem Spółki, ponoszony koszt z tytułu opłaty przyłączeniowej będzie stanowić koszt uzyskania przychodu inny niż koszt bezpośrednio związany z przychodami (koszt pośredni).

W związku z powyższym wnioskujemy o wydanie interpretacji indywidualnej w przedmiotowej sprawie.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanego** w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w zakresie ustalenia, czy opłata przyłączeniowa stanowi pośrednie koszty uzyskania przychodu, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe**.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wskazać należy, że art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT z dniem 1 stycznia 2018 r. otrzymał następujące brzmienie: kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Powyższe nie miało wpływu na rozstrzygniecie w niniejszej sprawie.

Odnosząc się do argumentacji Wnioskodawcy opartej na treści wskazanych interpretacji indywidualnych w uzasadnieniu własnego stanowiska, należy stwierdzić, że interpretacje te, co do zasady wiążą w sprawie, w której zostały wydane i nie są źródłem prawa powszechnie obowiązującego. Tym samym nie stanowią podstawy prawnej przy wydawaniu interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.