Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.208.2019.5.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-10-18
Teza: Czy w związku z podziałem spółki kapitałowej przez wydzielenie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: czynności-czynności cywilnoprawne; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od czynności cywilnoprawnych; spółki; spółki-podział spółki; spółki-podział spółki przez wydzielenie; umowa-umowa spółki; umowa-zmiana umowy
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Zainteresowanych przedstawione we wniosku wspólnym z 16 września 2019 r. (data wpływu 23 września 2019 r.), uzupełnionym 16 października 2019 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2019 r. wpłynął do Organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych podziału spółki przez wydzielenie.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 15 października 2019 r. Znak: 0113-KDIPT1-1.4012.566.2019.1.RG, 0111-KDIB2-2.4014.208.2019.4.MZ wezwano Zainteresowanego będącego stroną postępowania do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 16 października 2019 r.

We wniosku (po jego uzupełnieniu) złożonym przez:

\- Zainteresowanego będącego stroną postępowania:

X Sp. z o.o.;

\- Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:

Y Sp. z o.o.

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Zainteresowany będący Stroną postępowania (X Spółka z o.o.) jest spółką kapitałową zarejestrowaną w Polsce jako podatnik podatku od towarów i usług czynny i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w zakresie podatku dochodowego. Wspólnikami Spółki są osoby fizyczne będące polskimi rezydentami podatkowymi („Wspólnicy”).

Spółka prowadzi działalność gospodarczą z wykorzystaniem materialnych i niematerialnych składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w następujących obszarach:

*   tzw. działalności aptecznej – tzn. prowadzenia kilku aptek ogólnodostępnych („Działalność I”) oraz
*   wynajmu nieruchomości lub ich części (lokali) („Działalność II”).

Działalność I polega na sprzedaży leków i innych artykułów medycznych w ramach sieci aptek funkcjonujących w lokalach wynajmowanych przez Spółkę (jako najemcę).

Natomiast Działalność II jest prowadzona z wykorzystaniem lokali, z których większość znajduje się w pofabrycznym, wielokondygnacyjnym i wielolokalowym budynku usytuowanym na nieruchomości będącej własnością Spółki (dalej: „Budynek”). Na remont i przebudowę ww. Budynku i lokali Spółka poniosła wydatki i nakłady, celem uzyskania przychodów z tytułu najmu. Nakłady sfinansowano m.in. z kredytów i pożyczek bankowych.

Wskazane powyżej dwa rodzaje działalności nie są w sposób formalny wyodrębnione w strukturze organizacyjnej Spółki. Niemniej jednak, oba segmenty działalności prowadzonej przez Spółkę są wyodrębnione w sposób organizacyjny i finansowy.

W szczególności w Spółce prowadzona jest ewidencja zdarzeń gospodarczych, umożliwiająca przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działalności I oraz do Działalności II. Przychody, koszty oraz należności i zobowiązania związane bezpośrednio z Działalnością I oraz Działalnością II są przypisywane do danego rodzaju działalności.

Ponadto istnieje możliwość przypisania określonych umów, zobowiązań, dokumentów, operacji, a także pracowników do każdego z powyższych rodzajów działalności.

Ze względu na odmienny charakter biznesowy obu segmentów działalności prowadzonych przez Spółkę w celu ustrukturyzowania prowadzonej działalności planowane jest ich rozdzielenie w taki sposób, aby każda z tych działalności była prowadzona przez odrębny podmiot.

Planowane rozdzielenie obu prowadzonych przez Spółkę działalności jest uzasadnione również ze względu na nowe uregulowania prawa farmaceutycznego, zgodnie z którymi przedmiotem działalności beneficjenta zezwolenia na prowadzenie apteki ogólnodostępnej powinno być wyłącznie prowadzenie aptek (art. 99 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne).

W tym celu część majątku Spółki związana z prowadzeniem działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (Działalność II) zostanie przeniesiona na Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Y Sp. z o.o.). Przeniesienie to może nastąpić w formie podziału Spółki przez wydzielenie do Y Sp. z o.o. części majątku Spółki związanego z prowadzeniem Działalności II w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych („KSH”) (podział Spółki przez wydzielenie). W ramach podziału Y Sp. z o.o. wyemituje na rzecz Wspólników udziały, których wartość nominalna będzie równa wartości rynkowej składników majątkowych wydzielonych ze Spółki i przeniesionych do Y Sp. z o.o.

Podział Spółki będzie dokonany poprzez przeniesienie na Y Sp. z o.o. tej części majątku Spółki, która związana jest z prowadzeniem działalności w zakresie wynajmu nieruchomości. Na Y Sp. z o.o. zostanie więc przeniesiony Budynek wraz z gruntem, na którym jest on zlokalizowany oraz pozostałe lokale będące własnością Spółki. Na Y Sp. z o.o. przejdą również pozostałe składniki majątkowe niezbędne do prawidłowego wykonywania zadań związanych z wynajmem nieruchomości, w szczególności składniki niematerialne w postaci praw i obowiązków (w tym zobowiązań) wynikających m.in. z zawartych umów najmu oraz umów kredytowych w zakresie kredytów zaciągniętych na remont i aranżację lokali. Do części przedsiębiorstwa, która ma zostać przeniesiona do Y Sp. z o.o. w ramach podziału Spółki, został przypisany pracownik posiadający odpowiednie kwalifikacje do realizacji zadań, które będą przedmiotem działalności związanej z wynajmem nieruchomości i którzy w ramach swoich obowiązków wykonują jedynie zadania związane z tym segmentem prowadzonej działalności. W związku z podziałem Spółki pracownik zostanie przejęty przez Y Sp. z o.o. w trybie art. 231 Kodeksu pracy, a tym samym na Y Sp. z o.o. przejdą też prawa i obowiązki wynikające z umowy o pracę zawartej z tym pracownikiem. Po podziale przedmiotem działalności Y Sp. z o.o. będzie wynajem nieruchomości, w szczególności lokali znajdujących się w Budynku.

Zespół składników materialnych i niematerialnych przeniesiony do Y Sp. z o.o. w ramach podziału Spółki przez wydzielenie na dzień przeniesienia będzie wyodrębniony w strukturze przedsiębiorstwa również pod względem funkcjonalnym. Składniki majątkowe, które w wyniku podziału zostaną wydzielone do Y Sp. z o.o. będą stanowiły kompletny zespół składników potrzebnych do prowadzenia Działalności II. Przedmiotowe składniki będą stanowiły kompleks ściśle powiązanych ze sobą elementów przeznaczonych do prowadzenia danego rodzaju działalności gospodarczej. Po dokonaniu planowanego podziału zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmująca wynajem nieruchomości, będzie mogła funkcjonować jako odrębne przedsiębiorstwo, które posiada własne składniki majątkowe, może realizować własne przychody i ponosić koszty związane z działalnością. Ponadto, składniki majątkowe będące przedmiotem przeniesienia do Y Sp. z o.o. mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służą w istniejącym przedsiębiorstwie. W przestawionym zdarzeniu przyszłym, składniki majątkowe, które w wyniku podziału zostaną wydzielone do Y Sp. z o.o., będą stanowiły kompletny zespół składników potrzebnych do prowadzenia odpowiednio Działalności II. Przedmiotowe składniki będą stanowiły kompleks ścisłe powiązanych ze sobą elementów przeznaczonych do prowadzenia danego rodzaju działalności gospodarczej. W świetle uwag przedstawionych w odniesieniu do kwestii wyodrębnienia finansowego i organizacyjnego, po dokonaniu planowanego podziału zorganizowana część przedsiębiorstwa obejmująca wynajem nieruchomości, będzie mogła funkcjonować jako odrębne przedsiębiorstwo, które posiada własne składniki majątkowe, może realizować własne przychody i ponosić koszty związane z działalnością.

Jednocześnie, w oparciu wyłącznie o przedmiot przekazania na rzecz Y Sp. z o.o. będzie możliwe samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania innych składników majątku.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie (oznaczone ostatecznie w uzupełnieniu wniosku nr 3):

Czy w związku z opisanym w zdarzeniu przyszłym podziałem Spółki po stronie Y Sp. z o.o. powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Zainteresowanych, Y Sp. z o.o. nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z czynnościami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, tj. podziałem Spółki.

Czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zostały wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Ustawodawca wymieniając w treści art. 1 ust. 1 ww. ustawy poszczególne czynności cywilnoprawne podlegające opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, stworzył ich zamknięty katalog. Tym samym wyłącznie czynności cywilnoprawne wymienione w treści tego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie jest dopuszczalne objęcie zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych innych czynności niż wymienione we wspomnianym przepisie.

W odniesieniu do powyższych regulacji należy wskazać, iż opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. czynności zawarcia umowy spółki oraz zmiany umowy spółki. Czynności stanowiące zmianę umowy spółki na gruncie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zostały określone w art. 1 ust. 3 tej ustawy. Zgodnie z tym przepisem za zmianę umowy uważa się:

*   przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;
*   przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego;
*   przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
    *   rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
    *   siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego

–także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

W świetle powyższego wyliczenia za zmianę umowy spółki w rozumieniu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie uważa się podziału spółki przez wydzielenie, w wyniku którego do spółki przejmującej przekazywana jest część składników majątku spółki dzielonej i w związku z którym zostaje podwyższony kapitał spółki przejmującej.

Należy wskazać, że przedmiotowy przepis uległ nowelizacji z dniem 1 stycznia 2009 r. Przed nowelizacją, tj. do 31 grudnia 2008 r., za zmianę umowy spółki uważało się m.in. „przekształcenie, podział lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki lub podwyższenie kapitału zakładowego”. Natomiast zgodnie z obecnie obowiązującą definicją zmiany umowy spółki zawartą w art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, za zmianę umowy spółki uważa się m.in „przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego”.

Zgodnie z uzasadnieniem do ustawy wprowadzającej przedmiotową nowelizację, celem wprowadzanych zmian jest dostosowanie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych do obowiązującego prawa Unii Europejskiej poprzez wdrożenie postanowień dyrektywy Rady nr 2008/7/WE z 12 lutego 2008 r. dotyczącej podatków pośrednich od gromadzenia kapitału (Dz. Urz. UE L 46 z 21 lutego 2008 r., s. 11; „Dyrektywa”).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 lit. e) w zw. z art. 4 Dyrektywy, podział spółki stanowi zwolnioną z podatku kapitałowego czynność restrukturyzacyjną. Powyższe okoliczności wyraźnie potwierdzają, że wolą ustawodawcy było wyłączenie z zakresu opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych podziału spółek.

Za takim wnioskiem przemawia również wykładnia systemowa, wynikająca z przyjętej przez ustawodawcę systematyki KSH. Podział, jako odrębny rodzaj czynności prawnych, został w KSH wyraźnie opisany w przepisach Działu II „Podział spółek”, Tytułu IV „Łączenie, podział i przekształcenie spółek”, podczas gdy łączenie spółek zostało opisane w Dziale I tego tytułu, a przekształcenia spółek w Dziale III tegoż samego tytułu. Odrębne traktowanie czynności prawnej jaką jest podział spółki od czynności prawnych polegających na łączeniu i przekształceniu wyraźnie wskazuje, że intencją ustawodawcy było wyłączenie podziału z katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wymaga również podkreślenia, że w myśl art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają umowy spółki i ich zmiany związane m.in. z wniesieniem do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, przenoszona część majątku Spółki na Y Sp. z o.o. będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W rezultacie, nawet w przypadku przyjęcia stanowiska, że podwyższenie kapitału zakładowego Y Sp. z o.o. stanowi zmianę umowy spółki mieszczącą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, to czynność taka będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Spółka przejmująca nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych w związku z czynnościami przedstawionymi w opisie zdarzenia przyszłego, tj. podziałem Spółki przez wydzielenie, na skutek którego następuje przeniesienie części jej majątku (jako spółki dzielonej) na spółkę przejmującą.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Zainteresowanych w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, że przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Zainteresowanych tylko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1519) – podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Jednocześnie w myśl art. 1 ust. 3 ww. ustawy – w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się:

1.  przy spółce osobowej – wniesienie lub podwyższenie wkładu, którego wartość powoduje zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego, pożyczkę udzieloną spółce przez wspólnika, dopłaty oraz oddanie przez wspólnika spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania;
2.  przy spółce kapitałowej – podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty;
3.  przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej;
4.  przeniesienie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z terytorium państwa niebędącego państwem członkowskim:
    1.  rzeczywistego ośrodka zarządzania spółki kapitałowej, jeżeli jej siedziba nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego,
    2.  siedziby spółki kapitałowej, jeżeli jej rzeczywisty ośrodek zarządzania nie znajduje się na terytorium państwa członkowskiego

\-także wtedy, gdy czynność ta nie powoduje podwyższenia kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 505 ze zm.) – podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie).

Z powyżej zacytowanych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów wyłącznie wymienione w art. 1 ust. 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Do zakresu zmian umowy spółki podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie kwalifikują się zatem podziały spółek.

Ze zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku wynika, że Zainteresowany będący stroną postępowania (X Sp. z o.o.) prowadzi działalność gospodarczą w obszarach: tzw. działalności aptecznej oraz wynajmu nieruchomości lub ich części (lokali). Zainteresowany będący stroną postępowania planuje dokonanie podziału przez wydzielenie ze Spółki części majątku związanego z prowadzeniem działalności w zakresie wynajmu nieruchomości i przeniesienie tej części majątku Spółki na Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Y Sp. z o.o.). Przeniesienie to może nastąpić w trybie art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych (podział Spółki przez wydzielenie). W ramach podziału Y Sp. z o.o. wyemituje na rzecz Wspólników udziały, których wartość nominalna będzie równa wartości rynkowej składników majątkowych wydzielonych ze Spółki i przeniesionych do Y Sp. z o.o.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że wskazany we wniosku podział spółki przez wydzielenie, przeprowadzony w ramach procedury przewidzianej przepisem art. 529 § 1 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych, nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynność ta nie mieści się bowiem w katalogu określonym w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w szczególności nie stanowi też zmiany umowy spółki. Podział przez wydzielenie nie jest bowiem wymieniony w art. 1 ust. 3 cyt. ustawy, jako zmiana umowy spółki. Tym samym, w związku z planowanym ww. podziałem, po stronie Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania (Y Sp. z o.o.) nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle powyższego bezprzedmiotowym jest analizowanie powołanego przez Zainteresowanych wyłączenia określonego w art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Zainteresowanych należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanych i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Zainteresowanych w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.