Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IP-PB3-423-488/07-2/IK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-02-08
Teza: Który z nw. przepisów jest nadrzędny przy zaliczaniu odsetek od pożyczki w koszty działalności:? art. 16 ust. 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w X dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006r. Nr 26 poz. 193; dalej: umowa polsko - szwedzka).
Słowa kluczowe: koszt; podatek-podatek dochodowy; pożyczka-odsetki od pożyczki; Szwecja; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 3; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 16.11.2007r. (data wpływu 22.11.2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654) oraz Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w X dnia 19 listopada 2004 r. - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.11.2007r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654) oraz Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w X dnia 19 listopada 2004 r.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca zamierza założyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z podmiotem szwedzkim, który będzie miał 50% udziałów w kapitale zakładowym spółki. Powstała zaś spółka zaciągnie od szwedzkiego udziałowca pożyczkę.

**W związku z powyższym zadano następujące pytanie.**

Który z nw. przepisów jest nadrzędny przy zaliczaniu odsetek od pożyczki w koszty działalności:?

*   art. 16 ust. 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.),

*   Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisana w X dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006r. Nr 26 poz. 193; dalej: umowa polsko - szwedzka).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztem uzyskania przychodu są odsetki od pożyczek w wysokości nieprzekraczającej trzykrotności kapitału zakładowego. Według Wnioskodawcy, jeżeli pożyczka jest wyższa od kapitału zakładowego, tylko część odsetek stanowiąca koszt uzyskania przychodu jest zwolniona od podatku, pozostała zaś część odsetek podlega opodatkowaniu.

W opinii Wnioskodawcy, zgodnie z umową polsko – szwedzką podatek od wypłacanych odsetek powinien być pobierany w Szwecji. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, wszystkie odsetki winny być zaliczone w koszty działalności w Polsce aby uniknąć podwójnego opodatkowania części z tych odsetek.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.**

Koszty uzyskania przychodów przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się zgodnie z postanowieniami ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). W świetle art. 15 ust. 1 ww. ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zgodnie zaś z uregulowaniami zawartymi w art. 16 ust. 1 pkt 60 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Jeżeli więc powstała spółka, o której mowa we wniosku, zaciągnie od szwedzkiego udziałowca posiadającego 50% udziałów w tej Spółce pożyczkę w wysokości przekraczającej trzykrotność wartości kapitału zakładowego, w przedmiotowej sprawie będzie miał zastosowanie wyżej cytowany art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli pożyczka ta będzie jedynym zadłużeniem Spółki wobec udziałowców posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów, odsetki od pożyczki:

*   w części nieprzekraczającej trzykrotności wartości kapitału zakładowego Spółki będą stanowić koszty uzyskania przychodu, o ile spełniać będą ogólny warunek określony przepisem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,

*   w części przekraczającej trzykrotności wartości kapitału zakładowego Spółki nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy, iż wszystkie odsetki winny być zaliczone w koszty działalności w Polsce jest więc nieprawidłowe.

Jeżeli zaś chodzi o opodatkowanie przychodu szwedzkiego udziałowca z tytułu odsetek od udzielonej przez niego przedmiotowej pożyczki zastosowanie będą miały cytowane poniżej postanowienia ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Opodatkowanie wypłacanych przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym należności z tytułu odsetek regulują przepisy art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez ww. podatników przychodów m.in. z odsetek ustala się w wysokości 20% przychodów. Jednakże, w przypadku gdy podatnik uzyskujący tego rodzaju dochody ma siedzibę w państwie, z którym Polska ma podpisaną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględnić należy przepisy tej umowy (art. 21 ust. ww. ustawy).

Spółka wypłacająca przedmiotowe odsetki będzie, stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pełniła w przedmiotowej sprawie rolę płatnika i zobowiązana będzie, dokonując na rzecz szwedzkiego udziałowca wypłat odsetek od pożyczki, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji zdefiniowanym w art. 4a pkt 12 ww. ustawy jako zaświadczenie o miejscu siedziby podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca siedziby podatnika.

Jeżeli więc Spółka będzie posiadała certyfikat rezydencji szwedzkiego udziałowca, spełniający ww. wymogi, będzie możliwe zastosowanie w przedmiotowej sprawie postanowień Konwencji między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, podpisanej w X dnia 19 listopada 2004 r. (Dz. U. z 2006r. Nr 26, poz. 193).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ww. umowy odsetki, które powstają w Polsce i są wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Szwecji, mogą być opodatkowane tylko w tym drugim Państwie. W myśl ust. 3 ww. artykułu, postanowienia ustępu 1 nie mają zastosowania, jeżeli osoba uprawniona do tych odsetek mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie, w którym powstają odsetki, działalność gospodarczą poprzez zakład tam położony bądź wykonuje tam wolny zawód za pomocą stałej placówki, i jeżeli wierzytelność, z tytułu której płacone są odsetki, jest faktycznie związana z takim zakładem lub stałą placówką. W takim przypadku stosuje się postanowienia artykułu 7 lub artykułu 14.

Należy jednak podkreślić, że zgodnie z art. 11 ust. 4 ww. umowy, jeżeli w wyniku szczególnych powiązań między płatnikiem a osobą uprawnioną do odsetek lub między nimi a osobą trzecią kwota odsetek związanych z zadłużeniem, z tytułu którego są wypłacane, przekracza kwotę, która byłaby uzgodniona pomiędzy płatnikiem a osobą uprawnioną do odsetek bez takich powiązań, wówczas postanowienia tego artykułu mają zastosowanie tylko do ostatniej wymienionej kwoty. W takim przypadku nadpłacona część podlega opodatkowaniu w każdym Umawiającym się Państwie zgodnie z jego prawem i z uwzględnieniem odpowiednich postanowień niniejszej konwencji.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ww. umowy, jeżeli:

1.  przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa uczestniczy bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu, kontroli lub w kapitale przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa albo
2.  te same osoby uczestniczą bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu, kontroli lub w kapitale przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa i przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa,

i jeżeli w jednym i w drugim przypadku między tymi dwoma przedsiębiorstwami w zakresie ich stosunków handlowych i finansowych zostaną umówione lub narzucone warunki, które różnią się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne przedsiębiorstwa, wówczas zyski, które osiągnęłoby jedno z przedsiębiorstw bez tych warunków, ale z powodu tych warunków ich nie osiągnęło, mogą być włączone do zysków tego przedsiębiorstwa i odpowiednio opodatkowane.

W świetle powyższych uregulowań prawnych, organ wydający interpretację nie miał możliwości odniesienia się do stanowiska Wnioskodawcy, iż zgodnie z umową polsko – szwedzką podatek od wypłacanych odsetek powinien być pobierany w Szwecji, bowiem oceny takiej można dokonać jedynie na podstawie całokształtu okoliczności, niezbędnych do określenia, które postanowienia umowy polsko – szwedzkiej będą miały zastosowanie w przedmiotowej sprawie.

Mając na uwadze powyższe, postanowiono jak w sentencji.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.