Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-369/09-2/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2009-06-16
Teza: 1. Czy opłacanie przez Spółkę świadczeń medycznych ryczałtem dla pracowników Spółki będzie wiązało się z uzyskiwaniem przychodów z tytułu nieodpłatnego świadczenia po stronie pracowników? 2. Czy opłacanie przez Spółkę świadczeń medycznych ryczałtem dla rodzin pracowników Spółki będzie wiązało się z uzyskiwaniem przychodów z tytułu nieodpłatnego świadczenia po stronie pracowników?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; przychód-przychód ze stosunku pracy; ryczałt; usługi-usługi medyczne; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2009 r. (data wpływu 23 marca 2009 r..) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń medycznych na rzecz pracowników i członków ich rodzin – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 marca 2009 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania świadczeń medycznych na rzecz pracowników i członków ich rodzin.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka w ramach umowy, którą planuje zawrzeć z wybranym centrum medycznym (dalej: CM) rozważa finansowanie swoim pracownikom świadczeń medycznych.

Spółka zamierza zawrzeć umowę z CM na świadczenia zdrowotne na rzecz osób wskazanych przez Spółkę, będących pracownikami Spółki.

Zgodnie z proponowanymi zasadami współpracy, osobami uprawnionymi do korzystania ze świadczeń zdrowotnych mogą być pracownicy Spółki, a także ewentualnie rodziny pracowników.

Pakiety dla pracowników oraz ewentualnie ich rodzin będą opłacane ryczałtowo za każdy okres rozliczeniowy obowiązywania umowy. Świadczeniami będzie objęta określona liczba pracowników (oraz ich rodzin), natomiast wynagrodzenie należne CM będzie płatne ryczałtem, który będzie zależny wyłącznie od liczby pracowników (rodzin) objętych pakietem medycznym.

Nie będzie natomiast miała wpływu na wysokość wynagrodzenia częstotliwość i zakres wizyt poszczególnych pracowników oraz ich rodzin. W przypadku zmiany zakresu świadczeń medycznych lub zmiany liczby korzystających z tych świadczeń, CM będzie dokonywało korekty wysokości należnego ryczałtowego wynagrodzenia po rozpoczęciu kolejnego okresu płatności.

Spółka nie będzie otrzymywać imiennych rozliczeń dotyczących usług, z których w danym okresie płatności skorzystali konkretni pracownicy lub ich rodziny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

1.  Czy opłacanie przez Spółkę świadczeń medycznych ryczałtem dla pracowników Spółki będzie wiązało się z uzyskiwaniem przychodów z tytułu nieodpłatnego świadczenia po stronie pracowników?
2.  Czy opłacanie przez Spółkę świadczeń medycznych ryczałtem dla rodzin pracowników Spółki będzie wiązało się z uzyskiwaniem przychodów z tytułu nieodpłatnego świadczenia po stronie pracowników?

Zdaniem Wnioskodawcy, umożliwienie pracownikom korzystania ze świadczeń medycznych przez pracowników lub ich rodziny w sposób opisany w stanie faktycznym powyżej, nie rodzi konieczności określenia dodatkowego przychodu z tego tytułu po stronie pracowników.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy PIT za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy PIT przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Mając na uwadze powyższy art. 11 ust. 1 analizowanej ustawy, warunkiem by pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód jest ich postawienie do dyspozycji podatnika. Natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód, jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika.

Mając ten fakt na uwadze, w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, a nie - postawiony do dyspozycji (a więc wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania z świadczenia).

W związku z faktem, iż Spółka planuje zakupić świadczenia medyczne, za które będzie ponosić opłatę ryczałtowo za wszystkich uprawnionych pracowników (i ich rodziny), bez względu na to czy pracownicy z usług skorzystali - nie będzie możliwe wyraźne określenie, który z pracowników z danego świadczenia skorzystał, a który nie i w jakim zakresie.

W opinii Spółki zatem nie można wykluczyć sytuacji, w której dany pracownik lub członek jego rodziny z takiego świadczenia nie skorzysta w danym okresie wcale.

Ponadto zgodnie z brzmieniem art. 12 ust. 2 i 3 oraz art. 11 ust. 2, 2a i 2b ustawy PIT, wartość pieniężną świadczeń w naturze przysługujących pracownikom ustala się według przeciętnych cen stosowanych wobec innych odbiorców - jeżeli przedmiotem świadczenia są rzeczy lub usługi wchodzące w zakres działalności pracodawcy (art. 12 ust. 2), natomiast wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b (art. 12 ust. 3). Zgodnie z art. 11 ust. 2a wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

*   jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
*   jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu,
*   jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku,
*   w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Natomiast zgodnie z art. 11 ust. 2b jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

W związku z brzmieniem powyższych przepisów należy zauważyć, iż ustawodawca w odmienny sposób określił sposób obliczania wartości dla każdej z kategorii świadczeń. W tym miejscu należy podkreślić, iż ustawodawca nie przewidział możliwości ustalania wartości świadczeń w inny sposób niż określony w przepisach powyższej ustawy, a zatem nie przewidział doliczania do przychodów pracownika wartości świadczeń ponoszonych przez pracodawcę na rzecz pracowników w sytuacji, gdy nie można określić konkretnej wartości świadczenia, z jakiego taka osoba faktycznie skorzystała.

Zatem, nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod innych niż określone przepisami tej ustawy.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, niemożliwe jest określenie ceny (wartości) świadczeń otrzymanych przez pracowników Spółki na podstawie powyższych przepisów. Należy bowiem zauważyć, iż wydatki na świadczenia medyczne są pokrywane przez Spółkę w formie jednorazowej, zryczałtowanej opłaty, dotyczącej usług medycznych świadczonych przez CM na rzecz uprawnionych osób. Wynagrodzenie CM jest należne niezależnie od tego, czy uprawnione osoby korzystają ze świadczeń medycznych, czy też nie oraz jeżeli korzystają, to w jakim zakresie. Zatem wartość konkretnego świadczenia otrzymanego przez poszczególnych pracowników pozostaje nieznana.

W związku z powyższym nie ma fizycznej możliwości przypisania pracownikowi przychodu z tytułu świadczenia faktycznie przez niego otrzymanego.

Spółka pragnie podkreślić, iż do podobnej konkluzji doszedł m.in.:

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w wyroku z dnia 17 lutego 2009 r. (sygn. I SA/Bk 1/09), w którym Sąd stwierdził, iż: „w świetle postanowień 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis bezwzględnie warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymaniem tego świadczenia. Innymi słowy, w przypadku świadczeń nieodpłatnych opodatkowaniu może podlegać tylko przychód rzeczywiście otrzymany, realny, a nie możliwy do otrzymania (wartość otrzymanego świadczenia, a nie możliwość skorzystania ze świadczenia). Tymczasem pracownik, któremu pracodawca finansuje opiekę medyczną otrzymuje jedynie informację, że pracodawca zapewnia mu bezpłatną opiekę medyczną, z której może, ale nie musi skorzystać. W przypadku, gdy pracownik nie korzysta z opieki medycznej zapewnionej przez pracodawcę, nie można argumentować, że otrzymuje on jakąkolwiek korzyść majątkową, jakiekolwiek nieodpłatne świadczenia (\`(...)\`). Reasumując, stwierdzić należy, że w przypadku, gdy wartości świadczeń medycznych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika, czyli tak jak w rozpoznanej sprawie, gdzie opłata ma być wnoszona ryczałtowo za określone grupy pracowników bez względu na to, czy pracownik z usług medycznych korzystał, czy też nie korzystał, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów usług medycznych. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy pracownik rzeczywiście otrzymał owo świadczenie i jaka jest jego wartość”.

*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 10 lutego 2009 r. (I SA/Gd 1/09), w którym Sąd stwierdził, iż „zgodnie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Z przepisu tego jednoznacznie wynika, iż aby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód - wystarczy, by były one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód, jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika. (\`(...)\`) Reasumując stwierdzić należy, że w przypadku, gdy wartości świadczeń medycznych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskiwanych przez konkretnego pracownika (jak to ma miejsce w rozpoznawanej sprawie), a opłata jest wnoszona przez pracodawcę w formie miesięcznego ryczałtu bez względu na to, czy pracownik korzystał, czy nie korzystał z usług, brak jest podstaw do ustalenia dla danego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów usług medycznych. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy pracownik rzeczywiście otrzymał owo świadczenie i jaka jest jego wartość. W tej sytuacji pracodawca nie ma też obowiązku doliczania tego rodzaju usług do przychodu pracownika ze stosunku pracy”.
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyniku z dnia 20 stycznia 2009 r. (sygn. III SA/Wa 1916/08), w którym Sąd również stwierdził, iż „w świetle postanowień art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który to przepis bezwzględnie warunkuje możliwość uznania za przychód wartości nieodpłatnego świadczenia otrzymaniem tego świadczenia (\`(...)\`). W konsekwencji, wbrew stanowisku Ministra Finansów, o przychodzie pracownika można by mówić, gdyby korzystał z postawionych do dyspozycji usług medycznych i jednocześnie możliwe byłoby ustalenie wartości tego świadczenia według metod określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ze stanu faktycznego wynika, że abonament obejmuje określoną grupę pracowników, ale nie zależy od liczby faktycznie wykonanych usług. Jest przy tym płacony bez względu na korzystanie przez pracowników z opieki lekarskiej. Opłata ryczałtowa nie stanowi więc sumy kwot za faktycznie wykonane usługi medyczne wobec poszczególnych pracowników. W konsekwencji cena zakupu usług medycznych dla poszczególnego pracownika nie jest znana, a więc niemożliwe jest określenie wartości świadczenia na niego przypadającego”.
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie z dnia 11 września 2008 r. (sygn. III SA/Wa 475/08). w którym Sąd stwierdził, iż „istotną kwestią jest możliwość ustalenia wartości nieodpłatnego świadczenia, zapłaconego za poszczególnego pracownika w kontekście ryczałtowego sposobu rozliczania się przez Spółkę z podmiotami świadczącymi usługi medyczne. Rozważania te poprzedzić należy ustaleniem, czy w realiach tej sprawy, świadczeniem jest - jak twierdzą organy podatkowe - uprawnienie do skorzystania z usług medycznych, czy też usługi medyczne, z których pracownik skorzystał. Ustalenie to, jest bowiem kluczowe dla prawidłowej interpretacji omawianego zagadnienia. Konieczne jest też sięgnięcie do treści art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., który stanowi, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Według regulacji zawartej w przytoczonym przepisie, ażeby pieniądze i wartości pieniężne mogły być traktowane jako przychód - wystarczy, by były one postawione do dyspozycji podatnika, natomiast świadczenia w naturze i inne nieodpłatne świadczenia mogą być uznane za przychód, jedynie po otrzymaniu tych świadczeń przez podatnika".
*   Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 20 sierpnia 2008 r. (sygn. III SA/Wa 625/08), w uzasadnieniu Sąd podnosi, iż „dla potrzeb wykazania, iż dane świadczenie jest przychodem, o którym mowa w art. 12 ust. 1 u.p.d.o.f. konieczne jest jego przyporządkowanie do jednej z kategorii świadczeń wymienionych w tym przepisie, aby móc zastosować właściwą metodę obliczania jego wartości. W tym miejscu trzeba podkreślić, iż ustawodawca nie przewidział możliwości ustalenia wartości ww. świadczeń w inny sposób niż określony w przepisach u.p.d.o.f. Inaczej mówiąc, jeśli nie jest możliwe obliczenie wartości świadczenia według metod określonych metodami tej ustawy, nie można pracownikowi przypisać przychodu podlegającego opodatkowaniu” (podkreślenie Spółki). Ponadto w dalszej części uzasadnienia Sąd stwierdza, że „w przypadku, gdy wartości świadczeń medycznych nie można przyporządkować do świadczeń uzyskanych przez konkretnego pracownika (\`(...)\`), gdzie opłata jest wnoszona ryczałtowo za wszystkich pracowników bez względu na to, czy pracownik z usług korzystał, czy też nie korzystał, brak jest podstaw do ustalenia dla konkretnego pracownika kwoty przychodu uzyskanego z tytułu finansowania przez pracodawcę kosztów usług medycznych. Nie sposób bowiem stwierdzić, czy pracownik rzeczywiście otrzymał owo świadczenie i jaka jest jego wartość”.

Podobny do przedstawionego powyżej pogląd prezentowały również władze skarbowe, w tym m.in.:

*   Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego dnia 8 lutego 2006 r. (sygn.1471/DPF/415-121/05/ML), w którym stwierdza, że „sama możliwość skorzystania ze świadczenia nie stanowi wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń. Zatem przedmiotowe świadczenia za usługi medyczne opłacane przez Spółkę na rzecz pracowników (i innych osób objętych umową) w formie ryczałtowej nie stanowią przychodu dla tych osób”.
*   Podkarpacki Urząd Skarbowy w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 2 stycznia 2007 r. (sygn. PUS.I/415/29/06), w którym stwierdza, że „ze względu na to, że nie można ustalić wysokości świadczeń, z których pracownik faktycznie będzie korzystał” i uważa, że „nie można ich uznać za przychód pracownika ze stosunku pracy i nie należy uznać za podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.
*   Izba Skarbowa w Gdańsku w wyjaśnieniach Dyrektora z dnia 8 lipca 2004 r. (sygn. BI/005/0166/04), w którym stwierdza, że „za przychód pracownika ze stosunku pracy nie można uznać również świadczeń związanych z innymi nieobowiązkowymi świadczeniami medycznymi, o ile określenie przez pracodawcę ich wysokości na poszczególnego pracownika nie jest możliwe”.
*   Ministerstwo Finansów w piśmie z dnia 7 stycznia 1998 r. (PO3-7301/722-770/WK/97), w którym stwierdzono, iż „za przychód ze stosunku pracy nie uznaje się również świadczeń związanych z innymi usługami leczniczymi, o ile określenie ich wysokości na poszczególnego pracownika nie jest możliwe, np. w przypadku, gdy pracodawca te wydatki pokrywa w formie ryczałtu bez względu na to, czy pracownik korzysta ze świadczeń leczniczych, czy też nie korzysta”.

Powyższe stanowiska są, co do zasady, zgodne z podejściem dominującym w doktrynie. Tak np. zgodnie z Komentarzem - podatek dochodowy od osób fizycznych pod red. J. Marciniuka, C.H. Beck Warszawa 2007 (s. 190) „(\`(...)\`) świadczenia medyczne polegające na sfinansowaniu szczepień ochronnych oraz innych usług medycznych na rzecz pracowników uznaje się za przychód ze stosunku pracy, podlegający opodatkowaniu, jeżeli pracodawca pokrywa wydatki imiennie za każdego pracownika i możliwie jest określenie wartości świadczenia przypadającego na każdego pracownika”.

Zdaniem Spółki, w sposób analogiczny do przedstawionego powyżej należy rozpatrywać ewentualne świadczenia medyczne dla rodzin pracowników. Dodatkowo jednak, w przypadku rodzin pracowników pojawia się aspekt, iż de facto, zakup abonamentu medycznego dla członków rodzin pracowników nie jest spełnieniem świadczenia pieniężnego za pracownika zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy PIT zatem nie może podlegać opodatkowaniu po stronie pracownika.

Na poparcie powyższego Spółka przytacza opisany już powyżej wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 sierpnia 2008 r. (III S.A./Wa 625/08), zgodnie z którym „nie można uznać, iż podlegający opodatkowaniu przychód pracownika stanowi wartość usług medycznych zakupionych przez Skarżącą na rzecz członków jego rodziny. W żadnym razie nie można tego świadczenia zakwalifikować jako świadczenie pieniężne ponoszone za swojego pracownika. Takie twierdzenie byłoby uprawnione tylko wówczas, gdyby organ podatkowy dowiódł, że pracownik zobowiązany był zapewnić członkom swojej rodziny opiekę medyczną i w spełnieniu tego obowiązku "wyręczył" go pracodawca”.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, ponieważ w przypadku członków rodziny pracownika usługi medyczne również będzie opłacać ryczałtowo (jedna opłata za każdą osobę, niezależnie od ilości wizyt, czy zakresu świadczonych usług), jak również z uwagi na fakt, że świadczenie nie dotyczy samego pracownika - po stronie pracownika nie powstanie przychód do opodatkowania.

Podsumowując, zdaniem Spółki, wartość abonamentów medycznych wykupionych przez Spółkę nie stanowi dla pracowników Spółki przychodu podlegającego opodatkowaniu, z uwagi na fakt, iż:

*   nie sposób zidentyfikować świadczeń faktycznie otrzymanych przez pracowników i ich rodzin,
*   nie sposób określić wartości świadczeń faktycznie otrzymanych przez pracowników i ich rodzin,
*   dodatkowo wykupiony abonament dla rodziny pracownika nie stanowi świadczenia na rzecz samego pracownika (nie jest świadczeniem ponoszonym za pracownika).

Reasumując, w opinii Spółki, prawo do korzystania z usług zdrowotnych dla pracowników i ich rodzin nie powinny być doliczane do przychodu pracowników.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Treść art. 10 ust. 1 cytowanej ustawy określa źródła przychodów, gdzie m.in. w pkt 1 wymienia się stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, pracę nakładczą, emeryturę lub rentę.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ww. ustawy za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za nie wykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Natomiast, zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 12 ust. 3 ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych ustala się według zasad określonych w art. 11 ust. 2-2b.

Zatem, w przypadku usług zakupionych przez pracodawcę na rzecz pracowników, wartość pieniężną tych świadczeń dla celów podatkowych ustala się wg ceny ich zakupu (art. 11 ust. 2a pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że wnioskodawca wykupuje pakiety medyczne dla pracowników i ich rodzin. Ich cena jest ustalona ryczałtowo. Spółka nie posiada informacji o rzeczywistym wykorzystaniu pakietu zarówno przez pracownika jak i jego rodzinę.

Należy zauważyć, iż jeżeli pracodawca opłaca usługi medyczne nie tylko za pracownika, ale również i członków jego rodziny, wówczas łączna wartość kosztów poniesionych przez zakład pracy przypadająca na pracownika i członków jego rodziny stanowi przychód ze stosunku pracy dla pracownika. Zakupione usługi medyczne dla członków rodziny są nieodpłatnym świadczeniem otrzymywanym przez pracownika. Gdyby bowiem nie łączący pracownika z pracodawcą stosunek pracy członek rodziny nie otrzymałby tego świadczenia. Nie ma zatem uzasadnienia, aby w tym przypadku przychód przypisywać osobie trzeciej.

Podkreślić również należy, iż o powstaniu przychodu ze stosunku pracy nie przesądza fakt skorzystania przez pracownika czy też członka rodziny z konkretnej usługi medycznej, lecz fakt objęcia pracownika i członków jego rodziny konkretnymi usługami medycznymi (o określonej wartości pieniężnej). Objęcie pracownika nieobowiązkową opieką medyczną stanowi nieodpłatne świadczenie, którego wartość ustala się według cen jego zakupu. Ryczałtowy sposób opłacania przez pracodawcę kosztów związanych z otoczeniem pracowników i członków ich rodzin nieobowiązkową opieką medyczną, nie stanowi przeszkody w ustaleniu wartości świadczenia przypadającego na każdego uprawnionego pracownika. Wartość świadczenia medycznego opłaconego za pracownika i jego członka rodziny pracodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia pracownika wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podkreślenia wymaga również i to, że w przypadku ryczałtowej formy dokonywania rozliczeń z firmą świadczącą usługi medyczne, fakt skorzystania lub nie skorzystania przez uprawnioną osobę w danym okresie z usługi, pozostaje bez wpływu na sposób opodatkowania przedmiotowych świadczeń.

Faktyczne korzystanie przez pracowników i członków ich rodzin z konkretnych usług medycznych nie przesądza o powstaniu dopiero w tym momencie przychodu do opodatkowania, przesądza o tym sam fakt objęcia pracowników i członków ich rodzin opieką medyczną. Już bowiem w chwili objęcia pracownika oraz jego rodziny opieką medyczną osoby te uzyskują korzyść, za którą nie zapłaciły. Korzyści tej nie byłoby, gdyby same musiały zawrzeć umowę o opiekę medyczną i ponieść jej koszty.

Będąc osobą uprawnioną do świadczeń medycznych objętych pakietem, pracownik (bądź członek rodziny) w danym okresie może nie skorzystać z żadnych usług lub też skorzystać z usług o faktycznej wartości daleko wykraczających poza odpłatność ryczałtową. Ilość faktycznie wykorzystanych usług przez pracownika i członków jego rodziny nie wpływa na wysokość odpłatności ustalonej w sposób ryczałtowy. Wartość ta jest stała i jest ponoszona za gotowość świadczenia usług objętych pakietem na rzecz konkretnego pracownika i członków jego rodziny, w okresie za który została zapłacona.

W związku z tym, przychodem nie będzie wartość rzeczywiście skonsumowanych usług medycznych, lecz wartość świadczenia uzyskiwanego przez pracownika jakim jest możliwość skorzystania z takich usług.

Ponadto, zgodnie z art. 229 § 6 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, ze zm.), wstępne, okresowe i kontrolne badania lekarskie są przeprowadzone na koszt pracodawcy.

Wartość tego rodzaju świadczeń, otrzymanych przez pracownika od pracodawcy, nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy.

W przypadku zakupu przez pracodawcę usług wynikających z medycyny pracy świadczenia te nie stanowią przychodu dla pracownika, dlatego też na Wnioskodawcy ciąży obowiązek wyodrębnienia kwoty, która przypada na świadczenia, do których ponoszenia jest zobowiązany, i wyłączenia ich z podstawy opodatkowania przychodu pracownika.

Reasumując należy stwierdzić, iż cena zakupu usług medycznych jaką musiałby zapłacić pracownik oraz członkowie jego rodziny, a które otrzymał nieodpłatnie od Wnioskodawcy, stanowić będzie dla niego przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji na Spółce ciążą obowiązki płatnika. Zatem Spółka, jako płatnik, obowiązana jest doliczać wartość świadczeń opłaconych za pracownika do wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z art. 31, 32 i 38 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę postanowień co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Jednocześnie odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkich Sądów Administracyjnych tut. Organ informuje, że w myśl zasady wyrażonej w art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zostały one wydane w indywidualnych sprawach i dotyczą wyłącznie tych spraw, w których zapadły.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.