Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-689/11-7/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-08-08
Teza: Zakup prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowych niezabudowanych i zabudowanych.
Słowa kluczowe: budowa; dostawa-dostawa towarów; odliczenia-prawo do odliczenia; stawka; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 21 kwietnia 2011 r. (data wpływu 28 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismami z dnia: 17 maja 2011 r. (data wpływu 24 maja 2011 r.), 13 lipca 2011 r. (data wpływu 18 lipca 2011 r.) oraz z dnia 3 sierpnia 2011 r. (data wpływu 8 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do parkingu i chodnika posadowionych na nieruchomości nr 1/126, a także zwolnienia od podatku zakupu ww. budowli oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 28 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do parkingu i chodnika posadowionych na nieruchomości nr 1/126, a także zwolnienia od podatku zakupu ww. budowli oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia. Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia: 17 maja 2011 r., 13 lipca 2011 r. oraz 3 sierpnia 2011 r. o oświadczenie, złożone pod rygorem odpowiedzialności karnej za fałszywe zeznania oraz o doprecyzowanie opisanego zdarzenia przyszłego i opłatę.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest podmiotem wyspecjalizowanym w pozyskiwaniu nowych nieruchomości, budowie obiektów handlowych oraz ich wynajmie na rzecz podmiotu, który prowadzi w tych obiektach działalność handlową.

W związku z powyższym, Spółka nabywa nieruchomości m. in. poprzez kupno praw własności gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów wraz z częściami składowymi należącymi do nabywanych nieruchomości (na przykład: budynki, budowle).

Dnia 6 sierpnia 2010 r. Spółka zawarła w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną przeniesienia prawa użytkowania wieczystego działek. Spółka informuje także, że zamierza na działkach, o których mowa powyżej wybudować obiekt handlowy, który będzie wynajmowany podmiotowi wyspecjalizowanemu w prowadzeniu działalności handlowej.

Powyższa nieruchomość składa się z działek o numerach ewidencyjnych:

*   1/123 o obszarze 994 m2,
*   1/126 o obszarze 12 360 m2.

Wszystkie powyżej wymienione działki objęte są jedną księgą wieczystą.

Na działce o numerze ewidencyjnym 1/126 znajdują się parking oraz chodnik. Działka o numerze ewidencyjnym 1/123 jest niezabudowana.

Sprzedający poinformował Spółkę, że:

1.  chodnik i parking nie był przez obecnego użytkownika (Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2) ani modernizowany, ani wynajmowany,
2.  chodnik i parking zostaną dopiero przez niego zakupione i od razu zostaną odsprzedane Spółce,
3.  podmiot sprzedający Sprzedającemu nieruchomość, czyli Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 otrzymała parking w wyniku podziału Spółdzielni Mieszkaniowej nr 1,
4.  Spółdzielni Mieszkaniowej nr 1 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z budową parkingu,
5.  Spółdzielni Mieszkaniowej nr 2 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w związku z budową chodnika,
6.  parking został zbudowany w latach 1979-1981, a chodnik w roku 2003.

Działki, które mają być przedmiotem przeniesienia prawa użytkowania wieczystego na Spółkę, zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego leżą na terenach oznaczonych symbolem:

*   1ZPU – teren zieleni urządzonej z usługami z podstawowym przeznaczeniem pod ogólnodostępne tereny zielni urządzonej wraz z usługami komercyjnymi, służącymi obsłudze funkcji rekreacyjnej park potoku w szczególności gastronomii, wypożyczalni sprzętu sportowego i zaplecza sportowo-socjalnego,
*   UM – teren zabudowy usługowo-mieszankowej z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę usługowo-mieszkaniową wielorodzinną wraz z garażem,
*   2U – teren zabudowy usługowej z podstawowym przeznaczeniem pod usługi komercyjne gastronomii,
*   4 ZP – teren zieleni urządzonej z podstawowym przeznaczeniem pod ogólnodostępne tereny zieleni urządzonej z elementami wyposażenia parku – park potoku.

Spółka i Sprzedający przed dniem przeniesienia prawa użytkowania działki o nr 1/126 chcą podpisać wspólne oświadczenie, że zgodnie z art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, rezygnują ze zwolnienia od podatku VAT, w związku z przeniesieniem własności parkingu i chodnika, znajdujących się na działce nr 1/126 i wybiorą ich opodatkowanie podatkiem VAT, które to oświadczenie zostanie przed dniem przeniesienia prawa użytkowania wieczystego działki nr 1/126 wysłane do Urzędu Skarbowego właściwego dla Spółki.

Spółka informuje, że zarówno ona, jak i Sprzedający są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Kwestią istotną dla rozliczeń Spółki w zakresie podatku VAT, jest prawo do odliczenia podatku VAT z faktury, którą Spółka otrzyma w związku z zakupem działek powyżej opisanych.

W uzupełnieniu z dnia 13 lipca 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż:

1.  Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 1 jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, że Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 1 nie sprzedaje Spółce działek o numerach ewidencyjnych 1/123 i 1/126 (dalej: przedmiotowa nieruchomość), lecz Spółka zakupi je od Sprzedającego, który to wcześniej zakupi je od Spółdzielni Mieszkaniowej nr 2. Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 powstała z podziału Spółdzielni Mieszkaniowej nr 1 i w związku z tym otrzymała przedmiotową nieruchomość.
2.  Właścicielem parkingu oraz chodnika jest Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2, która to sprzeda parking oraz chodnik Sprzedającemu przedmiotową nieruchomość Spółce.
3.  Spółka informuje, iż Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 nie sprzedaje jej nieruchomości tylko Sprzedający, który zakupi je wcześniej od Spółdzielni Mieszkaniowej nr 2. Dnia 24 listopada 2000 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 otrzymała parking w wyniku podziału Spółdzielni Mieszkaniowej nr 1 i była to czynność niepodlegająca podatkowi od towarów i usług. Chodnik został wybudowany przez Spółdzielnię Mieszkaniową nr 2 w roku 2003 i w związku z jego budową nie przysługiwało Spółdzielni Mieszkaniowej nr 2 prawo do odliczenia podatku od towarów i usług.
4.  Parking wybudowała Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 1, a chodnik Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2.
5.  Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 1 nie ponosiła nakładów na ulepszenie parkingu i chodnika. Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 również nie ponosiła żadnych nakładów na ulepszenie chodnika czy parkingu. Ponadto, Sprzedający Wnioskodawcy nieruchomość również nie poniesie żadnych nakładów na ulepszenie chodnika ani parkingu.
6.  Parking został wybudowany przez Spółdzielnie Mieszkaniową nr 1, kiedy to ona była użytkownikiem wieczystym przedmiotowej nieruchomości, a następnie w wyniku podziału Spółdzielni Mieszkaniowej nr 1 został przekazany Spółdzielni Mieszkaniowej nr 2. Spółdzielni Mieszkaniowej nr 1 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług w związku z budową parkingu. Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 sprzeda dopiero przedmiotową nieruchomość Sprzedającemu Spółce. Chodnik został wybudowany przez Spółdzielnię Mieszkaniową nr 2, kiedy to ona była użytkownikiem wieczystym przedmiotowej nieruchomości. W związku z budową chodnika Spółdzielni Mieszkaniowej nr 2 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 jest obecnie użytkownikiem wieczystym przedmiotowej nieruchomości i dopiero sprzeda przedmiotową nieruchomość Sprzedającemu (nie może zatem dokonać ich zakupu).
7.  Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 1 nie wykorzystywała przedmiotowej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, nie zawierano umów najmu czy dzierżawy. Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 wynajęła odpłatnie działkę nr 1/126 na lokalizację 2 tablic reklamowych, pierwszą od dnia 1 września 2004 r., a drugą od dnia 25 października 2004 r. Natomiast od dnia 26 lipca 2010 r. do chwili obecnej Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 wydzierżawia odpłatnie przedmiotową nieruchomość. Sprzedający Spółce nieruchomość nie będzie jej wynajmował ani wydzierżawiał.
8.  Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 nabyła parking od Spółdzielni Mieszkaniowej nr 1 i była to czynność niepodlegająca podatkowi od towarów i usług. Ponadto Spółka informuje, że Sprzedający Zainteresowanemu przedmiotową nieruchomość nie będzie wyburzał parkingu ani chodnika, tylko sprzeda przedmiotową nieruchomość w takim stanie, w jakim ją zakupił. Kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług zakupu przez Sprzedającego nieruchomości podlega rozstrzygnięciu we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego skierowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP1/443-686/11/ES, IBPBIl/1/436-254/11/MZ) przez Sprzedającego. Od momentu zakupu przez Sprzedającego przedmiotowej nieruchomości do momentu jej sprzedaży, Spółce przedmiotowej nieruchomości upłynie najprawdopodobniej okres krótszy niż dwa lata.
9.  Spółdzielni Mieszkaniowej nr 2 przy nabyciu parkingu i wytworzeniu chodnika nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług, natomiast kwestia czy Sprzedającemu Spółce przedmiotową nieruchomość będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku od towarów i usług podlega rozstrzygnięciu we wniosku o wydanie interpretacji prawa podatkowego skierowanym przez Sprzedającego do Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (IBPP1/443-686/11/ES, IBPBll/1/436-254/11/MZ).
10.  Przedmiotowe działki będą służyły Spółce do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.
11.  Działka nr 1/123 znajduje się na terenie zabudowy usługowo-mieszkaniowej oznaczonym na rysunku planu symbolem UM z podstawowym przeznaczeniem pod zabudowę usługowo-mieszkaniową wielorodzinną wraz z garażami.

W uzupełnieniu z dnia 3 sierpnia 2011 r. Wnioskodawca wskazał, iż tablice reklamowe, pod który był wynajmowany teren nie znajdowały się na parkingu ani na chodniku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy nastąpiło „pierwsze zasiedlenie” zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, w odniesieniu do parkingu i chodnika opisanego w stanie przyszłym?
2.  Czy planowany zakup parkingu i chodnika znajdującego się na działce o numerze ewidencyjnym 1/126, podlega zwolnieniu od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT oraz czy w konsekwencji Spółka i Sprzedający mogą odstąpić od ww. zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

W przypadku opisanym przez Spółkę w stanie przyszłym, pierwsze zasiedlenie parkingu i chodnika o których mowa w pytaniu nr 1, nastąpiło ponad 2 lata temu, ponieważ budowę parkingu zakończono w roku 1981, a chodnika w roku 2003.

Zgodnie z ustawą o VAT przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, wynoszącym co najmniej 30% wartości początkowej. To oznacza, że dla zaistnienia pierwszego zasiedlenia niezbędne jest dokonanie czynności opodatkowanej, czyli dostawy towarów (np.: sprzedaż) lub świadczenia usług (np.: najem, leasing). Taka interpretacja jest wynikiem słów użytych w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT: oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Spółka stoi na stanowisku, że powyżej wymieniony przepis jest niezgodny w tym zakresie z Dyrektywą 2006/112/WE Rady w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 06. 347. 1, ze zm., dalej: Dyrektywa), w skutek tego należy stosować przepisy Dyrektywy wprost z pominięciem niezgodnego z nią zapisu prawa krajowego.

Z brzmienia art. 12 ust. 2 akapit 3 Dyrektywy wynika, że państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem, że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat. Odnosząc się do powyższego przepisu nie znajdziemy w nim warunku, że pierwsze zasiedlenie musi się odbyć w wykonaniu czynności opodatkowanych. Oznacza to, iż sformułowanie przepisu w ustawie o VAT, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie następuje tylko w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, jest sprzeczne z Dyrektywą, w związku z czym należy stosować przepisy Dyrektywy wprost.

Z opisanego powyżej stanu przyszłego wynika, że Spółka zamierza nabyć działki, w tym działkę nr 1/126 zabudowaną parkingiem i chodnikiem, które znajdują się na nieruchomości już od co najmniej 7 lat, a które Sprzedający zamierza dopiero nabyć. Zdaniem Spółki, pierwsze zasiedlenie parkingu i chodnika, wymienionych powyżej, nastąpiło w roku zakończenia ich budowy, a skoro parking istniał już w roku 1981, a chodnik w roku 2003, to zdaniem Spółki należy uznać, że pierwsze ich zasiedlenie nastąpiło ponad dwa lata temu.

Zdaniem Spółki, w związku z planowanym zakupem parkingu i chodnika znajdujących się na działce zbudowanej o numerze ewidencyjnym 1/126, możliwe jest skorzystanie ze zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ponieważ pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą parkingu i chodnika upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji, m. in. w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z Warszawy z dnia 16 stycznia 2009 r., sygn. IPPP3/443-64/08-4/KT, w której stwierdzono, w analogicznym przypadku przedstawionym przez Spółkę, że „(\`(...)\`) w związku z faktem, iż budynki zostały wybudowane w latach 60-tych ubiegłego wieku, to dostawa tych budynków nie będzie wykonywana w ramach pierwszego zasiedlenia (\`(...)\`)”,
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej z Poznania z dnia 30 września 2009 r., sygn. ILPP2/443-1011/09-2/AK), w której potwierdzono stanowisko Spółki, „(\`(...)\`) skoro budynek został wybudowany w latach 90-tych, ubiegłego wieku, to od momentu pierwszego zasiedlenia budynku upłynął okres dłuższy niż 2 lata (\`(...)\`)”.

Ad. 2

W ocenie Spółki, Spółka i Sprzedający mogą odstąpić od zwolnienia od podatku VAT planowanej dostawy parkingu i chodnika, znajdujących się na działce zabudowanej o numerze ewidencyjnym 1/126, na podstawie art. 43 ust. 10 i ust. 11 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy o VAT, ponieważ pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą parkingu i chodnika upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Zdaniem Spółki, zgodnie z opisanym stanem przyszłym, na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, Sprzedający może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym nowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W związku, z faktem, iż zarówno Sprzedający, jak i Spółka są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz zamierzają na co najmniej dzień przed przeniesieniem prawa użytkowania wieczystego działki o numerze ewidencyjnym 1/126 podpisać wspólne oświadczenie, że zgodnie z art. 43 ust. 10 i art. 11 ustawy o VAT, rezygnują ze zwolnienia od podatku VAT, w związku z przeniesieniem własności parkingu i chodnika, znajdujących się na tej działce i wybierają ich opodatkowanie podatkiem VAT, a następnie złożyć to oświadczenie przed przeniesieniem prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej działki do urzędu skarbowego właściwego dla Spółki, Spółka i Sprzedający mogą zrezygnować z przysługującego zwolnienia od VAT i skorzystać z opodatkowania transakcji sprzedaży podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki obniżone, jak również zwolnienie od podatku VAT.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

W świetle art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, iż dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

Zgodnie z przepisem art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego wynika, że przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość nie musi być faktycznie zamieszkała, lecz winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Z powyższej definicji wynika, iż oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie należy rozumieć sprzedaż, aport, a także najem oraz dzierżawę.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków, możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Natomiast, treść art. 29 ust. 5 ustawy stanowi, iż w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższego przepisu nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy).

Natomiast, na mocy § 13 ust. 1 pkt 11, obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011 r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

W analizowanej sprawie wskazać należy, iż na mocy przepisu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.), pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z powyższego wynika, iż jest to katalog przykładowy, otwarty i nie ogranicza możliwości uznania za budowlę innych obiektów. Wobec powyższego należy stwierdzić, że posadowione na gruncie parking oraz chodnik stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca jest podmiotem wyspecjalizowanym w pozyskiwaniu nowych nieruchomości, budowie obiektów handlowych oraz ich wynajmie na rzecz podmiotu, który prowadzi w tych obiektach działalność handlową.

Dnia 6 sierpnia 2010 r. Spółka zawarła w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną przeniesienia prawa użytkowania wieczystego działek. Spółka informuje także, że zamierza na działkach, o których mowa powyżej wybudować obiekt handlowy, który będzie wynajmowany podmiotowi wyspecjalizowanemu w prowadzeniu działalności handlowej.

Powyższa nieruchomość składa się z działek o numerach ewidencyjnych:

*   1/123 o obszarze 994 m2,
*   1/126 o obszarze 12 360 m2.

Na działce o numerze ewidencyjnym 1/126 znajdują się parking oraz chodnik. Działka o numerze ewidencyjnym 1/123 jest niezabudowana.

Spółka informuje, że zarówno ona, jak i Sprzedający są czynnymi podatnikami podatku VAT.

Ponadto, Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 1 również jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka wskazała, że działki o numerach ewidencyjnych 1/123 i 1/126 zakupi od Sprzedającego, który to wcześniej zakupi od Spółdzielni Mieszkaniowej nr 2. Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 powstała z podziału Spółdzielni Mieszkaniowej nr 1 i w związku z tym otrzymała przedmiotową nieruchomość. Dnia 24 listopada 2000 r. Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 otrzymała parking w wyniku podziału Spółdzielni Mieszkaniowej nr 1 i była to czynność niepodlegająca podatkowi od towarów i usług.

Chodnik został wybudowany przez Spółdzielnię Mieszkaniową nr 2 w roku 2003 i w związku z jego budową nie przysługiwało Spółdzielni Mieszkaniowej nr 2 prawo do odliczenia podatku od towarów i usług. Natomiast, parking wybudowała Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 1.

Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 1 i nr 2 nie ponosiła nakładów na ulepszenie parkingu i chodnika. Ponadto, Sprzedający Wnioskodawcy nieruchomość również nie poniesie żadnych nakładów na ulepszenie chodnika ani parkingu.

Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 1 nie wykorzystywała przedmiotowej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, nie zawierano umów najmu czy dzierżawy.

Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 wynajęła odpłatnie działkę nr 1/126 na lokalizację 2 tablic reklamowych, pierwszą od dnia 1 września 2004 r., a drugą od dnia 25 października 2004 r. Wnioskodawca wskazał, iż tablice reklamowe, pod który był wynajmowany teren nie znajdowały się na parkingu ani na chodniku. Natomiast od dnia 26 lipca 2010 r. do chwili obecnej Spółdzielnia Mieszkaniowa nr 2 wydzierżawia odpłatnie przedmiotową nieruchomość. Sprzedający Spółce nieruchomość nie będzie jej wynajmował ani wydzierżawiał.

Ponadto Spółka informuje, że Sprzedający Zainteresowanemu przedmiotową nieruchomość nie będzie wyburzał parkingu ani chodnika, tylko sprzeda przedmiotową nieruchomość w takim stanie, w jakim ją zakupił. Od momentu zakupu przez Sprzedającego przedmiotowej nieruchomości do momentu jej sprzedaży Spółce upłynie najprawdopodobniej okres krótszy niż dwa lata.

Zatem w świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz danych zawartych w opisie zdarzenia przyszłego w odpowiedzi na zadane we wniosku pytania należy stwierdzić, że:

W przedmiotowej sprawie aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budowli (parkingu oraz chodnika) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje obiekt lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekraczają 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie ma miejsce wówczas, gdy wybudowana lub zmodernizowana budowla (obiekt) zostanie sprzedana lub np. oddana w najem lub dzierżawę, bowiem zarówno sprzedaż, najem, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie moment oddania budowli do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

W odniesieniu do przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego za spełniającą definicję pierwszego zasiedlenia sformułowaną w cytowanym powyżej przepisie art. 2 pkt 14 ustawy, należy więc uznać w stosunku do obiektów o których mowa we wniosku (parkingu i chodnika), znajdujących się na działce nr 1/126, datę wydania ich dzierżawcy w dniu 26 lipca 2010 r. w związku z zawartą umową dzierżawy, gdyż w tym momencie zostały one oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu pierwszemu użytkownikowi po ich wybudowaniu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy, iż „pierwsze zasiedlenie parkingu i chodnika, nastąpiło ponad 2 lata temu, ponieważ budowę parkingu zakończono w roku 1981, a chodnika w roku 2003” należało uznać za nieprawidłowe.

Odnośnie zaś samej kwestii zgodności przepisów krajowych z regulacjami Dyrektywy tut. Organ chciałby zwrócić uwagę, iż Polska skorzystała z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 2 zdanie trzecie Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat.

Brzmienie ww. przepisu Dyrektywy wskazuje, że państwo członkowskie ma możliwość wyboru kryterium pierwszego zasiedlenia, czy też innego kryterium niż pierwsze zasiedlenie, np. długość okresu pomiędzy datą ukończenia budynku a jego pierwszą dostawą.

Przy czym szczególną uwagę trzeba zwrócić na treść tego przepisu, który mówi o „następnej dostawie” po pierwszym zasiedleniu. A mianowicie dostawa po pierwszym zasiedleniu będzie kolejną dostawą, czyli pierwsza dostawa musi nastąpić przy pierwszym zasiedleniu.

Dodatkowo mając na uwadze, że przepisy Dyrektywy Rady 2006/112/WE nie definiują pojęcia pierwszego zasiedlenia, stwierdzić należy, iż Dyrektywa Rady 2006/112/WE nie definiując pierwszego zasiedlenia pozostawia państwu członkowskiemu możliwość jego zdefiniowania w ustawie krajowej.

Wobec powyższego nie można się zgodzić z Wnioskodawcą, iż przepisy krajowe, w przedmiotowym zakresie, sprzeciwiają się regulacjom Dyrektywy, a tym samym nie ma podstaw do pomijania tych przepisów w interpretacji prawa podatkowego.

Zatem skoro planowana dostawa parkingu i chodnika nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, albowiem nastąpiło ono w momencie wydania tych obiektów dzierżawcy, tj. w dniu 26 lipca 2010 r., tym samym został wykluczony jeden z przypadków kiedy dostawa nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia (art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy).

W art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b ustawy, przewidziano drugi przypadek kiedy dostawa nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia, a mianowicie gdy pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Zatem w sytuacji gdy okres pomiędzy wydaniem pierwszemu użytkownikowi ww. obiektów (w tym przypadku parkingu i chodnika) w ramach dzierżawy a momentem dostawy tych obiektów nie upłynie okres co najmniej dwuletni, nie dojdzie do wykluczenia kolejnego przypadku, kiedy dostawa nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia.

W rozpatrywanej sprawie należy wskazać, iż z opisu zdarzenia przyszłego nie wynika aby transakcja dostawy przez Sprzedającego na rzecz Wnioskodawcy miała być zrealizowana po dniu 26 lipca 2012 r., a więc po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, tym samym nie ma możliwości zwolnienia od podatku tej dostawy w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10, ponieważ występuje przesłanka wyłączająca to zwolnienie wskazana w lit. b tego przepisu.

Jednakże, należy mieć na uwadze, iż zgodnie z powołanym art. 43 ust.1 pkt 10a ustawy, zwolnieniem objęta jest również dostawa budowli dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, w stosunku do których nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przedmiotowej sprawie przy nabyciu parkingu i budowie chodnika Spółdzielni Mieszkaniowej nr 2 nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, ponadto nie ponosiła ona wydatków na ulepszenie ww. budowli, tym samym zbycie przedmiotowych obiektów przez Spółdzielnię na rzecz Sprzedającego korzysta ze zwolnienia od podatku, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W związku z powyższym zwolnieniem od podatku należy również objąć zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu (działki nr 1/126), z którym trwale związane są ww. obiekty budowlane (parking i chodnik), w oparciu o przepisy art. 29 ust. 5 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, Sprzedającemu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości zabudowanej parkingiem oraz chodnikiem, z uwagi na fakt, iż ww. transakcja korzysta ze zwolnienia od podatku.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, iż Sprzedającemu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem nieruchomości, ponadto nie poniesie on wydatków na ulepszenie zarówno parkingu, jak i chodnika, tym samym zbycie przedmiotowych budowli na rzecz Zainteresowanego będzie korzystało ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Tym samym w świetle § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej rozporządzenia w związku z art. 29 ust. 5 ustawy, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntu, na którym budowle są posadowione również będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

W związku z tym, iż planowana dostawa przedmiotowych budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, tym samym dostawca nie będzie mógł zrezygnować ze zwolnienia od tego podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy ww. obiektów. Powyższe prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ponadto informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie w odniesieniu do parkingu i chodnika posadowionych na nieruchomości nr 1/126, a także zwolnienia od podatku zakupu ww. budowli oraz możliwości rezygnacji z tego zwolnienia. Natomiast, kwestie dotyczące zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości niezabudowanej nr 1/123 oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie prawa wieczystego użytkowania nieruchomości nr 1/123 i nieruchomości zabudowanej parkingiem oraz chodnikiem nr 1/126 zostały rozstrzygnięte w interpretacjach indywidualnych z dnia 8 sierpnia 2011 r. nr ILPP1/443-689/11-8/AW i nr ILPP1/443-689/11-9/AW.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.