Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-951/13-2/MD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-01-16
Teza: Prawo do odliczenia z tytułu nabycia, leasingu lub najmu bankowozu typu C oraz paliwa do tego pojazdu.
Słowa kluczowe: bankowóz; leasing; odliczenia; paliwo; pojazdy-pojazd specjalny
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 11 października 2013 r. (data wpływu 17 października 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku d towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia, leasingu lub wynajmu bankowozu typu C oraz paliwa do tego pojazdu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 października 2013 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia, leasingu lub wynajmu bankowozu typu C oraz paliwa do tego pojazdu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w postaci Kancelarii Adwokackiej zamierza nabyć, wyleasingować lub wynająć pojazd stanowiący bankowóz typu C, tj. pojazd specjalny w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r.  Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.). Pojazd ten, stosownie do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz.U. z 2007 r. Nr 137, poz. 968), w dowodzie rejestracyjnym będzie posiadał wpis:

*   rodzaj pojazdu: samochód specjalny,
*   przeznaczenie: bankowóz.

Bankowóz będzie wykorzystywany do transportu określonych materiałów na potrzeby usług świadczonych przez Wnioskodawcę, podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Materiałami tymi będą m.in.:

*   weksle;
*   dokumenty zawierające informacje objęte tajemnicą: przedsiębiorstwa, zawodową adwokata;
*   poufne umowy, których stronami są Wnioskodawca lub klienci Wnioskodawcy;
*   poufną dokumentację dotyczącą relacji handlowych Wnioskodawcy lub jego klientów (w tym informacje dotyczące ofert handlowych) i ich planów biznesowych;
*   dane osobowe podlegające ochronie na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o ochronie danych osobowych.

W praktyce, w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy często zachodzi potrzeba transportu materiałów, których utrata wiązałaby się z poniesieniem szkody przez Wnioskodawcę lub jego klientów. Zakup bankowozu jest uzasadniony tym, że jest to pojazd przystosowany technicznie do zapobiegania kradzieży. Wnioskodawca świadczy usługi prawne. Bankowóz wykorzystywany będzie w ramach świadczenia powyższych usług do transportu materiałów wymagających szczególnego zabezpieczenia których przykłady zostały wymienione powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku nabycia, wyleasingowania lub wynajmu pojazdu, oznaczonego w dowodzie rejestracyjnym jako pojazd specjalny bankowóz, Wnioskodawcy wykorzystującemu ten pojazd w działalności gospodarczej będzie przysługiwało prawo do odliczenia w pełnej wysokości podatku VAT wykazanego na fakturach dokumentujących zakup, leasing lub najem takiego bankowozu oraz zakup paliwa do bankowozu?

Zdaniem Wnioskodawcy, będzie on uprawniona do skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości zarówno z faktur dokumentujących zakup, leasing lub najem bankowozu, jak i zakup paliwa do bankowozu.

Wynika to wprost z treści art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz art. 3 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast w myśl art. 3 ust. 1 ustawy nowelizacyjnej, w okresie od dnia wejścia w życie ustawy nowelizacyjnej do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 u.p.t.u., stanowi 60% kwoty podatku należnego z tytułu transakcji nabycia tego pojazdu, nie więcej jednak niż 6.000 zł. Natomiast w świetle art. 4 ustawy nowelizacyjnej, w okresie od dnia jej wejścia w życie do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy nowelizacyjnej. Stosownie natomiast do art. 3 ust. 2 pkt 5 ustawy nowelizacyjnej, art. 3 ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do ustawy nowelizującej. Z kolei pkt 2 załącznika do ustawy nowelizującej zalicza do pojazdów specjalnych bankowozy.

Na podstawie art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym przez pojazd specjalny należy rozumieć pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

W przypadku gdy istnieje klasyfikacja dla danego samochodu, w dowodzie rejestracyjnym musi się znaleźć odpowiedni wpis potwierdzający przeznaczenie pojazdu. Rejestracja pojazdu na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym ma charakter decyzji administracyjnej, a zatem jest wiążąca dla wszystkich uczestników obrotu prawnego, w tym również organów podatkowych. Odpowiada to stanowisku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 czerwca 2005 r. sygn. akt FSP 2421/04, który w wyroku wskazał, że: „Klasyfikacja samochodu w dowodzie rejestracyjnym ma decydujące znaczenie w sprawie podatkowej, w której ocena pewnych uprawnień lub ograniczeń uzależniona jest od treści tego dokumentu”.

Skoro dowód rejestracyjny samochodu zakupionego przez Wnioskodawcę będzie zawierał wpis, że pojazd jest samochodem specjalnym o przeznaczeniu „Bankowóz”, będzie on uprawniony do skorzystania z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego w pełnej wysokości zarówno od zakupu paliwa do tego samochodu, jak też z faktury dokumentującej zakup, leasing lub wynajem samochodu.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ulega również wątpliwości, że w niniejszej sprawie spełniony jest warunek wykorzystywania bankowozu do wykonywania czynności opodatkowanych. Używanie bankowozu ma na celu właściwą ochronę wartości pieniężnych, wartościowych przedmiotów oraz tzw. danych wrażliwych, którą adwokat wykonujący zawód zaufania publicznego powinien zapewnić. W przypadku potencjalnej utraty dokumentów poufnych zawierających dane klientów adwokata, klienci mogliby wystąpić wobec adwokata z roszczeniem o naprawienie szkody wyrządzonej z tego tytułu, potencjalnie ponosiłby on również odpowiedzialność dyscyplinarną z tego tytułu. Podstawą tych roszczeń byłyby postanowienia umów o świadczenie usług zawartych przez Wnioskodawcę z klientami oraz przepisy prawa bezwzględnie obowiązującego. Wykorzystywanie bankowozu w ramach wykonywanej przez adwokata działalności gospodarczej jest zatem racjonalne i uzasadnione potrzebą ograniczenia ryzyka związanego z potencjalnym ponoszeniem odpowiedzialności odszkodowawczej i dyscyplinarnej. W przypadku gdy istnieje klasyfikacja dla danego samochodu, w dowodzie rejestracyjnym musi się znaleźć odpowiedni wpis potwierdzający przeznaczenie pojazdu.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy zostało potwierdzone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lutego 2013 r., sygn. akt: III SA/Wa 2016/12, wydanym na bazie stanu faktycznego bardzo zbliżonego do opisanego w niniejszym wniosku. W wyroku tym Sąd wskazał, że żaden przepis nie przewiduje ograniczenia prawa do odliczenia podatku od towarów i usług w odniesieniu do bankowozu w sytuacji, w której nie jest on wykorzystywany jedynie do transportu wartości pieniężnych w rozumieniu rozporządzenia. Ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób i w jakim zakresie towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby umożliwiało to podatnikowi dokonanie odliczenia podatku naliczonego. W orzecznictwie administracyjnym oraz w doktrynie podkreśla się, że związek pomiędzy nabyciem towarów lub usług, a wykonywaniem czynności opodatkowanych może mieć charakter pośredni. W wyroku z 15 czerwca 2009 r. sygn. akt I SA/Wr 1368/08 WSA w Warszawie stwierdził, że „prawo do odliczenia podatku istnieje nawet wtedy, gdy nie można ustalić bezpośredniego związku pomiędzy zakupem a opodatkowaną transakcją czyli w niektórych sytuacjach prawo do odliczenia może przysługiwać podatnikowi nawet w przypadku braku konkretnej transakcji opodatkowanej, jeżeli zakup związany jest z działalnością podatnika, która, co do zasady, podlega opodatkowaniu (lub daje prawo do odliczenia podatku mimo zwolnienia), a brak związku z konkretną transakcją opodatkowaną wynika z czynników obiektywnych, zwykle niezależnych od podatnika”. Samochód specjalny określany jako bankowóz nie traci swych cech technicznych w zależności od tego, czy jest użytkowany zgodnie z przeznaczeniem. Produkowany jest bezspornie do przewozu towarów specjalnie zabezpieczonych przed dostaniem się w niepowołane ręce wykonywania usług specjalnie chronionych. Brak jest również przepisów prawa wykluczających możliwość ich nabycia w obrocie powszechnym. Powstaje zatem kwestia, czy powołane w niniejszej sprawie przepisy prawa zabraniają ich użytkowania poza działalnością bankową. Odpowiedź jest oczywista  nie stanowią one takiego zakazu. W badanej sprawie istota tkwi w tym, czy wówczas, gdy bankowóz jest użytkowany zgodnie z przeznaczeniem technicznym przez podatnika VAT, lecz nie ściśle w działalności bankowej, użytkownik może korzystać z odliczenia podatku naliczonego. Odpowiedź jest też oczywista  brak jest podstaw do dyskryminacji działalności opodatkowanej podatkiem VAT przez odjęcie w drodze interpretacji owej możliwości odliczenia jedynie na podstawie nazwy tego pojazdu. Skoro podatnik ocenia, że dla bezpiecznego wykonywania jego działalności gospodarczej niezbędny jest pojazd tego typu, to brak jest podstaw do tego, aby organ podatkowy według swego uznania zdejmował opisaną ochronę z operacji dokonywanych przez podatnika objętego podatkiem VAT z tytułu jej prowadzenia.

Również w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3158/12 Sąd stwierdził, że żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy nowelizującej oraz przepisów wykonawczych nie przewiduje, aby samochód specjalny, używany w działalności opodatkowanej, miał służyć jedynie do czynności podstawowej dla danego podatnika, a nie do czynności pomocniczych. Pojęcia obiegowe nie powinny w tej sprawie przesądzać racji prawnych. Ustawodawca nie przeprowadził selekcji możliwości odliczeń podatku od towarów i usług w zależności od rodzaju działalności nie tylko podstawowej, ale chociażby wskazanej w symbolach Polskiej Działalności Gospodarczej. Sąd uznał, że prawo do pełnego odliczenia przysługuje każdemu podatnikowi VAT, który w działalności wykorzystuje do przewozu kosztowności samochód zarejestrowany jako bankowóz. Przy czym należy wskazać, że wyrok ten wydany został w sprawie wniosku o interpretację podatkową złożonego również przez adwokata.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) zwanej dalej ustawą  podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (…).

Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Do dnia 31 grudnia 2010 r. zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Na mocy art. 1 pkt 11 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz.U. Nr 247, poz. 1652 ze zm.) zwanej dalej: „ustawą nowelizującą” z 1 stycznia 2011 r. zostały uchylone przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o podatku od towarów i usług. Natomiast przepisem art. 1 pkt 12 i pkt 14 ustawy nowelizującej dodano m.in.:

*   przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony;
*   przepis art. 88a ustawy, określający zasady odliczenia podatku VAT od zakupu paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2012 r., dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a weszły w życie z 1 stycznia 2013 r.

W okresie od 1 stycznia 2011 r. do dnia wejścia w życie ww. przepisów, kwestie dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów oraz paliw, regulowały odpowiednio przepisy art. 3 oraz art. 4 ustawy nowelizującej.

Natomiast od 1 stycznia 2013 r., mocą art. 10 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie niektórych ustaw w związku z realizacją ustawy budżetowej (Dz.U. z 2012 r., poz. 1456), w ww. ustawie nowelizującej wprowadzono następujące zmiany:

1.  użyte w art. 3 w ust. 1, w art. 4, w art. 5 oraz w art. 7 wyrazy „31 grudnia 2012 r.” zastępuje się wyrazami „31 grudnia 2013 r.”;
2.  w art. 9 w pkt 2 wyrazy „1 stycznia 2013 r.” zastępuje się wyrazami „1 stycznia 2014 r.”.

Zatem, w wyniku wprowadzonych zmian zasady dotyczące odliczenia podatku od towarów i usług związanego z nabyciem samochodów i paliw, określone w art. 3 i 4 ustawy nowelizującej stosowane były do dnia 31 grudnia 2013 r. Natomiast przepisy art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług weszły w życie z 1 stycznia 2014 r.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy w przypadku nabycia:

1.  samochodów osobowych
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony

‒ kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.

Z kolei art. 86a ust. 2 ustawy stanowi, że przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów specjalnych  jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym wynika, że jest to pojazd specjalny;
6.  pojazdów samochodowych innych niż wymienione w pkt 1-5, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 425 kg,
    2.  2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej  jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg;

1.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.

W myśl art. 86a ust. 8 ustawy w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Na mocy art. 88a ustawy obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 86a ust. 1.

Z powyższej regulacji wynika, że ww. ograniczenia nie mają zastosowania m.in. do pojazdów specjalnych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1137).

Na podstawie art. 2 pkt 36 ww. ustawy  przez „pojazd specjalny” należy rozumieć pojazd samochodowy lub przyczepę przeznaczone do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia; w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

W świetle § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Spraw Wewnętrznych i Administracji z dnia 7 września 2010 r. w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne (Dz.U. Nr 166, poz. 1128 ze zm.) – dalej rozporządzenie – użyte w rozporządzeniu określenia oznaczają wartości pieniężne:

1.  krajowe i zagraniczne znaki pieniężne,
2.  czeki, z wyjątkiem czeków zakreślonych, skasowanych lub opatrzonych indosem pełnomocniczym, zawierającym wzmiankę „wartość do inkasa”, „należność do inkasa” lub inną o podobnym charakterze,
3.  weksle, z wyjątkiem weksli opatrzonych indosem pełnomocniczym zawierającym wzmiankę „wartość do inkasa” lub inną o podobnym charakterze,
4.  inne dokumenty zastępujące w obrocie gotówkę,
5.  złoto, srebro i wyroby z tych metali, kamienie szlachetne i perły, a także platynę i inne metale z grupy platynowców, z wyjątkiem przedmiotów będących muzealiami w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 listopada 1966 r. o muzeach (Dz. U. z 1997 r. Nr 5, poz. 24 z późn. zm.).

Zgodnie z § 1 pkt 15 rozporządzenia – bankowozy to pojazdy samochodowe przeznaczone do transportu wartości pieniężnych, oznaczone w zależności od konstrukcji i zabezpieczenia technicznego jako typy: A, B i C.

Według § 10 ust. 1 rozporządzenia, wymagania techniczne bankowozów określają załączniki do rozporządzenia:

1.  załącznik nr 3 - wymagania techniczne dla bankowozu typu A;
2.  załącznik nr 4 - wymagania techniczne dla bankowozu typu B;
3.  załącznik nr 5 - wymagania techniczne dla bankowozu typu C.

Według załącznika nr 5 do rozporządzenia („Ogólne wymagania techniczne dla bankowozu typu C”):

1.  Bankowóz typu C powinien być wyposażony w:
    
    1.  pojemniki specjalistyczne co najmniej klasy „D” w stojakach przytwierdzonych trwale do elementów konstrukcyjnych nadwozia umożliwiających mocowanie i wyjmowanie pojemników przez osoby uprawnione albo urządzenia do przechowywania wartości pieniężnych co najmniej I klasy według normy PN-EN 1143-1 lub PN-EN 1143-2;
    
    *   1a) szyby wykonane w klasie co najmniej BR1, według normy PN-EN 1063 (lub w klasie równoważnej), bez możliwości ich otwierania;
    
    1.  immobiliser spełniający wymagania dyrektywy Rady nr 74/61/EWG z dnia 17 grudnia 1973 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich w zakresie urządzeń zabezpieczających pojazdy silnikowe przed bezprawnym użyciem (Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 2, str. 49), zwanej dalej „dyrektywą 74/61/EWG”, lub Regulaminu nr 116 Europejskiej Komisji Gospodarczej Organizacji Narodów Zjednoczonych - Jednolite wymagania techniczne dotyczące ochrony pojazdów silnikowych przed bezprawnym użyciem, zwanego dalej „regulaminem nr 116 EKG ONZ”;
    2.  modułowy samochodowy system alarmowy spełniający wymagania dyrektywy 74/61/EWG lub regulaminu nr 116 EKG ONZ, posiadający co najmniej następujące właściwości:
        1.  funkcję „panika” włączaną i wyłączaną jednym przyciskiem pilota radiowego i dodatkowym wyłącznikiem wewnątrz przedziału osobowego,
        2.  rezerwowe zasilanie,
        3.  dodatkową syrenę alarmową,
        4.  czujniki ochrony wnętrza,
        5.  blokadę pracy silnika,
        6.  tryb serwisowy,
        7.  sygnalizację alarmową wszystkimi światłami kierunkowskazów;
    3.  monitorowany z zewnątrz system lokalizacji satelitarnej i system sygnalizacji napadu;
    4.  system transmisji alarmu przekazujący co najmniej informacje o:
        1.  położeniu i prędkości pojazdu,
        2.  otwarciu i zamknięciu drzwi przedziału ładunkowego i osobowego,
        3.  stanie alarmowania samochodowego systemu alarmowego,
        4.  włączeniu i wyłączeniu silnika pojazdu;
    5.  oświetlenie przedziału z pojemnikami.
2.  Urządzenia elektroniczne i elektryczne zamontowane w pojeździe powinny spełniać, w zakresie kompatybilności elektromagnetycznej, wymagania dyrektywy Rady nr 72/245/EWG z dnia 20 czerwca 1972 r. w sprawie zbliżenia ustawodawstw Państw Członkowskich odnoszących się do tłumienia zakłóceń radioelektrycznych wywoływanych przez silniki z zapłonem iskrowym stosowane w pojazdach silnikowych (Dz.Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 1, str. 226) lub regulaminu nr 10 Europejskiej Komisji Gospodarczej Organizacji Narodów Zjednoczonych  Jednolite przepisy dotyczące homologacji pojazdów w zakresie kompatybilności elektromagnetycznej.
3.  Dodatkowa instalacja elektryczna pojazdu (po zabudowie) powinna spełniać wymagania normy PN-S 76021 (rodzaje i zakres badań według punktu 4.1.b tablica 2 kolumna 4 tej normy).
4.  W bankowozie typu C nie dopuszcza się stosowania instalacji gazowej.

Wskazać należy, że bankowóz jako pojazd specjalny służyć ma konkretnym czynnościom specjalnym, czyli jego przeznaczeniem jest wykonywanie specjalnej funkcji jako podstawowej, tj. transportu wartości pieniężnych. Takie przeznaczenie bankowozu powoduje, że wykorzystywanie tego pojazdu winno być ściśle powiązane z profilem działalności gospodarczej podatnika. Tym samym, nabycie, leasing czy wynajem pojazdu specjalnego (bankowozu) przez podatnika, który nie wykonuje czynności opodatkowanych o specjalnej funkcji, do której pojazd ten jest przeznaczony, nie daje prawa do skorzystania z pełnego odliczenia podatku od towarów i usług na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy. Podkreślić należy, że sama klasyfikacja pojazdu specjalnego jako bankowozu (potwierdzona wpisem w dowodzie rejestracyjnym), czy też możliwość jego nabycia przez podatników podatku od towarów i usług prowadzących działalność gospodarczą w różnych zakresach, nie uprawnia do pełnego odliczenia podatku VAT z tego tytułu. Jak już bowiem wskazano, jeżeli nawet bankowóz wykorzystywany będzie w działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych, jednak przedmiotem prowadzonej działalności nie będzie ochrona przechowywanych i transportowanych wartości pieniężnych w rozumieniu § 1 pkt 2 cyt. rozporządzenia, pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego nie będzie przysługiwało.

Powyższe stanowisko tut. Organu znajduje swoje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, w wyroku z 27 listopada 2013 r. sygn. akt I SA/Po 482/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wskazał: „Wyjątkiem od tej zasady dotyczącej pojazdów, jest regulacja dotycząca pojazdów specjalnych, czyli art. 3 ust. 2 pkt 5 u.zm.u.p.t.u. i u.t.d. (lex specialis), który daje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w pełnej wysokości, przy czym dotyczy to tylko pojazdów do wykonywania specjalnej funkcji, która powoduje konieczność dostosowania nadwozia lub posiadania specjalnego wyposażenia, a w pojeździe tym mogą być przewożone osoby i rzeczy związane z wykonywaniem tej funkcji.

Sąd w niniejszym składzie podziela pogląd zawarty w wyroku WSA w Warszawie z dnia 22 lutego 2013 r., o sygn. akt III SA/Wa 2016/12, że brak jest przepisów prawa wykluczających możliwość nabycia bankowozu (podobnie jak koparki, ładowarki, pomocy drogowej, żurawia samochodowego czy pojazdu pogrzebowego) w obrocie powszechnym. Należy zgodzić się również, że przepisy prawa nie zabraniają użytkowania bankowozu poza działalnością bankową. Niemniej powyższe nie oznacza automatycznie, że każdemu czynnemu podatnikowi VAT, bez względu na rodzaj prowadzonej działalności i sposób wykorzystania pojazdu specjalnego przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT z faktur dokumentujących nabycie czy leasing bankowozu oraz zakupu paliwa do napędu tego pojazdu. Sąd w składzie rozpatrującym niniejszą sprawę zgadza się z twierdzeniem zawartym w skardze i wyrokach WSA w Gorzowie Wielkopolskim, że przepisy u.p.t.u. oraz u.zm.u.p.t.u. i u.t.d. nie precyzują wprost ograniczeń co do rodzaju działalności gospodarczej czy czynności opodatkowanych jakie ma realizować podatnik, który chce skorzystać ze spornego pełnego odliczenia VAT przy nabyciu/leasingu bankowozu. Nie można jednak nie dostrzegać, że ten specjalny pojazd służy konkretnym czynnościom specjalistycznym, a mianowicie przeznaczony jest do wykonywania specjalnej funkcji jako podstawowej, czyli transportu wartości pieniężnych. Zdaniem Sądu już takie przeznaczenie rozumiane sensu stricto powoduje, że wykorzystanie tego pojazdu winno być ściśle powiązane z profilem działalności gospodarczej, a nie polegać na okazjonalnym wykorzystaniu, czyli pomocniczo w wykonywaniu czynności opodatkowanych, które polegają zupełnie na czymś innym.

Dokonując wykładni systemowej i funkcjonalnej przytoczonych powyżej przepisów prawa podatkowego i Prawa o ruchu drogowym, Sąd uznał za niedopuszczalną sytuację, w której każdy czynny zarejestrowany podatnik VAT będzie mógł odliczyć pełen podatek naliczony z tytułu zakupu/leasingu bankowozu, gdy pojazd ten nie jest wykorzystywany zgodnie z przeznaczeniem w związku z działalnością podatnika, bo w istocie nie służy do wykonywania specjalnej funkcji, o której mowa w art. 2 pkt 36 Prawa o ruchu drogowym. Organ interpretacyjny zasadnie wskazał, że aby móc odliczyć w pełnej wysokości podatek naliczony związany z zakupem samochodu o specjalnym przeznaczeniu (bankowozu) i podatek naliczony przy zakupie paliwa służącego do jego napędu, pojazd ten winien służyć działalności opodatkowanej podatnika i to takiej, w której wykorzystywanie tego typu pojazdu jest konieczne oraz racjonalnie uzasadnione. W przeciwnym razie każdy podatnik VAT nabywający pojazd specjalny, nie tylko bankowóz, ale np. koparkę, ładowarkę, pomoc drogową, żuraw samochodowy czy pojazd pogrzebowy chciałby odliczyć w pełnej wysokości podatek naliczony związany z jego zakupem/leasingiem i podatek naliczony przy zakupie paliwa służącego do jego napędu, choć w istocie pojazd ten, ze względu na inny profil działalności gospodarczej podatnika, jest mu zbędny”.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jako zarejestrowany czynnym podatnik podatku od towarów i usług prowadzi działalność gospodarczą w postaci Kancelarii Adwokackiej. Przedmiotem jego działalności jest świadczenie usług prawnych. Zainteresowany zamierza nabyć, wyleasingować lub wynająć bankowóz typu C  pojazd specjalny w rozumieniu ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym (Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 ze zm.). Pojazd ten, stosownie do rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 27 września 2003 r. w sprawie szczegółowych czynności organów w sprawach związanych z dopuszczeniem pojazdu do ruchu oraz wzorów dokumentów w tych sprawach (Dz.U. z 2007 r. Nr 137, poz. 968), w dowodzie rejestracyjnym będzie posiadał wpis: rodzaj pojazdu: samochód specjalny; przeznaczenie: bankowóz. W praktyce, w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy często zachodzi potrzeba transportu materiałów, których utrata wiązałaby się z poniesieniem szkody przez Zainteresowanego lub jego klientów. Bankowóz wykorzystywany będzie przez Wnioskodawcę w ramach świadczenia usług prawnych do transportu materiałów wymagających szczególnego zabezpieczenia m.in.: weksli; dokumentów zawierających informacje objęte tajemnicą: przedsiębiorstwa, zawodową adwokata; poufnych umów, których stronami są Zainteresowany lub jego klienci; poufnych dokumentacji dotyczących relacji handlowych Wnioskodawcy lub jego klientów (w tym informacji dotyczących ofert handlowych) i ich planów biznesowych; danych osobowych podlegających ochronie na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o ochronie danych osobowych. Zakup bankowozu jest uzasadniony tym, że jest to pojazd przystosowany technicznie do zapobiegania kradzieży.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane uregulowania w zakresie podatku od towarów i usług stwierdzić należy, że – wbrew opinii Wnioskodawcy – w związku z nabyciem, leasingiem lub najmem pojazdu specjalnego, stanowiącego bankowóz typu C, Zainteresowany nie nabędzie prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dokumentujących nabycie, leasing lub najem bankowozu, jak również zakup paliwa do napędu tego pojazdu.

Wskazać należy bowiem, że skoro prawo to przysługuje w związku z nabyciem pojazdu o specjalnym przeznaczeniu i nabyciem paliwa do jego napędu, wykorzystywanie bankowozu do celów innych niż jego przeznaczenie, wyklucza możliwość skorzystania z tego prawa. Podkreślić należy, że aby móc odliczyć w pełnej wysokości podatek naliczony związany z nabyciem, leasingiem czy wynajmem pojazdu o specjalnym przeznaczeniu (np. bankowozu) oraz podatek naliczony przy zakupie paliwa służącego do jego napędu, pojazd ten winien służyć działalności opodatkowanej podatnika i to takiej, w której jego wykorzystywanie jest konieczne. Oznacza to, że zakup bankowozu powinien być uzasadniony i ściśle powiązany z przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej. Jeśli zatem przedmiotem prowadzonej działalności nie jest ochrona przechowywanych i transportowanych wartości pieniężnych w rozumieniu § 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne, to trudno mówić, że nabycie bankowozu następuje celem wykorzystania zgodnie z jego przeznaczeniem. Tytułem przykładu można wskazać wykorzystanie bankowozu do usługowego świadczenia czynności polegających np. na konwojowaniu wartości pieniężnych. Natomiast nie jest taką działalnością świadczenie przez Wnioskodawcę usług prawnych, z którą wiąże się przewożenie np.: weksli, dokumentów zawierających informacje objęte tajemnicą: przedsiębiorstwa, zawodową adwokata; poufnych umów, których stronami są Zainteresowany lub jego klienci; poufnych dokumentacji dotyczących relacji handlowych Wnioskodawcy lub jego klientów (w tym informacji dotyczących ofert handlowych) i ich planów biznesowych; danych osobowych podlegających ochronie. Zatem przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego, a w szczególności cel w jakim planuje on nabyć przedmiotowy bankowóz, nie uzasadnia nabycia pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu zakupu pojazdu specjalnego jakim jest bankowóz.

Uwzględniając powyższe, należy stwierdzić, że ponieważ pojazd specjalny (bankowóz) będzie, jak wskazał Wnioskodawca, wykorzystywany tylko do jego działalności gospodarczej (świadczenia usług prawnych) opodatkowanej podatkiem VAT, to Zainteresowanemu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących odpowiednio nabycie, raty związane z leasingiem lub najem przedmiotowego samochodu. Zwrócić należy jednakże uwagę na to, że Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia pełnej, wykazanej na ww. fakturach VAT kwoty podatku naliczonego, lecz jedynie 60% tej kwoty, nie więcej jednak niż 6.000 zł. Należy bowiem mieć na uwadze fakt, że w przypadku bankowozu, zakup lub użytkowanie go na podstawie np. umowy leasingu czy najmu ma służyć podatnikowi wyłącznie do wykonywania działalności gospodarczej związanej ze specjalnym przeznaczeniem danego samochodu. Fakt spełnienia wymogów dla samochodu specjalnego nie jest wystarczający dla skorzystania z prawa do pełnego odliczenia podatku. Natomiast z opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie wynika, aby zakupiony pojazd miał być wykorzystywany do usługowego transportu z ochroną wartości pieniężnych w rozumieniu § 1 pkt 2 rozporządzenia w sprawie wymagań, jakim powinna odpowiadać ochrona wartości pieniężnych przechowywanych i transportowanych przez przedsiębiorców i inne jednostki organizacyjne.

Reasumując należy stwierdzić, że Zainteresowanemu przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących nabycie, raty leasingu czy najmu pojazdu oznaczonego w dowodzie rejestracyjnym jako pojazd specjalny bankowóz w wysokości 60% kwot podatku określonych w tych fakturach, nie więcej jednak niż 6.000 zł. Wnioskodawcy nie będzie natomiast przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie paliwa do napędu tego samochodu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo tutejszy Organ informuje, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Jednak jak wskazano w niniejszej interpretacji, wyroki sądów administracyjnych również potwierdzają stanowisko tutejszego Organu, przykładowo wyroki: z dnia 24 października 2012 r., sygn. akt I SA/Op 305/12 i z dnia 2 października 2012 r., sygn. akt I SA/Bd 733/12 (wyrok nieprawomocny).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.