Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-452/16-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-05-24
Teza: Czy rekompensata wypłacona z PDO po śmierci męża nieopodatkowana dla męża (podstawa – art. 21 ust. 1 pkt 3 znowelizowanej Ustawy o PDOF) jest nadal zwolniona z podatku dochodowego dla Wnioskodawczyni, czy jest opodatkowana podatkiem dochodowym?
Słowa kluczowe: programy; rekompensata; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2016 r. (data wpływu do tut. Organu 11 kwietnia 2016 r.) uzupełnione pismem z dnia 17 maja 2016 r. (data nadania 17 maja 2016 r., data wpływu 19 maja 2016 r.) stanowiące odpowiedź na wezwanie z dnia 6 maja 2016 r. Nr IPPB4/4511-452/16-2/JK (data nadania 9 maja 2016 r., data doręczenia 11 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty rekompensaty – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty rekompensaty.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 6 maja 2016 r. Nr IPPB4/4511-452/16-2/JK (data nadania 9 maja 2016 r., data doręczenia 11 maja 2016 r.) tut. Organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez podanie numeru identyfikacji podatkowej Wnioskodawczyni (NIP bądź PESEL), wskazanie i uzupełnienie danych identyfikacyjnych Wnioskodawcy zgodnie z wzorem wniosku ORD-IN, dokonanie stosownej opłaty od wniosku, uzupełnienie danych o wysokości, sposobie uiszczenia i zwrotu opłaty oraz numery kont bankowych, złożenie oświadczenia i podpisu pod oświadczeniem, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz, że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej, wskazanie przepisów prawa podatkowego będących przedmiotem interpretacji indywidualnej, określenie przedmiotu wniosku, tj. czy wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego, czy zdarzenia przyszłego, przeformułowanie pytań, które winny dotyczyć indywidualnej sprawy Wnioskodawczyni i być związane z przepisami prawa podatkowego przyporządkowane do stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, przedstawienie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w odniesieniu do wszystkich sprecyzowanych i przeformułowanych pytań.

Pismem z dnia 17 maja 2016 r. (data nadania 17 maja 2016 r., data wpływu 19 maja 2016 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny.

Mąż Wnioskodawczyni zawarł z firmą, w której pracował porozumienie w sprawie rozwiązania umowy o pracę w ramach zbiorowego Porozumienia Dobrowolnych Odejść – Program Dobrowolnych Odejść (PDO) w zamian za otrzymanie rekompensaty w wysokości 130.819,50 zł. Porozumienie mąż podpisał w dniu 26 czerwca 2015 r. Porozumienie weszło w życie z dniem 30 czerwca 2015 r. na mocy którego, mąż przestał być pracownikiem i nabył prawo do rekompensaty PDO w wysokości 130.819,50 zł. Dnia 9 lipca 2015 r. mąż Wnioskodawczyni zmarł. Od tego dnia nie przekazano rekompensaty na konto męża. Po śmierci męża jego pracodawca przekazał w dniu 30 lipca 2015 r. rekompensatę na konto żony (Wnioskodawczyni). Rekompensaty PDO były zwolnione z podatku dochodowego dla męża Wnioskodawczyni oraz pozostałych osób, które zawarły Porozumienie PDO w 2015 r. osobom, które korzystały z Programu Dobrowolnych Odejść wprowadzonego w czerwcu 2015 r. nie zostały potrącone zaliczki na konto podatku. W lutym od pracodawcy męża Wnioskodawczyni otrzymała PIT-11 wystawiony na Nią jako podatnika, w którym została uwzględniona rekompensata PDO jako Jej przychód w poz. E – dochody podatnika, źródła przychodów, B – prawa autorskie i inne prawa, w którym wykazano przychód – rekompensatę PDO w wysokości 130.819,50 zł. Zgodnie z wystawionym PIT-11 za 2015 r. Wnioskodawczyni została zobligowana do zapłacenia podatku za otrzymaną rekompensatę PDO. Wnioskodawczyni zapłaciła podatek do Urzędu Skarbowego w wysokości 41.862,24 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy rekompensata wypłacona z PDO po śmierci męża nieopodatkowana dla męża (podstawa – art. 21 ust. 1 pkt 3 znowelizowanej Ustawy o PDOF) jest nadal zwolniona z podatku dochodowego dla Wnioskodawczyni, czy jest opodatkowana podatkiem dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawczyni, rekompensata PDO wypłacona po śmierci męża nie powinna być opodatkowana podatkiem dochodowym, który Wnioskodawczyni musi zapłacić jako podatnik. Rekompensata była zwolniona z podatku dochodowego oraz z PIT dla męża Wnioskodawczyni oraz osób, które zawarły Porozumienie w ramach Programu Dobrowolnych Odejść w 2015 roku. Podstawą do zwolnienia z podatku była znowelizowana w 2014 r. ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, która weszła w życie 1 stycznia 2015 r., mając zastosowanie do dochodów powstałych od 1 stycznia 2014 r. Na podstawie nowelizacji zmieniono art. 21 ust. 1 pkt 3 Ustawy o PDOF, w taki sposób, że wolne są od podatku, m.in. otrzymane odszkodowania lub rekompensaty, jeżeli ich wysokość wynika wprost z postanowień zbiorowych pracy. Rekompensaty wynikające z Programu Dobrowolnych Odejść są odszkodowaniami za brak wynagrodzeń. Rekompensują pracownikom utracone korzyści, dlatego są zwolnione z podatku dochodowego. Zdaniem Wnioskodawczyni, nieopodatkowana rekompensata wynikająca z Programu Dobrowolnych Odejść wypłacona przez pracodawcę męża i przekazana na konto żony (Wnioskodawczyni) powinna stanowić masę spadkową i powinna zostać przekazana zgodnie z aktem dziedziczenia spadkobiercom. Spadkobiercy z I grupy pokrewieństwa nie płacą podatku od spadku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przytoczony przepis wyraża zasadę powszechności opodatkowania, która ma także umocowanie w ustawie zasadniczej. Art. 84 Konstytucji RP stanowi bowiem, że „Każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie”, natomiast w myśl art. 32 Konstytucji RP, wszyscy są równi wobec prawa oraz wszyscy mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne, w tym także w zakresie opodatkowania dochodów osobistych. W konsekwencji, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe nie są standardem prawnym lecz są ustawowym wyjątkiem od zasady powszechności i równości obowiązków podatkowych.

Regulacje dotyczące przywilejów podatkowych muszą być zatem interpretowane ściśle z literą prawa (nie mogą być interpretowane ani z zastosowaniem wykładni rozszerzającej, ani z zastosowaniem wykładni zawężającej).

W myśl art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Opodatkowaniu zatem podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Zgodnie z aktualnie obowiązującą treścią art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r., Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

1.  określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
2.  odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
3.  odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
4.  odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
5.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
6.  odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
7.  odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Nowe brzmienie przepisu – zgodnie z art. 14 ustawy z dnia 29 października 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw – ma zastosowanie do dochodów uzyskanych od dnia 1 stycznia 2014 r.

Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu.

Artykuł 9 § 1 Kodeksu pracy stanowi, że ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Skoro bowiem ustawodawca oraz twórcy przepisów prawa pracy, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, posłużyli się pojęciem odszkodowanie (odpowiednio zadośćuczynienie), to oznacza, że takim właśnie świadczeniem ono jest. A contrario, w sytuacji gdy ww. podmioty używają rozdzielnie pojęć „odszkodowanie”, „zadośćuczynienie”, „odprawa” lub „rekompensata”, to oznacza, że zakładają, że pojęcia te oznaczają coś innego, i w konsekwencji mogą rodzić odmienne skutki prawno – podatkowe. Rozróżnienie tego dokonuje również ustawodawca podatkowy, który w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnie wymienia odszkodowania (np. w art. 13 pkt 5, art. 21 ust. 1 pkt 3, pkt 3a, 3b, 3c, 3d, 4 lit. a, 29, 29a lit. a, 106 i 120, art. 30 ust. 1 pkt 13, 15 i 16), zadośćuczynienia (art. 21 ust. 1 pkt 3, 3a, 3b i 134), odprawy (art. 21 ust. 1 pkt 3, 7, 49 lit. a, art. 30 ust. 1 pkt 16) oraz rekompensaty (art. 21 ust. 1 pkt 30a, 52 i 53, art. 52d).

Uwzględniając zatem specyfikę prawa pracy w zakresie „uproszczonej procedury” dochodzenia roszczeń pracowniczych w przypadku ryczałtowych odszkodowań, stwierdzić należy, że niesprecyzowanie (nienazwanie) w prawie pracy, że dane świadczenie jest odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, wyłącza możliwość zastosowania wobec tego świadczenia zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy PIT, choć nie determinuje jego charakteru. Nie każde jednak świadczenie o charakterze odszkodowawczym korzysta ze zwolnienia od podatku, niezależnie od jego „naprawczego” charakteru. W konsekwencji, mimo, że zgodnie z internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN, synonimem odszkodowania jest kompensata, wynagrodzenie, rekompensata, wyrównanie lub restytucja, to żadne z wymienionych świadczeń nie mieści się w zakresie wprowadzenia do ww. zwolnienia, z uwagi na przyjęty w doktrynie jak i orzecznictwie sądowym zakaz wykładni synonimicznej (uchwała NSA z dnia 30 marca 2009 r. sygn. akt II FPS 7/08).

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, mąż Wnioskodawczyni w dniu 26 czerwca 2015 r. zawarł z ówczesnym pracodawcą porozumienie w sprawie rozwiązania umowy o pracę w ramach zbiorowego Porozumienia Dobrowolnych Odejść – Program Dobrowolnych Odejść (PDO) w zamian za otrzymanie rekompensaty. Porozumienie weszło w życie z dniem 30 czerwca 2015 r. na mocy którego, mąż przestał być pracownikiem i nabył prawo do rekompensaty PDO w wysokości 130.819,50 zł. Dnia 9 lipca 2015 r. mąż Wnioskodawczyni zmarł. Po śmierci męża jego pracodawca przekazał w dniu 30 lipca 2015 r. rekompensatę na konto żony (Wnioskodawczyni). W lutym od pracodawcy męża Wnioskodawczyni otrzymała PIT-11 wystawiony na Nią jako podatnika, w którym została uwzględniona rekompensata PDO jako Jej przychód. Zgodnie z wystawionym PIT-11 za 2015 r. Wnioskodawczyni została zobligowana do zapłacenia podatku za otrzymaną rekompensatę PDO w wysokości 41.862,24 zł.

Wątpliwość Wnioskodawczyni wzbudził fakt, czy od wypłaconej rekompensaty powinien zostać pobrany podatek dochodowy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

1.  otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
2.  odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1.  ustawy,
    2.  przepisów wykonawczych do ustawy,
    3.  układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
3.  wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
4.  nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazać przy tym należy, że odszkodowanie, czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Trudno natomiast uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do Programu Dobrowolnych Odejść umożliwiającego uzyskanie „preferencyjnych” warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę.

Z tych też względów rekompensaty otrzymane w ramach Programu Dobrowolnych Odejść nie są objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenia te nie są sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że kwota rekompensaty wypłacona Wnioskodawczyni po zmarłym mężu w związku z jego odejściem z pracy na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść nie korzysta ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień. W konsekwencji, wypłacone świadczenie stanowi dla Wnioskodawczyni przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji pracodawca był obowiązany obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz wystawić informację PIT-11, natomiast Wnioskodawczyni ww. kwotę opodatkować w zeznaniu podatkowym łącznie z pozostałymi dochodami osiągniętymi w danym roku podatkowym.

Stanowisko Wnioskodawczyni jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.