Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP3/443-355/10/PH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2010-05-31
Teza: Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo, wykazując usługę dodatkowego pakowania jako niepodlegającą opodatkowaniu VAT w Polsce i wykazując ją w deklaracji VAT-7 w poz. 21 i 22, i w informacji podsumowującej jako wewnątrzwspólnotowe świadczenie usług, czy też usługę pakowania potraktować tak jak dostawę towaru i opodatkować stawką VAT 0%? 2. Czy usługi transportu i pakowania mogą być fakturowane oddzielną pozycją na fakturze wystawionej na sprzedaż towarów, czy też usługi te powinny być fakturowane oddzielnymi fakturami niż towary?”
Słowa kluczowe: deklaracje-deklaracja podatkowa; dostawa-dostawa towarów; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; fakturowanie; kontrahent-kontrahent zagraniczny; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; usługi-usługi transportowe; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 lutego 2010r. (data wpływu 24 lutego 2010r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 kwietnia 2010r. (data wpływu 30 kwietnia 2010r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i fakturowania usługi dodatkowego pakowania związanej z wewnątrzwspólnotową dostawą towaru na rzecz kontrahenta szwedzkiego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lutego 2010r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i fakturowania usługi dodatkowego pakowania związanej z wewnątrzwspólnotową dostawą towaru na rzecz kontrahenta szwedzkiego.Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 27 kwietnia 2010r. (data wpływu 30 kwietnia 2010r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 20 kwietnia 2010r., znak: IBPP3/443-127/10/PH.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca zawarł umowę z kontrahentem ze Szwecji na dostawę towaru. W trakcie załadunku towaru Wnioskodawca doszedł z kontrahentem do wniosku, że towar ten wymaga dodatkowego zabezpieczenia i pakowania, aby nie został uszkodzony podczas transportu.

Kontrahent w notatce służbowej zażądał zafakturowania kosztów dodatkowego pakowania oddzielną pozycją na fakturze.

W związku z tym, usługę pakowania Wnioskodawca potraktował jako usługę około transportową fakturując ją oddzielną pozycją na fakturze, a ponieważ kontrahent podał Wnioskodawcy NIP unijny, Wnioskodawca uznał, że miejscem świadczenia tej usługi będzie kraj nadania NIP-u odbiorcy, czyli Szwecja, a w Polsce usługa ta nie będzie podlegała podatkowi VAT.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku z dnia 27 kwietnia 2010r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż kontrahent ze Szwecji posiada siedzibę w Szwecji, tam też znajduje się jego stałe miejsce prowadzenia działalności. Usługi świadczone są dla stałego miejsca prowadzenia działalności, w tym przypadku krajem tym jest Szwecja. Kontrahent ten jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca postępuje prawidłowo, wykazując usługę dodatkowego pakowania jako niepodlegającą opodatkowaniu VAT w Polsce i wykazując ją w deklaracji VAT-7 w poz. 21 i 22, i w informacji podsumowującej jako wewnątrzwspólnotowe świadczenie usług, czy też usługę pakowania potraktować tak jak dostawę towaru i opodatkować stawką VAT 0%?
2.  Czy usługi transportu i pakowania mogą być fakturowane oddzielną pozycją na fakturze wystawionej na sprzedaż towarów, czy też usługi te powinny być fakturowane oddzielnymi fakturami niż towary?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dotyczącym dodatkowego pakowania i zabezpieczenia towaru do transportu, Wnioskodawca uważa, że postąpił prawidłowo fakturując tę usługę oddzielną pozycją jako niepodlegającą opodatkowaniu VAT w Polsce, ponieważ nabywca tej usługi podał Wnioskodawcy swój numer NIP UE, pod którym jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej w swoim kraju, a więc miejscem świadczenia tej usługi jako tzw. usługi około transportowej będzie kraj, który nadał ten numer nabywcy, czyli Szwecja.

W świetle obowiązującego od dnia 1 stycznia 2010r. stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast świadczenie usług, to w myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Prawo do zastosowania stawki podatku 0% przysługuje pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w art. 42 ust. 1 ustawy o VAT dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów przy jednoczesnym posiadaniu stosownych dokumentów.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zawarł umowę z kontrahentem ze Szwecji na dostawę towaru. W trakcie załadunku towaru Wnioskodawca doszedł z kontrahentem do wniosku, że towar ten wymaga dodatkowego zabezpieczenia i pakowania, aby nie został uszkodzony podczas transportu.

Kontrahent w notatce służbowej zażądał zafakturowania kosztów dodatkowego pakowania oddzielną pozycją na fakturze.

W związku z tym, usługę pakowania Wnioskodawca potraktował jako usługę około transportową fakturując ją oddzielną pozycją na fakturze, a ponieważ kontrahent podał Wnioskodawcy NIP unijny, Wnioskodawca uznał, że miejscem świadczenia tej usługi będzie kraj nadania NIP-u odbiorcy, czyli Szwecja, a w Polsce usługa ta nie będzie podlegała podatkowi VAT.

Kontrahent ze Szwecji posiada siedzibę w Szwecji, tam też znajduje się jego stałe miejsce prowadzenia działalności. Usługi świadczone są dla stałego miejsca prowadzenia działalności, w tym przypadku krajem tym jest Szwecja. Kontrahent ten jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż o ile w przedmiotowym stanie faktycznym cena jednostkowa towaru nie obejmuje kosztów transportu, świadczoną przez Wnioskodawcę usługę transportową uznać należy za świadczoną odrębnie od dostawy samego towaru - usługę transportową opodatkowaną zgodnie z przepisami podatku od towarów i usług właściwymi dla tego typu usług.

Natomiast usługę dodatkowego pakowania należy uznać, w opinii tut. organu, za usługę bezpośrednio związaną z transportem towarów, a nie z dostawą tychże towarów. Dodatkowe pakowanie nie byłoby bowiem konieczne, gdyby przedmiotowe towary nie miały być transportowane. A zatem usługa dodatkowego pakowania pozostaje w bezpośrednim powiązaniu z usługą transportową i winna być opodatkowana w analogiczny sposób.

W kwestii opodatkowania usług świadczonych na terytorium Wspólnoty powołać należy art. 28b ust. 1 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010r., zgodnie z którym, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Ponadto w myśl art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności.

W tym miejscu wskazać należy, że na potrzeby Rozdziału 3 „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług” ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2010r. w art. 28a ustawodawca zawarł definicję podatnika.

W myśl art. 28a ustawy o VAT, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o VAT. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług.

Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność uznawaną za działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Jak wskazał Wnioskodawca, usługa transportowa oraz związana z nią usługa dodatkowego pakowania, jest świadczona na rzecz kontrahenta, który jest podatnikiem, o którym mowa w art. 28a ustawy o VAT, mającym siedzibę w kraju Unii Europejskiej innym niż Polska i w tym samych kraju, w którym posiada swoją siedzibę, posiada również stałe miejsca prowadzenia działalności. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są ponadto świadczone dla tego stałego miejsca prowadzenia działalności kontrahenta.

Zatem zarówno usługa transportowa jak i związana z nią usługa dodatkowego pakowania będą podlegać opodatkowaniu w państwie, na terenie którego kontrahent Wnioskodawcy posiada siedzibę, czyli w Szwecji, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, co w konsekwencji powoduje, iż usługi te wykonane na rzecz kontrahenta posiadającego siedzibę i stałe miejsce prowadzenia działalności na terenie Unii Europejskiej nie podlegają opodatkowaniu na terytorium kraju.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy, iż usługa dodatkowego pakowania i zabezpieczenia towarów przeznaczonych do wysyłki nie podlega opodatkowaniu na terytorium Polski – jest prawidłowe.

Stosownie do art. 106 ust. 1 i 2 ustawy o VAT podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Natomiast zgodnie z § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 212, poz. 1337 ze zm.), zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Stosownie do postanowień § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

*   imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
*   numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
*   numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
*   dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
*   nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
*   miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
*   cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
*   wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
*   stawki podatku;
*   sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
*   kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Mając na uwadze powyższe przepisy, jeżeli Wnioskodawca będzie dokonywał realizacji dostawy towaru wraz z jego transportem, lecz usługa transportowa będzie stanowiła oddzielne od dostawy towaru świadczenie (koszty transportu nie są w kalkulowane w cenę towaru), wówczas świadczenie usługi transportowej jak i usługi podatkowania pakowania i zabezpieczania towarów Wnioskodawca winien wykazać na fakturze VAT w odrębnej od dostawy towaru pozycji.

Natomiast w kwestii wykazania wewnątrzwspólnotowej dostawy i towarów oraz wewnątrzwspólnotowej usługi transportowej (oraz usług powiązanych) w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7, stwierdzić należy, iż zgodnie z Częścią C „Rozliczenie podatku należnego” objaśnień do deklaracji dla podatku od towarów i usług (VAT-7 i VAT -7K), zawartych w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2009r. zmieniającym rozporządzenie w sprawie wzorów deklaracji podatkowych dla podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 28 grudnia 2009r. Nr 222, poz. 1763), które weszło w życie z dniem 1 stycznia 2010r., w poz. 21 deklaracji VAT-7 dla podatku od towarów i usług – (wzór wprowadzony ww. rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 2009r.) wykazuje się dostawę towarów oraz świadczenie usług poza terytorium kraju, w stosunku do których przysługuje podatnikowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o którym mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy, lub prawo do zwrotu kwoty podatku naliczonego, o którym mowa w art. 87 ust. 5 ustawy. W pozycji tej nie uwzględnia się wartości dostaw towarów i świadczonych usług dokonywanych w ramach działalności gospodarczej zarejestrowanej poza terytorium kraju.

Natomiast w poz. 31 ww. deklaracji VAT-7 wykazuje się wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ustawy, jeżeli podatnik został zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 ustawy.

Zatem mając na przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego oraz powyżej wskazane przepisy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy koszty transportu nie są wkalkulowane w cenę jednostkową towaru, to podstawa opodatkowania podatkiem od towarów i usług nie obejmuje kosztów transportu towarów. W przypadku, gdy transportu towarów dokonuje dostawca własnym środkiem transportu, bądź wynajmuje do tego transportu firmę transportową, przedmiotową usługę należy traktować jako odrębną usługę transportową. Wnioskodawca obciążając nabywcę za towar zobowiązany jest do odrębnego udokumentowania wartości usługi transportowej oraz usługi dodatkowego pakowania i zabezpieczenia towarów, do których znajdują zastosowanie przepisy dotyczące opodatkowania usług transportowych.

Natomiast w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 w pozycji 31 ww. deklaracji wykazuje się wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 13 ustawy, jeżeli podatnik został zarejestrowany jako podatnik VAT UE zgodnie z art. 97 ustawy.

A zatem cenę za sam towar, bez kosztów transportu i dodatkowego pakowania należy wykazać w poz. 31 ww. deklaracji pod warunkiem posiadania dowodów, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Natomiast koszty transportu oraz koszty dodatkowego pakowania i zabezpieczania towarów winny być wykazane w poz. 21 ww. deklaracji.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę przedstawionego we wniosku stanowiska prawnego Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania i fakturowania usługi dodatkowego pakowania związanej z wewnątrzwspólnotową dostawą towaru na rzecz kontrahenta szwedzkiego. Ocena stanowisk w zakresie opodatkowania i fakturowania usługi transportowej związanej z wewnątrzwspólnotową dostawą towaru na rzecz kontrahenta niemieckiego oraz w zakresie opodatkowania i fakturowania usługi transportowej związanej z wewnątrzwspólnotową dostawą towaru na rzecz kontrahenta szwedzkiego została zawarta w odrębnych rozstrzygnięciach.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.