Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/4512-962/15-2/IZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-12-31
Teza: występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że planowana dostawa przedmiotowej działki będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; działalność-działalność gospodarcza; działki; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 2 października 2015 r. (data wpływu 5 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2015 r. r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej położonej w miejscowości D. („Nieruchomość”). Nieruchomość składa się z sześciu działek 106, 107, 97/4 102/2 i 99, o łącznej powierzchni około 5000 m2, objęta jest trzema księgami wieczystymi i została nabyta przez Wnioskodawcę w latach 1993/1994 wraz małżonkiem do majątku wspólnego. W dacie nabycia nieruchomości zarówno Wnioskodawca jak i jej małżonek nie prowadzili działalności gospodarczej. Nieruchomość została nabyta w celach prywatnych, tj. z zamiarem budowy domu jednorodzinnego, ostatecznie jednak Wnioskodawczyni wspólnie z małżonkiem, nabyli na cele mieszkalne nieruchomość.

Obecnie Nieruchomość jest wyłączną własnością Wnioskodawcy na podstawie umowy o rozdzielności majątkowej zawartej 28 maja 2003 roku. W 2007 r. została zawarta umowa współpracy celem sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz spółki Z. Sp. Komandytowa. Wspólnikami tej spółki są synowie Wnioskodawcy oraz spółka z o.o., w której są oni udziałowcami. Spółka Z. Sp. K. podjęła działania przygotowujące nabycie Nieruchomości od Wnioskodawcy.

W 2007 spółka Z. Sp. K. zawarła z Lechem B. działającym w ramach B. umowę o generalne planowanie dotyczące nieruchomości. We wrześniu 2007 roku spółka Z poniosła szereg wydatków związanych z przygotowaniem projektu zabudowy Nieruchomości dotyczące między innymi przygotowania dokumentacji geotechnicznej (określenie warunków gruntowo-wodnych) oraz przygotowanie koncepcji zabudowy Nieruchomości 8 domami w zabudowie bliźniaczej i przygotowanie założeń oraz złożenie wniosku o warunki zabudowy. Prace zostały przerwane, gdy okazało się, że nie może być wykorzystana gdyż nie ma dostępu do drogi publicznej i konieczne okazało się wszczęcie sporu dotyczącego służebności drogi koniecznej. Spór rozpoczęty w 2007 roku został zakończony w 2010 roku.

W dniu 27 maja 2011 roku spółka Z. Sp. K. zawarła z firmą M. umowę o generalne planowanie - umowa ta była wykonywana przez Pana Krzysztofa L, który wykonywał również prace wcześniej na zlecenie Pana Lecha B. W ramach tej umowy w dniu 4 czerwca 2012 r. uzyskana została decyzja o warunkach zabudowy przewidująca budowę na Nieruchomości 8 domów w zabudowie bliźniaczej.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca nie angażował się w żadne z powyższych działań dotyczących Nieruchomości, ani nie ponosił żadnych kosztów związanych z tymi działaniami.

Od daty nabycia Nieruchomości w latach 1993/1994 (jak wskazano powyżej w celach prywatnych) Wnioskodawca nie prowadził żadnych działań związanych z uzbrojeniem,, podziałem, przygotowaniem zabudowy czy też związanych ze sprzedażą Nieruchomości. Jedyną umową zawartą przez Wnioskodawcę dotyczącą nieruchomości jest wskazana powyżej umowa zawarta ze spółką Z. Sp. K. Spółka Z. podejmowała samodzielnie i na własny rachunek wszelkie działania związane z Nieruchomością, a Wnioskodawca udzielał jedynie pełnomocnictw osobom zatrudnionym przez tę Spółkę, w sytuacji gdy było to wymagane przez przepisy prawne.

Wnioskodawca jest obecnie zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi od 2003 roku działalność gospodarczą pod nazwą T. polegającą na wynajmie innej nieruchomości nabytej w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Należy podkreślić, że Nieruchomość której dotyczy niniejszy wniosek o interpretację nie jest objęta działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę i nie jest wprowadzona do rejestrów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą. Obecnie Wnioskodawca planuje sfinalizowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz spółki Z. Sp. K. lub innej spółki wskazanej przez ten podmiot. Przeprowadzenie transakcji sprzedaży jest planowane w 2015 r. lub 2016 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż Wnioskodawca z tytułu opisanej we wniosku planowanej transakcji sprzedaży własności Nieruchomości nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 Ustawy o VAT, a w konsekwencji, dla Wnioskodawcy z tytułu dokonania przedmiotowej sprzedaży nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż z tytułu opisanej we wniosku planowanej transakcji sprzedaży współwłasności nieruchomości Wnioskodawca nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 Ustawy o VAT, a w konsekwencji, dla Wnioskodawcy z tytułu dokonania przedmiotowej sprzedaży nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

UZASADNIENIE

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towarów.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z przepisów Ustawy o VAT wynika konieczność, aby podmiot wykonujący czynność opodatkowaną występował w odniesieniu do niej jako podatnik. Regulacje VI dyrektywy (podobnie jak i dyrektywy VAT z 2006 r.) wyrażają ten wymóg wprost, wprowadzając konieczność podwójnej identyfikacji podatnika VAT - stanowią bowiem o wykonywaniu czynności opodatkowanych przez podatnika działającego w takim charakterze (ang. taxable person acting as such).

W efekcie opodatkowaniu mogą podlegać te czynności, w przypadku których spełniony został zarówno podmiotowy, jak i przedmiotowy zakres opodatkowania, tzn. zaistniała czynność określona jako opodatkowana, która została wykonana przez podmiot mający cechę podatnika. Należy w tym miejscu zauważyć, że obie te cechy powinny zostać spełnione jednocześnie, co oznacza, że w odniesieniu do danej czynności konkretny podmiot powinien występować w charakterze podatnika. Tak więc wykonanie czynności podlegającej opodatkowaniu przez podmiot niewystępujący w tym przypadku w charakterze podatnika - nawet jeśli jest on podatnikiem z innego tytułu - pozostaje poza zakresem opodatkowania.

Dostrzega się ten fakt w orzecznictwie sądowym. Jak wskazał choćby WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 9 lutego 2010 r. (I SA/Po 1015/09, LEX nr 559520): „Ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, ani nawet formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności - bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika od towarów i usług”

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast, w myśl art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży gruntu jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli czynności te dokonywane są w sposób ciągły dla celów zarobkowych i nie stanowią jedynie czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W zakresie prawa unijnego, z mocy art. 9 ust. 1 cyt. Dyrektywy, "działalność gospodarcza" obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta zarówno w art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT, jak i art. 9 ust. 1 ww. Dyrektywy ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnika” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle powyżej przytoczonych przepisów dostawa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzonej działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie transakcji. Czynności takie jak np. poniesienie wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą. Dlatego też, aby uznać, że dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku VAT należy ustalić, czy działa on jako producent, handlowiec lub usługodawca.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt/udział w gruncie działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek była sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, iż inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

Zatem jak wynika z powyższego, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji powyższego, dostawę gruntu należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie nieruchomości gruntowej nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Po wydaniu wyżej cytowanego wyroku Trybunału zapadło szereg orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego, w których prezentowane jest jednolite stanowisko w zakresie spornego problemu. Przykładowo należy wskazać na wyroki z dnia: 7 października 2011 r., 1 FSK 1289/10; 18 października 2011 r., I FSK 1536/10; 9 listopada 2011 r., I FSK 1656/11; 10 listopada 2011 r., I FSK 13/11; 16 listopada 2011 r., I FSK 110/11; 16 listopada 2011 r., I FSK 1654/11; 30 listopada 2011 r., I FSK 1684/11; 8 grudnia 2011 r., I FSK/478/11, 11 stycznia 2012 r., I FSK 1828/11, z dnia 23 maja 2012 r., I SA/Gd 257/12.

W związku z powyższym należy podkreślić dodatkowo, że do polskiego systemu nie implementowano art. 12 ust. 1 i 3 dyrektywy nr 2006/112/WE, zgodnie z którym można uznać za podatnika każdego, kto dokonuje okazjonalnych dostaw nieruchomości (w tym terenów budowlanych). Brak jest bowiem w ustawie VAT unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałby na fakt transpozycji do tej ustawy możliwości (opcji) określonej w art. 12 ust. 1 i ust. 3 tej dyrektywy, co do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Takie stanowisko konsekwentnie prezentowane jest w wyżej wskazanych orzeczeniach. Zresztą na wątpliwości co do prawidłowości implementacji tego unormowania w ramach ustawy o podatku od towarów i usług, wskazywał już Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku składu siedmiu sędziów z 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, który wprawdzie uznał, że realizacja opcji określonej w art. 4 ust. 3 VI dyrektywy (a więc poprzednika unormowania z dyrektywy 2006/112/WE) nastąpiła w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, lecz uczyniono to w sposób wysoce niedoskonały i budzący wątpliwości interpretacyjne.

Ze złożonego wniosku wynika, że Nieruchomość została nabyta w celach osobistych i nie jest w żaden sposób związana z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. Wnioskodawca nie dokonywała żadnych czynności związanych z Nieruchomością wskazujących na zamiar podjęcia działalności gospodarczej związanej z Nieruchomością.

Od daty nabycia Nieruchomości w 1993/1994r. w celach prywatnych Wnioskodawca nie prowadził żadnych działań związanych z uzbrojeniem, podziałem, przygotowaniem zabudowy czy też związanych ze sprzedażą Nieruchomości. Jedyną umową zawartą przez Wnioskodawcę dotyczącą nieruchomości jest wskazana powyżej umowa przedwstępna sprzedaży zawarta ze spółką Z. Sp. K.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawne wskazać należy, iż z okoliczności sprawy nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podejmował aktywnie żadnych działań, które można uznać za charakterystyczne dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, tj. nie dokonywała jakichkolwiek czynności zmierzających do przygotowania Nieruchomości do zorganizowanej, handlowej sprzedaży.

Zatem brak jest przesłanek pozwalających uznać, że Wnioskodawca dokona sprzedaży Nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej a więc działając jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę Nieruchomości stanowić będzie zwykłe wykonywania prawa własności w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Reasumując, Wnioskodawca z tytułu opisanej we wniosku planowanej transakcji sprzedaży nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 Ustawy o VAT, a w konsekwencji, dla Wnioskodawcy z tytułu dokonania przedmiotowej sprzedaży nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121), rzeczami w rozumieniu Kodeksu są tylko przedmioty materialne. Natomiast przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome. Z kolei w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy wskazać, że na gruncie przepisów ustawy o VAT sprzedaż nieruchomości stanowi odpłatną dostawę towarów. Jednakże, nie każda czynność stanowiąca dostawę w rozumieniu art. 5 ww. ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o VAT ma na tyle uniwersalny charakter, że pozwala na objęcie pojęciem „podatnika” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy o VAT, dla uznania określonych zachowań podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu statusu podatnika.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym.

Podkreślić przy tym należy, że pod pojęciem „handel” należy rozumieć dokonywany w sposób zorganizowany zakup towarów w celu ich odsprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód, to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest również, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu sprawy Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług - czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Natomiast okoliczność podjęcia m.in. takich czynności, jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z dnia 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z ww. orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Ponadto Trybunał orzekł, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. W konsekwencji, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W przypadku, gdy brak jest przesłanek świadczących o aktywności sprzedawcy w przedmiocie zbycia gruntu, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem - zbycie działki nie stanowi działalności handlowej podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz mieści się w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Mając na względzie tezy płynące z wyżej powołanych rozstrzygnięć TSUE stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowej. Nieruchomość składa się z sześciu działek 106, 107, 97/4 102/2 i 99, o łącznej powierzchni około 5000 m2, objęta jest trzema księgami wieczystymi i została nabyta przez Wnioskodawcę w latach 1993/1994 wraz małżonkiem do majątku wspólnego. W dacie nabycia nieruchomości zarówno Wnioskodawca jak i jej małżonek nie prowadzili działalności gospodarczej. Nieruchomość została nabyta na celach prywatnych, tj. z zamiarem budowy domu jednorodzinnego, ostatecznie jednak Wnioskodawca wspólnie z małżonkiem, nabyli na cele mieszkalne nieruchomość w.

Obecnie Nieruchomość jest wyłączną własnością Wnioskodawcy na podstawie umowy o rozdzielności majątkowej zawartej 28 maja 2003 roku.

Odnosząc się do sprawy będącej przedmiotem wniosku należy stwierdzić, że sam zamiar z jakim Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość tj. w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych – wybudowanie domu, nie może przesądzać, że sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu.

Znaczenie dla sprawy ma bowiem całokształt działań jakie Wnioskodawca podejmuje w odniesieniu do nieruchomości przez cały okres jej posiadania.

Z treści wniosku wynika, że w 2007 r. została zawarta umowa współpracy celem sprzedaży Nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz spółki Z. Sp. Komandytowa. Wspólnikami tej spółki są synowie Wnioskodawcy oraz spółka z o.o. w której są oni udziałowcami. Spółka Z. Sp. K podjęła działania przygotowujące nabycie Nieruchomości od Wnioskodawcy.

W 2007 spółka Z. Sp. K zawarła z Lechem B. działającym w ramach B. umowę o generalne planowanie dotyczące nieruchomości. We wrześniu 2007 roku spółka Z. poniosła szereg wydatków związanych przygotowaniem projektu zabudowy Nieruchomości dotyczące między innymi przygotowania dokumentacji geotechnicznej (określenie warunków gruntowo-wodnych) oraz przygotowanie koncepcji zabudowy Nieruchomości 8 domami w zabudowie bliźniaczej i przygotowanie założeń oraz złożenie wniosku o warunki zabudowy. Prace zostały przerwane, gdy okazało się, że nie może być wykorzystana gdyż nie ma dostępu do drogi publicznej i konieczne okazało się wszczęcie sporu dotyczącego służebności drogi koniecznej. Spór rozpoczęty w 2007 roku został zakończony w 2010 roku.

W dniu 27 maja 2011 roku spółka Z. Sp. K zawarła z firmą M. umowę o generalne planowanie - umowa ta była wykonywana przez Pana Krzysztofa L., który wykonywał również prace wcześniej na zlecenie Pana Lecha B. W ramach tej umowy w dniu 4 czerwca 2012 r. uzyskana została decyzja o warunkach zabudowy przewidująca budowę na Nieruchomości 8 domów w zabudowie bliźniaczej.

Wnioskodawca wskazał, że nie angażował się w żadne z powyższych działań dotyczących Nieruchomości, ani nie ponosił żadnych kosztów związanych z tymi działaniami.

Od daty nabycia Nieruchomości w latach 1993/1994 Wnioskodawca nie prowadził żadnych działań związanych z uzbrojeniem, podziałem, przygotowaniem zabudowy czy też związanych ze sprzedażą Nieruchomości. Jedyną umową zawartą przez Wnioskodawcę dotyczącą nieruchomości jest wskazana powyżej umowa zawarta ze spółką Z. Sp. K. Spółka Z. podejmowała samodzielnie i na własny rachunek wszelkie działania związane z Nieruchomością, a Wnioskodawca udzielał jedynie pełnomocnictw osobom zatrudnionym przez tę Spółkę, w sytuacji gdy było to wymagane przez przepisy prawne.

Wnioskodawca jest obecnie zarejestrowanym podatnikiem VAT. Wnioskodawca prowadzi od 2003 roku działalność gospodarczą pod nazwą T. polegającą na wynajmie innej nieruchomości (położonej w Warszawie) nabytej w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Należy podkreślić, że Nieruchomość której dotyczy niniejszy wniosek o interpretację nie jest objęta działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę i nie jest wprowadzona do rejestrów związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Obecnie Wnioskodawca planuje sfinalizowanie transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz spółki Z. Sp. K lub innej spółki wskazanej przez ten podmiot. Przeprowadzenie transakcji sprzedaży jest planowane w 2015 r. lub 2016 r.

Z analizy zawartego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika aktywność Wnioskodawcy, która wykracza poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. W niniejszej sprawie wystąpił taki ciąg zdarzeń, które wskazują na aktywność Wnioskodawcy w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca wprawdzie nabył przedmiotową nieruchomość w celach prywatnych, jednak decydujące znaczenie dla sprawy mają działania podjęte przez Wnioskodawcę w celu sprzedaży działki.

Nie można bowiem zgodzić się z Wnioskodawcą, że to Spółka podejmowała samodzielnie i na własny rachunek wszelkie działania związane z Nieruchomością, a rola Wnioskodawcy ograniczyła się wyłącznie do zawarcia umowy ze Spółką celem sprzedaży Nieruchomości. Przecież sam Wnioskodawca wskazał, że udzielał pełnomocnictw Spółce we wszelkich sprawach, gdy takie pełnomocnictwo było wymagane przepisami prawa. Oznacza to więc, że stroną podejmowanych czynności był Wnioskodawca, a nie Spółka. I tak np. tylko Wnioskodawca mógł złożyć, niezbędne do wystąpienia z wnioskiem o pozwolenie na budowę na Nieruchomości 8 domów w zabudowie bliźniaczej, oświadczenie o posiadanym prawie do dysponowania nieruchomością na cele budowlane – zgodnie z art. 33 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 z późn. zm.). Również tylko Wnioskodawca jako właściciel Nieruchomości mógł toczyć spór o ustanowienie służebności drogi koniecznej, gdyż zgodnie z art. 145 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Prawo cywilne (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), jeżeli nieruchomość nie ma odpowiedniego dostępu do drogi publicznej lub do należących do tej nieruchomości budynków gospodarskich, właściciel może żądać od właścicieli gruntów sąsiednich ustanowienia za wynagrodzeniem potrzebnej służebności drogowej (droga konieczna).

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podejmując działania polegające na nawiązaniu współpracy ze Spółką celem sprzedaży Nieruchomości, w tym udzielając pełnomocnictw w sytuacji, gdy było to wymagane przez przepisy prawne, a zwłaszcza uzyskania pozwolenie na budowę na Nieruchomości 8 domów w zabudowie bliźniaczej, czy występując z roszczeniem o ustanowienie służebności drogi koniecznej, podjął działania mające na celu podniesienie atrakcyjności posiadanej Nieruchomości zachowując się tym samym jak profesjonalny podmiot działający na rynku nieruchomości.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami o którym mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia przedmiotowych działek porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, powołane regulacje ustawy o podatku od towarów i usług oraz orzecznictwo stwierdzić należy, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż opisanej we wniosku Nieruchomości, będzie dokonana w ramach działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

W przedmiotowej sprawie występują przesłanki pozwalające uznać Wnioskodawcę za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Należy zatem stwierdzić, że planowana dostawa przedmiotowej działki będzie dokonana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej przez podatnika podatku od towarów i usług.

Ustawodawca nie przewidział dla dostawy gruntów szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego, a więc obowiązek podatkowy dla planowanej dostawy opisanej we wniosku Nieruchomości powstanie zgodnie z regulacją art. 19a ustawy, który stanowi, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Tym samym stanowisko Strony przedstawione we wniosku, że Wnioskodawca z tytułu opisanej we wniosku planowanej transakcji sprzedaży nie będzie podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 Ustawy o VAT, a w konsekwencji, dla Wnioskodawcy z tytułu dokonania przedmiotowej sprzedaży nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od osób fizycznych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.