Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.461.2019.2.ALN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-11-07
Teza: Opodatkowanie oraz stawki podatku VAT dla wpłat mieszkańców dotyczących czynności polegających na montażu instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych na budynkach, w budynkach mieszkańców lub w ich bezpośrednim sąsiedztwie, kotłów na biomasę w budynkach; wyłączenie z podstawy opodatkowania wkładu własnego Partnera; wyłączenie z podstawy opodatkowania dofinasowania ze środków europejskich dotyczących Instalacji; prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu.
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; opodatkowanie; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony; usługi
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 lipca 2019 r. (data wpływu 2 sierpnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 września 2019 r. (dat wpływu 25 września 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania oraz stawki podatku VAT dla wpłat mieszkańców dotyczących czynności polegających na montażu instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych na budynkach, w budynkach mieszkańców lub w ich bezpośrednim sąsiedztwie, kotłów na biomasę w budynkach **\- jest prawidłowe,**

*   wyłączenia z podstawy opodatkowania wkładu własnego Partnera **\- jest nieprawidłowe,**

*   wyłączenia z podstawy opodatkowania dofinasowania ze środków europejskich dotyczących Instalacji **\- jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu **\- jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 sierpnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej od towarów i usług w zakresie:

*   opodatkowania oraz stawki podatku VAT dla wpłat mieszkańców dotyczących czynności polegających na montażu instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych na budynkach, w budynkach mieszkańców lub w ich bezpośrednim sąsiedztwie, kotłów na biomasę w budynkach,

*   wyłączenia z podstawy opodatkowania wkładu własnego Partnera,

*   wyłączenia z podstawy opodatkowania dofinasowania ze środków europejskich dotyczących Instalacji,

*   braku obowiązku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w stosunku do nabywanych usług montażu Instalacji,

*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 września 2019 r. (dat wpływu 25 września 2019 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy, przeformułowanie pytania nr 5 oraz stanowisko do ww. pytania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

(ostatecznie doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku)

Gmina … jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towaru i usług. Składa comiesięczną deklarację VAT, w której rozlicza podatek VAT od czynności przypisanych Gminie. Od 01.01.2017 r. Gmina … została objęta centralizacją w zakresie rozliczania podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której nowa w art. 2 bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Gmina … wobec powyższego realizuje swoje zadania w oparciu o ustawę o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. (t.j. Dz. U. z 2019 poz. 506) i ustawę o finansach publicznych z dnia 27 sierpnia 2009 r. (t.j. Dz. U. z 2019 poz. 869).

W roku 2018 Gmina … złożyła do Urzędu Marszałkowskiego w X wniosek o dofinansowanie projektu w ramach RPO na lata 2014-2020, Osi priorytetowej IV. Gospodarka niskoemisyjna, numer i nazwa działania IV. 1 Odnawialne źródła energii, tytuł projektu „\`(...)\`”. W wyniku akceptacji formalnej i merytorycznej złożony wniosek dnia 15.05.2019 został formalnie zaakceptowany do realizacji.

Podpisanie umowy z Urzędem Marszałkowskim w X o dofinansowanie realizacji zadania nastąpiło na przełomie miesiąca czerwca-lipca 2019 r.

Gmina … jako beneficjent (Lider projektu) zamierza realizować projekt w partnerstwie, gdzie Partnerem będzie Powiat … oraz Mieszkańcy Gminy.

Przedmiotem projektu jest wykonanie instalacji OZE dla budynków mieszkalnych zlokalizowanych w Gminie … oraz dla budynków użyteczności publicznej zlokalizowanych w Gminie … .

Zakres rzeczowy projektu obejmuje:

1.  Instalacja po stronie Lidera:
    *   instalacje fotowoltaiczna PV – 304 lokalizacji;
    *   kocioł na biomasę – 46 lokalizacji;
    *   kolektory słoneczne – 163 lokalizacji.
2.  Instalacje po stronie Partnera:
    *   instalacja fotowoltaiczna w budynkach użyteczności publicznej – 3 lokalizacje.

Beneficjentem jak i Partnerem projektu jest Jednostka Samorządu Terytorialnego, która nie jest przedsiębiorstwem. Beneficjent jako jednostka samorządu terytorialnego jest gwarantem trwałości finansowej.

Beneficjent jak i Partner posiada zagwarantowane środki własne na realizację projektu oraz pokrycie wkładu własnego 20,5% i kosztów niekwalifikowanych projektu.

Wartość nakładów inwestycyjnych ogółem wynosi …. Wartość nakładów zaliczanych do kosztów kwalifikowanych wynosi … zł. Wartość nakładów zaliczanych do kosztów niekwalifikowanych wynosi …, do których należy także podatek VAT.

Planowana dotacja z RPO wynosi … co stanowi 79,5% kosztów kwalifikowanych. Wymagany wkład własny zostanie zapewniony przez Lidera i Partnera w wysokości …, czyli 20,5% kosztów kwalifikowanych. Lider i Partner pozyska 100% kosztów niekwalifikowanych projektu. Na realizację projektu Gmina … otrzyma dofinansowanie z Urzędu Marszałkowskiego Województwa \`(...)\` .

Przedmiotowe przedsięwzięcie nie będzie realizowane w formule partnerstwa publiczno-prawnego.

Projekt będzie realizowany w Partnerstwie. W projekcie występuje pomoc publiczna w II poziomie jako pomoc DE MINIMIS oraz pomoc publiczna DE MINIMIS.

W ciągu co najmniej 5 lat od zakończenia inwestycji tj. otrzymania płatności końcowej produktami projektu będzie zarządzać Gmina.

W ciągu co najmniej 5 lat od zakończenia inwestycji tj. od otrzymania płatności końcowej, produktami projektu będzie zarządzał Wnioskodawca projektu.

Żaden z mieszkańców objętych projektem nie będzie sprzedawał energii do sieci, a jedynie wykorzystywał ją na własne potrzeby. Odprowadzenie wspomnianych nadwyżek będzie miało charakter incydentalny. Po okresie trwałości instalacje przejdą na własność mieszkańców.

Gmina wychodzi z założenia, iż realizowana inwestycja będzie na podstawie kontraktu na roboty z wyłonionego przez Gminę przetargu, ponieważ na każdy rodzaj instalacji tj. instalacje fotowoltaiczne, kocioł na biomasę, kolektory słoneczne będzie ogłoszony odrębny przetarg. Inwestycja będzie realizowana na podstawie umowy na roboty z wyłonionymi przez Gminę wykonawcami, u których Gmina zakupi usługę montażu i uruchomienia instalacji. Faktury wystawiane będą każdorazowo na Gminę.

Gmina zobowiązuje się do zabezpieczenia realizacji inwestycji, na którą składa się wyłonienie wykonawcy instalacji oraz nadzoru inwestorskiego, ustalenie harmonogramu realizacji dokumentacji technicznej i montaż instalacji, sprawowanie bieżącego nadzoru nad przebiegiem prac, przeprowadzenie odbiorów końcowych oraz rozliczenie finansowe.

W związku z realizacją planowanej inwestycji Gmina podpisała z mieszkańcami umowy, których celem jest ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych stron.

Równolegle z umowami Gmina zawarła z mieszkańcami umowy użyczenia nieruchomości dla potrzeb realizacji projektu, na podstawie których mieszkaniec użycza Gminie i oddaje mu do bezpłatnego używania odpowiednią część dachu/budynku/gruntu oraz część wewnętrzną budynku, gdzie instalowane będą instalacje.

W ramach przedmiotowych umów użyczenia mieszkaniec wyraża jednocześnie zgodę na przeprowadzenie tam niezbędnych prac związanych z montażem, serwisem, kontrolą i monitoringiem. Okres obowiązywania umów użyczenia jest równy okresowi obowiązywania umów.

Montaż instalacji fotowoltaicznych i solarnych oraz kotłów na biomasę będzie wykonany w budynkach jednorodzinnych o powierzchni nieprzekraczającej 300m2 w ramach termomodernizacji tj. czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, budynki te stanowią obiekty budowlane zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy będą opodatkowane stawką 8%. Natomiast w sytuacji montażu instalacji fotowoltaicznych i solarnych na gruncie bądź dachu budynku gospodarczego będzie opodatkowane stawką 23%.

Instalacje odnawialnych źródeł energii będące przedmiotem projektu tj. panele fotowoltaiczne i kolektory słoneczne, mogą być montowane na budynku mieszkalnym, jak również na gruncie (w tym przypadku montowane są na konstrukcjach) albo na budynku gospodarczym. Miejsce uzależnione jest od możliwości technicznych montażu i uzgodnione jest z użytkownikiem instalacji. W przypadku pieca na biomasę montaż odbywa się zawsze w budynku mieszkalnym.

Faktury dokumentujące poniesione wydatki w związku z realizacją inwestycji pn. „\`(...)\`” będą wystawiane na: Gmina …\`(...)\`

Towary i usługi nabywane przez Gminę … w związku z realizacją inwestycji będą służyły czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług.

Towary i usługi nabywane przez Gminę … w związku z realizacją opisanego projektu będą wykorzystywane przez Gminę … wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Dofinansowanie uzyskane z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020 wykorzystane będzie tylko na realizację projektu polegającego na instalacji kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę.

Środki otrzymane na realizację projektu pn. „\`(...)\`”, polegające na instalacji kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę mogą być wykorzystane tylko na ten cel.

W przypadku nieotrzymania przedmiotowego dofinansowania na realizację projektu pn. „\`(...)\`”, projekt nie byłby realizowany.

Wysokość dofinansowania nie jest uzależniona od liczby nieruchomości. Na jednej nieruchomości może być zamontowana jedna instalacja odnawialnych źródeł energii, albo kilka.

Zatem ilość nieruchomości nie ma wpływu na wysokość otrzymanego dofinansowania.

Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od liczby instalacji, w przypadku zrealizowania mniejszej ilości instalacji dofinansowanie zostanie proporcjonalnie obniżone.

W trakcie realizacji inwestycji Wnioskodawca - Gmina … będzie zobowiązany do rozliczania się z otrzymanych środków finansowych z Instytucją Zarządzającą Regionalnym Programem Operacyjnym Województwa \`(...)\` na podstawie podpisanej umowy na dofinansowanie projektu z dnia 16.09.2019 r. Wnioskodawca zobowiązany jest do składania wniosków o płatność, w ramach których wnioskuje o przekazanie dofinansowania w formie zaliczki lub refundacji, wykazuje wydatki poniesione na realizację projektu, przekazuje informacje o postępie realizacji projektu.

W przypadku niezrealizowania projektu Gmina … będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych wraz z odsetkami ustawowymi w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych.

Warunki umowy na instalację fotowoltaiczne, kolektory słoneczne i piece na biomasę są jednakowe dla wszystkich mieszkańców

Gmina … podpisała z zainteresowanymi mieszkańcami umowy udziału w projekcie „ \`(...)\` ” mające na celu ustalenie wzajemnych zobowiązań organizacyjnych i finansowych związanych z montażem instalacji odnawialnych źródeł energii. Zgodnie z umową wynagrodzenie wnoszone na rzecz Gminy ma charakter obowiązkowy. Tylko uiszczenie wynagrodzenia na rzecz Gminy warunkuje realizację zadania u mieszkańca. Niedokonanie przez mieszkańca wynagrodzenia w terminie i w określonej wysokości jest równoznaczne z jego rezygnacją z udziału w zadaniu i rozwiązaniem umowy. W przypadku nie dokonania wpłaty zadanie nie będzie realizowane na rzecz mieszkańca. Kwota wynagrodzenia nie jest jednakowa dla wszystkich mieszkańców, uzależniona jest od rodzaju instalacji odnawialnych źródeł energii, mocy i pojemności. Instalacja fotowoltaiczna może być o mocy: 3,0 Kw, 4,2 Kw, 5,1 Kw, 6 Kw, 12 Kw, 30 Kw, kolektory słoneczne: 200L, 300L, 400 L, piece na biomasę o mocy 10 Kw, 15 Kw, 20 Kw, 24 Kw, 34 Kw i miejsca montażu VAT 8% lub 23%). Wysokość wynagrodzenia zostanie indywidualnie oszacowana dla poszczególnych mieszkańców biorących udział w projekcie.

Umowa udziału w projekcie „ \`(...)\` ” przewiduje odstąpienie od umowy: „ § 5. ust. 2. Umowa ulega rozwiązaniu ze skutkiem natychmiastowym w następujących przypadkach

1.  gdy Gmina nie uzyska pozytywnego wyniku na etapie oceny formalnej lub merytorycznej wniosku aplikacyjnego złożonego w ramach RPO Województwa \`(...)\` - Osi Priorytetowej IV Gospodarka niskoemisyjna, Poddziałanie IV. 1.2 Odnawialne źródła energii pod nazwą „ \`(...)\` ” obejmującego zakup i montaż instalacji odnawialnego źródła energii w indywidualnych gospodarstwach domowych mieszkańców gminy,
2.  gdy nie dojdzie do podpisania umowy o dofinansowanie przedsięwzięcia pod nazwą „ \`(...)\` ”,
3.  gdy właściciel nie dokona wpłaty w terminie i wysokości określonej w § 4 ust. 1 i ust. 2,
4.  rozwiązania umowy użyczenia części nieruchomości”.

Wykonawca instalacji odnawialnych źródeł energii wybrany przez Gminę w drodze przetargu nieograniczonego wykona montaż instalacji u mieszkańców z terenu Gminy … biorących udział w projekcie, z którymi Gmina podpisała umowę udziału w projekcie, jak również u Partnera Projektu - Starostwa Powiatowego w … , na budynkach użyteczności publicznej. Gmina jako Beneficjent projektu „ \`(...)\` ” złożyła wniosek dofinansowanie w ramach RPO Województwa \`(...)\` - Osi Priorytetowej IV. Gospodarka niskoemisyjna, Poddziałanie IV. 1.2 Odnawialne źródła energii pod nazwą „ \`(...)\` ”, wyłoni wykonawcę w drodze przetargu jak również zajmie się rozliczeniem finansowym z Instytucją Zarządzającą projektu na rzecz mieszkańców gminy i Partnera Projektu.

Czynności, które wykona wykonawca na rzecz Gminy oraz czynności, które Gmina wykona na rzecz mieszkańca i Powiatu w przypadku instalacji fotowoltaicznych nie mieszczą się w załączniku nr 14. Natomiast w przypadku instalacji kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę znajdują się pod poz. 25 złącznika nr 14 ustawy o podatku od towarów i usług. Jednakże Wnioskodawca tj. Gmina … stoi na stanowisko takim samym, jakie zostało zaprezentowane we wniosku z 22 lipca 2019 r. tj., że Gmina … jest głównym inwestorem zlecającym wykonawcy realizacje przedmiotowego przedsięwzięcia. Wykonawca nie będzie usługodawcą świadczącym usługi jako podwykonawca w rozumieniu art. 17 ust. 1h ustawy o podatku od towarów i usług. Należy nadmienić, iż projekt będzie realizowany od 1.01.2020 r. W związku z planowanymi zmianami od 1.11.2019 w ustawie o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2019 poz. 1751) załącznik nr 14 zostanie uchylony.

Podmiot świadczący usługi montażu kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych i kotłów na biomasę na rzecz Gminy … , który zostanie wyłoniony w przetargu, z będzie podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Bieżący nadzór nad przebiegiem prac polegających na zaprojektowaniu i budowie na budynkach prywatnych należących do mieszkańców gminy instalacji kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych i kotłów na biomasę wykonywanych przez wykonawcę będzie sprawował Inżynier kontraktu wyłoniony w drodze przetargu nieograniczonego.

Przeprowadzenie odbioru końcowego zrealizowanych prac inwestycyjnych i podpisania protokołu końcowego będzie należało do Inżyniera kontraktu, przedstawiciela gminy oraz osoby, u której zamontowano instalację odnawialnych źródeł energii.

Klasyfikacja statystyczna świadczeń dokonywanych przez Wykonawców na rzecz Gminy … oraz dokonywanych przez Gminę na rzecz mieszkańców i powiatu w przypadku instalacji fotowoltaicznych to 33.20.50.0 natomiast w przypadku kotłów na biomasę oraz instalacji kolektorów słonecznych to 43.22.12.0.

Przedmiotowe przedsięwzięcie nie będzie realizowane w formule partnerstwa publiczno- prywatnego. Projekt będzie realizowany w partnerstwie. Beneficjentem jak i Partnerem projektu jest jednostka samorządu terytorialnego która nie jest przedsiębiorstwem.

Gmina … podpisała umowę partnerstwa z Powiatem … dniu 27 grudnia 2017r. § 2 umowy określa Prawa i obowiązki stron.

1.  Strony stwierdzają zgodnie, że Gmina i Miasto … pełni funkcję Lidera Partnerstwa upoważnionego do reprezentowania Partnera odpowiedzialnego za:
    1.  reprezentowanie Partnerów przed Instytucją Zarządzającą,
    2.  koordynację przygotowania projektu i wniosku o dofinansowanie projektu,
    3.  zapewnienie udziału Partnerów w podejmowaniu decyzji i realizacji zadań, na zasadach określonych w niniejszej umowie,
    4.  złożenie wniosku o dofinansowanie realizacji projektu,
    5.  zawarcie umowy o dofinansowanie projektu i prawidłową realizację,
    6.  koordynowanie (w tym monitorowanie i nadzorowanie) prawidłowości działań Partnerów przy realizacji zadań, zawartych w Projekcie,
    7.  przeprowadzenie procedury wyłonienia inżyniera kontraktu odpowiedzialnego za zarządzanie projektem zgodnie z wnioskiem,
    8.  wsparcie Partnerów w realizacji powierzonych zadań,
    9.  zapewnienie sprawnego systemu komunikacji z Partnerem oraz Instytucją Zarządzającą,
    10.  zapewnienie prawidłowości operacji finansowych, w szczególności poprzez wdrożenie systemu zarządzania i kontroli finansowej Projektu,
    11.  przedkładanie wniosków o płatność do Instytucji Zarządzającej celem rozliczenia wydatków w Projekcie oraz otrzymania środków na dofinansowanie zadań Lidera i Partnera;
    12.  gromadzenie informacji o uczestnikach Projektu i ich przekazywanie do Instytucji Zarządzającej,
    13.  informowanie Instytucji Zarządzającej o problemach w realizacji Projektu,
    14.  koordynację działań partnerstwa na rzecz upowszechniania informacji o nim i jego celów.
    15.  Lider Partnerstwa ponosi odpowiedzialność za zakres projektu realizowanego na terenie Gminy i Miasta … ,
    16.  Lider Partnerstwa nie może bez uzyskania uprzedniej zgody Partnera akceptować lub przedstawiać propozycji zmian zakresu Projektu lub warunków jego realizacji.
2.  Powiat … , jako Partner projektu zobowiązany jest do:
    1.  współpracy z Liderem przy przygotowaniu wniosku o dofinansowanie i realizacje projektu,
    2.  przygotowania i złożenia Liderowi projektu dokumentów i załączników wymaganych zgodnie z regulaminem konkursu,
    3.  aktywnego uczestnictwa i współpracy w realizacji projektu,
    4.  realizacji zadań zaplanowanych przez niego z należytą starannością,
    5.  zabezpieczenia środków na realizację projektu, w kwocie odpowiadającej realizowanym przez niego zadaniom,
    6.  informowania Lidera Partnerstwa celem uzyskania jego akceptacji o planowanych zmianach w zadaniach partnera realizowanych w ramach Projektu,
    7.  udzielania na wniosek Lidera Partnerstwa informacji i wyjaśnień co do zadań realizowanych w ramach Projektu, w terminie i formie umożliwiającej Liderowi Partnerstwa wywiązanie się z jego obowiązków informacyjnych względem Instytucji Zarządzającej,
    8.  udostępniania każdorazowo na wniosek Lidera Partnerstwa lub uprawnionych podmiotów dokumentów lub informacji umożliwiających dokonanie oceny wpływu realizowanych zadań w odniesieniu do celów Projektu i celów Programu,
    9.  osiągania i zachowania wskaźników produktu oraz rezultatu zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie,
    10.  wykorzystywania materiałów informacyjnych i wzorów dokumentów przekazanych przez Lidera Partnerstwa,
    11.  Partner ponosi odpowiedzialność za zakres projektu realizowanego na budynkach użyteczności publicznej Powiatu …: Powiatowej Pływalni w … , Zespołu Szkół w … , Powiatowej Poradni Psychologiczno-Pedagogicznej w … prowadzonych przez Powiat … ,
    12.  przedstawiania Liderowi informacji finansowych i sprawozdawczych w terminach i formie umożliwiającej przygotowanie wniosków o płatność wymaganych w umowie o dofinansowanie Projektu,
    13.  Partner upoważnia Lidera Partnerstwa do reprezentowania Partnerstwa wobec osób trzecich w działaniach związanych z realizacją Projektu w szczególności do złożenia wniosku o dofinansowanie z Instytucją Zarządzającą Zakres upoważnienia został określony w Pełnomocnictwie dla Lidera Partnerstwa do reprezentowania Partnera stanowiącym załącznik nr 1 do niniejszej umowy.”

Właścicielem instalacji fotowoltaicznych w 3 budynkach użyteczności publicznej jest Partner projektu, czyli Powiat … .

Mienie powstałe w wyniku realizowanego projektu będzie przekazywane przez Gminę … po zakończeniu trwałości projektu tj. upływie pięciu lat od dnia przekazania Beneficjentowi płatności końcowej - co jest rozumiane w tym przypadku jako ostateczne zatwierdzenie końcowego raportu z realizacji przedsięwzięcia. Przekazanie mienia nastąpi nieodpłatnie na rzecz mieszkańców biorących udział w projekcie, u których zostały zainstalowane odnawialne źródła energii.

Przekazanie mienia na rzecz mieszkańca i Partnera projektu będzie nieodpłatne i zostanie udokumentowane dokumentem PT czyli protokołem przekazania - przejęcia środka trwałego.

Przekazanie wkładów własnych Partnera na rzecz Lidera będzie udokumentowane fakturą VAT.

Partner na konto Lidera przekaże wkład własny, natomiast Lider zapłaci wykonawcy za wykonanie usługi i dostawę towaru (instalacja fotowoltaiczną) na podstawie otrzymanej faktury. Środki z dofinansowanie wpłyną na konto Gminy … . Otrzymane środki nie będą przekazywane na konto Partnera projektu tj. Powiatu … . Wkład własny Partnera projektu wynosi 73.809,06 zł co stanowi 2,75% całości wkładu własnego w projekcie. Wkład własny Lidera Projektu wynosi 2.608.612,61 zł co stanowi 97,25% całości wkładu własnego w projekcie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Gmina … w odniesieniu do planowanej inwestycji na gruncie podatku od towarów i usług zadaje poniższe pytania:

1.  Czy otrzymane przez Gminę wpłaty mieszkańców z tytułu udziału własnego w tym projekcie za montaż na budynkach, w budynkach lub w ich bezpośrednim sąsiedztwie kolektorów słonecznych, paneli fotowoltaicznych i kotłów na biomasę są opodatkowane podatkiem VAT, a jeśli tak to wg jakiej stawki podatkowej?
2.  Czy otrzymane przez Gminę … dofinansowanie w postaci wkładu własnego przez Starostwo Powiatowe stanowiące pomoc de minimis w ramach RPO na lata 2014-2020, będzie stanowiło podstawę opodatkowania?
3.  Czy Gmina będzie miała prawo do pełnego (tj. 100%) obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktur, o ile faktury te dokumentują zakup towarów i usług opodatkowanych na zasadach ogólnych?
4.  Czy opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dotacja otrzymana na rzecz Gminy na dofinansowanie zakupu i montażu instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę na budynkach/gruncie podmiotów indywidualnych oraz na budynkach użyteczności publicznej? (ostatecznie postawione w uzupełnieniu wniosku oznaczone jako nr 5)

Zdaniem Wnioskodawcy.

Ad. 1.

Gmina … zabezpieczając wkład własny w Projekcie zawarła z mieszkańcami, dla których będą wykonane urządzenia OZE umowy użyczenia nieruchomości na okres realizacji projektu oraz jego trwałości. Zostały zawarte również umowy udziału w projekcie poprzez wniesienie przez mieszkańca wkładu własnego w przedmiotowej inwestycji.

Otrzymane wpłaty mieszkańców z tytułu uczestnictwa w projekcie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wg stawki 8% w przypadku gdy instalacje solarne i fotowoltaiczne będą montowane na dachu lub przytwierdzone do ściany budynku mieszkalnego jednorodzinnego. Natomiast montaż kotłów na biomasę będzie opodatkowany stawką 8%, ponieważ będą one zamontowane w budynkach mieszkalnych.

Powyższe zgodne jest z art. 41 ust. 12-12b, ust. 2 z uwzględnieniem art. 146a pkt 2 ustawy.

W przypadku wpłat dotyczących instalacji solarnych i fotowoltaicznych na wolnostojącej konstrukcji w terenie lub na dachu budynku w bezpośrednim sąsiedztwie budynku mieszkalnego zastosowano stawkę podatku VAT w wysokości 23%.

Na podstawie zawartych umów Gmina … zabezpiecza rzeczową realizację projektu tj. zgodnie z przepisami ustawy Prawo zamówień publicznych, wyłoni wykonawcę instalacji odnawialnego źródła energii, ustali harmonogram realizacji prac instalacyjnych, będzie sprawować bieżący nadzór inwestorki nad przebiegiem prac, przeprowadzi odbiory końcowe oraz rozliczenie finansowe projektu.

Po zakończeniu prac instalacyjnych, sprzęt i urządzenia wchodzące w skład instalacji odnawialnego źródła energii, pozostają własnością Gminy od dnia podpisania umowy przez cały czas trwania projektu tj. 5 lat od dnia zatwierdzenia końcowego raportu z realizacji przedsięwzięcia pn. „\`(...)\`” realizowanego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` , IV. Osi Priorytetowej Gospodarka niskoemisyjna, Poddziałanie IV. 1.2. Odnawialne źródła energii.

Ad. 2.

Liderem projektu jest JST – Gmina … , Partnerem Projektu jest Powiat … . Przedmiotem projektu oprócz wykonywania instalacji OZE dla budynków mieszkalnych stanowiących własność mieszkańców jest wykonywanie instalacji OZE na budynkach użyteczności publicznej.

Wkład własny Partnera projektu stanowi pomoc de minimis. Partner zabezpiecza swój wkład własny w wysokości 20,5% kosztów kwalifikowanych i 100% wydatków niekwalifikowanych związanych z realizacją zakresu projektu.

Wobec powyższego środki Partnera stanowiące wkład własny nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż zgodnie z zapisem powyżej stanowić będą refundację poniesionego wydatku przez Beneficjenta czyli Gminę … .

Ad. 3.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie nabywane towary i usługi związane z realizacją ww. Projektu będą/są związane ze sprzedażą opodatkowaną w zakresie dotyczącym budynków mieszkańców, to co do zasady Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych ww. wydatków z otrzymanych faktur, o ile te faktury dokumentują zakup towarów lub usług opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Natomiast w odniesieniu do budynków użyteczności publicznej wytworzonych na rzecz Partnera projektu tj. starostwo powiatowe, Gmina również będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku od towarów i usług. Gmina powołuje się na wyrok dot. stanowiska Gminy w odniesieniu do mechanizmu odwrotnego obciążenia tj.:

*   wyrok WSA w ….. z dnia 3.04.2019 …..;

*   wyrok WSA w …. z dnia 28.03.2019 …\`(...)\`

Ad. 5.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W opinii Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia przez nią świadczenia polegającego na wyposażeniu nieruchomości w kolektor słoneczny będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego.

Takie samo stanowisko w analogicznej sprawie zaprezentował DKIS w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.322.2017.1.JM, w której wskazał: „Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże, jak wskazał Wnioskodawca dotacja nie jest uzależniona od ceny instalacji zbywanej na rzecz mieszkańca, a wysokość dofinansowania nie jest bezpośrednio uzależniona od ilości nieruchomości biorących udział w projekcie, gdyż dofinansowywanie zostało przekazane na całość wydatków kwalifikowanych, które będą realizowane w projekcie, a nie na poszczególne nieruchomości czy instalacje na tych nieruchomościach. Należy bowiem zauważyć, że otrzymane przez Gminę środki zostaną przeznaczone na pokrycie kosztów projektu pod nazwą ,,…”, tym samym przedmiotowa dotacja jest dotacją kosztową. Dlatego też dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Reasumując, podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej z dnia 23 sierpnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.231.2017.3.MC, w której wskazano: „w przedmiotowej sprawie będziemy mieli do czynienia z sytuacją, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie. Jednakże w analizowanym przypadku nie wystąpi bezpośredni związek pomiędzy otrzymanym dofinansowaniem z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na realizację ww. projektu, a ceną wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności. Należy bowiem zauważyć, że otrzymana dotacja zgodnie z podpisaną umową z instytucją udzielającą dofinansowania jest dotacją celową, czyli przeznaczoną do dofinansowania kosztów realizacji różnego rodzaju inwestycji. Dlatego też dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. Reasumując, podstawą opodatkowania usługi montażu kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę wykonywanej na rzecz mieszkańców przez Gminę są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Analogiczny pogląd został zaprezentowany w interpretacji indywidualnej z dnia 7 lipca 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.166.2017.2.MWJ, w której pokreślone zostało, że „dotacja otrzymana przez Wnioskodawcę nie stanowi elementu podstawy opodatkowania podatkiem VAT w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. (\`(...)\`) podstawą opodatkowania dla usług świadczonych przez Gminę na rzecz mieszkańców są kwoty należne, w postaci wpłat, które uiszczają mieszkańcy biorący udział w projekcie zgodnie z zawartą umową, pomniejszone o kwotę należnego podatku”. Taki sam wniosek wysnuć można z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 4 lutego 2016 r., sygn. IPTPP3/4512-504/15-4/MJ.

Tym samym w opinii Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia przez nią czynności polegających na wyposażeniu nieruchomości w Instalacje będzie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego.

W uzupełnieniu wniosku ostatecznie przedstawiono stanowisko do pytania nr 5: Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z ww. przepisów wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

W opinii Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia przez nią świadczenia polegającego na wyposażeniu nieruchomości w kolektor słoneczny będzie wyłącznie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego. Tym samym w opinii Gminy, podstawą opodatkowania w przypadku świadczenia przez nią czynności polegających na wyposażeniu nieruchomości w instalacje będzie kwota wynagrodzenia określona w zawartych z mieszkańcami umowach pomniejszona o kwotę VAT należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   opodatkowania oraz stawki podatku VAT dla wpłat mieszkańców dotyczących czynności polegających na montażu instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych na budynkach, w budynkach mieszkańców lub w ich bezpośrednim sąsiedztwie, kotłów na biomasę w budynkach **\- jest prawidłowe,**

*   wyłączenia z podstawy opodatkowania wkładu własnego Partnera **\- jest nieprawidłowe,**

*   wyłączenia z podstawy opodatkowania dofinasowania ze środków europejskich dotyczących Instalacji **\- jest nieprawidłowe,**

*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu **\- jest prawidłowe.**

Na wstępie należy wyjaśnić, że w celu zachowania spójności wypowiedzi Organ zdecydował się udzielić odpowiedzi w innej kolejności niż wynika to z treści wniosku tj. najpierw pytanie nr 1 i nr 2, kolejno nr 5 oraz nr 3.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak aściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Stosownie do art. 8 ust. 2a ww. ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, usługa podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Aby czynności zostały opodatkowane zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy muszą zostać wykonane przez podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przywołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność, w związku z czym, przyznano jej na podstawie ust. 2 powołanego przepisu osobowość prawną. Stosownie do art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o samorządzie gminnym).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towaru i usług. W roku 2018 Gmina złożyła wniosek o dofinansowanie projektu w ramach RPO na lata 2014-2020, Osi priorytetowej IV. Gospodarka niskoemisyjna, numer i nazwa działania IV. 1 Odnawialne źródła energii, tytuł projektu „ \`(...)\` ”. Projekt będzie realizowany od 1.01.2020 r. Gmina jako beneficjent (Lider projektu) zamierza realizować projekt w partnerstwie, gdzie Partnerem będzie Powiat oraz Mieszkańcy Gminy. Projekt będzie realizowany w Partnerstwie.

Przedmiotem projektu jest wykonanie instalacji OZE dla budynków mieszkalnych zlokalizowanych w Gminie oraz da budynków użyteczności publicznej zlokalizowanych w Gminie.

Zakres rzeczowy projektu obejmuje:

1.  Instalacja po stronie Lidera:
    *   instalacje fotowoltaiczna PV – 304 lokalizacji;
    *   kocioł na biomasę – 46 lokalizacji;
    *   kolektory słoneczne – 163 lokalizacji.
2.  Instalacje po stronie Partnera:
    *   instalacja fotowoltaiczna w budynkach użyteczności publicznej – 3 lokalizacje.

Montaż instalacji fotowoltaicznych i solarnych oraz kotłów na biomasę będzie wykonany w budynkach jednorodzinnych o powierzchni nieprzekraczającej 300m2 w ramach termomodernizacji tj. czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, budynki te stanowią obiekty budowlane zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w rozumieniu art. 41 ust. 12a ustawy będą opodatkowane stawką 8%. Natomiast w sytuacji montażu instalacji fotowoltaicznych i solarnych na gruncie bądź dachu budynku gospodarczego będzie opodatkowane stawką 23%.

Instalacje odnawialnych źródeł energii będące przedmiotem projektu tj. panele fotowoltaiczne i kolektory słoneczne, mogą być montowane na budynku mieszkalnym, jak również na gruncie (w tym przypadku montowane są na konstrukcjach) albo na budynku gospodarczym. Miejsce uzależnione jest od możliwości technicznych montażu i uzgodnione jest z użytkownikiem instalacji. W przypadku pieca na biomasę montaż odbywa się zawsze w budynku mieszkalnym.

Zgodnie z umową wynagrodzenie od mieszkańca wnoszone na rzecz Gminy ma charakter obowiązkowy. Tylko uiszczenie wynagrodzenia na rzecz Gminy warunkuje realizację zadania u mieszkańca. Niedokonanie przez mieszkańca wynagrodzenia w terminie i w określonej wysokości jest równoznaczne z jego rezygnacją z udziału w zadaniu i rozwiązaniem umowy. Wysokość wynagrodzenia zostanie indywidualnie oszacowana dla poszczególnych mieszkańców biorących udział w projekcie.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%:, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8%

W oparciu o art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b (art. 41 ust. 12a ustawy).

Na podstawie art. 2 pkt 12 ustawy, obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

1.  budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2,
2.  lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej (art. 41 ust. 12c ustawy).

Jak wynika z powołanych wyżej przepisów, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Zgodnie z ww. rozporządzeniem, w dziale 11 mieszczą się budynki mieszkalne. Dział ten obejmuje grupy budynków: 111 – mieszkalnych jednorodzinnych, 112 – o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe, 113 – zbiorowego zamieszkania.

Z powyższego wynika, że prawo do zastosowania 8% stawki podatku wystąpi wówczas, gdy inwestycja będzie dotyczyła obiektów budowlanych zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych, przy założeniu, że usługa będzie wykonywana w ramach czynności określonych w art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług.

Analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, iż warunkiem zastosowania 8% stawki, na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek. Po pierwsze zakres wykonywanych czynności musi dotyczyć budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy budynków lub ich części. Po drugie, budynki lub ich części, których dotyczą ww. czynności, muszą być zaliczane do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że transakcja nie może korzystać z preferencyjnej, 8% stawki podatku.

Natomiast w przypadku budownictwa nieobjętego społecznym programem mieszkaniowym (budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2), preferencyjną stawkę VAT w wysokości 8% stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej te obiekty do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Z uregulowań zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186), wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego rozumie się budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (art. 3 pkt 1 i pkt 2).

Stwierdzić należy, że w powyższej definicji budynku nie mieszczą się elementy infrastruktury towarzyszącej budownictwu mieszkaniowemu. Oznacza to, że stawka preferencyjna, przewidziana ww. przepisami art. 41 ust. 12 w związku z art. 41 ust. 2 i art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy czynności tam wymienionych wykonywanych wyłącznie w budynkach, rozumianych jako obiekty budowlane wraz z wbudowanymi w bryle budynku instalacjami i urządzeniami technicznymi. Stawki tej ustawodawca nie przewidział dla ww. czynności wykonywanych poza tymi obiektami, w tym również dotyczących elementów infrastruktury budowlanej. Zatem do pozostałych usług, wykonywanych poza bryłą budynku zastosowanie ma podstawowa stawka podatku w wysokości 23%.

Wskazać przy tym należy, że przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont, modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów Prawa budowlanego oraz powszechnego rozumienia.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy Prawo budowlane, przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Przez przebudowę, zgodnie z pkt 7a tego artykułu, należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Z kolei definicja remontu została zawarta w pkt 8 art. 3 cyt. ustawy Prawo budowlane. Zgodnie z jego brzmieniem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych, niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja w rozumieniu przyjętym w języku polskim powszechnie oznacza ulepszenie, podwyższenie wartości technicznej, czy też użytkowej, podwyższenie standardu, unowocześnienie obiektu budowlanego lub jego części.

Natomiast w ustawie z dnia 21 listopada 2008 r. o wspieraniu termomodernizacji i remontów (Dz. U. z 2018 r., poz. 966, z późn. zm.), znajduje się określenie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego (art. 2 pkt 2), którym jest między innymi ulepszenie, w wyniku którego następuje zmniejszenie zapotrzebowania na energię dostarczaną na potrzeby ogrzewania i podgrzewania wody użytkowej oraz ogrzewania do budynków mieszkalnych, budynków zbiorowego zamieszkania oraz budynków stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego służących do wykonywania przez nie zadań publicznych.

Co prawda, ustawa o wspieraniu termomodernizacji i remontów ma inny kontekst normatywny niż ustawa o podatku od towarów i usług, ale skoro ustawodawca zdefiniował dane pojęcie w systemie prawnym, to nie ma podstaw do tego, aby odrzucać istniejącą definicję i tworzyć nową. Należy więc zaznaczyć, że definiując pojęcie przedsięwzięcia termomodernizacyjnego ustawodawca kierował się wyłącznie skutkiem, jaki ma zostać osiągnięty w wyniku tego przedsięwzięcia; zaniechał nawet przykładowego wymienienia rodzajów prac, jakie mieszczą się w pojęciu tego przedsięwzięcia. Definicja określająca przedsięwzięcie termomodernizacyjne wyłącznie na podstawie celu, jaki ma zostać osiągnięty, jest usprawiedliwiona zarówno na gruncie ustawy o wspieraniu termomodernizacji i remontów, jak i na gruncie prawa podatkowego.

Z kolei „montaż”, zgodnie ze Współczesnym słownikiem języka polskiego (red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), oznacza „składanie maszyn, urządzeń z gotowych części; zakładanie instalacji, łączenie oddzielnych części w jedną artystyczną, kompozycyjną całość”. Natomiast „instalować” oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

W związku z przytoczoną definicją stwierdzić należy, że pojęcie „montaż” odnosi się do takiego sposobu działania, w efekcie którego z niezależnie od siebie istniejących części powstaje wytwór będący zupełnie nową całością.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy dostawcą towarów lub usługodawcą a odbiorcą, a w zamian za wykonanie świadczenia powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczeniem i przekazanym za nie wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest dana czynność, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz dokonującego dostawy lub świadczącego usługę.

W niniejszej sprawie zgodnie z umową wynagrodzenie od mieszkańca wnoszone na rzecz Gminy ma charakter obowiązkowy. Tylko uiszczenie wynagrodzenia na rzecz Gminy warunkuje realizację zadania u mieszkańca. Niedokonanie przez mieszkańca wynagrodzenia w terminie i w określonej wysokości jest równoznaczne z jego rezygnacją z udziału w zadaniu i rozwiązaniem umowy. Wysokość wynagrodzenia zostanie indywidualnie oszacowana dla poszczególnych mieszkańców biorących udział w projekcie.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w rozpatrywanej sprawie występują skonkretyzowane świadczenia, które są wykonane między dwoma stronami umowy, tj. między Gminą (która zobowiązała się do wykonania określonych czynności na rzecz mieszkańców, tj. montażu instalacji), a właścicielami nieruchomości, którzy zobowiązali się do wniesienia wkładu własnego do przedmiotowego zadania. Należy zauważyć, że stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, Wnioskodawca zawierając umowy na montaż ww. instalacji, wchodzi w rolę świadczącego usługę. Wobec powyższego wystąpi bezpośredni związek (ekwiwalentność) pomiędzy świadczeniem Gminy, a płatnościami wnoszonymi przez ww. właścicieli. Tym samym wpłaty dokonywane przez mieszkańców na poczet wykonania przez Wnioskodawcę przedmiotowej usługi stanowią wynagrodzenie. Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi wpłatami, a zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz właścicieli nieruchomości należy stwierdzić, że świadczenia, które wykona Gmina w zamian za otrzymane wpłaty od mieszkańców stanowią odpłatne świadczenie usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Czynności montażu instalacji wykonywane w/na budynku mieszkalnym są opodatkowane z uwzględnieniem rodzaju budynku, w którym/na którym dana instalacja jest montowana bądź zamontowania Instalacji na gruncie mieszkańca Gminy.

W sytuacji gdy Instalacje - panele fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, kotły na biomasę - są wykonywane w ramach termomodernizacji, tj. czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, na budynkach mieszkalnych nie przekraczających 300 m2 zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, to świadczone usługi są opodatkowane według 8% stawki podatku zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy.

W sytuacji gdy Instalacje - panele fotowoltaiczne, kolektory słoneczne, kotły na biomasę - są wykonywane w ramach termomodernizacji, tj. czynności wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, na budynkach mieszkalnych przekraczających 300 m2 zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym preferencyjna 8% stawka podatku od towarów i usług znajdzie zastosowanie do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej nieprzekraczającej 300 m2, zgodnie z art. 41 ust. 2 w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 2 ustawy, a w pozostałej części powierzchni budynku czyli przekraczającej 300 m2 zastosowanie znajdzie 23% stawka podatku od towarów i usług zgodnie z art. 41 ust. 1 z zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Natomiast w sytuacji gdy panele fotowoltaiczne i kolektory słoneczne będą wykonywane na gruncie czyli poza bryłą budynku bądź na budynku użytkowym, to stwierdzić należy, że do czynności tych nie ma zastosowania preferencyjna stawku podatku VAT i czynności te są opodatkowane według 23% stawki podatku od towarów i usług w myśl art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 wniosku należy uznać za prawidłowe.

Ponadto, wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy wkład własny Partnera opisany w zdarzeniu przyszłym należy wliczyć do podstawy opodatkowania.

Z opisu sprawy wynika, że zarówno Wnioskodawca jak i Partner posiadają zagwarantowane środki własne na realizację projektu oraz pokrycie wkładu własnego 20,5% i kosztów niekwalifikowanych projektu. Wkład własny Partnera projektu wynosi … zł co stanowi 2,75% całości wkładu własnego w projekcie. Wkład własny Lidera Projektu wynosi … zł co stanowi 97,25% całości wkładu własnego w projekcie. Przekazanie wkładów własnych Partnera na rzecz Lidera będzie udokumentowane fakturą VAT. Partner na konto Lidera przekaże wkład własny, natomiast Lider zapłaci wykonawcy za wykonanie usługi i dostawę towaru (instalacja fotowoltaiczną) na podstawie otrzymanej faktury.

Zatem w oparciu o przedstawiony opis oraz obowiązujący w tym zakresie stan prawny należy stwierdzić, że przy realizacji Projektu będącego przedmiotem wniosku, dochodzi do odpłatnego świadczenia usług na rzecz Partnera projektu, w rozumieniu art. 5 ust. 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, podlegającego regulacji ustawy o VAT. Wkład własny Partnera projektu stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług montażu instalacji fotowoltaicznych.

Jak wyżej wskazano, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a 30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak wskazano wyżej, wkład własny Partnera projektu stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług montażu instalacji fotowoltaicznych.

Zgodnie z umową Powiat, jako Partner projektu zobowiązany jest do zabezpieczenia środków na realizację projektu, w kwocie odpowiadającej realizowanym przez niego zadaniom. Tym samym z postanowień umowy wynika, że wniesienie wkładu własnego przez Partnera Projektu jest obowiązkowe.

Jak wskazano powyżej decydującym kryterium dla określenia, czy świadczenie jest odpłatne czy nie, jest pobranie zapłaty za świadczenie, nie ma natomiast znaczenia wysokość tej zapłaty oraz to, od kogo jest otrzymywana.

W konsekwencji powyższego, otrzymany wkład własny od Partnera projektu należy uznać za wynagrodzenie za świadczone usługi, a tym samym wliczyć do podstawy opodatkowania, zgodnie z ww. art. 29a ust. 1 ustawy z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wyłączenia z podstawy opodatkowania dofinasowania ze środków europejskich dotyczących Instalacji.

Stosownie do treści art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 tego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z powołanego wyżej przepisu art. 29a ustawy wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi. Elementem zasadniczym wpływającym na objęcie uzyskanej przez podatnika dotacji definicją podstawy opodatkowania jest stwierdzenie, czy dotacja udzielana jest w celu sfinansowania, czy też dofinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Oznacza to, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają dotacje o charakterze przedmiotowym, a nie te, które mają charakter podmiotowy.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu podatku od towarów i usług. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania tym podatkiem. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des products wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners od Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencję, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy za niższą kwotę (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi od towarów i usług.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą opodatkowaniu.

Z okoliczności sprawy wynika, że dofinansowanie uzyskane z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa \`(...)\` na lata 2014-2020 wykorzystane będzie tylko na realizację projektu polegającego na instalacji kolektorów słonecznych, instalacji fotowoltaicznych oraz kotłów na biomasę. Środki otrzymane na realizację projektu mogą być wykorzystane tylko na ten cel. W przypadku nieotrzymania przedmiotowego dofinansowania na realizację projektu, projekt nie byłby realizowany. Wysokość otrzymanego dofinansowania jest uzależniona od liczby instalacji, w przypadku zrealizowania mniejszej ilości instalacji dofinansowanie zostanie proporcjonalnie obniżone. W przypadku niezrealizowania projektu Gmina będzie zobowiązana do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych wraz z odsetkami ustawowymi w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że środki z dofinansowania wpłyną na konto Wnioskodawcy. Otrzymane środki nie będą przekazywane na konto Partnera projektu.

W przedmiotowej sprawie zatem otrzymane przez Gminę dofinansowanie na realizację montażu instalacji fotowoltaicznych, kolektorów słonecznych i kotłów na biomasę na budynkach/gruncie podmiotów indywidualnych oraz na budynkach użyteczności publicznej ma bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu świadczenia usług, a zatem stanowi zapłatę otrzymaną od osoby trzeciej. W konsekwencji ww. dofinansowanie stanowi podstawę opodatkowania w myśl art. 29a ust. 1 z uwzględnieniem art. 29a ust. 6 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Ponadto tut. Organ wskazuje, że dotacja, którą Lider Projektu pozyska w ramach konkursu, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w całości, zarówno w części należnej Liderowi jak i w części należnej Partnerowi projektu. Zatem Lider Projektu obowiązany będzie do obliczenia i uiszczenia należnego podatku od całości otrzymanych przez niego do dyspozycji kwot dotacji. Kwota podatku należnego powinna być wyliczona metodą „w stu”, traktując otrzymane dofinansowanie, jako kwotę brutto, tj. kwotę zawierającą podatek należny.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 5 należało uznać za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku VAT w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika, że w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Podkreślić należy, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast, w myśl art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunki uprawniające do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego będą spełnione, ponieważ jak wynika z podjętego w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcia nabywane towary i usługi będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT z faktur dokumentujących wydatki ponoszone z tytułu realizacji ww. zadania inwestycyjnego.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków z otrzymanych faktur w związku z realizacją zadania inwestycyjnego, ponieważ towary i usługi nabywane w związku z realizacją ww. zadania będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przy czym, prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 wniosku należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w zakresie:

*   opodatkowania oraz stawki podatku VAT dla wpłat mieszkańców dotyczących czynności polegających na montażu instalacji fotowoltaicznych i kolektorów słonecznych na budynkach, w budynkach mieszkańców lub w ich bezpośrednim sąsiedztwie, kotłów na biomasę w budynkach,

*   wyłączenia z podstawy opodatkowania wkładu własnego Partnera,

*   wyłączenia z podstawy opodatkowania dofinasowania ze środków europejskich dotyczących Instalacji,

*   prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją projektu.

Natomiast wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto wskazać należy, iż interpretacje rozbieżne bądź wątpliwe mogą być poddane weryfikacji w trybie art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Szef Krajowej Administracji Skarbowej może z urzędu zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Oznacza to, że interpretacje indywidualne wydane przez upoważniony do tego organ, każdorazowo podlegają analizie i weryfikacji, a w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może zmienić nieprawidłową interpretację indywidualną.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę w przedmiotowym wniosku wyroków sądów, tutejszy organ wyjaśnia, że powołane wyroki są rozstrzygnięciami w indywidualnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się zawężają. Zatem, wskazane we wniosku wyroki sądów nie mają wpływu na podjęte w niniejszej interpretacji rozstrzygnięcie.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …. za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub nie właściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.