Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-3.4012.351.2020.DM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-10
Teza: Opodatkowanie usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2020 r. (data wpływu 14 lipca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 lipca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych oraz prawa do odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (…) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm., dalej: ustawa o samorządzie gminnym) Gmina jest wyposażona w osobowość prawną i posiada pełną zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządnie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane samorządowe jednostki budżetowe oraz instytucję kultury.

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego jest odpowiedzialna za realizację projektów inwestycyjnych, których przedmiotem jest budowa infrastruktury wodociągowo-kanalizacyjnej na obszarach położonych na jej terenach.

W ramach wykonywania powyższych zadań, Gmina podejmuje działania, które na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) stanowią czynności podlegające opodatkowaniu VAT (tj. odpłatna dostawa wody i odbiór ścieków na rzecz podmiotów zewnętrznych w stosunku do Gminy (dalej: Odbiorcy zewnętrzni)), jak również niepodlegające VAT (dostawa wody i odbiór ścieków na rzecz Gminy i jej jednostek organizacyjnych (dalej: Odbiorcy wewnętrzni)). Realizacji powyższych zadań służy infrastruktura wodno-kanalizacyjna.

W 2020 r. Gmina planuje realizację inwestycji pn. „Budowa sieci wodociągowej wraz z ujęciem głębinowym w(…), gmina (…) (dalej: Inwestycja). Zakończenie Inwestycji ma nastąpić do końca 2020 r. Inwestycja ma zostać sfinansowana w części ze środków własnych Gminy, a w części ze środków zewnętrznych. Gmina zamierza w tym zakresie zawrzeć umowę o dofinansowanie z Samorządem Województwa (…) w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

W ramach Inwestycji zostanie wykonana sieć wodociągowa wraz z przyłączami oraz głębinowe ujęcie wód (dalej: Infrastruktura wodociągowa). Budowa przyłączy będzie polegała na podłączeniu budynku do sieci wodociągowej znajdującej się w drodze. Tym samym część przyłącza będzie znajdowała się na działce gminnej, natomiast bezpośrednie przyłącze będzie znajdowało się na działce mieszkańca Gminy (dalej: Mieszkaniec). W związku z budową przyłączy Gmina nie pobrała / nie będzie pobierała wynagrodzenia od Mieszkańców. Gmina będzie ponosiła koszty przyłączy do sieci znajdujących się na działkach Mieszkańców, natomiast w przypadku przyłączy w części znajdującej się na działkach należących do Gminy koszty zostaną sfinansowane zarówno ze środków własnych Gminy jak i ze środków pochodzących z dofinansowania. Gmina będzie właścicielem przyłączy, powstałych w ramach Inwestycji. Budowa przyłączy jest/będzie niezbędna do świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Mieszkańców.

Wydatki związane z realizacją Inwestycji będą udokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Powstałą Infrastrukturę wodociągową Gmina po zakończeniu Inwestycji będzie wykorzystywać wyłącznie na potrzeby świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych, w szczególności do mieszkańców Gminy. Usługi te będą świadczone na podstawie zawieranych w tym zakresie indywidualnych umów cywilnoprawnych z każdym korzystającym z Infrastruktury wodociągowej.

Infrastruktura wodociągowa, która powstanie w ramach Inwestycji będzie wykorzystywana dla potrzeb odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody wyłącznie do posesji i budynków prywatnych, tj. Odbiorców zewnętrznych. Nie będzie podłączona do budynków należących do Gminy lub którejkolwiek z jej jednostek organizacyjnych, ani nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody do takich budynków.

Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy wyłącznie prawa do odliczenia VAT od wydatków inwestycyjnych oraz bieżących związanych z Infrastrukturą wodociągową, która nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody do jednostek organizacyjnych Gminy, w tym urzędu obsługującego Gminę oraz świetlic wiejskich, tj. będzie wykorzystywana wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych będzie stanowić po stronie Gminy czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku?
2.  Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia całości podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne, które poniesie w związku z realizacją Inwestycji oraz wydatki bieżące, które poniesie w związku z funkcjonowaniem Infrastruktury wodociągowej?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych będzie stanowić po stronie Gminy czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
2.  Gmina stoi na stanowisku, iż będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia całości VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne, które poniesie w związku z realizacją Inwestycji oraz wydatki bieżące, które poniesie w związku z funkcjonowaniem Infrastruktury wodociągowej.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Ad. 1

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one dostawy towarów. Takie skonstruowanie zakresu czynności opodatkowanych prowadzi do zapewnienia zasady powszechności opodatkowania.

W konsekwencji, mając na uwadze, że odpłatne czynności polegające na dostarczaniu wody nie stanowią dostawy towarów, zdaniem Gminy stanowią odpłatne usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawa o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Gmina pragnie podkreślić, iż powyższy pogląd był również wielokrotnie wyrażany przez Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: NSA). Przykładowo w wyroku z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. I FSK 1303/09, NSA wskazał, że: „w efekcie unormowania zawartego w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT gmina jest podatnikiem podatku VAT w zakresie, w jakim dokonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych”.

Podobne stanowisko NSA przedstawił w orzeczeniu z dnia 23 marca 2010 r., sygn. I FSK 273/09, wskazując, że: „podatnikiem VAT w zakresie czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy) jest z racji posiadanych cech podatnika (art. 15 ust. l ustawy) – gmina”.

W świetle powyższego, mając na uwadze, że Gmina świadczyć będzie odpłatne usługi dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych na podstawie zawartych z nimi umów cywilnoprawnych, w opinii Gminy wykonywanie tych czynności oznacza działanie Gminy w charakterze podatnika VAT. Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy, czynności te nie są zwolnione z VAT, gdyż ani ustawa o VAT, ani też rozporządzenia wykonawcze, nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Gmina pragnie przy tym podkreślić, iż powyższe stanowisko w podobnym stanie faktycznym zostało zaprezentowane m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-3.4012.329.2017.2.AŻ,

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 3 października 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.556.2017.l.AP.

W każdej z wyżej wymienionej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi dostarczania wody/odprowadzania ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, zdaniem Gminy, opisane czynności dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych stanowić będą po stronie Gminy usługi opodatkowane VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Ad. 2

Prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego wynika z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 tej ustawy.

W myśl przywołanej regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. gdy odliczenia tego dokonuje podatnik podatku VAT oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W rozpatrywanej sprawie wykonywane przez Gminę odpłatne usługi dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych będą podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT. W odniesieniu do tych czynności Gmina nie będzie działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będzie korzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. W analizowanym przypadku Gmina będzie występowała w roli podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o VAT, a wskazane czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

W konsekwencji, zdaniem Gminy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym istnieje/będzie istniał bezsprzeczny i bezpośredni związek pomiędzy wydatkami inwestycyjnymi, które Gmina poniesie w związku z realizacją Inwestycji oraz wydatkami bieżącymi, które poniesie w związku z funkcjonowaniem Infrastruktury wodociągowej z wykonywaniem przez Gminę w przyszłości czynności opodatkowanych w postaci sprzedaży usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych. Gdyby bowiem Inwestycja nie została zrealizowana nie powstałby przedmiot świadczenia usług podlegających opodatkowaniu VAT.

Analogicznie wygląda sytuacja w odniesieniu do wydatków bieżących - ich ponoszenie będzie niezbędne do funkcjonowania Infrastruktury wodociągowej, a w rezultacie do świadczenia usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych. Wobec powyższego, w ocenie Gminy także drugą z ww. przesłanek, warunkującą możliwość skorzystania z prawa do odliczenia VAT, należy uznać za spełnioną.

W konsekwencji, w ocenie Gminy będzie jej przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego od poniesionych wydatków inwestycyjnych i bieżących związanych z Infrastrukturą wodociągową w pełnej wysokości.

Powyższe stanowisko, w analogicznym stanie faktycznym, zostało potwierdzone m.in. przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 6 kwietnia 2018 r. (sygn. 0114-KDIP4.4012.130.2018.3.MPE), w której organ wprost wskazał, że: „(\`(...)\`) wydatki poniesione na realizację projektu: „Budowa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz przebudowa i rozbudowa SUW” będą związane wyłącznie z wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej czynnościami opodatkowanymi, bowiem jak wynika z opisu sprawy ww. sieci będą wykorzystywane jedynie do prowadzenia sprzedaży opodatkowanej na rzecz lokalnej społeczności Gminy. W opisanym przypadku - jak wynika z wniosku - wybudowana sieć nie będzie jednocześnie służyła działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT (tj. działalności jednostek organizacyjnych Gminy). W związku z powyższym, Wnioskodawcy stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy będzie przysługiwało prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących nabycie towarów i usług w związku z realizacją projektu: „Budowa sieci wodociągowej i kanalizacyjnej oraz przebudowa i rozbudowa SUW” - bowiem jak wynika z okoliczności sprawy - ww. wydatki będą wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”.

Analogiczne stanowisko znajduje potwierdzenie również w m.in.:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 maja 2018 r. (sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.226.2018.1.MGO), w której organ uznał, że: „Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w pełnej wysokości od wydatków no realizację ww. inwestycji w zakresie wymiany obecnie istniejącej przestarzałej sieci wodociągowej w miejscowości\`(...)\` na nową sieć wodociągową. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy”,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 4 lipca 2017 r. (sygn. 0115-KDIT1-3.4012.208.2017.2.MZ), w której organ wskazał, że: „Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości w związku z realizacją przedmiotowego projektu, o ile nie zajdą okoliczności wyłączające to prawo wynikające z art. 88 ustawy. Nabyte w trakcie inwestycji towary i usługi będą bowiem służyły do wykonywania czynności opodatkowanych”,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 24 lutego 2017 r. (sygn. 3063-ILPP1-2.4512.14.2017.l.MR), w której wskazał on, iż „wydatki związane z planowaną Inwestycją służące wyłącznie czynnościom opodatkowanym, realizowanym faktycznie przez Zakład będą mogły podlegać odliczeniu w całości przez Gminę, gdyż czynności opodatkowane wykonywane przez Zakład będą czynnościami opodatkowanymi Gminy. Podsumowując, Gminie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych z realizacją Inwestycji pn. „Budowa sieci kanalizacji sanitarnej (\`(...)\`)”, która będzie wykorzystywana przez Gminę za pośrednictwem Zakładu do świadczenia usług w zakresie dostawy i odbioru ścieków, tj. czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług”,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji z 21 lutego 2017 r. (sygn. 1061-IPTPP1.4512.70.2017.2.AK), w której organ zauważył, iż „z nowo wybudowanego odcinka kanalizacji nie będą korzystać jednostki, korzystać będą tylko i wyłącznie mieszkańcy Gminy oraz osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą. Nie jest również planowane wykorzystywanie tego odcinka do sprzedaży innej niż opodatkowana. W związku z powyższym, Wnioskodawca będzie miał możliwość pełnego odliczenia podatku VAT w związku z realizacją inwestycji”,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z 2 lutego 2017 r. (sygn. 3063-ILPP1-3.4512.187.2016.2JNa), w której organ uznał, iż „warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny, a wydatki związane z realizacją projektu pn. „Budowa kanalizacji sanitarnej wraz z przykanalikami oraz sieci wodociągowej wraz z przyłączami w miejscowościach A i B” będą miały związek wyłącznie z wykonywanymi przez Gminę poprzez Zakład Komunalny czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnymi usługami odbioru ścieków i dostarczania wody”,

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 lutego 2017 r. (sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.296.2017.1.MAP), w której organ potwierdził stanowisko wnioskodawcy, iż : „(\`(...)\`) w związku z zamiarem wdrożenia przez Gminę rozwiązania wskazanego w opisie zdarzenia przyszłego w odniesieniu do Infrastruktury Wod-Kan (tj. świadczenia przez Gminę usługi przesyłu wody i ścieków komunalnych z wykorzystaniem majątku Infrastruktury Wod-Kan na rzecz Spółki bezpośrednio po przyjęciu majątku Infrastruktury Wod-Kan do użytkowania), Gmina będzie miała prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących Wydatki na Wod-Kan, na zasadach ogólnych, wynikających z art. 86 ustawy o VAT (\`(...)\`)”.

W ocenie Gminy, powyższe uwagi w zakresie pełnego prawa do odliczenia VAT dotyczą wszystkich elementów Infrastruktury wodociągowej, które powstaną w związku z realizacją Inwestycji - tj. sieci wodociągowej wraz z przyłączami oraz głębinowego ujęcia wody. Z uwagi na fakt, że budowa przyłączy jest/będzie niezbędna do świadczenia usług w zakresie dostarczania wody, to także w tym zakresie Gminie powinno przysługiwać prawo do odliczenia VAT w pełnej wysokości, pomimo że część przyłącza będzie znajdowała się na działce gminnej, natomiast bezpośrednie przyłącze będzie znajdowało się na działce mieszkańca.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych, m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 lutego 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.756.2019.2.ALN), w której organ podatkowy uznał, że: „Wybudowana sieć będzie wykorzystywana przez Gminę do działalności gospodarczej, tj. sprzedaż usług dla mieszkańców (odprowadzanie ścieków zgodnie z zawartymi umowami cywilnoprawnymi). Faktury związane z realizacją Projektu są wystawiane na Gminę. Odbioru ścieków z przyłączy dokonywać będzie Gmina, za co będzie wystawiać faktury VAT, przy czym nabywcami usług będą mieszkańcy, na rzecz których wybudowano sieć kanalizacyjną, a z tytułu podatku należnego Gmina rozliczać się będzie w deklaracjach VAT-7. W Modelu nr 1, to Gmina jako podatnik VAT czynny będzie świadczyć usługi w zakresie odbioru ścieków, bez pośrednictwa jednostki organizacyjnej. Wybudowana sieć kanalizacji sanitarnej, przebudowana przepompownia ścieków, szafka sterownicza, kanalizacja tłoczona oraz przyłączenia będą wykorzystywane przez Gminę w ramach działalności gospodarczej wyłącznie do czynności opodatkowanych. Mając zatem na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, są/będą spełnione, ponieważ Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT oraz będzie wykorzystywała przedmiotową infrastrukturę kanalizacyjną do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym Gminie przysługuje/będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją zadania.”

Podsumowując, Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości z tytułu wydatków inwestycyjnych, które poniesie w związku z realizacją Inwestycji oraz wydatków bieżących, które poniesie w związku z funkcjonowaniem Infrastruktury wodociągowej z uwagi na wykorzystywanie Infrastruktury wodociągowej wyłącznie do działalności opodatkowanej w postaci świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast z art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z tak szeroko sformułowanej definicji wynika, że przez świadczenie usług należy przede wszystkim rozumieć określone zachowanie podatnika na rzecz odrębnego podmiotu, które zasadniczo wynika z dwustronnego stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Analiza wskazanych powyżej przepisów prowadzi do następujących wniosków:

1.  wyłączenie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników podatku od towarów i usług ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy,
2.  w celu skorzystania przez ww. podmioty z wyłączenia od podatku konieczne jest spełnienie dwóch kumulatywnych warunków:
    *   czynności – co do zasady podlegające opodatkowaniu VAT – muszą być wykonane przez ściśle określone podmioty,
    *   ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług na mocy art. 15 ust. 6 ustawy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r., poz. 713), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy – w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy – należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych Gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. Zadania własne obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2020 r. Gmina planuje realizację inwestycji pn. „Budowa sieci wodociągowej wraz z ujęciem głębinowym w miejscowości(…), gmina(…)”. Zakończenie Inwestycji ma nastąpić do końca 2020 r. Inwestycja ma zostać sfinansowana w części ze środków własnych Gminy, a w części ze środków zewnętrznych. Gmina zamierza w tym zakresie zawrzeć umowę o dofinansowanie z Samorządem Województwa (….) w ramach Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

W ramach Inwestycji zostanie wykonana sieć wodociągowa wraz z przyłączami oraz głębinowe ujęcie wód. Budowa przyłączy będzie polegała na podłączeniu budynku do sieci wodociągowej znajdującej się w drodze. Tym samym część przyłącza będzie znajdowała się na działce gminnej, natomiast bezpośrednie przyłącze będzie znajdowało się na działce mieszkańca Gminy. W związku z budową przyłączy Gmina nie pobrała / nie będzie pobierała wynagrodzenia od Mieszkańców. Gmina będzie ponosiła koszty przyłączy do sieci znajdujących się na działkach Mieszkańców, natomiast w przypadku przyłączy w części znajdującej się na działkach należących do Gminy koszty zostaną sfinansowane zarówno ze środków własnych Gminy jak i ze środków pochodzących z dofinansowania. Gmina będzie właścicielem przyłączy, powstałych w ramach Inwestycji. Budowa przyłączy jest/będzie niezbędna do świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Mieszkańców.

Wydatki związane z realizacją Inwestycji będą udokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę fakturami VAT, na których Gmina oznaczona będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.

Powstałą Infrastrukturę wodociągową Gmina po zakończeniu Inwestycji będzie wykorzystywać wyłącznie na potrzeby świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych, w szczególności do mieszkańców Gminy. Usługi te będą świadczone na podstawie zawieranych w tym zakresie indywidualnych umów cywilnoprawnych z każdym korzystającym z Infrastruktury wodociągowej.

Infrastruktura wodociągowa, która powstanie w ramach Inwestycji będzie wykorzystywana dla potrzeb odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody wyłącznie do posesji i budynków prywatnych, tj. Odbiorców zewnętrznych. Nie będzie podłączona do budynków należących do Gminy lub którejkolwiek z jej jednostek organizacyjnych, ani nie będzie wykorzystywana do dostarczania wody do takich budynków.

W rozpatrywanej sprawie, wątpliwości Wnioskodawcy w pierwszej kolejności dotyczą kwestii, czy świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody do Odbiorców zewnętrznych będzie stanowić po stronie Gminy czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.

Jak wskazano powyżej, gdy organ władzy publicznej wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań własnych oraz dokonuje tego odpłatnie na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych działa jako podatnik podatku od towarów i usług. Realizacja zadań następuje wówczas w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych).

W rozpatrywanej sytuacji, z uwagi na fakt, że usługi w zakresie dostarczania wody będą wykonywane przez Wnioskodawcę odpłatnie w ramach umów cywilnoprawnych – w odniesieniu do tych usług – Gmina nie będzie działać jako organ władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku Zainteresowany wystąpi w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynności – jako wypełniające definicję art. 8 ust. 1 ustawy – będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6% stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zaznaczenia wymaga, że zastosowanie obniżonych stawek podatku lub zwolnienie od podatku możliwe jest tylko wówczas, gdy wynika to wprost z ustawy lub przepisów wykonawczych do ustawy.

Odpłatne świadczenie usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych nie zostało przez ustawodawcę wymienione wśród usług zwolnionych od podatku, w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu według stawki VAT właściwej dla tychże usług.

Mając na względzie przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody będzie stanowić czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia od tego podatku

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do pełnego odliczenia VAT naliczonego od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących związanych z Infrastrukturą.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie powyższy warunek uprawniający do odliczenia podatku VAT zostanie spełniony, ponieważ Infrastruktura, która powstanie w ramach inwestycji pn. „Budowa sieci wodociągowej wraz z ujęciem głębinowym w m. (…), gmina(…)” będzie służyła do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług i niekorzystających ze zwolnienia z tego podatku. Ponadto, Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zatem, analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych i wydatków bieżących ponoszonych w związku z Infrastrukturą, z uwagi na spełnienie przesłanek warunkujących to prawo.

Zaznaczenia wymaga, że Wnioskodawca będzie mógł zrealizować prawo do odliczenia VAT naliczonego pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w(…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.