Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.556.2018.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-11-02
Teza: Sposób opodatkowania kwoty wynagrodzenia zapłaconej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta za odstąpienie od umowy przez Kontrahenta.
Słowa kluczowe: faktura; odliczenia; opodatkowanie; podatek-podatek naliczony; ugody; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 sierpnia 2018 r. (data wpływu 3 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania kwoty Wynagrodzenia zapłaconej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta za wykonanie Świadczenia oraz prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej na tę okoliczność przez Kontrahenta – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 3 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu opodatkowania kwoty Wynagrodzenia zapłaconej przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta za wykonanie Świadczenia oraz prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę podatku naliczonego zawartego w fakturze wystawionej na tę okoliczność przez Kontrahenta.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:** **(…)**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:** **(…)**

przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w dniu 1 października 2015 r. zawarł umowę o współpracy (dalej: „Umowa”) zmienioną aneksem nr 1 z dnia 1 kwietnia 2016 r. (dalej: „Aneks”).

Kontrahent przejął ogół praw i obowiązków spółki będącej stroną Umowy na skutek połączenia dokonanego w dniu 2 listopada 2017 r. Z kolei w dniu 30 czerwca 2017 r. Wnioskodawca zmienił nazwę. Mając na uwadze powyższe, Umowa wraz z Aneksem są dokumentami wiążącymi Wnioskodawcę i Kontrahenta (dalej: „Strony” albo odpowiednio „Strona” w odniesieniu do pojedynczego podmiotu).

W momencie zawierania Umowy i Aneksu Strony działały w ramach tej samej grupy kapitałowej. Od stycznia 2017 r. Strony nie są już członkami jednej grupy kapitałowej z uwagi na zmianę właściciela Kontrahenta.

Wnioskodawca prowadzi serwisy internetowe w dwóch domenach (dalej określone jako: „Serwis A” oraz „Serwis B”), również Kontrahent prowadzi serwis internetowy (dalej określony jako: „Serwis C”). Przedmiotem Umowy jest integracja Serwisów internetowych A, B i C oraz wzajemne świadczenia usług między Wnioskodawcą i Kontrahentem zmierzające do zwiększenia ruchu w serwisach obsługiwanych przez te podmioty.

Mianowicie, zgodnie z postanowieniami Umowy Kontrahent zamieszcza (lokuje) w Serwisie A i B ogłoszenia pochodzące z serwisu C, a Wnioskodawca zamieszcza (lokuje) w dedykowanych kategoriach w Serwisie C ogłoszenia pochodzące z Serwisu A i B. Ogłoszenia te lokowane są w odpowiednich serwisach w taki sposób, iż kierują użytkowników Internetu bezpośrednio do serwisu, w którym dane ogłoszenie zostało pierwotnie zamieszczone.

Z tytułu wzajemnego świadczenia usług, Strony zobowiązały się do uiszczania na swoją rzecz prowizji, liczonej od przychodów netto uzyskiwanych przez pierwszą Stronę z tytułu umieszczenia w serwisach internetowych drugiej Strony ogłoszeń pochodzących z serwisów internetowych pierwszej Strony.

Zgodnie z pierwotnymi postanowieniami Umowy, została ona zawarta na czas nieokreślony. Wnioskodawca i Kontrahent mieli, w myśl pierwotnych postanowień Umowy, prawo do rozwiązania Umowy z zachowaniem 1-miesiecznego okresu wypowiedzenia skutecznego na koniec miesiąca kalendarzowego.

Zawarty w dniu 1 kwietnia 2016 r. Aneks zmienił postanowienia Umowy dotyczące m.in. okresu trwania i zasad wypowiedzenia Umowy. W szczególności, zgodnie z postanowieniami Aneksu:

1.  żadna ze Stron nie może zaprzestać udostępniania przedmiotowych treści ani istotnie zmieniać metody, widoku lub sposobu wystawiania przedmiotowych treści. Jeśli w przeciągu pierwszych 2 lat trwania Umowy nastąpi, w opinii drugiej Strony, jakakolwiek istotna zmiana metody, widoku czy sposobu wystawiania przedmiotowych treści, to Strona zgłaszająca sprzeciw będzie upoważniona do rozwiązania umowy z zachowaniem 6 miesięcznego okresu wypowiedzenia;
2.  Umowa będzie trwała tak długo, jak życzą sobie tego obie Strony. Umowa nie będzie mogła być rozwiązana przez 2 lata od dnia 1 kwietnia 2016 r. Po 2 latach od dnia 1 kwietnia 2016 r. Umowa może być rozwiązana przez każdą ze Stron, z zachowaniem 6-miesięcznego okresu wypowiedzenia.

Istotne jest, że Umowa po zmianach wprowadzanych Aneksem nie przewiduje skrócenia 6 miesięcznego okresu wypowiedzenia.

Wnioskodawca oświadczeniem zawartym w piśmie z dnia 10 kwietnia 2018 r. skierowanym do Kontrahenta wypowiedział umowę z zachowaniem 6-miesięcznego terminu wypowiedzenia. Jednocześnie, w treści przedmiotowego wypowiedzenia Wnioskodawca wyraził wolę wcześniejszego zakończenia współpracy z Kontrahentem w przedmiocie określonym Umową, oświadczając, że jest gotowy do podjęcia rozmów o warunkach wcześniejszego rozwiązania Umowy na podstawie odrębnego porozumienia.

Ponadto, informacja o zakończeniu współpracy pomiędzy Wnioskodawcą, a Kontrahentem została również opublikowana w prasie.

Chęć wcześniejszego zakończenia współpracy przez Wnioskodawcę związana była przede wszystkim ze zmianą właściciela Kontrahenta, do której doszło w styczniu 2017 r., a w konsekwencji której Wnioskodawca i Kontrahent przestali funkcjonować w ramach tej samej grupy kapitałowej. W rezultacie, Spółka miała zamiar wykorzystywać w dalszej działalności gospodarczej zasoby zaangażowane uprzednio we współpracę z Kontrahentem do zwiększenia potencjału własnych serwisów.

W związku z wyrażoną przez Wnioskodawcę chęcią zakończenia współpracy oraz przekazywanymi Kontrahentowi informacjami o planowanym zakończeniu wykonywania Umowy, jak również informacjami pojawiającymi się w prasie, Kontrahent złożył do sądu wniosek o zabezpieczenie roszczeń. Sąd przychylił się do wniosku Kontrahenta, zabezpieczając jego roszczenia poprzez wydanie w dniu 27 czerwca 2018 r. stosownego postanowienia. Wnioskodawca wniósł zażalenie na to postanowienie.

Od dnia 1 lipca 2018 r. Wnioskodawca zaprzestał wykonywania Umowy na rzecz Kontrahenta, przy sprzeciwie Kontrahenta w tym zakresie.

Ostatecznie, w celu polubownego zakończenia sporu, Wnioskodawca i Kontrahent w dniu 9 lipca 2018 r. zawarli w formie pisemnej ugodę (dalej: „Ugoda”). Zgodnie z postanowieniami Ugody, m.in.:

1.  Strony postanawiają rozwiązać Umowę ze skutkiem na dzień 30 czerwca 2018 r.;
2.  za wyrażenie zgody na zaprzestanie wykonywania Umowy oraz jej wcześniejsze rozwiązanie (dalej: „Świadczenie”) bez ważnej przyczyny Wnioskodawca zobowiązuje się zapłacić na rzecz Kontrahenta wynagrodzenie za wcześniejsze rozwiązanie Umowy (dalej: „Wynagrodzenie”) w postaci pieniężnej;
3.  Kontrahent zobowiązuje się zaniechać egzekucji zabezpieczenia, jak również cofnąć wniosek o udzielenie zabezpieczenia oraz zobowiązuje się nie dochodzić roszczeń o zwrot kosztów związanych ze wszczętym postępowaniem zabezpieczającym;
4.  Strony zgodnie postanawiają, że poprzez zawarcie i wykonanie Ugody uregulowane zostają wszelkie roszczenia Stron związane z Umową, a co do tych roszczeń, które nie zostały wprost wymienione w Ugodzie (w tym potencjalne roszczenia związane z postępowaniami sądowymi) – następuje ich zrzeczenie;
5.  niezależnie od Wynagrodzenia za Świadczenie, Strony rozliczyły wzajemnie wynagrodzenie za usługi faktycznie wykonywane w maju i w czerwcu 2018 r.

Mając na uwadze zawarcie Ugody, pismem z dnia 9 lipca 2018 r. Kontrahent cofnął wniosek o udzielenie zabezpieczenia roszczenia.

Usługi świadczone wzajemnie przez Wnioskodawcę i Kontrahenta w ramach Umowy (wzajemne promowanie ogłoszeń) podlegały opodatkowaniu podstawową stawką VAT (23%) i były dokumentowane fakturami.

Wykonanie Świadczenia na gruncie Ugody zostało udokumentowane przez Kontrahenta fakturą wystawioną w dniu 9 lipca 2018 r.

Wnioskodawca zaznacza, że kwota wypłaconego Wynagrodzenia w związku ze Świadczeniem ma związek z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy i czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca i Kontrahent są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 i 8 Ustawy VAT kwota Wynagrodzenia zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta za wykonanie Świadczenia, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, z zastosowaniem podstawowej stawki VAT (art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy VAT)?
2.  Czy Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej Świadczenie, tj. czynność wyrażenia zgody na zaprzestanie wykonywania Umowy i jej wcześniejsze rozwiązanie?

Zdaniem Wnioskodawców:

1.  W świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 i 8 Ustawy VAT kwota Wynagrodzenia zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta za wykonanie Świadczenia, jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem podstawowej stawki VAT.
2.  Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej Świadczenie, tj. czynność wyrażenia zgody na zaprzestanie wykonywania Umowy i jej wcześniejsze rozwiązanie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w odniesieniu do pytania nr 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Jednocześnie, zgodnie z ustawową definicją wskazaną w art. 2 pkt 6 Ustawy VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 Ustawy VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jednocześnie, zgodnie z art. 6 Ustawy VAT, przepisów Ustawy VAT nie stosuje się do:

1.  transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
2.  czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w celu uznania, że wykonanie przez Kontrahenta Świadczenia na rzecz Wnioskodawcy za Wynagrodzeniem stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT należy potwierdzić, iż:

1.  Świadczenie stanowi formę dostawy towarów albo świadczenia usług w rozumieniu Ustawy VAT,
2.  Świadczenie zostało dokonane odpłatnie,
3.  Świadczenie nie stanowi czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT.

Ad. 1.

Wykonane Świadczenie ze względu na swój niematerialny charakter niewątpliwie nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu Ustawy VAT. W takim wypadku należy dokonać oceny, czy Świadczenie może zostać uznane za świadczenie usług. W tym kontekście należy wskazać, że przez świadczenie usług rozumie się każde zachowanie niebędące dostawą towarów i świadczone na rzecz innego podmiotu. Definicja świadczenia usług sformułowana została na zasadzie dopełnienia – jeżeli dana czynność nie podlega opodatkowaniu jako dostawa towarów, to będzie podlegała VAT jako świadczenie usług. Powyższe umożliwia realizację zasady powszechności opodatkowania VAT, a więc objęcie opodatkowaniem VAT możliwe różnych stanów faktycznych.

Ponadto, wskazać należy, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Nie obejmuje bowiem wyłącznie działań/aktywności podatnika, ale także zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji – o czym wprost stanowi art. 8 ust. 1 pkt 2 Ustawy VAT. W rezultacie przez pojęcie usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, które składać się może zarówno z działania (wykonanie czegoś), jak i zaniechania (nieczynienie bądź tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

W tym kontekście – na gruncie analizowanego stanu faktycznego – należy wskazać, iż zgodnie z postanowieniami Umowy oraz Aneksu, Umowa nie mogła być rozwiązana przez 2 lata od dnia 1 kwietnia 2016 r., a po tym okresie mogła być rozwiązana z zachowaniem 6-miesięcznego okresu wypowiedzenia.

Pomimo obowiązujących Strony uzgodnień zawartych w Umowie/Aneksie, zawierając Ugodę i przychylając się do oczekiwań Wnioskodawcy, Kontrahent wyraził zgodę na zaprzestanie wykonywania Umowy oraz jej wcześniejsze rozwiązanie.

Mając na uwadze powyższe, Świadczenie wykonane przez Kontrahenta stanowi niewątpliwie formę świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy, o których mowa w art. 8 ust. 1 Ustawy VAT.

Ad. 2.

Zgodnie z orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”):

1.  określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie nabywcy usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT (wyrok z dnia 8 marca 1988 r., sprawa C-102/86);
2.  usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy (wyrok z dnia 3 marca 1994 r., sprawa C-16/93).

W ocenie Wnioskodawcy, tak określony warunek dotyczący odpłatności jest spełniony. Związek między Świadczeniem, a uiszczeniem Wynagrodzenia nie budzi wątpliwości.

Beneficjentem Świadczenia Kontrahenta jest Wnioskodawca. Usługi wykonane przez Kontrahenta w ramach Świadczenia umożliwiają bowiem Wnioskodawcy kontynuację działalności gospodarczej według przyjętej koncepcji bez udziału partnera handlowego (Kontrahenta), który przestał być częścią grupy kapitałowej, do której należy Wnioskodawca. Wnioskodawca na skutek zgody Kontrahenta na rozwiązanie Umowy nie jest zobowiązany do dalszego nabywania usług, które przestały spełniać założone cele biznesowe.

Ponadto, w związku z ustaleniami zawartymi w Ugodzie, Wnioskodawca został uwolniony od potencjalnych roszczeń Kontrahenta o zwrot kosztów związanych ze wszczętym postępowaniem zabezpieczającym czy kosztów sądowych w przypadku wniesienia powództwa.

W zamian za powyższe korzyści, Wnioskodawca przekazał Kontrahentowi ekwiwalent w postaci Wynagrodzenia – co wprost potwierdza zawarta Ugoda.

Ad. 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, wykonanie Świadczenia nie stanowi żadnej z czynności wskazanych enumeratywnie w art. 6 Ustawy VAT, niestanowiących czynności objętych VAT (tj. zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa/przedsiębiorstwa, czy też czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy).

W tym kontekście, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że wypłaty Wynagrodzenia za Świadczenie nie można również traktować jako innej czynności niepodlegającej VAT, w szczególności jako zapłaty odszkodowania, które pozostaje poza zakresem opodatkowania VAT.

Przepisy Ustawy VAT nie wskazują definicji odszkodowania, niemniej jego charakter można wywnioskować z przepisów pozapodatkowych. Zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu Cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm., dalej: „k.c.”), zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 k.c.). W myśl art. 471 k.c. dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, na gruncie stosunków cywilnoprawnych szkoda polega na nienależytym wykonaniu bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a poniesionym uszczerbkiem. Istotą instytucji odszkodowania nie jest zatem płatność za świadczenie, ale rekompensata za szkodę. W takiej sytuacji nie występuje transakcja ekwiwalentna – świadczenie w zamian za wynagrodzenie – co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.

Mając na względzie wcześniej przedstawione uwagi, tj. okoliczność, że rozliczenie w ramach Ugody następuje za wykonanie przez Kontrahenta Świadczenia (ma charakter ekwiwalentny), nie ma podstaw do traktowania Wynagrodzenia jako kwoty odszkodowania pozostającej poza zakresem opodatkowania VAT.

Reasumując, biorąc pod uwagę rozważania w punktach 1)-3) powyżej wskazać należy, że w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 i 8 Ustawy VAT kwota Wynagrodzenia zapłacona przez Wnioskodawcę na rzecz Kontrahenta za wykonanie Świadczenia jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca pragnie podkreślić, że przedstawione stanowisko jest zgodne z podejściem prezentowanym przez sądy administracyjne w podobnych stanach faktycznych:

1.  wyrok NSA z dnia 7 marca 2018 r. (sygn. I FSK 794/16), w którym NSA wskazał: „W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się, że kwota uiszczana wynajmującemu przez najemcę za przedterminowe rozwiązanie umowy najmu, stanowi wynagrodzenie za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u. i z tego względu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (\`(...)\`)”;
2.  wyrok NSA z dnia 21 czerwca 2017 r. (sygn. I FSK 1868/15), w którym NSA zauważył: „(\`(...)\`) opisaną we wniosku o interpretację zgodę Skarżącego na wcześniejsze rozwiązanie umowy najmu w zamian za uiszczenie przez najemcę określonej kwoty, należało ocenić jako zobowiązanie wynajmującego do powstrzymania się od dochodzenia od najemcy realizacji skutków łączącej strony umowy najmu, które to zachowanie mieści się w pojęciu usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 u.p.t.u.”;
3.  wyrok NSA z dnia 11 maja 2017 r. (sygn. I FSK 819/15), w którym NSA podkreślił: „(\`(...)\`) że sam fakt wcześniejszego rozwiązania umowy za porozumieniem stron nie daje podstaw do twierdzenia o wystąpieniu szkody. Zaś określenie, że jest to odszkodowanie »w związku z przedterminowym rozwiązaniem umowy« także szkody tej nie określa. (\`(...)\`) Reasumując Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że w stanie faktycznym opisanym we wniosku o interpretację skarżący nie otrzymuje odszkodowania, które nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz w rzeczywistości otrzymana od wykonawcy kwota stanowić będzie wynagrodzenie za usługę w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, które podlega opodatkowaniu”;
4.  wyrok NSA z dnia 22 marca 2017 r. (sygn. I FSK 1283/15), w którym NSA stwierdził: „Sąd pierwszej instancji prawidłowo uznał, że zapłata przez najemcę, na podstawie zawartego porozumienia z wynajmującym, określonej w tym porozumieniu kwoty za przedterminowe rozwiązanie umowy najmu, stanowi wynagrodzenie w zamian za świadczenie usług w rozumieniu tego przepisu i z tego względu podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;
5.  wyrok NSA z dnia 7 lipca 2016 r. (sygn. I FSK 226/15), w którym NSA wskazał: „Opisana we wniosku o interpretację zgoda na wcześniejsze rozwiązanie umowy, powinna być oceniana jako wyrażenie zgody na odstąpienie za wynagrodzeniem od egzekwowania skutków zawartej umowy. Takie zachowanie mieści się w pojęciu usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jest to bowiem zobowiązanie się do powstrzymania od dochodzenia od najemcy realizacji skutków umowy najmu, która łączyła strony”;
6.  wyrok NSA z dnia 7 lutego 2014 r. (sygn. I FSK 1664/12), w którym NSA stwierdził: „To, iż w rozpoznawanej sprawie najemca wypłaca kwotę pieniężną wynajmującemu z powodu wcześniejszego rozwiązania umowy, nie zmienia sensu i konsekwencji płynących z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości, iż wypłata ta wywodzi się z tego samego źródła, którym jest umowa najmu. Oznacza to, że – wbrew stanowisku Sądu pierwszej instancji – nie mamy w sprawie do czynienia z odszkodowaniem, które należy rozumieć w oderwaniu od samego najmu, jako czynności niewątpliwie objętej zakresem art. 5 ust. 1 u.p.t.u”.

Również organy podatkowe przedstawiają analogiczne stanowisko w interpretacjach indywidulanych, czego przykładem są:

1.  interpretacja indywidualna z dnia 3 grudnia 2015 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nr IBPP1/4512-750/15/MS: „Z uwagi na przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że kwota należna Wnioskodawcy z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy przez kontrahenta (najemcę) nie posiada cech odszkodowania za poniesioną szkodę. W konsekwencji czynność Wnioskodawcy w postaci wyrażenia zgody na wcześniejsze rozwiązanie zawartej umowy stanowi odpłatne świadczenie usług przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W analizowanym przypadku istnieje bezpośredni związek pomiędzy dokonanym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem, kwota ustalona na mocy zawartego porozumienia, w zamian za odstąpienie od umowy stanowi wynagrodzenie za te usługi i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;
2.  interpretacja indywidualna z dnia 20 września 2013 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPP2/443-610/13-2/KOM: „W konsekwencji uznać należy, iż świadczenie pieniężne płacone z tytułu odstąpienia od umowy o świadczenie usług (wcześniejszego rozwiązania umowy) stanowi w analizowanym przypadku wynagrodzenie za świadczenie usługi wynikającej z łączących Strony więzów obligacyjnych oraz przewidzianej wprost w postanowieniach umowy. Zgodę na wcześniejsze rozwiązanie umowy należy traktować jako odpłatne świadczenie usług, spełniające przesłanki określone w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”;
3.  interpretacja indywidualna z dnia 15 marca 2013 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPP1/443-1251/12-4/AP: „Zgodę na rozwiązanie zawartej umowy najmu – co stanowi korzyść dla Wnioskodawcy – należy traktować jako określone świadczenie usług podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie można więc podzielić stanowiska Spółki, iż w momencie zapłaty rekompensaty korzyść powstała jedynie po stronie Wynajmującego. Spełniona zatem zostaje przesłanka istnienia związku pomiędzy wypłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wpłata tej kwoty podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Mając na uwadze przywołane regulacje i przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że czynność Wynajmującego w postaci wyrażenia zgody na rozwiązanie zawartej umowy najmu stanowi odpłatne świadczenie usług na rzecz Wnioskodawcy w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Wpłacana kwota odszkodowania, ustalona na mocy umowy najmu w zamian za odstąpienie od umowy stanowi wynagrodzenie za te usługi i na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Dodatkowo należy wskazać, że zdaniem Stron Świadczenie Kontrahenta podlega opodatkowaniu podstawową stawką VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 Ustawy VAT (przy czym, stosownie do art. 146a pkt 1 Ustawy VAT w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2018 r. stawka podatku wynosi 23%).

Żaden z przepisów Ustawy VAT nie wskazuje, aby dla Świadczenia Kontrahenta miała zastosowanie obniżona stawka VAT, bądź też Świadczenie podlegało zwolnieniu z VAT.

Warto w tym zakresie odnieść się do orzeczenia TSUE z dnia 15 grudnia 1993 r. w sprawie Lubbock Fine  Co. przeciwko Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-63/92). Jak wynika z powołanego wyroku, wypłaty z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu za porozumieniem stron płyną z tego samego źródła, jakim jest łączący stronę stosunek prawny, czyli właśnie umowa najmu. Są to rozliczenia związane z tą umową i jeżeli najem podlega opodatkowaniu VAT, to i te wypłaty także. Jeśli zaś najem, jak w rozpoznawanej przez TSUE sprawie, jest zwolniony, to i wypłacone kwoty korzystają z tego zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawcy, Świadczenie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT według stawki analogicznej do tej, która była stosowana przez Kontrahenta do wykonywanych w ramach Umowy usług promowania ogłoszeń, tj. stawki podstawowej, określonej w art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 Ustawy VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak stanowi art. 86 ust. 2 pkt 1 Ustawy VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 86 ust. 10 Ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 1 Ustawy VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jednocześnie, w myśl:

1.  art. 88 ust. 4 Ustawy VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7;
2.  art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze regulacje Ustawy VAT, należy wskazać, że prawo do odliczenia podatku naliczonego uzależnione jest od spełnienia szeregu warunków:

1.  nabyte towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych;
2.  nabywca jest w posiadaniu faktury;
3.  nabywca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny;
4.  transakcja udokumentowana fakturą nie jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną z podatku.

Ad. 1.

Ustawa VAT nie wskazuje, jaki charakter musi mieć związek pomiędzy dokonaniem określonych nabyć towarów i usług a wykonywaniem czynności opodatkowanych. W praktyce związek ten może mieć charakter bezpośredni, tj. w pewnych przypadkach możliwe jest precyzyjne wskazanie, że zakupione przez podatnika towary lub usługi zostały wykorzystane do wykonania określonej transakcji opodatkowanej. Taka sytuacja ma przykładowo miejsce w tych wypadkach, w których podatnik prowadzący działalność handlową nabywa towary w celu ich dalszej odsprzedaży.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że regulacje Ustawy VAT w żadnym przypadku nie ograniczają jednak prawa do odliczenia podatku naliczonego wyłącznie do ww. przypadków. Związek zakupów z wykonywaniem czynności opodatkowanych może mieć więc również charakter pośredni, gdy danych zakupów nie można wprawdzie przyporządkować do określonych transakcji opodatkowanych, jednak służą one działalności gospodarczej podatnika, opodatkowanej podatkiem VAT. Występowanie takiego pośredniego związku nabywanych towarów i usług z prowadzeniem przez podatnika działalności opodatkowanej VAT jest okolicznością wystarczającą z punktu widzenia warunku dotyczącego odliczenia VAT określonego w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT.

Stanowisko powyższe jest konsekwencją zasady neutralności podatku VAT dla podatników prowadzących działalność opodatkowaną tym podatkiem, fundamentalnej zasady funkcjonowania podatku od towarów. Realizacja tej zasady wyraża się zatem w stworzeniu takich regulacji prawnych, zgodnie z którymi podatek naliczony (zapłacony) przez podatnika, w cenie nabytych towarów i usług w ramach prowadzonej działalności opodatkowanej tym podatkiem może zostać odliczony, nie stanowiąc tym samym dla podatnika obciążenia ekonomicznego (kosztu).

Warto zwrócić uwagę, że występowanie pośredniego związku z czynnościami opodatkowanymi stanowi wystarczającą przesłankę do odliczenia VAT zarówno w świetle orzecznictwa TSUE, polskich sądów administracyjnych, organów podatkowych jak i doktryny, przykładowo:

1.  wyrok TSUE w sprawie Cibo Participations SA z dnia 27 września 2001 r. (sygn. C 16/00): „Wydatki poniesione przez spółkę holdingową na różne usługi, które nabywa w związku z nabyciem udziałów w spółce zależnej stanowią część jej kosztów ogólnych, i dlatego mają co do zasady bezpośredni związek z jej działalnością gospodarczą jako całością”;
2.  interpretacja indywidualna z dnia 16 kwietnia 2014 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPP3/443-111/14-2/IG, w której organ zgodził się z podatnikiem, iż: „(\`(...)\`) dla wystąpienia prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług, konieczne jest istnienie związku pomiędzy ponoszonymi wydatkami a prowadzoną działalnością opodatkowaną VAT. Ustawa o VAT nie precyzuje jednak, jak ścisły powinien być wspomniany związek, aby podatnik mógł dokonać odliczenia podatku naliczonego. W orzecznictwie sądów administracyjnych jak i w wyrokach TSUE podnosi się, że dla uznania prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, związek ten może mieć charakter wyłącznie pośredni”;
3.  Tomasz Michalik, „VAT. Komentarz”, rok: 2018: „Ustawodawca nie precyzuje, w jaki sposób i w jakim zakresie towary i usługi muszą być wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, aby umożliwiało to podatnikowi dokonanie odliczenia podatku naliczonego. W związku z tym należy podkreślić, że związek ten może być pośredni, co więcej, dany zakup może wiązać się z wykonaniem czynności niepodlegającej opodatkowaniu, która jest jednak niezbędna lub tylko potrzebna do prowadzenia działalności opodatkowanej”.

W rezultacie, nawet jeżeli nie występuje bezpośredni związek między nabytym Świadczeniem a czynnościami opodatkowanymi (Świadczenie nie jest bowiem przedmiotem odsprzedaży przez Wnioskodawcę), to ogólny (pośredni) związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą (prowadzenie serwisów internetowych) jest przesłanką wystarczającą do odliczenia podatku naliczonego.

Ad. 2.

Warunek dotyczący posiadania faktury przez Wnioskodawcę ma charakter formalny i został spełniony.

Ad. 3.

Warunek dotyczący rejestracji na potrzeby podatku od towarów i usług ma również charakter formalny i jest spełniony w omawianym w przypadku.

Ad. 4.

Jak wykazano w uzasadnieniu do stanowiska wyrażonego w stosunku do pytania nr 1, wykonanie Świadczenia stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT (w szczególności, nie stanowi czynności, o których mowa w art. 6 Ustawy VAT ani odszkodowania, którego wypłata mogłaby stanowić czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT).

Ponadto, jak wskazano wcześniej, wykonanego Świadczenia nie można traktować jako czynności podlegającej zwolnieniu z VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, Świadczenie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu VAT według stawki analogicznej do tej, która była stosowana przez Kontrahenta do wykonywanych w ramach Umowy usług (tj. stawki 23%).

Reasumując uwagi przedstawione w punktach 1)-4) powyżej, Wnioskodawca będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego z faktury wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej Świadczenie.

Wnioskodawca podkreśla, że prawo do odliczenia podatku naliczonego w podobnych stanach faktycznych zostało potwierdzone w szeregu interpretacji wydawanych przez organy podatkowe:

1.  interpretacja indywidualna z dnia 20 grudnia 2016 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr 1462-IPPP3.4512.825.2016.2.RM, w której organ zgodził się z podatnikiem, iż podatnikowi: „(\`(...)\`) przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez P. tytułem wynagrodzenia wskazanego w Ugodzie, bowiem kwota ta jest wynagrodzeniem za zrzeczenie się przez P. wszelkich roszczeń wysuwanych w stosunku do Spółki w związku z łączącą strony umową przesyłową, a zrzeczenie się roszczeń jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spełnione są też warunki odliczenia podatku naliczonego wynikające z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, a jednocześnie nie są spełnione przesłanki, wyłączające prawo do odliczenia podatku naliczonego określone w art. 88 ustawy o VAT”;
2.  interpretacja indywidualna z dnia 19 marca 2014 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nr ILPP2/443-1229/13-2/MN: „(\`(...)\`) zwrot dodatkowych kosztów przez Wnioskodawcę na rzecz „B” poniesionych z tytułu zabezpieczenia gazociągu wysokiego ciśnienia przed wpływami eksploatacji górniczej – jako wynagrodzenie z tytułu odpłatnego świadczenia usług – winien zostać udokumentowany za pomocą faktury VAT z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla tych usług. Reasumując, zwrot dodatkowych kosztów przez „A” na rzecz „B” poniesionych przez »B« z tytułu zabezpieczenia przed wpływami eksploatacji górniczej gazociągu wysokiego ciśnienia – stanowi/będzie stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług, które winno być udokumentowane za pomocą faktury VAT. W konsekwencji, faktura dokumentująca powyższe czynności stanowi/będzie stanowić podstawę do odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy”;
3.  interpretacja indywidulana z dnia 15 marca 2013 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPP1/443-1251/12-4/AP: „W konsekwencji, wbrew stanowisku Wnioskodawcy, nie zachodzą przesłanki określone w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, a zatem przy spełnieniu pozostałych warunków określonych w art. 86 ust. 1 ww. ustawy – Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT dokumentującej wypłacone odszkodowanie za przedterminowe rozwiązanie umowy najmu lokalu użytkowego”;
4.  interpretacja indywidulana z dnia 5 listopada 2010 r., wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, nr IPPP1/443-832/10-4/ISz: „W związku z powyższym P. będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT, w myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, na rzecz H dokumentującej świadczenie ww. usługi opodatkowanej stawką podstawową (22%) zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca, stosownie do art. 86 ust. 1, w zakresie, w jakim dany zakup posłuży czynnościom opodatkowanym będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego zawartego w ww. dokumencie”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawców.

Odnosząc się do wyroków sądów administracyjnych powołanych przez Wnioskodawców należy stwierdzić, że stanowią one rozstrzygnięcia w indywidualnych sprawach i tylko do nich się zawężają. Odnośnie natomiast powołanych przez Wnioskodawców interpretacji indywidualnych należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników dotyczących konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie i nie mogą one decydować o niniejszym rozstrzygnięciu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawców w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawców i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.