Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/4510-1-151/15-2/ŁM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-07-17
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączeń spółek kapitałowych.
Słowa kluczowe: dochód; nabycie; opodatkowanie; połączenie; przejęcie; przychód; skutki podatkowe; spółki; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 10 (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2015 r. (data wpływu 20 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączeń spółek kapitałowych − **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych połączeń spółek kapitałowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

a.

„A” S.A. (dalej „Spółka” lub „Wnioskodawca”) działa w branży TMT (tj. Technologie, Media i Telekomunikacja). W tym celu Wnioskodawca zamierza nabyć (np. w drodze kupna lub jako wkład niepieniężny) udziały/akcje w polskich spółkach kapitałowych, działających w sektorze telekomunikacyjnym (dalej „Spółki Kapitałowe”). Na skutek ww. transakcji Spółka stanie się jedynym udziałowcem/akcjonariuszem tych Spółek.

b.

W dalszej kolejności Spółka będzie łączyć się ze wszystkimi lub z niektórymi ze Spółek Kapitałowych.

W takim przypadku, każdorazowo, Spółka będzie spółką przejmującą, a Spółka Kapitałowa – spółką przejmowaną. Przejęcie Spółki Kapitałowej nastąpi, zgodnie z normą art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030 ze zm.; dalej ,,KSH”), przez przeniesienie całego majątku Spółki Kapitałowej na Spółkę (dalej „Połączenie”).

Zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 KSH przeniesienie majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą następuje w zamian za wydanie udziałów spółki przejmującej spółce przejmowanej. Jednak ze względu na to, że w momencie przejęcia Spółka będzie jedynym udziałowcem/akcjonariuszem Spółki Kapitałowej, to w następstwie przejęcia nie zostaną wydane żadne udziały/akcje.

W związku z planowanymi Połączeniami Spółce jako udziałowcowi/akcjonariuszowi przejmowanej Spółki Kapitałowej nie zostaną wypłacone dopłaty w gotówce.

c.

Rozważane Połączenia będą realizowane mając na względzie strategiczne cele Grupy. Zgodnie z ww. celami Spółka została nominowana jako ten podmiot z Grupy, który − z uwagi na posiadane wieloletnie doświadczenie z zakresu akwizycji − ma docelowo w ramach Grupy realizować procesy akwizycji, fuzji, przejęć podmiotów zewnętrznych działających w branży telekomunikacyjnej (wyjątki od ww. zasady mogłyby wynikać jedynie ze specyficznych uwarunkowań technicznych i/lub biznesowych konkretnych projektów). W związku z powyższym Spółka jest zaangażowana w proces: (i) wyszukiwania potencjalnych spółek lub biznesów działających na polskim rynku telekomunikacyjnym, możliwych do przejęcia, (ii) ocenę potencjału ww. spółek/biznesów oraz (iii) ocenę ewentualnych ryzyk, które mogą wiązać się z nabyciem ww. spółek/biznesów.

Zgodnie z celami Grupy − niezwłocznie po nabyciu ww. spółek − Spółka ma przystępować do integracji nabytych spółek (połączenie prawne) biznesów (ekonomiczne włączenie nabytych aktywów lub zorganizowanych części przedsiębiorstwa w struktury biznesowe Spółki). Biorąc pod uwagę sytuację Spółki, nieefektywne byłoby prowadzenie przez nią działalności w oparciu o rozbudowaną strukturę spółek zależnych działających jako regionalni operatorzy telekomunikacyjni − zwłaszcza w sytuacji, gdy na skutek wcześniejszych transakcji Spółka już prowadzi działalność jako operator telekomunikacyjny. Funkcjonowanie w strukturze spółek zależnych oznaczałoby bowiem mniejszą kontrolę Spółki nad przejętymi spółkami, utrudnioną możliwość wpływania przez Spółkę na bieżącą działalność spółek zależnych, brak możliwości szybkiego reagowania na ewentualne zagrożenia dla działalności ww. spółek oraz wyższe koszty prowadzenia działalności jako operator telekomunikacyjny.

W ramach realizacji ww. celów postawionych przed Spółką − procesy konsolidacji (przejęć) realizowane przez Spółkę w sposób opisany powyżej mają także uwzględniać spółki będące operatorami telekomunikacyjnymi, które już funkcjonują w ramach Grupy.

Powyższa strategia pozwoli, w ocenie Spółki, na osiągnięcie wielu korzyści biznesowych płynących ze spodziewanego efektu synergii, m.in.:

*   Skupienie w Spółce funkcji pozwalających jej na świadczenie kompleksowych usług w zakresie telekomunikacji (zgodnie z modelem przyjętym w Grupie), który będzie w stanie elastycznie reagować na potrzeby rynku. Umożliwi to bardziej efektywne wykorzystanie majątku łączonych spółek i zrównoważony rozwój.
*   Połączenie Spółki oraz Spółek Kapitałowych powinno umożliwić podejmowanie decyzji, korzystnych z punktu widzenia Grupy − np. w przypadku negocjacji handlowych.
*   Połączenie powinno przyczynić się do zwiększenia możliwości wejścia na nowe obszary działalności w obszarze usług telekomunikacyjnych (poszukiwanie możliwości przejęć podmiotów świadczących usługi komplementarne do usług świadczonych przez Spółkę lub na innych lokalizacjach).

d.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym (nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce) i ma siedzibę w Polsce.

Spółki Kapitałowe, które zamierza nabyć Spółka, będą miały siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będą podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, podlegającymi nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Rzeczypospolitej Polskiej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym Połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Kapitałową/Spółkami Kapitałowymi, opisane w opisie zdarzenie przyszłego Wniosku, będą neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Kapitałową/Spółkami Kapitałowymi, opisane w opisie zdarzenie przyszłego Wniosku, będą neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Uzasadnienie.

1.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 UPDOP dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji). W szczególności ww. dochodem (przychodem) są w szczególności, w przypadku połączenia spółek, dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej lub spółek łączonych (art. 10 ust. 1 pkt 5 UPDOP).

W tym miejscu Spółka pragnie zauważyć, iż w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w niniejszym wniosku, nie dojdzie do wypłaty jakichkolwiek dopłat w gotówce, a zatem nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 5 UPDOP.

2.

Zgodnie zaś z treścią art. 10 ust. 2 UPDOP:

„Przy połączeniu (\`(...)\`) spółek:

1.  dla spółki przejmującej (\`(...)\`) nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą (\`(...)\`) majątku spółki przejmowanej (\`(...)\`) ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej (\`(...)\`); (art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP)
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej (\`(...)\`) udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej (\`(...)\`) nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej (\`(...)\`) z rejestru (\`(...)\`)” (art. 10 ust. 2 pkt 2 UPDOP).

Jednocześnie, w myśl art. 10 ust. 4 UPDOP, przepisu art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP, nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie spółek nie jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Z powyższego przepisu wynika, że spółka przejmująca nie podlega opodatkowaniu, o ile połączenie jest przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Jednakże w rozpatrywanym zdarzeniu przyszłym (gdzie Wnioskodawca będzie posiadał 100% udziałów Spółki Kapitałowej/Spółek Kapitałowych na dzień Połączenia) wartość majątku Spółki Kapitałowej/Spółek Kapitałowych przejętego przez Wnioskodawcę w wyniku Połączenia nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 10 ust. 2 pkt 1 UPDOP − mając na względzie, że połączenie będzie dokonane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

Zatem Połącznie Wnioskodawcy ze Spółką Kapitałową/Spółkami Kapitałowymi będzie neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych, pod warunkiem dokonania Połączenia z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca (dalej również: Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca zamierza nabyć (np. w drodze kupna lub jako wkład niepieniężny) udziały/akcje w spółkach kapitałowych, podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: Spółki Kapitałowe). Na skutek ww. transakcji Spółka stanie się jedynym udziałowcem/akcjonariuszem Spółek Kapitałowych. Niewykluczone, że w przyszłości Spółka podejmie decyzję o połączeniu ze wszystkimi lub z niektórymi ze Spółek Kapitałowych. W takim przypadku każdorazowo Spółka będzie spółką przejmującą, a Spółka Kapitałowa – spółką przejmowaną. Ze względu na to, że w momencie przejęcia Spółka będzie jedynym udziałowcem/akcjonariuszem Spółki Kapitałowej, to w następstwie przejęcia nie zostaną wydane żadne udziały/akcje. Jednocześnie w ramach opisanych połaczeń nie zostaną wypłacone dopłaty w gotówce.

Problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1030, ze zm.).

Zgodnie z art. 491 § 1 ww. ustawy: spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Stosownie do art. 492 § 1 tej ustawy: połączenie może być dokonane:

1.  przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie);
2.  przez zawiązanie spółki kapitałowej, na którą przechodzi majątek wszystkich łączących się spółek za udziały lub akcje nowej spółki (łączenie się przez zawiązanie nowej spółki).

W przypadku dokonania połączenia na powyższych zasadach, spółka przejmowana przestaje istnieć, wspólnicy spółki przejmowanej stają się wspólnikami spółki przejmującej oraz wszystkie aktywa i pasywa spółki przejmowanej przechodzą na spółkę przejmującą.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.): dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (akcji), w tym także w przypadku połączenia lub podziału spółek − dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że brak będzie dopłat w gotówce. A to oznacza, że ww. regulacja ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie znajdzie w niniejszej sprawie zastosowania.

W zakresie skutków podatkowych łączenia się spółek należy także wskazać, że zgodnie z treścią art. 10 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: przy połączeniu lub podziale spółek:

1.  dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
2.  dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 4 omawianej ustawy: przepisów ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy połączenie lub podział spółek nie są przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, lecz głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Zatem należy mieć na uwadze, że w powyższej regulacji art. 10 ust. 2 pkt 1 omawianej ustawy została sformułowana generalna zasada, zgodnie z którą połączenie spółek stanowi czynność neutralną na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. W przypadku połączenia spółek nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów przyznanych udziałowcom spółki przejmowanej nie stanowi dochodu spółki przejmującej. Jednak ustawodawca przewidział (art. 10 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy) możliwość opodatkowania dochodu spółki przejmującej w szczególnym przypadku, gdy między łączącymi się spółkami na dzień połączenia istnieje więź kapitałowa, w której spółka-matka jest spółką przejmującą, a spółka-córka przejmowaną lub dzieloną, a więź ta jest relatywnie słaba. Przepis ten znajdzie zastosowanie w sytuacji, gdy spółka przejmująca ma w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział mniejszy niż 10%.

W związku z tym, że Wnioskodawca (spółka przejmująca) na moment połączenia ze Spółką Kapitałową/Spółkami Kapitałowymi (spółki przejmowane) będzie posiadać 100% jej/ich udziałów/akcji, to opodatkowanie po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi.

Wnioskodawca wskazał także, że planowane połączenia będą realizowane ze względu na strategiczne cele Grupy kapitałowej, tj. pozwolą na osiągnięcie wielu korzyści biznesowych płynących ze spodziewanego efektu synergii, m.in.: skupienie w Spółce funkcji pozwalających jej na świadczenie kompleksowych usług w zakresie telekomunikacji, która będzie w stanie elastycznie reagować na potrzeby rynku, umożliwienie podejmowania decyzji korzystnych z punktu widzenia Grupy (np. w przypadku negocjacji handlowych) oraz zwiększenie możliwości wejścia na nowe obszary działalności w obszarze usług telekomunikacyjnych (poszukiwanie możliwości przejęć podmiotów świadczących usługi komplementarne do usług świadczonych przez Spółkę lub na innych lokalizacjach).

W tym miejscu należy podkreślić, że przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ma zastosowanie, gdy połączenie spółek następuje z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych. Tak więc gdy warunek ten nie zostanie spełniony, a głównym bądź jednym z głównych celów takiej operacji jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, regulacja ta nie ma zastosowania. Jednakże weryfikacja ewentualnych przesłanek i celów połączenia, a więc zbadanie czy istotnie został spełniony warunek, o którym mowa w art. 10 ust. 4 omawianej ustawy, jest możliwa dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego, które przeprowadzić może właściwy organ podatkowy. Wnioskodawca – w trakcie tych postępowań – będzie zobowiązany do wykazania, że połączenie spółek zostało przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, nie zaś w celu uniknięcia lub uchylenia się od opodatkowania.

Reasumując − Połączenia Wnioskodawcy ze Spółką Kapitałową/Spółkami Kapitałowymi, opisane w zdarzeniu przyszłym, będą neutralne na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.