Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-1085/11-2/JL
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-10-13
Teza: Dokonaną przez Wnioskodawcę transakcję aportu 100% udziałów w spółce z o.o. do innej spółki należy uznać za aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, który podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: akcja; aport; przedsiębiorstwa; udział; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 11.07.2011r. (data wpływu 13.07.2011r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zbycia udziałów w spółce z o.o. za zbycie przedsiębiorstwa oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 13.07.2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zbycia udziałów w spółce z o.o. za zbycie przedsiębiorstwa oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.

Spółka S.A. (dalej; „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie:

*   sprzedaży hurtowej wyrobów chemicznych,
*   udzielania pożyczek,
*   pozostałej finansowej działalności usługowej, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych.

Spółka posiada 100% udziałów w swojej spółce zależnej (dalej: „Spółka A”). Spółka posiada również udział pośredni w kapitale innej spółki kapitałowej (dalej: „Spółka B”) w wysokości 100%. Wszystkie wymienione podmioty - Spółka, Spółka A oraz Spółka B posiadają siedziby na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług (dalej: VAT). Spółka planuje wniesienie aportem do Spółki B posiadanych przez siebie udziałów w Spółce A, w zamian za które Spółka B wyda Spółce udziały we własnym kapitale.

W wyniku planowanej transakcji Spółka B stanie się w 100% udziałowcem Spółki A, uzyskując dzięki temu bezwzględną większość praw głosu w Spółce A.

W związku z planowaną transakcją możliwe jest poniesienie przez Spółkę szeregu wydatków związanych z przekazaniem udziałów, takich jak np. koszty doradztwa prawnego, koszty doradztwa podatkowego, koszty wyceny udziałów Spółki A, itp.

Ponadto Spółka dokonuje obrotu towarowego ze spółkami zależnymi (m.in. ze Spółką A oraz Spółką B), jak również świadczy na ich rzecz usługi m.in. w następującym zakresie:

*   usługi udzielania pożyczek,
*   usługi zarządzania płynnością finansową,
*   usługi udostępnienia znaku towarowego,
*   inne usługi.

Co do zasady działalność Spółki podlega opodatkowaniu VAT. Udział sprzedaży opodatkowanej VAT w stosunku do całej sprzedaży dokonanej przez Spółkę w 2010r. wynosi 99% (proporcja obliczona zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT).

W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku VAT.

1.  Czy wniesienie udziałów Spółki A do Spółki B podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy Spółce przysługiwać będzie prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z powyższą transakcją?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad.1

Zdaniem Spółki, wniesienie aportem do Spółki B 100% udziałów posiadanych w Spółce A stanowi odpłatną dostawę przedsiębiorstwa, która jest wyłączona z opodatkowania VAT, w konsekwencji Spółka nie jest zobowiązana do wykazania przedmiotowej transakcji dla potrzeb podatku VAT.

Ad. 2

Zdaniem Spółki, przysługiwać jej będzie prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z wniesieniem aportem do Spółki B 100% udziałów posiadanych w Spółce A.

Ad.1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Wniesienie udziałów spółki kapitałowej stanowi jeden z rodzajów wkładów niepieniężnych wnoszonych do spółek prawa handlowego. Wniesienie wkładów niepieniężnych co do zasady podlega opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług w zależności od rodzaju wnoszonego wkładu.

Zgodnie jednak z przepisem art. 6 pkt 1 ustawy o VAT przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustawa o VAT nie definiuje jakie transakcje objęte są zakresem przedmiotowym pojęcia „zbycie przedsiębiorstwa”.

W celu ustalenia czy dokonywana przez Spółkę transakcja wniesienia udziałów Spółki A do Spółki B mieści się w zakresie przedmiotowym pojęcia „zbycie przedsiębiorstwa” należy dokonać wykładni zarówno pojęcia „zbycie” jak i pojęcia „przedsiębiorstwa” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Z uwagi na brak ustawowej definicji pojęcia „zbycie” należy posłużyć się potocznym znaczeniem tego słowa. Potoczne znaczenie pojęcia „zbycie” wskazane w „Popularnym słowniku języka polskiego” („Popularny słownik języka polskiego” pod. red. naukową prof. Bogusława Dunaja, Wilga, Warszawa 2002 r.) jest następujące, cyt.:

‚„zbycie odstąpienie komuś rzeczy lub praw; sprzedaż”.

Pojęcie „zbycie” w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT oznacza zatem czynność, w wyniku której nastąpi przeniesienie na nabywcę praw do dysponowania określonymi składnikami majątkowymi w takim samym zakresie jaki przysługuje właścicielowi.

Zgodnie z art. 55¹ KC przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Zbycie 100% udziałów w spółce z o.o. skutkuje przeniesieniem na nabywcę prawa do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków w stosunku do wszystkich składników majątku spółki.

Jako, że zbycie wszystkich udziałów spółki z o.o. skutkuje przeniesieniem na nabywcę prawa do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków w stosunku do wszystkich składników majątku spółki, czynność ta stanowi zatem faktycznie zbycie praw do dysponowania przedsiębiorstwem tej spółki.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż wniesienie 100% udziałów w spółce z o.o. stanowiące faktycznie zbycie prawa do dysponowania przedsiębiorstwem spółki stanowi zbycie przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT i jako takie nie podlega opodatkowaniu VAT.

Stanowisko, iż zbycie udziałów należy traktować jako zbycie całości lub części przedsiębiorstwa potwierdził również Europejski Trybunał Sprawiedliwości (dalej: ETS) w sprawie C-29/08 Skatteverket przeciwko AB SKF (Wyrok ETS z dnia 29 października 2009 r.).

W powyższej sprawie SKF zamierzała zrestrukturyzować swoją grupę i w związku z tym zrezygnować z działalności jednej ze swych spółek zależnych, w której posiadała 100% udziałów, zbywając je w całości. Poza tym SKF zamierzała zbyć również swój udział wynoszący 26,5% w innej spółce, w której wcześniej posiadała 100% udziałów. Zgodnie z orzeczeniem ETS cyt.: „37. Ponadto Trybunał dokonał wykładni pojęcia „przekazanie \[…\] całości lub części aktywów” w ten sposób, iż oznacza ono przekazanie przedsiębiorstwa lub jego autonomicznej części, które obejmuje składniki materialne i, w danym przypadku, niematerialne, łącznie składające się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić autonomiczną działalność gospodarczą, lecz nie oznacza ono zwykłego zbycia towarów takiego jak sprzedaż zapasów produktów (zob. ww. wyrok w sprawie Zita Modes, pkt 40).

(…) 40. W każdym razie zakładając nawet, że art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy lub art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 mogą mieć zastosowanie do transakcji takiej jak ta będąca przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, czego stwierdzenie należy do sądu krajowego, zaznaczyć trzeba, że SKF i rząd szwedzki wskazały podczas rozprawy, iż Królestwo Szwecji skorzystało z przewidzianej w tych przepisach możliwości uznania, że przekazanie całości aktywów nie mieści się w zakresie stosowania szóstej dyrektywy. W takich okolicznościach zbycie udziałów prowadzące do przekazania całości aktywów nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

41\. Z powyższego wynika, że na pytanie pierwsze odpowiedzieć należy, iż art. 2 ust. 1 oraz art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, jak również art. 2 ust. 1 i art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, iż zbycie przez spółkę dominującą całości udziałów spółki zależnej, w której posiada 100% udziałów, oraz udziału pozostałego w spółce powiązanej, w której wcześniej posiadała 100% udziałów, a na rzecz których świadczyła usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, stanowi działalność gospodarczą objętą zakresem stosowania rzeczonych dyrektyw. Jednakże w zakresie w jakim zbycie akcji można zrównać z przekazaniem całości lub części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5 ust. 8 szóstej dyrektywy lub art. 19 akapit pierwszy dyrektywy 2006/112 oraz pod warunkiem, że zainteresowane państwo członkowskie skorzystało z możliwości przewidzianej w tych przepisach, transakcja ta nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.”

Wyroki ETS, w odróżnieniu od wyroków sądów krajowych, mają charakter oficjalnych interpretacji przepisów prawa europejskiego i organy podatkowe oraz sądy są zobowiązane wykładać przepisy krajowe zgodnie z tymi wyrokami.

Biorąc pod uwagę, że polski ustawodawca skorzystał z możliwości wyłączenia przekazania całości przedsiębiorstwa zapisując w ustawie o VAT art. 6 pkt 1 powyższy wyrok ETS znajdzie zastosowanie w przypadku przedstawionego przez Spółkę stanu faktycznego.

Stanowisko, iż zbycie 100% udziałów w spółce należy traktować jako zbycie przedsiębiorstwa potwierdził również Minister Finansów w indywidualnej interpretacji wydanej w dniu 29 września 2009 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP2/443-773/09-2/BM), cyt.:

„Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Z punktu widzenia podatku VAT transakcję zbycia całości udziałów w spółce prawa handlowego, należy traktować jak „transakcję zbycia przedsiębiorstwa”. Biorąc pod uwagę w/powołane przepisy należy stwierdzić, iż sprzedaż przez Wnioskodawcę 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością jest wyłączona od opodatkowania VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.”

Wnioski;

W świetle powołanych powyżej przepisów ustawy o VAT, przepisów KC oraz orzecznictwa ETS i interpretacji Ministra Finansów nie ulega wątpliwości, iż:

*   wniesienie udziałów Spółki A do Spółki B stanowi zbycie przedsiębiorstwa i jako takie podlega wyłączeniu z opodatkowania VAT.
*   Spółka nie jest zobowiązana do wykazania przedmiotowej transakcji dla potrzeb podatku VAT

Ad2

Zgodnie z art. 86 ustawy o VAT cyt. „W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (…)”.

Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa związek pomiędzy nabyciem towarów lub usług a dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną VAT może mieć charakter zarówno bezpośredni jak i pośredni. Wydatki związane z wniesieniem aportem udziałów (odpłatnym zbyciem) są pośrednio związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną VAT. Co do zasady działalność Spółki podlega opodatkowaniu VAT. Udział sprzedaży opodatkowanej VAT w stosunku do całej sprzedaży dokonanej przez Spółkę w 2010r. wynosi 99% (proporcja obliczona zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy o VAT).

W związku z powyższym Spółce przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy nabyciu tych towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w orzecznictwie ETS w powołanej powyżej sprawie C-29/08 Skatteverket przeciwko AB SKF. W orzeczeniu tym ETS wskazał, iż cyt.: „71 Chociaż prawdą jest jak podnoszą to słusznie Skatteverket oraz rządy szwedzki, niemiecki i rząd Zjednoczonego Królestwa, że zwolnione z podatku VAT zbycie udziałów nie rodzi prawa do odliczenia to jednak wykładnia ta narzuca się jedynie wtedy, gdy w postępowaniu przed sądem krajowym stwierdzi się bezpośredni i ścisły związek między nabytymi usługami powodującymi naliczenie podatku, a zwolnionym zeń zbyciem udziałów objętym podatkiem należnym. Jeżeli natomiast brak jest takiego związku, a koszt transakcji powodujących naliczenie podatku włączony jest w cenę produktów SKF powinno się dopuścić możliwość odliczenia podatku VAT od usług powodujących naliczenie podatku.

72 Należy wreszcie przypomnieć, że prawo do odliczenia powstaje względem podatku VAT naliczonego od świadczeń dokonanych w ramach transakcji finansowych, jeżeli kapitał tak pozyskany został przyporządkowany celom działalności gospodarczej zainteresowanego. Ponadto wydatki związane ze świadczeniami powodującymi naliczenie podatku mają bezpośredni i ścisły związek z działalnością gospodarczą podatnika w wypadku, gdy można je przypisać wyłącznie do działalności gospodarczej wykonywanej na późniejszym etapie obrotu a więc stanowią one jedynie elementy cenotwórcze transakcji objętych tą działalnością (zob. ww. wyrok w sprawie Securenta pkt 28,29)”

Podobnie w sprawie C-465/03 Kretztechnik AG przeciwko Finanzamt Linz (Wyrok ETS z dnia 26 maja 2005r.) ETS potwierdził, iż podatnikom przysługuje prawo do odliczenia VAT naliczonego przy wydatkach na emisję akcji, która to czynność podobnie jak sprzedaż przedsiębiorstwa pozostaje poza zakresem VAT, cyt: „Choć emisja nowych akcji nie stanowi czynności opodatkowanej podatkiem VAT, czyli nie jest ani dostawą towarów ani świadczeniem usług co oznacza, że jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT (…), to podatnik ma prawo do odliczenia całości VAT od wydatków poniesionych na zakup usług związanych z emisją akcji, o ile wszystkie transakcje dokonane przez tego podatnika w ramach jego działalności gospodarczej są opodatkowane. Podatnik ma zatem prawo do odliczenia całkowitej kwoty VAT naliczonego od zakupu usług niezbędnych do zrealizowania emisji akcji o ile dokonuje on w ramach swojej działalności wyłącznie sprzedaży opodatkowanej VAT.”

Analogiczne stanowisko zostało również zaprezentowane przez ETS w orzeczeniu dotyczącym sprawy C 435/05 lnvestrand BV przeciwko Staatssecretaris van Financien (Wyrok ETS z dnia 8 lutego 2007r.)

Opierając się na powołanych powyżej orzeczeniach, prawo do odliczenia VAT naliczonego w związku z emisją akcji zostało potwierdzone między innymi przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z dnia 14 marca 2007r., sygn. akt I SA/Lu 70/07 oraz w interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe.

Wnioski:

W świetle powołanych powyżej przepisów, orzecznictwa ETS, jak również polskich sądów administracyjnych należy uznać, iż:

*   związek pomiędzy nabyciem towarów lub usług, a dokonywaną przez podatnika sprzedażą opodatkowaną VAT może mieć charakter zarówno bezpośredni jak i pośredni,
*   wydatki poniesione na zakup usług niezbędnych dla zbycia udziałów (wniesienia ich aportem) pozostają w pośrednim związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością opodatkowaną VAT,
*   w konsekwencji Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z wniesieniem udziałów Spółki A do Spółki B.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity z 2011r. Dz. U. Nr 177 poz. 1054), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Definicję towaru ustawodawca zawarł w art. 2 pkt 6 powołanej ustawy. Zgodnie z tą definicją, pod pojęciem towaru należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów – stosownie do art. 7 ust. 1 cyt. ustawy – rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług, stosownie do treści art. 8 ust. 1 powołanej ustawy, należy rozumieć każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również m.in. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych oraz inne zdarzenia, które w kontekście opisywanych zdarzeń pozostają poza sferą niniejszych rozważań.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w ust. 2 ww. artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Tak więc, nie każda czynność dokonana przez podmiot, mający status podatnika będzie podlegać opodatkowaniu. Za działalność rodzącą obowiązki w podatku od towarów i usług należy uznać tylko tę działalność, którą można zidentyfikować i zaliczyć do zawodowej płaszczyzny jednostki.

W myśl art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 551 K.c., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 552 K.c. stanowi, iż czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Kwestia, czy za działalność gospodarczą można uznać czynność sprzedaży akcji oraz udziałów innych spółek była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Posiłkując się tym orzecznictwem należy stwierdzić, że fakt posiadania i zbywania akcji czy udziałów należy połączyć z wykonywaniem działalności w określonych okolicznościach, a mianowicie :

*   gdy posiadacz papierów wartościowych uczestniczy w zarządzaniu spółką, której akcje posiada,
*   sprzedaż akcji, udziałów prowadzona jest w ramach działalności maklerskiej i brokerskiej, - posiadanie udziałów jest bezpośrednim, stałym i koniecznym rozszerzeniem działalności gospodarczej.

Przykładowo w wyroku z dnia 29.10.2009r., sygn. C-29/08, na który powołał się również Wnioskodawca, Trybunał stwierdził, że czynności samego nabywania, posiadania i sprzedaży akcji nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu szóstej dyrektywy VAT. TSUE rozróżnił jednak sytuację, w której udziałowi finansowemu w innym przedsiębiorstwie towarzyszy pośrednia lub bezpośrednia ingerencja w zarządzanie spółką, w której udział został nabyty, bez uszczerbku dla praw właściciela udziału jako akcjonariusza lub wspólnika, jeżeli taka ingerencja skutkuje dokonywaniem transakcji podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT takich jak świadczenie usług administracyjnych, księgowych i informatycznych. Ponadto według Trybunału transakcje dotyczące akcji lub udziałów w spółce objęte są zakresem opodatkowania podatkiem VAT, gdy są one dokonywane w ramach działalności handlowej polegającej na obrocie papierami wartościowymi w celu pośredniej lub bezpośredniej ingerencji w zarządzanie spółkami, w których udział został nabyty albo, gdy transakcje te stanowią bezpośrednią, stałą i niezbędną kontynuację działalności podlegającej opodatkowaniu.

W przedstawionych okolicznościach sprawy Wnioskodawca wskazał, iż obok działalności głównej, polegającej na sprzedaży hurtowej wyrobów chemicznych, udzielania pożyczek i pozostałej finansowej działalności usługowej z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszy emerytalnych jest również właścicielem 100% udziałów w swojej spółce zależnej (Spółka A). Spółka posiada również udział pośredni w kapitale innej spółki kapitałowej (Spółka B) w wysokości 100%. Spółka dokonuje obrotu towarowego ze spółkami zależnymi (m.in. ze Spółką A oraz Spółką B), jak również świadczy na ich rzecz usługi m.in. w zakresie usług udzielania pożyczek, zarządzania płynnością finansową, udostępnienia znaku towarowego i inne usługi.

Spółka planuje wniesienie aportem do Spółki B posiadanych przez siebie udziałów w Spółce A, w zamian za które Spółka B wyda Spółce udziały we własnym kapitale. W wyniku planowanej transakcji Spółka B stanie się 100% udziałowcem Spółki A, uzyskując dzięki temu bezwzględną większość praw głosu w Spółce A. W związku z planowaną transakcją możliwe jest poniesienie przez Spółkę szeregu wydatków związanych z przekazaniem udziałów, takich jak np. koszty doradztwa prawnego, koszty doradztwa podatkowego, koszty wyceny udziałów Spółki A, itp.

Zestawiając zatem powyższe okoliczności sprawy z wnioskami płynącymi z powołanego wyroku TSUE, w szczególności uwzględniając fakt, iż Wnioskodawca posiadający udziały w swoich spółkach zależnych dokonuje z nimi obrotu towarowego i świadczy na ich rzecz usługi, należy uznać, iż wszelkie transakcje dotyczące tych udziałów objęte są zakresem podatku VAT. Wszelkim potencjalnym transakcjom Wnioskodawcy dotyczącym tych udziałów towarzyszyć bowiem będzie ingerencja Wnioskodawcy w zarządzanie tymi spółkami, skutkująca dokonywaniem transakcji opodatkowanych podatkiem VAT (świadczeniem usług udzielania pożyczek, zarządzania płynnością finansową, udostępnienia znaku towarowego i innych).

W powołanym powyżej wyroku TSUE stwierdził ponadto, iż przekazanie całości aktywów w ten sposób, że oznacza ono przekazanie przedsiębiorstwa, które obejmuje składniki materialne i niematerialne, łącznie składające się na przedsiębiorstwo nie oznacza tylko zwykłego zbycia towarów takiego jak sprzedaż zapasów produktów. Dalej Trybunał wyraził pogląd, że ponieważ Królestwo Szwecji skorzystało z przewidzianej w przepisach dyrektyw możliwości uznania, że przekazanie całości aktywów nie mieści się w zakresie stosowania szóstej dyrektywy, zbycie udziałów prowadzące do przekazania całości aktywów nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Podsumowując tę kwestię, TSUE wskazał, iż w zakresie, w jakim zbycie akcji można zrównać z przekazaniem całości lub części przedsiębiorstwa w rozumieniu VI dyrektywy bądź dyrektywy 2006/112 oraz pod warunkiem, że zainteresowane państwo członkowskie skorzystało z możliwości przewidzianej w tych przepisach, transakcja ta nie stanowi działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

W analizowanym przypadku Wnioskodawca planuje wniesienie aportem do Spółki B posiadanych przez siebie udziałów w wys. 100% w Spółce A. Należy zatem stwierdzić, iż w wyniku tej transakcji Wnioskodawca przeniesie na nabywcę prawa do korzystania, rozporządzania i pobierania pożytków w stosunku do Spółki A. W zamian Spółka B wyda Wnioskodawcy udziały we własnym kapitale. Państwo Polskie w art. 6 pkt 1 cyt. ustawy o VAT skorzystało z możliwości wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT transakcji dotyczących zbywania przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Zbycie (aport) przez Wnioskodawcę 100% posiadanych udziałów w spółce z o.o. można zatem zrównać z przekazaniem całości przedsiębiorstwa tej spółki.

Dokonaną przez Wnioskodawcę transakcję aportu 100% udziałów w spółce z o.o. do innej spółki należy zatem uznać za aport przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, który podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Stosownie do art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Dla określenia czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku wynikającego z wydatków związanych z transakcją aportu udziałów w spółce A, niezwykle istotny jest charakter związku występującego między zakupami, a prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą. Związek ten może mieć charakter bezpośredni (np. zakup materiałów do wytworzenia produktu podlegającego odsprzedaży) lub pośredni (koszty ogólne). Zatem, jeżeli Wnioskodawca wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, dające prawo do odliczenia podatku naliczonego, a w wyniku transakcji aportu udziałów w spółce A Wnioskodawca otrzyma udziały w spółce B, należy stwierdzić, że transakcja ta ma związek z działalnością Wnioskodawcy, a poniesione przez Zainteresowanego wydatki związane z tą transakcją wpłyną na jego przyszłe przychody.

Z przedstawionych okoliczności wynika, iż Wnioskodawca prowadzi działalność co do zasady podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Udział sprzedaży opodatkowanej VAT w stosunku do całej sprzedaży dokonanej przez Spółkę w 2010r. wyniósł 99% (proporcja obliczona zgodnie z przepisem art. 90 ust. 3 ustawy o VAT).

W tej sytuacji należy stwierdzić, iż aport 100% udziałów w spółce A do spółki B ma związek z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Tak więc wydatki związane z tym aportem – choć pośrednio – mają wpływ na uzyskiwane przez Zainteresowanego przychody, które mogą być związane ze sprzedażą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (spełniając przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy).

Wnioskodawcy będzie zatem przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług związanych z opisaną transakcją aportu.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podatku VAT, przedstawione we wniosku należało zatem uznać za prawidłowe.

Niniejsza interpretacja dotyczy zagadnień z zakresu podatku VAT, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.