Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-1046/14-2/JK3
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-03-12
Teza: W okresie oddelegowania do pracy we Włoszech, tj. od dnia 2 maja 2013 r. do dnia 30 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca będzie posiadał nieograniczony obowiązek podatkowy zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-nieograniczony obowiązek podatkowy; oddelegowanie; Włochy
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 3-ust. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2014 r. (data wpływu 24 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązku podatkowego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, obywatel polski, pracownik spółki A. S.A. (dalej: spółka A. S.A. lub polska spółka) zatrudniony w oparciu umowę o pracę, został z dniem 2 maja 2013 r. oddelegowany do pracy we włoskiej spółce z grupy kapitałowej: B. (dalej: spółka B. lub włoska spółka). Na czas oddelegowania spółka A. S.A. udzieliła Wnioskodawcy urlopu bezpłatnego w związku z art. 1741 Kodeksu Pracy. Wnioskodawca jako polski rezydent podatkowy do końca 2012 roku rozliczał się w Polsce jako osoba o nieograniczonym obowiązku podatkowym.

Wnioskodawca zawarł z włoską spółką B. umowę o pracę od dnia 1 czerwca 2013 r. do dnia 30 kwietnia 2016 roku. Pracę dla B. na terytorium Republiki Włoskiej rozpoczął jednak z dniem 2 maja 2013 roku. Wynagrodzenie za pracę świadczoną we Włoszech za miesiąc maj 2013 r. wypłacone zostało przez polską spółkę, a następnie zrefakturowane na włoską spółkę, dla której świadczona była praca. Z przyczyn formalnych leżących po stronie włoskiej spółki umowa o pracę pomiędzy Wnioskodawcą, a B. zawarta została od dnia 1 czerwca 2013 r. do dnia 30 kwietnia 2016 roku. Wnioskodawca wyjechał do Włoch z dniem 1 maja 2013 roku, a w czerwcu 2013 roku do Włoch przeprowadziła się również jego rodzina: żona i dzieci. W związku z oddelegowaniem do pracy we Włoszech przez polskiego pracodawcę, Wnioskodawca wystąpił do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z wnioskiem o utrzymanie wobec niego na czas oddelegowania polskiego ustawodawstwa w zakresie ubezpieczeń społecznych. Wniosek złożony w trybie artykułu 16 w związku z art. 18 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady WE w dniu 2 lipca 2013 roku rozpatrzony został pozytywnie i pracownikowi wydano dokument A1 poświadczający pozostawanie w polskim systemie ubezpieczeń społecznych podczas całego okresu oddelegowania, tj. od dnia 2 maja 2013 r. do 30 kwietnia 2016 r. Podkreślić należy fakt, że wniosek o poświadczenie dokumentu A1 poświadczającego pozostawanie Wnioskodawcy w polskim systemie ubezpieczeń społecznych wydany został w trybie art. 16 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady WE tj. w trybie porozumienia wyjątkowego (włoska instytucja ubezpieczeniowa wyraziła zgodę na kontynuację ubezpieczenia społecznego w polskim systemie ubezpieczeń, pomimo, że zgodnie z przepisami składki na ubezpieczenie społeczne powinny one być opłacane do włoskiego systemu ubezpieczeń). Głównym motywem pozostania w polskim systemie ubezpieczeń społecznych były dotychczasowo przebyte okresy ubezpieczeniowe.

W okresie od 1 maja 2013 r. do 30 kwietnia 2016 roku Wnioskodawca będzie otrzymywał dochody z pracy świadczonej dla spółki włoskiej na terytorium Włoch i nie będzie prowadził aktywności zawodowo – gospodarczej na terytorium Polski, a w szczególności nie będzie w Polsce zatrudniony na podstawie umów o pracę (za wyjątkiem stosunku pracy z A. S. A. utrzymanego w formie urlopu bezpłatnego) czy umów cywilnoprawnych. W danym okresie, Wnioskodawca zamieszkiwał będzie na stałe we Włoszech, wizyty w Polsce będą okazjonalne i w żadnym z lat 2013, 2014, 2015 jego pobyt w Polsce nie przekroczy 183 dni w roku kalendarzowym. W 2013 roku jednakże, Wnioskodawca, został oficjalnie zarejestrowany jako osoba zamieszkująca pod włoskim adresem w dniu 11 września 2013 r., przez co, z uwagi na włoskie przepisy krajowe, nie jest on traktowany jako włoski rezydent podatkowy w roku 2013. Rezydentem podatkowym stanie się w latach 2014 oraz 2015. Również w roku 2016 kiedy to pobyt Wnioskodawcy we Włoszech nie przekroczy 183 dni (powrót do Polski dnia 30 kwietnia 2013 r.), nie zostanie mu wydany certyfikat rezydencji podatkowej we Włoszech, gdyż nie będzie traktowany jako włoski rezydent podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wnioskodawca złoży roczne zeznanie podatkowe za 2014 rok we Włoszech do września 2015 roku i po złożeniu zeznania za rok 2014, będzie uprawniony do otrzymania certyfikatu rezydencji podatkowej za rok 2014 poświadczający miejsce zamieszkania dla celów podatkowych Wnioskodawcy we Włoszech w roku 2014. Podobnie, po złożeniu rocznego zeznania podatkowego za rok 2015 do września 2016 roku, Wnioskodawca będzie uprawniony do otrzymania certyfikatu rezydencji podatkowej poświadczającego jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych za rok 2015 we Włoszech.

Prawdopodobnie, z dniem 30 kwietnia 2016 roku ośrodkiem interesów życiowych Wnioskodawcy stanie się ponownie Polska (zakończenie urlopu bezpłatnego z A. S.A. połączone z planowanym powrotem rodziny do Polski).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w okresie od dnia 1 maja 2013 r. do dnia 30 kwietnia 2016 roku (okres oddelegowania do pracy we Włoszech) status podatkowy Wnioskodawcy określony zostanie na podstawie art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej Ustawa PIT)?

Zdaniem Wnioskodawcy, od dnia 2 maja 2013 roku do dnia 30 kwietnia 2016 r (okres oddelegowania do pracy we Włoszech) status podatkowy Wnioskodawcy określony zostanie na podstawie art. 3a ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. (dalej: ustawa PIT). Od 2 maja 2013 r., tj. od dnia wyjazdu Wnioskodawcy do Włoch w celu świadczenia tam pracy na rzecz włoskiej spółki B., w związku z przeniesieniem do Republiki Włoskiej ośrodka interesów gospodarczych (miejsce gdzie zlokalizowany jest pracodawca) i osobistych (miejsce pobytu rodziny) oraz fizycznym przebywaniem na terytorium Republiki Włoskiej w latach 2013, 2014 oraz 2015 przez okres dłuższy niż 183 dni w każdym ze wskazanych lat. Wnioskodawca przestanie być polskim rezydentem podatkowym od dnia wyjazdu, a jego status podatkowy będzie określony na podstawie art. 3 ust. 2a ustawy o PIT. Status taki utrzymany zostanie do dnia 30 kwietnia 2016 roku (do dnia zakończenia oddelegowania we Włoszech i powrotu do Polski).

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 Ustawy o PIT obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów podlegają osoby mające miejsce zamieszkania w Polsce.

Art. 3.1. Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Natomiast stosowanie do treści art. 3 ust. 2a Ustawy o PIT osoby, które nie mają na terytorium Polski miejsca zamieszkania podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów osiągniętych na terytorium Polski.

Art. 3.2a. Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, decydujące znacznie dla określenia zakresu obowiązków podatkowych Wnioskodawcy (jego rezydencji podatkowej) ma zdefiniowanie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy w okresie od 2 maja 2013 roku do 30 kwietnia 2016 roku. Ustawa o PIT w art. 3 ust. 1a wskazuje kiedy należy uznać, że osoba ma miejsce zamieszkania na terytorium Polski:

Art. 3. la. Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym (\`(...)\`)

W przypadku Wnioskodawcy, obie przytoczone powyżej przesłanki pozwalające określić: miejsce zamieszkania osoby fizycznej w Polsce, wskazują że miejscem zamieszkania Wnioskodawcy w okresie od 2 maja 2013 r. do 30 kwietnia 2016 r. nie jest Polska, gdyż powyższe warunki nie są spełnione w tym okresie. Ośrodkiem interesów życiowych zarówno osobistych, jak i gospodarczych – będą dla Wnioskodawcy Włochy od dnia podjęcia pracy na terytorium Włoch.

W związku z faktem, że polskie przepisy prawa podatkowego nie definiują pojęcia „centrum interesów osobistych”, zwykle pojęcie to interpretuje się jako miejsce (kraj), w którym dana osoba posiada najwięcej powiązań osobistych, tj. rodzinnych (tzw. ognisko domowe), towarzyskich, miejsce, w którym podejmuje aktywność społeczną, kulturalną, polityczną, obywatelską, w którym należy do organizacji/klubów, uprawia hobby. Należy podkreślić, że podstawowym czynnikiem jest tu miejsce przebywania rodziny, głównie współmałżonka (partnera życiowego) oraz małoletnich dzieci. Natomiast „centrum interesów gospodarczych” oznacza miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, czyli kraj, w którym dana osoba uzyskuje większość swoich dochodów (przychodów), posiada inwestycje, majątek ruchomy i nieruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty oraz konta bankowe.

Za potwierdzeniem przeniesienia centrum interesów osobistych do Włoch przemawia fakt towarzyszenia rodziny Wnioskodawcy podczas jego pobytu we Włoszech oraz okazjonalność pobytów w Polsce, podczas gdy z założenia miejscem stałego pobytu Wnioskodawcy i jego rodziny w tym okresie są Włochy. Termin „centrum interesów osobistych” uznać należy za jednoznacznie związany z miejscem pobytu najbliższej rodziny, a zatem w danym przypadku wraz z przeprowadzką rodziny Wnioskodawcy do Włoch, nastąpiło przeniesienie centrum jego interesów osobistych do tego kraju. Wyjazd za granicę z całą rodziną, a zatem pobyt żony i obecność dzieci poza Polską, a także uczęszczanie dzieci do szkoły w miejscu ich zamieszkania, a więc we Włoszech, które będą trwały nieprzerwanie w latach 2013-2015 świadczą o zmianie miejsca zamieszkania i rezydencji podatkowej Wnioskodawcy.

Natomiast za potwierdzeniem przeniesienia centrum interesów gospodarczych do Włoch przemawia okoliczność przeniesienia aktywności zawodowej Wnioskodawcy na terytorium tego kraju przy jednoczesnym zaprzestaniu aktywności zawodowo-gospodarczej w Polsce. Wszelka aktywność zawodowa Wnioskodawcy będąca jego głównym źródłem utrzymania i podstawą funkcjonowania w wymiarze osobistym, związana jest w okresie od 2 maja 2013 r. do 30 kwietnia 2016 r. z Włochami, gdzie Wnioskodawca świadczy pracę dla włoskiego pracodawcy.

W interpretacji wydanej przez Izbę Skarbową w Warszawie (IPPB4/415-43/11-2/SP) w której zajęto się wyjaśnieniem terminu „centrum interesów gospodarczych” stwierdzono, że jest to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadanych inwestycji, majątku nieruchomego i ruchomego, polis ubezpieczeniowych, zaciągniętych kredytów, kont bankowych etc. W kontekście sytuacji Wnioskodawcy, który swoją aktywność zawodową koncentruje na terytorium Włoch, przytoczona powyżej definicja wskazuje, że centrum jego interesów gospodarczych w okresie od 2 maja 2013 r. do 30 kwietnia 2016 r. pozostają Włochy.

Powiązania Wnioskodawcy z Polską w analizowanym okresie ograniczone są do:

1.  posiadania dwóch rachunków bankowych,
2.  własność nieruchomości (choć w analizowanym okresie posiadana w Polsce nieruchomość jest wynajmowana co oznacza, że Wnioskodawca nie posiada w Polsce mieszkania do własnej i ciągłej dyspozycji, co potwierdza osłabienie powiązań Wnioskodawcy z Polską),
3.  pozostanie w polskim systemie ubezpieczeń (prawo do pozostania w polskim systemie ubezpieczeń zostało udzielone Wnioskodawcy na zasadzie wyjątku, tj. właściwe władze Polski i Włoch, w drodze porozumienia wyjątkowego wyraziły zgodę, aby Wnioskodawca, pomimo obowiązku podlegania ubezpieczeniu społecznemu we Włoszech miał prawo kontynuacji ubezpieczenia w Polsce. Fakt pozostania w polskim systemie ubezpieczeń nie wiąże się z decyzją Wnioskodawcy o pozostawieniu w Polsce swojego centrum interesów gospodarczych, a jest jedynie konsekwencją przebiegu jego dotychczasowej kariery zawodowej realizowanej w Polsce, a tym samym podlegania polskiemu systemowi ubezpieczeń społecznych i chęci kontynuacji pozostania w tym systemie, ze względu na wiek Wnioskodawcy i dotychczasowo przebyte okresy ubezpieczeniowe),
4.  zawieszony stosunek pracy z polskim pracodawcą (urlop bezpłatny oznacza w praktyce brak powiązań i wzajemnych zobowiązań między pracodawcą a pracownikiem w okresie jego trwania).

Natomiast powiązania Wnioskodawcy z Włochami w analizowanym okresie polegają na:

1.  świadczeniu pracy we Włoszech dla włoskiego pracodawcy (główne źródło utrzymania Wnioskodawcy i jego rodziny),
2.  miejsce pobytu najbliższej rodziny ( miejsce gdzie zlokalizowane jest tzw. ognisko domowe);
3.  wynajem domu, tj. utrzymywanie we Włoszech miejsca swojego stałego pobytu – dom do własnej i ciągłej dyspozycji;
4.  posiadanie rachunku bankowego we włoskim banku;
5.  korzystaniu z usług włoskiego systemu edukacji w kwestii edukacji dzieci;
6.  miejsce gdzie Wnioskodawca funkcjonuje w wymiarze społecznym.

Związki natury osobistej jak i gospodarczej, które Wnioskodawca utrzymuje z Polską w okresie oddelegowania mają charakter drugorzędny i są one jedynie przejawem możliwości przyszłego powrotu Wnioskodawcy do Polski, nie mogą one natomiast wpływać determinująco na określenie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy dla celów podatkowych w okresie oddelegowania do pracy we Włoszech (2 maja 2013 - 30 kwietnia 2016). Stanowisko takie wydają się potwierdzać również postanowienia Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawione w wyroku z dnia 5 maja 2010 (II FSK 23/09 -Wyrok NSA), w którym Sąd podkreślił, że zamiar stałego pobytu powinien być weryfikowany poprzez konkretne obiektywne zachowanie się osoby fizycznej, a prawdopodobieństwo powrotu do Polski po planowanym okresie oddelegowania, nie może być uznane za „konkretne zachowanie się osoby”.

Wszystkie przesłanki przywołane w analizowanym stanie faktycznym, wskazują, że miejscem zamieszkania Wnioskodawcy w okresie od 2 maja 2013 do 30 kwietnia 2016 roku - ustalonym na podstawie przepisów Ustawy PIT - nie jest Polska (centrum interesów gospodarczych - pracodawca - i interesów osobistych - miejsce pobytu rodziny, zlokalizowane są we Włoszech) gdzie w związku z art. 3 ust. 2a Wnioskodawca będzie posiadał ograniczony obowiązek podatkowy. Obowiązek podatkowy w Polsce określany jest za dany rok podatkowy, a więc w świetle przepisów Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, miejsce zamieszkania podatnika określane jest każdorazowo za rok podatkowy w oparciu o treść art. 3 ust. la. W sytuacji kiedy zarówno centrum interesów osobistych jak i gospodarczych zostało przeniesione poza Polskę oraz gdy długość pobytu podatnika w roku podatkowym w Polsce nie przekracza 183 dni, spełnia on warunki będące podstawą do uznania go w danym roku podatkowym za osobę nie mającą miejsca zamieszkania w Polsce, zgodnie z art. 3 ust.2a ustawy PIT.

Dodatkowo, nawet w sytuacji gdyby Wnioskodawca uznany został za osobę mającą zamieszkania w Polsce, to w związku z posiadanym również we Włoszech miejscem zamieszkania dla celów podatkowych, zgodnie z art. 4 ustawy PIT, w celu określenia obowiązku podatkowego Wnioskodawcy, zastosowanie znalazłaby umowa między Rządem Polskiej Rzeczpospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania, sporządzona w Rzymie w dniu 21 czerwca 1985 r. (dalej: Umowa) (Dz. U. z 1989 r. ,Nr 62, poz. 374).

W rozumieniu powyżej przywołanej Umowy (art. 4 ust. 1) Umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryteria o podobnym charakterze.

Natomiast art. 4 ust. 2, zawiera normy kolizyjne ustalania państwa rezydencji podatkowej w przypadku, jeżeli ta sama osoba, jest uznawana za rezydenta podatkowego na podstawie kryteriów krajowych jednocześnie w obu Umawiających się Państwach. I tak, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 2, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania. Jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Umawiającym się Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zazwyczaj przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli miejsca zamieszkania tej osoby nie można ustalić zgodnie z postanowieniami liter a)-c) właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Zgodnie z komentarzem do Konwencji Modelowej OECD: „uważa się, że miejsce zamieszkania osoby fizycznej znajduje się tam, gdzie osoba ta posiada stałe ognisko domowe, które musi być trwale, co oznacza, że osoba ta urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki okres”.

Wnioskodawca w okresie od 2 maja 2013 r. do 30 kwietnia 2016 r. niespornie przeniósł swoje ognisko domowe do Włoch.

W Polsce w tym okresie nie posiada mieszkania do swojej dyspozycji, a ognisko domowe zastrzeżone do swojego trwałego i ciągłego dysponowania znajduje się we Włoszech, gdzie w analizowanym przedziale czasowym Wnioskodawca stale przebywa wraz ze swoją rodziną.

Zgodnie z postanowieniami art. 4 ust. 2 umowy, poprzez zastosowanie norm kolizyjnych w tym przepisie określonych, można jednoznacznie stwierdzić, że miejscem zamieszkania Wnioskodawcy w danym okresie są Włochy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zatem, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Pojęcie „miejsca zamieszkania zostało zdefiniowane w art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Powyższy przepis wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca, obywatel polski, polski rezydent podatkowy został oddelegowany przez polskiego pracodawcę do pracy w spółce włoskiej z dniem 2 maja 2013 r. Na czas oddelegowania polski pracodawca udzielił Wnioskodawcy urlopu bezpłatnego w związku z art. 1741 Kodeksu pracy. Wnioskodawca zawarł z włoską spółką umowę o pracę od dnia 1 czerwca 2013 r. do dnia 30 kwietnia 2016 r., jednakże pracę rozpoczął z dniem 2 maja 2013 r. Wnioskodawca wyjechał do Włoch z dniem 1 maja 2013 roku, a w czerwcu 2013 roku do Włoch przeprowadziła się również jego rodzina: żona i dzieci. W danym okresie, Wnioskodawca będzie zamieszkiwał na stałe we Włoszech, wizyty w Polsce będą okazjonalne.

Z przedstawionego stanu faktycznego jednoznacznie wynika zatem, że ośrodek intersów osobistych, w postaci rodziny (żona wraz z dziećmi), która będzie przebywała w okresie oddelegowania wraz z Wnioskodawcą za granicą, został przeniesiony w tym okresie poza terytorium Polski.

Analizując natomiast stopień powiązań gospodarczych z Polską, nie można się zgodzić ze stanowiskiem, że w okresie oddelegowania, ośrodek jego interesów gospodarczych został przeniesiony do Włoch.

W okresie oddelegowania Wnioskodawca będzie wykonywał pracę poza granicami Polski, będącą jego głównym (choć nie jedynym) źródłem dochodów. Praca we Włoszech będzie wykonywana na zasadzie oddelegowania, tzn. Wnioskodawca nie zerwał więzów gospodarczych z polskim pracodawcą, pozostał wciąż związany z nim umową o pracę, która ma być kontynuowana po jego powrocie do kraju. Ponadto, jak sam Wnioskodawca wskazał we wniosku o interpretację, ośrodek interesów gospodarczych należy oceniać pod kątem miejsca prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadanych inwestycji, majątku nieruchomego i ruchomego, polis ubezpieczeniowych, zaciągniętych kredytów, kont bankowych etc.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że w czasie oddelegowania Wnioskodawca posiadać będzie w Polsce własność domu, który będzie podczas pobytu Wnioskodawcy we Włoszech w okresie oddelegowania wynajmowany, oraz dwa otwarte rachunki bankowe. Jednocześnie Wnioskodawca korzystał z usług włoskiego systemu edukacji w kwestii edukacji dzieci oraz będzie korzystał z usług banku włoskiego polegających na utrzymywaniu rachunku bankowego. Ponadto Wnioskodawca zaznaczył, że w związku z oddelegowaniem do pracy we Włoszech przez polskiego pracodawcę, wystąpił do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z wnioskiem o utrzymanie wobec niego na czas oddelegowania polskiego ustawodawstwa w zakresie ubezpieczeń społecznych. Wniosek złożony w trybie artykułu 16 w związku z art. 18 Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady WE w dniu 2 lipca 2013 roku rozpatrzony został pozytywnie i pracownikowi wydano dokument A1 poświadczający pozostawanie w polskim systemie ubezpieczeń społecznych podczas całego okresu oddelegowania, tj. od dnia 2 maja 2013 r. do 30 kwietnia 2016 r.

W świetle powyższych faktów, nie można przyjąć, że centrum interesów gospodarczych Wnioskodawcy zostało przeniesione do Włoch. Fakt pozostawienia majątku nieruchomego w Polsce, otwartych rachunków bankowych, ubezpieczenie w polskim systemie ubezpieczeń społecznych niezbicie świadczy, że centrum zarządzania interesami gospodarczymi Wnioskodawcy pozostało w okresie oddelegowania w Polsce. Dodatkowo zaznaczono, że Wnioskodawca po zakończonym oddelegowaniu zamierza powrócić wraz z rodziną do Polski. Z dniem 30 kwietnia 2016 roku ośrodkiem interesów życiowych Wnioskodawcy stanie się ponownie Polska (zakończenie urlopu bezpłatnego z polską spółką połączone również z powrotem rodziny do Polski).

W związku z powyższym, Wnioskodawca spełnia warunek, określony w art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy, pozwalający uznać, że w okresie oddelegowania do pracy za granicą, tj. od dnia 2 maja 2013 r. do dnia 30 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca będzie posiadał w Polsce miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w związku z posiadaniem centrum interesów życiowych i gospodarczych w tym kraju, a zatem będzie podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 4 ustawy, powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie umowa między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Włoskiej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania, sporządzona w Rzymie w dniu 21 czerwca 1985 r. (Dz. U. z 1989 r., Nr 62, poz. 374).

Na podstawie art. 4 ust. 1 umowy, w rozumieniu niniejszej umowy określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryteria o podobnym charakterze. Jednakże niniejsze określenie nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Państwie tylko w zakresie dochodu ze źródeł położonych w tym Państwie.

Natomiast art. 4 ust. 2 umowy, zawiera normy kolizyjne ustalania państwa rezydencji podatkowej w przypadku, jeżeli ta sama osoba, jest uznawana za rezydenta podatkowego na podstawie kryteriów krajowych jednocześnie w obu Umawiających się Państwach. I tak, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 2, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

1.  osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
2.  jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Umawiających się Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zazwyczaj przebywa;
3.  jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Umawiających się Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, którego jest obywatelem;
4.  jeżeli miejsca zamieszkania tej osoby nie można ustalić zgodnie z postanowieniami liter a)-c), właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną tę sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Należy jednak podkreślić, że normy kolizyjne stosowane w przypadku podwójnej rezydencji podatkowej miałyby zastosowanie dopiero wówczas, gdyby Wnioskodawca został uznany za rezydenta podatkowego zarówno w Polsce jak i we Włoszech (w świetle tamtejszych przepisów krajowych) w tym samym okresie.

Jednakże, Wnioskodawca przedstawiając stan faktyczny nie przedstawił informacji, czy uzyskał status rezydenta podatkowego Włoch w okresie od 2 maja 2013 r. do 30 kwietnia 2016 r. Podał jedynie informację, że w 2013 roku został oficjalnie zarejestrowany jako osoba zamieszkująca pod włoskim adresem w dniu 11 września 2013 r., przez co, z uwagi na włoskie przepisy krajowe, nie jest on traktowany jako włoski rezydent podatkowy w roku 2013. Również w roku 2016, kiedy to pobyt Wnioskodawcy we Włoszech nie przekroczy 183 dni, nie zostanie mu wydany certyfikat rezydencji podatkowej we Włoszech, gdyż nie będzie traktowany jako włoski rezydent podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych. Rezydentem podatkowym stanie się w latach 2014 oraz 2015. Rozpatrując tę informację jednakże nie wiadomo, czy w tych właśnie latach podatkowych (2014, 2015) Wnioskodawca spełni krajowe kryteria ustawowe pozwalające uznać go za rezydenta podatkowego Włoch. Dodatkową przesłanką świadczącą o pobycie tymczasowym we Włoszech jest fakt, że Wnioskodawca wynajmuje we Włoszech mieszkanie, w którym prawdopodobnie będzie zamieszkiwał wraz z rodziną oraz okoliczność, że wraz z dniem 30 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca wraz z rodziną zamierza powrócić do Polski i kontynuować pracę w polskiej spółce.

W związku z powyższym, mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy, należy stwierdzić, że nie zaistnieje konieczność ustalenia miejsca zamieszkania Wnioskodawcy w oparciu o art. 4 ust. 2 umowy polsko – włoskiej.

Podsumowując powyższe, należy stwierdzić, że w okresie oddelegowania do pracy we Włoszech, tj. od dnia 2 maja 2013 r. do dnia 30 kwietnia 2016 r. Wnioskodawca będzie posiadał nieograniczony obowiązek podatkowy zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.