Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.731.2018.1.KW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-12-27
Teza: w zakresie: zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących wystawianych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe, zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących lub innych dokumentach korygujących otrzymanych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe.
Słowa kluczowe: faktura-faktura korygująca; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek należny; podatek-podatek naliczony; waluta-kurs walut; waluta-waluta obca
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2018 r. (data wpływu 5 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących wystawianych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących lub innych dokumentach korygujących otrzymanych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących lub innych dokumentach korygujących otrzymanych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe z tytułu importu towarów – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 października 2018 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących wystawianych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe,

*   zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących lub innych dokumentach korygujących otrzymanych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

C.S.A. (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji opakowań metalowych. Wnioskodawca jest podatnikiem mającym siedzibę na terytorium Polski i w konsekwencji podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „PDOP”) od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2018.1036 t.j., dalej: „ustawa o PDOP”). Spółka jest również podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U.2017.1221 t.j., dalej: „ustawa o VAT”), zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny zidentyfikowany dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Spółka rozlicza VAT z tytułu importu towarów na zasadach wskazanych w art. 33a ustawy o VAT. Rokiem podatkowym Spółki dla celów podatku dochodowego od osób prawnych jest rok kalendarzowy.

Sprzedaż

Spółka we własnym imieniu zawiera umowy sprzedaży wyrobów produkowanych przez Spółkę (dalej: „Umowa Sprzedaży”). Kontrahentami są podmioty mające siedzibę w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej bądź w kraju nienależącym do Unii Europejskiej (dalej: „Kontrahent”). Zgodnie z treścią Umowy Sprzedaży, kupujący na podstawie Umowy Sprzedaży i na warunkach w niej określonych zamawia u Spółki określone w Umowie Sprzedaży wolumeny wyrobów. Umowa Sprzedaży może zawierać postanowienie dotyczące wypłaty przez Spółkę rabatów posprzedażowych na rzecz Kontrahenta w związku z dokonywaniem przez Kontrahenta zakupów od Spółki.

W przypadku spełnienia przez danego Kontrahenta wskazanych w Umowie Sprzedaży warunków uzyska on rabat w postaci bonusu posprzedażowego (premii pieniężnej). Wysokość bonusu posprzedażowego, wypłacana na rzecz danego Kontrahenta zależna jest od wolumenu zakupów dokonanych przez tego Kontrahenta.

Wynagrodzenie płatne jest po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, przy czym okresem rozliczeniowym może być miesiąc, kwartał lub rok (tj. dwanaście kolejnych miesięcy, niekoniecznie rok kalendarzowy) i przysługuje od zrealizowanych w danym okresie dostaw do Kontrahenta. Może się również zdarzyć, że okres rozliczeniowy zostanie przedłużony umową stron np. o kilka miesięcy. Dla przykładu, okres rozliczeniowy może zostać przedłużony z 12 miesięcy do 18 miesięcy, przy czym wypłata wynagrodzenia nastąpi po upływie przedłużonego okresu rozliczeniowego, tj. po 18 miesiącach.

Rabat dokumentowany jest zbiorczą fakturą korygującą wystawioną do faktur VAT dokumentujących sprzedaż w okresie, za który udzielany jest rabat w postaci bonusu posprzedażowego. Podstawą do wystawienia zbiorczej faktury korygującej jest informacja sporządzana przez pracowników jednego z działów Spółki po przeanalizowaniu obrotów z Kontrahentem i uzgodniona z Kontrahentem.

Faktura korygująca zawiera wskazanie okresu, którego rabat dotyczy a dodatkowo załącznikiem do zbiorczej faktury korygującej jest zestawienie faktur pierwotnych, których rabat dotyczy. Zarówno faktury pierwotne dokumentujące sprzedaż, jak i faktury korygujące wystawiane są przez Spółkę w walutach obcych.

Zakupy

Spółka we własnym imieniu zawiera z kontrahentami z siedzibą w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej bądź w kraju nienależącym do Unii Europejskiej, ramowe umowy zakupu towarów (dalej: „Umowa Zakupu”). Na podstawie tych umów Kupującym jest Spółka, a Sprzedającym jest kontrahent (dalej: „Sprzedający”).

Umowa przewiduje m.in. warunki składania zamówień oraz określa wolumeny zakupu poszczególnych towarów. Spółka na podstawie poszczególnych Umów Zakupu i na warunkach w nich określonych zamawia u Sprzedającego określone w Umowie Zakupu wolumeny towarów. Na podstawie Umowy Sprzedający wypłaca Spółce rabat w postaci bonusu posprzedażowego (premii pieniężnej), pod warunkiem iż określony w Umowie wolumen zakupu poszczególnych towarów zostanie zrealizowany przez Spółkę.

Wynagrodzenie płatne jest po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, przy czym okresem rozliczeniowym może być miesiąc, kwartał lub rok (tj. dwanaście kolejnych miesięcy, niekoniecznie rok kalendarzowy) i przysługuje od zrealizowanych w danym okresie dostaw od Sprzedającego. Może się również zdarzyć, że okres rozliczeniowy zostanie przedłużony umową stron np. o kilka miesięcy. Dla przykładu, okres rozliczeniowy może zostać przedłużony z 12 miesięcy do 18 miesięcy, przy czym wypłata wynagrodzenia nastąpi po upływie przedłużonego okresu rozliczeniowego, tj. po 18 miesiącach.

W celu rozliczenia wynagrodzenia Spółka otrzymuje zbiorcze faktury korygujące lub inne dokumenty księgowe (np. noty kredytowe) do faktur VAT dokumentujących zakupy w okresie, za który udzielany jest rabat w postaci bonusu posprzedażowego.

Podstawą do wystawienia zbiorczej faktury korygującej jest informacja sporządzana przez pracowników jednego z działów Spółki po przeanalizowaniu obrotów ze Sprzedawcą i uzgodniona ze Sprzedawcą.

Zarówno faktury pierwotne dokumentujące zakupy jak i faktury korygujące wystawiane są przez Sprzedawcę w walutach obcych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy dla potrzeb skorygowania podstawy opodatkowania albo podstawy opodatkowania i podatku należnego w podatku od towarów i usług kwoty wyrażone w walucie obcej w zbiorczych fakturach korygujących wystawianych przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca powinien przeliczać po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia zbiorczej faktury korygującej?
2.  Czy dla potrzeb skorygowania podstawy opodatkowania albo podstawy opodatkowania i podatku należnego i naliczonego w podatku od towarów i usług kwoty wyrażone w walucie obcej w zbiorczych fakturach korygujących (lub innych korygujących dokumentach księgowych) otrzymywanych przez Wnioskodawcę, Wnioskodawca powinien przeliczać po średnim kursie Narodowego Banku Polskiego z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia zbiorczej faktury korygującej (lub innego korygującego dokumentu księgowego)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.

Dla celów VAT powinien on dokonywać przeliczenia kwot wyrażonych w walutach obcych wynikających ze zbiorczych faktur korygujących zgodnie ze średnim kursem wymiany waluty ogłaszanym przez … Bank … na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia przez Wnioskodawcę zbiorczej faktury korygującej.

Jak stanowi art. 31a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez … Bank…. na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego, z zastrzeżeniem ust. 2-4.

Zgodnie z art. 31a ust. 2 ustawy o VAT w przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez … Bank …. na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przytoczone regulacje wskazują tryb postępowania w przypadku, gdy kwoty na fakturach zostały wykazane w walucie obcej.

Stosownie do art. 106j ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29a ust. 7 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą. Art. 106j ust. 2 i ust. 3 ustawy o VAT przewiduje możliwość wystawienia zbiorczej faktury korygującej i stanowi o warunkach, jakie powinna spełniać faktura korygująca dotycząca udzielania rabatów w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonanych dla jednego odbiorcy w danym okresie.

Zgodnie z powyższymi regulacjami kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą, która ma na celu doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Rabat posprzedażowy, który dotyczy wprawdzie wszystkich dostaw towarów dokonanych w danym okresie dla jednego odbiorcy, należy uznać za udzielony w konkretnym momencie, a na potwierdzenie tego zdarzenia wystawiana jest faktura korygująca. W konsekwencji należy dokonać przeliczenia na złote kwoty wykazanej na zbiorczej fakturze korygującej w walucie obcej według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez … Bank … na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia tej faktury.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów:

*   z 7 lutego 2017 r., sygn. 2461-IBPP4.4512.145.2016.2.LG, w której Organ wskazał, iż: „Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przeliczenia na złote kwoty wykazanej na zbiorczej fakturze korygującej wystawionej w oparciu o regulacje art. 106j ust. 1 pkt 1 i art. 106j ust. 3 pkt 1 ustawy należy dokonać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez … Bank … na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia tej faktury, należało uznać za prawidłowe.”;

*   z 20 czerwca 2018 r., sygn. 0112-KDIL1-3.4012.257.2018.1.IT, w której Organ stwierdził, iż: „W przypadku wystawiania nabywcom zbiorczych faktur korygujących dokumentujących udzielone rabaty posprzedażowe, dla celów rozliczenia podatku VAT, Wnioskodawca powinien zastosować do przeliczenia walut obcych na złotówki średni kurs waluty obcej ogłoszony przez … Bank … na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej (bądź ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej).”

Podsumowując należy uznać, że przeliczenia na złote kwoty wykazanej na zbiorczej fakturze korygującej w walucie obcej należy dokonać według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia tej faktury.

Ad 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla celów VAT powinien on dokonywać przeliczenia kwot wyrażonych w walutach obcych wynikających z otrzymanych zbiorczych faktur korygujących (lub innych korygujących dokumentów księgowych) zgodnie ze średnim kursem wymiany waluty ogłaszanym przez …. Bank …. na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia wskazanych dokumentów.

Jak Spółka wskazywała w opisie stanu faktycznego w przypadku Umowy Zakupu otrzymuje ona rabaty posprzedażowe od kontrahentów z Unii Europejskiej bądź z krajów nienależących do Unii Europejskiej. Otrzymane rabaty wpływają na podstawę opodatkowania oraz podatek należny i naliczony od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (dalej: „WNT”) oraz importu towarów.

W myśl art. 30a ust. 1 ustawy o VAT do ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, w tym również dokonywanego na podstawie art. 12a ust. 4-6, stosuje się odpowiednio art. 29a ust. 1, 6, 7, 10 i 11.

Zgodnie natomiast z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W oparciu o art. 29a ust. 10 ustawy o VAT podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się m.in. o kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen.

Stosownie do art. 29a ust. 13 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Jak wynika z opisu stanu faktycznego po dokonaniu WNT Sprzedawca udziela Wnioskodawcy rabatu (bonusu posprzedażowego). Na skutek tych działań zmniejsza się wartość wskazanego wcześniej obrotu z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Fakt ten udokumentowany jest przez Sprzedającego zbiorczą fakturą korygującą (lub innym zbiorczym korygującym dokumentem księgowym).

Zdaniem Spółki korekty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego i naliczonego z tytułu WNT należy dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym Spółka otrzyma fakturę korygującą dokumentującą otrzymany rabat (bonus posprzedażowy). Otrzymanie przez Spółkę wskazanego dokumentu potwierdza bowiem istnienie okoliczności powodujących konieczność korekty pierwotnie dokonanej transakcji. Obniżenie wartości WNT w sytuacji, gdy jest ono skutkiem czynności mających miejsce po wystawieniu faktury pierwotnej, powinno nastąpić w dacie otrzymania dokumentu korygującego. Okoliczności uzasadniające zmianę kwoty należnej Sprzedawcy z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nie są znane w momencie wystawiania faktury pierwotnej.

Zgodnie z przywołanym powyżej art. 31a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez … Bank … na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.

Jak stanowi art. 20 ust. 5 ustawy o VAT, w wewnątrzwspólnotowym nabyciu towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika podatku od wartości dodanej, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru będącego przedmiotem wewnątrzwspólnotowego nabycia, z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 oraz art. 20b.

W konsekwencji, jako że Spółka otrzymuje od Sprzedawcy zbiorcze faktury korygujące (lub inne zbiorcze korygujące dokumenty księgowe) dokumentujące otrzymane rabaty posprzedażowe, które powinny zostać rozliczone na bieżąco, a wartości zawarte w tych dokumentach wyrażone są w walucie obcej należy uznać, że do przeliczenia kwot w walutach obcych wykazanych w tych dokumentach należy zastosować kurs średni danej waluty obcej ogłoszony przez … Bank …. na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia wskazanych dokumentów. Stanowisko Spółki w tym zakresie potwierdzają interpretacje indywidualne Ministra Finansów, m.in.:

*   z 30 sierpnia 2016 r., sygn. IPPP3/4512-492/16-2/PC, w której Organ stwierdził, że: „Z sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku wynika, że Spółka otrzymuje od wspólnotowego dostawcy Noty korygujące z tytułu otrzymanych rabatów (premii pieniężnych). Wartości zawarte w Notach korygujących wyrażone są w walucie euro. W rezultacie, skoro w opisanej powyżej sytuacji, kwoty wynikające z otrzymanych przez Spółkę Not korygujących powinny zostać rozliczone na bieżąco, wobec tego dniem właściwym do przeliczenia kwot w walucie euro wykazanych w Notach korygujących jest ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia ww. dokumentów (Not korygujących).”;

*   z 29 kwietnia 2015 r., sygn. IPPP3/4512-118/15-2/JF, w której Organ wskazał, iż: „Z sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku wynika, że Spółka otrzymuje od wspólnotowego dostawcy credit noty z tytułu zwrotu towarów oraz otrzymanych rabatów posprzedażowych. Wartości zawarte w credit notach wyrażone są w walucie obcej. W rezultacie, skoro w opisanej powyżej sytuacji, kwoty wynikające z otrzymanych przez Spółkę credit not powinny zostać rozliczone na bieżąco, wobec tego dniem właściwym do przeliczenia kwot w walutach obcych wykazanych na credit notach jest ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia ww. dokumentów”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:

*   zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących wystawianych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących lub innych dokumentach korygujących otrzymanych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących lub innych dokumentach korygujących otrzymanych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe z tytułu importu towarów – **jest nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Katalog elementów dodatkowych wchodzących w skład podstawy opodatkowania określony został w art. 29a ust. 6 ustawy – w myśl którego – podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W świetle art. 29a ust. 7 ustawy – podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych w momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Art. 29a ust. 10 ustawy stanowi, że podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 13, obniża się o:

1.  kwoty udzielonych po dokonaniu sprzedaży opustów i obniżek cen;
2.  wartość zwróconych towarów i opakowań, z zastrzeżeniem ust. 11 i 12;
3.  zwróconą nabywcy całość lub część zapłaty otrzymaną przed dokonaniem sprzedaży, jeżeli do niej nie doszło;
4.  wartość zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, o których mowa w ust. 1.

W myśl art. 29a ust. 13 ustawy w przypadkach, o których mowa w ust. 10 pkt 1-3, obniżenia podstawy opodatkowania, w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze z wykazanym podatkiem, dokonuje się pod warunkiem posiadania przez podatnika, uzyskanego przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługobiorca otrzymał fakturę korygującą, potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługobiorcę faktury korygującej po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia faktury korygującej za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zgodnie z art. 29a ust. 15 ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania faktury korygującej przez nabywcę towaru lub usługobiorcę nie stosuje się w przypadku:

1.  eksportu towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług dystrybucji energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, usług dystrybucji gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  gdy podatnik nie uzyskał potwierdzenia mimo udokumentowanej próby doręczenia faktury korygującej i z posiadanej dokumentacji wynika, że nabywca towaru lub usługobiorca wie, że transakcja została zrealizowana zgodnie z warunkami określonymi w fakturze korygującej.

W tym miejscu należy wskazać, że faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku VAT, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich jej elementów.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy – podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Na mocy art. 106j ust. 1 ustawy – w przypadku gdy po wystawieniu faktury:

1.  udzielono obniżki ceny w formie rabatu, o której mowa w art. 29a ust. 7 pkt 1,
2.  udzielono opustów i obniżek cen, o których mowa w art. 29a ust. 10 pkt 1,
3.  dokonano zwrotu podatnikowi towarów i opakowań,
4.  dokonano zwrotu całości lub części zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4,
5.  podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury – podatnik wystawia fakturę korygującą.

W świetle art. 106j ust. 2 ustawy, faktura korygująca powinna zawierać:

1.  wyrazy „FAKTURA KORYGUJĄCA” albo wyraz „KOREKTA”;
2.  numer kolejny oraz datę jej wystawienia;
3.  dane zawarte na fakturze, której dotyczy faktura korygująca:

1.  określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6,
2.  nazwę (rodzaj) towaru lub i usługi objętych korektą;

5.  przyczynę korekty;
6.  jeżeli korekta wpływa na zmianę podstawy opodatkowania lub kwoty podatku należnego – odpowiednio kwotę korekty podstawy opodatkowania lub kwotę korekty podatku należnego z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku i sprzedaży zwolnionej;
7.  w przypadkach innych niż wskazane w pkt 5 – prawidłową treść korygowanych pozycji.

Przepis art. 106j ust. 3 ustawy stanowi, że w przypadku gdy podatnik udziela opustu lub obniżki ceny w odniesieniu do wszystkich dostaw towarów lub usług dokonywanych lub świadczonych na rzecz jednego odbiorcy w danym okresie, faktura korygująca, o której mowa w ust. 2:

1.  powinna zawierać dodatkowo wskazanie okresu, do którego odnosi się udzielany opust lub obniżka;
2.  może nie zawierać danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 5 i 6 oraz nazwy (rodzaju) towaru lub usługi objętych korektą.

Podkreślić należy, że w systemie podatku od towarów i usług faktury są dokumentami sformalizowanymi, potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Prawidłowość materialnoprawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt nabycia określonych towarów lub usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi, a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Zatem celem faktury jest przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzeń gospodarczych, zarówno pod względem przedmiotu transakcji, jak i podmiotów biorących w niej udział. Faktury są dokumentem o charakterze sformalizowanym, a ich prawidłowość materialnoprawna zachodzi, jeżeli odzwierciedlają one prawdziwe zdarzenie gospodarcze.

Z powołanych przepisów wynika, że kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatek należny muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktury korygujące są specyficznym rodzajem faktur, których celem wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a i lit. c ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca oraz z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9.

Art. 86 ust. 19a ustawy stanowi, że w przypadku gdy nabywca towaru lub usługi otrzymał fakturę korygującą, o której mowa w art. 29a ust. 13 i 14, jest on obowiązany do zmniejszenia kwoty podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym tę fakturę korygującą otrzymał. Jeżeli podatnik nie obniżył kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego określonego w fakturze, której korekta dotyczy, a prawo do takiego obniżenia mu przysługuje, zmniejszenie kwoty podatku naliczonego uwzględnia się w rozliczeniu za okres, w którym podatnik dokonuje tego obniżenia.

Katalog przesłanek wyłączających prawo do odliczenia podatku naliczonego został ujęty w art. 88 ustawy.

Na podstawie art. 31a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez …. Bank … na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

W przypadku gdy podatnik wystawia fakturę przed powstaniem obowiązku podatkowego, a kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone na tej fakturze w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez … Bank … na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury. Przepis ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio – art. 31a ust. 2 ustawy.

Zgodnie zaś z treścią art. 31a ust. 3 ustawy, w przypadku importu towarów przeliczenia na złote dokonuje się zgodnie z przepisami celnymi.

Stosownie do art. 53 ust. 1 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny (Dz.U.UE.l.2013.269.1), właściwe organy publikują lub udostępniają w internecie kurs wymiany walut stosowany jeżeli wymiana jest konieczna z jednego z następujących powodów:

1.  elementy wykorzystywane do ustalenia wartości celnej towarów wyrażone są w walucie innej niż waluta państwa członkowskiego, w którym ustalana jest wartość celna;
2.  w celu określenia klasyfikacji taryfowej towarów i kwoty należności celnych przywozowych i wywozowych, w tym wartości progowych we wspólnej taryfie celnej, konieczne jest podanie wartości euro w walutach krajowych.

Jeżeli przeliczenie waluty jest konieczne z powodów innych niż wymienione w ust. 1, stosowaną w ramach przepisów prawa celnego wartość euro w walutach krajowych określa się co najmniej raz w roku (art. 53 ust. 2 ww. rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013).

Na podstawie powyższego przepisu art. 53 ust. 1 lit. a ww. rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013, Minister Finansów publikuje kursy średnie do ustalania wartości celnej.

W tym miejscu należy wskazać, że co do zasady, do przeliczania kwot wykazanych w walucie obcej na fakturach korygujących zastosowanie ma taki sam kurs waluty obcej, jaki został zastosowany przy rozliczeniu transakcji pierwotnej, w przypadku wystąpienia „pierwotnej przyczyny korekty”, tj. gdy dana przyczyna istniała już (była znana) w momencie rozliczania danej transakcji gospodarczej. W takim przypadku bowiem korekta ma na celu jedynie doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości, co do którego miało miejsce wadliwe jego udokumentowanie oraz rozliczenie za dany okres. W przypadku natomiast korekt z przyczyn o charakterze wtórnym, które nie istniały w momencie realizacji transakcji pierwotnej i nie podlegały udokumentowaniu, w szczególności zwiększających podstawę opodatkowania, mamy do czynienia z nowymi okolicznościami, które podlegają rozliczeniu w momencie ich zaistnienia. W związku z tym nie ma podstaw, aby stosować do nich taki sam kurs waluty obcej jaki został zastosowany przy rozliczeniu transakcji pierwotnej.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wystawia faktury korygujące z powodu udzielenia rabatów w postaci bonusów posprzedażowych (premii pieniężnych) Kontrahentom mającym siedzibę w innym niż Polska kraju Unii Europejskiej bądź nienależącym do Unii Europejskiej. Wysokość bonusu posprzedażowego zależna jest od wolumenu zakupów dokonanych przez Kontrahenta. Wynagrodzenie płatne jest po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, przy czym okresem rozliczeniowym może być miesiąc, kwartał lub rok i przysługuje od zrealizowanych w danym okresie dostaw do Kontrahenta.

Z uwagi na powyższe należy uznać, że przyczyna uzasadniająca dokonanie korekty nie istniała w momencie wystawienia faktur pierwotnych. W związku z tym należy przyjąć, że udzielenie rabatu jest nową okolicznością, niemożliwą do przewidzenia w chwili wystawienia pierwotnych faktur sprzedaży.

Wobec powyższego, zdaniem tutejszego Organu pomimo, że przyznany przez Spółkę rabat w postaci bonusu posprzedażowego dotyczy wielu dostaw dokonanych przez Wnioskodawcę w danym okresie, to jednak należy uznać, iż udzielony jest on w konkretnym momencie, a na potwierdzenie tego zdarzenia wystawiana jest faktura korygująca. Dopiero wystawiona faktura korygująca uprawnia Wnioskodawcę i zobowiązuje kontrahenta do dokonania stosownym korekt wartości wykazanych transakcji.

Odnosząc się zatem do pytania nr 1 wniosku należy stwierdzić, że w przypadku wystawiania zbiorczych faktur korygujących, dokumentujących udzielone rabaty w postaci bonusów posprzedażowych, dla celów rozliczenia podatku VAT, Wnioskodawca powinien stosować do przeliczenia walut obcych średni kurs waluty obcej ogłoszony przez …. Bank …. na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej (bądź ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej).

Tym samym stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 1 wniosku uznaje się za prawidłowe.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika ponadto, że Wnioskodawca otrzymuje zbiorcze faktury korygujące lub inne dokumenty księgowe (np. noty kredytowe) do faktur VAT dokumentujących zakupy. Spółka na podstawie poszczególnych Umów Zakupu i na warunkach w nich określonych zamawia u Sprzedającego określone w Umowie Zakupu wolumeny towarów. Na podstawie Umowy Sprzedający wypłaca Spółce rabat w postaci bonusu posprzedażowego (premii pieniężnej), pod warunkiem iż określony w Umowie wolumen zakupu poszczególnych towarów zostanie zrealizowany przez Spółkę. Wynagrodzenie płatne jest po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, przy czym okresem rozliczeniowym może być miesiąc, kwartał lub rok i przysługuje od zrealizowanych w danym okresie dostaw od Sprzedającego.

Wobec powyższego uznać należy, że przyznawany Wnioskodawcy rabat w postaci bonusu posprzedażowego przez Sprzedającego – udzielany jest w konkretnym momencie – po zakończeniu każdego okresu rozliczeniowego, na potwierdzenie którego wystawiana jest faktura korygująca lub inny dokument korygujący.

W odniesieniu zatem do pytania nr 2 wniosku należy wskazać, że przeliczenia kwot w walutach obcych wynikających z otrzymanych zbiorczych faktur korygujących (lub innych dokumentów korygujących), dotyczących wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, Wnioskodawca winien dokonać według średniego kursu waluty obcej ogłoszonego przez … Bank … na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień wystawienia faktury korygującej (lub innego dokumentu korygującego) bądź ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień wystawienia ww. dokumentów.

Natomiast w przypadku faktur korygujących (lub innych dokumentów korygujących) dotyczących rabatu w postaci bonusu posprzedażowego do faktur dokumentujących import towarów, przeliczenia waluty obcej na złote dokonuje się – stosownie do art. 31a ust. 3 ustawy – zgodnie z przepisami celnymi.

Wobec powyższego stanowisko Spółki odnośnie pytania nr 2 wniosku odnośnie zastosowania prawidłowego kursu waluty obcej do przeliczania kwot w zbiorczych fakturach korygujących lub innych dokumentach korygujących otrzymanych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, należało uznać za prawidłowe. Natomiast w przypadku przeliczenia kwot w zbiorczych fakturach korygujących lub innych dokumentach korygujących otrzymanych przez Wnioskodawcę, dokumentujących bonusy posprzedażowe z tytułu importu towarów, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.