Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.35.2020.2.PM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-04-21
Teza: Sprzedaż działek podlega opodatkowaniu (dzierżawa, pełnomocnictwa).
Słowa kluczowe: dzierżawa; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; pełnomocnictwo; podatnik; sprzedaż-sprzedaż działek
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a , art. 14b § 1, 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w zw. z art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 22 stycznia 2020 r. (data wpływu 23 stycznia 2020 r.) uzupełnionym pismem z dnia 20 marca 2020 r. (data wpływu 26 marca 2020 r.), w dniu 24 marca 2020 r., pismem z dnia 15 kwietnia 2020 r. (data wpływu 15 kwietnia 2020 r.) oraz pismem z dnia 17 kwietnia 2020 r. (data wpływu 17 kwietnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek o nr 1 i 2 – **jest nieprawidłowe.**

****

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu sprzedaży działek o nr 1 i 2.

Wniosek został uzupełniony w dniu 24 marca 2020 r., w dniu 26 marca 2020 r., w dniu 15 kwietnia 2020 r. oraz w dniu 17 kwietnia 2020 r. odpowiednio o dodatkową opłatę, doprecyzowanie opisu sprawy i przeformułowanie pytania oraz o jego sprostowanie.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania:**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:**

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny nieruchomość gruntową do majątku wspólnego małżonków na podstawie umowy darowizny z dnia 6 maja 1999 r.. Zgodnie z ewidencją gruntów nabyła grunty orne klasy R III A. Nabyta nieruchomość gruntowa została oznaczona numerem ewidencyjnym 1 i 2. Przytoczona nieruchomość gruntowa stanowi niezabudowane grunty orne, bez dostępu do drogi pozbawione wszelkich mediów. W związku ze zmianą planu zagospodarowania miasta nieruchomość znalazła się na terenie przeznaczonym pod zabudowę usługową z dopuszczeniem obiektów produkcyjnych, składów i magazynów oraz drogę lokalną.

W roku 2019 została podpisana umowa przedwstępna z inwestorem, który na ww. nieruchomości będzie prawdopodobnie budował budynki magazynowo-logistyczne. Aby doszło do zawarcia umowy sprzedaży inwestor musi dokonać weryfikacji stanu prawnego nieruchomości.

Między innymi zobowiązał sprzedającego do otrzymania interpretacji indywidualnej w części dotyczącej stawki podatku VAT oraz czy taka sprzedaż nieruchomości będzie w ogóle podlegała podatkowi od towarów i usług.

Wskazana nieruchomość gruntowa jest majątkiem osobistym małżonków. Na wskazanym gruncie do momentu nabycia małżonkowie powadzą działalność rolniczą na własne potrzeby.

W piśmie z dnia 20 marca 2020 r. stanowiącym uzupełnieniu do wniosku, Zainteresowany wskazał:

Wszystkie odpowiedzi dotyczą stanu faktycznego dwóch działek o nr 1 i 2.

*   Ad 1) Wnioskodawcy nie są zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT.
*   Ad 2) Wnioskodawcy nabyli działki jako nieruchomości gruntowe pod numerem ewidencyjnym nr 1 w formie darowizny oraz działkę o nr 2 w formie darowizny. Obie nieruchomości stanowią niezabudowane grunty orne, bez dostępu do drogi pozbawione wszelkich mediów. Wnioskodawcy otrzymując nieruchomość w formie darowizny nie mieli zamiaru sprzedaży wskazanych działek i po nabyciu prowadzili działalność rolną.
*   Ad 3) Wnioskodawcy zawarli umowę przedwstępną z potencjalnym nabywcą, w ramach której zobowiązali się do przedstawienia interpretacji indywidualnej dotyczącej sposobu opodatkowania dostawy nieruchomości gruntowej. W ramach umowy przedwstępnej Wnioskodawcy umożliwili potencjalnemu nabywcy sprawdzenie przydatności ww. gruntów do planowanej przez niego inwestycji. Kupujący dokona sprawdzenia następujących warunków:
    1.  Sporządzenia mapy przyjęcia dokumentów do składnicy map i dokumentów geodezyjnych zawierających projekt podziału gruntu;
    2.  Otrzymanie projektu wpisu gwarantujący ostateczną decyzję zatwierdzającą projekt podziału gruntu jeżeli dojdzie do nabycia nieruchomości;
    3.  Przeprowadzenia przez kupującego analizy stanu prawnego przedmiotu sprzedaży i uznanie przez kupującego jako satysfakcjonujące;
    4.  Potwierdzenie na koszt kupującego możliwości zaopatrzenia w media gaz, wodę czy energię;
    5.  Potwierdzenie przez kupującego na jego koszt czy grunty zostały wyłączone z produkcji rolnej;
    6.  Potwierdzenie przez kupującego na jego koszt możliwości udzielania pozwolenia na budowę budynków magazynowo-logistycznych do dnia zawarcia umowy;
    7.  Potwierdzenie na wezwanie potencjalnego nabywcy kopii dokumentów potwierdzających tożsamość;
    8.  Zaznaczenie na planie zagospodarowania przestrzennego na rysunku oznaczonym P/U gruntu pozwalającego na realizację inwestycji planowanej przez Kupującego.Ponadto umowa przedwstępna zawiera pkt 4. Zawarcie umowy jest uzależnione od pozytywnej uchwały wszystkich wspólników kupującego stosownie do treści art. 228 pkt 4 ksh.
*   Ad 4) Wnioskodawcy udzielili pełnomocnictwa osobie fizycznej działającej w imieniu Wnioskodawcy na rzecz kupującego. Do zakresu pełnomocnictwa należy sprawdzenie możliwości inwestycyjnych na obszarze objętym przedwstępną umową sprzedaży.
    1.  Uzyskanie potencjalnych warunków przyłączy dotyczących mediów;
    2.  Uzyskanie informacji o możliwości wyłączenie gruntów z produkcji rolnej;
    3.  Uzyskanie wstępnej decyzji o wycince drzew i nasadzeniach zastępczych;
    4.  Uzyskanie decyzji o lokalizacji zjazdu oraz zgody na wyłączenie z ruchu aut obsługujących zamierzoną inwestycję;
    5.  Zawarcie umowy w imieniu sprzedających na rzecz kupującego przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających włączenia do dróg powiatowych i gminnych;
    6.  Uzyskanie zgody na prowadzenie badań archeologicznych czy pozwolenia wodnoprawnego które będzie stanowić wyłączną własność kupującego;
    7.  Dokonanie możliwości podziału działki zgodnie z planem zagospodarowania miejscowego.Należy wskazać że wymienione w pełnomocnictwie czynności dotyczą sprawdzenia przez kupującego możliwości inwestycyjnych i w razie niesatysfakcjonującej kupującego odpowiedzi stanowią przesłankę do zerwania umowy przedwstępnej. Czynności wykonane przez pełnomocnika w imieniu sprzedających, ale na rzecz kupującego w całości stanowią własność kupującego (wszelkie uzgodnienia) i nie mają żadnego znaczenia dla sprzedających. Dla potencjalnego przyszłego nabywcy wszystkie uzgodnienia są do wykonania powtórnie w zależności od przeznaczenia gruntu.
*   Ad 5) Wnioskodawcy nie będą dokonywali żadnych inwestycji infrastrukturalnych po zawarciu umowy przedwstępnej.
*   Ad 6) Wnioskodawcy nie ponosili i nie planują ponosić żadnych nakładów finansowych po zawarciu umowy przedwstępnej od zawarcia umowy finalnej. (Jeżeli do jej zawarcia w ogóle dojdzie.)
*   Ad 7) Nieruchomość od momentu wejścia w jej posiadanie do dnia dzisiejszego jest wykorzystywana do produkcji rolnej.
*   Ad 8) Grunty nie były wykorzystywane dla celów czynności opodatkowanych podatku od towarów i usług i nie były wydzierżawiane czy udostępniane osobom trzecim.
*   Ad 9) Wnioskodawcy nie podejmowali i nie zamierzają podejmować czynności, które będą angażować ich majątek w celu podniesienia wartości nieruchomości.
*   Ad 10) W celu sprzedaży nieruchomości nie były i nie będą podejmowane działania marketingowe związane z nieruchomością.
*   Ad 11) Wnioskodawcy nie mieli żadnego wpływu na objęcie nieruchomości planem zagospodarowania przestrzennego miasta.
*   Ad 12) W związku z doprecyzowaniem pytania, odpowiedź w sprawie stawki jest bezprzedmiotowa.
*   Ad 13) W związku z doprecyzowaniem pytania, odpowiedź w sprawie stawki jest bezprzedmiotowa, ponieważ nie jest elementem pytania prawnego.

W uzupełnieniu do wniosku z dnia 15 kwietnia 2020 r. Wnioskodawca wskazał, że środki uzyskane ze sprzedaży nieruchomości nie będą wykorzystywane na zakup kolejnego gruntu w celach obrotu komercyjnego. Wskazana we wniosku dostawa nieruchomości ma charakter incydentalny. Ponadto, przed dokonaniem dostawy gruntu Państwo W nie dokonywali obrotu nieruchomościami.

Wniosek i wyjaśnienia w sprawie Pani W dotyczą także jej męża. Opisany stan faktyczny we wniosku wraz z uzupełnieniem jest identyczny dla jej męża.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie ustalone pismami z dnia 20 marca 2020 r. oraz z dnia 31 marca 2020 r.).

Czy sprzedaż nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych:

Nabyta nieruchomość stanowi współwłasność małżeńską. Wnioskodawcy nigdy nie występowali o ustanowienie miejscowego planu zagospodarowania terenu, na którym leży nieruchomość gruntowa.

W ramach zawartej umowy przedwstępnej Wnioskodawcy udzielili szerokiego pełnomocnictwa Kupującemu w celu weryfikacji stanu prawnego nieruchomości.

Pełny zakres pełnomocnictwa zawiera akt notarialny umowy przedwstępnej. A w szczególności możliwość:

*   uzyskania warunków technicznych przyłączy kanalizacyjnych i elektrycznych,
*   wydanie decyzji o wycince drzew,
*   wydanie pozwolenia na budowę,
*   cesje praw z umowy przedwstępnej na rzecz Kupującego w celu stwierdzenia przydatności sprzedawanego gruntu dla inwestycji planowanych przez kupującego.

Należy podkreślić, że udzielone pełnomocnictwo dotyczy możliwości dokonania niezbędnych czynności w przyszłości przez kupującego i wszelkie informacje czy otrzymane wstępne –warunkowe pozwolenia stanowią własność kupującego i nigdy nie zostaną przekazane sprzedającemu. Jednocześnie pozyskana wiedza stanowi tajemnicę handlową.

Umowa przedwstępna zakazuje sprzedającemu dokonywania jakichkolwiek czynności prawnych i technicznych związanych z posiadanymi gruntami. Sprzedający w czasie trwania umowy przedwstępnej nie może występować o warunki zabudowy, uzbrajać teren czy wytyczać i utwardzać drogi.

Małżonkowie nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej. Nie byli i nie są zarejestrowani jako czynni podatnicy podatku od towarów i usług. Nie podejmowali żadnych działań w celu pozyskania inwestora oraz nie podejmowali żadnych czynności w celu uatrakcyjnienia nieruchomości. Grunty nie były przedmiotem dzierżawy.

Wnioskodawcy nie występowali o zmianę planu zagospodarowania przestrzennego terenu obejmującego wskazane grunty.

Z przedstawionego stanu faktycznego w ocenie Wnioskodawców dostawa nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawcy nie spełniają żadnej z przesłanek dotyczących art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

1.  Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
2.  Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wnioskodawcy nie prowadzą działalności gospodarczej w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dostawa niezabudowanej nieruchomości gruntowej jest incydentalna i następuje z majątku prywatnego. Wnioskodawcy nie zachowywali się w swoich działaniach jako przedsiębiorcy. Nie dokonali rejestracji swojej czynności jako podatnicy VAT czynny. Nie prowadzą żadnej działalności reklamowej czy inwestycyjnej mogącej podnieść wartość nieruchomości gruntowej. Nie ogłaszali się w mediach czy intrenecie. Nie prowadzili żadnej działalności gospodarczej.

W przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze sprzedażą nieruchomości gruntowej będącej majątkiem osobistym w sposób incydentalny. Udzielone pełnomocnictwo potencjalnemu nabywcy nie wywołuje żadnych skutków prawnych dla sprzedającego. Pozyskana wiedza, warunkowe pozwolenia czy uzgodnienia stanowią własność kupującego i jeżeli nie dojdzie do zawarcia transakcji w żaden sposób nie przejdą na własność sprzedającego i nie zwiększą atrakcyjności gruntu ornego. Ponadto sprzedający jest związany tajemnicą handlową.

W przedmiotowej sprawie nigdy nie dojdzie do przeniesienia praw i wiedzy zdobytej przez kupującego na sprzedającego, a tym samym nigdy nie będzie on mógł rozporządzać tymi prawami jak właściciel. Np. pozwolenie na budowę może być wydane na właściciela nieruchomości co oznacza, że dopóki nie nastąpi dostawa nieruchomości i przeniesienie prawa na kupującego to wszelkie działania, które kupujący podjął w razie braku finalizacji umowy przedwstępnej staną się nieistotne. Nigdy też nie przejdą na sprzedającego, ponieważ plany budowy i projekty stanowią tajemnicę handlowa i własność kupującego. Są całkowicie nieprzydatne sprzedającemu (który o ich szczegółach nie ma wiedzy).

Ponadto, aby można było mówić od dostawie towarów zgodnej z art. 7 ustawy o VAT, stronami transakcji muszą być przedsiębiorcy. Wnioskodawcy nie spełniają wymogów przedsiębiorcy podatnika w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Brak jest zorganizowanej części działalności, majątku rzeczywistego służącego działalności gospodarczej oraz czynnego podatnika VAT.

W ocenie Wnioskodawców przypisywanie sztucznie do jednorazowej transakcji opodatkowania podatkiem VAT skutkowałoby obowiązkiem zarejestrowania się jako przedsiębiorca. Prowadzeniem odpowiednich rejestrów, składaniem deklaracji i plików JPK jednorazowo, składaniem pełnomocnictwa do wysyłki UPL, wyrabianiem podpisu kwalifikowanego lub rejestracją na e-puapie a następnie wyrejestrowaniem z ewidencji podatników VAT czynnych. Takie działanie byłoby sprzeczne z ideą ustawy o VAT i nakładałoby na sprzedającego dodatkowe obciążenia ekonomiczne.

W ocenie Wnioskodawców nie są oni podmiotami, którzy są podatnikiem w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Nie działają oni jako podatnicy VAT, bo dokonują dostawy z majątku wspólnego małżonków a nie przedsiębiorstwa. Wskazana dostawa nieruchomości gruntowej jest wykonywaniem prawa własności, a nie prowadzoną działalnością gospodarczą o czym świadczą liczne wyroki np. C-180/10, C-181/10.

Wnioskodawcy nie wykazywali aktywności w celu zbycia nieruchomości działając w ramach tzw. zwykłego zarządu. Umowa przedwstępna nie przenosi prawa do rozporządzenia nieruchomością jak właściciel, a udzielone pełnomocnictwo ograniczono do możliwości w przyszłości podjęcia czynności prawnych w celu uzyskania ostatecznych pozwoleń np. na budowę. Są to tylko warunkowe przyrzeczenia dla kupującego.

Reasumując, wszystkie czynności wykonane przez kupującego w ramach uzyskanego pełnomocnictwa stanowią zapytanie o możliwość podjęcia bezpiecznych czynności prawnych w przyszłości i uzyskania wszelkich pozwoleń na nowego właściciela nieruchomości. Brak zawarcia transakcji (dostawy nieruchomości) skutkuje brakiem jakichkolwiek przysporzeń dla sprzedającego, a tym samym brakiem podniesienia atrakcyjności nieruchomości.

Wszelkie pozwolenia i uzgodnienia dokonane przez potencjalnego nabywcę nieruchomości stanowią jego własność i nie będą przeniesione na sprzedającego, jeżeli nie dojdzie do nabycia nieruchomości.

W zaistniałej sytuacji Wnioskodawcy nie spełniają warunków podatnika z art. 15 ust. 1 pkt 1 Ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r.

Reasumując, Wnioskodawcy nie są podatnikami podatku od towarów i usług a dostawa – sprzedaż nieruchomości – nie jest wykonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawców, wskazana transakcja nie jest objęta podatkiem VAT i jest związana z wykonaniem prawa własności polegającym na przeniesieniu własności nieruchomości stanowiącej majątek wspólny małżonków.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ww. ustawy.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Natomiast, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zapisów art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” te wszystkie podmioty, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku od towarów i usług jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Należy mieć też na uwadze, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 orzekł, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z dnia 11 grudnia 2006 r., Nr 347, str. 1, z późn. zm.).

Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Zatem w kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest to, czy zbywca w celu dokonania jego sprzedaży, podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Natomiast, okoliczność podjęcia m.in. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Podkreślić należy, że wskazane orzeczenie TSUE wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z dnia 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11), z dnia 9 listopada 2011 r. (sygn. akt. I FSK 1656/11) oraz WSA z dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności te przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Niemniej jednak o tym, że działania prowadzone przez sprzedawcę gruntu przybierają profesjonalną formę decydować może również sposób wykorzystywania gruntu, stąd – jak zaznaczono powyżej – niezbędna jest każdorazowa ocena okoliczności faktycznych danej sprawy.

Ponadto, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.) – dalej Kodeks cywilny.

Zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi sprzedaży – przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę (art. 535 Kodeksu cywilnego).

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego – umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Z kolei umowa przedwstępna została uregulowana w art. 389-396 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 389 § 1 Kodeksu cywilnego – umowa, przez którą jedna ze stron lub obie zobowiązują się do zawarcia oznaczonej umowy (umowa przedwstępna), powinna określać istotne postanowienia umowy przyrzeczonej. Jeżeli termin, w ciągu którego ma być zawarta umowa przyrzeczona, nie został oznaczony, powinna ona być zawarta w odpowiednim terminie wyznaczonym przez stronę uprawnioną do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej. Jeżeli obie strony są uprawnione do żądania zawarcia umowy przyrzeczonej i każda z nich wyznaczyła inny termin, strony wiąże termin wyznaczony przez stronę, która wcześniej złożyła stosowne oświadczenie. Jeżeli w ciągu roku od dnia zawarcia umowy przedwstępnej nie został wyznaczony termin do zawarcia umowy przyrzeczonej, nie można żądać jej zawarcia (art. 389 § 2 ww. ustawy).

Umowa przedwstępna jest więc jedynie zobowiązaniem do przeniesienia własności, lecz własności nie przenosi. Kupujący nie otrzymuje na mocy tej umowy żadnych uprawnień właścicielskich. Właścicielem zostaje dopiero dzięki zawarciu umowy przyrzeczonej.

Tym samym, zgodnie z powyższymi normami prawa cywilnego – umowa przedwstępna, będąca przyrzeczeniem zawarcia właściwej umowy sprzedaży, nawet jeśli sporządzona została w formie aktu notarialnego, nie powoduje przeniesienia prawa własności nieruchomości.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy nie są zarejestrowanymi podatnikami podatku od towarów i usług i prowadzą działalność rolniczą na własne potrzeby na gruncie, który zamierzają sprzedać. Nieruchomość gruntowa niezabudowana została nabyta w drodze darowizny i obejmuje 2 działki o nr 1 i 2.

Wnioskodawcy zawarli umowę przedwstępną z potencjalnym nabywcą w ramach, której umożliwili mu sprawdzenie przydatności ww. gruntów do planowanej przez niego inwestycji.

Kupujący dokona sprawdzenia następujących warunków:

1.  Sporządzenia mapy przyjęcia dokumentów do składnicy map i dokumentów geodezyjnych zawierających projekt podziału gruntu;
2.  Otrzymanie projektu wpisu gwarantujący ostateczną decyzję zatwierdzającą projekt podziału gruntu jeżeli dojdzie do nabycia nieruchomości;
3.  Przeprowadzenia przez kupującego analizy stanu prawnego przedmiotu sprzedaży i uznanie przez kupującego jako satysfakcjonujące;
4.  Potwierdzenie na koszt kupującego możliwości zaopatrzenia w media gaz, wodę czy energię;
5.  Potwierdzenie przez kupującego na jego koszt czy grunty zostały wyłączone z produkcji rolnej;
6.  Potwierdzenie przez kupującego na jego koszt możliwości udzielania pozwolenia na budowę budynków magazynowo-logistycznych do dnia zawarcia umowy;
7.  Potwierdzenie na wezwanie potencjalnego nabywcy kopii dokumentów potwierdzających tożsamość;
8.  Zaznaczenie na planie zagospodarowania przestrzennego na rysunku oznaczonym P/U gruntu pozwalającego na realizację inwestycji planowanej przez Kupującego.

Do zakresu pełnomocnictwa należy sprawdzenie możliwości inwestycyjnych na obszarze objętym przedwstępną umową sprzedaży:

1.  Uzyskanie potencjalnych warunków przyłączy dotyczących mediów;
2.  Uzyskanie informacji o możliwości wyłączenie gruntów z produkcji rolnej;
3.  Uzyskanie wstępnej decyzji o wycince drzew i na sadzeniach zastępczych;
4.  Uzyskanie decyzji o lokalizacji zjazdu oraz zgody na wyłączenie z ruchu aut obsługujących zamierzoną inwestycję;
5.  Zawarcie umowy w imieniu sprzedających na rzecz kupującego przyłączenia do sieci oraz umów drogowych określających włączenia do dróg powiatowych i gminnych;
6.  Uzyskanie zgody na prowadzenie badań archeologicznych czy pozwolenia wodnoprawnego które będzie stanowić wyłączną własność kupującego;
7.  Dokonanie możliwości podziału działki zgodnie z planem zagospodarowania miejscowego.

Wątpliwości Wnioskodawców dotyczą kwestii, czy sprzedaż ww. działek będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jak już wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT podmiot dokonujący dostawy w związku z przedmiotową sprzedażą musi wystąpić jako podatnik podatku od towarów i usług.

Jak wynika z opisu sprawy, Zainteresowani zawarli z Kupującym umowę przedwstępną, która uzależnia sfinalizowanie transakcji sprzedaży nieruchomości od efektu podejmowanych przez nabywcę czynności w imieniu Wnioskodawców, w szczególności uzyskania potencjalnych warunków przyłączy dotyczących mediów, informacji o możliwości wyłączenia gruntów z produkcji rolnej, wstępnej decyzji o wycince drzew i nasadzeniach zastępczych, decyzji o lokalizacji zjazdu oraz zgody na wyłączenia z ruchu aut obsługujących zamierzoną inwestycje, jak również zgody na prowadzenia badań archeologicznych czy pozwolenia wodnoprawnego, a także zawarcia umowy przyłączenia do sieci oraz umów drogowych i dokonanie możliwości podziału jednej z działek.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na kwestię udzielonego pełnomocnictwa. Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo). Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Jak wynika z przepisów Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wobec tego działania w postaci uzyskania wszelkich decyzji, a także podpisywanie wniosków i odbiór dokumentów, pomimo że nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawcę, a przez osoby trzecie (pełnomocnika) nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonywane przez osoby trzecie wywołują skutki bezpośrednio w sferze prawnej Wnioskodawcy (mocodawcy). Działania te dokonywane za pełną zgodą Wnioskodawcy, wpłyną generalnie na wzrost wartości działki, atrakcyjności dla Kupującego tej działki. Sprzedający udzielając pełnomocnictwa Kupującemu, aby uzyskać np. prawomocną decyzję o warunkach zabudowy wychodzi naprzeciw oczekiwaniom Kupującego – dąży do spełnienia warunków zawartych w przedwstępnej umowie sprzedaży po spełnieniu których zostanie zawarta umowa. Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej nieruchomość będzie współwłasnością Wnioskodawcy i będzie podlegała wielu czynnościom. Wszystkie te czynności z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Strony. Tak więc, w przedmiotowej sprawie, Wnioskodawca podejmując ww. czynności, zaangażował środki podobne do tych jakie wykorzystują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanych orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W ocenie tut. organu Wnioskodawcy wprawdzie nabyli przedmiotową działkę w drodze darowizny, jednak decydujące znaczenie dla sprawy mają działania podjęte przez Wnioskodawców w celu sprzedaży działek, które wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Uznać należy zatem, że podejmowane przez Wnioskodawców działania i przeprowadzone przez Kupującego czynności (po zrealizowaniu warunków umowy przedwstępnej), wykluczają sprzedaż działek w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż ww. nieruchomości przez Wnioskodawców będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawcy będą działali jako podatnicy VAT, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Reasumując, sprzedaż przez Wnioskodawców nieruchomości składającej się z działek o nr 1 i 2 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko Wnioskodawców uznano jako nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawców w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID- 19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 374, z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Skargę wnosi się na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

****