Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.533.2023.4.AS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-11-27
Teza: Opodatkowanie wypłaty zysku z działalności Spółki przed jej przekształceniem.
Słowa kluczowe: spółki-przekształcenie spółki; sukcesja-sukcesja prawna; wspólnik; zyski-podział zysku; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia niestanowiące przychodu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7b-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 4b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 2; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 22-ust. 1

**Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych **\- jest prawidłowe.**

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

27 września 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 27 września 2023 r., o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania wypłaty zysku z działalności Spółki przed jej przekształceniem.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

Wnioskodawca - (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa jest spółką osobową, będącą od 1 maja 2021 r. podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: Podatek CIT). Spółka podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania (Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu).

Wspólnikiem Spółki jest zarówno osoba fizyczna jaki i osoba prawna - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Wspólnicy Spółki).

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki jest działalność handlowa, polegająca na sprzedaży (\`(...)\`) (PKD 46.19.Z). W ofercie Spółki znajdują się m.in. (\`(...)\`).

Wspólnicy Spółki planują dokonanie zmiany formy prawnej i przekształcenie Spółki w spółkę z o.o. Przekształcenie nastąpić ma w trybie art. 551 § 1 w związku z art. 571 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.). W związku z przekształceniem, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Spółka Przekształcona) stanie się następcą prawnym Spółki.

W wyniku przekształcenia struktura właścicielska w Spółce Przekształconej pozostanie niezmieniona **\-** Wspólnicy Spółki otrzymają udziały Spółki Przekształconej w proporcji odpowiadającej posiadanym udziałom w zyskach Spółki.

Zgodnie z przyjętymi przez Wspólników Spółki założeniami, w zakresie formy opodatkowania Spółki Przekształconej na gruncie podatku CIT, podmiot ten w pierwszej kolejności zostanie opodatkowany na zasadach ogólnych, a następnie w późniejszym okresie wybierze opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek na zasadach określonych w rozdziale 6b Ustawy CIT.

W Spółce pozostają niewypłacone zyski za okres od 1 stycznia 2017 r. do 30 kwietnia 2021 r. (dalej jako: Zyski 2017-2021). Zyski te zostały na bieżąco opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: podatek PIT) w części przypadającej na rzecz wspólnika - osoby fizycznej oraz podatkiem CIT - w części przypadającej na wspólnika - osobę prawną.

Kwoty te bowiem były wypracowane przez Spółkę w czasie, kiedy Spółka nie była podatnikiem CIT - była podmiotem transparentnym podatkowo. W związku z tym Wspólnicy Spółki uwzględniali w kalkulacji należnego podatku dochodowego odpowiednią część przychodów i kosztów uzyskania przychodów związanych z działalnością Spółki oraz samodzielnie rozliczali się z organem podatkowym.

Wspólnicy Spółki przed przekształceniem zamierzają podjąć uchwały o wypłacie całości lub części Zysków 2017-2021. Po podjęciu stosownych uchwał Zyski 2017-2021 zostaną przeksięgowane na specjalnie utworzone w tym celu konto - zobowiązania Spółki. Zgodnie z przyjętymi założeniami, wypłaty będą dokonywane po przekształceniu Spółki.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Wspólnicy Spółki mogą postanowić, że kwoty Zysków 2017-2021 nie zostaną wypłacone jednorazowo, ale w transzach. W takim przypadku w uchwałach określone zostaną terminy płatności poszczególnych transzy wraz ze wskazaniem kwoty zysku przypadającego do wypłaty w tych terminach.
-----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Biorąc pod uwagę powyższe, Wnioskodawca powziął wątpliwość, czy w przyszłości wypłata na rzecz Wspólników Spółki Zysków 2017-2021 przez Spółkę Przekształconą będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT w przypadku ich wypłaty na rzecz Wspólnika Spółki będącego osobą fizyczną lub podatkiem CIT w przypadku ich wypłaty na rzecz Wspólnika Spółki będącego osobą prawną, a co za tym idzie spowoduje powstanie obowiązku poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego PIT oraz CIT po stronie Spółki Przekształconej jako płatnika.
-------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Co więcej, wątpliwość Wnioskodawcy powoduje również to czy wypłata na rzecz Wspólników Spółki Zysków 2017-2021, w okresie gdy Spółka Przekształcona będzie opodatkowana ryczałtem od spółek, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w zakresie ryczałtu od dochodów spółek po stronie Spółki Przekształconej.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Pytania:
--------

1) Czy Zyski 2017-2021 wypłacone na rzecz Wspólników Spółki przez Spółkę Przekształconą na podstawie podjętych uchwał, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT w przypadku ich wypłaty na rzecz Wspólnika Spółki będącego osobą fizyczną lub podatkiem CIT w przypadku ich wypłaty na rzecz Wspólnika Spółki będącego osobą prawną, a co za tym idzie spowodują powstanie obowiązku poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego PIT oraz CIT po stronie Spółki Przekształconej jako płatnika?

2) Czy wypłata Zysków 2017-2021 na rzecz Wspólników Spółki w okresie, gdy Spółka Przekształcona będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, będzie stanowiło podstawę do opodatkowania Spółki Przekształconej ryczałtem od dochodów spółek?

Niniejsza interpretacja dotyczy rozstrzygnięcia w podatku dochodowym od osób prawnych i stanowi odpowiedź na pytanie Nr 1 - w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz pytanie Nr 2. W przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygięcie.
----------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Państwa stanowisko w sprawie
----------------------------

Ad 1:

Państwa zdaniem, kwoty Zysków 2017-2021 wypłacone na rzecz Wspólników Spółki przez Spółkę Przekształconą, nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem PIT w przypadku ich wypłaty na rzecz Wspólnika Spółki będącego osobą fizyczną ani podatkiem CIT w przypadku ich wypłaty na rzecz Wspólnika Spółki będącego osobą prawną, a na Spółce Przekształconej nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Ad 2:

Państwa zdaniem wypłata na rzecz Wspólników Spółki Zysków 2017-2021 w okresie, gdy Spółka Przekształcona będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, nie będzie stanowiło podstawy do opodatkowania Spółki Przekształconej ryczałtem od dochodów spółek.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1:

Jak stanowi art. 9 ust. 1 Ustawy PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Podobna regulacja znajduje się w art. 3 ust. 1 Ustawy CIT, zgodnie z którym podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W myśl art. 5a pkt 26 Ustawy PIT, przez spółkę niebędącą osobą prawną, należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Jednakową zasadę wyrażono w art. 4a pkt 14 Ustawy CIT.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy PIT. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Analogiczne uregulowanie zawarto w art. 5 ust. 1 Ustawy CIT, w myśl którego przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zgodnie z ustępem 2 przytaczanego przepisu, zasadę wyrażoną w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Tożsama regulacja zawarta jest w art. 12 ust. 3 Ustawy CIT. Zgodnie z tym przepisem za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. W myśl przywołanego art. 7b ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b (który nie znajduje zastosowania w niniejszej sprawie), stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym, zgodnie z lit. a tego przepisu, dywidendy.

Stosownie do art. 22 ust. 1 Ustawy CIT, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 Ustawy CIT przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Na gruncie Ustawy PIT dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału zostały zaklasyfikowane w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy do przychodów z kapitałów pieniężnych, opodatkowanych na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT, 19% zryczałtowaną stawką podatku.

Zatem dywidendy i inne przychody z udziału w zyskach osób prawnych Ustawa PIT klasyfikuje jako przychody z kapitałów pieniężnych, a Ustawa CIT jako przychody z zysków kapitałowych, przy czym w przypadku dywidendy przychód powstaje dopiero w dniu jej wypłaty wspólnikowi.

Dywidendy wypłacane przez spółki będące podatnikami podatku CIT podlegają opodatkowaniu 19% stawką podatku dochodowego, zarówno w przypadku, gdy wspólnikiem jest osoba fizyczna, jak i w przypadku, gdy wspólnikiem jest osoba prawna. Do odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy zobowiązana jest spółka, która dokonuje takiej wypłaty. Niezależnie od powyższego, spółka będąca podatnikiem podatku CIT ma obowiązek opodatkowywania na bieżąco wypracowywanego przez nią dochodu odpowiednią stawką podatku dochodowego od osób prawnych. W ten sposób, w momencie wypłaty dywidendy, dochodzi do dwukrotnego opodatkowania zysku - po raz pierwszy przez spółkę będącą podatnikiem podatku CIT, a po raz drugi przez wspólnika, gdzie spółka wypłacająca dywidendę pełni rolę płatnika.

Natomiast przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną opodatkowywane są na bieżąco wyłącznie przez wspólników takiej spółki i na gruncie Ustawy PIT kwalifikowane są jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, a na gruncie Ustawy CIT jako tzw. inne przychody (lub przychody z szeroko rozumianej działalności gospodarczej, z pozostałej działalności).

Kluczowym dla powyższego rozróżnienia jest zatem definicja spółki niebędącej osobą prawną na gruncie Ustawy PIT oraz Ustawy CIT. Obydwie te ustawy, zgodnie z art. 5a pkt 26 Ustawy PIT oraz z art. 4a pkt 14 Ustawy CIT, przez „spółkę niebędącą osobą prawną” rozumieją spółkę inną niż zdefiniowana jako „spółka”. Zakres tego pojęcia został z dniem 1 stycznia 2021 r. znacząco rozszerzony.

W Nowelizacji wskazano, że przez „spółkę” należy rozumieć również spółkę komandytową mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (art. 5a pkt 28 lit. c Ustawy PIT oraz art. 1 ust. 3 pkt 1 Ustawy CIT w brzmieniu nadanym Nowelizacją), a także spółkę jawną - będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 5a pkt 28 lit. e Ustawy PIT w brzmieniu nadanym Nowelizacją), mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, której wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne i która nie złoży wskazanej w ustawie informacji (art. 1 ust. 3 pkt 1a Ustawy CIT w brzmieniu nadanym Nowelizacją).

Tym samym z dniem 1 stycznia 2021 r. zmieniono brzmienie przepisów art. 5a pkt 28 Ustawy PIT oraz art. 4a pkt 21 w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a Ustawy CIT, nadając spółkom komandytowym oraz niektórym spółkom jawnym status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Na mocy Nowelizacji zmieniono przepisy Ustawy CIT oraz Ustawy PIT również poprzez wskazanie, że przez udział w zysku osoby prawnej należy rozumieć także udział w zysku spółki komandytowej oraz jawnej (art. 5a pkt 31 w zw. z pkt 28 Ustawy PIT oraz art. 4a pkt 19 w zw. z art. 1 ust. 3 Ustawy CIT).

Jak stanowi art. 12 ust. 1 Nowelizacji, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatników podatku dochodowego od osób fizycznych przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy Ustawy PIT i Ustawy CIT, w brzmieniu nadanym Nowelizacją, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2. Zgodnie z przywołanym ustępem 2, ustawodawca zdecydował się pozostawić spółkom komandytowym możliwość przesunięcia w czasie uzyskania podmiotowości na gruncie podatku CIT na dzień 1 maja 2021 r. Przepisy Ustawy PIT oraz Ustawy CIT w brzmieniu nadanym Nowelizacją stosuje się wówczas do tej spółki oraz do przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w takiej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, począwszy od dnia 1 maja 2021 r.

Jak przywołano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka zdecydowała o skorzystaniu z możliwości przesunięcia momentu uzyskania podmiotowości na gruncie Ustawy CIT na dzień 1 maja 2021 r.

Jak stanowi art. 12 ust. 3 Nowelizacji, z dniem poprzedzającym dzień uzyskania przez spółkę komandytową i spółkę jawną statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych spółka ta jest obowiązana do zamknięcia ksiąg rachunkowych, przy czym przepis art. 8 ust. 6 Ustawy CIT stosuje się odpowiednio. W oparciu o tę regulację Spółka w dniu 30 kwietnia 2021 r. zamknęła swoje księgi rachunkowe.

W przedmiotowej sprawie ma dojść do wypłaty przez Spółkę Przekształconą kwot na rzecz Wspólników Spółki. Źródłem wypłaty tych kwot będą Zyski 2017-2021 wypracowane przez Spółkę jeszcze przed dniem uzyskania statusu podatnika podatku CIT. W związku z tym pojawia się wątpliwość, w jaki sposób należy opodatkować kwoty wypłacane na podstawie podjętych uchwał, skoro wypłacane środki będą pochodzić z zysków wypracowanych w okresie, w którym Spółka była transparentna na gruncie podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata kwot przez Spółkę Przekształconą zgodnie z podjętymi uchwałami nie będzie związana z koniecznością zapłaty podatku (będzie podatkowo neutralna). Wypłacane przez Spółkę Przekształconą kwoty będą bowiem związane z redystrybucją zysków wypracowanych w okresie transparentności podatkowej Spółki na gruncie podatku dochodowego. Nie będą to kwoty pochodzące z zysków wypracowanych przez Spółkę jako podatnika podatku CIT.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 Nowelizacji, do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów spółek komandytowych, które uzyskały status podatnika CIT, nie zalicza się przychodów oraz kosztów, które na podstawie art. 8 Ustawy PIT lub art. 5 Ustawy CIT stanowiły przychody lub koszty wspólników takiej spółki.

Na podstawie art. 13 ust. 1 Nowelizacji do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach tej spółki, osiągniętych przez nią przed dniem, w którym spółka ta stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy Ustawy PIT i Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym spółka komandytowa stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. W związku z tym należy przyjąć, że również wypłaty będące konsekwencją uzyskania dochodów przez Spółkę w okresie jej transparentności podatkowej powinny być opodatkowane na zasadach analogicznych jak obowiązujące przed Nowelizacją. Nie powinno mieć przy tym żadnego znaczenia to, czy wypłata wystąpiła faktycznie po dniu 1 maja 2021 r., czy przed tą datą.

Jak była o tym mowa w opisie zdarzenia przyszłego, Wspólnicy Spółki zamierzają podjąć uchwały dot. Zysków 2017-2021, w których postanowią o podziale między nich Zysków 2017-2021. Uchwały każdorazowo będą przy tym wskazywać konkretne kwoty zysków i zawsze możliwe będzie ustalenie, z którego zysku wypłacana jest dana kwota. Uchwały mogą przewidywać, że wypłaty będą dokonywane w ratach na przestrzeni kliku miesięcy lub lat (w określonych w uchwałach terminach i wysokości).

W związku z tym należy uznać, że w opisanym we wniosku zdarzeniu przyszłym kwoty wypłacane przez Spółkę Przekształconą na podstawie podejmowanych uchwał nie będą stanowić dywidend uzyskiwanych w związku z posiadaniem udziału w spółce będącej osobą prawną i nie będą opodatkowane na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 Ustawy PIT w przypadku Wspólnika Spółki będącego osobą fizyczną, ani na podstawie art. 22 ust. 1 Ustawy CIT w przypadku Wspólnika Spółki będącego osobą prawną, stawką 19% podatku od przychodów z dywidend i innych przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych. Wypłatę tych kwot, niezależnie od daty jej dokonywania, w dalszym ciągu należy traktować jak wypłatę zysku wypracowanego przez spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, opodatkowanego już uprzednio przez wspólników takiej spółki, na bieżąco, w miarę jego powstawania.

Zgodnie z art. 41 ust. 4 Ustawy PIT oraz art. 26 ust. 1 Ustawy CIT, spółki wypłacające swoim wspólnikom dywidendy obowiązane są pełnić rolę płatnika podatku pobieranego od dywidendy. Wobec przesądzenia, że wypłata przez Spółkę Przekształconą będącą podatnikiem CIT zaległych zysków, które zostały wypracowane, kiedy Spółka była transparentna podatkowo nie jest dywidendą, na Spółce Przekształconej nie będą ciążyły obowiązki płatnika związane z wypłatami Zysków 2017-2021.

Przedstawione powyżej stanowisko zostało również potwierdzone w praktyce interpretacyjnej, tj.:

*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 października 2022 r. (znak: 0113-KDIPT2-3.4011.608.2022.2.RR), w której stwierdzono m.in., że: „W konsekwencji, wypłata Wspólnikom przez spółkę przekształconą zysków wypracowanych przed przekształceniem przez spółkę przekształcaną nie będzie podlegała opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, zarówno wtedy gdy spółka przekształcona będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych na zasadach ogólnych jak i w formie ryczałtu od dochodów spółek”,
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 czerwca 2021 r. (znak: 0115-KDIT1.4011.288.2021.1.MT), w której wskazano, iż „I tak, zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, do dochodów wspólników spółki komandytowej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, stosuje się przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Oznacza to, że jeśli spółka komandytowa osiągnęła zyski przed dniem, w którym stała się podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, to przysporzenia wspólników tej spółki z udziału w tych zyskach są rozliczane podatkowo na zasadach, jakie obowiązywały przed 1 stycznia 2021 r.”,
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 18 marca 2021 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.29.2021.1.BD), zgodnie z którą „zyski wypłacane przez Spółkę komandytową, w momencie posiadania przez nią statusu podatnika CIT, które jednak zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie poprzedzającym opodatkowanie jej podatkiem dochodowym od osób prawnych, tj. w czasie kiedy Spółka ta była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie będą już opodatkowane ponownie podatkiem dochodowym od osób prawnych. A zatem wypłata takich zysków ze Spółki komandytowej, czy też spółki powstałej z przekształcenia tej Spółki (tj. M. Sp. z o.o.) będzie opodatkowana na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2021 r.”.
*   w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 marca 2021 r. (znak: 0111-KDIB1-2.4010.13.2021.3.AK), zgodnie z którą „Przychody spółki komandytowej, co do zasady, stanowią już w momencie ich powstania przychody jej wspólników i u nich też są opodatkowane dochody uzyskane z tego tytułu na przestrzeni roku podatkowego z zachowaniem proporcji określonej przepisem art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast wypłata z tytułu podziału zysku stanowi odzwierciedlenie uzyskiwanego przez wspólników dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną, opodatkowanego w trakcie roku podatkowego w formie zaliczek na podatek i rozliczonego ostatecznie w rocznym zeznaniu podatkowym. Dlatego rozdysponowanie dochodu już opodatkowanego jest z punktu widzenia podatku dochodowego od osób prawnych podatkowo neutralne. (\`(...)\`) Podsumowując, wypłata wspólnikowi zysku wypracowanego przez Spółkę przed dniem uzyskania przez nią statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, tj. przed 1 maja 2021 r., dokonana po tej dacie, nie będzie podlegała opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2021 r., a w konsekwencji będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych. Tym samym Spółka nie będzie zobowiązana do poboru podatku jako płatnik, w momencie wypłaty tych zysków”.

Podsumowując stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie:

Wypłata przez Spółkę Przekształconą Zysków 2017-2021 nie będzie wiązała się z koniecznością uiszczenia podatku PIT w przypadku Wspólnika Spółki będącego osobą fizyczną, a także nie będzie wiązała się z koniecznością uiszczenia podatku CIT w przypadku wspólnika będącego osobą prawną.

Wypłacane przez Spółkę Przekształconą Zyski 2017-2021 będą pochodziły z okresu, w którym Spółka była podmiotem transparentnym podatkowo. W związku z tym, wypłatę tych kwot w dalszym ciągu należy traktować jak wypłatę zysku wypracowanego przez spółkę niebędącą podatnikiem podatku CIT, opodatkowanego już uprzednio przez wspólników takiej spółki.

Tym samym na Spółce Przekształconej nie będą ciążyły obowiązki płatnika podatku dochodowego w związku z wypłatą Zysków 2017-2021.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2:

Zgodnie z art. 28m ust. 1 Ustawy CIT, opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat);

2) wysokości ukrytych zysków (dochód z tytułu ukrytych zysków);

3) wysokości wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą (dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą);

4) nadwyżce wartości rynkowej składników przejmowanego majątku lub wniesionego w drodze wkładu niepieniężnego ponad wartość podatkową tych składników (dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku) - w przypadku łączenia, podziału, przekształcenia podmiotów lub wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

5) sumie zysków netto osiągniętych w każdym roku podatkowym stosowania opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej te zyski nie były zyskami podzielonymi lub nie zostały przeznaczone na pokrycie straty (dochód z tytułu zysku netto) - w przypadku podatnika, który zakończył opodatkowanie ryczałtem;

6) wartości przychodów i kosztów podlegających zgodnie z przepisami o rachunkowości zarachowaniu w roku podatkowym i uwzględnieniu w zysku (stracie) netto, które nie zostały uwzględnione w tym zysku (stracie) netto (dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych).

W myśl art. 28m ust. 3 Ustawy o CIT przez ukryte zyski, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się świadczenia pieniężne, niepieniężne, odpłatne, nieodpłatne lub częściowo odpłatne, wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec, akcjonariusz albo wspólnik lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem, akcjonariuszem albo wspólnikiem, w szczególności:

1) kwotę pożyczki (kredytu) udzielonej przez podatnika udziałowcowi, akcjonariuszowi albo wspólnikowi, w tym za pośrednictwem tworzonych z zysku funduszy, lub podmiotowi powiązanemu z udziałowcem, akcjonariuszem lub wspólnikiem oraz odsetki, prowizje, wynagrodzenia i opłaty od pożyczki (kredytu) udzielonej przez te podmioty podatnikowi;

2) świadczenia wykonane na rzecz:

a) fundacji prywatnej lub rodzinnej, podmiotu równoważnego takiej fundacji lub przedsiębiorstwa prowadzonego przez taką fundację albo taki podmiot, lub na rzecz beneficjentów takiej fundacji lub takiego podmiotu,

b) trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym;

3) nadwyżkę wartości rynkowej transakcji określoną zgodnie z art. 11c ponad ustaloną cenę tej transakcji;

4) nadwyżkę zwróconej kwoty dopłaty, wniesionej do spółki zgodnie z odrębnymi przepisami, ponad kwotę wniesionej dopłaty, przy czym jeżeli dopłata została wniesiona w walucie obcej, przeliczenia tej kwoty na złote dokonuje się według średniego kursu waluty obcej ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na dzień odpowiednio zwrócenia dopłaty i faktycznego jej wniesienia;

5) wypłacone z zysku wynagrodzenie z tytułu umorzenia udziału (akcji), ze zmniejszenia wartości udziału (akcji), z wystąpienia wspólnika ze spółki, ze zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce;

6) równowartość zysku przeznaczonego na podwyższenie kapitału zakładowego;

7) darowizny, w tym prezenty i ofiary wszelkiego rodzaju;

8) wydatki na reprezentację;

9) dopłaty wypłacone w przypadku połączenia lub podziału podmiotów;

10) odsetki od udziału kapitałowego, wypłacane na rzecz wspólnika przez spółkę;

11) zysk przeznaczony na uzupełnienie udziału kapitałowego wspólnika spółki;

12) świadczenia pieniężne i niepieniężne wypłacone w przypadku zmniejszenia udziału kapitałowego wspólnika w spółce.

Stosownie do art. 28m ust. 4 Ustawy CIT do ukrytych zysków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, nie zalicza się:

1) wynagrodzeń z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłaconych osobie fizycznej - w części, w jakiej suma tych wynagrodzeń i zasiłków wypłacona w danym miesiącu tej osobie nie przekracza pięciokrotności średniego miesięcznego wynagrodzenia wypłacanego przez podatnika z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 oraz art. 13 pkt 7, 8 i 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie więcej jednak niż pięciokrotności przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw, przy czym średnie miesięczne wynagrodzenie ustala się za miesiąc poprzedzający miesiąc dokonania wypłat osobie fizycznej;

2) wydatków i odpisów amortyzacyjnych oraz odpisów z tytułu trwałej utraty wartości, związanych z używaniem samochodów osobowych, środków transportu lotniczego, taboru pływającego oraz innych składników majątku:

a) w pełnej wysokości - w przypadku składników majątku wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności gospodarczej,

b) w wysokości 50% - w przypadku składników majątku, które nie są wykorzystywane wyłącznie na cele działalności gospodarczej;

3) kwoty pożyczki (kredytu) zwróconej przez podatnika udziałowcowi akcjonariuszowi lub wspólnikowi lub podmiotowi powiązanemu, z wyłączeniem odsetek, prowizji, wynagrodzeń i opłat.

Przywołany wyżej art. 28m ust. 1 Ustawy CIT zawiera zamknięty katalog dochodów, które podlegają opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek.

Do tych dochodów Ustawa CIT zalicza: (1) dochód z tytułu podzielonego zysku, (2) dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat, (3) dochód z tytułu wydatków niezwiązanych z działalnością gospodarczą, (4) dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku, (5) dochód z tytułu zysku netto, (6) dochód z tytułu nieujawnionych operacji gospodarczych oraz (7) dochód z tytułu ukrytych zysków, przez które co do zasady rozumie się wszelkie świadczenia wykonane w związku z prawem do udziału w zysku, inne niż podzielony zysk, których beneficjentem, bezpośrednio lub pośrednio, jest udziałowiec lub podmiot powiązany bezpośrednio lub pośrednio z podatnikiem lub z tym udziałowcem.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że wypłaty Wspólnikom Spółki Zysków 2017-2021 przez Spółkę Przekształconą, które zostały wypracowane w okresie transparentności podatkowej Spółki na gruncie podatku dochodowego, nie będą spełniały przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności Zyski 2017-2021 wypracowane przez Spółkę nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będą także stanowiły wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą, ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto wypłatę Zysków 2017-2021 nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto.

Przedstawione powyżej stanowisko zostało również potwierdzone w praktyce interpretacyjnej, m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 13 października 2022 r. (znak: 0111-KDIB1-1.4010.534.2022.4.BS), w której stwierdzono m.in., że: „wypłata Wspólnikom zysków z działalności spółki przekształcanej przez spółkę przekształconą nie będzie spełniała przesłanek do uznania za którąkolwiek z kategorii dochodów podlegających opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek. W szczególności zyski z działalności spółki przekształcanej nie będą zyskiem netto wypracowanym w okresie opodatkowania ryczałtem. Nie będą także stanowiły wydatku niezwiązanego z działalnością gospodarczą ani nie będą spełniały definicji nieujawnionej operacji gospodarczej lub ukrytego zysku. Ponadto wypłatę zysków z działalności spółki przekształcanej nie sposób będzie uznać za dochód z tytułu zmiany wartości składników majątku lub dochód z tytułu zysku netto".

W związku z tym, w ocenie Wnioskodawcy wypłaty na rzecz Wspólników Spółki Zysków 2017-2021 w okresie, gdy Spółka Przekształcona będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, nie będą stanowić podstawy do opodatkowania Spółki Przekształconej ryczałtem od dochodów spółek.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

Stosownie do zapisu art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Użyte w ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

W myśl art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna oraz spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z art. 552 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Z kolei w myśl art. 553 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej.

Stosownie do art. 553 § 3 Kodeksu spółek handlowych:

Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej z uwzględnieniem art. 5761.

Zgodnie z art. 574 Kodeksu spółek handlowych:

Wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, poszczególne składniki majątku wycenione (art. 558 § 2 pkt 3 ww. ustawy), a plan przekształcenia poddany badaniu przez biegłego rewidenta (art. 559 § 1 ww. ustawy). W dniu przekształcenia wiadomo więc dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Równocześnie również wspólnicy przekształcanej spółki osobowej odpowiadają - na dotychczasowych zasadach solidarnie ze spółką przekształconą - za zobowiązania spółki powstałe przed dniem przekształcenia przez okres trzech lat, licząc od tego dnia.

Należy podkreślić, ze zgodnie z art. 93a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.):

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

1) przekształcenia innej osoby prawnej,

2) przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

\- wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Jak wynika z opisanego przez Państwa zdarzenia przyszłego, od 1 maja 2021 r. są Państwo podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (dalej jako: Podatek CIT). Wspólnikiem Spółki jest zarówno osoba fizyczna jaki i osoba prawna - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Wspólnicy Spółki). Wspólnicy Spółki planują dokonanie zmiany formy prawnej i przekształcenie Spółki w spółkę z o.o. Przekształcenie nastąpić ma w trybie art. 551 § 1 w związku z art. 571 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.). W związku z przekształceniem, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Spółka Przekształcona) stanie się następcą prawnym Spółki. Zaznaczyli Państwo, że w wyniku przekształcenia struktura właścicielska w Spółce Przekształconej pozostanie niezmieniona - Wspólnicy Spółki otrzymają udziały Spółki Przekształconej w proporcji odpowiadającej posiadanym udziałom w zyskach Spółki. Wyjaśnili Państwo, ze zgodnie z przyjętymi przez Wspólników Spółki założeniami, w zakresie formy opodatkowania Spółki Przekształconej na gruncie podatku CIT, podmiot ten w pierwszej kolejności zostanie opodatkowany na zasadach ogólnych, a następnie w późniejszym okresie wybierze opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek na zasadach określonych w rozdziale 6b Ustawy CIT.

W analizowanej sprawie istotne jest to, że w Spółce pozostają niewypłacone zyski za okres od 1 stycznia 2017 r. do 30 kwietnia 2021 r. (dalej jako: Zyski 2017-2021). Zyski te zostały na bieżąco opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: podatek PIT) w części przypadającej na rzecz wspólnika - osoby fizycznej oraz podatkiem CIT - w części przypadającej na wspólnika - osobę prawną.

Państwa wątpliwości dotyczą m. in. tego, czy wypłacone na rzecz Wspólników Spółki przez Spółkę Przekształconą na podstawie podjętych uchwał, będą podlegać opodatkowaniu podatkiem CIT w przypadku ich wypłaty na rzecz Wspólnika Spółki będącego osobą prawną, a co za tym idzie spowodują powstanie obowiązku poboru i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego po stronie Spółki Przekształconej jako płatnika.

W stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2021 r. spółki komandytowe nie były podatnikami podatków dochodowych w Polsce. Miały one charakter podmiotów „transparentnych podatkowo”, co oznacza, że opodatkowanie ich dochodów następowało na poziomie wspólników, będących podatnikami. Konsekwencją takiego stanu rzeczy był brak opodatkowania wypłaty zysku ze spółki komandytowej dokonywanej na rzecz jej wspólników.

Niemniej jednak, na podstawie art. 2 pkt 1 lit. a Ustawy nowelizującej, od dnia 1 stycznia 2021 r. wprowadzone zostały zmiany, zgodnie z którymi spółki komandytowe stały się podatnikami podatku CIT. Spółki komandytowe zostały więc zrównane pod względem ich podatkowego statusu w podatkach dochodowych ze spółkami posiadającymi osobowość prawną.

Zgodnie z obecnie obowiązującym art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT, przepisy tej ustawy mają również zastosowanie do spółek komandytowych i spółek komandytowo-akcyjnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jednocześnie, art. 2 pkt 3 Ustawy nowelizującej wprowadził zmianę w definicji „spółki” w rozumieniu art. 4a pkt 21 ustawy o CIT, która od 1 stycznia 2021 r. obejmuje także spółki, o których mowa w art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a ustawy o CIT, mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Oznacza to, że w zakresie pojęcia „spółki” znajdzie się również spółka komandytowa mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei zgodnie z art. 12 ust. 2 Ustawy nowelizującej:

Spółka komandytowa może postanowić, że przedmiotowe przepisy, stosuje się do spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. Biorąc pod uwagę powyższe, Spółka skorzystała z powyższej możliwości przesunięcia momentu nabycia statusu podatnika podatku CIT na dzień 1 maja 2021 r. i konsekwentnie od tego momentu stała się podatnikiem CIT.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ustawy o CIT:

Podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

W myśl art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się m.in. przychody z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4b ustawy o CIT, stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym dywidendy.

Natomiast, na podstawie art. 4a pkt 19 ustawy o CIT:

Ilekroć w tej ustawie jest mowa o udziale w zyskach osób prawnych, oznacza to również udział w zyskach spółek, o których mowa w art. 1 ust. 3 ustawy o CIT.

Powyższe oznacza, że art. 22 ust. 1 ustawy o CIT ma zastosowanie również do przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach spółek komandytowych z siedzibą w Polsce. Tym samym, udział w zyskach spółki komandytowej po uzyskaniu przez nią statusu podatnika CIT będzie udziałem w zyskach osób prawnych.

Z powyższych regulacji wynika, że w wyniku zmiany przepisów ustawy o CIT spółki komandytowe stały się podatnikami podatku CIT, czego konsekwencją jest opodatkowanie ich dochodów na bieżąco na poziomie samej spółki komandytowej, ale również opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem CIT wypłaty zysków takich spółek na rzecz wspólników.

Ponadto, w myśl art. 13 ust. 1 Ustawy nowelizującej:

Do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej, uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku CIT, stosuje się przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem podatku CIT.

Przepis ten wskazuje, że intencją ustawodawcy, w odniesieniu do zysków osiągniętych przez spółki komandytowe przed dniem, w którym dana spółka staje się podatnikiem podatku dochodowego, było stosowanie dotychczasowych zasad opodatkowania. Wobec tego, Zyski zatrzymane osiągnięte przez Spółkę przed 1 maja 2021 r. w momencie ich podziału i wypłaty przez Spółkę Przekształconą w formie Dywidendy podlegałyby opodatkowaniu jedynie na poziomie jej Wspólników. W tym zakresie nie ma znaczenia, czy Zatrzymane zyski wypracowane przez Spółkę zostały wypłacone. Co więcej, późniejsza wypłata przez Spółkę Przekształconą dotyczyłaby bowiem dochodu już opodatkowanego na poziomie Wspólników i co za tym idzie, „techniczna” czynność wypłaty będzie zdarzeniem neutralnym podatkowo.

Ponadto, ścisłe określenie zakresu zwolnienia do przychodów osiągniętych od dnia, w którym Spółka stała się podatnikiem podatku CIT wskazuje, że zyski osiągnięte w okresie poprzedzającym ten dzień w ogóle nie są objęte zakresem ustawy o CIT, a tym samym nie będą podlegać opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem CIT, nawet jeżeli Dywidendy zostaną wypłacone po przekształceniu.

Biorąc pod uwagę opis zdarzenia przyszłego i przywołane przepisy prawa w pierwszej kolejności stwierdzić należy, że planowana przez Państwa zmiana statusu Spółki na sp. z o.o. jako Spółkę Przekształconą nie będzie miała wpływu na opodatkowanie zysku pochodzącego ze Spółki za okres od 1 stycznia 2017 r. do 30 kwietnia 2021 r., gdy nie byli Państwo jeszcze podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych. Wypłata ta będzie stanowić realizację zobowiązania powstałego przed przekształceniem, a tym samym nie może być rozumiana jako świadczenie należne Wspólnikowi Spółki będącemu osobą prawną z tytułu uczestnictwa w Spółce Przekształconej.

Wypłata ta będzie świadczeniem na rzecz Wspólnika Spółki będącego osobą prawną powstałym w związku z Państwa wcześniejszą działalnością (wówczas, gdy nie byli Państwo podatnikiem CIT) i sukcesją prawną wynikającą z art. 93a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej.

W konsekwencji, zyski wypłacane przez Spółkę komandytową, w momencie posiadania przez nią statusu podatnika CIT, które zostały wypracowane (osiągnięte) w okresie poprzedzającym opodatkowanie jej podatkiem dochodowym od osób prawnych od 1 stycznia 2017 r. do 30 kwietnia 2021 r., tj. w czasie, kiedy spółka ta była jeszcze podmiotem transparentnym podatkowo, nie będą już opodatkowane ponownie podatkiem dochodowym od osób prawnych. A zatem wypłata takich zysków ze Spółki Przekształconej będzie opodatkowana na zasadach obowiązujących przed 1 stycznia 2021 r., a Spółka Przekształcona nie będzie pełnić funkcji płatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

Podsumowując, kwoty Zysków 2017-2021 wypłacone na rzecz Wspólników Spółki przez Spółkę Przekształconą, nie będą podlegać podatkiem CIT w przypadku ich wypłaty na rzecz Wspólnika Spółki będącego osobą prawną, a na Spółce Przekształconej nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie braku opodatkowania wypłaty zysku z działalności Spółki przed jej przekształceniem (pytanie Nr 1 w części dotyczącej ustawy o CIT), należało uznać **za prawidłowe**.

W dalszej kolejności Państwa wątpliwości dotyczą tego, czy wypłata Zysków 2017-2021 na rzecz Wspólników Spółki w okresie, gdy Spółka Przekształcona będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, będzie stanowiło podstawę do opodatkowania Spółki Przekształconej ryczałtem od dochodów spółek (pytanie Nr 2).
--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że z uwagi na sposób sformułowania pytania Nr 2 niniejsza interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości przejścia przez Spółkę Przekształconą na ryczałt od dochodów spółek. Powyższy element został przyjęty jako opis zdarzenia przyszłego, który nie podlega weryfikacji.

Na podstawie art. 28j ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT, tj. podatnik, który ma siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli spełnia łącznie w każdym okresie opodatkowania ryczałtem pozostałe warunki określone w przepisie art. 28j ustawy o CIT.

Stosownie do treści art. 28m ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

Opodatkowaniu ryczałtem podlega dochód odpowiadający:

1) wysokości zysku netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem w części, w jakiej zysk ten został uchwałą o podziale lub pokryciu wyniku finansowego netto przeznaczony:

a) do wypłaty udziałowcom, akcjonariuszom albo wspólnikom (dochód z tytułu podzielonego zysku) lub

b) na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym okres opodatkowania ryczałtem (dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat).

W ww. przepisie chodzi zatem o zysk, który w następstwie uchwały o podziale lub pokryciu zysku finansowego netto wypracowanego w okresie opodatkowania ryczałtem, w oparciu o zatwierdzone roczne sprawozdanie finansowe jednostki, jest przeznaczony bądź do podziału między udziałowców/akcjonariuszy (stanowiąc dochód z podzielonego zysku), bądź na pokrycie strat powstałych w okresie poprzedzającym opodatkowanie ryczałtem (stanowiąc dochód z tytułu zysku przeznaczonego na pokrycie strat).

Opodatkowaniu ryczałtem podlegają zatem wyłącznie zyski wypracowane w okresie tego opodatkowania.

Zgodnie z art. 7aa ustawy CIT:

1\. Podatnik, który wybrał opodatkowanie ryczałtem od dochodów spółek, jest obowiązany na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania tym ryczałtem:

1) sporządzić informację o przychodach, kosztach, dochodzie z przekształcenia oraz podatku należnym w związku z wyborem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz

2) wyodrębnić w kapitale własnym spółki na ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek:

a) kwotę zysków niepodzielonych i kwotę zysków podzielonych odniesione na kapitały, wypracowanych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek oraz

b) kwotę niepokrytych strat poniesionych w latach poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

2\. W informacji, o której mowa w ust. 1 pkt 1, wykazuje się:

1) przychody, o których mowa w art. 12 ust. 1, w kwocie odpowiadającej:

a) przychodom uwzględnionym, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały zaliczone do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz

b) kosztom zaliczonym do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 w latach podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz

2) koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, w kwocie odpowiadającej:

a) przychodom zaliczonym do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 1, w latach podatkowych poprzedzających pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały uwzględnione w wyniku finansowym netto podatnika zgodnie z przepisami o rachunkowości, oraz

b) kosztom uwzględnionym, zgodnie z przepisami o rachunkowości, w wyniku finansowym netto podatnika za lata podatkowe poprzedzające pierwszy rok opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, jeżeli dotychczas nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15, oraz

3) dochód z przekształcenia w kwocie odpowiadającej sumie nadwyżek wartości poszczególnych składników majątku, ustalonych dla wyniku finansowego netto zgodnie z przepisami o rachunkowości, na dzień przekształcenia, ponad ich wartość podatkową ustaloną na ten dzień - w przypadku podatnika utworzonego w wyniku przekształcenia spółki, którego pierwszy rok podatkowy po przekształceniu jest jednocześnie pierwszym rokiem opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek.

3\. Przepisów ust. 2 pkt 1 i 2 nie stosuje się do przychodów, o których mowa w art. 12 ust. 4, oraz kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, z wyjątkiem tych przychodów i kosztów, które podlegają rozliczeniu w innych terminach lub okresach zgodnie z przepisami o rachunkowości.

Zauważyć jednak należy, że w przypadku, gdy podatnik posiada niepodzielone zyski oraz niepokryte straty z lat poprzedzających pierwszy rok stosowania ryczałtu, a w okresie tego opodatkowania dokona podziału zysku (wypłaty dywidendy), wówczas dla celów ustalenia dochodu do opodatkowania konieczne będzie sprecyzowanie, które zyski (z którego okresu) są/zostały podzielone.

W związku z tym, przepisy zobowiązują podatnika podejmującego decyzję o opodatkowaniu ryczałtem i jego następców prawnych do wyodrębniania w kapitale własnym sprawozdań finansowych, sporządzanych zgodnie z przepisami o rachunkowości, pozycji zysków i strat wypracowanych w okresie sprzed przystąpienia do nowego systemu (tj. zysków niepodzielonych i podzielonych odniesionych na kapitały rezerwowe oraz niepokrytych strat w okresie opodatkowania podstawowym podatkiem CIT). Obowiązek ten należy kontynuować aż do roku całkowitej wypłaty tych zysków lub pokrycia strat, również w sytuacji, gdy te kategorie finansowe zostaną przejęte w wyniku restrukturyzacji podmiotów przez następców prawnych.

Zasadą jest, że podział zysku za okres sprzed opodatkowania ryczałtem nie spowoduje powstania zobowiązania podatkowego w podatku CIT z tytułu ryczałtu. Wyodrębnienie zysku z lat ubiegłych na kapitale własnym sprawozdania finansowego daje podstawę uznania, że nie jest to zysk wypracowany w okresie opodatkowania ryczałtem, gdyż jest on przypisany do roku (lat) sprzed tego opodatkowania.

Tym samym w sytuacji, gdy będą Państwo w stanie ponad wszelką wątpliwość udokumentować, że wskazane we wniosku wypłaty z tytułu Zysków 2017-2021, dokonywane będą tytułem niewypłaconych zysków uzyskanych przez Przekształconą Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością w okresie poprzedzającym opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodu spółek, to wypłata ww. zysków nie będzie podlegała opodatkowaniu ryczałtem od dochodów spółek po Państwa stronie.

Podsumowując, wypłata na rzecz Wspólników Spółki Zysków 2017-2021 w okresie, gdy Spółka Przekształcona będzie opodatkowana ryczałtem od dochodów spółek, nie będzie stanowiło podstawy do opodatkowania Spółki Przekształconej ryczałtem od dochodów spółek.

W związku z powyższym Państwa stanowisko w zakresie opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek wypłaconych Zysków 2017-2021 wygenerowanych sprzed opodatkowania ryczałtem, należało uznać **za prawidłowe**.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383).