Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.610.2019.2.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-12
Teza: możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu najmu
Słowa kluczowe: czynsz; działalność-działalność gospodarcza; małżonek; spółki-spółka jawna; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy – przedstawione we wniosku z dnia 13 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 stycznia 2020 r. (data wpływu 14 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tytułu najmu **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 listopada 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 24 grudnia 2019 r., Nr 0113-KDIPT2-1.4011.610.2019.1.MM, na podstawie art. 13 § 2a, art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 24 grudnia 2019 r. (data doręczenia 2 stycznia 2020 r.). Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 9 stycznia 2020 r., nadanym za pośrednictwem operatora pocztowego w dniu 9 stycznia 2020 r.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną - wspólnikiem Spółki jawnej (dalej: „Spółka”) powstałej w 2018 r. na podstawie wpisu do KRS dokonanego przez Sąd. Działalność Spółki polega głównie na przeprowadzaniu wykładów i szkoleń dla firm i instytucji farmaceutycznych. Spółka chce rozszerzyć działalność o szkolenia stacjonarne w specjalnie do tego przystosowanym XY oraz o szkolenia online. Wnioskodawca wraz z małżonką, która jest drugim wspólnikiem Spółki, będą wynajmować Spółce działkę wraz z wyodrębnioną częścią budynku. Grunt i budynek mieszkalny są ich własnością na zasadzie wspólności małżeńskiej. Nieruchomość ta nie stanowi majątku Spółki. Wolą wspólników jest wynajęcie części opisanej wyżej nieruchomości na podstawie umowy najmu. Wnioskodawca rozliczy przychody z najmu prywatnego w formie ryczałtu i zapłaci podatek, zgodnie ze złożonym pismem do urzędu skarbowego, jako jeden ze współmałżonków.

W celu przystosowania budynku do działalności XY Spółka poniesie szereg kosztów związanych z rozbudową i z przebudową budynku. Wynajmowaną część obiektu Spółka będzie wykorzystywała, jako główne miejsce do przeprowadzania szkoleń stacjonarnych i online. Niewynajęta część budynku pozostanie w użytku prywatnym właścicieli.

W piśmie z dnia 9 stycznia 2020 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że z uwagi na fakt, że Spółka jawna zajmuje się przeprowadzaniem wysokospecjalistycznych szkoleń z zakresu medycyny (głównie kardiologia) oraz fakt, że Wnioskodawca posiada tytuł doktora habilitowanego nauk medycznych, Spółka potrzebuje stałego miejsca do prowadzenia szkoleń i konferencji naukowych, w tym do przeprowadzania szkoleń w sieci Internet. Podkreślenia wymaga, że 100% przychodów Spółki od początku jej założenia pochodzi z tytułu prowadzenia szkoleń i konferencji. Do tej pory szkolenia przeprowadzane są na wyjazdach na terenie całego kraju. Obecnie Wnioskodawca ma \`(...)\` lata i wyjazdy te stały się dla Niego zbyt uciążliwe. Wnioskodawca chciałby udzielać tych wykładów w pobliżu swojego przyszłego miejsca zamieszkania, w związku z czym przeprowadza inwestycję budowlaną, która ma Mu to w przyszłości umożliwić.

Wnioskodawca posiada 50% udziałów w Spółce, natomiast pozostałe udziały posiada Jego małżonka. Przychody z działalności prowadzonej w formie Spółki są opodatkowane podatkiem liniowym. Umowa najmu została już zawarta, z uwagi na konieczność wykazania się prawem do dysponowania nieruchomością do uzyskania różnych pozwoleń, czy przyłączy, niemniej jednak będzie w przyszłości doprecyzowana i zaktualizowana, a czynsz będzie pobierany dopiero po zakończeniu inwestycji. Obecnie cały budynek ma charakter mieszkalny, niemniej jednak po inwestycji (rozbudowie i przebudowie) budynek będzie piętrowy, wykorzystywany w zakresie górnego piętra w charakterze użytkowym, wykorzystywanym jedynie przez Spółkę.

Wyodrębnienie będzie dość proste, bowiem parter budynku będzie pełnił funkcję mieszkalną. Reszta budynku (pierwsze piętro) posiadająca odrębne drzwi, będzie stanowiła pomieszczenia dedykowane do działalności szkoleniowej, jak sala konferencyjna i pomieszczenia do obsługi uczestników wykładów, szkoleń i konferencji, serwerownia i osprzęt studia nagrań szkoleń w sieci Internet. Ponadto, będą funkcjonowały dwa odrębne systemy ogrzewania (prywatny małżonków, jak i odrębny Spółki), odrębne systemy fotowoltaiczne (prywatny małżonków, jak i odrębny Spółki), jak i elektryczne, w tym osobne liczniki zużycia prądu (prywatny małżonków, jak i odrębny dla części Spółki). Wyodrębnienie będzie wyraźne, tak że klienci firmy nie będą przebywali w ogóle w części mieszkalnej, która dla nich pozostanie niedostępna.

Całość budynku będzie składała się z parteru – części prywatnej (mieszkalnej) budowanej za środki małżonków na potrzeby małżonków oraz piętra – części przeznaczonej na działalność gospodarczą i finansowanej przez Spółkę. Częścią wspólną jest korytarz. Nie będzie pomieszczeń wykorzystywanych i prywatnie, i jako XY, poza tym korytarzem.

Cel najmu w umowie będzie określony, jako prowadzenie działalności gospodarczej z prawem wykonania przez Spółkę nakładów (rozbudowy, inwestycji budowlanej) na wynajmowanej części nieruchomości. Umowa najmu jest zawarta na okres 10 lat. Przewidywany okres najmowania tej nieruchomości przez Spółkę wynosi 15 lat.

Jak wskazano wyżej, Wnioskodawca, zadając pytanie numer 2 (przeformułowane w uzupełnieniu wniosku) miał na myśli wszystkie wydatki (nakłady) poniesione przez Spółkę na przebudowę i rozbudowę części budynku stanowiącego prywatną własność Wnioskodawcy i Jego małżonki, w konkretnej części dotyczącej działalności Spółki, tj. wynajętej przez Spółkę, przeznaczonej do wyłącznego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę i nieużywaną prywatnie (obliczanej proporcjonalnie wg stosunku powierzchni w metrach kwadratowych tej części do całości budynku, a która stanowić będzie dobudowywane piętro budynku). Budynek rozbudowywany jest w zakresie powiększenia powierzchni parteru około trzykrotnie (to prywatne wydatki Wnioskodawcy i Jego małżonki) oraz dobudowania piętra, które będzie sfinansowane przez Spółkę.

O zastosowaniu proporcji (klucz podziału) Wnioskodawca zdecydował dlatego, że prace budowlane są w wielu przypadkach niepodzielne, tzn. nie będzie się dało wskazać konkretnie, jaka część dotyczy powierzchni wynajętej przez Spółkę, a jaka dotyczy części prywatnej, jak np. wykonanie poszycia dachowego, czy ocieplenie budynku, za co wykonawca robót wystawi fakturę. Aby ustalić kwotę wydatku przypadającą na XY, Wnioskodawca planuje dokonywać podziału takich wydatków poprzez proporcję, opartą o procent powierzchni. Przykładowo, jeżeli powierzchnia XY (górne piętro) to 100 m2, zaś reszta budynku to 120 m2, to faktura na wykonanie poszycia dachowego na kwotę 50 000 zł zostanie rozliczona w taki sposób, że Spółka zaliczy do inwestycji 100/220 tej kwoty, czyli 22 727,27 zł, a Wnioskodawca wraz z małżonką prywatnie jako małżonkowie - kwotę 27 272,73 zł, jako inwestycja prywatna, niedotycząca XY. Wydatki bezpośrednio dające się przypisać do każdej z części będą rozliczne w całości, np. wykonanie ogrzewania parteru (wykorzystywanego prywatnie) będzie przypisane do inwestycji wyłącznie prywatnej małżonków, a wykonanie instalacji grzewczej piętra będzie zaliczone w całości do nakładów inwestycyjnych Spółki. Po zakończeniu inwestycji, wartość nakładów poniesionych przez XY zostanie wprowadzona do środków trwałych Spółki jawnej i będzie amortyzowana. Umowa najmu została już zawarta, z uwagi na konieczność załatwiania na jej podstawie na Spółkę jawną różnego rodzaju dokumentacji technicznej, pozwoleń, itp. Wydatki będą poniesione w głównej mierze od kwietnia 2020 r. do końca 2020 r. (kiedy to planuje się zakończyć inwestycję). Zatem wydatki XY powstaną po zawarciu umowy najmu.

Jak wskazano we wstępie, Spółka zajmuje się przeprowadzaniem wysokospecjalistycznych szkoleń z zakresu medycyny (głównie kardiologia). Wnioskodawca posiada tytuł doktora habilitowanego nauk medycznych i jest cenionym naukowcem, specjalistą m.in. w zakresie chorób serca i problematyki transplantologicznej serca. Spółka potrzebuje stałego miejsca do prowadzenia szkoleń i konferencji naukowych, oraz dodatkowo studia do przeprowadzania szkoleń naukowych w sieci Internet. Podkreślić należy, że 100% przychodów Spółki od początku jej założenia pochodzi z tytułu prowadzenia szkoleń i konferencji, a z uwagi na rozrost Spółki przybywa wyjazdów, bowiem do tej pory szkolenia przeprowadzane są wyjazdowo na terenie całego kraju. Założenie studia internetowego umożliwi z kolei szkolenie nie tylko polskich specjalistów, lecz również pochodzących z innych krajów.

Przychód Spółki z konferencji i ze szkoleń w samym 2019 r. wyniósł ok. 350 000 zł. Wnioskodawca szacuje, że w przypadku, kiedy to do XY będą przyjeżdżać osoby szkolące się, i wspólnicy nie będą tracili czasu na dojazdy, przy dodatkowym kanale szkoleń w postaci tzw. „webinariów” w sieci Internet, przychody roczne powinny wzrosnąć o ok. 150 000 zł rocznie, co przy szacowanym nakładzie XY na budynek w kwocie 400 000 zł spowoduje zwrot inwestycji w niecałe 3 lata. Obecnie Wnioskodawca ma .. lata i częste wyjazdy stały się dla Niego zbyt uciążliwe, podobnie jest z drugim wspólnikiem. Wnioskodawca chciałby udzielać tych wykładów, seminariów i szkoleń w pobliżu swojego przyszłego miejsca zamieszkania, w związku z czym zamierza przeprowadzić inwestycję budowlaną, która ma Mu to w przyszłości umożliwić. Ponadto, w części parterowej zamierza w przyszłości mieszkać.

Koszty przebudowy i rozbudowy budynku będą ponoszone proporcjonalnie, tj. Spółka zapłaci za wykonanie ww. inwestycji w zakresie przypadającej na nią części. Wydatki na przedmiotową inwestycję (na część dotyczącą Spółki) nie będą kosztami uzyskania przychodów bezpośrednio, lecz zostaną potraktowane jako inwestycja, a następnie amortyzowane. Spółka nie posiada obecnie powierzchni, która zapewniałaby możliwość przeprowadzania specjalistycznych szkoleń, które stanowią obecnie 100% przychodów Spółki. Jak wskazano wyżej, szkolenia obecnie odbywają się na terenie wielu miast Polski i wymagają dalekich podróży wspólników. Spółka chce z uwagi na wiek wspólników przenieść szkolenia w jedno miejsce, co spowoduje z jednej strony spadek kosztów podróży i organizacji szkoleń, jak i czasu wspólników, zaś z drugiej umożliwi przeprowadzanie większej ilości szkoleń. Powyższe przyniesie zwiększenie przychodów Spółki. Obecnie Wnioskodawca z małżonką nie mieszkają w tym budynku. Planują to zrobić po zakończeniu inwestycji, tak, aby mieszkać i prowadzić firmę w jednym miejscu, bez konieczności wyjazdów firmowych.

Czynsz najmu będzie płatny przez Spółkę miesięcznie, gotówką lub przelewem. Wartość czynszu, jaką będzie płaciła Spółka na rzecz Wnioskodawcy, będzie odpowiadała wartości rynkowej. Dodatkowo uwzględniony będzie fakt, że nakłady budowlane w istotnej mierze poniosła Spółka.

Potwierdzeniem faktu, że czynsz najmu w opisanej sytuacji będzie stanowił dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki jawnej koszt uzyskania przychodów, są przykładowe interpretacje podatkowe, tj. z dnia 21 maja 2018 r., Nr 0115-KDIT3.4011.202.2018.l.DB oraz 0115-KDIT3.4011.203.2018.1.DB.

Inna sytuacja wystąpiłaby w przypadku spółki cywilnej. W literaturze również odnaleźć można wiele potwierdzeń takiego stanowiska, przykładem jest „Przegląd Podatku Dochodowego” nr 15 (375) z dnia 1 sierpnia 2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy dla Wnioskodawcy, jako wspólnika Spółki jawnej, czynsz najmu wynajętej przez Niego wraz z małżonką tej Spółce nieruchomości, będzie stanowił koszt uzyskania przychodu, proporcjonalnie do udziału Wnioskodawcy w zyskach przedmiotowej Spółki, tj. w 50%?
2.  Czy wszystkie wydatki (nakłady) poniesione przez Spółkę jawną na przebudowę i rozbudowę budynku stanowiącego prywatną własność Wnioskodawcy i Jego małżonki, w części dotyczącej działalności Spółki, tj. przeznaczonej do wyłącznego prowadzenia działalności gospodarczej przez Spółkę i nieużywaną prywatnie (obliczanej proporcjonalnie wg stosunku powierzchni w metrach kwadratowych, a która stanowić będzie dobudowywane piętro budynku), będą mogły być rozliczone przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki jawnej, jako przypadające na Jego udział w zyskach Spółki (wynoszący 50%) koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne od poniesionych przez Spółkę jawną nakładów, które dokonywane będą wg właściwej stawki amortyzacji?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska w zakresie pytania oznaczonego Nr 1, natomiast w zakresie pytania Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przedstawionym ostatecznie w uzupełnieniu wniosku, koszt czynszu najmu nieruchomości ponoszony przez Spółkę jawną będzie stanowił koszt uzyskania przychodu dla Wnioskodawcy proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zyskach Spółki (tj. 50%).

Zgodnie z dyspozycją przepisu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, co do zasady, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Powyższą zasadę stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo że podatnikami są wspólnicy, a nie spółka osobowa, to nic nie stoi na przeszkodzie, aby wspólnicy zawierali ze Spółką umowy cywilnoprawne i rozliczali wynikające z nich koszty i przychody. Istotne znaczenie ma przy tym to, że spółka jawna ma tzw. „ułomną osobowość”, tj. może być stronami czynności cywilnoprawnych.

Tak więc, skoro w żadnym z przepisów ustawodawca nie zabronił wykonywania transakcji pomiędzy wspólnikami i spółkami osobowymi, działanie takie winno być uznane za dopuszczalne i skutkujące odpowiednim (proporcjonalnym) rozliczeniem przychodów (sprzedawca) i kosztów (nabywca).

Koszty najmu nieruchomości, która jest wykorzystywana w działalności spółki, stanowią koszty wszystkich wspólników proporcjonalnie do ich udziałów w zysku.

Dotyczy to również Wnioskodawcy, z którym Spółka zawarła umowę. Fakt, że wydatki są kosztem również wspólnika wynajmującego nieruchomość przemawia za tym, że na przeszkodzie w rozliczeniu kosztów nie powinno stać to, że wspólnikami są małżonkowie, składnikiem majątku wspólnego których jest owa nieruchomość.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 659 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145), przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Czynsz może być oznaczony w pieniądzach lub świadczeniach innego rodzaju.

Umowa najmu musi być zatem umową o charakterze odpłatnym. Podstawą generowania przychodów z najmu jest zatem fakt zawarcia stosownej umowy pomiędzy stronami. Strony umowy określają w niej wysokość czynszu. Czynsz ten stanowi przysporzenie majątkowe wynajmującego, a tym samym powoduje powstanie przychodu.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019 r., poz. 505, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą. Ma zatem zdolność do czynności prawnych, ale nie posiada osobowości prawnej.

W myśl art. 51 Kodeksu spółek handlowych każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka jawna nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Spółka ta nie jest samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego, a dochody tej spółki nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu polegają natomiast dochody poszczególnych wspólników tej spółki. Jeżeli wspólnikiem takiej spółki jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W świetle powyższego, z uwagi na transparentność podatkową spółki jawnej, przychód przypadający na wspólnika spółki ustala się w takiej wysokości, w jakiej wspólnik ten uczestniczy w zysku spółki. Przy czym, udział wspólnika w zysku spółki określa się na podstawie przepisów Kodeksu spółek handlowych, zgodnie z którymi wspólnicy uczestniczą w zysku spółki w częściach równych, chyba że inne zasady określone zostaną w umowie spółki. Kodeks spółek handlowych pozostawia zatem wspólnikom swobodę w kształtowaniu wysokości udziału poszczególnych wspólników w zysku oraz stratach spółki. Podobnie ustala się wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, wyłączając jednak te wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u wspólnika. Dopiero dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu oraz kosztów uzyskania przychodu podlega u wspólnika opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Powyższe oznacza, że wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami lub służą zachowaniu bądź zabezpieczeniu źródła przychodów. Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w tym celu, nawet wówczas gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Zatem do kosztów uzyskania przychodów podatnik ma prawo zaliczyć wszystkie koszty, zarówno te bezpośrednio, jak i pośrednio związane z przychodami, o ile zostały prawidłowo udokumentowane, za wyjątkiem kosztów ustawowo uznanych za niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Podatnik, zaliczając dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów, winien wykazać jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz to, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub, że wydatek ten jest związany z konkretnym przedsięwzięciem gospodarczym.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów musi spełniać następujące warunki:

*   być poniesiony, w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,

*   nie znajdować się wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów wskazanych w art. 23 ww. ustawy,

*   być właściwie udokumentowany.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki jawnej powstałej w 2018 r. Działalność Spółki polega głównie na przeprowadzaniu wykładów i szkoleń dla firm i instytucji farmaceutycznych. Spółka chce rozszerzyć działalność o szkolenia stacjonarne w specjalnie do tego przystosowanym XY oraz o szkolenia online. Wnioskodawca wraz z małżonką, która jest drugim wspólnikiem Spółki, będą wynajmować Spółce działkę wraz z wyodrębnioną częścią budynku. Grunt i budynek mieszkalny są ich własnością na zasadzie wspólności małżeńskiej. Nieruchomość ta nie stanowi majątku Spółki. Wolą wspólników jest wynajęcie części opisanej wyżej nieruchomości na podstawie umowy najmu. Wnioskodawca rozliczy przychody z najmu prywatnego w formie ryczałtu i zapłaci podatek, zgodnie ze złożonym pismem do urzędu skarbowego, jako jeden ze współmałżonków. Niewynajęta część budynku pozostanie w użytku prywatnym właścicieli.

Z uwagi na fakt, że Spółka zajmuje się przeprowadzaniem wysokospecjalistycznych szkoleń z zakresu medycyny (głównie kardiologia) oraz fakt, że Wnioskodawca posiada tytuł doktora habilitowanego nauk medycznych, Spółka potrzebuje stałego miejsca do prowadzenia szkoleń i konferencji naukowych, w tym do przeprowadzania szkoleń w sieci Internet. Podkreślenia wymaga, że 100% przychodów Spółki od początku jej założenia pochodzi z tytułu prowadzenia szkoleń i konferencji. Do tej pory szkolenia przeprowadzane są na wyjazdach na terenie całego kraju. Obecnie Wnioskodawca ma .. lata i wyjazdy te stały się dla Niego zbyt uciążliwe. Wnioskodawca chciałby udzielać tych wykładów w pobliżu swojego przyszłego miejsca zamieszkania, w związku z czym przeprowadza inwestycję budowlaną, która ma Mu to w przyszłości umożliwić. Wnioskodawca posiada 50% udziałów w Spółce. Przychody z działalności prowadzonej w formie Spółki są opodatkowane podatkiem liniowym. Wartość czynszu, jaką będzie płaciła Spółka na rzecz Wnioskodawcy, będzie odpowiadała wartości rynkowej. Dodatkowo uwzględniony będzie fakt, że nakłady budowlane w istotnej mierze poniosła Spółka. Cel najmu w umowie będzie określony, jako prowadzenie działalności gospodarczej z prawem wykonania przez Spółkę nakładów (rozbudowy, inwestycji budowlanej) na wynajmowanej części nieruchomości. Umowa najmu jest zawarta na okres 10 lat. Przewidywany okres najmowania tej nieruchomości przez Spółkę wynosi 15 lat.

Jak wynika z powyższego, umowa najmu zostanie zawarta między dwoma odrębnymi podmiotami występującymi w stosunkach gospodarczych, tj. między Spółką jawną (najemcą), w której Wnioskodawca jest wspólnikiem oraz Wnioskodawcą i Jego małżonką prowadzącymi najem prywatny tej nieruchomości wchodzącej w skład wspólności majątkowej małżeńskiej (wynajmującym). Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują ograniczenia w zakresie możliwości zawierania umów między odrębnymi podmiotami gospodarczymi, w których ta sama osoba fizyczna świadczy usługi na rzecz spółki osobowej, a jest w niej również wspólnikiem. W świetle powyższego nie można zatem uznać, że jest to „świadczenie samemu sobie”. W związku z powyższym, poniesiony przez Spółkę wydatek (czynsz najmu), prawidłowo udokumentowany, stanowić będzie podstawę do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów dla wszystkich wspólników Spółki jawnej (również dla Wnioskodawcy), proporcjonalnie do przysługującego udziału w zysku Spółki.

Należy jednak podkreślić, że podmioty prowadzące takie odrębne działalności gospodarcze, zawierające umowy między sobą, powinny mieć na uwadze treść przepisów art. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczących transakcji między podmiotami powiązanymi. Stosownie do treści art. 25 ust. 5 w związku z art. 25 ust. 1 i 4 ww. ustawy, jeżeli w wyniku powiązań majątkowych pomiędzy podmiotami krajowymi zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

Reasumując, mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz przytoczone przepisy prawne, należy stwierdzić, że wydatki ponoszone przez Spółkę jawną, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, z tytułu najmu nieruchomości od Wnioskodawcy, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów dla Spółki, przy czym dla Wnioskodawcy ww. wydatki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do Jego prawa do udziału w zysku, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zauważyć należy również, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem, wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie dotyczy obowiązków podatkowych Jego małżonki.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.