Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-1/16-4/JŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-03-30
Teza: Określenie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-wykonywanie działalności-miejsce wykonywania działalności; podatek-podatek od towarów i usług; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.), uzupełnionym w dniu 26 lutego 2016 r. (data wpływu 29 lutego 2016 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 15 lutego 2016 r. (skutecznie doręczone dnia 19 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Wniosek został uzupełniony w dniu 26 lutego 2016 r. (data wpływu 29 lutego 2016 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 15 lutego 2016 r. (skutecznie doręczone dnia 19 lutego 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

R. A/S z siedzibą w Danii należy do Grupy V. (dalej: „Grupa”), zajmującej się produkcją i sprzedażą okien, drzwi oraz innych elementów konstrukcyjno-budowlanych. Jedynym udziałowcem Spółki jest D. A/S – spółka z siedzibą w Danii.

W ramach prowadzonej działalności Spółka zajmuje się sprzedażą okien pionowych i drzwi zewnętrznych.

Za budowę sieci dystrybucji w tym podtrzymywanie kontaktów handlowych ze swoimi klientami oraz pozyskiwanie nowych klientów odpowiedzialni są pracownicy Spółki w Danii. Prowadzą oni intensywne działania marketingowe, w tym m.in. uczestniczą w specjalistycznych targach, zamieszczają reklamy w prasie branżowej, rozprowadzają broszury reklamowe, itp.

W Danii (w miejscu siedziby Spółki) podejmowane są również wszystkie decyzje zarządcze w tym decyzje dotyczące polityki Spółki w zakresie produkcji okien, oraz ich dalszej sprzedaży. Umowy sprzedaży negocjowane są i podpisywane przez pracowników Spółki w Danii.

Spółka współpracuje również z innymi podmiotami z Grupy, do których dostarcza towary.

Towary sprzedawane przez Spółkę produkowane są przez polskiego dostawcę – spółkę z grupy V. (dalej: „Polski producent”). Polski producent oraz Spółka mają wspólnego udziałowca, spółkę z siedzibą w Danii.

Dostawa towarów na rzecz Spółki odbywa się na podstawie umowy dotyczącej produkcji towarów na rzecz Spółki. Ponadto, Polski producent świadczy na rzecz Spółki usługi w zakresie estymacji kosztów zleceń (usługi te polegają na opracowywaniu wycen dla produktów zamawianych przez klientów Spółki) oraz usługi magazynowania.

Należy zauważyć, że Spółka nie jest jedynym podmiotem z Grupy nabywającym gotowe towary oraz przedmiotowe usługi od Polskiego producenta.

Towary nabywane od Polskiego producenta mogą być transportowane bezpośrednio do nabywców, lub do magazynu w Polsce.

Spółka nie jest właścicielem magazynu w Polsce, w którym są składowane i przygotowywane do dalszej wysyłki jej towary - Spółka nabywa usługi magazynowe, które obejmują przechowywanie towarów oraz standardowe czynności związane z magazynowaniem takie jak: przyjmowanie towarów do magazynu, umieszczanie ich w przydzielonych Spółce lokalizacjach, wydawanie, rozładunek i załadunek, nadzór nad przechowywanymi towarami.

Ze względu na realizowane dostawy wewnątrzwspólnotowe, Spółka została zarejestrowana na VAT w Polsce – Polski producent świadczy usługi VAT compliance obejmujące przygotowanie rejestrów i deklaracji VAT wszystkich spółek z Grupy V. zarejestrowanych na VAT w Polsce (usługi te obejmują między innymi przygotowanie rejestrów i deklaracji VAT Spółki).

Obecnie Spółka rozważa zmianę dotychczasowego schematu i zastąpienie umowy na podstawie której Spółka nabywa usługi magazynowania odrębnymi umowami tj. umową najmu magazynu lub powierzchni magazynowej oraz ewentualnie umową/umowami na podstawie których podwykonawca wykonywał będzie usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów. Pozostałe elementy związane z funkcjonowaniem Spółki na terytorium Polski pozostaną niezmienione, tj. podobnie jak obecnie:

1.  Spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski oddziału ani biura,
2.  nie będzie zatrudniała na terytorium Polski pracowników ani nie będzie oddelegowywać swoich pracowników do wykonywania zadań w Polsce,
3.  wszelkie decyzje odnośne działalności w Polsce, będą podejmowane w siedzibie Spółki, która znajduje się w Danii. W szczególności w siedzibie Spółki zawierane będą umowy dotyczące zakupów oraz sprzedaży towarów, składane zamówienia na dostawy towarów itp. Spółka nie wyznaczy w Polsce jakichkolwiek osób do obsługi jej działalności handlowej, które związane byłyby ze Spółką stosunkiem zależności (np. umową o pracę, umową zlecenia itp.).

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 26 lutego 2016 r. Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Umowa dotycząca produkcji towarów z Polskim producentem została zawarta na czas nieokreślony, przy czym zgodnie z postanowieniami umowy może ona zostać, co do zasady, wypowiedziana przez każdą ze stron z zachowaniem 12-miesięcznego okresu wypowiedzenia. Jednocześnie, w szczególnych przypadkach (np. zmiany w strukturze własnościowej, nadzwyczajne zdarzenia losowe), umowa przewiduje krótsze okresy wypowiedzenia.
2.  Na obecnym etapie nie podjęto jeszcze decyzji, czy umowa najmu magazynu (lub powierzchni magazynowej) oraz umowa/umowy, na podstawie których podwykonawca będzie wykonywał usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów - zostaną zawarte na czas określony czy też nieokreślony. Spółka dopuszcza oba rozwiązania. Jednocześnie, jeżeli ostatecznie zawarte zostałyby umowy na czas nieokreślony, będą one zawierały postanowienie o możliwości ich wypowiedzenia przez każdą ze stron z zachowaniem okresu wypowiedzenia.
3.  Czas przechowywania towarów Wnioskodawcy w magazynie, zanim towary zostaną wydane celem dalszej wysyłki, może być różny i kształtować się od kilku dni do kilku miesięcy. Czas ten jest uzależniony od wymagań związanych z terminem dostawy do odbiorcy, przy czym intencją Spółki - w celu minimalizacji kosztów związanych z magazynowaniem - jest w każdym przypadku, aby czas przechowywania towarów w magazynie Wnioskodawcy był możliwie jak najkrótszy.
Obecnie średni czas przechowywania towarów w magazynie wynosi ok. 20 dni.4.  Spółka nie nabywa od Polskiego producenta na terenie Polski innych usług niż opisane we wniosku.
Na obecnym etapie nie zdecydowano jeszcze, czy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym usługi związane z obsługą towarów w magazynie nabywane będą od Polskiego producenta, czy też od podmiotu trzeciego (spółkę nienależącą do Grupy V.). W przypadku, gdyby ostatecznie zdecydowano, że usługę tę wykonywał będzie Polski producent, zasady współpracy w tym zakresie uregulowane zostaną w odrębnej umowie. Usługa związana z obsługą magazynu będzie świadczeniem niezależnym od umowy najmu magazynu/powierzchni magazynowej. W obecnej chwili Spółka nie przewiduje zawierania z Polskim producentem umów dotyczących nabycia również innych usług. Spółka nie może jednak wykluczyć możliwości rozszerzenia zakresu nabywanych usług w przyszłości.5.  Towary nie są transportowane własnymi środkami Spółki. Towary Spółki transportowane są przez firmę transportową/spedycyjną. Dla firmy spedycyjnej podmiotem zlecającym transport jest Wnioskodawca - Wnioskodawca wskazany jest w dokumentach transportowych, jako podmiot zlecający transport.
6.  Na podstawie umowy najmu Spółka nabędzie prawo do używania określonej w umowie powierzchni magazynowej, Wnioskodawca nabędzie prawo do: zarządzania powierzchnią, dowolnego wstępu do magazynu/części magazynowej w której będą magazynowane towary oraz decydowania o sposobie i miejscu składowania towarów w magazynie/wynajętej powierzchni magazynowej. Spółka pragnie zaznaczyć, iż istotą umowy najmu magazynu (lub powierzchni magazynowej) będzie konkretna nieruchomość lub jej część, w przeciwieństwie do umowy o świadczenie usług logistycznych, której istotą będzie obsługa magazynowanych towarów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki zgodnie z którym w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie zostały spełnione przesłanki od których ustawodawca uzależnia powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT, w konsekwencji Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki zgodnie z którym po wprowadzeniu rozważanych modyfikacji polegających na zastąpieniu umowy na podstawie której Spółka nabywa usługi magazynowania, umową najmu nieruchomości oraz umową/umowami na podstawie której podwykonawca wykonywał będzie usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów nadal nie zostaną spełnione przesłanki od których ustawodawca uzależnia powstanie stałego miejsca prowadzenie działalności w rozumieniu przepisów o VAT, w konsekwencji Spółka nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Zdaniem Spółki w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie zostały spełnione przesłanki od których ustawodawca uzależnia powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT, w konsekwencji Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.
2.  Zdaniem Spółki również po wprowadzeniu rozważanych modyfikacji polegających na zastąpieniu umowy na podstawie której Spółka nabywa usługi magazynowania, umową najmu nieruchomości oraz umową/umowami na podstawie której podwykonawca wykonywał będzie usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów nadal nie będą spełnione przesłanki od których ustawodawca uzależnia powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności, w konsekwencji Spółka nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Ad. 1

Brak stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT w opisanym we wniosku stanie faktycznym

1.  Uwagi ogólne

Warto zauważyć, że kwestia posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności wielokrotnie pojawia się w przepisach ustawy o VAT.

Przykładowo, zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT miejscem świadczenia usług świadczonych na rzecz podatnika jest miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej, zaś zgodnie z ust. 2 w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba - to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie natomiast z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Innym przykładem jest art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    *   w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;

W związku z powyższym, kwestia ewentualnego posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce może mieć istotne znaczenie dla prawidłowego rozpoznania konsekwencji VAT transakcji realizowanych z udziałem podmiotów posiadających siedzibę w państwie innym niż Polska, zarejestrowanych na VAT w Polsce.

1.  Definicja stałego miejsca prowadzenia działalności w Rozporządzeniu Wykonawczym oraz w orzecznictwie TSUE

Ustawa o VAT oraz przepisy wykonawcze do ustawy, nie definiują pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Termin ten został jednak zdefiniowany w Rozporządzeniu Wykonawczym, którego przepisy stosuje się bezpośrednio zastosowaniu we wszystkich państwach członkowskich UE (nie wymagają implementacji do prawa krajowego).

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE (dyrektywa Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. L. 347 z dnia 11 grudnia 2006 r., dalej „Dyrektywa VAT”) „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (…) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Ponadto zgodnie z art. 11 ust. 2 Rozporządzenia Wykonawczego na potrzeby przepisów art. 45, art. 56 ust. 2 akapit 2 oraz art. 192a Dyrektywy VAT „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, (…) które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje.

W świetle powyższych definicji stałe miejsce prowadzenie działalności powstanie w przypadku, gdy na terytorium państwa innego, niż państwo, w którym podatnik posiada siedzibę istniało będzie zaplecze techniczne i personalne umożliwiające temu podmiotowi odbiór nabywanych usług i wykorzystanie ich dla potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności.

Obydwie te przesłanki muszą zostać spełnione łącznie. Struktura, która umożliwi wyłącznie zakup usług nie będzie wystarczająca.

Stąd, zgodnie z ust. 3 Rozporządzenia Wykonawczego fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Pomocne dla zdefiniowania pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” może być również odwołanie się do dorobku orzeczniczego Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE”). Należy bowiem wskazać, iż definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” zawarta w Rozporządzeniu Wykonawczym stanowi, w istocie, usankcjonowanie ugruntowanego stanowiska prezentowanego w odniesieniu do stałego miejsca prowadzenia działalności w orzecznictwie TSUE. Fakt ten wyraźnie potwierdza pkt 14 preambuły do Rozporządzenia Wykonawczego, zgodnie z którym wyjaśnienie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej powinno uwzględniać orzecznictwo TSUE.

Stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej było wielokrotnie przedmiotem rozważań TSUE. W szczególności należy wskazać na wyroki z dnia: 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (C-168/84); 2 maja 1996 w sprawie Faaborg-Gelting Linien A/S przeciwko Finanzamt Flensburg (C-231/94); 7 maja 1998 r. w sprawie Lease Plan Luxembourg SA przeciwko Belgii (C-390/96); 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen Amsterdam (C-190/95), czy z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg przeciwko Bundeszentralamt für Steuern (C-73/06).

Zgodnie ze wskazówkami TSUE zawartymi w wyroku z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (168/84), aby miejsce, w którym podatnik wykonuje działalność gospodarczą można było uznać za stałe miejsce prowadzenia działalności, muszą być łącznie spełnione następujące warunki: (i) miejsce to musi się charakteryzować pewną minimalną skalą działalności oraz (ii) muszą być w nim stale obecne zasoby ludzkie oraz techniczne konieczne do wykonywania działalności.

W podobnym tonie TSUE wypowiadał się również w innych sprawach. Przykładowo, w wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg przeciwko Bundeszentralamt für Steuern, sygn. (C-73/06) TSUE wskazał, iż „(…) zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług. (…) Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (…).”

Warto również wskazać na ważny wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen Amsterdam (C-190/95), w którym TSUE stwierdził, iż przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

Uwzględniając regulacje zawarte w Rozporządzeniu Wykonawczym, a także tezy prezentowane w przytoczonym powyżej orzecznictwie TSUE, stwierdzić należy, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności, gdy spełnione zostaną następujące warunki:

1.  miejsce działalności charakteryzuje się odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego oraz technicznego, aby umożliwić odbiór nabywanych usług i wykorzystanie ich dla potrzeb tego miejsca prowadzenia działalności lub świadczenie usług (prowadzenie działalności gospodarczej) z tego miejsca;
2.  miejsce charakteryzuje się określonym poziomem stałości, czyli podatnik ma zamiar prowadzenia działalności w tym miejscu w sposób stały (nieokresowy);
3.  działalność prowadzona w tym miejscu jest działalnością niezależną w stosunku do działalności głównej (miejsce charakteryzuje niezależność decyzyjna).

Powyższe kryteria muszą zostać spełnione łącznie. W przypadku, gdy którekolwiek z nich nie zostanie spełnione, nie będzie można uznać, iż powstało stałe miejsce prowadzenia działalności.

W tym miejscu Spółka pragnie również przytoczyć fragment opinii Rzecznika Generalnego Juliane Kokott z dnia 15 maja 2014 r. w sprawie Welmory sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Gdańsku (C-605/12), w której stwierdzono, że: „(…) ze względów pewności prawa należy też przenieść reprezentowany przez Trybunał w utrwalonym orzecznictwie prymat siedziby działalności gospodarczej (21) na stosowanie art. 44 dyrektywy VAT. Służy to bowiem zapotrzebowaniu na pewność prawa, aby miejsce świadczenia usługi w razie wątpliwości odnosiło się do siedziby usługobiorcy, która zwykle stanowi łatwiejsze do ustalenia kryterium obiektywne niż posiadanie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Prymat ten odpowiada też wyrażonemu w art. 44 dyrektywy VAT stosunkowi między podstawową zasadą ze zdania pierwszego, która odnosi się do siedziby działalności gospodarczej, a wyjątkiem ze zdania drugiego, który dotyczy stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”.

Warto wskazać, że zgodnie z art. 10 ust. 1 Rozporządzenia Wykonawczego - miejscem siedziby działalności gospodarczej podatnika jest miejsce, w którym wykonywane są funkcje naczelnego zarządu przedsiębiorstwa. Zgodnie z ust. 2 tego przepisu, w celu ustalenia miejsca siedziby, uwzględnia się miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem, adres zarejestrowanej siedziby przedsiębiorstwa, i miejsce posiedzeń zarządu przedsiębiorstwa. W przypadku gdy te kryteria nie pozwalają z całkowitą pewnością określić miejsca siedziby działalności gospodarczej podatnika, decydującym kryterium jest miejsce, w którym zapadają istotne decyzje dotyczące ogólnego zarządzania przedsiębiorstwem.

Z powyższej opinii Rzecznika Generalnego wynika, iż z punktu widzenia pewności prawa w razie wątpliwości co do posiadania, stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, kluczowym wyznacznikiem powinna być siedziba podatnika. Jest to bowiem kryterium obiektywne i łatwe do ustalenia, w przeciwieństwie do ewentualnego faktu posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

1.  Brak stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej Spółki w Polsce

Biorąc pod uwagę definicję stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej zawartą w Rozporządzeniu Wykonawczym, jak również przytoczone powyżej tezy orzeczeń TSUE, Spółka stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie posiada ona w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Nie zostały bowiem spełnione konstytutywne warunki zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności, w rozumieniu Rozporządzenia Wykonawczego – Spółka nie posiada w Polsce zaplecza personalnego i technicznego umożliwiającego jej wykorzystanie towarów i usług nabywanych w Polsce do prowadzonej działalności gospodarczej.

1.  Brak odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza personalnego

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym we wniosku stanie faktycznym Spółka nie posiada w Polsce odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza ludzkiego niezbędnego dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Spółka nie zatrudnia na terytorium Polski pracowników, jak również nie oddelegowuje swoich pracowników do wykonywania zadań na terytorium Polski.

Działalność R. kierowana jest w całości z siedziby Spółki, która znajduje się w Danii. W szczególności, w siedzibie Spółki podejmowane są kluczowe czynności z punktu widzenia jej działalności tj. zawierane są umowy dotyczące zakupów oraz sprzedaży towarów, składane są zamówienia na dostawy towarów, przyjmowane są zamówienia od klientów itp. Spółka nie wyznaczyła w Polsce jakichkolwiek osób do obsługi jej działalności handlowej, które związane byłyby ze Spółką stosunkiem zależności (np. umową o pracę, umową zlecenia itp.). To działalność podejmowana w Danii zapewnia możliwość sprzedaży towarów nabywanych od Polskiego Producenta, a w konsekwencji wykorzystanie towarów i usług nabytych w Polsce do działalności gospodarczej Spółki.

Dlatego, w analizowanej sprawie, nie zostanie spełniona przesłanka dysponowania odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego.

W opinii Spółki już opisywana okoliczność, sama w sobie, powinna wykluczać istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności dla Spółki w Polsce, co wielokrotnie potwierdzały organy podatkowe wskazując w wydawanych interpretacjach indywidulanych, iż brak posiadania pracowników na terytorium Polski, wyłącza możliwość powstania stałego miejsca prowadzenia działalności.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 15 maja 2013 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPP3/443-133/13-5/LK) stwierdził, że: „(…) Spółka wskazuje, iż nie posiada na terenie Polski własnych pracowników. W zakresie działalności realizowanej przez Spółkę wykorzystywani są pracownicy podmiotów zewnętrznych w ramach świadczonych usług montażu czy też magazynowania. (…) Zarejestrowanie dla celów VAT w Polsce nie może być utożsamiane z ustanowieniem stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, gdyż nie pociąga to za sobą przeniesienia na stałe ani zaplecza technicznego ani personelu, które zapewniłyby permanentną i niezależną działalność Spółki w kraju”;

Z kolei w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2011 r., sygn. IPPP3/443-1294/11-4/LK, uznano: „Zarejestrowanie dla celów VAT w Polsce nie może być utożsamiane z ustanowieniem stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, gdyż nie pociąga to za sobą przeniesienia na stałe ani zaplecza technicznego ani personelu, które zapewniłyby permanentną i niezależną działalność Spółki w kraju. Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp. korzysta jedynie z infrastruktury Firmy zewnętrznej. Nie zatrudnia również własnych pracowników, a wszelkie prace wykonywane są przez pracowników tej Firmy w ramach usługi świadczonej na rzecz Spółki, również decyzje dotyczące zleceń sprzedaży towarów prowadzonej z terytorium Polski oraz zawierania umów są podejmowane przez Spółkę w jej miejscu siedziby tj. we Włoszech”.

1.  Brak odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza technicznego

Również przesłanka posiadania w Polsce odpowiedniej struktury w zakresie zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia działalności nie została spełniona w opisanym we wniosku stanie faktycznym.

Spółka nie posiada w Polsce infrastruktury, na swój wyłączny użytek, koniecznej do prowadzenia działalności w Polsce. Co prawda, w związku z nabywanymi usługami magazynowania towary nabywane od Polskiego dostawcy są składowane i przygotowywane do dalszej wysyłki w magazynie w Polsce, magazyn ten nie jest jednak własnością Spółki, a co istotniejsze, ze względu na charakter prowadzonej przez Spółkę działalności nie może zostać uznany za zaplecze techniczne wystarczające do prowadzenia działalności przez Spółkę. Bardzo istotnym elementem działalności Spółki jest przecież dystrybucja okien i drzwi zewnętrznych, a co za tym idzie utrzymywanie sieci dystrybucji, przyjmowanie i obsługa zleceń, kontrola jakości nabywanych towarów, czy inne czynności niezbędne dla utrzymania pozycji Spółki na rynku. Wszystkie te czynności wykonywane są w siedzibie Spółki w Danii - Spółka nie posiada w Polsce żadnego biura ani innego punktu handlowego, za pomocą którego mogłaby prowadzić niezależną działalność w tym zakresie.

Wobec powyższego nie można uznać, że Spółka posiada w Polsce odpowiednią strukturę w zakresie zaplecza technicznego konieczną dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce tj. odbioru nabywanych usług i wykorzystania ich dla potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (prowadzenia działalności gospodarczej z tego miejsca).

Spółka pragnie wskazać, iż potwierdzenie prawidłowości jej rozumienia kryterium zaplecza technicznego, znajduje odzwierciedlenie w licznych interpretacjach indywidualnych, w tym np. w:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 marca 2013 r., sygn. IPPP3/443-1258/12-2/SM, w której stwierdzono, że: „Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego należy stwierdzić, iż Spółka nie będzie posiadać stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, gdyż nie będzie posiadać na stałe ani zaplecza technicznego ani personelu, które zapewniłyby permanentną i niezależną działalność Spółki w kraju. Wnioskodawca nie będzie posiadać na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp., korzystać będzie jedynie z infrastruktury (składów celnych) prowadzonych przez podmioty trzecie posiadające siedzibę w Polsce”;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. IPPP3/443-1002/12-4/SM w której stwierdzono, że: „Dokonując sprzedaży swojego wyrobu Spółka korzysta bowiem z magazynu zlokalizowanego na terytorium Polski, ale będącego własnością podmiotu trzeciego. Spółka na terytorium Polski nie posiada na własność ani nie wynajmuje żadnych pomieszczeń biurowych, czy innych lokali. Usługi logistyczne i magazynowe wykonywane są przez podmiot trzeci, Spółka nie angażuje w tym zakresie własnego personelu. Nie można zatem uznać, że pomieszczenia magazynowe będą stanowić wystarczające zaplecze techniczne w zaistniałej sytuacji”;

*   interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2011 r., sygn. IPPP3/443-1294/11-4/LK w której stwierdzono, że: „Zarejestrowanie dla celów VAT w Polsce nie może być utożsamiane z ustanowieniem stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju, gdyż nie pociąga to za sobą przeniesienia na stałe ani zaplecza technicznego ani personelu, które zapewniłyby permanentną i niezależną działalność Spółki w kraju. Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp. korzysta jedynie z infrastruktury Firmy zewnętrznej. Nie zatrudnia również własnych pracowników, a wszelkie prace wykonywane są przez pracowników tej Firmy w ramach usługi świadczonej na rzecz Spółki, również decyzje dotyczące zleceń sprzedaży towarów prowadzonej z terytorium Polski oraz zawierania umów są podejmowane przez Spółkę w jej miejscu siedziby tj. we Włoszech”.

1.  Brak niezależności decyzyjnej

Niezależność decyzyjną należy rozumieć jako możliwość sporządzania umów lub podejmowania decyzji o charakterze zarządczym przez stałe miejsce prowadzenia działalności.

Jak wskazano już powyżej, R. nie posiada w Polsce jakiejkolwiek struktury, która mogłaby brać udział w procesie negocjacji czy zawierania umów. W szczególności w Polsce nie znajduje się żaden pracownik Spółki ani inna osoba upoważniona do reprezentowania lub zawierania umów w imieniu Spółki. Wszystkie czynności związane z działalnością handlową Spółki są podejmowane w siedzibie, która znajduje się w Danii. W szczególności w siedzibie Spółki zawierane są umowy dotyczące zakupów oraz sprzedaży towarów, składane są zamówienia na dostawy towarów itp. W Danii podejmowane są też decyzje strategiczne związane z funkcjonowaniem Spółki.

W konsekwencji, w analizowanym przypadku nie została spełniona przesłanka prowadzenia działalności w sposób niezależny od działalności Spółki w Danii.

Spółka pragnie ponadto wskazać, iż organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych wielokrotnie uznawały, iż brak niezależności decyzyjnej wyklucza istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności np.

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 20 kwietnia 2015 r., sygn. ILPP4/4512-1-36/15-2/ISN, stwierdził, że: „(…) kontrahent niemiecki nie posiada na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Pomimo tego, że wynajmuje on na terytorium kraju powierzchnię produkcyjną i posiada własne maszyny, nie posiada tu żadnego swojego pracownika – wszystkimi sprawami produkcyjnym i administracyjnymi zajmuje się Zainteresowany (zapewnia kontrahentowi z Niemiec ciągłość produkcji, zaplecze administracyjne, dba o wynajmowaną powierzchnię produkcyjną oraz o jego maszyny). Wszystkie decyzje podejmowane są przez kontrahenta w siedzibie jego spółki w Niemczech”;

*   Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 18 maja 2012 r., sygn. IPPP3/443-238/12-3/SM, uznał, że: „Spółka nie ustanowiła w Polsce pełnomocnika uprawnionego do podpisywania umów w jej imieniu. Spółka zapewnia dostawy produktów leczniczych na rynek polski, otrzymuje i akceptuje zamówienia od klientów, organizuje dostawy produktów i obsługę logistyczną oraz wystawia faktury za dostarczone towary. Ponadto, Spółka zawarła z R. Poland Sp. z o.o. umowę o świadczenie usług marketingowo-informacyjnych oraz pomocniczo-administracyjnych. Zgodnie z umową R. Poland ani jego pracownicy lub przedstawiciele medyczni nie są i nie mogą być, w żadnym wypadku, uznani za pracowników, pośredników lub przedstawicieli Spółki. Nie mają oni żadnego umocowania ani uprawnienia do dokonywania czynności wiążących dla Spółki lub zawierania umów, negocjowania warunków umownych w jej imieniu. Wszelkie zamówienia lub formalne zainteresowanie dotyczące zakupu Produktów powinny być kierowane da Spółki (lub innych właściwych podmiotów)”.

Ad. 2.

W ocenie Spółki również po ewentualnej zmianie dotychczasowego schematu i zastąpieniu aktualnej umowy magazynowania umową najmu nieruchomości oraz umową na podstawie, której podwykonawca wykonywał będzie usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów w dalszym ciągu nie będzie ona posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu przepisów o VAT.

Sam magazyn wynajęty od podmiotów trzecich nie spowoduje w tym przypadku, iż Spółka będzie dysponowała odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego umożliwiającą zakup w Polsce towarów i usług i wykorzystanie ich dla własnych potrzeb tej struktury (na potrzeby jej działalności gospodarczej).

Po wprowadzeniu planowanej zmiany sposobu funkcjonowania Spółki na terytorium Polski, kryteria warunkujące posiadanie stałego miejsca prowadzenie działalności w rozumieniu przepisów o VAT w dalszym ciągu nie będą spełnione. Należy zauważyć, ze również w przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego schemacie wykorzystanie towarów i usług nabywanych w Polsce do działalności gospodarczej Spółki będzie możliwe dzięki aktywnościom podejmowanym w Danii. Wszystkie argumenty przedstawione w celu uzasadnienia stanowiska Spółki w zakresie zagadnienia objętego pierwszym pytaniem pozostaną aktualne również w tym przypadku.

W przedstawionym w opisie zdarzenia przyszłego schemacie Spółka:

1.  nadal nie będzie posiadać w Polsce zaplecza personalnego (Spółka nie będzie zatrudniać na terytorium Polski pracowników, jak również nie będzie oddelegowywać swoich pracowników do wykonywania zadań na terytorium Polski);
2.  nie będzie posiadać w Polsce struktury, pozwalającej na prowadzenie działalności w sposób niezależny od działalności Spółki w Danii (nadal czynności związane z działalnością Spółki – w tym działalność w zakresie sprzedaży towarów, będą podejmowane w siedzibie Spółki, która znajduje się w Danii);
3.  nie będzie posiadać w Polsce zaplecza technicznego (infrastruktury) niezbędnej do prowadzenia odrębnej działalności – ze względu na rodzaj prowadzonej przez Spółkę działalności okoliczność wynajmowania magazynu nie spowoduje sama w sobie, powstania zaplecza technicznego niezbędnego do prowadzenia niezależnej działalności w Polsce; jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania pierwszego istotnym elementem działalności Spółki jest dystrybucja okien i drzwi zewnętrznych, a co za tym idzie utrzymywanie sieci dystrybucji, przyjmowanie i obsługa zleceń, kontrola jakości nabywanych towarów, czy inne czynności niezbędne dla utrzymania pozycji Spółki na rynku. Stąd, samo korzystanie z magazynu na podstawie umowy najmu z pewnością nie może zostać uznane za uzasadniające powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    1.  w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    2.  w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające towary, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  dokonującym ich dostawy na terytorium kraju jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku dostawy towarów innych niż gaz w systemie gazowym, energia elektryczna w systemie elektroenergetycznym, energia cieplna lub chłodnicza przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  nabywcą jest:
    1.  w przypadku nabycia gazu w systemie gazowym, energii elektrycznej w systemie elektroenergetycznym, energii cieplnej lub chłodniczej przez sieci dystrybucji energii cieplnej lub chłodniczej - podmiot zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4 lub art. 97 ust. 4,
    2.  w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana zgodnie z art. 97 ust. 4,
3.  dostawa towarów nie jest dokonywana w ramach sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 17 ust. 2 ustawy – w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Przepisy ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 2 stosuje się również, w przypadku gdy usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, przy czym to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów, jeżeli usługodawca lub dokonujący dostawy towarów posiada takie inne miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, nie uczestniczy w tych transakcjach (art. 17 ust. 1a ustawy).

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Przy czym, w myśl art. 28b ust. 2 ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności Spółka zajmuje się sprzedażą okien pionowych i drzwi zewnętrznych.

Za budowę sieci dystrybucji w tym podtrzymywanie kontaktów handlowych ze swoimi klientami oraz pozyskiwanie nowych klientów odpowiedzialni są pracownicy Spółki w Danii. Prowadzą oni intensywne działania marketingowe, w tym m.in. uczestniczą w specjalistycznych targach, zamieszczają reklamy w prasie branżowej, rozprowadzają broszury reklamowe, itp.

W Danii (w miejscu siedziby Spółki) podejmowane są również wszystkie decyzje zarządcze w tym decyzje dotyczące polityki Spółki w zakresie produkcji okien, oraz ich dalszej sprzedaży. Umowy sprzedaży negocjowane są i podpisywane przez pracowników Spółki w Danii.

Spółka współpracuje również z innymi podmiotami z Grupy, do których dostarcza towary.

Towary sprzedawane przez Spółkę produkowane są przez polskiego dostawcę – spółkę z grupy V.. Polski producent oraz Spółka mają wspólnego udziałowca, spółkę z siedzibą w Danii.

Dostawa towarów na rzecz Spółki odbywa się na podstawie umowy dotyczącej produkcji towarów na rzecz Spółki. Ponadto, Polski producent świadczy na rzecz Spółki usługi w zakresie estymacji kosztów zleceń (usługi te polegają na opracowywaniu wycen dla produktów zamawianych przez klientów Spółki) oraz usługi magazynowania.

Należy zauważyć, że Spółka nie jest jedynym podmiotem z Grupy nabywającym gotowe towary oraz przedmiotowe usługi od Polskiego producenta.

Towary nabywane od Polskiego producenta mogą być transportowane bezpośrednio do nabywców, lub do magazynu w Polsce.

Spółka nie jest właścicielem magazynu w Polsce, w którym są składowane i przygotowywane do dalszej wysyłki jej towary - Spółka nabywa usługi magazynowe, które obejmują przechowywanie towarów oraz standardowe czynności związane z magazynowaniem takie jak: przyjmowanie towarów do magazynu, umieszczanie ich w przydzielonych Spółce lokalizacjach, wydawanie, rozładunek i załadunek, nadzór nad przechowywanymi towarami.

Ze względu na realizowane dostawy wewnątrzwspólnotowe, Spółka została zarejestrowana na VAT w Polsce – Polski producent świadczy usługi VAT compliance obejmujące przygotowanie rejestrów i deklaracji VAT wszystkich spółek z Grupy V. zarejestrowanych na VAT w Polsce (usługi te obejmują między innymi przygotowanie rejestrów i deklaracji VAT Spółki).

Obecnie Spółka rozważa zmianę dotychczasowego schematu i zastąpienie umowy na podstawie której Spółka nabywa usługi magazynowania odrębnymi umowami tj. umową najmu magazynu lub powierzchni magazynowej oraz ewentualnie umową/umowami na podstawie których podwykonawca wykonywał będzie usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów. Pozostałe elementy związane z funkcjonowaniem Spółki na terytorium Polski pozostaną niezmienione, tj. podobnie jak obecnie:

1.  Spółka nie będzie posiadała na terytorium Polski oddziału ani biura,
2.  nie będzie zatrudniała na terytorium Polski pracowników ani nie będzie oddelegowywać swoich pracowników do wykonywania zadań w Polsce,
3.  wszelkie decyzje odnośne działalności w Polsce, będą podejmowane w siedzibie Spółki, która znajduje się w Danii. W szczególności w siedzibie Spółki zawierane będą umowy dotyczące zakupów oraz sprzedaży towarów, składane zamówienia na dostawy towarów itp. Spółka nie wyznaczy w Polsce jakichkolwiek osób do obsługi jej działalności handlowej, które związane byłyby ze Spółką stosunkiem zależności (np. umową o pracę, umową zlecenia itp.).

Umowa dotycząca produkcji towarów z Polskim producentem została zawarta na czas nieokreślony, przy czym zgodnie z postanowieniami umowy może ona zostać, co do zasady, wypowiedziana przez każdą ze stron z zachowaniem 12-miesięcznego okresu wypowiedzenia.

Jednocześnie, w szczególnych przypadkach (np. zmiany w strukturze własnościowej, nadzwyczajne zdarzenia losowe), umowa przewiduje krótsze okresy wypowiedzenia.

Na obecnym etapie nie podjęto jeszcze decyzji, czy umowa najmu magazynu (lub powierzchni magazynowej) oraz umowa/umowy, na podstawie których podwykonawca będzie wykonywał usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów - zostaną zawarte na czas określony czy też nieokreślony. Spółka dopuszcza oba rozwiązania. Jednocześnie, jeżeli ostatecznie zawarte zostałyby umowy na czas nieokreślony, będą one zawierały postanowienie o możliwości ich wypowiedzenia przez każdą ze stron z zachowaniem okresu wypowiedzenia.

Czas przechowywania towarów Wnioskodawcy w magazynie, zanim towary zostaną wydane celem dalszej wysyłki, może być różny i kształtować się od kilku dni do kilku miesięcy. Czas ten jest uzależniony od wymagań związanych z terminem dostawy do odbiorcy, przy czym intencją Spółki - w celu minimalizacji kosztów związanych z magazynowaniem - jest w każdym przypadku, aby czas przechowywania towarów w magazynie Wnioskodawcy był możliwie jak najkrótszy.

Obecnie średni czas przechowywania towarów w magazynie wynosi ok. 20 dni.

Spółka nie nabywa od Polskiego producenta na terenie Polski innych usług niż opisane we wniosku.

Na obecnym etapie nie zdecydowano jeszcze, czy w przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym usługi związane z obsługą towarów w magazynie nabywane będą od Polskiego producenta, czy też od podmiotu trzeciego (spółkę nienależącą do Grupy V.). W przypadku, gdyby ostatecznie zdecydowano, że usługę tę wykonywał będzie Polski producent, zasady współpracy w tym zakresie uregulowane zostaną w odrębnej umowie. Usługa związana z obsługą magazynu będzie świadczeniem niezależnym od umowy najmu magazynu/powierzchni magazynowej.

W obecnej chwili Spółka nie przewiduje zawierania z Polskim producentem umów dotyczących nabycia również innych usług. Spółka nie może jednak wykluczyć możliwości rozszerzenia zakresu nabywanych usług w przyszłości.

Towary nie są transportowane własnymi środkami Spółki. Towary Spółki transportowane są przez firmę transportową/spedycyjną. Dla firmy spedycyjnej podmiotem zlecającym transport jest Wnioskodawca - Wnioskodawca wskazany jest w dokumentach transportowych, jako podmiot zlecający transport.

Na podstawie umowy najmu Spółka nabędzie prawo do używania określonej w umowie powierzchni magazynowej, Wnioskodawca nabędzie prawo do: zarządzania powierzchnią, dowolnego wstępu do magazynu/części magazynowej w której będą magazynowane towary oraz decydowania o sposobie i miejscu składowania towarów w magazynie/wynajętej powierzchni magazynowej. Spółka pragnie zaznaczyć, iż istotą umowy najmu magazynu (lub powierzchni magazynowej) będzie konkretna nieruchomość lub jej część, w przeciwieństwie do umowy o świadczenie usług logistycznych, której istotą będzie obsługa magazynowanych towarów.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia czy prawidłowe jest stanowisko Spółki zgodnie z którym:

*   w opisanym we wniosku stanie faktycznym nie zostały spełnione przesłanki od których ustawodawca uzależnia powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT, w konsekwencji Spółka nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej,

*   po wprowadzeniu rozważanych modyfikacji polegających na zastąpieniu umowy na podstawie której Spółka nabywa usługi magazynowania, umową najmu nieruchomości oraz umową/umowami na podstawie której podwykonawca wykonywał będzie usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów nadal nie zostaną spełnione przesłanki od których ustawodawca uzależnia powstanie stałego miejsca prowadzenia działalności w rozumieniu przepisów o VAT, w konsekwencji Spółka nie będzie posiadała w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TSUE w wyroku C-190/95 w sprawie ARO Lease (powołanym również przez Wnioskodawcę) „przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.”

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym działalności Spółki realizowanej w ramach zawartej na czas nieokreślony umowy dotyczącej produkcji towarów na rzecz Spółki oraz umowy najmu magazynu lub powierzchni magazynowej, ewentualnie umowy/umów na podstawie których podwykonawca wykonywał będzie usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów, za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

W przedmiotowej sprawie w stworzonej strukturze działalności Spółki, kryterium stałości (rozumiane jako fakt, że podmiot posiadający takie miejsce ma zamiar prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny) wynika z zaangażowania w zadania związane z magazynowaniem, logistyką i obsługą towarów nabywanych od Polskiego dostawcy, wystarczających zasobów osobowych oraz technicznych. Jak sam wskazał Wnioskodawca, dostawa towarów na rzecz Spółki realizowana przez Polskiego producenta odbywa się na podstawie umowy dotyczącej produkcji towarów na rzecz Spółki. Ponadto, Polski producent świadczy na rzecz Spółki usługi w zakresie estymacji kosztów zleceń (usługi te polegają na opracowywaniu wycen dla projektów zamawianych przez klientów Spółki) oraz usługi magazynowania. Spółka rozważa zmianę dotychczasowego schematu i zastąpienie umowy na podstawie której Spółka nabywa usługi magazynowania umową najmu magazynu lub powierzchni magazynowej oraz ewentualnie umową/umowami na podstawie których podwykonawca wykonywał będzie usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów. Tym samym, przy tak przedstawionym opisie sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca dysponuje/będzie dysponować w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności.

W przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że Wnioskodawca nie jest właścicielem magazynu w Polsce, w którym są składowane i przygotowywane do dalszej wysyłki towary. Jak już wskazano w treści niniejszej interpretacji, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, o ile dostępność innego zaplecza jest porównywalna do dostępności zaplecza własnego - podatnikowi musi przysługiwać porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. Chociaż formalnie Wnioskodawca nie posiada zasobów technicznych na terenie kraju, istotne jest ekonomiczne wykorzystanie ludzi i sprzętu. W tym zakresie uprawnione jest stanowisko, że Wnioskodawca decydując się na miejsce składowania towarów produkowanych przez Polskiego dostawcę na terenie magazynu innego podmiotu, zleca Polskiemu dostawcy, w tym jego pracownikom obsługę powierzchni magazynowej, w której będą składowane towary. Usługodawca będzie świadczył usługę z wykorzystaniem własnych aktywów (tj. magazynu lub powierzchni magazynowej, narzędzi i wyposażenia). Ponadto Spółka planuje wynająć magazyn lub powierzchnie magazynowe w których podwykonawca będzie wykonywał usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów. Zatem, w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca będzie dysponował zapleczem technicznym, bez względu na to, że powierzchnie magazynowe nie będą należały do Wnioskodawcy.

Ponadto, w przedmiotowej sprawie bez znaczenia pozostaje okoliczność, że wszelkie decyzje odnośnie działalności w Polsce, będą podejmowane w siedzibie Spółki, która znajduje się w Danii. W szczególności w siedzibie Spółki zawierane będą umowy dotyczące zakupów oraz sprzedaży towarów, składane będą zamówienia na dostawy towarów itp. Spółka nie wyznaczy w Polsce jakichkolwiek osób do obsługi jej działalności handlowej, które związane byłyby ze Spółką stosunkiem zależności. Za budowę sieci dystrybucji w tym podtrzymywanie kontaktów handlowych ze swoimi klientami oraz pozyskiwanie nowych klientów odpowiedzialni będą pracownicy Spółki w Danii, którzy prowadzą intensywne działania marketingowe, w tym m.in. uczestniczą w specjalistycznych targach, zamieszczają reklamy w prasie branżowej, rozprowadzają broszury reklamowe, itp. Stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie można bowiem utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z decyzjami zarządczymi, które nie będą podejmowane przez osobę obecną w kraju. Kluczowe dla uznania, że Spółka na terytorium Polski będzie posiadała stałe miejsce prowadzenia działalności jest zapewnienie dla potrzeb prowadzonej działalności fachowego personelu, niezbędnego do produkcji towarów Spółki, obsługi magazynu i towarów Spółki, jak również świadczenia innych usług na rzecz Wnioskodawcy oraz posiadanie w Polsce minimalnych środków technicznych niezbędnych do prowadzenia działalności. W przedmiotowej sprawie usługodawca będzie świadczył usługę na rzecz Wnioskodawcy z wykorzystaniem własnych pracowników oraz podwykonawca będzie wykonywał usługi logistyczne związane z obsługą magazynowanych towarów. Zatem, z powyższego opisu sprawy wynika, że będzie również spełnione kryterium posiadania niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej zasobów personalnych.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, zarówno w stanie faktycznym jak i zdarzeniu przyszłym, zostaną spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Tym samym należy stwierdzić, że w przedstawionym przypadku wykorzystanie posiadanej w Polsce infrastruktury technicznej oraz personelu do wykonywania części prowadzonej działalności Spółki w sposób zorganizowany oraz ciągły kwalifikuje prowadzoną aktywność Spółki na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do interpretacji indywidualnych powołanych przez Wnioskodawcę na poparcie stanowiska Strony, należy stwierdzić, że Organ podatkowy jest zobowiązany każdą sprawę traktować indywidualnie. Zatem, powołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia przepisów prawa podatkowego nie mogą stanowić o rozstrzygnięciu w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z poźn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.