Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1022/13-2/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-30
Teza: opodatkowanie nieodpłatnego oddania do korzystania nieruchomości
Słowa kluczowe: nieruchomości; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Seminarium przedstawione we wniosku z dnia 04.10.2013 r. (data wpływu 07.10.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego oddania do korzystania nieruchomości – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.10.2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego oddania do korzystania nieruchomości.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca – Seminarium(dalej: „Seminarium”) jest kościelną osobą prawną w rozumieniu ustawy z dn. 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 29, poz. 154). Przedmiotem i celem działalności Seminarium jest przygotowanie alumnów (kleryków, przyszłych kapłanów) do pełnienia posługi kapłańskiej. Przygotowanie obejmuje proces kształcenia (nauczania) oraz wychowania i formacji duchowej kleryków.

Seminarium jest szkołą wyższą w rozumieniu przepisów o oświacie. W ramach procesu nauczania i formacji klerycy zamieszkują w internacie Seminarium, za co ponoszą odpłatność w okresie studiów (ponadto część z tych opłat jest im odraczana i spłacają je w ciągu 2-5 lat po opuszczeniu Seminarium). Opłaty od kleryków są związane z ich edukacją i formacją i korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 i 30 ustawy o VAT.

W związku z tym, że podstawowa działalność Seminarium nie jest dochodowa oraz w związku z tym, że posiada ono m.in. zabytkowe nieruchomości wymagające wysokich nakładów i kosztów utrzymania, Seminarium stara się pozyskiwać dodatkowe dochody, jak również przekazywać do korzystania innym osobom majątek nie związany bezpośrednio z działalnością Seminarium. Seminarium otrzymuje na te cele m.in. dotacje z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego oraz z urzędu stołecznego konserwatora zabytków.

Seminarium wynajmuje również albo wydzierżawia (odpłatnie):

1.  cztery eremy (dawne domy zakonników na terenie klasztoru bielańskiego), jako pozostałość po tzw. kwaterunku (przymusowym), ponieważ przed 1989 r. domy te były składnikiem komunalnego zasobu mieszkaniowego - wynajem tych obiektów korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o VAT.
2.  należące do niego grunty rolne - na cele produkcji rolnej dzierżawcy,
3.  lokal użytkowy w budynku Seminarium - gdzie prowadzona jest księgarnia,
4.  niewielki teren pod śmietnik.

Łączny przychód czynszowy z wynajmu/dzierżawy nieruchomości wskazanych w pkt 2-4 nie przekracza rocznie kwoty 150 tys. zł.

Ponadto Seminarium udostępnia nieodpłatnie:

1.  pomieszczenia mieszkalne w budynku Seminarium dla niektórych księży-wykładowców, co jest konieczne i uzasadnione potrzebami i celami seminarium (m.in. odprawianymi o wczesnych albo późnych porach nabożeństwami, modlitwami, spowiedziami oraz potrzebą stałej pomocy uczącym się w Seminarium klerykom),
2.  dwa eremy na potrzeby parafii pw. B (służące jako pomieszczenia kancelarii i mieszkanie proboszcza)

Ponadto pięć eremów powierzono w nieodpłatny zarząd powołanej do zarządzania majątkiem kościelnym sp. z o.o. (dalej „Spółka”), która to Spółka wynajmuje odpłatnie 3 trzy eremy z nich Uniwersytetowi Kardynała Stefana Wyszyńskiego oraz pozostałe 2 dwa na rzecz Fundacji. Jedynym udziałowcem Spółki jest kościelna osoba prawna (inna niż Seminarium).

Seminarium, jako kościelna osoba prawna, nie posiada wyodrębnionego działu albo zatrudnionych pracowników przeznaczonych do zarządzania jego majątkiem nieruchomym. Zawarcie i obsługa zawartych umów najmu nie jest czasochłonne i nie wymagają ze strony Seminarium posiadania wykwalifikowanego personelu i specjalnej formuły organizacyjnej. Ani wielkość i wartość wynajmowanego majątku ani przychody z tego tytułu nie uzasadniają tworzenia takiej formuły albo zatrudniania wykwalifikowanego personelu.

Seminarium jest właścicielem zabudowanej Nieruchomości położonej w Warszawie, która - ze względu na to, że nie jest aktualnie potrzebna dla celów działalności podstawowej Seminarium albo innych kościelnych osób prawnych - ma być przedmiotem umowy ze Spółką, dla jej gospodarczego wykorzystania.

Mianowicie między Seminarium a Spółką planowane jest zawarcie:

1.  umowy, na podstawie której Seminarium ustanowi na rzecz Spółki ograniczone prawo rzeczowe prawo nieodpłatnego użytkowania należącej do Seminarium nieruchomości zabudowanej (dalej „Nieruchomość”) przez okres 10 lat, albo
2.  innej umowy, na podstawie której Spółka uzyska prawo nieodpłatnego korzystania z Nieruchomości przez okres 10 lat

\- dalej zwanej „Umową”.

Wnioskodawca dokona wyboru jaką umowę (w którym z wymienionych wariantów) zawrzeć m.in. na podstawie treści interpretacji indywidualnej, o którą w tym wniosku występuje.

Zgodnie z przyjętym założeniem, Umowa będzie uprawniać Spółkę do używania Nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, remontu, modernizacji Nieruchomości, oddawania jej lub jej części do korzystania osobom trzecim na podstawie umów najmu, dzierżawy lub użyczenia oraz pobierania wszelkich pożytków z Nieruchomości w tym pożytków cywilnych uzyskanych na podstawie umów najmu lub dzierżawy. Z drugiej strony Umowa będzie zobowiązywać Spółkę do dokonywania, ze środków uzyskanych z pożytków, napraw i innych nakładów na Nieruchomość, w szczególności związanych ze zwykłym korzystaniem z niej, a także z jej ulepszaniem, jak również do ponoszenia kosztów utrzymania Nieruchomości (opłat eksploatacyjnych, kosztów mediów itp.).

Po zakończeniu Umowy Spółka nie będzie miała prawa żądania od Seminarium zwrotu jakichkolwiek wydatków i nakładów, które poniosła na użytkowaną Nieruchomość.

Seminarium nabyło Nieruchomość przed 1 lipca 1993 r., w związku z tym przy nabyciu Nieruchomości nie został naliczony podatek od towarów i usług. Po tej dacie Seminarium nie wybudowało również żadnych budynków, ani budowli na Nieruchomości.

Celem umowy będzie zapewnienie gospodarczego wykorzystania Nieruchomości przez Spółkę, która dochody z tego tytułu będzie przekazywała na cele kultu religijnego i z nimi związane (nie do Seminarium). Seminarium nie posiada udziałów w spółce.

Seminarium nie jest zarejestrowanym przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów o działalności gospodarczej, jak również nie jest zarejestrowanym podatnikiem VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z oddaniem Nieruchomości Spółce do nieodpłatnego korzystania po stronie Seminarium powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W związku z oddaniem Nieruchomości Spółce do nieodpłatnego korzystania po stronie Seminarium nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega dostawa towarów i świadczenie usług za wynagrodzeniem (art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Jednakże na mocy art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w niektórych przypadkach także świadczenie usług nieodpłatne jest traktowane na równi z ich odpłatnym świadczeniem i podlega opodatkowaniu VAT. Mianowicie przepis wskazuje, że:

„Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
2.  nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni lich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.”

Przepis wyodrębnia zatem dwie kategorie usług świadczonych nieodpłatnie, które są z punktu widzenia przepisów o VAT traktowane na równi z odpłatnym świadczeniem usług:

1.  użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika (art. 8 ust. 2 pkt 1) jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych oraz
2.  wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika (art. 8 ust. 2 pkt 2).

Z treści art. 8 ust. 2 ustawy o VAT wynika jednoznacznie, że podział ten jest rozłączny tzn. zakresem zastosowania pkt 2 tego przepisu są objęte usługi inne niż wymienione w pkt 1, tj. usługi, które nie polegają na używaniu towarów należących do podatnika.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego, należy stwierdzić, że w przypadku świadczonej przez Seminarium usługi polegającej na oddaniu Nieruchomości Spółce do nieodpłatnego używania można rozważać jedynie objęcie jej zakresem zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT natomiast z całą pewnością nie jest ona objęta zakresem zastosowania pkt 2 tego przepisu, dotyczącego usług innych niż polegające na używaniu towarów należących do podatnika.

Uwzględniając powyższe, w pierwszej kolejności należy stwierdzić, że zgodnie z literalną treścią art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, opodatkowaniu mogą podlegać (pod warunkiem spełnienia pozostałych przesłanek wymienionych w tym przepisie) jedynie czynności wykonywane „przez podatnika”. Jest to tzw. warunek podmiotowy opodatkowania VAT. Definicję „podatnika” dla celów ustawy o VAT zawiera jej art. 15 ust. 1, który stanowi: „Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.”

Z kolei „działalność gospodarcza” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.”

Istotą „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT jest więc jej zarobkowy (odpłatny) charakter działalność nie nastawiona na ten cel, a w szczególności działalność nieodpłatna nie jest zatem „działalnością gospodarczą” w rozumieniu przepisów o VAT. Co za tym idzie, podmiot nie prowadzący żadnej działalności zarobkowej, nie może być uznany za „podatnika” w rozumieniu art. 15 ust. 1 – jak i pozostałych przepisów ustawy o VAT.

Odnosząc to do Seminarium, należy stwierdzić, że jak wspomniano jest ono kościelną osobą prawną, jej celem jest kształcenie i formacja duchowa kandydatów na kapłanów Kościoła Katolickiego. Działalność Seminarium w tym zakresie jest zwolniona od podatku VAT.

Seminarium posiada co prawda także dochody z czynszów najmu należącego do niego majątku, jednakże z uwagi na kwotę i rodzaj tych dochodów, brak zorganizowanej (po stronie Seminarium) bazy służącej ich zawieraniu i „obsłudze”, w tym zatrudnionego personelu zarządczego, nie można uznawać, że Seminarium prowadzi działalność gospodarczą, w tym zakresie. Dochody czynszowe z tego tytułu mają zatem bierny (kapitałowy, lokacyjny) i uboczny charakter i są uzyskiwane przy praktycznie nieistotnym zaangażowaniu czasowym pracowników Seminarium.

Nawet jednak jeżeli hipotetycznie uznać, że odpłatne udostępnienie ww. nieruchomości przez Seminarium jest działalnością gospodarczą w rozumieniu przepisów o VAT, to nie będzie nią już udostępnienie tej konkretnej Nieruchomości na rzecz Spółki, ponieważ w tym wypadku Seminarium nie będzie uzyskiwało przychodów (udostępnienie będzie nieodpłatne) i nie ma ono na celu uzyskiwanie przez Seminarium korzyści gospodarczych. Całość tych korzyści (jeżeli powstaną) przypadać będzie Spółce - która przeznaczy je w dalszej kolejności w całości na cele społecznie użyteczne (preferowane przez ustawę o podatku dochodowym od osób prawnych).

Z całą zaś pewnością opisana transakcja (podobnie jak pozostałe nieodpłatne udostępnienia nieruchomości na potrzeby miejscowej parafii oraz księży-wykładowców Seminarium) nie będzie stanowiła realizacji działalności gospodarczej ponieważ jej celem nie jest pozyskiwanie przychodów dla Seminarium lecz umożliwienie efektywnego wykorzystania gospodarczego (przez Spółkę) stanowiącego własność Seminarium majątku nieruchomego.

Zasadnicze znaczenie ma to, że transakcja będąca przedmiotem wniosku o interpretację będzie dokonywana bez odpłatności, czyli bez celu zarobkowego. W istocie działalność gospodarczą (opodatkowaną VAT), będzie prowadzić przy wykorzystaniu tej Nieruchomości dopiero druga strona umowy Spółka. Intencją stron jest bowiem aby majątek stanowiący własność Seminarium był efektywnie wykorzystywany (dawał przychody, które pozwolą na jego utrzymanie i ewentualnie generował zyski, które przeznaczane byłyby na potrzeby Kościoła - tj. innych kościelnych osób prawnych) lecz nie przez Seminarium, które nie jest powołane do prowadzenia działalności gospodarczej i nie będzie takiej działalności prowadziło.

W konsekwencji omawiana transakcja nie stanowi przedmiotowo realizacji „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i co za tym idzie, w tym zakresie Seminarium nie posiada statusu „podatnika” w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT (i również nie jest zarejestrowane jako podatnik VAT). Warunkiem opodatkowania tym podatkiem jest bowiem łączne spełnienie dwóch przesłanek: przedmiotowej (czynność musi być objęta zakresem zastosowania art. 5 ust. 1 ustawy o VAT) i podmiotowej (czynność musi być wykonana przez „podatnika” w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT) w wykonaniu działalności gospodarczej. Dotyczy to również czynności wskazanych w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, w którym wyraźnie wskazano, że odnosi się do czynności wykonywanych „przez podatnika”.

Reasumując: Seminarium nie posiada statusu „podatnika” w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, co uniemożliwia opodatkowanie wykonywanych przez nie czynności podatkiem od towarów i usług - a w szczególności wyłącza możliwość objęcia ich zakresem zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, należy również przyjąć, że zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT przesłanką opodatkowania podatkiem VAT usług polegających na nieodpłatnym używaniu towarów podatnika jest to, by przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych. A contrario, w przypadku gdy podatnikowi nie przysługiwało prawo do odliczenia ww. podatku naliczonego, oddanie przez niego towaru do nieodpłatnego korzystania nie jest objęte zakresem zastosowania art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT i co za tym idzie, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec faktu, że Seminarium nie miało prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości (jako że przy jej nabyciu, mającym miejsce przed 1993 r., podatek ten nie został w ogóle naliczony), oznacza to, że oddanie Nieruchomości do nieodpłatnego używania przez Spółkę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, nieodpłatne oddanie przez Seminarium Nieruchomości do używania Spółce nie będzie objęte zakresem zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, ze względu na to, że:

1.  Seminarium nie ma statusu „podatnika” w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a ponadto
2.  Seminarium nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu Nieruchomości,

\- przy czym każda z ww. okoliczności stanowi samodzielną przesłankę wyłączającą opodatkowanie tej czynności podatkiem VAT.

W związku z powyższym uzasadnione jest uznanie za prawidłowe stanowiska Wnioskodawcy, iż w związku z oddaniem Nieruchomości Spółce do nieodpłatnego korzystania po stronie Seminarium nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy określa, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Rozwiązanie krajowe jest zgodne z przepisem art. 26 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L Nr 347/1 ze zm.), zgodnie z którym za odpłatne świadczenie usług uznaje się każdą z następujących czynności:

1.  użycie towarów stanowiących część majątku przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników lub, bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa, w przypadkach kiedy VAT od takich towarów podlegał w całości lub w części odliczeniu;
2.  nieodpłatne świadczenie usług przez podatnika na prywatny użytek jego lub jego pracowników, lub bardziej ogólnie, do celów innych niż działalność jego przedsiębiorstwa.

Ustawa nie określa, co należy rozumieć przez usługi świadczone do celów działalności gospodarczej, wobec czego, odwołując się do orzecznictwa w tym zakresie uznać należy, że powyższe sformułowanie należy rozumieć jako ściśle związane z celem i działalnością konkretnego podmiotu. W doktrynie przyjęto, iż usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa to takie usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podmiotu, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa.

Zatem interpretując powyższy przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT, stwierdzić należy, iż opodatkowaniu podlegać powinno, jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu tych towarów.

Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie. Jeśli jeden z tych warunków nie jest spełniony Wnioskodawca nie powinien opodatkowywać takiego nieodpłatnego świadczenia usług.

Analizując natomiast treść powołanego ww. art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, zauważyć należy, że dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego wyżej przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności jakie w danej sprawie występują.

Zatem biorąc pod uwagę powyższy przepis należy uznać, iż zgodnie z jego gramatyczną wykładnią nieodpłatne świadczenie usług na cele działalności gospodarczej podatnika w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie podlega opodatkowaniu VAT

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca będący kościelną osobą prawną w rozumieniu ustawy z dnia 17 maja 1989 r. o stosunku Państwa do Kościoła Katolickiego w Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 29, poz. 154) zajmuje się przygotowywaniem alumnów (kleryków i kapłanów) do pełnienia posługi kapłańskiej. Wnioskodawca jest szkołą wyższa w rozumieniu przepisów o oświacie. Ponadto w ramach procesu nauczania klerycy zamieszkują w internacie Seminarium, za co ponoszą odpłatność. Opłaty te są związane z edukacją kleryków i korzystają ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 i 30 ustawy o VAT.

Ponadto Wnioskodawca stara się pozyskiwać dodatkowe dochody oraz przekazywać do korzystania innym osobom majątek nie związany bezpośrednio z działalnością Seminarium. Otrzymuje na te cele dotacje z Ministerstwa Kultury i Dziedzictwa Narodowego oraz z urzędu stołecznego. Ponadto Wnioskodawca wydzierżawia odpłatnie nieruchomości. Przychód otrzymywany z tego tytułu nie przekracza łącznie kwoty 150 tyś złotych rocznie. Zainteresowany udostępnia również nieodpłatnie pomieszczenia mieszkalne w budynku Seminarium dla niektórych księży wykładowców, co jest konieczne i uzasadnione celami i potrzebami seminarium, jak również pomieszczenia służące na cele kancelarii i mieszkanie proboszcza.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał również, iż powierzył pięć eremów w nieodpłatny zarząd powołanej do zarządzania majątkiem kościelnym spółce z ograniczoną odpowiedzialnością. Spółka ta wynajmuje odpłatnie 3 eremy na rzecz Uniwersytetu Kardynała Stefana Wyszyńskiego a pozostałe 2 na rzecz Fundacji Dzieło Trzeciego Tysiąclecia. Jedynym udziałowcem spółki jest kościelna osoba prawna inna niż Wnioskodawca.

Wnioskodawca planuje zawarcie ze spółką umowy:

*   na podstawie której ustanowi na rzecz spółki ograniczone prawo rzeczowe użytkowania należącej do Zainteresowanego nieruchomości zabudowanej na okres 10 lat;

lub

*   na podstawie której spółka uzyska prawo nieodpłatnego korzystania z należącej do Wnioskodawcy nieruchomości zabudowanej przez okres 10 lat.

Na podstawie zawartej umowy spółka będzie uprawniona do używania nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem, remontu, modernizacji, oddania całej nieruchomości bądź jej części do korzystania osobom trzecim na podstawie umowy najmu lub dzierżawy. Zawarta umowa będzie zobowiązywać spółkę do dokonywania z własnych środków napraw i innych nakładów na nieruchomości, jak również ponoszenia kosztów utrzymania nieruchomości. Po zakończeniu umowy Spółka nie będzie miała prawa żądać od Wnioskodawcy zwrotu jakichkolwiek kosztów, które poniosła w związku z użytkowaniem nieruchomości.

Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawca nabył przed 1 lipca 1993r. i w związku z tą transakcją nie został odliczony podatek naliczony VAT. Celem zawartej umowy ze spółką będzie zapewnienie gospodarczego wykorzystania nieruchomości przez spółkę, która dochody uzyskane z tego tytułu przekaże na cele kultu religijnego lecz nie na rzecz Zainteresowanego.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Wątpliwości Zainteresowanego odnoszą się kwestii ewentualnego wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT czynności oddania nieruchomości spółce do nieodpłatnego korzystania. Zdaniem Wnioskodawcy powyższe nieodpłatne przekazanie nie będzie polegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług przede wszystkim z uwagi że Seminarium nie posiada statusu podatnika podatku VAT ponieważ nie prowadzi działalności gospodarczej.

Z powyższą tezą nie można się zgodzić, gdyż z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą której głównym celem jest kształcenie i formacja duchowa kandydatów na kapłanów – działalność edukacyjną, która jak wskazał Zainteresowany jest zwolniona podmiotowo od podatku VAT. Ponadto w związku z posiadanym majątkiem ruchomym – nieruchomości – Zainteresowany wykonuje liczne czynności, które posiadają znamiona działalności gospodarczej w zakresie zarządzania nieruchomościami np. najem.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki. Jak wynika z art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie rzeczy przez jego najemcę.

W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej, bez względu na to, czy najem jest prowadzony w ramach działalności gospodarczej. Sam charakter stosunku prawnego, jaki kształtuje umowa najmu, wskazuje, iż ma ona długotrwały charakter, a uzyskiwane korzyści z tego tytułu są w zasadzie stałe.

Tym samym nie można zgodzić się z tezą podniesioną w złożonym wniosku przez Zainteresowanego, że nieodpłatne oddanie nieruchomości spółce do korzystania nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z uwagi, iż Seminarium nie posiada statusu podatnika podatku VAT.

Zatem należy rozważyć, czy opisana we wniosku czynność będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 8 ust. 2 ustawy.

Analiza powołanych przepisów prawa w kontekście wskazanego opisu sprawy pozwala na jednoznaczne wskazanie, iż oddanie spółce do nieodpłatnego korzystania nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług przewidziane w art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT z racji, iż w związku z nabyciem przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT – jak wskazał Zainteresowany nabycie nieruchomości nastąpiło przed 1 lipca 1993r.

Zatem w omawianej sprawie należy rozważyć, czy zastosowanie znajdzie przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT. W związku z powyższym konieczne będzie ustalenie celu niedopłatnego oddania do korzystania spółce opisanej nieruchomości, gdyż jak wyjaśniono wyżej jedynie niedopłatne świadczenie związane z prowadzoną działalnością Wnioskodawcy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazał Wnioskodawca w opisie sprawy celem oddania nieruchomości spółce w nieodpłatne użytkowanie jest efektywne wykorzystanie gospodarcze majątku stanowiącego własność Zainteresowanego. Zawarta umowa zobowiąże spółkę do dokonywania napraw i innych niezbędnych nakładów związanych z użytkowaniem nieruchomości, zaś po zakończeniu trwania umowy Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zwrotu spółce poniesionych kosztów w okresie eksploatacji. Dochody jakie będzie otrzymywała spółka w związku z użytkowaniem nieruchomości zostaną przekazane na cele kultu religijnego do innych kościelnych osób prawnych.

Biorąc pod uwagę wnioski płynące z opisu sprawy oraz z uwagi na treść przywołanych przepisów prawa należy uznać, iż nieodpłatne oddanie nieruchomości do korzystania spółce nie stanowi czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT przewidzianej w art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy. W okolicznościach sprawy trudno uznać, że nieodpłatne oddanie do korzystania z nieruchomości spółce stanowi użycie ich do celów innych niż prowadzona przez Wnioskodawcę działalność. Powyższe wynika z faktu, iż obok prowadzonej głównej działalności edukacyjnej której celem jest kształcenie i wychowanie kleryków, Zainteresowany jest zobligowany do zarządzania posiadanym majątkiem w postaci nieruchomości w tym zabytkowych. Szereg czynności do jakich Wnioskodawca jest zobowiązany z tytułu posiadanego majątku jest nakierowany na efektywne zarządzanie i wykorzystanie posiadanych nieruchomości (odpłatna dzierżawa, udostępnienie nieodpłatne lokali, przekazanie w nieodpłatny zarząd Spółce). Opisana we wniosku nieruchomość jak wskazał Zainteresowany nie jest aktualnie potrzebna dla celów działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym Seminarium planuje zawarcie umowy (2 różne warianty) na podstawie której odda do korzystania nieodpłatnego Spółce przedmiotową nieruchomość. Powyższe jest uzasadnione efektywnym wykorzystaniem nieruchomości, ponoszeniem nakładów (bez konieczności zwrotu) przez spółkę, oraz przeznaczeniem uzyskanych przychodów z jej użytkowania na cele kultu religijnego. Zatem należy jednoznacznie uznać, iż nieodpłatne oddanie Spółce nieruchomości odbywa się w ramach prowadzonej przez Wnioskodawcę „działalności”, której celem - obok działalności edukacyjnej -jest również prowadzenie efektywnej gospodarki posiadanym majątkiem (nieruchomościami).

Biorąc pod uwagę okoliczności sprawy oraz na podstawie przywołanych przepisów prawa podatkowego należy wskazać, iż niedopłatne oddanie spółce do korzystania z nieruchomości nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT wskazanej w art. 8 ust. 2 ustawy o VAT.

W rozpatrywanej sprawie Organ zgodził się z Wnioskodawcą, że czynność nieodpłatnego oddania spółce nieruchomości do korzystania nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT, jednak powyższe wynika z innych przesłanek niż podniesione przez Zainteresowanego. Organ nie podzielił tezy Wnioskodawcy, iż główną przesłanką do uznania opisanej czynności za niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jest brak przesłanek do zaliczenia jej do działalności gospodarczej oraz uznania Zainteresowanego podatnika podatku VAT. Jak wyjaśniono w przedmiotowej interpretacji nieodpłatne oddanie do korzystania nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z uwagi na niespełnienie warunków przewidzianych w art. 8 ust. 2 ustawy – do których z ostrożności odnosi się również Wnioskodawca we własnym stanowisku.

Tym samym należy uznać, iż Wnioskodawca zaprezentował nieprawidłowe stanowisko w sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.