Wiążąca informacja stawkowa
Sygnatura: 0112-KDSL2-2.450.493.2020.2.IP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-08-11
Teza: WIS USŁUGA
Słowa kluczowe: klasyfikacja-Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU); usługi; Wiążąca Informacja Stawkowa (WIS)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 2-art. 146aa

WIĄŻĄCA INFORMACJA STAWKOWA (WIS)

Na podstawie art. 13 § 2a pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325), zwanej dalej Ordynacją podatkową i art. 42a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, po rozpatrzeniu wniosku (…) z dnia 3 marca 2020 r. (data wpływu 6 marca 2020 r.), uzupełnionego pismami z dnia: 9 lipca 2020 r. (data wpływu 14 lipca 2020 r.) oraz 21 lipca 2020 r. (data wpływu 24 lipca 2020 r.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wydaje niniejszą wiążącą informację stawkową.

**Przedmiot wniosku:** usługa – dzierżawa obwodów łowieckich wraz z udziałem w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną.

**Opis usługi:**

(…) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT z tytułu wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (Dz. U. z 2020 r., poz. 67, z późn. zm.), Starosta wydzierżawia obwody łowieckie kołom łowieckim w ramach wykonywania zadań zleconych z zakresu administracji rządowej. Starosta zawiera z kołami łowieckimi cywilnoprawne umowy dzierżawy obwodów łowieckich. Umowy te wiążą się z naliczeniem czynszu dzierżawnego, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. w sprawie zasad kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasów przed zwierzyną (Dz. U. z 2002 r., poz. 1791). W przypadku nieusprawiedliwionego niezrealizowania rocznego planu łowieckiego, dzierżawcy obwodów łowieckich obowiązani są do udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (art. 30 ust. 1 ustawy Prawo łowieckie).

**Rozstrzygnięcie:** PKWiU 2015 – 68

**Stawka VAT:** 23%

**Podstawa prawna:** art. 41 ust. 1 ustawy w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy.

**Cel wydania WIS:** określenie stawki podatku od towarów i usług.

Zastrzeżenie: Wskazuje się, że niniejsza WIS ma zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy usługa ta nie jest zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43-81 ustawy albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ustawy, czego weryfikacja pozostaje poza zakresem postępowania w sprawie wydania WIS. W zakresie ustalenia, czy do przedmiotowej usługi, objętej niniejszą WIS, ma zastosowanie zwolnienie od podatku od towarów i usług, w szczególności na podstawie § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2018 r., poz. 701, z późn. zm.), Wnioskodawca może zwrócić się z odrębnym wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

UZASADNIENIE

W dniu 6 marca 2020 r. Wnioskodawca złożył wniosek w zakresie sklasyfikowania usługi – dzierżawa obwodów łowieckich wraz z udziałem w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) na potrzeby określenia stawki podatku od towarów i usług. Wniosek uzupełniono w dniu 14 lipca 2020 r. oraz 24 lipca 2020 r. poprzez doprecyzowanie opisu usługi.

W treści wniosku przedstawiono następujący szczegółowy opis usługi.

(…) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT z tytułu wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych (art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (Dz. U. z 2020 r., poz. 67, z późn. zm.), Starosta wydzierżawia obwody łowieckie kołom łowieckim w ramach wykonywania zadań zleconych z zakresu administracji rządowej. Starosta zawiera z kołami łowieckimi cywilnoprawne umowy dzierżawy obwodów łowieckich. Umowy te wiążą się z naliczeniem czynszu dzierżawnego, zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Środowiska z dnia 4 grudnia 2002 r. w sprawie zasad kategoryzacji obwodów łowieckich, szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasów przed zwierzyną (Dz. U. z 2002 r., poz. 1791). W przypadku nieusprawiedliwionego niezrealizowania rocznego planu łowieckiego, dzierżawcy obwodów łowieckich obowiązani są do udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną (art. 30 ust. 1 ustawy Prawo łowieckie).

W uzupełnieniu wniosku z dnia 9 lipca 2020 r. Wnioskodawca wskazał, co następuje.

1.  Umowa dzierżawy obwodu łowieckiego zawierana pomiędzy Starostą a dzierżawcą obwodu łowieckiego wynika z przepisów ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (Dz. U. z 2020 r., poz. 67). Art. 29 ust. 1 stanowi: Obwody łowieckie wydzierżawiają, na wniosek Polskiego Związku Łowieckiego, po zasięgnięciu opinii wójta (burmistrza, prezydenta miasta) oraz właściwej izby rolniczej:
    1.  obwody łowieckie leśne – dyrektor regionalnej dyrekcji Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe;
    2.  obwody łowieckie polne – starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej.
2.  Zgodnie z art. 29 ust. 2 ww. ustawy, obwody łowieckie wydzierżawia się na czas nie krótszy niż 10 lat.
3.  1.  Dzierżawca zobowiązany jest, w okresie trwania umowy, do płacenia czynszu dzierżawnego w wysokości ustalonej wg zasad określonych w art. 29a ustawy z dnia 13 października 1995 r. Prawo łowieckie (Dz. U. z 2020 r., poz. 67) oraz Rozporządzenia Ministra Środowiska w sprawie wskaźników i czynników służących kategoryzacji obwodu łowieckiego (Dz. U z 2019 r., poz. 536).
    2.  Dzierżawca płaci czynsz jednorazowo do 31 maja każdego roku dzierżawy, na konto (…), po otrzymaniu faktury. Za każdy dzień opóźnienia w zapłacie czynszu naliczane będą odsetki ustawowe.
    3.  W każdym następnym roku trwania umowy Wydzierżawiający określa wymiar czynszu i przesyła Dzierżawcy fakturę.
    
    Dzierżawca zobowiązany jest również do:
    1.  prowadzenia racjonalnej gospodarki łowieckiej w oparciu o wieloletni plan hodowlany i roczne plany łowieckie,
    2.  współdziałania z właściwym nadleśnictwem w ustalaniu stanów zwierząt łownych,
    3.  wykonywania, określonych w aktualnie obowiązujących przepisach, obowiązków dotyczących dzierżawców obwodów łowieckich,
    4.  terminowego płacenia czynszu dzierżawnego,
    5.  składania, na wniosek Wydzierżawiającego, informacji i udostępniania do kontroli dokumentów dotyczących przedmiotu umowy.W przypadku nierealizowania przez Dzierżawcę rocznego planu łowieckiego pozyskania zwierzyny nadleśniczy, działający z upoważnienia Dyrektora (…), wydaje postanowienie o zastosowaniu odstrzału zastępczego wskazując: gatunki i liczbę zwierząt do odstrzału, termin i sposób wykonania, zobowiązanego do pokrycia kosztów organizacji oraz osoby które dokonają odstrzału.
4.  Wysokość czynszu dzierżawnego kalkulowana jest na podstawie art. 30 ust. 2a ustawy Prawo łowieckie, Rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 26 października 2018 r. (Dz. U. 2018 r., poz. 2085) w sprawie szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, Rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 12 marca 2019 r. w sprawie wskaźników i czynników służących kategoryzacji obwodu łowieckiego.(Dz. U. z 2019 r., poz. 536). Art. 30 ust. 2a ww. ustawy stanowi, że „Czynsz dzierżawny ustala się, w zależności od kategorii obwodu łowieckiego, mnożąc ilość hektarów obszaru dzierżawionego obwodu łowieckiego przez równowartość pieniężną żyta, stosując wskaźnik przeliczeniowy, który nie może być wyższy niż 0,07 q żyta za 1 hektar.” Kategoria obwodu łowieckiego ustalana jest w oparciu o art. 26a ustawy Prawo łowieckie, Rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 26 października 2018 r. (Dz. U. 2018 r., poz. 2085) w sprawie szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną, Rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 12 marca 2019 r. w sprawie wskaźników i czynników służących kategoryzacji obwodu łowieckiego (Dz. U. z 2019 r., poz. 536). Równowartość pieniężna żyta ustalana jest na podstawie § 2 Rozporządzenia Ministra Środowiska z dnia 26 października 2018 roku (Dz. U. 2018 r., poz. 2085) w sprawie szczegółowych zasad ustalania czynszu dzierżawnego oraz udziału dzierżawców obwodów łowieckich w kosztach ochrony lasu przed zwierzyn:
    1.  Równowartość pieniężną żyta, o której mowa w art. 30 ust. 2a ustawy z dnia 13 października 1995 r. – Prawo łowieckie, zwanej dalej „ustawą”, oblicza się, mnożąc średnią cenę skupu żyta przez wskaźnik przeliczeniowy zależny od kategorii obwodu łowieckiego.
    2.  Średnią cenę skupu żyta stanowi średnia cena skupu żyta za okres 11 kwartałów będąca podstawą do ustalenia podatku rolnego ustalana, na podstawie art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892 oraz z 2018 r., poz. 1588 i 1669), w komunikacie Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego ogłaszanym w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.
    3.  Wskaźniki przeliczeniowe wynoszą:
        1.  0,07 q/ha – dla obwodu łowieckiego bardzo dobrego;
        2.  0,04 q/ha – dla obwodu łowieckiego dobrego;
        3.  0,02 q/ha – dla obwodu łowieckiego średniego;
        4.  0,01 q/ha – dla obwodu łowieckiego słabego;
        5.  0,004 q/ha – dla obwodu łowieckiego bardzo słabego.
    4.  Ilość hektarów obszaru dzierżawionego obwodu łowieckiego, o której mowa w art. 30 ust. 2a ustawy, stanowi powierzchnia dzierżawionego obwodu łowieckiego po uwzględnieniu wyłączeń, określona w uchwale, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy.
5.  Udział w kosztach ochrony lasu pobierany jest na podstawie art. 30 ust. 1 oraz ust. 2 ww. ustawy który stanowi że:
    
    1.  W przypadku nieusprawiedliwionego niezrealizowania rocznego planu łowieckiego dzierżawcy obwodów łowieckich obowiązani są do udziału w kosztach ochrony lasu przed zwierzyną.
    2.  Udział w kosztach, o których mowa w ust. 1, uwzględnia się w wysokości czynszu za dzierżawę obwodu łowieckiego, przy czym udział ten przypada w całości właściwemu nadleśnictwu.
    
    Udział w kosztach ochrony lasu pobierany jest niezależnie od kwoty czynszu dzierżawnego. Zgodnie z art. 31 ww. ustawy:
    1.  Wydzierżawiający obowiązany jest rozliczyć otrzymany czynsz dzierżawny między nadleśnictwami i gminami.
    2.  Nadleśnictwu przypada czynsz odpowiadający powierzchni państwowych gruntów leśnych, a gminom – odpowiadający pozostałej powierzchni obwodu łowieckiego.

(…)

Uzasadnienie klasyfikacji usługi

Stosownie do brzmienia art. 5a ustawy – towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacji w układzie odpowiadającym Nomenklaturze scalonej (CN) zgodnej z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm. – Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.) lub w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są klasyfikowane według Nomenklatury scalonej (CN) lub klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują działy, pozycje, podpozycje lub kody Nomenklatury scalonej (CN) lub symbole klasyfikacji statystycznych.

Od dnia 1 lipca 2020 r. do celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług w zakresie świadczonych usług należy stosować Polską Klasyfikację Wyrobów i Usług wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z późn. zm.).

Podstawowe cele, konstrukcję i sposób posługiwania się Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług oraz jej interpretację wskazują zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) zawarte w ww. rozporządzeniu.

Zasady metodyczne stanowią integralną część klasyfikacji. Zawarte w nich postanowienia obowiązują przy jej interpretacji i stosowaniu (pkt 1.3).

Zgodnie z pkt 1.2 zasad metodycznych, Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) składa się z:

*   niniejszych zasad metodycznych,
*   uwag do poszczególnych sekcji,
*   schematu klasyfikacji.

Natomiast schemat klasyfikacji – jak wskazano w pkt 1.4 zasad metodycznych – stanowi wykaz grupowań i obejmuje:

*   symbole grupowań,
*   nazwy grupowań.

Stosownie do pkt 5.3.2 zasad metodycznych, każdą usługę należy zaliczać do odpowiedniego grupowania zgodnie z jej charakterem, niezależnie od symbolu PKD, pod którym został zaklasyfikowany w krajowym rejestrze urzędowym podmiotów gospodarki narodowej REGON podmiot gospodarczy wykonujący usługę.

W pkt 7.6 zasad metodycznych zawarto ogólne reguły klasyfikowania usług. I tak, na podstawie pkt 7.6.2, gdy przeprowadzona analiza opisu wykonywanych czynności wskazuje na możliwość zaliczenia usługi do dwóch lub kilku grupowań, należy przyjąć następujące reguły klasyfikowania, z tym jednak, że porównywać można jedynie grupowania tego samego poziomu hierarchicznego:

*   grupowanie, które zawiera bardziej dokładny opis czynności, powinno być uprzywilejowane (wybrane) w stosunku do grupowania zawierającego opis ogólny,
*   usługa złożona, składająca się z kombinacji różnych czynności, której nie można zaklasyfikować zgodnie ze wskazanym sposobem, powinna być zaklasyfikowana jak usługa, która nadaje całości zasadniczy charakter,
*   usługę, której nie można zaklasyfikować zgodnie z (tiret 1, 2) należy zaklasyfikować w grupowaniu odpowiednim dla usługi o najbardziej zbliżonym charakterze.

Zgodnie z tytułem Sekcji L Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, sekcja ta obejmuje USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI.

Zgodnie z wyjaśnieniami do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015) sekcja L obejmuje:

*   kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
*   wynajem i obsługa nieruchomości własnych lub dzierżawionych,
*   usługi agencji nieruchomości,
*   usługi zarządzania nieruchomościami świadczone na zlecenie (włączając usługi w zakresie wyceny).

W sekcji tej zawarty jest m.in. dział 68 USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI, który obejmuje:

*   usługi wynajmujących, agentów i/lub maklerów w zakresie: kupna lub sprzedaży nieruchomości, wynajmowania nieruchomości oraz pozostałe usługi związane z nieruchomościami, takie jak: wycena nieruchomości; usługi te mogą być prowadzone na własnej lub dzierżawionej nieruchomości lub na zlecenie,
*   realizację projektów budowlanych, na użytek własny lub na wynajem,
*   zarządzanie nieruchomościami.

Dział ten nie obejmuje:

*   realizacji projektów budowlanych do sprzedaży, sklasyfikowanej w 41.00,
*   usług związanych z podziałem ziemi w celu jej ulepszenia, sklasyfikowanych w 42.99.29.0,
*   usług hoteli, letnich domów, wynajmu pokoi gościnnych, pól namiotowych, kempingów i pozostałych obiektów i miejsc zakwaterowania na krótkie pobyty, sklasyfikowanych w odpowiednich grupowaniach działu 55

Uwzględniając powyższe, przedmiotowa usługa spełnia kryteria i posiada właściwości dla usług objętych działem PKWiU 68 USŁUGI ZWIĄZANE Z OBSŁUGĄ RYNKU NIERUCHOMOŚCI.

Klasyfikacja została dokonana zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU 2015), zwłaszcza z uwzględnieniem pkt 5.3.2 tych zasad.

Uzasadnienie zastosowania stawki podatku od towarów i usług

W myśl art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, w świetle art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż -6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Wymieniona we wniosku usługa mieści się w dziale 68 PKWiU. Usługa ta nie została wymieniona jako usługa, dla której ustawodawca, w ustawie o podatku od towarów i usług oraz w aktach wykonawczych wydanych na jej podstawie, przewidział obniżoną stawkę podatku. Zatem, właściwą stawką dla opodatkowania przedmiotowej usługi jest stawka podatku VAT w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy w zw. z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w sytuacji gdy w tej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, na co już zwrócono uwagę w zastrzeżeniu zawartym w sentencji niniejszej decyzji.

Informacje dodatkowe

Podmiot, na rzecz którego wydano WIS, może ją stosować wyłącznie do usług tożsamych pod każdym względem z usługą będącą przedmiotem niniejszej decyzji.

Niniejsza WIS wiąże organy podatkowe wobec podmiotu, dla którego została wydana, w odniesieniu do usługi będącej przedmiotem dostawy, importu lub wewnątrzwspólnotowego nabycia dokonanych po dniu, w którym WIS została doręczona.

Niniejsza WIS wygasa z mocy prawa w przypadku zmiany przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług odnoszących się do usługi będącej jej przedmiotem, w wyniku której WIS staje się niezgodna z tymi przepisami. Wygaśnięcie WIS następuje z dniem wejścia w życie przepisów, w wyniku których WIS stała się z nimi niezgodna (art. 42h ust. 1 ustawy).

POUCZENIE

Od niniejszej decyzji – stosownie do art. 220 § 1 w związku z art. 221 oraz art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej – służy Stronie odwołanie do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w terminie 14 dni od dnia jej doręczenia, na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała, lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP.

W przypadku wnoszenia odwołania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Odwołanie od decyzji organu podatkowego powinno zawierać zarzuty przeciw decyzji, określać istotę i zakres żądania będącego przedmiotem odwołania oraz wskazywać dowody uzasadniające to żądanie (art. 222 Ordynacji podatkowej).