Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.46.2022.1.ASY
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-06-01
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT przeniesienia własności nieruchomości w ramach datio in solutum
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dług; grunty; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; świadczenie-świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,
=================

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług braku opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia własności nieruchomości w ramach datio in solutum jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

24 stycznia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania podatkiem VAT przeniesienia własności nieruchomości w ramach datio in solutum.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca - B 2, jest przedsiębiorcą wpisanym do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem … Jednocześnie w wyniku połączenia Wnioskodawcy, tj. B 2 (Spółka przejmująca) ze spółkami: 1, 3, 4 (Spółki przejmowane) na podstawie art. 492 § 1 ustawy Kodeks spółek handlowych (dalej: k.s.h.) w zw. z art. 506 § 1 k.s.h. w zw. z art. 516 § 7 k.s.h. nastąpiło przeniesienie całego majątku 1. 3 oraz 4 na B 2 (na Wnioskodawcę). Połączenie spółek nastąpiło z dniem 31.12.2020 r.

Na mocy art. 494 § 1. K.s.h. Wnioskodawca jako Spółka przejmująca z dniem połączenia wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki spółek przejmowanych.

Wnioskodawca jest podmiotem prowadzącym na terytorium Polski pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie m.in. obrotu nieruchomościami, zarejestrowanym jako czynny podatnik VAT.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 9.07.2013 r. zawartej w formie aktu notarialnego Rep. … przed notariuszem … Wnioskodawca nabył własność nieruchomości zapisanej w księdze wieczystej … Sądu Rejonowego …, obejmującej działkę nr … o obszarze 1,106 ha (zgodnie z obowiązującym w dacie sprzedaży planem zagospodarowania przestrzennego teren działki oznaczony był symbolem K1.1.3./R- co oznacza tereny rolnicze, przedmiotowy teren znajduje się na obszarze …, a także objęty jest zasięgiem strefy ZZ-1 - ochrony pól i krajobrazu) za cenę w kwocie 1.622.000,00 zł oraz udział wynoszący 1/3 części w prawie własności nieruchomości, składającej się z działki nr … o obszarze 0,1164 (zgodnie z obowiązującym w dacie sprzedaży planem zagospodarowania przestrzennego teren działki oznaczony był symbolem K1.1.3./R - co oznacza tereny rolnicze , przedmiotowy teren w znajduje się na obszarze …, a także objęty jest zasięgiem strefy ZZ-1 - ochrony pól i krajobrazu), która została odłączona z księgi wieczystej …, zgodnie z wnioskiem zawartym w § 6 pkt I w/w aktu notarialnego, za cenę w kwocie 28.000,00 zł. Nieruchomość została nabyta od osób fizycznych E. i S. R. Wnioskodawca zobowiązał się do zapłaty za przedmiotowe nieruchomości ceny w łącznej kwocie 1.650.000,00 zł w terminie do dnia 31.12.2014 r. Termin zapłaty był następnie dwukrotnie wydłużany: najpierw do dnia 31.12.2018 r. (aktem notarialnym z dnia (\`(...)\`).2017 r., …), następnie do dnia (\`(...)\`)2021 r. (aktem notarialnym z dnia (\`(...)\`).2019 r., ..). Cena sprzedaży do dnia dzisiejszego nie została uiszczona.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 9.07.2013 r. zawartej w formie aktu notarialnego Rep. A … przed notariuszem …3 nabyła własność nieruchomości zapisanej w księdze wieczystej … Sądu Rejonowego .., obejmującej działkę nr … o obszarze 1,1479 ha (zgodnie z obowiązującym w dacie sprzedaży planem zagospodarowania przestrzennego teren działki oznaczony był symbolem K1.1.3./R- co oznacza tereny rolnicze, przedmiotowy teren znajduje się na obszarze …, a także objęty jest zasięgiem strefy ZZ-1 - ochrony pól i krajobrazu) za cenę w kwocie 676.000,00 zł oraz udział wynoszący 1/3 części w prawie własności nieruchomości, składającej się z działki nr … o obszarze 0,1164 (zgodnie z obowiązującym w dacie sprzedaży planem zagospodarowania przestrzennego teren działki oznaczony był symbolem K1.1.3./R - co oznacza tereny rolnicze , przedmiotowy teren znajduje się na obszarze …, a także objęty jest zasięgiem strefy ZZ-1 - ochrony pól i krajobrazu), która została odłączona z księgi wieczystej …., zgodnie z wnioskiem zawartym w § 6 pkt 1 w/w aktu notarialnego za cenę w kwocie 28.000,00 zł. Nieruchomość została nabyta od osób fizycznych E. i S. R. 3 zobowiązała się do zapłaty za przedmiotowe nieruchomości ceny w łącznej kwocie 1.704.000,00 zł w terminie do dnia 31.12.2014 r. Termin zapłaty był następnie dwukrotnie wydłużany: najpierw do dnia 31.12.2018 r. (aktem notarialnym z dnia (\`(...)\`)2017 r., …), następnie do dnia 31.12.2021 r. (aktem notarialnym z dnia (\`(...)\`).2019 r., …). Cena sprzedaży do dnia dzisiejszego nie została uiszczona. W związku z połączeniem 3 z Wnioskodawcą, opisanym na wstępie obecnie opisana nieruchomość stanowi własność Wnioskodawcy.

Na podstawie umowy sprzedaży z dnia 9.07.2013 r. zawartej w formie aktu notarialnego Rep. A … przed notariuszem … 4 nabyła własność nieruchomości zapisanej w księdze wieczystej …9 Sądu Rejonowego …, obejmującej działkę nr … o obszarze 1.2123 ha (zgodnie z obowiązującym w dacie sprzedaży planem zagospodarowania przestrzennego teren działki oznaczony był symbolem K1.1.3./R - co oznacza tereny rolnicze, przedmiotowy teren znajduje się na obszarze …, a także objęty jest zasięgiem strefy ZZ-1 - ochrony pól i krajobrazu) za cenę w kwocie 1.770.000,00 zł oraz udział wynoszący 1/3 części w prawie własności nieruchomości, składającej się z działki nr … o obszarze 0,1164 ha (zgodnie z obowiązującym w dacie sprzedaży planem zagospodarowania przestrzennego teren działki oznaczony był symbolem K1.1.3./R- co oznacza tereny rolnicze, przedmiotowy teren znajduje się na obszarze …, a także objęty jest zasięgiem strefy ZZ-1 - ochrony pól i krajobrazu), która została odłączona z księgi wieczystej …, zgodnie z wnioskiem zawartym w § 6pkt 1 w/w aktu notarialnego, za cenę w kwocie 28.000,00 zł. Nieruchomość została nabyta od osób fizycznych E. i S. R. 4 zobowiązała się do zapłaty za przedmiotowe nieruchomości ceny w łącznej kwocie 1.798.000,00 zł w terminie do dnia 31.12.2014 r. Termin zapłaty był następnie dwukrotnie wydłużany: najpierw do dnia 31.12.2018 r. (aktem notarialnym z dnia (\`(...)\`).2017 r., …), następnie do dnia 31.12.2021 r. (aktem notarialnym z dna (\`(...)\`)2019 r., …). Cena sprzedaży do dnia dzisiejszego nie została uiszczona. W związku z połączeniem 4 z Wnioskodawcą, opisanym na wstępie obecnie opisana nieruchomość stanowi własność Wnioskodawcy.

Zgodnie z aktualnym stanem faktycznym, w związku z wejściem w życie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta dla obszaru położonego pomiędzy …. (uchwała nr … Rady Miejskiej …. z dn. 8.05.2014 r.) teren położony w …, obejmujący działki nr …, …, … i … obręb …, oznaczony jest symbolem 3UP, co oznacza tereny usługowo-produkcyjne. Działki nr …, …., … i … nie są zabudowane.

Zakup w/w nieruchomości nie był czynnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Ze względu na brak środków na spłatę zobowiązań przez Wnioskodawcę wobec Sprzedających E. i S. R., Wnioskodawca rozważa uregulowanie zobowiązania poprzez zwrotne przeniesienie własności nieruchomości tj. działek nr …, …, … i …. Wnioskodawca zamiast spłaty pieniężnej za przedmiotowe nieruchomości planuje przenieść ich własność zwrotnie na podstawie umowy datio in solutum.

Umowa datio in solutum (tj. świadczenie zamiast wykonania) będzie oparta o art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, który stanowi, że jeśli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, to zobowiązanie wygasa.

**Pytania**

Czy przeniesienie własności nieruchomości działek nr …, …, … i … (organ przyjął, że chodzi o działki …, …, … i …) przez Wnioskodawcę na rzecz Sprzedających w celu zwolnienia się z obowiązku zapłaty zobowiązania pieniężnego w ramach datio in solutum będzie opodatkowane podatkiem VAT u Spółki jako podatnika?

**Państwa** **stanowisko**

Zdaniem Wnioskodawcy, uregulowanie zobowiązania pieniężnego względem Sprzedających poprzez zwrotne przeniesienie własności nieruchomości tj. działek nr …, …., … i … (organ przyjął, że chodzi o działki …, …, … i …) przez Wnioskodawcę na rzecz Sprzedających, a więc w ramach datio in solutum nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT u Spółki jako podatnika.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, nieruchomość (zarówno zabudowana jak i niezabudowana) będąc rzeczą spełnia zawartą w tym przepisie definicję towaru, a jej zbycie jest traktowane jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Należy jednak zauważyć, że samo stwierdzenie, iż w danym przypadku mamy do czynienia z dostawą towarów nie oznacza automatycznie, że czynność ta będzie podlegała VAT. Jak bowiem wynika z literalnej treści cyt. art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT zasadniczo dostawa towarów podlega opodatkowaniu VAT wyłącznie wtedy, gdy wykonywana jest odpłatnie (Ustawa o VAT w art. 7 ust 2 zawiera wprawdzie enumeratywnie wymienione przypadki, gdy opodatkowaniu podlega także nieodpłatna dostawa towarów, jednakże jest to wyjątek od generalnej zasady odpłatności usług). Podkreślenia wymaga, że cechą umowy sprzedaży jest także jej konsensualność. W zakresie skutków obligacyjnych umowa sprzedaży dochodzi do skutku mocą samego porozumienia stron, bez konieczności dokonywania jakichkolwiek czynności realnych. Tym samym z chwilą złożenia zgodnych oświadczeń woli w zakresie zawarcia umowy sprzedaży każda ze stron uzyskuje odpowiednie roszczenie w stosunku do drugiej strony. Przeniesienie własności i wydanie rzeczy, jak również odebranie rzeczy i zapłata ceny są jedynie przejawem wykonania umowy przez strony; nie warunkują natomiast w żadnym wypadku jej ważności lub skuteczności (W. Katner, (w:) System PrPryw, t. 7, Nb 20; Z. Banaszczyk, (w:) Pietrzykowski, Komentarz 2011, t. II, Nb 10).

W przypadku gdy umowa sprzedaży przyjmuje z mocy prawa charakter czynności zobowiązująco- rozporządzającej, przeniesienie własności następuje bezpośrednio w wyniku zawarcia samej umowy. Taki charakter ma właśnie umowa sprzedaży nieruchomości, co wynika z przywołanego powyżej art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. W takim przypadku samo zawarcie umowy powoduje skutek rozporządzający. Pozostałe obowiązki stron, takie jak np. wydanie rzeczy, jej odebranie oraz zapłata ceny, mają charakter drugorzędny i ich wykonanie lub niewykonanie nie wpływa w żaden sposób na kwestię przeniesienia własności, podobnie jak na kwestię ważności umowy.

W odniesieniu natomiast do kwestii dopuszczalności rozwiązania umowy (odstąpienia od umowy), na podstawie której doszło do przeniesienia własności nieruchomości, to w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto wyraźnie jeden kierunek interpretacyjny (stanowisko takie prezentuje też Sąd Najwyższy w uchwale siedmiu sędziów z 30 listopada 1994 r., III CZP 130/94 (OSNCP 3/95)). Zgodnie z prezentowaną linią orzeczniczą, strona może odstąpić od umowy zobowiązująco - rozporządzającej, na podstawie której nastąpiło przeniesienie własności nieruchomości, w ramach ustawowego uprawnienia. Umowa taka może być przez strony rozwiązana, jeżeli nie została w całości wykonana. Rozwiązanie umowy jest więc możliwe tylko do chwili istnienia stosunku zobowiązaniowego, gdy zaś stosunek ten już nie istnieje, to nie może być rozwiązany.

Przyjmując za uzasadniony pogląd prezentowany w orzecznictwie (uchwała siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 30 listopada 1994 r.. III CZP 130/94) samo rozwiązanie umowy sprzedaży nieruchomości nie powoduje automatycznego przeniesienia własności z powrotem na zbywcę. Rozwiązanie umowy nie znosi bowiem wszystkich jej skutków, w szczególności zaś jej skutku rzeczowego w postaci przeniesienia własności nieruchomości. Stwarza jedynie zobowiązanie do powrotnego przeniesienia własności nieruchomości na zbywcę - wywiera skutek obligacyjny. Do wykonania tego obowiązku natomiast może dojść w drodze umowy między nabywcą nieruchomości i jej zbywcą (zawartej w formie aktu notarialnego) Zgodne oświadczenia woli co do przejścia własności nieruchomości z powrotem na nabywcę strony mogą również złożyć łącznie z porozumieniem o rozwiązaniu umowy obligacyjnej w tym samym akcie notarialnym.

Tym samym w przedstawionej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, gdzie nieruchomości zostały najpierw zbyte przez Sprzedających na Wnioskodawcę (umowa sprzedaży z dnia 9.07.2013 r. zawartej w formie aktu notarialnego Rep. …). oraz na spółki 3 (umowa sprzedaży z dnia 9.07.2013 r. zawartej w formie aktu notarialnego Rep. ….) i 4 (umowa sprzedaży z dnia 9.07.2013 r. zawartej w formie aktu notarialnego Rep. …). Wobec połączenia w/w spółek wszystkie nieruchomości będące przedmiotem niniejszego wniosku o interpretację stały się własnością Wnioskodawcy. Jeżeli Sprzedający złożą oświadczenie o odstąpieniu od umowy, a następnie Wnioskodawca zwrotnie przeniesie własność nieruchomości na Sprzedających dojdzie do ponownego nabycia przez Sprzedających tychże nieruchomości.

Dokonane w dniu 9.07.2013 r. czynności prawne polegające na zawarciu w formie aktów notarialnych umów sprzedaży wywołały skutek w postaci odpłatnego nabycia przez Wnioskodawcę oraz 3 i 4 nieruchomości. Skutek podatkowy w postaci sprzedaży nieruchomości powstał w momencie zawarcia umowy sprzedaży przenoszącej własność. Sam fakt zawarcia umów sprzedaży pociągnął za sobą skutek w postaci zbycia nieruchomości. Na gruncie przepisów ustawy o VAT decydujące znaczenia ma samo zawarcie umowy sprzedaży, co oznacza, że 9 lipca 2013 r. Sprzedający dokonali sprzedaży nieruchomości, natomiast dzień, w którym Sprzedający ponownie nabędą nieruchomości z uwagi na odstąpienie od umowy jest datą ponownego nabycia tej nieruchomości.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, nieruchomość (zarówno zabudowana jak i niezabudowana) będąc rzeczą spełnia zawartą w tym przepisie definicję towaru, a jej zbycie jest traktowane jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza więc czynnik przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług - oraz czynnik podmiotowy - czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Sprzedaż nieruchomości będących przedmiotem niniejszego wniosku, nie nastąpiła przez podatników podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Nie była więc czynnością opodatkowaną podatkiem VAT. W związku z powyższym sprzedaż podlegała opodatkowaniu zgodnie z ustawą z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych. Sprzedaż nieruchomości objętych treścią wniosku jednakże na podstawie art. 9 pkt 2 lit. a) była zwolniona od podatku od czynności cywilnoprawnych. W przypadku odstąpienia od opisanych we wniosku umów sprzedaży nieruchomości i przeniesienia (zwrotu) ich własności na Sprzedających przez Wnioskodawcę, z chwilą dokonania takiej czynności spowoduje to, iż wszelkie powstałe wcześniej zobowiązania podatkowe utracą swój byt albowiem zniesione zostaną wszystkie skutki powyższej czynności. Fakt zawarcia stosownej umowy, która rozwiązuje stosunek prawny pomiędzy Sprzedającymi a Wnioskodawcą nieruchomości stanowi podstawę do zniesienia skutków, które powstały w chwili zawarcia umów sprzedaży z dnia 9.07.2013 r. Biorąc pod uwagę powyższe odstąpienie od umów sprzedaży nieruchomości, a następnie zwrotne ich przeniesienie na Sprzedających przez Wnioskodawcę nie wywoła żadnych skutków prawnych na gruncie ustawy o VAT, Wnioskodawca nie będzie zatem zobowiązany do naliczenia podatku VAT, gdyż odstąpienie od umowy i zwrotne przeniesienie nieruchomości wywoła jedynie skutki, takie jakby umowa nie została zawarta. Zabieg ten nie stanowi odpłatnej dostawy towarów w myśl ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r., poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawa o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy, nieruchomość (zarówno zabudowana jak i niezabudowana) będąc rzeczą spełnia zawartą w tym przepisie definicję towaru, a jej zbycie jest traktowane jako dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usługi w rozumieniu art. 7 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika tego podatku.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 powołanej powyżej ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem, odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza więc czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług – oraz czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Należy też zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego).

W tym miejscu należy zauważyć, że zgodnie z powołanymi przepisami prawa dostawa towarów oraz świadczenie usług zostały w znacznej mierze oderwane dla swej ważności i skuteczności od przepisów prawa cywilnego. Przepisy podatkowe stanowią odrębną gałąź przepisów prawa, która funkcjonuje samodzielnie, oddzielnie od przepisów Kodeksu Cywilnego. Decydujące znaczenie dla uznania, że powyższe czynności miały miejsce są bowiem skutki faktyczne. Należy zatem uznać, że czynności, które są nieważne na gruncie prawa cywilnego z powodu niezachowania wymaganej formy, winny podlegać opodatkowaniu bowiem decydujące znaczenie ma ekonomiczny aspekt transakcji, a nie aspekt prawny (na gruncie prawa cywilnego). Tym samym, czynność nieważna na gruncie przepisów prawa cywilnego może być uznana za wykonaną skutecznie na gruncie ustawy o VAT. Tak więc, w każdym z przypadków, gdy ustawa (w tym kodeks cywilny) przewidywała będzie skutek nieważności (bezskuteczności) zawartej umowy, zbadać należy, czy skutek ten związany jest z istotą samej umowy i uniemożliwia faktyczne rozporządzanie nabytą rzeczą „jak właściciel”, czy też nieważność umowy w rozumieniu prawa cywilnego wynika z wad czynności (tj. niezachowania wymaganych prawem warunków oraz form określonych przepisami prawa), ale w rzeczywistości nabywca posiada praktyczną możliwość rozporządzania rzeczą „jak właściciel”.

Jak stanowi art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zwanej dalej Kodeksem cywilnym:

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Na podstawie art. 3531 Kodeksu cywilnego:

_Strony zawierające umowę_ mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Ustawodawca przy założeniu zasady swobody umów nie stawia przeszkód, aby dłużnik zwolnił się ze zobowiązania przez spełnienie innego świadczenia, jeżeli również taka jest wola wierzyciela.

Zgodnie bowiem z art. 453 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Z powyższego przepisu wynika, że wierzyciel może zgodzić się przyjąć – zamiast świadczenia, które dłużnik powinien spełnić zgodnie z treścią zobowiązania – inne świadczenie zaoferowane przez dłużnika w celu zwolnienia się ze zobowiązania (świadczenie w miejsce wypełnienia „datio in solutum”). Przesłankami wygaśnięcia zobowiązania są porozumienia stron oraz rzeczywiste spełnienie świadczenia przez dłużnika.

Świadczenie w miejsce wykonania może być dokonywane w ramach wszelkiego typu zobowiązań o charakterze cywilnoprawnym (tj. wynikających z czynności prawnych). Zakres modyfikacji dotychczasowego zobowiązania uzależniony jest jedynie od ogólnie obowiązujących przepisów, ale to od uznania stron zależy, jakie świadczenie zgodzi się przyjąć wierzyciel w miejsce dotychczasowego i jakie dłużnik będzie mógł wykonać.

Należy podkreślić, że celem datio in solutum jest wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego niż określone w treści pierwotnej umowy. Zobowiązanie wówczas wygasa tak, jakby wygasło przez zwykłe wykonanie, przy czym konieczną przesłanką wygaśnięcia zobowiązania – poza umową stron – jest rzeczywiste dokonanie świadczenia przez dłużnika.

Przeniesienie własności przez dłużnika na rzecz wierzyciela, będące w istocie spełnieniem świadczeń wobec wierzyciela, stanowi dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy. W wyniku powyższego przeniesienia praw własności wierzyciel rozporządza powyższym prawem jak właściciel. Przeniesienie własności towarów w trybie art. 453 ustawy Kodeks cywilny stanowi zatem odpłatną dostawę w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów/świadczenie usługi podlega opodatkowaniu tym podatkiem, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz/lub świadczenia usług) za wynagrodzeniem.

Należy zauważyć, że przepisy podatkowe nie zawierają jakichkolwiek ograniczeń, co do formy zapłaty. Wynagrodzenie (zapłata) nie musi nastąpić w formie świadczenia pieniężnego. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Z okoliczności sprawy wynika, że są Państwo pełnoprawnym właścicielem działek nr …, …, … i …, które nabyli Państwo na podstawie umowy sprzedaży z dnia 9 lipca 2013 r. zawartych w formie aktu notarialnego. Tym samym od dnia 9 lipca 2013 r. w rzeczywistości posiadają Państwo praktyczną możliwość rozporządzania ww. działkami „jak właściciel”, mimo faktu, że do dnia dzisiejszego nie została uiszczona kwota sprzedaży za przedmiotowe działki. Państwo pozostają nadal dłużnikami Sprzedających.

W odniesieniu do okoliczności opisanych we wniosku, spełniony jest warunek odpłatności, bowiem w wyniku tej transakcji zwolnią się Państwo z długu wobec osób fizycznych E. i S. R. Powyższe wypełni definicje odpłatności tej czynności. Z opisu sprawy wynika również, że w okresie posiadania przez Państwa działek nastąpiła zmiana planu zagospodarowania przestrzennego. Zatem przedmiotem zakupu były w istocie działki o innym przeznaczeniu niż obecnie (towar o innym charakterze). Przeniesienie własności nieruchomości – ww. działek przez Państwa na rzecz E. i S. R. będzie odpowiadało hipotezie art. 7 ustawy. Za taką oceną przemawia fakt, że mamy tutaj do czynienia z odpłatną dostawą towarów rozumianą po myśli art. 7 ust. 1 ustawy, jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami (działkami) jak właściciel. Pojęcie „rozporządzenia towarami jak właściciel”, jak już wyżej sygnalizowano, należy rozumieć szeroko. Spośród czynności „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” można na pewno wymienić sprzedaż i zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu. Nawet przeniesienie prawa własności w ramach datio in solutum nie wyklucza uznania tej transakcji za dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle powyższego, przeniesienie przez Państwa na rzecz Państwa wierzyciela własności nieruchomości stanowiących działki nr …, …, …, … (organ przyjął, że chodzi o działki …, …, … i …) w zamian za zwolnienie z obowiązku zapłaty zobowiązania pieniężnego z tytułu zakupu ww. nieruchomości, traktować należy jak dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem Państwa stanowisko jest nieprawidłowe.

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Z uwagi na to, że w pytaniu oraz własnym stanowisku powołali Państwo dwa razy numer działki … a z opisu sprawy wyraźnie wynika, że przedmiotem przeniesienia prawa własności będą działki nr … i … Organ potraktował to jako oczywistą omyłkę i przyjął, że chodzi o działki nr …, …, … i .

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).