Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-557/14/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-02-12
Teza: Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym / przyszłym przedstawionym we Wniosku, objecie Akcji Nowej Emisji Spółki Zależnej przez Wnioskodawcę w wyniku potrącenia Wierzytelności z Tytułu Pożyczek z Wierzytelnością z Tytułu Objęcia Akcji nie spowoduje powstania przychodu i możliwości ustalania kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowego od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: akcja; akcja-objęcie (nabycie) akcji; kapitał-podwyższenie kapitału; komplementariusz; sprzedaż; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; udział; udział-objęcie udziałów; umowa-umowa pożyczki; wierzytelność-konwersja wierzytelności; wierzytelność-wierzytelności wzajemne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 21 listopada 2014 r. (data wpływu 25 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodu podatkowego oraz kosztów jego uzyskania w związku z dokonaniem konwersji wierzytelności na akcje – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 listopada 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia przychodu podatkowego oraz kosztów jego uzyskania w związku z dokonaniem konwersji wierzytelności na akcje w spółce kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca - spółka akcyjna posiadająca siedzibę oraz miejsce zarządu na terytorium Polski - podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT w Polsce, a także jest czynnym podatnikiem VAT w Polsce („Wnioskodawca").

Wnioskodawca posiada akcje w kapitale zakładowym spółki akcyjnej z siedzibą oraz miejscem zarządu na terytorium Polski oraz podlegającej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT w Polsce („Spółka Zależna").

Wnioskodawca posiada w stosunku do Spółki Zależnej wierzytelności wynikające z udzielenia w okresie od 29 sierpnia 2012 roku do 23 stycznia 2014 roku, sześciu pożyczek („Pożyczki"). Łączna wartość wierzytelności wynikająca z Pożyczek obejmuje należny kapitału oraz odsetki („Wierzytelność z Tytułu Pożyczek”).

Nadzwyczajne Walne Zgromadzenie Spółki Zależnej w dniu 12 listopada 2014 r. podjęło uchwałę („Uchwała Walnego Zgromadzenia Spółki Zależnej") o podwyższeniu kapitału zakładowego Spółki Zależnej w drodze emisji akcji zwykłych na okaziciela serii D o wartości nominalnej 10 PLN każda („Akcje Nowej Emisji”). Akcje Nowej Emisji zostaną wyemitowane w drodze subskrypcji prywatnej w rozumieniu art. 431 § 2 pkt 1 KSH, z wyłączeniem prawa poboru wobec wszystkich akcjonariuszy, a oferta objęcia wszystkich Akcji Nowej Emisji zostanie skierowana do Wnioskodawcy. Akcje Nowej Emisji, zgodnie z Uchwałą Walnego Zgromadzenia Spółki Zależnej, będą mogły być opłacone wyłącznie wkładami pieniężnymi. Ostateczna kwota o jaką zostanie podwyższony kapitał zakładowy Spółki Zależnej zostanie określona przez zarząd Spółki Zależnej poprzez złożenie oświadczenia w formie aktu notarialnego o wysokości objętego kapitału zakładowego po objęciu Akcji Nowej Emisji.

Następnie, Wnioskodawca i Spółka Zależna zawrą umowy subskrypcji Akcji Nowej Emisji, na mocy której, Wnioskodawca obejmie Akcje Nowej Emisji po ustalonej cenie emisyjnej i zobowiąże się do ich pokrycia wkładem pieniężnym w określonej wysokości („Wierzytelność z Tytułu Objęcia Akcji”).

Następnie, Wnioskodawca oraz Spółka Zależna zawrą porozumienie o potrąceniu wzajemnych wierzytelności („Porozumienie") zgodnie z którym zostanie dokonane potrącenie Wierzytelności z Tytułu Pożyczek z Wierzytelności z Tytułu Objęcia Akcji. Wzajemne wierzytelności ulegną umorzeniu do kwoty wierzytelności niższej, a pozostała część zobowiązania Spółki Akcyjnej wobec Wnioskodawcy z tytułu zaciągniętych Pożyczek zostanie zapłacona przelewem. Realizacja Porozumienia Będzie skutkować wypełnieniem wzajemnych zobowiązań Wnioskodawcy oraz Spółki Zależnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym / przyszłym przedstawionym we Wniosku, objecie Akcji Nowej Emisji Spółki Zależnej przez Wnioskodawcę w wyniku potrącenia Wierzytelności z Tytułu Pożyczek z Wierzytelnością z Tytułu Objęcia Akcji nie spowoduje powstania przychodu i możliwości ustalania kosztów uzyskania przychodu w podatku dochodowego od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym/przyszłym przedstawionym we Wniosku, objęcie Akcji Nowej Emisji Spółki Zależnej w wyniku potrącenia Wierzytelności z Tytułu Pożyczek z Wierzytelnością z Tytułu Objęcia Akcji nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług u Wnioskodawcy?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź na pytanie pierwsze. Wniosek Spółki w zakresie pytania drugiego zostanie rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną.

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym/przyszłym przedstawionym we Wniosku, objęcie Akcji Nowej Emisji Spółki Zależnej przez Wnioskodawcę w wyniku potrącenia Wierzytelności z Tytułu Pożyczek z Wierzytelnością z Tytułu Objęcia Akcji nie spowoduje powstania przychodu i możliwości ustalania kosztów uzyskania przychodu w podatku CIT po stronie Wnioskodawcy. Art. 14 § 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 ze zm.), („KSH") stanowi, iż „akcjonariusz nie może potrącać swoich wierzytelności wobec spółki kapitałowej z wierzytelnością spółki względem wspólnika z tytułu należnej wpłaty na poczet udziałów albo akcji. Nie wyłącza to potracenia umownego."

Zgodnie z art. 498 § 1 Kodeksu Cywilnego „gdy dwie osoby są jednocześnie względem siebie dłużnikami i wierzycielami, każda z nich może potrącić swoją wierzytelność z wierzytelności drugiej strony, jeżeli przedmiotem obu wierzytelności są pieniądze lub rzeczy tej samej jakości oznaczone tylko co do gatunku, a obie wierzytelności są wymagalne i mogą być dochodzone przed sądem lub przed innym organem państwowym."

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT „przychodami, z zastrzeżeniem (\`(...)\`) art. 14 \[ustawy o CIT\], są w szczególności (\`(...)\`) 7) nominalna wartość udziałów (akcji) w spółce (\`(...)\`) objętych w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część; przepisy art. 14 ust. 1-3 \[ustawy o CIT\] stosuje się odpowiednio."

Jak stanowi art. 14 ust. 1 ustawy o CIT „przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 4 i 5 ustawy o CIT, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej." Jak stanowi art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT „nie uważa sie za koszty uzyskania przychodów: (\`(...)\`) 8) wydatków na objęcie lub nabycie (\`(...)\`) udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (\`(...)\`) wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (\`(...)\`).

Jak wskazano w stanie faktycznym/przyszłym przedstawionym we Wniosku, Uchwała Walnego Zgromadzenia Spółki Zależnej, zaprotokołowana w formie aktu notarialnego, przewiduje, iż Akcje Nowej Emisji będą mogły być opłacone wyłącznie wkładami pieniężnymi. Oznacza to zatem, iż w przypadku Akcji Nowej Emisji nie będzie miał zastosowania po stronie Wnioskodawcy przepis art. 12 ust. 1 pkt 7 ustawy o CIT. Zatem na moment objęcia Akcji Nowej Emisji po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem CIT. Należy wyraźnie podkreślić, iż w stanie faktycznym przedstawionym we Wniosku objęcie Akcji Nowej Emisji przez Wnioskodawcę nie następuje na podstawie wniesienia Wierzytelności z Tytułu Pożyczek przez Wnioskodawcę do Spółki Zależnej jako wkładu niepieniężnego (KSH przewiduje bowiem dla tzw. aportowego podwyższenia kapitału zakładowego spółki akcyjnej inną procedurą niż w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego spółki akcyjnej za wkłady pieniężne). Wnioskodawca mając na uwadze treść Uchwały Walnego Zgromadzenia Spółki Zależnej, iż Akcje Nowej Emisji mogą być opłacone wyłącznie poprzez wniesienie wkładu pieniężnego, zobowiązuje się wnieść do Spółki Zależnej wkład pieniężny (tj. na podstawie umowy subskrypcji) a następnie Wnioskodawca i Spółka Zależna dokonują jedynie potrącenia wzajemnych wierzytelności (tj. Wierzytelność z Tytułu Pożyczek z Wierzytelnością z Tytułu Objęcia Akcji); możliwość taką przewiduje wprost art. 14 § 4 KSH.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone przez Ministra Finansów - w stanie faktycznym identycznym, jak stan faktyczny wskazany we Wniosku - w interpretacji indywidualnej z dnia 14 października 2013 r. (znak IBPBI/2/423-841/13/MO), w której Minister Finansów na podstawie art. 14c Ordynacji podatkowej odstąpił od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy uznając je za prawidłowe, podzielając stanowisko wnioskodawcy, iż „zdaniem Wnioskodawcy objęcie lub podwyższenie wartości udziałów w drodze umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności nie będzie skutkować powstaniem przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 7 \[ustawy o CIT\], ponieważ strony postanowią nie wnosić do spółki wierzytelności jako wkładu niepieniężnego, lecz dokonają potrącenia wzajemnych zobowiązań, tj. wspólnik nie wnosi wkładu niepieniężnego w postaci wierzytelności wobec spółki, która w konsekwencji uległaby umorzeniu, lecz zobowiązuje się – w związku z uchwałą zgromadzenia wspólników - wnieść wkład pieniężny, po czym wspólnik i spółka dokonują umownego potrącenia wierzytelności spółki o wniesienie wkładu z wierzytelnością wspólnika wobec spółki. Wnioskodawca podnosi, że stan faktyczny rozpatrywany w niniejszym wniosku nie zawiera przesłanek do zastosowania art. 12 ust. 1 pkt 7 \[ustawy o CIT\], objęcie udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wkład pieniężny nieprowadzi dla Wnioskodawcy do powstania przychodu."

Zdaniem Wnioskodawcy, objęcie Akcji Nowej Emisji Spółki Zależnej w wyniku potrącenia Wierzytelności z Tytułu Pożyczek z Wierzytelnością z Tytułu Objęcia Akcji nie spowoduje również możliwości ustalania kosztów uzyskania przychodu w podatku CIT dla Wnioskodawcy. Koszty uzyskania przychodu w podatku CIT należy ustalić dopiero w przypadku ewentualnego odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę Akcji Nowej Emisji w wysokości nominalnej wartości Akcji Nowej Emisji.

To stanowisko zostało potwierdzone przez Ministra Finansów w interpretacji indywidualnej z dnia 14 stycznia 2010 r. (znak IBPBI/2/423-58/10/PP): „należy stwierdzić, że przez wydatki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 8 \[ustawy o CIT\] należy rozumieć poniesione przez podatnika wydatki bezpośrednio związane z nabyciem akcji. W przedmiotowej sprawie akcje zostaną objęte za wkład pieniężny (potrącenie), a zatem wysokość kosztów uzyskania przychodów będzie określała wartość (kwota) potrąconej wierzytelności wspólnika wobec Spółki", a także w interpretacji indywidualnej dnia 26 sierpnia 2014 r. (znak IPPB2/415-434/14-2/MK), w której stwierdzono, iż: „wydatek na nabycie przez Wnioskodawcę akcji poniesiony poprzez potrącenie wzajemnych wierzytelności wynikających z transakcji sprzedaży akcji oraz umowy pożyczki w momencie ich zbycia będzie stanowił koszt uzyskania przychodów na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 \[ustawy o PIT\] \[dopisek Wnioskodawcy - przepis art. 23 ust. 1 pkt 38 ustawy o PIT jest analogiczny do art. 16 ust. 1 pkt 8 ustawy o CIT\]".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania oznaczonego pytaniem numer 1) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem (kwestia ustalenia wysokości kosztów uzyskania przychodów w momencie zbycia akcji) nie mogły być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Organ wydając przedmiotową interpretację indywidualną wskazał zakres i sposób zastosowania norm prawa podatkowego ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego oraz postawionego pytania. Jednocześnie ocenił stanowisko Wnioskodawcy pod względem zgodności z obowiązującymi przepisami prawa podatkowego. Co do zasady bowiem przedmiotem interpretacji indywidualnych wydawanych na podstawie art. 14b Ordynacji jest sam przepis prawa podatkowego.

Dokonując interpretacji indywidualnej Organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości rozliczenia poszczególnych operacji Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Organ nie rozstrzyga o zindywidualizowanych obowiązkach podatkowych strony, gdyż może to nastąpić w ramach przeprowadzonego postępowania podatkowego.

W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

W odniesieniu do powołanych bądź przytoczonych we wniosku interpretacji indywidualnych Dyrektorów Izb Skarbowych należy podkreślić, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach w określonym stanie faktycznym bądź zdarzeniu przyszłym, a więc tylko do nich się odnoszą. Nie mają zatem charakteru powszechnie obowiązującej wykładni przepisów prawa podatkowego - co oznacza, że należy je traktować indywidualnie, tym samym nie są wiążące w przedmiotowej sprawie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.