Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-1.4011.707.2020.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-01-11
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-koszty uzyskania przychodów; oprogramowanie; prace-prace badawczo-rozwojowe; prawa-prawa autorskie; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; wskaźnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 września 2020 r. (data wpływu 29 września 2020 r.), uzupełnionym w dniu 22 grudnia 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

Z uwagi na fakt, że ww. wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, pismem z dnia 3 grudnia 2020 r. nr 0112-KDIL2-1.4011.707.2020.1.JK Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Jednocześnie poinformowano Zainteresowanego, że stosownie do postanowień art. 139 § 4 w zw. z art. 14d § 1 Ordynacji podatkowej, okresu oczekiwania między wezwaniem przez organ a uzupełnieniem wniosku przez Wnioskodawcę nie wlicza się do trzymiesięcznego terminu przewidzianego na wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Wezwanie wysłane w dniu 3 grudnia 2020 r. skutecznie doręczono w dniu 7 grudnia 2020 r., zaś w dniu 14 grudnia 2020 r. (data nadania) Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Od dnia xx maja 2018 r. do dnia xx października 2019 r. na podstawie umowy o współpracy Wnioskodawca świadczył na rzecz (…) S.A. z siedzibą w S. (po zmianie nazwy: A S.A.) prace badawczo-rozwojowe w zakresie oprogramowania.

W ramach umowy Zainteresowany świadczył pracę na rzecz klienta Zleceniodawcy B - międzynarodowego koncernu mającego siedzibę w P. oraz szereg biur na całym świecie w tym w W. B jest firmą zajmująca się globalną oceną dostawców.

Zadaniem Wnioskodawcy była praca nad tworzeniem specjalistycznego systemu umożliwiającego tworzenie, konfigurowanie dowolnego rodzaju formularzy do oceny wiarygodności i innych wymaganych parametrów danego podmiotu. Dzięki utworzeniu dowolnie konfigurowalnych formularzy każdy z dostawców może być oceniony w sposób indywidualny dostosowany do potrzeb zamawiającego.

Innowacyjność tego polegała na połączenia wielu kilku dotychczas aplikacji rozwiązań i systemów w jeden nowoczesny oparty o najnowsze rozwiązania chmurowe. Dzięki czemu zarówno klienci jak i osoby obsługujące cały system formularzy wniosków oraz ich ocen mają całą funkcjonalność w jednym miejscu.

W trakcie wykonywania umowy Wnioskodawca był odpowiedzialny za :

*   dodawanie (programowanie) nowych funkcjonalności do omawianego systemu,
*   planowanie, projektowanie i estymację poszczególnych zadań projektowych,
*   ocenę jakości kodu innych programistów (również kod Wnioskodawcy jest oceniany przez innych).

Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca sprzedawał prawa do wytworzonego oprogramowania w cyklach miesięcznych na podstawie faktury VAT za usługi na rzecz firmy.

Praca rozwojowa Wnioskodawcy obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Jest to działalność o charakterze twórczym, podejmowana w sposób systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany) w celu zwiększania zasobów wiedzy lub wykorzystywania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Efekty działalności Wnioskodawcy są (według najlepszej wiedzy Wnioskodawcy) rozwiązaniami niewystępującymi dotychczas w praktyce gospodarczej lub są na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących na rynku. Oprogramowanie, którego klient oczekuje jest ściśle dopasowane do jego potrzeb, co oznacza, że nie mogłoby być ono, bez wprowadzenia modyfikacji używane przez kogokolwiek innego, a to oznacza, że jest ono unikalne i innowacyjne na rynku.

W procesie tworzenia oprogramowania Wnioskodawca podejmuje w jego ocenie działania twórcze – jego praca cechuje się kreatywnością, a jej rezultaty (oprogramowanie) są skutkiem procesów myślowych wymagających kreatywności, a nie jedynie mechanicznym, zautomatyzowanym działaniem.

Swoją działalność Wnioskodawca wykonywał regularnie, starannie i systematycznie, w sposób uporządkowany, z nastawieniem na osiągnięcie z góry określonych celów, według przyjętego harmonogramu wykonywanych działań, z wykorzystaniem dostępnych mu zasobów. Korzystał ze sprzętu odpowiedniego do wykonywanych przez niego działań.

Wytworzone oprogramowanie jest nowym produktem, nie zaś modyfikacją (ulepszeniem) oprogramowania którego właścicielem była (…) S.A.

Projekty realizowane są w formule (…), w których zapłata następuje za faktycznie przepracowane godziny na podstawie karty czasu przepracowanych godzin.

Prace programistyczne, które Wnioskodawca wykonywał na zlecenie Zleceniodawcy polegały na dostarczaniu określonych funkcjonalności w aplikacji komputerowej w postaci wytworzonych programów komputerowych.

Wnioskodawca wskazuje, że ponosi odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywanie opisanych we wniosku czynności.

Czynności które były zlecone Wnioskodawcy w ramach świadczenia usług na rzecz Zleceniodawcy nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecających te czynności.

Wnioskodawca jako wykonujący te czynności ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

Wytworzone oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

W ramach zawartej ze Spółką umowy Wnioskodawca przenosi na Spółkę całość autorskich praw majątkowych do programu komputerowego, za co otrzymuje wynagrodzenie.

Na podstawie zawartej umowy Wnioskodawca sprzedaje prawa do wytworzonego oprogramowania w cyklach miesięcznych, wystawiając fakturę VAT na rzecz klienta. Prawa autorskie do programu komputerowego, który powstał w zakresie wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności w wyniku zawartej została w całości przeniesiona na Zleceniodawcę.

Na potrzeby skorzystania z IP Box Wnioskodawca zlecił profesjonalnemu podmiotowi (biuro rachunkowe) przez okres obowiązywania umowy z (…) S.A. tj., od maja 2018 r. do października 2019 r. prowadzenie ewidencji dla projektów dotyczących kwalifikowanych praw do programu komputerowego, poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP, zgodnej z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Powyższa ewidencja była systematycznie prowadzona. Ewidencja jest odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów i pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wytwarzane oprogramowanie podlega ochronie prawnej na podstawie zapisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przedmiotem umowy jest sprzedaż usług, których efektem jest program komputerowy, w których cenie uwzględniona jest opłata za prawo do korzystania z własności intelektualnej Wnioskodawcy obejmujące wszystkie pola eksploatacji.

Sprzedaż wskazanych we wniosku praw następuje w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej.

Oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca nie prowadzi ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym jest w stanie wykazać wymagane przepisami informacje w odrębnej ewidencji.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku wskazano, że Wnioskodawca jest zainteresowany opodatkowaniem dochodu osiągniętego z przeniesienia (sprzedaży) praw autorskich przysługujących Wnioskodawcy do tworzonego oprogramowania w ramach umowy.

Prace rozwojowe w postaci czynności opisanych we wniosku Wnioskodawca wykonuje zgodnie ze swoją metodyką. Wnioskodawca jest odpowiedzialny wobec Zleceniodawcy z efektu, natomiast plan zadań i sposób ich wykonania jest wykonywana zgodnie z metodyką przyjętą przez Wnioskodawcę. Zgodnie z umową Wnioskodawca nie ma obowiązku wykonywania poleceń Zleceniodawcy. Wnioskodawca samodzielnie określał czas świadczenia usług w poszczególnych dniach, kierując się przy tym interesem Zleceniodawcy, terminami świadczenia usług. Wnioskodawca realizując powierzone zadania oraz pojawiające się problemy w trakcie ich realizacji rozwiązuje samodzielnie.

Przez pojęcie dodawanie nowych funkcjonalności Wnioskodawca rozumie zwiększanie możliwości wykorzystania systemu. Dodatkowo każda nowo dodana funkcjonalność zwiększała zakres wykonywanej pracy przez system zlecony przez Zleceniodawcę. Każda z nowo dodanych funkcjonalności była nowym programem bądź jego fragmentem z których składał się omawiany system. Do każdej nowo dodanej funkcjonalności były przekazywane prawa autorskie. W związku z powyższym dodawane funkcjonalności stanowią odrębne programy podlagające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Ewidencja dla projektów dotyczących kwalifikowanych praw do programu komputerowego była prowadzona na bieżąco, tj. od początku działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP oraz na podstawie ewidencji można wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wyodrębnione są koszty na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, którego dany koszt dotyczy. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że prowadzona ewidencja na podstawie art. 30cb ustawy pozwala na wyodrębnienie wartości kwalifikowanego prawa własności intelektualnej poprzez przypisanie do każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jego wartości.

Wszelkie czynności (usługi) związane z realizacją umowy, tj. wytworzenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej zostały przez Wnioskodawcę wykonane jedynie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zgodnie z umową o współpracy z dnia xx maja 2018 r. z (…) S.A. wytworzone przez Wnioskodawcę prawa własności intelektualnej były wykonywane bezpośrednio na rzecz (…) S.A. bądź rzecz klientów (…) SA, w tym Wnioskodawca wykonywał usługi na rzecz klienta spółki, tj. B. Niezależnie od podmiotu na rzecz którego były świadczone usługi wynagrodzenie za czynności które doprowadziły do powstania utworów stanowiących przedmiot autorskich praw majątkowych było wypłacane przez (…) S.A. Zgodnie z umową (…) S.A. nabywała autorskie prawa majątkowe w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Nabycie tych praw następowało z chwilą ich ustalenia (powstania). Nabycie tych praw miało charakter definitywny i nieodwołalny. Nabycie tych praw nie jest ograniczone czasowo ani w przestrzeni i obejmuje wszystkie pola eksploatacji istniejące w chwili zawarcia umowy. Jednocześnie wynagrodzenie z (…) S.A. obejmowało wyłączne prawo do zezwalania na korzystanie, rozporządzanie, a w przypadku programów komputerowych i baz danych będących rezultatami usług również tworzenie utworów zależnych do rezultatów usług. Zatem Wnioskodawca z tytułu przeniesienia praw do wytworzonych kwalifikowanych praw własności intelektualnej otrzymywał wynagrodzenie tylko i wyłącznie ze strony (…) S.A.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskane w ramach opisanej sytuacji gospodarczej Wnioskodawca może opodatkować stawką 5% zgodnie z art. 30ca ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczone usługi badawczo-rozwojowe w zakresie wytwarzania oprogramowania spełniają wymóg art. 30ca ust. 2 pkt 8. Zgodnie z art. 30cb Wnioskodawca prowadzi wyodrębnioną ewidencję dotyczącą prowadzonych prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie powyższych Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż może zastosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych do przychodów z opisanych wyżej prac badawczo-rozwojowych.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U z 2018 r , poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

(…) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz U. z 2018, poz. 1509. z późn. zm. ) podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własność intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są

*   patent,
*   prawo ochronne na wzór użytkowy,
*   prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
*   prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
*   dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
*   prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
*   wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432).
*   autorskie prawo do programu komputerowego

podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy dochodem (stratą, z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

*   z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
*   ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
*   z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,
*   z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

*   wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
*   prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
*   wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
*   dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
*   dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4. Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ustawy).

Według art. 30cb ust. 3 ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów.

Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Autorskie prawo do programu komputerowego gwarantowane jest na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 1191, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z tytułu naliczonej w cenie usługi opłaty za prawo do korzystania z programu komputerowego – autorskiego oprogramowania, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. To oznacza, że Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z wolą Wnioskodawcy, wyrażoną w uzupełnieniu wniosku, niniejsza interpretacja dotyczy możliwości zastosowania 5% stawki podatkowej do dochodu uzyskiwanego z tytułu przeniesienia (sprzedaży) praw autorskich przysługujących Wnioskodawcy do tworzonego oprogramowania w ramach umowy.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

*   a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
*   b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
*   c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
*   d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowaniu formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Z przytoczonych powyżej przepisów wynika, że aby podatnik do uzyskiwanych dochodów mógł zastosować 5% preferencyjną stawkę podatkową musi w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej uzyskiwać dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz prowadzić na bieżąco, tj. od początku działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego prawa ewidencję, na podstawie, której można: wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; ustalić przychód, koszty uzyskania przychodu, i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej; wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, jeżeli zostało wytworzone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

W opisie stanu faktycznego oraz jego uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy. Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą, w ramach, której prowadzi działalność badawczo-rozwojową, spełniającą definicję z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku prowadzenia ww. działalności Zainteresowany wytwarza oprogramowanie komputerowe podlegające ochronie prawnej na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto Wnioskodawca zlecił profesjonalnemu podmiotowi (biuro rachunkowe) przez okres obowiązywania umowy z (…) S.A. tj., od maja 2018 r. do października 2019 r. prowadzenie ewidencji dla projektów dotyczących kwalifikowanych praw do programu komputerowego. Ewidencja dla projektów dotyczących kwalifikowanych praw do programu komputerowego była prowadzona na bieżąco, tj. od początku działalności zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP. Na podstawie ewidencji można wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Ewidencja pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu. Wyodrębnione są koszty na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, którego dany koszt dotyczy. Prowadzona ewidencja na podstawie art. 30cb ustawy pozwala na wyodrębnienie wartości kwalifikowanego prawa własności intelektualnej poprzez przypisanie do każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jego wartości.

Mając powyższe na uwadze, dochód uzyskany – począwszy od dnia 1 stycznia 2019 r. – z tytułu przeniesienia praw do opisanego oprogramowania, naliczonego w cenie usługi, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca może opodatkować wg preferencyjnej stawki podatku wynoszącej 5%.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.