Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-663/14-3/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2015-03-13
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty podatku od nieruchomości wynikającej ze złożonej korekty deklaracji podatku od nieruchomości.
Słowa kluczowe: korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-poniesienie kosztów w czasie; nieruchomości-podatek od nieruchomości
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 4 grudnia 2014 r. (data wpływu 15 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek – uzupełniony pismem z 12 grudnia 2014 r. (data wpływu 16 grudnia 2014 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność pod firmą „A” Sp. z o.o. Spółka jest właścicielem nieruchomości, od których dokonuje naliczenia i zapłaty podatku od nieruchomości, który stanowi koszt uzyskania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych. W 2013 r. w związku z wydatkami inwestycyjnymi Spółka skorzystała z pomocy regionalnej na wspieranie nowych inwestycji lub tworzenia nowych miejsc pracy związanych z nowymi inwestycjami na podstawie Uchwały Rady Miejskiej z dnia 29-06-2007 r. w postaci ulgi w zapłacie podatku od nieruchomości za okres IV–XII 2013 r. Pomimo przyznanej ulgi Spółka nadal przez okres od I 2013 r. do III 2014 r. realizowała inwestycje, które dawały możliwość zwiększenia przyznanej ulgi. Dlatego w miesiącu IV 2014 r. Spółka złożyła wniosek o ponowne rozpatrzenie wniosku o przyznanie ulgi w związku z wydatkami w okresie od 2012 r. do miesiąca III 2014 r. Wniosek Spółki został przyjęty i pozytywnie rozpatrzony. W dniu 06-05-2014 r. Spółka otrzymała pismo o przyznanej uldze w podatku od nieruchomości za okres od 01-05-2014 r. do 31-12-2014 r. Przyznanie nowej ulgi wiązało się ze zwrotem przyznanej wcześniej ulgi w postaci zwolnienia z zapłaty podatku od nieruchomości za 2013 r. W dniu 22-05-2014 r. Spółka złożyła korektę deklaracji podatku od nieruchomości za 2013 r., w której wykazała do zapłaty kwotę zobowiązania podatkowego, które to zobowiązanie wraz z należnymi odsetkami zapłaciła w dniu 03-06-2014 r. W związku ze złożoną korektą deklaracji podatku od nieruchomości za 2013 r., w dniu 09-05-2014 r. Spółka wprowadziła do ksiąg rachunkowych 2013 r. dokument Polecenie księgowania (PK) z datą wystawienia 09-05-2014 r. a datą zapisu księgowego 31-12-2013 r. tytułem naliczonego podatku od nieruchomości za 2013 r. Na podstawie art. 54 ust. 1 ustawy o rachunkowości Spółka uznała, że jest to zdarzenie po dniu bilansowym, które miało miejsce po sporządzeniu sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem. Złożenie korekty deklaracji podatku od nieruchomości za 2013 r. miało istotny wpływ na sprawozdanie finansowe roku 2013, dlatego Spółka dokonała odpowiednich zapisów w księgach rachunkowych roku 2013 i powiadomiła biegłego rewidenta o tym zdarzeniu. Zaksięgowany koszt nie dotyczy rezerw ani biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Spółka zaksięgowaną kwotę zaliczyła jako koszt bilansowy, natomiast do podatku dochodowego od osób prawnych dokonała wyłączenia jako NKUP uznając, że podatek wynikający z korekty zaliczy do kosztów podatkowych w 2014 r. w miesiącu, w którym została złożona korekta deklaracji, tj. 22-05-2014 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka może zaliczyć w 2013 r. do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku od nieruchomości wynikającej ze złożonej 22-05-2014 r. korekty deklaracji podatku od nieruchomości za 2013 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek od nieruchomości jest typowym przykładem kosztu innego niż bezpośrednio związanego z przychodem. Jest to koszt, którego obowiązek ponoszenia nakłada ustawa o podatkach i opłatach lokalnych i dotyczy majątku posiadanego przez Spółkę w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zgodnie z treścią art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, elementem decydującym o momencie zaliczenia kosztów pośrednich do kosztu uzyskania przychodów jest dzień poniesienia kosztu czyli dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku) albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku). A zatem elementem decydującym o momencie rozpoznania kosztu uzyskania przychodu jest data, pod którą dany koszt został zaksięgowany w księgach rachunkowych. W ocenie Spółki jest to data 31-12-2013 r., bo z taką datą został zaksięgowany jako koszt podatek od nieruchomości za 2013 r. Wobec powyższego Spółka może zaliczyć zaksięgowany pod datą 31-12-2013 r. podatek od nieruchomości jako koszt uzyskania przychodu, a w związku z tym ma prawo do złożenia korekty zeznania podatkowego CIT-8 za 2013 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Natomiast przepis art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Kwestię kosztów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami reguluje przepis art. 15 ust. 4d ww. ustawy, na podstawie którego koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą. W myśl ust. 4e ww. artykułu, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f–4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (z wyjątkiem tych, które wymienione zostały w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym kosztem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu. Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody.

Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Są to zatem te wszystkie wydatki, które poniesione zostały w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż w dniu 22-05-2014 r. Spółka dokonała korekty deklaracji podatku od nieruchomości za 2013 r., w której wykazała do zapłaty kwotę zobowiązania podatkowego, które to zobowiązanie wraz z należnymi odsetkami zapłaciła w dniu 03-06-2014 r. Na podstawie art. 54 ust. 1 ustawy o rachunkowości Spółka uznała, że jest to zdarzenie po dniu bilansowym, które miało miejsce po sporządzeniu sprawozdania finansowego, a przed jego zatwierdzeniem. Złożenie korekty deklaracji podatku od nieruchomości za 2013 r. miało istotny wpływ na sprawozdanie finansowe roku 2013.

Podatek od nieruchomości bez wątpienia stanowi koszt uzyskania przychodu na podstawie art. 15 ust. 1 ww. ustawy, albowiem podatnik jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów do ponoszenia takiego wydatku. Obowiązek zapłaty podatku z ww. tytułu wynika z faktu posiadania nieruchomości. Tak ukształtowany obowiązek podatkowy prowadzi do wniosku, że ponoszenie przez podatnika wydatku o charakterze publicznoprawnym od posiadanej przez niego nieruchomości związany z działalnością gospodarczą ma wpływ na możliwość osiągnięcia przychodu, chociaż nie wiąże się z konkretnym przychodem. Wydatek ten należy zaliczyć więc do kosztów uzyskania przychodów jako koszt ogólny działalności gospodarczej. Jego ponoszenie jest niezbędne w celu prawidłowego funkcjonowania podatnika.

Dokonując kwalifikacji podatkowej opisanych kosztów wskazać należy, że z przepisu art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jasno wynika, że podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy (…).

Dla podatników podatku dochodowego od osób prawnych zasady prowadzenia tej ewidencji zostały określone w ustawie o rachunkowości.

Wobec powyższego, wskazanie w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, że dniem poniesienia jest dzień, na który ujęto koszt w księgach oznacza, że dla celów podatkowych koszt ten należy rozpoznać na podstawie zapisów w księgach prowadzonych w oparciu o uregulowania ww. ustawy o rachunkowości.

Ujęcie (zaksięgowanie) kosztu w księgach rachunkowych określa więc datę powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowości decydują, na który dzień ujmuje się w księgach rachunkowych koszt, a tym samym przesądzają o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrzeżeniem rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Koszt podatkowy powstaje zatem w dniu faktycznego zaksięgowania kosztu w księgach rachunkowych, a nie w dniu przeprowadzenia operacji gospodarczej. Podstawą ujęcia takich kosztów jest faktura lub inny dokument. Natomiast data sporządzenia dowodu księgowego (faktury lub innego dokumentu) może się różnić od daty dokonania operacji gospodarczej, którą dokumentuje.

W konsekwencji stwierdzić należy, że za „dzień poniesienia kosztu” uznaje się dzień, na który podatnik uwzględnia koszt w prowadzonych przez niego księgach rachunkowych. Tym samym, jest to dzień, który podatnik wskazuje w księgach rachunkowych jako dzień (okres), do którego dany wydatek został przypisany (którego dotyczy). Dnia poniesienia kosztu nie należy także utożsamiać z dniem faktycznego księgowania kosztów, tj. z dniem technicznego zapisu operacji gospodarczej w księgach rachunkowych, ponieważ data zapisu księgowego jest tylko datą technicznego wprowadzenia informacji do ksiąg rachunkowych. Zatem nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujęcie wydatku w księgach, tylko jego „ujęcie jako kosztu”, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowości.

Innymi słowy, przyporządkowanie księgowe danego kosztu do okresu sprawozdawczego zgodnie z przepisami o rachunkowości pozwala na określenie dnia, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych w rozumieniu art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym, ustawodawca przesądził, że „pośrednie” koszty uzyskania przychodów rozpoznawane są nie na zasadzie kasowej (a więc z momentem faktycznego poniesienia danego wydatku przez podatnika skutkującego uszczupleniem jego majątku), lecz na zasadzie memoriałowej (a więc z momentem księgowego poniesienia danego wydatku przez podatnika).

Zatem biorąc pod uwagę powyższe, zauważyć należy, że z treści powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika podstawowa reguła, że moment uznania wydatku za koszt podatkowy jest w obecnym stanie prawnym uzależniony od uznania go za taki koszt w ujęciu bilansowym.

W konsekwencji stwierdzić należy, że wydatek poniesiony przez Spółkę, z tytułu zaległego podatku od nieruchomości za rok 2013, powinien być zaliczony do kosztów pośrednich na podstawie art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i potrącony w dacie jego poniesienia zgodnie z art. 15 ust. 4e ww. ustawy.

Podsumowując, Spółka może zaliczyć w 2013 r. do kosztów uzyskania przychodów kwotę podatku od nieruchomości wynikającej ze złożonej 22-05-2014 r. korekty deklaracji podatku od nieruchomości za 2013 r. – w myśl art. 15 ust. 4d i 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w dniu, na który ujęto przedmiotowy koszt w księgach rachunkowych.

Dodatkowo nadmienić również należy, iż – stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej.

Jednocześnie należy wskazać, że z uwagi na fakt, że to pytanie podatkowe wyznacza zakres przedmiotowy wniosku, niniejsza interpretacja dotyczy tylko spraw będących przedmiotem zapytania Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione we własnym stanowisku Wnioskodawcy (odnośnie prawa do złożenia korekty zeznania podatkowego CIT-8 za 2013 r.), które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.