Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-664/12-2/RG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-09-20
Teza: Czy zostało poprawnie założone, że Gmina nie ma prawnej możliwości odzyskania poniesionych kosztów w postaci podatku od towarów i usług (VAT), w rozumieniu art. 86 ustawy z dnia 11 marca o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w związku z realizacja projektu pn. „…”?
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia; partner; projekt; zadania-zadania własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 08 sierpnia 2012 r. (data wpływu 13 sierpnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 sierpnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (występujący jako Partner) wspólnie z Województwem (Lider) zamierza aplikować o środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, na realizację projektu pn. „…” w ramach Działania IV.2 Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013.

Realizacja zaplanowanego projektu wynika m.in. ze Strategii Rozwoju Województwa na lata 2007-2020, w zakresie celu: Budowa społeczeństwa informacyjnego. Inwestycja zapewni powszechny dostęp do infrastruktury i usług elektronicznych w szkołach. Projekt realizuje cele poprzez zakup sprzętu umożliwiającego korzystanie z nowoczesnych aplikacji oraz uruchomienie na stworzonej platformie edukacyjnej z zasobami multimedialnymi elektronicznych usług, z których skorzystają m.in. nauczyciele, uczniowie i ich rodzice.

Przedmiotem projektu „…” jest inwestycja polegająca na stworzeniu infrastruktury społeczeństwa informacyjnego w zakresie usług publicznych świadczonych drogą elektroniczną oraz zintegrowanego, kompleksowego systemu edukacyjnego, wspomagającego zarządzanie oraz procesy dydaktyczne w ok. 200 placówkach oświatowych (szkołach podstawowych, gimnazjach, szkołach ponadgimnazjalnych) oraz 7 instytucjach kulturalno-oświatowych z obszaru województwa – partnerów projektu, systemów wspomagających zarządzanie oświatą w jednostkach samorządu terytorialnego oraz systemu edukacyjnego, wspomagającego procesy dydaktyczne na poziomie województwa.

System ten będzie eksploatowany indywidualnie przez Partnerów oraz w części regionalnej poprzez wspólne wykorzystanie systemów zarządzanych przez Lidera projektu. Liderem projektu – beneficjentem aplikującym o wsparcie finansowe ze środków Europejskiego Funduszu Regionalnego jest Województwo. Głównym celem podejmowanego projektu jest rozwój systemu oświatowego opartego o elektroniczne usługi edukacyjne. Dzięki realizacji inwestycji pracownicy administracyjni, nauczyciele, uczniowie, itd. ww. placówek uzyskają dostęp do nowoczesnych technik informacyjnych i komunikacyjnych, wspomagających zarządzanie procesem edukacyjnym oraz oświatą, w tym ułatwiających planowanie, monitorowanie, a przede wszystkim usprawniających proces decyzyjny i realizowanie zadań. Wdrożenie elektronicznych systemów informatycznych, m.in. portali informacji oświatowej, systemu zarządzania informacją o uczniu, zwiększy skuteczność, jakość i wydajność codziennych zadań i obowiązków pracowniczych.

W ramach ww. projektu planuje się m.in.: zakup sprzętu i oprogramowania, przeprowadzenie szkoleń (dot. Lidera i Partnerów), zakup aplikacji do świadczenia e-usług w zakresie edukacji, doposażenie centralnej serwerowni Lidera, promocja projektu (dot. Lidera). Lider projektu działa na rzecz i w imieniu Partnera, organizując m.in. wspólny przetarg (razem z Partnerami), na wyłonienie Wykonawcy. W ogłoszeniu postępowania jako Zamawiający byliby: Województwo oraz wszyscy Partnerzy zaangażowani w realizację projektu. Wybrana w drodze przetargu nieograniczonego firma, po wykonaniu danego zadania opisanego w SIWZ, wystawi faktury: dla Lidera (w części dot. Lidera) oraz dla każdego Partnera z osobna (w części dot. Partnera – ilu Partnerów tyle faktur). Na fakturze wskazana będzie nazwa towaru oraz ilość, zgodnie z umową partnerską, a także wartość jednostkowa wskazana w ofercie Wykonawcy. Dane ilościowe do każdej faktury wystawionej na Partnera przekaże Lider w zestawieniu zbiorczym. Wobec powyższego Partner nie będzie przekazywał Liderowi żadnych pieniędzy, a w postępowaniu PZP wszyscy Partnerzy będą występowali wraz z Liderem, tzn. przetarg ogłoszony zostanie przez Lidera jako Zamawiającego realizującego postępowanie w partnerstwie.

Wyłoniony Wykonawca dla każdego Partnera z osobna będzie wystawiał fakturę, za którą Partner będzie płacił. Dofinansowanie projektu (85%) w części dotyczącej danego Partnera będzie przekazywane przez Lidera (po otrzymaniu środków z RPO W), na wyodrębnione dla projektu konta, prowadzone przez Partnera. Zapłata za fakturę po stronie Partnera będzie stanowiła dofinansowanie przekazane przez Instytucję Zarządzającą za pośrednictwem Lidera oraz wkład własny Partnera. W związku z powyższym towary i usługi zakupione w ramach projektu zgodnie z umową partnerską zostaną przekazane bezpośrednio Partnerowi przez Wykonawcę za pośrednictwem faktury.

Projekt pn. „…” będzie realizowany ze środków RPO W z budżetu Województwa oraz z budżetu jst (partnerów projekt). Realizacja projektu nie będzie miała związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług (w rozumieniu art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług), albowiem przedmiotowe przedsięwzięcie nie jest projektem generującym dochód. Wnioskodawca nie będzie uzyskiwał profitów związanych z wdrożonymi usługami, ani z zakupionego na rzecz placówek oświatowych i jst sprzętu i oprogramowania. Zainteresowany jest biernym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Projekt w rozumieniu art. 55 Rozporządzenia Rady (WE) Nr 1083/2006 nie generuje dochodu, ponieważ nie jest związany z jakąkolwiek operacją obejmującą inwestycję w infrastrukturę, korzystanie z której podlega opłatom ponoszonym bezpośrednio przez korzystających lub jakąkolwiek operację pociągającą za sobą dzierżawę gruntu, najem budynków, sprzedaż gruntu lub budynków ani jakiekolwiek inne odpłatne świadczenie usług. W związku z tym zostało uznane, że Wnioskodawcy nie przysługuje prawna możliwość odzyskania podatku naliczonego w fakturach wystawianych w związku z zamówionymi w toku realizacji wyżej opisanego projektu dostaw i usług. Ponadto należy nadmienić, iż zakupy towarów i usług nabywane w ramach projektu są dokumentowane fakturami VAT wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy oraz Partnerów projektu, każdemu z osobna.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy zostało poprawnie założone, że Wnioskodawca nie ma prawnej możliwości odzyskania poniesionych kosztów w postaci podatku od towarów i usług (VAT), w rozumieniu art. 86 ustawy z dnia 11 marca z 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.) w związku z realizacją projektu pn. „…”?

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany wyżej projekt będzie stanowił realizację zadań własnych Gminy w rozumieniu art. 7 ust. 1, art. 10 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym.

Wnioskodawca nie będzie wykonywał żadnych czynności opodatkowanych podatkiem VAT związanych z opisaną wyżej inwestycją. Wobec powyższego Gminie nie przysługuje prawna możliwość odzyskania podatku naliczonego w fakturach wystawianych w związku z zamówionymi w toku realizacji wyżej opisanego projektu dostawami i usługami.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do treści art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE.L. Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Jak wynika z powyższego wyłączenie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy z kategorii podatników ma charakter wyłączenia podmiotowo – przedmiotowego.

Aby to wyłączenie miało miejsce, muszą zostać spełnione dwa warunki:

1.  dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy,
2.  odnosi się tylko do tych czynności, które związane są z realizacją zadań nałożonych na te podmioty przepisami prawa i do realizacji których zostały one powołane.

Wyłączenie z grona podatników VAT organów władzy publicznej jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji państwowych np. w zakresie administracji, sądownictwa, obrony narodowej. Wówczas wyłączenie z opodatkowania nie prowadzi do naruszenia zasad konkurencji. Organy władzy publicznej są podatnikami VAT jedynie w zakresie czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest biernym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zainteresowany (występujący jako Partner) wspólnie z Województwem (Lider) zamierza aplikować o środki z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, na realizację projektu pn. „…”, w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013. Realizacja zaplanowanego projektu wynika m.in. ze Strategii Rozwoju Województwa na lata 2007-2020, w zakresie celu: Budowa społeczeństwa informacyjnego. Przedmiotem projektu „…” jest inwestycja polegająca na stworzeniu infrastruktury społeczeństwa informacyjnego w zakresie usług publicznych świadczonych drogą elektroniczną oraz zintegrowanego, kompleksowego systemu edukacyjnego, wspomagającego zarządzanie oraz procesy dydaktyczne w ok. 200 placówkach oświatowych (szkołach podstawowych, gimnazjach, szkołach ponadgimnazjalnych) oraz 7 instytucjach kulturalno-oświatowych z obszarów województwa – partnerów projektu, systemów wspomagających zarządzanie oświatą w jednostkach samorządu terytorialnego oraz systemu edukacyjnego, wspomagającego procesy dydaktyczne na poziomie województwa. Liderem projektu – beneficjentem aplikującym o wsparcie finansowe ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego jest Województwo. Głównym celem podejmowanego projektu jest rozwój systemu oświatowego opartego o elektroniczne usługi edukacyjne. W ramach ww. projektu planuje się m.in.: zakup sprzętu i oprogramowania, przeprowadzenie szkoleń (dot. Lidera i Partnerów), zakup aplikacji do świadczeń e-usług w zakresie edukacji, doposażenie centralnej serwerowni Lidera, promocja projektu (dot. Lidera).

Lider projektu działa na rzecz i w imieniu Partnera, organizując m.in. wspólny przetarg (razem z Partnerami), na wyłonienie Wykonawcy. W ogłoszeniu postępowania jako Zamawiający byliby: Województwo oraz wszyscy Partnerzy zaangażowani w realizację projektu. Wybrana w drodze przetargu nieograniczonego firma, po wykonaniu danego zadania opisanego w SIWZ, wystawi faktury: dla Lidera (w części dot. Lidera) oraz dla każdego Partnera z osobna (w części dot. Partnera-ilu Partnerów tyle faktur). Wyłoniony Wykonawca dla każdego Partnera z osobna będzie wystawiał fakturę, za którą Partner będzie płacił. Zapłata za fakturę po stronie Partnera będzie stanowiła dofinansowanie przekazane przez Instytucję Zarządzającą za pośrednictwem Lidera oraz wkład własny Partnera. Realizacja projektu nie będzie miała związku z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, albowiem przedmiotowe przedsięwzięcie nie jest projektem generującym dochód. Zainteresowany nie będzie uzyskiwał profitów związanych z wdrożonymi usługami, ani z zakupionego na rzecz placówek oświatowych i jst sprzętu i oprogramowania.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 08 marca 1990r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl powołanych wyżej przepisów, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W przedmiotowej sprawie nie znajdzie więc zastosowania cytowany na wstępie art. 86 ust. 1 ustawy. Jak już wskazano wyżej obniżenie podatku należnego o podatek naliczony może nastąpić jedynie na ściśle określonych przez ustawodawcę zasadach, a jedną z podstawowych przesłanek pozytywnych jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

W przedmiotowej sprawie warunek ten nie będzie spełniony, gdyż Wnioskodawca jako jednostka samorządu terytorialnego realizując zadanie będące przedmiotem pytania wykonuje zadania własne, a towary i usługi nabyte w ramach jego realizacji nie będą związane z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT. Zatem, Zainteresowany nie będzie miał prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją przedmiotowego projektu. Tym samym Wnioskodawca z tego tytułu nie będzie miał prawa do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

W zakresie przedmiotowego projektu Wnioskodawca nie będzie miał również możliwości uzyskania zwrotu podatku na zasadach określonych w rozdziale 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.). Ewentualny zwrot na podstawie tych przepisów obwarowany jest pewnymi warunkami, które podatnik winien spełnić. Wśród warunków tych ustawodawca wymienia m.in. pochodzenie środków finansowych ze źródeł określonych w § 8 ust. 3 i 4 cyt. rozporządzenia, a w zakresie środków pochodzących z Unii Europejskiej podpisanie umowy o dofinansowanie przed dniem 1 maja 2004 r. Ponieważ Wnioskodawca nie spełnia tych warunków, nie będzie miał zatem możliwości ubiegania się o zwrot podatku VAT na podstawie przepisów rozdziału 9 ww. rozporządzenia.

Reasumując, Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odzyskania podatku VAT w związku z realizacją projektu pn. „…”, ponieważ efekty projektu nie będą służyć czynnościom opodatkowanym podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.