Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-1414/08-4/SAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-11-14
Teza: Czy otrzymywana przez Wnioskodawcę dotacja na pokrycie części kosztów związanych z prowadzeniem zadań w zakresie oceny wartości użytkowej zwierząt podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług??
Słowa kluczowe: dotacja; opodatkowanie; podatek-podatek od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 12.09.2008 r. (data wpływu 19.09.2008 r.), uzupełnione pismem z dnia 28.10.2008 r. (data wpływu 30.10.2008 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymywanych dotacji – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 września 2008 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymywanych dotacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest dobrowolną i samorządną społeczno – zawodową organizacją reprezentującą i broniącą praw i interesów hodowców wymienionych we wniosku zwierząt działającą jako związek rolniczych zrzeszeń branżowych – na podstawie ustawy z dnia 8 października 1982 r. Stosownie do postanowień art. 6 ustawy z dnia 29 czerwca 2007 r. o organizacji i hodowli zwierząt gospodarskich (Dz. U. Nr 133, poz. 921; dalej zwana ustawą z dnia 29 czerwca 2007 r.) Wnioskodawca został upoważniony przez ministra właściwego ds. rolnictwa do prowadzenia oceny wartości użytkowej tych zwierząt. Ponadto mocą art. 17 ustawy z dnia 29 czerwca 2007 r. Wnioskodawca, w drodze decyzji administracyjnej ministra właściwego ds. rolnictwa został uznany do prowadzenia ksiąg dla siedmiu ras oraz jednego rejestru w/w zwierząt. Natomiast na podstawie art. 5 ustawy o systemie identyfikacji i rejestracji zwierząt z dnia 2 kwietnia 2004 r. (Dz. U. Nr 91, poz. 872 ze zm., dalej zwana „ustawą z dnia 2 kwietnia 2004 r.” Wnioskodawca został upoważniony do prowadzenia rejestru koniowatych hodowlanych, dla których prowadzi księgi i rejestr hodowlany (pkt 1) oraz rejestru pozostałych koniowatych (pkt 2).Zadania związane z prowadzeniem oceny wartości użytkowej Wnioskodawca wykonuje na terenie całego kraju przy pomocy swoich organizacji członkowskich, tzn. okręgowych i wojewódzkich Związków. Wnioskodawca zawarł z poszczególnymi Związkami umowy cywilnoprawne na prowadzenie zadań w zakresie oceny użytkowej zwierząt. Za wykonywanie czynności związanych z prowadzeniem oceny wartości użytkowej, poszczególne Związki pobierają, od posiadaczy zwierząt wynagrodzenie na podstawie art. 7 ust. 5 ustawy z dnia 29 czerwca 2007 r. Do zadań związanych z prowadzeniem oceny wartości użytkowej Wnioskodawca otrzymuje dotację na częściowe pokrycie kosztów tych zadań, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 13 kwietnia 2007 r. w sprawie stawek dotacji przedmiotowych dla różnych podmiotów wykonujących zadania na rzecz rolnictwa (Dz. U. Nr 67, poz. 446). Z dotacji tej Wnioskodawca wypłaca poszczególnym Związkom wynagrodzenie z tytułu świadczenia usług w zakresie oceny wartości użytkowej.

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia stanu faktycznego Wnioskodawca przysłał pismo z dnia 28.10.2008 r. (data wpływu 30.10.2008 r.), w którym podał następujące informacje:

*   Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług;

*   Wymienione we wniosku wojewódzkie/okręgowe Związki są odrębnymi organizacjami członkowskimi Wnioskodawcy, działającymi (podobnie jak Wnioskodawca) na podstawie regulacji ustawy z dnia 8 października 1982 r. o społeczno zawodowych organizacjach rolników (Dz. U. nr 32, poz. 217 ze zm.) i są zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, wykonującymi usługi m.in. na rzecz hodowców oraz Wnioskodawcy;

*   Uprawnienie Związków okręgowych/wojewódzkich do działań w zakresie oceny wartości użytkowej zwierząt, znajduje uzasadnienie prawne i legitymację w fakcie członkostwa w organizacji, jaką jest Wnioskodawca oraz – co najważniejsze – w umowie zawieranej pomiędzy Wnioskodawcą a poszczególnymi Związkami (umowa dot. oceny wartości użytkowej). Umowa ta jest także wykonaniem par. VI pkt 7 statutu Wnioskodawcy, zgodnie z którym w celu realizacji zadań statutowych Wnioskodawca może zawierać stosowne umowy ze Związkami lub Związkami Rasowymi. Umowy te są wiążące i stanowią podstawę współpracy dla biura Wnioskodawcy i biur Związków lub Związków Rasowych. W zakresie oceny wartości użytkowej zwierząt umowa ta ma więc charakter umowy podobnej (analogicznej) do tej, o której mowa w art. 7 ust. 6 ustawy z dnia z dnia 29 czerwca 2007 r. o organizacji hodowli i rozrodzie zwierząt gospodarskich, zawieranej przez uprawnionego do oceny wartości użytkowej z hodowcą. Ta umowa, podobnie jak umowa z hodowcą dot. oceny wartości użytkowej zwierząt, określa w szczególności wynagrodzenie w wysokości w niej ustalonej. Umowa zawarta z Wnioskodawcą stanowi ponadto dla Związku legitymację do występowania w zakresie oceny wartości użytkowej zwierząt „na zewnątrz” w stosunkach z hodowcami. Jednocześnie umowa ma charakter cywilnoprawny, tj. w szczególności możliwość jej zawarcia oraz ukształtowania jej treści (chociażby wysokości wynagrodzenia) wypełnia dyspozycję zasady swobody umów, wynikającej z art. 353(1) kodeksu cywilnego. Zgodnie z tą regulacją strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Biorąc pod uwagę powyższy kształt stosunków pomiędzy stronami (Wnioskodawca, Związki, hodowca) wojewódzkie/okręgowe Związki hodowców, wykonując zadania z zakresu oceny użytkowej zwierząt, występują w imieniu własnym i na własny rachunek, tj. wystawiają faktury na klientów (hodowców). Jednocześnie – w związku z faktem, iż cena usługi pobierana od klienta nie pokrywa całości kosztów Związku okręgowego/wojewódzkiego Związki wystawiają w tym zakresie – na podstawie zawartej umowy – faktury na Wnioskodawcę, który opłaca część wynagrodzenia za te usługi z otrzymanej na ten cel dotacji na częściowe pokrycie kosztów tych zadań. Jako świadczący usługę na fakturze dla hodowcy widnieje wojewódzki/okręgowy Związek hodowców. Dotyczy to również Wnioskodawcy, tj. wynagrodzenia przekazywane przez Wnioskodawcę Związkom okręgowym/wojewódzkim na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych są także dokumentowane fakturami VAT, a jako świadczący usługę na fakturze wystawianej dla Wnioskodawcy widnieje wojewódzki/okręgowy Związek hodowców.

*   w omawianym w zapytaniu zakresie Wnioskodawca nie świadczy bezpośrednio żadnej usługi, a jest jedynie nabywcą usługi świadczonej przez Związki okręgowe/wojewódzkie, które wystawiają na niego w tym zakresie faktury (obok faktur wystawianych przez te Związki na hodowców). Wnioskodawca nie odlicza podatku naliczonego z faktur otrzymywanych za te usługi od Związków wojewódzkich/okręgowych. Wnioskodawca jest więc w tym zakresie jedynie dysponentem środków z dotacji przekazywanych następnie Związkom okręgowym. Dotacja dotyczy jednak usługi (ocena wartości użytkowej zwierząt), która klasyfikowana jest w grupowaniu PKWiU 01.42.10-00 „ Usługi związane z chowem i hodowlą zwierząt, produkcją zwierzęcą (z wyjątkiem usług weterynaryjnych)” i tak określana jest na fakturach wystawianych przez Związki okręgowe/wojewódzkie na Wnioskodawcę oraz hodowców. Zadania w zakresie oceny użytkowej zwierząt zostały delegowane przez Wnioskodawcę na swoich członków – Związki okręgowe/wojewódzkie (a więc innych niż Wnioskodawca czynnych podatników VAT, którzy z kolei nie są formalnie bezpośrednimi adresatami otrzymywanej dotacji) natomiast Wnioskodawca nie świadczy bezpośrednio tych usług, a zasadniczo je nabywa (podzleca na podstawie umowy), nie odliczając jednocześnie podatku naliczonego z otrzymanych faktur. Otrzymywana dotacja nie wpływa więc bezpośrednio na cenę jakiejkolwiek świadczonej przez Wnioskodawcę w tym zakresie usługi.

*   odpowiadając na pytanie, czy wysokość wynagrodzeń przekazywanych przez Wnioskodawcę na rzecz wojewódzkich/okręgowych Związków zależy od wysokości otrzymanej dotacji, Wnioskodawca wskazał, iż nie istnieje wprost tego typu przełożenie. Wnioskodawca wskazał, iż dotacja przyznawana jest i otrzymywana przez Wnioskodawcę zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 13 kwietnia 2007 r. w sprawie stawek dotacji przedmiotowych dla różnych podmiotów wykonujących zadania na rzecz rolnictwa (Dz. U. Nr 67, poz. 446). Stosownie do § 10 ust. 1 pkt 2 rzeczonego rozporządzenia, podmiotowi prowadzącemu ocenę wartości użytkowej lub hodowlanej, na jego wniosek, może być udzielona dotacja na dofinansowanie kosztów prowadzenia tych ocen, w wysokości 70 % kosztów kwalifikujących się do objęcia dotacją, określonych w załączniku nr 1 do rozporządzenia, lecz nie wyższej niż ustalona według stawek określonych w tym załączniku. Do wniosku o udzielenie dotacji dołącza się wstępną kalkulację kosztów kwalifikujących się do objęcia dotacją sporządzoną na formularzu, którego wzór jest określony w załączniku nr 2 do rozporządzenia. Zgodnie z poz. 47-49 załącznika nr 1 do w/w rozporządzenia, stanowiącego określenie Rodzajów kosztów kwalifikujących się do objęcia dotacją i rocznych stawek dotacji na dofinansowanie zadań z zakresu postępu biologicznego w produkcji zwierzęcej, rodzaje kosztów Wnioskodawcy w zakresie prowadzenia wartości użytkowej zwierząt, kwalifikujące się do objęcia dotacją to:

1.  wynagrodzenia,
2.  pochodne od wynagrodzeń,
3.  podróże służbowe,
4.  usługi,
5.  zużycie materiałów i energii,
6.  pozostałe koszty.

Wysokość wynagrodzeń przekazywanych przez Wnioskodawcę na rzecz wojewódzkich/okręgowych Związków stanowi więc jedynie jeden z szacunkowych elementów kalkulacji wysokości dotacji i uwzględniany jest w poz. 4 w/w zestawienia rodzajów kosztów, tj wykazywany jest jako usługi (obce - zewnętrzne). Wysokość dotacji zależna jest jednak także od pozostałych rodzajów w/w kosztów występujących u Wnioskodawcy. Nic istnieje więc tego typu przełożenie, iż wysokość dotacji odpowiada wysokości (wartości) świadczeń Związków okręgowych/wojewódzkich na rzecz Wnioskodawcy. Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż odpowiedź na pytanie, czy wysokość wynagrodzeń przekazywanych przez Wnioskodawcę na rzecz wojewódzkich/okręgowych Związków zależy od wysokości otrzymanej dotacji, jest negatywna. Zdaniem Wnioskodawcy w pewnym sensie można powiedzieć, iż istnieje odwrotne przełożenie, tj. iż to wysokość dotacji zależy także (ale nie wyłącznie) od wysokości wynagrodzeń przekazywanych przez Wnioskodawcę na rzecz wojewódzkich/okręgowych Związków. Jak bowiem wskazano, wysokość dotacji otrzymywanej przez Wnioskodawcę kalkulowana jest m.in. (ale nie wyłącznie) w oparciu o wysokość wynagrodzeń wypłacanych przez Wnioskodawcę za świadczone przez podmioty trzecie (w tym Związki okręgowe/wojewódzkie) usługi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy otrzymywana przez Wnioskodawcę dotacja na pokrycie części kosztów związanych z prowadzeniem zadań w zakresie oceny wartości użytkowej zwierząt podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług??

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymywana dotacja nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie wpływa w żaden sposób na cenę świadczonych usług – jak wskazano Wnioskodawca nie świadczy bezpośrednio usług a wykonywanie zadań w zakresie oceny użytkowej deleguje na swoich członków – Związki okręgowe/wojewódzkie. Ponadto otrzymywana dotacja nie wpływa bezpośrednio na cenę świadczonej w tym zakresie usługi. W myśl art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.: „Podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-22, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku”.

Z przedmiotowej regulacji wynika, iż otrzymywana dotacja (subwencja, dopłata) – przypisana do konkretnej dostawy towarów lub do konkretnej usługi (usług) i związana bezpośrednio z jej (ich) ceną podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki właściwej dla towaru (usługi), której dotyczy. Obowiązek podatkowy powstaje w tej sytuacji kasowo – w momencie otrzymania dotacji. Opodatkowaniu podlegają (stanowią obrót) jednak jedynie te dotacje (subwencje, dopłaty), które nie tylko są związane z dostawą towaru lub świadczeniem usług, ale jednocześnie mają bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należna) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. W wyroku z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie C-184/00 O des p w A v. państwo belgijskie ETS orzekł, że dotacje operacyjne na pokrycie części kosztów prowadzonej działalności prawie zawsze mają wpływ na kalkulowaną na bazie kosztów cenę towarów i usług dostarczanych lub świadczonych przez podmiot dotowany. Podmiot ten oferuje towar lub usługi po cenach niższych niż te, które musiałby zaproponować, aby pokryć swoje koszty i osiągnąć zysk. Dalej jednak Trybunał podkreślił, że „sam fakt, że dotacja może mieć wpływ na cenę towarów lub usług dostarczanych przez dotowany podmiot jest niewystarczający, aby uznać taką dotację za opodatkowaną. Aby uznać dotację za bezpośrednio związaną z ceną takiej dostawy w rozumieniu art. 11A VI Dyrektywy jest również konieczne, jak prawidłowo wskazała Komisja, aby została ona zapłacona wyraźnie na rzecz podmiotu subsydiowanego, aby umożliwić mu świadczenie określonych towarów lub usług. Tylko w takim przypadku dotacja może być uważana za wynagrodzenie za dostawę towarów lub usług, i tym samym podlegać opodatkowaniu. (\`(...)\`) „dotacje bezpośrednio związane z ceną” należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią. Do kompetencji sądu krajowego należy ustalenie, na podstawie znanych mu faktów, czy dotacje stanowią tego rodzaju wynagrodzenie.”

Dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należna) towarów dostarczanych lub usług świadczonych podlegają opodatkowaniu, gdy dotyczą usług świadczonych przez danego podatnika. W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku zadania w zakresie oceny użytkowej zwierząt zostały delegowane przez Wnioskodawcę na poszczególne Związki (a więc innych niż Wnioskodawca podatników, którzy z kolei nie są formalnie bezpośrednimi adresatami otrzymywanej dotacji), natomiast Wnioskodawca nie świadczy tych usług. W opinii Wnioskodawcy powyższe stanowi jednoznaczny argument przeciwko opodatkowaniu dotacji podatkiem od towarów i usług. W ocenie Wnioskodawcy nawet gdyby świadczyłby on przedmiotowe usługi bezpośrednio, regulacja art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. daje podstawę do stwierdzenia, iż otrzymywana przez Wnioskodawcę dotacja nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – gdyż brak jest elementu bezpośredniego związku otrzymywanej dotacji z ceną konkretnej, świadczonej usługi przez Wnioskodawcę. Decydującym dla opodatkowania dotacji podatkiem od towarów i usług jest element bezpośredniego związku dotacji z ceną jednostkową towaru lub usługi (możliwość alokacji dotacji w cenie towaru lub usługi).

W opinii Wnioskodawcy charakter otrzymywanej dotacji daje jednoznaczną podstawę do stwierdzenia, iż nie będzie ona podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż sposób jej kalkulacji (poprzez koszty) nie jest w żaden sposób związany z jednostkową ceną świadczonej usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 w/w ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 w/w ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 w/w ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.