Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.30.2018.2.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-21
Teza: w zakresie ustalenia, czy nieodpłatna praca osób pozbawionych wolności na rzecz Wnioskodawcy nie jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
Słowa kluczowe: przychód; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2018 r. (data wpływu 23 stycznia 2018 r.), uzupełnionym 19 marca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy nieodpłatna praca osób pozbawionych wolności na rzecz Wnioskodawcy nie jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy nieodpłatna praca osób pozbawionych wolności na rzecz Wnioskodawcy nie jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponieważ wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 5 marca 2018 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.30.2018.1.ANK, wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano pismem z 12 marca 2018 r. (data wpływu 19 marca 2018 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Przedmiotem działalności Spółki z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest między innymi świadczenie usług dostaw wody i odbioru ścieków. Jednocześnie Spółkę łączy z Gminą umowa w zakresie oczyszczania miasta i utrzymania terenów zielonych. W dniu 30 grudnia 2016 r. została zawarta umowa pomiędzy Gminą (dalej również: „Zleceniodawca”) a Aresztem Śledczym (dalej: „Zleceniobiorca”) w sprawie współpracy w zakresie zatrudnienia 15 skazanych w ramach prac publicznych, na warunkach ustalonych w umowie, w myśl art. 123a § 2 Kodeksu karnego wykonawczego (tj. przy pracach porządkowych na terenie Miasta i Gminy), w miejscach wskazanych przez Gminę. Celem umowy jest wzajemne współdziałanie w procesie zatrudnienia skazanych tak, aby praca sprzyjała resocjalizacyjnemu oddziaływaniu na skazanych oraz umożliwiała osiągnięcie właściwych efektów ekonomicznych i korzyści społecznych (§ 1 ww. umowy). Ponadto z ww. umowy wynika, że na Zleceniodawcę nałożono m.in. obowiązki ponoszenia wydatków związanych z organizacją i przebiegiem prac skazanych (tj. określania zakresu prac i dozorowania zatrudnionych skazanych, zapewnienia skazanym odpowiednich warunków higieniczno-sanitarnych, zaopatrzenia skazanych m.in. w odzież ochronną i podstawowe narzędzia itp.). Wydatki te ponoszone są przez Wnioskodawcę. Skazani nie otrzymują w Spółce wynagrodzenia z tytułu wykonywania swojej pracy. Gmina pismem z dnia 14 grudnia 2016 r. skierowanym do Prezesa Sądu Rejonowego (…) wskazała Wnioskodawcę jako podmiot, w którym mają być wykonywane prace społecznie użyteczne (na podstawie Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 1 czerwca 2010 r. w sprawie podmiotów, w których jest wykonywana kara ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna - Dz.U. z 2010 r. Nr 98, poz. 634). W oparciu o powyższe uregulowania, do Spółki kierowane są osoby z zasądzonym wyrokiem do prac społecznie użytecznych i pracują nieodpłatnie przy pracach porządkowych na rzecz Gminy (Spółkę łączy z Gminą umowa w zakresie oczyszczania miasta i utrzymania terenów zielonych).

W uzupełnieniu wniosku z 12 marca 2018 r. Wnioskodawca wskazał, że całościowy udział w kapitale Spółki posiada Gmina.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy nieodpłatna praca osób pozbawionych wolności na rzecz Wnioskodawcy jest nieodpłatnym świadczeniem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych, które należy wycenić według wynagrodzenia należnego za taką pracę i zaliczyć do przychodów podatkowych Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 cytowanej powyżej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem jest „wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń (\`(...)\`)”.

Ustawodawca, stanowiąc o wartości otrzymanych nieodpłatnych świadczeń, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, nie sprecyzował bliżej, co należy rozumieć pod użytym pojęciem „nieodpłatnego świadczenia”. Ograniczył się w tym względzie jedynie do wskazania w ust. 6 i ust. 6a art. 12 ww. ustawy, sposobu i kryteriów ustalania ich wartości. Tym samym konieczne jest odwołanie się w tym zakresie do rozumienia tego pojęcia w prawie cywilnym, orzecznictwie i doktrynie. Pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” użyte w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - art. 353 Kodeksu cywilnego), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Oznacza to, że na gruncie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za przychód może być uznane tylko takie przysporzenie majątkowe, które zostało uzyskane przez podatnika w wyniku otrzymania przez niego nieodpłatnego świadczenia, a nie w wyniku każdego zdarzenia, którego skutkiem jest nieekwiwalentne przysporzenie; powstanie przysporzenia w majątku podatnika nie jest równoznaczne z otrzymaniem przez niego świadczenia. Ponadto, w analizowanej sytuacji, nie wystąpi nieodpłatne świadczenie, ponieważ Wnioskodawca ponosi wydatki związane z organizacją i przebiegiem prac skazanych. W przedmiotowej sprawie nie dojdzie więc do uzyskania przez Spółkę wymiernej korzyści majątkowej niezwiązanej z poniesieniem wydatków.

Powyższe oznacza, że nieodpłatna praca osób pozbawionych wolności świadczona na rzecz Wnioskodawcy na warunkach zawartej umowy nie jest nieodpłatnym świadczeniem w myśl przepisu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a zatem Spółka nie uzyskuje z ww. tytułu przychodu podatkowego podlegającego opodatkowaniu tym podatkiem.

Stanowisko Spółki potwierdza też interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 29 grudnia 2011 r., Znak: ILPB3/423-445/11-4/JG.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznaczyć należy, że zgodnie z art. 123a § 1 pkt 4 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 r. Kodeks karny wykonawczy (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 665 ze zm.), za prace porządkowe oraz pomocnicze wykonywane na rzecz jednostek organizacyjnych Służby Więziennej, a także za prace na cele społeczne na rzecz spółek prawa handlowego z wyłącznym udziałem Skarbu Państwa lub gminy, powiatu lub województwa w wymiarze nieprzekraczającym 90 godzin miesięcznie, skazanemu nie przysługuje wynagrodzenie.

Stosownie do art. 123a § 2 Kodeksu karnego wykonawczego, skazanemu, za jego pisemną zgodą lub na jego wniosek, dyrektor zakładu karnego może zezwolić na nieodpłatne zatrudnienie przy pracach, o których mowa w § 1, w wymiarze przekraczającym 90 godzin miesięcznie lub przy pracach na cele społeczne na rzecz podmiotów, o których mowa w art. 56 § 3, oraz innych organizacji pożytku publicznego.

Zgodnie z art. 56 § 1 – 2 Kodeksu karnego wykonawczego, w celu wykonania nieodpłatnej, kontrolowanej pracy na cele społeczne sąd przesyła odpis orzeczenia właściwemu sądowemu kuratorowi zawodowemu. Właściwy wójt, burmistrz lub prezydent miasta, zwani dalej „właściwym organem gminy”, wyznacza miejsca, w których może być wykonywana nieodpłatna, kontrolowana praca na cele społeczne; podmioty, dla których organ gminy, powiatu lub województwa jest organem założycielskim, a także państwowe lub samorządowe jednostki organizacyjne oraz spółki prawa handlowego z wyłącznym udziałem Skarbu Państwa lub gminy, powiatu bądź województwa, mają obowiązek umożliwienia skazanym wykonywania nieodpłatnej, kontrolowanej pracy na cele społeczne.

Przechodząc na grunt ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U z 2017 r. poz. 2343, z późn. zm., dalej: „updop”) wskazać należy, że nie zawiera ona definicji przychodu, natomiast w art. 12 wymieniono przykładowe przysporzenia, których wystąpienie wiąże się z powstaniem przychodu. Przykładowe przysporzenia wymienione w art. 12 updop, nie stanowią katalogu zamkniętego, o czym świadczy użyte w treści tego przepisu sformułowanie „w szczególności”.

I tak, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 updop wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Stanowiąc o wartości nieodpłatnych świadczeń, jako o przychodzie kształtującym podstawę opodatkowania podatkiem dochodowym, ustawodawca nie sprecyzował bliżej tego, co należy rozumieć przez nieodpłatne świadczenia, ograniczając się jedynie do wskazania sposobu i kryteriów ustalania ich wartości.

Zgodnie z przepisem art. 12 ust. 6 updop wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu - w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
4.  w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W świetle powyższych przepisów, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Jak wcześniej wskazano, ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć pod pojęciem „świadczenie nieodpłatne”, a więc w celu zdefiniowania tego pojęcia pomocne jest odwołanie do wykładni gramatycznej, a także poglądów orzecznictwa i doktryny. Zgodnie z pojęciem słownikowym odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny natomiast to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). W orzecznictwie natomiast ugruntował się pogląd, że przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy takie zdarzenia prawne i gospodarcze, dotyczące działalności gospodarczej, których skutkiem jest świadczenie nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Tym samym, podstawową cechą świadczenia nieodpłatnego jest brak zobowiązania otrzymującego takie świadczenie do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Innymi słowy świadczenie uzyskiwane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać od podatnika w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego. Przychód ze świadczeń nieodpłatnych powstanie natomiast zawsze wtedy, gdy podatnik otrzyma rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw, bez obowiązku świadczenia wzajemnego.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że pomiędzy Gminą a Aresztem Śledczym została zawarta umowa w sprawie współpracy w zakresie zatrudnienia piętnastu skazanych w ramach prac publicznych przy pracach porządkowych na terenie Miasta i Gminy. W ramach umowy na Gminę jako Zleceniodawcę nałożono m.in. obowiązki ponoszenia wydatków w związku z organizacją i przebiegiem prac skazanych tj. określania zakresu prac i dozorowania zatrudnionych skazanych, zapewnienia skazanym odpowiednich warunków higieniczno-sanitarnych, zaopatrzenia skazanych m.in. w odzież ochronną i podstawowe narzędzia. Ostatecznie wydatki te ponoszone są przez Wnioskodawcę. Gmina pismem z dnia 14 grudnia 2016 r. skierowanym do Prezesa Sądu Rejonowego (…) wskazała Wnioskodawcę jako podmiot, w którym mają być wykonywane prace społecznie użyteczne na podstawie Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 1 czerwca 2010 r. w sprawie podmiotów, w których jest wykonywana kara ograniczenia wolności oraz praca społecznie użyteczna. W wyniku powyższych uregulowań do Spółki kierowane są osoby z zasądzonym wyrokiem. Skazani pracują nieodpłatnie przy pracach porządkowych na rzecz Gminy.

Biorąc pod uwagę przytoczony stan prawny oraz opis sprawy przedstawiony we wniosku, w ocenie tut. Organu, skoro Wnioskodawca jest podmiotem wyznaczonym przez właściwy organ Gminy, obowiązany do przyjęcia skazanych w celu wykonywania nieodpłatnej kontrolowanej pracy na cele społecznie użyteczne w tym konkretnym przypadku praca osób skazanych wyrokami sądów nie będzie stanowić w Spółce nieodpłatnego świadczenia.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.