Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-3.4012.436.2019.1.ISK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-12-10
Teza: Obowiązek ewidencjonowania od 1 lipca 2020 r. za pomocą kas rejestrujących on-line obrotu osiągniętego w sklepach stacjonarnych w wariantach I-IV wniosku (placówki gastronomiczne).
Słowa kluczowe: gastronomia; kasa-kasa rejestrująca
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 3. Kasy rejestrujące
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XIII-Rozdział 1a-art. 145b-ust. 1 -pkt 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 września 2019 r. (data wpływu 1 października 2019 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku ewidencjonowania od 1 lipca 2020 r. za pomocą kas rejestrujących on-line obrotu osiągniętego w sklepach stacjonarnych w wariantach I-IV wniosku - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 października 2019 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku ewidencjonowania od 1 lipca 2020 r. za pomocą kas rejestrujących on-line obrotu osiągniętego w sklepach stacjonarnych w wariantach I-IV wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest podmiotem zajmującym się produkcją oraz sprzedażą pieczywa i wyrobów cukierniczych. Produkty Wnioskodawcy sprzedawane są w piekarniach, które oferują szeroki asortyment wysokiej jakości wspomnianego pieczywa i wyrobów cukierniczych. Wśród produktów Wnioskodawcy znajduje się pełen wybór pieczywa, zarówno pakowanego i niepakowanego oraz drożdżówki, pączki, bułki słodkie, ciasta i ciasteczka, a także torty. Osobną kategorię stanowią wypieki bezglutenowe (…). Dla klientów, którzy szukają prostych i smacznych przekąsek do pracy czy szkoły, Wnioskodawca wprowadził do oferty także świeże, przygotowywane w piekarni kanapki, sałatki oraz jogurty z dodatkami.

Obecnie Wnioskodawca rozważa dalsze poszerzenie gamy asortymentowej co może spowodować, że działalność będzie prowadzona w następujących wariantach (konfiguracjach):

1.  Wariant
    *   sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + sprzedaż kawy z ekspresu.

1.  Wariant
    *   sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + kanapki robione na miejscu, które są wykładane na ladę sklepową i z niej sprzedawane. Nie są to kanapki robione na życzenie klienta.

1.  Wariant
    *   sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + kanapki robione na miejscu, które są wykładane na ladę sklepową i z niej sprzedawane + kanapki wykonywane na życzenie klienta, a także pizza przygotowywana na miejscu oraz soki wyciskane na miejscu. W związku ze sprzedażą pizzy wyrabianej na miejscu sklep będzie dysponował zastawą stołową (sztućce, talerzyki, filiżanki).

1.  Wariant
    *   sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + kanapki robione na miejscu, które są wykładane na ladę sklepową i z niej sprzedawane, a następnie podgrzewane na życzenie klienta.

Termin przydatności do spożycia gotowych dań poddanych obróbce termicznej (podgrzaniu) nie jest dłuższy niż jeden dzień.

W piekarniach nie jest obecnie prowadzona, ani planowana w powyżej prezentowanych wariantach obsługa kelnerska, nie ma sali restauracyjnej, rozumianej jako wnętrze z nakrytymi stołami, sztućcami, talerzami, kieliszkami. Nie ma także toalet ani szatni.

Informacja o produktach znajduje się na tablicy, a nie w karcie dań podawanej klientowi do stolika. Klient ma znikomą możliwość konfigurowania kupowanego produktu (poza kanapkami robionymi na życzenie). Przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie jest działalność restauracyjna, która obejmuje zagwarantowanie klientowi:

*   odpowiedniego lokalu (elegancka sala ze stołami i krzesłami oraz miejscem do wyboru),

*   infrastruktury (stoły nakryte elegancką zastawą, szatnia, toalety, stosowna muzyka),

*   obsługi kelnerskiej.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia od tego podatku. Wnioskodawca posiada obecnie kasy fiskalne z elektronicznym zapisem kopii. Wnioskodawca w żadnym z podanych wyżej wariantów nie prowadzi działalności w formie placówki gastronomicznej świadczącej usługi gastronomiczne, w tym również sezonowo. Czynności będące przedmiotem zapytań w ramach niniejszego wniosku stanowią sprzedaż gotowych posiłków i dań.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca będzie miał obowiązek od dnia 1 lipca 2020 r. ewidencjonowania obrotu osiąganego w opisanych w stanie faktycznym w I wariancie za pomocą kasy fiskalnej on-line zgodnie z art. 145b ustawy o podatku od towarów i usług?
2.  Czy Wnioskodawca będzie miał obowiązek od dnia 1 lipca 2020 r. ewidencjonowania obrotu osiąganego w opisanych w stanie faktycznym w II wariancie za pomocą kasy fiskalnej on-line zgodnie z art. 145b ustawy o podatku od towarów i usług?
3.  Czy Wnioskodawca będzie miał obowiązek od dnia 1 lipca 2020 r. ewidencjonowania obrotu osiąganego w opisanych w zdarzeniu przyszłym w III wariancie za pomocą kasy fiskalnej on-line zgodnie z art. 145b ustawy o podatku od towarów i usług?
4.  Czy Wnioskodawca będzie miał obowiązek od dnia 1 lipca 2020 r. ewidencjonowania obrotu osiąganego w opisanych w stanie faktycznym w IV wariancie za pomocą kasy fiskalnej on-line zgodnie z art. 145b ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie On miał obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kas fiskalnych on-line od dnia 1 lipca 2020 r. ponieważ w żadnym z wariantów I-IV opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie spełnia definicji zawartej w art. 145b ustawy o podatku od towarów i usług z uwagi na fakt, że nie jest placówką gastronomiczną świadczącą usługi związane z wyżywieniem.

Uzasadnienie stanowiska

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z treści art. 111 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję obrotu i kwot podatku należnego przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem podstawowym kryterium decydującym o obowiązku stosowania ewidencji za pomocą kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Natomiast na mocy art. 145b ust. 1 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, podatnicy mogą prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących z elektronicznym lub papierowym zapisem kopii w terminie do dnia 30 czerwca 2020 r. do świadczenia usług związanych z wyżywieniem wyłącznie świadczonych przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz usług w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania. Z powyższego przepisu wynika jasno, że od dnia 1 lipca 2020 r. placówki gastronomiczne, które świadczą usługi związane z wyżywieniem (gastronomiczne) będą zobowiązane do dokumentowania obrotu przy pomocy kas fiskalnych on-line.

W takim wypadku należy rozważyć zatem to, czy Wnioskodawca jest/będzie placówką gastronomiczną świadczącą usługi gastronomiczne opisane w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji usługi związanej z wyżywieniem (dalej również: „gastronomicznej”). W związku z tym należy posłużyć się ugruntowaną dotychczas linią piśmienniczą, zgodnie z którą usługa gastronomiczna polega na przygotowaniu i podaniu posiłku w miejscu, w którym jest on przyrządzany, na przykład w barze mlecznym czy też w restauracji. Za działalność usługową związaną z wyżywieniem uznaje się działalność usługową, polegającą na zapewnieniu pełnego wyżywienia, które przeznaczone jest do konsumpcji w sposób bezpośredni zarówno w restauracjach, jak i restauracjach samoobsługowych bądź oferujących posiłki na wynos, nie posiadających miejsc przygotowanych do siedzenia. Dla uznania czy dana czynność będzie zaliczona do klasy PKWiU 10.85 gotowe posiłki i dania, czy do działu PKWiU 56 usługi związane z wyżywieniem istotne jest, czy oferowane produkty są w pełni przyrządzone i serwowane jako posiłek gotowy do bezpośredniego spożycia, czy też nie są przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji - np. są zamrożone lub pakowane próżniowo i etykietowane z przeznaczeniem na sprzedaż.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei przez świadczenie usług rozumie się - zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy - każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Trzeba zaznaczyć, że polskie przepisy w tym zakresie są spójne z Dyrektywą 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. l nr 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112, (a wcześniej wynikającymi z VI Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania; Dz. Urz. UE. l nr 145, str. 1, ze zm.),

Z treści art. 14 ust. 1 Dyrektywy 112, wynika, że „dostawa towarów” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania rzeczą jak właściciel. Pojęcie „dostawy towarów” w szóstej dyrektywie definiował art. 5 ust. 1, który stanowił, że „dostawa towaru” oznacza przeniesienie prawa do rozporządzania dobrami materialnymi jako właściciel. Natomiast w myśl art. 24 ust. 1 Dyrektywy 112 – „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów. Natomiast w świetle art. 6 ust. 1 szóstej Dyrektywy - termin „świadczenie usług” oznacza każdą transakcję niestanowiącą dostawy towarów w rozumieniu art. 5. W tym miejscu trzeba wskazać, że z art. 6 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. l nr 77, str. 1) wynika, że „usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy”.

Ponadto jak wynika z art. 6 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 za usługi cateringowe i restauracyjne nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

Stanowisko powyższe pozostaje w zgodzie m.in. z wyrokiem Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien, w którym Trybunał wprowadził rozróżnienie na transakcje dotyczące działalności restauracyjnej i transakcje dotyczące żywności na wynos. Zgodnie z tym orzecznictwem transakcje dotyczące działalności restauracyjnej „świadczenia usług charakteryzuje ciąg elementów czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania, wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu”.

W pkt 14 ww. wyroku Trybunał orzekł, że: „działalność restauracyjną charakteryzuje szereg elementów i czynności, wśród których dostawa żywności jest tylko jedną ze składowych i gdzie zdecydowanie przeważają usługi. Odwrotnie jest natomiast, gdy transakcja dotyczy artykułów żywnościowych na wynos i nie wiąże się ze świadczeniem usług służących organizacji konsumpcji na miejscu w odpowiednich warunkach”.

Do powyższego wyroku odniósł się również TSUE w orzeczeniu z 10 marca 2011 r. w sprawach połączonych C-497/09, C-499/09, C-501/09 i C-502/09 podtrzymując argumentację przedstawioną w wyroku w sprawie Faaborg-Gelting Linien. W przedmiotowym orzeczeniu Trybunał odnosząc się do kwestii określenia czy sprzedaż w przyczepach i na stoiskach gastronomicznych kiełbasek, frytek i innych gotowych produktów do spożycia na miejscu na ciepło wskazał, że w działalności będącej przedmiotem postępowań w sprawach C-497/09 i C-501/09 nie występują kelnerzy, nie doradza się w rzeczywistości klientom, nie ma serwisu w ścisłym znaczeniu, polegającego na przekazywaniu zamówienia do kuchni, układaniu dań na talerzach i podawaniu ich klientom, brakuje zamkniętych i ogrzewanych lokali przeznaczonych do konsumpcji dostarczonych produktów, brakuje szatni i toalet, brakuje też co do zasady naczyń, mebli i nakryć stołowych”. W pkt 70 ww. orzeczenia Trybunał podkreślił, że: „elementy świadczenia usług wskazane przez sąd krajowy polegają bowiem jedynie na istnieniu podstawowych urządzeń, to jest prostych kontuarów do konsumpcji bez miejsc siedzących, pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu, na świeżym powietrzu. Tego rodzaju podstawowe urządzenia wymagają jedynie nieznacznej działalności ludzkiej. Zatem elementy te stanowią jedynie świadczenia dodatkowe w minimalnym zakresie i nie zmieniają dominującego charakteru świadczenia głównego, jakim jest dostawa towarów”.

Ponadto Trybunał zauważył, że „przeważającym elementem tych transakcji w ich całościowym ujęciu jest dostawa gotowych dań lub artykułów żywnościowych (\`(...)\`). A udostępnienie podstawowych urządzeń pozwalających ograniczonej liczbie klientów na konsumpcję na miejscu ma charakter wyłącznie dodatkowy i drugorzędny. (\`(...)\`) konsumpcja na miejscu, która nie stanowi zasadniczej cechy owej transakcji nie może determinować jej charakteru”.

Potwierdzeniem powyższego jest m.in. pismo Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 2 kwietnia 2015 r. Nr ILPP2/4512-1-45/15-4/MN, w której uznał, że sprzedaż dań gotowych przygotowanych w punkcie sprzedaży z gotowych produktów i półproduktów, w postaci zapiekanek, hot-dogów czy hamburgerów, które poddawane są obróbce termicznej, w przypadku, gdy klientowi nie jest zapewniona obsługa kelnerska, a serwis pracowników ogranicza się jedynie do przygotowania, zapakowania i wydania gotowego posiłku (klient wybiera jedynie posiłek z dostępnego menu i może go spożyć w dowolnie wybranym przez siebie miejscu), jest traktowana jako kompleksowa dostawą towaru, a nie świadczenie usługi.

W następnej kolejności należy stwierdzić, czy wspomniane piekarnie są placówkami gastronomicznymi. Główny Urząd Statystyczny (stat.gov.pl.) wyjaśnia, że na potrzeby statystyki publicznej placówka gastronomiczna oznacza zakład lub punkt gastronomiczny stały lub sezonowy, którego przedmiotem działalności jest przygotowanie oraz sprzedaż posiłków i napojów do spożycia na miejscu i na wynos. Placówki gastronomiczne mogą być prowadzone m.in. w obrębie hoteli, moteli, zajazdów, schronisk, pól campingowych, w pensjonatach, domach wypoczynkowych i innych miejscach krótkotrwałego pobytu jak też w wagonach kolejowych wchodzących w skład pociągu oraz na statkach pasażerskich. Placówka gastronomiczna może prowadzić ograniczoną działalność gastronomiczną, np.: smażalnia, pijalnia, lodziarnia, bufet w kinie, na stadionie, itp.

Żeby móc mówić o placówce gastronomicznej, to musi ona jednak spełniać cechy zakładu lub punktu. Te z kolei zostały zdefiniowane przez GUS jako:

*   zakład gastronomiczny - placówka gastronomiczna dostępna dla ogółu konsumentów, z pełną obsługą kelnerską, oferująca szeroki i zróżnicowany asortyment potraw i napojów, podawany konsumentom według karty jadłospisowej;

*   punkt gastronomiczny - placówka gastronomiczna prowadząca ograniczoną działalność gastronomiczną, taką jak: smażalnia, pijalnia, lodziarnia, bufet w kinie, na stadionie, itp.

Można w tym zakresie odnieść się również do Polskiej Klasyfikacji Działalności. Ta jako przedmiot działalności wskazuje 56.10.a - restauracje i inne placówki gastronomiczne. Z wyjaśnień rozporządzenia wynika, że podklasa ta obejmuje przygotowywanie i podawanie posiłków gościom siedzącym przy stołach lub gościom dokonującym własnego wyboru potraw z wystawionego menu, bez względu na to czy spożywają oni przygotowywane posiłki na miejscu, biorą je na wynos czy są im dostarczane. Podklasa ta obejmuje działalność:

*   restauracji,

*   kawiarni,

*   restauracji typu fast food,

*   barów mlecznych,

*   barów szybkiej obsługi,

*   lodziarni,

*   pizzerii,

*   miejsc z żywnością na wynos,

*   restauracyjną lub barową prowadzoną w środkach transportu, wykonywaną przez oddzielne jednostki.

Biorąc pod uwagę powyższe oraz przedstawiony stan faktyczny/zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że I wariant - sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + sprzedaż kawy z ekspresu, w ocenie Wnioskodawcy w tym modelu piekarnia nie jest stałą placówką gastronomiczną, sklep taki nie mieści się w katalogu zakładu gastronomicznego, ani też punktu gastronomicznego, tutaj jednak sprzedaż kawy jest nieistotnym elementem, a sklepu-piekarni, w którym dodatkowo sprzedawana jest kawa nie można porównać z żadnym z punktów wskazanych w powołanych wyżej definicjach.

Ponadto sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych oraz kawy w formie opisanej w treści wniosku nie wypełnia definicji usług gastronomicznych. A zatem w tym wariancie nie wystąpi obowiązek posiadania kasy fiskalnej on-line od dnia 1 lipca 2020 r.

Wariant II - sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + kanapki robione na miejscu, które są wykładane na ladę sklepową, i z niej sprzedawane. Nie są to kanapki robione na życzenie klienta.

W tym wypadku nie są spełnione kryteria stałej placówki gastronomicznej, z uwagi na brak przyrządzania kanapki na życzenie klienta. Tutaj klient nie ma wpływu na zawartość kanapki, może nie być w ogóle menu. Klient kupuje przygotowaną kanapkę. Podobnie jakby kupił kanapkę zafoliowaną i zaetykietowaną, z tą różnicą, że kanapka jest całkowicie świeża.

Ponadto tak jak w wariancie I nie została spełniona definicja usług gastronomicznych, a zatem w tym wariancie również nie wystąpi obowiązek posiadania kasy fiskalnej on-line od dnia 1 lipca 2020 r.

III Wariant - sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + kanapki robione na miejscu, które są wykładane na ladę sklepową i z niej sprzedawane + kanapki wykonywane na życzenie klienta, a także pizzy przygotowanej na miejscu oraz soków wyciskanych na miejscu. W związku ze sprzedażą pizzy wyrabianej na miejscu sklep będzie dysponował zastawą stołową (sztućce, talerzyki, filiżanki).

Sprzedaż pieczywa, wyrobów cukierniczych, kanapek robionych na miejscu i kanapek przyrządzanych na życzenie klienta, a także pizzy i wyciskanych soków również nie będzie stanowić usługi gastronomicznej, a jedynie sprzedaż towarów. Potwierdzeniem tego jest wspomniana interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, która wskazuje, że sprzedaż gotowych produktów i półproduktów, w postaci zapiekanek, hot- dogów czy hamburgerów, które poddawane są obróbce termicznej. W przypadku. gdy klientowi nie jest zapewniona obsługa kelnerska, a serwis pracowników ogranicza się jedynie do przygotowania, zapakowania i wydania gotowego produktu jest traktowana jako kompleksowa dostawa towaru a nie świadczenie usługi. Jednakże, w ocenie Wnioskodawcy taka interpretacja może nie zostać podtrzymana i usługa robienia kanapek na życzenie klienta, powinna zostać zakwalifikowana jako usługa związana z wyżywieniem.

Wobec powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w wariancie III nie wystąpi dla Wnioskodawcy obowiązek posiadania kasy fiskalnej on-line od dnia 1 lipca 2020 r.

Wariant IV - sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + kanapki robione na miejscu, które są wykładane na ladę sklepową i z niej sprzedawane, a następnie podgrzewane na życzenie klienta. Również ten wariant zawiera w sobie sprzedaż towarów, a nie świadczenie usług, co potwierdza wspominana interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu. Samo podgrzanie gotowego produktu z piekarni nie jest usługą gastronomiczną. Sprzedaż gotowych produktów i półproduktów, w postaci zapiekanek, hot-dogów czy hamburgerów, które poddawane są obróbce termicznej, w przypadku, gdy klientowi nie jest zapewniona obsługa kelnerska, a serwis pracowników ogranicza się jedynie do przygotowania, zapakowania i wydania gotowego produktu jest traktowana jako kompleksowa dostawa towaru, a nie świadczenie usługi. Tym bardziej zatem jako dostawę towarów należy traktować samo podgrzanie wyrobu piekarniczego, bez potrzeby jakiegokolwiek składania z półproduktów.

Zatem również w tym wariancie nie wystąpi obowiązek posiadania kasy fiskalnej on-line od dnia 1 lipca 2020 r.

Reasumując, sprzedaż produktów żywnościowych, na zasadach opisanych we wniosku, stanowi dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a nie świadczenie usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Obowiązek prowadzenia ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących wynika z zapisu art. 111 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. 2018 r., poz. 2174 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą.

Zgodnie z tym przepisem, podatnicy dokonujący sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych są obowiązani prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących.

Powyższy przepis określa generalną zasadę, z której wynika, że obowiązek prowadzenia ewidencji przy zastosowaniu kasy rejestrującej dotyczy wszystkich podatników, którzy dokonują sprzedaży na rzecz określonych w nim odbiorców, tj. osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Zatem jednym z podstawowych kryteriów decydujących o obowiązku stosowania do ewidencjonowania kas rejestrujących jest status nabywcy wykonywanych przez podatnika świadczeń.

Z dniem 1 maja 2019 r. weszła w życie ustawa z dnia 15 marca 2019 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw oraz ustawy – Prawo o miarach (Dz. U. poz. 675). Ustawa ta wprowadza do ustawy o podatku od towarów i usług zmiany w zakresie kas rejestrujących. Ustawa ta zakłada m.in. możliwość, a dla podatników prowadzących działalność gospodarczą w określonych w ustawie wrażliwych branżach – obowiązek stosowania nowego rodzaju kas rejestrujących (kas on-line) w celu prowadzenia ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej oraz rolników ryczałtowych. Kasy on-line wyposażone są w nowe funkcjonalności umożliwiające, oprócz zapisu w pamięci fiskalnej i chronionej kasy, również przekazywanie w sposób ciągły, zautomatyzowany i bezpośredni danych rejestrowanych przy ich użyciu z prowadzonej ewidencji oraz danych o zdarzeniach mających znaczenie dla pracy kas do systemu teleinformatycznego Centralnego Repozytorium Kas.

W myśl art. 111a ust. 3 ustawy, kasy rejestrujące łączą się z Centralnym Repozytorium Kas za pośrednictwem sieci telekomunikacyjnej w sposób, który zapewnia:

1.  przesyłanie danych z kas rejestrujących do Centralnego Repozytorium Kas w sposób bezpośredni, ciągły, zautomatyzowany lub na żądanie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej, w postaci elektronicznej odpowiadającej strukturze logicznej, o której mowa w art. 193a § 2 Ordynacji podatkowej;
2.  przesyłanie poleceń z Centralnego Repozytorium Kas do kas rejestrujących, dotyczących pracy kas, i ich odbiór przez te kasy:
    1.  związanych z fiskalizacją kasy rejestrującej,
    2.  obejmujących określenie:
        *   sposobu i zakresu przesyłania danych z tej kasy,
        *   sposobu pracy kasy rejestrującej,
    3.  zapewniających prawidłowość pracy kasy rejestrującej.

Art. 111 ust. 6a ustawy określa wymagania i zasady działania, którym powinny odpowiadać kasy on-line. W myśl przywołanego przepisu, kasa rejestrująca musi zapewniać prawidłowe zaewidencjonowanie, przechowywanie i bezpieczne przesyłanie danych z kasy rejestrującej na zewnętrzne nośniki danych oraz umożliwiać połączenie i przesyłanie danych między kasą rejestrującą a Centralnym Repozytorium Kas określonych w art. 111a ust. 3 (…).

Pojęcie „kasa fiskalna on-line” zdefiniowane zostało w § 2 pkt 6 rozporządzenia z dnia 29 kwietnia 2019 r. w sprawie kas rejestrujących (Dz. U 2019 r., poz. 816), który odwołuje się do treści znowelizowanej ustawy, wskazując, że przez kasę on-line rozumie się kasę, o której mowa w art. 111 ust. 6a ustawy.

Znowelizowana ustawa o podatku od towarów i usług wskazuje terminy i grupy podatników, których obejmie obowiązek posiadania kasy on-line. Natomiast podatnicy, prowadzący działalność w innych obszarach niż określone w ustawie, zostali zwolnieni z obowiązku posiadania kas fiskalnych on-line. W ich przypadku ewidencja sprzedaży może być prowadzona z wykorzystaniem dotychczas stosowanych „tradycyjnych” kas fiskalnych. Zgodnie bowiem z art. 145a ust. 1, z zastrzeżeniem art. 145b, podatnicy mogą prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących z elektronicznym lub papierowym zapisem kopii, które nie umożliwiają połączenia i przesyłania danych między kasą rejestrującą a Centralnym Repozytorium Kas, określonych w art. 111a ust. 3.

W myśl art. 145b ust. 1 pkt 2 ustawy, podatnicy mogą prowadzić ewidencję sprzedaży przy zastosowaniu kas rejestrujących z elektronicznym lub papierowym zapisem kopii w terminie do dnia 30 czerwca 2020 r. – do:

1.  świadczenia usług związanych z wyżywieniem wyłącznie świadczonych przez stacjonarne placówki gastronomiczne, w tym również sezonowo, oraz usług w zakresie krótkotrwałego zakwaterowania,
2.  sprzedaży węgla, brykietu i podobnych paliw stałych wytwarzanych z węgla, węgla brunatnego, koksu i półkoksu przeznaczonych do celów opałowych.

Przepis ust. 1 stosuje się tylko do kas rejestrujących, przy zastosowaniu których jest prowadzona ewidencja sprzedaży w zakresie sprzedaży towarów lub świadczenia usług wymienionych w ust. 1 (art. 145b ust. 2 ustawy).

Jak wynika z opisu sprawy, Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i posiada obecnie kasy fiskalne z elektronicznym zapisem kopii. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja oraz sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych. Produkty Wnioskodawcy sprzedawane są w piekarniach, które oferują szeroki asortyment wysokiej jakości wspomnianego pieczywa i wyrobów cukierniczych. Wśród produktów Wnioskodawcy znajduje się pełen wybór pieczywa, zarówno pakowanego i niepakowanego oraz drożdżówki, pączki, bułki słodkie, ciasta i ciasteczka, a także torty.

Obecnie Wnioskodawca rozważa dalsze poszerzenie gamy asortymentowej co może spowodować, że działalność będzie prowadzona w następujących wariantach (konfiguracjach):

*   I Wariant - sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + sprzedaż kawy z ekspresu.

*   II Wariant - sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + kanapki robione na miejscu, które są wykładane na ladę sklepową i z niej sprzedawane. Nie są to kanapki robione na życzenie klienta.

*   III Wariant - sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + kanapki robione na miejscu, które są wykładane na ladę sklepową i z niej sprzedawane + kanapki wykonywane na życzenie klienta, a także pizza przygotowywana na miejscu oraz soki wyciskane na miejscu. W związku ze sprzedażą pizzy wyrabianej na miejscu sklep będzie dysponował zastawą stołową (sztućce, talerzyki, filiżanki).

*   IV Wariant - sklep stacjonarny - standardowa sprzedaż pieczywa i wyrobów cukierniczych + kanapki robione na miejscu, które są wykładane na ladę sklepową i z niej sprzedawane, a następnie podgrzewane na życzenie klienta.

W piekarniach nie jest obecnie prowadzona, ani planowana w powyżej prezentowanych wariantach obsługa kelnerska, nie ma sali restauracyjnej, rozumianej jako wnętrze z nakrytymi stołami, sztućcami, talerzami, kieliszkami. Nie ma także toalet ani szatni.

Informacja o produktach znajduje się na tablicy, a nie w karcie dań podawanej klientowi do stolika. Klient ma znikomą możliwość konfigurowania kupowanego produktu (poza kanapkami robionymi na życzenie). Przedmiotem działalności Wnioskodawcy nie jest działalność restauracyjna, która obejmuje zagwarantowanie klientowi: odpowiedniego lokalu (elegancka sala ze stołami i krzesłami oraz miejscem do wyboru), infrastruktury (stoły nakryte elegancką zastawą, szatnia, toalety, stosowna muzyka), obsługi kelnerskiej.

Wnioskodawca w żadnym z podanych wyżej wariantów nie prowadzi działalności w formie placówki gastronomicznej świadczącej usługi gastronomiczne, w tym również sezonowo Czynności będące przedmiotem zapytań w ramach niniejszego wniosku stanowią sprzedaż gotowych posiłków i dań.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii obowiązku ewidencjonowania obrotu osiąganego w opisanych w stanie faktycznym w wariatach I-IV za pomocą kasy fiskalnej on-line od dnia 1 lipca 2020 r.

Odnosząc się do obowiązku ewidencjonowania sprzedaży przy użyciu kas on-line od 1 lipca 2020 r., należy zauważyć, że dotyczy on tylko ściśle określonych grup podatników.

W przedmiotowej sprawie zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie miał On obowiązku ewidencjonowania obrotu za pomocą kas fiskalnych on-line od dnia 1 lipca 2020 r. ponieważ w żadnym z opisanych wariantów I-IV Wnioskodawca nie będzie placówką gastronomiczną świadczącą usługi związane z wyżywieniem.

W przedmiotowej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia, czy w odniesieniu do każdego sklepu stacjonarnego w przedstawionych wariantach sprzedaży będą one stanowiły stacjonarne placówki gastronomiczne, w których będą świadczone usługi związane z wyżywieniem.

Mając na uwadze powyższe konieczne jest zdefiniowanie dwóch elementów: usług związanych z wyżywieniem oraz stacjonarnej placówki gastronomicznej.

Należy zauważyć, że ustawodawca w art. 145b ust. 1 pkt 2 ustawy nie odwołuje się do klasyfikacji statystycznych usług, jednakże bazując pomocniczo na tych klasyfikacjach należy stwierdzić, że usługi związane z wyżywieniem ujęte zostały w Dziale 56 PKWiU, który to dział obejmuje usługi związane z zapewnieniem pełnego wyżywienia przeznaczonego do bezpośredniej konsumpcji w restauracjach, włączając restauracje samoobsługowe i oferujące posiłki „na wynos”, z lub bez miejsc do siedzenia. Nie jest przy tym istotny rodzaj obiektu serwującego posiłki, ale fakt, że są one przeznaczone do bezpośredniej konsumpcji.

Odnosząc powyższe do przedmiotowej sprawy, należy uznać, że Wnioskodawca przygotowując kawę z ekspresu (wariant I), robiąc kanapki na miejscu, które są następnie wykładane na ladę a po wyborze klienta sprzedawane (wariant II i wariant III), robiąc na miejscu na życzenie klienta kanapki, pizze lub soki (wariant III) czy przygotowując na miejscu kanapki, które przed podaniem będą podgrzewane na życzenie klienta (wariant IV), sprzedaje gotowe posiłki i napoje w pełni przyrządzone i serwowane do bezpośredniego spożycia. Czyli takie jak oferowane w placówkach gastronomicznych.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), pod pojęciem gastronomii rozumie się „działalność produkcyjno-usługową obejmującą prowadzenie restauracji, barów, itp.” oraz „sztukę przyrządzania potraw”. Natomiast zgodnie z definicją stosowaną w statystyce publicznej zakład lub punkt gastronomiczny stały lub sezonowy, którego przedmiotem działalności jest przygotowanie oraz sprzedaż posiłków i napojów do spożycia na miejscu i na wynos.

Placówki gastronomiczne dzielą się na:

*   placówki ogólnie dostępne;

*   placówki nastawione na obsługę określonych grup konsumentów.

Placówki gastronomiczne mogą być prowadzone m.in. w obrębie hoteli, moteli, zajazdów, schronisk, pól campingowych, w pensjonatach, domach wypoczynkowych i innych miejscach krótkotrwałego pobytu jak też w wagonach kolejowych wchodzących w skład pociągu oraz na statkach pasażerskich. Do placówek gastronomicznych nie zalicza się ruchomych punktów sprzedaży detalicznej i automatów sprzedażowych. Z kolei punktem gastronomicznym jest placówka gastronomiczna prowadząca ograniczoną działalność gastronomiczną, taką jak: smażalnia, pijalnia, lodziarnia, bufet w kinie, na stadionie, itp. Jednocześnie stała placówka gastronomiczna to placówka czynna w ciągu całego roku kalendarzowego, ewentualnie pracująca z pewnymi przerwami, wynikającymi z takich przyczyn jak remont, okresowy brak personelu (z powodu urlopu lub choroby), okresowa inwentaryzacja itp. Z kolei sezonowa placówka gastronomiczna to placówka uruchamiana okresowo i działająca nie dłużej niż sześć miesięcy w roku kalendarzowym. Dalej wg Głównego Urzędu Statystycznego, stacjonarne placówki gastronomiczne to m.in. bary, punkty gastronomiczne, restauracje, sezonowe placówki gastronomiczne, stołówki.

Odnosząc powyższe do sprawy będącej przedmiotem niniejszego wniosku należy stwierdzić, że prowadząc punkty sprzedaży (sklepy stacjonarne wskazane w wariantach I-IV), w których sprzedawane będą uprzednio przygotowane przez Wnioskodawcę wyroby gastronomiczne, tj. kanapki na zimno, kanapki na ciepło, pizza, świeżo wyciskane soki czy kawa z ekspresu, Wnioskodawca świadczy usługi związane z wyżywieniem w stacjonarnych placówkach gastronomicznych (sklepy stacjonarne wariantów I-IV).

Tym samym, mając na uwadze powyższe regulacje prawne wynikające z powołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro – jak wynika z opisu sprawy – w ramach prowadzonych sklepów stacjonarnych Wnioskodawca będzie prowadził punkty sprzedaży usług gastronomicznych, to stosownie do zapisu art. 145b ust. 1 pkt 2 ustawy, będzie zobowiązany do prowadzenia ewidencji sprzedaży na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej od 1 lipca 2020 r. przy użyciu kasy on-line, tj. kasy umożliwiającej połączenie i przesyłanie danych między kasą rejestrującą, a Centralnym Repozytorium Kas, z uwzględnieniem przepisu art. 145b ust. 2 ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego i stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym, w zakresie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.