Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/1/415-17/13/MCZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-04-09
Teza: ulga rehabilitacyjna - zabiegi rehabilitacyjne, leki, używanie samochodu
Słowa kluczowe: dojazdy; niepełnosprawni; odliczenia-odliczenie od dochodu; samochód; ulga-ulga rehabilitacyjna; wydatek-wydatki na rehabilitację
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 07 stycznia 2013 r. (data wpływu do tut. Biura – 09 stycznia 2013 r.) uzupełnionym w dniu 08 marca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej:

*   w części dotyczącej odliczenia wydatków poniesionych na używanie samochodu osobowego dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne - **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej odliczenia wydatków poniesionych na zabiegi rehabilitacyjne - **jest prawidłowe,**
*   w części dotyczącej odliczenia wydatków poniesionych na zakup leków w kraju i zagranicą - **jest prawidłowe**
*   w części dotyczącej odliczenia wydatków poniesionych na wykonanie badań w Niemczech - **jest nieprawidłowe,**
*   w części dotyczącej odliczenia wydatków poniesionych na dojazd własnym samochodem osobowym do Niemiec na badania - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 09 stycznia 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości skorzystania z odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego pismem z dnia 25 lutego 2013 r. znak: IBPB II/1/415-17/13/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono w dniu 08 marca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Od kwietnia 2011 r. Wnioskodawczyni choruje na raka jajnika. Jest po dwóch operacjach i przed trzecią operacją. Pierwsza operacja miała miejsce w maju 2011 r. Po operacji, w okresie od czerwca do września 2011 r. Wnioskodawczyni została poddana chemioterapii - podawano jej „T.” w 6 cyklach. W październiku 2011 r. Powiatowy Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności orzekł Wnioskodawczyni znaczny stopień niepełnosprawności na okres od 05 września 2011 r. do 31 października 2012 r. W listopadzie 2011 r. odbyła się kolejna operacja. W listopadzie 2012 r. Powiatowy Zespół do Spraw Orzekania o Niepełnosprawności podtrzymał wcześniejsze orzeczenie i określił jego obowiązywanie do dnia 31 listopada 2014 r. Wnioskodawczyni jest rencistką.

W kwietniu 2012 r., po badaniu markerów okazało się, że nastąpiła remisja raka. Po specjalistycznych badaniach zaproponowano Wnioskodawczyni leczenie tzw. celowane, niestandardowe (skuteczne ale drogie). W celu dobrania odpowiedniego leczenia wraz z rehabilitacją zaproponowano Wnioskodawczyni specjalistyczne badania w Niemczech. W związku z dojazdem na badania do Niemiec Wnioskodawczyni poniosła wydatki, w tym koszt winiety na terenie Czech (w łącznej wysokości około 1000 zł). Koszt badań w Niemczech wyniósł około 1 500 euro. Po otrzymaniu wyników badań z Niemiec dobrano Wnioskodawczyni odpowiednią chemioterapię oraz wspomagającą proces powrotu do zdrowia hipertermię oraz lekarstwa (sprowadzane z Niemiec oraz dostępne w Polsce). Chemioterapia odbywała się w ramach NFZ, natomiast hipertermia tylko prywatnie - koszt 1 hipertermii to 790 zł. Wnioskodawczyni zalecono 30 zabiegów hipertermii. Od 13 sierpnia 2012 r. do 12 lutego 2013 r., Wnioskodawczyni odbyła 8 cykli chemioterapii, tj. 16 podań, na które dojeżdżała własnym samochodem do innego miasta. Po każdej chemioterapii Wnioskodawczyni w ciągu 24 godzin musiała być poddana hipertermii, która wykonywana jest tylko w prywatnej klinice onkologii. Na hipertermię Wnioskodawczyni dojeżdżała własnym samochodem do jeszcze innego miasta. Ponadto, Wnioskodawczyni sprowadzała z Niemiec zalecone jej leki, jak również kupowała leki w Polsce.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni, odpowiadając na pytanie Organu m.in. czy chemioterapia i hipertermia stosowana w jej leczeniu jest zabiegiem rehabilitacyjno-leczniczym czy też zabiegiem medycznym (metodą leczenia choroby) wskazała, że chemioterapia nie jest zabiegiem operacyjnym, który jest typowym zabiegiem medycznym ale zabiegiem leczniczo-rehabilitacyjnym. W ocenie Wnioskodawczyni, już sama nazwa wskazuje na terapię (chemioterapia), tylko wspartą farmaceutykami. Ludzie ulegający wypadkowi przechodzą operację a następnie rehabilitację wspomaganą farmaceutykami, by odzyskać sprawność fizyczną. W ocenie Wnioskodawczyni, jest podobieństwo między jej powrotem do zdrowia, formy fizycznej a takiej osoby, która uległa wypadkowi. I w tym i w tym przypadku pomocniczo są podawane środki medyczne, także w obu przypadkach są wskazane masaże, czyli zabiegi, które pobudzają krążenie i wspomagają mięśnie. Chemioterapia to nic innego jak tylko zabieg rehabilitacyjno-leczniczy, który jest wspomagany farmaceutykami dla szybszego osiągnięcia oczekiwanych rezultatów tej terapii.

Natomiast odnosząc się do zabiegów hipertermii Wnioskodawczyni wskazała, że hipertermia powinna być tylko i wyłącznie potraktowana jako zabieg leczniczo-rehabilitacyjny, tak jak jonoforeza, diadynamik, pole magnetyczne itp., to też są zabiegi przy użyciu prądu jak hipertermia i one też wspomagają rehabilitację. Powodują szybszy efekt zdrowienia. Zabieg hipertermii, któremu poddana jest Wnioskodawczyni też jest jednym z takich zabiegów rehabilitacyjnych, który poprzez nagrzewanie działa jak lampa soluks i ma podobne działanie.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni będzie mogła odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatki poniesione na:

*   badania wykonane w Niemczech,
*   dojazd samochodem na badania w Niemczech,
*   dojazd samochodem na chemioterapię i hipertermię,
*   zabiegi hipertermii,
*   zakup leków w kraju i poza krajem?

Wnioskodawczyni uważa, że badania wykonane w Niemczech były konieczne w procesie jej powrotu do zdrowia, rehabilitacji i dlatego może je odliczyć od podatku/dochodu.

Tych badań w Polsce się nie wykonuje, a te które są robione podlegają ulgom lub są refundowane. Wnioskodawczyni sądzi, że gdyby te badania były wykonywane w Polsce też byłyby objęte ulgami, tak jak zapewnia to Konstytucja RP. Badania te wykazały jakie zastosować w stosunku do Wnioskodawczyni terapie i zabiegi rehabilitacyjno-lecznicze wspomagane farmaceutykami.

Wnioskodawczyni uważa ponadto, że jako osoba ze znacznym stopniem niepełnosprawności ma prawo lub powinna mieć prawo odliczyć wydatki poniesione na dojazd na zabiegi rehabilitacyjne, jakimi w jej ocenie są chemioterapia i hipertermia. Wnioskodawczyni podkreśliła, że badań wykonanych w Niemczech nie wykonuje się w Polsce.

W ocenie Wnioskodawczyni, powinna mieć takie same szanse jak przy leczeniu innych typów raka. Niestandardowa (celowana) metoda leczenia raka jest droga ale skuteczna.

Zabiegi hipertermii wspomagają rehabilitację i powodują szybszy efekt zdrowienia.

W odniesieniu do lekarstw kupowanych w innym kraju i sprowadzonych do Polski Wnioskodawczyni uważa, że leki te powinny być traktowana tak samo jaka leki zakupione w polskich aptekach, bo gdyby były dostępne w Polsce, to Wnioskodawczyni nie musiałaby sprowadzać ich z innego kraju.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) podstawę obliczenia podatku z zastrzeżeniem art. 29-30c oraz art. 30e, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4, 4a - 4e, ust. 6 lub art. 24b ust. 1 i 2 lub art. 25, po odliczeniu kwot wydatków na cele rehabilitacyjne oraz wydatków związanych z ułatwieniem wykonywania czynności życiowych, poniesionych w roku podatkowym przez podatnika będącego osobą niepełnosprawną lub podatnika, na którego utrzymaniu są osoby niepełnosprawne.

Rodzaje wydatków na cele rehabilitacyjne uprawniające do odliczeń od dochodu przed opodatkowaniem zawiera art. 26 ust. 7a ww. ustawy, zaś zasady i warunki dokonywania tych odliczeń określone zostały w ust. 7 i 7b – 7g tego artykułu.

W myśl art. 26 ust. 7d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkiem odliczenia wydatków, o których mowa w ust. 7a, jest posiadanie przez osobę, której dotyczy wydatek:

1.  orzeczenia o zakwalifikowaniu przez organy orzekające do jednego z trzech stopni niepełnosprawności, określonych w odrębnych przepisach, lub
2.  decyzji przyznającej rentę z tytułu całkowitej lub częściowej niezdolności do pracy, rentę szkoleniową albo rentę socjalną, albo
3.  orzeczenia o niepełnosprawności osoby, która nie ukończyła 16 roku życia, wydanego na podstawie odrębnych przepisów.

Wydatki, o których mowa w ust. 7a, podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały sfinansowane (dofinansowane) ze środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych, zakładowego funduszu aktywności, Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych lub ze środków Narodowego Funduszu Zdrowia, zakładowego funduszu świadczeń socjalnych albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie. W przypadku, gdy wydatki były częściowo sfinansowane (dofinansowane) z tych funduszy (środków), odliczeniu podlega różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a kwotą sfinansowaną (dofinansowaną) z tych funduszy (środków) lub zwróconą w jakiejkolwiek formie (art. 26 ust. 7b ustawy).

Natomiast w myśl postanowień art. 26 ust. 13a ww. ustawy, wydatki na cele określone w ust. 1 podlegają odliczeniu od dochodu, jeżeli nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów lub nie zostały odliczone od przychodu na podstawie ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym lub od dochodu na podstawie ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym albo nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Zgodnie z art. 26 ust. 7 pkt 4 powołanej ustawy wysokość wydatków na cele określone w ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 7c, ustala się na podstawie dokumentu stwierdzającego ich poniesienie, zawierającego w szczególności: dane identyfikujące kupującego (odbiorcę usługi lub towaru) i sprzedającego (towar lub usługę), rodzaj zakupionego towaru lub usługi oraz kwotę zapłaty (…).

Stosownie do art. 26 ust. 7c pkt 3 powołanej ustawy w przypadku wydatków, o których mowa w ust. 7a pkt 7, 8 i 14, nie jest wymagane posiadanie dokumentów stwierdzających ich wysokość. Jednakże na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej podatnik jest obowiązany przedstawić dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności okazać dokument potwierdzający zlecenie i odbycie niezbędnych zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych.

Należy zaznaczyć, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona. Zgodnie bowiem z zasadą, przyjętą w orzecznictwie NSA, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania. Tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle; niedopuszczalna jest ich interpretacja rozszerzająca.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni od 2011 r. choruje na raka; jest osobą niepełnosprawną posiadającą orzeczenie o znacznym stopniu niepełnosprawności. W związku z tym Wnioskodawczyni poniosła wydatki na specjalistyczne badania w Niemczech, w wysokości około 1 500 euro oraz wydatki na dojazd do Niemiec, w tym koszt winiety na terenie Czech (w łącznej wysokości około 1000 zł). Po otrzymaniu wyników badań z Niemiec lekarz dobrał Wnioskodawczyni odpowiednią chemioterapię oraz wspomagającą proces powrotu do zdrowia hipertermię oraz lekarstwa (sprowadzane z Niemiec). W związku z tym Wnioskodawczyni poniosła również wydatki na dojazd samochodem osobowy stanowiącym jej własność na chemioterapię, która odbywała się w innym mieście. Jak również poniosła wydatki na hipertermię - koszt 1 hipertermii to 790 zł (Wnioskodawczyni zalecono 30 zabiegów hipertermii) oraz dojazd na te zabiegi również poza miejscem zamieszkania. Ponadto, Wnioskodawczyni sprowadzała z Niemiec zalecone jej leki, jak również kupowała leki w Polsce. Wnioskodawczyni wskazane wydatki chciałaby odliczyć w ramach ulgi rehabilitacyjnej.

Możliwość odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię na zabiegi hipertermii i badania diagnostyczne w Niemczech należy analizować w oparciu o przepisy art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem za wydatki na cele rehabilitacyjne, o których mowa w art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy uważa się wydatki poniesione na odpłatność za pobyt na leczeniu w zakładzie lecznictwa uzdrowiskowego, za pobyt w zakładzie rehabilitacji leczniczej, zakładach opiekuńczo leczniczych i pielęgnacyjno-opiekuńczych oraz odpłatność za zabiegi rehabilitacyjne.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „zabieg”, „rehabilitacja” oraz „rehabilitacja lecznicza”, zatem koniecznym jest wyjaśnienie tych pojęć w oparciu o definicje encyklopedyczne oraz wydaną z zakresu rehabilitacji literaturę. Zgodnie z definicją tych pojęć zawartą w „Słowniku wyrazów obcych” (PWN, Warszawa 1991r.) oraz „Encyklopedii” PWN, zabieg stanowi interwencję mającą na celu wywołanie określonego skutku, zwykle będącą środkiem zaradczym przeciwdziałającym czemuś (np. skutkom choroby); rehabilitacja jest to przywrócenie choremu sprawności fizycznej i psychicznej poprzez stosowanie odpowiednich zabiegów leczniczych; rehabilitacja lecznicza zaś to połączenie leczenia z postępowaniem usprawniającym, które obejmuje zabiegi fizykoterapeutyczne, wodolecznictwo, światłolecznictwo, elektrolecznictwo, mechanoterapię i kinezyterapię. Istotne znaczenie mogą mieć również zabiegi chirurgiczne zmierzające do przywrócenia organicznych funkcji, zmniejszenia następstw nieodwracalnych zmian lub wyrównanie ich w takim stopniu, aby poszkodowanemu przywrócić jego społecznie przydatną sprawność.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 127, poz. 721 ze zm.) rehabilitacja osób niepełnosprawnych oznacza zespół działań, w szczególności organizacyjnych, leczniczych, psychologicznych, technicznych, szkoleniowych, edukacyjnych i społecznych, zmierzających do osiągnięcia, przy aktywnym uczestnictwie tych osób, możliwie najwyższego poziomu ich funkcjonowania, jakości życia i integracji społecznej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, iż jeśli rzeczywiści hipertermię można zaliczyć - jak to stwierdziła Wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku – do zabiegów leczniczo - rehabilitacyjnych (podobnie jak jonoforezę, diadynamik czy pole magnetyczne), o których mowa w powołanych wyżej art. art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zabiegi te zostały zlecone przez lekarza jako niezbędne w rehabilitacji, a zatem i powrocie do zdrowia, a Wnioskodawczyni poniosła wydatki z tytułu tych zabiegów, to ma prawo do uwzględnienia tych wydatków, jako wydatków poniesionych na odpłatne zabiegi rehabilitacyjne.

Powyższe wydatki podlegają odliczeniu od dochodu w wysokości wynikającej z posiadanych imiennych dokumentów, potwierdzających ich poniesienie.

Natomiast wykonanie odpłatnych badań diagnostycznych w Niemczech i poniesienie z tego tytułu wydatków, nie uprawnia do odliczenia od dochodu podatnika jako wydatków poniesionych na cele wskazane w art. 26 ust. 7a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Badania diagnostyczne tak jak i badania laboratoryjne czy inne badania konieczne w procesie diagnozowania i leczenia pacjenta, nie są zabiegami rehabilitacyjnymi, o których mowa w tymże przepisie. Wskazany przepis jednoznacznie wskazuje na odliczenie wydatków na zabiegi rehabilitacyjne. Zatem nie można w ramach jego dyspozycji (jak również w ramach pozostałych uregulowań dotyczących ulgi rehabilitacyjnej) dokonywać odliczeń wszelkich wydatków związanych z leczeniem.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych na odpłatne zabiegi rehabilitacyjne - zabiegi hipertermii, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w części dotyczącej odliczenia wydatków poniesionych na odpłatne badania diagnostyczne w Niemczech należało uznać za nieprawidłowe.

Możliwość odliczenia w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych przez Wnioskodawczynię na dojazd na zabiegi leczniczo - rehabilitacyjne należy analizować w oparciu o przepisy art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z tym przepisem za wydatki, o których mowa w ust. 1 pkt 6, uważa się wydatki poniesione na używanie samochodu osobowego, stanowiącego własność (współwłasność) osoby niepełnosprawnej zaliczonej do I lub II grupy inwalidztwa lub podatnika mającego na utrzymaniu osobę niepełnosprawną zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa albo dzieci niepełnosprawne, które nie ukończyły 16 roku życia, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne – w wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty 2.280 zł.

Z analizy art. 26 ust. 7a pkt 14 ww. ustawy wynika, że aby skorzystać z możliwości odliczenia od dochodu wydatków poniesionych na używanie samochodu osobowego dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, m.in. należy:

1.  być osobą niepełnosprawną zaliczoną do I lub II grupy inwalidztwa,
2.  odbyć niezbędne zabiegi leczniczo rehabilitacyjne (zlecone przez lekarza),
3.  ponieść wydatki na używanie własnego samochodu osobowego dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne,
4.  być właścicielem (współwłaścicielem) samochodu osobowego.

Zatem nie wszystkie przejazdy związane z leczeniem osoby niepełnosprawnej będą podlegały odliczeniu w ramach powołanego przepisu a tylko te, które są związane z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. W ramach ww. ulgi podatkowej mieszczą się z pewnością wydatki poniesione na używanie samochodu osobowego w związku z koniecznym przewozem (przejazdem) na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne (np. zlecone przez lekarza), poniesione przez osobę niepełnosprawną posiadającą I lub II grupę inwalidztwa. Natomiast w ramach tego limitu nie będą mogły być odliczone m.in. wydatki związane z wyjazdami na wizyty lekarskie w przychodni, poradni czy w szpitalu, wykonywanie badań laboratoryjnych i innych badań, w tym np. badań diagnostycznych (np. USG, EKG, tomografia komputerowa, itp.) bowiem wyjazdy te nie spełniają wymogu określonego przez ustawodawcę w treści art. 26 ust. 7a pkt 14 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; nie są wyjazdami na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne.

Zaznaczyć również należy, iż określona w art. 26 ust. 7a pkt 14 ww. ustawy kwota 2.280 zł jest maksymalną kwotą, która może być odliczona tytułem poniesienia ww. wydatków. Użycie przez ustawodawcę, przy określaniu wielkości limitu, wyrażenia „w wysokości nieprzekraczającej kwoty 2.280 zł” (a nie „w wysokości 2.280 zł’’) wskazuje, iż wysokość odliczenia uzależniona jest od intensywności (częstości) używania samochodu. .

Wskazany limit 2.280 zł dotyczy tylko i wyłącznie wydatków poniesionych na używanie samochodu osobowego będącego własnością (współwłasnością) osoby niepełnosprawnej, lub osoby mającej na utrzymaniu osobę niepełnosprawną lub dziecko niepełnosprawne, które nie ukończyło 16 roku życia, związanego z przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne. Kwota 2.280 zł nie jest odliczeniem z tytułu bycia osobą niepełnosprawną z I lub II grupą inwalidztwa lub z tytułu bycia osobą, która posiada osobę niepełnosprawną na utrzymaniu, lecz z tytułu korzystania z samochodu na dojazdy na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne, którym osoba niepełnosprawna jest poddawana. Kwota ta jest wyłącznie limitem, powyżej którego wydatki poniesione na korzystanie z samochodu nie podlegają odliczeniu.

Zatem, podatnik może odliczyć tylko te wydatki na dojazd, które faktycznie poniósł (do kwoty 2.280 zł), to oznacza, że nie może odliczyć kwoty 2,280 zł, jeżeli poniósł wydatki w kwocie niższej od wyżej wskazanej.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że jeśli rzeczywiście chemioterapia, jak i powyżej poddana analizie hipertermia są - jak to stwierdziła Wnioskodawczyni w uzupełnieniu wniosku –zabiegami leczniczo - rehabilitacyjnymi i zostały zlecone przez lekarza jako konieczne i niezbędne w rehabilitacji Wnioskodawczyni, to wydatki z tytułu używania własnego samochodu osobowego, dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na niezbędne zabiegi leczniczo-rehabilitacyjne (chemioterapię i hipertermię), Wnioskodawczyni ma prawo odliczyć od dochody w wysokości faktycznie poniesionej; jednakże maksymalnie do kwoty 2.280 zł.

Poniesienie wydatków na cel inny niż wskazał ustawodawca w ww. przepisie nie uprawnia do skorzystania z ww. odliczenia na cele rehabilitacyjne.

Powyższe wydatki, jako wydatkami na cele rehabilitacyjne podlegają odliczeniu tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione. Stosownie do art. 21 ust. 7c pkt 3 cyt. wyżej ustawy podatnik korzystający z tego odliczenia obowiązany jest posiadać dokumenty potwierdzające zlecenie i odbycie niezbędnych zabiegów leczniczo-rehabilitacyjnych.

Natomiast poniesienie wydatków z tytułu dojazdu na badania diagnostyczne do Niemiec, nie uprawnia do odliczenia ich od dochodu podatnika, jako wydatków poniesionych na cele wskazane w art. 26 ust. 7a pkt 14 ustawy o podatku dochodowym. Wydatki na dojazd własnym samochodem osobowym na badania diagnostyczne czy jakiekolwiek inne badania medyczne konieczne w procesie leczenia pacjenta, nie mieszczą się w dyspozycji wyżej wskazanego przepisu.

Należy jeszcze raz podkreślić, że katalog ulg wymienionych w art. 26 ust. 7a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że odliczeniu podlegają jedynie wydatki enumeratywnie w nim wymienione. Rozszerzająca interpretacja przepisu art. 26 ust. 7a cyt. ustawy jest niedozwolona.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych na używanie samochodu osobowego dla potrzeb związanych z koniecznym przewozem na zabiegi leczniczo – rehabilitacyjne, tj. w przedmiotowym przypadku na chemioterapię i hipertermię, należało uznać za prawidłowe.

Natomiast w części dotyczącej odliczenia wydatków poniesionych na używanie samochodu osobowego dla potrzeb związanych z przejazdem w celu wykonanie badań diagnostycznych w Niemczech należało uznać za nieprawidłowe.

Następne zagadnie poruszone we wniosku dotyczy możliwości odliczenia przez osobę niepełnoprawną w ramach ulgi rehabilitacyjnej wydatków poniesionych na leki kupowane w kraju i zagranicą.

Tego rodzaju odliczenia reguluje art. 26 ust. 7a pkt 12 ww. ustawy. Stosownie do jego treści za wydatki na cele rehabilitacyjne oraz wydatki związane z ułatwianiem wykonywania czynności życiowych, uważa się wydatki poniesione na leki – w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł, jeśli lekarz specjalista stwierdzi, że osoba niepełnosprawna powinna stosować określone leki (stale lub czasowo).

W przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest definicji „leku” – a zatem posiłkowo należy opierać się na definicjach zawartych w ustawie z dnia 06 września 2001 r. – Prawo farmaceutyczne (t.j. Dz. U. z 2008 r. Nr 45, poz. 271 ze zm.). Z definicji tych wynika, że: lekiem aptecznym jest produkt leczniczy sporządzony w aptece zgodnie z recepturą farmakopealną, przeznaczony do wydawania w tej aptece; lekiem gotowym jest produkt leczniczy wprowadzony do obrotu pod określoną nazwą i w określonym opakowaniu; lekiem recepturowym jest produkt leczniczy sporządzony w aptece na podstawie recepty lekarskiej; produkt leczniczy to substancja lub mieszanina substancji, przedstawiana jako posiadająca właściwości zapobiegania lub leczenia chorób występujących u ludzi lub zwierząt lub podawana w celu postawienia diagnozy lub w celu przywrócenia, poprawienia lub modyfikacji fizjologicznych funkcji organizmu poprzez działania farmakologiczne, immunologiczne lub metaboliczne.

Wykaz produktów spełniających cechy „leku” na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jest zamieszczany w Urzędowym Wykazie Produktów Leczniczych Dopuszczonych do Obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (opublikowanym w Dz. Urz. Ministra Zdrowia z 2012 r. poz. 6 – www.urpl.gov.pl). Ponadto do obrotu dopuszczone zostają bez konieczności uzyskania pozwolenia produkty lecznicze sprowadzane z zagranicy, jeżeli ich stosowanie jest niezbędne dla ratowania życia lub zdrowia pacjenta, pod warunkiem, że dany produkt leczniczy jest dopuszczony do obrotu w kraju, z którego jest sprowadzany i posiada aktualne pozwolenie dopuszczenia do obrotu. Podstawą sprowadzenia takiego produktu leczniczego jest jednak zapotrzebowanie szpitala albo lekarza prowadzącego leczenie poza szpitalem, potwierdzone przez konsultanta z danej dziedziny medycyny.

Przepisy prawa podatkowego w tym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają również definicji czy też przesłanek pozwalających uznać daną osobę za lekarza specjalistę – zatem również pomocniczo należy stosować definicję zawartą w ustawie z dnia 5 grudnia 1996 r. o zawodach lekarza i lekarza dentysty (Dz. U. 2011 r. Nr 277, poz. 1634 ze zm.), zgodnie z którą lekarzem specjalistą jest osoba, która jest obywatelem polskim lub obywatelem innego niż Rzeczpospolita Polska państwa członkowskiego Unii Europejskiej i posiada:

*   dyplom lekarza lub lekarza dentysty wydany przez polską szkołę wyższą lub
*   dyplom lub inne dokumenty poświadczające formalne kwalifikacje lekarza lub lekarza dentysty, wydane przez inne niż Rzeczpospolita Polska państwo członkowskie Unii Europejskiej, lub
*   dyplom lekarza lub lekarza dentysty wydany przez inne państwo niż państwo członkowskie Unii Europejskiej, pod warunkiem że dyplom został uznany w Rzeczypospolitej Polskiej za równorzędny zgodnie z odrębnymi przepisami,
*   tytuł specjalisty w określonej dziedzinie medycznej.

Jak z powyższego wynika osoba niepełnosprawna posiadająca stosowne orzeczenie o niepełnosprawności, która chce skorzystać z ulgi przewidzianej przez ustawodawcę w treści art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych musi spełnić następujące warunki:

1.  dokonać zakupu produktów spełniających cechy „leku”,
2.  ponieść w danym miesiącu wydatki na zakup leków powyżej kwoty 100 zł,
3.  posiadać dokument potwierdzającego poniesienie wydatku (faktury) – dowód poniesienia tegoż wydatku powinien być wystawiony na imię i nazwisko osoby niepełnosprawnej,
4.  posiadać potwierdzenie przez właściwego lekarza specjalistę o konieczności stosowania zaleconych leków.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że w przypadku poniesienia przez Wnioskodawczynię posiadającą stosowne orzeczenie o niepełnosprawności, wydatków na zakup produktów, które spełniają cechy „leku” zarówno w rozumieniu polskiego ustawodawstwa, jak i w rozumieniu ustawodawstwa państwa, z którego lek został sprowadzony, zlecone przez lekarza specjalistę, o którym mowa w cyt. wyżej art. 26 ust. 7a pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to lekarz stwierdził, że Wnioskodawczyni powinna stosować określone leki (stale lub czasowo), to Wnioskodawczyni, jeśli posiada imienny dowód z którego wynika, że poniosła wydatek, ma prawo zgodnie z treścią art. 26 ust. 7a pkt 12 tejże ustawy odliczyć wydatki poniesione na leki w wysokości stanowiącej różnicę pomiędzy faktycznie poniesionymi wydatkami w danym miesiącu a kwotą 100 zł.

Dokumentem, który poświadcza poniesienie ww. wydatków, zgodnie z powołanym wyżej art. 26 ust. 7 pkt 4 jest dokument, który zawiera dane personalne osoby niepełnosprawnej ponoszącej wydatek na ten cel. Dokumentem takim jest m.in. faktura VAT.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w części dotyczącej możliwości odliczenia wydatków poniesionych na zakup leków w kraju i zagranica należało uznać za prawidłowe.

Końcowo wskazać należy, iż stosownie do treści § 2 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w związku z art. 14b § 6 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, dyrektorzy izb skarbowych upoważnieni są w imieniu ministra właściwego do spraw finansów publicznych do udzielania pisemnych interpretacji indywidualnych w zakresie przepisów prawa podatkowego w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa w sprawach pozostających we właściwości naczelników urzędów i dyrektorów izb skarbowych oraz naczelników urzędów i dyrektorów izb celnych.

Zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, pod pojęciem przepisów prawa podatkowego rozumie się przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych, przy czym mianem ustaw podatkowych – w rozumieniu art. 3 pkt 1 Ordynacji podatkowej określa się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich.

Z powyższych regulacji wynika, że upoważniony Dyrektor Izby Skarbowej ma obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania ustaw podatkowych oraz wydanych na ich podstawie aktów wykonawczych i ratyfikowanych umów międzynarodowych związanych z materią podatkową.

W związku z powyższym, stwierdzenie czy zabiegi chemioterapii i hipertermii są zabiegami rehabilitacyjnymi lub leczniczo - rehabilitacyjnymi nie należy do właściwości organu upoważnionego do wydania interpretacji indywidualnej.

W związku z powyższym, ocena stanowiska Wnioskodawczyni w tym zakresie dokonana została jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego i przy założeniu, iż zgodnie z treścią wniosku chemioterapia i hipertermia są zabiegami leczniczo – rehabilitacyjnymi.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.