Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-265/13-2/JK2
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-16
Teza: Czy Instytut jako płatnik jest zobligowany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych pracownikowi wynagrodzeń, czy też jest z tego obowiązku zwolniony?
Słowa kluczowe: obowiązek-obowiązek płatnika; pracownik; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony); [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7-art. 31

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 16.04.2013 r. (data wpływu 22.04.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.04.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W związku z realizacją finansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach 7 Programu Ramowego projektu: NanOtechnology, Biomaterials and aLternative Energy Source for ERA Integration, (dalej-. „Projekt”) Instytut C. F. (dalej: „Instytut”), będącą jednostką organizacyjną Polskiej Akademii Nauk posiadającą osobowość prawną, zatrudnił w dniu 01 marca 2012 r. na stanowisku pracownika naukowego osobę fizyczną będącą obywatelem Indii (dalej: „Pracownik”), której z tego tytułu wypłacane jest w Polsce wynagrodzenie. Stosownie do zawartej umowy okres zatrudnienia określono na 18 miesięcy. W roku kalendarzowym 2012 Pracownik przebywał w Polsce około 300 dni, zaś w 2013 będzie przebywał około 250 dni. Bezpośrednio przed przybyciem do Polski Pracownik zamieszkiwał w Indiach. Zgodnie z przekazanymi Instytutowi wyjaśnieniami Pracownik posiada centrum swoich interesów osobistych (życiowych) w Indiach, na co wskazuje m.in. miejsce zamieszkania w Indiach oraz fakt zamieszkiwania tam rodziny pracownika (rodzice, siostry i bracia), z których Pracownik utrzymuje ścisły kontakt (przykładowo Pracownik przebywał w tym celu w Indiach w okresie od 27.08.2012 r. do 08.09.2012 r. oraz przebywa także w kwietniu 2013 r.), jak również znajomych i przyjaciół. Pracownik podlega w Indiach opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów (przychodów) na dowód czego przekazał Instytutowi stosowny Certyfikat Rezydencji wydany przez uprawniony organ podatkowy w Indiach (ważny w okresie 01 stycznia 2012 r. - 31 grudnia 2013 r.). Dodatkowo Pracownik przedstawił Instytutowi certyfikat, z którego wynika, iż był w Indiach wykładowcą uniwersyteckim w okresie do 16.06.2004 r. do 03.05.2005 r. Przedmiotem działania Instytutu jest prowadzenie badań naukowych w dziedzinie chemii fizycznej i dyscyplin pokrewnych oraz upowszechnianie wyników tych badań a do jego zadań należą w szczególności: prowadzenie prac badawczych w dziedzinie chemii fizycznej dyscyplin pokrewnych, prowadzenie prac rozwojowych i wdrażanie wyników tych badań do gospodarki, wspieranie osób rozpoczynających karierę naukową, kształcenie pracowników naukowych i specjalistów o szczególnych kwalifikacjach w zakresie nauk chemicznych i fizycznych na różnych poziomach, współpraca z uczelniami, instytutami badawczymi i towarzystwami naukowymi, w szczególności w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych, współpraca ze środowiskiem społeczno – gospodarczym w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w celu ich wdrożenia, rozwijanie międzynarodowej współpracy naukowej przez tworzenie konsorcjów naukowych i prowadzenie projektów badawczych wspólnie z partnerami zagranicznymi, upowszechnianie wiedzy w zakresie działalności Instytutu oraz wykonywanie innych zadań wynikających z obowiązujących przepisów oraz zleconych przez władze Polskiej Akademii Nauk. Zadania te Instytut realizuje poprzez: prowadzenie badań naukowych, publikowanie wyników prac badawczych, nadawanie stopni naukowych zgodnie z posiadanymi uprawnieniami, prowadzenie działalności z zakresu kształcenia, zwłaszcza doktorskim i podoktorskim — przy czym w procesie kształcenia w zakresie studiów wyższych Instytut współpracuje z wyższymi uczelniami; o ochronę własnych oryginalnych i rozwiązań naukowo— technicznych w kraju i za granicą, współpracę z krajowymi i zagranicznymi instytucjami naukowymi; opracowywanie ekspertyz i udzielanie opinii w zakresie problematyki naukowej instytutu, organizowanie zebrań naukowych (konferencje, zjazdy, sympozja naukowe, inne) współdziałanie z instytucjami upowszechniania wiedzy w dziedzinach wskazanych powyżej oraz organizacje obsługi potrzeb bibliotecznych oraz dokumentacyjno-informacyjnych w zakresie swojej działalności naukowej. Przedmiotem zapytania nie jest kwestia zwolnienia wynagrodzenia z opodatkowania na skutek finansowania wynagrodzenia ze środków Unii Europejskiej (co było przedmiotem odrębnego zapytania) a jedynie ocena ewentualnej konieczności poboru zaliczek od wypłacanych wynagrodzeń w kontekście zapisów stosownej umowy zawartej pomiędzy Polską oraz Indiami.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Instytut jako płatnik jest zobligowany do pobierania zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych pracownikowi wynagrodzeń, czy też jest z tego obowiązku zwolniony?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Pracownik posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Indiach. Dowodem tego jest przedstawiony Instytutowi certyfikat rezydencji. Dodatkowo z udostępnionych Instytutowi danych wynika, iż Pracownik posiada centrum interesów życiowych w Indiach, a co za tym idzie nie ulega wątpliwości, iż pracownik jest rezydentem podatkowym w Indiach (nawet jeśli przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w roku). Zdaniem Instytutu oznacza to, że w Polsce Pracownik powinien podlegać jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Stosownie do art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej „Ustawa”) za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Zgodnie z brzmieniem art. 31 ustawy osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 32 ust. 1 ustawy, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1 a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 — 32 % dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Przy czym zapisy te stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Odnosząc się do opodatkowania w Polsce wynagrodzenia wypłacanego w Polsce Pracownikowi z tytułu wykonywania przez niego pracy na rzecz Instytutu, wskazać należy zapisy art. 22 umowy sporządzonej w Warszawie dniu 21 czerwca 1989 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej u Rządem Republik Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (dalej: „Umowy”), stosownie do których: „Profesor lub nauczyciel, który ma lub miał miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw bezpośrednio przed przybyciem do drugiego Umawiającego się Państwa celu nauczania lub prowadzenia prac badawczych lub w obu celach, na uniwersytecie, w szkole wyższej, szkole bądź innej uznanej placówce w tym drugim Umawiającym się Państwie, będzie zwolniony od opodatkowania w tym drugim Państwie z tytułu wynagrodzenia za takie nauczanie albo prowadzenie prac badawczych przez okres nie przekraczający 2 lat od daty jego przybycia do tego drugiego Państwa.”

Zdaniem Instytutu dla zaistnienia opisanego zwolnienia konieczne jest łączne zaistnienie następujących okoliczności:

1.  osoba fizyczna musi być nauczycielem bądź posiadać tytuł profesora,
2.  osoba fizyczna chcąc skorzystać ze zwolnienia w Polsce musiała posiadać miejsce zamieszkania w Indiach bezpośrednio przed przybyciem do Polski,
3.  celem jej przybycia musi być nauczanie lub prowadzenie prac badawczych na uniwersytecie, w szkole wyższej, szkole bądź innej uznanej placówce w Polsce,
4.  okres prowadzenia prac badawczych bądź nauczania wykonywanego przez osobę fizyczną nie może przekroczyć 2 lat licząc od daty przybycia.

Zdaniem Instytutu nie ulega wątpliwości, iż Pracownik przybył do Polski celem prowadzenia prac badawczych w Instytucie oraz posiadał bezpośrednio przed przybyciem do Polski miejsce zamieszkania w Indiach. Przesłanki wskazane jako Nr 2 oraz 3 powyżej zostały więc w przedstawionym stanie faktycznym spełnione, także planowany okres zatrudnienia spełni przesłankę maksymalnego dopuszczalnego Umowę okresu (punkt Nr 5).

Instytut stoi także na stanowisku, iż fakt przedstawienia przez Pracownika opisanego w stanie faktycznym certyfikatu uzasadnia przyjęcie, iż Pracownik może być potraktowany jako nauczyciel w rozumieniu Umowy – co oznacza spełnienie przesłanki Nr 1 omawianego zwolnienia.

Dodatkowo zdaniem Wnioskodawcy Instytut C.F. będący jednostką Organziacyjną Polskiej Akademii Nauk posiadającej osobowość prawną jest także „inną uznaną placówką” w rozumieniu zapisów Umowy (spełnienie przesłanki Nr 4). Wnioskodawca zauważa, iż na mocy Statutu Instytutu Polskiej Akademii Nauk Instytut jest instytutem naukowym PAN. Przedmiotem działania Instytutu jest prowadzenie zadań naukowych w dziedzinie chemii fizycznej i dyscyplin pokrewnych oraz upowszechnianie wyników tych badań a do jego zadań należą w szczególności:

1.  prowadzenie prac badawczych w dziedzinie chemii fizycznej i dyscyplin pokrewnych;
2.  prowadzenie prac rozwojowych i wdrażanie wyników tych badań do gospodarki;
3.  wspieranie osób rozpoczynających karierę naukową;
4.  kształcenie pracowników naukowych i specjalistów o szczególnych kwalifikacjach w zakresie nauk chemicznych i fizycznych na różnych poziomach:
5.  współpraca z uczelniami, instytutami badawczymi i towarzystwami naukowymi, w szczególności w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych:
6.  współpraca ze środowiskiem społeczno-gospodarczym w zakresie badań naukowych i prac rozwojowych w celu ich wdrożenia;
7.  rozwijanie międzynarodowej współpracy naukowej przez tworzenie konsorcjów naukowych i prowadzenie projektów badawczych wspólnie z partnerami zagranicznymi;
8.  upowszechnianie wiedzy w zakresie działalności Instytutu; oraz
9.  wykonywanie innych zadań wynikających z obowiązujących przepisów oraz zleconych przez władze Polskiej Akademii Nauk.

Tak określone zadania instytut realizuje poprzez: prowadzenie badań naukowych publikowanie wyników prac badawczych, nadawanie stopni naukowych zgodnie z posiadanymi uprawnieniami, prowadzenie działalności z zakresu kształcenia zwłaszcza doktorskim i po- doktorskim — przy czym w procesie kształcenia w zakresie studiów wyższych Instytut współpracuje z wyższymi uczelniami; o ochronę własnych oryginalnych i rozwiązań naukowo— technicznych w kraju i za granicą, współpracę z krajowymi i zagranicznymi instytucjami naukowymi; opracowywanie ekspertyz i udzielanie opinii w zakresie problematyki naukowej instytutu, organizowanie zebrań naukowych (konferencje, zjazdy, sympozja naukowe, inne) współdziałanie z instytucjami upowszechniania wiedzy w dziedzinach wskazanych powyżej oraz organizacje obsługi potrzeb bibliotecznych oraz dokumentacyjno-informacyjnych w zakresie swojej działalności naukowej.

W szczególności należy zauważyć, iż podobnie jak w przypadku uniwersytetów, szkół bądź szkół wyższych zadaniem Instytutu jest kształcenie. Ponadto wskazać można, iż zadania Instytutu związane z prowadzeniem prac badawczych i rozwojowych pokrywają się w tym zakresie, m.in. z zadaniami uczelni (szkół wyższych) przewidzianymi w myśl art. 12 ustawy z dnia 17 lipca 2005 r. i o szkolnictwie wyższym, gdzie wskazana jak podstawowe zadania uczelni m. in.:

1.  prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz świadczenie usług badawczych,
2.  kształcenie i promowanie kadr naukowych, czy
3.  upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki, w tym poprzez gromadzenie i udostępnianie zbiorów bibliotecznych i informacyjnych.

Końcowo Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z powyższym wyliczeniem Instytut posiada uprawnienia do nadawania stopni naukowych a więc uprawnienie właściwe uczelniom akademickim w rozumieniu ustawy o szkolnictwie wyższym.

Tak określone zadania oraz sposoby ich realizacji uzasadniają zdaniem Instytutu prawidłowość stanowiska, w myśl którego Instytut może być traktowany jako „inna uznana placówka w rozumieniu przepisu art. 22 Umowy.

Powyższe oznacza, iż w opisanym stanie faktycznym zostały spełnione przesłanki art. 22 Umowy a przewidziane tam zwolnienie będzie mogło być zastosowane.

Zgodnie z art. 29 ust. 2 Ustawy: „zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji”.

Powyższy przepis oznacza, iż dodatkowo warunkiem zastosowania wskazanego przez Instytut zwolnienia a konsekwencji niepobrania (niezapłacenia) podatku zgodnie z Umową jest udokumentowanie dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji. Certyfikat taki został Instytutowi przez Pracownika przedstawiony. Reasumując, Instytut jest zdania, iż jako prawidłowe uznać należy stanowisko zgodnie z którym, w przedstawionym stanie faktycznym Instytut nie będzie zobligowany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłacanych Pracownikowi wynagrodzeń od momentu dostarczenia przez Pracownika certyfikatu rezydenta do momentu upływu 2 letniego okresu zatrudnienia. Wynagrodzenie, które byłoby ewentualnie wypłacane pracownikowi po tym okresie (w razie przedłużenia umowy o pracą) będzie natomiast podlegało opodatkowaniu w Polsce Instytut będzie zobligowany w tym zakresie do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 2a ww. ustawy osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1.  pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej, oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
2.  działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia,
3.  działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Jak dowodzi powyżej użyte sformułowanie „w szczególności” definicja dochodów (przychodów) uważanych za osiągane na terenie Rzeczypospolitej Polskiej ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby zaliczyć do nich również inne przychody nie wymienione wprost w tym przepisie.

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca zatrudnił w dniu 01 marca 2012 r. na stanowisku pracownika naukowego obywatela Indii. Z tego tytułu wypłacane jest w Polsce wynagrodzenie. Stosownie do zawartej umowy okres zatrudnienia określono na 18 miesięcy. W roku kalendarzowym 2012 pracownik przebywał w Polsce około 300 dni, zaś w 2013 będzie przebywał około 250 dni. Pracownik przybył do Polski celem prowadzenia prac badawczych w Instytucie oraz bezpośrednio przed przybyciem do Polski pracownik zamieszkiwał w Indiach. Pracownik posiada centrum swoich interesów osobistych (życiowych) w Indiach oraz miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Indiach. Pracownik posiada certyfikat rezydencji wydany przez uprawniony organ podatkowy w Indiach ważny w okresie 01 stycznia 2012 r. - 31 grudnia 2013 r. Pracownik był w Indiach wykładowcą uniwersyteckim w okresie do 16.06.2004 r. do 03.05.2005 r.

W myśl art. 22 ust. 1 umowy z dnia 21 czerwca 1989 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Indii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1990 r. Nr 8, poz. 46), profesor lub nauczyciel, który ma lub miał miejsce zamieszkania w jednym z Umawiających się Państw bezpośrednio przed przybyciem do drugiego Umawiającego się Państwa w celu nauczenia lub prowadzenia prac badawczych lub w obu celach, na uniwersytecie, w szkole wyższej, szkole bądź innej placówce w tym drugim Umawiającym się Państwie będzie zwolniony od opodatkowania w tym drugim Państwie z tytułu wynagrodzenia za takie nauczanie albo prowadzenie prac badawczych przez okres nieprzekraczający 2 lat od daty jego przybycia do tego Państwa.

Na podstawie art. 22 ust. 2 ww. umowy, niniejszego artykułu nie stosuje się do dochodów z tytułu prac badawczych, jeżeli takie prace są podejmowane nie w interesie publicznym, ale głównie dla prywatnej korzyści określonej osoby lub określonych osób.

W świetle powołanego postanowienia umowy możliwość zastosowania zwolnienia z opodatkowania jest zatem uzależniona m.in. od długości trwania pobytu danej osoby. Okres ten bowiem nie może przekroczyć dwóch lat, licząc od daty pierwszego przyjazdu w tym celu.

Przy tym, okres zwolnienia powinien być liczony na zasadzie sumowania poszczególnych okresów, w których dana osoba przebywa w tym państwie w celu nauczania lub prowadzenia prac badawczych. Nie podlegają więc sumowaniu te okresy pobytu, które nie miały związku z wykonywaniem tego rodzaju usług. Nie chodzi tu jednak o krótkie okresy nie przerywające ciągłości pracy, np. wyjazd na wakacje i ponowny powrót po ich upływie do tej samej pracy.

Natomiast w momencie przekroczenia okresu dwóch lat państwo miejsca wykonywania tego rodzaju usług (Polska) ma prawo do opodatkowania dochodu uzyskanego w trakcie całego pobytu (a zatem od początku okresu przebywania na terytorium tego państwa).

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w sytuacji gdy pracownik Wnioskodawcy, który ma miejsce zamieszkania w Indiach i uzyskuje od Wnioskodawcy wynagrodzenie za prowadzenie prac badawczych i jego pobyt nie przekroczy dwóch lat od daty Jego przybycia do Polski w tym celu (jak wynika z treści wniosku zgodnie umową okres zatrudnienia określono na 18 miesięcy, w roku kalendarzowym 2012 pracownik przebywał w Polsce około 300 dni, zaś w 2013 będzie przebywał około 250 dni), to jego wynagrodzenie będzie zwolnione z opodatkowania. W konsekwencji Wnioskodawca jako płatnik nie będzie zobowiązany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Natomiast w momencie przekroczenia okresu dwóch lat opodatkowaniu w Polsce będzie podlegał dochód uzyskany w trakcie całego pobytu (a zatem od początku okresu przebywania na terytorium tego państwa w celu prowadzenia prac badawczych). Tym samym podatek od wpłaconego wynagrodzenia powinien zostać naliczony „wstecz”, tzn. od momentu przybycia pracownika do Polski w celu prowadzenia prac badawczych.

Podkreślić należy, że gdyby nie zostały spełnione warunki określone w art. 22 ww. umowy a pracownik Wnioskodawcy będzie wykonywał prace badawcze na podstawie umowy o pracę, to jego dochód uzyskany w Polsce z tego tytułu należy opodatkować w świetle postanowień art. 16 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania między Polską a Indiami, regulującego opodatkowanie dochodów z pracy najemnej.

Należy również wyjaśnić, iż fakt złożenia przez pracownika Wnioskodawcy certyfikatu rezydencji Indii nie ma wpływu na obowiązek opodatkowania dochodu uzyskanego z tytułu pracy wykonywanej na terenie Polski, jeżeli nie zostaną spełnione warunki do zwolnienia z opodatkowania, wskazane w cytowanym art. 22 ust. 1 umowy polsko-indyjskiej.

Stosownie do art. 16 ust. 1 umowy polsko-indyjskiej, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 17, 18, 19, 20, 21 i 22 pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, mogą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Natomiast w myśl art. 16 ust. 2 ww. umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, będą podlegać opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni odpowiednio "poprzedniego roku" lub "roku dochodowego"; i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz
3.  wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 16 ust. 1 umowy, wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Indiach, podlegają opodatkowaniu tylko w Indiach, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Polski.

Natomiast art. 16 ust. 2 Konwencji, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenia pracownika podlegają opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Indiach, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule wyjątki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, iż wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 16 ust. 1 umowy, czyli w państwie miejsca zamieszkania podatnika (w Indiach ) oraz w państwie, w którym praca jest wykonywana (w Polsce).

Mając na uwadze opisany stan faktyczny, warunek określony w art. 16 ust. 2 lit. a) Umowy nie będzie spełniony. W konsekwencji więc, wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w Polsce przez osobę mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Indiach (rezydenta Indii) podlegać będzie opodatkowaniu zgodnie z art. 16 ust. 1 Konwencji, czyli zarówno w Indiach, jak i w Polsce.

W Polsce opodatkowaniu podlega dochód z tytułu pracy tu wykonywanej, zgodnie z przepisami ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Natomiast zasady poboru przez płatników w Polsce zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, które uzyskują przychody ze stosunku pracy i obowiązki tych płatników regulują m.in. przepisy art. 31, 32, 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z brzmieniem art. 31 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 32 ust. 1 tej ustawy zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18 % dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32 % dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a doliczenie całej wartości w miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego (art. 32 ust. 2 ww. ustawy).

Z kolei art. 38 ust. 1 cyt. ustawy wskazuje, iż płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby (…).

Wobec powyższego, należy stwierdzić, iż w przypadku gdy pobyt pracownika przekroczy dwa lata od daty jego przybycia do Polski, to wypłacone wynagrodzenie będzie podlegało opodatkowaniu w Polsce na podstawie art. 16 ust. 1 Konwencji polsko-indyjskiej w odniesieniu do pracy najemnej wykonywanej w Polsce. Z tego tytułu Wnioskodawca jako płatnik będzie zobowiązany obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy na podstawie art. 32 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanego przez Wnioskodawcę art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wyjaśnić, co następuje:

Zgodnie z art. 29 ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy od uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby, o których mowa w art. 3 ust. 2a, przychodów:

1.  z działalności określonej w art. 13 pkt 2 i 6-9 (w tym z umowy zlecenia) oraz z odsetek innych niż wymienione w art. 30a ust. 1, z praw autorskich lub z praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, w tym także środka transportu, oraz za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how) - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu;
2.  z opłat za usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20% przychodu.
3.  z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
4.  uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej – pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 10% przychodów;
5.  z tytułu świadczeń doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - pobiera się w formie ryczałtu w wysokości 20 % przychodu.

Natomiast stosownie do art. 29 ust. 2 ww. ustawy, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji.

Zatem z powyższego wynika, iż zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub niepobranie (niezapłacenie) podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania dla celów podatkowych miejsca zamieszkania podatnika uzyskanym od niego certyfikatem rezydencji w przypadku przychodów wskazanych w art. 29 ust. 1 ww. ustawy.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca wypłaca pracownikowi wynagrodzenie ze stosunku pracy, zatem nie jest to przychód wymieniony w art. 29 ust. 1 ww. ustawy, tym samym art. 29 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym osób fizycznych w niniejszej sprawie nie ma zastosowania.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać, za nieprawidłowe, gdyż Instytut (Wnioskodawca) nie będzie zobligowany do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych pracownikowi wynagrodzeń w sytuacji, gdy pobyt pracownika nie przekroczy dwóch lat od daty jego przybycia do Polski w celu prowadzenia prac badawczych, a nie jak wskazał Wnioskodawca od momentu dostarczenia przez pracownika certyfikatu rezydenta do momentu upływu 2 letniego okresu zatrudnienia.

Ponadto nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, iż wynagrodzenie, które byłoby ewentualnie wypłacane pracownikowi po tym okresie (w razie przedłużenia umowy o pracę) będzie opodatkowane w Polsce i będzie zobligowany w tym zakresie do poboru zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, gdyż w momencie przekroczenia okresu dwóch lat opodatkowaniu w Polsce będzie podlegał dochód uzyskany w trakcie całego pobytu (a zatem od początku okresu przebywania na terytorium tego państwa w celu prowadzenia prac badawczych), co oznacza, iż podatek od wpłaconego wynagrodzenia powinien zostać naliczony „wstecz”, tzn. od momentu przybycia pracownika do Polski w celu prowadzenia prac badawczych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 r. , poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.