Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-2.4011.67.2023.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-20
Teza: Opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).
Słowa kluczowe: IP Box; preferencje-preferencyjne opodatkowanie
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Podatek od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP BOX).
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30ca-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 stycznia 2023 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Od 1 października 2015 r. prowadzi Pan pozarolniczą, jednoosobową działalność gospodarczą i jest rezydentem polskim. Działalność gospodarczą w latach 2019, 2020 i 2021, rozliczał się Pan za pomocą Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów. Wybrana przez Pana forma opodatkowania to podatek liniowy 19%. W Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej działalność gospodarcza jest zaewidencjonowana pod kodem 62.01.Z. Obszar prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej związany jest z oprogramowaniem. Świadczone przez Pana usługi polegają na tworzeniu i rozwijaniu autorskiego oraz nowoczesnego oprogramowania w ramach prac badawczo-rozwojowych (B+R). Wytwarzanie i rozwijanie oprogramowania następują w ramach prowadzonej działalności badawczo rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387 z późn. zm.). Wykonywane czynności obejmują nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie nabytej wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznej oraz oprogramowania w celu planowania, projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Czynności wykonywane w ramach prowadzonej działalności mają charakter twórczy i systematyczny - cały proces jest zaplanowany i uporządkowany. Celem działalności jest wytworzenie autorskiego oprogramowania, dzięki wykorzystaniu dotychczas pozyskanej wiedzy oraz ciągłe jego udoskonalanie, poprzez wdrażanie nowych rozwiązań, czego efektem jest zwiększanie zasobów wiedzy w celu tworzenia kolejnych, coraz nowszych zastosowań. Usługi programowania świadczy Pan głównie na rzecz Kontrahenta spoza Rzeczpospolitej Polskiej: (\`(...)\`) z siedzibą w (…) (dalej: Kontrahent). Zlecenia wykonywane są na podstawie wiążącej Pana z Kontrahentem Umowy. W ramach omawianej współpracy, jest Pan zaangażowany w rozbudowę platformy typu e-commerce dla przemysłu lotniczego. Swoje działania koncentruje Pan na tworzeniu kodu źródłowego i algorytmach. Przedmiotowe usługi polegają na tworzeniu nowych funkcjonalności oraz adaptacji i rozszerzaniu możliwości platformy pod kątem konkretnych linii lotniczych (klientów Pana Kontrahenta), poprzez: modyfikowanie części wizualnej (z użyciem technologii (…) i biblioteki (…)), jak i części serwisowej z wykorzystaniem technologii (…). Powstały kod źródłowy jest efektem Pana własnej, samodzielnej działalności twórczej, wynikiem zdobytej wcześniej i wykorzystanej wiedzy w tej dziedzinie. Dzięki powyższemu procesowi powstaje nowa funkcjonalność produktu. Zakres świadczonej usługi nie ma charakteru rutynowego działania. Usługa nie polega, na co miesięcznej aktualizacji oprogramowania, ale na tworzeniu od podstaw nowych rozwiązań i funkcjonalności programowych w zależności od indywidualnych potrzeb Kontrahenta i jego klientów. Oprogramowanie wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wynagrodzenie za świadczenie usług jest określone w umowie - zgodnie z którą, przysługuje Panu wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową. Wynagrodzenie jest płatne na podstawie wystawionej faktury. Treść wiążącej Pana z Kontrahentem Umowy stanowi, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej (prawa autorskie do autorskiego oprogramowania), jakie wytworzy Pan w ramach zleconej usługi, przenosi w całości na rzecz Kontrahenta, za co nie przewiduje się dodatkowego wynagrodzenia, poza tym wskazanym w umowie obliczonym według stawki godzinowej. Pana praca nie zawsze dotyczy tworzenia nowego utworu w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W ramach swojej działalności oprócz tworzenia kodu programu stanowiącego nowe funkcjonalności, wykonuje Pan również czynności niebędące pracami badawczo-rozwojowymi, np. różnego rodzaju spotkania oraz usługi programistycznego wsparcia/serwisu, gdzie nie tworzy Pan nowych funkcjonalności. Czynności te (inne niż działalność badawcza lub rozwojowa) zdarzają się sporadycznie i stanowią niewielki procent w osiąganych przychodach. Pana praca jest rozliczana na podstawie liczby godzin przepracowanych w danym miesiącu. Każdy miesiąc jest raportowany na podstawie: system (…), w którym raportuje Pan, nad którym zadaniem pracował oraz jaką liczbę godzin temu poświęcił. Dzięki temu, jest Pan w stanie w sposób precyzyjny (co do godziny) określić od 2019 r., jaką liczbę godzin pracy poświęcił na prace badawczo- rozwojowe, których efektem są nowe funkcjonalności rozwijanej platformy. W przypadku prac nad rozwojem platformy i dodawaniem nowych funkcjonalności, to są one zawsze efektem twórczej pracy i odznaczają się oryginalnością, niepowtarzalnością. Efekt tych prac nie jest określony, ani znany z góry, gdyż niektóre z prac nie kończą się sukcesem - np. funkcjonalność nie działa w oczekiwany sposób. Wówczas prace są kontynuowane w celu rozwiązania zadanego problemu. Oczywiście niektóre z wykonywanych prac mogą mieć charakter wyłącznie technicznej czynności. Przykładowo klient chciałby zmienić kolor czcionki w jakiejś części strony - owszem można to zrobić i będzie to jedynie realizacja techniczna jego zlecenia, albo można zbudować mechanizm (nową funkcjonalność), dzięki któremu Klient sam może sobie zmieniać kolor tej czcionki. W drugim przypadku, mamy do czynienia z powstaniem nowej funkcji, która wcześniej nie istniała. Dzięki systemowi raportowania (…) może Pan w precyzyjny sposób określić jaką liczbę godzin poświęcił pracy badawczo-rozwojowej i tworzeniu nowych funkcji, a jaka liczba godzin pracy przypadała na czynności „techniczne” i inne.

Jednocześnie wskazuje Pan, że prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, która pozwala na wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde z takich praw. Może Pan świadczyć usługi w przyszłości w podobny sposób, również na rzecz innych krajowych i zagranicznych podmiotów. Odrębna ewidencja dla celów ustalenia kwalifikowanego dochodu IP obejmuje: „każde wytworzone kwalifikowane prawo własności IP,” „przychody, koszty uzyskania przychodów oraz dochód lub stratę przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej IP”, „koszty o których mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej IP”, rozliczenie poniesionych kosztów określonych w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwalifikowane koszty IP, przypadające na kwalifikowane przychody IP, obejmują wyłącznie koszty faktycznie poniesione w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej oraz koszty ściśle związane z wytworzeniem kwalifikowanego IP.

Dla celów ustalenia podstawy opodatkowania, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponosi Pan, rozlicza i chciałby rozliczać następujące koszty:

1) koszty sprzętu takiego jak komputer, słuchawki z mikrofonem, akcesoria komputerowe (klawiatura, myszka, kamera do telekonferencji), tablet, telefon do testów) oraz oprogramowanie (ochrona antywirusowa, program do wystawiania faktur)

2) literatura fachowa,

3) koszty eksploatacji samochodu- paliwo, serwisowanie,

4) usługi księgowe.

Wymieniony powyżej katalog kosztów uzyskania przychodu, w Pana opinii, obejmuje koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponoszone w ramach działalności badawczo-rozwojowej. Wskazany katalog kosztów, chciałby Pan również przyjąć do ustalenia wskaźnika Nexus ze względu na to, że są to koszty bezpośrednio związane z osiąganymi przychodami w ramach procesu tworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej IP. Ponadto, zaznacza Pan, że w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej nie dokonywał, ani nie dokonuje nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych niepowiązanych z Panem podmiotów w celu wytworzenia kwalifikowanego IP. W celu jasnej i przejrzystej identyfikacji kwalifikowanego IP, prowadzona jest odrębna ewidencja obejmująca przychody oraz koszty, które są składowymi kwalifikowanego dochodu IP. Ewidencja pozwala również na prawidłowe ustalenie wskaźnika Nexus. Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, chciałby Pan skorzystać z preferencyjnej stawki podatku dochodowego w wysokości 5%, zgodnie z art. 30ca oraz art. 30cb ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, odnosząc się do dochodów osiąganych tytułem zbycia autorskich praw do programów komputerowych, począwszy od rozliczenia za rok podatkowy 2019 oraz 2020. Wynagrodzenie za świadczenie usług jest określone w umowie – zgodnie, z którą przysługuje Panu wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową. Wynagrodzenie jest płatne na podstawie wystawionej faktury. Treść wiążącej Pana z Kontrahentem Umowy stanowi, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej (prawa autorskie do autorskiego oprogramowania), jakie wytworzy Pan w ramach zleconej usługi, przenosi w całości na rzecz Kontrahenta, za co nie przewiduje się dodatkowego wynagrodzenia, poza tym wskazanym w umowie obliczonym według stawki godzinowej. Na wystawianej fakturze określa Pan w osobnych pozycjach usługi programistyczne, których efektem są nowe funkcje i właściwości, do których zgodnie z umową z Kontrahentem przenosił autorskie prawa majątkowe oraz usługi wsparcia programistycznego, których nie traktuje Pan jako działalność twórczą i w związku, z którymi nie przenosi Pan autorskich praw majątkowych. Ponadto, dzięki systemowi raportowania godzinowego (…), jest Pan w stanie dokładnie określić jaką liczbę godzin poświęcił na prace programistyczne, służące tworzeniu nowych funkcjonalności. Umowa z kontrahentem nie reguluje w sposób szczególny trybu przenoszenia praw autorskich do konkretnych „programów”. Treść wiążącej Pana z Kontrahentem Umowy stanowi, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej (prawa autorskie do autorskiego oprogramowania), jakie wytworzy Pan w ramach zleconej usługi, przenosi w całości na rzecz Kontrahenta, za co nie przewiduje się dodatkowego wynagrodzenia, poza tym wskazanym w umowie obliczonym według stawki godzinowej. Wyodrębnienie konkretnej funkcjonalności, którą Pan tworzy odbywa się za pomocą system (…), gdzie określa Pan zadania, nad którymi pracuje, do momentu ich zakończenia. Potwierdzeniem przeniesienia praw jest jedynie umowa wiążąca Pana z Kontrahentem, która stanowi, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej (prawa autorskie do autorskiego oprogramowania), jakie wytworzy Pan w ramach zleconej usługi, przenosi w całości na rzecz Kontrahenta. Wystawiane faktury nie wyodrębniają wynagrodzenia za wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów prac na Kontrahenta. Wynika to z powszechnej praktyki rynkowej, w której oprogramowanie jest tworzone i usprawniane w bieżącym procesie, nie ma zatem jednego momentu, w którym powstało oprogramowanie i można jednoznacznie przenieść wszelakie prawa autorskie. Pierwsze koszty wskazane we wniosku poniósł Pan w pierwszym okresie, za który chciałby skorzystać z preferencyjnej stawki opodatkowania, tj. w 2019 r.

Funkcjonalny związek poszczególnych wydatków z działaniami, które traktuje jako prace rozwojowe lub badania naukowe:

1\. Koszty sprzętu: zakup sprzętu komputerowego wraz z akcesoriami o odpowiedniej jakości i parametrach to wydatek niezbędny do prac programisty, gdyż stanowi podstawowe narzędzie wykorzystywane w pracy, bez którego świadczenie usług jest po prostu niemożliwe. Program komputerowy wytwarzany jest przy pomocy komputera, zapisywany w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie. Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też, konsekwentnie usprawnia Pan posiadany sprzęt komputerowy, poprzez zakup i wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W szybko zmieniającym się świecie technologii, niekorzystanie przez Pana z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności Jego pracy. Tym samym, koszt zakupu sprzętu komputerowego oraz innych urządzeń elektronicznych jest niezbędny dla tworzenia oprogramowania.

2\. Literatura fachowa: jest przede wszystkim źródłem specjalistycznej wiedzy, która jest łączona i wykorzystywana w trakcie projektowania i tworzenia nowych rozwiązań programistycznych, przybudowaniu nowych funkcjonalności. Dzięki literaturze fachowej jest Pan w stanie stale poszerzać własne horyzonty w swojej dziedzinie i dzięki temu wymyślać i tworzyć nowe funkcjonalności programów.

3\. Koszty eksploatacji samochodu - paliwo, serwisowanie, umożliwiają Panu sprawny transport do kontrahenta w celu konsultacji dotyczących tworzonego oprogramowania, do specjalistycznego sklepu w celu nabycia potrzebnych urządzeń programistycznych, czy to na szkolenia poszerzające wiedzę w dziedzinie programowania. Precyzując, taki środek transportu pozwala na konsultację z kontrahentem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań.

4\. Usługi księgowe - koszty poniesione na usługi księgowe dotyczą prowadzenia ksiąg podatkowych oraz ewidencji dodatkowej IP Box, do których na podstawie przepisów prawa jest Pan zobowiązany.

Poszczególne wydatki przyporządkowuje Pan do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe w następujący sposób: określa, czy dany wydatek stanowi koszty bezpośrednio, czy pośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W tym celu prowadzi Pan odrębną ewidencję i ujmuje w niej przychody i koszty związane z IP BOX. Przychód z kwalifikowanego IP BOX obniżają zarówno koszty bezpośrednie i pośrednie. Do wskaźnika nexus zalicza Pan jedynie koszty bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP (akapit 118 objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej IP BOX), tym samym nie wszystkie wydatki jakie przypisane są do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „programu komputerowego”, „oprogramowania komputerowego” są uwzględnione w wskaźniku nexus. Wydatki nieuwzględniane we wskaźniku nexus ujmuje Pan w kosztach pośrednich IP BOX. Zasadnym w tym przypadku jest posłużenie się proporcją przychodu. Innymi słowy, w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek - koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe) będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Odrębną ewidencję na potrzeby IP Box prowadzi Pan od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanego IP, tj. od 2019 r.

W odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji wyodrębnia Pan:

a) każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

b) przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

c) koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Złożył Pan wcześniej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej i otrzymał wezwanie Nr (…), które odebrał Pan 9 listopada 2022 r. Zamieszcza Pan odpowiedzi na poszczególne pytania zawarte w wezwaniu.

Wykonywane przez Pana czynności w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie stanowią badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust 2 pkt 1 lub 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Świadczone przez Pana usługi polegające na tworzeniu i rozwijaniu autorskiego oraz nowoczesnego oprogramowania, stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym. Rzeczone prace rozwojowe prowadzi Pan w zasadzie od początku prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż jest to istota wykonywanych usług. Generalnie to każda funkcjonalność jest tworzona w taki sposób, aby to klient mógł sam zdecydować jak jego strona ma wyglądać, jakie ma zawierać funkcjonalności oraz w jaki sposób będą one działać. Dzięki temu strony klientów są niepowtarzalne. Cała strona jest uzależniona od tego, w jaki sposób klient skonfiguruje zaimplementowane funkcjonalności. W wyniku prac powstaje nowy ulepszony, bardziej innowacyjny produkt/usługa. Podstawą Pana działalności są usługi o charakterze twórczym. Dzięki systemowi raportowania (…), jest Pan w stanie co do godziny ustalić liczbę godzin poświęconą na działalność badawczo-rozwojową, a jaki czas poświęcił na zajęcia inne.

W ramach działalności gospodarczej wykonuje Pan również inne czynności, niestanowiące prac rozwojowych, o których mowa. Są to m.in. spotkania z kontrahentem lub klientem kontrahenta, na których ustala Pan szczegóły zamówień, oczekiwań itp., usługi programistycznego wsparcia/serwisu, gdzie nie tworzy Pan nowych funkcjonalności. Ulepszanie i rozwijanie Oprogramowania mają charakter modułowy, więc jest Pan właścicielem części Oprogramowania, jaką tworzy w ramach tych procesów, aż do chwili przeniesienia praw autorskich. Z chwilą przekazania Kontrahentowi wytworzonego Oprogramowania, przenosi Pan na Jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego Oprogramowania, tym samym działa na zlecenie swojego Kontrahenta. W ramach wykonywanej działalności, może Pan współpracować z zespołami osobowymi Kontrahenta i wówczas ma Pan z góry określoną rolę twórcy zdefiniowanych i funkcjonalnie samodzielnych elementów Oprogramowania. Z zespołami osobowymi danego Kontrahenta zwykle prowadzi Pan dyskusje na tematy techniczne (m.in. narzędzi, jakie najkorzystniej będzie użyć w danym przypadku, podejścia, z jakiego należy skorzystać do wytworzenia Oprogramowania). Podkreśla Pan, że współpraca z zespołem osobowym Kontrahenta nie prowadzi do powstania wspólnego utworu. Współpraca nie jest bowiem realizowana w zakresie wspólnego tworzenia Oprogramowania. W wyniku prowadzonych prac, powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego. W takim przypadku nie powstaje część Oprogramowania, a samodzielne, odrębne Oprogramowanie, o cechach jak wyżej. W trakcie dotychczas świadczonych usług tworzył Pan lub ulepszył m.in.: (…) - jest to program komputerowy (platforma/strony internetowe), który obsługuje wielu klientów lotniczych oraz kolejowych, umożliwiający spersonalizowanie strony internetowej pod każdego klienta. Ta platforma umożliwia użytkownikom rezerwacje biletów oraz zarządzanie rezerwacjami. Aktualnie pracuje Pan nad oprogramowaniem, które nazywamy (…). (…) mające na celu umożliwienie podpięcie różnych kanałów sprzedaży. Kanały sprzedaży to: strona internetowa, aplikacja mobilna lub „kiosk” na lotnisku. Jest to rozwiązanie dedykowane do konkretnego klienta (linii lotniczej). Dodatkowo wprowadził Pan zmiany w poprzednim systemie tego samego klienta (linii lotniczej). Przed (…) klient, korzystał z systemu, który nazywał się (…). Wewnętrznie jest odwołanie do tego systemu jako (…). Było to system, w którym rozwijał Pan „backend” oraz „frontend”, czyli był Pan odpowiedzialny za rozwój kodu wykonywanego po stronie klienta (w przeglądarce, frontend), jak również kodu wykonywanego po stronie serwera (backend). Pojęcia, których Pan używa we wniosku używane są zamiennie. Dotyczą ulepszania i rozwijania Oprogramowania, które to ulepszanie/rozwijanie ma charakter modułowy, więc jest Pan właścicielem części Oprogramowania, jaką tworzy w ramach tych procesów, aż do chwili przeniesienia praw autorskich.

Efekty Pana pracy jako programisty:

\- zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

\- nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, jako mające charakter powtarzalny;

\- nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów.

Biorąc powyższe po uwagę zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Efekty Pana pracy są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i przysługują Panu do nich osobiste i majątkowe prawa autorskie. Bezpośrednim rezultatem prac jest tworzenie Oprogramowania, poprzez jego usprawnienie, wprowadzanie aktualizacji czy dodawanie nowych funkcjonalności. Zadania te realizowane są przez pisanie nowego kodu źródłowego Oprogramowania oraz jego testowanie. W ramach swojej działalności tworzy Pan nowe autorskie prawa do programów komputerowych w postaci kodów źródłowych, które mogą być uznane, w Pana ocenie za kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Podkreśla Pan, że wszystkie efekty prowadzonych przez Pana prac w zakresie tworzenia i rozwoju Oprogramowania, które zostały opisane we wniosku, mają postać praw własności intelektualnej. W ramach prowadzonych prac, powstają nowe prawa do programów komputerowych, które stanowią utwory podlegające ochronie prawnoautorskiej. Ulepszanie i rozwijanie Oprogramowania ma charakter modułowy, więc jest Pan właścicielem części Oprogramowania, jaką tworzy w ramach tych procesów, aż do chwili przeniesienia praw autorskich. Z chwilą przekazania Kontrahentowi wytworzonego Oprogramowania, przenosi Pan na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego Oprogramowania, tym samym działa na zlecenie swojego Kontrahenta. W ramach wykonywanej działalności, może Pan współpracować z zespołami osobowymi Kontrahenta i wówczas ma Pan z góry określoną rolę twórcy zdefiniowanych i funkcjonalnie samodzielnych elementów Oprogramowania. Z zespołami osobowymi danego Kontrahenta zwykle prowadzi Pan dyskusje na tematy techniczne (m.in. narzędzi, jakie najkorzystniej będzie użyć w danym przypadku, podejścia, z jakiego należy skorzystać do wytworzenia Oprogramowania). Podkreśla Pan, że współpraca z zespołem osobowym Kontrahenta nie prowadzi do powstania wspólnego utworu. Współpraca nie jest bowiem realizowana w zakresie wspólnego tworzenia Oprogramowania. W wyniku prowadzonych prac powstają autorskie prawa do programów komputerowych, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego. W takim przypadku, nie powstaje część Oprogramowania, a samodzielne, odrębne Oprogramowanie, o cechach jak wyżej. Tworzenie/rozwijania/ulepszanie oprogramowania wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana prac rozwojowych w oparciu o oczekiwania klientów Kontrahenta. „Programy komputerowe” zawsze są efektem prac rozwojowych w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Programy zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Programy nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, jako mające charakter powtarzalny. Programy nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów. Ulepszanie i rozwijanie Oprogramowania mają charakter modułowy, więc jest Pan właścicielem części Oprogramowania, jaką tworzy w ramach tych procesów, aż do chwili przeniesienia praw autorskich. Z chwilą przekazania Kontrahentowi wytworzonego Oprogramowania (modułu), przenosi Pan na jego rzecz wszelkie prawa autorskie do tego Oprogramowania, tym samym działa na zlecenie swojego Kontrahenta. Wprowadzane zmiany nie mają charakteru rutynowych zmian. Zawsze są ukierunkowane na wprowadzenie nowych i innowacyjnych funkcjonalności i zmierzają do poprawy funkcjonalności. W wyniku podjętych czynności powstaje odrębny od tego programu komputerowego utwór (nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa do programu komputerowego), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na podstawie podpisanej umowy z firmą (…), całość praw autorskich jest przenoszona przez Pana na poczet firmy (…). Jednocześnie podpisana umowa przewiduje, że za przeniesienie praw autorskich i praw pokrewnych nie otrzymuje dodatkowego wynagrodzenia, za wyjątkiem wynagrodzenia podstawowego, kalkulowanego w oparciu o stawkę godzinową. Usługi świadczone są przez Pana w całości w Polsce. Całe ryzyko gospodarcze związane z realizowanymi pracami ponosi Pan, jako ich wykonawca. Pomimo przeniesienia autorskich praw do Oprogramowania, ponosi Pan wobec Kontrahenta pełną odpowiedzialność za rezultat świadczonych przez siebie usług, czyli tworzone Oprogramowanie. Ponosi Pan również odpowiedzialność również wobec osób trzecich (klientów mojego kontrahenta) za całokształt realizowanego przez Pana rozwiązania, jakość oraz terminowość jego wykonania oraz poprawność działania nowej funkcjonalności. Świadczone usługi, zgodnie z zawartą umową, nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności. Odrębną ewidencję na potrzeby IP Box prowadzi Pan od momentu zaprowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów na potrzeby rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych według podatku 19% podatku liniowego, tj. prowadzi odrębną ewidencję od 1 stycznia 2019 r. W katalogu zamkniętym pozycji literatury znajduje się jedna pozycja, kupił Pan: (…). Data zakupu - 17 lutego 2021 r. Wzorce projektowe pomagają rozwiązać problemy często napotykane w projektowaniu oprogramowania. Nie da się jednak po prostu skopiować znalezionego wzorca do programu, jak gdyby to była funkcja, czy biblioteka zewnętrznego dostawcy. Wzorzec to nie tyle fragment kodu, co ogólna koncepcja rozwiązania danego problemu. Wzorce są jak gotowe plany, które po dostosowaniu pozwalają poradzić sobie z nawracającym problemem projektowym w kodzie. Wzorce projektowe to wiedza, którą wykorzystuje się w projektowaniu architektury systemów. Kupił Pan tę książkę, aby tworzyć lepsze rozwiązania dla aktualnego klienta.

Funkcjonalny związek poszczególnych wydatków z trzeciego pytania z poszczególnymi działaniami, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe: koszty sprzętu takiego jak komputer stacjonarny, słuchawki z mikrofonem, akcesoria komputerowe (klawiatura, myszka, kamera do telekonferencji, tablet, telefon do testów) oraz oprogramowanie (ochrona antywirusowa, program do wystawiania faktur) - są to koszty bezpośrednio związane z poszczególnymi działaniami rozwojowymi. Za pomocą sprzętu komputerowego wraz z akcesoriami wykonuje Pan swoją pracę programistyczną. Są to podstawowe narzędzia pracy i służą zwykle dłuższy czas i wytworzeniu kilku programów. Koszt bezpośrednio związany z pracami rozwojowymi i tworzeniem programów komputerowych. Wzorce projektowe to wiedza, którą wykorzystuje się w projektowaniu architektury systemów. Kupił Pan tę książkę, aby tworzyć lepsze rozwiązania dla aktualnego klienta. Koszty eksploatacji samochodu (paliwo, ubezpieczenie, serwisowanie) to koszt służący zarówno działalności jak i poszczególnym działaniom rozwojowym. Środek transportu pozwala na konsultację z kontrahentem, co służy personalizacji tworzonego oprogramowania i kodu, dostosowaniu go do indywidualnych potrzeb klienta i jego oczekiwań. Gdyby nie odbywał Pan takich spotkań, wytworzenie poszczególnych programów i kwalifikowanego prawa własności intelektualnej byłoby niemożliwe. Usługi księgowe - koszty związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem każdego z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Koszt niezbędny dla właściwego rozliczenia zobowiązań publicznoprawnych, w tym powstałych w wyniku sprzedaży kwalifikowalnych praw własności intelektualnej, których wytwarzanie w postaci programów jest podstawą Pana działalności. Wymienione koszty były poniesione zarówno w celu prowadzenia działań rozwojowych, jak również działań innych (niestanowiących pracy twórczej/rozwojowej). Zasadnym w tym przypadku jest posłużenie się proporcją przychodu. Innymi słowy, w takim stopniu, w jakim przychód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej pozostaje w przychodzie ogółem, w takiej wysokości dany wydatek - koszt pośredni (którego przypisanie wprost do danego rodzaju przychodu nie jest możliwe) będzie stanowił koszt podlegający odliczeniu od przychodu ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

**Pytania**

1\. Czy prawa autorskie do programów komputerowych tworzonych samodzielnie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w przedstawionym we wniosku opisie, są kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa o PIT)?

2\. Czy odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego w ramach wykonywanych usług programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT?

3\. Czy wydatki poniesione przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w przedstawionym we wniosku opisie, w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

4\. Czy możliwe jest zastosowanie stawki opodatkowania 5% do osiągniętego kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wyliczonego zgodnie z art. 30ca ustawy o PIT, w przedstawionym we wniosku opisie oraz stanowiskach Pana do zadanych pytań?

**Pana stanowisko w sprawie**

W Pana ocenie, w zakresie pytania nr 1, w przedstawionym we wniosku opisie, prawo autorskie do programów komputerowych tworzonych samodzielnie przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule stanowi autorskie prawo do programu komputerowego (ust. 2 pkt 8).

Przepis ten wymaga również, aby można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, aby spełnione zostały dwa kryteria:

1) prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska,

2) przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R.

Oprogramowanie wytwarzane jest przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności gospodarczej i jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji tworzone przez Niego oprogramowanie stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. oprawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1231 ze zm.). Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie. W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie, definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów, podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, modyfikacja lub ulepszenie jest wynikiem prac B+R. W Pana ocenie, w przedstawionym we wniosku opisie zostały spełnione wszystkie ww. przesłanki, aby prawo autorskie do programów komputerowych tworzonych samodzielnie przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zaliczyć do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

W Pana ocenie, w zakresie pytania nr 2, w przedstawionym we wniosku opisie, odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do programu komputerowego przez Pana w ramach wykonywanych usług programistycznych, stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dochodem z kwalifikowanego IP, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1) z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

3) z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Uzyskuje Pan przychody z działalności, której założeniem jest stworzenie oprogramowania o określonych parametrach i przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego na kontrahenta. Umowa zawarta pomiędzy Panem, a Kontrahentem wskazuje, że w zakresie związanym z wytwarzaniem oprogramowania lub jego części przenoszone są wszelkie prawa autorskie do nich. Wynagrodzenie za świadczenie usług jest określone w umowie, zgodnie z którą przysługuje Panu wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową. Wynagrodzenie jest płatne na podstawie wystawionej faktury. Treść wiążącej Pana z Kontrahentem Umowy stanowi, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej (prawa autorskie do autorskiego oprogramowania), jakie Pan wytworzy w ramach zleconej usługi należą w całości do Kontrahenta, za co nie przewiduje się dodatkowego wynagrodzenia, poza tym wskazanym w umowie kalkulowanym według stawki godzinowej. Wobec tego, otrzymywane przez Pana należności będą przychodem z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego i należy je zakwalifikować jako kategorię sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

W Pana ocenie, w zakresie pytania nr 3, w przedstawionym we wniosku opisie, ponoszone wydatki w zakresie, w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego programu komputerowego, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Ustawodawca wskazuje, że podatnik chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik Nexus.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 ustawy o PIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/(a+b+c+d),

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a),

2) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 (lit. b),

3) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 (lit. c),

4) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lit. d).

Przepisy ustawy o PIT nie zawierają jakiegokolwiek katalogu kosztów kwalifikowanych. Natomiast zawierają odniesienie, że do kosztów kwalifikowanych nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP (art. 24d ust. 5 ustawy o PIT). Za koszty niezwiązane bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej są w szczególności: odsetki, opłaty finansowe oraz koszty związane z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednak wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej. Na mocy art. 30ca ust. 6 ustawy o PIT, w przypadku, gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Uzyskuje Pan przychody z działalności, której założeniem jest przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego na kontrahenta. Za wykonane usługi otrzymuje Pan ustalone wynagrodzenie kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową, obejmujące należność za sprzedaż autorskich praw majątkowych do programów komputerowych.

W związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej począwszy od 2019 r. poniósł Pan wydatki na:

1) koszty sprzętu takiego jak komputer, słuchawki z mikrofonem, akcesoria komputerowe (klawiatura, myszka, kamera do telekonferencji), tablet, telefon do testów oraz oprogramowanie (ochrona antywirusowa, program do wystawiania faktur),

2) literaturę fachową,

3) koszty eksploatacji samochodu - paliwo, serwisowanie,

4) usługi księgowe,

które są również kosztami w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o PIT i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej. Koszty wskazane we wniosku są bezpośrednio związane z wytworzeniem programu komputerowego, ponieważ stanowią koszty Pana działalności. W przypadku nieponoszenia wskazanych we wniosku kosztów, nie mógłby Pan prowadzić prac, których realizacja skutkuje powstaniem nowego prawa własności intelektualnej. Koszty te są bezpośrednio związane z realizacją projektu. Bez ich poniesienia projekt nie mógłby być realizowany, a tym samym nie powstałoby prawo własności intelektualnej. Tworzenie kodu wymaga zarówno ponoszenia kosztów podzespołów komputerowych oraz inne koszty umożliwiające realizację prac nad tworzeniem programu komputerowego. Zatem, wydatki te bezpośrednio powiązane z poszczególnymi projektami realizowanymi przez Pana uznane winny być za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT.

Podsumowując, w Pana ocenie, w przedstawionym we wniosku opisie, ponoszone wydatki w zakresie, w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego programu komputerowego należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W ocenie Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 4, w przedstawionym we wniosku opisie, sprzedaż autorskich praw do programu komputerowego w ramach prowadzonej działalności pozwala na opodatkowanie preferencyjną 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych z tej sprzedaży, gdyż:

1) zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które podlegają ochronie prawnej,

2) spełnia kryteria niezbędne do uznania działalności za działalność B+R, tj.:

a) działalnością twórczą (innowacyjność wewnętrzna),

b) obejmującą prace rozwojowe,

c) podejmowaną w sposób systematyczny,

d) w celu wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań,

3) ponoszone wydatki w zakresie, w jakim przeznaczane są na wytworzenie danego programu komputerowego, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Artykuł 30ca ust. 1 i następne ustawy o PIT wskazują, że dla zastosowania 5% stawki podatku dochodowego konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1) wytwarzanie, rozwijanie lub ulepszanie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, spełniającej kryteria działalności B+R, kwalifikowanych praw własności intelektualnej;

2) uzyskiwanie dochodu z kwalifikowanych prawa własności intelektualnej, które podlegają ochronie prawnej,

3) określenie wysokości dochodu jaki może być objęty preferencyjną stawką podatku za pomocą wskaźnika Nexus, dla każdego kwalifikowanego IP odrębnie;

4) prowadzenie odrębnej ewidencji związanej z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.

Spełnienie powyższych przesłanek powoduje, że po zakończeniu roku podatkowego podatnik ma prawo do skorzystania z 5% stawki podatku dochodowego w stosunku do dochodów związanych ze sprzedażą kwalifikowanego IP.

W Pana ocenie, w przedstawionym we wniosku opisie zostały spełnione wszystkie ww. przesłanki, aby sprzedaż prawa autorskiego do programów komputerowych tworzonych samodzielnie przez Pana w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej pozwalała na opodatkowanie preferencyjną 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych z tej sprzedaży. Przyjęta przez Pana wykładnia wskazanych na wstępie przepisów prawa pozwala na opodatkowanie preferencyjną 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskich praw do programu komputerowego, które podlegają ochronie prawnej, w przypadku uznania działalności za działalność B+R za lata 2019-2021.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r., poz. 1378 ze zm., t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem, z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1) patent,

2) prawo ochronne na wzór użytkowy,

3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8) autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a + b) x 1,3\]/(a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich wymienił sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pkt 2).

W przypadku kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, sprzedaż ta polega na przeniesieniu przez podatnika przysługujących mu autorskich praw majątkowych do programu komputerowego na inny podmiot.

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.

Do ustalenia dochodów, o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1) wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2) prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3) wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5) dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że:

*   prowadzi Pan działalność gospodarczą związaną z oprogramowaniem i świadczy Pan na rzecz Kontrahenta usługi, polegające głównie na tworzeniu kodu źródłowego oraz algorytmów;
*   w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podejmuje Pan działalność, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie nabytej wiedzy i umiejętności w zakresie technologii informatycznej oraz oprogramowania w celu planowania, projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług;
*   świadczone przez Pana usługi polegające na tworzeniu i rozwijaniu autorskiego oraz nowoczesnego oprogramowania, stanowią prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym;
*   w wyniku prac rozwojowych zaprojektował Pan i stworzył i/lub rozwinął nowe, zmienione lub ulepszone produkty – programy komputerowe (kody źródłowe);
*   efekty Pana pracy jako programisty:
*   zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;
*   nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć, jako mające charakter powtarzalny;
*   nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów;
*   oprogramowanie wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest rezultatem Pana własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wynagrodzenie za świadczenie usług jest określone w umowie;
*   efekty prac, do których majątkowe prawa autorskie Pan przenosi na Kontrahenta, są efektem prowadzonych przez Pana prac rozwojowych w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce;
*   ponosi Pan ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej oraz nie działa pod kierownictwem i w czasie oraz miejscu wskazanym przez Kontrahenta;
*   przenosi Pan ogół praw autorskich na rzecz Kontrahenta na mocy umowy o świadczenie usług. Treść wiążącej Pana z Kontrahentem Umowy stanowi, że kwalifikowane prawa własności intelektualnej (prawa autorskie do autorskiego oprogramowania), jakie wytworzy Pan w ramach zleconej usługi, przenosi w całości na rzecz Kontrahenta;
*   od 1 stycznia 2019 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, prowadzona przez Pana działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu/modyfikacji oprogramowania komputerowego – w zakresie, w jakim jest pracami rozwojowymi w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy jednocześnie podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych przez Pana usług, ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Autorskie prawo do Oprogramowania komputerowego tworzonego oraz rozwijanego przez Pana w ramach działalności gospodarczej w zakresie, w jakim stanowi nowe i indywidualne rozwiązania, które są bezpośrednim efektem prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawcy jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (kwalifikowanym IP) w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że efektem Pana pracy są odrębne programy komputerowe, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z zawartą umową otrzymuje Pan wynagrodzenie z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich oraz przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie aż do momentu ich przeniesienia na kontrahenta. **Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz elementy stanu sprawy wskazać należy, że odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do Oprogramowania w ramach wykonywanych usług programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.**

Tym samym, w przedstawionym stanie faktycznym może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania i zastosować stawkę 5% do dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych od 1 stycznia 2019 r., tj. od momentu rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, o której mowa w art. 30cb ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskaźnik nexus wylicza się w oparciu o koszty prowadzonej bezpośrednio przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Istotnym jest, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym, powinien podatnik również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własność i intelektualnej – IP Box, zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP Box, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD W Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP Wnioskodawca ustali jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% zobowiązany Wnioskodawca jest do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów

Zgodnie z ww. przepisem należy określić, po pierwsze przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Koszty te, muszą być poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać warunki:

\- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

\- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art.23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

\- być właściwie udokumentowany.

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

Zatem, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez podatnika w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia oprogramowania, można przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia oprogramowania według proporcji ustalonej jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do przychodów ogółem z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie.

Przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji, jeżeli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych uzyskuje wnioskodawca także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box.

Ponadto, w przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP mogą zostać uwzględnione we wskaźniku nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane przez podatnika w roku podatkowym, w którym będzie korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Wskazał Pan, że ponosi koszty bezpośrednio związane z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, które chce zaliczyć do wskaźnika nexus, te wydatki to:

1) koszty sprzętu takiego jak komputer, słuchawki z mikrofonem, akcesoria komputerowe (klawiatura, myszka, kamera do telekonferencji), tablet, telefon do testów oraz oprogramowanie (ochrona antywirusowa, program do wystawiania faktur),

2) literatura fachowa,

3) koszty eksploatacji samochodu (paliwo, serwisowanie),

4) usługi księgowe.

**Zdaniem Organu, informacje wskazane we wniosku potwierdzają istnienie przesłanek świadczących o bezpośrednim powiązaniu ww. kosztów z działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.**

Reasumując, opisane we wniosku wydatki ponoszone przez Pana na: komputer, słuchawki z mikrofonem, akcesoria komputerowe, tablet, telefon do testów, oprogramowanie, literaturę fachową, eksploatację samochodu, usługi księgowe, mogą zostać uznane za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, przy zachowaniu właściwej proporcji, o których mowa w lit. „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako koszty prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Weryfikacja zasadności stosowania opisanej we wniosku metody podziału kosztów według określonej proporcji możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania organów podatkowych. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy – nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy.

Należy zastrzec, że interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w kontekście zadanych pytań, natomiast nie rozstrzyga innych kwestii wynikających z opisu sprawy, które nie były przedmiotem pytania i własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej.

Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Postępowanie w sprawie wydania interpretacji indywidualnej ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego materialnego do określonego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.) jest sam przepis prawa. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny różni się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).