Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-1313/13-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-02-17
Teza: opodatkowanie transakcji sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z póź. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z póź. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 11 grudnia 2013 r. (data wpływu 16 grudnia 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

„Wnioskodawca” lub „,Zbywca” zamierza zbyć za wynagrodzeniem (dalej: „Transakcja”) na rzecz Sp. z o.o. (dalej: „Nabywca”), zarejestrowanej w Polsce dla celów podatku VAT jako podatnik VAT czynny, nieruchomość położoną w R. (dalej: „Nieruchomość 1”) oraz nieruchomość położoną w S. (dalej: „Nieruchomość 2”). Wnioskodawca planuje przeprowadzić Transakcję w 2014 r. Transakcja zostanie dokonana w dwóch odrębnych aktach notarialnych (jednym dotyczącym Nieruchomości 1, drugim dotyczącym Nieruchomości 2), które mogą zostać podpisane w różnych terminach. W dalszej części wniosku o interpretację Wnioskodawca odnosząc się do daty/momentu Transakcji odnosi się odpowiednio do daty podpisania aktu notarialnego umowy sprzedaży Nieruchomości 1 lub Nieruchomości 2. Zbywca jest właścicielem Nieruchomości 2. Przed dniem Transakcji w zakresie dotyczącym Nieruchomości 1 Zbywca stanie się również właścicielem Nieruchomości 1 w następstwie połączenia przez przejęcie w trybie przewidzianym w art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, t.j., dalej: „KSH”) Sp. z o.o. (dalej: „Spółka przejmowana”), będącej aktualnym właścicielem Nieruchomości 1.

Na dzień Transakcji, stanowiąca przedmiot Transakcji Nieruchomość 1 obejmować będzie:

*   prawo własności zabudowanej budynkami i budowlami działki gruntu (dalej: „Działka w R.”);

*   własność znajdujących się na tej działce obiektów: budynku magazynowo biurowego (dalej: „Budynek A”) i innych obiektów budowlanych, w tym budynków i budowli, wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi, których przeznaczeniem jest wspieranie funkcji komercyjnych Budynku A (dalej łącznie: „Budowle związane z Budynkiem A”), w szczególności:
    *   budka strażnicza (wartownia),
    *   drogi wewnętrzne,
    *   parkingi,
    *   place załadunkowe,
    *   place manewrowe,
    *   rampy wjazdowe rozładowcze,
    *   zbiornik wodny (przeciwpożarowy),
    *   zbiornik septyczny (szambo),
    *   przyłącze gazowe,
    *   ogrodzenie.

Jednocześnie, w skład Nieruchomości 1 nie będzie wchodziło prawo własności separatorów, stanowiących rzecz ruchomą niezwiązaną trwale z gruntem, położonych na Działce w R. i należących do najemcy Budynku A.

Działka w R. wchodząca w skład Nieruchomości 1 objęta jest księgą wieczystą KW prowadzoną przez Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych,

Zgodnie z obowiązującym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, Działka 368/22 w R. znajduje się na terenach oznaczonych symbolem „Z/AG” (tj. tereny działalności spedycyjno-magazynowej).

Na dzień Transakcji, stanowiąca przedmiot Transakcji Nieruchomość 2 obejmować będzie:

*   prawo własności 57 działek gruntu (dalej łącznie: „Działki w S.”), w tym:
    *   niezabudowanych działek gruntu (w dalszej części wniosku łącznie jako „Działki niezabudowane w S.”), oraz
    *   zabudowanych budynkami lub budowlami działek gruntu (w dalszej części wniosku łącznie jako „Działki zabudowane w S.”),
*   własność trzech budynków w postaci hal magazynowo-składowych z częścią biurowo-socjalną zlokalizowanych na Działkach zabudowanych w S. (w dalszej części wniosku łącznie jako „Hale”), tj.:
    *   budynku A (dalej: „Hala A”),
    *   budynku B (dalej: „Hala B”),
    *   budynku C (dalej: „Hala C”),
*   własność dwóch budynków o funkcji mieszkalnej (zgodnie z wypisem z kartoteki budynków prowadzonej dla Nieruchomości 2; dalej: „Budynki mieszkalne”) znajdujących się na jednej z Działek zabudowanych w S., będących w złym stanie technicznym, pozbawionych dachu, a także stolarki okiennej oraz drzwi wewnętrznych / zewnętrznych.
*   własność pozostałych obiektów budowlanych znajdujących się na Działkach zabudowanych w S., w tym budynków i budowli wraz ze związanymi z nimi instalacjami i urządzeniami budowlanymi, których przeznaczeniem jest wspieranie funkcji komercyjnych Hal (dalej łącznie: „Budowle związane z Halami”), w szczególności:
    *   wiata magazynowa (dalej: „Wiata”),
    *   budynki portierni (wartownie),
    *   budynek techniczny pompowni wody wraz ze zbiornikiem wody przeciwpożarowej,
    *   zbiornik retencyjny,
    *   rampa,
    *   place postojowe,
    *   parkingi,
    *   drogi wewnętrzne.
    *   kontener biurowo-socjalny ALGECO,
    *   przyłącza i sieć wodno-kanalizacyjna,
    *   przyłącze gazowe,
    *   ogrodzenie,
    *   pylony reklamowe.

Działki w S. wchodzące w skład Nieruchomości 2 objęte są księgami wieczystymi KW …

Zgodnie z obowiązującym na dzień złożenia Wniosku miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, Działki w S. położone są na „terenach składów i magazynów, handlu hurtowego oraz baz - 2SHB z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod zabudowę magazynową, składy i bazy z obiektami i urządzeniami towarzyszącymi oraz strefy zieleni izolacyjnej, przy czym część Działek w S. oznaczona jest symbolem „02K” tj. przeznaczona na drogi. Dodatkowo, na dzień złożenia Wniosku opublikowany został w dniu 6 grudnia 2013 r. nowy miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego gminy Stryków na obszarze wsi S. (plan ten w dniu złożenia niniejszego Wniosku nie wszedł jeszcze w życie, ale zgodnie z uchwałą powinien wejść w życie w terminie 14 dni od dnia opublikowania tj. 20 grudnia 2013 r.). W nowo opracowanym planie Działki w S. zlokalizowane są na terenach oznaczonych symbolem 1 PU z przeznaczeniem podstawowym pod składy i magazyny oraz przeznaczeniem dopuszczalnym pod usługi w formie wolnostojącej lub wbudowanej.

W dalszej części niniejszego Wniosku Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2 określane będą łącznie jako: „Nieruchomości”.

Jak wskazano wyżej, przedmiotem Transakcji będą Nieruchomości, tj. Nieruchomość 1 i Nieruchomość 2. W zakres Transakcji nie będą wchodzić natomiast znajdujące się na Działce w R. i Działkach w S. elementy infrastruktury przesyłowej stanowiące własność przedsiębiorstwa przesyłowego zgodnie z art. 49 kodeksu cywilnego z dnia 23 kwietnia 1964 r. (Dz. U. z 1964 r. Nr 16 poz. 93, ze zm., dalej: „KC” lub „Kodeks cywilny”).

Spółka przejmowana stała się właścicielem Działki w R. - zabudowanej już Budynkiem A oraz większością z Budowli związanych z Budynkiem A - na podstawie sporządzonej w formie aktu notarialnego umowy sprzedaży zawartej z sp. z o.o. (dalej: „Poprzedni właściciel Nieruchomości 1”) dnia 29 czerwca 2010 r. Sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22%, a Spółka przejmowana odliczyła naliczony przy nabyciu podatek VAT.

Proces inwestycyjny polegający na wybudowaniu Budynku A i większości Budowli związanych z Budynkiem A przeprowadził w kilku etapach Poprzedni właściciel Nieruchomości 1. Zasadnicza część inwestycji została zrealizowana na początku 2008 r., gdy wybudowano i oddano do użytku Budynek A oraz większość Budowli związanych z Budynkiem A. Po sprzedaży Nieruchomości 1 na rzecz Spółki przejmowanej, zgodnie z ustaleniami umowy z dnia 29 czerwca 2010 r. zawartej ze Spółką przejmowaną i przenoszącej własność Nieruchomości 1. Poprzedni właściciel Nieruchomości 1 przeprowadził dodatkowe prace obejmujące Nieruchomość 1 - wybudował oddaną do użytku w listopadzie 2010 r. drogę wewnętrzną (dojazdową). Cena nabycia Nieruchomości 1 przez Spółkę przejmowaną obejmowała wybudowanie wskazanej drogi (Poprzedni właściciel Nieruchomości 1 zobowiązał się do jej wybudowania „na swój koszt” w ramach ustalonej przez strony ceny za Nieruchomość. Następnie wskazana droga została sprzedana na rzecz gminy Kórnik nie będzie ona obecnie przedmiotem Transakcji.

Po nabyciu Nieruchomości 1 przez Spółkę przejmowaną, prowadziła ona na niej dodatkowe prace budowlane - w szczególności w lipcu 2012 r. zamontowano stalowe bariery energochłonne, a w sierpniu 2013 r. utwardzono część powierzchni Działki w R.

Po ich oddaniu do użytkowania, Budynek A i Budowle związane z Budynkiem A, wchodzące w skład Nieruchomości 1 nie były ulepszane w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z Budynkiem A oraz Budowlami związanymi z Budynkiem A, wykorzystywanych przez Spółkę przejmowaną do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (polegającej na odpłatnym wynajmie powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości 1), Spółce przejmowanej przysługiwało i przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych towarów i usług.

Całość powierzchni magazynowej i biurowej w Budynku A była przynajmniej okresowo oddana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu, przy czym od momentu oddania najemcy do użytkowania ostatniej części Budynku A nieoddanej uprzednio do użytkowania, do chwili Transakcji upłyną ponad 2 lata. Pozostałe niewielkie powierzchnie w Budynku A (inne niż powierzchnie magazynowe i biurowe, o których mowa powyżej) nie były dotąd przedmiotem najmu. Ponadto, zgodnie z postanowieniami umowy najmu której stroną jest Spółka przejmująca, najemcy przysługuje również prawo do korzystania z części wspólnych Nieruchomości 1 obejmujących wszelkie powierzchnie nieprzeznaczone do wyłącznego użytku tego najemcy. Co istotne, postanowienia umowy najmu przewidują, że w ramach czynszu najmu zawarta jest również opłata za wyłączne korzystanie z niektórych Budowli związanych z Budynkiem A (dotyczy to miejsc parkingowych, placu załadunkowego). W odniesieniu do tych Budowli związanych z Budynkiem A (przeznaczonych do wyłącznego użytku najemcy) na dzień Transakcji upłyną już dwa lata od momentu oddania ich najemcy do użytkowania.

Jak wskazano uprzednio, w ramach Transakcji Zbywca przeniesie na Nabywcę m.in. prawo własności Nieruchomości 1. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego, w skutek nabycia z mocy prawa na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umowy najmu dotyczącej powierzchni w ramach Nieruchomości 1.

Ponadto, w wyniku Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z Nieruchomością 1 oraz umową najmu obciążającą Nieruchomość 1, w szczególności:

*   prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez najemcę, w tym prawa z gwarancji bankowych,

*   prawa z tytułu rękojmi oraz gwarancje jakości i zabezpieczenia (jeżeli w dacie sprzedaży będą w posiadaniu Zbywcy) wynikające z umów budowlanych,

*   prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomością 1, w tym do projektu architektoniczno-budowlanego,

*   ewentualne prawa i obowiązki z decyzji i pozwoleń administracyjnych ściśle związanych z Nieruchomością 1,

*   dokumentacja związana z Nieruchomością 1 i jej wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości 1, umowy najmu, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i powykonawcza (w szczególności projekty budowlane),

*   określone ruchomości związane z Nieruchomością 1 (w szczególności z Budynkiem A) służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych należności oraz zobowiązań Zbywcy.

W szczególności, zgodnie z intencją stron, w wyniku Transakcji, Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości 1. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością 1,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie:
    *   dostawy mediów do Nieruchomości 1 (energia elektryczna, gaz, dostawa wody i odbiór ścieków, usługi telekomunikacyjne),
    *   ogólnej konserwacji obiektów i urządzeń znajdujących się na Nieruchomości 1,
    *   sprzątania i odśnieżania,
    *   wywozu nieczystości,
    *   ubezpieczenia Nieruchomości 1 (po Transakcji Nieruchomość 1 przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu),
    *   ochrony Nieruchomości 1,
    *   obsługi serwisowej pokrycia dachowego,
    *   konserwacji sprzętu,
    *   utrzymania terenów zewnętrznych,
    *   monitoringu pożarowego,
    *   przeglądu konserwacyjnego klap dymowych.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości 1, Zbywca rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających.

Po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości 1. Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości 1 w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy. Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez strony Transakcji i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa.

Zbywca stał się właścicielem działek, z których w wyniku licznych podziałów powstały Działki w S. wchodzące w skład Nieruchomości 2, na podstawie:

*   umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 17 września 2007 r.

*   umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 15 listopada 2007 r.

*   umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 15 listopada 2007 r.

*   umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego z dnia 15 listopada 2007 r.

Zbywca dokonał wyburzeń znajdujących się na niektórych z nabytych działek starych obiektów i przystąpił do realizacji inwestycji polegającej na budowie Hal i Budowli związanych z Halami. Wyburzenia nie objęły swym zakresem Budynków mieszkalnych, które Zbywca nabył w dniu 15 listopada 2007 r. na podstawie jednego ze wskazanych powyżej aktów notarialnych. Dostawa Budynków mieszkalnych podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Zasadnicza część inwestycji została zrealizowana w 2009 r., gdy wybudowano i oddano do użytku Hale oraz większość Budowli związanych z Halami. Po tym terminie Zbywca prowadził dodatkowe prace budowlane obejmujące swym zakresem Nieruchomość 2 w szczególności przebudowę Hali A, przebudowę Hali B, budowę pozostałych Budowli związanych z Halami wchodzących w skład Nieruchomości 2.

Mimo dokonywanych ulepszeń Nieruchomości 2, po ich oddaniu do użytkowania, Hale i Budowle związane z Halami wchodzące w skład Nieruchomości 2 nie były ulepszane w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej, Budynki mieszkalne, po ich nabyciu przez Zbywcę nie były ulepszane.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z budową Hal i Budowli związanych z Halami wykorzystywanych przez Zbywcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (polegającej na odpłatnym wynajmie powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości 2), Zbywcy przysługiwało i przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych towarów i usług.

Całość powierzchni magazynowej i biurowej w Halach była przynajmniej okresowo oddana do użytkowania na podstawie odpłatnych umów najmu, przy czym od momentu oddania najemcy do użytkowania ostatniej części Hal nieoddanej uprzednio do użytkowania, do chwili Transakcji upłynie ponad 2 lata. Pozostałe niewielkie powierzchnie w Halach (inne niż powierzchnie magazynowe i biurowe, o których mowa powyżej) nie były dotąd przedmiotem czynności opodatkowanej VAT.

Ponadto, zgodnie z postanowieniami zawieranych przez Zbywcę umów najmu, najemcom przysługuje również prawo do korzystania z części wspólnych Nieruchomości obejmujących wszelkie powierzchnie nieprzeznaczone do wyłącznego użytku któregokolwiek z najemców. Co istotne, postanowienia niektórych umów najmu przewidują, że w ramach czynszu najmu zawarta jest również opłata za wyłączne korzystanie z niektórych Budowli związanych z Halami (dotyczy to w szczególności miejsc parkingowych, placu załadunkowego, czy wiaty).

W odniesieniu do części ze wskazanych Budowli związanych z Halami (przeznaczonych do wyłącznego użytku danego najemcy) na dzień Transakcji upłyną już dwa lata od momentu oddania ich najemcy do użytkowania a w stosunku do części z tych Budowli związanych z Halami dwa lata od momentu oddania ich najemcom do użytkowania jeszcze nie upłyną.

Jak wskazano uprzednio, w ramach Transakcji Zbywca przeniesie na Nabywcę m.in. prawo własności Nieruchomości 2. Jednocześnie, zgodnie z art. 678 Kodeksu cywilnego, w skutek nabycia z mocy prawa na Nabywcę zostaną przeniesione prawa i obowiązki Zbywcy wynikające z umów najmu.

Ponadto, w wyniku Transakcji na Nabywcę zostaną przeniesione niektóre zobowiązania i należności Zbywcy ściśle związane z Nieruchomością 2 oraz umowami najmu obciążającymi Nieruchomość 2, w szczególności:

*   prawa i zobowiązania związane z zabezpieczeniami ustanowionymi przez poszczególnych najemców, w tym prawa z gwarancji bankowych i kaucje pieniężne najemców,

*   prawa z tytułu rękojmi oraz gwarancje jakości wynikające z umów budowlanych prawa własności intelektualnej ściśle związane z Nieruchomością 2, w tym do projektu architektoniczno-budowlanego,

*   ewentualne prawa i obowiązki z decyzji i pozwoleń administracyjnych ściśle związanych z Nieruchomością 2,

*   dokumentacja związana z Nieruchomością 2 i jej wynajmem, tj. w szczególności dokumenty prawne dotyczące Nieruchomości 2, umowy najmu, oryginały pozwoleń i decyzji administracyjnych, dokumentacja techniczna oraz projektowa i podwykonawcza (w szczególności projekty, budowlane),

*   określone ruchomości związane z Nieruchomością 2 (w szczególności z Halami) służące jej odpowiedniemu funkcjonowaniu.

Planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło, co do zasady, przeniesienie pozostałych należności oraz zobowiązań Zbywcy.

W szczególności, zgodnie z intencją stron, w wyniku Transakcji, Nabywca nie nabędzie całego szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności z umów, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości 2. Lista elementów, które nie zostaną przeniesione na Nabywcę w wyniku Transakcji obejmuje w szczególności:

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy związanej z zarządzaniem Nieruchomością 2,

*   prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie:
    *   dostawy mediów do Nieruchomości 2 (energia elektryczna, gaz, dostawa wody, usługi telekomunikacyjne),
    *   ogólnej konserwacji obiektów i urządzeń znajdujących się na Nieruchomości 2,
    *   odśnieżania,
    *   ubezpieczenia Nieruchomości 2 (po Transakcji Nieruchomość 2 przestanie podlegać obecnemu ubezpieczeniu),
    *   ochrony Nieruchomości 2,
    *   obsługi serwisowej pokrycia dachowego,
    *   utrzymania terenów zewnętrznych,
    *   monitoringu pożarowego.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości 2, Zbywca rozwiąże powyższe umowy zawarte z różnymi podmiotami dokonując rozliczenia należności i zobowiązań z nich wynikających.

Po Transakcji na Nabywcy będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości 2. Nabywca zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości 2 w zakresie, w jakim uzna to za uzasadnione. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Nabywcę umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Zbywcy (Spółki przejmowanej). Może się również okazać, że w stosunku do niektórych z tych umów zamiast wskazanej powyżej konstrukcji (w której Zbywca rozwiązuje określoną umowę), Nabywca wstąpi w prawa i obowiązki Zbywcy. Jednakże nie jest to opcja preferowana przez strony Transakcji i jeśli będzie miała miejsce, to będzie to sytuacja wyjątkowa.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Zbywcą i Nabywcą nie będą zobowiązania i należności z umów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej przez Zbywcę (nie są one bezpośrednio związane z Nieruchomościami), w szczególności:

*   umowy rachunków bankowych Zbywcy (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Zbywca dokonuje rozliczeń z najemcami),

*   umowy o świadczenie usług księgowych,

*   środki pieniężne Zbywcy zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców powierzchni Nieruchomości i wykonawców robót, jeżeli w dacie sprzedaży będą w posiadaniu Zbywcy),

*   tajemnice przedsiębiorstwa Zbywcy oraz know-how, związany z wyszukiwaniem i utrzymaniem portfolio najemców,

*   księgi rachunkowe Zbywcy inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Zbywcę działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomościami, które zostaną przekazane Nabywcy),

*   zobowiązania inwestycyjne z tytułu zaciągniętych pożyczek / kredytów związanych z przedmiotowymi Nieruchomościami,

*   instrumenty finansowe zabezpieczające spłatę wyżej wymienionych kredytów / pożyczek, nazwa przedsiębiorstwa Zbywcy,

*   prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu lokalu, gdzie zarejestrowana jest siedziba Zbywcy.

Zbywca nie zatrudnia żadnych pracowników.

Nieruchomości, będące przedmiotem planowanej Transakcji, nie stanowią i nie będą stanowić formalnie organizacyjnie wydzielonych części przedsiębiorstwa Zbywcy w prowadzonej przez niego działalności. Po przeprowadzeniu planowanej Transakcji Nieruchomości nie będą stanowić również formalnie organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Nabywcy w działalności prowadzonej przez Nabywcę.

Po Transakcji może dojść pomiędzy Zbywcą a Nabywcą do rozliczenia płatności dokonanych przez najemców na poczet kosztów mediów i innych usług zapewnianych najemcom w związku z wynajmem powierzchni poszczególnych Nieruchomości.

Przedmiotem działalności gospodarczej Zbywcy jest odpłatny wynajem powierzchni komercyjnych.

Po nabyciu Nieruchomości od Zbywcy, Nabywca zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą wynajem powierzchni Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2, podlegającą opodatkowaniu VAT. Nabywca planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know-how w tym zakresie.

Nabywca i Zbywca są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i będą zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi w momencie zawarcia Transakcji.

Nabywca i Zbywca zamierzają zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie VAT w odniesieniu do dostawy obu Nieruchomości. Przed dniem Transakcji Nabywca i Zbywca złożą właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenia, że wybierają opodatkowanie VAT Transakcji (w części podlegającej zwolnieniu od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT), spełniające wymogi określone w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2, Zbywca zamierza wystawić na Nabywcę stosowne faktury VAT.

W stosunku do konsekwencji planowanej Transakcji w zakresie podatku VAT z wnioskiem o interpretację przepisów prawa podatkowego do działającego z upoważnienia Ministra Finansów Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zamierzają wystąpić zarówno Zbywca, jak i Nabywca (wniosek złożony przez W. Sp. z o.o.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy sprzedaż Nieruchomości 1 przez Zbywcę w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów?
2.  Czy sprzedaż Nieruchomości 2 przez Zbywcę w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów?
3.  Czy Sprzedaż Nieruchomości 1 przez Zbywcę w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT u Zbywcy według stawki podstawowej 23%?
4.  Czy Sprzedaż Nieruchomości 2 przez Zbywcę w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT u Zbywcy według stawki podstawowej 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Sprzedaż Nieruchomości 1 przez Zbywcę w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów.
2.  Sprzedaż Nieruchomości 2 przez Zbywcę w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów
3.  Sprzedaż Nieruchomości 1 przez Zbywcę w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT u Zbywcy według stawki podstawowej 23%.
4.  Sprzedaż Nieruchomości 2 przez Zbywcę w ramach Transakcji będzie podlegać opodatkowaniu VAT u Zbywcy według stawki: podstawowej 23%

1.1. Brak przesłanek wyłączenia sprzedaży Nieruchomości z opodatkowania VAT

W celu rozstrzygnięcia, czy sprzedaż Nieruchomości przez Zbywcę w ramach Transakcji będzie opodatkowana VAT według stawki 23%, konieczne jest w pierwszej kolejności ustalenie, czy Transakcja będzie podlegała przepisom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm. - Ustawa o VAT, a następnie, czy nie będzie zwolniona z VAT. Konieczne jest więc rozstrzygnięcie, czy Transakcja zbycia Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT tj. czy Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, zawartym w art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT, oraz czy żadne z wyłączeń z opodatkowania VAT, wskazanych w art. 6 Ustawy o VAT, nie znajdzie zastosowania. W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednocześnie, zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, towarami są rzeczy oraz ich części, jak również wszelkie postacie energii.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle powyższej definicji towarów, jak również z uwagi na fakt, iż planowana Transakcja będzie przeprowadzana za wynagrodzeniem - Transakcja mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT, jako odpłatna dostawa towarów i nie będzie wyłączona z zakresu opodatkowania VAT. W szczególności, Transakcja nie może być uznana za sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Poniżej przedstawiona jest argumentacja, potwierdzająca stanowisko Wnioskodawcy.

1.2. Brak przesłanek uzasadniając uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

1.2.1. Normatywna definicja przedsiębiorstwa oraz jego zorganizowanej części

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia „przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowane, iż dla celów podatku VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z jego definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego. W myśl regulacji zawartej w tym przepisie, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

*   oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),

*   własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,

*   prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,

*   wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,

*   koncesje, licencje i zezwolenia,

*   patenty i inne prawa własności przemysłowej,

*   majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,

*   tajemnice przedsiębiorstwa,

*   księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei - w myśl regulacji art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT - przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

1.2.2. Przedmiot Transakcji vs. elementy normatywnej definicji przedsiębiorstwa

Zdaniem Wnioskodawcy, nie można uznać, że przedmiot Transakcji (w szczególności Nieruchomości razem z umowami przejmowanymi z mocy prawa) stanowi przedsiębiorstwo Zbywcy. Wynika to z faktu, iż przedmiot planowanej Transakcji, w ocenie Wnioskodawcy, nie wyczerpuje przytoczonej powyżej definicji przedsiębiorstwa. W szczególności, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, wchodzących w skład definicji i determinujących funkcjonowanie przedsiębiorstwa Zbywcy wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego.

Stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym zbywane składniki majątkowe nie stanowią przedsiębiorstwa jest poparte interpretacją przepisów prawa, dokonaną przez Ministra Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską (Odpowiedź Ministra Finansów na zapytanie poselskie nr 1778 z dnia 13 czerwca 2003 r. Odpowiedź udzielona przez Ministra Finansów dotyczy treści art. 4e pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże w przekonaniu Wnioskodawcy konkluzja zawarta w tej odpowiedzi może mieć również zastosowania w rozpatrywanym przypadku.) (która - co należy zaznaczyć - była niejednokrotnie przytaczana przez organy podatkowe).

Z odpowiedzi Ministra Finansów na interpelację poselską można wywnioskować, iż za sprzedaż przedsiębiorstwa nie można uznać sprzedaży samego budynku, nawet wówczas, gdy jest on przeznaczony pod wynajem.

Przedsiębiorstwem bowiem może być budynek wraz ze wszystkimi wierzytelnościami i zobowiązaniami, zawartymi umowami najmu, zarządzania, dostawy mediów i innymi umowami związanymi z tym budynkiem i działalnością polegającą na wynajmie.

Tymczasem jak zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego w analizowanym przypadku przedmiotowej Transakcji nie będzie zasadniczo towarzyszył transfer wierzytelności oraz zobowiązań Zbywcy.

Prawidłowość stanowiska, iż brak któregokolwiek ze składników wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa powinien skutkować uznaniem, iż Transakcja nie może zostać uznana za niepodlegające opodatkowaniu na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT zbycie przedsiębiorstwa potwierdzona została również w szeregu interpretacji indywidualnych wydanych przez polskie organy podatkowe. Jako przykład można przytoczyć:

*   interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 sierpnia 2012 r. (IPPP1/443-698/13-2/PR), w której stwierdzono, że: „Zbywca dokona zbycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 551 Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 551 Kodeksu cywilnego, takich jak tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania i środki pieniężne Zbywcy”;

*   podobne stanowisko zostało zawarte w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 marca 2013 r. (IPPP3/443-1221/12-2/KT), zgodnie z którą: „(\`(...)\`) Nieruchomość nie będzie stanowiła przedsiębiorstwa. Sama Nieruchomość nie wyczerpuje bowiem przytoczonej definicji przedsiębiorstwa z art. 551 Kodeksu cywilnego. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszył transfer kluczowych składników, wchodzących w skład normatywnej definicji przedsiębiorstwa i determinujących jego funkcjonowanie. Przy Zbywcy pozostaną bowiem podstawowe elementy składające się na przedsiębiorstwo, w tym, w szczególności, nazwa przedsiębiorstwa, środki pieniężne zgromadzone przez Zbywcę, bieżące zobowiązania należności związane z prowadzonym wynajmem, zobowiązania związane z rozliczeniem mediów, know-how związany z prowadzeniem działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni, księgi rachunkowe Zbywcy i inne dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i funkcjonowaniem Zbywcy”;

*   analogiczny wniosek płynie z interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 11 grudnia 2012 r. (IPPP2/443-1104/12-4/BH): „Sprzedawana Nieruchomość nie stanowi przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny, bowiem przedmiotem sprzedaży będą wyłącznie niektóre składniki przedsiębiorstwa Sprzedawcy - w szczególności na Nabywcę nie zostaną przeniesione istotne składniki majątkowe i niemajątkowe umożliwiające prowadzenie działalności gospodarczej, w tym środki finansowe. Przedmiotem Transakcji nie będą również księgi rachunkowe Sprzedawcy i inne składniki materialne i niematerialne wymienione, które w świetle Kodeksu cywilnego tworzące przedsiębiorstwo”;

*   stanowisko takie wynika również z interpretacji podatkowej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 stycznia 2013 r. (IPPP1/443-1235/12-2/IGo), w której pojawia się stwierdzenie, że: „(\`(...)\`) przedsiębiorstwo obejmuje całość aktywów posiadanych przez podatnika odpowiednio zorganizowanych w celu prowadzenia działalności gospodarczej. Zatem zbycie przez podatnika tylko części swoich aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, nawet jeżeli przedmiotem zbycia jest zdecydowana większość składników majątkowych”;

*   Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 30 listopada 2012 r. (ILPP2/443-944/12-4/MN) stwierdził natomiast, iż: Aby zatem, w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników mógł zostać zakwalifikowany jako przedsiębiorstwo nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej — musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Transakcja mająca za przedmiot zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. Podkreślić należy, że na gruncie przytaczanego przepisu istnieje możliwość umownego wyłączenia pewnych elementów z transakcji zbycia przedsiębiorstwa, ale tylko wówczas, gdy elementy te nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa. W przeciwnym wypadku, danej transakcji nie można uznać za zbycie przedsiębiorstwa”;

*   w tym samym tonie wypowiedział się również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 21 listopada 2011 r. (nr ILPP1/443-1108/11-5/AW) stwierdzając, że „przedsiębiorstwem w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest takie przedsiębiorstwo, które jest zorganizowane i wyposażone w składniki zapewniające realizowanie celów gospodarczych, jest samodzielnym podmiotem prawa funkcjonującym w obrocie gospodarczym. Ponadto, nie można traktować jako przedsiębiorstwo wyodrębnionej gospodarczo części będącej zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, jeżeli nie będzie obejmować ksiąg i dokumentów związanych z prowadzeniem działalności”.

Kolejnego argumentu przemawiającego za tym, iż przedmiotem analizowanej Transakcji nie jest przedsiębiorstwo Zbywcy, dostarczają orzeczenia sądów (Por. np. wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r., sygn. SA/Gd 1959/94), w których wyrażono tezę, iż zbycie przez podatnika tylko części jego aktywów z definicji nie może być zakwalifikowane jako zbycie przedsiębiorstwa, choćby nawet przedmiotem zbycia była zdecydowana większość składników majątkowych funkcjonującego przedsiębiorstwa.

1.2.3. Przedmiot Transakcji vs. całość organizacyjna i funkcjonalna

W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, iż określone składniki majątkowe dla uznania za przedsiębiorstwo muszą stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Tymczasem Transakcji sprzedaży Nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie towarzyszył transfer szeregu aktywów Zbywcy. Mianowicie, w ramach przedmiotowej Transakcji Nabywca nabędzie jedynie niektóre aktywa wymienione w opisie zdarzenia przyszłego. W konsekwencji, po dacie przedmiotowej Transakcji w rękach Zbywcy pozostanie szereg aktywów oraz dokumentów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej należących obecnie do jego przedsiębiorstwa (również wymienionych w opisie zdarzenia przyszłego).

W konsekwencji - po nabyciu od Zbywcy Nieruchomości - Nabywca będzie prowadził działalność gospodarczą polegającą na wynajmie powierzchni w Nieruchomościach, przy wykorzystaniu własnych zasobów oraz, zasadniczo, na podstawie umów zawartych przez siebie z podmiotami trzecimi. Zdaniem Wnioskodawcy, fakt ten dodatkowo potwierdza, że w wyniku planowanej Transakcji nie dojdzie do przeniesienia całości przedsiębiorstwa Zbywcy, a jedynie poszczególnych (choć znaczących) składników jego majątku.

Na uwagę zasługuje również zawarta w ustawowej definicji przedsiębiorstwa i niejednokrotnie podkreślana w orzecznictwie sądów (Wyrok NSA z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn.. SA/Sz 2724/95 oraz wyrok NSA z dnia 24 listopada 1999 r., sygn. I SA/Kr 1189/99) kwestia, iż przedsiębiorstwo nie jest tylko sumą jego składników, lecz ich zorganizowanym zespołem. Z uwagi na fakt, iż Nabywca nabędzie jedynie wybrane składniki majątkowe Zbywcy, nie można – zdaniem Wnioskodawcy uznać, iż:

*   jest to zespół elementów,

oraz

*   elementy te łączy więź o charakterze organizacyjnym.

Z powyższych względów, zdaniem Wnioskodawcy nie ma podstaw, aby Transakcję sprzedaży Nieruchomości zaklasyfikować jako zbycie przedsiębiorstwa Zbywcy.

W szczególności, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot Transakcji nie umożliwia dalszego samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej. Dla prowadzenia takiej działalności niezbędne jest uzupełnienie przedmiotu Transakcji o szereg dodatkowych elementów (w dużej mierze są to elementy, które nie będą zbyte przez Zbywcę w ramach Transakcji). W szczególności trudno wyobrazić sobie prowadzenie działalności gospodarczej bez rachunków bankowych czy funkcjonowanie Nieruchomości bez szeregu umów, które nie zostaną przeniesione przez Zbywcę na Nabywcę w formie cesji, lecz zostaną rozwiązane przez Zbywcę a Nabywca będzie musiał we własnym zakresie (np. poprzez podpisanie umów z zewnętrznymi dostawcami) zapewnić dostawę określonych usług lub towarów do Nieruchomości.

1.3. Brak przesłanek uzasadniających uznanie Transakcji za zbycie „zorganizowanej części przedsiębiorstwa” i wyłączenia na tej podstawie Transakcji spod zakresu VAT

1.3.1. Zorganizowana część przedsiębiorstwa

Składniki majątku będące przedmiotem analizowanej Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa \[dalej również jako: ZCP\], o której mowa w art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT.

Zgodnie z powoływaną już wyżej definicją z art. 2 pkt 27e) Ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumieć należy organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 5 stycznia 2012 r. nr IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r. nr IPTPP2/443- 850/11-2/PR, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 8 grudnia 2011 r. nr ILPP2/443-1309/11-2/Akr, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 listopada 2011 r. nr IPPP1/443-1372/11-2/AW) z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi odznaczać się pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. Powyższe oznacza, że zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa nie jest suma poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

Zdaniem organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

1.3.2. odrębność organizacyjna

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywane w ramach Transakcji Nieruchomości nie zostały (i nie zostaną na dzień Transakcji) formalnie wydzielone w strukturze organizacyjnej Zbywcy. Nie stanowią one odrębnego działu, wydziału czy też oddziału, lecz zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym zespołu składników majątkowych zbywanych w ramach Transakcji.

Zdaniem Wnioskodawcy odrębność organizacyjna oznacza możliwość ustalenia w każdym momencie, które składniki majątkowe przedsiębiorstwa przynależą do danej ZCP. Co więcej, odrębność organizacyjna wymaga, by możliwe było przyporządkowanie do takiego odrębnego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych odrębnej dokumentacji, łącznie z księgami rachunkowymi, umowami stanowiącymi źródło praw i obowiązków dotyczących wyłącznie zakresu działalności prowadzonej przez ten zespół składników, bądź wyłącznie z wykorzystaniem tego zespołu. W przypadku planowanej Transakcji zbycia Nieruchomości należy zauważyć, że o ile Zbywca byłby zdolny w każdym momencie wyodrębnić ze swojego przedsiębiorstwa Nieruchomości, wraz ze ściśle związanymi z nimi innymi składnikami majątkowymi i niemajątkowymi, które staną się przedmiotem Transakcji, to w żadnym wypadku nie można uznać, iż ten zespół składników stałby się zdolny do samodzielnego funkcjonowania jako przedsiębiorstwo.

1.3.3. Odrębność finansowa

Odrębność finansową, zdaniem Wnioskodawcy, należy rozpatrywać na płaszczyźnie formalnej. Tak rozumiana odrębność oznacza wymóg prowadzenia odrębnej księgowości, która pozwalałaby na rozdzielenie przychodów i kosztów działalności ZCP od przychodów i kosztów całego przedsiębiorstwa. W przedmiotowym zdarzeniu przyszłym nie można wskazać odrębności finansowej przedmiotu planowanej Transakcji. Zbywca nie prowadzi osobnych ksiąg w stosunku do sprzedawanej Nieruchomości.

1.3.4. Samodzielność ZCP

Samodzielność ZCP, zdaniem Wnioskodawcy, oznacza, że wyodrębnione składniki muszą posiadać pełną zdolność do niezależnego funkcjonowania jako samodzielne przedsiębiorstwo. Zdaniem Wnioskodawcy, pozostawienie poza zakresem Transakcji szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów działalności gospodarczej Zbywcy pozbawia zbywane Nieruchomości zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. Dopiero w gestii Nabywcy będzie leżało takie ich zorganizowanie i dodanie nowych składników, aby mogły być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy elementy planowanej Transakcji nie mogą zostać uznane za samodzielną część przedsiębiorstwa.

1.3.5. Przedmiot Transakcji vs. normatywna definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Podkreślenia wymaga, że w skład zbywanej masy majątkowej nie wchodzi szereg zobowiązań Zbywcy. Przepis art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT wprost wskazuje na zobowiązania jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym, składniki majątku zbywane przez Zbywcę w ramach Transakcji nie mogą być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Na zobowiązania, jako niezbędny element zorganizowanej części przedsiębiorstwa wskazują również organy podatkowe. W interpretacji indywidualnej prawa podatkowego z dnia 27 kwietnia 2011 r. nr ILPP1/443-173/11-3/AK Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu wskazał: „Biorąc pod uwagę opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż przeznaczony do sprzedaży przez zbywcę majątek nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wynikającej z art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ nie obejmuje całości zobowiązań. Tym samym nie spełnia wszystkich kryteriów wymienionych w tym przepisie.

1.4. Podsumowanie argumentacji w zakresie uznania przedmiotu Transakcji za ZCP oraz przedsiębiorstwo

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy przedmiot planowanej Transakcji nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych, wraz ze zobowiązaniami, który mógłby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze. W rezultacie planowana Transakcja nie będzie mogła zostać uznana za zbycie ZCP, o którym mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy przedmiotem Transakcji nie jest również przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

Skoro przedmiot planowanej Transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa, ani ZCP, jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o VAT. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, planowana Transakcja, jako transakcja zbycia obejmująca zespół składników majątkowych, podlega przepisom Ustawy o VAT.

Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

1.5. Stawka VAT właściwa dla planowanej Transakcji

1.5.1. Zastosowanie stawki podstawowej

Jak już wskazano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 Ustawy o VAT i nie będzie mieściła się w katalogu czynności nie podlegających przepisom Ustawy o VAT, określonym w art. 6 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1, Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Dostawa Nieruchomości podlega więc: co do zasady, opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej.

Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 5 Ustawy o VAT (art. 29a ust. 8 w brzmieniu Ustawy o VAT obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r.), w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W treści Ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych przez Wnioskodawcę, należy przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

1.5.2. Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT w odniesieniu do dostawy Działek niezabudowanych w S.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Tereny budowlane zdefiniowane zostały w art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Mając na uwadze, że wskazane w opisie zdarzenia przyszłego Działki niezabudowane w S. zarówno w obowiązującym na dzień złożenia wniosku o interpretację, jak i w nowo uchwalonym, miejscowym plan zagospodarowania przestrzennego przeznaczone są pod zabudowę, nie ma wątpliwości, że ich dostawa nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT. W konsekwencji, do dostawy Działek niezabudowanych w S. zastosowanie znajdzie stawka podstawowa VAT.

1.5.3. Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w odniesieniu do części Nieruchomości (będących przedmiotem najmu przez okres dłuższy niż dwa lata przed Transakcją, jak również Budynków mieszkalnych) oraz uprawnienie stron Transakcji do rezygnacji z powyższego zwolnienia

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Pośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT wymienionych w art. 5 Ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa Nieruchomości w zakresie, w jakim będzie obejmować powierzchnie Nieruchomości wydane najemcom w ramach umów najmu w okresie przekraczającym dwa lata przed Transakcją, spełnia przesłanki zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, także w odniesieniu do Budynków mieszkalnych wchodzących w skład Nieruchomości 2 nabytej w wyniku sprzedaży, do której zastosowano zwolnienie z VAT, do pierwszego zasiedlenia doszło najpóźniej w momencie nabycia Nieruchomości 2 przez Zbywcę od wcześniejszego właściciela (jeśli pierwsze zasiedlenie nie nastąpiło wcześniej, stanowiła je w tym przypadku zwolniona z VAT dostawa Nieruchomości 2).

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, po ich oddaniu do użytkowania, Budynek A, Budowle związane z Budynkiem A, Hale i Budowle związane z Halami wchodzące w skład Nieruchomości nie były ulepszane w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej. W odniesieniu do Budynków mieszkalnych, po ich nabyciu przez Zbywcę nie podlegały one ulepszeniom.

Zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10 (czyli zwolnienia dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanego po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia) i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

*   imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

*   planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;

*   adres budynku, budowli lub ich części.

W analizowanym stanie faktycznym, zarówno Zbywca, jak i Nabywca na moment składania oświadczenia o wyborze opodatkowania przedmiotowej Transakcji VAT, jak również na moment dokonania tej Transakcji będą zarejestrowani dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni.

W związku z tym, jeżeli Nabywca i Zbywca Nieruchomości złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży Nieruchomości, oświadczenia, o których mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i ust. 11 Ustawy o VAT, przedmiotowa Transakcja również w części objętej zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT (tj. w związku z dostawą Nieruchomości w zakresie, w jakim będzie obejmować Budynki mieszkalne oraz powierzchnie Budynku A i Budowli związanych z Budynkiem A, jak również powierzchnie Hal i Budowli związanych z Halami wydane najemcom w ramach umów najmu w okresie przekraczającym dwa lata przed Transakcją) będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Podsumowując, w odniesieniu do dostawy Budynków mieszkalnych, jak również części Nieruchomości, dla których na moment dokonania planowanej Transakcji od momentu wydania najemcom w ramach umowy najmu upłynęły ponad 2 lata, Transakcja będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, przy czym, zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT strony Transakcji będą uprawnione do zrezygnowania z powyższego zwolnienia i wyboru opodatkowania Transakcji VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, przesłanek zwolnienia z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, nie spełnia planowana Transakcja w zakresie dostawy tych części Nieruchomości, dla których na moment dokonania Transakcji nie dojdzie jeszcze do ich pierwszego zasiedlenia bądź od momentu pierwszego ich zasiedlenia nie upłyną jeszcze 2 lata. Mając na uwadze, że do dostawy tych części Nieruchomości nie znajdzie również zastosowania obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT (co Wnioskodawca wykazuje poniżej). Transakcja w tym zakresie będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT.

1.5.4. Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości

Zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do tych części Nieruchomości, dla których na moment dokonania planowanej Transakcji nie doszło do ich pierwszego zasiedlenia bądź od momentu pierwszego ich zasiedlenia nie upłyną jeszcze 2 lata, Transakcja będzie podlegała obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT. Należy bowiem zauważyć, że w opisanym zdarzeniu przyszłym wykluczone jest zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Aby możliwe było zastosowanie zwolnienia z VAT dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie wskazanego przepisu, spełnione muszą być kumulatywnie następujące warunki:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do odliczenia podatku VAT;
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do odliczenia VAT, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka przejmowana odliczyła naliczony przy nabyciu Budynku A i Budowli związanych z Budynkiem A podatek VAT. W związku z nabywaniem towarów i usług związanych z Budynkiem A oraz Budowlami związanymi z Budynkiem A, wykorzystywanych przez Spółkę przejmowaną do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (polegającej na odpłatnym wynajmie powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości 1), Spółce przejmowanej przysługiwało i przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych towarów i usług. Z chwilą przejęcia Spółki przejmowanej przez Zbywcę, Zbywca stanie się następcą prawnym Spółki przejmowanej w zakresie jej prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W związku z nabywaniem towarów i usług związanych budową Hal i Budowli związanych z Halami wykorzystywanych przez Zbywcę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT (polegającej na odpłatnym wynajmie powierzchni wchodzących w skład Nieruchomości), Zbywcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych towarów i usług.

Mając na uwadze powyższe, nie są spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

1.5.5. Podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego opodatkowania Transakcji

Podsumowując, z uwagi na fakt, iż:

*   wchodzące w skład Nieruchomości 2 Działki niezabudowane w S. nie podlegają zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT,

*   Nabywca oraz Zbywca złożą oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku tych części Nieruchomości, których dostawa podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT,

*   dostawa tych części Nieruchomości, które nie korzystają ze zwolnienia z opodatkowania VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT nie podlega również obligatoryjnemu zwolnieniu z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, stanowisko Wnioskodawcy odnośnie opodatkowania Transakcji podstawową stawką VAT 23 % należy uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2014 r. zmieniła się treść art. 146a pkt 1 ustawy: „W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%”, jednakże powyższa zmiana nie wpływa na prawidłowość przedstawionego przez Wnioskodawcę stanowiska.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.