Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.248.2022.1.MK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-05-27
Teza: Podstawy opodatkowania dotacji oraz prawo do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia; odpady (śmieci); opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 6-pkt 1

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 14 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podstawy opodatkowania dotacji i prawa do odliczenia podatku VAT w związku z realizacją zadania pn. „(…)”.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT składającym miesięczne deklaracje VAT-7. Jest jednostką samorządu terytorialnego posiadającą osobowość prawną i obowiązana jest do realizowania zadań nałożonych przez ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, czyli zadań własnych Gminy, w zakresie których Gmina nie jest uznawana za podatnika VAT jak również podlegające opodatkowaniu na podstawie umów cywilnoprawnych.

W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują następujące jednostki budżetowe:

1\. Szkoła Podstawowa im. (…),

2\. Przedszkole Gminne w (…),

3\. Szkoła Podstawowa im. (…),

4\. Szkoła Podstawowa im. (…),

5\. Szkoła Podstawowa w (…),

6\. Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej w (…).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2022 r. poz. 559) zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy, które obejmują m.in. sprawy ochrony środowiska i przyrody oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych.

Mając powyższe na uwadze, Gmina podejmuje na swoim terenie działania polegające na usuwaniu z gospodarstw rolnych mieszkańców Gminy folii rolniczej i innych odpadów pochodzących z działalności rolniczej.

Gmina realizuje zadanie pn. „(…)”, na podstawie zawartej umowy z Narodowym (…). Zadanie polega na odbiorze i przetworzeniu (tj. odzyskowi lub unieszkodliwieniu - poddaniu recyklingowi) odpadów pochodzących z rolnictwa z tworzyw sztucznych, w szczególności folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu Big Bag.

Aby odpady były odebrane od rolników, zostały przez rolników złożone w Gminie zgłoszenia o ilości odpadów, które należy odebrać. Mieszkańcy zainteresowani udziałem w projekcie zostali poinformowani o konieczności posegregowania odpadów wg poszczególnych rodzajów (folia, sznurki, opakowania typu Big Bag). Warunki odbioru odpadów są jednakowe dla wszystkich rolników. Rolnicy biorący udział w projekcie mają we własnym zakresie dostarczyć odpady do punktu selektywnej zbiórki odpadów tzw. PSZOK, z którego nastąpi przekazanie odpadów przez Gminę wyspecjalizowanej firmie zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów, posiadającej przewidywane przepisami prawa do tego uprawnienia do ich odzysku lub unieszkodliwienia. Rolnicy biorący udział w projekcie nie będą partycypować w kosztach usuwania odpadów, nie są również z nimi zawierane żadne umowy cywilnoprawne na realizację ww. zadania oraz nie ponoszą jakichkolwiek kosztów związanych z projektem.

Przedsięwzięcie będzie realizowane na podstawie umowy zawartej z wykonawcą wybranym na podstawie odpowiednich procedur. Gmina będzie nabywała usługi polegające na odbiorze, transporcie i załadunku dostarczonych przez rolników odpadów zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa.

Wydatki poniesione przez Gminę w związku z usuwaniem folii zostaną udokumentowane fakturą VAT, z wykazanymi kwotami podatku. Na otrzymanych przez Gminę z tego tytułu fakturach VAT, jako nabywca widnieć będzie Gmina (…).

Gmina wykonuje zadanie usuwania folii w ramach realizacji zadań własnych wynikających z ustawy o samorządzie gminnym. Gmina ma wątpliwość, czy czynności związane z realizacją przedmiotowego zadania należy uznać za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu VAT.

Gmina nie zawiera umów z rolnikami, folia zostanie odebrana poprzez wybraną firmę, umowa jest pomiędzy Gminą a wybraną firmą. Gmina nie będzie obciążać rolników ani pobierać od nich żadnych opłat z tytułu ww. przedsięwzięcia.

Gmina na realizację zadania otrzyma dofinansowanie z Narodowego (…), zgodnie z zawartą umową. Dotacja pokryje w 100% koszty związane z usuwaniem folii. Dotacja, którą otrzyma Gmina nie może być przeznaczona na inny cel, dotacja zostanie przeznaczona tytko i wyłącznie na ww. zadanie.

Wysokość kosztów, które mają być sfinansowane z dotacji zależą od ilości przekazanych odpadów, które zostaną usunięte w ramach realizacji zadania. Realizacja zadania jest w 100% uzależniona od otrzymanej dotacji. Zadanie nie byłoby realizowane przez Gminę z powodu braku środków na ten cel.

W przypadku niezrealizowania zadania Gmina nie otrzyma dofinansowania w formie refundacji. Zadnie zostanie rozliczone na podstawie refundacji poniesionych kosztów, po przedstawieniu przez wykonawcę faktury oraz rozliczenia z wykonawcą.

W ramach usuwania odpadów nie zostaną usunięte jakiekolwiek odpady należące do Gminy lub jej jednostek organizacyjnych, w realizacji zadania uczestniczą tylko i wyłącznie rolnicy z terenu Gminy.

### Pytania

1\. Czy dotacja otrzymana z Narodowego (…) na realizację zadania stanowi podstawę opodatkowania VAT (pomniejszona o kwotę VAT należnego - tzn. kwotę dotacji należy uznać jako brutto)?

2\. Czy Gmina jest uprawniona do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Gminy środki finansowe otrzymane z Narodowego (…) przeznaczone będą na realizację konkretnego zadania związanego z usunięciem foli rolniczych i innych odpadów pochodzących z działalności rolniczej z gospodarstw rolnych należących do mieszkańców z terenu Gminy. Osoby zainteresowane udziałem w projekcie będą składały do Gminy zgłoszenia w tym zakresie. W konsekwencji środki te należy uznać za wynagrodzenie z tytułu świadczenia usługi przez Gminę na rzecz rolników posiadających gospodarstwo na terenie Gminy. Kwota dofinansowania zostanie przeznaczona na odbiór folii rolniczych oraz innych odpadów pochodzących z działalności rolniczej. Gmina nie ma możliwości przeznaczenia otrzymanego dofinansowania na inne cele. Rolnicy nie są zobowiązani do pokrycia kosztów usługi.

Skoro rolnik jako ostateczny odbiorca usługi nie ponosi z tego tytułu żadnych kosztów finansowych, należy stwierdzić, że dofinansowanie to bezpośrednio wpłynie na cenę świadczonej usługi, gdyż pozwoli usługobiorcy korzystać z niej za darmo.

Tym samym otrzymana przez Gminę dotacja na realizację ww. zadania w zakresie w jakim pokrywa ceny usług świadczonych na rzecz rolników stanowi na podstawie art. 29a ust. 1 w związku z art. 29a ust. 6 ustawy podstawę opodatkowania, a tym samym będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku VAT.

Ad 2

Gmina będąc czynnym podatnikiem podatku VAT będzie miała prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego wynikającego z otrzymanej faktury od wykonawcy na realizację zadania, ponieważ wydatki dotyczące realizacji ww. zadania związane są z czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Gmina nabędzie przedmiotowe usługi od wyspecjalizowanego podmiotu zajmującego się usuwaniem tego typu odpadów we własnym imieniu na rzecz osób trzecich (rolników), a więc stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi wejdzie w rolę podmiotu świadczącego usługę.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem” podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Z kolei, stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust.1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

a) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

b) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

c) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak stanowi art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2022 r. poz. 559 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ww. ustawy o samorządzie gminnym:

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

1) ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;

2) wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz).

Obowiązki gminy w zakresie gospodarki odpadami jako zadania własnego gminy reguluje ustawa z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (Dz. U. z 2021 r. poz. 888 ze zm.).

Jak stanowi art. art. 3 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

Gminy zapewniają czystość i porządek na swoim terenie i tworzą warunki niezbędne do ich utrzymania, a w szczególności:

obejmują wszystkich właścicieli nieruchomości na terenie gminy systemem gospodarowania odpadami komunalnymi.

Definicja odpadów komunalnych zawarta jest w art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 14 grudnia 2012 r. o odpadach (Dz. U. z 2022 r. poz. 699):

Ilekroć w ustawie jest mowa o odpadach komunalnych – rozumie się przez to odpady powstające w gospodarstwach domowych oraz odpady pochodzące od innych wytwórców odpadów, które ze względu na swój charakter i skład są podobne do odpadów z gospodarstw domowych, w szczególności niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne i odpady selektywnie zebrane:

a) z gospodarstw domowych, w tym papier i tektura, szkło, metale, tworzywa sztuczne, bioodpady, drewno, tekstylia, opakowania, zużyty sprzęt elektryczny i elektroniczny, zużyte baterie i akumulatory oraz odpady wielkogabarytowe, w tym materace i meble, oraz

b) ze źródeł innych niż gospodarstwa domowe, jeżeli odpady te są podobne pod względem charakteru i składu do odpadów z gospodarstw domowych

– przy czym odpady komunalne nie obejmują odpadów z produkcji, rolnictwa, leśnictwa, rybołówstwa, zbiorników bezodpływowych, sieci kanalizacyjnej oraz z oczyszczalni ścieków, w tym osadów ściekowych, pojazdów wycofanych z eksploatacji oraz odpadów budowlanych i rozbiórkowych; niesegregowane (zmieszane) odpady komunalne pozostają niesegregowanymi (zmieszanymi) odpadami komunalnymi, nawet jeżeli zostały poddane przetwarzaniu odpadów, ale przetwarzanie to nie zmieniło w sposób znaczący ich właściwości.

Zacytowane powyżej przepisy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach wskazują na obowiązek odbioru i zagospodarowania przez jednostki samorządu terytorialnego jedynie tych odpadów, które mieszczą się w definicji odpadów komunalnych. Z treści ww. art. 3 ust. 1 pkt 7 ustawy o odpadach nie wynika, żeby należały do takich odpady pochodzące z działalności rolniczej. Folie rolnicze, siatki i sznurki do owijania balotów, opakowania po nawozach i typu Big Bag stanowią produkt uboczny działalności rolniczej.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o odpadach:

Koszty gospodarowania odpadami, w tym koszty związane z niezbędną infrastrukturą i jej eksploatacją, są ponoszone przez pierwotnego wytwórcę odpadów lub przez obecnego lub poprzedniego posiadacza odpadów.

W myśl art. 22 ust. 2 ustawy o odpadach:

W przypadkach określonych w przepisach odrębnych koszty gospodarowania odpadami ponosi określony w tych przepisach wprowadzający produkty do obrotu na terytorium kraju (…)

Z kolei w rozporządzeniu Ministra Klimatu z 2 stycznia 2020 r. w sprawie katalogu odpadów (Dz. U. z 2020 r. poz. 10) odpady z rolnictwa, ogrodnictwa, upraw hydroponicznych, rybołówstwa, leśnictwa, łowiectwa oraz przetwórstwa żywności zaliczono do grupy 02, podczas gdy odpady komunalne stanowią co do zasady grupę 20 (odpady komunalne łącznie z frakcjami gromadzonymi selektywnie).

Zgodnie z art. 3 ust. 2 pkt 9 lit. f ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

Gminy zapewniają czystość i porządek na swoim terenie i tworzą warunki niezbędne do ich utrzymania, a w szczególności udostępniają na stronie internetowej urzędu gminy oraz w sposób zwyczajowo przyjęty informacje o adresach punktów zbierania odpadów folii, sznurka oraz opon, powstających w gospodarstwach rolnych lub zakładów przetwarzania takich odpadów, jeżeli na obszarze gminy są położone gospodarstwa rolne.

Zatem w przedmiotowej sprawie należy uznać, że w związku z tym, że żadne przepisy nie nakładają na Gminę obowiązku przeprowadzenia czynności polegających na odbieraniu od gospodarstw rolnych odpadów w postaci folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu Big Bag, to nie mamy do czynienia z działaniem gminy jako organu władzy publicznej. Tylko takie działanie pozwalałoby na uznanie braku opodatkowania przedmiotowych czynności.

Reasumując, analiza powołanych wyżej przepisów prowadzi do wniosku, że zadania własne Gminy określone w art. 7 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o samorządzie gminnym, nie obejmują działań związanych z usuwaniem odpadów rolniczych. W konsekwencji w niniejszym zadaniu Gmina nie występuje w roli organu władzy publicznej, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy, lecz usługodawcy.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Według art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Z przepisów tych wynika, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje nie dające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzymuje dofinansowanie, które jest związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taką należy zaliczyć do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 ww. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zgodnie z którym,

w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Należy uznać, że opodatkowanie subwencji (dotacji) stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie subwencje (dotacje) stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są subwencjami (dotacjami) związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko subwencje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Natomiast inne subwencje (dotacje) nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotnym zatem dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „subwencja bezpośrednio związana z ceną”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W szczególności wyroki w sprawach C-184/00 (Office des produits wallons ASBL v. Belgian State) oraz C-353/00 (Keeping Newcastle Warm Ltd. v. Commisioners Customs and Excise, w skrócie KNW).

W wyroku C-184/00 Trybunał stwierdził, że pojęcie subwencji (dotacji) bezpośrednio związanych z ceną należy interpretować jako obejmujące wyłącznie subwencje, które stanowią całość lub część wynagrodzenia za dostawę towarów lub świadczenie usług, a które są wypłacane przez podmiot trzeci w stosunku do sprzedawcy lub świadczącego. Trybunał argumentował, że w celu ustalenia, czy dotacja stanowi wynagrodzenie, cena towarów i usług musi, co do zasady, być ustalana nie później, niż w momencie zdarzenia podlegającego opodatkowaniu. Zobowiązanie do zapłaty dotacji dokonane przez osobę, która jej udziela, rodzi korelat, jakim jest prawo beneficjenta do jej otrzymania, ponieważ dokonał on dostawy podlegającej opodatkowaniu. Ten związek pomiędzy dotacją a ceną musi być jednoznacznie widoczny na podstawie indywidualnej analizy okoliczności stanowiących podstawę wypłaty tego wynagrodzenia. Z drugiej strony nie jest konieczne, aby cena towarów lub usług bądź część tej ceny została ustalona. Wystarczy by możliwe było jej ustalenie. Cena jaką płaci nabywca musi być ustalana w taki sposób, że zmniejsza się ona w proporcji do dotacji przyznanej sprzedawcy towarów lub świadczącemu usługi, co zatem stanowi element ustalenia ceny, jakiej żąda ten ostatni. Trybunał w sprawie będącej przedmiotem rozpoznania wskazał sądowi odsyłającemu szereg wskazówek, stwierdzając, że sąd krajowy musi zbadać obiektywnie, czy fakt, iż dotacja jest wypłacana sprzedawcy lub świadczącemu pozwala mu sprzedawać towary lub świadczyć usługi po cenie niższej, niż musiałby on żądać w braku takiej dotacji. Nie jest konieczne, by dotacja odpowiadała bezpośrednio zmniejszeniu ceny dostarczanych towarów, wystarczy by relacja pomiędzy zmniejszeniem ceny a dotacją, która może być wyrażona ryczałtowo, była istotna.

W wyroku C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT.

Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można ‑ i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

Ponadto z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że nie ma znaczenia od kogo dostawca towaru lub świadczący usługę otrzymuje zapłatę – czy od nabywcy, czy od osoby trzeciej, ważne jest aby było to wynagrodzenie za dane konkretne świadczenie lub za daną konkretną dostawę.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. odsprzedażą zakupionych przez Państwa usług. Nabędą Państwo usługi odbioru zebranych odpadów od firmy zajmującej się usuwaniem tego typu odpadów, we własnym imieniu, ale na rzecz osób trzecich. A zatem stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy, zawierając umowę z wykonawcą na świadczenie ww. usługi, wejdą Państwo w rolę podmiotu ją świadczącego.

W konsekwencji, środki uzyskane z NFOŚiGW należy uznać za wynagrodzenie uiszczane przez podmiot trzeci (tj. podmiot przekazujący dofinansowanie) z tytułu świadczenia przez Państwa, na rzecz rolników, usługi polegającej na odbiorze od rolników folii rolniczych, siatki i sznurka do owijania balotów, opakowań po nawozach i typu Big Bag.

Dotacja przyznana Państwu na powyższe działania nie stanowi dotacji kosztowej przeznaczonej na ogólną działalność Gminy. Jej celem nie jest bowiem dotowanie całej działalności Gminy, ale konkretnych czynności wykonywanych w ramach realizowanego przedsięwzięcia. Jak wskazali Państwo we wniosku, dotacja nie może być przeznaczona na inny cel, dotacja zostanie przeznaczona tylko i wyłącznie na ww. zadanie. W przypadku niezrealizowania zadania Gmina nie otrzyma dofinasowania.

Dofinansowanie otrzymane z NFOŚiGW pokryje w 100% koszty związane z usuwaniem folii. Rolnicy biorący udział w projekcie nie będą partycypować w kosztach usuwania odpadów, nie są również z nimi zawierane żadne umowy cywilnoprawne na realizację ww. zadania oraz nie ponoszą jakichkolwiek kosztów związanych z projektem.

Skoro więc ostateczni odbiorcy usług nie będą musieli za te usługi zapłacić z powodu przyznanego dofinansowania, to należy stwierdzić, że dofinansowanie to będzie bezpośrednio wpływać na cenę świadczonych usług, gdyż pozwala usługobiorcom (rolnikom) korzystać z tych usług bez wnoszenia przez nich jakichkolwiek opłat.

W konsekwencji wskazać należy, że kwota dotacji stanowi pokrycie ceny świadczonych usług i jest dotacją bezpośrednio wpływającą na ich wartość jako wynagrodzenie od podmiotu trzeciego. Wobec tego dotacja stanowi podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy, a tym samym będzie wynagrodzeniem za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym kwotę dotacji uzyskanej przez Państwa z NFOŚiGW na realizację przedmiotowego przedsięwzięcia, w świetle przepisu art. 29a ustawy, należy uznać za kwotę brutto, tj. zawierającą podatek od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków związanych z realizacją zadania należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy,

w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. I tak, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy,

nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Z przedstawionych przez Państwa informacji wynika, że Gmina jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Przedsięwzięcie będzie realizowane na podstawie umowy zawartej z wykonawcą wybranym na podstawie odpowiednich procedur. Wydatki poniesione przez Gminę w związku z usuwaniem folii zostaną udokumentowane fakturą, z wykazanymi kwotami podatku. Na otrzymanych przez Gminę z tego tytułu fakturach, jako nabywca widnieć będzie Gmina (…).

Analiza opisu sprawy oraz przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w przedmiotowej sprawie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający do odliczenia podatku od towarów i usług. Bowiem jak wyżej wskazano, świadczenia polegające na realizacji zadania w zakresie usuwania folii rolniczych i innych odpadów pochodzących z działalności rolniczej stanowi odpłatne świadczenia usług, które – zgodnie z przywołanym art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Państwo, w związku z ww. czynnościami występują w charakterze podatnika tego podatku.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że mają Państwo prawo do odliczenia pełnych kwot podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z realizacją zadania pn. „(…)”. Prawo to przysługuje, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).