Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.346.2025.2.KFK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-07-28
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT usług dostarczania wody i
odbioru ścieków oraz prawo do odliczenia podatku VAT od
wydatków związanych z Infrastrukturą wodno; kanalizacyjną
przy zastosowaniu indywidualnego prewspółczynnika.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu
czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
gmina
instalacja-instalacja wodno-kanalizacyjna
inwestycje-inwestycje infrastrukturalne
odliczenia-prawo do odliczenia
sieć-sieć wodno-kanalizacyjna
współczynnik-prewspółczynnik
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 5
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 1
1
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
podlegające opodatkowaniu
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Nieodpłatna dostawa towarów
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Nieodpłatne świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do
celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż
działalność gospodarcza (prewspółczynnik)
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 7.-ust. 2-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 2-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 2-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 22
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2b-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c-pkt 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c-pkt 3
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2c-pkt 4
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 2h
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne -Czynności
niepodlegające opodatkowaniu
2

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 czerwca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 czerwca 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:
    - opodatkowania podatkiem VAT świadczenia na rzecz Odbiorców zewnętrznych
      odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków,
    - braku obowiązku naliczenia podatku należnego z tytułu wykorzystywania Infrastruktury
      do dostaw wody na rzecz Odbiorców wewnętrznych,
    - prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki
      inwestycyjne związane z infrastrukturą wodociągową przy zastosowaniu klucza
      odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych wody dostarczonej
      do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów
      sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców
      wewnętrznych),
    - prawa do odliczenia części podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki
      inwestycyjne związane z infrastrukturą kanalizacyjną przy zastosowaniu klucza
      odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych odprowadzonych
      od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów
      sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj. od Odbiorców zewnętrznych oraz
      Odbiorców wewnętrznych).
    Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 lipca 2025 r. (wpływ 4
    lipca 2025 r.) oraz pismem z 24 lipca 2025 r. (wpływ 24 lipca 2025 r.).
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu
    wniosku z 24 lipca 2025 r.)
    Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. Na podstawie ustawy z
    dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465; dalej: Ustawa
    o samorządzie gminnym), JST jest wyposażona w osobowość prawną i posiada zdolność
    do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje zadania własne (określone w art. 7
    Ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub poprzez powołane gminne jednostki
    organizacyjne.
    W strukturze organizacyjnej JST występują jednostki organizacyjne mające status
    jednostek budżetowych, zajmujące się m.in. oświatą i pomocą społeczną. Jednocześnie,
    JST nie wyklucza w przyszłości likwidacji ww. jednostek organizacyjnych, jak również
    utworzenia innych jednostek budżetowych lub też samorządowych zakładów
    budżetowych celem realizacji jej zadań, jako jednostki samorządu terytorialnego.
    Wszystkie jednostki budżetowe oraz zakłady budżetowe JST będą dalej zwane łącznie jako:
    Jednostki organizacyjne.
    Mając na uwadze wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE,
    Trybunał) z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 (dalej: wyrok TSUE) Gmina
    dokonała centralizacji rozliczeń VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczanie VAT wraz ze
    wszystkimi Jednostkami organizacyjnymi.
    Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 Ustawy o samorządzie gminnym, zadania własne Gminy
    obejmują m.in. sprawy w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji,
    usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych.

    Gmina świadczy odpłatne usługi w zakresie dostawy wody i odprowadzania ścieków na
    rzecz mieszkańców, przedsiębiorców i instytucji (dalej łącznie: Odbiorcy zewnętrzni) oraz
    dostarcza wodę/odbiera ścieki na rzecz Jednostek organizacyjnych oraz innych miejsc
    wykorzystywanych do realizacji zadań własnych Gminy (dalej: Odbiorcy wewnętrzni).
    Do realizacji powyższych zadań służy posiadana przez Gminę infrastruktura wodociągowa
    i kanalizacyjna.
    Jednostką organizacyjną odpowiedzialną za zarządzanie infrastrukturą wodociągową i
    kanalizacyjną jest (...), mający status jednostki budżetowej (dalej: Zakład).
    JST ponosi liczne wydatki związane z realizacją projektów inwestycyjnych dotyczących
    infrastruktury wodno-kanalizacyjnej (dalej: Wydatki inwestycyjne).
    W tym zakresie, Gmina w latach 2023-2025 ponosiła/ponosi/będzie ponosić wydatki na
    realizację następujących zadań pn.: (...), dalej łącznie: Inwestycje.
    Inwestycje są finansowane zarówno ze środków własnych JST, jak i ze środków
    zewnętrznych, np. pozyskanych w ramach Rządowego Funduszu Polski Ład: Program
    Inwestycji Strategicznych.
    Wydatki inwestycyjne związane z Inwestycjami są/będą każdorazowo dokumentowane
    wystawianymi przez dostawców/wykonawców na JST fakturami VAT, na których JST
    oznaczona jest/będzie jako nabywca przedmiotowych towarów i usług.
    Przy pomocy infrastruktury wodociągowej i kanalizacyjnej JST świadczy głównie odpłatne
    usługi dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych.
    Również infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna, która została/zostanie wybudowana
    w ramach Inwestycji, jest/będzie wykorzystywana przez JST w celu świadczenia odpłatnych
    usług dostarczania wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych.
    Przedmiotowa infrastruktura jest/będzie również w niewielkim zakresie wykorzystywana
    przez JST na własne potrzeby – Odbiorców wewnętrznych, tj. na potrzeby funkcjonowania
    Jednostek organizacyjnych oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań
    własnych JST, przykładowo w celach przeciwpożarowych. Ponadto, woda jest/będzie
    wykorzystywana do celów technologicznych związanych ze świadczonymi przez JST
    usługami (w szczególności woda jest/będzie wykorzystywana przez JST w procesie
    uzdatniania wody).
    Dla potrzeb złożonego wniosku, dalej cała infrastruktura wodociągowa i kanalizacyjna
    wykorzystywana przez JST zarówno dla potrzeb Odbiorców zewnętrznych, jak i Odbiorców
    wewnętrznych, włączając w to przywołane powyżej Inwestycje, określana będzie jako:
    Infrastruktura. Określenie to nie dotyczy zatem infrastruktury wodociągowej i
    kanalizacyjnej, która jest/będzie wykorzystywana w inny sposób i która nie jest
    przedmiotem złożonego wniosku o interpretację (dzierżawa, wykorzystanie wyłącznie dla
    potrzeb Odbiorców zewnętrznych bądź wyłącznie dla Odbiorców wewnętrznych).
    W przypadku Wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą, JST nie potrafi
    dokonać ich jednoznacznego przyporządkowania do poszczególnych rodzajów
    prowadzonej działalności, tj. do świadczenia odpłatnych usług dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych lub do świadczenia usług
    dostawy wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych. Zdaniem
    Wnioskodawcy, przyporządkowania tego dokonać można wyłącznie przy zastosowaniu
    odpowiedniej proporcji odliczenia.
    Wnioskodawca wykorzystuje/będzie wykorzystywał Infrastrukturę wyłącznie do dostaw
    wody i odbioru ścieków. Infrastruktura ta nie jest/nie będzie wykorzystywana w żaden
    inny sposób. Zważywszy na charakter wykorzystania, jest ono w pełni mierzalne, tj. JST
    rozlicza/będzie rozliczać je wyłącznie według ilości metrów sześciennych dostarczonej
    wody oraz odebranych ścieków. Dotyczy to zarówno świadczeń na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych, jak i Odbiorców wewnętrznych.

    W obu tych przypadkach, JST jest/będzie w stanie precyzyjnie wskazać, ile metrów
    sześciennych wody zostało zużyte/ile odebrano ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury
    na potrzeby Odbiorców zewnętrznych, a ile na potrzeby Odbiorców wewnętrznych (w toku
    działalności realizowanej przez JST za pośrednictwem Odbiorców wewnętrznych).
    Stosowny pomiar opiera się na jednoznacznych i obiektywnych wskazaniach wynikających
    z zastosowania dokładnej aparatury pomiarowej, tj. wodomierzy (liczników) spełniających
    wszelkie wymagania prawne dla tego typu urządzeń. Przedmiotowa aparatura pomiarowa
    wykorzystywana jest do ewidencji zużycia wody we wszystkich budynkach
    wykorzystywanych przez jednostki organizacyjne JST i innych miejscach wykorzystywanych
    do realizacji zadań własnych JST (Odbiorcy wewnętrzni) oraz w większości tych miejsc,
    gdzie z usług dostawy wody korzystają Odbiorcy zewnętrzni.
    W przypadku niektórych Odbiorców zewnętrznych nie zostały zamontowane wodomierze.
    W tych przypadkach Gmina ma możliwość ustalenia ilości dostarczonej wody
    /odprowadzonych ścieków na podstawie przeciętnych norm zużycia wody wynikających z
    Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w sprawie określenia
    przeciętnych norm zużycia wody (Dz. U. Nr 8, poz. 70; dalej: „Rozporządzenie w sprawie
    przeciętnych norm zużycia wody”). Rozporządzenie to zostało wydane w oparciu o ustawę
    z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu
    ścieków. Zgodnie z art. 27 ust. 3 wskazanej ustawy, Rozporządzenie w sprawie
    przeciętnych norm zużycia wody określa przeciętne normy zużycia wody dla
    poszczególnych odbiorców usług, które stanowią podstawę ustalania ilości pobranej wody
    (odebranych ścieków) w razie braku wodomierza, biorąc pod uwagę specyfikę
    poszczególnych odbiorców usług oraz wskaźniki średniego zużycia wody określone w
    szczególności dla gospodarstw domowych, usług oraz innej działalności w miastach i na
    wsiach. Zgodnie z § 1, przedmiotowe rozporządzenie ustala przeciętne normy zużycia
    wody dla poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej
    wody w razie braku wodomierza głównego. Są to jednak przypadki marginalne w całej
    strukturze gospodarki wodno-kanalizacyjnej Gminy.
    Należy tu również wyjaśnić, że zgodnie z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb
    rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje się, że zużycie ścieków równe jest zużyciu wody, co
    oznacza, że w budynkach korzystających zarówno z dostaw wody, jak i usług odbioru
    ścieków za pośrednictwem sieci (wodociągowych/kanalizacyjnych), wskazanie wodomierza
    rejestruje zarówno zużycie wody, jak i ścieków (są to te same wartości).
    Niezależnie od powyższego Gmina wskazuje, iż w przypadku niektórych Odbiorców
    wewnętrznych i Odbiorców zewnętrznych Gmina dokonuje odbioru ścieków za pomocą
    wozów asenizacyjnych. Odbierane w ten sposób ścieki trafiają do należącej do Gminy
    infrastruktury kanalizacyjnej. W tych przypadkach ilość ścieków odebranych od Odbiorców
    wewnętrznych oraz Odbiorców zewnętrznych również jest w pełni mierzalna i ustalana na
    podstawie jednoznacznych i obiektywnych wskazań, tj. w oparciu o pojemność wozu
    asenizacyjnego.
    Ponadto, w przypadku zużycia wody na cele przeciwpożarowe, Gmina podkreśla, że ustala
    ilość wody zużywanej na cele przeciwpożarowe, pobieranej z hydrantów, w oparciu o
    publicznie dostępne dane przedstawiane przez Państwową Straż Pożarną za dany rok w
    odniesieniu do poszczególnych gmin. Zatem, Gmina jest w stanie precyzyjnie określić ilość
    wody zużytej w ten sposób. Oparte o dane udostępnione przez Komendę Główną
    Państwowej Straży Pożarnej zużycie wody na cele przeciwpożarowe Gmina traktuje/będzie
                                                    3 traktować w całości jako zużycie własne w ramach hydrantów, tj. powiększające ilość m
    wody doprowadzonej na rzecz Odbiorców wewnętrznych.
    Natomiast woda wykorzystywana na cele technologiczne jest uwzględniania w opisanym
    poniżej przez Gminę sposobie określenia proporcji w taki sposób, że nie zwiększa ani
    licznika, ani mianownika, gdyż służy ona do czynnościom dostarczania wody na rzecz
    Odbiorców zewnętrznych, jak i na rzecz Odbiorców wewnętrznych dokładnie w takim

    stopniu, jaki odpowiada udziałowi wody zużytej na rzecz Odbiorców zewnętrznych w
    sumie zużycia wody zarówno na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych. Powyższe wynika z faktu, iż jest to zużycie techniczne, które jest niezbędne
    dla czynności realizowanych ogółem przez Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury.
    Uwzględniając powyższe, liczba metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych
    ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych w roku 2023 wyniosła odpowiednio dla:
              3- wody ok. (...) m;
              3- ścieków ok. (...) m.
    Liczba metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków na rzecz Odbiorców
    wewnętrznych w roku 2023 wyniosła odpowiednio dla:
              3  3- wody ok. (...) m, w tym (...) m na cele przeciwpożarowe;
              3- ścieków ok. (...) m.
    Natomiast łączna liczba metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków na
    rzecz Odbiorców zewnętrznych i wewnętrznych wyniosła odpowiednio dla:
              3- wody ok. (...) m;
              3- ścieków ok. (...) m.
    Udział liczby metrów sześciennych dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych w
    całkowitej liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody z użyciem gminnej
    infrastruktury wodociągowej za 2023 r. wyniósł około 98,65%. Z kolei, udział liczby metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków od Odbiorców zewnętrznych, w całkowitej ilości
    metrów sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury
    kanalizacyjnej za 2023 r. wyniósł około 95,65%.
    W pozostałej części Infrastruktura jest wykorzystywana do dostaw wody i odbioru ścieków
    od Odbiorców wewnętrznych. Ta część jest również wyraźnie określona na podstawie
    zużytych metrów sześciennych. Odpowiednio, w odniesieniu do gminnej infrastruktury
    wodociągowej będzie to:
    100% - 98,65% = 1,35%, a w przypadku gminnej infrastruktury kanalizacyjnej:
    100% - 95,65% = 4,35%.
    Na przestrzeni lat proporcje te mogą ulegać wahaniom, niemniej jednak w każdym roku
    będą precyzyjnie oddawać stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności
    dostarczania wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców
    wewnętrznych.
    Pomijając sprzedaż związaną z funkcjonowaniem Infrastruktury, obrót z działalności
    gospodarczej Zakładu realizowany jest m.in. z tytułu najmu/dzierżawy składników
    majątkowych. Pozycja ta nie ma żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury w
    rozumieniu złożonego wniosku.
    Z kolei dochody Zakładu wynikające ze sprawozdania (...) za 2023 rok, stanowiące
    podstawę do obliczenia dochodów wykonanych jednostki budżetowej w rozumieniu
    Rozporządzenia obejmują m.in. następujące pozycje:
    - dotacje przedmiotowa z budżetu,
    - wpływy z najmu/dzierżawy.
    Są to największe wartościowo pozycje i nie mają one żadnego związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury w rozumieniu złożonego wniosku.

    Jednocześnie Gmina wskazuje, że wartość pre-współczynnika dla Zakładu, według wzoru
    przewidzianego w Rozporządzeniu, wynosi zazwyczaj 30-40%, przykładowo na podstawie
    danych za 2023 r. wyniósł 36%.
    Pismem z 4 lipca 2025 r. (wpływ 4 lipca 2025 r.), uzupełnili Państwo opis sprawy, udzielając
    odpowiedzi na poniższe pytania:
    1. Czy odpłatne usługi w zakresie dostarczania wody i odbioru ścieków na rzecz
      Odbiorców zewnętrznych świadczą/będą Państwo świadczyli na podstawie zawartych
      z tymi podmiotami umów cywilnoprawnych?
    Odpowiedź: Gmina wskazuje, iż odpłatne usługi w zakresie dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych Gmina świadczy/będzie
    świadczyć na podstawie zawartych z tymi Odbiorcami umów cywilnoprawnych.
    2. Czy wydatki związane z realizacją Inwestycji objęte zakresem wniosku stanowią/będą
      stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową?
    Odpowiedź: Objęte zakresem Wniosku wydatki związane z Inwestycjami stanowią/będą
    stanowić wydatki bezpośrednio i wyłącznie związane z infrastrukturą wodociągową bądź z
    infrastrukturą kanalizacyjną.
    3. Czy ilość wody wykorzystywanej na cele technologiczne jest/będzie mierzona? Jeśli tak,
      w jaki sposób?
    Odpowiedź: Gmina wyjaśnia, iż w chwili obecnej, czyli w 2025 r., ilość wody
    wykorzystywanej na cele technologiczne podlega pomiarowi za pomocą wodomierzy
    /przepływomierzy zainstalowanych na stacjach uzdatniania wody należących do Gminy,
    które wskazują ilość wody wykorzystywanej w tym celu.
    4. Jaką metodę (wzór) przyjęto do obliczenia prewspółczynnika, na podstawie, którego
      dokonywać będą Państwo odliczenia podatku naliczonego od wydatków
      inwestycyjnych?
    Odpowiedź: W przypadku Wydatków inwestycyjnych ponoszonych na infrastrukturę
    wodociągową, Gmina planuje dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego w oparciu o
    prewspółczynnik skalkulowany na podstawie poniższego wzoru:
                          3  3PRE (woda) = Woda dostarczana do OZ (m)/Woda dostarczana do OZ (m)+Woda
                3dostarczana do OW (m)
      gdzie:
      OZ – oznacza Odbiorców zewnętrznych,
      OW – oznacza Odbiorców wewnętrznych (w tym zużycie na cele przeciwpożarowe).
    Natomiast w przypadku Wydatków inwestycyjnych ponoszonych na infrastrukturę
    kanalizacyjną, Gmina planuje dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego w oparciu o
    prewspółczynnik skalkulowany na podstawie poniższego wzoru:
                          3  3PRE (ścieki) = Ścieki odebrane od OZ (m)/Ścieki odebrane od OZ (m)+Ścieki odebrane od
        3OW (m)
      gdzie:
      OZ – oznacza Odbiorców zewnętrznych,
      OW – oznacza Odbiorców wewnętrznych (w tym zużycie na cele przeciwpożarowe).
    5. Czy wskazany przez Państwa we wniosku sposób obliczenia proporcji obiektywnie
      odzwierciedla/będzie odzwierciedlać część wydatków przypadającą odpowiednio na

      działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem
      celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o
      podatku od towarów i usług?
    Odpowiedź: Gmina stoi na stanowisku (co zostało także przedstawione we Wniosku oraz
    w niniejszej odpowiedzi na Wezwanie), że wskazany przez nią sposób obliczenia proporcji,
    tj. prewspółczynnik metrażowy, pozwala na najbardziej obiektywne ze znanych Gminie
    sposobów ustalenie proporcji dla celów odliczenia VAT, tj. proporcji między czynnościami
    stanowiącymi działalność gospodarczą (czynnościami opodatkowanymi VAT) a
    działalnością inną niż działalność gospodarcza (czynnościami nieopodatkowanymi VAT –
    niepodlegającymi przepisom ustawy o VAT), wykonywanymi za pomocą opisanej we
    Wniosku Infrastruktury.
    Jak Gmina wskazała we Wniosku, zgodnie z proporcją opartą o ilość metrów sześciennych
    dostarczonej wody oraz odprowadzonych ścieków, Gmina jest/będzie w stanie dokładnie
    określić zużycie przypisane wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT oraz odrębne
    zużycie do czynności innych, które nie podlegają przepisom ustawy o VAT.
    Zatem Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie (procentowo) wskazać, ile wody
    dostarczono oraz ile odprowadzono ścieków z wykorzystaniem Infrastruktury na potrzeby
    Odbiorców zewnętrznych (w ramach działalności gospodarczej, dającej prawo do
    odliczenia VAT naliczonego), a ile na potrzeby Odbiorców wewnętrznych (w toku
    działalności innej niż gospodarcza, niedającej prawa do odliczenia).
    6. Czy zaproponowany przez Państwa indywidualny sposób obliczenia proporcji zapewnia
      /będzie zapewniał dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
      naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
      proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
      czynności opodatkowane?
    Odpowiedź: Gmina, w przypadku Wydatków inwestycyjnych związanych z Infrastrukturą
    będącą przedmiotem Wniosku, nie potrafi/nie będzie potrafiła dokonać ich
    jednoznacznego przyporządkowania do prowadzonej działalności, tj. do czynności
    opodatkowanych VAT (świadczenie usług dostarczania wody/odprowadzania ścieków do
    /od Odbiorców zewnętrznych) lub pozostających poza zakresem regulacji ustawy o VAT
    (dostarczanie wody/odprowadzanie ścieków do/od Odbiorców wewnętrznych). W ocenie
    Gminy, przyporządkowania tego dokonać można wyłącznie przy zastosowaniu
    odpowiedniej proporcji odliczenia.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku nabycia towarów i usług
    wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności
    gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, kwotę podatku
    naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania
    nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej – tzw. „sposobem
    określenia proporcji”. Ponadto, sposób określenia proporcji powinien najbardziej
    odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć.
    Jednocześnie, sposób określenia proporcji musi realizować kryteria wskazane w art. 86
    ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którymi sposób określenia proporcji najbardziej
    odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez
    niego nabyć, jeżeli zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę
    podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej
    czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazuje, iż Minister właściwy do spraw finansów publicznych
    może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób
    określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez

    tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na
    podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu.
    Niemniej, w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22 (tj. m.
    in. w przypadku Gminy), uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie
    ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice
    wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może
    zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Zdaniem Gminy, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest zupełnie
    nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z
    wykorzystaniem Infrastruktury w całości działalności Gminy z użyciem Infrastruktury,
    bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez Gminę działalności w zakresie
    dostarczania wody oraz odbioru ścieków ani specyfice nabyć z nią związanych.
    Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu
    z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Zakładu, w szczególności:
    dochodów z najmu/dzierżawy oraz dotacji przedmiotowej z budżetu, które zupełnie nie
    mają żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta
    uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Zakład ze wszystkich segmentów jego
    działalności, podczas gdy rodzajowo część z nich nie ma żadnego związku z Infrastrukturą.
      Gmina jest/będzie w stanie precyzyjnie określić udział liczby metrów sześciennych:
    - wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w
      liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych i do
      Odbiorców wewnętrznych;
    - odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT)
      w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców
      zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).
    Obliczona w ten sposób proporcja najpełniej realizuje wymogi art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o
    VAT. Przede wszystkim, najbardziej odpowiada ona specyfice wykonywanej przez Gminę
    działalności w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, bowiem odnosi się wyłącznie do tej
    działalności i opiera się na metodzie pomiaru tej działalności wykorzystywanej dla
    określenia wysokości związanego z nią obrotu opodatkowanego VAT (ustalenie metrów
    sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków). Ponadto, odpowiada ona w pełni
    specyfice realizowanych przez Gminę nabyć związanych z działalnością wodno-
    kanalizacyjną, gdyż przyjęta metoda obliczeń opiera się właśnie na wykorzystaniu tych
    nabyć (wykorzystanie to polega na przepływie wody oraz ścieków przez Infrastrukturę, co
    mierzy się w metrach sześciennych). Warto ponownie podkreślić, że wydatki objęte
    Wnioskiem dotyczą/będą dotyczyły wyłącznie działalności wodno-kanalizacyjnej Gminy.
    Proporcja obliczona na podstawie metrów sześciennych dostarczonej wody oraz
    odebranych ścieków stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania Infrastruktury
    do poszczególnych rodzajów czynności (opodatkowanych VAT i pozostałych). Na
    podstawie dokonanych obliczeń, opartych na sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych
    i określonych, Gmina jest w stanie podać, w jakim stopniu wykorzystuje Infrastrukturę do
    czynności opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu do czynności pozostałych. Przyjęta
    więc przez Gminę metoda zapewnia, zgodnie z wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT,
    dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w części przypadającej na czynności opodatkowane
    VAT i obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na realizowaną przez
    Gminę z wykorzystaniem Infrastruktury działalność.

    7. Jakimi przesłankami kierują się Państwo, uznając, że wskazany przez Państwa we
      wniosku sposób obliczenia proporcji jest/będzie najbardziej reprezentatywny –
      najbardziej odpowiada/będzie odpowiadał specyfice wykonywanej przez Państwa
      działalności oraz dokonywanych przez Państwa nabyć?
    Odpowiedź: Gmina wskazuje, że uznając wskazany we Wniosku sposób określenia
    proporcji za najbardziej reprezentatywny, kierowała się przesłankami ustawowymi
    wynikającymi z art. 86 ust. 2b oraz 2h ustawy o VAT, które przedstawiła w sposób
    szczegółowy w uzasadnieniu do Wniosku.
    W szczególności, w ocenie Gminy, jedynie prewspółczynnik metrażowy pozwala w
    analizowanym przypadku ustalić część podatku naliczonego przypadającego wyłącznie na
    realizowane przez Gminę z wykorzystaniem infrastruktury wodno-kanalizacyjnej czynności
    opodatkowane VAT, gdyż opiera się on na obiektywnych i precyzyjnych pomiarach
    dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków w ramach czynności opodatkowanych VAT.
    W ten sposób przedstawiona metoda najpełniej odzwierciedla specyfikę wykonywanej
    przez Gminę działalności (tj. dostawy wody/odbiór ścieków – specyfika ta polega na tym,
    że działalność tę mierzy się metrami sześciennymi wody/ścieków), a także specyfikę
    dokonywanych przez Gminę nabyć (np. usługi związane z budową/modernizacją
    infrastruktury wodociągowej/kanalizacyjnej, która wykorzystywana może być wyłącznie
    dla potrzeb dostawy wody/odbioru ścieków i w żaden inny sposób, co determinuje sposób
    ustalenia zakresu prawa do odliczenia VAT od takich usług i wyklucza metody przyjęte dla
    innych usług, które mogą być wykorzystywane w inny sposób).
    Inne metody wskazane w ustawie o VAT lub w Rozporządzeniu nie pozwalają na to w
    żadnym stopniu, prowadząc do zafałszowania wysokości proporcji – nie uwzględniają one
    ani specyfiki działalności Gminy (Zakładu) ani jej nabyć, a zatem ich zastosowanie w tym
    przypadku jest wykluczone.
    Podsumowując, w ocenie Gminy, w odniesieniu do ponoszonych w ramach działalności
    wodno-kanalizacyjnej wydatków na infrastrukturę wodociągową/kanalizacyjną, jedynym
    reprezentatywnym wskaźnikiem dla celów odliczenia części podatku VAT naliczonego od
    takich wydatków może być proporcja skalkulowana o realne i mierzalne dane związane
    właśnie z tymi wydatkami (działalnością wodociągową/kanalizacyjną).
    8. Jakie przesłanki potwierdzają Państwa ocenę, że sposób określenia proporcji
      wynikający z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie
      sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów
      działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r.
      poz. 999) jest/będzie mniej reprezentatywny od zaproponowanego we wniosku?
    Odpowiedź: Jak Gmina wskazała we Wniosku oraz wyżej, sposób określenia proporcji
    wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział całego obrotu z działalności
    gospodarczej Zakładu w całości dochodów wykonanych Zakładu, z których część nie ma
    żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że proporcja ta uwzględnia
    wszystkie dochody zrealizowane przez Zakład ze wszystkich segmentów jego działalności,
    podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć żadnego związku z Infrastrukturą.
    Innymi słowy, dochody wykonane – poza dochodami z tytułu usług dostarczania wody
    oraz odbioru ścieków – nie są generowane poprzez wykorzystanie Infrastruktury, ale w
    drodze zupełnie innych czynności.
    Tym samym, biorąc pod uwagę, że szereg pozycji dochodowych ujętych w mianowniku
    ułamka proporcji obliczonej na bazie Rozporządzenia nie ma związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury (przykładowo dochody z najmu/dzierżawy, dotacji), należy wskazać, iż
    przyjęcie metodologii kalkulacji proporcji z Rozporządzenia skutkuje niezasadnym
    zaniżeniem przysługującego Gminie prawa do odliczenia VAT w związku z wydatkami na
    Infrastrukturę.

    Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
    wydatków ogólnych (tzw. mieszanych Zakładu), takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup
    środków czystości, które zwykle służą całokształtowi działalności Zakładu (wszystkim
    realizowanym przez Zakład czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować
    do wybranych grup czynności realizowanych przez Zakład i w konsekwencji oparcie
    zakresu prawa do odliczenia VAT na udziale obrotu z działalności gospodarczej w
    ogólnych dochodach jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych wyłącznie z
    Infrastrukturą, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania
    Infrastruktury (tych wydatków) do czynności opodatkowanych VAT i do czynności
    pozostałych – za pomocą metrów sześciennych wody dostarczonej/ścieków przesyłanych
    za pomocą Infrastruktury do/od Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych.
    Ponadto, znów podkreślenia wymaga, że wydatki objęte złożonym Wnioskiem dotyczą
    wyłącznie Infrastruktury, a nie tzw. ogólnych (administracyjnych) wydatków Zakładu.
    Proporcja z Rozporządzenia takich możliwości nie daje, gdyż opiera się na niewłaściwych
    /nierelewantnych danych, tj. takich, które nie uwzględniają specyfiki działalności wodno-
    kanalizacyjnej i specyfiki związanych z nią nabyć.
    9. Proszę przedstawić analizę porównawczą ww. prewspółczynnika wyliczonego według
      sposobu przedstawionego we wniosku oraz prewspółczynnika dla jednostki
      budżetowej, która odpowiada za zarządzanie Infrastrukturą, wyliczonego zgodnie z
      treścią ww. Rozporządzenia.
    Odpowiedź: Gmina wskazuje, że uwzględniając wzór proporcji „metrażowej” udział liczby
    metrów sześciennych dostarczonej wody do Odbiorców zewnętrznych w całkowitej liczbie
    metrów sześciennych dostarczonej wody z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej
    za 2023 r. wyniósł około 98,65%. Z kolei, udział liczby metrów sześciennych
    odprowadzonych ścieków od Odbiorców zewnętrznych, w całkowitej ilości metrów
    sześciennych odprowadzonych ścieków z użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za
    2023 r. wyniósł około 95,65%.
    Natomiast wartość pre-współczynnika obliczonego na podstawie danych za 2023 r. dla
    Zakładu w sposób przewidziany w Rozporządzeniu wyniosła 36%.
    Ponownie podkreślenia wymaga, że proporcja wynikająca z przepisów Rozporządzenia
    uwzględnia nierelewantne dla wydatków wodno-kanalizacyjnych (a tylko takich dotyczy
    Wniosek) dane, jak np. dochody z dzierżawy/najmu. Dla celów odliczenia VAT od
    wydatków wodno-kanalizacyjnych należy uwzględnić – dla obliczenia odpowiedniej
    proporcji – dane odpowiadające sposobowi wykorzystania Infrastruktury wodno-
    kanalizacyjnej (tj. dane o ilości dostarczonej wody/odprowadzonych ścieków).
    Zestawiając obie proporcje, w ocenie Gminy, niesłuszne byłoby zastosowanie do
    wydatków objętych złożonym Wnioskiem proporcji w wysokości 36% (obliczonej dla
    Zakładu według przepisów Rozporządzenia), gdyż sposób wyliczenia przedmiotowej
    proporcji nie odzwierciedla specyfiki prowadzonej działalności w tym zakresie. Jedynie, w
    ocenie Gminy, dzięki proporcji „metrażowej”, będzie możliwe odliczenie podatku VAT na
    zasadach w pełni uwzględniających specyfikę prowadzonej w tym zakresie działalności
    gospodarczej.
    Pytania
    1. Czy świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych odpłatnych usług w zakresie
      dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi/stanowić będzie działalność
      gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
      zwolnienia z tego podatku?

    2. Czy z tytułu wykorzystywania Infrastruktury w celu dostawy wody/odbioru ścieków na
      rzecz Odbiorców wewnętrznych, JST jest/będzie zobowiązana do naliczenia podatku
      należnego?
    3. Czy w związku z wykorzystaniem przez JST infrastruktury wodociągowej w celu
      odpłatnego świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych,
      jak i dostarczania wody na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawcy przysługuje
      /przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
      dokumentujących Wydatki inwestycyjne poniesione/ponoszone na Inwestycje
      związane z infrastrukturą wodociągową, obliczonej według udziału procentowego, w
      jakim gminna infrastruktura wodociągowa wykorzystywana jest/będzie do
      wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku prawidłowym będzie
      zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
      sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności
      opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do
      Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych)?
    4. Czy w związku z wykorzystaniem przez JST infrastruktury kanalizacyjnej w celu
      odpłatnego świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców
      zewnętrznych, jak i odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawcy
      przysługuje/przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z
      faktur VAT dokumentujących Wydatki inwestycyjne poniesione/ponoszone na
      Inwestycje związane z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według udziału
      procentowego, w jakim gminna infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana jest
      /będzie do wykonywania działalności gospodarczej i czy w takim przypadku
      prawidłowym będzie zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby
      metrów sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków
      (czynności opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych
      ścieków ogółem (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych)?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Państwa zdaniem:
    1. Świadczenie odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków
      na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi/stanowić będzie działalność gospodarczą
      oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego
      podatku.
    2. Z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do dostawy wody/odbioru ścieków na rzecz
      Odbiorców wewnętrznych, JST nie jest/nie będzie zobowiązana do naliczenia podatku
      należnego.
    3. W związku z wykorzystaniem przez JST infrastruktury wodociągowej w celu odpłatnego
      świadczenia usług dostarczania wody na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i
      dostarczania wody na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawcy przysługuje
      /przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
      dokumentujących Wydatki inwestycyjne poniesione/ponoszone na Inwestycje
      związane z infrastrukturą wodociągową, obliczonej według udziału procentowego, w
      jakim gminna infrastruktura wodociągowa wykorzystywana jest/będzie do
      wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie
      zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
      sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności
      opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej ogółem (tj. do
      Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych).
    4. W związku z wykorzystaniem przez JST infrastruktury kanalizacyjnej w celu odpłatnego
      świadczenia usług odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i
      odbioru ścieków od Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawcy przysługuje

      /przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
      dokumentujących Wydatki inwestycyjne poniesione/ponoszone na Inwestycje
      związane z infrastrukturą kanalizacyjną, obliczonej według udziału procentowego, w
      jakim gminna infrastruktura kanalizacyjna wykorzystywana jest/będzie do
      wykonywania działalności gospodarczej i w takim przypadku prawidłowym będzie
      zastosowanie klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów
      sześciennych odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności
      opodatkowane VAT) w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem
      (od Odbiorców zewnętrznych oraz Odbiorców wewnętrznych).
    Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:
    Ad. 1
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j.
    Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm., dalej: ustawa o VAT), podatnikami są osoby prawne,
    jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, nie uważa się za podatników
    organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych.
    Jako, że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w
    określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art.
    15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję
    podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych
    przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin,
    podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.
    Zatem w przypadku, gdy JST realizuje należące do niej zadania na podstawie umów
    cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów
    prowadzących działalność gospodarczą – powinna być ona traktowana jako podatnik VAT,
    gdyż w przedmiotowym zakresie działa ona de facto w sposób analogiczny do tych
    podmiotów.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką
    działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów
    pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących
    wolne zawody. W świetle tego zapisu, działalność Gminy polegająca na realizacji
    odpłatnych usług dostawy wody/odbioru ścieków jest działalnością gospodarczą („wszelka
    działalność usługodawców”).
    Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei, zgodnie z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.
    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostawy towarów.
    W konsekwencji należy uznać, iż świadczenie na rzecz Odbiorców zewnętrznych
    odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i odprowadzania ścieków stanowi
    czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez

    Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też
    wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla czynności
    dostarczania wody czy odprowadzania ścieków, czynności powyższe nie będą podlegać
    takiemu zwolnieniu.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji
    indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej (dalej również jako: DKIS lub Organ) z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-
    1.4012.50.2019.1.WL, w której Organ wskazał, że: „(...) Odpłatne czynności w zakresie
    dostarczania wody i odbioru ścieków realizowane przez Gminę na rzecz Odbiorców
    zewnętrznych, stanowią/będą stanowiły dla celów VAT usługi opodatkowane VAT,
    jednocześnie niekorzystające ze zwolnienia od podatku, lecz podlegające opodatkowaniu
    według właściwej stawki VAT”.
    Również w interpretacji indywidualnej wydanej przez DKIS dnia 14 czerwca 2019 r., sygn.
    0115-KDIT1-2.4012.254.2019.1.AP, Organ zgodził się w pełni ze stanowiskiem
    wnioskodawcy, potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi dostarczania wody
    /odprowadzania ścieków podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.
    Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w szeregu interpretacji indywidualnych
    wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym np.:
    - z dnia 7 lipca 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.353.2020.1.AKA;
    - z dnia 7 maja 2020 r., sygn. 0112-KDIL3.4012.297.2020.2.LS;
    - z dnia 19 marca 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.50.2019.1.WL.
    W każdej z ww. interpretacji Organ zgodził się w pełni ze stanowiskiem wnioskodawcy,
    potwierdzając, iż świadczone przez niego usługi dostarczania wody i odprowadzania
    ścieków podlegają opodatkowaniu VAT.
    Identyczne stanowisko zostało zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej
    przez DKIS dnia 16 marca 2018 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.26.2018.1.NK, w której Organ
    uznał, iż:
    „(...) Wykonywanie przez Gminę odpłatnych usług w zakresie dostarczania wody i
    odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych jest/będzie opodatkowane
    podatkiem od towarów i usług według właściwej dla nich stawki. Tym samym ww. usługi
    nie korzystają/nie będą korzystały ze zwolnienia od podatku VAT”.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, opisane czynności dostarczania
    wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowią/stanowić
    będą po stronie JST działalność gospodarczą oraz czynności te są/będą usługami
    opodatkowanymi VAT po stronie Gminy, niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.
    Ad. 2
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju,
    2) eksport towarów,
    3) import towarów na terytorium kraju,
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Przy pomocy powyższych przepisów ustawodawca w sposób precyzyjny ustalił, jakie
    czynności podlegają opodatkowaniu VAT. Opodatkowanie VAT konkretnej czynności

    możliwe jest wyłącznie w przypadku uznania jej za czynność podlegającą VAT, wymienioną
    w katalogu art. 5 ustawy o VAT. Nie jest natomiast możliwe rozszerzenie opodatkowania
    VAT na inne, niewymienione w ustawie czynności lub zdarzenia.
    Ponadto, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w
    art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów
    należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:
    1) przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
      tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia,
    2) wszelkie inne darowizny
    – jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub
    wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.
    Zdaniem Wnioskodawcy, powyższa regulacja nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej
    sytuacji.
    W związku z wykorzystywaniem Infrastruktury w pewnej części także do tego obszaru
    działalności JST, który obejmuje zdarzenia spoza zakresu VAT, niewątpliwie nie dojdzie do
    przekazania towarów lub ich zużycia na cele osobiste JST ani jej pracowników, ani też do
    darowizn.
    Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, za odpłatne świadczenie usług uznaje się
    również:
    1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
      działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych
      podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników,
      udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków
      organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi
      przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o
      kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów
      lub ich części składowych, oraz
    2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w
      tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków
      spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych,
      członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów
      innych niż działalność gospodarcza podatnika.
    Mając na uwadze wnioski płynące z wyroku TSUE z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-
    276/14 oraz uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej: NSA) z dnia 26
    października 2015 r., sygn. I FPS 4/15, to wyłącznie JST a nie jej jednostki organizacyjne
    może być podatnikiem VAT. Jednostki organizacyjne JST nie posiadają odrębności
    podatkowej na gruncie ustawy o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane na
    rzecz osób trzecich powinny być rozliczane przez JST, która je utworzyła. Czynności
    dokonywane w ramach JST – podatnika VAT (pomiędzy jej Jednostkami organizacyjnymi
    lub JST a jej Jednostkami organizacyjnymi) mają charakter wewnętrzny i nie podlegają VAT.
    Przez pojęcie „świadczenia” należy rozumieć każde zachowanie się na rzecz innej osoby.
    Świadczenie zakłada istnienie podmiotu będącego jego odbiorcą (konsumentem usługi).
    Świadczenie na własną rzecz nie jest więc usługą, gdyż nie występuje wówczas odbiorca
    świadczenia. O tym, że usługa musi być wykonywana na rzecz podmiotu innego niż
    świadczący usługę, świadczyć może również brzmienie art. 27 Dyrektywy 2006/112/WE
    Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości
    dodanej (Dz. Urz. UE L, Nr 347; dalej: Dyrektywa VAT), zgodnie z którym: „Aby zapobiec

    zakłóceniom konkurencji i po konsultacji z Komitetem ds. VAT, państwa członkowskie
    mogą uznać za odpłatne świadczenie usług świadczenie przez podatnika usługi do celów
    działalności jego przedsiębiorstwa, w przypadku gdy VAT od takiej usługi, gdyby była
    świadczona przez innego podatnika, nie podlegałby w całości odliczeniu”. Skoro nie ma
    takich wyjątkowych regulacji w ustawie o VAT, to dokonywanie świadczeń na rzecz swojej
    własnej działalności, zdaniem JST, nie stanowi usługi. Nie dotyczy to przypadków, gdy
    usługa bądź towar zostały przekazane na potrzeby osobiste, o których mowa w art. 7 ust.
    2 oraz art. 8 ust. 2 ustawy o VAT, które nie znajdują zastosowania w omawianym
    przypadku.
    Na prawidłowość powyższego podejścia wskazuje przykładowo interpretacja indywidualna
    DKIS z dnia 15 stycznia 2019 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.604.2018.2.AP, w której Organ
    wskazał, iż:
    „(...) W przedmiotowej sytuacji nie występuje świadczenie usług pomiędzy Gminą, a jej
    jednostkami budżetowymi, którą można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających
    opodatkowaniu. Podsumowując, z tytułu wykorzystania Infrastruktury do dostaw wody i
    odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawca nie jest/nie będzie
    zobowiązany do naliczania podatku należnego”.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej
    DKIS z dnia 4 stycznia 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.844.2018.1.EG, w której to Organ
    stwierdził, iż: „W rozpatrywanej sytuacji nie występuje świadczenie usług pomiędzy Gminą
    a jej jednostkami, które można rozpatrywać w kategorii czynności podlegających
    opodatkowaniu. W związku z powyższym, wykorzystywanie Infrastruktury w celu dostaw
    wody/odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, nie podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług”.
    Reasumując, zdaniem JST, nie jest/nie będzie ona zobowiązana do naliczania podatku
    należnego z tytułu wykorzystywania Infrastruktury do dostaw wody/odbioru ścieków na
    rzecz Odbiorców wewnętrznych, bowiem czynności wykonywane w ramach jednego
    podatnika VAT stanowią/stanowić będą czynności pozostające poza zakresem regulacji
    ustawy o VAT.
    Ad. 3 oraz 4 (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z 24 lipca 2025 r.)
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami niemającymi zastosowania w
    przedmiotowej sytuacji.
    Dla oceny możliwości skorzystania z prawa do odliczenia, w każdym przypadku istotne jest
    ustalenie czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT:
    - zostały nabyte przez podatnika tego podatku oraz
    - pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez niego czynnościami
      opodatkowanymi.
    Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego przysługuje tylko wówczas, gdy powyższe warunki są spełnione łącznie, tzn.
    odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z
    których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności
    opodatkowanych VAT. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do
    odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami
    opodatkowanymi, tj. z czynnościami, których następstwem jest określenie podatku
    należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Jak wskazano powyżej, odpłatne świadczenie usług dostarczania wody/odbioru ścieków na
    rzecz Odbiorców zewnętrznych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT,
    stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku

    wykorzystywania Infrastruktury na rzecz Odbiorców wewnętrznych, czynność ta nie jest
    objęta regulacjami ustawy o VAT. W konsekwencji, zdaniem JST, Infrastruktura jest przez
    nią wykorzystywana zarówno do czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, jak i
    czynności pozostających poza zakresem regulacji ustawy VAT.
    Jednocześnie, JST nie jest w stanie dokonać tzw. alokacji bezpośredniej, tj. bezpośredniego
    przyporządkowania ponoszonych wydatków do poszczególnych rodzajów wykonywanej
    działalności, tj. do czynności, jej zdaniem, opodatkowanych VAT lub niepodlegających
    ustawie o VAT.
    W konsekwencji, zastosowanie powinien znaleźć art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, zgodnie z
    którym w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów
    wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż
    działalność gospodarcza, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem
    określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności
    gospodarczej – tzw. „sposobem określenia proporcji”. Jednocześnie, sposób określenia
    proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika
    działalności i dokonywanych przez niego nabyć.
    Podstawową kwestią dla poprawnego zastosowania art. 86 ust. 2a ustawy o VAT jest
    właściwe obliczenie sposobu określenia proporcji. JST zauważa, iż w ustawie o VAT nie
    przewidziano jednego ściśle określonego sposobu kalkulacji proporcji. Równocześnie, w
    art. 86 ust. 2c ustawy o VAT wymieniono jedynie przykładowe dane, które można
    wykorzystać przy wyborze sposobu określenia proporcji. Należy jednak podkreślić, iż
    przepis ten wskazuje na dane, które podatnik może wykorzystać, nie wskazując
    jednocześnie na samą metodę obliczenia sposobu określenia proporcji.
    Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy o VAT, danymi służącymi do obliczenia sposobu określenia
    proporcji mogą być w szczególności:
    - średnioroczna liczba osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością
      gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach
      działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
    - średnioroczna liczba godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z
      działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych
      przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
    - roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności
      gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym
      wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na
      sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
    - średnioroczna powierzchnia wykorzystywana do działalności gospodarczej w ogólnej
      średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą
      działalnością.
    Wskazane dane nie mają charakteru wiążącego i stanowią jedynie wskazówki dla
    podatników, w oparciu o jakie metody możliwe jest obliczenie sposobu określenia
    proporcji. W tym zakresie stanowisko doktryny jednolicie prezentuje pogląd tożsamy ze
    stanowiskiem Wnioskodawcy (por. przykładowo: T. Michalik – „Lista ujęta w ust. 2c ma
    charakter jedynie przykładowy i może być wykorzystywana przez podatnika jako pomoc.
    Podatnik może wybrać wszystkie dane z tych ujętych w ust. 2c albo też pominąć je, jeżeli
    uzna, że inna metoda w lepszym stopniu odnosi się do jego rodzaju działalności i
    dokonywanych nabyć towarów i usług.” – T. Michalik, VAT. Komentarz, wyd. 13 Warszawa
    2017, komentarz do art. 86; A. Bartosiewicz – „Jeśli wziąć pod uwagę, że określone wyżej
    sposoby liczenia prestruktury są jedynie przykładowe (zgodnie z ustawą), podatnik może
    przyjmować inne sposoby, w tym oparte na sui generis mutacji powyższych czy też ich

    połączeniu (na podstawie działań na macierzach, np. macierzy łączącej średnioroczne
    zatrudnienie ze sposobem wykorzystania powierzchni).” – A. Bartosiewicz, VAT.
    Komentarz, wyd. 11, komentarz do art. 86.).
    W tym miejscu należy zaznaczyć, iż niezależnie od tego, według jakiej metody sposób
    określenia proporcji został obliczony, w każdym przypadku musi on realizować kryteria
    wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT, zgodnie z którym sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:
    - zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
      wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie
      przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności
      opodatkowane; oraz
    - obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność
      gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza.
    Gmina wskazuje, iż zgodnie z wykładnią językową powyższego przepisu, wskazane w nim
    przesłanki muszą zostać spełnione łącznie, aby uznać, że dany sposób określenia proporcji
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć. Łączne ich spełnienie warunkuje zatem możliwość
    zastosowania przyjętego sposobu określenia proporcji. Dlatego też każdorazowo
    przyjmowany sposób określenia proporcji winien być przeanalizowany pod kątem
    zgodności z art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Obligatoryjne cechy pre-współczynnika w świetle Dyrektywy VAT i orzecznictwa TSUE
    Pokreślić należy, iż głównym celem wprowadzenia do ustawy o VAT przepisów art. 86 ust.
    2a-2h dotyczących metody wyliczenia pre-współczynnika, jest zobowiązanie podatników
    do dokonywania odliczenia podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do czynności
    opodatkowanych – wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Ma to pozwolić na
    pełniejsze dostosowanie przepisów ustawy o VAT do prawa unijnego i orzecznictwa
    Trybunału. TSUE w wydanych wyrokach, przedstawia konieczność obliczania podatku
    naliczonego stosując pre-współczynnik, ale przy poszanowaniu prawa unijnego.
    Przykładowo, w wyroku w sprawie C-437/06 Securenta Gottinger Immobilienanlagen und
    Vermogensmanagement AG przeciwko Finanzamt Gottingen, przedstawił następujące
    stanowisko: „(...) Przepisy szóstej dyrektywy nie obejmują zasad, których przedmiotem są
    metody lub kryteria jakie państwa członkowskie są zobowiązane stosować, gdy przyjmują
    przepisy pozwalające na podział kwot podatku naliczonego – według których odpowiednie
    wydatki mają związek z działalnością gospodarczą lub działalnością niemającą charakteru
    gospodarczego. (...) W tych okolicznościach aby podatnicy mogli dokonywać koniecznych
    obliczeń, do państw członkowskich należy ustalenie metod i kryteriów właściwych dla tego
    celu, z poszanowaniem zasad, które stanowią podstawę wspólnego systemu podatku VAT”.
    W tym zakresie TSUE orzekł, że skoro szósta dyrektywa nie zawiera niezbędnych
    wskazówek dla takich liczbowych ustaleń, państwa członkowskie są zobowiązane do
    wykonywania swoich kompetencji z uwzględnieniem celu i struktury tej dyrektywy (zob.
    podobnie wyrok z dnia 14 września 2006 r. w sprawie C-72/05 Wollny).
    W szczególności, jak stwierdził rzecznik generalny w pkt 47 swojej opinii: „Instrumenty,
    które państwa członkowskie mają przyjąć w tym zakresie, powinny szanować zasadę
    neutralności podatkowej, na której opiera się wspólny system podatku VAT (...). Ustalenie
    metod i kryteriów podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i
    działalność niemającą charakteru gospodarczego w rozumieniu szóstej dyrektywy należy
    do swobodnego uznania państw członkowskich, które korzystając z tego uprawnienia
    powinny uwzględniać cel i strukturę tej dyrektywy i na tej podstawie określić sposób
    obliczania obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie przypadających
    odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności”.

    TSUE w wydanych wyrokach także wskazuje na możliwość stosowania wielu metod
    wyliczania pre-współczynników. W cytowanym powyżej wyroku w sprawie C-437/06, TSUE
    w następujący sposób wypowiedział się odnośnie różnych metod ustalenia pre-
    współczynnika: „Zatem państwa członkowskie powinny korzystać z przysługującego im
    swobodnego uznania w taki sposób, aby zapewnić, że odliczenie będzie dokonywane
    wyłącznie w odniesieniu do tej części podatku VAT, która jest proporcjonalna do kwoty
    przypadającej na czynności uprawniające do odliczenia. (...) Należy dodać, że w ramach
    korzystania z tego uprawnienia państwa członkowskie są upoważnione do stosowania w
    danym przypadku klucza inwestycyjnego, bądź klucza transakcyjnego, bądź też jeszcze
    innego właściwego klucza, nie będąc przy tym zobowiązane do ograniczania się do jednej
    z tych metod”.
    Powyższe uwagi należy rozpatrywać w kontekście zasady neutralności VAT, która
    stanowiła niejednokrotnie przedmiot rozważań TSUE. W cytowanym wcześniej wyroku
    Trybunał w sprawie C-437/06 Securenta, wskazał, iż: „System odliczeń ustanowiony przez
    szóstą dyrektywę ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT
    należnego lub zapłaconego w ramach jego całej działalności gospodarczej. Wspólny
    system podatku VAT gwarantuje w ten sposób w zakresie ciężaru podatkowego
    neutralność każdej działalności gospodarczej – niezależnie od jej celu lub wyników (zob.
    wyroki: z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie 268/83 Rompelman, Rec. s. 655, pkt 19; z dnia
    15 stycznia 1998 r. w sprawie C-37/95 Ghent Coal Terminal, Rec. s. I-1, pkt 15; i z dnia 21
    lutego 2006 r. w sprawie C-223/03 University of Huddersfield, Zb.Orz. s. I-1751, pkt47)”.
    Należy podkreślić, iż zasada neutralności wymaga, aby sposób obliczenia odzwierciedlał
    obiektywnie rzeczywistą część wydatków na nabycie towarów i usług o mieszanym
    wykorzystaniu, które dają prawo do odliczenia.
    Podsumowując, w świetle orzecznictwa TSUE, sposób określenia proporcji musi po
    pierwsze realizować zasadę neutralności VAT, po drugie ustalenie metod i kryteriów
    podziału kwot podatku naliczonego pomiędzy działalność gospodarczą i działalność
    niemającą charakteru gospodarczego, musi uwzględniać cel i strukturę Dyrektywy VAT, a
    więc musi być to sposób obiektywnie odzwierciedlający część wydatków faktycznie
    przypadających odpowiednio na każdy z tych rodzajów działalności, po trzecie możliwe
    jest stosowanie wielu metod wyliczania sposobu określenia proporcji.
    Możliwość odejścia od pre-współczynnika z Rozporządzenia jako jego podstawowe
    założenie Art. 86 ust. 22 ustawy o VAT wskazuje, iż Minister właściwy do spraw finansów
    publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników
    sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej
    przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane,
    na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego
    sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzonej działalności przez
    niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.
    Dla jednostek samorządu terytorialnego sposób ten określony został w Rozporządzeniu.
    Niemniej, w świetle art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w przypadku, gdy podatnik, dla którego
    sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22 (tj. m.
    in. w przypadku JST), uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust.
    22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej
    przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny
    bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.
    Powyższe potwierdza również uzasadnienie do projektu rozporządzenia Ministra
    Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu
    wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w
    przypadku niektórych podatników, w którym wskazano, iż: „Wskazanie dla podmiotów
    wymienionych w projektowanym rozporządzeniu sposobu określenia proporcji uznanego
    w ich przypadku za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych
    podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć ułatwi im określenie

    najwłaściwszego, biorąc pod uwagę specyfikę ich działalności i dokonywanych nabyć,
    sposobu obliczenia podatku podlegającego odliczeniu. Celem ww. sposobu
    zaproponowanego w projektowanym rozporządzeniu jest przede wszystkim
    zagwarantowanie pewności prawa tym podmiotom. Pozwoli to także zminimalizować
    ewentualne przyszłe spory z organami podatkowymi na gruncie rozliczania podatku
    naliczonego. Podkreślenia jednak wymaga, że zgodnie z zapisem ustawowym (art. 86 ust.
    2h ustawy o VAT), podatnicy, którym dedykowane jest to rozporządzenie nie muszą
    stosować zawartych w nim zapisów i mogą stosować inny – bardziej w ich ocenie –
    reprezentatywny sposób określenia proporcji, przy czym rezygnując ze stosowania
    przepisów rozporządzenia nie skorzystają z pewności prawa gwarantowanej tym aktem”.
    Wnioskodawca wskazuje również, że w broszurze informacyjnej Ministra Finansów z dnia
    17 lutego 2016 r. w sprawie zasad odliczania podatku od towarów i usług przez
    podatników prowadzących działalność o charakterze mieszanym, z uwzględnieniem zmian
    wprowadzonych od 1 stycznia 2016 r. (str. 7), Minister Finansów zaznaczył, iż jednostki
    samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury i państwowe instytucje kultury
    oraz uczelnie publiczne i instytuty badawcze mogą stosować inną metodę określenia pre-
    współczynnika, aniżeli ta przedstawiona w Rozporządzeniu „pod warunkiem, że metoda ta
    zapewnia bardziej dokładne niż metoda wskazana w Rozporządzeniu przyporządkowanie
    podatku naliczonego do czynności dających prawo do odliczenia oraz obiektywnie
    odzwierciedla część wydatków przypadających na działalność gospodarczą”. Minister
    Finansów wyraźnie zaznaczył więc, iż sposób określenia proporcji wskazany w
    Rozporządzeniu ma na celu zagwarantowanie pewności prawa oraz minimalizację liczby
    sporów z organami podatkowymi, jednakże podkreślił, iż rezygnacja ze sposobu
    określenia proporcji określanego zgodnie z Rozporządzeniem jest jak najbardziej
    uzasadniona, co wprost potwierdzają uregulowania aktu prawnego wyższego rzędu niż
    Rozporządzenie, a więc art. 86 ust. 2h ustawy o VAT.
    W konsekwencji należy wskazać, iż Minister Finansów przyjmuje, że przepisy
    Rozporządzenia stanowią rozwiązanie mające na celu uproszczenie i wprowadzenie
    jednolitej, domyślnej metodologii ustalenia sposobu określenia proporcji, jednakże wobec
    skomplikowania i znacznej złożoności działalności jednostek samorządu terytorialnego,
    przepisy Rozporządzenia są w oczywisty sposób niedoskonałe i nie odnoszą się do
    wszelkich rodzajów działalności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego,
    a przez to nie mają charakteru uniwersalnego, lecz stanowią jedynie uproszczenie dla
    jednostek samorządu terytorialnego, przez co nie zawsze będą one najpełniej realizowały
    kryteria wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    W odniesieniu do sposobu określenia proporcji konieczność każdorazowego spełnienia
    kryteriów wymienionych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT wynika również z hierarchii źródeł
    prawa powszechnie obowiązującego, zgodnie z którą rozporządzenia mają charakter
    wykonawczy (podrzędny) w odniesieniu do aktów prawnych rangi ustawowej. Oznacza to,
    iż określenie metodologii kalkulacji sposobu określenia proporcji w oparciu o przepisy
    Rozporządzenia jest dopuszczalne o ile metodologia ta spełnia wymogi przewidziane w
    art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Jeżeli metodologia kalkulacji sposobu określenia proporcji na
    podstawie Rozporządzenia w zestawieniu ze sposobem wykorzystania konkretnego
    wydatku nie pozwoli na spełnienie ww. warunków, taka proporcja nie powinna być
    stosowana jako sprzeczna z przepisami ustawy oraz zasadą neutralności VAT.
    W tym kontekście, JST wskazuje na liczne orzecznictwo sądów administracyjnych,
    potwierdzające możliwość zastosowania przez jednostki samorządu terytorialnego
    innego, bardziej miarodajnego pre-współczynnika niż wynikający z Rozporządzenia przy
    odliczeniach związanych z infrastrukturą wodnokanalizacyjną. Takie stanowisko zostało
    zaprezentowane w szczególności w następujących wyrokach Naczelnego Sądu
    Administracyjnego:
    - z dnia 18 lutego 2020 r., sygn. I FSK 1293/18,

    - z dnia 18 grudnia 2019 r., sygn. I FSK 509/18 oraz I FSK 389/19,
    - z dnia 16 lipca 2019 r., sygn. I FSK 732/18,
    - z dnia 9 lipca 2019 r., sygn. I FSK 448/19 oraz I FSK 388/18,
    - z dnia 4 kwietnia 2019 r., sygn. I FSK 2094/18,
    - z dnia 15 marca 2019 r., sygn. I FSK 701/18,
    - z dnia 7 lutego 2019 r., sygn. I FSK 411/18,
    - z dnia 16 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 1391/18,
    - z dnia 10 stycznia 2019 r., sygn. I FSK 444/18,
    - z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. I FSK 425/18, I FSK 715/18, I FSK 794/18, I FSK 795/18, I
      FSK 1448/18 oraz I FSK 1532/18.
    Nieadekwatność pre-współczynnika z Rozporządzenia w przedmiotowej sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu jest
    zupełnie nieodpowiedni dla ustalenia udziału działalności gospodarczej wykonywanej z
    wykorzystaniem Infrastruktury w całości działalności JST wykonywanej z użyciem
    Infrastruktury, bowiem nie odpowiada specyfice wykonywanej przez JST działalności w
    zakresie dostarczania wody/odbioru ścieków ani specyfice nabyć z nią związanych.
    Sposób określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu obliczany jest jako udział obrotu
    z działalności gospodarczej w całości dochodów wykonanych Zakładu, z których znaczna
    część nie ma zupełnie żadnego związku z wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że
    proporcja ta uwzględnia wszystkie dochody zrealizowane przez Zakład ze wszystkich
    segmentów działalności tej jednostki, podczas gdy rodzajowo część z nich może nie mieć
    żadnego związku z Infrastrukturą. Innymi słowy, dochody te – poza dochodami z tytułu
    usług dostawy wody i odbioru ścieków – nie są generowane poprzez wykorzystanie
    Infrastruktury, ale w drodze zupełnie innych czynności (np. najem/dzierżawa, dotacje).
    Nawet w tych przypadkach, gdzie Infrastruktura jest w jakimś stopniu wykorzystywana
    przez Zakład przy okazji realizowanych przez ten podmiot czynności innych niż dostawa
    wody i odbiór ścieków (np. woda i ścieki w Zakładzie), stopień tego wykorzystania nie jest
    w żaden sposób odzwierciedlony poziomem realizowanych przez Zakład dochodów.
    Analizując opisaną w stanie faktycznym strukturę obrotu z działalności Zakładu, a więc
    licznika ułamka stosowanego w celu obliczenia pre-współczynnika z Rozporządzenia,
    należy wskazać na szereg pozycji, które nie mając związku z wykorzystaniem
    Infrastruktury zniekształcają (tu: zawyżają) przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT
    z wydatków na Infrastrukturę, a tym samym przekreślają całkowicie wymogi stawiane
    przez art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Są to w szczególności: najem i dzierżawa gruntów,
    sprzedaż nieruchomości.
    Identyczna sytuacja ma miejsce w przypadku mianownika ww. ułamka, gdzie szereg
    pozycji dochodowych zupełnie nie ma związku z wykorzystaniem Infrastruktury, a zaniża
    przysługujące Gminie prawo do odliczenia VAT w związku z wydatkami na Infrastrukturę.
    Zastosowanie proporcji z Rozporządzenia może być uzasadnione w stosunku do
    wydatków ogólnych, takich jak oświetlenie, ogrzewanie, zakup środków czystości, które
    zwykle służą całokształtowi działalności Zakładu (wszystkim realizowanym przez Zakład
    czynnościom). Wydatków takich nie da się przyporządkować do wybranych czynności
    realizowanych przez Zakład i w konsekwencji oparcie zakresu prawa do odliczenia VAT na
    udziale obrotu z działalności gospodarczej w ogólnych dochodach jest uzasadnione.
    Zupełnie inaczej jednak wygląda sytuacja w przypadku wydatków związanych z
    Infrastrukturą, gdzie możliwe jest precyzyjne obliczenie stopnia wykorzystania
    Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT i do czynności pozostałych za pomocą

    metrów sześciennych wody/ścieków przesyłanych za pomocą Infrastruktury do/od
    Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych.
    W takiej sytuacji zastosowanie proporcji opartej na udziale obrotu z działalności
    gospodarczej w ogólnych dochodach byłoby całkowitym zaprzeczeniem wymogów
    określonych w art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o VAT – podejście takie nie uwzględniałoby ani
    specyfiki działalności (dostawa wody i odbiór ścieków, gdzie możliwe jest zmierzenie
    wykorzystania Infrastruktury) ani dokonywanych przez JST nabyć (zakupy związane
    bezpośrednio z Infrastrukturą i niezwiązane bezpośrednio z żadnymi innymi obszarami).
    Co więcej, podejście takie byłoby ewidentnie krzywdzące dla Wnioskodawcy, bowiem
    doprowadziłoby do znaczącego obniżenia zakresu prawa do odliczenia VAT.
    W opinii Gminy, metoda kalkulacji sposobu określenia proporcji wskazana w
    Rozporządzeniu nie może być zatem zastosowana względem zakupów dotyczących
    działalności wodociągowej/kanalizacyjnej, gdyż w omawianym zakresie nie spełni ona
    wskazanych wyżej przesłanek zawartych w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT.
    Sposób wyliczenia pre-współczynnika wskazany w Rozporządzeniu w sposób ewidentny
    nie odpowiada najbardziej specyfice działalności Gminy i dokonywanych nabyć w zakresie
    Infrastruktury. Opiera się on na udziale obrotu z działalności gospodarczej w całości
    dochodów wykonanych Zakładu, z których znaczna część nie wykazuje żadnego związku z
    wykorzystaniem Infrastruktury. Oznacza to, że nie odzwierciedla on właściwie
    wykorzystania do celów działalności gospodarczej Gminy zakupów dotyczących
    Infrastruktury. Zastosowanie pre-współczynnika obliczonego na podstawie
    Rozporządzenia względem wskazanych powyżej zakupów stanowiłoby zatem
    nieuzasadnione naruszenie zasady neutralności podatku VAT.
    W konsekwencji powyższego, JST jest obowiązana do odstąpienia od sposobu
    dokonywania odliczeń podatku VAT z wykorzystaniem przepisów Rozporządzenia, gdyż
    sposób ten jest niereprezentatywny dla Wydatków inwestycyjnych związanych z
    Infrastrukturą.
    Do podobnych wniosków co JST, doszedł również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
    wydając na podstawie art. 14c § 1 Ordynacji Podatkowej interpretację indywidualną z 25
    lutego 2017 r. o sygn. 1061-IPTPP3.4512.9.2017.1.MK, w której potwierdził w pełni zdanie
    podatnika, uznające że: „(...) W celu maksymalnego dostosowania się do przepisów ustawy
    o VAT, Miasto jest zobowiązane na bieżąco monitorować specyfikę prowadzonej
    działalności oraz dokonywanych nabyć oraz dokonywać zastosowania innego, bardziej
    reprezentatywnego sposób określenia prewspółczynnika, jeśli okaże się to konieczne. Jak
    wskazano bowiem w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, sposób obliczania prewspółczynnika,
    przewidziany w rozporządzeniu, ma charakter fakultatywny, tj. podatnik, do którego
    rozporządzenie się odnosi, np. Miasto, może dokonać jego wyliczenia na podstawie innych
    danych, niż wyznaczone w rozporządzeniu, jeśli okażą się one pełniej odzwierciedlać część
    wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż
    działalność gospodarcza”.
    Gmina zwraca uwagę również na wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2018 r. o sygn. akt I FSK 219
    /18, w sprawie możliwości zastosowania innego pre-współczynnika niż określony w
    Rozporządzeniu. Sąd we wspomnianym wyroku wskazał, iż: „(...) Metoda obliczania
    proporcji przyjęta w akcie wykonawczym oparta jest na określonych założeniach. Po
    pierwsze, rozpatrywanie udziału obrotów w ujęciu globalnym przy uwzględnieniu kategorii
    dochodu wykonanego (rozporządzenie przyjmuje jedynie zróżnicowanie wzorów w
    odniesieniu do poszczególnych jednostek organizacyjnych – urzędu, jednostki budżetowej
    i zakładu budżetowego bez podziału na poszczególne rodzaje działalności) opiera się na
    założeniu o zasadniczo «niegospodarczym» charakterze działalności podejmowanej przez
    jednostkę samorządu terytorialnego. Taki wniosek wynika już z samego uzasadnienia do
    nowelizacji w zakresie odliczania podatku naliczonego w odniesieniu do towarów i usług
    wykorzystywanych do celów mieszanych. Propozycja przyjęcia «urzędowego» sposobu
    rozliczenia dla omawianej kategorii podmiotów była bowiem usprawiedliwiana cechami

    relewantnymi jednostek samorządu terytorialnego, które z natury rzeczy wykonują
    działania pozostające poza systemem VAT i w pewnym minimalnym tylko zakresie
    podejmują działania opodatkowane (zob. uzasadnienie do rządowego projektu ustawy o
    zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień
    publicznych). Po wtóre, przyjęty w rozporządzeniu wzór – zmierzający do porównania
    proporcji obrotu z działalności gospodarczej do obrotu całkowitego utożsamianego z
    wysokością dochodów wykonanych – zakłada, że wszelkie dotacje (czy inne źródła
    finansowania) pozostają wyłącznie w związku z działalnością nieopodatkowaną jednostki
    samorządu terytorialnego. Wartość dofinansowania (występującego tu w różnych
    postaciach) powiększa bowiem obrót całkowity, co w konsekwencji powoduje konieczność
    jego uwzględnienia w mianowniku ustalonego wzoru i obniżenie wysokości
    prewspółczynnika (a zatem ograniczenie zakresu dopuszczalnych odliczeń podatku
    naliczonego). Tymczasem w przypadku działalności wodno-kanalizacyjnej mamy do
    czynienia z sytuacją zasadniczo odmienną od powyżej zakładanej. Specyfika tego rodzaju
    działalności przejawia się w odwrotnej proporcji czynności opodatkowanych w stosunku
    do niepodlegających VAT. Działalność wodnokanalizacyjna jest bowiem w głównej mierze
    działalnością gospodarczą, zaś działania podejmowane w innych niż gospodarczy celach
    mają tu znaczenie marginalne. (...) Trafnie tym samym podnosiła skarżąca, że o ile
    prewspółczynnik proponowany w rozporządzeniu odpowiada charakterowi określonych
    obszarów działalności Gminy, to nie uwzględnia specyfiki działalności wodno-
    kanalizacyjnej. Uwagi Sądu pierwszej instancji o naruszeniu zasady neutralności VAT
    wobec pominięcia wartości dotacji nie znajdują zatem usprawiedliwienia w przypadku
    działalności w zakresie zbiorowego zaopatrzenia w wodę i odbioru ścieków”.
    We wspomnianym wyroku, NSA podkreślił również, że istnieje „(...) potrzeba
    zagwarantowania równych zasad odliczenia podatku VAT w sferze działalności wodno-
    kanalizacyjnej niezależnie od formy prawnej, w jakiej jest ona wykonywana (tj.
    samodzielnie czy poprzez spółkę komunalną)”.
    W konsekwencji, JST jest uprawniona do zastosowania bardziej reprezentatywnej metody
    odliczenia VAT dla każdego nabywanego dobra inwestycyjnego, zaś w przypadku
    Infrastruktury taką metodą będzie pre-współczynnik metrażowy, gdyż w niniejszej sprawie
    klucz odliczenia wynikający z Rozporządzenia nie odpowiada najbardziej specyfice
    działalności JST i dokonywanych przez nią nabyć.
    Możliwość stosowania wielu pre-współczynników
    Wnioskodawca podkreśla jednocześnie, że na gruncie obowiązujących przepisów nie ma
    żadnych przeszkód, aby do różnych sektorów działalności jednego podatnika stosować
    różne pre-współczynniki. Możliwość tę potwierdza już literalne brzmienie art. 86 ust. 2a
    ustawy o VAT, zgodnie z którym, gdy przypisanie nabywanych „(...) towarów i usług w
    całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku
    naliczonego (...) oblicza się zgodnie ze (...) sposobem określenia proporcji. Sposób ten
    powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i
    dokonywanych przez niego nabyć”.
    Z treści przytoczonego przepisu nie wynika obowiązek stosowania wyłącznie jednej
    proporcji. Przeciwnie, przepis ten zobowiązuje podatnika, aby każdy zakup weryfikował
    pod kątem jego wykorzystania i jeśli w danym przypadku stwierdzi związek z działalnością
    gospodarczą i inną działalnością, to ma obowiązek zastosować proporcję uwzględniającą
    zarówno działalność, do której wykorzystuje ten zakup (specyfika działalności), jak i rodzaj
    tego zakupu (specyfika nabycia). A zatem, respektując nałożony przez ten przepis
    obowiązek uwzględniania specyfiki działalności i nabyć, każde nabycie towarów i usług
    podatnik powinien rozpatrywać oddzielnie, co ewidentnie wymaga stosowania odrębnych
    pre-współczynników dla różnych rodzajów prowadzonej działalności i różnych nabyć.

    Oczywiście nie jest wykluczone, że określona grupa nabyć wykorzystywanych w danym
    sektorze działalności będzie mogła być odliczana tym samym pre-współczynnikiem, ale
    przepis w żadnym wypadku nie wymaga, aby do wszystkich nabyć stosować ten sam pre-
    współczynnik.
    Również ratio legis powyższej normy jednoznacznie przemawia za odrzuceniem takiej
    tezy, bowiem dokonywanie odliczeń VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących
    wszystkie ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki przy zastosowaniu wyłącznie jednej
    proporcji byłoby daleko idącym uproszczeniem, które z założenia nie uwzględniałoby
    specyfiki prowadzonej przez JST działalności i dokonywanych przez nią nabyć, a więc
    byłoby rozwiązaniem dokładnie odwrotnym od tego wymaganego przez art. 86 ust 2a
    ustawy o VAT.
    W konsekwencji, sam fakt ustalenia przez Ministra Finansów w Rozporządzeniu określonej
    metody liczenia pre-współczynnika dla gmin i ich jednostek organizacyjnych nie przesądza,
    że pre-współczynnik taki jest obligatoryjny we wszystkich przypadkach. W odniesieniu do
    nabyć i rodzajów działalności, dla których metoda ta nie jest adekwatna, stosować należy
    inne metody, które są bardziej reprezentatywne.
    Powyższe potwierdza w całej rozciągłości wspomniany wyżej wyrok NSA z dnia 26 czerwca
    2018 r. o sygn. I FSK 219/18, w którym Sąd wskazał, że: „Niezależnie od sposobu
    sformułowania samych wymogów stawianych proporcji odliczenia, nie można tracić z pola
    widzenia, że interpretacja analizowanych unormowań musi odbywać się w świetle całej
    regulacji zawartej w art. 86, która formułuje prawo do odliczenia jako element konstrukcji
    podatku urzeczywistniający zasadę neutralności VAT. Cechy konstrukcyjne systemu VAT
    uzasadniają więc wykładnię ww. przepisów dopuszczającą możliwość określenia proporcji
    odliczenia w odniesieniu do konkretnego rodzaju działalności wykonywanej przez Gminę.
    Podejście takie uwzględnia złożoną strukturę działań realizowanych przez jednostkę
    samorządu terytorialnego i urzeczywistnia uprawnienie podatnika do wyboru metody
    najbardziej reprezentatywnej, pozwalając na poszukiwanie klucza odpowiadającego
    specyfice realizowanej działalności i dokonywanych nabyć, a w rezultacie na odliczenie
    podatku w proporcji możliwie najbardziej odpowiadającej związkowi zakupów z
    działalnością opodatkowaną”.
    Podobnie w wyroku z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 1014/16, WSA w Łodzi
    pokreślił m.in.: „Aby zrealizować cele wynikające z cytowanego przepisu [art. 86 ust. 2b
    ustawy o VAT – przypis Wnioskodawcy] oraz uwzględnić zasadę neutralności podatku,
    podatnik winien zestawić przewidziane przez prawodawcę sposoby określania proporcji z
    konkretnym wydatkiem. Dopiero wówczas jest możliwe ustalenie jaki sposób ustalenia
    proporcji jest najbardziej właściwy.
    (...) W ocenie sądu przepisy dotyczące sposobu określania proporcji należy interpretować
    w ten sposób, że wybór konkretnego sposób proporcji jest możliwy dopiero w zestawieniu
    z konkretnym wydatkiem poniesionym przez podatnika”.
    Pre-współczynnik metrażowy jako metoda bardziej reprezentatywna
    Jak już zostało wskazane, JST nie jest/nie będzie w stanie dokonać tzw. alokacji
    bezpośredniej, tj. przyporządkowania poniesionych/ponoszonych na Inwestycje
    Wydatków inwestycyjnych do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności, tj. do
    czynności, jej zdaniem, opodatkowanych VAT lub niepodlegających ustawie o VAT.
    Niemniej, JST jest/będzie w stanie określić udział liczby metrów sześciennych:
    - wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w
      liczbie metrów sześciennych wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych i do
      Odbiorców wewnętrznych;

    - odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT)
      w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (od Odbiorców
      zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).
    Obliczona w ten sposób proporcja najpełniej realizuje wymogi art. 86 ust. 2a i 2b ustawy o
    VAT. Przede wszystkim, najbardziej odpowiada ona specyfice wykonywanej przez JST
    działalności w zakresie gospodarki wodno-ściekowej, bowiem odnosi się wyłącznie do tej
    działalności i opiera się na metodzie pomiaru tej działalności wykorzystywanej dla
    określenia wysokości związanego z nią obrotu opodatkowanego VAT (ustalenie metrów
    sześciennych dostarczonej wody/odebranych ścieków). Ponadto, odpowiada ona w pełni
    specyfice realizowanych przez JST nabyć związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną,
    gdyż przyjęta metoda obliczeń opiera się właśnie na wykorzystaniu tych nabyć
    (wykorzystanie to polega na przepływie wody/ścieków przez Infrastrukturę, co mierzy się
    w metrach sześciennych).
    Proporcja obliczona na podstawie metrów sześciennych zużytej wody/odebranych
    ścieków stanowi obiektywny miernik realnego wykorzystania Infrastruktury do
    poszczególnych rodzajów czynności. Na podstawie dokonanych obliczeń, opartych na
    sprawdzalnych danych, w pełni mierzalnych i określonych, JST jest w stanie podać, w jakim
    stopniu wykorzystuje Infrastrukturę do czynności opodatkowanych VAT, a w jakim stopniu
    do czynności pozostałych. Przyjęta więc przez Wnioskodawcę metoda zapewnia zgodnie z
    wymogiem art. 86 ust. 2b ustawy o VAT dokonanie obniżenia VAT wyłącznie w części
    przypadającej na czynności opodatkowane VAT i obiektywnie odzwierciedla część
    wydatków przypadającą na oba realizowane przez JST z wykorzystaniem Infrastruktury
    rodzaje działalności.
    Udział ilości dostarczonej wody do Jednostek organizacyjnych, których rozliczenia VAT
    podlegają centralizacji oraz innych miejsc wykorzystywanych do realizacji zadań własnych
    JST w całości dostarczonej wody z użyciem gminnej infrastruktury wodociągowej za 2023 r.
    wyniósł 1,35%. Z kolei udział ilości odprowadzonych ścieków od Jednostek
    organizacyjnych, których rozliczenia VAT podlegają centralizacji oraz innych miejsc
    wykorzystywanych do realizacji zadań własnych JST w całości odprowadzonych ścieków z
    użyciem gminnej infrastruktury kanalizacyjnej za 2023 r. wyniósł 4,35%. Taki jest zatem
    obiektywny stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności niepodlegających VAT.
    Z kolei stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT w oparciu
    o dane za rok 2023 dla gminnej infrastruktury wodociągowej wyniósł 98,65% (przed
    zaokrągleniem). Dla gminnej infrastruktury kanalizacyjnej wartość pre-współczynnika w
    oparciu o dane za rok 2023 wyniosła 95,65% (przed zaokrągleniem).
    Co istotne, obliczenie powyższych proporcji dokonywane jest przez JST na podstawie
    specjalistycznej aparatury pomiarowej spełniającej wszelkie normatywne kryteria –
    wodomierzy. W efekcie, istnieje tu bardzo wysoka dokładność pomiaru, a także pełen
    obiektywizm pomiarów i obliczeń. Co więcej, na podstawie wskazań wodomierzy Gmina
    określa wysokość należnego jej wynagrodzenia od Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców
    wewnętrznych, co oznacza, że to właśnie zużycie wyrażone w metrach sześciennych
    wskazane przez wodomierze bezpośrednio reprezentuje obrót opodatkowany VAT i
    stopień wykorzystania Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT.
    Również w przypadku Odbiorców zewnętrznych, u których dotychczas nie zamontowano
    wodomierzy, dochodzi do w pełni miarodajnego ustalenia zużycia wody/ścieków, przy
    czym w konsekwencji braku zamontowania wodomierzy stosowane są w tym celu
    przepisy powszechnie obowiązującego prawa, tj. wydane na podstawie ustawy z dnia 7
    czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków
    (Dz. U. poz. 757) Rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 14 stycznia 2002 r. w
    sprawie określenia przeciętnych norm zużycia wody.
    Zgodnie z par. 1 tego rozporządzenia: „Ustala się przeciętne normy zużycia wody dla
    poszczególnych odbiorców usług, stanowiące podstawę ustalania ilości pobranej wody w

    razie braku wodomierza głównego”. W tym miejscu Gmina ponownie wskazuje, iż zgodnie
    z powszechnie przyjętym podejściem dla potrzeb rozliczenia zużycia ścieków przyjmuje
    się, iż przeciętne normy zużycia wody wskazują również zużycie ścieków.
    Normy te określa załącznik do rozporządzenia i są one obligatoryjne, tj. Gmina nie może
    tu posługiwać się innymi metodami, nie ma żadnej swobody, dowolności. Na ich
    podstawie Gmina jest w stanie precyzyjnie i w pełni zgodnie z nakazem ustawodawcy
    obliczyć wysokość miesięcznego czy rocznego zużycia wody/odebranych ścieków dla tych
    podmiotów, u których nie ma wodomierzy.
    Co ważne, w przypadku takich podmiotów odbiorcy usług dostawy wody/odbioru ścieków
    opłacają należne Gminie wynagrodzenie właśnie na podstawie tak ustalonych wartości
    zużycia. Wskazania te przekładają się zatem bezpośrednio na wysokość obrotu
    opodatkowanego VAT identycznie jak wskazania wodomierzy.
    W konsekwencji, brak zamontowania wodomierzy w kilku przypadkach nie wpływa w
    żaden sposób na prawidłowość czy dokładność zaproponowanej przez nią metody
    obliczenia pre-współczynnika. Bez względu na to, czy uwzględnione w liczniku pre-
    współczynnika zużycie (metry sześcienne) Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców
    wewnętrznych wynika ze wskazań wodomierzy czy z przeciętnych norm zużycia
    narzuconych przez prawo, wartości te przekładają się bezpośrednio na obrót
    opodatkowany VAT, a zatem precyzyjnie reprezentują udział czynności opodatkowanych
    VAT w ogóle czynności, do których wykorzystywana jest Infrastruktura.
    Analogiczna sytuacja ma miejsce w przypadku ścieków odbieranych od poszczególnych
    Odbiorców zewnętrznych i Odbiorców wewnętrznych za pośrednictwem wozów
    asenizacyjnych, w których to przypadkach ilość odebranych ścieków ustalana jest w
    oparciu o pojemność wozu asenizacyjnego.
    Dodatkowo, Gmina dysponuje precyzyjnymi danymi również dla potrzeb określania
    zużycia wody na cele przeciwpożarowe. Ustalone zatem na podstawie pre-współczynnika
    metrażowego udziały procentowe najdokładniej odzwierciedlają rzeczywiste
    wykorzystywanie Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT, w odniesieniu do
    Wydatków inwestycyjnych, których JST nie jest/nie będzie w stanie jednoznacznie
    przyporządkować do poszczególnych rodzajów wykonywanej działalności.
    W pełni odpowiadają one specyfice działalności wodno-kanalizacyjnej JST i związanych z
    nią nabyć, a także zapewniają dokonanie odliczenia VAT naliczonego wyłącznie w części
    przypadającej na działalność opodatkowaną VAT.
    Metoda zaproponowana przez Wnioskodawcę daje możliwość obiektywnego i najbardziej
    rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na
    każdy z rodzajów czynności, do wykonywania których jest wykorzystywana Infrastruktura,
    w przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w Rozporządzeniu.
    W przypadku Gminy wartość pre-współczynnika dla Zakładu wynosi zazwyczaj 30-40%
    (przykładowo, na podstawie danych za 2023 r. 36%). W konsekwencji, dokonując
    odliczenia na podstawie Rozporządzenia, JST mogłaby dokonać odliczenia podatku VAT
    jedynie w zakresie 36%, co w żaden sposób nie odzwierciedla realnego wykorzystania
    Infrastruktury do czynności opodatkowanych VAT. Przepływająca przez Infrastrukturę
    woda w ok. 99% została sprzedana Odbiorcom zewnętrznym z VAT. Z kolei przepływające
    przez Infrastrukturę ścieki w ok. 96% stanowiły przedmiot odpłatnej usługi JST.
    W opinii Wnioskodawcy, w odniesieniu do Infrastruktury, metody obliczania sposobu
    określenia proporcji określone w Rozporządzeniu nie realizują przesłanek wynikających z
    art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. Zdaniem JST, w sprawie objętej zakresem złożonego wniosku,
    dane służące do obliczenia sposobu określenia proporcji wskazane w Rozporządzeniu nie
    będą spełniały wskazanych przesłanek Ustawodawcy do uznania sposobu określenia

    proporcji obliczonego na ich podstawie za najbardziej odpowiadający specyfice
    wykonywanej działalności ze względu na specyficzny sposób wykorzystywania
    Infrastruktury przez JST.
    Skoro Infrastruktura jest wykorzystywana przez JST do ściśle określonej działalności, to
    przy obliczaniu sposobu określenia proporcji należy posłużyć się danymi odnoszącymi się
    ściśle do Infrastruktury, gdyż w żadnym razie nie można uznać, iż dane odnoszące się
    ogólnie do całej działalności JST obiektywnie odzwierciedlają część wydatków
    przypadającą na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza w
    odniesieniu do Infrastruktury.
    W szczególności Gmina wskazuje, iż działalność Zakładu jest szeroka i obejmuje szereg
    zadań własnych Gminy określonych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, a
    działalność związana z Infrastrukturą jest tylko jednym z wielu jej segmentów. Mając na
    uwadze powyższe, nie jest możliwe twierdzenie, iż przewidziany w Rozporządzeniu sposób
    określenia proporcji uwzględniający wszystkie wskazane powyżej segmenty działalności
    Zakładu, w przypadku wydatków w obszarze działalności wodno-kanalizacyjnej zapewnia
    dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w
    odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na
    wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
    obiektywnie odzwierciedla część wydatków w tym zakresie przypadającą odpowiednio na
    działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza. Przeciwnie,
    sposób ten znacząco zaniża wartość wydatków przypadającą na działalność gospodarczą.
    W tej sytuacji, aby zapewnić w opisanej sytuacji zachowanie neutralności podatku VAT, a
    także zgodność z celem wprowadzenia przepisów zawartych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o
    VAT stanowiących o sposobie określania proporcji, konieczne jest stosowanie przez JST w
    odniesieniu do wydatków związanych z działalnością wodno-kanalizacyjną sposobu
    określenia proporcji obliczonego na podstawie klucza metrażowego (odpowiedniego dla
    infrastruktury wodociągowej oraz dla infrastruktury kanalizacyjnej).
    Zastosowanie sposobu określenia proporcji w odniesieniu do wydatków związanych z
    Infrastrukturą, wyliczonego w opisany powyżej sposób, zdaniem Wnioskodawcy,
    najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez JST działalności w tym zakresie i
    dokonywanych przez JST nabyć związanych z działalnością wodociągową i kanalizacyjną, a
    także najlepiej uwzględnia cel przepisów o proporcjonalnym odliczaniu podatku
    naliczonego.
    Pre-współczynnik metrażowy uwzględnia w pełni to, jak JST wykorzystuje Infrastrukturę i
    co to za infrastruktura. W szczególności uwzględnia fakt, iż w przypadku urządzeń tego
    typu możliwy jest precyzyjny pomiar wykorzystania za pomocą metrów sześciennych
    przepływających przez nie wody/ścieków (podobnie jak naturalnym sposobem na
    zmierzenie zużycia samochodu jest liczba przejechanych kilometrów). Znając liczbę
    metrów sześciennych wody/ścieków dostarczonej/odebranych do/od Odbiorców
    zewnętrznych oraz ogólną liczbę metrów sześciennych dostarczonej wody/odebranych
    ścieków można bez żadnego błędu, dokładnie i w sposób możliwy do zweryfikowania
    określić stopień wykorzystania Infrastruktury. Trudno jednocześnie o bardziej miarodajne
    i obiektywne kryterium. Jego zastosowanie wyklucza nieprawidłowości, które mogłyby
    pojawić się przy innych metodach, jak np. wpływ zmiennych stawek za usługi czy brak
    odpłatności za usługi na rzecz określonych odbiorców.
    Metodologia zaprezentowana przez Wnioskodawcę uwzględnia również fakt, iż JST nie
    wykorzystuje Infrastruktury do czynności innych niż dostawa wody/odbiór ścieków, co jest
    kluczowe dla stwierdzenia jego większej reprezentatywności w porównaniu do sposobu
    określenia proporcji na podstawie Rozporządzenia, który uwzględnia dochody z czynności
    zupełnie niezwiązanych z Infrastrukturą.
    Należy bowiem wskazać, iż obliczenie sposobu określenia proporcji na podstawie
    Rozporządzenia w oparciu o ogólną działalność danej jednostki (Zakładu) może istotnie

    zakłócić realizację wymogu ustawowego przewidzianego w art. 86 ust. 2b ustawy o VAT. W
    takim przypadku może dojść do ustalenia sposobu określenia proporcji na poziomie
    znacznie odbiegającym od faktycznego wykorzystania Infrastruktury. Tymczasem pre-
    współczynnik metrażowy jest metodą odwołującą się do najbardziej obiektywnych
    kryteriów (pomiar realnego wykorzystania w metrach sześciennych dostarczonej wody
    /odbieranych ścieków) i w pełni realizuje przesłanki wskazane w art. 86 ust. 2b ustawy o
    VAT.
    W szczególności Gmina wskazuje, iż w przypadku zastosowania klucza metrażowego,
    niezależnie od faktu, która jednostka (urząd obsługujący Gminę czy jednostka budżetowa
    /samorządowy zakład budżetowy) będzie użytkowała Infrastrukturę, wartość pre-
    współczynnika metrażowego nie będzie ulegała zmianie. Natomiast w przypadku
    zastosowania sposobu określenia proporcji zgodnie z Rozporządzeniem, jego wartość
    będzie ulegała zmianom w zależności od okoliczności, która z jednostek będzie
    wykorzystywała Infrastrukturę.
    W konsekwencji, zestawiając te dwa sposoby określenia proporcji, należy stwierdzić, iż w
    porównaniu do pre-współczynnika metrażowego, sposób określenia proporcji ustalony na
    podstawie Rozporządzenia istotnie zniekształca kwotę VAT naliczonego podlegającego
    odliczeniu, która w takim wypadku jest nieadekwatna do stopnia wykorzystania
    Infrastruktury do działalności gospodarczej. Metoda obliczania sposobu określenia
    proporcji proponowana przez Wnioskodawcę eliminuje wskazane wady.
    Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w odniesieniu do poniesionych/ponoszonych na
    Inwestycje Wydatków inwestycyjnych, przysługuje Mu prawo do obniżenia kwoty podatku
    należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do
    czynności opodatkowanych VAT przy zastosowaniu pre-współczynnika metrażowego.
    Powyższe wnioski znajdują także potwierdzenie w cytowanym już wyroku NSA z dnia 26
    czerwca 2018 r. (sygn. akt I FSK 219/18): „Podkreślenia wymaga, że prewspółczynnik
    obliczony przez Gminę opiera się na jednoznacznych i jasnych kryteriach (wielkość obrotu
    ustalona w oparciu o ilość zużytej wody i odprowadzonych ścieków) obrazujących
    specyfikę działalności wodno-kanalizacyjnej i – co kluczowe z punktu widzenia wymogów
    ustawowych – pozwala na obiektywne ustalenie struktury sprzedaży, tj. proporcji między
    czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi w tym obszarze”.
    Końcowo, JST jeszcze raz podkreśla, iż przedstawiona wyżej metodologia (pre-
    współczynnik metrażowy) spełnia przesłanki określone w art. 86 ust. 2a i 2b w związku z
    art. 86 ust. 2h ustawy o VAT, w szczególności najbardziej oddaje specyfikę prowadzonej
    działalności i obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą na działalność
    opodatkowaną oraz niepodlegającą VAT. Ustawodawca, w art. 86 ust. 2h ustawy o VAT,
    posługuje się bardzo szerokim sfomułowaniem o charakterze uznaniowym – „(...) podatnik
    (...) uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób
    określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez
    niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej
    reprezentatywny sposób określenia proporcji”. Taka treść przepisu sugeruje, że to w gestii
    podatnika leży decyzja czy wybrana przez niego metodologia jest „lepsza” niż sposób
    określenia proporcji wskazany w Rozporządzeniu, a JST wskazała, że uznaje, iż pre-
    współczynnik metrażowy jest bardziej reprezentatywny z punktu prowadzonej przez nią
    działalności i dokonywanych nabyć niż metodologia przewidziana w Rozporządzeniu.
    Ww. stanowisko znalazło potwierdzenie m.in. w orzeczeniu WSA w Łodzi z 8 grudnia 2017
    r., sygn. akt I SA/Łd 900/17, w którym stwierdził on, iż: „(...) Zdaniem Sądu specyfiki
    działalności Gminy przedstawionej we wniosku oraz charakteru wskazywanych tam nabyć,
    nie uwzględnia metoda kalkulacji przewidziana w rozporządzeniu ministra, a przynajmniej
    brak uzasadnienia stanowiska organu w tym zakresie. Metoda zaoferowana przez
    Skarżącą zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego wyłącznie w odniesieniu do tej części kwoty podatku naliczonego
    proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej

    czynności opodatkowane oraz obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą
    odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza,
    do czego nawiązuje przepis art. 86 ust. 2b ustawy o VAT”. Jednocześnie Sąd podkreślił, że:
    „Przyznanie podatnikowi prawa wyboru, przy doborze prewspółczynnika, choć
    ograniczone przez rozporządzenie, opiera się na tym, że to właśnie podatnik, jest najlepiej
    zorientowany w specyfice prowadzonej przez siebie działalności, zna jej uwarunkowania,
    determinujące dobór sposobu określenia proporcji uwzględniającego specyfikę
    działalności i dokonywanych nabyć”.
    Należy przy tym podkreślić, iż przyjęta przez JST metodologia kalkulacji sposobu
    określenia proporcji oparta na kryterium metrów sześciennych dostarczonej wody
    /odprowadzonych ścieków, jak również metodologie zbliżone do niej (np. metoda oparta
    na zestawieniu obrotów z tytułu tej działalności) były przedmiotem rozstrzygnięć sądowo-
    administracyjnych, w których sądy potwierdzały adekwatność takich rozwiązań w
    odniesieniu do działalności wodno-kanalizacyjnej jednostek samorządu terytorialnego.
    Poza wskazanym powyżej orzeczeniem NSA z 26 czerwca 2018 r. (sygn. akt I FSK 219/18),
    analogiczne stanowisko prezentowane jest przykładowo w poniższych wyrokach:
    - TOC \o "1-5" \h \z sygn. akt I FSK 425/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
    - sygn. akt I FSK 715/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
    - sygn. akt I FSK 795/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
    - sygn. akt I FSK 794/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
    - sygn. akt I FSK 1448/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
    - sygn. akt I FSK 1532/18 z dnia 19 grudnia 2018 r.,
    - sygn. akt I FSK 444/18 z dnia 10 stycznia 2019 r.,
    - sygn. akt I FSK 1662/18 z dnia 10 stycznia 2019 r.,
    - sygn. akt I FSK 1391/18 z dnia 16 stycznia 2019 r.,
    - sygn. akt I FSK 411/18 z dnia 7 lutego 2019 r.,
    - TOC \o "1-5" \h \z sygn. akt I FSK 708/18 z dnia 15 marca 2019 r.,
    - sygn. akt I FSK 701/18 z dnia 15 marca 2019 r.,
    - sygn. akt I FSK 2094/18 z dnia 4 kwietnia 2019 r.,
    - sygn. akt I FSK 2220/18 z dnia 10 maja 2019 r.,
    - sygn. akt I FSK 1971/18 z dnia 10 maja 2019 r.
    W oparciu o trzy z powyższych wyroków NSA, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
    wydał pozytywne interpretacje potwierdzające stanowisko JST wskazane w złożonym
    wniosku, tj.:
    - z dnia 13 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.145.2017.8.WL;
    - z dnia 17 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.451.2017.8.MJ;
    - z dnia 17 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.450.2017.8.MJ;
    - z dnia 30 maja 2019 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.398.2017.8.KT;
    - z dnia 22 maja 2020 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.32.2020.2.MK;
    - z dnia 26 maja 2020 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.227.2020.1.WL.

    Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w innych wydawanych
    interpretacjach indywidualnych DKIS, przykładowo w interpretacji z dnia 25 października
    2023 r., znak: 0114-KDIP4-3.4012.365.2023.2.KŁ oraz interpretacji z dnia 11 października
    2023 r., znak: 0111-KDIB3-2.4012.442.2023.2.ASZ.
    Reasumując, w związku z wykorzystaniem/przyszłym wykorzystaniem przez JST
    Infrastruktury, zarówno w celu odpłatnego świadczenia usług w zakresie dostarczania
    wody i odprowadzania ścieków na rzecz Odbiorców zewnętrznych, jak i do dostawy wody i
    odbioru ścieków na rzecz Odbiorców wewnętrznych, Wnioskodawcy przysługuje
    /przysługiwać będzie prawo do odliczenia części podatku naliczonego z faktur VAT
    dokumentujących Wydatki inwestycyjne ponoszone na Inwestycje związane z
    Infrastrukturą, obliczonej według udziału procentowego, w jakim gminna infrastruktura:
    a) wodociągowa wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej,
      tj. według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
      wody dostarczonej do Odbiorców zewnętrznych (czynności opodatkowane VAT) w
      liczbie metrów sześciennych dostarczonej wody ogółem (tj. do Odbiorców
      zewnętrznych i do Odbiorców wewnętrznych);
    b) kanalizacyjna wykorzystywana jest/będzie do wykonywania działalności gospodarczej,
      tj. według klucza odliczenia wyliczonego według udziału liczby metrów sześciennych
      odprowadzonych od Odbiorców zewnętrznych ścieków (czynności opodatkowane VAT)
      w liczbie metrów sześciennych odprowadzonych ścieków ogółem (tj. od Odbiorców
      zewnętrznych oraz od Odbiorców wewnętrznych).

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy:
    · stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
      dacie zaistnienia zdarzenia;
    · zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w
      dniu wydania interpretacji.
    Wskazuję, że:
    · aktualny publikator ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym to t. j. Dz. U.
      z 2024 r. poz. 1465 ze zm.;
    · aktualny publikator ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług to t. j.
      Dz. U. z 2025 r. poz. 775.
    Interpretacja została wydana na podstawie wskazania we wniosku, że „Metoda
    zaproponowana przez Wnioskodawcę, daje możliwość obiektywnego i najbardziej
    rzetelnego wyodrębnienia części wydatków faktycznie przypadających odpowiednio na
    każdy z rodzajów czynności, do wykonywania których jest wykorzystywana Infrastruktura,
    w przeciwieństwie do sposobu określenia proporcji wskazanego w Rozporządzeniu” oraz,
    że „Ustalone zatem na podstawie pre-współczynnika metrażowego udziały procentowe
    najdokładniej odzwierciedlają rzeczywiste wykorzystywanie Infrastruktury do czynności
    opodatkowanych VAT, w odniesieniu do wydatków inwestycyjnych, których JST nie jest/nie
    będzie w stanie jednoznacznie przyporządkować do poszczególnych rodzajów
    wykonywanej działalności. W pełni odpowiadają one specyfice działalności wodno-
    kanalizacyjnej JST (Urzędu) i związanych z nią nabyć, a także zapewniają dokonanie

    odliczenia VAT naliczonego wyłącznie w części przypadającej na działalność opodatkowaną
    VAT”. W przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku,
    wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Zastrzegam, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli
    celno-skarbowej zostanie ustalone, że metoda przedstawiona we wniosku, oceniona przez
    Państwa jako bardziej reprezentatywna, nie zapewni dokonania odliczenia podatku
    naliczonego od wydatków objętych opisem sprawy związanych bezpośrednio z
    infrastrukturą kanalizacyjną oraz z infrastrukturą wodociągową wyłącznie w części
    przypadającej na działalność gospodarczą oraz nie będzie obiektywnie odzwierciedlała
    części wydatków przypadających na działalność gospodarczą oraz na inne cele, a więc nie
    będzie metodą najbardziej odpowiadającą specyfice wykonywanej przez Państwa
    działalności i dokonywanych nabyć, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
      z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
    z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
    U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej:
      Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku
      stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy
      wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia
      prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.