Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-142/08-7/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-05-21
Teza: Czy w przypadku rozwiązań umowy leasingu operacyjnego naniesień Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus kosztów uzyskania przychodów o wartość: wstępnej opłaty leasingowej, opłaty administracyjnej i miesięcznych opłat leasingowych?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-leasing operacyjny; leasing-opłata leasingowa; leasing-raty leasingowe; leasingobiorca; skutki podatkowe-skutki podatkowe umowy; umowa; umowa-rozwiązanie umowy; umowa-skutki podatkowe umowy; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2008 r. (data wpływu 22.02.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy leasingu w części dotyczącej zdarzenia przyszłego nr 2 – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w części dotyczącej:

1) zdarzenia przyszłego nr 1 w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy leasingu,
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy dzierżawy,
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaty odszkodowania,
*   korekty przychodów i kosztów ich uzyskania oraz zeznania CIT-8, w związku z rozwiązaniem umowy sprzedaży;

2) zdarzenia przyszłego nr 2 w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy leasingu,
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu umowy dzierżawy,
*   kosztów uzyskania przychodów z tytułu wypłaty odszkodowania,
*   przychodów.

**W przedmiotowym wniosku zostały przedstawione następujące zdarzenia przyszłe.**

Dnia 08.08.2006 r. Spółka dokonała sprzedaży, za łączną cenę 41.173.858,64 CHF plus VAT (22%) na rzecz „…..” Spółka Akcyjna (dalej „XxX” S.A.):

*   prawa użytkowania wieczystego dwóch działek położonych w P (dalej „grunt”),
*   prawa własności dwóch budynków biurowych, posadowionych na gruncie i stanowiących odrębny od niego przedmiot własności, wraz z infrastrukturą, maszynami i urządzeniami posadowionymi na gruncie (dalej „naniesienia”).

W związku z zawartą umową sprzedaży, Spółka rozpoznała przychód do opodatkowania w kwocie 41.173.858,64 CHF. Jednocześnie, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka rozpoznała koszt uzyskania przychodów. Podatek VAT z tytułu powyższej transakcji został ujęty w deklaracji VAT-7 za miesiąc sierpień 2006 r. Tego samego dnia, Spółka i „XxX” S.A. zawarły:

*   umowę leasingu operacyjnego naniesień,
*   umowę dzierżawy gruntu,
*   umowę przedwstępną sprzedaży gruntu i naniesień przez „XxX” S.A. na rzecz Spółki.

W związku z zawartą umową leasingu operacyjnego naniesień oraz umową dzierżawy gruntu, Spółka zaliczyła do kosztów uzyskania m.in.:

*   wstępną opłatę leasingową,
*   opłatę administracyjną,
*   miesięczne opłaty leasingowe,
*   miesięczne raty czynszu dzierżawnego.

Jednocześnie Spółka, w związku z otrzymywanymi od „XxX” S.A. fakturami, odliczała i czyni to w dalszym ciągu podatek VAT.

Umowa leasingu operacyjnego naniesień została zawarta, jako umowa leasingu operacyjnego na okres trwania – 10 lat. W chwili obecnej Spółka rozważa jednak podjęcie działań, które mogłyby doprowadzić do pozyskania znacznych środków finansowych niezbędnych do dokonania określonych zamierzeń inwestycyjnych. Środki te Spółka zamierza uzyskać ze sprzedaży gruntu oraz naniesień. Jednakże analiza rynku nieruchomości oraz opłacalności transakcji podejmowanych na tym rynku prowadzi do wniosku, że dla Spółki bardziej opłacalne będzie doprowadzenie do zerwania wiążących ją z „XxX” S.A. umów, aniżeli oczekiwać na upływ podstawowego okresu leasingu i wykup po tym okresie, ażeby następnie dokonać sprzedaży ww. składników majątku. Powyższe jest dla Spółki o tyle korzystne, że znalazła ona inwestora zagranicznego, gotowego nabyć grunt wraz z naniesieniami na bardzo korzystnych warunkach finansowych.

Wobec powyższego, Spółka i „XxX” S.A. rozważają alternatywnie zawarcie jednego z poniżej opisanych porozumień:

Zdarzenie przyszłe nr 1

„XxX” S.A. i Spółka w drodze porozumień rozwiązują:

*   umowę leasingu operacyjnego naniesień,,
*   umowę dzierżawy gruntu,
*   umowę sprzedaży gruntu i naniesień, a także umowę przedwstępną sprzedaży.

Konsekwencją powyższego jest, że strony porozumienia zwracają sobie cenę sprzedaży, po której „XxX” S.A. nabyła grunt i naniesienia, co pozostaje w zgodzie z dyspozycją art. 497 Kodeksu cywilnego. Strony nie zwracają sobie jakichkolwiek należności zapłaconych z tytułu zawarcia, realizacji przez dotychczasowy okres, oraz rozwiązania – umów leasingu operacyjnego naniesień i dzierżawy gruntu. W efekcie Spółka staje się powrotnie użytkownikiem wieczystym gruntu i właścicielem naniesień. Strony w treści porozumienia uzgadniają, że „XxX” S.A. otrzyma, w związku z przedterminowym zakończeniem leasingu, kwotę X (najprawdopodobniej wartość nieuiszczonych miesięcznych opłat leasingowych i kwoty wykupu), która będzie stanowić dla „XxX” S.A. odszkodowanie umowne.

Zdarzenie przyszłe nr 2

„XxX” S.A. i Spółka w drodze porozumień rozwiązują:

*   umowę leasingu operacyjnego naniesień,
*   umowę dzierżawy gruntu,
*   umowę przedwstępną sprzedaży.

Konsekwencją powyższego jest, że prawo użytkowania wieczystego gruntu i własności naniesień pozostają przy „XxX” S.A. Strony nie zwracają sobie jakichkolwiek należności zapłaconych z tytułu zawarcia, realizacji przez dotychczasowy okres, oraz rozwiązania – umów leasingu operacyjnego naniesień i dzierżawy gruntu. Strony w treści porozumienia uzgadniają, że „XxX” S.A. otrzyma, w związku z przedterminowym zakończeniem leasingu, kwotę X (najprawdopodobniej wartość nieuiszczonych miesięcznych opłat leasingowe i kwoty wykupu), która będzie stanowić dla „XxX” S.A. odszkodowanie umowne. Postanawiają jednocześnie, że porozumienie zostaje zawarte pod warunkiem, że „XxX” S.A. dokona sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu i prawa własności naniesień na rzecz klienta znalezionego przez Spółkę oraz po cenie uzgodnionej pomiędzy Spółką i jej klientem. W treści porozumienia znajdować się będzie także klauzula, zgodnie z którą „XxX” S.A. wypłaci na rzecz Spółki określoną kwotę Y, najprawdopodobniej odpowiadającą różnicy między ceną uzyskaną od klienta Spółki, a sumą odszkodowania z tytułu przedwczesnego zakończenia umowy leasingu operacyjnego naniesień.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych.**

Zdarzenie przyszłe nr 1

1.  Czy w przypadku rozwiązania umowy leasingu operacyjnego naniesień Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus kosztów uzyskania przychodów o wartość: wstępnej opłaty leasingowej, opłaty administracyjnej i miesięcznych opłat leasingowych?
2.  Czy w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy gruntu Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus kosztów uzyskania przychodów o wartość miesięcznych rat czynszu dzierżawnego?
3.  Czy wartość odszkodowania umownego wypłacona na rzecz „XxX” S.A. będzie dla Spółki kosztem uzyskania przychodów, a jeżeli tak – to w którym momencie należy tę kwotę ująć w rachunku podatkowym?
4.  Czy w związku z rozwiązaniem umowy sprzedaży gruntu i naniesień Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus przychodu i kosztów uzyskania przychodów wynikających z tej transakcji i w efekcie zeznania CIT-8 za rok podatkowy 2006?

Zdarzenie przyszłe nr 2

1.  Czy w przypadku rozwiązania umowy leasingu operacyjnego naniesień Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus kosztów uzyskania przychodów o wartość: wstępnej opłaty leasingowej, opłaty administracyjnej i miesięcznych opłat leasingowych?
2.  Czy w przypadku rozwiązania umowy dzierżawy gruntu Spółka będzie zobowiązana do skorygowania wstecz in minus kosztów uzyskania przychodów o wartość miesięcznych rat czynszu dzierżawnego?
3.  Czy wartość odszkodowania umownego wypłacona na rzecz „XxX” S.A. będzie dla Spółki kosztem uzyskania przychodów, a jeżeli tak – to w którym momencie należy tę kwotę ująć w rachunku podatkowym?
4.  Czy kwota Y powinna być rozpoznana przez Spółkę jako przychód podatkowy na zasadzie kasowej, czy też memoriałowo?

Stanowisko Wnioskodawcy w części dotyczącej zdarzenia przyszłego nr 2 w zakresie pytania nr 1 jest następujące.

W odniesieniu do zdarzenia przyszłego nr 2, odpowiedzi na pytania 1 – 2 są identyczne, jak w odniesieniu do zdarzenia nr 1. I tak, zdaniem Spółki odpowiedzi na te pytania winny być przeczące. Przede wszystkim należy mieć na uwadze fakt, że rozwiązanie umowy o charakterze ciągłym wywołuje jedynie skutki prawne od chwili rozwiązania, a więc ex nunc (np. Z. Radwański, „Zobowiązania część ogólna”, C.H. Beck, W-wa 1995, s. 287). Ponadto, do chwili rozwiązania przedmiot umowy leasingu operacyjnego naniesień i umowy dzierżawy gruntu był wykorzystywany przez Spółkę w związku z działalnością gospodarczą stanowiąc istotny element generowanych w tym zakresie przychodów podlegających opodatkowaniu. Za brakiem obowiązku korygowania wstecz kosztów uzyskania przychodów przemawia fakt, że żaden przepis prawa podatkowego nie przewiduje takiego obowiązku w odniesieniu do rozwiązania tego rodzaju umów. Nadto zwraca uwagę fakt, że mimo rozwiązania przedmiotowej umowy warunki z art. 17b ust. 1 podatku dochodowego od osób prawnych, na moment ponoszenia tych wydatków, były spełnione. Fakt późniejszego rozwiązania tej umowy nie może stanowić podstawy dla odmowy pozostawienia tych wydatków w kosztach uzyskania przychodów.

Powyższe okoliczności wydają się dostrzegać także organy podatkowe wydające stosowne interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej (np. postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 26.01.2007 r. wydane przez Naczelnika Pierwszego Wielkopolskiego Urzędu Skarbowego w Poznaniu, nr ZD/4061-243/06, postanowienie Pierwszego Urzędu Skarbowego w Radomiu z dnia 01.06.2007 r., nr 1424/2140/4111/423/2/07).

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie pytania nr 1, w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego nr 2 uznaje się za prawidłowe.**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Decydujące znaczenie dla uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodów ma zatem zamiar (cel) w jakim został poniesiony. Działania podatnika muszą, w związku z tym, zmierzać w celu uzyskania przychodu, być na ten przychód nakierowane. Nie tworzą kosztów podatkowych działania podejmowane w innym celu niż uzyskanie przychodu.

W odniesieniu do umów leasingu skutki podatkowe zostały określone w art. 17a – 17l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Stosownie do art. 17b ust. 1 tej ustawy, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli umowa ta spełnia następujące warunki:

1.  została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma ustalonych w niej opłat, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Zatem jeżeli Spółka zawarła umowę leasingu operacyjnego naniesień, która w momencie jej zawarcia spełniała warunki do zaliczenia w koszty uzyskania przychodów, przez korzystającego, rat leasingowych, a następnie umowa ta zostanie rozwiązana przed upływem jej podstawowego okresu, to fakt ten nie spowoduje, iż dotychczas dokonane opłaty powinny być uznane za wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów. Takiego skutku rozwiązania umowy leasingu operacyjnego nie przewidują przepisy art. 16 ust. 1 i rozdziału 4a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tak więc, uznać należy, iż pomimo wcześniejszego rozwiązania umowy, poniesione do tego momentu przez Spółkę opłaty, tj. wstępna opłata leasingowa, opłata administracyjna i miesięczne opłaty leasingowe pozostają kosztem uzyskania przychodów, pod warunkiem wykazania związku pomiędzy ich poniesieniem a uzyskaniem przychodu.

Biorąc powyższe pod uwagę, jeżeli naniesienia będące przedmiotem umowy leasingu były wykorzystywane w działalności gospodarczej Spółki, wszelkie opłaty leasingowe poniesione w trakcie trwania tej umowy podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie dodaje się, iż w zakresie pozostałych pytań zostały wydane odrębne interpretacje, i tak:

1) w części dotyczącej zdarzenia przyszłego nr 1:

*   w zakresie pytania pierwszego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-3/HS,
*   w zakresie pytania drugiego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-4/HS,
*   w zakresie pytania trzeciego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-5/HS,
*   w zakresie pytania czwartego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-6/HS;

2) w części dotyczącej zdarzenia przyszłego nr 2:

*   w zakresie pytania drugiego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-8/HS,
*   w zakresie pytania trzeciego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-9/HS,
*   w zakresie pytania czwartego w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPB3/423-142/08-10/HS.

Ponadto informuje się, że w zakresie zdarzeń przyszłych dotyczących podatku od towarów i usług, wydane zostały interpretacje w dniu 21 maja 2008 r. nr ILPP2/443-181/08-3/EWW, nr ILPP2/443-181/08-4/EWW, nr ILPP2/443-181/08-5/EWW, nr ILPP2/443-181/08-6/EWW, nr ILPP2/443-181/08-7/EWW i nr ILPP2/443-181/08-8/EWW.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.