Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/415-573/13-4/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-10-24
Teza: Jak należy ustalić koszt uzyskania przychodów przy sprzedaży aktywów (akcji w spółkach akcyjnych z siedzibą w Polsce lub za granicą udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce lub za granicą oraz nieruchomości) nabytych przez Wnioskodawcę od Spółki w przedstawionych wyżej okolicznościach, w szczególności, czy Wnioskodawca może uznać za koszt uzyskania przychodów wartość rynkową tych aktywów wskazaną w akcie notarialnym lub umowie o datio in solutum, która odpowiada wartości zobowiązania pieniężnego Spółki wobec Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego automatycznego umorzenia udziałów w Spółce?
Słowa kluczowe: akcja-sprzedaż akcji; koszt; przychód; udział-sprzedaż udziałów; wartość-wartość rynkowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 05.08.2013 r. (data wpływu 07.08.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 10.10.2013 r. (data wpływu 14.10.2013 r.) na wezwanie Nr IPPB2/415-573/13-2/AS z dnia 07.10.2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia przychodu i kosztów uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży aktywów w postaci akcji spółek akcyjnych polskich i zagranicznych, udziałów w spółkach kapitałowych mających siedzibę w Polsce i za granicą oraz nieruchomości nabytych w drodze datio in solutum, jako zapłata z tytułu umorzenia automatycznego udziałów w polskiej Spółce z o.o. – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 07.08.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych z tytułu sprzedaży aktywów w postaci akcji spółek akcyjnych polskich i zagranicznych, udziałów w spółkach kapitałowych mających siedzibę w Polsce i za granicą oraz nieruchomości nabytych w drodze datio in solutum, jako zapłata z tytułu umorzenia automatycznego udziałów w polskiej Spółce z o.o.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania w Polsce oraz podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł (nieograniczony obowiązek podatkowy) w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 2012, Nr 361 – j.t.- dalej określana jako „Ustawa o PIT”).

Wnioskodawca będzie właścicielem udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą i zarządem w Polsce, która podlega w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy, (w dalszej części wniosku zwanej: „Spółką”).

Wnioskodawca, działając jako udziałowiec Spółki planuje dokonać umorzenia części tych udziałów zgodnie z przepisami polskiego Kodeksu spółek handlowych. W tym wypadku znajdą zastosowanie przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2000 r., Nr 94, poz. 1037- dalej określana jako „KSH”), bowiem umorzenie udziałów w Spółce będzie dokonane zgodnie z prawem polskim. Będzie to tzw. umorzenie automatyczne.

Wszystkie udziały w Spółce należące do Wnioskodawcy i jednocześnie podlegające umorzeniu Wnioskodawca otrzyma tytułem darowizny. W umowie darowizny wartość udziałów zostanie określona jako wartość odpowiadająca wartości rynkowej udziałów z dnia zawarcia umowy darowizny. Wartość rynkowa tych udziałów zostanie określona przez biegłego. Udziały stanowić będą składnik majątku osobistego Wnioskodawcy.

Z tytułu umorzenia udziałów w Spółce należących do Wnioskodawcy, należne będzie mu wynagrodzenie pieniężne. Zapłata wynagrodzenia nastąpi:

*   w gotówce w formie przelewu bankowego; lub
*   w drodze potrącenia wierzytelności Wnioskodawcy wobec Spółki z tytułu umorzenia z wierzytelnością Spółki wobec Wnioskodawcy z tytułu wierzytelności pieniężnych związanych ze sprzedażą na jego rzecz aktywów; lub
*   poprzez świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum) uregulowane w artykule 453 Kodeksu Cywilnego, w ramach którego Spółka w celu zwolnienia się ze zobowiązania na rzecz Wnioskodawcy do zapłaty mu wynagrodzenia z tytułu opisanego umorzenia udziałów spełni za zgodą Wnioskodawcy inne świadczenie w postaci przeniesienia na jego rzecz własności aktywów Spółki takich jak akcje w spółkach akcyjnych z siedzibą w Polsce lub za granicą lub udziały w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce lub za granicą, nieruchomości należących do Spółki (w tym własnościowe spółdzielcze prawo do lokalu).

W przypadku uregulowania przez Spółkę zobowiązania w drodze datio in solutum (opisanego wcześniej) Wnioskodawca w przyszłości dokona (poza działalnością gospodarczą) odpłatnego zbycia aktywów nabytych w ramach datio in solutum, tj. akcji w spółkach akcyjnych z siedzibą w Polsce lub za granicą, udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce lub za granicą oraz nieruchomości nabytych od Spółki.

Skutki podatkowe wyżej opisanego odpłatnego zbycia aktywów są przedmiotem niniejszego zapytania.

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 07.10.2013 r. Nr IPPB2/415-573/13-2/AS wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez:

*   wskazanie czy wartość rynkowa aktywów w postaci akcji spółek akcyjnych polskich i zagranicznych, udziałów w spółkach kapitałowych mających siedzibę w Polsce i za granicą oraz nieruchomości nabytych w drodze datio in solutum, jako zapłata z tytułu automatycznego umorzenia udziałów w polskiej Spółce z o.o. odpowiadała zobowiązaniu pieniężnemu Spółki wobec Wnioskodawcy z powyższego tytułu?

Braki uzupełniono w wyznaczonym terminie (data nadania 11.10.2013 r.). W kwestii doprecyzowania wyjaśniono, że:

Wartość rynkowa aktywów w postaci akcji spółek akcyjnych polskich i zagranicznych, udziałów w spółkach kapitałowych mających siedzibę w Polsce i za granicą oraz nieruchomości nabytych w drodze datio in solutum, jako zapłata z tytułu automatycznego umorzenia udziałów w polskiej spółce z o.o., będzie odpowiadała zobowiązaniu pieniężnemu Spółki wobec Wnioskodawcy z powyższego tytułu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jak należy ustalić koszt uzyskania przychodów przy sprzedaży aktywów (akcji w spółkach akcyjnych z siedzibą w Polsce lub za granicą udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce lub za granicą oraz nieruchomości) nabytych przez Wnioskodawcę od Spółki w przedstawionych wyżej okolicznościach, w szczególności, czy Wnioskodawca może uznać za koszt uzyskania przychodów wartość rynkową tych aktywów wskazaną w akcie notarialnym lub umowie o datio in solutum, która odpowiada wartości zobowiązania pieniężnego Spółki wobec Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego automatycznego umorzenia udziałów w Spółce?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia akcji w spółkach akcyjnych oraz udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce

Zgodnie z artykułem 22 ustęp 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jednolity, Dz. U. z 2012 roku, poz. 361, zwana dalej: „Ustawą o PIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Zgodnie z artykułem 23 ustęp 1 punkt 38 tej ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

W kontekście przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz zacytowanego przepisu może powstawać wątpliwość co stanowi „wydatek na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną”.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku uregulowania przez Spółkę zobowiązania w drodze opisanego datio in solutum wydatkiem tym Wnioskodawcy jest de facto wartość zobowiązania Spółki na rzecz Wnioskodawcy do zapłaty mu wynagrodzenia z tytułu opisanego umorzenia udziałów, której to wartości będzie mniej więcej odpowiadać wartość rynkowa akcji w spółkach akcyjnych z siedzibą w Polsce lub za granicą, udziałów w spółkach z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, które zostaną przeniesione na własność Wnioskodawcy, z dnia ich przeniesienia.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości

Zgodnie z artykułem 9 ustęp 1 Ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z artykułem 10 ustęp 1 Ustawy o PIT źródłami przychodów są:

1.  stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta;
2.  działalność wykonywana osobiście;
3.  gospodarcza;
4.  działy specjalne produkcji rolnej;
5.  (uchylony);
6.  najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne urnowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą;
7.  kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c;
8.  odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany;
9.  inne źródła

Zgodnie z ustępem 2 tego artykułu przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia:

1.  na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu - do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy;
2.  w formie wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki mającej osobowość prawną lub spółdzielni środków obrotowych, środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych;
3.  składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Zgodnie z ustępem 3 tego artykułu przepisy ust. 1 pkt 8 mają zastosowanie do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu łub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Dalej zgodnie z artykułem 30e ustęp 1 Ustawy o PIT od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z ustępem 2 tego artykułu podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

1.  Przepisy ust. 1-4 nie mają zastosowania, jeżeli:
    1.  budowa i sprzedaż budynków mieszkalnych lub lokali mieszkalnych oraz sprzedaż gruntów i prawa wieczystego użytkowania gruntów są przedmiotem działalności gospodarczej podatnika;
    2.  przychód ze sprzedaży nieruchomości I praw stanowi przychód z działalności gospodarczej lub z działów specjalnych produkcji rolnej w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1.

Z przepisów powyższych wynika, że, biorąc pod uwagę to, że zbycie nieruchomości nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy, koszty uzyskania przychodu należy ustalić zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d Ustawy o PIT oraz powiększyć o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 Ustawy o PIT, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 22 ust. 6c Ustawy o PIT koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c. z zastrzeżeniem ust. ód, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy I praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d Ustawy o PIT za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zdaniem Wnioskodawcy nabycie nieruchomości w przedstawionych okolicznościach tytułem datio in solutum nie należy traktować jako nabycie w nieodpłatny sposób, gdyż jest to nabycie nieruchomości tytułem odpłatnym - jako wynagrodzenie uzyskane w zamian za umarzane udziały w Spółce. Konsekwentnie nie znajduje tutaj zastosowania artykuł 22 ust. 6d Ustawy o PIT.

Znajdzie tutaj zastosowanie art. 22 ust. 6c Ustawy o PIT i przepis ten należy interpretować w ten sposób w kontekście przedstawionego stanu faktycznego, że za udokumentowany koszt nabycia nieruchomości należy uznać wartość zobowiązania Spółki na rzecz Wnioskodawcy do zapłaty mu wynagrodzenia z tytułu opisanego umorzenia udziałów, której to wartości będzie mniej więcej odpowiadać wartość rynkowa nieruchomości, z dnia ich przeniesienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270 ze zm). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.