Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-51/12/15-S/MPŁ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2015-09-14
Teza: Czy w związku z przeniesieniem na córkę i zięcia własności nieruchomości (przedmiotowego lokalu) w drodze umowy o dożywocie – w zamian za zobowiązanie do zapewnienia Wnioskodawczyni dożywotniego zamieszkania, wyżywienia, opieki medycznej, opieki i pomocy w razie choroby bądź niedołęstwa – można mówić o odpłatnym zbyciu tej nieruchomości oraz w jakiej wysokości należałoby określić dochód Wnioskodawczyni, wystąpienie którego warunkuje konieczność zastosowania art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: nieruchomości-zbycie nieruchomości; opodatkowanie; umowa-umowa dożywocia; zbycie-odpłatne zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 453/12 (data wpływu 3 lipca 2015 r.) – stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2012 r. (data wpływu 13 stycznia 2012 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia lokalu mieszkalnego w drodze umowy o dożywocie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia lokalu mieszkalnego w drodze umowy o dożywocie.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 3 sierpnia 2011 r. Wnioskodawczyni nabyła od Gminy (w drodze kupna), na podstawie aktu notarialnego, nieruchomość, stanowiącą dotychczasowo zajmowany lokal mieszkalny za cenę w wysokości 4.780,81 zł oraz w postaci 9 rat rocznych po 5.696,40 zł każda. Wartość lokalu mieszkalnego i przynależnych do niego praw do niniejszej umowy określono w oparciu o szacunek biegłego na kwotę 115.077 zł, co wynika z aktu notarialnego.

Wnioskodawczyni w dniu 11 października 2011 r. własność przedmiotowego lokalu przeniosła na podstawie aktu notarialnego na rzecz swojej córki i zięcia (małżonków) w zamian za jej dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), którzy zobowiązali się do zapewnienia Wnioskodawczyni dożywotniego zamieszkania, wyżywienia, opieki medycznej, opieki i pomocy w razie choroby bądź niedołęstwa.

Wydanie w posiadanie przedmiotowego lokalu mieszkalnego nastąpi z chwilą śmierci Wnioskodawczyni. Strony określiły – dla potrzeb aktu notarialnego – wartość przedmiotowej nieruchomości na kwotę 115.000 zł.

Od daty nabycia przez Wnioskodawczynię od Gminy nieruchomości do dnia zawarcia umowy o dożywocie i przeniesienia prawa do własności przedmiotowego lokalu mieszkalnego na rzecz córki i zięcia upłynął okres krótszy niż 5 lat.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku z przeniesieniem na córkę i zięcia własności nieruchomości (przedmiotowego lokalu) w drodze umowy o dożywocie – w zamian za zobowiązanie do zapewnienia Wnioskodawczyni dożywotniego zamieszkania, wyżywienia, opieki medycznej, opieki i pomocy w razie choroby bądź niedołęstwa – można mówić o odpłatnym zbyciu tej nieruchomości oraz w jakiej wysokości należałoby określić dochód Wnioskodawczyni, wystąpienie którego warunkuje konieczność zastosowania art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zawarta umowa o dożywocie ma charakter umowy nieodpłatnej, a co za tym idzie Wnioskodawczyni nie może być zobowiązana do zapłaty należnego podatku dochodowego w wyżej opisywanej sytuacji.

Skutków finansowych zawartej umowy o dożywocie nie sposób nawet w przybliżeniu określić w dniu zawarcia niniejszej umowy, a co za tym idzie nie można wskazać potencjalnie poniesionego kosztu, stanowiącego przybliżoną cenę za nabycie w drodze dożywocia nieruchomości, mogącą tym samym być dochodem Wnioskodawczyni.

Sposób określenia w art. 908-916 Kodeksu cywilnego umowy o dożywocie wskazuje, iż nie ma ona charakteru odpłatnego zbycia nieruchomości, ponieważ jest ona świadczeniem o charakterze alimentacyjnym, nie dającym wyrazić się w pieniądzu. W przypadku umowy o dożywocie, w której nie ma spełnienia świadczenia o charakterze pieniężnym, sprowadzającym się do zapłaty określonej kwoty za przeniesienie własności nieruchomości, nie można mówić o bezpośrednim przełożeniu tego świadczenia na określoną cenę, stanowiącą dochód Wnioskodawczyni.

W dniu 7 marca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy wydał interpretację indywidualną nr ITPB1/415-51/12/HD stwierdzając, iż stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 stycznia 2012 r. (data wpływu 13 stycznia 2015 r.) jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazano, że Wnioskodawczyni dokonując w drodze umowy o dożywocie odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego nabytego w 2011 r. zobowiązana jest do zapłaty 19% podatku dochodowego od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego dokonała przed upływem 5 letniego terminu, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa wniesiono w dniu 23 marca 2012 r. (data wpływu 27 marca 2012 r.). Odpowiedź na ww. wezwanie została udzielona pismem z dnia 20 kwietnia 2012 r. znak ITPB1/415W-19/12/AK. W dniu 30 kwietnia 2011 r. (złożona za pośrednictwem poczty 27 kwietnia 2012 r.) wpłynęła do tutejszego organu skarga na ww. interpretację, w której wniesiono o uchylenie interpretacji.

W dniu 3 lipca 2015 r. tut. organ otrzymał odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 14 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Sz 453/12.

Powyższym wyrokiem Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie uchylił zaskarżoną interpretację oraz zasądził od Ministra Finansów na rzecz Strony Skarżącej kwotę zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadniając wyrok sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja indywidualna narusza prawo, bowiem oparta została na nieprawidłowej wykładni przepisów art. 19 ust. 1 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, skutkującej naruszeniem zasad wykładni językowej, systemowej i funkcjonalnej.

Mając na uwadze treść ww. orzeczenia, w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51 poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest m.in. odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Natomiast przepis art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) - c) wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw (art. 30e ust. 2 ww. ustawy).

Zauważyć należy, że określenie „odpłatne zbycie” (nieruchomości, praw majątkowych oraz innych rzeczy) jako odrębne źródło przychodów zostało wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2001 r. nowelizacją ustawy, dokonaną przepisami ustawy z 9 listopada 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 104, poz. 1104). Zastąpienie w art. 10 ust. 1 pkt 8 (i odpowiednio w art. 19) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotychczas obowiązującego określenia „sprzedaż lub zamiana” oznaczało, że ustawodawca rozszerzył katalog źródeł przychodów także na inne czynności prowadzące do odpłatnego zbycia przedmiotów (praw) majątkowych.

Ocena tego, czy umowę o dożywocie można uznać za tak rozumiane „odpłatne zbycie”, wymaga odniesienia się do charakteru tego rodzaju czynności prawnej i stwierdzenia, czy po stronie zbywcy (podatnika) wskutek tej czynności wystąpi wymierne przysporzenie majątkowe. Umowa o dożywocie jest jedną z form zbycia nieruchomości (przeniesienia własności). Z brzmienia przepisu art. 908 Kodeksu cywilnego (t.j. Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) wynika, że treść umowy o dożywocie polega na tym, że jedna ze stron przenosi na drugą własność nieruchomości, druga zaś zobowiązuje się w zamian za to do dożywotniego utrzymania zbywcy. Na zobowiązanie to – przy braku innego porozumienia stron (umowy) – składa się: obowiązek przyjęcia dożywotnika jako domownika, dostarczanie mu wyżywienia, ubrania, światła, opału, pomoc i pielęgnacja w czasie choroby oraz sprawienie mu na koszt nabywcy pogrzebu odpowiadającego zwyczajom miejscowym (art. 908 § 1 i 3 Kodeksu cywilnego). Na podstawie art. 910 § 1 Kodeksu cywilnego przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje z jednoczesnym obciążeniem tej nieruchomości prawem dożywocia, do którego to obciążenia stosuje się odpowiednio przepisy o prawach rzeczowych ograniczonych.

O treści i zakresie świadczeń należnych dożywotnikowi przesądza umowa dożywocia, w tym zakresie zasada swobody umów wyrażona w art. 353¹ Kodeksu cywilnego nie doznaje ustawowego ograniczenia. W przypadku braku szczegółowych ustaleń stron w umowie, zakres świadczeń określa się według dyspozycji art. 908 § 1 Kodeksu cywilnego. Oznacza to, że każda sprawa wymaga indywidualnego rozważenia okoliczności faktycznych występujących w sprawie.

Z istoty prawa dożywocia, jako prawa do uzyskania przez dożywotnika (zbywcy nieruchomości lub osoby mu bliskiej) dożywotniego utrzymania, wynika, że zakres związanych z tym obowiązków nabywcy winien sięgać tak daleko, aby uprawniony nie był zmuszony poszukiwać u osób trzecich utrzymania. Oznacza to, że w zamian za przeniesienie własności nieruchomości dożywotnik w ramach dożywotniego utrzymania otrzymuje określone świadczenia, także o charakterze majątkowym, mające zaspokoić jego potrzeby życiowe (a także pochówek, jako potrzebę pośmiertną). I w tym znaczeniu należy zgodzić się z organem, że zbycie nieruchomości w drodze dożywocia jest zbyciem na podstawie umowy nie tylko wzajemnej, ale także odpłatnej (ekwiwalentnej), przy którym otrzymywane przez dożywotnika (zbywcę lub osobę mu bliską) utrzymanie stanowi „odpłatę” za zbytą nieruchomość. W tym też znaczeniu umowa o dożywocie, jako umowa „odpłatna” w rozumieniu prawa cywilnego, pozwala – co do zasady – zaliczyć tę umowę do kategorii źródeł przychodu określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co nie przesądza jednak o ustawowym obowiązku opodatkowania podatkiem dochodowym przychodu uzyskanego przez dożywotnika (zbywcę nieruchomości) z uwagi na szczególny charakter „odpłatności” (a w konsekwencji przychodu i podstawy opodatkowania) w przypadku umowy o dożywocie.

Charakter umowy dożywocia powoduje, że w dniu jej zawarcia, a więc w dniu zbycia nieruchomości, nie jest znany ani okres, ani wartość, ani też zakres dostarczanego dożywotnikowi utrzymania. Prawidłowe zatem określenie w tej umowie wartości przyszłych świadczeń związanych z prawem dożywocia, tj. ekwiwalentu zbywanej nieruchomości, nie jest w ogóle możliwe. Nie można w umowie o dożywocie w sposób racjonalny określić „ceny”, czyli wyrazić w pieniądzu wartości zbywanej nieruchomości i tym samym wielkości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości „należnego” dożywotnikowi w chwili przenoszenia jej własności.

Na gruncie zdarzenia przyszłego rozpoznawanej sprawy jednoznacznie wynika, że nabywca zobowiązuje się jedynie do zapewnienia Wnioskodawczyni dożywotniego zamieszkania, wyżywienia, opieki medycznej, opieki i pomocy w razie choroby bądź niedołęstwa. Nie zobowiązuje się zatem do ponoszenia jakichkolwiek konkretnych wydatków finansowych na rzecz dożywotnika ze swojego majątku, a jedynie zapewnia opiekę i pomoc, nie wskazując przy tym z czyjego majątku nastąpi realizacja „dożywotniego utrzymania”, np. ze świadczenia emerytalnego lub renty dożywotnika lub innych składników majątkowych dożywotnika. Na podstawie doświadczenia życiowego domniemać jedynie można, że „utrzymanie” dożywotnika następować będzie z majątku nabywcy nieruchomości.

Nie można jednak wykluczyć sytuacji, że utrzymanie dożywotnika następować będzie z jego własnych składników majątkowych, a wówczas niewątpliwie brak podstaw do uznania, że świadczenie wzajemne nabywcy nieruchomości stanowi przychód dożywotnika, a już tym bardziej, że jest on wymierny.

Skoro zatem z istoty samej umowy o dożywocie wynika, że wzajemne świadczenie otrzymywane przez zbywcę (podatnika) w chwili zawarcia umowy nie daje się oszacować (wycenić), to brak podstaw do przyjęcia, że przychód z takiego zbycia należy określić na podstawie wartości rynkowej zbywanej nieruchomości. Ta metoda wyceny ma bowiem zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy cena wyrażona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy – sposób postępowania organów w takiej sytuacji określa przepis art. 19 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zauważyć przy tym należy, że ustawodawca w ustawie podatkowej nie wprowadził regulacji prawnej, która wprost nakazywałaby dokonać wyceny przychodu dożywotnika przez przyjęcie wartości wyrażonej w cenie nieruchomości (tak jak np. przy umowie zamiany), lecz w art. 19 ust. 1 ww. ustawy wprost odnosi się do przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8. Nie budzi wątpliwości, że świadczenia, do których zobowiązany jest nabywca nieruchomości na rzecz dożywotnika, nie mieszczą się w zakresie przedmiotowym przychodu, o jakim mowa w art. 19 ust. 1. Z przepisu tego wprost wynika, że świadczenia nabywcy nieruchomości na rzecz dożywotnika nie należą do kategorii źródeł dochodu wskazanych w tym przepisie jako podstawa ustalania wartości przychodu, gdyż nie stanowią one ani nieruchomości, ani prawa majątkowego, ani też rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nawet jednak gdyby przyjąć, że umowę dożywocia można zaliczyć do kategorii źródeł przychodu (po rozszerzeniu tej kategorii ww. zmianą ustawy z dniem 1 stycznia 2001 r.), nie można w sposób jednoznaczny stwierdzić, że zamiarem ustawodawcy było opodatkowanie szczególnego rodzaju przychodów z tej umowy w sposób wskazany w zaskarżonej interpretacji, tj. w sposób określony w art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Aby stwierdzić jednoznacznie, że taki był zamiar ustawodawcy należy zatem dokonać wykładni przepisów art. 19 ww. ustawy, bowiem dopiero normy wyrażone w przepisach określających sposób ustalenia (wyliczenia) przychodu z poszczególnych kategorii źródeł przychodu decydują w zasadzie o opodatkowaniu (jego sposobie) tych źródeł przychodu. Nie powinno przy tym budzić wątpliwości, że przepisy takie, ze względu na ich normatywny charakter (nakładające obowiązki publicznoprawne), muszą spełniać warunek jednoznaczności i być interpretowane ściśle.

Wskazać zatem należy, że w myśl art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Zgodnie zaś z ust. 3 art. 19, wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia.

Z kolei, w myśl ust. 4 ww. art. 19, jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33 % od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający.

Z takiej konstrukcji przepisu art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca przyjął, że wielkość przychodu z odpłatnego zbycia określa cena wyrażona w umowie (art. 19 ust. 1 zdanie pierwsze, z wyjątkiem zbycia w drodze zamiany – o czym mowa w art. 19 ust. 2), a cena ta – co do zasady – odpowiada wartości rynkowej rzeczy lub prawa. Wysokość przychodu na podstawie wartości rynkowej określana jest natomiast w sytuacji, gdy cena wynikająca z umowy odbiega, bez uzasadnionej przyczyny od cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawem tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia.

Wykładnia przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do zasadniczego wniosku, a mianowicie, że źródłem przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości (w tym lokalu mieszkalnego), jest taka czynność, która po stronie zbywcy (podatnika) przynosi wymierne przysporzenie majątkowe, to znaczy, którego wartość można ustalić już w momencie dokonania tego zbycia.

Zauważyć przy tym należy, że ustawodawca dokonując ww. zmian w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) oraz art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zachował zasadę, że przychodem z takiego zbycia wskazanych w nim przedmiotów majątkowych jest (poza zbyciem w drodze zamiany) – „ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie” (poprzednio – „w umowie sprzedaży”).

Nie można zatem uznać, aby racjonalny ustawodawca, zaliczając do źródeł przychodu „odpłatne zbycie” rzeczy i praw majątkowych, zamiast dotychczasowej ich „sprzedaży lub zamiany”, nie dostrzegł sytuacji, w których przy przeniesieniu własności takich rzeczy lub praw nie powstaje potrzeba ustalania ceny zbycia. Ustawodawca taką sytuację przewidział i w związku z tym, w odniesieniu do jednej z tego typu umów, tj. umowy zamiany, w art. 19 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odrębnie określił sposób ustalenia przychodu, nakazując w takiej sytuacji „odpowiednie” stosowanie przepisów ust. 1, 3 i 4 tego artykułu. Brak takiego odrębnego unormowania w odniesieniu do ustalenia przychodu w takiej szczególnej sytuacji, jaką jest przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy dożywocia, daje podstawę przyjąć, że ustawodawca nie określił przychodu z takiego rodzaju zbycia nieruchomości, a to oznacza, że nie można go ustalać w sposób wskazany w tych przepisach.

Zasadą w podatkach dochodowych jest to, że przychodami (stanowiącymi podstawę – po odliczeniu kosztów ich uzyskania – do wyliczenia dochodu podlegającego opodatkowaniu) są „otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń” (art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub co najmniej „kwoty należne” (a więc „wymagalne” w rozumieniu prawa cywilnego) – jak np. przy przychodach z działalności gospodarczej (art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Obowiązek podatkowy powstaje zatem w przypadku otrzymania (lub postawienia do dyspozycji podatnika) wymienionych świadczeń albo (w działalności gospodarczej) powstania wymagalnego roszczenia o spełnienie takiego świadczenia. Zauważyć zatem należy, że w razie zawarcia umowy dożywocia dożywotnik uzyskuje od nabywcy nieruchomości „zapewnienie dożywotniego utrzymania” – w czym zawiera się także obowiązek „sprawienia własnym kosztem pogrzebu odpowiadającego zwyczajom miejscowym” (art. 908 § 1 Kodeksu cywilnego). W sytuacjach przewidzianych w art. 913 § 1 i art. 914 Kodeksu cywilnego, sąd może zamienić wszystkie lub niektóre uprawnienia objęte treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę odpowiadającą wartości tych uprawnień.

Nabytych w wyniku umowy dożywocia ww. uprawnień (świadczeń) dożywotnika nie można uznać, za „otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń” albo za „kwoty należne” (wymagalne) w roku kalendarzowym – i to o wartości równej wartości rynkowej zbywanej nieruchomości.

Ze złożonego w niniejszej sprawie wniosku wynikało, że w dniu 3 sierpnia 2011 r. Wnioskodawczyni nabyła od Gminy (w drodze kupna), na podstawie aktu notarialnego, nieruchomość, stanowiącą dotychczasowo zajmowany lokal mieszkalny za cenę w wysokości 4.780,81 zł oraz w postaci 9 rat rocznych po 5.696,40 zł każda. Wartość lokalu mieszkalnego i przynależnych do niego praw do niniejszej umowy określono w oparciu o szacunek biegłego na kwotę 115.077 zł, co wynika z aktu notarialnego.

Wnioskodawczyni w dniu 11 października 2011 r. własność przedmiotowego lokalu przeniosła na podstawie aktu notarialnego na rzecz swojej córki i zięcia (małżonków) w zamian za jej dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), którzy zobowiązali się do zapewnienia Wnioskodawczyni dożywotniego zamieszkania, wyżywienia, opieki medycznej, opieki i pomocy w razie choroby bądź niedołęstwa.

Ponieważ na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podstawa opodatkowania świadczeń dożywotnika nie została ujęta ramami ustawy podatkowej, dochód z tego rodzaju odpłatnego zbycia nieruchomości pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wobec tego, mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz stanowisko Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie wyrażone w wyroku z dnia 14 listopada 2012 r., sygn. akt I SA/Sz 453/12 stwierdzić należy, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni zgodnie z którym zbycie lokalu mieszkalnego na podstawie umowy o dożywocie nie będzie skutkować obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.