Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-358/09-2/SAP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2009-06-01
Teza: Czy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki 0% na fakturach wystawionych za przygotowanie produkcji etykiet oraz zwrot kosztów związanych z wykrojnikami wykorzystywanymi w produkcji etykiet dostarczanych na terytorium Francji?
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; faktura; koszt-zwrot kosztów; stawka-stawki podatku; świadczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 3-art. 13; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r., Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10.03.2009 r. (data wpływu 30.03.2009 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z tytułu przygotowania produkcji etykiet oraz zwrotu kosztów związanych z wykrojnikami - **jest prawidłowe;**

*   możliwości wystawienia kilku faktur dokumentujących jedno świadczenie złożone - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 marca 2009 r. został złożony w/w wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% z tytułu przygotowania produkcji etykiet oraz zwrotu kosztów związanych z wykrojnikami oraz możliwości wystawienia kilku faktur dokumentujących jedno świadczenie złożone.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (osoba fizyczna) prowadzi działalność gospodarczą pod firmą „G\`(...)\`” z siedzibą w B., w której zakresie jest m.in. produkcja etykiet do oznakowania towarów. Jednym z odbiorców produktów firmy jest zidentyfikowany na potrzeby VAT Kontrahent mający siedzibę we Francji. Aktualnie, z tytułu dokonywanych dostaw etykiet dla tegoż Kontrahenta, pierwsza dostawa zamówionego typu etykiet uwzględnia całość kosztów związanych z produkcją etykiet (w tym przygotowanie produkcji, zwrot kosztów za wykrojniki niezbędne w produkcji). A zatem pierwsza faktura na dostawę danego typu etykiet zawiera w cenie zarówno wartość sprzedanych etykiet, jak i wartość materiałów oraz prac przygotowujących produkcję. Późniejsze dostawy danego typu etykiet fakturowane są już tylko na samą wartość drukowanych etykiet, tj. bez powyższych kosztów poprzedzających ich produkcję. Jednakże Kontrahent z Francji domaga się wystawiania nw. osobnych faktur na dostawy zamawianych etykiet, tj.:

*   faktur dotyczących przygotowania wydruku etykiet,
*   faktur na zwrot kosztów związanych z wykrojnikami (służącymi do wykrawania danego typu etykiet),
*   faktur na wartość sprzedanych etykiet.

Dwa pierwsze rodzaje faktur, które dotyczyłyby zwrotu kosztów stałych produkcji, miałyby charakter jednorazowy w zakresie danego typu zamówionych etykiet. Natomiast faktury za wydrukowane etykiety, stanowiłyby zwrot kosztów zmiennych, zależnych od ilości zamówionych przez Kontrahenta etykiet i mogłyby być wystawiane wielokrotnie. Innymi słowy, ujęcie zapłaty za dostarczone etykiety następowałoby w ten sposób, że koszty związane z przygotowaniem produkcji i koszty dot. wykrojników (tzw. koszty stałe) nie byłyby wliczane w cenę pierwszej partii towaru, lecz zostałyby ujęte w odrębnych fakturach. Przy czym faktury te mogłyby zostać uzupełnione o informację dotyczącą zamówienia danego typu etykiet. Wymogi stawiane przez Kontrahenta francuskiego wynikają z faktu, że przedmiotowy sposób fakturowania jest powszechnie stosowany w krajach Unii sprzed akcesji Polski. Prawdopodobnie Kontrahent stawia takie wymagania ze względów organizacyjnych oraz prowadzenia kalkulacji kosztów własnych, dla której konieczna jest wiedza o wysokości kosztów stałych oraz kosztów zmiennych w zakresie nabywanych przez niego towarów. A ponadto, w negocjacjach handlowych, Kontrahent ten powołał się, że powyższy sposób wystawiania faktur za sprzedaż towarów stosuje inny jego dostawca z Polski, który uzyskał w tej materii pozytywną interpretację przepisów wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca ma prawo do zastosowania stawki 0% na fakturach wystawionych za przygotowanie produkcji etykiet oraz zwrot kosztów związanych z wykrojnikami wykorzystywanymi w produkcji etykiet dostarczanych na terytorium Francji?

Stanowisko Wnioskodawcy jest następujące:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega stosownie do przepisu art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 w/w ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast, jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Definicja świadczenia usług zawarta w art. 8 ustawy o VAT zakłada istnienie dwóch podmiotów (tego, który świadczy usługę oraz tego, który świadczenie odbiera, czyli konsumenta usługi) . Przy czym pomiędzy tymi podmiotami istnieje stosunek prawny, rezultatem którego jest wzajemne działanie tych podmiotów, polegające na tym, że wynagrodzenie otrzymywane przez wykonawcę usługi jest w zamian za wykonanie usługi na rzecz jej odbiorcy. W celu wyprodukowania etykiet, niezbędne jest poniesienie określonych kosztów materiałów oraz prac związanych z przygotowaniem produkcji. Powyższe koszty przygotowawcze ponieść musi firma „G\`(...)\`” po to, by ta sama firma „G\`(...)\`” mogła wydrukować zamówione przez odbiorcę etykiety. A zatem wszystkie koszty związane z przygotowaniem produkcji i koszty dot. wykrojników, czyli tzw. koszty stałe, nie stanowią świadczenia usług o których mowa w cyt. wyżej art. 8 ustawy o VAT, ponieważ działania „G\`(...)\`”, mające oczywiście charakter cenotwórczy, są realizowane na jego własną rzecz. A skoro zwrotu powyższych kosztów, które wykazane byłyby na. odrębnych fakturach, nie można traktować jak usługi, to wmyśl w/w przepisów należy uznać, że stanowią one wartość dostawy towarów. Przy czym za dostawę należy uznać całość zafakturowanych prac związanych z uzyskaniem produktu finalnego, jakim są przedmiotowe etykiety. Niezależnie, więc czy prace te zostaną zafakturowane na jednej fakturze (zawierającej zarówno koszty stałe, jak i zmienne), czy na fakturach osobnych dla poszczególnych kosztów stałych i zmiennych, stanowić one będą zafakturowaną wartość dostawy towarów (etykiet). Konkluzja taka wynika bezpośrednio z samego przedmiotu transakcji z kontrahentem francuskim. Przedmiotem transakcji jest bowiem dostawa etykiet. Bez wątpienia, realizacja dostawy wymaga przygotowania produkcji (przygotowania do wydruku) tych etykiet oraz poniesienia kosztów za wykrojniki niezbędne w procesie produkcji. A zatem nie można traktować przedmiotowych kosztów inaczej, niż jako niezbędne elementy ceny sprzedawanych towarów. Również z ekonomicznego punktu widzenia, dostawy danego typu etykiet które zostaną zafakturowane odrębnymi dokumentami sprzedaży, tj. odrębnie za zwrot kosztów przygotowania wydruku oraz odrębnie za koszty wykrojników i odrębnie za wydrukowanie etykiet, należy uznać, że tworzą jedną całość, która jedynie dla potrzeb nabywcy zostanie podzielona na poszczególne faktury. Reasumując, firma „G\`(...)\`” posiada prawo do kwalifikowania przedmiotowych odrębnych faktur jako dokumentów wystawionych za dostawę towarów – etykiet. Na poparcie tego stanowiska, należy wskazać wyrok WSA z dnia 29 września 2008r. III SA/\`(...)\`, który wprawdzie dotyczył interpretacji przepisów w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, ale jego uzasadnienie w zakresie traktowania kosztów stałych dotyczących dostawy towarów, można wprost odnieść do niniejszego stanu faktycznego. W treści wyroku znalazło się stwierdzenie: „Strony tych umów ustaliły, iż zapłata za dostarczone towary nastąpi w ten sposób, że koszty związane z przygotowaniem produkcji (np.: wykonanie rysunków technicznych w oparciu o wytyczne klienta) - nazwane „kosztami stałymi” - nie będą wliczane przez dostawcę w cenę jednostkową towaru, lecz zostaną one ujęte w odrębnej fakturze. Omawiane „koszty stałe” niewątpliwie związane są z kosztem wytworzenia wyrobu gotowego i zgodnie ze standardową praktyką powinny być wliczone w cenę jednostkową wyrobu gotowego. Jednak nic nie stało na przeszkodzie, aby strony uzgodniły nietypowy sposób zapłaty za dostarczone towary, tak jak ma to miejsce w rozpatrywanej sprawie. Spółka uzasadniła to tym, że chce uniknąć ponownego ponoszenia tych kosztów w przyszłości, w przypadku kolejnego zakupu tych towarów. Umknęło też uwadze organu odwoławczemu, że świadczenie usług zakłada istnienie dwóch podmiotów, a więc tego, który świadczy usługę (usługodawcę) i tego, który świadczenie odbiera (usługobiorcę), czyli konsumenta usługi. Natomiast z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że te czynności, które organ odwoławczy potraktował jako świadczenie usług, są czynnościami dokonanymi na rzecz dostawcy towarów, a nie skarżącej Spółki. Brak jest zatem podstaw do przyjęcia, że czynności dostawcy związane z przygotowaniem produkcji, których koszty nie zostały wkalkulowane w cenę jednostkową wyrobu gotowego, stanowią odpłatne świadczenie usług na rzecz strony skarżącej.” Konsekwencją uznania przedmiotowych faktur za dokumenty dostawy towarów, będzie uznanie prawa do zastosowania stawki podatku VAT 0% na tych fakturach jak dla dostaw wewnątrzwspólnotowych, po spełnieniu oczywiście ustawowych warunków.

Stosownie do przepisu art. 13 ust. 1 ustawy o VAT, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Uwzględniając wskazane zastrzeżenia, w tym fakt, że Wnioskodawca jest podatnikiem o którym mowa w art. 15, zarejestrowanym jako podatnik VAT-UE zgodnie z art. 97, natomiast nabywca we Francji jest zidentyfikowanym w tym państwie na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych podatnikiem podatku od wartości dodanej, należy uznać, te dostawa etykiet do tegoż Kontrahenta na terytorium Francji stanowi wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Przy czym warunkiem do zastosowania stawki 0% dla dostawy wewnątrzwspólnotowej jest zgodnie z art. 42 ust. 1 ustawy o VAT posiadanie dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju. A zatem, posiadanie dokumentów o których mowa wyżej potwierdzających łącznie dostawę danego typu etykiet do kontrahenta francuskiego uprawniać będzie do zastosowania 0% stawki VAT dla tych dostaw. Przy czym zgromadzone dowody dostawy etykiet do Kontrahenta na terytorium Francji stanowić będą potwierdzenie dostawy wynikającej nie tylko z wystawionych faktur na tzw. koszty zmienne, tj. wartość wydrukowanych etykiet, ale również stanowić będą potwierdzenie dostawy etykiet wynikającej z faktur wystawionych na tzw. koszty stałe, tj. faktur za przygotowanie produkcji etykiet oraz zwrot kosztów związanych z wykrojnikami wykorzystywanymi w produkcji etykiet. Innymi słowy, dowody potwierdzające zafakturowaną wewnątrzwspólnotową dostawę wydrukowanych etykiet, potwierdzą prawo do zastosowania stawki podatku 0% również na fakturach za przedmiotowe koszty stałe związane z dostawą danego typu etykiet.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu w/w podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Zgodnie z przepisem art. 41 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42 ustawy. Stosownie do przepisu art. 42 ust. 1 ustawy, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, i podał ten numer oraz swój numer, o którym mowa w art. 97 ust. 10, na fakturze stwierdzającej dostawę towarów;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Przepis art. 42 ust. 3 powołanej ustawy stanowi, iż dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  kopia faktury,
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

W pewnych sytuacjach wymagane dokumenty mające potwierdzić fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej, w ramach której towary będące jej przedmiotem były wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, mogą być niewystarczające, niejasne, czy też nie mogą potwierdzać jednoznacznie dokonania powyższej czynności. Wówczas ustawodawca przewidział możliwość pomocniczego posłużenia się innymi dokumentami (tzw. dokumentami uzupełniającymi), z których będzie wprost wynikać, że miał miejsce wywóz towarów z kraju i dostarczenie ich do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Dokumenty te zostały wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust.1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny-dokument stwierdzający wygaśniecie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Podkreślenia wymaga fakt, iż z uwagi na bogactwo form obrotu gospodarczego, w szczególności stosowanych systemów logistycznych, katalog dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 11 powołanej ustawy jest katalogiem otwartym, nie ogranicza zatem form udokumentowania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż prawo do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawki podatku VAT w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania łącznie dokumentów potwierdzających jednoznacznie, iż doszło do wywozu towaru poza terytorium Polski na terytorium innego państwa członkowskiego.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż zajmuje się on m.in. produkcją (wydrukiem) etykiet. W tym konkretnym przypadku dostawa będzie dokonywana dla podatnika podatku od wartości dodanej z terytorium Francji (Kontrahent). Koszty przygotowania produkcji oraz nabycia wykrojników są nierozerwalnie związane z produkcją etykiet. Bez ich poniesienia nie ma możliwości rozpoczęcia produkcji.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz regulacje Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej nie regulują kwestii opodatkowania czynności złożonych. Jednakże, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podatkiem VAT oraz na podstawie polskiego i europejskiego orzecznictwa można stwierdzić, iż świadczenie obejmujące z ekonomicznego i gospodarczego punktu widzenia jedną czynność nie powinno być sztucznie dzielone. W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie pomiędzy Card Protection Plan Ltd (CPP) a Commissioners of Customs and Excise (sygn. C-349/96) Trybunał orzekł: „(…) Z art. 2(1) VI Dyrektywy wynika, iż każde świadczenie usług musi być zasadniczo uznawane za odrębne i niezależne i, po drugie, świadczenie obejmujące jedną usługę z ekonomicznego punktu widzenia nie powinno być sztucznie dzielone, by nie zakłócić funkcjonowania systemu VAT; należy określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy podatnik świadczy na rzecz klienta, który jest typowym klientem, kilka odrębnych usług zasadniczych, czy też jedną usługę. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.” Zatem w przypadku gdy wykonywana czynność stanowi dla klienta całość, nie należy jej rozbijać na poszczególne elementy składowe, lecz traktować jako jedno świadczenie, zgodnie z elementem, który nadaje całemu świadczeniu charakter dominujący. Jeśli więc wykonywanych jest więcej czynności a są one ze sobą ściśle powiązane oraz stanowią całość pod względem ekonomicznym i gospodarczym, to wówczas dla potrzeb VAT należy potraktować je jako jedną czynność opodatkowaną. Skutkiem powyższego, świadczenie pomocnicze, co do zasady dzieli los prawny świadczenia głównego, w szczególności w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego, miejsca świadczenia oraz stawki podatku od towarów i usług. Stosownie do powyższego, świadczeniami powiązanymi ze sobą pod względem ekonomicznym i gospodarczym będą świadczenia pomocnicze oraz świadczenia główne uzasadniające ekonomiczne istnienie świadczeń pomocniczych. Dodatkowo należy zauważyć, iż poza przygotowaniem produkcji i zakupem wykrojników Wnioskodawca drukuje etykiety oraz dokonuje ich dostawy, a zatem w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem złożonym, w skład którego wchodzi dostawa towarów. Zgodnie z orzeczeniem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-321/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg o tym, czy dana transakcja stanowi dostawę towarów czy świadczenie usług powinny decydować wszystkie okoliczności zawarcia tejże transakcji. W opisywanym przez Wnioskodawcę zdarzeniu przyszłym przygotowanie produkcji etykiet, zakup wykrojników niezbędnych do tej produkcji, a także samo wydrukowanie tych etykiet stanowić będzie świadczenia pomocnicze do dostawy etykiet na rzecz Kontrahenta. W związku z tym, w/w świadczenia pomocnicze będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach takich jak świadczenie główne, tj. dostawa etykiet.

Reasumując, w przypadku spełnienia przez Wnioskodawcę warunków określonych w treści art. 42 ust. 1 ustawy, przedmiotowe świadczenie złożone w całości będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką w wysokości 0%.

Zarówno w opisie stanu faktycznego, jak i w stanowisku własnym Wnioskodawcy znalazło się stwierdzenie, iż możliwe jest udokumentowanie w/w świadczenia złożonego za pomocą kilku faktur – osobnej faktury obejmującej koszty przygotowania produkcji, osobnej faktury dokumentującej zakup wykrojników oraz osobnej faktury dokumentującej dostawę etykiet. Zgodnie z przepisem art. 106 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Zgodnie natomiast z przepisem § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 listopada 2008 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2008 r., Nr 212, poz. 1337) faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Powyższy katalog zawiera wyłącznie elementy niezbędne do prawidłowego wystawienia faktury. Brak jest zakazu umieszczania w treści faktury dodatkowych informacji dotyczących transakcji, takich jak np. wyszczególnienie elementów składowych świadczenia złożonego wraz z informacją o kwotach przypisanych do tych elementów.

Polski ustawodawca przewidział możliwość wystawienia kilku faktur dokumentujących jedno świadczenie tylko w dwóch przypadkach:

1.  w przypadku, gdy przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności podatnik ma obowiązek wystawić tzw. fakturę zaliczkową do każdej otrzymanej części należności (§ 10 w/w rozporządzenia);
2.  w przypadku, gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, lub podwyższono cenę lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury podatnik ma obowiązek wystawić fakturę korygującą.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, iż w przypadku, gdy w/w świadczenia stanowią jedno świadczenie złożone, opodatkowane wg reżimu podatkowego właściwego dla elementu głównego tego świadczenia (którym w przedmiotowej sprawie jest wewnątrzwspólnotowa dostawa etykiet na rzecz Kontrahenta), Wnioskodawca powinien wystawić jedną fakturę. Zgodnie z powyższym Wnioskodawca może wykazać na niej osobno kwoty dotyczące przygotowania produkcji, osobno kwoty dotyczące zakupu wykrojników oraz osobno kwoty dotyczące dostawy etykiet. Nie ma natomiast możliwości udokumentowania w/w świadczenia złożonego za pomocą kilku faktur (chyba, że zaistnieją przesłanki do wystawienia faktur zaliczkowych lub korygujących). Tym samym stanowisko wnioskodawcy dotyczące możliwości wystawienia kilku faktur dokumentujących jedno świadczenie złożone należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku interpretacji dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 w/w ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 w/w ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 w/w ustawy) na adres: Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.