Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.639.2020.2.ST
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-08
Teza: Powstanie obowiązku podatkowego w związku z dostawą budynków i budowli oraz zwolnienie od podatku VAT – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy – wkładu niepieniężnego (aportu) nieruchomości gruntowej zabudowanej.
Słowa kluczowe: aport; czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; najem; nakłady; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; obowiązek-obowiązek podatkowy; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie; zwolnienie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 grudnia 2020 r. (data wpływu 30 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismami z dnia 30 grudnia 2020 r. (data wpływu 4 stycznia 2021 r.), z dnia 25 stycznia 2021 r. (data wpływu 29 stycznia 2021 r.) oraz z dnia 23 lutego 2021 r. (data wpływu 2 marca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   powstania obowiązku podatkowego w związku z dostawą budynków i budowli – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku VAT – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy – wkładu niepieniężnego (aportu) nieruchomości gruntowej zabudowanej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie powstania obowiązku podatkowego w związku z dostawą budynków i budowli oraz zwolnienia od podatku VAT – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy – wkładu niepieniężnego (aportu) nieruchomości gruntowej zabudowanej.

Wniosek uzupełniono pismami z dnia 30 grudnia 2020 r. (data wpływu 4 stycznia 2021 r.) i z dnia 25 stycznia 2021 r. (data wpływu 29 stycznia 2021 r.) – o informacje wyjaśniające oraz pismem z dnia 23 lutego 2021 r. (data wpływu 2 marca 2021 r.) o doprecyzowanie opisu sprawy i brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Powiat posiada 100% udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością Szpital (…).

Powiat zamierza wnieść do spółki wkład niepieniężny w formie aportu nieruchomości, których jest właścicielem, położonych w (…) w zamian za objęcie udziałów w spółce o wartości nominalnej (…) zł każdy.

Działki będące przedmiotem aportu:

*   działka nr 1 – budynek sprężarkowni, budynek tlenowni, budynek garażowy – wartość (…) zł,
*   działka nr 2 – ogrodzony utwardzony parking wraz z utwardzoną drogą dojazdową –wartość (…) zł,
*   działka nr 3 – budynek hydroforni, budynek agregatorowni – wartość (…) zł,
*   działki nr 4-5 – prosektorium – wartość (…) zł.

Łączna wartość – (…) zł.

Przedmiot aportu będzie służył Szpitalowi do prowadzenia działań medycznych jako podmiotu leczniczego wykonującego świadczenia zdrowotne w celu zachowania, ratowania, przywracania lub poprawy zdrowia oraz innych działań medycznych wynikających z procesu leczenia oraz przepisów odrębnych regulujących zasady ich wykonania.

Szpital w roku 2013 przekształcił się w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z przepisami Ustawy o działalności leczniczej.

Jedynym wspólnikiem spółki jest Powiat.

W dniu XX listopada 2013 r. Aktem Notarialnym Szpital przekazał Powiatowi nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane.

Strony zawarły umowę dzierżawy, zgodnie z którą Szpital cały czas od przekształcenia dzierżawi nieruchomości, w której prowadzi działalność leczniczą i jest obciążony czynszem dzierżawnym.

Nakłady inwestycyjne poniesione przez Szpital na tych budynkach do dnia przekształcenia w spółkę zostały nadal po stronie przekształconego Szpitala w spółkę.

Powiat nie poniósł wydatków na ulepszenie przejętego majątku w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT.

W piśmie z dnia 23 lutego 2021 r. będącym uzupełnieniem do wniosku Wnioskodawca poinformował, że:

1.  Liczba działek i liczba zdarzeń przyszłych wynosi 5.
2.  Ogrodzony utwardzony parking wraz z utwardzoną drogą dojazdową znajdujący się na działce nr 2 jest budowlą.
3.  Prosektorium znajdujące się na działce nr 4 jest budowlą, natomiast działka nr 5 jest niezabudowana.
4.  Pierwsze zasiedlenia miały miejsce:
    *   budynek sprężarkowni, budynek tlenowni, budynek garażowy – w roku 1992,
    *   budowla ogrodzonego utwardzonego parkingu wraz z utwardzoną drogą dojazdową – w roku 2018,
    *   budynek hydroforni – w roku 1986,
    *   budynek agregatorowni – w roku 1982,
    *   budowla prosektorium – w roku 1906.
5.  Pomiędzy pierwszym zasiedleniem tych budynków, budowli lub ich części a planowanym aportem nieruchomości nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.
6.  Pomiędzy Szpitalem a Wnioskodawcą nie doszło i nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez Szpital na budynkach znajdujących się na nieruchomościach przed wniesieniem tych nieruchomości w formie aportu przez Wnioskodawcę do Szpitala w zamian za objęcie udziałów.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późń. zm.), czynność wniesienia przez Powiat wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości gruntowej zabudowanej do Szpitala w zamian za objęcie udziałów, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług oraz czy Powiat może skorzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w piśmie z dnia 23 lutego 2021 r.), czynność ta nie będzie podlegała obowiązkowi podatkowemu.

Wniesienie przez Powiat wkładu niepieniężnego (aportu) nieruchomości gruntowej zabudowanej do spółki ze 100% udziałem Powiatu jest zwolnione z podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.).

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalania się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod pewnymi warunkami, które Powiat w pełni spełnia:

1.  Na dzień przekształcenia Szpital przekazał właścicielowi, tj. na rzecz Powiatu protokołem przekazania wszystkie budynki wraz z działkami – całą nieruchomość, w której prowadzi działalność. Powiat nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z przejęciem majątku.
2.  Na przestrzeni lat Powiat nie poniósł wydatków na ulepszenie przejętego majątku w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   powstania obowiązku podatkowego w związku z dostawą budynków i budowli – **jest nieprawidłowe,**
*   zwolnienia od podatku VAT – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy – wkładu niepieniężnego (aportu) nieruchomości gruntowej zabudowanej – **jest nieprawidłowe.**

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga kwestię powstania obowiązku podatkowego oraz zastosowania zwolnienia od podatku VAT – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy – wniesienia przez Powiat wkładu niepieniężnego (aportu) wyłącznie nieruchomości gruntowej zabudowanej do Szpitala – objętą zakresem zadanego pytania.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle ww. przepisów, grunty spełniają definicję towarów, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełnić przesłanki uznania jej za dostawę towarów w świetle art. 7 ustawy (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 ustawy (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

Wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) do spółki prawa handlowego lub cywilnego spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem (wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów), a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Z opisu sprawy wynika, że Powiat jest czynnym podatnikiem podatku VAT i posiada 100% udziałów w spółce Szpital (…). Powiat zamierza wnieść do spółki wkład niepieniężny w formie aportu nieruchomości, których jest właścicielem w zamian za objęcie udziałów. Działki będące przedmiotem aportu:

*   działka nr 1 – budynek sprężarkowni, budynek tlenowni, budynek garażowy,
*   działka nr 2 – budowla ogrodzonego utwardzonego parkingu wraz z utwardzoną drogą dojazdową,
*   działka nr 3 – budynek hydroforni, budynek agregatorowni,
*   działka nr 4 – budowla prosektorium,
*   działka nr 5 – niezabudowana.

W pierwszej kolejności Wnioskodawca powziął wątpliwości w kwestii powstania obowiązku podatkowego w związku z wniesieniem wkładu niepieniężnego (aportu) nieruchomości gruntowej zabudowanej do Szpitala w zamian za objęcie udziałów.

Mając na uwadze przywołane wyżej przepisy zaznaczyć należy, że aport działek wraz z posadowionymi na nich budynkami i budowlami przez Powiat ma charakter cywilnoprawny, więc nie jest możliwe wyłączenie Wnioskodawcy z grona podatników podatku VAT. Wobec tego wniesienie aportem do spółki nieruchomości gruntowych zabudowanych ww. budynkami i budowlami będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, w formie aportu budynków i budowli do spółki, w zamian za objęcie udziałów, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w tej części należało uznać za nieprawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku VAT – zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy – dostawy (aportu) nieruchomości gruntowej zabudowanej do Szpitala w zamian za objęcie udziałów.

Wskazać należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana podatkiem VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” ani „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2020 r., poz. 1333, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy Prawo budowlane, przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast przez budowlę w świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Wskazać należy, że w stosunku do dostawy budynków, budowli lub ich części – ustawodawca przewidział zwolnienia od podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, przy spełnieniu określonych w tych przepisach warunkach.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższych zapisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać.

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie budynku. Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle, rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków lub budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z okoliczności sprawy wynika, że Strony zawarły umowę dzierżawy, zgodnie z którą Szpital cały czas od przekształcenia dzierżawi nieruchomości, w której prowadzi działalność leczniczą i jest obciążony czynszem dzierżawnym. Nakłady inwestycyjne poniesione przez Szpital na tych budynkach do dnia przekształcenia w spółkę zostały nadal po stronie przekształconego Szpitala w spółkę. Powiat nie poniósł wydatków na ulepszenie przejętego majątku w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Pierwsze zasiedlenia miały miejsce:

*   budynek sprężarkowni, budynek tlenowni, budynek garażowy – w roku 1992,
*   budowla ogrodzonego utwardzonego parkingu wraz z utwardzoną drogą dojazdową –w roku 2018,
*   budynek hydroforni – w roku 1986,
*   budynek agregatorowni – w roku 1982,
*   budowla prosektorium – w roku 1906.

Pomiędzy pierwszym zasiedleniem tych budynków, budowli lub ich części a planowanym aportem nieruchomości nie upłynie okres krótszy niż 2 lata. Pomiędzy Szpitalem a Wnioskodawcą nie doszło i nie dojdzie do rozliczenia nakładów poniesionych przez Szpital na budynkach znajdujących się na nieruchomościach przed wniesieniem tych nieruchomości w formie aportu przez Wnioskodawcę do Szpitala w zamian za objęcie udziałów.

W celu ustalenia, czy w odniesieniu do dostawy (aportu) nieruchomości zabudowanej, zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem ww. budynków i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowany aport ww. budynków i budowli znajdujących się na działkach zabudowanych nr 1, 2, 3 i 4 nie będzie dokonany w ramach pierwszego zasiedlenia. Bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – doszło do ich pierwszego zasiedlenia i od tego momentu do chwili aportu nieruchomości nie upłynie okres krótszy niż 2 lata.

Zatem w odniesieniu do transakcji dostawy (aportu) budynków i budowli zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Również dostawa działek nr 1, 2, 3 i 4, na których znajdują się ww. budynki i budowle, w myśl art. 29a ust. 8 ustawy będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Ponadto zauważyć należy, że w sytuacji gdy dostawa przedmiotowych budynków i budowli korzysta ze zwolnienia wskazanego w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy jest bezprzedmiotowa.

Podsumowując, czynność wniesienia przez Powiat wkładu niepieniężnego (aportu) w postaci nieruchomości gruntowej zabudowanej do Szpitala, w zamian za objęcie udziałów, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Zatem w niniejszej sprawie dojdzie do powstania obowiązku podatkowego z tytułu ww. dostawy, jednakże Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT.

Organ podatkowy zaznacza, iż pomimo identycznego skutku podatkowego dla Wnioskodawcy (zastosowanie zwolnienia z tytułu przedmiotowej dostawy), stanowisko Wnioskodawcy w tej części uznano za nieprawidłowe, z uwagi na zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a nie jak wskazał Wnioskodawca z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Tut. Organ wskazuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Zatem niniejsze rozstrzygnięcie nie dotyczy aportu działki nr 5, która jest niezabudowana.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.