Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-419/14/AK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2014-07-24
Teza: Możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży udziału w domu w sytuacji przeznaczenia środków ze sprzedaży na zakup dwóch działek, gdy jedną z nich Wnioskodawca zamierza zbyć.
Słowa kluczowe: budowa; budowa-działka pod budowę; cel-cele mieszkaniowe; spadek; współwłasność; zniesienie-zniesienie współwłasności
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 7 kwietnia 2014 r. (data otrzymania 24 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym 27 maja 2014 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży budynku mieszkalnego w sytuacji przeznaczenia środków ze sprzedaży na zakup dwóch działek, z których jedną Wnioskodawca zamierza zbyć – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 kwietnia 2014 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży budynku mieszkalnego w sytuacji przeznaczenia środków ze sprzedaży na zakup dwóch działek, z których jedną Wnioskodawca zamierza zbyć.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z 16 maja 2014 r. Znak: IBPBII/2/415-419/14/AK, IBPBII/2/415-420/14/AK wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano 27 maja 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W 2009 r. po śmierci ojca Wnioskodawca otrzymał w spadku połowę domu mieszkalnego w W. Ojciec w testamencie zapisał, że dom w W. przypada imiennie Wnioskodawcy w wysokości ½ domu i pozostałym spadkobiercom również w połowie. Ojciec Wnioskodawcy zmarł 6 listopada 2009 r.

Na mocy działu spadku w czerwcu 2013 r. Wnioskodawca został właścicielem przypadającej mu ½ domu. W dniu 20 grudnia 2013 r. dom został sprzedany przez Wnioskodawcę i pozostałych współspadkobierców.

Ponieważ nie upłynęło 5 lat od momentu nabycia do sprzedaży domu, Wnioskodawca jest zobowiązany do zapłacenia podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19% od całej kwoty uzyskanej ze sprzedaży. W świetle istniejących przepisów podatkowych chciałby skorzystać z możliwości zwolnienia z płacenia ww. podatku. W związku z tym 11 kwietnia 2014 r. nabył działkę budowlaną w Z. (w swoim miejscu zamieszkania) w cenie połowy wartości nabytego spadku. Działka w Z. w momencie jej zakupu przez Wnioskodawcę była już kwalifikowana jako grunt budowlany (data 13 października 1997 r.). Działka ta leżała na gruntach ornych w obrębie miasta Z. i Uchwałą Rady Miasta została przekwalifikowana na grunt budowlany.

Wnioskodawca posiada wszystkie wymagane ustawami dokumenty:

1.  decyzję o warunkach zabudowy na budynek mieszkalny wraz z wszystkimi wymogami,
2.  pozwolenie na budowę i wszelkie inne.

Według Wnioskodawcy nie wymaga to interpretacji podatkowej.

Aktualnie Wnioskodawca jest właścicielem lokalu mieszkalnego w Z. (pokój z kuchnią – 36 m2) i mieszka w tym lokalu. Działkę budowlaną w Z. kupił celem budowy domu w późniejszym terminie z powodu braku funduszy w chwili obecnej. Wnioskodawca nadmienił, że będzie się starał o zachowek wyrównawczy po zmarłym ojcu, a kwota, o którą się stara jest niebagatelna.

Wnioskodawca wskazał, że realizacja „własnych celów mieszkaniowych” w przypadku działki w Z. ma polegać na budowie domu na własne cele mieszkaniowe.

Dalej Wnioskodawca wyjaśnił, że nie zdecydował jeszcze, czy będzie zabudowywał ww. działkę w najbliższych pięciu latach a jednocześnie ma plany kupna działki w B. Działka w B. leży na gruntach ornych. Nie obejmuje jej plan zagospodarowania przestrzennego, ponieważ jest to siedlisko (wieś). W związku z tym wszystkie grunty do kupienia w tym miejscu są gruntami ornymi. Na działkę w B. sprzedający stara się o wydanie decyzji o warunkach zabudowy na dom mieszkalny, co w tamtych warunkach geotopograficznych jest ogólnie przyjęte przez władze gminne i powiatowe w L. i praktykowane od lat.

Wnioskodawca podjęcie decyzji dotyczącej, którą z działek ewentualnie sprzeda i uzyskany z niej dochód zainwestuje w drugą z nich (budowa domu) uzależnia od koniunktury na rynku (zbywalność i cena rynkowa w danym regionie).

Wnioskodawca wskazał, że realizacja „własnych celów mieszkaniowych” na działce w B. ma polegać na tym, że w przyszłości, będąc już w wieku emerytalnym, chciałby z żoną osiedlić się poza miastem. Realizację decyzji uzależnia od możliwości finansowych. Ponadto wyjaśnił, że nie ma zamiaru budować dwóch domów, tylko jeden dla własnych celów mieszkaniowych. Natomiast odpowiadając na pytanie zadane w wezwaniu – w którym miejscu naprawdę zamierza wybudować budynek mieszkalny: w Z. czy w B. – wskazał, że nie jest zdecydowany.

W związku z powyższym zdarzeniem zadano następujące pytania:

1.  Czy obejmuje Wnioskodawcę zwolnienie z płacenia podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyby zainwestował pieniądze uzyskane w opisanej sytuacji na kupno dwóch działek pod budowę budynków mieszkalnych?
2.  Czy zakup działki (pod budowę budynku mieszkalnego lub ornej) zobowiązuje Wnioskodawcę jakimikolwiek przepisami podatkowymi w określonym czasie do rozpoczęcia na niej budowy domu mieszkalnego?
3.  Czy kupując działkę orną w B. z wydaną decyzją o warunkach zabudowy na dom mieszkalny, obejmuje Wnioskodawcę zwolnienie z podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19%? Jeżeli nie, to w jakim momencie działka orna staje się działką pod budowę budynku mieszkalnego?
4.  Przy założeniu pomyślnych dla Wnioskodawcy odpowiedzi na ww. pytania, czy mógłby przed upływem pięciu lat spieniężyć jedną z dwóch działek celem zainwestowania tychże pieniędzy w budowę domu na drugiej z nich bez poniesienia konsekwencji finansowych w postaci cofnięcia decyzji o zwolnieniu podatkowym (przywrócenie podatku wraz z odsetkami)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy mówią, że warunkiem zwolnienia jest poniesienie wydatków na własne cele mieszkaniowe w określonym terminie, tzn. począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie 2 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Jednocześnie do wydatków na własne cele mieszkaniowe zalicza się m.in. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego.

Ad. 1.

Wnioskodawca uważa, że przepisy prawa nie zabraniają mu kupna dwóch działek.

Ad. 4.

Zdaniem Wnioskodawcy, może on przed upływem 5 lat spieniężyć jedną z dwóch działek celem zainwestowania tychże pieniędzy w budowę domu na drugiej z nich bez poniesienia konsekwencji finansowych w postaci cofnięcia decyzji o zwolnieniu podatkowym, ponieważ uzyskane w ten sposób pieniądze zostałyby przeznaczone na zainwestowanie w budowę domu zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z punktu widzenia Wnioskodawcy w opisanej przez niego sytuacji wszystkie przepisy zostają spełnione .

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 4. Ocena stanowiska w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 2 i 3 została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Dlatego w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części bądź udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu przychodu ma moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że w drodze spadku po ojcu zmarłym w 2009 r. Wnioskodawca nabył zgodnie z testamentem udział ½ w nieruchomości a na mocy działu spadku dokonanego w 2013 r. został właścicielem połowy ww. nieruchomości.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j Dz.U. z 2014 r. poz. 121) – spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego – powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu.

Podsumowując powyższe uregulowania prawne wskazać należy, że za datę nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) należy przyjąć datę śmierci spadkodawcy i nie zmienia tego fakt, że spadkodawca sporządził przed śmiercią testament. Spadek nabywa się w dacie śmierci spadkodawcy, a w przypadku istnienia testamentu co do zasady zgodnie z jego postanowieniami.

W rozpatrywanej sprawie dział spadku, który miał miejsce w 2013 r. nie zmienił stanu, jaki ukształtowany został w wyniku śmierci spadkodawcy i Wnioskodawca pozostał właścicielem połowy domu.

Dokonując zatem oceny skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości należy stosować przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. Ustawą z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania – zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej – mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od 1 stycznia 2009 r.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r. – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Z powyższych przepisów wynika, że przychodem z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, o ile Wnioskodawca takie wydatki poniósł w związku ze sprzedażą nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Stosownie natomiast do przepisu art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość ww. nakładów – stosownie do art. 22 ust. 6e tej ustawy – ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Podsumowując, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W myśl natomiast art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

\-położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Ponadto zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy – za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Jednym z takich celów – zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy – jest nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.

Zatem celem mieszkaniowym niewątpliwie jest przeznaczenie środków ze sprzedaży nieruchomości na nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Przy czym zaznaczyć należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy nie ogranicza ilościowo możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych. Możliwe jest zatem skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia z tytułu poniesienia (w ustawowym terminie) więcej niż jednego wydatku na własne cele mieszkaniowe pod warunkiem, że będą to cele określone w art. 21 ust. 25 ustawy. Tym samym możliwe jest skorzystanie z przedmiotowego zwolnienia z tytułu poniesienia (w ustawowym terminie) wydatków na nabycie dwóch działek pod budowę budynku mieszkalnego pod warunkiem jednak, że każdy z tych wydatków będzie wydatkiem na „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Ważne zatem, aby podatnik był w stanie wykazać, że każda ze sfinansowanych inwestycji zaspokaja lub będzie zaspokajać jego własne potrzeby mieszkaniowe.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym wiąże bowiem skutki prawne w postaci zwolnienia od opodatkowania z faktem przeznaczenia – w warunkach określonych w ustawie – uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych dochodu wyłącznie na własne cele wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy. Realizacja własnych celów mieszkaniowych jest podstawową przesłanką dopuszczającą w ogóle przedmiotowe prawo do zwolnienia, a kryterium przeznaczenia środków „na własne cele mieszkaniowe” jest spełnione wówczas, gdy zostaną one przeznaczone na zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych podatnika, a nie np. w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych innych osób, w celach inwestycyjnych lub rekreacyjnych.

Tymczasem ze sprawy będącej przedmiotem wniosku wynika jednoznacznie, że jedna z dwóch działek, nabytych ze środków przypadających Wnioskodawcy ze sprzedaży nieruchomości, nie będzie służyła realizacji własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy. Wnioskodawca wskazuje bowiem, że nabyć zamierza wprawdzie dwie działki, ale bynajmniej nie zamierza budować dwóch domów mieszkalnych dla własnych celów mieszkaniowych tylko jeden. Wnioskodawca nie ukrywa, że gdy koniunktura na rynku będzie lepsza chce zbyć jedną z działek. Jedną z działek Wnioskodawca zamierza zatem potraktować jako inwestycję i lokatę środków ze sprzedaży domu, aby następnie ją zbyć i tak uzyskane pieniądze przeznaczyć na budowę budynku mieszkalnego. Organ nie może zatem potwierdzić, że w związku z nabyciem dwóch działek, ze środków ze sprzedaży nieruchomości, zwolnienie Wnioskodawcy przysługuje, bowiem powyższe okoliczności bezwzględnie świadczą o tym, że Wnioskodawca nie ma zamiaru na każdej z działek realizować własnych celów mieszkaniowych, bo z góry zastrzega, że budować będzie tylko jeden dom a druga działka będzie na sprzedaż. Zakup taki stanowił będzie zatem tymczasowe ulokowanie środków, które Wnioskodawca zamierza odzyskać sprzedając działkę. Przy czym Wnioskodawca wskazuje, że nawet nie wie, którą działkę zamierza zbyć, bo decydować o tym będzie popyt i cena rynkowa. W interpretacji indywidualnej Organ może więc jedynie wskazać Wnioskodawcy, że tego rodzaju postępowanie nie jest zgodne z ideą i celem zwolnienia. Argumentacja Wnioskodawcy, że sprzedając działkę nie narusza prawa do zwolnienia, gdyż pieniądze i tak zostaną wydatkowane na cel mieszkaniowy jest chybiona. Po pierwsze należy przypomnieć, że wydatkowanie pieniędzy na zakup działki budowlanej to realizacja przesłanki z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych natomiast budowa budynku mieszkalnego to lit. d) tego przepisu. Wydatkując środki ze sprzedaży budynku na zakup działki Wnioskodawca może się zatem spodziewać, że weryfikacja prawidłowości jego postępowania dotyczyć będzie zakupu tej działki, a nie tego co zrobi z pieniędzmi z późniejszej sprzedaży tej działki. Wnioskodawca pamiętać powinien o dwóch rzeczach: na wydatkowanie pieniędzy ze sprzedaży odziedziczonego budynku ma dwa lata liczone od daty sprzedaży do końca roku podatkowego, w którym miną dwa lata od sprzedaży. Jeżeli zatem działka, która miała realizować własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy zostanie sprzedana jako inwestycja kapitału, to sposób wydatkowania tak pozyskanych pieniędzy w żaden sposób nie może być oceniany po upływie dwóch lat od końca roku, w którym doszło do sprzedaży budynku odziedziczonego. Druga rzecz to przypomnienie, że wydatkowanie środków ze sprzedaży działki kupionej ze środków ze sprzedaży odziedziczonego budynku nie jest już wydatkowaniem środków ze sprzedaży odziedziczonego budynku. Skoro Wnioskodawca ma zamiar sprzedać którąkolwiek działkę kupioną ze środków ze sprzedaży odziedziczonego budynku przed upływem 5-letniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to pamiętać musi, że taka sprzedaż będzie kolejnym źródłem przychodu, z którego dochód będzie podlegał opodatkowaniu. Jeśli środki zostaną wydatkowane na budowę własnego budynku mieszkalnego dla potrzeb Wnioskodawcy, to środki ze sprzedaży działki mogłyby korzystać ze zwolnienia z opodatkowania. Budowa budynku mieszkalnego ze środków ze sprzedaży działki w Z. lub w B. nie może być więc podstawą dla zwolnienia z opodatkowania przychodów ze sprzedaży odziedziczonego budynku mieszkalnego i równocześnie zwolnienia z opodatkowania przychodów ze sprzedaży działki w Z. lub w B. Zakaz wynika także z art. 25 ust. 30 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sposób wydatkowania środków ze sprzedaży działki w Z. lub w B. będzie istotny dla zwolnienia z opodatkowania tych środków a nie środków ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości. Skoro zatem tylko jedna z działek będzie kupiona z zamiarem budowy na niej budynku mieszkalnego, a druga dla ulokowania kapitału z zamiarem odsprzedaży, to nie budzi wątpliwości Organu, że w tej konkretnej sprawie zakup dwóch działek nie spełnia warunków wydatkowania środków ze sprzedaży odziedziczonej nieruchomości na „własne cele mieszkaniowe” Wnioskodawcy.

Wątpliwość budzi też cel nabycia działki w B. Nabycie działki w B. (pomijając fakt czy spełnia ona przesłanki uznania jej za działkę pod budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy – kwestia ta została bowiem rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji zawierającej odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku nr 3), na której Wnioskodawca w przyszłości, będąc już w wieku emerytalnym, miałby wybudować dom aby się osiedlić poza miastem nie stanowi realizacji celu mieszkaniowego, który może być potwierdzony w niniejszej interpretacji. Jest to bowiem zamiar przyszły i niepewny a z uwagi na lokalizację działki Organ nie może wykluczyć, że działka mogłaby być wykorzystywana przez Wnioskodawcę w celach rekreacyjnych. Na etapie wydawania interpretacji indywidualnej nie można więc stwierdzić, że poprzez zakup działki w B. ustawowy cel mieszkaniowy będzie zrealizowany. Fakt, że Wnioskodawca deklaruje, że zamierza w bliżej nieokreślonej przyszłości osiedlić się poza miastem w miejscowości B., nie daje prawa do przesądzenia w chwili obecnej, że wydatki na zakup działki w B. zostałyby poniesione dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawcy. Potrzeby mieszkaniowe realizowane są obecnie i będą aż do wieku emerytalnego (jak wskazuje Wnioskodawca) w Z. A realizacja własnych potrzeb mieszkaniowych poza miastem – co przyznaje sam Wnioskodawca – nie jest wcale pewna, bo Wnioskodawca uzależnia ją od możliwości finansowych. Na tym etapie nie ma więc podstaw, aby zakup działki poza Z. mógł być traktowany jako wydatkowanie środków na własne cele mieszkaniowe.

Podsumowując, co do zasady nabycie dwóch działek pod budowę budynku mieszkalnego nie wyklucza prawa do zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bo przywołany przepis nie ogranicza ilościowo możliwości skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego przy sprzedaży nieruchomości. Warunkiem jest jednak aby każdy z zakupów służył własnym celom mieszkaniowym podatnika a nie celom inwestycyjnym czy rekreacyjnym. Skoro jednak już w momencie nabycia działek Wnioskodawca wie, że nie zamierza budować budynków mieszkalnych na każdej z nich, a jedną w zależności od ceny i popytu sprzeda, to nie sposób uznać, że nabycie obu działek nastąpi w celu realizacji „własnych celów mieszkaniowych” Wnioskodawcy. Powyższa okoliczność wprost świadczy o tym, że jedna z zakupionych działek nie zostanie nabyta na własne cele mieszkaniowe a w celu lokaty środków ze sprzedaży domu i późniejszej sprzedaży. Skoro tak, to takie wydatkowanie środków nie może korzystać ze zwolnienia.

Stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, ponieważ zakupu dwóch działek w sytuacji, gdy jedną z nich Wnioskodawca traktuje jako tymczasową lokatę środków i zamierza zbyć nie można uznać za „własny cel mieszkaniowy” Wnioskodawcy. Własny cel mieszkaniowy może być zrealizowany jedynie w stosunku do tej działki, której będzie faktycznie towarzyszył zamiar realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych a więc budowy domu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.