Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.612.2024.1.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-20
Teza: Opodatkowanie usług programistycznych świadczonych na
rzecz kontrahenta z UK, z których może korzystać pośrednik z
siedzibą w Polsce.
Słowa kluczowe: miejsce-miejsce opodatkowania
świadczenie-miejsce świadczenia usług
świadczenie-świadczenie usług
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Podatnicy
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Definicja podatnika przy określeniu
miejsca świadczenia usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V. Miejsce
świadczenia -Rozdział 3. Miejsce świadczenia przy
świadczeniu usług-Miejsce świadczenia usług na rzecz
podatnika
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28a
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-
Rozdział 3-art. 28b-ust. 2
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy,
płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1.
Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza
1

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

12 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 listopada 2024 r. o wydanie
    interpretacji indywidualnej w zakresie opodatkowania usług programistycznych
    świadczonych na rzecz kontrahenta z UK, z których może korzystać pośrednik z siedzibą w
    Polsce. Treść wniosku jest następująca:

## Opis zdarzenia przyszłego

Pomiędzy firmą A. Sp. z o.o. z siedzibą na terytorium RP, a kontrahentem z UK [została]
    podpisana umowa o świadczeniu usług programistycznych. W umowie o świadczeniu
    usług programistycznych wpisane zostały charakterystyki wykonanej pracy, czas pracy,
    wynagrodzenie, warunki, inne oświadczenia, prawa autorskie itd.
    Po podpisaniu umowy z kontrahentem z UK, A. Sp. z o.o. podpisała dodatkową umowę z
    B. Sp. z o.o. z siedzibą na terytorium RP, która ma możliwość z korzystania usług
    programistycznych, które były świadczone na rzecz kontrahenta z UK, na podstawie
    zawartej umowy o której mowa wyżej.
    Usługi spółka świadczy na rzecz kontrahenta z UK, a B. jest pośrednikiem i na podstawie
    zawartej umowy, w jakości bonusu, wypłaca wynagrodzenie spółce A. Sp. z o.o. Mimo to B.
    Sp. z o.o. wysyła Purchase order (dokument potwierdzający zakup usług).
    Czy w takiej transakcji występuje VAT? Czy spółka mająca siedzibę na terytorium RP,
    świadcząc usługi na podstawie umowy z kontrahentem z UK, odbiorcą usług których jest
    kontrahent z UK, powinna naliczyć podatek VAT spółce B. mającą siedzibę na terytorium
    RP, która nie jest odbiorcą usługi, a wykonuje tylko i wyłącznie płatność na podstawie
    umowy jako pośrednik, który może korzystać z usługi wykonanej dla klienta z UK?

## Pytanie

Czy spółka mająca siedzibę na terytorium RP, świadcząc usługi na podstawie umowy z
    kontrahentem z UK, odbiorcą usług których jest kontrahent z UK, powinna naliczyć

    podatek VAT spółce B. mającą siedzibę na terytorium RP, która nie jest odbiorcą usługi, a
    wykonuje tylko i wyłącznie płatność na podstawie umowy jako pośrednik, który może
    korzystać z usługi wykonanej dla klienta z UK?
    Państwa stanowisko w sprawie
    W związku z ustawą o podatku VAT, Spółka mająca siedzibę na terytorium Rzeczpospolitej
    Polski zawarła umowę o świadczenie usług ze spółką A, posiadającą siedzibę w UK,
    niemającą stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce. Na podstawie tej umowy
    świadczy usługi programistyczne, z tych usług może korzystać (na podstawie dodatkowo
    podpisanej umowy) firma B, mająca siedzibę w Polsce. Świadczone przez spółkę usługi są
    zwolnione od VAT (świadczenie usług na rzecz spółki C, z siedzibą w UK z którą spółka
    zawarła umowę). Nie podlegają one także opodatkowywaniu podatkiem VAT w Polsce, w
    związku z tym, że spółka z siedzibą w Polsce nie jest odbiorcą wykonanej usługi.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U.
    z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:
      Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
      1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
      2) eksport towarów;
      3) import towarów na terytorium kraju;
      4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
      5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.
    Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy
    miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.
    Przy tym, w myśl art. 2 pkt 1 ustawy:
      Przez terytorium kraju rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z
      zastrzeżeniem art. 2a.
    W świetle art. 7 ust. 1 ustawy:
      Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się
      przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT:
      Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
      świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
      niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu
      art. 7, w tym również:
      1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na
      formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
      2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
      czynności lub sytuacji;
      3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
      działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Pod pojęciem usługi należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może
    zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie

    (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy
    mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest
    dostawą towarów w myśl art. 7 ustawy o VAT. Każde świadczenie niebędące dostawą
    towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania
    stanowi zatem, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy, niemniej jednak muszą być
    przy tym spełnione następujące warunki:
        w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona,
        nabywca jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
        świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
        (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.
    Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT
    jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają
    opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków
    ściśle określonych w art. 7 ust. 2 ustawy o VAT oraz w art. 8 ust. 2 cyt. ustawy o VAT).
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci
    wynagrodzenia.
    W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8
    marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko
    Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy,
    gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a
    otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w
    pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane. Należy podkreślić, że na gruncie
    przepisów o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota
    uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt
    wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk
    sprzedającego.
    Skoro przepisy nie określają formy zapłaty za świadczoną usługę, należy uznać, że
    zobowiązanie usługobiorcy może mieć postać świadczenia nie tylko określonej sumy
    pieniędzy, ale także świadczenie innej usługi (usługi wzajemnej). Oznacza to, że z danego
    stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać
    wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Ponadto, aby dana
    czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, musi istnieć
    bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a
    świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania
    świadczenia.
    Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas
    wykonane świadczenie staje się odpłatne. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego
    otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach
    zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT,
    podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.
    Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w
    których:

        istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego
        następuje świadczenie wzajemne,
        wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie
        przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy,
        istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy
        towaru lub usługi,
        odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w
        bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym
        podatkiem,
        istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    Należy wskazać, że zakres opodatkowania podatkiem VAT wyznacza nie tylko czynnik
    przedmiotowy - opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne
    świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane
    przez podatnika.
    W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:
      Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości
      prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o
      której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
    Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:
      Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców
      lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz
      rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność
      gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu
      towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów
      zarobkowych.
    Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w
    rozdziale 3 działu V ustawy.
    Stosownie do art. 28a ustawy:
      Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:
      1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
      a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa
      w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez
      względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
      b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest
      zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od
      wartości dodanej;
      2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji
      nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia
      usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich
      świadczonych na jego rzecz usług.
    Wskazany art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma
    zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem
    według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą.
    Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej

    w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące
    działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz
    państw trzecich.
    Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:
      Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest
      miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności
      gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust.
      1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.
    Jak stanowi art. 28b ust. 2 ustawy:
      W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności
      gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba
      działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce
      prowadzenia działalności gospodarczej.
    Z powyższych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady, usługa świadczona na
    rzecz podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f
    ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega
    opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że
    jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej
    usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności
    gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia
    działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.
    Z opisu sprawy wynika, że zawarli Państwo z kontrahentem z UK umowę o świadczeniu
    usług programistycznych. Po podpisaniu umowy z kontrahentem z UK, podpisaliście
    Państwo dodatkową umowę z B. Sp. z o.o., z siedzibą na terytorium RP, na podstawie
    której spółka ta ma możliwość z korzystania usług programistycznych, które były
    świadczone na rzecz kontrahenta z UK. W przedstawionej we wniosku sytuacji spółka B.
    Sp. z o.o. jest pośrednikiem i na podstawie zawartej umowy, w jakości bonusu, wypłaca
    wynagrodzenie Państwa spółce oraz wysyła dokument potwierdzający zakup usług
    (Purchase order).
    Państwa wątpliwości dotyczą opodatkowania podatkiem VAT usług świadczonych na
    podstawie umowy z kontrahentem z UK, z efektów której może korzystać inna spółka (w
    tym konkretnym przypadku B. Sp. z o.o.).
    Mając na uwadze okoliczności sprawy należy zauważyć, że pomimo, iż zawarli Państwo
    umowę na świadczenie usług programistycznych z firmą mającą siedzibę poza terytorium
    Unii Europejskiej (w tym przypadku w Wielkiej Brytanii), to na podstawie dodatkowo
    zawartej przez Państwa umowy, z efektów zrealizowanej umowy z podmiotem z Wielkiej
    Brytanii, o której mowa powyżej, może korzystać inny podmiot, mający siedzibę na
    terytorium Polski (B. Sp. z o.o.). Co więcej z tytułu umowy zawartej z B. Sp. z o.o.
    otrzymujecie Państwo wynagrodzenie w charakterze bonusu, spółka ta wystawia dla
    Państwa również dokument potwierdzający zakup usług (Pucharse order). Tym samym
    można uznać, że w tym przypadku mamy do czynienia ze świadczeniem o charakterze
    wzajemnym, w którym usługobiorca otrzymuje możliwość korzystania z efektów usługi
    zrealizowanej dla klienta z Wielkiej Brytanii, a usługodawca (Państwa spółka) otrzymuje z
    tego tytułu wynagrodzenie. W tym przypadku nie można się z Państwem zgodzić, że
    spółka B. Sp. z o.o. nie jest odbiorcą usługi, gdyż wykonuje tylko płatność na podstawie
    umowy jako pośrednik. Sama możliwość skorzystania z usług wykonywanych przez
    Państwa na rzecz innej spółki (z siedzibą w UK), niezależnie od tego czy dojdzie do
    faktycznego wykorzystania tych usług, czy też nie, spełnia definicję odpłatnego
    świadczenia usług, o której mowa w ustawie o podatku od towarów i usług. Świadczone
    usługi będą więc miały charakter odpłatny i będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od
    towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 8 ust. 1 ustawy.

    Mając na uwadze powyższe, Państwa stanowisko, przedstawione we wniosku, należy
    uznać za nieprawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się
        Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
      czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.