Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.372.2022.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-08-08
Teza: Zwolnienia od podatku VAT dokonywanej przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawy działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17 i prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem od Gminy w ramach umowy zamiany ww. działek, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. prewspółczynnikiem.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia-odliczenie częściowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 9

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT dokonywanej przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawy działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17 i prawidłowe w części dotyczącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem od Gminy w ramach umowy zamiany ww. działek, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. prewspółczynnikiem.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

20 maja 2022 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług m.in. w zakresie zwolnienia od podatku VAT dokonywanej przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawy działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17 oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem od Gminy w ramach umowy zamiany ww. działek, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. prewspółczynnikiem.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 18 lipca 2022 r. (data wpływu 18 lipca 2022 r.).

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

### Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Gmina

(ul. …, ….; NIP: …);

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

P.

(ul. …, …; NIP: …);

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina \[dalej: Gmina lub Wnioskodawca 1\] jest jednostką samorządu terytorialnego, która jako wspólnota samorządowa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1372 ze zm.) obejmuje swoim zakresem działania wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Gmina realizuje zadania własne polegające na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty oraz zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, jak również z zakresu organizacji przygotowań i przeprowadzania wyborów powszechnych oraz referendów. Gmina posiada status miasta na prawach powiatu w myśl art. 91 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 920 ze zm.). Gmina jest podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny.

P. \[dalej: P.\] działa na podstawie ustawy … oraz nadanego z delegacji art. 44 tej ustawy Statutu. P. zarządza lasami stanowiącymi własność Skarbu Państwa i w ramach sprawowanego zarządu prowadzi gospodarkę leśną, gospodaruje gruntami i innymi nieruchomościami oraz ruchomościami związanymi z gospodarką leśną, a także prowadzi ewidencję majątku Skarbu Państwa oraz ustala jego wartość (art. …).

W myśl art. …, P. jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentuje Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Zgodnie z art. …. prowadzi działalność na zasadzie samodzielności finansowej i pokrywa koszty działalności z własnych przychodów.

Stosownie do art. …, w skład P. wchodzą następujące jednostki organizacyjne:

1\. …

2\. …

3\. …

4\. ….

W ramach struktury P., nadleśnictwa (w tym Nadleśnictwo … \[dalej: Nadleśnictwo lub Wnioskodawca 2\]) prowadzą samodzielną gospodarkę leśną opartą na planie urządzenia lasu (art. …). Gospodarka leśna została zdefiniowana w art. …, zgodnie z którym jest to działalność leśna w zakresie urządzania, ochrony i zagospodarowania lasu, utrzymania i powiększania zasobów i upraw leśnych, gospodarowania zwierzyną, pozyskiwania – z wyjątkiem skupu – drewna, żywicy, choinek, karpiny, kory, igliwia, zwierzyny oraz płodów runa leśnego, a także sprzedaż tych produktów oraz realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu.

Bazą materialną prowadzenia przez Nadleśnictwo gospodarki leśnej są lasy oddane w zarząd P., zaś lasem w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o lasach jest grunt:

1) o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha, pokryty roślinnością leśną (uprawami leśnymi) – drzewami i krzewami oraz runem leśnym – lub przejściowo jej pozbawiony:

a) przeznaczony do produkcji leśnej lub

b) stanowiący rezerwat przyrody lub wchodzący w skład parku narodowego albo

c) wpisany do rejestru zabytków;

2) związany z gospodarką leśną, zajęty pod wykorzystywane dla potrzeb gospodarki leśnej: budynki i budowle, urządzenia melioracji wodnych, linie podziału przestrzennego lasu, drogi leśne, tereny pod liniami energetycznymi, szkółki leśne, miejsca składowania drewna, a także wykorzystywany na parkingi leśne i urządzenia turystyczne.

Z legalnej definicji gospodarki leśnej wynika, że obejmuje ona sferę działalności gospodarczej – przynoszącej przychody oraz sferę działalności nieprodukcyjnej (realizacja pozaprodukcyjnych funkcji lasu).

W świetle § 4 ust. 1 pkt 2 lit. a rozporządzenia Rady Ministrów … \[dalej: rozporządzenie\]) w … w ramach sprawowanego zarządu jest prowadzona działalność gospodarcza, w zakresie gospodarki leśnej w nadleśnictwach, w której wyróżnia się działalność podstawową obejmującą m.in. urządzanie, ochronę i zagospodarowanie lasu oraz utrzymanie i powiększenie zasobów i upraw leśnych. Zgodnie natomiast z § 3 rozporządzenia działalność Nadleśnictwa będącego jednostką organizacyjną … (P) jest prowadzona na podstawie rachunku ekonomicznego.

W ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT nadleśnictwa wykonują m.in. następujące czynności:

\- sprzedaż drewna i innych produktów gospodarki leśnej, o których mowa w art. …;

\- sprzedaż nieruchomości innych niż grunty na podstawie art. …;

\- dzierżawa i wynajem nieruchomości (art. …);

\- ustanowienie służebności drogowej i służebności przesyłu (art. …);

\- przekazanie w użytkowanie lasów, gruntów oraz innych nieruchomości (art. …);

\- sprzedaż nieruchomości zabudowanych budynkami mieszkalnymi i samodzielnych lokali mieszkalnych oraz ze sprzedaży gruntów z budynkami mieszkalnymi w budowie, nieprzydatne … (art. …).

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług \[dalej: podatek VAT\] Wnioskodawca 2 prowadzi sprzedaż produktów z gospodarki leśnej – zasadniczo drewna, ale również sadzonek, nasion, choinek, zwierzyny, co stanowi główne źródło sprzedaży wykonywanej przez Nadleśnictwo.

Przeznaczenie lasu do produkcji leśnej nierozerwalnie wiąże się z hodowlą lasu, która polega na zachowaniu i wzbogacaniu istniejących lasów (odnawianie, przebudowanie) oraz zakładaniu nowych, czyli zalesianiu gruntów. Aby uzyskać odpowiednio wysoką produktywność drzewostanów, należy zacząć od odpowiedniej bazy nasiennej, na którą składają się wybrane drzewostany i drzewa o najlepszej jakości, których nasiona lub części wykorzystywane są do produkcji sadzonek lub zakładania obiektów selekcji leśnej. Z pozyskanych nasion hodowane są w szkółkach leśnych sadzonki, a założone z nich uprawy są następnie poddawane zabiegom pielęgnacyjnym i ochronnym. Każdy teren, z którego drzewa uprzednio wycięto wymaga odnowienia, czyli obsadzenia powierzchni, co do której nie nastąpił obsiew naturalny. Istotną część zakładanych upraw stanowi przebudowa drzewostanów, która polega na ich wzbogacaniu poprzez wprowadzanie cennych gatunków liściastych – dębu, buka oraz jodły. Dodatkowo wykonuje się zalesienia, to jest sadzenia drzewek na gruntach innych niż leśne (rolne, nieużytki), poprzedzonego jej badaniem oraz specjalistycznym przygotowaniem gleby. Każda odnowiona i zalesiona powierzchnia podlega corocznej ocenie udatności, której celem jest wykonanie poprawek, powtarzanych aż do osiągnięcia właściwego zadrzewienia i odpowiedniego składu gatunkowego. Wieloetapowy proces pielęgnowania lasu dostosowany jest do fazy rozwojowej drzewostanu. Zabiegi pielęgnacyjne, takie jak wykaszanie chwastów, cięcia pielęgnacyjne – czyszczenia wczesne i późne, trzebieże wczesne i późne, służą poprawie warunków wzrostu i rozwoju drzewostanu na różnym etapie jego hodowli. Na proces hodowli lasu składają się także różne działania dotyczące ochrony drzew przed zwierzętami, zabiegi ochronne przeciwko szkodnikom zwierzęcym i roślinnym oraz czynnikom chorobotwórczym drzew oraz ochrona lasu przed klęskami żywiołowymi. Nie sposób tutaj wymienić wszystkie aspekty mające znaczenie dla hodowli lasu, wspomnieć tylko można, że produktywności drzewostanów służą ponadto działania inwestycyjne związane z retencją wodną w lesie i uregulowaniem stosunków wodnych. Efektem tego długoletniego procesu jest wyprodukowanie surowca drzewnego do sprzedaży.

Z powyższego opisu wynika zatem, że sprzedaż produktów pozyskanych z lasu, czyli czynność opodatkowana podatkiem VAT, musi być ujmowana kompleksowo, w kontekście całego łańcucha działań podejmowanych przez Wnioskodawcę 2 w ramach gospodarki leśnej, połączonych ze sobą związkiem przyczynowo-skutkowym, niezbędnych dla osiągnięcia celu ekonomicznego.

Obecnie w Nadleśnictwie …obowiązuje Plan … sporządzony na okres gospodarczy od 1 stycznia 2020 r. do 31 grudnia 2029 r, w którym zaplanowano pozyskanie w tym okresie drewna w ilości 1.006.478 m3 grubizny netto.

Ponadto Nadleśnictwo odpłatnie świadczy usługi opodatkowane podatkiem VAT, takie jak: dzierżawa gruntów, odpłatna służebność przesyłu, wynajem mieszkań, dzierżawa środków trwałych, udostępnianie gruntów, sprzedaż dziczyzny, sprzedaż polowań. Działalność opodatkowaną VAT będzie stanowiła także dostawa nieruchomości dokonywana w związku z zamianą gruntów na podstawie Specustawy.

Przychody Wnioskodawcy 2 podlegające VAT w 2022 r. za styczeń i luty 2022 r. wyniosły kwotę … PLN w tym:

\- przychody opodatkowane – …PLN

\- przychody zwolnione – …PLN.

Natomiast w roku 2021 tylko ze sprzedaży drewna opodatkowanej VAT, Nadleśnictwo uzyskało przychody w wysokości …. PLN.

Nadleśnictwo w zakresie realizowanych zadań wykonuje również działalność inną niż gospodarcza, tj. wykonuje czynności, które są wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, czyli czynności, które nie zostały wymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (tzw. cele „statutowe”). Cele działalności statutowej zostały zdefiniowane w zacytowanym wyżej art. 6 i 7 ustawy ….

Chodzi tutaj przykładowo o:

1) zachowanie lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;

2) ochronę lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:

a) zachowanie różnorodności przyrodniczej,

b) zachowanie leśnych zasobów genetycznych,

c) walory krajobrazowe,

d) potrzeby nauki.

Ponadto, jednym z pozaprodukcyjnych zadań Nadleśnictwa jest prowadzenie edukacji leśnej społeczeństwa, między innymi poprzez zakładanie ścieżek przyrodniczo-leśnych (art. …).

Nadleśnictwo wskazuje, że w przypadku dokonywania zakupów towarów i usług związanych zarówno z działalnością gospodarczą jak również działalnością inną niż gospodarcza (statutową) odlicza podatek VAT zgodnie z przepisem art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, to jest zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”.

Stosowany przez Nadleśnictwo sposób określenia proporcji (prewspółczynnik) odpowiada specyfice wykonywanej przez Nadleśnictwo działalności i dokonywanych przez nie nabyć.

Z dniem 21 września 2021 r. weszła w życie ustawa z dnia … 2021 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych ze … (Dz. U. …) \[dalej: S.\]. Zgodnie z art. 1 S., nieruchomości Skarbu Państwa pozostające w zarządzie …, zwanego dalej „Lasami ..”, mogą być przedmiotem zamiany na lasy, grunty i inne nieruchomości w przypadkach uzasadnionych potrzebami i celami:

a) polityki państwa związanej ze …

b) strategicznej produkcji ….

Z art. 2 ust. 6 S. wynika natomiast, że drugą stroną umowy zamiany może być wyłącznie:

a) państwowa osoba prawna w rozumieniu art. …ustawy z dnia …. o zasadach … (Dz. U. z ….) lub

b) osoba prawna, w której Skarb Państwa posiada większość …lub

c) jednostka samorządu terytorialnego.

W wykonaniu ww. regulacji ustawowych planowane jest zawarcie umowy zamiany, której stronami będą Skarb Państwa w zarządzie P. „..” Nadleśnictwo .. oraz Gmina . (jako tzw. druga strony umowy w rozumieniu art. 2 ust. 6 S.), przedmiotem zaś będzie zamiana określonych w Załączniku do S. nieruchomości Skarbu Państwa położonych na terenie Gminy z nieruchomościami stanowiącymi własność Gminy.

Co istotne w art. 2 ust. 1 S. ustawodawca uregulował procedurę zamiany nieruchomości, z której wynika m.in., że Lasy mogą dokonywać zamiany lasów, gruntów i innych nieruchomości Skarbu Państwa pozostających w ich zarządzie jedynie na lasy, grunty i inne nieruchomości, na których jest możliwe prowadzenie gospodarki leśnej.

Niezależnie od potencjalnego przeznaczenia gruntów przyjętego w MPZP ważne jest to, że w Ewidencji Gruntów i Budynków przejmowane w ramach zamiany tereny w przeważającej części są oznaczone jako użytki leśne – Lasy (Ls), za wyjątkiem użytku o pow. 1,1174 ha oznaczonego jako Wp oraz działki o pow. 0,3220 ha oznaczonej jako RV. Czyli z założenia S. wszystkie grunty nabyte od Gminy w ramach zamiany nieruchomości, będą służyły Wnioskodawcy 2 do prowadzenia gospodarki leśnej. Na gruncie ustawy o podatku VAT oznacza to, że nabycie nieruchomości zamiennych w trybie S. będzie służyło Nadleśnictwu do realizacji celów gospodarczych związanych z prowadzeniem gospodarki leśnej na tych nieruchomościach, w ramach której wykonywane będą czynności w sferze produkcyjnej opodatkowane VAT, w szczególności sprzedaż drewna. Wszystkie wymienione nieruchomości, niezależnie od tego, czy będą nabyte z naliczonym podatkiem VAT, czy zwolnione z tego podatku jako tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane, wykorzystywane będą przez Nadleśnictwo między innymi do czynności opodatkowanych VAT.

Nie przewiduje się w związku z zamianą gruntów sporządzania aneksu do obowiązującego aktualnie Planu ..\[dalej: ..\]. Zamiana nieruchomości nie skutkuje zasadniczą zmianą założeń Planu, w tym co do zaplanowanej wielkości pozyskania drewna. Nabycie nieruchomości generalnie nie zwiększy stanu posiadania Nadleśnictwa, zostanie on jedynie wyrównany, gdyż nowe nieruchomości wejdą w miejsce nieruchomości zamienianych, przekazanych Gminie. Grunty zostaną wprowadzone do Systemu Informatycznego Lasów na podstawie danych zawartych w obowiązującym Uproszczonym Planie Urządzenia .. dla lasów Gminy.

Przedmiotem dostawy dokonywanej przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa Nadleśnictwo … będą:

A. następujące działki objęte Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego \[dalej: MPZP\]:

1) działka Nr 1 o pow. 0,4448 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 1\].

Obszar Działki 1 objęty jest MPZP dla terenu … i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem ZL13 – Lasy. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna, prowadzenie gospodarki leśnej oraz cieki powierzchniowe, rowy melioracyjne i zbiorniki wodne. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod rozbudowę istniejącej zabudowy siedliskowej o 30% powierzchni zabudowy istniejącej w momencie uchwalenia planu, odbudowa obiektu w przypadku jego rozbiórki na skutek zdarzeń losowych zgodnie z ustaleniami szczegółowymi dla terenów, w tym także zlokalizowanych przy granicy z sąsiednią działką budowlaną lub w odległości mniejszej niż 3m od granicy; przekroczenie ustalonych w planie parametrów i wskaźników zabudowy lub zagospodarowania terenu możliwe jest wyłącznie w przypadku rozbudowy zabudowy istniejącej o elementy takie jak: wejścia do budynku, dostosowanie wejść dla potrzeb osób niepełnosprawnych oraz zadaszenia wejść i docieplenia budynku.

Na Działce 1 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiegają sieci przesyłowe (przewód telekomunikacyjny oraz przewód wodociągowy), ww. sieci nie są jednak własnością Gminy (należą do przedsiębiorstw przesyłowych) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany.

2) działka Nr 2 o pow. 2,5354 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 2\].

Obszar Działki 2 objęty jest MPZP „…” i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe.

Na Działce 2 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiegają sieci przesyłowe (przewód wodociągowy oraz przewód elektroenergetyczny), nad powierzchnią z kolei przebiegają linie energetyczne. Ww. sieci przesyłowe i linie energetyczne nie są jednak własnością Gminy (należą do przedsiębiorstw przesyłowych) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany.

3) działka Nr 3 o pow. 0,7177 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 3\].

Obszar Działki 3 objęty jest MPZP „…” i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe.

Na Działce 3 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiega sieć przesyłowa (przewód elektroenergetyczny), nad powierzchnią z kolei przebiegają linie energetyczne. Ww. sieć przesyłowa i linie energetyczne nie są jednak własnością Gminy (należą do przedsiębiorstwa przesyłowego) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany.

4) działka Nr 4 o pow.0,2978 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 4\].

Obszar Działki 4 objęty jest MPZP „…” i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe.

Na Działce 4 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiega sieć przesyłowa (przewód elektroenergetyczny), nad powierzchnią z kolei przebiegają linie energetyczne. Ww. sieć przesyłowa i linie energetyczne nie są jednak własnością Gminy (należą do przedsiębiorstwa przesyłowego) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany.

5) działka Nr 5 o pow. 0,8902 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 5\].

Obszar Działki 5 objęty jest MPZP „…” i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe.

Na Działce 5 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiega sieć przesyłowa (przewód elektroenergetyczny), na jej powierzchni występują słupy wysokiego napięcia, a nad powierzchnią przebiegają linie energetyczne. Ww. sieć przesyłowa, słupy wysokiego napięcia oraz linie energetyczne nie są jednak własnością Gminy (należą do przedsiębiorstwa przesyłowego) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany.

6) działka Nr 6 o pow. 0,0356 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 6\].

Obszar Działki 6 objęty jest MPZP „…” i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe.

Na Działce 6 (zarówno na jak i pod jej powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części).

7) działka Nr 7 o pow. 0,0611 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 7\].

Obszar Działki 7 objęty jest MPZP „…” i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe.

Na Działce 7 (zarówno na jak i pod jej powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części).

8) działka Nr 8 o pow. 0,5755 ha, obręb ewidencyjny …. \[dalej: Działka 8\].

Obszar Działki 8 objęty jest MPZP „…” i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe.

Na Działce 8 (zarówno na jak i pod jej powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części).

9) działka Nr 9 o pow. 0,6733 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 9\].

Obszar Działki 9 objęty jest MPZP „…” i zgodnie z jego ustaleniami (położony jest w granicach terenu oznaczonego) symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe.

Na Działce 9 (zarówno na jak i pod jej powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części).

10) działka Nr 10 o pow. 0,0511 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 10\].

Obszar Działki 10 objęty jest MPZP „…” i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe.

Na Działce 10 (zarówno na jak i pod jej powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części).

11) działka Nr 11 o pow. 0,6280 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 11\].

Obszar Działki 11 objęty jest MPZP „…” i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe.

Na Działce 11 (zarówno na jak i pod jej powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części).

12) działka Nr 12 o pow. 0,4963 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 12\].

Obszar Działki 12 położony jest w granicach dwóch MPZP. Zgodnie z ich ustaleniami przedmiotowy obszar znajduje się odpowiednio w terenach oznaczonych symbolami:

a) 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe (MPZP „…”).

b) ZN05 – Zieleń nieurządzona, w tym lasy prywatne. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest zieleń nieurządzona, w tym lasy prywatne. Ponadto, zgodnie z MPZP dla ww. terenu przewidziane zostało następujące przeznaczenie dopuszczalne: zieleń wysoka i niska, w tym lasy prywatne, uprawy rolne, sadownictwo, ogrodnictwo, pasieki; uprawa roślin przeznaczonych do spożycia przez ludzi może być prowadzona tylko w przypadku wykazania braku skażeń metalami ciężkimi, zabudowa mieszkaniowa i usługowa istniejąca w momencie uchwalania planu, zalesienia poza strefami technicznymi linii elektroenergetycznych, obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej, dojazdy, parkingi, dojścia piesze, ścieżki rowerowe (MPZP „…”).

Tereny o różnym przeznaczeniu w MPZP są oddzielone liniami rozgraniczającymi.

Na Działce 12 (zarówno na jak i pod jej powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części).

13) działka Nr 13 o pow. 38,3632 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 13\].

Obszar Działki 13 położony jest w granicach dwóch MPZP. Zgodnie z ich ustaleniami przedmiotowy obszar znajduje się odpowiednio w terenach oznaczonych symbolami:

a) 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe (MPZP „….”);

b) ZN05 – Zieleń nieurządzona, w tym lasy prywatne. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest zieleń nieurządzona, w tym lasy prywatne. Ponadto, zgodnie z MPZP dla ww. terenu przewidziane zostało następujące przeznaczenie dopuszczalne: zieleń wysoka i niska, w tym lasy prywatne, uprawy rolne, sadownictwo, ogrodnictwo, pasieki; uprawa roślin przeznaczonych do spożycia przez ludzi może być prowadzona tylko w przypadku wykazania braku skażeń metalami ciężkimi, zabudowa mieszkaniowa i usługowa istniejąca w momencie uchwalania planu, zalesienia poza strefami technicznymi linii elektroenergetycznych, obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej, dojazdy, parkingi, dojścia piesze, ścieżki rowerowe (MPZP „…”).

Tereny o różnym przeznaczeniu w MPZP są oddzielone liniami rozgraniczającymi.

Na Działce 13 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiegają sieci przesyłowe (przewody elektroenergetyczne oraz przewody wodociągowe), na jej powierzchni występują słupy wysokiego napięcia, a nad powierzchnią przebiegają linie energetyczne. Ww. sieci przesyłowe, słupy wysokiego napięcia oraz linie energetyczne nie stanowią jednak własności Gminy (należą do przedsiębiorstw przesyłowych) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany.

B. następujące działki w części objęte MPZP:

14) działka Nr 14 o pow. 26,6542 ha obręb ewidencyjny 15c \[dalej: Działka 14\].

Przeważająca część obszaru Działki 14 jest objęta ustaleniami MPZP „…”. Zgodnie z zawartymi w nim ustaleniami, przedmiotowa część obszaru położona jest w granicach terenu oznaczonego symbolem Zl – Tereny lasów. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem są tereny lasów ochronnych, zadrzewień i obrzeża lasów przydatne do zalesień. Ochronie podlega przyrodnicza struktura zieleni wysokiej, średniej i niskiej oraz cieków wodnych, gleby itp., zgodnie z ustawą z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody. Na ww. terenach należy regulować granicę rolno-leśną na podstawie zatwierdzonych planów urządzenia lasów lub indywidualnych decyzji właścicieli gruntów. Ponadto, zgodnie z MPZP dla ww. terenu przewidziane zostało następujące przeznaczenie dopuszczalne: dotychczasowe użytkowanie gruntów; wprowadzanie ruchu konnego, rowerowego i pieszego na wyznaczonych i uzgodnionych ze służbami leśnymi trasach; wprowadzanie infrastruktury technicznej po uzasadnieniu przyjętych rozwiązań i uzgodnieniu ze służbami leśnymi; wprowadzanie niezbędnych urządzeń związanych z gospodarką leśną.

Pozostała część obszaru Działki 14 położona jest poza granicami obowiązującego MPZP i nie jest objęta aktualną decyzją o warunkach zabudowy, w tym także obowiązującą decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Na Działce 14 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiegają sieci przesyłowe (przewody elektroenergetyczne), nie stanowią one jednak własności Gminy (należą do przedsiębiorstwa przesyłowego) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany.

15) działka Nr 15 o pow. 26,8162 ha, obręb ewidencyjny 15c dalej: Działka 15\].

Część obszaru Działki 15 jest objęta ustaleniami MPZP „…”. Zgodnie z zawartymi w nim ustaleniami, przedmiotowa część obszaru położona jest w granicach terenu oznaczonego symbolem Zl – Tereny lasów. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem są tereny lasów ochronnych, zadrzewień i obrzeża lasów przydatne do zalesień. Ochronie podlega przyrodnicza struktura zieleni wysokiej, średniej i niskiej oraz cieków wodnych, gleby itp. zgodnie z ustawą z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody. Na ww. terenach należy regulować granicę rolno-leśną na podstawie zatwierdzonych planów urządzenia lasów lub indywidualnych decyzji właścicieli gruntów. Ponadto, zgodnie z MPZP dla ww. terenu przewidziane zostało następujące przeznaczenie dopuszczalne: dotychczasowe użytkowanie gruntów; wprowadzanie ruchu konnego, rowerowego i pieszego na wyznaczonych i uzgodnionych ze służbami leśnymi trasach; wprowadzanie infrastruktury technicznej po uzasadnieniu przyjętych rozwiązań i uzgodnieniu ze służbami leśnymi; wprowadzanie niezbędnych urządzeń związanych z gospodarką leśną.

Pozostała część Działki 15 położona jest poza granicami obowiązującego MPZP i nie jest objęta aktualną decyzją o warunkach zabudowy, w tym także obowiązującą decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Na Działce 15 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiegają sieci przesyłowe (przewód elektroenergetyczny oraz przewód wodociągowy), nie stanowią one jednak własności Gminy (należą do przedsiębiorstw przesyłowych) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany.

16) działka Nr 16 o pow. 147.4114 ha, obręb ewidencyjny 15c \[dalej: Działka 16\].

Niewielka część obszaru Działki 16 położona jest w granicach dwóch MPZP. Zgodnie z ich ustaleniami przedmiotowa część obszaru znajduje się odpowiednio w terenach oznaczonych symbolami:

a) ZL – Tereny lasów. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem są tereny lasów ochronnych, zadrzewień i obrzeża lasów przydatne do zalesień. Ochronie podlega przyrodnicza struktura zieleni wysokiej, średniej i niskiej oraz cieków wodnych, gleby itp. zgodnie z ustawą z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody. Na ww. terenach należy regulować granicę rolno-leśną na podstawie zatwierdzonych planów urządzenia lasów lub indywidualnych decyzji właścicieli gruntów. Ponadto, zgodnie z MPZP dla ww. terenu przewidziane zostało następujące przeznaczenie dopuszczalne: dotychczasowe użytkowanie gruntów; wprowadzanie ruchu konnego, rowerowego i pieszego na wyznaczonych i uzgodnionych ze służbami leśnymi trasach; wprowadzanie infrastruktury technicznej po uzasadnieniu przyjętych rozwiązań i uzgodnieniu ze służbami leśnymi; wprowadzanie niezbędnych urządzeń związanych z gospodarką leśną (MPZP „…”);

b) 5,6,8 ZL – Tereny lasów. Przeznaczeniem tego obszaru są lasy z bezwzględnym nakazem utrzymania ich funkcji ochronnej (MPZP „…”).

Przeważająca część obszaru Działki 16 położona jest poza granicami obowiązującego MPZP i nie jest objęta aktualną decyzją o warunkach zabudowy, w tym także obowiązującą decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Na Działce 16 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiegają sieci przesyłowe (oś przewodu podziemnego sieci komputerowej, przewody elektroenergetyczne, przewód gazowy, przewody kanalizacyjne, przewody telekomunikacyjne oraz przewód wodociągowy), na jej powierzchni występują słupy wysokiego napięcia, a nad powierzchnią przebiegają linie energetyczne. Ww. sieci przesyłowe, słupy wysokiego napięcia oraz linie energetyczne nie stanowią jednak własności Gminy (należą do przedsiębiorstw przesyłowych lub innych osób trzecich) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany.

C. następujące działki nieobjęte MPZP:

17) działka Nr 18 o pow. 15,3676 ha, obręb ewidencyjny … \[dalej: Działka 18\].

Obszar Działki 18 nie jest objęty MPZP, jak również nie została wydana wobec niego decyzja o warunkach zabudowy, w tym także decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Na Działce 18 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiegają sieci przesyłowe (przewody elektroenergetyczne), na powierzchni występują słupy wysokiego napięcia, a nad powierzchnią przebiegają linie energetyczne. Ww. sieci przesyłowe, słupy wysokiego napięcia oraz linie energetyczne nie stanowią jednak własności Gminy (należą do przedsiębiorstwa przesyłowego) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany.

18) działka Nr 18 o pow. 3,7531 ha, obręb ewidencyjny 15c \[dalej: Działka 18\].

Obszar Działki 18 nie jest objęty MPZP, jak również nie została wobec niego wydana decyzja o warunkach zabudowy.

Na Działce 18 (zarówno na jak i pod jej powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części).

W dalszej części niniejszego wniosku ww. działki zwane będą łącznie Działkami Gminy.

Gmina nabyła prawo własności Działek Gminy z mocy prawa, na podstawie tzw. decyzji komunalizacyjnych wydawanych w trybie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych (Dz. U. z 1990 r. Nr 32, poz. 191 ze zm.). Po nabyciu, Działki Gminy nie były przez nią wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Wnioskiem z dnia 2 listopada 2021 r. Gmina zwróciła się do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie interpretacji indywidualnej w kwestii czy prawidłowo uznaje, że planowana przez nią dostawa Działek Gminy w ramach umowy zamiany ze Skarbem Państwa zawieranej w wykonaniu Specustawy nie będzie podlegała po stronie Gminy opodatkowaniu podatkiem VAT. Mocą interpretacji Nr 0113-KDIPT1-3.4012.848.2021.1.KS z dnia 29 grudnia 2021 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że w związku z planowanym zbyciem w drodze umowy zamiany ww. nieruchomości (Działek Gminy) Gmina wystąpi jako podatnik VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a zbycie nastąpi w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Tym samym czynność zbycia przez Gminę w drodze umowy zamiany opisanych w niniejszym wniosku nieruchomości w świetle ww. ustawy będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów i zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo następujące informacje:

Ustawa Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2021 r. poz. 2351 ze zm.) w art. 3 pkt 1 definiuje w następujący sposób obiekty budowlane: budynki, budowle bądź obiekty malej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesione z użyciem materiałów budowlanych. Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem malej architektury. Próba wymienienia wszystkich możliwych budowli nie jest możliwa, ustawa podaje tylko przykładowe, przy czym znajdują się wśród nich m.in. obiekty liniowe. Zgodnie z art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego z kolei, pod pojęciem obiektów budowlanych rozumieć należy obiekty budowlane, których charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności drogi wraz ze zjazdami, linie kolejowe, wodociągi, kanały, gazociągi, rurociągi, linie i trakcje elektroenergetyczne, linie kablowe nadziemne i umieszczone bezpośrednio w ziemi, podziemne, wały przeciwpowodziowe oraz kanalizacje kablowe, przy czym kable zainstalowane w kanalizacji kablowej, kable zainstalowane w kanale technologicznym oraz kable telekomunikacyjne dowieszone do istniejącej linii kablowej nadziemnej nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W świetle powyższych definicji opisanie obiektów znajdujących się na poszczególnych działkach przedstawia się następująco:

a) działka 1: przewód telekomunikacyjny – budowla, przewód wodociągowy – budowla,

b) działka 2: przewód wodociągowy – budowla, przewód elektroenergetyczny – budowla,

c) działka 3: przewód elektroenergetyczny – budowla, linia energetyczna – budowla,

d) działka 4: przewód elektroenergetyczny – budowla, linia energetyczna – budowla,

e) działka 5: przewód elektroenergetyczny – budowla, linia energetyczna – budowla, słupy wysokiego napięcia – budowla,

f) działka 13: przewód elektroenergetyczny – budowla, przewód wodociągowy – budowla, linia energetyczna – budowla, słupy wysokiego napięcia – budowla,

g) działka 14: przewód elektroenergetyczny – budowla,

h) działka 15: przewód wodociągowy – budowla, przewód elektroenergetyczny – budowla,

i) działka 16: przewód elektroenergetyczny – budowla, linia energetyczna – budowla, słupy wysokiego napięcia – budowla,

j) działka 18: przewód elektroenergetyczny – budowla, linia energetyczna – budowla, słupy wysokiego napięcia – budowla.

Za wyjątkiem słupów wysokiego napięcia, pozostałe budowie są obiektami liniowymi. Słupy mogą być zaliczone jako część obiektu liniowego jakim jest linia energetyczna jeżeli uznamy je jako integralny element składowy tej linii – linia wraz ze słupami.

Działki 14 i 15 oraz częściowo 16 objęte są ustaleniami Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego „…”. Ww. Plan dopuszcza wprowadzenie na terenach oznaczonych symbolem ZL urządzeń infrastruktury technicznej, co należy odczytywać jako dopuszczenie obiektów liniowych, tzn. budowli o takim charakterze. Budowle z definicji są obiektami budowlanymi.

Działka 16 objęta jest częściowo ustaleniem Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego „… Dla terenu oznaczonego symbolem 5,6,8 ZL nie dopuszcza się zagospodarowania obiektami budowlanymi. Nie wyklucza to działań wynikających z planu urządzenia lasu.

Wszystkie nabywane w ramach przedmiotowej zamiany z Gminą nieruchomości, zgodnie z treścią ustawy o lasach, będą służyły gospodarce leśnej Nadleśnictwa, tj. będą wykorzystywane zarówno do czynności opodatkowanych, jak również będą służyły czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT (innym niż działalność gospodarcza). Oznacza to, że nabycie nieruchomości zamiennych w trybie Specustawy będzie służyło Nadleśnictwu do realizacji celów gospodarczych związanych z prowadzeniem na tych nieruchomościach gospodarki leśnej, jak również tzw. zadaniom pozaprodukcyjnym gospodarki leśnej, niepodlegającym VAT.

Gospodarka leśna obejmuje zarówno czynności w sferze produkcyjnej, opodatkowane VAT (głównie sprzedaż drewna), jak również tzw. funkcje nieprodukcyjne, tj. na przykład edukacja społeczeństwa czy też ochrona gatunkowa. Nabywane od Gminy nieruchomości zamienne można przyporządkować zarówno do czynności związanych z pozyskiwaniem i sprzedażą drewna oraz innych surowców leśnych, czyli do działalności opodatkowanej podatkiem VAT oraz – skoro działania realizowane przez Nadleśnictwo w ramach prowadzenia na nieruchomościach gospodarki leśnej z założenia wywołują skutki również poza sferą działalności gospodarczej, co wynika z zadań przypisanych Lasom Państwowym ustawą o lasach w odniesieniu do zróżnicowanych celów gospodarki leśnej (również w obszarze nieprodukcyjnych funkcji lasu) – będą służyły również czynnościom innym niż działalność gospodarcza, tj. czynnościom mieszczącym się poza podatkiem VAT.

Działalność gospodarcza prowadzona w ramach gospodarki leśnej Nadleśnictwa polega na sprzedaży produktów pozyskanych z lasu. tj. drewna, sadzonek, nasion, choinek, stroiszu, karpiny.

Powyższe oznacza, że przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywania czynności opodatkowanych, tj. do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT i jednocześnie do celów wykonywania czynności niepodlegających podatkiem VAT (innych niż działalność gospodarcza). Opisane nieruchomości nie będą służyły czynnościom zwolnionym z VAT

Przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust 2 ustawy o VAT i jednocześnie do działalności innej niż działalność gospodarcza.

Nie jest możliwe przypisanie konkretnych działek w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ – jak wskazano we wniosku – działania realizowane przez Nadleśnictwo w ramach prowadzenia na nieruchomościach gospodarki leśnej z założenia wywołują skutki również poza sferą działalności gospodarczej, co wynika z zadań przypisanych Lasom Państwowym ustawą o lasach w odniesieniu do zróżnicowanych celów gospodarki leśnej (również w obszarze nieprodukcyjnych funkcji lasu).

Nabywane nieruchomości nie mają i nie będą miały żadnego związku ze sprzedażą zwolnioną od podatku, aczkolwiek jeżeli takie nabycia występują to Nadleśnictwo tam gdzie jest to możliwe przypisuje kwoty podatku naliczonego bezpośrednio do sprzedaży opodatkowanej lub zwolnionej.

### Pytania

1\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 1 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

2\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 2 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

3\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 3 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

4\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zmiany dostawa Działki 4 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

5\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 5 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

6\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 6 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

7\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 7 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

8\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 8 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

9\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 9 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

10\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 10 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

11\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 11 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

12\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 12 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

13\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 13 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

14\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 14 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

15\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 15 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

16\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 16 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

17\. Czy Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 18 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT?

18\. Czy w przypadku gdy stanowisko Wnioskodawców w zakresie pytań o numerach od 1) do 18) zostanie uznane za nieprawidłowe i dostawa danej działki zostanie uznana za opodatkowaną wg stawki podstawowej, Wnioskodawcy 2 będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia od Gminy w ramach umowy zamiany zawartej w wykonaniu przepisów Specustawy, gruntów przeznaczonych dla celów gospodarki leśnej, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. prewspółczynnikiem? (pytanie oznaczone we wniosku nr 19)

### Państwa stanowisko w sprawie

1) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 1 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

2) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 2 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

3) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 3 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

4) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 4 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

5) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 5 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

6) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 6 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

7) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 7 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

8) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 8 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

9) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 9 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

10) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 10 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

11) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 11 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

12) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 12 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

13) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 13 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

14) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 14 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

15) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 15 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

16) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 16 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku VAT.

17) Wnioskodawcy prawidłowo uznają, że dokonywana przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawa Działki 18 będzie podlegała po jej stronie zwolnieniu od podatku.

18) Nieruchomości, które Nadleśnictwo nabędzie w zamian za nieruchomości zamieniane w ramach Specustawy dla celów gospodarki leśnej będą wykorzystywane do wykonywania przez Nadleśnictwo czynności opodatkowanych w zakresie pozyskania i sprzedaży drewna oraz innych produktów leśnych, a także świadczenia usług dzierżawy i służebności przesyłu, dlatego też Nadleśnictwo będzie mogło korzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT od wszystkich nabytych od Gminy nieruchomości niekorzystających ze zwolnienia z podatku VAT, tj. opodatkowanych podatkiem VAT w wysokości 23%. Ponieważ jednak wykorzystanie nieruchomości do celów gospodarki leśnej oznacza, że będą one służyć nie tylko celom produkcyjnym, ale i innej działalności wykonywanej przez Nadleśnictwo w ramach szeroko rozumianej gospodarki leśnej, odliczenie podatku VAT powinno nastąpić z uwzględnieniem przepisów o prewspółczynniku, to jest na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT. (stanowisko oznaczone we wniosku nr 19)

Uzasadnienie.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców w zakresie dostawy nieruchomości przez Wnioskodawcę 1 – pytania od 1) do 17).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, w myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy z kolei, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Definicję towaru zawiera art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem pod pojęciem towarów rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Grunt spełnia ww. definicję, co oznacza, że jego zbycie w ramach umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towarów.

Ustawa o VAT przewiduje odmienne skutki podatkowe dla dostawy gruntu zabudowanego oraz dla dostawy gruntu niezabudowanego. Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że w przypadku dostawy nieruchomości tzw. zabudowanych, dostawa gruntu podlega opodatkowaniu VAT według zasad właściwych dla dostawy znajdujących się na nim budynków, budowli lub ich części, jako element podstawy opodatkowania tychże budynków, budowli lub ich części. Dostawa gruntu niezabudowanego z kolei może podlegać opodatkowaniu według stawki podstawowej lub korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku VAT dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Oznacza to, że dostawa gruntów spełniających definicję terenów budowlanych co do zasady podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej, dostawa terenów innych niż budowlane natomiast korzysta ze zwolnienia od podatku VAT. Dostawa terenów budowlanych może przy tym korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, pod warunkiem spełnienia kryteriów tam wskazanych.

Ustawa o VAT nie definiuje, kiedy grunt należy uznawać za zabudowany, a kiedy za niezabudowany. Zgodnie z art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 ze zm.; dalej: Kodeks cywilny), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania, na mocy art. 47 §1 ww. ustawy z kolei, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych. Z ww. przepisów prawa cywilnego wynika, że przedmiotem sprzedaży jest zawsze grunt wraz ze wszystkimi budynkami i urządzeniami trwale z tym gruntem związanymi, zgodnie natomiast z art. 49 §1 Kodeksu cywilnego, urządzenia służące do doprowadzania lub odprowadzania płynów, pary, gazu, energii elektrycznej oraz inne urządzenia podobne nie należą do części składowych nieruchomości, jeżeli wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Z powyższego wynika, że jeżeli znajdujące się na danym gruncie (lub pod jego powierzchnią) tzw. sieci przesyłowe (wodociągowe, energetyczne, telekomunikacyjne, gazowe) są przyłączone do (wchodzą w skład) przedsiębiorstw świadczących te usługi, to stanowią one własność tych przedsiębiorstw. W takim przypadku przedmiotem dostawy przez właściciela gruntu będzie wyłącznie działka gruntu, a związane z nią elementy infrastruktury technicznej (ww. sieci przesyłowe) nie powinny być uwzględniane przy ustalaniu sposobu opodatkowania dostawy danego gruntu podatkiem VAT, tj. ustalaniu czy dostawa taka podlega czy też nie podlega zwolnieniu od tego podatku.

Takie podejście znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w którym podkreśla się, że obowiązującego na gruncie przepisów o podatku VAT wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” nie należy utożsamiać z prawem własności. Definiując wyrażenie „dostawy towarów” TSUE akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności. Przykładowo, w wyroku w sprawie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE stwierdził, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), zastrzegając jednak jednocześnie, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Takie podejście znajduje również aprobatę organów podatkowych, czego przykładem jest interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Nr 0114-KDIP1-1.4012.180.2021.2.MKA z 17 czerwca 2021 r. Stwierdzono w niej, że:

„W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Sprzedających ww. działki wraz z naniesieniami niestanowiącymi własności Sprzedających, lecz przedsiębiorstw sieciowych. Wobec tak przedstawionego opisu oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na działce gruntu nr 1 naniesienia wymienione we wniosku są własnością przedsiębiorstwa energetycznego i telekomunikacyjnego, to nie sposób przyjąć, że Sprzedający dokonają dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nim naniesieniami. Tak więc w przypadku planowanej dostawy nieruchomości oznaczonej jako działka 1, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie działka gruntu, a więc elementy infrastruktury technicznej (ww. naniesienia) nie mogą być uwzględnione przy ustalaniu stawki podatku VAT. (\`(...)\`) Tym samym należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w niniejszych okolicznościach przedmiotem dostawy dokonanej przez Sprzedających będzie wyłącznie sam grunt.”

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, żadna z Działek Gminy nie jest zabudowana naniesieniami znajdującymi się na powierzchni działki, w szczególności budynkami lub budowlami w rozumieniu prawa budowlanego, które stanowiłyby własność Gminy. W przypadku niektórych działek na lub pod powierzchnią działki przebiegają sieci przesyłowe bądź też znajdują się inne elementy takie jak latarnie uliczne czy słupy wysokiego napięcia. Ponieważ jednak ww. sieci/elementy nie są własnością Gminy (należą do przedsiębiorstw przesyłowych) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany, nie powinny być brane pod uwagę dla potrzeb ustalenia czy na gruncie przepisów o VAT dana działka stanowi nieruchomość zabudowaną czy niezabudowaną.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane podlega zwolnieniu od podatku VAT. Powyższe oznacza, że ustalając sposób opodatkowania dostawy gruntu niezabudowanego należy ocenić, czy stanowi on tzw. teren budowlany. Definicję terenu budowlanego określa art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, terenem budowlanym są grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ww. przepis art. 2 pkt 33 ustawy o VAT nie precyzuje przy tym czy dla potrzeb ustalenia czy dany obszar stanowi teren budowlany należy brać pod uwagę wyłącznie określone w tymże miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego \[dalej: MPZP\] przeznaczenie podstawowe gruntu, czy też również przewidziane w tym planie przeznaczenie dopuszczalne. W ugruntowanej w tym zakresie linii orzeczniczej Naczelnego Sądu Administracyjnego przyjmuje się jednak, że znaczenie w takim przypadku ma jedynie przeznaczenie wskazane w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako przeznaczenie podstawowe. Takie stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny zajął m.in. w wyroku z 14 kwietnia 2021 r, sygn. I FSK 1829/16, w którym orzekł, że:

„Wzajemna relacja norm określonych w art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz art. 2 pkt 33 u.p.t.u., była już przedmiotem licznych wypowiedzi orzeczniczych sądów administracyjnych. Należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, uzasadnione jest zapatrywanie, że decydujące znaczenie dla określenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę względnie w innym celu (nie pod zabudowę) ma określenie w planie zagospodarowania przestrzennego przeznaczenia podstawowego terenu. Natomiast funkcje dodatkowe wynikające z jego przeznaczenia dopuszczalnego (o charakterze pomocniczym) służą jedynie uzupełnieniu zasadniczego sposobu zagospodarowania danego terenu, ale go nie zmieniają, co zasadnie stwierdził Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku. Stanowisko przypisujące decydujące znaczenie podstawowemu przeznaczeniu gruntu, wynikającemu z zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w kontekście ustalenia przeznaczenia gruntu pod zabudowę dla celu zwolnienia od podatku od towarów i usług, wyrażone zostało między innymi w wyrokach NSA: z 19 października 2018 r., sygn. akt I FSK 1992/16, z 6 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 1883/15, z 9 czerwca 2017 r., sygn. akt I FSK 1650/15 oraz z 15 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1115/13.”

W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że ustalając sposób opodatkowania dostawy poszczególnych Działek Gminy – w zakresie działek znajdujących się na obszarze, dla którego istnieje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – należy brać pod uwagę wyłącznie wskazane w tym planie przeznaczenie podstawowe gruntu.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawcy przedstawiają poniżej uzasadnienie swojego stanowiska w odniesieniu do dostawy poszczególnych Działek Gminy.

Ad. pytanie 1) – dostawa Działki 1.

Na Działce 1 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiły własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiegają sieci przesyłowe (przewód telekomunikacyjny oraz przewód wodociągowy), ale nie należą one do Gminy (wchodzą w skład przedsiębiorstw przesyłowych) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania VAT dostawa Działki 1 stanowić będzie dostawę gruntu niezabudowanego. Zgodnie z MPZP, obszar Działki 1 położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem ZL13 – Lasy. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna, prowadzenie gospodarki leśnej oraz cieki powierzchniowe, rowy melioracyjne, zbiorniki wodne. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 1 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 2) – dostawa Działki 2.

Na Działce 2 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiegają sieci przesyłowe (przewód wodociągowy oraz przewód elektroenergetyczny), nad powierzchnią z kolei przebiegają linie energetyczne. Ww. elementy nie należą jednak do Gminy (wchodzą w skład przedsiębiorstw przesyłowych) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania VAT dostawa ww. działki stanowić będzie dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, obszar Działki 2 położony jest w granicach obszaru oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 2 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 3) – dostawa Działki 3.

Na Działce 3 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiega sieć przesyłowa (przewód elektroenergetyczny), nad powierzchnią z kolei przebiegają linie energetyczne. Ww. elementy nie należą jednak do Gminy (wchodzą w skład przedsiębiorstwa przesyłowego) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania VAT dostawa ww. działki stanowić będzie dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, obszar Działki 3 położony jest w granicach obszaru oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 3 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 4) – dostawa Działki 4.

Na Działce 4 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod powierzchnią działki przebiega sieć przesyłowa (przewód elektroenergetyczny), nad powierzchnią z kolei przebiegają linie energetyczne. Ww. elementy nie należą jednak do Gminy (wchodzą w skład przedsiębiorstwa przesyłowego) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania VAT dostawa ww. działki stanowić będzie dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, obszar Działki 4 położony jest w granicach obszaru oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 4 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 5) – dostawa Działki 5.

Na Działce 5 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Na powierzchni działki znajdują się słupy wysokiego napięcia, nie są one jednak własnością Gminy (należą do przedsiębiorstwa przesyłowego) i nie będą przedmiotem planowanej transakcji. Podobnie, przedmiotem zamiany nie będą znajdujące się pod powierzchnią działki sieć przesyłowa (przewód elektroenergetyczny), jak również przebiegające nad jej powierzchnią linie energetyczne (nie należą do Gminy, wchodzą w skład przedsiębiorstw przesyłowych). W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania VAT dostawa ww. działki stanowić będzie dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, obszar Działki 5 położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 5 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 6) – dostawa Działki 6.

Na Działce 6 (ani na jej powierzchni ani pod powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Dla celów opodatkowania VAT dostawa ww. działki stanowić będzie zatem dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, obszar Działki 6 położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 6 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 7) – dostawa Działki 7.

Na Działce 7 (ani na jej powierzchni ani pod powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części). Dla celów opodatkowania VAT dostawa ww. działki stanowić będzie zatem dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, obszar Działki 7 położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 7 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 8) – dostawa Działki 8.

Na Działce 8 (ani na jej powierzchni ani pod powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części). Dla celów opodatkowania VAT dostawa ww. działki stanowić będzie zatem dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, obszar Działki 8 położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 8 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 9) – dostawa Działki 9.

Na Działce 9 (ani na jej powierzchni ani pod powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części). Dla celów opodatkowania VAT dostawa ww. działki stanowić będzie zatem dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, obszar Działki 9 położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 9 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 10) – dostawa Działki 10.

Na Działce 10 (ani na jej powierzchni ani pod powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części). Dla celów opodatkowania VAT dostawa ww. działki stanowić będzie zatem dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, obszar Działki 10 położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 10 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 11) – dostawa Działki 11.

Na Działce 11 (ani na jej powierzchni ani pod powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części). Dla celów opodatkowania VAT dostawa ww. działki stanowić będzie zatem dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, obszar Działki 11 położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 11 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 12) – dostawa Działki 12.

Na Działce 12 (ani na jej powierzchni ani pod nią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części). Dla celów opodatkowania VAT dostawa Działki 12 stanowić będzie zatem dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, Działka 12 znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolami:

a) 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną;

b) ZN05 – Zieleń nieurządzona, w tym lasy prywatne. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest zieleń nieurządzona, w tym lasy prywatne.

Tereny o różnym przeznaczeniu w MPZP są oddzielone liniami rozgraniczającymi.

W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 12 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 13) – dostawa Działki 13.

Na Działce 13 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Na powierzchni działki znajdują się słupy wysokiego napięcia, które nie stanowią jednak własności Gminy (należą do przedsiębiorstwa przesyłowego) i jako takie nie będą przedmiotem planowanej transakcji. Podobnie, przedmiotem dostawy nie będą znajdujące się pod powierzchnią działki sieci przesyłowe (przewody elektroenergetyczne oraz przewody wodociągowe), jak również przebiegające nad powierzchnią działki linie energetyczne (nie należą do Gminy, wchodzą w skład przedsiębiorstw przesyłowych). W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania VAT dostawa Działki 13 stanowić będzie dostawę gruntu niezabudowanego.

Zgodnie z MPZP, Działka 13 znajduje się w granicach terenów oznaczonych symbolami:

a) 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną;

b) ZN05 – Zieleń nieurządzona, w tym lasy prywatne. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest zieleń nieurządzona, w tym lasy prywatne.

Tereny o różnym przeznaczeniu w MPZP są oddzielone liniami rozgraniczającymi.

W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 13 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 14) – dostawa Działki 14.

Na Działce 14 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod jej powierzchnią przebiegają sieci przesyłowe (przewody elektroenergetyczne), ale nie należą one do Gminy (wchodzą w skład przedsiębiorstwa przesyłowego) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania VAT dostawa Działki 14 stanowić będzie dostawę gruntu niezabudowanego.

Działka 14 objęta jest MPZP w części. W zakresie objętym MPZP, ww. działka położona jest w granicach terenu oznaczonego symbolem Zl – Tereny lasów. Podstawowym przeznaczeniem obszaru oznaczonego tym symbolem są tereny lasów ochronnych, zadrzewień i obrzeża lasów przydatne do zalesień; ochronie podlega przyrodnicza struktura zieleni wysokiej, średniej i niskiej oraz cieków wodnych, gleby, itp., zgodnie z ustawą z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody, a ponadto na ww. terenach należy regulować granicę rolno-leśną na podstawie zatwierdzonych planów urządzenia lasów lub indywidualnych decyzji właścicieli gruntów.

W pozostałym zakresie obszar Działki 14 położony jest poza granicami obowiązującego MPZP, nie jest również objęty obowiązującą decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, w tym obowiązującą decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 14 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 15) – dostawa Działki 15.

Na Działce 15 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Pod jej powierzchnią przebiegają sieci przesyłowe (przewód elektroenergetyczny oraz przewód wodociągowy), ale nie należą one do Gminy (wchodzą w skład przedsiębiorstw przesyłowych) i nie będą przedmiotem planowanej zamiany. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania VAT dostawa Działki 15 stanowić będzie dostawę gruntu niezabudowanego.

Działka 15 objęta jest MPZP w części. W zakresie objętym MPZP, ww. działka położona jest w granicach terenu oznaczonego symbolem Zl – Tereny lasów. Podstawowym przeznaczeniem obszaru oznaczonego tym symbolem są tereny lasów ochronnych, zadrzewień i obrzeża lasów przydatne do zalesień; ochronie podlega przyrodnicza struktura zieleni wysokiej, średniej i niskiej oraz cieków wodnych, gleby, itp., zgodnie z ustawą z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody, a ponadto na ww. terenach należy regulować granicę rolno-leśną na podstawie zatwierdzonych planów urządzenia lasów lub indywidualnych decyzji właścicieli gruntów.

W pozostałym zakresie obszar Działki 15 położony jest poza granicami obowiązującego MPZP, nie jest również objęty obowiązującą decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, w tym obowiązującą decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 15 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 16) – dostawa Działki 16.

Na Działce 16 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Na powierzchni działki znajdują się słupy wysokiego napięcia, które jednak nie stanowią własności Gminy (należą do przedsiębiorstwa przesyłowego) i jako takie nie będą przedmiotem planowanej transakcji. Podobnie, przedmiotem dostawy nie będą przebiegające pod powierzchnią działki sieci przesyłowe (oś przewodu podziemnego sieci komputerowej, przewody elektroenergetyczne, przewód gazowy, przewody telekomunikacyjne oraz przewód wodociągowy), jak również przebiegające nad powierzchnią działki linie energetyczne (nie należą do Gminy, wchodzą w skład przedsiębiorstw przesyłowych lub innych osób trzecich). W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania VAT dostawa Działki 16 stanowić będzie dostawę gruntu niezabudowanego.

Działka 16 objęta jest MPZP w części. W zakresie objętym MPZP, obszar działki położony jest w granicach terenu oznaczonego następującymi symbolami:

a) Zl – Tereny lasów. Podstawowym przeznaczeniem obszaru oznaczonego tym symbolem są tereny lasów ochronnych, zadrzewień i obrzeża lasów przydatne do zalesień; ochronie podlega przyrodnicza struktura zieleni wysokiej, średniej i niskiej oraz cieków wodnych, gleby, itp., zgodnie z ustawą z dnia 16 października 1991 r. o ochronie przyrody, na ww. terenach należy regulować granicę rolno-leśną na podstawie zatwierdzonych planów urządzenia lasów lub indywidualnych decyzji właścicieli gruntów;

b) 5,6,8 ZL – Tereny lasów. Przeznaczeniem obszaru oznaczonego tym symbolem są lasy z bezwzględnym nakazem utrzymania ich funkcji ochronnej.

W pozostałym zakresie obszar Działki 16 położony jest poza granicami obowiązującego MPZP, nie jest również objęty obowiązującą decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, w tym obowiązującą decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 16 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ad. pytanie 17) – dostawa Działki 18.

Na Działce 18 nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), które stanowiłyby własność Gminy. Na powierzchni działki znajdują się słupy wysokiego napięcia, nie stanowią one jednak własności Gminy (należą do przedsiębiorstwa przesyłowego) i jako takie nie będą przedmiotem planowanej transakcji. Podobnie, przedmiotem dostawy nie będą przebiegające pod powierzchnią działki sieci przesyłowe (przewody elektroenergetyczne), jak również przebiegające nad jej powierzchnią linie energetyczne (nie należą do Gminy, wchodzą w skład przedsiębiorstw przesyłowych). W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że dla celów opodatkowania VAT dostawa Działki 18 stanowić będzie dostawę gruntu niezabudowanego.

Obszar Działki 18 nie jest objęty ustaleniami MPZP, nie jest również objęty obowiązującą decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, w tym decyzją o lokalizacji inwestycji celu publicznego. W ocenie Wnioskodawców powyższe oznacza, że Działka 18 nie spełnia definicji terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, a tym samym, że jej dostawa będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Stanowisko Wnioskodawców w zakresie prawa do odliczenia przez Wnioskodawcę 2.

Ad. pytanie 18) (oznaczone we wniosku nr 19).

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

2) eksport towarów;

3) import towarów na terytorium kraju;

4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;

5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Według art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Natomiast w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Wynika z tego, że nieruchomość (grunt) spełnia opisaną powyżej definicję towaru, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 603 Kodeksu cywilnego, przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. W przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy jak i w charakterze nabywcy. Przepis art. 604 Kodeksu cywilnego daje dyspozycję odpowiedniego stosowania do zamiany przepisów o sprzedaży. Umowa zamiany jest umową wzajemną, zbliżoną do umowy sprzedaży, a zasadnicza różnica pomiędzy tymi stosunkami prawnymi polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym, jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów.

Podatnikami podatku VAT są, zgodnie z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi natomiast, że działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Odnosząc się do transakcji zmiany nieruchomości w ramach Specustawy wskazać należy, że jest ona tutaj dokonywana pomiędzy czynnymi podatnikami VAT. Co za tym idzie, przeniesienie przez Gminę własności gruntów na rzecz Wnioskodawcy 2 w zamian za dostawę nieruchomości zamiennej, stanowi odpłatną dostawę towaru. Czynność ta będzie udokumentowana wystawioną przez Gminę fakturą VAT, zaś wynikająca z faktury cena sprzedaży zawierać będzie podatek VAT naliczony według obowiązującej stawki. Wątpliwość Wnioskodawcy 2 sprowadza się do odpowiedzi, czy może on skorzystać z obniżenia podatku należnego o wartość podatku naliczonego przy dostawie gruntów na podstawie opisanej zamiany.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z ust. 2 pkt 1 lit. a powołanego artykułu, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Przepis art. 86 ust. 2a stanowi, iż w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Według treści ust. 2b powołanej normy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Nadleśnictwo prowadzi samodzielnie gospodarkę leśną, o czym mowa w opisanym stanie faktycznym. Nadleśnictwo zarejestrowane jako czynny podatnik VAT może korzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ustawy o VAT. Prawo to przysługuje w zakresie, w jakim nabywane przez Nadleśnictwo towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych.

Z uregulowań ustawy o VAT wyraźnie wynika, iż dla realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego niezbędne jest istnienie związku między dokonywanymi zakupami towarów i usług, a prowadzoną działalnością opodatkowaną. Przy czym związek dokonywanych zakupów z działalnością podatnika może mieć charakter bezpośredni lub pośredni.

O bezpośrednim związku dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary służą np. dalszej odsprzedaży – towary handlowe lub też nabywane towary i usługi są niezbędne do wytworzenia towarów lub usług, będących przedmiotem dostawy, bezpośrednio więc wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika.

Natomiast o związku pośrednim można mówić wówczas, gdy ponoszone wydatki wiążą się z całokształtem funkcjonowania przedsiębiorstwa, mają pośredni związek z działalnością gospodarczą, a tym samym z osiąganymi przez podatnika przychodami. Aby jednak można było wskazać, że określone zakupy mają chociażby pośredni związek z działalnością, istnieć musi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy dokonanymi zakupami towarów i usług, a powstaniem obrotu. O pośrednim związku dokonanych zakupów z działalnością podatnika można mówić wówczas, gdy zakup towarów i usług nie przyczynia się bezpośrednio do uzyskania przychodu przez podatnika (np. poprzez ich odsprzedaż), lecz poprzez wpływ na ogólne funkcjonowanie przedsiębiorstwa jako całości, przyczynia się do generowania przez dany podmiot obrotów.

W świetle powołanych przepisów, można wskazać zróżnicowany zakres prawa do odliczenia podatku VAT przez Nadleśnictwo:

1) w całości – odliczenie podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych przez Nadleśnictwo (np. w przypadku zakupu usług leśnych związanych z pozyskiwaniem drewna);

2) brak możliwości odliczenia podatku naliczonego w przypadku zakupów towarów i usług wykorzystywanych wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT (m.in. na realizację celów statutowych związanych z pozaprodukcyjną funkcją lasu, jak np. ochrona gatunkowa zwierząt lub roślin):

3) podatnik może być również obowiązany do stosowania przepisów o prewspółczynniku (art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT), jeżeli dokonuje zakupów wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez siebie działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (w szczególności do celów statutowych); przepisy te służą do obliczenia kwot podatku naliczonego od takich zakupów.

W okolicznościach przedstawionego stanu faktycznego, zdaniem Wnioskodawcy 2 transakcje (wydatki) objęte podatkiem naliczonym przy nabyciu nieruchomości zamiennych od Gminy, można – wprost, albo pośrednio przyporządkować do czynności związanych z pozyskiwaniem i sprzedażą drewna oraz innych surowców leśnych, czyli do działalności opodatkowanej podatkiem VAT. Przy tym, działania realizowane przez Nadleśnictwo w ramach prowadzenia na nieruchomościach gospodarki leśnej z założenia wywołują skutki również poza sferą działalności gospodarczej, co wynika z zadań przypisanych Lasom Państwowym ustawą o lasach w odniesieniu do zróżnicowanych celów gospodarki leśnej (również w obszarze nieprodukcyjnych funkcji lasu). Obniżenie kwoty podatku należnego o podatek naliczony, winno być zatem dokonywane w oparciu o regulacje art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT, to jest przy zastosowaniu prewspółczynnika.

Wniosek o zastosowaniu prewspółczynnika przy obniżeniu kwoty podatku należnego o podatek naliczony jest umocniony tym, że przy gospodarowaniu gruntami leśnymi można wyróżnić te obszary, które związane są z ich wykorzystaniem przez nadleśnictwa do wykonywania działalności gospodarczej w zakresie czynności opodatkowanych:

\- głównie pozyskiwania i sprzedaży drewna, ale także odpłatnych usług dzierżawy lub służebności,

oraz sfery działalności nieprodukcyjnej ukierunkowanej m.in. na:

\- zachowanie lasów i korzystnego ich wpływu na klimat, powietrze, wodę, glebę, warunki życia i zdrowia człowieka oraz na równowagę przyrodniczą;

\- ochronę lasów, zwłaszcza lasów i ekosystemów leśnych stanowiących naturalne fragmenty rodzimej przyrody lub lasów szczególnie cennych ze względu na:

· zachowanie różnorodności przyrodniczej,

· zachowanie leśnych zasobów genetycznych,

· walory krajobrazowe,

· potrzeby nauki,

· edukację leśną społeczeństwa, w szczególności poprzez tworzenie i prowadzenie leśnych kompleksów promocyjnych, zakładanie ścieżek przyrodniczo-leśnych.

Poniżej przedstawione zostaną argumenty wykazujące istnienie powiązania pomiędzy nabyciem w ramach Specustawy gruntów od Gminy, które zostaną uznane za opodatkowane stawką VAT 23%, a prowadzoną przez Wnioskodawcę 2 działalnością opodatkowaną VAT.

W pierwszej kolejności wskazać należy, iż działalność gospodarcza prowadzona w ramach gospodarki leśnej, polegająca na sprzedaży produktów pozyskanych z lasu (drewna, sadzonek, nasion, choinek), opiera się na długotrwałym procesie związanym z hodowlą lasu. Z uwagi na specyfikę surowca drzewnego, końcowy efekt ekonomiczny poprzedzony jest tutaj szeregiem czynności faktycznych, które realizowane są na przestrzeni wielu lat. Podstawowym zadaniem hodowli lasu jest zachowanie i wzbogacanie istniejących lasów (odnawianie, przebudowanie) oraz zakładanie nowych, czyli zalesianie gruntów.

Jak wykazano w opisie zdarzenia przyszłego, aby uzyskać odpowiednio wysoką produktywność drzewostanów, należy zacząć od odpowiedniej bazy nasiennej, na którą składają się wybrane drzewostany i drzewa o najlepszej jakości, których nasiona lub części wykorzystywane są do produkcji sadzonek lub zakładania obiektów selekcji leśnej. Z pozyskanych nasion hodowane są w szkółkach leśnych sadzonki, a założone z nich uprawy są następnie poddawane zabiegom pielęgnacyjnym i ochronnym. Każdy teren, z którego drzewa uprzednio wycięto wymaga odnowienia, czyli obsadzenia powierzchni, co do której nie nastąpił obsiew naturalny. Istotną część zakładanych upraw stanowi przebudowa drzewostanów, która polega na ich wzbogacaniu poprzez wprowadzanie cennych gatunków liściastych – dębu, buka oraz jodły. Dodatkowo wykonuje się zalesienia, to jest sadzenia drzewek na gruntach innych niż leśne (rolne, nieużytki), poprzedzonego jej badaniem oraz specjalistycznym przygotowaniem gleby. Każda odnowiona i zalesiona powierzchnia podlega corocznej ocenie udatności, której celem jest wykonanie poprawek, powtarzanych aż do osiągnięcia właściwego zadrzewienia i odpowiedniego składu gatunkowego. Wieloetapowy proces pielęgnowania lasu dostosowany jest do fazy rozwojowej drzewostanu. Zabiegi pielęgnacyjne, takie jak wykaszanie chwastów, cięcia pielęgnacyjne – czyszczenia wczesne i późne, trzebieże wczesne i późne – służą poprawie warunków wzrostu i rozwoju drzewostanu na różnym etapie jego hodowli. Na proces hodowli lasu składają się także działania dotyczące ochrony drzew przed zwierzętami, zabiegi ochronne przeciwko szkodnikom zwierzęcym i roślinnym oraz czynnikom chorobotwórczym drzew oraz ochrona lasu przed klęskami żywiołowymi. Nie sposób tutaj wymienić wszystkie aspekty mające znaczenie dla hodowli lasu, wspomnieć tylko można, że produktywności drzewostanów służą ponadto działania inwestycyjne związane z retencją wodną w lesie i uregulowaniem stosunków wodnych. Efektem tego długoletniego procesu jest wyprodukowanie surowca drzewnego do sprzedaży.

Powyższy opis prowadzi do wniosku, że sprzedaż produktów pozyskanych z lasu, czyli czynność opodatkowana VAT, musi być ujmowana kompleksowo, w kontekście całego łańcucha działań podejmowanych przez Wnioskodawcę 2 w ramach gospodarki leśnej, połączonych ze sobą związkiem przyczynowo-skutkowym, niezbędnych dla osiągnięcia celu ekonomicznego. Wynika z tego dodatkowa konstatacja, że znajdujące się we władaniu Nadleśnictwa lasy, w tym grunty leśne przeznaczone do gospodarki leśnej, są niezbędną i konieczną podstawą materialną do hodowli lasu, czyli niezależnie od etapu na jakim znajduje się rozwój drzewostanów, służą one w całości do działalności gospodarczej, opodatkowanej VAT. Bez posiadania przez Nadleśnictwo bazy rzeczowej jaką stanowi grunt leśny, nie ma bowiem możliwości hodowli lasu, a co za tym idzie, pozyskania drewna lub innych produktów gospodarki leśnej. W konsekwencji opodatkowana sprzedaż drewna oraz innych surowców leśnych opiera się nie tylko na gruntach z drzewostanami gospodarczymi przeznaczonymi do wycinki w najbliższej przyszłości, ale wszystkie tereny wykorzystywane do gospodarki leśnej, będące w zarządzie Wnioskodawcy 2, stanowią składnik majątku służący bezpośrednio lub pośrednio czynnościom opodatkowanym. Dotyczy to w całej rozciągłości nieruchomości nabywanych przez Wnioskodawcę 2 w drodze zamiany w ramach Specustawy, które z dyspozycji tejże ustawy powinny być przeznaczone przez Nadleśnictwo do celów prowadzenia gospodarki leśnej.

Według MPZP podstawowym przeznaczeniem terenów oznaczonych symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia, jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Jednakże jak wskazano w opisie stanu faktycznego, nieruchomości będące przedmiotem zamiany w przeważającej części stanowią zgodnie z klasyfikacją ustaloną w Ewidencji Gruntów i Budynków użytki leśne oznaczone symbolem Las (Ls). Dla wykorzystania nieruchomości zamiennych przez Wnioskodawcę 2 nie ma także znaczenia przewidziane w MPZP dopuszczalne przeznaczenie tych terenów, bowiem ramy gospodarowania gruntami leśnymi przez Nadleśnictwo i prowadzenia gospodarki leśnej wyznacza tutaj regulacja ustawy o lasach zobowiązująca P. do prowadzenia zrównoważonej gospodarki leśnej, a ponadto determinuje cel zamiany zastrzeżony w S.. Przekazanie gruntów zajętych obecnie na potrzeby gospodarki leśnej musi być skompensowane terenami, na których ta gospodarka będzie przez Wnioskodawcę 2 w przyszłości prowadzona. Niezależnie zatem od potencjalnego, planowanego i dopuszczalnego przeznaczenia poszczególnych Działek Gminy według obowiązującego dla nich obecnie MPZP będą one w całości służyły Wnioskodawcy 2 do gospodarki leśnej i nie przewiduje się ich wyłączenia z produkcji.

Brak jest przy tym konkretnych wskazań gospodarczych dla lasów nabywanych w ramach zamiany jako że, co oczywiste, tereny te nie są jeszcze uwzględnione w obowiązującym Planie, który jest podstawą prowadzenia gospodarki leśnej. Takie wskazania zostaną opracowane dopiero w założeniach Planu na kolejne dziesięciolecie. Nie zmienia to jednak ustalenia, że nabyte od Gminy grunty będą wykorzystane w gospodarce leśnej, w tym do hodowli lasu, której efektem będzie pozyskanie i sprzedaż m.in. surowców drzewnych w przyszłości.

Na części nabywanych gruntów nie znajdują się wprawdzie żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części), natomiast posadowione są na nich sieci i urządzenia przesyłowe, stanowiące własność przedsiębiorców przesyłowych (działki Nr 1, 2, 3, 4, 5, 13, 14, 15, 16, 18 oraz 19). Pod powierzchnią nabywanych gruntów przebiegają sieci przesyłowe (w tym przewody wodociągowe oraz elektroenergetyczne). Nad ich obszarem przebiegają linie elektryczne i energetyczne, zaś dodatkowo na niektórych działkach występują urządzenia przesyłowe – słupy wysokiego napięcia.

Zlokalizowanie na nabywanych działkach sieci i urządzeń przesyłowych, które wprawdzie nie będą przedmiotem zamiany, bowiem stanowią własność przedsiębiorstw przesyłowych, nie zaś Gminy, będzie miało znaczenie dla wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT, w tym przypadku realizowanych poza gospodarką leśną. Grunt zajęty na te urządzenia będzie wykorzystany przez Wnioskodawcę 2 do świadczenia usług dzierżawy lub służebności przesyłu, które to w rozumieniu ustawy podatkowej, stanowią czynności opodatkowane VAT. W tym aspekcie można więc powiązać bezpośrednio nabycie gruntu z działalnością Nadleśnictwa opodatkowaną VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy 2, prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej dostawę Działek Gminy nie ogranicza przy tym okoliczność, że Nadleśnictwo w ramach umowy zamiany dokona dostaw nieruchomości, które podlegają opodatkowaniu, bądź będą objęte zwolnieniem z VAT. Przepisy ustawy o VAT nie przewidują bowiem żadnych ograniczeń w zakresie uprawnienia podatnika do odliczenia w sytuacji, gdy określony towar jest nabywany w zamian za inny towar zwolniony z VAT. W kontekście prawa Wnioskodawcy 2 do odliczenia VAT przy transakcjach składających się na umowę zamiany istotny jest bowiem jedynie związek zakupu Działek Gminy z przyszłymi czynnościami opodatkowanymi Nadleśnictwa, czyli ze sprzedażą drewna i innych surowców pozyskanych w ramach gospodarki leśnej, a także ze świadczeniem usług opodatkowanych związanych z dzierżawą gruntu lub służebnością przesyłu, nie zaś związek zakupu tych nieruchomości z przedmiotem zamiany. Prawo do odliczenia VAT przez Nadleśnictwo nie powinno być zatem uzależniane od przedmiotu, który niejako „finansuje” nabycie nieruchomości.

W tym miejscu zaznaczyć można, że w indywidualnej interpretacji podatkowej z dnia 4 stycznia 2019 r., Nr 0115-KDIT1-2.4012.812.2018.2.AGW, organ podatkowy podzielił stanowisko podatnika w podobnej sprawie, co do prawa do odliczenia podatku naliczonego przy dostawie nieruchomości wykonywanej w ramach zamiany gruntów komunalnych z gruntami spółki będącej przedsiębiorcą.

Do fundamentalnych zasad VAT należy jego neutralny charakter. Zgodnie z tą regułą, podmiot niebędący konsumentem danego towaru lub usługi, nie ponosi ciężaru VAT. Innymi słowy, podatkiem tym obciążany jest jedynie końcowy konsument. Zasada ta realizowana jest poprzez mechanizm odliczenia VAT. Zgodnie z ustawą o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia tego podatku w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do działalności opodatkowanej. Ta konstrukcja jest wypracowana przez prawo wspólnotowe.

Potrącalność podatku VAT, a tym samym neutralność podatku, zapewnia właśnie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Przepis ten wyraźnie wskazuje, że nabyte towary i usługi muszą mieć związek ze sprzedażą opodatkowaną. Nie precyzuje on jednak charakteru tego związku. Dokonując zatem wykładni powołanego przepisu, należy nadać mu taki sens, który pozwoli na zachowanie podstawowej i najistotniejszej cechy tego podatku, jaką jest właśnie jego neutralność dla podatnika. W praktyce oznacza to, że brak jest podstaw do różnicowania prawa do odliczenia w przypadku nabytych towarów/usług, które w sposób pośredni wpływają na działalność gospodarczą. Wobec tego przyjąć należy, że każdy związek, zarówno bezpośredni, jak i pośredni – ze sprzedażą opodatkowaną, wykonywaną obecnie, uprzednio lub w przyszłości, winien być uwzględniony przy ocenie istnienia uprawnienia podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług – tylko wówczas bowiem będzie możliwa realizacja tego postulatu (neutralności podatku VAT).

Stanowisko w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które nie pozostawały w bezpośrednim związku ze sprzedażą opodatkowaną VAT, znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo:

\- w wyroku z dnia 14 października 7 r., sygn. I FSK 1834/09, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził:

„Co do zasady – niezbędnym warunkiem odliczenia VAT jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy zakupami (wydatkami) a konkretną transakcją opodatkowaną. Wydatki te powinny stanowić część składową kosztów świadczenia, uwzględnioną w cenie. Jednak brak takiej konkretnej transakcji opodatkowanej nie musi zawsze prowadzić do utraty prawa do odliczenia VAT. W przypadku bowiem wydatków zaliczanych do tzw. kosztów ogólnych, wprawdzie nie istnieje bezpośredni związek pomiędzy zakupem tych towarów i usług a sprzedażą opodatkowaną, lecz w sytuacji gdy stanowią one element cenotwórczy produktów podatnika, pozostając w ten sposób w bezpośrednim związku z jego opodatkowaną działalnością gospodarczą – prawo do odliczenia z tytułu tych zakupów (wydatków) powinno przysługiwać podatnikowi w takim zakresie, w jakim ogólna działalność daje prawo do odliczenia VAT.”

\- w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lutego 2011 r., sygn. akt I FSK 359/10, w którym Sąd ten uznał nawet odliczenie podatku naliczonego w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego, gdzie związek ten jest ewidentnie pośredni.

Ponadto, pojęcie związku podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi było przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. Przykładowo, w orzeczeniu z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C-405/98 Abbey National plc, TSUE stwierdził, że brak bezpośredniego związku z konkretną czynnością podlegającą opodatkowaniu, nie wyklucza prawa do odliczenia podatku VAT w przypadku tzw. kosztów ogólnych działalności. Koszty te mogą bowiem być przypisane do działalności podatnika (podwyższają wartość sprzedaży opodatkowanej VAT), a zatem powinny być obliczane dla potrzeb VAT.

Skoro w przypadku Nadleśnictwa istnieje związek nabycia gruntów z działalnością gospodarczą prowadzoną przez ten podmiot, opodatkowaną podatkiem VAT (vide argumenty podniesione wyżej), to niewątpliwie przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego od transakcji dostawy, wynikającego z faktury wystawionej przez Gminę. Spełniona jest bowiem przesłanka do odliczenia podatku naliczonego, wynikająca z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Innymi słowy, zdaniem Nadleśnictwa, użytki leśne, które Wnioskodawca 2 jest zobowiązany nabyć celem wykonania przepisów Specustawy, będą wykorzystywane do wykonywania przez Nadleśnictwo czynności opodatkowanych, dlatego też Wnioskodawca 2 uprawniony będzie do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ustawy o VAT.

Zachodzi tutaj klasyczny związek przyczynowo-skutkowy wymagany dla odliczenia podatku naliczonego, tj.:

1) przyczyna – wydatki Nadleśnictwa na dostawę nieruchomości od Gminy, gdzie występuje podatek naliczony (niezależnie od tego, że zapłata ma formę dostawy nieruchomości zamiennej i nie stanowi wynagrodzenia w pieniądzu),

2) skutek:

\- powiększenie powierzchni użytków leśnych, z których pozyskiwane jest drewno i inne surowce leśne, celem zwiększenia sprzedaży tych surowców, opodatkowanej podatkiem VAT;

\- powiększenie gruntów, przez które przebiegają linie i urządzenia przesyłowe, wykorzystanych do świadczenia usług opodatkowanych VAT – dzierżawy i służebności przesyłu – gdzie pojawi się podatek należny.

Oczywiście przedmiotowe uprawnienie zaktualizuje się jedynie w odniesieniu do podatku naliczonego przy dostawie podlegającej opodatkowaniu stawką właściwą dla przedmiotu dostawy, nie zaś co do tych gruntów, które będą objęte stawką zwolnioną z VAT, czyli nie znajdzie tutaj zastosowania art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT.

W wyroku C-437/06 w sprawie Securenta, TSUE wskazał, że w przypadku wykonywania działalności gospodarczej oraz działalności o innym charakterze, odliczenie VAT od wydatków związanych z obu rodzajami czynności powinno zostać ustalone w odpowiedniej proporcji. Dlatego wyliczanie podatku naliczonego do odliczenia od wydatków związanych z nabyciem gruntów jako związanych jednocześnie z działalnością gospodarczą Nadleśnictwa (w opisany wyżej bezpośredni sposób), jak i z działalnością statutową Nadleśnictwa wynikającą z UL, będącą poza zakresem podatku od towarów i usług, musi nastąpić przy zastosowaniu prewspółczynnika, o którym mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o VAT. Takie działanie zapewni realizację podstawowego postulatu związanego z odliczaniem podatku naliczonego – zostanie odliczone tyle podatku naliczonego, ile będzie go związane z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Nadleśnictwo.

Podsumowując, w opisanych okolicznościach zdarzenia przyszłego, zważywszy na obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Wnioskodawca 2 będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z zakupem działek od Gminy w ramach zamiany nieruchomości na podstawie przepisów S.. Przy czym, skoro grunty będą służyły do celów wykonywanej przez Wnioskodawcę 2 działalności gospodarczej (opodatkowanej VAT), jak i do innych celów, związanych z prowadzeniem przez Nadleśnictwo szeroko rozumianej gospodarki leśnej, odliczenie podatku VAT powinno nastąpić z uwzględnieniem przepisów o prewspółczynniku, to jest na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a-2h ustawy o VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT dokonywanej przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawy działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 18 i prawidłowe w części dotyczącej prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem od Gminy w ramach umowy zamiany ww. działek, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. prewspółczynnikiem.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy:

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy:

Sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powyższego grunty oraz budowle spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ww. ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy:

Przez tereny budowlane – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Jednocześnie należy wskazać, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 – Gemeente Emmen przeciwko Belastingdienst Grote Ondernemingen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń TSUE za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT. Ustawa o podatku od towarów i usług w kontekście zastosowania zwolnienia przy sprzedaży gruntu nakazuje oceniać przeznaczenie tego gruntu wyłącznie na podstawie istniejącego planu zagospodarowania przestrzennego oraz wydanych decyzji o warunkach zabudowy.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem dostawy dokonywanej przez Gminę na rzecz Nadleśnictwa będą m.in. działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 18.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na kwestię opodatkowania różnymi stawkami podatku VAT jednej dostawy towaru, w której to kwestii TSUE w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd v Commisioners of Customs & Excise z dnia 6 lipca 2006 r., stwierdził co następuje cyt.: „Okoliczność, iż określone towary stanowią przedmiot jednej dostawy, która z jednej strony obejmuje towar główny objęty przez ustawodawstwo danego państwa członkowskiego zwolnieniem dającym prawo do zwrotu zapłaconego podatku w rozumieniu art. 28 ust. 2 lit. a) szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku, zmienionej dyrektywą Rady 92/77/EWG z dnia 19 października 1992 r. uzupełniającą wspólny system podatku od wartości dodanej i zmieniająca dyrektywę 77/388/EWG (zbliżanie stawek VAT), oraz z drugiej strony towary wyłączone przez to ustawodawstwo z zakresu zastosowania tego zwolnienia, nie stoi na przeszkodzie temu, aby dane państwo członkowskie pobierało podatek VAT od dostawy towarów wyłączonych według stawki zwykłej”.

Tak więc, z powyższego wynika, że dopuszczalne jest opodatkowanie jednej dostawy towaru różnymi stawkami podatku VAT. Tym samym jeśli np. z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, iż działka ewidencyjna znajduje się w części na terenach przeznaczonych pod zabudowę, a w części na terenach nieprzeznaczonych pod zabudowę, oddzielonych liniami rozgraniczającymi, to dostawa takiej działki może podlegać opodatkowaniu różnymi stawkami VAT.

Odnosząc się do działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 13, 14, 15, 16 i 18 będących przedmiotem zamiany, należy wskazać, że – jak wynika z opisu sprawy – przez działki te przebiegają sieci przesyłowe, a ponadto na powierzchni niektórych z tych działek występują słupy wysokiego napięcia oraz nad ich powierzchnią przebiegają linie energetyczne. Ww. sieci przesyłowe, słupy wysokiego napięcia oraz linie energetyczne – jak podali Państwo w opisie sprawy – stanowią budowle. Przy czym, jak wskazali Państwo we wniosku, należą one do przedsiębiorstw przesyłowych.

Wskazać w tym miejscu należy, że wyrażenia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” zawartego w przytoczonym wyżej art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług nie należy utożsamiać z prawem własności. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej, definiując wyrażenie „dostawa towarów” akcentuje „własność ekonomiczną” funkcjonującą w oderwaniu od krajowych przepisów prawa cywilnego, regulujących przeniesienie prawa własności.

W orzeczeniu C-320/88 Staatssecretaris van Financiën v. Shipping and Forwarding Safe B.V. TSUE wyraził pogląd, że „wyrażenie „dostawa towarów” w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy oznacza także przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, nawet jeżeli nie dochodzi do przeniesienia własności rzeczy w sensie prawnym” (pkt 1), jednak jednocześnie zastrzegł, że „zadaniem sądu krajowego jest określenie w każdym przypadku, na podstawie stanu rzeczy, czy przeniesienie prawa do dysponowania rzeczą jak właściciel, w rozumieniu artykułu 5(1) VI Dyrektywy, miało miejsce” (pkt 2).

Uwzględniając przywołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w sytuacji gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowiony jest budynek/budowla, niestanowiący własności zbywcy, to mimo, iż ten obiekt budowlany stanowi w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości – w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tym obiektem jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt (jako grunt zabudowany).

W niniejszej sprawie mamy do czynienia z sytuacją zbycia przez Gminę gruntu, na którym znajdują się budowle w postaci sieci przesyłowych, słupów wysokiego napięcia oraz linii energetycznych niebędących własnością Gminy, lecz podmiotu trzeciego, a więc budowa ich wymagała pozyskania przez inwestora odpowiednich dokumentów (pozwoleń/decyzji). Z perspektywy ekonomicznej od momentu wzniesienia na gruncie tych naniesień, to podmiot trzeci, a nie Gmina jako sprzedający znajduje się w faktycznym posiadaniu naniesień i korzysta z nich jak właściciel.

Wobec tak przedstawionego opisu sprawy oraz obowiązujących przepisów prawa należy stwierdzić, że skoro znajdujące się na działkach nr 1, 2, 3, 4, 5, 13, 14, 15, 16, 18 budowle w postaci sieci przesyłowych, słupów wysokiego napięcia oraz linii energetycznych są własnością podmiotów trzecich, nie sposób przyjąć, że Gmina dokona dostawy gruntu wraz ze znajdującymi się na nich naniesieniami. Tak więc, w przypadku planowanej dostawy ww. działek, przedmiotem dostawy będzie wyłącznie grunt, którego jednak nie można uznać za teren niezabudowany, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Powyższe wynika z faktu, że na ww. działkach posadowione są budowle będące własnością podmiotów trzecich.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dostawa ww. działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 13, 14, 15, 16, 18 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, gdyż przepis ten stosuje się tylko do dostawy terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, a w przedstawionej sytuacji grunty te są zabudowane ww. infrastrukturą.

Odnosząc się natomiast do działek nr 6, 7, 8, 9, 10, 11 i 12 należy zauważyć, że na działkach tych (zarówno na jak i pod ich powierzchnią) nie znajdują się żadne naniesienia, w szczególności budynki lub budowle w rozumieniu prawa budowlanego (lub ich części). Jednocześnie obszar działek nr 6, 7, 8, 9, 10, 11 objęty jest MPZP i zgodnie z jego ustaleniami położony jest w granicach terenu oznaczonego symbolem 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych tym symbolem jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe. Natomiast obszar działki nr 12 położony jest w granicach dwóch MPZP. Zgodnie z ich ustaleniami przedmiotowy obszar znajduje się odpowiednio w terenach oznaczonych symbolami 3ZL – Lasy ochronne i zalesienia oraz ZN05 – Zieleń nieurządzona, w tym lasy prywatne. Podstawowym przeznaczeniem terenów objętych symbolem 3ZL jest roślinność leśna oraz obiekty i urządzenia związane z gospodarką leśną. Ponadto, zgodnie z MPZP dopuszczalne jest przeznaczenie tego terenu pod budynki i budowle służące obronności lub bezpieczeństwu państwa, oznakowanie geodezyjne, drogi, sieci i obiekty infrastruktury technicznej, obiekty i urządzenia hydrotechniczne związane z ochroną przeciwpowodziową, a także urządzenia służące turystyce, w tym ścieżki piesze i rowerowe. Natomiast podstawowym przeznaczeniem terenów objętych symbolem ZN05 jest zieleń nieurządzona, w tym lasy prywatne. Ponadto, zgodnie z MPZP dla ww. terenu przewidziane zostało następujące przeznaczenie dopuszczalne: zieleń wysoka i niska, w tym lasy prywatne, uprawy rolne, sadownictwo, ogrodnictwo, pasieki; uprawa roślin przeznaczonych do spożycia przez ludzi może być prowadzona tylko w przypadku wykazania braku skażeń metalami ciężkimi, zabudowa mieszkaniowa i usługowa istniejąca w momencie uchwalania planu, zalesienia poza strefami technicznymi linii elektroenergetycznych, obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej, dojazdy, parkingi, dojścia piesze, ścieżki rowerowe.

Jak wcześniej wskazano, elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie czy przedmiotowy teren stanowi teren budowlany nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Podkreślić należy, że w treści art. 2 pkt 33 ustawy, który definiuje pojęcie terenu budowlanego, ustawodawca odwołał się do przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki), a nie do funkcji podstawowych przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki).

Ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów budowlanych. Możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych, wynikająca z zapisów funkcji uzupełniających przeznaczenia terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunt ten w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy stanowi teren budowlany.

Uwzględniając treść wyżej powołanych przepisów w kontekście treści złożonego wniosku, z którego wynika, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza dla działek 6, 7, 8, 9, 10, 11 i 12 możliwość lokalizacji obiektów budowlanych stwierdzić należy, że grunt ten w całości stanowi teren przeznaczony pod zabudowę, zatem należy go uznać za teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy.

W związku z powyższym dostawa działek nr 6, 7, 8, 9, 10, 11 i 12 nie będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki do zastosowania zwolnienia dla dostawy w. działek wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego;

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1\. towary muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

2\. brak prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów.

Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazali Państwo w opisie sprawy, po nabyciu działki nie były przez Gminę wykorzystywane wyłącznie do czynności zwolnionych z VAT.

Mając zatem na uwadze okoliczności sprawy, stwierdzić należy, że dostawa przez Gminę działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 18 nie będzie korzystała także ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

W związku z powyższym dostawa przez Gminę działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 18 opodatkowana będzie według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 1-17 jest nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od nabycia od Gminy w ramach umowy zamiany ww. działek, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. prewspółczynnikiem.

Przy czym z treści wniosku wynika, że Państwa wątpliwości dotyczą wyłącznie działek, których dostawa na rzecz Nadleśnictwa w ramach zamiany będzie podlegała opodatkowaniu właściwą stawką podatku VAT.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych podatkiem VAT.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1\. zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2\. obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Należy również podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z opisu sprawy wynika, że wszystkie nabywane w ramach przedmiotowej zamiany z Gminą nieruchomości, będą służyły gospodarce leśnej Nadleśnictwa. Przedmiotowe nieruchomości będą wykorzystywane zarówno do celów wykonywania czynności opodatkowanych, tj. do działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, i jednocześnie do celów wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT (innych niż działalność gospodarcza). Opisane nieruchomości nie będą służyły czynnościom zwolnionym z VAT.

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać, że Nadleśnictwu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem ww. działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16 i 18, wyłącznie w zakresie w jakim będą one wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że nie jest możliwe przypisanie konkretnych działek w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, ponieważ – jak wskazano we wniosku – działania realizowane przez Nadleśnictwo w ramach prowadzenia na nieruchomościach gospodarki leśnej z założenia wywołują skutki również poza sferą działalności gospodarczej, co wynika z zadań przypisanych Lasom Państwowym ustawą o lasach w odniesieniu do zróżnicowanych celów gospodarki leśnej (również w obszarze nieprodukcyjnych funkcji lasu).

Zatem w sytuacji gdy nie ma możliwości przypisania konkretnych działek wyłącznie do działalności gospodarczej realizowanej przez Nadleśnictwo, będzie ono zobligowane do stosowania przepisów o sposobie określania proporcji, o których mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Podsumowując, Nadleśnictwu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem od Gminy w ramach umowy zamiany zawartej w wykonaniu przepisów Specustawy, gruntów przeznaczonych dla celów gospodarki leśnej, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. prewspółczynnikiem.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 18 (oznaczonego we wniosku nr 19) jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie zwolnienia od podatku VAT dokonywanej przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawy działek nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 18 oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem od Gminy w ramach umowy zamiany ww. działek, przy zastosowaniu sposobu określenia proporcji w rozumieniu przepisu art. 86 ust. 2a ustawy o VAT, tj. prewspółczynnikiem. Natomiast w zakresie zwolnienia od podatku VAT dokonywanej przez Gminę w ramach planowanej zamiany dostawy działki nr 19 (pytanie oznaczone we wniosku nr 18) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, tj. nie przeprowadza dowodów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W tym miejscu organ interpretacyjny zastrzega jednak, że gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny interpretacja nie wywoła skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania
---------------------------------------------------------------------------------------------------------------

Gmina (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).