Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP3/443-366b/13/AT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2013-11-04
Teza: Obniżenie podstawy opodatkowania.
Słowa kluczowe: odbiór-potwierdzenie odbioru; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek-podatek naliczony-obniżenie podatku naliczonego
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2013 r. (data wpływu 5 sierpnia 2013 r.), uzupełnionym w dniu 17 września 2013 r. (data wpływu 23 września 2013 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług, w części dotyczącej obniżenia podstawy opodatkowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2013 r. złożono wniosek, uzupełniony w dniu 23 września 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie przechowywania kopii faktur wyłącznie w formie elektronicznej oraz dokumentowania potwierdzenia odbioru korekty faktury.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest hurtowym dystrybutorem w sprzedaży baterii, akumulatorków (…, …., …, …, …), ładowarek, latarek, świetlówek, nośników pamięci, słuchawek, akcesoriów komputerowych oraz wielu innych artykułów związanych z elektroniką użytkową. Istotną część działalności handlowej Spółki stanowi sprzedaż detaliczna towarów przez sklep internetowy, gdzie dochodzi do bardzo dużej ilości niskowartościowych transakcji zawieranych z osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej. Skalę ilościową zawieranych w ten sposób transakcji obrazuje fakt, że tylko w okresie styczeń-czerwiec br. na transakcje internetowe Spółka wystawiła ponad … tys. faktur, co daje miesięcznie ok. … tys. wystawianych faktur.

W przypadku faktur wystawianych na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej każda taka transakcja jest jednocześnie rejestrowana przy pomocy kasy fiskalnej, gdzie na paragonie kasy fiskalnej jest wykazywany numer faktury VAT wystawionej do danej sprzedaży.

Dotychczas, dla celów dokumentacyjnych, dla każdej transakcji, do papierowej kopii faktury był przypinany paragon z kasy fiskalnej (§ 7 ust. 1 rozporządzenia fakturowego). Niestety przy takiej ilości transakcji stosowana dotychczas metoda dokumentacyjna jest dla Spółki, po pierwsze, bardzo pracochłonna i bardzo kosztowna, a po drugie, od dłuższego już czasu Spółka napotyka na poważne problemy z przechowywaniem przez okres ponad 5 lat … tysięcy faktur w wersji papierowej.

Drugim istotnym utrudnieniem dokumentacyjnym, jakie napotyka Spółka w działalności, jest sposób udokumentowania odbioru faktury korygującej przez klienta, o którym mowa w przepisie art. 29 ust. 4a ustawy o VAT. Zważywszy, że w przypadku działalności detalicznego sklepu internetowego dochodzi do zawarcia transakcji na odległość, kupujący często korzystają z prawa konsumenta i w ustawowym 10 dniowym terminie zgłaszają wniosek o odstąpieniu od umowy i zwracają uprzednio zakupiony towar. W takich przypadkach Spółka zawsze wystawia korektę faktury VAT i przesyła ją zwykłą pocztą do kupującego. Niestety kupujący bardzo często nie potwierdzają Spółce odbioru faktury korygującej poprzez zwrot podpisanej kopii faktury. Zważywszy, że są to osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, wyegzekwowanie od nich potwierdzenia odbioru faktury korygującej jest w bardzo licznych przypadkach trudne, co automatycznie stwarza po stronie Spółki ryzyka podatkowe w zakresie prawa do korekty sprzedaży w danym okresie sprawozdawczym. O skali trudności w realizowaniu obowiązków podatkowych może świadczyć fakt, że tylko w analizowanym okresie styczeń-czerwiec 2013 r. z prawa odstąpienia od umowy i konieczności korekty faktur VAT skorzystało aż … osób.

Mając na uwadze powyższe utrudnienia dokumentacyjne, Spółka zmuszona jest wprowadzić niezbędne, z uwagi na specyfikę działalności, zmiany w zakresie dokumentowania transakcji, zarówno w zakresie sposobu przechowywania kopii faktur, jak i zakresu dokumentacyjnego potwierdzenia odbioru faktur korygujących.

W pierwszym przypadku archiwizowania faktur VAT planuje się odstąpić od drukowania papierowej kopii faktur i archiwizowania faktur wyłącznie w formie elektronicznej.

W drugim przypadku, tj. odnośnie sposobu dokumentowania potwierdzenia odbioru korekty faktur VAT, w sytuacjach gdy do Spółki nie wraca podpisane potwierdzenie odbioru faktury korygującej, potwierdzeniem odbioru wystawionej korekty faktury VAT byłoby również inne dowody, jak np. oświadczenie klienta o odstąpieniu od umowy i dowód zwrotu towaru do magazynu sprzedawcy oraz korespondencja mailowa z klientem, dowodzące łącznie w sposób nie budzący wątpliwości w jakim okresie rozrachunkowym uprzednia sprzedaż została „zniesiona”.

Przy archiwizowaniu faktur w formie elektronicznej zostanie zapewniona zarówno autentyczność pochodzenia faktur i integralność ich treści, a kopie tych faktur będą dostępne na każde żądanie organu podatkowego oraz kontroli skarbowej.

Specyfika działalności Spółki i rozmiar wystawianych korekt faktur VAT oraz specyficzna i niezdyscyplinowana klientela (osoby fizyczne) powodują, że w wielu przypadkach do Spółki nie powracają podpisane kopie faktur korygujacych. Jednocześnie niskowartościowe transakcje i niskie realizowane na nich marże powodują, że Spółki nie stać ekonomicznie na wysyłanie faktur korygujących za zwrotnym poświadczeniem odbioru.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy jako zgodne z obowiązującym prawem należy uznać dokumentowanie potwierdzenia odbioru korekty faktury również innymi dowodami opisanymi w stanie faktycznym?

Wnioskodawca sprecyzował, w uzupełnieniu do wniosku, że ww. pytanie jest aktualne, zaś Jego wolą jest uzyskanie interpretacji w zakresie: czy wskazany w opisie stanu faktycznego pośredni sposób dokumentowania odbioru faktury korygującej przez kupującego jest wystarczający dla organu podatkowego, aby zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 4a ustawy o VAT Spółka mogła zmniejszyć podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązujące przepisy prawa podatkowego nie określają w jaki sposób ma być potwierdzony przez nabywcę odbiór faktury korygującej, co automatycznie powoduje, że każdy dowód, który nie jest sprzeczny z prawem, z którego będzie jednoznacznie wynikać, że do nabywcy dotarła wiadomość o wystawieniu dla niego korekty faktury VAT z powodu odstąpienia od umowy jest dopuszczalny. Tak więc planowane przez Spółkę uzupełniające sposoby potwierdzenia odbioru kopii faktury korygującej przez kupującego należy uznać za zgodne z prawem.

Wnioskodawca zaznacza, że kwestia sposobu potwierdzenia odbioru faktury korygującej jest od dłuższego czasu przedmiotem sporu podatników z organami podatkowymi. Niestety w tym zakresie, jak dotychczas, nie ukształtowało się jednolite orzecznictwo sądów administracyjnych – gdzie zapadają zarówno orzeczenia wskazujące na niezgodność art. 29 ust. 4a z prawem wspólnotowym, jak i orzeczenia podtrzymujące stanowisko organów podatkowych, trzymające się literalnej wykładni tego przepisu.

Wnioskodawca podkreśla, że w tym zakresie przepisy ustawy o VAT nie zawierają żadnego wymogu dotyczącego formy potwierdzenia odbioru faktury korygującej. A zatem organy podatkowe powinny akceptować każdy rodzaj potwierdzenia przez podatnika prawa do obniżenia podatku należnego, tj. potwierdzenia, które pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić, czy i kiedy faktura korygująca dotarła do nabywcy.

Powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, mogą zatem dokumentować również takie dowody, jak: korespondencja mailowa z klientem, oświadczenie o odstąpieniu od umowy, zwrot towaru do magazynu sprzedawcy, czy zwrot kupującemu zapłaconej uprzednio kwoty - które łącznie będą dokumentować, czy i w jakim okresie rozliczeniowym klient dowiedział się i otrzymał korektę faktury.

Wnioskodawca podkreśla, że w kwestii potwierdzania odbioru korekty faktury VAT wypowiedział się TSUE, który w wydanym orzeczeniu z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 podniósł, że jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury, i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Według Wnioskodawcy, z wniosków płynących z przytoczonego orzeczenia wyraźnie wynika, że podatnik winien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi jedynie wykazać, że rzeczywiście doszło do obniżenia podstawy opodatkowania oraz, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury, i że się z nią zapoznał.

Potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawca dopatruje się w analizie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego z dnia 22 października 2012 r. wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w sprawie sygn. IPPP1/443-356/10/12-5/S/ISZ.

Wnioskodawca uznaje, że wnioskowane w opisie stanu faktycznego inne dowody dokumentowania potwierdzenia odbioru faktury korygującej w sytuacji, gdy do Spółki nie wraca podpisana przez klienta kopia faktury korygującej należy uznać za zgodne z prawem.

Wnioskodawca, w uzupełnieniu do wniosku, stanął na stanowisku, że oświadczenie kupującego o odstąpieniu od umowy, zwrot zakupionego towaru do magazynu oraz korespondencja mailowa są wystarczającymi dowodami świadczącymi o tym, że uprzednio udokumentowana sprzedaż została „zniesiona” i w dacie powrotu towaru do magazynu, na podstawie art. 29 ust. 4a, podatnik ma prawo do obniżenia podstawy opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 29 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Zgodnie z ust. 4 tego artykułu, podstawę opodatkowania zmniejsza się o kwoty udokumentowanych, prawnie dopuszczalnych i obowiązkowych rabatów (bonifikat, opustów, uznanych reklamacji i skont) i o wartość zwróconych towarów, zwróconych kwot nienależnych w rozumieniu przepisów o cenach oraz zwróconych kwot dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4b.

Stosownie do art. 29 ust. 4a ustawy, w przypadku gdy podstawa opodatkowania ulega zmniejszeniu w stosunku do podstawy określonej w wystawionej fakturze, obniżenia podstawy opodatkowania podatnik dokonuje pod warunkiem posiadania, przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, w którym nabywca towaru lub usługi otrzymał korektę faktury, potwierdzenia otrzymania korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi, dla którego wystawiono fakturę. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę towaru lub usługi korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy uprawnia podatnika do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Norma prawna wyrażona w ww. przepisie nakazuje podatnikowi zamierzającemu obniżyć podstawę opodatkowania uzyskać dowód doręczenia korekty faktury nabywcy towaru lub usługi, dla których wystawiono fakturę.

Na mocy art. 29 ust. 4b ww. ustawy, warunku posiadania przez podatnika potwierdzenia odbioru korekty faktury przez nabywcę towaru lub usługi nie stosuje się w:

1.  eksporcie towarów i wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów;
2.  dostawie towarów i świadczeniu usług, dla których miejsce opodatkowania znajduje się poza terytorium kraju;
3.  sprzedaży: energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej, gazu przewodowego, usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych oraz usług wymienionych w poz. 140-153, 174 i 175 załącznika nr 3 do ustawy;
4.  pozostałych przypadkach, jeżeli w wystawionej fakturze, do której odnosi się korekta, nie wykazano kwoty podatku.

Przepis ust. 4a stosuje się odpowiednio w przypadku stwierdzenia pomyłki w kwocie podatku na fakturze i wystawienia korekty faktury do faktury, w której wykazano kwotę podatku wyższą niż należna (art. 29 ust. 4c cyt. ustawy).

Powołane wyżej regulacje stanowią zatem jasno, iż kwoty, o które zmniejsza się podstawę opodatkowania oraz podatku należnego, muszą zostać udokumentowane fakturą korygującą. Faktura korygująca, bez potwierdzenia jej odbioru nie stanowi wystarczającej podstawy do obniżenia kwoty podstawy opodatkowania oraz podatku należnego – dopiero potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do takiego obniżenia.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie § 13 ust. 1 rozporządzenia z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68 poz. 360 ze zm.), w przypadku gdy po wystawieniu faktury udzielono rabatów określonych w art. 29 ust. 4 ustawy, podatnik udzielający rabatu wystawia fakturę korygującą tę fakturę.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 5 ww. rozporządzenia, przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio w przypadku:

1.  zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, o których mowa w art. 29 ust. 4 ustawy;
2.  zwrotu nabywcy całości lub części należności, o której mowa w § 10 ust. 1.

Z kolei, zgodnie z § 14 ust. 1 ww. rozporządzenia, fakturę korygującą wystawia się również, gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Istotą faktur korygujących jest korekta faktur pierwotnych. Faktury korygujące wystawia się w celu udokumentowania ostatecznej wielkości sprzedaży w danym okresie rozliczeniowym. Celem ich wystawienia jest doprowadzenie faktury pierwotnej do stanu odpowiadającego rzeczywistości. Potwierdzenie odbioru faktury korygującej przez nabywcę powoduje akceptację zmiany wartości zawartych na fakturze i daje prawo do obniżenia podstawy opodatkowania oraz kwoty podatku należnego. Oznacza to, że faktura korygująca musi dotrzeć do nabywcy, zaś nabywca musi potwierdzić ten fakt, by wystawca miał możliwość obniżenia podatku należnego w związku z wystawieniem tej faktury. Dopiero posiadanie takiego potwierdzenia uprawnia sprzedawcę do stosownego obniżenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy, w którym sprzedawca otrzyma potwierdzenie odbioru faktury przez nabywcę. Warunek ten wynika z literalnego brzmienia cyt. powyżej przepisu art. 29 ust. 4a ustawy o podatku od towarów i usług. Skoro rzeczywista transakcja została potwierdzona fakturą, w związku z czym powstał obowiązek podatkowy, a wystawiona faktura została wprowadzona do obrotu gospodarczego i stała się prawidłowym dokumentem stwierdzającym dokonanie sprzedaży, to tym samym okoliczności uprawniające do obniżenia obrotu należy udokumentować fakturą korygującą i wprowadzić ją do obrotu prawnego. Wprowadzenie faktury korygującej do obrotu prawnego może nastąpić tylko wtedy, gdy zostanie ona odebrana przez nabywcę.

Stosownie do art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347, str. 1 ze zm.), w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 cyt. Dyrektywy, w przypadku anulowania, wypowiedzenia, rozwiązania, całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności lub też w przypadku obniżenia ceny po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez państwa członkowskie.

W myśl ust. 2 tego artykułu, w przypadku całkowitego lub częściowego niewywiązania się z płatności państwa członkowskie mogą odstąpić od zastosowania ust. 1.

Stosownie do art. 273 omawianej Dyrektywy, państwa członkowskie mogą nałożyć inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru VAT i zapobieżenia oszustwom podatkowym, pod warunkiem równego traktowania transakcji krajowych i transakcji dokonywanych między państwami członkowskim przez podatników oraz pod warunkiem, że obowiązki te, w wymianie handlowej między państwami członkowskimi, nie będą prowadzić do powstania formalności związanych z przekraczaniem granic. Możliwość przewidziana w akapicie pierwszym nie może zostać wykorzystana do nałożenia dodatkowych obowiązków związanych z fakturowaniem poza obowiązkami, które zostały określone w rozdziale 3.

Kwestia obowiązku posiadania potwierdzenia przez nabywcę odbioru faktury korygującej była przedmiotem rozważań Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, który w wyroku z dnia 26 stycznia 2012 r. w sprawie C-588/10 Kraft Foods Polska S.A. przeciwko Ministrowi Finansów orzekł, że wymóg polegający na uzależnieniu obniżenia podstawy opodatkowania wynikającej z pierwotnej faktury od posiadania przez podatnika potwierdzenia otrzymania korekty faktury doręczonego przez nabywcę towarów lub usług mieści się w pojęciu warunków, o których mowa w art. 90 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Zasady neutralności podatku od wartości dodanej oraz proporcjonalności co do zasady nie sprzeciwiają się takiemu wymogowi. Jednocześnie Trybunał w niniejszym wyroku uznał, że jeżeli uzyskanie przez podatnika, będącego dostawcą towarów lub usług, tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, to nie można mu odmówić wykazania przed organami podatkowymi danego państwa członkowskiego przy użyciu innych środków, po pierwsze, że dochował on należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem upewnienia się, że nabywca towarów lub usług jest w posiadaniu korekty faktury i że zapoznał się z nią oraz, po drugie, że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Wnioskiem płynącym z przytoczonego orzeczenia jest to, że podatnik winien podejmować działania mające na celu uzyskanie potwierdzenia odbioru przez nabywcę faktury korygującej. Obniżenie podatku należnego bez posiadania stosownego potwierdzenia jest bowiem możliwe jedynie w przypadku, gdy uzyskanie takiego potwierdzenia w rozsądnym terminie jest niemożliwe lub nadmiernie utrudnione. W takiej sytuacji podatnik musi wykazać, że dochował należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca jest w posiadaniu korekty faktury i że się z nią zapoznał, a transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w owej korekcie faktury.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają żadnego wymogu dotyczącego formy takiego potwierdzenia. Organy podatkowe akceptują każdy rodzaj potwierdzenia, który pozwala bez żadnych wątpliwości ustalić, czy i kiedy faktura korygująca dotarła do nabywcy. Czyni zadość warunkowi legitymowania się potwierdzeniem odbioru korekty faktury przez nabywcę np. potwierdzenie przez adresata przyjęcia przesyłki poleconej (za zwrotnym poświadczeniem odbioru), pisemne odrębne potwierdzenie faktu otrzymania faktury korygującej, faks potwierdzający odbiór faktury korygującej, potwierdzenie przesłane drogą elektroniczną, czy też potwierdzony odbiór faktury korygującej przesłany drogą elektroniczną. Przy ocenie zgodności art. 29 ust. 4a ustawy z prawem wspólnotowym ten wachlarz potencjalnie akceptowalnych form potwierdzenia otrzymania korekty faktury stwarza pole i możliwość do rozróżnienia konkretnych sytuacji, w których z punktu widzenia zasad prawa wspólnotowego należałoby uznać, iż podatnik zachował prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i należnego podatku, bądź tego prawa nie ma.

Z treści wniosku wynika, że Spółka, prowadząc działalność gospodarczą, w okresie styczeń-czerwiec br. na transakcje internetowe wystawiła ponad … tys. Istotnym utrudnieniem dokumentacyjnym, jakie napotyka Spółka w działalności, jest sposób udokumentowania odbioru faktury korygującej przez klienta, o którym mowa w przepisie art. 29 ust. 4a ustawy o VAT. Zważywszy, że w przypadku działalności detalicznego sklepu internetowego dochodzi do zawarcia transakcji na odległość, kupujący często korzystają z prawa konsumenta i w ustawowym 10 dniowym terminie zgłaszają wniosek o odstąpieniu od umowy i zwracają uprzednio zakupiony towar. W takich przypadkach Spółka zawsze wystawia korektę faktury VAT i przesyła ją zwykłą pocztą do kupującego. Niestety kupujący bardzo często nie potwierdzają Spółce odbioru faktury korygującej poprzez zwrot podpisanej kopii faktury. Zważywszy, że są to osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej, wyegzekwowanie od nich potwierdzenia odbioru faktury korygującej jest w bardzo licznych przypadkach trudne, co automatycznie stwarza po stronie Spółki ryzyka podatkowe w zakresie prawa do korekty sprzedaży w danym okresie sprawozdawczym. Mając na uwadze powyższe utrudnienia dokumentacyjne, Spółka zmuszona jest wprowadzić niezbędne, z uwagi na specyfikę działalności, zmiany, polegające w przypadku dokumentowania potwierdzenia odbioru korekty faktur VAT – na potwierdzeniu odbioru wystawionej korekty faktury VAT również innymi dowodami, jak np. oświadczenie klienta o odstąpieniu od umowy i dowód zwrotu towaru do magazynu sprzedawcy oraz korespondencja mailowa z klientem, dowodzące łącznie w sposób nie budzący wątpliwości w jakim okresie rozrachunkowym uprzednia sprzedaż została „zniesiona”.

Mając na uwadze powyższe, powołane przepisy polskiego i unijnego prawa podatkowego oraz wnioski płynące z orzecznictwa TSUE stwierdzić należy, że warunkiem dającym prawo do dokonania obniżenia podstawy opodatkowania w związku z wystawieniem faktury korygującej jest fakt posiadania przez Wnioskodawcę potwierdzenia jej odbioru przez kontrahenta. Tym samym Wnioskodawca może dokonać obniżenia podstawy opodatkowania i kwoty podatku należnego w związku z wystawieniem faktury korygującej w sytuacji, kiedy przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy będzie posiadał potwierdzenie odbioru tego dokumentu. Uzyskanie potwierdzenia otrzymania przez nabywcę korekty faktury po terminie złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, uprawnia do uwzględnienia korekty faktury za okres rozliczeniowy, w którym potwierdzenie to uzyskano.

Zatem jedynie w sytuacji, gdy – jak wynika z wyroku TSUE – uzyskanie tego rodzaju potwierdzenia jest w rozsądnym terminie niemożliwe lub nadmiernie utrudnione, Wnioskodawca może wykazać przy użyciu innych środków, że dochował należytej staranności w okolicznościach danej sprawy celem dostarczenia faktury korygującej i upewnienia się, że nabywca towaru jest w jej posiadaniu i zapoznał się z nią, oraz że dana transakcja została w rzeczywistości zrealizowana na warunkach określonych w wystawionej korekcie faktury. W tym celu w odniesieniu do odbiorców, którzy są osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej (nie są podatnikami VAT), prawo do obniżenia podstawy opodatkowania i podatku należnego może powstać w rozliczeniu za okres, w którym wskazywane przez Wnioskodawcę oświadczenie kupującego o odstąpieniu od umowy, zwrot zakupionego towaru do magazynu oraz korespondencja mailowa będą miały miejsce, pod warunkiem jednak, że Spółka uprzednio wyśle korekty faktury na adres nabywcy. Dowód nadania przesyłki poleconej wypełni w tym przypadku wymóg staranności w ramach pozyskania spornego potwierdzenia, bowiem w odniesieniu do transakcji z tymi podmiotami nie istnieje ryzyko nadużyć z ich strony przy rozliczeniu podatku naliczonego. W tej sytuacji nie jest wymagane zwrotne poświadczenie odbioru takiej przesyłki przy istnieniu wskazywanych przez Wnioskodawcę innych dokumentów wskazujących na otrzymanie tej korekty przez klienta.

Wskazać należy, iż ocena, czy dochowano należytej staranności celem upewnienia się, że nabywca towarów i usług jest w posiadaniu korekty faktury, i że zapoznał się z nią, możliwa jest jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej.

Jednocześnie, szczególnego zaakcentowania wymaga, że indywidualna interpretacja przepisów prawa podatkowego nie może rozstrzygać o ocenie dokonywanej przez właściwy organ podatkowy w ramach prowadzonego przez ten organ postępowania podatkowego. Dlatego też w niniejszej interpretacji nie rozstrzygano o tych kwestiach w kontekście wątpliwości Wnioskodawcy, wyrażonych w formule: czy wskazany w opisie stanu faktycznego pośredni sposób dokumentowania odbioru faktury korygującej przez kupującego jest wystarczający dla organu podatkowego, aby zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 4a ustawy o VAT Spółka mogła zmniejszyć podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Ponadto, zajęte w sprawie stanowisko Wnioskodawcy nie odnosi się w istocie do wskazanej formuły. W konsekwencji w interpretacji oceniono stanowisko w zakresie możliwości obniżenia przez Wnioskodawcę podstawy opodatkowania, nie zaś postępowania organu podatkowego.

Końcowo, informuje się, iż w zakresie pytania: Czy można uznać za zgodne z obowiązującym prawem przechowywanie kopii faktur VAT wyłącznie w wersji elektronicznej i udokumentowanie ich powiązania z rejestrem kasy fiskalnej w opisany sposób oraz czy działania Wnioskodawcy będą zgodne z dyspozycją § 7 ust. 1 rozporządzenia fakturowego w sytuacji, gdy Spółka odstąpi od drukowania papierowej kopii faktury VAT, a będzie je przechowywać wyłącznie w formie elektronicznej, w dniu 4 listopada 2013 r. wydano odrębne rozstrzygnięcie znak ITPP3/443-366a/13/AT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.