Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/4510-715/15-3/PS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-03-02
Teza: Czy Spółka, jako spółka przejmująca, będzie mogła uwzględnić w rocznym zeznaniu CIT za rok podatkowy, w którym nastąpi połączenie, własne nierozliczone straty podatkowe z lat ubiegłych, zgodnie z art. 7 ust. 5 Ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: księgi-księgi rachunkowe; strata; strata-odliczenie strat; sukcesja; zeznania-zeznania roczne; łączenie-łączenie spółek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 grudnia 2015 r. (data wpływu 30 grudnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad rozliczania strat z lat ubiegłych w związku z łączeniem się spółek przez przejęcie – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 grudnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad rozliczania strat z lat ubiegłych w związku z łączeniem się spółek przez przejęcie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (jest rezydentem podatkowym w Polsce).

Zakres działalności gospodarczej Spółki obejmuje m.in. przetwórstwo i sprzedaż mrożonych lub puszkowanych ryb oraz owoców morza.

Spółka zamierza w najbliższej przyszłości przejąć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, będącą rezydentem podatkowym w Polsce (dalej: „Spółka Przejmowana”, łącznie „Spółki”). Połączenie Spółek nastąpi zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 roku Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 , poz. 1030 ze zm., dalej: „KSH”), tj. poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę. Planowane połączenie spółek jest przeprowadzane z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych ze względu na komplementarne interesy gospodarcze Spółki oraz Spółki Przejmowanej. Połączenie będzie również służyć uproszczeniu struktury organizacyjnej grupy kapitałowej, do której należą Spółki.

Na dzień połączenia Spółki będą spółkami „siostrami”, tj. ich wspólnym, jedynym udziałowcem będzie inna spółka kapitałowa będąca polskim rezydentem podatkowym.

Zarówno Spółka, jak i Spółka Przejmowana prowadzą księgi rachunkowe oraz sporządzają sprawozdania finansowe zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości. Połączenie Spółek zostanie rozliczone i ujęte na dzień połączenia w księgach rachunkowych Spółki, zgodnie z art. 44c Ustawy o rachunkowości, tj. metodą łączenia udziałów, która polega na sumowaniu poszczególnych pozycji odpowiednich aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów połączonych spółek, według stanu na dzień połączenia.

Biorąc pod uwagę, iż rozliczenie połączenia Spółek nastąpi metodą łączenia udziałów i nie spowoduje powstania nowej jednostki, planowane jest - stosownie do art. 12 ust. 3 pkt 2 ustawy o rachunkowości - niezamykanie ksiąg rachunkowych Spółki Przejmowanej na dzień połączenia. W konsekwencji, stosownie do art. 8 ust. 6 Ustawy o CIT połączenie Spółek nie spowoduje zakończenia roku podatkowego Spółki Przejmowanej (przewidywane jest, iż rejestracja połączenia nastąpi przed 31 grudnia 2015 r. tj. przed końcem obecnego roku podatkowego Spółki Przejmowanej).

Jednocześnie, Spółka wskazuje, iż bieżący rok podatkowy Spółki oraz bieżący rok podatkowy Spółki Przejmowanej pokrywają się z bieżącym rokiem kalendarzowym.

Spółka posiada nierozliczone straty podatkowe z lat ubiegłych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy gdy połączenie Spółek nastąpi metodą łączenia udziałów opisaną w art. 44c Ustawy o rachunkowości i w konsekwencji nie nastąpi zamknięcie ksiąg rachunkowych ani zakończenie roku podatkowego Spółki Przejmowanej, Spółka będzie uprawniona – w sporządzonym przez siebie rocznym rozliczeniu osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w zeznaniu CIT za rok podatkowy, w którym nastąpi połączenie - połączyć swoje przychody i koszty ww. roku podatkowego Spółki, w tym osiągnięte / poniesione po dniu połączenia Spółek, z przychodami oraz kosztami Spółki Przejmowanej osiągniętymi / poniesionymi w roku podatkowym, w którym nastąpi połączenie, tj. w okresie od pierwszego dnia roku podatkowego Spółki Przejmowanej do dnia połączenia i złożyć przedmiotowe zeznanie podatkowe w terminie do końca trzeciego miesiąca roku następnego po zakończeniu jej roku podatkowego?
2.  Czy Spółka, jako spółka przejmująca, będzie mogła uwzględnić w rocznym zeznaniu CIT za rok podatkowy, w którym nastąpi połączenie, własne nierozliczone straty podatkowe z lat ubiegłych, zgodnie z art. 7 ust. 5 Ustawy o CIT?

Przedmiot niniejszej interpretacji indywidualnej stanowi odpowiedź w zakresie pytania drugiego. Wniosek Spółki w części dotyczącej pytania pierwszego zostanie rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka jako spółka przejmująca będzie mogła uwzględnić w rocznym zeznaniu CIT za rok podatkowy, w którym nastąpi połączenie, własne straty z lat ubiegłych na zasadach określonych w art. 7 ust. 5 Ustawy o CIT.

Stosownie do art. 7 ust. 5 Ustawy o CIT, o wysokość straty, o której mowa w ust. 2, poniesionej w roku podatkowym można obniżyć dochód w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym, że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Przepisy art. 7 ust. 3 pkt 4 i ust. 4 Ustawy o CIT wykluczają możliwość odliczenia przez następcę prawnego nierozliczonych strat podatkowych wygenerowanych przez spółki przejmowane w latach poprzedzających rok połączenia. Możliwość uwzględnienia strat tych podmiotów przez jednostkę powstałą w wyniku połączenia została wyłączona zarówno przy ustalaniu własnej straty (w celu jej powiększenia), jak i przy ustaleniu własnego dochodu tej jednostki (w celu jego obniżenia). Z przedmiotowych przepisów nie wynika natomiast zakaz rozliczania przez spółkę przejmująca po połączeniu spółek, własnych strat podatkowych poniesionych w latach poprzednich (tj. poprzedzających rok połączenia) przez nią sama (w granicach określonych przez art. 7 ust. 5 Ustawy o CIT). Spółka przejmująca – w przeciwieństwie do spółki przejmowanej - zachowuje bowiem swój byt prawny po połączeniu.

Odnosząc powyższe do opisanego zdarzenia przyszłego, należy wywieść, iż przepisy art. 7 ust. 3 pkt 4 i ust. 4 Ustawy o CIT nie wykluczają możliwości kontynuowania rozliczania dotychczasowych strat przez Spółkę po przeprowadzeniu transakcji połączenia, gdyż ograniczeniem objęte są wyłącznie nierozliczone w poprzednich latach podatkowych straty Spółki Przejmowanej. W konsekwencji, Spółka będzie uprawniona do kontynuowania rozliczania poniesionych przez siebie strat również po połączeniu ze Spółką Przejmowaną.

Podsumowując, w ocenie Spółki, w obowiązującym stanie prawnym, zarówno dochody jak i straty osób prawnych ustala się bez uwzględnienia „cudzej” straty podatkowej. Z przepisu tego nie można jednak wywieść, iż zakaz ten dotyczy także strat przedsiębiorców, które w wyniku łączenia przejmują inne podmioty gospodarcze. Dlatego też uzasadniona jest teza, że przedsiębiorcy zachowujący swój byt prawny przed i po połączeniu (czyli przedsiębiorcy „przejmujący”) mogą rozliczać straty własne również po połączeniu.

Ponadto, Spółka zwraca uwagę, iż zagadnienie przedstawione w pytaniu 2 niniejszego wniosku Spółki było przedmiotem wyjaśnień Ministra Finansów, który w piśmie stanowiącym odpowiedź na interpelację poselską z dnia 22 sierpnia 2001 roku (Serwis podatkowy, 2002, nr 7, str. 8) adresował wątpliwości pojawiające się na gruncie art. 7 ust. 3 pkt 4 i ust. 4 Ustawy o CIT (które to przepisy, w obowiązującym wówczas stanie prawnym, przewidywały analogiczne ograniczenia w rozliczaniu strat jak przepisy obecnie obowiązujące). W piśmie tym stwierdzono między innymi, że „przepisy art. 7 ust. 3 pkt 4 i ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozwalają na odliczanie strat spółek podlegających wykreśleniu z rejestru. Zatem zarówno nowo powstała spółka przy połączeniu per unionem, jak i spółka przejmująca przy połączeniu per incorporationem nie mogą rozliczać strat poniesionych odpowiednio przez spółki połączone oraz spółki przejmowane. Z brzmienia cytowanych przepisów nie wynika natomiast zakaz rozliczania przez spółkę przejmującą po połączeniu spółek per incorporationem strat poniesionych w latach poprzednich przez tę samą spółkę przejmująca.”

Prawidłowość przedstawionego powyżej stanowiska Spółki znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach przepisów prawa podatkowego, spośród których Spółka wymienia przykładowo:

*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 21 czerwca 2013 r. (sygn: ITPB4/423-61/13/AM);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 sierpnia 2010 r. (sygn: ITPB3/423-257b/10/MK);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 24 maja 2013 roku (sygn: IPTPB3/423-86/13-2/MF);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 20 kwietnia 2010 roku (sygn: ILPB3/423-109/10-2/LM);
*   interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 września 2013 roku (sygn: IPPB3/423-462/13-4/MS);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 listopada 2009 roku (sygn: IPPB3/423-648/09-7/AG);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 lutego 2008 roku (sygn: IP-PB3-423-520/07-2/MB).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnośnie powołanych interpretacji indywidualnych, wskazać należy również, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą. Nie są natomiast wiążące dla tut. organu, który wydał przedmiotową interpretację indywidualną.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku, ul. H. Sienkiewicza 84, 15-950 Białystok, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.