Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.92.2019.1.BG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-05-06
Teza: czy Spółka ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej za rok podatkowy trwający od dnia 1 października 2017 r. do 30 września 2018 r. w zakresie informacji o grupie podmiotów powiązanych, o której mowa w art. 9a ust. 2d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych
Słowa kluczowe: cena-ceny transferowe; dokumentacja; dokumentacja-dokumentacja podatkowa; informacja; obowiązek; podmiot-podmioty powiązane; powiązania
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 9a (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 5 marca 2019 r. (data wpływu 7 marca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej za rok podatkowy trwający od dnia 1 października 2017 r. do 30 września 2018 r. w zakresie informacji o grupie podmiotów powiązanych, o której mowa w art. 9a ust. 2d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 marca 2019 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej za rok podatkowy trwający od dnia 1 października 2017 r. do 30 września 2018 r. w zakresie informacji o grupie podmiotów powiązanych, o której mowa w art. 9a ust. 2d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej również: „Spółka”) prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki akcyjnej zarejestrowanej w 2014 r. Spółka jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 ze zm., dalej również: „updop”), podlegającym obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Głównym przedmiotem działalności Spółki jest handel paliwami gazowymi oraz energią elektryczną. Poprzedni rok podatkowy Spółki trwał od dnia 1 października 2017 r. do dnia 30 września 2018 r. W stosunku do roku podatkowego trwającego od dnia 1 października 2017 r. do dnia 30 września 2018 r., obowiązki Spółki w zakresie dokumentacji cen transferowych określają zatem przepisy ustawy w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r., dalej: „updop w poprzednim brzmieniu”).

Przychody Spółki w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. 2018 r., poz. 395 ze zm., dalej również: „ustawa o rachunkowości”), ustalone na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych, przekroczyły w roku podatkowym trwającym od dnia 1 października 2016 r. do dnia 30 września 2017 r. równowartość 20.000.000 EUR. Ponadto Spółka w roku podatkowym trwającym od dnia 1 października 2017 r. do dnia 30 września 2018 r. dokonywała transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ust. 4 updop w poprzednim brzmieniu.

Pomiędzy Wnioskodawcą i podmiotami powiązanymi, z którymi przeprowadzane były ww. transakcje oraz inne zdarzenia istnieją powiązania bezpośrednie i pośrednie:

*   osobowe;
*   kapitałowe (poprzez osoby fizyczne i osoby prawne).

Spółka oraz podmioty z nią powiązane w rozumieniu art. 11 ust. 4 updop w poprzednim brzmieniu nie tworzą jednak grupy kapitałowej w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Spółka nie posiada jednostki dominującej, nie jest również jednostką dominującą w rozumieniu ustawy o rachunkowości - zatem nie sporządza skonsolidowanego sprawozdania finansowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Spółka ma obowiązek sporządzenia dokumentacji podatkowej za rok podatkowy trwający od dnia 1 października 2017 r. do 30 września 2018 r. w zakresie informacji o grupie podmiotów powiązanych (dalej również: „master file”), o której mowa w art. 9a ust. 2d updop w poprzednim brzmieniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie powinna być zobligowana do sporządzania informacji o grupie podmiotów powiązanych (master file), o której mowa w art. 9a ust. 2d updop w poprzednim brzmieniu. Pomimo literalnego odczytania art. 9a ust. 2d updop w poprzednim brzmieniu, które prowadzi do wniosku, że obowiązek związany z przygotowaniem master file pojawia się bezsprzecznie wskutek przekroczenia 20 mln euro przychodów, zdaniem Wnioskodawcy, kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy będą miały podstawy do uznania danego powiązania jako powiązania w ramach grupy podmiotów według poniżej przytoczonych definicji.

Art. 9a ust. 2d updop w poprzednim brzmieniu wyraźnie nawiązuje do Grupy podmiotów powiązanych, a w uzasadnieniu do projektu zmian w ustawie w poprzednim brzmieniu, w zakresie przepisów, które stosuje się do transakcji zawartych w roku podatkowym rozpoczętym po 31 grudnia 2016 r. (projekt z 15 czerwca 2015 r.) wskazano, że obowiązek sporządzenia dokumentacji na poziomie grupy (master file) dotyczyć będzie podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą i działy specjalne produkcji rolnej za pośrednictwem spółki niebędącej osobą prawną, której przychody lub koszty w poprzednim roku obrotowym przekroczyły 20 mln euro i która tworzy wraz z podmiotami powiązanymi grupę kapitałową w rozumieniu przepisów o rachunkowości składającą się z co najmniej dwóch podmiotów powiązanych.

Na mocy art. 3 ust. 1 pkt 44 ustawy o rachunkowości, przez grupę kapitałową należy rozumieć jednostkę dominującą wraz z jednostkami zależnymi. Natomiast pod pojęciem jednostki dominującej rozumie się jednostkę będącą spółką handlową lub przedsiębiorstwem państwowym, sprawującą kontrolę nad jednostką zależną, w szczególności:

1.  posiadającą bezpośrednio lub pośrednio większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym jednostki zależnej, także na podstawie porozumień z innymi uprawnionymi do głosu, wykonującymi prawa głosu zgodnie z wolą jednostki dominującej, lub
2.  będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej w sposób samodzielny lub przez wyznaczone przez siebie osoby lub jednostki na podstawie umowy zawartej z innymi uprawnionymi do głosu, posiadającymi na podstawie statutu lub umowy spółki, łącznie z jednostką dominującą, większość ogólnej liczby głosów w organie stanowiącym, lub;
3.  będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do powoływania i odwoływania większości członków organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących tej jednostki zależnej, lub
4.  będącą udziałowcem jednostki zależnej, której więcej niż połowę składu organów zarządzających, nadzorujących lub administrujących w poprzednim roku obrotowym, w ciągu bieżącego roku obrotowego i do czasu sporządzenia sprawozdania finansowego za bieżący rok obrotowy stanowią osoby powołane do pełnienia tych funkcji w rezultacie wykonywania przez jednostkę dominującą prawa głosu w organach tej jednostki zależnej, chyba że inna jednostka lub osoba ma w stosunku do tej jednostki zależnej prawa, o których mowa w lit. a, c lub e, lub
5.  będącą udziałowcem jednostki zależnej i uprawnioną do kierowania polityką finansową i operacyjną tej jednostki zależnej, na podstawie umowy zawartej z tą jednostką zależną albo statutu lub umowy tej jednostki zależnej.

Poprzez jednostkę zależną z kolei rozumie się jednostkę będącą spółką handlową lub podmiotem utworzonym i działającym zgodnie z przepisami obcego prawa handlowego, kontrolowaną przez jednostkę dominującą.

Wnioskodawca jest zdania, że nie zachodzi obowiązek sporządzania informacji o grupie podmiotów powiązanych (master file) w kontekście podmiotów, które według literalnego rozumienia przepisów updop w poprzednim brzmieniu są podmiotami powiązanymi ze Spółką, jednak nie tworzą z nią grupy kapitałowej w rozumieniu ustawy o rachunkowości. Wobec niespełnienia warunków uznania Spółki za podmiot dominujący, Wnioskodawca nie sporządza skonsolidowanego sprawozdania finansowego.

Spółka nie jest również podmiotem zależnym w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 39 ustawy o rachunkowości, gdyż nie jest kontrolowana przez żadną jednostkę dominującą.

Dodatkowo, przy sporządzaniu dokumentacji na poziomie grupy (master file), zgodnie z art. 9a ust. 2d updop w poprzednim brzmieniu wymagane jest, aby informacje zawarte w dokumentacji master file obejmowały w szczególności:

1.  wskazanie podmiotu powiązanego, który sporządził informacje o grupie podmiotów powiązanych, wraz z podaniem daty składania przez niego zeznania podatkowego;
2.  strukturę organizacyjną grupy podmiotów powiązanych;
3.  opis zasad wyznaczania cen transakcyjnych (polityki cen transakcyjnych) stosowanych przez grupę podmiotów powiązanych;
4.  opis przedmiotu i zakresu działalności prowadzonej przez grupę podmiotów powiązanych;
5.  opis posiadanych, tworzonych, rozwijanych i wykorzystywanych w działalności przez grupę podmiotów powiązanych istotnych wartości niematerialnych;
6.  opis sytuacji finansowej podmiotów tworzących grupę wraz ze sprawozdaniem skonsolidowanym podmiotów powiązanych tworzących grupę podmiotów powiązanych;
7.  opis zawartych przez podmioty tworzące grupę podmiotów powiązanych porozumień w sprawach podatku dochodowego z administracjami podatkowymi państw innych niż Rzeczpospolita Polska, w tym jednostronnych uprzednich porozumień cenowych.

W kontekście powyższego zwrócić należy uwagę, że jednym z obligatoryjnych elementów informacji o grupie podmiotów powiązanych jest opis sytuacji finansowej podmiotów tworzących grupę wraz ze sprawozdaniem skonsolidowanym podmiotów powiązanych tworzących grupę podmiotów powiązanych.

Na tle przedstawionych wątpliwości zauważyć należy, że zgodnie z art. 55 ust. 1 ustawy o rachunkowości skonsolidowane sprawozdanie finansowe jest sprawozdaniem finansowym grupy kapitałowej, które sporządza jej jednostka dominująca i ujmuje w nim dane jednostki dominującej i wszystkich innych jednostek od niej zależnych.

Mając na uwadze powyższe, powstaje istotna wątpliwość czy w sytuacji gdy podatnik wraz z podmiotami powiązanymi nie tworzy grupy kapitałowej w rozumieniu ustawy o rachunkowości, a tym samym nie sporządza skonsolidowanego sprawozdania finansowego, to czy jest on zobowiązany do sporządzenia informacji o grupie podmiotów powiązanych.

Przyjęcie wykładni, zgodnie z którą przez „grupę podmiotów powiązanych” należy rozumieć podmioty powiązane na podstawie art. 11 ust. 1 i 4 updop w poprzednim brzmieniu, prowadziłoby bowiem do nałożenia na podatnika obowiązku pozyskania informacji opisanych w pkt 1-7 art. 9a ust. 2d updop w poprzednim brzmieniu, co skutkowałoby obiektywnym brakiem możliwości wypełnienia tego obowiązku. Taka wykładnia jest zaś niedopuszczalna w świetle koncepcji racjonalnego ustawodawcy, który nie nakłada na podatników obowiązków obiektywnie niemożliwych do spełnienia, a takim byłby obowiązek złożenia skonsolidowanego sprawozdania finansowego przez podmioty, które takiego sprawozdania nie sporządzają.

W związku z tym, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w kontekście obowiązków związanych z dokumentacją grupową cen transferowych, sporządzaną na podstawie art. 9a ust. 2d updop w poprzednim brzmieniu, przez „grupę podmiotów powiązanych” należy rozumieć grupę kapitałową w rozumieniu ustawy o rachunkowości.

Zaprezentowany powyżej sposób rozumienia pojęcia „grupy podmiotów powiązanych” znajduje również pośrednie potwierdzenie w zapisach ustawy o podatku od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz.1509 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2018 r. (dalej: „updof w poprzednim brzmieniu”). Z przepisu analogicznego do art. 9a ust. 2d updop w poprzednim brzmieniu, a mianowicie z art. 25a ust. 2d updof w poprzednim brzmieniu wynika bowiem, że w przypadku podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą lub działy specjalne produkcji rolnej w formie spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli spółka ta tworzy wraz z podmiotami powiązanymi grupę kapitałową w rozumieniu przepisów o rachunkowości co najmniej dwóch podmiotów powiązanych oraz przychody tej spółki lub jej koszty, w rozumieniu przepisów o rachunkowości, przekroczyły w poprzednim roku obrotowym równowartość 20.000.000 euro, dokumentacja podatkowa powinna również zawierać informacje o grupie podmiotów powiązanych, w skład której wchodzi ta spółka (\`(...)\`).

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę jednolity charakter regulacji w zakresie cen transferowych w przypadku podatku od osób fizycznych i osób prawnych, przepis art. 9a ust. 2d updop w poprzednim brzmieniu należy odczytywać per analogiam do art. 25a ust. 2d updof w poprzednim brzmieniu w taki sposób, że poprzez grupę podmiotów powiązanych rozumieć należy grupę kapitałową w rozumieniu przepisów o rachunkowości.

Dodatkowo należy zauważyć, że nowe przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie cen transferowych, obowiązujące od 1 stycznia 2019 r. i mające obowiązkowe zastosowanie w stosunku do transakcji zawieranych w roku podatkowym rozpoczynającym się po dniu 1 stycznia 2019 r., wprowadziły zmiany do regulacji dotyczących master file. Zgodnie z brzmieniem art. 11p ustawy, obowiązek przygotowania grupowej dokumentacji cen transferowych dotyczy jedynie członków tych grup podmiotów powiązanych, dla których sporządzane jest skonsolidowane sprawozdanie finansowe, a same te podmioty są konsolidowane metodą pełną lub proporcjonalną. W uzasadnieniu do projektu zmian w ustawie wskazano zaś, że celem regulacji jest objęcie obowiązkiem przygotowania grupowej dokumentacji cen transferowych członków dużych grup kapitałowych, niezależnie od wartości indywidualnych przychodów lub kosztów danego podmiotu powiązanego.

Choć wspomniane regulacje nie mają zastosowania do transakcji zawieranych przez Spółkę w roku podatkowym trwającym od dnia 1 października 2017 r. do dnia 30 września 2018 r., to mogą stanowić istotną wskazówkę interpretacyjną w zakresie istoty i celu sporządzania dokumentacji grupowej cen transferowych.

Należy również wskazać, że organy podatkowe zajęły w analogicznych do wskazywanych w niniejszym wniosku kwestiach stanowisko zgodne ze stanowiskiem Wnioskodawcy (interpretacja indywidualna z 21 listopada 2018 r., znak: 0111-KDIB2-3.4010.296.2018.1.KK oraz pismo Szefa Krajowej Administracji Skarbowej z 30 lipca 2018 r., znak: DPP13.8221. 97.2018).

Z powołanych wyżej powodów Spółka stoi na stanowisku, że Wnioskodawca nie ma obowiązku sporządzania dokumentacji w zakresie informacji o grupie podmiotów powiązanych (master file), w stosunku do roku podatkowego trwającego od 1 października 2017 r. do dnia 30 września 2018 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.