Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-749/14-2/BH
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-04
Teza: Kary umowne, jako pełniące funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną), nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlegają opodatkowaniu VAT.
Słowa kluczowe: kara-kara umowna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku z dnia 5 sierpnia 2014 r. (data wpływu 7 sierpnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kar umownych zapłaconych przez Spółkę na rzecz Inwestora Zastępczego - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania kar umownych zapłaconych przez Spółkę na rzecz Inwestora Zastępczego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest z spółką ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce \[dalej: Spółka\]. Spółka jest właścicielem oraz użytkownikiem wieczystym nieruchomości \[dalej: Nieruchomości\]. Spółka obecnie realizuje na Nieruchomościach inwestycję polegająca na budowie centrum handlowego \[dalej: Inwestycja\], Spółka nabyła Nieruchomości od innej Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce poprzez połączenie z tą spółką w trybie kodeksu spółek handlowych \[dalej: Spółka Połączona\].

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce \[dalej: Inwestor Zastępczy\], będący wcześniej właścicielem Nieruchomości, w 2000 r. w trybie poprzednio obowiązującej ustawy z 7 lipca 1994 r. o zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 1994 r., nr 89 poz, 415) uzyskała decyzję o ustaleniu warunków zabudowy i zagospodarowania terenu wydaną przez Prezydenta Krakowa \[dalej: WZ\]. Inwestor Zastępczy uzyskał również decyzje o pozwoleniu na budowę Inwestycji \[dalej: Pozwolenie\]. Inwestor Zastępczy zbył Nieruchomości na rzecz Spółki Połączonej, przenosząc jednocześnie na Spółkę Połączoną Pozwolenie, na podstawie którego Spółka prowadzi budowę Inwestycji. Spółka i Inwestor Zastępczy nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu updop.

Obecnie, Spółka zamierza wprowadzić istotne zmiany do projektu budowlanego Inwestycji zatwierdzonego w Pozwoleniu.

Zgodnie z regulacjami ustawy z 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r., poz. 647 - t, j. ze zmianami) \[dalej: UPiZP\], o zmianę Pozwolenia może wnioskować jedynie podmiot dysponujący nieruchomością oraz posiadający WZ. Przeniesienie WZ na inny podmiot możliwe jest jedynie w odniesieniu do WZ wydanych po przeprowadzeniu postępowania administracyjnego wszczętego po wejściu w życie UPiZP. Zatem, w odniesieniu do WZ posiadanego przez Inwestora Zastępczego, wydanego w trybie poprzednio obowiązującej ustawy, taka możliwość jest wyłączona i dlatego wprowadzenie zmian do projektu Inwestycji, na który zostało wydane Pozwolenie, jest możliwe jedynie przez podmiot, który posiada WZ, czyli przez Inwestora Zastępczego.

Aby Inwestor Zastępczy mógł przeprowadzić procedurę dotyczącą zmiany Pozwolenia, Spółka wydzierżawiła Inwestorowi Zastępczemu za wynagrodzeniem Nieruchomości oraz przeniesie Pozwolenie na Inwestora Zastępczego. W okresie dzierżawy Inwestor Zastępczy zobowiązany jest płacić na rzecz Spółki miesięczny czynsz. Spółka wartość płaconego przez Inwestora Zastępczego czynszu rozpoznaje jako przychód podatkowy na gruncie updop.

Spółka zawarła również z Inwestorem Zastępczym umowę współpracy, na podstawie której Inwestor Zastępczy (działając w takim charakterze, tj. jako inwestor zastępczy), przeprowadzi procedurę zmiany Pozwolenia. W zamian za przeprowadzenie procedury zmiany Pozwolenia, Inwestor Zastępczy otrzyma od Spółki wynagrodzenie \[dalej: Wynagrodzenie\].

W związku z prowadzonym postępowaniem administracyjnym mającym na celu zmianę Pozwolenia, Inwestor Zastępczy, jako strona postępowania, będzie ponosił wszelkie związane z tym postępowaniem koszty administracyjne (opłaty skarbowe i inne koszty - dalej: Opłaty Administracyjne). Inwestor Zastępczy będzie je ponosił w swoim imieniu i na swoją rzecz, jako strona postępowania. Zgodnie z postanowieniami umowy współpracy, Spółka zwróci Inwestorowi Zastępczemu wszelkie poniesione Opłaty Administracyjne związane z prowadzonym postępowaniem administracyjnym, powiększone o należny podatek od towarów i usług \[dalej: VAT\], na podstawie faktury wystawionej przez Inwestora Zastępczego na rzecz Spółki.

Po zakończeniu procedury administracyjnej dotyczącej zmiany Pozwolenia, Inwestor Zastępczy przeniesie zmienione Pozwolenie z powrotem na Spółkę, a umowa dzierżawy i umowa współpracy zawarte pomiędzy tymi podmiotami wygasną. Proces budowlany będzie już prowadziła Spółka. Spółka będzie też zawierała umowy najmu z potencjalnymi najemcami lokali wybudowanych na Nieruchomościach.

Spółka przewiduje, że podczas dalszych prac na Nieruchomościach, wymagana będzie ponowna zmiana Pozwolenia (co wynika z faktu, że potencjalni najemcy Nieruchomości oczekują dostosowania poszczególnych lokali do ich potrzeb jeszcze na etapie budowy). Tym samym, Spółka ponownie wydzierżawi Inwestorowi Zastępczemu Nieruchomości wraz poniesionymi już na nich nakładami, natomiast Inwestor Zastępczy, wstępując w rolę inwestora zastępczego, przeprowadzi ponownie procedurę administracyjną zmiany Pozwolenia, na podstawie analogicznych umów do zawartych obecnie. Po ponownej zmianie Pozwolenia, umowa dzierżawy i umowa współpracy wygasną. Obie (tj. obecna i przyszła) umowy o współpracy są dalej zwane jako: Umowy Współpracy, natomiast obie (tj. obecna i przyszła) umowy dzierżawy Nieruchomości są dalej zwane jako: Umowy Dzierżawy.

W obu okresach działania przez Inwestora Zastępczego w tym charakterze (tj. działania jako inwestor zastępczy na podstawie Umów Współpracy), Inwestor Zastępczy nie będzie czynić żadnych nakładów na Nieruchomościach. Inwestor Zastępczy nie będzie również zobowiązany do ponoszenia ekonomicznego ciężaru Inwestycji, ani do wykonywania żadnych innych czynności budowlanych przewidzianych przepisami prawa budowlanego. Inwestor Zastępczy odpowiedzialny będzie wyłącznie za procedurę zmiany Pozwolenia, do czego jest wyłącznie uprawniony na podstawie ww. ustawy. Faktyczna realizacja Inwestycji (i związane z tym koszty) będzie natomiast należeć do Spółki. W tym zakresie obecna Umowa Współpracy przewiduje, że Spółka w okresie pełnienia przez Inwestora Zastępczego funkcji inwestora zastępczego nie będzie czynić nakładów na Nieruchomościach - z tym zastrzeżeniem, że Spółka ma prawo i obowiązek bieżącego utrzymywania i zabezpieczenia Nieruchomości oraz ma prawo zlecić na uzgodnionych warunkach inwestorowi Zastępczemu wykonywanie określonych prac na Nieruchomościach.

Jednocześnie Umowa Współpracy wprost przewiduje, że wszelkie inne nakłady na realizację Inwestycji ponoszone przez Spółkę w całym okresie obowiązywania Umowy Współpracy pozostają jej własnością (nie przechodzą/nie są przenoszone na inwestora Zastępczego). Analogiczne postanowienia bodzie również zawierać przyszła Umowa Współpracy z tą jednak różnicą, że ze względu na etap realizacji Inwestycji (etap wykonywania faktycznych prac budowlanych), nowa Umowa Współpracy będzie przewidywać (odmiennie od obecnej Umowy Współpracy) możliwość ponoszenia przez Spółkę nakładów na Nieruchomościach (których skala, stosownie do etapu realizacji Inwestycji, może być znaczna). Jednak również na gruncie przyszłej Umowy Współpracy nakłady te pozostaną własnością Spółki (nie przejdą/nie zostaną przeniesione na Inwestora Zastępczego).

Dodatkowo, w Umowach Współpracy zawieranych pomiędzy Spółką a Inwestorem Zastępczym, zawarte będą postanowienia dotyczące kar umownych, które zobowiązana będzie ponieść strona niewywiązująca się z obowiązków umownych \[dalej: Kary Umowne\].

Zgodnie z postanowieniami Umów Współpracy, Spółka będzie zobowiązana do zapłaty Kar Umownych na rzecz Inwestora Zastępczego w przypadku:

*   naruszenia przez Spółkę zobowiązania do przystąpienia do toczących się przeciwko Inwestorowi Zastępczemu postępowań oraz do przejęcia odpowiedzialności związanej w wysuwanymi roszczeniami, w tym w szczególności do podjęcia czynności nakazanych przez odpowiednie organy administracji państwowej, zapłaty wszelkich kar nałożonych na mocy decyzji administracyjnych oraz odszkodowań lub kar umownych, związanych z prowadzoną przez Inwestora Zastępczego procedurą zmiany Pozwolenia;

*   zawinionego naruszenia zobowiązania do nieczynienia nakładów na Nieruchomościach w okresie pełnienia przez Inwestora Zastępczego funkcji inwestora zastępczego (przy czym tego warunku nie będzie w przyszłej Umowie Współpracy, gdyż w trakcie ponownej zmiany Pozwolenia mogą być ponoszone przez Spółkę nakłady związane z toczącą się inwestycją);

*   projektowania bądź realizacji przez Spółkę w ramach Inwestycji obiektu o charakterze kinowym, w konsekwencji czego Inwestor Zastępczy byłby zobowiązany do zapłaty na rzecz podmiotu trzeciego \[dalej: Podmiot Trzeci\] kary umownej, określonej w umowie zawartej przez Inwestora Zastępczego z Podmiotem Trzecim (kara należna na rzecz Podmiotu Trzeciego od Inwestora Zastępczego, tj. kara wynikająca z umowy łączącej Inwestora Zastępczego z Podmiotem Trzecim pełni funkcję kary za podjęcie działalności konkurencyjnej w stosunku do działalności Podmiotu Trzeciego - który prowadzi działalność w branży kinowej).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zapłacone przez Spółkę na rzecz Inwestora Zastępczego Kary Umowne (przewidziane w Umowach Współpracy) podlegają opodatkowaniu VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności sformułowany został w art. 7 oraz art. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast przez świadczenie usług (stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT), o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16 poz. 93 ze zm.). Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego, można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna). Kary Umowne (określone w Umowach Współpracy) pełnią właśnie taką funkcję; nie stanowią natomiast ekwiwalentu za świadczenie jakichkolwiek usług lub towarów (tym samym nie stanowią zapłaty za usługę bądź towar).

Kary Umowne na gruncie Umów Współpracy stanowią rekompensatę finansową dla Inwestora Zastępczego, jako strony dotkniętej niewykonaniem lub nienależytym wykonaniem ciążących na Spółce obowiązków; nie wiążą się natomiast ze spełnieniem świadczenia przez Spółkę - nie powinny zatem podlegać opodatkowaniu VAT.

Podobny pogląd potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych, w tym:

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Bydgoszczy z 9 lutego 2012 r., sygn. ITPP1/443-1593/11/TS;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Poznaniu z 3 lutego 2012 r., sygn. ILPP2/443-1563/11-3/EN;

*   interpretacji indywidualnej Dyrektora IS w Warszawie z 22 marca 2011 r., sygn. IPPP1/443-1329/10-4/AP.

Zatem, Kary Umowne, jako pełniące funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną), nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Jednocześnie – w konsekwencji powyższego – zauważyć należy, iż zapłata Kar Umownych nie będzie udokumentowana fakturą VAT, bowiem fakturą VAT nie dokumentuje się czynności niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na uwadze, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy przedstawionego stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w opisanym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.