Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.621.2017.2.MR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-03-12
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku sprzedaży lokali.
Słowa kluczowe: lokal-lokal mieszkalny; lokal-lokal użytkowy; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2017 r. (data wpływu 23 listopada 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 31 stycznia 2018 r. (data wpływu 6 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku sprzedaży lokali – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku zwolnienia od podatku sprzedaży lokali. Wniosek uzupełniono w dniu 6 lutego 2018 r. o wskazanie skutków podatkowych, przeformułowanie pytania i własnego stanowiska w sprawie oraz doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca miał zawartą ze spółdzielnią mieszkaniową umowę o realizację mieszkania, której przedmiotem było pierwotnie wybudowanie 40 lokali mieszkalnych i 2 lokali użytkowych wraz z miejscami parkingowymi. Pozostałą cześć lokali miał nabyć inny podatnik. Cała inwestycja budowlana obejmowała wybudowanie 3 budynków mieszkalnych z 80 lokalami mieszkalnymi wraz z podziemnym garażem i 4 lokalami użytkowymi.

Zgodnie z umową Wnioskodawca wpłacał na rzecz spółdzielni wkład budowlany w miesięcznych ratach, w wysokości uzależnionej od stopnia zaawansowania budowy. W związku z tym, spółdzielnia wystawiała faktury VAT za uiszczony wkład budowlany, doliczając odpowiednio podatek od towarów i usług w wysokości 8% i 23%, w zależności od zarachowania danej części wkładu na budowę lokali mieszkalnych i użytkowych. W toku realizacji inwestycji liczba lokali, które miały być wybudowane w ramach umowy, została ostatecznie ograniczona do 19 lokali mieszkalnych i 2 użytkowych. Ponadto, w trakcie realizacji inwestycji Wnioskodawca najpierw uzyskał status czynnego podatnika VAT, a później zarejestrował działalność gospodarczą.

Pozwolenie na użytkowanie całej inwestycji zostało wydane w dniu 4 marca 2015 r.

W dniu 4 grudnia 2015 r. spółdzielnia zawarła z Wnioskodawcą i drugim podatnikiem umowy ustanowienia odrębnej własności lokali, umowy przeniesienia własności i umowy o podział do korzystania. W wyniku tych umów Wnioskodawca wraz z drugim podatnikiem stał się współwłaścicielem w częściach ułamkowych 56 lokali mieszkalnych, w stosunku 36% do 64%.

W dniu 10 marca 2016 r. spółdzielnia zawarła z Wnioskodawcą i drugim podatnikiem umowy ustanowienia odrębnej własności lokali, umowy przeniesienia własności i umowy o podział do korzystania, której przedmiotem były lokale użytkowe, które Wnioskodawca i drugi podatnik nabyli w częściach ułamkowych, po połowie. Podkreślić należy, że podział do używania nie dotyczył lokali a jedynie części wspólnych budynków. Żaden ze współwłaścicieli nie był uprawniony do korzystania z któregokolwiek lokalu i faktycznie tego nie robił.

W dniu 16 maja 2017 r. Wnioskodawca i drugi podatnik znieśli współwłasność nieruchomości lokalowych w ten sposób, że Wnioskodawca otrzymał na wyłączną własność 19 lokali mieszkalnych i 2 użytkowe.

Przedmiotowe lokale były nabywane w celach inwestycyjnych i tak były ujmowane w księgach rachunkowych. Wnioskodawca nigdy nie miał zamiaru w nich zamieszkać, nie zasiedlał ich, nie wykończył do stanu nadającego się do zasiedlenia. W chwili wydania i nadal lokale są w tzw. stanie deweloperskim i dopiero po przeprowadzeniu prac wykończeniowych w ramach tzw. białego montażu obejmującego montaż armatury, glazury, podłóg, włączników, gniazdek, oświetlenia i malowania, będą nadawać się do zamieszkania.

W związku z wnoszeniem do spółdzielni budującej przedmiotowe lokale wkładów budowlanych, spółdzielnia wystawiła na Wnioskodawcę faktury zaliczkowe oraz fakturę końcową, objęte odpowiednio 8% i 23% stawką podatku. W związku z tymi fakturami Wnioskodawca na bieżąco dokonywał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i wystąpił o zwrot kwoty podatku naliczonego.

Obecnie Wnioskodawca sprzedaje lokale w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z podatkiem od towarów i usług jako lokale sprzedawane przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia, czyli niepodlegające zwolnieniu z tego podatku.

W piśmie z dnia 31 stycznia 2018 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca wskazał, że z faktu otrzymania interpretacji dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia momentu pierwszego zasiedlenia chce wywieść skutek, że skoro nie doszło do pierwszego zasiedlenia, sprzedaż lokali nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wobec czego w przypadku sprzedaży lokali po dniu 4 grudnia 2017 r. sprzedaż ta nadal jest opodatkowana tym podatkiem, a podatnik nie musi dokonywać korekty kwot podatku odliczonego w związku z nabyciem przedmiotowych lokali.

Ponadto, Wnioskodawca wskazał, że:

1.  w dniu 4 grudnia 2015 r. nabył od spółdzielni na współwłasność z osobami trzecimi udziały w 56 lokalach mieszkalnych, a następnie w dniu 16 maja 2017 r. zniósł współwłasność tych lokali w ten sposób, że stał się wyłącznym właścicielem 19 lokali mieszkalnych. Ponadto, Wnioskodawca w dniu 30 marca 2016 r. nabył od spółdzielni na współwłasność z osobami trzecimi udziały w 4 lokalach użytkowych, a następnie w dniu 16 maja 2017 r. zniósł współwłasność tych lokali w ten sposób, że stał się wyłącznym właścicielem 2 lokali użytkowych;
2.  Wnioskodawca przed dniem 4 grudnia 2017 r., tj. przed upływem 2 letniego okresu od dnia nabycia udziałów w lokalach mieszkalnych od spółdzielni sprzedał 5 lokali mieszkalnych (w dniach: 7, 20, 28, 29 i 30 listopada 2017 r.); po tym terminie do dnia sporządzenia pisma sprzedał 1 lokal mieszkalny (w dniu: 1 stycznia 2018 r.). Do chwili obecnej Wnioskodawca nie sprzedał żadnego lokalu użytkowego. Wnioskodawca zamierza sprzedaż wszystkie pozostałe lokale mieszkalne i lokale użytkowe do końca 2018 r.;
3.  Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych nie przewiduje kwalifikowania lokali a jedynie budynków i obiektów budowlanych. Zgodnie z zasadami budynki o różnym przeznaczeniu kwalifikuje się według głównego użytkowania, wobec czego budynki, w których znajdują się przedmiotowe lokale są sklasyfikowane pod symbolem PKOB 1122;
4.  lokale są zaliczane do budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy o VAT. Żaden z lokali nie ma powierzchni większej niż 150 m2.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w piśmie z dnia 31 stycznia 2018 r.).

Czy moment pierwszego zasiedlenia 19 lokali mieszkalnych i 2 lokali użytkowych, o którym mowa w art. 2 pkt 14 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, które podatnik nabył na współwłasność w dniu 4 grudnia 2015 r. (lokale mieszkalne) i 30 marca 2016 r. (lokale użytkowe), a których współwłasność zniósł w dniu 16 maja 2017 r. w ten sposób, że został ich wyłącznym właścicielem, nastąpi w chwili ich nabycia przez osoby trzecie w celu osobistego użytkowania przez nie (tzn. przez ostatecznego konsumenta)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia i wobec tego sprzedając lokale po upływie 2 lat od dnia ich nabycia na współwłasność (tj. dnia 4 grudnia 2015 r.) czy też po upływie 2 lat od dnia zniesienia współwłasności (tj. dnia 16 maja 2017 r.), sprzedaż nie będzie zwolniona od podatku od towarów i usług.

Przedmiotowa kwestia jest o tyle istotna dla podatnika, że w przypadku uznania, że po dniu 4 grudnia 2017 r., czy też po dniu 16 maja 2019 r. sprzedaż będzie zwolniona od podatku, Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku odliczonego w związku z uiszczaniem wkładów budowlanych i będzie musiał dokonać zwrotu kwot podatku odliczonego. W efekcie to Wnioskodawca poniesie koszty tego podatku, co w oczywisty sposób naruszy zasady podatku od towarów i usług: neutralności, objęcia opodatkowaniem konsumpcji i potrącalności.

W zakresie ustalenia, kiedy dojdzie lub doszło do pierwszego zasiedlenia zastosowanie znajdzie art. 2 pkt 14 w zw. z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Odnośnie wykładni tych przepisów wskazać należy na wyrok NSA z dnia 14 maja 2015 r., sygn. I FSK 382/14, w którym stwierdzono, że pod pojęciem pierwszego zasiedlenia należy rozumieć użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

W uzasadnieniu tego wyroku stwierdzono: Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy: a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: a) wybudowaniu lub b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Wspomniane przepisy stanowią implementację art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zwanej dalej dyrektywą 112), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: dostawy budynków lub ich części oraz związanego z nimi gruntu, inne niż dostawy, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. a dyrektywy 112.

Zgodnie z art. 12 ust 1 lit. a dyrektywy 112, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji: dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem. Do celów ust. 1 lit. a „budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem. Artykuł 12 ust. 2 dyrektywy 112 stanowi, że państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a, do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”. Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem że okresy te nie przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat.

Powołany przepis art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112, określa zakres przedmiotowy zwolnienia, który musi być odczytywany w korelacji z art. 12 ust. 1 lit. a dyrektywy 112.

Przepis art. 12 ust. 1 dyrektywy 112 wprowadza możliwość, a nie zobowiązanie wobec państw członkowskich. Zatem w celu skorzystania z możliwości przewidzianej w tym przepisie państwa członkowskie muszą podjąć stosowną decyzję.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem Trybunału Sprawiedliwości UE (dalej „TS”) transpozycja dyrektywy do prawa krajowego nie wymaga koniecznie literalnego powtórzenia jej przepisów w wyraźnej i specjalnie do tego przeznaczonej normie prawa. Wystarczający może tu być ogólny kontekst prawny, jeżeli skutecznie zapewnia on zastosowanie dyrektywy w pełni, w sposób jasny i precyzyjny. Dodatkowo ww. przepis daje państwu członkowskiemu pewien margines swobody w wyborze użytych przez państwo członkowskie kryteriów celem określenia zakresu przedmiotowego opodatkowania okazjonalnych dostaw budynków lub ich części związanych z działalnością gospodarczą. Ustawodawca ma wybór spośród trzech kryteriów. Obok kryterium pierwszego zasiedlenia przepis przewiduje dwa kryteria okresu upływającego między zdefiniowanymi zdarzeniami: pierwszy to okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy, drugi to okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy jednakże okresy te nie mogą przekraczać odpowiednio pięciu i dwóch lat.

Problem transpozycji w przedmiotowej sprawie polega na tym, że polski ustawodawca wprawdzie dokonał wyboru dwóch kryteriów: pierwszego zasiedlenia, jak też okresu upływającego między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy jednakże te kryteria służyły mu do zdefiniowania zakresu przedmiotowego zwolnienia nie były natomiast efektem podjęcia decyzji o opodatkowaniu VAT okazjonalnych transakcji dostawy budynków czy terenów budowlanych.

W orzecznictwie sądów administracyjnych stwierdzono wyraźnie, że ustawodawca polski nie skorzystał z opcji określonej w art. 12 ust. 1 i 3 dyrektywy 112 umożliwiającej uznanie za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy budynku lub terenu budowlanego.

Ustawa o VAT definiuje pojęcie „pierwszego zasiedlenia” w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zaś sama dyrektywa 112 posługuje się tym pojęciem, lecz go nie definiuje i nie wprowadza też dodatkowych warunków go określających. Artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków. Jest to o tyle zrozumiałe, że w praktyce mogą zaistnieć trudności z określeniem momentu w jakim będziemy mieli do czynienia z pierwszym zasiedleniem w sytuacji przebudowy budynku.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem TS terminologia użyta dla określenia zwolnień przewidzianych przez art. 135 dyrektywy 112 powinna podlegać ścisłej wykładni, ponieważ stanowi wyjątek od ogólnej zasady, że VAT jest pobierany od każdej dostawy towarów i każdej usługi świadczonych odpłatnie przez podatnika. Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 135 dyrektywy 112 powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków.

Należy podkreślić, że zarówno angielska, jak i francuska wersja językowa dyrektywy 112 wskazuje na termin „occupation” (w słowniku angielskim oznacza to akt lub proces posiadania miejsca – The act or process of (\`(...)\`) possessing a place http:flwww.thefreedictionary.comioccupation; zajmowanie czegoś – R. Bujalski, Angielsko-polski słownik orzecznictwa sądów europejskich, LEX/el., 2014), zaś francuska (objęcie w posiadanie, zajmowanie (zajęcie) – por. J. Pieńkos, Francusko-polski leksykon, prawo-ekonomia-handel, s. 680). Z uwagi na fakt, że wszystkie wersje językowe danego aktu prawnego mają jednakową moc obowiązującą – są równie autentyczne (por. A. Doczekalska, Interpretacja wielojęzycznego prawa Unii Europejskiej, EPS 2006, Nr 2, s. 15). Konieczność jednolitej wykładni dyrektyw unijnych wyklucza rozpatrywanie, w razie wątpliwości, danego przepisu w sposób oderwany, lecz przeciwnie, wymaga, aby był on interpretowany i stosowany w świetle wersji sporządzonych w innych językach urzędowych.

Odnosząc się do systematyki dyrektywy 112 i jej celów należy zauważyć, że przepis art. 12 ust. 1 lit. a dyrektywy 112 mieści się w tytule III zatytułowanym „Podatnicy” i dotyczy okazjonalnych transakcji dostawy nowych budynków. Zgodnie z motywem 13 dyrektywy 112, powyższe rozwiązanie miało zagwarantować większą neutralność podatku, stąd też termin „podatnik” należy zdefiniować w taki sposób, aby państwa członkowskie mogły uwzględnić osoby, które okazjonalnie dokonują transakcji. Stosownie do motywu 5 dyrektywy 112 system VAT staje się najbardziej jasny i neutralny, kiedy podatek nakładany jest w możliwie najbardziej ogólny sposób.

Ponadto, zasada neutralności podatkowej, będąca podstawową zasadą wspólnego systemu VAT, stoi na przeszkodzie, po pierwsze, temu, by świadczenie podobnych usług, które tym samym są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w odmienny sposób z punktu widzenia VAT, a po drugie, temu, by przedsiębiorcy, którzy dokonują takich samych transakcji, byli traktowani odmiennie w zakresie poboru VAT.

Mając na względzie powyższe wytyczne należy stwierdzić, że definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT.

Porównując zakresy definicji „pierwszego zasiedlenia” wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT.

Wobec powyższego, NSA w ww. wyroku, celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112, stwierdził częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT warunku „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie NSA w ww. wyroku dokonał wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT i skorygował jej treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu.

Z powyższego wynika, że z pierwszym zasiedleniem mamy do czynienia dopiero w sytuacji faktycznego pierwszego zajęcia budynku w celu jego używania. A contrario, w sytuacji zakupu budynku czy też lokalu, w celach inwestycyjnych, bez zamiaru i faktycznego użytkowania, nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia.

Powyższe twierdzenie potwierdza treść art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a, który wyraźnie zawiera rozróżnienie pomiędzy dostawą budynku a pierwszym zasiedleniem skoro mowa w nim, że nie zwalnia się dostawy gdy jest ona dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim. Wynika z tego, że czym innym jest dostawa dokonywana w celu pierwszego zasiedlenia, a czym inny dostawa bez takiego celu. W tym pierwszym przypadku mamy do czynienia z nabyciem budynku lub lokalu przez osobę lub podmiot, które po jego nabyciu zamierzają wykorzystywać w celach mieszkalnych lub użytkowych, osobiście lub oddając je do używania osobie trzeciej np. na podstawie umowy najmu, dzierżawy, użyczenia itp., czyli, zgodnie z wyżej przytoczoną wykładnią NSA, dojdzie do pierwszego zasiedlenia. W takiej sytuacji, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. b, po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia, zbycie budynku lub lokalu będzie zwolnione z podatku. Wynika z tego, że upływ 2-letniego okresu, skutkujący obligatoryjnym zwolnieniem dostawy budynków lub ich części z podatku VAT ma jedynie zastosowanie w przypadku pierwszego zasiedlenia. Natomiast, jeśli nie dochodzi do pierwszego zasiedlenia, sprzedaż nieruchomości po upływie dwóch lat od dnia nabycia nadal podlega temu podatkowi.

Taka wykładnia jest zgodna z zasadą neutralności VAT, zgodnie z którą z zasady podatek VAT powinien być niedostrzegalny ekonomicznie (neutralny) dla przedsiębiorcy, który nie jest ostatecznym konsumentem towaru lub usługi. Oznacza to, że podmiot, który nie „zużywa” danego towaru lub usługi, a jedynie odsprzedaje dalej te dobra, nie powinien ponosić ciężaru ekonomicznego podatku. Gdy przyjąć, że do pierwszego zasiedlenia dochodzi zawsze w chwili pierwszego nabycia budynku lub jego części po jego wybudowaniu, to w przypadku ich sprzedaży przez przedsiębiorcę, który nabył je w celach inwestycyjnych, po upływie dwóch lat od dnia nabycia, ciężar ekonomiczny podatku ponosi przedsiębiorca, a nie ostateczny konsument.

Ponadto w piśmie z dnia 31 stycznia 2018 r. stanowiącym uzupełnienie do wniosku, Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko w sprawie, wskazując, że w jego ocenie, w przypadku nabycia lokali mieszkalnych i użytkowych w celach inwestycyjnych, bez ich faktycznego osobistego użytkowania lub oddania osobom trzecim do użytkowania, moment pierwszego zasiedlenia następuje dopiero w chwili sprzedaży lokalu osobie lub podmiotowi, który nabywa lokal w celu osobistego użytkowania lub oddania osobom trzecim do używania tzn. ostatecznemu konsumentowi. Wynika z tego, że podatnik, pomimo upływu okresu dwóch lat od chwili nabycia lokali, będzie mógł je sprzedawać z podatkiem VAT i w związku, z czym nie będzie miał obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego przy nabyciu lokali w związku z obligatoryjnym zwolnieniem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, zgodnie z którym, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Tak więc, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, zarówno grunt, jak i budynek czy budowla spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest generalnie zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie, według art. 2 pkt 14 ustawy, rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Powyższe przepisy wskazują, jakie muszą zostać spełnione warunki aby sprzedaż budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Z przepisów tych wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki nie niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Należy również zauważyć, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2), musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Przy czym podkreślić należy, że niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w dniu 4 grudnia 2015 r. nabył od spółdzielni na współwłasność z osobami trzecimi udziały w 56 lokalach mieszkalnych, a następnie w dniu 16 maja 2017 r. zniósł współwłasność tych lokali w ten sposób, że stał się wyłącznym właścicielem 19 lokali mieszkalnych. Ponadto, Wnioskodawca w dniu 30 marca 2016 r. nabył od spółdzielni na współwłasność z osobami trzecimi udziały w 4 lokalach użytkowych, a następnie w dniu 16 maja 2017 r. zniósł współwłasność tych lokali w ten sposób, że stał się wyłącznym właścicielem 2 lokali użytkowych. Wnioskodawca przed dniem 4 grudnia 2017 r., tj. przed upływem 2 letniego okresu od dnia nabycia udziałów w lokalach mieszkalnych od spółdzielni sprzedał 5 lokali mieszkalnych (w dniach: 7, 20, 28, 29 i 30 listopada 2017 r.); po tym terminie do dnia sporządzenia pisma Wnioskodawca sprzedał 1 lokal mieszkalny (w dniu: 1 stycznia 2018 r.). Do chwili obecnej Wnioskodawca nie sprzedał żadnego lokalu użytkowego. Wnioskodawca zamierza sprzedaż wszystkie pozostałe lokale mieszkalne i lokale użytkowe do końca 2018 r. Budynki, w których znajdują się przedmiotowe lokale są sklasyfikowane pod symbolem PKOB 1122, a lokale są zaliczane do budownictwa mieszkaniowego objętego społecznym programem mieszkaniowym, o którym mowa w art. 2 pkt 12 oraz art. 41 ust. 12a i 12b ustawy. Żaden z lokali nie ma powierzchni większej niż 150 m2.

Przy tak przedstawionym opisie wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia czy doszło do pierwszego zasiedlenia lokali wskazanych we wniosku, a ich sprzedaż nie będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE Rady oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady, opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Zgodnie natomiast z art. art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

1.  dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
2.  dostawa terenu budowlanego.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, do celów ust. 1 lit. a) „budynek” oznacza dowolną konstrukcję trwale związaną z gruntem.

Państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit, a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

Państwa członkowskie mogą zastosować kryteria inne niż kryterium pierwszego zasiedlenia, takie jak okres upływający między datą ukończenia budynku a datą pierwszej dostawy lub też okres upływający między datą pierwszego zasiedlenia a datą następnej dostawy, pod warunkiem, że okresy te nic przekraczają, odpowiednio, pięciu i dwóch lat.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że odpłatna dostawa budynku (części budynku) spełnia definicję pierwszego zasiedlenia. Dodatkowo, oprócz odpłatnej dostawy, w świetle orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie jest rozumiane szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”, w tym także wykorzystywanie budynku przez dany podmiot w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej lub wybudowanie i zamieszkanie w budynku mieszkalnym przez osobę fizyczną. Ponadto kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku (jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora) zostało uznane za określające moment, w którym kończy się proces produkcji budynku i budynek ów staje się przedmiotem konsumpcji (vide: pkt 41 wyroku TSUE z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16).

W przedmiotowej sprawie stwierdzić zatem należy, że do pierwszego zasiedlenia lokali będących przedmiotem wniosku doszło już w momencie ich sprzedaży przez Spółdzielnię na rzecz Wnioskodawcy (tj. odpowiednio w dniu 4 grudnia 2015 r. lokali mieszkalnych oraz w dniu 30 marca 2016 r. lokali użytkowych).

Lokale te zostały oddane do użytkowania w dniu 4 marca 2015 r. oraz 30 marca 2016 r. i następnie użyte przez Spółdzielnię do czynności wykonywanych w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, tj. sprzedaży na rzecz Wnioskodawcy.

Sprzedaż lokali przez developera Wnioskodawcy, dokonaną pomiędzy podatnikami, należy zatem uznać za dokonaną w ramach pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym, sprzedaż lokali mieszkalnych dokonana w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, tj. od dnia 4 grudnia 2015 r. (sprzedaż dokonana w dniach 7, 20, 28, 29 i 30 listopada 2017 r.) nie korzysta ze zwolnienia, na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Dostawa ww. lokali nie będzie również korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż Wnioskodawca wskazał, że nabycie przedmiotowych lokali podlegało opodatkowaniu VAT, a Wnioskodawca będzie miał prawo – w związku z dokonywaniem opodatkowanej sprzedaży tych lokali – do odliczenia podatku naliczonego. Zatem nie został spełniony warunek wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy.

W opisanym zdarzeniu nie będzie miało także zastosowanie zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, bowiem jak wskazano wyżej Wnioskodawca miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu przedmiotowych lokali oraz z wniosku nie wynika, aby były one wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT. Zatem nie zostaną spełnione przesłanki warunkujące możliwość zastosowania przez Zainteresowanego zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zatem dokonana już sprzedaż 5 lokali mieszkalnych nie korzysta ze zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie żadnego przepisu ustawy. Wobec powyższego, Wnioskodawca zobowiązany był do opodatkowania tej sprzedaży z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Natomiast sprzedaż lokalu mieszkalnego dokonana dnia 1 stycznia 2018 r. oraz planowana przez Wnioskodawcę w przyszłości sprzedaż pozostałych lokali mieszkalnych, jako dokonana w okresie nie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy czym Wnioskodawca będzie miał prawo rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Natomiast, odnośnie lokali użytkowych, jak wcześniej wskazano, do pierwszego zasiedlenia doszło już w momencie ich sprzedaży przez Spółdzielnię na rzecz Wnioskodawcy, tj. w dniu 30 marca 2016 r. Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca nie dokonał jeszcze sprzedaży żadnego lokalu użytkowego.

Wobec powyższego jeśli Wnioskodawca dokona sprzedaży lokali użytkowych przed dniem 30 marca 2018 r., tj. w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, to sprzedaż ta nie będzie korzystała ze zwolnienia, na podstawie w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i powinna być opodatkowana z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Natomiast sprzedaż lokali użytkowych w okresie nie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy czym Wnioskodawca będzie miał prawo rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

Podsumowując:

*   dokonana już sprzedaż 5 lokali mieszkalnych nie korzysta ze zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie żadnego przepisu ustawy i powinna być opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku;
*   sprzedaż lokalu mieszkalnego dokonana dnia 1 stycznia 2018 r. oraz planowana przez Wnioskodawcę w przyszłości sprzedaż pozostałych lokali mieszkalnych, jako dokonana w okresie nie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy czym Wnioskodawca będzie miał prawo rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy;
*   sprzedaży lokali użytkowych dokonana w okresie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, powinna być opodatkowana podatkiem VAT według właściwej stawki podatku;
*   sprzedaż lokali użytkowych w okresie nie krótszym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, przy czym Wnioskodawca będzie miał prawo rezygnacji z tego zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy przy spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy.

W związku z powyższym, oceniając całościowo stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.