Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-350/13-2/GJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-07-26
Teza: Czy posiadając informację o istnieniu postanowienia sądu upadłościowego wydanego w postępowaniu wszczętym na wniosek innych wierzycieli, Galeria może odpisać, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.) w ciężar kosztów podatkowych swoje wierzytelności wobec podmiotu, którego to postanowienie dotyczy?
Słowa kluczowe: postępowanie-postępowanie upadłościowe; sądy; wierzyciel; wierzytelność
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 26.04.2013r. (data wpływu 13.05.2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 13.05.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe

Sp. z o. o. uzyskuje przychody z wynajmu powierzchni handlowych. Jednym z najemców była Firma S, z którą umowa najmu została rozwiązana z uwagi na nieregulowanie należności czynszowych. Wszystkie należności od Spółki S były w wartości netto, wykazywane przez Galeria jako przychody podatkowe. Galeria posiada informacje, że w aktach rejestrowych dłużnika znajduje się postanowienie sądu upadłościowego oddalające wniosek o ogłoszenie upadłości wydane na podstawie art. 13 ust. 2 prawa upadłościowego, z uwagi na to, że majątek dłużnika jest niewystarczający na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Przedmiotowy wniosek o ogłoszenie upadłości S został złożony przez innych wierzycieli tej Firmy.

Galeria nie rozpoczęła dochodzenia swoich należności na drodze sądowej, aby uniknąć ponoszenia dodatkowych kosztów, które nie zostałyby zwrócone przez dłużnika, mając na uwadze jego sytuacją finansową potwierdzoną tym postanowieniem.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy posiadając informację o istnieniu postanowienia sądu upadłościowego wydanego w postępowaniu wszczętym na wniosek innych wierzycieli, Galeria może odpisać, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74 poz. 397 ze zm.) w ciężar kosztów podatkowych swoje wierzytelności wobec podmiotu, którego to postanowienie dotyczy?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 25 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do kosztów uzyskania przychodu można zaliczyć nieściągalną wierzytelność, która uprzednio została na podstawie art. 12 ust. 3 tej ustawy zaliczona do przychodów należnych. Formalną podstawą uznania wierzytelności za nieściągalną może być jedno ze wskazanych w art. 16 ust. 2 wyżej wymienionej ustawy, postanowień sądu wydanych w postępowaniu upadłościowym. Może być to postanowienie sądu oddalające wniosek o ogłoszenie upadłości, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Ustawodawca wskazuje zamknięty katalog postanowień sądu wydawanych w postępowaniu upadłościowym. W przepisie tym nie ma jednak zastrzeżenia, iż postanowienie to ma być wydane w postępowaniu upadłościowym prowadzonym z wniosku podatnika, który uznaje swoje wierzytelności względem tego dłużnika za nieściągalne.

Z przepisu wynika jedynie, że podstawą do uznania wierzytelności za nieściągalną jest istnienie takiego postanowienia. Mogą więc to być postanowienia wydane w toku postępowania toczącego się na wniosek innego wierzyciela lub nawet na wniosek samego dłużnika. Mając powyższe na uwadze, zdaniem Spółki, powzięcie wiadomości o istnieniu takiego postanowienia, w tym możliwość okazania jego kserokopii, jest wystarczającą przesłanką do uznania takiej wierzytelności za nieściągalną i odpisania jej w ciężar kosztów podatkowych (w wartości netto zliczonej wcześniej do przychodów należnych).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Spółki w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych – dalej pdop (t.j. Dz. U z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm.) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie art. 16 ust. 1 ustawy zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a updop do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wierzytelności, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w art. 16 ust. 2 ustawy.

Na podstawie przepisu art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a) co do zasady wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Jako wyjątek w ciężar kosztów podatkowych mogą być zaliczone tylko te wierzytelności, które łącznie spełniają dwie przesłanki:

*   zostały zarachowane zgodnie z art. 12 ust. 3 updop jako przychód należny,
*   nieściągalność wierzytelności została udokumentowana zgodnie z art. 16 ust. 2 updop.

Zgodnie z art. 16 ust. 2 updop udokumentowanie nieściągalności wierzytelności powinno nastąpić:

1.  postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadającym stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo
2.  postanowieniem sądu o:
    1.  oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania, lub
    2.  umorzeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, gdy zachodzi okoliczność wymieniona pod lit. a, lub
    3.  ukończeniu postępowania upadłościowego obejmującego likwidację majątku, albo
3.  protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

Z powyższego uregulowania wynika, że ustawodawca ściśle określił rodzaj dokumentów, jakie są niezbędne do uznania nieściągalności wierzytelności. Posiadanie przez podatnika innych dokumentów niż wskazane w art. 16 ust. 2 updop nie daje mu prawa do odpisania wierzytelności, o której mowa w art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a updop w koszty uzyskania przychodów.

W niniejszej sprawie Spółka posiadająca wierzytelności z tytułu nieuregulowania należności czynszowych powzięła informację o istnieniu postanowienia sądowego oddalającego wniosek innego niż Wnioskodawca wierzyciela z uwagi na to, że majątek dłużnika jest niewystarczający na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. Postanowienie to zostało wydane na podstawie art. 13 ust. 2 prawa upadłościowego. Zdaniem Spółki możliwość okazania kserokopii tego postanowienia jest wystarczającą przesłanką do uznania wierzytelności Spółki za nieściągalną i odpisania jej w ciężar kosztów podatkowych. (w wartości netto zaliczonej wcześniej do przychodów należnych).

Udzielenie odpowiedzi na pytanie Spółki i tym samym odniesienie się do powyższego stanowiska Spółki w kontekście wymogów w zakresie rodzaju postanowień określonych w art. 16 ust. 2 updop jako dokumentujących nieściągalność wierzytelności wymaga sięgnięcia do ustawy z dnia 28 lutego 2003r. – Prawo upadłościowe i naprawcze – dalej pr. up. i napr. ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 1112 ze zm.).

Na podstawie art . 13 ust . 1 pr. up. i napr. Sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Stosownie zaś do brzmienia ust. 2 art . 13 Sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości w razie stwierdzenia, że majątek dłużnika jest obciążony hipoteką, zastawem, zastawem rejestrowym, zastawem skarbowym lub hipoteką morską w takim stopniu, że pozostały jego majątek nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania.

Jak podkreślił m.in. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w prawomocnym wyroku z dnia 15 lutego 2007r. , sygn. akt III SA/Wa 2245/06 „Oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości w trybie art. 13 ust. 2 pr. up. napr. nie jest równoznaczne z niemożnością uzyskania przez wierzyciela chociażby częściowej spłaty jego wierzytelności. Taka sytuacja występuje w przypadku określonym w art. 16 ust. 2 pkt 2 lit. a u.p.do.p. to znaczy, gdy Sąd oddali wniosek o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Sytuacja opisana w tym przepisie stanowi przesłankę do oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust. 1 pr. up. napr. Przesłanki oddalenia wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 13 ust. 1 i 2 pr. up. napr. nie są tożsame. W sytuacji opisanej w art. 13 ust. 1 pr. up. napr. brak jest jakiegokolwiek majątku dłużnika, który pozwoliłby na zaspokojenie przynajmniej kosztów postępowania egzekucyjnego, natomiast w sytuacji opisanej w ust. 2 majątek istnieje, lecz jest zabezpieczony hipoteką, zastawem, zastawem rejestrowym, zastawem skarbowym i hipoteką morską i prawo zaspokojenia z tego majątku przysługuje na podstawie art. 336 pr. up. napr. wyłącznie podmiotom, którym przysługuje zabezpieczenie, a pozostały majątek nie wystarczyłby na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego.

W tym stanie rzeczy organy zasadnie stwierdziły, że w sytuacji, o której mowa w art. 13 ust. 2 pr. up. napr. wierzyciel, którego wierzytelność jest zabezpieczona w sposób określony w tym przepisie, nie może uznać przysługującej mu wierzytelności za nieściągalną w rozumieniu przepisów art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b i ust. 2 pkt 2 lit. a. u.p.do.p.”

Zacytowanie przez organ fragmentu uzasadnienia wyroku sądowego ma na celu wykazanie, że nawet w sytuacji, gdyby Wnioskodawca dla siebie uzyskał postanowienie o oddaleniu własnego wniosku o ogłoszenie upadłości dłużnika na podstawie art. 13 ust. 2 pr. up. i napr. nie miałby prawa uznania swojej wierzytelności za nieściągalną w rozumieniu przepisu art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. a i ust. 2 lit. a updop.

W przedmiotowej sprawie postanowienie zostało wydane dla innego niż Spółka podmiotu i w stosunku do tego podmiotu skierowane są jego skutki prawne. Wprawdzie wniosek o ogłoszenie upadłości może zgłosić dłużnik lub każdy z jego wierzycieli, ale tylko składający wniosek są uczestnikami postępowania (art. 26 pr. up. i napraw.). W ocenie organu powoduje to, że tylko uczestnik postępowania może być adresatem rozstrzygnięcia sądu. Postanowienie wydane dla innego podatnika nie obejmuje innych wierzycieli. Na poparcie powyższego stanowiska organu można odwołać się do wydanych wprawdzie w innych stanach faktycznych, ale wskazujących zasadę postępowania w zakresie postanowień wydanych w postępowaniu upadłościowym, wyroków sądowych:

*   wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 9 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1754/07, w którym Sąd stwierdził, „(…)że nie sposób uznać, iż brak wypłacalności dłużnika w danym momencie potwierdzony przez organ egzekucyjny w postępowaniu egzekucyjnym dotyczącym konkretnej wierzytelności, może przesądzać o nieściągalności innych wierzytelności wobec tego samego dłużnika, bowiem stan nieściągalności to stan faktyczny, dynamiczny, który może ulec zmianie,
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lipca 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 534/07, w którym stwierdzono: „Prawidłowa była bowiem ocena organów obu instancji, że w przedstawionym przez Bank stanie faktycznym sprawy nie można jednoznacznie potwierdzić - uznać za prawidłowe - stanowiska Banku, który twierdzi, że treść art. 16 ust. 1 pkt 25 i art. 16 ust. 2 pkt 1 i 2 u.p.d.p. wskazuje, że nie jest konieczne dokumentowanie każdej z wierzytelności tego samego dłużnika odrębnymi dokumentami, jeśli z posiadanych dokumentów (postanowienie organu egzekucyjnego lub sądu) wynika jasno, że majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie nawet jednej z dochodzonych wierzytelności o najniższej wartości, czy też kosztów postępowania.”

Biorąc powyższe pod uwagę, należy uznać, że sam fakt tożsamości ze względu na osobę dłużnika postanowienia wydanego dla innego podmiotu, nie daje Spółce możliwości zaliczenia przez nią w koszty uzyskania przychodów wierzytelności, opisanych we wniosku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock