Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-49/11/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-04-05
Teza: Czy sumy zapłacone ww. 3 klientom tytułem zadatku w podwojonej wysokości netto (bez podatku VAT), można traktować jako koszt uzyskania przychodu, w sytuacji gdy konieczność ich poniesienia była uzasadniona ekonomicznie, były one bezpośrednio związane z jego przychodami jako poniesione w celu zachowania źródła przychodów i wynikały z racjonalnej decyzji ekonomicznej, mającej na celu ratowanie inwestycji?
Słowa kluczowe: kara-kara umowna; odstąpienie-odstąpienie od umowy; zadatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 29 grudnia 2010r. (data wpływu do tut. Biura 12 stycznia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych przez Spółkę swoim klientom zadatków w podwójnej wysokości w związku z zapadłymi wyrokami sądowymi – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 stycznia 2011r. wpłynął do tut. Biura wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów zapłaconych przez Spółkę swoim klientom zadatków w podwójnej wysokości w związku z zapadłymi wyrokami sądowymi.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskującym jest przedsiębiorca prowadzący działalność developerską. Jedną z wykonywanych przez niego inwestycji, jest budowa osiedla mieszkalnego. Pierwszy etap tej inwestycji stanowi realizacja budynków szeregowych po 10-14 domów w każdym oznaczonych od BS1 do BS5. W skład każdego z nich wchodzi kilkanaście domów mieszkalnych. Wnioskujący jako inwestor podpisał umowę o generalne wykonawstwo z przedsiębiorcą budowlanym w dniu 12 marca 2008r. Umowa obejmowała wykonanie ww. budynków w terminie do listopada 2008r. Jednocześnie Wnioskujący zawarł umowę kredytu z bankiem, który zobowiązał się do finansowania inwestycji. Wnioskujący rozpoczął także sprzedaż domów klientom, w formie umów przedwstępnych. Posiadał 5-ciu klientów na domy w BS5 i po jednym w BS1, BS3 i BS4. Klienci Wnioskującego, przy zawieraniu umów przedwstępnych wpłacali zadatki w wysokości 26.650,00, 20.500,00, 26.750,00. Domy poszczególnych klientów miały zostać oddane do listopada 2008r., zaś umowy przyrzeczone miały zostać zawarte do dnia końca lutego 2009r. Do wzniesienia szeregu BS5 doszło, a budowę pozostałych szeregów Wnioskujący świadomie spowolnił, licząc się z konsekwencjami niedotrzymania ww. trzech umów dot. domów w BS1-BS4.

Mając na celu zapobieżenie upadku całej inwestycji i samej Spółki, Wnioskujący spowolnił realizacje szeregów BS1, BS3 i BS4, skupiając się tylko na szeregu BS5 (w którym miał najwięcej klientów na domy). Gdyby Wnioskujący w dalszym ciągu wykorzystywał posiadane środki kredytowe na jednoczesną budowę wszystkich szeregów mieszkalnych, na te domy poniósłby koszty odsetek kredytowych banku w wys. 450.000 zł rocznie (minimum 250.000 zł x 30 domów x 6% p.a.) i groziłoby mu bankructwo. W omawianym okresie rozpoczął się już kryzys finansowy, w wyniku którego popyt na mieszkania radykalnie spadł. Decyzja o spowolnieniu budowy pozostałych szeregów i skoncentrowaniu prac na szeregu BS5 stanowiła jedyne, racjonalne ekonomicznie wyjście z powstałej sytuacji. Pozwoliło to na ukończenie szeregu BS5 i sprzedaż w nim domów, co w efekcie spowodowało spłatę istotnej części kredytu w banku. Jednocześnie przyjęta strategia spowodowała opóźnienia w realizacji pozostałych szeregów, do ukończenia których Wnioskujący był zobowiązany na mocy zawartych umów przedwstępnych. Z tego powodu swoim klientom, którzy zawarli umowy na zakup domów w szeregach od BS1 do BS4 musiał zapłacić podwojoną kwotę zadatku. Zgodnie z art. 394 Kodeksu cywilnego zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że jeśli osoba, która go przyjęła nie spełnia swojego zobowiązania, musi go zwrócić w podwójnej wysokości.

Wnioskujący został pozwany do sądu przez wszystkich trzech klientów z domów BS1, BS3 i BS4 o podwojony zadatek. Na mocy zapadłych wyroków sądowych w 2 instancjach musi zwrócić każdemu klientowi podwójną kwotę zadatku. Łącznie dla 3 klientów, kwoty podwojonych zadatków wyniosły 73.900,00 zł, podczas gdy koszty prowadzenia budowy wyniosłyby rocznie 450.000 zł, a sprzedaż 30 domów zajmuje ok. 2,5 roku (w okresie kryzysu sprzedaż postępuje z prędkością 1 dom na miesiąc). Znaczenie ma fakt, że do takiej sytuacji doprowadził kryzys na rynku deweloperskim i załamanie rynku kredytów mieszkaniowych jakie miało miejsce na jesieni 2008r. Domy szeregowe Wnioskującego są niewielkie (125m2 powierzchni) i jako takie kosztują ok. 425.000 zł, zatem kredyt na ich zakup jest normalną praktyką klientów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sumy zapłacone ww. 3 klientom tytułem zadatku w podwojonej wysokości netto (bez podatku VAT), można traktować jako koszt uzyskania przychodu, w sytuacji gdy konieczność ich poniesienia była uzasadniona ekonomicznie, były one bezpośrednio związane z jego przychodami jako poniesione w celu zachowania źródła przychodów i wynikały z racjonalnej decyzji ekonomicznej, mającej na celu ratowanie inwestycji?

Zdaniem Wnioskodawcy, kwoty zapłacone tytułem zwrotu zadatku w podwójnej wysokości, można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu. Art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 2000r. Nr 54 poz. 654 z późn. zm. - dalej „ustawa”) stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub zachowania, albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1 ustawy. Zatem kosztami uzyskania przychodów, są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Zatem, każdy wydatek poniesiony celowo, z zamiarem uzyskania przychodu, poza wyraźnie wskazanymi w art. 16 ust. 1 ustawy, powinien być uznany za koszt uzyskania przychodów. Art. 16 ust. 1 pkt 22 stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów kar umownych i odszkodowań z tytułu wad dostarczonych towarów, wykonanych robót i usług oraz zwłoki w dostarczeniu towaru wolnego od wad albo zwłoki w usunięciu wad towarów albo wykonanych robót i usług. Spółka uważa, że przepis ten nie zabrania zaliczania do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kar i odszkodowań. W szczególności można zaliczyć jako koszty uzyskania przychodu zapłacone odszkodowania z tytułu umów w sytuacji gdy okoliczności będące przyczyną poniesienia wydatku nie są zawinione przez podatnika i są związane z przychodami uzyskiwanymi przez niego - takie stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z dnia 28 października 2010r. nr IBPBI/2/423-999/10/AK. Stwierdził on też, iż pomiędzy poniesionym kosztem, a potencjalnym przychodem musi zaistnieć związek przyczynowo-skutkowy, albo musi być to wydatek poniesiony w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Takie okoliczności zaszły w przedmiotowej sprawie. Zapłacone odszkodowania w formie zadatku zabezpieczały źródło przychodu i były poniesione w celu jego osiągnięcia. Bez decyzji Wnioskodawcy podjętej w takim kształcie, nie osiągnąłby on żadnego przychodu, ze względu na fiasko inwestycji. Tym samym spełniony jest również wymóg związku przyczynowo - skutkowego pomiędzy poniesionym kosztem, a potencjalnym przychodem. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje oparcie w orzecznictwie. Orzeczenie WSA w Warszawie, z dnia 5 lutego 2010r. (III SA/Wa 1795/09) wyraźnie wskazuje, że „w pewnych okolicznościach, gdy podatnik ma do wyboru albo odstąpienie od umowy i zapłatę odszkodowania albo wywiązanie się z umowy i zapłatę odszkodowania albo wywiązanie się z umowy i poniesienie realnych strat finansowych grożących upadkiem firmy, także koszty odszkodowania, jako służące zabezpieczeniu źródła przychodów mogą być rozpoznane jako koszty uzyskania przychodu”. Takie okoliczności zaszły w niniejszej sprawie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zasady kwalifikowania wydatków do kosztów uzyskania przychodów określa art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 54, poz. 654 z późn. zm.), zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Literalne brzmienie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie pozostawia wątpliwości, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika, stanowiące z ekonomicznego punktu widzenia koszty działalności, są kosztem uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, to pomiędzy tym wydatkiem, a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowo - skutkowy tego typu, że poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż jedną z wykonywanych przez Spółkę inwestycji, jest budowa osiedla mieszkalnego. Pierwszy etap tej inwestycji stanowi budowa budynków szeregowych po 10-14 domów w każdym z szeregów oznaczonych od BS1 do BS5. Wnioskodawca posiadał 5-ciu klientów na domy w BS5 i po jednym w BS1, BS3 i BS4. Klienci Wnioskującego, przy zawieraniu umów przedwstępnych wpłacali zadatki. Domy poszczególnych klientów miały zostać oddane do listopada 2008r., zaś umowy przyrzeczone miały zostać zawarte do końca lutego 2009r. Do wzniesienia szeregu BS5 doszło, a budowę pozostałych szeregów Wnioskujący świadomie spowolnił, licząc się z konsekwencjami niedotrzymania ww. trzech umów dot. domów w BS1-BS4. Mając na celu zapobieżenie upadku całej inwestycji i samej Spółki, Wnioskujący spowolnił realizacje szeregów BS1, BS3 i BS4, skupiając się tylko na szeregu BS5 (w którym miał najwięcej klientów na domy). Gdyby Wnioskodawca w dalszym ciągu wykorzystywał posiadane środki kredytowe na jednoczesną budowę wszystkich szeregów mieszkalnych poniósłby koszty odsetek kredytowych w bardzo dużej wysokości i groziłoby mu bankructwo. W omawianym okresie rozpoczął się już kryzys finansowy, w wyniku którego popyt na mieszkania radykalnie spadł. Decyzja o spowolnieniu budowy pozostałych szeregów i skoncentrowaniu prac na szeregu BS5 stanowiła jedyne, racjonalne ekonomicznie wyjście z powstałej sytuacji. Pozwoliło to na ukończenie szeregu BS5 i sprzedaż w nim domów, co w efekcie spowodowało spłatę istotnej części kredytu w banku. Jednocześnie przyjęta strategia spowodowała opóźnienia w realizacji pozostałych szeregów, do ukończenia których Wnioskujący był zobowiązany na mocy zawartych umów przedwstępnych. Z tego powodu swoim klientom, którzy zawarli umowy na zakup domów w szeregach od BS1 do BS4 musiał zapłacić podwojoną kwotę zadatku.

Zgodnie z art. 394 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), w braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

W razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi (art. 394 § 2 Kodeksu cywilnego). W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony (art. 394 § 3 Kodeksu cywilnego).

Powszechnie przyjmuje się, że zastrzeżenie zadatku stanowi element umowy i jest kwalifikowane jako dodatkowe zastrzeżenie umowne. Przez zadatek rozumie się pewną sumę pieniężną lub rzecz daną przy zawarciu umowy. Znaczenie i skutki prawne danego zadatku zależeć będą od tego, jak strony w tym względzie się umówiły, ewentualnie, jakie panują w tym przedmiocie na danym terenie zwyczaje. Jeśli strony nie zawarły żadnych postanowień („odmiennych zastrzeżeń umownych”), brak jest też zwyczaju, który by przywiązywał do zadatku inne znaczenie, wówczas dopiero, niejako „w trzeciej kolejności”, w grę wchodzą przepisy art. 394 Kodeksu cywilnego. Inaczej rzecz ujmując: regulacja zadatku i skutków jego przekazania zawarta w art. 394 Kodeksu cywilnego ma charakter fakultatywny, znajduje więc zastosowanie wtedy, gdy strony w umowie nie postanowią inaczej i brak jest między stronami umowy określonych zwyczajów, związanych z przekazaniem zadatku przy zawarciu umowy.

W przedmiotowej sprawie zadatki w podwójnej wysokości zostały zapłacone przez Spółkę na mocy wyroków sądowych, w związku z niedotrzymaniem terminów wykonania budynków mieszkalnych, na które klienci wpłacili te zadatki. Zapłacone przez Spółkę w podwójnej wysokości zadatki nie mieszczą się w katalogu wyłączającym je z kosztów uzyskania przychodów zawartym w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z powyższym, aby uznać przedmiotowe wydatki za koszt podatkowy należy zbadać czy została spełniona ogólna przesłanka wynikająca z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. istnienie związku przyczynowo – skutkowego poniesionego wydatku z przychodem, lub też czy wydatek ten służy zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

W przedstawionym stanie faktycznym, wskazać należy, iż przedmiotowe wydatki uznać należy za koszty poniesione w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodu. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego pod red. M. Szymczaka, Warszawa 1996, przez pojęcie „zachować” („zachowywać”) należy rozumieć „dochować coś w stanie nie zmienionym, nie naruszonym, utrzymać”. Natomiast „zabezpieczyć” („zabezpieczać”) oznacza „uczynić bezpiecznym – nie zagrożonym; dać ochronę, ochronić”. Można zatem przyjąć, iż koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to takie koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu występowały w nie naruszonym stanie oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast jako zabezpieczenie źródła przychodów powinno się przyjmować koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w taki sposób, aby to źródło funkcjonowało w bezpieczny sposób. Istotą tego rodzaju kosztów jest ich obligatoryjne poniesienie w celu niedopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości. W analizowanej sprawie, Spółka przedstawiła informacje, które wskazują, iż dla zachowania (zabezpieczenia) obecnych i przyszłych przychodów racjonalnym uzasadnionym ekonomicznie działaniem, było opóźnienie terminu realizacji budowy 3 budynków oraz zapłata w związku z tym faktem klientom zadatków w podwójnej wysokości.

Reasumując powyższe wyjaśnienia, stwierdzić należy, iż zapłacone w podwójnej wysokości przez Spółkę zadatki, w związku z zapadłymi wyrokami sądowymi, stanowią w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszt uzyskania przychodów.

Stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.