Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.658.2024.2.DW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-16
Teza: Wymienione wydatki zwiększają wartość początkową środka trwałego jako ulepszenie i będą amortyzowane.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; modernizacja; przekazanie; remonty; ulepszenie; wartość-wartość początkowa; wydatek; środek-środek trwały
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Amortyzacja-Środki trwałe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 1-lit. c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g-ust. 13

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

22 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia, o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy wydatki dotyczące wymiany poszycia dachowego oraz prace wykonane wewnątrz budynku będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie przekazania lokalu do użytkowania czy też zwiększą wartość początkową środka trwałego jako ulepszenie-modernizacja i będą amortyzowane w czasie.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 grudnia 2024 r. (data wpływu tego samego dnia).

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

Spółka zajmuje się wynajmem lokali usługowych i magazynowych. Obecnie, Spółka w maju 2024 r. rozpoczęła prace związane z przystosowaniem budynku magazynowego na lokal usługowy pod wynajem. Prace mają na celu wymianę poszycia dachowego, która obejmuje:

\- demontaż starej blachy,

\- wykonanie wzmocnień konstrukcji więźby dachowej ze stalowych ceowników polegającej na przyspawaniu i zagęszczeniu łat dachowych profilami typu C100 (wcześniej tego nie było),

\- wykonanie wiatrownic na konstrukcji więźby dachowej (wcześniej tego nie było),

\- konserwacja konstrukcji farbą antykorozyjną,

\- wykonano wspawanie śrub rzymskich do naciągów konstrukcji,

\- wykonano nowe kosze odprowadzające wodę opadową z blachy ocynkowanej ciągłej, wcześniej była papa bitumiczna po obu stronach dachu dwuspadzistego,

\- położono nową blachę ocynkowaną z fizeliną zapobiegającej skraplaniu się wody na blasze od wewnętrznej strony dachu, wcześniej tego nie było,

\- zamontowano 8 kominków wentylacyjnych, wcześniej nie było tego,

\- wykonano nową instalację odgromową,

\- zamontowano śniegołapy zapobiegające osuwaniu się śniegu z dachu do środka kosza odprowadzającego wodę, wcześniej tego nie było.

W celu przystosowania magazynu pod lokal usługowy wewnątrz wyburzono istniejącą zabudowę z płyt karton-gips, wstawiono 3 witryny sklepowe, które wcześniej nie istniały, wykafelkowano podłogę (wcześniej była tylko wylewka), wykonano ocieplenie i podwieszenie sufitu. W związku z tym, że budynek był magazynem, dokonano ocieplenia ściany szczytowej budynku, wykonano nową instalację grzewczą i instalację elektryczną.

W uzupełnieniu wniosku z 2 listopada 2024 r., Spółka wskazała:

Do końca października 2024 r. Spółka poniosła wydatki na powyższe prace w wysokości 550918,77 zł.

**Pytanie**

Czy wymienione powyżej wydatki dotyczące wymiany poszycia dachowego oraz prace wykonane wewnątrz budynku będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie przekazania lokalu do użytkowania czy też zwiększą wartość początkową środka trwałego jako ulepszenie-modernizacja i będą amortyzowane w czasie?

**Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)**

O tym, czy dany wydatek może być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów w całości jako remont, czy poprzez odpisy amortyzacyjne jako ulepszenie decyduje zakres wykonanych prac. Ustawy o podatku dochodowym nie definiują pojęcia remontu. W praktyce, przy kwalifikacji takich wydatków stosuje się definicję w art. 3 pkt 8 ustawy Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Przyjmuje się zatem, że remont to działanie zmierzające do przywrócenia pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych, następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększającej jego wartości początkowej.

Ulepszeniem środka trwałego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest z kolei jego przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja lub modernizacja. Zakres prac związanych z ulepszeniem powinien wyrażać się zmianą dotychczasowej użyteczności środka trwałego, np. zmianą standardu, funkcji i przeznaczenia, w tym przystosowania go do potrzeb wynikających z danego rodzaju działalności gospodarczej. Z przywołanej regulacji art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wynika, że ponoszone wydatki kwalifikują się jako skutkujące ulepszeniem, o ile powodują wzrost wartości użytkowej środka trwałego w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do użytkowania, mierzonej w szczególności okresem użytkowania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych, ich eksploatacją.

Zdaniem Spółki, przedstawione wydatki podniosą wartość środka trwałego, w wyniku ulepszenia środek trwały zostanie unowocześniony i zmieni swoje przeznaczenie z lokalu magazynowego na usługowy a więc wydatki na ulepszenie i modernizację powinny zwiększyć jego wartość początkową i być rozliczane w czasie, poprzez amortyzację, na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c i art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.).

Zatem, wykonane prace mieszczą się w definicji przebudowy i modernizacji, a tym samym zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych, w kategorii ulepszenia środka trwałego. Prace, które będą wykonane podczas przeróbki magazynu na lokal usługowy spowodują wzrost wartości użytkowej budynku oraz będą miały charakter modernizacyjny.

W związku z powyższym, nakłady poniesione na modernizację budynku wpłyną na wartość rynkową obiektu, zmienią jego charakter użytkowy oraz podniosą jakość eksploatacji budynku, a więc koszty poniesione powinny zostać odniesione na podwyższenie wartości środka trwałego – budynku - i być rozliczane w czasie.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm. dalej: „ustawa o CIT”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Kosztami będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu osiągnięcia przychodów, nawet wówczas, gdy z obiektywnych powodów przychód nie zostanie osiągnięty.

Obowiązkiem podatników, jako odnoszących ewentualną korzyść z faktu zaliczenia określonych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów, jest wykazanie, na podstawie zgromadzonych dowodów, związku między poniesieniem kosztu a uzyskaniem przychodu (w tym zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów), zgodnie z dyspozycją powołanego art. 15 ust. 1 ww. ustawy. Należy zaznaczyć, że to organ podatkowy dokonuje analizy zakwalifikowanych przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów wydatków, na podstawie zgromadzonego przez tychże podatników materiału dowodowego. Dowody powinny potwierdzać wystąpienie związku przyczynowo-skutkowego między kosztami a przychodami podatnika.

W art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet mimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów, bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, w rozumieniu przepisów podatkowych nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów.

W świetle art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT,

nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a. nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b. nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c. ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o CIT,

jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3- 11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Ulepszeniem środka trwałego - w rozumieniu ustawy o CIT - jest więc:

\- przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

\- rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

\- rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

\- adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

\- modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Zatem, wydatki na ulepszenie środków trwałych, w momencie ich poniesienia nie stanowią kosztów uzyskania przychodów.

Jeżeli nie zostanie spełniony co najmniej jeden z powyższych warunków, wówczas nie mamy do czynienia z ulepszeniem środka trwałego i nie zachodzi obowiązek zwiększania wartości początkowej. Zatem, nakładami na ulepszenie środków trwałych należy uznać takie wydatki, w wyniku poniesienia których nastąpi rozszerzenie funkcjonalności lub wydajności tych środków trwałych, jako skutek przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej istotną zmianę ich cech użytkowych.

Odnosząc się natomiast do pojęcia remontu należy zwrócić uwagę, że przepisy podatkowe nie zawierają jego definicji. W konsekwencji, przy ustaleniu zakresu znaczeniowego remontu należy oprzeć się na definicji sformułowanej w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.). Zgodnie z art. 3 ust. 8 tej ustawy, przez remont należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Remont ma zatem na celu przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniając przy tym jego charakteru i funkcji. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Przy ocenie wydatków - czy są to wydatki na remont - należy bowiem brać pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych.

Różnica między nakładami na remont a nakładami na modernizację środków trwałych polega głównie na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych, a drugie do podwyższenia bądź istotnej zmiany cech użytkowych tego składnika majątkowego.

Należy podkreślić, że dla celów podatkowych inaczej będą traktowane wydatki kwalifikowane jako remontowe, a inaczej wydatki związane z modernizacją środka trwałego.

Mianowicie, jeżeli podatnik poniesie wydatki na remont środków trwałych, to ma prawo zaliczyć je bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów jako koszty, o których mowa w art. 15 ust. 4d ustawy o CIT. Natomiast, nakłady o charakterze modernizacyjnym należy uznać, za powiększające wartość początkową środka trwałego (przy zachowaniu przesłanek z art. 16g ust. 13 ustawy o CIT) i podlegające amortyzacji.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że prowadzone prace polegające na wymianie poszycia dachowego (demontaż starej blachy, wzmocnienie konstrukcji więźby dachowej, wykonanie wiatrownic, konserwacja konstrukcji farbą antykorozyjna, wspawanie śrub rzymskich do naciągów konstrukcji, wykonanie nowych koszy odprowadzających wodę opadową, położenie nowej blachy ocynkowanej, zamontowanie 8 kominków wentylacyjnych, wykonanie nowej instalacji odgromowej, zamontowanie śniegołapów) mają charakter modernizacyjny.

Podobnie należy potraktować wydatki na prace wykonane wewnątrz budynku w celu przystosowania magazynu pod lokal użytkowy, tj. wyburzenie istniejącej zabudowy z płyt karton-gips, wystawienie 3 witryn sklepowych, wykafelkowanie podłogi, wykonanie ocieplenia, podwieszenie sufitu, ocieplenie ściany szczytowej budynku, wykonanie nowej instalacji grzewczej i instalacji elektrycznej, są wydatkami na ulepszenie środka trwałego. Spowodują bowiem wzrost wartości użytkowej środka trwałego, poprawę standardów technicznych, a także obniżenie kosztów eksploatacji (np. poprzez zmniejszenie kosztów ogrzewania), a wiec modernizację. Nie będą więc potraktowane jako remont środka trwałego, gdyż nie mają charakteru odtworzeniowego.

Reasumując, wydatki na wymianę poszycia dachowego oraz prace związane z przystosowaniem magazynu pod lokal usługowy wykonane wewnątrz budynku nie mogą zostać uznane jako remont lecz ulepszenie środka trwałego i rozliczane w czasie poprzez amortyzację, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. c i art. 16g ust. 13 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy wydatki dotyczące wymiany poszycia dachowego oraz prace wykonane wewnątrz budynku będą stanowiły koszty uzyskania przychodów w momencie przekazania lokalu do użytkowania czy też zwiększą wartość początkową środka trwałego jako ulepszenie-modernizacja i będą amortyzowane w czasie jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).