Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.624.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-16
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie udokumentowania rozliczeń pomiędzy uczestnikami Konsorcjum oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: dokumentowanie; faktura; noty-nota księgowa; opodatkowanie; spółki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 20 listopada 2017 r. (data wpływu 23 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania rozliczeń pomiędzy uczestnikami Konsorcjum oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie udokumentowania rozliczeń pomiędzy uczestnikami Konsorcjum oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku złożonym przez:

*   **Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka Akcyjna A**
*   **Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka Akcyjna B**

**

przedstawiono następujący stan faktyczny.

„A” S.A. (zainteresowany będący stroną postępowania) (dalej: A, Wnioskodawca) jest oddziałem zagranicznego przedsiębiorcy (…) a.s. z siedzibą w (Czechach) zajmującym się budownictwem.

„B” S.A. (zainteresowany niebędący stroną postepowania) jest spółką akcyjną działającą w szeroko pojętej branży budowlanej.

Wnioskodawca, (…) S.A. (obecnie B S.A.) oraz C S.A. zawarły umowę konsorcjum celem wspólnego opracowania oferty przetargowej oraz w razie pozyskania zamówienia celem wspólnej jego realizacji. Zgodnie z umową Liderem została spółka C. Każdemu z podmiotów przydzielony został do realizacji osobny zakres prac, które wycenił w ofercie przedstawionej Zamawiającemu. Co prawda, w umowie konsorcjum zapisano, jak procentowo dzielą się prace, ale % oznaczał stosunek wartości prac przedzielonych danemu Partnerowi Konsorcjum do ogólnej wartości prac objętych kontraktem. Podane procenty zmieniały się wraz z realizacją prac, ponieważ każdy z Partnerów podczas realizacji dokonywał zmian w swoim zakresie robót (w trakcie realizacji roboty były zmieniane oraz miały miejsce przekroczenia pozycji przedmiarowych). Podstawą rozliczeń między konsorcjantami był rzeczowy podział prac, które w swoim zakresie każdy z Partnerów realizował samodzielnie. W trakcie prac uczestnicy konsorcjum wystawiali faktury na Lidera za wykonane prace należące do zakresu rzeczowego każdego z konsorcjantów. Podstawą faktur były protokoły odbioru prac. Lider z kolei wystawiał faktury na Zamawiającego obejmujące całość prac (prace Lidera oraz pozostałych Partnerów). W trakcie trwania kontraktu Lider złożył do właściwego sądu wniosek o ogłoszenie upadłości likwidacyjnej. Pozostałych dwóch członków konsorcjum złożyło oświadczenie o odstąpieniu od umowy konsorcjum oraz od porozumienia wykonawczego. W wyniku odstąpienia od umowy konsorcjum oraz porozumienia wykonawczego C przestała być stroną umowy konsorcjum oraz utraciła funkcję Lidera.

Pozostałych dwóch członków konsorcjum zawiązało nowe konsorcjum i wyznaczyło spośród siebie nowego Lidera - B S.A. Zakres prac dotychczas przypisany C został przejęty przez konsorcjantów.

Spółki zawarły także porozumienie do nowej umowy konsorcjum, w którym ustaliły m.in., iż zakresem prac, który pozostał po pierwotnym Liderze (C S.A.) będą zarządzać wspólnie. Dokładny zapis porozumienia brzmiał w sposób następujący:

„członkowie konsorcjum potwierdzają, że członkowie konsorcjum będą wspólnie zarządzać realizacją prac wykonywanych dotychczas przez C i w związku z tym pozostają współodpowiedzialni za wynik finansowy realizacji tych prac w równych udziałach (B -50%; A - 50%;)”. Następnie Spółki zawarły porozumienie do umowy konsorcjum, w którym znalazł się następujący zapis „członkowie konsorcjum postanawiają i potwierdzają, iż zakres prac wykonywanych dotychczas przez C S.A. od dnia zejścia z placu budowy C S.A. jest i nadal będzie realizowany w całości przez lidera konsorcjum, przy czym obaj członkowie konsorcjum pozostają współodpowiedzialni za pełną realizację tych prac na zasadach określonych w nowym Porozumieniu Wykonawczym”.

W nowym Porozumieniu Wykonawczym Spółki potwierdziły, iż Zakres Wspólny (zakres pierwotnie przypisany C) zostaje przypisany Liderowi, tzn. prace objęte Zakresem Wspólnym będą realizowane przez pracowników Lidera (B S.A.) oraz podwykonawców, dostawców i usługodawców działających na jego zlecenie, ale w stosunku do Zamawiającego za Zakres Wspólny ponoszą odpowiedzialność solidarnie. Spółki w porozumieniu Wykonawczym postanowiły także, że członkowie konsorcjum uczestniczą w wyniku finansowym związanym z ryzykiem realizacji Zakresu Wspólnego (po C) w następujący sposób:

1.  A z tytułu udziału w ryzyku w realizacji Zakresu Wspólnego otrzyma na podstawie noty uznaniowej wystawionej przez B kwotę X zł netto,
2.  B z tytułu samodzielnej realizacji całości Zakresu Wspólnego przysługuje prawo do całości przychodów i obciąża go całość kosztów związanych z Zakresem Wspólnym z zastrzeżeniem postanowień wskazanych w lit. c),
3.  Koszty realizacji Zakresu Wspólnego zostaną pokryte przez Lidera (B S.A.). Zasada ta nie dotyczy koniecznych do poniesienia kosztów realizacji Zakresu Wspólnego związanych z działalnością C lub podwykonawców albo dostawców uprzednio zaangażowanych przez C, w tym również następnie zaangażowanych przez Lidera (np. koszty powstałe z powodu zaspokojenia przez Zamawiającego roszczeń podwykonawców i dostawców C lub z powodu zaspokojenia przez Zamawiającego ewentualnych roszczeń o kary umowne oraz obniżenia (potrącenia) w tym w zakresie wynagrodzenia należnego Członkom Konsorcjum z tytułu realizacji Robót, koszty zaakceptowanych przez Członków Konsorcjum nadzwyczajnych płatności koniecznych dla kontynuacji robót przez byłych podwykonawców lub dostawców C), ewentualnych wszelkich kar umownych z tytułu realizacji Zakresu Wspólnego, w tym również obniżenia (potrącenia) w tym zakresie wynagrodzenia z tytułu realizacji Zakresu Wspólnego ani też innych, nie dających się obecnie przewidzieć kosztów ponoszonych w sytuacjach awarii, katastrof, zagrożenia życia lub zdrowia albo w razie innych nadzwyczajnych zdarzeń, wymagających niezwłocznego działania w interesie projektu oraz Konsorcjum — które to koszty Członkowie Konsorcjum będą ponosić w równych częściach.

Złożony wniosek dotyczy płatności z tytułu udziału w wyniku finansowym związanym z ryzykiem realizacji Zakresu Wspólnego, opisanej powyżej w cytowanym pkt a) Porozumienia Wykonawczego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy płatność na rzecz A jako Partnera Konsorcjum z tytułu udziału w wyniku finansowym Zakresu Wspólnego Prac, nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i tym samym A nie powinien dokumentować jej fakturą VAT, płatność powinna być udokumentowana innym dokumentem księgowym (np. notą księgową)?
2.  Czy jeżeli A na otrzymaną płatność jako Partnera Konsorcjum z tytułu udziału w wyniku finansowym Zakresu Wspólnego Prac, wystawi fakturę wówczas B S.A. nie ma prawa do odliczenia VAT wykazanego na fakturze, gdyż opisana płatność nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i powinna być udokumentowana innym dokumentem księgowym (np. notą księgową)?

Zdaniem Zainteresowanych, opisana płatność dla A powinna nastąpić na podstawie noty księgowej, a nie na podstawie faktury. Nie ma tutaj bowiem żadnego świadczenia ze strony A na rzecz B S.A.

A jest uprawniony do części wspólnych zysków (zysków konsorcjum z prac pozostałych po C), natomiast nie dokonuje żadnego świadczenia w tym zakresie na rzecz drugiego z Członków Konsorcjum. Tym samym, jeżeli A SA. wystawi fakturę VAT na opisaną płatność, wówczas B S.A. nie ma prawa do odliczenia podatku VAT wykazanego w wystawionej fakturze, gdyż nie nastąpiło żadne świadczenie, które podlegałoby opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zakres opodatkowania na podstawie ustawy o VAT

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju:
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju,
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zatem, aby dane zdarzenie (rozliczenie) mogło zostać uznane za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, musi ono stanowić jedną z czynności wskazanych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów należy rozumieć, co do zasady, przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, świadczeniem usług, o którym mowa art. 5 ust. 1 pkt 1, jest każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemające, osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika z powołanych przepisów, dla uznania, że dane zdarzenie (rozliczenie) podlega opodatkowaniu, kluczowe jest zakwalifikowanie tego zdarzenia (rozliczenia) jako jednego ze świadczeń wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT. Natomiast uznanie danego zdarzenia (rozliczenia) za podlegające opodatkowaniu „odpłatne świadczenie usług”, wymaga identyfikacji „świadczenia” realizowanego przez podatnika, które ma charakter odpłatny, jak również wskazania odbiorcy takiego świadczenia (konsumenta). W przeciwnym razie, w braku świadczenia, odpłatności za świadczenie lub konsumenta, nie można bowiem mówić o czynności podlegającej opodatkowaniu.

Dokonywanie czynności opodatkowanych, wskazanych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, podlega dokumentowaniu w sposób wskazany w ustawie o VAT.

Zgodnie z przepisem art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2. dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy o VAT, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednakże, zgodnie z art. 106b ust. 2, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3. Wyjątkiem jest sytuacja określona w ust. 3 pkt 2, który stanowi, że na żądanie nabywcy towaru lub usługi, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Zdarzenia i rozliczenia, niewskazane w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT (nieobjęte opodatkowaniem VAT), nie podlegają dokumentowaniu fakturami VAT, ale powinny być dokumentowane w inny sposób (w tym, za pomocą dokumentów/not księgowych).

Umowy konsorcjum i sposoby rozliczeń

W praktyce gospodarczej bardzo często inwestycje budowlane realizowane są przez wykonawców funkcjonujących w formie konsorcjum. Konsorcjum jest związkiem kilku przedsiębiorstw zawartym w celu dokonania wspólnego przedsięwzięcia. W praktyce mogą wystąpić różne modele konsorcjów, każde konsorcjum będzie miało zatem indywidualny charakter. To z postanowień konkretnych umów konsorcjów będzie wynikał sposób jego organizacji rozliczeń pomiędzy jego członkami a inwestorem, jak również zakres usług świadczonych przez poszczególnych Członków Konsorcjum o czym pisze sam Minister Finansów w objaśnieniu podatkowym z 17 marca 2017 roku w zakresie stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w transakcjach dotyczących świadczenia usług budowlanych. Sposób w jaki zawarta zostaje umowa między uczestnikami tak rozumianego konsorcjum, ma oczywiście wpływ na to, jak traktuje się dokonywane w ramach takiego przedsięwzięcia rozliczenia dokonywane między uczestnikami. Nie wolno przecież zapominać, że istotą takich porozumień jest m.in. ustalenie podziału praw i obowiązków, kosztów, wydatków, dochodów i strat wynikających z umów. W praktyce życia gospodarczego funkcjonuje wiele modeli konsorcjów, w których konsorcjanci wykonują różny zakres czynności oraz przyjmują różny tryb rozliczeń wewnętrznych i rozliczeń ze stronami trzecimi. Dlatego trudno o wspólny mianownik i określenie jednolitego – „jedynego słusznego” - traktowania VAT rozliczeń konsorcjalnych. Istnieje również w praktyce gospodarczej model konsorcjum, w którym jeden z konsorcjantów reprezentuje całe konsorcjum przed inwestorem - w kontaktach biznesowych jest on podmiotem, który wystawia faktury za zrealizowane poprzez konsorcjum usługi, odpowiada za jakość i terminowość wykonanych usług, przyjmuje zapłatę za wykonane konsorcjum usługi itd. (tzw. Lider konsorcjum), ale każdy z konsorcjantów ma do zrealizowania określony zakres robót budowlanych (konsorcjum rzeczowe). Lider dokonuje też rozliczeń z poszczególnymi konsorcjantami za wykonane przez nich usługi budowlane - w zakresie określonym w umowie konsorcjum takie świadczenie również podlega pod zakres opodatkowania VAT. Faktury za zrealizowane roboty budowlane wystawiane są:

*   przez poszczególnych konsorcjantów dla Lidera za zakres robót pozostający w ich wykonaniu,
*   przez Lidera dla inwestora - za całość zrealizowanych robót (na które składają się roboty wykonane przez wszystkich członków konsorcjum wraz z Liderem - zgodnie z umową). Przy tego rodzaju stosunkach biznesowych uznać należy, że dla celów podatkowych członkowie konsorcjum są traktowani jak podwykonawcy Lidera konsorcjum.

W praktyce zdarzają się także umowy konsorcjum, zgodnie z którymi konsorcjanci uczestniczą w wyniku finansowym konsorcjum jako całości (konsorcjum finansowe) bez względu na fakt, kto i w jakim zakresie fizycznie wykonuje prace. Często w takiej umowie członkowie ustalają procentowy udział w zysku (przychodach, kosztach) całego konsorcjum. Rozstrzygnięciem takiej umowy podziału zysku pod względem VAT zajął się WSA w Poznaniu w wyroku z 18.11.2015 r., I SA/Po 1026/15. Problem postawiony przed sądem sprowadził się do rozstrzygnięcia, czy podział zysku konsorcjum pomiędzy konsorcjantów jest zdarzeniem objętym zakresem VAT-u. W komentowanym wyroku WSA w Poznaniu przyjął, że nie każdy transfer wartości pieniężnych pomiędzy konsorcjantami może zostać uznany za obrót z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług - a wyłącznie taki transfer podlegałby opodatkowaniu VAT i skutkowałby obowiązkiem wystawienia odpowiednich faktur. Sąd wskazał, iż transfery środków pieniężnych związane z rozliczeniami dokonywanymi między konsorcjantami, obejmujące w szczególności podział zysków, nie dotyczą żadnych usług czy też dostaw towarów wykonywanych przez jednego uczestnika konsorcjum na rzecz drugiego. Jak bowiem podkreślił sąd, transfery te mają charakter czysto techniczny i są dokonywane w celu odzwierciedlenia partycypacji poszczególnych konsorcjantów w przychodach i kosztach generowanych przez wspólne przedsięwzięcia. Co szczególnie istotne, analizując poszczególne przesłanki pozwalające zakwalifikować określone zdarzenie jako odpłatne świadczenie usług na gruncie VAT, sąd skonkludował, iż konsorcjant otrzymujący środki pieniężne od drugiego konsorcjanta, w istocie otrzymuje część wynagrodzenia należną mu od zamawiającego. W relacjach między konsorcjantami nie mają bowiem miejsca świadczenia, za które konsorcjanci wypłacaliby sobie wynagrodzenie. Takie świadczenie istnieje natomiast między Konsorcjum a zamawiającym. Sąd podkreślił przy tym, że za wykonanie robót określony konsorcjant odpowiada przed zamawiającym, a nie przed pozostałymi uczestnikami konsorcjum.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, a także licznych wyrokach polskich sądów administracyjnych przytoczonych w omawianym orzeczeniu. Warto zauważyć, iż podobne rozstrzygnięcia zawierają również interpretacje indywidualne wydane przez Ministra Finansów w stosunku do rozliczeń konsorcjantów (np. interpretacja z 19.8.2015 r., IPTPP3/4512-153/15-4/UNR).

Naczelny Sąd Administracyjny prezentuje stanowisko, zgodnie z którym dla uznania czy rozliczenia pomiędzy konsorcjantami są czynnościami opodatkowanymi, decydujące znaczenie ma treść przyjętych postanowień umowy konsorcjum. Zasadniczo jednak, rozliczenia finansowe pomiędzy konsorcjantami nie stanowią, zdaniem NSA, odrębnego przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W orzecznictwie NSA można spotkać się z tezą, że poszczególni uczestnicy konsorcjum, dostając wynagrodzenie od Lidera, nie otrzymują w istocie żadnego świadczenia, lecz odbierają należne im od zleceniodawcy wynagrodzenie (por. wyrok NSA z 4 czerwca 2014 r., I FSK 1012/13). Czynność polegająca na podziale wynagrodzenia z tytułu wykonanego przez uczestników konsorcjum zlecenia jest bowiem jedynie czynnością techniczną (operacją finansową), co do zasady niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Pogląd o braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług wzajemnych rozliczeń wewnętrznych uczestników konsorcjum można uznać w orzecznictwie sądów administracyjnych za utrwalony. Wynika to z przyjęcia, że gdy rozliczeniom pieniężnym między konsorcjantami nie towarzyszy inne, wzajemne świadczenie usług lub dostawa towarów, rozliczenia te nie są traktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu (por. wyrok NSA z 25 czerwca 2014 r., I FSK 1072/13). Oczywiście każdy stosunek prawny ma swą specyfikę, umowy bywają skomplikowane, należy więc badać charakter płatności (wynagrodzenie za usługę, czy tylko transfer będący np. zwrotem kosztów, podziałem zysku), niemniej jednak można by wskazać podstawowe kierunki interpretacyjne. Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 4 maja 2011 r., IPPP3/443-179/11-2/JF, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie analizował przypadek, gdzie każdy uczestnik konsorcjum otrzymuje dwa rodzaje środków pieniężnych. W przypadku wynagrodzenia za roboty wykonane w ramach konsorcjum zgodnie z umową wykonawczą rozliczenie ma nastąpić poprzez wystawienie faktury VAT na rzecz Lidera. Po drugie zaś zajdzie konieczność podziału samego zysku konsorcjum, który stanowi różnicę między wynagrodzeniem a sumą kosztów. W ocenie organu ten rodzaj płatności nie korespondował już z żadną usługą wykonaną przez uczestnika konsorcjum, gdyż sam podział zysku stanowił tylko transfer dokonywany przez Lidera konsorcjum, który powinien być udokumentowany notą księgową (por. również interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 marca 2010 r., IPPP1-443-57/10-4/AS). Stąd organ podatkowy przyznał rację stanowisku, że:

*   w zakresie, w jakim otrzymywane przez uczestnika konsorcjum wynagrodzenie od Lidera odnosi się do rzeczywiście wykonanych przez niego prac, winno ono zostać udokumentowane przez uczestnika fakturą VAT wystawioną na rzecz Lidera odpowiedzialnego za rozliczenia z zamawiającym,
*   w zakresie, w jakim otrzymany przez konsorcjanta podział zysku nie odnosi się do żadnych wykonanych przez niego prac, a stanowi jedynie transfer przez Lidera konsorcjum części wynagrodzenia od zamawiającego, powinno ono zostać udokumentowane notą księgową.

Polska praktyka podatkowa

W uzupełnieniu przedstawionego uzasadnienia, przytoczyć można jeszcze inne fragmenty wyroków polskich sądów administracyjnych oraz interpretacji podatkowych wydanych przez Ministra Finansów za pośrednictwem odpowiednich Izb Skarbowych, które bezpośrednio potwierdzają prawidłowość interpretacji przepisów prawa podatkowego dokonanej przez Wnioskodawcę:

*   Wyrok NSA z dnia 10 października 2014 r., sygn. akt I FSK 1493/13: „(\`(...)\`) należy powołać orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego uznające, że przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy o VAT jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne lub konsorcjalne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego, poszczególnych czynności służących realizacji tego celu. Przytoczyć należy orzeczenia NSA: z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt I FSK 1128/12, z dnia 4 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 1012/13, z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt I FSK 1108/13, z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 526/11, z dnia 23 kwietnia 2008 r., sygn. akt I FSK 1788/07, z dnia 9 października 2008 r., sygn. akt I FSK 291/08, z dnia 6 sierpnia 2014 r., sygn. akt I FSK 1288/13 (\`(...)\`). W przytoczonych wyżej uzasadnieniach wyroków NSA podkreślał, że celem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie przez skoordynowane i wspólne działania partnerów, rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można do celów podatku od towarów i usług oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru jako działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość (…) nie dochodzi do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w konsekwencji czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dokumentem księgowym. Z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT wynika bowiem, że faktura VAT służy jedynie do dokumentowania transakcji objętych przepisami ustawy. (\`(...)\`) Naczelny Sąd Administracyjny podkreśla, że dychotomiczny podział na gruncie ustawy o VAT na świadczenie usług i dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych. odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT, musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów. Nie można bowiem przyjąć, że świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne przysporzenie jednej ze stron, na skutek działania bądż zaniechania innej strony”.
*   Wyrok NSA z dnia 12 czerwca 2013 r., sygn. akt FSK 1128/12 - sąd wskazał, że: „podziela przedstawioną obszernie przez Sąd I instancji w uzasadnieniu zaskarżonego wyroku, argumentację dotyczącą rozumienia pojęcia świadczenia usług. W szczególności stwierdzić należy, że dychotomiczny podział na gruncie ustawy o VAT na świadczenie usług dostawę towarów nie oznacza, że wypełnia on wszelkie przejawy bogatej aktywności podmiotów gospodarczych, a każdy przepływ środków finansowych, odbywający się w ramach relacji pomiędzy podatnikami VAT, musi być przyporządkowany świadczeniu usług lub dostawie towarów. Takiego przyporządkowania nie determinuje także podkreślana przez organ okoliczność, że każdy podmiot będący Partnerem Konsorcjum jest odrębnym podatnikiem VAT, a takim podatnikiem nie jest samo Konsorcjum. (\`(...)\`) przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 ustawy VAT, jako przedmiotu opodatkowania, świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy przede wszystkim uwzględniać cel takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania, na potrzeby podatkowe poszczególnych czynności służących realizacji tego celu (tak NSA w wyroku z dnia 23 kwietnia 2008 r., I FSK 1788/07, wyroku z dnia 9 października 2008 r. w sprawie I FSK 291/08, czy wyroku z dnia 29 lutego 2012 r. w sprawie I FSK 562/11), w powołanych orzeczeniach zaprezentowany został pogląd, że celem kooperacji (współpracy, współdziałania) jest uzyskanie przez skoordynowane i wspólne działania partnerów, rezultatu o korzystnym dla nich wymiarze ekonomicznym. Działań takich nie można, do celów podatku od towarów i usług, wydzielać i oceniać jednostkowo, lecz z uwzględnieniem ich charakteru działania złożonego i wspólnego, tworzącego w aspekcie gospodarczym jedną całość, którego końcowym efektem jest zrealizowanie wspólnego przedsięwzięcia”.
*   Wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 lutego 2013 r., sygn. akt SA/Po 148/13 „W zaistniałym sporze rację należy przyznać skarżącej Spółce, która twierdzi, że nie ma konieczności wystawiania faktury VAT w celu udokumentowania wzajemnych rozliczeń pomiędzy stronami umowy. (\`(...)\`) Sąd orzekający w niniejszym składzie, podziela w pełni stanowisko utrwalone w orzecznictwie sądów administracyjnych, zgodnie z którym, przy ustalaniu na gruncie art. 8 ust. 1 u.p.t.u. - jako przedmiotu opodatkowania - świadczenia usług o złożonym charakterze, jakie stanowią umowy o współpracy (kooperacyjne), należy uwzględniać podstawowy cel wynikający z takich porozumień gospodarczych, a nie dokonywać wyodrębniania na potrzeby podatkowe w sposób oderwany od ich sensu gospodarczego, poszczególnych czynności służących realizacji tego celu (por., np.: wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 kwietnia 2008 r., o sygn. akt I FSK 1786/07, z dnia 09 października 2008 r. o sygn. akt I FSK 291/08, z dnia 29 lutego 2012 r. o sygn. akt I FSK 562/11 - dostępne na stronach internetowych httpt/ orzeczenia.nsa.gov.pl”.
*   Wyrok WSA w Poznaniu z dnia 23 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 880/11: „Co do podziału kosztów i przychodów przez Lidera konsorcjum, dokonywanego przy użyciu not obciążeniowych i uznaniowych, brak jest podstaw, aby czynności te w opisanym stanie faktycznym zakwalifikować, czy to do dostaw towarów, czy to do świadczenia usług przez Lidera na rzecz partnerów lub też odwrotnie. (\`(...)\`) Dychotomiczny podział czynności podlegających opodatkowaniu na dostawę towarów i świadczenie usług nie oznacza jednak, iż każde przesunięcie, czy rozliczenie określonych wartości ekonomicznych pomiędzy dwoma różnymi podmiotami może zostać uznane za świadczenie usług, jeśli nie stanowi dostawy towarów. Należy bowiem zauważyć, iż rozliczenia pieniężne między uczestnikami wspólnego przedsięwzięcia - w rozpatrywanym przypadku konsorcjum, jeśli równocześnie nie towarzyszy im świadczenie usługi, nie mogą być same przez się potraktowane jako czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Okolicznością, która w świetle art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, decyduje o opodatkowaniu, jest odpłatność za świadczoną usługę, którą należy rozumieć jako wynagrodzenie należne za dane świadczenie. Jest ono najczęściej określane umową pomiędzy stronami transakcji i stanowi skutek określonego przysporzenia. Trudno zaś taką cechę przypisywać operacji księgowej dokonywanej przez Lidera na rzecz partnerów konsorcjum, polegającej na proporcjonalnym obciążeniu ich kosztami, stosownie do określonego udziału we wspólnym przedsięwzięciu lub proporcjonalnym przysporzeniu uzyskanym od zamawiającego przychodem”.
*   Wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 2 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/Rz 760/10: „Wzajemne rozliczenie z tytułu finansowania działalności lub podziału zysku dokonywane przez skarżącą uczelnię jako Lidera a pozostałymi uczelniami, biorąc pod uwagę art. unormowania art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 8 ust. 1 ustawy nie stanowią dla skarżącej uczelni świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów usług. Skoro w przedstawionym przez skarżącą uczelnię stanie faktycznym nie dochodzi do czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, to w konsekwencji czynność ta nie powinna być dokumentowania fakturą VAT, lecz innym dokumentem księgowym, np. notą księgową. Z art. 106 ust. 1 ustawy wynika bowiem, że faktura VAT służy jedynie do dokumentowania transakcji objętych przepisami ustawy. W rozpoznawanej sprawie mamy do czynienia z czynnością, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a co za tym idzie, nie mają zastosowania przepisy ustawy dotyczącej dokumentowania czynności”.
*   Interpretacja z dnia 19 sierpnia 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-153/15-4/UNR, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, w której organ interpretacyjny potwierdził prawidłowość następującego stanowiska podatnika: „Otrzymanie przez Wnioskodawcę (Partnera Konsorcjum) od Banku (Lidera Konsorcjum) odpowiedniej części wynagrodzenia uzyskanego przez Konsorcjum od ZU z tytułu wykonywania na rzecz ZU czynności agencyjnych, powinno być dokumentowane odpowiednimi dokumentami księgowymi (np. noty obciążeniowe wystawiane przez Wnioskodawcę na Bank), innymi niż faktury VAT. Wystawianie faktur VAT w odniesieniu do wskazanych rozliczeń dokonywanych pomiędzy Bankiem a Wnioskodawcą, jako Partnerami Konsorcjum, nie miałoby uzasadnienia w świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT z tego względu, że w opisanym modelu Konsorcjum, Wnioskodawca nie świadczy żadnych usług na rzecz Banku (ale wspólnie z Bankiem i Agentami świadczy usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego bezpośrednio na rzecz ZU)”.
*   Interpretacja z dnia 14 stycznia 2014 r., sygn. ITPP2/443-1120/13/AP, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy: „Odnośnie kwestii opodatkowania wypracowanego zysku należy stwierdzić, że podział przychodów konsorcjum dokonywany przez Spółkę na rzecz konsorcjantów, stosownie do ich udziału określonego w umowie konsorcjum, nie stanowi ani dostawy towarów, ani świadczenia usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, a zatem nie podlega opodatkowaniu. Wobec tego, wypłat należnego spółce Y udziału w wypracowanym zysku, Spółka nie powinna dokumentować fakturą VAT. lecz innym dokumentem księgowym (np. notą księgową).”
*   Interpretacja z dnia 29 listopada 2013 r., sygn. ILPP2/443-885/11/13-S/EN, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: „(\`(...)\`) podział przychodów i kosztów Konsorcjum pomiędzy Partnerów Konsorcjum stosownie do ich Udziałów, dokonywany przez Lidera Konsorcjum w formie not obciążeniowych i not uznaniowych, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) zgodnie z ustawą o VAT. (\`(...)\`) brak jest podstaw do przyjęcia, aby Spółka (Partner konsorcjum) zobligowana była w tych przypadkach do wystawiania faktur z uwagi na przepis art. 106 ust. 1 ustawy o VAT”.
*   Interpretacja z dnia 17 września 2013 r. sygn. ILPP4/443-230/13-4/ISN, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: „Zainteresowany wskazał, że po odbiorze robót Lider rozlicza usługę wystawiając dla niego noty zarówno uznaniowe jak i obciążeniowe - procentowo do uzyskanych przychodów konsorcjum, obciążeniowe - procentowo do poniesionych kosztów konsorcjum. Zdaniem tut. Organu, otrzymane noty nie dokumentują wzajemnych świadczeń między tymi podmiotami, które wypełniałyby znamiona świadczenia odrębnej czynności opodatkowanej w postaci odpłatnego świadczenia usług, zdefiniowanego w art. 8 ust. 1 ustawy. Stanowią one jedynie rozliczenie wykonanej usługi. Otrzymanie określonej kwoty pieniężnej nie stanowi także dostawy towarów, gdyż „pieniądze nie mieszczą się w definicji towaru”, zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zgodnie z którą, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że rozliczenia wewnętrzne dokonywane pomiędzy nim a Liderem w przedmiotowej sprawie, nie są wzajemnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 i art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy”.
*   Interpretacja z dnia 23 września 2010 r., sygn. IPPP1-443-699/10-3/PR, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: „od zapisów umowy zależy, czy członkowie konsorcjum świadczą usługi na rzecz Lidera i mają obowiązek wystawić faktury VAT, czy usług tych nie świadczą i nie mają prawa wystawić faktur. Zauważyć trzeba, że umowy należy oceniać nie według nazwy. a według zapisów, które regulują wzajemne prawa i obowiązki stron umowy.”
*   Interpretacja z dnia 22 czerwca 2010 r., sygn. IPPP3/443-292/10-2/MPe, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: „(\`(...)\`) wzajemne rozliczenia finansowe pomiędzy Liderem a Partnerami, dotyczące przenoszenia Kosztów Konsorcjum, jak również dokonywania podziału przychodów w ramach Konsorcjum, biorąc pod uwagę unormowania art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową.”
*   Interpretacja z dnia 31 lipca 2009 r., sygn. ILPP2/443-659/09-4/MN, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: „Jak wynika z powyższego, wzajemne rozliczenie pomiędzy stronami umowy konsorcjum nie jest odpłatnym świadczeniem usług, stanowi jedynie partycypowanie we wspólnie poniesionych kosztach. Czynność ta nie rodzi skutków w podatku od towarów i usług, a tym samym nie podlega fakturowaniu. Biorąc pod uwagę przytoczone unormowania stwierdzić należy, iż wzajemne rozliczenia finansowe pomiędzy Liderem a Partnerem konsorcjum nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT. Oznacza to, iż otrzymane przez Wnioskodawcę (Partnera) od Lidera środki stanowią wzajemne rozliczenia między stronami umowy konsorcjum i nie powinny być dokumentowane fakturą. W konsekwencji, Zainteresowany nie ma też obowiązku ewidencjonowania ich w rejestrze sprzedaży VAT”.
*   Interpretacje z dnia 29 maja 2009 r., sygn. ILPB1/415-485/09-4/IM oraz z dnia 25 maja 2009 r. nr ILPP2/443-292/09-5/EN, wydane przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu: „Zatem poprawne będzie dokonywanie podziału zysku w ramach konsorcjum przy pomocy noty księgowej”.
*   Interpretacja z dnia 15 kwietnia 2009 r., sygn. IBPP1/443-97/09/AS, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach: „(\`(...)\`) W zakresie podatku od towarów i usług, podatek należny wynikający z faktur wystawianych przez Lidera na rzecz E. (zamawiający) będzie rozliczany przez Lidera. Lider będzie obniżał podatek należny o podatek naliczony wynikający z wystawianych na Lidera faktur, w tym również z faktur wystawianych przez Członków Konsorcjum, związanych z realizacją usług w wykonaniu umowy konsorcjum. (\`(...)\`) biorąc pod uwagę unormowania art. 5 ust. 1 pkt l i art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, stwierdzić należy, iż wzajemne rozliczenia finansowe (tj. dokonanie odpowiednich przeliczeń co do wartości przychodów i kosztów oraz przekazanie środków pieniężnych) pomiędzy Liderem a partnerami konsorcjum, nie stanowią dla Wnioskodawcy świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową. (\`(...)\`)”.
*   Interpretacja z dnia 22 stycznia 2009 r., sygn. IPPP2/443-1649/08-2/AS, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: ,,(\`(...)\`) wzajemne rozliczenia finansowe pomiędzy Liderem a partnerami konsorcjum nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji, czynność ta nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz innym dowodem księgowym, np. notą księgową”.
*   Interpretacja z 20 lutego 2008 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach (sygn. IBPB3/423-321/07/SD), w interpretacji stwierdzono, że technicznie takie przeniesienie przychodów powinno się odbyć za pomocą księgowej noty uznaniowej, w ślad której powinien być realizowany przelew bankowy środków pieniężnych w odpowiedniej wysokości”.

Odniesienie ww. przepisów oraz stanowisk sądów i organów podatkowych do sytuacji Wnioskodawcy.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, każdy z Partnerów Konsorcjum jest odrębnym podatnikiem podatku VAT; podatnikiem nie jest natomiast samo Konsorcjum. Sposób podatkowej kwalifikacji rozliczeń w ramach konsorcjum dla celów VAT, powinien w istocie zależeć od tego, jak strony konsorcjum ułożyły łączące je stosunki gospodarcze, przede wszystkim jak określiły wzajemne prawa i obowiązki. Jeżeli jednoznacznie ustalono, że Lider traktuje pozostałych członków konsorcjum tak jak podwykonawców, partnerzy wystawiają na Lidera faktury za wykonane przez nich prace w zamian za co otrzymują oni wynagrodzenie, wzajemne rozliczenia będą stanowiły zapłatę za świadczone usługi opodatkowane VAT (nawet w przypadku, gdy wysokość wynagrodzenia jest określana w oparciu o dochodowość wspólnego przedsięwzięcia). W takiej sytuacji uczestnicy powinni wystawiać faktury dokumentujące świadczone usługi i nie można kwestionować prawa do odliczenia VAT z tych faktur. Taki przypadek wystąpił w rozliczeniach pomiędzy Partnerami Konsorcjów zgodnie z pierwszą Umową Konsorcjum C – B – A. Każdy z partnerów otrzymał swój zakres prac do wykonania, za który odpowiadał w stosunkach wewnętrznych. Członkowie konsorcjum otrzymywali wynagrodzenie zgodnie z wyceną swoich prac dokonaną we wspólnej ofercie przedstawionej Zamawiającemu. Odnośnie sposobu fakturowania przyjęto, iż za wykonane prace A jak i B oddzielenie wysławiali faktury VAT na Lidera, a ten z kolei wystawiał faktury na Zamawiającego, w których uwzględniał prace wszystkich Członków Konsorcjum. Po przejęciu zakresu prac C nie zmieni się schemat rozliczeń odnośnie pierwotnie przyporządkowanych prac do B oraz A odnośnie prac pierwotnie przydzielonych C (tzw. Zakres Wspólny) przyjęto, iż prace te wykona Lider, a A otrzyma kwotowo określony udział w wyniku finansowym tego zakresu prac. W zakresie Wspólnych Prac nie ma mowy o świadczeniu usługi przez jednego partnera na rzecz drugiego. Otrzymanie przez A określonej w porozumieniu kwoty pieniężnej nie powoduje, że możliwe jest uznanie, iż A świadczy usługę na rzecz drugiego uczestnika konsorcjum. Strony mogą dowolnie ustalić system rozliczenia pomiędzy sobą za realizację zakresu Wspólnych Prac. Udział w zysku może być określony procentowo, kwotowo, mogą być dzielone koszty oraz przychody bądź tylko kwota zysku (kwotowo lub procentowo).

Partnerzy Konsorcjum, w odniesieniu do wzajemnych rozliczeń, powinni stosować wskazane zasady zawarte w ustawie o VAT, dotyczące identyfikacji czynności opodatkowanych, jak również dokumentowania ewentualnych czynności opodatkowanych. Jak wynika z brzmienia art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, tylko wskazane w tym przepisie świadczenia mogą zostać uznane za podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT; zdarzenia (rozliczenia) niewymienione w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego zawartym w złożonym wniosku, członkowie uczestniczą w wyniku finansowym związanym z ryzykiem realizacji Zakresu Wspólnego (po C) w taki sposób, iż A z tytułu udziału w ryzyku w realizacji Zakresu Wspólnego otrzyma na podstawie noty uznaniowej wystawionej przez B kwotę X zł netto, spółka B z tytułu samodzielnej realizacji całości Zakresu Wspólnego przysługuje prawo do całości przychodów i obciąża go całość kosztów związanych z Zakresem Wspólnym. W analizowanej sytuacji Partner Konsorcjum nie świadczy żadnych usług na rzecz Lidera Konsorcjum. Prace z Zakresu Wspólnego są fakturowane przez Lidera na rzecz Zamawiającego. Lider dokonuje też odliczenia VAT naliczonego z faktur kosztowych dotyczących Wspólnego Zakresu prac. Co prawda strony nie dokonują procentowego rozdzielenia przychodów i kosztów prac zakresu wspólnego. Partner Konsorcjum nie ujmuje w księgach przychodów oraz kosztów, rozliczenie następuje jedną, ustaloną kwotą. Rozliczenie jedną kwotą, która stanowi udział w zakresie wspólnym nie zmienia faktu, iż następuje rozliczenie wyniku finansowego wspólnych prac.

W tych okolicznościach Wnioskodawca stoi na stanowisku, że analizowane rozliczenie udziału w wyniku finansowym części wspólnej pozostałej po poprzednim Liderze, winno być udokumentowane odpowiednim dokumentem księgowym, innym niż faktura VAT. Wystawianie faktury VAT w odniesieniu do rozliczenia dokonywanego pomiędzy Wnioskodawcą oraz Liderem Konsorcjum za Wspólny Zakres Prac, jako Partnerami Konsorcjum, nie miałoby uzasadnienia w świetle obowiązujących przepisów ustawy o VAT z tego względu, że w opisanym modelu Konsorcjum w zakresie prac wspólnych, Wnioskodawca nie świadczy żadnych usług na rzecz Lidera. W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o VAT nie regulują sposobu dokumentowania rozliczeń, w przypadku których nie jest wymagane wystawianie faktur VAT. Należy zatem uznać, że dopuszczalne jest dokumentowanie takich rozliczeń innym dokumentem księgowym, np. notą księgową. Trzeba przy tym zauważyć, że nota księgowa (nota rozliczeniowa) nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku VAT, i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.

**