Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-403/11-8/ISN
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-09-14
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług marketingowych.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; import-import usług; obowiązek-obowiązek podatkowy; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; podatek-podatek od towarów i usług; przedpłaty; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Jawnej reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 30 maja 2011 r. (data wpływu 2 czerwca 2011 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 sierpnia 2011 r. (data wpływu 30 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług marketingowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług marketingowych. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 24 sierpnia 2011 r. (data wpływu 30 sierpnia 2011 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy, pełnomocnictwo oraz brakującą opłatę.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca działa w formie spółki jawnej. W ramach swojej działalności dokonuje transakcji z kontrahentami zagranicznymi, wśród których są kontrahenci unijni, jak i spoza Unii Europejskiej. Wiele z tych transakcji, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r., jest zakwalifikowane jako import usług.

O tym, że któryś z działów Zainteresowanego dokona importu usług dowiaduje się on albo podczas dokonywania przedpłaty, lub gdy takiej brak, w momencie otrzymania faktury. Nierzadko zdarza się, że faktura jest wystawiana długi czas po momencie wykonania usługi. Innym problemem jest fakt, że nie sposób precyzyjnie przy niektórych rodzajach usługi określić moment jej wykonania.

Ze złożonego uzupełnienia do wniosku wynika, że Spółka nabywa usługi marketingowe, w których zagraniczne firmy przez okres kilku miesięcy świadczą usługi, polegające na promocji jej firmy. Dzieje się to np. przez akcje w radiu, prezentacje w sklepach, natomiast brak jest możliwości określenia w którym dokładnie dniu, usługi te przestały być świadczone. Płatność dokonywana jest przed, w trakcie, lub po wykonaniu usługi, a faktura wystawiana jest zazwyczaj po wykonaniu usługi, czasem jednak z dużym opóźnieniem.

W przypadku nabycia przez Wnioskodawcę ww. usług brak jest następujących po sobie terminów płatności lub rozliczeń. Momentem zakończenia opisanych usług jest moment zakończenia świadczenia przez zagraniczną firmę akcji promocyjnych na rzecz Spółki. Brak jest możliwości precyzyjnego, co do dnia, określenia kiedy te akcje promocyjne zostały zakończone.

Usługi te świadczone są przez okresy kilkumiesięczne, tzn. akcje promocyjne świadczone są np. w okresie pierwszego kwartału danego roku, bez wskazania dokładnego dnia ich zakończenia.

W przypadku opisywanych usług, Zainteresowany wskazał, że mamy do czynienia z trzema sytuacjami:

1.  w przypadku kontrahenta z Bułgarii Wnioskodawca dokonuje przedpłaty na planowaną akcję promocyjną;
2.  z kolei w przypadku kontrahenta z Czech zapłata następuje na podstawie faktury wystawionej po wykonaniu usługi, w terminie zgodnym z terminem płatności na fakturze, tj. 14 dni;
3.  istnieje też sytuacja związana z kontrahentem Słowackim, który wystawia fakturę, a płatność dokonywana jest w trakcie wykonywania usługi (np. usługa wykonywana jest w miesiącach marzec-czerwiec, faktura wystawiona jest z 2 czerwca, płatność dokonywana jest z 16 czerwca, a ostateczne wykonanie następuje z 30 czerwca).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W jaki sposób określić moment powstania obowiązku podatkowego w przypadku, gdy nie sposób precyzyjnie określić co do dnia momentu wykonania usługi, tak jak w omówionych przypadkach usług świadczonych przez firmy marketingowe w postaci reklamy w radiu, czy akcji w sklepach?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku kiedy brak jest możliwości precyzyjnego określenia momentu wykonania usługi, która spełnia wyżej wymienione kryteria klasyfikacji za moment powstania obowiązku podatkowego uznaje się dzień wystawienia faktury przez kontrahenta zagranicznego, przykładem takiej sytuacji są usługi świadczone przez firmy marketingowe w postaci reklamy w radiu, czy akcji w sklepach.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca nabywa od podmiotów zagranicznych usługi marketingowe polegające na promocji jego firmy.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), na potrzeby stosowania Rozdziału 3 Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku – rozumie się przez to:

1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

3.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc pod uwagę opis sprawy stwierdzić należy, iż Spółka spełnia definicję podatnika, określoną w art. 28a ustawy.

W oparciu o zasadę ogólną zawartą w art. 28b ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.), miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Po dokonaniu analizy informacji zawartych we wniosku stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy zastrzeżenia nie mają zastosowania, zatem miejsce świadczenia usług będących przedmiotem pytania, ustalane jest na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Reasumując, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług marketingowych świadczonych na rzecz Zainteresowanego, jest Polska.

Stosownie do art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju (art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym na dzień złożenia wniosku (Dz. U. z 2004 r. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Natomiast zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 pkt 4 stosuje się, jeżeli usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, również osoba prawna niebędąca takim podatnikiem, zarejestrowana jako podatnik VAT UE, zgodnie z art. 97.

Podmiotami świadczącymi usługi marketingowe są podmioty zagraniczne, natomiast usługobiorca (Wnioskodawca) spełnia warunki określone w art. 17 ust. 3 ustawy, a zatem w niniejszym przypadku rozpozna on po swojej stronie import ww. usług.

W związku z dokonanym importem usług marketingowych u Zainteresowanego zrodziły się wątpliwości dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka nabywa usługi marketingowe, w których zagraniczne firmy przez okres kilku miesięcy świadczą usługi, polegające na promocji jej firmy. Dzieje się to np. przez akcje w radiu, prezentacje w sklepach.

W przypadku nabycia przez Wnioskodawcę ww. usług brak jest następujących po sobie terminów płatności lub rozliczeń. Momentem zakończenia opisanych usług jest moment zakończenia świadczenia przez zagraniczną firmę akcji promocyjnych na rzecz Spółki. Usługi te świadczone są przez okresy kilkumiesięczne, tzn. akcje promocyjne świadczone są np. w okresie pierwszego kwartału danego roku, bez wskazania dokładnego dnia ich zakończenia.

Zainteresowany poinformował, iż w przypadku opisywanych usług mamy do czynienia z trzema sytuacjami:

1.  w przypadku kontrahenta z Bułgarii, Wnioskodawca dokonuje przedpłaty na planowaną akcję promocyjną;
2.  w przypadku kontrahenta z Czech, zapłata następuje na podstawie faktury wystawionej po wykonaniu usługi, w terminie zgodnym z terminem płatności na fakturze, tj. 14 dni;
3.  w sytuacji związanej z kontrahentem słowackim, który wystawia fakturę, a płatność dokonywana jest w trakcie wykonywania usługi (np. usługa wykonywana jest w miesiącach marzec-czerwiec, faktura wystawiona jest z dniem 2 czerwca, płatność dokonywana jest z dniem 16 czerwca, a ostateczne wykonanie następuje z dniem 30 czerwca).

Art. 19 ust. 1 ustawy wprowadza ogólną zasadę, zgodnie z którą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na mocy art. 19 ust. 4 ustawy, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Ogólna zasada wynikająca z ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru, wykonania usługi lub wystawienia faktury VAT (pod warunkiem, że została wystawiona do 7. dnia od momentu wydania towaru lub wykonania usługi).

W świetle regulacji zawartej w art. 19 ust. 19 ustawy, przepisy ust. 1, 4, 5, 11, ust. 13 pkt 1 lit. b i c, pkt 2, 4 i 7-9 oraz ust. 14-16 stosuje się odpowiednio do importu usług, z zastrzeżeniem ust. 19a i 19b.

Natomiast w myśl art. 19 ust. 19a ustawy, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usług, z tym że:

1.  usługi, dla których, w związku z ich świadczeniem, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług;
2.  usługi świadczone w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla których, w związku z ich świadczeniem, w danym roku nie upływają terminy rozliczeń lub płatności, uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż dla usług marketingowych nie zostały ustalone następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń. Przedmiotowe usługi kończą się w momencie zakończenia danej usługi marketingowej, czyli w momencie zakończenia świadczenia przez zagraniczną firmę akcji promocyjnych na rzecz Wnioskodawcy.

Jednak z opisu sprawy wynika, iż w pierwszej i trzeciej z opisanych sytuacji, Spółka dokonała przedpłaty/płatności przed wykonaniem usługi marketingowej.

W myśl art. 19 ust. 11 ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Należy zauważyć, że w treści ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca nie zdefiniował pojęć „zaliczka”, czy „przedpłata”. W związku z tym należy odwołać się do ich znaczenia językowego, stosując wykładnię literalną. Zgodnie ze „Słownikiem języka polskiego PWN”, „zaliczka” oznacza część należności wpłacanej lub wypłacanej z góry na poczet należności, natomiast „przedpłata” to określona suma pieniędzy, stanowiąca część ceny towaru lub usługi, wpłacana z góry w celu uzyskania gwarancji zakupu lub wykonania usługi w określonym terminie.

Stosownie do powyższego, zaliczka jak również przedpłata jako zapłata na poczet przyszłej należności musi być powiązana z konkretną transakcją i oznacza płatność w pieniądzu.

W świetle art. 19 ust. 11 ustawy, dokonanie przedpłaty przed wykonaniem usługi, skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w tej części.

Zgodnie zaś z art. 19 ust. 19b ustawy, do usług, o których mowa w ust. 19a, przepis ust. 11 stosuje się odpowiednio.

W świetle powyższego, w pierwszym i trzecim z opisanych przypadków, w związku z faktem, iż Wnioskodawca dokonał przedpłaty/płatności za zakupione usługi marketingowe przed wykonaniem tych usług, obowiązek podatkowy powstał na podstawie art. 19 ust. 19b w zw. z art. 19 ust. 11 ustawy, z chwilą dokonania przedpłat/płatności.

Tym samym, stanowisko Zainteresowanego, zgodnie z którym dla usług marketingowych za moment powstania obowiązku podatkowego uznaje się dzień wystawienia faktury przez kontrahenta zagranicznego, należało uznać za nieprawidłowe.

Z kolei w drugiej z opisanych sytuacji, dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego dla importu usługi marketingowej ma zastosowanie przepis art. 19 ust. 19a ustawy, czyli obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi (moment zakończenia świadczenia przez zagraniczną firmę akcji promocyjnej).

Zatem i w tej części stanowisko Spółki, zgodnie z którym dla usług marketingowych za moment powstania obowiązku podatkowego uznaje się dzień wystawienia faktury przez kontrahenta zagranicznego, należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowo należy wskazać, iż tylko w przypadku gdyby kontrahent wystawił fakturę w dniu zakończenia usługi, obowiązek podatkowy powstałby w dniu wystawienia faktury przez kontrahenta zagranicznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ zwraca uwagę na fakt, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Informuje się, iż w niniejszej interpretacji indywidualnej wniosek został rozpatrzony w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług marketingowych. Pozostałe kwestie zostały rozpatrzone w odrębnych interpretacjach indywidualnych z dnia 14 września 2011 r. nr: ILPP4/443-403/11-5/ISN, ILPP4/443-403/11-6/ISN, ILPP4/443-403/11-7/ISN, ILPP4/443-403/11-9/ISN oraz postanowieniu o umorzeniu postępowania nr ILPP4/443-403/11 -4/ISN.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.