Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.152.2017.1.HS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-08-10
Teza: Możliwość opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przychodów z najmu dwóch lokali mieszkalnych.
Słowa kluczowe: lokal; najem; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 czerwca 2017 r. (data wpływu 20 czerwca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania tym podatkiem przychodów z najmu dwóch lokali mieszkalnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie możliwości opodatkowania tym podatkiem przychodów z najmu dwóch lokali mieszkalnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca posiada jeden lokal mieszkalny, który wynajmuje na zasadach wynajmu długoterminowego. Nie prowadzi działalności w sposób zorganizowany. Nie posiada biura, strony internetowej ani wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Wszystkie czynności związane z wynajmem lokalu załatwia samodzielnie.

W przyszłości lokal mieszkalny zostanie darowany dziecku.

Dochody z wynajmu lokalu mieszkalnego Wnioskodawca rozlicza na zasadach ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

W niedalekiej przyszłości Wnioskodawca zamierza kupić jeszcze jeden lokal mieszkalny i oddać go w najem na podobnych zasadach jak pierwszy lokal.

Również ten lokal w przyszłości zostanie przekazany innemu dziecku.

Wnioskodawca nie prowadzi innej działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach ogólnych i głównym jego celem nie jest wynajmowanie lokali. Wynajmowanie lokalu jest tylko czasowe do momentu usamodzielnienia się dzieci.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy po nabyciu drugiego lokalu Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do opodatkowania przychodów z wynajmu lokali ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych stosownie do art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, po nabyciu drugiego lokalu będzie mu nadal przysługiwało prawo do opodatkowania przychodów z wynajmu lokali ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych stosownie do art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Stosownie do art. 6 ust. la ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym – opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

Przepisy ustaw podatkowych nie wskazują, ile lokali można wynajmować lub jaką kwotę można uzyskiwać z najmu, żeby nie został on uznany za działalność gospodarczą.

Dla uznania działalności za działalność gospodarczą istotne jest prowadzenie tej działalności w sposób zorganizowany i ciągły. Wnioskodawca nie prowadzi takiej działalności gdyż jego działalność nie ma charakteru zorganizowanego. Ponadto, Wnioskodawca nie kupił/nie zamierza kupić lokalu mieszkalnego w celu działalności gospodarczej czy wynajmu lecz w celu przekazania dzieciom.

Na potwierdzenie swego stanowiska Wnioskodawca zwraca uwagę na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 10 października 2016 r. Znak: ILPB1/4511-1-1515/15-2/AK. W interpretacji tej Dyrektor Izby Skarbowej uznał za prawidłowe stanowisko podatnika o możliwości rozliczenia ryczałtu według stawki 8,5% najmu prywatnego bez względu na rodzaj i ilość wynajmowanych lokali oraz wysokość osiąganych z tego tytułu przychodów. Istotny jest bowiem cel i charakter prowadzonej działalności a nie ilość lokali.

Wnioskodawca przywołuje również wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 9 grudnia 2014 r. sygn. akt I SA/GI 759/14. W wyroku tym Sąd orzekł, że: „Zasadnicze znaczenie dla prawidłowego zakwalifikowania najmu jako źródła przychodu musi więc mieć ustalenie, że przedmiot najmu jest niewątpliwie składnikiem majątkowym związanym z prowadzeniem działalności gospodarczej, a nie tylko, że jest przedmiotem wynajmowania. Przy braku takiego ustalenia, należy stosować zasadę, że najem stanowi odrębne źródło przychodu, podlegającego opodatkowaniu według zasad dla niego przewidzianych.” Wnioskodawca wskazuje, że powyższe stanowiska potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 3 lutego 2016 r. Znak: ITPB1/4511-1169/15/MPŁ.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie wskazać należy, że stosownie do art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.) – przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nie oznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Natomiast przepis art. 10 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2032 ze zm.) zawiera katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyliczenie tytułów powstawania źródeł przychodów ma na celu pogrupowanie tych źródeł według podobnego charakteru, co następnie skutkuje zróżnicowanym traktowaniem tychże źródeł. Ustalenie, z jakiego źródła pochodzi przychód, ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak ustalenie sposobu opodatkowania przychodu, możliwości odliczenia kosztów jego uzyskania itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego.

I tak zgodnie z art. 10 ust. 1 ww. ustawy – odrębnymi źródłami przychodów są określone w pkt 3 i 6 tego przepisu:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

–prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Przy czym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze, składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (art. 14 ust. 2 pkt 11 ww. ustawy). Przepis ten koreluje z brzmieniem art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczącym źródła przychodu, jakim jest najem, wykluczając z tego katalogu składniki majątku związane z działalnością gospodarczą.

Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która prowadzona jest:

1.  w celu osiągnięcia dochodu – przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu,
2.  w sposób ciągły – jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć, jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu. Przy czym o ciągłości, w przypadku najmu, nie przesądza wynajmowanie danej nieruchomości przez kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań,
3.  w sposób zorganizowany – co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Zauważyć przy tym należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie uzależnia uznania danego działania za pozarolniczą działalność gospodarczą od faktu zarejestrowania (zgłoszenia do właściwego rejestru) tej działalności. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki, stanowi w rozumieniu przepisów ww. ustawy pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji.

Podsumowując, na tle przedstawionych regulacji prawnych stwierdzić należy, że najem stanowi odrębne od działalności gospodarczej źródło przychodu (art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), choć może także istnieć najem, który prowadzony jest w ramach działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy). Co do zasady wybór kwalifikacji i sposób rozliczenia przychodów z najmu ustawodawca pozostawił osobie oddającej rzeczy w najem. Jednak w przypadku, gdy przedmiotem najmu są składniki majątku związane z działalnością gospodarczą – zgodnie z treścią cytowanego wcześniej art. 14 ust. 2 pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wynajmowanie nieruchomości zaliczane jest do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Ponadto, jeżeli rozmiar, powtarzalność, zarobkowy charakter oraz sposób zorganizowania wskazują na znamiona działalności gospodarczej, to w takim przypadku wynajem lokali mieszkalnych również spełnia przesłanki uznania go za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i winien zostać rozliczony na zasadach właściwych dla tej działalności. Dlatego też nie w każdym przypadku podatnik może sam zaliczyć wynajmowanie lokale mieszkalne do majątku prywatnego.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca posiada jeden lokal mieszkalny, który wynajmuje, a uzyskiwane przychody z najmu opodatkowuje ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych w wysokości 8,5%. Ponadto w niedalekiej przyszłości Wnioskodawca zamierza nabyć jeszcze jeden lokal mieszkalny, który również będzie wynajmował na podobnych zasadach jak już posiadany lokal. Wnioskodawca nadmienił też, że nie prowadzi działalności gospodarczej w sposób zorganizowany. Nie posiada biura, strony internetowej ani wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Wszystkie czynności związane z wynajmem lokalu załatwia samodzielnie. Nie prowadzi również innej działalności gospodarczej opodatkowanej na zasadach ogólnych i głównym jego celem nie jest wynajmowanie lokali, gdyż wynajmowanie jest tylko czasowe – do momentu usamodzielnienia się dzieci. Wnioskodawca dodał, że oba lokale mieszkalne zostaną w przyszłości przekazane dzieciom.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy będąc właścicielem jednego lokalu mieszkalnego i po nabyciu drugiego lokalu mieszkalnego – oba lokale mieszkalne Wnioskodawca będzie mógł wynajmować w ramach tzw. najmu prywatnego, będąc opodatkowanym ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa i przedstawione we wniosku zdarzenie należy stwierdzić, że nie ma przeszkód, aby przychód z najmu lokali mieszkalnych zaliczyć do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ważne jest jedynie aby taki najem nie spełniał przesłanek pozwalających uznać go za działalność gospodarczą. W sytuacji Wnioskodawcy zakup kolejnego mieszkania wiąże się z zapewnieniem dziecku mieszkania, najem ma być czasowy, Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej, sprawy związane z wynajmem załatwia sam. Jeśli zatem najem nie będzie prowadzony w sposób zorganizowany i ciągły czyli będzie prowadzony w ramach najmu prywatnego, to uzyskiwane z tego tytułu przychody mogą być kwalifikowane jako przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 9a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Tym samym, przychody z najmu dwóch lokali mieszkalnych, tj. zarówno lokalu posiadanego już przez Wnioskodawcę jak również lokalu mieszkalnego, który Wnioskodawca zamierza nabyć w przyszłości mogą, zgodnie z wolą Wnioskodawcy, podlegać opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych określonym w ustawie z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 2180 ze zm.).

Zgodnie z art. 1 pkt 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne uzyskujące przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ww. ustawy – od przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5%.

Jednakże aby skorzystać ze zryczałtowanej formy opodatkowania, o której mowa w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, należy złożyć pisemne oświadczenie o jej wyborze.

O zasadach składania wspomnianego oświadczenia stanowi art. 9 ust. 1 ww. ustawy, w myśl którego, pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego, natomiast podatnik rozpoczynający działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego – do dnia poprzedzającego dzień rozpoczęcia działalności, nie później jednak niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy – w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Podsumowując, skoro w istocie najem jaki ma zamiar prowadzić Wnioskodawca nie będzie spełniał przesłanek pozwalających uznać go za pozarolniczą działalność gospodarczą, to przychód jaki Wnioskodawca osiągnie z tego najmu będzie mógł być zaliczony do odrębnego źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkowany ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych według stawki 8,5%.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych oraz przywołanego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wskazać należy, że interpretacje te dotyczą tylko konkretnej, indywidualnej sprawy, jak również przywołany wyrok dotyczy konkretnej sprawy podatnika osądzonej w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawie rozstrzygnięcie w nim zawarte jest wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.