Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.277.2024.2.MBD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-02
Teza: W zakresie ustalenia, czy wartość energii przekazywanej do sieci Sprzedawcy przez Wnioskodawcę, ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej, stanowi przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w przypadku odpowiedzi twierdzącej, czy powinna ona zostać uwzględniona przez Wnioskodawcę przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy.
Słowa kluczowe: depozyt; energia-energia elektryczna; przychód; źródło-źródło odnawialne
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Przysporzenia stanowiące przychód-Inne przysporzenia stanowiące przychody
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko jest prawidłowe
=======================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

17 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 15 maja 2024 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, m. in. w zakresie ustalenia, czy wartość energii przekazywanej do sieci Sprzedawcy przez Wnioskodawcę, ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej, stanowi przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w przypadku odpowiedzi twierdzącej, czy powinna ona zostać uwzględniona przez Wnioskodawcę przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 lipca 2024 r. (data wpływu do Organu 4 lipca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Wnioskodawca pozostaje spółką z ograniczoną odpowiedzialnością.

Wnioskodawca posiada status czynnego podatnika VAT. W związku z montażem paneli fotowoltaicznych i wytwarzaniem energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii Wnioskodawca zawarł dwie umowy z przedsiębiorstwem energetycznym (dalej również jako: „Sprzedawca”), których przedmiotem jest sprzedaż energii elektrycznej oraz rozliczanie energii elektrycznej wprowadzonej do sieci wytworzonej w mikroinstalacji Wnioskodawcy (dalej: „Umowy kompleksowe”).

Wnioskodawca pozostaje również prosumentem w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (dalej jako: „Ustawa o OZE”).

Umowy kompleksowe zostały zawarte na czas określony do dnia 31 stycznia 2038 r., przy czym w 2023 r. przedsiębiorstwo energetyczne dokonało zmian Umów kompleksowych w zakresie sposobu rozliczeń. Modyfikacja polegała na dostosowaniu sposobu rozliczeń do regulacji i zasad sprzedaży dedykowanych prosumentom.

Zasady rozliczeń przewidziano w Umowach kompleksowych przewidują, że:

Sprzedawca dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie od 1 kwietnia 2022 r. do 30 czerwca 2022 r. wobec ilości energii pobranej z sieci w celu jej zużycia na własne potrzeby prosumenta wytworzonej w mikroinstalacji w oparciu o moc takiej instalacji.

W przypadku instalacji o mocy większej niż 10 kW rozliczenie następuje w stosunku ilościowym 1 do 0,7. W przypadku instalacji o mocy nie większej niż 10 kW stosunek ilościowy wynosi 1 do 0,8. Rozliczenie, o którym mowa, dotyczy instalacji, w których energia została wytworzona i wprowadzona do sieci we wskazanym wyżej okresie, tj. od 1 kwietnia 2022 r. do 30 czerwca 2022 r.

Przywołane reguły dotyczą rozliczenia wytworzonej przez prosumenta energii w systemie tzw. net-metering. W ramach tego rodzaju rozliczenia prosument wprowadza nadwyżkę wyprodukowanej energii do sieci zakładu energetycznego, mogąc jednocześnie rozliczyć część tej energii w ciągu 12 kolejnych miesięcy w formie opustu o równowartości 0,7 lub 0,8 energii wprowadzonej, w zależności od mocy instalacji.

Umowy kompleksowe przewidują również, że:

W przypadku energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta od dnia 1 lipca 2022 r., jeśli wprowadzenie energii do sieci nastąpiło po raz pierwszy po dniu 31 marca 2022 r., rozliczenie następuje na podstawie ilości energii sumarycznie zbilansowanych w każdej godzinie. W takim przypadku Sprzedawca dokonuje rozliczenia na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej wprowadzonej i pobranej z sieci.

Sumarycznie zbilansowana ilość energii elektrycznej, wprowadzona do i pobrana z sieci przez prosumenta jest wyznaczana dla danej godziny metodą wektorową według następującego wzoru:

Eb (t) = Ep (t) - Ew (t),

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

Eb (t) - ilość energii sumarycznie zbilansowanej w godzinie (t), wyrażoną w kWh, podlegającą rozliczeniu w danym okresie rozliczeniowym; wartość dodatnia oznacza ilość energii elektrycznej pobranej w danej godzinie (t) z sieci, a wartość ujemna oznacza ilość energii elektrycznej wprowadzonej w danej godzinie (t) do sieci,

Ep (t) - sumę za wszystkich faz ilości energii elektrycznej pobranej w godzinie (t) z sieci, wyrażoną w kWh,

Ew (t) - sumę ze wszystkich faz ilości energii elektrycznej wprowadzonej w godzinie (t) do sieci wyrażaną w kWh.

Powyższe zasady odnoszą się do rozliczeń energii w ramach systemu net-billing. Głównym założeniem tego sposobu rozliczeń pozostaje to, że prosument wprowadzający nadwyżki energii do sieci zakładu energetycznego uzyskuje za nie tzw. depozyt prosumencki, którego wartość ustalana jest na podstawę przepisów Ustawy o OZE. Depozyt przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta z tytułu zakupu energii elektrycznej od zakładu energetycznego przez okres 12 miesięcy. Po tym czasie środki te w części przekazuje się prosumentowi w formie nadpłaty, zaś w pozostałym zakresie umarza się (art. 4c Ustawy o OZE).

Niezużyta i wyprodukowana przez Wnioskodawcę na własne potrzeby energia stanowi nadwyżkę, która zostaje wprowadzona do sieci przedsiębiorstwa energetycznego.

Rozliczenie pomiędzy przedsiębiorstwem energetycznym i Wnioskodawcą dokonywane jest z uwzględnieniem tzw. „wartości depozytu”. Celem depozytu jest pomniejszanie zobowiązania Wnioskodawcy (prosumenta) w kolejnych okresach rozliczeniowych. Pomniejszenie zobowiązań prosumenta następuje poprzez zmniejszenie zobowiązana wobec Sprzedawcy w następnych okresach rozliczeniowych, w których występuje wartość nadwyżki energii elektrycznej pobranej nad wprowadzoną do sieci elektroenergetycznej przez prosumenta (saldo dodatnie).

Wartość tę ustala się, jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda dodatniego oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenie podatkowe (brutto) stosowanej w rozliczeniach pomiędzy Sprzedawcą i prosumentem dla danego okresu rozliczenia niezbilansowania (art. 4c ust. 3 ustawy o OZE).

Na koncie prosumenta może powstać również tzw. saldo ujemne. Oznacza to wartość nadwyżki energii elektrycznej wprowadzonej do sieci nad pobraną z sieci elektroenergetycznej przez prosumenta. Wartość tę ustala się jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego oraz rynkowej ceny energii elektrycznej dla każdego okresu rozliczenia.

Sprzedawca dokonuje rozliczenia różnicy wartości energii wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej przez Wnioskodawcę oraz energii elektrycznej pobranej z tej sieci. Rozliczenie oparte jest o wyliczenie wartości sald dla wszystkich godzin dób dla których saldo było dodatnie lub ujemne. Rozliczenie różnicy wartości może spowodować:

\- zobowiązanie prosumenta wobec Sprzedawcy, gdy suma wartości sald dodatnich będzie większa nad sumą sald ujemnych;

\- powstanie depozytu prosumenckiego, gdy suma wartości sald ujemnych będzie większa nad sumą sald dodatnich.

Dokonując rozliczenia energii w ramach systemu net-billing, Sprzedawca wystawia Wnioskodawcy faktury VAT uwzględniające wartość energii nabytej przez niego w danym okresie rozliczeniowym oraz wartość energii wprowadzonej do sieci przez Wnioskodawcę.

Wystawione przez Sprzedawcę faktury zawierają specyfikację określającą kierunek poboru i wprowadzenia energii do sieci oraz jej wartość.

Określona kwotowo wartość energii wprowadzonej przez Wnioskodawcę do sieci w poprzednim okresie rozliczeniowym pomniejsza należność do zapłaty na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego za okres bieżący.

Zapisy umów kompleksowych nie zawierają postanowień dotyczących wynagrodzenia pieniężnego należnego Wnioskodawcy za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci.

Zapisy umów kompleksowych nie przewidują również postanowień dotyczących wynagrodzenia pieniężnego należnego Wnioskodawcy za energię elektryczną wprowadzoną do sieci.

Na tle rozliczeń energii dokonywanych w oparciu o system net-billing, Wnioskodawca powziął wątpliwości interpretacyjne dotyczące rozliczenia kwoty depozytu prosumenckiego na gruncie VAT oraz CIT, zawierające się w przedstawionych niżej pytaniach.

### Pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych

### Czy wartość energii przekazywanej do sieci Sprzedawcy przez Wnioskodawcę, ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej, stanowi przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a w przypadku odpowiedzi twierdzącej, czy powinna ona zostać uwzględniona przez Wnioskodawcę przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

### Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, wartość energii przekazywanej do sieci Sprzedawcy przez Wnioskodawcę, ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez prosumenta - po zbilansowaniu) i rynkowej ceny energii elektrycznej, stanowi przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Kluczowe znaczenie ma saldowanie ilości i wartości energii. Saldowanie ilościowe dokonywane jest odrębnie dla każdego okresu bilansowania, tj. oddzielnie dla każdej godziny doby. Zatem, każda zakończona godzina doby podlega saldowaniu ilościowemu, w rezultacie czego mogą powstać salda dodatnie, salda ujemne lub zbilansowanie.

Saldowanie wartościowe polega natomiast na rozliczeniu różnicy wartości energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta oraz energii elektrycznej pobranej przez niego z sieci.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód powstanie jeżeli z saldowania ilościowego dokonywanego w każdej godzinie doby będzie wynikało, że prosument wprowadził więcej energii niż pobrał z sieci, w odniesieniu do tak wprowadzonej do sieci przez Wnioskodawcę energii elektrycznej.

Przychodu do opodatkowania na gruncie ustawy o CIT nie będzie natomiast stanowiła miesięczna nadwyżka energii elektrycznej wytworzona przez Wnioskodawcę przy użyciu instalacji fotowoltaicznej (saldowanie wartościowe).

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu. Jedynie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT wynika, że przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Przepis art. 12 ustawy o CIT, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa jedynie zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12 ustawy o CIT, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów.

Należy również dodać, że w art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, wyliczone zostały enumeratywnie te rodzaje przychodów uzyskiwanych przez podatnika, które nie stanowią podstawy ustalenia dochodu podlegającego opodatkowaniu. Innymi słowy, art. 12 ust. 4 ustawy o CIT, tworzy zamknięty katalog przychodów neutralnych podatkowo, co oznacza, że nie można go rozszerzać ponad te ich rodzaje, które wymienia ustawodawca.

W myśl art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Na podstawie treści art. 12 ustawy o CIT, można zatem określić przychód jako wszelkie trwałe, bezzwrotne i definitywne przysporzenia majątkowe w postaci środków pieniężnych, dóbr majątkowych oraz świadczeń w naturze, niezależnie od tytułu prawnego ich uzyskania przez podatnika. W przypadku podatników prowadzących działalność gospodarczą, przychodem są również kwoty należne, nawet gdy nie zostały faktycznie otrzymane, pod warunkiem, że kwoty te spełniają warunki wymienione powyżej (trwały, bezzwrotny i definitywny charakter).

Zdaniem Wnioskodawcy, do takich przychodów winny być zaliczone tylko takie przychody, które w danym momencie są definitywne, bezwarunkowe i należne podatnikowi. Są to przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do ich otrzymania i które stanowią jego trwałe przysporzenie majątkowe. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje zatem definitywny charakter tego przysporzenia ostatecznie i faktycznie powiększającego aktywa podatnika, tj. takie, którymi może on rozporządzać jak właściciel.

W ocenie Wnioskodawcy, podstawą rozpoznania przychodów podatkowych jest wartość należna Wnioskodawcy (prosumentowi) określona jako iloczyn energii wprowadzonej i określonej ceny rynkowej.

Wartość całej wprowadzonej do sieci energii elektrycznej przez Wnioskodawcę w danym okresie rozliczeniowym (miesięcznym) stanowi przychód podatkowy na gruncie ustawy CIT. Wartość ta zawiera w sobie również nadwyżkę opisaną w uzasadnieniu stanowiska Wnioskodawcy do pytania numer 1 (depozyt prosumencki), która jest rozliczana w kolejnych okresach.

Sama nadwyżka pomiędzy poszczególnymi okresami rozliczeniowymi nie podlega jednak opodatkowaniu. W przypadku prosumentów podstawę opodatkowania stanowi bowiem ogólna wartość energii ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez niego do sieci (po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej.

Nadwyżka (depozyt prosumencki) odpowiada wartości środków za energię elektryczną, które przysługują Wnioskodawcy za wprowadzą do sieci energię. Depozyt jest przeznaczony na rozliczenie zobowiązań Wnioskodawcy z tytułu zakupu energii elektrycznej, tj. opłaty brutto za sprzedaż energii pobranej z sieci. Kwota środków zgromadzona na depozycie może być rozliczana przez 12 miesięcy od dnia przypisania jej jako depozyt prosumencki. Wartość depozytu (odpowiadająca wartości nadwyżki energii wprowadzonej do sieci), o którą to wartość jest pomniejszone zobowiązanie Wnioskodawcy wobec Sprzedawcy, nie stanowi w ocenie Wnioskodawcy przychodu podatkowego.

Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego, niewykorzystane środki w części stanowiącej nie więcej niż 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej w danym miesiącu kalendarzowym stanowią nadpłatę, którą Sprzedawca zwraca Wnioskodawcy (prosumentowi) w terminie nie dłuższym niż do końca 13 miesiąca następującego po danym miesiącu, w którym powstał ten depozyt. Pozostała kwota nierozliczona i niezwrócona prosumentowi podlega umorzeniu.

Wobec powyższego środki zgromadzone w depozycie prosumenckim nie stanowią wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy jako prosumentowi, a tym samym nie stanowią dla niego przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT. Środki zgromadzone na koncie prosumenta jako depozyt prosumenta mogą zostać wykorzystane jedynie jako forma zapłaty za zobowiązania prosumenta w związku z zakupem energii elektrycznej. Środki te mogą posłużyć wyłącznie do uregulowania zobowiązań finansowych Wnioskodawcy za energię pobraną z sieci. Tym samym, środki niewykorzystane przez Wnioskodawcę w okresie 12 miesięcy a znajdujące się na jego koncie w depozycie prosumenckim nie stanowią przychodu podatkowego w myśl ustawy o CIT. Wnioskodawca nie jest więc zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego i jego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych, tytułem nadwyżki energii elektrycznej przekazanej do depozytu prosumenckiego.

Podsumowując: wprowadzona przez Wnioskodawcę do sieci energetycznej wartość energii ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez prosumenta - po zbilansowaniu) i rynkowej ceny energii elektrycznej będzie stanowić przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Natomiast, wartość depozytu prosumenckiego (odpowiadająca wartości nadwyżki energii wprowadzonej do sieci), o którą to wartość pomniejszone jest zobowiązanie Wnioskodawcy wobec Sprzedawcy, nie będzie stanowić przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

W piśmie z 3 lipca 2024 r., będącym odpowiedzią na wezwanie z 18 czerwca 2024 r., wskazali Państwo co następuje:

Zakładając, że wartość wprowadzonej do sieci energii elektrycznej ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej w danym okresie miesięcznym stanowi przychód podatkowy Wnioskodawcy na gruncie ustawy CIT, to zdaniem Wnioskodawcy przychody z tego tytułu powinny zostać uwzględnione przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy. Zgodnie z zaprezentowanym poniżej schematem:

W myśl art. 12 ust. 3a ustawy o CIT, za datę powstania przychodu, o którym mowa w art. 12 ust. 3 ustawy o CIT, uważa się (z zastrzeżeniem art. 12 ust. 3c-3g oraz 3j-3m ustawy o CIT) dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 3c ustawy o CIT, jeżeli strony ustalą, że usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku. Przepis ten stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego (art. 12 ust. 3d ustawy o CIT).

Pojęcie okresu rozliczeniowego oznacza umownie zdefiniowany powtarzalny przedział czasowy, którego upłynięcie pociąga za sobą obowiązek uregulowania przez dane podmioty wzajemnych zobowiązań finansowych, np. miesiąc, kwartał, rok. Zatem, w odniesieniu do usług rozliczanych okresowo za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze.

Wytwarzana przez Wnioskodawcę energia elektryczna jest rozliczana w okresach miesięcznych, a zatem przychód powstaje w ostatnim dniu miesięcznego okresu rozliczeniowego.

Na potrzeby zobrazowania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie rozliczenia dostawy energii przyjęto, że miesięczny przychód podatkowy z tytułu dostawy energii elektrycznej z instalacji fotowoltaicznej wynosi 100 zł (123 zł - 23 zł).

Wnioskodawca wyjaśnia przy tym, że w jego ocenie wartość wprowadzonej do sieci energii ustalonej jako iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej stanowi kwotę brutto, a tym samym zawiera w sobie VAT. Podstawę do obliczenia zaliczki powinna zatem stanowić kwota netto.

Powyższe stanowisko znajduje uzasadnienie w treści art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT, zgodnie którym do przychodów nie zalicza się należnego VAT.

Wobec powyższego należna zaliczka na CIT za dany okres rozliczeniowy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej powinna zostać ustalona na podstawie właściwej dla spółki stawki CIT od przychodów w kwocie netto z tego tytułu.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT:

przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Jednocześnie, jak wynika z art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Literalna wykładnia powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że do przychodów podatkowych zalicza się tylko takie przychody, które w danym momencie są trwałe, definitywne i bezwarunkowe.

Do przychodów podatkowych, podatnik powinien zaliczyć tylko takie przychody, które są mu należne. Nie będą to zatem jakiekolwiek przychody, lecz przychody, w stosunku do których podatnikowi przysługiwać będzie prawo do ich otrzymania i które stanowić będą jego trwałe przysporzenie majątkowe. O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny, faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, a więc takie, którymi może on rozporządzać jak właściciel.

Opierając się na orzecznictwie, jak i wypowiedziach przedstawicieli doktryny prawa podatkowego, stwierdzić należy, że do powstania przychodu podatkowego konieczne jest, aby kumulatywnie wystąpiły poniższe przesłanki:

1) dane przysporzenie ostatecznie, trwale i definitywnie powiększa majątek podatnika;

2) podatnik może danym przysporzeniem swobodnie dysponować oraz

3) przysporzenie nie znajduje się na liście wyłączeń przewidzianych w ustawie o CIT.

Zasady dotyczące wykorzystania instalacji fotowoltaicznych regulują przepisy ustawy z dnia 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1436 ze zm.; dalej: „ustawa o OZE”).

Zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy o OZE:

użyte w ustawie określenia oznaczają:

19) mikroinstalacja - instalację odnawialnego źródła energii o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej nie większej niż 50 kW, przyłączoną do sieci elektroenergetycznej o napięciu znamionowym niższym niż 110 kV albo o mocy osiągalnej cieplnej w skojarzeniu nie większej niż 150 kW, w której łączna moc zainstalowana elektryczna jest nie większa niż 50 kW;

27a) prosument energii odnawialnej - odbiorcę końcowego wytwarzającego energię elektryczną wyłącznie z odnawialnych źródeł energii na własne potrzeby w mikroinstalacji, pod warunkiem że w przypadku odbiorcy końcowego niebędącego odbiorcą energii elektrycznej w gospodarstwie domowym, nie stanowi to przedmiotu przeważającej działalności gospodarczej określonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz.U. z 2023 r. poz. 773).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ustawy o OZE,

sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej wobec ilości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne przez prosumenta energii odnawialnej wytwarzającego energię elektryczną w mikroinstalacji o łącznej mocy zainstalowanej elektrycznej:

1) większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,7;

2) nie większej niż 10 kW - w stosunku ilościowym 1 do 0,8.

W myśl art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, dokonuje rozliczenia wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2022 r. przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wytwarzającego energię elektryczną w instalacji odnawialnego źródła energii, której przyłączenie do sieci elektroenergetycznej i wprowadzenie z niej energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej po raz pierwszy nastąpiło po 31 marca 2022 r., z wyłączeniem mikroinstalacji przyłączonych do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej zgodnie z art. 4d ust. 2-11, wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci w celu jej zużycia na potrzeby własne.

Zgodnie z art. 40 ust. 1 i 1a ustawy o OZE:

1\. Obowiązek zakupu energii elektrycznej, o którym mowa w art. 41 ust. 1, art. 42 ust. 1, art. 70c ust. 2 oraz art. 92 ust. 1, wykonuje wyznaczony przez Prezesa URE sprzedawca energii elektrycznej, zwany dalej „sprzedawcą zobowiązanym”, na podstawie umowy, o której mowa w art. 5 ustawy - Prawo energetyczne.

1a. Sprzedawca zobowiązany, o którym mowa w ust. 1, ma obowiązek dokonać rozliczenia, o którym mowa w art. 4 ust. 1-3 oraz w art. 38c ust. 3, chyba że rozliczenia dokonuje sprzedawca wybrany przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej lub spółdzielnię energetyczną, na podstawie umowy kompleksowej lub umowy sprzedaży.

Jak stanowi art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

rozliczenia, o którym mowa w ust. 1 i 1a, w odniesieniu do prosumenta energii odnawialnej - dokonuje się z uwzględnieniem zasad, o których mowa w ust. 2a-2d, na podstawie wskazań układu pomiarowo-rozliczeniowego dokonującego pomiaru ilości energii elektrycznej w punkcie poboru energii prosumenta energii odnawialnej.

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a - 7 ustawy o odnawialnych źródłach energii.

Zgodnie z art. 4 ust. 11 ustawy o OZE:

w przypadku gdy:

1) prosument energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1, nie odbierze energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie 12 miesięcy od daty jej wprowadzenia do sieci zgodnie z ust. 5, to nieodebraną energią dysponuje sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu pokrycia kosztów rozliczenia, w tym opłat, o których mowa w ust. 4;

2) prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej w ramach rozliczenia, o którym mowa w ust. 1a pkt 2, nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, to niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi energii odnawialnej, prosumentowi zbiorowemu energii odnawialnej lub prosumentowi wirtualnemu energii odnawialnej przez sprzedawcę, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w terminie nie dłuższym niż do końca 13 miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

Jak stanowi art. 4 ust. 12 ustawy o OZE:

nadwyżka ilości energii elektrycznej, o której mowa w ust. 11, nie stanowi przychodu w rozumieniu ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 2587, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 4c ust. 1-6 ustawy o OZE:

1\. Sprzedawca, o którym mowa w art. 40 ust. 1a, w celu prowadzenia rozliczeń, o których mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2, prowadzi konto dla prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, zwane dalej ,,kontem prosumenta”, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej, o których mowa w art. 4 ust. 1a, oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci, zwaną dalej ,,depozytem prosumenckim”.

2\. Depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta, o którym mowa w ust. 1.

3\. Zobowiązanie prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, o którym mowa w ust. 2, określa się dla danego okresu rozliczeniowego jako sumę iloczynów, dla wszystkich okresów rozliczania niezbilansowania (t) w okresie rozliczeniowym, ilości energii elektrycznej pobranej z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb(t) przyjmującym wartość dodatnią, oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe i fiskalne, stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i prosumentem dla tego okresu rozliczenia niezbilansowania.

4\. Wartość depozytu prosumenckiego dotycząca danego miesiąca kalendarzowego jest ustalana i przyporządkowywana do konta prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

5\. Kwota środków stanowiąca depozyt prosumencki może być rozliczana na koncie prosumenckim przez 12 miesięcy od dnia przypisania tej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie prosumenta.

6\. Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane lub niezwrócone na podstawie przepisu art. 4 ust. 11 pkt 2 środki umarza się.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest kwestia ustalenia, czy wartość energii przekazywanej do sieci Sprzedawcy przez Wnioskodawcę, ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej, stanowi przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz czy powinna ona zostać uwzględniona przez Wnioskodawcę przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości, należy zaznaczyć, że przychód podatkowy u prosumenta będzie stanowić wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez prosumenta – po zbilansowaniu międzyfazowym) i rynkowej ceny energii elektrycznej.

Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej i ceny rynkowej), jest wartością należną prosumentowi i wypełnia dyspozycję ww. art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Oznacza to, że wskazana wartość stanowi Państwa przychód podatkowy na gruncie ustawy o CIT.

Odrębną kwestią wywołującą inne skutki podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych jest depozyt prosumencki. Depozyt prosumencki odpowiada wartości środków za energię elektryczną, które przysługują prosumentowi za wprowadzą do sieci energię. Depozyt przeznaczony jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta z tytułu zakupu energii elektrycznej, tj. opłaty brutto za sprzedaż energii pobranej z sieci. Kwota środków zgromadzona na depozycie może być rozliczana przez 12 miesięcy od dnia przypisania jej jako depozyt prosumencki.

Wartość depozytu (odpowiadająca wartości nadwyżki energii wprowadzonej do sieci), o którą to wartość pomniejszone jest Państwa zobowiązanie wobec Sprzedawcy nie będzie stanowiła przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Podsumowując moje stanowisko, wprowadzona przez Państwa do sieci energetycznej wartość energii ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego (tj. ilości energii elektrycznej wprowadzonej w poszczególnych godzinach do sieci przez prosumenta - po zbilansowaniu) i rynkowej ceny energii elektrycznej będzie stanowić przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 3 ustawy o CIT. Natomiast, wartość depozytu (odpowiadająca wartości nadwyżki energii wprowadzonej do sieci), o którą to wartość pomniejszone jest Państwa zobowiązanie wobec Sprzedawcy, nie będzie stanowić przychodu podatkowego na gruncie ustawy o CIT.

Państwa stanowisko, w zakresie ustalenia, czy wartość energii przekazywanej do sieci Sprzedawcy przez Wnioskodawcę, ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikającej z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej, stanowi przychód podatkowy na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznaję za prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a ustawy o CIT:

za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1\. wystawienia faktury albo

2\. uregulowania należności.

Stosownie do art. 12 ust. 3c ustawy o CIT:

jeżeli strony ustalą, iż usługa jest rozliczana w okresach rozliczeniowych, za datę powstania przychodu uznaje się ostatni dzień okresu rozliczeniowego określonego w umowie lub na wystawionej fakturze, nie rzadziej niż raz w roku.

W myśl art. 12 ust. 3d ustawy o CIT:

przepis ust. 3c stosuje się odpowiednio do dostawy energii elektrycznej, cieplnej oraz gazu przewodowego.

Stosownie do art. 12 ust. 3e ustawy o CIT:

w przypadku otrzymania przychodu, o którym mowa w ust. 3, do którego nie stosuje się ust. 3a, 3c, 3d i 3f, za datę powstania przychodu uznaje się dzień otrzymania zapłaty.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT:

do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług.

Z brzmienia powyższego przepisu wynika, że podatek od towarów i usług, co do zasady, pozostaje neutralny na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych.

W konsekwencji, skoro podatek od towarów i usług zasadniczo nie stanowi przychodu ani kosztu uzyskania przychodu, to zaliczka na podatek dochodowy od osób prawnych powinna być wyliczona w kwocie netto.

Jak wskazaliście Państwo we wniosku, Sprzedawca wystawia Państwu faktury VAT uwzględniające wartość energii nabytej przez Państwa w danym okresie rozliczeniowym oraz wartość energii wprowadzonej do sieci przez Państwa. Wartość wprowadzonej do sieci energii stanowi kwotę brutto, a tym samym zawiera w sobie VAT. Podstawę do obliczenia zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych powinna zatem stanowić kwota netto przychodu, zgodnie z dyspozycją art. 12 ust. 4 pkt 9 ustawy o CIT.

Zatem, Państwa stanowisko, zgodnie z którym należna zaliczka CIT za dany okres rozliczeniowy z tytułu sprzedaży energii elektrycznej powinna zostać ustalona na podstawie właściwej dla Państwa stawki CIT od przychodów w kwocie netto z tego tytułu, uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

W zakresie podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).