Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.609.2023.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-10
Teza: - Kwalifikacji rekompensaty uzyskanej przez Spółkę w ramach Programu Rządowego pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” oraz rekompensaty, którą Spółka może otrzymać w przyszłości w ramach Programu Rządowego pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” jako dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia strefowego, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych; - Kwalifikacji rekompensaty uzyskanej przez Spółkę w ramach Programu Rządowego pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” oraz rekompensaty, którą Spółka może otrzymać w przyszłości w ramach Programu Rządowego pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” jako dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowiącego dotację otrzymaną z budżetu państwa.
Słowa kluczowe: dotacja; rekompensata; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4. Zwolnienia przedmiotowe-Dotacje, subwencje, dopłaty
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 34; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4-art. 17-ust. 1-pkt 47

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

13 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

\- kwalifikacji rekompensaty uzyskanej przez Spółkę w ramach Programu Rządowego pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” oraz rekompensaty, którą Spółka może otrzymać w przyszłości w ramach Programu Rządowego pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” jako dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia strefowego, korzystającego ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych;

\- alternatywnie, w zakresie kwalifikacji rekompensaty uzyskanej przez Spółkę w ramach Programu Rządowego pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” oraz rekompensaty, którą Spółka może otrzymać w przyszłości w ramach Programu Rządowego pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” jako dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych stanowiącego dotację otrzymaną z budżetu państwa.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą prawną mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega w Polsce opodatkowaniu CIT. Spółka posiada status „dużego przedsiębiorcy” w rozumieniu m.in. przepisów o pomocy publicznej.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą m.in. na produkcji …. Na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej Spółka nabywa energię elektryczną oraz gaz ziemny. Ze względu na znaczący wzrost cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego i poniesione przez Spółkę w związku z tym dodatkowe koszty, Wnioskodawca, wystąpił w 2023 r. z wnioskiem o przyznanie pomocy publicznej do Operatora Programu rządowego pod nazwą "Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r." (dalej: "Program Rządowy 2022"), tj. do Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (dalej także: „NFOŚiGW”). Spółka wskazuje, że w Programie Rządowym 2022 wystąpiła o udzielenie pomocy podstawowej związanej z kosztami zakupu gazu ziemnego.

Następnie, Spółka zawarła ze Skarbem Państwa - Ministrem Rozwoju i Technologii reprezentowanym przez NFOŚiGW umowę o udzielenie pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w ramach Programu Rządowego 2022 (dalej: „Umowa”). Na podstawie Umowy, Spółka uzyskała bezzwrotną pomoc publiczną w kwocie wynikającej z treści Umowy, tj. w wysokości 18.734.400,00 zł (dalej: „Rekompensata”). Wypłata Rekompensaty nastąpiła na wskazany w Umowie rachunek bankowy Spółki.

Umowa została zawarta z uwagi na konieczność łagodzenia negatywnych skutków nagłego wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego, po spełnieniu przez Spółkę kryteriów określonych w Programie Rządowym 2022, w oparciu o:

1\. przepisy ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 z dnia 29 września 2022 r. (Dz. U. z 2022 r. poz. 2088, tj. z dnia 12 października 2022 r., dalej: Ustawa o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii”);

2\. komunikat Komisji Europejskiej „Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy” (Dz.Urz.UE.C 426 z 9 listopada 2022, str. 1), w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej;

3\. Program Rządowy pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” stanowiący załącznik do uchwały Rady Ministrów Nr 1/2023 z dnia 3 stycznia 2023 r. (zmienionej uchwałą Rady Ministrów Nr 17/2023 z dnia 8 lutego 2023 r.);

4\. regulamin naboru w ramach Programu Rządowego pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” stanowiący załącznik do uchwały Rady Ministrów Nr 1/2023 z dnia 3 stycznia 2023 r.;

5\. decyzję Komisji Europejskiej z dnia 20 grudnia 2022 r. TCF: Aid for additional costs due to exceptionally severe increases in natural gas and electricity prices incurred in 2022 (program pomocowy nr: SA. 104932);

6\. umowę z dnia 8 lutego 2023 r. zawartą pomiędzy Ministrem Rozwoju i Technologii a NFOŚiGW w sprawie szczegółowych zasad współpracy w zakresie Programu rządowego zawartą dnia 8 lutego 2023 r.;

Na mocy ww. aktów, aby otrzymać rekompensatę, beneficjent (w tym Wnioskodawca) musiał spełnić m.in. następujące kryteria:

1) wykonywać działalność gospodarczą na dzień złożenia wniosku i wykonywać ją przez cały okres od 1 lutego do 31 grudnia 2022 r. i co najmniej jeden miesiąc roku 2021 na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

2) ponieść koszty zakupu energii elektrycznej lub gazu ziemnego w roku 2021 stanowiące łącznie nie mniej niż 3% jego wartości produkcji;

3) ponieść koszty zakupu energii elektrycznej lub gazu ziemnego w okresie od 1 stycznia do 30 czerwca 2022 r. stanowiące łącznie nie mniej niż 6% jego wartości produkcji;

4) wskazać, że co najmniej 50% jego przychodu lub wartości jego produkcji w okresie referencyjnym i okresie kwalifikowanym pochodzi z działalności w jednej albo wielu podklasach PKD (zgłoszonych w CEIDG albo KRS jako kody jego głównej lub pozostałej działalności) lub produkcji produktów o kodach PRODCOM wymienionych w części 17 Programu.

Zgodnie z Umową, wysokość należnej pomocy uzależniona jest od wysokości tzw. kosztów kwalifikowanych. Koszt kwalifikowany w rozumieniu Umowy jest równy iloczynowi liczby jednostek gazu ziemnego i energii elektrycznej nabytych przez beneficjenta (Spółkę) – w charakterze odbiorcy końcowego - od dostawców zewnętrznych w okresie wnioskowanym i określonego wzrostu ceny, jaką Beneficjent płaci za zużytą jednostkę (mierzoną na przykład w PLN/MWh). Wzrost ceny oblicza się jako różnicę między ceną jednostkową płaconą przez Beneficjenta w danym miesiącu w okresie wnioskowanym a półtorakrotnością (150%) ceny jednostkowej płaconej przez Beneficjenta w ujęciu średnim w okresie referencyjnym, tj. od 1 stycznia 2021 r. do 31 grudnia 2021 r.

Wnioskodawca oświadcza, że przy obliczaniu wysokości kosztów kwalifikowanych na potrzeby wniosku o udzielenie pomocy publicznej w ramach Programu Rządowego 2022 uwzględnione zostały wyłącznie koszty gazu ziemnego zużytego do produkcji prowadzonej na terenie SSE.

Zgodnie z treścią pkt 4) dokumentu opisującego Program Rządowy 2022, stanowiącego załącznik do uchwały Rady Ministrów Nr 1/2023 z dnia 3 stycznia 2023 r. (zmienionej uchwałą Rady Ministrów Nr 17/2023 z dnia 8 lutego 2023 r.), Program Rządowy 2022 finansowany jest ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym to funduszu mowa w ustawie z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1312, tj. z dnia 22 czerwca 2022 r., z późn.zm., dalej: „Ustawa o systemie rekompensat”). Jak wynika z art. 21 ust. 1 tej ustawy, Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji jest państwowym funduszem celowym. Natomiast zgodnie z art. 29 ust. 2 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2022 r. poz. 1634, tj. z dnia 4 sierpnia 2022 r. z późn.zm., dalej: „Ustawa o finansach publicznych”), przychody państwowego funduszu celowego pochodzą ze środków publicznych, a koszty są ponoszone na realizację wyodrębnionych zadań państwowych.

Uchwałą Nr 141/2023 z dnia 8 sierpnia 2023 r. (zmienioną Uchwałą Nr 190/2023 z dnia 13 października 2023 r.), Rada Ministrów przyjęła Program Rządowy pn. „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” (dalej: „Program Rządowy 2023”), którego celem jest udzielenie wsparcia finansowego przedsiębiorstwom energochłonnym, które ponoszą dodatkowe koszty wynikające z wysokich cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w 2023.

W ocenie Spółki spełniła ona wszystkie kryteria warunkujące ubieganie się o pomoc publiczną (rekompensatę) w ramach Programu rządowego 2023 r. i w związku z tym, w dniu 2 listopada 2023 r. Spółka złożyła stosowny wniosek o udzielenie jej pomocy publicznej. W Programie Rządowym 2023 Spółka wystąpiła o udzielenie pomocy publicznej związanej z kosztami zakupu energii elektrycznej i gazu ziemnego. Wnioskodawca oświadcza, że przy obliczaniu wysokości kosztów kwalifikowanych na potrzeby wniosku o udzielenie pomocy publicznej w ramach Programu Rządowego 2023 uwzględnione zostały wyłącznie koszty gazu ziemnego i energii elektrycznej zużytych do produkcji prowadzonej na terenie SSE.

Ponadto, Spółka wskazuje, że prowadzi obecnie działalność gospodarczą na terenie … Specjalnej Strefy Ekonomiczne (dalej: „SSE”) na podstawie zezwoleń:

\- zezwolenie Nr … r.;

\- zezwolenie Nr .. r.;

\- zezwolenie Nr … r.;

\- zezwolenie Nr … r.;

\- zezwolenie Nr …r.

\- dalej łącznie jako: „Zezwolenia strefowe”.

Na terenie SSE Spółka prowadzi działalność gospodarczą, rozumianą jako działalność produkcyjna, handlowa i usługowa, w zakresie m.in.:

(…) Pozostałe … (…)

\- według Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług Głównego Urzędu Statystycznego.

Koszty energii elektrycznej i gazu ziemnego ponoszone są przez Spółkę w głównej mierze w związku z działalnością podlegającej zwolnieniu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Wnioskodawca oświadcza, że spełnił warunki określone w Zezwoleniach strefowych w zakresie wymaganych wydatków inwestycyjnych oraz poziomu zatrudnienia i korzysta ze zwolnienia podatkowego.

### Pytania

1\. Czy Rekompensatę, którą otrzymała Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji na podstawie zawartej Umowy należy kwalifikować jako dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, na podstawie Zezwoleń strefowych, objęty zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT?

W razie gdyby odpowiedź na pytanie 1 okazała się negatywna:

2\. Czy Rekompensata, którą otrzymała Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji na podstawie zawartej Umowy stanowi dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT jako dotacja otrzymana z budżetu państwa?

3\. Czy Rekompensatę, którą Spółka może otrzymać w przyszłości ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji w ramach Programu Rządowego 2023 będzie należało kwalifikować jako dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, na podstawie Zezwoleń strefowych, objęty zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT?

W razie gdyby odpowiedź na pytanie 3 okazała się negatywna:

4\. Czy Rekompensata, którą Spółka może otrzymać w przyszłości ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji w ramach Programu Rządowego 2023 będzie stanowić dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT jako dotacja otrzymana z budżetu państwa?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, odpowiedź na pierwsze z pytań powinna brzmieć twierdząco, tj.:

1\. Rekompensatę, którą otrzymała Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji na podstawie zawartej Umowy należy kwalifikować jako dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, na podstawie Zezwoleń strefowych, objęty zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Gdyby odpowiedź na pytanie 1 okazała się negatywna, zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, odpowiedź na drugie z pytań powinna brzmieć twierdząco, tj.:

2\. Rekompensata, którą otrzymała Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji na podstawie zawartej Umowy stanowi dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT jako dotacja otrzymana z budżetu państwa.

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, odpowiedź na trzecie z pytań powinna brzmieć twierdząco, tj.:

3\. Rekompensatę, którą Spółka może otrzymać w przyszłości ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji w ramach Programu Rządowego 2023 będzie należało kwalifikować jako dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, na podstawie Zezwoleń strefowych, objęty zwolnieniem podatkowym na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Gdyby odpowiedź na pytanie 3 okazała się negatywna, zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych we wniosku, odpowiedź na czwarte z pytań powinna brzmieć twierdząco, tj.:

4\. Rekompensata, którą Spółka może otrzymać w przyszłości ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji w ramach Programu Rządowego 2023 będzie stanowić dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT jako dotacja otrzymana z budżetu państwa.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

W zakresie pytań oznaczonych nr 1 i 3

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT, wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1670 oraz z 2021 r. poz. 2105), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Zgodnie z art. 17 ust. 4 Ustawy CIT, zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Wnioskodawca wskazuje, że Rekompensata, którą otrzymała Spółka oraz rekompensata, którą może otrzymać w przyszłości Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji związana jest bezpośrednio z działalnością prowadzoną przez Spółkę na podstawie uzyskanych Zezwoleń strefowych.

Udzielanie pomocy publicznej (rekompensat) w ramach Programu Rządowego 2022 i Programu Rządowego 2023 wynika z dynamicznego wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego na rynku europejskim oraz wynikających z tej sytuacji problemów przedsiębiorstw, dla których zakup tych surowców energetycznych stanowi jeden z istotniejszych kosztów produkcji. Jak wskazywano w uzasadnieniu projektu Ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii (druk sejmowy nr 2616), branża ceramiczna jest jedną z branż szczególnie narażonych na wzrost cen energii elektrycznej i gazu ziemnego - „_Część polskich firm, np. z branż ceramicznej czy hutniczej, już dziś zmuszona jest wstrzymywać produkcję części wyrobów. Biorąc pod uwagę wielkość przedsiębiorstw działających w tych branżach, często będących bardzo znaczącym zatrudniającym na lokalnym rynku pracy, obecna sytuacja na rynku energii może stanowić zagrożenie dla wielu tysięcy miejsc pracy”._

Rekompensata, którą otrzymała Spółka oraz rekompensata, którą może otrzymać w przyszłości Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji dotyczy kosztów energii elektrycznej i gazu ziemnego ponoszonych wyłącznie w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na podstawie uzyskanych Zezwoleń strefowych. Koszty energii elektrycznej i gazu ziemnego stanowią dla Spółki jeden z najistotniejszych kosztów produkcji prowadzonej na podstawie uzyskanych Zezwoleń strefowych.

Jednym z warunków otrzymania pomocy publicznej w ramach Programu Rządowego 2022 i Programu Rządowego 2023 jest prowadzenie przeważającej działalności gospodarczej w jednej lub wielu podklasach PKD zawartych w regulaminach obu tych programów. Spółka wskazuje, że jej przeważającym rodzajem działalności gospodarczej - 95% (który jednocześnie objęty jest uzyskanymi Zezwoleniami strefowymi) jest PKD….Z - Produkcja ….

W związku z tym, Spółka wskazuje, że nie mogłaby otrzymać Rekompensaty w ramach Programu Rządowego 2022 i nie mogłaby wnioskować o rekompensatę w ramach Programu Rządowego 2023, gdyby nie prowadziła przeważającej działalności gospodarczej w ramach jednej lub wielu podklasach PKD zawartych w regulaminach obu tych programów. Z uwagi na to, że przeważającym rodzajem prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, który stanowi jednocześnie tzw. działalność strefową (objętą Zezwoleniami strefowymi) jest PKD .. - Produkcja, Spółka mogła otrzymać Rekompensatę oraz mogła wnioskować o otrzymanie rekompensaty ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji.

Wobec powyższego, rekompensaty te stanowią przychód bezpośrednio związany z tzw. działalnością strefową prowadzoną na podstawie uzyskanych Zezwoleń strefowych, w ramach której generowany jest dochód korzystający ze zwolnienia podatkowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT. Koszty energii elektrycznej i gazu ziemnego stanowią koszty strefowe a otrzymane wsparcie stanowi ich rekompensatę.

Dochodem z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu - orzecznictwo w tym zakresie odchodzi jednak od wąskiego rozumienia działalności i utożsamiania przychodów w tym zakresie jedynie z przychodami ze sprzedaży towarów i usług (tak np. wyrok NSA z dnia 22 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 896/17).

W tym zakresie należy zwrócić uwagę przede wszystkim na związek danego przysporzenia z działalnością prowadzoną w określonym miejscu i w ramach uzyskanego zezwolenia (zakreślonego w nim przedmiotu działalności). Jeżeli świadczenie pozostaje w bezpośrednim, ścisłym i uzasadnionym ekonomicznie związku z działalnością gospodarczą określoną w treści zezwolenia oraz jest ono prowadzone na obszarze SSE, to takie świadczenie powinno również korzystać ze zwolnienia z CIT na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT - nawet jeżeli nie będzie to jak w niniejszym przypadku przychód ze sprzedaży towaru wyprodukowanego w SSE. Potwierdza to m.in. orzeczenie NSA z dnia 20 sierpnia 2020 r. (sygn. akt II FSK 1319/18), w którym skład orzekający wskazał, że: „_Zakwalifikowanie danych czynności do działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE może nastąpić wówczas, gdy pomiędzy tymi czynnościami, a działalnością podstawową istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, a zatem wówczas, gdy stanowią one integralną część działalności strefowej”._

Przenosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy, należy wskazać, że pomiędzy Rekompensatą, którą otrzymała Spółka oraz rekompensatą, którą może otrzymać w przyszłości Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, a działalnością podstawową (i równocześnie strefową) Spółki istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek. Zatem, należy uznać, że przychody te stanowią i będą stanowić integralną część działalności strefowej. Związek taki wynika z faktu, że pomoc publiczna w ramach Programu Rządowego 2022 i Programu Rządowego 2023 jest kalkulowana i udzielana w oparciu m.in. przeważający rodzaj działalności gospodarczej prowadzony przez Spółkę, będący jednocześnie działalnością strefową prowadzoną w oparciu o uzyskane Zezwolenia strefowe. Co więcej, wsparcie zostało udzielone i może zostać udzielone w przyszłości w związku z wystąpieniem wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego, które stanowią jeden z najistotniejszych kosztów działalności produkcyjnej prowadzonej na terenie SSE i w ramach Zezwoleń strefowych, co potwierdza ścisły i bezpośredni związek uzyskanego wsparcia z działalnością strefową Wnioskodawcy.

Należy także zwrócić uwagę na fakt, iż aktywność podmiotów prowadzących działalność gospodarczą wiąże się z wieloma ryzykami oraz obarczona jest możliwością wystąpienia wielu nieprzewidywalnych okoliczności, które wpływają na jej prowadzenie oraz ponoszone koszty i osiągane przychody. W szczególności za zdarzenie nieprzewidywalne należy uznać konfrontacyjną politykę handlową Rosji, a następnie agresję tego kraju na Ukrainę oraz zdecydowaną reakcję Polski i Unii Europejskiej w postaci embarg i ograniczeń importu, a także środki odwetowe zastosowane przez Rosję oraz konsekwencje tych sytuacji, którą był m.in. dynamiczny wzrost cen energii elektrycznej i gazu ziemnego na rynku europejskim. Prowadzenie działalności gospodarczej niesie za sobą konieczność podejmowania różnego rodzaju czynności prawnych i faktycznych, bez podjęcia których działalność podstawowa nie byłaby w ogóle możliwa lub możliwość jej kontynuacji zostałaby zagrożona. Do tego rodzaju czynności zaliczyć trzeba również przeciwdziałanie bieżącym niekorzystnym wydarzeniom, w tym również sięgnięcie po dostępne wsparcie, rekompensujące dynamiczny wzrost cen energii elektrycznej i umożliwiające utrzymanie rentowności przedsiębiorstwa oraz brak likwidacji wielu miejsc pracy. Należy podkreślić, że alternatywą dla uzyskania wsparcia mogłaby być np. redukcja zatrudnienia, czy wstrzymanie części produkcji Spółki. Stąd decyzja o wnioskowaniu o pomoc publiczną w ramach programu Rządowego 2022 i Programu Rządowego 2023 wykazuje ścisły związek z zabezpieczeniem stabilności działalności produkcyjnej prowadzonej przez Wnioskodawcę na terenie SSE.

Spółka wskazuje, że nie jest możliwe literalne wskazanie w treści zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE wszystkich zdarzeń, jakie mogą być niezbędne do zabezpieczenia ciągłości tej działalności. Biorąc pod uwagę założenie racjonalności ustawodawcy, należy zwrócić uwagę na fakt, iż w treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT posłużył się on określeniem obejmującym wszelkie zdarzenia, spełniające przesłanki bezpośredniego i ścisłego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą (określoną w zezwoleniu), które to powodują powstanie przysporzenia po stronie podmiotu prowadzącego na terenie SSE działalność. W rezultacie, dyspozycją art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT należy objąć również uzyskanie rekompensaty zwiększonych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej związanych ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego, dzięki którym możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE i w ramach uzyskanych Zezwoleń strefowych.

Powyższa konkluzja znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 lutego 2018 r., o sygn. II FSK 245/16: „_Przedstawione wyżej uwagi prowadzą do wniosku, że za dochód z działalności gospodarczej należy uznać wszelki efekt ekonomiczny (finansowy) zarobkowej działalności wytwórczej, budowlanej, handlowej, usługowej oraz poszukiwania, rozpoznawania i wydobywania kopalin ze złóż, a także działalności zawodowej, wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Jednocześnie trzeba stwierdzić, że nie ma uzasadnionych podstaw, aby twierdzić, że przez dochód taki należy rozumieć tylko takie świadczenie, które stanowi bezpośrednio cenę za konkretny towar lub usługę, z kategorycznym wyłączeniem jakichkolwiek innych świadczeń”; „Dochodem z działalności gospodarczej w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p. są wszelkie przysporzenia wynikające z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE o ile tytuł ich otrzymania zawiera się w zakresie przedmiotowym działalności określonej w zezwoleniu”_ (podobne stanowisko zostało wyrażone również w wyroku NSA z dnia 22 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 896/17).

Ponadto, Spółka wskazuje również na wyroki sądów administracyjnych dotyczące zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT środków otrzymanych na podstawie art. 15g ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) jako dofinansowania wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej.

W wyroku WSA w Gliwicach z dnia 11 stycznia 2022 r., sygn. akt I SA/Gl 1344/21, skład orzekający wskazał, że: _„Środki otrzymane na podstawie art. 15g ustawy COVID-19 jako dofinansowanie wynagrodzeń pracowników zatrudnionych w ramach działalności strefowej, tj. działalności prowadzonej na terenie SSE na podstawie zezwoleń, stanowią przychód zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p.”_ (analogiczne stanowisko zostało wyrażone również m.in. w wyroku WSA w Krakowie z dnia 7 października 2022 r., sygn. akt I SA/Kr 64/22; wyroku WSA w Kielcach z dnia 10 marca 2022 r., sygn. akt I SA/Ke 709/21; wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 14 grudnia 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 811/21; wyroku WSA w Szczecinie z dnia 29 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 125/21). W wyrokach tych wskazywano, że uzyskane przez Spółkę dofinansowanie ma ścisły i nierozerwalny związek z działalnością strefową podatników.

Dodatkowo, w wyrokach tych - przykładowo w wyroku WSA w Szczecinie z dnia 29 kwietnia 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 125/21 sąd przyjmował, że _„dofinansowanie do wynagrodzeń pracowników ze środków FGSP ma charakter przychodu incydentalnego, wynikającego ze zdarzenia losowego, jednak bezpośrednio związanego z podstawową działalnością gospodarczą przedsiębiorcy. Pozyskiwanie wsparcia finansowego nie może stanowić samodzielnego przedmiotu działalności gospodarczej. Dofinansowanie to zawsze jest bezpośrednio związane z podstawową działalnością przedsiębiorcy, przy której zatrudnieni zostali pracownicy, których wynagrodzenie zostało objęte dofinansowaniem. Otrzymanie wsparcia finansowego w formie dofinansowania do wynagrodzeń nie byłoby możliwe, gdyby Wnioskodawca nie prowadził podstawowej działalności, przy której zatrudnieni zostali pracownicy objęci dofinansowaniem, i których miejsca pracy zobowiązał się on utrzymać. W ocenie Sądu pomiędzy dofinansowaniem do wynagrodzeń pracowników ze środków FGŚP, a działalnością podstawową Skarżącej istnieje ścisły i nierozerwalny, funkcjonalny związek, a zatem stanowi ono integralną część działalności strefowej”._

Mając na uwadze wnioski bezpośrednio wynikające z powołanych wyroków, Spółka zwraca również uwagę, że powyższe podejście uzasadnione jest także specyfiką związaną z rozliczeniami działalności gospodarczej prowadzonej w specjalnych strefach ekonomicznych. W przypadku podmiotów prowadzących działalność wyłącznie opodatkowaną, rozpoznanie kosztów uzyskania przychodów w postaci kosztów energii elektrycznej i gazu ziemnego i przychodu związanego z pomocą publiczną w ramach Programu Rządowego 2022 i Programu Rządowego 2023 w ramach działalności opodatkowanej powoduje de facto, że ma ono neutralny efekt - przy zwiększeniu kosztów z działalności opodatkowanej przychód z rekompensat będący pochodną kosztów przywraca częściowo rentowność tej działalności. W przypadku podmiotów prowadzących działalność w SSE (tak, jak Spółka), przyjęcie, że Rekompensata, którą otrzymała Spółka i rekompensata, którą może w przyszłości otrzymać Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji stanowi przychód podlegający opodatkowaniu CIT spowodowałoby natomiast konieczność zapłaty dodatkowego podatku - przy spadku rentowności z uwagi na wzrost kosztów produkcji, koszty energii elektrycznej i gazu ziemnego powodowałyby/ pogłębiałyby nierozliczaną z perspektywy podatkowej stratę a od przychodu związanego z pomocą publiczną w ramach Programu Rządowego 2022 i Programu Rządowego 2023 Spółka zobowiązana byłaby zapłacić podatek (nie mając kosztów energii elektrycznej w tym samym źródle przychodów).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy Rekompensata, którą otrzymała Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji na podstawie zawartej Umowy oraz rekompensata, którą Spółka może otrzymać ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji w ramach Programu Rządowego 2023 stanowią dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT jako dochód uzyskany z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie SSE, na podstawie Zezwoleń strefowych.

W zakresie pytań oznaczonych nr 2 i 4

W razie przyjęcia, że Rekompensata, którą otrzymała Spółka oraz rekompensata, którą może otrzymać w przyszłości Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji nie stanowią dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT jako pochodzącego z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych, powinny one zostać zakwalifikowane jako dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT jako dotacja otrzymana z budżetu państwa.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT, wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

Jak wynika z powyższego przepisu, wszelkie dotacje pochodzące z budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego (poza dopłatami do oprocentowania kredytów bankowych) są zwolnione od podatku dochodowego od osób prawnych.

Jedynym warunkiem skorzystania ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT jest to, żeby dotacja pochodziła z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. W odniesieniu do tego warunku i źródła pochodzenia Rekompensaty, Spółka wskazuje, że pomoc publiczna przyznawana beneficjentom w ramach Programu Rządowego 2022 i Programu Rządowego 2023 pochodzi z budżetu państwa (Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji).

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Ustawy o systemie rekompensat, Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, jest państwowym funduszem celowym. Jak wynika z art. 22 ust. 2 Ustawy o systemie rekompensat, fundusz może otrzymywać wpłaty z budżetu państwa z przeznaczeniem na realizację programu rządowego, o którym mowa w Ustawie o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii. Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 1 Ustawy o systemie rekompensat, przychodami funduszu są również m.in.:

\- środki ze sprzedaży w drodze aukcji uprawnień do emisji, o których mowa w art. 49 ust. 2c ustawy z dnia 12 czerwca 2015 r. o systemie handlu uprawnieniami do emisji gazów cieplarnianych;

Jak wynika z art. 49 ust. 2 wyżej przywołanej ustawy, środki uzyskane ze sprzedaży w drodze aukcji uprawnień do emisji stanowią dochód budżetu państwa.

\- odsetki od wolnych środków Funduszu przekazanych w zarządzanie zgodnie z przepisami Ustawy o finansach publicznych;

Jak wynika z art. 5 ust. 2 pkt 4b i 4c Ustawy o finansach publicznych, dochodami publicznymi są m.in. odsetki od środków na rachunkach bankowych oraz odsetki od udzielonych pożyczek i od posiadanych papierów wartościowych. Ponadto, zgodnie z art. 111 pkt 9, 10 i 11 tej ustawy, dochodami budżetu państwa są m.in. odsetki od środków zgromadzonych na rachunkach bankowych państwowych jednostek budżetowych lub organów władzy publicznej, o ile odrębne ustawy nie stanowią inaczej, odsetki od lokat terminowych ustanowionych ze środków zgromadzonych na centralnym rachunku bieżącym budżetu państwa, odsetki od udzielonych z budżetu państwa pożyczek krajowych i zagranicznych.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 2 Ustawy o finansach publicznych, przychody państwowego funduszu celowego pochodzą ze środków publicznych, a koszty są ponoszone na realizację wyodrębnionych zadań państwowych.

Spółka zwraca również uwagę, że w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT nie został określony cel, na który powinna zostać przyznana dotacja podlegająca zwolnieniu z CIT, rodzaj dotacji ani system jej przekazywania i rozliczania.

Jednocześnie, Wnioskodawca wskazuje, że art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT ani Ustawa CIT nie definiuje pojęcia „dotacji” otrzymanej z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Pojęcie to nie zostało również zdefiniowane w innych przepisach prawa podatkowego (np. w Ordynacji podatkowej).

W związku z powyższym, w ocenie Spółki nieuprawnione są próby odwoływania się do definicji „dotacji” zawartej w innych ustawach, w tym m.in. w Ustawie o finansach publicznych. Skoro bowiem racjonalny ustawodawca tworząc treść art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT nie odwołał się do definicji „dotacji” zawartej w innych ustawach (tak, jak uczynił to w odniesieniu do innych definicji, pojęć zawartych m.in. w innych punktach art. 17 ust. 1 Ustawy CIT), to należy uznać, że jego działanie było zamierzone. W ocenie Wnioskodawcy, celem racjonalnego ustawodawcy było bowiem to, żeby definicja dotacji objętej zwolnieniem z art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT była możliwie szeroka.

Zdaniem Wnioskodawcy, w celu odkodowania pojęcia „dotacji” należy odwołać się do wykładni językowej przepisów prawa podatkowego i do języka powszechnego, potocznego. Jak wskazuje się m.in. w wyroku NSA z dnia 7 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1276/21: _„W procesie interpretacji prawa przyjmować należy takie znaczenie terminów i zwrotów użytych w tekście przepisów prawnych, jakie mają one w języku etnicznym, najszerzej stosowanym na terytorium danego państwa (B. Brzeziński, Szkice z wykładni prawa podatkowego, Gdańsk 2002, s. 35). Jeżeli jakieś pojęcie nie jest zdefiniowane, zasadą powinno być potoczne rozumienie tego terminu (por. M. Zieliński, Wyznaczniki reguł wykładni prawa, RPEiS 1998/nr 3-4, s. 16)”._ Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, „dotacja” oznacza bezzwrotną pomoc finansową udzieloną przedsiębiorstwu, instytucji lub organizacji ze środków publicznych (https://sjp.pwn.pl/szukaj/dotacja.html \[data dostępu: 3 listopada 2023 r.\]).

Powyższe znajduje potwierdzenie w orzeczeniach Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz sądów administracyjnych dekodujących normę prawną zawartą w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT i dotyczących rekompensat otrzymanych przez podatników od Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych, o których mowa w art. 1 ustawy z 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1532 z późn. zm.):

\- wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1276/21

_„W świetle powyższych rozważań należy zauważyć, że przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. posługuje się pojęciem „dotacja”, które to pojęcie nie zostało zdefiniowane w przepisach prawa podatkowego. Ustawodawca nie zawarł nadto w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych bądź też w przepisach Ordynacji podatkowej stosownego odesłania do innych gałęzi prawa dla odkodowania znaczenia tego pojęcia. Tym samym zgodzić należy się z sądem pierwszej instancji, że zarówno skarżąca, jak i organ interpretacyjny, nie wykazali, że dokonując wykładni pojęcia dotacja, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., należy posiłkować się w ramach wykładni systemowej zewnętrznej definicją legalną z art. 126 oraz warunkami przewidzianymi wyraźnie dla dotacji w przepisach następnych, ale zasadniczo na potrzeby stosowania dotacji w przepisach ustawy o finansach publicznych”;_

_„Dekodując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. należy zatem uznać, że wolne od podatku (dochodowego od osób prawnych) są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych - m.in. z budżetu państwa. Tego rodzaju przesłanki spełnia natomiast rekompensata wypłacana przez Prezesa URE z tytułu przenoszenia kosztów zakupu uprawnień do emisji gazów cieplarnianych na ceny energii elektrycznej zużywanej do wytwarzania produktów w sektorze lub podsektorach energochłonnych spełnia ww. definicję”._

\- Wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 31 sierpnia 2023 r., sygn. akt I SA/Go 154/23

_„Treść przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p., wskazuje, że ustanowione w nim zwolnienie dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej tylko kategorii, to jest dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Tak więc poza wskazanym expressis verbis wyjątkiem, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia ani rodzaj dotacji ani system jej przekazywania czy rozliczania. Nie są więc skuteczne w realiach niniejszej sprawy próby organu czynienia rozróżnienia na tym tle pomiędzy rekompensatą a dotacją. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest tylko źródło pochodzenia środków pomocy publicznej, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego. To kryterium sporna rekompensata wypełnia bez reszty. Zgodzić się więc należy ze Skarżącą, że ustawodawca objął zwolnieniem od podatku dochodowego od osób prawnych wszelkiego rodzaju pomoc publiczną, która odpowiada językowemu znaczeniu pojęciu dotacja, skoro w ustawie podatkowej nie zawarł definicji tego pojęcia ani też jakichkolwiek dodatkowych ograniczeń”;_

_„W ślad za przywołaną linią orzeczniczą, którą podziela także Sąd w niniejszym składzie, wskazać należy, że komentowany przepis art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. został wprowadzony do tej ustawy ustawą z 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1589). Tymczasem przepis, który w ocenie organu powinien stanowić odniesienie dla wykładni pojęcia dotacji w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, wszedł w życie z 1 stycznia 2010 r. na mocy ustawy z 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 157, poz. 1241). W 2007 r. (tj. w roku w którym w obrocie prawnym zafunkcjonowało analizowane zwolnienie) ówcześnie obowiązująca ustawa o finansach publicznych zawierała inną (art. 106), zakresowo szerszą, definicję pojęcia dotacji (ustawa z ustawy z 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2005 r. Nr 249, poz. 2104)). Przyjmując na potrzeby odkodowania przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. definicję z ustawy o finansach publicznych organ nie wyjaśnił, dlaczego w jego ocenie uprawnionym jest odwołanie się akurat do tej definicji, ani dlaczego przyjął tę definicję w jej nowym brzmieniu, zakresowo węższym, niż regulował to przepis obowiązujący w dacie wprowadzenia analizowanego zwolnienia, a nie w brzmieniu obowiązującym w dacie wejścia wykładanego przepisu w życie.”_

_„Gdyby racjonalny ustawodawca tworząc zwolnienie zawarte w art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. chciał na potrzeby jego odczytania skorzystać z definicji z u.f.p., to dokonałby stosownego odesłania, tak jak to uczynił np. w treści art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., gdzie posługując się wymienionymi tam pojęciem samorządowe zakłady budżetowe wskazał, na ich rozumienie wynikające z u.f.p. Skoro zatem racjonalny ustawodawca w jednym miejscu ustawy zamieszcza stosowne odwołanie, to braku takiego odniesienia w innym miejscu tego samego aktu prawnego nie można uznać za zabieg niezamierzony.”_

Podobne poglądy i stanowiska zostały przedstawione również w wyrokach WSA we Wrocławiu z dnia 17 czerwca 2021 r., sygn. I SA/Wr 102/21 (wyrok prawomocny) i z dnia 19 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Wr 146/22; wyroku WSA w Rzeszowie z dnia 18 lipca 2023 r., sygn. akt I SA/Rz 244/23; wyrokach WSA w Gorzowie Wielkopolskim: z dnia 8 grudnia 2022 r., sygn. akt I SA/Go 358/22, z dnia 5 października 2023 r., I SA/Go 161/23.

Odczytując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT należy zatem uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych - m.in. z budżetu państwa.

Mając to na uwadze, Spółka wskazuje, że Rekompensata, którą otrzymała Spółka oraz rekompensata, którą może otrzymać w przyszłości Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji ma charakter bezzwrotny. Zgodnie bowiem z treścią pkt 7) dokumentu opisującego Program Rządowy 2022, stanowiącego załącznik do uchwały Rady Ministrów Nr 1/2023 z dnia 3 stycznia 2023 r. (zmienionej uchwałą Rady Ministrów Nr 17/2023 z dnia 8 lutego 2023 r.), pomoc jest udzielana w formie bezzwrotnej. Natomiast zgodnie z treścią części IV ust. 1 pkt 1 dokumentu opisującego Program Rządowy 2023, stanowiącego załącznik do uchwały Rady Ministrów Nr 141/2023 z dnia 8 sierpnia 2023 r. (zmienionej Uchwałą Nr 190/2023 z dnia 13 października 2023 r.), pomoc podstawowa udzielana jest w formie refundacji. Ponadto, rekompensaty te pochodzą z budżetu państwa, co zostało już wyżej uargumentowane przez Spółkę.

Dodatkowo, Wnioskodawca zwraca uwagę, że wyżej wskazaną definicję „dotacji”, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT wspiera również wykładnia celowościowa omawianej regulacji. Jak wynika z uzasadnienia projektu Ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii (druk sejmowy nr 2616), celem programów pomocowych, które na podstawie tej ustawy może przyjmować Rada Ministrów jest _„udzielenie wsparcia finansowego określonym grupom przedsiębiorców, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, wynikających z obecnej dynamicznej sytuacji na rynku energii”._ Jak wskazywano w uzasadnieniu: _„\[\`(...)\`\] zachodzi pilna potrzeba udzielenia wsparcia finansowego polskim firmom w oparciu o programy rządowe w latach 2022-2024 z tytuł wzrostu cen energii i gazu ziemnego, co pozwoli im utrzymać płynność, rentowność, miejsca pracy i zdolności produkcyjne w najbardziej trudnych momentach”_. Mając to na uwadze, w ocenie Spółki należy uznać, że opodatkowanie rekompensat podatkiem dochodowym od osób prawnych doprowadziłoby do ograniczenia skuteczności realizacji programów pomocowych uchwalanych przez Radę Ministrów, na co zwracał również uwagę NSA w wyroku z dnia 7 grudnia 2021 r., sygn. akt II FSK 1276/21 w odniesieniu do rekompensat otrzymanych przez podatników od Prezesa Urzędu Regulacji Energetyki, _„Oczywiste bowiem jest, że opodatkowanie przedmiotowej rekompensaty ograniczy skuteczność realizacji jej celu określonego jednoznacznie w przepisach regulujących zasady przyznania owej rekompensaty”._ Również WSA w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z dnia 31 sierpnia 2023 r., sygn. akt I SA/Go 154/23, wskazał, że _„Stosownie do art. 4 ust. 3 Traktatu o Unii Europejskiej (Dz. U. z 2004 r. Nr 90, poz. 864/30), zgodnie z zasadą lojalnej współpracy, Unia i Państwa Członkowskie wzajemnie się szanują i udzielają sobie wzajemnego wsparcia w wykonywaniu zadań wynikających z Traktatów. Państwa Członkowskie podejmują wszelkie środki ogólne lub szczególne właściwe dla zapewnienia wykonania zobowiązań wynikających z Traktatów lub aktów instytucji Unii. Państwa Członkowskie ułatwiają wypełnianie przez Unię jej zadań i powstrzymują się od podejmowania wszelkich środków, które mogłyby zagrażać urzeczywistnieniu celów Unii. Tym samym Polska jako członek UE nie może podejmować działań zagrażających urzeczywistnianiu celów UE. Takim działaniem bezsprzecznie byłoby opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych przedmiotowej rekompensaty. Wskazać dodatkowo należy, że tego typu przychodowi nie towarzyszą żadne koszty uzyskania przychodów, co spowodowałoby efektywne obniżenie kwoty rekompensaty o kwotę podatku, który wróci do budżetu Państwa, co przeczy tym samym celom ustawy o systemie rekompensaty oraz unijnym założeniom zawartym w komunikacie KE z których wynikają w sposób precyzyjny zasady i wysokość udzielanej przedsiębiorcy rekompensaty”._

Tym samym Polska; jako członek UE, nie może podejmować działań zagrażających urzeczywistnianiu celów UE. Takim działaniem bezsprzecznie byłoby opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób prawnych przedmiotowej rekompensaty. Wskazać dodatkowo należy, że tego typu przychodowi nie towarzyszą żadne koszty uzyskania przychodów, co spowodowałoby efektywne obniżenie kwoty rekompensaty o kwotę podatku, który wróci do budżetu Państwa, co przeczy tym samym celom Ustawy o systemie rekompensat oraz unijnym założeniom zawartym w komunikacie KE z których wynikają w sposób precyzyjny zasady i wysokość udzielanej przedsiębiorcy rekompensaty.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, Rekompensata, którą otrzymała Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji na podstawie zawartej Umowy oraz rekompensata, którą Spółka może otrzymać ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji w ramach Programu Rządowego 2023 stanowią dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT jako dotacja otrzymana z budżetu państwa.

Powyższe stanowisko Spółki zostało jednoznacznie potwierdzone w wyroku WSA w Krakowie z dnia 17 października 2023 r., sygn. akt I SA/Kr 817/23, w którym sąd uchylił interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 30 czerwca 2023 roku, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.222.2023.1.KK. W interpretacji tej Dyrektor KIS uznał, że przyznana spółce rekompensata na podstawie Ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii oraz uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. w sprawie przyjęcia Programu Rządowego 2022 oraz załączniku do tej uchwały, choć będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, to nie będzie miała charakteru dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT. WSA w Krakowie w uzasadnieniu wyroku powołał się na wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2021 r., sygn. II FSK 1276/21, z którego wynika, że dekodując normę prawną z treści przepisu art. 17 ust. 1 pkt 47 u.p.d.o.p. należy uznać, że wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dotacje rozumiane jako bezzwrotna pomoc finansowa udzielona m.in. przedsiębiorstwu ze środków publicznych — m.in. z budżetu państwa oraz uznał, że tego rodzaju przesłanki spełnia rekompensata, o której mowa w analizowanej sprawie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytania przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznaczają zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Ustawa z 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz.U. z 2022 r. poz. 2088) wprowadza możliwość przyjęcia przez Radę Ministrów programów pomocowych, mających na celu udzielenie wsparcia finansowego określonym grupom przedsiębiorców, w przypadku których prowadzenie działalności gospodarczej jest zagrożone z uwagi na dynamiczny wzrost kosztów prowadzenia działalności gospodarczej, wynikających z obecnej dynamicznej sytuacji na rynku energii.

Podstawą przyjmowania programów pomocowych przez Radę Ministrów jest opublikowany w marcu 2022 r. komunikat Komisji Europejskiej „Tymczasowe kryzysowe ramy środków pomocy państwa w celu wsparcia gospodarki po agresji Rosji wobec Ukrainy” (dalej: „Komunikat Komisji” lub „Tymczasowe Ramy Kryzysowe”), w którym dopuszczona została możliwość udzielania przez państwa członkowskie Unii Europejskiej pomocy publicznej z tytułu zakłóceń w działalności gospodarki Unii Europejskiej (UE). Pomoc ta ma służyć przede wszystkim zapewnieniu płynności i dostępu do finansowania dla przedsiębiorstw zmagających się z wyzwaniami obecnego kryzysu, przy jednoczesnym zachowaniu warunków działania na jednolitym rynku UE. Wsparcie może być udzielone na pokrycie zwiększonych kosztów prowadzenia działalności gospodarczej związanych ze wzrostem cen energii elektrycznej oraz gazu ziemnego.

Na podstawie powołanej na wstępie ustawy:

\- uchwałą z 3 stycznia 2023 roku (nr 1/2023) Rada Ministrów przyjęła program rządowy pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” Powyższa uchwała została zmieniona uchwałą z 8 lutego 2023 r. – Nr 17/2023;

\- uchwałą z dnia 8 sierpnia 2023 r. nr 141/2023 Rada Ministrów przyjęła program rządowy po nazwą „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.” Powyższa uchwała została zmieniona uchwałą z 13 października 2023 r. – Nr 190/2023.

Operator programu (Narodowy Fundusz Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej), działając w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, na podstawie oceny wniosku zawiera umowę z przedsiębiorstwem, na mocy której, zostaje udzielona pomoc publiczna. Umowa określa przeznaczenie pomocy, jej wysokość, warunki udzielenia pomocy, termin i sposób jej rozliczenia (w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy w przypadku gdy pomoc przyznana zostałaby w wysokości wyższej niż należna), a także tryb kontroli. Wypłata pomocy jest dokonywana na rachunek bankowy wskazany we wniosku składanym do Operatora Programu. Udzielona w ramach programu pomoc ma rekompensować koszty związane ze wzrostem cen zakupu energii elektrycznej lub gazu.

Ustawa wprowadzająca powyższe rozwiązanie nie określa przepisów szczególnych wyłączających/zwalniających z opodatkowania otrzymanej pomocy.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawa o CIT”):

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy o CIT:

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Sposób ujęcia przedmiotu opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych nie jest przypadkowy i pozwala na wyprowadzenie wniosku o objęciu zakresem ustawy wszystkich zdarzeń, z którymi wiąże się dla podatnika konkretna korzyść o wymiarze finansowym powodująca zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów. Wystąpienie każdego zdarzenia powodującego wymierną korzyść po stronie podatnika skutkuje obowiązkiem opodatkowania osiągniętej nadwyżki ponad koszty jej uzyskania przez podatnika. Nie jest przy tym istotne źródło korzyści, chodzi bowiem o każdy przypadek powodujący wzrost wartości majątku lub zmniejszenie zobowiązań ciążących na podatniku. Przyjęte rozwiązanie legislacyjne pozwala na stosowanie przepisów ustawy niezależnie od specyfiki podmiotów podlegających opodatkowaniu, zmieniających się okoliczności i rzeczywistości gospodarczej, jak również ewolucji różnego rodzaju instrumentów wykorzystywanych w obrocie gospodarczym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera legalnej definicji przychodu. Zwrócić należy uwagę, że katalog przychodów wymienionych w ustawie ma charakter otwarty i jedynie przykładowy. Ustawodawca nie wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ogólnej definicji przychodu.

Jak stanowi art. 12 ust. 1 pkt 1 i pkt 2 ustawy o CIT:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności:

1) otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe;

2) wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Należy zaznaczyć, że o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby prawnej decyduje jego definitywny charakter w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa tej osoby prawnej.

Przychodem są zatem wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, bezzwrotnym, definitywnym, których rzeczywiste otrzymanie powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego.

W świetle ww. przepisu, otrzymane w sposób definitywny środki pieniężne (np. w postaci pomocy publicznej) stanowią, co do zasady, przychód dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Analizując charakter opisanej we wniosku pomocy publicznej, należy mieć na uwadze, że warunki i tryb udzielenia tego typu pomocy określone zostały w programie rządowym pod nazwą:

\- „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” (dalej: „Program rządowy 2022 r.”), będącym załącznikiem do Uchwały Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r.,

\- „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związana z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.”, będącym załącznikiem do uchwały Rady Ministrów z dnia 8 sierpnia 2023 r. (dalej: „Program rządowy 2023 r.”)

która przyjęła ww. program na podstawie art. 3 ust. 1, 2 i 4 ustawy z dnia 29 września 2022 r. o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 (Dz.U. z 2022 r., poz. 2088, dalej: „ustawa”).

Stosownie do art. 1 ww. ustawy:

Ustawa określa zasady udzielania przedsiębiorcom pomocy publicznej w związku ze wzrostem cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024, zwanej dalej „pomocą”.

W brzmieniu art. 2 ww. ustawy:

Pomoc może być udzielana określonym grupom przedsiębiorców, którzy ponoszą dodatkowe koszty wynikające ze wzrostu cen energii elektrycznej i gazu ziemnego w latach 2022-2024.

W myśl art. 3 ust. 1 – 3 ww. ustawy:

1\. Rada Ministrów może przyjąć, w drodze uchwały, program rządowy udzielania przedsiębiorcom pomocy.

2\. Program rządowy, o którym mowa w ust. 1, określa w szczególności:

1) przedsiębiorców uprawnionych do otrzymania pomocy w ramach danego programu;

2) formy, kryteria, warunki i okres przyznania pomocy;

3) sposób obliczania wysokości pomocy;

4) maksymalną kwotę pomocy;

5) zakres wniosku o udzielenie pomocy;

6) termin i sposób składania wniosków o udzielenie pomocy;

7) zasady i terminy rozliczania przez przedsiębiorcę pomocy.

3\. Za realizację programu rządowego, o którym mowa w ust. 1, odpowiada minister właściwy do spraw gospodarki. W związku z realizacją tego programu minister właściwy do spraw gospodarki może w szczególności wydawać operatorowi programu rządowego, o którym mowa w ust. 4 pkt 1, polecenia albo udzielać temu operatorowi rekomendacji, z zastrzeżeniem, że nie mogą one dotyczyć rozstrzygnięć co do istoty sprawy załatwianej w drodze decyzji administracyjnej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 ww. ustawy,

1\. Pomoc jest przyznawana na wniosek o udzielenie pomocy, zwany dalej „wnioskiem”, złożony operatorowi programu, zgodnie z zasadami określonymi w programie rządowym, o którym mowa w art. 3 ust. 1, na formularzu opracowanym przez operatora programu.

W myśl art. 7 ww. ustawy:

1\. Podstawą udzielenia pomocy jest umowa o udzielenie pomocy zawarta przez operatora programu, działającego w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki, z przedsiębiorcą.

2\. Umowa, o której mowa w ust. 1, określa w szczególności:

1) szczegółowe przeznaczenie pomocy;

2) wysokość udzielonej pomocy;

3) warunki udzielenia, sposób i termin rozliczenia pomocy, w tym zobowiązanie przedsiębiorcy do zwrotu pomocy w przypadku stwierdzenia przez niego, że pomoc została przyznana w wysokości wyższej niż należna;

4) tryb kontroli.

3\. Operator programu jest podmiotem udzielającym pomocy publicznej w rozumieniu ustawy z dnia 30 kwietnia 2004 r. o postępowaniu w sprawach dotyczących pomocy publicznej (Dz.U. z 2021 r. poz. 743 oraz z 2022 r. poz. 807), w odniesieniu do pomocy udzielanej na podstawie programu rządowego, o którym mowa w art. 3 ust. 1.

W świetle powyższych regulacji zauważyć należy, że Pomoc publiczna ma charakter zindywidualizowanej pomocy publicznej.

Ad 1 i 3

Specjalne strefy ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystanie ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym stanowi art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2023 r., poz. 1604, dalej: „ustawa o SSE”). Zgodnie z tym przepisem:

Dochody uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie strefy w ramach zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1, przez osoby prawne lub osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą są zwolnione od podatku dochodowego, odpowiednio na zasadach określonych w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych lub w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnienie to stanowi pomoc publiczną, przy czym wielkość tej pomocy nie może przekroczyć jej maksymalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 4 ust. 4.

Zasady zwolnienia dotyczące osób prawnych określa art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6d, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 ustawy z dnia 20 października 1994 r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1604), przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

Pomocą publiczną udzielaną przedsiębiorcy prowadzącemu działalność gospodarczą na terenie strefy jest niezapłacony przez tego przedsiębiorcę podatek obliczony od dochodu osiąganego wyłącznie z działalności prowadzonej na terenie strefy na podstawie właściwego Zezwolenia.

Równocześnie, art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, że:

Zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 34 i 34a, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Jak wynika z powyższych przepisów omawiane zwolnienie jest formą pomocy publicznej, której celem jest skłonienie przedsiębiorców do rozpoczęcia działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Przepisy te wyznaczają jednocześnie granice korzystania z tej pomocy. Zarówno art. 12 ustawy o SSE, jak i art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, odwołujący się w swej treści do art. 16 ust. 1 ustawy o SSE, wiążą prawo do zwolnienia z posiadaniem zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej oraz respektowaniem warunków określonych w tym zezwoleniu.

Oznacza to, że zwolnieniu od podatku dochodowego od osób prawnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, podlega tylko dochód z działalności gospodarczej, prowadzonej na terenie strefy, stosownie do uzyskanego zezwolenia na prowadzenie działalności w granicach strefy. Jeżeli zatem dany rodzaj działalności gospodarczej nie został wymieniony w zezwoleniu, to uzyskany z tej działalności dochód nie korzysta ze zwolnienia podatkowego.

W tym miejscu wskazać należy, że wolny od podatku dochodowego od osób prawnych jest wyłącznie dochód uzyskany z działalności gospodarczej, w zakresie określonym w zezwoleniu, prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Jeżeli dany rodzaj (przedmiot) działalności gospodarczej nie jest wymieniony w zezwoleniu, to dochód z takiej działalności nie podlega zwolnieniu. Istotnym jest również podkreślenie, że ze zwolnienia nie korzystają dochody związane z działalnością na terenie strefy, bowiem ustawodawca w przepisie ustanawiającym zwolnienie świadomie użył określenia „dochody z działalności gospodarczej” a nie sformułowania „dochody związane z wykonywaniem działalności gospodarczej”. Należy zatem uznać, że zwolnieniem podatkowym wskazanym w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o CIT, objęty jest tylko dochód wygenerowany bezpośrednio z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, wymienionej wprost w zezwoleniu.

W związku z tym Rekompensata, którą otrzymała Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji na podstawie zawartej Umowy oraz rekompensata, którą Spółka może otrzymać ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji w ramach Programu Rządowego 2023 nie będzie stanowiła dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 Ustawy CIT.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i 3 jest nieprawidłowe

Ad 2 i 4

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT:

Wolne od podatku są dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach.

W tym miejscu zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiują pojęcia „dotacja”. Brak ustawowej definicji pojęcia „dotacja” nie uprawnia jednak do dowolnego określenia jego zakresu znaczeniowego.

Mając powyższe na względzie, uprawnionym jest odwołanie się do ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz.U. 2023 r., poz. 1270 ze zm.), w zakresie rozumienia sformułowania „dotacja” zawartego w przepisach podatkowych.

I tak, zgodnie z zamieszczoną w art. 126 ustawy o finansach publicznych definicją ogólną:

Dotacje są to podlegające szczególnym zasadom rozliczania środki z budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz z państwowych funduszy celowych przeznaczone na podstawie niniejszej ustawy, odrębnych ustaw lub umów międzynarodowych, na finansowanie lub dofinansowanie realizacji zadań publicznych.

Określone w ww. przepisie dotacje, to środki przeznaczone na cele służące dobru całego społeczeństwa lub jakiejś zbiorowości (na cel dostępny lub przeznaczony dla wszystkich). Uznanie otrzymanych środków za „dotację” w rozumieniu ww. ustawy warunkuje przeznaczenie tych środków na cele wartościowe, korzystne lub pożądane przez całe społeczeństwo lub jakąś jego zbiorowość.

Co do zasady, przyznanie dotacji skutkuje możliwością poniesienia w dalszej kolejności określonych wydatków na realizację zadania publicznego, które następuje po otrzymaniu takiej dotacji. Beneficjentem ww. dotacji może być m.in. osoba prawna, realizująca zadania, których celem jest ogólny interes publiczny, czy też Fundusz celowy, realizujący zadanie publiczne w postaci przyznawania rekompensat określonej grupie podmiotów.

Zwolnienie ustanowione w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, dotyczy wszelkich dotacji udzielanych ze środków budżetu państwa lub budżetów jednostek samorządu terytorialnego, z wyjątkiem jednej kategorii – dopłat do oprocentowania kredytów bankowych. Z zastrzeżeniem ww. dopłat, dla zakresu omawianego zwolnienia nie ma znaczenia rodzaj dotacji ani system jej przekazywania i rozliczania. Istotne pozostaje natomiast źródło pochodzenia środków, którym musi być budżet państwa lub budżet jednostki samorządu terytorialnego.

Państwa wątpliwością w zakresie pytania nr 2 i 4 jest kwestia ustalenia czy Rekompensata ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, którą otrzymała Spółka oraz rekompensata, którą może otrzymać w przyszłości Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji w ramach Programu Rządowego 2023 r. powinna zostać zakwalifikowana jako dochód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT jako dotacja otrzymana z budżetu państwa.

W pierwszej kolejności, odnosząc się do Państwa wątpliwości związanych z kwestią zwolnienia wskazanej we wniosku rekompensaty na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, należy wskazać, że w analizowanym stanie faktycznym przedstawionym we wniosku, rekompensata pochodzi z Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1393 ze zm.), który jest państwowym funduszem celowym.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera pojęcia „rekompensata”, zatem zasadne jest posłużenie się wykładnią językową tego pojęcia. Jak wskazuje Słownik Języka Polskiego (PWN) „rekompensata”, to m.in. „zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś”, „zlikwidowanie poniesionych przez kogoś strat lub doznanych krzywd”. Aby określone środki stanowiły „rekompensatę” musi zaistnieć zatem przyczyna (źródło) generująca stratę/niedobór/krzywdę. Niedostatki te następnie są „rekompensowane”.

Zauważyć przy tym należy, że ww. Fundusz jest funduszem celowym, a zatem w istocie, jest beneficjentem środków otrzymywanych w celu wypłaty rekompensat.

Otrzymana pomoc/rekompensata nie stanowi w istocie realizacji żadnego celu publicznego. Stanowi ona wyłącznie rekompensatę dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Ponadto, beneficjentem dotacji nie są Państwo tylko Fundusz Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji, o którym mowa w art. 21 ustawy z dnia 19 lipca 2019 r. o systemie rekompensat dla sektorów i podsektorów energochłonnych realizujący zadanie publiczne w postaci rekompensaty dla podatnika, natomiast dysponentem jest minister właściwy do spraw gospodarki.

Ponadto, sam ustawodawca posługując się pojęciem „rekompensaty” jednoznacznie wskazuje, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „rekompensaty”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny. Brak określenia omawianej kwoty pojęciem „dotacja” stanowi dodatkowy argument przemawiający za wykluczeniem stosowania zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT, w opisanym przypadku.

Zauważyć przy tym należy, iż gdyby wolą ustawodawcy było uznanie, że środki określone w ustawie o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 stanowią dotację, to stosowałby właśnie takie pojęcie w cyt. ustawie. Ustawodawca posługując się pojęciem „pomoc” jednoznacznie przesądził, że otrzymana przez podatnika na jego wniosek kwota stanowi zrównoważenie lub wyrównanie braku, niedoboru lub ujemnego charakteru czegoś, co samo w sobie wyklucza objęcie jej definicją dotacji. Jeśli bowiem ustawodawca posługuje się pojęciem „pomoc”, a nie pojęciem „dotacja” należy przyjąć, że czyni to w sposób racjonalny.

Wskazanych powyżej pojęć nie można stosować zamiennie, albowiem warunki, w jakich dochodzi do ich przyznania, rodzą odmienne skutki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W wyroku z dnia 2 kwietnia 2014 r. sygn. akt II GSK 159/13 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że środki przyznane w ramach dotacji mają „znaczony” charakter i podmiot je otrzymujący nie ma swobody w ich wykorzystaniu, chyba że pozwalają mu na to przepisy szczególne. W uzasadnieniu wyroku NSA podkreślił: „Wskazać należy, że środki z dotacji przekazane na konto beneficjenta nie uzyskują przymiotu wartości prywatnej, co stwarzałoby możliwość swobodnego nimi dysponowania. Mają one nadal charakter publiczny i w konsekwencji można je wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także, w nauce prezentowany jest pogląd, że nie zachodzi zmiana statusu dotacji ze środków publicznych na wartość prywatną beneficjenta. Beneficjent nie włada bowiem dotacją, jak właściciel, bez ograniczeń - wręcz przeciwnie może ją wykorzystać jedynie w sposób ściśle określony przez dotującego. Także zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem następuje w drodze decyzji organu administracji, a nie w drodze procesu cywilnego”.

W przypadku wskazanej we wniosku rekompensaty, bez znaczenia natomiast pozostaje na co przeznaczone zostaną otrzymane środki. Podmiot otrzymujący pomoc/rekompensatę, odmiennie niż w przypadku otrzymanej dotacji, może zatem przeznaczyć otrzymane środki na dowolny cel. Otrzymane środki stają się bowiem środkami prywatnymi tego podmiotu.

Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia, w rozpatrywanej sprawie stwierdzić należy, że przyznana Państwu rekompensata na podstawie ustawy o zasadach realizacji programów wsparcia przedsiębiorców w związku z sytuacją na rynku energii w latach 2022-2024 oraz uchwały nr 1/2023 Rady Ministrów z dnia 3 stycznia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego pod nazwą „Pomoc dla sektorów energochłonnych związana z nagłymi wzrostami cen gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2022 r.” oraz uchwały nr 141/2023 Rady Ministrów z dnia 8 sierpnia 2023 r. w sprawie przyjęcia programu rządowego „Pomoc dla przemysłu energochłonnego związanego z cenami gazu ziemnego i energii elektrycznej w 2023 r.”, choć będzie stanowiła świadczenie publicznoprawne z budżetu państwa, to nie będzie miała charakteru dotacji, o której mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, Rekompensata, którą otrzymała Spółka ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji na podstawie zawartej Umowy oraz rekompensata, którą Spółka może otrzymać ze środków Funduszu Rekompensat Pośrednich Kosztów Emisji w ramach Programu Rządowego 2023 nie stanowią dochodu zwolnionego z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 47 Ustawy CIT jako dotacja otrzymana z budżetu państwa.

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 i 4 należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego….. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.