Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.209.2022.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-12-23
Teza: Zastosowania ograniczenia z art. 15e do kosztów nabywanych usług niematerialnych.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; limit; ograniczenie; przepisy-przepisy przejściowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Ograniczenie kosztów niektórych usług niematerialnych i praw świadczonych przez podmioty powiązane
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15e-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko** **prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

9 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, w jakiej wysokości Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, w każdym z następujących po sobie lat 2022-2026 wydatki wymienione w art. 15e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.) poniesione w 2021 r. i niezaliczone do kosztów podatkowych w 2021 r. z uwagi na przekroczenie ustawowego limitu.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego**

A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką prawa handlowego - spółką kapitałową, której przedmiot działalności stanowi w szczególności działalność usługowa wspomagająca transport morski - między innymi poprzez świadczenie usług naprawy, modernizacji i serwisu statków pełnomorskich, dostawę części na statki pełnomorskie, oraz działalność w zakresie energetyki, polegającą w szczególności na świadczeniu usług w zakresie serwisu, budowy, czy modernizacji elektrowni.

Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Spółka jest polskim rezydentem podatkowym i tym samym podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów.

W ramach prowadzonej działalności Spółka w latach 2018 - 2021 Wnioskodawca ponosił na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wydatki z tytułu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 roku.

W latach 2018-2019 wydatki Spółki, o których mowa w art. 15e ustawy o CIT, mieściły się w limicie określonym w tym przepisie, w związku z czym Spółka zaliczyła te wydatki na bieżąco do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w każdym z tych lat. Inaczej jednak wyglądała sytuacja w 2020 i 2021 roku, w którym kwota wydatków wymienionych w obowiązującym do końca 2021 roku art. 15e ustawy o CIT przekroczyła limit określony w tym przepisie, czyli przekroczyła limit 3 mln zł oraz 5% EBITDA. W konsekwencji, w 2021 roku Spółka zaliczyła do podatkowych kosztów uzyskania przychodu) 2,4 mln zł (której to kwoty Spółka nie ujęła w kosztach podatkowych w 2020 roku z uwagi na przekroczenie limitu, o którym mowa w art. 15e ustawy o CIT na ten rok) oraz kwotę 1,287 mln zł kosztów z 2021 roku. W konsekwencji nadwyżka poniesionych przez Spółkę w 2021 roku kosztów usług wymienionych w art. 15e ustawy o CIT ponad limit wynikający z tego przepisu nie został przez Spółkę zaliczony do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w 2021 roku.

### Pytanie

W jakiej wysokości Spółka może zaliczyć do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w każdym z lat 2022-2026 wydatki wymienione w art. 15e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 roku) poniesione w 2021 roku, których Spółka nie zaliczyła do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w 2021 roku z uwagi na przekroczenie limitu, o którym mowa w tym przepisie?

**Państwa stanowisko w sprawie**

W ocenie Spółki, może ona zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu w każdym z lat 2022- 2026 wydatki wymienione w art. 15e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 roku) poniesione w 2021 roku, których Spółka nie zaliczyła do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w 2021 roku z uwagi na przekroczenie limitu, o którym mowa w tym przepisie do wysokości limitu obliczonego zgodnie z nieobowiązującym już art. 15e ustawy o CIT na każdy rok 2022 - 2026, bez względu na to czy i w jakiej wysokości Spółka poniosła w tych latach wydatki na usługi wymienione w nieobowiązującym już art. 15e ustawy o CIT.

Innymi słowy, w ocenie Spółki nawet jeżeli wydatki wymienione w art. 15e ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 roku, poniesione w latach 2022-2026, przekroczą w którymkolwiek z tych lat kwotę 3.000.000 złotych oraz 5% EBITDA, to Spółka nadal będzie miała prawo do ujęcia (do wysokości limitu 3 mln zł i 5% EBITDA) w kosztach uzyskania przychodów niezaliczonych do kosztów podatkowych w 2021 roku z powodu przekroczenia w 2021 roku limitu, o którym mowa w art. 15e ustawy. Tym samym w ocenie Spółki limitowaniu w każdym z lat 2022 - 2026 podlegać będą jedynie koszty nieodliczone w 2021 roku z powodu przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 15e ustawy o CIT, bez względu na to czy i w jakiej wysokości Spółka poniosła w latach 2022 - 2026 wydatki wymienione w nieobowiązującym już art. 15e ustawy o CIT.

Stanowisko Spółki wynika z następujących okoliczności.

Art. 15e ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 roku stanowił, że podatnicy byli zobowiązani do wyłączenia z podatkowych kosztów uzyskania przychodów, kosztów:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesionych bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Zgodnie natomiast z art. 15e ust. 12 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 roku powyższej regulacji stosowało się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3.000.000 zł.

Jednocześnie, w myśl art. 15e ust. 9 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 roku, kwota kosztów nieodliczona w danym roku podatkowym podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych, zgodnie z zasadami określonymi w art. 15e ust. 1-8 i 10-16 oraz w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z tych przepisów.

Z dniem 1 stycznia 2022 roku ustawodawca uchylił przytoczony wyżej art. 15e ustawy o CIT w całości, jednak pozostawił - na zasadzie praw nabytych - możliwość odliczenia niezaliczonych w poprzednich latach (czyli w latach 2018 - 2021) wydatków wymienionych w art. 15e ustawy o CIT. Zgodnie przepisem przejściowym, czyli art. 60 ust. 1 ustawy nowelizującej, podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 roku nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 roku, zachowują prawo do tego odliczenia po dniu 31 grudnia 2021 r., w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie.

W świetle więc art. 60 ustawy nowelizującej, nie budzi wątpliwości, że Spółka nabyła prawo do odliczenia przed dniem 1 stycznia 2022 roku, co w świetle przepisu intertemporalnego oznacza, że zachowała prawo do odliczenia niezaliczonych w 2021 roku do podatkowych kosztów uzyskania przychodu wydatków wymienionych w art. 15e ustawy o CIT z uwagi na przekroczenie w 2021 roku limitu tych wydatków. Powyższe oznacza, że Spółka ma prawo do odliczenia tych wydatków w pięciu kolejnych latach podatkowych - skoro nieodliczone koszty dotyczą 2021 roku, czyli prawo do odliczenia prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 zostało nabyte przed dniem 1 stycznia 2022 r. to Spółka ma prawo do odliczenia tych wydatków zgodnie z zasadami określonymi w art. 15e ust. 1-8 i 10-15 odpowiednio w latach 2022 - 2026.

Jednocześnie - jak wynika z przepisu przejściowego, tj. art. 60 ustawy nowelizującej - odliczenie w latach 2022-2026 nieodliczonych w 2021 roku wydatków z art. 15e ustawy o CIT następuje w zakresie i na zasadach określonych w art. 15e ustawy o CIT w brzmieniu przed nowelizacją. Z kolei art. 15e ust. 9 ustawy o CIT w brzmieniu przed nowelizacją stanowił, że kwota kosztów nieodliczona w danym roku podatkowym podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych w ramach obowiązujących w danym roku limitów. Przenosząc powyższą regulację na stan faktyczny opisany powyżej należy stwierdzić, że nieodliczona w 2021 roku kwota wydatków z uwagi na przekroczenie limitu, o którym mowa w art. 15e ustawy o CIT może być odliczona w latach 2022 - 2026 do wysokości limitu obliczonego w każdym z tych lat na podstawie przychodów i kosztów w każdym z tych lat.

Jednocześnie w ocenie Spółki tak obliczony, odrębnie dla każdego z lat 2022-2026, limit będzie stosowany wyłącznie do nieujętych w 2021 roku wydatków z uwagi na przekroczenie limitu określonego w art. 15e ustawy o CIT. Oznacza to, że limit wydatków wskazanych w uchylonym od 1 stycznia 2022 roku art. 15e ustawy o CIT ponoszonych na rzecz podmiotów powiązanych, odnosi się wyłącznie do wydatków poniesionych przez podatnika (tu: przez Spółkę) przed 1 stycznia 2022 r. i jednocześnie nie obejmuje wydatków poniesionych w latach 2022 i następnych. Skoro bowiem od 2022 roku wydatki na nabywane usługi niematerialne, które były wymienione w obowiązującym do końca 2021 roku art. 15e ustawy o CIT, nie są limitowane, to tym samym wynikający z art. 15e ustawy o CIT limit 3 mln zł i 5% EBITDA dotyczy tylko wydatków, które zostały poniesione przez Spółkę w 2021 roku i nie zostały ujęte w kosztach podatkowych 2021 roku z uwagi na przekroczenie limitu przewidzianego na 2021 rok, a nie kosztów poniesionych w roku 2022 i latach kolejnych.

W konsekwencji oznacza to, że nawet jeżeli wydatki wymienione w nieobowiązującym już art. 15e ustawy o CIT poniesione przykładowo w 2022 roku przekroczą limit obliczony na 2022 rok, czyli przekroczą 3 mln i 5% EBITDA w 2022 roku - to Spółka może zaliczyć do kosztów podatkowych w 2022 roku nieujęte w podatkowych kosztach uzyskania przychodu za 2021 roku wydatku wymienione w art. 15e ustawy o CIT do wysokości kwoty limitu 3 mln i 5% EBITDA obliczonego na 2022 rok.

Tytułem przykładu, jeżeli Spółka w roku 2021 nie zaliczyła do kosztów uzyskania przychodu usług niematerialnych w wysokości np. 4 mln zł, bowiem taka wartość kosztów nie mogła zostać ujęta w kosztach z uwagi na limit wskazany w art. 15e ustawy o CIT, to oznacza, że w 2022 roku Spółka będzie mogła zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu co najmniej kwotę 3 mln złotych wydatków poniesionych w roku 2021 i nie zaliczanych wówczas do kosztów uzyskania przychodu oraz wszystkie wydatki (uprzednio wymienione w art. 15e ustawy o CIT) poniesione w roku 2022, bowiem limit obejmuje wyłącznie koszty poniesione w roku podatkowym rozpoczynającym się przed 1 stycznia 2022, a koszty poniesione w kolejnych latach, nie mają żadnego limitu.

Prezentowane w niniejszym wniosku stanowisko Spółki potwierdzają również znane Spółce interpretacje podatkowe wydawane przez organy podatkowe. Przykładowo w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 6 września 2022 roku (nr 0111-KDIB2-1.4010. 406.2022.1.MKU), w której wskazano, że: do ustalenia limitu Kosztów Limitowanych, które zostały wyłączone z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15e ustawy o CIT w brzmieniu do 31 grudnia 2021 r., stosowanego w 2022 r. nie bierze się pod uwagę wydatków, o których była mowa w art. 15e ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do końca 2021 r., które zostały poniesione w roku 2022, co oznacza, że limitowaniu w 2022 r. podlegać będą jedynie Koszty Limitowane nieodliczone w poprzednich latach podatkowych”.

Prawo do zaliczenia do podatkowych kosztów uzyskania przychodów kwoty nadwyżki kosztów usług niematerialnych ponad limit wynoszący 3 mln zł + 5% EBITDA po 1 stycznia 2022 r. zostało także potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia 2022 r. znak sprawy: 0111-KDIB2-1.4010.589.2021.1.BJ, w której Organ interpretacyjny potwierdził prawidłowość stanowiska wnioskodawcy w tym, zakresie odstępując jednocześnie od przedstawienia własnego stanowiska.

Uprzejmie prosimy o potwierdzenie stanowiska przedstawionego w niniejszym wniosku.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2022 r., poz. 2587, dalej: „ustawa o CIT”),

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…)

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

W myśl art. 15e ust. 1 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.), podatnicy są obowiązani wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów koszty:

1) usług doradczych, badania rynku, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, ubezpieczeń, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze,

2) wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7,

3) przeniesienia ryzyka niewypłacalności dłużnika z tytułu pożyczek, innych niż udzielonych przez banki i spółdzielcze kasy oszczędnościowo-kredytowe, w tym w ramach zobowiązań wynikających z pochodnych instrumentów finansowych oraz świadczeń o podobnym charakterze

\- poniesione bezpośrednio lub pośrednio na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 lub podmiotów mających miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, w części, w jakiej koszty te łącznie w roku podatkowym przekraczają 5% kwoty odpowiadającej nadwyżce sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT – ilekroć w niniejszym rozdziale jest mowa o podmiotach powiązanych – oznacza to:

a) podmioty, z których jeden podmiot wywiera znaczący wpływ na co najmniej jeden inny podmiot, lub

b) podmioty, na które wywiera znaczący wpływ:

\- ten sam inny podmiot lub

\- małżonek, krewny lub powinowaty do drugiego stopnia osoby fizycznej wywierającej znaczący wpływ na co najmniej jeden podmiot, lub

c) spółkę niemającą osobowości prawnej i jej wspólników, lub

d) podatnika i jego zagraniczny zakład, a w przypadku podatkowej grupy kapitałowej – spółkę kapitałową wchodzącą w jej skład i jej zagraniczny zakład.

Na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.):

kwota kosztów, o których mowa w ust. 1, nieodliczona w danym roku podatkowym podlega odliczeniu w kolejnych 5 latach podatkowych, zgodnie z zasadami określonymi w ust. 1-8 i 10-16 oraz w ramach obowiązujących w danym roku limitów wynikających z tych przepisów.

Stosownie do art. 15e ust. 12 zdanie pierwsze ustawy o CIT:

Przepis ust. 1 stosuje się do nadwyżki wartości kosztów wskazanych w tym przepisie, z wyłączeniem kosztów, o których mowa w ust. 11, przekraczającej w roku podatkowym łącznie kwotę 3 000 000 zł.

Z powyższego wynika, że podatnicy, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9, zachowują uprawnienie do odliczenia w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie (tj. w kolejnych 5 latach podatkowych w ramach obowiązujących w danym roku limitów). Podatnik, ustalając za rok 2022 i za lata następne prawo do odliczenia kosztów uprzednio wyłączonych na podstawie art. 15e ustawy o CIT, ustala limit odliczenia, przypadający na dany rok, zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie.

W ramach tak ustalonego limitu podatnik może odliczyć kwoty kosztów limitowanych nieodliczonych w poprzednich latach podatkowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że ramach prowadzonej działalności Spółka w latach 2018-2021 ponosiła na rzecz podmiotów powiązanych w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT wydatki z tytułu usług wymienionych w art. 15e ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 roku.

W latach 2018-2019 wydatki Spółki, o których mowa w art. 15e ustawy o CIT, mieściły się w limicie określonym w tym przepisie, w związku z czym Spółka zaliczyła te wydatki na bieżąco do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w każdym z tych lat. Inaczej jednak wyglądała sytuacja w 2020 i 2021 roku, w którym kwota wydatków wymienionych w obowiązującym do końca 2021 roku art. 15e ustawy o CIT przekroczyła limit określony w tym przepisie, czyli przekroczyła limit 3 mln zł oraz 5% EBITDA. W konsekwencji, w 2021 roku Spółka zaliczyła do podatkowych kosztów uzyskania przychodu) 2,4 mln zł (której to kwoty Spółka nie ujęła w kosztach podatkowych w 2020 roku z uwagi na przekroczenie limitu, o którym mowa w art. 15e ustawy o CIT na ten rok) oraz kwotę 1,287 mln zł kosztów z 2021 roku. W konsekwencji nadwyżka poniesionych przez Spółkę w 2021 roku kosztów usług wymienionych w art. 15e ustawy o CIT ponad limit wynikający z tego przepisu nie został przez Spółkę zaliczony do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w 2021 roku.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w każdym z lat 2022-2026 wydatków nie zaliczonych do kosztów podatkowych w 2021 roku z uwagi na przekroczenie limitu, o którym mowa w art. 15e ustawy o CIT, bez względu na to czy i w jakiej wysokości Spółka poniosła w latach 2022-2026 wydatki wymienione w nieobowiązującym już art. 15e ustawy o CIT.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości, w pierwszej kolejności wskazać należy, że ustawą z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”), zgodnie z art. 2 pkt 30 ww. ustawy z dniem 1 stycznia 2022 r. uchylony został przepis art. 15e.

Oznacza to, że art. 15e ustawy o CIT, limitujący wysokość kosztów uzyskania przychodów ponoszonych przez podatnika na nabycie określonych usług lub praw niematerialnych z 1 stycznia 2022 r. został uchylony, jednak przepisy definiujące to rozwiązanie zostają odpowiednio włączone do regulacji art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 24ca ust. 2 ustawy o CIT, dla celów obliczenia straty oraz udziału dochodów w przychodach, o których mowa w ust. 1, nie uwzględnia się:

1) zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne, kosztów wynikających z nabycia, wytworzenia lub ulepszenia środków trwałych;

2) przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio lub pośrednio związanych z tymi przychodami odpowiednio osiągniętych albo poniesionych w związku z transakcją, jeżeli:

a) cena lub sposób określenia ceny przedmiotu transakcji wynika z przepisów ustaw lub wydanych na ich podstawie aktów normatywnych oraz

b) podatnik w roku podatkowym poniósł stratę ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych z transakcji, o której mowa w lit. a, albo osiągnął udział dochodów ze źródła przychodów innych niż z zysków kapitałowych w przychodach innych niż z zysków kapitałowych wynikający z takiej transakcji w wysokości nie większej niż 1%, przy czym obliczenia straty i udziału dochodów w przychodach dokonuje się odrębnie dla transakcji tego samego rodzaju.

W myśl art. 60 ust. 1 ustawy nowelizującej,

podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9 ustawy zmienianej w art. 2, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują prawo do tego odliczenia po dniu 31 grudnia 2021 r., w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie.

Z powyższego wynika, że podatnicy, którzy przed końcem roku podatkowego rozpoczętego przed dniem 1 stycznia 2022 r. nabyli prawo do odliczenia kosztów na podstawie art. 15e ust. 9, zachowują uprawnienie do odliczenia w zakresie i na zasadach określonych w tym przepisie (tj. w kolejnych 5 latach podatkowych w ramach obowiązujących w danym roku limitów).

Przykładowo podatnik, ustalając w roku 2022 prawo do odliczenia kosztów uprzednio wyłączonych na podstawie art. 15e ustawy o CIT, ustala limit odliczenia przypadający na rok 2022, zgodnie z zasadami określonymi w tym przepisie. Podatnik w pierwszej kolejności ustala ile wyniesie w 2022 roku nadwyżka sumy przychodów ze wszystkich źródeł przychodów pomniejszonych o przychody z tytułu odsetek nad sumą kosztów uzyskania przychodów pomniejszonych o wartość zaliczonych w roku podatkowym do kosztów uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16a-16m, i odsetek (podatkowa EBIDTA). Następnie w oparciu o ustaloną podatkową EBIDTA wylicza limit odliczenia kosztów nieodliczonych w poprzednich latach podatkowych, który stanowi kwota 3.000.000 złotych powiększona o 5% kwoty podatkowej EBIDTA.

Innymi słowy, dla celów ustalenia limitu warunkującego prawo do odliczenia należy, zgodnie z art. 60 ust. 1 Polskiego Ładu, przyjmować założenie, że art. 15e ustawy o CIT - nadal jest stosowany. Dlatego też w latach podatkowych 2022-2026 rozpoczynających się po dniu 31 grudnia 2021 r., Spółka będzie uprawniona do ujęcia w kosztach uzyskania przychodów kosztów nierozliczonych w 2021 r. w wysokości odpowiadającej obliczonemu dla danego roku limitowi z art. 15e ust. 1 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2021 r., który to limit nie jest pomniejszany o koszty usług ponoszonych w danym roku. Na skutek uchylenia art. 15e ustawy o CIT, bieżące koszty, o których mowa w tym przepisie – nie podlegają limitowaniu.

W związku z powyższym, należy zgodzić się z Państwa stanowiskiem, stanowiącym, że Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w każdym z następujących po sobie lat 2022-2026 wydatki wymienione w art. 15e ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.) poniesione w 2021 r., których Spółka nie zaliczyła do podatkowych kosztów uzyskania przychodu w 2021 r. z uwagi na przekroczenie limitu, o którym mowa w tym przepisie do wysokości limitu (3 mln + 5% EBITDA) obliczonego zgodnie z nieobowiązującym już art. 15e ustawy o CIT na każdy rok 2022-2026, bez względu na to czy i w jakiej wysokości Spółka poniosła w tych latach wydatki na usługi wymienione w nieobowiązującym już art. 15e ustawy o CIT. Wobec tego limitowaniu, w każdym z następujących po sobie lat 2022-2026 podlegać będą jedynie koszty nieodliczone w 2021 r. z powodu przekroczenia ww. limitu.

Z tego względu, Państwa stanowisko jest **prawidłowe**.

**Dodatkowe informacje**

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy :

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia;

· zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).