Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.35.2022.3.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-04-29
Teza: Uznanie, że Sprzedający powinien być uznany za podmiot niedziałający w charakterze podatnika VAT, a w przypadku uznania go za podmiot działający w charakterze podatnika, że sprzedaż Nieruchomości w tym zapłata zadatku przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości stanowi czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; opodatkowanie; sprzedaż; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części nieprawidłowe/w części prawidłowe
==================================================================================

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie:

\- stwierdzenia, że Sprzedający powinien być uznany za podmiot niedziałający w charakterze podatnika VAT a w rezultacie przeniesienie prawa własności zabudowanej Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedającego na Spółkę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczonego we wniosku nr 1) – jest nieprawidłowe,

\- stwierdzenia, że sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT (pytanie oznaczonego we wniosku nr 3) – jest prawidłowe,

\- stwierdzenia, że zapłata przez Spółkę na rzecz Sprzedającego zadatku przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z VAT, natomiast jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, spełniając sformułowane we wskazanym przepisie warunki, pełna kwota transakcji (w tym kwota wypłaconego wcześniej zadatku) w momencie jej dokonania podlegać będzie opodatkowaniu VAT według właściwej stawki (pytanie oznaczonego we wniosku nr 5) – jest prawidłowe.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

W dniu 27 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek wspólny z 27 stycznia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie uznania, że Sprzedający powinien być uznany za podmiot niedziałający w charakterze podatnika VAT, a w przypadku uznania go za podmiot działający w charakterze podatnika, że sprzedaż Nieruchomości w tym zapłata zadatku przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości stanowi czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT.

Wniosek uzupełnił Pan pismem z 31 marca 2022 r. (data wpływu 31 marca 2022 r.) będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 22 marca 2022 r. znak 0111-KDIB3-3.4012.35.2022.2.MS, 0111-KDIB2-2.4014.18.2022.3.DR.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania: Pan … (Sprzedający),

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania: · … (Nabywca, Spółka).

**Opis zdarzenia przyszłego**

Status nabywcy i informacje o nieruchomości

(\`(...)\`) (dalej: „Spółka” lub „Nabywca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) prowadzącym działalność deweloperską.

Spółka zamierza nabyć zabudowaną nieruchomość położoną w województwie …, w …, w dzielnicy …, przy ulicy …, składającą się z działki ewidencyjnej nr … z obrębu nr …, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy dla … w …, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą numer … (dalej: „Nieruchomość”).

Nieruchomość objęta jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego uchwalonym na mocy uchwały nr … Rady Miasta … z dnia xxx r., zgodnie z którym Nieruchomość położona jest na terenie przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową wielorodzinną jako przeznaczenie podstawowe oraz usługi podstawowe w parterach budynków jako przeznaczenie uzupełniające oraz część Nieruchomości pod rozbudowę drogi publicznej.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów wydanym przez Prezydenta …, według stanu na dzień xxx r. znak: …, Nieruchomość według opisu użytków stanowi tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem „B” oraz zurbanizowane tereny niezabudowane lub w trakcie zabudowy oznaczone symbolem „Bp”.

Na Nieruchomości posadowione są następujące budynki:

a) budynek niemieszkalny xxx o powierzchni zabudowy xxx m2,

b) budynek niemieszkalny x o powierzchni zabudowy xxx m2,

c) budynek niemieszkalny x o powierzchni zabudowy xxx m2.

Nieruchomość posiada dostęp do drogi publicznej, to jest do ulicy ….

W dniu xxx r. Spółka podpisała umowę przedwstępną sprzedaży Nieruchomości (akt notarialny Rep. …; dalej: „Umowa”).

Spółka ma zamiar wykorzystywać nabytą Nieruchomość w prowadzonej działalności gospodarczej (opodatkowanej podatkiem VAT) poprzez dokonanie tuż po planowanej transakcji rozbiórki istniejącej zabudowy oraz wybudowanie na niej zespołu budynków mieszkalnych xxx (dalej: „Inwestycja”), a następnie sprzedaż zlokalizowanych w Inwestycji lokali.

Dodatkowo wskazać należy, że możliwe jest inne ułożenie transakcji (będące przedmiotem odrębnego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej), w którym nabywcą Nieruchomości nie będzie Spółka. Zgodnie bowiem z aneksem 2 do Umowy z dnia xxx r. (akt notarialny Rep. xxx), Spółce przysługuje prawo do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z Umowy przedwstępnej na dowolną spółkę z grupy kapitałowej Spółki lub spółkę powiązaną osobowo lub kapitałowo z którymkolwiek ze wskazanych w aneksie funduszy lub spółkę utworzoną dla inwestorów funduszy, z którym to funduszem albo spółką Spółka będzie związana listem intencyjnym, porozumieniem lub umową o docelowym nabyciu Nieruchomości lub jej części. Ponadto, jeżeli przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości nastąpi jej podział geodezyjny, Spółka może wyrazić chęć nabycia części Nieruchomości, jednocześnie natomiast pozostała część Nieruchomości zostanie nabyta przez opisany powyżej podmiot. Podkreślić jednak należy, że przedmiot niniejszego wniosku stanowi nabycie Nieruchomości przez Spółkę, nie zaś potencjalne nabycie przez inny podmiot.

Status Sprzedającego

Sprzedający jest osobą fizyczną będącą stroną postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej zainicjowanego na skutek wniesienia niniejszego wniosku.

Sprzedający nigdy w przeszłości nie prowadził, jak i obecnie nie prowadzi działalności gospodarczej, nie był i nie jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Przez całe swoje życie zawodowe Sprzedający nie zajmował się działalnością związaną z nabywaniem lub zbywaniem nieruchomości. Sprzedający, obecnie w wieku xxx lat, jest emerytem, który nie podejmuje działalności zawodowej. Sprzedający nie prowadzi także działalności rolniczej.

Nieruchomość stanowi majątek rodzinny Sprzedającego - została nabyta przez Sprzedającego częściowo w drodze spadku oraz częściowo w drodze darowizny w latach xxx.

Nieruchomość nie służyła kiedykolwiek prowadzeniu działalności gospodarczej. Pewna część Nieruchomości jest przedmiotem odpłatnej umowy najmu zawartej przez Sprzedającego ze Spółką na cele inwestycji, która realizowana jest przez Spółkę na sąsiedniej działce. Celem tego najmu jest zapewnienie przez Spółkę zaplecza inwestycyjnego dla innej inwestycji. Ponadto, Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem żadnej innej odpłatnej umowy (w tym umowy dzierżawy, czy użyczenia poza wskazanym użyczeniem na rzecz Spółki).

Ponadto, Sprzedający nie dokonywał z własnej inicjatywy żadnych czynności, które miałyby zwiększać wartość rynkową działki na potrzeby działań gospodarczych Sprzedającego. Tego rodzaju działania opisane poniżej podejmowane były w pewnym zakresie przez Spółkę w celu przygotowania działki do inwestycji Spółki (na bazie udzielonych z inicjatywy Spółki pełnomocnictw, oświadczeń, czy porozumień). W szczególności Sprzedający nie ponosił nakładów i dokonywał ulepszeń Nieruchomości. Sprzedający nie prowadził także działań marketingowych w celu sprzedaży Nieruchomości, w tym nie korzystał z usług biura nieruchomości, pośredników czy agentów. Sprzedający nigdy nie zatrudniał i nie zatrudnia pracowników, w tym nie zatrudniał pracowników do obsługi planowanego zbycia Nieruchomości.

Sprzedający dokonał w xxx r. jedynej sprzedaży działki rolnej nabytej w drodze darowizny przekazanej przez matkę w xxx r. Nieruchomość ta była niezabudowana, do momentu sprzedaży wykorzystywana na cele działalności rolnej. Przy sprzedaży powyższej nieruchomości Sprzedający nie działał w charakterze podatnika VAT, a transakcja sprzedaży nie podlegała opodatkowaniu VAT.

Prawne podstawy współpracy stron

Spółka wypłaciła na rzecz Sprzedającego zadatek na poczet ceny Nieruchomości.

Spółka i Wnioskodawca, w ramach przygotowania do transakcji oraz negocjacji zbycia Nieruchomości decydowali się na zawarcie określonych porozumień, oświadczeń, czy pełnomocnictw (opisanych poniżej), które niezbędne były Nabywcy w celu planowania procesu inwestycyjnego. Faktycznie zrealizowane przez Nabywcę zakres czynności był jednak węższy niż możliwości prawne wynikające z tych dokumentów i obejmował jedynie czynności opisane poniżej (Działania faktycznie podjęte przez nabywcę wobec nieruchomości).

Zgodnie z Umową, transakcja sprzedaży przenosząca własność Nieruchomości na Spółkę zostanie zawarta po spełnieniu zdefiniowanych w umowie przedwstępnej warunków, w tym m.in.:

1\. uzyskanie przez Spółkę na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na budowę dla Inwestycji wraz z pozwoleniem na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości;

2\. uzyskanie przez Spółkę na własny koszt prawomocnego i ostatecznego pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości w zakresie kolidującym z Inwestycją.

W związku z powyższym, Sprzedający udzielił Spółce prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tekst jednolity Dz.U. z 2019 r., poz. 1186 ze zm.) na zasadzie użyczenia.

Ponadto, Sprzedający zezwolił Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań.

Sprzedający, na mocy pełnomocnictwa z dnia xxx r. upoważnił radcę prawnego do wglądu w akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający lub jego poprzednicy prawni są lub byli stronami z tytułu przysługujących im praw do Nieruchomości, a także do wglądu w:

\- akta ksiąg wieczystych, prowadzonych dla Nieruchomości przechowywanych w sądzie wieczystoksięgowym i poprzedzających je ksiąg wieczystych lub hipotecznych, a także zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości lub jej części,

\- dokumentację Nieruchomości przechowywaną w rejestrze gruntów,

\- akta postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z Nieruchomością

oraz do uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów, wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości.

Sprzedający, na mocy pełnomocnictwa z dnia xxx r. upoważnił pracownika Spółki do wystąpienia i działania w jego imieniu przed organami administracji państwowej, samorządowej oraz jednostkami organizacyjnymi, jak również składnia oświadczeń woli, składania wniosków, zgłoszeń, oświadczeń i odbierania pism, decyzji, uzgodnień i innych dokumentów oraz podejmowania innych czynności zgodnie z uznaniem pełnomocnika.

Sprzedający udzielił pracownikowi Spółki pełnomocnictwa z dnia xxx r. do reprezentowania w toku postępowań administracyjnych dotyczących Nieruchomości przed organami administracji, zwłaszcza w postępowaniach dotyczących podziału Nieruchomości oraz zaopiniowania wstępnego projektu podziału Nieruchomości. Pełnomocnictwo upoważnia pełnomocnika do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Sprzedający, zgodnie z pełnomocnictwem z dnia xxx r., upoważnił również pracownika Spółki do złożenia w jego imieniu oświadczenia o zrzeczeniu się przez Sprzedającego jako strony postępowania prawa do wniesienia odwołania w trybie art. 127a kpa od decyzji Prezydenta … nr … z dnia xxx r. Pełnomocnictwo obejmuje prawo do dokonywania wszelkich czynności objętych jego zakresem, które mogą okazać się konieczne w toku postępowania, w tym składanie i uzupełnienie oświadczeń oraz odbieranie i kwitowanie dokumentów oraz reprezentowanie Sprzedającego przed organami administracji państwowej i samorządowej.

Na mocy Oświadczenia z dnia 26 listopada 2019 r. Sprzedający wyraził zgodę, aby Nabywca we własnym imieniu:

a) wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie:

\- warunków technicznych, opinii, uzgodnień oraz innych decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji oraz pozwolenia na rozbiórkę budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na Nieruchomości,

\- opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji,

\- wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji lub warunków,

b) wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości,

c) wystąpił z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości;

d) podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej,

e) w razie konieczności zawarł z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości,

f) podejmował wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji;

g) podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

W przypadku niezrealizowania transakcji, koszty poniesione przez Spółkę w związku z pozyskiwaniem wskazanych powyżej decyzji i pozwoleń nie zostaną zwrócone Spółce przez Sprzedającego.

Działania faktycznie podjęte przez nabywcę wobec nieruchomości

Na podstawie udzielonych pełnomocnictw Spółka wystąpiła:

\- o warunki techniczne do gestorów sieci,

\- z wnioskiem o pozwolenie na budowę, ze zgłoszeniem rozbiórki budynków,

\- z wnioskiem o wycinkę drzew,

\- z wnioskiem o podział Nieruchomości.

Spółka otrzymała pozwolenie na budowę pierwszego etapu Inwestycji, zaś postępowanie w zakresie podziału geodezyjnego Nieruchomości nadal się toczy (decyzja nie została jeszcze wydana). Plan podziału zatwierdzony przez Biuro Geodezji i Katastru Urzędu xxx przewiduje wydzielenie z Nieruchomości xxx działek.

Należy także podkreślić, że działania podejmowane przez Spółkę, zarówno w sferze prawnej (zawierane oświadczenia, porozumienia i pełnomocnictwa), jak i faktycznej (opisane w paragrafie powyżej) podejmowane i realizowane były z inicjatywy i na rzecz interesu ekonomicznego Spółki. Żadne ze wskazanych działań nie było w przeszłości dokonywane osobiście, czy też bezpośrednio przez Wnioskodawcę.

Rozbiórka budynków posadowionych na Nieruchomości nastąpi w niedługim czasie po zawarciu ostatecznej umowy przenoszącej własność Nieruchomości i będzie realizowana przez Spółkę w własnym zakresie i z wykorzystaniem usługodawców zewnętrznych, jednak bez udziału i zaangażowania Wnioskodawcy.

W piśmie z 31 marca 2022 r. udzielono następujących odpowiedzi na zadane przez Organ pytania.

Nieruchomość stanowiąca działkę gruntu nr xxx została nabyta przez Wnioskodawcę wraz z posadowionymi na niej 3 wskazanymi we wniosku budynkami:

\- w udziale % w wyniku dziedziczenia po ojcu Wnioskodawcy … na podstawie ustawy, co potwierdza prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego …, z xxx r., sygnatura … o stwierdzeniu nabycia spadku,

\- % udziału na podstawie umowy darowizny z xxx r. sporządzonej przez notariusz w … za rep. \`(...)\`

Budynki gospodarcze znajdujące się na Nieruchomości były na niej posadowione przed momentem nabycia Nieruchomości przez Wnioskodawcę. Najprawdopodobniej budynki te zostały wybudowane xxx. Dodatkowo na działce nr … znajdował się również główny budynek mieszkalny, który w xxx roku został wyburzony ze względu na zły stan techniczny i tym samym nie będzie przedmiotem Transakcji.

Nieruchomość była wykorzystywana od chwili jej nabycia na cele osobiste/mieszkalne, a do xxx roku była tam prowadzona działalność rolnicza.

Umowa najmu została zawarta pomiędzy Sprzedającym i Spółką w dniu xxx r. Przedmiotem umowy najmu jest niezabudowana część Nieruchomości o powierzchni xxx m2. Żadne budynki nie są objęte umową najmu.

Wnioskodawca pragnie wskazać, że ocena w którym momencie nastąpiło pierwsze zasiedlenie obiektów stanowi interpretację przepisów prawa podatkowego, do której zobowiązany jest organ podatkowy w interpretacji indywidualnej. Wnioskodawca może jedynie przedstawić swoją, niewiążącą interpretację przepisów. Tym niemniej, w celu przedstawienia pełnego opisu zdarzenia przyszłego oraz uczynienia zadość otrzymanemu wezwaniu, Wnioskodawca wskazuje, że budynki zostały wybudowane oraz rozpoczęto ich użytkowanie zanim Sprzedający stał się ich właścicielem. Dodatkowo, jak zostało wskazane w odpowiedzi poniżej, Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków posadowionych na przedmiotowej działce, a w szczególności nakładów o wartości równej lub przekraczającej xxx% wartości początkowej poszczególnych budynków. Tym samym w ocenie Wnioskodawcy, do pierwszego zasiedlenia budynków doszło przed ich nabyciem przez Wnioskodawcę, które to miało miejsce w latach xxx.

Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie budynków posadowionych na przedmiotowej działce, a w szczególności nakładów o wartości równej lub przekraczającej xxx% wartości początkowej szczególnych budynków.

Warunki zawarcia umowy przyrzeczonej prezentują się następująco:

\- Kupujący uzyska zgodę Komitetu Inwestycyjnego Grupy … na nabycie Nieruchomości do dnia xxx r. (zgoda taka została już uzyskana);

\- Wynik audytu prawnego i technicznego Nieruchomości przeprowadzonego przez Kupującego na jego koszt w nieprzekraczalnym terminie do xxx r. będzie satysfakcjonujący dla Kupującego według jego uznania (warunek ten został już spełniony);

\- Kupujący uzyska na własny koszt prawomocne i ostateczne pozwolenie na budowę dla Inwestycji wraz z pozwoleniem na rozbiórkę budynków i budowli posadowionych na Nieruchomości;

\- Kupujący uzyska na własny koszt prawomocne i ostateczne pozwolenie na wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości, w zakresie kolidującym z Inwestycją;

\- Nieruchomość będzie wolna od jakichkolwiek roszczeń osób trzecich, długów i obciążeń oraz ograniczeń w rozporządzaniu, nie będzie zajmowana przez osoby trzecie, stan prawny i techniczny Nieruchomości nie pogorszy się, a oświadczenia i zapewnienia Sprzedającego złożone w paragrafie 1 Umowy Przedwstępnej nie okażą się nieprawdziwe lub nieaktualne i będą mogły przez niego zostać powtórzone w Przyrzeczonej Umowie Sprzedaży (z uwzględnieniem czynności dokonanych w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości oraz innych czynności przewidzianych Umową Przedwstępną);

\- Strony uzyskają wspólną interpretację podatkową dotyczącą Sprzedaży Nieruchomości przewidzianej w Przyrzeczonej Umowie Sprzedaży, z której będzie wynikało, czy Cena (w tym Zadatek) i Wynagrodzenie Dodatkowe powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT;

\- W przypadku, gdy ze wspólnej interpretacji podatkowej wskazanej wyżej wynikać będzie, że Cena (w tym Zadatek) i Wynagrodzenie Dodatkowe powinny podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT - Sprzedający dokona rejestracji Sprzedającego jako czynnego podatnika VAT.

Warunki powyższe są zastrzeżone na korzyść Kupującego, tj. ma on prawo samodzielnie uznać, że którykolwiek z tych warunków nie będzie wymagany do zawarcia Przyrzeczonej Umowy Sprzedaży, za wyjątkiem następujących warunków, które zostały zastrzeżone na korzyść Obu Stron, tj. ani Kupujący ani Sprzedający nie są uprawnieni do ich jednostronnego zrzeczenia się:

\- Strony uzyskają wspólną interpretację podatkową dotyczącą Sprzedaży Nieruchomości przewidzianej w Przyrzeczonej Umowie Sprzedaży, z której będzie wynikało, czy Cena (w tym Zadatek) i Wynagrodzenie Dodatkowe powinny podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT;

\- W przypadku, gdy ze wspólnej interpretacji podatkowej wskazanej wyżej wynikać będzie, że Cena (w tym Zadatek) i Wynagrodzenie Dodatkowe powinny podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT - Sprzedający dokona rejestracji Sprzedającego jako czynnego podatnika VAT.

Użyczenie zostało zawarte bezpośrednio w Umowie, tj. w dniu xxx r. i miało charakter nieodpłatny.

Działając jako pełnomocnik Sprzedającego na podstawie pełnomocnictwa z dnia xxx r. Pan … będący pracownikiem Spółki podjął następujące czynności: (i) dokonał zgłoszenia zamiaru xxx z Nieruchomości (data wpływu zgłoszenia do Urzędu … xxx r.) oraz (ii) dokonał zgłoszenia budowy na Nieruchomości następującego obiektu budowlanego: „xxx kontenery o wymiarach xxx x xxx x xxx metra jako tymczasowy obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem i przewidziany do rozbiórki lub przeniesienia w inne miejsce w terminie do 180 dni od dnia rozpoczęcia budowy określonego w zgłoszeniu. Przewiduje się budowę zbiornika szczelnego o pojemności xxx m3 i studni o głębokości do xxx metrów i poborze wody do xxx m3 na dobę” (data wpływu zgłoszenia do …: xxx r.).

Działając jako pełnomocnik Sprzedającego na podstawie pełnomocnictwa z dnia xxx r. Pan … będący pracownikiem Spółki udzielił dalszego pełnomocnictwa Panu …. Działając na podstawie pełnomocnictwa dalszego Pan … w dniu xxx r. wystąpił o wydanie decyzji zatwierdzającej podział geodezyjny Nieruchomości. W toku powyższego postępowania Sprzedający jest reprezentowany przez Pana …. W powyższym postępowaniu doszło do wydania postanowienia nr … z dnia xxx r., w którym … postanowił zaopiniować pozytywnie projekt podziału Nieruchomości. Ponadto, działając na podstawie pełnomocnictwa dalszego Pan … uzyskał wypis z rejestru gruntów dla Nieruchomości.

Decyzja nr … wydana w dniu xxx r. przez … dotyczyła zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia Spółce pozwolenia obejmującego budowę zespołu dwóch budynków mieszkalnych wielorodzinnych, garażu podziemnego, zbiornika na wody deszczowe oraz xxx wiat na samochody osobowe wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną na działce ew. nr … z obr. … przy ul. … w ….

Aktualnie Sprzedający nie jest zarejestrowany jako podatnik VAT. Ewentualna przyszła rejestracja Sprzedającego dla celów VAT jest uzależniona od treści uzyskanej interpretacji podatkowej, której uzyskanie jest warunkiem sprzedaży Nieruchomości. Tylko jeśli z uzyskanej interpretacji wynikać będzie, że Cena (w tym Zadatek) i Wynagrodzenie Dodatkowe powinny podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu podatkiem VAT - Sprzedający niezwłocznie dokona rejestracji Sprzedającego jako czynnego podatnika VAT. W przeciwnym razie przed Transakcją Sprzedający nie planuje dokonać rejestracji jako podatnika VAT.

Sprzedający i Kupujący nie planują składać zgodnego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części. W przypadku, gdyby z uzyskanej interpretacji podatkowej wynikało, że Cena (w tym Zadatek) podlegają fakultatywnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT - Strony planują skorzystać ze zwolnienia opodatkowania podatkiem VAT (tj. Strony nie planują składać wspólnego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT).

**Pytania oznaczone we wniosku jako nr 1, 3 i 5.**

1\. Czy w świetle opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający powinien być uznany za podmiot niedziałający w charakterze podatnika VAT a w rezultacie przeniesienie prawa własności zabudowanej Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedającego na Spółkę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

3\. Czy w przypadku uznania stanowiska Sprzedającego i Nabywcy w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT?

5\. Czy w przypadku uznania stanowiska Sprzedającego i Nabywcy w zakresie pytanie nr 3 za prawidłowe (tj. uznania, że sprzedaż Nieruchomości jest objęta zwolnieniem z VAT), zapłata przez Spółkę na rzecz Sprzedającego zadatku przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z VAT, natomiast jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, spełniając sformułowane we wskazanym przepisie warunki, pełna kwota transakcji (w tym kwota wypłaconego wcześniej zadatku) w momencie jej dokonania podlegać będzie opodatkowaniu VAT według właściwej stawki?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

Ad.1.

W ocenie Sprzedającego i Nabywcy, Sprzedający w ramach transakcji sprzedaży nie będzie działał w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, w związku z czym transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ad. 3.

W ocenie Sprzedającego i Nabywcy, w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), sprzedaż Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT (o ile strony nie zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT). Jednakże, w przypadku, gdy strony zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości, dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki.

Ad. 5.

W ocenie Sprzedającego i Nabywcy, zapłata przez Spółkę na rzecz Sprzedającego zadatku przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z VAT. Jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zdecydują się natomiast na opodatkowanie sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, spełniając sformułowane we wskazanym przepisie warunki, pełna kwota transakcji (w tym kwota wypłaconego wcześniej zadatku) w momencie jej dokonania podlegać będzie opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy i zainteresowanego

Uwagi ogólne: interes prawny podmiotów występujących ze wspólnym wnioskiem o interpretację indywidualną.

Prawidłowe ustalenie kwestii opodatkowania podatkiem VAT bądź niepodleganie temu podatkowi niewątpliwie dotyczy bezpośrednio sfery praw i obowiązków podatkowych zarówno Sprzedającego, jak i Spółki.

Z perspektywy prawnopodatkowej sytuacji Spółki, jako przedsiębiorcy i podatnika VAT, potwierdzenie zasad opodatkowania VAT nabycia Nieruchomości wiąże się jednocześnie z ustaleniem, czy transakcja będzie podlegać opodatkowaniu PCC, z tytułu czego obowiązek podatkowy ciążyłby ewentualnie na Spółce.

Kwestia ta, w przypadku Sprzedającego, będzie natomiast wpływać na ewentualny obowiązek rejestracji dla celów VAT oraz wystawienia faktury dokumentującej sprzedaż.

Zasadność opisanej wyżej oceny potwierdza uzasadnienie projektu ustawy o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649), którą wprowadzono z dniem 1 stycznia 2016 r. art. 14r Ordynacji podatkowej, regulujący instytucję tzw. „wniosku wspólnego” o wydanie interpretacji indywidualnej prawa podatkowego. W ww. uzasadnieniu stwierdzono, że tzw. „wspólny wniosek” „(\`(...)\`) może dotyczyć jednego podatku lub różnych podatków, jeżeli interpretacja przepisów różnych ustaw jest wzajemnie sprzężona np. VAT-PCC (\`(...)\`).”

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanego do pytania nr 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, w myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumie się natomiast przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Z powołanych uregulowań wynika zatem, że nieruchomości gruntowe spełniają definicję towaru zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, a zbycie prawa własności do nich traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Niemniej, nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu VAT. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem działa w charakterze podatnika VAT.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2 tego artykułu, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej rozumie się natomiast wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, gdyż związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym (vide: art. 15 ust. 2 ustawy o VAT).

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem VAT jest kumulatywne spełnienie dwóch przesłanek:

\- po pierwsze - dana czynność musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu VAT;

\- po drugie - czynność powinna zostać wykonana przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika.

Określony w ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, by czynność podlegającą opodatkowaniu została wykonana przez podmiot, który dla potrzeb tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie o VAT, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika VAT, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem VAT jest zatem stwierdzenie, że dany podmiot dokonujący sprzedaży prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

Właściwym jest więc wykluczenie z grona podatników VAT osób fizycznych w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część ich majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Bowiem obrót „nieprofesjonalny” podlega opodatkowaniu PCC.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r. (sygn. akt I FPS 3/07), w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W powołanym orzeczeniu NSA podkreślił również, że dostawca nie może być uznany za podatnika VAT w sytuacji, gdy sprzedaje swój majątek prywatny. Skoro bowiem taki majątek nabywany jest na własne potrzeby danej osoby, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, to jego sprzedaż nie może być uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Jednocześnie NSA wskazał, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży.

Przytoczone stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w utrwalonej linii orzeczniczej NSA (jak również wojewódzkich sądów administracyjnych). Przykładowo:

1\. w wyroku z dnia 27 maja 2014 r. (sygn. akt. I FSK 774/13) NSA stwierdził, że zbycie nawet kilkunastu działek o charakterze budowlanym, powstałych z podziału gruntu rolnego i po uzyskaniu warunków ich zabudowy nie przesądza o tym, że sprzedaż stanowi działalność handlową podlegającą opodatkowaniu VAT, jeśli brak jest przesłanek świadczących o takiej aktywności w zakresie zbycia przedmiotowych udziałów w gruncie, która byłaby porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, co oznacza, iż czynności takie mieszczą się w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Wśród czynności przybierających formę zorganizowaną NSA wymienia: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Ponadto, Sąd podkreśla, że na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg takich okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich;

2\. w wyroku z dnia 16 kwietnia 2014 r. (sygn. akt. I FSK 781/13), NSA uznał, że skarżący nie wskazał na okoliczności mogące świadczyć o tym, że podejmował czynności takie, jakie podjąłby sprzedawca profesjonalnie zajmujący się obrotem gruntami. Na taką aktywność wskazują: ewentualne uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia;

3\. w wyroku z dnia 23 stycznia 2013 r. (sygn. akt. I FSK 305/12) NSA uznał, że skarżący nie podejmowali aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami, pomimo że skarżąca wystąpiła z wnioskiem o wydanie decyzji dot. warunków zabudowy dla inwestycji polegających na budowie budynków mieszkalnych na części działek będących przedmiotem sprawy. Jak argumentował Sąd, pomimo że to działanie może przemawiać za podejmowaniem działań charakterystycznych dla działań handlowców, to w świetle pozostałych okoliczności przytoczonych w stanie faktycznym tj. wobec tego, że skarżący nie uzbroili terenu ani nie prowadzili marketingu w celu sprzedaży działek, nie można było uznać, iż działania skarżących mieściły się w dyspozycji art. 15 ust. 2 ustawy o VAT;

4\. w wyroku z dnia 18 października 2011 r (sygn. akt. I FSK 1536/10) NSA uznał, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 i art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, iż zasadą ogólną jest, by działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Sąd podkreślił także, iż nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych;

5\. w wyroku z dnia 27 października 2009 r. (sygn. akt. I FSK 1043/08) NSA podkreślił, że sprzedaż kilku działek budowlanych lub przeznaczonych pod zabudowę, wskazująca na ograniczony ilościowo zakres realizacji tej sprzedaży, a tym samym jej okazjonalność, a nie zamiar częstotliwego realizowania takiej działalności, nie może być kwalifikowana jako prowadzenie handlowej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, w kwestii opodatkowania sprzedaży Nieruchomości kluczowe pozostaje ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku zdarzenia przyszłego Sprzedający w celu dokonania jej sprzedaży podjął lub podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Jedynie bowiem takie działania i zaangażowanie skutkowałyby koniecznością uznania Sprzedającego za osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika VAT. Skutek taki nie wystąpi, jeżeli sprzedaż zostanie dokonana w ramach czynności mieszczących się w zarządzie majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. Urz. UE L 347.1, ze zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy o VAT) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Z tezy powyższego orzeczenia wynika m.in., że „osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 112, zmienionej dyrektywą 2006/138/WE, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeśli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby”. Trybunał zwrócił uwagę, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy.

Przechodząc w tym miejscu na grunt niniejszej sprawy należy wskazać, że Sprzedający nie jest podatnikiem VAT oraz nabył tytuł prawny do Nieruchomości częściowo w drodze spadku oraz częściowo w drodze darowizny w latach 1991-1992. Nieruchomość nie została zatem nabyta przez Sprzedającego w celach zarobkowych, ze z góry powziętym zamiarem jej dalszej odsprzedaży. Nieruchomość stanowi majątek prywatny Sprzedającego, niezwiązany z jakąkolwiek działalnością gospodarczą (Sprzedający nie prowadził i nie prowadzi tego rodzaju działalności).

Nieruchomość nie była również na moment sporządzenia Umowy i nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy, najmu lub użyczenia przez Sprzedającego, poza najmem oraz użyczeniem na rzecz Spółki. Ponadto Sprzedający nie podejmował i nie będzie podejmować żadnych aktywnych działań polegających na uzbrojeniu terenu w postaci doprowadzenia mediów, ogrodzenia, wydzielenia dróg wewnętrznych itp. Sprzedający nie prowadził ani nie będzie prowadzić żadnych działań o charakterze marketingowym w celu zwiększenia atrakcyjności Nieruchomości.

W opinii Zainteresowanych, powyższe okoliczności wskazują, że Sprzedający działa w ramach zarządu majątkiem prywatnym i podjęte przez niego czynności nie wykraczają poza ten zakres.

Jak już wskazano Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w drodze darowizny i spadku w ramach majątku rodzinnego i nie została nabyta w celu dalszej odsprzedaży. Sprzedający dokonał w przeszłości jednej, incydentalnej sprzedaży nieruchomości rodzinnej. Ta sprzedaż także nie była realizowana w ramach jego działalności, lecz stanowiła zarząd majątkiem prywatnym. Sprzedający - emeryt w wieku xxx lat - przez cały okres swojej aktywności zawodowej nie prowadził działalności gospodarczej, w tym w szczególności dotyczącej profesjonalnego obrotu nieruchomościami.

Co więcej, jakiekolwiek działania związane z oczekiwaniami Spółki Sprzedający podjął już po tym jak rozpoczęto dyskusje o sprzedaży gruntu. Innymi słowy, Sprzedający nie wykonywał działań zmierzających do uatrakcyjnienia gruntu, a jedynie negocjując jego sprzedaż zgodził się na niektóre warunki Spółki. Jest to typowe zachowanie przy każdym procesie sprzedaży, w którym strony ustalają czynności/zachowania poprzedzające sprzedaż i nie mogą mieć one znamion „prowadzenia działalności”.

Należy więc uznać, że Sprzedający nie podejmował działań charakterystycznych dla podmiotów prowadzących profesjonalną działalność gospodarczą, a okoliczności transakcji odbiegają zdecydowanie od występujących w profesjonalnym obrocie nieruchomościami. Działania te obejmują czynności, w których Sprzedający (w miarę swojej oceny opłacalności) w toku negocjacji dopasowuje się do potrzeb kupującego, tak aby doprowadzić do transakcji na warunkach satysfakcjonujących obie strony.

Sprzedający nie jest uczestnikiem branży deweloperskiej lub nieruchomościowej, lecz osobą prywatną, która z uwagi na okazyjne okoliczności decyduje się na zbycie nieruchomości. Zdaniem Sprzedającego, jego działalność nie przybiera formy „handlowej”, gdyż na tego rodzaju aktywność musi wskazywać ciąg powiązanych ze sobą czynności, a nie jedynie stwierdzenie zaistnienia pojedynczych z nich (takich jak udzielenie w toku negocjacji potencjalnemu nabywcy pełnomocnictwa do pewnych działań, które są w interesie tego nabywcy). Podsumowując, w kontekście powołanych regulacji ustawy o VAT oraz przedstawionej utrwalonej linii orzeczniczej nie ulega zatem wątpliwości, że Sprzedający w zakresie odnoszącym się do Nieruchomości nie podejmował działań porównywalnych z działalnością podmiotu profesjonalnie zajmującego się obrotem nieruchomościami. W rozpatrywanej sprawie brak jest podstaw do uznania Sprzedającego w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości za podatnika VAT, gdyż brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy Nieruchomości Sprzedający wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, tj. będzie prowadzić działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, polegającą na handlu nieruchomościami. Skutkiem powyższego, transakcja zbycia przez Sprzedającego Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT.

Ponieważ jak wcześniej wskazano, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie, że doszło do dostawy towarów. Wymagane jest bowiem dodatkowo, aby dostawa ta dokonana została przez podmiot, który działa w charakterze podatnika VAT. W rozpatrywanej sprawie sprzedaż Nieruchomości można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Sprzedający dokonując w przyszłości dostawy Nieruchomości będzie korzystać z przysługującego prawa do rozporządzania własnym majątkiem, która to czynność oznacza działanie w sferze prywatnej, do której unormowania ustawy o VAT nie mają zastosowania.

W szczególności, powyższej konkluzji, zdaniem Zainteresowanych, nie zmienia fakt udzielenia przez Sprzedającego pełnomocnictw (oświadczeń, czy porozumień) na rzecz przedstawicieli Spółki. Co prawda, czynności podejmowane przez pełnomocnika są podejmowane w imieniu i na rzecz Sprzedającego, to jednak czynności te mają na celu przygotowanie Nieruchomości na potrzeby prowadzenia działalności przez Spółkę, a nie na potrzeby Sprzedającego. Rola Sprzedającego ogranicza się do udzielenia pełnomocnictwa i końcowo zbycia Nieruchomości. Jest więc to rola bierna, wynikająca jedynie z faktu posiadania przez Sprzedającego praw do Nieruchomości. Celem Sprzedającego jest jedynie incydentalna sprzedaż rodzinnej Nieruchomości, a podejmowane na podstawie pełnomocnictwa czynności mają umożliwić prowadzenie działalności gospodarczej przez Spółkę (a nie Sprzedającego). Tym samym, fakt udzielenia pełnomocnictw nie może być uznawany za stanowiący o zorganizowanym czy profesjonalnym charakterze działań Sprzedającego.

Należy też podkreślić, że gdyby transakcja nie doszła do skutku, to Sprzedający nie skorzysta w żaden sposób z działań podejmowanych przez Spółkę (gdyż nie prowadzi sam żadnej działalności).

Zdaniem Zainteresowanych, powyższa konkluzja pozostaje również spójna z bogatym orzecznictwem sądów administracyjnych w zakresie podlegania VAT dostawy nieruchomości przez osoby fizyczne.

Dla porównania, zdaniem NSA w wyroku I FSK 1888/17 z dnia 3 lipca 2020 r. takie czynności jak umieszczenie ogłoszenia na portalu internetowym lub skorzystanie z biura nieruchomości nie mogą zostać uznane za przejaw działalności gospodarczej, ponieważ są to zwykłe czynności, podejmowane przez sprzedających niezależnie od tego, czy dokonują sprzedaży w ramach działalności gospodarczej, czy poza nią.

Podobnie, w wyrokach:

1\. WSA w Opolu z dnia 30 stycznia 2019 r. o sygn. I SA/Op 377/18, w którym sąd uznał, że „całokształt okoliczności przedstawionych we wniosku o udzielenie interpretacji przemawiał za uznaniem, że warunki, w jakich odbędzie się przyszła transakcja sprzedaży działek gruntu odbiegają zdecydowanie od występujących w profesjonalnym obrocie nieruchomościami. Z treści wniosku wynika, że skarżąca wraz z mężem nabyli przedmiotową nieruchomość do majątku wspólnego, za wspólne środki, z zamiarem wykorzystania na cele osobiste (z jednej strony jako lokatę kapitału, z drugiej w celu odgrodzenia się od sąsiedztwa osób trzecich). Od momentu zakupu nieruchomość nie była w żaden sposób wykorzystywana do czynności opodatkowanych bądź zwolnionych z podatku VAT.”

2\. WSA w Bydgoszczy z 15 stycznia 2020 r., o sygn. I SA/Bd 688/19, w którym sąd uznał, że „warunkiem uznania osoby fizycznej za podatnika podatku od towarów i usług - w świetle przywołanego orzeczenia TSUE - jest to, czy ta osoba podejmuje aktywne działania w celu dokonania sprzedaży gruntu, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców. Co oznacza, że jeśli osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i osoba ta nie podejmuje aktywnych działań w celu dokonania sprzedaży, nie oznacza to prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.”

3\. WSA w Łodzi z 14 stycznia 2020 r. o sygn. I SA/Łd 505/19, w którym sąd uznał, że „organ nie uwzględnił w swojej ocenie pozostałych, istotnych okoliczności sprawy. Organ pominął zatem, że skarżąca nie jest czynnym podatnikiem VAT, nie prowadzi działalności handlowej, usługowej czy wytwórczej, a nieruchomości, której dotyczy wniosek, nie oddała w najem czy dzierżawę, ani w inny sposób nie wykorzystywała, także do prowadzenia działalności rolniczej. Organ pominął też fakt, że skarżąca nie miała żadnego wpływu na nabycie nieruchomości (nabyła ją w drodze spadkobrania). (\`(...)\`) Na koniec Dyrektor nie uwzględnił także zakresu działań podejmowanych przez stronę w zakresie pozyskania ewentualnych nabywców działek. Zgodnie z treścią wniosku skarżąca miała zrezygnować z usług biur obrotu nieruchomościami i ograniczyć się do zwykłych ogłoszeń. Poszukiwanie nabywcy nieruchomości poprzez zamieszczenie zwykłych ogłoszeń na portalu ogłoszeniowym nie jest działaniem wyróżniającym podmioty prowadzące działalność gospodarczą. Powyższe argumenty świadczą, zdaniem Sądu, o wadliwej ocenie Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o możliwości zastosowania w tej sprawie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT.”

Podobne stanowisko w zakresie niewystępowania sprzedającego w charakterze podatnika VAT zostało również przyjęte m. in. w następujących orzeczeniach sądów administracyjnych oraz interpretacjach podatkowych, w których zakres czynności podejmowanych przez sprzedających mógłby zostać uznany za szerszy od czynności podjętych przez Sprzedającego w przedmiotowej sprawie:

1\. orzeczeniu NSA z dnia 30 lipca 2020 r. o sygn. I FSK 357/19 (podjęte działania obejmowały m.in. podział działki, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, sprzedaż kilku działek),

2\. orzeczeniu WSA w Łodzi z dnia 3 czerwca 2020 r. o sygn. I SA/Łd 155/20 (podjęte działania obejmowały m.in. udzielenie pełnomocnictwa w celu uzyskania przez nabywcę: (i) ostatecznej i prawomocnej decyzji o warunkach zabudowy, (ii) dwóch zjazdów z drogi publicznej, (iii) dostępu do mediów, (iv) badania stanu prawnego, badania geodezyjne oraz geotechniczne - dotyczące Nieruchomości, (v) pozwolenia na wycinkę drzew i krzewów, (vi) ostatecznej i prawomocnej decyzji o zatwierdzeniu projektu budowlanego i udzieleniu pozwolenia na budowę),

3\. orzeczeniu WSA w Łodzi z dnia 12 marca 2020 r. o sygn. I SA/Łd 777/19 (podjęte działania obejmowały m.in. podziały geodezyjne nieruchomości, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy, wykonanie zjazdu na drogę wewnętrzną z drogi powiatowej),

4\. orzeczeniu WSA w Poznaniu z dnia 18 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Po 804/19 (podjęte działania obejmowały m.in. zawarcie umowy dzierżawy), oraz

5\. orzeczeniu WSA w Gliwicach z dnia 18 grudnia 2019 r. o sygn. I SA/Gl 798/19, a także

6\. interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 8 lipca 2020 r. o sygn. 0114-KDIP4-2.4012.162.2020.2.AA,

7\. interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 25 marca 2020 r. o sygn. 0111-KDIB3-3.4012.11.2020.2.MS oraz

8\. interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z dnia 30 września 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1- 1.4012.414.2019.1.KOM.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanego do pytania nr 3

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na moment zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży Nieruchomość będzie stanowiła teren zabudowany.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie, stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a. wybudowaniu lub

b. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa sądów administracyjnych, jak i interpretacji indywidualnych, wydawanych przez organy podatkowe, „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko, jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na własne potrzeby.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jednocześnie, w świetle art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1) są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2) złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W ocenie Zainteresowanych, w przypadku dostawy budynków objętych przedmiotowym wnioskiem doszło do pierwszego zasiedlenia i od momentu tego zasiedlenia minął już okres przekraczający ponad dwa lata. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Sprzedający nabył Nieruchomość latach 1991-1992, a budynki na niej posadowione były użytkowane przez rodzinę Sprzedającego przez kilkadziesiąt lat.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy uznać, że w przypadku uznania stanowiska w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), planowana dostawa budynków wskazanych w niniejszej sprawie będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Przy czym należy wskazać, że jeżeli zarówno Spółka jak i Sprzedający spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, to dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Ponieważ, zgodnie z cytowanym wcześniej art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, to sprzedaż gruntu dokonana na rzecz Spółki dotycząca Nieruchomości, na której znajdują się przedmiotowe budynki również będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie tych samych przepisów co sprzedaż budynków. W konsekwencji, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT), Sprzedający powinien dokonać rejestracji dla celów VAT i wykazać przedmiotową transakcję w stosownym pliku JPK\_V7M. Jednocześnie, jako że czynność ta podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, zgodnie z treścią art. 106b ust. 2 ustawy o VAT, Sprzedający nie jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT w odniesieniu do przedmiotowej sprzedaży.

W przypadku natomiast uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe (tj. uznania, że w związku ze sprzedażą Nieruchomości Sprzedający działa w charakterze podatnika VAT) oraz gdy Spółka wraz ze Sprzedającym spełnią warunki, o których mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, czynność zbycia przez Sprzedającego prawa własności Nieruchomości będzie opodatkowana VAT z zastosowaniem właściwej stawki.

Dodatkowo, Zainteresowani pragną wskazać, że nawet w przypadku, gdyby uznać, że zwolnienie z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie ma zastosowania, to dostawa przedmiotowej Nieruchomości i tak byłaby zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Z uwagi na to, że Sprzedającemu nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do przedmiotowej Nieruchomości oraz nie ponosił wydatków na jego ulepszenie stanowiących co najmniej 30% jego wartości początkowej, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oba warunki określone w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zostały spełnione przez Sprzedającego.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy i Zainteresowanego do pytania nr 5

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Jeżeli jednak przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty (art. 19a ust. 8 ustawy VAT).

Jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania numer 3, jeżeli Organ uzna, że przy sprzedaży Nieruchomości Sprzedający będzie działać w charakterze podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, to transakcja sprzedaży Nieruchomości będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Natomiast, jeżeli zarówno Spółka jak i Sprzedający spełnią warunki wynikające z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, to dostawa budynków posadowionych na Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

W świetle powyższego, w ocenie Spółki, w przypadku uznania stanowiska Zainteresowanych w zakresie pytania nr 3 za prawidłowe, otrzymanie przez Sprzedającego zadatku na poczet ceny nabycia Nieruchomości przed złożeniem przez strony transakcji oświadczenia o wyborze opodatkowania, będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania VAT. Na dzień otrzymania zadatku (będący jednocześnie momentem powstania obowiązku podatkowego na gruncie VAT w odniesieniu do otrzymanej kwoty) warunki umożliwiające rezygnację ze zwolnienia i opodatkowanie dostawy Nieruchomości, wskazane w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, nie będą bowiem spełnione.

Zwrócić należy uwagę na fakt, że zadatek stanowi świadczenie wtórne w stosunku do samej transakcji. Przyjęcie zadatku skutkuje jedynie przesunięciem w czasie daty powstania obowiązku podatkowego, który to obowiązek podatkowy nadal jest związany z przedmiotem opodatkowania w postaci dostawy nieruchomości. Wobec tego, zastosowanie wobec niej powinny znaleźć reguły przypisane do transakcji sprzedaży (w przedmiotowej sprawie do dostawy Nieruchomości), w tym także te dotyczące zastosowania odpowiedniej stawki lub zwolnienia z VAT.

Zatem skoro dostawa Nieruchomości w przypadku uznania Sprzedającego za podatnika VAT, jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska do pytania nr 3, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT podlega - co do zasady - zwolnieniu z opodatkowania, to analogicznie zwolnienie powinno mieć zastosowanie także do zapłaconego zadatku/zaliczki. Jeżeli w dacie powstania obowiązku podatkowego nie zostaną spełnione warunki formalne do objęcia dostawy Nieruchomości wyłączeniem ze zwolnienia, nie będzie także podstaw do odstąpienia od zastosowania zwolnienia z opodatkowania VAT.

Jednocześnie jednak, po zawarciu Umowy oraz uiszczeniu zadatku, Sprzedający oraz Spółka nadal będą mogli skutecznie zrezygnować ze zwolnienia z opodatkowania VAT transakcji sprzedaży Nieruchomości, zgodnie z o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, po spełnieniu wymienionych we wskazanym artykule warunków.

Jeden z warunków formalnych rezygnacji ze zwolnienia stanowi złożenie przed dniem dokonania dostawy zgodnego oświadczenia, że strony transakcji wybierają opodatkowanie VAT dostawy. W ocenie Spółki, złożenie powyższego oświadczenia nie powinno mieć wpływu na wsteczną kwalifikację poprzedzającego złożenie oświadczenia zadatku tj. nie powinno mieć wpływu na fakt, że na dzień zapłaty czyli powstania obowiązku podatkowego korzystał on ze zwolnienia z opodatkowania VAT, jak również nie powinno wiązać się z koniecznością korekty rozliczenia VAT za okres, w którym zadatek została otrzymany. Dopiero dokonanie czynności opodatkowanej, czyli przeniesienie prawa własności Nieruchomości wraz z poprzedzającym je złożeniem oświadczenia, spowoduje powstanie obowiązku podatkowego na gruncie VAT w odniesieniu do kwoty transakcji i dopiero w tym momencie Sprzedający będzie zobligowany do wykazania we właściwym pliku JPK\_V7M kwoty VAT od pełnej ceny sprzedaży Nieruchomości (w tym również uwzględniając otrzymany wcześniej zadatek korzystający dotychczas ze zwolnienia z VAT). W wyniku rezygnacji ze zwolnienia, kwota zadatku otrzymanego przez Sprzedającego stanie się bowiem kwotą podlegającą opodatkowaniu VAT.

W zakresie opodatkowania zadatku na poczet ceny Nieruchomości wypowiedział się Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 17 lutego 2021 r. (sygn. 0112- KDIL3.4012.654.2020.3.LS), w której stwierdził, że:

„(\`(...)\`) otrzymany Zadatek należy rozstrzygać na podstawie okoliczności zaistniałych w dacie wypłaty części ceny, a jak rozstrzygnięto powyżej, w momencie wypłaty części ceny na poczet przyszłej dostawy Nieruchomości, będą spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (dopiero przed dokonaniem transakcji Stronom przysługuje prawo do rezygnacji z ww. zwolnienia) w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości. Tym samym, w przedstawionych okolicznościach sprawy, wypłata części ceny (dokonywana przed złożeniem ww. oświadczenia) będzie korzystać również ze zwolnienia od podatku.

W konsekwencji, Sprzedający na dzień wypłaty Zadatku nie będzie zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego i rozliczenia podatku należnego. Wypłacony Zadatek należy opodatkować w momencie dokonania dostawy Nieruchomości na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, gdyż jak wynika z wniosku Strony transakcji na dzień przed zawarciem umowy Przyrzeczonej zrezygnują ze zwolnienia od podatku, spełniając warunki z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy.”

Analogiczne stanowisko zostało także przedstawione w interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP4-3.4012.153.2020.5.EK) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2017 r. (sygn. 0114-KDIP1-3.4012.307.2017.1.KC), gdzie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził:

„ Wnioskodawca prawidłowo wskazał, że w momencie otrzymania zaliczek nie będzie zobowiązany do ich opodatkowania, bowiem jak wskazano, transakcja sprzedaży nieruchomości będzie w całości zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy a Strony na ten moment nie podjęły ostatecznej decyzji czy wybiorą opodatkowanie transakcji. ”

Zauważyć należy także, że jeżeli Sprzedający, zgodnie z treścią art. 106b ust. 2 ustawy o VAT, nie wystawi faktur w odniesieniu do otrzymanego zadatku, korzystających ze zwolnienia z VAT, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia, w momencie przeniesienia prawa własności Nieruchomości będzie zobowiązany ująć na fakturze dokumentującej transakcję kwotę VAT od pełnej ceny sprzedaży Nieruchomości (uwzględniając otrzymany wcześniej zadatek). Natomiast, jeżeli Sprzedający udokumentuje fakturą otrzymany zadatek, w przypadku rezygnacji ze zwolnienia zobowiązany będzie skorygować wystawioną wcześniej fakturę, zaś fakturę korygującą uwzględniającą opodatkowanie VAT będzie zobowiązany ująć w pliku JPK\_V7M za okres, w którym zaistnieje zdarzenie powodujące zmianę stawki VAT, tj. złożone zostanie oświadczenie dotyczącego wyboru opodatkowania dostawy Nieruchomości.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w powoływanej powyżej interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 lutego 2021 r. (sygn. 0112- KDIL3.4012.654.2020.3.LS), zgodnie z którą:

„Skoro z cytowanych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika ustawowe zwolnienie od podatku, które wyłącznie decyzją podatnika może być zmienione na opodatkowanie ww. dostawy, należy uznać, że w momencie podjęcia przez strony transakcji ostatecznej decyzji o rezygnacji ze zwolnienia od podatku (złożenia oświadczenia dotyczącego wyboru opodatkowania dostawy) powstanie nowa okoliczność, która nie powoduje u Sprzedawcy obowiązku korygowania wcześniejszego rozliczenia, ale nie wyłącza to obowiązku skorygowania faktury zaliczkowej.

Tak więc, w przypadku wystawienia faktury zaliczkowej, konieczne będzie wystawienie faktury korygującej do faktury zaliczkowej, jednakże winna ona zostać ujęta w deklaracji za bieżący okres rozliczeniowy, w którym zaistniało zdarzenie powodujące zmianę opodatkowania (tj. w momencie złożenia oświadczenia dotyczącego wyboru opodatkowania dostawy).”

Tożsame wnioski płyną także z interpretacji indywidualnej z dnia 20 października 2017 r. (sygn. 0114- KDIP1-3.4012.307.2017.1.KC) oraz interpretacji indywidualnej z dnia 23 czerwca 2020 r. (sygn. 0114- KDIP4-3.4012.153.2020.5.EK).

W świetle obowiązujących regulacji oraz linii interpretacyjnej prezentowanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w ocenie Zainteresowanych, zapłata przez Spółkę na rzecz Sprzedającego zadatku przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z VAT. Jeżeli Sprzedający oraz Nabywca zdecydują się natomiast na opodatkowanie sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, spełniając sformułowane we wskazanym przepisie warunki, pełna kwota transakcji (w tym kwota wypłaconego wcześniej zadatku) podlegać będzie opodatkowaniu VAT według właściwej stawki.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- nieprawidłowe w zakresie stwierdzenia, że Sprzedający powinien być uznany za podmiot niedziałający w charakterze podatnika VAT a w rezultacie przeniesienie prawa własności zabudowanej Nieruchomości za wynagrodzeniem (sprzedaż) przez Sprzedającego na Spółkę nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

\- prawidłowe w zakresie stwierdzenia, że sprzedaż Nieruchomości stanowić będzie czynność zwolnioną z opodatkowania podatkiem VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3),

\- prawidłowe w zakresie stwierdzenia, że zapłata przez Spółkę na rzecz Sprzedającego zadatku przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z VAT, natomiast jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, spełniając sformułowane we wskazanym przepisie warunki, pełna kwota transakcji (w tym kwota wypłaconego wcześniej zadatku) w momencie jej dokonania podlegać będzie opodatkowaniu VAT według właściwej stawki (pytanie oznaczone we wniosku nr 5).

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach - rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy więc przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie prawa własności działki wraz z prawem własności posadowionych na niej budynków, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie o podatku od towarów i usług ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

Jak wskazano wyżej „działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Jednocześnie, w art. 12 ust. 1 lit. b) powołanej Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego. „Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady).

Opodatkowaniu VAT podlega, na podstawie art. 2 ust. 1 lit. a) Dyrektywy 2006/112/WE Rady, odpłatna dostawa towarów na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

Z przytoczonych regulacji wynika, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te winny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług w świetle powyższych przepisów, jest spełnienie dwóch przesłanek łącznie: po pierwsze dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – czynność została wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem zaś takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Zatem w kwestii opodatkowania sprzedaży zabudowanej działki nr xxx istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego opisu sprawy Sprzedający w celu dokonania sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania Pana (Zainteresowanego będącego stroną postępowania) za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż nieruchomości jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia z 15 września 2011 r. TSUE w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10.

Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Należy zatem sięgnąć do wykładni wynikającej z orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla celów działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości czy jej części w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W odniesieniu do przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego Pana wątpliwość w pierwszej kolejności dotyczy ustalenia, czy powinien Pan być uznany za podmiot niedziałający w charakterze podatnika VAT a w rezultacie sprzedaż przez Pana prawa własności zabudowanej Nieruchomości nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT?

Odnosząc się do Pana wątpliwości objętych zakresem pytania pierwszego, należy wskazać, że kwestie dotyczące stosunków cywilnoprawnych między podmiotami, w tym kwestie dotyczące przeniesienia własności nieruchomości, reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r.– Kodeks cywilny (Dz.U. z 2021 r. poz. 1509 ze zm.).

Zgodnie z art. 535 Kodeksu cywilnego

Przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, w myśl którego

Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Ponadto należy zwrócić uwagę na kwestię udzielania pełnomocnictw, która to została uregulowana w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 95 § 1 Kodeksu cywilnego

Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela. W świetle § 2 tego artykułu, czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego.

W myśl art. 96 ww. Kodeksu

Umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 ww. Kodeksu

Pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Stosownie do art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego

Jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie. W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie.

Na mocy art. 108 ww. Kodeksu

Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony.

Z regulacji art. 109 ww. Kodeksu wynika, że

Przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

Z wniosku wynika, że Spółka i Wnioskodawca, w ramach przygotowania do transakcji oraz negocjacji zbycia Nieruchomości decydowali się na zawarcie określonych porozumień, oświadczeń, czy pełnomocnictw (opisanych poniżej), które niezbędne były Nabywcy w celu planowania procesu inwestycyjnego.

Tym samym Sprzedający udzielił Spółce prawa do dysponowania Nieruchomością na cele budowlane w celu realizacji Inwestycji, rozumieniu art. 3 pkt 11) ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (tekst jednolity Dz.U. z 2019 r., poz. 1186 ze zm.) na zasadzie użyczenia.

Sprzedający zezwolił Spółce na wejście na teren Nieruchomości w celu pobrania próbek gruntu i dokonania niezbędnych pomiarów i badań.

Sprzedający, na mocy pełnomocnictwa z dnia 26 listopada 2019 r. upoważnił radcę prawnego do wglądu w akta wszelkich toczących się obecnie oraz zakończonych postępowań administracyjnych lub sądowych, w których Sprzedający lub jego poprzednicy prawni są lub byli stronami z tytułu przysługujących im praw do Nieruchomości, a także do wglądu w:

\- akta ksiąg wieczystych, prowadzonych dla Nieruchomości przechowywanych w sądzie wieczystoksięgowym i poprzedzających je ksiąg wieczystych lub hipotecznych, a także zbiorów dokumentów prowadzonych dla Nieruchomości lub jej części,

\- dokumentację Nieruchomości przechowywaną w rejestrze gruntów,

\- akta postępowań administracyjnych lub sądowych związanych z Nieruchomością

oraz do uzyskania, w szczególności z ewidencji gruntów, wszelkich informacji i dokumentów dotyczących Nieruchomości.

Sprzedający, na mocy pełnomocnictwa z dnia xxx r. upoważnił pracownika Spółki do wystąpienia i działania w jego imieniu przed organami administracji państwowej, samorządowej oraz jednostkami organizacyjnymi, jak również składnia oświadczeń woli, składania wniosków, zgłoszeń, oświadczeń i odbierania pism, decyzji, uzgodnień i innych dokumentów oraz podejmowania innych czynności zgodnie z uznaniem pełnomocnika.

Sprzedający udzielił pracownikowi Spółki pełnomocnictwa z dnia xxx r. do reprezentowania w toku postępowań administracyjnych dotyczących Nieruchomości przed organami administracji, zwłaszcza w postępowaniach dotyczących podziału Nieruchomości oraz zaopiniowania wstępnego projektu podziału Nieruchomości. Pełnomocnictwo upoważnia pełnomocnika do uzyskiwania wszelkich dokumentów oraz informacji dotyczących Nieruchomości, zwłaszcza z ewidencji gruntów, a także do reprezentowania przed gestorami mediów w związku z procesem inwestycyjnym na Nieruchomości, uzyskiwania odpowiednich warunków technicznych oraz uzgodnień.

Ponadto na mocy Oświadczenia z dnia xxx r. Sprzedający wyraził zgodę, aby Nabywca we własnym imieniu:

a) wystąpił do właściwych organów administracji publicznej, zarządców dróg lub właściwych gestorów mediów o wydanie:

\- warunków technicznych, opinii, uzgodnień oraz innych decyzji niezbędnych dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości, w tym pozwolenia na budowę Inwestycji oraz pozwolenia na rozbiórkę budynków, budowli i urządzeń znajdujących się na Nieruchomości,

\- opinii komunikacyjnych oraz warunków usunięcia kolizji,

\- wszelkich postanowień, uzgodnień lub pism towarzyszących wydaniu wyżej wskazanych decyzji lub warunków,

b) wystąpił z wnioskiem/wnioskami o wycinkę drzew i krzewów znajdujących się na Nieruchomości,

c) wystąpił z wnioskiem/wnioskami o lokalizację zjazdów na teren Nieruchomości;

d) podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej,

e) w razie konieczności zawarł z właściwymi gestorami mediów umowy przyłączeniowe, niezbędne dla realizacji Inwestycji na Nieruchomości,

f) podejmował wszelkie inne działania konieczne do przygotowania i realizacji Inwestycji;

g) podejmował wszelkie czynności, w tym składał i odbierał wszelkie oświadczenia, dokumenty lub uzgodnienia w toku postępowań wszczętych w wyniku wystąpień, o których mowa powyżej.

Na podstawie udzielonych pełnomocnictw Spółka wystąpiła:

\- o warunki techniczne do gestorów sieci,

\- z wnioskiem o pozwolenie na budowę, ze zgłoszeniem rozbiórki budynków,

\- z wnioskiem o wycinkę drzew,

\- z wnioskiem o podział Nieruchomości.

Spółka otrzymała pozwolenie na budowę pierwszego etapu Inwestycji, zaś postępowanie w zakresie podziału geodezyjnego Nieruchomości nadal się toczy (decyzja nie została jeszcze wydana). Plan podziału zatwierdzony przez … przewiduje wydzielenie z Nieruchomości czterech działek.

Działając jako pełnomocnik Sprzedającego na podstawie pełnomocnictwa z dnia xxx r. Pan … będący pracownikiem Spółki podjął następujące czynności: (i) dokonał zgłoszenia zamiaru usunięcia drzew z Nieruchomości (data wpływu zgłoszenia do Urzędu …: xxx r.) oraz (ii) dokonał zgłoszenia budowy na Nieruchomości następującego obiektu budowlanego: „xxx kontenery o wymiarach xxx x xxx x xxx metra jako tymczasowy obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem i przewidziany do rozbiórki lub przeniesienia w inne miejsce w terminie do 180 dni od dnia rozpoczęcia budowy określonego w zgłoszeniu. Przewiduje się budowę zbiornika szczelnego o pojemności xxx m3 i studni o głębokości do xxx metrów i poborze wody do xxx m3 na dobę” (data wpływu zgłoszenia do Wydziału …: xxx r.).

Jednocześnie stwierdza Pan, że działania podejmowane przez Spółkę, zarówno w sferze prawnej (zawierane oświadczenia, porozumienia i pełnomocnictwa), jak i faktycznej podejmowane i realizowane były z inicjatywy i na rzecz interesu ekonomicznego Spółki (Nabywcy).

Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez pełnomocników będących wprawdzie pracownikami Spółki – Nabywcy, wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego. Wskazuje to, że w celu zwiększenia możliwości sprzedaży Nieruchomości podejmuje on działania w sposób zorganizowany. Rodzaj podjętych przez Sprzedającego działań (w tym właśnie wykonywanych w jego imieniu i na jego rzecz przez pełnomocników), świadczą o zorganizowanym charakterze sprzedaży i powodują, że planowana sprzedaż zabudowanej Nieruchomości (działki nr …) - przybiera formę zawodową (profesjonalną) w zakresie obrotu nieruchomościami.

Podejmowane w odniesieniu do zabudowanej działki nr …, za pełną zgodą i przyzwoleniem Sprzedającego działania oraz dokonane czynności wykluczają sprzedaż przedmiotowej nieruchomości w ramach zarządu majątkiem prywatnym Sprzedającego.

Biorąc pod uwagę treść przytoczonych przepisów oraz zawarty opis sprawy stwierdzić należy, że planowane przez Sprzedającego zbycie zabudowanej działki nr działki nr … zgodnie z art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, będzie stanowić dostawę dokonywaną przez podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Sprzedający, dokonując przez pełnomocników, opisanych we wniosku czynności, podejmował działania podobne do tych, jakie wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa w orzeczeniach w sprawach C-180/10 i C-181/10, tj. wykazał aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będą składniki majątku osobistego Sprzedającego, a planowana sprzedaż przedmiotowej nieruchomości (działki …) będzie stanowiło realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym.

Do czasu zawarcia umowy przyrzeczonej działka nr .. będąca własnością Sprzedającego podlegała i będzie podlegała wielu czynnościom. Czynności te z punktu widzenia podatku VAT zostaną „wykonane” w sferze prawnopodatkowej Sprzedającego. Stroną podejmowanych czynności będzie Sprzedający, a nie jego pełnomocnicy. Pełnomocnicy Sprzedającego (pracownicy Spółki) nie działają przecież we własnym imieniu, lecz w imieniu mocodawcy czyli Sprzedającego. W efekcie wykonywanych czynności dostawie podlega grunt o zupełnie innym charakterze jak w chwili zawarcia umowy przedwstępnej.

Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły zostać poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Pan jako właściciel zabudowanej działki nr … udzielił Nabywcy stosownego pełnomocnictwa.

Okoliczność, że działania nie będą podejmowana bezpośrednio przez Sprzedającego, ale przez pełnomocników – pracowników Kupującego nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawcy (aktualnego właściciela). Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez Kupującego wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego (mocodawcy). Dokonanie opisanych we wniosku działań (w oczekiwanym przez Kupującego zakresie) uatrakcyjni przedmiotową nieruchomość stanowiącą nadal własność Sprzedającego. Działania te, dokonywane za jego pełną zgodą, wpłyną generalnie na podniesienie atrakcyjności nieruchomości jako towaru i wzrost jej wartości.

W tym miejscu wskazać należy, że we wniosku stwierdzone zostało, że „Spółka i Wnioskodawca, w ramach przygotowania do transakcji oraz negocjacji zbycia Nieruchomości decydowali się na zawarcie określonych porozumień, oświadczeń, czy pełnomocnictw …, które niezbędne były Nabywcy w celu planowania procesu inwestycyjnego”.

Zatem powyższe stwierdzenie wskazuje, wprost, że warunkiem koniecznym do zawarcia ostatecznej umowy sprzedaży było wykonanie wskazanych w zakresie pełnomocnictwa czynności. Wykonanie tych czynności miało istotny wpływ warunkujący nabycie przez Kupującego zabudowanej działki nr … .

W konsekwencji wbrew Pana stanowisku czynności podejmowane przez pełnomocników przed zawarciem ostatecznej umowy sprzedaży mimo że realizowane w kontekście wymogów Kupującego i z jego inicjatywy, są jednak podejmowane na potrzeby Sprzedającego - mają na celu przygotowanie należącej do niego Nieruchomości do sprzedaży. Bez wykonania tych czynności (realizowanych za pełną zgodą Sprzedającego, której wyrazem są właśnie udzielone pełnomocnictwa) nie dojdzie bowiem do zawarcia umowy sprzedaży. Wykonanie tych czynności ma bezpośredni wpływ na atrakcyjność nieruchomości jako towaru, a tym samym na wzrost jej wartości.

Wobec powyższego, dokonując sprzedaży działek, Sprzedający (Wnioskodawca) nie będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem prywatnym, nie jest to bowiem typowe (zwykłe) rozporządzanie prawem własności. Sprzedający w taki sposób zorganizował sprzedaż przedmiotowej Nieruchomości (działki nr …), że niejako jego działania łącznie z działaniami przyszłego Nabywcy stanowią pewnego rodzaju „wspólne” przedsięwzięcie.

W związku z powyższym w przedmiotowej sprawie wystąpią przesłanki stanowiące podstawę uznania Sprzedającego (Wnioskodawcy) za podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy.

Za uznaniem Sprzedającego, w opisanej sprawie, za profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą przemawia również fakt, podpisania w dniu xxx r. umowy najmu. Jak wskazano we wniosku przedmiotem umowy najmu jest niezabudowana część nieruchomości o powierzchni xxx m2.

Jak wynika z wniosku pewna część Nieruchomości jest przedmiotem odpłatnej umowy najmu zawartej przez Pana ze Spółką (Kupującym) na cele inwestycji, która realizowana jest przez Spółkę na sąsiedniej działce. Celem tego najmu jest zapewnienie przez Spółkę zaplecza inwestycyjnego dla innej inwestycji. Ponadto, Nieruchomość nie była i nie jest przedmiotem żadnej innej odpłatnej umowy (w tym umowy dzierżawy, czy użyczenia poza wskazanym użyczeniem na rzecz Spółki).

Działania takiego nie można interpretować inaczej niż jako cel osiągania korzyści majątkowych, a więc cel zarobkowy.

W tym miejscu należy wskazać, że umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wynajmującego, jak i najemcę – określone przepisami obowiązki.

Jak wynika z art. 659 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Z powyższych przepisów wynika, że umowa najmu jest umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wynajmującego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania, jest świadczenie najemcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Wobec tego umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i pobierania pożytków, w związku z czym stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie przedmiotu najmu przez najemcę.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług najem stanowi świadczenie usług zdefiniowane w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Tym samym wypełnia ona określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej.

Wynajem przez Pana części działki nr … powoduje, że działka będąca przedmiotem planowanej sprzedaży traci charakter majątku prywatnego. Wykorzystywanie przez Pana w sposób ciągły dla celów zarobkowych nieruchomości powoduje, że jest ona wykorzystywana w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej, a nie wyłącznie w ramach majątku osobistego.

Zatem, sprzedaż zabudowanej działki gruntu nr … będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy i w konsekwencji sprzedaż zabudowanej działki gruntu nr … będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy:

Przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej xxx% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadku doszło do korzystania z budynku.

Zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich nastąpiło pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy przy tym wskazać, że jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy:

Podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1\. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;

2\. złożą:

a) przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub

b) w akcie notarialnym, do zawarcia którego dochodzi w związku z dostawą tych obiektów

\- zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ustawy:

Oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1\. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;

2\. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części - w przypadku, o którym mowa w ust. 10 pkt 2 lit. a;

3\. adres budynku, budowli lub ich części.

Tak więc ustawodawca daje podatnikom dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części spełniających przesłanki do korzystania ze zwolnienia od podatku wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy po spełnieniu określonych warunków – możliwość rezygnacji ze zwolnienia i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych. Niniejsze prawo zostało zawężone tylko do rezygnacji ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Rezygnacja ze zwolnienia jest możliwa, ale obwarowana została określonymi czynnościami. Przede wszystkim koniecznością zarejestrowania dostawcy i nabywcy budynków jako podatników VAT czynnych oraz złożeniem przed dniem dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego lub w akcie notarialnym, zgodnego oświadczenia dotyczącego wyboru opodatkowania dostawy budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Z regulacji tej wynika, że prawo do zwolnienia przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów będących przedmiotem sprzedaży nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż xxx% wartości początkowej tych obiektów.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Ponadto jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

\- towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

\- przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z ww. warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku przewidzianego w ww. przepisie.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Powyższy przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotem planowanej sprzedaży jest sprzedaż prawa własności działki nr … oraz prawa własności posadowionych na niej naniesień w postaci:

a) budynku niemieszkalnego xxx o powierzchni zabudowy xxx m2,

b) budynku niemieszkalnego xxx o powierzchni zabudowy xxx m2,

c) budynku niemieszkalnego xxx o powierzchni zabudowy xxx m2.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, czy też opodatkowanie właściwą stawką podatku należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem wskazanych budynków posadowionych na działce nr … nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

W świetle przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy należy stwierdzić, że planowana sprzedaż wskazanych we wniosku 3 budynków niemieszkalnych posadowionych na działce nr xxx nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – przedmiotowe budynki został już zasiedlony co najmniej z chwilą ich nabycia przez Pana częściowo w drodze spadku oraz częściowo w drodze darowizny w latach xxx. Wskazał Pan, że budynki zostały wybudowane oraz rozpoczęto ich użytkowanie zanim stał się Pan ich właścicielem.

Zatem, z uwagi na fakt, że od pierwszego zasiedlenia do chwili planowanej sprzedaży upłynie okres dłuższy niż 2 lata i jednocześnie z opisu sprawy wynika, że nie ponosił Pan nakładów na ulepszenie budynków w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, to w odniesieniu do tych budynków zostaną spełnione przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Jak wskazano powyżej, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według tych samych regulacji jak budynki i budowle na nim posadowione. W związku z powyższym – na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy – również sprzedaż prawa własności gruntu (działki nr …, z którym związane są wskazane we wniosku budynki, będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Zatem, transakcja sprzedaży przez Pana działki nr … zabudowanej wskazanymi we wniosku xxx budynkami niemieszkalnymi, będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Skoro planowana sprzedaż będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to badanie przesłanek i rozstrzyganie zwolnienia na podstawie innych przepisów, tj. art. 43 ust. 1 pkt 10a i pkt 2 ustawy jest niezasadne.

Zwolnienie z podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy Sprzedający i Nabywca mają możliwość rezygnacji z niniejszego zwolnienia od podatku i wyboru opodatkowania planowanej dostawy wskazanej wyżej Nieruchomości.

Zatem Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3, że „sprzedaż Nieruchomości zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT (o ile strony nie zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT). Jednakże, w przypadku, gdy strony zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży Nieruchomości, dostawa ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT wg właściwej stawki”, jest prawidłowe.

Kolejna kwestia (zawarta w pytaniu nr 5) dotyczy tego, czy w przypadku uznania, że sprzedaż Nieruchomości jest objęta zwolnieniem z VAT, zapłata przez Spółkę na rzecz Sprzedającego zadatku przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z VAT, natomiast jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zdecydują się na opodatkowanie sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, spełniając sformułowane we wskazanym przepisie warunki, pełna kwota transakcji (w tym kwota wypłaconego wcześniej zadatku) w momencie jej dokonania podlegać będzie opodatkowaniu VAT według właściwej stawki?

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W oparciu o art. 19a ust. 8 ustawy:

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Należy zaznaczyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji zaliczki, zadatku, przedpłaty, raty. Według Słownika Języka Polskiego PWN, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2005 r.: zadatek oznacza sumę pieniędzy wręczaną przy zawieraniu umowy w celu zapewnienia jej wykonania.

Kwestie zadatku są uregulowane w ustawie Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 394 § 1, § 2, § 3 ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny:

1\. W braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju zadatek dany przy zawarciu umowy ma to znaczenie, że w razie niewykonania umowy przez jedną ze stron druga strona może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować, a jeżeli sama go dała, może żądać sumy dwukrotnie wyższej.

2\. W razie wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia strony, która go dała; jeżeli zaliczenie nie jest możliwe, zadatek ulega zwrotowi.

3\. W razie rozwiązania umowy zadatek powinien być zwrócony, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada. To samo dotyczy wypadku, gdy niewykonanie umowy nastąpiło wskutek okoliczności, za które żadna ze stron nie ponosi odpowiedzialności albo za które ponoszą odpowiedzialność obie strony.

Należy wskazać, że zgodnie z art. 395 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

1\. Można zastrzec, że jednej lub obu stronom przysługiwać będzie w ciągu oznaczonego terminu prawo odstąpienia od umowy. Prawo to wykonuje się przez oświadczenie złożone drugiej stronie.

2\. W razie wykonania prawa odstąpienia umowa uważana jest za niezawartą. To, co strony już świadczyły, ulega zwrotowi w stanie niezmienionym, chyba że zmiana była konieczna w granicach zwykłego zarządu. Za świadczone usługi oraz za korzystanie z rzeczy należy się drugiej stronie odpowiednie wynagrodzenie.

Natomiast w myśl art. 396 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli zostało zaskarżone, że jednej lub obu stronom wolno od umowy odstąpić za zapłata oznaczonej sumy (odstępne), oświadczenie o odstąpieniu jest skuteczne tylko wtedy, gdy zostało złożone jednocześnie za zapłatą odstępnego.

Z kolei niewykonanie umowy przez jedną ze stron może powodować, że druga strona transakcji może odstąpić od umowy i zatrzymać otrzymany zadatek. Dzieje się tak w przypadku braku odmiennego zastrzeżenia umownego albo zwyczaju, o czym stanowi cyt. powyżej art. 394 § 1 Kodeksu cywilnego.

Z ww. przepisów wynika, że w sytuacji gdy dochodzi do wykonania umowy zadatek ulega zaliczeniu na poczet świadczenia, tj. dostawy towarów lub świadczenia usług. W przypadku natomiast gdy umowa zostaje rozwiązana zadatek podlega zwrotowi.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że aby daną wpłatę pieniężną móc uznać za przedpłatę, zaliczkę, zadatek lub ratę, musi ona zostać dokonana na poczet przyszłej konkretnej transakcji. Zatem w momencie wpłaty musi być znany towar, czy usługa, na które zostaną one przeznaczone.

W wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-419/02 BUPA Hospitals Ltd. Goldsborough development Ltd. przeciwko Commisioners Of Customs Excise, TSUE stwierdził, że w zakresie art. 10 ust. 2 akapit drugi VI Dyrektywy VAT, nie mieści się przedpłata dokonana w kwocie ryczałtowej na towary wskazane w sposób ogólny w wykazie, który może zostać w każdej chwili zmieniony za porozumieniem nabywcy i sprzedawcy, z którego nabywca może ewentualnie wybrać towary, na podstawie umowy, którą może on w każdej chwili rozwiązać, odzyskując w całości niewykorzystaną przedpłatę. Należy wskazać, że art. 10 ust. 2 akapit drugi powyższej Dyrektywy stanowi, że w przypadku, gdy zapłata następuje, przed wykonaniem dostawy towarów lub świadczenia usług, podatek staje się wymagalny w momencie otrzymania płatności i od jej wysokości.

W powyższym wyroku TSUE podkreślił, że: „(\`(...)\`) w przypadku dokonania płatności zaliczkowej obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje zanim dostawa towarów lub świadczenie usług zostaną wykonane. Aby obowiązek podatkowy powstał w takiej sytuacji, wszelkie okoliczności mające znaczenie dla zaistnienia zdarzenia podatkowego, tzn. przyszła dostawa lub przyszłe świadczenie usług muszą już być znane, a zatem w szczególności, (\`(...)\`) w momencie dokonania takiej zapłaty, towary i usługi powinny być szczegółowo określone”.

Podobnie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lipca 2009 r. sygn. akt I FSK 932/08. Sąd uznał, że: „dla uznania wpłaconej kwoty jako zaliczki na poczet wykonanych usług, w rozumieniu art. 19 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), istotnym jest, aby przyszłe świadczenie było określone w sposób jednoznaczny co do rodzaju towaru bądź usługi, tzn. w sposób umożliwiający ich identyfikację, a dodatkowo strony tego świadczenia, w momencie wpłaty zaliczki, nie mają woli dokonywania jego zmian w przyszłości”.

Zatem, aby zapłatę na poczet przyszłych należności uznać za zaliczkę, muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

\- zapłata musi zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny (określone powinny być cechy identyfikujące rodzaj towaru bądź usługi),

\- konkretyzacja przyszłego świadczenia powinna być wystarczająco dokładna dla określenia zasad opodatkowania świadczenia, tj. w szczególności należy móc określić miejsce świadczenia i stawkę opodatkowania,

\- w momencie dokonania zaliczki strony nie mają intencji zmiany świadczenia w przyszłości.

W niniejszej sprawie, zapłata części ceny (zadatek) na poczet przyszłej dostawy Nieruchomości mieścić się będzie w dyspozycji art. 19a ust. 8 ustawy. W chwili dokonywania wpłaty części ceny możliwe było określenie przedmiotu transakcji, tj. towaru w postaci Nieruchomości opisanej w złożonym wniosku (tj. zabudowanej działki nr xxx). Jednakże, otrzymane zadatku należy rozstrzygać na podstawie okoliczności zaistniałych w dacie wypłaty części ceny, a jak rozstrzygnięto powyżej w momencie wypłaty części ceny na poczet przyszłej dostawy Nieruchomości, będą spełnione warunki niezbędne do zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy (dopiero przed dokonaniem transakcji Stronom przysługuje prawo do rezygnacji z ww. zwolnienia) w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości. Tym samym, w przedstawionych okolicznościach sprawy, wypłata części ceny – zadatku (dokonana w sytuacji braku zamiaru złożeniem oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy w przypadku zwolnienie od podatku sprzedaży nieruchomości) korzystała również ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W konsekwencji, Pan - Sprzedający na dzień wypłaty zadatku nie był zobowiązany do rozpoznania obowiązku podatkowego i rozliczenia podatku należnego.

W przypadku jednak gdy Sprzedający i Kupujący spełnią warunki określone w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy, zdecydują o rezygnacji ze zwolnienia od podatku dostawy Nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to w dacie złożenia skutecznego oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia z VAT powstanie nowa okoliczność prawna dla Wnioskodawcy, która będzie obligowała do opodatkowania otrzymanego wcześniej zadatku, który korzystał ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym stanowisko w zakresie pytania nr 5, że „zapłata przez Spółkę na rzecz Sprzedającego zadatku przed przeniesieniem prawa własności Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z VAT. Jeżeli Sprzedający oraz Wnioskodawca zdecydują się natomiast na opodatkowanie sprzedaży zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, spełniając sformułowane we wskazanym przepisie warunki, pełna kwota transakcji (w tym kwota wypłaconego wcześniej zadatku) w momencie jej dokonania podlegać będzie opodatkowaniu VAT według właściwej stawki”, jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

Granice tego szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, nakreśla Wnioskodawca (Zainteresowani) występując z konkretnym pytaniem (pytaniami) prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, co wynika wprost z przepisu art. 14b § 1, 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Interpretacja ta więc rozstrzyga ściśle w zakresie zadanych pytań. Inne kwestie nieobjęte pytaniami, a podniesione w uzasadnieniu stanowiska własnego (w szczególności w obszarze dokumentowania planowanej dostawy oraz jej wykazania w pliku JPK\_V7M) nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej rozpatrzone, w zakresie tym bowiem nie zadano pytań.

Ponadto organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym dawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Odnosząc się do powołanych przez Zainteresowanych interpretacji wskazać należy, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych i nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Ponadto powołane w stanowisku wyroki sądu nie mają mocy powszechnie obowiązującej. Sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Zatem powołane wyroki nie posiadają waloru wykładni powszechnej, co w praktyce oznacza, że nie stanowią one podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).