Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-755/14-4/ISZ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2014-11-10
Teza: w zakresie opodatkowania wniesienia aportem wierzytelności
Słowa kluczowe: aport; wierzytelność; wierzytelność-wierzytelności własne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2014 r. (data wpływu 4 sierpnia 2014 r.), uzupełnionym w dniu 14 października 2014 r. (data wpływu 20 października 2014 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 10 października 2014 r. (skutecznie doręczone w dniu 13 października 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem wierzytelności - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 sierpnia 2014 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wniesienia aportem wierzytelności.

Wniosek uzupełniony został w dniu 14 października 2014 r., (data wpływu 20 października 2014 r.) na wezwanie Organu z dnia 10 października 2014 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością jest spółką prawa polskiego zarejestrowaną w rejestrze przedsiębiorców ("Spółka"). 100% udziałowcem Spółki jest spółka prawa austriackiego M. GMBH ("Wspólnik") posiadająca w Spółce 600 udziałów o łącznej wysokości 50.000 złotych. Wspólnik podlega w Austrii nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku CIT ze względu na swoją siedzibę i położenie głównego ośrodka zarządzania w tym państwie.

Spółka posiada na dzień 23 lipca 2014 roku zadłużenie względem Wspólnika z tytułu niespłaconej pożyczki wraz z odsetkami w wysokości 10.992.537.86 EUR ("Dług"). Spółka nie posiada środków, by uregulować powyższy Dług.

Planowane jest podniesienie kapitału zakładowego Spółki nominalnie o kwotę 50.000 PLN. Udział w podwyższonym kapitale obejmie dotychczasowy Wspólnik, wnosząc na pokrycie wkładu część ww. wierzytelności pożyczkowej wobec Spółki (Długu) o wartości rynkowej odpowiadającej podwyższonemu kapitałowi tj. 50.000 PLN, natomiast nominalnie wynoszącej 8.500.000 EUR.

Nastąpi zatem podwyższenie kapitału poprzez konwersję wierzytelności pożyczkowej na udziały w Spółce (aport niepieniężny).

W efekcie powyższej operacji dojdzie do następujących zdarzeń na gruncie prawno-podatkowym:

1.  po stronie dłużnika, czyli Spółki, nastąpi wygaśnięcie części Długu, tj. w wysokości 8.500.000 EUR w wyniku konfuzji oraz podwyższenie kapitału zakładowego o 50.000 PLN,
2.  po stronie wierzyciela tj. Wspólnika nastąpi wygaśnięcie części należnych wierzytelności pożyczkowych i odsetek przysługujących względem Spółki wskutek ich aportu do Spółki i podwyższenie ilości posiadanych udziałów w Spółce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy podwyższenie kapitału Spółki o 50.000 PLN i pokrycie go wierzytelnościami o nominale 8.500.000 EUR, jednakże o wartości rynkowej 50.000 PLN, spowoduje obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnej w wys. 0,5 % od wartości podwyższonego kapitału tj. 50.000 PLN, natomiast nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, podwyższenie kapitału zakładowego w Spółce jest traktowane jak zmiana umowy spółki i stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 1) lit. k) i pkt 2) oraz ust. 3 pkt 2) ustawy o PCC, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych wg. stawki 0,5%.

Spółka będzie zatem obowiązana do zapłaty tego podatku.

W myśl art. 2 pkt 4 ustawy o PCC nie podlegają podatkowi PCC czynności cywilnoprawne, jeżeli przynajmniej jedna ze stron z tytułu dokonania tej czynności;

1.  jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług, lub
2.  zwolniona z tego podatku za wyjątkiem m.in. umów spółki i jej zmiany.

Aport wierzytelności pożyczkowych nie podlega opodatkowaniu VAT, gdyż nie stanowi usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku VAT (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 15 lutego 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1548/12).

Pod pojęciem świadczenia usług rozumie się każde świadczenie niestanowiące dostawy towarów. Natomiast według art. 8 ust. 3 usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji. Jak wynika z opinii Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi, sprzedaż własnych wierzytelności nie jest usługą w rozumieniu PKWiU (por. pismo z 31.08.2004 r.). Sprzedawca wierzytelności nie wykonuje bowiem żadnego świadczenia na rzecz nabywcy a jedynie chce odzyskać swoje należności. Co najwyżej usługa może być w takim przypadku świadczona przez nabywcę (por. WSA z 18 września 2009 r., III SA/WA 266/09, WSA z 18 czerwca 2009 r., III SA/Wa 696/09).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa powyżej, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 ustawy o VAT).

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei stosownie do ust. 2 tego artykułu, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością. 100% udziałowcem Spółki jest spółka prawa austriackiego (Wspólnik) posiadająca w Spółce 600 udziałów o łącznej wysokości 50.000 złotych.

Spółka posiada na dzień 23 lipca 2014 roku zadłużenie względem Wspólnika z tytułu niespłaconej pożyczki wraz z odsetkami w wysokości 10.992.537.86 EUR (Dług). Spółka nie posiada środków, by uregulować powyższy Dług.

Planowane jest podniesienie kapitału zakładowego Spółki nominalnie o kwotę 50.000 PLN. Udział w podwyższonym kapitale obejmie dotychczasowy Wspólnik, wnosząc na pokrycie wkładu część ww. wierzytelności pożyczkowej wobec Spółki (Długu) o wartości rynkowej odpowiadającej podwyższonemu kapitałowi tj. 50.000 PLN, natomiast nominalnie wynoszącej 8.500.000 EUR. Nastąpi zatem podwyższenie kapitału poprzez konwersję wierzytelności pożyczkowej na udziały w Spółce (aport niepieniężny). W efekcie powyższej operacji dojdzie do następujących zdarzeń na gruncie prawno-podatkowym:

1.  po stronie dłużnika, czyli Spółki, nastąpi wygaśnięcie części Długu, tj. w wysokości 8.500.000 EUR w wyniku konfuzji oraz podwyższenie kapitału zakładowego o 50.000 PLN,
2.  po stronie wierzyciela tj. Wspólnika nastąpi wygaśnięcie części należnych wierzytelności pożyczkowych i odsetek przysługujących względem Spółki wskutek ich aportu do Spółki i podwyższenie ilości posiadanych udziałów w Spółce.

W analizowanej sprawie w pierwszej kolejności należy wskazać, że instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 23 stycznia 2014 r., poz. 121), dalej k.c.

Zgodnie z treścią art. 509 § 1 k.c., wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania.

Na mocy art. 509 § 2 k.c., wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa (\`(...)\`).

Stosownie do art. 510 § 1 k.c., umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia wierzytelności przenosi wierzytelność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Zatem wierzytelność jest prawem jednego podmiotu do żądania od drugiego podmiotu pewnego zachowania się zwanego świadczeniem (wyrażalnym pieniężnie). Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie wierzytelności z majątku dotychczasowego wierzyciela do majątku nabywcy wierzytelności jest skutkiem rozporządzenia tą wierzytelnością przez dotychczasowego wierzyciela i stanowi wykonanie przez niego przysługującego mu prawa własności.

W przedstawionym we wniosku zdarzeniu przyszłym mamy do czynienia z sytuacją, w której Wnioskodawca nabywa własny dług, co oznacza, że staje się równocześnie dłużnikiem i wierzycielem a zatem dochodzi do tzw. konfuzji, której skutkiem jest wygaśnięcie zobowiązania.

Mając powyższe na uwadze w konfrontacji z powołanymi przepisami prawa stwierdzić należy, że czynność nabycia własnej wierzytelności nie stanowi dostawy towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, określającego co należy rozumieć na potrzeby podatku od towarów i usług, pod pojęciem towaru. Nabycie własnych wierzytelności nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu (dostawy towaru lub świadczenia usługi).

Zatem, przeniesienie wierzytelności przysługujących Udziałowcowi w stosunku do Wnioskodawcy w zamian za objęcie udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym nie stanowi czynności, o których mowa w art. 7 i art. 8 ustawy o VAT.

Tym samym czynność wniesienia do Wnioskodawcy wkładu niepieniężnego stanowiącego wierzytelność Udziałowca wobec Spółki z tytułu udzielonej pożyczki w zamian za objęcie nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym, nie stanowi ani dostawy towarów (wierzytelność nie jest towarem w rozumieniu ustawy), ani świadczenia usług, w konsekwencji pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że nabycie wierzytelności tytułem wkładu niepieniężnego w sposób opisany we wniosku nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku od towarów i usług. Natomiast kwestie podniesione w zadanym pytaniu oznaczonym we wniosku numerem 4, dotyczące podatku od czynności cywilnoprawnych pozostają poza zakresem niniejszego rozstrzygnięcia.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.