Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.676.2022.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-19
Teza: Czy w przypadku dokonywanych w przyszłości przez Wnioskodawcę Płatności na rzecz Nowej spółki zależnej związanych z transakcjami typu back-to-back, w wyniku przeniesienia na X PL wszelkich ryzyk i pożytków z transakcji na instrumentach finansowych, które będą zawierane przez Nową spółkę zależną z klientami (o ile zostanie ona w przyszłości utworzona), znajdzie zastosowanie art. 26 ust. 1m ustawy o CIT w związku z art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: biuro-biuro maklerskie; instrumenty-pochodne instrumenty finansowe; jednostka-jednostka powiązana; transakcja; usługi-usługi on-line
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6. Pobór podatku-Pobór podatku przez płatnika (podatek u źródła)-Należności objęte obowiązkiem poboru podatku przez płatnika
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26-ust. 1m

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

28 września 2022 r. wpłynął wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku dokonywanych w przyszłości przez Wnioskodawcę Płatności na rzecz Nowej spółki zależnej związanych z transakcjami typu back-to-back, w wyniku przeniesienia na Wnioskodawcę wszelkich ryzyk i pożytków z transakcji na instrumentach finansowych, które będą zawierane przez Nową spółkę zależną z klientami, znajdzie zastosowanie art. 26 ust. 1m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w związku z art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej również jako: X PL, Spółka) jest polskim rezydentem podatkowym i zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o CIT podlega opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

X PL jest podmiotem będącym firmą inwestycyjną w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz.U. z 2022 r. poz. 861 ze zm.) - domem maklerskim prowadzącym działalność na rynku OTC (ang. over-the-counter) oraz na rynku giełdowym.

Spółka oferuje klientom możliwość handlowania online za pośrednictwem platform transakcyjnych na ponad (…) instrumentach finansowych, w szczególności na instrumentach pochodnych CFD (ang. contracts fordifference), ale również na akcjach i ETF (ang. exchange-traded fund). Spółka prowadzi działalność maklerską na podstawie zezwolenia udzielonego przez Komisję Papierów Wartościowych i Giełd z dnia 8 listopada 2005 roku nr (…) oraz podlega nadzorowi Komisji Nadzoru Finansowego.

Najistotniejszą część portfela produktów i usług Spółki stanowią instrumenty pochodne CFD (kontrakty na różnicę). Instrument pochodny CFD jest kontraktem powiązanym ze zmianami ceny instrumentu lub aktywa bazowego. Jest to umowa pomiędzy dwiema stronami, w której każda ze stron zobowiązuje się zależnie od wyniku transakcji do zapłaty kwoty równej różnicy pomiędzy ceną otwarcia a ceną zamknięcia pozycji. Klient inwestuje kwotę początkową (depozyt), która zależnie od wielkości dopuszczalnej dźwigni stanowi jedynie część wartości nominalnej zawieranego kontraktu na instrumencie pochodnym CFD. Ceny instrumentów pochodnych CFD odzwierciedlają zmiany cen instrumentu lub aktywa bazowego i mają przewagę nad niektórymi bardziej tradycyjnymi rodzajami instrumentów finansowych, np. wynikającą z możliwości zajęcia pozycji krótkiej (i skorzystania na spadku kursu). Cechą charakterystyczną kontraktów CFD jest ich pieniężne rozliczenie, bez fizycznej dostawy instrumentu bazowego.

X PL pełni rolę Market Makera, czyli twórcy rynku dla kontraktów CFD. Spółka jest drugą stroną transakcji z klientem i ponosi z tego tytułu ryzyko rynkowe (ekonomiczne). Oznacza to, że zyski klientów są stratami Spółki i na odwrót.

Dzięki zaawansowanemu środowisku technologicznemu obejmującemu platformy transakcyjne oraz zróżnicowanej ofercie produktów i usług X PL rozpoczęła rozszerzać swoją działalność maklerską na rynki zagraniczne. W tym celu Spółka od 2007 r. zaczęła tworzyć oddziały i spółki zależne, za pośrednictwem których dociera ze swoją ofertą obrotu instrumentami finansowymi online do klientów z całego świata. W szczególności, Spółka prowadzi działalność poprzez siedem oddziałów zagranicznych zlokalizowanych we Francji, Hiszpanii, Niemczech, Portugalii, Czechach, Rumunii i na Słowacji oraz posiada spółki zależne m.in. w Wielkiej Brytanii, na Cyprze, Zjednoczonych Emiratach Arabskich oraz w Belize (dalej jako: „Spółki zależne”).

W związku z dynamicznym rozwojem grupy kapitałowej X („Grupa”), Wnioskodawca rozważa rozszerzenie struktury o nową spółkę z siedzibą w Republice Seszeli („Nowa spółka zależna”), która odpowiadałaby za ekspansję na nowe rynki i ich rozwój.

Wnioskodawca podkreśla, że rozważana lokalizacja została wytypowana w ramach przeprowadzonej analizy biznesowo-ekonomicznej, gdzie szczególne znaczenie miały przede wszystkim możliwość otrzymania licencji na prowadzenie działalności maklerskiej oraz poziom skomplikowania procedur z tym związanych.

Działalność Nowej spółki zależnej byłaby analogiczna jak w przypadku Spółek zależnych i miałaby formę działalności regulowanej, podlegającej nadzorowi właściwych organów na rynku zagranicznym.

Podobnie jak pozostałe Spółki zależne, dzięki posiadanej licencji na prowadzenie działalności maklerskiej Nowa spółka zależna (o ile w przyszłości dojdzie do jej utworzenia) na bazie umów zawartych z X PL będzie świadczyć Wnioskodawcy kompleksową usługę, której przedmiotem będą instrumenty finansowe, polegającą na pozyskiwaniu klientów i zawieraniu z nimi umów i transakcji na instrumentach finansowych będących przedmiotem oferty X PL oraz automatycznym inicjowaniu lustrzanych transakcji typu back-to-back z X PL (dalej jako „Usługa”).

Istotą transakcji typu back-to-back będzie przeniesienie przez Nową spółkę zależną na X PL ekonomicznych skutków transakcji na instrumentach finansowych zawieranych przez nią z klientami. W konsekwencji całość ryzyka i zysku związanego z zawartymi przez Nową spółkę zależną transakcjami z klientami zostanie w sposób natychmiastowy przetransferowana do X PL, a Nowa spółka zależna w przyszłości nie będzie ponosić ani ryzyka rynkowego ani też nie będzie otrzymywać żadnych bezpośrednich zysków z zawieranych z klientami umów (Nowa spółka zależna nie będzie naliczać żadnego narzutu zawierając transakcje typu back- to-back z X PL).

Nowa spółka zależna prowadzić będzie na innym rynku działalność zbliżoną do głównej działalności prowadzonej przez X PL w Polsce, tj. będzie posiadać odpowiednią licencję na prowadzenie działalności maklerskiej na swoim rynku, oferować klientom możliwość dokonywania transakcji na instrumentach finansowych, jak również podlegać nadzorowi odpowiednich organów nadzoru na tym rynku. Jej rolą, podobnie jak X PL, będzie zawieranie transakcji online za pośrednictwem platform transakcyjnych na instrumentach finansowych z pozyskanymi przez siebie klientami na nowym rynku.

Wnioskodawca podkreśla, że Usługa nabywana od Nowej spółki zależnej może być realizowana wyłącznie przez profesjonalne podmioty posiadające odpowiednie licencje na świadczenie usług maklerskich. Bez posiadania licencji maklerskiej Nowa spółka zależna nie byłaby w stanie świadczyć na rzecz X PL Usługi, w szczególności nie byłaby w stanie zawierać transakcji na instrumentach finansowych z klientami i następnie inicjować transakcji typu back-to-back z X PL.

Spółka wskazuje, że instrumenty finansowe, których dotyczy Usługa będąca przedmiotem wniosku, będą wyczerpywać definicję pochodnych instrumentów finansowych wskazaną w art. 4a pkt 22 ustawy o CIT.

Z tytułu świadczonej Usługi X PL będzie płacić Nowej spółce zależnej wynagrodzenie na warunkach rynkowych oparte o metodę marży transakcyjnej netto w wariancie odkosztowym, tj. koszty własne ponoszone przez Nową spółkę zależną (baza kosztowa) w związku ze świadczoną Usługą powiększane będą o rynkowy narzut zysku.

Podobnie jak w przypadku pozostałych Spółek zależnych, z perspektywy Nowej spółki zależnej z biznesowego punktu widzenia Usłudze towarzyszyć będą dwa strumienie ekonomiczne (finansowe): (i) płatność wynagrodzenia za Usługę od X PL na rzecz Nowej spółki zależnej, oraz (ii) transakcje typu back-to-back z Nowej spółki zależnej do X PL przenoszące wszelkie pożytki i ryzyka z transakcji na instrumentach finansowych zawieranych przez nią z klientami.

(i)

Spółka wskazuje przy tym, że w odniesieniu do pierwszego rodzaju strumienia, tj. płatności wynagrodzenia za Usługę, posiada interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 15 lipca 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.155.2020.2.SP, zgodnie z którą Usługa nabywana przez Wnioskodawcę od Spółek zależnych (i/lub ew. Nowych spółek zależnych w przyszłości) nie ma charakteru podobnego do usług enumeratywnie wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Konsekwentnie, uzyskiwane przez Spółki zależne i ew. Nowe spółki zależne przychody osiągane z tytułu świadczenia przez nie Usługi nie podlegają i nie będą podlegać w Polsce podatkowi u źródła oraz na Spółce nie ciąży i nie będzie ciążył obowiązek kalkulacji, pobrania i zapłaty zryczałtowanego podatku dochodowego do odpowiedniego urzędu skarbowego w charakterze płatnika.

(ii)

W przypadku drugiego rodzaju strumienia, tj. transakcji typu back-to-back z Nowej spółki zależnej do X PL przenoszących wszelkie pożytki i ryzyka z transakcji na instrumentach finansowych zawieranych przez nią z klientami, możemy mieć do czynienia z:

\- przepływami od Nowej spółki zależnej do X PL (jeśli klient poniesie stratę na instrumencie a pożytki z tego tytułu powinna Nowa spółka zależna przekazać X PL) – te przepływy nie są przedmiotem zapytania we wniosku, albo alternatywnie

\- przepływami z X PL do Nowej spółki zależnej (klient osiągnie zysk na instrumencie). W przypadku, gdy klient osiągnie zysk na instrumencie to Nowa spółka zależna będzie zobowiązana do dokonania wypłaty na jego rzecz. Nowa spółka zależna na tę okoliczność będzie inicjować transakcje typu back-to-back, na zasadzie których ryzyko z transakcji na instrumentach finansowych zawieranych przez nią z klientami jest przenoszone na X PL. Konsekwentnie, straty Nowej spółki zależnej na transakcji na instrumentach finansowych z klientem będą pokrywane przez X PL - Wnioskodawca dokonywać będzie płatności na rzecz Nowej spółki zależnej w ramach transakcji typu back-to-back (dalej jako „Płatności”).

Końcowo, X PL pragnie wskazać, że w związku z faktem, że rozważana Nowa spółka zależna będzie miała siedzibę w Republice Seszeli, zgodnie z art. 24a ustawy o CIT na Wnioskodawcy ciążyć będzie obowiązek na gruncie podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej, a zatem efektywnie dochody wygenerowane przez Nową spółkę zależną będą opodatkowane w Polsce na poziomie X PL w oparciu o tzw. przepisy o CFC. Kwestia ta nie jest jednak przedmiotem wniosku i powinna być traktowana jako element zdarzenia przyszłego.

W uzupełnieniu wniosku – w piśmie z 10 października 2022 r. – wskazali Państwo dane transgraniczne Spółki (…) z siedzibą w Republice Seszeli.

**Pytanie**

Czy w przypadku dokonywanych w przyszłości przez Wnioskodawcę Płatności na rzecz Nowej spółki zależnej związanych z transakcjami typu back-to-back, w wyniku przeniesienia na X PL wszelkich ryzyk i pożytków z transakcji na instrumentach finansowych, które będą zawierane przez Nową spółkę zależną z klientami (o ile zostanie ona w przyszłości utworzona), znajdzie zastosowanie art. 26 ust. 1m ustawy o CIT w związku z art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku dokonywanych w przyszłości przez Wnioskodawcę Płatności na rzecz Nowej spółki zależnej związanych z transakcjami typu back-to-back, w wyniku przeniesienia na X PL wszelkich ryzyk i pożytków z transakcji na instrumentach finansowych, które będą zawierane przez Nową spółkę zależną z klientami (o ile zostanie ona w przyszłości utworzona), nie znajdzie zastosowania art. 26 ust. 1m ustawy o CIT w związku z art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 26 ust. 1m ustawy o CIT, w przypadku gdy podmioty, o których mowa w ust. 1, dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, są obowiązane do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 19% kwoty dokonanej wypłaty. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Z brzmienia przytoczonego przepisu wynika, że znajduje on zastosowanie (tj. podmiot wypłacający jako płatnik jest obowiązany do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 19%) po spełnieniu łącznie następujących przesłanek:

1) płatność jest dokonywana przez podmioty, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT;

2) płatność jest dokonywana na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT;

3) wypłaty dotyczą należności z określonych tytułów, wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3¬6 ustawy o CIT.

Płatność jest dokonywana przez podmioty wymienione w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT

Na podstawie art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e (\`(...)\`).

Wnioskodawca jako spółka akcyjna spełnia definicję osoby prawnej, a zatem nie ulega wątpliwości, że tę przesłankę należy uznać za spełnioną.

Płatność jest dokonywana na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT

Art. 11j ust. 2 ustawy o CIT stanowi, że Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wykaz krajów i terytoriów, stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, uwzględniając treść ustaleń w tym zakresie podjętych przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, istnienie podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowych między Rzecząpospolitą Polską a danym krajem lub terytorium, terminowość realizowania obowiązku wymiany informacji podatkowych oraz rzetelność, kompletność i czytelność przekazywanych informacji podatkowych, a także rzeczywiste cechy systemu podatkowego danego kraju lub terytorium mogące doprowadzić do stosowania szkodliwej konkurencji podatkowej.

Na gruncie powyższego przepisu zostało wydane obecnie obowiązujące Rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych (Dz. U. poz. 600). Zgodnie z przedmiotowym rozporządzeniem, szkodliwa konkurencja podatkowa jest stosowana w systemach podatkowych m.in. Republiki Seszeli, tj. w państwie, w którym X PL rozważa założenie Nowej spółki zależnej.

Wobec powyższego, tę przesłankę również należy uznać za spełnioną - X PL będzie bowiem dokonywać Płatności na rzecz Nowej spółki zależnej, posiadającej siedzibę w Republice Seszeli, która na mocy wskazanego powyżej rozporządzenia ma status tzw. raju podatkowego.

Wypłaty dotyczą należności z określonych tytułów, wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT

Tytuły należności wskazane w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT to:

3) inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

a) przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,

b) przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4) przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5) przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6) przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Przede wszystkim, w przypadku Płatności, w ocenie Wnioskodawcy, nie można mówić że wynikać one będą z tytułów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 3-5 oraz pkt 6 lit. a oraz c-f ustawy o CIT. W szczególności, Płatności nie będą dotyczyć praw korporacyjnych wynikających z akcji/udziałów/ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną (ew. przychodów z ich zbycia), przychodów ze zbycia wierzytelności czy z wartości niematerialnych i prawnych, uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych, ani także najmu/ dzierżawy/umów o podobnym charakterze dotyczących ww. praw. Nie jest także planowane, aby Nowa spółka zależna zbywała prawa z transakcji typu back-to-back (tzn. płatność nie będzie dotyczyć przepływu, o którym mowa w 7b ust. 1 pkt 6 lit. e ustawy o CIT) i/lub transakcje back-to-back nie będą dotyczyć wymiany walut wirtualnych.

W konsekwencji, poniżej Wnioskodawca przedstawia szczegółowo swoje stanowisko w ograniczeniu do art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b) ustawy o CIT.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, instrumenty finansowe, których dotyczy Usługa będą wyczerpywać definicję pochodnych instrumentów finansowych wskazaną w art. 4a pkt 22 ustawy o CIT. Wobec tego, należności wymienione w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b) ustawy o CIT mogą potencjalnie znaleźć zastosowanie do przedmiotowego zdarzenia przyszłego, przepis ten odnosi się bowiem do przychodów z pochodnych instrumentów finansowych, tzn. w ocenie Wnioskodawcy, transakcje typu back-to-back będą spełniać definicję pochodnych instrumentów finansowych wskazaną w art. 4a pkt 22 ustawy o CIT.

W omawianym art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b) ustawy o CIT zostało jednak zawarte wyłączenie, zgodnie z którym nie bierze się pod uwagę przychodów z pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych. W ocenie Spółki, przytoczone wyłączenie także powinno być brane pod uwagę przy analizie, czy Wnioskodawca powinien zastosować art. 26 ust. 1m ustawy o CIT i wstąpić w rolę płatnika przy dokonywaniu Płatności na rzecz Nowej spółki zależnej.

Świadczy o tym fragment art. 26 ust. 1m ustawy o CIT: „dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6”. Przepis ten odnosi się bezpośrednio i w całości do art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT, nie wskazując, że wybrane jego fragmenty nie powinny być uwzględniane czy też powinny ulec odpowiedniej modyfikacji. To prowadzi do wniosku, że przy analizie zastosowania art. 26 ust. 1m ustawy o CIT należy brać pod uwagę całość art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b ustawy o CIT, włącznie z omawianym wyłączeniem.

W ocenie Spółki, odmienna interpretacja analizowanego przepisu, polegająca na pominięciu tej części regulacji, która dotyczy wyłączenia pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów i kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych, prowadziłaby do nieuzasadnionego rozszerzenia zastosowania art. 26 ust. 1m ustawy o CIT o wszelkie pochodne instrumenty finansowe, niezależnie od ich charakteru i przeznaczenia.

Takie rozumienie byłoby natomiast sprzeczne z regułami wykładni językowej, która wiedzie prymat nad pozostałymi rodzajami wykładni. Dopiero w sytuacji, kiedy z literalnego brzmienia przepisu nie można odczytać znaczenia normy prawnej, należy sięgnąć do pozostałych metod wykładni. Jak bowiem wskazano w uchwale Sądu Najwyższego z 20 czerwca 2000 r., sygn. akt I KZP 16/00: „Zawsze punktem wyjścia w procesie wykładni powinna być analiza kontekstu językowego danego przepisu; jeżeli przepis jednoznacznie formułuje normę postępowania, to tak należy ów przepis rozumieć. Pierwszeństwo językowych reguł wykładni jest wręcz podstawowym warunkiem funkcjonowania prawa w państwie prawnym”.

Podobne tezy można znaleźć także w innych wyrokach, przykładowo w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 12 listopada 2013 r., sygn. I SA/Bd 793/13, w którym zaznaczono: „fundamentalną zasadą prawa podatkowego w demokratycznym państwie prawnym jest to, że zakres przedmiotu opodatkowania musi być precyzyjnie określony w ustawie podatkowej, a interpretacja jej przepisów nie może być rozszerzająca. W prawie podatkowym obowiązuje nakaz wykładni ścisłej, a w szczególności zakaz takiej wykładni rozszerzającej przepisów prawa podatkowego, która zwiększałaby zakres obciążeń podatkowych podatnika”.

Skoro zatem analizowany przepis powołuje się bezpośrednio na należności z tytułów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT, także wyłączenia wskazane w tym przepisie \[w tym wyłączenie z art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b)\] powinny być brane pod uwagę.

W świetle powyższych rozważań, w ocenie Spółki, jednym z tytułów, do których może mieć zastosowanie art. 26 ust. 1m ustawy o CIT, są: „przychody z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych”. Tym samym przychody z pochodnych instrumentów finansowych, które służą zabezpieczeniu przychodów/kosztów i nie są zaliczane do zysków kapitałowych nie są objęte art. 26 ust. 1m.

W dalszej kolejności należy rozważyć, czy transakcja typu back-to-back przenosząca wszelkie pożytki i ryzyka z transakcji na pochodnych instrumentach finansowych na X PL służy zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych.

W ocenie Spółki, kwestia ta powinna być rozpatrywana z perspektywy Nowej spółki zależnej, bowiem to ten podmiot byłby podatnikiem podatku dochodowego w razie zastosowania art. 26 ust. 1m ustawy o CIT z tytułu płatności związanych z transakcjami typu back-to-back (obowiązki X PL ograniczają się jedynie do poboru podatku w roli płatnika). Niezależnie, dla pełnego obrazu Wnioskodawca prezentuje w dalszej części także perspektywę ze swojego poziomu, czyli podmiotu działającego potencjalnie jako płatnik.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, dzięki posiadanej licencji na prowadzenie działalności maklerskiej Nowa spółka zależna (o ile w przyszłości dojdzie do jej utworzenia) na bazie umów zawartych z X PL będzie świadczyć Wnioskodawcy kompleksową Usługę, której przedmiotem będą instrumenty finansowe, polegającą na pozyskiwaniu klientów i zawieraniu z nimi umów i transakcji na instrumentach finansowych będących przedmiotem oferty X PL oraz automatycznym inicjowaniu lustrzanych transakcji typu back-to-back z X PL.

Istotą transakcji typu back-to-back będzie przeniesienie przez Nową spółkę zależną na X PL ekonomicznych skutków transakcji na instrumentach finansowych zawieranych przez nią z klientami. W konsekwencji całość zarówno ryzyka, jak i zysku związanego z zawartymi przez Nową spółkę zależną transakcjami z klientami zostanie w sposób natychmiastowy przetransferowana do X PL, tzn. Nowa spółka zależna nie będzie ponosić ani ryzyka rynkowego ani też nie będzie otrzymywać żadnych bezpośrednich zysków z zawieranych z klientami umów.

Wobec tego, zdaniem Spółki należy stwierdzić, że dokonywane przez X PL w ramach transakcji typu back-to-back Płatności będą służyć zabezpieczeniu w szczególności kosztów Nowej spółki zależnej poprzez uwolnienie jej od jakiegokolwiek ryzyka związanego z wynikiem uzyskanym w ramach kontraktów z klientami (tzn. Nowa spółka zależna nie będzie zobowiązana do poniesienia ekonomicznego kosztu wypłaty na rzecz klienta w przypadku, gdy klient wygeneruje zysk na instrumencie finansowym). Dzięki zawarciu transakcji typu back-to-back Nowa spółka zależna będzie bowiem zabezpieczona przed poniesieniem kosztu (straty) na instrumencie finansowym zawartym z klientem. Poprzez zawieranie lustrzanych transakcji typu back-to-back, wynik (w tym koszt) Nowej spółki zależnej z tytułu zawartych z klientami transakcji na pochodnych instrumentach finansowych będzie efektywnie zawsze wynosił 0, a jej dochód będzie stanowiła różnica pomiędzy uiszczanym przez X PL wynagrodzeniem za Usługę (ustalanym w oparciu o metodę marży transakcyjnej netto oraz stanowiącą przychód w źródle: pozostałe przychody) oraz ponoszonymi kosztami własnymi będącymi jego podstawą.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że należności z tytułu transakcji typu back-to-back przenoszące na X PL wszelkie pożytki i ryzyka z transakcji na instrumentach finansowych zawieranych przez Nową spółkę zależną z klientami będą służyć zabezpieczeniu jej pozycji finansowej tj. zabezpieczeniu jej kosztów przy jednoczesnej możliwości wygenerowania przychodów z Usługi rozliczanych w źródle: pozostałe przychody.

Jednocześnie uzupełniająco, dla Wnioskodawcy zawieranie transakcji typu back-to-back będzie stanowić zabezpieczenie przychodów z działalności na nowym rynku, gdyż będzie zabezpieczać Nową spółkę zależną, która bez takich transakcji nie byłaby w stanie zawierać kontraktów z klientami, gdyż nie byłaby gotowa na przyjęcie związanego z tym ryzyka. W efekcie, transakcje typu back-to-back będą zabezpieczać generowanie przychodów Wnioskodawcy w zakresie, w jakim związane będą one z działalnością Nowej spółki zależnej na nowym rynku.

Reasumując powyższe rozważania, w ocenie Wnioskodawcy transakcje typu back-to-back przenoszące wszelkie pożytki i ryzyka z transakcji na pochodnych instrumentach finansowych na X PL służą zabezpieczeniu przychodów albo kosztów. W konsekwencji jeden z warunków pozwalających na zastosowanie omawianego wyłączenia jest zatem spełniony.

Dla celów zastosowania omawianego wyłączenia konieczne jest także spełnienie warunku niezaliczania do zysków kapitałowych przychodów związanych z pochodnymi instrumentami finansowymi. W ocenie Spółki, także ten warunek zostanie spełniony.

W pierwszej kolejności należy także wskazać, że X PL ma status podmiotu będącego firmą inwestycyjną w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 861 z późn. zm.) - domu maklerskiego prowadzącego działalność na rynku OTC (ang. over-the-counter) oraz na rynku giełdowym. Przy dokonywaniu rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych stosuje zatem przepis art. 7b ust. 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku ubezpieczycieli, banków, podmiotów, o których mowa w art. 15c ust. 16 pkt 3, 4, 15 i 16, instytucji finansowych w rozumieniu art. 4 ust. 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe oraz podmiotów, o których mowa w art. 3 pkt 21 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, przychody wymienione w ust. 1, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a i f, zalicza się do przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

W związku z tym, jedynie przychody:

(i) z tytułu dywidend, nadwyżek bilansowych w spółdzielniach oraz otrzymanych przez uczestników funduszy inwestycyjnych lub instytucji wspólnego inwestowania dochodów tego funduszu lub tej instytucji (\`(...)\`) oraz

(ii) równowartość zysku osoby prawnej oraz spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przeznaczonego na podwyższenie jej kapitału zakładowego, równowartość nadwyżki bilansowej spółdzielni przeznaczonej na podwyższenie funduszu udziałowego oraz równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) takiej osoby prawnej lub spółki,

\- powinny podlegać w przypadku X PL zaliczeniu do przychodów z zysków kapitałowych. Pozostałe rodzaje przychodów, w tym przepływy związane z transakcjami typu back-to-back są rozliczane przez Spółkę w źródle przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych (tj. w tzw. koszyku operacyjnym).

Nowa spółka zależna na bazie umów zawartych z X PL będzie świadczyć Wnioskodawcy kompleksową Usługę. Usługa będzie nierozerwalnie związana z inicjowaniem lustrzanych transakcji z X PL. Jednocześnie, wypłacane przez X PL na rzecz Nowej spółki zależnej z tytułu świadczonej Usługi wynagrodzenie będzie (tzn. przy przyjęciu założenia, iż Nowa spółka zależna podlega zasadom ustawy CIT, założenie to jest niezbędne dla analizy omawianego przepisu) zaliczane do źródła: pozostałe przychody w rozumieniu ustawy o CIT. Pozyskiwanie i zawieranie transakcji z klientami, a następnie inicjowanie transakcji typu back- to-back będzie miało na celu wygenerowanie dochodu podatkowego. Przychód z tytułu Usługi będzie rozpoznany jako przychód z innych źródeł przychodów niż z zysków kapitałowych (źródło: pozostałe przychody). W konsekwencji, warunek niezaliczania do zysków kapitałowych przychodów z Usługi, które zabezpiecza transakcja typu back-to-back będzie spełniony (tzn. byłby spełniony, gdyby Nowa spółka zależna podlegała pod ustawę CIT). Działalność Nowej spółki zależnej będzie analogiczna jak w przypadku Spółek zależnych i miałaby formę działalności regulowanej, podlegającej nadzorowi właściwych organów na rynku zagranicznym. Nowa spółka zależna podobnie jak pozostałe Spółki zależne czy X PL, dzięki posiadanej licencji na prowadzenie działalności maklerskiej powinna zaliczać swoje przychody, w tym przychody z pochodnych instrumentów finansowych, do przychodów innych niż z zysków kapitałowych. W konsekwencji, warunek niezaliczania do zysków kapitałowych przychodów związanych z pochodnymi instrumentami finansowymi powinien również zostać uznany za spełniony z tej perspektywy.

Jednocześnie należy dodać, że - tak jak wskazano wyżej - na poziomie Wnioskodawcy rozliczenia z Nową spółka zależną (czyli koszty Usługi oraz przychody lub koszty wynikające z transakcji typu back-to-back) również nie będą zaliczane do koszyka: zyski kapitałowe.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy przesłanka nr 3 dotycząca faktu, że Płatności dotyczą należności z określonych tytułów, wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT nie zostanie spełniona. W odniesieniu do należności wypłacanych przez X PL na rzecz Nowej spółki zależnej związanych z transakcjami na instrumentach pochodnych w ramach rozliczeń typu back-to-back powinno bowiem znaleźć zastosowanie wyłączenie dotyczące pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych. W konsekwencji, Płatności nie będą mogły zostać uznane za jeden z tytułów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT, a zatem przepis art. 26 ust. 1m ustawy o CIT nie znajdzie do nich zastosowania.

Końcowo Wnioskodawca wskazuje także, że takie rozumienie art. 26 ust. 1m w związku z art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT jest zgodne z celem ustawodawcy, który przyświecał mu przy wprowadzeniu tego przepisu.

Zgodnie z uzasadnieniem do ustawy zmieniającej na gruncie której został wprowadzony art. 26 ust. 1m ustawy o CIT (tj. ustawy z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. poz. 2175 z późn. zm.), „przepis rozszerza, w stosunku do podmiotów znajdujących się w tzw. rajach podatkowych przypadki, w których pobór podatku od dokonywanych na ich rzecz wypłat będzie dokonywany przez płatnika. Przepis ma na celu zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa, z uwagi na to, iż faktyczna niemożność wyegzekwowania podatku od podmiotu mającego siedzibę lub zarząd w takim państwie lub terytorium - w związku z brakiem wymiany informacji podatkowych z tzw. rajami podatkowymi”.

Należy jednak wskazać, że w niniejszym stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) interes Skarbu Państwa jest zabezpieczony, ponieważ:

1) wynik osiągany na transakcjach na instrumentach pochodnych zawieranych przez Nową spółkę zależną z klientami będzie opodatkowany w całości w Polsce, na poziomie X PL, na który to podmiot w ramach transakcji typu back-to-back przeniesione zostaną wszelkie pożytki i ryzyka związane z tymi transakcjami,

2) dochód Nowej spółki zależnej będzie podlegać w Polsce opodatkowaniu na gruncie przepisów dotyczących podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej, zawartych w art. 24a ustawy o CIT.

Efektywnie zatem, wszelkie przepływy wygenerowane przez Nową spółkę zależną będą opodatkowane w Polsce, na gruncie polskich regulacji zawartych w ustawie o CIT.

Uznanie, że w stosunku do dokonywanych przez X PL na rzecz Nowej spółki zależnej płatności z tytułu transakcji typu back-to-back zastosowanie znajdzie art. 26 ust. 1m ustawy o CIT prowadziłoby natomiast do nieuzasadnionego, podwójnego opodatkowania tych samych dochodów w Polsce (raz poprzez ew. pobór przez X PL podatku u źródła od Płatności na zasadzie art. 26 ust. 1m ustawy o CIT oraz ponownie poprzez opodatkowanie ponownie przez X PL. Płatności na zasadzie przepisów dotyczących podatku od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej, zawartych w art. 24a ustawy o CIT).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy w stosunku do przestawionych w ramach opisu zdarzenia przyszłego Płatności nie znajdzie zastosowania art. 26 ust. 1m ustawy o CIT w związku z art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT, a zatem Spółka jako podmiot wypłacający nie będzie zobowiązana do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ustawą z dnia 27 października 2017 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2175) został wprowadzony art. 26 ust. 1m. Zmiana obowiązuje od 1 stycznia 2018 r.

W myśl art. 26 ust. 1m ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

W przypadku gdy podmioty, o których mowa w ust. 1, dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2, są obowiązane do poboru zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 19% kwoty dokonanej wypłaty. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 26 ust. 1 ustawy o CIT:

Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b, 2d i 2e, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter, skalę działalności prowadzonej przez płatnika oraz powiązania w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 5 płatnika z podatnikiem.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT:

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się:

3) inne, niż określone w pkt 1 i 2, przychody z udziału (akcji) w osobie prawnej lub spółce, o której mowa w art. 1 ust. 3, w tym:

a) przychody ze zbycia udziału (akcji), w tym ze zbycia dokonanego celem ich umorzenia,

b) przychody uzyskane w wyniku wymiany udziałów;

4) przychody ze zbycia ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną;

5) przychody ze zbycia wierzytelności uprzednio nabytych przez podatnika oraz wierzytelności wynikających z przychodów zaliczanych do zysków kapitałowych;

6) przychody:

a) z praw majątkowych, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7, z wyłączeniem przychodów z licencji bezpośrednio związanych z uzyskaniem przychodów niezaliczanych do zysków kapitałowych oraz praw wytworzonych przez podatnika,

b) z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych,

c) z tytułu uczestnictwa w funduszach inwestycyjnych lub instytucjach wspólnego inwestowania,

d) z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnych charakterze dotyczącej praw, o których mowa w lit. a-c,

e) ze zbycia praw, o których mowa w lit. a-c,

f) z wymiany waluty wirtualnej na środek płatniczy, towar, usługę lub prawo majątkowe inne niż waluta wirtualna lub z regulowania innych zobowiązań walutą wirtualną.

Zgodnie z art. 4a pkt 22 ustawy o CIT:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pochodnych instrumentach finansowych - oznacza to instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c-i ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Z kolei stosownie do art. 3 pkt 33 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (t. j. Dz. U z 2022 r., poz. 1500 ze zm.)

Ilekroć w ustawie jest mowa o firmie inwestycyjnej - rozumie się przez to dom maklerski, bank prowadzący działalność maklerską, zagraniczną firmę inwestycyjną prowadzącą działalność maklerską na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz zagraniczną osobę prawną z siedzibą na terytorium państwa innego niż państwo członkowskie, prowadzącą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalność maklerską.

Stosownie do art. 11j ust. 2 ustawy o CIT:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych określi, w drodze rozporządzenia, wykaz krajów i terytoriów, stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, uwzględniając treść ustaleń w tym zakresie podjętych przez Organizację Współpracy Gospodarczej i Rozwoju, istnienie podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowych między Rzecząpospolitą Polską a danym krajem lub terytorium, terminowość realizowania obowiązku wymiany informacji podatkowych oraz rzetelność, kompletność i czytelność przekazywanych informacji podatkowych, a także rzeczywiste cechy systemu podatkowego danego kraju lub terytorium mogące doprowadzić do stosowania szkodliwej konkurencji podatkowej.

Stosownie do powyższej regulacji wydano Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych z dnia 28 marca 2019 r. (t. j. Dz.U. z 2019 r. poz. 600) w którym to rozporządzeniu wskazano m.in. Republikę Seszeli.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest podmiotem będącym firmą inwestycyjną w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy z dnia 29 lipca 2005 roku o obrocie instrumentami finansowymi. Oferuje swoim klientom możliwość handlowania online za pośrednictwem platform transakcyjnych na ponad 5400 instrumentach finansowych, w szczególności na instrumentach pochodnych CFD, ale również na akcjach i ETF.

Spółka prowadzi działalność maklerską na podstawie zezwolenia udzielonego przez Komisję Papierów Wartościowych oraz podlega nadzorowi Komisji Nadzoru Finansowego. Najistotniejszą częścią portfela produktów i usług spółki stanowią instrumenty pochodne CFD (kontrakty na różnicę). Instrument pochodny CFD jest kontraktem powiązanym ze zmianami ceny instrumentu lub aktywa bazowego. Jest to umowa pomiędzy dwiema stronami, w której każda ze stron zobowiązuje się zależnie od wyniku transakcji do zapłaty kwoty równej różnicy pomiędzy ceną otwarcia a ceną zamknięcia pozycji. Cechą charakterystyczną kontraktów CFD jest ich pieniężne rozliczenie, bez fizycznej dostawy instrumentu bazowego. Wnioskodawca pełni rolę twórcy rynku dla kontraktów CFD, jest drugą stroną transakcji z klientem i ponosi z tego tytułu ryzyko rynkowe (ekonomiczne).

Dzięki zaawansowanemu środowisku technologicznemu obejmującemu platformy transakcyjne oraz zróżnicowanej ofercie produktów i usług Wnioskodawca zaczął rozszerzać swoją działalność maklerską na rynki zagraniczne. W tym celu Spółka od 2007 roku zaczęła tworzyć oddziały i spółki zależne, za pośrednictwem których dociera ze swoją ofertą obrotu instrumentami finansowymi online do klientów z całego świata. W związku z dynamicznym rozwojem grupy kapitałowej, Wnioskodawca rozważa rozszerzenie struktury o nową spółkę z siedzibą w Republice Seszeli (nowa spółka zależna), która odpowiadałaby za ekspansję na nowe rynki i ich rozwój.

Dzięki posiadanej licencji na prowadzenie działalności maklerskiej, nowa spółka zależna na bazie zawartych umów z Wnioskodawcą będzie świadczyć Wnioskodawcy kompleksową usługę, której przedmiotem będą instrumenty finansowe, polegającą na pozyskiwaniu klientów i zawieraniu z nimi umów i transakcji na instrumentach finansowych będących przedmiotem oferty Wnioskodawcy oraz automatycznym inicjowaniu lustrzanych transakcji typu back-to-back z Wnioskodawcą.

Istotą transakcji typu back-to-back będzie przeniesienie przez nową spółkę zależną na Wnioskodawcę ekonomicznych skutków transakcji na instrumentach finansowych zawieranych przez nią z klientami. W konsekwencji całość ryzyka i zysku związanego z zawartymi przez nową spółkę zależną transakcjami z klientami zostanie w sposób natychmiastowy przetransferowana do Wnioskodawcy, a nowa spółka zależna w przyszłości nie będzie ponosić ani ryzyka rynkowego ani też nie będzie otrzymywać żadnych bezpośrednich zysków z zawieranych z klientami umów.

Instrumenty finansowe, których dotyczy powyższa usługa, spełniają definicję pochodnych instrumentów finansowych wskazaną w art. 4a pkt 22 ustawy o CIT.

Z tytułu świadczonej usługi Wnioskodawca będzie płacić nowej spółce zależnej wynagrodzenie na warunkach rynkowych, oparte o metodę marży transakcyjnej netto w wariancie odkosztowym, tj. koszty własne ponoszone przez nową spółkę zależną (baza kosztowa) w związku ze świadczoną usługą powiększane będą o rynkowy narzut zysku. Z perspektywy nowej spółki zależnej z biznesowego punktu widzenia usłudze towarzyszyć będą dwa strumienie ekonomiczne (finansowe): (i) płatność wynagrodzenia za usługę od Wnioskodawcy oraz (ii) transakcje typu back-to-back z nowej spółki zależnej do Wnioskodawcy, przenoszące wszelkie pożytki i ryzyka z transakcji na instrumentach finansowych zawieranych przez nią z klientami.

W przypadku drugiego rodzaju strumienia (transakcje typu back-to-back), możemy mieć do czynienia z:

\- przepływami od nowej spółki zależnej do Wnioskodawcy (jeżeli klient poniesie stratę na instrumencie) – przepływy te nie są przedmiotem wątpliwości zgłoszonych we wniosku; albo alternatywnie

\- przepływami od Wnioskodawcy do nowej spółki zależnej (jeśli klient osiągnie zysk na instrumencie).

W przypadku, gdy klient osiągnie zysk na instrumencie, to nowa spółka zależna będzie zobowiązana do dokonania wypłaty na jego rzecz. Nowa spółka zależna będzie w tej sytuacji inicjować transakcje typu back-to-back, na zasadzie których ryzyko z transakcji na instrumentach finansowych zawieranych przez nią z klientami jest przenoszone na Wnioskodawcę. Konsekwentnie, straty nowej spółki zależnej będą pokrywane przez Wnioskodawcę – Wnioskodawca będzie dokonywał płatności na rzecz nowej spółki zależnej w ramach transakcji typu back-to-back.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w przypadku dokonywania opisanych we wniosku płatności na rzecz nowej spółki zależnej związanych z transakcjami typu back-to-back, znajdzie zastosowanie regulacja art. 26 ust. 1m ustawy o CIT, co w konsekwencji skutkowałoby obowiązkiem poboru przez Wnioskodawcę 19% zryczałtowanego podatku dochodowego od tych płatności.

Z treści art. 26 ust. 1m ustawy o CIT wynika, że znajdzie on zastosowanie, jeżeli spełnione zostaną łącznie następujące przesłanki:

1\. wypłaty dokonywane są przez podmiot, o którym mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT;

2\. wypłaty dokonywane są na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT;

3\. wypłaty dotyczą należności z tytułów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT.

W odniesieniu do powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawca jako spółka akcyjna spełnia definicję osoby prawnej, która została wymieniona w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT, zatem spełniona została pierwsza z przywołanych przesłanek.

Również drugą z ww. przesłanek należy uznać za spełnioną. Jak wynika z wniosku – nowa spółka zależna, na rzecz której dokonywane będą płatności, będzie miała swoją siedzibę w Republice Seszeli. Republika Seszeli została natomiast wprost wskazana w § 1 pkt 22 wydanego na podstawie art. 11j ust. 2 ustawy o CIT Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych z dnia 28 marca 2019 r. (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 600).

W odniesieniu natomiast do ostatniego z przytoczonych warunków zauważamy, że wśród należności z tytułów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT znajdują się m.in. należności z papierów wartościowych i pochodnych instrumentów finansowych (art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b).

Z wniosku wynika, że transakcje pomiędzy nową spółką zależną a klientami będą wypełniać definicję pochodnych instrumentów finansowych. Natomiast transakcje typu back-to-back zawierane przez Wnioskodawcę z nową spółką stanowić będą transakcje lustrzane do powyższych, których rolą będzie przeniesienie na Wnioskodawcę ekonomicznych skutków transakcji na instrumentach finansowych zawieranych z klientami przez nową spółkę. Jak wskazuje Wnioskodawca, transakcje back-to-back będą również spełniać definicję pochodnych instrumentów finansowych, o której mowa w art. 4a pkt 22 ustawy o CIT.

Nie ulega więc wątpliwości, że planowane przez Wnioskodawcę płatności na rzecz nowej spółki, wynikające z zawartych transakcji typu back-to-back (dotyczące pochodnych instrumentów finansowych), zawierają się w katalogu należności wymienionych w art. 26 ust. 1m ustawy o CIT.

Nie ma w tym przypadku możliwości zastosowania wyłączenia, o którym mowa w art. 7b ust. 1 pkt 6 lit. b, dot. pochodnych instrumentów finansowych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych. Zawarte w art. 26 ust. 1m ustawy o CIT odesłanie do art. 7b ust. 1 pkt 3-6 służy jedynie wskazaniu rodzajów należności, do których powinien mieć zastosowanie art. 26 ust. 1m ustawy o CIT. Przepis odsyła do wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT. Nie odsyła on do wypłat należności stanowiących przychody w rozumieniu art. 7b ust. 1 pkt 3-6 ustawy o CIT, co uzasadniałoby wyłączenie stosowania art. 26 ust. 1m ustawy o CIT do wypłat, których źródłem są transakcje na instrumentach pochodnych służących zabezpieczeniu przychodów albo kosztów, niezaliczanych do zysków kapitałowych.

Wyjątek ten związany jest z prawidłowym określeniem źródła przychodów w rozliczeniu dochodów na terytoriom Polski. Jego celem jest wyłączenie ze źródła zyski kapitałowe, przychodów z pochodnych instrumentów finansowych zabezpieczających przychody lub koszty niezaliczane do zysków kapitałowych. Wyłączenie to dla celów zastosowania przepisu art. 26 ust. 1m ustawy o CIT nie ma żadnego uzasadnienia.

W świetle powyższego, zgodnie z treścią art. 26 ust. 1m ustawy o CIT Wnioskodawca będzie zobowiązany do pobrania zryczałtowanego 19% podatku dochodowego od płatności dokonywanych na rzecz nowej spółki zależnej z siedzibą w Republice Seszeli, gdyż płatności te jako związane z transakcjami typu back-to-back, dotyczą należności z pochodnych instrumentów finansowych.

Powyższe stanowisko może również uzasadniać cel wprowadzenia do ustawy o CIT art. 26 ust. 1m. Jak wynika bowiem z uzasadnienia do rządowego projektu ustawy wprowadzającej od 2018 roku do porządku prawnego powyższą regulację (Druk 1878), przepis ten ma na celu zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa, z uwagi na faktyczną niemożność wyegzekwowania podatku od podmiotu mającego siedzibę lub zarząd w państwie lub terytorium, stosującym szkodliwą konkurencję podatkową – w związku z brakiem wymiany informacji podatkowych z tzw. „rajami podatkowymi”.

Na uwzględnienie nie zasługuje jednocześnie argumentacja Wnioskodawcy, odnosząca się do zastosowania w sprawie przepisów dotyczących zagranicznych jednostek kontrolowanych (art. 24a ustawy o CIT). Ustawa o CIT nie przewiduje w tym zakresie wyłączenia zastosowania art. 26 ust. 1m ustawy o CIT.

W świetle powyższego Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. J. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).