Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPB4.4511.1338.2016.2.JK3
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-02-27
Teza: w zakresie skutków podatkowych, związanych z nieprawidłową kwalifikacją wypłacanego przez płatnika wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia, które powinno być zakwalifikowane jako przychód ze stosunku pracy
Słowa kluczowe: praca-stosunek pracy; przychód-przychód ze stosunku pracy; składki-składki na ubezpieczenie społeczne; składki-składki na ubezpieczenie zdrowotne; umowa-umowa zlecenia; wynagrodzenia
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 11; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 7

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2016 r. (data wpływu 5 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 7 lutego 2017 r. (data nadania 7 lutego 2017 r., data wpływu 9 lutego 2017 r.) na wezwanie z dnia 31 stycznia 2017 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1338.2016.1.JK3 (data nadania 31 stycznia 2017 r., data doręczenia 3 lutego 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych, związanych z nieprawidłową kwalifikacją wypłacanego przez płatnika wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia, które powinno być zakwalifikowane jako przychód ze stosunku pracy – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych, związanych z nieprawidłową kwalifikacją wypłacanego przez płatnika wynagrodzenia z tytułu umowy zlecenia, które powinno być zakwalifikowane jako przychód ze stosunku pracy.

Z uwagi na braki formalne, tut. Organ pismem z dnia 31 stycznia 2017 r. Nr 1462-IPPB4.4511.1338.2016.1.JK3 (data nadania 31 stycznia 2017 r., data doręczenia 3 lutego 2017 r.) wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku.

Pismem z dnia 7 lutego 2017 r. (data nadania 7 lutego 2017 r., data wpływu 9 lutego 2017 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zgodnie w wyrokiem Sądu Rejonowego Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych, z dnia 6 marca 2014 r., Pana Tomasza Ł. łączył z Wnioskodawcą stosunek pracy w okresie: 14 lipca 2008 r. - 8 listopada 2012 r.

W powyższym okresie Pan Tomasz Ł., jako zleceniobiorca, wykonywał zadania w ramach umów zlecenia w okresach: 14 lipiec - 14 październik 2008 r., 16 październik -19 grudzień 2008 r., 12 styczeń - 31 marzec 2009 r., 8 kwiecień - 31 lipiec 2009 r.,19 sierpień - 18 grudzień 2009 r., 12 styczeń – 28 luty 2010 r., 1 kwiecień – 31 maj 2010 r., 14 czerwiec - 30 czerwiec 2010 r., 16 lipiec -31 październik 2010 r., 5 listopad - 20 grudzień 2010 r., 3 styczeń-30 wrzesień 2011 r., 3 październik - 21 grudzień 2011 r., 2 styczeń -30 wrzesień 2012 r., 8 październik - 8 listopad 2012 r..

Pan Tomasz Ł., zgodnie z ówczesnym stanem faktycznym, z tytułu zawartych umów zlecenia do dnia 31 października 2011 r. nie podlegał ubezpieczeniom społecznym i ubezpieczeniu zdrowotnemu - status studenta. Od dnia 1 listopada 2011 r. został zgłoszony do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego.

Zgodnie z pismem ZUS z dnia 8 września 2016 r. Wnioskodawca sporządziło korekty ZUS za okres lipiec 2008 r. - listopad 2012 r. i opłaciło należne składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne.

Wnioskodawca pismem z dnia 21 października 2016 r. wezwało Pana Tomasza Ł. do zwrotu kwoty składek społecznych i zdrowotnej, należnych po stronie pracownika. Do chwili obecnej Pan Ł. nie dokonał zwrotu, na konto Wnioskodawcy, kwoty składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca doprecyzował przedstawiony stan faktyczny informując, że Pan Tomasz Ł. w 2016 r., tj. w momencie zapłacenia przez Wnioskodawcę zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za okres lipiec 2008 r.- listopad 2012 r., nie był pracownikiem Wnioskodawcy, ani też nie była z nim zawarta żadna inna umowa cywilno-prawna.

Ponadto Wnioskodawca informuje, że do dnia dzisiejszego Pan Tomasz Ł. nie zwrócił na konto Wnioskodawcy zapłaconej kwoty składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne, należnej po stronie pracownika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy należy złożyć korektę PIT-11 dla Pana Tomasza Ł. za lata 2008-2012, z tytułu zmiany źródła przychodu i wielkości przysługujących kosztów uzyskania?
2.  Jak należy rozliczyć należne składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za lata 2008 - 2012, sfinansowane przez pracodawcę w 2016 r.?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

PIT-11 za lata 2008 - 2012 zostały wystawione prawidłowo, zgodnie z ówczesnym stanem faktycznym - art. 69 § 3 Ordynacji podatkowej.

Z tytułu zawartych umów zlecenia z Panem Tomaszem Ł., prawidłowo zostały rozliczone przychody podatnika, prawidłowo zostały naliczone koszty uzyskania przychodów oraz prawidłowo została naliczona, pobrana i odprowadzona zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Podatnik jest uprawniony do samodzielnego dokonywania korekty w zakresie kosztów uzyskania przychodów, poprzez złożenie korekty zeznania PIT- 37, bez uprzedniego sporządzenia i doręczenia mu korekt deklaracji PIT- 11.

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej przedawnieniu uległo prawo złożenia korekt za lata 2008 i 2009.

Ad. 2

Po dokonanych w 2016 r. korektach ZUS, wynikających z realizacji wyroku i rozliczeniu składek społecznych i składki zdrowotnej, opłacone składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne powinny być wykazane w PIT -11 za 2016 r., jako kwoty podlegające odliczeniu od dochodu w 2016 r., o których mowa odpowiednio w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. a oraz art. 27b ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku, gdy Pan Tomasz Ł. nie dokona zwrotu opłaconych składek społecznych i zdrowotnej, należnych po stronie ubezpieczonego, wystąpi dla niego przychód, który powinien zostać wykazany w PIT -11 za 2016 r. jako przychód ze stosunku pracy.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy, odrębnym źródłem przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych, jest stosunek pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy), odrębnym zaś inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy).

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Definicję przychodów ze stosunku pracy zawiera art. 12 ust. 1 ustawy, w myśl którego za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W myśl art. 13 pkt 8 cytowanej ustawy, za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

‒ z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że sfinansowane przez Wnioskodawcę, ze środków własnych, składki na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne, do zapłacenia których zobligowany był ubezpieczony (osoba fizyczna), stanowią dla tej osoby przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie mieści się w zakresie żadnego ze zwolnień wymienionych w 21, 52, 52a i 52c ustawy PIT, jak również nie został od niego zaniechany pobór podatku w drodze rozporządzenia Ministra Finansów. Tym samym, zgodnie z generalną zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Przy czym o sposobie jego opodatkowania decyduje kwalifikacja do właściwego źródła przychodów zdeterminowana m.in. rodzajem stosunku prawnego łączącego świadczeniodawcę ze świadczeniobiorcą w momencie dokonania świadczenia.

Zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b) ww. ustawy, podstawę obliczenia podatku, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e i art. 30f, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 9, art. 24 ust. 1, 2, 3b-3e, 4-4e i 6 lub art. 24b ust. 1 i 2, lub art. 25, po odliczeniu kwot składek określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych potrąconych w roku podatkowym przez płatnika ze środków podatnika, z tym że w przypadku podatnika osiągającego przychody określone w art. 12 ust. 6, tylko w części obliczonej, w sposób określony w art. 33 ust. 4, od przychodu podlegającego opodatkowaniu - odliczenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy, oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 31 ww. ustawy wynika, że osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy – wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

W myśl art. 32 ust. 1 ww. ustawy, zaliczki, o których mowa w art. 31, za miesiące od stycznia do grudnia, z zastrzeżeniem ust. 1a, wynoszą:

1.  za miesiące od początku roku do miesiąca włącznie, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku w tym zakładzie pracy przekroczył kwotę stanowiącą górną granicę pierwszego przedziału skali - 18% dochodu uzyskanego w danym miesiącu;
2.  za miesiące następujące po miesiącu, w którym dochód uzyskany od początku roku przekroczył kwotę, o której mowa w pkt 1 - 32% dochodu uzyskanego w danym miesiącu.

Za dochód, o którym mowa w ust. 1 i 1a, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody w rozumieniu art. 12 oraz zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez płatnika, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 lub 3 oraz po odliczeniu potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a. Jeżeli świadczenia w naturze, świadczenia ponoszone za podatnika lub inne nieodpłatne świadczenia przysługują podatnikowi za okres dłuższy niż miesiąc, przy obliczaniu zaliczek za poszczególne miesiące przyjmuje się ich wartość w wysokości przypadającej na jeden miesiąc. Jeżeli nie jest możliwe określenie, jaka część tych świadczeń przypada na jeden miesiąc, a doliczenie całej wartości w miesiącu ich uzyskania spowodowałoby niewspółmiernie wysoką zaliczkę w stosunku do wypłaty pieniężnej, zakład pracy, na wniosek podatnika, ograniczy pobór zaliczki za dany miesiąc i pobierze pozostałą część zaliczki w następnych miesiącach roku podatkowego (art. 32 ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 27b ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek dochodowy, obliczony zgodnie z art. 27 lub art. 30c, w pierwszej kolejności ulega obniżeniu o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, o której mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2008 r. Nr 164, poz. 1027, z późn. zm.) pobranej w roku podatkowym przez płatnika zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych – obniżenie nie dotyczy składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód (przychód) zwolniony od podatku na podstawie ustawy oraz składek, których podstawę wymiaru stanowi dochód, od którego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatek w terminie do dnia 20 miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.

W myśl art. 38 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31 i 33-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru (PIT-4R).

Na podstawie art. 39 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o których mowa w art. 31, art. 33 i art. 35, w przypadku gdy nie dokonują rocznego obliczenia podatku, są obowiązani przekazać podatnikowi i urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych - imienne informacje sporządzone według ustalonego wzoru, z zastrzeżeniem ust. 5 (PIT-11).

Stosownie do art. 41 ww. ustawy, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W myśl art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że pracownik Wnioskodawcy otrzymywał w latach 2008 - 2012 wynagrodzenie z tytułu umowy – zlecenia, ponieważ pracująca osoba miała status studenta. Wnioskodawca nie odprowadzał składek ZUS.

Zgodnie w wyrokiem Sądu Rejonowego z dnia 6 marca 2014 r., Pana Tomasza Ł. łączył z Wnioskodawcą stosunek pracy w okresie: 14 lipca 2008 r. - 8 listopada 2012 r.

Zgodnie z pismem ZUS z dnia 8 września 2016 r. Wnioskodawca sporządził korekty ZUS za okres lipiec 2008 r. - listopad 2012 r. i opłacił należne składki na ubezpieczenie społeczne i ubezpieczenie zdrowotne. Wnioskodawca wezwał Pana Tomasza Ł. do zwrotu kwoty składek społecznych i zdrowotnej, należnych po stronie pracownika. Do chwili obecnej Pan Ł. nie dokonał zwrotu, na konto Wnioskodawcy, kwoty składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne. Pan Tomasz Ł. w 2016 r., tj. w momencie zapłacenia przez Wnioskodawcę zaległych składek na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za okres lipiec 2008 r.- listopad 2012 r., nie był pracownikiem Wnioskodawcy, ani też nie była z nim zawarta żadna inna umowa cywilno-prawna.

Z powołanych powyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że w zależności od rodzaju przychodów uzyskiwanych przez podatników (np. pracowników, zatrudnionych na warunkach umowy o pracę czy pracowników zatrudnionych na warunkach umowy zlecenia) płatnik obowiązany jest do stosowania różnych sposobów obliczania, poboru i odprowadzania zaliczek na podatek dochodowy.

Zatem w świetle przedstawionego stanu faktycznego sprawy należy stwierdzić, że poprzez błędne zakwalifikowanie przez Wnioskodawcę wynagrodzenia pracownika do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, tj. do przychodów, o których mowa w art. 13 pkt 8 ww. ustawy, a nie do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 tej ustawy, Wnioskodawca od nieprawidłowo zakwalifikowanych wynagrodzeń obliczał, pobierał i odprowadzał zaliczki na zasadach określonych w art. 41 i art. 42, a nie na zasadach określonych w art. 32 i art. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co spowodowało ich wykazanie w nieprawidłowych wysokościach w deklaracjach.

Biorąc pod uwagę wyżej wymienione przepisy prawa należy stwierdzić, że ustawodawca nałożył na płatnika obowiązek prawidłowego obliczenia, poboru i odprowadzenia w ciągu roku podatkowego zaliczek na podatek dochodowy od wynagrodzeń i innych świadczeń wypłaconych lub postawionych do dyspozycji pracownika, a także sporządzenia i przekazania podatnikowi i urzędowi skarbowemu w ustawowym terminie informacji według ustalonego wzoru.

Z przepisów tych wynika również, że ustawodawca ukształtował rolę płatnika, jako pośrednika pomiędzy podatnikiem i organem podatkowym. Czynności podejmowane przez płatnika, polegające na obliczeniu, pobraniu i wpłaceniu należności mają charakter czynności materialno-technicznych. Obowiązek podatkowy ciąży ostatecznie na podatniku. Płatnik natomiast, przekazuje organowi podatkowemu pieniądze podatnika. Z chwilą pobrania podatku i przekazania jego równowartości na rachunek właściwego urzędu skarbowego obowiązek płatnika wygasa.

Jednakże przepisy Ordynacji podatkowej przewidują odpowiedzialność płatnika za jego nieprawidłowe wywiązanie się z obowiązku obliczenia, pobrania i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Zagadnienia związane z korektą deklaracji regulują przepisy ustawy Ordynacja podatkowa.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 5 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach, rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego podatnicy, płatnicy i inkasenci.

Z przepisu art. 81 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Natomiast z § 2 tego artykułu wynika, że skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Z treści art. 81 Ordynacji podatkowej wynika zatem, że korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Dlatego też powołane wyżej przepisy znajdują zastosowanie do korekt deklaracji.

Korekta deklaracji ma na celu umożliwienie podatnikom, płatnikom i inkasentom poprawienia błędu, który został popełniony przy jej sporządzeniu i może dotyczyć każdej jej pozycji – o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Może więc ona dotyczyć m.in. błędów rachunkowych, oczywistych omyłek, a także gdy wypełniono ją niezgodnie z wymaganiami lub istnieją wątpliwości co do prawidłowości danych w niej zawartych. Błędnie mogła zostać określona m.in. wysokość zobowiązania podatkowego, wysokość nadpłaty lub zwrotu podatku, a także inne dane zawarte w treści deklaracji. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym poprawnym wypełnieniu formularza z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej deklaracji z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty.

Poza tym należy wskazać, że możliwość złożenia korekty deklaracji PIT-4R oraz PIT-11 jest związana z istnieniem konsekwencji, jakie rodzi pobranie zaliczek na podatek w niewłaściwych kwotach. Kwestie te wiążą się bezpośrednio z instytucją przedawnienia zobowiązań podatkowych (art. 68-71 Ordynacji podatkowej), a także wygaśnięcia prawa do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 79-80 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku.

Zatem w świetle powołanych wyżej przepisów okres przedawnienia wynosi – co do zasady - pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku bądź termin zwrotu nadpłaty.

Biorąc pod uwagę powyższe uregulowania prawne oraz przedstawiony stan faktyczny organ podatkowy stwierdza, że zaistniała sytuacja upoważnia płatnika do dokonania korekt wystawianych deklaracji informacji PIT-11 (za okres, gdzie nie nastąpiło przedawnienie zobowiązań).

Wystawienie przez płatnika, którym jest Wnioskodawca, zatrudnionemu na podstawie stosunku pracy pracownikowi błędnych informacji PIT-11 za lata objęte kontrolą ZUS, a które nie uległy jeszcze przedawnieniu, wywołuje obowiązek wystawienia korekt tych informacji, tak aby ich treść była zgodna ze stanem faktycznym. Tylko bowiem wystawienie informacji wykazujących faktycznie osiągnięte przez ww. podatników przychody, które zakwalifikowane zostaną do właściwych źródeł przychodów i faktycznie pobrane w minionych latach zaliczki na podatek dochodowy stanowi realizację przez płatnika obowiązku wynikającego z art. 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Korekta informacji PIT-11 powinna dotyczyć przeniesienia kwot wynagrodzenia z pozycji dotyczącej wynagrodzeń z tytułu umowy zlecenia do pozycji dotyczącej wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę oraz zmianę wysokości kosztów uzyskania przychodu na koszty z tytułu umowy o pracę.

Składki ZUS podlegają odliczeniu w roku, w którym zostały zapłacone. Składki te, jak wynika z wniosku przypadają od wynagrodzeń ze stosunku pracy i nie były w minionych latach zapłacone. Nie będą więc wpływać na wysokość zaliczek na podatek należnych za te lata oraz na wysokość zobowiązania podatkowego należnego za te lata i tym samym nie mogą być wykazane w korygowanych za te lata informacjach PIT-11.

Na podstawie korekt ww. informacji były pracownik Wnioskodawcy zobowiązany będzie do złożenia korekt zeznań podatkowych za te lata.

Przepis art. 42a ww. ustawy stanowi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych.

W przypadku byłego pracownika, który nie zwrócił pracodawcy wartości składki społecznej i zdrowotnej Wnioskodawca sfinansował składki ze środków własnych.

Odnosząc powyższe regulacje do stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, należy zauważyć, że opłacenie przez Wnioskodawcę składek na ubezpieczenia społeczne i ubezpieczenie zdrowotne za byłego pracownika, powoduje powstanie u tej osoby przychodu podlegającego opodatkowaniu, z tym że będzie to przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy PIT. Na Wnioskodawcy będzie ciążył obowiązek wykazania kwoty przychodów w informacji PIT-8C sporządzanej dla byłego pracownika, zgodnie z art. 42a ustawy PIT. Jednocześnie wskazać należy, że w przypadku byłego pracownika Wnioskodawca nie jest obowiązany do sporządzenia informacji PIT-11.

W świetle powyższego nieprawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego, w myśl którego w przypadku byłego pracownika kwota zapłaconych składek stanowi przychód ze stosunku pracy i przychód ten należy wykazać w sporządzanej przez płatnika informacji PIT-11 za rok, w którym nastąpiła faktyczna zapłata zaległych składek.

Reasumując:

*   wystawienie przez płatnika, zatrudnionemu na podstawie stosunku pracy pracownikowi błędnej informacji PIT-11 za lata objęte kontrolą ZUS, a które nie uległy jeszcze przedawnieniu, wywołuje obowiązek wystawienia korekt tych informacji, tak aby ich treść była zgodna ze stanem faktycznym.
*   kwotę zapłaconej w 2016 r. przez byłego pracodawcę z własnych środków składki na ubezpieczenie społeczne i zdrowotne za byłego pracownika, który w 2016 r. nie zwrócił tych składek pracodawcy, należy traktować jako przychód byłego pracownika z innych źródeł. Uzyskany przychód należy wykazać w informacji PIT-8C wystawionej byłemu pracownikowi za rok 2016.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.