Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.755.2017.2.MD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-04
Teza: wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji sprzedaży zespołu składników majątkowych, praw i obowiązków stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: opodatkowanie; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 20 listopada 2017 r. (data wpływu 22 listopada 2017 r.) uzupełnionym pismem z 22 grudnia 2017 r. (data wpływu 27 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji sprzedaży zespołu składników majątkowych, praw i obowiązków stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 listopada 2017 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT planowanej transakcji sprzedaży zespołu składników majątkowych, praw i obowiązków stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 22 grudnia 2017 r. (data wpływu 27 grudnia 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 14 grudnia 2017 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.755.2017.1.MD.

We wniosku, uzupełnionym pismem z 22 grudnia 2017 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która działa pod firmą M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a jego działalność koncentruje się na sprzedaży i najmie mobilnych systemów kontenerowych wykorzystywanych w budownictwie, przemyśle i handlu.

Przedmiotem przeważającej działalności zgodnie z PKD jest:

77.39.Z.: Wynajem i dzierżawa pozostałych maszyn, urządzeń oraz dóbr materialnych, gdzie indziej niesklasyfikowane.

Przedmiotem pozostałej działalności Wnioskodawcy jest:

25.1.Produkcja metalowych elementów konstrukcyjnych;

77.32.Z Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych;

41.20.Z Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych;

49.41.Z Transport drogowy towarów;

41.9.Z Roboty związane z budową pozostałych obiektów inżynierii lądowej i wodnej;

46.6. Sprzedaż hurtowa maszyn, urządzeń i dodatkowego wyposażenia;

46.7 Pozostała wyspecjalizowana sprzedaż hurtowa;

41.9 Pozostałe specjalistyczne roboty budowlane;

33.1 Naprawa i konserwacja metalowych wyrobów gotowych, maszyn i urządzeń;

Obecnie Wnioskodawca ma zamiar zmienić zakres prowadzonej działalności i pozyskać kupującego (zwanego dalej Nabywcą), który nabędzie składniki majątku Wnioskodawcy służące prowadzeniu ww. działalności handlowej w zakresie najmu kontenerów.

Wobec tego, przeniesieniu na Nabywcę podlegały będą następujące składniki majątku Wnioskodawcy:

*   prawa własności rzeczy ruchomych tj. kontenerów typu: kontenery biurowe, kontenery stróżówki, kontenery sanitarne, kontenery magazynowe, kontenery morskie,
*   prawa własności rzeczy ruchomych – niskocennych składników majątku, w tym wyposażenia biura – siedziby Wnioskodawcy w R…,
*   praw i obowiązków wynikających z umów leasingu dotyczących: kontenerów biurowych oraz samochodów osobowych,
*   prawa i obowiązki z kilku umów zawartych z dostawcami i odbiorcami usług i towarów Wnioskodawcy w zakresie najmu kontenerów;
*   wierzytelności i zobowiązania pieniężne w stosunku do kilku kontrahentów wynikających z prowadzonej działalności handlowej w zakresie najmu kontenerów;
*   część środków zgromadzonych na rachunkach bankowych;
*   dokumenty związane z opisanym zespołem składników majątkowych, w tym dane dostawców i odbiorców współpracujących z Wnioskodawcą w zakresie najmu kontenerów podlegających sprzedaży.

Konsekwencją powyższej transakcji będzie również zmiana pracodawcy z Wnioskodawcy na Nabywcę w odniesieniu do następujących działów przedsiębiorstwa Wnioskodawcy – Dział Handlowy – wynajem kontenerów, tak aby zapewnić temu działowi niezależny substrat osobowy pozwalający na samodzielną realizację przypisanych zadań.

Przenoszone na Nabywcę, a opisane powyżej, składniki majątkowe nie są przy tym formalnie wyodrębnione z pozostałej działalności Wnioskodawcy poprzez powołanie takiej jednostki jak dział, czy oddział, ale są fizycznie i funkcjonalnie wyodrębnione od pozostałych składników majątku Wnioskodawcy. Wszystkie opisane składniki majątku są tego rodzaju, że nie są one trwale związane z jakąkolwiek nieruchomością i mogą być swobodnie przemieszczane. Składniki te stanowią całość majątku Wnioskodawcy w zakresie działalności najmu kontenerów, potrzebnego do prowadzenia działalności handlowej, a poszczególne z tych składników służą do realizacji poszczególnych czynności faktycznych, wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach tej działalności. Przenoszone składniki majątku w postaci prawa własności rzeczy ruchomych, należności i zobowiązań wynikających z umów leasingu, umów z dostawcami oraz środki zgromadzone na rachunkach bankowych dają się przypisać organizacyjnie i finansowo do danej części działalności podlegającej przeniesieniu z wyodrębnieniem od pozostałej działalności Wnioskodawcy.

Wszystkie te składniki przeniesione zostaną w wyniku jednej czynności prawnej.

Po przeprowadzeniu opisanej transakcji, Wnioskodawca nie będzie posiadał żadnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności w zakresie najmu kontenerów. Nabywca nabędzie zespół składników majątkowych, przy pomocy których podejmie dalsze prowadzenie działalności handlowej, którą zajmował się wcześniej Wnioskodawca przy użyciu tego majątku w odniesieniu do najmu kontenerów.

W związku ze zbyciem opisanych powyżej składników majątku Nabywca przejmie również prawa i obowiązki pracodawcy, wynikające z umów o pracę zawartych przez Wnioskodawcę z pracownikami zatrudnionymi na stanowiskach handlowych w zakresie najmu kontenerów.

W zespole składników majątkowych, praw i obowiązków oraz pracowników zachowane są funkcjonalne związki pomiędzy jego poszczególnymi składnikami, tak żeby Nabywca tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki mógłby prowadzić działalność gospodarczą bez udziału dodatkowych struktur lub elementów. Na bazie nabytego majątku składników majątkowych, praw i obowiązków oraz pracowników Nabywca będzie kontynuował działalność w takim samym zakresie jak Wnioskodawca tj. w zakresie działalności związanej najmem kontenerów mobilnych.

Mający być przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży zespół składników majątkowych, praw i obowiązków jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca w zakresie składników majątkowych mających podlegać zbyciu dysponuje wyodrębnionym organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo majątkiem, rachunkiem bankowym, kontami księgowymi, wykazem umów, dedykowanymi pracownikami oraz dokumentacją.

Powyższe wyodrębnienie przejawia się również w tym, że wszystkie zobowiązania finansowe oraz należności od kontrahentów związane z przenoszonymi składnikami majątkowymi jak również przychody oraz koszty z nimi związane są księgowane na odrębnych kontach księgowych, a w stosunku do składników majątkowych jest prowadzona odrębna ewidencja i mają one przypisane konta księgowe. Są one ewidencjonowane jako odrębne zdarzenia gospodarcze, oddzielnie od pozostałej części działalności Wnioskodawcy. W stosunku do poszczególnych składników majątkowych są prowadzone zapisy księgowe. Tym samym prowadzone jest ewidencjonowanie wyłącznie transakcji realizowanych w ramach zespołu składników mających podlegać przeniesieniu i możliwe jest stworzenie zestawienia wyodrębnionych aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów z tym związanych.

Rodzaj działalności przedsiębiorstwa Wnioskodawcy mający podlegać zbyciu stanowi wyodrębnioną gałąź prowadzonego biznesu i są w stosunku do niego tworzone odrębne założenia finansowe, w tym gromadzone dane, sporządzany budżet oraz tworzone plany strategiczne.

Choć w odniesieniu do działalności dotyczącej całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy tworzony jest jeden ogólny bilans oraz rachunek zysków i strat (wyników), Wnioskodawca w oparciu o prowadzoną ewidencję jest w stanie wykazać odrębność wyników odzwierciadlający sytuację majątkową oraz rentowność prowadzonej działalności, która miałaby podlegać przeniesieniu oraz dokonać jej wyceny.

Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi zapisy księgowe w taki sposób, że pozwalają one na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań odrębnie do zespołu składników majątkowych, praw i obowiązków związanych z działalnością w zakresie wynajmu kontenerów i posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Wnioskodawca posiada ewidencję księgową umożliwiającą identyfikację majątku wykorzystywanego w ramach działalności polegającej na wynajmie kontenerów mającej podlegającej zbyciu, odrębnie identyfikuje przychody i koszty z tej działalności w sposób umożliwiający ustalenie wyników ekonomicznych działalności - do działalności alokowane są przychody i odpowiadające przychodom koszty będące bezpośrednim efektem tej działalności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przedmiotem transakcji (zdarzenia przyszłego) będą składniki majątkowe, prawa i obowiązki stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym planowana transakcja sprzedaży nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT

Stanowisko Wnioskodawcy (doprecyzowane w piśmie z 22 grudnia 2017 r.):

Przedmiotem transakcji będą składniki majątkowe, prawa i obowiązki stanowiące zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1, w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i w związku z tym planowana transakcja sprzedaży nie będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, przy czym zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wyrażenie „transakcja zbycia” użyte w powyższym przepisie należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów" w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. zbycie obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego.

Biorąc pod uwagę powyższe należy stwierdzić, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jeżeli w jej ramach dojdzie do przeniesienia na Nabywcę w drodze sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę, że po transakcji Wnioskodawca będzie kontynuował pozostałą działalność gospodarczą handlową i produkcyjną, bez działalności z zakresu najmu kontenerów, zdaniem Wnioskodawcy nie można w tym przypadku mówić o zbyciu przedsiębiorstwa (jako całości).

Należy jednak przeanalizować, czy nie doszło do zbycia jego zorganizowanej części.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zorganizowana część przedsiębiorstwa oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na gruncie powyższego przepisu oraz w oparciu o doktrynę prawa podatkowego i dotychczasową praktykę organów podatkowych, aby uznać określony zespół składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą wystąpić poniższe przesłanki:

*   zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) jest powiązany funkcjonalnie oraz przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
*   zespól tych składników jest wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie;
*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W ocenie Wnioskodawcy w świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego, w momencie dokonania transakcji zespół składników majątkowych oraz praw i obowiązków wyodrębnionych funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo w ramach Wnioskodawcy będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, a tym samym na moment zawarcia transakcji będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT. Świadczą o tym, zdaniem Wnioskodawcy, następujące okoliczności i argumenty:

Wyodrębnienie funkcjonalne

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego dla uznania danego zespołu składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, składniki te muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie, nie zaś zespół przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest własność jednego podmiotu. Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza sytuację, gdy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku (tak m.in. wyrok WSA w Gliwicach z 6 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/GI 112/10, wyrok WSA w Warszawie z 10 maja 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1488/15, wyrok WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1823/15).

Powyższa przesłanka umożliwiająca funkcjonowanie tej części przedsiębiorstwa jako odrębnego działu jest spełniona w ocenie Wnioskodawcy w przedmiotowym przypadku.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa o VAT nie określa, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym zorganizowanej części ze struktur przedsiębiorstwa mogą świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze. Niemniej o wyodrębnieniu organizacyjnym można również mówić w przypadku, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoich pracowników i niezbędne do prowadzenia działalności składniki majątkowe.

Za wyodrębnieniem organizacyjnym może przemawiać także struktura zarządzania, czy podległość służbowa i funkcjonalna pracowników danej jednostki wewnętrznej. Na ocenę wyodrębnienia organizacyjnego majątku ma także wpływ obowiązująca w danej części przedsiębiorstwa struktura organizacyjna, tj. określenie pracownikom zakresu obowiązków, sposobu raportowania, podległości służbowej, w taki sposób, aby pracownicy ci funkcjonowali w sposób niezależny od pozostałych osób pracujących w danej spółce.

Wyodrębnienie organizacyjne ma miejsce przede wszystkim wówczas, gdy w strukturze podatnika zbywane elementy mają swoją formę organizacyjną taką jak m.in. dział, placówka handlowa, departament, oddział. Wymieniony katalog nie ma jednak charakteru zamkniętego oraz decydującego. Fakt istnienia odrębności organizacyjnej warunkuje przede wszystkim „rola jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-684/14-2/RD).

W przedmiotowej sprawie pracownicy handlowi odpowiedzialni za dział najmu kontenerów Wnioskodawcy podlegać będą przeniesieniu do struktury Nabywcy w celu dalszej organizacji tej części działalności w ramach majątku i struktury podlegającej przeniesieniu. W związku z powyższym przesłanka jest spełniona.

Wyodrębnienie finansowe

Zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) działalności jest i będzie na moment transakcji wyodrębniony również finansowo.

W doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, w szczególności wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Z powyższego wynika, że przesłanka wyodrębnienia finansowego jest spełniona, jeśli spółka prowadzi ewidencję zdarzeń gospodarczych w taki sposób, iż możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Podobne stwierdzenia odnaleźć można m. in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 lipca 2014 r. (sygn. IPPP2/443-529/14-2/MT/MM).

Powyższa przesłanka jest spełniona w przedmiotowej sprawie z uwagi na fakt, że składniki majątkowe, prawa i obowiązki podlegające przeniesieniu oraz substrat osobowy podlegają odrębnemu ewidencjonowaniu w strukturze Wnioskodawcy.

Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo.

Jako kryterium potwierdzające zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że zespół składników majątkowych, praw i obowiązków oraz pracowników przypisanych do działalności może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

Składniki majątkowe, prawa i obowiązki podlegające przeniesieniu oraz substrat osobowy stanowią odrębny dział wyodrębniony w strukturze Wnioskodawcy, który jest spójny i posiada możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo w obrocie gospodarczym.

Wyodrębnienie finansowe oznacza m in. prowadzenie odpowiedniej ewidencji zdarzeń gospodarczych, w ramach której możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa jak również możliwość przypisania zorganizowanej części przedsiębiorstwa określonych wskaźników finansowych. Jak zostało przytoczone w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 października 2012 r. (sygn. ILPB3/423-263/12-2/EK): „(\`(...)\`) wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (podobnie WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. I SA/Kr 29/10 lub Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 9 lipca 2013 r., sygn. ILPP1/443-292/13-4/MD). O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem, w ocenie Spółki, z pełną samodzielnością finansową.

W orzecznictwie organów podatkowych, wskazuje się również na celowość posiadania przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rachunku bankowego obsługującego działalność prowadzoną przez tę część. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 lutego 2008 r. nr IP-PB3-423-418/07-2/MB, wskazał, że: „(\`(...)\`) odrębność finansowa wymaga posiadania rachunku bankowego, na który wpływać będą środki generowane przez danego rodzaju działalność gospodarczą oraz z którego regulowane będą zobowiązania związane z tą działalnością”.

Z uwagi na fakt, że Wnioskodawca posiada ewidencję księgową umożliwiającą identyfikację majątku wykorzystywanego w ramach rodzaju działalności, podlegającego zbyciu, odrębnie identyfikuje zobowiązania i należności oraz przychody i koszty z tej działalności w sposób umożliwiający ustalenie wyników ekonomicznych działalności – do działalności alokowane są przychody i odpowiadające przychodom koszty będące bezpośrednim efektem tej działalności oraz dysponuje wyodrębnionym funkcjonalnie, organizacyjnie i finansowo majątkiem, rachunkiem bankowym, kontami księgowymi, wykazem umów, dedykowanymi pracownikami oraz dokumentacją związanymi z aktywami i pasywami mającymi ulec przeniesieniu, Wnioskodawca spełnia przesłanki wyodrębnienia finansowego i posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Tym samym przedmiotowe zdarzenie przyszłe Wnioskodawca kwalifikuje jako sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa, które nie powinno skutkować powstaniem obowiązku podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 w związku z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Natomiast przez świadczenie usług – w świetle art. 8 ust. 1 ww. ustawy – rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa – art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Pojęcie „transakcji zbycia”, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, darowizna, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma on zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w rozumieniu przepisów podatkowych, aby określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów.

Mając na uwadze powyższe orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych. Tym samym, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Jak wynika z okoliczności sprawy Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a jego działalność koncentruje się na sprzedaży i najmie mobilnych systemów kontenerowych wykorzystywanych w budownictwie, przemyśle i handlu. Obecnie Wnioskodawca ma zamiar zmienić zakres prowadzonej działalności i pozyskać kupującego (Nabywcę), który nabędzie składniki majątku Wnioskodawcy służące prowadzeniu ww. działalności handlowej w zakresie najmu kontenerów.

Jak już wyjaśniono, zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jak o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa w momencie przekazania określonych składników majątkowych (na ile stanowią w nim w tym momencie, wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Konfrontując zaprezentowany opis sprawy z powołanymi regulacjami prawnymi, zdaniem Organu, zespół składników majątkowych, praw i obowiązków mający być przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy. Przedstawione przez Wnioskodawcę okoliczności sprawy wskazują bowiem, że część przedsiębiorstwa związana z wynajmem kontenerów cechuje się wyodrębnieniem organizacyjnym, finansowym oraz funkcjonalnym. Wnioskodawca ponadto jednoznacznie wskazał, że po przeprowadzeniu transakcji nie będzie posiadał żadnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności w zakresie najmu kontenerów, a Nabywca podejmie dalsze prowadzenie działalności handlowej, którą zajmował się wcześniej Wnioskodawca.

Jak wynika z treści wniosku opisane powyżej, składniki majątkowe nie są przy tym formalnie wyodrębnione z pozostałej działalności Wnioskodawcy przez powołanie takiej jednostki jak dział, czy oddział, ale są fizycznie i funkcjonalnie wyodrębnione od pozostałych składników majątku Wnioskodawcy. Składniki te stanowią całość majątku Wnioskodawcy w zakresie działalności najmu kontenerów, potrzebnego do prowadzenia działalności handlowej, a poszczególne z tych składników służą do realizacji poszczególnych czynności faktycznych, wykonywanych przez Wnioskodawcę w ramach tej działalności. Przenoszone składniki majątku w postaci prawa własności rzeczy ruchomych, należności i zobowiązań wynikających z umów leasingu, umów z dostawcami oraz środki zgromadzone na rachunkach bankowych dają się przypisać organizacyjnie i finansowo do danej części działalności podlegającej przeniesieniu z wyodrębnieniem od pozostałej działalności Wnioskodawcy.

O wyodrębnieniu finansowym zespołu składników majątkowych praw i obowiązków będących przedmiotem planowanej transakcji, świadczy natomiast fakt, że Wnioskodawca dysponuje wyodrębnionym organizacyjnie, funkcjonalnie oraz finansowo majątkiem, rachunkiem bankowym, kontami księgowymi, wykazem umów, dedykowanymi pracownikami oraz dokumentacją. Zespół ten posiada samodzielność finansową – jak wskazał Wnioskodawca ww. zespół jest wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie. Prowadzone zapisy księgowe pozwalają na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań odrębnie do zespołu składników majątkowych, praw i obowiązków związanych z działalnością w zakresie wynajmu kontenerów i posiada wewnętrzną samodzielność finansową. Wnioskodawca posiada ewidencję księgową umożliwiającą identyfikację majątku wykorzystywanego w ramach działalności polegającej na wynajmie kontenerów podlegających zbyciu, odrębnie identyfikuje przychody i koszty z tej działalności w sposób umożliwiający ustalenie wyników ekonomicznych działalności – do działalności alokowane są przychody i odpowiadające przychodom koszty będące bezpośrednim efektem tej działalności.

Oprócz wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego zespół składników majątkowych, praw i obowiązków jest również wyodrębniony funkcjonalnie. Jak wynika z treści wniosku w zespole składników majątkowych, praw i obowiązków zachowane są funkcjonalne związki pomiędzy jego poszczególnymi składnikami, tak żeby Nabywca tylko i wyłącznie w oparciu o te składniki mógłby prowadzić działalność gospodarczą bez udziału dodatkowych struktur lub elementów. Na bazie nabytego majątku składników majątkowych, praw i obowiązków oraz pracowników Nabywca będzie kontynuował działalność w takim samym zakresie jak Wnioskodawca tj. w zakresie działalności związanej najmem kontenerów mobilnych.

Analiza zaprezentowanego opisu sprawy w kontekście przytoczonych regulacji prawnych oraz orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że zostaną spełnione wszystkie wskazane wcześniej przesłanki do uznania zespołu składników majątkowych praw i obowiązków związanych działalnością w zakresie wynajmu kontenerów za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W konsekwencji planowana sprzedaż części majątku Wnioskodawcy, związanej z działalnością w zakresie wynajmu kontenerów nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.