Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.1010.2020.6.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-07-20
Teza: opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP BOX)
Słowa kluczowe: IP Box; komputery-program komputerowy; licencja; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; usługi-usługi informatyczne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 29 ; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30b; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30c; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30d (uchylony)

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 10 grudnia 2020 r. (data wpływu 16 grudnia 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 marca 2021 r. (data wpływu 4 marca 2021 r.) oraz pismem z dnia 12 maja 2021 r. (data wpływu 17 maja 2021 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2020 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową.

Wnioskodawca uzupełnił powyższy wniosek pismem z dnia 1 marca 2021 r. oraz pismem z dnia 12 maja 2021 r.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest komandytariuszem X Sp. z o.o. Sp. k. (dalej: „Spółka”) z siedzibą w …, prowadzącej działalność gospodarczą polegającą m.in. na produkcji i sprzedaży własnego oprogramowania, świadczeniu usług „supportu”, a także na pośrednictwie w sprzedaży licencji na oprogramowanie komputerowe firm trzecich. Posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka wytwarza autorskie oprogramowanie „Y”, wciąż rozwijane i ulepszane, a następnie sprzedaje innym przedsiębiorstwom prawa do użytkowania ww. oprogramowania na podstawie umów licencyjnych. Wytwarzanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, polegającej na prowadzeniu prac rozwojowych, składających się z czynności o charakterze twórczym, wykonywanej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Spółka tworząc i rozwijając autorskie oprogramowanie nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z zakresu informatyki.

Na koszty prowadzenia powyższej działalności składają się: wynagrodzenia wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy pracowników zaangażowanych w tworzenie i rozwój oprogramowania, szkolenia bhp, badania lekarskie, ogłoszenia o naborze pracowników, zakup sprzętu elektronicznego (w tym komputery), kupione od innych przedsiębiorców usługi informatyczne, licencje na oprogramowania użytkowane w celu wykonywania usług dla klientów, koszty związane z utrzymaniem samochodów (raty leasingowe, paliwo, naprawy, przeglądy, opłaty za przejazd autostradą), koszty promocji takie jak: reklama w Internecie, strona internetowa, katalogi, wizytówki, materiały promocyjne, itp., koszty amortyzacji i utrzymania biura (sprzątanie, monitoring, media, ubezpieczenie lokalu, konserwacje, koszty administracyjne), koszty usług księgowych. Wspomniane wyżej koszty wynagrodzenia ustalone są na podstawie dokładnej ewidencji czasu pracy każdego pracownika, z której to ewidencji wynika, ile godzin poświęcił na prace rozwojowe.

Spółka świadczy usługi „suportu” dla przedsiębiorstw użytkujących wytworzone przez Spółkę we własnym zakresie oprogramowanie „Y”. Usługa ta polega na udostępnieniu klientom za stałą, ustaloną na dany okres kwotę najnowszych wersji oprogramowania lub wykonywaniu poprawek systemu na podstawie zgłoszeń dokonanych przez poszczególnych odbiorców. Taka poprawka rozpatrywana jest indywidualnie, gdyż każdy klient posiada inne środowisko produkcyjne, które trzeba odtworzyć, a następnie zbadać i przeanalizować występujące błędy. Kolejnym etapem jest merytoryczne (konsultanci, testerzy, zarządzający projektem) i programowe (programiści, Produkt Manager) opracowanie rozwiązań i jego wdrożenie. Czynności te wykonywane są w ramach takich samych prac rozwojowych, jak opisane w punkcie I., a Spółka jest zobowiązana umowami do dostarczenia wszelkich potrzebnych zasobów, w tym technicznych i personalnych do wykonania usługi.

Na koszty wykonywania tej działalności składają się: wynagrodzenia wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy pracowników zaangażowanych w tworzenie i rozwój oprogramowania, szkolenia bhp, badania lekarskie, ogłoszenia o naborze pracowników, zakup sprzętu elektronicznego (w tym komputery), kupione od innych przedsiębiorców usługi informatyczne, licencje na oprogramowania użytkowane w celu wykonywania usług dla klientów, koszty związane z utrzymaniem samochodów (raty leasingowe, paliwo, naprawy, przeglądy, opłaty za przejazd autostradą), koszty promocji, takie jak: reklama w Internecie, strona internetowa, katalogi, wizytówki, materiały promocyjne, itp., koszty amortyzacji i utrzymania biura (sprzątanie, monitoring, media, ubezpieczenie lokalu, konserwacje, koszty administracyjne), koszty usług księgowych. Wspomniane wyżej koszty wynagrodzenia ustalone są na podstawie dokładnej ewidencji czasu pracy każdego pracownika, z której to ewidencji wynika, ile godzin poświęcił na prace rozwojowe.

W księgach rachunkowych Spółki na osobnych kontach analitycznych są ujmowane wymienione wyżej poszczególne koszty dotyczące działalności badawczo-rozwojowej Spółki oraz na osobnych kontach analitycznych faktury sprzedaży wystawiane z tytułów wymienionych w punkcie I. i II.

W piśmie z dnia 1 marca 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą od dnia … 2009 r., jako Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a z dniem … stycznia 2013 r. została przekształcona w Spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową. Działalność badawczo-rozwojową Spółka prowadzi od czasu sprzed 1 stycznia 2018 r. i przed 1 stycznia 2018 r. już osiągała z tego tytułu dochody. Wnioskodawca zamierza opodatkować swój dochód stawką 5% za okres 1 stycznia 2020 r. - 31 grudnia 2020 r. oraz 1 stycznia 2021 r. - 30 kwietnia 2021 r. Spółka będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych od dnia 1 maja 2021 r.

Działalność opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualną jest działalnością twórczą, obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, z późn. zm.). Działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym: w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność gospodarcza prowadzona jest w sposób systematyczny, tj.: w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. W wyniku udoskonalania (ulepszania) produktów, przy każdej modyfikacji tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania, powstaje nowe prawo własności intelektualnej i pojawia się licencja na użytkowanie takiego prawa. Wskazane we wniosku oprogramowanie jest tworzone przez Spółkę, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach działalności gospodarczej Spółka opracowuje nowe i ulepszone produkty, usługi, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej i na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Przychody Spółki są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność wykonywana przez Spółkę, związana jest z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów i procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzonych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych i innych operacji w toku. Dochody osiągane przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, to szeroko pojęte usługi informatyczne, w ramach których uzyskiwane są m.in.: opłaty z umów licencyjnych oraz usługi „supportu” tego oprogramowania.

Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są dochody osiągnięte z tytułu:

*   opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej,

*   kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi (produktu).

Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, jest właścicielem opisanego we wniosku oprogramowania komputerowego, będącego przedmiotem ulepszania (rozwijania). Oprogramowanie to występuje pod nazwą handlową „X”. Właścicielem wytworzonego, rozwijanego i ulepszanego przez Spółkę oprogramowania, w ramach umowy z klientami, jest Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem. Spółka nie przenosi na rzecz danego klienta wszelkich autorskich praw do własność intelektualnej, nie udziela zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i nie przenosi prawa udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Wnioskodawca nie będzie korzystał ze stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dotyczącym ulepszeń lub rozwinięcia oprogramowania firm trzecich. W efekcie prac prowadzonych przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Pracownicy Spółki (zaangażowani w tworzenie i rozwój oprogramowania) wykonują swoje czynności w ramach działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej bezpośrednio przez Spółkę, w której jest wspólnikiem. Pracownicy Spółki (zaangażowani w tworzenie i rozwój oprogramowania), w której jest wspólnikiem, wykonują zlecone przez Spółkę prace wyłącznie w ramach umów o pracę.

Koszty kwalifikowane, poniesione na szkolenie BHP, badania lekarskie oraz ogłoszenia o naborze pracowników dotyczą wyłącznie pracowników zaangażowanych w tworzenie i rozwój oprogramowania. Bez tych szkoleń i badań pracownicy nie mogliby być zatrudnieni w Spółce, a więc nie mogliby wykonywać tych prac.

W celu tworzenia oraz następnie testowania oprogramowania, poza komputerami, konieczne jest wyposażenie takie jak: serwery, sieć, routery, infrastruktura do pracy zespołowej oraz testowania w środowiskach docelowych, jak: tablety, smart telefony i drukarki. Żadne z wymienionych przez Spółkę sprzętów elektronicznych (w tym komputery) nie stanowią środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Sprzęt elektroniczny wymieniony, jako zakup kwalifikowany, jest wykorzystywany albo w całości do pracy badawczo-rozwojowej – i rozliczany jako 100% w działalności badawczo-rozwojowej, albo częściowo – rozliczany procentowo w stosunku do pracy badawczo-rozwojowej.

Usługi informatyczne zakupywane od innych przedsiębiorców przez Spółkę: od firmy M. oprogramowanie do pracy oraz środowiska programistyczne, tj.: systemy operacyjne, O., środowisko M. oraz od firmy T. do tworzenia F.

Spółka w swojej działalności wykorzystuje dziewięć samochodów osobowych. Trzy z nich są wykorzystywane wyłącznie do działalności badawczo-rozwojowej.

Spółka ponosi koszty związane z prowadzeniem księgowości, uznając za koszty kwalifikowane odpowiednią część tych kosztów dotyczącą prowadzonej części ewidencji w zakresie uzyskiwanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Spółka prowadzi pełną kontrolę oraz dokumentację kosztów (faktur) z rozpisaniem pełnym lub udziałowym, np. - jeśli dany pracownik wykonywał część prac poza działalnością rozwojową, to odliczane są jego udziałowe koszty za czas pracy poza działalnością od kosztów kwalifikowanych.

Wszystkie wymienione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wydatki, zostały faktycznie poniesione przez Spółkę.

Koszty wynagrodzenia dla pracowników zaangażowanych w tworzenie i rozwój autorskiego oprogramowania Y - stanowią główne źródło gratyfikacji za wykonywaną działalność twórczą i mają bezpośrednie przełożenie na wyniki działalności badawczo-rozwojowej. Pracownicy na podstawie umowy o pracę przekazują również prawa własności intelektualnej.

Koszty ogłoszeń o naborze pracowników oraz wszelkie szkolenia pozwalają na podjęcie współpracy ze specjalistami i pogłębianie ich wiedzy, co ma bezpośredni wpływ na rozwój autorskiego oprogramowania. Ogłoszenia o naborze to najefektywniejszy sposób na pozyskiwanie odpowiedniego personelu.

Koszty związane z opłatami za sprzęt elektroniczny, licencji na oprogramowane, usługi informatyczne bezpośrednio wpływają na jakość oprogramowania, które są tworzone. Pozwalają na wymianę informacji, wiedzy i sprawną obsługę klientów, wraz z którymi produkt jest ulepszany. Sprzęt elektroniczny stanowi podstawowe narzędzie pracy, konieczne do tworzenia, testowania oraz uruchamiania systemu u klientów.

Koszty związane z utrzymaniem samochodów dotyczą obszaru poszukiwania nowych klientów, prezentowania systemu oraz propagowania wiedzy na jego temat - mają bezpośredni wpływ na rezultaty prac badawczo-rozwojowych. W ramach rozwoju oprogramowania Spółka oferuje również wsparcie bezpośrednie u klientów na terenie całej Polski; konsultanci Spółki wykorzystują więc samochody, aby rozwijać oprogramowanie na miejscu - w zakładach produkcyjnych klientów.

W rozwoju oprogramowania bardzo ważnym elementem jest wymiana informacji z klientem, również tym potencjalnym, ponieważ to dla Spółki źródło wiedzy na temat zmieniającego się zapotrzebowania na innowacyjne rozwiązania.

Koszty związane z działalnością marketingową dotyczą reklamy autorskiego oprogramowania Spółki, które jest pisane pod klienta i dzięki współpracy z klientem rozwijane. Marketing pozwala dotrzeć do potencjalnych klientów oraz pogłębiać współpracę z tymi, którym już Spółka oferuje rozwiązanie. Transparentność rozwiązania zwiększa szanse na jego sprzedaż, co w konsekwencji przyczynia się do finansowania dalszych prac rozwojowych. Rozpoznawalność oprogramowania, jako marki, pozwala również przyciągnąć lepszych specjalistów i podjąć z nimi współpracę.

Koszty amortyzacji i utrzymania biura są bezpośrednio związane z działalnością badawczo-rozwojową. Aby rozwiązanie Spółki mogło być rozwijane, Spółka potrzebuje przestrzeni biurowej do pracy, specjalnego pomieszczenia na serwery. Biuro musi być bezpieczne, czyste, monitorowane przez firmę ochroniarską. Projektowy charakter pracy wymaga ścisłą pracy w zespole oraz bycia na miejscu, w biurze, co generuje koszty związane z jego utrzymaniem.

Autorskie oprogramowanie Y dostało pozytywną opinię o innowacyjności systemu monitorowania produkcji Y przez (..). Skuteczność i innowacyjność rozwiązania Y z podkreśleniem ciągłego ewaluowania oprogramowania jest potwierdzona licznymi referencjami od klientów Spółki.

Spółka została również nagrodzona tytułem Produkt Roku w kategorii Oprogramowanie w konkursie W. (2014 r.) oraz tytułem P. w specjalizacji: Technologie informacyjne i komunikacyjne w konkursie organizowanym przez (\`(...)\`).

Obecnie Spółka stale rozwija oprogramowanie i przygotowuje jego ulepszoną wersję, zawierającą nowe funkcjonalności związane z optymalizacją procesów produkcyjnych. Nowe funkcje są związane ze zmieniającymi się potrzebami rynkowymi oraz rozpowszechniającym się modelem pracy zdalnej.

W piśmie z dnia 12 maja 2021 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że samochód jest dla organizacji (Spółki) najbardziej optymalnym środkiem transportu, który jest wykorzystywany do wizyt w zakładach produkcyjnych potencjalnych klientów. Skuteczna sprzedaż praw autorskich oprogramowania wymaga wizyt pracowników w zakładach produkcyjnych potencjalnych klientów. Niezbędnym punktem potrzebnym do przygotowania produktu Spółki pod indywidualne wymagania klienta (dopasowanie praw autorskich oraz wstępne szacowanie modyfikacji) jest przygotowanie analizy oraz konceptu. Jest to dokumentacja unikatowa dla każdego klienta. Są to również elementy wyceny. Każdy nowy klient wymaga indywidualnych licencji oraz modyfikacji systemu, czyli nadania nowych praw autorskich. Aby przygotować taki proces niezbędne są wizyty pracowników Spółki u potencjalnego klienta w celu analizy potrzeb jego zakładu produkcyjnego. Spółka musi wiedzieć, z jakich maszyn klient korzysta, jakie czynniki chce optymalizować, itp. Konsultant to w Spółce rola pośrednicząca pomiędzy klientem, a działem rozwoju aplikacji. Ponieważ system Spółki dotyczy bezpośrednio maszyn produkcyjnych, konsultanci podczas dopasowywania systemu do klienta pomagają w konfigurowaniu urządzeń na miejscu, jak i monitorują proces wdrażania. Obecność konsultanta bezpośrednio w zakładzie produkcyjnym klienta jest często niezbędna, aby przygotowane przez dział rozwoju modyfikacje systemu byty adekwatne do możliwości i potrzeb klienta. Konsultanci jeżdżą do klientów, aby przeprowadzić analizę zmieniających się potrzeb, na podstawie której przygotowują dokumentację tzw.: karty modyfikacji, które są źródłem wiedzy dla programistów, w jaki sposób powinni zaprojektować system pod danego klienta. Konsultanci na miejscu u klienta dokonują również szkoleń dla pracowników klienta z obsługi modułów programu. Ponieważ poszczególne moduły są dostarczane stopniowo, często wdrażanie całości oprogramowania wymaga wielokrotnych wizyt konsultantów u klienta.

Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, prowadzi ewidencję opisaną we wniosku, zgodnie z art. 30cb ust. 1 pkt 1 i pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj.: spełnia wszystkie przesłanki zawarte w art. 30cb ust. 1 pkt 1 i pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych, co oznacza, że każde z tych praw jest ujęte w osobnej pozycji w tych księgach. Ponadto, Spółka nie wyodrębnia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, nie wyodrębnia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo intelektualne, natomiast wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na wszystkie prawa własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Spółka dokonuje zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tych produktów lub usług (wykorzystywana jest większa niż jeden liczba tych praw w produktach lub usługach), a w prowadzonych księgach nie jest możliwa spełnienie warunków, o których mowa powyżej, czyli wyodrębnienie przychodów i kosztów dla każdego prawa własności intelektualnej. Księga jest prowadzona w powyższy sposób od 1 stycznia 2020 r., a zapisy w tych księgach prowadzone są na bieżąco.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawca może stosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych dla dochodu uzyskanego z tej części prowadzonej przez Spółkę działalności w proporcji wynikającej z Jego udziału w zyskach i stratach tej Spółki?
2.  Czy wymienione w opisie koszty prowadzonej działalności, należy uznać za koszty dotyczące prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, tj.: autorskim prawem do programu komputerowego, wskazane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W odniesieniu do pytania Nr 1, ponieważ osiąga On dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, którym jest oprogramowanie komputerowe wytworzone przez Spółkę, w której jest wspólnikiem, zgodnie z art. 30ca i art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może stosować stawkę 5% podatku dochodowego od osób fizycznych dla dochodu uzyskanego z tej Spółki w części dotyczącej tej działalności w proporcji wynikającej z Jego udziału w zyskach i stratach tej Spółki.

W odniesieniu do pytania Nr 2, wydatki opisane w niniejszym wniosku, ponoszone w celu osiągnięcia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, takie jak: wynagrodzenia wraz ze składkami na ubezpieczenia społeczne i Fundusz Pracy pracowników zaangażowanych w tworzenie i rozwój oprogramowania, szkolenia bhp, badania lekarskie, ogłoszenia o naborze pracowników, zakup sprzętu elektronicznego (w tym komputery), kupione od innych przedsiębiorców usługi informatyczne, licencje na oprogramowania użytkowane w celu wykonywania usług dla klientów, koszty związane z utrzymaniem samochodów (raty leasingowe, paliwo, naprawy, przeglądy, opłaty za przejazd autostradą), koszty promocji, takie jak: reklama w Internecie, strona internetowa, katalogi, wizytówki, materiały promocyjne itp., koszty amortyzacji i utrzymania biura (sprzątanie, monitoring, media, ubezpieczenie lokalu, konserwacje, koszty administracyjne), koszty usług księgowych, ujmowane w całości lub odpowiedniej proporcji właściwej dla udziału tych kosztów w stosunku do działalności związanej z osiągniętymi dochodami z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, należy uznać za koszty dotyczące prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, tj.: autorskim prawem do programu komputerowego, wskazane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193, z późn. zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX, Innovation Box).

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i, które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

„(\`(...)\`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej. Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. (…) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac”.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem w Spółce komandytowej.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1526, z późn. zm.), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do postanowień art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

W myśl art. 102 Kodeksu spółek handlowych, spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Spółka komandytowa nie posiada osobowości prawnej, posiada jednak podmiotowość prawną. W konsekwencji posiada także własny majątek, który jest odrębny od majątków osobistych jej wspólników.

Wskazać należy, że dochody spółki niebędącej osobą prawną (w rozpatrywanej sprawie: spółki komandytowej) nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki niebędącej osobą prawną. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce niebędącej osobą prawną uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Na podstawie art. 5a pkt 28 wskazanej wyżej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
5.  spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Należy zauważyć, że od dnia 1 stycznia 2021 r. na mocy ustawy z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2020 r., poz. 2123), spółki komandytowe zostały podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Co do zasady spółki komandytowe status podatników podatku dochodowego od osób prawnych uzyskały z dniem 1 stycznia 2021 r

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej, spółka komandytowa może postanowić, że przepisy ustaw zmienianych w art. 1 i art. 2, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, stosuje się do tej spółki oraz przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce począwszy od dnia 1 maja 2021 r. W takim przypadku spółka komandytowa uzyskuje status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych z dniem 1 maja 2021 r.

Z treści wniosku wynika, że Spółka komandytowa, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca, zostanie objęta podatkiem dochodowym od osób prawnych od dnia 1 maja 2021 r., a wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą stanu prawnego, w którym spółka komandytowa była transparentna podatkowo.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jak stanowi art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1.  rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;
2.  ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Jak już wskazano wyżej, przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

\[(a+b) x 1,3\]/(a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

1.  prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
2.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
3.  nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d), od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
4.  nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto zauważyć należy, że jeżeli z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego IP, z umowy sprzedaży kwalifikowanego IP lub z kwalifikowanego IP zawartego w cenie sprzedaży lub w cenie produktu – wynika, że usługa supportu oprogramowania zawarta jest w cenie danej usługi lub w cenie sprzedaży lub w cenie produktu, wówczas uznać należy, że dochód wytwórcy kwalifikowanego IP osiągnięty z części wartości wyżej wymienionej usługi, ceny sprzedaży lub ceny produktu, może być opodatkowany na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ulepszenie kwalifikowanego IP oznacza w szczególności poprawienie funkcjonalności istniejącego prawa własności intelektualnej, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. Dochody podatników, którzy nie posiadają prawa do danego kwalifikowanego IP, z tytułu świadczenia usługi supportu oprogramowania, polegającej na poprawieniu (ulepszeniu) tego oprogramowania, i nie uzyskują ich w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym na preferencyjnych zasadach, o których mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwalifikowane IP musi bowiem zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca wskazał, że osiąga dochód z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy prawa własności intelektualnej, natomiast usługa supportu jest wliczona w cenę usługi.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz z ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.

– Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r., poz. 478, późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Definicje badań naukowych i prac rozwojowych zostały zawarte w art. 5a pkt 39 i 40 powoływanej ustawy.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych

– oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2020 r., poz. 85, 374, 695, 875 i 1086),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062, z późn. zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Z wniosku wynika, że Wnioskodawca jest komandytariuszem w Spółce komandytowej, polegającą m.in. na produkcji i sprzedaży własnego oprogramowania, świadczeniu usług „supportu”, a także na pośrednictwie w sprzedaży licencji na oprogramowanie komputerowe firm trzecich. Posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Spółka w ramach prowadzonej działalności gospodarczej:

1.  wytwarza autorskie oprogramowanie, wciąż rozwijane i ulepszane, a następnie sprzedaje innym przedsiębiorstwom prawa do użytkowania ww. oprogramowania na podstawie umów licencyjnych. Wytwarzanie oprogramowania ma miejsce w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności badawczo-rozwojowej, polegającej na prowadzeniu prac rozwojowych, składających się z czynności o charakterze twórczym, wykonywanej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany w celu zwiększenia zasobów wiedzy lub wykorzystywania tych zasobów do tworzenia nowych zastosowań. Spółka tworząc i rozwijając autorskie oprogramowanie nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z zakresu informatyki.
2.  świadczy usługi „supportu” dla przedsiębiorstw użytkujących wytworzone przez Spółkę we własnym zakresie oprogramowanie. Usługa ta polega na udostępnieniu klientom za stałą, ustaloną na dany okres kwotę najnowszych wersji oprogramowania lub wykonywaniu poprawek systemu na podstawie zgłoszeń dokonanych przez poszczególnych odbiorców. Taka poprawka rozpatrywana jest indywidualnie, gdyż każdy klient posiada inne środowisko produkcyjne, które trzeba odtworzyć, a następnie zbadać i przeanalizować występujące błędy. Kolejnym etapem jest merytoryczne (konsultanci, testerzy, zarządzający projektem) i programowe (programiści, Produkt Manager) opracowanie rozwiązań i jego wdrożenie. Czynności te wykonywane są w ramach takich samych prac rozwojowych, jak opisane w punkcie 1), a Spółka jest zobowiązana umowami do dostarczenia wszelkich potrzebnych zasobów, w tym technicznych i personalnych do wykonania usługi.

W księgach rachunkowych Spółki na osobnych kontach analitycznych są ujmowane koszty dotyczące działalności badawczo-rozwojowej Spółki oraz na osobnych kontach analitycznych faktury sprzedaży wystawiane z tytułów wymienionych w punkcie 1) i 2). Działalność opisana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualną jest działalnością twórczą, obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Działalność ta obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym: w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność gospodarcza prowadzona jest w sposób systematyczny, tj.: w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. W wyniku udoskonalania (ulepszania) produktów, tworzone są przy każdą modyfikacji nowe kody, algorytmy w językach programowania, powstaje nowe prawo własności intelektualnej i pojawia się licencja na użytkowanie takiego prawa. Wskazane we wniosku oprogramowanie jest tworzone przez Spółkę, w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ramach działalności gospodarczej Spółka opracowuje nowe i ulepszone produkty, usługi, procesy niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej i na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Przychody Spółki są przychodami z tytułu autorskiego prawa do programu komputerowego, zgodnie z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Działalność wykonywana przez Spółkę, związana jest z nabywaniem, łączeniem, kształtowaniem i wykorzystywaniem aktualnie dostępnej wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do tworzenia i projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów i procesów i nie stanowią rutynowych i okresowych zmian wprowadzonych do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych i innych operacji w toku. Dochody osiągane przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, w związku z tworzeniem oprogramowania, o którym mowa we wniosku, to szeroko pojęte usługi informatyczne, w ramach których uzyskiwane są m.in.: opłaty z umów licencyjnych oraz usługi „supportu” tego oprogramowania.

Właścicielem wytworzonego, rozwijanego i ulepszanego przez Spółkę oprogramowania, w ramach umowy z klientami jest Spółka, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem. Spółka nie przenosi na rzecz danego klienta wszelkich autorskich praw do własność intelektualnej, nie udziela zgody na wykonywanie zależnych praw autorskich do wytworzonego oprogramowania i nie przenosi prawa udzielania zgody na wykonywanie takich praw innym podmiotom. Wnioskodawca nie będzie korzystał ze stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie dotyczącym ulepszeń lub rozwinięcia oprogramowania firm trzecich. W efekcie prac prowadzonych przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, powstaje autorskie prawo do programu komputerowego stanowiące kwalifikowane prawo IP, podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawe autorskim i prawach pokrewnych. Spółka, zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych, a także dokonuje zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tych produktów lub tych usług (dotyczy przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produktach lub usługach), a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Spółka również nie wyodrębnia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Księga jest prowadzona w powyższy sposób od 1 stycznia 2020 r., a zapisy w tych księgach są prowadzone na bieżąco.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy, w przypadku, gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Warunkiem koniecznym zastosowania ulgi jest prowadzenie na bieżąco właściwej ewidencji bezpośrednio przez podatnika – wynika to wprost z przepisu art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

Stosownie do art. 30cb ust. 1 pkt 4 i pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zastosowanie metodologii łącznego ujęcia w ewidencji IP Box kilku elementów jest dopuszczalne wyłącznie wówczas, gdy ich osobne ujęcie zgodnie z ogólnymi zasadami dotyczącymi tego reżimu „nie jest możliwe”. Należy przyjąć, że taka niemożliwość zachodzi, gdy racjonalnie prowadzona ewidencja rachunkowa bez nadmiernych nakładów, kosztów i trudności nie pozwala na osobne ujęcie określonych kategorii finansowych.

W myśl natomiast art. 30ca ust. 9 ww. ustawy, w przypadku, gdy nie jest możliwe ustalenie dochodu przypadającego na poszczególne kwalifikowane prawa własności intelektualnej, podatnik może obliczyć kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, zgodnie z ust. 4-6, dla tego samego rodzaju produktu lub usługi lub dla tej samej grupy produktów lub usług, w których zostało wykorzystane kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Łączna zatem analiza art. 30cb ust. 1 pkt 4 i pkt 5 oraz przytoczonego art. 30ca ust. 9 uzasadnia stwierdzenie, że zastosowanie podejścia łącznego powinno być możliwe zarówno poprzez wspólne ujęcie odpowiednio kosztów/dochodów związanych z jednym prawem własności intelektualnej wykorzystywanym w kilku produktach (usługach), jak i związanych z kilkoma prawami własności intelektualnej wykorzystywanymi w jednym produkcie (usłudze) (oraz w sytuacji wykorzystania kilku praw własności intelektualnej w kilku produktach lub usługach).

Ponadto, z Objaśnień podatkowych Ministra Finansów z 15 lipca 2019 r., dotyczących IP Box (akapit 146) wynika, że: „podatnik w pierwszej kolejności jest zobowiązany do prowadzenia ewidencji w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych IP oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane IP”.

Według akapitu 212 ww. Objaśnień „w celu skorzystania z preferencji IP Box należy m.in. zapewnić ewidencję, która prowadzi do wyodrębnienia przychodów i kosztów przypadających na każde kwalifikowane IP (dla każdego kwalifikowanego IP oddzielnie).”

Analiza przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje również na brak możliwości łącznego traktowania kwalifikowanych praw w prowadzonej ewidencji rachunkowej. Przede wszystkim stanowi o tym art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który w poszczególnych punktach wskazuje na obowiązek dokonywania stosownego wyodrębnienia.

Wykładnia art. 30ca ust. 3 i 4 ww. ustawy, prowadzi do wniosku, że dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy odrębnie ustalić kwalifikowany dochód, a na podstawę opodatkowania składa się suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Aby zatem ustalić sumę kwalifikowanych dochodów należy w pierwszej kolejności ustalić dochód z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnych.

Ponadto, dochód z każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej powinien zostać pomnożony przez odpowiednio ustalony wskaźnik nexus obliczony dla tego konkretnego prawa IP (vide: akapit 106 objaśnień, cyt.: „Należy zauważyć, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych IP”).

Biorąc pod uwagę powyższe, wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych IP w prowadzonej ewidencji rachunkowej jest niezbędne w celu prawidłowego obliczenia dochodu podlegającego preferencyjnemu opodatkowaniu IP-Box.

Mając na względzie powyższe, stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie wypełnia wszystkich obowiązków wynikających z art. 30ca i 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na to, że Spółka nie wyodrębnia przychodów, kosztów, i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Zatem Wnioskodawca nie będzie mógł zastosować preferencyjnej stawki 5% opodatkowania do dochodu uzyskanego z tego tytułu za okres 1 stycznia 2020 r. - 31 grudnia 2020 r. oraz 1 stycznia 2021 r. - 30 kwietnia 2021 r. z tytułu udziału w zyskach Spółki.

Należy ponadto zauważyć, że biorąc pod uwagę, że w związku z tym, że Wnioskodawca nie wypełnia wszystkich obowiązków wynikających z art. 30ca i 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie ma możliwości zastosowania ulgi IP, to wymienionych w opisie kosztów prowadzonej działalności, nie może uznać za koszty dotyczące prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy jest w całości nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n ww. ustawy, nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.