Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-1.4012.359.2017.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-20
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktury VAT RR w sytuacji kiedy płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec zostały pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy.
Słowa kluczowe: faktura-faktura VAT; kompensata; odliczenia-prawo do odliczenia; produkty-produkty rolne; składki-składki członkowskie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 2-art. 116

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2017 r. (data wpływu 23 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktury VAT RR w sytuacji kiedy płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec zostały pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości z faktury VAT RR w sytuacji kiedy płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec zostały pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Spółdzielnia Mleczarska (dalej: Spółdzielnia, Wnioskodawca) działa w oparciu o ustawę Prawo Spółdzielcze z dnia 16 września 1982 r. (Dz.U.2016.21 t.j. z dnia 2016.01.07 z późn. zm., dalej Prawo Spółdzielcze). Spółdzielnia jest zobowiązana na podstawie ww. ustawy do funkcjonowania w oparciu o Statut, który zawiera zapisy wymagane prawem oraz uchwalone przez udziałowców będących jednocześnie dostawcami mleka surowego (Spółdzielnia skupuje mleko surowe wyłącznie od dostawców będących jednocześnie udziałowcami). Statut Spółdzielni Mleczarskiej wymaga zgromadzenia funduszu udziałowego, który to udziałowcy są zobowiązani zadeklarować i wpłacić. Spółdzielnia nie wymaga, aby zadeklarowane kwoty udziałów były wpłacone jednorazowo przez członka będącego jednocześnie dostawcą mleka surowego, a zezwala na płatności ratalne poprzez kompensatę wzajemnych należności i zobowiązań mając na uwadze, że tego rodzaju kompensaty są w interesie rolników w tym rolników ryczałtowych, ponieważ pozwala im na rozłożenie płatności zobowiązania na dogodnie długi okres, ta forma kompensaty jest typowa dla podmiotów działających według Prawa Spółdzielczego.

Spółdzielnia zawiera z dostawcami każdorazowo pisemną umowę kontraktacyjną na dostawy mleka surowego, która upoważnia do dokonywania umownego potrącania wzajemnych należności w oparciu o art. 498 i art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. – dalej: Kodeks Cywilny). Ponadto część z dostawców zgodnie z umową kontraktacyjną dokonuje nieodwołalnie cesji swoich istniejących i przyszłych wierzytelności na Spółdzielnię w drodze umowy przelewu wierzytelności zgodnie z art. 509 ustawy Kodeks cywilny, w tym w szczególności z tytułu dostarczonego mleka surowego. Część z dostawców ma status rolnika ryczałtowego, przez co Spółdzielnia w oparciu o art. 115 ustawy o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm), wystawia w ich imieniu faktury VAT RR za dostarczony surowiec. Na konto wskazane przez dostawcę przekazywana jest kwota brutto wykazana na fakturze VAT RR pomniejszona o wartość dostarczonych przez Spółdzielnię towarów i usług oraz częścią niewpłaconych udziałów zadeklarowanych przez dostawcę skompensowanych z należnościami za dostarczony surowiec. Pozostali dostawcy są podatnikami podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych, a sposób rozliczenia comiesięcznej należności za dostawy mleka surowego jest analogiczny jak w przypadku dostawców będących na rozliczeniu ryczałtowym.

Nabycie przez Spółdzielnię Mleczarską produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, to znaczny ze sprzedażą przetworzonego przez nią mleka surowego do postaci wyrobu gotowego (produkty mleczarskie). Zapłata następuje na rachunek bankowy dostawców w tym rolnika ryczałtowego według terminów przewidzianych w umowie kontraktacyjnej. Należy wskazać, iż nie dotyczy to tej części zapłaty na rzecz dostawcy - rolnika ryczałtowego, która jest zapłacona w drodze potrącenia z wypłaty za dostarczony surowiec przez Spółdzielnię w wyniku wymaganej Statutem spłaty funduszu udziałowego. W tej części nie nastąpi zapłata na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, co jednak zdaniem Spółdzielni nie wyklucza zachowania prawa do odliczenia całego podatku naliczonego wynikającego z faktury VAT RR.

Z powyższego oraz ścisłego związku posiadanych udziałów przez rolnika ryczałtowego w Spółdzielni, a jego dostawami mleka surowego wynika, że na podstawie art. 116 ust. 6 pkt 2 w związku z ust. 8 i ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług, warunek zapłaty na rachunek bankowy wskazany w art. 116 ust. 6 pkt 2 należy uznać za spełniony, jeżeli nastąpiła ona na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego w części stanowiącej różnicę między należnością rolnika ryczałtowego za dostarczone produkty rolne (mleko surowe) a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi przez nabywcę tych produktów rolnych, przez które należałoby rozumieć potrącenia na niewpłacone udziały zrealizowane na podstawie Statutu Spółdzielni wymaganego Prawem Spółdzielczym, umowy kontraktacyjnej oraz na podstawie umownego potrącenia według Kodeksu Cywilnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca może odliczyć podatek VAT naliczony w pełnej wysokości z faktur VAT RR powołując się na przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - art. 116 pkt 9a w sytuacji, kiedy realizuje płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec według faktur VAT RR pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy zgodnie z mechanizmem przedstawionym w stanie faktycznym?

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 116 ust. 6 pkt 2 w związku z ust. 8 i ust. 9a ustawy o podatku od towarów i usług Spółdzielnia może dokonywać odliczenia podatku VAT naliczonego z faktury VAT RR w pełnej wysokości wynikającej z faktur VAT RR wystawionych przez Spółdzielnię w imieniu rolników ryczałtowych na podstawie zrealizowanych dostaw surowca do Spółdzielni w celu jego dalszego przetworzenia na produkty nabiałowe. Wynika to z faktu, iż zakupy te są dokonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i są wykorzystywane do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych, o czym jest mowa w art. 86 u.p.t.u. W innym przypadku rekompensata dla rolników ryczałtowych uregulowana w art. 116 u.p.t.u na podstawie implementacji art. 303 dyrektywy 2006/112/WE, określającego prawo do odliczenia poniesionej zryczałtowanej rekompensaty byłaby obciążeniem w sensie ekonomicznym dla Spółdzielni, co stanowiłoby wbrew podstawowej zasadzie neutralności kwot wypłacanych na podstawie u.p.t.u.

Z przedstawionego stanu faktycznego jednoznacznie wynika, że między stronami transakcji (dostawcą mleka surowego - rolnika ryczałtowego, a Spółdzielnią) dochodzi do rozliczenia wzajemnych należności. Zdaniem Spółdzielni pomimo, że zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu, nie nastąpiła w całości na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, Wnioskodawca powinien zachować prawo do odliczenia zryczałtowanego zwrotu podatku w całości. Tylko takie podejście w pełni pozwoli zrealizować zasadę neutralności podatku od towarów i usług w szczególności z uwagi na fakt, iż dochodzi do zaspokojenia wzajemnych należności mimo, że nie dochodzi do fizycznego przelewu pełnej wysokości wynagrodzenia rolnika ryczałtowego za dany okres w związku z dokonaniem potrącenia na należną wpłatę na udziały członkowskie rolnika ryczałtowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 3 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi zryczałtowany zwrot podatku, o którym mowa w art. 116 ust. 6.

Szczególne zasady dotyczące wystawiania faktur VAT RR zostały uregulowane w przepisie art. 116 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym – podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Zgodnie z powołanym przepisem faktura VAT RR nie jest wystawiana przez sprzedawcę, lecz przez nabywcę. Podatnik podatku od towarów i usług nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego, wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą zakup tych produktów. Oryginał faktury przekazywany jest sprzedawcy, czyli rolnikowi ryczałtowemu. Należy również podkreślić, że celem faktury oraz dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty jest w tym przypadku przede wszystkim udokumentowanie rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a dodatkowo – dla nabywcy produktów rolnych – potwierdzenie prawa do powiększenia kwoty podatku naliczonego uprawniającej do obniżenia kwoty podatku należnego.

Zgodnie z art. 116 ust. 1 ustawy, podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT czynny nabywający produkty rolne od rolnika ryczałtowego wystawia w dwóch egzemplarzach fakturę dokumentującą nabycie tych produktów. Oryginał faktury jest przekazywany dostawcy.

Stosownie do art. 116 ust. 6 ustawy, zryczałtowany zwrot podatku zwiększa u nabywcy produktów rolnych kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym dokonano zapłaty, pod warunkiem że:

1.  nabycie produktów rolnych jest związane z dostawą opodatkowaną;
2.  zapłata należności za produkty rolne, obejmująca również kwotę zryczałtowanego zwrotu podatku, nastąpiła na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego nie później niż 14. dnia, licząc od dnia zakupu, z wyjątkiem przypadku, gdy rolnik zawarł umowę z podmiotem nabywającym produkty rolne określającą dłuższy termin płatności;
3.  w dokumencie stwierdzającym dokonanie zapłaty należności za produkty rolne zostaną podane numer i data wystawienia faktury potwierdzającej nabycie tych produktów albo na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu stwierdzającego dokonanie zapłaty.

W myśl przepisu art. 116 ust. 7 ustawy, za datę dokonania zapłaty uważa się datę wydania dyspozycji bankowej przekazania środków finansowych na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, jeżeli dyspozycja ta została zrealizowana.

Przepis art. 116 ust. 8 ustawy stanowi, iż warunek, o którym mowa w ust. 6 pkt 2, dotyczy tej części zapłaty, która stanowi różnicę między kwotą należności za dostarczone produkty rolne a kwotą należności za towary i usługi dostarczone rolnikowi ryczałtowemu przez nabywcę tych produktów rolnych.

Zgodnie z art. 116 ust. 9 ustawy, przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia z tytułu spłat rat pożyczek i zaliczek udzielanych rolnikowi ryczałtowemu dostarczającemu produkty rolne, dokonane przez podatnika nabywającego te produkty, pod warunkiem że:

1.  zaliczka została przekazana na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego, a na fakturze potwierdzającej zakup produktów rolnych podano dane identyfikacyjne dokumentu potwierdzającego dokonanie tej wpłaty;
2.  raty i pożyczki wynikają z umów zawartych w formie pisemnej.

Stosownie do art. 116 ust. 9a ustawy, przez należności za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w ust. 8, rozumie się również potrącenia, jeżeli wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Z opisu sprawy wynika, że Spółdzielnia Mleczarska działa w oparciu o ustawę Prawo Spółdzielcze. Jest ona zobowiązana na podstawie ww. ustawy do funkcjonowania w oparciu o Statut, który zawiera zapisy wymagane prawem oraz uchwalone przez udziałowców będących jednocześnie dostawcami mleka surowego (Spółdzielnia skupuje mleko surowe wyłącznie od dostawców będących jednocześnie udziałowcami). Statut Spółdzielni Mleczarskiej wymaga zgromadzenia funduszu udziałowego, który to udziałowcy są zobowiązani zadeklarować i wpłacić. Spółdzielnia nie wymaga, aby zadeklarowane kwoty udziałów były wpłacone jednorazowo przez członka będącego jednocześnie dostawcą mleka surowego, a zezwala na płatności ratalne poprzez kompensatę wzajemnych należności i zobowiązań mając na uwadze, że tego rodzaju kompensaty są w interesie rolników w tym rolników ryczałtowych, ponieważ pozwala im na rozłożenie płatności zobowiązania na dogodnie długi okres, ta forma kompensaty jest typowa dla podmiotów działających według Prawa Spółdzielczego. Spółdzielnia zawiera z dostawcami każdorazowo pisemną umowę kontraktacyjną na dostawy mleka surowego, która upoważnia do dokonywania umownego potrącania wzajemnych należności. Ponadto część z dostawców zgodnie z umową kontraktacyjną dokonuje nieodwołalnie cesji swoich istniejących i przyszłych wierzytelności na Spółdzielnię w drodze umowy przelewu wierzytelności, w tym w szczególności z tytułu dostarczonego mleka surowego. Część z dostawców ma status rolnika ryczałtowego, przez co Spółdzielnia, wystawia w ich imieniu faktury VAT RR za dostarczony surowiec. Na konto wskazane przez dostawcę przekazywana jest kwota brutto wykazana na fakturze VAT RR pomniejszona o wartość dostarczonych przez Spółdzielnię towarów i usług oraz częścią niewpłaconych udziałów zadeklarowanych przez dostawcę skompensowanych z należnościami za dostarczony surowiec. Pozostali dostawcy są podatnikami podatku od towarów i usług na zasadach ogólnych, a sposób rozliczenia comiesięcznej należności za dostawy mleka surowego jest analogiczny jak w przypadku dostawców będących na rozliczeniu ryczałtowym.

Zapłata następuje na rachunek bankowy dostawców w tym rolnika ryczałtowego według terminów przewidzianych w umowie kontraktacyjnej. Należy wskazać, iż nie dotyczy to tej części zapłaty na rzecz dostawcy - rolnika ryczałtowego, która jest zapłacona w drodze potrącenia z wypłaty za dostarczony surowiec przez Spółdzielnię w wyniku wymaganej Statutem spłaty funduszu udziałowego. W tej części nie nastąpi zapłata na rachunek bankowy rolnika ryczałtowego.

Odnosząc przedstawiony opis sprawy do powołanych wyżej przepisów prawa stwierdzić należy, iż wpłaty na udziały członkowskie nie są należnościami za towary i usługi dostarczane rolnikowi ryczałtowemu, o których mowa w art. 116 pkt 9a ustawy. Przepis ten stanowi o potrąceniach, które wynikają z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE lub tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Wskazać należy, że z powołanej przez Wnioskodawcę ustawy z dnia 16 września 1982 r. Prawo spółdzielcze (Dz.U. z 2016 r., poz. 21 z późn. zm.) nie wynika obowiązek potrącenia wpłat na udziały członkowskie. Ustawa ta stanowi, że członek spółdzielni obowiązany jest do wniesienia wpisowego oraz zadeklarowanych udziałów stosownie do postanowień statutu.

W świetle powyższego, potrącenie wpłaty na udziały członkowskie – wynikającej ze statutu, nie stanowi żadnego z tytułów potrąceń powołanych w przepisie art. 116 ust. 9a ustawy, nie wynika ono z innych ustaw, rozporządzeń Rady UE, ani z tytułów wykonawczych (egzekucyjnych).

Ponadto należy zauważyć, że nic nie stoi na przeszkodzie, aby rolnik ryczałtowy wpłacał odrębnie kwotę składki na rzecz Wnioskodawcy, a Wnioskodawca przekazywał na konto bankowe rolnika należność z faktury VAT-RR. Rozwiązania techniczne przyjęte przez podatników nie mogą bowiem wpływać na prawidłowość rozliczeń podatkowych.

Zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego obejmuje jedynie te należności, co do których spełniono warunki wynikające z przepisów art. 116 ust. 6 – 9a ustawy.

Tut. Organ wskazuje, iż w prawodawstwie polskim obowiązuje zasada swobody umów, w ramach której strony mogą dowolnie kształtować treść umowy w granicach wyznaczonych przez prawo. Dotyczy to także szeroko rozumianego obrotu wierzytelnościami. W rezultacie, w sprawie będącej przedmiotem wniosku nie doszło do potrącenia z należności dla rolnika ryczałtowego kwoty wynikającej z innych ustaw (rozporządzeń Rady UE, ani z tytułów wykonawczych (egzekucyjnych)). Bowiem w tym przypadku mamy do czynienia wyłącznie z umową pomiędzy stronami transakcji, co do sposobu uregulowania należności, a nie z obowiązkiem potrącenia z tej należności kwot wynikających z odrębnych ustaw.

Reasumując, biorąc pod uwagę opis sprawy oraz treść powołanych przepisów stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości zawartego w fakturach VAT-RR w sytuacji, kiedy realizuje płatności dla rolników ryczałtowych za dostarczony surowiec według faktur VAT RR pomniejszone o należne wpłaty na fundusz udziałowy. Bowiem prawo do odliczenia podatku naliczonego obejmuje jedynie te należności, co do których spełniono warunki wynikające z przepisów art. 116 ust. 6-9a ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone w wydanej interpretacji.

Zauważa się również, iż organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.