Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-1019/12-4/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-01-17
Teza: Spełnienie warunków uprawniających do skorzystania z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych dotyczących limitu przychodów oraz rodzaju działalności.
Słowa kluczowe: amortyzacja-amortyzacja jednorazowa; działalność-działalność gospodarcza; podatnik-mały podatnik; pomoc-pomoc de minimis; spółki-spółka cywilna; spółki-spółka komandytowa
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana, przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2012 r. (data wpływu 19 października 2012 r.), uzupełnionym w dniu 14 stycznia 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie spełnienia warunków uprawniających do skorzystania z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie spełnienia warunków uprawniających do skorzystania z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Od dnia 1 października 2001 r. Wnioskodawca prowadzi nieprzerwanie jednoosobową działalność gospodarczą. W latach 2001-2009 działalność polegała na sprzedaży złomu, w latach 2009 do nadal na świadczeniu usług wynajmu nieruchomości, samochodów, maszyn i urządzeń. Od sierpnia 2012 Wnioskodawca rozszerzył działalność o świadczenie usług transportu drogowego. Poza tym, że jest właścicielem jednoosobowej firmy, równocześnie posiada udziały w spółkach osób fizycznych - spółce cywilnej i komandytowej. Limit dla „małego podatnika” wynosi 1.200.000 euro. Biorąc pod uwagę przychody brutto z działalności jednoosobowej, są one na poziomie pozwalającym skorzystać z ulgi amortyzacyjnej, ponieważ ich poziom jest niższy od 1.200.000 euro. Jednak biorąc pod uwagę przychody z udziałów w spółkach i sumując je z dochodami z działalności wykonywanej jednoosobowo został on przekroczony.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy obliczając limit dla małego podatnika uwzględnić należy wszystkie przychody, zarówno te ze spółek, jak i z działalności wykonywanej jednoosobowo, czy też dla każdego podmiotu limit oblicza się oddzielnie?
2.  Czy jeżeli do limitu wlicza się przychody ze spółek, to bierze się przychody całej spółki, czy też przychody przypadające na udział danej osoby w spółce, co odpowiadałoby jednocześnie oddzielnemu limitowi dla każdego z udziałowców spółki, a nie dla spółki?
3.  Czy fakt rozszerzenia działalności o usługi transportu drogowego wpływa na prawo do skorzystania z tzw. jednorazowej amortyzacji?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z istnieniem trzech podmiotów, należy limit obliczyć osobno dla każdego z nich. Gdy przedsiębiorca prowadzi działalność samodzielnie - tylko jego przychody z tej działalności, natomiast jeśli działalność wykonywana jest w formie spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej, komandytowej - wyłącznie przychody z działalności prowadzonej w tej spółce.

Definicję „małego podatnika” zawiera art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią, jest to podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 800.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski. Dla skorzystania z jednorazowej amortyzacji na podstawie ww. przepisów istotne jest, kto nabywa środki trwałe, prowadzi ich ewidencję i dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 24a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki komandytowe, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z tych też względów dla celów jednorazowej amortyzacji podatkowej, przy ocenie spełnienia kryteriów pojęcia małego podatnika w przypadku:

1.  osób fizycznych prowadzących samodzielnie działalność gospodarczą do limitu 800.000 euro należy uwzględniać przychody wyłącznie z tej działalności, bez względu na uzyskiwanie przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną,
2.  gdy działalność gospodarcza wykonywana jest w formie spółki niebędącej osobą prawną do limitu 800.000 euro należy uwzględnić przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w tej spółce.

Skoro zarówno przychody, jak i koszty podatkowe ewidencjonowane są przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, to w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niebędącej osobą prawną dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy wiązać ze spółką, a nie ze wspólnikami tej spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, rozszerzenie działalności o usługi transportu drogowego nie wpłynie na prawo do skorzystania z jednorazowej amortyzacji.

Obecnie zasady pomocy de minimis reguluje rozporządzenie Komisji (WE) nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006 roku w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L379 z dnia 28.12.2006 roku) zwane „rozporządzeniem Komisji”. W myśl przepisów tego rozporządzenia, od 2007 roku kwota pomocy de minimis dla podmiotów działających w sektorze transportu drogowego nie może przekroczyć 100 tys. euro w okresie kolejnych 3 lat budżetowych. Natomiast z art. 1 ust. 1 lit. g) rozporządzenia Komisji wynika, że jego przepisów nie stosuje się do pomocy na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność transportową. Przepis rozporządzenia Komisji (WE) nie odbiera prawa do przyspieszonej amortyzacji środków transportu przewoźnikom. W rozporządzeniu jednoznacznie mówi się jedynie o pomocy na nabycie pojazdów i tylko w tym zakresie pomoc de minimis jest wyłączona dla tej grupy przedsiębiorców. Pomocą na nabycie może być dotacja lub inny rodzaj dofinansowania zakupu danego środka trwałego. W żaden sposób pomocą na nabycie nie jest możliwość wcześniejszego zaliczania wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Podatnik nie zyskuje bowiem dodatkowych środków finansowych, lecz ma jedynie możliwość przesunięcia (przyspieszenia) w czasie momentu odniesienia w koszty poniesionego wydatku. Fakt, że w danym roku podatnik poprzez zwiększenie kosztów uzyskania przychodów zmniejszy swój dochód do opodatkowania, nie zmieni faktu, że ten sam podatnik zapłaci więcej podatku w kolejnym roku podatkowym, w którym nie uwzględni już wcześniej dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Tak więc w przypadku tej preferencji podatnik nie uzyskuje świadczeń, które można by nazwać pomocą na nabycie środka trwałego.

Jednocześnie przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 sierpnia 2004 r. w sprawie szczegółowego obliczania wartości pomocy publicznej udzielonej w różnych formach (Dz. U. nr 194, poz. 1983 ze zm.) rozgranicza pomoc w formie dotacji, ulgi podatkowej od pomocy w formie przyspieszonej amortyzacji. Ponadto o warunkach, wykluczeniach i możliwościach zastosowania tej przyspieszonej metody amortyzacji decydują bezpośrednio przepisy ustaw podatkowych, które zawierają wykaz podatników, którzy nie mogą skorzystać z tej metody amortyzacji. Z wykazu tego nie wynika, iż z jednorazowej amortyzacji nie mogą skorzystać firmy świadczące usługi transportowe albo z tej metody wykluczone są samochody ciężarowe. Zawarta w przepisach podatkowych zasada, iż jednorazowa amortyzacja stanowi formę pomocy de minimis, udzielonej w zakresie i na zasadach określonych w obowiązujących aktach prawa wspólnotowego oznacza tyle, że o wysokość dokonanych jednorazowych odpisów amortyzacyjnych zmniejszy się limit pomocy publicznej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Stosownie do postanowień art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22k ust. 7 ww. ustawy, podatnicy, w roku podatkowym, w którym rozpoczęli prowadzenie działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 11, oraz mali podatnicy, mogą dokonywać jednorazowo odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, z wyłączeniem samochodów osobowych, w roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym równowartości kwoty 50.000 euro łącznej wartości tych odpisów amortyzacyjnych.

W myśl. art. 22k ust. 11 cyt. ustawy, przepis ust. 7 nie ma zastosowania do podatnika rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej, który w roku rozpoczęcia tej działalności, a także w okresie dwóch lat, licząc od końca roku poprzedzającego rok jej rozpoczęcia, prowadził działalność gospodarczą samodzielnie lub jako wspólnik spółki niemającej osobowości prawnej lub działalność taką prowadził małżonek tej osoby, jeżeli między małżonkami istniała w tym czasie wspólność majątkowa.

Na podstawie art. 22k ust. 12 ww. ustawy, przeliczenia na złote kwoty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym wystąpiło zdarzenie, o którym mowa w tym przepisie, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Definicję „małego podatnika” zawiera art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł.

Dla skorzystania z jednorazowej amortyzacji na podstawie ww. przepisów istotne jest kto nabywa środki trwałe, prowadzi ich ewidencję i dokonuje odpisów amortyzacyjnych.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Z tych też względów dla celów jednorazowej amortyzacji podatkowej, przy ocenie spełnienia kryteriów pojęcia małego podatnika w przypadku:

*   osób fizycznych prowadzących samodzielnie działalność gospodarczą do limitu 1.200.000 euro należy uwzględniać przychody wyłącznie z tej działalności, bez względu na uzyskiwanie przychodów z udziału w spółce niebędącej osobą prawną,
*   gdy działalność gospodarcza wykonywana jest w formie spółki niebędącej osobą prawną do limitu 1.200.000 euro należy uwzględniać przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w tej spółce.

Skoro zarówno przychody jak i koszty podatkowe ewidencjonowane są przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą, to w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki niebędącej osobą prawną, dokonywanie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych należy wiązać ze spółką, a nie ze wspólnikami tej spółki.

Z treści wniosku wynika, że poza tym, iż Wnioskodawca jest właścicielem jednoosobowej firmy, równocześnie posiada udziały w spółkach osób fizycznych - spółce cywilnej i komandytowej. W związku z tym Zainteresowany powziął wątpliwość, czy obliczając limit dla małego podatnika uwzględnić należy wszystkie przychody, zarówno te ze spółek, jak i z działalności wykonywanej jednoosobowo, czy też dla każdego podmiotu limit oblicza się oddzielnie oraz czy fakt rozszerzenia działalności o usługi transportu drogowego wpływa na prawo do skorzystania z tzw. jednorazowej amortyzacji.

W odniesieniu do powyższego wskazać należy, że dokonując oceny, czy Wnioskodawca spełnia kryteria małego podatnika, w celu ustalenia limitu, o którym mowa w art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy brać pod uwagę wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) osobno dla każdego z podmiotów, w ramach których prowadzona jest działalność gospodarcza.

Natomiast w odniesieniu do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczącej tego, czy fakt rozszerzenia działalności o usługi transportu drogowego wpływa na prawo do skorzystania tzw. jednorazowej amortyzacji, należy wskazać, iż powołane wyżej przepisy wykluczają możliwość dokonywania jednorazowo odpisów amortyzacyjnych, w stosunku do niektórych środków trwałych (np. samochodów osobowych) oraz niektórych podatników (np. nie spełniających kryteriów małego podatnika, a także rozpoczynających prowadzenie działalności gospodarczej w warunkach określonych w art. 22k ust. 11 ustawy). Przepisy nie wykluczają możliwości stosowania jednorazowej amortyzacji w stosunku do innych pojazdów transportu drogowego, w tym samochodów ciężarowych, przez podatników prowadzących działalność w zakresie drogowego transportu towarowego.

Amortyzacja dokonana na zasadach określonych w art. 22k ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc de minimis udzielaną w zakresie i na zasadach określonych w obowiązujących aktach prawa wspólnotowego (art. 22k ust. 10 cyt. ustawy).

Powyższe oznacza, iż jednorazowy odpis amortyzacyjny nie ma zastosowania w przypadku, gdy w świetle przepisów dotyczących pomocy publicznej, nie jest dopuszczalne udzielenie podatnikowi pomocy de minimis.

Zasady pomocy de minimis uregulowane zostały rozporządzeniem Komisji (WE) Nr 1998/2006 z dnia 15 grudnia 2006r. w sprawie stosowania art. 87 i 88 Traktatu do pomocy de minimis (Dz. Urz. UE L 06.379.5 z dnia 28 grudnia 2006 r.). Przepisów tych (zgodnie z art. 1 ust. 1 lit. g) rozporządzenia) nie stosuje się między innymi do pomocy na nabycie pojazdów przeznaczonych do transportu drogowego przyznawanej podmiotom gospodarczym prowadzącym działalność zarobkową w zakresie drogowego transportu towarowego.

Zauważyć należy, że odpisy amortyzacyjne stanowią pieniężny wyraz stopniowego zużywania się trwałych składników majątku wykorzystywanego w działalności gospodarczej i są elementem kosztów uzyskania przychodów. Prawo do dokonywania odpisów amortyzacyjnych oraz wyboru sposobu (metody) amortyzacji przysługuje podatnikowi niezależnie od formy nabycia środka trwałego.

Jednorazowy odpis amortyzacyjny jakkolwiek stanowi pomoc publiczną, to nie stanowi pomocy na nabycie środka trwałego. Zatem podatnicy prowadzący działalność gospodarczą w zakresie drogowego transportu towarowego mają możliwość korzystania z jednorazowych odpisów amortyzacyjnych od nabytych dla potrzeb tej działalności środków trwałych zaliczonych do grupy 3-8 Klasyfikacji, w tym pojazdów transportu towarowego, z wyłączeniem samochodów osobowych.

Mając na uwadze powyższe wskazać należy, że dokonując oceny, czy Wnioskodawca spełnia kryteria małego podatnika, w celu ustalenia limitu, o którym mowa w art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy brać pod uwagę wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) osobno dla każdego z podmiotów, w ramach których Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą. W konsekwencji, odpowiedź na pytanie nr 2 jest bezprzedmiotowa.

Ponadto, fakt rozszerzenia działalności o usługi transportu drogowego nie wpływa na prawo do skorzystania z tzw. jednorazowej amortyzacji.

Końcowo tut. Organ zauważa, iż w uzasadnieniu własnego stanowiska w odniesieniu do zadanych we wniosku pytań Wnioskodawca odniósł się do limitu wartości przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług), o którym mowa w art. 5a pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w kwocie 800.000 euro. W odniesieniu do powyższego tut. Organ wskazuje, iż ustawą z dnia 5 marca 2009 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2009 r. Nr 69, poz. 587) zmieniono kwotę tego limitu i wynosi ona 1.200.000 euro.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.