Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.60.2019.2.KS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-03-05
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków po-niesionych przy wykonywaniu inwestycji w ramach projektu.
Słowa kluczowe: gmina; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku (data wpływu 9 grudnia 2019 r.) uzupełnionego pismem (data wpływu 13 lutego 2020 r.) w odpowiedzi na wezwanie z dnia 5 lutego 2020 r., nr 0114-KDIP4-2.4012.60.2019.1.KS o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przy wykonywaniu inwestycji w ramach projektu „Zrównoważony transport miejski (…)” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przy wykonywaniu inwestycji w ramach projektu „Zrównoważony transport miejski w (…)”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina Miejska w (…) jest w trakcie realizacji projektu „(…)” zgodnie z umową zawartą w dniu 30 sierpnia 2019 r. nr (…) w ramach Osi Priorytetowej 4 „Efektywność energetyczna” Działania 4.4 - „Zrównoważony transport miejski”, Poddziałania 4.4.4 - „Infrastruktura transportu publicznego (niskoemisyjny transport miejski) Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 współfinasowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Całkowita wartość projektu wynosi: (…) zł,

Wydatki kwalifikowane: (…) zł,

Wnioskowane dofinansowanie stanowi kwota (…) zł.

Okres realizacji projektu ustalono na:

*   rozpoczęcie realizacji projektu: 2016-07-08,
*   rozpoczęcie rzeczowej realizacji projektu: 2016-07-08,
*   finansowe zakończenie realizacji projektu: 2021-12-30.

Głównym celem projektu jest podniesienie standardu życia mieszkańców poprzez poprawę zrównoważonej mobilności miejskiej mieszkańców Gminy Miejskiej (…).

Działania zaplanowane w projekcie przyczynią się do realizacji celów szczegółowych:

*   rozwój zrównoważonego transportu rowerowego,
*   poprawę bezpieczeństwa i komfortu podróży oraz zmniejszenie zatłoczenia komunikacyjnego,
*   poprawę efektywności energetycznej oświetlenia ulicznego,
*   podniesienie jakości powietrza atmosferycznego.

Projekt zakłada kompleksowe rozwiązanie dotyczące zrównoważonego transportu miejskiego.

W ramach projektu wykonane zostanie:

1.  2,48 km dróg rowerowych stanowiących łączniki istniejących ścieżek rowerowych,
2.  5 wiat przystankowych,
3.  20 aktywnych przejść dla pieszych ostrzegających sygnałami świetlnymi o pieszym znajdującym się na przejściu,
4.  parking (6 miejsc postojowych) w bezpośrednim sąsiedztwie dworca PKP, PKS oraz pętli autobusowej komunikacji miejskiej,
5.  2 kamery monitoringu,
6.  198 szt. opraw oświetlenia ulicznego (energooszczędne LED),
7.  9 szt. czujników jakości powietrza ostrzegających o przekroczeniach norm,
8.  12 biletomatów autobusowych i 7 biletomatów wolnostojących,
9.  system umożliwiający sprzedaż biletów w formie elektronicznej, identyfikacje podróżnego przy użyciu karty płatniczej lub karty miejskiej, prezentację informacji o rozkładzie jazdy autobusów.

Właścicielem wytworzonych efektów rzeczowych będzie Gmina Miejska (…). Efekty rzeczowe wymienione w punktach 1-7 będą służyły realizacji zadań własnych Gminy - zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty zgodnie z art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. 2019 r., poz. 506 z późn. zm.), natomiast zakupione biletomaty wraz z systemem do obsługi (pkt 8-9) będą służyły sprzedaży opodatkowanej. Będą one dzierżawione dla operatora (…) Sp. z o.o. w (…), spółki powstałej w celu realizacji usług publicznych z zakresu transportu zbiorowego.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, że

*   planowana wysokość czynszu dzierżawnego wynosić będzie (…) zł rocznie, przez okres 10 lat. Łączna wysokość czynszu dzierżawnego wynosić będzie (…) zł,
*   planowany okres dzierżawy wyniesie 10 lat. Po tym okresie umowa nie będzie przedłużana,
*   planowana wysokość wydatków na zakup infrastruktury wyniesie (…) zł netto,
*   stosunek wartości rocznego czynszu do kwoty nakładów 10,05%,
*   planowane dochody Gminy Miejskiej (…) według stanu na dzień 31 stycznia 2020 r. wynoszą (…) zł,
*   planowana wysokość rocznego czynszu dzierżawnego będzie stanowiła 0,09% planowanych dochodów Gminy Miejskiej (…) według stanu na dzień 31 stycznia 2020 r.,
*   kalkulacji wysokości czynszu dokonano na podstawie szacowanego czasu użytkowania systemu,
*   szacowana wysokość czynszu umożliwi zwrot poniesionych nakładów w okresie ok. 10 lat,
*   wysokość czynszu została skalkulowana z uwzględnieniem realiów rynkowych,
*   istnieje możliwość przypisania wydatków związanych z realizacją przedmiotowego projektu do poszczególnych rodzajów działalności,
*   Wnioskodawca posiada 100% udziałów w (…) sp. z o.o.,
*   w ramach realizacji projektu faktury wystawiane będą na Gminę Miejską (…).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Gmina Miejska (…) jako beneficjent projektu ma prawo do odliczeń podatku VAT od towarów i usług w całości lub w części od wydatków poniesionych przy wykonaniu inwestycji w ramach projektu „Zrównoważony transport miejski w (…)”?

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 86 ust.1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U. 2018 r., poz 2174 ze zm.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w takim zakresie, w jakim projekt po zrealizowaniu będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych. Wydatki poniesione przez Gminę w związku z realizacją projektu dotyczące zakupu biletomatów wraz z systemem będą służyły sprzedaży opodatkowanej (po podpisaniu umowy z operatorem transportu publicznego). W związku z tym przy zakupie będzie przysługiwała możliwość odliczenia podatku VAT naliczonego. Natomiast od pozostałych wydatków związanych z realizacją projektu pod nazwą „Zrównoważony transport miejski w (…)” Gmina Miejska (…) nie może odzyskać poniesionych wydatków z tytułu podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zauważyć należy, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Natomiast podatnikowi nie przysługuje takie prawo przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą niepodlegającą opodatkowaniu albo zwolnioną od podatku.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 cyt. ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z kolei w myśl art. 88 ust. 4 ustawy o VAT, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z art. 86 ww. ustawy wynika, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Zauważyć należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, należy uznać za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy o VAT i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według ust. 2 powołanego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań, jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa oraz

*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 cyt. ustawy.

Zatem wyłączone z opodatkowania podatkiem od towarów i usług są czynności wykonywane przez podmioty prawa publicznego (organy władzy publicznej i urzędy obsługujące te organy) w ramach sprawowanego przez nie władztwa publicznego.

Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów – art. 6 ust. 1 ww. ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 4 powołanej ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Z opisu sprawy przedstawionego w złożonym wniosku wynika, że Wnioskodawca - Gmina Miejska w (…) jest w trakcie realizacji projektu „Zrównoważony transport miejski (…)” zgodnie z umową zawartą w dniu 30 sierpnia 2019 r. nr (…) w ramach Osi Priorytetowej 4 „ Efektywność energetyczna” Działania 4.4 - „Zrównoważony transport miejski”, Poddziałania 4.4.4 - „Infrastruktura transportu publicznego (niskoemisyjny transport miejski) Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa (…) na lata 2014-2020 współfinasowanego ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

Działania zaplanowane w projekcie przyczynią się do realizacji celów szczegółowych:

*   rozwój zrównoważonego transportu rowerowego,
*   poprawę bezpieczeństwa i komfortu podróży oraz zmniejszenie zatłoczenia komunikacyjnego,
*   poprawę efektywności energetycznej oświetlenia ulicznego,
*   podniesienie jakości powietrza atmosferycznego.

W ramach projektu wykonane zostanie:

1.  2,48 km dróg rowerowych stanowiących łączniki istniejących ścieżek rowerowych,
2.  5 wiat przystankowych,
3.  20 aktywnych przejść dla pieszych ostrzegających sygnałami świetlnymi o pieszym znajdującym się na przejściu,
4.  parking (6 miejsc postojowych) w bezpośrednim sąsiedztwie dworca PKP, PKS oraz pętli autobusowej komunikacji miejskiej,
5.  2 kamery monitoringu,
6.  198 szt. opraw oświetlenia ulicznego (energooszczędne LED),
7.  9 szt. czujników jakości powietrza ostrzegających mieszkańców o przekroczeniach norm,
8.  12 biletomatów autobusowych i 7 biletomatów wolnostojących,
9.  system umożliwiający sprzedaż biletów w formie elektronicznej, identyfikacje podróżnego przy użyciu karty płatniczej lub karty miejskiej, prezentację informacji o rozkładzie jazdy autobusów.

Właścicielem wytworzonych efektów rzeczowych będzie Gmina Miejska (…). Efekty rzeczowe wymienione w punktach 1-7 będą służyły realizacji zadań własnych Gminy - zaspokojeniu zbiorowych potrzeb wspólnoty zgodnie z art. 7 Ustawy o samorządzie gminnym (tj. Dz.U. 2019 r., poz. 506 z poźn. zm.), natomiast zakupione biletomaty wraz z systemem do obsługi (pkt 8-9) będą służyły sprzedaży opodatkowanej. Będą one dzierżawione dla operatora (…) Sp. z o.o. w (…), spółki powstałej w celu realizacji usług publicznych z zakresu transportu zbiorowego.

W odniesieniu do przedstawionego opisu wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych przy wykonywaniu inwestycji w ramach ww. projektu.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r. poz. 1145 z późn. zm.), przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną, odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W świetle powołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy.

Zatem, z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (a nie publicznoprawną), w związku z czynnością odpłatnej dzierżawy biletomatów wraz z systemem do obsługi, Gmina występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 cyt. ustawy – podlegał opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie transakcja ta nie korzysta ze zwolnienia od podatku, gdyż ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani też rozporządzenia wykonawcze do niej nie przewidują w takim przypadku zwolnienia od podatku.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie Wnioskodawcy przysługuje prawo do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie, w jakim wydatki służyć będą czynnością opodatkowanym. Zatem prawo to przysługuje w zakresie wydatków związanych z odpłatną dzierżawą biletomatów wraz z systemem do obsługi - wykorzystywanymi do czynności opodatkowanych. Natomiast warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony w odniesieniu do pozostałych wydatków poniesionych w celu wytworzenia składników majątkowych wymienionych w opisie stanu faktycznego w pkt 1-7. Nabywane towary i usługi związane z realizacją projektu w tym zakresie nie są/nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, a będą miały związek z obowiązkami jakie ciążą na Gminie w ramach jej zadań własnych. W tym zakresie Wnioskodawca nie będzie mieć prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wydatkami ponoszonymi z tytułu realizacji ww. projektu.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.