Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-852/12-5/S/16/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-08-08
Teza: przychody uzyskane w momencie zbycia wierzytelności funduszowi sekuratyzacyjnemu albo towarzystwu funduszy inwestycyjnych tworzącemu fundusz sekuratyzacyjny
Słowa kluczowe: fundusz; przychód; wierzytelność; zbycie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015r., poz. 613) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz.643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, uwzględniając prawomocny od dnia 6 kwietnia 2016r. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego sygn. akt III SA/Wa 1178/13 z dnia 18 grudnia 2013r. (data wpływu 1 lipca 2016r.) stwierdza, że – stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 10 października 2012 r. (data wpływu 18 października 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów uzyskanych w momencie zbycia wierzytelności funduszowi sekuratyzacyjnemu albo towarzystwu funduszy inwestycyjnych tworzącemu fundusz sekuratyzacyjny – **jest prawidłowe.**

Uzasadnienie

W dniu 18 października 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów uzyskanych w momencie zbycia wierzytelności funduszowi sekuratyzacyjnemu albo towarzystwu funduszy inwestycyjnych tworzącemu fundusz sekuratyzacyjny.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Bank S.A. (dolej jako: „Bank”) jest bankiem z siedzibą w Polsce, wykonującym w ramach prowadzonej działalności gospodarczej czynności bankowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tj. Dz. U. z 2002 r., Nr 72, poz. 665, z zm.). W szczególności, zgodnie z art. 5 Prawa bankowego, Bank udziela klientom kredytów oraz pożyczek pieniężnych. W przypadku niektórych udzielonych kredytów i pożyczek klienci zaprzestają ich spłacania na rzecz Banku. W sytuacji, gdy Bank nie jest w stanie wyegzekwować tych wierzytelności, kwalifikuje je jako wierzytelności nieściągalne. Bank odpisuje takie wierzytelności z bilansu jako wierzytelności nieściągalne i po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, z późn. zm.): (dalej jako: „updop”) na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit. b updop rozpoznaje wartość tych wierzytelności jako koszt uzyskania przychodów. Bank rozważa możliwość sprzedaży na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego albo towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny niektórych wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek odpisanych jako nieściągalne i rozpoznanych, po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 updop, jako koszt uzyskania przychodów. Sprzedaż tych wierzytelności następować będzie za cenę niższą niż niespłacona część kredytów i pożyczek sprzedawanych przez Bank na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w związku ze sprzedażą na rzecz funduszu sekurytyzacyjncgo lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek odpisanych jako nieściągalne i po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 updop rozpoznanych jako koszt uzyskania przychodów Bank nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego, o ile sprzedaż nastąpi za cenę niższą niż niespłacona część kredytów i pożyczek?

Zdaniem Banku , Bank nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w związku ze sprzedażą na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów i pożyczek odpisanych jako nieściągalne i rozpoznanych jako koszt uzyskania przychodów po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 updop, jeżeli sprzedaż tych wierzytelności nastąpi za cenę niższą niż niespłacona część tych kredytów i pożyczek.

Przychodem podatkowym, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 updop jest wartość zwróconych wierzytelności. które uprzednio, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lub 43, zostały odpisane jako nieściągalne i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 1a updop, w razie zwrotu części wierzytelności, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału zwróconej części wierzytelności w jej ogólnej kwocie.

Na podstawie tego przepisu podatnik jest zobowiązany do rozpoznania, jako przychodu podatkowego, odpowiedniej części zwróconej wierzytelności odpisanej jako nieściągalna, jeżeli dłużnik spłaci tę wierzytelność lub jej część już po jej odpisaniu przez wierzyciela jako nieściągalnej i zaliczeniu do kosztów podatkowych.

Przepis art. 16 ust. 1 pkt 25 updop uprawnia do rozpoznania w kosztach podatkowych wierzytelności odpisanych jako nieściągalne. Przesłanką rozpoznania w kosztach podatkowych wierzytelności określonych w art. 16 ust. 1 pkt 25 updop, w tym wierzytelności z tytułu udzielenia kredytów i pożyczek, jest niespłacenie tych wierzytelności przez dłużnika i jednocześnie brak możliwości wyegzekwowania spłaty tej wierzytelności.

Zdarza się jednak, że dłużnicy spłacają wierzytelności lub ich części już po odpisaniu ich przez wierzyciela jako nieściągalne. Spłata przez dłużnika wierzytelności lub jej części już po odpisaniu tej wierzytelności jako nieściągalnej powoduje natomiast, że rozpoznanie w kosztach uzyskania przychodów takiej wierzytelności lub jej odpowiedniej części traci uzasadnienie.

W związku z tym, w art. 12 ust. 1 pkt 4 oraz art. 12 ust. 1a updop, ustawodawca przewidział, że w przypadku zwrotu przez dłużnika wierzytelności lub jej części już po odpisaniu tej wierzytelności przez wierzyciela jako nieściągalnej i zaliczeniu jej do kosztów uzyskania przychodów, wierzyciel powinien rozpoznać przychód podatkowy w odpowiedniej części. W przypadku sprzedaży wierzytelności odpisanej jako nieściągalna nie dochodzi do zwrotu tej wierzytelności, lecz do zbycia przysługującego podatnikowi prawa majątkowego, jakim jest zbywana wierzytelność. Sprzedaż wierzytelności odpisanej jako nieściągalna na rzecz osoby trzeciej nie skutkuje zatem powstaniem przychodu z tytułu zwrotu wierzytelności, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 updop. W przypadku sprzedaży wierzytelności odpisanej jako nieściągalna podatnik, co do zasady, powinien rozpoznać przychód podatkowy z tytułu odpłatnego zbycia prawa majątkowego, jakim jest zbywana wierzytelność, zgodnie z dyspozycją art. 14 updop. W myśl tego przepisu, przychodem z tytułu odpłatnego zbycia praw majątkowych, w tym wierzytelności, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionej przyczyny znacznie odbiega od wartości rynkowej tych praw przychód ten określa organ podatkowy W wysokości wartości rynkowej.

Bank wskazuje, że również sądy administracyjne w wydawanych orzeczeniach potwierdzają. że zbycie przez podatnika wierzytelności nie stanowi spłaty tej wierzytelności, lecz jest odrębną czynnością polegającą na zbyciu prawa majątkowego, która co do zasady kreuje po stronie podatnika zbywającego taką wierzytelność przychód z tytułu zbycia prawa majątkowego. Wyroki te dotyczą sprzedaży przez podatników wierzytelności powstałych z innych tytułów niż udzielenie kredytu lub pożyczki, jednak zdaniem Banku, stanowisko sądów administracyjnych, zgodnie z którym sprzedaż wierzytelności nie powinna być traktowana jako spłata tej wierzytelności, powinno znaleźć odpowiednie zastosowanie także w przypadku sprzedaży przez Bank wierzytelności kredytowych i pożyczkowych.

Naczelny Sąd Administracyjny w orzeczeniu 2 marca 2011 r. (sygn. akt II FSK 1948/09 wskazał, że „chybione jest stanowisko organów podatkowych, że odpłatność za zbytą wierzytelność nie zwiększa przychodów, gdyż w tym przypadku następuje jedynie spłata należności zaliczonej już wcześniej do przychodów. Sąd pierwszej instancji nie podzielając tego poglądu prawidłowo wywiódł, że zbycie wierzytelności własnej jest innym zdarzeniem, aniżeli sprzedaż towaru, stanowiąca źródło powstania tej wierzytelności, czy też sprzedaż wierzytelności przez podmiot, dla którego obrót wierzytelnościami stanowi przedmiot działalności gospodarczej. Inne są bowiem podstawy prawne uzyskanych przychodów”. Zdaniem Sądu, „sprzedaż wierzytelności własnej nie jest już sprzedażą związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą i stanowi źródło przychodów określonych w art. 12 ust. 1 pkt 1 u.p.d.o.p., do którego zastosowanie będzie miał art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. zgodnie, z którym przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy lub praw majątkowych, z zastrzeżeniem nie mającym zastosowania w sprawie, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie”. Podobne stanowisko Naczelny Sąd Administracyjny wyraził także w orzeczeniu z 31 maja 2012 r. (sygn. II FSK 2272/10) oraz w orzeczeniu z 17 maja 2012 r. (sygn. II FSK 2050/10).

Z kolei Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z 1 lutego 2012 r. (sygn. II FSK 2272/11) stwierdził, że „wierzytelność jest zatem prawem majątkowym, które może stanowić przedmiot obrotu, a jej odpłatne zbycie powoduje powstanie przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychód z odpłatnego zbycia wierzytelności powstaje zarówno wtedy, gdy przedmiotem zbycia jest wierzytelność obca, to jest nabyta przez zbywcę (wierzytelności) od innego podmiotu, jak i wówczas, gdy podatnik sprzedaje własną wierzytelność (…) Dlatego też nieprawidłowe jest stanowisko organu podatkowego, że sprzedaż przez Skarżącą wierzytelności własnych na rzecz podmiotów zajmujących się obrotem wierzytelnościami nie spowoduje powstania przychodu. Pogląd organu sprzeczny jest z przepisem art. 14 ust. 1 ustawy, a nadto nie ma oparcia w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p., w którym wymieniono kategorie nie zaliczone do przychodu podatkowego. Zdaniem Sądu zbycie wierzytelności przez spółkę jest innym zdarzeniem, aniżeli sprzedaż towaru, stanowiąca źródło powstania tej wierzytelności”.

Podobne stanowisko zajął także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w orzeczeniu z 9 listopada 20 11 r. (sygn. I SA/Bk 331/11 ) uznając, że „nie można natomiast podzielić stanowiska organu interpretacyjnego, że nie spowoduje powstania przychodu sprzedaż przez Spółkę wierzytelności z tytułu „wpłata dokonanych do F. z tytułu zakupu wierzytelności od podmiotu trzeciego (M.)”. Pogląd organu jest sprzeczny z przepisem art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p., nie znajduje też oparcia w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. Zbycie wierzytelności przez Spółkę innym, nowym zdarzeniem, niż pierwotna sprzedaż, stanowiąca źródło powstania tej wierzytelności. Stosownie do art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. przychodem ze sprzedaży wierzytelności u osób prawnych, dla których obrót wierzytelnościami nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie sprzedaży. Nadto przychód ze sprzedaży wierzytelności własnej nie został wyłączony z przychodów w art. 12 ust. 4 u.p.d.o.p. Stanowisko takie wyrażone m.in. w wyrokach NSA: z 1 września 1998 r., I SA/Wr 973/98; z 26 czerwca 2003 r., I SA/Wa 387/01; z 22 marca 2011 r., II FSK 1948/09 (dostępne w CBOSA). Organ w skarżonej interpretacji stwierdził, iż odpłatne zbycie wierzytelności własnych, których wartość została już rozpoznana przez podatnika jako przychód należny, ma charakter odpowiadający spłacie tych wierzytelności i nie skutkuje powstaniem przychodu podatkowego, bowiem prowadziłoby to do dwukrotnego opodatkowania tej samej wartości. Pogląd ten jednak nie znajduje oparcia w obowiązujących przepisach.”

Uwzględniając powyższe orzecznictwo sądów administracyjnych, zgodnie z którym sprzedaż wierzytelności nie stanowi spłaty tej wierzytelności, lecz kreuje przychód z tytułu zbycia prawa majątkowego, należy uznać, że zbycie wierzytelności kredytowych i pożyczkowych przez Bank, nie powinno być traktowane jako spłata tych wierzytelności, lecz powinno być traktowane jako sprzedaż praw majątkowych w rozumieniu art. 14 ust. 1 updop.

Bank sprzedając wierzytelność z tytułu udzielonego kredytu lub pożyczki odpisaną wcześniej jako nieściągalną i zaliczoną do kosztów podatkowych, nie powinien zatem rozpoznawać przychodu podatkowego, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 4 updop z tytułu zwrotu tej wierzytelności, lecz co do zasady, na podstawie art. 14 ust. 1 updop, powinien rozpoznać, przychód podatkowy w wysokości ceny sprzedaży tej wierzytelności.

W przypadku sprzedaży przez banki wierzytelności z tytułu kredytów i pożyczek na rzecz funduszy sekurytyzacyjnych lub towarzystw funduszy inwestycyjnych tworzących fundusz sekurytyzacyjny, updop przewiduje jednak odstępstwo od zasady opodatkowania przychodów uzyskanych ze sprzedaży takich wierzytelności.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 15 lit. c updop, w bankach, do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów ze zbycia funduszowi sekurytyzacyjnemu albo towarzystwu funduszy inwestycyjnych tworzącemu fundusz sekurytyzacyjny wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) do wysokości niespłaconej części udzielonych kredytów (pożyczek).

W związku z powyższym. w sytuacji, gdy Bank będzie sprzedawał wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) w tym odpisane jako nieściągalne, na rzecz funduszu sekutytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny i sprzedaż ta nastąpi za cenę niższą niż niespłacona część tych kredytów i pożyczek, to przychód z tytułu sprzedaży tych wierzytelności nie powinien, zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 15 lit. c updop, stanowić dla Banku przychodu podatkowego.

Podsumowując, jeżeli Bank sprzeda wierzytelności z tytułu kredytów i pożyczek odpisane jako nieściągalne i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, za cenę niższą od niespłaconej części tych kredytów i pożyczek i sprzedaż ta nastąpi na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny, Bank nie będzie zobowiązany do rozpoznania przychodu podatkowego w związku z tą sprzedażą.

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku organ podatkowy wydał w dniu 17.01.2013r. interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nr IPPB3/423-852/11-2/MS uznając stanowisko przedstawione przez podatnika w zakresie przychodów uzyskanych w momencie zbycia wierzytelności funduszowi sekuratyzacyjnemu albo towarzystwu funduszy inwestycyjnych tworzącemu fundusz sekuratyzacyjny jest nieprawidłowe.

Uzasadniając swoje stanowisko organ stwierdził co następuje:

W celu ustalenia prawidłowych zasad opodatkowania przedstawionej przez Bank transakcji należy wykorzystać wszystkie przepisy zawarte w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: updop), w tym dotyczące sekurytyzacji wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek). W przypadku umowy zbycia wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) do funduszu sekurytyzacyjnego albo towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzącego fundusz sekurytyzacyjny bank ustala wynik na tej sprzedaży, którym jest różnica pomiędzy kwotą uzyskaną ze zbycia a wartością wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek). Jeżeli kwota uzyskana ze zbycia kapitałowej części wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) jest niższa niż ta kapitałowa część to bank realizuje stratę. Tak ustalona strata jest kosztem uzyskania przychodów jedynie wówczas, gdy zbycie dotyczy kredytu (pożyczki) objętych uprzednio rezerwą celową zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów (art. 15 ust. 1h pkt 2 updop).

W rozpatrywanej sprawie różnica pomiędzy kwotą środków uzyskaną ze zbycia prawa do kredytów (pożyczek) a wartością zbytych kredytów (pożyczek) niespełniających warunków wynikających z art. 15 ust. 1h pkt 2 updop nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów. W Banku, kwotę środków uzyskaną ze zbycia prawa do kredytów (pożyczek) należy traktować jako zwrot tych kredytów (pożyczek) uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit.b i ust. 2 updop. W konsekwencji w Banku powstaje przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 updop, zgodnie z którym przychodem podatkowym jest wartość zwróconych wierzytelności, które uprzednio, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 (\`(...)\`)„ zostały odpisane jako nieściągalne (\`(...)\`) i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Interpretację indywidualną doręczono w dniu 21.01.2013 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Spółka na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) w dniu 01.02.2013r. wezwała organ podatkowy (data wpływu do Biura KIP 04.02.2013r.) do usunięcia naruszenia prawa w interpretacji indywidualnej przepisów podatkowych nr IPPB3/423-852/12-2/MS , a następnie w dniu 08.04.2013r. (data wpływu do Biura KIP 10.04.2013r.) złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zaskarżonej interpretacji Skarżąca zarzuciła:

1.  naruszenie przepisów prawa materialnego , tj.
    1.  art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397, z późn. zm.;), poprzez błędne uznanie, iż kwotę środków uzyskanych ze sprzedaży wierzytelności z tytułu kredytów i pożyczek należy traktować jako zwrot tych kredytów i pożyczek, skutkujące błędnym uznaniem, że w przypadku sprzedaży wierzytelności z tytułu kredytów i pożyczek odpisanych jako nieściągalne i zaliczonych uprzednio do kosztów uzyskania przychodów, za cenę niższą od niespłaconej części tych kredytów i pożyczek na rzecz funduszu sekurytyzacyjnego lub towarzystwa funduszy inwestycyjnych tworzących fundusz sekurytyzacyjny powstaje przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop, zgodnie z którym przychodem podatkowym jest wartość zwróconych wierzytelności, które uprzednio, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 25 lub 43, zostały odpisane jako nieściągalne lub umorzone i zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.
2.  naruszenie przepisów prawa procesowego, tj.
    1.  art. 14c § 1 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.; dalej jako: „Ordynacja podatkowa”) poprzez brak wskazania przez Organ podatkowy uzasadnienia prawnego w odniesieniu do negatywnej oceny stanowiska przedstawionego przez Bank we wniosku o wydanie interpretacji oraz brak wskazania przez Organ podatkowy uzasadnienia prawnego w odniesieniu do stanowiska wskazanego przez Organ podatkowy w interpretacji,
    2.  art. 121 § 1 w związku z art. 14h Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie nakazu prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych.

Wyrokiem z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 1178/13 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżoną interpretację.

W powyższym wyroku Sąd wskazał, iż zgodnie z art. 14 b § 1 ustawą z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749) - dalej: O.p. osoba zainteresowana występuje o udzielenie jej interpretacji przepisów podatkowych, które budzą jej wątpliwości. Warunkiem otrzymania interpretacji indywidualnej jest przestawienie stanu faktycznego (albo zdarzenia przyszłego), stanowiącego bazę wniosku, przepisu wymagającego, zdaniem zainteresowanego, dokonania interpretacji oraz własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ interpretujący i Sąd związane są jest przedstawionym stanem faktycznym bez względu na cel jakiemu ma służyć interpretacja. Zgodnie zaś z art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem pranym, oraz - w razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy - wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym.

Z przytoczonych przepisów wynika, że organ interpretujący nie może modyfikować przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (lub zdarzenia przyszłego), swoją ocenę powinien ograniczyć tylko do zakresu interpretacji przepisów prawa przedstawionego we wniosku. We wniosku tym wskazano na wierzytelności nieściągalne, których, wartość po uprzednim udokumentowaniu ich nieściągalności zgodnie z art. 16 ust. 2 na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit b) ustawy p.d.o.p. została rozpoznana jako koszt uzyskania przychodów. W opisanym stanie faktycznym nie wskazano, by na te wierzytelności tworzone były rezerwy.

Tymczasem organ wydając interpretację przyjął, że zbycie wierzytelności dotyczyło kredytu (pożyczki) objętych uprzednio rezerwą celowa zaliczoną do kosztów uzyskania przychodów, co w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym nie było podane. Tak więc taka modyfikacja stanu faktycznego naruszała przepis art. 14 c § 1 Ordynacji podatkowej, gdyż wykraczała poza ocenę stanowiska wnioskodawcy.

We wniosku o wydanie interpretacji bank pytał tylko o to, czy przychody za sprzedaży wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek), których wartość uprzednio została zaliczona w koszty, będzie stanowiła przychód podatkowy. Bank nie pytał o kwestię kosztów z tym związanych, czy wynik podatkowy (dochód) z takich transakcji uwzględniający z jednej strony przychody, a z drugiej strony koszty. Tymczasem organ interpretujący w zaskarżonej interpretacji wypowiadał się co do podatkowych kosztów uzyskania przychodu i wyniku sprzedaży wierzytelności, czym również naruszył przepis art, 14 c § 1 Ordynacji podatkowej.

Wreszcie zaskarżona interpretacja naruszała przepis art. 12 ust. 1 pkt 4 i art. 12 ust. 4 pkt 15 lit.c) w ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przez uznanie, że kwota uzyskana przez Bank ze sprzedaży wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) uprzednio zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 25 lit b i syt. 2 ustawy p.d.o.p. stanowi przychód podatkowy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy p.d.o.p. jako wartość zwróconych wierzytelności. Ustawa nie definiuje pojęcia „zwrócone wierzytelności” czy „zwrot wierzytelności”. Dlatego też znaczenie takich pojęć należy rozpoznawać na gruncie ich zwykłego znaczenia. Dlatego też na gruncie wykładni językowej za nasuwającą się wykładnią pojęcia „zwrócić wierzytelność” (w odniesieniu do wierzytelności z tytułu udzielonych kredytów czy pożyczek) należy przyjąć taką sytuację, gdy taka wierzytelność zwracana jest (spłacana) przez kredytobiorcę (pożyczkobiorcę) lub inny podmiot zobowiązany do zwrotu zamiast lub obok kredytobiorcy (pożyczkobiorcy), np. poręczyciela, przystępującego do długu, przejmującego dług. Na marginesie należy przy tym zauważyć, że użycie pojęcia „zwrócone wierzytelności” przy uwzględnieniu języka prawniczego używanego zwłaszcza na gruncie prawa cywilnego ( z którego zaczerpnięto pojęcie wierzytelności) jest nieco niefortunne. Kredytobiorcą (pożyczkobiorcą),, do którego bankowi przysługuje wierzytelność raczej zwraca dług, ewentualnie kwotę kredytu (pożyczki), a nie wierzytelność, O zwrocie wierzytelności należy mówić raczej w sytuacji gdy jej nabywca zwraca wcześniej nabytą wierzytelność, a takim nabywca nie jest zwykle kredytobiorca czy pożyczkobiorca.

W przedstawionym we wniosku o interpretację stanie faktycznym fundusz sekurytyzacyjny nie zwraca wierzytelności, a wręcz przeciwnie - nabywa je, płacąc stosowną cenę za nabytą wierzytelność. Bank sprzedając funduszowi sekurytyzacyjnemu wierzytelności z tytułu kredytów (pożyczek) uzyskuje więc przychód ze zbycia wierzytelności, o jakim mowa wprost w przepisie art. 12 ust. 4 pkt 15 lit c) ustawy p.d.o.p., który to przepis nie budzi żadnych wątpliwości interpretacyjnych. Tak więc przychód, o jakim mowa w art. 12 ust. 4 lit c) ustawy p.d.o.p. nie zaliczany zgodnie z tym przepisem do przychodów nie może być jednocześnie przychodem zaliczanym do przychodów podatkowych zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 4 ustawy p.d.o.p., gdyż prowadziłoby to do wadliwej, sprzecznej z zasadami wykładni logicznej i systemowej wewnętrznej nadającej w tej samej jednostce redakcyjnej aktu prawnego (artykule) dwa wykluczające się znaczenia normatywne temu samemu zdarzeniu. Należy też zauważyć, że zgodnie z art. 12 ust. 4e ustawy .p.d.o.p., zasady wymienione w ust. 4 pkt 15 lit. c nie mają zastosowania do przychodów ze zbycia wierzytelności w części dotyczącej odsetek, w tym odsetek skapitalizowanych od kredytów (pożyczek).

Wyrokiem z 6 kwietnia 2016r., sygn. akt II FSK 1179/14 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu wniesioną na przedmiotowy wyrok WSA.

W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, po uwzględnieniu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2013 roku, sygn. akt III SA/Wa 1178/13 w świetle obowiązującego stanu prawnego, stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.