Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP1/443-1057/11-4/RG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2012-04-02
Teza: Czy usługi wymienione w opisie stanu faktycznego są usługami świadczonymi w zakresie doskonalenia zawodowego i są zwolnione z podatku VAT, a podstawą ich zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług?
Słowa kluczowe: szkolenie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana X przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2011 r. (data wpływu 23 grudnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 11 marca 2012 r. (data wpływu 14 marca 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 23 grudnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 11 marca 2012 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi firmę szkoleniową, która zajmuje się organizacją i przeprowadzaniem szkoleń i kursów zawodowych, między innymi: operatorzy maszyn budowlanych, montażysta rusztowań (Wnioskodawca posiada certyfikat na prowadzenie niektórych z nich przez Instytut Mechanizacji Budownictwa i Górnictwa Skalnego w), kierowca wózków jezdniowych (Wnioskodawca posiada certyfikat Ośrodka Doskonalenia Kadr w ), przygotowujące do uzyskania uprawnień typu EiD w zakresie obsługi i konserwacji, kontrolno-pomiarowych urządzeń elektrycznych (do 1 kV i powyżej) i energetycznych, obsługi i konserwacji urządzeń podlegających pod nadzór Urzędu Dozoru Technicznego między innymi: dźwigi, suwnice, żurawie, wciągniki, wciągarki, podesty ruchome itp. drwal-operator pilarki, dla pracowników kadr i plac w zakresie uzupełnienia wiedzy dotyczącej nowych przepisów prawa pracy, ZUS, itp.

Wszystkie szkolenia prowadzone przez firmę Wnioskodawcy:

1.  podnoszą kwalifikacje,
2.  uzupełniają wiadomości,
3.  nadają uprawnienia do wykonywania pracy.

Firma Wnioskodawcy nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty.

Zainteresowany nadmienia, że w odniesieniu do Kodeksu pracy przepis art. 237 3. § 1 uszczegółowiony w rozporządzeniach odpowiednich Ministrów - "Nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

*   (Dz. U .Nr 169,poz.1650) rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy.
    *   § 65. Przy obsłudze urządzeń transportu zmechanizowanego mogą być zatrudniane tylko osoby o kwalifikacjach właściwych do obsługi określonego urządzenia.
*   (Dz. U. Nr 191, poz. 1596) rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 30 października 2002 r. w sprawie minimalnych wymagań dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie użytkowania maszyn przez pracowników podczas pracy.
    *   § 32. Pracodawca podejmie niezbędne działania, aby pracownicy:

1.  użytkujący maszyny odbyli odpowiednie przeszkolenie w zakresie bezpiecznego ich użytkowania;(…)

*   (Dz. U. 2003, Nr 47,poz. 401) rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas wykonywania robót budowlanych
    *   § 64.1. Maszyny i inne urządzenia techniczne powinny być (pkt 3): obsługiwane przez przeszkolone osoby.
    *   § 66. Operatorzy lub maszyniści żurawi, maszyn budowlanych, kierowcy wózków i innych maszyn o napędzie silnikowym powinni posiadać wymagane kwalifikacje.
*   (Dz. U. z 2001 r. Nr 118 poz. 1263) rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 20 września 2001 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych.
    *   § 23. Maszyny robocze, o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia, mogą być obsługiwane wyłącznie przez osoby, które ukończyły szkolenie i uzyskały pozytywny wynik sprawdzianu przeprowadzonego przez komisję powołaną przez Instytut Mechanizacji Budownictwa i Górnictwa Skalnego w (…).

W uzupełnieniu wniosku wskazano, iż: Pan X jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca zabezpiecza kompleksowo swoje usługi szkoleniowe, zapewnia wykwalifikowaną kadrę, bowiem zajęcia prowadzone są zarówno przez Wnioskodawcę jak i wykwalifikowanych wykładowców i instruktorów. Wnioskodawca posiada certyfikaty na prowadzanie tego typu kursów wydane przez Instytut Mechanizacji Budownictwa i Górnictwa Skalnego (IMBiGW) w (…) oraz Ośrodek Szkolenia Kadr w (…).

Szkolenia odbywają się w oparciu o plany nauczania zatwierdzone odpowiednio przez IMBiGW bądź OSK (…) w odpowiednio wyposażonych salach wykładowych, a zajęcia praktyczne odbywają się na poligonie zatwierdzonym przez IMBiGS i wyposażone w odpowiednie typy maszyn.

Egzaminy są przeprowadzane przez komisję powołaną przez IMBiGS lub Urząd Dozoru Technicznego, a po skończonych kursach wydawane są przez firmę Wnioskodawcy zaświadczenia o ukończeniu kursu. IMBiGS i UDT na podstawie wystawionych przez Wnioskodawcę zaświadczeń nadaje uprawnienia zawodowe uczestnikom kursu.

Wnioskodawca prowadzi szkolenia w zakresie: operatora koparkoładowarki kl. III, operatora koparki kl. III, kl. II, kl. I, operatora ładowarki kl. III, kl. II, kl. I, montażysty rusztowań, obsługi wielozadaniowych nośników osprzętu (teleskopy), operatora koparko-spycharki, operatora maszyn do czyszczenia i renowacji rowów melioracyjnych, obsługi przecinarek do nawierzchni dróg, obsługi ręcznych narzędzi udarowych, operatora zespołu maszyn do produkcji mieszanek betonowych (węzły betoniarskie), obsługi zagęszczarek i ubijaków wibracyjnych, obsługi pił mechanicznych do ścinki drzew, operatora odśnieżarek mechanicznych kl. III, operatora elektrowni polowych kl. III, obsługi betoniarek, operatora wózka jezdniowego z napędem silnikowym z wymianą butli gazowej, operatora podestów ruchomych, operatora żurawi przenośnych, operatora żurawi samojezdnych, obsługi dźwigów towarowo-osobowych, obsługi suwnic sterowanych z kabiny, obsługi suwnic sterowanych z poziomu "0", obsługi wciągników i wciągarek, obsługi drabin dekarskich, obsługi dźwigów wieżowych, obsługi urządzeń ciśnieniowych, konserwatora -podestów ruchomych, żurawi przenośnych, żurawi samojezdnych, suwnic ster. z poz. 0 i z kabiny, dźwigów towarowo osobowych i wózków jezdniowych z napędem silnikowym. Wszystkie wyżej wymienione szkolenia polegają na zdobyciu uprawnień do wykonywania tych zawodów i są kształceniem zawodowym, których uregulowania zawarte są w odrębnych przepisach.

Wnioskodawca nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, nie posiada zaświadczenia o wpisie do ewidencji, o której mowa w art. 82 z dnia 7 września 1991 r. ustawy o systemie oświaty.

Wnioskodawca prowadzi usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedmiotowe usługi prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i wynikają z: Kodeksu pracy, przepis Art. 237 3. § 1. uszczegółowiony w rozporządzeniach odpowiednich Ministrów "Nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy." (Dz. U. Nr 169, poz. 1650).

Przedmiotowe usługi są finansowane w części ze środków publicznych i stanowi to 54% finansowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie doprecyzowane w piśmie z dnia 11 marca 2012 r.).

Czy usługi wymienione w opisie stanu faktycznego są usługami świadczonymi w zakresie doskonalenia zawodowego i są zwolnione z podatku VAT, a podstawą ich zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, obserwując rynek pracy można zauważyć, iż podatek VAT spowodował dość znaczne podwyższenie ceny szkoleń, szczególnie mocno odczuwany wzrost cen jest przez osoby prywatne, poszukujące pracy, a nie mające możliwości przeszkolenia się z funduszy unijnych bądź publicznych, małe i niejednokrotnie średnie przedsiębiorstwa. Ponadto Wnioskodawca zauważył, że często przedsiębiorcy przyjmują do pracy wyłącznie pracowników posiadających stosowne uprawnienia (wcześniej bezrobotni przychodzą do firmy Wnioskodawcy i robią kursy "bo muszą" żeby w ogóle mieć szansę na podjęcie pracy). Najczęściej jednak na stanowiskach pracują osoby nieposiadające żadnych uprawnień - co powoduje (zgodnie ze statystyką Państwowej Inspekcji Pracy) stały wzrost wypadków przy pracach ciężkich i śmiertelnych. Wnioskodawca często słyszy też następującą opinię pracodawców: "dopóki mnie PIP nie złapie będą pracownicy pracowali bez uprawnień".

Zainteresowany nie posiada akredytacji Kuratorium Oświaty - gdyż jest to długa i kosztowna procedura i musiałby posiadać na każdy kurs odrębną akredytację. Posiada natomiast zezwolenie IMBiGS na prowadzenie szkoleń niektórych maszyn budowlanych i montażystów rusztowań. Aby je uzyskać Wnioskodawca przeszedł również długą procedurę przystosowania sal lekcyjnych, gdzie odbywają się zajęcia teoretyczne, maszyn do praktyki, odpowiedniej ściany i różnego rodzaju rusztowań do zajęć praktycznych na kursie montażystów rusztowań, wysoko wykwalifikowanych wykładowców itp.

W związku z tym zajęcia teoretyczne na ww. kursach odbywają się w Zespole Szkół Mechanicznych, zgodnie z nadanym przez IMBiGS programem, wykładowcami są nauczyciele odpowiednich technicznych przedmiotów, instruktorami - osoby mające stosowne uprawnienia, egzaminy są przeprowadzane przez IMBiGS. Odpowiednio wyglądają zajęcia na kursach przygotowujących do egzaminów Urzędu Dozoru Technicznego oraz Naczelnej Organizacji Technicznej.

Zdaniem Wnioskodawcy, od 1 stycznia 2011 r. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ww. ustawy, zwolnione z VAT są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego (inne niż wymienione w pkt 26), jeżeli spełniony jest jeden z niżej wymienionych warunków:

1.  są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  są świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
3.  są finansowane w całości ze środków publicznych.

Powyższe zwolnienie obejmuje również świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane. Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku usług świadczonych przez Zainteresowanego, mamy do czynienia z usługami doskonalenia zawodowego i zastosowanie powinno mieć zwolnienie z VAT wymienione powyżej w pkt a). Odrębne przepisy świadczące o powyższym to:

Kodeks pracy przepis art. 237 3. § 1. uszczegółowiony w rozporządzeniach odpowiednich Ministrów – "Nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy."

*   (Dz. U. Nr 169, poz. 1650) rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy.
    *   § 65. Przy obsłudze urządzeń transportu zmechanizowanego mogą być zatrudniane tylko osoby o kwalifikacjach właściwych do obsługi określonego urządzenia.

*   (Dz. U. Nr 191, poz. 1596) rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 30 października 2002 r. w sprawie minimalnych wymagań dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie użytkowania maszyn przez pracowników podczas pracy.
    *   § 32. Pracodawca podejmie niezbędne działania, aby pracownicy:

1.  użytkujący maszyny odbyli odpowiednie przeszkolenie w zakresie bezpiecznego ich użytkowania;(…)

*   (Dz. U. 2003, Nr 47, poz. 401) rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas wykonywania robót budowlanych
    *   § 64.1. Maszyny i inne urządzenia techniczne powinny być (pkt 3): obsługiwane przez przeszkolone osoby.
    *   § 66. Operatorzy lub maszyniści żurawi, maszyn budowlanych, kierowcy wózków i innych maszyn o napędzie silnikowym powinni posiadać wymagane kwalifikacje.

*   Dz. U. z 2001 r. Nr 118 poz. 1263 rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 20 września 2001 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych.
    *   § 23. Maszyny robocze, o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia, mogą być obsługiwane wyłącznie przez osoby, które ukończyły szkolenie i uzyskały pozytywny wynik sprawdzianu przeprowadzonego przez komisję powołaną przez Instytut Mechanizacji Budownictwa i Górnictwa Skalnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od opodatkowania podatkiem od towarów i usług możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ww. ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

1.  jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,
2.  uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo - rozwojowe, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym

\- oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanym art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Zatem aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia.

Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, iż jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Zatem to szkoły obowiązkowe mają za zadanie realizować program wychowywania.

Z kolei w świetle art. 43. ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

1.  prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
2.  świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub,
3.  finansowane w całości ze środków publicznych,

\- oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 i 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 ze zm.), zwalnia się od podatku:

*   usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane,

*   usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W opisie stanu faktycznego sprawy Wnioskodawca wskazał we wniosku, że nie jest jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Wnioskodawca nie jest również uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk, jednostką badawczo – rozwojową, w zakresie kształcenia na poziomie wyższym ani instytutem badawczym.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa podatkowego wskazać należy, że Wnioskodawca nie jest podmiotem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 19 ww. rozporządzenia, zatem usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w tych przepisach.

W tej sytuacji należy przeanalizować, czy spełnione są przesłanki umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Aby przedmiotowe usługi mogły korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, muszą być uznane za usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego oraz spełniać jeden z warunków określonych w lit. a – c powyższego przepisu. Powołane wyżej przepisy prawa podatkowego przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych.

Krajowe przepisy z zakresu podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia kształcenia zawodowego i „przekwalifikowania zawodowego”. Wobec tego należy wskazać, iż w dniu 1 lipca 2011 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 282/2011 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2011 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 282/2011 zastąpiło rozporządzenie Rady nr 1777/2005, które przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych – Wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC ze zm.).

Przepis art. 44 ww. rozporządzenia nr 282/2011 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu, usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i świadczy usługi przeprowadzania szkoleń i kursów zawodowych. Wnioskodawca prowadzi szkolenia w zakresie: operatora koparkoładowarki kl. III, operatora koparki kl. III, kl. II, kl. I, operatora ładowarki kl. III, kl. II, kl. I, montażysty rusztowań, obsługi wielozadaniowych nośników osprzętu (teleskopy), operatora koparko-spycharki, operatora maszyn do czyszczenia i renowacji rowów melioracyjnych, obsługi przecinarek do nawierzchni dróg, obsługi ręcznych narzędzi udarowych, operatora zespołu maszyn do produkcji mieszanek betonowych (węzły betoniarskie), obsługi zagęszczarek i ubijaków wibracyjnych, obsługi pił mechanicznych do ścinki drzew, operatora odśnieżarek mechanicznych kl. III, operatora elektrowni polowych kl. III, obsługi betoniarek, operatora wózka jezdniowego z napędem silnikowym z wymianą butli gazowej, operatora podestów ruchomych, operatora żurawi przenośnych, operatora żurawi samojezdnych, obsługi dźwigów towarowo-osobowych, obsługi suwnic sterowanych z kabiny, obsługi suwnic sterowanych z poziomu "0", obsługi wciągników i wciągarek, obsługi drabin dekarskich, obsługi dźwigów wieżowych, obsługi urządzeń ciśnieniowych, konserwatora -podestów ruchomych, żurawi przenośnych, żurawi samojezdnych, suwnic ster. z poz. 0 i z kabiny, dźwigów towar. osob. i wózków jezdniowych z napędem silnikowym. Wnioskodawca wskazał, iż wszystkie wyżej wymienione szkolenia polegają na zdobyciu uprawnień do wykonywania ww. zawodów i są usługami kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy. Wnioskodawca posiada certyfikaty na prowadzanie tego typu kursów wydane przez Instytut Mechanizacji Budownictwa i Górnictwa Skalnego (IMBiG) w Warszawie oraz Ośrodek Szkolenia Kadr w (…). Szkolenia odbywają się w oparciu o plany nauczania zatwierdzone odpowiednio przez IMBIG bądź OSK (…) w odpowiednio wyposażonych salach wykładowych, a zajęcia praktyczne odbywają się na poligonie zatwierdzonym przez IMBiGS i wyposażone w odpowiednie typy maszyn. Egzaminy są przeprowadzane przez komisję powołaną przez IMBiGS lub Urząd Dozoru Technicznego, a po skończonych kursach wydawane są przez firmę Wnioskodawcy zaświadczenia o ukończeniu kursu. IMBiGS i UDT na podstawie wystawionych przez Wnioskodawcę zaświadczeń nadaje uprawnienia zawodowe uczestnikom kursu.

Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowe usługi prowadzone są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i wynikają z: Kodeksu pracy, przepis art. 237 3. § 1, uszczegółowiony w rozporządzeniach odpowiednich ministrów:

*   rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 26 września 1997 r. w sprawie ogólnych przepisów bezpieczeństwa i higieny pracy.

*   rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 30 października 2002 r. w sprawie minimalnych wymagań dotyczących bezpieczeństwa i higieny pracy w zakresie użytkowania maszyn przez pracowników podczas pracy.

*   rozporządzenie Ministra Infrastruktury z dnia 6 lutego 2003 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas wykonywania robót budowlanych

*   rozporządzenie Ministra Gospodarki z dnia 20 września 2001 r. w sprawie bezpieczeństwa i higieny pracy podczas eksploatacji maszyn i innych urządzeń technicznych do robót ziemnych, budowlanych i drogowych.

Przedmiotowe usługi są finansowane w części ze środków publicznych i stanowi to 54% finansowania.

W związku z powyższym należy uznać, iż spełniona zastała podstawowa przesłanka umożliwiająca stosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, tj. Wnioskodawca świadczy usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, które obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również usługi nauczania mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy dla celów zawodowych.

Z opisu sprawy wynika, iż wnioskodawca nie posiada akredytacji w rozumieniu przepisów o systemie oświaty. Przedmiotowe szkolenia są finansowane w części ze środków publicznych i stanowi to 54 %. W związku z powyższym Wnioskodawca nie spełnia warunków umożliwiających skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania świadczonych usług szkoleniowych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. b i c ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia.

Wobec tego należy przeanalizować, czy usługi szkoleniowe świadczone przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia z opodatkowania w świetle art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a), tj. czy są prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach.

Zgodnie z § 2 ust. 1 rozporządzenia Ministra Edukacji i Nauki z dnia 3 lutego 2006 r. w sprawie uzyskiwania i uzupełniania przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych w formach pozaszkolnych (Dz. U. Nr 31, poz. 216 ze zm.), uzyskiwanie i uzupełnianie przez osoby dorosłe wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych odbywa się w następujących pozaszkolnych formach kształcenia:

1.  kurs;
2.  kurs zawodowy;
3.  seminarium;
4.  praktyka zawodowa.

W myśl § 2 ust. 2 ww. rozporządzenia, kurs jest pozaszkolną formą kształcenia o czasie trwania nie krótszym niż 30 godzin zajęć edukacyjnych, której ukończenie umożliwia uzyskanie lub uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności lub kwalifikacji zawodowych, realizowaną zgodnie z programem nauczania przyjętym przez organizatora kształcenia.

Natomiast kurs zawodowy, na mocy § 2 ust. 3 cyt. rozporządzenia, jest kursem, którego program nauczania obejmuje usystematyzowane treści nauczania wybrane z programu nauczania dla zawodu, dopuszczonego do użytku szkolnego przez ministra właściwego do spraw oświaty i wychowania. Wyniki kursu zawodowego są zaliczane przy podejmowaniu nauki w szkole dla dorosłych prowadzącej kształcenie zawodowe.

W świetle § 6 powołanego rozporządzenia, osoba, która ukończyła określoną formę kształcenia, otrzymuje zaświadczenie. Wzór zaświadczenia określa załącznik nr 1 do rozporządzenia.

Stosownie do przepisu art. 2373 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (t. j. Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94), nie wolno dopuścić pracownika do pracy, do której wykonywania nie posiada on wymaganych kwalifikacji lub potrzebnych umiejętności, a także dostatecznej znajomości przepisów oraz zasad bezpieczeństwa i higieny pracy.

Ponadto, zgodnie z art. 23715 § 1. Minister Pracy i Polityki Socjalnej w porozumieniu z Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określi, w drodze rozporządzenia, ogólnie obowiązujące przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące prac wykonywanych w różnych gałęziach pracy.

Natomiast stosownie do art. 23715 § 2 Kodeksu pracy, Ministrowie właściwi dla określonych gałęzi pracy lub rodzajów prac w porozumieniu z Ministrem Pracy i Polityki Socjalnej oraz Ministrem Zdrowia i Opieki Społecznej określą, w drodze rozporządzenia, przepisy bezpieczeństwa i higieny pracy dotyczące tych gałęzi lub prac.

Urządzenia techniczne, przy których obsłudze wymagane jest posiadanie kwalifikacji, zgodnie z załącznikiem 2 do rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 18 lipca 2001 r. w sprawie trybu sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych (Dz. U. Nr 79, poz. 849 z późn. zm.) to:

*   suwnice, żurawie, wciągarki i wciągniki, z wyjątkiem urządzeń z napędem ręcznym wszystkich mechanizmów,

*   układnice do składowania ładunków w magazynach,

*   układarki do układania torów,

*   dźwigi, z wyjątkiem dźwigów osobowych, dźwigów towarowych ze sterowaniem zewnętrznym, dźwigów towarowych małych i urządzeń do transportu osób niepełnosprawnych,

*   wyciągi towarowe i wyciągi statków,

*   podesty ruchome, z wyjątkiem załadowczych podestów burtowych,

*   dźwignice linotorowe,

*   dźwigniki (podnośniki), z wyjątkiem dźwigników stanowiących fabryczne wyposażenie pojazdów oraz mechanizmów wywrotu skrzyń ładunkowych pojazdów i mechanizmów pochylania stołów technologicznych,

*   urządzenia do manipulacji kontenerami,

*   osobowe i towarowe koleje linowe oraz wyciągi narciarskie,

*   pomosty ruchome z zespołami napędowymi w przystaniach promowych,

*   zbiorniki stałe z zespołami napędowymi na skroplone gazy węglowodorowe oraz zbiorniki przenośne o pojemności powyżej 350 cm3 - w zakresie napełniania,

*   urządzenia do napełniania i opróżniania zbiorników transportowych,

*   wózki jezdniowe podnośnikowe z mechanicznym napędem podnoszenia.

Powołane rozporządzenie w § 1 określa tryb sprawdzania kwalifikacji wymaganych przy obsłudze i konserwacji urządzeń technicznych, rodzaje urządzeń technicznych, przy których obsłudze i konserwacji wymagane jest posiadanie kwalifikacji, wzór wniosku o sprawdzenie kwalifikacji.

Zgodnie z § 2 ust. 1 ww. rozporządzenia sprawdzenie kwalifikacji przeprowadza się na wniosek osoby zainteresowanej lub na wniosek pracodawcy zatrudniającego tę osobę.

Stosownie do § 3 ust 1 ww. rozporządzenia komisja kwalifikacyjna, po stwierdzeniu kompletności wniosku, o którym mowa w § 2 ust. 1, wyznacza termin egzaminu sprawdzającego kwalifikacje, zwanego dalej „egzaminem”, powiadamiając o nim niezwłocznie wnioskodawcę.

Egzamin składa się z dwóch części:

1.  z egzaminu ustnego z wiedzy teoretycznej w zakresie określonym w art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 21 grudnia 2000r. o dozorze technicznym,
2.  z egzaminu praktycznego polegającego na sprawdzeniu umiejętności w zakresie obsługi i konserwacji urządzeń technicznych (ust. 2).

W świetle art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 21 grudnia 2000 r. o dozorze technicznym (Dz. U. Nr 122, poz. 1321 ze zm.), osoby wykonujące czynności spawania, zgrzewania, lutowania oraz przeróbkę plastyczną i obróbkę cieplną w toku wytwarzania, naprawy i modernizacji urządzeń technicznych oraz wytwarzania elementów stosowanych do wytwarzania, naprawy lub modernizacji tych urządzeń obowiązane są posiadać zaświadczenia kwalifikacyjne potwierdzające umiejętność praktycznego wykonywania tych czynności oraz znajomość warunków technicznych dozoru technicznego, norm i przepisów prawnych w tym zakresie.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 3 ww. ustawy o dozorze technicznym, przepis ust. 2 stosuje się do osób obsługujących i konserwujących urządzenia techniczne.

Art. 37 pkt 14 ustawy o dozorze technicznym przewiduje, iż osoby prowadzące szkolenia osób obsługujących i konserwujących urządzenia techniczne muszą uzgadniać programy szkolenia z Urzędem Dozoru Technicznego.

Posiadanie odpowiednich kwalifikacji zawodowych jest wymagane również do wykonywania określonych prac od osób zajmujących się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci energetycznych.

Zgodnie z art. 54 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. Prawo energetyczne (tj. Dz. U. z 2006 r. Nr 89, poz. 625 z późn. zm.) osoby zajmujące się eksploatacją sieci oraz urządzeń i instalacji określonych w przepisach, o których mowa w ust. 6, obowiązane są posiadać kwalifikacje potwierdzone świadectwem wydanym przez komisje kwalifikacyjne.

W myśl art. 54 ust. 3 ww. ustawy komisje kwalifikacyjne są powoływane na okres 5 lat przez:

*   Prezesa URE;

*   właściwych ministrów i Szefów Agencji, o których mowa w art. 21a - w zakresie eksploatacji urządzeń i instalacji gazowych, elektrycznych i cieplnych w jednostkach organizacyjnych podległych tym ministrom lub Szefom Agencji lub przez nich nadzorowanych;

*   ministra właściwego do spraw transportu - w zakresie eksploatacji urządzeń i instalacji energetycznych stosowanych w jednostkach organizacyjnych transportu kolejowego.

Jak stanowi art. 54 ust. 4 i ust. 5 tej ustawy, za sprawdzenie kwalifikacji, o których mowa w ust. 1, pobierane są opłaty od osób kierujących wnioski o stwierdzenie kwalifikacji. Opłaty, o których mowa w ust. 4, stanowią przychód jednostek organizacyjnych, przy których powołano komisje kwalifikacyjne.

Na mocy delegacji ustawowej zawartej w art. 54 ust. 6 ww. ustawy wydane zostało rozporządzenie Ministra Gospodarki, Pracy i Polityki Społecznej z dnia 28 kwietnia 2003 r. w sprawie szczegółowych zasad stwierdzania posiadania kwalifikacji przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci (Dz. U. Nr 89, poz. 828 z późn. zm.), które określa:

*   rodzaje prac, stanowisk oraz urządzeń, instalacji i sieci energetycznych, przy których eksploatacji jest wymagane posiadanie kwalifikacji;

*   zakres wymaganej wiedzy niezbędnej do uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji;

*   tryb przeprowadzania postępowania kwalifikacyjnego;

*   jednostki organizacyjne, przy których powołuje się komisje kwalifikacyjne, i tryb ich powoływania;

*   wysokość opłat pobieranych za sprawdzenie kwalifikacji;

*   wzór świadectwa kwalifikacyjnego.

W myśl § 3 tego rozporządzenia, rodzaje urządzeń, instalacji i sieci, przy których eksploatacji jest wymagane posiadanie kwalifikacji, określa załącznik nr 1 do rozporządzenia.

Stosownie do § 5 ust. 1 ww. rozporządzenia, eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci mogą zajmować się osoby, które spełniają wymagania kwalifikacyjne dla następujących rodzajów prac i stanowisk pracy:

*   eksploatacji - do których zalicza się stanowiska osób wykonujących prace w zakresie obsługi, konserwacji, remontów, montażu i kontrolno-pomiarowym;

*   dozoru - do których zalicza się stanowiska osób kierujących czynnościami osób wykonujących prace w zakresie określonym w pkt 1 oraz stanowiska pracowników technicznych sprawujących nadzór nad eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci.

Ponadto § 6 ww. rozporządzenia zawiera szczegółowy zakres wiedzy, jaką powinny posiadać osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci, w celu uzyskania potwierdzenia posiadanych kwalifikacji.

Zgodnie z § 7 ust. 1 cytowanego rozporządzenia, sprawdzenie kwalifikacji posiadanych przez osoby zajmujące się eksploatacją urządzeń, instalacji i sieci przeprowadzają komisje kwalifikacyjne, o których mowa w § 8, na wniosek tych osób albo na wniosek pracodawcy zatrudniającego te osoby.

Posiadaną wiedzę i kwalifikacje do pracy przy eksploatacji urządzeń, instalacji i sieci energetycznych potwierdzają wydawane świadectwa kwalifikacyjne, które uprawniają do samodzielnego wykonywania pracy na określonym stanowisku i na określone urządzenie w danej grupie urządzeń (wymienione w załączniku nr 1 do ww. rozporządzenia).

Analizując przedstawione okoliczności sprawy wskazać należy, iż usługi szkoleń prowadzonych przez Wnioskodawcę spełniają definicję usług kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż osoby zajmujące się obsługą ww. urządzeń obowiązane są posiadać kwalifikacje w tej dziedzinie, potwierdzone świadectwem wydanym przez odpowiednią komisję kwalifikacyjną. Szkolenia te mają więc na celu uzyskanie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych oraz świadectwa klasyfikacyjnego uprawniającego do wykonywania zawodu.

W celu skorzystania ze zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, ww. szkolenia muszą być prowadzone w formie i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Wnioskodawca podał, że wykonywane przez niego szkolenia przeprowadzane są w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach i wynikają z Kodeksu pracy oraz rozporządzeniach odpowiednich ministrów.

Z tych też względów świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkolenia prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług.

Reasumując, o ile świadczone przez Wnioskodawcę usługi szkolenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, prowadzone są - tak jak wskazał Wnioskodawca – w formach i na zasadach określonych w przepisach odrębnych korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Ponadto należy podkreślić, iż zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.