Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB2/436-52/12/TJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2012-07-04
Teza: Opodatkowanie nabycia spadku po spadkodawcy, który miał miejsce zamieszkania i zmarł na terytorium Francji.
Słowa kluczowe: Francja; spadek; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2012 r. (data wpływu 6 kwietnia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia spadku – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie opodatkowania nabycia spadku.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest obywatelką Rzeczypospolitej Polskiej, mającą stałe miejsce zamieszkania w Polsce. Po śmierci kuzynki, na stałe zamieszkałej we Francji, nabyła udział w spadku po niej. Udział ten został opodatkowany we Francji podatkiem od spadków.

Wobec powyższego zadano następujące pytanie:

Czy kwota otrzymanego udziału w spadku po spadkodawcy zamieszkałym we Francji i opodatkowanego już we Francji, podlega opodatkowaniu w Polsce?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z postanowieniami art. 2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku za podatki od dochodu i majątku uważa się wszystkie podatki, które pobiera się od całego dochodu, od całego majątku albo od części dochodu lub majątku, włączając podatki od zysku ze sprzedaży ruchomego lub nieruchomego majątku, jak również podatki od przyrostu majątku. Zgodnie zaś z postanowieniami art. 21 ust. 1 lit. a) umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga przychody lub posiada majątek, które stosownie do postanowień niniejszej umowy podlegają opodatkowaniu we Francji, wówczas Polska – zastrzeżeniem postanowień lit. b), wyłączy te przychody albo ten majątek spod opodatkowania, może jednak przy ustalaniu podatku od podstałego dochodu albo pozostałego majątku tej osoby stosować stawkę podatkową, która zostałaby zastosowana, gdyby te przychody albo ten majątek nie zostały wyłączone spod opodatkowania. W świetle powyższego, wobec okoliczności, iż nabyty udział w spadku został opodatkowany we Francji, nie będzie podlegał powtórnemu opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. jedn. Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 768 ze zm.) podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem dziedziczenia.

Stosownie do art. 2 ww. ustawy nabycie własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą podlega podatkowi, jeżeli w chwili otwarcia spadku lub zawarcia umowy darowizny nabywca był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem nabywca, który w chwili otwarciu spadku był obywatelem polskim lub miał miejsce stałego pobytu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn od nabycia własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz od nabycia własności rzeczy znajdujących się za granicą lub praw majątkowych wykonywanych za granicą.

Ze stanu faktycznego opisanego we wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nabyła udział w spadku po mieszkającej na stałe i zmarłej we Francji kuzynce. Z tytułu przedmiotowego nabycia we Francji został zapłacony podatek od spadków. Zdaniem Wnioskodawczyni w opisanej sytuacji zastosowanie znaleźć powinna polsko – francuska umowa o unikaniu podwójnego opodatkowaniu, w związku z czym nie ma obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 2 umowy zawartej między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Republiki Francuskiej w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 20 czerwca 1975 r. (Dz. U. z 1977 r. Nr 1, poz. 5) – z której postanowień Wnioskodawczyni wywodzi brak obowiązku zapłaty podatku od spadków i darowizn - za podatki od dochodu i od majątku uważa się wszystkie podatki, które pobiera się od całego dochodu, od całego majątku albo od części dochodu lub majątku, włączając podatki od zysku ze sprzedaży ruchomego lub nieruchomego majątku, podatki od sumy wynagrodzeń płaconych przez przedsiębiorstwo, jak również podatki od przyrostu majątku.

Zgodnie z art. 2 ust. 3 ww. umowy do istniejących obecnie podatków, których dotyczy niniejsza umowa, należą w szczególności:

1.  w Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej:
    1.  podatek dochodowy,
    2.  podatek od wynagrodzeń,
    3.  podatek wyrównawczy (podatek wyrównawczy do podatku dochodowego albo do podatku od wynagrodzeń), zwane dalej podatkami polskimi,
2.  w Republice Francuskiej:
    1.  podatek od dochodu (Iimpot sur le revenu),
    2.  podatek od spółek (Iimpot sur les societes),
    3.  podatek przemysłowy (la contribution des patentes), w tym wszystkie potrącenia u źródła, wszystkie przedpłaty oraz zaliczki pobierane na poczet wyżej wymienionych podatków, zwane dalej podatkami francuskimi.

Ponieważ ww. umowa dotyczy wyłącznie podatków od dochodu i od zysków majątkowych, to nie budzi wątpliwości, że ma ona zastosowanie w Polsce aktualnie do podatków dochodowych, t.j. podatku dochodowego od osób fizycznych i podatku dochodowego od osób prawnych. W powołanej umowie nie został wymieniony podatek od spadków i darowizn, dlatego też w tej sytuacji wyjaśnienia wymaga, czy w użytych w art. 2 ust. 2 umowy pojęciach "podatki od majątku", "podatki od przyrostu majątku" mieści się - podatek od spadków i darowizn. Analiza art. 2 ust. 2 ww. umowy skłania do przyjęcia tezy, że podatkami od majątku są wyłącznie podatki obciążające jego posiadanie (podatek od posiadania majątku). Chodzi tu zatem o typowy podatek majątkowy obejmujący cały posiadany majątek (lub poszczególne jego składniki), gdzie podstawą opodatkowania jest jego wartość. Tak rozumianego podatku od majątku nie można zatem utożsamiać z podatkiem od spadków i darowizn, który jest daniną obciążającą fakt nabycia majątku (jego powiększenia) m.in. w drodze spadku, nie zaś - jak stanowi umowa - podatkiem od całego lub części majątku. Dlatego też podatki od majątku, o których mowa w art. 2 ust. 2 umowy mogą stanowić co najwyżej pewną grupę w ramach szerszej kategorii - podatków majątkowych, obciążających zarówno posiadanie majątku, jak i jego powiększenie.

Stanowisko to potwierdza analiza art. 22 Modelowej Konwencji OECD, który to przepis - jak stanowi opracowany do niej komentarz - dotyczy tylko podatków od majątku, z wyłączeniem podatków od majątku nieruchomego, spadków i darowizn, i z przeniesienia zobowiązań.

Podatek od spadków i darowizn nie jest także podatkiem od przyrostu majątku w znaczeniu art. 2 ust. 2 umowy. Należy bowiem zwrócić uwagę na komentarz do art. 13 Modelowej Konwencji OECD, regulującego zasadniczo opodatkowanie (w tym również podatkiem od przyrostu majątku) zysków z przeniesienia własności majątku. Stwierdzono tam mianowicie, że istnieją sytuacje, które prowadzić mogą do opodatkowania przyrostu majątku, nawet jeśli nie następuje przeniesienie tytułu własności. Może to mieć miejsce, jeżeli wartość środków trwałych wzrosła tak dalece, że właściciel przystępuje do rewaluacji majątku w swych księgach. Rewaluacja w księgach może się zdarzyć na przykład w następstwie dewaluacji krajowej waluty. Szereg państw nakłada podatek na takie zyski księgowe, na kwoty umieszczone w rezerwach, na wzrost majątku i inne rewaluacje wynikające z korekty wartości księgowej do faktycznej wartości środków trwałych. Tego rodzaju podatki od przyrostu majątku wchodzą w zakres Konwencji zgodnie z jej art. 2. Przyrost majątku, o którym mowa w art. 2 ust. 2 umowy należy zatem rozumieć jako przyrost kapitału czyli zysk lub dochód, nie zaś jako przyrost majątku na skutek spadkobrania.

Wskazać zatem należy, iż dla uniknięcia podwójnego opodatkowania spadku otwartego w jednym państwie, którego nabywcą jest rezydent drugiego państwa, musi być zawarta odrębna umowa międzypaństwowa o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie spadków. Dotychczas Polska zawarła takie umowy z Węgrami, Czechosłowacją i Austrią (wszystkie zawarte jeszcze w okresie międzywojennym: umowa pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Republiką Czeskosłowacką w sprawie zapobieżenia dwukrotnemu opodatkowaniu w dziedzinie podatków spadkowych podpisana w Warszawie dnia 23 kwietnia 1925 r. (Dz. U. z 1926 r., Nr 13, poz. 78); konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Austriacką o zapobieżeniu dwukrotnemu pobieraniu podatku spadkowego podpisana w Wiedniu dnia 24 listopada 1926 r. (Dz. U. z 1928 r., Nr 61, poz. 557); konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Węgierskim w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu spadków, podpisana w Warszawie dnia 12 maja 1928 r. (Dz. U. z 1931 r. Nr 75, poz. 602)).

Mając na uwadze powyższe należy podkreślić, iż umowa polsko-francuska nie dotyczy podatku od spadków i darowizn, zatem zapłacenie we Francji określonej kwoty podatku od spadku nie zwalnia od uiszczenia należnego podatku według prawa polskiego. W związku z tym stwierdzić należy, że nabycie przez Wnioskodawczynię udziału w spadku podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Końcowo jedynie wyjaśnić należy, że podatek, który został zapłacony przez Wnioskodawczynię we Francji, jak również ewentualne inne obowiązkowe opłaty, poniesione w związku z nabyciem spadku, stanowią jednak ciężar nabytego spadku, który uwzględnić należy przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn w Polsce. W myśl bowiem art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego. Konstrukcja art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wskazuje, że w każdym wypadku podstawą opodatkowania jest czysta wartość przedmiotu opodatkowania. Kolejne przepisy tego artykułu potwierdzają jedynie, że ustawa uzasadnia zaliczenie do ciężarów i długów takich należności, które spadkobierca poniósł lub zobowiązany będzie ponieść. Dokonane wyliczenia nie mają jednak charakteru zamkniętego i nie ograniczają możliwości potrąceń w szerszym zakresie np. uwzględniając zapłacony w innym państwie podatek od nabycia spadku. W konsekwencji więc podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn stanowi faktyczna wartość nabytego na skutek spadkobrania majątku, do której ustalenia zastosowano ww. zasady.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. E. Plater 1, 10-562 Olsztyn po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.