Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4012.718.2020.2.JS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-02-23
Teza: zastosowanie stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w oparciu o posiadane dokumenty
Słowa kluczowe: dokumentacja; dokumenty; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa towarów; dowód; dowód-gromadzenie dowodów; podatek-podatek od towarów i usług; stawka; stawka-preferencyjna stawka amortyzacji; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 grudnia 2020 r. (data wpływu 16 grudnia 2020 r., uzupełnionym pismem z 21 stycznia 2021 r. (data wpływu 25 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w oparciu o posiadane dokumenty – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług, w zakresie zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów w oparciu o posiadane dokumenty. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 21 stycznia 2021 r. (data wpływu 25 stycznia 2021 r.) stanowiącym odpowiedź na wezwanie Organu z 15 stycznia 2020 r., znak: 0111-KDIB3-3.4012.718.2020.1.JS.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

A z siedzibą w (…) (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji i sprzedaży opakowań metalowych.

Wnioskodawca jest podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”) w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U.2017.1221, dalej: „ustawa o VAT”), zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, zarówno na potrzeby transakcji krajowych jak i na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Spółka dokonuje m.in. wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (dalej również: WDT), w których wszelkie obowiązki związane z organizacją transportu, ubezpieczeniem towaru, spoczywają na Spółce. Spółka dokonuje dostawy na rzecz nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał Spółce oraz Spółka składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

Dokonane dostawy Spółka dokumentuje fakturami. Transportu towarów dokonuje przewoźnik działający na rzecz Spółki. Przewoźnik jest podmiotem zewnętrznym, niezależnym od Spółki, jak i od nabywców towarów dostarczanych w ramach WDT.

W celu zapewnienia możliwości zastosowania stawki 0% dla transakcji WDT na rzecz nabywców UE, Spółka posiada oraz gromadzi następujące dowody, potwierdzające że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywców UE:

Przypadek nr 1:

*   kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku;
*   międzynarodowy list przewozowy CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi) wraz z podpisem lub parafką nabywcy UE, w niektórych przypadkach jest również pieczątka nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in.:
    *   odbiorca towarów; jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży,
    *   miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska,
    *   podpis lub parafka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport, w niektórych przypadkach jest również pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport.

Przypadek 2:

*   kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku;
*   międzynarodowy list przewozowy CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi) wraz z podpisem lub parafką nabywcy UE, w niektórych przypadkach jest również pieczątka nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in.:
    *   odbiorca towarów; jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży,
    *   miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska,
    *   podpis lub parafka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport, w niektórych przypadkach jest również pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport.
*   dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów.

Przypadek nr 3:

*   kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku;
*   międzynarodowy list przewozowy CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi), wraz z podpisem lub parafką nabywcy UE, w niektórych przypadkach jest również pieczątka nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in.:
    *   odbiorca towarów; jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży,
    *   miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska,
    *   brak jest natomiast podpisu lub parafki i stempla przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport albo brak jest podpisu lub parafki, ale jest stempel przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport,
*   faktura od przewoźnika towarów.

Przypadek nr 4:

*   kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku;
*   międzynarodowy list przewozowy CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi), bez podpisu lub parafki nabywcy UE, ale z pieczątką nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in.:
    *   odbiorca towarów; jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży,
    *   miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska,
    *   podpis lub parafka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport, w niektórych przypadkach jest również pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport.
*   faktura od przewoźnika towarów.

Przypadek nr 5:

*   kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku;
*   międzynarodowy list przewozowy CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi), bez podpisu lub parafki nabywcy UE, ale z pieczątką nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in.:
    *   odbiorca towarów; jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży,
    *   miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska,
    *   brak jest natomiast podpisu lub parafki i stempla przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport albo brak jest podpisu lub parafki, ale jest stempel przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport,
*   faktura od przewoźnika towarów.

Przypadek nr 6:

*   kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku;
*   międzynarodowy list przewozowy CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi) bez podpisu lub parafki nabywcy UE i pieczątki nabywcy UE w treści którego wskazany jest m.in.:
    *   odbiorca towarów; jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży,
    *   miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska,
    *   co do zasady z podpisem lub parafką przewoźnika (spedytora lub kuriera), ale zdarzają się sytuacje, gdzie brak jest podpisu lub parafki i stempla przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport albo brak jest podpisu lub parafki, ale jest stempel przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport,
*   zbiorcze poświadczenie odbioru przez nabywcę w formie e-mail lub w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail, zawierające m.in. odniesienie do numeru dostawy, który pozwala na powiązanie z miejscem dostawy i fakturą za towar oraz datę dostawy. Zestawienie zrealizowanych dostaw będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną. Kontrahent będzie odsyłał potwierdzenie dokonanych dostaw również drogą elektroniczną w postaci wiadomości e-mail lub w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail. Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do określonego terminu, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.

Przypadek 7:

*   kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku;
*   faktura od przewoźnika towarów;
*   zbiorcze poświadczenie odbioru przez nabywcę w formie e-mail lub w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail, zawierające m.in. odniesienie do numeru dostawy, który pozwala na powiązanie z miejscem dostawy i fakturą za towar oraz datę dostawy.

Zestawienie zrealizowanych dostaw będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną. Kontrahent będzie odsyłał potwierdzenie dokonanych dostaw również drogą elektroniczną w postaci wiadomości e-mail lub w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail.

Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do określonego terminu, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.

Przypadek 8:

*   kopia faktury zawierająca specyfikację poszczególnych sztuk ładunku;
*   faktura od przewoźnika towarów;
*   dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów.

Dodatkowo Spółka pragnie wskazać, że przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy może nie dysponować przedmiotową dokumentacją. Wówczas Spółka zastosuje rozwiązania przewidziane w art. 42 ust. 12 pkt 2 oraz ust. 12a ustawy o VAT.

Pismem z 21 stycznia 2021 r. (data wpływu 25 stycznia 2021 r.) uzupełniono powyższy opis stanu faktycznego o następujące informacje:

1.  W odpowiedzi na pytanie Organu: „Czy w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dla których Wnioskodawca przedstawił poszczególne warianty gromadzenia dokumentacji, Spółka będzie spełniać warunki wymienione w art. 42 ust. 1a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, ze zm.; dalej jako: „ustawa o VAT”), w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2020 r.?” Spółka wskazuje, iż w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dla których Wnioskodawca przedstawił poszczególne warianty gromadzenia dokumentacji, Spółka będzie spełniać warunki wymienione w art. 42 ust. 1a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2020 r.
2.  W odniesieniu do pytania Organu: „Czy w przypadku oznaczonym nr 2, posiadane przez Spółkę dokumenty (m.in. międzynarodowy list przewozowy CMR, dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów) zostaną wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy?” Spółka pragnie wskazać, iż w przypadku nr 2 międzynarodowy list przewozowy CMR zostanie wypełniony i wydrukowany przez Spółkę, a następnie podpisany (parafowany), jak wskazano w opisie stanu faktycznego, przez nabywcę i przewoźnika. Dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów zostaną wydane przez banki, za pośrednictwem których Spółka dokonuje zapłaty. Spółka wskazuje, iż nie działa w ramach tej samej osoby prawnej z przewoźnikiem ani z bankami, za pośrednictwem których Spółka dokonuje zapłaty, ani nie łączą jej z tymi podmiotami powiazania kapitałowe ani osobowe. Mogą natomiast wystąpić sytuacje, iż nabywcą towarów będzie spółka z grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Ocena prawna, czy w opisanym stanie faktycznym posiadane przez Spółkę dokumenty zostaną wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy stanowi element wątpliwości Wnioskodawcy, o rozstrzygnięcie których Wnioskodawca zwrócił się do tut. Organu z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Stanowisko Spółki w tym zakresie zostało przedstawione w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
3.  W odpowiedzi na pytanie: „Czy w przypadku oznaczonym nr 8, posiadane przez Spółkę dokumenty (m.in. faktura od przewoźnika towarów, dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów) zostaną wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy?” Spółka pragnie wskazać, iż w przypadku nr 8 faktura jest wystawiana przez przewoźnika towarów. Dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów zostaną wydane przez banki, za pośrednictwem których Spółka dokonuje zapłaty. Spółka wskazuje, iż nie działa w ramach tej samej osoby prawnej z przewoźnikiem ani z bankami, za pośrednictwem których Spółka dokonuje zapłaty, ani nie łączą jej z tymi podmiotami powiazania kapitałowe ani osobowe. Mogą natomiast wystąpić sytuacje, iż nabywcą towarów będzie spółka z grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Ocena prawna czy w opisanym stanie faktycznym posiadane przez Spółkę dokumenty zostaną wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy stanowi element wątpliwości Wnioskodawcy, o rozstrzygnięcie których Wnioskodawca zwrócił się do tut. Organu z wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej. Stanowisko Spółki w tym zakresie zostało przedstawione w uzasadnieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
4.  W odpowiedzi na pytanie Organu: „Czy w przypadkach, w których Wnioskodawca dysponuje fakturą od przewoźnika towarów bądź dokumentami bankowymi potwierdzającymi zapłatę za wysyłkę lub transport towarów, z umów/zleceń/warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikiem wynika, że faktura wystawiana jest po faktycznym dokonaniu transportu (bądź zapłata dokonywana jest po wykonaniu tego transportu), czyli po dostarczeniu towaru na terytorium państwa członkowskiego UE?” Spółka wskazuje, iż z warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami wynika, że faktura wystawiana jest po faktycznym dokonaniu transportu (nie wcześniej niż w dniu rozładunku). Przewoźnicy nie wystawiają faktur zaliczkowych przed wykonaniem usługi. Warunki te nie są wprost wyrażone w umowach z przewoźnikami. Dodatkowo, zgodnie z warunkami ustalonymi w umowach pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami, zapłata następuje po otrzymaniu faktury za transport oraz doręczeniu odpowiednich dokumentów potwierdzających prawidłowe wykonanie usługi przewozu, czyli po dostarczeniu towaru na terytorium państwa członkowskiego UE. Odnośnie wezwania Organu do wskazania, czy ze wskazanych w tym pytaniu dokumentów posiadanych przez Wnioskodawcę wynika, że transport został zrealizowany (towar został dostarczony na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski), jako element własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego i uzasadnienia wniosku o interpretację, Spółka wskazała, iż jej zdaniem ze wskazanych w stanie faktycznym dokumentów posiadanych przez Wnioskodawcę wynika, że transport został zrealizowany (towar został dostarczony na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium Polski), a opisane w stanie faktycznym braki formalne na dokumentach nie przekreślają ich mocy dowodowej. Jednocześnie Spółka wskazuje, iż pragnie potwierdzić z tut. Organem, iż zgromadzona dokumentacja pozwala na zastosowanie stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym, tj. czy zdaniem Organu dokumenty opisane w stanie faktycznym spełniają warunek wskazany w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, czyli stanowią dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju.
5.  Na pytanie Organu: „W jaki sposób – w odniesieniu do każdego z wymienionych przypadków oznaczonych nr 1-8 we wniosku – Wnioskodawca pozyskuje informację, że towar faktycznie został otrzymany przez kontrahenta w państwie członkowskim?” Spółka wskazała, że w każdym przypadku wyszczególniła w stanie faktycznym dowody wskazujące na fakt, że towar faktycznie został otrzymany przez kontrahenta w państwie członkowskim, m.in. zawierające oświadczenia odbioru towaru przez kontrahenta, czy potwierdzenie od spedytora i przewoźnika zgodnie z opisami poszczególnych przypadków wskazanych w opisie stanu faktycznego (pkt 1-8).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 1?
2.  Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 2?
3.  Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 3?
4.  Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 4?
5.  Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 5?
6.  Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 6?
7.  Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 7?
8.  Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 8?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 1.
2.  Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 2.
3.  Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 3.
4.  Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 4.
5.  Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 5.
6.  Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 6.
7.  Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 7.
8.  Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku posiadania dokumentów opisanych w stanie faktycznym w Przypadku nr 8.

Uzasadnienie:

Regulacje ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o VAT przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Warunki zastosowania stawki 0% do wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały wskazane w art. 42 ustawy o VAT:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Dowodami, o których mowa powyżej, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

*   dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku, gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
*   specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku.

W przypadku wywozu towarów będących przedmiote m wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów bezpośrednio przez podatnika dokonującego takiej dostawy lub przez ich nabywcę, przy użyciu własnego środka transportu podatnika lub nabywcy, podatnik oprócz specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku, powinien posiadać dokument zawierający co najmniej:

1.  imię i nazwisko lub nazwę oraz adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania podatnika dokonującego wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz nabywcy tych towarów;
2.  adres, pod który są przewożone towary, w przypadku gdy jest inny niż adres siedziby działalności gospodarczej lub miejsca zamieszkania nabywcy;
3.  określenie towarów i ich ilości;
4.  potwierdzenie przyjęcia towarów przez nabywcę do miejsca, o którym mowa w pkt 1 lub 2, znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
5.  rodzaj oraz numer rejestracyjny środka transportu, którym są wywożone towary, lub numer lotu - w przypadku gdy towary przewożone są środkami transportu lotniczego.

Ustawa wskazuje jednocześnie, iż w przypadku, gdy powyżej wskazane dokumenty nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Regulacje Rozporządzenia UE.

Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE L z dnia 23 marca 2011 r.), w brzmieniu nadanym Rozporządzeniem Wykonawczym Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającym rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi przewiduje poniższe zasady dokumentowania transakcji wewnątrzwspólnotowych (dalej: Rozporządzenie UE).

Jak stanowi art. 45a ust. 1 Rozporządzenia UE: „Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:

1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:

(i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz

(ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy.

Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.”

Jak wskazuje art. 45a ust. 2 Rozporządzenia UE, organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.

Zgodnie z ust. 3 do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:

1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
2.  następujące dokumenty:

(i) polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;

(ii) dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;

(iii) poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Rozporządzenie UE a ustawa o VAT.

Zawarte w Rozporządzeniu regulacje dotyczące dokumentacji WDT ustanawiają domniemanie, zgodnie z którym w przypadku zgromadzenia określonej dokumentacji uważa się, że doszło do przemieszczenia towarów między krajami UE, co związane jest z prawem do zastosowania stawki 0% z tytułu WDT. Organ podatkowy może obalić to domniemanie.

Niespełnienie przesłanek domniemania, nie oznacza jednak braku prawa do zastosowania stawki 0% VAT. W takiej bowiem sytuacji wywóz towarów poza terytorium kraju w ramach WDT można udowodnić w inny sposób (w przypadku Polski – według zasad określonych w polskiej ustawie o VAT, które po wejściu w życie Rozporządzenia 2018/1912 nadal obowiązują). Nowa regulacja unijna ustanawia w rezultacie domniemanie, z którego podatnik ma prawo skorzystać, ale które nie jest wobec niego obligatoryjne. Jest to zatem dla podatników rozwiązanie, które ma swego rodzaju charakter akcesoryjny w dokumentowaniu WDT na potrzeby stosowania stawki 0% VAT.

Z uwagi na powyższe, w opinii Spółki należy stwierdzić, że wskazane Rozporządzenie 282/2011 nie ingeruje w kształt warunków stosowania stawki 0% VAT dla WDT sformułowanych w polskiej ustawie o VAT. Prowadzi to tym samym do wniosku, że podatnicy po 1 stycznia 2020 r., mogą nadal dokumentować wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów na potrzeby stosowania stawki 0% VAT według zasad określonych w ustawie o VAT (tj. w szczególności w art. 42 ust. 1 pkt 2, ust. 3 oraz ust. 11 tej ustawy).

Takie podejście znajduje uzasadnienie w szczególności w:

1\. Uzasadnieniu do Projektu Ustawy z dnia 28 maja 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o wymianie informacji podatkowych z innymi państwami oraz niektórych innych ustaw, w którym zauważono, że: „Organ podatkowy może obalić przyjęte domniemanie, poprzez przedstawienie dowodów świadczących o tym, że towary w rzeczywistości nie zostały wysłane lub przetransportowane z terytorium kraju na terytorium innego państwa członkowskiego. Taka sytuacja może mieć miejsce, gdy podczas kontroli organy podatkowe stwierdzą, że towary nadal znajdują się w magazynie dostawcy. Przepis skonstruowany w taki sposób przenosi ciężar dowodowy na organ podatkowy. Konsekwencją obalenia tego domniemania jest niemożliwość zastosowania stawki 0%. Nie jest możliwe stosowanie domniemania w odwrotny sposób. Niespełnienie warunków domniemania nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji na dostawcy ciąży obowiązek udowodnienia w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Inaczej mówiąc, jeśli domniemanie nie ma zastosowania, sytuacja pozostaje taka sama jak obecnie”. (str. 55-56 Uzasadnienia);

2\. Komunikacie Ministerstwa Finansów w sprawie implementacji dyrektywy Rady (UE) 2018/1910 zmieniającej dyrektywę 2006/112/WE w odniesieniu do harmonizacji i uproszczenia niektórych przepisów w systemie podatku od wartości dodanej dotyczących opodatkowania handlu między państwami członkowskimi (Dz. U.UE.L 2018.311.3; dalej – Dyrektywa lub Dyrektywa 2018/1910) opublikowanym na stronach rządowych 23 grudnia 2019 r. („Komunikat w sprawie implementacji dyrektywy 2018/1910, tzw. pakiet Quick Fixes”; dostępny pod adresem: https://www.gov.pl/web/finanse/implementacja-dyrektywy-20181910-dot-tzw-pakietu-quick-fixes; dalej - Komunikat), w którym wskazano, że: „Rozporządzenie wykonawcze 2018/1912 w art. 45a wprowadza domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Niespełnienie warunków wprowadzonych zastosowania stawki 0% zostały spełnione. Sytuacja taka nie ulegnie zmianie po wejściu w życie ustawy implementującej prawo unijne”.

3\. Notach wyjaśniających opublikowanych przez Komisję Europejską w grudniu 2019 r. („Explanatory Notes on the EU VAT changes in respect of call-off stock arrangements, chain transactions and the exemption for intra-Community supplies of goods („2020 Quick Fixes”)”; dostępne pod adresem: https://ec.europa.eu/taxation\_customs/sites/taxation /files/explanatory\_notes\_2020\_quick\_fixes\_en.pdf, dalej – Noty wyjaśniające Komisji Europejskiej), w których wskazano, że: „Państwa członkowskie są zobowiązane do stosowania art. 45a Rozporządzenia 282/2011. Oznacza to, że w przypadku spełnienia warunków określonych w tym przepisie, dostawca będzie miał prawo do korzystania z odpowiedniego rozwiązania. Ponadto, państwa członkowskie UE będą mogły również ustanowić w swoich krajowych przepisach dotyczących podatku VAT inne – bardziej elastyczne (mniej rygorystyczne – rozumienie Wnioskodawcy) niż domniemanie przewidziane w art. 45a Rozporządzenia 282/2011 – rozwiązania dotyczące wymaganych dowodów przewozowych. W takim przypadku, dostawca mógłby, pod warunkiem spełnienia odpowiednich warunków, korzystać z domniemań przewidzianych w art. 45a Rozporządzenia 282/2011 i/lub rozwiązań przewidzianych w krajowych przepisach dotyczących podatku VAT. W tym zakresie, można zatem nadal stosować istniejące krajowe regulacje, które ustanawiają warunki dotyczące wymaganych dowodów przewozowych, a które są bardziej elastyczne niż te przewidziane w art. 45a Rozporządzenia 282/2011”.

5\. \[winno być: 4. – przyp. Organu\] W najnowszych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

*   Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 20 marca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1- 2.4012.9.2020.1.PC), w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „(\`(...)\`) niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione. (\`(...)\`) Zatem posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy będzie uprawniało – również od dnia 1 stycznia 2020 r. - do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów”.
*   Analogiczne stanowisko do powyższego zostało zawarte także m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji z 13 marca 2020 r. (sygn. 0111-KDIB3- 3.4012.8.2020.1.MK), 11 marca 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.729.2019.1.PC), z 9 marca 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.747. 2019.2.JS), z 4 marca 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1- 2.4012.800.2019.1.KT), z 27 lutego 2020 r. (sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.706.2019.2.KT), z 12 lutego 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.522.2019.1.AKR), z 11 lutego 2020 r. (sygn. 0112-KDIL1-3.4012.533.2019.2.TK) oraz z 10 lutego 2020 r. (sygn. 0112-KDIL4.4012.523.2019.2.TKU).

Istota warunków do zastosowania stawki 0%.

Analiza regulacji dotyczących transakcji wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów pozwala na wskazanie dwóch podstawowych warunków, od spełnienia których uzależnione jest potraktowanie danej czynności jako dostawy wewnątrzwspólnotowej, a w konsekwencji jej opodatkowanie preferencyjną stawką podatku w wysokości 0%. Pierwszy z tych warunków dotyczy aspektu prawnego transakcji – jego spełnienie ma gwarantować, że czynność ta zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w państwie przeznaczenia i zostanie tam faktycznie opodatkowana.

Drugi z warunków dotyczy aspektu faktycznego transakcji – jego spełnienie pozwala na przyjęcie, że faktycznie nastąpił wywóz towarów z kraju i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego.

Jak wynika z powyższych uregulowań, prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawki podatku w wysokości 0%, uzależnione jest zatem w znacznej mierze od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towaru z terytorium kraju i dostarczenia go na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska. Istotą przywołanych przepisów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz analizę stwierdzić należy, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, uzupełnione dokumentami dodatkowymi wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U.2019.900), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Podsumowując, dla zastosowania stawki podatku w wysokości 0% podatnik musi posiadać w swojej dokumentacji dowody, które łącznie potwierdzą fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Dokumenty dodatkowe.

Powyższe stanowisko potwierdza uchwała NSA z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, zgodnie z którą w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, o ile łącznie potwierdzają fakt wywiezienia i dostarczenia towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

W tym miejscu należy również odnieść się do orzecznictwa jakie w tym zakresie wypracował TSUE na gruncie implementowanego do polskiej ustawy VAT art. 28 VI Dyrektywy. Przepisy VI Dyrektywy, obecnie Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, nie wskazują bezpośrednio na rodzaj dokumentów jakie podatnicy muszą przedstawić w celu skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT w przypadku dostawy wewnątrzwspólnotowej. Z utrwalonego orzecznictwa wynika, że przepisy, do przyjęcia których państwa członkowskie są upoważnione na podstawie art. 22 ust. 8 VI Dyrektywy w celu zapewnienia prawidłowego poboru podatku i unikania oszustw podatkowych nie powinny wykraczać poza to, co jest niezbędne do osiągnięcia tychże celów. Przepisy te nie mogą być wykorzystywane w sposób, który podważałby neutralność podatku VAT, stanowiącą podstawową zasadę wspólnego systemu podatku VAT ustanowionego przez przepisy wspólnotowe w tej dziedzinie. W konsekwencji oznacza to, że jeżeli fakt dokonania dostawy wewnątrzwspólnotowej jest bezsporny, zasada neutralności podatkowej wymaga, by zwolnienie od podatku VAT zostało przyznane w razie spełnienia przesłanek merytorycznych, nawet jeśli podatnik pominął pewne wymogi formalne. Co z kolei zostało potwierdzone przez TSUE w wyroku z dnia 27 września 2007 r. w sprawie C-146/05 Albert Colkee przeciwko Finanzamt Limburg an der Lahn.

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych:

*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 23 kwietnia 2018 r., sygn. S-ILPP4/443- 357/14/17-S/EWW, w której organ wskazał, że: „Dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.”;
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 3 czerwca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1- 2.4012.187.2019.1.WH: „Wobec tego, zasadniczą kwestią w niniejszej sprawie jest to, aby posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty jednoznacznie świadczyły o tym, że towary będące przedmiotem transakcji zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Przy czym, jak wskazano powyżej, dokumenty wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy stanowią podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, które w przypadku, gdy nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy, mogą być uzupełnione dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie jest wymagane łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.”;
*   Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 29 marca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1- 2.4012.31.2019.2.WH, w której organ stwierdził, że: „Zasadniczą kwestią w niniejszej sprawie jest to, aby posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty jednoznacznie świadczyły o tym, że towary będące przedmiotem transakcji zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Przy czym, jak wskazano powyżej, dokumenty wskazane w art. 42 ust. 3 ustawy stanowią podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, które w przypadku, gdy nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia towarów do nabywcy, mogą być uzupełnione dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie jest wymagane łączne posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.”.

Forma dokumentów.

Zauważyć należy, że powołane powyżej przepisy nie stanowią o formie dokumentów. Zasadniczo dopuszczalna jest każda forma dokumentu, który uprawdopodobnia wywóz towarów z terytorium kraju i ich dostarczenie na terytorium innego państwa członkowskiego. Wobec tego, w ocenie Spółki może być to forma papierowa, elektroniczna, czy faksowa. Zdaniem Wnioskodawcy, dla zastosowania stawki 0% dla transakcji wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie jest konieczne zatem posiadanie danego dokumentu w formie papierowej, wystarczy jego wersja elektroniczna.

Dokumenty gromadzone przez Wnioskodawcę.

Zdaniem Spółki, posiadane przez nią w opisanych powyżej przypadkach dokumenty potwierdzają jednoznacznie dostarczenie towarów do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju. Spółka posiada więc dokumenty uprawniające do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla dokonanej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Specyfikacja poszczególnych sztuk załadunku.

Zgodnie z art. 42 ust. 3 pkt 3) ustawy o VAT jednym z dokumentów podstawowych potwierdzających dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju jest specyfikacja poszczególnych sztuk załadunku.

Spółka pragnie wskazać, iż jest w posiadaniu takiego dokumentu w każdym opisanym w stanie faktycznym przypadku, w postaci danych umieszczonych na fakturze.

Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli faktura zawiera dane niezbędne do prawidłowej identyfikacji towarów, które są przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dla zastosowania stawki VAT 0% nie jest konieczne sporządzenie odrębnego dokumentu specyfikacji. Specyfikacja nie jest żadnym konkretnym dokumentem, a jedynie pewnego rodzaju wyliczeniem, które podatnik może sporządzić zarówno na odrębnym dokumencie, jak i w ramach wystawionej faktury, z podkreśleniem, że w jednym i w drugim przypadku chodzi o osiągnięcie celu, jakim jest możliwość identyfikacji towaru będącego przedmiotem dostawy. Ponadto ustawodawca nie sprecyzował, jaka powinna być forma specyfikacji wobec czego można uznać, iż wyszczególnienie sztuk ładunku towarów na fakturze spełnia wymagania do uznania za specyfikację poszczególnych sztuk załadunku. Powyższe stanowisko potwierdził m.in. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 grudnia 2009 r. sygn. akt I FSK 1388/08. Jego zdaniem podatnicy nie powinni być zmuszani do posiadania w swojej dokumentacji odrębnej specyfikacji dostarczanych w ramach WDT towarów, jeśli ta została zawarta w fakturze VAT. Dla udowodnienia faktu dokonania WDT bowiem istotne znaczenie ma treść dokumentów wymienionych w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, a nie ich liczba. Nie ma zatem przeciwwskazań, aby jeden dokument pełnił tutaj kilka funkcji dowodowych.

Dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika Jak stanowi art. 42 ust. 3 pkt 1) ustawy o VAT jednym z dokumentów podstawowych uzasadniających zastosowanie stawki 0% do WDT jest dokument przewozowy otrzymany od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z którego jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju – w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi).

Zatem dokumentem przewozowym, o którym mowa w art. 42 ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, może być każdy dokument otrzymany od przewoźnika (spedytora), z którego jednoznacznie wynika, że towary będące przedmiotem dostawy zostały wywiezione i dostarczone nabywcy do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju. Dokumentem tym może być więc zarówno tradycyjny list przewozowy, jak i każdy inny dokument spełniający warunki formalne i potwierdzający dokonanie dostawy towaru do nabywcy.

Analiza poszczególnych przypadków opisanych przez Spółkę:

Przypadek nr 1

W opisanym przypadku Spółka jest w posiadaniu międzynarodowego listu przewozowego CMR wraz z podpisem lub parafką nabywcy UE, w niektórych przypadkach jest również pieczątka nabywcy UE, oraz podpisem lub parafką przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport, w niektórych przypadkach jest również pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport.

W przypadku, gdy międzynarodowy list przewozowy CMR jest podpisany przez nabywcę UE i przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport, ale brak na nim pieczątek tych podmiotów, taki brak, zdaniem Spółki, nie przekreśla wartości dowodowej listu przewozowego.

Wystarczającym potwierdzeniem dla obu stron jest w tym przypadku podpis lub parafka.

Ponadto, zdaniem Spółki w przypadku opatrzenia dokumentów przewozowych parafką nabywcy UE i przewoźnika (spedytora lub kuriera), taki dokument należy uznać za kompletny. Potwierdzenie powyższego rozumienia mogą stanowić interpretacje indywidualne z 29 kwietnia 2020, sygn. 0111- KDIB3-3.4012.50.2020.1.PJ, z 31 października 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-3.4012.497.2017.2.AT, z dnia 1 lipca 2014 r., sygn. ILPP4/443-158/14-4/ISN.

Podsumowując, jako że Spółka w Przypadku nr 1 dysponuje obydwoma dowodami podstawowymi wskazanymi w art. 42 ust. 3 ustawy o VAT, tj. dokumentem przewozowym oraz specyfikacją poszczególnych sztuk ładunku umieszczonej na fakturze, należy uznać, że jest w posiadaniu dowodów, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju uprawniających do zastosowania stawki 0%.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 14 maja 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.159.2020.1.MAZ.

Przypadek nr 2

W przypadku nr 2 Spółka oprócz specyfikacji poszczególnych sztuk załadunku umieszczonej na fakturze i międzynarodowego listu przewozowego CMR, dysponuje również dokumentami bankowymi potwierdzającymi zapłatę za wysyłkę lub transport towarów.

Zdaniem Spółki w takiej sytuacji przysługuje jej domniemanie wynikające z art. 45a Rozporządzenia UE, jako, że jest w posiadaniu międzynarodowego listu przewozowego CMR oraz dokumentu bankowego potwierdzającego zapłatę za wysyłkę lub transport towarów, które stanowią pojedyncze dowody, o których mowa w art. 45 ust. 3 lit. a) Rozporządzenia UE, wraz z pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b) Rozporządzenia UE, potwierdzającymi transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy (tj. przez przewoźnika oraz przez bank).

Z treści Not wyjaśniających Komisji Europejskiej wynika, że w celu zastosowania domniemania na podstawie art. 45a rozporządzenia 282/2011 strony nie będą uważane za „niezależne”, jeżeli:

1.  działają w ramach tej samej osoby prawnej lub
2.  istnieją w odniesieniu do nich więzi rodzinne lub inne bliskie więzi osobiste, zarządzanie, własność, członkostwo, więzi finansowe lub prawne.

Należy więc uznać, że w braku takich powiazań pomiędzy stronami warunki wskazane w Rozporządzeniu UE należy uznać za spełnione.

Przypadek nr 3

W Przypadku nr 3 międzynarodowy list przewozowy CMR zawiera podpis lub parafkę nabywcy UE, w niektórych przypadkach jest również pieczątka nabywcy UE, ale brak jest na nim podpisu lub parafki przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. W tej sytuacji może również nie być pieczątki przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. W niektórych przypadkach natomiast jest sama pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport bez podpisu lub parafki.

W tym przypadku Spółka posiada również specyfikację poszczególnych sztuk załadunku umieszczoną na fakturze, jak również fakturę od przewoźnika towarów, które w razie wątpliwości co do kompletności CMR służą za dowód dostarczenia towarów do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Spółka pragnie podkreślić, iż zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej, wymieniony w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT katalog tzw. dokumentów pomocniczych ma charakter otwarty, co oznacza, iż podatnik ma prawo potwierdzać fakt dokonania dostawy na rzecz podatnika w innym państwie członkowskim również innymi niż wymienione w art. 42 ust. 11 ustawy o VAT dokumentami.

Zdaniem Spółki brak podpisu lub parafki oraz pieczęci przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport nie przekreśla mocy dowodowej listu przewozowego CMR. Dodatkowo Spółka posiada dowód wykonania usługi transportowej w postaci faktury od przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport.

Należy więc uznać, że w Przypadku 3, Spółka dysponuje dokumentami uprawniającymi do zastosowania stawki 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Przypadek nr 4

W Przypadku nr 4 międzynarodowy list przewozowy CMR nie zawiera podpisu lub parafki nabywcy UE, ale zawiera pieczątkę nabywcy UE. Na dokumencie znajduje się natomiast podpis lub parafka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport, w niektórych przypadkach jest również pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport.

W tym przypadku Spółka posiada również specyfikację poszczególnych sztuk załadunku umieszczoną na fakturze, jak również fakturę od przewoźnika towarów, które w razie wątpliwości co do kompletności CMR służą za dowód dostarczenia towarów do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Zdaniem Spółki brak podpisu lub parafki nabywcy UE, w sytuacji gdy CMR jest opatrzony jego pieczęcią nie przekreśla mocy dowodowej listu przewozowego CMR. Dodatkowo Spółka posiada dowód wykonania usługi transportowej w postaci faktury od przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport.

Należy więc uznać, że w Przypadku nr 4, Spółka dysponuje dokumentami uprawniającymi do zastosowania stawki 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Przypadek nr 5

W Przypadku nr 5 międzynarodowy list przewozowy CMR nie zawiera podpisu lub parafki nabywcy UE, ale zawiera pieczątkę nabywcy UE. Na dokumencie brak jest również podpisu lub parafki przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. W tej sytuacji może również nie być pieczątki przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. W niektórych przypadkach natomiast jest sama pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport bez jego podpisu lub parafki.

W tym przypadku Spółka posiada również specyfikację poszczególnych sztuk załadunku umieszczoną na fakturze, jak również fakturę od przewoźnika towarów, które w razie wątpliwości co do kompletności CMR służą za dowód dostarczenia towarów do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju.

Zdaniem Spółki brak podpisu lub parafki nabywcy UE, w sytuacji gdy CMR jest opatrzony jego pieczęcią nie przekreśla mocy dowodowej listu przewozowego CMR. Dodatkowo Spółka posiada dowód wykonania usługi transportowej w postaci faktury od przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport.

Należy więc uznać, że w Przypadku nr 5, Spółka dysponuje dokumentami uprawniającymi do zastosowania stawki 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Przypadek nr 6

W Przypadku nr 6 międzynarodowy list przewozowy CMR nie zawiera podpisu lub parafki nabywcy UE, ani pieczątki nabywcy UE. Tym samym może nie potwierdzać jednoznacznie dostarczenia towaru do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Na dokumencie brak jest również podpisu lub parafki przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. W tej sytuacji może również nie być pieczątki przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. W niektórych przypadkach natomiast jest sama pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport bez jego podpisu lub parafki.

W tym przypadku Spółka posiada również specyfikację poszczególnych sztuk załadunku umieszczoną na fakturze. Dodatkowo Spółka gromadzi zbiorcze poświadczenie odbioru w formie e-mail lub w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail, zawierające dane wskazane w opisie stanu faktycznego. W ocenie Spółki przedmiotowe zbiorcze poświadczenie odbioru należy uznać za dokument, o którym mowa w art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, potwierdzający dostarczenie towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

Zestawienie będzie potwierdzało dokonanie WDT zarówno w przypadku:

(i) przesłania do Spółki odpowiedzi z potwierdzeniem otrzymania towarów tak w formie wiadomości e-mail, jak i w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail oraz w przypadku

(ii) braku informacji zwrotnej przesłanej do Spółki w zakresie otrzymanego zestawienia. Z ustaleń, które będą prowadzone z Kontrahentami oraz z informacji, które będą zawarte w przedmiotowym zestawieniu, będzie bowiem wynikać, iż brak przesłania przez Kontrahenta w określonym terminie podpisanego zestawienia jest równoznaczny z potwierdzeniem, iż towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska.

Biorąc pod uwagę powyższe, brak odpowiedzi na zbiorcze zestawienie faktur będzie miał taki sam skutek jak odesłanie do Spółki potwierdzenia otrzymania towarów z otrzymanego zestawienia faktur (w formie e-mail lub skanu). Należy bowiem wskazać, iż ustalony przez strony termin na potwierdzenie otrzymania towarów każdorazowo daje Kontrahentowi możliwość dokonania szczegółowej weryfikacji danych zawartych w tym zestawieniu oraz przedstawienie ewentualnych uwag co do jego treści. Nie ulega natomiast wątpliwości, iż każdy racjonalny przedsiębiorca zgłosiłby Spółce wszelkie zauważone braki w towarach mających być przedmiotem dostaw dokonywanych na jego rzecz (udokumentowanych fakturami dostarczonymi Kontrahentom).

Należy w tym miejscu również podkreślić, iż niezgłoszenie przez Kontrahentów zastrzeżeń może być w ocenie Spółki postrzegane jako jego oświadczenie woli zgodne z ustaleniami stron oraz z informacją zawartą na przedmiotowym zestawieniu (która stanowi, iż brak przekazania informacji zwrotnej oznacza w istocie potwierdzenie otrzymania towarów udokumentowanych fakturami, których numery wymienione zostały w zestawieniu).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej z 29 kwietnia 2020 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.50.2020.1.PJ. Należy więc uznać, że w Przypadku nr 6, Spółka dysponuje dokumentami uprawniającymi do zastosowania stawki 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Przypadek nr 7

W wyjątkowych przypadkach, tak jak w Przypadku nr 7 Spółka nie posiada dokumentu CMR. Spółka jest jednocześnie w posiadaniu specyfikacji poszczególnych sztuk załadunku umieszczonej na fakturze, jak również uzupełniających dokumentów potwierdzających dokonanie dostawy wewnątrzwspólnotowej, tj. faktury od przewoźnika towarów oraz zbiorczego poświadczenia odbioru w formie e-mail lub w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail, zawierającego dane wskazane w opisie stanu faktycznego.

Brak dokumentów przewozowych CMR przy jednoczesnym posiadaniu wyżej wskazanych dokumentów nie pozbawia możliwości skorzystania ze stawki 0%. Istotne w tym przypadku jest to, aby inne zgromadzone dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Podobne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 8 lipca 2015 r., sygn. IPPP3/4512-470/15-2/RD jak również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 29 marca 2019 r., sygn. 0114-KDIP1-2.4012.120.2019.1.WH.

Tym samym należy uznać, że w Przypadku nr 7, Spółka dysponuje dokumentami uprawniającymi do zastosowania stawki 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Przypadek nr 8

We wskazanym przypadku Spółka również nie dysponuje dokumentem przewozowym CMR.

Zamiast tego dokumentu gromadzi fakturę od przewoźnika towarów oraz dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów. Dodatkowo, tak jak w pozostałych przypadkach, Spółka posiada również specyfikację poszczególnych sztuk załadunku umieszczoną na fakturze.

Zdaniem Spółki, opisane w stanie faktycznym dokumenty, które Spółka gromadzi jako dowody potwierdzające, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywców UE do miejsca znajdującego się na terytorium innego państwa członkowskiego UE, mieszczą się w katalogu dokumentów wymienionych w ww. przepisach Rozporządzenia UE, tj. dokument bankowy potwierdzający zapłatę za wysyłkę lub transport towarów, o którym mowa w art. 45a ust. 3 lit. b oraz faktura za usługi transportowe przewoźnika wymieniona w art. 45a ust. 3 lit. a Rozporządzenia UE.

W konsekwencji Spółka będzie dysponować jednym dowodem wymienionym w ust. 3 lit. a (faktura od przewoźnika towarów) oraz jednym dowodem wymienionym w ust. 3 lit. b (potwierdzenie przelewu bankowego), które zostaną wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. Tym samym będzie przysługiwało jej domniemanie wykonania WDT.

Podsumowując zdaniem Spółki w Przypadkach nr 1-8 opisanych w stanie faktycznym jest ona w posiadaniu dokumentów uprawniających do zastosowania stawki 0% do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 13 ust. 1 ustawy, przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Zgodnie z art. 2 pkt 31 ustawy, przez fakturę rozumie się dokument w formie papierowej lub w formie elektronicznej zawierający dane wymagane ustawą i przepisami wydanymi na jej podstawie.

Zgodnie z art. 13 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że nabywca towarów jest:

1.  podatnikiem podatku od wartości dodanej zidentyfikowanym na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
2.  osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, która jest zidentyfikowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju;
3.  podatnikiem podatku od wartości dodanej lub osobą prawną niebędącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, działającymi w takim charakterze na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, niewymienionymi w pkt 1 i 2, jeżeli przedmiotem dostawy są wyroby akcyzowe, które, zgodnie z przepisami o podatku akcyzowym, są objęte procedurą zawieszenia poboru akcyzy lub procedurą przemieszczania wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą;
4.  podmiotem innym niż wymienione w pkt 1 i 2, działającym (zamieszkującym) w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim, jeżeli przedmiotem dostawy są nowe środki transportu.

Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów występuje, jeżeli dokonującym dostawy jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, z zastrzeżeniem ust. 7 – art. 13 ust. 6 ustawy.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca z siedzibą na terytorium kraju prowadzi działalność m.in. w zakresie produkcji i sprzedaży opakowań metalowych. Spółka jest podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny, zarówno na potrzeby transakcji krajowych jak i na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka dokonuje wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów (WDT), w których wszelkie obowiązki związane z organizacją transportu, ubezpieczeniem towaru, spoczywają na Spółce. Wnioskodawca dokonuje dostawy na rzecz nabywców posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał Spółce oraz Spółka składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowana jako podatnik VAT UE.

Dokonane dostawy Spółka dokumentuje fakturami. Transportu towarów dokonuje przewoźnik działający na rzecz Spółki. Przewoźnik jest podmiotem zewnętrznym, niezależnym od Spółki, jak i od nabywców towarów dostarczanych w ramach WDT. W celu zapewnienia możliwości zastosowania stawki 0% dla transakcji WDT na rzecz nabywców UE, Spółka posiada oraz gromadzi dowody potwierdzające że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywców UE. Spółka przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy może nie dysponować przedmiotową dokumentacją. Wówczas Spółka zastosuje rozwiązania przewidziane w art. 42 ust. 12 pkt 2 oraz ust. 12a ustawy o VAT.

Ponadto, jak wskazano w uzupełnieniu wniosku, w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dla których Wnioskodawca przedstawił poszczególne warianty gromadzenia dokumentacji, Spółka będzie spełniać warunki wymienione w art. 42 ust. 1a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2020 r. Powyższe oznacza, że Spółka dopełni obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, a w sytuacji gdy złożona przez Spółkę informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8, Spółka należycie na piśmie wyjaśni uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z treścią uzupełnienia, z warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami wynika, że faktura wystawiana jest po faktycznym dokonaniu transportu (nie wcześniej niż w dniu rozładunku). Przewoźnicy nie wystawiają faktur zaliczkowych przed wykonaniem usługi. Warunki te nie są wprost wyrażone w umowach z przewoźnikami. Dodatkowo, zgodnie z warunkami ustalonymi w umowach pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami, zapłata następuje po otrzymaniu faktury za transport oraz doręczeniu odpowiednich dokumentów potwierdzających prawidłowe wykonanie usługi przewozu, czyli po dostarczeniu towaru na terytorium państwa członkowskiego UE.

Spółka w każdym przypadku wyszczególniła w stanie faktycznym dowody wskazujące na fakt, że towar faktycznie został otrzymany przez kontrahenta w państwie członkowskim, m.in. zawierające oświadczenia odbioru towaru przez kontrahenta, czy potwierdzenie od spedytora i przewoźnika zgodnie z opisami poszczególnych przypadków wskazanych w opisie stanu faktycznego (pkt 1-8).

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą prawa do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, w przypadku wskazanych przez Spółkę sposobów dokumentowania dostawy.

W myśl art. 41 ust. 3 ustawy, w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawka podatku wynosi 0%, z zastrzeżeniem art. 42.

Stosownie do art. 42 ust. 1 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2020 r. (wprowadzonym ustawą z dnia 28 maja 2020 r. (Dz. U. z 2020 r., poz. 1106) zmieniającą w art. 2 pkt 10 lit. a ustawę o podatku od towarów i usług) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów podlega opodatkowaniu według stawki podatku 0%, pod warunkiem że:

1.  podatnik dokonał dostawy na rzecz nabywcy posiadającego właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej, który nabywca podał podatnikowi;
2.  podatnik przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy, posiada w swojej dokumentacji dowody, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy zostały wywiezione z terytorium kraju i dostarczone do nabywcy na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju;
3.  podatnik składając deklarację podatkową, w której wykazuje tę dostawę towarów, jest zarejestrowany jako podatnik VAT UE.

Zgodnie z art. 42 ust. 1a w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2020 r., stawka podatku, o której mowa w ust. 1, nie ma zastosowania, jeżeli:

1.  podatnik nie dopełnił obowiązku, o którym mowa w art. 100 ust. 1 pkt 1 lub ust. 3 pkt 1, lub
2.  złożona informacja podsumowująca nie zawiera prawidłowych danych dotyczących wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów zgodnie z wymogami, o których mowa w art. 100 ust. 8

\-chyba że podatnik należycie na piśmie wyjaśnił uchybienie naczelnikowi urzędu skarbowego.

Podkreślenia wymaga, że warunki wymienione w art. 42 ust. 1 ustawy muszą być spełnione łącznie. Spełnienie pierwszego z nich ma zagwarantować, że czynność zostanie potraktowana jako wewnątrzwspólnotowe nabycie w kraju odbiorcy i zostanie tam faktycznie opodatkowana, a drugi wskazuje że istotnie nastąpił wywóz towarów z jednego państwa członkowskiego (z kraju) i jego transport (przemieszczenie) do innego państwa członkowskiego. Istotą transakcji wewnątrzwspólnotowych jest faktyczne opodatkowanie dostawy towaru w państwie przeznaczenia (do którego towar jest docelowo przemieszczany). Dostawa, która następuje na terytorium państwa dostawcy towarów, jest opodatkowana stawką 0%, a w państwie nabywcy następuje opodatkowanie tej dostawy według stawki podatku tam właściwej. Transakcja opodatkowana w ten sposób ma na celu uniknięcie zakłócania konkurencji, powodowanego podwójnym opodatkowaniem lub brakiem opodatkowania. Jednak zastosowanie stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów uzależnione jest także od zarejestrowania podatnika jako podatnika VAT UE, najpóźniej w momencie składania deklaracji uwzględniającej daną dostawę.

Podstawowe znaczenie dla udokumentowania wywozu towarów w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, realizowanej z udziałem przewoźnika lub spedytora odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, mają dokumenty wymienione w art. 42 ust. 3 ustawy.

W myśl art. 42 ust. 3 ustawy, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, są następujące dokumenty, jeżeli łącznie potwierdzają dostarczenie towarów będących przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju:

1.  dokumenty przewozowe otrzymane od przewoźnika (spedytora) odpowiedzialnego za wywóz towarów z terytorium kraju, z których jednoznacznie wynika, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju - w przypadku gdy przewóz towarów jest zlecany przewoźnikowi (spedytorowi),
2.  (uchylony),
3.  specyfikacja poszczególnych sztuk ładunku
4.  (uchylony)

\-z zastrzeżeniem ust. 4 i 5.

Zgodnie z art. 42 ust. 11 ustawy, w przypadku gdy dokumenty, o których mowa w ust. 3-5, nie potwierdzają jednoznacznie dostarczenia do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju towarów, dowodami, o których mowa w ust. 1 pkt 2, mogą być również inne dokumenty wskazujące, że nastąpiła dostawa wewnątrzwspólnotowa, w szczególności:

1.  korespondencja handlowa z nabywcą, w tym jego zamówienie;
2.  dokumenty dotyczące ubezpieczenia lub kosztów frachtu;
3.  dokument potwierdzający zapłatę za towar, z wyjątkiem przypadków, gdy dostawa ma charakter nieodpłatny lub zobowiązanie jest realizowane w innej formie, w takim przypadku inny - dokument stwierdzający wygaśnięcie zobowiązania;
4.  dowód potwierdzający przyjęcie przez nabywcę towaru na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Istotne jest zatem to, aby dokumenty, w których posiadaniu jest dokonujący dostawy, zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został faktycznie dostarczony nabywcy do innego państwa członkowskiego. Ponadto, dokumenty, o których mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, mają łącznie potwierdzać określony fakt – co oznacza, że zebrane razem mają dać jednoznaczną informację, której wymaga ten przepis.

Kluczowe jest to, aby posiadane przez podatnika dokumenty zawierały informacje, z których wynika, że określony towar został wywieziony z terytorium kraju oraz został faktycznie dostarczony do innego państwa członkowskiego. Istotą wskazanych wyżej przepisów dotyczących wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów jest zobowiązanie podatnika do udowodnienia, ze względu na korzystniejsze niż w odniesieniu do dostaw krajowych skutki podatkowe, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju.

Brzmienie art. 42 ust. 3 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów, potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę do nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Nie oznacza to jednak, że dla potwierdzenia tej okoliczności wymagane jest „łączne” posiadanie wszystkich typów dokumentów wymienionych w powyższych przepisach, o ile posiadane dokumenty jednoznacznie potwierdzają dostarczenie nabywcy towarów na terytorium innego państwa członkowskiego. Przepisy te określają rodzaje dokumentów, których posiadanie gwarantuje podatnikom bezpieczne stosowanie stawki preferencyjnej w dostawach wewnątrzwspólnotowych.

Powyższe rozważania potwierdza uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 października 2010 r., sygn. akt I FPS 1/10, w której Sąd podkreślił, że wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów jest przede wszystkim jedną z czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, o czym stanowi art. 5 ust. 1 pkt 5 ustawy. Co do zasady, polega ona na wywozie towarów z terytorium kraju (Polski), w wykonaniu czynności określonych w art. 7, czyli dostawy towarów, na terytorium innego państwa członkowskiego, w określonych w ustawie warunkach. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów, przy spełnieniu określonych w ustawie przesłanek, podlega opodatkowaniu według stawki 0% (tzw. wspólnotowe zwolnienie z prawem do odliczenia), co z jednej strony powoduje, że transakcja wywozu towaru z Polski do innego kraju członkowskiego nie jest obciążana podatkiem, a jednocześnie dostawcy pozwala na odzyskanie podatku uiszczonego przy nabyciu tego towaru, co zapewnia realizację zasady neutralności podatku od towarów i usług. Zasada ta obowiązuje jednak tylko wówczas, gdy w wyniku tej transakcji (wywozu) obowiązek naliczenia podatku ciąży na nabywcy towaru (w innym państwie członkowskim), w wyniku wewnątrzwspólnotowego nabycia towaru (WNT) na terenie jego kraju (zasada opodatkowania w kraju przeznaczenia, konsumpcji). NSA stwierdził, że samo brzmienie art. 42 ust. 3 i 4 ustawy wskazuje na podstawowy katalog dokumentów potwierdzających dokonanie wywozu towarów i ich dostawę na terytorium innego państwa członkowskiego, który może być uzupełniony dodatkowymi dokumentami określonymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Tym samym, zdaniem Sądu, w świetle art. 42 ust. 1, 3 i 11 ustawy dla zastosowania stawki 0% przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów wystarczającym jest, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami, wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy lub innymi dowodami w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej, o ile łącznie potwierdzają fakt dostawy do nabywcy znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju.

Zatem, mając na uwadze powołane powyżej przepisy oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego, należy stwierdzić, że dla zastosowania stawki 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów wystarczającym jest na gruncie polskich przepisów, aby podatnik posiadał jedynie niektóre dowody, o jakich mowa w art. 42 ust. 3 ustawy, uzupełnione dokumentami wskazanymi w art. 42 ust. 11 ustawy. Dla udokumentowania takiej dostawy podatnik może także posiadać inne dowody w formie dokumentów, o których mowa w art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz.1325), zgodnie z którym jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem.

Zatem łączne posiadanie przez dostawcę dokumentów, o których mowa w art. 42 ust. 3 i 11 ustawy, uprawnia do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów.

Nadmienić należy, że Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, że w niektórych przypadkach dokumenty opisane we wniosku będzie otrzymywał drogą elektroniczną. Podkreślenia wymaga, że przepisy ustawy nie uzależniają stosowania dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów stawki podatku w wysokości 0% od posiadania oryginałów dokumentów w formie papierowej. Można stąd wnioskować, że każda forma jest dopuszczalna pod warunkiem, że autentyczność tych dokumentów została uprawdopodobniona. W dobie szeroko rozwiniętych technik komunikacji nie ma podstaw, aby odmawiać mocy dowodowej dokumentowi sporządzonemu i przesłanemu w formie elektronicznej czy skanowi dokumentu otrzymanego w formie papierowej. Jeżeli zatem jest to dokument udostępniony w formie elektronicznej, ksero, skan, faks czy też jest to skan dokumentu otrzymanego w formie papierowej i dokument ten nie budzi wątpliwości co do jego autentyczności – może on stanowić dowód, o którym mowa w powołanych przepisach ustawy.

Wskazać w tym miejscu należy, że w kwestii dokumentacji uprawniającej do zastosowania stawki podatku w wysokości 0% dla wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów od dnia 1 stycznia 2020 r. zastosowanie mają przepisy rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) 2018/1912 z dnia 4 grudnia 2018 r. zmieniającego rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 282/2011 w odniesieniu do niektórych zwolnień związanych z transakcjami wewnątrzwspólnotowymi (Dz. Urz. UE L Nr 311 z 7.12.2018, s. 10; dalej jako: „rozporządzenie 2018/1912” lub „rozporządzenie wykonawcze 2018/1912”), zwanego dalej rozporządzeniem 2018/1912. Rozporządzenie 2018/1912 ma zasięg ogólny, wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich. Rozporządzenie 2018/1912 wprowadza m.in. domniemania wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Zgodnie z treścią art. 45a wprowadzonego rozporządzeniem 2018/1912:

1.  Do celów stosowania zwolnień ustanowionych w art. 138 dyrektywy 2006/112/WE domniemywa się, że towary zostały wysłane lub przetransportowane z państwa członkowskiego do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza jego terytorium, ale na terytorium Wspólnoty, w którymkolwiek z następujących przypadków:
    1.  sprzedawca wskazuje, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez niego lub przez osobę trzecią działającą na jego rzecz, oraz sprzedawca jest w posiadaniu co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy, albo sprzedawca jest w posiadaniu jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających wysyłkę lub transport, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy;
    2.  sprzedawca jest w posiadaniu następujących dokumentów:(i) pisemnego oświadczenia nabywcy potwierdzającego, że towary zostały wysłane lub przetransportowane przez nabywcę lub przez osobę trzecią działającą na rzecz nabywcy, oraz wskazującego państwo członkowskie przeznaczenia towarów; takie pisemne oświadczenie określa: datę wystawienia; nazwę lub imię i nazwisko oraz adres nabywcy; ilość i rodzaj towarów; datę i miejsce przybycia towarów; w przypadku dostawy środków transportu, numer identyfikacyjny środków transportu; oraz identyfikację osoby przyjmującej towary na rzecz nabywcy; oraz (ii) co najmniej dwóch niebędących ze sobą w sprzeczności dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i nabywcy, lub jakichkolwiek pojedynczych dowodów, o których mowa w ust. 3 lit. a), wraz z jakimikolwiek pojedynczymi niebędącymi ze sobą w sprzeczności dowodami, o których mowa w ust. 3 lit. b), potwierdzających transport lub wysyłkę, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. (iii) Nabywca dostarcza sprzedawcy pisemne oświadczenie, o którym mowa w lit. b) ppkt (i), do dziesiątego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła dostawa.
2.  Organ podatkowy może obalić domniemanie przyjęte na podstawie ust. 1.
3.  Do celów ust. 1 następujące dokumenty są akceptowane jako dowód wysyłki lub transportu:
    1.  dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak podpisany list przewozowy CMR, konosament, faktura za towarowy przewóz lotniczy lub faktura od przewoźnika towarów;
    2.  następujące dokumenty:(i) polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów; (ii) dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia; (iii) poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Podkreślenia wymaga fakt, że obowiązujące od 1 stycznia 2020 r. rozporządzenie wykonawcze 2018/1912, w cyt. powyżej art. 45a wprowadziło domniemanie wzruszalne odnoszące się do dowodów wymaganych do zastosowania zwolnienia z prawem do odliczenia (stawki 0%) z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów. Na mocy rozporządzenia 2018/1912, od 1 stycznia 2020 r. domniemanie to stanowi, że towary będące przedmiotem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów zostały przemieszczone z Polski do innego kraju UE (dostawa może korzystać ze stawki 0%), jeżeli podatnik dokonujący wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów posiadać będzie co najmniej dwa niebędące ze sobą w sprzeczności dowody, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy.

Przy czym, niespełnienie warunków wprowadzonych ww. rozporządzeniem nie oznacza automatycznie, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji dostawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z dotychczasowymi przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów zauważyć należy, że prawo podatnika do zastosowania przy wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów stawki podatku w wysokości 0% uzależnione jest od posiadania dokumentów potwierdzających jednoznacznie, że doszło do wywozu towarów poza terytorium Polski i dostarczenia ich do nabywcy w innym kraju UE. Istotą przywołanych przepisów jest przede wszystkim zobowiązanie podatnika do udowodnienia, że towary będące przedmiotem dostawy rzeczywiście opuściły terytorium kraju i zostały dostarczone do ich nabywcy na terytorium innego państwa członkowskiego. Zasadniczą kwestią jest zatem, aby posiadane przez Wnioskodawcę dokumenty łącznie, jednoznacznie potwierdzały, że towary te były przedmiotem WDT.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy podkreślić, że w odniesieniu do przedstawionych przypadków (wariantów gromadzenia dokumentacji) Spółka każdorazowo posiada oraz gromadzi dowody potwierdzające że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium Polski i dostarczone do nabywców UE. Spółka przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej za dany okres rozliczeniowy może nie dysponować przedmiotową dokumentacją. Wówczas Spółka zastosuje rozwiązania przewidziane w art. 42 ust. 12 pkt 2 oraz ust. 12a ustawy o VAT. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku, w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów dla których Wnioskodawca przedstawił poszczególne warianty gromadzenia dokumentacji, Spółka będzie spełniać warunki wymienione w art. 42 ust. 1a ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2020 r. Należy również zaznaczyć, że – zgodnie z treścią uzupełnienia wniosku – z warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami wynika, że faktura wystawiana jest po faktycznym dokonaniu transportu (nie wcześniej niż w dniu rozładunku). Przewoźnicy nie wystawiają faktur zaliczkowych przed wykonaniem usługi. Warunki te nie są wprost wyrażone w umowach z przewoźnikami. Dodatkowo, zgodnie z warunkami ustalonymi w umowach pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami, zapłata następuje po otrzymaniu faktury za transport oraz doręczeniu odpowiednich dokumentów potwierdzających prawidłowe wykonanie usługi przewozu, czyli po dostarczeniu towaru na terytorium państwa członkowskiego UE.

Wskazać w tym miejscu należy, że dokonując wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, dla zastosowania stawki 0% podatku VAT, od 1 stycznia 2020 r. Spółka powinna dążyć do gromadzenia takich dowodów dokumentujących tę dostawę, o których jest mowa w art. 45a rozporządzenia 2018/1912.

Tym samym od 1 stycznia 2020 r. na mocy ww. rozporządzenia obowiązuje domniemanie, że towary będące przedmiotem WDT zostały przemieszczone z Polski do innego kraju UE (dostawa może korzystać ze stawki 0%), jeżeli podatnik dokonujący WDT posiadać będzie co najmniej dwa niebędące ze sobą w sprzeczności dowody, które zostały wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy.

Dowodami takimi w myśl rozporządzenia mogą być:

1.  Grupa A dowodów to dokumenty odnoszące się do wysyłki lub transportu towarów, takie jak:
    *   podpisany list przewozowy CMR,
    *   konosament,
    *   faktura za towarowy przewóz lotniczy lub
    *   faktura od przewoźnika towarów;
2.  Grupa B dowodów:
    *   polisa ubezpieczeniowa w odniesieniu do wysyłki lub transportu towarów lub dokumenty bankowe potwier¬dzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów;
    *   dokumenty urzędowe wydane przez organ władzy publicznej, na przykład notariusza, potwierdzające przybycie towarów do państwa członkowskiego przeznaczenia;
    *   poświadczenie odbioru wystawione przez prowadzącego magazyn w państwie członkowskim przeznaczenia, potwierdzające składowanie towarów w tym państwie członkowskim.

Zatem, co do zasady sprzedawca powinien posiadać co najmniej dwa dowody z grupy A lub jeden dowód z grupy A oraz jeden dowód z grupy B.

Równocześnie jak wskazano wyżej, niespełnienie warunków wprowadzonych art. 45a rozporządzenia 2018/1912, tj. brak zgromadzenia wymaganej tym przepisem dokumentacji nie oznacza, że stawka 0% nie będzie miała zastosowania. W takiej sytuacji Wnioskodawca będzie musiał udowodnić w inny sposób, zgodnie z przepisami ustawy o VAT, że warunki zastosowania stawki 0% zostały spełnione.

Pomimo zatem wejścia w życie od 1 stycznia 2020 r. art. 45a rozporządzenia 2018/1912, zgromadzenie dowodów, o których mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 w zw. z ust. 3 i 11 ustawy (przy spełnieniu pozostałych ustawowych warunków) spowoduje, że warunek zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% do WDT, o którym mowa w art. 42 ust. 1 pkt 2 ustawy będzie spełniony i tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do gromadzenia dokumentów, o których mowa w art. 45a rozporządzenia wykonawczego w celu zastosowania stawki 0% VAT do dokonywanych wewnątrz-wspólnotowych dostaw towarów.

W pierwszym wariancie gromadzenia dokumentacji, Spółka wskazała, że jest w posiadaniu kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, międzynarodowego listu przewozowego CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi) wraz z podpisem lub parafką nabywcy UE, a w niektórych przypadkach również z pieczątką nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in. odbiorca towarów (jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży), miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, podpis lub parafka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport, a w niektórych prz ypadkach również pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport.

Analiza przedstawionego pierwszego wariantu gromadzenia dokumentacji pozwala na stwierdzenie, że Wnioskodawca dysponujący łącznie ww. dokumentami potwierdzającymi wywóz towarów z terytorium kraju i dostarczenie do nabywcy UE wymienionymi w art. 42 ust. 3 jest uprawniony do zastosowania stawki w wysokości 0% w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów w przypadku nr 1.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego nr 1 należy zatem uznać za prawidłowe.

W drugim wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że jest w posiadaniu kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Ponadto Wnioskodawca będzie miał międzynarodowy list przewozowy CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi) wraz z podpisem lub parafką nabywcy UE, w niektórych przypadkach również z pieczątką nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in. odbiorca towarów (jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży), miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, podpis lub parafka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport, w niektórych przypadkach jest również pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. Wnioskodawca będzie również w posiadaniu dokumentów bankowych potwierdzających zapłatę za wysyłkę lub transport towarów.

W odniesieniu do tego przypadku (oznaczonego nr 2) Spółka wskazała, ze międzynarodowy list przewozowy CMR zostanie wypełniony i wydrukowany przez Spółkę, a następnie podpisany (parafowany) jak wskazano w opisie stanu faktycznego przez nabywcę i przewoźnika. Dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów zostaną wydane przez banki, za pośrednictwem których Spółka dokonuje zapłaty. Spółka nie działa w ramach tej samej osoby prawnej z przewoźnikiem ani z bankami, za pośrednictwem których Spółka dokonuje zapłaty, ani nie łączą jej z tymi podmiotami powiazania kapitałowe ani osobowe. Mogą natomiast wystąpić sytuacje, iż nabywcą towarów będzie spółka z grupy kapitałowej Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy wskazać, że w ocenie Organu posiadane przez Spółkę dokumenty w wariancie nr 2 w postaci międzynarodowego listu przewozowego CMR oraz dokumentów bankowych potwierdzających zapłatę za wysyłkę lub transport towarów zostaną wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. Jednocześnie, z warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikiem wynika, że zapłata za wysyłkę lub transport dokonywana jest po wykonaniu tego transportu, czyli po dostarczeniu towaru na terytorium państwa członkowskiego UE.

Z uwagi na fakt, że w przypadku oznaczonym nr 2 Wnioskodawca posiadać będzie jeden dowód z grupy A (międzynarodowy list przewozowy CMR wraz z podpisem lub parafką nabywcy UE, w niektórych przypadkach także z pieczątką nabywcy UE) oraz jeden dowód z grupy B (dokumenty bankowe potwier¬dzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów), które zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego wydane zostaną przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy, Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania WDT opisanej w wariancie drugim stawką VAT w wysokości 0% na podstawie ww. przepisów rozporządzenia.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2 należało uznać za prawidłowe.

W trzeciej sytuacji Spółka wskazała, że jest w posiadaniu kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Ponadto Wnioskodawca będzie miał międzynarodowy list przewozowy CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi), wraz z podpisem lub parafką nabywcy UE, w niektórych przypadkach również z pieczątką nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in. odbiorca towarów (jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży), miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, brak jest natomiast podpisu lub parafki i stempla przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport albo brak jest podpisu lub parafki, ale jest stempel przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. Ponadto, Wnioskodawca ma również fakturę od przewoźnika towarów. Podkreślenia przy tym wymaga, że warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami wynika, że faktura wystawiana jest po faktycznym dokonaniu transportu (nie wcześniej niż w dniu rozładunku). Przewoźnicy nie wystawiają faktur zaliczkowych przed wykonaniem usługi.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca, będący w posiadaniu ww. dokumentów potwierdzających wywóz i dostarczenie towarów na terytorium UE będzie uprawniony do opodatkowania WDT opisanej w wariancie trzecim stawką VAT w wysokości 0% na podstawie przepisów ustawy. Stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego nr 3 należy więc uznać za prawidłowe.

W czwartym wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że jest w posiadaniu kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Ponadto Wnioskodawca będzie miał międzynarodowy list przewozowy CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi), bez podpisu lub parafki nabywcy UE, ale z pieczątką nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in.: odbiorca towarów (jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży),miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, podpis lub parafka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport, w niektórych przypadkach jest również pieczątka przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. Wnioskodawca będzie również w posiadaniu faktury od przewoźnika towarów. Z warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami wynika, że faktura wystawiana jest po faktycznym dokonaniu transportu (nie wcześniej niż w dniu rozładunku). Przewoźnicy nie wystawiają faktur zaliczkowych przed wykonaniem usługi.

Analiza przedstawionego czwartego wariantu gromadzenia dokumentacji pozwala na stwierdzenie, że Wnioskodawca w obliczu posiadania ww. dokumentów łącznie potwierdzających wywóz i dostarczenie towarów w kraju UE również będzie uprawniony do opodatkowania WDT opisanej w wariancie czwartym stawką VAT w wysokości 0% w myśl przepisów ustawy. Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4, tj. w zakresie czwartego wariantu gromadzenia dokumentacji, należy zatem uznać za prawidłowe.

W piątym wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że jest w posiadaniu kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku. Wnioskodawca będzie miał również międzynarodowy list przewozowy CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi), bez podpisu lub parafki nabywcy UE, ale z pieczątką nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in.: odbiorca towarów (jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży), miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, brak jest natomiast podpisu lub parafki i stempla przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport albo brak jest podpisu lub parafki, ale jest stempel przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. Ponadto Spółka będzie w posiadaniu faktury od przewoźnika towarów. Z warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami wynika, że faktura wystawiana jest po faktycznym dokonaniu transportu (nie wcześniej niż w dniu rozładunku). Przewoźnicy nie wystawiają faktur zaliczkowych przed wykonaniem usługi.

Biorąc pod uwagę powyższy zestaw dokumentów należy wskazać, że wobec faktu, że odpowiadają one dokumentom wymienionym w art. 42 ust. 3 oraz ust. 11 ustawy i łącznie potwierdzają fakt dokonania WDT, Spółka w tej sytuacji (przypadek nr 5) będzie uprawniona do opodatkowania WDT stawką w wysokości 0%. Stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego nr 5 należy zatem uznać za prawidłowe.

W szóstym wariancie gromadzenia dokumentacji Spółka wskazała, że będzie w posiadaniu kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, międzynarodowego listu przewozowego CMR (transport zlecony jest przewoźnikowi/ spedytorowi) bez podpisu lub parafki nabywcy UE i pieczątki nabywcy UE, w treści którego wskazany jest m.in.: odbiorca towarów (jest nim dany nabywca UE z siedzibą w innym państwie członkowskim niż terytorium kraju, wskazany na fakturze sprzedaży), miejsce dostawy na terytorium państwa członkowskiego innego niż Polska, co do zasady z podpisem lub parafką przewoźnika (spedytora lub kuriera), ale zdarzają się sytuacje, gdzie brak jest podpisu lub parafki i stempla przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport albo brak jest podpisu lub parafki, ale jest stempel przewoźnika (spedytora lub kuriera), któremu zlecono transport. Ponadto, w tym przypadku (nr 6) Spółka będzie w posiadaniu zbiorczego poświadczenia odbioru przez nabywcę w formie e-mail lub w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail, zawierającego m.in. odniesienie do numeru dostawy, który pozwala na powiązanie z miejscem dostawy i fakturą za towar oraz datę dostawy. Zestawienie zrealizowanych dostaw będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną. Kontrahent będzie odsyłał potwierdzenie dokonanych dostaw również drogą elektroniczną w postaci wiadomości e-mail lub w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail. Zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do określonego terminu, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.

Analiza powyższego, szóstego wariantu gromadzenia dokumentacji pozwala zatem na stwierdzenie, że Wnioskodawca posiadając dokumenty łącznie potwierdzające WDT wymienione w tym przypadku będzie uprawniony do opodatkowania WDT w wariancie nr 6 stawką VAT w wysokości 0% w myśl przepisów ustawy. Tym samym, oceniając stanowisko Spółki w zakresie pytania oznaczonego nr 6, należy uznać je za prawidłowe.

W przypadku nr 7, Spółka wskazała, że będzie w posiadaniu kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, faktury od przewoźnika towarów oraz zbiorczego poświadczenia odbioru przez nabywcę w formie e-mail lub w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail, zawierającego m.in. odniesienie do numeru dostawy, który pozwala na powiązanie z miejscem dostawy i fakturą za towar oraz datę dostawy. Z warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami wynika, że faktura wystawiana jest po faktycznym dokonaniu transportu (nie wcześniej niż w dniu rozładunku). Przewoźnicy nie wystawiają faktur zaliczkowych przed wykonaniem usługi.

Podobnie jak w poprzednim wariancie, zestawienie zrealizowanych dostaw będzie przesyłane Kontrahentowi drogą elektroniczną. Kontrahent będzie odsyłał potwierdzenie dokonanych dostaw również drogą elektroniczną w postaci wiadomości e-mail lub w formie skanu podpisanego dokumentu dołączonego do wiadomości e-mail. Dodatkowo, zgodnie z ustaleniami z Kontrahentem oraz informacją, która będzie zawarta w przedmiotowym zestawieniu, w przypadku braku dokonania potwierdzenia do określonego terminu, Spółka będzie uznawała, że towary zostały dostarczone do miejsca ich przeznaczenia na terytorium państwa członkowskiego UE innego niż Polska. Możliwa jest zatem sytuacja, w której Kontrahent nie zgłosi zastrzeżeń do otrzymanego zestawienia i tym samym nie odeśle do Spółki informacji zwrotnej w tym zakresie.

Tym samym, w ocenie Organu, opisany zestaw dokumentacji zgromadzonej w przypadku nr 7 potwierdzającej łącznie, że towary będące przedmiotem WDT zostały wywiezione z terytorium polski i dostarczone do nabywcy w UE pozwala na stwierdzenie, że Wnioskodawca będzie uprawniony do opodatkowania WDT opisanej w wariancie siódmym stawką VAT w wysokości 0%. Stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 7 należy zatem uznać za prawidłowe.

Z kolei w przypadku oznaczonym nr 8, Wnioskodawca będzie w posiadaniu następujących dokumentów potwierdzających wywóz i dostarczenie towarów do kraju UE – kopii faktury zawierającej specyfikację poszczególnych sztuk ładunku, faktury od przewoźnika towarów, a także dokumentów bankowych potwierdzających zapłatę za wysyłkę lub transport towarów. Z warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami wynika, że faktura wystawiana jest po faktycznym dokonaniu transportu (nie wcześniej niż w dniu rozładunku). Przewoźnicy nie wystawiają faktur zaliczkowych przed wykonaniem usługi. Dodatkowo, zgodnie z warunkami ustalonymi w umowach pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikami, zapłata następuje po otrzymaniu faktury za transport oraz doręczeniu odpowiednich dokumentów potwierdzających prawidłowe wykonanie usługi przewozu, czyli po dostarczeniu towaru na terytorium państwa członkowskiego UE.

W odniesieniu do tego przypadku (oznaczonego nr 8) Spółka wskazała ponadto, że faktura jest wystawiana przez przewoźnika towarów. Dokumenty bankowe potwierdzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów zostaną wydane przez banki, za pośrednictwem których Spółka dokonuje zapłaty. Spółka wskazała, że nie działa w ramach tej samej osoby prawnej z przewoźnikiem ani z bankami, za pośrednictwem których Spółka dokonuje zapłaty, ani nie łączą jej z tymi podmiotami powiazania kapitałowe ani osobowe. Mogą natomiast wystąpić sytuacje, iż nabywcą towarów będzie spółka z grupy kapitałowej Wnioskodawcy.

Mając na uwadze powyższe okoliczności należy wskazać, że w ocenie Organu posiadane przez Spółkę dokumenty w wariancie nr 8 w postaci faktury od przewoźnika towarów oraz dokumentów bankowych potwierdzających zapłatę za wysyłkę lub transport towarów zostaną wydane przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem, od sprzedawcy i od nabywcy. Jednocześnie, z warunków transakcji pomiędzy Wnioskodawcą a przewoźnikiem wynika, że faktura od przewoźnika towarów wystawiana jest po faktycznym dokonaniu tego transportu, a zapłata za wysyłkę lub transport dokonywana jest po wykonaniu tego transportu, czyli po dostarczeniu towaru na terytorium państwa członkowskiego UE.

W tej sytuacji, z uwagi na fakt, że w przypadku oznaczonym nr 8 Wnioskodawca posiadać będzie jeden dowód z grupy A (fakturę od przewoźnika towarów) oraz jeden dowód z grupy B (dokumenty bankowe potwier¬dzające zapłatę za wysyłkę lub transport towarów), które zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego wydane zostaną przez dwie różne strony, które są niezależne od siebie nawzajem i niezależne od sprzedawcy i nabywcy, Wnioskodawca będzie miał prawo do opodatkowania WDT opisanej w wariancie drugim stawką VAT w wysokości 0% na podstawie art. 45a ww. rozporządzenia.

Stanowisko Spółki, zgodnie z którym w przypadku oznaczonym nr 8 ma on prawo do opodatkowania WDT stawką VAT w wysokości 0% należało uznać za prawidłowe.

Reasumując, należy uznać, że wskazane przez Wnioskodawcę warianty gromadzenia dokumentacji będą uprawniały Spółkę do zastosowania stawki 0% z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Tym samym, oceniając stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań oznaczonych nr 1-8 należy uznać je za prawidłowe.

Organ zastrzega przy tym, że rozstrzygnięcie czy konkretne dokumenty, którymi będzie dysponować podatnik rzeczywiście potwierdzają dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów może być stwierdzone ostatecznie jedynie w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzonej przez właściwy organ podatkowy, a nie w postępowaniu dotyczącym wydania interpretacji indywidualnej.

Ponadto Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy wyłącznie kwestii będącej przedmiotem wniosku (w zakresie zadanych pytań) Wnioskodawcy. Zauważyć bowiem należy, że to wyłącznie Wnioskodawca, w treści składanego wniosku, kształtuje jego zakres przedmiotowy. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, nie mogą być rozpatrzone – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Odnosząc się do faktu, że na poparcie własnej argumentacji Wnioskodawca powołał się na funkcjonujące w obrocie prawnym interpretacje indywidualne, Organ pragnie zauważyć, że zostały one wydana w indywidualnych sprawach i odnoszą się wyłącznie do okoliczności przedstawionych w inicjujących tę sprawę wnioskach. Podkreślenia w tym miejscu bowiem wymaga, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podmiotów w wyniku rozstrzygnięć, dotyczących konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych. Interpretacje indywidulane nie mają mocy prawa powszechnie obowiązującego, co oznacza, że należy je traktować indywidualnie (por. prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 27 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Łd 109/15).

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych - art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193, ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.