Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.34.2019.1.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-28
Teza: Rozpoznanie importu usług z tytułu zakupu usług doradczych od podmiotów zagranicznych oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: fundacje; import-import usług; nabycie; odliczenia; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 grudnia 2018 r. (data wpływu 18 stycznia 2019 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług z tytułu zakupu usług doradczych od podmiotów zagranicznych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 stycznia 2019 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług z tytułu zakupu usług doradczych od podmiotów zagranicznych oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Fundacja”) jest przedsiębiorcą, o którym mowa w art. 15 Ustawy VAT. Jest ona również zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Poza tym Fundacja jest pozarządową organizacją szkoleniowo-doradczą wspierającą rozwój samorządności w Polsce. Jest organizacją wpisaną do rejestru fundacji, nad którą nadzór sprawuje Minister.

Do podstawowych działań statutowych Fundacji należą: (1) prowadzenie badań i studiów nad formami i problemami samorządności terytorialnej, (2) upowszechnianie wiedzy dotyczącej samorządu terytorialnego i form jego działania, (3) wspomaganie lokalnych inicjatyw społecznych i samorządowych, (4) wspieranie wzajemnej współpracy samorządów terytorialnych we wszystkich dostępnych formach, (5) zbieranie i opracowywanie informacji o lokalnych inicjatywach samorządowych i obywatelskich, (6) działanie na rzecz rozwoju społeczności lokalnych, (7) wspieranie organizacji o celach podobnych do celu Fundacji, (8) działania na rzecz ochrony środowiska i zrównoważonego rozwoju społeczności lokalnych.

Zgodnie ze statutem, Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą bezpośrednio lub poprzez wyodrębnione organizacyjnie zakłady gospodarcze, obejmującą w szczególności: usługi w zakresie noclegów; usługi stołówkowe; usługi reklamowe; doradztwa związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, organizację kongresów, targów i wystaw.

Dochodami Fundacji są w szczególności darowizny, spadki, zapisy, dotacje i subwencje osób prawnych, środki z emisji obligacji, udziałów w zyskach osób prawnych, wpływy z działalności statutowej oraz wpływy z działalności pożytku publicznego. Gospodarka finansowa oraz księgi rachunkowe są prowadzone zgodnie z przepisami obowiązującymi Fundacje. Działalność gospodarcza - dla celów ewidencyjno-księgowych - jest wyodrębniona od działalności statutowej.

Fundacja wspomaga rozwój samorządów lokalnych nie tylko w Polsce, lecz także za granicą - w tym na Ukrainie.

W tym celu Fundacja nabywa różnego rodzaju usługi od przedsiębiorców. W dużej części są to usługi o charakterze doradczym, które wykorzystuje w swojej działalności statutowej (tj. poza działalnością gospodarczą). Usługi te są świadczone m.in. przez usługodawców z siedzibą bądź miejscem zamieszkania za granicą - w tym, przez podmioty spoza UE (na Ukrainie).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy słuszne jest stanowisko Fundacji, że zakup usług doradczych od przedsiębiorców ukraińskich, o ile pozostaje w bezpośrednim związku z działalnością statutową Fundacji (a nie z działalnością gospodarczą), wymaga wykazania przez Fundację należnego podatku VAT od importu usług - bez prawa do odliczenia naliczonego VAT od nabytej z zagranicy usługi?

Zdaniem Wnioskodawcy, w ocenie Fundacji jest ona zobowiązana do wykazania VAT należnego z tytułu importu usług w związku z nabyciem usług doradczych od podmiotów spoza UE, które są świadczone w myśl art. 28b Ustawy VAT - bez prawa do odliczenia podatku naliczonego od tych usług, które wykorzystywane są w działalności statutowej Fundacji (niepodlegającej VAT). W konsekwencji VAT ten będzie dla Fundacji stanowić koszt (obciążenie finansowe).

Świadczenie usług doradczych ma miejsce w Polsce. W świetle art. 28b ust. 1 Ustawy VAT „Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (\`(...)\`)”, przy czym „podatnikiem” jest w tym przypadku nie tylko przedsiębiorca, lecz także inne osoby prawne, w tym fundacje (art. 28 pkt 1 lit. b) Ustawy VAT).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy VAT opodatkowaniu podlega „odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”. Przepisy nie przewidują przy tym zwolnień ani wyłączeń dla organizacji pozarządowych (fundacji, stowarzyszeń, itp.). Dodatkowo zastosowanie znajduje art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT: „Podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne (\`(...)\`) nabywające usługi (\`(...)\`)”

Zatem Fundacja, nabywając ww. usługi od podmiotów spoza UE, dokonuje importu tych usług w rozumieniu art. 2 pkt 9 Ustawy VAT.

Warto zwrócić uwagę na kryteria, które nakazują ujęcie nabytych usług jako importu usług, niezależnie od:

*   (fizycznego) miejsca świadczenia usługi,
*   celu ich wykorzystania (działalność gospodarcza lub statutowa fundacji),
*   uznania nabywcy usług za przedsiębiorcę lub podmiot działający na rzecz dobra publicznego (o ile jest on „osobą prawną”).

Art. 28a Ustawy VAT zawiera definicję podmiotów, które stają się podatnikiem przy nabyciu usług z zagranicy. Zgodnie z pkt 2 tego artykułu podatnikiem jest podmiot: „który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1 Ustawy, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.”.

Należy uznać, że przypadek Fundacji - prowadzącej zarówno działalność gospodarczą, jak i działalność na rzecz rozwoju lokalnych społeczności - mieści się w zakresie ww. definicji.

Dodatkowo, stosownie do art. 2 pkt 9 Ustawy VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o jakim jest mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 (stanowi on, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące usługobiorcami usług świadczonych przez podatników nieposiadających siedziby, stałego miejsca zamieszkania lub stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju).

Ponieważ art. 28b ust. 1 Ustawy VAT stanowi, że miejscem świadczenia w przypadku większości typów usług (w tym usług doradczych i podobnych) na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, to Fundacja jest zobowiązana do rozliczania VAT od importu usług.

Podstawowa zasada dotyczące odliczania VAT naliczonego została określona w art. 86 ust. 1 Ustawy VAT. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy nabyte usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponieważ Fundacja wykorzystuje opisane powyżej usługi w swojej działalności statutowej, która jest wyłączona z zakresu VAT, prawo do odliczenia VAT naliczonego nie występuje.

Zatem w opisanym powyżej stanie faktycznym, Fundacja ma obowiązek naliczenia VAT należnego od importu usług, tj. przy nabyciu usług od przedsiębiorców spoza UE (w tym z Ukrainy), wykorzystywanych w ramach działalności statutowej, jednak bez możliwości odliczenia VAT naliczonego. Stanowić więc on będzie obciążenie (koszt) działalności statutowej Fundacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (z zastrzeżeniem art. 2a).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Podatnikami, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Natomiast zgodnie z art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania rozdziału 3 działu V ustawy (regulującego kwestie związane z miejscem świadczenia przy świadczeniu usług):

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powyższy przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat takiej działalności. Przy czym, ustawodawca wskazując na działalność gospodarczą odnosi się do jej definicji zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Za podatników, w świetle art. 28a pkt 1 ustawy, uznawane są również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Natomiast przepis art. 28a pkt 2 ustawy uszczegóławia normę zawartą w pkt 1 lit. a, przez wskazanie, że pojęcie podatnika, na potrzeby ustalania miejsca świadczenia usług, obejmuje również sytuację, gdy podatnik, który wykonuje samodzielnie działalność gospodarczą, nabywa usługi dla czynności niepodlegających opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca (Fundacja) jest przedsiębiorcą, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT. Fundacja jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Poza tym Fundacja jest pozarządową organizacją szkoleniowo-doradczą wspierającą rozwój samorządności w Polsce. Jest organizacją wpisaną do rejestru fundacji, nad którą nadzór sprawuje Minister. Do podstawowych działań statutowych Fundacji należą: (1) prowadzenie badań i studiów nad formami i problemami samorządności terytorialnej, (2) upowszechnianie wiedzy dotyczącej samorządu terytorialnego i form jego działania, (3) wspomaganie lokalnych inicjatyw społecznych i samorządowych, (4) wspieranie wzajemnej współpracy samorządów terytorialnych we wszystkich dostępnych formach, (5) zbieranie i opracowywanie informacji o lokalnych inicjatywach samorządowych i obywatelskich, (6) działanie na rzecz rozwoju społeczności lokalnych, (7) wspieranie organizacji o celach podobnych do celu Fundacji, (8) działania na rzecz ochrony środowiska i zrównoważonego rozwoju społeczności lokalnych. Zgodnie ze statutem, Fundacja może prowadzić działalność gospodarczą bezpośrednio lub poprzez wyodrębnione organizacyjnie zakłady gospodarcze, obejmującą w szczególności: usługi w zakresie noclegów; usługi stołówkowe; usługi reklamowe; doradztwa związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej, organizację kongresów, targów i wystaw. Dochodami Fundacji są w szczególności darowizny, spadki, zapisy, dotacje i subwencje osób prawnych, środki z emisji obligacji, udziałów w zyskach osób prawnych, wpływy z działalności statutowej oraz wpływy z działalności pożytku publicznego. Gospodarka finansowa oraz księgi rachunkowe są prowadzone zgodnie z przepisami obowiązującymi Fundacje. Działalność gospodarcza - dla celów ewidencyjno-księgowych - jest wyodrębniona od działalności statutowej. Fundacja wspomaga rozwój samorządów lokalnych nie tylko w Polsce, lecz także za granicą, w tym na Ukrainie. W tym celu Fundacja nabywa różnego rodzaju usługi od przedsiębiorców. W dużej części są to usługi o charakterze doradczym, które wykorzystuje w swojej działalności statutowej (tj. poza działalnością gospodarczą). Usługi te są świadczone m.in. przez usługodawców z siedzibą bądź miejscem zamieszkania za granicą - w tym, przez podmioty spoza UE (na Ukrainie).

Wątpliwości Wnioskodawcy w opisanej sprawie budzi konieczność rozpoznania importu usług z tytułu zakupu usług doradczych od podmiotów zagranicznych (przedsiębiorców z Ukrainy) oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że działalność fundacji uregulowana została ustawą z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (Dz. U. z 2016 r. poz. 40, z późn. zm.). Stosownie do art. 1 tej ustawy, fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami. W myśl art. 4 ww. ustawy, fundacja działa na podstawie przepisów tej ustawy i statutu. Fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji (art. 5 ust. 1 ww. ustawy).

Przechodząc na grunt prawa podatkowego, w odniesieniu do przedstawionej sprawy należy podkreślić, że przepis art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług wprowadza odrębną definicję podatnika, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Istotą tego przepisu jest odróżnienie podmiotów znajdujących się w sferze aktywności gospodarczej od konsumentów.

Trzeba też zaznaczyć, że działalność gospodarcza, w rozumieniu ustawy, nie musi być – co do zasady – prowadzona w celu uzyskania zysku. W ramach działalności gospodarczej podatnik VAT może dążyć do osiągnięcia celów inne niż zarobkowe. Tym samym podatnikami VAT mogą być również podmioty typu „non profit”, realizujące np. zadania charytatywne, przy czym, opodatkowaniu mogą podlegać jedynie takie czynności tych podatników, działających w tym charakterze, które są realizowane odpłatnie. Bez znaczenia także dla bycia podatnikiem VAT jest efekt prowadzonej działalności, w szczególności, czy jest to działalność dochodowa czy przynosząca straty.

Realizacja zadań fundacji, poza przypadkami prowadzenia przez nią działalności gospodarczej związanej z jej celami statutowymi (czynności odpłatne), ma z reguły charakter usługowy – nieodpłatny. Przy czym jej statutowe czynności podlegają opodatkowaniu, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, jedynie wówczas, gdy są one realizowane za odpłatnością (odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług), natomiast, gdy są wykonywane nieodpłatnie – nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle powyższych uwag należy stwierdzić, że w niniejszej sprawie Fundacja, która nabywa usługi doradcze pozostające w bezpośrednim związku z działalnością statutową (a nie z działalnością gospodarczą) w zakresie związanym m.in. z samorządnością terytorialną, upowszechnianiem wiedzy dotyczącej samorządu terytorialnego, wspomagania lokalnych inicjatyw społecznych i samorządowych, rozwojem samorządów lokalnych nie tylko w Polsce lecz także za granicą jest usługodawcą i zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 15 ust. 2 ustawy. Ponadto, jak wynika z art. 28a ustawy, podatnikami są podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel i rezultat tej działalności, co oznacza, że brak charakteru zarobkowego czynności wykonywanych przez Fundację (w zakresie swojej działalności statutowej) nie może stanowić przesłanki wyłączającej ten podmiot z definicji podatnika określonej w powyższym przepisie.

Fundacja wykonując samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy i świadcząc czynności statutowe, a więc niepodlegające opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, wpisuje się w hipotezę art. 28a ustawy i w świetle tego przepisu jest podatnikiem w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jej rzecz usług.

Ogólna reguła dotycząca miejsca świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 28a ustawy, określona została w art. 28b ustawy.

Na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Stosownie do ust. 2 ww. przepisu, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jak już wskazano Fundacja spełnia przesłanki wynikające z art. 28a ustawy i jest podatnikiem w rozumieniu tego przepisu. W konsekwencji (co do zasady) miejsce świadczenia nabywanych przez Fundację usług należy ustalić na podstawie zasady ogólnej, wyrażonej w art. 28b ust. 1 ustawy (uwzględniając wymienione zastrzeżenia).

Tym samym, miejscem świadczenia usług na rzecz Wnioskodawcy, do których nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia określone w przepisach art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, jest co do zasady - zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy - terytorium kraju, gdzie znajduje się siedziba Fundacji. Zatem nabywane przez Fundację usługi doradcze (do których nie mają zastosowania regulacje art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy), świadczone przez podmioty zagraniczne (przedsiębiorców z Ukrainy), podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Pojęcie importu usług zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 9 ustawy jako świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4.

Zgodnie zaś z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2018 r. podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Natomiast art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. stanowi, że podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:
    *   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
    *   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
    *   w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

W świetle powołanych przepisów, w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b ustawy, import usług ma miejsce wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące warunki:

*   miejscem świadczenia (opodatkowania) usługi jest terytorium Polski;

*   usługodawcą jest podatnik mający siedzibę działalności gospodarczej poza terytorium kraju (niezależnie od tego, czy na terenie Unii Europejskiej czy też poza jej terytorium), nieposiadający w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej;

*   usługobiorcą jest podatnik o którym mowa w art. 15 ustawy lub osoba prawna niebędąca podatnikiem o którym mowa w art. 15 ustawy posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4 ustawy.

W niniejszej sprawie Wnioskodawca, jako polski podatnik, spełnia warunki określone w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy. Podmioty świadczące usługi doradcze na rzecz Wnioskodawcy to przedsiębiorcy ukraińscy posiadających siedzibę bądź miejsce zamieszkania za granicą. Z wniosku nie wynika również aby przedsiębiorcy ukraińscy posiadali stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Tym samym nabycie związanych z działalnością statutową usług doradczych od przedsiębiorców ukraińskich nieposiadających w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, dla których miejscem świadczenia jest - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy – terytorium Polski, stanowi dla Wnioskodawcy import usług, o którym mowa w art. 2 pkt 9 ustawy.

Zatem Fundacja zobowiązana jest, na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, opodatkować usługi, do których stosuje się art. 28b ustawy, zgodnie z obowiązującymi w Polsce przepisami prawa podatkowego i rozliczyć podatek należny.

W kwestii prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zauważyć należy, iż zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Stwierdzić należy, że każde nabycie towarów i usług, przeznaczonych do przyszłego wykorzystania ich do czynności opodatkowanych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności, należy uznać w momencie jego dokonania za związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Jak wskazuje Wnioskodawca usługi nabywane od przedsiębiorców ukraińskich pozostają w bezpośrednim związku z działalnością statutową (a nie z działalnością gospodarczą). Zatem w analizowanym przypadku nabywane usługi doradcze nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Tym samym nie są spełnione przesłanki umożliwiające odliczenie podatku na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

W konsekwencji należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że jest zobowiązany do rozliczenia podatku VAT z tytułu importu usług w związku z nabyciem usług doradczych od podmiotów spoza UE (przedsiębiorców ukraińskich) pozostających w bezpośrednim związku z działalnością statutową (a nie z działalnością gospodarczą) bez prawa do odliczenia podatku naliczonego.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

W myśl art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.