Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4014.281.2018.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-01-16
Teza: Czy przystąpienie do umów cash-pooling i czynności wykonywane w ramach struktury cash-pooling podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji, czy w związku z tym Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych?
Słowa kluczowe: cash pooling; umowa-umowa nienazwana
Przepisy: [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1; [PCC] Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych-Rozdział 1-art. 1a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 listopada 2018 r. (data wpływu 7 grudnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie opodatkowania umowy cash poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca będący spółką z ograniczoną odpowiedzialnością prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej samochodów marki x i y, jako oficjalny importer (dystrybutor) pojazdów tej marki. Wnioskodawca należy do międzynarodowej grupy kapitałowej X (dalej „Grupa X”, „Grupa”), działającej w branży motoryzacyjnej.

W celu efektywniejszego zarządzania środkami finansowymi (m.in. poprzez obniżenie kosztów finansowania ze względu na optymalne wykorzystanie nadwyżek oraz pokrycie niedoborów środków pieniężnych), w Grupie został wdrożony system zarządzania płynnością finansową, tzw. cash-pooling („struktura cash-pooling”), do którego zamierza przystąpić Wnioskodawca. Obecnie w strukturze uczestniczą inne podmioty z Grupy X („uczestnicy”).

Udział w strukturze cash-pooling regulują:

*   umowa z dnia 12 grudnia 2005 r. zawarta pomiędzy uczestnikami a spółką prawa belgijskiego, działającą jako tzw. agent lub pool leader w ramach struktury cash-pooling (dalej „Lider”). Umowa ta określa ramowe zasady zarządzania środkami pieniężnymi w ramach struktury cash-pooling w Grupie X,
*   umowa z dnia 12 grudnia 2005 r. zawarta pomiędzy uczestnikami i Liderem, a bankami z grupy C (dalej „Bank”), zarządzającymi środkami finansowymi w ramach struktury cash-pooling.

Wnioskodawca zamierza przystąpić do tych umów w przyszłości i być uczestnikiem grupowej struktury cash-poolingu. Poniżej przedstawiamy zasady funkcjonowania struktury cash-poolingu.

Zgodnie z postanowieniami ww. umów, każdy z uczestników posiada rachunek bieżący uczestniczący w strukturze (dalej „Rachunek źródłowy”).

Z kolei Lider posiada również dodatkowy rachunek, na którym są konsolidowane środki pochodzące z rachunków źródłowych pozostałych uczestników (dalej „Rachunek główny”).

Rozliczenia w ramach struktury cash-pooling są przeprowadzane w następujący sposób:

*   w przypadku posiadania przez Spółkę nadwyżki środków pieniężnych zgromadzonych na Rachunku źródłowym, dodatnie saldo jest transferowane na Rachunek główny gdzie dochodzi do konsolidacji środków pieniężnych,
*   natomiast w przypadku wykazania przez Spółkę niedoborów środków pieniężnych na Rachunku źródłowym, ujemne saldo zostanie pokryte w drodze transferu środków pieniężnych w odpowiedniej wysokości z Rachunku głównego.

W wyniku zastosowania powyższych rozliczeń, saldo na Rachunku źródłowym każdego z uczestników (w tym Spółki) na koniec dnia roboczego zawsze będzie wynosić zero.

W celu prawidłowego rejestrowania i zarządzania opisanymi powyżej transferami pomiędzy rachunkami źródłowymi uczestników, a Rachunkiem głównym, Lider prowadzi w ramach swoich ksiąg rachunkowych wewnętrzne konta, na których prezentowane są salda i zobowiązania każdego z uczestników wynikające z uczestnictwa w strukturze cash-pooling (dalej „Konto wewnętrzne”). W ramach powyższych czynności Lider rejestruje:

*   każdy transfer środków z Rachunku źródłowego każdego uczestnika na Rachunek główny jako uznanie na Koncie wewnętrznym danego uczestnika,
*   każdy transfer środków z Rachunku głównego na Rachunek źródłowy każdego uczestnika jako obciążenie na Koncie wewnętrznym danego uczestnika.

Lider przedstawia uczestnikom struktury comiesięczne zestawienie transferów pomiędzy rachunkami źródłowymi a Rachunkiem głównym. Zestawienie zawiera również stan kont wewnętrznych danych uczestników i zarejestrowane na nich obroty, zastosowaną dzienną stopę oprocentowania oraz wysokość łącznie naliczonych odsetek.

Uczestnicy, których saldo na Koncie wewnętrznym w księgach Lidera jest w danym dniu dodatnie otrzymują od Lidera wynagrodzenie w postaci odsetek. Z kolei uczestnicy, których saldo na Koncie wewnętrznym w księgach Lidera jest w danym dniu ujemne, zostają obciążeni odsetkami. Saldo wynikające z codziennych operacji jest podsumowywane i rozliczane po zakończeniu miesiąca.

Wynagrodzenie lub obciążenie w postaci odsetek, o którym mowa powyżej jest ustalane w oparciu o referencyjną stopę międzybankowych operacji depozytowych typu overnight, (tj. EONIA), ustalaną przez Europejski Bank Centralny, odpowiednio zmodyfikowaną o wysokość marży. Wysokość marży została ustalona w informacji o oprocentowaniu („Interest Rate Letter”), stanowiącej załącznik do Umowy cash-pooling.

Każdy z uczestników ponosi koszty uczestnictwa w strukturze, które są naliczone przez Bank dla rachunku danego uczestnika.

Umowy, do których Spółka zamierza przystąpić w ramach struktury cash-pooling, nie zawierają postanowień, które zobowiązują danego uczestnika struktury do przeniesienia na własność innego uczestnika określonej ilości pieniędzy. A zatem po stronie Spółki nie będzie występować zobowiązanie do przekazania na rzecz konkretnego uczestnika struktury cash-pooling określonej kwoty środków pieniężnych, ani też zobowiązanie do przyjęcia od konkretnego uczestnika struktury cash-pooling określonej kwoty środków pieniężnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przystąpienie do umów cash-pooling i czynności wykonywane w ramach struktury cash-pooling podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji, czy w związku z tym Spółka będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowy regulujące funkcjonowanie cash-pooling i czynności wykonywane w ramach struktury cash-pooling nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i w konsekwencji w związku z uczestnictwem w strukturze cash-pooling Spółka nie będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadniając stanowisko Wnioskodawca wskazał na:

1\. Zakres opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r., poz. 1150 – dalej „PCC”) opodatkowaniu podatkiem od czynności prawnych podlegają następujące czynności prawne:

*   umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
*   umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
*   umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
*   umowy dożywocia,
*   umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
*   ustanowienie hipoteki,
*   ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
*   umowy depozytu nieprawidłowego,
*   umowy spółki.

Ponadto – w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o PCC – podatek od czynności cywilnoprawnych obciąża również:

*   zmiany wskazanych powyżej umów jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania, oraz
*   orzeczenia sądów, w tym również polubownych i ugody, jeżeli wywołują takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 lub 2 ustawy o PCC.

Katalog czynności opodatkowanych podatkiem od czynności cywilnoprawnych ma charakter zamknięty, tzn. opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które zostały wprost wskazane w ustawie o PCC.

Na gruncie prawa polskiego cash-pooling jest tzw. umową nienazwaną, czyli umową, której nie można zakwalifikować do żadnego typu umowy, który został uregulowany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.) lub w innych aktach normatywnych. W literaturze przedmiotu cash-pooling jest definiowany jako specyficzna usługa bankowa umożliwiająca obniżenie kosztów działalności grup kapitałowych (Z. Ofiarski, Prawo bankowe, Warszawa 2008, s. 273).

W konsekwencji przedstawiona w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym) struktura cash-pooling – jako czynność niewymieniona w ustawie o PCC – pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W szczególności struktura cash-pooling nie może być uznana za umowę pożyczki, co Wnioskodawca szczegółowo uzasadnia poniżej.

2\. Brak podstaw dla uznania struktury cash-pooling za umowę pożyczki

a) Odmienny cel struktury cash-pooling

Zgodnie z art. 720 Kodeksu cywilnego – dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych, co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Ekonomiczną istotą umowy pożyczki jest zatem wykorzystywanie – przez dany okres – środków pieniężnych będących własnością określonego podmiotu przez inny podmiot.

Podstawowym celem struktury cash-pooling jest natomiast efektywne zarządzanie nadwyżkami i niedoborami środków pieniężnych w ramach Grupy X. Ze względu m.in. na kompensatę nadwyżek środków pieniężnych wykazywanych przez jednych uczestników z niedoborami innych uczestników możliwe jest ograniczenie zapotrzebowania na finansowanie zewnętrzne – skonsolidowanie sald wykazywanych na rachunkach uczestników pozwala Grupie X na zmniejszenie poziomu zadłużenia wobec banków i w konsekwencji na obniżenie należnych bankom odsetek.

Podstawowe cele umowy pożyczki i struktury cash-pooling są zatem rozbieżne. Istotą umowy pożyczki jest udostępnienie kapitału, natomiast istotą struktury cash-pooling jest optymalne zarządzanie środkami pieniężnymi uczestników.

b) Brak elementów koniecznych umowy pożyczki

Zgodnie z art. 720 Kodeksu cywilnego elementem koniecznym umowy pożyczki jest m.in. zobowiązanie konkretnego podmiotu (pożyczkodawcy) do przeniesienia na inny, skonkretyzowany podmiot (pożyczkobiorcę) określonej ilości środków pieniężnych.

Umowy cash-pooling nie zawierają postanowień, które zobowiązywałyby uczestnika do przeniesienia na własność innego podmiotu określonej ilości pieniędzy, ani też do przyjęcia od innego podmiotu określonej kwoty środków pieniężnych. W konsekwencji, w świetle umów regulujących udział w opisywanej strukturze Spółka nie może być kwalifikowana jako pożyczkodawca lub pożyczkobiorca w rozumieniu art. 720 Kodeksu cywilnego.

Również sposób przeprowadzania rozliczeń w ramach struktury nie daje podstaw dla uznania Spółki za pożyczkodawcę lub pożyczkobiorcę. Jak wskazano w stanie faktycznym (winno być: zdarzeniu przyszłym):

*   dodatnie saldo na Rachunku źródłowym Spółki jest transferowane z Rachunku źródłowego na Rachunek główny, gdzie dochodzi do konsolidacji środków pieniężnych,
*   natomiast w przypadku wykazania przez Spółkę niedoborów środków pieniężnych na Rachunku źródłowym, środki odpowiadające kwocie niedoboru są pokrywane w drodze transferu środków pieniężnych w odpowiedniej wysokości z Rachunku głównego.

Spółka wskazuje również, iż wszystkie transfery środków pieniężnych w ramach struktury odbywają się za pośrednictwem Rachunku głównego, a tym samym nie dochodzi do bezpośredniego przekazania środków pieniężnych między poszczególnymi uczestnikami struktury.

Z uwagi na powyższe, nie jest możliwe wskazanie konkretnych podmiotów, które byłyby pożyczkodawcą i pożyczkobiorcą, a struktura cash-pooling, do której zamierza przystąpić Spółka, nie może być uznana za umowę pożyczki.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, umowy zawarte w związku ze strukturą cash-pooling i czynności wykonywane w ramach struktury cash-pooling nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a w konsekwencji w związku z uczestnictwem w strukturze cash-pooling Spółka nie będzie zobowiązana do uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał liczne interpretacje indywidualne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej – interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do powołanego art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.