Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-125/15-6/MR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-05-29
Teza: wartość świadczenia w postaci zapewnienia noclegu, otrzymanego przez pracownika niebędącego w podróży służbowej – obowiązki płatnika
Słowa kluczowe: nocleg; przychód; przychód-przychód ze stosunku pracy; płatnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2015 r. (data wpływu 27 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 30 kwietnia 2015 r., Nr IPTPB3/4510-78/15-2/PM, IPTPB1/4511-125/15-2/MR, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 30 kwietnia 2015 r. (data doręczenia 5 maja 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 7 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej dnia 8 maja 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Spółki w znacznej części jest handel hurtowy odzieżą męską. Dla realizacji tego celu Spółka zatrudnia przedstawicieli. Wynagrodzenie tych przedstawicieli składa się z niewielkiej części stanowiącej część stałą wynagrodzenia oraz z części ruchomej stanowiącej podstawową część ich wynagrodzenia. Każdy przedstawiciel jako miejsce swojej pracy ma określoną część kraju poprzez wymienienie w umowie o pracę województw, na których upoważnieni są do sprzedaży wyrobów Spółki. Niekiedy przedstawiciele ci muszą korzystać z noclegów w hotelach w miejscowościach położonych w pobliżu sklepów, które powinny być odwiedzone przez przedstawiciela. Ponieważ noclegi te nie odbywają się w ramach podróży służbowych, przedstawiciele nie otrzymują zwrotu wydatków na te noclegi. Spółka z tytułu pracy przedstawicieli osiąga korzyści ekonomiczne, zwiększając przychód z tytułu sprzedaży odzieży. Spółka chce ponosić koszty noclegów przedstawicieli, wychodząc z założenia, że wydatki te zwiększają efektywność pracy przedstawicieli i korzystnie wpływają na wyniki ekonomiczne Spółki.

W piśmie z dnia 7 maja 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, dodano, że Spółka chce, aby faktury wystawiane przez hotele za noclegi przedstawicieli były wystawiane bezpośrednio na Spółkę, jako nabywcę usługi, a przedstawiciele płacili za usługę z otrzymanej wcześniej zaliczki. W przypadku braku środków finansowych pochodzących z zaliczki przedstawiciele będą mogli pokryć wydatek na nocleg ze środków prywatnych otrzymując następnie zwrot poniesionych wydatków od Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

1.  Czy w wyżej opisanym zdarzeniu przyszłym koszty ponoszone na zakwaterowanie przedstawicieli handlowych będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w razie zwrotu kosztów noclegów przedstawicieli powstanie u tych przedstawicieli przychód ze stosunku pracy, do którego nie będzie miało zastosowania zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
3.  Czy pokrywanie przez Spółkę kosztów zakwaterowania przedstawicieli pozwala, przy założeniu doliczenia wartości świadczeń do ich wynagrodzenia do zastosowania zwolnienia kwoty opodatkowywanej do 500 zł, miesięcznie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania Nr 2 i Nr 3 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, natomiast w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, u przedstawicieli powstanie z tytułu pokrytych przez Niego kosztów noclegów dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, do którego nie będzie miało zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a).

Dla określenia skutków podatkowych występujących po stronie pracownika, podstawowe znaczenie ma fakt, że usługi hotelowe wykonywane są w miejscu świadczenia przez niego pracy. W takich przypadkach, zastosowanie znajduje przepis art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, zwalnia się z opodatkowania wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę, z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14, co do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

W związku z tym Spółka, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, ma prawo pomniejszyć doliczenie do wynagrodzenia przedstawicieli z tytułu pokrywania kosztów noclegów o kwotę 500 zł, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl zasady powszechnego opodatkowania, wyrażonej w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści powołanego przepisu wynika zatem, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłem przychodów jest stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 -15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne - to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu - przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Treść powyższego przepisu wskazuje zatem, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać jako pracownik. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy.

W myśl art. 12 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pracownika w rozumieniu ustawy uważa się osobę pozostającą w stosunku służbowym, stosunku pracy, stosunku pracy nakładczej lub spółdzielczym stosunku pracy.

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej „zakładami pracy”, są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Mając na uwadze wyżej powołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy, jak również wartość otrzymanych świadczeń nieodpłatnych.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży służbowej pracownika - do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Powyższe zwolnienie obejmuje zatem diety i inne świadczenia otrzymane przez pracownika za czas podróży służbowej, do wysokości określonej w odrębnych przepisach. Oznacza to, że zwolnienie przysługuje wyłącznie pod warunkiem, że pracownik odbywa podróż służbową w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2014 r., poz. 1502, z późn. zm.). Pracodawca wysyłając pracownika w podróż służbową zobowiązany jest wypłacić pracownikowi dietę oraz inne należności na pokrycie kosztów z nią związanych. W przypadku, gdy pracownik nie jest w podróży służbowej – tak jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie – pracodawca nie jest zobowiązany do wypłaty tychże należności, a więc także do ponoszenia wydatków związanych z kosztami noclegów.

To jednakże nie stoi na przeszkodzie, aby katalog świadczeń związanych z pracą, obowiązujący u danego pracodawcy, przewidywał zapewnienie pracownikowi noclegu, bądź zwrot kosztów noclegu związanego z wykonywaniem zadań służbowych poza miejscowością zamieszkania pracownika.

Zapewnienie tego rodzaju świadczeń, które nie należą do obowiązków pracodawcy, stanowi nieodpłatne, dodatkowe świadczenie otrzymywane przez pracownika od pracodawcy.

Zasadą jest, że wszelkie świadczenia pozostające w związku ze stosunkiem pracy powinny być traktowane jako element wynagrodzenia za pracę i w ten sam sposób opodatkowywane, tj. wraz z wynagrodzeniem za miesiąc, w którym zostały pracownikowi przekazane, chyba że korzystają ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W katalogu zwolnień ustawodawca jednoznacznie określił, które dochody (m.in. uzyskiwane przez pracownika) korzystają ze zwolnienia. Zatem skoro umieścił w nich również te świadczenia, które pracownik uzyskuje w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych, to należy uznać, że wszelkiego rodzaju świadczenia uzyskane w ramach stosunku pracy stanowią przychód pracownika – opodatkowany lub korzystający ze zwolnienia. Zaznaczyć bowiem należy, że gdyby ustawodawca zamierzał nie zaliczać do przychodu pracownika świadczeń uzyskiwanych w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych, to dałby temu jednoznaczny wyraz w przepisach (i np. nie zawierał w katalogu zwolnień zwrotu wydatków z tytułu podróży służbowych, bo takie zwolnienie byłoby bezcelowe). Skoro tak nie jest, to brak jest podstaw, aby twierdzić przeciwnie. Za potwierdzeniem stanowiska zajętego w niniejszej interpretacji przemawia fakt, że w katalogu zwolnień zawarte są dochody (świadczenia), które pracownik otrzymuje w związku z wykonywaniem obowiązków służbowych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zatrudnia przedstawicieli, którzy jako miejsce swojej pracy mają określoną część kraju poprzez wymienienie w umowie o pracę województw, na których upoważnieni są do sprzedaży wyrobów Wnioskodawcy. Przedstawiciele ci korzystają z noclegów w hotelach. Ponieważ noclegi te nie odbywają się w ramach podróży służbowych, przedstawiciele nie otrzymują zwrotu wydatków na te noclegi. Wnioskodawca chce ponosić koszty noclegów przedstawicieli.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że sfinansowanie przez pracodawcę pracownikom noclegu powoduje u pracownika - niebędącego w podróży służbowej, powstanie przychodu ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nadmienić jednak należy, że na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy, wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę z tytułu zakwaterowania pracowników, z zastrzeżeniem ust. 14 - do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł.

Stosownie do art. 21 ust. 14 cytowanej ustawy, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 19, ma zastosowanie do pracowników, których miejsce zamieszkania jest położone poza miejscowością, w której znajduje się zakład pracy, a podatnik nie korzysta z kosztów uzyskania przychodów określonych w art. 22 ust. 2 pkt 3 i 4.

Zatem wartość świadczeń ponoszonych przez pracodawcę w związku z zapewnieniem pracownikom noclegu może korzystać ze zwolnienia przy zachowaniu warunków i w granicach określonych w art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, wartość świadczenia w postaci zapewnienia noclegu, otrzymanego przez pracownika niebędącego w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 Kodeksu pracy, stanowi jego przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym przychód ten nie może korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) cyt. ustawy.

Jednak wartość ww. świadczenia będzie korzystać ze zwolnienia z podatku dochodowego określonego w art. 21 ust. 1 pkt 19 ww. ustawy do wysokości nieprzekraczającej miesięcznie kwoty 500 zł. Natomiast wartość tego świadczenia, przekraczająca miesięcznie kwotę określoną w art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy, Wnioskodawca ma obowiązek doliczyć do wynagrodzenia pracownika wypłaconego w danym miesiącu i od łącznej wartości obliczyć, pobrać i odprowadzić zaliczkę na podatek dochodowy, według zasad przewidzianych dla opodatkowania przychodów ze stosunku pracy, zgodnie z przepisami art. 31, 32 i 38 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.