Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3-1.4011.374.2018.1.IM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-10-12
Teza: Działy specjalne produkcji rolnej – dochód - normy szacunkowe.
Słowa kluczowe: dochód; działy specjalne produkcji rolnej
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24a; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 5-art. 24b

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2018 r. (data wpływu 27 września 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Mąż Wnioskodawczyni prowadzi działalność rolniczą w ramach działów specjalnych produkcji rolnej - mowa tu m.in. o fermowej hodowli i chowie drobiu. Obecnie Wnioskodawczyni nie jest w żaden sposób zaangażowana w tę działalność.

Pomiędzy Wnioskodawczynią a jej mężem obowiązuje ustawowy majątkowy ustrój małżeński polegający na wspólności. W skład majątku wspólnego wchodzi m.in. nieruchomość gruntowa oznaczona jako grunty orne.

Wnioskodawczyni zamierza podjąć działalność rolniczą w ramach działów specjalnych produkcji rolnej, której przedmiot będzie tożsamy z działalnością prowadzoną obecnie przez jej małżonka - w zakresie, w jakim dotyczy ona fermowej hodowli i chowu drobiu (mąż Wnioskodawczyni nie zaprzestanie swojej działalności).

W celu zorganizowania zamierzonej działalności Wnioskodawczyni zawrze ze swoją córką oraz swym synem umowę spółki prawa cywilnego. Do takiej spółki Wnioskodawczyni wniesie wkład w postaci ww. nieruchomości gruntowej. Nowopowstała spółka cywilna rozpocznie działalność, której przedmiot - wyrażoną wolą wspólników - będzie mógł obejmować wyłącznie:

*   fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego lub nieśnego, przy czym w przypadku drobiu rzeźnego będzie to dotyczyło co najmniej 101 sztuk, zaś

w przypadku drobiu nieśnego - co najmniej 81 sztuk; lub

*   wylęgarnie drobiu,

zaś minimalne okresy przetrzymywania ewentualnie zakupionych zwierząt będą wynosiły co najmniej 2 miesiące licząc od dnia nabycia.

Wspólnicy nowopowstałej spółki będą składać w przepisanym terminie stosowne deklaracje co do rodzajów oraz rozmiarów zamierzonej produkcji w danym roku podatkowym. Będą również informować w przepisanym terminie o zaistnieniu zmian w produkcji w stosunku do złożonych deklaracji.

Wnioskodawczyni oraz jej wspólnicy nie będą prowadzili ksiąg, o których mowo w art. 15 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym względem Wnioskodawczyni będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (jako wspólnik spółki cywilnej) będą mogły odnaleźć zastosowanie zasady ustalania dochodu, o których mowa w art. 24 ust. 4 zdanie 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. czy jej dochód z opisanej potencjalnej działalności będzie mógł być ustalany przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej jednostki produkcji zwierzęcej zgodnie z załącznikiem nr 2 do ww. ustawy - „Tabela rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej orz norm szacunkowych dochodu rocznego” (zwanej dalej „załącznikiem nr 2 do ustawy”)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym zdarzeniu przyszłym będą mogły znaleźć wobec niej (jako podatnika - wspólnika spółki cywilnej) zastosowanie zasady ustalania dochodu, o których mowa w art. 24 ust. 4 zdanie 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych tzn. jej dochód z opisanej potencjalnej działalności będzie mógł być ustalany przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej jednostki produkcji zwierzęcej zgodnie z załącznikiem nr 2 do ustawy.

Wyjaśniając zajęte stanowisko, Wnioskodawczyni podaje, że:

*   zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów tej ustawy nie stosuje się do działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej;
*   zgodnie z art. 2 ust. 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, działalnością rolniczą w rozumieniu przywołanego wyżej jej art. 2 ust. 1 pkt 1 jest działalność polegająca na wytwarzaniu produktów roślinnych lub zwierzęcych w stanie nieprzetworzonym z własnych upraw albo hodowli lub chowu w tym również produkcja materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego (\`(...)\`), produkcja zwierzęca typu przemysłowo - fermowego;
*   zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, działami specjalnymi produkcji rolnej są m.in. fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego oraz wylęgarnie drobiu;
*   zgodnie z art. 2 ust. 3a ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy;
*   zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad właściwych dla działalności gospodarczej (art. 14 ustawy) tylko wtedy, gdy podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody;
*   zgodnie z art. 24 ust. 4 zdanie 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej. określonych w załączniku nr 2 do ustawy.

Skoro zatem Wnioskodawczyni będzie wykonywać taką działalność, która zarówno przedmiotowo, jak i ilościowo będzie spełniać przesłanki działalności rolniczej w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej, a jednocześnie wykorzysta prawo zaniechania prowadzenia ksiąg wykazujących przychody, to w świetle powołanych przepisów zasadne będzie ustalanie jej przychodu na podstawie norm szacunkowych. Istotne przy tym, że powołane w opisie zdarzenia przyszłego okoliczności dotyczące:

*   sytuacji prawnorodzinnej Wnioskodawczyni,
*   kwestii właścicielskich względem nieruchomości oraz
*   zamiarów wykonywania działalności wraz z innymi osobami na podstawie umowy spółki prawa cywilnego

nie stanowią przepisanych prawem przesłanek negatywnych stosowania tego rodzaju rozliczeń na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) przepisów tej ustawy, zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1, nie stosuje się do przychodów z działalności rolniczej, z wyjątkiem przychodów z działów specjalnych produkcji rolnej. Działy specjalne produkcji rolnej stanowią źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Działami specjalnymi produkcji rolnej w myśl art. 2 ust. 3 ww. ustawy są: uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermowa hodowla i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowla i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, hodowla dżdżownic, hodowla entomofagów, hodowla jedwabników, prowadzenie pasiek oraz hodowla i chów innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym. Natomiast jak wynika z przepisu art. 2 ust. 3a cytowanej ustawy nie stanowią działów specjalnych produkcji rolnej uprawy, hodowla i chów zwierząt w rozmiarach nieprzekraczających wielkości określonych w załączniku nr 2 do ustawy, tj. w Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, zwanym „załącznikiem nr 2”.

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

W Tabeli rodzajów i rozmiarów działów specjalnych produkcji rolnej oraz norm szacunkowych dochodu rocznego, której treść została podana na podstawie rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 8 grudnia 2017 r. w sprawie norm szacunkowych dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej (Dz. U. z 2017 r. poz. 2393), która określa jakie uprawy, hodowla i chów zwierząt z uwagi na ich rozmiary stanowią działy specjalne produkcji rolnej, w pkt 5 i 6 wymienia się:

*   drób rzeźny – powyżej 100 szt.:
    *   kurczęta
    *   gęsi
    *   kaczki
    *   indyki
*   drób nieśny – powyżej 80 szt.:
    *   kury nieśne (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   kury mięsne (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   gęsi (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   kaczki (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   indyki (w stadzie reprodukcyjnym)
    *   kury (produkcja jaj konsumpcyjnych)
*   wylęgarnie drobiu.

Zasady ustalania dochodu z działów specjalnych produkcji rolnej określa przepis art. 24 ust. 4 ww. ustawy, który stanowi, że dochodem (stratą) z działów specjalnych produkcji rolnej jest różnica pomiędzy przychodem z tytułu prowadzenia tych działów a poniesionymi kosztami uzyskania, powiększona o wartość przyrostu stada zwierząt na koniec roku podatkowego w porównaniu ze stanem na początek roku i pomniejszona o wartość ubytków w tym stadzie w ciągu roku podatkowego. Dochód z działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli podatnik nie prowadzi ksiąg, o których mowa w art. 15, ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się według zasad określonych w art. 14, jeżeli podatnik prowadzi księgi wykazujące te przychody. O zamiarze założenia ksiąg podatnik jest obowiązany zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego przed rozpoczęciem roku podatkowego albo przed rozpoczęciem prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej, jeżeli nastąpiło ono w ciągu roku, z zastrzeżeniem ust. 2.

W przypadku gdy obowiązek prowadzenia ksiąg rachunkowych wynika z przepisów o rachunkowości, przychód z działów specjalnych produkcji rolnej ustala się na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych według zasad określonych w art. 14. W takim przypadku nie ma obowiązku zawiadamiania właściwego naczelnika urzędu skarbowego o założeniu ksiąg rachunkowych (art. 15 ust. 2).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że dochód z działów specjalnych produkcji rolnej może być ustalany przy zastosowaniu norm szacunkowych tylko wówczas, gdy podatnik nie prowadzi księgi przychodów i rozchodów, bądź nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych.

Wobec powyższego, jeśli podatnik nie prowadzi podatkowej księgi przychodów i rozchodów, bądź ksiąg rachunkowych, dochód ustala się przy zastosowaniu norm szacunkowych, tj. na zasadach ryczałtowo-szacunkowych, zapisanych w art. 24 ust. 4a-4e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przypadku wyboru przez podatnika sposobu ustalania dochodu na podstawie norm szacunkowych należy przyjąć, że opodatkowaniu w tej formie podlegają wszystkie dochody osiągnięte w wyniku prowadzenia produkcji objętej danym rodzajem działu specjalnego.

Stosownie do treści art. 24 ust. 4a ww. ustawy normy szacunkowe dochodu rocznego, o których mowa w ust. 4, stosuje się od jednostek powierzchni upraw lub innych jednostek rodzajów produkcji określonych w kolumnie 3 załącznika nr 2, z tym że w przypadku:

1.  upraw w szklarniach i tunelach foliowych - od 1 m2 powierzchni ogólnej obliczanej według wewnętrznej długości ścian;
2.  upraw grzybów i ich grzybni - od 1 m2 powierzchni zajętej pod te uprawy;
3.  wylęgarni drobiu - od 1 sztuki pisklęcia uzyskanego z wylęgu;
4.  zwierząt laboratoryjnych - od 1 sztuki sprzedanych zwierząt - na podstawie zawartych umów dla potrzeb laboratoryjnych, badań i doświadczeń naukowych, analiz i testów prowadzonych w laboratoriach, a także kontroli procesów technologicznych;
5.  hodowli i chowu zwierząt wymienionych pod lp. 15 lit. b-h załącznika nr 2 - od 1 sztuki zwierząt sprzedanych;
6.  hodowli ryb akwariowych - od 1 dm3 objętości akwarium, obliczonej według wewnętrznych długości krawędzi.

Ponadto, z art. 24 ust. 4b ww. ustawy wynika, że jeżeli rozmiary działów specjalnych produkcji rolnej przekraczają wielkości określone w załączniku nr 2, opodatkowaniu podlegają dochody uzyskane w roku podatkowym z całej powierzchni upraw lub wszystkich jednostek produkcji.

Stosownie natomiast do treści art. 43 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, którzy dochody z działów specjalnych produkcji rolnej ustalają przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej powierzchni upraw lub jednostki produkcji zwierzęcej, określonych w załączniku nr 2, są obowiązani składać w terminie do dnia 20 stycznia roku podatkowego urzędowi skarbowemu deklarację według ustalonego wzoru o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w roku podatkowym (PIT-6).

Podatnicy, o których mowa w ust. 1, są obowiązani zawiadomić właściwego naczelnika urzędu skarbowego w terminie 7 dni o:

1.  zaistnieniu zmian w prowadzonej produkcji w stosunku do podanej w deklaracji;
2.  zaprzestaniu lub rozpoczęciu w ciągu roku eksploatacji obiektów umożliwiających całoroczny cykl produkcji;
3.  rozpoczęciu w ciągu roku podatkowego prowadzenia działów specjalnych produkcji rolnej; w tym wypadku podatnicy ci składają deklaracje, o których mowa w ust. 1, o rodzajach i rozmiarach zamierzonej produkcji w tym roku.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że pomiędzy Wnioskodawczynią a jej mężem obowiązuje ustawowy majątkowy ustrój małżeński polegający na wspólności. W skład majątku wspólnego wchodzi m.in. nieruchomość gruntowa oznaczona jako grunty orne. Wnioskodawczyni zamierza podjąć działalność rolniczą w ramach działów specjalnych produkcji rolnej, której przedmiot będzie tożsamy z działalnością prowadzoną obecnie przez jej małżonka - w zakresie, w jakim dotyczy ona fermowej hodowli i chowu drobiu (mąż Wnioskodawczyni nie zaprzestanie swojej działalności). W celu zorganizowania zamierzonej działalności Wnioskodawczyni zawrze ze swoją córką oraz swym synem umowę spółki prawa cywilnego. Do takiej spółki Wnioskodawczyni wniesie wkład w postaci ww. nieruchomości gruntowej. Nowopowstała spółka cywilna rozpocznie działalność, której przedmiot będzie mógł obejmować fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego lub nieśnego, przy czym w przypadku drobiu rzeźnego będzie to dotyczyło co najmniej 101 sztuk, zaś w przypadku drobiu nieśnego co najmniej 81 sztuk, lub wylęgarnie drobiu, zaś minimalne okresy przetrzymywania ewentualnie zakupionych zwierząt będą wynosiły co najmniej 2 miesiące licząc od dnia nabycia. Wnioskodawczyni oraz jej wspólnicy nie będą prowadzili ksiąg, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uwzględniając przedstawiony powyżej stan prawny stwierdzić należy, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, względem Wnioskodawczyni będącej podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych (jako wspólnika spółki cywilnej) będą mogły odnaleźć zastosowanie zasady ustalania dochodu, o których mowa w art. 24 ust. 4 zdanie 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tzn. jej dochód z opisanej potencjalnej działalności będzie mógł być ustalany przy zastosowaniu norm szacunkowych dochodu z określonej jednostki produkcji zwierzęcej zgodnie z załącznikiem nr 2 do ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.