Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL2-2.4011.219.2020.2.MC
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-29
Teza: Preferencyjne opodatkowanie dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).
Słowa kluczowe: ewidencja; IP Box; komputery-program komputerowy; oprogramowanie; prawa-prawa autorskie; stawka; stawka-stawki podatku-stawka preferencyjna podatku; ulga-ulga badawczo-rozwojowa (B+R)
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku, który wpłynął do Organu 25 lutego 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek – uzupełniony pismem z 23 kwietnia 2020 r. (data wpływu 27 kwietnia 2020 r.) – o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą od roku 2006 jednoosobową pozarolniczą działalność gospodarczą. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wytworzył kwalifikowane prawo współwłasności intelektualnej w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego „A”, zwanego dalej „A”. Wnioskodawca jest jednym z dwóch autorów tego programu. Ponadto wytworzył kwalifikowane prawo własności do kolejnych trzech programów komputerowych  „B”, zwanego dalej „B”, „C”, zwanego dalej „C”, „D”, zwanego dalej „D”. Każdy z opisanych we wniosku programów komputerowych jest opatrzony informacją o jego autorze, zawierającą imię i nazwisko Wnioskodawcy, zawartą na winiecie startowej (w przypadku „A”) lub w opcji „informacje o programie” (dot. programów „B”, „C” i „D”). W myśl art. 8 ust. 2 Ustawy Wnioskodawca jest więc twórcą (w przypadku „A” – współtwórcą) opisanego we wniosku oprogramowania.

Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terenie Rzeczypospolitej Polskiej. Opłaca podatek dochodowy na zasadach ogólnych. Dla celów podatkowych od osób fizycznych prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, wykorzystując do tego program „A”.

Program „A” ułatwia prowadzenie działalności przez małe i średnie firmy, rozliczające się z podatku dochodowego w oparciu o książkę przychodów i rozchodów lub ryczałtowo. Jest to program modułowy, składający się z następujących modułów krótko opisanych poniżej.

(…)

Ponadto w programie „A” znajdują się jeszcze EWIDENCJA WYPOSAŻENIA obejmująca rejestr zakupów będących wyposażeniem w firmie oraz DOWODY WEWNĘTRZNE służące do ewidencjonowania dokumentów tego typu.

Wszystkie te moduły połączone są poprzez moduł główny, który oprócz zadań technicznych, takich jak konfiguracja programu „A”, tworzenie kopii bazy danych, odzyskiwanie danych z kopii, umożliwia import i eksport danych z i do innych systemów księgowych. Na uwagę zasługuje również opcja KONTRAHENT, zawarta w tym module, pozwalająca na pobranie danych kontrahenta zawartych w GUS, sprawdzenie czy jest on czynnym podatnikiem VAT oraz weryfikację jego konta bankowego w „Białej księdze”.

Istniejąca wersja wielopodmiotowa programu pozwala na obsługę wielu podmiotów gospodarczych (wykorzystywana jest głównie w biurach podatkowych), a wersja sieciowa zapewnia jednoczesną pracę na dowolnej ilości stanowisk komputerowych, podłączonych do serwera.

Program komputerowy „B” przeznaczony jest do sporządzania raportów z zagrożeń występujących w środowisku pracy. W skład programu wchodzą moduły obsługujące czynniki chemiczne, hałas, oświetlenie, mikroklimat oraz drgania mechaniczne. Porównuje on wyliczenia związane z wprowadzanymi pomiarami z wartościami dopuszczalnymi i dokonuje oceny stopnia zagrożenia związanego z pracą w takim środowisku.

Program komputerowy „C” umożliwia natomiast sporządzanie raportów z (…). Swoim zakresem obejmuje wyliczenia wynikające z pomiarów własnych firmy dotyczących środowiska pracy, analizy próbek środowiska pracy dostarczanych przez firmy zewnętrzne oraz analizy próbek związanych ze środowiskiem zewnętrznym (np. gazy odlotowe, spaliny itp.).

Program komputerowy „D” został opracowany w celu rozliczania płatności za stanowiska wynajmowane na lokalnym targowisku miejskim. Pozwala na wizualizację mapy poszczególnych stanowisk wraz z informacjami o aktualnym wynajmie oraz zaległościach płatniczych. Generuje miesięczne faktury za czynsz związany z wynajmem. Współpracuje z programem „A”, przenosząc do niego informacje o dokumentach sprzedaży.

Prace związane z rozwijaniem i ulepszaniem programu „A” są systematycznie prowadzone wspólnie i w porozumieniu z drugim autorem programu. Każdy ze współautorów ma nieograniczone prawo do tego oprogramowania. Celem rozliczeń pomiędzy autorami ustalono, że dystrybucją oprogramowania każdy z autorów zajmuje się osobiście i czerpie wyłączne korzyści z tego tytułu. Prowadzi też nadzór autorski nad wykonaną przez siebie instalacją, polegający między innymi na dostosowaniu programu „A” do specyfiki funkcjonowania danej firmy. Przychody z tym związane są również należne wyłączenie prowadzącemu nadzór autorski.

Modyfikacje, rozszerzenia, ulepszenia i przystosowanie programu do zmieniającej się sytuacji podatkowej są rozprowadzane w postaci aktualizacji programu „A”. Każdy z autorów dostarcza te aktualizacje do firm, w których prowadzi nadzór autorski i czerpie z tego tytułu wyłączne korzyści.

Rozwój programu „A” ukierunkowany jest na wdrażanie nowych rozwiązań umożliwiających skupienie wszystkich aspektów prowadzenia działalności gospodarczej w jednym programie. Odbywa się to między innymi poprzez analizowanie uwag zgłaszanych przez użytkowników programu. Wnioskodawca dostosowuje również program do unikalnych potrzeb pojedynczego użytkownika, przez co dodatkowo w tym wymiarze program staje się unikalnym utworem intelektualnym. Zmiany w programie nie mają charakteru rutynowego, gdyż są związane dodatkowo ze zmieniającą się sytuacja podatkową, która nie ma charakteru rutynowego i okresowego. W wyniku prac rozwojowych i ulepszania programu „A” dodawane są do niego nowe sekwencje kodów, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych tak jak cały program, jednak nie stanowią one odrębnego od tego programu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych, którymi są aktualizacje programu „A”, Wnioskodawca uzyskuje wynagrodzenie uwzględnione w cenie sprzedaży produktu i jego aktualizacji.

Zmiany wprowadzane w programie „A” dotyczą (oprócz wzbogacania go o nowe funkcje) przystosowywania go do zmieniającej się sytuacji podatkowej. Nie są one w żadnej mierze rutynowe i nie mają charakteru cyklicznego, gdyż Wnioskodawca nie ma jakiegokolwiek wpływu na procesy legislacyjne. Ponadto „A” generuje pliki, które są następnie importowane do innych systemów („Płatnik”, interaktywne formularze PDF, „Klient JPK 2.0”), co wymusza stałe śledzenie zmian w tych systemach i rozszerzanie wiedzy z nimi związanej.

Pozostałe programy („B”, „C” i „D”) są produktami jednostkowymi, odpowiadającymi na zapotrzebowanie pojedynczych firm. Zmiany i modyfikacje w tych programach są realizowane w oparciu o takie zapotrzebowanie i poprzedzone każdorazowo poszerzeniem wiedzy na temat zjawisk, które mają być w nich odzwierciedlone. W przypadku „B” są to nowe czynniki wpływające na środowisko pracy. Program „C” został sporządzony do reprezentacji wyników pomiarów (…) i ma być w najbliższej przyszłości rozbudowany o inne typy badań (…). Program „D” ulega modyfikacji ze względu na modyfikacje programu „A”, z którym ściśle współpracuje. Za efekty swoich prac badawczo-rozwojowych, którymi są aktualizacje wspomnianych programów, uzyskuję wynagrodzenie uwzględnione w cenie sprzedaży tych produktów i ich aktualizacji.

Oprogramowanie wytwarzane, rozwijane i ulepszane przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, która polega na samodzielnym pisaniu kodu źródłowego związanego z algorytmizacją zagadnień ujętych w ramach programów i służy do tworzenia nowych i oryginalnych rozwiązań. Oprogramowanie to stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy intelektualnej Wnioskodawcy oraz przedmiot ochrony prawa autorskiego. Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych. Prace rozwojowe w wypadku Wnioskodawcy związane są z wykorzystaniem wiedzy i umiejętności w zakresie sprzętu, narzędzi informatycznych i oprogramowania do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów programowych oraz zdobywania wiedzy na temat nowych obszarów rzeczywistości, ujętych w rozbudowywanym oprogramowaniu. Prace te mają charakter systematyczny, gdyż są prowadzone w sposób ciągły i ukierunkowane na stały rozwój oprogramowania, wzbogacanie go o nowe funkcje oraz przystosowujące go do zmieniającej się sytuacji prawnej w obszarach objętych działaniem tego oprogramowania.

Czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności są związane ze stałym poszerzaniem jego wiedzy informatycznej, w tym w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania do tworzenia nowych lub ulepszania opracowanych już przez niego produktów.

Działalność twórcza odnosi się do stwierdzenia, że dany rezultat działalności człowieka ma charakter kreacyjny, a więc tworzący coś, czego wcześniej nie było. W tym kontekście, stworzenie opisanych we wniosku programów komputerowych ma charakter kreacyjny. Spełnienie przesłanki indywidualności może być weryfikowane poprzez odwołanie się do cechy statystycznej jednorazowości. Chodzi tu o badanie, czy wcześniej takie dzieło powstało oraz czy jest statystycznie prawdopodobne stworzenie go w przyszłości przez inną osobę. W tym wypadku nie ma drugich identycznych lub prawie identycznych programów komputerowych jak opisywane we wniosku. Ze względu na specyfikę struktury baz danych, zakres realizowanych funkcji oraz specyficzny sposób ich prezentacji są one unikalne. Do problematyki tej nawiązuje wyrok SN z dnia 30 czerwca 2005 r. (IV CK 763/04, OSN 2006, nr 5, poz. 92; OSP 2007, z. 6, poz. 67), w którym uznano, że „Indywidualny (osobisty, osobniczy, jednostkowy) charakter dzieła wyraża się w tym, że odbiega ono od innych przejawów podobnego działania w sposób świadczący o jego swoistości i niepowtarzalności”, co niewątpliwie ma miejsce w przypadku opisywanych programów. Reasumując, ponieważ kod źródłowy programów jest pisany wyłącznie przez Wnioskodawcę (w przypadku programów „B”, „D” i „C” w całości, w przypadku programu „A” wspólnie ze współautorem) i jest on wynikiem własnej inwencji twórczej, wytwarzanie, rozwój i modyfikacja wspomnianych programów jest wyrazem własnej twórczości intelektualnej.

Nabywcy programów opisanych we wniosku udzielana jest licencja ograniczona, obejmująca prawo do korzystania z programu. Kody źródłowe programów są wyłączną własnością Wnioskodawcy oraz w przypadku programu „A” – współautora. Nie są w żaden sposób udostępniane. Nie zawierają też żadnych innych fragmentów, których Wnioskodawca i współautor nie byliby autorami, i na które wymagana byłaby licencja wyłączna. Jako autor, niezbywający praw do kodu źródłowego, Wnioskodawca jest jego wyłącznym właścicielem. Posiada on więc licencję wyłączną na kody źródłowe programu.

W wyniku rozwijania, ulepszania i modyfikacji oprogramowania komputerowego opisanego we wniosku nie powstają nowe kwalifikowane prawa własności intelektualnej. Zdarza się, że rozszerzenia programów wymagają napisania małych programów w innym języku programowania. Są one jednak ściśle związane z programem „głównym” i nie są jednostką samodzielnie funkcjonującą. Wynagrodzenie za efekty prac badawczo-rozwojowych z tym związanych uwzględnione są w cenie sprzedaży produktu lub jego aktualizacji.

Program „A” umożliwia również prowadzenie rejestru przychodów i kosztów związanych z poszczególnymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, jakimi są wspomniane wyżej programy komputerowe. Koszty bezpośrednie, związane z uzyskaniem tych przychodów, dotyczą opłat związanych z subskrypcją środowiska programistycznego, wykorzystywanego do pisania i kompilacji programu „A” i są do niego przypisane. Wytworzenie pozostałych programów na dzień dzisiejszy nie generuje kosztów, gdyż środowisko programistyczne do ich tworzenia zakupione zostało przed rokiem 2019. Na podstawie tych rejestrów można ustalić dochód uzyskany z autorskiego prawa majątkowego do programów komputerowych. Ewidencja, o której mowa, jest prowadzona i uzupełniana „na bieżąco” z chwilą pojawienia się przychodów lub kosztów związanych osobno z każdym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku udzielono odpowiedzi na następujące pytania:

_Czy wytworzone przez Wnioskodawcę programy „B”, „C”, „D” również podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?_

Wytworzone przez Wnioskodawcę programy „B”, „C”, „D” podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca jest jedyną osobą uprawnioną do:

*   trwałego lub czasowego zwielokrotnienia programu komputerowego w całości lub w części jakimikolwiek środkami i w jakiejkolwiek formie;
*   tłumaczenia, przystosowywania, zmiany układu lub jakichkolwiek innych zmian w programie komputerowym;
*   rozpowszechniania, w tym użyczenia lub najmu, programu komputerowego lub jego kopii.

_Czy przez możliwość prowadzenia rejestru w programie „A”, o którym mowa we wniosku, należy rozumieć, że Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, w której na bieżąco wyodrębnia:_

_*   każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
*   przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,
*   koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu?_

Odrębna, od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencja prowadzona w programie „A” wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Daje możliwość przypisania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz wyliczenia dochodów (strat) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

W związku z art. 30ca ust. 4 ustawy Wnioskodawca oświadcza, że jedynymi kosztami ponoszonymi przez Wnioskodawcę, dotyczącymi każdego z wymienionych praw własności intelektualnej, są koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez niego działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (a). Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (b)(c). Wnioskodawca nie nabywa, w związku z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej do opisanych programów komputerowych, innego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (d). Wobec tego wzór opisany w art. 30ca ust. 4, po wprowadzeniu wyłącznie wartości (a) daje w wyniku 1,3. W tej sytuacji, wobec art. 30ca ust. 6, wielkość tego wskaźnika w przypadku Wnioskodawcy zawsze wynosi 1 (jeden).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy uzyskując dochody osiągane dzięki autorskiemu prawu do wspomnianego wyżej oprogramowania, Wnioskodawca może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%?

Zdaniem Wnioskodawcy prowadzona przez niego działalność w zakresie oprogramowania komputerowego jest działalnością badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a ust. 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym dochody uzyskane z tytułu wytworzenia, rozbudowy oraz ulepszania tego oprogramowania zaliczają się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w konsekwencji korzystają z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu wg stawki 5%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box) jest nieprawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy  Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019, poz. 1387, z późn. zm.): podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy: kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1.  patent,
2.  prawo ochronne na wzór użytkowy,
3.  prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4.  prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5.  dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,
6.  prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,
7.  wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),
8.  autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca tej ustawy: wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) \* 1,3

\---------------

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy).

W myśl art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy: dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1.  z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2.  ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3.  z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;
4.  z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielania prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019 r, poz. 1231 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych: ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że przepisy dotyczące IP Box odnoszą się do działalności badawczo-rozwojowej, należy także przytoczyć definicje, które wynikają w tym zakresie z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2018 r., poz. 1668, z późn. zm.).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą – przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

1.  badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668, z późn. zm.),
2.  badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: badania naukowe są działalnością obejmującą:

1.  badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2.  badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy: prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Należy także podkreślić, że podatnik, który chce skorzystać z preferencji IP Box, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl bowiem art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1.  wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;
2.  prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;
3.  wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;
4.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;
5.  dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 tej ustawy: podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 ww. ustawy: w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

W uzasadnieniu do projektu ustawy wprowadzającej preferencyjne opodatkowanie dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (druk 2860) wskazano, że „Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac. Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności wspomniany wyżej obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac B+R”.

W przypadku podatników nieprowadzących ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP ewidencji może być spełniony przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca. Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to sporządzane jest przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki.

Z treści powołanego powyżej art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wysokość kwalifikowanego dochodu ustala się odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W tym celu należy ustalić iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus, którego wzór podano w ww. przepisie. Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W sytuacji, gdy podatnik uzyskuje dochód z kilku kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ma obowiązek obliczyć wskaźnik nexus odrębnie dla każdego z tych praw i zastosować ten wskaźnik do dochodu przypadającego na dane kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Istotne jest przy tym to, aby przy ustaleniu wskaźnika nexus uwzględnić tylko te koszty wskazane w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które odnoszą się do danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie zatem wynika, że dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy odrębnie ustalić kwalifikowany dochód. Potwierdza to wykładnia językowa tego przepisu. Należy bowiem zwrócić uwagę, że wskazane w nim pojęcia: „wysokość kwalifikowanego dochodu” oraz „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostały przez ustawodawcę użyte w liczbie pojedynczej. Stąd przepis ten należy interpretować w ten sposób, że odnosi się on do sposobu ustalenia wysokości kwalifikowanego dochodu odrębnie dla każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Powyższe rozumienie potwierdza również treść art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wskazuje, że podstawą opodatkowania jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym. Należy zwrócić uwagę, że w przepisie tym ustawodawcza używa liczby mnogiej w odniesieniu do powołanych wcześniej pojęć. Zatem na sumę kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej składa się każdy kwalifikowany dochód dotyczący danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zgodnie bowiem ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) „suma” to „wynik dodawania”, „zbiór pewnej liczby rzeczy, zjawisk”. Aby zatem ustalić sumę, o której mowa w art. 30ca ust. 3 powołanej ustawy, należy w pierwszej kolejności ustalić poszczególne elementy mające się składać na wynik dodawania, a więc poszczególne kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągnięte w roku podatkowym.

Powyższe zasady obowiązują niezależnie od tego, czy podatnik tworzy pojedyncze kwalifikowane prawa IP z różnych ich grup wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (np. patent, znak towarowy, wzór użytkowy), czy też kilka/kilkanaście kwalifikowanych praw IP w ramach jednej grupy tych praw (np. różne patenty, różne prawa do programów komputerowych).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że odrębna, od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, ewidencja prowadzona w programie „A” wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Daje możliwość przypisania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz wyliczenia dochodów (strat) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Jednocześnie, w związku z art. 30ca ust. 4 ustawy Wnioskodawca oświadczył, że jedynymi kosztami ponoszonymi przez Wnioskodawcę, dotyczącymi każdego z wymienionych praw własności intelektualnej, są koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez niego działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (a). Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (b)(c). Wnioskodawca nie nabywa, w związku z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej do opisanych programów komputerowych, innego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (d). Wobec tego wzór opisany w art. 30ca ust. 4, po wprowadzeniu wyłącznie wartości (a) daje w wyniku 1,3. W tej sytuacji, wobec art. 30ca ust. 6, wielkość tego wskaźnika w przypadku Wnioskodawcy zawsze wynosi 1 (jeden).

W związku z tym, że Wnioskodawca nie wskazał, że w odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji wyodrębnia koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu, należy stwierdzić, że niniejsza ewidencja nie jest prowadzona w sposób prawidłowy, tj. zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 omawianej ustawy.

Fakt, że Wnioskodawca ponosi jedynie koszty na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, tj. koszty, które należy ująć pod literą a wskaźnika nexus, a to powoduje, że wskaźnik nexus osiąga wartość 1.3 (czyli zgodnie z treścią art. 30 ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – należy przyjąć jego wartość na poziomie 1), nie zwalnia Wnioskodawcy z wyodrębnienia tych kosztów w odrębnej ewidencji.

Z powołanych wcześniej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że podatnik prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów, w celu skorzystania z preferencji, jest zobowiązany do prowadzenia odrębnej ewidencji zawierającej wszystkie elementy określone w art. 30cb ust. 1 ww. ustawy. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują w tym zakresie żadnych wyjątków.

Reasumując – z uwagi na to, że Wnioskodawca nie prowadzi odrębnej ewidencji zgodnie z wymogami art. 30cb ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co stanowi niezbędną przesłankę do skorzystania z ulgi IP Box, Wnioskodawca nie ma możliwości skorzystania z preferencyjnej 5% stawki opodatkowania uzyskiwanych dochodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.