Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.127.2025.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-04-14
Teza: Dotyczy opodatkowania czynności pobierania opłaty za wstęp
obiekt oraz pełnego prawa do odliczenia od wydatków
związanych z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: basen
czynności-czynności opodatkowane podatkiem od
towarów i usług
odliczenia-prawo do odliczenia
wstęp
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie
i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1.
Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku
naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu
nabycia towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-
Rozdział 2-art. 8-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 1
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 2
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-
Rozdział 1-art. 15-ust. 6
[VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-
Rozdział 1-art. 86-ust. 1
Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres
opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i
świadczenie usług -Świadczenie usług
1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 lutego 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 29 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w kwestii opodatkowania
    odpłatnych Czynności wykonywanych w Obiekcie wodno-rekreacyjnym oraz pełnego
    prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego od wydatków poniesionych w związku z
    realizacją inwestycji pn. „...”.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego
    Gmina (...) (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowana jako podatnik VAT
    czynny. Na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z
    2024 r. poz. 1465 ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina jest wyposażona
    w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych. Gmina wykonuje
    zadania własne (określone w art. 7 ustawy o samorządzie gminnym) samodzielnie lub
    poprzez powołane gminne jednostki organizacyjne.
    W strukturze organizacyjnej Gminy funkcjonują jednostki oświatowe oraz (...), mające
    status jednostek budżetowych. Jednostki te objęte są centralizacją rozliczeń VAT i
    wykazują osiągany obrót łącznie z Urzędem Gminy w jednej deklaracji składanej z
    podaniem danych Gminy. Ponadto w Gminie funkcjonuje Gminne (...).
    Opis przedmiotu wniosku
    Gmina realizuje/będzie realizowała inwestycję pn. „...” (dalej: „Inwestycja”). Przedmiotowa
    Inwestycja obejmuje utworzenie obiektu wodno-rekreacyjnego (dalej: „Obiekt” lub
    „Infrastruktura”). Inwestycja obejmuje swoim zakresem utworzenie m.in.: budynku
    gastronomicznego z zapleczem socjalnym; budynku magazynowego do przechowywania
    sprzętu wodnego; budynków rekreacji indywidualnej (letniskowych); kąpieliska z
    wydzielonymi miejscami dla różnych grup (brodzik dla dzieci, strefa dla osób
    nieumiejących pływać, strefa dla osób umiejących pływać); drewnianego molo; wiat z
    miejscami siedzącymi i ławkami; altany rekreacyjnej przeznaczonej do wypoczynku;
    pawilonu sanitarnego; plaż oraz przystani dla kajaków, łódek, skuterów itp.; dwóch boisk
    do piłki plażowej; dwóch placów zabaw dla dzieci; skateparku; ścianek wspinaczkowych;
    parku linowego; utwardzeń pod projektowaną scenę i zadaszoną trybunę; kładki nad
    rzeką; pola namiotowego z miejscami przystosowanymi dla kamperów; parkingów; ciągów
    pieszo-jezdnych (ścieżki pieszo-rowerowe) oraz ciągów pieszych; miejsc zieleni (krzewy,
    drzewa, roślinność niska, trawniki) uzupełnione o alejki i miejsca wypoczynku tj. ławki,
    stojaki na rowery itd.; wzmocnienia brzegów; ogrodzenia całego kompleksu wodno-
    rekreacyjnego; sieci wodociągowej wraz z przyłączami oraz sieci kanalizacji sanitarnej wraz

    z przyłączami – wykonanych dla celów funkcjonowania Obiektu; zasilania budynków i
    miejsc dla kamperów w energię elektryczną; oświetlenia całego terenu oraz monitoringu.
    Wydatki majątkowe i bieżące ponoszone w ramach Inwestycji (dalej łącznie: „Wydatki”) są
    /będą udokumentowane wystawianymi przez dostawców/wykonawców na Gminę
    fakturami VAT, na których Gmina oznaczona została jako nabywca przedmiotowych
    towarów i usług.
    Wykorzystanie Infrastruktury
    Według założeń Gminy, powstały w ramach Inwestycji Obiekt będzie wykorzystywany
    odpłatnie, na zasadzie pobierania opłaty za wstęp. Gmina przewiduje przy tym możliwość
    wprowadzenia biletów ulgowych dla pewnych osób - np. dla dzieci do określonego wieku
    lub osób z niepełnosprawnościami.
    W tym zakresie Gmina wskazuje, że na terenie Obiektu będzie obowiązywał cennik,
    ustalający wysokość opłat za wstęp na Obiekt dla poszczególnych podmiotów.
    Ponadto, Gmina nie wyklucza, że w przyszłości może zdecydować się na wprowadzenie
    zwolnienia z wnoszenia opłat dla dzieci do lat 3, przy czym w tym wypadku ich wstęp na
    Obiekt będzie możliwy wyłącznie pod opieką osób dorosłych, które będą musiały dokonać
    opłaty za wstęp.
    Innymi słowy, Obiekt wykorzystywany będzie wyłącznie za odpłatnością w tym sensie, że
    wejścia nieodpłatne będą dopuszczone wyłącznie w przypadkach, gdy wiąże się z nimi
    wejście odpłatne. Tym samym Obiekt będzie służył działalności ściśle komercyjnej, a
    wejścia nieodpłatne zawierają się w tej działalności komercyjnej. Mianowicie – ewentualnie
    zwolniona z odpłatności grupa to specyficzna kategoria korzystających (dzieci do lat 3),
    którzy nie będą mogli samodzielnie korzystać z Obiektu, a ich opiekunowie muszą uiścić
    opłatę za wstęp.
    Gmina pragnie w tym miejscu podkreślić, iż zgodnie z założeniami, ewentualne
    nieodpłatne udostępnianie Obiektu będzie sporadyczną i marginalną działalnością oraz
    będzie stanowić realizację norm prawa lokalnego, jak i realizację norm prawa krajowego,
    tj. zagwarantowanie konstytucyjnych praw tymże dzieciom – zgodnie bowiem z art. 68 pkt
    3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 nr. 78, poz.
    483) władze publiczne są obowiązane do zapewnienia szczególnej opieki zdrowotnej m.in.
    dzieciom.
    Ponadto, Gmina będzie pobierać opłaty z tytułu wypożyczenia sprzętu, udostępniania
    domków letniskowych czy najmu pól namiotowych i miejsca dla kamperów. Gmina
    planuje także udostępnianie części Infrastruktury na podstawie umowy najmu na rzecz
    podmiotów zewnętrznych względem Gminy. Z tytułu najmu Gmina będzie wystawiać
    faktury VAT oraz będzie odprowadzać podatek VAT należny.
    Gmina wskazuje, że wszystkie ww. opisane odpłatne wykorzystywanie powstałej w ramach
    Inwestycji Infrastruktury będzie w dalszej części wniosku nazwane jako: „Czynności
    wykonywane w Obiekcie”.
    Jednocześnie Gmina zwraca uwagę, że nie planuje wykorzystania Obiektu w innych celach,
    tj. w szczególności nie planuje się udostępniania powierzchni Obiektu nieodpłatnie, w
    celach publicznych (np. na rzecz uczniów szkół w ramach zajęć szkolnych).
    Jednostką odpowiedzialną za zarządzanie Obiektem oraz rozliczanie ww. obrotu będzie
    Urząd Gminy.
    Pytania
    1. Czy odpłatne Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowić działalność
      gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
      zwolnienia z tego podatku?

    2. Czy Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT
      naliczonego z tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86
      ust. 1 ustawy o VAT?
    Państwa stanowisko
    1. Odpłatne Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowić działalność gospodarczą
      oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego
      podatku.
    2. Gminie przysługuje/będzie przysługiwać pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z
      tytułu Wydatków poniesionych w ramach Inwestycji, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o
      VAT.
    Uzasadnienie stanowiska
    Ad 1.
    Działalność gospodarcza
    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki
    organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące
    samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub
    rezultat takiej działalności.
    Pojęcie działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji ustawowej
    zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zgodnie z przedmiotowym przepisem, działalność
    gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców,
    w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób
    wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności
    czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i
    prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Z powyższego wynika, że podatnik VAT to podmiot, który prowadzi działalność
    gospodarczą, niekoniecznie zaś wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu, w
    związku z czym podlegałby obowiązkowi podatkowemu. W doktrynie podkreśla się, że
    taka konstrukcja podatnika „jest głównie związana z faktem, że w prawie wspólnotowym
    status ten jest pomyślany przede wszystkim jako źródło uprawnień, a dopiero w dalszej
    konieczności – implikujący obowiązki” (por. A. Bartosiewicz, komentarz do art. 15 VAT.
    Komentarz, LEX 2014).
    Przywołana wyżej definicja działalności gospodarczej pozwala na uznanie za podatników
    wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w
    profesjonalnym obrocie gospodarczym i to niezależnie od celu takiej działalności ani od jej
    rezultatu, bowiem działalność gospodarcza nie musi być prowadzona w celu osiągnięcia
    zysku. To pozwala na uznanie za podatników VAT także tych podmiotów, które nie działają
    w celu osiągnięcia zysku. Należy przyjąć, że działalnością gospodarczą jest aktywność
    wykonywana zawodowo, w sposób profesjonalny. Wykonywanie czynności okazjonalnie -
    poza sferą prowadzonej przez dany podmiot działalności gospodarczej - uniemożliwia
    uznanie podmiotu za podatnika, oczywiście w zakresie przedmiotowych czynności.
    Gmina prowadząc działalność w zakresie odpłatnego udostępniania Obiektu, w ramach
    Czynności wykonywanych w Obiekcie, będzie dokonywać szeregu czynności faktycznych i
    prawnych, posiadać odpowiednie środki do wykonywania tej działalności, zatrudniać
    pracowników i świadczyć usługi na rzecz ostatecznych odbiorców jej usług –
    korzystających. Powyższe wskazuje, że Gmina niewątpliwie będzie działać w sposób
    profesjonalny, wykonując działalność gospodarczą w sposób zorganizowany i ciągły.
    Należy również zaznaczyć, iż Gmina będzie prowadzić działalność będącą przedmiotem
    wniosku w celach zarobkowych, gdyż działalność wykonywana przez Gminę będzie
    prowadzić do powstania przychodów z Czynności wykonywanych w Obiekcie.

    Całość działalności w zakresie Czynności wykonywanych w Obiekcie będzie wykonywana
    przez Gminę w ramach działalności gospodarczej, a nieodpłatne wejścia ściśle
    określonych podmiotów należy klasyfikować jako związane z działalnością gospodarczą,
    gdyż są z nią bezpośrednio i nierozerwalnie związane. W szczególności potwierdza to
    minimalny zakres osób zwolnionych z opłat. Przedmiotowa działalność jest świadczona
    tak samo dla korzystających płacących za bilet wstępu, jak i dla korzystających z
    nieodpłatnych wejść, a wykonywanie działalności w zakresie Czynności wykonywanych w
    Obiekcie nie jest uzależnione od ilości sprzedanych biletów wstępu ani faktycznie
    wykonanych wejść. Dodatkowo, jak Gmina wskazała w opisie stanu faktycznego/zdarzenia
    przyszłego - Obiekt wykorzystywany będzie wyłącznie za odpłatnością w tym sensie, że
    ewentualne wejścia nieodpłatne będą dopuszczone wyłącznie w przypadkach, gdy
    związane będą z wejściami odpłatnymi. Rozważana przez Gminę zwolniona z odpłatności
    grupa to bowiem specyficzna kategoria korzystających, którzy nie będą mogli
    samodzielnie korzystać z basenu (dzieci do lat 3), a ich opiekunowie muszą uiścić opłatę za
    bilet.
    Charakter zakupów poniesionych/planowanych do poniesienia na realizację tej
    działalności również przemawia za tym, że będzie ona świadczona nieprzerwanie dla
    wszystkich korzystających. Gmina dokonała/dokona zakupów mających charakter
    inwestycyjny i bieżący. Gmina nie nabyła/nie nabędzie innych towarów i usług w celu
    świadczenia usługi biletowanej oraz nieodpłatnej oraz jednakowo będzie wykonywać
    działalność udostępniania Obiektu bez względu na to, czy udostępni Obiekt
    korzystającemu z nieodpłatnego wejścia, czy też nie. Nie występuje rozróżnienie na
    działalność świadczoną nieodpłatnie i odpłatnie, gdyż Gmina wykonuje tylko jedną
    działalność. Gmina wykonuje działalność gospodarczą zarówno w sytuacji, gdy:
    - nie udostępnia Obiektu korzystającym (np. gdy nikt nie skorzysta z wejścia na Obiekt),
    - udostępnia Obiekt wyłącznie korzystającym z odpłatnego wstępu,
    - udostępnia Obiekt zarówno korzystającym z odpłatnych wejść jak i korzystającym z
      nieodpłatnych wejść,
    - jednocześnie zważywszy na charakter osób możliwie objętych wejściami nieodpłatnymi
      należy podkreślić, że nie będzie mogła wystąpić sytuacja udostępnienia Obiektu
      wyłącznie korzystającym z nieodpłatnych wejść – dzieci do lat 3 nie będą mogły
      korzystać samodzielnie z Obiektu.
    Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, na terenie Obiektu
    będzie obowiązywał cennik ustalający wysokość opłat za wstęp na Obiekt, a także
    określający jakie podmioty mogą korzystać z ewentualnych bezpłatnych oraz ulgowych
    wejść. Gmina wskazuje, że jeśli zdecyduje się na takie rozwiązanie, niniejsza kwestia
    zostanie szczegółowo uregulowana w Zarządzeniu Wójta Gminy, zgodnie z którym,
    wyłącznie dzieci do lat 3 będą mogły korzystać z Obiektu bezpłatnie.
    W tym miejscu Gmina pragnie wskazać, iż wprowadzone przez nią zwolnienie z opłat
    dotyczące wejść dzieci do lat 3, zdaniem Gminy będzie stanowić realizację
    konstytucyjnych praw zagwarantowanych tymże dzieciom – zgodnie bowiem z art. 68 pkt
    3 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 nr. 78, poz.
    483) władze publiczne są obowiązane do zapewnienia szczególnej opieki zdrowotnej m.
    in. dzieciom.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Gminy, będzie ona wypełniać obowiązki narzucone
    w ramach obowiązujących przepisów prawa lokalnego oraz krajowego. Jednakże, jak już
    zostało wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego – należy mieć również
    na uwadze, iż nie będzie możliwa sytuacja, by dziecko poniżej 3 roku życia samodzielnie
    skorzystało z Obiektu. Zatem rozważany przez Gminę bezpłatny wstęp będzie miał ścisły
    związek z usługą odpłatnego wstępu rodziców/opiekunów dzieci. Nie ulega bowiem
    wątpliwości, iż dzieci poniżej 3 lat będą mogły korzystać z Obiektu wyłącznie w obecności

    opiekuna, który jest zobligowany do zakupienia biletu wstępu. Tym samym pomimo
    faktu, że dzieci poniżej 3 lat będą mogły zgodnie z cennikiem zostać zwolnione z
    uiszczania opłaty za wstęp, to zwolnienie to de facto będzie stanowić jedynie ulgę,
    ponieważ możliwość wejścia na Obiekt dziecka poniżej 3 lat będzie uzależniona od
    uiszczenia opłaty za wstęp przez jego opiekuna.
    Ponadto, zapewnienie bezpłatnego wstępu dla dzieci do 3 lat będzie miało na celu
    promocję zajęć sportowych wśród różnych grup wiekowych poprzez zwiększenie
    zainteresowania Obiektem przez ich opiekunów. Innymi słowy, wprowadzenie do
    regulaminu wskazanego zwolnienia z opłat może służyć m.in. jako zachęta dla rodzin do
    korzystania z Obiektu z dziećmi.
    Tym samym, ww. zwolnienie będzie stanowić realizację przepisów prawa lokalnego oraz
    krajowego i/lub działanie o celu promocyjnym, nakierowane na uzyskanie większych
    przychodów ze sprzedaży biletów wstępu.
    Z powyższych względów, Gmina pragnie podkreślić, że zwolnienie z opłat dotyczące
    wskazanych w cenniku podmiotów będzie wpisywać się w ogólną działalność
    gospodarczą, która będzie prowadzona przez Gminę.
    Mając na uwadze przedstawione przez Gminę argumenty, stoi ona na stanowisku, że
    wszystkie Czynności wykonywane w Obiekcie, które będą przez nią świadczone, związane
    będą z wykonywaniem przez nią działalności gospodarczej.
    Gmina pragnie w tym miejscu zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu
    Administracyjnego we Wrocławiu (dalej: „WSA”) z 14 listopada 2017 r. sygn. akt. I SA/Wr
    825/17. Sprawa dotyczyła innej gminy, pobierającej opłaty za wstęp na basen w sezonie
    letnim (wakacje), przy zwolnieniu z tych opłat osób niepełnosprawnych oraz dzieci do
    trzeciego roku życia. Analizując wskazaną kwestię, WSA stwierdził, iż „świadczenie usługi
    udostępniania basenu ma charakter trwały, nieprzerwany. Gmina organizuje
    wykonywanie tej usługi w sposób profesjonalny, jako usługodawca i w tym celu dokonuje
    szeregu zakupów. Działalność ta prowadzona jest w sposób, który zapewnia gminie stały
    dochód z tytułu opłat za bilety. Co do zasady korzystanie z basenu jest bowiem odpłatne.
    Skoro płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami VAT opierać się musi
    na działalności wykonywanej w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach
    profesjonalnego obrotu gospodarczego, to, w ocenie Sądu, świadczenie przez Gminę
    usługi udostępniania basenu odbywa się właśnie w ramach działalności gospodarczej,
    jest to bowiem działalność ciągła, wykonywana w celach zarobkowych, w ramach
    profesjonalnego obrotu gospodarczego.
    Organ podatkowy w zaskarżonej interpretacji indywidualnej dokonał podziału usługi
    udostępniania basenu, uznając że usługa, za którą pobierana jest opłata jest
    wykonywana w ramach działalności gospodarczej. Co do ulg organ podatkowy uznał, że
    Gmina działa w tym zakresie jako organ władzy wykonujący zadania własne nałożone
    odrębnymi ustawami.
    W ocenie Sądu, całość usługi świadczona jest w ramach działalności gospodarczej i nie
    ma żadnych podstaw do dzielenia tej usługi na wykonywaną w ramach działalności
    gospodarczej i poza nią. Przedmiotowa usługa świadczona jest bowiem tak samo dla
    osób płacących za bilet oraz dla osób korzystających z ulgi.
    (...) w ocenie Sądu, dokonane przez organ rozróżnienie świadczenia usługi udostępnienia
    basenu niejako w dwóch sferach, tj. w ramach działalności gospodarczej jeżeli jest to
    usługa odpłatna oraz w ramach reżimu publicznoprawnego jeżeli jest to działalność w
    ramach ulg dla określonych osób nie ma uzasadnienia. W sytuacji świadczenia usługi
    mamy bowiem do czynienia z działalnością jednorodną i nie można twierdzić, że jej część
    służy działalności opodatkowanej a część działalności pozostającej poza zakresem VAT.
    Istotne jest to, że świadczenie usługi następuje w wykonaniu umowy cywilnoprawnej. Jak
    słusznie wskazuje Skarżąca korzystanie z basenu następuje na zasadach pełnej

    dobrowolności. Fakt zawarcia umowy potwierdzony jest – także w wypadku osób
    zwolnionych z opłat- wydaniem biletu upoważniającego do korzystania z basenu.
    Również ustalenia zasad (kwot) odpłatności, zniżek i ulg jest dobrowolną decyzją Gminy
    działającej w tym zakresie jako właściciel i na zasadach identycznych jak działanie
    każdego prywatnego przedsiębiorcy świadczącego usługi o podobnym charakterze”.
    Gmina wskazuje również na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie
    z dnia 30 sierpnia 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 2574/16, w którym Sąd stwierdził, iż
    bezpłatne koncerty mają związek z działalnością gospodarczą orkiestry. Sąd zwrócił
    uwagę na fakt, iż wiele podmiotów, niewątpliwie prowadzących działalność gospodarczą,
    organizuje liczne akcje marketingowe promujące swoją firmę, które trudno uznać za
    działalność jakkolwiek odrębną. W kwestii działalności nieodpłatnej, Sąd podzielił
    stanowisko orkiestry, że sam fakt nieprzynoszenia przez daną działalność zysków nie
    świadczy o tym, że nie jest to działalność gospodarcza. Ponadto, WSA uznał za błędne
    oddzielenie działalności statutowej, takiej jak promowanie kultury czy też miasta, od
    działalności gospodarczej. Sąd stwierdził, że nieodpłatne koncerty, nawet jeśli nie
    przynoszą zysków, są prowadzone w ramach działalności gospodarczej. Działalność
    nieodpłatna może być bowiem traktowana jako działalność towarzysząca działalności
    gospodarczej.
    Stanowisko Gminy znajduje również potwierdzenie w licznych interpretacjach
    indywidualnych przepisów prawa podatkowego.
    Przykładowo w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2022 r., sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.573.2021.2.APR, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „(...)
    należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenia usług polegające na przyznaniu
    bezpłatnego wstępu i korzystaniu z Obiektu dla dzieci do 7 roku życia, osób
    niepełnosprawnych, opiekunów osób niepełnosprawnych, emerytów, rencistów,
    opiekunów grup zorganizowanych prowadzących zajęcia (półkolonie, grupy sportowe)
    będą świadczone przez Państwa wyłącznie w ramach prowadzonej działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W tym przypadku brak jest podstaw, by
    dzielić Państwa aktywność w zakresie odpłatnej sprzedaży biletów na basen na
    opodatkowane usługi świadczone w sferze działalności gospodarczej oraz w zakresie
    zwolnionych od opłat wejść na basen dla określonych grup osób na usługi spoza systemu
    VAT.
    (...) Wobec tego, nieodpłatne udostępnianie Obiektu dla wyżej określonej grupy osób
    wpisuje się więc w ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa za
    pośrednictwem GOS, związaną z usługami udostępniania Obiektu”.
    Podobnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał w interpretacji indywidualnej
    z dnia 23 maja 2024 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.111.2024.1.DK: „Wskazali Państwo, że
    bezpłatny wstęp dzieci do lat 3 ma ścisły związek z usługą odpłatnego wstępu rodziców
    /opiekunów tych dzieci. Nie jest możliwa sytuacja, by dziecko poniżej 3 roku życia
    samodzielnie skorzystało z Obiektu. Opiekun takiego dziecka z kolei jest zobligowany do
    zakupienia biletu wstępu. Możliwość wejścia na Obiekt dziecka poniżej 3 lat jest więc
    uzależniona od uiszczenia opłaty za wstęp przez jego opiekuna. Wprowadzone
    zwolnienie z opłat dotyczące wejść dzieci do lat 3, stanowi realizację przepisów prawa
    lokalnego oraz krajowego, jak również działanie o celu promocyjnym, nakierowane na
    uzyskanie większych przychodów ze sprzedaży biletów wstępu. (...) Wobec tego,
    nieodpłatne udostępnianie Obiektu dla wyżej określonej grupy osób wpisuje się więc w
    ogólną działalność gospodarczą prowadzoną przez Państwa, związaną z usługami
    udostępniania Obiektu. Zatem, w przedstawionych przez Państwa okolicznościach
    świadczą Państwo usługi udostępniania Obiektu wyłącznie w ramach prowadzonej
    działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.”
    Również w interpretacji indywidualnej z dnia 28 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP4-
    1.4012.302.2023.2.MK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazał, iż: „W ww.
    przypadkach nieodpłatne udostępnienie Obiektu następuje w wykonaniu umowy

    cywilnoprawnej zawartej na zasadach pełnej dobrowolności. Ponadto krąg osób
    uprawnionych do takiego nieodpłatnego świadczenia określa sama jednostka samorządu
    terytorialnego w akcie prawa miejscowego. Wobec tego, nieodpłatne udostępnianie
    Obiektu dla wyżej określonej grupy osób wpisuje się więc w ogólną działalność
    gospodarczą prowadzoną przez Państwa za pośrednictwem Pływalni (...), związaną z
    usługami udostępniania Obiektu. Wobec tego, w przedstawionych przez Państwa
    okolicznościach będą Państwo świadczyć usługi udostępniania Obiektu wyłącznie w
    ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.”.
    Dodatkowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2021 r., sygn. 0461-ITPP2.
    4512.32.2017.10.S.AK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po wyroku
    Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 26 września 2017 r., sygn.
    akt I SA/Bd 717/17 wskazał: „W przypadku instytucji kultury, która podejmuje
    nieodpłatne przedsięwzięcia w celach promocyjnych i marketingowych, a ich efektem ma
    być poszerzenie grona widzów, którzy skorzystają ostatecznie z odpłatnej usługi
    świadczonej przez daną instytucję kultury mogłoby spełniać przesłanki do uznania ich za
    związane z działalnością gospodarczą. (...) należy stwierdzić, że całość prowadzonej przez
    Muzeum działalności jest działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy”.
    Podsumowując, Gmina w ramach Czynności wykonywanych w Obiekcie będzie działać w
    sposób profesjonalny, zorganizowany oraz w celach zarobkowych. Wszystkie działania
    Gminy będą stanowić działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    Gmina jako podatnik VAT
    Należy również wskazać, iż zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za
    podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie
    realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których
    zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych
    umów cywilnoprawnych. Oznacza to, iż w zakresie w jakim jednostki samorządu
    terytorialnego działają na podstawie umów cywilnoprawnych działają one w charakterze
    podatnika VAT, a nie organu władzy publicznej.
    Gmina sprzedając bilety za odpłatnością oraz udostępniając część Infrastruktury na
    podstawie umów najmu będzie zawierać umowy cywilnoprawne, a więc w tym zakresie
    niewątpliwie będzie działać jako podatnik VAT. Należy podkreślić, iż Gmina w ramach
    realizacji ewentualnych wejść nieodpłatnych – będzie działać również na podstawie
    umowy cywilnoprawnej, gdyż nieodpłatne wejścia będą dotyczyć wyłącznie dzieci, za
    które odpowiadają opiekunowie. Zatem, takie wejście będzie wejściem wspólnym
    opiekuna i dziecka na podstawie umowy zawartej (przez przystąpienie) przez opiekuna.
    Gmina będzie zobowiązana zrealizować usługę udostępnienia Obiektu, w ramach
    Czynności wykonywanych w Obiekcie, na rzecz osób, które będą korzystać z
    nieodpłatnych wejść na dokładnie takich samych zasadach jak na rzecz osób, które
    uiszczają odpłatność za wejście. Realizacja nieodpłatnych wejść nie będzie zwalniać
    również Gminy z obowiązków ciążących na niej.
    Gmina wskazuje, że umowa najmu jest niewątpliwie umową cywilnoprawną
    uregulowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r.
    poz. 1061 ze zm.) w art. 659 i nast., tym samym w opinii Gminy, w ramach wykonywania
    przedmiotowej czynności, tj. odpłatnego udostępnienia części Infrastruktury na rzecz
    podmiotów trzecich na podstawie umowy najmu, Gmina będzie działa w roli podatnika
    VAT.
    Ponadto, także pozostałe Czynności wykonywane w Obiekcie są świadczone w ramach
    umów cywilnoprawnych. Umowa, która będzie zawierana przez Gminę z korzystającymi
    jest klasyczną umową adhezyjną zawieraną przez korzystającego z Obiektu poprzez
    przystąpienie, która została uregulowana w art. 384 ustawy kodeks cywilny z dnia 23
    kwietnia 1964 r. (t. j. Dz.U. z 2024, poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem ustalony
    przez jedną ze stron wzorzec umowy, w szczególności ogólne warunki umów, wzór

    umowy, regulamin, wiąże drugą stronę, gdy druga strona mogła się z łatwością
    dowiedzieć o jego treści (jeżeli posługiwanie się wzorcem jest w stosunkach danego
    rodzaju zwyczajowo przyjęte). Przepis ten obejmuje konsumentów w zakresie umów
    powszechnie zawieranych w drobnych, bieżących sprawach życia codziennego.
    Jak wskazano w komentarzu do kodeksu cywilnego pod redakcją M. Załuckiego (M.
    Załucki (red.), Kodeks cywilny. Komentarz, Warszawa 2019, komentarz do art. 384, nb 1,
    5 oraz 6.
    - „Wzorce umowy to dokumenty obejmujące klauzule kształtujące prawa i obowiązki w
    stosunkach dwustronnych, przygotowane z góry przez jedną stronę, zwykle dla
    nieoznaczonego kontrahenta, na potrzeby nieograniczonej liczby powtarzających się
    transakcji, umożliwiające zawarcie umowy bez konieczności prowadzenia negocjacji,
    najczęściej w trybie adhezyjnym (...)”;
    - „Do umów powszechnie zawieranych w drobnych, bieżących sprawach życia
    codziennego zalicza się w doktrynie umowy, w których konsument jest zobowiązany do
    zapłaty kwoty nieprzekraczającej 50 złotych (por. art. 3 ust. 1 pkt 10 PrKonsU), (...)”.
    Zatem Gmina sprzedając korzystającym bilety wstępu na Obiekt, w ten sposób będzie
    zawierać umowy cywilnoprawne.
    Należy wskazać, że w przypadku odpłatnych usług, umowa zawierana jest z momentem
    zapłaty za bilet. Umowa taka stanowi umowę zobowiązaniową, na mocy której jedna ze
    stron tej transakcji (korzystający) otrzymuje świadczenie w postaci możliwości korzystania
    z Obiektu, a druga strona umowy (tj. Gmina) otrzymuje w zamian zapłatę.
    Analogiczna sytuacja będzie mieć miejsce w przypadku nieodpłatnego świadczenia usług
    (prawo do bezpłatnych wejść przyznane określonej grupie osób, tj. dzieciom do lat 3). W
    tym przypadku Gmina zawiera umowę zobowiązaniową z opiekunem. Pomimo, że dzieci
    do lat 3 będą mogły korzystać z nieodpłatnych wejść na Obiekt, będzie to jednak wstęp
    odpłatny – z uwagi na zawartą umowę cywilnoprawną z opiekunem, który będzie wnosić
    opłatę za wstęp niejako za siebie i za dziecko do lat 3. Dodatkowo dzieciom do lat 3
    przysługują analogiczne prawa i obowiązki, jak w przypadku korzystających z
    przedmiotowego świadczenia za pełną odpłatnością. W szczególności będą one objęte
    tym samym regulaminem i zasadami korzystania z Obiektu.
    Jednocześnie, Gmina pragnie również wskazać, iż w przedstawionym stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym nie będzie korzystała z instrumentów przysługujących jej w ramach
    sfery imperium, lecz będzie działać na zasadach typowych dla funkcjonowania w sferze
    dominium. Gmina realizując nieodpłatne świadczenia polegające na udostępnieniu
    Obiektu nie będzie działać na podstawie prawa publicznego i nie będzie korzystać z
    władczych uprawnień wobec osób korzystających z nieodpłatnego świadczenia Gminy.
    Wręcz przeciwnie, Gmina w takim przypadku będzie działać jako podmiot stosunków o
    charakterze cywilnoprawnym na zasadzie równorzędności stron stosunku.
    Z tego względu, Gmina stoi na stanowisku, iż niezależnie od tego czy usługi wykonywane
    są odpłatnie czy też będą również nieodpłatnie (a de facto w przypadku wstępów
    odpłatnie, z uwagi na opłatę wstępu uiszczaną przez opiekuna), Gmina powinna być
    uznawana za podatnika VAT działającego w ramach wykonywanej działalności
    gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    Stosownie do treści art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in.
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Jednocześnie, w myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy, przez dostawę towarów rozumie się
    przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Z kolei zgodnie z art. 8
    ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz
    osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

    Z brzmienia powołanych przepisów wynika, iż pojęcia dostawy towarów i świadczenia
    usług na gruncie ustawy o VAT uzupełniają się w tym sensie, iż co do zasady, czynności
    podejmowane przez podatników należy uznać za świadczenie usług, o ile nie stanowią one
    dostawy towarów.
    W konsekwencji, należy uznać, iż Czynności wykonywane w Obiekcie stanowić będą
    czynności podlegające opodatkowaniu VAT wykonywane w ramach prowadzonej przez
    Gminę działalności gospodarczej. Zważywszy natomiast, że ani ustawa o VAT ani też
    wydane na jej podstawie rozporządzenia nie przewidują zwolnienia z VAT dla tych
    czynności, powyższe czynności nie będą podlegać takiemu zwolnieniu.
    Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w szeregu interpretacji
    indywidualnych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z dnia 7 czerwca 2021 r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.239.2021.1.KK w której
    Organ wskazał, że: „(...) należy wskazać, że odpłatne udostępnienie Basenu przez Gminę
    będzie stanowić odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT,
    podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1
    pkt 1 ustawy o VAT i niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od
    towarów i usług”.
    Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, opisane w stanie faktycznym
    /zdarzeniu przyszłym Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowić po stronie Gminy
    działalność gospodarczą oraz będą usługami opodatkowanymi VAT po stronie Gminy,
    niekorzystającymi ze zwolnienia z tego podatku.
    Ad 2.
    Prawo do odliczenia VAT naliczonego
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym
    mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku
    naliczonego.
    Z treści powyższego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia przysługuje podatnikowi VAT,
    w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został naliczony podatek, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.
    W przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Gmina wskazała, iż nabywa
    /zamierza nabyć towary i usługi, które są/będą bezpośrednio związane z wykonywaniem
    działalności gospodarczej. Związek ten jest oczywisty i w najwyższym stopniu bezpośredni.
    Gmina nabywa/zamierza nabyć towary i usługi w celu wykonywania działalności
    polegającej na odpłatnym udostępnianiu Obiektu, w ramach Czynności wykonywanych w
    Obiekcie, która w całości związana jest/będzie z wykonywaniem działalności gospodarczej
    polegającej na świadczeniu Czynności wykonywanych w Obiekcie (np. bilety
    opodatkowane VAT) lub nieodpłatnie (bilety wstępu dla dzieci do lat 3).
    Mając na uwadze, iż cała prowadzona przez Gminę działalność wskazana w opisie stanu
    faktycznego/zdarzenia przyszłego wykonywana będzie w ramach działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż Gminie przysługuje
    /będzie przysługiwać prawo do odliczenia pełnych kwot VAT naliczonego od poniesionych
    Wydatków związanych z realizacją Inwestycji służących do wykonywania działalności w
    zakresie udostępniania Obiektu w ramach Czynności wykonywanych w Obiekcie.
    Gmina pragnie wskazać, iż jej stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach
    indywidualnych prawa podatkowego, które zostały wydane w zbliżonych stanach
    faktycznych, przykładowo:
    - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 grudnia
    2024 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.553.2024.2.MK,

    - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 24 maja 2024
    r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.141.2024.2.MGO,
    - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 maja 2024
    r., sygn. 0111-KDIB3-2.4012.111.2024.1.DK,
    - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 lipca 2023
    r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.302.2023.2.MK,
    - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 lutego
    2022 r., sygn. 0114-KDIP4-1.4012.573.2021.2.APR,
    - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 20 kwietnia
    2021 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.106.2021.1.SM,
    - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 9 kwietnia
    2021 r., sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.91.2021.1.KT,
    - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej informacji Skarbowej z dnia 28 grudnia
    2018 r., sygn. 0112-KDIL1-1.4012.683.2018.2.MW,
    - interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17
    października 2017 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.617.2017.1.RS.
    Zdaniem Gminy, organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych
    jednolicie i w sposób niebudzący wątpliwości interpretacyjnych stwierdzają, iż usługi
    nieodpłatne, tj. niejako towarzyszące usługom odpłatnym (np. nieodpłatne udostępnienie
    Obiektu) są świadczone w ramach prowadzonej działalności gospodarczej i podatnikom w
    tym zakresie przysługuje prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego.
    Reasumując, w opinii Gminy, w odniesieniu do poniesionych Wydatków związanych z
    realizacją Inwestycji, przysługuje/będzie przysługiwać jej pełne prawo do odliczenia VAT
    naliczonego.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług definiuje ustawa z 11 marca 2004 r.
    o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwana dalej „ustawą”
    lub „ustawą o VAT”.
    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają
    odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:
    Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich
    części, a także wszelkie postacie energii.
    W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:
    Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży - rozumie się przez to odpłatną
    dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz
    wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.
    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:
    Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Art. 8 ust. 1 ustawy stanowi, że:

    Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7,
    w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
    jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
    czynności lub sytuacji;
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
    działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Z analizy przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde
    świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę
    konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w
    przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z
    niego korzyść. Usługa jest czynnością opodatkowaną – co do zasady – w sytuacji kiedy jest
    odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz
    dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można
    powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który
    wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy
    prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od
    nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w
    postaci świadczenia wzajemnego).
    Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że każde świadczenie niebędące dostawą
    towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania
    stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.
    Niemniej jednak muszą być przy tym spełnione następujące warunki:
    - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga
      strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
      (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Ponadto, zgodnie z unormowaniami zawartymi w art. 8 ust. 2 ustawy, w pewnych, ściśle
    określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za
    spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1
    ustawy podlega opodatkowaniu ww. podatkiem.
    Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy:
    Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:
    1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż
    działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika
    lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców,
    akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących
    osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub
    w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z
    tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;
    2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym
    byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich

    domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
    oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność
    gospodarcza podatnika.
    Aby użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 8 ust. 2
    pkt 1 ustawy o VAT, uznać za odpłatne świadczenie usług, a zatem za podlegające
    opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być ono dokonane do celów innych
    niż działalność gospodarcza podatnika oraz wnioskodawcy musiało przysługiwać, w całości
    lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego
    przy nabyciu tych towarów.
    Analizując treść powołanego art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy o VAT, należy zauważyć, że dla
    ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy
    tego przepisu, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne
    świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy
    przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług,
    podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione
    jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.
    W związku z powyższym należy stwierdzić, że opodatkowaniu podlegają te nieodpłatne
    usługi, które nie mają związku z prowadzoną działalnością, a więc nie mają wpływu na
    przyszłe obroty przedsiębiorstwa, jego zyski, wizerunek, odbiór przez kontrahentów.
    W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług
    zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których
    przedmiotem jest odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług
    (ewentualnie nieodpłatne zrównane z odpłatnym świadczeniem), jednak aby takie
    czynności podlegały opodatkowaniu muszą być one wykonywane przez podatników w
    rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu
    ustawy o VAT.
    Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:
    Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej
    oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel
    lub rezultat takiej działalności.
    Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:
    Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub
    usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także
    działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w
    szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości
    niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
    Natomiast, jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:
    Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te
    organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla
    realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na
    podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.
    Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są
    podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które
    mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów
    cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w
    sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i
    ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i
    nienazwanych). Tylko w tym zakresie bowiem ich czynności mają charakter działalności
    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

    Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze
    publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, z kolei czynności o
    charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku
    od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie
    usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Zgodnie z przepisem art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):
    Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.
    Natomiast w myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy:
    Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym,
    niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.
    Z powyższych konstrukcji prawnych jednoznacznie wynika, że Gmina, wykonując we
    własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności
    gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działa w charakterze podatnika
    podatku VAT.
    Z opisu wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT i
    realizują Państwo inwestycję pn. „...”.
    Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy odpłatne Czynności
    wykonywane w Obiekcie będą stanowić działalność gospodarczą oraz czynności
    podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze zwolnienia z tego podatku.
    Wskazali Państwo, że powstały w ramach inwestycji Obiekt będzie wykorzystywany
    odpłatnie, na zasadzie pobierania opłaty za wstęp. Przewidują Państwo przy tym
    możliwość wprowadzenia biletów ulgowych dla pewnych osób – np. dla dzieci do
    określonego wieku lub osób z niepełnosprawnościami. Na terenie obiektu będzie
    obowiązywał cennik, ustalający wysokość opłat za wstęp dla poszczególnych podmiotów.
    Nie wykluczają Państwo możliwości wprowadzenia zwolnienia z wnoszenia opłat dla dzieci
    do lat 3, przy czym w tym wypadku ich wstęp na Obiekt będzie możliwy wyłącznie pod
    opieką osób dorosłych, które będą musiały dokonać opłaty za wstęp. Obiekt
    wykorzystywany będzie wyłącznie za odpłatnością w tym sensie, że wejścia nieodpłatne
    będą dopuszczone wyłącznie w przypadkach, gdy wiąże się z nimi wejście odpłatne. Tym
    samym Obiekt będzie służył działalności ściśle komercyjnej, a wejścia nieodpłatne
    zawierają się w tej działalności komercyjnej. Mianowicie – ewentualnie zwolniona z
    odpłatności grupa to specyficzna kategoria korzystających (dzieci do lat 3), którzy nie będą
    mogli samodzielnie korzystać z Obiektu, a ich opiekunowie muszą uiścić opłatę za wstęp.
    Podkreślili Państwo, że ewentualne nieodpłatne udostępnianie obiektu będzie
    sporadyczną i marginalną działalnością oraz będzie stanowić realizację norm prawa
    lokalnego, jak i realizację norm prawa krajowego, tj. zagwarantowanie konstytucyjnych
    praw tymże dzieciom.
    Ponadto wskazali Państwo, że będą Państwo pobierali opłaty z tytułu wypożyczenia
    sprzętu, udostępniania domków letniskowych czy najmu pól namiotowych i miejsca dla
    kamperów. Gmina planuje także udostępnianie części infrastruktury na podstawie umowy
    najmu na rzecz podmiotów zewnętrznych. Z tytułu najmu będą Państwo wystawiać
    faktury VAT oraz odprowadzać podatek VAT należny.
    Jednocześnie wskazali Państwo, że nie planują wykorzystywania Obiektu w innych celach,
    tj. w szczególności nie planują Państwo udostępniania powierzchni obiektu nieodpłatnie,
    w celach publicznych.
    Biorąc pod uwagę przywołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz
    okoliczności niniejszej sprawy, należy stwierdzić, że nieodpłatne świadczenia usług
    polegające na przyznaniu bezpłatnego wstępu i korzystaniu z obiektu dzieciom do lat 3
    będą świadczone przez Państwa wyłącznie w ramach prowadzonej działalności

    gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W tym przypadku brak jest podstaw, by
    dzielić Państwa aktywność w zakresie odpłatnej sprzedaży biletów na obiekt na
    opodatkowane usługi świadczone w sferze działalności gospodarczej oraz w zakresie
    zwolnionych od opłat wejść na obiekt dla dzieci do lat 3 na usługi spoza systemu VAT.
    Jak wynika bowiem z opisu sprawy, w obu ww. przypadkach udostępnienie Obiektu –
    odpłatnie jak i nieodpłatnie – następuje w wykonaniu umowy cywilnoprawnej. Tym samym
    przyjęcie, że usługa wstępu i korzystania z Obiektu w zakresie dotyczącym osób
    zwolnionych z ponoszenia opłat odbywa się poza Państwa działalnością gospodarczą w
    ramach władztwa publicznoprawnego nie znajduje uzasadnienia i ma charakter sztuczny.
    Ponadto należy zaznaczyć, że uprawnienie to (zwolnienie z uiszczania opłat) przysługuje
    na podstawie stosownego cennika opłat, ustalającego wysokość opłat za wstęp na Obiekt,
    a także określającego, jakie podmioty mogą korzystać z bezpłatnych wejść.
    Wskazali Państwo, że bezpłatny wstęp dzieci do lat 3 ma ścisły związek z usługą
    odpłatnego wstępu dorosłych opiekunów tych dzieci. Nie jest możliwa sytuacja, by dziecko
    poniżej 3 roku życia samodzielnie skorzystało z Obiektu. Opiekun takiego dziecka z kolei
    jest zobligowany do zakupienia biletu wstępu. Możliwość wejścia na Obiekt dziecka
    poniżej 3 lat jest więc uzależniona od uiszczenia opłaty za wstęp przez jego opiekuna.
    Wprowadzone zwolnienie z opłat dotyczące wejść dzieci do lat 3, stanowi realizację
    przepisów prawa lokalnego oraz krajowego.
    Zatem, w przedstawionych przez Państwa okolicznościach świadczą Państwo usługi
    udostępniania obiektu wyłącznie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, w
    rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.
    Należy wskazać, że w rozpatrywanej sytuacji, występują skonkretyzowane świadczenia,
    które wykonane są między dwoma stronami umowy, tj. między Państwem (zobowiązali się
    Państwo umożliwić korzystanie z obiektu), a podmiotami trzecimi, którzy zobowiązali się
    do wniesienia zapłaty wynagrodzenia na rzecz Państwa w związku z ww. możliwością
    korzystania z obiektu.
    Z uwagi na zaistnienie bezpośredniego związku pomiędzy otrzymanymi płatnościami, a
    zindywidualizowanymi świadczeniami na rzecz podmiotów trzecich należy stwierdzić, że
    opisane we wniosku odpłatne Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowiły
    czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5
    ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, a Państwo będą występowali w roli podatnika prowadzącego
    działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.
    W tym miejscu należy wskazać, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu
    podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku
    VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.
    Przepisy ustawy o VAT oraz rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują
    zwolnienia od podatku dla opisanych we wniosku czynności. W związku z tym, usługi te
    opodatkowane będą według właściwej stawki podatku.
    W konsekwencji, odpłatne Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowiły działalność
    gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.
    Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii czy przysługuje/będzie przysługiwało Państwu
    pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach
    inwestycji.
    Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy:
    W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności
    opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia

    kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119
    ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
    Według art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:
    Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur
    otrzymanych przez podatnika z tytułu:
    a) nabycia towarów i usług,
    b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.
    Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego
    o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone
    warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od
    towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są
    wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. których następstwem
    jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).
    Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty
    podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które
    nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich
    wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu
    podatkowi.
    Ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości
    lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych,
    wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych,
    określonych w art. 88 ustawy o VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają
    podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
    Jak rozstrzygnięto powyżej, Czynności wykonywane w Obiekcie będą stanowiły działalność
    gospodarczą oraz czynności podlegające opodatkowaniu VAT, niekorzystające ze
    zwolnienia od tego podatku.
    Ponadto jak wynika z opisu sprawy, nie planują Państwo udostępniania powierzchni
    obiektu nieodpłatnie, w celach publicznych (np. na rzecz uczniów szkół w ramach zajęć
    szkolnych).
    Zatem, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, mają/będą Państwo mieli pełne prawo do
    odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach inwestycji.
    Wynika to z faktu, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT, a
    wydatki mają/będą miały związek z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu
    art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i wykonywanymi w ramach tej działalności czynnościami
    opodatkowanymi podatkiem VAT. Prawo to przysługuje/będzie przysługiwało pod
    warunkiem niewystąpienia przesłanek negatywnych wymienionych w art. 88 ustawy o VAT.
    Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu
    prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia
    przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania
    interpretacji.
    Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie
    interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia
    zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany
    przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo
    ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem
    we wniosku opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna

    wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy
    będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zaistniałego stanu
    faktycznego i zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W
    związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we
    wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.
    Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie
    przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku
    postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie
    określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków
    prawnych.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
      dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r., poz. 111).
      Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie
      zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego i zastosują się
      Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
      dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP:
      /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia
    29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.