Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.665.2024.1.RK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-01-29
Teza: Koszty Licencji stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami ze świadczenia usług i sprzedaży towarów. Zatem koszty te będą stanowić koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o CIT.
Słowa kluczowe: koszt-koszty bezpośrednie; licencja; opłata-opłata licencyjna; przychód
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów-Potrącalność kosztów-Koszty bezpośrednio związane z przychodami
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego we
    wniosku stanu faktycznego jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 2 grudnia 2024 r. o wydanie interpretacji
    indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, który dotyczy
    kwalifikacji opłat licencyjnych do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Treść
    wniosku jest następująca.

    Opis stanu faktycznego
    Głównym przedmiotem działalności (...) sp. z o.o. (dalej: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest
    dystrybucja (...) oraz (...) (dalej: „Towary”), a także ich serwis, konserwacja, naprawa i
    modernizacja (dalej łącznie jako: „Usługi”).
    Z perspektywy podziału funkcji w ramach Grupy, do której należy Spółka, Wnioskodawca
    pełni rolę dystrybutora produktów Grupy, to jest:
    1) Spółka nabywa Towary wytworzone przez podmioty powiązane ze Spółką, w
      rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób
      prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”),
    2) Spółka sprzedaje ww. Towary do podmiotów niepowiązanych oraz
    3) Spółka nabywa licencję na korzystanie z praw opisanych szczegółowo poniżej, w tym
      prawa do korzystania z know-how, znaku towarowego i nazwy handlowej, od
      podmiotu powiązanego.
    Jednym z kosztów działalności Spółki (bez ponoszenia którego Spółka nie byłaby w stanie
    prowadzić swojej działalności), jest nabywana od Podmiotu powiązanego wspomniana
    licencja na korzystanie z:
        nazwy handlowej i powiązanych znaków towarowych;
        patentów dotyczących praw własności intelektualnej udzielonych w związku z
        Towarami (np. prawa autorskie, wzory użytkowe oraz wszelkie inne prawa, które
        dotyczą użytkowania, instalacji, modernizacji, naprawy, konserwacji lub serwisu
        Towarów);
        technologii produktu (np. oprogramowanie, interfejsy, aplikacje, narzędzia
        analityczne, projekty, plany, instrukcje, ustawienia, specyfikacje, formuły, badania
        itp.);
        procesów biznesowych i know-how (np. w zakresie najlepszych praktyk, wiedzy
        technicznej, zarządzania usługami, tajemnic handlowych, procesów, badań, analiz,
        danych, receptur, technologii produktu, narzędzi, projektów, dokumentacji i innych
        niezbędnych w zakresie złożenia, testów, instalacji, modernizacji, napraw i serwisu
        Towarów);
        technologii związanej z operacjami biznesowymi (np. oprogramowania,
        algorytmów, interfejsów, aplikacji, systemów narzędzi i kodów niezbędnych w
        procesach biznesowych);
        dokumentów technicznych (np. wszelkie dane techniczne, publikacje, informacje,
        rysunki, dokumentacja, procedury, standardy, instrukcje, podręczniki, specyfikacje);
    - dalej: „Koszty licencji”; „Opłata licencyjna”; „Licencja”.
    Umowa licencyjna przewiduje również dostarczanie Spółce na jej żądanie niezbędnych
    materiałów, a także wsparcia technicznego w postaci szkoleń pracowników Spółki w
    zakresie licencjonowanej technologii, wiedzy technicznej, procesów biznesowych i know-
    how. Z perspektywy Spółki, wsparcie techniczne jest niezbędne do świadczenia Usług, jako
    że ich celem jest przekazanie niezbędnych informacji technicznych, umożliwiających
    pracownikom Spółki dokonywanie usług serwisowych, modernizacyjnych i
    konserwacyjnych. Spółka kwalifikuje wsparcie techniczne wraz z Licencją wspólnie jako
    jedno świadczenie.

    Całość praw określonych w Licencji bezpośrednio wykorzystywana jest przez Spółkę przy
    sprzedaży Towarów oraz świadczeniu Usług.
    Opłata licencyjna jaką ponosi Spółka jest określona jako suma podstawowego
    wynagrodzenia w wysokości 2,5% kwoty obrotu Spółki (tj. łącznej kwoty faktur sprzedaży
    wystawionych przez Spółkę w danym okresie) oraz dodatkowego wynagrodzenia. Z kolei
    wartość dodatkowego wynagrodzenia wynosi 5% obrotu Spółki lub odpowiada wyrażonej
    w procentach różnicy pomiędzy marżą operacyjną Spółki (kalkulowaną i podawaną przez
    podmiot powiązany pełniący funkcję światowej centrali dla Grupy) przed opłatą licencyjną
    a marżą rutynową (w zależności, która z tych wartości jest mniejsza, przy czym nie może
    być to 0%). Chociaż, z uwagi na ograniczenia systemowe i procesowe opłata licencyjna jest
    pierwotnie naliczana i księgowana w systemach Spółki według innych stawek, ostatecznie
    w wyniku podatkowym Spółki jest uwzględniany Koszt licencji wyznaczony zgodnie ze
    sposobem opisanym powyżej, a zatem również zgodnie z treścią Umowy licencyjnej i
    otrzymanych faktur.
    Opłata licencyjna jest uwzględniana przez Spółkę w procesie kalkulacji kosztu sprzedanych
    Towarów i Usług. Opłata licencyjna jest kalkulowana przez Spółkę po zaksięgowaniu
    sprzedaży, osobno dla każdego sprzedanego Towaru i następnie alokowana w księgach
    rachunkowych do kosztów sprzedanych Towarów i Usług. W rezultacie, jest ona także
    uwzględniania w procesie ustalania cen Towarów i Usług.
    Na potrzeby niniejszego wniosku Spółka oświadcza, że ww. wydatki ponoszone przez
    Spółkę spełniają przesłanki określone w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT oraz nie zostały
    wymienione w treści art. 16 ust. 1 ustawy o CIT.

## Pytanie

Czy Koszty Licencji stanowią koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z
    przychodami, o których mowa wart. 15 ust. 4 ustawy o CIT?
    Państwa stanowisko w sprawie
    Zdaniem Wnioskodawcy, Koszty Licencji stanowią koszty bezpośrednie, o których mowa w
    art. 15 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych
    (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 z późn. zm.: dalej: „ustawa o CIT”).
    Na wstępie Spółka pragnie wskazać, że w ramach prowadzonej działalności Spółka
    zawiera umowy mające charakter kontraktów długoterminowych (w tym trwających dłużej
    niż rok), które są realizowane przez Spółkę i rozliczane etapami według harmonogramu
    prac. Koszty Licencji są potrącane przez Spółkę proporcjonalnie do uzyskiwanych
    przychodów z tytułu realizowanych kontraktów długoterminowych (tj. według stopnia
    zaawansowania danego kontraktu długoterminowego), zgodnie z metodologią
    przedstawioną w interpretacji indywidualnej uzyskanej przez Spółkę z dnia 24.01.2020 r.,
    0114-KDIP2-2.4010.504.2019.1. Wnioskodawca wskazuje jednak, że ocena prawidłowości
    przyjętej przez Spółkę metodologii rozliczania kosztów związanych z kontraktami
    długoterminowymi nie jest przedmiotem zapytania w ramach poniższego wniosku.
    Co do zasady, kosztem uzyskania przychodów są wszelkie wydatki poniesione przez
    podatnika, pod warunkiem istnienia związku między ich poniesieniem a możliwością
    osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów bądź zachowania albo zabezpieczenia
    źródła przychodów, za wyjątkiem kosztów wprost wskazanych w negatywnym katalogu
    art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Ze względu na ogólny charakter definicji kosztów uzyskania
    przychodów wynikającej z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT wydatki ponoszone przez podatnika
    powinny każdorazowo podlegać indywidualnej analizie co do ich kwalifikacji prawnej, jako
    koszty uzyskania przychodów lub wydatki niestanowiące kosztów podatkowych.

    Zdaniem Wnioskodawcy, Koszty Licencji spełniają wszystkie przesłanki do
    zakwalifikowania ich jako koszty uzyskania przychodów, przy czym kwestia ta nie jest
    przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji
    indywidualnej.
    Przepisy ustawy o CIT dokonują podziału kosztów uzyskania przychodów na tzw. koszty
    bezpośrednie (koszty bezpośrednio związane z przychodami) i koszty pośrednie (inne niż
    bezpośrednio związane z przychodami).
    Generalna zasada rozpoznawania kosztów bezpośrednich uregulowana jest w art. 15 ust.
    4 ustawy o CIT. Zgodnie z tym przepisem: „Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w
    roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały
    odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.”
    Jednocześnie przepis art. 15 ust. 4d ustawy o CIT, który dotyczy kosztów pośrednich
    stanowi, że: „Koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z
    przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu
    przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy
    danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów
    proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.”
    Przepisy ustawy o CIT nie zawierają jednak definicji kosztów bezpośrednio związanych z
    przychodami i nie określają również, jakiego rodzaju wydatki mogą zostać uznane za
    koszty pośrednio związane z przychodami. Brak legalnej definicji kosztów bezpośrednich
    sprawia, że brak jest stałych kryteriów oceny czy w danym przypadku występuje
    bezpośredni związek kosztu z przychodami. Dlatego takiej oceny należy dokonywać
    każdorazowo w określonej sytuacji, biorąc pod uwagę indywidualne cechy działalności
    podatnika oraz uwarunkowania w jakich określone wydatki są ponoszone (np. Wyrok NSA
    z 1.06.2011 r., II FSK 139/10).
    Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych koszty bezpośrednie są to wydatki,
    których poniesienie przyczynia się wprost do osiągnięcia konkretnych przychodów
    składających się na całość przychodów osiąganych przez podatnika w roku podatkowym.
    Innymi słowy są to wydatki, których poniesienie przekłada się w sposób bezpośredni na
    uzyskanie konkretnych przychodów (np. Wyrok NSA z 1.06.2011 r., II FSK 139/10; Wyrok
    NSA z 3.12.2020 r., II FSK 2027/18). W przypadku kosztów bezpośrednich możliwe jest
    zatem „zidentyfikowanie" wpływu danego kosztu na wielkość osiągniętych przychodów.
    Do tej kategorii należą głównie te koszty, które mogą być przydzielone, przypisane do
    określonych wyrobów bądź usług. Wobec tego koszty bezpośrednie to koszty, które są
    ściśle związane z uzyskiwanymi przychodami i pozostają w związku funkcjonalnym z
    konkretnymi przychodami osiąganymi przez podatnika.
    Ponadto, jak wskazuje się w doktrynie: „Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio
    związane z przychodami należy rozumieć te rodzaje kosztów, których poniesienie
    wpłynęło bezpośrednio na uzyskanie określonego przychodu, tzn. istnieje bezpośrednia
    łączność, bez etapów pośrednich, pomiędzy danym przychodem i poniesionym kosztem.
    Tego rodzaju związek można utożsamiać także ze stanowiskiem, iż poniesienie
    określonego kosztu powinno stanowić warunek konieczny uzyskania konkretnego
    przychodu” (K. Gil, A. Obońska, A. Wacławczyk, A. Walter (red.), Podatek dochodowy od
    osób prawnych. Komentarz. Wyd. 3, Warszawa 2019). Podobnie wypowiedział się również
    WSA w Poznaniu w wyroku z 12.04.2022 r., I SA/Po 1093/21.
    Z kolei pośrednie koszty uzyskania przychodów to takie koszty, których nie da się
    przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako
    prowadzące do ich osiągnięcia. Nie pozostają one w uchwytnym związku z konkretnymi
    przysporzeniami podatnika - brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej
    wysokości powstał związany z nimi przychód. Do tego rodzaju kosztów zalicza się m.in.
    koszty ogólnego zarządu, koszty administracyjne, wydatki na utrzymanie obiektów,

    obsługę prawną, ubezpieczenia, świadczenia na rzecz pracowników. Każdy z ww. kosztów
    jest związany z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczynia się w sposób
    ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego
    konkretnego przychodu dany wydatek służy.
    Co istotne, jeżeli określone wydatki można powiązać z osiąganiem konkretnego
    przychodu, to bez względu na możliwość jednoczesnego wywiedzenia pośredniego
    związku tych wydatków z ewentualnymi innymi przychodami, zaliczenie ich do kosztów
    uzyskania przychodów ocenić należy w kontekście tego przychodu, z którym wydatki te są
    bezpośrednio związane (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji
    Skarbowej z dnia 30.04.2024 r., 0111-KDIB1-1.4010.117.2024.2.BS oraz interpretacja
    indywidualna z dnia 2.05.2024 r., 0111-KDIB1-2.4010.138.2024.1.EJ).
    Mając na uwadze powyższe w ocenie Wnioskodawcy, Koszty Licencji są bezpośrednio
    związane z osiąganymi przez Spółkę przychodami z tytułu sprzedaży Towarów i
    świadczenia Usług.
    Bez nabycia przedmiotowej Licencji, a tym samym ponoszenia kosztów z tego tytułu
    (Kosztów Licencji) Spółka nie byłaby w stanie dystrybuować Towarów ani świadczyć
    oferowanych Usług. Należy zauważyć, że Licencja uprawnia Spółkę do dystrybucji
    Towarów opatrzonych nazwą handlową i znakiem towarowym należącymi do Podmiotu
    powiązanego. Gdyby Spółka nie ponosiła kosztów Licencji, nie mogłaby korzystać z tych
    aktywów w odniesieniu do nabywanych i dystrybuowanych Towarów, a tym samym
    uzyskiwać przychodów z ich sprzedaży. Tym samym Opłaty licencyjne warunkują
    możliwość dystrybucji towarów pod markami własnymi Podmiotu powiązanego. Licencja
    upoważnia Wnioskodawcę do korzystania z technologii i know-how niezbędnego do
    świadczenia Usług. Gdyby Spółka nie ponosiła Kosztów Licencji, nie mogłaby korzystać z
    wiedzy, technologii i innych materiałów należących do Podmiotu powiązanego, które są
    niezbędne dla prawidłowego wykonania Usług. W rezultacie, skoro Wnioskodawca nie
    dysponowałby odpowiednią wiedzą umożliwiającą realizację Usług, to nie mógłby ich
    świadczyć.
    Ponadto, sposób kalkulacji Opłaty licencyjnej bezpośrednio uzależniony od wysokości
    obrotu Spółki dodatkowo wskazuje, że ponoszenie Kosztów Licencji wprost warunkuje
    uzyskanie przez Spółkę przychodów. Towary dystrybuowane przez Spółkę są bowiem
    opatrzone nazwą i znakiem towarowym będącymi przedmiotem Licencji, zatem Koszt
    Licencji przekłada się bezpośrednio na uzyskanie przez Spółkę przychodów ze sprzedaży
    towarów.
    Spółka jest także w stanie wskazać przychody odpowiadające ponoszonym z tytułu Licencji
    wydatkom, czego dokonuje na etapie kalkulacji wyniku podatkowego z realizacji
    kontraktów długoterminowych.
    W ocenie Wnioskodawcy, w przedmiotowej sytuacji występuje zatem bezpośredni związek
    pomiędzy ponoszeniem przez Spółkę opisywanych Kosztów Licencji a uzyskiwanymi
    przychodami. Koszty Licencji przekładają się wprost na przychody uzyskiwane ze
    sprzedaży Towarów i świadczenia Usług. Ponoszenie Kosztów Licencji przez Spółkę jest
    również warunkiem koniecznym do uzyskiwania tych przychodów, a więc przychody są
    bezpośrednio uwarunkowane poniesieniem Kosztu Licencji.
    Podobne stanowisko zostało wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w
    interpretacji indywidualnej z 10.05.2021 r., 0111-KDIB1-3.4010.63.2021.1.AN:
    „Podsumowując, koszty z tytułu uzyskania Licencji na podstawie porozumienia z V GmbH,
    w części stanowiącej wynagrodzenie liczone jako procent od obrotu, mogą być uznane
    jako koszty bezpośrednie i tym samym powinny zostać zaliczone do kosztów uzyskania
    przychodów w dacie rozpoznania odpowiadających im przychodów. Jeżeli przychody będą
    uzyskiwane sukcesywnie, to podatnik powinien adekwatnie przypisać koszty do danego
    okresu, w którym osiągnięte zostały odpowiadające tym kosztom przychody ze sprzedaży
    Produktów objętych Licencją. A zatem, skoro w umowie między V GmbH a Spółką przyjęto

    kwartalne okresy rozliczeniowe dla kosztu Licencji, w części obliczanej jako procent od
    obrotu, to koszt ten powinien być rozpoznany odpowiednio w każdym miesiącu tego
    kwartału, w którym Spółka osiągnęła przychody ze sprzedaży Produktów objętych
    Licencją, w wysokości proporcjonalnej do wysokości przychodów ze sprzedaży Produktów
    objętych Licencją osiągniętych w danym miesiącu tego kwartału”.
    Co istotne, powyższa interpretacja została wydana dla Wnioskodawcy, który podobnie jak
    Spółka rozliczał koszty bezpośrednie związane z kontraktami długoterminowymi
    proporcjonalnie do wysokości przychodów osiąganych z tych kontraktów.
    W związku z tym, zdaniem Spółki koszty Licencji stanowią koszty bezpośrednio związane z
    przychodami ze świadczenia usług i sprzedaży towarów. Zatem koszty te będą stanowić
    koszty bezpośrednio związane z przychodami, o których mowa w art. 15 ust. 4 ustawy o
    CIT.
    W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości własnego
    stanowiska zawartego w niniejszym wniosku.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest prawidłowe
    Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego,
    który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
    Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy
    rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie
    ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z
    powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku
    opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
        Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb
        ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz.
        2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa
        sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia
        przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
        Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
      Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
      zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element
      czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
      1) z zastosowaniem art. 119a;
      2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
      z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
      3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
        Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

      Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
      decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
      praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
        w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
        Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
        w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na
        adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS
        /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.
    Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
    podatkowej.