Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-487/12-4/LK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-08-01
Teza: sposób opodatkowania świadczonych usług polegających na organizacji konferencji
Słowa kluczowe: koszt-zwrot kosztów; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27.04.2012 r. (data wpływu 02.05.2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02.05.2012 r. do wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczonych usług.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Sp. z o.o. („S”: „Spółka”) jest polską spółką należącą do grupy kapitałowej S. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest dystrybucja i wdrażanie zaawansowanego oprogramowania wspomagającego funkcjonowanie przedsiębiorstw, jak również związana z tym oprogramowaniem działalność doradcza i szkoleniowa.

Analogiczna działalność jest prowadzona w innych państwach (należących do UE i państwach trzecich) przez lokalne spółki z grupy kapitałowej S, S Polska często ściśle współpracuje z innymi spółkami z grupy kapitałowej. Wymaga tego przede wszystkim specyfika działalności Spółki. W ramach prowadzonej działalności konieczne jest korzystanie z wiedzy konsultantów zatrudnianych przez inne spółki z grupy, specjalizujących się w określonych aspektach związanych z wdrażaniem i funkcjonowaniem oprogramowania S (analogicznie, konsultanci S Polska są wykorzystywani w ramach projektów prowadzonych przez zagraniczne spółki z grupy). Ponadto, istotna część klientów S Polska należy do międzynarodowych koncernów, wdrażających produkty informatyczne S jednocześnie w lokalnych spółkach w różnych państwach. Pozyskanie tego rodzaju klientów, a następnie realizacja zamówionych przez nich projektów, wymaga ścisłej koordynacji działań pomiędzy lokalnymi spółkami z grupy S zaangażowanymi w te projekty.

W celu zwiększenia efektywności współpracy pomiędzy spółkami z grupy kapitałowej S, w strukturze organizacyjnej grupy przyjęto podział na regiony. S Polska należy do regionu Europy Środkowej i Wschodniej („Region CEE”). Tego rodzaju wyodrębnienie organizacyjne spółek działających w danym regionie wynika m.in. z pewnego podobieństwa zarówno uwarunkowań rynkowych, w jakich funkcjonują, jak też rodzajów prowadzonych przez te spółki projektów. Na poziomie danego regionu ustalane są pewne cele strategiczne i założenia wspólnie podejmowanych działań. W związku z powyższym powoływani są też regionami menedżerowie odpowiedzialni w ramach wewnętrznej struktury organizacyjnej grupy za określone obszary działalności (np. regionalny menedżer d/s działalności marketingowej), którym podlegają szefowie odpowiednich działów w lokalnych spółkach.

W celu zacieśniania współpracy pomiędzy spółkami działającymi w Regionie CEE, corocznie organizowane są konferencje, tzw. S (od ang. Field Kick-Off Meeting). Uczestnikami konferencji są przedstawiciele poszczególnych spółek z regionu (m.in. menedżerowie, kluczowi pracownicy poszczególnych działów), jak również zaproszeni goście, np. menedżerowie wysokiego szczebla z grupy kapitałowej S (spoza Regionu CEE). Tematyka poruszana w trakcie konferencji dotyczy rozmaitych kwestii związanych z działalnością spółek Regionu CEE. Przykładowo, przedmiotem zajęć może być przybliżenie nowych produktów S, omówienie możliwości rozwoju bazy klientów oraz działalności „sprzedażowej”, prezentacja zagadnień z zakresu tzw. miękkich umiejętności (np. umiejętność efektywnego wykorzystywania czasu, rozwój osobisty pracowników S). Konferencje są też okazją do spotkań kadry zarządzającej spółkami z Regionu CEE, podsumowania działalności, omówienia celów biznesowych, przyznania nagród wyróżniającym się pracownikom. Konferencje sprzyjają integracji pracowników poszczególnych spółek, którzy na co dzień kontaktują się ze sobą telefonicznie oraz za komunikacji elektronicznej. W ramach konferencji odbywają się zorganizowane zajęcia integracyjne dla wszystkich uczestników, ukierunkowane na rozwój umiejętności współpracy w grupie (tzw. team — building).

W 2012 r. konferencja S Regionu CEE odbyła się, podobnie jak w poprzednich łatach, w Polsce. Za wyborem Polski na miejsce konferencji przemawiają przede wszystkim względy logistyczne. Znaczną część uczestników konferencji stanowią zwykle przedstawiciele S Polska oraz zaproszeni przez nią goście krajowi. Dla pozostałych spółek z Regionu CEE biorących udział w konferencji, które przysyłają z reguły mniejszą liczbę uczestników, taka lokalizacja konferencji jest również dogodna ze względów komunikacyjnych.

W związku z opisanym powyżej międzynarodowym charakterem działalności grupy kapitałowej S, zadania związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem konferencji S zostały podzielone pomiędzy poszczególne spółki Regionu CEE. Dotyczy to przede wszystkim części merytorycznej konferencji. Co do zasady każda ze spółek biorących udział w konferencji była zaangażowana, w mniejszym lub większym stopniu, w opracowanie merytoryczne poszczególnych punktów programu konferencji, Większość prelekcji, sesji treningowych itp. prowadzona była przez wyznaczonych wcześniej pracowników spółek Regionu CEE posiadających istotne doświadczenie w danym obszarze (np. implementacja określonych rozwiązań informatycznych, sprzedaż, marketing, zarządzanie zasobami ludzkimi). Występowanie w roli prelegenta mogło również wynikać z funkcji pełnionej przez daną osobę w ramach struktury organizacyjnej Regionu CEE. Zajęcia miały charakter interaktywny, stwarzały warunki do wzajemnej wymiany poglądów i doświadczeń przez przedstawicieli poszczególnych spółek. Ponadto, przygotowując własne wystąpienia, jeśli istnieje taka potrzeba, prowadzący zwracali się do odpowiednich pracowników pozostałych spółek z prośbą o dostarczenie określonych danych, przygotowanie fragmentu prezentacji itp.

Za przygotowanie logistyczne konferencji odpowiadał natomiast S Polska jako lokalna spółka S działająca w państwie, w którym odbywa się konferencja. S Polska zatrudnił w tym celu wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny zajmujący się organizacją tego typu wydarzeń (Agencja”). S Polska zlecił Agencji kompleksową usługę organizacji konferencji, w ramach której Agencja zapewniła:

1.  nocleg (w hotelu wybranym przez S Polska) i pełne wyżywienie dla wszystkich uczestników konferencji,
2.  sale konferencyjne wraz z niezbędnym sprzętem (rzutniki multimedialne, komputery, tablice), tzw. serwis kawowy w przerwach między zajęciami (obejmujący napoje gorące, napoje orzeźwiające, kanapki, ciastka itp.),
3.  zorganizowane zajęcia integracyjne (team building) dla uczestników konferencji,
4.  organizację czasu wolnego od zajęć merytorycznych (wspólna kolacja i wieczorna zabawa przy muzyce). W celu wywiązania się z powyższych zobowiązań, większość z wymienionych świadczeń Agencja musiała sama nabyć od innych podmiotów (m.in. od podmiotu prowadzącego hotel, w którym odbędzie się konferencja).

Agencja obciążyła Spółkę na podstawie faktury VAT obejmującej łączną kwotę wynagrodzenia z tytułu usługi organizacji konferencji S CEE 2012 (kwota ta została skalkulowana jako suma kosztów poniesionych przez Agencję, powiększonych o jej prowizję).

Poniesione przez Spółkę koszty przygotowania strony logistycznej konferencji, (czyli koszty usługi wyświadczonej przez Agencję), zostały następnie podzielone proporcjonalnie do liczby uczestników z danego kraju. S Polska obciążyli poszczególne spółki Regionu CEE przypadającą na nie (według w/w klucza) częścią tych kosztów. Wszystkie spółki Regionu CEE, które S Polska obciążył z tego tytułu, są przedsiębiorcami (podatnikami VAT) posiadającymi siedzibę działalności gospodarczej w innych państwach członkowskich, UE lub w państwach trzecich (np. Chorwacja). Żadna z tych spółek nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w związku z obciążaniem pozostałych spółek (podatników VAT z siedzibą poza terytorium kraju) przypadającą na nie częścią kosztów organizacji strony logistycznej konferencji, Spółka świadczy na rzecz tych spółek usługi podlegające opodatkowaniu VAT w Polsce, które powinny być udokumentowane fakturami VAT uwzględniającymi kwoty należnego podatku według stawki 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  W związku z obciążaniem pozostałych spółek (podatników VAT z siedzibą poza terytorium kraju) przypadającą na nie częścią kosztów organizacji strony logistycznej konferencji, Spółka świadczy na rzecz tych spółek usługi, których miejscem opodatkowania jest miejsce siedziby usługobiorcy. Tym samym, usługi te nie podlegają opodatkowaniu VAT w Polsce. Faktury wystawione z tego tytułu przez S Polska nie powinny zawierać kwot polskiego podatku VAT, lecz stosowną adnotację wskazującą, że do rozliczenia podatku jest zobowiązany usługobiorca.
2.  Uzasadniając powyższe stanowisko, na wstępie należy przeanalizować charakter, w jakim działa S Polska ponosząc koszty organizacji strony logistycznej konferencji S . Jak wspomniano w opisie stanu faktycznego, była to wspólna konferencja spółek S z Regionu CEE. W mniejszym lub większym stopniu wszystkie te spółki aktywnie uczestniczyły w przygotowaniu merytorycznej strony konferencji. Jeśli chodzi natomiast o stronę logistyczną konferencji przyjęto zasadę, że związane z tym zadania organizacyjne spoczywały na S Polska, jako lokalnej spółce z państwa, w którym odbywała się konferencja, lecz wszystkie spółki partycypowały w związanych z tym kosztach organizacyjnych. Innymi słowy, należy uznać, że faktycznymi beneficjentami świadczeń związanych z organizacją strony logistycznej konferencji były wszystkie uczestniczące w niej spółki Regionu CEE.

Konsekwentnie należy przyjąć, że nabywając od Agencji usługę organizacji konferencji, Spółka działała we własnym imieniu oraz:

*   na własny rachunek w zakresie, w jakim ponoszone koszty dotyczyły uczestników konferencji ze strony S Polska,
*   na rachunek poszczególnych pozostałych spółek z Regionu CEE w zakresie, w jakim ponoszone koszty dotyczyły uczestników konferencji ze strony tych spółek (tj. w zakresie, w jakim S Polska obciąża te spółki kosztami organizacji strony logistycznej konferencji obliczonymi proporcjonalnie do liczby uczestników z każdej z tych spółek).

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

1.  W związku z powyższym, następnie należy ocenić charakter usług, które S Polska nabywał od Agencji częściowo na rachunek pozostałych spółek uczestniczących w konferencji (a więc usług, które w świetle fikcji prawnej wynikającej z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT są następnie „świadczonemu przez S Polska na rzecz poszczególnych spółek z grupy).

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości UE (ETS”) wypracowana została koncepcja tzw. świadczeń złożonych (C-349/90 Card Protection Plan, C-41/04 Levob). Jeśli transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności, należy ocenić, biorąc pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne, w jakich dokonywana jest transakcja, czy z perspektywy podatku VAT stanowią one odrębne świadczenia (każde podlegające opodatkowaniu według właściwych dla niego zasad), czy też jedno kompleksowe świadczenie. Z reguły, każda czynność powinna być uznawana za odrębną i niezależną. Jednak ETS podkreślił również, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, gdyż takie działanie zakłóca funkcjonowanie systemu VAT. Należy więc ustalić, czy podatnik dostarcza konsumentowi (nabywcy) kilka niezależnych świadczeń, czy jedno świadczenie o kompleksowym charakterze. Ocena ta powinna być przy tym dokonywana z perspektywy nabywcy. Zdaniem ETS, z jednolitym świadczeniem dla celów podatku VAT mamy do czynienia m.in. w przypadku, gdy pewne elementy składające się na to świadczenie można uznać za konstytutywne (świadczenie główne, decydujące o charakterze transakcji), podczas gdy pozostałe powinny być postrzegane jako świadczenia o charakterze pomocniczym względem świadczenia głównego. Te ostatnie nie stanowią, z punktu widzenia nabywcy, celu samego w sobie, lecz jedynie służą lepszemu wykorzystaniu świadczenia głównego, Należy podkreślić, że jeśli w ramach kompleksowego świadczenia można wyróżnić świadczenie o charakterze głównym oraz świadczenia o charakterze pomocniczym, te ostatnie dzielą sposób opodatkowania w zakresie VAT właściwy dla świadczenia głównego.

Zdaniem Spółki, pomimo, że w związku z organizacją strony logistycznej konferencji Agencja zapewniła szereg różnorodnych świadczeń, z perspektywy podatku VAT Agencja świadczyła na rzecz Spółki jedną kompleksową usługę organizacji konferencji. S Polska, będąc zgodnie z ustaleniami z pozostałymi spółkami Regionu CEE podmiotem odpowiedzialnym za przygotowanie strony logistycznej konferencji, zlecił związane z tym zadania (czynności organizacyjne) wyspecjalizowanemu w organizacji tego typu wydarzeń podmiotowi zewnętrznemu, tj. Agencji. Zadaniem Agencji było zapewnienie wszelkich niezbędnych świadczeń (takich jak nocleg, wyżywienie, sale konferencyjne, zorganizowanie czasu wolnego od zajęć), aby konferencja mogła się sprawnie odbyć w wyznaczonym miejscu i terminie. Nie można więc uznać, że w ramach transakcji z Agencją S Polska nabywał szereg odrębnych świadczeń realizujących różne cele gospodarcze z perspektywy Spółki jako nabywcy (a więc odrębne i niezależne usługi z perspektywy podatku VAT). Wydzielanie tych czynności jako osobnych usług byłoby działaniem sztucznym, niezgodnym z gospodarczym celem transakcji. Wszystkie te świadczenia stanowią zatem element jednej kompleksowej usługi, której charakter determinują podejmowane przez Agencję działania organizacyjne, warunkujące prawidłowy przebieg konferencji.

Konsekwentnie, w świetle art. 8 ust. 2a ustawy o VAT należy przyjąć, że obciążając pozostałe spółki Regionu CEE przypadającą na nie częścią kosztów organizacji strony logistycznej konferencji, Spółka świadczyła na rzecz każdej z tych spółek kompleksową usługę organizacji konferencji.

1.  Zgodnie z ogólną zasadą dotyczącą miejsca świadczenia usług na rzecz podatników VAT, wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem opodatkowania VAT jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (jak wspomniano, wszystkie spółki uczestniczące w konferencji są podatnikami VAT i nie posiadają na terytorium Polski siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej).

Jednym z wyjątków od powyższej zasady jest regulacja zawada w art. 28g ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, takie jak targi I wystawy, oraz usług pomocniczych związanych z usługami wstępu na te imprezy, świadczonych na rzecz podatnika, jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają.

Pojęcie „usług wstępu” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy. Zakres tych usług przybliża jednak art. 32 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 282/2011. Zgodnie z ust. I tego artykułu, usługi wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, o których mowa w art. 53 dyrektywy 2006/11 2M/E, obejmują świadczenie usług, których podstawową cechą jest przyznawanie prawa wstępu w zamian za bilet tub opłatę, w tym opłatę w formie abonamentu, biletu okresowego lub oplaty okresowej (podkr. Spółki). Rozporządzenie precyzuje też, że przedmiotowa zasada miejsca świadczenia dla usług wstępu” ma zastosowanie w szczególności do:

1.  prawa wstępu na spektakle, przedstawienia teatralne, występy cyrkowe, targi, do parków rozrywki, na koncerty, wystawy, jak również inne podobne wydarzenia kulturalne;
2.  prawa wstępu na wydarzenia sportowe, takie jak mecze lub zawody;
3.  prawa wstępu na wydarzenia edukacyjne i naukowe, takie jak konferencje i seminaria. Nie obejmuje korzystania z obiektów, takich jak sale gimnastyczne i inne, w zamian za opłatę.

Zdaniem Spółki nie można uznać, że w związku z obciążaniem spółek uczestniczących w konferencji S S Polska świadczył na rzecz tych spółek usługi „wstępu”, o których mowa w art. 28g ustawy o VAT. W świetle art. 32 Rozporządzenia Wykonawczego Rady (UE) 282/2011, charakterystyczną cechą tych usług jest przyznanie prawa wstępu (np. na seminarium czy konferencję) w zamian za opłatę.

Należy uznać, że istotą przedmiotowych usług jest sytuacja, w której klientowi w ramach opłaty (np. w formie biletu, abonamentu) oferowana jest możliwość wejścia na zorganizowaną imprezę (np. mecz piłkarski, koncert, konferencja naukowa) w celu obejrzenia lub wysłuchania danego widowiska, koncertu, prelekcji itp. (prawo do uczestnictwa w charakterze biernego” widza lub słuchacza).

Tymczasem w sytuacji, której dotyczy niniejszy wniosek, faktycznie mamy do czynienia do czynienia z przeniesieniem przez Spółkę kosztów zorganizowania logistycznej strony wspólnej konferencji na pozostałe uczestniczące w niej spółki Regionu CEE, Spólki te aktywnie uczestniczą w przygotowaniu i realizacji części merytorycznej konferencji (przygotowania poszczególnych sesji szkoleniowych, paneli dyskusyjnych). Nie można więc uznać, że istotą rozliczenia pomiędzy S Polska i pozostałymi spółkami uczestniczącymi w konferencji jest prawo wstępu na konferencję w zamian za opłatę. Konferencja nie odbywa się na zasadzie „wstępu”; pozostałe spółki nie płacą za wstęp swoich pracowników na gotową konferencję, lecz ponoszą przypadające na nie koszty organizacyjne uprzednio poniesione przez S Polska. Jest to odmienna sytuacja od tej, gdy dany podmiot, zachęcony tematyką mającej się odbyć konferencji, „wykupuje” (np. w formie opłaty rejestracyjnej) prawo wstępu na tę konferencję i wysłuchania interesujących go prelekcji.

Warto też zwrócić uwagę na uwagi dotyczące pojęcia „usług wstępu” zawarto w niektórych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego. W odniesieniu do kompleksowej usługi organizacji targów Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi stwierdził w interpretacji z 23 września 2011 r. (IPTPP2/443-346/11-2/AW), że „kompleksowa usługa organizacji targów lub imprez o podobnym charakterze nie zawiera się w regulacji szczególnej dotyczącej miejsca świadczenia usług, zawartej w art. 28g ustawy. Wynika to przede wszystkim z charakteru nabywanej usługi, gdyż Wnioskodawca nie zakupuje usługi wstępu na przedmiotowe targi, lecz szereg czynności pomiędzy którymi występuje funkcjonalny związek:” W interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 14 lipca 2011 r. (IPTPP2/443-401/11-4/BM) podkreślono natomiast, że istotny jest sposób, w jaki oferowane jest uczestnictwo w konferencji. Stwierdzono w niej, że jak wynika z wniosku, Wnioskodawca dokonuje opłaty tytułem uczestnictwa w konferencji adresowanej do ściśle określonej grupy uczestników, z potwierdzeniem udziału w konferencji co oznacza, że usługi te nie odbywają się na zasadzie wstępu”. Jakkolwiek interpretacje te dotyczą nieco odmiennych sytuacji, niż opisanej w niniejszym wniosku, jednak w świetle przytoczonych wywodów tym bardziej trudno byłoby uznać, że usługi świadczone przez S Polska w związku z obciążeniem kosztami organizacyjnymi pozostałych spółek Regionu CEE stanowią „usługi wstępu”.

Konsekwentnie, zdaniem S Polska, w odniesieniu do usług organizacji konferencji świadczonych przez Spółkę na rzecz pozostałych spółek uczestniczących w konferencji ma zastosowanie ogólna zasada miejsca opodatkowania VAT w państwie siedziby usługobiorcy, wyrażona w art. 28b ust. 1 ustawy o VAT.

1.  W związku z powyższym, obciążając pozostałe spółki Regionu CEE uczestniczące w konferencji S przypadającą na nie częścią kosztów organizacji strony logistycznej konferencji, Spółka świadczy usługi podlegające opodatkowaniu w miejscu siedziby usługobiorcy (podatnika VAT). Usługi te nie podlegają zatem opodatkowaniu VAT w Polsce, a faktury wystawione z tego tytułu przez S Polska nie powinny zawierać kwot polskiego podatku VAT (lecz adnotację o rozliczeniu podatku przez usługobiorcę). Stanowisko przedstawione przez S Polska należy, więc uznać za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011 roku, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zapis ten jest zgodny z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE 347 s. 1 ze zm.), stosownie do którego w przypadku, kiedy podatnik działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten nabył i wyświadczył te usługi. Oznacza to, że podmiot „refakturujący” daną usługę nabytą we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej traktowany jest najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przerzucenie kosztów na inną firmę, nie może być zatem w żaden inny sposób potraktowane niż jako świadczenie usługi w tym samym zakresie. Zatem, konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Stosownie do art. 30 ust. 3 ustawy, w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku.

Celem tzw. „refakturowania” jest przeniesienie poniesionych kosztów przez podmiot dokonujący odsprzedaży usług na podmiot, który z danych usług faktycznie korzystał, pomimo że podmiot dokonujący odsprzedaży usług danej usługi nie wykonał. „Refaktura" jest więc zwykłą fakturą VAT wystawioną przez podmiot pośredniczący pomiędzy właściwym usługodawcą, a rzeczywistym nabywcą tej usługi.

Zatem faktura wystawiona w takich okolicznościach dokumentuje odsprzedaż zakupionych wcześniej usług, a czynność taka podlega opodatkowaniu według stawek właściwych dla odsprzedawanych usług.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest polską spółką należącą do grupy kapitałowej Spółek. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest dystrybucja i wdrażanie zaawansowanego oprogramowania wspomagającego funkcjonowanie przedsiębiorstw, jak również związana z tym oprogramowaniem działalność doradcza i szkoleniowa. W celu zacieśniania współpracy pomiędzy spółkami działającymi w Regionie, corocznie organizowane są konferencje. Znaczną część uczestników konferencji stanowią zwykle przedstawiciele Wnioskodawcy oraz zaproszeni przez nią goście. Dla pozostałych spółek z Regionu CEE biorących udział w konferencji, które przysyłają z reguły mniejszą liczbę uczestników, taka lokalizacja konferencji jest również dogodna ze względów komunikacyjnych. W związku z międzynarodowym charakterem działalności grupy kapitałowej Spółek, zadania związane z przygotowaniem i przeprowadzeniem konferencji zostały podzielone pomiędzy poszczególne spółki Regionu CEE. Za przygotowanie logistyczne konferencji odpowiadał natomiast Wnioskodawca, jako lokalna spółka działająca w państwie, w którym odbywa się konferencja. Wnioskodawca zatrudnił w tym celu wyspecjalizowany podmiot zewnętrzny zajmujący się organizacją tego typu wydarzeń (Agencja”). Wnioskodawca zlecił Agencji kompleksową usługę organizacji konferencji, w ramach której Agencja zapewniła:

1.  nocleg (w hotelu wybranym przez Wnioskodawcę) i pełne wyżywienie dla wszystkich uczestników konferencji,
2.  sale konferencyjne wraz z niezbędnym sprzętem (rzutniki multimedialne, komputery, tablice), tzw. serwis kawowy w przerwach między zajęciami (obejmujący napoje gorące, napoje orzeźwiające, kanapki, ciastka itp.),
3.  zorganizowane zajęcia integracyjne (team building) dla uczestników konferencji,
4.  organizację czasu wolnego od zajęć merytorycznych (wspólna kolacja i wieczorna zabawa przy muzyce). W celu wywiązania się z powyższych zobowiązań, większość z wymienionych świadczeń Agencja musiała sama nabyć od innych podmiotów (m.in. od podmiotu prowadzącego hotel, w którym odbędzie się konferencja).

Agencja obciążyła Wnioskodawcę na podstawie faktury VAT obejmującej łączną kwotę wynagrodzenia z tytułu usługi organizacji konferencji (kwota ta została skalkulowana jako suma kosztów poniesionych przez Agencję, powiększonych o jej prowizję). Poniesione przez Wnioskodawcę koszty przygotowania strony logistycznej konferencji, (czyli koszty usługi wyświadczonej przez Agencję), zostały następnie podzielone proporcjonalnie do liczby uczestników z danego kraju. Wnioskodawca obciążył poszczególne spółki Regionu CEE przypadającą na nie (według ww. klucza) częścią tych kosztów. W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwość czy w związku z obciążaniem pozostałych spółek (podatników VAT z siedzibą poza terytorium kraju) przypadającą na nie częścią kosztów organizacji strony logistycznej konferencji, Wnioskodawca świadczy na rzecz tych spółek usługi podlegające opodatkowaniu VAT w Polsce, które powinny być udokumentowane fakturami VAT.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że Wnioskodawca – w odniesieniu do części kosztów poniesionych za przygotowanie logistyczne konferencji - działa w imieniu własnym, lecz na rachunek innego podmiotu. A zatem poniesione koszty, gdzie odbiorcą jest inny podmiot (w niniejszej sprawie Spółki z grupy) niż podmiot obciążony (Wnioskodawca) przez dostawcę usługi, powinny zostać przeniesione przez Wnioskodawcę, na podstawie zawartej pomiędzy stronami umowy, na faktycznego odbiorcę. Tym samym wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na zakup przedmiotowych usług winny być przedmiotem odsprzedaży dla pozostałych Spółek z grupy w takiej części, w jakiej faktycznie dotyczą tych podmiotów. Przeniesienie tych kosztów winno zostać udokumentowane poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę na podmiot będący faktycznym odbiorcą świadczenia faktury VAT („refaktury”), z zastosowaniem właściwej stawki podatku.

Zatem odsprzedaż usług związanych z poniesionymi kosztami przez Wnioskodawcę jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 8 ust. 1 w związku z ust. 2a tego artykułu.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem VAT w Polsce, czy też nie.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Zatem w przypadku usług wymienionych w art. 28b ww. ustawy o podatku od towarów i usług, podmiotem zobowiązanym do ich rozliczenia jest usługobiorca.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

W świetle powyższego istotnym jest ustalenie statusu usługobiorcy, na rzecz którego świadczona jest usługa. Usługi świadczone na rzecz podmiotów wymienionych w art. 28a są to m.in. czynności wykonywane na rzecz podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ustawy o VAT lub działalność gospodarczą o podobnym charakterze prowadzoną na terenie innego niż Polska kraju.

Analizując powyższe należy stwierdzić, iż usługi polegające na przygotowaniu logistycznym konferencji świadczone przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotów spełniających definicję podatnika z art. 28a ustawy mających siedzibę na poza terytorium kraju będą opodatkowane zgodnie z art. 28b ustawy w miejscu siedziby usługobiorcy. Zatem usługa ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i uslug na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Natomiast w myśl art. 106 ust. 2 ww. ustawy o VAT, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

W myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360) faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży powinna zawierać co najmniej:

1.  imiona i nazwiska lub nazwy bądź nazwy skrócone sprzedawcy i nabywcy oraz ich adresy;
2.  numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 10 i 11;
3.  numer kolejny faktury oznaczonej jako "FAKTURA VAT";
4.  dzień, miesiąc i rok wystawienia faktury, a w przypadku, gdy data ta różni się od daty sprzedaży, również datę sprzedaży; w przypadku sprzedaży o charakterze ciągłym podatnik może podać na fakturze miesiąc i rok dokonania sprzedaży, pod warunkiem podania daty wystawienia faktury;
5.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
6.  miarę i ilość sprzedanych towarów lub zakres wykonanych usług;
7.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
8.  wartość towarów lub wykonanych usług, których dotyczy sprzedaż, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
9.  stawki podatku;
10.  sumę wartości sprzedaży netto towarów lub wykonanych usług z podziałem na poszczególne stawki podatku i zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu;
11.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto towarów (usług), z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
12.  kwotę należności ogółem wraz z należnym podatkiem.

Stosownie do § 26 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 5, § 7-22 i § 25 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub – w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze.

Zgodnie z ust. 2 powołanego paragrafu, faktury, o których mowa w ust. 1, powinny zawierać dane określone w § 5, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem.

Z regulacji ust. 3 tego paragrafu wynika, że faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 5 ust. 1 pkt 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Ustęp 4 tegoż paragrafu stanowi, że w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 100 ust. 1 pkt 4 ustawy, faktura dokumentująca wykonanie tych czynności powinna zawierać numer, pod którym nabywca usługi jest zidentyfikowany na potrzeby podatku od wartości dodanej na terytorium państwa członkowskiego innym niż terytorium kraju, oraz:

1.  adnotację, że podatek rozlicza nabywca lub
2.  wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, że podatek rozlicza nabywca, lub
3.  oznaczenie „odwrotne obciążenie”.

Mając na uwadze powyższe oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż Wnioskodawca dokonując „refakturowania” przedmiotowych usług na podatników mających siedzibę w kraju innym niż Polska, a usługi te podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy w miejscu siedziby usługobiorcy Wnioskodawca powinien wystawić fakturę VAT stosownie do art. 106 ust. 2 ustawy z uwzględnieniem przepisów rozporządzenia tj. faktura winna być wystawiona bez wykazania stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem, wraz z adnotacją, iż podatek rozlicza nabywca lub wskazanie właściwego przepisu ustawy lub dyrektywy, wskazującego, że podatek rozlicza nabywca, lub oznaczenie „odwrotne obciążenie”.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.