Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.453.2020.2.AMO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-09-04
Teza: prawa do częściowego odliczenia podatku VAT z faktur zakupu związanych z realizacją zadania
Słowa kluczowe: jednostka-jednostka samorządu terytorialnego; odliczenia-odliczenie częściowe; powiat; projekt; proporcja; termomodernizacja
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2020 r. (data wpływu 26 czerwca 2020 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 sierpnia 2020 r. (data wpływu 11 sierpnia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupu związanych z realizacją zadania pn. … **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26 czerwca 2020 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupu związanych z realizacją zadania pn. ….

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 7 sierpnia 2020 r. poprzez złożenie podpisu na wniosku, doprecyzowanie opisu sprawy oraz własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Powiat X jest jednostką samorządu terytorialnego, posiada osobowość prawną, co określa art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym oraz realizuje zadania określone w ww. ustawie. Powiat X jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług i składa deklarację VAT-7.

Z dniem 1 stycznia 2017 r. Powiat dokonał centralizacji rozliczeń podatku VAT i od tego dnia prowadzi wspólne rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi swoimi jednostkami organizacyjnymi.

Wszystkie wydatki ponoszone przez Powiat i jego jednostki organizacyjne są dokumentowane fakturami wystawianymi na Powiat X. ABC w Y wchodzi w skład jednostek organizacyjnych Powiatu X.

Powiat zamierza złożyć wniosek do Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w Z o udzielenie dofinansowania w ramach naboru z Programu priorytetowego - Racjonalizacja zużycia energii w budynkach użyteczności publicznej oraz zasobach komunalnych JST - IV edycja. Wniosek zostanie złożony w związku z planowanym zadaniem inwestycyjnym pod nazwą …. Celem powyższego działania jest racjonalizacja zużycia energii w budynku użyteczności publicznej należącym do Powiatu X - ABC w Y, w wyniku której ma zostać zmniejszona emisja zanieczyszczeń do atmosfery.

Zadania realizowane w ramach termomodernizacji:

1.  modernizacja przegrody dachu przy zastosowaniu materiału izolacji termicznej w postaci styropapy (powierzchnia przegrody do ocieplenia: 1500,00 mkw, optymalna grubość dodatkowej izolacji: 21 cm),
2.  modernizacja przegrody ściany zewnętrznej przy zastosowaniu materiału izolacji termicznej w postaci styropianu, dodatkowo zakłada się docieplenie ścian fundamentowych (powierzchnia przegrody do ocieplenia: 1836,14 mkw, optymalna grubość dodatkowej izolacji: 15 cm),
3.  modernizacja przegrody luksfery (OZ 2 luksfery „Wentylacja grawitacyjna”) - ściana z luksfer - zakłada się wymianę na luksfery o współczynniku U=0,2 (powierzchnia całkowita przed modernizacją: 3,78 mkw, powierzchnia całkowita po modernizacji: 3,78 mkw),
4.  modernizacja przegrody okien zewnętrznych drewnianych (OZ 2 drewniane „Wentylacja grawitacyjna”) - zakłada się montaż nowych okien o współczynniku U=0,9 z nawiewnikami (powierzchnia całkowita okien przed modernizacją: 57,81 mkw, powierzchnia całkowita okien po modernizacji: 57,81 mkw),
5.  modernizacja przegrody drzwi zewnętrznych kotłowni (DZ 1 kotłownia „Wentylacja grawitacyjna”) - zakłada się montaż drzwi zewnętrznych o współczynniku U=1,3 (powierzchnia całkowita drzwi przed modernizacją: 1,80 mkw, powierzchnia całkowita drzwi po modernizacji: 1,80 mkw),
6.  modernizacja przegrody drzwi drewnianych (DZ 1 drewniane „Wentylacja grawitacyjna”) - zakłada się montaż drzwi zewnętrznych o współczynniku U=1,3 (powierzchnia całkowita drzwi przed modernizacją: 11,90 mkw, powierzchnia całkowita drzwi po modernizacji: 11,90 mkw),
7.  modernizacja przegrody drzwi zewnętrznych (DZ 1 PCV „Wentylacja grawitacyjna”) - zakłada się montaż drzwi zewnętrznych o współczynniku U=1,3 (powierzchnia całkowita drzwi przed modernizacją: 6,60 mkw, powierzchnia całkowita drzwi po modernizacji: 6,60 mkw),
8.  modernizacja przegrody okien (OZ 1 PCV „Wentylacja grawitacyjna”) - zakłada się montaż nowych okien o współczynniku U=0,9 z nawiewnikami (powierzchnia całkowita okien przed modernizacją: 395,41 mkw, powierzchnia całkowita okien po modernizacji: 395,41 mkw),
9.  modernizacja instalacji grzewczej - zakłada się całkowitą wymianę instalacji CO wraz z grzejnikami wyposażonymi w zawory termostatyczne.

W ramach zadania przewidziano również wykonanie uzupełniających robót, związanych z termomodernizacją:

*   docieplenie cokołów i ścian fundamentowych,

*   docieplenie płyt balkonowych i ich zadaszeń w celu eliminacji mostków,

*   remont podestów i schodów,

*   wymianę krat okiennych,

*   remont daszków nad wejściem,

*   remont balustrad zewnętrznych w łączniku,

*   wymianę rynien i rur spustowych na nowe,

*   wykonanie nowych obróbek blacharskich,

*   wykonanie nowych parapetów,

*   wykonanie nowej opaski wokół budynku,

*   remont kominów,

*   remont instalacji odgromowej.

Prowadzenie ABC w Y, a także termomodernizacja budynku … należy do zadań własnych Powiatu, na podstawie art. 4 ust.1 pkt 1 oraz pkt 19 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym.

Budynek, który będzie podlegał przedmiotowej termomodernizacji jest wykorzystywany głównie do wykonywania zadań publicznych w zakresie edukacji, funkcji opiekuńczej i wychowawczej, czyli innych niż działalność gospodarcza, w przypadku których Powiat nie działa w charakterze podatnika VAT.

ABC poza funkcją edukacyjną ma zapewnić opiekę, resocjalizację i terapię przebywających tam dzieci i młodzieży. Ponadto ma pomóc w rozwiązywaniu problemów emocjonalnych, ułatwić adaptację społeczną, kształcenie samodzielności życiowej i przygotowanie do pracy zawodowej oraz życia w rodzinie.

ABC częściowo wykorzystywany jest również do czynności zwolnionych oraz w niewielkim stopniu do czynności opodatkowanych związanych z comiesięcznym wynajmem lokali. Łączna powierzchnia lokali będących przedmiotem najmu wynosi … mkw, natomiast całkowita powierzchnia budynku, który ma podlegać termomodernizacji to … mkw. Miesięczny dochód z najmu (wartość netto faktur) to … zł plus koszty mediów.

Nie będzie więc możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał:

*   Poza powyższymi lokalami, których najem jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług (o łącznej powierzchni … mkw), ABC wynajmuje również lokal na cele mieszkaniowe (zwolniony z podatku na podst. art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy o podatku od towarów i usług) o powierzchni … mkw, gdzie czynsz najmu stanowi kwotę … zł. Ponadto należy wspomnieć, iż jeden z najmowanych lokali o powierzchni … mkw (z łącznej powierzchni … mkw) jest wynajmowany przez Polskie Stowarzyszenie na Rzecz Osób z Niepełnosprawnością (…) w Y. Jest to organizacja samopomocowa, niedochodowa, która działa na rzecz osób z upośledzeniem umysłowym, reprezentuje ich interesy, prowadzi ku aktywnemu uczestnictwu w życiu społecznym, działa na rzecz ochrony ich zdrowia, oraz wspiera ich rodziny. Organizuje różnego rodzaju programy i wsparcie dla niepełnosprawnych dzieci i osób dorosłych w zakresie kompleksowej, wielodyscyplinarnej rehabilitacji i terapii, edukacji, przygotowania do pracy, zatrudnienia, udział w kulturze i rekreacji;

*   Efekty zrealizowanego zadania inwestycyjnego będą wykorzystywane wyłącznie do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

*   Efekty wyżej wymienionego zadania będą wykorzystywane wyłącznie do celów innych niż działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

*   Przeprowadzenie przedmiotowej termomodernizacji ma służyć przede wszystkim ograniczeniu zużycia energii cieplnej oraz poprawieniu komfortu wychowanków przebywających w …, w tym również całodobowo - internat oraz pracowników. Efekty termomodernizacji pozostaną bez związku z najmem lokali. Modernizacja nie spowoduje wzrostu cen najmu. Nie ma również planów na pozyskiwanie nowych najemców. W przyszłości większość umów najmu ma zostać rozwiązana, a celem jest całkowite zrezygnowanie z najmu lokali i prowadzenie wyłącznie działalności oświatowo-wychowawczej, w tym przyjęcie większej liczby wychowanków. W związku z powyższym nie będzie możliwości przyporządkowania wydatków w całości do celów wykonywanej działalności gospodarczej;

*   W celu obliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług dla ABC w Y, Powiat przyjmuje dane za poprzedni rok podatkowy w stosunku do poniesionych wydatków;

*   Proporcja ta za rok 2019 wynosi 6%;

*   Powiat w celu obliczenia proporcji, o której mowa w art. 86 ust. 2a ustawy o podatku od towarów i usług dla ABC w Y nie przyjmuje danych za poprzedzający poprzedni rok podatkowy w stosunku do poniesionych wydatków;

*   Proporcja o której mowa w art. 90 ust. 3 i nast. ustawy o podatku od towarów i usług za 2019 rok wynosi 48%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w związku z planowaną termomodernizacją ABC w Y, Powiatowi będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT z faktur zakupu związanych z realizacją powyższego zadania?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), Powiat X nie może skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z art. 86 ustawy o VAT Powiatowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż Powiat nie zajmuje się sprzedażą towarów i usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, ze zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostaje spełniony, gdyż planowana termomodernizacja nie ma związku z prowadzeniem działalności gospodarczej. Termomodernizacja będzie przeprowadzona w budynku użyteczności publicznej służącym do wykonywania zadań publicznych realizowanych przez Powiat w zakresie edukacji publicznej, funkcji opiekuńczej i wychowawczej. Przedmiotowy budynek jest wprawdzie częściowo wykorzystywany do czynności opodatkowanych w związku z zawartymi umowami najmu lokali, jednak nie jest to podstawowa działalność …. Ponadto Powiat przeprowadzając termomodernizację budynku ABC będzie występował jako organ władzy publicznej wykonujący zadania własne nałożone odrębnymi przepisami zgodnie z art. 4 ust.1 pkt 19 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym i nie będzie traktowany jako podatnik od towarów i usług.

Efekty wyżej wymienionego zadania inwestycyjnego będą służyły wyłącznie czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, innymi niż działalność gospodarcza.

Wnioskodawcy nie będzie więc przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust.1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie będzie miał możliwości odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z przeprowadzeniem termomodernizacji budynku ABC w Y.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

Podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną.

Natomiast na mocy art. 86 ust. 2a ustawy, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy, sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1.  zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz
2.  obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z ust. 2c analizowanego artykułu, przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1.  średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;
2.  średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;
3.  roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;
4.  średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy (art. 86 ust. 2d ustawy).

Na mocy art. 86 ust. 2e ustawy, podatnik rozpoczynający w danym roku podatkowym wykonywanie działalności gospodarczej i działalności innej niż działalność gospodarcza, w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje dane wyliczone szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego w formie protokołu.

Zgodnie z art. 86 ust. 2f ustawy, przepis ust. 2e stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć dane za poprzedni rok podatkowy byłyby niereprezentatywne.

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a i 10 stosuje się odpowiednio (art. 86 ust. 2g ustawy).

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy, w przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie ww. przepisu art. 86 ust. 22 ustawy zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (Dz. U. z 2015 r., poz. 2193 z późn. zm.). Rozporządzenie to określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji” oraz wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji (§ 1 pkt 1 i 2 cyt. rozporządzenia).

W rozporządzeniu tym zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W świetle zapisów § 2 pkt 8 rozporządzenia, ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

1.  urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,
2.  jednostkę budżetową,
3.  zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 ww. rozporządzenia, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Urzędem obsługującym jednostkę samorządu terytorialnego – w myśl pkt 5 ww. paragrafu – jest urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, działający w formie samorządowej jednostki budżetowej.

Przez jednostkę budżetową, zgodnie z § 2 pkt 6 rozporządzenia, rozumie się utworzoną przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządową jednostkę budżetową.

Z kolei zakładem budżetowym jest, stosownie do § 2 pkt 7 rozporządzenia, utworzony przez jednostkę samorządu terytorialnego, samorządowy zakład budżetowy.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie może być ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko powinny być ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla jej poszczególnych jednostek organizacyjnych.

Jednocześnie – co istotne – rozporządzenie nie przewiduje, w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, aby rozliczać poszczególne nieruchomości będące w zasobach Powiatu, jak również wszystkie działalności prowadzone przez Powiat, samodzielnie. Jak wskazano wyżej, proporcja ustalana jest odrębnie dla urzędu obsługującego jednostki samorządu terytorialnego, czyli: urzędu gminy, urzędu miasta, starostwa powiatowego oraz urzędu marszałkowskiego; odrębnie dla jednostki budżetowej oraz odrębnie dla samorządowego zakładu budżetowego. Tym samym proporcja, o której mowa w art. 86 ust. 2a-2h ustawy, powinna zostać obliczona, zgodnie z ww. przepisami rozporządzenia.

Należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią również uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to – na mocy art. 90 ust. 2 ustawy – podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10 ustawy, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

1.  przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
2.  nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Zgodnie z art. 90 ust. 10a ustawy, w przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 90 ust. 10b ustawy, przez jednostki organizacyjne jednostki samorządu terytorialnego, o których mowa w ust. 10a, rozumie się:

1.  utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy;
2.  urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Należy jednak podkreślić, że przepisy dotyczące zasad odliczania częściowego, zawarte w art. 90 ustawy, znajdują zastosowanie wyłącznie w odniesieniu do czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy. A zatem czynności podlegających opodatkowaniu (opodatkowanych i zwolnionych).

Na zakres prawa do odliczeń w sposób bezpośredni wpływa również pojmowanie statusu danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług wykonującego czynności opodatkowane. Tylko podatnik w rozumieniu art. 15 ustawy, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego. Co do zasady status podatnika związany jest z prowadzeniem przez dany podmiot działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2020 r., poz. 920), powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast w świetle art. 4 ust. 1 pkt 1 i 19 ustawy o samorządzie powiatowym - powiat wykonuje określone ustawami zadania publiczne o charakterze ponadgminnym w zakresie edukacji publicznej oraz utrzymania powiatowych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych.

Z przedstawionego wyżej przepisu wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np.: czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z faktur zakupu związanych z realizacją zadania pn. …, należy wskazać, iż z okoliczności sprawy wynika, że wydatki związane z realizacją przedmiotowego zadania będą wykorzystywane przez Powiat zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy – najem (do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT), jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług). Usługi najmu na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług są czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, stanowią odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Wobec powyższego nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że ponoszone wydatki na prace termomodernizacyjne budynku ABC, będą wykorzystywane przez Powiat wyłącznie do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu.

Wobec powyższego, skoro w okolicznościach niniejszej sprawy, przedmiotowe wydatki ponoszone w związku z termomodernizacją ww. budynku będą wykorzystywane przez Powiat zarówno do działalności gospodarczej (opodatkowanej oraz zwolnionej), jak również do celów innych niż działalność gospodarcza (niepodlegających opodatkowaniu) i Powiat nie będzie miał możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej, to wskazać należy, że Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz w przepisach rozporządzenia.

Przy czym, jak wynika z okoliczności sprawy, towary i usługi dotyczące termomodernizacji budynku ABC w Y nabywane w ramach działalności gospodarczej wykorzystywane będą do czynności opodatkowanych i zwolnionych od podatku. Zatem Wnioskodawca będzie zobowiązany także do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i następne ustawy.

Reasumując, skoro wydatki ponoszone w związku z realizacją zadania pn. … będą związane z czynnościami opodatkowanymi, zwolnionymi od podatku oraz niepodlegającymi opodatkowaniu, a Wnioskodawca nie ma możliwości przypisania poniesionych wydatków do poszczególnych rodzajów czynności, to stwierdzić należy, że Powiatowi będzie przysługiwało prawo do częściowego odliczenia podatku VAT z tytułu realizacji powyższego zadania na podstawie art. 86 ust. 2a i następne ustawy, przepisów ww. rozporządzenia oraz przepisów art. 90 ust. 2 i następne ustawy. Przy czym prawo do odliczenia podatku VAT będzie przysługiwało, pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Zainteresowanego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy w tym miejscu wskazać, iż rolą Organu w postępowaniu interpretacyjnym jest wyłącznie interpretacja przepisów prawa podatkowego, a nie badanie poprawności dokonanych wyliczeń, zatem w niniejszej interpretacji nie dokonano oceny prawidłowości wyliczenia proporcji dla jednostki organizacyjnej Powiatu, tj. ABC w Y.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej– rozpatrzone.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego zdarzenia przyszłego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, który ją wydał (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.