Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-2.4012.545.2023.2.ID
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-02-02
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT, refakturowania kosztów za media oraz zastosowania właściwej stawki VAT dla każdej pozycji na fakturze w związku z najmem lokali użytkowych.
Słowa kluczowe: gmina; media; refaktura; zwolnienie-prawo do zwolnienia; świadczenie-świadczenie kompleksowe 
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I. Przepisy ogólne-Definicje; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Dostawa towarów; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze  mieszkalnym  lub  części  nieruchomości na cele mieszkaniowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2-pkt 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 36; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 3-art. 82-ust. 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i-ust. 3-pkt 4; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i-ust. 7; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i-ust. 8

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest :

· **prawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy pozycji zawartych na fakturze, tj. czynsz najmu, opłata za domofon, opłata za windę, opłata za antenę, nieczystości stałe w związku z najmem lokali mieszkalnych (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1),

· **nieprawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia dla pozycji na fakturze, tj. opłaty za wodomierz w związku z najmem lokali mieszkalnych (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1),

· **prawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia dla pozycji na fakturze, tj. centralne ogrzewanie, podgrzanie wody, woda, ścieki, gaz w związku z najmem lokali mieszkalnych (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1),

· **prawidłowe** – w zakresie refakturowania kosztów za media oraz zastosowania właściwej stawki VAT dla każdej pozycji na fakturze w związku z najmem lokali użytkowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

3 listopada 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 30 października 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

· zwolnienia od podatku VAT wszystkich pozycji na fakturze w związku z najmem lokali mieszkalnych pytanie oznaczone we wniosku nr 1),

· refakturowania kosztów za media oraz zastosowania właściwej stawki VAT dla każdej pozycji na fakturze w związku z najmem lokali użytkowych (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 19 grudnia 2023 r. (wpływ 22 grudnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Miejski (…) (zwany dalej (…)) jest jednostką budżetową, stanowiącą jednostkę organizacyjną Gminy (…).

Przedmiotem działalności (…) jest m.in.:

1\. Administrowanie budynkami oraz lokalami mieszkalnymi i użytkowymi stanowiącymi własność lub współwłasność Gminy (…) bądź pozostającymi w samoistnym posiadaniu Gminy, gminnymi obiektami użyteczności oraz innymi będącymi we władaniu Gminy,

2\. Wynajmowanie budynków i lokali mieszkalnych i użytkowych, o których mowa w pkt 1.

Lokale mieszkalne i użytkowe stanowiące własność Gminy (…) mieszczą się w budynkach, które:

1\. Są w 100% własnością Gminy,

2\. Należą do Wspólnoty Mieszkaniowej, w której Gmina jest właścicielem jednego lub kilku mieszkań.

(…) w imieniu Gminy (…) zwiera umowy na najem lokali mieszkalnych i użytkowych m.in. w nieruchomościach, w których zawiązała się Wspólnota Mieszkaniowa (pkt 2).

Lokale mieszkalne oddawane są w najem wyłącznie na cele mieszkaniowe i służą zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych lokatorów.

Lokale użytkowe oddawane są w najem w wyniku postępowania przetargowego na cele inne niż mieszkalne.

Gmina (…), poprzez (…), jako właściciel lokali mieszkalnych i użytkowych w budynkach wspólnot mieszkaniowych ponosi wydatki związane z utrzymaniem lokalu, w tym opłaty niezależne od właściciela (media) m.in. za dostawy do wynajmowanego lokalu wody, gazu, centralnego ogrzewania oraz odbiór ścieków. Umowy na dostawę mediów do budynku w imieniu wszystkich właścicieli (w tym Gminy (…)) zawierają Wspólnoty Mieszkaniowe. Następnie Wspólnoty obciążają Gminę za media notami księgowymi lub rachunkami.

W umowie najmu, którą zawiera (…) w imieniu Gminy (…), zarówno z lokatorem lokalu mieszkalnego jak i najemcą lokalu użytkowego widnieje zapis, iż najemca jest zobowiązany zapłacić na rzecz Wynajmującego w terminie do dziesiątego dnia każdego miesiąca z góry opłat za czynsz, opłatę za domofon, windę, antenę oraz zaliczki na poczet mediów, w wysokości określonej w umowach najmu. Wysokość faktycznego zużycia mediów jest rozliczana przez Wspólnoty Mieszkaniowe w terminach zgodnych z obowiązującymi u zarządców Wspólnot regulaminami rozliczeń mediów. W (…) następuje weryfikacja, księgowanie oraz dostarczenie rozliczeń mediów do lokatora.

(…), w imieniu Gminy (…) z tytułu usług najmu lokali mieszkalnych i użytkowych wystawia faktury, na których mogą widnieć pozycje:

1\. Czynsz

2\. Opłata za domofon

3\. Opłata za windę

4\. Opłata za antenę

5\. Nieczystości stałe

6\. Centralne ogrzewanie

7\. Podgrzanie wody

8\. Woda

9\. Opłata za wodomierz (opłata abonamentowa)

10\. Ścieki

11\. Gaz

Po dokonaniu rozliczeń mediów (…), w imieniu Gminy (…) wystawia faktury korygujące.

### Uzupełnienie opisu sprawy

1\. Gmina (…) jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług pod numerem NIP (…).

2\. Czynsz zarówno dla mieszkań jak i lokali użytkowych jest stałą kwotą ustaloną na tym samym poziomie niezależnie od wartości zużytych mediów oraz kosztów dodatkowych związanych z utrzymaniem lokali.

3\. Wspólnoty obciążają Gminę (…) notami lub rachunkami w zależności od Zarządcy Wspólnoty Mieszkaniowej. Rodzaj mediów nie ma wpływu na dokument, którym Gmina jest obciążana. Całe naliczenie dotyczące mieszkań i lokali użytkowych jest na tym samym rodzaju dokumentu.

4\. Tak. Najemca lokalu mieszkalnego/lokalu użytkowego ma możliwość wyboru sposobu korzystania z mediów kontrolując zużycie na wodomierzach, czy podzielnikach ciepła w budynkach opomiarowanych. W budynku nieopomiarowanym w podzielniki ciepła lub ciepłomierze może regulować ilość ciepła głowicą termostatyczną. Najemca ma co miesiąc naliczaną zaliczkę na poczet przyszłego rozliczenia w wysokości zadeklarowanej przez najemcę, lub na podstawie zużycia z poprzedniego rozliczenia mediów.

5\. Tak. Przedmiotem usługi dostarczania mediów lokali mieszkalnych/użytkowych jest wyłącznie odsprzedaż mediów (bez marży).

6\. Rozliczenia mediów dokonuje Zarządca wspólnoty. (…) otrzymuje wynik rozliczenia do zaksięgowania, zafakturowania i dostarczenia rozliczenia do najemcy lokalu mieszkalnego/użytkowego. Rozliczenie zużycia mediów następuje w oparciu o obowiązujące regulaminy, które najemca otrzymuje i akceptuje.

7\. Zarządca wspólnoty dokonuje rozliczeń w oparciu o odczyty wodomierzy, ciepłomierzy, podzielników. W budynkach nieopomiarowanych w liczniki ciepła, dokonuje rozliczenia do powierzchni lokali mieszkalnych/użytkowych. Rozliczenia są dokonywane w okresach ujętych w obowiązujących regulaminach. Np. rozliczenie zimnej wody jej podgrzania oraz ścieków są rozliczane kwartalnie lub dwa razy do roku, natomiast rozliczenia centralnego ogrzewania rozliczane jest raz w roku.

8\. (…) w imieniu Gminy wystawia jedną fakturę miesięcznie. Naliczenia obejmują czynsz, opłatę za domofon, opłatę za windę, antenę, nieczystości stałe, zaliczki na centralne ogrzewania, wodę, ścieki, gaz, podgrzanie wody i opłatę za wodomierz z wyszczególnieniem każdej pozycji.

9\. Tak. Najemca zawierając umowę ma wyszczególnione składniki opłat jakie będzie ponosił wynajmując lokal, tj. czynsz, opłatę za domofon, opłatę za windę, antenę, nieczystości stałe, zaliczki na centralne ogrzewania, wodę, ścieki, gaz, podgrzanie wody i opłatę za wodomierz.

10\. Wywóz nieczystości stałych jest realizowany na podstawie Uchwały (\`(...)\`) Zgromadzenia Związku Międzygminnego „(\`(...)\`)” z 2 grudnia 2022 r. w sprawie wyboru metody ustalenia opłat za gospodarowanie odpadami komunalnymi oraz ustalenia stawki tej opłaty oraz ustalenia stawki za pojemnik lub worek o określonej pojemności, przeznaczony do zbierania odpadów komunalnych na terenie nieruchomości. Na podstawie w/w uchwały Zarządca wnosi opłaty do w/w związku, a następnie dokonuje obciążeń i wystawia notę/rachunek na (…). (…) dokonuje obciążenia najemcy lokalu mieszkalnego/użytkowego doliczając podatek VAT, stosując stawkę właściwą dla czynszu, czyli dla lokali mieszkalnych ZW, a lokali użytkowych 23%.

11\. Najemca nie ma możliwości wyboru świadczeniodawcy z uwagi na umowy zawarte z dostawcami mediów dla całej nieruchomości przez Zarządcę wspólnoty. W przypadku wody, ścieków jak i nieczystości stałych z uwagi na obsługę na terenie całej gminy przez związki międzygminne.

### Pytania

1\. Czy w związku z zawartą umową najmu lokali mieszkalnych (…), w imieniu Gminy (…), wystawiając fakturę na najemców lokali mieszkalnych usytuowanych w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych wszystkie pozycje wymienione na fakturze korzystają ze zwolnienia z podatku VAT.

2\. Czy w związku z zawartą umową najmu lokali użytkowych (…), w imieniu Gminy (…), wystawiając fakturę na najemców lokali użytkowych usytuowanych w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych, oprócz pozycji czynsz i opłat, które stanowią świadczenie kompleksowe z czynszem powinien refakturować koszty mediów wnoszone do wspólnoty i czy do wszystkich pozycji na fakturze doliczyć podatek VAT przy zastosowaniu stawki właściwej dla każdej pozycji wymienionej na fakturze.

### Państwa stanowisko w sprawie

Gmina (…) stoi na stanowisku:

1\. Wszystkie pozycje wymienione na fakturze dokumentującej sprzedaż w związku z zawartą umową najmu lokalu mieszkalnego w budynku Wspólnoty Mieszkaniowej na cele wyłącznie mieszkalne korzystają ze zwolnienia z VAT przy czym

· Czynsz najmu – zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy o podatku od towarów i usług;

· Opłata za domofon – (jako świadczenie kompleksowe z czynszem) zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy o podatku od towarów i usług;

· Opłata za windę – (jako świadczenie kompleksowe z czynszem) zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy o podatku od towarów i usług;

· Opłata za antenę – (jako świadczenie kompleksowe z czynszem) zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy o podatku od towarów i usług;

· Nieczystości stałe – (jako świadczenie kompleksowe z czynszem) zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 Ustawy o podatku od towarów i usług;

· Centralne ogrzewanie – zwolnienie od podatku na podstawie §3 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień;

· Podgrzanie wody – zwolnienie od podatku na podstawie §3 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień;

· Woda – zwolnienie od podatku na podstawie §3 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień;

· Opłata za wodomierz (opłata abonamentowa) – zwolnienie od podatku na podstawie §3 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień;

· Ścieki – zwolnienie od podatku na podstawie §3 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień;

· Gaz – zwolnienie od podatku na podstawie §3 ust. 1 pkt 11 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień;

2\. Na fakturze dokumentującej sprzedaż w związku z zawartą umową najmu lokalu użytkowego w budynku Wspólnoty Mieszkaniowej na cele niemieszkalne powinny znaleźć się pozycje:

· Czynsz – stawka 23% podatku VAT;

· Opłata za domofon – (jako świadczenie kompleksowe z czynszem) stawka 23% VAT;

· Nieczystości stałe – (jako świadczenie kompleksowe z czynszem) stawka 23% VAT;

· Centralne ogrzewanie – refaktura kosztów wnoszonych do Wspólnoty Mieszkaniowej + stawka 23% VAT;

· Podgrzanie wody – refaktura kosztów wnoszonych do Wspólnoty Mieszkaniowej + stawka 23% VAT;

· Woda – refaktura kosztów wnoszonych do Wspólnoty Mieszkaniowej + stawka 8% VAT (art. 41 ust. 2, zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 PKWiU 36.00.20 Ustawy o podatku od towarów i usług);

· Opłata za wodomierz (opłata abonamentowa) – refaktura kosztów wnoszonych do Wspólnoty Mieszkaniowej + stawka 8% VAT (art. 41 ust. 2, zgodnie z art. 146aa ust. 1 pkt 2 PKWiU 36.00.20 Ustawy o podatku od towarów i usług );

· Ścieki – refaktura kosztów wnoszonych do Wspólnoty Mieszkaniowej + stawka 8% VAT (art. 41 ust. 2, zgodnie z art. 146 aa ust. 1 pkt 2 PKWiU 37.00.11 Ustawy o podatku od towarów i usług);

· Gaz – refaktura kosztów wnoszonych do Wspólnoty Mieszkaniowej + stawka 23% VAT.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

· **prawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy pozycji zawartych na fakturze, tj. czynsz najmu, opłata za domofon, opłata za windę, opłata za antenę, nieczystości stałe w związku z najmem lokali mieszkalnych,

· **nieprawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia dla pozycji na fakturze, tj. opłaty za wodomierz w związku z najmem lokali mieszkalnych,

· **prawidłowe** – w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia dla pozycji na fakturze, tj. centralne ogrzewanie, podgrzanie wody, woda, ścieki, gaz w związku z najmem lokali mieszkalnych,

· **prawidłowe** – w zakresie refakturowania kosztów za media oraz zastosowania właściwej stawki VAT dla wszystkich pozycji na fakturze w związku z najmem lokali użytkowych.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1570 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W oparciu o art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Przy czym z treści powołanego wyżej przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy jednoznacznie wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług, co do zasady, podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Przepis ten jest źródłem praw i obowiązków podatników w odniesieniu do świadczeń określanych mianem „odsprzedaży” usług. W związku z tym nabycie usług oraz ich późniejsza odsprzedaż (z marżą czy bez) powinny być zawsze traktowane jako dwie odrębne transakcje usługowe.

Oznacza to, że podmiot świadczący (sprzedający) daną usługę nabywa ją we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej. Jest on traktowany najpierw jako usługobiorca, a następnie jako usługodawca tej samej usługi. Przeniesienie ciężaru kosztów na inną osobę, nie jest świadczeniem usługi w tym samym zakresie.

Dotyczy to sytuacji, w której podatnik kupuje usługę, a następnie odsprzedaje ją w takiej samej formie swojemu kontrahentowi. Przeniesienie kosztów nabycia usługi, o którym mowa wyżej, dotyczy wyłącznie usługi, jaką nabywca nabył w celu odsprzedaży w postaci takiego samego świadczenia, co nie jest tożsame z sytuacją odsprzedaży tej usługi będącej elementem pomocniczym świadczenia głównego, bez którego świadczenie pomocnicze nie ma racji bytu. Zatem konsekwencją uznania podatnika biorącego udział w odsprzedaży usługi za świadczącego, jest wystawienie przez niego faktury dokumentującej wyświadczenie tej usługi.

Aby czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług w rozumieniu ustawy, podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonywana przez podmiot działający w charakterze podatnika.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Należy nadmienić że, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40 ze zm.):

Gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

W myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Z powyższych zapisów wynika, że gmina, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika VAT. Jednocześnie jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Kwestię zawierania umów reguluje ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Zasada swobody umów zapisana jest w art. 3531 Kodeksu cywilnego. W świetle tego przepisu:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Strony mogą dowolnie ustalać stosunki cywilnoprawne, jednakże postanowienia umów nie mogą pozostawać w sprzeczności z innymi przepisami prawa, do stosowania których strony są zobowiązane. Umowa najmu jest cywilnoprawną umową, która nakłada zarówno na wynajmującego, jak i najemcę określone przepisami obowiązki.

W oparciu o art. 659 § 1 Kodeksu cywilnego:

Przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz.

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Wynajmujący oddaje rzeczy do używania a najemca płaci umówiony czynsz. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

Zatem najem stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a Gmina jest z tego tytułu podatnikiem VAT. W konsekwencji usługa najmu świadczona przez Gminę podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku niektórych czynności. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania nieruchomości o charakterze mieszkalnym lub części nieruchomości, na własny rachunek, wyłącznie na cele mieszkaniowe lub na rzecz społecznych agencji najmu, o których mowa w art. 22a ust. 1 ustawy z dnia 26 października 1995 r. o społecznych formach rozwoju mieszkalnictwa (Dz.U. z 2021 r. poz. 2224 oraz z 2022 r. poz. 807 i 1561).

W oparciu o powołany wyżej przepis, ze zwolnienia od podatku od towarów i usług korzysta świadczenie usług wynajmu nieruchomości na cele mieszkalne. Zastosowanie zwolnienia jest uzależnione od spełnienia przesłanek obiektywnych, dotyczących charakteru wynajmowanego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych, dotyczących przeznaczenia wynajmowanego lokalu (cel mieszkaniowy).

Według art. 82 ust. 3 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, wprowadzić inne niż określone w art. 43-81 zwolnienia od podatku, a także określić szczegółowe warunki stosowania tych zwolnień, uwzględniając:

1) specyfikę wykonywania niektórych czynności oraz uwarunkowania obrotu gospodarczego niektórymi towarami;

2) przebieg realizacji budżetu państwa;

3) potrzebę uzyskania dostatecznej informacji o towarach będących przedmiotem zwolnienia;

4) przepisy Unii Europejskiej.

W tym miejscu należy odnieść się do przepisów rozporządzenia Ministra finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1983 ze zm.), dalej „rozporządzenie”.

Na mocy § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia:

Zwalnia się od podatku czynności wykonywane przez wspólnotę mieszkaniową lub właścicieli lokali mieszkalnych tworzących w określonej nieruchomości wspólnotę mieszkaniową, na rzecz osób używających na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności lokale należące do właścicieli tworzących tę wspólnotę mieszkaniową, za które pobierane są opłaty niezależne od właściciela w rozumieniu ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz.U. z 2020 r. poz. 611) lub opłaty pośrednie w rozumieniu ustawy z dnia 22 czerwca 1995 r. o zakwaterowaniu Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej (Dz.U. z 2018 r. poz. 2356 oraz z 2019 r. poz. 1726), jeżeli lokale te są wykorzystywane wyłącznie na cele mieszkaniowe.

Podkreślić należy, że zwolnienie od podatku w oparciu o ww. przepisy możliwe jest wyłącznie w odniesieniu do opłat pobieranych przez wspólnotę mieszkaniową oraz właścicieli lokali mieszkalnych tworzących wspólnotę mieszkaniową od użytkowników zamieszkujących w lokalach będących własnością członków tej wspólnoty. Ponadto, zastosowanie zwolnienia od podatku w oparciu o cyt. wyżej przepis uzależnione jest od spełnienia przesłanek obiektywnych dotyczących charakteru danego lokalu (lokal mieszkalny) oraz subiektywnych dotyczących przeznaczenia tego lokalu (cel mieszkaniowy). Zatem, zwolnieniem określonym w ww. przepisie rozporządzenia objęto tylko towary i usługi związane z lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi wyłącznie na cele mieszkaniowe. Użyty przez ustawodawcę w ww. przepisie zwrot „wyłącznie” wskazuje, że warunkiem koniecznym do zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest wykorzystywanie lokali na cele mieszkaniowe. W związku z tym, zwolnieniu nie podlega dostawa towarów i usług związanych z lokalami innymi niż mieszkalne oraz lokalami mieszkalnymi wykorzystywanymi na cel inny niż mieszkaniowy.

Wskazać przy tym należy zapisy ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 725).

Na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 1, 2, 8 oraz 8a ustawy o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego:

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

1) lokatorze – należy przez to rozumieć najemcę lokalu lub osobę używającą lokal na podstawie innego tytułu prawnego niż prawo własności;

2) właścicielu – należy przez to rozumieć wynajmującego lub inną osobę, z którą wiąże lokatora stosunek prawny uprawniający go do używania lokalu;

8) opłatach niezależnych od właściciela – należy przez to rozumieć opłaty za dostawy do lokalu energii, gazu, wody oraz odbiór ścieków, odpadów i nieczystości ciekłych;

8a) kosztach utrzymania lokalu – należy przez to rozumieć koszty, ustalane proporcjonalnie do powierzchni użytkowej lokalu w stosunku do powierzchni użytkowej wszystkich lokali w danym budynku, obciążające właściciela, obejmujące opłatę za użytkowanie wieczyste gruntu, podatek od nieruchomości oraz koszty:

a) konserwacji, utrzymania należytego stanu technicznego nieruchomości oraz przeprowadzonych remontów,

b) zarządzania nieruchomością,

c) utrzymania pomieszczeń wspólnego użytkowania, windy, anteny zbiorczej, domofonu oraz zieleni,

d) ubezpieczenia nieruchomości,

e) inne, o ile wynikają z umowy.

Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048):

Ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana.

Jak wynika z opisu sprawy Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Lokale mieszkalne i użytkowe stanowią własność Gminy i administrowane są przez (…) – jednostkę budżetową, stanowiącą jednostkę organizacyjną Gminy. (…) w imieniu Gminy zawiera umowy na najem lokali mieszkalnych i użytkowych w nieruchomościach, w których zawiązała się Wspólnota Mieszkaniowa. Lokale mieszkalne oddawane są w najem wyłącznie na cele mieszkaniowe i służą zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych lokatorów. Gmina poprzez (…) ponosi wydatki związane z utrzymaniem lokali, w tym opłat niezależnych od właścicieli (media) m.in. dostawy wody, gazu, centralne ogrzewanie oraz ścieki. Najemca nie ma możliwości wyboru świadczeniodawcy ponieważ umowy na dostawę mediów do budynków w imieniu właścicieli zawierają Wspólnoty Mieszkaniowe. Czynsz jest kwotą stałą, ustaloną na tym samym poziomie niezależnie od wartości zużytych mediów oraz kosztów dodatkowych związanych z utrzymaniem lokali. Wynajmujący jest zobowiązany zapłacić do dziesiątego każdego miesiąca z góry opłatę za czynsz, domofon, antenę, windę, wodomierz oraz zaliczki za media, tj. centralne ogrzewanie, wodę, podgrzanie wody, ścieki oraz gaz w wysokości określonej w umowie najmu. (…) w imieniu Gminy wystawia do ww. pozycji fakturę z tytułu usługi najmu. Wysokość faktycznego zużycia mediów rozliczana jest przez Wspólnoty Mieszkaniowe w oparciu o odczyty wodomierzy, ciepłomierzy, podzielników. W budynkach nieopomiarowanych dokonuje rozliczenia do powierzchni lokalu. Rozliczenia dokonywane są w okresach ujętych w obowiązujących regulaminach np. rozliczenie wody jej podgrzanie oraz ścieki rozliczane są kwartalnie lub dwa razy do roku, rozliczenie centralnego ogrzewania rozliczane jest raz w roku. Najemcy mają możliwość kontroli zużycia poszczególnych mediów za pomocą wodomierzy czy podzielnika ciepła w budynkach opomiarowanych, natomiast w budynkach nieopomiarowanych mogą regulować ilość ciepła głowicą termostatyczną. Po dokonaniu rozliczeń mediów (…) w imieniu Gminy wystawia faktury korygujące. Przedmiotem usługi dostarczania mediów do lokali mieszkalnych jest wyłącznie odsprzedaż mediów.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności ustalenia czy w związku z usługą najmu lokali mieszkalnych usytuowanych w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych wszystkie pozycje na fakturze korzystają ze zwolnienia od podatku VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Dla rozstrzygnięcia kwestii, czy opłaty za domofon, windę, antenę oraz opłata abonamentowa za wodomierz powinny zostać uznane za element składowy usługi najmu należy odnieść się do problematyki świadczenia złożonego.

Każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług, powinno być traktowane jako odrębne i niezależne.

Jeżeli jednak w skład tego świadczenia złożonego wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu świadczenia kompleksowego.

Nie ma znaczenia subiektywny punkt widzenia dostawcy lub odbiorcy świadczenia. Istnienie jednego świadczenia złożonego nie wyklucza zastosowania do poszczególnych jego elementów odrębnych cen.

Jeżeli dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle związane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, której rozdzielenie miałoby sztuczny charakter, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie do celów stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował TSUE w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady.

Zasadniczo, zgodnie z wyrokiem TSUE z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96, każde świadczenie usług musi być uznawane za odrębne i niezależne, przy czym nie należy dokonywać sztucznego podziału świadczeń, które z ekonomicznego punktu widzenia obejmują jedną usługę. W sprawach wątpliwych należy więc brać pod uwagę okoliczności dokonywania transakcji, które – jak wynika z wyroku TSUE z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 – mają na celu określenie, czy wykonywane czynności są ze sobą na tyle ściśle związane, że można je uznać za jedno świadczenie, którego podział miałby charakter sztuczny.

W tym miejscu należy wskazać, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. w sprawie C-42/14 (Wojskowa Agencja Mieszkaniowa), kierując się ogólną zasadą, zgodnie z którą każde świadczenie należy traktować jako odrębne, rozstrzygnął, że najem nieruchomości i związane z nim: dostawa wody, energii elektrycznej, energii cieplnej oraz wywóz nieczystości, co do zasady należy uważać za odrębne i niezależne świadczenia, które winno się oceniać oddzielnie z punktu widzenia podatku od wartości dodanej, chyba, że elementy transakcji, które obejmują również ekonomiczne przesłanki zawarcia umowy, są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno niepodzielne świadczenie ekonomiczne, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Zatem usługi należy uznać za odrębne, gdy najemca ma możliwość wyboru ilości ich zużycia, a tym samym kryterium zużycia będzie jednym z czynników decydujących o odrębności świadczeń.

W związku z tym, co do zasady, towarzyszące najmowi nieruchomości dostawy towarów i usług, np. wywóz nieczystości płynnych czy dostawa energii elektrycznej i cieplnej, powinny być uważane za odrębne świadczenia, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z nich (tj. danych towarów i usług) poprzez decydowanie o wielkości ich zużycia. Sytuacja taka występuje w szczególności w przypadku odrębnego rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników lub podliczników. Taką samą zasadę należy również przyjąć w przypadku, gdy umowa przewiduje odrębne rozliczanie mediów, a wysokość opłaty z tego tytułu ustalana jest w umowie na podstawie kryteriów innych niż opomiarowanie według liczników, uwzględniających zużycie tych mediów przez najemcę. Takimi innymi kryteriami mogą być przykładowo liczba osób korzystających z nieruchomości, czy też powierzchnia nieruchomości. Ponadto, jeżeli przesłanki ekonomiczne zawarcia umowy będą wskazywały, że faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla zużycie mediów, to świadczenia te powinny być traktowane odrębnie (przykładowo, rozdzielenie kosztów mediów na poszczególnych najemców na podstawie wskazań jednego licznika wg przyjętych w umowie obiektywnych kryteriów podziału).

Natomiast w przypadku, gdy wyodrębnienie wskazanych powyżej mediów miałoby charakter sztuczny, świadczenia takie należy traktować jako jedną usługę najmu. Sytuacja taka będzie miała miejsce przykładowo w przypadku wynajmu lokali biurowych pod klucz gotowych do użytku wraz z dostawą mediów lub w przypadku krótkotrwałego najmu nieruchomości w celach wakacyjnych lub zawodowych, jeżeli świadczenia takie są wykonywane na rzecz najemcy bez możliwości oddzielenia mediów. W takiej bowiem sytuacji, na płaszczyźnie ekonomicznej świadczenia te stanowią jedną całość. Wówczas też pobierana jest stała kwota wynagrodzenia za najem, bez względu na ilość zużycia mediów (innymi słowy bez uwzględnienia kryterium zużycia mediów). Okoliczności te wskazują, że celem zawarcia takiej umowy było wynajęcie lokalu gotowego do użytku wraz z odpowiednimi mediami.

Ponadto, również w wyroku NSA z dnia 7 października 2015 r., o sygn. akt I FSK 906/15 Sąd wskazał, że w przypadku mediów w postaci zużycia wody, energii elektrycznej i cieplnej, odprowadzania ścieków, co do zasady powinny być uważane za odrębne świadczenia od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość wyboru sposobu korzystania z danych towarów i usług poprzez decydowanie o wielkości zużycia. Taka sytuacja wystąpi wówczas, gdy zostały przyjęte kryteria umożliwiające określenie faktycznego zużycia mediów. W szczególności, taka sytuacja występuje w przypadku rozliczania zużycia tych mediów w oparciu o wskazania liczników. Możliwe jest jednak przyjęcie przez strony umowy innego sposobu ustalenia faktycznego zużycia mediów, np. w oparciu o liczbę osób korzystających z wynajmowanych pomieszczeń.

Zatem, przy podatkowej kwalifikacji świadczeń polegających na dostawie towarów i świadczeniu usług związanych z usługą najmu nieruchomości, w każdym przypadku należy uwzględniać rzeczywisty przebieg transakcji.

Biorąc powyższe rozstrzygnięcie pod uwagę, należy podzielić pogląd, że świadczenie złożone będzie mieć miejsce wówczas, gdy relacja poszczególnych czynności (świadczeń) wykonywanych na rzecz jednego nabywcy będzie miała charakter świadczenia podstawowego i świadczenia pomocniczego (lub świadczeń pomocniczych), a zatem takich, które umożliwiają skorzystanie (względnie lepsze skorzystanie) ze świadczenia podstawowego lub są niezbędne dla możliwości skorzystania ze świadczenia podstawowego. Jeżeli jednak świadczenia te można, bez popadania w sztuczność, rozdzielić, tak że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy – wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa niezależnie opodatkowane świadczenia.

Analiza opisanej sprawy oraz powołanych przepisów prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do opłat za domofon, windę, antenę oraz opłaty abonamentowej za wodomierz należy stwierdzić, że są to koszty związane z użytkowaniem/eksploatacją lokali mieszkalnych, które użytkownik zobowiązany jest ponosić i nie mają związku z indywidualnym zużyciem, na którego wysokość/koszt ma on bezpośredni wpływ. Opłaty te stanowią element cenotwórczy usługi najmu lokali mieszkalnych i powinny być traktowane jako jedna usługa ze świadczeniem głównym – usługą najmu.

W związku z powyższym, opłaty za domofon, windę, antenę oraz opłata abonamentowa za wodomierz powinny być traktowane jako jedna usługa ze świadczeniem głównym (najmem lokalu mieszkalnego). W związku z powyższym dokonywane ww. opłaty korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

Przechodząc do kwestii obciążania najemców kosztami opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi (nieczystości stałe), wskazać należy że z ww. wyroku TSUE nr C-42/14 wynika, że czynności wywozu nieczystości, podobnie jak w przypadku sprzątania części wspólnych, powinny być traktowane jako odrębne od usługi najmu, jeżeli najemca ma możliwość dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług, gdyż: „nawet jeśli ze względu na dogodność nie dokonuje tego wyboru lub nie korzysta z tego uprawnienia, lecz otrzymuje świadczenie od podmiotu wyznaczonego przez wynajmującego, na podstawie umowy zawartej między tymi dwoma ostatnimi podmiotami, okoliczność ta stanowi wskazówkę przemawiającą za istnieniem świadczenia odrębnego od najmu”.

W analizowanym przypadku najemcy nie mają możliwości dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług.

Kwestie dotyczące gospodarowania odpadami komunalnymi regulują przepisy ustawy z dnia 13 września 1996 r. o utrzymaniu czystości i porządku w gminach (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1469 ze zm.) zwanej ustawa o utrzymaniu czystości i porządku w gminach.

W myśl art. 6c ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

Gminy są obowiązane do zorganizowania odbierania odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy.

Zgodnie z art. 6c ust. 2 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

Rada gminy może, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, postanowić o odbieraniu odpadów komunalnych od właścicieli nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, a powstają odpady komunalne.

W myśl art. 6h pkt 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

Opłatę za gospodarowanie odpadami komunalnymi są obowiązani ponosić właściciele nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy – na rzecz gminy, na terenie której są położone nieruchomości lub lokale.

W świetle art. 6l ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

Rada gminy określi, biorąc pod uwagę warunki miejscowe, w drodze uchwały stanowiącej akt prawa miejscowego, termin, częstotliwość i tryb uiszczania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, w tym wskazanie czy opłatę uiszcza się z dołu czy z góry.

W oparciu o art. 6m ust. 1 pkt 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

Deklarację o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi są obowiązani złożyć do wójta, burmistrza lub prezydenta miasta właściciele nieruchomości, na których zamieszkują mieszkańcy.

Stosownie do art. 6o ust. 1 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

W razie niezłożenia deklaracji o wysokości opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi albo uzasadnionych wątpliwości co do danych zawartych w deklaracji wójt, burmistrz lub prezydent miasta określa, w drodze decyzji, wysokość opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi, biorąc pod uwagę dostępne dane właściwe dla wybranej przez radę gminy metody, a w przypadku ich braku – uzasadnione szacunki, w tym w przypadku nieruchomości, na których nie zamieszkują mieszkańcy, średnią ilość odpadów komunalnych powstających na nieruchomościach o podobnym charakterze.

Na mocy art. 2 ust. 1 pkt 4 ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach:

Ilekroć w ustawie jest mowa o właścicielach nieruchomości – rozumie się przez to także współwłaścicieli, użytkowników wieczystych oraz jednostki organizacyjne i osoby posiadające nieruchomości w zarządzie lub użytkowaniu, a także inne podmioty władające nieruchomością.

Z powołanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że obowiązek uiszczania opłat za wywóz nieczystości stałych ciąży na właścicielu nieruchomości lub innych podmiotach władających nieruchomością.

W świetle przepisów ustawy o utrzymaniu czystości i porządku w gminach, zarówno wynajmujący, jak i najemca nie mają możliwości dokonania wyboru świadczeniodawcy tych usług. Zobowiązanie do uiszczenia opłat z tytułu wywozu nieczystości ciąży na właścicielu nieruchomości i nie może być w drodze umowy przeniesione na najemcę ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku jej zapłaty. Zapłata ta stanowi zatem nieodłączny element usługi najmu i powinna być traktowana jako jedna usługa z najmem, o ile wynajmujący decyduje się na „przeniesienie” jej kosztu na najemcę.

Zatem należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie podmiotem zobowiązanym do uiszczenia opłaty za wywóz nieczystości (odpadów komunalnych) jest Gmina, jako właściciel nieruchomości. Jeżeli jednak koszt opłaty za gospodarowanie odpadami jest „przerzucany” na użytkownika nieruchomości (najemcę), tak jak w niniejszej sprawie, wówczas koszt ten (opłata) stanowi nieodłączny element świadczenia wykonywanego przez Gminę na rzecz użytkownika nieruchomości (element cenotwórczy). Należy zatem wskazać, że opłata za wywóz nieczystości powinna być traktowana jako jedna usługa ze świadczeniem głównym – usługą najmu i opodatkowana na zasadach właściwych dla usługi najmu.

W konsekwencji wywóz nieczystości stałych, jako jedna usługa ze świadczeniem głównym, tj. usługą najmu – jest objęty zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy.

W opisie sprawy wskazali Państwo również, że oprócz ww. opłat najemcy obciążani są również kosztami za zużyte media, tj. centralne ogrzewanie, woda, podgrzanie wody, ścieki oraz gaz, które ujęte są z ww. opłatami na jednej fakturze.

Mając na uwadze powołane przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w odniesieniu do czynności polegających na dostawie mediów (centralne ogrzewanie, woda, podgrzanie wody, ścieki oraz gaz) spełniają Państwo warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia. Wskazali Państwo, że są właścicielem lokali, które zostały oddane w najem wyłącznie na cele mieszkaniowe w oparciu o stosowne umowy najmu. Wynajmowane lokale na cele mieszkaniowe wchodzą w skład Wspólnot Mieszkaniowych, w imieniu wszystkich właścicieli zawierane są umowy na dostawę mediów dla całej nieruchomości przez Zarządcę wspólnoty. Zatem mogą Państwo korzystać ze zwolnienia od podatku dla dostawy mediów do lokali mieszkalnych.

**Podsumowując, w związku z zawartą umową najmu lokali mieszkalnych usytuowanych w budynkach Wspólnot Mieszkaniowych wszystkie pozycje wymienione na fakturze korzystają ze zwolnienia.**

Przy czym pobierane przez Państwa opłaty za domofon, windę, antenę oraz wywóz nieczystości stałych korzystają ze zwolnienie na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy i w tym zakresie Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1).

Pobierane przez Państwa opłaty abonamentowe za wodomierz korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 36 ustawy i w tym zakresie Państwa stanowisko należy uznać za nieprawidłowe (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1).

Natomiast koszty dostawy mediów, tj. centralne ogrzewanie, woda, podgrzanie wody, ścieki oraz gaz do lokali mieszkalnych korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w § 3 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia i w tym zakresie Państwa stanowisko należy uznać za prawidłowe (część pytania oznaczonego we wniosku nr 1).

W dalszej części Państwa wątpliwości dotyczą kwestii ustalenia czy wystawiając fakturę na najemców lokali użytkowych, oprócz pozycji za czynsz i opłaty, które stanowią świadczenie kompleksowe z czynszem powinni Państwo refakturować koszty mediów przy zastosowaniu właściwej stawki VAT dla każdej pozycji na fakturze (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Jak wynika z opisu sprawy czynsz dla lokali użytkowych jest kwotą ustaloną na tym samym poziomie niezależnie od wartości zużytych mediów oraz kosztów dodatkowych związanych z utrzymaniem lokali. Najemca lokalu użytkowego na podstawie zawartej umowy zobowiązany jest zapłacić w terminie do dziesiątego dnia każdego miesiąca z góry opłaty za czynsz, opłaty za domofon, antenę, windę, opłatę abonamentowa za wodomierz oraz zaliczki na poczet mediów, tj. centralne ogrzewanie, woda, podgrzanie wody, ścieki oraz gaz w wysokości określonej w umowie. Najemcy lokali użytkowych mają możliwość wyboru sposobu korzystania z mediów kontrolując zużycie na wodomierzach lub podzielnikach w przypadku lokali nieopomiarowanych za pomocą głowic termostatycznych. Rozliczenie mediów Zarządca wspólnoty dokonuje w oparciu o odczyty wodomierzy, ciepłomierzy, podzielników, w przypadku lokali nieopomiarowanych rozliczenie dokonywane jest do powierzchni lokali użytkowych. Rozliczenia dokonywane są w okresach ujętych w obowiązujących regulaminach i po dokonaniu rozliczeń mediów (…) w imieniu Gminy wystawia faktury korygujące. Przedmiotem usługi dostarczania mediów do lokali użytkowych jest wyłącznie odsprzedaż mediów bez marży. Najemcy lokali użytkowych nie mają możliwości wyboru świadczeniodawcy mediów z uwagi na umowy zawierane z dostawcami mediów dla całej nieruchomości przez Zarządcę wspólnoty.

W odniesieniu do opisu sprawy należy zauważyć, że dostawa mediów do lokali użytkowych, których rozliczanie odbywa się w oparciu o faktyczne zużycie na podstawie wodomierzy, ciepłomierzy i podzielników a w przypadku lokali nieopomiarowanych na podstawie powierzchni lokali użytkowych, bez doliczania marży. Zatem najemcy lokali użytkowych ponoszą koszty mediów wg. faktycznego zużycia.

Jak wynika z cytowanych wyżej przepisów i orzecznictwa sądów, w przypadku, gdy faktyczne wydzielenie i oddzielne rozliczenie mediów obiektywnie odzwierciedla ich zużycie, to świadczenia te powinny być traktowane jako odrębne i niezależne od usługi najmu.

Czynności powyższe powinny być zatem rozliczane niezależnie od usługi najmu i – co do zasady – opodatkowane odpowiednio stawkami podatku VAT właściwymi dla danego rodzaju świadczenia.

Brak jest zatem podstaw, aby uznać, że usługi dostawy wody, centralnego ogrzewania, podgrzania wody, odprowadzanie ścieków oraz gazu stanowią nierozerwalne świadczenie związane z najmem lokali użytkowych, a ich rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Nie tworzą one bowiem obiektywnie tylko jednego niepodzielnego świadczenia, tj. nie stanowią kompleksowej usługi najmu lokalu.

Mając na uwadze okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy należy stwierdzić, że usługi najmu lokali użytkowych oraz dostawa wody, centralnego ogrzewania, podgrzania wody, odprowadzanie ścieków oraz gazu nie stanowią świadczenia kompleksowego i tym samym brak podstaw, by ww. usługi jako usługi pomocnicze do usługi najmu podlegały opodatkowaniu stawką właściwą dla ww. usług najmu lokali użytkowych.

Wobec powyższego dla dostawy wody, centralnego ogrzewania, podgrzania wody, odprowadzania ścieków oraz gazu jako świadczeń odrębnych od usługi najmu prawidłowym będzie zastosowanie stawek właściwych dla tych poszczególnych świadczeń.

Kwestie dokumentowania wyżej wymienionych czynności regulują przepisy 106a-106q ustawy.

W myśl art. 106a ustawy:

1) sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego;

3) dostawy towarów i świadczenia usług rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tych procedur, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest Rzeczpospolita Polska;

4) sprzedaży na odległość towarów importowanych, rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tej procedury, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tego rozdziału jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie do przepisu art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatna dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Elementy, jakie powinna zawierać faktura, określa przepis art. 106e ust. 1 ustawy:

Faktura powinna zawierać:

1) datę wystawienia;

2) kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;

3) imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;

4) numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;

5) numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;

6) datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;

7) nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;

8) miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;

9) cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);

10) kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;

11) wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);

12) stawkę podatku albo stawkę podatku od wartości dodanej w przypadku korzystania z procedur szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9;

13) sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;

14) kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;

15) kwotę należności ogółem;

16) (…).

Według art. 106i ust. 1 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-9.

Zgodnie z art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Fakturę wystawia się nie później niż z upływem terminu płatności – w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4.

Na mocy art. 106i ust. 7 ustawy:

Faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 60. dnia przed:

1) dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi;

2) otrzymaniem, przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi, całości lub części zapłaty.

Treść art. 106i ust. 8 ustawy wskazuje:

Przepis ust. 7 pkt 1 nie dotyczy wystawiania faktur w zakresie dostawy i świadczenia usług, o których mowa w art. 19a ust. 3, 4 i ust. 5 pkt 4, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu rozliczeniowego dotyczy.

Faktura jest dokumentem sformalizowanym (potwierdzającymi zaistnienie określonego zdarzenia gospodarczego), która powinna spełniać szereg wymogów przewidzianych przepisami prawa. Prawidłowość materialno-prawna faktury zachodzi wówczas, jeżeli odzwierciedla ona prawdziwe zdarzenie gospodarcze, czyli w istocie stwierdza fakt dostawy określonych towarów lub świadczenia usług. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi. Faktura jest więc dokumentem stwierdzającym wystąpienie u podatnika okoliczności powodujących powstanie obowiązku podatkowego.

Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich jej elementów.

W świetle powyższego są Państwo stroną umów cywilnoprawnych zawieranych z dostawcami mediów do lokali użytkowych, zatem zgodnie z art. 8 ust. 2a ustawy, to Państwo występują jako podmiot świadczący usługi dostarczania mediów. Skoro Wnioskodawca nabywa ww. usługi we własnym imieniu, lecz na rzecz osoby trzeciej, tj. podmiotu, który faktycznie korzysta z tych usług, to dokonywana przez Wnioskodawcę odsprzedaż towarów i usług stanowi czynność, która podlega opodatkowaniu, w oparciu o art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, według stawki właściwej dla danego rodzaju towaru i usługi.

Usługa dostawy mediów dostarczanych do wynajmowanych lokali użytkowych, których zużycie rozliczane jest w oparciu o odczyty wodomierzy, ciepłomierzy, podzielników, a w przypadku lokali nieopomiarowanych rozliczenie dokonywane jest do powierzchni lokali użytkowych, bez doliczania marży, winna być opodatkowana według stawek właściwych dla dostawy poszczególnych czynności, a nie dla usługi wynajmu nieruchomości o charakterze użytkowym. Dlatego też, odsprzedaż ww. mediów powinniście Państwo fakturować jako usługi opodatkowane właściwą dla nich stawką VAT, w ramach odrębnych faktur lub na jednej fakturze ale w oddzielnych pozycjach, gdyż takie udokumentowanie ww. świadczeń (oddzielnie kosztów czynszu i opłat oraz oddzielnie odsprzedaż poszczególnych mediów) wskazuje na odrębny charakter tych czynności.

W związku z powyższymi okolicznościami są Państwo zobowiązani do wystawienia faktury/refaktury na rzecz najemcy z tytułu dostawy mediów do ww. lokali użytkowych z wykazaniem właściwej stawki podatku VAT dla danej czynności.

**Podsumowując, (…) wystawiając w Państwa imieniu fakturę na najemców lokali użytkowych, oprócz pozycji za czynsz i opłaty, które stanowią świadczenie kompleksowe z czynszem powinien refakturować koszty mediów przy zastosowaniu właściwej stawki VAT dla każdej pozycji na fakturze.**

Tym samym Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem Państwa wniosku (pytań). Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być rozpatrzone zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, w myśl którego:

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Ponadto, zauważyć należy, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej:

Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Należy wskazać, że kwestie ustalenia wysokości stawki podatku od towarów i usług dla dostawy towarów lub świadczenia usług od dnia 1 lipca 2020 r. może być określona wyłącznie w ramach wydania wiążącej informacji stawkowej, o której mowa w art. 42a ustawy.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).