Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-416/11/BM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-06-16
Teza: Opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; dostawa; nieruchomości; stawka-stawki podatku; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 lutego 2011r. (data wpływu 2 marca 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 22 maja 2011r. (data wpływu 27 maja 2011r.) oraz pismem z dnia 15 czerwca 2011r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2011r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 22 maja 2011r. (data wpływu 27 maja 2011r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 12 maja 2011r. znak: IBPBII/2/415-296/11/AK, IBPP1/443-416/11/BM oraz pismem z dnia 15 czerwca 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jako firma T. w latach 1997-2001 prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu węglem, cukrem oraz wynajmem nieruchomości. W lipcu 2000r. działalność ta została zakończona i zlikwidowana. Po dniu, w którym podatnik zlikwidował prowadzoną jednoosobową działalność gospodarczą, źródłem utrzymania podatnika do 2007r. były dochody z wynajmu nieruchomości budynkowych opodatkowane podatkiem ryczałtowym, z tytułu uzyskiwanych obrotów z najmu nieruchomości Wnioskodawca był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W latach 1987-2005, najpierw wspólnie z małżonką oraz później po ustanowieniu rozdzielności majątkowej, podatnik okazjonalnie ze zgromadzonych oszczędności kupował różne nieruchomości w tym o charakterze rolnym, leśnym czy budowlanym (zabudowane lub nie) z dopuszczoną zabudową usługową lub zabudową mieszkaniową, zarówno z istniejącym lub nie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub studium o warunkach zabudowy.

Jedną z zakupionych tak nieruchomości była nieruchomość położona w N. przy ul. T.

Nieruchomość ta składa się z przyległych działek (pow. ok. 1,5 ha - zakupionej w 2003r., działki o pow. ok. 2 ha - zakupionej w 2006r. oraz dwóch małych działek łącznie ok. 1200 m2 zakupionych w 2008r. pierwszej stanowiącej rów - wcześniej tory kolejowe przebiegający pomiędzy działką 1,5 ha oraz działką 2 ha oraz drugiej stanowiącej małą powierzchnię przyległą). Poza działką stanowiącą rów wszystkie działki są zabudowane starymi, zdewastowanymi budynkami przemysłowymi z lat 60, 70 i 80 tych. Od czasu jej zakupu na nieruchomości nie były prowadzone żadne prace budowlane. Zakupy wszystkich nieruchomości w tym również położonej w N., nigdy nie były finansowane z kredytów, pożyczek lub innego finansowania zewnętrznego. Nabywane nieruchomości, kupowane zawsze były na cele osobiste bez zamiaru ich wykorzystywania w działalności gospodarczej przeznaczenia na cele handlowe. Celem i zamiarem zakupionych nieruchomości było lokowanie oszczędności dla późniejszego ich wykorzystania na cele osobiste czy mieszkaniowe podatnika i jego żony (szczególnie w związku z podziałem majątku oraz późniejszym rozwodem małżonków), ich wspólnych dzieci oraz dzieci z następnego związku podatnika lub członków bliskiej rodziny tj. rodzeństwa.

Nabywając nieruchomość położoną w N. w 2005 i 2006 roku podatnik zamierzał w przyszłości albo zabudować ją domem mieszkalnym na własne potrzeby albo podarować jednemu z dorastających synów w ramach wyposażenia pełnoletniego dziecka.

W przypadku części nieruchomości sprzedanych w latach 2004-2007, które w całym okresie ich posiadania przez Wnioskodawcę nie stanowiły dla niego źródła przychodów, gdyż nie były wynajmowane, podatnik ze względów osobistych zdecydował się na ich sprzedaż. Sprzedaż tychże nieruchomości wynikała z konieczności podziału małżeńskiego majątku dorobkowego oraz konieczności zabezpieczenia dzieci po uzyskaniu przez nich pełnoletności. Sprzedane nieruchomości stanowiły mniejszą część posiadanego majątku, natomiast większość z nich jest nadal w posiadaniu Wnioskodawcy i jako majątek nie podlegający podziałowi ze względu na rozwód nie będzie sprzedana.

Nieruchomości te nigdy nie były ujmowane w ewidencji środków trwałych podatnika, tym samym podatnik nigdy nie ujmował wydatków z nimi związanych w rozliczeniach podatkowych czy to poprzez ich amortyzację czy bieżące koszty, jak również nie odliczanie podatku naliczonego VAT. Ponoszone wydatki w związku z zakupem, remontem czy bieżącym utrzymaniem nieruchomości małżonkowie ponosili z własnych oszczędności nie rozliczając jakkolwiek tych wydatków jako kosztów uzyskania przychodów. Dotyczy to w szczególności tych nieruchomości, na których podatnik samodzielnie prowadził remonty np. nieruchomość położona w N. przy ul. W. gdzie wybudowano lokal użytkowy z przeznaczeniem pod wynajem. Jedynym wyjątkiem tj. zakupu i ujęcia nieruchomości w działalności gospodarczej była nieruchomość zakupiona w B. w 1999r., która została sprzedana w 1999r. W tym przypadku zakup i sprzedaż tej nieruchomości ujęty był w prowadzonej wówczas działalności gospodarczej. W odniesieniu do żadnej ze sprzedanych w latach 2004-2007 nieruchomości zabudowanych podatnik osobiście nie prowadził prac budowlanych rozbiórkowych czy zmierzających do uzyskania dwz, urządzenia MPZP czy zmiany studium zagospodarowania przestrzennego. W zakresie posiadanych nieruchomości Wnioskodawca również nie dokonywał scalania gruntów lub podziałów nieruchomości na mniejsze, nie występował o zatwierdzenie projektów na urządzenie dróg dojazdowych oraz nie uzbrajał terenu. Nieruchomości nadające się do wykorzystania rolnego były uprawiane. W okresie 2000r. małżonkowie posiadali dwóch synów pierwszy urodzony w 1987r. drugi urodzony w 1989r. W sierpniu 2000r. małżonkowie podpisali umowę wyłączającą małżeńską wspólność majątkową w ten sposób, że posiadany do daty zawarcia umowy majątek przypadał im po 50% zgodnie z art. 51 KRO. W latach 2003-2005 małżonkowie podjęli decyzję o rozwodzie, który miał się odbyć po uregulowaniu wzajemnych zobowiązań. W 2003r. podatnik wspólnie z żoną nabył zabudowaną nieruchomość w N. przy ul. W. (stare kino) rozpoczynając jej remont. W ramach rozliczeń małżeńskich (podziału majątku), ustalono, iż podatnik wyremontuje i urządzi na rzecz żony hotel, który wejdzie do jej majątku osobistego, on natomiast będzie właścicielem lokalu użytkowego wynajmowanego na rzecz podmiotu trzeciego na sklep. Także spłata żony oraz wyposażenie synów miało być dokonywane sukcesywnie w sytuacji sprzedaży poszczególnych nieruchomości do końca 2012r. W ramach rozliczeń małżeńskich ustalono, iż podatnik przejmie na siebie całość obowiązków wynikających z wyposażenia synów po uzyskaniu przez nich pełnoletności (przekazanie majątku rodziców) oraz dokona pozostałych rozliczeń z żoną poprzez podział majątku i jej zabezpieczenie na przyszłość. W 2006r. sąd orzekł o rozwodzie małżonków bez podziału majątku.

W 2007r. Wnioskodawca założył działalność gospodarczą, której przedmiotem jest szeroko rozumiana działalność na rynku nieruchomości. Od tego momentu nowo nabywane nieruchomości ujmowane są w ewidencji prowadzonej działalności.

W 2008r podatnik i jego była żona na podstawie umowy znoszącej wspólność małżeńską zawarli umowę o podział majątku dorobkowego, z której podatnikowi przypadły nieruchomości, wraz z przyjętym zobowiązaniem na rzecz byłej żony o dożywotnią służebność osobistą mieszkania w domu przy ul. W. nr 5 oraz zobowiązał się dożywotnio do miesięcznych świadczeń w kwocie 5 tys. zł. Spłata żony oraz wyposażenie synów miało być dokonywane sukcesywnie w sytuacji sprzedaży poszczególnych nieruchomości do końca 2012r. W latach 2003-2005 podatnik, dokonując częściowego rozliczenia z żoną, z którą posiadał już rozdzielność małżeńską, sprzedał część nieruchomości.

Dokonując zakupów i późniejszej sprzedaży nieruchomości, Wnioskodawca nie korzystał z pośrednictwa pośredników nieruchomości, nie ogłaszał się poprzez jakiekolwiek reklamy, nie posiadał środków technicznych charakterystycznych dla przedsiębiorcy (np. faks, poczta email, strona internetowa, biuro). Zakupy poszczególnych nieruchomości zawsze miały charakter okazjonalny natomiast ich sprzedaż inicjowana była przez przyszłego nabywcę. Podatnik nigdy nie zlecał sporządzenia jakichkolwiek ekspertyz dot. danej nieruchomości czy lokalnego rynku gdzie była ona położona.

Wszystkie z posiadanych nieruchomości podatnik posiadał co najmniej 3-8 lat, przy czym część z nich jest lub była w posiadaniu podatnika ok. 10 lat.

Nie posiadając pewności co do konieczności opodatkowania dwóch sprzedawanych w 2005r. nieruchomości, jednej zabudowanej i jednej niezabudowanej na rzecz podatników podatku VAT tj. nieruchomości położonych w B. i G. podatnik wystąpił w 2005r. do właściwego Naczelnika Urzędu Skarbowego z zapytaniem w zakresie stosowania prawa podatkowego czy podlegają one opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie będąc pewnym w zakresie opodatkowania sprzedaży podatkiem VAT, umowa sprzedaży przewidywała jego naliczenie, o ile transakcja będzie podlegać opodatkowaniu. Wydane postanowienie organu w tym zakresie wskazywało, iż transakcja nie podlega podatkowi VAT, stąd podatnik zwrócił nabywcy wpłaconą mu kwotę podatku VAT.

Dokonując końcowego rozliczenia z małżonką oraz zmierzając do uposażenia dwóch dorosłych synów, podatnik zamierza w 2011 lub 2012 roku sprzedać całą nieruchomość składającą się z poszczególnych działek położonych w Nysie. Wobec jednej upłynął okres 5 lat od końca roku, w którym została zakupiona wobec pozostałych okres ten upłynie z końcem 2011 roku lub później. Nieruchomość ta jak wskazano nie była wykorzystywana do działalności gospodarczej, została zakupiona na cele osobiste, a podatnik nie podejmował wobec tej nieruchomości żadnych czynności choćby pośrednio wskazujących na działalność gospodarczą.

Przedmiotem zapytania jest:

1.  Nieruchomość przemysłowa (użytkowanie wieczyste) oznaczona KW 67795 o pow. 2,0484 ha składająca się 4 działek ewidencyjnych, każda działka jest zabudowana budynkami biurowo-przemysłowymi,
2.  Nieruchomość przemysłowa (własność) oznaczona KW 43497 o pow. 1,3533 ha składająca się 10 działek ewidencyjnych w większości zabudowana budynkami biurowo-przemysłowymi,
3.  Nieruchomość przemysłowa (własność) oznaczona KW 74207 o pow. 0,0753 ha składająca się z 3 działek ewidencyjnych niezabudowanych,
4.  Nieruchomość - zurbanizowane tereny niezabudowane, (własność) oznaczona KW 76126 o pow. 0,044 ha składająca się z 2 działek ewidencyjnych niezabudowanych.

\- charakter nieruchomości przemysłowych od daty zakupu do daty uprawomocnienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w czerwcu 2010 roku.

Nieruchomości zostały zakupione przez Wnioskodawcę w celach osobistych odpowiednio:

1.  Nieruchomość oznaczona KW 67795 w 2006r.,
2.  Nieruchomość oznaczona KW 43497 w 2003r.,
3.  Nieruchomość oznaczona KW 74207 w 2008r.,
4.  Nieruchomość oznaczona KW 76126 w 2009r.

Posadowione na ww. nieruchomościach budynki są budynkami biurowo-przemysłowymi, murowanymi - trwale związane z gruntem, zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów (wyciąg kartoteki budynków) zakończenie ich budowy nastąpiło w 1966r. i od tego roku były oddane do użytku, oznaczone wg PKOB 1220 oraz 1251, w rozumieniu ustawy VAT ich pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 1966 roku.

Nieruchomości, w tym budynki nigdy nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę, w tym również do działalności gospodarczej oraz nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych.

Nieruchomości nie były również wykorzystywane przez kogokolwiek innego.

Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie nieruchomości i budynków, również w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Nieruchomości, w tym budynki nie zostały ulepszone.

Oznaczenie nieruchomości w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (MPZP prawomocny w czerwcu 2010r.):

1.  Nieruchomość oznaczona KW 67795 - usługowo-handlowa,
2.  Nieruchomość oznaczona KW 43497 - usługowo-handlowa,
3.  Nieruchomość niezabudowana oznaczona KW 74207 - usługowo-handlowa,
4.  Nieruchomość niezabudowana oznaczona KW 76126 (zurbanizowane tereny niezabudowane) - usługowo-handlowa.

Wnioskodawca nie dokonywał uatrakcyjnienia zakupionych nieruchomości.

Wnioskodawca nie zamierza sprzedawać innych z posiadanych nieruchomości poza nieruchomościami wymienionymi we wniosku.

W okresie od 2006 roku Wnioskodawca sprzedał następujące nieruchomości:

1.  2006r. działka budowlana zabudowana przedwojennymi i powojennymi budynkami przemysłowymi,
2.  2007r. działka budowlana zabudowana powojennymi budynkami przemysłowymi, sprzedaż na rzecz brata,
3.  2007 i 2008 roku sprzedaż trzech mieszkań w kamienicy, której Wnioskodawca był współwłaścicielem,
4.  2007r. sprzedaż działki zabudowanej na rzecz drugiego brata,
5.  2008r. sprzedaż gospodarstwa rolnego (składającego się z trzech działek budowlanych), dla siostry, dla brata szwagierki oraz znajomego,

\- wszystkie z ww. sprzedaży nieruchomości realizowane były w ramach podziału i rozliczeń majątku małżeńskiego z byłą żoną.

Wnioskodawca poza opisaną we wniosku nieruchomością posiada nieruchomości rolne, które są na bieżąco uprawiane poprzez wysiew i zbiórkę zbóż. Nieruchomości położone w N. nie były nigdy przez Wnioskodawcę uprawiane.

Wnioskodawca nie uzyskiwał dopłat unijnych dot. ww. nieruchomości w N.

Nieruchomość oznaczona KW 76126 o pow. 0,044 h składająca się z 2 działek ewidencyjnych niezabudowanych została zakupiona w dniu 4 sierpnia 2009r.

Wszystkie z wymienionych we wniosku i jego uzupełnieniu nieruchomości zakupione były na podstawie umów sprzedaży sporządzonych w formie aktu notarialnego przy czym:

1.  Nieruchomość zakupiona w 2003r. oznaczona KW 43497 kupiona była od osób fizycznych nie działających w charakterze podatników VAT (brak f-ry VAT oraz naliczonego podatku VAT),
2.  Nieruchomość zakupiona w roku 2006 oznaczona KW 67795 kupiona była od Zakładu Gazowniczego działającego jako podatnik VAT, korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (brak naliczonego podatku VAT do ceny),
3.  Nieruchomość zakupiona w 2008r. KW 74207 kupiona była od Nyskiej Energetyki Cieplnej, do ceny netto naliczono podatek VAT,
4.  Nieruchomość zakupiona w 2009r. oznaczona KW 76126 kupiona była od Gminy, do ceny netto naliczono podatek.

\- wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego od żadnej z ww. nieruchomości.

Żadna z przedmiotowych nieruchomości nie została sprzedana, zarazem Wnioskodawca nie może określić kiedy sprzedaż taka może mieć miejsce.

Nieruchomość przemysłowa oznaczona KW 43497 o pow. 1,3533 ha składa się z 10 działek ewidencyjnych o numerach:

1.  25/3 - zabudowana
2.  26/3 - zabudowana
3.  27/3 zabudowana
4.  28/1 zabudowana
5.  33/4 zabudowana
6.  29/1 zabudowana
7.  2S/4 zabudowana
8.  29/6 zabudowana
9.  30/1 zabudowana
10.  33/4 zabudowana

\- wszystkie z ww. działek zabudowane są budynkami biurowo-przemysłowymi lub budowlami w postaci dróg, placów betonowych lub instalacji deszczowych lub sanitarnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż ww. nieruchomości położonych w Nysie, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż poszczególnych działek położonych w N., które są zabudowane budynkami wybudowanymi w latach 60, 70 i 80-tych będzie podlegać zwolnieniu z podatku od towarów i usług zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT. Uzasadnieniem powyższego zwolnienia jest, iż podatnik zakupił powyższe nieruchomości bez prawa odliczenia podatku VAT, nieruchomości te nie były po raz pierwszy zasiedlone i zarazem są one zabudowane budynkami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy o VAT a podatnik nie dokonywał jakichkolwiek ich ulepszeń, od których byłby uprawniony do odliczenia podatku naliczonego VAT.

Natomiast wobec działek, które nie są zabudowane, a z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika ich charakter budowlany, podatnik zobowiązany będzie naliczyć podatek VAT w stawce 23% (w 2011 oraz 2012 roku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.).

Z treści art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

1.  podwójnego opodatkowania,
2.  braku opodatkowania,
3.  zakłócenia konkurencji.

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

1.  powszechność opodatkowania,
2.  faktyczne opodatkowanie konsumpcji,
3.  stosowanie podatku od wartości dodanej na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami.

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem także poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem osiągnięcia zysku w przyszłości należy również uznać za działalność gospodarczą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie przez osobę fizyczną posiadanego majątku stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku wskazanych we wniosku nieruchomości położonych w Nysie jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Z wniosku wynika, że przedmiotem zapytania jest:

1.  Nieruchomość przemysłowa (użytkowanie wieczyste) oznaczona KW 67795 o pow. 2,0484 ha składająca się 4 działek ewidencyjnych, każda działka jest zabudowana budynkami biurowo-przemysłowymi,
2.  Nieruchomość przemysłowa (własność) oznaczona KW 43497 o pow. 1,3533 ha składająca się 10 działek ewidencyjnych w większości zabudowana budynkami biurowo-przemysłowymi,
3.  Nieruchomość przemysłowa (własność) oznaczona KW 74207 o pow. 0,0753 ha składająca się z 3 działek ewidencyjnych niezabudowanych,
4.  Nieruchomość - zurbanizowane tereny niezabudowane, (własność) oznaczona KW 76126 o pow. 0,044 ha składająca się z 2 działek ewidencyjnych niezabudowanych.

\- charakter nieruchomości przemysłowych od daty zakupu do daty uprawomocnienia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego w czerwcu 2010 roku.

Nieruchomości zostały zakupione przez Wnioskodawcę w celach osobistych odpowiednio:

1.  Nieruchomość oznaczona KW 67795 w 2006r.,
2.  Nieruchomość oznaczona KW 43497 w 2003r.,
3.  Nieruchomość oznaczona KW 74207 w 2008r.,
4.  Nieruchomość oznaczona KW 76126 w 2009r.

Posadowione na ww. nieruchomościach budynki są budynkami biurowo-przemysłowymi, murowanymi - trwale związane z gruntem, zgodnie z wypisem z ewidencji gruntów (wyciąg kartoteki budynków) zakończenie ich budowy nastąpiło w 1966 roku i od tego roku były oddane do użytku, oznaczone wg PKOB 1220 oraz 1251, w rozumieniu ustawy VAT ich pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 1966 roku.

Nieruchomości, w tym budynki nigdy nie były wykorzystywane przez Wnioskodawcę, w tym również do działalności gospodarczej oraz nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych.

Nieruchomości nie były również wykorzystywane przez kogokolwiek innego.

Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie nieruchomości i budynków, również w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Nieruchomości, w tym budynki nie zostały ulepszone.

Oznaczenie nieruchomości w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (MPZP prawomocny w czerwcu 2010 roku):

1.  Nieruchomość oznaczona KW 67795 - usługowo-handlowa,
2.  Nieruchomość oznaczona KW 43497 - usługowo-handlowa,
3.  Nieruchomość niezabudowana oznaczona KW 74207 - usługowo-handlowa,
4.  Nieruchomość niezabudowana oznaczona KW 76126 (zurbanizowane tereny niezabudowane) - usługowo-handlowa.

Wnioskodawca nie dokonywał uatrakcyjnienia zakupionych nieruchomości.

Wnioskodawca nie zamierza sprzedawać innych z posiadanych nieruchomości poza nieruchomościami wymienionymi we wniosku.

W okresie od 2006 roku Wnioskodawca sprzedał następujące nieruchomości:

1.  2006r. działka budowlana zabudowana przedwojennymi i powojennymi budynkami przemysłowymi,
2.  2007r. działka budowlana zabudowana powojennymi budynkami przemysłowymi, sprzedaż na rzecz brata
3.  2007 i 2008 roku sprzedaż trzech mieszkań w kamienicy, której Wnioskodawca był współwłaścicielem,
4.  2007r. sprzedaż działki zabudowanej na rzecz drugiego brata,
5.  2008r. sprzedaż gospodarstwa rolnego (składającego się z trzech działek budowlanych), dla siostry, dla brata szwagierki oraz znajomego,

\- wszystkie z ww. sprzedaży nieruchomości realizowane były w ramach podziału i rozliczeń majątku małżeńskiego z byłą żoną.

Wnioskodawca poza opisaną we wniosku nieruchomością posiada nieruchomości rolne, które są na bieżąco uprawiane poprzez wysiew i zbiórkę zbóż. Nieruchomości położone w N. nie były nigdy przez Wnioskodawcę uprawiane. Wnioskodawca nie uzyskiwał dopłat unijnych dot. ww. nieruchomości w N.

Nieruchomość oznaczona KW 76126 o pow. 0,044 h składająca się z 2 działek ewidencyjnych niezabudowanych została zakupiona w dniu 4 sierpnia 2009r.

Wszystkie z wymienionych we wniosku i jego uzupełnieniu nieruchomości zakupione były na podstawie umów sprzedaży sporządzonych w formie aktu notarialnego przy czym:

1.  Nieruchomość zakupiona w 2003r. oznaczona KW 43497 kupiona była od osób fizycznych nie działających w charakterze podatników VAT (brak f-ry VAT oraz naliczonego podatku VAT),
2.  Nieruchomość zakupiona w roku 2006 oznaczona KW 67795 kupiona była od Zakładu Gazowniczego działającego jako podatnik VAT, korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (brak naliczonego podatku VAT do ceny),
3.  Nieruchomość zakupiona w 2008r. KW 74207 kupiona była od Nyskiej Energetyki Cieplnej, do ceny netto naliczono podatek VAT,
4.  Nieruchomość zakupiona w 2009r. oznaczona KW 76126 kupiona była od Gminy, do ceny netto naliczono podatek.

\- wnioskodawca nie odliczył podatku naliczonego od żadnej z ww. nieruchomości.

Żadna z przedmiotowych nieruchomości nie została sprzedana, zarazem Wnioskodawca nie może określić kiedy sprzedaż taka może mieć miejsce.

Nieruchomość przemysłowa oznaczona KW 43497 o pow. 1,3533 h składa się 10 działek ewidencyjnych zabudowanych. Wszystkie z ww. działek zabudowane są budynkami biurowo-przemysłowymi lub budowlami w postaci dróg, placów betonowych lub instalacji deszczowych lub sanitarnych.

Odnosząc zatem przytoczone regulacje prawne do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że sukcesywny zakup nieruchomości w N. (w 2003r. nieruchomości oznaczonej KW 43497, w 2006r. nieruchomości oznaczonej KW 67795, w 2008r. nieruchomości oznaczonej KW 74207 oraz w 2009r. nieruchomości oznaczonej KW 76126) nie został dokonany na cele osobiste, lecz podjęty został w celu inwestycyjnym czyli z zamiarem osiągnięcia w przyszłości korzyści finansowych, co zostało zrealizowane poprzez jej sprzedaż. Okoliczności te wskazują na komerycyjny charakter zakupu przedmiotowej nieruchomości w N.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku Języka Polskiego PWN pod redakcją naukową prof. Mieczysława Szymczaka, Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 2002, s. 910 – „komercyjny” oznacza przynoszący dochód, obliczony na zysk, uzależniający działanie od ekwiwalentu pieniężnego, towarowego. Powołana definicja jednoznacznie wskazuje, że o komercyjnym charakterze przedsięwzięcia gospodarczego świadczy jedynie to, czy jest ono nastawione na zysk. Bez wpływu pozostają takie czynniki jak czas realizacji inwestycji oraz sposób jej wykonania.

W ocenie tut. organu Wnioskodawca już na etapie sukcesywnego nabywania w latach 2003, 2006, 2008, 2009 ww. nieruchomości (oprócz których Wnioskodawca nabywał jeszcze inne nieruchomości) miał plany dalszego zagospodarowania ww. nieruchomości.

Wnioskodawca bowiem sam wskazał we wniosku, że okazjonalnie ze zgromadzonych oszczędności kupował różne nieruchomości w tym o charakterze rolnym, leśnym czy budowlanym (zabudowane lub nie) z dopuszczoną zabudową usługową lub zabudową mieszkaniową, zarówno z istniejącym lub nie miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego lub studium o warunkach zabudowy. Wszystkie nieruchomości Wnioskodawca posiadał co najmniej 3-8 lat, przy czym część z nich jest lub była w posiadaniu podatnika około 10 lat. W 2007r. Wnioskodawca założył działalność gospodarczą, której przedmiotem jest szeroko rozumiana działalność na rynku nieruchomości.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że celem i zamiarem zakupionych nieruchomości było lokowanie oszczędności dla późniejszego ich wykorzystania na cele osobiste czy mieszkaniowe podatnika i jego żony (szczególnie w związku podziałem majątku oraz późniejszym rozwodem małżonków), ich wspólnych dzieci oraz dzieci z następnego związku podatnika lub członków bliskiej rodziny tj. rodzeństwa.

Ponadto istotnym dla uznania Wnioskodawcy za podatnika VAT jest fakt, że Wnioskodawca w latach 2006 - 2008r. dokonał sprzedaży szeregu nieruchomości zabudowanych i niezabudowanych.

Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza zatem o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie przez Wnioskodawcę zrealizowana.

Przez termin „zamiar” należy bowiem pojmować nie wolę wewnętrzną ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych, możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby.

W przedmiotowej sprawie sukcesywny zakup przez Wnioskodawcę w latach 2003, 2006, 2008, 2009 będących przedmiotem zapytania nieruchomości a następnie ich planowana odsprzedaż, będzie odbywała się w ocenie tut. organu w ramach lokaty kapitału (co stwierdził również Wnioskodawca we wniosku). Wnioskodawca od momentu nabycia ww. nieruchomości do momentu jego planowanej sprzedaży nie podjął żadnych działań, które wskazywałyby na osobisty cel nabycia tychże nieruchomości. Dokonując natomiast inwestycji środków pieniężnych czyni się to z zamiarem ich odzyskania w przyszłości.

Ponadto należy zauważyć, iż Wnioskodawca podejmując decyzję o przyszłej sprzedaży ww. nieruchomości kieruje się chęcią zmiany sposobu lokowania oszczędności (w tym konkretnym przypadku odzyskanie zainwestowanych środków możliwe jest przez sprzedaż ww. nieruchomości). Oczywistym bowiem jest, że dokonując inwestycji celem lokaty kapitału czyni się to z zamiarem osiągnięcia zysków w przyszłości (co ma miejsce w przedmiotowej sprawie).

Wskazane przez Wnioskodawcę fakty wskazują jednoznacznie na zamiar związania nabytych nieruchomości w N. (w 2003r. nieruchomości oznaczonej KW 43497, w 2006r. nieruchomości oznaczonej KW 67795, w 2008r. nieruchomości oznaczonej KW 74207 oraz w 2009r. nieruchomości oznaczonej KW 76126) z planowaną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca wprawdzie twierdzi, że nabywane nieruchomości, kupowane zawsze były na cele osobiste bez zamiaru ich wykorzystywania w działalności gospodarczej przeznaczenia na cele handlowe, jednakże z treści wniosku wynika niezbicie, że dokonywane przez Wnioskodawcę czynności spełniają definicję działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT, nawet gdyby nie stanowiły działalności gospodarczej, w rozumieniu innych przepisów, w myśl bowiem art. 5 ust. 2 ustawy o VAT, czynności określone w art. 5 ust. 1 tej ustawy podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa.

Na wskazywany przez Wnioskodawcę zakup przedmiotowych nieruchomości w celach osobistych nie wskazuje również przemysłowy charakter nabytych nieruchomości oznaczonych KW 67795, KW 43497, KW 74207.

Działania Wnioskodawcy – zmierzające do sprzedaży nieruchomości w N. (oznaczonych KW 43497, KW 67795, KW 74207 oraz KW 76126) - już na etapie podjęcia decyzji o ich nabyciu wypełniały definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 powołanej ustawy.

Reasumując, jak wykazano powyżej planowana sprzedaż ww. nieruchomości w N. (oznaczonych KW 43497, KW 67795, KW 74207 oraz KW 76126) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług gdyż Wnioskodawca działa w przedmiotowej sprawie w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży ww. nieruchomości w N. (oznaczonych KW 43497, KW 67795, KW 74207 oraz KW 76126) zobowiązany jest zastosować właściwą stawkę podatku VAT lub ewentualne zwolnienie z opodatkowania.

Wysokość opodatkowania regulują przepisy Działu VIII ww. ustawy (art. 41-85). Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, dodanym do tej ustawy od dnia 1 stycznia 2011r., w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 2 pkt 14 ww. ustawy o VAT przez pierwsze zasiedlenie rozumieć należy oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z cytowanych wyżej przepisów wynika, że dostawa budynku budowli lub ich części podlega opodatkowaniu gdy następuje w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, albo w okresie krótszym niż 2 lata od jego pierwszego zasiedlenia.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ww. ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak stanowi przepis art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Analizując powyższe przepisy stwierdzić należy, iż jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas należy poddać badaniu zaistnienie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a.

Należy podkreślić, że w myśl art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Tak więc, ustawodawca daje podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę.

Z cytowanych powyżej przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane lub przeznaczone pod zabudowę. Natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących na przykład gruntami rolnymi czy leśnymi, które nie są przeznaczone pod zabudowę, są zwolnione z podatku od towarów i usług.

Ponadto, zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Powyższego przepisu nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29 ust. 5a ustawy ).

Natomiast na mocy § 13 ust. 1 pkt 11 obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 5 kwietnia 2011r. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649 ze zm.) zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Identyczny zapis został powtórzony w § 13 ust. 1 pkt 11, obowiązującego od dnia 6 kwietnia 2011r., rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392), zgodnie z którym zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku.

Należy zaznaczyć, iż zgodnie z Polską Klasyfikacją Obiektów Budowlanych (PKOB) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) przez obiekt budowlany rozumie się konstrukcję połączoną z gruntem w sposób trwały, wykonana z materiałów budowlanych i elementów składowych będącą wynikiem prac budowlanych. Budynki natomiast to zadaszone obiekty budowlane wraz z wbudowanymi instalacjami i urządzeniami technicznymi, wykorzystywane dla potrzeb stałych, przystosowane do przebywania ludzi, zwierząt lub ochrony przedmiotów.

W myśl art. 3 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.) ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    *   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    *   budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    *   obiekt małej architektury;
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
3.  budowli - należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową;
    *   obiekcie liniowym - należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

W świetle powyższego, opisane we wniosku budynki biurowo - przemysłowe oraz drogi, place, instalacje deszczowe lub sanitarne stanowią budynki lub budowle trwale z gruntem związane w rozumieniu wyżej cyt. ustawy Prawo budowlane oraz rozporządzenia w sprawie PKOB.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie od podatku od towarów i usług określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości budynków, budowli lub ich części, jeżeli w momencie ich dostawy są one już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a ich dostawą jest dłuższy niż 2 lata.

W świetle wyżej przytoczonych przepisów, kluczowym dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków i budowli jest ustalenie, kiedy nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Przedmiotowa nieruchomość winna być przejęta przez nabywcę do użytkowania. Wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu.

Przez pierwsze zasiedlenie należy rozumieć także oddanie budynku do użytkowania na podstawie umowy najmu i dzierżawy, podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT (w tym również najem na cele mieszkaniowe podlegający zwolnieniu od podatku VAT). Zatem, należy uznać za pierwsze zasiedlenie również moment oddania budynku do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Z wniosku wynika, że w 2006r. nastąpiło nabycie przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego nieruchomości przemysłowej oznaczonej KW 67795 zabudowanej budynkami biurowo-przemysłowymi od Zakładu Gazowniczego działającego jako podatnik VAT, korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (brak naliczonego podatku VAT do ceny).

Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa podatkowego oraz opis sprawy stwierdzić należy, że planowana dostawa ww. budynków biurowo-przemysłowych nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem (za które należy uznać nabycie przedmiotowych nieruchomości od podatników podatku VAT - czynność podlegająca przepisom ustawy o podatku od towarów i usług) a dostawą ww. budynków biurowo- przemysłowych upłynie okres dłuższy niż 2 lata.

Tym samym planowana dostawa ww. budynków biurowo-przemysłowych będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, bowiem nie będzie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT lub przed nim, ani też w okresie krótszym niż dwa lata od pierwszego zasiedlenia.

W związku z powyższym w świetle § 13 ust. 1 pkt 11 cyt. wyżej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w związku z art. 29 ust. 5 ustawy o VAT, dostawa prawa użytkowania wieczystego gruntów, na których posadowione są budynki biurowo- przemysłowe (będące przedmiotem prawa użytkowania wieczystego), również będzie korzystała ze zwolnienia od tego podatku.

Z wniosku wynika ponadto, że w 2003r. nastąpiło nabycie przez Wnioskodawcę nieruchomości przemysłowej oznaczonej KW 43497 od osób fizycznych nie działających w charakterze podatników VAT (brak faktury VAT oraz naliczonego podatku VAT).

Nieruchomość przemysłowa oznaczona KW 43497 o pow. 1,3533 h składa się 10 działek ewidencyjnych zabudowanych. Wszystkie z ww. działek zabudowane są budynkami biurowo-przemysłowymi lub budowlami w postaci dróg, placów betonowych lub instalacji deszczowych lub sanitarnych.

Zatem w tym przypadku do chwili obecnej w ogóle nie nastąpiło jeszcze pierwsze zasiedlenie przedmiotowych budynków biurowo- przemysłowych oraz budowli w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, przedmiotowe budynki biurowo- przemysłowe oraz budowle zostały zakupione w 2003r. od osób fizycznych, nie będących podatnikami podatku od towarów i usług (czynność niepodlegająca przepisom ustawy o podatku od towarów i usług). Przedmiotowa nieruchomość przemysłowa nie była ulepszana (Wnioskodawca nie ponosił żadnych wydatków na ulepszenie nieruchomości).

Jak wynika z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (…), zaś w przedmiotowej sytuacji taka czynność do chwili obecnej jeszcze nie nastąpiła.

Zatem pierwszą czynnością podlegającą opodatkowaniu będzie dostawa ww. nieruchomości przemysłowej oznaczonej KW 43497, co nie pozwala na zastosowanie zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie cytowanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż dostawa ta będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W takim jednak przypadku należy wziąć pod uwagę treść przywołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika ze złożonego wniosku, przedmiotowe budynki i budowle spełniają oba wymienione w powyższym przepisie warunki, gdyż w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało nabywcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz nie ponosił on wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wobec powyższego planowana dostawa ww. budynków biurowo-przemysłowych i budowli będzie zwolniona z podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

W związku z powyższym również dostawa wszystkich 10 działek, na których posadowione są budynki biurowo–przemysłowe i budowle (których Wnioskodawca jest właścicielem), będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 29 ust. 5 ustawy o VAT.

Przedmiotem planowanej dostawy jest również:

*   nieruchomość przemysłowa składająca się z 3 działek ewidencyjnych niezabudowanych, oznaczona KW 74207 o pow. 0,0753 ha,
*   nieruchomość składająca się z 2 działek ewidencyjnych niezabudowanych - zurbanizowane tereny niezabudowane, oznaczona KW 76126 o pow. 0,044 ha.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że w prawomocnym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ww. nieruchomość niezabudowana oznaczona KW 74207 znajduje się na obszarze o przeznaczeniu usługowo-handlowym, a nieruchomość niezabudowana oznaczona KW 76126 znajduje się na obszarze o przeznaczeniu usługowo-handlowym (zurbanizowane tereny niezabudowane).

Jak już wskazano w niniejszej interpretacji, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega dostawa gruntów niezabudowanych a będących gruntami budowlanymi lub przeznaczonymi pod zabudowę, zwolnieniem natomiast objęte są grunty przeznaczone na cele inne niż budowlane np. grunty rolne.

Celem określenia czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę należy się odwołać do przepisów zawartych w ustawie z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) regulującej zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Zatem o charakterze danego gruntu winien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego, decyduje o kwalifikacji gruntu.

W przedmiotowej sprawie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. W prawomocnym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego ww. nieruchomość niezabudowana oznaczona KW 74207 znajduje się na obszarze o przeznaczeniu usługowo-handlowym, a nieruchomość niezabudowana oznaczona KW 76126 znajduje się na obszarze o przeznaczeniu usługowo-handlowym (zurbanizowane tereny niezabudowane).

Skoro więc przedmiotowe nieruchomości niezabudowane oznaczone KW 74207 oraz KW 76126 znajdują się na terenach o przeznaczeniu usługowo-handlowym, to ich podstawowym przeznaczeniem jest budowa obiektów usługowo-handlowych.

Zatem przedmiotowe nieruchomości niezabudowane znajdują się na terenach przeznaczonych pod zabudowę.

W świetle powyższego dostawa ww. nieruchomości niezabudowanych oznaczonych KW 74207 oraz KW 76126, przeznaczonych pod zabudowę, o których mowa we wniosku nie korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz stosownie do art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawki podatku w wysokości 23%.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, że sprzedaż poszczególnych działek położonych w N., które są zabudowane budynkami podlegać będzie zwolnieniu z podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 43 ust 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT, a sprzedaż działek niezabudowanych będzie podlegać opodatkowaniu stawką 23%, należało uznać za prawidłowe.

Na marginesie należy zauważyć, że we wniosku wystąpiła rozbieżność co do lat rozpoczęcia budowy bowiem Wnioskodawca wskazał, że cyt.: „(…) działki są zabudowane starymi, zdewastowanymi budynkami przemysłowymi z lat 60, 70 i 80 tych” (…), natomiast w uzupełnieniu wniosku wskazał, że cyt.: „Posadowione na ww. nieruchomościach budynki są budynkami biurowo-przemysłowymi, (…) zakończenie ich budowy nastąpiło w 1966r. i od tego roku były oddane do użytku, (…) w rozumieniu ustawy VAT ich pierwsze zasiedlenie nastąpiło w 1966 roku". Rozbieżność ta pozostaje jednak bez wpływu na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.

Należy zauważyć, że niniejsza interpretacja nie rozstrzyga kwestii poruszonej przez Wnioskodawcę, dotyczącej uznania budynków za towar używany, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług oraz braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Powyższe kwestie nie były przedmiotem interpretacji gdyż nie mają wpływu na zajęte przez tut. organ stanowisko w niniejszej sprawie. Ponadto Wnioskodawca we wniosku nie sformułował pytań w tym zakresie oraz nie przedstawił własnego stanowiska.

Ponadto wskazany przez Wnioskodawcę we wniosku przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie może znaleźć zastosowania bowiem na podstawie art. 15 ustawy z dnia 7 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1320), z dniem 1 stycznia 2009r. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług otrzymał brzmienie: „zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego”.

Jednocześnie na mocy powołanego powyżej przepisu ustawy z dnia 7 listopada 2008r., z dniem 1 stycznia 2009r. zmianie uległa definicja towaru używanego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z nowym brzmieniem art. 43 ust. 2 ustawy, przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

Zatem, w świetle przepisów obowiązujących od dnia 1 stycznia 2009r. budynki nie stanowią towaru używanego.

Należy w tym miejscu podkreślić, że tut. organ nie jest w stanie przewidzieć jakie nastąpią zmiany w przepisach prawa podatkowego w przyszłości, zatem niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z przedstawionych elementów zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego. Zatem należy zaznaczyć, że tut. organ nie jest w stanie określić, czy odnośnie działek niezabudowanych o których mowa we wniosku, których charakter budowlany wynika z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, podatnik zobowiązany będzie naliczyć w 2012r. podatek VAT w stawce 23%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy jednak zaznaczyć, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Nadmienia się, iż w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wydana zostanie odrębna interpretacja indywidualna.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016), skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.