Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPP3/4512-533/15-3/JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2016-02-11
Teza: Czynności wniesienia przez Wnioskodawcę opłat i wpisów, objętych zakresem pytania nie stanowią elementu podstawy opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności nieopodatkowane podatkiem od towarów i usług; czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; obrót; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; opłata-opłata administracyjna
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643), art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu do Izby Skarbowej w Łodzi 2 grudnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 28 stycznia 2016 r. (data wpływu 28 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie włączenia opłat i wpisów objętych zakresem pytania do podstawy opodatkowania **– jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 grudnia 2015 r. do Izby Skarbowej w Łodzi został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie włączenia opłat i wpisów objętych zakresem pytania do podstawy opodatkowania.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 28 stycznia 2016 r. (data wpływu 28 stycznia 2016 r.) w zakresie wskazania wniosku, który ma być przedmiotem merytorycznego rozpatrzenia.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi pomocy prawnej na rzecz swoich klientów, w szczególności pomocy prawnej w dziedzinie prawa własności przemysłowej. W ramach zawartej umowy o stałą obsługę z jednym z klientów, Wnioskodawca świadczy na jego rzecz usługę obsługi w tej dziedzinie prawa. Usługa obejmuje także zastępstwo klienta przed Urzędem Patentowym RP, sądami administracyjnymi w sprawach z zakresu ochrony własności przemysłowej, Urzędem ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante oraz Biurem Międzynarodowym Światowej Organizacji Ochrony Własności Intelektualnej oraz usługi monitorowania znaków towarowych należących do klienta. Usługi rozliczane są ryczałtowo, po wykonaniu obsługi prawnej w danym miesiącu. Ze względu na ciągłość świadczonych usług, przyjęto miesięczne okresy rozliczeniowe, tj. przyjmuje się, że usługa jest częściowo wykonana z ostatnim dniem każdego miesiąca kalendarzowego. Faktura wystawiana jest najwcześniej w dniu częściowego wykonania usługi (ostatniego dnia danego miesiąca) a najpóźniej do 15 dnia każdego następnego miesiąca za miesiąc poprzedni. Wnioskodawca i klient są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług, usługi świadczone przez Wnioskodawcę są opodatkowane podstawową stawką podatku od towarów i usług. Na podstawie umowy Wnioskodawca zobowiązany jest ponadto do wnoszenia do Urzędu Patentowego RP, Urzędu ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante oraz Biura Międzynarodowego Światowej Organizacji Ochrony Własności Intelektualnej określonych przepisami opłat za zgłoszenie i ochronę znaków towarowych, wzorów użytkowych i innych przedmiotów własności intelektualnej klienta. Uiszczenie tych opłat warunkuje ochronę prawną przedmiotów własności intelektualnej klienta, a wpłacając te opłaty Wnioskodawca działa w imieniu i na rzecz klienta. Na dowodach uiszczenia przez Wnioskodawcę opłaty znajduje się wskazanie tytułu opłaty (np. „opłata za przedłużenie ochrony znaku towarowego” klienta) ze wskazaniem danych identyfikujących np. znak towarowy klienta. Kolejność czynności jest taka, że Wnioskodawca wystawia fakturę opiewającą na kwotę opłaty plus podatek VAT przed uiszczeniem tej opłaty na rachunek urzędu, klient uiszcza na konto bankowe Wnioskodawcy kwotę opłaty wraz z doliczonym podatkiem VAT, a następnie Wnioskodawca wpłaca należną opłatę w kwocie netto na konto urzędu. Wnoszona opłata stanowi koszt Wnioskodawcy i jest księgowana na stosownym koncie w księgach rachunkowych Wnioskodawcy. Faktury dotyczące opłat wystawiane są niezależnie od faktur za stałą obsługę prawną. W taki sam sposób Wnioskodawca uiszcza wpisy od skarg na decyzje administracyjne, tj. działając w ramach pełnomocnictwa procesowego udzielonego przez klienta przyjmuje wezwanie z sądu administracyjnego do uiszczenia wpisu od skargi, wystawia fakturę na kwotę wpisu doliczając do kwoty wpisu podatek VAT, a następnie uiszcza wpis w imieniu i na rzecz klienta (w tytule płatności wskazana jest sygnatura, pod którą sprawa klienta jest zarejestrowana w sądzie administracyjnym). Wnioskodawca nie dolicza do wartości opłaty żadnej marży własnej, obciążając klienta dokładnie taką samą kwotą opłaty i doliczając do niej podatek od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle art. 29a ust. 6 pkt 1 i ust. 7 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, podstawa opodatkowania usługi wykonywanej przez Wnioskodawcę powinna obejmować kwoty opłat określonych przepisami za zgłoszenie i ochronę znaków towarowych, wzorów użytkowych i innych przedmiotów własności intelektualnej klienta, wnoszonych do Urzędu Patentowego RP, Urzędu ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante oraz Biura Międzynarodowego Światowej Organizacji Ochrony Własności Intelektualnej oraz kwoty wpisów od skarg na decyzje administracyjne, czy też opłaty i wpisy, o których mowa należy potraktować jako kwoty otrzymane od usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz usługobiorcy, których nie uwzględnia się w podstawie opodatkowania?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku stanu faktycznego przedstawionego powyżej, przy tak ułożonych relacjach umownych, w których obowiązek wniesienia przez Wnioskodawcę opłat wynika z umowy, a uiszczana opłata, która jest odrębnie księgowana, stanowi koszt Wnioskodawcy właściwe jest zastosowanie art. 29a ust. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług i doliczenie do opłaty 23% podatku VAT. Reasumując, w świetle art. 29a ust. 6 pkt 1 i ust. 7 pkt 3 ustawy z 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, podstawa opodatkowania usługi wykonywanej przez Wnioskodawcę powinna obejmować kwoty opłat określonych przepisami za zgłoszenie i ochronę znaków towarowych, wzorów użytkowych i innych przedmiotów własności intelektualnej klienta, wnoszonych do Urzędu Patentowego RP, Urzędu ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante oraz Biura Międzynarodowego Światowej Organizacji Ochrony Własności Intelektualnej oraz kwoty wpisów od skarg na decyzje administracyjne.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Przepis art. 8 ust. 1 przywołanej ustawy stanowi, iż przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Stosownie do art. 29a ust. 7 ustawy, podstawa opodatkowania nie obejmuje kwot:

1.  stanowiących obniżkę cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty;
2.  udzielonych nabywcy lub usługobiorcy opustów i obniżek cen, uwzględnionych momencie sprzedaży;
3.  otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z powyższych przepisów wynika, że co do zasady podstawa opodatkowania obejmuje wszystko co stanowi wartość otrzymanego świadczenia, które dostawca lub świadczący usługę otrzymuje lub powinien otrzymać od kupującego. Przepis art. 29a ust. 6 i ust. 7 wymienia elementy, które powinny być wliczane bądź nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania. Do elementów, które nie powinny być wliczane do podstawy opodatkowania należą m.in. kwoty otrzymanych przez podatnika od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot wydatków, poniesionych w imieniu i na rachunek tego ostatniego i które są ujmowane przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności świadczy usługi pomocy prawnej na rzecz swoich klientów, w szczególności pomocy prawnej w dziedzinie prawa własności przemysłowej. W ramach zawartej umowy o stałą obsługę z jednym z klientów, Wnioskodawca świadczy na jego rzecz usługę obsługi w tej dziedzinie prawa. Usługa obejmuje także zastępstwo klienta przed Urzędem Patentowym RP, sądami administracyjnymi w sprawach z zakresu ochrony własności przemysłowej, Urzędem ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego oraz Biurem Międzynarodowym Światowej Organizacji Ochrony Własności Intelektualnej oraz usługi monitorowania znaków towarowych należących do klienta. Usługi rozliczane są ryczałtowo, po wykonaniu obsługi prawnej w danym miesiącu. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę są opodatkowane podstawową stawką podatku od towarów i usług. Na podstawie umowy Wnioskodawca zobowiązany jest ponadto do wnoszenia do Urzędu Patentowego RP, Urzędu ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego w Alicante oraz Biura Międzynarodowego Światowej Organizacji Ochrony Własności Intelektualnej określonych przepisami opłat za zgłoszenie i ochronę znaków towarowych, wzorów użytkowych i innych przedmiotów własności intelektualnej klienta. Uiszczenie tych opłat warunkuje ochronę prawną przedmiotów własności intelektualnej klienta, a wpłacając te opłaty Wnioskodawca działa w imieniu i na rzecz klienta. Na dowodach uiszczenia przez Wnioskodawcę opłaty znajduje się wskazanie tytułu opłaty (np. „opłata za przedłużenie ochrony znaku towarowego” klienta) ze wskazaniem danych identyfikujących np. znak towarowy klienta. Kolejność czynności jest taka, że Wnioskodawca wystawia fakturę opiewającą na kwotę opłaty plus podatek VAT przed uiszczeniem tej opłaty na rachunek urzędu, klient uiszcza na konto bankowe Wnioskodawcy kwotę opłaty wraz z doliczonym podatkiem VAT, a następnie Wnioskodawca wpłaca należną opłatę w kwocie netto na konto urzędu. Wnoszona opłata stanowi koszt Wnioskodawcy i jest księgowana na stosownym koncie w księgach rachunkowych Wnioskodawcy. Faktury dotyczące opłat wystawiane są niezależnie od faktur za stałą obsługę prawną. W taki sam sposób Wnioskodawca uiszcza wpisy od skarg na decyzje administracyjne, tj. działając w ramach pełnomocnictwa procesowego udzielonego przez klienta przyjmuje wezwanie z sądu administracyjnego do uiszczenia wpisu od skargi, wystawia fakturę na kwotę wpisu doliczając do kwoty wpisu podatek VAT, a następnie uiszcza wpis w imieniu i na rzecz klienta (w tytule płatności wskazana jest sygnatura, pod którą sprawa klienta jest zarejestrowana w sądzie administracyjnym). Wnioskodawca nie dolicza do wartości opłaty żadnej marży własnej, obciążając klienta dokładnie taką samą kwotą opłaty i doliczając do niej podatek od towarów i usług.

Zdaniem tut. Organu usługi, wykonywane przez Wnioskodawcę, polegające na świadczeniu pomocy prawnej na rzecz swoich klientów, w szczególności pomocy prawnej w dziedzinie prawa własności przemysłowej, zastępstwie klienta przed Urzędem Patentowym RP, sądami administracyjnymi w sprawach z zakresu ochrony własności przemysłowej, Urzędem ds. Harmonizacji Rynku Wewnętrznego oraz Biurem Międzynarodowym Światowej Organizacji Ochrony Własności Intelektualnej, monitorowaniu znaków towarowych należących do klienta są niezależne od dokonania przez Wnioskodawcę opłat i wpisów. Wprawdzie opłaty i wpisy są czynnościami niezbędnymi, bez których zgłoszenia nie zostaną przyjęte, jednakże mają one charakter administracyjny a nie charakter wynagrodzenia za wykonywane usługi. Wnioskodawca nie ma interesu prawnego w uiszczeniu tych opłat i wpisów a dokonuje ich jedynie na rzecz podmiotu trzeciego. Opłaty i wpisy nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT i potraktowanie ich jako elementu podstawy opodatkowania na wystawianej fakturze bezpodstawnie zwiększyłoby cenę świadczonych przez Wnioskodawcę usług.

Ww. art. 29a ust. 7 ustawy wskazuje, że określając podstawę opodatkowania z tytułu świadczonej usługi, można w niej nie uwzględnić kwot otrzymanych od nabywcy lub usługobiorcy jako zwrot udokumentowanych wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy i ujmowanych przejściowo przez podatnika w prowadzonej przez niego ewidencji na potrzeby podatku.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują i nie wskazują, jak należy rozumieć pojęcie „w imieniu i na rzecz”. Przyjęcie w ustawie takiej konstrukcji prowadzi do wniosku, że zwrot ten, zgodnie z regułami wykładni literalnej, powinien być interpretowany według ogólnych zasad języka polskiego.

Zgodnie z definicją zawartą w Słowniku języka polskiego PWN, określenie „w imieniu” oznacza działanie „ze względu na kogoś, dla czyjegoś dobra, odwołując się do kogoś”. Natomiast określenie „na rzecz” oznacza tyle, co działanie „na czyjąś korzyść, dla kogoś, dla czyjegoś dobra”. Dlatego też, z uwagi na brak w ustawie specyficznych definicji legalnych komentowanych zwrotów, powinny być one interpretowane szeroko, zgodnie z ich potocznym rozumieniem i znaczeniem na gruncie języka polskiego. Określonych wskazówek odnośnie interpretacji ww. zwrotów dostarcza również ustawa z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). Przepisy ww. Kodeksu odnoszą się zarówno do kwestii działania w czyimś imieniu, jak i na czyjąś rzecz. W art. 95 ust. 1 i 2 Kodeksu cywilnego wskazano, że czynności prawnej można dokonać przez przedstawiciela działającego w imieniu osoby, którą reprezentuje, a czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego. Tym samym, przedstawiciel, stosownie do postanowienia art. 95 Kodeksu, działa w imieniu i na rzecz swojego mocodawcy, przez co rozumieć należy, że wszelkie skutki faktyczne i prawne jego działania dotyczą bezpośrednio jego mocodawcy.

Analiza powyższych przepisów w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia, pozwala stwierdzić, że czynności wniesienia przez Wnioskodawcę opłat i wpisów, objętych zakresem pytania nie stanowią elementu podstawy opodatkowania świadczonych przez Wnioskodawcę usług. Wnioskodawca uiszcza opłaty i wpisy w imieniu i na rzecz swojego Klienta. Nadmienić należy, że dla wyłączenia opłat i wpisów z podstawy opodatkowania świadczonych usług Wnioskodawca, zgodnie z ww. przepisem ustawy, powinien posiadać dowód poniesienia tych wydatków w imieniu i na rzecz Klienta oraz ponoszone wydatki powinny być przez Wnioskodawcę ujmowane przejściowo w prowadzonej przez Niego ewidencji na potrzeby podatku.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.