Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-67/12/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-02-07
Teza: Opodatkowanie nieodpłatnego przekazania towarów (gadżetów), które jest związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem (tj. w ramach akcji marketingowych lub promocyjnych, w celu poprawy wizerunku Wnioskodawcy). Prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie przekazywanych towarów (gadżetów), jeżeli przekazanie towarów (gadżetów) na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem.
Słowa kluczowe: dostawa-nieodpłatna dostawa towarów; odliczenia; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; przekazanie-przekazanie nieodpłatne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów, po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z postanowieniem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, Izba Finansowa, z dnia 27 września 2011r. sygn. akt I FSK 1298/10 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 maja 2010r. sygn. akt I SA/Kr 260/10 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 7 listopada 2011r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 29 lipca 2009r. (data wpływu 3 sierpnia 2009r.), uzupełnionym pismem z dnia 9 października 2009r. (data wpływu 15 października 2009r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów (gadżetów), które jest związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem (tj. w ramach akcji marketingowych lub promocyjnych, w celu poprawy wizerunku Wnioskodawcy) oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie przekazywanych towarów (gadżetów), jeżeli przekazanie towarów (gadżetów) na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 3 sierpnia 2009r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów (gadżetów), które jest związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem (tj. w ramach akcji marketingowych lub promocyjnych, w celu poprawy wizerunku Wnioskodawcy) oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie przekazywanych towarów (gadżetów), jeżeli przekazanie towarów (gadżetów) na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 9 października 2009r. (data wpływu 15 października 2009r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 5 października 2009r. Nr IBPP1/443-795/09/EA.

W dniu 28 października 2009r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający z upoważnienia Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP1/443-795/09/EA uznając, że stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania nieodpłatnego przekazania towarów (gadżetów), które jest związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem (tj. w ramach akcji marketingowych lub promocyjnych, w celu poprawy wizerunku Wnioskodawcy) oraz w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie przekazywanych towarów (gadżetów), jeżeli przekazanie towarów (gadżetów) na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu jest nieprawidłowe.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 28 października 2009r. znak: IBPP1/443-795/09/EA złożył skargę z dnia 12 stycznia 2010r., w której zażądał uchylenia zaskarżonej interpretacji indywidualnej w całości.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wyrokiem z dnia 5 maja 2010r. sygn. akt I SA/Kr 260/10 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 28 października 2009r. znak: IBPP1/443-795/09/EA.

Od powyższego wyroku, Minister Finansów wniósł skargę kasacyjną, którą następnie wycofał, w związku z czym Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie, Izba Finansowa, postanowieniem z dnia 27 września 2011r. sygn. akt I FSK 1298/10 umorzył postępowanie kasacyjne.

W związku z powyższym, w dniu 7 listopada 2011r. wpłynął do tut. organu prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 maja 2010r. sygn. akt I SA/Kr 260/10 (data uprawomocnienia – 27 września 2011r.).

W wyroku tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził: „Przy ponownym rozpoznaniu wniosku Spółki o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego organ podatkowy zobowiązany będzie uwzględnić wykładnię art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT zaprezentowaną powyżej przez Sąd i powszechnie akceptowaną w orzecznictwie sądów administracyjnych”.

Wskutek powyższego, wniosek S. Sp. z o.o. w K. z dnia 29 lipca 2009r. (data wpływu 3 sierpnia 2009r.), uzupełniony pismem z dnia 9 października 2009r. (data wpływu 15 października 2009r.), wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W związku z charakterem prowadzonej działalności gospodarczej (generalny importer samochodów marki S.) Wnioskodawca podejmuje różnego rodzaju akcje marketingowe i promocyjne samochodów S. W ramach prowadzonych akcji Wnioskodawca wydaje osobom trzecim określone towary z logo S. (np. polary, koszulki, kurtki) oraz drobne gadżety reklamowe (np. długopisy, plecaki i inne gadżety).

Akcje marketingowe i promocyjne, prowadzone przez Wnioskodawcę, obejmują m.in. finansowanie własnego teamu rajdowego. Działania Wnioskodawcy w tym zakresie polegają w szczególności na wydawaniu opon do samochodu rajdowego (przy czym samochód ten nie jest własnością Wnioskodawcy).

Zdarza się ponadto, że towary z logo Wnioskodawcy (polary, czapeczki, zegarki i inne) są wydawane w sytuacjach spornych z kontrahentami, jako wyraz dobrej woli Wnioskodawcy i chęci polubownego zakończenia danej sprawy.

W związku z dokonywanymi nabyciami towarów (gadżetów) - przekazywanych następnie w celach marketingowych i promocyjnych, lub w celu poprawienia wizerunku Wnioskodawcy, Wnioskodawca dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych towarów.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 9 października 2009r. Wnioskodawca wskazał, że data zaistnienia przedstawionego stanu faktycznego - od dnia 1 czerwca 2005r. Towary należące do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, o których mowa we wniosku, są przekazywane na cele związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem.

Wnioskodawca potwierdza, że przekazania towarów (gadżetów), o których mowa we wniosku, są związane wyłącznie z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca wyjaśnia, że na moment nabycia towarów, o których mowa we wniosku, nie posiada wiedzy, czy przedmiotowe towary zostaną odsprzedane, albo przekazywane nieodpłatnie, na cele związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem.

Wnioskodawca oświadcza, że przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Wnioskodawca wyjaśnia, że nieodpłatnie przykazywane towary (gadżety) nie stanowią prezentów małej wartości, jak również nie stanowią próbek, o których mowa w art. 7 ust. 3-4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca przekazuje towary, o których mowa jest we wniosku:

*   uczestnikom akcji marketingowych i promocyjnych, którymi może być każda osoba, np. w trakcie organizowanych rajdów samochodowych, zlotów miłośników samochodów marki S., etc.
*   w celu poprawienia wizerunku Wnioskodawcy - w przypadku, gdy Wnioskodawca opóźnia się w spełnieniu świadczenia na rzecz jej kontrahentów. Opóźnienie następuje bez winy Wnioskodawcy, ale dla kontrahenta nie ma znaczenia z czyjej przyczyny następuje opóźnienie (są to właśnie kwestie sporne, kto spowodował opóźnienie). W takiej sytuacji, Wnioskodawca poprawiając swój wizerunek, przekazuje nieodpłatnie towar (gadżet) takiemu kontrahentowi.

Pod pojęciem własnego teamu (zespołu) rajdowego należy rozumieć team rajdowy jeżdżący pod nazwą S. Zarówno kierowca rajdowy, pilot, jak i obsługa samochodu rajdowego - nie są pracownikami Wnioskodawcy, ale tworzą zespół, który jest finansowany przez różne podmioty, w tym Wnioskodawcę. Wnioskodawca bierze udział w finansowaniu tego zespołu rajdowego z przyczyn reklamowych. Udział w rajdach samochodowych jest bowiem formą przekazu do potencjalnych klientów o możliwościach samochodu S.

Zespół rajdowy S. ma do swojej dyspozycji samochód rajdowy marki S., który nie jest własnością Wnioskodawcy, ale innego podmiotu (podmiotu, który jest w stanie zapewnić i przygotować samochód rajdowy marki S. do rajdów, jak również zapewnić pełny zestaw części zamiennych - każdorazowo samochód jest dostarczany dla teamu przez podmiot specjalizujący się w dostawie takich samochodów, zazwyczaj są to firmy zagraniczne). Samochód ten jest w głównej mierze traktowany jako nośnik reklamy dla Wnioskodawcy, gdyż oprócz tego, że jest to samochód marki S., jest on oznakowany logiem Wnioskodawcy.

Wnioskodawca na podstawie porozumienia z kierowcą radowym lub podmiotem obsługującym zespół, przekazuje nieodpłatnie specjalne opony rajdowe do ww. samochodu, który poprzez udział w rajdach jest wykorzystywany jako nośnik reklamy Wnioskodawcy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

1.  Czy nieodpłatne przekazanie towarów (gadżetów), które jest związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem (tj. w ramach akcji marketingowych lub promocyjnych, w celu poprawy wizerunku Wnioskodawcy), podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?
2.  Jeżeli nieodpłatne przekazanie towarów (gadżetów) na cele związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to czy Wnioskodawca zachowuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie przekazywanych towarów (gadżetów)?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Nieodpłatne przekazanie towarów (gadżetów), które jest związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem (tj. w ramach akcji marketingowych lub promocyjnych, w celu poprawy wizerunku Wnioskodawcy), nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.
2.  Jeżeli nieodpłatne przekazanie towarów (gadżetów) na cele związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, to Wnioskodawca zachowuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie przekazywanych towarów (gadżetów).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy VAT - w brzmieniu tego przepisu od dnia 1 czerwca 2005r. - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

*   przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
*   wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny
*   jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części. Jednakże, zgodnie z art. 7 ust. 3 ustawy VAT, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Z brzmienia art. 7 ust. 2 ustawy VAT wynika, że nieodpłatne dostawy towarów podlegają opodatkowaniu wyłącznie w sytuacji, gdy wskazane w tym przepisie przesłanki są łącznie spełnione, a mianowicie:

*   nieodpłatne przekazanie nie jest związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem oraz
*   podatnikowi przysługiwało w całości lub części prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Jeżeli jeden z powyższych warunków nie jest spełniony, wówczas nieodpłatna dostawa towarów nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W przypadku Wnioskodawcy opisane w stanie faktycznym okoliczności w których przekazuje on towary (gadżety), następuje to w celach związanych z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem. W szczególności akcje marketingowe i promocyjne są jednym z kluczowych obszarów działalności Wnioskodawcy. Poprzez organizowane akcje marketingowe i promocyjne Wnioskodawca promuje (podobnie zresztą jak wręczanie gadżetów w celu poprawienia wizerunku Wnioskodawcy), zachęca aktualnych lub potencjalnych użytkowników samochodów do zakupu samochodu tej marki. To z kolei przyczynia się do wzrostu podlegającego opodatkowaniu VAT obrotu z tytułu sprzedaży samochodów. A zatem związek tego rodzaju działań z prowadzonym przedsiębiorstwem nie powinien budzić wątpliwości. Stąd też, zdaniem Wnioskodawcy, z uwagi na brak spełnienia jednej z przesłanek, o których mowa w art. 7 ust. 2 ustawy VAT, nieodpłatne przekazania towarów (gadżetów) dokonywane przez Spółkę nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy należy przy tym podkreślić, że do takiej jednoznacznej interpretacji obecnie obowiązujących regulacji w zakresie VAT doprowadziła zmiana przepisu art. 7 ust. 3 ustawy VAT, która weszła w życie od dnia 1 czerwca 2005r.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że od dnia 1 maja 2004r. przepis art. 7 ust. 2 ustawy VAT obowiązuje w niezmienionym, przywołanym powyżej brzmieniu. Istotna zmiana dotyczyła natomiast art. 7 ust. 3 ustawy. Do dnia 31 maja 2005r. przepis ten stanowił, że art. 7 ust. 2 nie stosuje się do przekazywania prezentów o małej wartości i próbek, jeżeli ich przekazanie (wręczenie) wiązało się bezpośrednio z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Przepisy te wywoływały wiele wątpliwości interpretacyjnych, bowiem art. 7 ust. 3 wyłączał zastosowanie art. 7 ust. 2 w stosunku do czynności (przekazań towarów związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem), które nie były objęte zakresem art. 7 ust. 2 ustawy VAT (dotyczącego wprost przekazań na cele inne niż związane z przedsiębiorstwem). Jednakże taka konstrukcja przepisów (przy założeniu racjonalności ustawodawcy) pozwalała na argumentację, że art. 7 ust. 2 ustawy VAT znajdował również zastosowanie w stosunku do przekazań towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem i pozwalał na ich opodatkowanie VAT.

Od dnia 1 czerwca 2005r. w zakresie opodatkowania nieodpłatnych dostaw towarów zmienił się stan prawny. W wyniku nowelizacji ustawy VAT, w art. 7 ust. 3 uchylony został zapis o warunku bezpośredniego związku z prowadzonym przedsiębiorstwem nieodpłatnych przekazań prezentów o małej wartości i próbek. W obecnym brzmieniu przepis ten stanowi, że przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek. Powyższa zmiana jednoznacznie przesądziła, że przekazanie towarów na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem nie podlega VAT.

Prawidłowość powyższego rozumowania jednoznacznie potwierdził wyrok składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego \[dalej; „NSA”\] z dnia 23 marca 2009r. (sygn. I FPS 6/08). W wyroku tym NSA dokonał analizy przepisu art. 7 ust. 2 oraz ust. 3 ustawy VAT i stwierdził, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005r. przekazanie przez podatnika bez wynagrodzenia towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane z tym przedsiębiorstwem: nie stanowi dostawy towarów, nawet jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o kwotą podatku naliczonego w związku z nabyciem tych towarów.

W konsekwencji NSA podtrzymał swoje stanowisko, wyrażone wcześniej w wyrokach z dnia 13 maja 2008r. (sygn. I FSK 600/07), z dnia 25 czerwca 2008r. (sygn. I FSK 743/07) oraz z dnia 24 września 2008r. (sygn. I FSK 922/08), przesądzające o braku konieczności opodatkowywania nieodpłatnych przekazań towarów na cele związane z przedsiębiorstwem podatnika, nawet w sytuacji, gdy przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem tych towarów.

W uzasadnieniu do wyroku z dnia 23 marca 2009r. NSA zwrócił w szczególności uwagę, że usunięty przez nowelizację fragment stanowił oparcie w podjętej przez NSA uchwale, która wyłączała spod opodatkowania nieodpłatne przekazanie towarów na cele związane z przedsiębiorstwem jedynie w zakresie próbek oraz prezentów o małej wartości. Jednak taka wykładnia, wskazująca, że czynności, do których odwoływał się art. 7 ust. 3 (w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 czerwca 2005r.), mieściły się w zakresie przedmiotowym ust. 2 tego artykułu, była możliwa tylko przy brzmieniu ust. 3 odwołującego się w końcowym fragmencie (\`(...)\`) do bezpośredniego związku tych czynności z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem (\`(...)\`), który to fragment dawał w ogóle podstawy do uznania, że spójna wykładnia tych przepisów wskazuje, że zakres przedmiotowy, do którego odnosiły się te przepisy, obejmował przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele związane i niezwiązane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem.

Ponadto, NSA stwierdził, że „z literalnego brzmienia części wstępnej art. 7 ust. 2 tej ustawy wynika wprost, że odnosi się on do takiego przekazania towarów, które nastąpiło wyłącznie na cele inne niż związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem. Oznacza to, że przepis ten pomija takie nieodpłatne przekazania towarów, które zostały dokonane na cele związane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podatnika. (\`(...)\`) Należy się zgodzić z poglądem wyrażonym w powołanych wyrokach I FSK 600/07 i I FSK 743/07, że po nowelizacji art. 7 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług zakres przedmiotowy opodatkowania wskazany w ust. 2 tego artykułu jest określony jedynie w jego części wstępnej (a nie także w ust. 3, jak to było przed nowelizacją, a co przyjął NSA w uchwale z dnia 28 maja 2007r., I FSK 5/06)."

Kwestię tę analizowały również wojewódzkie sądy administracyjne. Przykładowo, w wyroku z dnia 14 lutego 2008r. (sygn. I SA/Rz 875/07) WSA w Rzeszowie uznał, że: „analiza treści art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 czerwca 2005r., nie pozwala na przyjęcie, że za odpłatną dostawę towarów należy uznawać także przekazanie towarów bez wynagrodzenia na cele związane z prowadzonym przez podatnika przedsiębiorstwem”.

Podobny pogląd wyraził WSA we Wrocławiu w wyroku z dnia 3 kwietnia 2007r. (sygn. I SA/Wr 152/07), w którym zostało stwierdzone: „brzmienie literalne art. 7 ust. 2 i 3 ustawy VAT od dnia 1 czerwca 2005r. nie daje żadnych możliwości wywiedzenia z niego, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu VAT, jako zrównane z odpłatną dostawą towarów. Czynienie zatem w tym wypadku wykładni prowspólnotowej, dostosowującej w tym zakresie polskie unormowanie z uregulowaniem pomieszczonym w art. 5 (6) VI Dyrektywy — prowadziłoby do niedopuszczalnej wykładni contra legem”.

Sformułowanie przepisów ustawy VAT w zakresie opodatkowania nieodpłatnych przekazań towarów znacząco odbiega od wzorca zawartego w VI Dyrektywie \[Szósta Dyrektywa Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG), Dz. U. UE L z dnia 13 czerwca 1977r. (dalej: „VI Dyrektywa”).\] oraz Dyrektywie 112 \[Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, Dz. U. UE L z dnia 11 grudnia 2006r. (dalej: „Dyrektywa 112”)\].

Zgodnie z art. 16 Dyrektywy 112 wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących część majątku jego przedsiębiorstwa do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników, które przekazuje nieodpłatnie lub, w ujęciu ogólnym, które przeznacza do celów innych niż prowadzona przez niego działalność, gdy VAT od powyższych towarów lub ich części podlegał w całości lub w części odliczeniu, jest uznawane za odpłatną dostawę towarów.

Za odpłatną dostawę towarów nie uznaje się jednakże wykorzystania do celów działalności przedsiębiorstwa podatnika towarów stanowiących prezenty o niskiej wartości i próbki.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że tłumaczenie Dyrektywy 112 na język polski, ogłoszone w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, nie jest w pełni zgodne z wersją angielską. Mianowicie przetłumaczoną na język polski frazę: „które przekazuje nieodpłatnie” (w angielskiej wersji: „or their disposal free of charge") należało przetłumaczyć „lub ich nieodpłatne przekazanie/zbycie”. W rezultacie, stosownie do postanowień Dyrektywy 2006/112/WE w angielskiej wersji językowej, istnieją cztery sytuacje (zamiast trzech jak w wersji polskiej), w których wykorzystanie przez podatnika towarów należących do jego majątku podlega opodatkowaniu, tj.:

*   wykorzystanie towarów do celów prywatnych podatnika, lub
*   wykorzystanie towarów na potrzeby pracowników podatnika, lub
*   przekazanie nieodpłatne tych towarów, lub wykorzystanie tych towarów do celów innych niż prowadzona przez podatnika działalność gospodarcza. Analogiczny wniosek płynął z polskiej wersji językowej art. 5 ust. 6 nieobowiązującej już VI Dyrektywy. Zgodnie z tym przepisem za dostawę za wynagrodzeniem uznawało się również wykorzystanie przez podatnika towarów stanowiących składniki majątku jego przedsiębiorstwa do jego celów prywatnych lub na potrzeby jego pracowników albo nieodpłatne zbycie tych towarów bądź ogólnie ich wykorzystanie do celów innych niż działalność gospodarcza.

Powyższe wyraźnie wskazuje, że normy art. 7 ust. 2 oraz art. 16 Dyrektywy 112 są od siebie różne. Zgodnie z Dyrektywą 112 przekazanie nieodpłatne towarów oraz wykorzystanie towarów na cele inne niż prowadzona działalność to dwie odrębne sytuacje. Takie sformułowanie przepisów Dyrektywy 112 potwierdza, że każde nieodpłatne przekazanie towarów, czy to na cele związane z prowadzonym przedsiębiorstwem czy też niezwiązane podlega opodatkowaniu VAT. Stanowisko takie zaprezentował również Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku w sprawie C-48/97 Kuwait Petroleum (GB) Ltd v. Commissioners of Customs & Excise.

Biorąc powyższe pod uwagę, pojawia się pytanie czy zgodna z prawem byłaby „prowspólnotowa” wykładnia przepisów prawa krajowego na niekorzyść podatnika.

Zgodnie z orzecznictwem ETS, w sytuacji, gdy implementacja normy dyrektywy w prawie krajowym jest wadliwa, a nieimplementowany lub wadliwie implementowany przepis dyrektywy jest bezwarunkowy i dostatecznie precyzyjny, podatnik może się powoływać na jego postanowienia przeciwko przepisowi prawa krajowego, który jest sprzeczny z dyrektywą (wyrok ETS w sprawie C-8/81 Ursula Becker v. Finanzamt Münster-Innenstadt). W takiej sytuacji sąd krajowy ma obowiązek zastosować normę dyrektywy z pominięciem wadliwego unormowania krajowego.

Jednakże władze krajowe nie mogą powoływać się przeciwko podatnikom na przepis dyrektywy, którego obowiązkowa implementacja w prawie krajowym nie została dokonana (np. wyrok ETS w sprawie C-80/86 Kolpinghuis Nijmegen). Innymi słowy, wykonując obowiązek dokonywania wykładni prawa wewnętrznego w świetle brzmienia i celu dyrektywy, sąd krajowy nie może wykraczać poza wyraźne brzmienie przepisu prawa wewnętrznego (wyrok ETS w sprawie C-91/92 Paola Faccini Dori v. Recreb Srl).

Podsumowując, z powyższego wynika, że w przypadku, gdy zastosowanie przepisu dyrektywy prowadzi do sprzeczności z brzmieniem literalnym przepisu krajowego, sąd powinien odmówić zastosowania normy prawa wspólnotowego na niekorzyść podatnika. W świetle bowiem art. 217 Konstytucji, nie można zastosować takiej wykładni prawa krajowego, która będzie prowadziła do nakładania na podatnika obowiązku podatkowego niezdefiniowanego wprost w prawie krajowym na podstawie aktu prawnego skierowanego wyłącznie do Państw Członkowskich, nie zaś do podatników.

Podsumowując, wykładnia „prowspólnotowa” przepisów ustawy VAT, wskazująca, że każde nieodpłatne przekazanie towarów czy to na cele związane czy niezwiązane z prowadzoną działalnością podlega opodatkowaniu, nie będzie mieć zastosowania. Tego typu wykładnia skutkowałaby bowiem znaczącym rozszerzeniem zakresu opodatkowania podatkiem VAT, w stosunku do tego, co wynika z jasnych przepisów prawa krajowego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy zaprezentowana analiza przepisu art. 7 ust. 2 oraz 3 ustawy VAT wraz z orzecznictwem sądów administracyjnych, a także przepisów dyrektyw unijnych i orzeczeń ETS jednoznacznie wskazuje, że stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe. Powyższe oznacza, że dokonując nieodpłatnych przekazań towarów (gadżetów) Wnioskodawca nie jest zobowiązany do naliczania podatku VAT, zachowując jednocześnie prawo do odliczenia VAT przy nabyciu tychże towarów (gadżetów).

Mając powyższe na uwadze, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości przedstawionego przez niego stanowiska.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozpatrzenie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia WSA.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa na cele inne niż związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem, w szczególności:

1.  przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
2.  wszelkie inne przekazanie towarów bez wynagrodzenia, w szczególności darowizny

\- jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych czynności, w całości lub w części.

W myśl art. 7 ust. 3 ustawy o VAT, przepisu ust. 2 nie stosuje się do przekazywanych drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek.

Art. 7 ust. 4 ustawy o VAT definiuje prezenty o małej wartości, przez które rozumie się przekazywane przez podatnika jednej osobie towary:

1.  łącznej wartości nieprzekraczającej w roku podatkowym kwoty, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 68a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), jeżeli podatnik prowadzi ewidencję pozwalającą na ustalenie tożsamości tych osób;
2.  których przekazania nie ujęto w ewidencji, o której mowa w pkt 1,
    *   jeżeli jednostkowa cena nabycia lub jednostkowy koszt wytworzenia przekazanego towaru nie przekracza 5 zł (w brzmieniu obwiązującym od dnia 1 czerwca 2005r. do dnia 31 grudnia 2007r.),
    *   jeżeli wartość rynkowa przekazanego towaru nie przekracza 5 zł (w brzmieniu obwiązującym do dnia 1 stycznia 2008r. do dnia 31 grudnia 2008r.),
    *   jeżeli jednostkowa cena nabycia towaru (bez podatku), a gdy nie ma ceny nabycia, jednostkowy koszt wytworzenia, określone w momencie przekazywania towaru, nie przekraczają 10 zł (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2009r.).

Z kolei przez próbki, w rozumieniu art. 7 ust. 7 ww. ustawy, rozumie się niewielką ilość towaru reprezentującą określony rodzaj lub kategorię towarów, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość lub wartość przekazywanych (wręczanych) przez podatnika próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.

Ze stanu faktycznego sprawy wynika, iż w związku z charakterem prowadzonej działalności gospodarczej (generalny importer samochodów marki S.) Wnioskodawca podejmuje różnego rodzaju akcje marketingowe i promocyjne samochodów marki S. W ramach prowadzonych akcji Wnioskodawca wydaje osobom trzecim określone towary z logo S. (np. polary, koszulki, kurtki) oraz drobne gadżety reklamowe (np. długopisy, plecaki i inne gadżety).

Akcje marketingowe i promocyjne, prowadzone przez Wnioskodawcę, obejmują m.in. finansowanie własnego teamu rajdowego. Działania Wnioskodawcy w tym zakresie polegają w szczególności na wydawaniu opon do samochodu rajdowego (przy czym samochód ten nie jest własnością Wnioskodawcy).

Zdarza się ponadto, że towary z logo Wnioskodawcy (polary, czapeczki, zegarki i inne) są wydawane w sytuacjach spornych z kontrahentami, jako wyraz dobrej woli Wnioskodawcy i chęci polubownego zakończenia danej sprawy.

W związku z dokonywanymi nabyciami towarów (gadżetów) - przekazywanych następnie w celach marketingowych i promocyjnych, lub w celu poprawienia wizerunku Wnioskodawcy, Wnioskodawca dokonuje odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie tych towarów.

Wnioskodawca wyjaśnił, że nieodpłatnie przykazywane towary (gadżety) nie stanowią prezentów małej wartości, jak również nie stanowią próbek, o których mowa w art. 7 ust. 3-4 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca przekazuje towary, o których mowa jest we wniosku:

*   uczestnikom akcji marketingowych i promocyjnych, którymi może być każda osoba, np. w trakcie organizowanych rajdów samochodowych, zlotów miłośników samochodów marki S., etc.
*   w celu poprawienia wizerunku Wnioskodawcy - w przypadku, gdy Wnioskodawca opóźnia się w spełnieniu świadczenia na rzecz jej kontrahentów. Opóźnienie następuje bez winy Wnioskodawcy, ale dla kontrahenta nie ma znaczenia z czyjej przyczyny następuje opóźnienie (są to właśnie kwestie sporne, kto spowodował opóźnienie). W takiej sytuacji, Wnioskodawca poprawiając swój wizerunek, przekazuje nieodpłatnie towar (gadżet) takiemu kontrahentowi.

Pod pojęciem własnego teamu (zespołu) rajdowego należy rozumieć team rajdowy jeżdżący pod nazwą S.. Zarówno kierowca rajdowy, pilot, jak i obsługa samochodu rajdowego - nie są pracownikami Wnioskodawcy, ale tworzą zespół, który jest finansowany przez różne podmioty, w tym Wnioskodawcę. Wnioskodawca bierze udział w finansowaniu tego zespołu rajdowego z przyczyn reklamowych. Udział w rajdach samochodowych jest bowiem formą przekazu do potencjalnych klientów o możliwościach samochodu S.

Zespół rajdowy S. ma do swojej dyspozycji samochód rajdowy marki S., który nie jest własnością Wnioskodawcy, ale innego podmiotu (podmiotu, który jest w stanie zapewnić i przygotować samochód rajdowy marki S. do rajdów, jak również zapewnić pełny zestaw części zamiennych - każdorazowo samochód jest dostarczany dla teamu przez podmiot specjalizujący się w dostawie takich samochodów, zazwyczaj są to firmy zagraniczne). Samochód ten jest w głównej mierze traktowany jako nośnik reklamy dla Wnioskodawcy, gdyż oprócz tego, że jest to samochód marki S., jest on oznakowany logiem Wnioskodawcy.

Wnioskodawca na podstawie porozumienia z kierowcą radowym lub podmiotem obsługującym zespół, przekazuje nieodpłatnie specjalne opony rajdowe do ww. samochodu, który poprzez udział w rajdach jest wykorzystywany jako nośnik reklamy Wnioskodawcy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 5 maja 2010r. sygn. akt I SA/Kr 260/10 stwierdził, iż: „Brzmienie literalne art. 7 ust. 2 i 3 ustawy o VAT obowiązujące od 1 czerwca 2005r. nie uprawnia wnioskowania, że nieodpłatne przekazanie przez podatnika towarów na cele związane z prowadzonym przez niego przedsiębiorstwem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako zrównane z odpłatną dostawą towarów. Skoro Skarżąca taką wykładnie akceptuje, uznając ją za korzystniejszą, czemu dała wyraz w przedstawionym we wniosku własnym stanowisku w sprawie, brak jest podstaw do dokonywania prowspólnotowej wykładni tego przepisu i nakładania na Spółkę obowiązków wynikających z samej dyrektywy, jak by tego chciał organ wydający interpretację.”

Biorąc zatem pod uwagę wydany w przedmiotowej sprawie wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 5 maja 2010r. sygn. akt I SA/Kr 260/10, stwierdzić należy, że nieodpłatne wydanie przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonych akcji marketingowych i promocyjnych osobom trzecim określonych towarów z logo (np. polary, koszulki, kurtki) oraz drobnych gadżetów reklamowych (np. długopisy, plecaki i inne gadżety), jak również finansowanie własnego teamu rajdowego polegające w szczególności na wydawaniu opon do samochodu rajdowego czy też przekazywanie towarów (gadżetów) w celu poprawienia wizerunku Wnioskodawcy nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W związku z powyższym za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że nieodpłatne przekazanie towarów (gadżetów), które jest związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem (tj. w ramach akcji marketingowych lub promocyjnych, w celu poprawy wizerunku Wnioskodawcy), nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów, które następnie są nieodpłatnie przekazywane, powołać należy przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

W myśl natomiast art. 86 ust. 8 pkt 2 ww. ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary dotyczą czynności, o których mowa w art. 7 ust. 3-7 (przekazywanie drukowanych materiałów reklamowych i informacyjnych, prezentów o małej wartości i próbek).

Z cytowanego wyżej przepisu wynika, iż prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z zakupionymi przez Wnioskodawcę towarami, o których mowa we wniosku, uzależnione jest od powiązania tych zakupów z działalnością opodatkowaną podatkiem VAT.

Ustawodawca stworzył podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w obowiązującym do dnia 30 listopada 2008r. art. 88 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika towarów i usług, jeżeli wydatki na ich nabycie nie mogłyby być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, z wyjątkiem przypadków, gdy brak możliwości zaliczenia tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów pozostaje w bezpośrednim związku ze zwolnieniem od podatku dochodowego.

Z wniosku wynika, iż przekazania towarów (gadżetów) są związane wyłącznie z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca wyjaśnił również, że na moment nabycia towarów, o których mowa we wniosku, nie posiada wiedzy, czy przedmiotowe towary zostaną odsprzedane, albo przekazywane nieodpłatnie, na cele związane z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem.

Odnosząc przedstawiony wyżej stan faktyczny do powołanych w sprawie przepisów prawa stwierdzić należy, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów nieodpłatnie przekazywanych, bowiem poniesione wydatki na ich nabycie mają związek z prowadzonym przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwem i wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług. Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego, o ile nie zachodzą inne ograniczenia tego prawa określone w art. 88 ustawy o VAT.

W związku z powyższym za prawidłowe należało uznać stanowisko Wnioskodawcy, że zachowuje prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie przekazywanych towarów (gadżetów).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.