Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-823/10-2/AS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-03-04
Teza: moment zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze sprzedażą urządzeń służących do świadczenia usług monitoringu z uwzględnieniem sytuacji, w której ich cena może być ustalona w wysokości znacznie niższej, niż koszt ich nabycia, np. 1 zł netto za każde urządzenie
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; koszt-poniesienie kosztów w czasie; moment; sprzedaż; urządzenie; usługi
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 08.12.2010 r. (data wpływu 13.12.2010 r.), dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze sprzedażą urządzeń służących do świadczenia usług monitoringu z uwzględnieniem sytuacji, w której ich cena może być ustalona w wysokości znacznie niższej, niż koszt ich nabycia, np. 1 zł netto za każde urządzenie - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.12.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze sprzedażą urządzeń służących do świadczenia usług monitoringu z uwzględnieniem sytuacji, w której ich cena może być ustalona w wysokości znacznie niższej, niż koszt ich nabycia, np. 1 zł netto za każde urządzenie.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Działalność Wnioskodawcy - Sp. z o.o. (dalej: „Spółka”) koncentruje się na świadczeniu usług pozycjonowania i monitorowania obiektów, w szczególności pojazdów. W celu świadczenia usługi monitorowania pozycjonowania pojazdów instalowane są wewnątrz nich moduły, w których znajduje się odbiornik GPS wyznaczający na podstawie sygnału satelitarnego pozycję pojazdu oraz nadajnik GSM transmitujący dane do serwerów Spółki. Dzięki temu możliwe jest bieżące ustalenie położenia pojazdu, dotychczas przejechanej trasy, poziomu paliwa itp.

Urządzenia oferowane przez Spółkę, przeznaczone do zainstalowania w pojeździe (monitorowanym lub pozycjonowanym) (dalej: „Urządzenia”) są niezbędne do tego, by klienci mogli w ogóle korzystać z oferowanych przez Spółkę usług. Dlatego też, Spółka zawiera z nabywcami usług umowy, na podstawie których w pierwszej kolejności sprzedaje Urządzenia i jednocześnie zobowiązuje się do świadczenia na ich rzecz usług w żądanym zakresie. W szczególności Urządzenia mogą obejmować następujące elementy (będące przedmiotem sprzedaży): pozycjoner, urządzenia PDA, odbiorniki i nadajniki SAB, czytniki karty kierowcy, karty pamięci, okablowanie i inne produkty, a także niezbędne oprogramowanie. Rodzaj i ilość Urządzeń zależy od zakresu usług świadczonych przez Spółkę, a w przyszłości może się zmieniać ze względu na postęp techniczny.

Płatność ceny z tytułu sprzedaży Urządzeń jest dokonywana przez nabywców jednorazowo na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę. Cena za każde z Urządzeń może być ustalona przez Spółkę w wysokości znacznie niższej, niż ich koszt nabycia (na przykład faktyczna cena może być ustalana w wysokości 1 zł netto za każde Urządzenie).

Umowy dotyczące świadczenia usług są długoterminowe i są zawierane na czas określony (zwykle 2-3 lat, w niektórych wypadkach wchodzą w grę okresy dłuższe — do 5 lat). Po upływie terminu obowiązywania umowy przekształca się ona w umowę zawartą na czas nieokreślony, jeżeli nie zostanie wypowiedziana przez klienta lub nie zostanie rozwiązane przed upływem terminu pierwotnego jej trwania.

Dotychczas około 30% umów o świadczenie usług (obejmujących sprzedaż Urządzeń po cenie niższej od ceny nabycia) pierwotnie zawartych na czas określony przekształciło się w umowy na czas nieokreślony. Monitoring jest usługą o charakterze ciągłym. Spółka w okresach miesięcznych wystawia nabywcom fakturę za wykonaną usługę.

Pytanie Spółki dotyczy kwestii ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup Urządzeń na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wydatki poniesione przez Spółkę na zakup Urządzeń, które są następnie sprzedawane klientom celem świadczenia usług monitoringu, które są niezbędne dla świadczenia tych usług, są potrącalne w dniu uzyskania przychodu z ich sprzedaży na rzecz klientów?

Zdaniem Wnioskodawcy wydatki poniesione na zakup Urządzeń, zgodnie z art. 15 ust. 4 UPOOP stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami, to znaczy są potrącalne w momencie uzyskania przychodu z tytułu ich sprzedaży na rzecz klientów, którzy zawarli umowy świadczenia usług pozycjonowania i monitorowania obiektów.

UZASADNIENIE:

1.  Kwalifikacja wydatków ponoszonych przez Spółkę na nabycie Urządzeń jako kosztów analogicznych do kosztów sprzedaży premiowej:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. O możliwości zaliczenia danego wydatku do kosztów uzyskania przychodów decyduje więc celowość jego poniesienia w kontekście potencjalnego wpływu na uzyskiwanie przychodów przez danego podatnika z jego działalności gospodarczej.

Nabycie (a następnie odsprzedaż) Urządzeń klientom jest niezbędne do tego, by Spółka mogła zawrzeć z nimi długoterminowe umowy świadczenia usług monitoringu. Nabywca uzyskuje dzięki temu dostęp do usług oferowanych przez Spółkę.

Ponadto sprzedaż Urządzeń po cenie wielokrotnie niższej od ich ceny nabycia w znaczący sposób ułatwia pozyskiwanie klientów zainteresowanych nabywaniem usług pozycjonowania i monitorowania. Zawarcie długoterminowej umowy usługowej powoduje, że Spółka ma możliwość uzyskania rekompensaty z tytułu sprzedaży Urządzeń po niższej cenie i uzyskania zysku ze sprzedaży samych usług.

Podsumowując, można więc stwierdzić że sprzedaż Urządzeń po niższej cenie stanowi rodzaj promocji sprzedaży usług Spółki, bardzo zbliżonej w swojej istocie do sprzedaży premiowej. Generalnie sprzedaż premiowa polega na tym, że w przypadku zakupu przez klienta danej usługi (lub towaru) otrzymuje on dodatkowe świadczenie w postaci towaru lub innej usługi po niższej (promocyjnej) cenie.

W niniejszym przypadku, klient zawierając umowę o świadczenie usług jednocześnie nabywa Urządzenia niezbędne do świadczenia tych usług po cenie promocyjnej. Zdarzeniem promowanym jest zawarcie kilkuletniej umowy o świadczenie usług, niejako nagrodą z tego tytułu jest możność nabycia urządzeń po cenie promocyjnej, tzn. niższej niż ich standardowa cena rynkowa.

Co więcej, ze sprzedażą Urządzeń wiążą się także inne potencjalne korzyści dla Spółki. Po upływie terminu obowiązywania pierwotnej umowy usługowej, w przypadku gdy nie zostanie wypowiedziana przez klienta, przekształca się ona w zawartą na czas nieokreślony. Dzięki temu Spółka staje się Usługodawcą pierwszego wyboru w sytuacji, gdy dotychczas świadczone usługi spełniły oczekiwania klientów.

Spółka ma także szansę na zaoferowanie w przyszłości nowych usług lub poszerzenia zakresu już świadczonych usług w oparciu o sprzedane Urządzenia. Zaoferowanie Urządzeń w obniżonej cenie stanowi jeden z elementów długofalowej strategii handlowej Spółki, której celem jest pozyskanie lojalnych klientów, umocnienie z nimi więzi handlowej i tym samym zwiększenie uzyskiwanych przychodów. Dlatego zasadne jest twierdzenie, że wydatki na Urządzenia stanowią koszty uzyskania przychodów Spółki.

1.  Dwa strumienie przychodowe realizowane przez Spółkę

Zdaniem Spółki na podstawie umowy opisanej w stanie faktycznym realizuje ona faktycznie dwie odrębne transakcje. Spółka w pierwszej kolejności dokonuje sprzedaży Urządzeń na rzecz nabywcy, a następnie w oparciu o sprzedane Urządzenia zobowiązuje się do świadczenia na jego rzecz usług monitoringu i pozycjonowania.

Każda z transakcji ma inne konsekwencje na gruncie przepisów podatkowych, ponieważ generuje dla Spółki odrębne strumienie przychodowe:

1.  z tytułu zbycia rzeczy (Urządzeń) oraz
2.  z tytułu świadczenia usług.

Oba powyższe strumienie przychodowe są identyfikowane i traktowane przez UPDOP odrębnie.

Zgodnie z art. 12 ust. 3a UPDOP za datę powstania przychodu uważa się dzień „wydania rzeczy”, zbycia prawa majątkowego lub „wykonania usługi” albo częściowego wykonania usługi nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności. Zatem odrębne wyliczenie zdarzeń powodujących powstanie przychodu, tj. „zbycie rzeczy” i „wykonanie usługi” wskazuje, że kryją się za nimi odmienne stany faktyczne. Są to zatem dwie różne transakcje na gruncie UPDOP.

Podsumowując, brzmienie art. 12 ust. 3a UPDOP pozwala na rozróżnienie dla celów podatkowych dwóch wskazanych powyżej odrębnych strumieni przychodowych. Skoro są to odrębne strumienie przychodowe konieczne jest dla każdego z nich odrębnie ustalenie kosztów podatkowych.

Spółka dostrzega pośredni związek pomiędzy kosztem nabycia urządzeń a zawarciem umowy o świadczenie usług.

Jednak nawet uznanie, iż koszt nabycia Urządzeń jest pośrednio związany z przychodem ze świadczenia usług nie powinno powodować przekwalifikowania tych kosztów do kosztów związanych pośrednio z usługami. Powodowałoby to bowiem, iż jeden koszt byłby związany z dwoma kategoriami przychodów, bezpośrednio z przychodem ze sprzedaży Urządzeń, pośrednio z przychodem ze świadczenia usług. Podział na koszty bezpośrednio i pośrednio związane z przychodami jest rozłączny, tzn. dany koszt nie może być kwalifikowanych do obu kategorii jednocześnie. Skoro w niniejszym przypadku koszt ten wykazuje ścisły związek z przychodami ze sprzedaży Urządzeń, to jest to okoliczność przesądzająca o jego zaliczeniu do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami ze sprzedaży Urządzeń.

Ponadto, nawet gdyby koszty nabycia Urządzeń zaliczyć do kosztów pośrednio związanych z przychodami z tytułu świadczenia usług monitoringu i pozycjonowania, to nie byłoby możliwości ustalenia, na jak długi okres koszty te powinny być rozliczane w czasie na podstawie art. 15 ust. 4d in fine UPDOP. Wynika to z tego, iż w chwili obecnej ok. 30% umów pierwotnie zawartych na czas określony (obejmujących sprzedaż Urządzeń po cenie niższej od ceny nabycia) przekształciło się w umowy na czas nieokreślony.

Zgodnie z aktualną praktyką organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, jeżeli nie jest możliwe określenie, jakiego okresu dotyczy dany koszt pośredni, wówczas koszt ten powinien zostać zaliczonych w całości do kosztów uzyskania przychodu w roku poniesienia.

1.  Moment rozpoznania kosztów nabycia Urządzeń

Jak wskazano w stanie faktycznym niniejszego wniosku Spółka sprzedaje Urządzenia po cenie niższej niż koszt ich nabycia. Zatem przychodem ze sprzedaży Urządzenia jest jego wartość, którą Spółka wyraża w cenie.

Natomiast, zgodnie z art. 15 ust. 4 UPDOP, koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącane w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

UPDOP nie definiuje pojęcia kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. W praktyce, uznaje się, iż kosztami bezpośrednio związanymi z uzyskiwanymi przychodami są wydatki, które są ściśle (bezpośrednio) związane z konkretnymi przychodami, jakie osiąga podmiot gospodarczy w związku z charakterem prowadzonej działalności, tj. gdy można przypisać konkretnym kosztom konkretne przychody w danym okresie. Zazwyczaj bezpośredniość tego związku występuje, gdy danemu kosztowi odpowiada jeden strumień przychodowy, który nie zaistniałby, gdy uprzednio dany wydatek nie został poniesiony. Zdaniem Spółki wydatki na nabycie Urządzeń stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodem. Bez poniesienia ceny zakupu Urządzeń Spółka nie uzyskałaby konkretnego przychodu z tytułu ich sprzedaży. Nie ulega zatem wątpliwości, że wydatek związany z nabyciem Urządzeń jest bezpośrednio związany z przychodem uzyskiwanym z ich sprzedaży na rzecz nabywców. Jego poniesienie jest warunkiem koniecznym powstania przychodu ze sprzedaży Urządzeń.

Kwestię momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodu regulują art. 15 ust. 4-4e UPDOP, zgodnie z którymi koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów. Wobec tego koszty z tytułu wydatków poniesionych na nabycie Urządzeń powinny być zaliczone do kosztów podatkowych w momencie uzyskania odpowiadających im przychodów.

Przychód z tytułu sprzedaży Urządzeń powstaje, zgodnie z art. 12 ust. 3a UPDOP, w dniu wystawienia faktury. Zatem przychód podatkowy z tytułu sprzedaży Urządzeń Spółka uzyskuje w momencie wystawienia faktury dokumentującej ich sprzedaż na rzecz nabywcy.

W konsekwencji koszty bezpośrednio związane z tym przychodem (koszty zakupu Urządzeń) Spółka powinna ująć w całości w dacie wystawienia ww. faktury.

Kwalifikowanie do kosztów bezpośrednio związanych z przychodami wydatków na towary będące później przedmiotem sprzedaży premiowej znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego wydawanych w imieniu Ministra Finansów, na przykład w interpretacji z 2 września 2010 r. Nr ILPB4/423-10/10-2/MC Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu zaaprobował stanowisko wnioskodawcy, stwierdzające, że: „wydatki poniesione przez Spółkę na zakup towarów, które następnie będą przedmiotem sprzedaży premiowej w kwocie 1 zł brutto za sztukę, należy uznać za koszty uzyskania przychodu Spółki w miesiącu ich sprzedaży.”

Z powyższej interpretacji wynika, że wydatki na nabycie towarów przeznaczonych do sprzedaży premiowej są kosztem bezpośrednim związanym z przychodami i jako takie powinny być ujęte całości w kosztach uzyskania przychodu z chwilą uzyskania przychodu z tytułu ich sprzedaży.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze sprzedażą urządzeń służących do świadczenia usług monitoringu z uwzględnieniem sytuacji, w której ich cena może być ustalona w wysokości znacznie niższej, niż koszt ich nabycia, np. 1 zł netto za każde urządzenie uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), do kosztów uzyskania przychodów zalicza się wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów.

Na podstawie powyższego przepisu możliwe jest zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku, który - racjonalnie oceniając - mógłby przyczynić się do powstania przychodu czy jego zwiększenia, nawet jeżeli przychód faktycznie nie wystąpi.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest zatem poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie - wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu.

O tym, co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności gospodarczej, decyduje podmiot prowadzący tę działalność, lecz nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodu i jako taki podlegać odliczeniu od postawy opodatkowania.

Takimi kosztami bowiem nie mogą być wydatki enumeratywnie wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),

*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,

*   został właściwie udokumentowany,

*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

W związku z powyższym, kosztami uzyskania przychodu będą zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim, jeżeli zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów (zachowania albo zabezpieczenia), przy czym dany wydatek nie może być wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

Kosztem uzyskania przychodów będą zarówno wydatki, których poniesienie bezpośrednio przekłada się na uzyskanie konkretnych przychodów, jak i te, których nie można w taki sposób przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Przepisy ustawy podatkowej dokonują przy tym podziału kosztów na koszty bezpośrednio związane z przychodami i koszty inne niż bezpośrednio związane z przychodami (koszty „pośrednie”).

Bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie.

Należy w tym miejscu uwzględnić zatem art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne w tym również różnice kursowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Z kolei jako koszty „pośrednie” przyjmowane są przede wszystkim koszty funkcjonowania podatnika, których ponoszenie jest związane z prowadzeniem działalności.

Zgodnie z opisanym we wniosku stanem faktycznym Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej świadczy usługi pozycjonowania i monitorowania obiektów, w szczególności pojazdów. W celu świadczenia usługi monitorowania pozycjonowania pojazdów instalowane są wewnątrz nich moduły, w których znajduje się odbiornik GPS wyznaczający na podstawie sygnału satelitarnego pozycję pojazdu oraz nadajnik GSM transmitujący dane do serwerów Spółki. Dzięki temu możliwe jest bieżące ustalenie położenia pojazdu, dotychczas przejechanej trasy, poziomu paliwa itp.

Urządzenia oferowane przez Spółkę, przeznaczone do zainstalowania w pojeździe (monitorowanym lub pozycjonowanym) (dalej: „Urządzenia”) są niezbędne do tego, by klienci mogli w ogóle korzystać z oferowanych przez Spółkę usług. Dlatego też, Spółka zawiera z nabywcami usług umowy, na podstawie których w pierwszej kolejności sprzedaje Urządzenia i jednocześnie zobowiązuje się do świadczenia na ich rzecz usług w żądanym zakresie. W szczególności Urządzenia mogą obejmować następujące elementy (będące przedmiotem sprzedaży): pozycjoner, urządzenia PDA, odbiorniki i nadajniki SAB, czytniki karty kierowcy, karty pamięci, okablowanie i inne produkty, a także niezbędne oprogramowanie.

Rodzaj i ilość Urządzeń zależy od zakresu usług świadczonych przez Spółkę, a w przyszłości może się zmieniać ze względu na postęp techniczny.

Płatność ceny z tytułu sprzedaży Urządzeń jest dokonywana przez nabywców jednorazowo na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę. Cena za każde z Urządzeń może być ustalona przez Spółkę w wysokości znacznie niższej, niż ich koszt nabycia (na przykład faktyczna cena może być ustalana w wysokości 1 zł netto za każde Urządzenie).

Umowy dotyczące świadczenia usług są długoterminowe i są zawierane na czas określony (zwykle 2-3 lat, w niektórych wypadkach wchodzą w grę okresy dłuższe - do 5 lat). Po upływie terminu obowiązywania umowy przekształca się ona w umowę zawartą na czas nieokreślony, jeżeli nie zostanie wypowiedziana przez klienta lub nie zostanie rozwiązane przed upływem terminu pierwotnego jej trwania.

Dotychczas około 30% umów o świadczenie usług (obejmujących sprzedaż Urządzeń po cenie niższej od ceny nabycia) pierwotnie zawartych na czas określony przekształciło się w umowy na czas nieokreślony. Monitoring jest usługą o charakterze ciągłym. Spółka w okresach miesięcznych wystawia nabywcom fakturę za wykonaną usługę.

Jak podkreślił Wnioskodawca, pytanie Spółki dotyczy kwestii ustalenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na zakup Urządzeń na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wskazać zatem należy na regulacje art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c.

Mając na względzie powyższe uwzględnić trzeba art. 15 ust. 4b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po zakończeniu tego roku podatkowego do dnia:

1.  sporządzenia sprawozdania finansowego, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia zeznania, jeżeli podatnicy są obowiązani do sporządzania takiego sprawozdania, albo
2.  złożenia zeznania, nie później jednak niż do upływu terminu określonego do złożenia tego zeznania, jeżeli podatnicy, zgodnie z odrębnymi przepisami, nie są obowiązani do sporządzania sprawozdania finansowego

\- są potrącalne w roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody.

Ponadto, w myśl art. 15 ust. 4c ww. ustawy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, odnoszące się do przychodów danego roku podatkowego, a poniesione po dniu, o którym mowa w ust. 4b pkt 1 albo pkt 2, są potrącalne w roku podatkowym następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe lub składane zeznanie.

Natomiast w świetle art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Zgodnie z art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na zakup Urządzeń jako koszty bezpośrednio związane z przychodami uzyskiwane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, które można przyporządkować do konkretnych przychodów Spółki w związku z zawieranymi umowami o świadczenie usług pozycjonowania i monitorowania obiektów, podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu z tytułu ich sprzedaży na rzecz klientów, którzy zawarli umowy świadczenia usług pozycjonowania i monitorowania obiektów.

Zaznaczyć przy tym należy, że do kosztów uzyskania przychodów zakwalifikowane powinny być poniesione wydatki w całości – nawet, gdy stwierdzono uzyskanie przychodów w rozmiarze nie odpowiadającym gospodarczej istocie przedsięwzięcia i uzyskano przychód w wysokości mniejszej od poniesionych nakładów. Taka sytuacja może bowiem zaistnieć w opisanym przez Wnioskodawcę przypadku, gdy cena Urządzenia zostanie ustalona w wysokości znacznie niższej, niż koszt jego nabycia, np. 1 zł netto za każde Urządzenie.

Podsumowując, w oparciu o opisany we wniosku stan faktyczny oraz przywołane powyżej przepisy prawa należy stwierdzić, że wydatki Spółki poniesione na zakup Urządzeń, zgodnie z art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią koszty bezpośrednio związane z przychodami i podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów uzyskania przychodów w momencie uzyskania przychodu z tytułu ich sprzedaży na rzecz klientów, którzy zawarli umowy świadczenia usług pozycjonowania i monitorowania obiektów w momencie uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży Urządzeń na rzecz klientów, którzy zawarli umowy świadczenia usług pozycjonowania i monitorowania obiektów.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków związanych ze sprzedażą urządzeń służących do świadczenia usług monitoringu z uwzględnieniem sytuacji, w której ich cena może być ustalona w wysokości znacznie niższej, niż koszt ich nabycia, np. 1 zł netto za każde urządzenie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.