Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4511-88/15-5/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-11-20
Teza: Ustalenie dochodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego
Słowa kluczowe: darowizna; dochód; koszt-koszty uzyskania przychodów; udział-objęcie udziałów; wkład-wkłady niepieniężne
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2015 r. (data wpływu 10 sierpnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 5 listopada 2015 r. (data wpływu 10 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia dochodu z tytułu objęcia udziałów w spółce kapitałowej w zamian za wniesienie wkładu niepieniężnego (pytanie nr 2) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10 sierpnia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), pismem z dnia 27 października 2015 r., nr IPTPB3/4511-88/15-2/MS (doręczonym w dniu 29 października 2015 r.), wezwał Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 10 listopada 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 5 listopada 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni posiada rezydencję podatkową w Polsce. Wnioskodawczyni zamierza samodzielnie lub wraz z inną osobą fizyczną – polskim rezydentem podatkowym (zwanym dalej: „Wspólnikiem nr 2”) – założyć spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terenie Polski w miejscowości (K) (zwaną dalej: „Spółką I”). Wnioskodawczyni obejmie udziały w Spółce I w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów innej polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (zwanej dalej „Spółką P”), albo pokryje je wkładem pieniężnym w wysokość odpowiadającej łącznej wartości nominalnej udziałów Spółki I, które ma objąć Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni dodaje, że nabędzie udziały Spółki P w drodze umowy darowizny. Analogicznie, Wspólnik nr 2 zamierza objąć udziały w Spółce w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki P albo za wkład pieniężny w wysokości odpowiadającej łącznej wartości nominalnej udziałów Spółki I, które ma objąć Wspólnik nr 2. Możliwe, że wartość rynkowa udziałów Spółki P, które ewentualnie zostałyby wniesione przez Wnioskodawczynię oraz Wspólnika nr 2 do Spółki I, będzie przekraczać wartość nominalną udziałów Spółki I, które miałyby zostać objęte przez Wnioskodawczynię oraz Wspólnika nr 2. Nadwyżka (agio) pomiędzy wartością udziałów Spółki P ponad wartość nominalną udziałów Spółki I objętych przez Wnioskodawczynię i Wspólnika nr 2 zostałaby w takim przypadku przekazana na kapitał zapasowy Spółki I. W wyniku aportu udziałów Spółki P, Spółka I nie uzyska bezwzględnej większości praw głosu w Spółce P.

W piśmie z dnia 5 listopada 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawczyni wskazała, że:

1.  otrzyma udziały Spółki P spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w drodze darowizny;
2.  Wnioskodawczyni otrzyma w drodze darowizny udziały Spółki P od swojego ojca;
3.  z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni ma otrzymać udziały Spółki P od ojca, najprawdopodobniej Wnioskodawczyni nie uiści żadnego podatku od spadków i darowizn, ze względu na zwolnienie podmiotowe przewidziane w art. 4a ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2015 r. poz. 86, z późn. zm.); Wnioskodawczyni bierze jednak pod uwagę również sytuację, gdy będzie zmuszona zapłacić podatek od spadków i darowizn w związku z otrzymaną darowizną np. ze względu na ewentualne niespełnienie wymogów zastosowania zwolnienia podmiotowego określonych w art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn (np. w sytuacji niedochowania notarialnej formy przewidzianej dla umowy darowizny i braku zawiadomienia właściwego organu podatkowego o nabyciu udziałów Spółki P) lub zmianę obowiązujących przepisów w tym zakresie;
4.  ewentualne wydatki, jakie może ponieść Wnioskodawczyni w związku z objęciem udziałów Spółki I w zamian za udziały Spółki P, mogą obejmować koszty doradztwa prawnego (np. w zakresie oceny skutków podatkowych transakcji objęcia udziałów Spółki I w zamian za udziały Spółki P), czy też koszty notarialne związane z zawarciem umowy darowizny.

Zgodnie z wiedzą Wnioskodawczyni, darczyńca objął/nabył udziały Spółki P w sposób zgodny z prawem i na warunkach określonych przepisami obowiązującymi na dzień ich objęcia/nabycia. Część udziałów Spółki P została objęta przez darczyńcę w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, z kolei pozostała część udziałów Spółki P mogła zostać objęta/nabyta przez darczyńcę w jeden ze wskazanych niżej sposobów:

1.  przy nabyciu pierwotnym (objęciu udziałów):
    *   w zamian za wkład pieniężny i/lub;
    *   w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część lub wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części;

1.  przy nabyciu pochodnym (nabyciu udziałów):
    *   w drodze odpłatnej czynności prawnej (np. umowy sprzedaży, umowy zamiany) i/lub;
    *   w drodze nieodpłatnej czynności prawnej (np. umowy darowizny) i/lub;
    *   w drodze podziału majątku spółki cywilnej i zniesienia współwłasności udziałów Spółki P stanowiących pierwotnie przedmiot współwłasności łącznej.

Wnioskodawczyni wyjaśnia, że cały art. 22 ust. 1e pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.; dalej: ustawa o PIT), odnosi się do sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 i 9a ustawy o PIT, tj . przychodu z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny (czyli „wkład inny niż pieniężny”) w postaci udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni. Jako że Wnioskodawczyni otrzyma w drodze darowizny udziały Spółki P, które zamierza następnie wnieść do Spółki I w zamian za udziały Spółki I, to należy uznać, iż wyłącznie przepis art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. b) ustawy o PIT, dotyczący sposobu ustalania kosztów uzyskania przychodów w przypadku wniesienia do spółki udziałów, które nie zostały objęte za wkład niepieniężny (przez co, zdaniem Wnioskodawczyni, należy rozumieć również nabycie pochodne udziałów m.in. w drodze darowizny) odnosi się do zdarzenia opisanego we wniosku. Tym samym, Wnioskodawczyni wspominając o objęciu udziałów w zamian za „wkład inny niż pieniężny” nie odnosiła się do sposobu nabycia przez Nią udziałów Spółki P, a tym bardziej – sposobu nabycia udziałów Spółki P przez darczyńcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy przychodem Wnioskodawczyni, w rozumieniu ustawy o PIT, z tytułu objęcia udziałów Spółki I w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki P będzie wartość nominalna udziałów Spółki I?
2.  Jak należy ustalić dochód Wnioskodawczyni, w rozumieniu ustawy o PIT, z tytułu objęcia udziałów Spółki I w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki P?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2, natomiast w zakresie pytania nr 1 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochodem w rozumieniu ustawy o PIT, z tytułu objęcia udziałów Spółki I w zamian za wkład niepieniężny w postaci udziałów Spółki P będzie wartość nominalna udziałów Spółki I pomniejszona o wydatki związane z objęciem udziałów Spółki I (zgodnie z art. 22 ust. 1i ustawy o PIT) oraz pomniejszona o ewentualnie zapłacony podatek od spadków i darowizn (art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT „dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów”.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT „źródłami przychodów są: (\`(...)\`) kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c”.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT „za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: (\`(...)\`) nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych w zamian za wkład niepieniężny”.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT „kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23”.

Zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 2 ustawy o PIT „w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część – na dzień objęcia tych udziałów (akcji), wkładów – ustala się koszt uzyskania przychodu, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a, w wysokości: (\`(...)\`)

1.  wartości:
    
    1.  określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a – jeżeli przedmiotem wkładu są udziały (akcje) albo wkłady objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,
    2.  określonej zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 38, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, nie zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny,
    3.  określonej zgodnie z ust. lf, w przypadku gdy udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni, które są wnoszone w formie wkładu niepieniężnego, zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części
    
    \-jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego są udziały (akcje) w spółce albo wkłady w spółdzielni”.
    

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy o PIT „wolne od podatku dochodowego są: (\`(...)\`) dochód uzyskany ze zbycia udziałów w spółce kapitałowej, papierów wartościowych oraz tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, otrzymanych w drodze darowizny – w części odpowiadającej kwocie zapłaconego podatku od spadków i darowizn”.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ustawy o PIT „Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu”.

Art. 30b ust. 2 pkt 5 ustawy o PIT stanowi z kolei, iż „dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest: (\`(...)\`) różnica pomiędzy przychodem określonym zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 albo 9a, a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1e”.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni należy uznać, iż objęcie udziałów Spółki I w zamian za udziały Spółki P należy rozumieć jako objęcie udziałów w zamian za udziały objęte za wkład inny niż pieniężny (zgodnie z art. 22 ust. 1e pkt 2 lit. b) ustawy o PIT). Przychodem Wnioskodawczyni będzie w takiej sytuacji wartość nominalna objętych przez Wnioskodawczynię udziałów Spółki P. Kosztem uzyskania przychodów będą zaś jedynie wydatki związane z objęciem udziałów Spółki I (zgodnie z art. 22 ust. 1i ustawy o PIT). Tak obliczony dochód Wnioskodawczyni będzie mogła pomniejszyć o ewentualnie zapłacony podatek od spadków i darowizn przy nabyciu udziałów Spółki P (art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy o PIT).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni dodała, że podtrzymuje swoje stanowisko przedstawione we wniosku, wskazując jednocześnie, że zgodnie z tym stanowiskiem przychodem Wnioskodawczyni – w razie aportu udziałów Spółki P do Spółki I – będzie wartość nominalna objętych przez Wnioskodawczynię udziałów Spółki I. Kosztem uzyskania przychodów będą zaś w takiej sytuacji jedynie wydatki związane z objęciem udziałów Spółki I (zgodnie z art. 22 ust. 1i ustawy o PIT). Tak obliczony dochód Wnioskodawczyni będzie mogła pomniejszyć też o ewentualnie zapłacony przy nabyciu udziałów Spółki P podatek od spadków i darowizn (art. 21 ust. 1 pkt 105 ustawy o PIT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawczyni.

Zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy. W związku z tym, zaznacza się, że niniejsza interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni, jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie chroni pozostałych wspólników.

Końcowo należy nadmienić, że tutejszy Organ w niniejszej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego zajmuje stanowisko tylko w kwestii, która była przedmiotem zapytania Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Tryb., ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.