Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.134.2020.3.MMA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-09
Teza: W zakresie nieuznania zbywanych składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonych z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT sprzedaży Nieruchomości, prawa do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury, uznania, czy Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT oraz czy Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowiły świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie ww. usługi.
Słowa kluczowe: nieruchomości-nieruchomość zabudowana; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14 r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 16 marca 2020 r. (data wpływu 16 marca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania zbywanych składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonych z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT sprzedaży Nieruchomości – **jest prawidłowe,**

*   prawa do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury – **jest prawidłowe,**

*   uznania, czy Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe,**

*   uznania, czy Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowiły świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania zbywanych składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonych z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT sprzedaży Nieruchomości, prawa do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury, uznania, czy Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT oraz czy Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowiły świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, prawa do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie ww. usługi.

We wniosku wspólnym złożonym przez:

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: Spółka 1
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: Spółka 2

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

1.  Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca planuje nabycie od Zainteresowanego nieruchomości położonej w \`(...)\` wraz z pozostałymi składnikami majątkowymi wskazanymi w dalszej części opisu zdarzenia przyszłego (dalej: „Transakcja”). Wnioskodawcy chcieliby pozyskać interpretację prawa podatkowego w zakresie klasyfikacji planowanej Transakcji na gruncie przepisów Ustawy o VAT, w tym prawa Nabywcy do odliczenia podatku VAT naliczonego, a także klasyfikacji zakładanej Transakcji na gruncie Ustawy o PCC. W związku z tym w dalszych punktach Zainteresowani przedstawiają: (i) opis nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji, (ii) charakterystykę działalności Nabywcy i Zbywcy, (iii) historię nabycia przedmiotu Transakcji oraz (iv) zakres planowanej Transakcji.

1.  Opis nieruchomości

Transakcja będzie dotyczyć nabycia przez Kupującego nieruchomości, której użytkownikiem wieczystym jest Zbywca, zlokalizowanej w \`(...)\`, w dzielnicy \`(...)\` przy ul. \`(...)\` i ul. \`(...)\`, oznaczonej jako działka 1, położonej w obrębie ewidencyjnym …, oznaczonej symbolem Bi - Inne tereny zabudowane, dla której prowadzona jest księga wieczysta o numerze (…) (dalej: „Grunt”) wraz z przynależną infrastrukturą oraz niezbędnym wyposażeniem.

Grunt objęty jest miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego obowiązującym na podstawie Uchwały nr … Rady Miasta Stołecznego …. z dnia 15 grudnia 2011 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego … Przemysłowego w rejonie ulicy … część I. Zgodnie z nim, podstawowym przeznaczeniem jednostki terenowej objętej symbolem …, w tym Gruntu, jest teren usług i usług administracji.

Ponadto, na Gruncie usytuowane są:

*   kilkunastokondygnacyjny budynek biurowy … położony przy ulicy \`(...)\`, oznaczony w księdze wieczystej numerem identyfikacyjnym … (dalej: „Budynek 1”) oraz kilkukondygnacyjny budynek biurowy … położony przy ulicy \`(...)\`, oznaczony w księdze wieczystej numerem identyfikacyjnym … (dalej: „Budynek 2”), sklasyfikowane według Klasyfikacji Środków Trwałych w grupie 105 - BUDYNKI BIUROWE (Budynek 1 i Budynek 2 dalej również łącznie jako: „Budynki”), spełniające definicję budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn.: Dz.U. 2019, poz. 1186 ze zm.),

*   naniesienia i elementy infrastruktury, między innymi takie jak place, drogi, chodniki, parking naziemny, przyłącza wodno-kanalizacyjne oraz kanalizacji deszczowej, ogrodzenie, przyłącze wody, stacja rowerowa z wypłytowanym terenem, stacja naprawy rowerów, pylony oraz palarnia, spełniające definicje budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (dalej: „Budowle”), a także inne obiekty, takie jak oświetlenie zewnętrzne terenu, fontanna, tereny zielone, mała architektura, czy też system parkingowy (dalej łącznie z Budowlami jako: „Naniesienia”).

Grunt, Budynki oraz Naniesienia zwane są w dalszej części wniosku łącznie jako: „Nieruchomość”.

Wnioskodawcy wskazują, że Budynki mieszczą się w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, wprowadzonej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316, z późn. zm.), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, pod oznaczeniem w dziale 12, klasie 1220 jako „Budynki biurowe”. Jednocześnie, wymienione we wniosku Budowle są również objęte zakresem przedmiotowego oznaczenia 1220 w PKOB z uwagi na ścisłe powiązanie z Budynkami z konstrukcyjnego punktu widzenia.

Obecnie Nieruchomość jest wykorzystywana przez Zbywcę dla celów jego działalności gospodarczej, tj. Sprzedający uzyskuje przychody z Nieruchomości na podstawie zawartych umów najmu.

1.  Charakterystyka Nabywcy i Zbywcy

Kupujący jest polską spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, która na moment składania niniejszego wniosku funkcjonuje jako spółka w organizacji. Po nabyciu opisanej w niniejszym wniosku Nieruchomości, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu VAT, obejmującą wynajem na cele komercyjne (biurowe i usługowe) powierzchni w Budynkach. Nabycie Nieruchomości nastąpi zatem wyłącznie w celu prowadzonej przez Kupującego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni na cele komercyjne. Kupujący zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby, względnie w oparciu o zasoby innych podmiotów. Na moment dokonania Transakcji, Kupujący będzie zarejestrowany w Krajowym Rejestrze Sądowym, w tym także dla celów podatkowych jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Zbywca z kolei prowadzi działalność m.in. w zakresie wynajmu nieruchomości oraz w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Poza Nieruchomością, Sprzedający nie posiada (nie jest właścicielem/użytkownikiem wieczystym) żadnych innych nieruchomości. W związku z prowadzoną działalnością Sprzedający jest zarejestrowany w Polsce jako podatnik VAT czynny (i pozostanie zarejestrowany także na dzień Transakcji) oraz dokonuje zakupów towarów i usług, w odniesieniu do których odlicza podatek naliczony stosownie do art. 86 Ustawy o VAT. Nieruchomość nie była przez Zbywcę w całości wykorzystana do działalności zwolnionej z VAT.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami.

W ramach prowadzonej działalności Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego poszczególnych Budynków, czy też całej Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innej (innych) jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Tym niemniej Nieruchomość obsługiwana jest przez wysoko wykwalifikowanych usługodawców zewnętrznych (w tym podmiot odpowiedzialny za prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz świadczący usługi z zakresu zarządzania nieruchomościami), którzy w ramach świadczonych usług gromadzą wiele istotnych informacji, tj. pozwalających na możliwie szeroki wgląd w zyskowność oraz sytuację finansową Nieruchomości (a w konsekwencji na bieżącą ocenę rentowności tej inwestycji). Generalnie przychody i koszty Sprzedającego można podzielić na takie, która da się przypisać do konkretnego budynku (np. Budynku 1), do całego projektu obejmującego całą Nieruchomość i do całej spółki. Od strony praktycznej dla Nieruchomości nie jest prowadzony odrębny plan kont, nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, czy też nie sporządza się odrębnych sprawozdań finansowych. Teoretycznie możliwe byłoby przyporządkowanie odpowiednich kosztów czy przychodów do inwestycji obejmującej Nieruchomość, w celu przygotowania uproszczonego rachunku zysków i strat, jak również bilansu Nieruchomości (a więc także do ogólnego przyporządkowania należności i zobowiązań związanych z Nieruchomością). Niemniej, przygotowanie danych w takiej formie wymagałoby podjęcia dodatkowych działań po stronie Zbywcy (np. dostosowanie systemu księgowego lub przygotowanie odrębnych wyliczeń i kalkulacji).

Wnioskodawcy nie są (i nie będą na moment Transakcji) podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4) ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 865 ze zm.). Pomiędzy Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w art. 32 ust. 2 Ustawy o VAT.

1.  Historia nabycia przedmiotu Transakcji

Sprzedający nabył Nieruchomość od Spółka 3 spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna (dalej: „Spółka 3SKA”) na podstawie umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynków i budowli stanowiących odrębny przedmiot własności zawartej w dniu 28 marca 2013 r. w formie aktu notarialnego, sporządzonej przez A. K., notariusza w \`(...)\`, Repertorium A nr ….

Z perspektywy podatkowej opisana w powyższym akapicie transakcja została zakwalifikowana jako sprzedaż pojedynczych składników majątkowych niestanowiących przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 oraz art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT, podlegająca opodatkowaniu podstawową stawką VAT.

Wskazana transakcja korzystała w części ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, z którego strony zrezygnowały na podstawie art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT i wybrały opodatkowanie VAT, a w części nie przysługiwało im prawo do zwolnienia z VAT ponieważ dostawa nastąpiła w ramach pierwszego zasiedlenia lub w okresie nieprzekraczającym dwóch lat po pierwszym zasiedleniu. Jednocześnie, w związku z realizacją przedmiotowej transakcji, Zbywca, mając w zamiarze wykorzystywanie nabytej Nieruchomości do czynności opodatkowanych VAT, dokonał odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej jej nabycie. Zbywca ponosi także koszty bieżącego utrzymania i konserwacji Nieruchomości i również odlicza z tego tytułu naliczony VAT.

Kwalifikacja podatkowa powyższej transakcji na gruncie VAT i PCC została potwierdzona przez Zbywcę poprzez uzyskanie interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w \`(...)\` w dniu 27 lutego 2013 r. (sygn. IPPP1/443-1232/12-4/JL) oraz w dniu 1 marca 2013 r. (sygn. IPPB2/436-623/12-2/LS).

Należy podkreślić, że w skład Nieruchomości nabytej przez Zbywcę w 2013 r. weszły m.in. Budynki, co do których na moment dokonania przedmiotowej transakcji były już wydane odpowiednie pozwolenia na użytkowanie, tj. Budynek 1 został wybudowany i oddany do użytkowania w dniu 1 lutego 2010 r., natomiast Budynek 2 - oddany do użytkowania w dniu 21 marca 2013 r.

Cała powierzchnia Budynków wykorzystywana jest przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu m.in. powierzchni biurowej i usługowej. Na moment dokonania powyższej transakcji całość powierzchni Budynków przeznaczonej do wynajęcia była objęta umowami najmu. Jednocześnie, w ramach przedmiotowych umów najmu zagwarantowano najemcom możliwość korzystania z części wspólnych Budynków. Tym samym, od momentu pierwszego oddania w najem powierzchni zarówno w Budynku 1 jak i Budynku 2 upłynęły już ponad dwa lata.

Dodatkowo, po nabyciu Nieruchomości w 2013 r. Zbywca ponosił wydatki na prace adaptacyjne (fit-out) mające na celu dostosowanie powierzchni Budynków do potrzeb poszczególnych najemców. Zbywca odliczał VAT naliczony z faktur zakupowych związanych z wykonanymi pracami adaptacyjnymi i innymi ulepszeniami Budynków oraz Naniesień. Po dokonaniu ulepszeń obiekty te były użytkowane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego. Jednocześnie, wydatki ponoszone przez Zbywcę na ulepszenia danych Budynków lub Naniesień, o których mowa w art. 2 pkt 14 lit. b i art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b Ustawy o VAT, nie przekroczyły lub nie były równe pojedynczo lub łącznie 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

1.  Zakres Transakcji

Przedmiotowy wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej jest składany przed zawarciem przez Wnioskodawców umowy przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości przewidującej zobowiązanie stron do zawarcia przy rzeczonej umowy sprzedaży, na podstawie której Zbywca przeniesie na rzecz Kupującego prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawo własności Budynków oraz Naniesień w zamian za zapłatę przez Nabywcę ceny sprzedaży.

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, w ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

1.  prawa użytkowania wieczystego Gruntu;
2.  prawa własności Budynku 1 (wraz z przynależnościami) położonego na Gruncie;
3.  prawa własności Budynku 2 (wraz z przynależnościami) położonego na Gruncie;
4.  prawa własności Naniesień znajdujących się na Gruncie;
5.  własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynków (związanych z nimi w sposób trwały) oraz niektórych ruchomości służących ich prawidłowemu funkcjonowaniu;
6.  depozytów pieniężnych najemców zabezpieczających wykonanie umów najmu oraz praw wynikających z dokumentów zabezpieczających wykonanie umów najmu, w tym między innymi gwarancji bankowych, zastawów rejestrowych, czy oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji;
7.  uzgodnionych przez Zainteresowanych wierzytelności związanych z umowami dotyczącymi Nieruchomości;
8.  środków wpłaconych przez najemców na tzw. sinking fund (specjalny fundusz przeznaczonego na przyszłe prace renowacyjne Budynków) oraz wierzytelności wynikających z wpłat na sinking fund, które nie zostały jeszcze dokonane przez najemców do dnia finalizacji Transakcji;
9.  praw autorskich na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji (w odniesieniu do Budynku 1) do projektu architektonicznego, budowlanego i wykonawczego w zakresie Budynku 1, uzyskanych przez Sprzedającego w związku z nabyciem Nieruchomości w 2013 r. od Spółka 3 SKA na podstawie umowy sprzedaży;
10.  praw autorskich na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji (w odniesieniu do Budynku 2) do projektu architektonicznego, budowlanego i wykonawczego w zakresie Budynku 2, uzyskanych przez Sprzedającego w związku z nabyciem Nieruchomości w 2013 r. od Spółka 3 SKA na podstawie umowy sprzedaży;
11.  praw autorskich do logotypu „\`(...)\`.” wyróżniającego Nieruchomość, w szczególności na polach eksploatacji wskazanych w dotyczącej ich umowie z twórcą logotypu, wraz z prawami zależnymi i upoważnieniem do wykonywania praw osobistych twórcy logotypu;
12.  praw zależnych związanych z powyższymi pozycjami, o których mowa w punktach IX - XI;
13.  wszelkich praw autorskich do strony internetowej nabytych przez Sprzedającego na podstawie odpowiedniej umowy, wraz z prawami pochodnymi;
14.  praw wynikających z pozostających w mocy rękojmi i gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac i robót budowlanych związanych z Nieruchomością wraz z zabezpieczeniami ww. rękojmi i gwarancji w postaci gwarancji bankowych oraz kwot zatrzymanych (w tym zobowiązanie do ich zwrotu);
15.  inne prawa i obowiązki, które mogą zostać uznane za nierozerwalnie związane z Nieruchomością oraz podlegające przeniesieniu na Kupującego w ramach tego rodzaju transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania Kupującemu:

1.  dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym decyzje o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę, pozwolenia na użytkowanie);
2.  umów najmu, dokumentów zabezpieczających ich wykonanie oraz dokumentów i umów związanych z gwarancjami i rękojmiami budowlanymi oraz na dokumentację projektową;
3.  kluczy i kart dostępów do Nieruchomości;
4.  licencji do oprogramowania dotyczącego Nieruchomości (w formie fizycznej lub elektronicznej);
5.  kopii odpowiednich dokumentów związanych z Nieruchomością i jej funkcjonowaniem i opłatami eksploatacyjnymi dotyczącymi Nieruchomości;
6.  instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynków lub ich części bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;
7.  dokumentacji architektonicznej Nieruchomości, w tym rysunki, projekty oraz inne ilustracje całości lub części Nieruchomości, Budynków, instalacji wodociągowej, kanalizacyjnej, ciepłowniczej, elektrycznej, teletechnicznej lub innej obsługującej Nieruchomość (w formie fizycznej lub elektronicznej);
8.  istniejących gwarancji lub kopii lub oryginałów innych dokumentów związanych z projektem, trwałością, wydajnością, konstrukcją, instalacją, przebudową, naprawą lub konserwacją (w zależności od przypadku) Budynków lub jakiejkolwiek ich części, lub instalacji, maszyn lub urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub służących do jej obsługi, w tym Naniesień;
9.  książki obiektu budowlanego;
10.  dokumentacji powykonawczej (w formie fizycznej lub elektronicznej);
11.  pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego.

Ponadto, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni Budynków z mocy prawa na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r., poz. 1145; dalej: „Kodeks cywilny”), zaś w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie nie zostaną jeszcze wydane najemcom (o ile takie sytuacje będą miały miejsce), przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z takich umów najmu nastąpi w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji. Zainteresowani pragną wskazać, że zgodnie z ustaleniami komercyjnymi, w ramach Transakcji wierzytelności wynikające z umów dotyczących Nieruchomości i generujących przychód, które zostaną przeniesione na Kupującego (w tym np. wierzytelności związane z sinking fund wymienione powyżej), nie będą przeterminowane powyżej 60 dni (tj. wszelkie należności przeterminowane powyżej 60 dni - jeżeli będą istniały - nie zostaną przeniesione na Kupującego).

Składniki majątkowe, które zostaną przeniesione przez Sprzedającego będą dalej łącznie nazywane „Przedmiotem Transakcji”.

Wnioskodawcy pragną podkreślić, że przejęte przez Kupującego dokumenty związane z Nieruchomością oraz dotyczące rozliczeń z najemcami nie stanowią know-how Zbywcy, ale mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Nieruchomości oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami oraz prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości.

Jednocześnie, w ramach planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wyżej wymienione składników majątkowych związanych z działalnością prowadzoną przez Sprzedającego w oparciu o Nieruchomości, w tym należności oraz zobowiązania Sprzedającego. Zbywca, w ramach kontynuowania działalności spłaci zobowiązania oraz będzie dochodzić swoich należności, jak również pozostanie stroną umów niepodlegających przeniesieniu na Nabywcę.

Ponadto, lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością (property management), która zostanie rozwiązana w dniu Transakcji; jednocześnie Wnioskodawcy wskazują, że Sprzedający nie jest stroną umów o zarządzanie aktywami (asset management);
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie ubezpieczenia Nieruchomości;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy w zakresie obsługi technicznej Nieruchomości (facility management), która zostanie rozwiązana w dniu Transakcji;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umowy operacyjnej w zakresie obsługi ogólnodostępnego płatnego parkingu znajdującego się na Gruncie;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, ochrony Nieruchomości, ochrony przeciwpożarowej itp. (z wyjątkiem sytuacji, gdy takie umowy nie będą mogły być rozwiązane, jak opisano poniżej);
6.  oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli ,,firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);
7.  prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego;
8.  środki pieniężne, w tym zgromadzone na rachunkach bankowych Sprzedającego (za wyjątkiem depozytów pieniężnych najemców, środków zatrzymanych z tytułu zabezpieczenia prac fit-out oraz wpłat do sinkingfund, które stanowią element Przedmiotu Transakcji);
9.  księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;
10.  zobowiązania z tytułu finansowania zaciągniętego przez Sprzedającego w celu nabycia Nieruchomości i zapewnienia jej bieżącego funkcjonowania;
11.  zobowiązania Sprzedającego w zakresie jakichkolwiek nieodebranych przez najemców oraz nieukończonych do dnia Transakcji prac wykończeniowych;
12.  prawa własności do niektórych ruchomości stanowiących obecnie wyposażenie Nieruchomości;
13.  wierzytelności, w szczególności wierzytelności wynikające z umów najmu (za wyjątkiem objętych Przedmiotem Transakcji) i prawa z papierów wartościowych;
14.  wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi;
15.  tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek przed przeniesieniem prawa użytkowania wieczystego do Gruntu oraz prawa własności do Budynków i Naniesień, Zbywca udostępni Kupującemu wszelką niezbędną dokumentację oraz informacje dotyczące Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego);
16.  umowy w zakresie serwisowania i utrzymania strony internetowej.

Po dokonaniu Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W ramach Transakcji Kupujący nie przejmie jednak praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego w tym właśnie celu. W efekcie, Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W szczególności, należy podkreślić, iż obowiązująca umowa o zarządzanie Nieruchomością (property management) zostanie rozwiązana w momencie zawarcia Transakcji. Po jej rozwiązaniu, Kupujący będzie zarządzał Nieruchomością we własnym zakresie w ramach współpracy z podmiotem trzecim (innym niż podmiot obecnie zarządzający Nieruchomością) na podstawie odrębnie zawartej umowy. Niemniej, może się również zdarzyć, że do momentu zawarcia Transakcji nie zostaną zakończone określone prace adaptacyjne w Budynkach w celu dostosowania powierzchni dla potrzeb niektórych najemców, co do których, zgodnie z ustaleniami, nadzór sprawuje Sprzedający. W takim przypadku, pomimo planowanego rozwiązania umowy o zarządzanie Nieruchomością na dzień Transakcji, wszelkie koszty poniesione w związku z przedmiotowymi pracami adaptacyjnymi, które nie zostaną zakończone do dnia Transakcji, będą obciążały Sprzedającego, natomiast nadzór nad tymi pracami sprawować będzie podmiot zarządzający Nieruchomością po Transakcji. W szczególności, wskazane koszty nie będą przedmiotem refaktury na Kupującego lub podmiotu, który będzie odpowiedzialny za zarządzanie Nieruchomością po Transakcji.

Jak wskazano powyżej, w ramach Transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione niektóre umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowy z dostawcami mediów, itp.).

Dotychczasowe umowy w tym zakresie zostaną rozwiązane lub wypowiedziane w dniu zawarcia Transakcji lub po tej dacie, o ile będzie to możliwe i zasadne. W tym zakresie Zainteresowani pragną wskazać, że aktualnie obowiązujące umowy dotyczące Nieruchomości można podzielić na trzy kategorie mając na uwadze ich status po dniu dokonania Transakcji:

1.  znaczna część umów, która zostanie rozwiązana lub wypowiedziana przez Sprzedającego, a Kupujący (wedle potrzeb) zawrze odpowiednie odrębne umowy we własnym zakresie;
2.  istotna część umów, która zostanie rozwiązana lub wypowiedziana przez Sprzedającego, ale z uwagi na uwarunkowania biznesowe i rynkowe (warunki umów lub brak możliwości ich zawarcia z innym podmiotem z uwagi na zmonopolizowany rynek niektórych mediów) zostaną przez Kupującego zawarte z tym samym podmiotem, który świadczył je do tej pory, z warunkami i zakresem dostosowanymi do potrzeb Kupującego;
3.  niewielka część umów (obecnie Kupujący zakłada, że będą to: (i) umowa dotycząca dostarczania ciepła, (ii) umowa sprzedaży energii elektrycznej oraz zapewnienia świadczenia usług dystrybucji i (iii) umowa odprowadzania ścieków), która zostanie przeniesiona na Kupującego, niemniej ich warunki będą renegocjowane tak, żeby odpowiadały potrzebom Kupującego po dokonaniu Transakcji.

Nie wyklucza się jednak tymczasowego korzystania przez Kupującego z usług świadczonych w ramach niektórych z powyższych umów zawartych przez Sprzedającego, a które docelowo zostaną rozwiązane (do czasu zawarcia odpowiednich umów przez Kupującego). W tej sytuacji Zainteresowani przyjmą między sobą sposób rozliczenia takich kosztów.

Zbywca finansuje swoją działalność gospodarczą z wykorzystaniem Nieruchomości m.in. poprzez zaciągnięte pożyczki wewnątrzgrupowe oraz kredyty bankowe. Wnioskodawcy pragną zaznaczyć, że w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę zobowiązań wynikających z finansowania dłużnego zaciągniętego uprzednio przez Zbywcę. Zgodnie z zamiarem Zbywcy takie finansowanie zostanie przez niego spłacone w momencie dokonania Transakcji lub po jej dokonaniu.

Jak zostało wskazane, Zbywca nie zatrudnia i na dzień Transakcji nie będzie zatrudniał żadnych pracowników. Tym samym, Wnioskodawcy nie przewidują przejęcia przez Kupującego jakichkolwiek pracowników Zbywcy, w tym w szczególności pracowników odpowiedzialnych za zarządzanie Nieruchomością. Tym samym w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1040).

Poza zakresem planowanej Transakcji pozostaną również wierzytelności Zbywcy inne niż wskazane w Przedmiocie Transakcji.

Wnioskodawcy planują również odrębnie uregulować kwestie czynszów najmu należnych od poszczególnych najemców za miesiąc kalendarzowy, w którym zostanie dokonana Transakcja. Zamiarem Wnioskodawców w tym zakresie jest zastosowanie odrębnej formuły, według której Sprzedający wystawi faktury z tytułu czynszu najmu za cały miesiąc Transakcji na większość najemców, zaś Kupujący wystawi faktury z tytułu czynszu najmu za cały wskazany miesiąc (tj. miesiąc Transakcji) jedynie na wybranych najemców. Podmiot wystawiający fakturę za najem uprawniony będzie do uzyskania od najemców płatności za cały czynsz należny za miesiąc Transakcji. Jednocześnie odpowiednia strona (tj. Kupujący lub Sprzedający) uzyska od drugiego podmiotu określone wynagrodzenie za udzielenie drugiej stronie prawa do pobierania pożytku z tytułu czynszu najmu w odpowiedniej części, tj. dni po Transakcji w przypadku czynszów, za które pożytki pobierze Sprzedający i dni do Transakcji w przypadku czynszów za które pożyczki pobierze Kupujący (dalej: „Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji”). Wnioskodawcy zamierzają także uzgodnić postępowanie w zakresie czynności związanych z opłatami eksploatacyjnymi otrzymanymi od najemców na poczet kosztów eksploatacyjnych w kontekście opłat i kosztów eksploatacji do dnia zawarcia Transakcji (dalej: „Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji”).

W ramach Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, Zainteresowani dokonają weryfikacji faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości poniesionych przez Sprzedającego oraz ustalą dalsze prawa i obowiązki stron z tego wynikające. W szczególności w przypadku nadwyżki kosztów ponad opłatami, Kupujący zapłaci Sprzedającemu wynagrodzenie za prawo do odzyskania niedopłaconych kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych od najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). W sytuacji kiedy opłaty eksploatacyjne zapłacone przez najemców byłyby wyższe niż koszty utrzymania Nieruchomości, to Sprzedający zapłaci Kupującemu wynagrodzenie za zgodę na dokonywanie czynności związanych ze zwrotem nadpłaty na rzecz najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). Dodatkowo, w związku z planowaną Transakcją Wnioskodawcy mogą przewidywać też uregulowanie procedury rozliczenia kwot czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych, który może zostać omyłkowo uiszczony przez najemców na rzecz odpowiednio Sprzedającego lub Kupującego.

Przed dniem zawarcia Transakcji obaj Wnioskodawcy będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i planują złożyć do naczelnika urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego, wspólne oświadczenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT) o rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, w zakresie planowanej dostawy Nieruchomości i wyborze jej opodatkowania VAT według podstawowej stawki, w zakresie w jakim jest to dopuszczalne wyżej wymienionymi przepisami Ustawy o VAT.

Zainteresowani pragną podkreślić, że planowaną datą zawarcia Transakcji jest rok 2020, przy czym nie można wykluczyć, że nastąpi ona później.

Po nabyciu przez Kupującego, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez niego do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, które będą polegały na wynajmie powierzchni Budynków na cele komercyjne (głównie biurowe i usługowe). Jednocześnie, Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe, ani nie zamierza prowadzić w oparciu o Nieruchomość innej działalności gospodarczej zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT. Nie jest wykluczone, że w przyszłości Nieruchomość może zostać odsprzedana lub zbyta w innej formie. Niemniej, Nabywca nie podjął jednak skonkretyzowanych decyzji w tym zakresie i na chwilę obecną planowane jest, że po zawarciu Transakcji Nieruchomość będzie wykorzystywana przez niego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług wynajmu powierzchni biurowej i usługowej.

Na chwilę obecną, wspólnicy Zbywcy nie podjęli definitywnej i formalnej decyzji, co do kontynuacji działalności w dotychczasowym zakresie po dacie Transakcji. Decyzja taka zostanie podjęta po sprzedaży Nieruchomości, przy uwzględnieniu kryteriów biznesowych i dostępnych opcji kontynuowania działalności przez Sprzedającego w Polsce, przy czym zgodnie z wiedzą Sprzedającego planowana jest jego likwidacja po dokonaniu Transakcji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego planowana Transakcja będzie stanowić sprzedaż pojedynczych składników majątkowych, które nie będą stanowiły przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT?
2.  Czy w przypadku złożenia przez Wnioskodawców zgodnego oświadczenia w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT, dotyczące rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, planowana Transakcja będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT nie będącą czynnością zwolnioną z VAT oraz będzie podlegała udokumentowaniu fakturą VAT?
3.  W przypadku potwierdzenia prawidłowości stanowiska Wnioskodawców w zakresie pytań 1-2, czy po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu od Sprzedającego prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu, na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 Ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z ww. faktury, w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy na podstawie art. 87 Ustawy o VAT?
4.  Czy Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT nie będąc czynnościami zwolnionymi z VAT oraz winny być udokumentowane fakturą VAT?
5.  Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 4, jeden z Zainteresowanych dokonujący na rzecz drugiego Zainteresowanego płatności tytułem Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi?
6.  Czy Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowiły świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT nie będąc czynnościami zwolnionymi z VAT oraz powinny być udokumentowane fakturą VAT?
7.  Czy w przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 6, jeden z Wnioskodawców dokonujący na rzecz drugiego Wnioskodawcy płatności tytułem Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi?

Zdaniem Wnioskodawców:

1.  W świetle opisanego zdarzenia przyszłego planowana Transakcja będzie stanowić sprzedaż pojedynczych składników majątkowych, które nie będą stanowiły przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.
2.  W przypadku złożenia przez Wnioskodawców zgodnego oświadczenia w rozumieniu art. 43 ust. 10-11 Ustawy o VAT, dotyczące rezygnacji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, planowana Transakcja będzie stanowić czynność opodatkowaną VAT nie będącą czynnością zwolnioną z VAT oraz będzie podlegała udokumentowaniu fakturą VAT.
3.  Po dokonaniu Transakcji oraz otrzymaniu od Sprzedającego prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, Kupującemu, na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 Ustawy o VAT, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z ww. faktury, w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy na podstawie art. 87 Ustawy o VAT.
4.  Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji, będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie czynnością zwolnioną z VAT. Usługa ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.
5.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 4, jeden z Zainteresowanych dokonujący na rzecz drugiego Zainteresowanego płatności tytułem Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi.
6.  Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT i nie będzie czynnością zwolnioną z VAT. Usługa ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.
7.  W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 6, jeden z Wnioskodawców dokonujący na rzecz drugiego Wnioskodawcy płatności tytułem Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi.

UZASADNIENIE STANOWISKA ZAINTERESOWANYCH

Ad 1

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa lub całego przedsiębiorstwa nie podlega opodatkowaniu VAT.

Przepisy Ustawy o VAT nie definiują pojęcia ,,przedsiębiorstwa” dla celów tej ustawy. Ze względu na powyższe oraz uwzględniając definicję zawartą w innych ustawach, w doktrynie prawa podatkowego jest powszechnie akceptowalne, iż dla celów VAT pojęcie przedsiębiorstwa powinno być rozumiane zgodnie z definicją zawartą w art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie ze wskazanym przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi rachunkowe i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Należy zaznaczyć, że za przeniesienie przedsiębiorstwa nie można uznać przeniesienia samej Nieruchomości wraz ze ściśle związanymi z nią składnikami materialnymi i niematerialnymi stanowiącymi Przedmiot Transakcji. Przedmiotem transakcji zbycia przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania VAT powinien być połączony funkcjonalnie zespół składników majątkowych, a nie tylko konkretnie wskazane składniki wchodzące w skład przedsiębiorstwa Sprzedającego. Przeniesienie przedsiębiorstwa polega bowiem na przeniesieniu w pełni funkcjonalnej i samodzielnej jednostki organizacyjnej, która posiada zdolność do realizowania określonych celów i zadań gospodarczych.

Takie rozumienie pojęcia przedsiębiorstwa potwierdza art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, co do zasady, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa. W kontekście przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego należy natomiast wskazać, iż poza zakresem transakcji pozostanie szereg składników niezbędnych do funkcjonowania przedsiębiorstwa, bez których niemożliwa byłaby kontynuacja działalności gospodarczej prowadzonej uprzednio przez to przedsiębiorstwo, do których należą m.in.

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością (property management);
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie ubezpieczenia Nieruchomości;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy w zakresie obsługi technicznej Nieruchomości (facility management);
4.  prawa i obowiązki wynikające z umowy operacyjnej w zakresie obsługi ogólnodostępnego płatnego parkingu znajdującego się na Gruncie;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, ochrony Nieruchomości, ochrony przeciwpożarowej itp. (z wyjątkiem sytuacji, gdy takie umowy nie będą mogły być rozwiązane);
6.  oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli ,,firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);
7.  prawa i obowiązku z umów rachunków bankowych Sprzedającego;
8.  środki pieniężne, w tym zgromadzone na rachunkach bankowych Sprzedającego (za wyjątkiem depozytów pieniężnych najemców, środków zatrzymanych z tytułu zabezpieczenia prac fit-out oraz wpłat do sinkingfund, które stanowią element Przedmiotu Transakcji);
9.  księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;
10.  zobowiązania z tytułu finansowania zaciągniętego przez Sprzedającego w celu nabycia Nieruchomości i zapewnienia jej bieżącego funkcjonowania.

Na Kupującego przeniesione zostaną jedynie niektóre składniki, których charakter wskazuje na ścisłe powiązanie z Nieruchomością a nie z przedsiębiorstwem Zbywcy (lub jego zorganizowaną częścią), w tym m.in. prawo użytkowania wieczystego Gruntu oraz prawa własności Budynków oraz Naniesień, prawa własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynków (związanych z nim w sposób trwały) oraz niektórych ruchomości służących ich prawidłowemu funkcjonowaniu (przynależności), prawa własności intelektualnej Budynków (w szczególności projekty architektoniczne lub budowlane dla Budynków). Ponadto na Kupującego przejdą z mocy prawa umowy najmu podpisane z najemcami powierzchni Budynków oraz zabezpieczenia ustanowione przez tych najemców.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, automatyzm przeniesienia umów najmu wynika z art. 678 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu, nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy. Mając na uwadze, że przeniesienie praw z umów następuje z mocy prawa, transfer tego rodzaju praw jest nieunikniony w związku ze sprzedażą budynku, w odniesieniu do którego zawarte są umowy najmu i nie wpływa na uznanie transakcji sprzedaży budynku za sprzedaż przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się z kolei organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z przywołanym przepisem, należy wywieść, że o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić jedynie w sytuacji, gdy łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
2.  zespół ten jest organizacyjnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie organizacyjne),
3.  zespół ten jest finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie (wyodrębnienie finansowe),
4.  zespół ten jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych (wyodrębnienie funkcjonalne),
5.  zespół ten mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zdaniem Wnioskodawcy, składniki majątku stanowiące Przedmiot Transakcji nie posiadają wskazanych cech zorganizowanej części przedsiębiorstwa z uwagi na wskazane poniżej czynniki.

Ad a)

Podstawowym wymogiem aby uznać, że zbywane aktywa i pasywa stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa, jest potwierdzenie, że elementy te tworzą jeden zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Oznacza to, że przedmiotowe składniki powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, iż można mówić o nich jako o zespole, a nie jedynie o zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby za pomocą zbywanego zespołu elementów można było kontynuować określoną działalność gospodarczą bez konieczności wykorzystania innych składników spoza tego zbioru. Zgodnie bowiem ze stanowiskiem wyrażonym przez Naczelny Sąd Administracyjny (m.in. w wyrokach z dnia 24 listopada 2016 r., sygn. akt I FSK 1316/15 oraz z dnia 1 lutego 2017 r., sygn. akt I FSK 999/15): „Okoliczność, że zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzy zespół składników majątkowych zdolny do prowadzenia niezależnej (samodzielnej) działalności gospodarczej należy rozumieć w ten sposób, że w kształcie, w jakim zespół ten jest zbywany, może on wykonywać określone zadania gospodarcze. Innymi słowy, realizacja określonych zadań gospodarczych możliwa jest z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, nie zaś dopiero w połączeniu z innymi składnikami majątkowymi, czy też dopiero w połączeniu z przedsiębiorstwem nabywcy”.

W orzecznictwie sądów administracyjnych i interpretacjach organów podatkowych podkreśla się ponadto, że warunek przeniesienia składników niematerialnych, w tym zobowiązań, uważa się za spełniony, gdy przedmiotem zbycia są wszystkie umowy, wierzytelności i zobowiązania, które są niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej przez zbywaną część przedsiębiorstwa.

Analizowana Transakcja będzie natomiast dotyczyć wyłącznie przeniesienia Nieruchomości oraz enumeratywnie wymienionych praw i obowiązków ściśle związanych z Nieruchomością. Jak zostało wskazane, w zakres Przedmiotu Transakcji nie będzie wchodziło szereg materialnych i niematerialnych składników majątkowych (m.in. prawa własności do niektórych ruchomości, czy też prawa i obowiązki wynikające z szeregu umów dotyczących Nieruchomości) ani jakiekolwiek zobowiązania Sprzedającego (z wyjątkiem praw i obowiązków wynikających z umów najmu).

Kolejnymi warunkami do uznania, że zespół aktywów i pasywów tworzy ZCP jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

Ad b)

Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych przedstawianym w interpretacjach podatkowych (m.in. Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2019, sygn. 0111-KDIB3-2.4012.682.2019.1.SR; z dnia 21 marca 2019 r., sygn. 0111-KDIB3-3.4012.16.2019.1.MAZ, czy też z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.746.2018.2.MK): „Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej jako: dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

Organizacyjne wyodrębnienie w istniejącym przedsiębiorstwie oznacza wydzielenie w strukturze przedsiębiorstwa jako odrębny dział, wydział lub oddział. Jednocześnie, na podstawie powołanego fragmentu z interpretacji indywidualnych, wyodrębnienie organizacyjne wynikać musi z umowy spółki, regulaminu organizacyjnego lub innego wewnętrznego aktu o podobnym charakterze.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Nieruchomość, czy też poszczególne Budynki oraz Naniesienia wraz z wyposażeniem i przynależnościami wchodzącymi w jej skład, nie stanowią osobnej jednostki organizacyjnej. W szczególności, Nieruchomość nie jest wyodrębniona w strukturze wewnętrznej Sprzedającego jako odrębny dział czy wydział. Na wyodrębnienie organizacyjne Nieruchomości nie wskazują także żadne dokumenty wewnętrzne Sprzedającego.

Ad c)

We wskazanych interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej opisano szerzej także warunek finansowego wyodrębnienia w istniejącym przedsiębiorstwie: ,,Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową”.

Zgodnie z powyższym, wyodrębnienie finansowe ma miejsce, gdy możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w przedsiębiorstwie Sprzedającego prowadzona jest jedna ewidencja księgowa, w ramach której nie wyodrębniono Nieruchomości jako osobnej jednostki, dla której sporządzany byłby choćby wewnętrzny bilans lub inne elementy sprawozdania finansowego. Teoretycznie na podstawie wskazanej ewidencji prowadzonej przez Sprzedającego byłoby możliwe przyporządkowanie należności i zobowiązań związanych z Nieruchomością. Jednakże, z uwagi na nieprowadzenie stałej, wyodrębnionej ewidencji księgowej dla Nieruchomości, dokonanie takiego przyporządkowanie wymagałoby dokonania dodatkowych czynności księgowych przez Zbywcę. Co więcej, w ten sposób Zbywca mógłby co najwyżej stworzyć uproszczony rachunek zysków i strat dla Nieruchomości, który poziomem swojej dokładności oraz zaawansowania znacznie odbiegałby od statutowego rachunku zysku i strat sporządzanego przez Sprzedającego. W konsekwencji, nie jest możliwe stwierdzenie, że Nieruchomość posiada samodzielność finansową.

Ad d)

W odniesieniu natomiast do warunku wyodrębnienia funkcjonalnego, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w powoływanych interpretacjach podatkowych wskazał, że: „Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa”.

Na podstawie powyższego, powszechnie podkreśla się zatem, że zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo, zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych, do realizacji których służy w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. W tym zakresie należy wskazać, że Nieruchomość oraz przenoszone wraz z nią niektóre prawa i obowiązki nie będą stanowiły wystarczających elementów umożliwiających Kupującemu samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej, prowadzonej uprzednio przez Zbywcę. Po dokonaniu Transakcji, Nabywca, będzie musiał najpierw dokonać szeregu czynności, zarówno faktycznych jak i prawnych, na podstawie których możliwe stanie się dopiero samodzielnie prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie wynajmu powierzchni Budynków.

Ad e)

Kupujący nie będzie w stanie realizować zadań gospodarczych jedynie w oparciu o składniki majątku mające być przedmiotem Transakcji. Należy więc stwierdzić, że Nieruchomość nie mogłaby być na obecnym etapie samodzielnym przedsiębiorstwem realizującym zadania gospodarcze. Nie istnieje przede wszystkim faktyczna możliwość kontynuowania działalności przedsiębiorstwa Sprzedającego przez Kupującego bez podejmowania przez Kupującego dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów o zarządzanie Nieruchomością, umowy dotyczącej obsługi technicznej Nieruchomości, czy też umowy operacyjnej w zakresie obsługi ogólnodostępnego płatnego parkingu) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przedmiot Transakcji.

Co jest istotne, przy analizie przesłanek decydujących o tym, czy zespół danych składników należy definiować jako przedsiębiorstwo albo ZCP, należy wziąć pod uwagę, że przepisy z art. 2 pkt 27e i art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stanowią implementację art. 19 dyrektywy 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L2006.347.1 z późn. zm., dalej: „Dyrektywa”). Zgodnie ze wskazaną regulacją, w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

W orzeczeniach Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczących interpretacji art. 19 Dyrektywy, np. w wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. w sprawie C-497/10 oraz w wyroku z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/10 wskazano, że przekazanie odpłatnie, nieodpłatnie lub jako wkładu do spółki całości lub części aktywów użyte w przedmiotowym przepisie, jest terminem autonomicznym prawa Unii Europejskiej, który należy interpretować jednolicie na całym jej obszarze. W związku z tym stwierdzenie, że nastąpiło przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej. Kwestię czy całość ta musi obejmować określone dobra, zarówno ruchome jak i nieruchome należy rozpatrywać z punku widzenia charakteru prowadzonej działalności. Reasumując, aby móc uznać, że przedmiotem zbycia jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, zespół składników musi stanowić całość, nie zaś zbiór pewnych elementów, oraz być spójny pod względem organizacyjnym, funkcjonalnym i finansowym. Oznacza to, że najistotniejsze dla analizowanego zagadnienia jest ustalenie, czy zbywany majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

W objaśnieniach Ministerstwa Finansów („Objaśnienia podatkowe z dnia 11 grudnia 2018 r., Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług transakcji zbycia nieruchomości komercyjnych” - dalej: „Objaśnienia”) dotyczących dostaw nieruchomości komercyjnych (np. budynków handlowo- usługowych będących w całości przedmiotem najmu - analogicznych do Budynków) Minister Finansów skoncentrował się na wykładni funkcjonalnej definicji przedsiębiorstwa zawartej w przepisach Kodeksu cywilnego wskazując przy tym, że przedsiębiorstwem w rozumieniu Ustawy o VAT jest zorganizowany zespół składników majątkowych, w oparciu o który prowadzona jest działalność opodatkowana, i w ramach którego (i) istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz (ii) istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Zgodnie z Objaśnieniami, co do zasady, dostawa nieruchomości komercyjnych stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu VAT. W tym zakresie, jako standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT, wskazano elementy takie jak: grunt, budynek (budynki), budowle, infrastruktura techniczna oraz przynależności, a także prawa i obowiązki z umów najmu, które przechodzą na kupującego z mocy prawa, jak również prawa i obowiązki z umów najmu (odpowiednio dzierżawy), na podstawie których wynajmowane powierzchnie nie zostały (i nie zostaną do dnia transakcji) przekazane najemcom. Wnioskodawcy pragną wskazać, iż zasadniczo jedynie te elementy będą przedmiotem Transakcji.

W wyjątkowych okolicznościach dostawa nieruchomości komercyjnych może zostać uznana za czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT (pozostającą poza zakresem zastosowania Ustawy o VAT). Takie wyjątkowe okoliczności zachodzą - w świetle Objaśnień - wówczas, gdy po pierwsze, istnieje zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz, po drugie, istnieje faktyczna możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Przy czym Minister Finansów doprecyzował, że w celu ustalenia, czy przenoszony na nabywcę zespół składników umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę należy ustalić czy oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT (opisanych powyżej a będących zasadniczo przedmiotem Transakcji) na nabywcę są przeniesione wszystkie poniżej wskazane elementy:

1.  prawa i obowiązki z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości, o ile zbywca korzystał z takiego finansowania i jest stroną takich umów;
2.  umowy o zarządzanie nieruchomością;
3.  umowy zarządzania aktywami;
4.  należności o charakterze pieniężnym związanych z przenoszonym majątkiem.

Dodatkowo Minister Finansów wskazał, że w sytuacji, w której konieczne jest podejmowanie przez nabywcę dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (np. zawarcia umów) niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki, wykluczona jest możliwość stwierdzenia, że przenoszony na nabywcę zespół składników „umożliwia kontynuację działalności prowadzonej przez zbywcę”.

W świetle powyższego, Wnioskodawcy wskazują, że w przypadku Transakcji, oprócz przeniesienia standardowych elementów typowych dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT nie dojdzie do przeniesienia innych elementów, w tym w szczególności tych wyszczególnionych w Objaśnieniach jako wymagane do uznania przenoszonej nieruchomości za przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część:

Ad. 1

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia zobowiązań finansowych Zbywcy, zaciągniętych w celu sfinansowania inwestycji w postaci zakupu Nieruchomości oraz zapewnienia jej bieżącego funkcjonowania.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców nie można uznać, że w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia praw i obowiązków z umów, na podstawie których udzielono zbywcy finansowania dłużnego na realizację, nabycie, modernizację, adaptację lub przebudowę przenoszonej nieruchomości.

Ad. 2

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z obowiązującej umowy o zarządzanie Nieruchomością (property management). Umowa ta zostanie rozwiązania przez Zbywcę w dniu transakcji.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców nie można uznać, że w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie nieruchomością.

Ad 3.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający nie jest stroną umów o zarządzanie aktywami (asset management).

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia praw i obowiązków z umów o zarządzanie aktywami.

Ad 4.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w ramach Transakcji nie dojdzie także do przeniesienia praw i obowiązków wynikających z umów rachunków bankowych Sprzedającego oraz środków pieniężnych Sprzedającego zgromadzonych na rachunkach bankowych.

Wprawdzie w ramach Transakcji zostaną przeniesione na Kupującego prawa do specjalnego funduszu przeznaczonego na przyszłe prace renowacyjne Budynków (tzw. sinkingfund), na którym zdeponowane są środki pieniężne pobierane od najemców w ramach zawartych z nimi umów najmu. Jednakże, tego rodzaju fundusz stanowi w istocie jeden z elementów samych umów najmu i tym samym, w opinii Zainteresowanych, nie wpływa to na ocenę sposobu opodatkowania Transakcji w zakresie podatku VAT. Również rozliczenie czynszu czy też rozliczenie opłat eksploatacyjnych przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego nie stanowi przeniesienia na Kupującego należności o charakterze pieniężnym bowiem wskutek przedmiotowych rozliczeń Kupujący nie nabędzie żadnego roszczenia o charakterze pieniężnym w stosunku do najemców.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawców nie można uznać, że w ramach Transakcji dojdzie do przeniesienia należności o charakterze pieniężnym związanych z przenoszonym majątkiem, które wpływałyby na sposób opodatkowania VAT.

Wnioskodawcy wskazują również, że niezależnie od braku przeniesienia najistotniejszych elementów opisanych powyżej zgodnie z Objaśnieniami, Przedmiot Transakcji nie będzie obejmował także części innych składników majątkowych niezbędnych do kontynuacji działalności gospodarczej prowadzonej przez Zbywcę. W związku z tym nie można uznać, że po stronie Nabywcy będzie istniała faktyczna możliwość kontynuowania działalności przedsiębiorstwa Spółki w oparciu wyłącznie o składniki będące przedmiotem Transakcji.

W konsekwencji, Nabywca będzie zmuszony podejmować we własnym zakresie szereg działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do kontynuowania prowadzenia działalności gospodarczej polegającej na wynajmie powierzchni użytkowej w oparciu o nabytą Nieruchomość. W szczególności będzie on zmuszony zrekrutować i zatrudnić odpowiednie osoby posiadające określone kompetencje, budując tym samym własny zespół zarządzania Nieruchomością lub zawrzeć umowę o zarządzanie z wyspecjalizowanym podmiotem gospodarczym oferującym usługi w tym zakresie. Ponadto, niezbędne będzie również zawarcie, odrębnej umowy z wybranym operatorem dotyczącej obsługi ogólnodostępnego płatnego parkingu znajdującego się na Gruncie, w tym obsługi zautomatyzowanego systemu parkingowego.

Dodatkowo, Spółka będzie zmuszona we własnym zakresie zapewnić usługi niezbędne do prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości - w tym zakresie będzie musiała podjąć szereg działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do kontynuowania prowadzenia działalności gospodarczej w postaci wynajmu powierzchni Budynków. Nie jest możliwa realizacja działalności gospodarczej w tym zakresie bez zapewnienia Nieruchomości podstawowych usług serwisowych (np. usuwania odpadów, odprowadzania ścieków, przeglądu lub naprawy urządzeń technicznych). Ponadto, zawarta będzie odrębna umowa na operatora zarządzającego zautomatyzowanym systemem parkingowym. Skoro zatem w ramach Transakcji nie przejdą na Kupującego prawa i obowiązki, o których mowa powyżej, to nie sposób uznać, że Kupujący będzie w stanie kontynuować działalność gospodarczą przedsiębiorstwa czy zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. Spółka we własnym zakresie, w pełni samodzielnie, od początku będzie bowiem na nowo organizować prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem nabytego składnika majątku w postaci Nieruchomości.

W ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia szeregu innych elementów niezbędnych do gospodarczego wykorzystania Nieruchomości, m.in. praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących ubezpieczenia Nieruchomości, oznaczeń indywidualizujących Sprzedającego czy rachunku bankowego. Zatem Nabywca chcąc prowadzić działalność operacyjną z wykorzystaniem Nieruchomości, musiałby we własnym zakresie ubezpieczyć Nieruchomość, czy też zapewnić finansowanie funkcjonowania Nieruchomości.

Oznacza to, że nabycie samej Nieruchomości (wraz z przejętymi prawami i obowiązki wynikającymi z umów najmu) nie umożliwia prowadzenia działalności bez podejmowania pewnych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych przez Kupującego. Mając na uwadze, że Kupujący jest nowo powołaną spółką, to dla prowadzenia działalności gospodarczej będzie musiał zostać wyposażony w dodatkowe składniki (np. zatrudnienie personelu księgowego lub zawarcie umowy o świadczenie usług księgowych, wyposażenie w środki pieniężne niezbędne dla bieżącej działalności operacyjnej, zatrudnienie personelu odpowiedzialnego za kontakty z najemcami oraz bieżącą obsługę oraz kontrolę nad Nieruchomością lub zawarcie umowy o zarządzanie Nieruchomością; zawarcie umów związanych z funkcjonowaniem Nieruchomości np. ochrony budynku, ubezpieczenia itp.).

Jednocześnie, warto wspomnieć, że Objaśnienia wskazują listę składników majątkowych, praw i obowiązków, których przeniesienie nie jest istotne dla klasyfikacji dostawy wynajętej nieruchomości komercyjnej jako przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części. Wśród takich składników majątkowych i praw zostały wymienione m.in.: (i) prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów, (ii) ruchomości stanowiące wyposażenie budynku, (iii) prawa z zabezpieczeń prawidłowego wykonania umów najmu przez najemców (gwarancje bankowe i depozyty, oświadczenia o dobrowolnym poddaniu się egzekucji), (iv) prawa z gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac związanych z pracami budowlanymi/remontowymi prowadzonymi w budynku, (v) prawa i obowiązki wynikające z umów serwisowych, w tym m.in. umów dotyczących ochrony, sprzątania, obsługi budynku, (vi) prawa autorskie do projektu budynku, prawa autorskie i prawa ochronne na zastrzeżone znaki towarowe, (vii) dokumentacja techniczna i prawna dotycząca budynku.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym w niniejszym wniosku, Transakcja obejmuje standardowe elementy typowe dla transakcji nieruchomościowych opodatkowanych VAT takie jak: Grunt, Budynek, Naniesienia, prawa i obowiązki z umów najmu. W zakres Przedmiotu Transakcji mogą wejść również elementy wskazane w Objaśnieniach jako niewpływające na ocenę, czy zbycie Nieruchomości stanowi dostawę towaru podlegającą VAT m.in.: zabezpieczenia prawidłowego wykonania umów najmu przez najemców w postaci gwarancji bankowych, depozytów oraz oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji, niektóre ruchomości stanowiące wyposażenie Nieruchomości, dokumentacja techniczna i prawna dotycząca Budynków oraz prawa i obowiązki wynikające z umów z dostawcami mediów, gdyby rozwiązanie niektórych takich umów okazałoby się niemożliwe przed dokonaniem Transakcji lub wiązałoby się z nadmiernymi niedogodnościami.

Jednocześnie, zgodnie ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów przedstawionym w Objaśnieniach, przy ocenie czy nabywca nieruchomości komercyjnych ma zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę, należy uwzględnić całokształt okoliczności związanych z transakcją ocenianych na moment zawarcia transakcji, a w szczególności podjęcie przez nabywcę działań potwierdzających jego zamiar kontynuowania działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę.

W tym kontekście należy wskazać, że okoliczność, iż Nieruchomość będąca przedmiotem zbycia, może stanowić przedmiot najmu tak u Zbywcy, jak i u Nabywcy, nie przesądza o tym, że przedmiotem zbycia jest zorganizowana część przedsiębiorstwa. Jak wskazano powyżej, aby móc uznać, że zbywany zespół składników stanowi zorganizowana część przedsiębiorstwa, muszą wystąpić okoliczności pozwalające jego nabywcy na kontynuację prowadzenia przedsiębiorstwa wyłącznie przy użyciu nabytych składników. Sama nieruchomość nie stanowi wystarczających elementów by można było prowadzić na niej działalność z zakresie najmu powierzchni użytkowej i biurowej, gdyż do uznania określonych działań jako prowadzenie działalności gospodarczej wymagane jest, poza zaangażowaniem składników majątkowych, takich jak przedmiotowa nieruchomość, również składników niemajątkowych, jak zasoby ludzkie, finansowanie, umowy itp.

Kwalifikacja taka jest także zgodna z aktualnym orzecznictwem sądów administracyjnych, w którym wskazuje się, że „sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu niektórych lub wszystkich nieruchomości, bez struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości, nie może być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ustalenie, że w ramach swojej działalności nabywca nieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości nie jest wystarczająca do przyjęcia, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa i że doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 stycznia 2018 r., sygn. akt I FSK 1127/17).

W podobnym tonie Naczelny Sąd Administracyjny wypowiedział się również w wyroku z dnia 12 kwietnia 2019 r. (sygn. akt I FSK 1831/17): „W sytuacji, gdy dany podmiot prowadzi tego rodzaju działalność poprzez wyodrębniony w strukturze organizacyjnej zakład (dział, wydział, komórkę, czy inną ,,uchwytną” formę wyodrębnienia), obejmujący przypisane do tejże działalności w zakresie najmu nieruchomości, obsługę (pracowników), finansowanie, umowy, itp., sprzedaż takiego zakładu - jako całości - może spełniać warunek stosownego wyodrębnienia i zdolności do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej. Natomiast sprzedaż wyodrębnionych z takiego zakładu pojedynczych lub nawet wszystkich nieruchomości, nie mogłaby być uznana za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Bez całej struktury składającej się na działalność w zakresie wynajmu nieruchomości - wciąż byłaby to jedynie sprzedaż nieruchomości, jako składników majątkowych. Okoliczność, że w ramach swojej działalności nabywca ieruchomości uprzednio wynajmowanych, także wykorzystuje te nieruchomości do działalności w zakresie wynajmu nieruchomości (czyni z nich przedmiot najmu) nie oznacza, że nieruchomości te w momencie ich sprzedaży stanowiły zorganizowaną część przedsiębiorstwa, co jest warunkiem zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT”.

Podobne stanowisko zostało przyjęte także w wyrokach NSA z dnia 28 stycznia 2019 r. (sygn. akt I FSK 293/17) oraz z dnia 30 listopada 2017 r. (sygn. akt I FSK 418/16).

Mając na uwadze powyższe, zarówno w świetle literalnego brzmienia definicji wskazanej na gruncie art. 55 Kodeksu cywilnego jak również na gruncie przedstawionej przez Ministra Finansów definicji funkcjonalnej wskazanej w Objaśnieniach oraz aktualnym stanowisku judykatury, zdaniem Wnioskodawców, składniki majątku będące przedmiotem Transakcji nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, należy uznać, że w ramach Transakcji nie dojdzie do dostawy przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego. Zatem Transakcja nie będzie podlegała wyłączeniu spod zastosowania Ustawy o VAT.

Dodatkowo, stanowisko Zainteresowanych znajduje także potwierdzenie w szeregu interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wydanych przez organy podatkowe odnośnie opisów zdarzeń przyszłych zbliżonych do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców, m.in.

1.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 12 września 2019 r. o sygn. 0112-KDIL1-2.4012.317.2019.2.MR,
2.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 6 września 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.361.2019.2.MMA,
3.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 sierpnia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.343.2019.3.MMA,
4.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 12 kwietnia 2019 r. o sygn. 0111-KDIB3-2.4012.78.2019.3.MD,
5.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 1 marca 2019 r. o sygn. 0115-KDIT1-2.4012.930.2018.2.AW,
6.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 22 stycznia 2018 r. o sygn. 0114-KDIP4.4012.617.2017.1.AKO,
7.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 12 kwietnia 2017 r. o sygn. 0114-KDIP1-1.4012.22.2017.1.KBR,
8.  interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 3 kwietnia 2017 r. o sygn. 2461-IBPP3.4512.919.2016.2.EJ.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, Nieruchomość oraz przenoszone wraz z nią niektóre prawa i obowiązki stanowiące razem Przedmiot Transakcji, nie będą stanowić przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

Ad 2.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast, według art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w powyższym przepisie, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, w skład Przedmiotu Transakcji wejdzie Nieruchomość, na którą składają się m.in. Grunt, Budynki oraz Naniesienia, a także przenoszone wraz z nią niektóre prawa i obowiązki.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, iż opodatkowanie VAT sprzedaży gruntu, na którym posadowiony jest budynek lub budowla będzie uzależnione od sposobu opodatkowania budynku lub budowli na tym gruncie posadowionych. Wobec powyższego sposób opodatkowania VAT dostawy gruntów, na których posadowione są Budynki oraz Budowle, będzie uzależniony od tego w jaki sposób opodatkowana będzie dostawa Nieruchomości.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. art. 146aa ust. 1 Ustawy o VAT stawka podstawowa właściwa dla dostawy Nieruchomości wynosi 23%. Oprócz stawki podstawowej, dla wybranych grup towarów i usług, ustawodawca przewidział trzy stawki preferencyjne lub zwolnienie od podatku.

W Ustawie o VAT przewidziano między innymi sytuacje, w których zwolnieniu z VAT może podlegać dostawa nieruchomości. Zdaniem Wnioskodawców, zwolnienia przewidziane w Ustawie o VAT nie zostaną jednak zastosowane w związku z planowaną Transakcją opisywaną w ramach niniejszego wniosku, co Wnioskodawcy uzasadniają poniżej.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z VAT, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Innymi słowy, ww. zwolnienie od podatku od towarów i usług stosuje się w odniesieniu do sprzedaży całości lub części budynków lub budowli, jeżeli w momencie dostawy są już zasiedlone, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a ich dostawą nie jest krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT ustawodawca określił co należy rozumieć pod pojęciem pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z tym przepisem, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z treści powyższego przepisu wynika, że aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli lub ich części) do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu lub rozpoczęcia użytkowania na własne potrzeby. Zgodnie ze wskazaną definicją pierwsze zasiedlenie będzie więc miało miejsce wówczas, gdy obiekt wybudowany lub ulepszony przez dokonującego dostawy będzie wykorzystywany na cele prowadzonej działalności gospodarczej.

Tak określona definicja ustawowa pojęcia „pierwszego zasiedlenia” była już wielokrotnie przedmiotem wyroków sądów administracyjnych wydawanych przez wiele różnych składów sędziowskich, co pozwoliło na ukształtowanie jednolitej linii orzeczniczej w zakresie tego pojęcia.

W szczególności, w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 października 2014 r. (sygn. akt I FSK 1545/13), sąd stwierdził, że każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, spełnia warunek przewidziany w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT konieczny do uznania, że doszło do pierwszego zasiedlenia. W kwestii wydania obiektu na rzecz „pierwszego nabywcy” lub „użytkownika” NSA stwierdził, iż oznaczenie tej osoby jest niezbędne do określenia momentu, od którego liczony jest okres dwóch lat pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą budynku, budowli lub ich części, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jednocześnie definicję użytkownika będzie spełniał każdy, kto rozpoczął korzystanie z obiektów.

Ponadto NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. (sygn. akt I FSK 382/14) wskazał, że wykładnia językowa, systemowa i celowościowa Dyrektywy 2006/112/WE Rady (UE) z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej wskazuje wyraźnie, że pojęcie pierwszego zasiedlenia należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, przekraczającym 30% wartości początkowej nieruchomości.

Wnioskodawcy wskazują również, że przepisy wskazanej Dyrektywy 2006/112/WE posługują się pojęciem „pierwsze zasiedlenie” jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku C-308/16 z dnia 16 listopada 2017 r. w sprawie C-308/16 Kozuba Premium Selection sp. z o.o. przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w \`(...)\` w odpowiedzi na pytanie prejudycjalne NSA dotyczące wykładni pojęcia pierwszego zasiedlenia stwierdził, że w art. 12 ust. 1 i 2 oraz art. 135 ust. 1 lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE ustawodawca wskazał, że „kryterium „pierwszego zasiedlenia” budynku należy rozumieć jako odpowiadające kryterium pierwszego użytkowania budynku przez jego właściciela lub lokatora.

Tym samym, w myśl art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, „pierwsze zasiedlenie” budynku (budowli lub ich części) po jego wybudowaniu należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie, używanie, w tym na potrzeby własnej działalności gospodarczej, a także oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy wskazać, że Nieruchomość, która będzie przedmiotem Transakcji, została nabyta przez Sprzedającego w 2013 r. po oddaniu Budynków do użytkowania (Budynek 1 został oddany do użytkowania w 2010 r., natomiast Budynek 2 - w 2013 r.) i powiązanych z nimi Naniesień. Jak było wskazywane, od momentu oddania ich do użytkowania i na moment dokonania nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego, powierzchnia Budynków przeznaczona do wynajęcia była już objęta umowami najmu. Tym samym, od momentu pierwszego oddania w najem powierzchni zarówno Budynku 1, jak i Budynku 2 do chwili obecnej (i zarazem momentu dokonania planowanej Transakcji) upłynęły już ponad dwa lata. Jednocześnie, należy wskazać, że wszystkie Naniesienia są niezbędne dla prawidłowego funkcjonowania Budynków, stąd sposób opodatkowania ich dostawy dla celów VAT będzie analogiczny, jak w przypadku zasad i stawki znajdującej zastosowanie do dostawy Budynków.

W konsekwencji, w zakresie Nieruchomości nie tylko literalna wykładnia art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, ale również sformułowana przez NSA i TSUE definicja pierwszego zasiedlenia budynku czy budowli odnosząca się do kryterium pierwszego użytkowania budynku czy budowli przez jego właściciela lub lokatora, pozwala na uznanie, że do pierwszego zasiedlenia doszło przed dwoma latami.

Zatem należy wskazać, że dostawa Nieruchomości, będzie podlegała zwolnieniu z VAT na mocy analizowanego art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Niemniej, w tym zakresie należy wskazać, że strony Transakcji będą mogły zrezygnować ze wskazanego powyżej zwolnienia VAT i wybrać opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości. W takiej sytuacji Sprzedający będzie również zobligowany do udokumentowania dostawy Nieruchomości fakturą VAT.

Zgodnie bowiem z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jednocześnie, stosownie do art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Jeżeli zatem Sprzedający i Spółka, będą na moment dokonania Transakcji czynnymi podatnikami VAT oraz złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania Transakcji, a zatem również przed dniem dostawy Nieruchomości, oświadczenie o wyborze opodatkowania VAT dostawy Nieruchomości, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 i art. 43 ust. 11 Ustawy o VAT, wówczas przedmiotowa dostawa będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

Dodatkowo, należy zaznaczyć, że w przypadku gdy dostawa Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, nie ma potrzeby badania spełnienia przez nią przesłanek drugiego ze zwolnień ustawowych wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Jedynie z ostrożności Wnioskodawcy wskazują, że w odniesieniu do dostawy Nieruchomości, należy wykluczyć zastosowanie tego zwolnienia.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

W ocenie Zainteresowanych, dostawa Nieruchomości nie będzie korzystała ze zwolnienia przewidzianego w powołanym wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w 2013 r. Z tytułu nabycia Nieruchomości, a także wykonaniem określonych prac adaptacyjnych, Sprzedającemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, bowiem Nieruchomość ta miała związek z czynnościami opodatkowanymi Sprzedającego.

Z uwagi na powyższe, skoro w stosunku do Nieruchomości Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, to tym samym dostawa Nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Ponadto, po nabyciu Nieruchomości nie były przez Sprzedającego ponoszone wydatki na jej ulepszenie, które przekraczałyby 30% wartości początkowej Nieruchomości.

W świetle powyższego, dostawa Nieruchomości nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia. Czynność ta mogłaby zatem korzystać ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jednakże, Sprzedający będzie mógł zrezygnować z tego zwolnienia, o ile spełni wymagania przewidziane w art. 43 ust. 10 i 11 Ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe rozważania, zdaniem Wnioskodawców, dostawa Nieruchomości nastąpi po upływie 2 lat od pierwszego zasiedlenia w związku z czym czynność ta mogłaby korzystać ze zwolnienia z VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Jednakże, w związku z faktem, że Zainteresowani przed dniem Transakcji złożą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgodne oświadczenie o rezygnacji z powyższego zwolnienia, na podstawie art. 43 ust. 10 oraz ust. 11 Ustawy o VAT, dostawa Nieruchomości dokonana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego powinna podlegać opodatkowaniu VAT oraz powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.

Ad. 3

Jak wskazano w uzasadnieniach stanowiska Wnioskodawców na Pytania 1 i 2 powyżej, w związku z rezygnacją przez strony Transakcji ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT i nie będzie czynnością zwolnioną z VAT. Wobec powyższego Sprzedający będzie zobowiązany do udokumentowania dostawy Nieruchomości fakturą VAT, na której wykaże VAT według tej stawki.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Zatem, jeżeli dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, o ile nie znajdą zastosowania inne ograniczenia.

Jednocześnie, zgodnie z art. 86 ust. 10, ust. 10b pkt 1 i ust. 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych przez podatnika towarów powstał obowiązek podatkowy lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, jednak nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Ponadto, jak stanowi art. 87 ust. 1 Ustawy o VAT, w przypadku, gdy kwota VAT naliczonego jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty VAT należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, na dzień dokonania Transakcji, zarówno Sprzedający, jak i Kupujący będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT oraz będą spełniać definicję podatników VAT zawartą w art. 15 Ustawy o VAT. Po nabyciu Przedmiotu Transakcji, Kupujący będzie wykorzystywał te składniki majątku do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (wynajem powierzchni biurowej i usługowej podlegająca opodatkowaniu VAT).

Z uwagi na powyższe, w ocenie Wnioskodawców, po dostawie Nieruchomości i otrzymaniu od Sprzedającego prawidłowo wystawionej faktury VAT dotyczącej Transakcji, Kupującemu będzie przysługiwało na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 10, ust. 10b oraz ust. 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z otrzymanej od Zbywcy faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości, a w tym prawo do otrzymania zwrotu ewentualnej nadwyżki podatku naliczonego na swój rachunek bankowy na podstawie art. 87 Ustawy o VAT.

Należy ponadto uznać, że nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 Ustawy o VAT, w szczególności na podstawie art. 88 ust. 4 tej ustawy, gdyż na moment dokonywania Transakcji Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Jednocześnie, biorąc pod uwagę, że sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części oraz będzie opodatkowana VAT według stawki podstawowej, nie będzie miało zastosowania również wyłączenie prawa do odliczenia kwoty VAT naliczonego lub zwrotu nadwyżki VAT naliczonego wynikające z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawców, po dokonaniu planowanej Transakcji oraz otrzymaniu od Sprzedającego prawidłowo wystawionej faktury potwierdzającej faktyczne dokonanie tej Transakcji, stosownie do art. 86 ust. 10b oraz ust. 11 ustawy o VAT. Kupującemu będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z ww. faktury oraz, jeżeli w danym okresie rozliczeniowym wartość VAT naliczonego (w tym VAT naliczonego w związku z Transakcją) będzie przewyższała wartość VAT należnego wykazanego w tym okresie rozliczeniowym, Kupujący będzie uprawniony do wystąpienia do właściwego naczelnika urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym na wskazany przez Kupującego rachunek bankowy na podstawie art. 87 Ustawy o VAT.

Stanowisko Zainteresowanych znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach wydanych przez organy podatkowe odnośnie opisów zdarzeń przyszłych zbliżonych do opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawców:

1.  interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 14 sierpnia 2018 r. o sygn. 0111-KDIB3-1.4012.421.2018.2.KO,
2.  interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 28 maja 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.194.2019.2.RM.
3.  interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 25 kwietnia 2019 r. o sygn. 0112-KDIL4.4012.85.2019.3 JK,
4.  interpretacja wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 23 kwietnia 2019 r. o sygn. 0114-KDIP1-2.4012.133.2019.2.WH.

Ad. 4

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 Ustawy o VAT, w tym również: (i) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej; (ii) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji; (iii) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W doktrynie prawa podatkowego, przyjmuje się, że dana relacja pomiędzy podmiotami może stanowić usługę, m.in. jeżeli:

1.  istnieją jasno określone strony świadczenia tj. podmiot świadczący usługę i jej konkretny, indywidualnie określony nabywca;
2.  świadczenie wynika ze stosunku prawnego łączącego strony; istniejąca między stronami relacja prawna określa świadczenie wzajemne;
3.  istnieje bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymanym (lub należnym) wynagrodzeniem; istnieje precyzyjnie określone wynagrodzenie należne w zamian za wykonane świadczenie (świadczenie, które ma zostać wykonane), które stanowi korzyść świadczącego usługę i wynagrodzenie to jest wyrażalne w pieniądzu;
4.  świadczona jest określona (możliwa do zdefiniowania) usługa - czyli konkretne, zindywidualizowane świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów, o której mowa w art. 7 Ustawy o VAT (T. Michalik, VAT. Komentarz. Wyd. 15, Warszawa 2019).

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. I tak, przykładowo w wyroku z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-l02/86 Apple and Pear Development Council przeciwko Commissioners of Customs and Excise, TSUE uznał, że określoną czynność można uznać za wykonaną odpłatnie, jeśli istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto gdy odpłatność za otrzymane świadczenie pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miała być opodatkowana VAT.

Na uwagę zasługuje także orzeczenie TSUE z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93 R.J. Tolsma przeciwko Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, w ramach którego podkreślono, że usługi świadczone są za wynagrodzeniem, wyłącznie jeżeli istnieje stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a jej odbiorcą, na mocy którego występuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez świadczącego usługę stanowi wartość przekazywaną w istocie w zamian za usługę wyświadczoną jej odbiorcy.

W konsekwencji należy stwierdzić, że aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Innymi słowy, musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawców, świadczenie, za które jeden z Zainteresowanych dokona płatności, spełnia wskazane powyżej warunki, w szczególności te wymieniane przez doktrynę prawa podatkowego. Istnieć będą bowiem dwie jasno określone strony świadczenia, tj. jeden z Zainteresowanych jako podmiot świadczący usługę oraz drugi z Zainteresowanych, będący jej nabywcą. Świadczenie usługodawcy będzie wynikać ze stosunku prawnego łączące strony, ponieważ przed dokonaniem Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji Wnioskodawcy umówią się co do obowiązku dokonania płatności przez jednego z Zainteresowanych. Podstawą prawną, z której będzie wynikać obowiązek dokonania płatności przez jednego z Zainteresowanych, będzie umowa sprzedaży Nieruchomości mającej być przedmiotem Transakcji, w której zostanie dokładnie określony mechanizm Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji pomiędzy Zainteresowanymi. Innymi słowy, Zainteresowani zawrą w ramach konkretnej umowy odpowiednie regulacje co do wykonania usługi w postaci Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji.

Wynagrodzenie usługodawcy (tj. Zbywcy lub Kupującego) zostanie skalkulowane jako czynsz najmu płatny przez najemców powierzchni budynkach w miesiącu Transakcji w części należnej za ten okres, w którym usługodawca nie będzie właścicielem Nieruchomości. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, wynagrodzenie za usługę zostanie precyzyjnie określone. Świadczeniem, które otrzyma usługobiorca (Zbywca lub Kupujący) w zamian za wynagrodzenie będzie polegało na Czynnościach Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji, w celu ustalenia w jakiej części czynsz za ten miesiąc będzie należny Zbywcy, a w jakiej Kupującemu. W ramach wykonywanego świadczenia usługodawca (Zbywca lub Kupujący) będzie obowiązany również do przekazania usługobiorcy (tj. odpowiednio Kupującemu lub Zbywcy) należnej części przychodów z tytułu najmu za miesiąc kalendarzowy, w którym dojdzie do Transakcji.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, opisane powyżej świadczenie, niestanowiące dostawy towarów, o której mowa w art. 7 Ustawy o VAT, będzie konkretne oraz zindywidualizowane, ponieważ możliwe będzie wskazanego jego przedmiotu.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będzie podlegać opodatkowaniu VAT i nie będą czynnościami zwolnionymi z VAT. Usługa ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.

Ad. 5

Zgodnie z art. 86 Ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) Ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ponadto zgodnie z art. 86 ust. 10 Ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. Natomiast zgodnie z art. art. 86 ust. 10b pkt 1 Ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku świadczenia usług powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę.

Zdaniem Wnioskodawców, w przypadku uznania Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji za świadczenie usług rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, należy stwierdzić, że płatność za te usługi będzie poniesiona przez Zbywcę lub Kupującego w związku z czynnościami opodatkowanymi VAT dokonywanymi odpowiednio przez Zbywcę lub Kupującego. Z perspektywy Wnioskodawców, usługa będzie świadczona w związku z opisywaną Transakcją, którą Wnioskodawcy planują opodatkować VAT. Dodatkowo, z perspektywy Kupującego, usługa ta zostanie nabyta w związku z usługami najmu powierzchni biurowej i usługowej, które po dokonaniu Transakcji będą świadczone przy użyciu Nieruchomości nabytej w tym zakresie przez Kupującego.

Jednocześnie, zdaniem Zainteresowanych, nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 Ustawy o VAT.

W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania, że dokonanie płatności przez jednego z Zainteresowanych na rzecz drugiego Zainteresowanego z tytułu Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będzie stanowić wynagrodzenie za usługę w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, jeden z Zainteresowanych dokonujący na rzecz drugiego Zainteresowanego płatności tytułem Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi.

Ad. 6

Analogicznie jak w przypadku Czynności Związanych z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji (uzasadnienie do pytania nr 5 powyżej), w ocenie Wnioskodawców, Czynności Związane Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji także będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT.

Jak już było wskazywane, aby uznać dane świadczenie za świadczenie odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a beneficjentem, i w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. Zatem pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Tym samym, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Zainteresowanych, świadczenie za które Zbywca dokona płatności będzie spełniać wskazane powyżej warunki. Istnieć będą bowiem dwie jasno określone strony świadczenia, tj. jeden z Zainteresowanych jako podmiot świadczący usługę oraz drugi z zainteresowanych, będący jej nabywcą. Świadczenie usługodawcy będzie wynikać ze stosunku prawnego łączącego strony, ponieważ przed dokonaniem Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji strony umówią się co do obowiązku dokonania płatności przez jednego z Zainteresowanych. Podstawą prawną, z której będzie wynikać obowiązek dokonania płatności przez jednego z Zainteresowanych, będzie umowa sprzedaży Nieruchomości mającej być przedmiotem Transakcji, w której zostanie dokładnie określony mechanizm dokonania Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, w tym należne wynagrodzenie. Innymi słowy, Zainteresowani zawrą w ramach konkretnej umowy odpowiednie regulacje co do wykonania usługi w postaci Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji.

W przypadku zaistnienia nadwyżki opłat eksploatacyjnych zapłaconych przez najemców ponad kwotą faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości, Kupującemu będzie przysługiwało od Zbywcy wynagrodzenie w postaci wskazanej kwoty nadwyżki, która następnie zostanie rozliczona z poszczególnymi najemcami Nieruchomości. W przypadku zaś nadwyżki poniesionych kosztów eksploatacyjnych nad pobranymi opłatami eksploatacyjnymi za dany rok, Zbywca i Kupujący będą wspólnie brali udział w tej nadwyżce i dokonają wzajemnych rozliczeń w proporcji do liczby dni w danym roku, w których każdy z nich miał prawo własności do Nieruchomości. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych, wynagrodzenie za usługę zostanie precyzyjnie określone. Świadczeniem, które otrzyma dany usługobiorca (Zbywca lub Kupujący) w zamian za wynagrodzenie będzie polegało na weryfikacji faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości poniesionych przez Zbywcę oraz opłat eksploatacyjnych zapłaconych przez najemców.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, opisane powyżej świadczenie, niestanowiące dostawy towarów, o której mowa w art. 7 Ustawy o VAT, będzie konkretne oraz zindywidualizowane, ponieważ możliwe będzie wskazanego jego przedmiotu.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, dokonane pomiędzy Wnioskodawcami Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowiły świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT i nie będą czynnościami zwolnionymi z VAT. Jednocześnie, usługa ta powinna zostać udokumentowana fakturą VAT.

Ad. 7

Analogicznie jak w przypadku prawa do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji (uzasadnienie do pytania nr 6 powyżej), w ocenie Wnioskodawców, także w odniesieniu do Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji odpowiednio Zbywca lub Nabywca tej usługi będą uprawnieni do odliczenia naliczonego podatku VAT po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji.

Zdaniem Zainteresowanych, w przypadku uznania, że dokonane pomiędzy Wnioskodawcami Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będzie stanowiło świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, należy stwierdzić, że płatność za te usługi będzie poniesiona przez Zbywcę lub Kupującego w związku z czynnościami opodatkowanymi VAT dokonywanymi odpowiednio przez Zbywcę lub Kupującego. Z pespektywy Wnioskodawców, usługa ta będzie bowiem świadczona w związku z Transakcją, tórą Wnioskodawcy planują opodatkować VAT. Dodatkowo, z perspektywy Kupującego, usługa ta zostanie nabyta w związku z usługami najmu powierzchni biurowej i usługowej, które po dokonaniu Transakcji będą świadczone przy użyciu Nieruchomości nabytej w tym zakresie przez Kupującego.

Jednocześnie, zdaniem Zainteresowanych, nie będzie zachodziła żadna okoliczność wyłączająca prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 88 Ustawy o VAT.

W związku z powyższym, w przypadku uznania, że płatność dokonana przez jednego z Wnioskodawców na rzecz drugiego Wnioskodawcy tytułem Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, będzie stanowić wynagrodzenie za świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT, Wnioskodawca dokonujący tej płatności będzie uprawniony do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wykonanie tej usługi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   uznania zbywanych składników majątkowych za zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonych z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT – **jest prawidłowe,**

*   zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT sprzedaży Nieruchomości – **jest prawidłowe,**

*   prawa do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego wynikającego z faktury – **jest prawidłowe,**

*   uznania, czy Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe,**

*   uznania, czy Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowiły świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe.**

Ad 1

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Jednocześnie przepisy art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2019 r., poz. 1145, z późn. zm.). Zgodnie z tym przepisem – przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej

Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące ze sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby obejmowała ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zatem, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,

*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją. Podatnik obowiązany jest do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z koniecznością prawidłowego zdefiniowania dokonywanej czynności.

Z wniosku wynika, że Transakcja będzie dotyczyć nabycia przez Kupującego nieruchomości, której użytkownikiem wieczystym jest Zbywca, zlokalizowanej w \`(...)\` oznaczonej jako działka 1 wraz z przynależną infrastrukturą oraz niezbędnym wyposażeniem.

Ponadto, na Gruncie usytuowane są:

*   kilkunastokondygnacyjny budynek biurowy \`(...)\`. (Budynek 1) oraz kilkukondygnacyjny budynek biurowy \`(...)\`. 2 (Budynek 2)

*   naniesienia i elementy infrastruktury, między innymi takie jak place, drogi, chodniki, parking naziemny, przyłącza wodno-kanalizacyjne oraz kanalizacji deszczowej, ogrodzenie, przyłącze wody, stacja rowerowa z wypłytowanym terenem, stacja naprawy rowerów, pylony oraz palarnia.

Sprzedający nie zatrudnia żadnych pracowników. Wszelkie czynności związane z realizacją jego działalności gospodarczej są wykonywane na podstawie umów usługowych zawartych z innymi podmiotami. W ramach prowadzonej działalności Sprzedający nie dokonał wyodrębnienia organizacyjnego poszczególnych Budynków, czy też całej Nieruchomości jako wydziału, oddziału czy innej (innych) jednostek organizacyjnych, zarówno formalnie poprzez rejestrację oddziału w rejestrze przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, jak również wewnętrznie w drodze przyjęcia odpowiednich uchwał czy też regulaminów. Sprzedający nie prowadzi również w stosunku do niej odrębnych ksiąg rachunkowych. Tym niemniej Nieruchomość obsługiwana jest przez wysoko wykwalifikowanych usługodawców zewnętrznych (w tym podmiot odpowiedzialny za prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz świadczący usługi z zakresu zarządzania nieruchomościami), którzy w ramach świadczonych usług gromadzą wiele istotnych informacji, tj. pozwalających na możliwie szeroki wgląd w zyskowność oraz sytuację finansową Nieruchomości (a w konsekwencji na bieżącą ocenę rentowności tej inwestycji). Generalnie przychody i koszty Sprzedającego można podzielić na takie, która da się przypisać do konkretnego budynku (np. Budynku 1), do całego projektu obejmującego całą Nieruchomość i do całej spółki. Od strony praktycznej dla Nieruchomości nie jest prowadzony odrębny plan kont, nie są prowadzone odrębne księgi rachunkowe, czy też nie sporządza się odrębnych sprawozdań finansowych. Teoretycznie możliwe byłoby przyporządkowanie odpowiednich kosztów czy przychodów do inwestycji obejmującej Nieruchomość, w celu przygotowania uproszczonego rachunku zysków i strat, jak również bilansu Nieruchomości (a więc także do ogólnego przyporządkowania należności i zobowiązań związanych z Nieruchomością). Niemniej, przygotowanie danych w takiej formie wymagałoby podjęcia dodatkowych działań po stronie Zbywcy (np. dostosowanie systemu księgowego lub przygotowanie odrębnych wyliczeń i kalkulacji).

Zgodnie z zamierzeniami Wnioskodawców, w ramach planowanej Transakcji nastąpi przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego:

1.  prawa użytkowania wieczystego Gruntu;
2.  prawa własności Budynku 1 (wraz z przynależnościami) położonego na Gruncie;
3.  prawa własności Budynku 2 (wraz z przynależnościami) położonego na Gruncie;
4.  prawa własności Naniesień znajdujących się na Gruncie;
5.  własności aktywów stanowiących wyposażenie Budynków (związanych z nimi w sposób trwały) oraz niektórych ruchomości służących ich prawidłowemu funkcjonowaniu;
6.  depozytów pieniężnych najemców zabezpieczających wykonanie umów najmu oraz praw wynikających z dokumentów zabezpieczających wykonanie umów najmu, w tym między innymi gwarancji bankowych, zastawów rejestrowych, czy oświadczeń o dobrowolnym poddaniu się egzekucji;
7.  uzgodnionych przez Zainteresowanych wierzytelności związanych z umowami dotyczącymi Nieruchomości;
8.  środków wpłaconych przez najemców na tzw. sinking fund (specjalny fundusz przeznaczonego na przyszłe prace renowacyjne Budynków) oraz wierzytelności wynikających z wpłat na sinking fund, które nie zostały jeszcze dokonane przez najemców do dnia finalizacji Transakcji;
9.  praw autorskich na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji (w odniesieniu do Budynku 1) do projektu architektonicznego, budowlanego i wykonawczego w zakresie Budynku 1, uzyskanych przez Sprzedającego w związku z nabyciem Nieruchomości w 2013 r. od Spółka 3 SKA na podstawie umowy sprzedaży;
10.  praw autorskich na wskazanych w dotyczących ich umowach polach eksploatacji (w odniesieniu do Budynku 2) do projektu architektonicznego, budowlanego i wykonawczego w zakresie Budynku 2, uzyskanych przez Sprzedającego w związku z nabyciem Nieruchomości w 2013 r. od Spółka 3 SKA na podstawie umowy sprzedaży;
11.  praw autorskich do logotypu „\`(...)\`.” wyróżniającego Nieruchomość, w szczególności na polach eksploatacji wskazanych w dotyczącej ich umowie z twórcą logotypu, wraz z prawami zależnymi i upoważnieniem do wykonywania praw osobistych twórcy logotypu;
12.  praw zależnych związanych z powyższymi pozycjami, o których mowa w punktach IX - XI;
13.  wszelkich praw autorskich do strony internetowej nabytych przez Sprzedającego na podstawie odpowiedniej umowy, wraz z prawami pochodnymi;
14.  praw wynikających z pozostających w mocy rękojmi i gwarancji należytego wykonania przez wykonawców prac i robót budowlanych związanych z Nieruchomością wraz z zabezpieczeniami ww. rękojmi i gwarancji w postaci gwarancji bankowych oraz kwot zatrzymanych (w tym zobowiązanie do ich zwrotu);
15.  inne prawa i obowiązki, które mogą zostać uznane za nierozerwalnie związane z Nieruchomością oraz podlegające przeniesieniu na Kupującego w ramach tego rodzaju transakcji.

Zgodnie z zamierzeniami Sprzedającego i Kupującego, w ramach planowanej Transakcji Sprzedający zobowiązany będzie również do przekazania Kupującemu:

1.  dokumentacji prawnej dotyczącej Nieruchomości (w tym decyzje o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę, pozwolenia na użytkowanie);
2.  umów najmu, dokumentów zabezpieczających ich wykonanie oraz dokumentów i umów związanych z gwarancjami i rękojmiami budowlanymi oraz na dokumentację projektową;
3.  kluczy i kart dostępów do Nieruchomości;
4.  licencji do oprogramowania dotyczącego Nieruchomości (w formie fizycznej lub elektronicznej);
5.  kopii odpowiednich dokumentów związanych z Nieruchomością i jej funkcjonowaniem i opłatami eksploatacyjnymi dotyczącymi Nieruchomości;
6.  instrukcji użytkowania (lub innych) dotyczących działalności lub utrzymania Budynków lub ich części bądź instalacji, maszyn, urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub ją obsługujących;
7.  dokumentacji architektonicznej Nieruchomości, w tym rysunki, projekty oraz inne ilustracje całości lub części Nieruchomości, Budynków, instalacji wodociągowej, kanalizacyjnej, ciepłowniczej, elektrycznej, teletechnicznej lub innej obsługującej Nieruchomość (w formie fizycznej lub elektronicznej);
8.  istniejących gwarancji lub kopii lub oryginałów innych dokumentów związanych z projektem, trwałością, wydajnością, konstrukcją, instalacją, przebudową, naprawą lub konserwacją (w zależności od przypadku) Budynków lub jakiejkolwiek ich części, lub instalacji, maszyn lub urządzeń znajdujących się na Nieruchomości lub służących do jej obsługi, w tym Naniesień;
9.  książki obiektu budowlanego;
10.  dokumentacji powykonawczej (w formie fizycznej lub elektronicznej);
11.  pozostałych istniejących dokumentów dotyczących Nieruchomości, znajdujących się w posiadaniu Sprzedającego.

Ponadto, w wyniku Transakcji nastąpi wstąpienie Kupującego w miejsce Sprzedającego w stosunki najmu dotyczące powierzchni Budynków z mocy prawa na podstawie art. 678 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz.U. z 2019 r., poz. 1145; dalej: „Kodeks cywilny”), zaś w zakresie najmów, w przypadku których na datę Transakcji powierzchnie nie zostaną jeszcze wydane najemcom (o ile takie sytuacje będą miały miejsce), przeniesienie przez Sprzedającego na Kupującego praw i obowiązków z takich umów najmu nastąpi w umowie sprzedaży w ramach planowanej Transakcji. Zainteresowani pragną wskazać, że zgodnie z ustaleniami komercyjnymi, w ramach Transakcji wierzytelności wynikające z umów dotyczących Nieruchomości i generujących przychód, które zostaną przeniesione na Kupującego (w tym np. wierzytelności związane z sinking fund wymienione powyżej), nie będą przeterminowane powyżej 60 dni (tj. wszelkie należności przeterminowane powyżej 60 dni - jeżeli będą istniały - nie zostaną przeniesione na Kupującego).

Wnioskodawcy pragną podkreślić, że przejęte przez Kupującego dokumenty związane z Nieruchomością oraz dotyczące rozliczeń z najemcami nie stanowią know-how Zbywcy, ale mają na celu wyłącznie potwierdzenie stanu technicznego Nieruchomości oraz stanowić będą podstawę do prawidłowego dokonania rozliczeń z najemcami oraz prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Jednocześnie, w ramach planowanej Transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie jakichkolwiek innych niż wyżej wymienione składników majątkowych związanych z działalnością prowadzoną przez Sprzedającego w oparciu o Nieruchomości, w tym należności oraz zobowiązania Sprzedającego. Zbywca, w ramach kontynuowania działalności spłaci zobowiązania oraz będzie dochodzić swoich należności, jak również pozostanie stroną umów niepodlegających przeniesieniu na Nabywcę.

Ponadto, lista składników majątku Sprzedającego niepodlegających przeniesieniu na rzecz Kupującego obejmuje w szczególności:

1.  prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością (property management), która zostanie rozwiązana w dniu Transakcji; jednocześnie Wnioskodawcy wskazują, że Sprzedający nie jest stroną umów o zarządzanie aktywami (asset management);
2.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie ubezpieczenia Nieruchomości;
3.  prawa i obowiązki wynikające z umowy w zakresie obsługi technicznej Nieruchomości (facility management), która zostanie rozwiązana w dniu Transakcji;
4.  prawa i obowiązki wynikające z umowy operacyjnej w zakresie obsługi ogólnodostępnego płatnego parkingu znajdującego się na Gruncie;
5.  prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, ochrony Nieruchomości, ochrony przeciwpożarowej itp. (z wyjątkiem sytuacji, gdy takie umowy nie będą mogły być rozwiązane, jak opisano poniżej);
6.  oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli ,,firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego);
7.  prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego;
8.  środki pieniężne, w tym zgromadzone na rachunkach bankowych Sprzedającego (za wyjątkiem depozytów pieniężnych najemców, środków zatrzymanych z tytułu zabezpieczenia prac fit-out oraz wpłat do sinkingfund, które stanowią element Przedmiotu Transakcji);
9.  księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej;
10.  zobowiązania z tytułu finansowania zaciągniętego przez Sprzedającego w celu nabycia Nieruchomości i zapewnienia jej bieżącego funkcjonowania;
11.  zobowiązania Sprzedającego w zakresie jakichkolwiek nieodebranych przez najemców oraz nieukończonych do dnia Transakcji prac wykończeniowych;
12.  prawa własności do niektórych ruchomości stanowiących obecnie wyposażenie Nieruchomości;
13.  wierzytelności, w szczególności wierzytelności wynikające z umów najmu (za wyjątkiem objętych Przedmiotem Transakcji) i prawa z papierów wartościowych;
14.  wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi;
15.  tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek przed przeniesieniem prawa użytkowania wieczystego do Gruntu oraz prawa własności do Budynków i Naniesień, Zbywca udostępni Kupującemu wszelką niezbędną dokumentację oraz informacje dotyczące Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego);
16.  umowy w zakresie serwisowania i utrzymania strony internetowej.

Po dokonaniu Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W ramach Transakcji Kupujący nie przejmie jednak praw i obowiązków wynikających z umów zawartych przez Sprzedającego w tym właśnie celu. W efekcie, Kupujący zawrze własne umowy dążące do zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. W szczególności, należy podkreślić, iż obowiązująca umowa o zarządzanie Nieruchomością (property management) zostanie rozwiązana w momencie zawarcia Transakcji. Po jej rozwiązaniu, Kupujący będzie zarządzał Nieruchomością we własnym zakresie w ramach współpracy z podmiotem trzecim (innym niż podmiot obecnie zarządzający Nieruchomością) na podstawie odrębnie zawartej umowy. Jak wskazano powyżej, w ramach Transakcji na Kupującego nie zostaną przeniesione niektóre umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowy z dostawcami mediów, itp.). Jak zostało wskazane, Zbywca nie zatrudnia i na dzień Transakcji nie będzie zatrudniał żadnych pracowników. Tym samym, Wnioskodawcy nie przewidują przejęcia przez Kupującego jakichkolwiek pracowników Zbywcy, w tym w szczególności pracowników odpowiedzialnych za zarządzanie Nieruchomością. Tym samym w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1040). Poza zakresem planowanej Transakcji pozostaną również wierzytelności Zbywcy inne niż wskazane w Przedmiocie Transakcji.

Wnioskodawcy planują również odrębnie uregulować kwestie czynszów najmu należnych od poszczególnych najemców za miesiąc kalendarzowy, w którym zostanie dokonana Transakcja. Zamiarem Wnioskodawców w tym zakresie jest zastosowanie odrębnej formuły, według której Sprzedający wystawi faktury z tytułu czynszu najmu za cały miesiąc Transakcji na większość najemców, zaś Kupujący wystawi faktury z tytułu czynszu najmu za cały wskazany miesiąc (tj. miesiąc Transakcji) jedynie na wybranych najemców. Podmiot wystawiający fakturę za najem uprawniony będzie do uzyskania od najemców płatności za cały czynsz należny za miesiąc Transakcji. Jednocześnie odpowiednia strona (tj. Kupujący lub Sprzedający) uzyska od drugiego podmiotu określone wynagrodzenie za udzielenie drugiej stronie prawa do pobierania pożytku z tytułu czynszu najmu w odpowiedniej części, tj. dni po Transakcji w przypadku czynszów, za które pożytki pobierze Sprzedający i dni do Transakcji w przypadku czynszów za które pożyczki pobierze Kupujący (dalej: „Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji”). Wnioskodawcy zamierzają także uzgodnić postępowanie w zakresie czynności związanych z opłatami eksploatacyjnymi otrzymanymi od najemców na poczet kosztów eksploatacyjnych w kontekście opłat i kosztów eksploatacji do dnia zawarcia Transakcji (dalej: „Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji”).

W ramach Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, Zainteresowani dokonają weryfikacji faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości poniesionych przez Sprzedającego oraz ustalą dalsze prawa i obowiązki stron z tego wynikające. W szczególności w przypadku nadwyżki kosztów ponad opłatami, Kupujący zapłaci Sprzedającemu wynagrodzenie za prawo do odzyskania niedopłaconych kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych od najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). W sytuacji kiedy opłaty eksploatacyjne zapłacone przez najemców byłyby wyższe niż koszty utrzymania Nieruchomości, to Sprzedający zapłaci Kupującemu wynagrodzenie za zgodę na dokonywanie czynności związanych ze zwrotem nadpłaty na rzecz najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). Dodatkowo, w związku z planowaną Transakcją Wnioskodawcy mogą przewidywać też uregulowanie procedury rozliczenia kwot czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych, który może zostać omyłkowo uiszczony przez najemców na rzecz odpowiednio Sprzedającego lub Kupującego.

W tak przedstawionym opisie sprawy, wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego planowana Transakcja będzie stanowić sprzedaż pojedynczych składników majątkowych, które nie będą stanowiły przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w rozumieniu art. 6 pkt 1 i art. 2 pkt 27e Ustawy o VAT.

W świetle przedstawionej treści wniosku i przywołanych przepisów należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że brak jest podstaw do uznania Przedmiotu Transakcji – sprzedaży Nieruchomości za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy Kodeks cywilny, jak również za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Wnioskodawca wskazał, że w ramach transakcji zbycia Nieruchomości nie zostaną przeniesione przez Spółkę na rzecz Kupującego m.in.: prawa i obowiązki wynikające z umowy o zarządzanie Nieruchomością (property management), która zostanie rozwiązana w dniu Transakcji; jednocześnie Wnioskodawcy wskazują, że Sprzedający nie jest stroną umów o zarządzanie aktywami (asset management); prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie ubezpieczenia Nieruchomości; prawa i obowiązki wynikające z umowy w zakresie obsługi technicznej Nieruchomości (facility management), która zostanie rozwiązana w dniu Transakcji; prawa i obowiązki wynikające z umowy operacyjnej w zakresie obsługi ogólnodostępnego płatnego parkingu znajdującego się na Gruncie; prawa i obowiązki wynikające z umów w zakresie dostawy mediów do Nieruchomości, ochrony Nieruchomości, ochrony przeciwpożarowej itp. (z wyjątkiem sytuacji, gdy takie umowy nie będą mogły być rozwiązane, jak opisano poniżej); oznaczenie indywidualizujące Sprzedającego (czyli ,,firma” Sprzedającego w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego); prawa i obowiązki z umów rachunków bankowych Sprzedającego; środki pieniężne, w tym zgromadzone na rachunkach bankowych Sprzedającego (za wyjątkiem depozytów pieniężnych najemców, środków zatrzymanych z tytułu zabezpieczenia prac fit-out oraz wpłat do sinkingfund, które stanowią element Przedmiotu Transakcji); księgi rachunkowe Sprzedającego i inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej; zobowiązania z tytułu finansowania zaciągniętego przez Sprzedającego w celu nabycia Nieruchomości i zapewnienia jej bieżącego funkcjonowania; zobowiązania Sprzedającego w zakresie jakichkolwiek nieodebranych przez najemców oraz nieukończonych do dnia Transakcji prac wykończeniowych; prawa własności do niektórych ruchomości stanowiących obecnie wyposażenie Nieruchomości; wierzytelności, w szczególności wierzytelności wynikające z umów najmu (za wyjątkiem objętych Przedmiotem Transakcji) i prawa z papierów wartościowych; wartości niematerialne składające się na wartość firmy, takie jak: know-how, reputacja firmy, tajemnice przedsiębiorstwa, ustalone procesy biznesowe, listy klientów, kontakty w branży budowlanej, dostęp do rynków, kontakty z instytucjami finansowymi; tajemnice przedsiębiorstwa oraz księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (aczkolwiek przed przeniesieniem prawa użytkowania wieczystego do Gruntu oraz prawa własności do Budynków i Naniesień, Zbywca udostępni Kupującemu wszelką niezbędną dokumentację oraz informacje dotyczące Nieruchomości w ramach procesu badania Nieruchomości przez Kupującego); umowy w zakresie serwisowania i utrzymania strony internetowej.

Ponadto nie zostaną przeniesione niektóre umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Nieruchomości (umowy z dostawcami mediów, itp.). Jak zostało wskazane, Zbywca nie zatrudnia i na dzień Transakcji nie będzie zatrudniał żadnych pracowników. Tym samym, Wnioskodawcy nie przewidują przejęcia przez Kupującego jakichkolwiek pracowników Zbywcy, w tym w szczególności pracowników odpowiedzialnych za zarządzanie Nieruchomością. Tym samym w ramach planowanej Transakcji nie dojdzie również do przeniesienia na Kupującego zakładu pracy zgodnie z art. 231 Ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy. Poza zakresem planowanej Transakcji pozostaną również wierzytelności Zbywcy inne niż wskazane w Przedmiocie Transakcji.

Po nabyciu przez Kupującego, Nieruchomość będzie wykorzystywana przez niego do czynności podlegających opodatkowaniu VAT, które będą polegały na wynajmie powierzchni Budynków na cele komercyjne (głównie biurowe i usługowe). Jednocześnie, Kupujący nie zamierza świadczyć usług w zakresie wynajmowania lub wydzierżawiania Nieruchomości ani jej części na cele mieszkaniowe, ani nie zamierza prowadzić w oparciu o Nieruchomość innej działalności gospodarczej zwolnionej z VAT lub niepodlegającej VAT. Nie jest wykluczone, że w przyszłości Nieruchomość może zostać odsprzedana lub zbyta w innej formie. Niemniej, Nabywca nie podjął jednak skonkretyzowanych decyzji w tym zakresie i na chwilę obecną planowane jest, że po zawarciu Transakcji Nieruchomość będzie wykorzystywana przez niego do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie świadczenia usług wynajmu powierzchni biurowej i usługowej.

Na chwilę obecną, wspólnicy Zbywcy nie podjęli definitywnej i formalnej decyzji, co do kontynuacji działalności w dotychczasowym zakresie po dacie Transakcji. Decyzja taka zostanie podjęta po sprzedaży Nieruchomości, przy uwzględnieniu kryteriów biznesowych i dostępnych opcji kontynuowania działalności przez Sprzedającego w Polsce, przy czym zgodnie z wiedzą Sprzedającego planowana jest jego likwidacja po dokonaniu Transakcji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że przedmiotowa transakcja nie będzie obejmować składników majątkowych pozwalających na kontynuowanie działalności gospodarczej bez konieczności angażowania przez nabywcę innych składników majątku, lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu o przejęte składniki.

W związku z powyższym, zbycie składników majątku (Nieruchomości), o których mowa w analizowanej sprawie, nie będzie stanowiło zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 K.c.

Przedmiotowa sprzedaż nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy, bowiem – jak wskazał Wnioskodawca – na moment sprzedaży Nieruchomość nie będzie wyodrębniona organizacyjnie, finansowo ani funkcjonalnie. Intencją Strony Sprzedającej oraz Kupującej jest jedynie skuteczne przeniesienie prawa do rozporządzania Nieruchomością. Skoro przedmiotowe składniki (Nieruchomość) nie wykazują odrębności organizacyjnej, finansowej, ani funkcjonalnej, to nie mogą one zostać uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy.

Zatem w okolicznościach przedstawionych we wniosku, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Sprzedaż ww. nieruchomości będzie stanowić w myśl art. 7 ust. 1 ustawy dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 według właściwej stawki VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą opodatkowania Transakcji sprzedaży Nieruchomości zabudowanej.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Stosownie do art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2019 r. do końca roku następującego po roku, dla którego wartość relacji, o której mowa w art. 38a pkt 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych, jest nie większa niż 43% oraz wartość, o której mowa w art. 112aa ust. 5 tej ustawy, jest nie mniejsza niż - 6%, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w treści wskazanej ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych towarów i czynności stawkami preferencyjnymi oraz zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie - zgodnie z treścią art. 2 pkt 14 - rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku.

Jeżeli dostawa nie spełnia kryteriów do zwolnienia określonego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w następnej kolejności konieczne jest przeanalizowanie podstaw do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Na mocy tego przepisu zwolniona jest dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. W myśl tego przepisu w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku VAT, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W tym miejscu należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” i „urządzenia technicznego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane (Dz. U. z 2019 r., poz. 1186 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 2 powołanej ustawy, pod pojęciem budynku rozumie się taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

W świetle art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane, przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Na podstawie art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej, niebędącej podatnikiem.

Jak wynika z przywołanego wyżej przepisu – co do zasady – podatnik VAT jest zobowiązany wystawiać fakturę dokumentującą sprzedaż towarów i usług na rzecz innego podatnika. Skoro jak wyżej wskazano to Wnioskodawca z tytułu całej transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości będzie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, to po stronie Wnioskodawcy będzie występował obowiązek ewentualnego opodatkowania dostawy ww. nieruchomości oraz wystawienia faktury dokumentującej tę transakcję.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy - podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Niemniej jednak, stosownie do art. 106b ust. 3 pkt 2 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w przewidzianym przepisem terminie.

Z wniosku wynika, że Transakcja będzie dotyczyć nabycia przez Kupującego nieruchomości, której użytkownikiem wieczystym jest Zbywca, zlokalizowanej w \`(...)\` oznaczonej jako działka 1 wraz z przynależną infrastrukturą oraz niezbędnym wyposażeniem. Na Gruncie usytuowane są kilkunastokondygnacyjny budynek biurowy \`(...)\`. (Budynek 1) oraz kilkukondygnacyjny budynek biurowy \`(...)\`. 2 (Budynek 2) oraz naniesienia i elementy infrastruktury, między innymi takie jak place, drogi, chodniki, parking naziemny, przyłącza wodno-kanalizacyjne oraz kanalizacji deszczowej, ogrodzenie, przyłącze wody, stacja rowerowa z wypłytowanym terenem, stacja naprawy rowerów, pylony oraz palarnia, spełniające definicje budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego (Budowle), a także inne obiekty, takie jak oświetlenie zewnętrzne terenu, fontanna, tereny zielone, mała architektura, czy też system parkingowy. Wnioskodawcy wskazują, że Budynki mieszczą się w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, wprowadzonej na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), stanowiącej usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, pod oznaczeniem w dziale 12, klasie 1220 jako „Budynki biurowe”. Jednocześnie, wymienione we wniosku Budowle są również objęte zakresem przedmiotowego oznaczenia 1220 w PKOB z uwagi na ścisłe powiązanie z Budynkami z konstrukcyjnego punktu widzenia. Obecnie Nieruchomość jest wykorzystywana przez Zbywcę dla celów jego działalności gospodarczej, tj. Sprzedający uzyskuje przychody z Nieruchomości na podstawie zawartych umów najmu.

Sprzedający nabył Nieruchomość od Spółka 3 spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna na podstawie umowy sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz prawa własności budynków i budowli stanowiących odrębny przedmiot własności zawartej w dniu 28 marca 2013 r. w formie aktu notarialnego. Należy podkreślić, że w skład Nieruchomości nabytej przez Zbywcę w 2013 r. weszły m.in. Budynki, co do których na moment dokonania przedmiotowej transakcji były już wydane odpowiednie pozwolenia na użytkowanie, tj. Budynek 1 został wybudowany i oddany do użytkowania w dniu 1 lutego 2010 r., natomiast Budynek 2 - oddany do użytkowania w dniu 21 marca 2013 r. Cała powierzchnia Budynków wykorzystywana jest przez Zbywcę w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu m.in. powierzchni biurowej i usługowej. Na moment dokonania powyższej transakcji całość powierzchni Budynków przeznaczonej do wynajęcia była objęta umowami najmu. Jednocześnie, w ramach przedmiotowych umów najmu zagwarantowano najemcom możliwość korzystania z części wspólnych Budynków. Tym samym, od momentu pierwszego oddania w najem powierzchni zarówno w Budynku 1 jak i Budynku 2 upłynęły już ponad dwa lata. Dodatkowo, po nabyciu Nieruchomości w 2013 r. Zbywca ponosił wydatki na prace adaptacyjne (fit-out) mające na celu dostosowanie powierzchni Budynków do potrzeb poszczególnych najemców. Zbywca odliczał VAT naliczony z faktur zakupowych związanych z wykonanymi pracami adaptacyjnymi i innymi ulepszeniami Budynków oraz Naniesień. Po dokonaniu ulepszeń obiekty te były użytkowane w działalności gospodarczej prowadzonej przez Sprzedającego. Jednocześnie, wydatki ponoszone przez Zbywcę na ulepszenia danych Budynków lub Naniesień, nie przekroczyły lub nie były równe pojedynczo lub łącznie 30% wartości początkowej poszczególnych obiektów.

W celu ustalenia, czy w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, czy też opodatkowanie właściwą stawką należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć czy względem budynków oraz naniesień nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Przedstawione okoliczności wskazują, że sprzedaż budynków oraz naniesień znajdujących się na działce nie zostanie dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą ww. obiektów upłyną co najmniej 2 lata. Jak wynika z okoliczności sprawy Nieruchomość została nabyta przez Sprzedającego w 2013 r. po oddaniu Budynków do użytkowania (Budynek 1 został oddany do użytkowania w 2010 r., natomiast Budynek 2 - w 2013 r.) i powiązanych z nimi Naniesień. Od momentu oddania ich do użytkowania i na moment dokonania nabycia Nieruchomości przez Sprzedającego, powierzchnia Budynków przeznaczona do wynajęcia była już objęta umowami najmu. Tym samym, od momentu pierwszego oddania w najem powierzchni zarówno Budynku 1, jak i Budynku 2 do chwili obecnej (i zarazem momentu dokonania planowanej Transakcji) upłynęły już ponad dwa lata.

Tym samym sprzedaż Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej Transakcji będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy przy tym zauważyć, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży (w tym zbycie użytkowania wieczystego) podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu lub zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu będą korzystały ze zwolnienia od podatku. Powyższe wynika z faktu, że zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu uznawane jest za dostawę towaru oraz z tego, że grunt dzieli stawkę podatku odpowiadającą zabudowaniom na nim posadowionym.

Mając na uwadze ww. przytoczone przepisy należy stwierdzić, że ze zwolnienia od podatku – na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT – będzie korzystać dostawa gruntu, na którym posadowione są wskazane obiekty.

W konsekwencji w okolicznościach niniejszej sprawy sprzedaż Nieruchomości przez Wnioskodawcę może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zarówno Wnioskodawca, jak i Nabywca Nieruchomości są i będą w momencie dostawy zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni i złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, że wybierają opodatkowanie VAT dostawy, właściwemu dla Nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego.

Tym samym, Wnioskodawca i Nabywca będą mogli skutecznie zrezygnować ze zwolnienia od podatku transakcji i wybrać opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości. Ustawodawca uznał bowiem, że skuteczna rezygnacja ze zwolnienia wymaga od stron transakcji - oprócz kilku innych warunków, które jak wskazano powyżej zostały spełnione - przede wszystkim złożenia oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia przed dniem dokonania dostawy budynków, budowli lub ich części. W konsekwencji, planowana transakcja będzie podlegać opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT, tj. 23%, na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146aa ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Ponieważ jak wskazano powyżej planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu, zatem w myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT powinna być udokumentowana fakturą.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 należało uznać za prawidłowe.

Ad 3

Wątpliwości Strony dotyczą prawo do odliczenia i zwrotu nadwyżki podatku naliczonego z tytułu Transakcji nabycia Nieruchomości.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z art. 87 ust. 1 ustawy wynika że, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Zasady dokonywania zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika określone zostały w art. 87 ust. 2-6 ustawy.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie art. 86 ust. 10 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy – prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Według art. 86 ust. 11 ustawy – jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Z wniosku wynika, że zarówno Sprzedający, jak i Kupujący będą zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT. Po nabyciu Przedmiotu Transakcji, Kupujący będzie wykorzystywał te składniki majątku do wykonywania czynności opodatkowanych VAT (wynajem powierzchni biurowej i usługowej podlegająca opodatkowaniu VAT).

Wątpliwości Strony dotyczą prawa do odliczenia i zwrotu nadwyżki podatku naliczonego z tytułu Transakcji nabycia Nieruchomości.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa, należy stwierdzić, że Kupujący będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem Nieruchomości. Wynika to z faktu, że w analizowanym przypadku będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego. Nabyta przez Kupującego nieruchomość będzie służyła czynnościom opodatkowanym w zakresie wynajmowania powierzchni Budynku i Budowli, a Kupujący jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Tym samym w przypadku, gdy w rozliczeniu za dany okres rozliczeniowy wystąpi nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, to Wnioskodawcy będzie przysługiwało z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, o którym mowa w art. 87 ust. 1 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe.

Ad 4 i 6

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia, czy Czynności Związane z Czynszem Najmu za Miesiąc Transakcji oraz Czynności Związane z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji będą stanowić świadczenie usług w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT i tym samym, będą podlegać opodatkowaniu VAT nie będąc czynnościami zwolnionymi z VAT oraz winny być udokumentowane fakturą VAT.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy.

Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).
    
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    
    Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.
    
    Zaprezentowana argumentacja w przedmiocie wzajemności świadczeń jako warunku koniecznego do uznania usługi za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT znajduje szerokie poparcie w orzecznictwie krajowych sądów administracyjnych, jak i Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.
    
    Szczególnie trafnie kwestię tę ujął WSA w Kielcach w wyroku z dnia 15 marca 2012 r., sygn. akt I SA/Ke 89/12, w którym stwierdził, że „Świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych. Aby usługa podlegała obowiązkowi podatkowemu z tytułu VAT koniecznym warunkiem jest, by świadczona była odpłatnie, przy czym pomiędzy czynnością podlegającą opodatkowaniu (usługą), a wynagrodzeniem otrzymanym z tytułu jej wyświadczenia musi istnieć bezpośredni, czytelny i dostrzegalny związek”.
    
    W wyroku z dnia 29 października 2009 r. C-246/08 Europejski Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej przypomniał, że jeżeli działalność usługodawcy polega wyłącznie na świadczeniu usług bez bezpośredniego świadczenia wzajemnego, brak jest podstawy opodatkowania i usługi te nie podlegają tym samym podatkowi VAT (teza 43). Świadczenie usług tylko wtedy dokonywane jest odpłatnie w rozumieniu art. 2 pkt 1 szóstej dyrektywy, jeżeli pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez usługodawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent usługi świadczonej na rzecz usługobiorcy (teza 44).
    
    Kwestia odpłatności i bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym wynagrodzeniem była wielokrotnie podnoszona w orzecznictwie Trybunału (por. wyrok z dnia 8 marca 1988 r. w sprawie C-102/86, wyrok z dnia 26 czerwca 2003 r. w sprawie C-305/01, wyrok z dnia 3 marca 1994 r. w sprawie C-16/93).
    
    Pogląd, co do braku podstaw opodatkowania podatkiem VAT danego świadczenia w przypadku braku odpowiadającego mu wzajemnego świadczenia, został podzielony również w szeregu orzeczeń m.in. przez:
    
*   WSA w \`(...)\` (wyrok z dnia 1 czerwca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 2112/11, wyrok z dnia 4 września 2013 r. III SA/Wa 9/13, wyrok z dnia 4 września 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 10/13),
    
*   WSA (…)(wyrok z dnia 4 lipca 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 545/12).
    
    Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawcy planują odrębnie uregulować kwestie czynszów najmu należnych od poszczególnych najemców za miesiąc kalendarzowy, w którym zostanie dokonana Transakcja. Zamiarem Wnioskodawców w tym zakresie jest zastosowanie odrębnej formuły, według której Sprzedający wystawi faktury z tytułu czynszu najmu za cały miesiąc Transakcji na większość najemców, zaś Kupujący wystawi faktury z tytułu czynszu najmu za cały wskazany miesiąc (tj. miesiąc Transakcji) jedynie na wybranych najemców. Podmiot wystawiający fakturę za najem uprawniony będzie do uzyskania od najemców płatności za cały czynsz należny za miesiąc Transakcji. Jednocześnie odpowiednia strona (tj. Kupujący lub Sprzedający) uzyska od drugiego podmiotu określone wynagrodzenie za udzielenie drugiej stronie prawa do pobierania pożytku z tytułu czynszu najmu w odpowiedniej części, tj. dni po Transakcji w przypadku czynszów, za które pożytki pobierze Sprzedający i dni do Transakcji w przypadku czynszów za które pożyczki pobierze Kupujący. Wnioskodawcy zamierzają także uzgodnić postępowanie w zakresie czynności związanych z opłatami eksploatacyjnymi otrzymanymi od najemców na poczet kosztów eksploatacyjnych w kontekście opłat i kosztów eksploatacji do dnia zawarcia Transakcji.
    
    W ramach Czynności Związanych z Opłatami Eksploatacyjnymi do Dnia Transakcji, Zainteresowani dokonają weryfikacji faktycznych kosztów utrzymania Nieruchomości poniesionych przez Sprzedającego oraz ustalą dalsze prawa i obowiązki stron z tego wynikające. W szczególności w przypadku nadwyżki kosztów ponad opłatami, Kupujący zapłaci Sprzedającemu wynagrodzenie za prawo do odzyskania niedopłaconych kwot z tytułu opłat eksploatacyjnych od najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). W sytuacji kiedy opłaty eksploatacyjne zapłacone przez najemców byłyby wyższe niż koszty utrzymania Nieruchomości, to Sprzedający zapłaci Kupującemu wynagrodzenie za zgodę na dokonywanie czynności związanych ze zwrotem nadpłaty na rzecz najemców (które może nastąpić w okresach bieżących lub na koniec roku). Dodatkowo, w związku z planowaną Transakcją Wnioskodawcy mogą przewidywać też uregulowanie procedury rozliczenia kwot czynszu najmu oraz opłat eksploatacyjnych, który może zostać omyłkowo uiszczony przez najemców na rzecz odpowiednio Sprzedającego lub Kupującego.
    
    Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy na tle obowiązujących przepisów prawa stwierdzić należy, że wykonywane przez Wnioskodawcę czynności rozliczenia Opłat Eksploatacyjnych nie stanowią świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy na rzecz Kupującego. Pomiędzy stronami nie występuje żaden stosunek zobowiązaniowy. Wnioskodawca nie będzie wykonywał na rzecz Kupującego żadnego świadczenia, za które należne byłoby wynagrodzenie.
    
    W analizowanej sprawie nie zostanie spełniona przesłanka istnienia związku pomiędzy wpłatą należności, a otrzymaniem świadczenia wzajemnego, co jest warunkiem koniecznym do uznania, że wypłata tej kwoty jest wynagrodzeniem za świadczoną usługę i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    
    W konsekwencji, płatność dokonywana pomiędzy Sprzedającym i Kupującym z tytułu rozliczenia nadpłaty/niedopłaty opłat eksploatacyjnych nie może zostać uznana za zapłatę za usługę. Płatność ta ma na celu wyrównanie wzajemnych rozliczeń pomiędzy Kupującym, a najemcami wynikających z wejścia przez Kupującego w funkcjonujące umowy najmu jako wynajmujący w miejsce Sprzedającego.
    
    Analogicznie jak w przypadku rozliczenia Opłat Eksploatacyjnych uznać należy, że rozliczenie czynszów pomiędzy Sprzedającym i Kupującym za miesiąc zawarcia Transakcji sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowić zapłaty za świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Kupujący, który otrzyma od Sprzedającego część pobranych przez Sprzedającego czynszów za miesiąc Transakcji nie wykonuje żadnego świadczenia na rzecz Sprzedającego, które mogłoby stanowić świadczenie usług w rozumieniu wskazanej regulacji.
    
    W konsekwencji, płatność dokonywana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego z tytułu rozliczenia czynszów za miesiąc Transakcji nie może zostać uznana za zapłatę za usługę - jest to płatność, która ma na celu wyrównanie wzajemnych rozliczeń pomiędzy Kupującym, Sprzedającym i najemcami wynikających z wejścia przez Kupującego w funkcjonujące umowy najmu jako wynajmującego w miejsce Sprzedającego i tym samym, uzyskaniem przez Kupującego uprawnienia do opłat czynszowych od daty nabycia Nieruchomości.
    
    Tym samym po stronie Sprzedającego nie powstanie obowiązek wystawienia faktury z tytułu rozliczenia nadpłaty/niedopłaty opłat eksploatacyjnych oraz z tytułu rozliczenia czynszów za miesiąc Transakcji.
    
    Przy czym, na gruncie przepisów dotyczących podatku VAT brak jest przeciwwskazań do udokumentowania tych płatności notą księgową. Należy jednak zauważyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym w ustawie o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów.
    
    Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 4 i 6 należało uznać za nieprawidłowe.
    
    Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.
    
    Jednocześnie, w związku z uznaniem stanowiska w zakresie objętym pytaniem nr 4 i 6 za nieprawidłowe i sformułowaniem pytania nr 5 i 7, które zostało zadane pod warunkiem uznania stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 i 6 za prawidłowe, nie udziela się odpowiedzi na pytanie nr 5 i 7.
    
    Ponadto tut. Organ informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytanie nr 4 wniosku) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
    
    Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
    
    1.  z zastosowaniem art. 119a;
    2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    
    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).
    
    Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.
    
    Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w \`(...)\` ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).
    
    Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.
    
    Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.