Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-145/13-2/DS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-07-24
Teza: Czy w przypadku, gdy harmonogram rat leasingowych dotyczący gruntu, będący załącznikiem do Umowy, wyraźnie wskazuje jaka część poszczególnej raty leasingowej za dany okres stanowi kwotę spłaty wartości środka trwałego, a jaka część raty nie stanowi kwoty spłaty wartości środka trwałego, to część niestanowiąca kwoty spłaty wartości środka trwałego może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy?
Słowa kluczowe: budynek; grunty; kompensata; komplementariusz; koszt; koszt-koszty uzyskania przychodów; leasing; leasing-leasing finansowy; leasing-leasing operacyjny; moment; odsetki; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; spółki-spółka osobowa; udział; umowa; umowa-umowa leasingu
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2013 r. (data wpływu 29 kwietnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów,
*   określenia momentu powstania kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, opodatkowaną od całości swoich dochodów na terenie Polski (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”), będącą komplementariuszem w spółce komandytowej (dalej: „Spółka A”). Spółka A jest stroną umów leasingowych – jako korzystający – zawartych z inną spółką jako finansującym (dalej: „Finansujący”). Spółka A oraz Finansujący zamierzają zawrzeć między sobą umowę leasingu nieruchomości zabudowanej (dalej: „Umowa”). Z uwagi na obowiązujące przepisy prawa podatkowego, umowa leasingu nieruchomości zabudowanej będzie obejmowała niżej wymienione leasingi, tj.:

1.  leasing gruntu oraz
2.  leasing operacyjny budynku.

Część Umowy stanowiąca leasing operacyjny budynku będzie spełniała warunki z art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, natomiast część umowy dotycząca leasingu gruntu będzie spełniała warunki opisane w art. 17i tej ustawy.

Zgodnie z Umową, odpisów amortyzacyjnych w podstawowym okresie Umowy dokonuje:

*   finansujący – od wartości początkowej budynku,
*   korzystający – od wartości początkowej gruntu,

– o ile w rozumieniu przepisów podatkowych amortyzacja jest dopuszczalna, aktualnie leasing gruntów nie podlega amortyzacji podatkowej, w konsekwencji faktycznie korzystający nie będzie dokonywał odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej gruntu.

Na podstawie powyższej Umowy leasingu, Spółka A zobowiązana będzie do zapłaty na rzecz Finansującego wynagrodzenia, które będzie wyższe niż wartość początkowa nieruchomości nabytej przez Finansującego. Zatem, suma opłat ustalonych w umowie leasingu (zalicza się do nich m.in. spłatę wartości początkowej oraz pozostałe opłaty ponoszone na rzecz Finansującego) będzie wyższa od wartości przedmiotu leasingu.

W przypadku umowy leasingu operacyjnego budynku, Wnioskodawca jako wspólnik Spółki A, będzie zaliczał do kosztów uzyskania przychodów całość rat leasingowych przypadającej na jego udział w zyskach w Spółce A.

Natomiast w odniesieniu do umowy leasingu gruntu, kosztem Wnioskodawcy będą jedynie te części rat umowy leasingu, które nie stanowią spłaty wartości gruntu równej kwocie nabycia środka trwałego (co do zasady to wynagrodzenie Finansującego). W treści szczegółowego harmonogramu dotyczącego gruntu, będącym częścią umowy leasingu, wskazane będzie przy każdej racie leasingu, jaka jej część dotyczy spłaty wartości środków trwałych, a jaka część nie dotyczy spłaty wartości środków trwałych.

Załącznikami do Umowy będzie harmonogram rat leasingowych dotyczący budynku oraz osobny harmonogram rat leasingowych dotyczący gruntu.

W harmonogramie rat leasingowych dotyczącym budynku, stanowiącym załącznik do umowy leasingu gruntu i leasingu operacyjnego budynku, zostanie rozróżnione jaka poszczególna część raty leasingowej za dany okres przypada na spłatę wartości początkowej budynku (spłatę wartości środka trwałego) a jaka część raty nie stanowi kwoty spłaty wartości początkowej budynku (spłaty wartości środka trwałego).

Identycznie, w harmonogramie rat leasingowych dotyczącym gruntu zostanie rozróżnione jaka część poszczególnej raty leasingowej za dany okres przypada na spłatę wartości gruntu (spłatę wartości środka trwałego), a jaka część raty nie stanowi kwoty spłaty wartości gruntu równej wydatkom poniesionym na jego nabycie (spłaty wartości środka trwałego). Zarówno w przypadku leasingu gruntu, jak również leasingu operacyjnego budynku każda rata leasingowa określona w harmonogramie stanowi wynagrodzenie Finansującego za określony w harmonogramie miesiąc kalendarzowy lub okres krótszy niż dany miesiąc kalendarzowy, w przypadku gdy Umowa zostaje zawarta w trakcie danego miesiąca kalendarzowego. W każdym przypadku w harmonogramie rat leasingowych zostanie określone, którego miesiąca kalendarzowego dotyczy poszczególna rata leasingowa.

Całość (leasing operacyjny budynku) lub część (leasing gruntu) raty leasingowej niestanowiąca kwoty spłaty wartości środków trwałych w zależności od przeznaczenia przedmiotu leasingu przez Spółkę A w prowadzonej działalności gospodarczej, może być zakwalifikowana jako:

1.  koszt bezpośrednio związany z przychodami lub też
2.  koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami (tzw. koszt pośredni).

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w przypadku, gdy harmonogram rat leasingowych dotyczący gruntu, będący załącznikiem do Umowy, wyraźnie wskazuje jaka część poszczególnej raty leasingowej za dany okres stanowi kwotę spłaty wartości środka trwałego, a jaka część raty nie stanowi kwoty spłaty wartości środka trwałego, to część niestanowiąca kwoty spłaty wartości środka trwałego może zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy?
2.  Czy w przypadku, gdy część raty leasingowej dotyczącej gruntu, niestanowiącej kwoty spłaty wartości środków trwałych, ze względu na przeznaczenie przedmiotu leasingu przez Spółkę A w prowadzonej działalności gospodarczej będzie traktowana jako koszt bezpośrednio związany z przychodami, będzie kosztem potrącalnym w roku podatkowym, w którym zostaną osiągnięte odpowiadające jej przychody?
3.  Czy w przypadku, gdy część raty leasingowej dotyczącej gruntu, niestanowiącej kwoty spłaty wartości środków trwałych, ze względu na przeznaczenie przedmiotu leasingu przez Spółkę A w prowadzonej działalności gospodarczej będzie traktowana jako koszt inny niż bezpośrednio związany z przychodami, będzie kosztem potrącalnym w dacie poniesienia, czyli w dniu, na który zostanie zaksięgowana w księgach rachunkowych na podstawie otrzymanej faktury za dany miesiąc kalendarzowy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź w zakresie pytania nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 2 i nr 3 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną w dniu 24 lipca 2013 r. nr ILPB4/423-145/13-3/DS.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl art. 17i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdy harmonogram rat leasingowych dotyczący gruntu, będący załącznikiem do Umowy wyraźnie określa, jaka część poszczególnej raty leasingowej za dany okres stanowi kwotę spłaty wartości środka trwałego a jaka część raty nie stanowi kwoty spłaty wartości środka trwałego, to część niestanowiąca kwoty spłaty wartości środków trwałych może zostać w całości zaliczona do kosztów uzyskania przychodu Wnioskodawcy.

Uzasadnienie.

Zgodnie zobowiązującym od 1 stycznia 2013 r. nowym brzmieniem art. 17b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dotyczącym tzw. leasingu operacyjnego), opłaty leasingowe ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie obowiązywania umowy leasingu z tytułu używania środków trwałych stanowią przychód finansującego i odpowiednio koszt uzyskania przychodów korzystającego, jeśli umowa leasingu spełnia łącznie następujące warunki:

1.  została zawarta na okres co najmniej 5 lat, jeśli przedmiotem umowy są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości, oraz
2.  suma określonych w umowie opłat leasingowych (pomniejszona o należny podatek od towarów i usług) odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera odmienne zasady klasyfikacji umów leasingu, których przedmiotem są grunty lub prawo użytkowania wieczystego.

Zgodnie z art. 17i tej ustawy, jeżeli przedmiotem umowy leasingu zawartej na czas oznaczony są grunty, a suma ustalonych opłat odpowiada co najmniej wartości gruntów równych wydatkom, jakie finansujący poniósł na ich nabycie - do przychodów finansującego i odpowiednio kosztów korzystającego nie zalicza się opłat leasingowych ponoszonych przez korzystającego w części stanowiącej spłatę wartości tych gruntów. Dla celów określenia części raty stanowiącej koszt podatkowy kluczowe są postanowienia umowy leasingu.

W związku z powyższym, mimo tego że mamy do czynienia z jedną umową leasingu (której przedmiotem jest budynek wraz z gruntem), w odniesieniu do budynków umowa jaką zawrze Spółka traktowana będzie dla celów podatkowych jako leasing operacyjny, natomiast w odniesieniu do gruntu w sposób analogiczny do umowy leasingu finansowego.

W ocenie Spółki, wątpliwości nie powinien rodzić fakt zawarcia umowy leasingu budynku i gruntu w jednej Umowie. Umawiające się strony wyraźnie określą osobno przedmiot każdego leasingu. Dokonany zostanie również podział opłaty leasingowej na część dotyczącą budynku i odrębną część dotyczącą gruntu (rata leasingowa w części dotyczącej budynku oraz rata leasingowa w części dotyczącej gruntu).

W konsekwencji, cała rata leasingowa dotycząca budynku powinna stanowić koszt uzyskania przychodu w miesiącu, w którym osiągnięte zostały odpowiadające jej przychody, a w przypadku rat dotyczących gruntu kosztem uzyskania przychodu będzie odpowiednio część opłaty leasingowej niestanowiącej spłaty wartości początkowej środka trwałego, zgodnie ze szczegółowymi zapisami harmonogramu rat leasingowych.

Powyższe traktowanie podatkowe umów leasingu nieruchomości zabudowanych znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe, przykładowo: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, ITPB3/423-734/08/MK, 2009.03.12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Ponadto należy wskazać, iż w odniesieniu do powołanej przez Spółkę interpretacji, stwierdzić należy, że zapadła ona w indywidualnej sprawie i nie jest wiążąca dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.