Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.178.2019.4.DP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-26
Teza: Czy w świetle art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyodrębniona z jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy działalność wspomagająca transport opisana w zdarzeniu przyszłym, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w związku z tym transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT?
Słowa kluczowe: dochód; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; przychód; składnik; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 kwietnia 2019 r. (data wpływu 16 kwietnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2019 r. (data wpływu 5 czerwca 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wniesienia do spółki kapitałowej wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą w przeważającej części polegającą na transporcie drogowym towarowym (PKD 49.41.Z). Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT).

Z uwagi na prężny rozwój jednoosobowej działalności gospodarczej docelowo wyodrębnia się w jej działalności co najmniej dwa profile:

*   działalność wspomagająca transport (tj. działalność związana z transportem drogowym towarowym, warsztat z pracownikami obsługujący działalność transportową) oraz
*   działalność handlowa (tj. działalność związana z prowadzeniem stacji benzynowej).

Wyodrębniona działalność wspomagająca transport wynajmowana jest spółce z o. o.

W skład działalności wspomagającej transport wchodzą m.in.:

1.  działka zabudowana budynkiem administracyjno-biurowym, halą oraz warsztatem magazynowym, która de facto stanowi bazę transportową;
2.  działka zabudowana budynkiem w którym znajduje się warsztat;
3.  narzędzia wykorzystywane w działalności operacyjnej;
4.  środki trwałe wykorzystywane w działalności operacyjnej (m.in. agregaty prądotwórcze, klimatyzatory, piece, tokarki, myjnie, spawarki, komputery, pozostały sprzęt i wyposażenie);
5.  samochody ciężarowe, ciągniki, naczepy, przyczepy oraz wózki widłowe;
6.  dozorcy oraz pracownicy warsztatu.

Co do zasady do działalności wspomagającej transport oraz działalności handlowej zostały wyodrębnione osobne rachunki bankowe, za pośrednictwem których dokonywane są wszystkie wpływy i wypływy związane z ww. działalnościami.

W związku z powyższym, do działalności wspomagającej transport oraz do działalności handlowej można przypisać konkretne środki finansowe. Co więcej, sposób prowadzenia rachunkowości przez Wnioskodawcę umożliwia przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności i zobowiązań do działalności wspomagającej transport i działalności handlowej.

Wnioskodawca planuje wyodrębnioną działalność wspomagającą transport wnieść aportem do spółki z o.o., której obecnie wynajmowana jest ta część działalności Wnioskodawcy. Po transferze tej działalności do spółki, przedmiotowy obszar działalności wspomagający transport będzie mógł bez korzystania z zewnętrznego wsparcia, w tym ze strony Wnioskodawcy, prowadzić działalność gospodarczą w tożsamym zakresie jak w jednoosobowej działalności gospodarczej (innymi słowy obszar ten umożliwia kontynuowanie prowadzenia działalności gospodarczej po wyodrębnieniu). Dodatkowo, po dokonaniu aportu, wyodrębniony obszar działalności wspomagającej transport będzie dalej kontynuował dotychczas prowadzoną działalność w ramach spółki z o.o.

Wnioskodawca zaznacza, że możliwa jest również sytuacja, że spółka z o.o. będąca w przyszłości właścicielem tej części działalności będzie również wykorzystywać przedmiotową działalność do najmu.

Do Umowy sprzedaży przedłożone zostaną zaświadczenia w trybie art. 306g Ordynacji podatkowej (stosowane odpowiednio) o braku zaległości ze strony Wnioskodawcy.

Należy podkreślić, że w skład działalności wspomagającej transport na dzień dokonania aportu mogą również wchodzić wierzytelności przysługujące Wnioskodawcy względem spółki z o.o. z tytułu przedmiotu najmu, które po dokonaniu aportu skompensują się ze względu na jedność wierzyciela i zobowiązanego.

Wnioskodawca wskazuje, że przedmiot planowanej transakcji na dzień aportu będzie stanowił zespół składników majątkowych wyodrębnionych na płaszczyźnie funkcjonalnej. W oparciu o przedmiot przekazania (aport) możliwe będzie samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w tym obszarze. W oparciu o nabyty majątek (aport) spółka z o.o. najprawdopodobniej będzie kontynuowała działalność gospodarczą w takim samym zakresie jak Wnioskodawca (działalność związana z transportem drogowym).

Ponadto w złożonym do wniosku uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że składniki majątku, wchodzące w skład działalności wspomagającej transport, będą podlegały na dzień wniesienia aportu wyodrębnieniu organizacyjnemu w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej (nastąpi przejęcie pracowników przypisanych do zorganizowanej części przedsiębiorstwa przez nabywającą aport na podstawie art. 23¹ Kodeksu pracy).

Wyodrębnienie funkcjonalne „działalności wspomagającej transport” wynika z faktu, iż w skład ww. działalności wspomagającej transport wchodzą przede wszystkim samochody ciężarowe jak również warsztat. Działalność ta na moment aportu będzie posiadać własny zespół odbiorców (najemców, którzy po aporcie staną się właścicielami tej części działalności). Dodatkowo z działalnością wspomagającą transport związany będzie określony zespół dostawców, którzy będą kontynuowali współpracę z podmiotem do którego zostanie dokonany aport. Działalność wspomagająca transport będąca przedmiotem transakcji posiadać będzie również aktywa niezbędne do prowadzenia przez nią przyszłej działalności gospodarczej. De facto w skład ww. działalności wejdzie zespół aktywów, które same w sobie z pewnością stanowić będą zespół umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej wykonywanej dotychczas w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Będą to bowiem głównie samochody, środki trwałe, nieruchomości niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności. Ponadto przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z wyodrębnioną działalnością wspomagającą transport będzie można wyodrębnić. Również wyodrębniona działalność wspomagająca transport będzie posiadać własny rachunek bankowy. Dodatkowo specyfika ponoszonych wydatków pozwalać będzie na określenie zobowiązań i należności oraz kosztów i przychodów związanych z przedmiotem aportu, tj. wyodrębnioną działalnością wspomagającą transport. Zatem – w ocenie Wnioskodawcy – powyższe będzie potwierdzać, że przedmiot aportu będzie wyodrębniony funkcjonalnie.

W ocenie Wnioskodawcy na dzień wniesienia aportu będzie istniało wyodrębnienie finansowe „działalności wspomagającej transport”. Ww. wyodrębnienie będzie wynikało z formy prowadzenia dokumentacji księgowej jednoosobowej działalności gospodarczej, dzięki której będzie można zidentyfikować jednoznacznie wszystkie koszty i zobowiązania związane z działalnością prowadzoną przez jednoosobową działalność gospodarczą za pomocą działalności wspomagającej transport. W strukturze jednoosobowej działalności gospodarczej występuje jednoznaczna granica pomiędzy finansami dotyczącymi części aportowanej i pozostałych części przedsiębiorstwa. W szczególności, o istnieniu wyodrębnienia finansowego zbywanego majątku świadczy sposób prowadzenia ewidencji, gdzie na bieżąco wszelkie zobowiązania i należności przyporządkowywane są zarówno części działalności wspomagającej transport, jak również do działalności handlowej. W konsekwencji nie ma przeszkód do określenia pozycji finansowej części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem analizowanej operacji (tj. wskazania przychodów kosztów, aktywów i pasywów dotyczących wyłącznie tego majątku). Co do zasady w ramach planowanej operacji przeniesione zostaną prawdopodobnie również wszelkie finansowe zobowiązania i należności związane z opisaną w stanie faktycznym masą majątkową.

Ww. zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) będzie mógł stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze w zakresie działalności wspomagającej transport, w sposób polegający na działalności związanej z transportem drogowym towarowym oraz warsztat z pracownikami obsługujący działalność transportową.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Czy w świetle art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako „Ustawa o PIT") wyodrębniona z jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy działalność wspomagająca transport opisana w zdarzeniu przyszłym, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa i w związku z tym transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT?

Wnioskodawca uważa, że wyodrębniona z jednoosobowej działalności gospodarczej działalność wspomagająca transport opisana w zdarzeniu przyszłym, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT i w związku z tym transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Reasumując, na gruncie ustawy o PIT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
*   zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Natomiast jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń (art. 11 ust. 1 ustawy o PIT).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Zwolnienie z podatku dochodowego ustanawia art. 21 ust. 1 pkt 109, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe uznać należy, że wskazana w opisie zdarzenia przyszłego wyodrębniona działalność wspomagająca transport stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o PIT.

Ze względu na tożsame brzmienie definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynikającej z art. 5a pkt 4 ustawy o PIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, uzasadnienie dotyczące uznania wyodrębnionej działalności wspomagającej transport za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w podatku od towarów i usług należy także odnieść do uzasadnienia uznania tej działalności za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 55¹ Kodeksu Cywilnego „Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej”. W skład przedsiębiorstwa wchodzą zatem wszelkie zobowiązania i obciążenia związane z prowadzeniem tego przedsiębiorstwa. Innymi słowy, na przedsiębiorstwo składają się rozmaite aktywa, ale również pasywa (zobowiązania i obciążenia).

Zgodnie z utrwaloną w tym zakresie linią orzeczniczą, aby wydzielony majątek kwalifikował się jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi on być wyodrębniony: organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych) (wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 27 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Wr 410/2011, wyrok WSA w Kielcach z dnia 13 sierpnia 2009 r., I SA/Ke 226/2009).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Kryterium to sprowadza się do ustalenia czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Pogląd taki wyraził m.in. WSA w Gliwicach w wyroku z dnia 6 lipca 2010 r, sygn. akt I SA/Gl 112/10, WSA w Krakowie w wyroku z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10, a także WSA w Warszawie w wyroku z dnia 24 sierpnia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 483/2011, gdzie czytamy: „warunkiem do uznania określonego zespołu materialnych i niematerialnych składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest między innymi przeznaczenie ich do realizacji określonych zadań i potencjalna możliwość wykonywania tych zadań przez ten zespół składników materialnych i niematerialnych jako odrębne przedsiębiorstwo”.

Odrębność funkcjonalna ZCP sprowadza się do realizacji określonych zadań gospodarczych, wyodrębnionych w ramach przedsiębiorstwa funkcji. W powyższym zakresie, punktem odniesienia jest rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa i na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość.

ZCP musi być przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych, a więc musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia określonych działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

O wyodrębnieniu funkcjonalnym może np. świadczyć posiadanie własnej grupy kontrahentów, z którymi istnieją bezpośrednie relacje handlowe, kanałów dystrybucji i zaopatrzenia. Kryterium wyodrębnienia funkcjonalnego sprowadza się do ustalenia, czy wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku.

Ponadto, w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, że zorganizowana część przedsiębiorstwa to określony zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności. Przyjmuje się, że strony mają swobodę co do tego, jakie elementy tworzące pojęcie przedsiębiorstwa objąć przedmiotem czynności prawnej, jednak zbycie przedsiębiorstwa powinno obejmować co najmniej składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Wynika z tego, że o transakcji zbycia przedsiębiorstwa można mówić wtedy, gdy zespół składników wchodzących w jego skład musi stanowić niezbędne minimum, bez którego dane przedsiębiorstwo nie mogłoby realizować swoich zadań gospodarczych. Niemniej istnieje pewne niezbędne minimum składników, które należy ustalić osobno w każdym indywidualnym przypadku, pod względem możliwości prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 29/10).

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego (por. wyrok WSA w Rzeszowie z dnia 23 lutego 1999 r., sygn. akt SA/Rz 1266/97).

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Warto również zauważyć, że „aby część przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona rzeczywiście służyć prowadzeniu działalności gospodarczej. Nie może być natomiast zbędnym składnikiem majątku zbywcy” (por. wyrok NSA w Gdańsku z dnia 26 czerwca 1998 r., sygn. akt SA/Gd 1097/96).

Jak wynika z powyższego, aby masa majątkowa spełniała kryterium funkcjonalne zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT (PIT) , musi ona pozwalać na prowadzenie działalności gospodarczej i jednocześnie charakteryzować się pewną odrębnością, przykładowo posiadać odrębny zespół kontrahentów. Niewątpliwie mając na uwadze powyższe, w przypadku stanu faktycznego przedstawionego w treści przedmiotowego wniosku, wyodrębniona działalność wspomagająca transport stanowiąca przedmiot analizowanej transakcji jest wyodrębniona funkcjonalnie zawiera składniki niewątpliwie wystarczające do prowadzenia za jej pomocą bieżącej działalności gospodarczej.

W skład ww. działalności wspomagającej transport wchodzą przede wszystkim samochody ciężarowe jako również warsztat. Działalność ta posiada już teraz własny zespół odbiorców (najemców, którzy po aporcie staną się właścicielami tej części działalności). Podobnie z działalnością wspomagającą transport związany jest określony zespół dostawców, którzy będą kontynuowali współpracę z podmiotem do którego zostanie dokonany aport.

Działalność wspomagająca transport będąca przedmiotem transakcji posiada również aktywa niezbędne do prowadzenia przez nią przyszłej działalności gospodarczej. De facto w skład ww. działalności wchodzi zespół aktywów, które same w sobie z pewnością stanowią zespół umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej wykonywanej dotychczas w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Są to bowiem głównie samochody, środki trwałe, nieruchomości niezbędne do prowadzenia bieżącej działalności.

W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, iż przesłanka funkcjonalna w zakresie działalności wspomagającej transport będącej przedmiotem analizowanej transakcji została spełniona. Ponadto w przedstawionym stanie faktycznym przychody i koszty oraz należności i zobowiązania związane z wyodrębnioną działalnością wspomagającą transport można wyodrębnić. Również wyodrębniona działalność wspomagająca transport posiada własny rachunek bankowy. Ponadto jak wskazano przedstawiając stan faktyczny, specyfika ponoszonych wydatków pozwala na określenie zobowiązań i należności oraz kosztów i przychodów związanych z przedmiotem aportu, tj. wyodrębnioną działalnością wspomagającą transport.

Powyższe jednoznacznie potwierdza zatem, iż część przedsiębiorstwa jednoosobowej działalności gospodarczej będąca przedmiotem planowanej operacji jest wyodrębniona funkcjonalnie, jako ZCP w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Wyodrębnienie organizacyjne jest spełnione, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp., lub może taki stanowić. (patrz: wyrok WSA w Poznaniu z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Po 185/2010). Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego.

Kryterium to jest spełnione, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp., lub może taki stanowić. WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 10 marca 2011 r., sygn. akt I SA/Po 185/2010 wyraził stanowisko, że: „aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowaną część, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa, np. zakładu, sklepu czy punktu usługowego. Zatem nieodzownym warunkiem do uznania sprzedawanego majątku za część zorganizowaną przedsiębiorstwa jest posiadanie przez niego elementu organizacyjnego”. Również NSA w wyroku z dnia 22 stycznia 1997 r., sygn. akt SA/Sz 2724/95 uznał, że „zorganizowana część przedsiębiorstwa to taki zespół składników materialnych i niematerialnych, który może stanowić odrębny zakład, oddział”.

Wyodrębnienie organizacyjne winno przejawiać się posiadaniem przez daną masę wyznaczonego miejsca w strukturze organizacyjnej firmy. Przejawem takiego wyodrębnienia jest również istnienie odrębnego kierownictwa w jakiejkolwiek formie i na jakimkolwiek szczeblu struktury. Dowodem wyodrębnienia może być również ustalenie odrębnych procedur lub regulaminów dla danego zespołu aktywów. W doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Innymi słowy, muszą istnieć procedury (zarządzania, podejmowania decyzji) wskazujące na odrębność potencjalnego ZCP od pozostałych składników (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 lipca 2012 r., sygn. IPPP2/443-576/12-3/BH).

Jak wynika ze stanowiska doktryny, przesłanki wyodrębnienia organizacyjnego są spełnione w sytuacji organizacyjnego wyodrębnienia w wewnętrznej strukturze przedsiębiorstwa oraz ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w sposób pozwalający na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z tą częścią przedsiębiorstwa. Na rzecz wyodrębnienia organizacyjnego może świadczyć także okoliczność wykorzystywania takich aktywów, których nie wykorzystują pozostałe części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienie organizacyjne może także oznaczać pewną wewnętrzną całość, która mimo braku wyodrębnienia zewnętrznego będzie mogła stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące zadania gospodarcze. Odrębność organizacyjna powinna wskazywać na zdolność funkcjonowania ZCP jako odrębnego przedsiębiorstwa. Zdolność wydzielonej części organizacji do samodzielnego funkcjonowania nie powinna być rozumiana jako pełna niezależność od pozostałej części przedsiębiorstwa i samowystarczalność. Dlatego wydzielenie powinno dotyczyć głównego przedmiotu zadań realizowanych przez ZCP.

Dodatkową kwestią jest również konieczność przejścia pracowników związanych z daną masą majątkową. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 10 października 2008 r., sygn. ILPB3/423-446/08-2/HS stwierdził, że „elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących ZCP, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza”.

Jak wynika z powyższego organy podatkowe uznają, iż w sytuacji, gdy pracownicy przedsiębiorstwa są związani z jego częścią dla spełnienia kryterium organizacyjnego w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (art. 5a pkt 4 ustawy o PIT), koniecznym jest również, aby podążali oni w ślad za daną masą majątkową. Jednak przede wszystkim, aby część przedsiębiorstwa stanowiła ZCP w świetle niniejszego kryterium winna być ona wyodrębniona w jego strukturze, poprzez posiadanie właściwego miejsca w strukturze organizacyjnej, dysponowanie odrębnymi procedurami, posiadanie odrębnego kierownictwa, czy ewentualnie pełnienie specjalnej funkcji. O takim wyodrębnieniu świadczyć może także wykorzystywanie części posiadanych aktywów wyłącznie w związku z daną masą majątkową funkcjonującą w przedsiębiorstwie czy też prowadzenie w odpowiedni sposób ewidencji należności i zobowiązań.

Mając na uwadze powyższą analizę, wskazać należy, iż część jednoosobowej działalności gospodarczej będąca przedmiotem planowanej operacji jest również wyodrębniona organizacyjnie w jednoosobowej działalności gospodarczej.

Jak wskazano w stanie faktycznym, prowadzona ewidencja zdarzeń gospodarczych pozwala na identyfikację przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością wspomagającą transport, która ma być przedmiotem planowanej operacji.

Co więcej, działalność wspomagająca transport posiadała odrębne miejsce w strukturze organizacyjnej Spółki. Posiada bowiem własny zespół kontrahentów, w tym przede wszystkim nabywcy, ale również dostawców.

Posiada ona również odrębny personel dedykowany do jej obsługi, w postaci pracowników, którzy również zostaną przeniesieni z jednoosobowej działalności gospodarczej w ramach planowanej operacji.

Oczywiście w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej funkcjonują również pracownicy związani ze wszystkimi jej działami wskazanymi w stanie faktycznym, jednak jest to naturalne w przypadku prowadzenia działalności na taką skalę. Nie ma bowiem potrzeby tworzenia odrębnych działów na potrzeby poszczególnych z ww. działalności z racji specyfiki ich funkcjonowania i skali. Działalność wspomagająca transport posiada własny zakres aktywów (przede wszystkim samochodów, środków trwałych, nieruchomości) wykorzystywanych na potrzeby prowadzonej działalności i osiągania przychodów, które są przedmiotem operacji.

Z powyższego niewątpliwie wynika, iż część przedsiębiorstwa, będąca przedmiotem operacji może funkcjonować w ramach odrębnego podmiotu (nabywcy) w sposób samodzielny i pozwala na osiąganie rezultatów, do jakich powołane jest każde przedsiębiorstwo. Już w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej, ze względu na jej specyfikę organizacyjną, ww. dział generował odrębny rodzaj przychodów, które pozwalały na osiąganie zysków tylko z tego obszaru działalności.

W przedstawionym stanie faktycznym wyodrębniona działalność transportowa jest działalnością o odmiennym charakterze od działalności handlowej prowadzonej przez Wnioskodawcę. Oba profile powyższej działalności są od siebie całkowicie niezależne i fakt funkcjonowania jednego profilu nie ma żadnego wpływu na funkcjonowanie drugiego, ani nawet na możliwość funkcjonowania drugiego profilu. Każdy z tych profili posiada faktyczną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielnego podmiotu gospodarczego. Należałoby zatem przyjąć, iż takie organizacyjne wyodrębnienie faktycznie istnieje.

Zatem również kryterium wyodrębnienia organizacyjnego jest w analizowanej sprawie z całą pewnością spełnione. Oczywistym jest, iż za pomocą części przedsiębiorstwa w postaci działalności wspomagającej transport jest możliwe prowadzenie działalności gospodarczej w sposób efektywny. Podsumowując, część przedsiębiorstwa jednoosobowej działalności gospodarczej będąca przedmiotem opisanej transakcji jest wyodrębniona organizacyjnie.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że wyodrębniona organizacyjnie całość jest w stanie przejąć zadania, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. (przykładowo: wyrok WSA w Gliwicach z dnia 6 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 112/10, wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 31/10). Przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części (\`(...)\`) wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej (wyrok TSUE z dnia 10 listopada 2011 r. w sprawie C-444/l0).

O wyodrębnieniu finansowym świadczy prowadzenie ewidencji księgowej Spółki w sposób umożliwiający ewidencję zdarzeń gospodarczych dotyczących działalności ZCP. W rezultacie istnieje możliwość przyporządkowania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa (por. także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 września 2009 r., sygn. IPPR5/423-436/09-2/MB).

Ponadto, jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 9 czerwca 2009 r., sygn. IPPP2/443-312/09-2/AS, „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”.

Należy przyjąć, iż wyodrębnienie finansowe polega na prowadzeniu ewidencji zdarzeń gospodarczych w sposób, który pozwoli przyporządkować przychody i koszty oraz należności i zobowiązania do wyodrębnionej z przedsiębiorstwa jego zorganizowanej części. Na taką możliwość wskazują również publikowane stanowiska organów podatkowych, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 marca 2010 r., sygn. IPPB5/423-810/09-4/MB. Ustawodawca pozostawia jednak podatnikowi dowolność w zakresie sposobu prowadzenia dokumentacji odzwierciedlającej powyższe kwestie, nie wskazuje zatem, czy winna być to podatkowa księga przychodów i rozchodów czy też pełne księgi rachunkowe.

Prawidłowość powyższej argumentacji potwierdzona została m.in. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 czerwca 2010 r. (sygn. ITPP2/443-221/1 O/AP), zgodnie z którą: „ (…) wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową”.

Wyodrębnienie finansowe zachodzi, gdy możliwe jest, na podstawie prowadzonych przez podatnika ewidencji, przyporządkowanie do ZCP pewnych elementarnych danych finansowych. Co najmniej musi zatem wystąpić sytuacja, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest odrębne określenie podstawowych danych finansowych, takich jak przychody i koszty, aktywa i pasywa, należności i zobowiązania do przedmiotowej części przedsiębiorstwa. Część przedsiębiorstwa jednoosobowej działalności gospodarczej będąca przedmiotem aportu jest również wyodrębniona pod względem finansowym w danym przedsiębiorstwie.

Dzięki formie prowadzenia dokumentacji księgowej jednoosobowej działalności gospodarczej, można będzie zidentyfikować jednoznacznie wszystkie koszty i zobowiązania związanych z działalnością prowadzoną przez jednoosobową działalność gospodarczą za pomocą działalności wspomagającej transport będącej przedmiotem operacji.

W strukturze jednoosobowej działalności gospodarczej występuje jednoznaczna granica pomiędzy finansami dotyczącymi części aportowanej i pozostałych części przedsiębiorstwa. W szczególności, o istnieniu wyodrębnienia finansowego zbywanego majątku świadczy sposób prowadzenia ewidencji, gdzie na bieżąco wszelkie zobowiązania i należności przyporządkowywane są zarówno części działalności wspomagającej transport, jak również do działalności handlowej.

W konsekwencji nie ma przeszkód do określenia pozycji finansowej części przedsiębiorstwa będącej przedmiotem analizowanej operacji (tj. wskazania przychodów kosztów, aktywów i pasywów dotyczących wyłącznie tego majątku).

Co do zasady w ramach planowanej operacji przeniesione zostaną prawdopodobnie również wszelkie finansowe zobowiązania i należności związane z opisaną w stanie faktycznym masą majątkową.

Wnioskodawca podkreśla jednak, że w doktrynie od dłuższego czasu uznaje się, iż ww. zobowiązania nie są obowiązkowym elementem masy majątkowej, aby mogła być ona uznana za ZCP w rozumieniu regulacji prawa podatkowego, czego potwierdzeniem jest przykładowo orzeczenie NSA z dnia 12 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 2222/09.

Jak wynika z powyższego, część przedsiębiorstwa będąca przedmiotem analizowanej transakcji jest również wyodrębniona w przedsiębiorstwie z punktu widzenia finansowego.

Jak wskazują organy podatkowe (przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 29 grudnia 2011 r., sygn. IPPP1/443-1462/11-2/AW), należy wziąć pod uwagę intencję stron analizowanej transakcji, które zgodnie z planowaną treścią dokumentacji wskazują, iż przedmiotem operacji ma być zorganizowana część przedsiębiorstwa. Wskazują na to również planowane zapisy odnoszące się do uzyskania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach, które zostały uzyskane w trybie art. 306g Ordynacji Podatkowej.

W ocenie Wnioskodawcy, działalność wspomagająca transport będąca przedmiotem planowanej operacji nie jest powiązana funkcjonalnie i finansowo z innymi składnikami majątku podatnika i posiada zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Mając powyższe na uwadze oraz fakt możliwości przeniesienia wraz z wyodrębnioną działalnością wspomagającą transport również wierzytelności z tytułu najmu, należy uznać za zasadne zakwalifikowanie wyodrębnionej działalności wspomagającej transport, jako zespołu składników wyodrębnionych: organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie, z działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę.

W konsekwencji, należy uznać, że przedmiotem aportu działalności wspomagającej transport opisanej w opisie zdarzenia przyszłego do spółki z o.o. jest zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT, a w związku z tym, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT, aport ten będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym wyodrębniona z jednoosobowej działalności gospodarczej Wnioskodawcy działalność wspomagająca transport opisana w opisie zdarzenia przyszłego, która będzie podlegała wniesieniu w drodze aportu do spółki z o.o., będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o PIT i w związku z tym transakcja ta będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1509 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Niniejszy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, wyszczególniono jako odrębne źródło przychodów kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych, innych niż wymienione w pkt 8 lit. a) – c).

Z kolei na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Przy czym, zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

1.  spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
2.  spółkę kapitałową w organizacji,
3.  spółkę komandytowo-akcyjną mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
4.  spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Oznacza to, że co do zasady, w przypadku wniesienia aportu do spółki posiadającej osobowość prawną u podatnika powstaje przychód. Jednakże jeśli do takiej spółki wnoszony jest aport będący m.in. zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, to powstały z tego tytułu przychód jest zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej część przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W świetle powyższego przepisu podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako: dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Ocena wyodrębnienia organizacyjnego powinna być zatem dokonywana według podstawowego kryterium, jakim jest ustalenie, jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa, tj. na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie całość.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

O wyodrębnieniu finansowym można zatem już mówić w przypadku istnienia samej możliwości wyodrębnienia podstawowych informacji o sytuacji finansowej i majątkowej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Wyodrębnienia finansowego nie należy utożsamiać zatem z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne oznacza, że dla istnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa konieczne jest, by składały się na nią zarówno składniki materialne, jak i niematerialne, w tym zobowiązania.

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych stanowiących ZCP powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza. Katalog składników musi zawierać również niemajątkowe składniki w postaci zobowiązań z np. dotychczas zawartych kontraktów.

Należy jednak zaznaczyć, iż składniki muszą pozostawać między sobą we wzajemnych interakcjach w taki sposób, że należy je traktować, jako zorganizowany, autonomiczny zespół składników powiązanych funkcjonalnie i przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie mogą zaś stanowić zespołu przypadkowych elementów, których jedyną cechą jest to, że stanowią własność jednego podmiotu.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić w praktyce potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, że nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym. W przeciwnym razie nie można uznać, iż dojdzie do powstania zespołu składników, które mogłyby stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Zatem określony zespół składników majątkowych posiada zdolność do prowadzenia samodzielnej działalności w sytuacji, gdy sam w sobie, bez uzupełniania go o dodatkowe elementy (po nabyciu i włączeniu do przedsiębiorstwa nabywcy) zdolny jest do prowadzenia działalności. W takiej sytuacji można go uznać za zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa. Zatem w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych chodzi o taki zespół składników majątkowych, które po włączeniu do majątku nabywcy będą zdolne do samodzielnego funkcjonowania w takim charakterze.

Pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie może obejmować dowolnej części danego przedsiębiorstwa, lecz tylko tę część, która spełnia wszystkie kryteria wskazane w cytowanym uprzednio art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zatem w sytuacji, gdy możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej w oparciu o wyodrębniony majątek, można uznać, że całość tego majątku wraz ze wszystkimi obciążeniami i przychodami związanymi z tym majątkiem stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przy czym organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć już w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, a nie dopiero kształtować się po „wyprowadzeniu” w jakikolwiek sposób zespołu składników materialnych i niematerialnych z tego przedsiębiorstwa.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego i powołane uprzednio przepisy prawa oraz opierając się na oświadczeniu Wnioskodawcy, że składniki majątku, wchodzące w skład działalności wspomagającej transport, będą podlegały na dzień wniesienia aportu wyodrębnieniu organizacyjnemu, funkcjonalnemu oraz finansowemu, stwierdzić należy, że opisana we wniosku wyodrębniona z jednoosobowej działalności gospodarczej działalność wspomagająca transport – na moment jej wniesienia do spółki z o.o. – będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa w myśl art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednocześnie wskazać należy, że wniesienie aportem do spółki kapitałowej ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa spowoduje powstanie przychodu. Jednakże przychód ten będzie zwolniony z opodatkowania w myśl powołanego uprzednio art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy.

Wobec powyższego przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko w tym zakresie uznać należy za prawidłowe. W zakresie podatku od towarów i usług wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.