Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-462/08-2/HS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-10-20
Teza: 1. Czy wypłacając należność z tytułu odkupienia obligacji na rzecz X, Spółka była obowiązana jako płatnik pobrać od dokonywanej wypłaty podatek u źródła? 2. Czy w przypadku gdyby, wbrew stanowisku Spółki przedstawionym poniżej, wypłacając należność z tytułu odkupienia obligacji na rzecz X Spółka była jednak zobowiązana zgodnie z umową wykupu pobrać podatek u źródła także od kwoty rekompensaty za wcześniejszy wykup obligacji, część należności z tytułu odkupienia obligacji stanowiąca kwotę podatku u źródła pobranego przez Spółkę od kwoty brutto rekompensaty byłaby kosztem uzyskania przychodów Spółki?
Słowa kluczowe: emisja; Holandia; korzyści-korzyści utracone (lucrum cessans); obligacje; obowiązek-obowiązek płatnika; odsetki; odsetki-odsetki opodatkowanie; odsetki-zryczałtowane opodatkowanie odsetek; oprocentowanie; osoba-osoby zagraniczne; osoba-zagraniczne osoby prawne; podatek-pobór podatku; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; płatnik; rekompensata; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania; wartość-wartość nominalna; wypłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 21; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 6-art. 26

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz.770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej reprezentowanej przez Pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 15 lipca 2008 r. (data wpływu 21.07.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obowiązku pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

1.  Dnia 14 marca 2001 r. Spółka wyemitowała obligacje krajowe w celu pozyskania środków na budowę nowych bloków energetycznych. Emisja została w całości objęta przez podmiot holenderski X.
2.  X nabyła obligacje krajowe po wartości nominalnej. Wykup obligacji został ustalony na dzień 14 marca 2011 r. za ich wartość nominalną.
3.  Obligacje były oprocentowane. Oprocentowanie (wynagrodzenie za korzystanie z kapitału pozyskanego z emisji) było naliczane w oparciu o stałą stopę procentową w stosunku rocznym. Zapłata oprocentowania następowała co roku (w rocznicę emisji).
4.  Obligacje mogły być przedmiotem transakcji na globalnym rynku obligacji. Oznacza to, iż X mogła zbyć obligacje na rzecz innego podmiotu lub osoby po ich wartości rynkowej. Wartość ta w typowych warunkach jest ustalana na podstawie rynkowego wskaźnika ratingowego wypłacalności emitenta (np. DBR 5,25% 2011). Jeżeli nie ma zastrzeżeń co do wypłacalności emitenta, wartość rynkowa obligacji stanowi sumę następujących składników: 1) wartości nominalnej obligacji, 2) oprocentowania naliczonego od ostatniej rocznicy emisji, 3) zdyskontowanej wartości spodziewanych przyszłych dochodów z obligacji (rekompensaty za wcześniejszy wykup obligacji).
5.  Z przyczyn ekonomicznych, w grudniu 2007 roku Spółka przedterminowo wykupiła obligacje od X na podstawie Umowy Sprzedaży Obligacji Krajowych z dnia 27 grudnia 2007 r. (dalej: umowa wykupu).
6.  Cena wykupu obligacji zawierała następujące składniki: 1) wartość nominalną obligacji, 2) oprocentowanie naliczone od ostatniej rocznicy emisji, 3) rekompensatę za wcześniejszy wykup obligacji.
7.  Zgodnie z postanowieniami umowy wykupu i ustaleniami stron: - od części ceny wykupu stanowiącej oprocentowanie naliczone od ostatniej rocznicy emisji Spółka była zobowiązana potrącić podatek u źródła należny w Polsce (par. 2.4. umowy wykupu); - zapłata pozostałej części ceny powinna być dokonana bez potrącenia na poczet jakiegokolwiek podatku, chyba że takie potrącenie byłoby wymagane przez przepisy prawa. Jeżeli zgodnie z przepisami prawa Spółka byłaby zobowiązana dokonać potrącenia na poczet jakiegokolwiek podatku, kwota płatności przypadającej do zapłaty przez Spółkę zostałaby zwiększona do kwoty, która (po dokonaniu takiego potrącenia na rzecz podatku) byłaby równa płatności, jaka przypadałaby do zapłaty, gdyby nie było wymagane dokonanie potrącenia na poczet podatku (par. 2.5. umowy wykupu).
8.  Działając zgodnie z powyższymi zapisami umowy wykupu, od kwoty odsetek składającej się na ustaloną w umowie cenę, Spółka potrąciła 5% podatku (zgodnie z odpowiednią umową o unikaniu podwójnego opodatkowania), zmniejszając kwotę wypłacaną na rzecz X. Jednocześnie Spółka uznała całą kwotę należności (łącznie z pobranym podatkiem) jako koszt uzyskania przychodów.
9.  Wypłacając należność za wykupione obligacje Spółka, aby nie popaść w ewentualną zaległość podatkową, pobrała podatek u źródła także od kwoty rekompensaty za wcześniejszy wykup obligacji. W związku z powyższym, w myśl postanowień umowy wykupu i ustaleń stron, Spółka ubruttowiła kwotę wynikającą z umowy wykupu, tak aby po pobraniu 5% podatku u źródła kwota wypłacona na rzecz X była zgodna z umową wykupu.
10.  Spółka posiada zaświadczenie o miejscu siedziby X dla celów podatkowych w Holandii w rozumieniu Konwencji z dnia 13 lutego 2002 r. między Rzeczypospolitą Polską a Królestwem Niderlandów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 2003 r. nr 216, poz. 2120), dalej: umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy wypłacając należność z tytułu odkupienia obligacji na rzecz X, Spółka była obowiązana jako płatnik pobrać od dokonywanej wypłaty podatek u źródła?
2.  Czy w przypadku gdyby, wbrew stanowisku Spółki przedstawionym poniżej, wypłacając należność z tytułu odkupienia obligacji na rzecz X Spółka była jednak zobowiązana zgodnie z umową wykupu pobrać podatek u źródła także od kwoty rekompensaty za wcześniejszy wykup obligacji, część należności z tytułu odkupienia obligacji stanowiąca kwotę podatku u źródła pobranego przez Spółkę od kwoty brutto rekompensaty byłaby kosztem uzyskania przychodów Spółki?

Stanowisko Wnioskodawcy jest następujące.

1.  Wypłacając należność z tytułu odkupienia obligacji na rzecz X, Spółka była obowiązana jako płatnik pobrać podatek u źródła zgodnie z przepisem art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jedynie od tej części należności, która stanowiła oprocentowanie naliczone od ostatniej rocznicy emisji obligacji. Jednocześnie, dokonując powyższej wypłaty Spółka jako płatnik nie była zobowiązana do pobrania podatku u źródła od tej części należności, która stanowiła rekompensatę za wcześniejszy wykup obligacji.
2.  W przypadku gdyby, wbrew stanowisku Spółki przedstawionym poniżej, wypłacając należność z tytułu odkupienia obligacji na rzecz X Spółka była jednak zobowiązana zgodnie z umową wykupu pobrać podatek u źródła także od kwoty rekompensaty za wcześniejszy wykup obligacji, wówczas część należności z tytułu odkupienia obligacji stanowiąca kwotę podatku u źródła pobranego przez Spółkę od kwoty brutto rekompensaty byłaby kosztem uzyskania przychodów Spółki.

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

Ad. 1

Zgodnie z przepisem art. 26 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz będące przedsiębiorcami osoby fizyczne, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1, są obowiązane, jako płatnicy, pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, w dniu dokonania wypłaty, zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat. Jednakże zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania miejsca siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji.

Zdaniem Spółki, powyższy przepis nakłada na nią, jako na płatnika, obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego wyłącznie od wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. A contrario, jeżeli wypłata następuje z tytułu niewymienionego w art. 21 ust. 1 lub w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, obowiązek poboru zryczałtowanego podatku dochodowego na podstawie art. 26 ust. 1 nie powstaje.

W przepisie art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ustawodawca wymienia następujące rodzaje przychodów (tytuły do wypłat należności):

1\. z odsetek, z praw autorskich lub pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how), 2. z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, 2a. z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze, 3. z tytułu należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych, 4. uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej.

Natomiast przepis art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych zawiera przychody (tytuły do wypłat należności) z dywidend i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zdaniem Spółki, część należności wypłacanej przez Spółkę na rzecz X tytułem odkupienia obligacji równa oprocentowaniu obligacji naliczonemu od ostatniej rocznicy ich emisji stanowi odsetki w rozumieniu art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i tym samym podlega obowiązkowi poboru zryczałtowanego podatku dochodowego.

Natomiast zdaniem Spółki, nie podlega obowiązkowi poboru podatku wypłata pozostałej części należności (stanowiącej różnicę między rynkową wartością obligacji a oprocentowaniem naliczonym od ostatniej rocznicy ich emisji).

Na potwierdzenie swojego stanowiska Spółka wskazuje, iż w typowej sytuacji pozostała część należności składa się z dwóch części:

1.  wartości nominalnej obligacji,
2.  rekompensaty za wcześniejszy wykup obligacji, stanowiącej zdyskontowaną wartość spodziewanych przyszłych dochodów z obligacji.

Nie ulega wątpliwości, iż wypłata wartości nominalnej obligacji nie stanowi przychodu podlegającego opodatkowaniu i tym samym nie podlega obowiązkowi poboru podatku. Taka wypłata stanowi bowiem zwrot kapitału udostępnionego emitentowi przez obligatariuszy.

Ponadto, zdaniem Spółki, nie podlega takiemu obowiązkowi także część należności odpowiadająca rekompensacie za wcześniejszy wykup obligacji. Wynika to z faktu, iż taka rekompensata nie stanowi żadnego z przychodów (tytułów do wypłaty należności) wymienionych w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W szczególności, w opinii Spółki, część należności odpowiadająca takiej rekompensacie nie stanowi odsetek, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka wskazuje, iż prawo podatkowe nie zawiera definicji odsetek. W doktrynie prawa odsetki są traktowane jako „wynagrodzenie za korzystanie z cudzego kapitału, które jest obliczane według określonej stopy procentowej ustalanej w stosunku do wysokości kwoty, od której jest pobierane” (Komentarz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pod redakcją dr Janusza Marciniuka, Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 2007, str. 1008).

W świetle powyższego, odsetki, w odróżnieniu od innych rodzajów płatności (przychodów), stanowią wynagrodzenie za korzystanie z kwoty, od której są pobierane, w ustalonym okresie. Oznacza to, iż dla zaistnienia odsetek konieczne jest równoczesne wystąpienie dwóch okoliczności:

1.  korzystania z pewnego kapitału, oraz
2.  ustalonego okresu, od którego proporcjonalnie zależą odsetki.

Zdaniem Spółki, część należności odpowiadająca rekompensacie z tytułu wcześniejszego wykupu nie stanowi odsetek, ponieważ nie jest wypłacana za korzystanie z kapitału (tak jak na przykład oprocentowanie obligacji), ale jako rekompensata z tytułu korzyści utraconych przez X z powodu przedwczesnego pozbawienia jej możliwości korzystania z tego kapitału.

Powyższa część należności ma charakter zbliżony do prowizji z tytułu przedterminowej spłaty kredytu udzielonej przez bank. Prowizja stanowi swoistą cenę za przeprowadzenie określonych operacji bankowych, w związku z czym zawiera w sobie zarówno ekwiwalent poniesionych przez bank kosztów danej operacji, jak i element zysku. W takim przypadku nie ulega wątpliwości, iż prowizja, mimo, iż jest ustalana jako procent kwoty kredytu, nie stanowi odsetek, ponieważ jej zapłata nie jest wynagrodzeniem za korzystanie z kwoty kredytu, ale ma na celu zrekompensowanie bankowi korzyści utraconych z powodu przedwczesnego pozbawienia go dochodów z tego kredytu. Procentowa referencja do wartości kredytu stanowi w tym przypadku jedynie jeden z wielu sposobów wyliczenia prowizji.

W tym miejscu Spółka przytacza treść pisma Zastępcy Dyrektora Departamentu Podatków Bezpośrednich w Ministerstwie Finansów z dnia 16 stycznia 2003 r. znak PB3-1041-MD-8214-359/2003 skierowanego do Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie. Prezentując stanowisko Ministerstwa Finansów autor zawarł w piśmie przykładowy katalog czynności nie podlegających zryczałtowanemu opodatkowaniu. Wśród nich wymieniono transakcję dotyczące papierów wartościowych oraz prowizje za czynności bankowe.

Spółka dodatkowo wskazuje, iż w obrocie instrumentami finansowymi na rynku przyjętą praktyką jest, że cena (wartość rynkowa) każdego instrumentu zawiera w sobie jego wartość nominalną oraz zdyskontowaną wartość racjonalnie spodziewanych przyszłych przepływów pieniężnych związanych z tym instrumentem. Co więcej, w przypadku wielu instrumentów udział tej zdyskontowanej wartości znacznie przewyższa wartość nominalną instrumentu (za przykład mogą służyć akcje spółek giełdowych o dużym potencjale wzrostu). W przypadku instrumentów finansowych nie ma zatem żadnych podstaw do wyodrębnienia w ich cenie wartości nominalnej i wartości zdyskontowanej przyszłych korzyści – cena instrumentu odzwierciedla całościową ocenę jego wartości przez rynek.

Mając na uwadze powyższe, w sytuacji gdyby analizowane obligacje były nabywane przez podmiot lub osobę trzecią, wyodrębnienie w cenie nabycia wartości nominalnej obligacji i zdyskontowanej wartości spodziewanych przyszłych dochodów z obligacji byłoby pozbawione ekonomicznego uzasadnienia – oba te składniki wchodzą w skład niepodzielnej ceny nabycia obligacji, która jest odzwierciedleniem całościowej oceny jej wartości rynkowej. Oznacza to, iż nie ma żadnych podstaw, by do celów prawnopodatkowych dokonywać podziału ceny zakupu (wartości rynkowej) obligacji na nominał i zdyskontowaną wartość przyszłych korzyści – w tym także w sytuacji, gdy to Spółka występuje w roli odkupującego obligacje na wolnym rynku.

Spółka zauważa również, iż jej zdaniem, w przedstawionym stanie faktycznym, nie ma podstaw do zastosowania postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zgodnie bowiem z przyjętymi w doktrynie prawa zasadami interpretacji umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (opartymi w szczególności na Komentarzu do Modelowej Konwencji OECD), celem takich umów jest rozgraniczenie zasięgu opodatkowania Umawiających się Państw w sytuacji, gdy ten sam dochód podlega opodatkowaniu zarówno w jednym, jak i w drugim Państwie.

Powyższe oznacza, iż umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania nie mają mocy kreowania obowiązku podatkowego - mogą jedynie ograniczać zachodzące na siebie nawzajem obowiązki podatkowe nałożone względem tego samego dochodu przez prawa krajowe Umawiających się Państw.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, ponieważ polska ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie przewiduje zryczałtowanego opodatkowania w Polsce niestanowiącej odsetek części należności za obligacje odpowiadającej rekompensacie za wcześniejszy wykup obligacji, stanowiącej zdyskontowaną wartość spodziewanych przyszłych dochodów z obligacji (zgodnie ze stanowiskiem Spółki przedstawionym powyżej), nie zachodzi podwójne opodatkowanie i tym samym umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie znajduje zastosowania.

W szczególności, zdaniem Spółki, nie jest zasadne rozpatrywanie charakteru analizowanej części wypłaty w kontekście zawartej w artykule 11(5) umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania definicji odsetek.

Zgodnie z powyższym przepisem, określenie „odsetki” oznacza dochód z wszelkiego rodzaju wierzytelności, zarówno zabezpieczonych, jak i niezabezpieczonych hipoteką, lecz niedających prawa do uczestniczenia w zyskach dłużnika, a szczególności dochody z państwowych papierów wartościowych oraz dochody z obligacji lub skryptów dłużnych, włącznie z premiami i nagrodami związanymi z takimi papierami wartościowymi, obligacjami lub skryptami dłużnymi. Opłat karnych z tytułu opóźnionej zapłaty nie uważa się za odsetki w rozumieniu tego artykułu.

Zdaniem Spółki, mimo iż powyższa definicja obejmuje swym zasięgiem szerszy krąg płatności niż te uznawane za odsetki przez polską doktrynę prawa, nie jest zasadne przyjęcie, iż wszystkie te płatności powinny być traktowane jako odsetki na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Takie podejście oznaczałoby bowiem rozszerzenie obowiązku podatkowego na podstawie postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, nieznajdujące oparcia w przepisach krajowych, i tym samym złamanie wspomnianej wyżej fundamentalnej zasady wykładni umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ad. 2

Na wstępie Spółka ponownie wskazuje, iż jej zdaniem nie była zobowiązana do pobrania podatku u źródła od tej części należności wypłacanej na rzecz X za wykupione obligacje, która stanowiła rekompensatę za wcześniejszy wykup obligacji.

W przypadku gdyby, wbrew stanowisku Spółki, tutejszy organ uznał, iż istniał obowiązek poboru podatku u źródła od powyższej części należności, wówczas, zgodnie z postanowieniami umowy wykupu, Spółka byłaby zobowiązana do takiego zwiększenia należności, aby kwota faktycznie otrzymana przez X nie zmieniła się.

W opinii Spółki, w takim przypadku, podobnie jak w odniesieniu do części należności stanowiącej oprocentowanie, cała kwota należności (łącznie z pobranym podatkiem) byłaby kosztem uzyskania przychodów. Wynika to z faktu, iż wypłata należnego wynagrodzenia następuje w kwocie uwzględniającej pobrany podatek. Pobierając od wypłacanej kwoty podatek u źródła Spółka jedynie wypełnia obowiązki płatnika nałożone na nią przez przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (fakt pobrania podatku nie powoduje, iż część należności odpowiadająca kwocie pobranego podatku przestaje mieć charakter należnego wynagrodzenia). Kwota należna kontrahentowi w rozumieniu cywilnoprawnym obejmuje bowiem kwotę rzeczywiście wypłaconą oraz koszty wszelkich obciążeń, które Spółka musi ponieść w wykonaniu umowy.

Spółka jednocześnie wskazuje, iż część należności stanowiąca podatek u źródła, jako część wynagrodzenia odbiorcy z tytułu rekompensaty, wchodzi do podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych w kraju odbiorcy należności jako otrzymany przychód. Tym samym nierozpoznanie kwoty pobranego podatku jako kosztu uzyskania przychodów przez Spółkę w Polsce spowodowałoby złamanie zasady współmierności kosztów i przychodów podatkowych.

Zdaniem Spółki, sposób określenia wynagrodzenia w umowie łączącej strony nie może modyfikować zasad opodatkowania. Dopiero bowiem wykonanie obowiązku zapłaty za świadczenie wynikające ze stosunku cywilnoprawnego powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Swoboda umów pozwala stronom także na określenie wynagrodzenia w kwocie wolnej od ewentualnych podatków, co jednak nie może oznaczać, iż kwota należna kontrahentowi ulega zmianie. W przedstawionym stanie faktycznym kwota należna X, stanowiąca jej wynagrodzenie, a jednocześnie kwota obciążająca ekonomiczny rachunek Spółki obejmuje również zryczałtowany podatek dochodowy. Zatem w przypadku takiego określenia wynagrodzenia, jak to miało miejsce w par. 2.5. umowy wykupu, cała wypłacana należność (część przekazywana kontrahentowi oraz część wpłacana przez Spółkę jako płatnika na konto urzędu skarbowego) stanowi koszt uzyskania przychodu, gdyż jest to kwota wynikająca z umowy.

W podobnej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27 maja 2008 roku o sygn. akt III SA/Wa 1985/07 zważył, iż „wszystko co skarżąca świadczy na rzecz drugiej strony z tytułu umowy, jest dla niej kosztem uzyskania przychodu. Strony mogą się umówić, że wynagrodzenie będzie składało się z odsetek i równowartości podatku jaki od tych odsetek się należy”. Sąd słusznie wskazał, iż żadna umowa cywilnoprawna nie może zmieniać ani modyfikować obowiązków ustawowych, ale w przypadku, gdy umowa nakazuje ubruttowienie wypłacanej kwoty należnej, należy potraktować ten dodatkowy element kosztowy jako część należnego wynagrodzenia.

W konsekwencji, zdaniem Spółki, należy uznać, że ubruttowiona rekompensata może stanowić w całości koszt uzyskania przychodu jako kwota należna kontrahentowi zapłacona przez Spółkę.

Spółka wskazuje również, iż w przedstawionym stanie faktycznym nie znajdzie zastosowania żaden z przepisów art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wyłączających niektóre wydatki z kategorii kosztów uzyskania przychodów.

W szczególności, w sytuacji Spółki nie znajduje zastosowanie art. 16 ust. 1 pkt 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym „nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (…) podatku dochodowego oraz wpłat z zysku określonych w odrębnych przepisach”. Zakres przedmiotowy tego przepisu dotyczy bowiem tylko tego podatku dochodowego, który jest uiszczany przez podatnika, tj. w sytuacji, gdy jest to jego własny podatek dochodowy. W przedstawionym stanie faktycznym Spółka jest natomiast wyłącznie płatnikiem a nie podatnikiem zryczałtowanego podatku dochodowego.

Spółka wskazuje, iż w przeszłości składała zapytanie w trybie art. 14a do Naczelnika Dolnośląskiego Urzędu Skarbowego odnośnie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów ubruttowionej kwoty odsetek wypłacanych na rzecz kontrahenta. Zapytanie to dotyczyło jednak odmiennego stanu faktycznego – innej umowy z innym podmiotem zagranicznym, której brzmienie nie było tożsame z przedstawionym w niniejszym wniosku.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, nie można uznać, iż przedstawiony stan faktyczny był już przedmiotem rozstrzygnięcia. Tym samym, zdaniem Spółki, złożenie niniejszego wniosku jest w całości zasadne.

Jednocześnie, zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej Spółka potwierdza, że w niniejszej sprawie nie toczy się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani postępowanie przed sądem administracyjnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy, w części dotyczącej pytania nr 1, w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie informuje się, iż w zakresie stanu faktycznego dotyczącego pytania nr 2, wydane zostało postanowienie o umorzeniu postępowania w dniu 20 października 2008 r. nr ILPB3/423-462/08-3/HS.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.