Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-693/12-2/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2012-12-10
Teza: Czy prawidłowe będzie podejście Spółki polegające na uwzględnianiu w ramach kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP całości przychodów oraz kosztów, osiąganych z działalności gospodarczej jednostki strefowej (z zastrzeżeniem, iż działalność ta jest określona w treści Zezwolenia), w tym również związanych z prowadzeniem Prac Montażowo-Serwisowych częściowo poza terenem ŁSSE?
Słowa kluczowe: dochód; działalność-działalność gospodarcza; koszt; przychód; zezwolenie; zwolnienie
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 06.09.2012r. (data wpływu 10.09.2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 10.09.2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka specjalizuje się w świadczeniu usług związanych z poszukiwaniem i eksploatacją złóż gazu naturalnego, w szczególności niekonwencjonalnego. Spółka prowadzi działalność w zakresie usług związanych z szeroko pojętym przemysłem wydobywczym gazu w Polsce:

*   usługi sejsmiczne, polegające na badaniu, za pomocą wstrząsów sejsmicznych, struktury ziemi w poszukiwaniu złóż gazu niekonwencjonalnego. W oparciu o te badania Spółka tworzy mapy 2D oraz 3D pomagające zoptymalizować lokalizacje wierceń;

*   usługi szczelinowania hydraulicznego, polegające na stymulowaniu wydobycia (wypływania) gazu ze struktur geologicznych o małej porowatości;

*   usługi wiertnicze, polegające na m.in. przygotowaniu terenu, postawieniu platformy wiertniczej, wykonaniu właściwego odwiertu, oraz utrzymaniu platformy do czasu rozpoczęcia komercyjnej produkcji. - dalej, łącznie: „Usługi Wsparcia Wydobycia”.

Wskazane powyżej usługi Spółka wykonuje i będzie wykonywać w różnych częściach kraju, jak również zagranicą. Miejsce wykonywania usług uzależnione będzie od obszaru, na którym, zgodnie z przyznaną koncesją, zamawiający usługę od Spółki, jest upoważniony do prowadzenia prac poszukiwawczych, a w przyszłości prac wydobywczych (eksploatacyjnych). W pierwszych dwóch kwartałach 2012 roku, Spółka wykonywała usługi sejsmiczne w południowej części Polski, północno-wschodniej części Polski północno-zachodniej części Polski. Specyfika świadczonych przez Spółkę usług wymaga odpowiedniego zaplecza sprzętowego, wysoko wyspecjalizowanych urządzeń i maszyn o bardzo dużych gabarytach (w tym np. urządzeń wiertniczych, urządzeń do szczelinowania hydraulicznego, urządzeń do wykonywania usług sejsmicznych takich jak wibratory).

Spółka podjęła decyzję, iż magazynowanie sprzętu, jego instalacja, montaż, serwis oraz inne czynności niezbędne do jego prawidłowego funkcjonowania nie będą obsługiwane przez specjalistyczne podmioty zewnętrzne świadczące usługi w niniejszym zakresie, ale przez pracowników Spółki. W tym celu, Spółka podjęła decyzję o budowie bazy sprzętowo- transportowej z zapleczem magazynowym, montażowym i socjalnym w obszarze Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: SSE) w Ł . . Baza będzie świadczyła usługi magazynowania specjalistycznego sprzętu do wykonywania Usług Wsparcia Wydobycia oraz świadczone będą tam usługi instalowania, montażu, remontów i przeglądów urządzeń sejsmicznych, wiertniczych i eksploatacyjnych oraz do szczelinowania hydraulicznego. Spółka pragnie zaznaczyć, że na terenie ŁSSE, będą wykonywane usługi instalowania, napraw, konserwacji i remontu maszyn i urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia działalności poza terenem ŁSSE, to jest maszyn i urządzeń służących wykonywaniu Usług Wsparcia Wydobycia, które, jak Spółka wcześniej wskazała, mogą być wykonywane w różnych częściach Polski jak również zagranicą. Baza będzie stanowiła także „zaplecze techniczne” dla wykonywania wskazanych poniżej usług w przypadku ich świadczenia poza terenem SSE.

Głównymi usługami realizowanymi za pośrednictwem bazy będą:

*   naprawa i konserwacja sprzętu mechanicznego używanego do Usług Wsparcia Wydobycia,
*   montaż różnego typu maszyn i urządzeń (w tym m.in. agregatów pompowych, wiertni) niezbędnych do obsługi wierceń naftowych i gazowych, z części dostarczanych z zewnątrz i składowanych w magazynach bazy, na podwoziach ciężarowych przystosowanych do holowania przez ciągniki siodłowe,
*   składowanie magazynowanie:
    *   części zamiennych do napraw urządzeń służących do szczelinowania hydraulicznego,
    *   materiałów i substancji używanych do szczelinowania hydraulicznego,
    *   sprzętu i części zamiennych do badań geofizycznych, do badań terenowych i otworowych,
    *   sprzętu i części zamiennych do urządzeń wiertnicznych służących do wykonywania prac wiertnicznych poszukiwawczych i eksploatacyjnych,
*   usytuowane na terenie bazy place: manewrowe, manewrowo parkingowe oraz postojowo-składowe będą wykorzystywane w celu utrzymania ruchu:
    *   pojazdów wjeżdżających i wyjeżdżających ze stanowisk montażowo-naprawczych oraz z budynków magazynowych,
    *   samochodów ciężarowych i osobowych oraz ich krótkotrwałego parkowania, oraz w celu dłuższego postoju pojazdów technologicznych oraz składowania wielkogabarytowych części wyposażenia, głównie sprzętu wiertniczego,
*   usługi laboratoryjne, polegające na przeprowadzaniu analiz czystości wody oraz składu mieszaniny substancji, które będą używane w świadczeniu przez Spółkę Usług Wsparcia Wydobycia (w szczególności usług szczelinowania hydraulicznego).
    *   dalej, łącznie: „Prace Montażowo-Serwisowe”.

Dnia 23 kwietnia 2012 roku Spółka otrzymała zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie SSE (dalej: Zezwolenie). Przedmiot Zezwolenia obejmuje prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na świadczeniu usług określonych w następujących pozycjach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług:

1.  Montaż wież wiertniczych, usługi w zakresie naprawy i demontażu oraz pokrewne usługi wspomagające górnictwo ropy naftowej i gazu ziemnego (pozycja 09.10.12.0)- z wyłączeniem działalności gospodarczej, na której prowadzenie jest wymagane posiadanie koncesji, o której mowa w par. 2, ust. 1, pkt . 18) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. (Dz. U. 2008, nr 232, poz. 1548 z późn. zm.),
2.  Usługi instalowania przemysłowych maszyn i urządzeń dla górnictwa i do wydobywania (pozycja 33.20.34.0),
3.  Usługi naprawy i konserwacji metalowych elementów konstrukcyjnych (pozycja 33.11.11.0),
4.  Usługi naprawy i konserwacji zbiorników, cystern i pojemników metalowych (pozycja 33.11.12.0),
5.  Usługi naprawy i konserwacji instrumentów i przyrządów pomiarowych, kontrolnych i nawigacyjnych (pozycja 33.13.11.0)
6.  Usługi naprawy i konserwacji silników i turbin, z wyłączeniem silników lotniczych, samochodowych i motocyklowych (pozycja 33.12.11.0),
7.  Usługi naprawy i konserwacji sprzętu do napędu hydraulicznego i pneumatycznego, pozostałych pomp, sprężarek, kurków i zaworów (pozycja 33.12.12.0),
8.  Usługi naprawy i konserwacji łożysk, kół zębatych, przekładni zębatych i elementów napędowych (pozycja 33.12.13.0),
9.  Usługi naprawy i konserwacji urządzeń dźwigowych i chwytaków (pozycja 33.12.15.0),
10.  Usługi naprawy i konserwacji mechanicznych narzędzi ręcznych (pozycja 33.12.17.0),
11.  Usługi naprawy i konserwacji pozostałych maszyn i urządzeń ogólnego przeznaczenia, gdzie indziej niesklasyfikowanych (pozycja 33.12.19.0)
12.  Usługi naprawy i konserwacji maszyn dla górnictwa i do wydobywania oraz dla budownictwa (pozycja 33.12.24.0) - z wyłączeniem działalności w sektorze węglowym, o której mowa w art . 1, ust. 3 lit d) rozporządzenia Komisji (WE) nr 800/2008 z dnia 6 sierpnia 2008 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne ze wspólnym rynkiem w zastosowaniu art. 87 i 88 Traktatu (ogólne rozporządzenie w sprawie wyłączeń blokowych) (Dz.Urz. WE L. 214 z 09.08.2008, -a także z wyłączeniem - dla wszystkich rodzajów działalności określonych powyżej w poz. 2- 12, obejmujących kody PKWiU z grupy 33 — usług instalowania, napraw, konserwacji i remontu maszyn i urządzeń wykorzystywanych do prowadzenia działalności gospodarczej na terenie strefy, określonych w par 2 ust. 1, pkt . 3) rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. (Dz. U. 2008, nr 232 poz. 1548 z późn. zm.), oraz
13.  Usługi naprawy i konserwacji pozostałego profesjonalnego sprzętu elektronicznego (pozycja 33.13.19.0),
14.  Magazynowanie i przechowywanie towarów zamrożonych lub schłodzonych (pozycja 52.10.11.0),
15.  Magazynowanie i przechowywanie cieczy i gazów (pozycja 52.10.12.0) — z wyłączeniem działalności gospodarczej, na której prowadzenie jest wymagane posiadanie koncesji, o której mowa w par. 2, ust.1, pkt . 18 )rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. (Dz. U. 2008, nr232 poz. 1548 z późn. zm.),
16.  Magazynowanie i przechowywanie pozostałych towarów (pozycja 52.10.19.0),
17.  Pozostałe usługi wspomagające transport drogowy (pozycja 52.21.29.0),
18.  Usługi wspomagające transport rurociągowy (pozycja 52.21.30.0),
19.  Usługi parkingowe (pozycja 52.21.24.0),
20.  Usługi w zakresie badań i analiz składu i czystości substancji (pozycja 71.20.11.0),
21.  Usługi w zakresie badań i analiz właściwości fizycznych (pozycja 71.20.12.0),
22.  Pozostałe usługi w zakresie badań i analiz technicznych (pozycja 71.20.19.0).

Tym samym, co do zasady, działalność wykonywana w ramach funkcjonowania bazy zlokalizowanej na terenie SSE (dalej: „Prace Montażowo-Serwisowe”) określona została w treści posiadanego Zezwolenia.

Spółka świadoma jest, iż w analizowanym przypadku, zastosowanie znajdują zasady określone w § 5 ust. 5 Rozporządzenia Strefowego, zgodnie z którym: „Zwolnienia (\`(...)\`) przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy”. W konsekwencji, zwolnienie przysługiwać będzie Spółce jedynie w odniesieniu do działalności prowadzonej przez jednostkę organizacyjną prowadzącą działalność na terenie Strefy, wykonującą Prace Montażowo-Serwisowe (dalej: „jednostka strefowa”).

Minister Finansów w odpowiedzi na interpelację poselską z dnia 19 kwietnia 2006 r. (znak SPS-023-2267/06) wskazał, iż: „Organizacyjne wyodrębnienie z osoby prawnej - prowadzącej działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej, jak i poza nią - jednostki, której wypracowany dochód korzysta ze zwolnienia podatkowego, służy przede wszystkim prawidłowemu ustaleniu dochodu podlegającego zwolnieniu od opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych oraz dochodu podlegającego opodatkowaniu. W związku z tym przedsiębiorca musi zapewnić, by na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych możliwe było ustalenie wysokości dochodu podlegającego zwolnieniu”.

Wyodrębnienie jednostki strefowej Spółki ma więc na celu określenie jej dochodu ze świadczonych przez nią Prac Montażowo-Serwisowych.

Tym samym, pozostała działalność Spółki, nierealizowana przez jednostkę strefową, generuje dochody podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych, z uwagi na fakt, iż osiągane są one w ramach działalności nieokreślonej w treści Zezwolenia - Usługi Wsparcia Wydobycia. Działalność ta, jako realizowana poza zakresem Zezwolenia i poza terenem SSE, prowadzona jest przez odrębną jednostkę organizacyjną (dalej: „jednostka pozastrefowa”).

Mając na uwadze, iż działalność Spółki obejmuje zarówno działalność gospodarczą prowadzoną przez jednostkę strefową (tu: Prace Montażowo-Serwisowo objęte Zezwoleniem) oraz działalność gospodarczą prowadzoną poza terenem ŁSSE przez jednostkę pozastrefową (Usługi Wsparcia Wydobycia), działalność prowadzona przez jednostkę strefową Spółki, zgodnie z przytoczonym uprzednio § 5 ust. 5 Rozporządzenia Strefowego, została wydzielona organizacyjnie, w celu ustalenia wysokości zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu kosztów nowej inwestycji w oparciu o dane tej jednostki.

Spółka pragnie podkreślić, że działalność gospodarcza prowadzona przez jednostkę strefową i jednostkę pozastrefową, wykonywana jest w ramach jednego podmiotu prawnego, tj. Spółki. Spółka nie posiada w ŁSSE oddziału w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz prawa handlowego. Dochód z działalności prowadzonej na terenie ŁSSE oraz poza terenem ŁSSE ustalany jest na podstawie ksiąg rachunkowych prowadzonych łącznie dla działalności prowadzonej na terenie ŁSSE i poza nią, przy czym w księgach Spółki została wyodrębniona jednostka („business unit”), w której księgowane są operacje dotyczące wyłącznie działalności prowadzonej przez jednostkę strefową (odrębna ewidencja księgowa).

Jednostce tej został i będzie przyporządkowany majątek związany z jej działalnością strefową, w związku z tym dla jednostki na terenie ŁSSE Spółka prowadzi osobną ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych prawnych. Spółka wyodrębni również pracowników zatrudnionych przy prowadzeniu działalności przez jednostkę strefową oraz jednostkę pozastrefową.

Spółka zobowiązała się zatrudnić, po dniu uzyskania Zezwolenia i w związku z inwestycją, na którą wydane zostało Zezwolenie oraz w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę na terenie ŁSSE co najmniej 120 pracowników w terminie do dnia 31 grudnia 2013 roku (dalej: Pracownicy). Pracownicy jednostki strefowej w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie Prac Montażowo-Serwisowych, będą wykonywać usługi instalowania, montażu, remontów, przeglądów urządzeń sejsmicznych, wiertniczych i eksploatacyjnych oraz do szczelinowania hydraulicznego jak również inne usługi objęte Zezwoleniem. Pracownicy będą również obsługiwać w szczególności pomieszczenia zlokalizowane na terenie bazy w Łowiczu: magazynów, myjni, sprężarkowni oraz laboratorium. Spółka zatrudni w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej na terenie ŁSSE m.in. wykwalifikowanych mechaników, techników oraz elektryków, którzy będą dokonywać w ramach świadczenia Prac Montażowo-Serwisowych napraw i konserwacji pojazdów specjalistycznych oraz ciężarowych zjeżdżających do bazy po zakończeniu (realizacji) danej usługi (projektu) w terenie (tzn. poza terenem ŁSSE) przez jednostkę pozastrefową. Pracownicy jednostki strefowej zatrudnieni w związku z prowadzeniem przez nią działalności określonej w treści Zezwolenia będą również wysyłani poza teren ŁSSE w celu wykonania Prac Montażowo-Serwisowych. Pracownicy ci będą zaopatrzeni w części zamienne oraz narzędzia niezbędne do wykonania Prac Montażowo-Serwisowych. Proces kompletowania wyposażenia, narzędzi oraz części zamiennych niezbędnych do przeprowadzenia Prac Montażowo- Serwisowych w miejscach wykonywania przez jednostkę pozastrefową Usług Wsparcia Wydobycia będzie się odbywał na terenie ŁSSE. Również na terenie ŁSSE będą podejmowane decyzje w zakresie konieczności przeprowadzenia Prac Montażowo-Serwisowych na maszynach i urządzeniach służących wykonywaniu Usług Wsparcia Wydobycia.

Spółka pragnie podkreślić, iż świadczone przez nią w terenie (poza obszarem SSE) Prace Montażowo-Serwisowe, nie stanowią odrębnej działalności względem działalności jednostki organizacyjnej (bazy na terenie SSE), wykonywanej fizycznie na terenie SSE. W opinii Spółki istnieje bezsprzeczna zależność między istnieniem bazy w SSE a możliwością wykonywania przez jednostkę strefową Prac Montażowo-Serwisowych, będących przedmiotem Zezwolenia.

Konieczność wykonania Prac Montażowo-Serwisowych częściowo w terenie (poza obszarem ŁSSE) będzie podyktowana właściwościami, bardzo dużymi gabarytami, skomplikowaną budową oraz sposobem zamontowania maszyn i urządzeń wykorzystywanych w świadczeniu przede wszystkim usług szczelinowania hydraulicznego oraz wiertniczych. Na przykładzie usługi szczelinowania hydraulicznego, Spółka pragnie wyjaśnić, że maszyny i urządzenia wykorzystywane w celu świadczenia tej usługi przez jednostkę pozastrefową składają się na cały ciąg technologiczny przy procesie uwolnienia zasobów gazu ze złóż niekonwencjonalnych. Maszyny te i urządzenia stanowią „system naczyń połączonych”, tzn. efekt usługi szczelinowania (tj. uwolnienie gazu ze złoża) zależy od pracy poszczególnych jednostek potrzebnych do wykonania tej usługi, w tym m.in.:

*   jednostki hydratacyjnej, będącej stalowym zbiornikiem, w którym znajdują się trzy mieszadła potrzebne do zmiksowania wody z substancją zagęszczającą (najczęściej żelem) w celu zwiększania pojemności wody na zawieszenie w niej piasku, bez wytrącania. Tak uformowany płyn jest następnie zasysany z drugiej strony zbiornika do piaskomieszałki (blendera);

*   piaskomieszałki (blendera), będącej urządzeniem, w którym mieszają się woda, piasek oraz chemikalia potrzebne do wykonania procesu szczelinowania. Woda zasysana jest przez ssącą pompę oraz węże podciśnieniowe idąc z jednostki hydratacyjnej lub bezpośrednio ze zbiorników z wodą. Blender posiada 3 śruby pobierające piasek z kosza zamieszczonego z tylu blendera oraz 6 pomp chemicznych, pompujących substancje chemiczne ze zbiorników nieznajdujących się na blenderze. Woda, piasek oraz chemikalia mieszają się w zbiorniku (‘tub’), w którym umieszczone jest mieszadło, a następnie są wypompowywane przez pompę wyrzucającą. Blender pozostaje w komunikacji z wozem dowodzenia poprzez system komputerowy zbierający dane o działaniu maszyny;

*   pompy do szczelinowania hydraulicznego, będącej urządzeniem zwiększającym ciśnienie podawanego do niej płynu w celu skierowania go w odwiert i rozsadzenia (szczelinowania) danej formacji geologicznej. Pompa składa się z pięciu głównych części: chłodnicy, silnika, skrzyni biegów, ‘power end’ oraz ‘f1uid end’, w którym pracujące nurniki tworzą podciśnienie zasysając wodę przez dolne zawory a następnie wypychają ją pod zwielokrotnionym ciśnieniem poprzez górne zawory. Silnik wytwarza moc mechaniczną obrotową, która poprzez wał oraz ‘power end’ zmieniana jest na płaszczyznową moc nurników. Nurniki wychodząc i wchodząc do ‘fluid end’ tworzą odpowiednio podciśnienie zasysające wodę z piaskiem z manifoldu niskiego ciśnienia do komory oraz ciśnienie wyrzucające wodę z piaskiem pod bardzo wysokim ciśnieniem z pompy. Mieszanina ta jest następnie kierowana rurami w stronę odwiertu i wtłaczana pod ziemię.

Jednostki te są ze sobą połączone systemem rur, zaworów, aparatów, natomiast cały proces szczelinowania hydraulicznego jest sterowany komputerowo z wozu dowodzenia (jednostki sterującej) o nazwie ‘data van’.

W trakcie awarii jednostki stanowiącej element ciągu technologicznego opisanego powyżej, niemożliwością byłoby odseparowanie uszkodzonej jednostki od pozostałych jednostek w celu przetransportowania jej do naprawy do bazy jednostki strefowej usytuowanej na terenie ŁSSE, gdyż wówczas cały proces szczelinowania hydraulicznego musiałby być przerwany. Odłączenie jednostek, które uległy awariom podczas procesu wykonywania przez jednostkę pozastrefową w szczególności usług szczelinowania oraz wiertniczych, a następnie transport tych jednostek na teren ŁSSE w celu dokonania ich naprawy w bazie Spółki w Łowiczu powodowałby przestoje w wykonywaniu zakontraktowanych usług, które nie mogą mieć miejsca w działalności prowadzonej przez jednostkę pozastrefową Spółki.

Przychód z tytułu wykonania Prac Montażowo-Serwisowych na maszynach i urządzeniach wykorzystywanych na projektach w terenie, podczas świadczenia Usług Wsparcia Wydobycia przez jednostkę pozastrefową będzie ustalany na podstawie stawki godzinowej ustalonej dla tego rodzaju prac (z zastosowaniem przepisów wskazujących, iż przychody/koszty jednostki strefowej wynikłe ze współpracy z jednostką pozastrefową, odpowiadają wartościom rynkowym). Kosztami związanymi z wykonaniem Prac Montażowo-Serwisowych poza terenem SSE będą w szczególności koszty wynagrodzeń pracowników wyjeżdżających w teren w celu wykonania Prac, koszty podróży służbowych pracowników, w tym koszty dojazdu i zakwaterowania do miejsca, w którym odbywają się projekty (tj. świadczone są Usługi Wsparcia Wydobycia), których realizacja wymaga wykonania Prac Montażowo-Serwisowych w terenie.

Tym samym, wynik osiągany przez jednostkę strefową kalkulowany jest w oparciu o działalność gospodarczą prowadzoną przez tę jednostkę.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe będzie podejście Spółki polegające na uwzględnianiu w ramach kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP całości przychodów oraz kosztów, osiąganych z działalności gospodarczej jednostki strefowej (z zastrzeżeniem, iż działalność ta jest określona w treści Zezwolenia), w tym również związanych z prowadzeniem Prac Montażowo-Serwisowych częściowo poza terenem ŁSSE?

Zdaniem Spółki, całość przychodów oraz kosztów uzyskiwanych z działalności gospodarczej jednostki strefowej (z zastrzeżeniem, iż działalność ta jest określona w treści Zezwolenia), w tym również związanych z prowadzeniem Prac Montażowo-Serwisowych poza terenem SSE, powinna być uwzględniona w ramach kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP.

Z treści art. 17 ust. 1 pkt 34 w związku z ust. 4 ustawy o PDOP wynika, że warunkiem korzystania ze zwolnienia z podatku jest uzyskanie dochodu z działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie przedmiotowym określonym w zezwoleniu, przy czym działalność gospodarcza ma być prowadzona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej.

W myśl art. 16 ust. 1 ustawy o SSE zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie danej strefy określa przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki dotyczące w szczególności zatrudnienia przez przedsiębiorcę przy prowadzeniu działalności gospodarczej na terenie strefy przez określony czas określonej liczby pracowników oraz dokonania przez przedsiębiorcę inwestycji na terenie danej strefy o wartości przewyższającej daną kwotę.

Zarówno przepisy prawa podatkowego jak również przepisy ustawy o SSE nie precyzują, jakie kryteria należy spełnić, by uznać daną działalność za działalność prowadzoną na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN (wersja internetowa) „prowadzić” to znaczy: „wykonywać, kontynuować jakąś czynność, działalność”, „być odpowiedzialnym za funkcjonowanie i przebieg czegoś, zajmować się czymś”. Natomiast „wykonywać” to „zrobić coś”, „wyprodukować coś”.

Miejscem prowadzenia działalności gospodarczej Spółki, poprzez jednostkę strefową, w zakresie Prac Montażowo-Serwisowych będzie baza, w której działalność ta będzie organizowana, zarządzana i która stanowi zaplecze do sprawnego funkcjonowania działalności jednostki strefowej.

Spółka pragnie podkreślić, że prowadzi na terenie ŁSSE inwestycję, która obejmuje budowę i wyposażenie: budynku biurowego, socjalnego, magazynów, warsztatów, myjni, placów manewrowych. Mając to na uwadze oraz w oparciu o przedstawiony stan faktyczny należy uznać, że Spółka, poprzez jednostkę strefową, prowadzi na terenie ŁSSE działalność gospodarczą w zakresie usług objętych Zezwoleniem, w tym Prac Montażowo-Serwisowych.

Zdaniem Spółki, zasadnym jest uznanie, iż świadczenie Prac Montażowo — Serwisowych również poza terenem SSE, jest składową działalności strefowej, z uwagi na okoliczność, iż ich świadczenie we wskazanym zakresie nie jest możliwe na terenie SSE i wymaga podjęcia aktywności poza terenem SSE. Powyższe jest następstwem specyfiki działalności prowadzonej przez Spółkę oraz uwarunkowań technicznych urządzeń/instalacji „na których” świadczone są Prace Montażowo-Serwisowe. W szczególności, Spółka uzyskała zezwolenie na świadczenie usług, m.in. montażu oraz napraw urządzeń dla górnictwa, które z natury rzeczy nie mogą być w całości wykonane na terenie ŁSSE.

Zdaniem Spółki, dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego co do całości uzyskiwanego przychodu z prowadzenia Prac Montażowo-Serwisowych (wykonywanych częściowo na terenie strefy, częściowo poza terenem strefy) na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, nie jest istotnym fakt, iż fizycznie część tych Prac wykonana będzie poza terenem ŁSSE, ale bezpośrednie powiązanie przyczynowo-skutkowe jakie zachodzi pomiędzy ich świadczeniem, a prowadzeniem działalności na terenie ŁSSE. Powiązanie to zachodzi między innymi poprzez Pracowników jednostki strefowej wykonujących Prace Montażowo-Serwisowe oraz czynności rozpoczynające się na terenie ŁSSE (np. ocena zapotrzebowania na przeprowadzenie Prac Montażowo-Serwisowych, kompletowanie odpowiednich urządzeń, wyposażenia, części zamiennych magazynowanych i kontrolowanych na terenie ŁSSE), których efektem jest przeprowadzenie Prac Montażowo-Serwisowych poza terenem ŁSSE, w miejscach wykonywania przez jednostkę pozastrefową Usług Wsparcia Wydobycia. Powiązanie to zachodzi również wtedy, gdy na terenie ŁSSE wykonywane będą przykładowo usługi konserwacji maszyn i urządzeń dla górnictwa i do wydobywania, które to maszyny i urządzenia będą następnie instalowane w miejscach wykonywania Usług Wsparcia Wydobycia.

W opinii Spółki, prowadzenie działalności gospodarczej na terenie ŁSSE w zakresie objętym Zezwoleniem będzie miało miejsce również wtedy, gdy Pracownicy Spółki będą wyjeżdżać poza teren ŁSSE w celu przeprowadzenia Prac Montażowo-Serwisowych na maszynach i urządzeniach zlokalizowanych w terenie (tj. w miejscach wykonywania usług sejsmicznych, szczelinowania oraz wiertniczych). Spółka pragnie wskazać, iż zdemontowanie wielkogabarytowych maszyn i urządzeń składających się na ciąg technologiczny jedynie po to, aby przetransportować te maszyny i urządzenia na teren ŁSSE w celu przeprowadzenia Prac Montażowo-Serwisowych byłoby ekonomicznie nieuzasadnione, a w większości przypadków także technicznie niemożliwie bez całkowitego wstrzymania świadczenia Usług Wsparcia Wydobycia na bardzo długi okres czasu.

W świetle przedstawionego zdarzenia przyszłego w opinii Spółki podział w klasyfikacji przychodów generowanych z tytułu Prac Montażowo-Serwisowych ze względu na różne lokalizacje wykonania tych Prac (tzn. na terenie ŁSSE oraz poza terenem ŁSSE) byłby de facto podziałem sztucznym, oderwanym całkowicie od specyfiki prowadzonej przez jednostkę strefową działalności. I zdaniem Spółki, uniemożliwiałby jej zakwalifikowanie jako przychodu zwolnionego (uwzględnianego w ramach kalkulacji dochodu zwolnionego z PDOP na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP), istotnej części przychodów osiąganych przez organizacyjnie wyodrębnioną w ramach Spółki jednostkę strefową za pośrednictwem której możliwe jest wykonywanie Prac Montażowo-Serwisowych. W opinii Spółki nie jest zasadne aby jednostka strefowa nie mogła wykazywać jako dochodu zwolnionego dochodu generowanego w ramach wykonywania Prac Montażowych oraz Serwisowych w ramach Zezwolenia jedynie z uwagi na fakt, że w związku z świadczeniem tych usług pojawia się obiektywna konieczność fizycznego wykonania niektórych czynności w terenie, tj. w miejscach wykonywania Usług Wsparcia Wydobycia przez jednostkę poza strefową.

Zakres przedmiotowy Zezwolenia obejmuje świadczenie usług a nie wytwarzanie czy produkcję określonych wyrobów. Spółka pragnie zaznaczyć, że nie jest przedsiębiorstwem o charakterze produkcyjnym, w odniesieniu do którego możliwe jest ograniczenie działalności gospodarczej wyłącznic do terytorium ŁSSE przez zorganizowanie całego cyklu produkcyjnego bądź zamkniętego technologicznie jego etapu w zakładzie zlokalizowanym na terenie ŁSSE.

Działalność jednostki strefowej Spółki podobna jest w swoim charakterze do świadczenia usług transportu. Mianowicie, analogicznie jak w przypadku usług transportu, niejako ze swojej definicji konieczne jest realizowanie określonych czynności działalności jednostki strefowej Spółki poza obszarem SSE (przykładowo, naprawa maszyny dla górnictwa). Spółka wskazuje jednocześnie, iż możliwość korzystania z przedsiębiorców transportowych ze zwolnienia podatkowego w odniesieniu do osiąganych przez nich dochodów ze świadczenia usług poza terenem SSE jest powszechnie akceptowana przez Zarządy Stref (wydawane zezwolenia) i w konsekwencji również przez organy podatkowe (w wydawanych interpretacjach).

Spółka wskazuje, iż również w opinii organów podatkowych przychody/koszty dotyczące usług objętych zakresem Zezwolenia a fizycznie wykonywanych poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej (konieczność wykonania części prac np. montażu, serwisu etc. poza terenem SSE), mogą zostać uwzględnione w całości ramach kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP:

1.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 28 grudnia 2007 r. (sygn.: ILPB3/423-131/07-2/HS) organ podatkowy uznał, iż w przypadku spółki posiadającej zezwolenie na prowadzenie działalności transportowej nie ma znaczenia, fakt, iż trasa wykonywanych usług transportowych (przejazd z punktu X do punktu Y) nie jest umiejscowiona na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu „Spółka prowadzi na terenie specjalnej strefy ekonomicznej działalność gospodarczą w zakresie transportu, bowiem to tam prowadzone są inwestycje, które kwalifikują się do objęcia ich pomocą publiczną, tam znajduje się siedziba zarządu, administracji, zakładów naprawczych, miejsce postoju taboru oraz zlokalizowane zostały zbiorniki z paliwem. Zatem dochody uzyskane przez Spółkę z działalności transportowej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej wolne będą od podatku dochodowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”. Organ podatkowy podzielił stanowisko spółki w zakresie traktowania przychodów z działalności transportowej, prowadzonej poza obszarem strefy, jako przychody zwolnione. W efekcie uznał, iż dochód osiągany na tej działalności będzie zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP.
2.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 grudnia 2011 r. (sygn.: IBPBI/2/423-1211/11/AP) organ podatkowy uznał stanowisko podatnika za prawidłowe, iż w przypadku spółki świadczącej usługi montażowo- serwisowe kombajnów górniczych u nabywcy, poza terenem strefy, w ramach zezwolenia, polegające na naprawie maszyn i urządzeń wyprodukowanych przez spółkę na terenie strefy, przychód z tytułu świadczenia tego typu usług poza terenem strefy stanowi przychód strefowy. W opinii Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach montażu ww. kombajnów jest działalnością objętą zezwoleniem na prowadzenie działalności na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej. Tym samym przychody z tytułu montażu kombajnów - wyprodukowanych na terenie strefy - będą wpływać na dochody uzyskane z działalności prowadzonej na terenie strefy, które korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop”.
3.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 sierpnia 2010 r. (sygn.: IBPBI/2/423-756/10/SD) organ podatkowy podzielił stanowisko spółki, że „dla skorzystania ze zwolnienia podatkowego co do całości uzyskiwanego przychodu ze sprzedaży usługi (dostawy) kompleksowej (wykonywanej częściowo na terenie strefy, częściowo poza terenem strefy na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o p.d.o.p., nie jest istotnym fakt, iż fizycznie część tej usługi wykonana będzie poza terenem strefy, ale bezpośrednie powiązanie przyczynowo-skutkowe jakie zachodzi pomiędzy jej świadczeniem, a prowadzeniem działalności na terenie strefy”.
4.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 15 stycznia 2010 r. (sygn.: IBPBI/2/423-1250/09/SD) organ podatkowy uznał, że „dochody uzyskane z tytułu usług w części wykonywanych u klienta poza terenem strefy a związanych bezpośrednio ze sprzedażą usług określonych w posiadanym zezwoleniu, wykonywanych, na terenie strefy, będą również korzystać ze zwolnienia wynikającego z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.
5.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 21 lutego 2012 r. (sygn. IPTPB3/423-293/11-4/IR, w której stwierdzone zostało, iż: „(\`(...)\`) dochód uzyskany przez Wnioskodawcę z tytułu wykonywanych poza terenem Specjalnej Strefy Ekonomicznej usług montażu u klienta kotłów (lub ich części) wyprodukowanych na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych w oparciu o warunki Zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej w SSE może podlegać zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o dochodowym od osób prawnych”.
6.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 lutego 2011 r. (sygn. ILPB3/423-909/10-4/MM), w której stwierdzone zostało, iż: „Reasumując, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwolnieniu z podatku dochodowego podlega dochód z tytułu produkcji elementów przedmiotowych obiektów oraz ich montażu u klienta”.
7.  w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 18 lutego 2011 r. (sygn. ILPB1/4l5-1318/10-4/AO), w której stwierdzone zostało, iż: „ (\`(...)\`) kosztami uzyskania przychodów z działalności gospodarczej wykonywanej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są koszty wynagrodzeń pracowników montujących konstrukcje oraz inne koszty związane z montażem konstrukcji na budowie: materiały pomocnicze, koszty pobytu pracowników na budowie, delegacje, zakwaterowanie, organizacji placu budowy.”

Analogiczna wykładnia przepisów została zaprezentowana w wyroku NSA z 15 grudnia 2011 r. (sygn. II FSK 1139/10), w którym uznano, iż dochód podlegający zwolnieniu generowany jest przez: (i.) działalność produkcyjną (określoną w zezwoleniu strefowym podatnika), realizowaną na terenie SSE, (ii.) montaż niniejszych wyrobów poza terenem SSE (określony w zezwoleniu strefowym podatnika) oraz (iii.) transport niniejszych wyrobów (pomimo, iż działalność transportowa nie została określona w treści zezwolenia strefowego podatnika). Stanowisko, takie zostało zajęte przez sąd, z uwagi na fakt, iż specyfika branży w której działał podatnik wymagała również prowadzenia działalności poza terenem SSE (w zakresie montażu i transportu) oraz okoliczność, iż: „Zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 17 ust.1 pkt 34 podlegać będą nie tylko przychody i związane z nimi koszty uzyskania przychodów będące bezpośrednio wynikiem działalności na terenie strefy ekonomicznej, ale także przychody i koszty ich uzyskania z każdej innej działalności pomocniczej niezbędnej do jej prowadzenia”. Tym samym, z uwagi na fakt, iż również działalność Spółki wymaga ze swojej istoty prowadzenia działalności strefowej poza terenem SSE, wskazana powyżej teza wyrażona w wyroku NSA, powinna znaleźć zastosowanie dla oceny przedstawionego przez Spółkę zdarzenia przyszłego.

Reasumując, Spółka pragnie wskazać, że nie jest zasadnym by wykonywanie przez jednostkę strefową Prac Montażowo-Serwisowych poza terenem ŁSSE było traktowane jako odrębna działalność prowadzona poza granicami ŁSSE, a tym samym aby dochód z takiej działalności był traktowany jako dochód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych. W szczególności, Prace Montażowo-Serwisowe z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności muszą być częściowo przeprowadzone w miejscach wykonywania przez jednostkę pozastrefową Usług Wsparcia Wydobycia (poza terenem SSE). Spółka wskazuje dodatkowo, iż wykonywanie Prac Montażowo-Serwisowych przez jednostkę strefową nie byłoby możliwe w przypadku braku realizacji projektu inwestycyjnego na terenie ŁSSE.

W konsekwencji, Spółka wnioskuje o potwierdzenie, iż w ramach kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o PDOP, zasadne jest ujęcie całości przychodów oraz kosztów, osiąganych z działalności gospodarczej jednostki strefowej, w tym również związanych z prowadzeniem Prac Montażowo-Serwisowych poza terenem ŁSSE (z zastrzeżeniem, iż działalność ta określona została w treści posiadanego Zezwolenia).

Na tle przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Specjalne Strefy Ekonomiczne są częścią terytorium kraju wyodrębnioną administracyjnie, na której możliwe jest prowadzenie działalności gospodarczej na preferencyjnych warunkach, a w szczególności korzystania ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych lub podatku dochodowego od osób fizycznych, o czym wyraźnie stanowi art. 12 ustawy z dnia 20 października 1994r. o specjalnych strefach ekonomicznych (Dz.U. z 2007r. Nr 42, poz. 274 ze zm.; dalej - usse). Podstawą do korzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym jest zezwolenie na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej (art. 16 usse). Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. w Dz.U. z 2011r., nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej: updop) wolne od podatku są dochody, z zastrzeżeniem ust. 4-6, uzyskane z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia, o którym mowa w art. 16 ust. 1 usse, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami. Natomiast w myśl art. 17 ust. 4 ww. ustawy stanowi, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 34 przysługuje podatnikowi wyłącznie z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na ternie strefy.

Na mocy mającego w tej sprawie istotne znaczenie przepisu § 5 ust. 5 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych (Dz.U. Nr 232, poz. 1548 ze zm.), zwolnienia, o których mowa w ust. 1(z tyt. kosztów nowej inwestycji) i 3(z tyt. tworzenia nowych miejsc pracy), przysługują wyłącznie z tytułu działalności prowadzonej na terenie strefy. W przypadku prowadzenia przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej również poza obszarem strefy, działalność prowadzona na terenie strefy musi być wydzielona organizacyjnie, a wielkość zwolnienia określa się w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy. Zwolnienia podatkowe są odstępstwem od zasady powszechności i sprawiedliwości opodatkowania, przepisy dotyczące zwolnień powinny być interpretowane ściśle, zgodnie przede wszystkim z ich wykładnią językową. Zatem aby Spółka mogła skorzystać ze zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 34 updop, musi prowadzić działalność gospodarczą na terenie strefy. Niezbędne jest zatem wyjaśnienie dwu pojęć składających się na ten zwrot, tj. prowadzenie działalności gospodarczej oraz teren prowadzenia działalności. Wobec braku definicji tych pojęć w ustawie podatkowej, należy odwołać się do ich znaczenia potocznego. W tym znaczeniu "prowadzić" w odniesieniu do działalności gospodarczej oznacza wykonywać, realizować, kontynuować, "teren" zaś – fragment powierzchni ziemi z właściwym mu ukształtowaniem i pokryciem; miejsce, przestrzeń, gdzie coś występuje, odbywa się, rozgrywa się; obszar, okolica. Na gruncie analizowanego przepisu pojęcie to oznacza więc wykonywanie usług, wytwarzanie wyrobów na określonym wydzielonym obszarze. Usługi wykonane poza strefą wyłączają przypadający proporcjonalnie do nich dochód spod zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust.2 pkt 34 updop.

Na gruncie tych przepisów przesłankami zastosowania zwolnienia przychodu od podatku dochodowego są, po pierwsze - prowadzenie działalności na podstawie zezwolenia; po drugie - prowadzenie działalności w zakresie objętym tym zezwoleniem; po trzecie - prowadzenie działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej; po czwarte - nie przekroczenie wielkości pomocy publicznej udzielanej zgodnie z odrębnymi przepisami; po piąte - organizacyjne wydzielenie działalności prowadzonej w strefie i poza nią; po szóste - określanie wielkości zwolnienia w oparciu o dane jednostki organizacyjnej prowadzącej działalność wyłącznie na terenie strefy.

Zgodnie z definicją legalną zawartą w art. 2 i art. 3 usse, „specjalną strefę ekonomiczną” stanowi wyodrębniona zgodnie z przepisami ustawy, niezamieszkała część terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, na której terenie może być prowadzona działalność gospodarcza na zasadach określonych ustawą. Strefa może być ustanowiona w celu przyspieszenia rozwoju gospodarczego części terytorium kraju, w szczególności przez: 1) rozwój określonych dziedzin działalności gospodarczej; 2) rozwój nowych rozwiązań technicznych i technologicznych oraz ich wykorzystanie w gospodarce narodowej; 3) rozwój eksportu; 4) zwiększenie konkurencyjności wytwarzanych wyrobów i świadczonych usług; 5) zagospodarowanie istniejącego majątku przemysłowego i infrastruktury gospodarczej; 6) tworzenie nowych miejsc pracy; 7) zagospodarowanie niewykorzystanych zasobów naturalnych z zachowaniem zasad równowagi ekologicznej. Analizując powyższe normy przede wszystkim dostrzec należy zestawienie celów ustawienia specjalnych stref ekonomicznych. Nie ulega wątpliwości, iż ich tworzenie ma stanowić impuls do rozwoju regionalnego, ma przede wszystkim zachęcić potencjalnych inwestorów przedsiębiorców do przenoszenia miejsc prowadzenia całości działalności z innych państw lub miejsc w kraju. Z takimi działaniami związane są istniejące korzyści podatkowe. Wykładnia logiczna, systemowa a także gramatyczna pozwala na jednoznaczne stwierdzenie, że ulgi podatkowe mogą być stosowane wyłącznie do podmiotów gospodarczych lub ich organizacyjnie wydzielonych części faktycznie prowadzących działalność gospodarczą wypełniających cele określone w tej ustawie na terenie specjalnej strefy ekonomicznej. Wyłącznie bowiem produkt wytworzony na terenie strefy lub usługa wykonana na terenie strefy, albo ta jego część wytworzona na terenie strefy, w przypadku wytwarzania poza strefą jakiejś jego części lub etap usługi wykonany poza strefą, będzie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 pdp. Przepisy usse, jak i przepisy rozporządzenia Rady Ministrów nie zawierają rozwiązań dotyczących możliwości zwolnień z podatku dochodów uzyskanych poza terenem specjalnej strefy ekonomicznej. Inna wykładnia analizowanych tu przepisów jest niedopuszczalna.

Odnosząc powyższe do przedmiotu niniejszej interpretacji podkreślenia wymaga fakt, że jednostka organizacyjna prowadząca działalność na terenie Łódzkiej Specjalnej Strefy Ekonomicznej (dalej: ŁSSE) prowadzić będzie działalność pomocniczą na rzecz podstawowej działalności Wnioskodawcy, tj. świadczenia usług związanych z poszukiwaniem i eksploatacją złóż gazu naturalnego. Wśród świadczonych usług są m. in. usługi określane przez Spółkę mianem „Prac Montażowo-Serwisowych” , które będą wykonywane zarówno na terenie ŁSSE oraz poza nim. W odniesieniu do tej drugiej grupy usług (wykonywanych poza strefą) na terenie strefy będzie miało miejsce wyłącznie: podejmowanie decyzji w zakresie konieczności przeprowadzenia Prac Montażowo-Serwisowych, proces kompletowania wyposażenia, narzędzi oraz części zamiennych niezbędnych do ich przeprowadzenia.

Dokonując oceny prawnej opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego należy uwzględnić powołany przez Wnioskodawcę wyrok NSA z dnia 15 grudnia 2011r. (sygn. akt IIFSK 1139/10), w którym stwierdzono, że: „w każdym przypadku niezbędne jest między innymi ustalenie, czy czynności faktycznie wykonane poza strefą zostały przeprowadzone przez podmiot korzystający ze zwolnienia na podstawie przepisów strefowych, czy istnieje ścisły, funkcjonalny i nierozerwalny związek pomiędzy "czynnościami podstawowymi", to jest wykonanymi na terenie strefy a "czynnościami pomocniczymi" wykonani poza strefą. W konsekwencji, jeżeli w wyniku tak przeprowadzonej oceny okaże się, że "czynności pomocnicze" zostały wykonane przez ten sam podmiot korzystający ze zwolnienia strefowego oraz są one niezbędne do całościowego wytworzenia wyrobu w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to czynności takie należy traktować jako działalność pomocnicza niezbędna do realizacji zakresu działalności gospodarczej objętych zwolnieniem na podstawie art. 17 ust.1 pkt 34 u.p.d.o.p.

Reasumując, przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że zgodność zakresu zwolnienia działalności gospodarczej podatnika w oparciu o zasady metodyczne Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług ujęte w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – (Dz.U. Nr 8, poz.207) może być badana po stwierdzeniu, że dana działalność nie posiada charakteru pomocniczego. Jeżeli po przeprowadzeniu takich ocen okaże się, że dany rodzaj działalności nie jest działalnością pomocniczą niezbędną do realizacji konkretnego zadania gospodarczego oraz dany rodzaj działalności nie jest wymieniony w zezwoleniu strefowym, to dochód z takiej dzielności nie podlega zwolnieniu na podstawie ustawy podatkowej .

Zwolnieniu podatkowemu na podstawie art. 17 ust.1 pkt 34 podlegać będą nie tylko przychody i związane z nim koszty uzyskania przychodów będące bezpośrednio wynikiem działalności na terenie strefy ekonomicznej, ale także przychody i koszty ich uzyskania z każdej inne działalności pomocniczej niezbędnej do jej prowadzenia.”

Zgodnie ze stanowiskiem Sądu dokonując oceny przychodów i kosztów ich uzyskania w świetle zwolnienia wynikającego z art. 17 ust.1 pkt 34 updop istotne jest miejsce świadczenia „czynności podstawowych” oraz „czynności pomocniczych” istotnych dla danej działalności gospodarczej. W opisanym zdarzeniu przyszłym w części dotyczącej usług wykonywanych poza terenem ŁSSE nie sposób przyjąć, iż „czynności rozpoczynające się na terenie ŁSSE (np. ocena zapotrzebowania na przeprowadzenie Prac Montażowo-Serwisowych, kompletowanie odpowiednich urządzeń, wyposażenia, części zamiennych magazynowanych i kontrolowanych na terenie ŁSSE)” mają charakter czynności podstawowych względem Prac Montażowo-Serwisowych przeprowadzanych poza terenem ŁSSE. Wymienione powyżej czynności mają jedynie za zadanie utrzymanie płynności oraz jakości usług świadczonych przez Wnioskodawcę. Fakt, iż przedmiotowe usługi wykonują pracownicy przyporządkowani do jednostki organizacyjnej zlokalizowanej na terenie SSE nie jest argumentem wystarczającym do uznania przychodów i kosztów ich uzyskania za korzystające ze zwolnienia z art. 17 ust. 1 pkt 34 updop. Wykonywanie poszczególnych usług poza terenem ŁSSE, pomimo wykorzystania urządzeń skompletowanych w tym celu przez pracowników zatrudnionych na terenie ŁSSE, jako wykonywanie ich poza strefą wyłącza przypadający proporcjonalnie do nich dochód spod zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust.2 pkt 34 updop.

Organ podatkowy pragnie podkreślić, że w powołanych przez Wnioskodawcę stanowiskach organów podatkowych (poz. 2-7) usługi transportowe lub montażowo- instalacyjne stanowią jedynie element składowy (swoistego rodzaju element konieczny, uzupełniający) pozwalający na instalację/montaż wyrobu wytworzonego na terenie SSE. Istotą działalności podmiotów, dla których wydane zostały przytoczone interpretacje jest działalność produkcyjna.

Zatem powołane orzeczenie oraz przytoczone stanowiska organów podatkowych dotyczą sytuacji, gdy na terenie specjalnej strefy ekonomicznej prowadzona jest działalność podstawowa a nie pomocnicza. Do rozstrzygnięcia pozostawał dylemat jaki wpływ na wysokość zwolnienia na odstawie art. 17 ust.1 pkt 34 updop ma wykonanie np. usługi montażu wyrobu wytworzonego na terenie strefy lub etapu wytwórczego poza terenem strefy, czyli w innych stanach faktycznych.

W świetle powyższego organ podatkowy nie podziela stanowiska wyrażonego w interpretacji wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 2007.12.28, znak ILPB3/423-131/07-2/HS, iż podmiot świadczący: 1) usługi transportu towarowego w kraju i za granica, 2) transportu pasażerskiego regularnego i okazjonalnego, 3) spedycji krajowej i zagranicznej, polegającej na wykonywaniu transportu poprzez podwykonawców,4) usługi mechanicznej myjni, 5) diagnostyki pojazdów, 6) sprzedaży części i oleju napędowego oraz 7) usługi napraw pojazdów ustalając dochód zwolniony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 updop uwzględni całość przychodów i kosztów ich uzyskania osiąganych z działalności gospodarczej jednostki strefowej, w tym również związanych z świadczeniem usług poza terenem ŁSSE. W ocenie organu w ww. interpretacji dokonano błędnej wykładni art. 17 ust.1 pkt 34 updop, ponieważ gdyby intencją ustawodawcy była swoboda/ dowolność miejsca świadczenia usług generujących dochody korzystające z preferencyjnych warunków opodatkowania to nie wiązałby zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy z terenem SSE oraz nie wyłączałby z katalogu wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą publiczną wydatków na zakup środków transportu w przypadku przedsiębiorcy prowadzącego działalność gospodarczą w sektorze transportu( § 5 Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2008r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej przedsiębiorcom działającym na podstawie zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenach specjalnych stref ekonomicznych). Podstawą wyłączenia z zakresu pomocy publicznej wydatków na zakup środków transportu jest przede wszystkim miejsce eksploatacji ww. środków trwałych czyli poza terenem SSE. Organ podatkowy pragnie wyjaśnić, że powołana we wniosku interpretacja indywidualna została wydana w indywidualnej sprawie innego wnioskodawcy i nie może stanowić źródła praw i obowiązków dla innych podatników.

A więc dochody z tytułu świadczenia Prac Remontowo-Serwisowych na terenie strefy, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 34 u.p.d.o.p., będą podlegały zwolnieniu z opodatkowana podatkiem dochodowym od osób prawnych. Natomiast dochody generowane przez jednostkę organizacyjną Spółki zlokalizowaną na terenie ŁSSE z tytułu świadczenia Prac Remontowo-Serwisowych wykonywanych poza terenem strefy nie będą spełniały warunków przewidzianych w powyższym przepisie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr z 2012 poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.