Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-111/13-2/HW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2013-05-08
Teza: Podatek od towarów i usług w części dotyczącej opodatkowania umorzenia udziałów za wynagrodzeniem oraz w części dotyczącej opodatkowania przekazania nieruchomości tytułem wynagrodzenia za nabywane przez Spółkę udziały.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; nieruchomości; opodatkowanie; składnik-przeniesienie składników majątkowych; składnik-składnik majątkowy; udział; udział-umorzenie udziałów
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o. o. przedstawione we wniosku z dnia 1 lutego 2013 r. (data wpływu 11 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

*   **prawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania umorzenia udziałów za wynagrodzeniem,
*   **nieprawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania przekazania nieruchomości tytułem wynagrodzenia za nabywane przez Spółkę udziały.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania umorzenia udziałów za wynagrodzeniem oraz przekazania nieruchomości tytułem wynagrodzenia za nabywane przez Spółkę udziały.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wspólnikami Sp. z o.o. (dalej jako: Wnioskodawca lub Spółka) są wyłącznie osoby fizyczne. Wynoszący 500.000 zł kapitał zakładowy Spółki dzieli się pomiędzy czterech wspólników w sposób następujący:

1.  Wspólnik A – 300 udziałów o łącznej wartości nominalnej 150.000 zł,
2.  Wspólnik B – 200 udziałów o łącznej wartości nominalnej 100.000 zł,
3.  Wspólnik C – 250 udziałów o łącznej wartości nominalnej 125.000 zł,
4.  Wspólnik D – 250 udziałów o łącznej wartości nominalnej 125.000 zł.

Spółka planuje przeprowadzenie umorzenia wszystkich udziałów należących do wspólników A i B, tak więc łącznie doszłoby w wyniku tej czynności do umorzenia 500 udziałów o łącznej wartości nominalnej 250.000 zł. Planowane umorzenie udziałów będzie miało charakter dobrowolny, tzn. odbędzie się za zgodą wspólników, których udziały mają zostać umorzone.

Wartość środków finansowych pozostających w dyspozycji Spółce nie pozwala na dokonanie wypłaty wynagrodzenia za umarzane udziały w formie pieniężnej. Dlatego też, wynagrodzenie dla wspólników, których udziały zostaną nabyte przez Spółkę w celu ich umorzenia, nastąpi w formie niepieniężnej, tj. Spółka przekaże tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały składniki majątkowe, stanowiące jej majątek – nieruchomości gruntowe.

Składnik majątku Wnioskodawcy (nieruchomości) mające być przekazane w ramach wynagrodzenia wspólnikom A i B, zostały nabyte przez Spółkę w dniu 23 sierpnia 2004 r. od osoby fizycznej, a transakcja ich nabycia nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Nieruchomości te są niezabudowane, przeznaczone pod zabudowę. Zgodnie ze zmianą Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego zawartą w uchwale Rady Gminy z dnia 5 września 2006 r. nieruchomości te są przeznaczone pod zabudowę jednorodzinną w układzie wolno stojącym, bliźniaczym i szeregowym.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
2.  Czy przekazanie nieruchomości tytułem wynagrodzenia za nabywane przez Spółkę udziały w celu ich umorzenia, stanowi czynność opodatkowaną w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy wskazać, iż w ocenie Spółki planowana transakcja polegająca na umorzeniu wszystkich udziałów dwóch spośród pięciu wspólników, nie odbywa się w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej. Konsekwentnie należy więc uznać, iż w odniesieniu do planowanej czynności Spółka w ogóle nie występuje jako podatnik podatku od towarów i usług. Wniosek taki należy uznać za prawidłowy w świetle treści art. 15 ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej jako: Ustawa). Zgodnie z tymi przepisami podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Pojęcie działalności gospodarczej zostało zaś zdefiniowane w ust. 2 art. 15, który stanowi, iż: „Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych”.

Mając na uwadze treść wyżej przytoczonych przepisów, Spółka uważa, iż w odniesieniu do planowanej przez nią procedury umorzenia udziałów nie będzie ona występować w roli podatnika podatku od towarów i usług. W ocenie Spółki przeprowadzane w oparciu o przepisu Kodeksu spółek handlowych (art. 199 KSH) umorzenie udziałów nie jest czynnością wchodzącą w zakres prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, a stanowi wyłącznie czynność o charakterze wewnętrznym (organizacyjnym), poprzez którą Spółka pragnie realizować przyjętą strategię rozwoju. Spółka przeprowadzając procedurę umorzenia udziałów, w żadnym zakresie nie działa na zewnątrz, co jest charakterystyczne dla wykonywania działalności gospodarczej, a jedynie dokonuje swojej wewnętrznej reorganizacji. Także w odniesieniu do czynności polegającej na przeniesieniu na wspólników, których udziały zostaną nabyte przez Spółkę w celu umorzenia, własności nieruchomości stanowiących zapłatę za umorzone udziały, Spółka nie działa jako podatnik podatku od towarów i usług.

W ocenie Spółki, opisanej w niniejszym wniosku transakcji nie można również oceniać jako czynności wykonanej jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy (art. 15 ust. 2 zd. 1 in fine).

Powyższe stanowisko, zdaniem Wnioskodawcy, znajduje również potwierdzenie w aktualnym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w tym w szczególności w wyroku z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1010/11, w który stwierdzono jednoznacznie, iż wynagrodzenie rzeczowe w postaci przeniesienia prawa do nieruchomości za umorzone udziały nie podlega VAT. W uzasadnieniu wskazanego wyroku NSA odwołując się do bogatego w tym zakresie orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości, jednoznacznie podkreślił, że nabycie przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością udziałów w celu ich umorzenia, nie będzie czynnością dokonaną w ramach prowadzonej przez tą spółkę działalnością gospodarczą, co prowadzi do konsekwencji w postaci braku podlegania takiej czynności opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Należy przy tym podkreślić, iż stanowisko NSA zaprezentowane w ww. wyroku stanowi de facto potwierdzenie stanowiska przyjętego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 17 marca 2011 r., sygn. akt SA/Po 101/11.

Nadto, nawet w przypadku odmówienia zasadności ww. argumentom, zdaniem Spółki, umorzenie udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest odpłatną dostawą w rozumieniu art. 7 ust. 1 Ustawy, ani odpłatnym świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy na terytorium kraju, w związku z czym nie mieści się ona w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy, a więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z tych samych względów, w ocenie Spółki, jeden z elementów instytucji umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, jakim jest „wypłata” wynagrodzenia niepieniężnego za nabyte przez Spółkę udziały w celu umorzenia, nie stanowi czynności opodatkowanej w rozumieniu Ustawy. W ocenie Spółki, nieuprawnione byłoby wydzielanie w ramach instytucji umorzenia udziałów, o której mowa w art. 199 Kodeksu spółek handlowych, jej poszczególnych elementów dla celów podatkowych. Konsekwentnie należy więc uznać, skoro czynność polegająca na nabyciu przez Spółkę udziałów w celu umorzenia nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na fakt, iż nie stanowi ona dostawy towarów, to również przeniesienie na wspólników, w ramach należnego im wynagrodzenia za nabyte przez Spółkę udziały, określonych składników majątkowych należących do Spółki, nie może zostać uznane za dostawę towarów, a tym samym nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W ocenie Wnioskodawcy przeniesienie składników majątku należących do Spółki w wyniku planowanych czynności nie jest czynnością odpłatną, nie jest bowiem możliwe zakwalifikowanie przenoszonych na Spółkę udziałów jako wynagrodzenie za przenoszony przez Spółkę na wspólników majątek, skoro udziały te zostaną docelowo umorzone. Należy wyraźnie podkreślić, iż nie można oddzielnie traktować czynności nabycia udziałów od ich umorzenia z tego powodu, że udziały zostaną nabyte przez Spółkę wyłącznie w celu ich umorzenia tak więc Spółka w zmian za przeniesione na wspólników składniki majątku – nieruchomości gruntowe – nie otrzyma w końcowym efekcie żadnego świadczenia. Z całą pewnością za wynagrodzenie takie nie mogą zostać uznane, posiadane przez Spółkę przez okres przejściowy udziały nabyte od wspólników, które muszą zostać ostatecznie unicestwione, zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Bezspornym jest również, iż umorzenie udziałów w zamiana za wynagrodzenie pieniężne nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ocenie Spółki, także umorzenie udziałów w zamian za wynagrodzenie niepieniężne (składniki majątku Spółki) nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania umorzenia udziałów za wynagrodzeniem,
*   **jest nieprawidłowe** w części dotyczącej opodatkowania przekazania nieruchomości tytułem wynagrodzenia za nabywane przez Spółkę udziały.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają m. in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, w świetle art. 8 ust. 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wtedy, gdy są dokonywane przez podmiot o statusie podatnika działającego w takim charakterze w odniesieniu do tych czynności. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza czynnik przedmiotowy, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług oraz czynnik podmiotowy, czynności muszą być wykonywane przez podatnika działającego w takim charakterze.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, jak stanowi ust. 2 powołanego artykułu w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei ww. przepis w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 marca 2013 r. stanowił, iż działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

W tym miejscu należy wskazać, iż nie każda czynność dokonana przez podmiot będący podatnikiem, będzie podlegać opodatkowaniu. Status bycia podatnikiem podatku od towarów i usług nie powoduje automatycznie rozciągnięcia skutków podatkowych na całą sferę aktywności danego podmiotu. W sytuacji, gdy w zakres prowadzonej przez podmiot działalności gospodarczej nie wchodzi obrót papierami wartościowymi, to czynność samego nabycia lub sprzedaży akcji czy udziałów nie jest traktowana jako działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Udział w spółce posiadającej osobowość prawną jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem transakcji (prawo zbywalne), nie mieści się jednak ani w definicji towarów, ani usług w rozumieniu ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż udziałowcami w Spółce są wyłącznie 4 osoby fizyczne. Wynoszący 500.000 zł kapitał zakładowy Spółki dzieli się pomiędzy wspólników w następujący sposób:

1.  Wspólnik A – 300 udziałów o łącznej wartości nominalnej 150.000 zł,
2.  Wspólnik B – 200 udziałów o łącznej wartości nominalnej 100.000 zł,
3.  Wspólnik C – 250 udziałów o łącznej wartości nominalnej 125.000 zł,
4.  Wspólnik D – 250 udziałów o łącznej wartości nominalnej 125.000 zł.

Wnioskodawca planuje przeprowadzenie umorzenia wszystkich udziałów należących do wspólników A i B, tak więc łącznie doszłoby w wyniku tej czynności do umorzenia 500 udziałów o łącznej wartości nominalnej 250.000 zł. Planowane umorzenie udziałów będzie miało charakter dobrowolny tzn. odbędzie się za zgodą wspólników, których udziały mają zostać umorzone.

Zasady dotyczące umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością zostały zawarte w art. 199 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 ze zm.). Zgodnie z § 1 tego przepisu, udział może być umorzony jedynie po wpisie spółki do rejestru i tylko w przypadku, gdy umowa spółki tak stanowi. Udział może być umorzony za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziału przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa umowa spółki.

Zatem, warunkiem generalnym dopuszczalności umorzenia, zarówno dobrowolnego, jak i przymusowego, jest zamieszczenie klauzuli przewidującej taką możliwość w umowie spółki.

W myśl art. 199 § 2 i § 3 ww. Kodeksu, umorzenie udziału wymaga uchwały zgromadzenia wspólników, która powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia i wysokość wynagrodzenia przysługującego wspólnikowi za umorzony udział. Wynagrodzenie to, w przypadku umorzenia przymusowego, nie może być niższe od wartości przypadających na udział aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między wspólników. W przypadku umorzenia przymusowego uchwała powinna zawierać również uzasadnienie. Za zgodą wspólnika umorzenie udziału może nastąpić bez wynagrodzenia.

Umowa spółki może stanowić, że udział ulega umorzeniu w razie ziszczenia się określonego zdarzenia bez powzięcia uchwały zgromadzenia wspólników. Stosuje się wówczas przepisy o umorzeniu przymusowym - art. 199 § 4 cyt. Kodeksu.

Umorzenie udziałów jest czynnością zmierzającą do unicestwienia pewnej partii lub wszystkich udziałów. Umorzenie udziałów powoduje w konsekwencji likwidację określonej cząstki kapitału zakładowego albo samych udziałów, gdy umorzenie nie jest połączone z obniżeniem kapitału zakładowego (odbywa się z zysku), jak również utratę praw organizacyjnych i obligacyjnych związanych z udziałem (ale nie osobistych, dopóki się jest wspólnikiem).

Z powołanych wyżej przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 i art. 15 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy, wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze - dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
*   po drugie - czynność wykonana jest przez podmiot, który w ramach tej czynności występuje w charakterze podatnika podatku VAT.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż w przedmiotowej sprawie nabycie przez Wnioskodawcę od wspólników udziałów własnych w związku z ich umorzeniem, za wynagrodzeniem, dokonanym w trybie art. 199 Kodeksu spółek handlowych, nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, ani też świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Wobec powyższego, przedmiotowe czynności nie mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Natomiast należy zauważyć, że dostawa towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, rozumiana jest przez ustawodawcę, jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W określeniu „jak właściciel” zawiera się możliwość uznania za dostawę owego faktycznego przeniesienia władztwa nad rzeczą. W rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług „dostawa” oznacza wszelkiego rodzaju rozporządzanie towarem (sprzedaż, zamiana, darowizna, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego).

Odpłatność czynności (dostawy towarów czy też świadczenia usług) oznacza wykonanie tej czynności za wynagrodzeniem. Aby uznać daną czynność za odpłatną konieczny jest bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia za dokonanie tych czynności. Wynagrodzenie natomiast musi być konkretną wielkością wyrażalną w pieniądzu.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, iż wartość środków finansowych pozostających w dyspozycji Spółki nie pozwala na dokonanie wypłaty wynagrodzenia za umarzane udziały w formie pieniężnej. Dlatego też, wynagrodzenie dla wspólników, których udziały zostaną nabyte przez Spółkę w celu ich umorzenia, nastąpi w formie niepieniężnej, tj. Spółka przekaże tytułem wynagrodzenia za umorzone udziały składniki majątkowe, stanowiące jej majątek – nieruchomości gruntowe. Składnik majątku Spółki (nieruchomości) mające być przekazane w ramach wynagrodzenia wspólnikom A i B, zostały nabyte przez Spółkę w dniu 23 sierpnia 2004 r. od osoby fizycznej, a transakcjach nabycia nie była opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Nieruchomości te są niezabudowane, przeznaczone pod zabudowę. Zgodnie ze zmianą Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego zawartą w uchwale Rady Gminy z dnia 5 września 2006 r. nieruchomości te są przeznaczone pod zabudowę jednorodzinną w układzie wolnostojącym, bliźniaczym i szeregowym.

Zatem, rozliczenie pomiędzy Spółką a Wspólnikami w związku z umorzeniem udziałów nastąpi w formie niepieniężnej poprzez przeniesienie własności majątku rzeczowego Spółki na rzecz Wspólników.

Powyższe oznacza, że pomiędzy stronami zaistniała więź o charakterze zobowiązaniowym – Spółka zobowiązała się przenieść na rzecz Wspólników składniki majątku (nieruchomości). Stwierdzić tym samym należy, iż istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów w zakresie przeniesienia prawa do rozporządzania towarami a wynagrodzeniem stanowiącym konkretną wartość wyrażalną w pieniądzu.

Podkreślić przy tym należy, iż zapłaty (wynagrodzenia) nie można utożsamiać jedynie ze świadczeniem pieniężnym. Także świadczenie o charakterze rzeczowym jest wynagrodzeniem. Przykładowo więc zamiana towarów, zamiana towaru na usługę i odwrotnie, wydanie towarów (świadczenie usług) w zamian za wierzytelności itp. będzie uznane odpowiednio za odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług. Mamy bowiem do czynienia z konkretną korzyścią, która należna jest za dokonywane świadczenie.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, iż sama czynność nabycia od wspólnika udziałów własnych w celu umorzenia nie jest objęta podatkiem od towarów i usług. Natomiast otrzymanie w zamian za umorzone udziały rzeczy, tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, odpowiada hipotezie art. 7 ustawy. Za taką oceną przemawia fakt, że mamy tutaj do czynienia z dostawą towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, jako przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel i dodatkowo ma ona charakter odpłatny. Pojęcie „rozporządzenia towarami jak właściciel”, jak już wyżej zaznaczono, należy rozumieć szeroko. Spośród czynności „przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” można na pewno wymienić sprzedaż i zamianę oraz każdą inną transakcję, która w aspekcie ekonomicznym będzie prowadziła do podobnego rezultatu.

Zatem, przekazanie składników majątku o charakterze rzeczowym pomiędzy Zainteresowanym a Wspólnikiem stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca przekazując rzeczy, dokona przeniesienia władztwa ekonomicznego nad nimi, co wypełni definicję dostawy towarów. W przedmiotowej sprawie wystąpi odpłatność, gdyż Wspólnik otrzyma przedmiotowe nieruchomości w zamian za umorzone udziały, których wartość została określona w pieniądzu.

Jak wskazano wyżej, czynność odpłatnego przekazania nieruchomości należących do Spółki stanowi dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z uwagi na powyższe, Spółka dokonując przeniesienia własności przedmiotowych nieruchomości będzie działać w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy. Przedmiotowe grunty stanowiły bowiem własność Spółki i były wykorzystywane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Ich dostawa będzie stanowić zatem zbycie elementów majątku przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, co powoduje, iż Spółka dokona tej czynności w ramach swojej aktywności gospodarczej.

W związku z powyższym stwierdzić należy, że przekazanie Wspólnikowi nieruchomości o wartości umorzonych udziałów w Spółce nosi znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, przekazanie Wspólnikowi składników majątku o charakterze rzeczowym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Wątpliwości Wnioskodawcy budzi natomiast kwestia ustalenia, czy wynagrodzenie za umorzenie udziałów w postaci rzeczowej stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Przy czym, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r. nadanym art. 1 pkt 34 lit. a, tiret czwarte ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r., poz. 35) – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Nadmienia się, iż powyższy przepis do dnia 31 marca 2013 r. posiadał następującą treść: „zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane oraz przeznaczonych pod zabudowę.”

Powyższe oznacza, iż generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Ww. ustawa z dnia 7 grudnia 2012 r. wprowadza ponadto przepisem art. 1 pkt 1 lit. b tiret trzecie w zakresie art. 2 ustawy zmienianej definicję terenów budowlanych. I tak przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Powołany przepis, zawierający definicję terenu budowlanego, wszedł w życie z dniem 1 kwietnia 2013 r. i odnosi się do zapisów prawa administracyjnego, które do dnia 31 marca 2013 r., wyznaczały zakres interpretacji pojęcia terenów niezabudowanych przeznaczonych pod zabudowę oraz budowlanych.

Z powyższego wynika, iż nowelizacja ustawy o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowania i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Zatem, planowana przez Spółkę dostawa przedmiotowych niezabudowanych nieruchomości gruntowych jako terenów przeznaczonych pod zabudowę nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Przedmiotowe transakcje opodatkowane będą podstawową, tj. 23% stawką podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Reasumując:

Ad. 1

Umorzenie udziałów w Spółce z ograniczoną odpowiedzialnością za wynagrodzeniem w formie niepieniężnej, dokonywane zgodnie z art. 199 k.s.h. nie będzie stanowić czynności opodatkowanej, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

Ad. 2

Przekazanie nieruchomości przez Spółkę, tj. gruntów niezabudowanych, jako terenów przeznaczonych pod zabudowę, w zamian za udziały w celu ich umorzenia, będzie stanowić czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, w wysokości 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

W związku z powołanym przez Wnioskodawcę orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 maja 2012 r., sygn. akt I FSK 1010/11 należy wskazać, iż w tożsamym zdarzeniu przyszłym zapadł wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 września 2011 r., sygn. akt I FSK 1212/10, z którego wynika że „umorzenie udziałów w sp. z o.o. w zamian za przekazane rzeczy, w świetle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.” Mając na uwadze powyższe, wskazane przez Spółkę orzeczenie nie stanowi o ugruntowanej linii orzeczniczej. Podkreślić bowiem należy, że kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających. Tym samym, należy stwierdzić, iż powołany wyrok NSA nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.