Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB1/415-621/13-4/AM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-09-10
Teza: Zakres skutków podatkowych otrzymania wierzytelności handlowych w związku z likwidacją spółki cywilnej.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; likwidacja; spółki-spółka cywilna; wierzytelność; wspólnik
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1-art. 9; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 29.05.2013 r. (data wpływu 06.06.2013 r.) uzupełnione pismem: z dnia 05.08.2013 r. (data wpływu 08.08.2013 r.) na wezwanie z dnia 24.07.2013 r. Nr IPPB1/415-621/13-2/AM (data nadania 25.07.2013 r., data doręczenia 31.07.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wierzytelności handlowych w związku z likwidacją spółki cywilnej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 06.06.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania wierzytelności handlowych w związku z likwidacją spółki cywilnej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca, polski rezydent podatkowy, jest wspólnikiem spółki cywilnej. W toku jej działalności wystąpiły przesłanki rozwiązania spółki. Po likwidacji spółki, jej majątek, po spłaceniu zobowiązań oraz pozostawieniu odpowiednich kwot na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych, zostanie podzielony pomiędzy wspólników, stosownie do postanowień umowy, jaka zostanie zawarta na okoliczność rozwiązania spółki. Majątek spółki, przekazany Wnioskodawcy oraz pozostałym wspólnikom w ramach procesu likwidacji stanowić będą między innymi wierzytelności spółki. Wnioskodawca nie ma zamiaru zbywać należnych mu wierzytelności licząc, iż zostaną one spłacone.

Jednocześnie pismem z dnia 05.08.2013 r. (data wpływu 08.08.2013 r.) Wnioskodawczyni w odpowiedzi na wezwanie organu z dnia 24.07.2013 r. Nr IPPB1/415-621/13-2/AM doprecyzowała przedstawione zdarzenie przyszłe a mianowicie wskazała, iż:

*   Wnioskodawczyni otrzyma wierzytelności handlowe z tytułu świadczenia usług.

*   Likwidowana spółka cywilna prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług architektonicznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane przez Wnioskodawczynię wierzytelności z tytułu likwidacji spółki cywilnej, której jest wspólnikiem, skutkują powstaniem przychodu z działalności gospodarczej w podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, otrzymane przez nią wierzytelności z tytułu likwidacji Spółki cywilnej nie skutkują u niej powstaniem przychodu z działalności gospodarczej w podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednym ze źródeł przychodów, wskazanych w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Na podstawie art. 14 ust. 1 tej ustawy, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów oraz udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych \[u.p.d.o.fj, do przychodów z działalności gospodarczej zalicza się również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Na podstawie art. 24 ust. 3a u.p.d.o.f. w razie likwidacji działalności gospodarczej, w tym także w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną, sporządza się wykaz składników majątku na dzień likwidacji działalności gospodarczej lub na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Definicja składników majątku zawarta jest z kolei w art. 5a pkt 2 u.p.d.o.f. i oznaczają one aktywa w rozumieniu ustawy o rachunkowości pomniejszone o przejęte długi funkcjonalnie związane z prowadzoną działalnością gospodarczą zbywcy, o ile długi te nie zostaly uwzględnione w cenie nabycia, o której mowa w art. 22g ust. 3.

Art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości przez aktywa rozumie natomiast kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych. Zdaniem Wnioskodawcy w pojęciu tym mieszczą się, zatem wymagalne wierzytelności należne wspólnikowi po zlikwidowanej spółce.

Ustawodawca w zakresie dotyczącym likwidacji spółki zakłada zróżnicowanie zasad opodatkowania otrzymanego przez wspólnika likwidowanej spółki majątku, w zależności od tego, w jakiej formie majątek ten jest przez wspólnika otrzymywany, tj. w formie pieniężnej czy niepieniężnej. Jak wynika z treści art. 14 ust. 3 pkt 10 u,p,d.o.f., w przypadku otrzymania przez wspólnika środków pieniężnych, ich wartość nie będzie stanowiła przychodu byłego wspólnika.

Odnośnie natomiast formy niepieniężnej - wierzytelności, które są składnikami majątku zastosowanie znajdzie art. 14 ust. 3pkt 12 lit. b u.p.d.o.f., który stanowi, że do przychodów z działalności gospodarczej nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć łat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w omawianej sytuacji nie powstaje przychód w związku z otrzymaniem w wyniku likwidacji spółki, niepieniężnych składników majątku, jakimi są wierzytelności wspólnika. Przychód powstałby dopiero w momencie ich zbycia o ile nie upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca dokonał podziału przysporzeń majątkowych uzyskiwanych przez podatników na różne źródła przychodów. Zgodnie z tym przepisem odrębnymi źródłami przychodów są m.in.:

*   pozarolnicza działalność gospodarcza, (art. 10 ust. 1 pkt 3),

*   kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c) (art. 10 ust. 1 pkt 7).

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niemająca osobowości prawnej – w myśl art. 5b ust. 2 ww. ustawy – przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Jak wynika z treści art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy).

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ww. ustawy, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, (pozarolniczej działalności gospodarczej) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b) ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki.

Z treści art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b) ww. ustawy wynika natomiast, iż do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki – jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie, likwidacja spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Odnosząc się do problematyki w zakresie skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawczynię z tytułu likwidacji spółki cywilnej wierzytelności handlowych, wyjaśnić należy, iż wykładnia przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tak samo jak wcześniej dokonana wykładnia art. 14 ust. 3 pkt 10 winna być dokonywana również z uwzględnieniem wykładni celowościowej tych przepisów tj. ich ratio legis.

Odrębnym od działalności gospodarczej źródłem przychodu są prawa majątkowe określone w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi. Przy podziale praw na majątkowe i niemajątkowe podstawę będzie stanowił interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. Będą to, więc także wierzytelności, wynikające ze stosunków zobowiązaniowych, w wysokości wartości świadczeń majątkowych (np. wierzytelności).

Jak wynika z ratio legis przepisów art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 powoływanej ustawy, mają one zastosowanie tylko do składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki osobowej, których odpłatne zbycie spowodowałoby w tej spółce przychód zaliczany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej. Jeżeli zatem został otrzymany składnik majątku z tytułu likwidacji spółki osobowej, który w przypadku zbycia przez tą spółkę, nie powodowałby powstania przychodu z działalności gospodarczej, wówczas przepisów tych nie stosuje się (np. w przypadku otrzymania z tytułu likwidacji majątku takiej spółki lub praw majątkowych).

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż w wyniku likwidacji spółki cywilnej Wnioskodawczyni otrzyma wierzytelność handlową. Likwidowana spółka cywilna prowadzi działalność w zakresie świadczenia usług architektonicznych, czyli przedmiotem tej działalności nie jest obrót wierzytelnościami.

W przedstawionym zdarzeniu przyszłym zostanie otrzymany składnik majątku z tytułu likwidacji spółki osobowej, który w przypadku zbycia przez spółkę nie powodowałby powstania przychodu z działalności gospodarczej. Zatem do otrzymanej wierzytelności nie będą miały zastosowania przepisy art. 14 ust. 2 pkt 17 i ust. 3 pkt 12 cytowanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, tj. w przypadku likwidacji spółki cywilnej w momencie otrzymania przez Wnioskodawczynię wierzytelności handlowych z tytułu świadczenia usług powstanie u Niej przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 w zw. z art. 18 ustawy, czyli z praw majątkowych.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie skutków podatkowych otrzymania wierzytelności handlowych z tytułu likwidacji spółki cywilnej należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie wskazać należy, iż stosownie do zadanego pytania, w kontekście opisanego zdarzenia przyszłego, przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej były wyłącznie konsekwencje podatkowe otrzymania przez Wnioskodawczynię wierzytelności handlowych z tytułu likwidacji spółki cywilnej. Tym samym nie była przedmiotem oceny ta część stanowiska Wnioskodawczyni, która odnosiła się do konsekwencji podatkowych ewentualnego późniejszego zbycia ww. wierzytelności (na okoliczności te nie wskazano, bowiem w opisie zdarzenia przyszłego.)

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.