Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL3.4012.463.2022.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-01-30
Teza: Opodatkowanie rozliczenia ustalonego jako procent przychodów, przypadającego na Spółkę w ramach konsorcjum i udokumentowania tego rozliczenia notą księgową wystawianą przez Spółkę na Lidera.
Słowa kluczowe: czynności-czynności opodatkowane; faktura-faktura VAT; konsorcjum; noty-nota księgowa; umowa; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 1. Przepisy ogólne  -Czynności podlegające opodatkowaniu; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI. Dokumentacja  -Rozdział 1. Faktury -Obowiązek wystawienia faktury 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

22 listopada 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 8 listopada 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku opodatkowania rozliczenia ustalonego jako procent przychodów, przypadającego na Państwa w ramach konsorcjum i udokumentowania tego rozliczenia notą księgową wystawianą przez Państwa na Lidera. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 3 stycznia 2023 r. (wpływ 9 stycznia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

X Sp. z o.o. prowadzi działalność usługową polegającą na zatrudnianiu pracowników i świadczeniu usług prowadzenia pojazdów. Wykonywane usługi przeprowadzane są na zlecenie i we współpracy z inną spółką należącą do grupy Y Sp. z o.o., której działalność gospodarcza obejmuje przede wszystkim wykonywanie usług transportowych głównie na rzecz podmiotów zagranicznych (nierezydentów) i świadczenie usług wewnątrzkorporacyjnych, wspomagających prace poszczególnych spółek z grupy.

W ramach prowadzonej działalności, X Sp. z o.o., oraz Y Sp. z o.o. nawiązały relację z kilkoma kontrahentami z różnych krajów (…). Intencją podmiotów z Grupy w ramach zawiązanej współpracy jest wspólne organizowanie obsługi transportowej i logistycznej ich partnerów handlowych. Strony uznały, że właściwym dla współpracy i rozliczeń będzie model wspólnego przedsięwzięcia w formie umowy konsorcjum.

Wspólne przedsięwzięcie polega na współdziałaniu partnerów realizujących wspólny cel, przy czym sama współpraca pomiędzy partnerami związana jest ściśle z wykonywaniem części wspólnego zadania i nie łączy się z działaniem jednego podmiotu dla bezpośredniej korzyści drugiego podmiotu.

W ramach powyższej współpracy funkcję lidera Konsorcjum będzie pełnił Y Sp. z o.o. (dalej jako: „Lider Konsorcjum” lub „Lider”). X Sp. z o.o. będzie uczestnikiem zawiązanego Konsorcjum, działającym w charakterze merytorycznego partnera (dalej łącznie jako: „Partnerzy”).

W zakresie podziału kosztów związanych z realizacją celów Konsorcjum, każda ze stron umowy będzie zobowiązana do pokrycia kosztów ww. zadań, za które jest odpowiedzialna.

Płatności otrzymywane przez Konsorcjum od usługobiorców będą dokonywane na rachunek lub do kasy Lidera oraz dokumentowane fakturami. Następnie będą dzielone przez Lidera Konsorcjum pomiędzy Lidera i Partnerów w ustalonym stosunku procentowym, wskazanym w Umowie Konsorcjum, w odniesieniu do każdego ze zrealizowanych zadań. Przy czym ustalony przez Strony umowy podział procentowy przychodów wynika z rozkładu obowiązków i kosztów na poszczególnych uczestników Konsorcjum. Ustalony procent przychodów należny Wnioskodawcy ma odzwierciedlać liczbę obowiązków Spółki w ramach Konsorcjum i udział w budżetowanych kosztach przedsięwzięcia.

Po każdym miesiącu Partnerzy wystawią dla Lidera Konsorcjum dokumenty rozliczeniowe, w celu wypłaty przez Lidera przypadającego tym podmiotom procenta przychodu osiągniętego przez Konsorcjum. Zyskowność projektu będzie zatem zależała przede wszystkim od ostatecznej wartości wykonanych usług. W tym zakresie każdy z uczestników Konsorcjum będzie ponosił ryzyko straty, w przypadku, gdy wskutek małej liczby wykonanych usług uzyskany procent przychodów nie pozwoli na pokrycie poniesionych przez dany podmiot kosztów.

W uzupełnieniu wskazali Państwo następujące informacje:

a. Jakie konkretnie zadania będą Państwo realizować wraz z Liderem w ramach zawartej umowy Konsorcjum w związku ze świadczeniem usług w ramach umów zawartych z usługobiorcami?

Odp.: Usługi zawarte w ramach umowy Konsorcjum będą polegały na przewozie ładunków na zlecenie firm, z którymi współpracuje Lider Konsorcjum.

b. O jakich obowiązkach i kosztach rozłożonych na poszczególnych uczestników Konsorcjum jest mowa i które z nich dotyczą Państwa?

Odp.: Państwa obowiązkiem jest poszukiwanie, nabór i rekrutacja pracowników oraz udostępnienie ich Liderowi w celu wykonywania usług transportowych na rzecz ostatecznego odbiorcy usług. Koszty ponoszone przez Państwa firmę, są to koszty:

a) Rekrutacji,

b) Koszty zatrudnienia pracowników,

c) Wynagrodzenia.

c. Czy świadczą Państwo w ramach umowy Konsorcjum na rzecz Lidera oraz członków Konsorcjum jakiekolwiek usługi lub dostawy towarów? Jeśli tak, jakie (należy enumeratywnie wymienić)?

Odp.: Na rzecz Lidera konsorcjum nie będą świadczone inne usługi niż wymienione w umowie konsorcjum, tj. udostępnianie pracowników do realizacji usług transportowych.

d. Czy świadczą Państwo w ramach umowy Konsorcjum jakiekolwiek usługi lub dostawy towarów bezpośrednio na rzecz podmiotów trzecich (usługobiorców)? Jeśli tak, jakie (należy enumeratywnie wymienić)?

Odp.: Nie, nie będą świadczone usługi na rzecz podmiotów trzecich.

e. Czy w kontaktach z usługobiorcami jedynie Lider będzie funkcjonował jako podmiot realizujący sprzedaż lub nabycie towarów/usług?

Odp.: Tak, tylko Lider konsorcjum realizuje sprzedaż usług na rzecz ostatecznego odbiorcy.

f. Czy będą Państwo wystawiać na Lidera faktury VAT na swoją część wynagrodzenia otrzymywanego z tytułu realizowanych czynności w ramach umowy Konsorcjum?

Odp.: Nie, na rzecz Lidera Konsorcjum wystawiane będą noty obciążeniowe.

g. Czy faktury wystawiane przez Lidera na rzecz usługobiorców będą dokumentowały zarówno świadczenia wykonywane przez Lidera, jak również świadczenia wykonywane przez Państwa? Należy opisać.

Odp.: Tak, faktury wystawiane przez Lidera na rzecz ostatecznego odbiorcy będą dokumentowały wszystkie koszty związane z wykonaniem usługi transportowej te ponoszone przez Lidera jak i Państwa przedsiębiorstwo. Lider ponoszący koszty zakupu paliwa, eksploatacji ciągnika siodłowego, leasingu, obsługi zlecenia transportowego będzie doliczał do tych kosztów koszty ponoszone przez Państwa przedsiębiorstwo.

h. Czy w ramach umowy Konsorcjum zachowają Państwo pełną odrębność i samodzielność jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą?

Odp.: Tak, firma będzie niezależną jednostką gospodarczą.

i. Czy rozliczenie płatności (przychodu) będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu dostawy towarów bądź świadczenia usług pomiędzy Państwem a Liderem? Czy będzie stanowić podział zysku wypracowanego przez Konsorcjum?

Odp.: Wynagrodzenie pomiędzy Państwa firmą, a Liderem będzie stanowić określony procent przychodu z tytułu dostawy usług przypadający na Państwa firmę ze względu na zakres wykonanych usług.

j. Czy możliwa jest sytuacja, w której nie otrzymają Państwo wynagrodzenia za czynności wykonywane w ramach umowy Konsorcjum? Jeśli tak, należy opisać dlaczego.

Odp.: Nie, taka sytuacja nie jest możliwa.

k. Czy działalność prowadzona przez Państwa oraz członków Konsorcjum – za pośrednictwem której będą oni wykonywać czynności w ramach Konsorcjum – stanowi/stanowić będzie działalność opodatkowaną podatkiem VAT?

Odp.: Działalność Lidera Konsorcjum na rzecz ostatecznego odbiorcy usługi będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jednak Państwa działalność na rzecz Lidera nie będzie opodatkowana VAT i będą Państwo z tego tytułu wystawiać noty obciążeniowe.

l. Czy będą Państwo nabywać w ramach umowy Konsorcjum od podmiotów trzecich oraz/lub od innych członków Konsorcjum, oraz/lub od Lidera towary i usługi?

Odp.: Nie, ani od członków konsorcjum ani od samego Lidera nie będą nabywane żadne towary ani usługi.

m. Czy nabywane przez Państwa od podmiotów trzecich oraz/lub od innych członków Konsorcjum, oraz/lub od Lidera towary i usługi będą wykorzystywane przez Państwa do wykonywania czynności opodatkowanych VAT?

Odp.: Nie, przedsiębiorstwo nie będzie nabywać ani wykorzystywać nabywanych towarów i usług od podmiotów trzecich do wykonywania czynności opodatkowanych.

n. Czy w umowie zawieranej z kontrahentami zostanie zawarta informacja, że kontrahent zawiera umowę z Konsorcjum, a nie z jednym z członków Konsorcjum (Liderem)? Jeśli nie, należy wskazać dlaczego.

Odp.: Lider pracuje na zleceniach transportowych na których będzie informacja, że usługę wykonuje Konsorcjum.

o. Czy członkowie Konsorcjum będą stanowić grupę VAT – w rozumieniu art. 15a ustawy z dnia 11 marca 2004 r o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931, ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r. – tj. grupę podmiotów powiązanych finansowo, ekonomicznie oraz organizacyjnie, które zawrą umowę o utworzeniu grupy VAT?

Przy czym, przez ww. powiązania należy rozumieć:

• finansowe – jeden z nich ma bezpośredni udział ponad 50% udziałów (akcji) w kapitale zakładowym lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% prawa do udziału w zysku każdego z pozostałych;

• ekonomiczne – przedmiot głównej działalności członków Konsorcjum ma taki sam charakter lub rodzaje działalności prowadzonej przez nich uzupełniają się i są współzależne, lub jeden członek Konsorcjum prowadzi działalność, z której w całości lub w dużej mierze korzystają inni członkowie;

• organizacyjne – członkowie Konsorcjum prawnie lub faktycznie, bezpośrednio lub pośrednio, znajdują się pod wspólnym kierownictwem lub organizują swoje działania całkowicie lub częściowo w porozumieniu.

Odp.: Członkowie konsorcjum nie będą stanowić grupy VAT w rozumieniu art. 15a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931, ze zm.).

### Pytanie

Czy płatności otrzymywane przez Państwa od Y Sp. z o.o. jako rozliczenie ustalonego procenta przychodów przypadającego na Spółkę w ramach Konsorcjum pozostają poza zakresem opodatkowania VAT i mogą być dokumentowane notą księgową wystawianą przez Spółkę na Lidera?

### Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, odpowiedź na wyżej postawione pytanie jest twierdząca. Przyjęty model współpracy determinuje bowiem kwalifikację na gruncie VAT czynności wykonywanych przez X Sp. z o.o. w ramach wspólnego przedsięwzięcia (Konsorcjum), zawiązanego w celu wspólnego świadczenia usług transportowych i logistycznych.

Rozliczenia jej procentowego udziału w przychodach dokonywane pomiędzy Liderem a Wnioskodawcą, dla potrzeb VAT nie powinny być kwalifikowane do żadnej z kategorii świadczeń, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Nie stanowią one bowiem wynagrodzenia za usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Lidera.

W świetle powołanego przepisu, jeżeli dane zdarzenie nie wypełnia przesłanek odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, wówczas przyjąć należy, że jest to zdarzenie niepodlegające opodatkowaniu VAT, tj. pozostaje poza zakresem tego podatku (tak np. w wyroku WSA w Warszawie z 1 kwietnia 2008 r., sygn. akt III SA/Wa 2166/07).

Świadczeniem usług opodatkowanym podatkiem VAT może być tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument (odbiorca) świadczenia, odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. Zatem dana czynność objęta będzie zakresem definicji „świadczenia usług” jedynie wówczas, gdy jedna ze stron transakcji może być uznana za beneficjenta tej czynności, na rzecz którego następuje jakieś przysporzenie. Za takiego beneficjenta (konsumenta) nie może być uznany Y Sp. z o.o. z uwagi na brak bezpośredniego związku pomiędzy odpłatnością a świadczeniem (tak w szczególności wyrok TSUE w sprawie 102/86 A. z 8 marca 1988 r., jak również w sprawie C-258/95 J. z 16 października 1997 r.).

Odpłatność w rozumieniu art. 2 ust. 1 Dyrektywy VAT 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L z 11 grudnia 2006 r.; dalej: „dyrektywa 2006/112”) ma miejsce tylko wtedy, gdy pomiędzy dostawcą i odbiorcą istnieje stosunek prawny, w ramach którego dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych, a wynagrodzenie otrzymywane przez dostawcę stanowi rzeczywisty ekwiwalent za wyświadczoną usługę na rzecz odbiorcy (tak np. wyroki TSUE w sprawie C-16/93 R. J. T. z 3 marca 1994 r. i w sprawie C-246/08 Komisja Wspólnot Europejskich przeciwko Republice Finlandii z 29 października 2009 r.).

W przypadku Spółki nie zostanie spełniona żadna z powyższych przesłanek warunkujących uznanie rozliczenia pomiędzy X Sp. z o.o. i Partnerami Y Sp. z o.o. za świadczenie usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT.

W związku z podziałem wyniku finansowego projektu, Partnerzy merytoryczni nie wykonują bowiem na rzecz Y Sp. z o.o. czynności, stanowiących konkretne zachowanie za wynagrodzeniem na rzecz Y Sp. z o.o., lecz działają na zasadach partnerskich w ramach wspólnego przedsięwzięcia. Nie istnieje zatem w tym przypadku związek prawny o charakterze usługodawca – usługobiorca. Y Sp. z o.o. nie jest jedynym beneficjentem podejmowanych przez uczestników Konsorcjum działań (inne podmioty odniosą korzyści majątkowe lub poniosą straty w wyniku działań podejmowanych w ramach Konsorcjum).

Czyli Partnerzy nie działają dla konkretnej korzyści Y Sp. z o.o., lecz wszystkie strony umowy działają wspólnie dla realizacji celu przedsięwzięcia i wspólnej korzyści.

Płatności, które otrzymają poszczególni uczestnicy Konsorcjum, nie są określone jako ustalona odpłatność za konkretne świadczenie wykonane na rzecz Lidera, lecz jako procent przychodów uzyskanych przez Konsorcjum jako całość. Przekazywane Spółce środki stanowią wynik technicznego podziału przychodów przypadających na poszczególnych uczestników Konsorcjum, a nie wynagrodzenie za usługi świadczone przez Spółkę na rzecz Lidera.

W wyniku rozliczenia, każda ze stron umowy Konsorcjum otrzymuje należny jej przychód i osiąga zysk z tego tytułu albo ponosi stratę, proporcjonalnie do udziału w Konsorcjum. Ostateczna wysokość przychodów jest zatem niepewna i będzie wynikać z liczby wykonanych usług, a zatem będzie zależna od sukcesu podejmowanych wspólnie przez wszystkich uczestników Konsorcjum działań.

W ocenie X Sp. z o.o., rozliczenie wyniku finansowego projektu pomiędzy uczestników Konsorcjum, dokonywanie przez Y Sp. z o.o., nie wiąże się z jakimkolwiek świadczeniem wzajemnym, a w konsekwencji usługami opodatkowanymi podatkiem VAT, dokonywanymi pomiędzy, a Partnerami, m.in Y Sp. z o.o. – wyrok NSA z 12 czerwca 2013 r. (I FSK 1128/12).

Podział przychodów dokonywany pomiędzy stronami umowy Konsorcjum jest, w ocenie Spółki, ekonomiczną konsekwencją realizacji celu, do jakiego zostało zawiązane Konsorcjum. Rozliczenie jest czynnością techniczną i następczą po świadczeniu usług dokonywanych przez Konsorcjum jako całość na rzecz kontrahentów. Innymi słowy, rozliczenie to stanowi podział wyniku finansowego z tytułu zrealizowanych wcześniej przez Konsorcjum usług uwzględnionych w całości w rozliczeniach VAT, ponieważ ten podmiot jako Lider jest odpowiedzialny za wystawianie na usługobiorców faktur dokumentujących całość wynagrodzenia należnego od usługobiorców.

W konsekwencji, dokonywane pomiędzy Y Sp. z o.o. i Wnioskodawcą rozliczenie wyniku finansowego zrealizowanego w ramach Konsorcjum nie stanowi wynagrodzenia za usługi świadczone przez X Sp. z o.o. na rzecz Y Sp. z o.o. (np. wyrok WSA w R. z 16 grudnia 2010 r., sygn. I SA/Rz 760/10, utrzymany w mocy wyrokiem NSA z 29 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 562/11; WSA w P. z 23 kwietnia 2012 r., sygn. akt I SA/Po 880/11).

Reasumując podział pomiędzy Partnerem i Y Sp. z o.o. wyniku finansowego z tytułu uczestnictwa w Konsorcjum nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT i w świetle art. 106 ustawy o VAT nie powinna być dokumentowana fakturą VAT, lecz taką transakcję może udokumentować innym dokumentem, np. notą księgową.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do katalogu usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy.

Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Kwestie dotyczące dokumentowania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług uregulowane są w dziale XI ustawy.

W myśl art. 106a ustawy:

Przepisy niniejszego rozdziału stosuje się do:

1) sprzedaży, z wyjątkiem:

a) przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów,

b) czynności rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a, 7 i 9, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest państwo członkowskie inne niż Rzeczpospolita Polska;

2) dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:

a) państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,

b) państwa trzeciego;

3) dostawy towarów i świadczenia usług rozliczanych w procedurach szczególnych, o których mowa w dziale XII w rozdziałach 6a i 7, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tych procedur, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tych rozdziałów jest Rzeczpospolita Polska;

4) sprzedaży na odległość towarów importowanych, rozliczanej w procedurze szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 9, przez podatników zidentyfikowanych na potrzeby tej procedury, dla których państwem członkowskim identyfikacji w rozumieniu przepisów tego rozdziału jest Rzeczpospolita Polska.

Stosownie natomiast do art. 106b ust. 1 ustawy:

Podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1\. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;

2\. wewnątrzwspólnotową sprzedaż towarów na odległość, chyba że podatnik korzysta z procedury szczególnej, o której mowa w dziale XII w rozdziale 6a;

3\. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;

4\. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy:

a) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4,

c) dostaw towarów, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 1b.

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży, rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Należy podkreślić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Jednocześnie, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że ani w prawie podatkowym, ani w prawie cywilnym nie występuje definicja pojęcia „konsorcjum”, jednakże przyjmuje się, że zawarcie umowy konsorcjum możliwe jest na podstawie art. 3531 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.), w myśl którego:

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W konsekwencji, strony zawierające umowę konsorcjum mogą ją ukształtować, w ramach tzw. swobody umów, w sposób dowolny, byleby jej treść lub cel nie sprzeciwiały się ustawie, zasadom współżycia społecznego oraz właściwości takiego stosunku. Konsorcjum nie jest podmiotem gospodarczym, nie posiada osobowości prawnej ani podmiotowości prawnej, nie musi być rejestrowane, ani mieć odrębnej nazwy czy też siedziby. Podmioty tworzące konsorcjum są, co do zasady, niezależne w swoich dotychczasowych działaniach (czyli w działaniach niezwiązanych z konsorcjum), a w działaniach związanych z konsorcjum realizują wspólne przedsięwzięcie objęte porozumieniem. Zawierając umowę konsorcyjną podmioty mogą określić, kto będzie reprezentował konsorcjum na zewnątrz (może to być także osoba trzecia). Co do zasady, konsorcja nie mają też wspólnego majątku (chociaż mogą mieć wspólne konto rozliczeniowe), a wszelkie formy płatności regulowane są przez firmę lub osobę reprezentującą konsorcjum.

W analizowanej sprawie, Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy płatności otrzymywane przez Państwa jako rozliczenie ustalonego procenta przychodów przypadającego na Państwa w ramach Konsorcjum pozostają poza zakresem opodatkowania VAT i mogą być dokumentowane notą księgową wystawianą przez Państwa na Lidera.

Z opisu sprawy wynika, że X Sp. z o.o. prowadzi działalność usługową polegającą na zatrudnianiu pracowników i świadczeniu usług prowadzenia pojazdów. Wykonywane usługi przeprowadzane są na zlecenie i we współpracy z inną spółką należącą do grupy Y Sp. z o.o., której działalność gospodarcza obejmuje przede wszystkim wykonywanie usług transportowych głównie na rzecz podmiotów zagranicznych (nierezydentów) i świadczenie usług wewnątrzkorporacyjnych, wspomagających prace poszczególnych spółek z grupy. W ramach prowadzonej działalności, X Sp. z o.o., oraz Y Sp. z o.o. nawiązały relację z kilkoma kontrahentami z różnych krajów (…). Intencją podmiotów z Grupy w ramach zawiązanej współpracy jest wspólne organizowanie obsługi transportowej i logistycznej ich partnerów handlowych. Strony uznały, że właściwym dla współpracy i rozliczeń będzie model wspólnego przedsięwzięcia w formie umowy konsorcjum. Wspólne przedsięwzięcie polega na współdziałaniu partnerów realizujących wspólny cel, przy czym sama współpraca pomiędzy partnerami związana jest ściśle z wykonywaniem części wspólnego zadania i nie łączy się z działaniem jednego podmiotu dla bezpośredniej korzyści drugiego podmiotu. Usługi zawarte w ramach umowy Konsorcjum będą polegały na przewozie ładunków na zlecenie firm, z którymi współpracuje Lider Konsorcjum. W zakresie podziału kosztów związanych z realizacją celów Konsorcjum, każda ze stron umowy będzie zobowiązana do pokrycia kosztów ww. zadań, za które jest odpowiedzialna. Płatności otrzymywane przez Konsorcjum od usługobiorców będą dokonywane na rachunek lub do kasy Lidera oraz dokumentowane fakturami. Następnie będą dzielone przez Lidera Konsorcjum pomiędzy Lidera i Partnerów w ustalonym stosunku procentowym, wskazanym w Umowie Konsorcjum, w odniesieniu do każdego ze zrealizowanych zadań. Przy czym ustalony przez Strony umowy podział procentowy przychodów wynika z rozkładu obowiązków i kosztów na poszczególnych uczestników Konsorcjum. Ustalony procent przychodów, należny Wnioskodawcy, ma odzwierciedlać liczbę obowiązków Spółki w ramach Konsorcjum i udział w budżetowanych kosztach przedsięwzięcia.

Po każdym miesiącu Partnerzy wystawią dla Lidera Konsorcjum dokumenty rozliczeniowe, w celu wypłaty przez Lidera przypadającego tym podmiotom procenta przychodu osiągniętego przez Konsorcjum. Zyskowność projektu będzie zatem zależała przede wszystkim od ostatecznej wartości wykonanych usług. W tym zakresie, każdy z uczestników Konsorcjum będzie ponosił ryzyko straty, w przypadku, gdy wskutek małej liczby wykonanych usług uzyskany procent przychodów nie pozwoli na pokrycie poniesionych przez dany podmiot kosztów.

Państwa obowiązkiem jest poszukiwanie, nabór i rekrutacja pracowników oraz udostępnienie ich Liderowi w celu wykonywania usług transportowych na rzecz ostatecznego odbiorcy usług. Koszty ponoszone przez Państwa firmę, są to koszty: rekrutacji, zatrudnienia pracowników i wynagrodzenia.

Na rzecz Lidera konsorcjum nie będą świadczone inne usługi niż wymienione w umowie konsorcjum, tj. udostępnianie pracowników do realizacji usług transportowych.

Nie będą Państwo świadczyć usług na rzecz podmiotów trzecich. Tylko Lider konsorcjum realizuje sprzedaż usług na rzecz ostatecznego odbiorcy.

Faktury wystawiane przez Lidera na rzecz ostatecznego odbiorcy będą dokumentowały wszystkie koszty związane z wykonaniem usługi transportowej te ponoszone przez Lidera jak i Państwa przedsiębiorstwo. Lider ponoszący koszty zakupu paliwa, eksploatacji ciągnika siodłowego, leasingu, obsługi zlecenia transportowego będzie doliczał do tych kosztów koszty ponoszone przez Państwa przedsiębiorstwo. Wynagrodzenie pomiędzy Państwa firmą, a Liderem będzie stanowił określony procent przychodu z tytułu dostawy usług przypadający na Państwa firmę ze względu na zakres wykonanych usług.

Działalność Lidera Konsorcjum na rzecz ostatecznego odbiorcy usługi będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, jednak Państwa działalność na rzecz Lidera nie będzie opodatkowana VAT i będą Państwo z tego tytułu wystawiać noty obciążeniowe.

Nie będą Państwo nabywać żadnych towarów i usług ani od członków konsorcjum ani od samego Lidera.

W odniesieniu do przedstawionych wątpliwości wskazać należy, że konsorcjum – w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego (o ile jego członkowie nie stanowią grupy VAT w rozumieniu art. 15a ustawy) – nie może być uznane za podatnika VAT. Oznacza to, że relacji zachodzących pomiędzy stronami umowy konsorcjum (podatnikami VAT), dla potrzeb podatku od towarów i usług, nie należy oceniać na zasadach wewnętrznych rozliczeń konsorcjum. Powyższego nie zmienia okoliczność, że w przypadku umów konsorcjum, dopuszczalne jest zawarcie ustaleń, że rozliczenia gospodarcze i księgowe, w tym dotyczące podpisywania umów i wystawiania faktur za prace wykonane przez uczestników konsorcjum na rzecz podmiotów zamawiających te prace, na podstawie zawartego z nimi kontraktu – będzie dokonywał wytypowany przez uczestników konsorcjum podmiot wiodący.

Zatem, przedsiębiorcy działający w ramach konsorcjum są odrębnymi podatnikami podatku od towarów i usług. Powyższe oznacza, że działając w ramach konsorcjum, powinni oni do wzajemnych rozliczeń stosować ogólne reguły wynikające z ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, w tym także w zakresie wystawiania faktur dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jednocześnie, należy zwrócić uwagę, że to strony konsorcjum określają w umowie konsorcjum sposób rozliczeń między sobą, jak i zamawiającym (inwestorem), tj. sposób wystawiania faktur, należnego wynagrodzenia, terminów wykonania prac oraz kwestii odpowiedzialności za przydzielone im zadania z tytułu realizacji celu nałożonego na nich przez inwestora (zamawiającego) w ramach zlecenia/przetargu. W praktyce, w umowie konsorcjum strony mogą wyznaczyć lidera konsorcjum (który m.in. pełni funkcję reprezentacyjną oraz prowadzi rozliczenia z inwestorem), a także mogą ustanowić, że każdy podmiot – jako uczestnik konsorcjum – świadczy usługi bezpośrednio na rzecz inwestora.

Biorąc pod uwagę obowiązujące przepisy prawa oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji lider konsorcjum – partner konsorcjum, stwierdzić należy, że uczestnicy konsorcjum zobowiązani są do dokumentowania wzajemnych świadczeń oraz wyboru podmiotu, który będzie odpowiedzialny za rozliczenia ze zleceniodawcą.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że w analizowanym przypadku na gruncie podatku od towarów i usług, uczestników konsorcjum, tj. Lidera oraz Partnera, należy traktować jako odrębnych podatników podatku od towarów i usług, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Jednocześnie wskazać należy, że w opisanej sprawie mamy do czynienia z sytuacją, w której występuje skonkretyzowane świadczenie (świadczenie usług) w zamian za określone wynagrodzenie. W analizowanym przypadku Partner (Wnioskodawca) na rzecz Lidera w związku z realizacją zadania, na rzecz podmiotów trzecich, w ramach zawartej umowy Konsorcjum, wykonuje usługi poszukiwania, naboru i rekrutacji pracowników oraz udostępniania ich Liderowi w celu wykonywania usług transportowych na rzecz ostatecznego odbiorcy.

Z opisu sprawy wynika, że zarówno Państwo, jak i Lider wykonują określone czynności, a płatności otrzymywane przez konsorcjum od usługobiorców są dokonywane na rachunek Lidera konsorcjum i przez Lidera są dokumentowane fakturami. Następnie płatności te są przez Lidera konsorcjum dzielone między niego oraz Państwa w ustalonym stosunku procentowym, wskazanym w umowie konsorcjum, w odniesieniu do każdego ze zrealizowanych zadań, a ustalony procent przychodów wynika z rozkładu obowiązków i kosztów na poszczególnych uczestników konsorcjum. W związku z tym, wykonywane przez Państwa usługi udostępniania pracowników do realizacji usług transportowych należy uznać za świadczenie usług, za które otrzymują Państwo wynagrodzenie. Dojdzie bowiem w tym przypadku do rzeczywistego świadczenia po Państwa stronie. Tym samym można zidentyfikować korzyści o charakterze majątkowym, jakie zyskuje Lider. Nastąpi też za to świadczenie płatność.

Ponadto, faktury wystawiane przez Lidera na rzecz ostatecznego odbiorcy będą dokumentowały wszystkie koszty związane z wykonywaniem usługi transportowej – te ponoszone przez Lidera konsorcjum, jak i Państwa koszty. Aby zatem Lider mógł odsprzedać usługobiorcy czynności wykonane przez Państwa, musi je od Państwa zakupić. Z wniosku nie wynika, aby Państwo fakturowali wykonane przez siebie czynności bezpośrednio na usługobiorcę (faktury wystawiane są przez Lidera). Zatem należy stwierdzić, że wykonane przez Państwa czynności powinny być fakturowane na Lidera, tym bardziej, że otrzymują Państwo od Lidera zapłatę za te czynności.

W konsekwencji, pomiędzy Państwem a Liderem konsorcjum występuje czynność podlegająca opodatkowaniu, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – odpłatne świadczenie usług (sprzedaż w myśl definicji określonej w art. 2 pkt 22 ustawy).

Zatem, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, mają Państwo obowiązek wystawić fakturę dokumentującą płatność otrzymaną od Lidera konsorcjum w związku ze świadczeniem na jego rzecz usługi udostępniania pracowników do realizacji usług transportowych.

**Podsumowując, płatności otrzymywane przez Państwa jako rozliczenie ustalonego procenta przychodów, przypadającego na Państwa w ramach Konsorcjum, są opodatkowane podatkiem VAT i mają Państwo obowiązek udokumentowania ich fakturą.**

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).