Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-3.4013.31.2020.1.PJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-05-08
Teza: W opisanym zdarzeniu przyszłym nabycie i sprzedaż przez Wnioskodawcę poza terytorium kraju ambulansu nie może być objęta zwolnieniem z akcyzy na podstawie art. 110a ust. 1 ustawy, gdyż jak wskazano wyżej czynności te dokonane poza terytorium kraju w ogóle nie są objęte zakresem ustawy o podatku akcyzowym (nie podlegają opodatkowaniu akcyzą na terytorium kraju). W sytuacji gdy nabywca ambulansu dokona jego przemieszczenia na terytorium Polski, to podmiot ten, a nie Wnioskodawca, będzie podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia.
Słowa kluczowe: nabycie-nabycie wewnątrzwspólnotowe; podatek-podatek akcyzowy-zwolnienie z podatku akcyzowego; podatnik; samochód-samochód osobowy; samochód-samochód specjalistyczny
Przepisy: [AKCYZA] Ustawa o podatku akcyzowym-Dział V-art. 110

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) art. 15zzs ust. 7 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 374 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 lutego 2020 r. (data wpływu 14 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie:

*   zastosowania przez Wnioskodawcę na podstawie art. 110a ust. 1 ustawy zwolnienia z podatku akcyzowego względem nabytego i sprzedanego poza terytorium kraju ambulansu – **jest nieprawidłowe**,
*   obowiązku rozliczenia podatku akcyzowego na terytorium Polski przez nabywcę ambulansu, który dokonuje jego wewnątrzwspólnotowego nabycia – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 14 lutego 2020 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku akcyzowego w zakresie zastosowania na podstawie art. 110a ust. 1 ustawy zwolnienia z podatku akcyzowego względem nabytego i sprzedanego poza terytorium kraju ambulansu oraz obowiązku rozliczenia podatku akcyzowego na terytorium Polski przez nabywcę ambulansu, który dokonuje jego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca nosi się z zamiarem zakupu poza granicami Polski samochodu typu: ambulans o jakim mowa w art. 110a ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym spełniający warunki wskazane w art. 110a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym (zwany dalej: „ambulans”). Ambulans zostanie przez podatnika zakupiony w Niemczech. Następnie przed sprowadzeniem tego ambulansu na teren Polski zostanie on sprzedany podmiotowi leczniczemu o jakim mowa w art. 110a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Ten podmiot we własnym imieniu i na własną rzecz sprowadzi ten ambulans na teren Polski. Podatnik jest podatnikiem VAT czynnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym wystąpi zwolnienie od podatku akcyzowego na podstawie art. 110a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym?

Zdaniem Wnioskodawcy zwolnienie od podatku akcyzowego wskazane w art. 110a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wystąpi. Przepis ten statuuje zwolnienie o mieszanym charakterze przedmiotowo-podmiotowym. Z tym, że aspekt podmiotowy ma charakter funkcjonalny a nie stricte podmiotowy. Ustawodawca zwalnia od podatku akcyzowego zakup ambulansu jeżeli jest on przeznaczony do działalności leczniczej prowadzonej przez podmioty lecznicze wskazane w tym przepisie. Ustawodawca nie zwalnia nabycia ambulansu przez te podmioty ale zwalnia od akcyzy ambulans, który jest przeznaczony do działalności leczniczej, którą wykonywać będą podmioty lecznicze. Tak więc pierwotny nabywca jest nieistotny. Jeżeli nabywany ambulans jest towarem handlowym dla nabywcy, który go nabywa celem dalszej odsprzedaży to nabywca taki korzysta ze zwolnienia od akcyzy jeżeli przeznaczeniem zakupu tego towaru handlowego jest jego dalsza sprzedaż dla podmiotów leczniczych. Gdyby w przyszłości nie zrealizowała takiej sprzedaży na rzecz takiego podmiotu leczniczego wskazanego w art. 110a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym to wtedy miałby zaległość podatkową w podatku akcyzowym od takiego ambulansu. Tak długo jak długo nie sprzeda takiego ambulansu nie ma podstaw do obciążania podatnika podatkiem akcyzowym albowiem dopiero z chwilą dokonania sprzedaży można zweryfikować czy spełniły się przesłanki określone w przepisie art. 110a ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym. Dodatkowo należy podnieść, że w opisanym stanie faktycznym przyszłym sprowadzającym ambulans na teren Polski będzie już podmiot leczniczy - a więc to na nim co do zasady w takim stanie faktycznym będzie ciążył obowiązek rozliczenia podatku akcyzowego a nie na podatniku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku akcyzowego jest:

*   nieprawidłowe – w zakresie zastosowania przez Wnioskodawcę - na podstawie art. 110a ust. 1 ustawy – zwolnienia z podatku akcyzowego względem nabytego i sprzedanego poza terytorium kraju ambulansu,
*   prawidłowe – w zakresie obowiązku rozliczenia podatku akcyzowego na terytorium Polski przez nabywcę ambulansu, który dokonuje jego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Stosownie do art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz. U z 2020 r. poz. 722, dalej zwanej ustawą lub ustawą akcyzową) ustawa określa opodatkowanie podatkiem akcyzowym, zwanym dalej „akcyzą”, wyrobów akcyzowych oraz samochodów osobowych, organizację obrotu wyrobami akcyzowymi, a także oznaczanie znakami akcyzy.

Zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy w przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest:

1.  import samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
2.  nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym;
3.  pierwsza sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym:

1.  wyprodukowanego na terytorium kraju,
2.  od którego nie została zapłacona akcyza z tytułu czynności, o których mowa w pkt 1 albo 2.

W przypadku samochodu osobowego przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również sprzedaż na terytorium kraju samochodu osobowego niezarejestrowanego na terytorium kraju, następująca po sprzedaży, o której mowa w ust. 1 pkt 3, jeżeli wcześniej akcyza nie została zapłacona w należnej wysokości a w wyniku kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego albo postępowania podatkowego nie ustalono, że podatek został zapłacony (art. 100 ust. 2 ustawy).

Z kolei nabycie wewnątrzwspólnotowe – stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 9 ustawy – to przemieszczenie wyrobów akcyzowych lub samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

W myśl art. 100 ust. 4 ustawy samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem akcyzowym podlega m.in. nabycie wewnątrzwspólnotowe samochodów osobowych, które należy rozumieć jako czynność polegająca na przemieszczeniu samochodów osobowych z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju. Nabycie wewnątrzwspólnotowe stanowi więc samo fizyczne przemieszczenie samochodów osobowych na terytorium kraju z terytorium państwa członkowskiego.

Zgodnie z art. 101 ust. 2 ustawy obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego niezarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem:

1.  przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju;
2.  nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju;
3.  złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym - jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem.

Na mocy art. 102 ust. 1 ustawy, podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna oraz jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, która dokonuje czynności, o których mowa w art. 100 ust. 1 lub 2.

Na podstawie art. 104 ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania w przypadku samochodu osobowego jest:

1.  kwota należna z tytułu sprzedaży samochodu osobowego na terytorium kraju pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy należne od tego samochodu osobowego;
2.  kwota, jaką podatnik jest obowiązany zapłacić za samochód osobowy - w przypadku jego nabycia wewnątrzwspólnotowego, z tym że w przypadku, o którym mowa w art. 101 ust. 2 pkt 3, podstawą opodatkowania jest średnia wartość rynkowa samochodu osobowego pomniejszona o kwotę podatku od towarów i usług oraz o kwotę akcyzy;
3.  wartość celna samochodu osobowego powiększona o należne cło - w przypadku importu tego samochodu, z zastrzeżeniem ust. 2-5.

Jednakże podkreślenia w tym miejscu wymaga, iż zgodnie z brzemieniem art. 104 ust. 6a ustawy, w przypadku samochodów osobowych typu ambulans do podstawy opodatkowania nie wlicza się kwot stanowiących wartość specjalistycznego wyposażenia medycznego.

Jednocześnie zgodnie z art. 110a ust. 1 ustawy zwalnia się od akcyzy samochód osobowy stanowiący specjalistyczny środek transportu sanitarnego, przeznaczony do działalności leczniczej polegającej na udzielaniu świadczeń zdrowotnych przez podmioty lecznicze wpisane do rejestru podmiotów wykonujących działalność leczniczą w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej, spełniający cechy techniczne i jakościowe, z wyłączeniem wyposażenia w wyroby medyczne, określone w Polskich Normach przenoszących europejskie normy zharmonizowane, których szczegółowe dane zostały określone w Polskiej Normie PN-EN 1789+A1.

Stosownie do art. 110a ust. 2 zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczy ambulansów drogowych:

1.  typu B - ambulans ratunkowy;
2.  typu C - ruchoma jednostka intensywnej opieki.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć samochód typu ambulans o jakim mowa w art. 110a ust. 2 ustawy. Ambulans zostanie zakupiony w Niemczech. Następnie przed sprowadzeniem tego ambulansu na terytorium Polski zostanie on przez Wnioskodawcę sprzedany podmiotowi leczniczemu o jakim mowa w art. 110a ust. 1 ustawy. Nabywca natomiast we własnym imieniu i na własną rzecz dokona przemieszczenia pojazdu z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju.

Stosownie do powyższego, w pierwszej kolejności należy zauważyć, że podatek akcyzowy ma charakter terytorialny tzn. nakładany jest na terytorium państwa członkowskiego na którym dokonano czynności lub wystąpiły stany faktyczne podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Ma to swoje odzwierciedlenie w powołanych wyżej przepisach dotyczących opodatkowania akcyzą na terytorium Polski samochodów osobowych. Przepisy te nie przewidują opodatkowania samochodów osobowych w przypadku nabycia i sprzedaży poza terytorium kraju Tym samym dopóki samochód osobowy znajduje się na terytorium innego państwa członkowskiego obowiązek podatkowy w akcyzie z tytułu jego nabycia i sprzedaży nie powstaje. Nabycie samochodu osobowego poza terytorium kraju jak i jego sprzedaż poza terytorium kraju nie jest przedmiotem opodatkowania krajowym podatkiem akcyzowym.

Powyższe zatem oznacza, że w opisanym zdarzeniu przyszłym nabycie i sprzedaż przez Wnioskodawcę poza terytorium kraju ambulansu nie może być objęta zwolnieniem z akcyzy na podstawie art. 110a ust. 1 ustawy, gdyż jak wskazano wyżej czynności te dokonane poza terytorium kraju w ogóle nie są objęte zakresem ustawy o podatku akcyzowym (nie podlegają opodatkowaniu akcyzą na terytorium kraju).

Stosownie do powyższego stanowisko Wnioskodawcy w zakresie zastosowania - względem nabytego przez niego i sprzedanego przez niego poza terytorium kraju ambulansu - zwolnienia z akcyzy w oparciu o art. 110 a ust. 1 należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawcę własne stanowisko w zakresie rozliczenia podatku akcyzowego Organ chciałby zaznaczyć, że mimo, iż stanowisko Wnioskodawcy - w zakresie zastosowania przy nabyciu i sprzedaży przez Wnioskodawcę poza terytorium kraju ambulansu zwolnienia z akcyzy w oparciu o art. 110a ust. 1 ustawy - jest nieprawidłowe, to należy podzielić pogląd Wnioskodawcy, że w sytuacji gdy nabywca ambulansu dokona jego przemieszczenia na terytorium Polski, to podmiot ten, a nie Wnioskodawca, będzie podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku akcyzowego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Mając powyższe na uwadze stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za:

*   nieprawidłowe – w zakresie zastosowania przez Wnioskodawcę-na podstawie art. 110a ust. 1 ustawy – zwolnienia z podatku akcyzowego względem nabytego i sprzedanego poza terytorium kraju ambulansu,
*   prawidłowe – w zakresie obowiązku rozliczenia podatku akcyzowego na terytorium Polski przez nabywcę ambulansu, który dokonuje jego wewnątrzwspólnotowego nabycia.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Bieg powyższego terminu nie rozpoczyna się do dnia zakończenia okresu stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID (art. 15zzs ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r., poz. 374 z późn. zm.).

Jednocześnie, stosownie do art. 15zzs ust. 7 ww. ustawy z dnia 2 marca 2020 r., czynności dokonane w postępowaniach, o których mowa w ust. 1, w okresie stanu zagrożenia epidemicznego lub stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID są skuteczne. Tym samym, Strona może skutecznie wnieść skargę pomimo wstrzymania biegu powyższego terminu.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.