Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.348.2017.1.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-11-16
Teza: Czy sprzedaż rzeczy nabytych w drodze spadku, będzie stanowiła źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.)?
Słowa kluczowe: przychód-źródła przychodu; spadek; sprzedaż
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2017 r. (data wpływu 29 września 2017 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie określenia źródła przychodu z tytułu sprzedaży składników majątku nabytych w drodze spadku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2017 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 23 sierpnia 2017 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, który od marca 2017 r. prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu używanymi samochodami (w większości były to uszkodzone samochody ze Szwajcarii). Mąż Wnioskodawczyni był zarejestrowany jako podatnik podatku od towarów i usług.

Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia, Wnioskodawczyni nabyła spadek po mężu wraz z trzema synami z dobrodziejstwem inwentarza (po 1/4 części każde z nich). Małżonkowie nie posiadali rozdzielności majątkowej - pozostawali we wspólności majątkowej małżeńskiej. Dzieci są małoletnie.

Wnioskodawczyni podjęła decyzję o rezygnacji z kontynuowania działalności gospodarczej. Działalność gospodarcza została zamknięta na podstawie złożonego aktu zgonu, jednocześnie złożyła w Urzędzie Skarbowym ….. formularz VAT-Z.

Sporządzony został spis pozostałego majątku. W skład majątku spadkowego wchodzą m.in. udział w 1/2 części w: 2 samochodach osobowych, 2 ciągnikach rolniczych, 1 przyczepy, 2 samochodów ciężarowych - rzeczy te należały do majątku wspólnego małżonków od kilku lat oraz kilkanaście sztuk uszkodzonych samochodów osobowych zakupionych przez zmarłego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (wartość samochodów firmowych to około 60 000 zł). Zmarły miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy zakupach samochodów na zasadach określonych w przepisach podatkowych.

Wnioskodawczyni zamierza wystąpić z wnioskiem do Sądu Rodzinnego o wyrażenie zgody na sprzedaż samochodów zarówno tych prywatnych, jak i tych, które pozostały po działalności gospodarczej męża, gdyż jest to przekroczenie zwykłego zarządu majątkiem dzieci. Następnie wystąpi z wnioskiem do Sądu o dział spadku i podział majątku wspólnego. Najmłodszy z synów urodził się jeden dzień po śmierci męża, a pozostawienie samochodów do czasu uzyskania pełnoletności przez dzieci naraża je na utratę majątku. Posiadane rzeczy mają zostać sprzedane jednorazowo (gdy znajdzie się kupiec) lub cyklicznie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż rzeczy nabytych w drodze spadku, będzie stanowiła źródło przychodu określone w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.)?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, spadkobiercy podatnika przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Natomiast, zgodnie z § 2 ww. artykułu, jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługują prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców, pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

W chwili śmierci, prawa i obowiązki podatnika przechodzą na spadkobierców. Krąg spadkobierców ustalany jest zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje wprost skutków prawnych związanych ze śmiercią podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych, jednak śmierć podatnika jest jedną z form zakończenia bytu prawnego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, a więc również zakończeniem występowania podmiotu w obrocie gospodarczym w charakterze podatnika podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Wyszczególnienia źródeł przychodów osiągniętych przez osoby fizyczne ustawodawca dokonał w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej, oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

\-prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1, 2 i 4-9.

Należy wskazać, że działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jej efektem może być potencjalne generowanie zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie stałego źródła dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie faktycznie osiągnąć zyski.

Zdaniem Wnioskodawczyni, sprzedaż zarówno jednorazowa składników majątku, jak i cykliczna, nie posiada zarobkowego charakteru, a więc charakteru prowadzenia działalności gospodarczej, gdyż wyłącznym celem sprzedaży jest zaspokojenie własnych potrzeb i potrzeb dzieci oraz zabezpieczenie majątku przed jego utratą.

Zatem, wprowadzenie przez ustawodawcę ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym, a taki charakter będzie miała właśnie dokonana przez Wnioskodawczynię sprzedaż rzeczy otrzymanych w drodze spadku. Dlatego też, dokonana przez Wnioskodawczynię w przyszłości sprzedaż rzeczy, uzyskanych w drodze spadku nie będzie stanowiła źródła przychodu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, przedmiotowa sprzedaż nie może zostać potraktowana jako prowadzenie działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Stosownie do art. 922 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu - Spadki. Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami.

Podkreślić należy, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.).

Kwestię sukcesji podatkowej reguluje art. 97 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

W myśl art. 97 § 2 ww. ustawy, jeżeli na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Z powyższego wynika, że spadkobiercy nie wstępują w prawa i obowiązki spadkodawcy wynikające z przepisów prawa podatkowego, lecz przejmują z mocy prawa wszelkie prawa i obowiązki o charakterze majątkowym, a prawa niemajątkowe pod warunkiem kontynuacji działalności prowadzonej uprzednio przez spadkodawcę.

Stosownie do art. 98 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Natomiast przepis art. 924 ustawy Kodeks cywilny przesądza, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą jego otwarcia (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na spadkobierców. Z tym momentem następuje ustalenie, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Wskazać jednocześnie należy, że zgodnie z art. 669 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2016 r., poz. 1822, z późn. zm.), sąd spadku wydaje postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po przeprowadzeniu rozprawy, na którą wzywa wnioskodawcę oraz osoby mogące wchodzić w rachubę jako spadkobiercy ustawowi i testamentowi.

Zgodnie z art. 101 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z dnia 25 lutego 1964 r. (Dz. U. z 2017 r., poz. 682), rodzice obowiązani są sprawować z należytą starannością zarząd majątkiem dziecka pozostającego pod ich władzą rodzicielską. W myśl § 2 ww. artykułu, zarząd sprawowany przez rodziców nie obejmuje zarobku dziecka ani przedmiotów oddanych mu do swobodnego użytku. Stosownie do art. 101 § 3 ww. Kodeksu, rodzice nie mogą bez zezwolenia sądu opiekuńczego dokonywać czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu ani wyrażać zgody na dokonywanie takich czynności przez dziecko.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 - pozarolnicza działalność gospodarcza,

*   pkt 8 - odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Pojęcie działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem – za pozarolniczą działalność gospodarczą uważa się działalność zarobkową wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy.

Zgodnie z art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;
2.  są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;
3.  wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Z powyższych przepisów wynika, że aby dane przychody zostały zaliczone do źródła, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, muszą być łącznie spełnione trzy podstawowe warunki:

*   zaistniały przesłanki pozytywne, o których mowa w art. 5a pkt 6 powoływanej ustawy, pozwalające na stwierdzenie, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą,

*   nie wystąpiły przesłanki negatywne, o których mowa w art. 5b ust. 1 ustawy oraz

*   wykluczono, że uzyskane przychody są zaliczane do jednego z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści tego przepisu wynika, że pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej użyte w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych opiera się na trzech przesłankach, tj. działalność winna być prowadzona:

*   w celu osiągnięcia dochodu przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu;

*   w sposób ciągły jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy; istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu;

*   w sposób zorganizowany - co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym.

Analizowany przepis zawiera ponadto przesłankę negatywną - uzyskiwane przychody nie mogą być zaliczone do innych źródeł przychodów, wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy. Obowiązki podatkowe zależą zatem od okoliczności uzyskania przychodów, o których mowa w powołanych wyżej przepisach.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że w dniu 23 sierpnia 2017 r. zmarł mąż Wnioskodawczyni, który od marca 2017 r. prowadził jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie handlu używanymi samochodami (w większości były to samochody uszkodzone ze Szwajcarii). Na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia, Wnioskodawczyni nabyła spadek po mężu wraz z trzema synami z dobrodziejstwem inwentarza (po 1/4 części każde z nich). Małżonkowie nie posiadali rozdzielności majątkowej - pozostawali we wspólności majątkowej małżeńskiej. Dzieci są małoletnie. Wnioskodawczyni podjęła decyzję o rezygnacji kontynuowania działalności gospodarczej. W skład majątku spadkowego wchodzą m.in. udział w 1/2 części: 2 samochodów osobowych, 2 ciągników rolniczych, przyczepy, 2 samochodów ciężarowych - rzeczy te należały do majątku wspólnego małżonków od kilku lat oraz kilkanaście sztuk uszkodzonych samochodów osobowych zakupionych przez zmarłego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej (wartość samochodów firmowych to około 60 000 zł). Wnioskodawczyni zamierza wystąpić z wnioskiem do sądu rodzinnego o wyrażenie zgody na sprzedaż samochodów zarówno tych prywatnych, jak i tych, które pozostały po działalności gospodarczej męża, gdyż jest to przekroczenie zwykłego zarządu majątkiem dzieci. Następnie wystąpi z wnioskiem do Sądu o dział spadku i podział majątku wspólnego. Najmłodszy z synów urodził się jeden dzień po śmierci męża, a pozostawienie samochodów do czasu uzyskania pełnoletności przez dzieci naraża je na utratę majątku. Posiadane rzeczy mają zostać sprzedane jednorazowo (gdy znajdzie się kupiec) lub cyklicznie.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz obowiązujące regulacje prawne stwierdzić należy, że na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych dokonanie przez Wnioskodawczynię czynności sprzedaży składników majątku nabytych w drodze spadku (w sytuacji zezwolenia na zarząd majątkiem dzieci przez sąd opiekuńczy), należy zakwalifikować, jako sprzedaż innych rzeczy, która nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Opisane we wniosku składniki majątku, należą bowiem do majątku osobistego (prywatnego) Wnioskodawczyni (oraz Jej małoletnich dzieci), nie zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży (w celach handlowych). Wnioskodawczyni nie kontynuuje działalności gospodarczej męża, a zamiar ich zbycia wynika z sytuacji osobistej w jakiej się znalazła. Ww. transakcje należy więc rozpatrywać przez pryzmat uregulowań przywołanego wyżej przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem przedstawione przez Wnioskodawczynię stanowisko, że sprzedaż w przyszłości rzeczy, uzyskanych w drodze spadku nie będzie stanowiła źródła przychodu z działalności gospodarczej wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należało uznać za prawidłowe.

Należy przy tym zastrzec, że przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy Organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności zawartych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalenie, czy przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego, a na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto należy nadmienić, że zgodnie z przepisem art. 14b § 1 ustawy Ordynacji podatkowej, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem interpretacje indywidualne prawa podatkowego wydawane są wyłącznie na wniosek zainteresowanego i tylko w jego indywidualnej sprawie. Zainteresowanym jest każdy, kto złoży wniosek w sprawie indywidualnej, która jego dotyczy.

W związku z tym, zaznacza się, że interpretacja odnosi się tylko i wyłącznie do Wnioskodawczyni i nie ma zastosowania do Jej dzieci.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ….. w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postepowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.