Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.173.2017.1.KK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-20
Teza: Miejsce świadczenia i opodatkowania oraz moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonywania usług związanych z grą w brydża oraz miejsce świadczenia i opodatkowania oraz moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonywania usług związanych z nauką brydża.
Słowa kluczowe: internet; opodatkowanie; świadczenie-miejsce świadczenia usług; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2017 r. (data wpływu 20 kwietnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 20 czerwca 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   miejsca świadczenia i opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonywania usług związanych z grą w brydża - **jest prawidłowe,**
*   miejsca świadczenia i opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonywania usług związanych z nauką brydża – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 20 czerwca 2017 r. , o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonywania usług związanych z grą i nauką brydża.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Jest Pan podatnikiem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą, na ten moment nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Przedmiotem działalności gospodarczej jest prowadzenie Szkoły Brydża oraz prowadzenia indywidualnych szkoleń w tym zakresie w kraju i poza granicami Polski.

1\. Sytuacja pierwsza:

W Stanach Zjednoczonych odbywają się najbardziej prestiżowe turnieje brydżowe na świecie. W zawodach uczestniczą zawodnicy ze wszystkich kontynentów zrzeszając się w drużyny, jak i mogą zostać „wynajęci” przez majętnych sympatyków brydża, aby walczyć z najlepszymi drużynami na świecie, jak i zespołami stworzonymi przez innych „sponsorów” tworząc między nimi specyficzną rywalizację. Każdy z najważniejszych kongresów brydżowych trwa przez około 10 dni i jest rozgrywany co roku w innym mieście USA. Bardzo rzadko zdarza się, że turniej odbywa się na terytorium Kanady.

Za rozegranie wyżej wymienionego kongresu brydżowego na terenie Stanów Zjednoczonych „sponsor” brydżowy płaci przelewem bankowym na polskie konto prowadzone w dolarach odpowiednią, wcześniej ustaloną sumę pieniędzy. „Sponsorem” może być zarówno osoba fizyczna, jak i podatnik. Zamierza Pan każdorazowo ustalić jaki jest status „sponsora”.

2\. Sytuacja druga:

Jako do utytułowanego zawodnika brydżowego, mającego spore sukcesy na całym świecie, jak i byłego XXX, zgłaszają się do założonej przez Pana Szkoły Brydża osoby z całego świata, które chcą podnosić swoje umiejętności brydżowe. W ramach takiego szkolenia mogą zagrać z trenerem (Pana osobą) w parze lub przeciwko Panu wraz z wybranym przez siebie partnerem oraz posłuchać analiz rozdań rozegranych w czasie treningu. Wszystkie te czynności wykonywane są przez Internet za pośrednictwem platform brydżowych, a do komunikacji służy chat udostępniany przez ww. platformy jak i programy, jak „S.”.

Korzystanie z usługi wymaga bezwzględnego udziału szkolącego (trenera), nie będzie to usługa zautomatyzowana. Korzystający po połączeniu się za pomocą technologii informatycznej prowadzić będzie ze szkolącym dialog oraz wykonywać będzie ćwiczenia zadane przez szkolącego. Wykonywanie tej usługi bez technologii informatycznej jest niemożliwe. Osoba, która decyduje się nabyć ww. szkolenie może być obywatelem dowolnego kraju, jak i znajdować się w dowolnym miejscu na świecie (poza UE), a Pan wykonywałby taką usługę na terytorium Polski, przez Internet, korzystając jedynie z własnych materiałów, swojej wiedzy, Internetu oraz komputera. Za szkolenie pobierana byłaby wcześniej ustalona kwota przekazywana w gotówce lub przelewem bankowym na polskie konto prowadzone w walucie zapłaty. Usługi świadczona przez Pana opisane powyżej nie stanowią usług elektronicznych w rozumieniu Rozporządzenia 282/2011. Korzystającym ze szkolenia może być zarówno osoba fizyczna, jak i podatnik. Zamierza Pan każdorazowo ustalić jaki jest status Korzystającego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  W jaki sposób powinno zostać opodatkowane otrzymane wynagrodzenie opisane w sytuacji pierwszej, w zakresie podatku VAT, w przypadku przekroczenia kwoty wynikającej z prawa wyboru zwolnienia opodatkowania VAT, w przypadku gdy korzystającym będzie osoba fizyczna?
2.  W jaki sposób powinno zostać opodatkowane otrzymane wynagrodzenie opisane w sytuacji pierwszej, w zakresie podatku VAT, w przypadku przekroczenia kwoty wynikającej z prawa wyboru zwolnienia opodatkowania VAT, w przypadku gdy korzystającym będzie podatnik?
3.  W jaki sposób powinno zostać opodatkowane otrzymane wynagrodzenie opisane w sytuacji drugiej, w zakresie podatku VAT, w przypadku przekroczenia kwoty wynikającej z prawa wyboru zwolnienia opodatkowania VAT, w przypadku gdy korzystającym będzie osoba fizyczna?
4.  W jaki sposób powinno zostać opodatkowane otrzymane wynagrodzenie opisane w sytuacji drugiej, w zakresie podatku VAT, w przypadku przekroczenia kwoty wynikającej z prawa wyboru zwolnienia opodatkowania VAT, w przypadku gdy korzystającym będzie podatnik?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (ustawa o VAT), przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT. W przypadku świadczenia usług, dla prawidłowego ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego istotne jest określenie miejsca ich świadczenia. Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, a w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności innego niż siedziba, miejscem świadczenia usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W sytuacji, gdy usługobiorca nie jest podatnikiem, ustawa o VAT określa, że miejscem świadczenia usługi jest miejsce, w którym usługodawca posiada swoją siedzibę działalności lub stałe miejsce prowadzenia działalności. Tym samym dla podatników zarejestrowanych i działających w Polsce w przypadku świadczenia usług poza terytorium kraju dla podmiotów niebędących podatnikami miejscem opodatkowania podatkiem od towarów i usług jest Polska.

W tym przypadku obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi, natomiast gdy wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaję z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wykonania usługi. Dotyczy to także faktur za częściowe wykonanie usługi. Jeżeli przed wykonaniem usługi otrzymano część należności obowiązek podatkowy powstaję z chwilą jej otrzymania w tej części.

Od wyżej wymienionych zasad istnieją pewne wyjątki określania miejsca świadczenia usług i co za tym idzie zasad ich opodatkowania. Wyjątki dotyczą usług związanych z:

1.  nieruchomościami - miejscem świadczenia usługi jest kraj, w którym jest położona;
2.  transportem pasażerskim - miejscem świadczenia jest kraj, na terenie, którego odbywa się transport;
3.  usługami restauracyjnymi - miejscem świadczenia jest miejsce, w którym usługi faktycznie mają miejsce;
4.  wstępem na imprezy kulturalne, sportowe, artystyczne, edukacyjne, targi, wystawy itp. świadczonych na rzecz podatników - miejscem świadczenia jest miejsce, w którym te imprezy faktycznie się odbywają;
5.  nauką, sportem, edukacją, sztuką, rozrywką itp. świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami - miejscem świadczenia jest miejsce w którym ta działalność jest faktycznie wykonywana;
6.  krótkoterminowym wynajmem środków transportu - miejscem świadczenia usługi, jest miejsce, w którym te środki transportu są rzeczywiście wydawane do dyspozycji usługobiorcy;
7.  usługami turystycznymi - miejscem opodatkowania jest kraj, w którym usługodawca siedzibę lub miejsce zamieszkania.

W związku z powyższym, w pierwszej kolejności należy ustalić miejsce świadczenia usług, gdyż od poprawności jego ustalenia będzie zależało czy usługa będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług na terytorium Polski, czy też nie oraz na podstawie jakich przepisów powstanie obowiązek podatkowy.

Z powyższych przepisów wynika poza wymienionymi wyjątkami, że w przypadku świadczenia usług na rzecz kontrahentów będących podatnikami, którzy nie posiadają miejsca siedziby, prowadzenia działalności czy zamieszkania na terytorium Polski opodatkowanie usług zostaje przeniesione do państwa, w którym faktyczna konsumpcja usługi ma miejsce i obowiązek podatkowy ustalany jest według zasad tego państwa. Natomiast w przypadku świadczenia usług na rzecz kontrahentów opodatkowanie usługi podatkiem od towarów i usług właściwe jest ustalanie momentu powstawania obowiązku podatkowego wg przepisów polskich.

Zdaniem Wnioskodawcy, miejscem świadczenia usług opisanych w pkt 1 i 2 w przypadku kiedy „sponsor” lub korzystający są osobami fizycznymi to usługa podlega opodatkowaniu w Polsce wg. stawki 23%, natomiast w przypadku kiedy będą one podatnikami to usługa nie podlega opodatkowaniu w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych zdarzeń przyszłych jest:

*   prawidłowe - w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonywania usług związanych z grą w brydża,
*   nieprawidłowe - w zakresie miejsca świadczenia i opodatkowania oraz momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wykonywania usług związanych z nauką brydża.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez terytorium kraju – w myśl art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej,
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji,
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma zatem charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z ogólną zasadą, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do treści postanowień art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

W przypadku usług, dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług, istotnym jest ustalenie miejsca ich świadczenia, bowiem od określenia miejsca świadczenia zależeć będzie miejsce ich opodatkowania.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W świetle regulacji przepisu art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W przypadku gdy podatnik będący usługobiorcą nie posiada siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej, o którym mowa w ust. 2, miejscem świadczenia usług jest miejsce, w którym posiada on stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu (art. 28b ust. 3 ustawy).

W myśl art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania przepisów regulujących miejsce świadczenia przy świadczeniu usług:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Powołany przepis wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy o podatku od towarów i usług. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Ogólna zasada dotycząca określania miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami w rozumieniu art. 28a ustawy zawarta została w art. 28c ust. 1 ustawy, zgodnie z którym miejscem świadczenia usług na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 oraz art. 28d, art. 28e, art. 28f ust. 1, 2 i 3, art. 28g ust. 2 i art. 28h-28n.

Stosownie do treści art. 28g ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, miejscem świadczenia usług w dziedzinie kultury, sztuki, sportu, nauki, edukacji, rozrywki oraz podobnych usług, takich jak targi i wystawy, oraz usług pomocniczych do tych usług, w tym świadczenia usług przez organizatorów usług w tych dziedzinach, świadczonych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami, jest miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana.

Zgodnie z art. 28k ustawy, miejscem świadczenia usług telekomunikacyjnych, usług nadawczych i usług elektronicznych na rzecz podmiotów niebędących podatnikami jest miejsce, w którym podmioty te posiadają siedzibę, stałe miejsce zamieszkania lub zwykłe miejsce pobytu.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 2 pkt 26 ustawy, przez usługi elektroniczne rozumie się usługi świadczone za pomocą środków komunikacji elektronicznej, o których mowa w art. 7 rozporządzenia 282/2011 (rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77, str. 1, z późn. zm.).

W myśl art. 7 ust. 1 rozporządzenia 282/2011, do „usług świadczonych drogą elektroniczną”, o których mowa w dyrektywie 2006/112/WE, należą usługi świadczone za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej, których świadczenie – ze względu na ich charakter – jest zasadniczo zautomatyzowane i wymaga minimalnego udziału człowieka, a ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Zgodnie z przepisem art. 7 ust. 2 rozporządzenia 282/2011, ustęp 1 obejmuje w szczególności:

1.  ogólnie dostawy produktów w formie cyfrowej, łącznie z oprogramowaniem, jego modyfikacjami lub nowszymi wersjami;
2.  usługi umożliwiające lub wspomagające obecność przedsiębiorstw lub osób w sieci elektronicznej, takich jak witryna lub strona internetowa;
3.  usługi generowane automatycznie przez komputer i przesyłane poprzez Internet lub sieć elektroniczną w odpowiedzi na określone dane wprowadzone przez usługobiorcę;
4.  odpłatne przekazywanie prawa do wystawiania na aukcji towarów lub usług za pośrednictwem witryny internetowej działającej jako rynek online, na którym potencjalni kupujący przedstawiają swoje oferty przy wykorzystaniu automatycznych procedur oraz na którym strony są informowane o dokonaniu sprzedaży za pomocą poczty elektronicznej generowanej automatycznie przez komputer;
5.  pakiety usług internetowych oferujące dostęp do informacji, w których element telekomunikacyjny ma charakter pomocniczy i drugorzędny (to znaczy pakiety wykraczające poza oferowanie samego dostępu do Internetu i obejmujące inne elementy, takie jak strony, które umożliwiają dostęp do aktualnych wiadomości, informacji meteorologicznych lub turystycznych, gier, umożliwiają hosting witryn internetowych, dostęp do grup dyskusyjnych; itp.);
6.  usługi wyszczególnione w załączniku I.

Załącznik nr I obejmuje:

1.  Punkt 1 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  tworzenie i hosting witryn internetowych;
    2.  automatyczna konserwacja oprogramowania, zdalnie i online;
    3.  zdalne zarządzanie systemami;
    4.  hurtownie danych online, umożliwiające elektroniczne przechowywanie i wyszukiwanie konkretnych danych;
    5.  dostarczanie online przestrzeni na dysku na żądanie.
2.  Punkt 2 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu online i pobieranie oprogramowania (w szczególności programy w zakresie zamówień publicznych/księgowości, programy antywirusowe) oraz jego uaktualnień;
    2.  oprogramowanie blokujące pojawianie się banerów reklamowych;
    3.  sterowniki do pobierania, takie jak programy ustawiające interfejsy komputera i urządzeń peryferyjnych (np. drukarek);
    4.  automatyczna instalacja online filtrów na witrynach internetowych;
    5.  automatyczna instalacja online zabezpieczeń typu firewall.
3.  Punkt 3 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie motywów pulpitów;
    2.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie obrazów, fotografii i wygaszaczy ekranu;
    3.  zawartość książek w formie cyfrowej i innych publikacji elektronicznych;
    4.  prenumerata gazet i czasopism publikowanych online;
    5.  dzienniki logowania i statystyki odwiedzania stron internetowych;
    6.  wiadomości, informacje o sytuacji na drogach oraz prognozy pogody online;
    7.  informacje generowane automatycznie online przez oprogramowanie po wprowadzeniu przez klienta określonych danych, takich jak dane prawne lub finansowe (w szczególności stale uaktualniane kursy giełdowe);
    8.  dostarczanie przestrzeni reklamowej, szczególnie banerów reklamowych na stronach lub witrynach internetowych;
    9.  korzystanie z wyszukiwarek i katalogów internetowych.
4.  Punkt 4 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie muzyki na komputery i telefony komórkowe;
    2.  uzyskiwanie dostępu i pobieranie sygnałów dźwiękowych, urywków nagrań, dzwonków i innych dźwięków;
    3.  uzyskiwanie dostępu do filmów i ich pobieranie;
    4.  pobieranie gier na komputery i telefony komórkowe;
    5.  uzyskiwanie dostępu do automatycznych gier online, które wymagają użycia Internetu lub innych podobnych sieci elektronicznych, gdy gracze są od siebie oddaleni.
5.  Punkt 5 załącznika II do dyrektywy 2006/112/WE:
    1.  automatyczne nauczanie na odległość, którego funkcjonowanie wymaga użycia Internetu lub podobnej sieci elektronicznej, wymagające niewielkiego bądź niewymagające żadnego udziału człowieka, łącznie z klasami wirtualnymi, z wyjątkiem sytuacji, gdzie Internet lub podobna sieć elektroniczna wykorzystywana jest jako proste narzędzie służące komunikowaniu się nauczyciela z uczniem;
    2.  ćwiczenia wypełniane przez ucznia online i sprawdzane automatycznie, bez udziału człowieka.

Zgodnie z art. 7 ust. 3 ww. rozporządzenia, ustęp 1 nie ma zastosowania do:

1.  usług nadawczych;
2.  usług telekomunikacyjnych;
3.  towarów, w przypadku których zamawianie i obsługa zamówienia odbywają się elektronicznie;
4.  płyt CD-ROM, dyskietek i podobnych nośników fizycznych;
5.  materiałów drukowanych, takich jak książki, biuletyny, gazety lub czasopisma;
6.  płyt CD i kaset magnetofonowych;
7.  kaset wideo i płyt DVD;
8.  gier na płytach CD-ROM;
9.  usług świadczonych przez specjalistów, takich jak prawnicy i doradcy finansowi, którzy udzielają swym klientom porad za pomocą poczty elektronicznej;
10.  usług edukacyjnych, w ramach których treść kursu przekazywana jest przez nauczyciela za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej (tzn. przez zdalne połączenie);
11.  usług fizycznych off-line naprawy sprzętu komputerowego;
12.  hurtowni danych off-line;
13.  usług reklamowych, w szczególności w gazetach, na plakatach i w telewizji;
14.  usług centrum wsparcia telefonicznego;
15.  usług edukacyjnych obejmujących wyłącznie kursy korespondencyjne, takie jak kursy za pośrednictwem poczty;
16.  konwencjonalnych usług aukcyjnych, przy których niezbędny jest bezpośredni udział, niezależnie od sposobu składania ofert;
17.  (uchylona)
18.  (uchylona)
19.  (uchylona)
20.  biletów wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne, sportowe, naukowe, edukacyjne, rozrywkowe lub podobne, zarezerwowanych online;
21.  zakwaterowania, wynajmu samochodów, usług restauracyjnych, przewozu osób lub podobnych usług zarezerwowanych online.

Należy zauważyć, że warunkiem koniecznym uznania usługi za usługę elektroniczną jest, aby była ona świadczona za pomocą Internetu lub podobnej sieci elektronicznej. Warunek ten nie jest jednak wystarczający do uznania danej usługi za usługę elektroniczną w rozumieniu powołanych wyżej przepisów. Istotne jest łączne wystąpienie następujących cech świadczonych usług:

*   realizacja za pomocą Internetu lub sieci elektronicznej,
*   świadczenie jest zautomatyzowane, a udział człowieka jest niewielki,
*   ich wykonanie bez wykorzystania technologii informacyjnej jest niemożliwe.

Stawka podatku od towarów i usług, stosownie do treści art. 41 ust. 1 ww. ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl art. 113 ust. 1 ustawy, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Na podstawie art. 113 ust. 2 do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych - jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
    4.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Zgodnie z art. 113 ust. 5 ustawy, jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Analiza przedstawionych zdarzeń przyszłych oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że jak słusznie wskazano we wniosku, w przypadku przekroczenia kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia i opodatkowania usług świadczonych przez Pana (opisanych jako sytuacja 1) na rzecz osoby fizycznej niespełniającej definicji podatnika w rozumieniu art. 28a ustawy - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28c ust. 1 ustawy - będzie miejsce, w którym usługodawca posiada siedzibę. W konsekwencji, usługi te będą każdorazowo podległy opodatkowaniu na terytorium Polski, według stawki podatku 23%. Natomiast w przypadku gdy nabywcą usług będzie podatnik, w rozumieniu powołanego przepisu, usługi opodatkowane będą - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy – w miejscu, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej (w Polsce, innym kraju UE lub państwie trzecim).

Tym samym stanowisko uznano za prawidłowe.

Odnosząc się do drugiej kategorii usług (opisanych we wniosku jako sytuacja 2) wobec faktu, że zostały one wymienione w art. 28g ust. 2 ustawy i nie stanowią usług elektronicznych w rozumieniu art. 2 pkt 26 ustawy, należy stwierdzić, że w przypadku gdy będą świadczone na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem, miejscem ich świadczenia i opodatkowania będzie miejsce, w którym ta działalność faktycznie jest wykonywana, t.j. na terytorium Polski z zastosowaniem 23% stawki podatku. Natomiast w przypadku gdy nabywcą usług będzie podatnik, usługi opodatkowane będą - zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy – na terytorium państwa, w którym usługobiorca posiada siedzibę działalności gospodarczej (w Polsce, innym kraju UE lub państwie trzecim).

W kwestii momentu powstania obowiązku podatkowego wskazać należy, że w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie wskazana powyżej ogólna zasada ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego, ustawodawca nie przewidział bowiem szczególnego momentu powstania obowiązku podatkowego dla usług związanych z grą i nauką brydża. Tym samym w analizowanej sprawie obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, czyli z chwilą wykonania przedmiotowych usług lub stosownie do art. 19a ust. 8 ustawy, t.j. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty.

Jednocześnie należy wskazać, że opodatkowanie usług na terytorium państwa innego niż Polska, nie oznacza, że na terytorium kraju nie powstaje obowiązek podatkowy związany z ewentualnym wykazaniem transakcji w deklaracji VAT-7 i informacji podsumowującej.

Z uwagi na fakt, że w przypadku usług opisanych we wniosku jako sytuacja 2 powołano błędną podstawę prawną dotyczącą miejsca świadczenia usług na rzecz podmiotu niebędącego podatnikiem, oceniając całościowo stanowisko w zakresie sytuacji nr 2 uznano je za nieprawidłowe.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.