Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.437.2020.10.S.KSA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-01-25
Teza: Otrzymane przez gminę dofinansowanie na realizację zadania Usuwanie, transport i utylizacja odpadów zawierających azbest nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: azbest; dofinansowanie; dotacja; gmina; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; projekt
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI. Podstawa opodatkowania-Podstawa opodatkowania - zasady ogólne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a-ust. 1

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu
=========================================

– stanowisko nieprawidłowe
==========================

Szanowni Państwo:

1) ponownie rozpatruję sprawę Państwa wniosku z 6 lipca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 7 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1948/21; i

2) stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

6 lipca 2020 r. wpłynął Państwa wniosek z 6 lipca 2020 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. braku opodatkowania podatkiem od towarów i usług otrzymanej dotacji na realizację zadania Usuwanie, transport i utylizacja odpadów zawierających azbest z terenu Gminy (pytanie oznaczone numerem 2).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina (\`(...)\`) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (podatek VAT). Gmina jest podmiotem prawa publicznego o charakterze określonym przepisami Ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o Samorządzie Gminnym. Gmina jest podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie realizacji zadań na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina (\`(...)\`) będzie realizowała 2 zadania. Pierwsze z nich to „Usuwanie folii rolniczych (\`(...)\`)” w ramach projektu priorytetowego nr 2.8. „Racjonalne gospodarowanie odpadami i ochrona powierzchni ziemi”. Program ten realizowany będzie z dotacji Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska.

Drugi zaś to Usuwanie, transport i utylizacja odpadów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`). Program ten będzie realizowany dzięki środkom pozyskanym z Wojewódzkiego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej w (\`(...)\`).

Planowane inwestycje są jednym z zadań własnych gminy, o których mowa w art. 7 Ustawy z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 506 ze zm.) czyli zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, które obejmuje m.in. sprawy ochrony środowiska i przyrody oraz unieszkodliwiania odpadów komunalnych. W jednym i drugim programie mieszkańcy Gminy składali wnioski do Wójta Gminy (\`(...)\`) o wykonanie usługi z dofinansowania jakie będzie przyznane. Gmina nie będzie podpisywała umów cywilnoprawnych. Każdy beneficjent miał określić rodzaj i ilość odpadów z danego gospodarstwa.

W przypadku azbestu można było wybrać dwie formy demontażu takie jak: demontaż i utylizację wyrobów zawierających azbest oraz odbiór i utylizację wyrobów zawierających azbest. Będą to usługi kompleksowe. Gmina w jednym i drugim przypadku dostanie dofinansowanie - odnośnie folii z NFOŚ, zaś odnośnie azbestu z WFOŚiGW w (…). Pozostałą część pokryje Gmina ze środków własnych. Gmina nie będzie pobierała od mieszkańców opłat.

Dotacje nie będą mogły być przeznaczone na inne cele niż wskazane w umowie dotacji. Gmina we wniosku o dofinansowanie ww. programach wykazała, że VAT będzie kosztem kwalifikowanym. Nie ma w tym momencie żadnego prawa do odliczenia VAT.

W celu realizacji zadania Gmina podpisze umowy z wykonawcami, którzy zostaną wyłonieni w drodze przetargu. Będą to firmy wyspecjalizowane, które zrealizują ww. zadania. Po zrealizowanych zadaniach Wykonawcy wystawią dla Gminy faktury na kwotę wynikającą z umowy, część zostanie pokryta z dotacji na te cele a reszta kwoty zostanie dopłacona przez Gminę z własnych środków. Gmina zobowiązana jest do rozliczenia się z otrzymanych środków na podstawie zawartej umowy określającej zasady, tryb rozliczania i przekazywania dotacji na pokrycie kosztów związanych z realizacją zadania. W przypadku niezrealizowania zadania Gmina nie otrzyma dofinansowania.

### Pytanie

Czy otrzymana dotacja przedmiotowa stanowiąca dofinansowanie do kosztów realizacji projektu Usuwanie, transport i utylizacja odpadów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT?

### Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, dotacja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Gmina nie podpisuje umów cywilnoprawnych z beneficjentami, a tym samym mieszkańcy nie dopłacają do ww. programów. Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2020 r. poz. 713), gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy m.in. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 1 i pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 Ustawy o VAT (odpowiednikiem ww. art. jest art. 73 Dyrektywy VAT) podstawą opodatkowania z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 jest wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczonych lub usług świadczonych przez podatnika. Przepis nakazuje opodatkowanie dotacji mających bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Zatem, jeżeli nie ma związku (i to bezpośredniego jak stanowi omawiany przepis), również dotacja nie podlega opodatkowaniu. Związek taki musi zaistnieć i musi być bezpośredni aby mówić o opodatkowaniu VAT dotacji. Dlatego też Wnioskodawca uważa, że otrzymana dotacja nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Interpretacja indywidualna
--------------------------

Rozpatrzyłem Państwa wniosek – 7 września 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP4-1.4012.437.2020.1.MK, w której uznałem Państwa stanowisko za nieprawidłowe.

Interpretację doręczono Państwu 7 września 2020 r.

Skarga na interpretację indywidualną
------------------------------------

2 października 2020 r. wnieśli Państwo skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Skarga wpłynęła do mnie 6 października 2020 r.

Wnieśli Państwo o:

*   uchylenie zaskarżonej interpretacji w całości;
*   rozpoznanie sprawy również pod nieobecność Skarżącego;
*   zasądzenie na rzecz Skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego radcy prawnego, według norm przepisanych.

Postępowanie przed sądem administracyjnym
-----------------------------------------

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 7 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1948/21.

Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną, stał się prawomocny 16 listopada 2023 r.

Odpis prawomocnego wyroku wraz z aktami sprawy wpłynął 18 grudnia 2023 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku
-----------------------------------------------

Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

*   uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie ww. wyroku;
*   ponownie rozpatruję Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług określa ustawa z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 106 ze zm.), zwana dalej „ustawą”.

Art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (…) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Art. 8 ust. 2a ustawy:

W przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w rozumieniu art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

Zatem czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Ponadto opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie (z wyjątkiem przypadków ściśle określonych w art. 7 ust. 2 oraz w art. 8 ust. 2 ustawy).

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Zatem pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Przepisy dotyczące funkcjonowania podatku VAT w krajach członkowskich Unii Europejskiej podlegają harmonizacji na zasadach określonych w dyrektywie 2006/112/WE/Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”. Uszczegółowieniem zasad obowiązywania i funkcjonowania podatku VAT określonych w Dyrektywie są wyroki Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Kwestia odpłatności była wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć TSUE. W dorobku orzecznictwa Trybunału przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług bez znaczenia pozostaje to, czy kwota uzyskanego wynagrodzenia (cena) została skalkulowana tak, że stanowi tylko koszt wytworzenia towaru lub wykonania usługi, czy została powiększona także o zysk sprzedającego. Odpłatność określana jest przez strony umowy i jeśli strony ustalą zapłatę, wówczas wykonane świadczenie staje się odpłatne. Przepisy nie określają formy zapłaty, zatem wynagrodzenie (zapłata) może mieć postać zarówno świadczenia pieniężnego, jak i rzeczowego (określonego w naturze), np. w przypadku dostawy towaru w zamian za świadczenie usługi czy też w sytuacji zamiany towarów bądź usług.

Reasumując, aby dana czynność (świadczenie) podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a świadczeniem wzajemnym. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia. W przypadku istnienia świadczenia wzajemnego otrzymanego przez świadczącego usługę, należy uznać czynności wykonywane w ramach zawartej umowy za odpłatne świadczenie usług określone w art. 8 ust. 1 ustawy podatku od towarów i usług, podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Jednocześnie, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku VAT.

Art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE:

„Podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności.

„Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Przepis ten stwierdza, że wykorzystywanie własności dóbr materialnych lub niematerialnych do celów zarobkowych w sposób ciągły, należy w szczególności uznać za działalność gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Będą Państwo realizowali zadanie Usuwanie, transport i utylizacja odpadów zawierających azbest. Państwa mieszkańcy składali wnioski do Wójta o wykonanie usługi z dofinansowania, jakie będzie przyznane. Nie będą Państwo podpisywali umów cywilnoprawnych. Każdy beneficjent miał określić rodzaj i ilość odpadów z danego gospodarstwa.

W przypadku azbestu można było wybrać dwie formy demontażu takie jak: demontaż i utylizację wyrobów zawierających azbest oraz odbiór i utylizację wyrobów zawierających azbest. Będą to usługi kompleksowe. Na realizację zadania dostaną Państwo dofinansowanie z WFOŚiGW. Pozostałą część pokryją Państwo ze środków własnych. Nie będą Państwo pobierali opłat od mieszkańców.

Dotacja nie będzie mogła być przeznaczona na inne cele niż wskazane w umowie dotacji. We wniosku o dofinansowanie ww. programu wykazali Państwo, że VAT będzie kosztem kwalifikowanym. Nie ma w tym momencie żadnego prawa do odliczenia VAT.

W celu realizacji zadania podpiszą Państwo umowy z wykonawcami, którzy zostaną wyłonieni w drodze przetargu. Będą to firmy wyspecjalizowane, które zrealizują ww. zadanie. Po zrealizowanym zadaniu Wykonawcy wystawią dla Państwa faktury na kwotę wynikającą z umowy - część zostanie pokryta z dotacji na te cele a reszta kwoty zostanie dopłacona przez Państwa z własnych środków. Są Państwo zobowiązani do rozliczenia się z otrzymanych środków na podstawie zawartej umowy określającej zasady, tryb rozliczania i przekazywania dotacji na pokrycie kosztów związanych z realizacją zadania. W przypadku niezrealizowania zadania nie otrzymają Państwo dofinansowania.

Państwa wątpliwości dotyczą kwestii, czy dotacja z WFOŚiGW na realizację zadania podlega opodatkowaniu VAT.

Art. 29a ust. 1 ustawy:

Podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Art. 29a ust. 6 ustawy:

Podstawa opodatkowania obejmuje:

1) podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;

2) koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Przepis art. 29a ust. 1 ustawy jest odpowiednikiem art. 73 Dyrektywy 2006/112/WE, zgodnie z którym:

W odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74‑77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są, czy też nie są opodatkowane, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie można powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Otrzymanie dofinansowania (dotacji, dopłaty) nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego. Dotacje (dopłaty) podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów, czy świadczonych usług, są ściśle związane z daną usługą lub towarem i podlegają opodatkowaniu.

W związku z powyższym należy w pierwszej kolejności przeanalizować, czy realizacja zadania Usuwanie, transport i utylizacja odpadów zawierających azbest z terenu Gminy (\`(...)\`) – będzie wykonywana przez Państwa w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 7 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1948/21:

„Spór w sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy kwota dotacji otrzymywanej przez gminę na realizację zadania polegającego na usuwaniu, transporcie i utylizacji odpadów zawierających azbest na terenie gminy, w sposób nieodpłatny, z prywatnych posesji mieszkańców, powinna być wliczana do podstawy opodatkowania jako należność z tytułu świadczenia usług o ww. charakterze.

Sąd zauważa, że na obecnym etapie postępowania ocenę charakteru przedmiotowego świadczenia wyznacza wykładnia Trybunału Sprawiedliwości UE, który w ww. wyroku w sprawie C-616/21 wyraził zapatrywanie, w analogicznym co do istoty stanie faktycznym, że czynności gminy w ww. zakresie nie noszą znamion działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy VAT (pkt 49 wyroku). (…)

Jak wskazano, stan faktyczny niniejszej sprawy nie wykazuje różnic jakościowych względem analizowanego przez TSUE.”

A zatem oceny charakteru podjętych przez Państwa działań należy dokonać na podstawie wytycznych znajdujących się w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE) z 30 marca 2023 r. w sprawie C-616/21 – Gmina L. przeciwko Dyrektorowi Krajowej Informacji Skarbowej.

W wyroku tym TSUE wskazał, że:

„aby oferta usuwania azbestu z niektórych nieruchomości przedstawiona przez gminę jej mieszkańcom będącym właścicielami była objęta zakresem stosowania dyrektywy 2006/112, powinna ona, po pierwsze, stanowić świadczenie usług, które gmina ta wykonuje odpłatnie na ich rzecz w rozumieniu art. 2 ust. 1 lit. c) tej dyrektywy, a po drugie, być realizowana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 ust. 1 rzeczonej dyrektywy, tak aby owa gmina działała również w charakterze podatnika” (pkt 24).

Trybunał zwrócił uwagę na istotne elementy stanu faktycznego, które zaistniały w sprawie będącej przedmiotem ww. postępowania:

„W tym względzie, po pierwsze, należy zauważyć, że podczas gdy przedsiębiorca dąży do stałego osiągania dochodu (zob. podobnie wyrok z dnia 20 stycznia 2021 r., AJFP Sibiu i DGRFP Braãov, C-655/19, EU:C:2021:40, pkt 27–29 i przytoczone tam orzecznictwo), gmina L. nie zatrudnia pracowników do usuwania azbestu i nie poszukuje klientów, lecz ogranicza się do przeprowadzenia, w ramach programu określonego na poziomie krajowym, czynności usuwania azbestu, które nastąpią po tym, jak właściciele nieruchomości położonych na terytorium gminy, których może dotyczyć ten program, wyrażą wolę korzystania z niego i zostaną uznani za uprawnionych. Ponadto czynność usuwania azbestu w danej gminie z definicji nie ma charakteru powtarzalnego, co odróżnia niniejszą sprawę od spraw, w których świadczenia gminne miały charakter trwały.

Po drugie, z informacji przedstawionych przez sąd odsyłający wynika, że gmina L. będzie oferować usunięcie azbestu z danych nieruchomości oraz odbiór wyrobów i odpadów zawierających azbest nieodpłatnie, podczas gdy wcześniej zapłaci ona danemu przedsiębiorstwu cenę rynkową.

Tymczasem Trybunał miał już okazję orzec, że jeżeli gmina odzyskuje jedynie niewielką część poniesionych przez siebie kosztów, a pozostała część jest finansowana ze środków publicznych, taka różnica między tymi kosztami a kwotami otrzymanymi w zamian za oferowane usługi może wykluczać istnienie wynagrodzenia (zob. podobnie wyrok z dnia 12 maja 2016 r., Gemeente Borsele i Staatssecretaris van Financiën, C 520/14, EU:C:2016:334, pkt 33 i przytoczone tam orzecznictwo). Jest tak tym bardziej, gdy – jak w niniejszej sprawie – świadczenie wzajemne uiszczane przez usługobiorców nie istnieje.

W konsekwencji, nawet biorąc pod uwagę dotacje przyznane gminie L. przez fundusz ochrony środowiska, które wynoszą 40–100% poniesionych kosztów, charakter takiego świadczenia usług nie odpowiada podejściu, jakie przyjęłoby w danym wypadku przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu, które przy ustalaniu swoich cen starałoby się zawrzeć w nich swoje koszty i osiągnąć marżę zysku. Ponadto nie podlegają zwrotowi koszty związane z organizacją przez ową gminę akcji usuwania azbestu u jej mieszkańców, a jedynie z czynnościami zleconymi wybranemu przedsiębiorstwu. W związku z tym ta sama gmina ponosi jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Po trzecie, nie wydaje się ekonomicznie opłacalne, aby takie przedsiębiorstwo zajmujące się usuwaniem azbestu nie przenosiło żadnych poniesionych przez siebie kosztów na beneficjentów swoich usług, oczekując jednocześnie częściowej rekompensaty tych kosztów w formie dotacji. Taki mechanizm nie tylko stawiałby jego przepływy pieniężne w sytuacji strukturalnie deficytowej, przede wszystkim ze względu na brak zysku, następnie brak zwrotu kosztów związanych z organizacją akcji usuwania azbestu i wreszcie znaczne wahania procentowe zwrotu kosztów, mogące oscylować między 40% a 100% kwot wypłaconych wybranemu przedsiębiorstwu, ale ponadto stwarzałby nietypowy stopień niepewności dla podatnika, ponieważ kwestia, czy i w jakim zakresie osoba trzecia zwróci tak istotną część poniesionych kosztów, pozostaje faktycznie otwarta do czasu podjęcia przez tę osobę trzecią decyzji, co następuje po tym, jak sporne transakcje zostaną dokonane” (pkt 44-48).

Na podstawie powyższej analizy TSUE doszedł do wniosku, że:

„W konsekwencji nie wydaje się, z zastrzeżeniem dokonania weryfikacji przez sąd odsyłający, by gmina L. wykonywała w niniejszym przypadku działalność o charakterze gospodarczym w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112.

Ponieważ gmina L., w świetle rozważań przedstawionych w pkt 41–49 niniejszego wyroku, nie wykonuje działalności wchodzącej w zakres stosowania dyrektywy 2006/112, nie jest konieczne ustalenie, czy działalność ta byłaby również wyłączona z tego zakresu stosowania na podstawie art. 13 ust. 1 tej dyrektywy” (pkt 49‑50).

Ostatecznie Trybunał orzekł, że:

„art. 2 ust. 1, art. 9 ust. 1 i art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że okoliczność zlecania przez gminę przedsiębiorstwu czynności usuwania azbestu i odbierania wyrobów i odpadów zawierających azbest na rzecz jej mieszkańców będących właścicielami nieruchomości, którzy wyrazili taką wolę, nie stanowi świadczenia usług podlegającego opodatkowaniu VAT, jeżeli taka działalność nie ma na celu osiągania stałego dochodu i nie prowadzi do żadnej płatności ze strony tych mieszkańców, zaś czynności te są finansowane ze środków publicznych” (pkt 51).

Przedstawiony przez Państwa opis okoliczności oraz Państwa wątpliwości należy zatem rozpatrywać w świetle ww. wyroku w sprawie C-616/21.

Przenosząc zatem powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy podkreślić należy, że skoro:

*   nie zatrudniają Państwo pracowników do usuwania azbestu i nie poszukują mieszkańców, lecz ograniczają się do przeprowadzenia czynności usuwania azbestu,
*   czynność usuwania azbestu nie ma charakteru powtarzalnego (działania nie mają cech takich jak w przypadku zwykłej działalności gospodarczej podejmowanej w celu zarobkowym),
*   oferują Państwo usunięcie odpadów zawierających azbest z posesji mieszkańców nieodpłatnie, część kosztów przez Państwa ponoszonych jest finansowana ze środków publicznych,
*   wypłata dofinansowania ma miejsce po zakończeniu realizacja zadania,
*   podejmowane przez Państwa działania realizują cel społeczny tj. oczyszczanie środowiska z wyrobów zawierających azbest,

nie będą Państwo świadczyć usług na rzecz mieszkańców i tym samym nie będą Państwo wykonywali działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Istotne jest również, że zwrotowi (dofinansowaniu) z WFOŚiGW będą podlegały jedynie koszty związane z czynnościami zleconymi wybranemu przedsiębiorstwu, natomiast nie będą podlegały koszty, które Państwo ponoszą organizując akcję usuwania azbestu u mieszkańców. W związku z tym ponoszą Państwo jedynie ryzyko strat, nie mając perspektywy zysku.

Zatem, podejmowane przez Państwa czynności polegające na usuwaniu azbestu, nie cechują się trwałym, nieprzerwanym i zorganizowanym profesjonalnie charakterem. Wykonywane przez Państwa czynności nie mają na celu osiągania stałego dochodu.

W konsekwencji, realizacja zadania polegającego na usuwaniu, transporcie oraz utylizacji odpadów zawierających azbest z terenu Gminy nie stanowi odpłatnego świadczenia usług w rozumieniu ustawy i będzie realizowana poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem realizacja zadania nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, analizując przedstawiony przez Państwa opis sprawy – zgodnie z dyspozycją Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, wyrażoną w wyroku z 7 września 2023 r. sygn. akt III SA/Wa 1948/21 – należy stwierdzić, że Państwa działania w zakresie usuwania, transportu i utylizacji odpadów zawierających azbest z terenu Gminy nie będą miały związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. W konsekwencji otrzymane przez Państwa na te zadanie dofinansowanie z WFOŚiGW nie będzie stanowić podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Państwa stanowisko należy uznać za **nieprawidłowe** z uwagi na powołanie innej podstawy prawnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili, i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu wydania interpretacji pierwotnej, tj. 7 września 2020 roku.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

*   Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Państwo do interpretacji.
*   Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

*   Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).