Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.595.2022.1.IZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-11-02
Teza: 1. Czy dla ustalenia, czy Spółka za rok 2021 jest spółką nieruchomościową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sumie wartości rynkowej aktywów powinna uwzględniać zarówno wartość nieruchomości wykazanych jako inwestycje w nieruchomości, środki trwałe, towary jak również ujęte jako produkcja w toku (gdzie nieruchomość stanowi element kosztu wytworzenia inwestycji deweloperskiej)? 2. Czy w przypadku podatku od przychodów z budynków oddanych w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze w celu ustalenia podstawy opodatkowania: - uwzględnia się podatkową wartość początkową tylko budynku czy również gruntu związanego z tym budynkiem? - czy wartość początkowa to wartość nabycia/zakupu pomniejszona o podlegający odliczeniu podatek VAT? - czy zdefiniowana w art. 24b ustawy o pdop, podstawa opodatkowania dotyczy tylko budynków czy również lokali stanowiących odrębny środek trwały? 3. Czy opisana w części G (poz. 61) inwestycja w nieruchomości, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych również stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od budynków?
Słowa kluczowe: aktywa; budynek; ewidencja-ewidencja środków trwałych; grunty; opodatkowanie-podstawa opodatkowania; podatek; spółki-spółka nieruchomościowa; wartość-wartość bilansowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1. Podmiot i przedmiot opodatkowania-Słowniczek-Spółka nieruchomościowa; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 0,035% od przychodów z budynków-Budynki objęte obowiązkiem podatkowym
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 4a-pkt 35-lit. b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24b

**Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

2 sierpnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący:

\- czy dla ustalenia czy Spółka za rok 2021 jest spółką nieruchomościową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sumie wartości rynkowej aktywów powinna uwzględniać zarówno wartość nieruchomości wykazanych jako inwestycje w nieruchomości, środki trwałe, towary jak również ujęte jako produkcja w toku (gdzie nieruchomość stanowi element kosztu wytworzenia inwestycji deweloperskiej),

\- czy w przypadku podatku od przychodów z budynków oddanych w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze w celu ustalenia podstawy opodatkowania:

\- uwzględnia się podatkową wartość początkową tylko budynku czy również gruntu związanego z tym budynkiem,

\- czy wartość początkowa to wartość nabycia/zakupu pomniejszona o podlegający odliczeniu podatek VAT,

\- czy zdefiniowana w art. 24b ustawy o CIT podstawa opodatkowania dotyczy tylko budynków czy również lokali stanowiących odrębny środek trwały,

\- czy opisana w części G (poz. 61) inwestycja w nieruchomości, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych również stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od budynków.

**Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego**

X Sp. z o.o. Sp.k. jest firmą developerską - podstawowym przedmiotem działalności jest budowa nieruchomości z przeznaczeniem na sprzedaż.

Spółka posiada nieruchomości niezabudowane oraz zabudowane położone na terytorium Polski. Spółka zamierza również w dalszym ciągu dokonywać zakupu nieruchomości na terenie Polski.

Zgodnie z Krajowym Standardem Rachunkowości nr 8 - działalność deweloperska – w momencie rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego posiadany przez dewelopera grunt lub prawo wieczystego użytkowania gruntu ujmuje się w kosztach produkcji przedsięwzięcia deweloperskiego i zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości wykazuje w aktywach bilansu w poz. „zapasy- produkcja w toku”.

Do dnia rozpoczęcia przedsięwzięcia deweloperskiego spółka kwalifikuje nieruchomości w zależności od przeznaczenia/wykorzystania do:

\- towarów - wykazywane w aktywach bilansu w poz. „zapasy – towary”,

\- inwestycji w nieruchomości - wykazywane w aktywach bilansu w poz. „inwestycje długoterminowe – nieruchomości”,

\- środków trwałych - w aktywach bilansu w poz. „rzeczowe aktywa trwałe - środki trwałe”.

Spółka posiada nieruchomość zabudowaną budynkiem usługowym, która w przyszłości najprawdopodobniej zostanie wykorzystana do działalności deweloperskiej. W chwili obecnej (od 2020 r.) powyższa nieruchomość bilansowo jest zakwalifikowana do inwestycji w nieruchomości i jest w całości przedmiotem najmu.

Dla celów bilansowych nieruchomość nie stanowi środka trwałego, niemniej spółka dokonuje odpisów aktualizujących wartość tej nieruchomości (budynku usługowego) w wysokości odpowiadającej odpisom amortyzacyjnym (w wysokości zgodnej ze stawkami amortyzacji wykazanymi w tabelach amortyzacyjnych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych).

Bilansowo wszystkie nieruchomości stanowią aktywa (element produkcji w toku, towar, inwestycja w nieruchomości, środek trwały).

Łączna wartość rynkowa powyższych nieruchomości na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy/obrotowy tj. 31 grudnia 2020 (i 31 grudnia 2021) przekracza 10.000.000,00 zł. i przekraczała 50% sumy aktywów wykazanych ogółem w bilansie.

Przy czym, w przypadku nie uwzględnienia wartości rynkowej nieruchomości stanowiących element kosztu (robót w toku) budowy inwestycji deweloperskich - zaksięgowanych jako produkcja w toku - wartość rynkowa pozostałych nieruchomości nie przekracza 10.000.000,00 zł.

Spółka jest w trakcie realizacji inwestycji deweloperskich - przychody ze sprzedaży lokali w tych inwestycjach przewidywane są na lata następne (najwcześniej koniec 2023 r.).

Obecnie oraz w latach ubiegłych (2020, 2021) praktycznie jedynym przychodem Spółki były i są przychody z tytułu najmu nieruchomości inwestycyjnej - przekraczają 60% ogółu przychodów podatkowych netto w 2020 i 2021 r.

Ponadto Spółka rozważa również nabycie lokalu usługowego w budynku mieszkalno-usługowym z przeznaczeniem na wynajem całości lub części lokalu, ale w części przekraczającej 5% powierzchni użytkowej lokalu. Spółka nie będzie właścicielem budynku tylko lokalu.

**Pytania**

1\. Czy dla ustalenia, czy Spółka za rok 2021 jest spółką nieruchomościową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sumie wartości rynkowej aktywów powinna uwzględniać zarówno wartość nieruchomości wykazanych jako inwestycje w nieruchomości, środki trwałe, towary jak również ujęte jako produkcja w toku (gdzie nieruchomość stanowi element kosztu wytworzenia inwestycji deweloperskiej)?

2\. Czy w przypadku podatku od przychodów z budynków oddanych w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze w celu ustalenia podstawy opodatkowania:

\- uwzględnia się podatkową wartość początkową tylko budynku czy również gruntu związanego z tym budynkiem?

\- czy wartość początkowa to wartość nabycia/zakupu pomniejszona o podlegający odliczeniu podatek VAT?

\- czy zdefiniowana w art. 24b ustawy o pdop, podstawa opodatkowania dotyczy tylko budynków czy również lokali stanowiących odrębny środek trwały?

3\. Czy opisana w części G (poz. 61) inwestycja w nieruchomości, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych również stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od budynków?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Ad. 1.

Zdaniem Spółki, dla ustalenia czy jest ona spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 w sumie wartości aktywów powinna uwzględnić wartość rynkową wszystkich posiadanych nieruchomości (gruntowych i zabudowanych) bez względu na sposób ich wykazania w aktywach bilansu, tj. sumę wartości nieruchomości zakwalifikowanych do środków trwałych, inwestycji w nieruchomości, towarów oraz nieruchomości ujętych jako element produkcji w toku; przy czym w przypadku produkcji w toku uwzględnić należy tylko wartość gruntu (bez nakładów poniesionych na budowę inwestycji deweloperskiej). Wartość rynkową ustala się w kwocie netto (bez podlegającego odliczeniu VAT).

Ad. 2.

Wg Spółki przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od budynków uwzględnia się wartość początkową, wpisanych do ewidencji środków trwałych, budynków (bez wartości gruntów, prawa wieczystego użytkowania gruntów).

Wartość początkową ustala się w wartości netto (po pomniejszeniu o podlegający odliczeniu VAT). W podstawie opodatkowania uwzględnia się tylko budynki (nie uwzględnia się lokali stanowiących odrębne środki trwałe).

Ad. 3.

Spółka uważa ze opisana w poz. 61 inwestycja w nieruchomości nie stanowi przedmiotu opodatkowania podatkiem od budynków (nie stanowi środka trwałego wpisanego do ewidencji).

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Ad. 1.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1800 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”),

podatnicy, jeżeli mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Ustawą z dnia 28 listopada 2020 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2123; dalej: „ustawa nowelizująca”) do ustawy z dnia z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzono regulacje dotyczące określenia warunków uznania podmiotu gospodarczego za tzw. spółkę nieruchomościową.

Celem wprowadzonych z dniem 1 stycznia 2021 r. zmian jest zwiększenie efektywności poboru podatku dochodowego oraz ograniczenie stosowania przez podmioty optymalizacji podatkowych, które miały miejsce.

Jak wskazano w uzasadnieniu do projektu ww. ustawy nowelizującej (Druk sejmowy nr 642) _Zasadniczym celem projektowanej ustawy jest uszczelnienie systemu podatku dochodowego od osób prawnych, tak aby zapewnić powiązanie wysokości podatku płaconego przez duże przedsiębiorstwa, w szczególności przedsiębiorstwa międzynarodowe, z faktycznym miejscem uzyskiwania przez nie dochodu. Projektowana ustawa stanowić ma kolejny krok w kierunku odbudowania dochodów podatkowych, w szczególności dochodów z podatku CIT. (…)_.

I tak, spółka nieruchomościowa została zdefiniowana w art. 4a pkt 35 ustawy o CIT, zgodnie z tym przepisem, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce nieruchomościowej - oznacza to podmiot inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym:

a) na pierwszy dzień roku podatkowego, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na pierwszy dzień roku obrotowego, co najmniej 50% wartości rynkowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość rynkowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości oraz wartość rynkowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego pierwszy dzień roku podatkowego - w przypadku podmiotów rozpoczynających działalność,

b) na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy, co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw do takich nieruchomości i wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy oraz w roku poprzedzającym odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy przychody podatkowe, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego - przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych albo przychodów ujętych w wyniku finansowym netto - w przypadku podmiotów innych niż określone w lit. a.

Uznanie spółki za spółkę nieruchomościową, o której mowa w powyższym przepisie rodzi po jej stronie określone obowiązki.

Państwa wątpliwości w zakresie pytania nr 1 dotyczą wyjaśnienia, czy dla ustalenia, czy Spółka za rok 2021 jest spółką nieruchomościową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w sumie wartości rynkowej aktywów powinna uwzględniać zarówno wartość nieruchomości wykazanych jako inwestycje w nieruchomości, środki trwałe, towary jak również ujęte jako produkcja w toku (gdzie nieruchomość stanowi element kosztu wytworzenia inwestycji deweloperskiej).

Odnosząc się do powyższych przepisów, wskazać należy, że o ile art. 4a pkt 35 lit. a ustawy o CIT, nie znajdzie zastosowania do zdefiniowania Spółki przedstawionej w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, to należy rozważyć zastosowanie art. 4a pkt 35 lit. b ustawy o CIT w tym przypadku, który dotyczy podmiotów innych niż rozpoczynające działalność (do których Państwo należą).

Zgodnie z tym przepisem, za spółkę nieruchomościową uznaje się podmiot inny niż osoba fizyczna, obowiązany do sporządzania bilansu na podstawie przepisów o rachunkowości, w którym:

1\. na ostatni dzień roku poprzedzającego rok podatkowy, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego ‒ na ostatni dzień roku poprzedzającego rok obrotowy co najmniej 50% wartości bilansowej aktywów, bezpośrednio lub pośrednio stanowiła wartość bilansowa nieruchomości położonych w Polsce lub praw do takich nieruchomości,

2\. wartość bilansowa tych nieruchomości przekraczała 10 000 000 zł albo równowartość tej kwoty określoną według kursu średniego walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ostatni dzień roku podatkowego poprzedzającego odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy oraz

3\. w roku poprzedzającym odpowiednio rok podatkowy albo rok obrotowy przychody podatkowe, a w przypadku gdy spółka nieruchomościowa nie jest podatnikiem podatku dochodowego – przychody ujęte w wyniku finansowym netto, z tytułu najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy, leasingu i innych umów o podobnym charakterze lub z przeniesienia własności, których przedmiotem są nieruchomości lub prawa do nieruchomości, o których mowa w art. 3 ust. 3 pkt 4, oraz z tytułu udziałów w innych spółkach nieruchomościowych, stanowiły co najmniej 60% ogółu odpowiednio przychodów podatkowych albo przychodów ujętych w wyniku finansowym netto – w przypadku podmiotów innych niż określone w lit. a.

Aby uznać dany podmiot za spółkę nieruchomościową konieczne jest spełnienie powyższych warunków łącznie.

Odnosząc się do ww. Państwa wątpliwości zawartych w pytaniu nr 1, wskazać należy, że w treści przepisu art. 4a pkt 35 lit. b ww. ustawy, ustawodawca definiując spółkę nieruchomościową odwołuje się do wartości bilansowej „aktywów”.

Pojęcie „aktywów” należy rozumieć zgodnie z ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2021 r., poz. 217 ze zm., dalej: „ustawa o rachunkowości”).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 12 ustawy o rachunkowości, przez aktywa rozumie się kontrolowane przez jednostkę zasoby majątkowe o wiarygodnie określonej wartości, powstałe w wyniku przeszłych zdarzeń, które spowodują w przyszłości wpływ do jednostki korzyści ekonomicznych.

W ustawie o rachunkowości zawarto podział na aktywa trwałe (art. 3 ust. 1 pkt 13) i aktywa obrotowe (art. 3 ust. 1 pkt 18). Za aktywa trwałe uznaje się aktywa jednostki, które nie są zaliczane do aktywów obrotowych, o których mowa w pkt 18, zaś za aktywa obrotowe – zgodnie z pkt 18 – tę część aktywów jednostki, które w przypadku:

\- aktywów rzeczowych, o których mowa w pkt 19 – są przeznaczone do zbycia lub zużycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub w ciągu normalnego cyklu operacyjnego właściwego dla danej działalności, jeżeli trwa on dłużej niż 12 miesięcy.

Z kolei jako rzeczowe aktywa obrotowe, zdefiniowane w pkt 19, rozumie się materiały nabyte w celu zużycia na własne potrzeby, wytworzone lub przetworzone przez jednostkę produkty gotowe (wyroby i usługi) zdatne do sprzedaży lub w toku produkcji, półprodukty oraz towary nabyte w celu odprzedaży w stanie nieprzetworzonym.

Analizując warunek nieprzekroczenia przez wartość bilansową nieruchomości 50% wartości bilansowej aktywów, należy uwzględniać aktywa, które w bilansie ujęto zarówno jako aktywa trwałe, jak i aktywa obrotowe (rzeczowe aktywa obrotowe).

Ustawodawca w cytowanym wyżej art. 4a pkt 35 ustawy o CIT posługuje się pojęciem „aktywów”, nie dokonując podziału na aktywa trwałe i obrotowe.

W świetle powyższych wyjaśnień, nie można zgodzić się z Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym dla ustalenia, czy Wnioskodawca jest spółką nieruchomościową w rozumieniu art. 4a pkt 35 w sumie wartości aktywów powinien uwzględnić wartość rynkową wszystkich posiadanych nieruchomości (gruntowych i zabudowanych) bez względu na sposób ich wykazania w aktywach bilansu, tj. sumę wartości nieruchomości zakwalifikowanych do środków trwałych, inwestycji w nieruchomości, towarów oraz nieruchomości ujętych jako element produkcji w toku; przy czym w przypadku produkcji w toku uwzględnić należy tylko wartość gruntu (bez nakładów poniesionych na budowę inwestycji deweloperskiej).

Jak bowiem wynika, z powyższych wyjaśnień, przez wartość bilansową aktywów rozumie się wartość, wszystkich aktywów bez względu na sposób ich wykazania w bilansie. W świetle powyższego należy wskazać, że w sumie wartości rynkowej aktywów Wnioskodawca powinien ująć wartość nieruchomości zakwalifikowanych do środków trwałych, inwestycji w nieruchomości, towarów oraz nieruchomości ujętych jako element produkcji w toku wraz z nakładami poniesionymi na budowę inwestycji deweloperskiej.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za nieprawidłowe.

Ad. 2 i 3

Zgodnie z art. 24b ust. 1 ustawy o CIT:

podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem, który

1) stanowi własność albo współwłasność podatnika,

2) został oddany w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,

3) jest położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej

zwany dalej „podatkiem od przychodów z budynków”, wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc.

Stosownie do art. 24b ust. 2 ustawy o CIT:

zwalnia się od podatku od przychodów z budynków przychód ze środka trwałego będącego budynkiem mieszkalnym oddanym do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, jeżeli zwolnienie to stanowi rekompensatę spełniającą warunki określone w decyzji Komisji z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom zobowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (Dz.Urz. UE L 7 z 11.01.2012, str. 3).

W myśl art. 24b ust. 3 ustawy o CIT:

przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji - wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Art. 24b ust. 6 stanowi, że:

w przypadku gdy budynek został oddany do używania w części, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

Na podstawie art. 24b ust. 8 ustawy o CIT:

W przypadku gdy w budynku znajdują się lokale mieszkalne oddane do używania w ramach realizacji programów rządowych i samorządowych dotyczących budownictwa społecznego, o których mowa w ust. 2, przychód pomniejsza się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej tych lokali mieszkalnych w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

Podstawę opodatkowania stanowi suma przychodów, o których mowa w ust. 1, z poszczególnych budynków, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł (art. 24b ust. 9 ww. ustawy).

Na mocy ust. 11 tego artykułu:

Podatnicy są obowiązani za każdy miesiąc obliczać podatek od przychodów z budynków i wpłacać go na rachunek urzędu skarbowego w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, za który płacony jest podatek. Jeżeli podatnik przed upływem terminu, o którym mowa w zdaniu pierwszym, złoży zeznanie, o którym mowa w art. 27 ust. 1, podatek od przychodów z budynków za ostatni miesiąc roku podatkowego wpłaca nie później niż w terminie złożenia tego zeznania.

Analizując powyższe przepisy, w sprawie będącej przedmiotem zapytania nr 2, należy przyjąć, że podstawą opodatkowania „podatkiem od przychodów z budynków” jest przychód odpowiadający wartości początkowej środka trwałego będącego budynkiem, pomniejszonej o kwotę 10.000.000 zł.

Nie ulega wątpliwości, że grunt nie jest środkiem trwałym będącym budynkiem.

Zatem, przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od budynków powinno uwzględnić się wartość początkową, wpisanych do ewidencji środków trwałych, budynków (bez wartości gruntów, prawa wieczystego użytkowania gruntów).

W myśl art. 24b ust. 3 ustawy o CIT:

przychód, o którym mowa w ust. 1, stanowi ustalona na pierwszy dzień każdego miesiąca wartość początkowa podlegającego opodatkowaniu środka trwałego wynikająca z prowadzonej ewidencji, a w miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji – wartość początkowa ustalona na dzień wprowadzenia środka trwałego do ewidencji.

Podkreślić należy, że ustawodawca nie precyzuje, o jaką ewidencję tutaj chodzi: czy o ewidencję środków trwałych prowadzoną dla celów podatkowych, czy też o ewidencję prowadzoną dla celów bilansowych. Zważywszy jednak, że uregulowania w zakresie podatku od przychodów z budynków dotyczą w istocie kwestii podatkowych, zasadne jest przyjęcie, że dla celów ustalenia omawianego zobowiązania będzie miała znaczenie wartość początkowa budynków uwidoczniona w ewidencji środków trwałych prowadzonej przez podatnika dla celów podatkowych.

Kierując się wykładnią systemową, przyjąć należy, że określenie „wartość początkowa środków trwałych” zostało zdefiniowane w art. 16g updop.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 i 2 updop,

za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się:

1) w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia;

2) w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Natomiast, w myśl art. 16g ust. 3 updop,

za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Stosownie do art. 16g ust. 4 updop,

za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Słuszne jest więc twierdzenie Wnioskodawcy, że wartość początkową ustala się w wartości netto (po pomniejszeniu o podlegający odliczeniu VAT).

Przechodząc do ustalenia, czy podstawa opodatkowania podatkiem od budynków dotyczy tylko budynków czy również lokali stanowiących odrębny środek trwały należy ponownie odwołać się do literalnego brzmienia przepisu art. 24b ust. 1 omawianej ustawy, który odnosi się do „przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem”. Oznacza to, że tym podatkiem objęte są/będą przychody z całych budynków, a nie tylko z lokali.

Tym samym, w podstawie opodatkowania uwzględnia się tylko budynki (nie uwzględnia się lokali stanowiących odrębne środki trwałe).

Wobec powyższego, należy pamiętać o art. 24b ust. 6 ustawy o CIT, z którego wynika, że:

w przypadku gdy budynek został oddany do używania w części, przychód ustala się proporcjonalnie do udziału powierzchni użytkowej oddanej do używania w całkowitej powierzchni użytkowej tego budynku. Proporcję, o której mowa w zdaniu pierwszym, ustala się na dzień określony w ust. 3.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2 uznano za prawidłowe.

Zagadnienie objete pytaniem nr 3 sprowadza się do ustalenia, czy opisana w części G (poz. 61) inwestycja w nieruchomości, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych również stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od budynków.

Odnosząc się do powołanych wyżej przepisów oraz kierując się wykładnią literalną przyjąć należy, że jeżeli ustawodawca w art. 24b ust. 1 ustawy o CIT używa określenia

„podatek dochodowy od przychodu ze środka trwałego będącego budynkiem (…)” to należy rozumieć, że inwestycja w nieruchomości, o której mowa we wniosku, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji, nie podlega i nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od budynków.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 również uznano za prawidłowe.

Podsumowując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia:

\- czy dla ustalenia czy Spółka za rok 2021 jest spółką nieruchomościową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sumie wartości rynkowej aktywów powinna uwzględniać zarówno wartość nieruchomości wykazanych jako inwestycje w nieruchomości, środki trwałe, towary jak również ujęte jako produkcja w toku (gdzie nieruchomość stanowi element kosztu wytworzenia inwestycji deweloperskiej) jest nieprawidłowe,

\- czy w przypadku podatku od przychodów z budynków oddanych w całości lub w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze w celu ustalenia podstawy opodatkowania:

\- uwzględnia się podatkową wartość początkową tylko budynku czy również gruntu związanego z tym budynkiem,

\- czy wartość początkowa to wartość nabycia/zakupu pomniejszona o podlegający odliczeniu podatek VAT,

\- czy zdefiniowana w art. 24b ustawy o CIT podstawa opodatkowania dotyczy tylko budynków czy również lokali stanowiących odrębny środek trwały jest prawidłowe,

\- czy opisana w części G (poz. 61) inwestycja w nieruchomości, która nie stanowi środka trwałego i nie jest wpisana do ewidencji środków trwałych również stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od budynków jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Zauważyć należy, że przedmiotem interpretacji w zakresie pytania nr 1 zgodnie z jego treścią wyznaczającą jego zakres, jest wyłącznie ocena, czy dla ustalenia, czy Spółka za rok 2021 jest spółką nieruchomościową w rozumieniu przepisów art. 4a pkt 35 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w sumie wartości rynkowej aktywów powinna uwzględniać zarówno wartość nieruchomości wykazanych jako inwestycje w nieruchomości, środki trwałe, towary jak również ujęte jako produkcja w toku (gdzie nieruchomość stanowi element kosztu wytworzenia inwestycji deweloperskiej). W interpretacji tej nie została dokonana ocena, czy wartość tą ustala się w kwocie netto, czy brutto.

\- Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

\- Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).