Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-374/14-2/PR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-10-29
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania przychodu podatkowego z tytułu otrzymanego odszkodowania od ubezpieczyciela na pokrycie należności, za sprzedane towary lub wykonane usługi, przysługującej Spółce od dłużnika.
Słowa kluczowe: faktura; należność; odszkodowania; przychód; przychód-przychody należne; ubezpieczenia; umowa-umowa ubezpieczenia; zapłata
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku z 18 lipca 2014 r. (data wpływu 29 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodu podatkowego.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka zawarła z firmą Towarzystwo Ubezpieczeniowe S.A. umowę – Polisę Ubezpieczenia Należności Handlowych (…). Ubezpieczeniem objęte zostały „bezsporne należności z tytułu sprzedaży lub dostawy towarów lub świadczenia usług, które powstały w okresie obowiązywania Umowy lub do 90 dni przed jej rozpoczęciem, o ile spełniono pozostałe warunki Umowy Ubezpieczenia” (§ 1 ust. 1 „Ogólnych Warunków Ubezpieczenia Należności Handlowych” stanowiących Załącznik do Umowy). Zgodnie z postanowieniami OWUNH, w sytuacji wystąpienia wypadku ubezpieczeniowego („zdarzenie polegające na nieotrzymaniu przez Ubezpieczającego zapłaty od klienta, z tytułu sprzedaży lub dostawy towarów oraz świadczenia usług w wyniku prawnie potwierdzonej bądź faktycznej niewypłacalności danego klienta”) następuje wypłata odszkodowania.

Warunkiem zaistnienia wypadku ubezpieczeniowego jest zlecenie przez Ubezpieczającego windykacji firmie Sp. z o.o., w określonych w OWUNH terminach. Zgodnie z § 7 OWUNH „wszystkie prawa Ubezpieczającego, do wysokości wypłaconego odszkodowania, w stosunku do klienta albo innej osoby trzeciej, wraz z ustanowionymi zabezpieczeniami, z chwilą zapłaty odszkodowania z mocy prawa przechodzą na Ubezpieczyciela”.

Na skutek zaistnienia wypadku ubezpieczeniowego TU wypłaciło Spółce odszkodowanie w wysokości 80% kwoty należności z tytułu świadczenia usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymane odszkodowanie z tytułu uregulowania należności za sprzedane towary lub wykonane usługi przez dłużnika, stanowiące przychody należne Spółki, winno zostać zarachowane na spłatę należności czy winno zostać zaliczone do przychodów należnych (przychód podatkowy w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych)?

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie, w związku z nieotrzymaniem płatności z tytułu wystawionych faktur, zarachowanych jako przychody należne, nie zwiększa przychodów z działalności, a jedynie stanowi zapłatę należności zaliczonej wcześniej do przychodów należnych i nie ma znaczenia, kto dokonał spłaty zobowiązania, czy zostało ono wykonane przez dłużnika, czy przez ubezpieczyciela w formie odszkodowania. Zdaniem Spółki jest to spełnienie świadczenia przez osobę trzecią, która wstępuje w prawa zaspokojonego wierzyciela, a przemawia za tym fakt, iż w przypadku wypłaty odszkodowania przez Ubezpieczyciela roszczenie Ubezpieczającego przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę przechodzi z mocy prawa na Ubezpieczyciela do wysokości zapłaconego odszkodowania (§ 7 „Ogólnych Warunków Ubezpieczenia Należności Handlowych” w związku z art. 828 § 1 Kodeksu cywilnego).

Potwierdzeniem stanowiska Spółki jest m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 11 maja 2012 r. nr IPTPB3/423-95/12-2/PM, w której uznano, że: „(\`(...)\`) jeżeli Wnioskodawca kwotę należności wynikającą z danej transakcji zaliczył wcześniej do przychodów należnych, uregulowanie części tej należności przez ubezpieczyciela zgodnie z warunkami umowy, nie spowoduje obowiązku wykazania otrzymanego z tego tytułu odszkodowania jako przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

Wątpliwość Spółki budzi jednak stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażone w uzasadnieniu wyroku z 3.03.2010 r. (sygn. II FSK 1713/08), który dokonał odmiennej wykładni przepisów art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

NSA uznał, że gwarancja ubezpieczeniowa stanowi samodzielne zobowiązanie ubezpieczyciela na rzecz klienta, a w sytuacji wystąpienia wypadku ubezpieczeniowego następuje wypłata odszkodowania. Odszkodowanie jest zatem „zgoła odrębnym przychodem wynikającym z odmiennego charakteru prawnego obydwu świadczeń. Ubezpieczyciel wykonuje bowiem świadczenie własne – wynikające z umowy ubezpieczenia, a nie świadczenie z tytułu sprzedaży lub dostawy towarów i usług”, natomiast „zaistnienie zdarzenia ubezpieczeniowego powoduje skutek w postaci uprawdopodobnienia nieściągalności wierzytelności co daje spółce prawo do odpisania jej jako nieściągalnej. Należy bowiem zauważyć, że wypłata odszkodowania z tytułu zaistnienia zdarzenia ubezpieczeniowego (braku otrzymania należności z tytułu dostawy towarów i usług) następuje nie w każdym przypadku braku zapłaty ale wtedy tylko, gdy nieotrzymanie przez ubezpieczającego zapłaty od klienta następuje w wyniku prawnie potwierdzonej bądź faktycznej niewypłacalności klienta.

Są to więc okoliczności pozwalające na odpisanie wierzytelności jako nieściągalnej wymienione w art. 16 ust. 2 u.p.d.o.p.”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 851 ze zm.), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Stosownie do przepisów art. 12 ust. 3 ww. ustawy, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Natomiast w myśl art. 12 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c–3e, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1.  wystawienia faktury albo
2.  uregulowania należności.

Jak wynika z przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego, Spółka zawarła z Towarzystwem Ubezpieczeniowym umowę – Polisę Ubezpieczenia Należności Handlowych. Ubezpieczeniem objęte zostały „bezsporne należności z tytułu sprzedaży lub dostawy towarów lub świadczenia usług, które powstały w okresie obowiązywania Umowy lub do 90 dni przed jej rozpoczęciem, o ile spełniono pozostałe warunki Umowy Ubezpieczenia”. Zgodnie z postanowieniami OWUNH, w sytuacji wystąpienia wypadku ubezpieczeniowego („zdarzenie polegające na nieotrzymaniu przez Ubezpieczającego zapłaty od klienta, z tytułu sprzedaży lub dostawy towarów oraz świadczenia usług w wyniku prawnie potwierdzonej bądź faktycznej niewypłacalności danego klienta”) następuje wypłata odszkodowania. Warunkiem zaistnienia wypadku ubezpieczeniowego jest zlecenie przez Ubezpieczającego windykacji firmie Sp. z o.o., w określonych w OWUNH terminach. Zgodnie z § 7 OWUNH „wszystkie prawa Ubezpieczającego, do wysokości wypłaconego odszkodowania, w stosunku do klienta albo innej osoby trzeciej, wraz z ustanowionymi zabezpieczeniami, z chwilą zapłaty odszkodowania z mocy prawa przechodzą na Ubezpieczyciela”. Na skutek zaistnienia wypadku ubezpieczeniowego Towarzystwo Ubezpieczeniowe wypłaciło Spółce odszkodowanie w wysokości 80% kwoty należności z tytułu świadczenia usług.

Mając zatem na uwadze powyższe należy zgodzić się ze stanowiskiem Spółki, że: „odszkodowanie, w związku z nieotrzymaniem płatności z tytułu wystawionych faktur, zarachowanych jako przychody należne, nie zwiększa przychodów z działalności, a jedynie stanowi zapłatę należności zaliczonej wcześniej do przychodów należnych”.

Powyższe potwierdzają przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2014 r., poz. 121). W myśl art. 828 § 1 tejże ustawy, jeżeli nie umówiono się inaczej, z dniem zapłaty odszkodowania przez ubezpieczyciela roszczenie ubezpieczającego przeciwko osobie trzeciej odpowiedzialnej za szkodę przechodzi z mocy prawa na ubezpieczyciela do wysokości zapłaconego odszkodowania. Jeżeli zakład pokrył tylko część szkody, ubezpieczającemu przysługuje co do pozostałej części pierwszeństwo zaspokojenia przed roszczeniem ubezpieczyciela.

Zatem ubezpieczyciel w momencie spłaty wstępuje w prawa zaspokojonego wierzyciela w stosunku do kwoty wypłaconego odszkodowania.

Jak natomiast wskazano powyżej, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie ma znaczenia kto dokonał spłaty zobowiązania, w szczególności, że przychód należny z tego tytułu nie powstaje w momencie zapłaty, lecz z chwilą zaistnienia zdarzeń wskazanych w ustawie, tj. w dniu wydania przez spółkę towaru / wykonania usługi, nie później niż w dniu wystawienia faktury.

W konsekwencji, jeżeli podatnik kwotę należności wynikającą z danej transakcji zaliczył do przychodów należnych w chwili wystawienia faktury na dłużnika (kontrahenta), uregulowanie tej należności przez ubezpieczyciela zgodnie z warunkami umowy, nie spowoduje obowiązku wykazania otrzymanego z tego tytułu odszkodowania, jako przychodu podatkowego.

Podsumowując, otrzymane od ubezpieczyciela odszkodowanie na pokrycie należności, za sprzedane towary lub wykonane usługi, przysługującej Spółce od dłużnika nie stanowi dla niej przychodu podatkowego w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do powołanej przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnej, tut. organ informuje, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Ustosunkowując się natomiast do powołanego przez Wnioskodawcę orzeczenia sądu administracyjnego należy stwierdzić, że jest ono rozstrzygnięciem wydanym w konkretnej sprawie, osadzonej w określonym stanie faktycznym i tylko do niej się odnoszącej, w związku z tym nie ma waloru wykładni powszechnie obowiązującej.

Ponadto, tut. organ pragnie wskazać, że dokumenty dołączone przez Spółkę do wniosku nie podlegały analizie i weryfikacji w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.