Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-1.4011.138.2017.1.KU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-07-13
Teza: Czy Wnioskodawczyni postępuje prawidłowo zaliczając do przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej zwrot podatku od nieruchomości, który otrzymuje od Dzierżawcy z tytułu wybudowanych przez niego na wydzierżawionym gruncie obiektów budowlanych?
Słowa kluczowe: najem; nieruchomości-podatek od nieruchomości; przychód-źródła przychodu; ryczałt-ryczałt ewidencjonowany
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 31 maja 2017 r. (data wpływu 1 czerwca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie opodatkowania przychodów z najmu **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką (współwłasność małżeńska) nieruchomości gruntowej zlokalizowanej na terenie miasta …. Na podstawie umowy dzierżawy (akt notarialny z dnia 30 października 2014 r., Rep. A Nr …) wraz z mężem oddała część tej nieruchomości gruntowej w długoletnią dzierżawę. Dzierżawca na tym gruncie wybudował budynek handlowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą (parking, instalacje zasilające, oświetlenie, itp.). Z tytułu wydzierżawienia tej nieruchomości Wnioskodawczyni otrzymuje od Dzierżawcy połowę miesięcznego czynszu dzierżawnego. Ponadto, z umowy dzierżawy wynika, że: „Paragraf 6 ust. 2 (…) Od chwili wydania przedmiotu dzierżawy Dzierżawca będzie uprawniony do wszelkich korzyści i będzie pokrywać opłaty związane z używaniem i pobieraniem pożytków z przedmiotu dzierżawy. Uiszczony podatek od nieruchomości lub podatek, który go zastąpi za zrealizowane w ramach inwestycji obiekty budowlane zwracał będzie Wydzierżawiającemu Dzierżawca na podstawie przekazanych mu dokumentów, a podatek od gruntu uiszczał będzie Wydzierżawiający”.

Wnioskodawczyni otrzymuje od Prezydenta Miasta … nakaz płatniczy określający wartość zobowiązania pieniężnego z tytułu podatku rolnego i podatku od nieruchomości. Na tej podstawie płaci zobowiązanie do budżetu Gminy, a częścią opłaty podatku od nieruchomości dotyczącej wybudowanych przez Dzierżawcę obiektów na podstawie refaktury Wnioskodawczyni obciąża Dzierżawcę.

Reasumując z tytułu zawarcia ww. umowy dzierżawy Wnioskodawczyni otrzymuje:

1.  miesięczny czynsz dzierżawy w stałej kwocie (1/2 czynszu z umowy);
2.  zwrot kosztu podatku od nieruchomości.

Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W 2015 r. Wnioskodawczyni wybrała (nadal kontynuuje) ryczałtowy sposób opodatkowania przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej stosując się do zasad ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r., poz. 2180, z późn. zm.).

Stawką 8,5% podatku Wnioskodawczyni opodatkowuje przychody:

1.  z tytułu otrzymanego od Dzierżawcy czynszu;
2.  z tytułu otrzymanego od Dzierżawcy zwrotu podatku od nieruchomości.

Zwrot podatku od nieruchomości nie stanowi dla Wnioskodawczyni przysporzenia majątkowego – jest Ona pośrednikiem pomiędzy Gminą a właścicielem budynków i budowli (Dzierżawcą). Wnioskodawczyni powzięła wątpliwość, co do prawidłowości Jej rozliczania się z uzyskanych przychodów dotyczących przedmiotowej umowy dzierżawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawczyni postępuje prawidłowo zaliczając do przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej zwrot podatku od nieruchomości, który otrzymuje od Dzierżawcy z tytułu wybudowanych przez niego na wydzierżawionym gruncie obiektów budowlanych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, przychodem podlegającym opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym jest otrzymana od Dzierżawcy wartość czynszu oraz zwrot kwoty podatku od nieruchomości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), przez umowę dzierżawy dzierżawca zobowiązuje się oddać wydzierżawiającemu rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a wydzierżawiający zobowiązuje się płacić dzierżawcy umówiony czynsz.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, źródłem przychodu jest najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, w tym również dzierżawa, poddzierżawa działów specjalnych produkcji rolnej oraz gospodarstwa rolnego lub jego składników na cele nierolnicze albo na prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej, z wyjątkiem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą.

Natomiast przychodami, w myśl art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Oznacza to, że określenia wysokości przychodu z dzierżawy zaliczanego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc najmu niestanowiącego pozarolniczej działalności gospodarczej, należy dokonywać w oparciu o postanowienia wyżej przywołanego art. 11 tejże ustawy.

Z przytoczonych powyżej uregulowań prawnych wynika, że podstawą generowania przychodów z dzierżawy jest fakt zawarcia stosownej umowy między stronami. Określona w umowie wysokość czynszu stanowi przysporzenie majątkowe dzierżawcy, tym samym generuje przychód w rozumieniu podatkowym. Jednakże, aby powstał przychód po stronie dzierżawcy muszą zaistnieć przesłanki określone w wyżej powołanym art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli czynsz musi zostać otrzymany lub postawiony do dyspozycji wynajmującego.

Stosownie do art. 9a ust. 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym.

Przychody uzyskiwane z dzierżawy zaliczonego do źródła przychodów wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mogą być opodatkowane – zgodnie z wolą podatnika – na zasadach ogólnych, określonych w ww. ustawie o podatku dochodowym albo ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych określonym w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W myśl art. 2 ust. 1a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2016 r., poz. 2180, z późn. zm.), osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do zapisu art. 6 ust. 1a ww. ustawy, opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Dla ustalenia wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu tych umów, stosuje się art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a) ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5% przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a.

Warunkiem skorzystania z opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych jest – zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne – złożenie pisemnego oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy, które podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż do dnia 20 stycznia roku podatkowego. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego, pisemne oświadczenie składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. Jeżeli do dnia 20 stycznia roku podatkowego podatnik nie zgłosił likwidacji działalności gospodarczej lub nie dokonał wyboru innej formy opodatkowania, uważa się, że nadal prowadzi działalność opodatkowaną w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 9 ust. 4 ww. ustawy – w przypadku osiągania przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, przepisy dotyczące oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych stosuje się odpowiednio, z tym, że podatnik rozpoczynający osiąganie takich przychodów w trakcie roku podatkowego składa pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych za dany rok podatkowy naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika nie później niż do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), zobowiązaniem podatkowym jest wynikające z obowiązku podatkowego zobowiązanie podatnika do zapłacenia na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu albo gminy podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonych w przepisach prawa podatkowego.

Natomiast obowiązkiem podatkowym jest wynikająca z ustaw podatkowych nieskonkretyzowana powinność przymusowego świadczenia pieniężnego w związku z zaistnieniem zdarzenia określonego w tych ustawach (art. 4 ustawy Ordynacja podatkowa).

W myśl zaś art. 6 ustawy Ordynacja podatkowa, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Stosownie zaś do art. 2 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisy ustawy stosuje się do:

*   podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetu państwa oraz budżetów jednostek samorządu terytorialnego, do których ustalania lub określania uprawnione są organy podatkowe (pkt 1);

*   opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych (pkt 3).

Z powołanych definicji wynika, że zobowiązanym do zapłaty podatku w wysokości, w terminie oraz w miejscu określonym w przepisach prawa podatkowego jest podatnik.

Zatem, tylko zapłata podatku przez podatnika powoduje wygaśnięcie zobowiązania podatkowego na podstawie art. 59 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Podatek jest bowiem świadczeniem publicznoprawnym, o osobistym charakterze, którego w drodze czynności cywilnoprawnych nie można przenieść na inną osobę, nawet za jej zgodą. Umowa przeniesienia zobowiązań podatkowych podatnika na inny podmiot nie ma znaczenia dla organów podatkowych w stosunkach podatkowoprawnych. Na gruncie przepisów prawa podatkowego umowa taka nie wywołuje skutków prawnych i nie powoduje zwolnienia podatnika ze zobowiązania podatkowego. Dla organu podatkowego istotne jest spełnienie zobowiązania podatkowego, rozumiane jako zapłata podatku przez podatnika do tego zobowiązanego z mocy przepisów podatkowych.

Obowiązek podatkowy dotyczący podatników podatku od nieruchomości ustala się według przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, od posiadanych przedmiotów opodatkowania, tzn. od budynku lub jego części, od gruntu, a także od budowli lub jej części.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 6 maja 2016 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 716, z późn. zm.), podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

1.  właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;
2.  posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;
3.  użytkownikami wieczystymi gruntów;
4.  posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub

1.  wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnej lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
2.  jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Przepisy ustaw podatkowych są bezwzględnie obowiązujące, zatem podmiot obowiązany do uiszczenia podatku nie może go przenieść wedle swojej woli na inną osobę na mocy postanowień umowy cywilnoprawnej. Umowa najmu zawarta między osobami fizycznymi, która będzie zawierała takie postanowienia, w części odnoszącej się do obowiązku podatkowego, nie będzie wywierać skutków prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni na podstawie umowy dzierżawy wraz z mężem oddała część nieruchomości gruntowej (współwłasność małżeńska) w długoletnią dzierżawę. Dzierżawca na tym gruncie wybudował budynek handlowy wraz z infrastrukturą towarzyszącą (parking, instalacje zasilająca, oświetlenie itp.). Z tytułu wydzierżawienia tej nieruchomości Wnioskodawczyni otrzymuje od dzierżawcy połowę miesięcznego czynszu dzierżawnego oraz kwotę podatku od nieruchomości dotyczącą wybudowanych przez dzierżawcę obiektów. Wnioskodawczyni jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. W 2015 r. Wnioskodawczyni wybrała (nadal kontynuuje) ryczałtowy sposób opodatkowania przychodów z tytułu dzierżawy nieruchomości gruntowej stosując stawkę 8,5%.

W tym miejscu wskazać należy, że umowa cywilnoprawna, którą jest umowa najmu, reguluje wzajemne prawa i obowiązki pomiędzy stronami tej umowy. Na mocy umów cywilnoprawnych nie jest możliwe przenoszenie obowiązków publicznoprawnych na inny podmiot, którego te obowiązki z mocy prawa nie dotyczą.

Tak więc, skoro inny podmiot (dzierżawca) będzie zwracał Wnioskodawczyni zapłacone przez Nią zobowiązania podatkowe, to u Wnioskodawczyni powstanie przysporzenie majątkowe, a tym samym będzie to generować przychód do opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W związku z powyższym, w świetle opisanego stanu faktycznego oraz powołanych przepisów prawa podatkowego uznać należy, że zwrot kwoty opłaconego podatku od nieruchomości dokonany przez dzierżawcę stanowi dla Wnioskodawczyni przychód ze źródła jakim jest dzierżawa, albowiem to na Wnioskodawczyni ciąży obowiązek zapłaty ww. podatku. W związku z powyższym, Wnioskodawczyni postępuje prawidłowo włączając ww. kwotę do podstawy opodatkowania, jako przychód z tytułu dzierżawy oraz opodatkowując ją zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, niniejsza interpretacja dotyczy Wnioskodawczyni. Nie wywołuje skutków prawnych dla małżonka Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.