Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP5/4512-1-71/16-4/PG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-06-17
Teza: Opodatkowanie transakcji sprzedaży działki i prawo do odliczenia podatku z tego tytułu.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; grunty-grunt niezabudowany; grunty-sprzedaż gruntów; nieruchomości-nieruchomość niezabudowana; odliczenia; opodatkowanie; plan-plan zagospodarowania przestrzennego; podatek-podatek naliczony; sprzedaż
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 88a (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 3 marca 2016 r. (data wpływu 15 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy nieruchomości oraz prawa do odliczenia podatku. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) o informacje doprecyzowujące opis sprawy, dodatkową opłatę oraz adres elektroniczny e-PUAP.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka S.A. (dalej jako „Spółka” lub „Wnioskodawca”) zawarła z kontrahentem, tj. Spółką Sp. z o.o. („Kupujący”) umowę sprzedaży („Umowa sprzedaży”), której przedmiotem jest dostawa nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego na działce nr 214 („Działka nr 214”).

Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego Działki nr 214 na podstawie decyzji Wojewody, w treści której stwierdzone zostało nabycie z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. prawa wieczystego użytkowania.

Na Działce nr 214 znajdują się:

*   droga dojazdowa do zakładu Spółki (zlokalizowanego na innej działce);
*   place składowe produktów Spółki (żwirów).

Zarówno droga, jak i place składowe znajdujące się na Działce nr 214 nie są utwardzane (są gruntowo-żwirowe). Obiekty te nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych Spółki.

Zgodnie z uchwalonym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, dla terenu obejmującego Działkę 214 określono przeznaczenie oznaczone symbolami: ZR – tereny zieleni urządzonej, w tym na gruntach zrekultywowanych, z funkcją dopuszczalną – tereny rolnicze oraz U5.5 – tereny zabudowy usługowej – usługi turystyki i rekreacji, z funkcją dopuszczalną: a) mieszkalnictwo na maksimum 20% powierzchni terenu, zieleń urządzona, sport i rekreacja, zabudowa rekreacji indywidualnej; b) dodatkowo usługi komercyjne, w tym stacje paliw, na maksimum 40% terenu. Na terenach oznaczonych symbolem ZR dopuszcza się lokalizację obiektów budowlanych służących ochronie przeciwpowodziowej.

Kupujący i Spółka są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Kupujący zamierza wykorzystać Działkę nr 214 do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast w piśmie z dnia 23 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) – będącym uzupełnieniem wniosku – Zainteresowany wskazał, że prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, składającej się z Działki o nr 214, będącej przedmiotem sprzedaży, nie było wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z podatku od towarów i usług.

Spółka wskazała ponadto, że nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, Działki nr 214, nastąpiło z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r., na podstawie decyzji administracyjnej z 1993 r. Zdarzenie to nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Spółka nabywając ww. nieruchomość nie odliczyła podatku od towarów i usług.

W ocenie Spółki, droga dojazdowa oraz place składowe, które znajdują się na Działce nr 214 nie stanowią budowli lub ich części w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym dostawa nieruchomości powoływanej jako „Działka nr 214” podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT?
2.  Czy prawidłowe jest stanowisko Kupującego, zgodnie z którym Kupujący ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, że opisana w stanie faktycznym dostawa nieruchomości – Działki nr 214 – podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku VAT.

Zdaniem Kupującego, prawidłowe jest stanowisko, że Kupujący ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury dokumentującej dostawę Działki nr 214.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się również oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i zbycie tego prawa.

Definicja towaru na gruncie ustawy o VAT została określona w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, zgodnie z którą przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z uwagi na fakt, że ustawodawca nie przewidział – na gruncie ustawy o VAT – definicji legalnej rzeczy, koniecznym jest odwołanie się do przepisów części ogólnej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.). W rozumieniu art. 45 i art. 46, za rzeczy uważa się także nieruchomości, w zakresie których wyróżnia się grunty oraz budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, uzasadnionym jest wniosek, aby uznać nieruchomość (Działkę nr 214) za towar w rozumieniu art. 2 ust. 6 ustawy o VAT. Co więcej, sprzedaż – w tym przypadku prawa wieczystego użytkowania – stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, podlegającą opodatkowaniu na zasadach ogólnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, aby prawidłowo uzasadnić przedstawione stanowisko, argumentację należy rozpocząć od oceny nieruchomości i odnieść ją do przesłanek zwolnienia, przewidzianego przez ustawodawcę w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W pierwszej kolejności należy zauważyć, że ustawodawca przewidział zwolnienie przedmiotowe (art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT) po łącznym spełnieniu przesłanek:

1.  przedmiotem dostawy jest teren niezabudowany,
2.  teren nie może być uznany jako teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Na Działce nr 214 nie znajduje się żaden obiekt budowlany w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409, powoływana dalej jako „Prawo budowlane”). Zarówno droga, jak i place składowe, elementy wskazane w stanie faktycznym, są nieutwardzone (gruntowo-żwirowe). Nie posiadają żadnych elementów infrastruktury charakterystycznych dla drogi, tj. nawierzchni utwardzenia, krawężników, oznaczenia jezdni (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2015 r., nr IPPP1/4512-58/15-2/AS). Organy podatkowe jednoznacznie wypowiadają się co do tego, że utwardzanie gruntu (przy pomocy kruszonki asfaltowo-betonowej) należy rozumieć jako wykonywanie robót budowlanych, czyli budowę obiektu budowlanego w rozumieniu przepisu art. 29 ust. 2 pkt 5 w zw. z art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego. A contrario, zdaniem Wnioskodawcy, uzasadnionym będzie wniosek, że niedokonanie czynności skutkujących utwardzeniem gruntu, nie pozwoli na zakwalifikowanie gruntu jako budowli (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 listopada 2014 r., nr IPTPP1/443- 568/14-4/AK).

Zdaniem Wnioskodawcy, ww. droga i plac nie zmieniają charakteru działki, w związku z czym, przedmiotem zawartej przez strony umowy była nieruchomość niezabudowana. Tak przedstawione stanowisko znalazło odzwierciedlenie w uprzednio wydanych interpretacjach indywidualnych (Interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 lipca 2013 r., nr ITPP3/443-179/13/MD).

Z powyższych przesłanek wynika wprost, że ustawodawca nakazuje ocenić przeznaczenie nieruchomości na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego (MPZP) lub decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu (w przypadku braku MPZP). Powyższy wniosek oparty jest na definicji legalnej terenu budowlanego ze słowniczka ustawy o VAT (Interpretacja indywidualna Dyrektora izby Skarbowej w Łodzi z dnia 25 marca 2015 r., nr IPTPP4/443-909/14-4/BM).

W analizowanym przypadku należy uznać, że Działka nr 214 jest terenem budowlanym w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Świadczy o tym w szczególności oznaczenie jej symbolem U5.5 – tereny zabudowy usługowej – usługi turystyki i rekreacji, z funkcją dopuszczalną: a) mieszkalnictwo na maksimum 20% powierzchni terenu, zieleń urządzona, sport i rekreacja, zabudowa rekreacji indywidualnej; b) dodatkowo usługi komercyjne, w tym stacje paliw, na maksimum 40% terenu. Dodatkowo, także w przypadku oznaczenia symbolem ZR – tereny zieleni urządzonej, w tym na gruntach zrekultywowanych, dopuszcza się lokalizację obiektów budowlanych służących ochronie przeciwpowodziowej.

W związku z powołanymi argumentami, zdaniem Wnioskodawcy, dostawa przedmiotowej nieruchomości nie może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ponieważ zgodnie z MPZP Działka nr 214 jest gruntem przeznaczonym pod zabudowę. W konsekwencji, dostawa ta podlega opodatkowaniu podstawową stawką podatku.

Z uwagi na brak możliwości skorzystania ze zwolnienia przez Spółkę i opodatkowanie dostawy Działki nr 214 podstawową stawką podatku, Kupującemu przysługiwać będzie prawo odliczenia podatku naliczonego w związku z zakupem prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Kupującemu przysługiwać będzie prawo do odliczenia w postaci obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ustawodawca zastrzega jednak, że podatnik będzie mógł skorzystać z tego uprawnienia jedynie w takim zakresie, w którym przedmiot transakcji (towar lub usługa) jest wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych i nie jest objęty wyłączeniami wynikającymi z art. 88 ustawy o VAT.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Działka nr 214 będzie wykorzystywana przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji, Kupujący ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Według art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość, zarówno gruntowa jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż jak również oddanie gruntu w użytkowanie oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Nie każda jednak czynność, która stanowi dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność jest opodatkowana VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie o podatku od towarów i usług zakres opodatkowania tym podatkiem wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Natomiast nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług podmiot, który dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca zawarł z kontrahentem Spółką z o.o. z siedzibą w Warszawie („Kupujący”) umowę sprzedaży, której przedmiotem jest dostawa nieruchomości, tj. prawa użytkowania wieczystego na Działce nr 214.

Spółka nabyła prawo użytkowania wieczystego Działki nr 214 na podstawie decyzji Wojewody, w treści której stwierdzone zostało nabycie z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r. prawa wieczystego użytkowania.

Na Działce nr 214 znajdują się:

*   droga dojazdowa do zakładu Spółki (zlokalizowanego na innej działce);
*   place składowe produktów Spółki (żwirów).

Zarówno droga, jak i place składowe znajdujące się na Działce nr 214 nie są utwardzane (są gruntowo-żwirowe). Obiekty te nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych Spółki.

Zgodnie z uchwalonym Miejscowym Planem Zagospodarowania Przestrzennego, dla terenu obejmującego Działkę 214 określono przeznaczenie oznaczone symbolami: ZR – tereny zieleni urządzonej, w tym na gruntach zrekultywowanych, z funkcją dopuszczalną – tereny rolnicze oraz U5.5 – tereny zabudowy usługowej – usługi turystyki i rekreacji, z funkcją dopuszczalną: a) mieszkalnictwo na maksimum 20% powierzchni terenu, zieleń urządzona, sport i rekreacja, zabudowa rekreacji indywidualnej; b) dodatkowo usługi komercyjne, w tym stacje paliw, na maksimum 40% terenu. Na terenach oznaczonych symbolem ZR dopuszcza się lokalizację obiektów budowlanych służących ochronie przeciwpowodziowej.

Kupujący i Spółka są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Kupujący zamierza wykorzystać Działkę nr 214 do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto Zainteresowany wskazał, że prawo użytkowania wieczystego nieruchomości, składającej się z Działki o nr 214, będącej przedmiotem sprzedaży, nie było wykorzystywane przez Wnioskodawcę wyłącznie na cele działalności gospodarczej zwolnionej z podatku od towarów i usług. Spółka wskazała ponadto, że nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości, Działki nr 214, nastąpiło z mocy prawa z dniem 5 grudnia 1990 r., na podstawie decyzji administracyjnej z 1993 r. Zdarzenie to nie było opodatkowane podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Spółka nabywając ww. nieruchomość nie odliczyła podatku od towarów i usług. W ocenie Spółki droga dojazdowa oraz place składowe, które znajdują się na Działce nr 214 nie stanowią budowli lub ich części w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Zainteresowani mają wątpliwości m.in. dotyczące tego, czy dostawa nieruchomości („Działki nr 214”) podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT.

Celem rozstrzygnięcia powyższego należy określić, co jest przedmiotem transakcji sprzedaży: nieruchomość zabudowana, czy też samo prawo wieczystego użytkowania gruntu niezabudowanego.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na uregulowania zawarte w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290).

Stosownie do treści przepisu art. 3 pkt 1, 2, 3 cyt. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

*   obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury;
*   budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;
*   budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy jednoznacznie wynika, że znajdująca się na nieruchomości (Działce nr 214) droga dojazdowa oraz place składowe nie stanowią budowli lub ich części w rozumieniu art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane. Ww. zabudowań nie można również uznać za budynki w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

Uwzględniając zatem kształt wskazanych wyżej zapisów w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że przedmiotem sprzedaży jest grunt niezabudowany.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast jak stanowi art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku lub zwolnień od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Z powyższych przepisów wynika, że opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane.

Z kolei, zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów), będących na przykład gruntami rolnymi, czy leśnymi.

Przez tereny budowlane – stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy – rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Należy ponadto zauważyć, że ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2016 r., poz. 778), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Tym samym również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia zatem pozostaje klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane.

W rozpatrywanej sprawie przedmiotowa działka jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym jej przeznaczenie zostało oznaczone symbolami: ZR – tereny zieleni urządzonej, w tym na gruntach zrekultywowanych, z funkcją dopuszczalną – tereny rolnicze oraz U5.5 – tereny zabudowy usługowej – usługi turystyki i rekreacji, z funkcją dopuszczalną: a) mieszkalnictwo na maksimum 20% powierzchni terenu, zieleń urządzona, sport i rekreacja, zabudowa rekreacji indywidualnej; b) dodatkowo usługi komercyjne, w tym stacje paliw, na maksimum 40% terenu. Na terenach oznaczonych symbolem ZR dopuszcza się lokalizację obiektów budowlanych służących ochronie przeciwpowodziowej.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że zgodnie z zapisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego obejmującego Działkę nr 214 istnieje możliwość jej zabudowy. Zatem przedmiotowa działka spełnia definicję terenu budowlanego określonego w art. 2 pkt 33 ustawy i tym samym jej dostawa nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy wskazać, że jeżeli przy zbyciu towaru wystąpią przesłanki uniemożliwiające zastosowanie opisanego zwolnienia od podatku VAT, to w przypadku nieruchomości może znaleźć zastosowanie inne zwolnienie przewidziane w art. 43 ustawy, jeżeli zostaną spełnione warunki wskazane w tych przepisach.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

W analizowanej sprawie przesłanki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy również nie są spełnione, ponieważ Wnioskodawca nie wykorzystywał Działki nr 214 będącej przedmiotem sprzedaży wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego (Działki nr 214) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Ponadto wątpliwości Zainteresowanych dotyczą kwestii, czy Kupujący ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury dokumentującej dostawę Działki nr 214.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków powoduje brak tego prawa. Ponadto podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak rozstrzygnięto powyżej, sprzedaż przez Wnioskodawcę prawa użytkowania wieczystego gruntu niezabudowanego (Działki nr 214) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według stawki podstawowej w wysokości 23%, na podstawie art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy.

Ponadto z opisu sprawy wynika, że Kupujący jest podatnikiem VAT czynnym oraz zamierza wykorzystać przedmiotową Działkę do wykonywania czynności opodatkowanych.

Biorąc pod uwagę powyższe informacje oraz przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że Kupującemu przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT z faktury wystawionej przez Wnioskodawcę, dokumentującej dostawę Działki nr 214 objętej 23% stawką podatku VAT, przy założeniu niewystąpienia innych okoliczności, wykluczających prawo do odliczenia, o których mowa w art. 88 ustawy.

Podsumowując:

1.  dostawa nieruchomości (Działki nr 214) podlega opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku VAT;
2.  Kupujący ma prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z wystawionej przez Spółkę faktury.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zaznaczenia wymaga również, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem sprawy. Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu sprawy. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem sprawy podanym we wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego przysługuje prawo do wniesienia skargi z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę na interpretację indywidualną wydaną na podstawie art. 14r § 1 Ordynacji podatkowej wnosi się do sądu administracyjnego właściwego ze względu na siedzibę organu wydającego interpretację, czyli w niniejszej sprawie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.