Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-728/13/SD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-07-04
Teza: Czy Spółka może uznać, że nie zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 15b ustawy o pdop i Spółka nie będzie miała obowiązku dokonania korekty, przewidzianej w tym przepisie, jeśli płatność nastąpi w granicach przedłużonego terminu?
Słowa kluczowe: kontrahent; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; zatory płatnicze
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 lutego 2013 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 marca 2013 r.), uzupełnionym w dniu 03 czerwca 2013 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie uznania, że nie zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 15b ustawy o pdop i Spółka nie będzie miała obowiązku dokonania korekty, przewidzianej w tym przepisie, jeśli płatność nastąpi w granicach przedłużonego terminu (część pytania oznaczonego we wniosku Nr 3) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2013 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie uznania, że nie zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 15b ustawy o pdop i Spółka nie będzie miała obowiązku dokonania korekty, przewidzianej w tym przepisie, jeśli płatność nastąpi w granicach przedłużonego terminu. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z dnia 29 maja 2013 r. Znak: IBPBI/2/423-375/13/SD wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano w dniu 03 czerwca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka jest autoryzowanym dealerem sprzedaży i serwisu samochodów ciężarowych, realizowanych w oparciu o Umowę Dealerską zawartą ze Spółką A. Umowa Dealerska obejmuje sprzedaż nowych i używanych pojazdów marki, serwis oraz profesjonalne naprawy pojazdów. Spółka A (dostawca Spółki) jest Spółką zależną koncernu B działa w oparciu o zasadę „budowania na zamówienie”. Oznacza to, że wszelkie pojazdy konstruowane są, aby spełnić konkretne wymagania poszczególnych klientów, a produkcja zaczyna się dopiero po otrzymaniu zamówienia od konkretnego, finalnego klienta wskazanego przez lokalnego dealera, tu Spółkę. Zakłady produkcyjne Spółki A mieszczą się w Holandii oraz w Belgii i stamtąd sprowadzane są do Polski zamówione pojazdy.

Spółka zawarła Umowę Dealerską tylko ze Spółką A. Nie jest natomiast stroną jakichkolwiek odrębnych lub dodatkowych dwustronnych lub wielostronnych porozumień z którąkolwiek inną spółką Grupy B. Zgodnie z art. 1.1.a i art. 1.2. Załącznika G „Warunki Płatności Odnośnie Pojazdów Spółki A” do Umowy Dealerskiej, Spółka A udzieliła Spółce tzw. „zwykłych warunków płatności”, polegających na tym, że w zakresie płatności faktur:

1.  za samochody ciężarowe sprzedawane dla odbiorców, płatność należna staje się po 30 dniach od daty wystawienia faktury (ciągniki) lub 45 dni (podwozia),
2.  za samochody demonstracyjne zarówno dla podwozi jak i ciągników -180 dni,
3.  za inne samochody - w odniesieniu do ciągników 30 dni, a dla podwozi 45 dni.

Samochodami ciężarowymi sprzedawanymi do odbiorców są nowo wyprodukowane samochody, które są sprzedawane przez Spółkę A Spółce, a które Spółka sprzedaje konkretnemu odbiorcy, na mocy bezwarunkowej umowy sprzedaży. Jednocześnie, zgodnie z art. 1.1. pkt b, w związku z art. 13 Załącznika G, Spółka A może przedłużyć wskazane wyżej zwykłe warunki, jeśli Spółka złoży stosowny wniosek, a Spółka A go w sposób wyraźny przyjmie na piśmie, odpowiednio do 150 lub 135 dni w odniesieniu do pojazdów wskazanych w pkt a i c. Terminy za samochody demonstracyjne nie ulegają przedłużeniu. Przedłużenie wiąże się z tym, że poczynając od 120 dnia od wystawienia faktury wypłacane będzie 10% kwoty faktury Spółce A w odstępach miesięcznych, aż do spłaty całości salda w 180 dniu od dnia wystawienia faktury przez Spółkę A. Ponadto, strony ustaliły, że w przypadku przedłużenia okresu płatności Spółka zapłaci odsetki w ustalonej w Załączniku w art. 3 wysokości za okres od daty pierwotnego terminu płatności, a końcem przedłużonego okresu płatności. Odsetki są kalkulowane, w zależności od waluty faktury wg stopy bazowej EURIBOR 3M lub WIBOR 3M. Odsetki naliczone w danym miesiącu z tytułu każdej faktury stają się należne i płatne do 15 dnia następnego miesiąca kalendarzowego. Zgodnie z art. 4 Załącznika G, Spółka A określiła także limit kredytu, odzwierciedlający łączną maksymalną wysokość należności płatnych na rzecz Spółki A przez Spółkę.

Jednocześnie Spółka A, jako podmiot z Grupy B, jest stroną odrębnych, wewnątrzgrupowych porozumień ze Spółką C z siedzibą w Holandii. Spółka C jest spółką finansową z Grupy, oferującą szeroką gamę produktów i rozwiązań dotyczących finansowania zakupów (np. leasing). Zgodnie z posiadaną przez Spółkę wiedzą, na podstawie ww. porozumień, zobowiązania Spółki do zapłaty ceny są każdorazowo regulowane wobec Spółki A przez Spółkę C w terminach określonych dla zwykłych warunków płatności. Faktury sprzedaży wystawiane przez Spółkę A na rzecz Spółki z tytułu sprzedaży zamówionych pojazdów zawierają dodatkowe wskazanie, że „wierzytelności określone w niniejszej fakturze oraz wszelkie inne roszczenia pieniężne, które mogą powstać w wyniku umowy, na podstawie której oparta została faktura (\`(...)\`) zostały asygnowane do Spółki C”, a w konsekwencji, Spółka jest zobowiązana dokonywać wszelkich płatności już nie na rzecz Spółki A, lecz do Spółki C, która reguluje zobowiązanie pierwotne wobec Spółki A i wstępuje w prawa wierzyciela. Sama Spółka nie jest stroną żadnych porozumień lub umów ze Spółką C. De facto Spółka reguluje wobec Spółki C należność z tytułu udzielonego finansowania (w ramach limitu przyznanego przez Spółkę A), a nie faktur, gdyż te zostały już opłacone przez Spółkę C.

Co do zasady, Spółka ma 30 dni na płatność od daty faktury. W przypadku przekroczenia tego terminu, następuje udzielenie przedłużenia warunków płatności. Spółka dodatkowo płaci odsetki na rzecz Spółki C za sfinansowanie zapłaty ceny na rzecz Spółki A i przedłużenie terminu płatności. Pomimo zapisów umownych dotyczących obowiązku uzyskania wyraźnej pisemnej zgody co do przedłużenia warunków płatności, w praktyce w zakresie przedłużenia oraz zapłaty odsetek Spółka nie posiada żadnych bezpośrednich uregulowań kontraktowych ze Spółką C. Jedynymi dokumentami, jakie Spółka otrzymuje, są dokumenty tytułowane jako faktury (faktycznie: noty odsetkowe), wystawiane przez Spółkę C ze wskazaniem łącznej kwoty odsetek za dany miesiąc do zapłaty i wyszczególnieniem faktur, w odniesieniu do których naliczane są te odsetki.

W codziennej praktyce transakcje i płatności są realizowane w poniżej opisany sposób. Spółka zamawia pojazdy od Spółki A i otrzymuje od Niej fakturę dokumentującą tę sprzedaż, ze zwykłym terminem płatności (30 dni). Spółka A ceduje wierzytelność na Spółkę C, po czym zamieszcza informację na takiej fakturze i wskazuje rachunek do rozliczeń należący do Spółki C, Spółka A otrzymuje swoje wynagrodzenie w zwykłym terminie płatności od Spółki C.

Następnie, w określonym okresie rozliczeniowym Spółka dokonuje sprzedaży na rzecz finalnego lokalnego odbiorcy. Spółka realizuje z tego tytułu przychód w wysokości uzyskanej ceny sprzedaży, który musi odpowiednio w tym okresie wykazać. Spółka C każdorazowo przyjmuje, że nastąpiło przedłużenie okresu płatności oraz obciąża Spółkę odsetkami za dostarczone finansowanie. Należy przy tym wskazać, że przedłużenie jest realizowane tylko poprzez wystawienie pierwszej noty odsetkowej.

Jednocześnie we wzajemnych relacjach Spółki, Spółki A i Spółki C obowiązuje utarta, niepisana zasada, że płatność na rzecz Spółki C następuje w terminie 14 dni od dokonania przez Dealera sprzedaży na rzecz ostatecznego odbiorcy (czyli od wydania karty pojazdu). W praktyce może to oznaczać, że płatność (stanowiąca dla Spółki koszt podatkowy) zostanie faktycznie dokonana w innym, jednym z kolejnych okresów rozliczeniowych, niż nastąpiło uzyskanie przychodu ze sprzedaży. Zazwyczaj ma to miejsce po przekroczeniu 30-dniowego terminu płatności ustalonego pierwotnie na fakturze wystawionej przez Spółkę A, uregulowanej przez Spółkę C, która przejęła wierzytelność. Spółka reguluje należność w granicach przedłużonego terminu.

Innymi słowy Spółka uzyskuje przychód, któremu przyporządkowuje koszt uzyskania przychodu w wysokości wynikającej z faktury Spółki A, Należność taka jest realizowana w zwykłym terminie płatności przez Spółkę C. Zobowiązanie wobec Spółki A zostaje uregulowane w zwykłym terminie płatności. Następnie Spółka reguluje zobowiązanie z tytułu finansowania udzielonego przez Spółkę C wraz z odsetkami od daty pierwotnej płatności z faktury, w granicach przedłużonego terminu płatności. Faktyczna płatność może nastąpić w okresach rozliczeniowych przypadających na okresy późniejsze niż uzyskanie przychodu, ale co do zasady w granicach dorozumianego, potwierdzonego tylko notą odsetkową przedłużenia terminu płatności.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Spółka może uznać, że nie zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 15b ustawy o pdop i Spółka nie będzie miała obowiązku dokonania korekty, przewidzianej w tym przepisie, jeśli płatność nastąpi w granicach przedłużonego terminu? (część pytania oznaczonego we wniosku Nr 3)

Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli płatność zostanie zrealizowana w przedłużonym terminie (co wynika z otrzymanej noty odsetkowej), Spółka nie powinna mieć obowiązku korekty kosztów przed upływem 90 dni od daty, jeżeli zaliczyła wydatek do kosztów uzyskania przychodu, a nie uiściła przed ich upływem takiej należności na rzecz obecnego wierzyciela.

Na tle przestawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej „ustawa o pdop”).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o pdop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Kosztami uzyskania przychodów są więc wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Aby wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, należy ocenić jego związek z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz możliwość osiągnięcia przychodu. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu – w okresie ponoszenia kosztów lub w przyszłości. W związku z powyższym, kosztami są zarówno koszty pozostające w bezpośrednim związku z uzyskiwanymi przychodami, jak i pozostające w związku pośrednim.

Ponadto, zaliczenie danego wydatku do kosztów podatkowych uzależnione jest od tego, czy nie mieści się on w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, który zawiera art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Mocą art. 4 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. Nr 1397), do ustawy o pdop został wprowadzony z dniem 01 stycznia 2013 r. przepis art. 15b.

Zgodnie z art. 15b ust. 1 ustawy o pdop, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Stosownie do art. 15b ust. 2 ustawy o pdop, jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zatem, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów należy dokonać:

*   jeżeli termin płatności zobowiązania jest krótszy lub wynosi 60 dni – z upływem 30 dnia od daty upływu terminu wymagalności (płatności) zobowiązania, lub
*   jeżeli termin płatności zobowiązania jest dłuższy niż 60 dni – z upływem 90 dnia od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów.

Jednocześnie, jak wynika z art. 15b ust. 3 ustawy o pdop, zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż zgodnie z art. 1.1. pkt b, w związku z art. 13 Załącznika G, Spółka A może udzielić przedłużenia wskazanych wyżej zwykłych warunków, jeśli Spółka złoży stosowny wniosek, a Spółka A go w sposób wyraźny przyjmie na piśmie, odpowiednio do 150 lub 135 dni w odniesieniu do pojazdów wskazanych w pkt a i c. Pomimo zapisów umownych dotyczących obowiązku uzyskania wyraźnej pisemnej zgody co do przedłużenia warunków płatności, w praktyce, w zakresie przedłużenia oraz zapłaty odsetek Spółka nie posiada żadnych bezpośrednich uregulowań kontraktowych ze Spółką C. Jedynymi dokumentami, jakie Spółka otrzymuje, są dokumenty tytułowane jako faktury (faktycznie: noty odsetkowe), wystawiane przez Spółkę C ze wskazaniem łącznej kwoty odsetek za dany miesiąc do zapłaty i wyszczególnieniem faktur, w odniesieniu do których naliczane są te odsetki.

W tym miejscu należy wskazać, iż ustalenie, czy na skutek cesji wierzytelności nastąpi każdorazowo przedłużenie terminu wykracza poza zakres kompetencji tut. Organu wynikających z przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), dlatego też niniejsza interpretacja została wydana przy założeniu, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym każdorazowo nastąpi przedłużenie terminu.

Ponieważ, jak wskazano powyżej pierwotnie określone na fakturze wystawionej przez Spółkę A terminy płatności (30 lub 45 dni), zostają w praktyce każdorazowo przedłużone do 150 lub 135 dni, zastosowanie znajdą przepisy art. 15b ust. 2 ustawy o pdop.

Z cytowanego przepisu art. 15b ust. 2 ustawy o pdop wynika, iż jeżeli termin płatności wynikający z faktury (rachunku) lub umowy, która została zawarta pomiędzy podatnikiem a dostawcą towarów lub usług, w przypadku, gdy podmiot ten nie był zobowiązany do wystawienia faktury (rachunku), jest dłuższy niż 60 dni, podatnik jest zobowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę nieuregulowanego długu wynikającego z danej faktury (rachunku) lub umowy z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów.

Zatem, w sytuacji braku uregulowania zobowiązania w terminie 90 dni od daty zaliczenia kwoty zobowiązania do kosztów uzyskania przychodów (moment uzyskania przychodu ze sprzedaży samochodów), Spółka będzie zobowiązana w każdym przypadku do pomniejszenia kosztów uzyskania przychodów z upływem 90 dni od daty zaliczenia kwoty zobowiązania do kosztów uzyskania przychodów, bez względu na fakt, iż nie upłynął jeszcze przedłużony termin płatności.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie uznania że nie zachodzi sytuacja, o której mowa w art. 15b ustawy o pdop i Spółka nie będzie miała obowiązku dokonania korekty, przewidzianej w tym przepisie, jeśli płatność nastąpi w granicach przedłużonego terminu jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nadmienia się, iż w sprawach będących przedmiotem pytań oznaczonych we wniosku Nr 1 – Nr 2, Nr 3 w zakresie uznania, że na skutek cesji wierzytelności każdorazowo nastąpi przedłużenie terminu płatności oraz Nr 4 wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – j.t. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.