Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-3.4015.192.2021.2.BD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-01-31
Teza: Nieodpłatne zniesienie współwłasności – rozliczenie poniesionych nakładów
Słowa kluczowe: nakłady; nieruchomości; współwłasność; zniesienie-nieodpłatne zniesienie współwłasności
Zagadnienia: Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 1. Przedmiot opodatkowania-Zakres opodatkowania-Nabycie tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności; Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 3 Podstawa opodatkowania-Ustalenie podstawy opodatkowania-Czysta wartość; Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 3 Podstawa opodatkowania-Ustalenie podstawy opodatkowania-Długi i ciężary; Podatek od spadków i darowizn-Rozdział 3 Podstawa opodatkowania-Ustalenie podstawy opodatkowania-Podstawa opodatkowania przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności
Przepisy: [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 1-art. 1-ust. 1-pkt 4; [PSD] Ustawa o podatku od spadków i darowizn-Rozdział 3-art. 7-ust. 1

**Interpretacja indywidualna**

**– stanowisko prawidłowe**

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko zajęte we wniosku wspólnym w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn – **jest prawidłowe**.

**Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej**

18 października 2021 r. wpłynął wniosek wspólny z 18 października 2021 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości.

Do Pana jako Strony postępowania wystosowane zostało wezwanie z 16 grudnia 2021 r., znak : 0111-KDIB2-3.4015. 192.2021.1.BD, na które udzielił Pan odpowiedzi 5 stycznia 2022 r.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

**Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem**

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

Pan J. L. (współwłaściciel A)

2) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani M. L. (współwłaściciel A)

3) Zainteresowana niebędąca stroną postępowania:

Pani A. Z. (współwłaściciel B)

4) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

Pan M. Z. (współwłaściciel B)

**Opis zdarzenia przyszłego**

Małżeństwo M. i J. L. (współwłaściciele A) na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej są współwłaścicielami udziału wynoszącego 1/2 prawa własności nieruchomości stanowiącej wyodrębnione geodezyjnie działki nr (…) oraz (…) położonych przy ul. M. w Ł., gmina (…), dla których to nieruchomości Sąd Rejonowy IV Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (…). Małżeństwo A. i M. Z. (współwłaściciele B) na zasadzie małżeńskiej wspólności majątkowej są współwłaścicielami udziału wynoszącego 1/2 prawa własności nieruchomości stanowiącej wyodrębnione geodezyjnie działki nr (…) oraz (…) opisanej powyżej.

Przedmiotowe działki powstały z podziału geodezyjnego działki nr (…) o obszarze 0,1867 ha, którą w 2007 r. w całości aktem notarialnym Rep. A nr (…) z 5 czerwca 2007 r. nabyli Państwo M. i J. L. Przedmiotowa działka zabudowana jest dwoma budynkami gospodarczymi o powierzchni poniżej 25 m2.

W 2018 r. małżonkowie M. i J. L. złożyli do Starosty wniosek o pozwolenia na budowę zespołu 9 budynków rekreacji indywidualnej oraz niezbędnej do nich infrastruktury technicznej. Starosta decyzją nr (…) zatwierdził przedłożony projekt budowlany i udzielił pozwolenia na budowę zespołu 9 budynków rekreacji indywidualnej wraz z niezbędną do ich funkcjonowania infrastrukturą techniczną.

Kolejno aktem notarialnym z 6 marca 2019 r. Rep. A nr (…) małżonkowie M. i J. L. sprzedali małżonkom Państwu A. i M. Z. udział do 1/2 części w nieruchomości stanowiącej zabudowaną działkę gruntu nr (…) o obszarze 0,1867 ha.

Po zawarciu przedmiotowej umowy sprzedaży udziału do 1/2 części w przedmiotowej nieruchomości małżonkowie M. i J. L. oraz małżonkowie A. i M. Z. zawarli ustną umowę quoad usum, czyli umowę o podziale nieruchomości do korzystania. Na podstawie tej umowy współwłaściciele dokonali wyodrębnienia dwóch części nieruchomości, które odpowiednio przyznali do wyłącznego korzystania poszczególnym współwłaścicielom. Na bazie tej umowy małżonkowie M. i J. L. otrzymali do wyłącznego korzystania połowę nieruchomości, aktualnie stanowiącą działkę nr (…), natomiast małżonkowie A. i M. Z. otrzymali do wyłącznego korzystania drugą połowę nieruchomości, aktualnie stanowiącą działkę nr (…).

Po zawarciu umowy quoad usum każdy ze współwłaścicieli na przydzielonej im do wyłącznego korzystania części nieruchomości ponieśli nakłady na wybudowanie domów zgodnie z wydanym w 2019 r. pozwoleniem na budowę. Małżonkowie M. i J. L. ponieśli z własnych środków nakłady na wybudowanie siedmiu budynków rekreacji indywidualnej wraz z niezbędną do ich funkcjonowania infrastrukturą. Natomiast małżonkowie A. i M. Z. na przyznanej im do wyłącznego korzystania części nieruchomości ponieśli z własnych środków nakłady na wybudowanie dwóch budynków rekreacji indywidualnej wraz z niezbędną do ich funkcjonowania infrastrukturą. Budowa przedmiotowych budynków rekreacji indywidualnej został zakończona przez wszystkich współwłaścicieli 24 marca 2020 r. czego potwierdzeniem jest wydane w tym dniu zaświadczenie (…).

W czerwcu 2021 r. Burmistrz decyzją nr (…) z 16 czerwca 2021 r. orzekł o zatwierdzeniu projektu podziału nieruchomości stanowiącej współwłasność małżonków M. i J. L. (współwłaściciele A) w udziale do 1/2 części oraz małżeństwa A. i M. Z. (współwłaściciele B) w udziale do 1/2 części, oznaczonej geodezyjnie jako działka nr (…) o powierzchni 0,1867 ha na działki: nr (…) o powierzchni 0,0928 ha oraz nr (…) o powierzchni 0,0939 ha.

Aktualnie współwłaściciele A i współwłaściciele B zamierzają dokonać umownego zniesienia współwłasności przedmiotowej nieruchomości w ten sposób, że:

\- na wyłączną własność współwłaścicieli A, zostanie przekazana działka numer (…) o powierzchni 0,0928 ha, na której znajduje się 7 budynków rekreacji indywidualnej, wybudowanych jak już wskazano powyżej z wyłącznych środków współwłaścicieli A;

\- na wyłączną własność współwłaścicieli B, zostanie przekazana działka numer (…) o powierzchni 0,0939 ha, na której znajdują się 2 budynki gospodarcze o powierzchni poniżej 25 m2 oraz 2 budynki rekreacji indywidualnej, wybudowane jak już wskazano powyżej z wyłącznych środków współwłaścicieli B.

Przedmiotowe zniesienie współwłasności będzie nieodpłatne i nie będą dokonywane żadne spłaty ani dopłaty przez żadnych ze współwłaścicieli. W założeniu wszystkich współwłaścicieli przy nieodpłatnym zniesieniu współwłasności nie będzie uwzględniana wartość nakładów, które współwłaściciele A oraz współwłaściciele B uczynili na przypadających im po podziale quoad usum działce numer (…) w przypadku współwłaścicieli A i działce nr (…) w przypadku współwłaścicieli B, z uwagi na ponoszenie wydatków na nakłady na poszczególnych działkach wyłącznie ze środków odpowiednio współwłaścicieli A na działce (…) oraz współwłaścicieli B na działce (…) i korzystanie z tych części nieruchomości wyłącznie przez poszczególnych współwłaścicieli.

W celu ustalenia podstawy opodatkowania w podatku od spadków i darowizn współwłaściciele A i współwłaściciele B planują – na dzień zniesienia współwłasności – porównać wartości udziałów w obu działkach gruntu przed i po zniesieniu współwłasności. Wartość rynkowa obu działek jest identyczna z uwagi na ich zbliżoną powierzchnię oraz przeznaczenie. Z tego tytułu nie będą dokonywane żadne spłaty pomiędzy współwłaścicielami A i współwłaścicielami B. Zbliżona powierzchnia obu działek oraz ich wartość odpowiada udziałowi po 1/2 w prawie własności obu działek, tym samym planowane zniesienie współwłasności nieruchomości nie będzie wiązało się ze zmianą posiadanego udziału we współwłasności.

Przy ustalaniu wartości nie będzie uwzględnienia nakładów dokonanych przez współwłaścicieli A na działkę nr (…), które zostały dokonane z własnych środków, z której współwłaściciele A cały czas wyłącznie korzystają i na której sfinansowali oni budowę 7 budynków rekreacji indywidualnej. Podobnie przy ustalaniu wartości nie będzie uwzględnienia nakładów dokonanych przez współwłaścicieli B na działkę nr (…), które zostały dokonane z własnych środków, z której współwłaściciele B cały czas wyłącznie korzystają i na której sfinansowali oni budowę 2 budynków rekreacji indywidualnej. Zgodnie z planowanym podziałem wartość poszczególnych działek, powstałych przez zniesienie współwłasności nieruchomości powinna odzwierciedlać wysokość posiadanego przez współwłaścicieli udziału we współwłasności. W wyniku zniesienia współwłasności każdy ze współwłaścicieli stanie się właścicielem tej części nieruchomości, którą użytkowali dotychczas jako współwłaściciel w ramach podziału quoad usum.

W odpowiedzi na wezwanie wskazano, że:

\- Planowane zniesienie współwłasności bez uwzględnienia nakładów w postaci budynków rekreacji nie będzie wiązało się z nabyciem nieruchomości (udziału w niej) przez każdego ze współwłaścicieli A oraz B, która będzie miała wyższą wartość (wartość pieniężną) niż wartość udziału przypadająca Państwu przed zaniesieniem współwłasności. Udziały będą miały taką samą wartość.

\- Planowane zniesienie współwłasności z uwzględnieniem nakładów w postaci budynków rekreacji nie będzie wiązało się z nabyciem nieruchomości (udziału w niej) przez każdego ze współwłaścicieli A oraz B, która będzie miała wyższą wartość (wartość pieniężną) niż wartość udziału przypadająca Państwu przed zaniesieniem współwłasności. Wartość nieruchomości nabytej w wyniku zniesienia współwłasności będzie bowiem obciążona długiem w postaci roszczenia o zwrot poczynionych nakładów związanych z budową budynków rekreacji indywidualnej (kolejno przez każdego ze współwłaścicieli A oraz B) na działkach będących przedmiotem planowanego zniesienia współwłasności.

\- Fakt, iż Państwo A. i M. Z. w wyniku zniesienia współwłasności nabędą działkę zabudowaną budynkami gospodarczymi (bez uwzględnienia nakładów w postaci budynków rekreacji), nie spowoduje, że zniesienie współwłasności będzie wiązało się z nabyciem przez któreś z ww. osób (przez któreś z małżeństw) nieruchomości (działki) o wyższej wartości pieniężnej (rynkowej) niż wartość udziału (wartość pieniężna) w całej nieruchomości, przypadająca poszczególnym osobom (małżeństwom) przed zaniesieniem współwłasności.

\- Wzajemne roszczenia o zwrot poczynionych nakładów związanych z budową budynków rekreacji indywidualnej (kolejno przez każdego ze współwłaścicieli A oraz B) na działkach będących przedmiotem planowanego zniesienia współwłasności zostaną skonkretyzowane, gdyż ich wartość stanowi dług pomniejszający wartość nabytego prawa przez każdego ze współwłaścicieli.

\- Przy uwzględnianiu wartości tych roszczeń (roszczeń o zwrot nakładów w postaci budynków rekreacji), wartość pieniężna (rynkowa) nieruchomości nabytej przez poszczególnych współwłaścicieli (z wyłączeniem wartości budynków gospodarczych) będzie taka sama, jak przysługiwała im przed zniesieniem współwłasności.

**Pytanie**

Czy w wyniku nieodpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości obejmującej obie działki gruntu – których wartość jest taka sama – w ten sposób, że:

1) na wyłączną własność współwłaścicieli A zostanie przyznane prawo własności zabudowanej 7 budynkami rekreacji indywidualnej nieruchomości stanowiącej działkę numer (…):

2) a na rzecz współwłaścicieli B zostanie przyznane prawo własności zabudowanej 2 budynkami rekreacji indywidualnej nieruchomości, stanowiącej działkę numer (…);

3) nakłady poniesione wyłącznie przez współwłaścicieli A na części nieruchomości użytkowanej przez nich stanowiącej działkę nr (…), która ma im przypaść na wyłączną własność na skutek nieodpłatnego zniesienia współwłasności oraz nakłady poniesione wyłącznie przez współwłaścicieli B na części nieruchomości użytkowanej przez nich stanowiącej działkę nr (…), która ma im przypaść na wyłączną własność na skutek nieodpłatnego zniesienia współwłasności, będą podlegały uwzględnieniu przy ustaleniu podstawy opodatkowania przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności i tym samym czy w opisanej sprawie współwłaściciele A oraz współwłaściciele B nie będą zobowiązani do zapłaty podatku od spadków i darowizn?

**Stanowisko Zainteresowanych w sprawie**

W ocenie współwłaścicieli A oraz współwłaścicieli B, nakłady poczynione odpowiednio przez współwłaścicieli A na części nieruchomości, tj. na działce (…) użytkowanej przez nich w ramach podziału quoad usum przed zniesieniem współwłasności oraz nakłady poczynione odpowiednio przez współwłaścicieli B na części nieruchomości tj. na działce (…) użytkowanej przez nich w ramach podziału quoad usum przed zniesieniem współwłasności będą podlegały uwzględnieniu przy ustalaniu podstawy opodatkowania czynności nieodpłatnego zniesienia współwłasności podatkiem od spadków i darowizn, a co za tym idzie nie będą oni zobowiązani do zapłaty podatku od spadków i darowizn, gdyż żaden ze współwłaścicieli nie otrzyma nieruchomości o większej wartości, aniżeli wartość jego udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał temu nabywcy.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2019 r. poz. 1813 ze zm.) – podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji współwłasności, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.). Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny – własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Zgodnie z art. 196 Kodeksu cywilnego współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

W przedmiotowym stanie faktycznym (powinno być zdarzeniu przyszłym) mamy do czynienia z współwłasnością w częściach ułamkowych. Każdy ze współwłaścicieli, stosownie do art. 210 Kodeksu cywilnego, może domagać się zniesienia współwłasności. Zgodnie z art. 211 i 212 ww. ustawy, zniesienie współwłasności może nastąpić m.in. przez podział rzeczy wspólnej, co ma być dokonane w przedmiotowej sprawie. W wyniku zniesienia współwłasności, dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Zatem celem zniesienia współwłasności jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności. Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku zniesienia współwłasności, jeżeli: "podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty" lub "wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki współwłaścicielowi przysługuje we współwłasności".

Zgodnie z przepisami prawa podatkowego, stwierdzić należy, że zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia/zbycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału, jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbywa się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danego podmiotu ulega powiększeniu, mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jego majątku. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tego podmiotu nad rzeczą, jak też stan jego majątku.

Kolejno wskazać należy, że z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Z przepisu tego wynika wprost, że budynki i ich części znajdujące się na nieruchomościach co do zasady dzielą los gruntu, na którym są posadowione. W przypadku więc, gdy dochodzi do zniesienia współwłasności nieruchomości, czynność ta dotyczy zarówno gruntu, jak i wszelkich budynków i budowli trwale z nim związanych oraz innych naniesień na nim się znajdujących. Z tego też względu skutki podatkowe dokonanego zniesienia współwłasności oceniać należy łącznie dla gruntu oraz budynków na nim posadowionych.

Zniesienie współwłasności bez spłat i dopłat podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn – obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych. W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy – przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności. Podstawa opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności określona została w art. 7 ust. 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na względzie przepis art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów.

W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego).

W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału. Wskazać również należy, że wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności. Pojęcie "długów" w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, łącznie z roszczeniami z tytułu poczynionych przez nabywcę nakładów na nabytą nieruchomość. Przy czym roszczenia o zwrot tych nakładów muszą być skonkretyzowane i uwzględniać ewentualne korzyści uzyskane przez nabywcę z wyłącznego z nich korzystania. Wówczas równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od wartości nabytej nieruchomości. "Ciężarem" natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. ustanowienie służebności, prawa użytkowania czy drogi koniecznej. Należy podkreślić, że odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Przy ustaleniu podstawy opodatkowania uwzględnić więc należy roszczenia związane z wartością nakładów poczynionych odpowiednio przez współwłaścicieli A na części nieruchomości, tj. działce (…) oraz współwłaścicieli B na części nieruchomości, tj. działce (…) na budowę budynków rekreacji indywidualnej.

W ocenie wszystkich współwłaścicieli przy zniesieniu współwłasności podstawę opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy ustalić w ten sposób, że od wartości działki nr (…) należy odliczyć wartość poniesionych przez współwłaścicieli A nakładów na budowę 7 budynków rekreacji indywidualnej, a od wartości działki nr (…) należy odliczyć wartość poniesionych przez współwłaścicieli B nakładów na budowę 2 budynków rekreacji indywidualnej, po czym należy porównać wartość obu działek. W związku z czym, jako że obie działki mają identyczną powierzchnię, lokalizację i cechy geometryczne i tym samym odpowiadają udziałom współwłaścicieli, obowiązek uiszczenia przez współwłaścicieli A i współwłaścicieli B podatku od spadków i darowizn nie powstanie.

Odmienna interpretacja przepisu art. 7 ust. 1 i 6 ustawy o podatku od spadków i darowizn byłaby sprzeczna z wykładnią teleologiczną wskazanych przepisów jak również z celem samej ustawy o podatku od spadków i darowizn, zgodnie z którym opodatkowane winno być jedynie przysporzenie majątkowe.

Zatem nie uwzględniając wartości dokonanych przez Zainteresowanych nakładów prowadziłoby do sytuacji absurdalnej, w której współwłaściciele A i współwłaściciele B byliby zobligowani do uiszczenia podatku od spadków i darowizn tylko z tego powodu, że ze środków własnych (objętych wspólnością ustawową) wybudowali odpowiednio 7 budynków rekreacji indywidualnej oraz 2 budynki rekreacji indywidualnej.

Ponadto z uwagi na fakt, iż w przedmiotowej sprawie doszło do podziału współwłasności quoad usum, który to podział uchyla ustawowy model zarządu nieruchomością i związany z nim sposób rozliczeń wydatków i nakładów, w ten sposób, że do wzajemnych rozliczeń nie stosuje się art. 207 Kodeksu cywilnego, do rozliczenie nakładów dochodzi na podstawie art. 405 i nast. Kodeksu cywilnego. Zatem współwłaściciel, który nakładów nie poniósł, nie może być przy zniesieniu współwłasności bezpodstawnie wzbogacony kosztem ponoszącego nakłady, jeżeli wartość nieruchomości ustalona została z uwzględnieniem tych nakładów. Zatem w momencie zniesienia współwłasności współwłaścicielom A przysługują roszczenia cywilnoprawne na podstawie art. 405 i nast. Kodeksu cywilnego w stosunku do współwłaścicieli B i odwrotnie w momencie zniesienia współwłasności współwłaścicielom B przysługują roszczenia cywilnoprawne na podstawie 405 i nast. Kodeksu cywilnego w stosunku do współwłaścicieli A. Stanowisko takie znalazło wyraz w judykaturze Sądu Najwyższego (por. III CSK 137/16).

Podkreślenia wymaga, że w przedmiotowej sprawie wyeliminowanie z podstawy wzajemnych rozliczeń między współwłaścicielami normy prawnej wynikającej z art. 207 Kodeksu cywilnego ma doniosłe znaczenie, bowiem przepis ten pozwala jedynie na roszczenie nakładów koniecznych, natomiast art. 405 i nast. Kodeksu cywilnego pozwala współwłaścicielom na dochodzenie wszelkich roszczeń o ile zwiększają wartość nieruchomości. Reasumując, sam fakt istnienia nakładów nie pozwala na automatyczne wyłącznie z podstawy opodatkowania ich wartości. W przypadku zniesienia współwłasności roszczenia o wartość poczynionych nakładów, aby mogły być uznane za "długi" w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn przybrać muszą postać roszczeń o ich zwrot. Mając zatem na uwadze powyższe informacje, należy wskazać, że wartość roszczenia o zwrot przedmiotowych nakładów poniesionych przez małżonków M. i J. L. na nieruchomości w postaci wydatków na budowę 7 budynków rekreacji indywidualnej stanowi dług pomniejszający wartość nabytego prawa. W rezultacie czego, wartość roszczenia o zwrot nakładów podlegać będzie uwzględnieniu przy ustalaniu czystej wartości, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w związku z planowaną czynnością nieodpłatnego zniesienia współwłasności. Podobnie wartość roszczenia o zwrot przedmiotowych nakładów poniesionych przez małżonków A. i M. Z. na nieruchomości w postaci wydatków na budowę 2 budynków rekreacji indywidualnej stanowi dług pomniejszający wartość nabytego prawa. W rezultacie czego, wartość roszczenia o zwrot nakładów podlegać będzie uwzględnieniu przy ustalaniu czystej wartości, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w związku z planowaną czynnością nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Powyższy pogląd, w ocenie Zainteresowanych znajduje również potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe oraz w orzecznictwie sądowym.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które Zainteresowani przedstawili we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

**Dodatkowe informacje**

Końcowo podkreślam, że aktualne brzmienie przepisów ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn zostały opublikowane w tekście jednolitym Dz. U. z 2021 r. poz. 1043.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Zainteresowani przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Pan J. L. (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy – Ordynacja podatkowa.