Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.275.2020.1.ANK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-09
Teza: Czy na podstawie przepisów UPO, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu Usługi oddelegowania podlega opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Danii
Słowa kluczowe: oddelegowanie-oddelegowanie pracownika; podatek-podatek dochodowy-zryczałtowany podatek dochodowy; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 kwietnia 2020 r. (data wpływu za pośrednictwem ePUAP 17 kwietnia 2020 r.), uzupełnionym 30 czerwca 2020 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy na podstawie przepisów UPO, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu Usługi oddelegowania podlega opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Danii (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 kwietnia 2020 r. wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia, czy na podstawie przepisów UPO, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu Usługi oddelegowania podlega opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Danii.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych dlatego pismem z 5 czerwca 2020 r., Znak: 0111-KDIB1-2.4010.158.2020.1.ANK wezwano do jego uzupełnienia, którego dokonano 30 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. z siedzibą w Polsce (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”), jest podmiotem posiadającym osobowość prawną, podlegającym w Polsce obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „podatek CIT”) od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce ich osiągania (Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o CIT). Spółka należy do międzynarodowej grupy M, prowadzącej działalność na rynku ropy naftowej oraz gazu, świadczącej usługi wiertnicze dla firm naftowych na całym świecie. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca nabywa usługę oddelegowania pracownika (dalej: „Usługa oddelegowania”) od działającej w ramach tej samej grupy kapitałowej spółki M A/S z siedzibą w Danii (dalej: „Usługodawca”), będącej podmiotem powiązanym względem Wnioskodawcy w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 Ustawy o CIT. Spółka posiada oraz posiadać będzie aktualny certyfikat rezydencji Usługodawcy. Świadczenie Usługi oddelegowania realizowane jest na podstawie pisemnej umowy zawartej pomiędzy Wnioskodawcą a Usługodawcą (dalej: „Umowa”). W ramach Umowy, Usługodawca zobowiązał się udostępnić Spółce personel posiadający oczekiwane przez Spółkę profesjonalne kwalifikacje rozumiane jako specjalistyczne umiejętności i wiedzę ekspercką potrzebne dla celów wykonywania określonych funkcji/zadań związanych z działalnością Spółki. Dzięki zawarciu Umowy Spółka uzyskała dostęp do unikalnych umiejętności, wiedzy oraz doświadczenia oddelegowanego pracownika Usługodawcy (dalej: „Pracownik”). Oddelegowanemu Pracownikowi Spółka powierza wyznaczone przez siebie funkcje zarządcze/kierownicze. Spółka nie wyklucza, iż w przyszłości będzie korzystać z większej liczby oddelegowanych pracowników Usługodawcy. Pracownik nie otrzymuje instrukcji od Usługodawcy w zakresie pracy wykonywanej na rzecz Wnioskodawcy oraz Pracownik nie jest zobligowany przez Usługodawcę do osiągania w Spółce określonych celów gospodarczych czy finansowych. Stosowne instrukcje, co do zakresu pracy wykonywanej oraz określenie celów gospodarczych i finansowych leży po stronie Spółki, która realizuje strategię grupy kapitałowej, do której Spółka należy. Zadaniem Usługodawcy jest jedynie dostarczenie Spółce personelu, który będzie spełniał warunki umożliwiające wykonywanie określonych funkcji powierzonych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej. Wnioskodawca posiada także pełną autonomię w zakresie wyznaczania funkcji/zadań i oceny pracy oddelegowanego Pracownika. W trakcie całego okresu wykonywania Usługi oddelegowania, Pracownik formalnie pozostają pracownikiem Usługodawcy - pracuje jednak na rzecz Spółki, a nie Usługodawcy. Spółka zobowiązana jest do uiszczenia na rzecz Usługodawcy wynagrodzenia za świadczenie Usługi oddelegowania. Usługodawca wycenia Usługę oddelegowania według kosztów jej świadczenia, tj.: kosztów wynagrodzenia oddelegowanego Pracownika wraz ze świadczeniami z tytułu ubezpieczenia społecznego, składkami ubezpieczeniowymi, podatkiem potrącanym z tytułu płac itd. Powyższe koszty są fakturowane na Spółkę z odpowiednim narzutem.

W uzupełnieniu wniosku z 25 czerwca 2020 r. Spółka wskazała, że Usługodawca nie posiada na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zakładu w rozumieniu art. 4 pkt 11 lit. a i b ustawy o CIT oraz art. 5 ust. 1 oraz 2 UPO PL-DK. Należy podkreślić, iż zdaniem Wnioskodawcy, Usługodawca nie posiada także na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zakładu w formie tzw. zależnego przedstawiciela w rozumieniu art. 4 pkt 11 lit. c ustawy o CIT oraz art. 5 ust. 6 UPO PL-DK. Jak wskazano w treści wniosku z 16 kwietnia 2020 r., z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca powierzył Pracownikowi funkcje zarządcze/kierownicze, możliwym jest, iż Pracownik będzie posiadał oraz wykonywał pełnomocnictwo do zawierania umów - zawsze jednak w imieniu Wnioskodawcy, nie zaś Usługodawcy. W trakcie całego okresu wykonywania Usługi oddelegowania, Pracownik nie wykonuje oraz wykonywać nie będzie pracy na rzecz Usługodawcy, lecz jedynie na rzecz Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy, w zaistniałym stanie faktyczny/zdarzeniu przyszłym, nie można stwierdzić, iż Usługodawca posiada na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej zakład w formie tzw. zależnego przedstawiciela bowiem Pracownik nie posiada pełnomocnictwa do zawierania umów w imieniu Usługodawcy. Co więcej, mimo iż w trakcie całego okresu wykonywania Usługi oddelegowania Pracownik formalnie pozostaje pracownikiem Usługodawcy, wykonuje on pracę jedynie na rzecz Spółki, nie wykonuje zaś żadnych obowiązków na rzecz Usługodawcy. Pracownik nie otrzymuje także instrukcji od Usługodawcy w zakresie pracy wykonywanej na rzecz Wnioskodawcy, nie podlega kontroli Usługodawcy oraz nie jest zobligowany przez Usługodawcę do osiągania w Spółce określonych celów gospodarczych czy finansowych.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy na podstawie przepisów UPO PL-DK, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu Usługi oddelegowania podlega opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Danii? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

W ocenie Wnioskodawcy, na podstawie przepisów UPO PL-DK, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu Usługi oddelegowania podlega opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Danii.

W związku z tym że opisana we wniosku Usługa oddelegowania została uznana za usługi podlegające pod dyspozycję art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, art. 21 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zgodnie natomiast z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT „Osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2.000.000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika”.

Z uwagi na potwierdzony posiadanym przez Spółkę aktualnym certyfikatem kraj rezydencji Usługodawcy (Dania), właściwą do określenia czy uiszczane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu Usługi oddelegowania podlega opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym od osób prawnych w Polsce jest UPO PL-DK.

W myśl art. 7 ust. 1 UPO PL-DK „Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi”.

W rozumieniu art. 5 ust. 1 oraz 2 UPO PL-DK określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, poprzez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa, w szczególności:

1.  siedzibę zarządu,
2.  filię,
3.  biuro,
4.  fabrykę,
5.  warsztat,
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Do definicji zakładu odnosi się także art. 5 ust. 6 UPO PL-DK zgodnie z którym: „osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 7, działa w imieniu przedsiębiorstwa oraz posiada i zwyczajowo wykonuje pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada w tym Państwie zakład, w zakresie każdego rodzaju działalności, jaką osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności, wymienionych w ustępie 5, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień tego ustępu”.

Wobec tego, iż przedmiotem działalności Usługodawcy nie jest żaden ze wskazanych w art. 5 ust. 1 oraz 2 UPO PL-DK rodzajów działalności - w ramach Umowy Usługodawca zobowiązuje się jedynie do dostarczenia wykwalifikowanej kadry odpowiadającej zapotrzebowaniu Spółki - wskazany przepis nie będzie miał w niniejszej sprawie zastosowania.

Z uwagi natomiast na fakt, iż Wnioskodawca powierzył Pracownikowi funkcje zarządcze/kierownicze, możliwym jest, iż Pracownik będzie posiadał oraz wykonywał pełnomocnictwo do zawierania umów - zawsze jednak w imieniu Wnioskodawcy, nie zaś Usługodawcy - jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, w trakcie całego okresu wykonywania Usługi oddelegowania, Pracownik nie wykonuje oraz wykonywać nie będzie pracy na rzecz Usługodawcy, lecz jedynie na rzecz Spółki. W związku z tym, art. 5 ust. 6 UPO PL-DK nie będzie miał w niniejszej sprawie zastosowania.

Tym samym, biorąc pod uwagę powyższe argumenty oraz fakt, iż Spółka spełnia warunki, o których mowa w art. 26 ust. 1 ustawy o CIT (posiadanie aktualnego certyfikatu rezydencji Usługodawcy oraz dochowanie „należytej staranności”), zdaniem Wnioskodawcy, (…) wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu Usługi oddelegowania podlega opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Danii.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres podmiotowy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 865 z późn. zm; dalej: „updop”), jest ścisłe związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza bądź siedziba lub zarząd usytuowany na terytoriom Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskiwanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 updop podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Ustawodawca w art. 3 ust. 3 pkt 1 updop doprecyzował, że za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z wszelkiego rodzaju działalności prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład.

Jak wynika z ww. ustawy, uzyskiwanie dochodów w Polsce za pośrednictwem zakładu zagranicznego przedsiębiorcy prowadzi do powstania źródła przychodów w Polsce, które powinny być opodatkowane w Polsce. Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 updop pojęcie to oznacza:

1.  stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
2.  plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
3.  osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje,

\-chyba że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy właściwa umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Polska, nie stanowi inaczej. Siedziba Usługodawcy znajduje się na terytorium Danii, co zostało potwierdzone certyfikatem rezydencji. Z opisu sprawy wynika że Usługodawca nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakładu. Dla oceny, czy Usługodawca posiada na terytorium Polski tzw. zależnego przedstawiciela konieczne jest odwołanie się do art. 4a pkt 11 lit. c oraz Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Królestwem Danii w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, podpisanej w Warszawie dnia 6 grudnia 2001 r. (Dz.U. z 2003 r., Nr 43 poz. 368) oraz podpisanych Protokołów.

W oparciu o art. 5 ust. 6 UPO, bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 9, działa w imieniu przedsiębiorstwa i osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa, i pełnomocnictwo to w tym Państwie zwykle wykonuje, uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zakład w tym Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ustępie 5 i są takimi rodzajami działalności, które - gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki - nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład na podstawie postanowień niniejszego ustępu.

Jak wynika z powyższego, zakład może powstać także w wyniku prowadzenia działalności gospodarczej za pośrednictwem tzw. zależnego przedstawiciela (tj. podmiotu działającego w drugim Państwie w imieniu zagranicznego przedsiębiorstwa). Cytowane postanowienie umowne znajduje zastosowanie „bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2”, co oznacza, że wobec braku zakładu w sensie przedmiotowym (stałej placówki) należy badać ustanowienie zakładu pod kątem działalności przedstawiciela przedsiębiorstwa. Użyte w treści ust. 6 pojęcie „osoba” oznacza w myśl art. 3 ust. 1 pkt d UPO osobę fizyczną, spółkę oraz każde inne zrzeszenie osób.

Warunkiem zastosowania art. 5 ust. 6 UPO jest, aby osoba działała „w imieniu przedsiębiorstwa”, czyli występowała w roli przedstawiciela, a także posiadała i zwyczajowo wykonywała pełnomocnictwo do zawierania umów w umawiającym się państwie. Z taką sytuacją mamy do czynienia, jeżeli oświadczenie woli tej osoby wywołuje dla reprezentowanego przedsiębiorstwa stan związania. Wystarczające jest, że reprezentowany godzi się na dokonanie czynności cywilnoprawnych przez przedstawiciela. Dla oceny, czy osoba ma pełnomocnictwo do zawierania umów, bardziej miarodajny jest całokształt okoliczności i zachowań osób uczestniczących w dokonywaniu czynności prawnych, niż umocowanie cywilnoprawne.

Zgodnie z komentarzem do Modelowej Konwencji OECD w sprawie podatku od dochodu i majątku, zgodnie z powszechnie przyjętą zasadą przedsiębiorstwo powinno być traktowane jako posiadające zakład w danym państwie, jeżeli w tym państwie, w ramach określonych warunków, działa na jego rzecz osoba, nawet gdy przedsiębiorstwo to nie ma stałej placówki w rozumieniu ustępów 1 i 2. Celem tego przepisu jest przyznanie państwu prawa do opodatkowania w takich przypadkach. Tak więc postanowienia ustępu 6 ustalają warunki niezbędne do stwierdzenia, że przedsiębiorstwo posiada zakład w danym państwie, i to niezależnie od rodzaju działalności wykonywanej dla niego przez wyżej wymienioną osobę.

Zgodnie z ust. 32 komentarza do art. 5 Modelowej Konwencji OECD, osoby, których działalność może stanowić zakład przedsiębiorstwa, nazywa się zależnymi przedstawicielami, to jest „osobami”, bez względu na to, czy są zatrudnione, czy nie; nie są one niezależnymi przedstawicielami w rozumieniu ustępu 6.

Podmiot działający w imieniu przedsiębiorcy musi być odrębnym bytem prawnym. Zależnym przedstawicielem może być zarówno osoba prawna, jak i osoba fizyczna, którą przedsiębiorca umocował do działania w jego imieniu. Odnosząc powyższe do realiów niniejszej sprawy, aby oddelegowany przez Usługodawcę pracownik mógł być uznany za zależnego przedstawiciela i tym samym aby można było uznać że Usługodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakład konieczne jest umocowanie tego przedstawiciela do zawierania umów w imieniu Usługodawcy. Z opisu sprawy wynika jednak, że oddelegowany pracownik będzie posiadał stosowne pełnomocnictwa ale będą to pełnomocnictwa do działania w imieniu Wnioskodawcy (Usługobiorcy) a nie Usługodawcy – duńskiego podmiotu.

W tym stanie rzeczy nie można przyjąć, że Usługodawca działa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej poprzez zakład w rozumieniu ww. przepisów.

Stosownie do art. 7 ust. 1 UPO zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi w drugim Umawiającym się Państwie działalność gospodarczą poprzez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej można przypisać je temu zakładowi.

Skoro zatem Usługodawca oddelegowujący do pracy w Polsce pracownika nie posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zakładu osiągnięte przez niego zyski będą podlegały opodatkowaniu w Danii. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do pobrania od wypłacanych dochodów tzw. „podatku u źródła”.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy na podstawie przepisów UPO, wypłacane przez Spółkę wynagrodzenie z tytułu Usługi oddelegowania podlega opodatkowaniu wyłącznie na terytorium Danii - należy uznać za prawidłowe.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę na treść art. 26 ust. 1 updop zgodnie z którym osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W przepisie tym ustawodawca wskazuje, że przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku lub warunków niepobrania podatku, wynikających z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności, a przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

Z brzmienia tego przepisu wynika, że zbadanie dochowania należytej staranności jest uprawnieniem Organu prowadzącego postępowanie podatkowe, który dokonując tej oceny „uwzględnia charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika”. Dokonanie oceny stanowiska Wnioskodawcy w tym zakresie możliwe jest po przeprowadzeniu stosownego postępowania, do prowadzenia którego Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie jest uprawniony. Ocena „należytej staranności” jest zatem uprawnieniem organu prowadzącego postępowanie podatkowe i, stosownie do art. 14b § 2a pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie może być przedmiotem interpretacji.

W zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.