Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB4/4511-458/16/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2016-08-08
Teza: Czy sprzedając w opisanym zdarzeniu nieruchomości Wnioskodawczyni osiągnie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.)?
Słowa kluczowe: majątek-podział majątku; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 19 maja 2016 r. (data wpływu 24 maja 2016 r.), uzupełnionym w dniu 2 sierpnia 2016 r. o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia nieruchomości - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie odpłatnego zbycia nieruchomości, uzupełniony w dniu 2 sierpnia 2016 r. w odpowiedzi na wezwanie organu znak: ITPB4/4511-458/16-2/MK z dnia 19 lipca 2016 r.

We wniosku tym, po uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W dniu 12 lipca 2012 roku Sąd Okręgowy w X Wydział Cywilny wyrokiem z dnia 12 lipca 2012 roku rozwiązał związek małżeński Wnioskodawczyni z A zawarty w dniu 30 grudnia 1995 roku w G. Pomiędzy Wnioskodawczynią a jej byłym małżonkiem ustała ustawowa wspólność małżeńska.

W następstwie powyższego wyroku w dniu 3 marca 2013 roku została zawarta w formie aktu notarialnego (Rep. A nr \`(...)\`) umowa o podział majątku wspólnego oraz umowa o przeniesieniu własności nieruchomości. Podział majątku był ekwiwalentny.

W następstwie powyższych czynności prawnych Wnioskodawczyni otrzymała nieruchomość zabudowaną (działka nr 9) nr KW x położoną w S, nabytą w ramach wspólności małżeńskiej w dniu 31 grudnia 1996 roku.

W wyniku dokonania podziału majątku pomiędzy byłymi małżonkami Wnioskodawczyni otrzymała również, na podstawie postanowień art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.) - instytucja „datio in solutum”, nieruchomość niezabudowaną (działka nr 8) nr KW xy położoną w S, należącą od 12 sierpnia 1998 roku do majątku odrębnego jej byłego małżonka.

Wnioskodawczyni zamierza sprzedać dwie ww. nieruchomości (działka nr 8 i 9) położone w S.

Wartość otrzymanych przez Wnioskodawczynię rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego mieści się w udziale jaki przysługiwał Jej w majątku dorobkowym małżeńskim.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedając w opisanym zdarzeniu nieruchomości Wnioskodawczyni osiągnie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.)?

Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż nie osiągnie przychodu z tytułu odpłatnego zbycia opisanych we wniosku nieruchomości.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W analizowanej sytuacji Wnioskodawczyni nabyła w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej nieruchomość zabudowaną w dniu 31 grudnia 1996 roku. A zatem upłynęło już 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości.

Strona stoi na stanowisku, iż w momencie rozwiązania wspólności małżeńskiej nie następuje ponowne nabycie przedmiotowej nieruchomości, albowiem wspólność małżeńska ma charakter bezudziałowy. Na podstawie przepisów art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 roku Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2015 r., poz. 2082 z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną. Cechą charakterystyczną tego typu współwłasności jest to, iż niemożliwe jest ustalenie wielkości udziału małżonków we współwłasności (współwłasność bezudziałowa) oraz żaden z małżonków w czasie jej trwania nie może rozporządzać swymi prawami do majątku wspólnego.

Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek (vide: art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), cyt.: „ Art. 501. W razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Przepis ten nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 i 3”.

Następnie małżonkowie mogą zdecydować o sposobie podziału majątku wspólnego (vide: postanowienia interpretacji indywidualnej Ministra Finansów, w imieniu którego z upoważnienia działał Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 30 maja 2011 roku (znak: IPPB2/415-298/11-3/MS), interpretacji indywidualnej Ministra Finansów w imieniu którego z upoważnienia działał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 lutego 2011 roku (znak: IBPBII/2/415-1227/10/MW), źródło: http://www.mofnet.gov.pl).

Należy przy tym wyraźnie podkreślić, że istotą współwłasności (zarówno wspólności łącznej jak i współwłasności ułamkowej) jest fakt, iż każdy ze współwłaścicieli ma prawo wykonywania prawa własności, posiadania i użytkowania całej (kompletnej) rzeczy lub prawa stanowiącej przedmiot współwłasności - tj. jego dominium rozciąga się, ujmując rzecz przenośnie, na każdą molekułę rzeczy lub na każdy składnik prawa objętego współwłasnością.

Zniesienie współwłasności w drodze przyznania danemu współwłaścicielowi wyłącznej własności danej rzeczy lub danego prawa, jest zatem formą uzyskania wyłącznego władztwa nad daną rzeczą lub prawem, już wcześniej stanowiącym przedmiot własności (współwłasności) dotychczasowego współwłaściciela. Jest to w istocie rzeczy wyłącznie zmiana formy posiadania (własności), natomiast sam moment początkowy wejścia w stan posiadania (nabycie własności) pozostaje niezmienny. Fakt, iż nabycie przez jednego z byłych małżonków na wyłączną własność przedmiotu dotychczasowej współwłasności owych byłych małżonków, nie stanowi „nabycia”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), co potwierdził w sposób jednoznaczny w interpretacji indywidualnej z dnia 11 lutego 2011 roku (znak: IBPBII/2/415-1227/10/MW) Minister Finansów, w imieniu, którego z upoważnienia działał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazując, iż: „Przyznanie byłemu małżonkowi całości praw do nieruchomości z obowiązkiem spłaty na rzecz wnioskodawczyni nie mieści się zatem w pojęciu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy”. W konsekwencji, taki podział przedmiotu współwłasności nie będąc „zbyciem” przez współwłaściciela wyzbywającego się udziału we współwłasności - nie jest też „nabyciem” przez dotychczasowego współwłaściciela, który zamiast dotychczasowego udziału we współwłasności, wskutek zniesienia współwłasności uzyskuje własność wyłączną.

Ponadto, podkreślić należy, w ślad za wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia z dnia 8 grudnia 2011 roku (sygn. akt II FSK 1101/10), iż: „Wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym, przy ustaniu wspólności małżeńskiej małżonek nabywa po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ, z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia”. Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił w powoływanym powyżej wyroku iż wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności i spotyka się poglądy, że trafniejsze jest używanie dla jej określenia terminu, zamiast „współwłasność łączna” – „wspólność małżeńska”. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Powyższe wyklucza możliwość ponownego nabycia udziału w nieruchomości po drugim małżonku po zniesieniu współwłasności łącznej, albowiem byłoby to sprzeczne z zasadami prawa cywilnego. Nie można przecież nabyć dwa razy tej samej rzeczy, w sytuacji gdy się jest już jej właścicielem. Nie stanowi „nabycia” w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie w drodze zniesienia współwłasności nieruchomości, zakupionej w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej do majątku wspólnego nieruchomości.

Powyższe potwierdziły również w jednolitej linii orzeczniczej sądy administracyjne. Wskazać w tym miejscu należy chociażby:

*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku w wyroku z dnia 9 września 2014 roku (sygn. akt I SA/Gd 716/14),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 17 grudnia 2014 roku (sygn. akt I SA/Gd 1222/14),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 stycznia 2015 roku (sygn. akt I SA/Gd 1514/14),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 24 września 2014 roku (sygn. akt I SA/Gd 696/14),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 7 maja 2014 roku (sygn. akt I SA/Go 136/14),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 września 2013 roku (sygn. akt I SA/Gd 760/13),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 15 lutego 2012 roku (sygn. akt I SA/Gd 1115/11),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 listopada 2013 roku (sygn. akt III SA/Wa 1177/13),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 20 czerwca 2013 roku (sygn. akt III SA/Wa 3464/12) utrzymany w mocy Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 maja 2015 roku (sygn. akt II FSK 3089/13),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2013 roku (sygn. akt. III SA/Wa 2999/12),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 7 listopada 2012 roku (sygn. akt I SA/Kr 1378/12) utrzymany w mocy Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 kwietnia 2015 roku (sygn. akt II FSK 777/13),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2012 roku (sygn. akt I SA/Wr 1474/11) utrzymany w mocy Wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 marca 2015 roku (sygn. akt II FSK 3811/14),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 22 września 2015 roku (sygn. akt I SA/Bd 625/15),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 16 grudnia 2015 roku (sygn. akt I SA/Sz 1206/15),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 22 sierpnia 2013 roku (sygn. akt I SA/Ke 396/13),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 24 marca 2015 roku (sygn. akt I SA/Bd 55/15),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z dnia 6 maja 2015 roku (sygn. akt I SA/Bd 228/15),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 28 stycznia 2016 roku (sygn. akt I SA/Łd 1148/15),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 5 sierpnia 2014 roku (sygn. akt I SA/Gd 447/14),
*   wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 stycznia 2014 roku (sygn. akt I SA/Gd 1422/13).

We wszystkich tych wyrokach Sądy w pełni podzieliły i zaaprobowały pogląd, iż za wadliwe uznać należy stanowisko, zgodnie z którym w wyniku ustania małżeńskiej wspólności majątkowej (współwłasność bezudziałowa) np. w wyniku rozwodu lub śmierci jednego z małżonków drugi małżonek nabywa po pierwszym małżonku, udział w tej samej nieruchomości, albowiem z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego wspólnego jej nabycia.

Na uwagę zasługuje fakt, iż Naczelny Sąd Administracyjny wypowiadał się w przedmiotowej kwestii w ten sam sposób, wskazując iż współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa (współwłasność małżeńska), różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom (i mężowi, i żonie) zatem przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej, natomiast żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać i samodzielnie rozporządzać prawem własności co do nieruchomości przez cały czas trwania współwłasności łącznej.

Nieuprawnionym uproszczeniem byłoby przyjęcie, że Wnioskodawczyni dwukrotnie nabyła nieruchomość, w której, z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie jej udziałów. Pierwszy raz w chwili zakupu nieruchomości wraz byłym małżonkiem, z którym łączyła ją wspólność majątkowa, drugi raz w wyniku rozwodu.

Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które Wnioskodawczyni oraz odrębnie jej były małżonek posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin powstania przychodu biegnie od drugiej daty „nabycia” udziału w nieruchomości (nabytego w drodze zniesienia współwłasności po rozwodzie).

Tym samym każdy z małżonków już w dniu 31 grudnia 1996 roku nabył 100% udziałów w nieruchomości nr KW x skoro wspólność ustawowa jest bezudziałowa. Od tej daty należy zatem liczyć 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie nieruchomości niezabudowanej nr KW xy wskazać należy, iż strona otrzymała ją w trybie postanowień art. 453 ustawy Kodeks cywilny w miejsce nabytej w ramach trwania wspólności małżeńskiej masy majątkowej. Nabycie tej masy majątkowej nastąpiło ponad 6 lat temu.

Stosownie do treści art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.) jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 25 lutego 2014 roku (sygn. akt I SA/Wr 1941/13) „mechanizm zwolnienia z długu (datio in solutum) nie jest tożsamy ani z umową sprzedaży, ani z umową zamiany - jest to wyłącznie modyfikacja istniejącego już stosunku zobowiązaniowego”.

Z kolei w wyroku z dnia 24 lipca 2014 roku (sygn. akt I SA/Wr 1396/14), Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu podkreślił, iż „wykonanie zobowiązania, w tym przez świadczenie zamienne (datio in solutum), jest formą zaspokojenia i co do zasady nie powoduje żadnego przysporzenia po stronie spełniającego świadczenie dłużnika”.

Strona w miejsce nabytego w ramach ustawowej wspólności małżeńskiej majątku otrzymała przedmiotową nieruchomość w następstwie zawarcia w dniu 3 marca 2013 roku w formie aktu notarialnego umowy o podział majątku wspólnego oraz umowy o przeniesieniu własności nieruchomości.

Reasumując wskazać należy, iż w wyniku zbycia nieruchomości opisanych w przedmiotowym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów
    1.  jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Aby zatem ustalić czy w przedmiotowej sprawie zamierzona przez Wnioskodawczynię sprzedaż nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, należy ustalić, od jakiego momentu liczy się bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w powołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2012, poz. 788 z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Co do zasady, wspólność majątkowa trwa tak długo jak małżeństwo.

Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zarówno w wypadku umownego wyłączenia wspólności ustawowej w czasie trwania małżeństwa, jak i w przypadku zniesienia tej wspólności przez sąd, między małżonkami (byłymi małżonkami) ustaje wspólność ustawowa, a do majątku, który był nią objęty stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Z chwilą ustania wspólności ustawowej małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym stanowiącym ich dorobek, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej (art. 501 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Powyższe oznacza, że z datą ustania małżeństwa, a więc również wspólności majątkowej, współwłasność łączna jaka istnieje między małżonkami przekształca się we współwłasność w częściach ułamkowych. Zatem w chwili ustania małżeństwa co do zasady każdy z małżonków ma wynoszący 1/2 udział w majątku wspólnym, a więc w każdej rzeczy, jaka do tego majątku należy. W chwili ustania małżeństwa Wnioskodawczyni była więc właścicielem wynoszącego 1/2 udziału we wszystkich składnikach majątku wspólnego małżonków, podobnie jak Jej małżonek.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku podziału majątku wspólnego jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu z małżonków w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku mieści się w udziale, jaki małżonkowi przysługuje w majątku dorobkowym małżeńskim.

Tym samym, za datę nabycia nieruchomości lub prawa, które przypadły danej osobie w wyniku podziału majątku dorobkowego małżeńskiego, należy przyjąć datę ich nabycia w czasie trwania związku małżeńskiego, ale tylko wówczas jeżeli podział był ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszyły mu spłaty i dopłaty lub jeżeli wartość otrzymanych przez daną osobę nieruchomości lub praw w wyniku tego podziału mieściła się w udziale, jaki temu małżonkowi przysługiwał w majątku wspólnym.

Ustalenia wartości majątku należy dokonać w oparciu o obiektywne kryteria, czyli zgodnie z wyliczeniem dokonanym na podstawie cen rynkowych obowiązujących na danym obszarze w dniu zawarcia umowy lub wydania orzeczenia sądu, na mocy których doszło do podziału majątku dorobkowego małżonków, a nie według subiektywnego przekonania małżonków. Gdy przedmiotem podziału majątku wspólnego małżonków jest więcej niż jeden składnik majątku wchodzący w skład majątku dorobkowego małżonków wówczas, aby ustalić czy podział był ekwiwalentny w naturze lub czy wartość otrzymanych przez małżonka w wyniku podziału majątku rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał mu w majątku wspólnym należy w pierwszej kolejności zsumować wartość rynkową wszystkich składników majątku podlegających podziałowi i podzielić na pół oraz ustalić wartość rynkową składników majątku otrzymanych przez każdego z małżonków.

Jeżeli podział odbył się w naturze i towarzyszyły mu spłaty lub dopłaty to wówczas za datę nabycia tego udziału w nieruchomości lub prawie, który przekracza udział małżonka w majątku dorobkowym, należy przyjąć dzień, w którym dokonano podziału majątku dorobkowego, nawet wówczas, jeżeli nabycie to następuje nieodpłatnie (czyli bez spłat i dopłat). Bowiem wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością lub prawem), jak też stan jej majątku osobistego.

Zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum) jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. I tak, przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu, jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym. Analogicznie u drugiej strony umowy ma miejsce nabycie własności rzeczy lub prawa, gdyż wierzyciel nabywa prawo własności rzeczy lub prawa, którego dotąd nie posiadał.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni nabyła nieruchomości w różnym czasie:

*   w dniu 31 grudnia 1996 r. nieruchomość zabudowaną (działka nr 9) nr KW x położoną w S,
*   w dniu 3 marca 2013 r. nieruchomość niezabudowaną (działka nr 8) nr KW xy położoną w S - w drodze czynności prawnej określonej w art. 453 Kodeksu cywilnego (datio in solutum).

Odnosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy, uwzględniając fakt, że podział majątku był ekwiwalentny należy stwierdzić, że planowane zbycie nieruchomości nabytej w dniu 31 grudnia 1996 r. nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jej nabycie, a tym samym nie będzie stanowiło źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast przychód ze sprzedaży nieruchomości nabytej w dniu 3 marca 2013 r. w drodze datio in solutum będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli sprzedaży Wnioskodawczyni dokona przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym dokonano nabycia tej nieruchomości.

W opisanej sprawie przedmiotem podziału majątku wspólnego była wyłącznie nieruchomość zabudowana (działka nr 9) nr KW x położona w S, która w wyniku podziału majątku wspólnego przypadła Wnioskodawczyni. Natomiast w żadnym razie nieruchomość niezabudowana (działka nr 8) nr KW xy położona w S przekazana w 2013 r. Wnioskodawczyni nie wchodziła w skład wspólności majątkowej małżeńskiej Wnioskodawczyni i Jej byłego małżonka. Udziały te stanowiły osobisty majątek byłego małżonka. Tezę tę potwierdzają przepisy prawa cywilnego.

Należy bowiem zauważyć, że skoro określony przedmiot nie należał do majątku wspólnego małżonków to nie mógł być przedmiotem podziału majątku wspólnego. Potwierdza to sam fakt zawarcia umowy w trybie art. 453 Kodeksu cywilnego, tj. zwolnienia z zapłaty kwoty, którą były małżonek Wnioskodawczyni zobowiązany był Jej wypłacić tytułem spłaty. Podsumowując, nabyta w dniu 3 marca 2013 r. nieruchomość nie była elementem podziału majątku wspólnego małżonków, lecz stanowiła majątek osobisty byłego małżonka Wnioskodawczyni.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Stosownie do art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy).

Odnosząc się do powołanych we wniosku wyroków sądów administracyjnych, tutejszy organ zaznacza, że jakkolwiek orzeczenia kształtują linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie faktycznym. Orzeczenia te zapadły w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, z poźn. zm.), nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa.

Ustosunkowując się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego organu. Wydane interpretacje dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte, są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87 – 100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.