Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-500/10-2/JG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-27
Teza: CIT - w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących budowy nowego systemu informatycznego.
Słowa kluczowe: budowa; inwestycje; koszt-koszty uzyskania przychodów; systemy; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 23 lipca 2010 r. (data wpływu 29 lipca 2010 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących budowy nowego systemu informatycznego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 lipca 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów dotyczących budowy nowego systemu informatycznego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka P. S.A. (P., Spółka) prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług telekomunikacyjnych w zakresie telefonii komórkowej jako operator sieci, występując w obrocie gospodarczym pod marką handlową … Świadczenie usług telekomunikacyjnych odbywa się poprzez wykorzystanie wysoko zaawansowanych technologicznie systemów informatycznych składających się z wielu współpracujących ze sobą programów operacyjnych. Systemy informatyczne to obszar poddany szybkiemu postępowi technicznemu. Aby mogły one realizować założone funkcje podlegają często modernizacji i ulepszeniom, a wynika to bezpośrednio z potrzeb rynku - dynamicznego rozwoju usług oraz konieczności zarządzania tymi usługami w najbardziej optymalny dla Spółki sposób. W celu zaoferowania klientom najnowocześniejszych produktów i usług, opierających się na najnowszych rozwiązaniach technologicznych P. zmuszony jest do nieustannego nabywania i uruchamiania nowych systemów informatycznych. W ramach prowadzonych prac rozwoju systemów informatycznych P. rozpoczął proces wdrożenia nowego systemu pozwalającego na automatyczne monitorowanie i zarządzanie procesami biznesowymi związanymi bezpośrednio ze świadczonymi usługami w oparciu o paradygmat „.., które w oparciu o najlepsze praktyki i standardy branżowe w znaczny sposób powinien przyspieszyć implementację rozwiązań informatycznych zgodnych z paradygmatem SOA. Prace nad budową systemu P. rozpoczął w styczniu 2009 roku, kontrahent dostarczył odpowiednie oprogramowania oraz udzielił do nich licencji. W sierpniu 2009 rozpoczął prace wdrażające polegające na: opracowaniu projektu technicznego systemu zgodnie z zapotrzebowaniem P., opracowaniu standardów, opracowaniu procedur rozwoju i utrzymania (tzw. SOA Governance), oraz przygotowaniu testów weryfikujących poprawność realizacji powyższych działań. Zgodnie z umową wdrożeniową P. zobowiązał się do przeprowadzenia własnych testów funkcjonalności powyższego systemu na podstawie ich pozytywnych wyników strony miały podpisać protokół zdawczo - odbiorczy systemu. Podpisanie protokołu zdawczo - odbiorczego systemu przez P. oznacza przyjęcie go do infrastruktury informatycznej i rozpoczęcie gospodarczego wykorzystywania oraz wprowadzenie do ewidencji rachunkowej jako wartości niematerialnej i prawnej. Jak dotąd P. nie przeprowadził ostatecznych testów systemu gdyż w wyniku ostatnich analiz okazało się ze budowany system nie spełnia najnowszych wymogów Spółki i nie będzie wykorzystywany gospodarczo. W związku z tym w Spółce rozważana jest decyzja o zaprzestaniu prowadzenia dalszych prac nad systemem i likwidacji inwestycji. Likwidacja inwestycji zgodnie z przyjętymi w Spółce zasadami polega na zatrzymaniu realizacji jakichkolwiek prac nad wdrożeniem systemu, sporządzeniu stosownych dokumentów księgowych oraz odzwierciedleniu tego faktu w ewidencji rachunkowej tj. przeksięgowaniu poniesionych nakładów z konta nakładów inwestycyjnych w koszty zaniechanych inwestycji. Z oczywistych względów, ponieważ realizowana inwestycja nie ma materialnego (rzeczowego) charakteru nie jest przeprowadzana likwidacja fizyczna. W miejsce zatrzymanej i zlikwidowanej inwestycji planowane jest rozpoczęcie procesu wdrożenia bardziej odpowiedniego do nowych wymagań P. oprogramowania. Spółka pragnie również nadmienić, iż zakupione przez nią w ramach omawianej inwestycji programy komputerowe i licencje były tworzone przez dostawcę według konkretnych wymogów Spółki. Jest to oprogramowanie bardzo specjalistyczne o specyficznych rozwiązaniach i w związku z tym nie ma możliwości odsprzedania ich innemu kontrahentowi.

Od momentu rozpoczęcia wdrożenia do dnia dzisiejszego wszelkie nakłady związane z uruchomieniem systemu (licencje, usługi wdrożeniowe) ewidencjonowane są w księgach Spółki na koncie inwestycyjnym i nie są zaliczane do kosztów uzyskania przychodu. Spółka nie dokonuje również odpisów amortyzacyjnych od wartości nabytych licencji. Prace wdrożeniowe prowadzone przez dostawcę podzielone były na etapy i po zakończeniu każdego z nich kontrahent wystawiał fakturę VAT. Część prac została przez kontrahentów wykonana, ale jeszcze nie zostały zafakturowane, nie można wykluczyć, że Spółka otrzyma te faktury już po podjęciu decyzji o zatrzymaniu realizacji inwestycji. VAT naliczony od tych faktur, zgodnie z ogólnymi zasadami Spółka odliczała od podatku należnego. W przypadku podjęcia decyzji o zaprzestaniu prowadzenia dalszych prac nad systemem i likwidacji inwestycji wydatki ujęte na koncie inwestycyjnym zostaną w księgach Spółki spisane w ciężar kosztów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy wydatki poniesione przez Spółkę w związku z budową nowego systemu informatycznego, które stanowiły inwestycję w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, która nie będzie dalej realizowana, będą stanowiły koszt uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT?
2.  Czy można przyjąć, że wyżej wymienione wydatki na inwestycję w rozumieniu ustawy o rachunkowości powinny być traktowane także jako inwestycje w rozumieniu ustawy o CIT? A w związku z tym czy wyżej wymienione wydatki należy rozpoznać jako koszt uzyskania przychodu w dacie ich likwidacji (czyli po podjęciu decyzji o zaprzestaniu prowadzenia dalszych prac nad systemem i dokonaniu stosownych zapisów w ewidencji rachunkowej), zgodnie z art. 15 ust 4f ustawy o CIT?

Stanowisko Spółki.

W ocenie Spółki odpowiedź na pytanie 1 i 2 jest pozytywna. Zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust 1. Koszty ponoszone przez Spółkę w związku z budową nowego systemu informatycznego są pośrednio związane z bieżącą działalnością Spółki. Ich poniesienie jest związane z dążeniem do zabezpieczenia osiąganych przez Spółkę przychodów. Spółka musi stale ponosić wydatki na rozwój systemów informatycznych - jest to warunek konieczny sprawnego świadczenia usług na najwyższym poziomie. Podejmując decyzję o realizacji inwestycji, uruchomieniu nowego systemu informatycznego Spółka zamierzała wykorzystać go w prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazuje, że przepisy ustawy o CIT pozwalają zaliczyć tego typu wydatki do kosztów uzyskania przychodu, jednakże po spełnieniu pewnych warunków. Przede wszystkich licencje na oprogramowanie stanowią wartość niematerialną i prawną, ale pod warunkiem, że nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania. Samo uzyskanie licencji do oprogramowania (czy systemu komputerowego) jeszcze tego warunku nie spełnia, konieczne jest przeprowadzenie prac wdrożeniowych (czyli w języku ustawy CIT instalacji i uruchomienia systemu komputerowego). Dlatego ponoszone wydatki, aż do czasu oddania systemu do używania są ewidencjonowane na koncie inwestycyjnym. Po zakończeniu inwestycji i przeprowadzeniu testów potwierdzających gospodarczą przydatność następuje przekwalifikowanie do wartości niematerialnych i prawnych, a ponoszone wydatki są zaliczane w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. Ustawodawca wskazuje, że co do zasady wydatki ponoszone na nabycie wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszty uzyskania przychodu.

Z dniem 1 stycznia 2009 roku została znowelizowana ustawa o CIT w zakresie kwalifikacji kosztów zaniechanych inwestycji. Z katalogu wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów wykreślono przepis dotyczący poniesionych kosztów zaniechanych inwestycji (art.16 ust. 1 pkt 41 ustawy o CIT). Tym samym spełnienie warunku określonego w art. 15 ust 1 ustawy o CIT pozwala uznać poniesione wydatki na likwidowane inwestycje jako koszty uzyskania przychodu Spółki. Dokonując nowelizacji ustawy o CIT ustawodawca wprowadził także nowy art. 15 ust. 4f, zgodnie z którym koszty zaniechanych inwestycji są potrącane w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Ustawa o CIT zawiera definicję inwestycji w art. 4a pkt 1 „są to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy o rachunkowości”. W analizowanym stanie faktycznym należy odpowiedzieć na pytanie, czy taka definicja inwestycji dotyczy tylko środków trwałych w budowie, czy też może mieć zastosowanie do wdrażanych wartości niematerialnych i prawnych. Literalna interpretacja prowadziłaby do wniosku, że przepis dotyczy tylko środków trwałych. Jednakże taka wykładania oznaczałaby brak regulacji prawnej dla zdarzenia gospodarczego o takiej samej naturze (wydatki na prace związane uruchomieniem składnika majątku), w przypadku gdy inwestycja służy wdrożeniu wartości niematerialnej i prawnej. Brak jest jakichkolwiek przesłanek prawnych, ekonomicznych czy logicznych aby taki stan rzeczy uzasadnić. Przemawiają za tym następujące okoliczności: środki trwałe i wartości niematerialne i prawne są zaliczane do składników majątku podatnika ujmowanych w bilansie, wydatki na nie są zaliczane do kosztów nie wprost, ale poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej, wartość początkowa jest ustalana według niemal identycznych zasad, o klasyfikacji do tej grupy składników majątku decyduje przewidywany co najmniej roczny okres używania, zasady rozliczania straty w tych składników majątku w przypadku braku pełnej amortyzacji (art. 16 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT). Okoliczności te wskazują na wielokrotne identyczne traktowanie przez ustawodawcę tych dwóch typów składników majątku. Brak podstaw prawnych aby wydatków na realizację inwestycji w zakresie wdrożenia systemu informatycznego nie zaliczać do kosztów uzyskania przychodu. W takiej sytuacji zasadnym byłoby przyjęcie wykładni per analogiam i zastosowanie przepisu art. 15 ust. 4f ustawy o CIT, zgodnie z którym koszty zaniechanych inwestycji są potrącane w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Ponieważ jednak jest to oprogramowanie bardzo specjalistyczne, o specyficznych rozwiązaniach, w związku z tym nie ma możliwości odsprzedania ich innemu kontrahentowi. W takiej sytuacji datą rozpoznania kosztu uzyskania przychodu powinna być data likwidacji inwestycji.

Zdaniem Spółki pojęcie likwidacji zarówno inwestycji, jak i środka trwałego czy wartości niematerialnej i prawnej powinno być interpretowane w sposób szerszy niż jako ich fizyczna likwidacja. Przepisy ustawy o CIT nie definiują w sposób definitywny pojęcia likwidacji inwestycji ani wartości niematerialnej i prawnej. W tej sytuacji zasadnym, według Spółki, będzie skorzystanie z dorobku interpretacyjnego wypracowanego w orzeczeniach sądów administracyjnych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie wskazał (wyrok z dnia 29 września 2005 r. sygn. akt I SA/Kr 2032/02), iż w sytuacji braku legalnej definicji pojęcia „likwidacja” należy odnieść się do potocznego lub encyklopedycznego rozumienia jego znaczenia, w świetle którego pojęcie to ma charakter wieloznaczny, uzasadniający przyjęcie, że likwidacja to także usunięcie z ewidencji, definitywne zaprzestanie korzystania czy też pozostawienie w dyspozycji innego podmiotu. Podobne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (wyrok z dnia 14 marca 2008 r. sygn. Akt I SA/Wr 1702/07) stwierdzając, co następuje: „pojęcia „likwidacja środka trwałego” nie można utożsamiać wyłącznie z fizycznym unicestwieniem rzeczy.

Zgodnie z przyjętymi w Spółce zasadami rachunkowości likwidacja inwestycji jako aktywa następuje na podstawie decyzji uprawnionych osób, gdy w odniesieniu do tej inwestycji okazuje się, że nie można oczekiwać, iż w przyszłości jej użytkowanie przyniesie spodziewane korzyści ekonomiczne. Sporządzane są wówczas stosowne dokumenty księgowe, oraz następuje odzwierciedlenie tego faktu w ewidencji rachunkowej, tj. przeksięgowanie poniesionych nakładów z konta nakładów inwestycyjnych w koszty zaniechanych inwestycji. Oznacza to, że każde wycofanie składnika majątku z ewidencji skutkujące usunięciem składnika majątkowego z bilansu należy traktować jako likwidację inwestycji. Bez znaczenia zdaniem Spółki, pozostaje fakt, że inwestycja nie została zlikwidowana fizycznie. Fizyczna likwidacja niektórych nakładów może okazać się niemożliwą lub wręcz nieuzasadnioną. Oznaczałaby ona bowiem de facto, zwłaszcza w przypadku wdrażania systemów komputerowych unicestwienie dowodu wykonania usługi przez dostawcę. Tak więc fizyczna likwidacja dokumentacji projektowej i technicznej związanej z wdrożeniem systemu informatycznego w znacznym stopniu utrudniałaby Spółce możliwość rzetelnego udokumentowania poniesienia kosztów dla celów klasyfikacji podatkowej.

W związku z powyższym Spółka stoi na stanowisku, że ma prawo uznać wydatki na realizację inwestycji w postaci wdrażania systemu informatycznego, która następnie została zaniechana jako kosztu uzyskania przychodu. Koszt uzyskania przychodu powinien być rozpoznany w dacie likwidacji, czyli wykreślenia inwestycji z ksiąg rachunkowych Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust.1 (…).

Interpretacja pojęcia „koszty uzyskania przychodów” zawartego w ww. regulacji prowadzi do wniosku, że podatnik ma prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, wszelkich wydatków, pod warunkiem że:

1.  są to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, lub
2.  są to koszty poniesione w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, oraz
3.  nie są wydatkami wymienionymi w art. 16 ust. 1 ustawy.

Oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Związek ten może być bezpośredni lub pośredni. Koszty pośrednio związane z osiąganymi przychodami są to takie koszty, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia. Ponadto wydatek powinien być racjonalny co do zasady. Obowiązek racjonalnego ponoszenia wydatków wywodzi się ze sformułowania „w celu uzyskania przychodu”. Wydatek celowy powinien być wydatkiem racjonalnym, gospodarczo uzasadnionym. Definiując pojęcie racjonalności, NSA (wyrok z 17.07.2003 r., sygn. akt SA/Bd 1818/01) wskazał, że: „Podatnik winien wykazać celowość poniesienia wydatku, a także, a może przede wszystkim również to, że wydatek ten został poniesiony racjonalnie, tzn. że podatnik w zamian tego wydatku rzeczywiście uzyskał określone dobro i to, że mogły one, racjonalnie rzecz ujmując, co najmniej hipotetycznie przynieść przychód”. Racjonalność wydatków należy oceniać z punktu widzenia ich adekwatności do rzeczywistych potrzeb i zakresu prowadzonej przez podatnika działalności oraz konieczności ich poniesienia dla osiągnięcia przychodu. Kosztami uzyskania przychodów będą zatem wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, jeśli są one racjonalnie uzasadnione, a każdy wydatek, poza wskazanymi w ustawie, wymaga indywidualnej oceny pod kątem bezpośredniego związku z przychodem i racjonalności działania dla osiągnięcia tego przychodu.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca ponosił szereg wydatków (m.in. na zakup licencji na programy, oprogramowania) w związku z budową nowego systemu informatycznego. W sierpniu 2009 roku Wnioskodawca rozpoczął prace wdrażające polegające na: opracowaniu projektu technicznego systemu zgodnie z zapotrzebowaniem P., opracowaniu standardów, opracowaniu procedur rozwoju i utrzymania (tzw. SOA Governance), oraz przygotowaniu testów weryfikujących poprawność realizacji powyższych działań. Jednak mimo tych wszystkich podjętych czynności oraz poniesionych nakładów, w wyniku bliżej nie określonych (nie opisanych przez Wnioskodawcę) analiz, Spółka stwierdziła, że budowany system nie spełnia najnowszych wymogów Spółki i nie będzie wykorzystywany gospodarczo. W związku, z tym w Spółce rozważana jest decyzja o zaprzestaniu prowadzenia dalszych prac nad systemem i likwidacji inwestycji.

We własnym stanowisku Wnioskodawca stwierdza, że podejmując decyzję o realizacji inwestycji, uruchomieniu nowego systemu informatycznego Spółka zamierzała wykorzystać go w prowadzonej działalności. Nie wskazała natomiast jakiego typu „analizy” skłoniły Spółkę do odstąpienia od tej inwestycji.

W związku powyższym, należy zauważyć, że o tym co jest celowe i potrzebne w prowadzonej działalności, decyduje podmiot prowadzący tę działalność, lecz nie każdy wydatek ponoszony w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowić może koszt uzyskania przychodu i jako taki podlegać odliczeniu od postawy opodatkowania. Działalność gospodarcza, co do zasady, nastawiona jest na zysk, czyli osiąganie dochodu. Skutki podejmowanych nietrafionych decyzji gospodarczych nie mogą w każdym przypadku być przerzucane na Skarb Państwa poprzez obniżanie podstawy opodatkowania, dlatego każda decyzja o zaniechaniu inwestycji winna być odpowiednio uzasadniona i udokumentowana.

W związku z tym, należy podkreślić, że aby można było zaliczyć ponoszone wydatki do kosztów uzyskania przychodów Spółka musi udowodnić i udokumentować, że były one celowe z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej, a odstąpienie od prowadzonej inwestycji winno mieć uzasadnione podstawy. Spółka winna udowodnić, iż w momencie ponoszenia wydatków miała na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów. Innymi słowy, Wnioskodawca musi wykazać, że w momencie ponoszenia wydatków nie znane mu były okoliczności, które obecnie spowodowały odstąpienie od prowadzonej inwestycji oraz, że jego działanie było na tyle staranne i racjonalne, że nie można mu przypisać zaniechań i zaniedbań prowadzących w efekcie do powstania straty ekonomicznej z tytułu zaprzestania inwestycji, tzn. przyczyny, dla których Spółka zrezygnowała z dalszego wdrażania tych systemów wynikają z nieprzewidzianych (w momencie ponoszenia wydatków) dla niej okoliczności, lub takich, którym nie mogłaby zapobiec. Podatnik winien wykazać, że przy zachowaniu należytej staranności i po przeanalizowaniu wszystkich możliwych do zdobycia danych nie mógł przewidzieć, że ponoszone nakłady nie będą przydatne w prowadzonej działalności.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) minister właściwy do sprawa finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Organ podatkowy nie ma obowiązku ani usprawnień dokonywania jakichkolwiek ustaleń faktycznych, mających na celu potwierdzenie wiarygodności czy prawidłowości przedstawionych przez wnioskodawcę faktów. Organ wydający interpretację porusza się więc tylko w pewnych granicach, które wyznaczają przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące interpretacji indywidualnych. Przepisy te pomijają całkowicie przepisy o postępowaniu dowodowym, zawarte w rozdziale 11 Działu IV Ordynacji podatkowej, co wynika wprost z unormowania zawartego w art. 14h tej ustawy.

Ocena całokształtu okoliczności doprowadzających do zaprzestania dalszych prac nad nowym systemem informatycznym, w tym także „ ostatnich analiz”, o których pisze Spółka we wniosku, a które stanowiły podstawę podjęcia decyzji o zaprzestaniu inwestycji w nowy system informatyczny jest możliwa po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, które jak wyżej wskazano nie jest możliwe w ramach wydawania interpretacji indywidualnych na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Należy natomiast przyznać rację Spółce, iż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wymieniają wprost kosztów zaniechanych wdrażanych wartości niematerialnych i prawnych, jako kosztów uzyskania przychodów, lecz również ich nie wykluczają. W przedmiotowej sprawie nie będzie miał bezpośredniego zastosowania przepis art. 15 ust. 4f ww. ustawy, który stanowi, że koszty zaniechanych inwestycji są potrącalne w dacie zbycia inwestycji lub ich likwidacji. Ustawodawca mówi w nim bowiem o „inwestycjach” a za takie na podstawie definicji zawartej w art. 4a pkt 1 ustawy należy uznać środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994r. o rachunkowości. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 16 tej ustawy za środki trwałe w budowie uznaje się zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego, zaś środkami trwałymi są rzeczowe aktywa trwałe i zrównane z nimi, o przewidywanym okresie ekonomicznej użyteczności dłuższym niż rok, kompletne, zdatne do użytku i przeznaczone na potrzeby jednostki, w szczególności: a) nieruchomości - w tym grunty, prawo użytkowania wieczystego gruntu, budowle i budynki, a także będące odrębną własnością lokale, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego, b) maszyny, urządzenia, środki transportu i inne rzeczy, c) ulepszenia w obcych środkach trwałych, d) inwentarz żywy (…) (pkt 15).

W przedmiotowej sprawie, podatkowe skutki ponoszenia wydatków w związku z budową nowego systemu informatycznego, którego budowa nie będzie kontynuowana, należy odnieść do ogólnej zasady wynikającej z przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. zastosowania zasady związku przyczynowo-skutkowego ponoszonych wydatków z osiągnięciem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów. Innymi słowy, Spółka przy kwalifikacji kosztów uzyskania przychodów powinna brać pod uwagę przede wszystkim przeznaczenie wydatku (jego celowość, racjonalność, zasadność, niezbędność) oraz możliwość przyczynienia się danego wydatku do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Co do zasady należy uznać, że wydatki ponoszone na wytworzenie zaniechanych następnie wartości niematerialnych i prawnych stanowią koszty uzyskania przychodów, po spełnieniu ww. warunków. Aby określić moment rozpoznania kosztu uzyskania przychodu w związku z odstąpieniem od ponoszenia dalszych nakładów na system informatyczny, czyli w konsekwencji na wartość niematerialną i prawną, należy uwzględnić racjonalność ustawodawcy oraz obowiązki wynikające z innych przepisów.

Zdaniem tut. organu wydatki na nakłady dotyczące wytwarzanych wartości niematerialnych i prawnych, należy potraktować podobnie jak wydatki na zaniechane inwestycje w środki trwałe udokumentowane na podstawie dokumentów, potwierdzających nakłady rzeczowe, osobowe, przenoszące określone prawa majątkowe itp. a także takich, które zawierają analizy, ekspertyzy, opinie itd., czyli mających formę niematerialną. Trzeba również odwołać się do przepisów ustawy o rachunkowości, określających terminy przechowywania dokumentacji (art. 74). Systemowa wykładnia daje podstawę do oceny, iż w ramach likwidacji zaniechanych inwestycji, wystarczające do uznania kosztów wytworzenia dokumentacji inwestycyjnej jako kosztów uzyskania przychodów, jest podjęcie decyzji o trwałym i definitywnym odstąpieniu od dalszego prowadzenia zadania inwestycyjnego. Zaniechanie inwestycji może dotyczyć poniesionych kosztów dokumentacji konkretnego zadania inwestycyjnego. W odniesieniu do nakładów, których efekty mają formę intelektualną i niematerialną nie jest racjonalna ich fizyczna likwidacja, również ze względów dowodowych, bowiem zniszczenie nośników tych wartości pozbawiłoby podatnika możliwości udowodnienia rzeczywistego poniesienia kosztu w celu osiągnięcia przychodów. W takim przypadku wystarczające do uznania kosztów zaniechanej inwestycji jest podjęcie decyzji o zaniechaniu inwestycji i sporządzenie odpowiedniego protokołu likwidacyjnego, dokumentującego skutki decyzji o zaniechaniu inwestycji. Warunkiem uznania tych wydatków za koszty podatkowe jest, aby efekt nadkładów poniesionych na zaniechaną inwestycję nie był wykorzystywany w przyszłości.

Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, iż wszelkie nakłady związane z uruchomieniem systemu informatycznego (licencje, usługi wdrożeniowe itp.), który jest oprogramowaniem specjalistycznym o specyficznych rozwiązaniach i w związku z tym nie ma możliwości odsprzedania go innemu podmiotowi, będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodu w dacie podjęcia decyzji przez uprawnione w Spółce osoby (zarząd) i sporządzeniu odpowiedniej dokumentacji, znajdującej swoje odzwierciedlenie w ewidencji rachunkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.