Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP2-2.4010.550.2019.2.SJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-11
Teza: Interpretacja w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków poniesionych na unowocześnienie Hotelu.
Słowa kluczowe: amortyzacja-amortyzacja jednorazowa; budynek; hotel; inwestycje; inwestycje-inwestycje w środkach trwałych; klasyfikacja-Klasyfikacja Środków Trwałych (KŚT); środek-środek trwały; środek-środek trwały-ulepszenie środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16a; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 grudnia 2019 r. (data nadania 20 grudnia 2019 r., data wpływu 20 grudnia 2019 r.), uzupełnionym pismami z dnia 20 grudnia 2019 r. (data nadania 20 grudnia 2019 r., data wpływu 20 grudnia 2019 r.) oraz pismem z dnia 29 stycznia 2020 r. (data nadania 29 stycznia 2020 r., data wpływu 31 stycznia 2020 r.) na wezwanie nr 0114-KDIP2-2.4010.550.2019.1.SJ z dnia 28 stycznia 2020 r. (data nadania 28 stycznia 2020 r., data odbioru 29 stycznia 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kwalifikacji wydatków poniesionych na unowocześnienie Hotelu jako wydatków na ulepszenie środka trwałego – **jest prawidłowe**;

*   uwzględnienia kosztów projektu w wartości początkowej ulepszanego środka trwałego – **jest prawidłowe**

*   uznania wyposażenia za odrębne środki trwałe i możliwości jednorazowej amortyzacji wyposażenia o wartości nieprzekraczającej 10 000 zł – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 20 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji podatkowej wydatków poniesionych na unowocześnienie Hotelu.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Spółka (…) sp. z o.o. („Spółka”) jest polskim rezydentem podatkowym prowadzącym w Polsce działalność polegającą na świadczeniu usług hotelowych w budynkach do tych celów przystosowanych. Jeden z budynków, w którym Spółka prowadzi działalność („Hotel”), jest udostępniony Spółce jako nieruchomość budynkowa wraz z nieruchomością gruntową (gruntem, na którym posadowiony jest Hotel) (łącznie „Nieruchomość”) na podstawie umowy leasingu („Umowa”) przez podmiot finansujący („Finansujący”). Umowa jest umową leasingu finansowego na gruncie przepisów prawa podatkowego. Spółka amortyzuje podatkowo budynek Hotelu. Spółka podjęła decyzję o unowocześnieniu Hotelu i podniesieniu jego standardu („Inwestycja”), co ma pozwolić stawić czoło rosnącej konkurencji w segmencie usług hotelowych we (…), jak również podnieść cenę za oferowane przez Spółkę w Hotelu usługi. Zmiana wystroju Hotelu (nadanie nowego design-u) ma zatem na celu zwiększyć korzyści ekonomiczne Spółki i wpisuje się ogólnie w politykę Spółki, inwestującej w stopniowe unowocześnianie i podnoszenie standardu hoteli posiadanych na terytorium całej Polski.

Obecnie Spółka jest na etapie prac koncepcyjnych. Zleciła konkretnemu biuru projektowemu wykonanie projektu zmiany wystroju i unowocześnienia całego Hotelu („Projekt”). Projekt koncepcyjny został wykonany i w listopadzie 2019 roku Spółka otrzymała fakturę za wynagrodzenie z tytułu wykonania Projektu. Projekt zakłada, że poszczególne części Hotelu są zaprojektowane tak, żeby były ze sobą spójne. Oprócz kosztów Projektu zakres prac i koszt związanych z tym wydatków w ramach Inwestycji jest następujący:

1.  Wydatki kategorii A:
    1.  parter (lobby i sala śniadań): zamontowanie gniazdek USB (których wcześniej w Hotelu nie było), wymiana podłóg (demontaż starych i zamontowanie nowych), wymiana podwieszonych i dekoracyjnych sufitów (demontaż starych i zamontowanie nowych), wykonanie nowej zabudowy i zaplecza recepcji (demontaż starej, wykonanie nowej), meble pod zabudowę lobby, baru (zamontowanie lady bufetu, która będzie mogła być podnoszona i będzie mogła pełnić rolę lady baru i umożliwi prowadzenie baru – wcześniej takiej możliwości w tym hotelu nie było), prace tynkarskie, malowanie;
    2.  zaplecze kuchenne: powiększenie i przebudowanie znacząco powierzchni zaplecza kuchennego, pomieszczenie służące obecnie jako serwerownia zostanie zmniejszone, a zaplecze kuchenne zwiększone, w powiększonym zapleczu kuchennym zostanie wyodrębniona strefa dostaw, zmywalnia i pomieszczenie do przygotowania potraw, dzięki czemu zostanie poprawiona funkcjonalność zaplecza kuchennego, wymiana podwieszonych i dekoracyjnych sufitów (demontaż starych i zamontowanie nowych), prace tynkarskie, malowanie;
    3.  korytarze: wymiana wykładzin oraz odmalowanie ścian, wymiana płyt stropowych, wymiana oświetlenia i instalacji elektrycznych, prace tynkarskie;
    4.  pokoje i łazienki w pokojach: unowocześnienie wystroju: wymiana wykładziny podłogowej, odmalowanie ścian i sufitów, montaż fototapet, odnowienie drzwi wejściowych do pokoi oraz do łazienek (oklejenie ich nową okleiną), wymiana kabin prysznicowych na zamykane (obecnie kabiny są otwarte), modyfikacja instalacji elektrycznej, ulepszenie oświetlenia w łazienkach poprzez zamontowanie lamp na suficie, których dotychczas nie było (było tylko oświetlenie montowane na ścianie), zamontowanie nowych uchwytów ściennych na telewizory, renowacja i wykonanie nowych elementów łóżek, zamontowanie półek i paneli ściennych, zamontowanie rolet, zasłon i firan, wymiana PCV oraz zainstalowanie nowych kontaktów i gniazdek USB (obecnie gniazdek USB nie ma wcale), prace tynkarskie;
2.  Wydatki kategorii B:
    
    1.  na parterze: nowe meble w lobby i sali śniadań (kanapy, fotele, pufy, ławy tapicerowane, niektóre z mebli przykręcone na stałe do podłogi bądź ścian), drzwi wahadłowe i przesuwne, lampy, krzesła, stoły, nowe wyposażenie zaplecza kuchennego, lampy i inne elementy oświetlenia itp.;
    2.  w pokojach: biurka, krzesła pufy, panele zagłówkowe z oświetleniem i stolikami nocnymi, panele z wieszakami, panele z lustrem, panele TV z oświetleniem itp., które nie są trwale związane z budynkiem Hotelu i są przeznaczone do używania przez okres powyżej roku do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę w Hotelu.
    
    W wyniku prac w ramach Inwestycji Hotel uzyska nowe funkcjonalności:
    1.  zainstalowanie dodatkowych kontaktów i gniazdek USB, których wcześniej nie było, na parterze stworzy możliwość pracy i spotkań biznesowych w lobby, co obecnie jest utrudnione ze względu na znikomą ilość gniazdek elektrycznych;
    2.  będzie możliwość prowadzenie baru, którego wcześniej obiekt nie oferował. Bufet do śniadań będzie zaprojektowany w taki sposób, że po śniadaniu będzie można go podnosić i będzie mógł spełniać funkcję baru popołudniami i wieczorem. Przed Inwestycją nie było takiej możliwości;
    3.  rozbudowa zaplecza kuchennego (jego powiększenie, a zmniejszenie powierzchni serwerowni) pozwoli na poprawienie funkcjonalności zaplecza kuchennego i sprawniejsze przygotowywanie śniadań dla gości;
    4.  pokoje hotelowe zyskają nowe gniazdka USB, umożliwiające podłączenie do nich nowoczesnych urządzeń i pracę w pokojach hotelowych, czego wcześniej nie było. Dodatkowo nowością będą również zamykane kabiny prysznicowe.

Celem wydatków ponoszonych w ramach Inwestycji nie jest przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego Hotelu. Celem jest dostosowanie Hotelu do obecnie obowiązujących standardów, unowocześnienie go, a przede wszystkim ulepszenie i podniesienie standardu usług hotelowych, jakie Spółka świadczy dla swoich klientów w Hotelu. Cele te wpisują się w obecną politykę Spółki w zakresie unowocześniania i podnoszenia standardu hoteli, którymi Spółka zarządza na terenie całej Polski. Spółka planuje rozpocząć prace budowlane związane z Inwestycją w 2020 roku. Koszt Projektu, łączny koszt wydatków z Kategorii A jak również z kategorii B przekracza 10 000 zł (netto). W kontekście powyższych działań, Spółka pragnie upewnić się co do kwalifikacji podatkowej wydatków na prace i Projekt w ramach poszczególnych Kategorii A oraz B na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („ustawa o CIT”), w zakresie planowanej Inwestycji w Hotelu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy wydatki z Kategorii A ponoszone przez Spółkę w związku z Projektem i pracami dotyczącymi Hotelu powinny być kwalifikowane jako remont Hotelu i potrącane jako koszty pośrednie w dacie poniesienia, czy wydatki te powinny być kwalifikowane jako ulepszenie (modernizacja) środka trwałego, jakim jest budynek Hotelu i w rezultacie powinny być ujęte jako zwiększenie wartości początkowej budynku Hotelu przyjętej przez Spółkę dla celów amortyzacji podatkowej i potrącane w czasie w ramach odpisów amortyzacyjnych?
2.  Czy w przypadku, jeśli organ uzna za prawidłową kwalifikację wydatków z Kategorii A ponoszonych przez Spółkę w związku z Projektem i pracami dotyczącymi Hotelu jako modernizację, zwiększającą wartość początkową budynku Hotelu przyjętą przez Spółkę dla celów amortyzacji podatkowej, Spółka będzie zobowiązana do uwzględnienia w wartość modernizacji kosztów Projektu, które zostały już przez Spółkę poniesione w listopadzie 2019 r., a w rezultacie koszty Projektu nie będą kosztami pośrednimi potrącanymi jako koszt podatkowy w dacie poniesienia?
3.  Czy wyposażenie wymienione w Kategorii B Spółka powinna traktować jako odrębne środki trwałe, a jeśli tak, to czy Spółka może zamortyzować jednorazowo wydatki na to wyposażenie o wartości poniżej 10 000 zł (netto)?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki wydatki z Kategorii A ponoszone przez Spółkę w związku z Projektem i pracami dotyczącymi Hotelu powinny być kwalifikowane jako ulepszenie (modernizacja) środka trwałego jakim jest budynek Hotelu i w rezultacie powinny być ujęte w całości jako zwiększenie wartości początkowej budynku Hotelu przyjętej przez Spółkę dla celów amortyzacji podatkowej i potrącane w czasie w ramach odpisów amortyzacyjnych. Zgodnie z treścią art. 16g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2019 r., poz. 865, z późn. zm.; dalej: „ustawa o CIT”), jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Ustawa o CIT nie zawiera szczegółowej definicji, czy też wytycznych, jak należy rozumieć zwroty: „przebudowa, rozbudowa, rekonstrukcja, adaptacja oraz modernizacja” użyte w art. 16g ust. 13 ustawy o CIT.

W orzecznictwie sądów administracyjnych i interpretacjach organów podatkowych ukształtowało się stanowisko dotyczące kwalifikacji wydatków do poszczególnych kategorii, czyli do kategorii wydatków remontowych i kategorii wydatków na modernizację środka trwałego. I tak, przykładowo w wyroku NSA z 27 października 2017 r. (sygn. II FSK 2704/15) wskazał, że: „(\`(...)\` ) aby wydatki na ulepszenie środków trwałych (czyli wydatki innego rodzaju niż remont) powiększały ich wartość, muszą być kumulatywnie spełnione 3 warunki: 1. po pierwsze, ulepszenie środka trwałego. Ustawa wskazuje na zamknięty katalog ulepszeń. Chodzi o wydatki poniesione na: a) przebudowę – wg interpretacji słownikowej przebudowa to dokonanie gruntownej zmiany budowli, zmiana struktury wewnętrznej obiektu, nie powodująca zwiększenia pomieszczeń ani kubatury, b) rozbudowę – tzn. powiększenie kubatury budowli przez dobudowanie nowych partii, powiększenie powierzchni zabudowanej, c) rekonstrukcję – tzn. odtworzenie czegoś na podstawie zachowanych fragmentów, szczątków, przekazów. Chodzi o odtworzenie określonych elementów, które już istniały, d) adaptację – tzn. przystosowanie, przeróbka, nadanie czemuś jakiegoś charakteru; w budownictwie wykorzystanie go w innym celu niż pierwotny, przystosowanie obiektu do nowej funkcji, e) modernizacji – tzn. unowocześnienie, uwspółcześnienie czegoś, wyposażenie obiektu w cechy, których on poprzednio nie posiadał; 2. po drugie – celem wydatków na tak rozumiane ulepszenie jest wzrost wartości użytkowej środka trwałego; 3. po trzecie – kryterium wzrostu wartości użytkowej jest początkowa wartość z dnia przyjęcia środków trwałych do używania w stosunku do wartości po ulepszeniu”.

Natomiast jeśli chodzi o wykładnię sądów administracyjnych i organów podatkowych w zakresie pojęcia remont, jako przykład można podać interpretację Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 8 listopada 2018 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.359.2018.1.ŚS), w której czytamy: „ (\`(...)\`) w orzecznictwie spotyka się pogląd, zgodnie z którym wszelkiego typu prace, które mają na celu tylko i wyłącznie wymianę zużytych elementów obiektu lub doprowadzenie ich do stanu pierwotnego, należy każdorazowo traktować jako prace remontowe, nawet w sytuacji gdy wykonywane są w ramach większego przedsięwzięcia o charakterze inwestycji, obok robót wprowadzających do danego obiektu nowe rozwiązania. Pogląd ten wyraził m.in. NSA w wyroku z 29 października 2015 r., sygn. akt II FSK 1788/13. Zgodnie natomiast z wyrokiem NSA z 27 października 2017 r., sygn. akt II FSK 2704/15 kluczowym dla sprawy uznania danych wydatków za wydatki o charakterze remontowym jest charakter poczynionych wydatków w nieruchomości. Jedynie te wydatki, które mają na celu ulepszenie konieczne dla funkcjonowania jednostki będą miały charakter prac adaptacyjnych. NSA wskazał przy tym, że rolą organu podatkowego jest określenie charakteru rzeczowego wykonanych prac, a następnie dokonanie ich kwalifikacji w myśl przepisów prawa podatkowego jako wydatków, które albo podwyższają wartość początkową środka trwałego albo też takich, które można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów. Jak wskazał trafnie WSA, którego wyrok został podtrzymany przez NSA, istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu środka trwałego, przy czym w pojęciu tym nie mieści się zwykła bieżąca konserwacja (wyrok NSA OZ Gdańsk z 8 sierpnia 1997 r., sygn. akt SA/Gd 159/96, niepubl.)”.

W innej interpretacji z 6 sierpnia 2018 r. (nr 0111-KDIB1-1.4010.230.2018.1.NL) Dyrektor Krajowej Administracji Skarbowej wskazał, że: „Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia remontu. Określa natomiast art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1202 z póżn. zm.). Zgodnie z tym przepisem za remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu jest więc przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, niezmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji – będą to więc wszystkie zmiany trwale przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji niezwiększające jego wartości początkowej, o której mowa w art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Różnica między nakładami na remont a nakładami na modernizację środków trwałych polega głównie na tym, że pierwsze z nich zmierzają do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środków trwałych a drugie do podwyższenia bądź istotnej zmiany cech użytkowych tego składnika majątkowego”.

Ponadto, jak w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Podatkowej z dnia 30.10.2017 r. (nr 0114-KDIP2-2.4010.174.2017.1.JG) uznano za prawidłowe stanowisko, zgodnie z którym: „ (\`(...)\`) ulepszenie środków trwałych ma zatem miejsce w przypadku, gdy w wyniku poniesionych wydatków wzrasta ich wartość użytkowa, mierzona w szczególności okresem używania, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji, a także zdolnością wytwórczą. Przy czym wymienione wyżej mierniki wzrostu wartości użytkowej mają charakter przykładowy, w związku z czym możliwe jest wskazanie takiego wzrostu także z uwagi na inne okoliczności. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że aby możliwe było rozpoznanie ulepszenia środka trwałego, wzrost wartości użytkowej musi być mierzalny w oparciu o zewnętrzny wskaźnik. Jak stwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 6 marca 2007 r. sygn. I SA/Wr 1595/06: „warunkiem zaliczenia wydatków na ulepszenie do zwiększających wartość środka trwałego w powyższym rozumieniu jest mierzalność ulepszenia. Przepis art. 16g ust. 13 ustawy wskazuje przykładowo w jaki sposób mierzalność ta może się wyrażać: np. okresem używania – wydłużeniem okresu używania środka ulepszonego w stosunku do stanu poprzedniego, zwiększeniem jego zdolności wytwórczej, podwyższeniem jakości produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i zmniejszeniem kosztów ich eksploatacji. Efekt mierzalnego ulepszenia środka trwałego powinien wystąpić nie na skutek porównania stanu przed dokonaniem nakładów i po tym fakcie, ale porównania stanu z dnia przyjęcia środka trwałego do używania oraz po dokonaniu ulepszenia. Jak uważa cytowany autor wymóg mierzalności prowadzi do tego, że organ podatkowy, kwestionując w przypadku sporu możliwość uznania określonych wydatków za koszty uzyskania przychodów, jest obowiązany wykazać wielkość ulepszenia, a ustalenia te powinny być efektem wiedzy technicznej, w zależności od tego z jakim środkiem trwałym mamy do czynienia” (por. też np. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt I SA/Gd 43/11; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z 21 marca 2007 r., sygn. I SA/Wr 69/07).

Tylko wydatek zatem, który zwiększy wartość użytkową w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania będzie skutkował jego ulepszeniem, tj. wydatek wymieniony w art. 16g ust. 13 ustawy o CIT (tak: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2015 r., nr ILPB4/423-477/14-6/ŁM).

W tym kontekście, oceniając charakter i zakres prac podejmowanych w ramach Inwestycji, należy wskazać, że wydatki z Kategorii A są ponoszone przez Spółkę w celu unowocześnienia Hotelu i podniesienia jego standardu, co ma na celu podnieść cenę za oferowane przez Spółkę w Hotelu usługi. Inwestycja ma zatem na celu podwyższenie jakości usług uzyskiwanych za pomocą ulepszonego środka trwałego, jakim jest Hotel, a co za tym idzie, zwiększenie korzyści ekonomicznych Spółki oraz wartości tego Hotelu jako aktywa w stosunku do wartości z daty przyjęcia do środka trwałego do używania przez Spółkę i rozpoczęcia amortyzacji podatkowej.

Inwestycja nie zmierza tylko i wyłącznie do wymiany zużytych elementów Hotelu lub do doprowadzenia ich do stanu pierwotnego, czyli bieżącej konserwacji, ale ma na celu nadanie poszczególnym częściom Hotelu nowych funkcjonalności, których wcześniej obiekt ten nie posiadał. W wyniku prac budowlanych w ramach Inwestycji Hotel uzyska następujące nowe funkcjonalności:

1.  zainstalowanie dodatkowych kontaktów i gniazdek USB, których wcześniej nie było, na parterze stworzy możliwość pracy i spotkań biznesowych w otwartym przestrzennym lobby, co obecnie jest utrudnione ze względu na znikomą ilość gniazdek elektrycznych. Dodatkowo nowa aranżacja lobby i sali śniadań ma na celu wzmocnienie funkcji biznesowych i społecznych tej przestrzeni w godzinach popołudniowych i wieczornych;
2.  będzie możliwość prowadzenie baru, którego wcześniej obiekt nie oferował. Bufet do śniadań będzie zaprojektowany, w taki sposób, że po śniadaniu będzie można go podnosić i będzie mógł spełniać funkcję baru popołudniami i wieczorem. Przed Inwestycją nie było takiej możliwości;
3.  rozbudowa zaplecza kuchennego pozwoli na podawanie potraw gotowanych i smażonych, przez co menu śniadaniowe zostanie wzbogacone i urozmaicone;
4.  pokoje hotelowe zyskają nowe gniazdka USB, których wcześniej nie było, umożliwiające podłączenie nowoczesnych urządzeń i pracę na nich w pokojach hotelowych, jak również suszarki na stałe zamontowane w ściany łazienek oraz zamykane kabiny prysznicowe, których wcześniej nie było.

Zakres prac jest związany z projektem zmiany wystroju i unowocześnienia całego Hotelu, co oznacza, że poszczególne części Hotelu są zaprojektowane tak, żeby były ze sobą spójne. Całość projektu aranżacji wnętrz według zakresu prac i wydatków z kategorii A oraz wydatków na Projekty z tym związanych została przygotowana przez jedno biuro projektowe. W rezultacie, wydatki z Kategorii A oraz wydatki na Projekt zmierzają do podwyższenia wartości Hotelu, uzyskania po dokonaniu Inwestycji wymiernych korzyści z Hotelu oraz istotnej zmiany jego cech użytkowych. W rezultacie wydatki z Kategorii A łącznie z kosztami Projektu dotyczących całej Inwestycji powinny być kwalifikowane jako ulepszenie (modernizacja) środka trwałego, jakim jest budynek Hotelu i powinny być ujęte jako zwiększenie wartości początkowej budynku Hotelu przyjętej przez Spółkę dla celów amortyzacji podatkowej i potrącane w czasie w ramach odpisów amortyzacyjnych.

Słuszność powyższej kwalifikacji potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 30 kwietnia 2019 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.151.2019.1.APO. W stanie faktycznym przedstawionym w tej interpretacji opisano następujące wydatki dotyczące modernizacji budynku hotelowego: „Wydatki w kategorii B związane ze zmianą (\`(...)\`) zabudowy meblowej w pokojach o wyższym standardzie:

*   prace budowlane przy zwiększeniu powierzchni istniejących łazienek w 3 pokojach hotelowych, obejmujące m.in. demontaż wykładziny, frezowanie posadzki, demontaż ścianek, demontaż istniejącego sufitu, dostawa i montaż nowego sufitu, przygotowanie nowego otworu drzwiowego do łazienki, montaż ścianek GK, jak również przebudowa instalacji elektrycznej, wentylacji oraz klimatyzacji celem dostosowania do innego rozkładu pomieszczeń,

*   prace związane z wymianą zabudowy meblowej (nowe, bardziej funkcjonalne i reprezentacyjne) w 45 pokojach o wyższym standardzie”.

Organ podatkowy kwalifikując powyższe uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy, że: „Odnosząc się z kolei do wymiany zabudowy meblowej, jej celem jest podwyższenie standardu wybranych pokoi, co również nosi znamiona ulepszenia. Wobec powyższego, w opinii Wnioskodawcy, wydatki z kategorii B powinny zostać zakwalifikowane jako wydatki modernizacyjne, a zatem prowadzące do ulepszenia środka trwałego. W związku z tym, powinny podwyższyć wartość początkową środka trwałego, przez co zaliczenie wskazanych wydatków do kosztów uzyskania przychodów powinno nastąpić w drodze odpisów amortyzacyjnych.

(\`(...)\`) W stanowisku tym Wnioskodawca wskazał, że celem wymiany zabudowy meblowej jest podwyższenie standardu wybranych pokoi, co również nosi znamiona ulepszenia. Zatem, opierając się na powyższym, również te wydatki należy uznać za wydatki o charakterze modernizacyjnym, prowadzące do ulepszenia środka trwałego, a zatem podwyższające jego wartość początkową”.

Stanowisko w zakresie pytania nr 2

Jeśli stanowisko Spółki w zakresie pytania nr 1 jest zdaniem Organu podatkowego prawidłowe, w zakresie ujęcia m in. wydatków ponoszonych przez Spółkę w związku z Projektem dotyczącym Hotelu jako modernizacji, zwiększającej wartość początkową budynku Hotelu przyjętą przez Spółkę dla celów amortyzacji podatkowej, to zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, że Spółka otrzymała fakturę za wykonanie Projektu w listopadzie 2019 r., nie powinna ująć wydatków na Projekty jako koszty pośrednie potrącane jako koszt podatkowy w dacie poniesienia.

Mając na względzie art. 16g ust 13 ustawy o CIT, skoro słusznym jest stanowisko Spółki, że koszty Projektu powinny być uwzględnione jako modernizacja w wartości początkowej Hotelu, zwiększonej z dniem zakończenia modernizacji, to koszty te nie powinny być potrącone jako koszty pośrednie ujęte na bieżąco z chwilą zaksięgowania faktury, a więc przypisane do roku podatkowego 2019 r. Słuszność powyższego wniosku potwierdza m in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 20.12.2016 r., sygn. 2461-IBPB-1-3.4510.1011.2016.1.AB, w której wskazano: „(\`(...)\`) Odnosząc przedstawiony stan faktyczny do powołanych powyżej przepisów updop należy stwierdzić, że wydatki ponoszone przez Spółkę, w związku z przebudową, adaptacją, rekonstrukcją i modernizacją wskazanych we wniosku budynków, tj. wydatki związane z opracowanie audytu energetycznego, map do celów projektowych, wykonaniem projektu budowlanego, opracowaniem dokumentacji projektowej dla poszczególnych branż, ekspertyzy technicznej, prace zabezpieczające i porządkowe, koszty energii elektrycznej, prace budowlane, jeżeli ich skutkiem jest wzrost wartości użytkowej budynków, w myśl art. 16g ust. 13 updop, stanowić będą wydatki na ulepszenie istniejących środków trwałych. W związku z powyższym winny one powiększać wartość początkową tych środków trwałych i będą stanowiły koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne. W konsekwencji, ww. wydatki, które były na bieżąco zaliczane do kosztów uzyskania przychodów należy z tych kosztów wyłączyć”.

Stanowisko w zakresie pytania nr 3

Zdaniem Spółki wyposażenie wymienione w Kategorii B Spółka powinna traktować jako odrębne środki trwałe, w przypadku gdy wydatki na to wyposażenie jednostkowo nie przekraczają kwoty 10.000 zł (netto) Spółka może jednorazowo potrącić jako koszt podatkowy. Zdaniem Spółki, rzeczy wskazane w Kategorii B, nie są trwale związane z budynkiem Hotelu, są przeznaczone do używania przez okres powyżej roku do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę, a zatem powinny zostać potraktowane jako odrębne środki trwałe. Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania: budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością, maszyny, urządzenia i środki transportu, jak również inne przedmioty – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub leasingu, zwane środkami trwałymi. W odniesieniu do powyższego, jednym z podstawowych kryteriów stanowiącym o klasyfikacji danej rzeczy jako odrębnego środka trwałego podlegającego amortyzacji jest kwestia jego kompletności i przydatności do używania. Co istotne, warunek ten należy oceniać z punktu widzenia danej rzeczy, nie z punktu widzenia wyposażenia, czy maszyny z którą ma współgrać czy współpracować.

Powyższe znajduje swoje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 maja 2016 r. (nr IBPB-1-2/4510-462/16/KP). Kolejno, to czy dany element wyposażenia zostanie potraktowany jako odrębny środek trwały zależeć będzie od tego czy dany element jest trwale wbudowany w konstrukcję budynku czy też nie. W sytuacji bowiem, gdy dany element jest przymocowany w sposób umożliwiający jego demontaż bez jego zniszczenia, utraty funkcjonalności, uszkodzenia albo konieczności zmiany przeznaczenia użytkowego i jest możliwe jego odłączenie od budynku bez uszczerbku zarówno dla budynku, jak i dla samego elementu, to można rozważać uznanie go za samodzielny środek trwały. Stanowisko takie jest znajduje potwierdzenie w orzecznictwie oraz w interpretacjach podatkowych, przykładowo w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 23 kwietnia 2014 r. (nr IPPB5/423-365/14-2/IŚ). Ponadto, za odrębne środki trwałe organy podatkowe przyjmują oświetlenie wewnątrz i na zewnątrz budynków, niepołączone trwale z budynkiem. Można je bowiem odłączyć bez uszkodzenia konstrukcji zarówno elementów oświetlenia, jak i budynków. Powyższe ma swoje potwierdzenie w ugruntowanej linii interpretacyjnej organów podatkowych (przykładowo, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 23 grudnia 2014 r., nr IPTPB3/423-297/14-6/GG; czy interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 23 maja 2014 r.).

W opisanym stanie faktycznym, poszczególne elementy wyposażenia Hotelu (takie jak np. kanapy, fotele, pufy, ławy tapicerowane, drzwi wahadłowe i przesuwne, lampy i inne elementy oświetlenia, krzesła, stoły łóżka, biurka, panele zagłówkowe z oświetleniem i stolikami nocnymi, panele z wieszakami, panele z lustrem, panele TV z oświetleniem itp.), nie są trwale związane z budynkiem Hotelu, a równocześnie są kompletne i zdatne do użytkowania również w oderwaniu od pozostałych elementów wyposażenia. W związku z tym, zdaniem Spółki poszczególne elementy o wartości nieprzekraczającej 10.000 zł (netto) na podstawie art. 16d ust. 1 ustawy o CIT mogą być przez Spółkę zamortyzowane jednorazowo. Te z elementów wyposażenia wymienionego w Kategorii B, o wartości jednostkowej przekraczającej 10.000 zł (netto), które mogą funkcjonować w oderwaniu od pozostałych elementów wyposażenia, powinny zostać potraktowane jako odrębne środki trwałe, zaliczane do grupy 8 Klasyfikacji Środków Trwałych (podgrupa 80 - Pozostałe narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane) oraz powinny być amortyzowane według stawki 20%. W przypadku natomiast elementów wyposażenia, które nie mogą być użytkowane niezależnie od przytwierdzenia do budynku Hotelu – przykładowo stoły, przytwierdzone do ścian i podłóg, meble, panele przytwierdzone do ściany, Spółka jest zdania, że z uwagi na fakt, iż elementy te mogą być zdemontowane i przytwierdzone do ścian, czy podłóg w innym budynku, bez utraty swojej funkcjonalności, Spółka powinna wciąż kwalifikować jako odrębne środki trwałe, a nie części składowe budynku Hotelu.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, wskazane składniki majątku powinny stanowić odrębne środki trwałe, przyporządkowane do grupy 8, podgrupa 809 KŚT i być amortyzowane według stawki 20% zgodnie z poz. 8 załącznika nr 1 do ustawy o CIT, o ile Spółka nie zdecyduje się zamortyzować je jednorazowo, jeśli ich jednostkowa wartość nie przekroczy 10.000 zł (netto). Słuszność wniosku Spółki potwierdza przykładowo interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 17 maja 2019 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.118.2019.1.MBD.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia oraz dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.