Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.426.2023.1.MS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-08-04
Teza: Obowiązki płatnika z tytułu wypłaty zysków.
Słowa kluczowe: płatnik; zyski; zyski-wypłata z zysku
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Podstawa obliczenia i wysokość podatku.-Ryczałtowe opodatkowanie wg stawki 19%.
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 6-art. 30a-ust. 1-pkt 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej
--------------------------------------------------------------

5 czerwca 2023 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 31 maja 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, w zakresie skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu wypłaty kwot Starych Zysków.

Treść wniosku wspólnego jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem
--------------------------------------------

1.  Zainteresowany będący stroną postępowania:
2.  Zainteresowani niebędący stroną postępowania:

Opis zdarzenia przyszłego
-------------------------

I. Spółka Dzielona

Spółka Dzielona powstała w dniu 2 listopada 2022 r. z przekształcenia X spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa. Spółka Dzielona jest spółką rodzinną ze 100% polskim kapitałem. Spółka Dzielona jest polskim rezydentem podatkowym.

Udziałowcami Spółki Dzielonej są:

· Pan \`(...)\`, posiadający 106 udziałów w Spółce Dzielonej;

· Pan \`(...)\`, posiadający 78 udziałów w Spółce Dzielonej;

· Pani \`(...)\`, posiadająca 16 udziałów w Spółce Dzielonej;

· spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, posiadająca 2 udziały w Spółce Dzielonej

\- dalej łącznie „Udziałowcy”.

Udziały w Spółce Dzielonej nie zostały nabyte ani objęte przez Udziałowców w wyniku procedury tzw. wymiany udziałów ani nie zostały przydzielone w wyniku procedury łączenia lub podziału spółek. Zostały one objęte w wyniku zmiany formy prawnej Spółki Dzielonej ze spółki komandytowej na spółkę z o.o.

Spółka Dzielona jest doświadczonym producentem urządzeń grzejnych i wykonawcą instalacji elektrycznych. Działalność ta prowadzona jest od ponad \`(...)\` lat. Spółka jest laureatem wielu nagród np. nagrody (\`(...)\`) Spółka otrzymała (\`(...)\`). W 2021 r. Spółka Dzielona uzyskała certyfikat (\`(...)\`).

Przedmiotem przeważającej działalności Spółki Dzielonej, zgodnie z wpisem do KRS, jest obróbka mechaniczna elementów metalowych (PKD 25.62.Z). Zakres działalności Spółki Dzielonej obejmuje także m.in.:

· wykonywanie instalacji elektrycznych (PKD 43.21.Z);

· produkcję pozostałych gotowych wyrobów metalowych, gdzie indziej niesklasyfikowaną (PKD 25.99.Z);

· produkcję aparatury rozdzielczej i sterowniczej energii elektrycznej (PKD 27.12.Z);

· produkcję elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego (PKD 27.51.Z);

· produkcję pozostałego sprzętu elektrycznego (PKD 27.90.Z);

· sprzedaż hurtową elektrycznych artykułów użytku domowego (PKD 46.43.Z);

· produkcję elektrycznego sprzętu oświetleniowego (PKD 27.40.Z);

· naprawę i konserwację urządzeń elektrycznych (PKD 33.14.Z);

· wykonywanie instalacji wodno-kanalizacyjnych, cieplnych, gazowych i klimatyzacyjnych (PKD 43.22.Z).

II. Struktura organizacyjna Spółki Dzielonej

Uwagi ogólne

Wewnątrz Spółki Dzielonej funkcjonują dwa działy:

· dział zajmujący się produkcją i instalacjami (dalej „Dział Produkcji”) oraz

· dział związany z zarządzaniem nieruchomościami należącymi do Spółki Dzielonej (dalej „Dział Nieruchomości”)

\- dalej łącznie „Działy”.

Spółka Dzielona jest właścicielem nieruchomości gruntowych, na których znajdują się budynki i budowle (w szczególności hale produkcyjne i budynek biurowy) - dalej łącznie „Nieruchomości”. Nieruchomości są obecnie wykorzystywane:

· częściowo przez Spółkę Dzieloną do działalności produkcyjnej,

· częściowo są wynajmowane na rzecz podmiotów trzecich (Spółka Dzielona wykazuje z tego tytułu przychody z najmu).

Dział Nieruchomości

Dział Nieruchomości został wyodrębniony wewnątrz Spółki Dzielonej w następujący sposób:

a. organizacja Działu Nieruchomości

Dział Nieruchomości został wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej na podstawie uchwały Zarządu. Dokument ten stanowi formalną podstawę organizacji wewnętrznej Spółki Dzielonej. Przypisuje on poszczególnym Działom określone zadania i funkcje, które wykonywane są wyłącznie w ramach jednego z nich.

Wyodrębnienie Działu Nieruchomości ma charakter zarówno formalny jak i faktyczny. Przedmiotem działalności Działu Nieruchomości jest zarządzanie Nieruchomościami Spółki Dzielonej - w szczególności w postaci obsługi najmu oraz bieżącego utrzymania Nieruchomości. Zarząd Nieruchomościami nie jest zatem prowadzony z poziomu całego przedsiębiorstwa, czy przy udziale innych działów, stanowi on wyłączną kompetencję Działu Nieruchomości.

Na podstawie uchwały Zarządu, do Działu Nieruchomości został oddelegowany wykwalifikowany pracownik. Do jego podstawowych zadań należy m.in. monitoring rynku nieruchomości, aktualizacja obowiązujących stawek za wynajem, pozyskiwanie potencjalnych najemców i przeprowadzenie procesu poprzedzającego zawarcie umowy najmu (przygotowanie oferty, negocjacja warunków wynajmu, sporządzanie umów). Obsługuje on również już zawarte umowy najmu (np. poprzez sprawdzanie, czy umowa nie wymaga aneksowania, sprawdzanie poprawności rozliczeń itp.).

Do Działu Nieruchomości przypisane zostały prawa i obowiązki związane z Nieruchomościami - w szczególności przypisano prawa (wierzytelności) z umów generujących przychód (umowa najmu) oraz zobowiązania wynikające z umów związanych z wykazywaniem kosztów (np. umowy dotyczące dostawy mediów itp.).

Majątek Działu Nieruchomości nie obejmuje zatem wyłącznie składników majątkowych w postaci Nieruchomości, ale całą, zorganizowaną strukturę umożliwiającą prowadzenie działalności Działu Nieruchomości.

b. aspekty finansowe

W Spółce Dzielonej funkcjonuje taki proces ewidencjonowania przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań, że możliwe jest ich przyporządkowanie do aktywności konkretnego Działu.

Spółka Dzielona dokonała wyodrębnienia analitycznego w planie kont dla Działu Nieruchomości i dla Działu Produkcji. Przykładowo na wyodrębnionych kontach kosztowych księgowane są zdarzenia gospodarcze dotyczące wyłącznie Działu Nieruchomości (np. podatek od nieruchomości, koszty utrzymania technicznego budynków). Na podstawie odrębnych dokumentów następuje comiesięczne ujmowanie kosztów amortyzacji składników majątku przypisanych do Działu Nieruchomości, mediów, ubezpieczenia oraz listy płac. Wydzielono też przychody związane z najmem. Spółka Dzielona stosuje osobną numerację faktur sprzedaży dla każdego z Działów.

Spółka Dzielona wprowadziła także aneks do polityki rachunkowości poprzez dodanie i opisanie kont przyporządkowanych do Działu Nieruchomości. Spółka Dzielona prowadzi księgę, w której możliwe jest filtrowanie dokumentów dotyczących działalności prowadzonej przez Dział Nieruchomości.

Dla każdego z Działów Spółka Dzielona kwalifikuje poszczególne zdarzenia gospodarcze jako związane z działalnością danego Działu poprzez prowadzenie osobnych kont kosztowych.

c. pełnione funkcje

Działalność w zakresie gospodarki Nieruchomościami znacząco odbiega od działalności produkcyjnej. Wydzielenie Działów pozwala na wyraźny podział kompetencji pomiędzy nimi. Jak była o tym mowa, w celu zapewnienia możliwości samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych Działu Nieruchomości zostały do niego przypisane Nieruchomości oraz wykwalifikowany pracownik zajmujący się ich obsługą.

d. składniki zaliczane do Działu Nieruchomości

W skład Działu Nieruchomości wchodzą nie tylko Nieruchomości, ale także szereg powiązanych z nimi praw i obowiązków. Jak była o tym mowa, w skład tych praw i obowiązków wchodzą w szczególności (ale nie wyłącznie) zobowiązania, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących dostawy mediów, umów najmu itp.

Co więcej, w Dziale Nieruchomości zatrudniony jest pracownik zdolny do samodzielnego zarządzania i gospodarowania Działem Nieruchomości. Wszystkie wymienione składniki są ze sobą ściśle związane i dopiero ich zespół umożliwia całościowe prowadzenie działalności gospodarczej w postaci najmu i zarządzania Nieruchomościami.

Dział Produkcji

Dział Produkcji obejmuje podstawowy pion działalności gospodarczej Spółki Dzielonej. Dział Produkcji prowadzi działalność produkcyjno-instalacyjną wykonywaną między innymi w następujących obszarach:

*   rozdzielnice i obudowy - produkcja rozdzielnic elektrycznych stosowanych w budownictwie przemysłowym, mieszkaniowym i w budynkach użyteczności publicznej;
*   usługi elektryczne - Spółka Dzielona oferuje swoim klientom oraz partnerom kompleksowe usługi projektowania i realizacji instalacji elektrycznych niskiego i średniego napięcia, takie jak instalacje kablowe, stacje transformatorowe, rozdzielnice i szafy sterujące, wszelkiego rodzaju instalacje zewnętrzne i wewnętrzne oraz instalacje grzewcze. Wykonuje ponadto instalacje słaboprądowe: systemy okablowania strukturalnego, SAP, systemy kontroli dostępu, instalacje antywłamaniowe SSWIN, system telewizji dozorowej/przemysłowej CCTV, instalacje inteligentnego budynku EIB, instalacje BMS oraz systemy telekomunikacyjne;
*   laser - Spółka Dzielona od kilku lat zajmuje się również kompleksową obróbką blach stalowych zwykłej jakości, nierdzewnych, ocynkowanych i aluminiowych;
*   konstrukcje stalowe - Spółka Dzielona wykonuje m.in.: standardowe obudowy rozdzielnic elektrycznych oraz obudowy na indywidualne zamówienie, obudowy urządzeń elektrycznych (grzewczych, vendingowych, informacyjnych itp.), pulpity sterownicze maszyn i urządzeń itp.;
*   lakiernia - Spółka Dzielona uruchomiła lakiernię proszkową;
*   ogrzewanie i klimatyzacja - Spółka Dzielona zajmuje się sprzedażą oraz dystrybucją urządzeń elektrycznych służących do ogrzewania mieszkań, domów, biur, hal magazynowych i produkcyjnych oraz budynków użyteczności publicznej.

Spółka Dzielona oferuje także urządzenia do ogrzewania wody - bojlery lub przepływowe podgrzewacze wody, kurtyny powietrzne, systemy przeciwoblodzeniowe podjazdów, rynien oraz regulatory i termostaty służące do sterowania systemami grzejnymi. Istotnym filarem działalności Spółki Dzielonej jest również dostawa i montaż klimatyzacji oraz pomp ciepła.

W ofercie Spółki Dzielonej znajdują się także elementy grzejne - grzałki elektryczne wykonywane na indywidualne zamówienia, materiały oporowe i wysokotemperaturowe firmy \`(...)\`, takie jak taśmy i drut oporowy, materiały grzejne do temperatur nawet 1900°C, przewody i izolacje odporne na wysokie temperatury do 400°C;

· projektowanie - Spółka Dzielona projektuje:

*   sieci średniego i niskiego napięcia,
*   stacje transformatorowe,
*   rozdzielnie główne, szafy rozdzielcze (urządzenia służące dystrybucji mocy w obiektach),
*   instalacje ochronne (odgromowe, uziemienia, przeciwprzepięciowe),
*   instalacje oświetleniowe (podstawowe i awaryjne),
*   zewnętrzne i wewnętrzne instalacje silnoprądowe (gniazda wtykowe, zasilanie urządzeń technologicznych, linie dystrybucyjne),
*   zewnętrzne i wewnętrzne instalacje niskoprądowe (sieci strukturalne, kontrola dostępu, telewizja przemysłowa CCTV, systemy sygnalizacji pożaru),
*   układy BMS (automatyka budynku, AKPiA).

Dział Produkcji również podlega wyodrębnieniu w następujący sposób:

a) organizacja Działu Produkcji

Jak zostało wspomniane, wydzielenie organizacyjne Działów w ramach Spółki Dzielonej wynika z uchwały Zarządu. Dokument ten stanowi formalną podstawę organizacji wewnętrznej Spółki. Przypisuje on poszczególnym Działom określone zadania i funkcje, które wykonywane są wyłącznie w ramach jednego z nich.

Wyodrębnienie Działu Produkcji ma charakter zarówno formalny jak i faktyczny. Przedmiotem działalności Działu Produkcji są przede wszystkim opisane wyżej usługi produkcyjne w zakresie produkcji rozdzielnic i obudów, usług elektrycznych, laserowania, konstrukcji stalowych, lakierowania, ogrzewania i klimatyzacji, projektowania i grzałek elektrycznych. W ramach Działu Produkcji dokonywana jest przede wszystkim sprzedaż wyrobów wyprodukowanych w Spółce Dzielonej. Oferta jest uzupełniana towarami kupowanymi od zewnętrznych dostawców.

W ramach Działu Produkcji istnieje hierarchiczna struktura zatrudnienia. Dział Produkcji stanowi wyodrębniony organizacyjnie pion Spółki Dzielonej, obejmujący zasadniczy przedmiot działalności Spółki Dzielonej.

Do Działu Produkcji pod względem organizacyjnym przypisane są odpowiednie środki trwałe oraz inne materiały, surowce i urządzenia wykorzystywane do realizacji czynności przypisanych temu Działowi. Działalność produkcyjna jest wykonywana w Nieruchomościach, które są przypisane do Działu Nieruchomości. Jak była o tym mowa, nie wszystkie Nieruchomości są wykorzystywane przez Dział Produkcji. Częściowo Nieruchomości są wynajmowane przez Spółkę Dzieloną podmiotom trzecim. Po przeprowadzeniu podziału Spółki Dzielonej doszłoby do zawarcia umowy najmu między Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą. Spółka Przejmująca wynajmowałaby Spółce Dzielonej część Nieruchomości potrzebną do prowadzenia działalności przez Dział Produkcji.

b) aspekty finansowe

Jak zostało już wspomniane, w Spółce Dzielonej funkcjonuje taki proces ewidencjonowania przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań, że możliwe jest ich przyporządkowanie do aktywności konkretnego Działu.

Spółka Dzielona dokonała wyodrębnienia analitycznego w planie kont dla Działu Produkcji. W tym celu prowadzony jest m.in. bieżący monitoring stanu należności potwierdzony saldem wydzielonych kont analitycznych kontrahentów dla tego Działu.

Spółka Dzielona prowadzi księgę, w której możliwe jest filtrowanie dokumentów dotyczących działalności prowadzonej przez Dział Produkcji. Pozwala to na wydzielenie zobowiązań i należności związanych z Działem Produkcji. W ramach sprawozdawczości wewnętrznej mogą być tworzone odrębne analizy finansowe dotyczące Działu Produkcji.

Jak zaznaczono wcześniej, Spółka Dzielona stosuje również osobną numerację faktur sprzedaży. Ze względu na odrębność profilu działalności każdego z Działów większość kosztów jest charakterystyczna tylko dla jednego z nich.

Dokonane wyodrębnienie finansowe ma zarówno charakter formalny poprzez prowadzenie odrębnych ewidencji, ale również faktyczny, ponieważ Dział Produkcji realnie osiąga przychody i ponosi koszty z tytułu świadczenia opisanych wyżej usług przez Spółkę Dzieloną, które przypisane są do Działu Produkcji.

c) pełnione funkcje

Do Działu Produkcji przypisano składniki wykorzystywane na potrzeby prowadzenia działalności produkcyjnej. W szczególności przypisane zostały do niego między innymi:

· maszyny produkcyjne,

· wykwalifikowany personel zatrudniony na podstawie umowy o pracę,

· prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów dotyczących dystrybucji wyrobów i towarów.

d) składniki zaliczane do Działu Produkcji

W skład majątku Działu Produkcji wchodzą wszelkie elementy niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci działalności produkcyjnej oraz dystrybucji. W szczególności Dział Produkcji dysponuje specjalistycznymi środkami trwałymi w postaci maszyn i urządzeń, które umożliwiają przeprowadzenie procesu produkcyjno-instalacyjnego. Do Działu Produkcji zostali również przypisani pracownicy dysponujący odpowiednimi kwalifikacjami do obsługi wspomnianych maszyn i urządzeń. Dział Produkcji w ramach prowadzonej działalności realizuje zamówienia składane przez kontrahentów na podstawie zawartych z nimi umów, które są przypisane wyłącznie do Działu Produkcji. Spółka Dzielona na potrzeby zaopatrzenia Działu Produkcji w niezbędne do prowadzenia procesu produkcyjnego maszyny i narzędzia zawarła również umowy finansowania zakupu takich środków trwałych.

W konsekwencji, elementy przypisane do Działu Produkcji stanowią kompleksowy zespół składników materialnych i niematerialnych, a nie jedynie zbiór pojedynczych aktywów niemających ze sobą związku. Dopiero dysponując opisanym zbiorem w całości, Dział Produkcyjny jest w stanie w pełni przeprowadzić proces produkcyjny, a tym samym prowadzić działalność gospodarczą w tym zakresie. Dział Produkcji stanowi kompletną, powiązaną strukturę, całkowicie odrębną od działalności innych Działów.

III. Podział

Uzasadnienie (przyczyny) podziału

Spółka Dzielona powstała z przekształcenia spółki komandytowej. Przekształcenie Spółki Dzielonej w spółkę z o.o. było pierwszym etapem planowanej restrukturyzacji i zostało przeprowadzone po to, aby możliwy był podział Spółki Dzielonej. Należy zaznaczyć, że tylko spółki kapitałowe mogą podlegać podziałowi zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych (dalej „k.s.h.”).

Podział Spółki Dzielonej jest podyktowany przede wszystkim chęcią ograniczenia aktywności zawodowej przez większościowego Udziałowca (Pana \`(...)\`.) z uwagi na planowaną emeryturę.

Po przeprowadzeniu restrukturyzacji, czyli po podziale, Spółka Dzielona będzie kontynuować działalność produkcyjną, a wspólnikami Spółki Dzielonej będą Udziałowcy. Nie jest wykluczone, że dojdzie do rozszerzenia grona udziałowców Spółki Dzielonej o inne osoby. W szczególności mogą to być długoletni pracownicy Działu Produkcji.

Wraz z przeniesieniem Działu Nieruchomości na Spółkę Przejmującą dojdzie do przejęcia przez Spółkę Przejmującą zobowiązań finansowych związanych z Nieruchomościami. Zobowiązania te wynikają między innymi z finansowania budowy hali kredytem bankowym (umowa kredytu zostanie przejęta przez Spółkę Przejmującą). W ten sposób pracownicy Działu Produkcji (i inni potencjalni przyszli wspólnicy Spółki Dzielonej) nie będą musieli obawiać się ewentualnych konsekwencji finansowych, które towarzyszą spłacie kredytu bankowego. Koszt ewentualnych odsetek nie będzie obciążał wyniku Spółki Dzielonej, nie będzie wpływać na wysokość zysku wykazywanego przez Spółkę Dzieloną i - w konsekwencji - nie będzie wpływać na poziom należnej im dywidendy.

Ponieważ budowa hali na Nieruchomości była możliwa również dlatego, że w ubiegłych latach Udziałowcy powstrzymywali się od wypłaty należnych im zysków (zyski te pozostawały w Spółce Dzielonej i były wykorzystywane celem finansowania budowy), zgodnie z planem podziału, zyski te zostaną przejęte do bilansu Spółki Przejmującej (dalej „Stare Zyski”). Należy przy tym zaznaczyć, że Stare Zyski pochodzą z okresu kiedy Spółka Dzielona była podmiotem transparentnym podatkowo (nie była podatnikiem CIT) i dlatego były one na bieżąco opodatkowywane podatkiem dochodowym na poziomie Udziałowców.

Przeniesienie Starych Zysków do Spółki Przejmującej pozwoli na zachowanie ich w spółce, której wspólnikami będą wyłącznie Udziałowcy, a nie inne osoby. Pozostawienie Starych Zysków w Spółce Dzielonej oznaczałoby, że - zgodnie z przepisami Kodeksu spółek handlowych - prawo do ich wypłaty teoretycznie nabyłyby również inne osoby, które w przyszłości mogą stać się wspólnikami Spółki Dzielonej. (Potencjalni przyszli wspólnicy nie płacili podatku dochodowego od Starych Zysków, gdyż nie byli wspólnikami Spółki Dzielonej w okresie kiedy była ona spółką komandytową).

Kwota Starych Zysków jest precyzyjnie określona w dokumentach finansowych Spółki Dzielonej, co pozwala na jej każdorazową identyfikację w razie podjęcia decyzji o wypłacie.

Rozważane jest przypisanie w planie podziału Starych Zysków do Majątku Wydzielanego, który zostanie przeniesiony do Spółki Przejmującej poprzez jeden z dwóch sposobów, tj.:

1) przed podziałem podjęta zostanie uchwała przez Zgromadzenie Wspólników Spółki Dzielonej o wypłacie Starych Zysków (w całości lub części), tym samym w ramach podziału przeniesione zostanie zobowiązanie do wypłaty na rzecz Udziałowców. Zobowiązanie to stanie się zobowiązaniem Spółki Przejmującej, która po podziale dokona wypłaty Starych Zysków,

albo

2) z uwagi na to, że budowa hali była również finansowana przez bank wykazywanie zobowiązania do wypłaty Starych Zysków może okazać się niepożądane z perspektywy banku. Dlatego też może nie dojść do podjęcia uchwały o wypłacie Starych Zysków przed podziałem. W takim wypadku przed podziałem nie zostanie podjęta uchwała przez Zgromadzenie Wspólników Spółki Dzielonej o wypłacie Starych Zysków, a w ramach podziału „przeniesiona” zostanie na Spółkę Przejmującą część kapitału zapasowego Spółki Dzielonej - odpowiednio wykazana w planie podziału (część odpowiadająca całości lub części Starych Zysków). W takim wypadku do wypłaty Starych Zysków dojdzie, jeśli - po podziale - odpowiednia uchwała zostanie podjęta przez Zgromadzenie Wspólników Spółki Przejmującej.

Niezależnie od przyjętego rozwiązania kwota Starych Zysków zostanie precyzyjnie określona w planie podziału oraz w dołączonych do niego dokumentach finansowych.

Spółka Dzielona oraz Udziałowcy uzyskali interpretacje indywidualne, które potwierdziły, że wypłata Starych Zysków po dniu, w którym Spółka Dzielona uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (jak również po zmianie formy prawnej ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym - będzie to czynność neutralna podatkowo, a na Spółce Dzielonej wypłacającej Stare Zyski nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Dyrektor KIS potwierdził to stanowisko w interpretacjach indywidualnych z dnia:

· 15 lutego 2022 r., znak 0113-KDIPT2-3.4011.1053.2021.2.MS,

· 15 lutego 2022 r., znak 0111-KDIB1-3.4010.598.2021.2.MBD.

Spółka Przejmującą

Spółka Przejmująca funkcjonuje aktualnie w formie prawnej spółki komandytowej. Przed dniem podziału zostanie ona przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością. W przeciwnym razie dokonanie podziału na podstawie przepisów k.s.h. nie byłoby możliwe. Jak zaznaczono wcześniej zmiana formy prawnej spółek uczestniczących w podziale jest podyktowana wyłącznie względami prawnymi (regulacjami k.s.h.). Spółka Przejmująca jest polskim rezydentem podatkowym.

Spółka Przejmująca powstała w dniu 17 lutego 2009 r. Jest to również spółka rodzinna prowadzona przez Udziałowców. Wspólnikami Spółki Przejmującej są:

· Pani \`(...)\` - komandytariusz;

· Pan \`(...)\` - komandytariusz;

· Pan \`(...)\`. - komandytariusz;

· \`(...)\` spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - komplementariusz.

Każdy z komandytariuszy posiada 33% udziału w zysku Spółki Przejmującej. Komplementariuszowi przysługuje natomiast 1% udziału w zysku Spółki Przejmującej.

Na dzień podziału Spółka Przejmująca nie będzie posiadać żadnych udziałów Spółki Dzielonej oraz Spółka Dzielona nie będzie posiadać żadnych udziałów Spółki Przejmującej.

Co istotne, w swojej dotychczasowej historii Spółka Przejmująca zajmowała się działalnością nieruchomościową. W majątku trwałym Spółki znajduje się lokal użytkowy, który Spółka wynajmuje. Obecnie działalność Spółki opiera się na osiąganiu przychodu z wynajmu wspomnianego lokalu. Po podziale Spółka Przejmująca będzie nadal działać w branży nieruchomościowej.

Przeniesienie Działu Nieruchomości

W wyniku podziału przez wydzielenie na Spółkę Przejmującą zostanie przeniesiony Dział Nieruchomości (dalej: „Majątek Wydzielany”). W zamian za przeniesienie na Spółkę Przejmującą Majątku Wydzielanego Udziałowcy obejmą udziały w Spółce Przejmującej.

Jak była o tym mowa wcześniej poza aktywami Działu Nieruchomości Spółka Przejmująca przejmie też substrat ludzki (pracownika Działu Nieruchomości). Spółka Przejmująca stanie się podmiotem praw i obowiązków wynikających z umów przypisanych do Działu Nieruchomości, w tym z umowy kredytu, która była zaciągnięta w związku z budową hali. Ze wskazanych wyżej powodów, zgodnie z planem podziału, do bilansu Spółki Przejmującej zostaną przypisane zyski z lat ubiegłych wypracowane przez Udziałowców, które nie były wypłacane z uwagi na prowadzoną budowę hali.

Spółka Przejmująca prowadzi działalność wyłącznie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Majątek Wydzielany zostanie przypisany do tej działalności. Spółka Przejmująca nie posiada zagranicznych zakładów.

Interes prawny uzasadniający złożenie wspólnego wniosku o interpretację indywidualną

Spółka Przejmująca składa wniosek razem ze Udziałowcami (będącymi osobami fizycznymi) (dalej łącznie „Zainteresowani”) z uwagi na wspólne uczestniczenie w tym samym zdarzeniu przyszłym będącym przedmiotem wniosku.

Udziałowcom będącym osobami fizycznymi zależy na ustaleniu zasad opodatkowania kwot pochodzących z podziału Starych Zysków z uwagi na to, że otrzymana kwota zysków może stanowić dla nich przychód. Spółka Przejmująca jest natomiast zainteresowana ustaleniem zasad opodatkowania wypłacanych kwot z uwagi na obowiązki płatnicze nakładane na podmiot wypłacający zyski osób prawnych.

Podkreślić należy, że celem podziału nie będzie osiągnięcie przez Spółkę Dzieloną ani jej Udziałowców korzyści podatkowych, ani też unikanie lub uchylenie się od opodatkowania.

Składając wniosek Zainteresowani nie oczekują dokonania przez organ podatkowy oceny, czy planowany podział jest przeprowadzany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, w szczególności czy za jego główny cel (lub jeden z głównych celów) można byłoby uznać uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Zainteresowani są świadomi braku możliwości wydania interpretacji indywidualnej w zakresie wskazanym w m.in. 14b § 5b Ordynacji podatkowej.

Dla celów wydania interpretacji Zainteresowani proszą Organ o przyjęcie na potrzeby wydania interpretacji zgodnego z prawdą założenia, że podział zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym, ani jednym z głównych celów tej czynności nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Pytania
-------

1\. Czy kwoty Starych Zysków, wykazane w planie podziału jako zobowiązanie związane z przejęciem Majątku Wydzielanego (w związku z podjęciem przed dniem podziału uchwały przez Zgromadzenie Wspólników Spółki Dzielonej o wypłacie Starych Zysków), przejęte i wypłacone przez Spółkę Przejmującą będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku ich wypłaty na rzecz Udziałowców będących osobami fizycznymi, czy też można przyjąć, że wypłata kwot Starych Zysków przez Spółkę Przejmującą będzie neutralna podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeśli wypłata kwot Starych Zysków będzie podlegała opodatkowaniu, to jaką stawką podatku dochodowego od osób fizycznych kwoty te powinny zostać opodatkowane? Czy na Spółce Przejmującej będą ciążyły związane z tym obowiązki płatnika (tj. czy Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do potrącenia podatku dochodowego od osób fizycznych w momencie dokonywania wypłaty)?

2\. Czy kwoty Starych Zysków przypisane w planie podziału do Majątku Wydzielanego, wykazane jako część kapitału zapasowego Spółki Dzielonej (w sytuacji, gdy nie dojdzie do podjęcia uchwały przez Zgromadzenie Wspólników Spółki Dzielonej o ich wypłacie przed dniem podziału), ale - zgodnie z planem podziału - przejęte i wykazane po podziale jako część kapitału zapasowego/rezerwowego Spółki Przejmującej, wypłacone następnie przez Spółkę Przejmującą (po podjęciu uchwały przez Zgromadzenie Wspólników Spółki Przejmującej) będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku ich wypłaty na rzecz Udziałowców będących osobami fizycznymi, czy też można przyjąć, że wypłata kwot Starych Zysków będzie neutralna podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeśli wypłata kwot Starych Zysków będzie podlegała opodatkowaniu, to jaką stawką podatku dochodowego od osób fizycznych kwoty te powinny zostać opodatkowane? Czy na Spółce Przejmującej będą ciążyły związane z tym obowiązki płatnika (tj. czy Spółka Przejmująca będzie zobowiązana do potrącenia podatku dochodowego od osób fizycznych w momencie dokonywania wypłaty)?

Stanowisko Zainteresowanych w sprawie
-------------------------------------

Własne stanowisko Wnioskodawcy (Zainteresowanych) w zakresie pytania nr 1:

W ocenie Wnioskodawcy (Zainteresowanych) kwoty Starych Zysków wykazane w planie podziału jako zobowiązanie związane z przejęciem Majątku Wydzielanego (w związku z podjęciem przed dniem podziału uchwały przez Zgromadzenie Wspólników Spółki Dzielonej o wypłacie Starych Zysków), przejęte i wypłacone przez Spółkę Przejmującą nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku ich wypłaty na rzecz Udziałowców będących osobami fizycznymi. Na Spółce Przejmującej nie będą zatem ciążyły obowiązki płatnicze w związku z wypłatą Starych Zysków.

Własne stanowisko Wnioskodawcy (Zainteresowanych) w zakresie pytania nr 2:

W ocenie Wnioskodawcy (Zainteresowanych) kwoty Starych Zysków przypisane w planie podziału do Majątku Wydzielanego jako część kapitału zapasowego Spółki Dzielonej (w sytuacji, gdy nie dojdzie do podjęcia uchwały o ich wypłacie przez Zgromadzenie Wspólników Spółki Dzielonej przed dniem podziału), ale - zgodnie z planem podziału - przejęte i wykazane po podziale jako część kapitału zapasowego/rezerwowego Spółki Przejmującej, wypłacone przez Spółkę Przejmującą nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w przypadku ich wypłaty na rzecz Udziałowców będących osobami fizycznymi (wypłata kwot Starych Zysków będzie neutralna podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Na Spółce Przejmującej nie będą zatem ciążyły obowiązki płatnicze w związku z wypłatą Starych Zysków.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 i nr 2:

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (dalej: „PIT”) podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 5b ust. 2 PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1 tej ustawy, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 PIT, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 5a pkt 26 PIT, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Według art. 8 ust. 1 PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a tego przepisu, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 Ustawy PIT. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Natomiast stosownie do art. 8 ust. 2 pkt 1 PIT, zasady wyrażone w ust. 1 tego przepisu stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 PIT, za przychód z działalności gospodarczej, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Na gruncie PIT dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału zostały zaklasyfikowane w myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 tej ustawy do przychodów z kapitałów pieniężnych. Dywidendy wypłacane przez spółki będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych (dalej: „CIT”) podlegają opodatkowaniu 19% stawką PIT na podstawie art. 30a ust. 1 pkt 4 PIT.

Do odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy zobowiązana jest spółka, która dokonuje takiej wypłaty. Niezależnie od powyższego, spółka będąca podatnikiem CIT ma obowiązek opodatkowywania na bieżąco wypracowywanego przez nią dochodu odpowiednią stawką podatku dochodowego od osób prawnych. W ten sposób, w momencie wypłaty dywidendy, dochodzi do dwukrotnego opodatkowania zysku - po raz pierwszy przez spółkę będącą podatnikiem CIT, a po raz drugi przez wspólnika, gdzie spółka wypłacająca dywidendę pełni rolę płatnika.

Natomiast przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną opodatkowywane są na bieżąco wyłącznie przez wspólników takiej spółki i na gruncie Ustawy PIT kwalifikowane są jako przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Kluczowym dla powyższego rozróżnienia jest zatem definicja spółki niebędącej osobą prawną. Stosownie do art. 5 pkt 26 PIT, przez „spółkę niebędącą osobą prawną” rozumie się spółkę inną niż zdefiniowana jako „spółka”.

W Nowelizacji wskazano, że przez „spółkę” należy rozumieć również spółkę komandytową mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej - art. 5a pkt 28 lit. c Ustawy PIT oraz art. 1 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”) w brzmieniu nadanym Nowelizacją, a także spółkę jawną - będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych (art. 5a pkt 28 lit. e PIT w brzmieniu nadanym Nowelizacją), mającą siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, której wspólnikami nie są wyłącznie osoby fizyczne i która nie złoży wskazanej w ustawie informacji (art. 1 ust. 3 pkt 1a Ustawy CIT, w brzmieniu nadanym Nowelizacją).

Tym samym z dniem 1 stycznia 2021 r. zmieniono brzmienie przepisów art. 5a pkt 28 PIT oraz art. 4a pkt 21 w zw. z art. 1 ust. 3 pkt 1 i 1a Ustawy CIT, nadając spółkom komandytowym oraz niektórym spółkom jawnym status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Co więcej, na mocy Nowelizacji zmieniono przepisy Ustawy CIT oraz PIT poprzez wskazanie, że przez udział w zysku osoby prawnej należy rozumieć także udział w zysku spółki komandytowej oraz jawnej (art. 5a pkt 31 w zw. z pkt 28 PIT oraz art. 4a pkt 19 w zw. z art. 1 ust. 3 Ustawy CIT).

Jak stanowi art. 12 ust. 1 Nowelizacji, w przypadku spółek komandytowych oraz spółek jawnych, które z dniem 1 stycznia 2021 r. uzyskały status podatnika CIT, oraz w zakresie uzyskanych przez podatników CIT oraz podatników PIT przychodów i poniesionych kosztów związanych z uczestnictwem w tej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, przepisy Ustawy PIT i Ustawy CIT, w brzmieniu nadanym Nowelizacją, stosuje się począwszy od dnia 1 stycznia 2021 r., z zastrzeżeniem ust. 2.

Zgodnie z przywołanym ustępem 2, ustawodawca zdecydował się pozostawić spółkom komandytowym możliwość przesunięcia w czasie uzyskania podmiotowości na gruncie Ustawy CIT na dzień 1 maja 2021 r. Przepisy Ustawy PIT oraz Ustawy CIT w brzmieniu nadanym Nowelizacją stosuje się wówczas do tej spółki oraz do przychodów i kosztów związanych z uczestnictwem w takiej spółce, w tym z tytułu objęcia (nabycia) i zbycia udziałów tej spółki, wystąpienia z tej spółki lub jej likwidacji, począwszy od dnia 1 maja 2021 r.

Spółka Dzielona zdecydowała o skorzystaniu z możliwości przesunięcia momentu uzyskania podmiotowości na gruncie Ustawy CIT na dzień 1 maja 2021 r.

Zgodnie z art. 12 ust. 5 Nowelizacji, do przychodów oraz kosztów uzyskania przychodów spółek komandytowych, które uzyskały status podatnika CIT, nie zalicza się przychodów oraz kosztów, które na podstawie art. 8 Ustawy PIT lub art. 5 Ustawy CIT stanowiły przychody lub koszty wspólników takiej spółki.

Na podstawie art. 13 ust. 1 Nowelizacji do dochodów wspólników spółki komandytowej lub spółki jawnej uzyskanych z udziału w zyskach takiej spółki, osiągniętych przez taką spółkę przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem CIT, stosuje się przepisy Ustawy PIT i Ustawy CIT, w brzmieniu obowiązującym przed dniem, w którym taka spółka stała się podatnikiem CIT. W związku z tym należy przyjąć, że również wypłaty będące konsekwencją uzyskania dochodów przez spółkę komandytową w okresie jej transparentności podatkowej powinny być opodatkowane na zasadach analogicznych jak obowiązujące przed Nowelizacją. Nie powinno mieć przy tym żadnego znaczenia to, czy wypłata wystąpiła faktycznie po dniu 1 maja 2021 r., czy przed tą datą.

Spółka Dzielona oraz Udziałowcy uzyskali interpretacje indywidualne, które potwierdziły, że wypłata Starych Zysków po dniu, w którym Spółka Dzielona uzyskała status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych (jak również po zmianie formy prawnej ze spółki komandytowej na spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym - będzie to czynność neutralna podatkowo, a na Spółce Dzielonej wypłacającej Stare Zyski nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził to stanowisko w interpretacjach indywidualnych z dnia:

· 15 lutego 2022 r., znak 0113-KDIPT2-3.4011.1053.2021.2.MS,

· 15 lutego 2022 r., znak 0111-KDIB 1-3.4010.598.2021.2.MBD.

Odstępując od własnego uzasadnienia, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w pełni podzielił stanowisko Spółki Dzielonej, zgodnie z którym:

„Wypłatę tych kwot \[Starych Zysków - przyp. wł.\], niezależnie od daty jej dokonywania, w dalszym ciągu należy traktować jak wypłatę zysku wypracowanego przez spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, opodatkowanego już uprzednio przez wspólników takiej spółki, na bieżąco, w miarę jego powstawania”.

W ramach planowanego podziału przez wydzielenie Majątek Wydzielany zostanie przejęty przez Spółkę Przejmującą. Budowa hali na Nieruchomości była możliwa m.in. dlatego, że w ubiegłych latach Udziałowcy powstrzymywali się od wypłaty należnych im zysków (zyski te pozostawały w Spółce Dzielonej i były wykorzystywane celem finansowania budowy). W związku z powyższym, zgodnie z planem podziału, Stare Zyski zostaną przypisane do Majątku Wydzielanego.

Rozważane jest przypisanie w planie podziału Starych Zysków do Majątku Wydzielanego w następujący sposób:

1) przed podziałem podjęta zostanie uchwała o wypłacie Starych Zysków, tym samym w ramach podziału przejęte zostanie zobowiązanie do ich wypłaty

albo

2) przed podziałem nie zostanie podjęta uchwała o wypłacie Starych Zysków - w ramach podziału przeniesiona zostanie na Spółkę Przejmującą część kapitału zapasowego Spółki Dzielonej (odpowiednio wykazana w planie podziału). Do uchwały o wypłacie Starych Zysków dojdzie już po podziale. Uchwałę podejmie w takim wypadku Zgromadzenie Wspólników Spółki Przejmującej.

Niezależnie od przyjętego rozwiązania kwota Starych Zysków zostanie precyzyjnie określona w planie podziału oraz w dołączonych do niego dokumentach finansowych.

Zdaniem Zainteresowanych, niezależnie od przyjętego rozwiązania, wypłata Starych Zysków przypisanych do Majątku Wydzielanego przez Spółkę Przejmującą nie będzie podlegała opodatkowaniu PIT w przypadku ich wypłaty na rzecz Udziałowców będących osobami fizycznymi (będzie to zdarzenie neutralne podatkowo na gruncie PIT, gdyż Stare Zyski były na bieżąco opodatkowywane PIT, kiedy Spółka Dzielona była spółką komandytową). Konsekwentnie, na Spółce Przejmującej nie będą ciążyły obowiązki płatnicze w związku z wypłatą Starych Zysków.

Z art. 12 i art. 13 Nowelizacji wynika, że w odniesieniu do zysków spółki komandytowej wypracowanych w okresie jej transparentności podatkowej znajdują zastosowanie zasady opodatkowania obowiązujące przed wejściem w życie Nowelizacji i uzyskaniem przez te spółki statusu podatnika CIT - niezależnie od momentu, w którym zyski te zostaną wypłacone.

W przywołanych wyżej interpretacjach wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz Spółki Dzielonej i Udziałowców organ ten potwierdził powyższe stanowisko. Z interpretacji tych wynika, że - niezależnie od tego, kiedy Stare Zyski zostaną wypłacone - wypłata ta nie będzie traktowana jako dywidenda i w konsekwencji nie będzie podlegała opodatkowaniu PIT po stronie Udziałowców.

W ocenie Zainteresowanych, wypłata Starych Zysków przez Spółkę Przejmującą powinna wiązać się z tożsamymi skutkami podatkowymi co wypłata, która byłaby dokonana przez Spółkę Dzieloną. Wynika to z faktu, że na skutek planowanego podziału przez wydzielenie i przejęcia Majątku Wydzielanego przez Spółkę Przejmującą, dojdzie do sukcesji podatkowej - wstąpienia przez Spółkę Przejmującą we wszelkie prawa i obowiązki Spółki Dzielonej pozostające w związku z przejmowanym Majątkiem Wydzielanym.

Powyższe wynika z treści art. 93c § 1 O.p., zgodnie z którym osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku. Przepis ten znajduje zastosowanie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej również „ZCP”) - art. 93c § 2 O.p.

Innymi słowy, Spółka Przejmująca będzie sukcesorem praw i obowiązków Spółki Dzielonej związanych z Majątkiem Przejmowanym, jeśli zarówno Majątek Wydzielany, jak i majątek pozostały w Spółce Dzielonej stanowią ZCP.

Poprzez ZCP, stosownie do art. 5a pkt 4 PIT oraz art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dany zespół składników majątkowych uznawany jest zatem za ZCP, jeśli:

· jest on wydzielony w istniejącym przedsiębiorstwie na płaszczyźnie organizacyjnej i finansowej,

· składa się zarówno ze składników materialnych, jak i niematerialnych, w tym zobowiązań,

· ma możliwość realizacji określonych zadań gospodarczych oraz zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze (wyodrębnienie funkcjonalne).

W ocenie Wnioskodawcy definicja ta znajduje zastosowanie zarówno do Majątku Wydzielanego, jak i majątku pozostającego w Spółce Dzielonej, o czym świadczą okoliczności przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego.

Majątek Wydzielany (Dział Nieruchomości)

a) wyodrębnienie organizacyjne

Przez wydzielenie organizacyjne ZCP należy rozumieć sytuację, w której w strukturze istniejącego przedsiębiorstwa tworzona jest jednostka organizacyjna, której zadaniem jest obsługa danej części przedsiębiorstwa (np. osobny wydział, zakład, dział). Takie rozumienie niniejszego pojęcia zostało potwierdzone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z 25 stycznia 2023 r., znak 0111-KDIB1-1.4010.770.2022.1.AND, w której stwierdzono:

„Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące ((część przedsiębiorstwa)) powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w ((istniejącym przedsiębiorstwie)), a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa”.

W przywołanej interpretacji Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, analizując planowany podział spółki, zgodził się z wnioskodawcą, że doszło do wydzielenia ZCP. Wnioskodawca dokonał wydzielenia organizacyjnego m.in. poprzez podjęcie uchwały o wyodrębnieniu poszczególnych działów, wskazaniu osób nimi kierujących, jak również przyporządkowaniu pracowników oraz składników materialnych i niematerialnych - do każdego z działów.

Podobnie w interpretacji z 4 stycznia 2023 r., znak 0111-KDIB2-1.4010.591.2022.3.KK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że część przedsiębiorstwa jest wydzielona organizacyjnie w następującym stanie faktycznym:

„Wyodrębnienie organizacyjne działalności w zakresie wynajmu Nieruchomości 2 znajduje swoje odzwierciedlenie w strukturze organizacyjnej Spółki. W ramach działalności operacyjnej prowadzonej przez Spółkę na podstawie stosownego regulaminu zostały wyodrębnione dwie podstawowe jednostki organizacyjne:

· Pion Produkcji (wraz z pionem marketingu i sprzedaży wspierający promocję i sprzedaż produktów wytwarzanych w ramach produkcji),

· Pion Wynajmu Nieruchomości.

Wyodrębnienie Pionu Produkcji oraz Pionu Wynajmu Nieruchomości prowadzi do powstania osobnych jednostek organizacyjnych w ramach Spółki. Przedmiotowe jednostki organizacyjne, w ramach Spółki, zachowują pełną odrębność pod względem organizacyjnym, majątkowym, finansowym oraz funkcjonalnym. Każdy z przedstawionych pionów jest w posiadaniu zespołów składników majątkowych przeznaczonych do realizacji własnych zadań, tj. zadań, za które odpowiedzialny jest wyłącznie dany pion. Ponadto, w ramach Spółki występują także pion finansowo-kadrowy, sekretariat i recepcja, które skupiają funkcje administracyjno-zarządzające, w tym m. in. księgowość i finanse, kadry i płace, kontroling finansowy, IT, kontrolę i ocenę ryzyka.

W ramach poszczególnych, opisanych powyżej, pionów istnieje, co do zasady, hierarchiczna struktura podległości służbowej oraz zasady zwierzchnictwa pomiędzy pracownikami”.

Okoliczności, które w ocenie Organu przemawiają za uznaniem, że zespół składników materialnych i niematerialnych podlega wyodrębnieniu organizacyjnemu w ramach przedsiębiorstwa, występują również w odniesieniu do Majątku Wydzielanego.

Dział Nieruchomości został wyodrębniony w strukturze organizacyjnej Spółki Dzielonej na podstawie uchwały Zarządu. Dokument ten stanowi formalną podstawę organizacji wewnętrznej Spółki Dzielonej. Przypisuje on poszczególnym Działom określone zadania i funkcje, które wykonywane są wyłącznie w ramach jednego z nich.

Wyodrębnienie Działu Nieruchomości ma charakter zarówno formalny jak i faktyczny. Przedmiotem działalności Działu Nieruchomości jest zarządzanie Nieruchomościami Spółki Dzielonej - w szczególności w postaci obsługi najmu oraz bieżącego utrzymania Nieruchomości. Zarząd Nieruchomościami nie jest zatem prowadzony z poziomu całego przedsiębiorstwa, czy przy udziale innych działów, stanowi on wyłączną kompetencję Działu Nieruchomości.

Na podstawie uchwały Zarządu, do Działu Nieruchomości został oddelegowany wykwalifikowany pracownik. Do podstawowych zadań pracownika oddelegowanego do Działu Nieruchomości należy m.in. monitoring rynku nieruchomości, aktualizacja obowiązujących stawek za wynajem, pozyskiwanie potencjalnych najemców i przeprowadzenie procesu poprzedzającego zawarcie umowy najmu (przygotowanie oferty, negocjacja warunków wynajmu, sporządzanie umów). Obsługuje on również już zawarte umowy najmu (np. poprzez sprawdzanie, czy umowa nie wymaga aneksowania, sprawdzanie poprawności rozliczeń itp.).

Do Działu Nieruchomości przypisane zostały prawa i obowiązki związane z Nieruchomościami - w szczególności przypisano prawa (wierzytelności) z umów generujących przychód (umowa najmu) oraz zobowiązania wynikające z umów związanych z wykazywaniem kosztów (np. umowy dotyczące dostawy mediów itp.).

Majątek Działu Nieruchomości nie obejmuje zatem wyłącznie składników majątkowych w postaci Nieruchomości, ale całą, zorganizowaną strukturę umożliwiającą prowadzenie działalności Działu Nieruchomości.

b) wyodrębnienie finansowe

Wydzielenie finansowe ZCP oznacza sytuację, w której - poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych - możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zespołu składników materialnych i niematerialnych. Powyższe rozumienie wydzielenia finansowego przyjęte zostało przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej:

· z 25 października 2022 r., znak 0113-KDIPT2-3.4011.664.2022.3.NM, w której Organ stwierdził, że:

„Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową”,

· z 9 lutego 2023 r., znak 0115-KDIT1.4011.651.2022.2.MT, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnił, że:

„Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową”.

W ocenie Wnioskodawcy, Majątek Wydzielany został wyodrębniony pod względem finansowym. W Spółce Dzielonej funkcjonuje taki proces ewidencjonowania przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań, że możliwe jest ich przyporządkowanie do aktywności konkretnego Działu.

Spółka Dzielona dokonała wyodrębnienia analitycznego w planie kont dla Działu Nieruchomości i dla Działu Produkcji. Przykładowo na wyodrębnionych kontach kosztowych księgowane są zdarzenia gospodarcze dotyczące wyłącznie Działu Nieruchomości (np. podatek od nieruchomości, koszty utrzymania technicznego budynków). Na podstawie odrębnych dokumentów następuje comiesięczne ujmowanie kosztów amortyzacji składników majątku przypisanych do Działu Nieruchomości, mediów, ubezpieczenia oraz listy płac. Wydzielono też przychody związane z najmem. Spółka Dzielona stosuje osobną numerację faktur sprzedaży dla każdego z Działów.

Spółka Dzielona wprowadziła także aneks do polityki rachunkowości poprzez dodanie i opisanie kont przyporządkowanych do Działu Nieruchomości. Spółka Dzielona prowadzi księgę, w której możliwe jest filtrowanie dokumentów dotyczących działalności prowadzonej przez Dział Nieruchomości.

Dla każdego z Działów Spółka Dzielona kwalifikuje poszczególne zdarzenia gospodarcze jako związane z działalnością danego Działu poprzez prowadzenie osobnych kont kosztowych.

c) zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania)

Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna obejmować zarówno składniki materialne, jak również składniki niematerialne, w tym zobowiązania. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku Majątku Wydzielanego przesłanka jest spełniona.

W skład Majątku Wydzielanego składającego się z Działu Nieruchomości wchodzą nie tylko Nieruchomości, ale także szereg powiązanych z nimi praw i obowiązków. Jak była o tym mowa, w skład tych praw i obowiązków wchodzą w szczególności (ale nie wyłącznie) zobowiązania, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących dostawy mediów, umów najmu itp.

Co więcej, w Dziale Nieruchomości zatrudniony jest pracownik zdolny do samodzielnego zarządzania i gospodarowania Działem Nieruchomości. Wszystkie wymienione składniki są ze sobą ściśle związane i dopiero ich zespół umożliwia kompleksowe prowadzenie działalności gospodarczej w postaci najmu i zarządzania Nieruchomościami.

Tak określony zespół składników materialnych i niematerialnych został uznany za ZCP przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej m.in. w interpretacji indywidualnej z 4 stycznia 2023 r., znak 0111 -K.DIB2-1.4010.591.2023.3.KK. Interpretacja ta również dotyczyła podziału spółki, w ramach którego został wydzielony i przeniesiony na inną spółkę „pion wynajmu nieruchomości”, w skład którego wchodziły m.in.:

· rzeczowe aktywa trwałe niezbędne do świadczenia usług najmu nieruchomości,

· prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu zawartej z podmiotem trzecim,

· należności krótkoterminowe, krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe,

· prawa i obowiązki wynikające z istniejącego stosunku pracy pracownika przypisanego do pionu wynajmu nieruchomości.

W przywołanej interpretacji Organ potwierdził, że za ZCP mogą zostać uznane składniki materialne i niematerialne, których zadaniem jest eksploatacja, wynajem nieruchomości oraz obsługa transakcji z nimi związanych - analogicznie jak w zdarzeniu będącym przedmiotem niniejszego wniosku.

d) przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze (wydzielenie funkcjonalne)

Dla spełnienia definicji ZPC zespół składników materialnych i niematerialnych powinien podlegać wydzieleniu również pod względem funkcjonalnym. Wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze.

ZCP musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna z 24 sierpnia 2022 r., znak 0111-KDIB1-1.4010.110.2022.1.AW, oraz wyrok NSA z 24 listopada 2022 r., sygn. akt I FSK 1333/22).

Zespół składników materialnych i niematerialnych powinien pozwalać na prowadzenie określonej działalności gospodarczej z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę itp. Możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze powinna mieć wymiar rzeczywisty. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy do realizacji określonych zadań gospodarczych jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po jego zbyciu możliwe musi być kontynuowanie działalności gospodarczej przez nabywcę przedsiębiorstwa (por. interpretacja indywidualna z 19 kwietnia 2023 r., znak 0113-KDIPT1-2.4012.75.2023.3.AJB).

Zdaniem Wnioskodawcy wszystkie wyżej wymienione warunki są spełnione w odniesieniu do Majątku Wydzielanego.

Jak była o tym mowa, na Majątek Wydzielany składają się zarówno składniki materialne (Nieruchomości), jak również niematerialne m.in. zobowiązania, w tym prawa i obowiązki wynikające z umów dotyczących dostawy mediów, umów najmu, umowy kredytu zaciągniętej w związku z budową hali, a także substrat ludzki (pracownik przypisany do Działu Nieruchomości). Wszystkie wymienione składniki są ze sobą ściśle związane i dopiero ich zespół umożliwia kompleksowe prowadzenie działalności gospodarczej w postaci najmu i zarządzania Nieruchomościami.

Działalność w zakresie gospodarki nieruchomościami znacząco odbiega od działalności produkcyjnej. Wydzielenie Działów pozwala na wyraźny podział kompetencji pomiędzy nimi. Jak była o tym mowa, w celu zapewnienia możliwości samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych Działu Nieruchomości zostały do niego przypisane Nieruchomości oraz wykwalifikowany pracownik zajmujący się ich obsługą.

Dodatkowo na Spółkę Przejmującą przeniesione zostaną dokumentacje zw. z najmem obejmujące m.in. protokoły zdawczo-odbiorcze, klauzule poufności, procedury BHP dla wynajmującego.

Co istotne, Majątek Wydzielany obejmie wszelkie elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych i umożliwi Spółce Przejmującej osiąganie przychodów przede wszystkim z tytułu zawartych umów najmu. Majątek Wydzielany nie stanowi jedynie zbioru nie mających ze sobą związku składników materialnych i niematerialnych. Tworzy on zorganizowaną całość umożliwiającą gospodarczą eksploatację Nieruchomości.

Po przeprowadzeniu planowanego procesu podziału przez wydzielenie działalność gospodarcza w zakresie wynajmu Nieruchomości, która obecnie odbywa się w ramach Działu Nieruchomości, będzie w sposób ciągły kontynuowana w oparciu o dotychczasowe doświadczenie. Co warte podkreślenia, działalność w zakresie zarządu nieruchomościami może być przedmiotem odrębnej działalności gospodarczej, o czym świadczy istnienie na rynku podmiotów zajmujących się wyłącznie taką aktywnością.

W wydawanych interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdza, że działy zajmujące się gospodarką nieruchomościami, wyodrębnione w ramach struktury organizacyjnej przedsiębiorstwa, mogą samodzielnie realizować przypisane do nich zadania gospodarcze.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z 5 grudnia 2022 r., znak 0114-KDIP3-1.4011.827.2022.7.MK1, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej potwierdził, że zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności w zakresie świadczenia usług najmu i dzierżawy za pośrednictwem wydzielonego działu, stanowi ZCP m.in. ze względu na:

„będzie na tyle zorganizowany, aby samodzielnie wykonywać zadania i prowadzić działalność gospodarczą. Spółka Wydzielona będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania dotychczasowej działalności prowadzonej w Dziale A. wyłącznie w oparciu o nabyte składniki oraz usługi zewnętrzne (outsourcing), bez konieczności angażowania innych składników lub podejmowania dodatkowych działań”.

Odnosząc przedstawioną powyżej wykładnię do sytuacji będącej przedmiotem wniosku, należy stwierdzić, że w ramach Spółki Dzielonej Majątek Wydzielany został wyodrębniony pod względem funkcjonalnym, tj. Majątek Wydzielany służy do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz samodzielnie może zostać uznany za niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania gospodarcze.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że Majątek Wydzielany stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielony w Spółce Dzielonej na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Oznacza to, że w odniesieniu do Majątku Wydzielanego spełnione są wszystkie warunki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 5a pkt 4 PIT oraz art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Majątek pozostający w Spółce Dzielonej (Dział Produkcji)

a) wyodrębnienie organizacyjne

Jak zostało wspomniane, wydzielenie organizacyjne Działów w ramach Spółki Dzielonej wynika z uchwały Zarządu. Dokument ten stanowi formalną podstawę organizacji wewnętrznej Spółki. Przypisuje on poszczególnym Działom określone zadania i funkcje, które wykonywane są wyłącznie w ramach jednego z nich.

Wyodrębnienie Działu Produkcji ma charakter zarówno formalny jak i faktyczny. Przedmiotem działalności Działu Produkcji są przede wszystkim opisane wyżej usługi produkcyjne w zakresie produkcji rozdzielnic i obudów, usług elektrycznych, laserowania, konstrukcji stalowych, lakierowania, ogrzewania i klimatyzacji, projektowania i grzałek elektrycznych. W ramach Działu Produkcji dokonywana jest przede wszystkim sprzedaż wyrobów wyprodukowanych w Spółce Dzielonej. Oferta jest uzupełniana towarami kupowanymi od zewnętrznych dostawców.

W ramach Działu Produkcji istnieje hierarchiczna struktura zatrudnienia. Dział Produkcji stanowi wyodrębniony organizacyjnie pion Spółki Dzielonej, obejmujący zasadniczy przedmiot działalności Spółki Dzielonej.

Do Działu Produkcji pod względem organizacyjnym przypisane są odpowiednie środki trwałe oraz inne materiały, surowce i urządzenia wykorzystywane do realizacji czynności przypisanych temu Działowi. Działalność produkcyjna jest wykonywana w Nieruchomościach, które są przypisane do Działu Nieruchomości. Jak była o tym mowa, nie wszystkie Nieruchomości są wykorzystywane przez Dział Produkcji. Częściowo Nieruchomości są wynajmowane przez Spółkę Dzieloną podmiotom trzecim. Po przeprowadzeniu podziału Spółki Dzielonej doszłoby do zawarcia umowy najmu między Spółką Dzieloną a Spółką Przejmującą. Spółka Przejmująca wynajmowałaby Spółce Dzielonej część Nieruchomości potrzebnych do prowadzenia działalności przez Dział Produkcji.

b) wydzielenie finansowe

Jak zostało już wspomniane, w Spółce Dzielonej funkcjonuje taki proces ewidencjonowania przychodów, kosztów oraz należności i zobowiązań, że możliwe jest ich przyporządkowanie do aktywności konkretnego Działu.

Spółka Dzielona dokonała wyodrębnienia analitycznego w planie kont dla Działu Produkcji. W tym celu prowadzony jest m.in. bieżący monitoring stanu należności potwierdzony saldem wydzielonych kont analitycznych kontrahentów dla tego Działu.

Spółka Dzielona prowadzi księgę, w której możliwe jest filtrowanie dokumentów dotyczących działalności prowadzonej przez Dział Produkcji. Pozwala to na wydzielenie zobowiązań i należności związanych z Działem. W ramach sprawozdawczości wewnętrznej mogą być tworzone odrębne analizy finansowe dotyczące Działu Produkcji.

Jak zaznaczono wcześniej, Spółka Dzielona stosuje również osobną numerację faktur sprzedaży. Ze względu na odrębność profilu działalności każdego z Działów większość kosztów jest charakterystyczna tylko dla jednego z nich.

Dokonane wyodrębnienie finansowe ma zarówno charakter formalny poprzez prowadzenie odrębnych ewidencji, ale również faktyczny, ponieważ Dział Produkcji realnie osiąga przychody i ponosi koszty z tytułu świadczenia opisanych wyżej usług przez Spółkę Dzieloną, które przypisane są do Działu Produkcji.

c) zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania)

Wymaga podkreślenia, że w skład majątku Działu Produkcji wchodzą wszelkie elementy niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci działalności produkcyjnej oraz dystrybucji. W szczególności Dział Produkcji dysponuje specjalistycznymi środkami trwałymi w postaci maszyn i urządzeń, które umożliwiają przeprowadzenie procesu produkcyjno-instalacyjnego. Do Działu Produkcji zostali również przypisani pracownicy dysponujący odpowiednimi kwalifikacjami do obsługi wspomnianych maszyn i urządzeń. Dział Produkcji w ramach prowadzonej działalności realizuje zamówienia składane przez kontrahentów na podstawie zawartych z nimi umów, które są przypisane wyłącznie do Działu Produkcji. Spółka Dzielona na potrzeby zaopatrzenia Działu Produkcji w niezbędne do prowadzenia procesu produkcyjnego maszyny i narzędzia zawarła również umowy finansowania zakupu takich środków trwałych.

W konsekwencji, elementy przypisane do Działu Produkcji stanowią kompleksowy zespół składników materialnych i niematerialnych, a nie jedynie zbiór pojedynczych aktywów niemających ze sobą związku. Dopiero dysponując opisanym zbiorem w całości, Dział Produkcyjny jest w stanie w pełni przeprowadzić proces produkcyjny, a tym samym prowadzić działalność gospodarczą w tym zakresie. Dział Produkcji stanowi kompletną, powiązaną strukturę, całkowicie odrębną od działalności innych Działów.

d) przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz zdolność do stanowienia niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania gospodarcze (wydzielenie funkcjonalne)

Do Działu Produkcji przypisano składniki wykorzystywane na potrzeby prowadzenia działalności produkcyjnej. W szczególności przypisane zostały do niego między innymi:

· maszyny produkcyjne,

· wykwalifikowany personel zatrudniony na podstawie umowy o pracę,

· prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów dotyczących dystrybucji wyrobów i towarów.

W konsekwencji, elementy przypisane do Działu Produkcji stanowią kompleksowy zespół składników materialnych i niematerialnych, a nie jedynie zbiór pojedynczych aktywów niemających ze sobą związku. Dopiero dysponując opisanym zbiorem w całości, Dział Produkcyjny jest w stanie w pełni przeprowadzić proces produkcyjny, a tym samym prowadzić działalność gospodarczą w tym zakresie. Dział Produkcji stanowi kompletną, powiązaną strukturę, całkowicie odrębną od działalności innych Działów.

Odnosząc przedstawioną powyżej wykładnię do sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku, należy stwierdzić, że majątek pozostający w Spółce Dzielonej został wyodrębniony pod względem funkcjonalnym, tj. służy do realizacji określonych zadań gospodarczych oraz samodzielnie może zostać uznany za niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania gospodarcze.

W związku z powyższym należy stwierdzić, że majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych wydzielony na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Oznacza to, że w odniesieniu do majątku pozostającego w Spółce Dzielonej spełnione są wszystkie warunki uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 5a pkt 4 PIT oraz art. 4a pkt 4 Ustawy CIT.

Podsumowując, należy uznać, że zarówno Majątek Wydzielany przejmowany przez Spółkę Przejmującą na skutek podziału przez wydzielenie, jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej stanowią (każdy z osobna) ZCP.

W konsekwencji w związku z planowanym podziałem zastosowanie znajdzie zasada sukcesji wyrażona w art. 93c O.p., a więc Spółka Przejmująca wstąpi we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki pozostające w związku z przejmowanym Majątkiem Wydzielanym.

Stare Zyski zostaną przypisane są do Majątku Wydzielanego. Konsekwentnie, zostaną one objęte sukcesją na podstawie art. 93c O.p. W ocenie Zainteresowanych oznacza to, że Spółka Przejmująca będzie kontynuatorem praw i obowiązków Spółki Dzielonej związanych ze Starymi Zyskami. Wypłata Starych Zysków przez Spółkę Przejmującą powinna być zatem traktowana w tożsamy sposób do wypłaty dokonywanej przez Spółkę Dzieloną.

W szczególności neutralność podatkowa wypłaty Starych Zysków przez Spółkę Przejmującą nie jest uzależniona od sposobu, w jaki zyski te zostaną opisane w planie podziału pod względem rachunkowym. Jak wyjaśniono w opisie zdarzenia przyszłego, niezależnie od przyjętego rozwiązania kwota Starych Zysków zostanie precyzyjnie określona w planie podziału oraz w dołączonych do niego dokumentach finansowych, co umożliwi wyodrębnienie tej kwoty od innych składników i pozycji widniejących w księgach finansowych zarówno Spółki Dzielonej, jak i Spółki Przejmującej.

Przyjęte rozwiązanie pozwoli na dokładne ustalenie kwoty Starych Zysków, które zostały wypracowane w okresie, gdy Spółka Dzielona była podmiotem transparentnym podatkowo i w konsekwencji ich wypłata na rzecz Udziałowców powinna być traktowana pod względem podatkowym analogicznie do wypłat dokonywanych przez Spółkę Dzieloną przed dniem uzyskania statusu podatnika CIT - stosownie do art. 12 i art. 13 Nowelizacji.

Jak wskazano w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 21 lipca 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 502/16 „Ordynacja podatkowa wiąże następstwo prawne osób prawnych przejmujących lub powstałych w wyniku podziału jedynie z objęciem majątku stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W takim przypadku następstwo prawne (sukcesję generalną częściową) należy rozumieć jako kontynuację - od dnia wydzielenia - rozliczeń podatkowych prowadzonych dotychczas przez spółkę dzieloną”.

W związku z powyższym należy uznać, że wypłata Starych Zysków przez Spółkę Przejmującą - ze względu na sukcesję praw i obowiązków wynikającą z podziału - pod względem podatkowym powinna być traktowana na tych samych zasadach, co wypłata dokonana przez Spółkę Dzieloną.

Podsumowując, Zainteresowani stoją na stanowisku, że kwoty Starych Zysków przypisane do Majątku Wydzielanego przejęte i wypłacone przez Spółkę Przejmującą nie będą podlegały opodatkowaniu PIT w przypadku ich wypłaty na rzecz Udziałowców będących osobami fizycznymi. Wypłata kwot Starych Zysków będzie neutralna podatkowo na gruncie PIT. Na Spółce Przejmującej nie będą zatem ciążyły obowiązki płatnicze w związku z wypłatą Starych Zysków.

Wypłatę Starych Zysków, niezależnie od daty jej dokonywania, w dalszym ciągu należy traktować jak wypłatę zysku wypracowanego przez spółkę niebędącą podatnikiem CIT, opodatkowanego już uprzednio przez wspólników takiej spółki, na bieżąco, w miarę jego powstawania.

Powyższe stanowisko jest niezależne o sposobu „przeniesienia” Starych Zysków do Spółki Przejmującej.

Przedstawione stanowisko Zainteresowanych zostało również wyrażone przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 25 listopada 2022 r., znak 0113-KDIPT2-3.4011.650.2022.1.JŚ, która została wydana w analogicznym stanie faktycznym. Zainteresowani wskazali, że w ramach zmian właścicielskich w spółce komandytowej wydzielono ZCP obejmującą dział nieruchomości, do której przyporządkowano pozostające w tej spółce niewypłacone zyski wypracowane w okresie, gdy spółka ta była podmiotem transparentnym podatkowo i opodatkowane już na poziomie wspólników. Wskazano także, że spółka komandytowa miała ulec przekształceniu w spółkę z o.o., a następnie podziałowi przez wydzielenie. W związku z podziałem w planie podziału zaległe zyski miały zostać przypisane do ZCP i przejęte przez spółkę przejmującą.

Zdaniem Zainteresowanych, w związku z wypłatą w przyszłości zaległych zysków przez spółkę przejmującą, po ich stronie nie powstanie przychód opodatkowany PIT. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał to stanowisko za prawidłowe. Organ odwołał się do treści art. 12 i art. 13 Nowelizacji oraz sukcesji prawnej wynikającej z art. 93c O.p. W uzasadnieniu przywołanej interpretacji wskazał, że:

„Wypłacane przez \[\`(...)\`\] spółkę wydzieloną kwoty będą związane z redystrybucją zysków wypracowanych w okresie transparentności podatkowej spółki komandytowej. Nie będą to kwoty pochodzące z zysków wypracowanych przez ww. spółki jako podatnika podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym, wypłaty będące konsekwencją uzyskania dochodów przez spółkę przekształcaną (spółkę komandytową) w okresie jej transparentności podatkowej powinny być opodatkowane na zasadach analogicznych jak obowiązujące przed wprowadzeniem przepisów zmieniających.

\[\`(...)\`\]

Jeśli chodzi o kwestię wypłaty części Starych zysków przez Spółkę wydzieloną zakres sukcesji w wyniku podziału przez wydzielenie określa art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Oznacza to, że do dnia poprzedzającego dzień wydzielenia, stroną stosunków prawnych będzie Spółka wydzielona, a od dnia wydzielenia włącznie stroną ogółu stosunków prawnych związanych z wydzielaną częścią przedsiębiorstwa (lub składnikami majątku) będzie Spółka wydzielona.

Analogicznie uregulowana została sukcesja praw i obowiązków z zakresu prawa podatkowego, bowiem w świetle art. 93c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 z późn. zm.), osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Z tym, że w świetle art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Tym samym, na gruncie prawa podatkowego art. 93c Ordynacji podatkowej wprowadza zasadę tzw. sukcesji generalnej częściowej, zgodnie z którą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przez niego przejmowana.

\[\`(...)\`\]

W konsekwencji, wypłata Państwu (wspólnikom) przez SPZOO lub Spółkę wydzieloną Starych zysków należnych za okres od powstania SPK do dnia 30 kwietnia 2021 r., które podlegały już opodatkowaniu podatkiem dochodowym po Państwa stronie (jako wspólnikach SPK) nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Jednocześnie informuję, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanego podziału Spółki jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że podział został przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym, ani jednym z głównych celów tej czynności nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie tutejszego Organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej.

Dodatkowe informacje
--------------------

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
-------------------------------------

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy poinformować, że na dzień wydania interpretacji obowiązują przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.) oraz ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania**

Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej ma prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 w zw. z art. 14r § 5 Ordynacji podatkowej.