Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB1/4511-333/15-5/SJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2015-09-17
Teza: Czy wypłata Wnioskodawcy ze spółki komandytowej zysków przeznaczonych na kapitał zapasowy osiągniętych w okresie przed przekształceniem spółki będzie skutkować powstaniem po Jego stronie obowiązku podatkowego na gruncie updof?
Słowa kluczowe: przekształcanie; spółki-spółka komandytowa; spółki-spółka komandytowo-akcyjna; zyski-zysk niepodzielony
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 maja 2015 r. (data wpływu 1 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 września 2015 r. (data wpływu 8 września 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

*   określenia źródła przychodów z tytułu odpłatnego przeniesienia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej – **jest nieprawidłowe,**

*   kosztów uzyskania przychodów **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 21 sierpnia 2015 r., Nr IPTPB1/4511-333/15-2/SJ, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 21 sierpnia 2015 r. (data doręczenia 28 sierpnia 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 3 września 2015 r. (data wpływu 8 września 2015 r.), nadanym za pośrednictwem Poczty Polskiej dnia 4 września 2015 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenia przyszłe.

Wnioskodawca – osoba fizyczna pozostaje obecnie wspólnikiem – komandytariuszem w spółce komandytowej. Spółka komandytowa powstała w wyniku przekształcenia ze spółki komandytowo-akcyjnej. Przekształcenie nastąpiło w dniu 27 lutego 2014 r., tj. w dniu wpisania spółki przekształconej do rejestru sądowego. Przed dokonanym przekształceniem Wnioskodawca był wspólnikiem – akcjonariuszem w spółce komandytowo-akcyjnej (spółce przekształcanej). Spółka komandytowo–akcyjna powstała w wyniku przekształcenia spółki jawnej. Przekształcenie to nastąpiło w dniu 12 października 2007 r. W wyniku dokonanego przekształcenia nastąpiła konwersja wkładu gotówkowego wspólników spółki jawnej na kapitał zakładowy spółki komandytowo-akcyjnej. W wyniku przekształcenia spółki jawnej na spółkę komandytowo-akcyjną nie zmieniała się struktura udziałów w spółce dotychczasowych wspólników spółki jawnej. Po dokonanym przekształceniu spółki komandytowo-akcyjnej nastąpiła zmiana składu osobowego wspólników w związku z przeniesieniem własności części akcji spółki na podstawie umowy darowizny na drugiego wspólnika oraz części akcji na osobę trzecią. Po dokonanej transakcji darowizny Wnioskodawca posiadał 96 000 akcji nabytych w drodze darowizny oraz 120 000 akcji w związku z konwersją wkładu gotówkowego do spółki jawnej na kapitał akcyjny spółki komandytowo-akcyjnej. W wyniku dokonanego przekształcenia ze spółki komandytowo-akcyjnej na spółkę komandytową, proporcje udziałów Wnioskodawcy w spółce komandytowej pozostały na takim samym poziomie, na jakim były w spółce komandytowo-akcyjnej. W wyniku przekształcenia nie została przy tym zmieniona struktura właścicielska, tzn. do spółki przekształconej nie przystąpili nowi wspólnicy. W związku z przekształceniem Wnioskodawca nie wniósł do spółki przekształconej dodatkowych wkładów/składników majątkowych. W wyniku przekształcenia wartość wkładu Wnioskodawcy jako komandytariusza w spółce komandytowej odpowiada wartości udziału Wnioskodawcy jako akcjonariusza spółki komandytowo-akcyjnej w jej kapitale zakładowym. Udziały komandytariusza, jak i komplementariusza spółki komandytowej (przekształconej) w zyskach i stratach, ustalone zostały odmiennie niż udziały w zyskach i stratach akcjonariusza oraz komplementariusza w spółce komandytowo-akcyjnej (tj. spółce przekształcanej). Rok podatkowy spółki komandytowej pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Kwestia roku podatkowego wyglądała identycznie w spółce komandytowo-akcyjnej istniejącej do dnia przekształcenia.

W dniu przekształcenia w skład majątku spółki komandytowo-akcyjnej (spółki przekształcanej) wchodził m.in. kapitał zapasowy, powstały w związku z uchwałami wspólników o przeznaczeniu bieżących zysków za lata 2011-2013 na kapitał zapasowy. Osiągany zysk zarówno do dnia przekształcenia, tj.: 27 lutego 2014 r., jak i po przekształceniu, nie był wypłacany wspólnikom-akcjonariuszom (w tym Wnioskodawcy), tj. nie była podejmowana uchwała o wypłacie dywidendy. W konsekwencji zgodnie z treścią interpretacji ogólnej Ministra Finansów nr DD5/033/1/12/KSM/DD-125 z dnia 11 maja 2012 r. Wnioskodawca przyjmował, że obowiązek podatkowy na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: updof) w spółce komandytowo-akcyjnej nie powstał, w związku z czym od zysków przeznaczonych na kapitał zapasowy nie został odprowadzony podatek dochodowy od osób fizycznych.

Przekształcenie spółki nie skutkowało przy tym obowiązkiem podatkowym na gruncie art. 24 ust. 5 pkt 8 updof, bowiem przepis ten dotyczył zysków podzielonych. Na potwierdzenie powyższego poglądu Wnioskodawca w dniu dokonania wypłaty zysków z uwagi na korzystne i już prawomocne orzeczenie WSA w Kielcach będzie posiadał pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego.

Zysk przeznaczony uchwałą wspólników na kapitał zapasowy również po przekształceniu spółki komandytowo- akcyjnej w spółkę komandytową nie był dotychczas wypłacany wspólnikom.

Zdarzenie przyszłe Nr 1

W związku z osiągniętym przez spółkę komandytowo-akcyjną zyskiem – spółka komandytowa (będąca następcą prawnym spółki komandytowo-akcyjnej), w której uczestniczy jako komandytariusz Wnioskodawcy – wypłaci Wnioskodawcy i drugiemu wspólnikowi komandytariuszowi kwotę zysku przekazaną przed przekształceniem na kapitał zapasowy wypracowany przez spółkę komandytowo-akcyjną przypadający proporcjonalnie na wspólnika.

Zdarzenie przyszłe Nr 2

Wnioskodawca zamierza przenieść na wspólnika lub osobę trzecią ogół praw i obowiązków wynikających z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej, na co zezwalają odnośnie postanowienia umowy spółki komandytowej (zgodnie z art. 10 § 1 Kodeksu spółek handlowych, dalej: ksh). Czynność przeniesienia udziałów (potocznie, lecz nieprawidłowo w odniesieniu do spółek osobowych nazywana „zbyciem udziałów”) będzie miała charakter odpłatny, tj. nabywca ogółu praw i obowiązków zapłaci Wnioskodawcy umówioną kwotę pieniężną.

Zaznaczyć przy tym należy, że wkładem Wnioskodawcy do spółki komandytowej były wkłady wniesione uprzednio do spółki komandytowo-akcyjnej. Wartość nominalna akcji Wnioskodawcy posiadanych przez Niego w spółce komandytowo-akcyjnej odpowiada przy tym wysokości Jego sumy komandytowej w spółce komandytowej.

W uzupełnieniu wniosku dodano, że:

1.  Wnioskodawca jest wspólnikiem-komandytariuszem: ….. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa z siedzibą przy ….. Główny zakres działania według PKB: 41-Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków, 42-Roboty związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej, 43-Roboty budowlane specjalistyczne,
2.  skład wspólników spółki komandytowo-akcyjnej przedstawiał się następująco: 1 komplementariusz będący osobą prawną - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, 2 akcjonariusze - osoby fizyczne,
3.  na dzień uzupełnienia wniosku skład wspólników spółki komandytowej przedstawia się następująco: 1 komplementariusz będący osobą prawną - spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, 2 komandytariusze - osoby fizyczne (skład jest identyczny, jak w spółce komandytowo-akcyjnej przed przekształceniem),
4.  Wnioskodawca jako akcjonariusz w spółce komandytowo-akcyjnej uczestniczył w zyskach i stratach proporcjonalnie do liczby posiadanych akcji przy uwzględnieniu wkładu komplementariusza, co oznacza, że Jego udział w zyskach i stratach spółki komandytowo-akcyjnej wynosił 86,4%,
5.  Wnioskodawca jako komandytariusz w spółce komandytowej uczestniczy w zysku spółki komandytowej w wysokości 93%, zaś w stracie spółki komandytowej w wysokości 0,5%,
6.  konkretny termin wypłaty zysków Wnioskodawcy nie jest jeszcze znany, ale będzie to okres do 3 lat od daty wydania interpretacji związanej z przedmiotowym wnioskiem,
7.  wkład Wnioskodawcy do spółki komandytowo-akcyjnej został wniesiony w dniu przekształcenia ze spółki jawnej, tj. w dniu 12 października 2007 r. Wkład miał formę konwersji wkładu gotówkowego do spółki jawnej na kapitał zakładowy spółki komandytowo-akcyjnej,
8.  w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową nie doszło do zmiany proporcji udziałów. Kodeks spółek handlowych w art. 123 par. 1 zezwala bowiem na odmienne ukształtowanie udziału w zyskach i stratach względem proporcji udziałów i z tego uprawnienia skorzystali wspólnicy ustalając odpowiednią treść umowy nowopowstającej spółki komandytowej,
9.  w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową nie doszło do zmiany struktury właścicielskiej, przez co Wnioskodawca rozumie, że wspólnikami są te same osoby posiadające takie samo proporcje udziałów. Jedyna różnica wiąże się z faktem, że dotychczasowi akcjonariusze osoby fizyczne - stali się komandytariuszami, jednak w opinii Wnioskodawcy nie oznacza to zmiany struktury właścicielskiej. W kwestii udziału w zyskach i stratach w odniesieniu do proporcji wkładu aktualne pozostają wyjaśnienia z lit. h) powyżej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (pytanie Nr 2 ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

1.  Czy wypłata Wnioskodawcy ze spółki komandytowej zysków przeznaczonych na kapitał zapasowy, osiągniętych w okresie przed przekształceniem spółki, będzie skutkować powstaniem po Jego stronie obowiązku podatkowego na gruncie updof?
2.  Czy przychód z odpłatnego przeniesienia praw i obowiązków wynikających z udziałów w spółce komandytowej, w której uczestniczy Wnioskodawca, powinien zostać zakwalifikowany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14 updof), z których dochód może zostać opodatkowany 19% podatkiem liniowym na zasadzie art. 30c updof?
3.  Czy kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego przeniesienia na wspólnika lub osobę trzecią ogółu praw i obowiązków wynikających z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej będzie wartość wkładów do spółki komandytowo-akcyjnej stanowiących majątek założycielski spółki komandytowej?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2 i Nr 3, natomiast w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, przychód z odpłatnego przeniesienia praw i obowiązków wynikających z udziałów w spółce komandytowej, w której uczestniczy Wnioskodawca, powinien zostać zakwalifikowany do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14 ustawy o PIT). W wyniku takiej kwalifikacji nadwyżka uzyskanych przychodów nad kosztami ich uzyskania może być opodatkowana według stawki liniowej 19%.

Z przepisów określających opodatkowanie pozarolniczej działalności gospodarczej wynika ogólna zasada, że wszystkie przychody osiągane w związku z tą działalnością są opodatkowane na zasadach dla niej właściwych, a nie na zasadach właściwych dla innych źródeł przychodów. Potwierdza to np. zastrzeżenie w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT: „jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej”. O zasadach opodatkowania powinien rozstrzygać związek osiąganych przychodów z działalnością gospodarczą.

Zbycie udziałów w spółce osobowej należy zatem dla celów podatkowych traktować na równi z wystąpieniem wspólnika ze spółki. Przychodem wspólnika w momencie jego „wyjścia” ze spółki powinna być wartość poszczególnych zbywanych składników majątkowych w spółce. A przychód ten należy zakwalifikować do przychodów z działalności gospodarczej.

Kosztem uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego przeniesienia na wspólnika lub osobę trzecią ogółu praw i obowiązków wynikających z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej będzie wartość wkładów do spółki komandytowo-akcyjnej, stanowiącej majątek założycielski spółki komandytowej.

Na podstawie art. 24 ust. 3c i 3d updof, dochodem wspólnika występującego ze spółki jest w przypadku otrzymania środków pieniężnych - różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym na podstawie art. 14 updof, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w tej spółce, odpłatnego zbycia otrzymanych składników majątku (innych niż środki pieniężne) - różnica między przychodem z odpłatnego zbycia a wydatkami poniesionymi na ich nabycie lub wytworzenie, niezaliczonymi w jakiejkolwiek formie do kosztów uzyskania przychodów przez wspólnika lub spółkę.

W opisanym zdarzeniu przyszłym udziały w spółce komandytowej, powstałej w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej, zostały nabyte za wcześniejsze wkłady do spółki komandytowo-akcyjnej. W konsekwencji wartość nominalna akcji Wnioskodawcy w spółce komandytowo-akcyjnej, odpowiadających sumie komandytowej w spółce komandytowej stanowić będzie wydatek poniesiony na nabycie udziałów w spółce komandytowej. Przedmiotowy wydatek pomniejszy zatem przychód Wnioskodawcy z odpłatnego przeniesienia ogółu praw i obowiązków w spółce na innego wspólnika lub osobę trzecią i będzie tym samym stanowił koszt uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:

*   określenia źródła przychodów z tytułu odpłatnego przeniesienia ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej **– jest nieprawidłowe,**

*   kosztów uzyskania przychodów **– jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm. – określanej w dalszej części skrótem „K.s.h.”), spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna. Spółką komandytową jest spółka osobowa mająca na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona (art. 102 K.s.h.). W myśl art. 10 § 1 K.s.h., ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi. Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 10 § 2 K.s.h.).

Zgodnie natomiast z art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Spółka komandytowa jako osobowa spółka prawa handlowego nie posiada osobowości prawnej. Posiada jednak podmiotowość prawną, co oznacza, że może we własnym imieniu nabywać prawa i zaciągać zobowiązania. Może także posiadać własny majątek, odrębny od majątków jej wspólników. Dochody spółek osobowych nie stanowią zatem odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników spółki osobowej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a ww. ustawy).

Przy czym, stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy, odrębnym źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. W myśl art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy podatkowej, mimo że posługują się terminem „prawa majątkowe”, nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 ustawy katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie „w szczególności”.

Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych, objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy, można zaliczyć także inne prawa niewymienione w tym przepisie. Zauważyć w tym miejscu należy, że przez prawa majątkowe, o których mowa w cyt. art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy rozumieć prawa podmiotowe, które mogą występować w trzech postaciach: roszczeń, uprawnień kształtujących i zarzutów. Jednym z podziałów praw podmiotowych, jaki jest dokonywany w doktrynie, jest podział na prawa majątkowe i prawa niemajątkowe. Podstawą dokonania tego podziału jest interes, jaki one realizują. Prawa majątkowe związane są z interesem ekonomicznym danego podmiotu. W doktrynie prawa podatkowego (por. np. A. Gomułowicz, J. Małecki, Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, Komentarz, Warszawa 2002 s. 93, 153-154) przy definiowaniu praw majątkowych sięga się do wykładni systemowej i powszechnie stosowanego tego terminu na gruncie prawa cywilnego.

Prawa majątkowe to, najogólniej rzecz ujmując, prawa podmiotowe pozostające w ścisłym związku z ekonomicznym interesem uprawnionego, związane z jego majątkiem charakteryzujące się dwoma podstawowymi cechami, tj.:

1.  zbywalnością (mogą być przedmiotem obrotu),
2.  posiadaniem określonej wartości majątkowej.

W świetle powyższego, ogół praw i obowiązków w spółce osobowej (a więc także w spółce komandytowej), stanowi prawo majątkowe w ww. rozumieniu, a zatem przychód uzyskany przez osobę fizyczną z tytułu jego zbycia, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z praw majątkowych, o którym mowa w cytowanym powyżej art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W stosunku do przychodów ze sprzedaży udziału w spółce komandytowej, rozumianego jako ogół praw i obowiązków z tytułu uczestnictwa w spółce osobowej, ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Oznacza to, że w tym przypadku zastosowanie będą miały ogólne reguły dotyczące ustalania przychodów i kosztów uzyskania przychodów. W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Zatem przychód ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce komandytowej, powstanie w momencie otrzymania lub postawienia do dyspozycji osobie fizycznej pieniędzy lub wartości pieniężnych i będzie przychodem z praw majątkowych, a więc źródła przychodów określanego w art. 10 ust. 1 pkt 7 w związku z art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten można pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Z kolei zgodnie z ogólną zasadą określoną w art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

W świetle tego przepisu należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów ze sprzedaży ogółu praw i obowiązków w spółce komandytowej, będą udokumentowane wydatki poniesione uprzednio na nabycie tych praw, tj. wydatki poniesione na nabycie udziału w tej spółce. Jednocześnie należy zauważyć, że wartość udziału wnoszonego przez wspólnika do spółki winna być określona w zawartej umowie spółki komandytowej.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że dochód ze zbycia udziału w spółce komandytowej (rozumianego jako ogół praw i obowiązków wspólnika), stanowi różnica pomiędzy przychodem osiągniętym z tej sprzedaży, a kosztami uzyskania przychodów ustalonymi zgodnie z ww. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. w wysokości wniesionego do spółki wkładu). Dochód uzyskany z tego źródła podlegał będzie kumulacji z dochodami z innych źródeł opodatkowanymi na zasadach ogólnych (przy zastosowaniu skali podatkowej), i winien był być wykazany w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku. W tym samym terminie należy wpłacić należny za rok podatkowy podatek, obliczony zgodnie z określoną w art. 27 ust. 1 ww. ustawy skalą podatkową.

Wskazać przy tym należy, że dochód uzyskany z odpłatnego zbycia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej, nie może być opodatkowany tzw. 19% podatkiem liniowym. Ta forma opodatkowania dochodów przewidziana jest bowiem wyłącznie dla podatników osiągających dochody z pozarolniczej działalności gospodarczej, bądź działów specjalnych produkcji rolnej. Zgodnie z art. 9a ust. 2 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy, z zastrzeżeniem ust. 3, mogą wybrać sposób opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do dnia 20 stycznia roku podatkowego pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania. Jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej, oświadczenie może złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej, a jeżeli podatnik nie złożył oświadczenia na podstawie tych przepisów - pisemne oświadczenie składa właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego, nie później niż w dniu uzyskania pierwszego przychodu. Podatnicy, którzy dochody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, ustalają na podstawie prowadzonych ksiąg, mogą wybrać sposób opodatkowania tych dochodów na zasadach określonych w art. 30c. W tym przypadku są obowiązani do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie, o którym mowa w art. 43 ust. 1, pisemnego oświadczenia o wyborze tego sposobu opodatkowania, a jeżeli podatnik rozpoczyna prowadzenie działów specjalnych produkcji rolnej w trakcie roku podatkowego - w terminie, o którym mowa w art. 43 ust. 3. Przepis ust. 5 stosuje się odpowiednio (art. 9a ust. 7 ww. ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki komandytowej, powstałej w 2014 r. w wyniku przekształcenia spółki komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca zamierza przenieść na wspólnika lub osobę trzecią ogół praw i obowiązków wynikających z tytułu uczestnictwa w spółce komandytowej. Czynność przeniesienia udziałów będzie miała charakter odpłatny, tj. nabywca ogółu praw i obowiązków zapłaci Wnioskodawcy umówioną kwotę pieniężną.

Wkładem Wnioskodawcy do Spółki komandytowej były wkłady wniesione uprzednio do spółki komandytowo-akcyjnej. Wartość nominalna akcji Wnioskodawcy posiadanych przez Niego w spółce komandytowo-akcyjnej odpowiada przy tym wysokości jego sumy komandytowej w spółce komandytowej.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, iż w momencie odpłatnego przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki komandytowej, u Wnioskodawcy powstanie przychód z praw majątkowych. Przychód ten Wnioskodawca może pomniejszyć o koszty uzyskania przychodu, tj. o udokumentowane wydatki poniesione na nabycie tych praw i obowiązków a więc odpowiadające wysokości wniesionego do spółki wkładu. Uzyskany z tego tytułu dochód będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.