Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1820/11/MS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-23
Teza: stwierdzenie czy w przypadku gdy Wnioskodawca otrzyma fakturę VAT dokumentującą świadczenie usług serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet oraz konsultingu (wystawioną przed całościowym wykonaniem usługi), a należność z niej wynikającą opłaca po jej otrzymaniu, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres w którym reguluje należność z tej faktury
Słowa kluczowe: data-data zapłaty; faktura-faktura VAT; faktura-faktura zaliczkowa; obowiązek-obowiązek podatkowy-moment powstania obowiązku podatkowego; odliczenia-prawo do odliczenia; okres-okres rozliczeniowy; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; zaliczka
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2011r. (data wpływu do tut. organu 12 września 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 listopada 2011r. (data wpływu do tut. organu w dniu 8 grudnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy w przypadku gdy Wnioskodawca otrzyma fakturę VAT dokumentującą świadczenie usług serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet oraz konsultingu (wystawioną przed całościowym wykonaniem usługi), a należność z niej wynikającą opłaca po jej otrzymaniu, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres w którym reguluje należność z tej faktury - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 12 września 2011r. do tut. organu, wpłynął wniosek z dnia 29 sierpnia 2011r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy w przypadku gdy Wnioskodawca otrzyma fakturę VAT dokumentującą świadczenie usług serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet oraz konsultingu (wystawioną przed całościowym wykonaniem usługi), a należność z niej wynikającą opłaca po jej otrzymaniu, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres w którym reguluje należność z tej faktury.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 listopada 2011r. (data wpływu do tut. organu 8 grudnia 2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu nr IBPP1/443-1423/11/MS z dnia 24 listopada 2011r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca dokonuje zakupów, których realizacja odbywa się w dłuższym okresie czasu, np rok lub dwa lata. Zakupy te dotyczą serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet, udzielania licencji oraz konsultingu. W związku z nabyciem tych towarów i usług Wnioskodawca otrzymuje faktury VAT wystawione przed wydaniem towarów oraz przed całościowym wykonaniem usługi, na początku okresu obowiązywania umowy, „z góry” za cały rok lub dwa lata, obejmujące pełną kwotę należną za świadczenie. Faktury te są wystawiane przed dokonaniem jakiejkolwiek zapłaty za towar bądź usługę i brak jest wskazań, jakoby faktura miała dotyczyć zaliczki. Należność wynikająca z faktury regulowana jest przez Wnioskodawcę po jej otrzymaniu. Nabyte towary i usługi są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od dnia 5 czerwca 1993r. z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nabywane przez Wnioskodawcę licencje oraz usługi serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet oraz konsultingu służą Wnioskodawcy tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wniosek dotyczy sytuacji, gdy w umowach z kontrahentami określono, że sprzedawca zapewnia dostęp do danego rodzaju świadczeń przez cały okres, na jaki zawarto umowę, tj. świadczeń o charakterze ciągłym, wykonywanych stale w czasie obowiązywania umowy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzymuje fakturę VAT dotyczącą świadczenia usługi (wystawioną przed całościowym wykonaniem usługi), a należność z niej wynikającą opłaca po jej otrzymaniu, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym reguluje należność z tej faktury (w przypadku serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet oraz konsultingu)?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedstawionym stanie faktycznym, w przypadku, gdy otrzymuje fakturę VAT dokumentującą świadczenie usługi lub sprzedaż towarów (wystawioną przed całościowym wykonaniem usługi), a należność z niej wynikającą opłaca po jej otrzymaniu, ma ona prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym reguluje należność z tej faktury (w przypadku serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet oraz konsultingu).

Uzasadniając powyższe stanowisko, wskazać należy, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust 4.

Jak wynika z powyższych przepisów, warunkiem odliczenia podatku naliczonego jest otrzymanie przez podatnika faktur z określonym w nich podatkiem, dokumentujących faktyczne nabycie towarów i usług lub faktyczne dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), związanych z wykonywaniem czynności opodatkowanych. W przypadku faktur dotyczących przedpłat, warunkiem dodatkowym jest okoliczność, iż po stronie sprzedawcy powstał obowiązek podatkowy w związku z otrzymaniem tej przedpłaty.

Termin odliczenia podatku uregulowany został w art. 86 ust 10 pkt 1 ustawy, który stanowi, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12,16 i 18. Stosownie do ust. 11 cytowanego artykułu, jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych. Przepisy te dotyczą zarówno faktur dotyczących nabycia towarów i usług, jak i potwierdzających dokonanie przedpłaty.

Konsekwencją tego, iż odliczenie podatku powinno wiązać się z otrzymaniem faktur dokumentujących faktyczne nabycie towarów i usług jest art. 86 ust. 12 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit c (przepis ten nie dotyczy zaliczek), przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi. Przy czym, w myśl art. 86 ust. 12a ustawy, przepisu ust. 12 nie stosuje się do przypadków, gdy:

1.  faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11;
2.  nabycie prawa do dysponowania towarem jak właściciel lub wykonanie usługi nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.

Odnosząc się do serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet oraz konsultingu, w ocenie Wnioskodawcy, z chwilą dokonania zapłaty należności wynikających z faktur dotyczących tych świadczeń, faktury takie należy traktować jako dokumentujące zaliczki (100% wartości), otrzymane przed wydaniem towarów lub przed wykonaniem usług. Jednocześnie, otrzymanie zaliczek wiąże się z powstaniem obowiązku podatkowego na podstawie art. 19 ust 11 ustawy, który stanowi, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. W konsekwencji, spełnione zostają przesłanki odliczenia podatku wskazane w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy (otrzymanie faktury dokumentującej faktycznie wpłaconą zaliczkę skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego). Wnioskodawcy przysługuje więc prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym sprzedawca otrzymał zapłatę.

Wskazać należy również, że stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowym (np. wyrok NSA z 24 czerwca 2010r., sygn. akt I FSK 1079/09 czy wyrok WSA we Wrocławiu z 24 listopada 2010r., sygn. akt I SA/Wr 1080/10 - orzeczenia prawomocne), jak również w interpretacjach organów podatkowych (np. interpretacja indywidualna z 18 maja 2011r., nr ILPP1/443-309/10/11-S/BD). I tak, Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu (I SA/Wr 1080/10), podzielił pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 24 czerwca 2010r. sygn. akt I FSK 1079/09, zgodnie z którym, w przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci zaistnienia rzeczywistej (materialnej) czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy (w tym przypadku w postaci otrzymania przedpłaty). Dopiero zatem ziszczenie się tegoż warunku materialnoprawnego, który skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego, czyli w omawianej sprawie dokonanie (otrzymanie) przedpłaty, powoduje, że wystawiona wcześniej faktura może zostać uwzględniona jako dokument dający prawo do odliczenia wykazanego w niej podatku, jednak w rozliczeniu za okres nie wcześniejszy niż ziszczenia się tegoż materialnego warunku, jakim jest powstanie obowiązku podatkowego. Sąd wskazał, że generalną bowiem zasadą przyjętą na gruncie systemu VAT (por. art. 167 Dyrektywy 112, poprzednio art. 17 ust. 1 VI Dyrektywy) jest, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje nabywcy (usługobiorcy) w okresie rozliczeniowym, w którym u dostawcy powstaje obowiązek rozliczenia podatku należnego z tytułu transakcji, która stanowi źródło powstania podatku naliczonego, według zasady: opodatkowanie (u dostawcy) - odliczenie (u nabywcy). Sąd uznał, że tym samym, w świetle art. 86 ust. 10 pkt 1 w związku z ust. 2 pkt 1 lit b ustawy, odliczenie podatku naliczonego z faktury wystawionej na poczet przyszłej przedpłaty nie może nastąpić za okres rozliczeniowy wcześniejszy od tego, w którym na podstawie art. 19 ust. 11 ustawy powstaje obowiązek podatkowy z tytułu otrzymania przedpłaty. W orzeczeniu wskazano, iż pozbawienie strony w ogóle prawa do odliczenia podatku z faktury, w sytuacji gdy spełnione zostały warunki do dokonania na jej podstawie takiego odliczenia określone w art. 86 ust. 2 pkt 1 1it. b ustawy, w związku z art. 19 ust. 11 ustawy, naruszałoby zasadę neutralności VAT i pozostawałoby w sprzeczności z konstytucyjną zasadą proporcjonalności, która wynika z art. 31 ust. 3 w zw. z art. 2 Konstytucji RP (por. też wyrok NSA z dnia 11 marca 2010r., sygn. akt 267/09, publ. Jurysdykcja Podatkowa 2010/2/40).

Przytoczone powyżej orzeczenia i interpretacje są wprawdzie wydane w indywidualnych sprawach, jednakże zwrócić należy uwagę, iż rozstrzygnięcie wbrew utrwalonej już linii, naruszałoby zasadę pogłębiania zaufania obywateli oraz związanych z nią zasad praworządności i państwa prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., a od dnia 26 sierpnia 2011r. t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054) podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.) kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

1.  z tytułu nabycia towarów i usług,
2.  potwierdzających dokonanie przedpłaty (zaliczki, zadatku, raty), jeżeli wiązały się one z powstaniem obowiązku podatkowego,
3.  od komitenta z tytułu dostawy towarów będącej przedmiotem umowy komisu

\- z uwzględnieniem rabatów określonych w art. 29 ust. 4;

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy o VAT prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast ust. 11 tego artykułu stanowi, że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

W przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a lub lit. c, przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi (art. 86 ust. 12 ustawy o VAT).

W myśl art. 86 ust. 12a ww. ustawy, przepisu ust. 12 nie stosuje się do przypadków, gdy:

1.  faktura dokumentuje czynności, od których obowiązek podatkowy powstał zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11;
2.  nabycie prawa do dysponowania towarem jak właściciel lub wykonanie usługi nastąpiło przed upływem terminu do złożenia deklaracji podatkowej, w której podatnik dokonał obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury.

Należy wskazać, iż przepisy polskiej ustawy o podatku od towarów i usług przewidują wiele sytuacji, w których podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, pomimo tego, że spełnione są generalne przesłanki upoważniające go do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane - w części dotyczącej tych czynności.

Natomiast zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury nie później niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi (art. 19 ust. 4 ustawy o VAT).

W myśl przepisu art. 19 ust. 5 ww. ustawy, ust. 4 stosuje się odpowiednio do faktur za częściowe wykonanie usługi.

Z kolei zgodnie z art. 19 ust. 11 cyt. ustawy, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

Mając powyższe na uwadze, należy uznać, iż faktura VAT wystawiona w oparciu o powyższe regulacje powinna dokumentować rzeczywiście dokonaną dostawę towaru lub wykonaną usługę, i tylko taka faktura daje podstawę do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego przez nabywcę usługi.

Jak wskazują uregulowania art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16. Natomiast art. 106 ust. 3 ustawy o VAT stanowi, iż przepisy ust. 1 i 2 stosuje się odpowiednio do części należności otrzymywanych przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

W myśl art. 108 ust. 1 ustawy, w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jego zapłaty. Przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku wyższą od kwoty podatku należnego (art. 108 ust. 2 ustawy).

W stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2011r. zasady wystawiania faktur dokumentujących otrzymanie należności przed wykonaniem usługi lub przed dostawą towaru reguluje § 10 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360).

Zgodnie z tym przepisem, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. W § 10 ust. 4 ustawodawca wymienił elementy, jakie powinna zawierać faktura stwierdzająca pobranie części lub całości należności przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi.

Z przywołanych przepisów wynika, iż podatnik wystawia fakturę zaliczkową w sytuacji, gdy faktura ta stwierdza czynności otrzymania przez wystawcę części bądź całości należności (zaliczki, przedpłaty, zadatku, raty) przed wykonaniem usługi. Zaznaczyć należy, że ustawodawca nie wyszczególnia wysokości zaliczki czy przedpłaty, co oznacza, iż opodatkowaniu podlega każda z dokonanych zaliczek, przedpłat (także ta obejmująca 100% należności).

Z analizy przytoczonych przepisów wynika więc, że podatnikowi nie przysługuje uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdy wystawiona faktura (dokument celny) w rzeczywistości nie odzwierciedla wykonanych czynności, w szczególności zaś, gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało, zaistniało w innej niż wskazano dacie lub w rozmiarach innych niż wynika z faktury lub dokumentu celnego, bądź też zaistniało pomiędzy innymi (niż to stwierdza faktura czy dokument celny) podmiotami gospodarczymi.

Zatem prawo do obniżenia podatku należnego jest wyraźnie uzależnione od wypełnienia obowiązku dostawcy lub usługodawcy, jakim jest wydanie konkretnego towaru, który został wprowadzony do obrotu gospodarczego lub rzeczywiste wykonanie usługi na rzecz usługobiorcy i wystawienie faktury potwierdzającej te czynności (jeżeli powinny być one potwierdzone fakturą). W doktrynie prawa przyjmuje się, iż pod pojęciem wykonania usługi należy rozumieć dokonanie tych działań lub zaniechań przez usługodawcę (bezpośredniego lub pośredniego) na rzecz usługobiorcy, które zgodnie z zawartą umową stanowią wykonanie zobowiązań przez usługodawcę (usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi).

Jeśli faktura została otrzymana wcześniej (tj. przed powstaniem obowiązku podatkowego u wystawcy), to podatnik nie może jeszcze dokonać obniżenia podatku. Prawo to zostaje zawieszone do czasu, aż usługa którą dokumentuje faktura, zostanie wykonana lub towar objęty fakturą zostanie wydany. Po wydaniu towaru lub wykonaniu usługi podatnik może dokonać odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tej faktury w rozliczeniu za właściwy miesiąc.

Powyższa zasada nie będzie miała zastosowania w szczególnych przypadkach powstania obowiązku podatkowego, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4, 7, 9-11.

W przypadku zaś, gdy wystawiona faktura dokumentuje zapłatę zaliczki (przedpłaty), u wystawcy obowiązek podatkowy powstanie w oparciu o art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, natomiast dla odbiorcy, w związku z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę dokumentującą dokonaną przedpłatę (zaliczkę), albo w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Podsumowując nie stanowią podstawy do odliczenia podatku naliczonego faktury, które dokumentują usługę niewykonaną, chyba że faktury te wystawiono w związku z zapłatą zaliczki (przedpłaty).

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca dokonuje zakupów, których realizacja odbywa się w dłuższym okresie czasu, np. rok lub dwa lata. Zakupy te dotyczą serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet oraz konsultingu. W związku z nabyciem tych usług Wnioskodawca otrzymuje faktury VAT wystawione przed całościowym wykonaniem usługi, na początku okresu obowiązywania umowy, „z góry” za cały rok lub dwa lata, obejmujące pełną kwotę należną za świadczenie. Faktury te są wystawiane przed dokonaniem jakiejkolwiek zapłaty za usługę i brak jest wskazań, jakoby faktura miała dotyczyć zaliczki. Należność wynikającą z faktury regulowana jest przez Wnioskodawcę po jej otrzymaniu. Nabyte usługi są wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym od dnia 5 czerwca 1993r. z tytułu wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nabywane przez Wnioskodawcę usługi serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet oraz konsultingu służą Wnioskodawcy tylko i wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wniosek dotyczy sytuacji, gdy w umowach z kontrahentami określono, że sprzedawca zapewnia dostęp do danego rodzaju świadczeń przez cały okres, na jaki zawarto umowę, tj. świadczeń o charakterze ciągłym, wykonywanych stale w czasie obowiązywania umowy.

W przedmiotowej sprawie mamy zatem do czynienia z sytuacją, gdy kontrahent Wnioskodawcy, w trakcie wykonywania usługi, wystawił dla Wnioskodawcy faktury VAT dokumentujące całą należność za świadczone na rzecz Wnioskodawcy usługi w całym okresie umowy, a Wnioskodawca na podstawie tej faktury dokona wpłaty całej kwoty z tej faktury. Jeżeli strony ustaliły w umowie płatność „z góry” za usługi i umowa ta jest w tym zakresie wykonywana, to znaczy, że strony umówiły się na zapłacenie całej należności przed wykonaniem usługi.

Ze wskazanych przepisów wynika, iż uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie przysługuje, gdy wystawiona faktura nie odzwierciedla rzeczywistego przebiegu zdarzenia gospodarczego, a w szczególności gdy zdarzenie gospodarcze w ogóle nie zaistniało. W przedmiotowej sprawie faktury zostały wystawione przed otrzymaniem zapłaty przez usługodawcę.

Zatem w momencie wystawienia faktur przez kontrahentów faktury te nie dokumentowały żadnych czynności gospodarczych i nie potwierdzały otrzymania zaliczek, tym samym nie mogły stanowić podstawy do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w miesiącu ich otrzymania.

W tych przypadkach prawo do odliczenia podatku jest zawieszone do czasu, aż zaliczka, w tym także taka, która obejmuje 100% należności, którą dokumentują faktury, zostanie zapłacona.

W świetle powyższego Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym dokona zapłaty kwoty wynikającej z wcześniej wystawionej faktury lub za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, pod warunkiem spełnienia innych przesłanek pozytywnych wynikających z art. 86 ustawy o VAT i niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy o VAT.

W przedmiotowej sytuacji zastosowanie znajdzie bowiem przepis art. 86 ust. 12 i ust. 12a ustawy, w stosunku do usług niewymienionych w art. 19 ust. 13 pkt 1, 2, 4 , 7, 9 -11, podatnik ma prawo do odliczenia podatku naliczonego zgodnie z zasadą określoną w tych przepisach, tj. z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Natomiast w momencie zapłaty należności przez Wnioskodawcę za nabycie towarów/usług (czasopism i gazet, serwisowaniem sprzętu komputerowego i oprogramowania oraz konsultingu), wystawiona faktura staje się fakturą zaliczkową. Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z tej faktury w rozliczeniu za okres, w którym uregulowano zobowiązania finansowe wynikające z wystawionych faktur lub w dwóch kolejnych następujących po sobie okresach rozliczeniowych zgodnie z ww. przepisami ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, że w przypadku gdy Wnioskodawca otrzymuje fakturę VAT dokumentującą świadczenie usług lub sprzedaż towarów (dotycząca serwisowania sprzętu komputerowego i oprogramowania, prenumeraty czasopism i gazet oraz konsultingu) wystawioną przed całościowym wykonaniem usługi lub dostawy towarów, a należność z niej wynikającą opłaca po jej otrzymaniu, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za okres, w którym reguluje należność z tych faktur, należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja traci ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Końcowo odnośnie powołanych we wniosku orzeczeń NSA i WSA należy stwierdzić, że sąd wyrokiem lub postanowieniem rozstrzyga wyłącznie konkretną sprawę co do stwierdzenia naruszenia prawa i skutków prawnych tego naruszenia i jedynie w tej sprawie ma moc wiążącą. Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, o czym stanowi art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.). Nie kwestionując orzecznictwa jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, powołane wyroki NSA i WSA nie stanowią zatem podstawy dla analogicznego rozstrzygnięcia przez organy podatkowe.

Ponadto należy zauważyć, iż powołana przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku interpretacja przepisów prawa podatkowego niewątpliwie kształtuje sytuację prawną podatnika w jego indywidualnej sprawie, lecz nie ma ona mocy prawa powszechnie obowiązującego i dotyczy konkretnego stanu faktycznego. Powyższe oznacza, że interpretacje przepisów prawa podatkowego należy traktować indywidualnie.

W pozostałym zakresie objętym wnioskiem wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.