Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/415-588/10-4/JK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2010-10-22
Teza: należy zatem stwierdzić, iż wynagrodzenia Wnioskodawczyni zaangażowanej we wdrażanie Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46, jak również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 oraz pkt 137 ww. ustawy, gdyż jak wskazano powyżej, nie były finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 46, oraz Wnioskodawczyni nie jest ani beneficjentem pomocy, ani uczestnikiem projektu.
Słowa kluczowe: beneficjent; budżet; fundusz-fundusz strukturalny; pomoc-pomoc bezzwrotna; projekt; zwolnienie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 21.07.2010 r. (data wpływu 26.07.2010 r.) oraz piśmie z dnia 11.10.2010 r. (data wpływu 18.10.2010 r., data nadania 13.10.2010 r.) uzupełniającym braki formalne na wezwanie z dnia 30.09.2010 r. (data nadania 01.10.2010 r., data odbioru 08.10.2010 r.) , o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pracę pochodzącego ze środków bezzwrotnej pomocy - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 26.07.2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pracę pochodzącego ze środków bezzwrotnej pomocy.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

W związku z wejściem w dniu 1 maja 2004 roku Rzeczpospolitej Polskiej w struktury Unii Europejskiej rozpoczęto w Polsce wdrażanie Funduszy Strukturalnych, w tym Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. W perspektywie finansowej na lata 2007-2013 fundusze te wdrażane są m.in. poprzez realizację na poziomie samorządów województw regionalnych programów operacyjnych. Dla województwa jest to Regionalny Program Operacyjny Województwa na lata 2007-2013 (RPO W). W ramach tego programu zadania Instytucji Certyfikującej pełni Minister Rozwoju Regionalnego. Na podstawie art. 59 Rozporządzenia Rady 1083/2006 pomiędzy Ministrem Rozwoju Regionalnego a Wojewodą, zawarto w dniu 4 lipca 2007 r. porozumienie w sprawie przekazania zadań z zakresu certyfikacji prawidłowości poniesienia wydatków w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa. Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 23 stycznia 2009 r. o wojewodzie i administracji rządowej w województwie, wojewoda wykonuje zadania przy pomocy urzędu wojewódzkiego oraz organów rządowej administracji zespolonejw województwie. W celu realizacji zadań związanych z certyfikacją wydatków w strukturach Urzędu Wojewódzkiego powołano Wydział Certyfikacji i Funduszy Europejskich (dawniej Wydział Instytucji Pośredniczącej w Certyfikacji).

W celu ułatwienia instytucjom zaangażowanym w realizację Programu dostosowania się do wymogów określonych przez Komisję Europejską oraz zapewnienia środków potrzebnych do sfinansowania sprzętu i etatów pracowników obsługujących realizację zadań w ramach funduszy strukturalnych, uruchomiony został Program Operacyjny Pomoc Techniczna 2007-2013 (dalej PO PT 2007-2013). Zagwarantowano w nim środki finansowe na obsługę realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia 2007-2013 wspierające wzrost gospodarczy i zatrudnienie (Narodowa Strategia Spójności) zwane dalej NSRO i objęto nim wsparcie wszystkich horyzontalnych działań i procesów z zakresu przygotowania, zarządzania wdrażania, monitorowania, oceny i kontroli realizacji NSRO, a także z zakresu wsparcia przygotowania projektów oraz rozpowszechniania informacji i promocji operacji instrumentów strukturalnych w Polsce.

Cel, jakim jest zagwarantowanie wysokokwalifikowanej kadry odpowiedzialnej za przygotowanie, zarządzanie, wdrażanie, monitorowanie, ocenę, kontrolę i promocję operacji funduszy strukturalnych osiągnięty zostanie poprzez realizację działań skupionych w Priorytecie 1. Wsparcie Zasobów Ludzkich, a dokładnie dzięki Działaniu 1.1. Wsparcie zatrudnienia PO PT 2007-2013.

Wnioskodawczyni wskazała, że jest zatrudniona w Urzędzie Wojewódzkim od dnia 02 lutego 2004 r. do chwili obecnej. Obowiązująca umowa o pracę została zawarta na czas nieokreślony. Od dnia 1 lutego 2008 r. (do dnia dzisiejszego) Wnioskodawczyni jest pracownikiem Wydziału Certyfikacji i Funduszy Europejskich, powołanego do realizacji zadań Instytucji Pośredniczącej w Certyfikacji w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. 2007-2013 (RPO W). POPT 2007-2013 finansowany jest w całości ze środków publicznych, w tym w 85% ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej co reguluje rozdział 5 PO PT 2007-2013. Potwierdzenie finansowania programu operacyjnego ze środków Unii Europejskiej jest udzielane przez Komisję Europejską w drodze decyzji o zatwierdzeniu programu. Dla PO PT 2007-2013 decyzja taka została wydana 25 lipca 2007 r. Stanowisko pracy Wnioskodawczyni jest stanowiskiem finansowanym ze środków POPT 2007-2013, a więc tym samym jest finansowane w 85% ze środków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

POPT 2007-2013 stanowi jeden z elementów systemu realizacyjnego Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia (NSRO) na lata 2007-2013, których celem strategicznym jest tworzenie warunków dla wzrostu konkurencyjności gospodarki opartej na wiedzy i przedsiębiorczości, zapewniającej wzrost zatrudnienia oraz wzrost poziomu spójności społecznej, gospodarczej i przestrzennej. Program wpisuje się w cel strategiczny poprzez wsparcie procesu realizacji Narodowych Strategicznych Ram Odniesienia POPT 2007-2013 realizuje ten cel za pośrednictwem celu głównego, który został określony jako zapewnienie sprawnego i efektywnego przebiegu realizacji NSRO w latach 2007-2013. POPT 2007-2013 zapewnia środki i narzędzia służące finansowaniu i obsłudze procesu realizacji NSRO na lata 2007-2013 oraz zapewniające właściwy rozwój administracji odpowiedzialnej za realizację instrumentów strukturalnych.

Osiągnięcie celu głównego POPT 2007-2013 zostanie zrealizowane poprzez osiągnięcie celów szczegółowych programu. Jednym ze szczegółowych celów programu jest zapewnienie sprawnej realizacji NSRO oraz wsparcie przygotowania przyszłych interwencji funduszy strukturalnych. Zostanie to zrealizowane poprzez wsparcie skupione w osi priorytetowej: Wsparcie zasobów ludzkich, przewidującej realizację zadań zorientowanych na zapewnienie odpowiednich zasobów ludzkich na potrzeby realizacji NSRO poprzez zagwarantowanie wysokokwalifikowanej kadry odpowiedzialnej za przygotowanie, zarządzanie, wdrażanie, monitorowanie, ocenę, kontrolę i promocję operacji funduszy strukturalnych. W przypadku Wnioskodawcy typem beneficjanta zaangażowanego w Program jest L. Urząd Wojewódzki w L., zaś grupą docelową korzystającą ze wsparcia oraz bezpośrednio realizującą cele programu są zgodnie ze Szczegółowym Opisem Priorytetów PO PT 2007-2013, pracownicy urzędu zatrudnieni w Wydziale Certyfikacji i Funduszy Europejskich wykonujący zadania związane z certyfikacją wydatków dla Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. na lata 2007-2013.

Do obowiązków Wnioskodawczyni, zatrudnionej w wyżej wymienionym wydziale, określonych w Opisie Stanowiska Pracy, należy m.in.:

1.  weryfikacja pod względem formalnym i merytorycznym Poświadczenia i deklaracji wydatków oraz wniosków o płatność okresową/ w ramach częściowego zamknięcia/ końcową otrzymanych od Instytucji Zarządzającej RPO;
2.  przygotowywanie projektów pism do IZ z prośbą o wyjaśnianie ewentualnych błędów w otrzymanych dokumentach, dotyczących korekt lub dodatkowych wyjaśnień odnośnie otrzymanych Poświadczeń i deklaracji wydatków oraz wniosków o płatność okresową/w ramach częściowego zamknięcia/ końcową;
3.  sporządzanie Poświadczenia Instytucji Pośredniczącej w Certyfikacji do Instytucji Certyfikującej, przesyłanie sporządzonego Poświadczenia Instytucji Pośredniczącej w Certyfikacji do Instytucji Certyfikującej wraz z zatwierdzonym Poświadczeniem i deklaracją wydatków oraz wnioskiem o płatność okresową/ w ramach częściowego zamknięcia/ końcową otrzymanym od Instytucji Zarządzającej RPO do Instytucji Certyfikującej;
4.  przygotowanie projektów pism do Instytucji Certyfikującej, informujących o stwierdzeniu okoliczności mogących być przyczyną wstrzymania procesu certyfikacji prac projektów wniosków o wstrzymanie procesu certyfikacji w stosunku do całego RPO lub osi priorytetowej;
5.  przygotowywanie projektów pism do Instytucji Certyfikującej w celu udzielania wyjaśnień lub dodatkowych informacji odnośnie przekazanych dokumentów;
6.  weryfikacja kwot odzyskanych, kwot podlegających procedurze odzyskania i kwot wycofanych w oparciu o informacje przekazane przez Instytucję Zarządzającą RPO (rejestr dłużników) oraz przekazanie Instytucji Certyfikującej zbiorczego zestawienia nt. kwot odzyskanych, wycofanych oraz pozostających do odzyskania;
7.  analiza prognoz płatności otrzymywanych od Instytucji Zarządzającej RPO;
8.  udział w kontrolach dotyczących kontroli wydatków zadeklarowanych w deklaracji wydatków w Instytucji Zarządzającej RPO lub instytucjach jej podległych;
9.  prowadzenie monitoringu finansowego w ramach RPO, w szczególności w zakresie zagrożenia utraty środków w związku z obowiązywaniem zasady n+3/n+2;
10.  analizowanie wykrytych w trakcie wykonywania zadań nieprawidłowości i przekazywanie wyników przeprowadzonych analiz do Oddziału ds. Systemu RPO; oraz inne.

Wszystkie obowiązki Wnioskodawcy związane są z realizacją RPO W.

Podsumowując, w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca realizuje bezpośrednio cel PO PT, którym jest zapewnienie sprawnego i efektywnego przebiegu realizacji NSRO 2007-2013.

Pismem z dnia 30.09.2010 r. wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia przedmiotowego wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego. Wnioskodawczyni uzupełniła powyższe w terminie, pismem z dnia 11.10.2010 r. (data nadania 13.10.2010 r., data wpływu 18.10.2010 r.).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji opisanej powyżej Wnioskodawczyni w latach 2008, 2009 i w latach następnych przysługuje na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie z opodatkowania dochodów w części pochodzącej z budżetu Unii Europejskiej?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zwolnienie takie przysługuje, gdyż spełnia ona przesłanki określone w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych:

1.  środki na wynagrodzenie Wnioskodawczyni, w części określonej w Programie Operacyjnym Pomoc Techniczna 2007-2013 pochodzą z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego utworzonego i zarządzanego przez Unię Europejską, a więc mieszczą się w definicji opisanej w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy.
2.  Wnioskodawczyni, jako osoba zatrudniona Urzędzie Wojewódzkim w Wydziale Certyfikacji i Funduszy Europejskich, wykonując zadania wymienione w Opisie Stanowiska Pracy bezpośrednio realizuje cele PO PT 2007-2013.

Tym samym spełnia przesłankę ustawowego zwolnienia podatkowego z art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zatem wszelkie dochody podatnika nie wymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień przedmiotowych podlegają opodatkowaniu.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009 r., wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra lub agencje rządowe, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy, oraz
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Z dniem 01 stycznia 2010 r., ustawą z dnia 27 sierpnia 2009 r. Przepisy wprowadzające ustawę o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1241) zostało zmienione brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 01 stycznia 2010r. wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

1.  pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.
2.  podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Na podstawie powołanego przepisu wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, z tak zwanych środków pomocowych, o ile dochody te spełniają łącznie dwie przesłanki, tj.:

*   środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych, międzynarodowych instytucji finansowych (…), w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy,

*   prace wykonywane przez podatnika służą bezpośredniej realizacji celu określonego programem finansowanym z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy.

Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

Przy analizowaniu warunku określonego pod lit. a) cyt. przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ważne jest, aby w danej sytuacji faktycznej zostało zachowane kryterium pochodzenia środków pieniężnych, co oznacza, że ze zwolnienia z podatku dochodowego korzystają dochody podatnika, które zostały sfinansowane ze środków bezzwrotnej pomocy.

Podkreślić przy tym należy, iż z przepisu tego wynika również przesłanka negatywna – nie podlegają zwolnieniu dochody osób, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

Jak wynika ze stanu faktycznego, przedstawionego we wniosku, W związku z wejściem w dniu 1 maja 2004 roku Rzeczpospolitej Polskiej w struktury Unii Europejskiej rozpoczęto w Polsce wdrażanie Funduszy Strukturalnych, w tym Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego. W perspektywie finansowej na lata 2007-2013 fundusze te wdrażane są m.in. poprzez realizację na poziomie samorządów województw regionalnych programów operacyjnych. Dla województwa lubelskiego jest to Regionalny Program Operacyjny Województwa L. na lata 2007-2013 (RPO W). W ramach tego programu zadania Instytucji Certyfikującej pełni Minister Rozwoju Regionalnego. W celu ułatwienia instytucjom zaangażowanym w realizację Programu dostosowania się do wymogów określonych przez Komisję Europejską oraz zapewnienia środków potrzebnych do sfinansowania sprzętu i etatów pracowników obsługujących realizację zadań w ramach funduszy strukturalnych, uruchomiony został Program Operacyjny Pomoc Techniczna 2007-2013 (dalej PO PT 2007-2013). Cel, jakim jest zagwarantowanie wysokokwalifikowanej kadry odpowiedzialnej za przygotowanie, zarządzanie, wdrażanie, monitorowanie, ocenę, kontrolę i promocję operacji funduszy strukturalnych osiągnięty zostanie poprzez realizację działań skupionych w Priorytecie 1. Wsparcie Zasobów Ludzkich, a dokładnie dzięki Działaniu 1.1. Wsparcie zatrudnienia PO PT 2007-2013.

Wnioskodawczyni wskazała, że jest zatrudniona w L. Urzędzie Wojewódzkim w L. od dnia 02 lutego 2004 r. do chwili obecnej. Obowiązująca umowa o pracę została zawarta na czas nieokreślony. Od dnia 1 lutego 2008 r. (do dnia dzisiejszego) Wnioskodawczyni jest pracownikiem Wydziału Certyfikacji i Funduszy Europejskich, powołanego do realizacji zadań Instytucji Pośredniczącej w Certyfikacji w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa L. 2007-2013 (RPO W).

POPT 2007-2013 finansowany jest w całości ze środków publicznych, w tym w 85% ze środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej co reguluje rozdział 5 PO PT 2007-2013. Potwierdzenie finansowania programu operacyjnego ze środków Unii Europejskiej jest udzielane przez Komisję Europejską w drodze decyzji o zatwierdzeniu programu. Dla PO PT 2007-2013 decyzja taka została wydana 25 lipca 2007 r. Stanowisko pracy Wnioskodawczyni jest stanowiskiem finansowanym ze środków PO PT 2007-2013, a więc tym samym jest finansowane w 85% ze środków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Program Operacyjny Pomoc Techniczna należy do grupy programów objętych Narodową Strategią Spójności (Narodowymi Strategicznymi Ramami Odniesienia) na lata 2007-2013 realizowanych na podstawie ustawy z dnia 06 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju (Dz. U. Nr 227, poz. 1658 ze zm.). Europejski Fundusz Rozwoju Regionalnego, z którego finansowany jest ten program jest funduszem strukturalnym Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ww. ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju sposób zapewnienia wieloletniego finansowania programu operacyjnego ze środków pochodzących z budżetu państwa lub ze źródeł zagranicznych określają przepisy o finansach publicznych.

Począwszy od dnia 01 stycznia 2007 r., programy operacyjne, o których mowa w ustawie o zasadach prowadzenia polityki rozwoju, są finansowane według zasad określonych w przepisach ustawy z dnia 30 czerwca 2005 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 249, poz. 2104 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym od dnia 29 grudnia 2006 r. do 31 grudnia 2009 r.

Stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2009 r., środkami publicznymi są środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz nie podlegające zwrotowi środki z pomocy udzielonej przez państwa członkowskie Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA).

W myśl art. 5 ust. 3 pkt 2 tej ustawy do środków, o których mowa w ust. 1 pkt 2, zalicza się środki pochodzące z funduszy strukturalnych, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa.

W świetle znowelizowanych przepisów ustawy o finansach publicznych środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej stają się, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, dochodami tegoż budżetu, z którego realizowane są wydatki budżetu państwa na finansowanie programów i projektów, na których wprowadzenie w życie uzyskano te środki. Środki pomocowe pochodzące z funduszy strukturalnych Unii Europejskiej, Funduszu Spójności i Europejskiego Funduszu Rybołówstwa, przeznaczone na realizację programów operacyjnych są wydatkami budżetu państwa jako dotacje.

Powyższe wynika z art. 96 pkt 16 w zw. z art. 5 ust. 3 pkt 2 ustawy o finansach publicznych w brzmieniu obowiązującym od 29 grudnia 2006r. do 31 grudnia 2009 r., zgodnie z którym dochodami budżetu państwa są m.in. środki pochodzące z funduszy strukturalnych po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa.

W myśl natomiast art. 106 ust. 1 pkt 1 ustawy o finansach publicznych, wydatkami budżetu państwa są m.in. dotacje, przez które ustawa ta rozumie w szczególności wskazane w art. 106 ust. 2 pkt 3a – podlegające szczególnym zasadom rozliczania wydatki budżetu państwa przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2, lub projektów realizowanych w ramach tych programów, zwane „dotacjami rozwojowymi”.

Zgodnie z art. 200 ust. 1 ww. ustawy środki, o których mowa w art. 5 ust. 3 pkt 2-4, są gromadzone na wyodrębnionych rachunkach bankowych, prowadzonych w euro.

Stosownie do art. 200 ust. 4 ww. ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej po ich przekazaniu w złotych na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochody tego budżetu. Środki takie są następnie wydatkowane jako tzw. dotacje rozwojowe.

Taki stan prawny sprawia, że środki na finansowanie wydatków ponoszonych przy realizacji projektów w ramach Programu Operacyjnego Pomoc Techniczna nie można uznać za pochodzące bezpośrednio ze źródeł podmiotów zagranicznych. Zakwalifikować je bowiem należy jako środki stanowiące wydatki budżetu państwa, jako tzw. dotacje rozwojowe. Zatem źródłem finansowania wynagrodzenia Wnioskodawcy są krajowe środki publiczne, które nie pochodzą z pomocy otrzymanej ze środków bezzwrotnej pomocy, o której mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tylko takie pochodzenie warunkuje zwolnienie przedmiotowe na podstawie ww. przepisu.

Ponadto konieczne jest spełnienie również drugiej przesłanki niezbędnej do zastosowania zwolnienia, określonej w treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 46 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wymaga, by podatnik realizował cel programu bezpośrednio, przy czym należy zwrócić uwagę na drugą część tego przepisu stanowiącą, że „zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca – bez względu na rodzaj umowy – wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem”. Oznacza to, że nie każda osoba realizująca (faktycznie) cel programu będzie korzystała z tego zwolnienia.

Podatnikiem bezpośrednio realizującym cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy jest osoba, która wykonując czynności z tym programem związane otrzymała na ten cel środki od podmiotu wymienionego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc jest bezpośrednim beneficjentem tychże środków. Przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy.

Zwolnienia jako wyjątek od zasady powszechności opodatkowania muszą być interpretowane zarówno bez dokonywania wykładni rozszerzającej, jak i zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Przyjęcie natomiast, iż dochody każdego pracownika zatrudnionego w podmiocie wykonującym jakiekolwiek zadania związane z wykorzystaniem środków pomocowych i otrzymującego wynagrodzenie z tytułu zawartej z tym podmiotem umowy o pracę korzystają ze zwolnienia określonego w treści art. 21 ust. 1 pkt 46 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest niczym nieuzasadnione. Ustalona wykładnia językowa ww. przepisu nie może bowiem prowadzić do wniosku, że otrzymanie przez wykonawcę zadań finansowych ze środków pomocowych prowadzi do zwolnienia z opodatkowania przychodów pracowników uczestniczących w sensie fizycznym w wykonywaniu tych zadań. Zwrócić należy uwagę, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 cytowanej ustawy podatkowej jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, o czym świadczy związanie go z określonymi źródłami, a więc przychodem ze środków pomocowych płynących z międzynarodowych instytucji finansowych albo rządów obcych państw. Środki pieniężne, a mówiąc ściśle przychody podlegają zwolnieniu z opodatkowania, jeżeli są przychodami beneficjenta lub bezpośredniego wykonawcy. Nie są natomiast zwolnione przychody pracowników tychże podmiotów. Pracownik otrzymujący wynagrodzenie za pracę, która z natury swej jest uzależniona od rodzaju wykonywanej przez pracodawcę działalności oraz źródeł jej finansowania (np. środki własne, kredyt lub inne środki obce, w tym pomocowe).

Z wniosku wynika, iż podmiotem bezpośrednio realizującym projekt, który otrzymał środki na realizację projektu jest Urząd Wojewódzki, który zatrudnia Wnioskodawczynię, a nie Wnioskodawczyni. Zatem dochody Wnioskodawczyni, zatrudnionej przez Urząd przy realizacji projektu, nie mogą podlegać zwolnieniu. Istotą przedmiotowego zwolnienia nie jest bowiem zwolnienie dochodów otrzymanych przez każdy podmiot, który bierze udział w realizacji projektu, o ile ostatecznie ciężar ekonomiczny danego wydatku związanego z tym dochodem poniesie Unia Europejska.

W przedmiotowej sprawie, w ramach nawiązanego stosunku pracy, Wnioskodawczyni wykonuje określone czynności w związku z realizacją projektu w ramach określonego programu. Realizuje zatem cel programu nie bezpośrednio, lecz pośrednio, poprzez wykonywanie powierzonych jemu w ramach obowiązków służbowych zadań. Zapłatę za wykonanie zadań Wnioskodawczyni otrzymuje od Urzędu jako pracodawcy, który za tę wypłatę odpowiada na podstawie zawartej umowy o pracę i którą jest zobowiązany zrealizować ze środków finansowych, jakimi dysponuje, niezależnie skąd one pochodzą (np. ze środków własnych, zaciągniętego kredytu, otrzymanych dotacji). Przyznane Wnioskodawczyni wynagrodzenie pochodzi zatem ze środków pracodawcy, a nie ze środków o jakich mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni nie jest bezpośrednim beneficjentem ani wykonawcą projektu, na realizację którego przyznane zostały środki pomocowe, a jedynie zatrudniony jest u wykonawcy realizującego bezpośrednio cel programu. W związku z tym Wnioskodawczyni nie będzie przysługiwało dobrodziejstwo skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy, gdyż powyższe zwolnienie nie przechodzi na dalsze podmioty, które biorą udział w realizacji celu, na jaki pomoc została przyznana.

Z dniem 1 stycznia 2010 r. na skutek wejścia w życie ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240, z późn. zm.), zmienione zostały zasady finansowania programów operacyjnych i projektów finansowanych m.in. środkami funduszy strukturalnych.

Zdefiniowano pojęcie środków europejskich, zaliczając do nich m.in. fundusze strukturalne, Fundusz Spójności, Europejski Fundusz Rybacki oraz środki pomocy od państw – członków Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu (EFTA). Za środki publiczne uznano środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz nie podlegające zwrotowi środki z pomocy udzielanej przez państwa członkowskie EFTA - art. 5 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Wyodrębniono budżet środków europejskich w ramach budżetu państwa. Podstawę prawną tworzenia budżetu środków europejskich stanowi art. 117 ustawy o finansach publicznych. W budżecie środków europejskich ujmuje się:

1.  dochody z tytułu realizacji programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
2.  wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich w części podlegających refundacji.

Środki europejskie, po ich przekazaniu na rachunek dochodów budżetu państwa, stanowią dochód budżetu państwa (art. 111 ust. 1 pkt 16 ustawy o finansach publicznych).

Zgodnie z art. 124 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, wydatkami budżetu państwa są wydatki na realizację programów finansowanych z udziałem środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2, w tym wydatki budżetu środków europejskich, które na podstawie art. 186 ustawy o finansach publicznych mogą być przeznaczone na:

1.  realizację projektów przez jednostki budżetowe;
2.  płatności w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich;
3.  dotacje celowe dla beneficjentów;
4.  realizację projektów finansowanych w ramach Programu Środki Przejściowe;
5.  realizację Wspólnej Polityki Rolnej zgodnie z odrębnymi ustawami.

Nowa ustawa o finansach publicznych zmieniła również sposób dystrybucji środków finansowych na realizację programów, wprowadzając odrębny podmiot - płatnika dokonującego płatności na rzecz beneficjentów. Płatnikiem tym ustanowiono Bank Gospodarstwa Krajowego, który otrzymuje środki z budżetu państwa (z Ministerstwa Finansów), a następnie przekazuje płatność beneficjentowi. Nowy obieg środków na finansowanie programów przedstawia się następująco: budżet państwa (Ministerstwo Finansów) – Bank Gospodarstwa Krajowego - beneficjent.

Na podstawie art. 188 ust. 1 ww. ustawy o finansach publicznych, podstawą dokonania płatności na rzecz beneficjenta jest zlecenie płatności wystawione przez instytucję, z którą beneficjent zawarł umowę o dofinansowanie projektu, oraz pisemna zgoda dysponenta części budżetowej na dokonanie płatności (…).

Zmiany wprowadzone w tym zakresie przez nową ustawę o finansach publicznych znalazły swoje odzwierciedlenie w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym począwszy od 1 stycznia 2010 r. Katalog zwolnień przedmiotowych określony w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został rozszerzony o dwa nowe przepisy zwalniające od podatku:

136) płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców,

137) środki finansowe otrzymane przez uczestnika projektu jako pomoc udzieloną w ramach programu finansowanego z udziałem środków europejskich, o których mowa w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. Nr 157, poz. 1240).

Przy czym ustawodawca wykluczył możliwość stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 136, do przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych, określonych w art. 12 ust. 1 (dodany ust. 32 w art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W rozpatrywanym przypadku, źródłem finansowania dochodu Wnioskodawczyni realizującej projekt Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2007-2013 jest płatność otrzymana przez beneficjenta na realizację projektu. Stąd też ani płatności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 136, ani środki finansowe wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 137, nie są tożsame ze środkami wymienionymi w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy.

Zatem osoby będące w zespole projektowym (m.in. Wnioskodawczyni), nie są ani beneficjentami pomocy, ani uczestnikami projektu, tj. osobami do których faktycznie skierowana jest pomoc. Dlatego też do dochodów Wnioskodawczyni uzyskanych w ramach realizacji projektu nie mogą mieć zastosowania przepisy pkt 136 albo pkt 137 w art. 21 ust. 1 ustawy. Równocześnie dochody Wnioskodawczyni z tytułu realizacji przedmiotowego projektu, nie korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy.

Reasumując, należy zatem stwierdzić, iż wynagrodzenia Wnioskodawczyni zaangażowanej we wdrażanie Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007-2013 nie podlegają zwolnieniu z podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46, jak również na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 136 oraz pkt 137 ww. ustawy, gdyż jak wskazano powyżej, nie były finansowane ze środków bezzwrotnej pomocy, o których mowa w powołanym art. 21 ust. 1 pkt 46, oraz Wnioskodawczyni nie jest ani beneficjentem pomocy, ani uczestnikiem projektu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.