Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0461-ITPB3.4540.694.2016.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-03-13
Teza: Czy wydatki sfinansowane z powstałej nadwyżki ze stawek jednostkowych oraz stawki ryczałtowej kosztów pośrednich dokonywane ze specjalnie utworzonego dla tego celu rachunku bankowego są przyporządkowane do kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, czy też Spółka powinna zastosować się do art. 15 ust.2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; koszt-koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w zw. z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego – uzupełnionym pismem z 27 lutego 2017 r. (data wpływu 2 marca 2017 r.) – dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie m.in. kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych. Wobec tego pismem z dnia 17 lutego 2017 r. Nr 0461-ITPB3.4510.694.2016.1.AW wezwano Spółkę do jego uzupełnienia. Niniejsze zostało dokonane w dniu 2 marca 2017 r. (data wpływu).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (zdarzenie przyszłe).

Wnioskodawca prowadzi działalność edukacyjno-szkoleniową na terenie całego kraju. Działa na podstawie wpisu do Rejestru Instytucji Szkoleniowych, o numerze prowadzonym przez Wojewódzki Urząd Pracy w G. Spółka prowadzi księgi rachunkowe w oparciu o ustawę o rachunkowości.

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca realizuje m.in. projekty unijne finansowane z Europejskiego Funduszu Społecznego – Regionalny Program Operacyjny na lata 2014-2020 (RPO) oraz Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020 (POWER). W umowie o dofinansowanie projektu realizowanego przez Wnioskodawcę określona jest całkowita wartość Projektu, która jest sumą:

1.  dofinansowania na realizację Projektu (płatność ze środków europejskich oraz ze środków dotacji celowej z budżetu państwa),
2.  wkładu prywatnego Realizatora Projektu (Wnioskodawcy).

Instytucja Zarządzająca (IZ)/Instytucja Pośrednicząca (IP) przekazuje Beneficjentowi dofinansowanie na realizację Projektu w wysokości określonej procentowo w:

1.  Szczegółowym Opisie Osi Priorytetowych Regionalnego Programu Operacyjnego na lata 2014-2020 dla danego województwa i konkretnego działania (dotyczy RPO),
2.  Szczegółowym Opisie Osi Priorytetowych Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój na lata i 2014-2020 dla konkretnego działania (dotyczy POWER).

Dofinansowanie to w ramach konkretnego działania określone jest na różnym poziomie procentowym, ale i tak stanowi kwotę nie mniejszą niż 70% całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu (w tym płatność ze środków europejskich i dotacja celowa z budżetu państwa). Realizator Projektu zobowiązuje się natomiast do wniesienia wkładu własnego ze środków własnych w wysokości stanowiącej nie więcej niż 30% całkowitych wydatków kwalifikowanych Projektu. Najczęściej jest to kwota mieszcząca się w przedziale 5%–10% wydatków kwalifikowanych.

Wnioskodawca realizuje projekty zgodnie z umową o dofinansowanie na podstawie wniosku o dofinansowanie, w którym określony jest szczegółowy budżet Projektu. Budżet zadaniowy oznacza przedstawienie kosztów i kwalifikowanych projektu w podziale na zadania merytoryczne w ramach kosztów bezpośrednich oraz koszty pośrednie. Budżet Projektu podzielony jest na koszty bezpośrednie i koszty pośrednie stanowiące określony % kosztów bezpośrednich.

Koszty bezpośrednie.

Zgodnie z umową o dofinansowanie zawartą z Instytucją Zarządzającą (IZ) koszty bezpośrednie na szkolenia językowe mogą być rozliczane za pomocą uproszczonej metody rozliczania wydatków w projektach finansowanych ze środków EFS, tj. na podstawie stawek jednostkowych. Wysokość stawek jednostkowych jest określona w wytycznych horyzontalnych, wytycznych programowych jak również w regulaminie konkursu. Zastosowanie stawek jednostkowych możliwe jest w obszarze edukacji do szkoleń językowych w zakresie języka angielskiego, francuskiego i niemieckiego realizowanych w ramach projektów współfinansowanych z EFS na terenie całego kraju. Rozliczenie stawek jednostkowych w projekcie następuje poprzez przemnożenie liczby faktycznie zrealizowanych usług przez konkretną stawkę jednostkową. Stawka jednostkowa dotyczy 60 godzin lekcyjnych usługi szkoleniowej w pełnym zakresie kosztów, tj. obejmującej w szczególności koszt organizacji szkolenia, koszt zakwalifikowania uczestnika projektu do odpowiedniej grupy, koszt wykładowcy w zakresie przygotowania się do zajęć, ich prowadzenia, wyposażonej sali, materiałów szkoleniowych, wody dla uczestników szkolenia, cyklicznych egzaminów wewnętrznych i testów.

Stawka jednostkowa odnosi się do usługi szkoleniowej, a nie do pojedynczych pozycji kosztowych szkolenia. W przypadku wykonania mniejszej niż założona we wniosku o dofinansowanie projektu liczby usług Beneficjent powinien wykazać we wniosku o płatność jedynie zrealizowaną liczbę usług. Ministerstwo Rozwoju Regionalnego w piśmie z dnia 22 listopada 2012 r. znak: DZF-IV-82252-582-KP/l2 stwierdza, że w indywidualnych przypadkach może wystąpić rozliczenie w projekcie kwot niniejszych lub większych niż wydatki rzeczywiście poniesione przez Beneficjenta. Jednak nie może mieć to wpływu na poprawność realizacji projektu. Instytucja Zarządzająca we wspomnianym piśmie wyjaśnia, że w przypadku niższej wartości rzeczywiście poniesionych wydatków niż wartość stawki jednostkowej lub kwoty ryczałtowej powstała różnica nie stanowi oszczędności w projekcie, a sposób jej zaksięgowania zależy od polityki rachunkowej Beneficjenta. Odnosząc się do kwestii związanych z ponoszeniem wydatków rozliczanych za pomocą stawek jednostkowych IZ/IP zaleca, aby następowało ono z własnego rachunku realizatora projektu (Beneficjenta), a nie bezpośrednio z wyodrębnionego rachunku projektu. W tym celu IZ/IP przekazuje Beneficjentowi środki dofinansowania zgodnie z harmonogramem płatności na rachunek projektu wskazany w umowie, a następnie:

1.  Beneficjent – zgodnie z zapotrzebowaniem – z rachunku projektu przelewa kwotę stanowiącą odpowiednią wielokrotność stawek jednostkowych na rachunek własny (wraz ze stosownym opisem np. „rozliczenie 15 stawek jednostkowych”) – następnie,
2.  Beneficjent ponosi poszczególne wydatki objęte daną stawką jednostkową (np. wypłata wynagrodzeń wykładowców, opłata za wynajem sali) z rachunku własnego, na który przelana została przez niego odpowiednia część dofinansowania.

Rozliczanie wydatków na podstawie stawki jednostkowej jest dokonywane we wniosku o płatność według ustalonej stawki jednostkowej w zależności od faktycznie wykonanej liczby usług w stosunku do założeń zawartych w zatwierdzonym wniosku o dofinansowanie. Beneficjent jest zobowiązany udokumentować faktyczne wykonanie liczby usług objętych stawką jednostkową zgodnie z warunkami określonymi w umowie o dofinansowanie projektu. Zgodnie z umową o dofinansowanie dokumentami potwierdzającymi realizację wskaźników są: listy obecności prowadzone na każdych zajęciach, dzienniki zajęć prowadzone na każdych zajęciach, rejestr wydanych zaświadczeń o ukończeniu szkolenia, kserokopie wydanych zaświadczeń o ukończeniu szkolenia, wewnętrzne testy wiedzy przeprowadzane na początku i końcu szkolenia, zestawienie; wyników wewnętrznych testów wiedzy przeprowadzanych na początku i końcu szkolenia.

Weryfikacja wydatków polega na sprawdzeniu, czy działania zadeklarowaną przez Beneficjenta zostały zrealizowane i określone w umowie o dofinansowanie projektu wskaźniki produktu lub rezultatu zostały osiągnięte. Rozliczenie następuje według ustalonej stawki w zależności od faktycznie wykonanej ilości dóbr/usług w ramach danego projektu. Powyższe zalecenie wynika z faktu, że w odniesieniu do wydatków rozliczanych za pomocą uproszczonych metod, w tym przypadku stawek jednostkowych, IZ/IP zwolniona jest obowiązku weryfikacji dokumentacji finansowo-księgowej przedmiotowych wydatków. Pozostawienie ewentualnego śladu rewizyjnego na rachunku projektowym, mogącym dostarczyć informacji na temat kwoty rzeczywiście wydatkowanej przez Beneficjenta nie byłoby zgodne z założeniami upraszczania procesu rozliczania projektów finansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. Nie ma bowiem obowiązku zbierania ani opisywania dokumentów księgowych na potwierdzenie poniesionych wydatków rozliczanych wg stawek jednostkowych. Tym samym IZ/IP podczas kontroli na miejscu nie przeprowadza weryfikacji dokumentów księgowych dotyczących w ten sposób poniesionych wydatków. Natomiast rozliczenie finansowe w projekcie dokonywane jest wyłącznie na podstawie dokumentów potwierdzających wykonanie rezultatów, produktów i zadań. Beneficjent powinien udokumentować wykonanie liczby usług objętych stawką jednostkową, które wykazuje we wniosku o płatność.

Powstały przychód (nadwyżka) wynika z wyższej przelanej kwoty stawki jednostkowej (tj. liczba faktycznie zrealizowanych usług x konkretna stawka jednostkowa) niż kwota wydatków związanych z realizacją usługi szkolenia językowego. Stawki jednostkowe są przelewane z wydzielonych rachunków bankowych dla każdego Projektu na rachunek własny firmy.

Zasady rozliczania stawki jednostkowej w projektach współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej i budżetu państwa są takie same dla wszystkich projektów, w których usługi dotyczące szkoleń językowych rozliczane są w oparciu o stawkę jednostkową ustaloną dla tych usług.

Koszty pośrednie.

Zgodnie z wytycznymi w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020 koszty pośrednie rozliczane są wyłącznie z wykorzystaniem następujących stawek ryczałtowych:

1.  25% kosztów bezpośrednich – w przypadku projektów o wartości do 1 mln PLN włącznie,
2.  20% kosztów bezpośrednich – w przypadku projektów o wartości powyżej 1 min PLN do 2 mln PLN włącznie,
3.  15% kosztów bezpośrednich – w przypadku projektów o wartości powyżej 2 mln PLN do 5 mln PLN włącznie,
4.  10% kosztów bezpośrednich – w przypadku projektów o wartości przekraczającej 5 mln PLN.

Stawka ryczałtowa kosztów pośrednich jest wskazana w umowie o dofinansowanie. Koszty pośrednie to koszty niezbędne do realizacji projektu, ale niedotyczące bezpośrednio głównego przedmiotu projektu. Właściwa instytucja będąca stroną umowy może obniżyć stawkę ryczałtową kosztów pośrednich w przypadkach rażącego naruszenia przez beneficjenta zapisów umowy o dofinansowanie w zakresie zarządzania projektem. Koszty pośrednie są kwalifikowalne w ramach projektów finansowanych z EFS, chyba, że co innego stanowią wytyczne horyzontalne lub wytyczne programowe lub Szczegółowy Opis Osi Priorytetowych RPO lub POWER. Koszty pośrednie stanowią koszty administracyjne związane z obsługą projektu i są to m.in. koszty wynagrodzeń personelu zarządzającego projektem, koszty zarządu, koszty obsługi księgowej, koszty utrzymania powierzchni biurowych, obsługi rachunku bankowego, usług pocztowych, telefonicznych, materiałów biurowych itp.

Zgodnie z zapisami podrozdziału 6.6,2 Wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności na lata 2014-2020: wydatki rozliczane uproszczoną metodą są traktowane jako wydatki poniesione. Nie ma obowiązku gromadzenia ani opisywania dokumentów księgowych w ramach projektu na potwierdzenie poniesienia wydatków, które zostały wykazane jako wydatki objęte uproszczoną metodą. Ww. zapis dotyczy także rozliczania kosztów personelu zarządzającego w kosztach pośrednich. Tym samym, co do zasady, nie podlegają weryfikacji dokumenty dotyczące zatrudniania i finansowania personelu zarządzającego w projekcie.

Jeśli chodzi o ponoszenie wydatków związanych z kosztami pośrednimi projektu, to dokonywane jest to z rachunku własnego Realizatora projektu (Beneficjenta), a nie bezpośrednio z wyodrębnionego rachunku projektu. W tym celu IZ RPO/IP przekazuje Beneficjentowi środki dofinansowania zgodnie z harmonogramem płatności na rachunek projektu wskazany w umowie. Następnie Beneficjent wylicza % z kwoty wydatkowanych kosztów bezpośrednich, a tak wyliczona kwota kosztów pośrednich przelewana jest z konta projektowego na konto Beneficjenta. Powstały przychód (nadwyżka) wynika z poniesienia mniejszych wydatków na katalog kosztów pośrednich niż wynika to z % kosztów bezpośrednich przedstawionych do rozliczenia. Kwoty kosztów pośrednich rozliczanych ryczałtem są przelewane z wydzielonych rachunków bankowych dla każdego Projektu na rachunek własny firmy.

Rozliczanie wydatków związanych z kosztami pośrednimi jest dokonywane we wniosku o płatność według % kosztów bezpośrednich w zatwierdzonym wniosku o dofinansowanie. Zasady rozliczania wydatków związanych z kosztami pośrednimi w projektach współfinansowanych ze środków Unii Europejskiej i budżetu państwa są takie same dla wszystkich projektów, w których koszty pośrednie przyjęto do rozliczenia metodą uproszczoną tj. kwotą ryczałtową.

Firma utworzyła wyodrębniony rachunek bankowy, na który trafiają wyłącznie wpłaty dotyczące stawek jednostkowych oraz kosztów pośrednich w ramach realizowanych projektów. Wpłaty na specjalnie utworzone konto bankowe są dokonywane z rachunków bankowych prowadzonych przez firmę projektów unijnych. Powstałe nadwyżki ze stawek jednostkowych oraz stawki ryczałtowej kosztów pośrednich znajdują się na wydzielonym rachunku bankowym, na którym nie ma środków własnych firmy. Z tego rachunku firma dokonuje różnych płatności, które nie są związane z realizacją projektów unijnych. Dokumenty, których zapłata nastąpi z tego rachunku księgowane są na wydzielonych kontach. Firma prowadzi wyodrębnioną ewidencję dokumentów kosztowych (które zostaną opłacone z powstałej nadwyżki), ponieważ według stanowiska firmy koszty te nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58: Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53 i 55, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4, ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie. Wydzielone konto bankowe, na którym znajdują się powstałe nadwyżki ze stawek jednostkowych oraz stawki ryczałtowej kosztów pośrednich służy w celu udokumentowania jakie wydatki bezpośrednio firma zapłaciła z nadwyżek. Wydatki dokonane z tego konta dotyczą zarówno kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu (np. PFRON) jak i kosztów uzyskania przychodu (np. wynagrodzenia).

Pytanie przyporządkowane do przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczy okresu podatkowego – lata 2016–2020.

W uzupełnieniu wniosku Spółka podała ponadto, że wydatki będące przedmiotem zapytania zostały sfinansowane z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 oraz art. 17 ust.1 pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy wydatki sfinansowane z powstałej nadwyżki ze stawek jednostkowych oraz stawki ryczałtowej kosztów pośrednich dokonywane ze specjalnie utworzonego dla tego celu rachunku bankowego są w prawidłowy sposób rozliczane i przyporządkowane do kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, czy też Spółka powinna zastosować się do art. 15 ust.2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy w części dotyczącej kwalifikacji wydatków do kosztów uzyskania przychodów. W pozostałym zakresie (tj. w zakresie oceny prawidłowości sposobu rozliczenia i ewidencjonowania wydatków) zostanie Spółce wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy – ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku – wydatki (koszty) sfinansowane z powstałej nadwyżki ze stawek jednostkowych oraz stawki ryczałtowej kosztów pośrednich dokonywane ze specjalnie utworzonego dla tego celu rachunku bankowego są w prawidłowy sposób rozliczane i przyporządkowane do kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58 (nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48/62, 53 i 55, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie).

Zdaniem Wnioskodawcy nadwyżki powstałe w wyniku:

1.  wyższej przelanej kwoty stawki jednostkowej (tj. liczba faktycznie zrealizowanych usług x konkretna stawka jednostkowa) niż kwota wydatków związanych z realizacją usługi szkolenia językowego oraz
2.  mniejszych wydatków na koszty pośrednie rozliczane ryczałtem (wynikająca z niższych cen usług) niż kwota otrzymanego dofinansowania (% kosztów bezpośrednich przedstawionych do rozliczenia)

będą stanowić dla Wnioskodawcy przychód zwolniony z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 oraz pkt 52.

1.  17 ust.1 pkt 47: dotacje otrzymane z budżetu państwa iub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach oraz
2.  17 ust.1 pkt 52: płatności na realizację projektów w ramach programów-finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców.

Przepisy art. 17 ust.1 pkt 47 oraz pkt 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią, że dotacje otrzymane z budżetu państwa stanowią przychód zwolniony od podatku dochodowego. W konsekwencji wydatki sfinansowane przychodami z otrzymanych dotacji nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu, co przewiduje art. 16 ust. 1 pkt 58.

Aby prawidłowo uznać dany koszt za koszt uzyskania przychodu należy prowadzić ewidencję pozwalającą ustalić z jakiego źródła przychodu dany wydatek został sfinansowany. Dlatego też, firma utworzyła wyodrębniony rachunek bankowy, na który trafiają wyłącznie wpłaty dotyczące stawek jednostkowych oraz kosztów pośrednich w ramach realizowanych projektów. Wydzielone konto frankowe, na którym znajdują się powstałe nadwyżki ze stawek jednostkowych oraz stawki ryczałtowej kosztów pośrednich służy w celu udokumentowania jakie wydatki bezpośrednio firma zapłaciła z nadwyżek, podatkowo dokumenty, których zapłata nastąpi z tego rachunku księgowane są na wydzielonych kontach. W ten sposób firma prowadzi wyodrębnioną ewidencję dokumentów kosztowych (które zostaną opłaconą z powstałej, nadwyżki).

Wydatki dokonywane ze specjalnie utworzonego konta bankowego dotyczą różnych kosztów. Niektóre z nich, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów niezależnie od tego z jakiego źródła zostały sfinansowane, tj. czy ze środków własnych Wnioskodawcy, czy też z powstałej nadwyżki, którą firma uznaje jako przychody zwolnione z opodatkowania na podstawie ustawy o podatku dochodowym ód osób fizycznych, a w szczególności zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 47 oraz pkt 52. Przykładem takiego kosztu jest PFRON. Jednak mogą się znaleźć takie koszty, które gdyby były sfinansowane z własnych środków Wnioskodawcy stanowiłyby koszt uzyskania przychodu. Przykładem takich kosztów są opłaty za telefon, biuro, materiały biurowe. W związku z tym, że wydatki i koszty sfinansowane z otrzymanych: dotacji nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodu (zgodnie z arf. 16 ust. 1 pkt 58) to firma musi je także uznać za nie stanowiące kosztów uzyskania przychodu.

Według stanowiska firmy taki sposób dokumentowania można uznać za prawidłowy, który przyporządkowuje wydatki (koszty) do kosztów nie stanowiących kosztów uzyskania przychodu zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 58. Zdaniem Spółki w przedmiotowej sprawie nie ma zastosowania art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ponieważ ustalenie wielkości kosztów zgodnie z ww. art. może mieć zastosowanie jedynie w sytuacjach wyjątkowych i w odniesieniu do określonych kosztów, wspólnych dla źródeł przychodów zwolnionych i przychodów opodatkowanych, których nie możną jednoznacznie przypisać do jednej kategorii przychodów. Do takich kosztów uzasadnione jest zastosowanie proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza sie na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Wobec powyższego, warunkiem uznania wydatku poniesionego przez podatnika za koszt uzyskania przychodów, jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

*   wydatek został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny, a wiec bezzwrotny,
*   pozostaje w związku z prowadzona przez podatnika działalnością gospodarcza,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów,
*   nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych,
*   został właściwie (odpowiednio) udokumentowany.

Z powyższego wynika, ze wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie są kosztami uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami (tzn. wydatki takie są uzasadnione z ekonomicznego punktu widzenia, ponieważ w rezultacie ich poniesienia podatnik może oczekiwać zwiększenia swoich przychodów), w tym służą zachowaniu albo zabezpieczeniu funkcjonowania źródła przychodów.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa sie za koszty uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53 i 55, lub ze środków, o których mowa w art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala sie w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Stosownie do art. 15 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zasadę o której mowa w ust. 2, stosuje sie również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, ze Wnioskodawca otrzymuje dotacje z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego oraz płatności z Banku Gospodarstwa Krajowego na realizacje projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich. Dotacje te – jak wskazano w opisie sprawy – korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 i 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Ze środków tych Wnioskodawca finansuje rożnego rodzaju wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarcza. Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. zaliczenia wydatków sfinansowanych z ww. środków, w całości do wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu.

Odnosząc powyższe przepisy do przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że wydatki sfinansowane ze środków finansowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 47 i 52 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie mogą być uznane za koszty uzyskania niezależnie od tego, czy wydatki te związane były z przychodami opodatkowanymi, czy też zwolnionymi z opodatkowania.

Zatem – skoro powyższe wydatki nie mogą być w całości uznane za koszty uzyskania przychodów, to – nie stosuje sie do nich proporcji, o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem dotyczy ona wyłącznie tych wydatków, które stanowią koszty uzyskania przychodów i jednocześnie nie można ich w całości przyporządkować do źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, lub innych źródeł.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy – w zakresie uznania wydatków sfinansowanych z ww. środków finansowych jako wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do których nie stosuje sie proporcji o której mowa w art. 15 ust. 2 i 2a tej ustawy – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia (w dniu wydania interpretacji).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.