Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB1/415-1136/13/MK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2014-01-28
Teza: Czy otrzymując wsparcie z ARiMR na zakup kultywatorów, w ramach działania „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej” oraz w sytuacji otwarcia własnej działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług wynajmu ww. urządzeń wraz z obsługą w zakresie oznaczonym PKD 01.61.Z i przy rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawczyni mogła wprowadzić zakupione maszyny do ewidencji środków trwałych oraz rozliczać koszty amortyzacji i pozostałe koszty związane ze świadczeniem usług ich wynajmu wraz z obsługą, przy założeniu, że jej mąż nie zaprzestał prowadzenia swojej działalności gospodarczej polegającej między innymi na świadczeniu usług rolniczych, które dokumentuje fakturami VAT wystawionymi na dane jego działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEIDG?
Słowa kluczowe: amortyzacja; dotacja; działalność-działalność gospodarcza; koszt-koszty uzyskania przychodów; środek-środek trwały
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 22; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4-art. 23

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 5 listopada 2013 r. (data wpływu – 7 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 7 listopada 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodu.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni prowadzi wspólnie z mężem gospodarstwo rolne, które jest wspólną własnością (brak rozdzielności majątkowej, jak również odrębnego gospodarstwa rolnego). Do 2005 r. zarówno Wnioskodawczyni jak i mąż posiadali status rolników ryczałtowych. Od tego czasu jej mąż zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub 9 ustawy o podatku od towarowi usług oraz zrezygnował ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy.

Natomiast w 2011 r. Wnioskodawczyni zawarła z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa umowę, w której zobowiązała się zrealizować inwestycję w ramach działania „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej”, polegającą na zakupie kultywatorów i świadczeniu usług w zakresie jego wynajmu wraz z obsługą, w zakresie oznaczonym PKD 01.61.Z, dzięki czemu uzyskała wsparcie, polegające na refundacji części kosztów poniesionych na zakup maszyn rolniczych. Celem tej pomocy jest powstawanie i wspieranie rozwoju pozarolniczych źródeł dochodów wśród rolników.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni zarejestrowała w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej działalność gospodarczą prowadzoną w zakresie oznaczonym PKD 01.61.Z, a następnie dokonała zakupu kultywatorów oraz wystąpiła z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym związanej z zakupem tego środka trwałego. W tym samym czasie również mąż Wnioskodawczyni otrzymał pomoc w ramach działania „Różnicowanie w kierunkach działalności nierolniczej”, w związku z czym zarejestrował działalność gospodarczą w zakresie oznaczonym PKD 01.61.Z i dokonał zakupu siewnika do uprawy bezorkowej oraz wystąpił z wnioskiem o zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym.

Faktury VAT dotyczące nabycia kultywatorów, zakupionych przez Wnioskodawczynię celem świadczenia usług, polegających na wynajmie maszyn wraz z obsługą w ramach prowadzonej i wspieranej przez ARiMR działalności gospodarczej prowadzonej w zakresie oznaczonym PKD 01.61.Z, została wystawiona na nią (jako dane nabywcy są wskazane dane Wnioskodawczyni). Sprzedaż usług świadczonych kultywatorem jest dokumentowana wystawianymi przez Wnioskodawczynię fakturami VAT.

Zgodnie z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymując wsparcie z ARiMR na zakup kultywatorów, w ramach działania „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej” oraz w sytuacji otwarcia własnej działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług wynajmu ww. urządzeń wraz z obsługą w zakresie oznaczonym PKD 01.61.Z i przy rezygnacji ze zwolnienia, o którym mowa w art. 113 ust. 1 lub ust. 9 ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawczyni mogła wprowadzić zakupione maszyny do ewidencji środków trwałych oraz rozliczać koszty amortyzacji i pozostałe koszty związane ze świadczeniem usług ich wynajmu wraz z obsługą, przy założeniu, że jej mąż nie zaprzestał prowadzenia swojej działalności gospodarczej polegającej między innymi na świadczeniu usług rolniczych, które dokumentuje fakturami VAT wystawionymi na dane jego działalności gospodarczej zarejestrowanej w CEIDG?

Zdaniem Wnioskodawczyni, kultywatory mogą na podstawie art. 22a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zostać wprowadzone do ewidencji środków trwałych dotyczących realizowanej działalności gospodarczej celem rozliczenia kosztów amortyzacji oraz pozostałych kosztów związanych ze świadczeniem usług wynajmu maszyn wraz z obsługą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Z powyższego przepisu wynika zatem, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 powołanej ustawy

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

*   wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Stosownie zaś do art. 22a ust. 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

*   o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Natomiast zgodnie z art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Z art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy wynika zaś, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Według art. 22d ust. 2 ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Stosownie do treści art. 22f ust. 1 ww. ustawy, podatnicy z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, której zasady ustalania zawarte są w art. 22g ustawy. Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 1 ustawy, za wartość początkową środka trwałego, z uwzględnieniem ust. 2–18, uważa się w razie odpłatnego nabycia - cenę jego nabycia. Stosownie do ust. 3 powyższego artykułu za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Stosownie do treści art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w razie gdy składnik majątku stanowi współwłasność podatnika, wartość początkową tego składnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku; zasada ta nie ma zastosowania do składników majątku stanowiących wspólność majątkową małżonków, chyba że małżonkowie wykorzystują składnik majątku w działalności gospodarczej prowadzonej odrębnie.

Zatem w przypadku gdy małżonkowie dane składniki majątku, stanowiące ich współwłasność, wykorzystują w działalności prowadzonej odrębnie, wartość początkową tych środków trwałych należy ustalić w takiej proporcji, w jakiej pozostaje udział małżonków we współwłasności tych składników.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że jeżeli kultywatory spełniają przesłanki, o których mowa w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. są kompletne, zdatne do użytku, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, są wykorzystywane na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, to stanowią środki trwałe.

Zgodnie z przepisem art. 22g ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w sytuacji, gdy zakupione kultywatory stanowią wspólność majątkową, a małżonek Wnioskodawczyni nie wykorzystuje ich w działalności prowadzonej odrębnie, Wnioskodawczyni nie ma obowiązku ustalenia wartości początkowej w proporcji, do udziału we współwłasności. Zatem, w ewidencji środków trwałych wartość początkową kultywatorów Wnioskodawczyni ma prawo przyjąć w pełnej wysokości.

W przypadku składnika majątku, który należy do majątku osobistego jednego z małżonków, amortyzacji dokonuje tylko ten małżonek, który jest właścicielem środka trwałego. Wobec tego, także w sytuacji, gdy zakupione kultywatory stanowią przedmiot odrębnego majątku, do ewidencji środków trwałych Wnioskodawczyni winna wprowadzić ww. urządzenia, przyjmując wartość początkową w pełnej wysokości.

Należy jednak zauważyć, iż stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z treści wniosku wynika, że w 2011 r. Wnioskodawczyni zawarła z Agencją Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa umowę, w której zobowiązała się zrealizować inwestycję w ramach działania „Różnicowanie w kierunku działalności nierolniczej”, polegającą na zakupie kultywatorów i świadczeniu usług w zakresie jego wynajmu wraz z obsługą, w zakresie oznaczonym PKD 01.61.Z, dzięki czemu uzyskała wsparcie, polegające na refundacji części kosztów poniesionych na zakup maszyn rolniczych.

Z przytoczonych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że otrzymanie dotacji na zakup środka trwałego, który zostanie wprowadzony przez Wnioskodawczynię do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie wpłynie na wartość początkową tego środka trwałego, ani na możliwość ujęcia tego składnika majątku w ewidencji środków trwałych.

Jednakże – mając na uwadze treść art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy – należy wydzielić z odpisów amortyzacyjnych taką ich część, która jest równa kwotowo otrzymanej pomocy. Odpisy amortyzacyjne od tej części wartości początkowej środka trwałego, która sfinansowana została otrzymanym wsparciem finansowym nie mogą bowiem stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Natomiast wydatki poniesione w związku z użytkowaniem ww. sprzętu (np. zakup części zamiennych, przeglądy), sfinansowane z własnych środków stanowią w całości koszty uzyskania przychodów w pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełniony będzie warunek celowości określony w ww. art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, przedstawiając własne stanowisko w sprawie Wnioskodawczyni prawidłowo wskazała, że środek trwały podlega ujęciu w ewidencji środków trwałych. Nie można zgodzić się jednak z tym, że Wnioskodawczyni ma prawo rozliczyć wszystkie koszty amortyzacji. Skutkuje to uznaniem stanowiska zaprezentowanego we wniosku za nieprawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.