Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-9/08-2/MT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2008-03-17
Teza: Komornik nie jest płatnikiem podatku VAT w przypadku sprzedaży egzekucyjnej nieruchomości dokonanej w trybie przepisu Kodeksu postępowania cywilnego.
Słowa kluczowe: komornik; komornik-komornik sądowy; plan-plan podziału; płatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 18

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Komornika Sądowego, przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2007 r. (data wpływu 17 grudnia 2007 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w trybie egzekucji komorniczej – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 17 grudnia 2007 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości w trybie egzekucji komorniczej.

**W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.**

Wnioskodawca wszczął postępowanie egzekucyjne z wniosku wierzyciela X Bank S.A. z siedzibą w K przeciwko dłużnikowi ….. Sp. z o. o. z siedzibą w W w oparciu o tytuł wykonawczy: wyrok Sądu Okręgowego w Warszawie z dnia 14 kwietnia 2005 r., sygn. akt(…..) oraz nakaz zapłaty w postępowaniu nakazowym Sądu Okręgowego w W z dnia 5 grudnia 2002 r., sygn. akt (…..). Egzekucja jest prowadzona z nieruchomości dłużnika, dla której Sąd Rejonowy w G prowadzi księgę wieczystą KW nr 6W(…..).

Kolejnym etapem prowadzonego postępowania będzie wystąpienie przez Komornika z wnioskiem o wyznaczenie przez Sąd terminu pierwszej licytacji przedmiotowej nieruchomości dłużnika. Jak ustalono z urzędu, dłużnik nabył aktem notarialnym z dnia 21 czerwca 1996 r. prawo użytkowania wieczystego działki oraz znajdującego się na niej budynku od sprzedającego, mającego siedzibę w G. W akcie notarialnym ustalono, iż sprzedawca dokonuje ww. czynności jako podatnik, o którym mowa w art. 5 z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz, że część wartości sprzedaży stanowi budynek, część grunt a część podatek VAT. Ponadto dłużnik nabył prawo użytkowania wieczystego kolejnych trzech działek, włączonych do ww. księgi wieczystej. W tym przypadku w umowie nie określono należnego od sprzedaży podatku VAT.

**W związku z powyższym zadano następujące pytania.**

1.  Czy w przypadku sprzedaży egzekucyjnej nieruchomości dokonanej w trybie przepisów Kodeksu postępowania cywilnego, komornik sądowy jest płatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 18 w zw. z art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.)?
2.  Czy komornicy – w pojęciu ogólnym – są organami egzekucyjnymi, w przypadku egzekucji z nieruchomości a w konsekwencji czy w tym przypadku pozostają płatnikami w rozumieniu art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa?
3.  Czy w przypadku wypełniania przez komornika definicji płatnika, od sprzedaży prawa użytkowania wieczystego nieruchomości może być naliczany podatek VAT? Czy kwota podatku VAT będzie naliczana od sprzedaży budynku?

Zdaniem Wnioskodawcy, komornik sądowy nie jest płatnikiem podatku VAT. Przy sprzedaży (przysądzenia prawa własności) nieruchomości nie wykonuje on czynności egzekucyjnych, bowiem organem egzekucyjnym jest Sąd. Komornik prowadzi licytację nieruchomości, w wyniku której wyłoniony zostanie przyszły nabywca. Po wykonaniu przez Wnioskodawcę czynności proceduralnych Sąd Rejonowy w G dokona zgodnie z art. 987 Kodeksu postępowania cywilnego przybicia na rzecz przyszłego nabywcy, następnie postanowieniem dokona przysądzenia własności nieruchomości na podstawie art. 998 § 1 cyt. ustawy. Przeniesienie własności następuje po uprawomocnieniu się postanowienia Sądu o przysądzeniu własności – nie dokonuje jej dostawy. Sąd nie jest płatnikiem podatku od dokonywanej w trybie egzekucji dostawy nieruchomości, będącej własnością dłużnika. Nie ma obowiązku wystawienia w imieniu dłużnika i na jego rachunek faktury potwierdzającej dokonanie dostawy nieruchomości. Sposób postępowania z kwotą uzyskaną w wyniku egzekucji sądowej regulują, między innymi przepisy art. 1023, art. 1025 Kodeksu postępowania cywilnego. Powyższe przepisy wskazują, że komornik nie ma prawnych możliwości wykonania obowiązków płatnika. Z treści art. 1025 Kodeksu postępowania cywilnego wynika, że w planie podziału kwoty uzyskanej z egzekucji nie można przeznaczyć jakiejkolwiek sumy na zapłatę podatku od towarów i usług.

Przewidziany w art. 1036 cyt. ustawy obowiązek uwzględnienia kwot podatków ma zastosowanie jedynie pod warunkiem zgłoszenia wierzytelności zgodnie z zasadami określonymi w art. 1036 ww. ustawy, co nie jest możliwe w odniesieniu do kwoty podatku należnego od sprzedaży egzekucyjnej. Należy zwrócić uwagę, że nie tylko przepisy Kodeksu postępowania cywilnego stoją na przeszkodzie wykonania nałożonego na Wnioskodawcę obowiązku płatnika. Przede wszystkim wykonanie obowiązków komornika uniemożliwia brak dostatecznej regulacji w ustawie o podatku od towarów i usług. Temat komorników jako płatników podatku VAT znalazł swoje miejsce w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach oraz orzeczeniach sądów administracyjnych i Sądu Najwyższego.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ww. ustawy, przez towary rozumie się rzeczy ruchome, jak również wszelkie postacie energii, budynki i budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, które są wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, a także grunty.

Art. 7 ust. 1 cyt. ustawy stanowi, iż przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do przepisu art. 233 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) w granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. Przepis ten, a także następne przepisy Kodeksu cywilnego (art. 234, art. 235 i art. 237), kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 cyt. ustawy) przemawiają za uznaniem, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel.

Tak stanowi również uchwała składu siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. I FPS 1/06.

Biorąc pod uwagę, iż użytkowanie wieczyste daje użytkownikowi prawo do dysponowania rzeczą jak właściciel oraz uwzględniając fakt, że definicja towaru zawarta w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT obejmuje grunty, należy uznać, że zbycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 cyt. ustawy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W świetle art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy.

Aby dostawa towarów podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi zostać dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług. Pojęcie podatnika uzależnione jest od prowadzenia działalności gospodarczej; wykonania czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego tylko wtedy, jeżeli została ona wykonana w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do przepisu art. 18 ustawy o VAT organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) oraz komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów Kodeksu postępowania cywilnego z dnia 17 listopada 1964 r. (Dz. U. Nr 43, poz. 296 ze zm.) są płatnikami podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji, towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów. Powyższe dotyczy również sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są nieruchomości.

Z art. 759 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego wynika jednoznacznie, że czynności egzekucyjne, co do zasady, wykonywane są przez komorników, z wyjątkiem czynności zastrzeżonych dla sądów. Jednocześnie podkreślenia wymaga fakt, iż na określony rodzaj egzekucji (np. egzekucji z nieruchomości) składa się szereg czynności egzekucyjnych, z których tylko nieliczne wykonywane są przez sąd. Wykonywanie przez sąd niektórych czynności, takich jak przybicie, wezwanie do złożenia do depozytu sądowego oraz przysądzenie, nie oznacza, że w przypadku egzekucji z nieruchomości komornik nie wykonuje żadnych czynności egzekucyjnych.

Literalne brzmienie art. 18 ustawy o podatku od towarów i usług wskazuje, iż komornik sądowy jest płatnikiem podatku od dostawy dokonanej w wyniku prowadzenia określonego rodzaju egzekucji, ilekroć podejmuje on czynności egzekucyjne. Przy czym w tym przepisie brak jest jednoznacznego wymogu, aby komornik jako przyszły płatnik, dokonywał – w trakcie prowadzenia określonego rodzaju egzekucji – czynności, której bezpośrednim skutkiem jest przeniesienie prawa własności określonego towaru. Tak więc, warunek z art. 18 ww. ustawy do uznania komornika za płatnika podatku od dostawy dokonanej w wyniku prowadzenia określonego rodzaju egzekucji zostanie spełniony również, gdy w trakcie prowadzenia egzekucji będzie on dokonywał tylko niektórych czynności egzekucyjnych, tak jak ma to miejsce w przypadku egzekucji z nieruchomości.

Zatem komornik sądowy będzie płatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży nieruchomości prowadzonej w trybie egzekucji komorniczej.

Powyższą analizę dopełnia przepis art. 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), zgodnie z którym płatnikiem może być podmiot wyznaczony tylko przez ustawę, aczkolwiek cyt. ustawa wymienia w art. 8 jako podstawę prawną "przepisy prawa podatkowego", a więc, zgodnie z art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, również akty wykonawcze. Zwolnienie z obowiązków płatnika może nastąpić tylko w drodze ustawy. W przedmiotowej sprawie, zgodnie z art. 18 ustawy o VAT płatnikami są organy egzekucyjne określone w ustawie z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a także komornicy sądowi wykonujący czynności egzekucyjne w rozumieniu przepisów kodeksu postępowania cywilnego – w zakresie podatku od dostawy, dokonywanej w trybie egzekucji towarów będących własnością dłużnika lub posiadanych przez niego z naruszeniem obowiązujących przepisów.

Analizując wątpliwości Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia prawa użytkowania wieczystego wraz z budynkiem, tut. Organ wyjaśnia.

Zgodnie z art. 29 ust. 5 ustawy o podatku od towarów, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W myśl § 8 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.) zwalnia się od podatku: zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku lub opodatkowane stawką podatku w wysokości 0%.

Taka konstrukcja przepisów wskazuje, iż przy zbyciu nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem uwzględnia się wartość zarówno gruntu jak i budynku. I od sumy tych kwot uzależniona jest wartość podatku VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; zwolnienie dotyczy również używanych budynków i budowli lub ich części, będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. Przez towary używane – art. 43 ust. 2 ww. ustawy – rozumie się:

1.  budynki i budowle lub ich części - jeżeli od końca roku, w którym zakończono budowę tych obiektów, minęło co najmniej 5 lat;
2.  pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku.

Zgodnie z art. 43 ust. 6 ww. ustawy zwolnienia, o którym mowa w ust. 1 pkt 2, nie stosuje się do dostawy towarów wymienionych w ust. 2 pkt 1, jeżeli przed wprowadzeniem ich do ewidencji środków trwałych lub w trakcie użytkowania wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej, a podatnik:

1.  miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych wydatków;
2.  użytkował te towary w okresie krótszym niż 5 lat w celu wykonywania czynności opodatkowanych.

Biorąc powyższe pod uwagę odpowiedzi na zadane pytania są następujące.

Ad. 1 i 2.

Obowiązujące przepisy prawne zawarte w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług wraz z przepisami wykonawczymi do ustawy określonymi w niniejszej interpretacji, ustawy Ordynacja podatkowa oraz przepisy Kodeksu postępowania cywilnego wskazują, iż komornik dokonujący dostawy w trybie przewidzianym w Kodeksie postępowania cywilnego, zarówno nieruchomości jak i ruchomości występuje w roli płatnika podatku od towarów i usług.

Ad. 3.

W sytuacji gdy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie wiąże się ze zwolnieniem od podatku VAT - o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT - wówczas Wnioskodawca jako płatnik podatku obowiązany jest do obliczenia, pobrania i wpłacenia od dostawy przedmiotowej nieruchomości podatku od towarów i usług w wysokości 22%.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.