Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-2.4012.101.2023.4.AJB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-06-16
Teza: Prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji.
Słowa kluczowe: odliczenia-prawo do odliczenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
==================================================

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

13 lutego 2023 r. wpłynął Państwa wniosek z 13 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 6 kwietnia 2023 r. (data wpływu 6 kwietnia 2023 r.) oraz z 17 kwietnia 2023 r. (data wpływu 18 kwietnia 2023 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Miasto \`(...)\` (dalej: „Wnioskodawca” lub „Miasto”) jest jednostką samorządu terytorialnego, utworzoną na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (j.t. Dz. U. 2023 poz. 40; dalej: „ustawa o samorządzie”), zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Poszczególne zadania własne Miasta przewidziane w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie, jak i zadania zlecone z zakresu administracji rządowej, są w ramach Miasta wykonywane przez jej samorządowe jednostki budżetowe oraz urząd obsługujący Miasto. Urząd Miasta wraz z jej samorządowymi jednostkami budżetowymi traktowane są jako jeden podatnik VAT, którym jest Miasto.

Wykonując wskazane wyżej zadania, Miasto działa zarówno w charakterze organu władzy publicznej, jak i na podstawie stosunków o charakterze cywilnoprawnym, stanowiących co do zasady działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o VAT (objętą opodatkowaniem według właściwych stawek VAT lub zwolnioną od VAT).

Jednym z zadań własnych Miasta, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie, są zadania z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Mając powyższe na uwadze, Miasto poniesie wydatki związane z budową i modernizacją infrastruktury sportowej w postaci budowy budynku zaplecza stadionu piłkarskiego o przeznaczeniu socjalno-sportowym (dalej: „Inwestycja”).

Inwestycja będzie pełnić funkcję socjalno-sportową. W ramach inwestycji przewidziano budowę dwukondygnacyjnego budynku o powierzchni zabudowy 450 m2 oraz powierzchni użytkowej 723,82 m2. Na parterze powstaną pomieszczenia socjalne: szatnie i natryski, pomieszczenia biurowe, kotłownia gazowa, pomieszczenie gospodarcze, toalety. Natomiast na piętrze: kolejne pomieszczenia biurowe, siłownia, pomieszczenie techniczne, sala konferencyjna, zaplecze kuchenne.

Planowany koszt wskazanej powyżej inwestycji to 6,9 mln zł, który w części finansowany jest ze środków z Rządowego Funduszu „Polski Ład”.

Po wybudowaniu Inwestycji Miasto planuje - na mocy umowy cywilnoprawnej - przekazanie infrastruktury do odpłatnej dzierżawy na czas nieokreślony podmiotowi o charakterze Stowarzyszenia Kultury Fizycznej, tj. Klubowi Sportowemu \`(...)\` (dalej: „Klub”). Klub będzie wykorzystywać przedmiotowy budynek do prowadzenia działalności statutowej. Dzierżawa obiektu będzie dokumentowana przez Miasto fakturami VAT z wykazanym podatkiem należnym (ujmowanym przez Miasto w jego plikach JPK\_VAT).

Wartość czynszu dzierżawnego zostanie ustalona przez strony w ramach negocjacji. Czynsz ten ustalony zostanie na poziomie, który pozwoli na uzyskiwanie przez Miasto stałego dochodu, a jednocześnie nie będzie generować po stronie Klubu nadmiernie wysokich kosztów korzystania z infrastruktury Miasta przy prowadzeniu działalności w zakresie swoich statutowych celów.

Kalkulacja wartości czynszu dzierżawnego zostanie dokonana przy uwzględnieniu wartości Inwestycji, a także funkcji jakie będzie pełnić dzierżawca obiektu (administrowanie obiektem, ponoszenie wydatków zw. z bieżącym utrzymaniem obiektu w tym bieżące naprawy i remonty, ponoszenie kosztów ubezpieczenia).

Na moment składania niniejszego wniosku, wysokość czynszu dzierżawnego nie została jeszcze ostatecznie ustalona przez strony. Wnioskodawca podkreśla jednak, że wynagrodzenie umowne, określone przez strony w drodze negocjacji, nie będzie odbiegać od realiów rynkowych i powszechnie przyjętej w tym obszarze praktyki.

Głównym beneficjentem Inwestycji będzie Wnioskodawca, który jest inwestorem oraz jednostką zarządzającą projektem. Wszelkie wydatki ponoszone w ramach Inwestycji zostaną udokumentowane fakturami VAT wystawionymi na Miasto przez wykonawców prac.

Po zakończeniu Inwestycji wykonane składniki majątkowe będą własnością Miasta, które wydzierżawi je odpłatnie na mocy umowy dzierżawy Klubowi.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że prowadzona inwestycja realizuje długofalowe cele Miasta. Czynsz dzierżawny stanowił będzie więc stały, miesięczny, otrzymywany w długim horyzoncie czasowym dochód Wnioskodawcy. W związku z tym ustalona wysokość czynszu będzie umożliwiała zwrot poniesionych nakładów inwestycyjnych w odpowiednio długim horyzoncie czasowym, uzasadnionym okresem faktycznego wykorzystania infrastruktury socjalno-sportowej.

Ponadto, Miasto pragnie zaznaczyć, że towary i usługi nabyte w ramach realizacji opisanych inwestycji socjalno-sportowej będą wykorzystywane w całości do czynności opodatkowanych VAT, zaś efekty realizacji Inwestycji - zgodnie z posiadaną obecnie przez Wnioskodawcę wiedzą - będą w przyszłości wykorzystywane przez Miasto wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT (w tym modelu nie wystąpią czynności zwolnione od podatku VAT ani pozostające poza zakresem opodatkowania).

Ponadto w uzupełnieniach wniosku wskazano, że:

1\. W związku z umową dzierżawy Inwestycji, Miasto planuje pobierać czynsz dzierżawny w wysokości \`(...)\` zł brutto miesięcznie (tj\`(...)\`.. zł netto).

2\. W pierwszej kolejności Miasto podkreśla, że opisana we wniosku Inwestycja będzie realizować długofalowe cele Miasta i w takim ujęciu, w ocenie Wnioskodawcy, przewidziana kwota czynszu będzie dla Miasta znacząca. Czynsz ten stanowić bowiem będzie stały, miesięczny, otrzymywany w długim horyzoncie czasowym dochód Wnioskodawcy, a jednocześnie ustalenie go na takim poziomie nie będzie zagrażać płynności finansowej Klubu. Określenie czynszu na innym poziomie, tj. zwiększenie jego wysokości, mogłoby w prosty sposób zachwiać rentownością Klubu.

3\. Zgodnie z budżetem na rok 2023, planowane dochody Miasta wynoszą \`(...)\` zł. Roczna kwota czynszu wyniesie natomiast \`(...)\` zł brutto.

Tym samym przewidywany czynsz dzierżawny w skali roku będzie stanowił 0,8% dochodów Miasta ogółem. Niemniej, planowany czynsz dzierżawny będzie stanowił dla Miasta stały dochód, otrzymywany systematycznie w długim horyzoncie czasowym.

Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na fakt, iż infrastruktura mająca powstać w ramach Inwestycji wpisuje się w ramy wieloletniego planu rozwoju i modernizacji infrastruktury sportowej Miasta i ma służyć wspólnocie przez dziesięciolecia, zatem stopa zwrotu z inwestycji, jak i wysokość uzyskiwanych dochodów przez Miasto rozpatrywana powinna być w bardzo długim horyzoncie czasowym.

4\. Planowana wartość Inwestycji to \`(...)\`. zł brutto.

Przewidywany czynsz dzierżawny w skali roku wyniesie zatem 2% wartości Inwestycji i będzie stanowił dla Miasta stały dochód, otrzymywany systematycznie w długim horyzoncie czasowym.

Zgodnie z odpowiedzią na pytanie nr 3, Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na fakt, iż infrastruktura mająca powstać w ramach Inwestycji wpisuje się w ramy wieloletniego planu rozwoju i modernizacji infrastruktury sportowej Miasta i ma służyć wspólnocie przez dziesięciolecia, zatem stopa zwrotu z inwestycji, jak i wysokość uzyskiwanych dochodów przez Miasto rozpatrywana powinna być w bardzo długim horyzoncie czasowym.

Co istotne, na gruncie przepisów ustawy o VAT relacja wysokości wydatków poniesionych na realizację przedmiotu Inwestycji do dochodów całkowitych uzyskiwanych przez Miasto w związku z tą Inwestycją nie jest kluczowa dla możliwości odliczenia podatku naliczonego. W polskich regulacjach podatkowych dotyczących VAT nie istnieje bowiem przepis, który uzależniałby możliwość odliczenia podatku naliczonego od wysokości osiągniętego obrotu.

5\. Wskazany czynsz dzierżawny umożliwi Wnioskodawcy zwrot wydatków poniesionych na realizację Inwestycji w okresie 49 lat. Co jednak istotne, jak wskazano już we wcześniejszej części niniejszego pisma, przedmiotowa Inwestycja realizuje długofalowe cele Miasta. W związku z tym ustalona wysokość czynszu pozwoli Miastu na odzyskanie poniesionych nakładów inwestycyjnych w odpowiednio długim horyzoncie czasowym, uzasadnionym okresem faktycznego wykorzystania Inwestycji.

Dodatkowo należy podkreślić, że w związku z oddaniem Inwestycji w dzierżawę, Miasto nie będzie zobowiązane do ponoszenia kosztów eksploatacji i zarządzania obiektem. Koszty te zostaną bowiem przeniesione na dzierżawcę, co wygeneruje znaczące oszczędności po stronie Miasta.

6\. Przewidywana wartość czynszu dzierżawnego ww. Inwestycji będzie ustalana w oparciu o stawkę amortyzacji rocznej Inwestycji, o której mowa w opisie sprawy.

Dodatkowo Miasto podkreśla, że wysokość czynszu ustalona została w ramach świadomej polityki finansowej Wnioskodawcy i odpowiada praktyce rynkowej.

7\. Zgodnie z tym, co wskazano w opisie sprawy, wydatki z tytułu kosztów utrzymania ww. Inwestycji w odpowiednim stanie technicznym, będą ponoszone przez dzierżawcę Inwestycji, tj. Klub.

8\. Wnioskodawca informuje, że poza przekazaniem Inwestycji w odpłatną dzierżawę, Miasto nie planuje wykonywać jakichkolwiek dodatkowych czynności za pomocą infrastruktury powstałej w ramach ww. Inwestycji. Tym samym Inwestycja będzie wykorzystywana wyłącznie do czynności opodatkowanych VAT.

9\. Pomiędzy Miastem a Klubem Sportowym \`(...)\` nie występują i zgodnie z obecną wiedzą Wnioskodawcy nie będą występować żadne powiązania, a w szczególności nie występują powiązania o charakterze kapitałowym, osobowym lub organizacyjnym.

10\. Miasto nie jest w posiadaniu jakichkolwiek udziałów w Klubie Sportowym \`(...)\` oraz nie planuje nabycia ww. udziałów w przyszłości.

11\. Miasto nie sprawuje, ani nie planuje sprawować nadzoru nad Klubem Sportowym \`(...)\`.

12\. Miasto nie uczestniczy w zarządzaniu Klubem Sportowym \`(...)\`. Ponadto, Miasto nie przewiduje swojego udziału w zarządzaniu ww. Klubem w przyszłości.

13\. Miasto wskazuje, iż Klub Sportowy \`(...)\` nie realizuje i nie będzie bezpośrednio realizował zadań własnych nałożonych na Miasto jako jednostkę samorządu terytorialnego.

Dodatkowo należy podkreślić, iż w związku z zadaniami realizowanymi przez Miasto jako jednostkę samorządu terytorialnego, Miasto występuje w roli organizatora otwartych konkursów ofertowych, określonych ustawą o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (art. 13) oraz art. 27 ust. 2 i art. 28 Ustawy z dnia 25 czerwca o sporcie (Dz.U. Nr 127, poz. 857 z późn. zm.). Dla Miasta jest to sposób na wybranie organizacji, które otrzymają od władz publicznych dotacje na realizację zadań. Wspomniane konkursy ofert mają charakter otwarty. Co za tym idzie, Klubowi Sportowemu \`(...)\` przysługuje prawo przystąpienia do ww. konkursów ofertowych. W konsekwencji, w przypadku przyznania Klubowi dotacji w ramach ww. konkursu, może zaistnieć pośrednia realizacja zadań własnych Miasta przez Klub Sportowy \`(...)\`.

### Pytanie

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, Miastu będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w związku z realizacją Inwestycji?

### Państwa stanowisko w sprawie

Miasto wskazuje, że stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Za dostawę towarów zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, rozumieć należy przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie zaś do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W myśl art. 86 ust. 2 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, co do zasady, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak wynika więc z powyższych regulacji, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w przypadku kumulatywnego spełnienia dwóch warunków, tj.:

1) odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług;

2) towary i usługi, w związku z nabyciem których podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc w szczególności takich, w wyniku których rozliczany jest VAT należny.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego, na gruncie podatku od towarów i usług, występować mogą w dwoistym charakterze: podmiotów niebędących podatnikami, gdy jako organy władzy publicznej realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Uznać zatem należy, że jednostki samorządu terytorialnego posiadają status podatników podatku od towarów i usług w przypadku realizowania przez nie czynności mieszczących się w ramach ich zadań własnych, ale wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym, do zadań własnych Miasta należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty, obejmujące zadania z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Inwestycja będzie pełnić funkcję socjalno-sportową, wpisującą się w ustawowe zadania własne Miasta, opisane powyżej. Po wybudowaniu Inwestycji Miasto planuje przekazanie infrastruktury do odpłatnej dzierżawy na czas nieokreślony, w związku z czym planowana realizacja zadań własnych Miasta będzie oparta na stosunku cywilnoprawnym pomiędzy Miastem a Klubem.

Podsumowując, z powyższych regulacji prawnych jednoznacznie wynika, że Miasto, wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek opisane w zdarzeniu przyszłym czynności dzierżawy infrastruktury socjalno-sportowej, działa w charakterze podatnika podatku VAT. Tym samym spełniony jest pierwszy ze wskazanych powyżej warunków.

W rezultacie, przesłanką decydującą o możliwości skorzystania przez Miasto z prawa do odliczenia VAT jest związek dokonywanych i udokumentowanych fakturami zakupów z wykonywanymi czynnościami, które podlegają VAT.

Jak bowiem zostało już wcześniej wskazane, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem zarówno spełnienia przez niego przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, jak też niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten wskazuje listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W ocenie Miasta, w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym spełnione zostaną wszystkie wskazane powyżej warunki do odliczenia podatku naliczonego. Składniki majątkowe, będące własnością Miasta, będą przedmiotem umowy dzierżawy zawartej z Klubem. Dzierżawa ta stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu VAT z zastosowaniem stawki podstawowej. Tym samym, przedmiot Inwestycji będzie przez Miasto w pełni wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, a Miasto będzie w stanie bezpośrednio przypisać poniesione wydatki do prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej.

Jednocześnie poniesione przez Miasto wydatki nie będą mieściły się w katalogu wydatków pozbawionych prawa do odliczenia, wskazanym w art. 88 ustawy o VAT.

Miasto pragnie podkreślić, że prawo do odliczenia w przypadku zakupów dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z budową infrastruktury socjalno-sportowej potwierdzają organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych.

Przykładowo, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2022 r. (nr 0112-KDIL1-3.4012.238.2022.1.TK) wskazał, że „(\`(...)\`) Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki poniesione na realizację inwestycji, należy podkreślić, że zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). W powyższym zakresie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a wydatki inwestycyjne na realizację zadania inwestycyjnego pn. „ (\`(...)\`)”, będą miały związek - jak rozstrzygnięto powyżej - z wykonywanymi przez Wnioskodawcę czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. z odpłatnym udostępnieniem przez Gminę Stadionu w (\`(...)\`) - na rzecz spółki komunalnej w oparciu o umowę dzierżawy. Zatem w omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia będą spełnione i Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na ww. środek trwały, zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy”.

Podobne stanowisko zostało zaprezentowane również przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 22 kwietnia 2022 r. (nr 0111-KDIB3-2.4012.103.2022.2.MD), zgodnie z którą „(\`(...)\`) Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W rozpatrywanej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione. Jak wynika z okoliczności sprawy, są Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, a ponadto dzierżawa obiektu będzie stanowić dla Państwa czynność opodatkowaną podatkiem VAT niekorzystającą ze zwolnienia z opodatkowania. Tym samym, będzie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego w odniesieniu do wydatków poniesionych na budowę opisanego budynku wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych z art. 88 ustawy”.

Analogiczne stanowisko zaprezentowane zostało również w szeregu innych interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego, przykładowo:

· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 grudnia 2022 r., sygn. 0112-KDIL4.4012.520.2017.13.MR,

· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 lutego 2022 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.909.2021.2.MGO,

· Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 16 sierpnia 2021 r., sygn. 1061-IPTPP2.4512.293.2016.10.KT.

W rezultacie, w momencie ponoszenia nakładów, Miastu będzie przysługiwało prawo do odliczenia całej kwoty VAT od wydatków związanych z realizacją Inwestycji (w odpowiednich okresach rozliczeniowych, w których otrzymane zostaną faktury) ze względu na fakt, iż Miasto posiada zamiar wykorzystywania jej wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych (tj. w celu wydzierżawienia ich na rzecz Klubu).

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

### Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r., poz. 931, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”. W myśl tego przepisu:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy:

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Organy władzy publicznej oraz urzędy obsługujące te organy są wyłączone z kręgu podatników podatku od towarów i usług, wyłącznie przy wykonywaniu czynności nałożonych przepisami prawa, dla realizacji których zostały powołane. Jest to wyłączenie podmiotowo-przedmiotowe. Organy te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywania czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału, stanowi więc charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenia usług podlegają opodatkowaniu tym podatkiem.

Zatem wyłączenie z opodatkowania podatkiem VAT jednostek samorządu terytorialnego jest możliwe tylko wtedy, gdy wykonują one czynności w ramach przypisanych im specyficznych zadań i funkcji samorządowych (publicznych) i tylko w odniesieniu do tych czynności, które nie są wykonywane na podstawie zawartych przez gminę umów cywilnoprawnych.

Realizacja zadań własnych następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług, w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw towarów i świadczenia usług co do zasady odpłatnych). Gmina w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

W celu rozstrzygnięcia kwestii objętej zakresem zadanego pytania w pierwszej kolejności należy dokonać analizy, czy oddanie infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji na podstawie umowy dzierżawy będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Analiza przywołanego art. 8 ust. 1 ustawy prowadzi do stwierdzenia, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu. Przy czym, do uznania czynności za usługę, konieczne jest istnienie odbiorcy usługi. Tak więc usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść.

Usługa jest czynnością opodatkowaną, co do zasady, w sytuacji, kiedy jest odpłatna. Związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności, musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny. Pod pojęciem odpłatności rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają zatem wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 693 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Tak więc dzierżawa jest umową dwustronnie obowiązującą i wzajemną; odpowiednikiem świadczenia wydzierżawiającego, polegającego na oddaniu rzeczy do używania i pobierania pożytków, jest świadczenie dzierżawcy, polegające na płaceniu umówionego czynszu. Umowa dzierżawy jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony – zarówno wydzierżawiającego, jak i dzierżawcę – określone przepisami obowiązki.

W konsekwencji z uwagi na fakt, że dzierżawa jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną (nie zaś publicznoprawną), dla zamierzonej czynności Miasto będzie występowało w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W związku z tym dzierżawa stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Należy zauważyć, że wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia od podatku dla usługi polegającej na udostępnieniu (dzierżawie) infrastruktury powstałej w ramach Inwestycji, za którą będziecie Państwo pobierać wynagrodzenie. W związku z czym, usługa ta nie będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT i w konsekwencji będzie opodatkowana według właściwej stawki podatku.

Analiza treści wniosku oraz przywołanych przepisów prawa podatkowego prowadzi do stwierdzenia, że dla czynności odpłatnego udostępnienia przez Państwa przedmiotowej infrastruktury na rzecz Klubu Sportowego \`(...)\` w oparciu o umowę dzierżawy, za którą będziecie Państwo pobierać wynagrodzenie, nie będziecie Państwo działać jako organ władzy publicznej i w konsekwencji nie będziecie korzystać z wyłączenia, o którym mowa w art. 15 ust. 6 ustawy. W analizowanym przypadku będziecie Państwo występować w roli podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a ww. czynność – jako usługa zdefiniowana w art. 8 ust. 1 ustawy – będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jak wynika z powyższego nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

W omawianej sprawie obydwa warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy będą spełnione, ponieważ jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, a wydatki poniesione przez Państwa na realizację Inwestycji - jak wskazano wyżej - będą miały związek z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi podatkiem od towarów i usług, tj. odpłatnym udostępnieniem Infrastruktury, która powstanie w ramach Inwestycji, na podstawie umowy dzierżawy. Ponadto, z okoliczności sprawy nie wynika, aby wykorzystywali Państwo infrastrukturę powstałą w trakcie realizacji Inwestycji w inny sposób niż wydzierżawienie jej odpłatnie na mocy umowy cywilnoprawnej na rzecz Klubu Sportowego \`(...)\`.

Podsumowując, będzie Państwu przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją Inwestycji polegającej na budowie i modernizacji infrastruktury sportowej w postaci budowy budynku zaplecza stadionu piłkarskiego o przeznaczeniu socjalno-sportowym, która następnie odpłatnie zostanie przekazana Klubowi Sportowemu \`(...)\` na podstawie umowy dzierżawy. Prawo to będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 88 ustawy.

Tym samym Państwa stanowisko co do pełnego prawa do odliczenia podatku naliczonego należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651, z późn. zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).