Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/2/423-463/12/JD
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2012-07-26
Teza: Czy kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży złomu w postaci odpadów produkcyjnych jest cena nabycia materiałów i surowców według ceny zakupu wyliczanej zgodnie z metodą polegającą na ustaleniu wartości rozchodu począwszy od tej jednostki towaru, która została przyjęta na magazyn najwcześniej
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; odpady (śmieci)-sprzedaż odpadów (śmieci); strefy-specjalna strefa ekonomiczna (SSE); zezwolenie; złom
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 3 lipca 2012 r. poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2012 r. (data wpływu do tut. Biura 30 kwietnia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży złomu stanowiącego odpady produkcyjne (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2012 r. do tut. Biura wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych m.in. w zakresie ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży złomu stanowiącego odpady produkcyjne.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spotka prowadzi na podstawie Zezwolenia z dnia 10 kwietnia 2008 r. na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej (zwanego dalej: Zezwolenie) działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej w zakresie następujących wyrobów wytwarzanych na terenie strefy:

*   grzejniki i kotły centralnego ogrzewania - numer 28.22 PKWiU,
*   wytwornice pary i ich części - numer 28.30.1 PKWiU.

W ramach prowadzonej działalności Spółka dostarcza klientom wyroby w postaci:

*   grzejników,
*   kotłów centralnego ogrzewania,
*   wytwornic pary i ich części o ściśle określonych parametrach.

W procesie produkcyjnym powstają odpady produkcyjne - część surowca używanego do produkcji w postaci wiór i pyłów aluminium oraz zgary aluminium zasolone i zgary aluminium zaolejone, które Spółka sprzedaje jako złom. Spółka nie zalicza dochodu uzyskanego ze sprzedaży złomu i odpadów produkcyjnych do działalności korzystającej ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Przychody ze sprzedaży złomu i odpadów produkcyjnych Spotka zalicza do pozostałych przychodów uzyskiwanych poza działalnością w specjalnej strefie ekonomicznej. Jako koszt uzyskania tego przychodu Spółka traktuje wartość surowca według ceny zakupu wyliczanej zgodnie z metodą polegającą na ustaleniu wartości rozchodu począwszy od tej jednostki towaru, która została przyjęta na magazyn najwcześniej.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży złomu w postaci odpadów produkcyjnych jest cena nabycia materiałów i surowców według ceny zakupu wyliczanej zgodnie z metodą polegającą na ustaleniu wartości rozchodu począwszy od tej jednostki towaru, która została przyjęta na magazyn najwcześniej? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Spółki, definicję kosztów uzyskania przychodów reguluje art. 15 ust. 1 UPDOP. Stanowi on, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 UPDOP. Przytoczony artykuł jest podstawowym przepisem określającym pojęcie kosztów podatkowych. Zawiera on zasadę ogólną określenia jaki wydatek jest kosztem uzyskania przychodów, przy czym definicję „kosztów uzyskania przychodów" należy formułować nie tylko w oparciu o przepisy ustawy, ale również w oparciu o kryteria, wynikające z wykształconej praktyki sądów i organów skarbowych.

Zgodnie z utrwalonym w orzecznictwie sądów administracyjnych poglądem, możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika, który zalicza ten wydatek do kosztów, istnienia bezpośredniego lub nawet tylko potencjalnego związku przyczynowego między wydatkiem a uzyskanym przychodem oraz właściwego udokumentowania tego wydatku, przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie (wyrok NSA z 03 listopada1992 r., sygn. akt SA/Po 1393/92; wyrok NSA z 07 marca 2001 r., sygn. akt III SA 64/00; wyrok WSA z 21 stycznia 2004 r., sygn. akt III SA 919/02).

Z analizy przytoczonych wyroków wynika, że muszą zostać spełnione następujące warunki aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodów:

*   został poniesiony przez podatnika,
*   jest definitywny (rzeczywisty),
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia ich źródła lub może mieć inny wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie jest wymieniony w negatywnym katalogu – art. 16 ust. 1 UPDOP.

Kryteria decydujące o zaliczeniu danego wydatku do kosztu uzyskania przychodu, określone powyżej, mają zastosowanie również do określenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży złomu i odpadów produkcyjnych. Ze względu na brak przepisów szczególnych mających zastosowania do ustalenia kosztów uzyskania przychodów przy sprzedaży złomu i odpadów produkcyjnych zastosowanie w tej materii będą miały wskazane powyżej zasady ogólne.

Zatem, zgodnie z art. 15 ust. 1 UPDOP kosztem uzyskania przychodów są wydatki poniesione w celu osiągnięcia przychodów, które zostały poniesione przez podatnika. Przy sprzedaży przez Spółkę złomu i odpadów produkcyjnych kosztem uzyskania przychodów będzie zatem cena nabycia surowców i materiałów stanowiących złom czy też odpad produkcyjny, bądź też koszt wytworzenia wyrobu gotowego - jeżeli przedmiotem sprzedaży jest uszkodzony czy też wadliwy wyrób gotowy.

W ocenie Spółki, wydatki na nabycie lub wytworzenie spełniają warunki do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, gdyż:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   mają definitywny charakter (nie zostały podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócone), mają ścisły związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą,
*   poniesione zostały z celu uzyskania przychodów - wszak przy sprzedaży Spółka uzyska przychód podatkowy,
*   zostały należycie udokumentowane,
*   nie są wymienione w katalogu wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów - art. 16 ust. 1 UPDOP.

Zatem, jak zostało to wykazane powyżej, cena nabycia materiałów lub surowców bądź też koszt wytworzenia niepełnowartościowego wyrobu sprzedawanych jako złom lub odpad produkcyjny są bezpośrednio związane z uzyskanym przez Spółkę przychodem osiąganym ze sprzedaży złomu i odpadów produkcyjnych. Dlatego też kosztem uzyskania przychodów przy sprzedaży złomu i odpadów produkcyjnych jest cena nabycia materiałów lub surowców bądź też koszt wytworzenia wyrobu niepełnowartościowego. Dodatkowo należy podkreślić, że koszt uzyskania przychodów ustalany jest przez Spółkę w sposób identyczny - przy sprzedaży pełnowartościowych materiałów i surowców oraz wyrobów gotowych, jak i przy sprzedaży odpadów produkcyjnych i wadliwych wyrobów gotowych stanowiących złom. Przepisy prawa podatkowego w żaden sposób nie określają odmiennego sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów dla pełnowartościowych wyrobów i surowców oraz dla wyrobów i surowców stanowiących złom. Zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów w każdym z tych przypadków opierają się na przepisie art. 15 ust. 1 UPDOP. Dlatego też koszty uzyskania przychodów są ustalane według ceny nabycia bądź kosztu wytworzenia zarówno przy sprzedaży materiałów i wyrobów pełnowartościowych, jak i tych które ze względu na swój charakter mogą być sprzedane jedynie jako złom. Przy czym, sposób ustalenia kosztów uzyskania przychodów ustalany przy sprzedaży złomu i odpadów produkcyjnych będzie identyczny przy uznaniu dochodu ze sprzedaży złomu za dochód zwolniony na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 UPDOP, jak i przy uznaniu, że dochód ten jest opodatkowany na zasadach ogólnych.

Stanowisko Spółki zgodne jest ze stanowiskiem organów podatkowych - i tak Warmińsko-Mazurski Urząd Skarbowy w swoim postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego, opublikowanym na stronie internetowej Ministerstwa Finansów, o sygnaturze US.PD/423-10/ER/07 z dnia 14 maja 2007 r. wskazuje, że” złom stanowią odpady powstałe w toku produkcji puszek z zakupionej w tym celu blachy. Zatem wydatek poniesiony na zakup blachy odpowiadający ilości powstałych odpadów produkcyjnych (złomu) stanowi koszt uzyskania przychodu ze sprzedaży tego złomu, gdyż wiąże się w sposób bezpośredni z przychodem z tego tytułu”. Podobne stanowisko prezentuje Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z 10 czerwca 2011 r. o sygn. ILPB3/423-105/11-3/MM.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. nr 74, poz. 397 ze zm. określanej w dalszej części skrótem „ustawa o pdop”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl powyższego przepisu, zasadniczo każdy wydatek celowo poniesiony z zamiarem uzyskania przychodu może być uznany za koszt uzyskania tego przychodu, chyba że został wymieniony w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, zawartym w art. 16 tej ustawy.

Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od spełnienia następujących warunków:

*   powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika, który zalicza ten wydatek do kosztów,
*   istnienia bezpośredniego lub nawet tylko potencjalnego związku przyczynowego między wydatkiem, a uzyskanym przychodem,
*   właściwego udokumentowania tego wydatku; przy czym przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej i osiąga także przychody z tyt. sprzedaży złomu i odpadów produkcyjnych, których nie zalicza do przychodów generujących dochód korzystający ze zwolnienia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 34 ustawy o pdop.

Odnosząc tak przedstawiony stan faktyczny do mających zastosowanie w sprawie przepisów należy stwierdzić, ze dokonując wykładni norm prawnych ustalających zasady kwalifikowania kosztów do kosztów uzyskania przychodów nie można abstrahować od brzmienia przepisu art. 28 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 23 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), zgodnie z którym rzeczowe składniki aktywów obrotowych - według cen nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto na dzień bilansowy. Biorąc powyższe pod uwagę należy wskazać, że o ile powołany wcześniej art. 15 ust. 1 ustawy o pdop wskazuje jakie warunki muszą być spełnione (związek przyczynowo-skutkowy) aby koszt mógł zostać zliczony do kosztów uzyskania przychodów, to sposób jego ustalenia wynika z art. 28 ust. 1 pkt 6 ustawy o rachunkowości.

Konkludując należy stwierdzić, że w sytuacji sprzedaży złomu i odpadów produkcyjnych przychód uzyskany z tego tytułu może zostać pomniejszony o koszty jego uzyskania w wysokości ceny nabycia lub kosztów wytworzenia nie wyższych od cen ich sprzedaży netto. Stanowisko Spółki jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienia się, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 wydano odrębną interpretację.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 14 marca 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.