Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/4511-1-6/16-2/PP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-03-25
Teza: Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.
Słowa kluczowe: grunty; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; przychód; zbycie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, reprezentowanego przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 18 grudnia 2015 r. (data wpływu 4 stycznia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 4 stycznia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Działalność gospodarcza Wnioskodawcy polega na prowadzeniu restauracji, wynajmie posiadanych nieruchomości komercyjnych, handlu dziełami sztuki. Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie jest związana z handlowaniem nieruchomościami. Firma Wnioskodawcy jest czynnym podatnikiem podatku VAT, posiada siedzibę w Polsce i podlega obowiązkowi podatkowemu w Polsce od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Wnioskodawca wraz z żoną (małżonkowie posiadają małżeńską wspólność majątkową) są m.in. właścicielami następujących niezabudowanych nieruchomości gruntowych:

1.  oznaczonej jako działka nr 2/9, dla której Sąd Rejonowy Q, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, o powierzchni 5,55 ha (pomniejszona o 0,0184 ha o czym mowa poniżej), sklasyfikowanej nadal na podstawie ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny, a od 2008 r. objęta uchwalonym MPZP jako tereny budowlane;
2.  oznaczonej jako działka nr 4/7, o powierzchni 9,2014 ha, sklasyfikowanej na podstawie ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny i objęta w 2003 r. MPZP – obszary aktywności gospodarczej;
3.  oznaczonej jako działka nr 52/17 Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, o powierzchni 2,00 ha, sklasyfikowanej na podstawie ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny;
4.  oznaczonej jako działka nr 52/18 Sąd Rejonowy, Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, o powierzchni 2,00 ha, sklasyfikowanej na podstawie ewidencji gruntów i budynków jako użytek rolny.

Ww. działki stanowią prywatny majątek Wnioskodawcy oraz jego małżonki i nie wchodzą w skład majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą Wnioskodawcy.

Działka nr 2/7 (dalej także jako: Nieruchomość) została kupiona przez Wnioskodawcę i jego żonę 29 listopada 2000 roku (akt notarialny). Nieruchomość wchodzi w zakres gospodarstwa rolnego zgodnie z art. 2. ust. 1. ustawy o podatku rolnym. W momencie nabycia Nieruchomość była obciążona prawem dzierżawy, do 2003 roku na rzecz osoby trzeciej. Dzierżawiący (dalej także jako: Dzierżawca) prowadził na Nieruchomości działalność rolną. Wnioskodawca w momencie kupna Nieruchomości planował, że będzie kontynuował dzierżawę gruntu na cele rolne lub sam będzie prowadził działalność rolniczą na zakupionej Nieruchomości. Dla Nieruchomości, w momencie jej zakupu, nie istniał plan zagospodarowania przestrzennego.

Po wygaśnięciu pierwotnej umowy dzierżawy w 2003 roku, Dzierżawca kontynuował prowadzenie działalności rolniczej na Nieruchomości. Przez cały okres posiadania Nieruchomości Wnioskodawca nie prowadził i nadal nie prowadzi na niej żadnej pozarolniczej działalności gospodarczej, przez ten czas Nieruchomość była i jest użytkowana na cele rolnicze przez Dzierżawcę Nieruchomości. Wnioskodawca odprowadzał od Nieruchomości podatek rolny zgodnie z art. 1 ustawy o podatku rolnym. W 2008 roku zgodnie z uchwalonym w tym roku Miejskim Planem Zagospodarowania Przestrzennego, Nieruchomość została uznana za działkę budowlaną. Wnioskodawca ani jego małżonka nie byli inicjatorami ani opracowania miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani jego uchwalenia (nie składali stosownych wniosków) ani też nie brali aktywnego udziału w procedurach planistycznych (np. uwagi, zastrzeżenia, wnioski do projektu planu, skargi na uchwałę). Przed uchwaleniem miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego ani Wnioskodawca ani jego małżonka nie występowali o wydanie decyzji, ustalającej warunki zabudowy/zagospodarowania Nieruchomości ani też tego rodzaju decyzji nie uzyskali. Wnioskodawca nie dokonywał podziałów działki, nie ulepszał jej (nie zbroił i nie doprowadzał mediów, nie reklamował, nie wnioskował o sporządzenie MPZP itp.). Nadto, Wnioskodawca nie ponosił jakichkolwiek wydatków na Nieruchomość, które zaliczyłby do kosztów uzyskania przychodów, jak i nie został odliczony podatek naliczony VAT w związku z posiadaniem Nieruchomości.

3 stycznia 2014 Wnioskodawca wraz z małżonką podpisali nową umowę dzierżawy z Dzierżawcą na okres pięciu lat, na mocy której Dzierżawca kontynuował dzierżawę Nieruchomości, za którą zobowiązany był odprowadzać czynsz. W umowie zastrzeżono, że Dzierżawca może prowadzić na Nieruchomości wyłącznie działalność rolniczą.

W 2014 roku Gmina Miejska objęła za odszkodowaniem teren o powierzchni 0,0184 ha, należący do Nieruchomości, w związku z realizacją inwestycji pn.: „Budowa skrzyżowania (…)”, zgodnie z art. 12 ust. 4 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 roku o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych.

W 2005 roku Wnioskodawca sprzedał inną nieruchomość rolną o powierzchni 2 ha, sprzedaż ta nie podlegała podatkowi dochodowemu, co zostało potwierdzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego Wnioskodawcy.

W 2015 roku Wnioskodawca postanowił sprzedać całość pozostałej Nieruchomości w jednorazowej transakcji, wystawiając ogłoszenie o jej sprzedaży. Zainteresowana kupnem Nieruchomości jest firma deweloperska będąca czynnym podatnikiem podatku VAT, która złożyła wstępną ofertę na jej zakup. Wnioskodawca wraz z małżonką nie sprzedawali poza ww. wymienioną nieruchomością rolną gruntów rolnych lub budowlanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży Nieruchomości, uzyskany dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. 1991, Nr 80, poz. 350 - dalej ustawa o PIT), nie jest on zobowiązany odprowadzić podatku dochodowego od osób fizycznych za sprzedaż Nieruchomości.

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży Nieruchomości nie powinna być obciążona podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o PIT, nie płaci się podatku dochodowego za sprzedaż nieruchomości jeśli nie następuje ona w wykonaniu działalności gospodarczej i jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości upłynęło 5 lat.

Zatem nie można uznać, że Wnioskodawca działa w charakterze podatnika prowadzącego zawodową działalność gospodarczą, ponieważ sprzedaje jednorazowo całość Nieruchomości jako swój prywatny majątek i nie ma zamiaru kontynuacji działalności związanej z handlem nieruchomościami. Wnioskodawca nabył Nieruchomość w 2000 roku jako nieruchomość rolną, nie dokonywał na niej żadnych zmian świadczących o przygotowaniach do dalszej odsprzedaży, a decyzje o sprzedaży Nieruchomości podjął 15 lat po jej nabyciu, a więc planowane zbycie nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Ponadto, po przekwalifikowaniu przez Miejski Plan Zagospodarowania Przestrzennego Nieruchomości na działkę budowlaną, Wnioskodawca kontynuował na niej działalność rolniczą, a decyzję o sprzedaży Nieruchomości podjął 7 lat po zmianie jej statusu.

Z powyższych względów nie można również uznać transakcji sprzedaży Nieruchomości za realizowaną w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Nie mieści się ona w definicji zawartej w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 - dalej ustawa o PIT). Z tego względu przychodów z niej uzyskanych nie można traktować, jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT.

Jak wynika z okoliczności faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę, planowana sprzedaż Nieruchomości będzie miała charakter incydentalny. W związku z tym nie można jej przypisać cech zorganizowania i ciągłości, które zgodnie z ustawową definicją wyznaczają zakres pojęcia działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej.

Powyższa ocena jest zgodna z wykładnią prezentowaną w orzecznictwie sądów administracyjnych, gdzie podkreśla się, iż do istotnych cech działalności gospodarczej należy zaliczyć jej stały, zawodowy charakter, powtarzalność podejmowanych działań, podporządkowanie zasadzie racjonalnego gospodarowania i uczestnictwo w obrocie gospodarczym, a brak tych cech wyklucza możliwość uznania danej transakcji za dokonywaną w ramach działalności gospodarczej (tak np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu, w wyroku z dnia 28 marca 2008 r., sygn. akt I SA/Op 382/07).

W kontekście powyższego należy także wskazać, iż Nieruchomość nie była wykorzystywana ani na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej ani też z jej wykorzystaniem nie były prowadzone działy specjalnej produkcji rolnej, co wyklucza zastosowanie do planowanej sprzedaży art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT.

Powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie m.in. w wyroku NSA z dnia 4 marca 2015 r., sygn. II FSK 855/14, który został wydany na tle analogicznych stanów faktycznych.

Zatem transakcja sprzedaży Nieruchomości należącej do Wnioskodawcy nie powinna zostać obciążona podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ od nabycia Nieruchomości mija więcej niż 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, a Nieruchomość stanowi majątek prywatny, niewykorzystywany w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej i w konsekwencji spożytkowany na własne potrzeby.

Podsumowując, Wnioskodawca wniósł o potwierdzenie, że w przypadku sprzedaży Nieruchomości, nie będzie obciążony podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. I tak, stosownie do uregulowań zawartych w ww. ustawie, odrębnymi źródłami przychodów są określone w art. 10 ust. 1:

*   pkt 3 – pozarolnicza działalność gospodarcza,
*   pkt 8 – odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
    1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
    2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
    3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
    4.  innych rzeczy,\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W konsekwencji, jeżeli sprzedaż nieruchomości następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej, to wówczas przychód z tytułu tej sprzedaży jest opodatkowany jako przychód z działalności gospodarczej, natomiast w przypadku, gdy sprzedaż nieruchomości nie następuje w wykonywaniu tej działalności, to należy ją rozpatrywać jako źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ww. ustawy, działalność gospodarcza albo pozarolnicza działalność gospodarcza to działalność zarobkowa:

1.  wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa,
2.  polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych,

− prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Zasady ustalania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej zostały określone w art. 14 ww. ustawy, który w ust. 1 stanowi, że za przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

W myśl art. 14 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przychodem z działalności gospodarczej jest również przychód uzyskany z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1.  środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
2.  składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,
3.  składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,
4.  składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

− wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

Mając na uwadze treść ww. art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. a, należy zauważyć, że do uznania przychodu ze sprzedaży za przychód z działalności gospodarczej, niezbędne jest spełnienie łącznie przesłanek:

*   sprzedaż dotyczy środka trwałego,
*   ww. składnik majątku podlega ujęciu w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych,
*   składnik ten jest wykorzystywany na potrzeby związane z działalnością gospodarczą.

Zważywszy na przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego wskazujący, że przedmiotowa nieruchomość nie była wykorzystywana na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawcę pozarolniczej działalności gospodarczej, stwierdzić należy, iż zgodnie z przytoczonymi wcześniej regulacjami, przychód ze sprzedaży tej nieruchomości nie stanowi przychodu ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W związku z tym, należy ocenić, czy zbycie przedmiotowej nieruchomości skutkuje powstaniem przychodu, ze źródła określonego w ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a.

Wspomniany przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nie jest dokonywane w wykonywaniu działalności gospodarczej i następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem, w takiej sytuacji, kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie podlega opodatkowaniu.

W związku z powyższym, dla ustalenia czy sprzedaż przedmiotowej nieruchomości spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych, istotne jest kiedy Wnioskodawca dokona zbycia tej nieruchomości – tj. czy przed, czy po upływie pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego jednoznacznie wynika, że Wnioskodawca zamierza dokonać zbycia przedmiotowej nieruchomości po upływie ww. okresu, w związku z czym przychód powstały na skutek sprzedaży tej nieruchomości nie będzie podlegał opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Nadto, podkreśla się, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpływać na ocenę prawidłowości kwestii, będącej przedmiotem niniejszego rozstrzygnięcia. Nie negując tych orzeczeń, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, że tezy powołanych orzeczeń nie mają bezpośredniego zastosowania w przedmiotowym postępowaniu, bowiem zapadły w innych sprawach, tak więc nie mogą mieć mocy wiążącej w omawianym przypadku.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.