Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1-443-311/08-5/BS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2008-05-14
Teza: dot. świadczenia usług mieszczących się w zakresie usług wymienionych w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, tj. miejsca świadczeenia, sposobu ich dokumentowania oraz prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług dotyczących świadczenia przedmiotowych usług.
Słowa kluczowe: faktura; podatek-podatek należny-obniżenie podatku należnego; podatek-podatek naliczony; świadczenie-miejsce świadczenia; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 01.02.2008 r. (data wpływu 19.02.2008 r.), uzupełnionego pismem z dnia 06.03.2008 r. (data wpływu 10.03.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania sprzedaży - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19.02.2008 r. wpłynął ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 06.03.2008 r. (data wpływu 10.03.2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu dokumentowania sprzedaży.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka z o.o. z siedzibą w Polsce zawarła umowę o świadczeniu usług z firmą zagraniczną powiązaną kapitałowo mającą siedzibę w S. Przedmiotem umowy jest świadczenie usług polegające na organizacji, koordynowaniu, nadzorowaniu, zebraniu wyników oraz wymaganej dokumentacji i dostarczeniu ich Usługodawcy w następującym zakresie:

*   Rekrutacji badań klinicznych,

*   Organizacji spotkań badaczy,

*   Uzyskania upoważnień ze strony władz zdrowotnych i komitetów etyki,

*   Zakładania i monitoringu miejsc badań,

*   Przetwarzania próbek laboratoryjnych,

*   Dostaw wyposażenia diagnostycznego i terapeutycznego,

*   Zakupu leków podlegających badaniom,

*   Audytu z zapewniania jakości,

*   Odzyskiwania danych, analiza i raportowanie,

*   Dostawy wyposażenia technicznego do miejsc badań,

*   Zapewnienie takich innych usług dla Usługobiorcy, których może on zażądać oraz w które dostawca może zaangażować w sposób efektywny.

Usługi związane z realizacją projektów w zakresie badań klinicznych mogą obejmować niektóre lub wszystkie punkty.

Wykonywanie wymienionych usług jest klasyfikowane do grupowania PKWiU 73.10 „Usługi badawczo – rozwojowe w dziedzinie nauk przyrodniczych i technicznych”.

Zgodnie z brzmieniem umowy, wynagrodzenie z świadczonej usługi jest płacone w cyklach miesięcznych. Nabywca uiszcza opłatę równą Wewnętrznym Kosztom Dostawcy plus procent marży określonej w umowie. Wewnętrzny koszt dostawcy określono w umowie jako: płatność z tytułu czynszu, wynagrodzeń, samochodów służbowych, elektryczności, wody, gazu, zaopatrzenia biura, kserokopie, ubezpieczenia, zwykłego zaopatrzenia, amortyzacja…”.

Ponadto nabywca usługi dodatkowo zwróci Dostawcy inne koszty, niż poniesione Wewnętrzne Koszty Dostawcy. Do kosztów tych zalicza się między innymi: koszty delegacji bezpośrednio związane z projektem, zakup i magazynowanie leków, opłaty za wykonane badania przez szpitale, opłaty za wydawanie opinii przez komisje bioetyczne za zgody na przeprowadzanie badań, itp. Są to koszty poniesione na rzecz Sponsora, z którym jest związany nasz Usługodawca.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Jaką stawkę podatku VAT należy zastosować dla przychodów oraz zwracanych kosztów?
2.  W jaki sposób dokumentować sprzedaż, czy należy wystawiać faktury także na refundację kosztów innych niż Wewnętrzne Koszty Dostawcy?
3.  Czy można odliczać podatek VAT naliczony od wydatków poniesionych przez Usługodawcę, zwracanych przez Usługobiorcę?

Zdaniem Wnioskodawcy świadczone przez Spółkę usługi polegające na organizacji, koordynacji, nadzorowaniu, zebraniu wyników oraz wymaganej dokumentacji i dostarczeniu ich Usługodawcy należy klasyfikować jako wymienione w art. 27 ust. 4 pkt. 3 ustawy o podatku VAT, jako „usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1); w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3); przetwarzania danych i dostarczania informacji”.

Miejscem opodatkowania przychodów z tych usług, zgodnie z art. 27 ust. 3 ustawy o VAT jest miejsce, gdzie nabywca posiada siedzibę, więc nie podlegają one opodatkowaniu w kraju usługodawcy. Faktury sprzedaży za wykonane usługi powinny być wystawione bez podatku VAT z adnotacją, iż „VAT rozlicza usługobiorca”.

Zdaniem Wnioskodawcy zwracane koszty dotyczące świadczonych usług spełniają dyspozycję cytowanego wyżej art. 27 ust. 4 pkt 3 co, uwzględniając przepis sformułowany w art. 28 ust. 5 pkt 2 lit. b, również daje podstawę do wystawiania faktur bez podatku z adnotacją „VAT rozlicza usługobiorca”.

W związku ze świadczeniem wyżej opisanych czynności, nabywając w celu wykonania usługi towary i usługi opodatkowane VAT, Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt. 1. Dotyczy to także VAT naliczonego od zakupów towarów i usług, które zgodnie z umową są zwracane.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7

Świadczone przez podatników usługi, opodatkowane są w państwie, w którym zgodnie z przepisami przypada miejsce ich świadczenia, pozwalające na ustalenie miejsca ich opodatkowania. Podstawowa zasada regulująca miejsce powstania obowiązku podatkowego wynika z art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, w myśl którego, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie świadczący usługę posiada siedzibę, a w przypadku posiadania stałego miejsca prowadzenia działalności, z którego świadczy usługę – miejsce, gdzie świadczący usługę posiada stałe miejsce prowadzenia działalności; w przypadku braku takiej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności – miejsce stałego zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2 – 6 i art. 28.

Jest to ogólna zasada określająca miejsce świadczenia, od której to zasady ustawodawca wprowadził szereg wyjątków.

Stosownie do postanowień zawartych w art. 27 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy w przypadku gdy usługi, o których mowa w ust. 4 są świadczone na rzecz : osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego miejscem świadczenia tych usług jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, dla którego dana usługa jest świadczona, a w przypadku braku stałego miejsca prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania.

Art. 27 ust. 4 pkt 3 ww. ustawy stanowi, iż przepis ustępu 3 stosuje się do usług doradztwa w zakresie sprzętu komputerowego (PKWiU72.1); w zakresie oprogramowania (PKWiU 72.2); prawniczych, rachunkowo – księgowych, badania rynków i opinii publicznej, doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1); architektonicznych i inżynierskich (PKWiU 74.2) – z zastrzeżeniem ust. 2 pkt 1; w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3); przetwarzania danych i dostarczania informacji; tłumaczeń.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jednocześnie, w myśl przepisu art. 86 ust. 8 pkt 1 ww. ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Na podstawie art. 106 ust. 8 ww. ustawy Minister Finansów wydał w dniu 25 maja 2005 r. rozporządzenie w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 95, poz. 798 ze zm.), zwanego dalej rozporządzeniem.

W myśl § 27 ust. 1 rozporządzenia, przepisy § 9, 11-23 i 26 stosuje się odpowiednio do faktur stwierdzających dokonanie dostawy towarów lub świadczenia usług, dla których miejscem opodatkowania jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego, jeżeli dla tych czynności podatnicy wystawiający fakturę nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej – lub w przypadku terytorium państwa trzeciego – podatku o podobnym charakterze. Zgodnie z § 27 ust. 2 faktury o których mowa w ust. 1 powinny zawierać dane określone w § 9, z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem. Stosownie do § 27 ust. 3 faktury, o których mowa w ust. 1, mogą nie zawierać danych określonych w § 9 ust. 1 pkt. 2, dotyczących nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 4.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż usługi świadczone na rzecz firmy powiązanej kapitałowo mającej siedzibę w S. Wnioskodawca sklasyfikował jako:

*   usługi doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (PKWiU 74.1),

*   w zakresie badań i analiz technicznych (PKWiU 74.3),

*   przetwarzania danych i dostarczania informacji”

Ad. 1)

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz okoliczności przedstawione we wniosku, stwierdzić należy, iż wszystkie koszty, w tym również „koszty inne niż Wewnętrzne Koszty Dostawcy”, są ściśle związane z świadczeniem usług określonych w umowie (rozliczane w sposób w niej określony), na rzecz firmy powiązanej kapitałowo mającej siedzibę w S., sklasyfikowanych przez Wnioskodawcę jako w zakresie: doradztwa w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania, badań i analiz technicznych, przetwarzania danych i dostarczania informacji.

Ponieważ świadczone przez Wnioskodawcę usługi mieszczą się w zakresie usług wymienionych w art. 27 ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, zatem nie stanowią one czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w kraju.

Jednocześnie podkreślić należy, iż organ podatkowy nie jest uprawniony do klasyfikowania czynności podatnika.

Stosownie do art. 8 ust. 3 ustawy o VAT – usługi wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, z wyjątkiem usług elektronicznych i usług turystycznych, o których mowa w art. 119. Obowiązek prawidłowego zaklasyfikowania świadczonej usługi do właściwego grupowania statystycznego spoczywa wyłącznie na wykonawcy usługi. W przypadku wystąpienia trudności w ustaleniu właściwego grupowania podatnik może zwrócić się o pomoc do uprawnionego organu statystycznego – Ośrodka Interpretacji Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego .

Ad. 2)

Wnioskodawca winien dokumentować całą sprzedaż (bez względu na sposób dokonywanych rozliczeń zawarty w umowie) w sposób określony w powołanym wyżej § 27 ust. 1-3 cyt. wyżej rozporządzenia w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług, tj. wystawiać faktury, które powinny zawierać dane określone w § 9 z wyjątkiem stawki i kwoty podatku oraz kwoty należności wraz z podatkiem, z uwzględnieniem § 27 ust. 3 rozporządzenia.

Przedstawiony przez Wnioskodawcę sposób dokumentowania sprzedaży jest prawidłowy, jednakże podkreślić należy, iż wystawiane faktury nie powinny jednak zawierać adnotacji „VAT rozlicza usługobiorca”. Faktury zawierające informację, że zobowiązanym do rozliczenia tego podatku jest nabywca usługi, wystawia się w przypadku świadczenia usług, o których mowa w art. 27 ust. 3 pkt 2 oraz art. 28 ust. 3,4,6 i 7 ustawy o VAT. Natomiast z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż Spółka świadczy usługi o których mowa w art. 27 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy.

Ad. 3)

Miejscem świadczenia wykonywanych przez Spółkę usług, zgodnie z art. 27 ust. 3 i ust. 4 pkt 3 ustawy o VAT, jest miejsce, gdzie siedzibę posiada nabywca usług. Jednakże gdyby usługi świadczone przez Spółkę były wykonywane na rzecz nabywcy, którego siedzibą byłaby Polska, usługi te stanowiłyby czynności opodatkowane VAT w Polsce zgodnie z art. 27 ust. 1 ww. ustawy.

Z uwagi na powyższe, stwierdzić należy iż w tym przypadku ma zastosowanie przepis art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym Spółce przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem towarów i usług dotyczących świadczenia przedmiotowych usług.

Uwzględniając powyższe, postanowiono jak na wstępie.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock