Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB3/423-278/11-2/KS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-09-20
Teza: Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków dot. kosztów ubezpieczenia OC, NNW oraz AC samochodów osobowych będących towarami handlowym, możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków dot. kosztów ubezpieczenia OC, NNW samochodów osobowych będących środkami trwałymi oraz możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem limitu z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatków dot. kosztów ubezpieczenia AC samochodów osobowych będących środkami trwałymi.
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; samochód; samochód-samochód demonstracyjny; samochód-samochód osobowy; ubezpieczenia; ubezpieczenia-ubezpieczenia obowiązkowe
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 15 czerwca 2011 r. (data wpływu 20.06.2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków dot. kosztów ubezpieczenia OC, NNW samochodów osobowych będących towarami handlowymi (pytanie nr 1) – **jest prawidłowe,**
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków dot. kosztów ubezpieczenia AC samochodów osobowych będących towarami handlowymi (pytanie nr 1) – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków dot. kosztów ubezpieczenia OC, NNW oraz AC samochodów osobowych będących towarami handlowym (pytanie nr 1);
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków dot. kosztów ubezpieczenia OC, NNW samochodów osobowych będących środkami trwałymi (pytanie nr 2);
*   możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem limitu z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wydatków dot. kosztów ubezpieczenia AC samochodów osobowych będących środkami trwałymi (pytanie nr 2).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny oraz opis zdarzenia przyszłego.

Przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż samochodów, części zamiennych i eksploatacyjnych do samochodów. Spółka jest generalnym importerem samochodów nabywanych w drodze nabycia od producentów tych samochodów. Podstawowym celem działalności Spółki jest dystrybucja przedmiotowych samochodów i części dealerom, którzy następnie dokonują ich ostatecznej odsprzedaży odbiorcom końcowym (klientom).

W ramach prowadzonej działalności Spółka, na podstawie Umowy Ubezpieczenia Generalnego Pojazdów z Ubezpieczycielem ponosi koszty ubezpieczenia samochodów osobowych, w tym koszty ubezpieczenia OC (składka ubezpieczeniowa stała niezależnie od wartości danego samochodu), AC (składka ubezpieczeniowa zmienna, kalkulowana na podstawie wartości danego samochodu) i NNW (składka ubezpieczeniowa zależna od liczby miejsc dla pasażerów, a więc również niezależna od wartości samochodu).

Powyższe ubezpieczenia mają następujący charakter:

*   ubezpieczenie AC – jest związane z ryzykiem utraty pojazdu na skutek kradzieży oraz ryzykiem uszkodzenia pojazdu przez osoby trzecie lub właściciela pojazdu,
*   ubezpieczenie NNW – chroni od następstw nieszczęśliwych wypadków, których skutkiem jest trwały uszczerbek na zdrowiu lub śmierć kierowcy lub pasażerów samochodu,
*   ubezpieczenie OC – obejmuje odpowiedzialność posiadacza pojazdu za szkody powstałe na osobie i w mieniu w związku z ruchem tego pojazdu.

Samochody osobowe objęte niniejszym wnioskiem, będące przedmiotem ubezpieczenia w każdym przypadku stanowią własność Spółki. Jednak samochody te można podzielić na dwie grupy:

1.  środki obrotowe Spółki na zapasie (towary handlowe) przeznaczone do dalszej sprzedaży. W szczególnych przypadkach niektóre egzemplarze tych samochodów mogą być użytkowane przez Spółkę w okresie nie dłuższym niż rok (licząc od daty rejestracji), w celach demonstracyjnych (np. do jazd próbnych, w celu zaprezentowania potencjalnemu nabywcy) bądź też udostępniane są pracownikom jako samochody służbowe oraz w ograniczonym zakresie do jazd prywatnych. W każdym jednak przypadku, samochody takie dalej traktowane są jako towar handlowy i ewidencjonowane są na magazynie towarów handlowych (przykładowo, niezależnie od przeznaczenia samochodów, potencjalni klienci mogą już rezerwować możliwość zakupu powyższych samochodów w określonym czasie). Podstawowym bowiem celem Spółki jest dalsza odsprzedaż tych samochodów (towarów) za pośrednictwem sieci Dealerów;
2.  środki trwałe Spółki wykorzystywane przez Spółkę do działalności gospodarczej w okresie dłuższym niż rok (licząc od daty rejestracji), np. samochody do jazd służbowych.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy ponoszone przez Spółkę koszty ubezpieczenia OC, AC i NNW samochodów osobowych będących towarami handlowymi Spółki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w pełnej wysokości?
2.  Czy ponoszone przez Spółkę koszty ubezpieczenia OC, NNW samochodów osobowych będących środkami trwałymi Spółki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w pełnej wysokości, natomiast opłaty z tytułu ubezpieczenia AC tych samochodów mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki z uwzględnieniem limitu z art. 16 ust. 1 pkt 49 ww. ustawy?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 2 został rozpatrzony odrębną interpretacją indywidualną wydaną w dniu 20 września 2011 r. nr ILPB3/423-278/11-3/KS.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponoszone przez Spółkę koszty ubezpieczenia OC, AC i NNW samochodów osobowych będących towarami handlowymi mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w pełnej wysokości.

Stanowisko Spółki oparte jest na szeregu argumentów, wynikających z przepisów prawa.

Uzasadnienie.

Zdaniem Spółki, w oparciu o ustawę o z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. 2009 r. Nr 152, poz. 1223 ze zm.), samochody osobowe stanowią rzeczowe aktywa obrotowe. Powyższe samochody jako środki obrotowe na zapasie Spółki posiadają status towaru handlowego, bowiem są one przeznaczone do sprzedaży. Nie ma przy tym znaczenia fakt, że pełnią one funkcje demonstracyjne, czy też są wykorzystywane do innych celów, jeżeli podstawowym celem ich nabycia jest dalsza odprzedaż na rzecz Dealerów.

Natomiast odmiennie sytuacja prezentuje się, gdy samochód osobowy stanowi własność Spółki dłużej niż rok. W takiej sytuacji, zdaniem Spółki, zasadne jest zaliczenie go do środków trwałych. Jak bowiem wynika z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za środki trwałe uznaje się między innymi stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok. A więc z uwagi na: wolę użytkowania samochodu osobowego jedynie do działalności Spółki oraz przewidywany okres użytkowania przekraczający rok zasadniczo zmienia się status takiego samochodu osobowego.

Podsumowując, z przepisów ustawy o rachunkowości oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprost wynika, że samochód osobowy przeznaczony do odsprzedaży, użytkowany jako samochód demonstracyjny z zamiarem wykorzystywania go przez Spółkę w okresie krótszym niż rok, nie staje się składnikiem majątku Spółki, czyli nie powinien być kwalifikowany jako środek trwały podlegający amortyzacji.

Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20.000 EURO (przeliczona po kursie średnim NBP z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia) w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

W opinii Spółki, powyższy przepis należy odnosić jedynie do samochodów osobowych stanowiących środek trwały (analogicznie jak ograniczenie wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów części odpisów amortyzacyjnych). Przedmiotowe ograniczenie z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie dotyczy natomiast kosztów ubezpieczania towarów handlowych nie stanowiących środków trwałych (w tym ubezpieczenia OC, AC i NNW), które są przeznaczone w celach dalszej odsprzedaży.

W efekcie należy uznać, iż ograniczenie wskazane w art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie powinno znaleźć zastosowania do sytuacji Spółki, ponieważ z przepisu wynika, iż dotyczy on samochodów osobowych – środków trwałych Spółki. W konsekwencji, należy uznać, że zakres zastosowania przepisu art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie obejmuje sytuacji, w których Spółka ponosi koszty ubezpieczania samochodów osobowych mających status towarów handlowych przeznaczonych do odsprzedaży.

W związku z powyższym, Spółka stoi na stanowisku, że przedmiotowe wydatki na ubezpieczenie OC, AC i NNW samochodów osobowych mogą zostać zaliczone przez Spółkę do kosztów uzyskania przychodów, jako wydatki na ubezpieczenie towarów handlowych, na ogólnych zasadach, tj. zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 uznaje się za:

*   **prawidłowe** – w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków dot. kosztów ubezpieczenia OC, NNW samochodów osobowych będących towarami handlowymi;
*   **nieprawidłowe** – w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w pełnej wysokości wydatków dot. kosztów ubezpieczenia AC samochodów osobowych będących towarami handlowymi.

O możliwości obciążenia kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (…).

Przepis ten oznacza, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wszelkich kosztów, po wyłączeniu zastrzeżonych w ustawie, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związanych z uzyskiwanymi przychodami, pod tym jednak warunkiem, że wykaże ich związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu lub wiąże się z zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów.

Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności (sprzedaż samochodów, części zamiennych i eksploatacyjnych do samochodów) Spółka ponosi koszty ubezpieczenia samochodów osobowych (OC, AC, NNW). Samochody osobowe będące przedmiotem ubezpieczenia w każdym przypadku stanowią własność Spółki, jednakże niektóre stanowią towary handlowe przeznaczone do dalszej odsprzedaży (użytkowane w okresie nie dłuższym niż rok), a niektóre środki trwałe Spółki (użytkowane w okresie dłuższym niż rok).

Przedmiotem niniejszej interpretacji objęte są samochody osobowe Spółki stanowiące środki obrotowe na zapasie (towary handlowe), przeznaczone do dalszej odsprzedaży.

W świetle powyższych wyjaśnień, stwierdzić należy, iż wszystkie poniesione przez Spółkę koszty ubezpieczeń OC, AC, NNW samochodów osobowych będących towarami handlowymi Spółki, niewątpliwie przyczyniają się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Wydatki te spełniają zatem podstawową przesłankę wynikającą z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z zastrzeżenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że są wydatki, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, pomimo ich związku z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą. Katalog takich wydatków zawarty został w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przepis art. 16 ust. 1 ww. ustawy, w pkt 49, stanowi, iż nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, składek na ubezpieczenie samochodu osobowego w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje równowartość 20 000 euro, przeliczona na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia.

W cytowanym przepisie nie podano wprost, o który rodzaj ubezpieczenia chodzi (OC, AC, NNW), ale należy przyjąć, że dotyczy on wyłącznie ubezpieczenia AC, bowiem dla ustalenia limitu, o którym mowa w tym przepisie, istotna jest wartość samochodu przyjęta dla celów ubezpieczenia, a tą przyjmuje się tylko dla AC. Dla ubezpieczenia OC i NNW wartość samochodu nie jest istotna.

Przewidziane w tym przepisie ograniczenie wysokości składek na ubezpieczenie samochodu osobowego, które mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów dotyczy wyłącznie składek, których wysokość jest uzależniona od wartości samochodu (AC).

Wobec powyższego, jako że ograniczenie w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenie na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dotyczy tylko dobrowolnego ubezpieczenia AC, wydatki związane z tym ubezpieczeniem samochodów osobowych stanowiących towary handlowe Spółki zaliczane powinny być do kosztów uzyskania przychodów z uwzględnieniem powyższego przepisu.

W tym miejscu należy również wyjaśnić, że z art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie wynika, żeby ustawodawca stanowił w nim tylko o samochodach osobowych będących środkiem trwałym podatnika, jak uczynił to w pkt 4 powyższego artykułu. W art. 16 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, ustawodawca wyłączył z kosztów uzyskania przychodów wydatki na odpisy z tyt. zużycia samochodów osobowych, dokonywanych wg zasad określonych w art. 16a-16m (…). Z kolei, art. 16a tej ustawy stanowi, że amortyzacji podlegają (…) stanowiące własność lub współwłasność podatnika (…) środki transportu, inne przedmioty - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok (…), zwane środkami trwałymi.

W konsekwencji, prawidłowe jest stanowisko Spółki, zgodnie z którym ponoszone przez Nią koszty ubezpieczenia OC, NNW samochodów osobowych będących towarami handlowymi mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w pełnej wysokości.

Natomiast w zakresie możliwości zaliczenia w pełnej wysokości do kosztów uzyskania przychodów wydatków dot. ubezpieczenia AC samochodów osobowych Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Przy zaliczaniu wydatków ubezpieczenia AC do kosztów uzyskania przychodów, na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy bowiem uwzględnić ograniczenie wynikające z powołanego wyżej przepisu art. 16 ust. 1 pkt 49 tej ustawy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.