Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP1-2.4012.392.2018.2.RD
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-09-07
Teza: W zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w sytuacji gdy kontrahenci nabywają świadczenie dla realizacji usług mieszczących się w załączniku nr 14 jak również do usług nie mieszczących się w załączniku nr 14 do ustawy.
Słowa kluczowe: obciążenia-odwrotne obciążenie; podatnik
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2018 r. (data wpływu 25 czerwca 2018 r.), uzupełnionym w dniu 27 lipca 2018 r. (data wpływu 2 sierpnia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 lipca 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 24 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczonych usług w przypadku gdy kontrahenci nabywają je w celu świadczenia usług mieszczących się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy – **jest prawidłowe,**

*   zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczonych usług w przypadku gdy kontrahenci nabywają je w celu świadczenia usług, które nie mieszczącą się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 czerwca 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczonych usług.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 27 lipca 2018 r., złożonym w dniu 27 lipca 2018 r. (data wpływu 2 sierpnia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 19 lipca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Firma X sp. z o.o. zajmuje się w przeważającej większości swojej działalności sprzedażą usług montażu i demontażu oraz wynajmem rusztowań. W ramach świadczonych usług Spółka wykonuje również usługi dodatkowe tj. montaż plandek, transport sprzętu na budowę do klienta. Usługi są wykonywane przy remoncie lub budowie takich obiektów jak:

*   budynki
*   kominy
*   statki
*   obiekty przemysłowe
*   elektrownie
*   kopalnie
*   huty
*   cementownie.

Jeśli spółka świadczy usługi jako podwykonawca wtedy stosuje zasadę przewidzianą od 1 stycznia 2017 r. tj. odwrotne obciążenie- zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 w. zw. z art. 17 ust. 1h ustawy o podatku od towarów i usług. Świadczone przez Wnioskodawcę usługi są wymienione w załączniku nr 14 do ustawy o podatku VAT. Wykonywana przez Wnioskodawcę usługa jest częścią składową niezbędną do wykonania przez głównego wykonawcę (dla którego Wnioskodawca wystawia fakturę) usługi polegającej na budowie bądź remoncie budynków, kominów, obiektów przemysłowych, elektrowni, kopalni hut i cementowni. W przypadku rusztowań stawianych dla stoczni (dla których Wnioskodawca wystawia faktury) na statkach usługi wykorzystywane są do wykonania przez stocznię na rzecz ostatecznego inwestora (armatora) usługi polegającej na remoncie, modernizacji bądź budowie statku.

W uzupełnieniu do wniosku Wnioskodawca wskazał, że jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, u którego sprzedaż nie jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku VAT.

W zakresie wątpliwości wskazanych we wniosku jako pytanie nr 1 Wnioskodawca wskazał, że sprzedawane przez Wnioskodawcę usługi mieszczą się w PKWiU 43.99.20.0 (grupowanie to obejmuje: roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań i platform roboczych; wynajmowanie rusztowań i platform roboczych włączając ich montowanie i demontowanie) zgodnie z klasyfikacją usług GUS z 2008 r.

Kontrahenci (podwykonawcy lub generalni wykonawcy) są podatnikami o których mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług oraz są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Kontrahenci nabywają od Wnioskodawcy usługi w celu dalszej realizacji świadczenia na rzecz kolejnego podmiotu usług polegających na budowie bądź remoncie obiektów takich jak budynki, kominy, statki, obiekty przemysłowe, elektrownie, kopalnie, huty. Nie zawsze kontrahenci nabywają od Wnioskodawcy świadczenia w celu realizacji świadczeń na rzecz kolejnego podmiotu usługi wymienionej w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, przykładem mogą być Stocznie, których prace nie są wykonywane na obiektach budowlanych. Często klienci nie informują Wnioskodawcy czy usługi wykorzystywane są do świadczenia usługi wymienionej w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy.

Kontrahenci akceptują fakturę wystawioną przez Wnioskodawcę zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia. Wnioskodawca uznaje, że skoro klient nie wnosi zastrzeżeń do poprawności faktury to jest ona wystawiona prawidłowo.

W zakresie wątpliwości wskazanych we wniosku jako pytanie nr 2 Wnioskodawca wskazał, że Sprzedawane usługi mieszczą się pod symbolem PKWiU 43.99.20.0. (grupowanie to obejmuje: roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań i platform roboczych; wynajmowanie rusztowań i platform roboczych włączając ich montowanie i demontowanie) zgodnie z klasyfikacją usług GUS z 2008 r. Wynajem rusztowań w kolejnym miesiącu nie jest oddzielnie sprzedawaną usługą samego wynajmu. Stanowi ona kontynuację wynajmu rusztowań wraz z obsługą w okresie poprzednim dlatego wg Wnioskodawcy mieści się pod symbolem PKWiU 43.99.20.0.

Kontrahenci (podwykonawcy lub generalni wykonawcy) są podatnikami o których mowa w art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług oraz są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT.

Kontrahenci nabywają od Wnioskodawcy usługi w celu dalszej realizacji świadczenia na rzecz kolejnego podmiotu usług polegających na budowie bądź remoncie obiektów takich jak budynki, kominy, statki, obiekty przemysłowe, elektrownie, kopalnie, huty. Nie zawsze kontrahenci Wnioskodawcy nabywają od Wnioskodawcy świadczenia w celu realizacji świadczenia na rzecz kolejnego podmiotu usługi wymienionej w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy, przykładem mogą być Stocznie, których prace nie są wykonywane na obiektach budowlanych. Często klienci nie informują Wnioskodawcy czy usługi wykorzystywane są do świadczenia usługi wymienionej w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do Ustawy.

Kontrahenci akceptują fakturę wystawioną przez Wnioskodawcę zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia. Wnioskodawca uznaje, że skoro klient nie wnosi zastrzeżeń do poprawności faktury to jest ona wystawiona prawidłowo.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w związku ze zmianą od dnia 1 stycznia 2017 r. ustawy o podatku od towarów i usług, usługi montażu, demontażu, transportu (dotyczy tylko transportu sprzętu - rusztowania, plandeki, który następnie został zamontowany u klienta) i wynajmu rusztowań oraz systemów plandekowania wykonywanych przez Spółkę na rzecz podwykonawcy, bądź generalnego wykonawcy, w przypadku, gdy usługa jest wykonywana przy budowie lub remoncie budynków, kominów, obiektów przemysłowych, elektrowni, kopalni, hut, cementowni lub statków dla stoczni, należy stosować mechanizm odwrotnego obciążenia zgodnie ze zmianą art. 17 ust. 1 pkt 8 dla usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy, jako usług sklasyfikowanych PKWIU 43.99.20.0?
2.  Czy w przypadku świadczenia nie na rzecz inwestora usługi wynajmu zamontowanych wcześniej przez Spółkę rusztowań, systemów plandekowania w miesiącu, w którym nie wystąpiła ich montaż ani demontaż należy stosować mechanizm odwrotnego obciążenia zgodnie ze zmianą art. 17 ust. l pkt 8 dla usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy jako usług sklasyfikowanych PKWiU 43.99.20.0?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT oraz często jest bezpośrednim podwykonawcą prac zleconych przez jej klientów, którzy są w wielu wypadkach generalnymi wykonawcami budowy bądź remontu budynków, kominów obiektów przemysłowych lub statków dla stoczni oraz Spółka jest jednym z głównych wykonawców usług rusztowaniowych na tych budowach, a jej klienci są czynnymi podatnikami VAT i nie korzystają ze zwolnienia podmiotowego, faktury za montaż, demontaż, transport (dotyczy tylko transport sprzętu - rusztowania, plandeki, który następnie został zamontowany u klienta) i wynajmu rusztowań oraz systemów plandekowania zamontowanych przez Spółkę - należy wystawiać faktury bez naliczonego VAT w ramach procedury odwrotnego obciążenia, z informacją na fakturze „odwrotne obciążenie”, zgodnie ze zmianą art. 17 ust. 1 pkt 8 dla usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy.

Ad. 2

W miesiącu, w którym wystąpi na budowie tylko usługa wynajmu (montaż i demontaż miał miejsce bądź będzie miał w innym miesiącu usługa nie jest wykonana na rzecz inwestora, na rzecz czynnego podatnika VAT) należy wystawiać faktury bez naliczonego VAT w ramach procedury odwrotnego obciążenia, z informacją na fakturze „odwrotne obciążenie”, zgodnie ze zmianą art. 17 ust. 1 pkt 8 dla usług wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy.

Załącznik nr 14 do ustawy określający wykaz towarów, o których mowa w wyżej cyt. art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, obejmuje m.in.: 43.99.20.0 - montaż i demontaż rusztowań. Według art. 17 ust. 1h ustawy, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca. Ustawa o VAT nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej.

Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika języka polskiego "podwykonawca - to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy" (http://sjp.pwn.pi/sjp/podwykonawca:2503008).Przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie, z którym podwykonawca zlecający jest - w stosunku do swojego podwykonawcy - głównym wykonawcą swojego zakresu prac.

Powołane regulacje ustawy wprowadzają mechanizm polegający na przeniesieniu obowiązku rozliczania podatku od towarów i usług na podatnika, na rzecz, którego wykonana została ściśle określona usługa (usługi).

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz treść powołanych przepisów z zakresu podatku od towarów i usług Wnioskodawca stwierdza, że usługi polegające na montażu, demontażu, transporcie (dotyczy tylko transportu sprzętu - rusztowania, plandeki, który następnie został zamontowany u klienta) i wynajmie rusztowań oraz systemów plandekowania wykonywane przy budynkach, kominach, obiektach przemysłowych oraz na statkach, a sklasyfikowane w PKWiU o symbolu 43.99.20.0, jako wymienione w załączniku nr 14 do ustawy (poz. 23), powinny być opodatkowane na zasadzie odwrotnego obciążenia, jeżeli Spółka świadczy je, jako podwykonawca.

Odnośnie statków bez znaczenia pozostaje fakt, że „(\`(...)\`) statek nie jest budowlą, budynkiem, ani obiektem inżynierii lądowej i wodnej. Jedynym kryterium przedmiotowym wynikającym z przepisów z zakresu podatku od towarów i usług zobowiązującym dany podmiot do zastosowania tzw. odwrotnego obciążenia jest, bowiem ustalenie, że określone usługi (tu: sklasyfikowane jako 43.99.20.0) mieszczą się w załączniku nr 14 do ustawy.

Powyższe stanowisko zostało zaprezentowane w wydanych interpretacjach podatkowych, m.in. sygn. 0115-KDIT1-3.4012.171.2017.1.MD, 0461-ITPP3.4512.70.2017.1.MD, 0115-KDIT3.4012.615. 2017.1.AP

W myśl ustawy o podatku od towarów i usług oraz objaśnień podatkowych z 17 marca 2017 r. odnoszących się do stosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia w transakcjach dotyczących świadczenia usług budowlanych, które w myśl art. 14a ustawy ordynacja podatkowa stanowią ogólne wyjaśnienia przepisów podatkowych do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia zgodnie z wykładnią językową prawa podatkowego niezbędne jest spełnienie następujących warunków:

*   usługodawcą jest podatnik o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona na podstawie art. 113 u st. 1-9, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

*   usługobiorcą jest podatnik o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

*   świadczone usługi mieszą się w załączniku nr 14 (poz. 2- 48) do ustawy o VAT,

*   usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca

W praktyce przy spełnieniu powyższych warunków nabywca usług budowalnych wymienionych w zał. nr 14 staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatkowe, co oznacza, że zadeklaruje i doliczy podatek VAT. Warto zwrócić uwagę na fakt, że ustawa nie definiuje pojęcia podwykonawca. W celu zidentyfikowania tego pojęcia należy sięgnąć do objaśnień podatkowych z 17 marca 2017r, gdzie w pkt 7 zdefiniowano pojęcie podwykonawcy dla celów stosowania odwrotnego obciążenia. Zgodnie z tymi objaśnieniami podwykonawca to osoba lub firma wykonująca prace na rzecz głównego wykonawcy. Innymi słowy jeśli główny wykonawca w ramach zawartej z inwestorem umowy zleci wykonanie prac kolejnemu podatnikowi, wówczas ten kolejny podatnik staje się podwykonawcą. Reasumując, wykonywane przez nas usługi montażu i demontażu rusztowań wraz z usługami pomocniczymi wykonywane przy budynkach, obiektach przemysłowych, kominach lub na statkach w charakterze podwykonawcy powinny być opodatkowane na zasadzie odwrotnego obciążenia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest:

*   **prawidłowe** w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczonych usług w przypadku gdy kontrahenci nabywają je w celu świadczenia usług mieszczących się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy

*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczonych usług w przypadku gdy kontrahenci nabywają je w celu świadczenia usług, które nie mieszczącą się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

Na wstępie należy zauważyć, że przy określaniu czy opodatkowanie danej czynności powinno nastąpić z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia istotne jest prawidłowe jej zaklasyfikowanie wg symbolu PKWiU. Tym samym wydając przedmiotową interpretację Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie sprawy, tj. na klasyfikacji podanej przez Wnioskodawcę.

Zauważyć należy, że zgodnie z poz. 7.3 Zasad Metodycznych Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług zawartych w załączniku do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) - dalej: „PKWiU”, zaliczanie danego produktu do odpowiedniego grupowania jest obowiązkiem producenta (względnie usługodawcy). Wynika to z faktu, że właśnie producent (usługodawca) posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania, konstrukcji i przeznaczenia wyrobu lub charakteru usługi.

Należy jednak podkreślić, że dokonana przez producenta (usługodawcę) klasyfikacja nie może naruszać zasad budowy i logiki struktury PKWiU. W razie trudności przy zaliczaniu wyrobu (towaru) lub usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU można wystąpić w tej sprawie do organów statystycznych. Procedury udzielania informacji w sprawie standardów klasyfikacyjnych (w tym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług) określa Komunikat Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych.

Zatem to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem realizowanych świadczeń. W przypadku zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia to nabywca jest podmiotem zobowiązanym do rozliczenia podatku, tym samym nabywca jest zobowiązany do wskazania prawidłowej klasyfikacji nabywanych świadczeń.

Tut. Organ nie jest uprawniony do przyporządkowywania formalnego towarów i usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Podkreślić należy, że kwestie dotyczące zaklasyfikowania towaru lub usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie z którym Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Tak więc niniejszą interpretację wydano w oparciu o grupowanie PKWiU wskazane przez Wnioskodawcę we wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisanego stanu faktycznego (w szczególności w przypadku błędnej klasyfikacji PKWiU wymienionych we wniosku czynności) lub zmiany stanu prawnego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2.  usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Przy tym, w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Ponadto, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego – art. 17 ust. 2 ustawy.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Natomiast, transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora (np. dewelopera budowlanego), podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego PWN - podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy” (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).

Zatem wskazać należy, że ustalenie czy dana usługa podlega rozliczeniu z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, czy też zastosowanie będzie miała ogólna zasada rozliczenia podatku – ma charakter indywidualny. Oznacza to, że w każdej sytuacji należy zbadać, czy spełnione są następujące warunki:

*   usługodawcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,

*   usługobiorcą usługi jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

*   dana usługa jest usługą wymienioną w załączniku nr 14 do ustawy oraz

*   usługa ta jest świadczona przez podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Dla zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia wszystkie wymienione powyżej warunki muszą być spełnione łącznie. W konsekwencji niespełnienie chociażby jednego z tych warunków eliminuje zastosowanie mechanizmu odwrotnego obciążenia.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy podatnik obowiązany jest wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług (…).

Zgodnie z art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy faktura nie zawiera, w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca - danych określonych w ust. 1 pkt 12-14.

Dane, które powinna zawierać faktura, zostały wskazane w art. 106e ust. 1 ustawy, gdzie w punktach 12 – 14 wymieniono:

*   stawkę podatku (pkt 12),

*   sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku (pkt 13),

*   kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku (pkt 14),

a ponadto, w pkt 18 wskazano, że w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Zatem w sytuacji gdy podatnikiem jest nabywca towarów lub usług, wówczas podatnik dokonujący dostaw lub świadczący usługę wystawia na rzecz tego nabywcy fakturę, która nie uwzględnia stawki i kwoty podatku oraz sumy sprzedaży netto, powinna być jednak opatrzona adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Wątpliwości Wnioskodawcy w pytaniu 1 dotyczą tego czy świadczona usługa montażu, demontażu, transportu i wynajmu systemu rusztowań oraz systemów plandekowania na rzecz podwykonawcy bądź generalnego wykonawcy powinna być rozliczona w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia. Natomiast wątpliwości Wnioskodawcy w pytaniu 2 dotyczą tego czy świadczona usługa wynajmu zamontowanych wcześniej przez Spółkę rusztowań, systemów plandekowania w miesiącu w którym nie wystąpił ich montaż ani demontaż na rzecz podwykonawcy, bądź generalnego wykonawcy (nie na inwestora) powinna być rozliczona w ramach mechanizmu odwrotnego obciążenia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest podatnikiem, o którym mowa w art. 15 ustawy, u którego sprzedaż nie jest objęta zwolnieniem na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Wnioskodawca na rzecz kontrahentów świadczy usługi montażu, demontażu, transportu i wynajmu rusztowań oraz systemu plandekowania. Wnioskodawca świadczone usługi montażu, demontażu, transportu i wynajmu rusztowań oraz systemu plandekowania klasyfikuje wg PKWiU 2008 r. jako 43.99.20.0 (grupowanie to obejmuje: roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań i platform roboczych; wynajmowanie rusztowań i platform roboczych włączając ich montowanie i demontowanie).

Wnioskodawca również świadczy usługi wynajmu zamontowanych wcześniej rusztowań, systemu plandekowania w miesiącu w którym nie wystąpił ich montaż ani demontaż. Przedmiotową usługę wynajmu zamontowanych wcześniej rusztowań, systemu plandekowania w miesiącu w którym nie wystąpił ich montaż ani demontaż Wnioskodawca klasyfikuje pod symbolem PKWiU 2008 r. 43.99.20.0. (grupowanie to obejmuje: roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań i platform roboczych; wynajmowanie rusztowań i platform roboczych włączając ich montowanie i demontowanie). Wynajem rusztowań w kolejnym miesiącu nie jest oddzielnie sprzedawaną usługą samego wynajmu. Stanowi ona kontynuację wynajmu rusztowań wraz z obsługą w okresie poprzednim.

Kontrahenci (podwykonawcy lub generalni wykonawcy) są podatnikami o których mowa w art. 15 ustawy oraz są zarejestrowani jako czynni podatnicy VAT. Kontrahenci nabywają od Wnioskodawcy usługi w celu dalszej realizacji świadczenia na rzecz kolejnego podmiotu usług polegających na budowie bądź remoncie obiektów takich jak budynki, kominy, statki, obiekty przemysłowe, elektrownie, kopalnie, huty. Nie zawsze kontrahenci nabywają od Wnioskodawcy świadczenia w celu realizacji świadczeń na rzecz kolejnego podmiotu usługi wymienionej w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

Ustawodawca pod pozycją 42 załącznika nr 14 do ustawy wymienił usługi skalsyfikowane do PKWIU 43.99.20.0. „Roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań”. Zatem świadczone przez Wnioskodawcę usługi, które Wnioskodawca klasyfikuje do PKWIU 43.99.20.0. „Roboty związane z montowaniem i demontowaniem rusztowań” stanowią usługi podlegające mechanizmowi odwrotnego obciążenia na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w przypadku gdy są świadczone przez podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że kontrahenci nabywają od Wnioskodawcy usługi w celu dalszej realizacji świadczenia na rzecz kolejnego podmiotu ale jednocześnie wskazał, że nie zawsze kontrahenci nabywają od Wnioskodawcy usługi w celu realizacji świadczenia usługi wymienionej w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

Zatem z wniosku wynika, że występują dwa przypadki świadczenia przez Wnioskodawcę usług. W pierwszym przypadku Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi na rzecz kontrahenta, który wykorzystuje te usługi w celu realizacji świadczenia usługi wymienionej w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy. Natomiast w drugim przypadku Wnioskodawca świadczy przedmiotowe usługi na rzecz kontrahenta, który wykorzystuje te usługi w celu realizacji świadczenia, które nie jest wymienione w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

Odnosząc się do pierwszego przypadku, w ramach którego Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz kontrahenta, który wykorzystuje te usługi w celu realizacji świadczenia usługi wymienionej w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy wskazać należy, że Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz kontrahenta jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. W tym bowiem przypadku nabyte od Wnioskodawcy usługi wskazane pod poz. 42 załącznika nr 14 do ustawy kontrahent nabywa w celu świadczenia usług na rzecz kolejnego podmiotu również mieszczących się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy. Innymi słowy w tym przypadku następuje nabycie przez kontrahenta usługi wymienionej w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy w celu wykonania usługi wymienionej w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

Zatem w przypadku gdy przedmiotowe usługi mieszczące się w grupowaniu PKWiU 43.99.20.0. Wnioskodawca świadczy na rzecz kontrahenta, który wykorzystuje te usługi w celu realizacji świadczenia usługi wymienionej w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy spełnione są wszystkie przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. W konsekwencji w tym przypadku znajduje zastosowanie mechanizm odwrotnego obciążenia polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego jest realizowane świadczenie, tj. kontrahenta. Wnioskodawca winien wystawić fakturę z adnotacją „odwrotne obciążenie”.

Natomiast w drugim przypadku, w ramach którego Wnioskodawca świadczy wskazane usługi na rzecz kontrahenta, który wykorzystuje te usługi w celu realizacji świadczenia, które nie jest wymienione w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy Wnioskodawca nie świadczy tych usług na rzecz kontrahenta jako podwykonawca, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. W tym bowiem przypadku nabyte od Wnioskodawcy usługi wskazane pod poz. 42 załącznika nr 14 do ustawy kontrahent nabywa w celu realizacji świadczeń, które nie mieszczą się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy. Innymi słowy w tym przypadku następuje nabycie przez kontrahent usługi wymienionej w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy w celu wykonania świadczenia innego niż usługa wymieniona w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy. Natomiast mechanizm odwrotnego obciążenia występuje w przypadku ciągłości wykonywania robót budowlanych na poszczególnych etapach obrotu. W sytuacji, gdy kontrahent dokonuje zakupu określonych usług wymienionych w poz. 42 załącznika nr 14 do ustawy w celu realizacji świadczeń niewymienionych w załączniku nr 14 do ustawy Wnioskodawca, który świadczy na rzecz kontrahenta przedmiotowe usługi nie jest podwykonawcą, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.

Zatem w przypadku gdy Wnioskodawca świadczy wskazane usługi na rzecz kontrahenta, który wykorzystuje te usługi w celu realizacji świadczenia, które nie jest wymienione w pozycjach 2-48 załącznika nr 14 do ustawy nie są spełnione wszystkie przesłanki wynikające z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy w zw. z art. 17 ust. 1h ustawy. W tym przypadku świadczone przez Wnioskodawcę usługi wskazane pod poz. 42 załącznika nr 14 do ustawy nie są realizowane na rzecz kontrahenta przez podwykonawcę, o którym mowa w art. 17 ust. 1h ustawy. W konsekwencji w tym przypadku nie znajduje zastosowania mechanizm odwrotnego obciążenia polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego jest realizowane świadczenie, tj. kontrahenta natomiast usługa wykonana na rzecz kontrahenta powinna zostać opodatkowana na zasadach ogólnych, tj. Wnioskodawcę. Wnioskodawca winien wystawić fakturę z wykazaną stawką podatku.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczonych usług w przypadku gdy kontrahenci nabywają je w celu świadczenia usług mieszczących się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy oraz za nieprawidłowe w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia dla świadczonych usług w przypadku gdy kontrahenci nabywają je w celu świadczenia usług, które nie mieszczącą się w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Tut. Organ informuje, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.