Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.680.2021.2.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2022-03-22
Teza: 1) Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wynagrodzenia oraz nabycie maszyn i urządzeń związane z realizacją projektu, które w przyszłości mogą być jej częściowo zrefundowane poprzez otrzymanie dofinansowania z NCBiR (z obowiązkiem późniejszego ich skorygowania po przyznaniu poszczególnych części dofinansowania)? 2) Czy w związku z otrzymaniem poszczególnych części dofinansowania z NCBiR Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w momencie otrzymania od NCBiR akceptacji wniosku o wypłatę poszczególnych części dofinansowania?
Słowa kluczowe: dofinansowanie; dotacja; koszt-korekta kosztów; koszt-koszty uzyskania przychodów; maszyny; projekt; urządzenie; wynagrodzenia
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3. Koszty uzyskania przychodów
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15-ust. 4i; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16-ust. 1-pkt 48

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 grudnia 2021 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy:

1) Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wynagrodzenia oraz nabycie maszyn i urządzeń związane z realizacją projektu, które w przyszłości mogą być jej częściowo zrefundowane poprzez otrzymanie dofinansowania z NCBiR (z obowiązkiem późniejszego ich skorygowania po przyznaniu poszczególnych części dofinansowania),

2) w związku z otrzymaniem poszczególnych części dofinansowania z NCBiR Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w momencie otrzymania od NCBiR akceptacji wniosku o wypłatę poszczególnych części dofinansowania.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – w piśmie z 28 lutego 2022 r. (wpływ 4 marca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis stanu faktycznego

Spółka S sp. z o. o. sp. k. (zwana dalej „Spółką”) posiada siedzibę działalności gospodarczej w Polsce i podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Spółka prowadzi działalność gospodarczą w zakresie (…). W marcu 2020 r. Spółka zawarła umowę o dofinansowanie z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (dalej w skrócie „NCBiR”). Przedmiotem dofinansowania była realizacja projektu w zakresie opracowania (…). W umowie o dofinansowanie przewidziano następujące zasady przyznawania dofinansowania:

· umowa określa całkowitą wartość projektu realizowaną przez Spółkę (… zł) oraz maksymalną wartość dofinansowania, które Spółka może otrzymać od NCBiR (… zł); maksymalna wartość dofinansowania stanowi (…)% kosztów kwalifikowanych ponoszonych przez Spółkę w związku z realizacją projektu,

· w umowie przewidziano, że zakwalifikowanie projektu do dofinansowania nie jest równoznaczne z uznaniem za kwalifikowane wszystkich kosztów poniesionych podczas jego realizacji; ponadto w przypadku zmiany wysokości kosztów kwalifikowanych wynikającej ze zmiany zakresu projektu kwota dofinansowania może ulec zmniejszeniu,

· umowa obejmuje dofinansowanie do kosztów projektu ponoszonych przez Spółkę w okresie od 1 kwietnia 2020 r. do 30 listopada 2022 r.,

· przedmiotem dofinansowania będą koszty kwalifikowane ponoszone przez Spółkę w związku z realizacją projektu; do kosztów kwalifikowanych zaliczają się m.in. koszty wynagrodzeń pracowników oraz koszty zakupu maszyn i urządzeń,

· umowa przewiduje, że do czasu otrzymania zaliczki na poczet dofinansowania albo samej kwoty dofinansowania Spółka jest zobowiązana ponosić koszty realizacji projektu z własnych środków,

· Spółka jest zobowiązana do zrealizowana celów szczegółowo opisanych w umowie, w tym do wdrożenia wyników badań przemysłowych i prac rozwojowych realizowanych w ramach projektu,

· Spółka jest zobowiązana składać do NCBiR nie rzadziej niż raz na 3 miesiące wnioski o wypłatę poszczególnych części dofinansowania; we wnioskach wskazywane są szczegółowo koszty kwalifikowane, które Spółka poniosła w danym okresie; złożenie poprawnego wniosku jest warunkiem wypłaty każdej części dofinansowania,

· jeśli wniosek i wykazane w nim koszty kwalifikowane są zgodne z umową, to NCBiR dokonuje akceptacji wniosku; akceptacja wniosku określa kwotę części dofinansowania, która następnie jest wypłacana Spółce,

· umowa określa szczegółowo sytuacje, w których NCBiR może wstrzymać dofinansowanie lub rozwiązać umowę (np. brak wniosku o wypłatę, niepoprawienie błędów we wniosku o wpłatę, niemożliwość dalszej realizacji projektu, uniemożliwienie kontroli lub audytu projektu); w takich przypadkach Spółka byłaby zobowiązana do zwrotu całości lub części otrzymanego dofinansowania.

Dofinansowanie otrzymane przez Spółkę od NCBiR jest zwolnione z podatku dochodowego od osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 48 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2021 r., poz. 1800 ze zm., dalej: „u.p.d.o.p.”). W praktyce, w związku z długim okresem realizacji projektu, Spółka będzie ponosiła wydatki związane z tym projektem (np. koszty wynagrodzeń pracowników, koszty zakupu maszyn i urządzeń), a dopiero w przyszłości koszty te mogą być częściowo zrefundowane przez NCBiR.

Wątpliwość Spółki wiąże się z tym, czy takie wydatki spełniające ogólne warunki zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów (np. wynagrodzenia zostały faktycznie zapłacone, maszyny i urządzenia spełniają warunki uznania ich za środki trwałe i rozpoczęcia amortyzacji) można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów pomimo faktu, że w przyszłości koszty te mogą być częściowo zrefundowane przez NCBiR. Jeśli tak to pojawia się pytanie w którym momencie Spółka powinna korygować koszty uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem tego dofinansowania.

### Pytania

1\. Czy Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wynagrodzenia oraz nabycie maszyn i urządzeń związane z realizacją projektu, które w przyszłości mogą być jej częściowo zrefundowane poprzez otrzymanie dofinansowania z NCBiR (z obowiązkiem późniejszego ich skorygowania po przyznaniu poszczególnych części dofinansowania)?

2\. Czy w związku z otrzymaniem poszczególnych części dofinansowania z NCBiR Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w momencie otrzymania od NCBiR akceptacji wniosku o wypłatę poszczególnych części dofinansowania?

**Państwa stanowisko w sprawie**

**Zdaniem Wnioskodawcy:**

Ad 1

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych określają przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej w skrócie u.p.d.o.p.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (\`(...)\`).

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p., kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 48 u.p.d.o.p. nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonywanych, według zasad określonych w art. 16a-16m, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Natomiast na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.p. nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów wydatków i kosztów bezpośrednio sfinansowanych z dochodów (przychodów), o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 14a, 23, 24, 42, 47, 48, 52, 53, 54a, 55, 56, 56b i 59. Zdaniem Spółki będzie ona mogła zaliczyć wydatki na wynagrodzenia oraz nabycie maszyn i urządzeń do kosztów uzyskania przychodów.

Wynika to z faktu, że na moment dokonania takiego zaliczenia wydatki te będą spełniały warunki do uznania ich za koszty uzyskania przychodów zgodnie z art. 15 ust. 1 i art. 15 ust. 6 u.p.d.o.p. W szczególności należy podkreślić, że koszty realizacji projektu Spółka będzie ponosić z własnych środków.

Mamy zatem do czynienia z „poniesieniem” tych wydatków przez Spółkę. Należy podkreślić, że na moment poniesienia tych wydatków będą one miały charakter definitywny, ponieważ otrzymanie poszczególnych części dofinansowania nie jest pewne. Umowa o dofinansowanie ma charakter ramowy i określa ogólne zasady przyznawania tego dofinansowania. Zawarcie tej umowy nie jest równoznaczne z uznaniem za kwalifikowane wszystkich kosztów poniesionych podczas realizacji projektu.

W przypadku zmiany wysokości kosztów kwalifikowanych wynikającej ze zmiany zakresu projektu kwota dofinansowania może ulec zmniejszeniu. Podstawą do otrzymania dofinansowania jest złożenie poprawnego wniosku o wypłatę oraz zaakceptowanie tego wniosku przez NCBiR. Tym samym na moment ponoszenia wydatków Spółka nie wie dokładnie czy i w jakiej wysokości otrzyma dofinansowanie, a tym samym jej wydatki należy uznawać za definitywne.

Otrzymanie przez Spółkę poszczególnych części dofinansowania będzie się wiązało z koniecznością zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 48 i art. 16 ust. 1 pkt 58 u.p.d.o.p., a więc z koniecznością skorygowania kosztów uzyskania przychodów. W związku z tym, że otrzymanie poszczególnych części dofinansowania będzie miało miejsce po poniesieniu wydatków przez Spółkę, to uzasadnione jest przyjęcie przedstawionej kolejności postępowania, czyli najpierw zaliczenie wydatków do kosztów uzyskania przychodów, a później skorygowanie tych kosztów uzyskania przychodów. Gdyby Spółka najpierw otrzymała dofinansowanie, a później poniosła wydatki sfinansowane środkami uzyskanymi z tego dofinansowania, to nie byłoby podstaw do zaliczania tych wydatków do kosztów uzyskania przychodów, jednak w omawianym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z taką sytuacją.

Reasumując: Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatki na wynagrodzenia oraz nabycie maszyn i urządzeń związane z realizacją projektu, które w przyszłości mogą być jej częściowo zrefundowane poprzez otrzymanie dofinansowania z NCBiR (z obowiązkiem późniejszego ich skorygowania po przyznaniu poszczególnych części dofinansowania).

Ad 2

Spółka prosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie drugiej wówczas, gdy jej stanowisko w zakresie pytania pierwszego zostanie uznane za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p., jeżeli korekta kosztu uzyskania przychodów, w tym odpisu amortyzacyjnego, nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie kosztów uzyskania przychodów poniesionych w okresie rozliczeniowym, w którym została otrzymana faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

Natomiast zgodnie z art. 15 ust. 4k u.p.d.o.p., przepisów ust. 4i i 4j nie stosuje się do:

1) korekty dotyczącej kosztu uzyskania przychodów związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu;

2) korekty cen transferowych, o której mowa w art. 11e.

W ocenie Spółki korekta kosztów uzyskania przychodów w związku z otrzymaniem poszczególnych części dofinansowania z NCBiR powinna być dokonana zgodnie z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. W omawianym stanie faktycznym korekta kosztów uzyskania przychodów nie wynika z błędu rachunkowego lub innej oczywistej omyłki, ale jest związana z otrzymaniem poszczególnych części dofinansowania z NCBiR.

Tym samym pierwotne ujęcie wydatków jako kosztów uzyskania przychodów było prawidłowe (nie wystąpił tutaj żaden błąd rachunkowy lub inna oczywista omyłka), a później Spółka otrzymała poszczególne części dofinansowania z NCBiR (zaistniała nowa okoliczność, która uzasadnia korektę kosztów uzyskania przychodów).

Jednocześnie należy wskazać, że w omawianym stanie faktycznym nie mamy do czynienia z żadną z sytuacji wskazanych w art. 15 ust. 4k u.p.d.o.p., które wyłączają stosowanie art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. Podstawą do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów nie będzie faktura korygująca, więc zgodnie z art. 15 ust. 4i u.p.d.o.p. Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w momencie otrzymania „innego dokumentu potwierdzającego przyczyny korekty”.

W ocenie Spółki takim dokumentem będzie akceptacja wniosku o wypłatę poszczególnych części dofinansowania. Dokument ten potwierdza, że Spółce przysługuje określona część dofinansowania oraz wskazuje jego wysokość.

Zdaniem Spółki moment otrzymania tego dokumentu, bez względu na moment wpływu danej części dofinansowania na rachunek bankowy, wskazuje na okres rozliczeniowy w którym powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów.

Przedstawione stanowisko potwierdza np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 22 września 2020 r. (sygn. 0111-KDIB1-2.4010.312.2021.1.DP), w której stwierdzono: „Refundację kosztów na zakup środków trwałych nie należy postrzegać w kategorii błędu czy omyłki. Zatem, w sytuacji otrzymania refundacji, korekty kosztów należy dokonać na bieżąco w okresie rozliczeniowym w którym został otrzymany dokument potwierdzający przyczyny korekty np. decyzja potwierdzająca przyznanie refundacji. (\`(...)\`) Zatem, w analizowanej sprawie, stosownie do art. 15 ust. 4i omawianej ustawy, podstawą korekty, w sytuacji otrzymania refundacji jest inny dokument potwierdzający przyczyny korekty, np. decyzja przyznająca refundację, czy zawarta umowa - w takim przypadku korekty należy dokonać w okresie rozliczeniowym, w którym otrzymano ten inny dokument”.

Reasumując: w związku z otrzymaniem poszczególnych części dofinansowania z NCBiR Spółka powinna dokonać korekty kosztów uzyskania przychodów w momencie otrzymania od NCBiR akceptacji wniosku o wypłatę poszczególnych części dofinansowania - akceptacji wniosku o wypłatę poszczególnych części dofinansowania.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (\`(...)\`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.