Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/423-251/14-7/GG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi
Data wydania: 2014-10-30
Teza: Czy w przypadku dokonania w ciągu roku podatkowego zmiany prawa do udziału w zysku Spółki i rozliczenia zysku Spółki w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien w zeznaniu rocznym wykazać dochód za ten rok podatkowy obliczony jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, określonymi zgodnie z prawem do udziału zysku Wnioskodawcy aktualnym na dany moment w roku podatkowym?
Słowa kluczowe: spółki-spółka komandytowa; udział; umowa-zmiana umowy; wspólnik; zeznania-zeznania roczne; zyski
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2014 r. (data wpływu 24 lipca 2014 r.), uzupełnionym pismami z dnia 29 lipca 2014 r. (data wpływu 1 sierpnia 2014 r.), z dnia 2 września 2014 r. (data wpływu 4 września 2014 r.) oraz z dnia 3 września 2014 r. (data wpływu 9 września 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie obliczenia dochodu rocznego w przypadku dokonania w ciągu roku podatkowego zmiany prawa do udziału w zysku spółki komandytowej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 24 lipca 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 21 sierpnia 2014 r., nr IPTPB3/423-251/14-2/GG (doręczonym w dniu 26 sierpnia 2014 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 4 września 2014 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 2 września 2014 r.). W dniu 2 września 2014 r. uiszczono brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą prawną, spółką z ograniczoną odpowiedzialnością – wspólnikiem (komplementariuszem) spółki komandytowej Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Spółka). Przedmiotem działalności Spółki jest przede wszystkim pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych (66.19.Z wg PKD 2007) – obejmująca doradztwo i wsparcie w zakresie pozyskiwania dotacji dla przedsiębiorców. Poza Wnioskodawcą wspólnikami w Spółce są także trzy osoby fizyczne (komandytariusze). Ustalony w Spółce rok obrotowy w rozumieniu przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r., poz. 330 z późn. zm.; dalej: uor) pokrywa się z rokiem kalendarzowym.

Wnioskodawca w ciągu roku podatkowego wpłaca zaliczki kwartalne na podatek dochodowy od osób prawnych z tytułu osiąganych za pośrednictwem Spółki przychodów. Przychody i koszty dla celów wyliczenia zaliczki obliczane są proporcjonalnie do przysługującego Wnioskodawcy prawa do udziału w zysku, stosownie do reguł zawartych w art. 5 ustawy z dnia15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 85, z późn.zm.; dalej: updop).

Prawo Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki wyrażone jest procentowo i określone w umowie Spółki. Po zakończeniu roku podatkowego, w terminie do 31 marca roku następującego po roku podatkowym, Wnioskodawca składa zeznanie roczne o wysokości osiągniętego dochodu w tym roku podatkowym.

Wspólnicy Spółki (w tym Wnioskodawca) rozważają dokonanie w ciągu roku podatkowego zmiany umowy Spółki polegającej na zmianie prawa wspólników do udziału w zysku Spółki. W rezultacie dokonanej zmiany, prawo Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki ulegnie obniżeniu lub podwyższeniu. Analogicznie, obniżeniu lub podwyższeniu ulegnie prawo do udziału w zyskach Spółki pozostałych jej wspólników. Zmiana zostanie dokonana przed rozpoczęciem danego kwartału, ze skutkiem począwszy od tego kwartału.

Po zakończeniu roku podatkowego, a w rezultacie także po zakończeniu roku obrotowego w Spółce, wspólnicy Spółki podejmą uchwałę o podziale zysku za ten rok obrotowy. Zysk zostanie podzielony na podstawie prawa do udziału w zysku przysługującego danemu wspólnikowi na moment jego powstania, tzn. zmiana wielkości procentowej prawa do udziału w zysku dokonana w ciągu roku podatkowego (roku obrotowego Spółki) zostanie uwzględniona przy sposobie obliczenia tego zysku. Wspólnicy Spółki tym samym nie planują podejmowania uchwały, w której określony zostanie tzw. ostateczny udział w zysku, który mógłby być inny niż prawo do udziału w zysku przysługujące wspólnikom Spółki w ciągu roku podatkowego (obrotowego).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca stwierdził, że: Obecny udział Wnioskodawcy z zyskach spółki Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Spółka) wynosi 1%.

Z uwagi na przyszły charakter planowanego zdarzenia ostateczna decyzja odnośnie nowego sposobu podziału zysku pomiędzy wspólników nie została jeszcze podjęta. Zmiana sposobu podziału zysku zostanie dokonana w ciągu 2015 r., jednakże z uwagi na przyszły charakter planowanego zdarzenia ostateczna decyzja odnośnie kwartału, za który obowiązywać będzie nowy sposób podziału zysku nie została jeszcze podjęta. W celu udzielenia odpowiedzi na pytanie Organu podatkowego Wnioskodawca poniżej opisuje przykładowy sposób podziału zysku po zmianie. Ostatecznie przyjęty sposób podziału zysku (wielkość procentowa przypadająca na poszczególnych wspólników) oraz kwartał, w którym sposób ten znajdzie zastosowanie, mogą być jednak inne, co zdaniem Wnioskodawcy nie wpływa na udzielnie odpowiedzi na zadane pytanie.

Sposób podziału zysku Spółki obecnie i w pierwszym kwartale 2015 r.:

Wnioskodawca: 1%

Wspólnik 2: 33%

Wspólnik 3: 33%

Wspólnik 4: 33%

Przed rozpoczęciem drugiego kwartału wspólnicy dokonają zmiany umowy Spółki, przyjmując następujący sposób podziału zysku (ze skutkiem od początku drugiego kwartału):

Wnioskodawca: 40%

Wspólnik 2: 20%

Wspólnik 3: 20%

Wspólnik 4: 20%

Przed rozpoczęciem czwartego kwartału wspólnicy dokonają zmiany umowy Spółki, przyjmując następujący sposób podziału zysku (ze skutkiem od początku czwartego kwartału):

Wnioskodawca: 10%

Wspólnik 2: 30%

Wspólnik 3: 30%

Wspólnik 4: 30%

W rezultacie, na koniec roku podatkowego (2015) udział Wnioskodawcy w zyskach Spółki będzie wynosił 10%. Wnioskodawca w zeznaniu rocznym za 2015 r. zamierza ustalić dochód w oparciu o prawo do udziału w zysku aktualne na moment osiągnięcia dochodu za pośrednictwem Spółki. Odnosząc się do zaprezentowanego wyżej przykładu, Wnioskodawca obliczy dochód roczny uwzględniając dochody osiągnięte za pośrednictwem Spółki:

*   w pierwszym kwartale 2015 r.: według prawa do udziału w zysku wynoszącego 1%,

*   w drugim i trzecim kwartale 2015 r.: według prawa do udziału w zysku wynoszącego 40%,

*   w czwartym kwartale 2015 r.: według prawa do udziału w zysku wynoszącego 10%.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreślił, że dla celów obliczenia dochodu rocznego prawo Wnioskodawcy do udziału w zysku aktualne na koniec roku podatkowego (10%) nie zostanie uwzględnione w odniesieniu do całego dochodu rocznego, ale jedynie do dochodu osiągniętego w czwartym kwartale 2015 r., tj. w kwartale, na który taki podział zysku zostanie przyjęty przez wspólników Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy w przypadku dokonania w ciągu roku podatkowego zmiany prawa do udziału w zysku Spółki w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien uiścić zaliczkę kwartalną na podatek dochodowy od osób prawnych za kwartał, począwszy od którego zmiana zaistniała, w wysokości wynikającej z nowej wysokości prawa do udziału w zysku Spółki?
2.  Czy w przypadku dokonania w ciągu roku podatkowego zmiany prawa do udziału w zysku Spółki i rozliczenia zysku Spółki w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien w zeznaniu rocznym wykazać dochód za ten rok podatkowy obliczony jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, określonymi zgodnie z prawem do udziału zysku Wnioskodawcy aktualnym na dany moment w roku podatkowym?

Niniejsza interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie pytania nr 2 wniosku, natomiast w zakresie pytania nr 1 wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, powinien On w zeznaniu rocznym wykazać dochód za ten rok podatkowy obliczony jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, określonymi zgodnie z prawem do udziału zysku Wnioskodawcy aktualnym na dany moment w roku podatkowym. Oznacza to, że dochód roczny powinien zostać obliczony proporcjonalnie z uwzględnieniem zmiany prawa do udziału w zysku Spółki dokonanej w ciągu roku podatkowego. Tylko takie podejście zapewni, zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie dochodu rzeczywiście osiągniętego przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w Spółce – uwzględniając fakt, że podział zysku wypracowanego przez Spółkę nastąpi także w oparciu o prawo do udziału w zysku aktualne na dany moment w ciągu roku obrotowego Spółki.

Podstawę dla oceny prezentowanej przez Niego stanowi przede wszystkim przepis art. 5 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: updop). Zgodnie z tym przepisem, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku. Treść powołanego przepisu przesądza, że punktem odniesienia do obliczenia dochodu – rozumianego jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 10 ust. 2 updop) – jest prawo Wnioskodawcy do udziału w zysku Spółki. Jeżeli zatem w ciągu roku podatkowego dochodzi do zmiany tego prawa (zmiany procentowej wysokości udziału w zysku), to obliczenie dochodu rocznego powinno tę zmianę uwzględnić.

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie także w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 13 listopada 2012 r. (sygn. akt III SA/Wa 629/12) wskazał, że „zasadne byłoby więc stanowisko organu, że w związku z powyższym przychody, koszty, straty oraz ulgi podatkowe do dnia przystąpienia do spółki nowego wspólnika winny być wykazane przez Wnioskodawcę proporcjonalnie do jego udziału w zysku obowiązującego do tego dnia, natomiast po tym dniu proporcjonalnie do udziału w zysku wg nowych udziałów.” Chociaż wyrok ten dotyczył sytuacji zmiany prawa do udziału w zysku w rezultacie przystąpienia do spółki nowego wspólnika, to jednak rezultat takiej sytuacji jest podobny do rezultatu zaistnienie zdarzenia opisanego we wniosku.

Potwierdzenie takiego stanowiska odnaleźć można także w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów – przykładowo: interpretacja indywidualna z dnia 17 stycznia 2011 r. (nr ILPB1/415-1179/10-2/AGr), interpretacja indywidualna z dnia 5 grudnia 2012 r. (nr ILPB1/415-872/12-2/AA), interpretacja indywidualna z dnia 3 czerwca 2013 r. (nr IPPB1/415-722/11/13-7/S/ES).

Wnioskodawca doprecyzował własne stanowisko do pytania oznaczonego nr 2, następująco: Wnioskodawca powinien w zeznaniu rocznym za 2015 r. wykazać dochód za ten rok podatkowy obliczony jako nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, określonymi zgodnie z prawem do udziału zysku Wnioskodawcy aktualnym na dany moment w 2015 r. Oznacza to, że dochód roczny powinien zostać obliczony proporcjonalnie z uwzględnieniem zmiany prawa do udziału w zysku Spółki dokonanej w ciągu 2015 r. Tylko takie podejście zapewni, zdaniem Wnioskodawcy, opodatkowanie dochodu rzeczywiście osiągniętego przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w Spółce – uwzględniając fakt, że podział zysku wypracowanego przez Spółkę nastąpi także w oparciu o prawo do udziału w zysku aktualne na dany moment w ciągu roku obrotowego Spółki.

Odnosząc się do opisanego przez Wnioskodawcę przykładu, dochód za 2015 r. obliczony zostanie w następujący sposób:

1.  w pierwszym kwartale 2015 r.: w oparciu o dochody osiągnięte za ten kwartał i według prawa do udziału w zysku wynoszącego 1%,
2.  w drugim i trzecim kwartale 2015 r.: w oparciu o dochody osiągnięte za te kwartały i według prawa do udziału w zysku wynoszącego 40%,
3.  w czwartym kwartale 2015 r.: w oparciu o dochody osiągnięte za ten kwartał i według prawa do udziału w zysku wynoszącego 10%.

Jednocześnie zdaniem Wnioskodawcy, nie jest prawidłowe obliczenie dochodu rocznego Wnioskodawcy, w oparciu o prawo do udziału w zysku Spółki aktualne na koniec 2015 r. – taki sposób obliczenia dochodu nie zapewnia bowiem opodatkowania dochodu rzeczywiście osiągniętego przez Wnioskodawcę z tytułu uczestnictwa w Spółce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w , po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.