Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 2461-IBPP3.4512.919.2016.2.EJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-03
Teza: nieuznanie transakcji sprzedaży Kompleksu za czynność zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dostawa składników majątkowych Kompleksu z zastosowaniem stawki VAT 23%
Słowa kluczowe: budowle; budynek; czynności-czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług; działki; księgi-księgi rachunkowe; przedsiębiorstwa; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; zbycie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 grudnia 2016 r. (data wpływu 27 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z 22 marca 2017 r. (data wpływu 23 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   nieuznania transakcji sprzedaży Kompleksu za czynność zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa,
*   opodatkowania podatkiem VAT z zastosowaniem stawki 23% dostawy towarów w ramach sprzedaży Kompleksu

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieuznania transakcji sprzedaży Kompleksu za czynność zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa oraz opodatkowania podatkiem VAT z zastosowaniem stawki 23% dostawy towarów w ramach sprzedaży Kompleksu. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 22 marca 2017 r. (data wpływu 23 marca 2017 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 14 marca 2017 r. znak: 2461-IBPP3.4512.919.2016.1.EJ.

W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismem z 22 marca 2017 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa (dalej „Spółka”) jest czynnym podatnikiem VAT, posiadającym siedzibę działalności gospodarczej w Polsce. Spółka powstała w 2015 r. w drodze przekształcenia ze spółki B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka Komandytowo-Akcyjna. Przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Spółka zrealizowała inwestycję polegającą na wybudowaniu kompleksu budynków biurowo-usługowych (dalej: „Kompleks”), składającego się z:

*   budynku biurowo-usługowego (dalej: „Budynek A” – PKOB 1220) wraz ze wszelkimi urządzeniami, instalacjami, przynależnościami oraz infrastrukturą towarzyszącą i pomocniczą położonego na działce obręb 38, jednostka ewidencyjna P., objętej księgą wieczystą KW, zlokalizowanej w K., będącej własnością Spółki (dalej: „Działka A”);
*   budynku biurowo-usługowego (dalej: „Budynek B” – PKOB 1220) wraz ze wszelkimi urządzeniami, instalacjami, przynależnościami oraz infrastrukturą towarzyszącą i pomocniczą położonego na działce obręb 38, jednostka ewidencyjna P., objętej księgą wieczystą KW, zlokalizowanej w K., będącej własnością Spółki (dalej: „Działka B”);
*   budynku biurowo-usługowego (dalej: „Budynek C” – PKOB 1220) wraz ze wszelkimi urządzeniami, instalacjami, przynależnościami oraz infrastrukturą towarzyszącą i pomocniczą położonego na działce obręb 38, jednostka ewidencyjna P., objętej księgą wieczystą KW, zlokalizowanej w K., będącej własnością Spółki (dalej: „Działka C”);
*   położonych na Działce A budowli: parkingów, dróg, chodników (PKOB 2112), kanalizacji deszczowej (PKOB 2223), kanalizacji teletechnicznej (PKOB 2213) (dalej: „Budowle A”);
*   położonych na Działce B budowli: parkingów, dróg, chodników (PKOB 2112), kanalizacji deszczowej (PKOB 2223), śmietnika (PKOB 2420) (dalej: „Budowle B”);
*   położonych na Działce C budowli: parkingów, dróg, chodników (PKOB 2112), kanalizacji deszczowej (PKOB 2223) (dalej: „Budowle C”).

Jeśli nie jest w dalszej treści niniejszego wniosku wskazane inaczej:

*   Budynek A, Budynek B i Budynek C są zwane łącznie jako Budynki;
*   Działka A, Działka B i Działka C są zwane łącznie jako Działki;
*   Budowle A, Budowle B i Budowle C są zwane łącznie jako Budowle.

Na dzień składania niniejszego wniosku, w skład Kompleksu wchodzą również dwa inne budynki biurowo-usługowe (w tym jeden niewykończony), które, według zamierzeń, zostaną oddane do użytkowania w 2017 r. Jednakże, położone one są na działkach będących własnością innego podmiotu z grupy kapitałowej, do której należy Spółka. Zainteresowani wskazują, że tej części Kompleksu nie dotyczy niniejszy wniosek.

Powyżej wskazane Działki zostały nabyte w marcu 2013 r. przez poprzednika prawnego Spółki. Kompleks został wybudowany przez Spółkę na nabytych przez Spółkę opisanych powyżej Działkach, przy czym:

*   pozwolenie na użytkowanie Budynku A uprawomocniło się w dniu 5 stycznia 2016 r.;
*   pozwolenie na użytkowanie Budynku B uprawomocniło się w dniu 12 października 2016 r.;
*   pozwolenie na użytkowanie Budynku C uprawomocniło się w dniu 18 listopada 2016 r.

Spółka poniosła koszty nabycia Działek, budowy Budynków i Budowli, z zamiarem wykorzystywania tych obiektów do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (np. wynajem). W związku z powyższym, Spółce przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług związanego z ich nabyciem i budową oraz Spółka faktycznie odliczyła VAT naliczony z tytułu wydatków na nabycie oraz budowę. Spółka ponosi także koszty bieżącego utrzymania i konserwacji Budynków i Budowli i z tego tytułu przysługuje jej prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług; Spółka faktycznie odlicza VAT naliczony z tytułu ww. wydatków.

Na moment składania niniejszego wniosku 100% powierzchni Budynków A i C jest przedmiotem umów najmu (pierwsza umowa najmu została zawarta w dniu 1 kwietnia 2015 r.), z tym że wszystkie pomieszczenia z Budynku A zostały już wydane najemcom (począwszy od 11 stycznia 2016 r.), natomiast pomieszczenia Budynku C zostaną dopiero wydane (zgodnie z zamierzeniami na początku stycznia 2017 r.) najemcom w wykonaniu postanowień umów najmu. Odnośnie Budynku B, jego powierzchnia jest wynajęta w około 96% i w tym zakresie do wydania pomieszczeń najmu doszło w dniu 2 listopada 2016 r. Możliwe, że pozostała część powierzchni Budynku B (niewynajęta) będzie przedmiotem umów najmu zawartych po złożeniu niniejszego Wniosku.

Ponadto, pod przewiązką Budynku B znajduje się wynajęta powierzchnia pod zainstalowany bankomat (do jej wydania najemcy w wykonaniu umowy najmu doszło począwszy od dnia 27 października 2016 r.).

Odnośnie Budowli, wynajmowi przez Wnioskodawcę podlegają szachty techniczne oraz część kanalizacji teletechnicznej w terenie poza Budynkami (do ich wydania najemcy w wykonaniu umowy najmu doszło w dniu 31 sierpnia 2016 r.) oraz 574 miejsca na parkingach (w tym parkingu naziemnym) z 576 (do pierwszych wydań najemcy w wykonaniu umowy najmu doszło w dniu 11 stycznia 2016 r.).

Niewynajęte powierzchnie Budynków oraz niewynajęte Budowle, jak również dotychczas niewydane najemcom powierzchnie Budynków oraz Budowli nie były wykorzystywane przez Spółkę dla celów własnej działalności.

Spółka planuje dokonać odpłatnego zbycia Kompleksu na rzecz podmiotu trzeciego, czynnego podatnika VAT (dalej: „Nabywca”). Przedmiotem transakcji będzie sprzedaż prawa własności Działek A, B oraz C (zgodnie z art. 47 § 1 oraz art. 48 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: Kodeks cywilny) razem z Budynkami oraz Budowlami stanowiącymi części składowe Działek). W wyniku planowanej transakcji, oprócz nabycia opisanej powyżej nieruchomości:

*   Nabywca na mocy art. 678 Kodeksu Cywilnego przejmie prawa i obowiązki ze stosunków najmu odnośnie powierzchni Budynków, w tym nastąpi przeniesienie przez Wnioskodawcę praw i zobowiązań takich jak np. kaucje gwarancyjne i depozyty zapłacone przez najemców na poczet należytego wykonania umów najmu wraz z wierzytelnościami je zabezpieczającymi;
*   Nabywca na mocy art. 678 Kodeksu cywilnego przejmie prawa i obowiązki ze stosunków najmu szacht technicznych, kanalizacji teletechnicznej, powierzchni pod instalację bankomatu, stacji transformatorowej oraz linii energetycznych;
*   Wnioskodawca przeniesie na Nabywcę prawa i obowiązki ściśle związane z Kompleksem, tzn.:

*   prawa i obowiązki związane z budową Budynków i Budowli, w tym prawa (roszczenia) z tytułu udzielonych przez wykonawców robót budowlanych gwarancji i z tytułu rękojmi za wady wraz z wierzytelnościami nimi zabezpieczonymi (np. gwarancje budowlane, kaucje na poczet należytego wykonania robót budowlanych),
*   prawa własności intelektualnej ściśle związane z Kompleksem (w tym: prawa autorskie do projektów architektonicznych dotyczących Kompleksu),
*   roszczenia wynikające z umów dotyczących usług architektonicznych i projektowych,
*   prawa i obowiązki wynikające z porozumień dotyczących wykonania obowiązków z tytułu gwarancji i rękojmi przejętych od generalnych wykonawców miejskich inwestycji infrastrukturalnych,
*   prawa do dokumentacji technicznej związanej z Budynkami,
*   prawa własności intelektualnej dotyczące logo Kompleksu (w tym nazwy), strony internetowej Kompleksu, licencje związane z systemem administrowania Budynkami,
*   bazę kontaktów z najemcami (w tym korespondencję z najemcami) oraz podmiotami uczestniczącymi w procesie budowy Budynków i Budowli, w tym wykonawcami robót budowlanych oraz biurami projektowymi,
*   elementy wyposażenia Budynków (w tym kosze na śmieci, ławki zewnętrzne, elementy wyposażenia recepcji, wyposażenie dotyczące systemu zarządzania Budynków w postaci komputera i monitora, lampy zewnętrzne, system parkingowy, meble ogrodowe),
*   regulaminy obowiązujące na terenie Kompleksu.

Transakcji nie będzie podlegać szereg składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przedmiotem transakcji będzie jedynie Kompleks, natomiast szereg umów związanych z obsługą Kompleksu oraz procesu najmu, nie zostanie przeniesionych w ramach planowanej transakcji. W szczególności nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę szeregu następujących składników materialnych i niematerialnych należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, w tym:

*   nazwy Spółki;
*   praw i obowiązków wynikających z porozumienia z zarządcą specjalnej strefy ekonomicznej, w granicach której znajduje się Kompleks;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie nieruchomością oraz z umowy o świadczenie usług fachowych (obsługa techniczna Budynków);
*   praw i obowiązków wynikających z umowy kompleksowej dostarczania ciepła;
*   praw i obowiązków wynikających z umów na zaopatrzenie w wodę dla celów handlowo-usługowych i odprowadzanie ścieków oraz z umów o dostarczanie wody dla celów ogrodniczych; ,
*   praw i obowiązków wynikających z umowy sprzedaży energii elektrycznej i świadczenia usług dystrybucji;
*   praw i obowiązków wynikających z umów o świadczenie usług telekomunikacyjnych;
*   praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących usług ochrony;
*   praw i obowiązków wynikających z umów o monitorowanie lokalnego systemu sygnalizacji pożaru;
*   praw i obowiązków wynikających z umów o prace konserwacyjne dźwigów osobowych;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy dotyczącej świadczenia usług w zakresie ochrony środowiska;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o utrzymanie czystości;
*   praw i obowiązków wynikających z umów najmu pojemników na odpady komunalne;
*   praw i obowiązków wynikających z porozumienia w sprawie udzielenia zgody na wejście w teren i dysponowanie nieruchomością na cele budowlane;
*   praw i obowiązków wynikających z porozumienia w sprawie wykonania i użytkowania kanalizacji teletechnicznej;
*   praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących certyfikacji BREEAM;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o bankowy nadzór inwestycyjny;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o prowadzenie rachunków bankowych, na które wpływają środki pieniężne z tytułu wynajmu Budynków wraz ze środkami pieniężnym zgromadzonymi na tych rachunkach bankowych;
*   prawa i obowiązki z umów kredytowych zawartych z bankiem dotyczących finansowania budowy Kompleksu;
*   praw i obowiązków wynikających z umów dotyczących finansowania Wnioskodawcy, jakie były zawarte z podmiotami z grupy kapitałowej, do której należy Spółka (pożyczki, obligacje);
*   praw i obowiązków wynikających z umów odnośnie ustanowienia zabezpieczeń kredytów i udzielenie poręczeń, zawartych z podmiotami z grupy kapitałowej, do której należy Spółka;
*   ksiąg rachunkowych Spółki;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy podnajmu lokalu (w którym znajduje się siedziba Wnioskodawcy);
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o obsługę finansowo-księgową;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy powierzenia przetwarzania danych osobowych;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy rachunku bieżącego;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie przez komplementariusza;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o świadczenie usług stałej obsługi biurowej;
*   praw i obowiązków wynikających z umowy ramowej w zakresie współpracy na rynku finansowym (dotyczącej obrotu instrumentami rynku finansowego).

Umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Kompleksu (umowy z dostawcami mediów, tj. wody, energii elektrycznej itp., umowy dotyczące ochrony itp.) zostaną rozwiązane przed zawarciem planowanej transakcji. Jedynie wyjątkowo, w przypadku gdyby rozwiązanie niektórych umów okazało się w tym czasie niemożliwe lub wiązałoby się z nadmiernymi niedogodnościami (np. dla najemców) – zostaną one przeniesione na Nabywcę. Po transakcji Nabywca zawrze we własnym zakresie powyższe umowy, przy czym nie można wykluczyć, że część z powyższych umów zawarta zostanie z tymi samymi podmiotami, jednak ich zakres i ustalone pomiędzy stronami warunki mogą różnić się od obecnie przyjętych przez Wnioskodawcę, gdyż wynikać będą z negocjacji i planów Nabywcy, względnie mogą być takie same, jeśli uznane zostaną przez Nabywcę za korzystne. Decyzja odnośnie do zawarcia umów z tymi samymi podmiotami może wynikać z przyczyn obiektywnych (przykładowo w zakresie usług konserwacji dźwigów osobowych przez ich dostawcę) lub też może wynikać z autonomicznych procesów decyzyjnych po stronie Nabywcy.

Kompleks nie jest i nie będzie wyodrębniony organizacyjnie z przedsiębiorstwa Spółki. W szczególności, nie będzie stanowić on oddziału, zakładu oraz nie będą dla niego prowadzone odrębne księgi.

Zarówno Spółka, jak i Nabywca są i będą w dacie zawarcia transakcji zarejestrowanymi, czynnymi podatnikami VAT.

Dodatkowo należy podkreślić, że intencją Wnioskodawcy oraz Nabywcy jest objęcie planowaną transakcją wybranych składników majątkowych (Kompleksu i innych ściśle związanych z nią składników), nie zaś całego przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, czy też zorganizowanej części tego przedsiębiorstwa (zespołów majątkowych).

Przed planowaną sprzedażą Wnioskodawca nie ma ani nie dokona żadnego wyodrębnienia finansowego, księgowego lub organizacyjnego jakiejkolwiek części swojej działalności. Nie ma takich planów również po transakcji.

Po nabyciu Kompleksu, Nabywca będzie przy jego wykorzystaniu prowadził działalność gospodarczą polegającą przede wszystkim na wynajmie powierzchni biurowych, tj. będzie wykorzystywał Kompleks (jeśli zostanie nabyty) dla celów sprzedaży podlegającej opodatkowaniu VAT.

Nabywca zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby oraz na podstawie własnego know-how w tym zakresie (względnie, w oparciu o zasoby zatrudnionych przez siebie podwykonawców). Dodatkowo, jak nadmieniono powyżej, prawa z umów dotyczących bieżącego utrzymania Kompleksu nie zostaną przeniesione na Nabywcę, a Nabywca będzie zobowiązany do zawarcia nowych umów z podwykonawcami prowadzącymi działalność polegającą na obsłudze Kompleksu (np. z dostawcami mediów). Zawarcie nowych umów będzie niezbędne dla zapewnienia właściwego funkcjonowania Kompleksu (chociaż nie można przy tym całkowicie wykluczyć, że w wyjątkowych sytuacjach prawa z części istniejących umów dotyczących zarządzania, administracji czy bieżącej obsługi Kompleksu zostaną przeniesione na Nabywcę).

Wynajem Kompleksu stanowi przeważające źródło przychodów Wnioskodawcy osiąganych na terytorium Polski.

Poza Kompleksem, Wnioskodawca nie jest prawnym właścicielem żadnych innych nieruchomości zlokalizowanych w Polsce ani też żadnych innych aktywów, pozwalających na osiąganie dochodów na terytorium Polski. Po zbyciu Kompleksu, prawdopodobne jest, że Wnioskodawca będzie kontynuować działalność gospodarczą na rynku nieruchomościowym w oparciu o środki uzyskane ze sprzedaży Kompleksu wykorzystując wiedzę nabytą przy prowadzeniu dotychczasowej działalności gospodarczej.

W związku ze sprzedażą Nieruchomości Wnioskodawca zamierza dokonać opodatkowania transakcji z zastosowaniem stawki 23% podatku od towarów i usług.

Planowany termin zawarcia umowy to I albo II kwartał 2017 r.

Ze względów biznesowych strony uzgodniły, że jeśli bank wyrazi zgodę na przeniesienie praw i obowiązków z umów dotyczących finansowania budowy Kompleksu, to do umowy sprzedaży Kompleksu nie dojdzie. W takim przypadku, przedmiotem transakcji będzie przedsiębiorstwo Wnioskodawcy. W związku z tym, Wnioskodawca informuje, że równolegle złożył wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej odnośnie skutków transakcji dotyczącej sprzedaży przedsiębiorstwa należącego do Spółki.

W piśmie z 22 marca 2017 r. Wnioskodawca wyjaśnił dodatkowo:

Ad. 1 i 2

Przez „poprzednika prawnego” Wnioskodawca rozumie spółkę B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A.

Oznaczone we wniosku Działki A, B i C dnia 28 marca 2013 r. nabyła spółka B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. tj. poprzednik prawny Spółki. Jednocześnie Wnioskodawca zwraca uwagę, że we wniosku Spółki z 23 grudnia 2016 r. oraz niniejszym piśmie Wnioskodawca posługuje się aktualnym oznaczeniem Działek A, B i C. Zaznacza się jednak, że przedmiotowe działki powstały w wyniku podziału działek o numerach: 205/15 o pow. 0,2828 ha, 205/16 o pow. 0,0038 ha, 205/19 o pow. 0,0137 ha, 210/15 o pow. 0,0739 ha, 211/3 o pow. 0,1942 ha, 211/4 o pow. 0,5456 ha, 211/6 o pow. 0,6861 ha, dokonanego na mocy decyzji Prezydenta Miasta (dalej: „decyzja Podziałowa”). Dokumentem potwierdzającym nabycie przez B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. działek dzielonych na mocy Decyzji Podziałowej jest Akt notarialny. Na potwierdzenie powyższego, w celu wykazania, że nabycie przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy dotyczyło tych samych działek, których dotyczy wniosek Spółki z 23 grudnia 2016 r. Wnioskodawca przedstawia kopię dokumentu urzędowego potwierdzającego ten fakt, tj. Decyzji Podziałowej. W rezultacie, odliczenie podatku naliczonego z tytułu tej transakcji przysługiwało poprzednikowi prawnemu Wnioskodawcy tj. Spółce B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A., a poprzednik prawny Wnioskodawcy skutecznie z tego uprawnienia skorzystał. Spółka B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A. uchwałą Nadzwyczajnego Walnego Zgromadzenia Wspólników przekształciła się w spółkę B. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Sp. K., tj. w Spółkę. Zmiana formy prawnej prowadzonej działalności gospodarczej odbyła się ze wszelkimi konsekwencjami wynikającymi z Kodeksu spółek handlowych (dalej: k.s.h.) oraz Ordynacji podatkowej (dalej: „o.p.”). Zgodnie z art. 553 k.s.h. oraz art. 93a o.p. osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia wstępuje we wszelkie prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Ad. 3

Na pytanie cyt. „Czy wszystkie pomieszczenia budynku C zostały już zgodnie z zamierzeniami wydane najemcom w wykonaniu postanowień umów najmu” Wnioskodawca udzielił odpowiedzi cyt. „Tak, zgodnie z zapewnieniem Wnioskodawcy zawartym we wniosku, wszystkie pomieszczenia budynku C zostały już wydane najemcom w wykonaniu postanowień umów najmu”.

Ad. 4

Na pytanie cyt. „Czy 4% niewykorzystanej (niewynajętej) części powierzchni budynku B została już objęta przedmiotem umów najmu?” Wnioskodawca udzielił odpowiedzi cyt. „Nie, w budynku B zostało około 260 m2 niewynajętej (niewykorzystanej) powierzchni lokalowej oraz dwa miejsca postojowe przynależne do budynku B.

Ad. 5

Niewynajęte powierzchnie budynku B zostały przeznaczone do celów prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. dla celów reklamowych oraz marketingowych. Innymi słowy, umiejscowienie ww. części nieruchomości na parterze umożliwia Wnioskodawcy okazanie jej potencjalnym nabywcom w bardziej przystępny sposób z zamiarem wynajęcia. Jeśli natomiast chodzi o budynek C – to według stanu na dzień sporządzania niniejszego pisma, w budynku C nie ma powierzchni, które byłyby przeznaczone pod wynajem i niewynajęte. W zakresie wydania powierzchni najemcom – odpowiedzi udzielono w części dotyczącej pytania nr 3.

Ad. 6

Wnioskodawca posługując się we wniosku pojęciem „szachty techniczne” miał na myśli definicję tego pojęcia przyjętą w nomenklaturze budowlanej tj. przebiegający przez całą wysokość budynku pionowy kanał służący do pionowego prowadzenia instalacji np. teletechnicznych, elektrycznych, wodociągowych, kanalizacyjnych itp. celem ich rozprowadzenia po poszczególnych kondygnacjach tego budynku. Pojęcie to można zdefiniować także jako „szyb”, tj. „pionowy kanał wewnętrzny budynku, w którym np. porusza się winda” (zgodnie z internetowym Słownikiem PWN – http://sjp.pwn.pl/szukaj/szyb.html). Korelatorem tego pojęcia poza budynkiem jest „kanalizacja teletechniczna” rozumiana jako przebiegający na zewnątrz budynku (pod ziemią) system rur oraz studni służący do przeprowadzenia kabli i sieci telekomunikacyjnych do budynków do tzw. pomieszczeń teletechnicznych, skąd kable i światłowody rozprowadzane są po budynku za pośrednictwem szachtów technicznych. Zarówno szachty techniczne, jak i kanalizacja teletechniczna, są zaliczane odpowiednio do części wspólnych budynku oraz części wspólnych Kompleksu, które Wnioskodawca omawia w części dotyczącej pytania nr 8.

Ad. 7

Przeznaczone pod wynajem i niewynajęte powierzchnie w budynkach, były wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tak jak zostało to wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 5. Jeśli zaś chodzi o pozostałe powierzchnie w budynkach tj. nieprzeznaczone pod wynajem oraz budowle, to stanowią one odpowiednio części wspólne budynku lub części wspólne Kompleksu, których istotę i znaczenie Wnioskodawca wyjaśnia w części dotyczącej pytania nr 8.

Ad. 8

Umowy najmu zawierane przez Wnioskodawcę z najemcami przewidują kategorię tzw. części wspólnych budynku oraz części wspólnych Kompleksu. Są to takie elementy i części danego budynku lub odpowiedni Kompleksu, które są przeznaczone do korzystania przez wszystkich najemców i użytkowników samego budynku lub odpowiednio Kompleksu. Tym samym, nie są one przeznaczone do wynajęcia na rzecz jakiegokolwiek indywidualnego najemcy i korzystać z nich mogą wszyscy najemcy danego budynku i/lub Kompleksu. Są to w szczególności powierzchnie przeznaczone do swobodnego przemieszczania się ludzi i towarów, jak np. hall wejściowy, korytarze, klatki schodowe, windy, wejścia i wyjścia z danego budynku, a także dach, szachty techniczne, pomieszczenia serwisowe i/lub pomieszczenia służące obsłudze systemów technicznych pracujących dla całego budynku. Kategoria ta obejmuje także wspomniane w wezwaniu budowle takie jak parkingi, drogi, chodniki, kanalizacja deszczowa, kanalizacja teletechniczna i śmietniki.

Zgodnie z postanowieniami umów najmu zawieranych przez Wnioskodawcę z najemcami, najemcy są zobowiązani do partycypacji w kosztach właściwego funkcjonowania odpowiednio części wspólnych budynku oraz części wspólnych Kompleksu oraz opłatach i podatkach z tym związanych. Płatności określone w zdaniu poprzednim są płatne przez najemców w formie opłat eksploatacyjnych. Opłaty te są ustalane w odniesieniu do powierzchni danego przedmiotu najmu i są płatne w formie miesięcznych zaliczek, rozliczanych rocznie (lub w innych okresach przewidzianych w umowach najmu) w oparciu o faktycznie poniesione koszty. Opłaty te płatne są niezależnie od i dodatkowo w stosunku do czynszu.

Reasumując, korzystanie z części wspólnych budynku oraz części wspólnych Kompleksu skorelowane jest z wynajmem przez Wnioskodawcę powierzchni przeznaczonych pod wynajem, zaś cała ta infrastruktura jest niepodzielna i samoistnie nie przedstawia żadnej wartości handlowej. W konsekwencji nie jest możliwe określenie jej procentowego wykorzystania dla celów prowadzonej działalności gospodarczej, a co za tym idzie przedmiotowa kwestia nie ma znaczenia z punktu widzenia rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy transakcja sprzedaży Kompleksu stanowi czynność zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa?
2.  Czy transakcja sprzedaży Kompleksu jako dostawa towarów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki 23%?

Stanowisko Wnioskodawcy:

1.  Transakcja sprzedaży Kompleksu nie jest zbyciem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
2.  Transakcja sprzedaży Kompleksu jako dostawa towarów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT z zastosowaniem stawki 23%.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji, należy dojść do wniosku, że transakcja zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części leży poza zakresem opodatkowania VAT.

Ponieważ planowana sprzedaż stanowi transakcję zbycia, dlatego też celem rozstrzygnięcia, czy planowana transakcja powinna zostać opodatkowana VAT, należy ustalić, czy przedmiot sprzedaży spełnia definicję przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa. Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów (np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 stycznia 2010 r. sygn. akt I FSK 1216/09) oraz interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów (np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 października 2015 r. sygn. IPPP1/4512-969/15-2/KR) należy przyjąć, że do zdefiniowania tego pojęcia należy stosować definicję zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: Kodeks cywilny).

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Sformułowanie zawarte w zacytowanym art. 551 Kodeksu cywilnego „obejmuje ono w szczególności”, pozwala uznać, że definicja wymienia tylko przykładowe elementy przedsiębiorstwa. W rezultacie przedsiębiorstwo może obejmować także inne, niewymienione w tym przepisie składniki, jak również może składać się z niektórych tylko elementów wyliczenia zawartego w art. 551 Kodeksu cywilnego. Kluczowym dla uznania, że przedmiot transakcji stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego (a co za tym idzie, ustawy o VAT) jest więc to, że stanowi on „zespół” składników materialnych i niematerialnych o cechach „zorganizowania” oraz „przeznaczenia do prowadzenia działalności gospodarczej”. Potwierdza to art. 552 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym „czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych”.

W związku z powyższym, należy stwierdzić, że Kompleks, w skład którego wchodzą Działki, Budynki i Budowle, nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż nie będzie on stanowić zespołu składników majątkowych, który wykazywałby cechę zorganizowania. Działki, Budynki i Budowle są traktowane przez Spółkę i będą traktowane przez Nabywcę jako pojedyncze składniki majątku, a nie przedsiębiorstwo zdolne do kontynuowania dotychczasowej działalności Spółki.

Co prawda, w związku ze zbyciem Kompleksu na Nabywcę przechodzą niektóre elementy związane z dotychczasową działalnością prowadzoną przez Spółkę dotyczącą Kompleksu, ale transfer ten jest związany z regulacjami prawnymi (np. prawa i obowiązki wynikające z umów najmu).

Istotne jest przy tym, że wraz z Kompleksem nie zostaną zbyte przez Spółkę inne istotne składniki majątku, które stanowić będą przedsiębiorstwo Spółki, w tym nazwa, wierzytelności, zobowiązania, środki finansowe oraz księgi rachunkowe. Aby przy prowadzeniu działalności gospodarczej związanej z nieruchomościami można było mówić o przedsiębiorstwie i zachowaniu funkcjonalnych związków pomiędzy poszczególnymi jego składnikami niezbędne jest, aby nieruchomość była faktycznie zarządzana przez wykwalifikowany personel lub podmiot, który na zlecenie zapewnia takie zarządzanie. Zapewnienie obsługi Budynków oraz wszystkich innych elementów niezbędnych do gospodarczego wykorzystywania tych składników nie będzie elementem sprzedaży. Dopiero zawarcie stosownych umów z usługodawcami zewnętrznymi (w tym na zarządzanie Kompleksem) poprzedzone nabyciem Kompleksu od Spółki pozwoli Nabywcy na prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem Kompleksu.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki i Nabywcy, opisana w zdarzeniu przyszłym transakcja nie może być traktowana jako zbycie przedsiębiorstwa. Przedmiotem transakcji będzie bowiem tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych, które na dzień dokonania transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej funkcjonalnej całości, za pomocą której można by prowadzić działalność gospodarczą czy też realizować określone funkcje w ramach takiej działalności.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne Ministra Finansów, w tym:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 listopada 2015 r. sygn. IPPP3/4512-735/15-4/KP („Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia”);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2015 r. sygn. IPPP2/4512-891/15-2/MT („Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których mowa art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, w wyniku transakcji Nabywca nie nabędzie szeregu praw, obowiązków, zobowiązań i należności, które są związane z prawidłowym funkcjonowaniem nieruchomości. Zatem, przenoszony zespół składników nie będzie stanowił przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego”).

Z kolei pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa zostało zdefiniowane w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zatem, aby zbiór danych składników majątkowych mógł być uważany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”), muszą być spełnione łącznie wszystkie elementy definicji przytoczonej powyżej, co oznacza, że:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;
3.  składniki te są przeznaczone do realizacji zadań gospodarczych;
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby ZCP stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy ZCP stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Kompleks będący przedmiotem planowanej transakcji nie spełnia podanych wyżej kryteriów pozwalających na zaklasyfikowanie jego jako ZCP z następujących powodów:

1.  Kompleks nie stanowi w majątku Wnioskodawcy jednostki wyodrębnionej, czy to w postaci oddziału, zakładu czy w żaden inny sposób;
2.  Wnioskodawca nie prowadzi odrębnej ewidencji księgowej dla Kompleksu;
3.  Kompleks nie może stanowić niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, z uwagi na rozwiązanie znaczącej części umów zapewniających takie funkcjonowanie. Dopiero zadaniem Nabywcy będzie odpowiednie zorganizowanie Kompleksu, w tym podpisanie umów z podmiotami, które zapewnią takie funkcje, jak profesjonalny zarząd;
4.  w ramach transakcji nie dojdzie do przeniesienia istotnej części zobowiązań Wnioskodawcy, tymczasem zobowiązania są wprost wymienione w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT jako jeden ze składników statuujących ZCP.

Reasumując, planowana transakcja nie stanowi także zbycia ZCP.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne Ministra Finansów, w tym:

*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 listopada 2015 r. sygn. IPPP3/4512-735/15-4/KP („Zbycie wskazanych składników majątku nie będzie również stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27 e ustawy o VAT. Planowanej transakcji nie będzie towarzyszyło przeniesienie na Wnioskodawcę zobowiązań. Składniki majątkowe mające być przedmiotem transakcji nie są organizacyjnie i finansowo wyodrębnione w przedsiębiorstwie Sprzedającego (X.). Sprzedający nie prowadzi dla zbywanej części składników majątkowych osobnych ksiąg, nie sporządza samodzielnego bilansu, ani nawet nie prowadzi odrębnej księgowości zarządczej. Ponadto, składniki majątku będące przedmiotem planowanej transakcji nie są w żaden sposób wyodrębnione organizacyjnie z przedsiębiorstwa Sprzedającego”);
*   interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 13 listopada 2015 r. sygn. IPPP2/4512-892/15-2/MAO („W odniesieniu do sprzedawanej Nieruchomości nie jest spełnione kryterium wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego. Wskutek sprzedaży Nieruchomości nie zostaną przeniesione na Nabywcę żadne należności oraz zobowiązania związane z działalnością Sprzedającego. Zatem zakres sprzedawanej masy majątkowej w postaci wyłącznie Nieruchomości nie wskazuje na umożliwienie Nabywcy podjęcia działalności gospodarczej tylko z wykorzystaniem nabytych składników. Zespół składników majątkowych przedsiębiorstwa Sprzedającego będący przedmiotem planowanej dostawy pozbawiony elementów, o których mowa wyżej, nie posiada zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo i nie spełnia definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT”).

W związku z powyższym, transakcja sprzedaży Kompleksu nie jest zbyciem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad 2)

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Koniecznymi warunkami do zastosowania tego zwolnienia są zatem:

*   konieczność wykorzystywania towarów (w tym również nieruchomości), będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz;
*   brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

*   dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
*   pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie zatem do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku również dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

*   w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
*   dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przywołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT adresowany jest do podatników, którym nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i nie ponosili wydatków na ulepszenie budynków, budowli lub ich części, w stosunku do których istniało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, a jeśli ponosili, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów. Spełnienie obu warunków łącznie powoduje, że zastosowanie będzie miało zwolnienie z VAT przy dostawie budynków, budowli lub ich części.

Warunku, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10a lit. b – stosownie do art. 43 ust. 7a – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Dla zastosowania zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT dostawy nieruchomości zabudowanej w pierwszej kolejności należy ocenić, czy doszło do jej pierwszego zasiedlenia. Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

*   wybudowaniu lub
*   ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik wybuduje budynek (budowlę) lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% jego wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem. Zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, że oddanie do użytkowania powinno nastąpić w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie budynków i budowli nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Za oddanie do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu, uznać należy nie tylko sprzedaż, ale również umowy najmu i dzierżawy. Zatem pierwszym zasiedleniem będzie także moment oddania budynku (budowli) do użytkowania pierwszemu najemcy (dzierżawcy).

Należy wskazać, że Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) w wyroku z dnia 14 maja 2014 r., sygn. I FSK 382/14 dokonał wykładni pojęcia „pierwszego zasiedlenia”, o którym mowa w 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT przez pryzmat zgodności przepisów krajowych z Dyrektywą 2006/112/WE i w sposób jednoznaczny wskazał, że przez pojęcie „pierwszego zasiedlenia” rozumie się „użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

Spółka pragnie również zauważyć, że zgodnie z aktualnie obwiązującą linią interpretacji podatkowych do pierwszego zasiedlenia może dojść również w odniesieniu do określonej części budynku (np. w części wynajętej). Takie stanowisko zostało sformułowane m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 stycznia 2013 r. sygn. IPPP1/443-1055/12-2/MPe; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2012 r. sygn. IPPP1/443-993/12-4/PR; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 5 marca 2012 r. sygn. IPTPP2/443-838/11-4/PR, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 20 lipca 2011 r. sygn. ITPP2/443-496/11/AD, interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 3 grudnia 2009 r. sygn. ILPP1/443-1056/09-5/AI). Sądy administracyjne również akceptują powyższy pogląd. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 4 października 2011 r. sygn. akt I FSK 1605/10 wyraźnie wskazał w tym zakresie, że „pierwsze zasiedlenie może zarówno dotyczyć budowli, budynków lub ich części”.

Spółka zauważa również, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Z tego przepisu jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki (budowle) na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki i budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, na sposób opodatkowania podatkiem VAT lub zwolnienia z opodatkowania tym podatkiem planowanej dostawy Budynków i Budowli decydować będzie sposób opodatkowania budynków i budowli. W celu prawidłowego ustalenia skutków podatkowych, konieczne jest przeanalizowanie, w jaki sposób oraz w jakiej części zasiedlone zostały Budynki oraz Budowle, a także, czy do przedmiotowej dostawy będą miały zastosowania zwolnienia, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2, pkt 10 i pkt 10a ustawy VAT. W dalszej części wniosku Spółka dokonała przedmiotowej analizy.

1.Budynek A oraz Budowle A posadowione na Działce A

a.Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Dostawa Budynku A oraz Budowli A nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Powyższe wynika z następujących przyczyn:

*   Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poczynionymi na wybudowanie oraz bieżące utrzymanie Budynku A oraz Budowli A, którego to odliczenia Spółka dokonała.

b.Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Do dostawy Budynku A oraz Budowli A nie znajdzie także zastosowania zwolnienie z opodatkowania określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Powyższe wynika z następujących przyczyn:

*   W przypadku powierzchni oraz infrastruktury już wynajętej i wydanej najemcom do użytkowania, do pierwszego zasiedlenia doszło już w momencie wydania powierzchni oraz infrastruktury najemcom. Tym niemniej, okres między pierwszym zasiedleniem a datą zawarcia transakcji będzie krótszy niż dwa lata, co w konsekwencji oznacza, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.
*   Wskazać należy, że Spółka nie wykorzystywała Budynków A ani Budowli A przed wydaniem ich najemcom dla celów prowadzenia własnej działalności gospodarczej, stąd też wcześniej – niż przed datą wydania ich najemcom - do ich pierwszego zasiedlenia nie doszło. Co do nieoddanych w najem Budowli A nie doszło również do pierwszego zasiedlenia, gdyż Spółka nie wykorzystywała tej infrastruktury do celów prowadzenia własnej działalności gospodarczej.

c.Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

Dostawa Budynku A oraz Budowli A nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poczynionymi na wybudowanie oraz bieżące utrzymanie Budynku A oraz Budowli A, którego to odliczenia Wnioskodawca dokonał. Stąd, pierwszy z warunków dla zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a nie jest spełniony. Jako, że obie przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie, z uwagi na niespełnienie pierwszej przesłanki zwolnienia, niezależnie od tego, czy druga przesłanka również będzie spełniona, dostawa Budynku A i Budowli A nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Podsumowując, dostawa Budynku A oraz Budowli A na Działce A (oraz gruntu, z którym są trwale związane) nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dostawa ta będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki w wysokości 23%.

2.Budynek B oraz Budowle B posadowione na Działce B

a.Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Dostawa Budynku B oraz Budowli B nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Powyższe wynika z następujących przyczyn:

*   Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poczynionymi na wybudowanie oraz bieżące utrzymanie Budynku B oraz Budowli B, którego to odliczenia Wnioskodawca dokonał.

b.Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Do dostawy Budynku B oraz Budowli B nie znajdzie także zastosowania zwolnienie z opodatkowania określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Powyższe wynika z następujących przyczyn:

*   W odniesieniu do powierzchni Budynku B (ok. 4%), które są przeznaczone pod wynajem, do pierwszego zasiedlenia dojdzie albo w dacie zawarcia planowanej transakcji sprzedaży (jeżeli transakcja zostanie zawarta przed wydaniem powierzchni Budynku B najemcom w wykonaniu postanowień umów najmu) albo też w dacie wydania powierzchni Budynku B najemcom w wykonaniu postanowień umów najmu (jeżeli wydanie powierzchni najemcom nastąpi przed datą zawarcia transakcji).
*   W przypadku powierzchni oraz infrastruktury już wynajętej i wydanej najemcom do użytkowania, do pierwszego zasiedlenia doszło już w momencie wydania powierzchni oraz infrastruktury najemcom. Tym niemniej, okres między pierwszym zasiedleniem a datą zawarcia transakcji będzie krótszy niż dwa lata, co w konsekwencji oznacza, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.
*   Wskazać należy, że Wnioskodawca nie wykorzystywał Budynków B ani Budowli B przed wydaniem ich najemcom dla celów prowadzenia własnej działalności gospodarczej, stąd też wcześniej – niż przed datą wydania ich najemcom – do ich pierwszego zasiedlenia nie doszło. Co do 4% nieoddanej jak dotąd w najem powierzchni Budynku B oraz nieoddanych w najem Budowli B nie doszło również do pierwszego zasiedlenia, gdyż Wnioskodawca nie wykorzystywał tej powierzchni oraz infrastruktury do celów prowadzenia własnej działalności gospodarczej.

c.Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

Dostawa Budynku B oraz Budowli B na działce B nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poczynionymi na wybudowanie oraz bieżące utrzymanie Budynku B oraz Budowli B, którego to odliczenia Wnioskodawca dokonał. Stąd, pierwszy z warunków dla zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a nie jest spełniony. Jako, że obie przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie, z uwagi na niespełnienie pierwszej przesłanki zwolnienia, niezależnie od tego, czy druga przesłanka również będzie spełniona, dostawa Budynku B oraz Budowli B nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Podsumowując, dostawa Budynku B oraz Budowli B (oraz gruntu, z którym są trwale związane) nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dostawa ta będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki w wysokości 23%.

3.Budynek C oraz Budowle C posadowione na Działce C

a.Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Dostawa Budynku C oraz Budowli nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT. Powyższe wynika z następujących przyczyn:

*   Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poczynionymi na wybudowanie oraz bieżące utrzymanie Budynku C oraz Budowli C, którego to odliczenia Wnioskodawca dokonał.

b.Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT

Do dostawy Budynku C oraz Budowli C nie znajdzie także zastosowania zwolnienie z opodatkowania określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Powyższe wynika z następujących przyczyn:

*   W odniesieniu do powierzchni Budynku C, które są przeznaczone pod wynajem, do pierwszego zasiedlenia dojdzie albo w dacie zawarcia planowanej transakcji sprzedaży (jeżeli transakcja zostanie zawarta przed wydaniem powierzchni Budynku C najemcom w wykonaniu postanowień umów najmu, co jednakże wobec zamierzonego wydania powierzchni na początku stycznia 2017 r. wydaje się mało prawdopodobne) albo też w dacie wydania powierzchni Budynku C najemcom w wykonaniu postanowień umów najmu (jeżeli wydanie powierzchni najemcom nastąpi przed datą zawarcia transakcji). Tym niemniej, okres między pierwszym zasiedleniem a datą zawarcia transakcji będzie krótszy niż dwa lata, co w konsekwencji oznacza, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.
*   W przypadku infrastruktury już wynajętej i wydanej najemcom do użytkowania, do pierwszego zasiedlenia doszło już w momencie wydania infrastruktury najemcom. Tym niemniej, okres między pierwszym zasiedleniem a datą zawarcia transakcji będzie krótszy niż dwa lata, co w konsekwencji oznacza, że zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT nie znajdzie zastosowania.
*   Wskazać należy, że Spółka nie wykorzystywała Budynków C ani Budowli C przed wydaniem ich najemcom dla celów prowadzenia własnej działalności gospodarczej, stąd też wcześniej – niż przed datą wydania ich najemcom – do ich pierwszego zasiedlenia nie doszło.

c.Zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT

Dostawa Budynku C oraz Budowli C na działce C nie będzie podlegać zwolnieniu z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Powyższe wynika z faktu, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poczynionymi na wybudowanie oraz bieżące utrzymanie Budynku C oraz Budowli C, którego to odliczenia Wnioskodawca dokonał. Stąd, pierwszy z warunków dla zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a nie jest spełniony. Jako, że obie przesłanki do zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT muszą być spełnione łącznie, z uwagi na niespełnienie pierwszej przesłanki zwolnienia, niezależnie od tego, czy druga przesłanka również będzie spełniona, dostawa Budynku C oraz Budowli C nie będzie podlegała obligatoryjnemu zwolnieniu z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Podsumowując, dostawa Budynku C oraz Budowli C (oraz gruntu, z którym są trwale związane) nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Dostawa ta będzie opodatkowana podatkiem VAT według stawki w wysokości 23%.

W związku z powyższym, transakcja sprzedaży Kompleksu jako dostawa towarów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy, nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459).

Zgodnie z powołanym wyżej przepisem, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla badanej kwestii jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo, w rozumieniu powyższego przepisu, powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa. Przy czym, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Ustawodawca, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, wyłączył także z opodatkowania zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepis art. 2 pkt 27e ustawy zawiera definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby majątek ten stanowił zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Przy czym, jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy – muszą one stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą zatem składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia, na mocy art. 6 pkt 1 ustawy, stosowania przepisów ustawy do czynności sprzedaży określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych, jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia, musi ono obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy na tle przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że transakcja sprzedaży Kompleksu opisanego w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie będzie sprzedażą przedsiębiorstwa.

Jak wynika bowiem z treści wniosku, transakcja nie będzie obejmowała istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego definiującego przedsiębiorstwo. Wnioskodawca wskazał, że transakcji nie będzie podlegać szereg składników materialnych i niematerialnych wchodzących w skład przedsiębiorstwa Wnioskodawcy. Przedmiotem transakcji będzie jedynie Kompleks, składający się z opisanych we wniosku Budynków, Działek i Budowli, natomiast szereg umów związanych z obsługą Kompleksu oraz procesu najmu nie zostanie przeniesionych w ramach planowanej transakcji. W szczególności – jak wynika z treści wniosku – nie dojdzie do przeniesienia na Nabywcę szeregu istotnych składników materialnych i niematerialnych należących do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, tj.

*   praw i obowiązków wynikających z porozumienia z zarządcą specjalnej strefy ekonomicznej, w granicach której znajduje się Kompleks,
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o zarządzanie nieruchomością oraz z umowy o świadczenie usług fachowych (obsługa techniczna Budynków),
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o bankowy nadzór inwestycyjny,
*   praw i obowiązków wynikających z umowy o prowadzenie rachunków bankowych, na które wpływają środki pieniężne z tytułu wynajmu Budynków wraz ze środkami pieniężnymi zgromadzonymi na tych rachunkach bankowych,
*   praw i obowiązków z umów kredytowych zawartych z bankiem dotyczących finansowania budowy Kompleksu,
*   praw i obowiązków związanych z administracją i bieżącą obsługą Kompleksu.

Przedmiotem zbycia nie będą też nazwa Spółki oraz księgi rachunkowe.

Analiza przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wskazuje więc, że w przedmiotowej sprawie Kompleks, w skład którego wchodzą działki, budynki i budowle nie będzie stanowić przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż nie będzie on stanowić zespołu składników majątkowych, który wykazywałby cechę zorganizowania. Z wniosku wynika, że intencją Wnioskodawcy i Nabywcy jest objęcie planowaną transakcją wybranych składników majątkowych (Kompleksu i innych ściśle związanych z nią składników), nie zaś całego przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Tym samym, działki, budynki i budowle są traktowane przez Wnioskodawcę i będą traktowane przez Nabywcę jako pojedyncze składniki majątku, a nie przedsiębiorstwo zdolne do kontynuowania dotychczasowej działalności Wnioskodawcy. Zauważyć należy, że umowy związane z administracją i bieżącą obsługą Kompleksu (umowy z dostawcami mediów, tj. wody, energii elektrycznej, itp. umowy dotyczące ochrony itp.) zostaną rozwiązane przed zawarciem planowanej transakcji. Również zapewnienie obsługi budynków oraz wszystkich innych elementów niezbędnych do gospodarczego wykorzystywania tych składników nie będzie elementem sprzedaży. Dopiero zawarcie stosownych umów z usługodawcami zewnętrznymi (w tym na zarządzanie Kompleksem) pozwoli przyszłemu Nabywcy na prowadzenie działalności gospodarczej z wykorzystaniem Kompleksu. Nabywca zamierza prowadzić powyższą działalność w oparciu o własne zasoby oraz na podstawie własnego know-how w tym zakresie (względnie, w oparciu o zasoby zatrudnionych przez siebie podwykonawców). Dodatkowo, jak nadmieniono powyżej, prawa z umów dotyczących bieżącego utrzymania Kompleksu nie zostaną przeniesione na Nabywcę, a Nabywca będzie zobowiązany do zawarcia nowych umów z podwykonawcami prowadzącymi działalność polegającą na obsłudze Kompleksu (np. z dostawcami mediów).

Ponieważ przedmiotem transakcji będzie tylko i wyłącznie określona liczba składników majątkowych, które na dzień dokonania transakcji nie będą tworzyć organizacyjnej i funkcjonalnej całości, za pomocą której Nabywca mógłby kontynuować działalność gospodarczą, zatem transakcji tej nie można traktować jako dostawy przedsiębiorstwa.

Ponadto, ze względu na – przedstawiony w zdarzeniu przyszłym charakter oraz zakres przedmiotu zbycia składników majątkowych Wnioskodawcy, przedmiotu transakcji nie można uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

Jak bowiem wynika z treści wniosku, Kompleks będący przedmiotem planowanej sprzedaży, nie spełnia ww. kryteriów stanowiących o uznaniu zbycia składników majątkowych Wnioskodawcy jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Kompleks nie stanowi bowiem w majątku Wnioskodawcy jednostki organizacyjnie wyodrębnionej, czy to w postaci oddziału, działu, wydziału, zakładu czy w żaden innych sposób, Wnioskodawca nie prowadzi odrębnej ewidencji księgowej dla Kompleksu. Kompleks nie może stanowić niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, z uwagi na rozwiązanie znaczącej części umów zapewniających takie funkcjonowanie. Dopiero zadaniem Nabywcy będzie odpowiednie zorganizowanie Kompleksu, z tym podpisanie umów z podmiotami, które zapewnią takie funkcje, jak profesjonalny zarząd. W ramach transakcji zbycia nie dojdzie także do przeniesienia istotnej części zobowiązań Wnioskodawcy.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Kompleks nie jest i nie będzie wyodrębniony organizacyjnie z przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, przed transakcją sprzedaży Wnioskodawca nie ma ani nie dokona żadnego wyodrębnienia finansowego, księgowego lub organizacyjnego jakiejkolwiek części swojej działalności. Kompleks nie stanowi niezależnego przedsiębiorstwa, samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, z uwagi na rozwiązanie znaczącej części umów zapewniających takie funkcjonowanie. Nabywca zamierza prowadzić działalność polegającą na wynajmie powierzchni biurowych, jednakże będzie prowadził tą działalność w oparciu o własne zasoby oraz na podstawie własnego know-how w tym zakresie (względnie w oparciu o zasoby zatrudnionych przez siebie podwykonawców). Prawa z umów dotyczących bieżącego utrzymania Kompleksu nie zostaną przeniesione na Nabywcę, a Nabywca będzie zobowiązany do zawarcia nowych umów z podwykonawcami prowadzącymi działalność polegającą na obsłudze Kompleksu (np. z dostawcami mediów). Zawarcie nowych umów będzie niezbędne dla zapewnienia właściwego funkcjonowania Kompleksu.

Zatem, w świetle powyższych okoliczności przedmiot transakcji sprzedaży nie może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Skoro przedmiotem sprzedaży, o której mowa we wniosku, nie będzie przedsiębiorstwo Wnioskodawcy ani zorganizowana część przedsiębiorstwa, tym samym w odniesieniu do tej transakcji nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1, zgodnie z którym transakcja sprzedaży Kompleksu nie jest zbyciem przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest prawidłowe.

Wskazać tym samym należy, że do sprzedaży przez Wnioskodawcę wskazanych składników majątkowych będą miały zastosowanie ogólne zasady dotyczące opodatkowania poszczególnych składników majątkowych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży Kompleksu z zastosowaniem stawki podstawowej w wysokości 23%.

Stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże stosownie do treści art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W myśl zaś art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 2024) obowiązującej od 1 stycznia 2017 r. w art. 146a we wprowadzeniu do wyliczenia wyrazy „2016 r.” zastępuje się wyrazami „2018 r.”.

Powyższe oznacza, że ww. stawka wymieniona w art. 146a pkt 1 ustawy będzie obowiązywała nadal do 31 grudnia 2018 r.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zastosowanie obniżonej stawki podatku lub zwolnienia od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku dostaw towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 ustawy, zgodnie z którym przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym przepisie.

Przy czym wskazać należy, że zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r. poz. 290 ze zm.).

Z uregulowań zawartych w art. 3 pkt 1 i 2 ustawy wynika, że pod pojęciem obiektu budowlanego należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych. Budynkiem zaś jest taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę rozumie się każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach transakcji Wnioskodawca dokona sprzedaży prawa własności Kompleksu, składającego się z:

*   budynku biurowo-usługowego (Budynek A) wraz ze wszelkimi urządzeniami, instalacjami, przynależnościami oraz infrastrukturą towarzyszącą i pomocniczą położonego na działce, będącej własnością Spółki (Działka A);
*   budynku biurowo-usługowego (Budynek B) wraz ze wszelkimi urządzeniami, instalacjami, przynależnościami oraz infrastrukturą towarzyszącą i pomocniczą położonego na działce, będącej własnością Spółki (Działka B);
*   budynku biurowo-usługowego (Budynek C) wraz ze wszelkimi urządzeniami, instalacjami, przynależnościami oraz infrastrukturą towarzyszącą i pomocniczą położonego na działce, będącej własnością Spółki (Działka C);
*   położonych na Działce A budowli: parkingów, dróg, chodników, kanalizacji deszczowej, kanalizacji teletechnicznej (Budowle A);
*   położonych na Działce B budowli: parkingów, dróg, chodników, kanalizacji deszczowej, śmietnika (Budowle B);
*   położonych na Działce C budowli: parkingów, dróg, chodników, kanalizacji deszczowej (Budowle C).

Z treści wniosku wynika ponadto, że działki zostały nabyte w marcu 2013 r. przez poprzednika prawnego Wnioskodawcy, natomiast Kompleks został wybudowany przez Wnioskodawcę na opisanych powyżej Działkach, przy czym:

*   pozwolenie na użytkowanie Budynku A uprawomocniło się 5 stycznia 2016 r.;
*   pozwolenie na użytkowanie Budynku B uprawomocniło się 12 października 2016 r.;
*   pozwolenie na użytkowanie Budynku C uprawomocniło się 18 listopada 2016 r.

Wnioskodawca wskazał, że poniósł koszty budowy budynków i budowli, z zamiarem wykorzystywania tych obiektów do czynności opodatkowanych podatkiem VAT (np. wynajem). W związku z powyższym, Spółce przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług związanego z ich nabyciem i budową oraz Spółka faktycznie odliczyła VAT naliczony z tytułu wydatków na nabycie oraz budowę. Spółka ponosi także koszty bieżącego utrzymania i konserwacji budynków i budowli i z tego tytułu przysługuje jej prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług. Spółka faktycznie odlicza VAT naliczony z tytułu ww. wydatków. Poprzednikowi prawnemu Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nabycia działek A, B i C i poprzednik prawny Wnioskodawcy skutecznie z tego uprawnienia skorzystał.

Z okoliczności faktycznych wynika, że 100% powierzchni budynku A jest przedmiotem umów najmu (pierwsza umowa najmu została zawarta w dniu 1 kwietnia 2015 r.) i wszystkie pomieszczenia z budynku A zostały już wydane najemcom (począwszy od 11 stycznia 2016 r.).

Również w przypadku budynku C 100% powierzchni budynku jest przedmiotem umów najmu, a wszystkie pomieszczenia tego budynku zostały już wydane najemcom w wykonaniu postanowień umów najmu. W Budynku C nie ma powierzchni, które byłyby przeznaczone pod wynajem i niewynajęte.

Natomiast odnośnie pomieszczeń Budynku B wskazać należy, że jego powierzchnia jest wynajęta w około 96% i w tym zakresie do wydania pomieszczeń najmu doszło w dniu 2 listopada 2016 r. W budynku B pozostało około 260 m2 niewynajętej (niewykorzystanej) powierzchni lokalowej oraz dwa miejsca postojowe przynależne do budynku. Niewynajęte powierzchnie budynku B zostały przeznaczone do celów prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, tj. dla celów reklamowych oraz marketingowych. Umiejscowienie ww. części nieruchomości na parterze umożliwia Wnioskodawcy okazanie jej potencjalnym nabywcom w bardziej przystępny sposób z zamiarem wynajęcia.

Ponadto pod przewiązką Budynku B znajduje się wynajęta powierzchnia pod zainstalowany bankomat (do jej wydania najemcy w wykonaniu umowy najmu doszło począwszy od dnia 27 października 2016 r.).

W zakresie dostawy budowli, Wnioskodawca wyjaśnił, że wynajmowi podlegają szachty techniczne oraz część kanalizacji teletechnicznej w terenie poza budynkami oraz miejsca na parkingach. Szachty techniczne i kanalizacja teletechniczna są zaliczane odpowiednio do części wspólnych budynku oraz części wspólnych Kompleksu. Przeznaczone pod wynajem i niewynajęte powierzchnie w budynkach były wykorzystywane do celów prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy, zaś pozostałe powierzchnie w budynkach tj. nieprzeznaczone pod wynajem oraz budowle, to stanowią one odpowiednio części wspólne budynku lub części wspólne Kompleksu. Umowy najmu zawierane przez Wnioskodawcę z najemcami przewidują kategorię tzw. części wspólnych budynku oraz części wspólnych Kompleksu. Są to takie elementy i części danego Budynku lub odpowiednio Kompleksu, które są przeznaczone do korzystania przez wszystkich najemców i użytkowników danego Budynku lub odpowiednio Kompleksu. Tym samym, nie są one przeznaczone do wynajęcia na rzecz jakiegokolwiek indywidualnego najemcy i korzystać z nich mogą wszyscy najemcy danego budynku lub Kompleksu. Kategoria ta obejmuje także wspomniane w wezwaniu budowle takie jak parkingi, drogi, chodniki, kanalizacja deszczowa, kanalizacja teletechniczna i śmietniki. Korzystanie z części wspólnych budynku oraz części wspólnych Kompleksu skorelowane jest z wynajmem przez Wnioskodawcę powierzchni przeznaczonych pod wynajem, zaś cała ta infrastruktura jest niepodzielna i samoistnie nie przedstawia żadnej wartości handlowej.

W celu ustalenia czy dla ww. nieruchomości i budowli zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku czy też opodatkowanie stawką podstawową należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem przedmiotowych budynków i budowli nastąpiło pierwsze zasiedlenie.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług”.

Analiza przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego w kontekście przedstawionych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do dostawy budynków A, B i C nastąpiło już pierwsze zasiedlenie. Z treści wniosku wynika bowiem, że 100% powierzchni budynków A i C jest przedmiotem umów najmu (pierwsza umowa najmu została zawarta w dniu 1 kwietnia 2015 r., a począwszy od 11 stycznia 2016 r. wszystkie pomieszczenia budynku A zostały już wydane najemcom, jak również wszystkie pomieszczenia budynku C zostały wydane najemcom w wykonaniu postanowień umów najmu. Odnośnie sprzedaży budynku B wskazać należy, że 96% powierzchni budynku jest wynajęta (do wydania pomieszczeń doszło 2 listopada 2016 r.), a niewynajęte powierzchnie budynku zostały przeznaczone do celów prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawcy tj. dla celów reklamowych oraz marketingowych. Ponadto pod przewiązką Budynku B znajduje się wynajęta powierzchnia pod zainstalowany bankomat, do jej wydania najemcy w wykonaniu umowy najmu doszło począwszy od dnia 27 października 2016 r.

Zatem do dostawy budynków A, B i C nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, albowiem Wnioskodawca nie wykorzystuje budynków A, B i C wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, a ponadto Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy budowie tych budynków.

Do dostawy budynków A, B i C nie znajdzie również zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a planowaną transakcją dostawy budynków upłynie okres krótszy niż 2 lata. Również do dostawy budynków A, B i C nie znajdzie zastosowania przepis art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, bowiem w stosunku do tych budynków Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy ich budowie i Wnioskodawca faktycznie odliczył podatek naliczony z tytułu wydatków poniesionych na ich budowę. W konsekwencji, skoro do ww. dostawy budynków A, B i C nie znajdą zastosowania przepisy o zwolnieniu od podatku VAT, tym samym dostawa tych budynków będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową tj. 23 %.

W odniesieniu do sprzedaży działek A, B i C, na których posadowione są przedmiotowe budynki A, B i C wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków trwale gruntem związanych, albo części takich budynków z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Skoro więc sprzedaż budynków A, B i C podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową, zatem dostawa gruntu A, B i C również będzie podlegała opodatkowaniu stawka 23% VAT.

Odnośnie budowli uznać należy, że skoro Wnioskodawca wskazał, iż m.in. budowle takie jak parkingi, drogi, chodniki, kanalizacja deszczowa, kanalizacja teletechniczna i śmietniki nie są przeznaczone do wynajęcia na rzecz jakiegokolwiek indywidualnego najemcy i korzystać z nich mogą wszyscy najemcy danego budynku lub Kompleksu, a ponadto budowle stanowią części wspólne budynku lub części wspólne Kompleksu, to ich dostawa będzie korzystać z takiej samej stawki VAT jak dostawa budynku do którego przynależą. Skoro zatem, jak wyżej wskazano dostawa wszystkich budynków, o których mowa we wniosku podlegać będzie opodatkowaniu stawką podstawową, zatem dostawa budowli A, B i C również będzie opodatkowana stawką podstawową.

Podsumowując, stawką podstawową w wysokości 23% będzie podlegała dostawa:

*   budynków A, B i C,
*   budowli A, B i C,
*   działek A, B i C.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy zgodnie z którym transakcja sprzedaży Kompleksu jako dostawa towarów będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki 23%, jest prawidłowe.

Końcowo zaznacza się, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego zdarzenia przyszłego, co oznacza, że jeżeli w toku przeprowadzonego postępowania podatkowego lub kontrolnego zostanie ustalony inny stan interpretacja nie wywoła skutku prawnego. W związku z powyższym, interpretacja traci aktualność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego lub zmiany stanu prawnego.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.