Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB3/423-395/13-4/PK1
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-09
Teza: CIT - w zakresie: zaliczenia do wartości początkowej licencji na oprogramowanie zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw kosztów związanych z integracją wdrożonego systemu z aplikacjami, programami i systemami aktualnie wykorzystywanymi przez Spółkę, w sytuacji gdy wydatki zostały poniesione przed oddaniem do używania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw
Słowa kluczowe: licencja; oprogramowanie; wartość-wartość początkowa; wydatek
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16b; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16c; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16g

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 29 kwietnia 2013 r. (data wpływu: 9 maja 2013 r., uzupełnionym w dniu 1 sierpnia 2013 r. (data wpływu faksu: 1 sierpnia 2013 r., data wpływu: 5 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   zaliczenia do wartości początkowej licencji na oprogramowanie zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw kosztów związanych z integracją wdrożonego systemu z aplikacjami, programami i systemami aktualnie wykorzystywanymi przez Spółkę, w sytuacji gdy wydatki zostały poniesione przed oddaniem do używania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw (pytanie oznaczone nr 1) – **jest prawidłowe,**

*   zaliczenia do wartości początkowej licencji na oprogramowanie zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw kosztów związanych z integracją wdrożonego systemu z aplikacjami, programami i systemami aktualnie wykorzystywanymi przez Spółkę, w sytuacji gdy wydatki zostały poniesione po oddaniu do używania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, a przed wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego (pytanie oznaczone nr 2 ) – **jest nieprawidłowe,**

*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na integrację wdrożonego zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, w sytuacji gdy wydatki zostały poniesione po oddaniu do używania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw (pytanie oznaczone nr 3)- **jest prawidłowe,**

*   uznania modułu planowania zakupów, a tym samym nakładów na niego poniesionych za cenę nabycia odrębnej wartości niematerialnej i prawnej (pytanie oznaczone nr 4) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kalkulowania wydatków poniesionych na wdrożenie zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw oraz nakładów poniesionych na wykonanie modułu planowania zakupów. Wnioskodawca w dniu 1 sierpnia 2013 r. pismem z dnia 31 lipca 2013 r. uzupełnił przedmiotowy wniosek w zakresie wskazania osób podpisanych pod wnioskiem (data wpływu: 5 sierpnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Podstawowym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki jest sprzedaż i dystrybucja energii elektrycznej, sprzedaż oleju napędowego oraz świadczenie usług elektroenergetycznych. W celu prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej oraz poprawy funkcjonowania organizacyjnego, Spółka podjęła decyzję o wdrożeniu zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw (dalej. „system zarządzania stacjami paliw” lub „zintegrowany system zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw”). Spółka przewiduje, że system zarządzania stacjami paliw zostanie oddany do używania do dnia 31 maja 2013 r. W związku z wdrażaniem systemu zarządzania stacjami paliw, Spółka zakupiła licencję na oprogramowanie do zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw.

Licencja na oprogramowanie systemu zarządzania stacjami paliw, będzie nadawała się do gospodarczego wykorzystania w dniu jej przyjęcia przez Spółkę do używania oraz jej przewidywany okres używania w Spółce będzie dłuższy niż rok. W związku z powyższym, składnik majątku w postaci licencji na oprogramowanie systemu zarządzania stacjami paliw zostanie przez Spółkę wprowadzony do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania do użytkowania. Wraz z wdrożeniem systemu zarządzania stacjami paliw planowane jest uruchomienie portalu do monitorowania stacji paliw oraz przeprowadzenie modyfikacji używanych przez Spółkę obecnie aplikacji, programów i systemów, tak żeby były zintegrowane z wdrożonym systemem zarządzania stacjami paliw.

Spółka powierzyła zewnętrznemu wykonawcy zlecenie wykonania portalu do monitorowania stacji paliw oraz modyfikację istniejących programów, aplikacji oraz systemów, tak żeby możliwa była ich współpraca z wdrażanym systemem zarządzania stacjami paliw. Spółka przewiduje, że oddanie do użytkowania portalu do monitorowania stacji paliw nastąpi do dnia 31 maja 2013 r. Spółka planuje, że odbiór końcowy prac związanych z modyfikacjami istniejących programów, aplikacji oraz systemów informatycznych nastąpi do dnia 31 maja 2013 r. Po wdrożeniu systemu zarządzania stacjami paliw, Spółka planuje zlecić zewnętrznemu wykonawcy wykonanie modułu planowania zakupów. Wykonawca przeniesie na Spółkę majątkowe prawa autorskie na moduł planowania zakupów. Spółka planuje użytkować moduł planowania zakupów przez okres dłuższy niż rok. Moduł planowania zakupów będzie wykorzystywany przez Spółkę na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W celu prawidłowego wykonywania działalności gospodarczej oraz poprawy funkcjonowania organizacyjnego, Spółka podjęła również decyzję o wdrożeniu zintegrowanego systemu informatycznego w zakresie funkcjonalności wspierających obszar finansowo-księgowy (dalej: „zintegrowany system informatyczny”). Spółka przewiduje termin oddania zintegrowanego systemu informatycznego do używania na dzień 1 lipca 2013 r. W związku z wdrażaniem zintegrowanego systemu informatycznego, Spółka zakupiła licencje na oprogramowanie do zintegrowanego systemu informatycznego. Licencje na oprogramowanie zintegrowanego systemu informatycznego, będą nadawały się do gospodarczego wykorzystania w dniu ich przyjęcia przez Spółkę do używania oraz ich przewidywany okres używania w Spółce będzie dłuższy niż rok. W związku z powyższym, składniki majątku w postaci licencji na oprogramowanie zintegrowanego systemu informatycznego zostaną przez Spółkę wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Po oddaniu do użytkowania systemu zarządzania stacjami paliw oraz po oddaniu do użytkowania zintegrowanego systemu informatycznego Spółka zamierza zlecić zewnętrznemu wykonawcy prace pozwalające na integracje tych dwóch wyżej wymienionych systemów. Integracja pozwoli na automatyczne przekazywanie danych z systemu zarządzania stacjami paliw do zintegrowanego systemu informatycznego, co pozwoli m.in. na automatyzację i usprawnienie pewnych procesów.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka może zaliczyć poniesione, do dnia oddania do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, koszty związane z integracją wdrażanego systemu z innymi aplikacjami, programami i systemami aktualnie wykorzystywanymi przez Spółkę, w tym wydatki na modyfikację istniejących aplikacji, programów i systemów, do wartości początkowej licencji na oprogramowanie zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw?
2.  Czy Spółka może zaliczyć poniesione, po oddaniu do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, a przed wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego, koszty związane z integracją systemu zarządzania stacjami paliw z wdrażanym zintegrowanym systemem informatycznym do wartości początkowych licencji na oprogramowanie do zintegrowanego systemu informatycznego, które zostaną przyjęte do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych?
3.  Czy Spółka może zaliczyć ponoszone po oddaniu do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, koszty związane z integracją wdrożonego systemu z innymi aplikacjami, programami i systemami wykorzystywanymi przez Spółkę, w tym wydatki na modyfikację istniejących aplikacji, programów i systemów, bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, na podstawie art. 15 ust. 4d updop?
4.  Czy Spółka może uznać nakłady, które poniesie na wykonanie modułu planowania zakupów za odrębną wartość niematerialną i prawną?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Koszty związane z integracją wdrażanego systemu zarządzania stacjami paliw z innymi programami, aplikacjami i systemami, poniesione do dnia oddania do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw

W opinii Spółki koszty związane z integracją wdrażanego systemu zarządzania stacjami paliw z innymi programami, aplikacjami i systemami, które zostały poniesione do dnia oddania do użytkowania, mogą zostać zaliczone do wartości początkowej licencji na zintegrowany system zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, która zostanie przyjęta do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Na podstawie art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a - 16m, z uwzględnieniem art. 16. Na podstawie art. 16b ust. 1 pkt 5 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami materialnymi i prawnymi.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Na podstawie art. 16g ust. 14 updop, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji i autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw.

Definicja ceny nabycia została wskazana w art. 16g ust. 3 updop. Za ceną nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W definicji ceny nabycia, wskazanej w art. 16g ust. 3 updop, zostały wymienione przykładowe rodzaje kosztów poniesionych do dnia przekazania wartości niematerialnych i prawnych do używania, które powinny zostać zaliczone do wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych. Katalog kosztów, wymieniony we wskazanym przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, na co wskazuje zwrot „w szczególności”. W konsekwencji może on obejmować również inne koszty, nie wymienione w art. 16g ust. 3 updop, które będą miały wpływ na wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli koszty te będą związane z jej nabyciem oraz zostaną poniesione do dnia jej przekazania do używania.

W świetle powołanych przepisów updop, do wartości początkowej składników wartości niematerialnych i prawnych zalicza się nie tylko kwotę należną licencjodawcy, ale także inne wydatki związane z wdrożeniem systemu komputerowego, naliczone do dnia przekazania składnika majątku do używania, W związku z powyższym, ponoszone przez Spółkę koszty usług związanych z integracją wdrażanego systemu zarządzania stacjami paliw z obecnie wykorzystywanymi przez Spółkę aplikacjami, programami i systemami, należy uznać za koszty związane z prowadzoną przez Spółkę inwestycją, a tym samym za wydatki podwyższające wartość początkową licencji.

Za takim stanowiskiem przemawia fakt, że Spółka nie zdecydowałaby się na ponoszenie kosztów związanych z integracją wdrażanego systemu zarządzania stacjami paliw z obecnie używanymi programami, aplikacjami i systemami, w przypadku braku intencji wdrożenia zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw. Jeżeli Spółka nie podjęłaby decyzji o wdrożeniu systemu zarządzania stacjami paliw, wówczas nie nabyłaby usług z zakresu integracji wdrażanego systemu z innymi programami, aplikacjami i systemami. Powyższe usługi są ściśle związane z wdrażanym systemem, zostały one zamówione w związku z realizacją ww. zadania inwestycyjnego, gdyż zakres prac wykonywany w ramach umowy dotyczy integracji konkretnego systemu informatycznego z innymi programami, aplikacjami i systemami. W związku z tym, efekty powyższych usług nie mogą zostać wykorzystane w ramach ogólnego funkcjonowania Spółki oraz przy integracji obecnie używanych przez Spółkę systemów, programów i aplikacji z innym wdrażanym systemem np. zintegrowanym systemem informatycznym.

Zdaniem Spółki, koszty związane z integracją wdrażanego systemu zarządzania stacjami paliw z innymi programami, aplikacjami i systemami, które zostały poniesione do dnia oddania do użytkowania, mogą zostać zaliczone do wartości początkowej licencji na zintegrowany system zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, która zostanie przyjęta do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Ponoszenie wydatków umożliwiających integrację wdrażanego systemu zarządzania stacjami paliw z innymi aplikacjami, programami oraz systemami jest niezbędne dla zapewnienia prawidłowego funkcjonowania pewnych procesów. Ponadto, ww. koszty są ponoszone przed oddaniem licencji do używania. Z powyższego wynika, że wydatki ponoszone na integrację wdrażanego systemu z innymi programami, aplikacjami i systemami, stanowią element kalkulacji ceny nabycia licencji, o którym mowa w art. 16g ust. 3 updop, pomimo że koszty takie nie zostały wymienione wprost w przedmiotowym przepisie. W efekcie, ww. koszty należy zaliczyć do wartości początkowej licencji, która zostanie przyjęta do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć m.in. w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 20.04.2012 r., sygn. IPTPB3/423-332/11-6/KJ, w której zostało potwierdzone stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „w wartości początkowej systemu SAP ERP można uwzględnić wydatki, jakie Spółka poniosła na dostosowanie systemu SAP oraz funkcjonujących już w Spółce aplikacji tak aby mogły one ze sobą współpracować w sposób prawidłowy”.

1.  Koszty poniesione, po oddaniu do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw i przed wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego, związane z integracją dwóch powyższych systemów.

W opinii Spółki, koszty poniesione po oddaniu do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw i przed wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego, związane z integracją dwóch wyżej wymienionych systemów, powinny być zaliczone do wartości początkowych licencji na oprogramowanie do zintegrowanego systemu informatycznego, które zostaną przyjęte do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się, w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. Na podstawie art. 16g ust. 14 updop, wartość początkową praw majątkowych, w tym licencji autorskich praw majątkowych, stanowi cena nabycia tych praw.

Definicja ceny nabycia została wskazana w art. 16g ust. 3 updop. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

W definicji ceny nabycia, wskazanej w art. 16g ust. 3 updop, zostały wymienione przykładowe rodzaje kosztów poniesionych do dnia przekazania wartości niematerialnych i prawnych do używania, które powinny zostać zaliczone do wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych. Katalog kosztów, wymieniony we wskazanym przepisie, nie ma charakteru zamkniętego, na co wskazuje zwrot „w szczególności”. W konsekwencji może on obejmować również inne koszty, nie wymienione w art. 16g ust. 3 updop, które będą miały wpływ na wartość początkową wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli koszty te będą związane z jej nabyciem oraz zostaną poniesione do dnia jej przekazania do używania.

W świetle powołanych przepisów updop, do wartości początkowej składników wartości niematerialnych i prawnych zalicza się nie tylko kwotę należną licencjodawcy, ale także inne wydatki związane z wdrożeniem systemu komputerowego, naliczone do dnia przekazania składnika majątku do używania. W związku z powyższym, ponoszone przez Spółkę koszty integracji wdrażanego zintegrowanego systemu informatycznego z systemem zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, należy uznać za koszty związane z prowadzoną przez Spółkę inwestycją, a tym samym za wydatki podwyższające wartości początkowe licencji.

Za takim stanowiskiem przemawia fakt, że Spółka nie zdecydowałaby się na ponoszenie kosztów integracji wdrażanego zintegrowanego systemu informatycznego z systemem zarządzania stacjami paliw w przypadku braku zamiaru wdrożenia zintegrowanego systemu informatycznego. Jeżeli Spółka nie podjęłaby decyzji o wdrożeniu zintegrowanego systemu informatycznego, wówczas nie nabyłaby usług związanych z integracją zintegrowanego systemu informatycznego z systemem zarządzania stacjami paliw.

Zdaniem Spółki, koszty integracji wdrażanego zintegrowanego systemu informatycznego z systemem zarządzania stacjami paliw stanowią koszty dotyczące ww. zadania inwestycyjnego.

Ponoszenie powyższych wydatków przyczyni się do osiągnięcia pełnej funkcjonalności wdrażanego zintegrowanego systemu informatycznego. Poniesienie powyższych kosztów nie jest niezbędne do oddania do użytkowania zintegrowanego systemu informatycznego. Jednak, ww. koszty są ponoszone przed oddaniem wartości niematerialnych i prawnych (licencji) do używania. Z powyższego wynika, że wydatki ponoszone na integrację wdrażanego zintegrowanego systemu informatycznego z systemem zarządzania stacjami paliw stanowią element kalkulacji ceny nabycia wartości niematerialnych i prawnych (licencji), o którym mowa w art. 16g ust. 3 updop, pomimo że koszty takie nie zostały wymienione wprost w przedmiotowym przepisie. W efekcie, ww. koszty należy zaliczyć do wartości początkowych licencji, które zostaną przyjęte do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Potwierdzenie powyższego stanowiska można znaleźć m.in. w indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w dniu 20.04.2012 r., sygn. IPTPB3/423-332/11-6/KJ, w której zostało potwierdzone stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym „w wartości początkowej systemu SAP ERP można uwzględnić wydatki, jakie Spółka poniosła na dostosowanie systemu SAP oraz funkcjonujących już w Spółce aplikacji, tak aby mogły one ze sobą współpracować w sposób prawidłowy”.

1.  Koszty związane z integracją wdrażanego systemu zarządzania stacjami paliw z innymi programami, aplikacjami i systemami, poniesione po dniu oddania do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw.

W opinii Spółki koszty związane z integracją wdrażanego systemu zarządzania stacjami paliw z innymi programami, aplikacjami i systemami, które zostały poniesione po dniu oddania do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia, na podstawie art. 15 ust. 4d updop.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Z przepisów updop wynika, że podatnik ma możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów, kosztów które są zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskanymi przychodami, za wyjątkiem tych, które zostały wprost przez updop wyłączone z kosztów uzyskania przychodów.

Na podstawie art. 16g ust. 13 updop, zwiększenie wartości początkowej stosuje się jedynie w przypadku ulepszenia środków trwałych. Zgodnie z powyższym przepisem, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Przepisy updop nie przewidują możliwości zwiększenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, które zostały ulepszone. W związku z powyższym, rozliczenie kosztów ponoszonych na ulepszenie wartości niematerialnych i prawnych powinno nastąpić na podstawie przepisów ogólnych w trybie art. 15 ust. 4d updop.

Zdaniem Spółki, ponieważ nie istnieje możliwość zwiększenia wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych po oddaniu ich do użytkowania i rozpoczęciu amortyzacji, ani też poniesione koszty związane z integracją wdrażanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw z innymi programami, aplikacjami i systemami oraz przeprowadzone prace nie spowodują powstania nowej wartości niematerialnej i prawnej, Spółka powinna na podstawie art. 15 ust. 4d w zw. z art. 15 ust. 4e updop, zaliczyć te wydatki bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich faktycznego poniesienia.

Stanowisko zaprezentowane przez Spółkę znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2009 r., sygn. IPPB5/423-161/08-2/AS uznał za prawidłowe stanowisko podatnika twierdzącego, że „(…) wydatki związano ze wzbogaceniom oprogramowania o nowo funkcjonalności lub udoskonaleniem istniejących (upgrade oprogramowania) mogą zostać zaliczono bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów”. W wydanej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w dniu 28 kwietnia 2009 r., sygn. IPPB5/423-157/09-2/AM, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, że „wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę, na rozbudowę używanego oprogramowania należy zakwalifikować do kosztów innych niż koszty bezpośrednio związane z przychodami i można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych”.

1.  Koszty poniesione na wykonanie modułu planowania zakupów powinny zostać uznane za wartość niematerialną i prawną

W opinii Spółki koszty, które poniesie na wykonanie modułu planowania zakupów powinny zostać uznane za wartość niematerialną i prawną.

Stosownie do art. 16b ust. 1 pkt 4-5 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz licencje, o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane wartościami niematerialnymi i prawnymi.

Na podstawie powyższego unormowania, podlegającymi amortyzacji wartościami niematerialnymi i prawnymi są autorskie lub pokrewne prawa majątkowe oraz licencje, które spełniają następujące warunki: (i) zostały nabyte, (ii) nadają się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania, (iii) przewidywany okres ich używania przekracza rok, (iv) są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie powyższych przepisów należy wskazać, iż oprogramowanie komputerowe, które stanowi autorskie prawo majątkowe, bądź licencję, jest zaliczane do wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, po spełnieniu przesłanek wynikających z powołanego powyżej art. 16b ust. 1 updop. Zgodnie z przyjętymi harmonogramami, po oddaniu do użytkowania systemu zarządzania stacjami paliw oraz po wdrożeniu zintegrowanego systemu informatycznego Spółka planuje zlecić zewnętrznemu wykonawcy wykonanie modułu planowania zakupów. Wykonawca przeniesie na Spółkę majątkowe prawa autorskie na moduł planowania zakupów. Spółka w prowadzonej działalności gospodarczej, będzie wykorzystywać moduł planowania zakupów przez okres dłuższy niż rok. Wdrożenie modułu planowania zakupów jest niezależnym zadaniem inwestycyjnym od wdrożenia systemu zarządzania stacjami paliw oraz zintegrowanego systemu informatycznego.

Biorąc pod uwagę powyższe Spółka uważa, że nakłady, które poniesie na wykonanie modułu planowania zakupów powinny zostać uznane za odrębną wartość niematerialną prawną, która zostanie wprowadzona do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych w miesiącu oddania do użytkowania.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2010 r., sygn. ILPB3/423-1002/09-4/AO, stwierdził, że „(\`(...)\`) poszczególne moduły, jako stanowiące odrębne wartości niematerialne i prawne powinny być wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych w dniu przekazania ich do używania”

Podsumowanie

Zdaniem Spółki, koszty związane z integracją wdrażanego systemu zarządzania stacjami paliw z innymi programami, aplikacjami i systemami aktualnie wykorzystywanymi przez Spółkę, które zostały poniesione do dnia oddania do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, powinny zostać zaliczone do wartości początkowej licencji na oprogramowanie zintegrowanego systemu zarządzania, która zostanie przyjęta do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

W opinii Spółki, koszty poniesione przez Spółkę po oddaniu do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw i przed wdrożeniem zintegrowanego systemu informatycznego, związane z integracją dwóch wyżej wymienionych systemów, powinny być zaliczone do wartości początkowych licencji na oprogramowanie do zintegrowanego systemu informatycznego, które zostaną przyjęte do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych.

Natomiast koszty związane z integracją wdrażanego systemu zarządzania stacjami paliw z innymi wykorzystywanym przez Spółkę programami, aplikacjami i systemami, które zostały poniesione po dniu oddania do użytkowania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, powinny być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia na podstawie art. 15 ust. 4d updop.

W opinii Spółki nakłady, które zostaną poniesione na wykonanie modułu planowania zakupów powinny zostać uznane za odrębną wartość niematerialną i prawną.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania pierwszego, trzeciego oraz czwartego uznaje się za prawidłowe. W odniesieniu do pytania drugiego stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W niniejszej sprawie zapytaniem podatnika objęta jest kwestia związana z kalkulowaniem wydatków poniesionych na wdrożenie zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw oraz nakładów poniesionych na wykonanie modułu planowania zakupów.

W ocenie organu interpretacyjnego, dla właściwego rozstrzygnięcia kwestii poddanych wykładni w pierwszej kolejności stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego określił, iż zintegrowany system zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw jako, że stanowi licencję zostanie wprowadzony do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Podobnie zintegrowany system informatyczny również zostanie wprowadzony do wyżej wskazanej ewidencji. W konsekwencji, Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego przesądza, iż obydwie licencję stanowią wartość niematerialną i prawną. Ma to istotne znaczenie, albowiem w świetle przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (DZ. U. z 2011 r., Nr 74, poz. 397 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), wartości niematerialne i prawne podlegają amortyzacji, która obliczana jest od wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej. Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 1 za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia. W przypadku praw majątkowych, w tym licencji oraz autorskich praw majątkowych wartość początkową stanowi cena nabycia tych praw (art. 16 ust. 14 ustawy o CIT). W rezultacie dla właściwego wskazania podstawy amortyzacji konieczne jest dokładne określenie ceny nabycia wyżej wymienionych licencji. Przesądzenie zatem, czy dane wydatki mogą stanowić element składowy ceny nabycia ma istotne znaczenie, albowiem przesądza o i ich podatkowym rozliczenia, czy to w rachunek kosztów uzyskania przychodów, czy też poprzez zwiększenie wartości początkowej w poczet odpisów amortyzacyjnych.

Ustawodawca w art. 16g ust. 3 ustawy o CIT wskazał definicję ceny nabycia stanowiąc, iż za ceną nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Powyższa definicja jest w ocenie organu interpretacyjnego, w sposób prawidłowy wykładana przez Podatnika, albowiem jak słusznie Wnioskodawca zauważa, nie ma ona charakteru zamkniętego. Oznacza to, iż pod pojęciem uruchomienia programów oraz systemów komputerowych może znajdować się szereg czynności faktycznych podjętych w ramach wdrażania danego systemu, czy też programu komputerowego. Wydatki te w sposób ogólny nazwane przez Podatnika jako związane z integracją wdrażanego systemu, mogą, zdaniem organy, znaleźć swoje odniesienie w cenie nabycia, a w konsekwencji w wartości początkowej. We wskazanym zakresie, stanowisko Podatnika jest zatem prawidłowe.

Należy jednak pamiętać, iż koszty związane z uruchomienie programu, czy też systemu komputerowego, muszą dotyczyć konkretnego, zindywidualizowanego systemu (programu), a zatem odnoście się do ściśle określonej wartości niematerialnej i prawnej. Cena nabycia jest bowiem określana poprzez kwotę należną zbywcy powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania. Ustawodawca w sposób wyraźny wiąże koszty związane z zakupem z konkretną wartością niematerialną i prawną. Oznacza, to, iż tylko wydatki związane z zakupem danej wartości niematerialnej i prawnej, w tym wydatki związane z uruchomieniem ściśle określonego systemu (programu) komputerowego, traktowanego jako licencja, czy też autorskie prawo majątkowe, mogą zostać doliczone do jej ceny nabycia (ściślej kwoty należnej zbywcy). W rezultacie, w sytuacji, gdy z opisu zdarzenia przyszłego jednoznacznie wynika, iż Wnioskodawca uzyskuje dwie odrębne wartości niematerialne i prawne, (tj. licencję na oprogramowanie zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw oraz licencję na zintegrowany system informatyczny), to wówczas zobligowany jest do określenia odrębnie wartości początkowej dla każdej wartości niematerialnej i prawnej, respektując przy tym zasadę, iż cena nabycia może zostać powiększona jedynie o te wydatki, które zostały poniesione do dnia przekazania wartości niematerialnej i prawnej do używania.

Konkludując, stwierdzić należy, iż podatkowa odrębność konkretnej wartości niematerialnej i prawnej, nie pozwala na zaliczenia do jej ceny nabycia wydatków poniesionych na wdrożenie innej wartości niematerialnej i prawnej, a zatem wydatków, które odnoszą się do ceny nabycia tej innej wartości niematerialnej i prawnej. W tym kontekście za nieprawidłowe należy, uznać stanowisko Podatnika w zakresie pytania drugiego, który do ceny nabycia licencji na oprogramowanie do zintegrowanego systemu informatycznego zalicza również wydatki ponoszone na wdrożenie innej wartości niematerialnej i prawnej jaką jest zintegrowany system zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw. W powyższym zakresie, z uwagi na fakt, iż cenę nabycia danej wartości niematerialnej i prawnej określa się do dnia przekazania jej do używania, w sytuacji gdy nastąpiło już przekazanie do używania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw, wydatków na jego wdrożenie następujących po tym momencie nie można już zaliczać do ceny nabycia (wartości początkowej). W takiej sytuacji zastosowani znajdzie powołana przez Podatnika w ramach pytania oznaczonego numerem trzecim zasada, iż powyższe wydatki winny zastać zliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie ich poniesienia.

Przy określaniu wartości początkowej licencji, jak to wynika z dyspozycji art. 16g ust. 3 ustawy o CIT konieczne jest przesądzenie, czy dane wydatki zostały poniesione przed czy tez po przekazaniu wartości niematerialnej i prawnej do używania. W sytuacji gdy, wydatki zostały poniesione przed przekazaniem wartości niematerialnej i prawnej do używania, to wówczas zwiększają one cenę nabycia, a w konsekwencji i wartość początkową. W razie natomiast ponoszenia wydatków na wdrożenie już po dniu przekazania do używania wartości niematerialnej i prawnej, to zastosowanie znajdzie art. 15 ust. 4d, a tym samym odnoszenie wydatków związanych z wdrożeniem systemu informatycznego do rachunku kosztów uzyskania przychodów już w momencie ich poniesienia. Powyższe wpływa zatem na rozstrzygnięcie organu w zakresie pytania pierwszego oraz trzeciego, do których przedłożone przez Podatnika stanowisko, pokrywa się z wyżej prezentowanym.

Reasumując stwierdzić należy, iż wydatki na wdrożenie zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw poniesione do dnia jej przekazania do używania zwiększają wartość początkową licencji na wyżej wskazana licencję. Natomiast wszelkie wydatki poniesione już po dniu przekazania da używania zintegrowanego systemu zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw i to niezależnie czy nastąpiło to przed, czy też po wdrożeniu zintegrowanego systemu informatycznego, jako że dotyczą wdrożenia, a zatem uruchomienia systemu komputerowego o nazwie zintegrowany system zarządzania bezobsługową siecią stacji paliw nie mogą zostać zaliczone wartości początkowej, a zatem jako wydatki wypełniające dyspozycję art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, winny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w dniu ich poniesienia, jako wydatki inne niż bezpośrednio związane z przychodami.

Odnosząc się natomiast do stanowiska prezentowanego w ramach pytania czwartego, stwierdzić należy, iż spełnione zostały warunki do uznania modułu planowania zakupów za odrębną wartość niematerialną i prawną, co w konsekwencji przekłada się na możliwość odniesienia kosztów związanych z jego wykonaniem do wartości niematerialnej i prawnej jaką jest prawo autorskie, czy też licencja do modułu planowania zakupów. Wymieniony powyżej moduł do planowania zakupów spełnia bowiem warunki zakreślone w art. 16b ust. 1 pkt 4-5 ustawy o CIT, zgodnie z którym amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c nabyte nadające się do gospodarczego wykorzystania w dniu przyjęcia do używania autorskie lub pokrewne prawa majątkowe, licencje o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane przez niego do używania na podstawie umowy licencyjnej (sublicencji), umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a ust. 1.

W tym miejscu organ interpretacyjny wskazuje, iż kwestia kwalifikowania modułu planowania zakupów, jako, iż nie dotyczy wątpliwości interpretacyjnych Podatnika wskazanych we wniosku, nie była przedmiotem prawnej analizy. W konsekwencji, organ interpretacyjny przyjął, jak to wynika z opisu zdarzenia przyszłego analizowanego wraz ze przedłożonym stanowiskiem, iż wskazany powyżej moduł stanowi albo majątkowe prawo autorskie albo licencję.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.