Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.396.2020.1.AM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-17
Teza: w zakresie sposobu i momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków, związanych z likwidacją oczyszczalni ścieków
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; wydatek; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 14 września 2020 r. (data wpływu 21 września 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu i momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków, związanych z likwidacją oczyszczalni ścieków – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 21 września 2020 r. wpłynął do tut. Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie sposobu i momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków, związanych z likwidacją oczyszczalni ścieków.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca - Przedsiębiorstwo Komunalne Sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie 10 gmin.

W roku 2018 m.in. na terenie gminy X. Spółka rozpoczęła realizację projektu inwestycyjnego pod nazwą Y., współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko, mającego na celu modernizację systemu odprowadzania ścieków i dostosowanie go do wymogów obowiązujących w aglomeracji Z. W zakresie ww. projektu, w roku 2020 przeprowadzono likwidację oczyszczalni ścieków w W., która nie spełniała wymagań dla wspomnianej powyżej aglomeracji ścieków z jednoczesnym wybudowaniem nowego kolektora tranzytowego umożliwiającego przekierowanie odbieranych ścieków z terenu dotychczas obsługiwanego przez zlikwidowaną oczyszczalnię do sieci odprowadzającej ścieki do innej oczyszczalni w Z., spełniającej te wymagania. Oczyszczalnia ścieków w W. w sensie funkcjonalnym oraz gospodarczym przestała istnieć, i w ramach realizowanego projektu została całkowicie wyburzona. Trasa wybudowanego rurociągu tranzytowego umożliwiającego przejęcie ścieków dopływających do zlikwidowanej oczyszczalni przebiega częściowo po działce zlikwidowanej oczyszczalni, ale nie bezpośrednio na jej fundamentach. Decyzja Spółki o likwidacji oczyszczalni była uzasadniona ekonomicznie oraz ściśle związana z jej planami inwestycyjnymi, tj. wybudowaniem w tym miejscu sieci kanalizacyjnej. Na skutek przeprowadzenia tejże inwestycji nastąpiło ulepszenie całego systemu odprowadzania ścieków. Dotychczasowa zlewnia zlikwidowanej oczyszczalni została włączona poprzez wykonany odcinek tranzytowy do systemu spełniającego bardziej rygorystyczne wymagania co do jakości ścieków oczyszczonych.

Ponadto likwidacja oczyszczalni ścieków połączona z przekierowaniem ścieków do oczyszczalni spełniającej wymogi dyrektywy Rady Europy nr 91/271/EWG była warunkiem koniecznym do spełnienia kryterium niezbędnego do uzyskania dofinansowania w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020 zarówno dla inwestycji budowy rurociągu tranzytowego, jak i likwidacji wspomnianej powyżej oczyszczalni ścieków.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy poniesione w ramach realizowanego projektu inwestycyjnego koszty likwidacji oczyszczalni ścieków są kosztami uzyskania przychodów danego roku, w którym została zaksięgowana faktura za likwidację, czy też zwiększają wartość początkową wybudowanej w ramach projektu nowej sieci kanalizacyjnej (kolektora tranzytowego)?

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki poniesione w związku z likwidacją oczyszczalni ścieków stanowią dla Spółki koszty uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP oraz zwiększają wartość początkową wybudowanej w ramach projektu nowej sieci kanalizacyjnej - tranzytu, zgodnie z art. 16g ust. 4 ustawy o PDOP. Roboty te (budowa tranzytu i likwidacja oczyszczalni) były powiązane ze sobą technicznie i dotyczyły ulepszenia systemu odprowadzania ścieków, który stanowi funkcjonalną całość.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania, albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Dodatkowo, zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 2 ustawy o PDOP, za wartość początkową wytworzonych we własnym zakresie środków trwałych (co będzie miało miejsce w przypadku budowy nowego obiektu - nowej inwestycji) uważa się koszt ich wytworzenia. Przy czym na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o PDOP, za koszt wytworzenia uważa się wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania. Ponadto, koszt wytworzenia, koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej (art. 16g ust. 5 ustawy).

W ocenie Wnioskodawcy, posłużenie się przez ustawodawcę w art. 16g ust. 4 ustawy o PDOP zwrotem „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych”, wskazuje na otwarty katalog wydatków powiększających wartość początkową środków trwałych. Innymi słowy, wszelkie wydatki, które są ściśle związane z tworzonym środkiem trwałym i które wpływają w sposób bezpośredni na jego wartość, poniesione od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka trwałego do używania, powinny zwiększyć wartość początkową środka trwałego. Mając na uwadze powyższe ramy prawne, w ocenie Wnioskodawcy, wydatki poniesione na likwidację oczyszczalni ścieków niewątpliwie stanowią koszt uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP. Poniesienie powyższych wydatków było konieczne i niezbędne celem realizacji całego projektu inwestycyjnego dofinansowanego w ramach POIŚ, tj. wybudowania nowego tranzytu i przekierowania nim ścieków do oczyszczalni spełniającej wymagania co do jakości ścieków oczyszczonych, wynikające z obowiązujących przepisów, i tym samym będzie on stanowił zabezpieczenie źródła przychodów Wnioskodawcy. Na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o PDOP wydatki te zwiększają wartość początkową nowo wybudowanej sieci kanalizacyjnej - tranzytu i będą podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od nowo wytworzonego środka trwałego, na zasadach określonych w art. 16h-16i tej ustawy o PDOP.

Wskazany przez Spółkę sposób kwalifikacji podatkowej kosztów rozbiórki obiektów istniejących na terenie inwestycji oraz kosztów realizacji inwestycji jest powszechnie akceptowany w orzecznictwie sądowo-administracyjnym oraz w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 31 marca 2014 r., sygn. ILPB1/415-48/14-2/AG, wskazał, że: „(\`(...)\`) koszty przeprowadzenia rozbiórki części istniejącego budynku należy przypisać do nakładów na rozbudowę nowopowstającego budynku warsztatowo-administracyjnego.” Podobne stanowisko zajął także Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 7 stycznia 2014 r., sygn. IPTPB3/423-392/13-5/KJ, gdzie stwierdził, że: „wydatki poniesione na prace związane z wyburzeniem budynku, jako nakłady związane z wytworzeniem nowego środka trwałego, będą stanowiły element jego wartości początkowej. Wydatki te zatem, Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne naliczane od wartości początkowej nowo wybudowanego środka trwałego”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie zauważyć należy, że zasady kwalifikowania wydatków jako kosztów uzyskania przychodów określają przepisy art. 15 i 16 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1406, z późn. zm., dalej: „updop”).

Zgodnie z brzmieniem art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

*   został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
*   jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
*   pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
*   poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
*   został właściwie udokumentowany,
*   nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Art. 16 ust. 1 updop, zawiera katalog, w którym ustawodawca określił wydatki, które pomimo poniesienia ich przez podatnika w celu osiągnięcia przychodów bądź zabezpieczenia lub zachowania źródła przychodów, nie mogą być uznane za koszt uzyskania przychodów dla celów podatkowych.

Jak stanowi art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

W myśl art. 16a ust. 1 tej ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 2 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się, w razie wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia.

Kosztem wytworzenia, zgodnie z art. 16g ust. 4 updop, jest wartość, w cenie nabycia, zużytych do wytworzenia środków trwałych: rzeczowych składników majątku i wykorzystanych usług obcych, kosztów wynagrodzeń za prace wraz z pochodnymi, i inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych. Do kosztu wytworzenia nie zalicza się: kosztów ogólnych zarządu, kosztów sprzedaży oraz pozostałych kosztów operacyjnych i kosztów operacji finansowych, w szczególności odsetek od pożyczek (kredytów) i prowizji, z wyłączeniem odsetek i prowizji naliczonych do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Zatem, do wartości początkowej wytworzonego środka trwałego zalicza się ogół kosztów poniesionych w związku z jego wytworzeniem od momentu rozpoczęcia inwestycji aż do momentu przekazania środka do używania. Nakład inwestycyjny, w myśl powyższej regulacji, oznacza wszystkie koszty poniesione dla realizacji inwestycji, w tym na działania wstępne, przygotowujące prace rzeczowe.

Natomiast użycie przez ustawodawcę zwrotu, że do kosztu wytworzenia środka trwałego zalicza się „inne koszty dające się zaliczyć do wartości wytworzonych środków trwałych” oznacza, że katalog wydatków poniesionych w związku z wytworzeniem środka trwałego powiększających jego wartość początkową jest otwarty, co wskazuje na to, że mieszczą się w nim również inne, nie wymienione wprost koszty, które będą miały wpływ na wartość początkową danego składnika majątku.

Z przytoczonych wyżej regulacji wynika, że na wartość początkową środka trwałego składają się wszystkie koszty poniesione w związku z budową środków trwałych, a zatem mogą to być koszty wyburzenia likwidowanych środków trwałych bądź innych składników majątku, jeżeli czynność ta pozostaje w związku z prowadzoną inwestycją. Przedmiotowe koszty stanowią bowiem prace wstępne, przygotowujące miejsce pod nową inwestycję. Ponadto, dla prawidłowego rozliczenia kosztów wytworzenia środków trwałych znaczenie ma określenie momentu zakończenia inwestycji i momentu faktycznego oddania tych środków do używania. Wszelkie bowiem wydatki pozostające w związku z wytworzeniem środka trwałego i poniesione do dnia oddania go do używania mają wpływ na jego koszt wytworzenia. Koszt ten zarazem stanowi o wartości początkowej środka trwałego, od której dokonuje się następnie odpisów amortyzacyjnych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca - Przedsiębiorstwo Komunalne Sp. z o.o., prowadzi działalność w zakresie zbiorowego odprowadzania ścieków na terenie 10 gmin.

W roku 2018 m.in. na terenie gminy X. Spółka rozpoczęła realizację projektu inwestycyjnego pod nazwą Y., współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko, mającego na celu modernizację systemu odprowadzania ścieków i dostosowanie go do wymogów obowiązujących w aglomeracji Z. W zakresie ww. projektu, w roku 2020 przeprowadzono likwidację oczyszczalni ścieków w W., która nie spełniała wymagań dla wspomnianej powyżej aglomeracji ścieków z jednoczesnym wybudowaniem nowego kolektora tranzytowego umożliwiającego przekierowanie odbieranych ścieków z terenu dotychczas obsługiwanego przez zlikwidowaną oczyszczalnię do sieci odprowadzającej ścieki do innej oczyszczalni w Z., spełniającej te wymagania. Oczyszczalnia ścieków w W. w sensie funkcjonalnym oraz gospodarczym przestała istnieć, i w ramach realizowanego projektu została całkowicie wyburzona. Trasa wybudowanego rurociągu tranzytowego umożliwiającego przejęcie ścieków dopływających do zlikwidowanej oczyszczalni przebiega częściowo po działce zlikwidowanej oczyszczalni, ale nie bezpośrednio na jej fundamentach. Decyzja Spółki o likwidacji oczyszczalni była uzasadniona ekonomicznie oraz ściśle związana z jej planami inwestycyjnymi, tj. wybudowaniem w tym miejscu sieci kanalizacyjnej. Na skutek przeprowadzenia tejże inwestycji nastąpiło ulepszenie całego systemu odprowadzania ścieków. Dotychczasowa zlewnia zlikwidowanej oczyszczalni została włączona poprzez wykonany odcinek tranzytowy do systemu spełniającego bardziej rygorystyczne wymagania co do jakości ścieków oczyszczonych.

Ponadto likwidacja oczyszczalni ścieków połączona z przekierowaniem ścieków do oczyszczalni spełniającej wymogi dyrektywy Rady Europy nr 91/271/EWG była warunkiem koniecznym do spełnienia kryterium niezbędnego do uzyskania dofinansowania w ramach Programu Operacyjnego Infrastruktura i Środowisko 2014-2020 zarówno dla inwestycji budowy rurociągu tranzytowego, jak i likwidacji wspomnianej powyżej oczyszczalni ścieków.

Wątpliwości Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie, dotyczą ustalenia czy poniesione w ramach realizowanego projektu inwestycyjnego koszty likwidacji oczyszczalni ścieków należy zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów danego roku, w którym została zaksięgowana faktura za likwidację, czy też koszty te zwiększają wartość początkową nowo wybudowanego środka trwałego?

W świetle wyżej wymienionych przepisów należy stwierdzić, że omawiane we wniosku koszty likwidacji oczyszczalni ścieków, która w ramach realizowanego projektu została całkowicie wyburzona, z jednoczesnym wybudowaniem nowego rurociągu tranzytowego, celem przekierowania ścieków do innej oczyszczalni będą stanowiły dla Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodów. Koszty te poniesione bowiem zostały w związku z realizacją nowej inwestycji, tj. budową nowego środka trwałego i stanowią tym samym koszty jego wytworzenia.

Jak już wskazano na wartość początkową środka trwałego składają się wszystkie koszty poniesione w związku z budową środków trwałych, a zatem mogą to być koszty wyburzenia likwidowanych środków trwałych bądź innych składników majątku, jeżeli czynność ta pozostaje w związku z prowadzoną inwestycją.

Wobec powyższego, ww. koszty związane z likwidacją oczyszczalni ścieków, poniesione w związku z budową nowego środka trwałego, na podstawie art. 16g ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zwiększą wartość początkową tego środka trwałego i będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne, dokonywane od wartości początkowej wytworzonego środka trwałego.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie sposobu i momentu zaliczenia do kosztów podatkowych wskazanych we wniosku wydatków, związanych z likwidacją oczyszczalni ścieków – jest prawidłowe.

Odnosząc się do powołanych interpretacji indywidualnych, zauważyć należy, że interpretacje wydawane są w indywidualnych sprawach i tylko w tych sprawach są wiążące.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.