Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBI/1/415-991/13/AP
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-12-18
Teza: dot. momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie otrzymanych faktur korygujących w związku ze zwrotem towarów handlowych
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; korekta; koszt-koszty uzyskania przychodów; księgi-księgi przychodów i rozchodów
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 23 września 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 27 września 2013 r.), uzupełnionym 12 grudnia 2013 r., o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie otrzymanych faktur korygujących w związku ze zwrotem towarów handlowych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 września 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, m.in. dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie otrzymanych faktur korygujących w związku ze zwrotem towarów handlowych. Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 2 grudnia 2013 r. Znak: IBPBI/1/415-991/13/AP wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 12 grudnia 2013 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

W 2013 r. Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ujmuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, natomiast dochody uzyskiwane z tej działalności opodatkowuje na „zasadach ogólnych”. Przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest handel hurtowy głównie wyrobami chemicznymi oraz artykułami papierniczymi. W toku prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca przewiduje, że będą występować przypadki zwrotów dostawcy zakupionego wcześniej towaru lub jego firmie będzie zwracany towar przez odbiorcę. Na okoliczność tych zdarzeń wystawiane będą faktury korygujące.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

W którym momencie należy ująć fakturę korygującą dot. zakupu towarów handlowych?

(część pytania wymienionego we wniosku)

Zdaniem Wnioskodawcy, korekty w zakresie zwrotów powinny być ujmowane na bieżąco, tj. w momencie wystawienia faktury korygującej. W zakresie kosztów uzyskania przychodu, faktura pierwotna dokumentująca zakup towarów handlowych ujmowana jest w księdze podatkowej w dacie wystawienia faktury, tj. zgodnie z art. 22 ust. 6b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uważa, że zwrot towaru winien być księgowany na bieżąco, tj. w miesiącu, w którym została wystawiona korekta. Obrazuje to poniższy przykład.

W grudniu 2012 r. została zaksięgowana faktura pierwotna na zakup towarów handlowych 100 zł. Towar nie został sprzedany w 2012 r. wykazany został na remanencie końcowym, co spowodowało zmniejszenie kosztów 2012 r. Ujęcie zwrotu w roku 2012 spowodowałoby dwukrotne zmniejszenie kosztów, tj. raz przez remanent, drugi raz przez korektę. Korekta na bieżąco.

Podatkowa księga przychodów i rozchodów 2012 r.:

*   2012 r. zakup – 100 zł,
*   spis z natury na 31 grudnia 2012 r. – 100 zł (-)
*   koszt zero.

Podatkowa księga przychodów i rozchodów 2013 r.:

*   spis z natury na 31 grudnia 2012 r. – 100 (+)
*   2013 r. zakup – 100 zł
*   Koszt zero.

Gdyby korektę ujęto w roku 2012 byłoby:

*   zakup 100 zł
*   spis z natury na 31 grudnia 2012 r. – 100 zł (-)
*   Korekta zakupu – 100 zł.

W konsekwencji operacja ta w 2012 r. wykazałaby w kosztach minus 100 zł.

Na poparcie prezentowanego stanowiska Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne wydane przez działającego z upoważnienia Ministra Finansów:

*   Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 8 kwietnia 2010 r. Znak: ILPB3/423-76/10-2/GC,
*   Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 7 listopada 2012 r. Znak: IPTPB1/415-483/12-4/KO.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego, stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

W myśl art. 22 ust. 4 ww. ustawy, koszty uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 5, 6 i 10 są potrącane tylko w roku podatkowym, w którym zostały poniesione.

Stosownie do treści art. 22 ust. 6b cyt. ustawy, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów w przypadku podatników, o których mowa w ust. 6, tj. prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów, z zastrzeżeniem ust. 5e, 6ba, 6bb i 7b, uważa się dzień wystawienia faktury (rachunku) lub innego dowodu stanowiącego podstawę do zaksięgowania (ujęcia) kosztu. Zauważyć przy tym należy, iż definicja momentu poniesienia kosztu zawarta w ww. art. 22 ust. 6b dotyczy wszystkich podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów niezależnie od przyjętej metody ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych. Innej definicji dnia poniesienia kosztu uzyskania przychodów w odniesieniu do podatników prowadzących podatkową księgę przychodów i rozchodów ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera.

Zgodnie z art. 24a ust. 1 ww. ustawy, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie wykonujące działalność gospodarczą, są obowiązane prowadzić podatkową księgę przychodów i rozchodów, zwaną dalej „księgą”, z zastrzeżeniem ust. 3 i 5, albo księgi rachunkowe, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający ustalenie dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, w tym za okres sprawozdawczy, a także uwzględniać w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych informacje niezbędne do obliczenia wysokości odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami art. 22a-22o.

Zasady prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów regulują przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2003 r. w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów (Dz.U. Nr 152, poz. 1475 ze zm.). W myśl § 2 ust. 1 tego rozporządzenia, osoby fizyczne, spółki cywilne osób fizycznych, spółki jawne osób fizycznych oraz spółki partnerskie, o których mowa w art. 24a ust. 1 i 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwanej dalej "ustawą o podatku dochodowym", są obowiązane prowadzić księgę, z zastrzeżeniem ust. 2, według wzoru ustalonego w załączniku nr 1 do rozporządzenia, w sposób określony w rozdziale 2.

Stosownie do treści § 12 ust. 3 pkt 1, 1a), 1b) i 2 ww. rozporządzenia, podstawą zapisów w księdze są dowody księgowe, którymi są:

*   faktury, faktury VAT RR, rachunki oraz dokumenty celne, zwane dalej „fakturami”, wystawione zgodnie z odrębnymi przepisami, lub
*   dokumenty określające zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów (zwiększenie przychodów) na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym (dowody zmniejszenia kosztów/zwiększenia przychodów), lub
*   dokumenty określające zwiększenie kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 24d ustawy o podatku dochodowym (dowody zwiększenia kosztów), lub
*   inne dowody, wymienione w § 13 i 14, stwierdzające fakt dokonania operacji gospodarczej zgodnie z jej rzeczywistym przebiegiem.

Zgodnie z § 17 ust. 1 ww. rozporządzenia, zakup materiałów podstawowych oraz towarów handlowych musi być wpisany do księgi, z zastrzeżeniem § 30, niezwłocznie po ich otrzymaniu, najpóźniej przed przekazaniem do magazynu, przerobu lub sprzedaży.

W myśl natomiast z art. 27 § 1 ww. rozporządzenia, podatnicy są obowiązani do sporządzenia i wpisania do księgi spisu z natury towarów handlowych, materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w toku, wyrobów gotowych, braków i odpadów, zwanego dalej „spisem z natury”, na dzień 1 stycznia, na koniec każdego roku podatkowego, na dzień rozpoczęcia działalności w ciągu roku podatkowego, a także w razie zmiany wspólnika, zmiany proporcji udziałów wspólników lub likwidacji działalności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają przepisów regulujących zasady dokonywania korekty kosztów. Nie zawierają także uregulowań dotyczących momentu powiększenia (zmniejszenia) kosztów. Zauważyć jednak należy, że faktura korygująca nie dokumentuje odrębnego, niezależnego zdarzenia gospodarczego, lecz odnosi się ściśle do stanu zaistniałego w przeszłości. Późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje bowiem zmiany daty poniesienia kosztu, wpływa jedynie na jego wysokość. Punktem odniesienia do faktury korygującej jest zatem faktura pierwotna.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalności gospodarczą w zakresie handlu hurtowego wyrobami chemicznymi oraz artykułami papierniczymi. Zdarzenia gospodarcze związane z tą działalnością ujmuje w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej mogą wystąpić sytuacje, w których Wnioskodawca będzie dokonywał zwrotów dostawcy zakupionych uprzednio towarów handlowych. Na tą okoliczność Wnioskodawca będzie otrzymywał faktury korygujące.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że zwroty towarów handlowych potwierdzone wystawieniem faktur korygujących, wpływają na zmniejszenie wcześniej zaewidencjonowanych kosztów ich nabycia. Zdarzenia te powinny zatem zostać uwzględnione w wielkości kosztów uzyskania przychodów poprzez ich zmniejszenie w okresie rozliczeniowym (miesiącu, roku podatkowym), w którym koszty te pierwotnie zostaną zaksięgowane. Wnioskodawca winien zatem pomniejszyć pierwotnie zaliczone w ciężar koszów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej wydatki, o wartość zwróconych towarów i w konsekwencji dokonać stosownych korekt w okresie rozliczeniowym (miesiącu, roku podatkowym), w którym pierwotnie te koszty zostaną wykazane.

W sytuacji gdy Wnioskodawca otrzyma fakturę korygującą, która dotyczyć będzie zakupu towarów w roku podatkowym wcześniejszym niż data wystawienia faktury korygującej, to powinien ją uwzględnić w okresie rozliczeniowym, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu zakupu. Faktura korygująca wskazuje bowiem właściwą wartość towaru, korekta kosztów wynikająca z faktury korygującej, powinna być odnoszona do uprzednio wykazanych kosztów uzyskania przychodów, ponieważ późniejsze wystawienie faktury korygującej nie powoduje zmiany daty poniesienia wydatków z tego tytułu. W tym przypadku niezbędnym będzie również dokonanie korekty wartości remanentu sporządzonego na 31 grudnia roku podatkowego, w którym przedmiotowe towary, jako niesprzedane zostaną wykazane.

Reasumując, w sytuacji gdy Wnioskodawca dokonania zwrotu niesprzedanych towarów handlowych winien dokonać stosownej korekty zapisów w prowadzonej podatkowej księdze przychodów i rozchodów, dotyczących ww. wydatków. Skutki tej korekty należy odnieść wstecz do momentu pierwotnego zaewidencjonowania wydatków poniesionych na nabycie towarów handlowych w zawyżonej wysokości.

W świetle powołanych przepisów i w odniesieniu do przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stanowisko Wnioskodawcy jest zatem nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podatników i nie wiążą tutejszego Organu.

Jednocześnie wskazać należy, że wydając niniejszą interpretację Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, odniósł się jedynie do wskazanej w stanowisku Wnioskodawcy kwestii dotyczącej momentu dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie otrzymanych faktur korygujących w związku ze zwrotem towarów handlowych, w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie obejmuje bowiem badania prawidłowości przedstawionych przez Wnioskodawcę wyliczeń rachunkowych w tym względzie.

Nadmienić należy również, że w pozostałym zakresie będącym przedmiotem wniosku ORD-IN, tj. w zakresie dot. momentu dokonania korekty przychodów należnych z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej na podstawie wystawionych faktur korygujących, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa Stefana Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.