Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462.IPPP2.4512.996.2016.1.RR
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2017-01-10
Teza: w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych działek gruntu
Słowa kluczowe: działki; odliczenia-odliczenie podatku; odliczenia-prawo do odliczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku z dnia 27 września 2016 r. (data wpływu 29 września 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 5 stycznia 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 22 grudnia 2016 r. nr 1462-IPPP2.4512.732.2016.1.RR (skutecznie doręczone w dniu 27 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych działek gruntu - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 29 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych działek gruntu. Złożony wniosek został uzupełniony pismem z dnia 3 stycznia 2017 r. (data wpływu 5 stycznia 2017 r.) w odpowiedzi na wezwanie tutejszego Organu z dnia 22 grudnia 2016 r. nr 1462-IPPP2.4512.732.2016.1.RR (skutecznie doręczone w dniu 27 grudnia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

H. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy, XII Wydział Gospodarczy KRS (zwana dalej „H.” lub „Wnioskodawca”), zamierza nabyć nieruchomości, których właścicielem jest Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisana do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy, VIII Wydział Gospodarczy KRS (zwana dalej „PWIK”).

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność w zakresie produkcji wyrobów tartacznych (przeważający przedmiot działalności) oraz dodatkowo kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek.

Z kolei PWIK prowadzi działalność w zakresie poboru, uzdatniania i dostarczania wody (przeważający przedmiot działalności) oraz dodatkowo kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek, Spółka ta również jest czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca na podstawie umowy sprzedaży ma zamiar zakupić od PWIK nieruchomości zabudowane oraz niezabudowane (zwane dalej „Nieruchomościami”), na których ma zamiar wybudować zakład produkujący wyroby tartaczne, które następnie będzie sprzedawał klientom. Niniejszy wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przedstawia stanowisko nabywcy nieruchomości, PWIK wystąpi z wnioskiem o wydanie analogicznej interpretacji dla sprzedającego do Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy.

W dniu sporządzania niniejszego wniosku Nieruchomości objęte są dwoma miejscowymi planami zagospodarowania przestrzennego:

1.  Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 16 sierpnia 2016 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego terenów zabudowy przemysłowej (zwany dalej „Nowym Planem” opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia 15 września 2016 r., poz, 3588), która wchodzi w życie 29 września 2016 roku;
2.  Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 15 czerwca 2005 r. w sprawie uchwalenia miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta (zwany dalej „Starym Planem” opublikowanym w Dzienniku Urzędowym Województwa z dnia 11 sierpnia 2005 r., nr 104, poz, 1404), która już obowiązuje; przy czym w dniu planowanej transakcji wszystkie nieruchomości, które nabędzie Wnioskodawca będą objęte Nowym Planem (już wówczas obowiązującym) za wyjątkiem działki nr 169, która w dniu sprzedaży pozostanie objęta Starym Planem,

Wnioskodawca planuje nabyć od PWIK następujące nieruchomości:

1.  Nieruchomości nabyte przez PWIK od Agencji, w skład których wchodzą:

1.  nieruchomość składająca się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 69/10, 80/22 i 176/7, o obszarze 60.7344 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą, dla działek składających się na nieruchomość Nowy Plan przewiduje następujące przeznaczenie:
    *   działka nr 69/10 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem IT1 przeznaczonym na teren infrastruktury technicznej, symbolem G1 przeznaczonym na teren infrastruktury technicznej - gazownictwo, zgodnie z którym wprowadza się zakaz zabudowy za wyjątkiem sieci uzbrojenia i urządzeń infrastruktury technicznej oraz obiektów niezbędnych do eksploatacji stacji, w szczególności dojazdów technicznych do obsługi stacji, symbolem KDL2 przeznaczonym na tereny dróg publicznych klasy drogi lokalnej, symbolem EGWKT1 przeznaczonym na tereny infrastruktury technicznej - elektroenergetyka, gazownictwo, wodociągi, kanalizacja, telekomunikacja, zgodnie z którym wprowadza się zakaz zabudowy za wyjątkiem sieci uzbrojenia i urządzeń infrastruktury technicznej oraz obiektów niezbędnych dla ich eksploatacji, w szczególności dojazdów technicznych do obsługi infrastruktury.
    *   działka nr 80/22 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2 przeznaczonym na tereny zabudowy usługowej lub produkcyjnej, symbolem KDL2, symbolem KDGP1 przeznaczonym na tereny drogi publicznej klasy drogi głównej ruchu przyspieszonego, symbolem EGWKT1;
    *   działka nr 176/7 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem PG1 przeznaczonym na teren powierzchniowej eksploatacji kopalin, zgodnie z którym ustala się zakaz zabudowy, symbolem UP2, symbolem KDL2;
2.  nieruchomość składająca się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 183/2 i 183/4, o obszarze 1.9848 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, dla działek składających się na nieruchomość Nowy Plan przewiduje następujące przeznaczenie:
    *   działka nr 183/2 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem KS1 przeznaczonym na teren obsługi komunikacji;
    *   działka nr 183/4 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem KS1, symbolem KDL2;
3.  nieruchomość składająca się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 80/15 i 80/18, o obszarze 0,1128 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, dla działek składających się na nieruchomość Nowy Plan przewiduje następujące przeznaczenie:
    *   działka nr 80/15 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
    *   działka nr 80/18 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
4.  nieruchomość składająca się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 80/8, o obszarze 0,1173 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka nr 80/8 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2.

Wskazane powyżej działki są niezabudowane z tym, że na ich terenie znajdują się drogi o powierzchni 1173 m2, rowy o powierzchni 2000 m2, linie energetyczne NN, SN, WS z nasłupową stacją transformatorową oraz linie przesyłu gazu wysokiego ciśnienia, dodatkowo na działce 80/22 występuje rów melioracji wodnych szczegółowych i rurociągi drenarskie, a na działce gruntu o numerze 176/7 występuje rów melioracji wodnych szczegółowych.

1.  Nieruchomości nabyte przez PWIK od osób fizycznych:

1.  nieruchomość składającą się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 79 i 169, o obszarze 2.5765 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, działki składające się na nieruchomość objęte są zarówno Nowym Planem, jak i Starym Planem:
    *   działka nr 79 objęta jest Nowym Planem i znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
    *   działka nr 169 jest objęta Starym Planem i znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem KD5 przeznaczonym na tereny dróg publicznych, na którym zakazuje się wprowadzania wszelkich urządzeń, budowli i budynków a także innej zabudowy i zagospodarowania nie związanego funkcjonalnie z przeznaczeniem terenów za wyjątkiem urządzeń pomocniczych związanych z prowadzeniem, organizacją i obsługą ruchu drogowego, urządzeń systematycznej regulacji wód oraz urządzeń przeciwpowodziowych, miejskiej infrastruktury technicznej, reklam w miejscach i na warunkach uzgodnionych z zarządcą tych dróg, symbolem ZM2 przeznaczonym na tereny zieleni podmiejskiej użytkowane rolniczo, na których dopuszcza się na realizację funkcji towarzyszącej funkcji podstawowej między innymi takiej jak: urządzenia melioracyjne, gospodarcze drogi dojazdowe, urządzenia i sieci uzbrojenia terenu;
2.  nieruchomość składającą się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 66/3, 67/2 i 66/18, o obszarze 2.3900 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, dla działek składających się na nieruchomość Nowy Plan przewiduje następujące przeznaczenie:
    *   działka nr 66/3 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem IT1;
    *   działka nr 67/2 znajduje się terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem IT1, symbolem KDL2, symbolem EGWKTl; działka 66/18 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem IT1;
3.  nieruchomość składającą się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 176/4, o obszarze 0,0500 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka 176/4 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2; nieruchomość jest niezabudowana;
4.  nieruchomość składającą się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 176/3, o obszarze 0.1966 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka 176/3 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2.

Działki o numerach 66/3, 67/2, 176/3 są zabudowane budynkami. Pozostałe działki są niezabudowane, z tym że zgodnie z wypisem z rejestru gruntów na działce o numerze 79 znajdują się rowy o powierzchni 743 m2.

Nieruchomość, w skład której wchodzą działki o numerach 66/3 oraz 67/2 zostały nabyte w dniu 22 października 2015 r. przez PWIK od Katarzyny B. oraz Sławomira W. (umowa zawierała także oświadczenie Józefa W. oraz Jadwigi W. o zrzeczeniu się prawa dożywocia). Transakcja nabycia nieruchomości w skład której wchodziły omawiane działki nie podlegała VAT i była zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie (wówczas obowiązującego) art. 9 ust. 2 lit. a ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (zwanej dalej „Ustawą o PCC”).

W dniu 17 listopada 2010 r. nieruchomość była przedmiotem umowy zamiany. Sprzedający nabyli wskazaną nieruchomość na podstawie umowy darowizny i ustanowienia służebności osobistej w dniu 22 października 2008 r. Natomiast darczyńca nabył nieruchomość na podstawie umowy darowizny z dnia 18 czerwca 1979 roku.

Na nieruchomość obejmującą działkę o numerze 176/3 składały się budynki w ramach których wyodrębniono dwa lokale. W konsekwencji, nieruchomość została nabyta przez PWIK w ramach dwóch transakcji.

Pierwsza transakcja dotyczyła lokalu numer 1 wraz z odpowiednim udziałem w części wspólnej nieruchomości. Nabycie nastąpiło na podstawie umowy z 30 września 2015 r. od Doroty M. oraz Barbary C.. Sprzedający nabyli nieruchomość w drodze spadkobrania na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego V Zamiejscowego Wydziału Cywilnego z dnia 26 stycznia 2015 r. o umorzeniu postępowania w sprawie o dział spadku po Józefie B. i Jadwidze B., w której zawarta została między spadkobiercami ugoda w przedmiocie działu spadku, w ten sposób, że lokal stał się własnością Barbary C. oraz Doroty M.. Odrębna własność lokalu została ustanowiona na podstawie umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu oraz sprzedaży z dnia 17 czerwca 1999 r. natomiast Spadkodawcy nabyli nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 11 października 1994 r. od Skarbu Państwa.

Druga transakcja dotyczyła lokalu numer 2 wraz z odpowiednim udziałem w części wspólnej nieruchomości. Nabycie nastąpiło na podstawie umowy z dnia 6 listopada 2015 roku od Danuty P.. Sprzedająca nabyła nieruchomość na podstawie umowy o ustanowienie odrębnej własności lokalu oraz sprzedaży zawartej w dniu 17 czerwca 1999 r., na podstawie której nabyła ją od Skarbu Państwa - Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Nieruchomość na której posadowiony jest lokal była wcześniej przedmiotem umowy sprzedaży z dnia 11 października 1994 r. Obie transakcje nie podlegały VAT i były opodatkowane podatkiem PCC.

PWIK nie dokonała ulepszeń budynków lub budowli posadowionych na działkach o numerach 66/3, 67/2 oraz 176/3 w stosunku, do których miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego a których wartość byłaby większa lub równa 30% wartości początkowej tych budynków.

1.  Nieruchomości nabyte przez PWIK od M. (patrz definicja poniżej):

1.  nieruchomość składającą się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 80/10 i 80/13, o obszarze 0,1064 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, dla działek składających się na nieruchomość Nowy Plan przewiduje następujące przeznaczenie;
    *   działka 80/10 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
    *   działka 80/13 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
2.  nieruchomość składającą się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 80/16 i 80/17 o obszarze 0,1743 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, dla działek składających się na nieruchomość Nowy Plan przewiduje następujące przeznaczenie:
    *   działka 80/16 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
    *   działka 80/17 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
3.  nieruchomość składającą się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 80/7, o obszarze 0,0507 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka 80/7 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
4.  nieruchomość składającą się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 80/11 i 80/12, o obszarze 0,1268 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, dla działek składających się na nieruchomość Nowy Plan przewiduje następujące przeznaczenie;
    *   działka 80/11 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
    *   działka 80/12 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
5.  nieruchomość składającą się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 80/14, o obszarze 0,0228 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka 80/14 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
6.  nieruchomość składającą się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 80/5, o obszarze 0,0527 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka 80/5 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
7.  nieruchomość składającą się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 80/6, o obszarze 0,2590 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka 80/6 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2.

Na działkach o numerach 80/13, 80/17, 80/12, 80/6, 80/5 posadowione są budynki, natomiast działki o numerach 80/10, 80/16, 80/7, 80/11, 80/14 są niezabudowane z tym, że działka o numerze 80/7 jest wykorzystywana jako droga wewnętrzna a działka o numerze 80/14 jest wykorzystywana jako ogródek przydomowy.

Nieruchomości w skład, których wchodzą działki o numerach 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6 zostały nabyte w dniu 18 lutego 2016 r. przez PWIK od M. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, wpisaną do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy VIII Wydział Gospodarczy KRS (dalej „M.”).

Omawiane działki zostały nabyte przez M. na przełomie lipca i czerwca 2015 r. od szeregu osób fizycznych. Przed sprzedażą działek PWIK, M. otrzymała indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek (interpretacja indywidualna z dnia 11 stycznia 2016 r. wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy, nr ITPP2/4512-1031/15/AD). Interpretacja dotyczyła planowanej sprzedaży działek bezpośrednio na rzecz Wnioskodawcy, jednakże względu na zmianę ustaleń biznesowych działki zostały sprzedane PWIK. Zgodnie z interpretacją „dostawa działek zabudowanych (80/5, 80/6, 80/12, 80/13 i 80/17) budynkami mieszkalnymi i gospodarczymi oraz budowlami dokonywana będzie - wbrew stanowisku Spółki - w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, gdyż z okoliczności sprawy wynika, że nabycia przedmiotowych budynków/budowli Spółka dokonała od osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej, a zatem transakcje te nie podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie ma zatem znaczenia podnoszony fakt, te budynki/budowle, po wybudowaniu, użytkowane już były przez pierwszego nabywcę, skoro nie zostały jeszcze oddane do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. W konsekwencji, dostawa tych obiektów nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pat 10 ustawy, lecz na podstawie art. 43 ust, 1 pkt 10a ustawy, gdyż w stosunku do tych budynków/budowli Spółce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego i nie poniosła wydatków na ich ulepszenie,”. Transakcja sprzedaży omawianych zabudowanych działek pomiędzy M. a PWIK została opodatkowana w sposób wskazany w interpretacji tj. została zwolniona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatki: od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.; dalej „Ustawa o VAT”).

PWIK nie dokonała ulepszeń budynków lub budowli posadowionych na omawianych działkach. W szczególności PWIK nie dokonała ulepszeń budynków lub budowli w stosunku do których miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego a których wartość byłaby większa lub równa 30% wartości początkowej tych budynków.

1.  Nieruchomości nabyte przez PWIK od Gminy

1.  nieruchomość składająca się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 82/2, o obszarze 0,0880 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka 82/2 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
2.  nieruchomość składająca się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 105/7, o obszarze 1,1651 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka 105/7 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2, symbolem PG1;
3.  nieruchomość składająca się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 105/5, 105/2 i 105/9 o obszarze 1,5871 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, dla działek składających się na nieruchomość Nowy Plan przewiduje następujące przeznaczenie:
    *   działka nr 105/5 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
    *   działka nr 105/2 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
    *   działka 105/9 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
4.  nieruchomość składająca się z działek gruntu o numerach ewidencyjnych 118/10, 118/12 i 118/14 o obszarze 0,8656 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, dla działek składających się na nieruchomość Nowy Plan przewiduje następujące przeznaczenie:
    *   działka nr 118/10 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
    *   działka nr 118/12 znajduje się terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
    *   działka 118/14 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2;
5.  nieruchomość składająca się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 106/2, o obszarze 7,2523 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka 106/2 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2, symbolem PG1;
6.  nieruchomość składająca się z działki gruntu o numerze ewidencyjnym 80/9, o obszarze 0,3121 ha, dla której Sąd Rejonowy, V Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą KW, w Nowym Planie działka 80/9 znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2.

Wskazane nieruchomości są niezabudowane z tym, że zgodnie z wypisem z rejestru gruntów na działce o numerze 105/7 znajdują się rowy o powierzchni 824 m2, na działce o numerze 106/2 znajdują się grunty pod rowami o powierzchni 1164 m2, na działce o numerze 80/9 znajdują się drogi. Nieruchomość opisana w księdze wieczystej obciążona jest służebnością przesyłu polegającej na prawie wybudowania na części nieruchomości obejmującej działkę gruntu o numerze 118/14 gazociągu średniego ciśnienia.

PWIK ma zamiar opodatkować 23% stawką VAT dostawę:

1.  działek nr 69/10, 80/22, 183/2, 183/4, 80/15, 80/18, 80/8, 79, 66/18, 176/4, 80/10, 80/16, 80/7, 80/11, 80/14, 82/2, 105/5, 105/2, 105/9,118/10, 118/12, 118/14 i 80/9
2.  części działki nr 176/7 przeznaczonej na tereny zabudowy usługowej lub produkcyjnej (symbol UP2) oraz na tereny dróg publicznych klasy drogi lokalnej (symbol KDL2), a także części działki nr 105/7 i części działki nr 106/2 przeznaczonej na tereny zabudowy usługowej lub produkcyjnej (symbol UP2);
3.  działki 169,

PWIK ma zamiar nie opodatkowywać VAT dostawy części działek nr 176/7, 105/7 i 106/2 przeznaczanych na teren powierzchniowej eksploatacji kopalin (symbol PG-1). W ocenie PWIK sprzedaż tych części działek będzie podlegać opodatkowaniu PCC.

Natomiast dostawę działek o numerach 66/3, 67/2,176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6 PWIK ma zamiar opodatkować VAT przy jednoczesnym zastosowaniu zwolnienia z tego podatku.

W piśmie z dnia 3 stycznia 2017 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie tutejszego Organ, Wnioskodawca wskazał, że: sprzedający, tj. Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji sp. z o.o. (dalej: „PWIK”) także wystąpiło z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w której na tle omawianego stanu faktycznego wskazało, że w jego ocenie:

1.  dostawa działek o nr 69/10, 80/22, 183/2, 183/4, 80/15, 80/18, 80/8, 79, 66/18, 176/4, 80/10, 80/16, 80/7, 80/11, 80/14, 82/2, 105/5, 105/2, 105/9, 118/10, 118/12, 118/14, 80/9, 169 podlega opodatkowaniu 23% stawką VAT;
2.  dostawa działek o nr 176/7, 105/7 i 106/2 w części, w jakiej są przeznaczone na teren powierzchniowej eksploatacji kopalin podlegają zwolnieniu z VAT, a w pozostałej części podlega opodatkowaniu 23% stawką VAT;
3.  dostawa działek o nr 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6, 66/3, 67/2 i 176/3 podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług („Ustaw o VAT”).

Minister Rozwoju i Finansów działający poprzez organ upoważniony do wydawania interpretacji - Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w wydanej w dniu 20 grudnia 2016 roku interpretacji (sygn. 0461-ITPP2.4512.752.2016.1KK) uznał stanowisko PWIK za w całości prawidłowe.

Ponadto Spółka wyjaśniła, że droga znajdująca się na działce nr 80/9 nie została wykonana z dopuszczonych materiałów budowlanych i w konsekwencji nie stanowi budowli, o której mowa w art. 3 pkt 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.).

Dodatkowo Spółka wskazała, że:

1.  Jak wynika z aktu notarialnego na podstawie którego własność działki nr 66/3 nabyło PWIK, budynki znajdujące się na działce nr 66/3 zostały nabyte przez osoby fizyczne - Katarzynę B. oraz Sławomira W. w dniu 22 listopada 2008 roku w drodze darowizny. Osoby te użytkowały budynki w celach rolniczych. Następnie w dniu 22 października 2015 roku budynki nabyło PWIK, które nie użytkowało budynków.
2.  Jak wynika z aktu notarialnego na podstawie którego własność działki nr 67/2 nabyło PWIK, budynki znajdujący się na działce nr 67/2 został nabyty przez osoby fizyczne - Katarzynę B. oraz Sławomira W. w dniu 22 października 2008 roku w drodze darowizny. Osoby te użytkowały budynki w celach rolniczych. Następnie w dniu 22 października 2015 roku budynek nabyło PWIK, które nie użytkowało budynku.
3.  Budynek znajdujący się na działce nr 176/3 składa się z dwóch lokali. Jak wynika z aktów notarialnych, na podstawie, których własność działki nr 176/3 nabyło PWIK, pierwszy lokal został nabyty przez osoby fizyczne - Dorotę M. oraz Barbarę C. w dniu 26 stycznia 2015 roku w drodze spadku. Wcześniej właścicielami nieruchomości był Józef B. oraz Jadwiga B., którzy nabyli go od Skarbu Panśtwa na podstawie umowy sprzedaży w dniu 11 października 1994 roku. Dorota M. oraz Barbara C. wykorzystywały lokal w celach mieszkalnych. Następnie w dniu 30 września 2015 roku lokal nabyło PWIK, które nie użytkowało lokalu. Jak wynika ze wspominanych aktów notarialnych, drugi lokal został nabyty przez osobę fizyczną - Danutę P. w dniu 17 czerwca 1999 roku na podstawie umowy o ustanowieniu odrębnej własności lokalu i umowy sprzedaży od Skarbu Państwa - Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Właścicielka użytkowała lokal na cele mieszkalne. Następnie w dniu 6 listopada 2015 roku lokal nabyło PWIK, które nie użytkowało lokalu.
4.  Budynek znajdujący się na działce nr 80/13 został nabyty przez M. sp. z o.o. (dalej: „M.”) w dniu 14 maja 2015 roku. Poprzedni właściciel nabył nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 października 1998 roku. Budynek znajdujący się na tej nieruchomości był użytkowany przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lat. M. nie użytkowała budynku położonego na działce nr 80/13. W dniu 18 lutego 2016 roku M. sprzedała nieruchomość na rzecz PWIK, która także nie użytkowała budynku.
5.  Budynki znajdujące się na działce nr 80/17 został nabyte przez M. w dniu 19 czerwca 2015 roku. Poprzedni właściciel nabył nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 czerwca 1994 roku. Budynki znajdujące się na tej nieruchomości były użytkowane przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lat. M. nie użytkowała budynków położonych na działce nr 80/17. W dniu 18 lutego 2016 roku M. sprzedała nieruchomość na rzecz PWIK, która także nie użytkowała budynków.
6.  Budynki znajdujące się na działce nr 80/12 zostały nabyte przez M. w dniu 17 czerwca 2015 roku. Poprzedni właściciel nabył nieruchomość na podstawie umowy darowizny z dnia 6 maja 2008 roku. Budynki znajdujące się na tej nieruchomości były użytkowane przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lat. M. nie użytkowała budynków położonych na działce nr 80/12. W dniu 18 lutego 2016 roku M. sprzedała nieruchomość na rzecz PWIK, która także nie użytkowała budynków.
7.  Budynek znajdujący się na działce nr 80/5 został nabyty przez M. w dniu 23 czerwca 2015 roku. Poprzedni właściciel nabył nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 czerwca 1994 roku. Budynek znajdujący się na tej nieruchomości nie był użytkowany przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lat. M. nie użytkowała budynku położonego na działce nr 80/5. W dniu 23 czerwca 2016 roku M. sprzedała nieruchomość na rzecz PWIK, która także nie użytkowała budynku.
8.  Budynki znajdujące się na działce nr 80/6 zostały nabyte przez M. w dniu 17 czerwca 2015 roku oraz 23 czerwca 2015 roku. Poprzedni właściciele nabyli nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 czerwca 1994 roku. Budynki znajdujące się na tej nieruchomości były użytkowane przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lat. M. nie użytkowała budynków położonych na działce nr 80/6. W dniu 23 czerwca 2016 roku M. sprzedała nieruchomość na rzecz PWIK, która także nie użytkowała budynków.

Spółka pragnie zwrócić uwagę, że zgodnie z interpretacją indywidualną wydaną przez Ministra Finansów działającego poprzez organ upoważniony do wydawania interpretacji - Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 11 stycznia 2016 roku (sygn. ITPP2/4512-1031/15/AD) sprzedaż budynków położonych na działkach nr 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6 dokonana przez M. na rzecz PWIK stanowiła ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu przepisów Ustawy o VAT oraz podlegały zwolnieniu z podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a tejże ustawy.

W przypadku budynków położonych na działkach o nr 66/3, 67/2 osoby, które użytkowały budynki przed przeniesieniem ich własności na PWIK robiły to przez okres dłuższy niż 2 lata.

W przypadku działek 80/13, 80/17, 80/12, 80/6, 80/5 ich poprzedni właściciel, tj. M. nie wykorzystywała ich. Podmioty, które użytkowały budynki przed przeniesieniem ich własności na M. (za wyjątkiem działki o numerze 80/5) robiły to przez okres dłuższy niż 2 lata.

W przypadku działki 176/3 to Dorota M. oraz Barbara C. użytkowały pierwszy lokal przez okres krótszy niż 2 lata, natomiast Danuta P. użytkowała lokal przez okres dłuższy niż 2 lata.

Zarówno M., jak i PWIK nie ponosiły wydatków na ulepszenie budynków, których wartość przekroczyłaby 30% ich wartości początkowej, a w stosunku do których spółki te miałyby prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Podmioty, od których PWIK nabyło nieruchomości były natomiast osobami fizycznymi, które nie dokonały ich dostawy w ramach swojej działalności gospodarczej i nie miały w związku z tym prawa do odliczenia podatku VAT.

Budynki położone na działkach o nr 66/3, 67/2, 176/3 nie były przedmiotem oddania w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT w ramach transakcji nabycia ich przez PWIK. Natomiast budynki położone na działkach o nr 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6 były przedmiotem oddania w ramach czynności opodatkowanych podatkiem VAT w ramach transakcji, która miała miejsce 18 lutego 2016 roku. Od tej daty nie upłynął jeszcze okres dłuższy niż 2 lata.

W odniesieniu do budynków położonych na działkach o nr 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6 powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacji indywidualnej wydanej przez Ministra Finansów działającego przez organ upoważniony do wydawania interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy w dniu 22 października 2015 r. (sygn. ITPP2/4512-1031/15/AD).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu działki nr 80/9?
2.  Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu działek o numerach 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.  Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 1 przedstawionego we wniosku.

Na podstawie art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, będzie on miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu zakupu działek nr 69/10, 80/22,183/2,183/4, 80/15, 80/18, 80/8, 79, 66/18,176/4, 80/10, 80/16, 80/7, 80/11, 80/14, 82/2, 105/5,105/2, 105/9, 118/10, 118/12, 118/14.

Wskazane nieruchomości należy uznać za tereny niezabudowane dla celów VAT. Oceniając tą kwestię należy odwołać się do ekonomicznego charakteru transakcji i celu dostawy. Ekonomicznym sensem nabycia działek wskazanych powyżej jest nabycie gruntu pod budowę zakładu produkcyjnego. W konsekwencji powyższe transakcje należy uznać za dostawę niezabudowanych gruntów. Z powyższym stanowiskiem zgodził się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 918/11) w którym sąd odnosząc się do dostawy ogrodzonej nieruchomości słusznie podkreślił, że: „Zatem przy interpretacji pojęć użytych w ustawie o podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma walor i skutki ekonomiczne danej czynności opodatkowanej a nie jego definicja w krajowym prawie cywilnym które przecież w każdym państwie członkowskim jest inne” oraz, że: „Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia”. Podobne stwierdzenie zawarto w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2015 r. (sygn. akt I FSK 102/14) w sprawie dotyczącej nabycia parkingu gdzie Sąd wskazał, że: „Istotne jest więc to, co jest sensem ekonomicznym transakcji dostawy działki niezabudowanej, na której wzniesione zostanie ogrodzenie trwale z gruntem związane, czy utrwalony płytami parking”.

PWIK ma zamiar opodatkować dostawę wskazanych działek 23% stawką VAT. Z tego tytułu ma zamiar wystawić na Wnioskodawcę zawierające podatek naliczony faktury dokumentujące omawiane dostawy.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Z kolei w myśl art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT pod pojęciem towaru rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Nieruchomość spełnia definicję towaru, a w konsekwencji sprzedaż nieruchomości jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednocześnie w świetle art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, z podatku VAT zwolniona jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Definicję terenu budowlanego zawiera art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W związku z powyższym, w przypadku gdy nieruchomość jest niezabudowana, ale jednocześnie jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego z którego wynika, że należy ją zaliczyć do terenów budowlanych, to sprzedaż takiej nieruchomości powinna być opodatkowana 23% stawką VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzone zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 lipca 2014 r. (sygn. akt ILPP1/443-332/14-4/TK), gdzie wskazano, że „ art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane. Zatem skoro sprzedawane (\`(...)\`) działki są/będą przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy terenu, to należy stwierdzić, że dostawa tych działek nie korzysta/nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Tym samym sprzedaż działek (\`(...)\`) podlega/będzie podlegać opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku VAT, tj. 23%”. Również Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2015 r. (sygn. akt IPTPP4/443-909/14-4/BM) wskazał, że „sprzedaż ww. działki - jako terenu niezabudowanego, lecz przeznaczonego pod zabudowę, czyli terenu budowlanego nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i pkt 9 u.p.t.u., lecz będzie podlegała opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej stawki podatku w wysokości 23%”.

(Zgodnie z Nowym Planem działki o numerach 69/10, 80/22,176/7, 183/2,183/4, 80/15, 80/18, 80/8, 79, 66/18, 176/4, 80/10, 80/16, 80/7, 80/11, 80/14, 82/2, 105/5, 105/2, 105/9, 118/10, 118/12, 118/14, 80/9, przeznaczone są na tereny infrastruktury technicznej (symbol ITl), tereny zabudowy usługowej lub produkcyjnej (symbol UP2) oraz tereny obsługi komunikacji (KS1), na których wprost dopuszcza się zabudowę.

W ocenie Wnioskodawcy działki te stanowią tereny budowlane, gdyż zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego są przeznaczone pod zabudowę a ich dostawa podlega 23% stawce VAT.

Zgodnie z Nowym Planem działki o nr 69/10, 80/22, 176/7,183/4 są częściowo przeznaczone pod tereny dróg publicznych (symbole KDGP1, KDGP2, KDL1, KDL2) lub dróg wewnętrznych (symbol KDW1).

W zakresie tych działek, należy wskazać, iż będą to tereny budowlane w uwagi na zakwalifikowanie drogi jako obiektu budowlanego zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (zwanej dalej „Prawo budowlane”; t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 290 z późn. zm.).

W myśl tego przepisu, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami. Z kolei w świetle art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, każdy obiekt liniowy jest budowlą. Zatem droga będzie stanowiła budowlę w rozumieniu Prawa budowlanego.

W konsekwencji działki, na których mają zostać wybudowane drogi, będą niezabudowanymi terenami budowlanymi. Ich sprzedaż będzie więc podlegać opodatkowaniu według 23% stawki VAT.

Powyższe stanowisko potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 17 sierpnia 2015 r. (sygn. akt. IBPP1/4512-420/15/DK), wskazując, iż „budowlą, w myśl prawa budowlanego, jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, w tym w szczególności droga wraz ze zjazdami. (\`(...)\`) W konsekwencji należy uznać, że dostawa (\`(...)\`) niezabudowanych działek (\`(...)\`) jako przeznaczonych pod zabudowę nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy”. Tym samym Dyrektor zgodził się z podatnikiem, że „w sytuacji, gdy z obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika przeznaczenie danego terenu pod budowę drogi to teren ten kwalifikuje się jako przeznaczony pod zabudowę.

W konsekwencji, dla dostawy tego typu gruntu nie ma zastosowania zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, a zatem przeniesienie gruntu podlega opodatkowaniu stawką podstawową tj. 23%.”

Podobnie uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 12 czerwca 2015 r. (sygn. akt IPPP2/4512-301/15-2/AOg) argumentując, że „sprzedaż prawa użytkowania wieczystego Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT stawką w wysokości 23% w zakresie sprzedaży prawa użytkowania wieczystego terenów: zabudowy usługowej o charakterze usług komercyjnych i mieszkaniowej wielorodzinnej (symbol U/MW), dróg publicznych - lokalnych (symbol KDL2), dróg publicznych zbiorczych z tramwajem (symbol KDZ+T) i zieleni urządzonej (symbol ZP8), stanowiących tereny przeznaczone pod zabudowę (\`(...)\`)”.

Zgodnie z Nowym Planem działki o nr 69/10, 80/22 są częściowo przeznaczone pod teren infrastruktury technicznej - gazownictwo (symbol G1) oraz teren infrastruktury technicznej - elektroenergetyka, gazownictwo, wodociągi, kanalizacja, telekomunikacja (symbole EGWKT1, EKWKT2), dla których ustalono zakaz zabudowy za wyjątkiem sieci uzbrojenia i urządzeń infrastruktury technicznej. Zgodnie z art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego, budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: sieci techniczne, sieci uzbrojenia terenu. Jednocześnie w myśl art. 3 pkt 3a Prawa budowlanego, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wal przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Ponieważ w rozumieniu przepisów Prawa budowlanego wskazane powyżej obiekty stanowią budowle należy uznać że działki o numerach 69/10, 80/22 stanowią niezabudowane tereny budowlane (co prawda projekt miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego zakazuje zabudowy na omawianym terenie ale z zakazu wyklucza powyższe przeznaczenia).

Stanowisko to potwierdza Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 16 czerwca 2014 r. (sygn. akt IBPP1/443-269/14/DK), który wskazał, że analizując przeznaczenie danej działki „uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące jej przeznaczenia uzupełniającego w którym dopuszczono możliwość lokalizacji ciągów i urządzeń uzbrojenia terenu a także dojazdów nie wydzielonych. (\`(...)\`) Ciągi i urządzenia uzbrojenia terenu, które zostały wprost wymienione w art. 3 pkt 3 ustawy - Prawo budowlane, stanowią budowlę”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 3 sierpnia 2012 r. (sygn. akt IPPP2/443-584/12-2/AO), uznał, że skoro „zgodnie z szczegółowymi ustaleniami dla terenów elementarnych określonymi w aktualnym miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego (\`(...)\`) mogą się znajdować budowle, obiekty budowlane, jak obiekty małej architektury, obiekty i urządzenia związane z eksploatacją i użytkowaniem wód, ulica zbiorcza publiczna oraz urządzenia infrastruktury technicznej (wodociąg) należy przyjąć, iż przedmiotowe działki są terenem przeznaczonym pod zabudowę. Mając zatem na uwadze przywołane uregulowania i okoliczności sprawy a przede wszystkim przeznaczenie terenu określone w aktualnym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego stwierdzić należy, że sprzedaż przedmiotowych działek niezabudowanych podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatku VAT czyli 23%”.

Wobec powyższego działki o numerach 69/10, 80/22 będą nieruchomościami niezabudowanymi przeznaczonymi pod zabudowę. W efekcie, sprzedaż powyższych działek będzie opodatkowana 23% stawką VAT.

Jak wynika z art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jednocześnie jak wynika z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a Ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwoty podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Powyższe oznacza, że w aby podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu określonej dostawy towaru powinien on dysponować fakturą dokumentująca daną dostawę towaru.

Zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Jak wskazano powyżej dostawa działek o numerach 69/10, 80/22, 183/2, 183/4, 80/15, 80/18, 80/8, 79, 66/18, 176/4, 80/10, 80/16, 80/7, 80/11, 80/14, 82/2, 105/5, 105/2, 105/9, 118/10, 118/12, 118/14, 80/9 będzie podlegać opodatkowaniu 23% stawką VAT. Co więcej, z tytułu dostawy wskazanych działek PWIK wystawi na Wnioskodawcę zawierające podatek naliczony faktury dokumentujące dostawę. Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT a na nabytych nieruchomościach ma zamiar wybudować zakład produkujący wyroby tartaczne, które to wyroby będzie sprzedawał klientom. W konsekwencji należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu nabycia działek o numerach 69/10, 80/22, 183/2, 183/4, 80/15, 80/18, 80/8, 79, 66/18,176/4, 80/10, 80/16, 80/7, 80/11, 80/14, 82/2, 105/5, 105/2, 105/9, 118/10, 118/12, 118/14.

1.  Stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pytania nr 2 (przedstawionego we wniosku pod nr 5).

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie przysługiwało mu prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu zabudowanych działek o numerach 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 Ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Powyższe oznacza, że, co do zasady, grunty zabudowane będące przedmiotem sprzedaży podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług stawką, jaką opodatkowane są budynki lub budowle na nich posadowione. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustany o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z VAT, z wyjątkiem sytuacji gdy: (a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; (b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Jak wskazuje art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT pod pojęciem pierwszego zasiedlenia rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: (a) wybudowaniu; lub (b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% jej wartości początkowej. W ocenie Wnioskodawcy pod pojęciem oddania do użytkowania należy rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku w wyniku jego sprzedaży. Pierwsze zasiedlenie następuje, jeżeli do takiego objęcia we władanie (oddania do użytkowania) nastąpi w wyniku transakcji podlegającej VAT.

Z powyższym stanowiskiem zgodził się Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 11 stycznia 2016 r. (nr ITPP2/4512-1031/15/AD) dotyczącej nabycia przez PWIK zabudowanych działek o numerach 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6. Zgodnie ze wskazaną interpretacją „Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, a za takie można rozumieć m.in. objęcie we władanie budynku, budowli lub ich części przez pierwszego nabywcę lub pierwszego użytkownika. Wydanie obiektu nabywcy winno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedającego czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, ponieważ zarówno sprzedaż jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu”.

Wnioskodawca zgadza się z powyższym stanowiskiem. W jego ocenie transakcja sprzedaży nieruchomości pomiędzy PWIK i M. stanowiła pierwsze zasiedlenie tychże nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. Zdarzenie to nastąpiło w dniu 18 lutego 2016 r. Natomiast pierwsze zasiedlenie budynków posadowionych na działkach o numerach 66/3, 67/2,176/3 nastąpi w wyniku dostawy ich przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy. PWIK nabyła wskazane działki od osób fizycznych a transakcje te nie podlegały opodatkowaniu VAT. Co więcej, od czasu wybudowania na wskazanych działkach budynków obrót nimi nie podlegał opodatkowaniu VAT. Zatem ich pierwsze zasiedlenie jak dotychczas nie nastąpiło i będzie miało miejsce dopiero w ramach transakcji pomiędzy PWIK i Wnioskodawcą.

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 jest zwolniona z VAT pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego; (b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów Ponieważ od pierwszego zasiedlenia zabudowanych działek o numerach 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6 okres dwóch lat upłynie w dniu 18 lutego 2018 r., a pierwsze zasiedlenie zabudowanych działek o numerach 66/3, 67/2,176/3 nastąpi w wyniku dostawy ich przez PWIK na rzecz Wnioskodawcy, zasadne jest rozważenie zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT do omawianych działek.

PWIK nie poniosło żadnych wydatków na ulepszenie budynków posadowionych na działkach o numerach 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6, 66/3 67/2 i 176/3. Warunek wskazany w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b Ustawy o VAT jest więc spełniony.

W ocenie Wnioskodawcy spełniony jest także warunek wskazany art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a Ustawy o VAT. Dostawa zabudowanych działek o numerach 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6 była zwolniona z VAT. W konsekwencji, PWIK nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatki należnego o kwotę podatku naliczonego. Podobnie, ponieważ PWIK nabyło zabudowane działki o numerach 66/3, 67/2, 176/3 od osób fizycznych a transakcje te nie podlegały opodatkowaniu VAT także w ich przypadku PWIK nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzono w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 grudnia 2013 r. (sygn, akt III SA/Wa 307/13) „określenie nie przysługiwało prawo do odliczenia dotyczy zarówno sytuacji, kiedy nabywa się towary zwolnione przedmiotowo, towary od podatnika zwolnionego podmiotowo, towary, w stosunku do których był zakaz odliczania wynikający z przepisów prawa, ale także gdy dotyczyło to towarów, których dostawa nie podlegała opodatkowaniu ze względu na przepisy ustawowe o niepodleganiu danych czynności czy też dokonaniem czynności przed wejściem w życie ustawy o VAT z 1993 r.”.

W konsekwencji dostawa zabudowanych działek o numerach 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6 będzie zwolniona z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem VAT a na nabytych nieruchomościach ma zamiar wybudować zakład produkujący wyroby tartaczne, które to wyroby będzie sprzedawał klientom. Wynika z tego, że zostaną one wykorzystane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 Ustawy o VAT, PWIK nie jest zobowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaż zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 Ustawy o VAT.

Jednakże, nawet w przypadku gdyby PWIK wystawiło zawierające podatek VAT faktury z tytułu sprzedaży omawianych nieruchomości, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tego tytułu. Zgodnie z art. 88 ust. 3 a pkt 2 Ustawy o VAT nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku, W konsekwencji Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu zabudowanych działek o numerach 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego od nabywanych działek gruntu jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.). Zgodnie z art. 86 ust. 1 ww. ustawy w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 cyt. ustawy.

Na mocy art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

W świetle cytowanych wyżej przepisów możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi. W każdym przypadku należy więc dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca zamierza nabyć nieruchomości położone w gminie, których właścicielem jest Przedsiębiorstwo Wodociągów i Kanalizacji spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą . Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność w zakresie produkcji wyrobów tartacznych (przeważający przedmiot działalności) oraz dodatkowo kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Z kolei PWIK prowadzi działalność w zakresie poboru, uzdatniania i dostarczania wody (przeważający przedmiot działalności) oraz dodatkowo kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. Spółka ta również jest czynnym podatnikiem VAT. Wnioskodawca na podstawie umowy sprzedaży ma zamiar zakupić od PWIK nieruchomości zabudowane oraz niezabudowane, na których ma zamiar wybudować zakład produkujący wyroby tartaczne, które następnie będzie sprzedawał klientom.

Wątpliwości Wnioskodawcy w analizowanej sprawie dotyczą wskazania, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu działki nr 80/9.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie – na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy – w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Oprócz stawki podstawowej, na wybrane grupy towarów i usług, ustawodawca przewidział stawki preferencyjne oraz zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Definicja terenów budowlanych została zawarta w art. 2 pkt 33 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego jako akt prawa miejscowego wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

O przeznaczeniu danego gruntu powinien rozstrzygać odpowiedni zapis w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, który jako dokument prawa miejscowego decyduje o kwalifikacji gruntu. W sytuacji, gdy dla danego terenu nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego istotna jest decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Ponadto, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostawy gruntów, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie towaru. Zauważyć należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Z przytoczonego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy jednoznacznie wynika, że kluczowym elementem pozwalającym stwierdzić, czy dostawa nieruchomości niezabudowanych może skorzystać ze zwolnienia od podatku VAT jest określenie przeznaczenia gruntu. Przepis wskazuje, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie stanowią one terenów budowlanych. Dla prawidłowego określenia przeznaczenia terenów decydujące znaczenie ma przy tym przeznaczenie terenu określone w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego albo w decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla danej nieruchomości.

W myśl art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290, z późn. zm.), przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych.

Natomiast w myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Jak wynika z opisu analizowanej sprawy działka gruntu o numerze ewidencyjnym 80/9, o obszarze 0,3121 ha, która w Nowym Planie znajduje się na terenie oznaczonym na rysunku planu symbolem UP2 (tj. przeznaczonym na tereny zabudowy usługowej lub produkcyjnej). Na działce o numerze 80/9 znajdują się drogi, które jednakże nie zostały wykonane z dopuszczonych materiałów budowlanych i w konsekwencji nie stanowią budowli, o której mowa w art. 3 pkt 3a ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2016 r., poz. 290 z późn. zm.).

Tym samym należy więc, w przedmiotowej sprawie, traktować działkę gruntu nr 80/9 jako teren niezabudowany, który zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego jest przeznaczony na tereny zabudowy usługowej lub produkcyjnej.

W konsekwencji stwierdzić należy, że skoro jak wynika z wniosku, ww. działka, która ma być przedmiotem zakupu jest przeznaczona pod zabudowę, to tym samym spełnia definicję terenu budowlanego w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Tym samym, jej dostawa nie będzie zwolniona od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Jednakże w omawianej sprawie należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazał Zainteresowany, Sprzedawcy w związku z nabyciem Nieruchomości nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, jednakże z wniosku nie wynika, że służyły one wyłącznie do czynności zwolnionych. Jak wynika z opisu analizowanej sprawy Zbywca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, który prowadzi działalność w zakresie poboru, uzdatniania i dostarczania wody (przeważający przedmiot działalności) oraz dodatkowo w zakresie kupna i sprzedaży nieruchomości na własny rachunek. W konsekwencji, nie zostały spełnione przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z uwagi na to, że dla dokonanej przez Sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy dostawy działki gruntu o nr 80/9 nie znajdą zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 oraz pkt 2 ustawy, sprzedaż ta stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług przy zastosowaniu właściwej stawki podatku.

Należy wskazać, że z treści cyt. przepisów art. 86 ustawy wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tj. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Po przeanalizowaniu okoliczności przedstawionych we wniosku w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy uznać, że w niniejszej sprawie zostaną spełnione przesłanki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy, warunkujące prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT, a zakup opisanej działki nr 80/9 - jak wskazał Zainteresowany - jest związany z działalnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Zatem z uwagi na związek poniesionego wydatku na zakup ww. działki gruntu z czynnościami opodatkowanymi, Wnioskodawca ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej jej poniesienie.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 dotyczącego działki gruntu nr 80/9 należało uznać za prawidłowe.

Ponadto w omawianej sprawie wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do wskazania, czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu zakupu działek o numerach 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6.

Jak wynika z opisu omawianej sprawy działki o numerach 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/5, 80/6 są zabudowane budynkami.

Jak wynika z aktu notarialnego, na podstawie którego własność działki nr 66/3 nabyło PWIK, budynki znajdujące się na działce nr 66/3 zostały nabyte przez osoby fizyczne - Katarzynę B. oraz Sławomira W. w dniu 22 listopada 2008 roku w drodze darowizny. Osoby te użytkowały budynki w celach rolniczych. Następnie w dniu 22 października 2015 roku budynki nabyło PWIK, które nie użytkowało budynków.

Jak wynika z aktu notarialnego, na podstawie którego własność działki nr 67/2 nabyło PWIK, budynki znajdujący się na działce nr 67/2 został nabyty przez osoby fizyczne - Katarzynę B. oraz Sławomira W. w dniu 22 października 2008 roku w drodze darowizny. Osoby te użytkowały budynki w celach rolniczych. Następnie w dniu 22 października 2015 roku budynek nabyło PWIK, które nie użytkowało budynku.

Budynek znajdujący się na działce nr 176/3 składa się z dwóch lokali.

Jak wynika z aktów notarialnych na podstawie, których własność działki nr 176/3 nabyło PWIK, pierwszy lokal został nabyty przez osoby fizyczne - Dorotę M. oraz Barbarę C. w dniu 26 stycznia 2015 roku w drodze spadku. Wcześniej właścicielami nieruchomości był Józef B. oraz Jadwiga B., którzy nabyli go od Skarbu Panśtwa na podstawie umowy sprzedaży w dniu 11 października 1994 roku. Dorota M. oraz Barbara C. wykorzystywały lokal w celach mieszkalnych. Następnie w dniu 30 września 2015 roku lokal nabyło PWIK, które nie użytkowało lokalu.

Jak wynika ze wspominanych aktów notarialnych, drugi lokal został nabyty przez osobę fizyczną - Danutę P. w dniu 17 czerwca 1999 roku na podstawie umowy o ustanowieniu odrębnej własności lokalu i umowy sprzedaży od Skarbu Państwa - Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa. Właścicielka użytkowała lokal na cele mieszkalne. Następnie w dniu 6 listopada 2015 roku lokal nabyło PWIK, które nie użytkowało lokalu.

Budynek znajdujący się na działce nr 80/13 został nabyty przez M. sp. z o.o. z siedzibą (dalej: „M.”) w dniu 14 maja 2015 roku. Poprzedni właściciel nabył nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 października 1998 roku. Budynek znajdujący się na tej nieruchomości był użytkowany przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lat. M. nie użytkowała budynku położonego na działce nr 80/13. W dniu 18 lutego 2016 roku M. sprzedała nieruchomość na rzecz PWIK, która także nie użytkowała budynku.

Budynki znajdujące się na działce nr 80/17 został nabyte przez M. w dniu 19 czerwca 2015 roku. Poprzedni właściciel nabył nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 czerwca 1994 roku. Budynki znajdujące się na tej nieruchomości były użytkowane przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lat. M. nie użytkowała budynków położonych na działce nr 80/17. W dniu 18 lutego 2016 roku M. sprzedała nieruchomość na rzecz PWIK, która także nie użytkowała budynków.

Budynki znajdujący się na działce nr 80/12 zostały nabyte przez M. w dniu 17 czerwca 2015 roku. Poprzedni właściciel nabył nieruchomość na podstawie umowy darowizny z dnia 6 maja 2008 roku. Budynki znajdujące się na tej nieruchomości były użytkowane przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lat. M. nie użytkowała budynków położonych na działce nr 80/12. W dniu 18 lutego 2016 roku M. sprzedała nieruchomość na rzecz PWIK, która także nie użytkowała budynków.

Budynek znajdujący się na działce nr 80/5 został nabyty przez M. w dniu 23 czerwca 2015 roku. Poprzedni właściciel nabył nieruchomość na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 czerwca 1994 roku. Budynek znajdujący się na tej nieruchomości nie był użytkowany przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lat. M. nie użytkowała budynku położonego na działce nr 80/5. W dniu 23 czerwca 2016 roku M. sprzedała nieruchomość na rzecz PWIK, która także nie użytkowała budynku.

Budynki znajdujące się na działce nr 80/6 zostały nabyte przez M. w dniu 17 czerwca 2015 roku oraz 23 czerwca 2015 roku. Poprzedni właściciele nabyli nieruchomości na podstawie umowy sprzedaży z dnia 22 czerwca 1994 roku. Budynki znajdujące się na tej nieruchomości były użytkowane przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lat. M. nie użytkowała budynków położonych na działce nr 80/6. W dniu 23 czerwca 2016 roku M. sprzedała nieruchomość na rzecz PWIK, która także nie użytkowała budynków.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Ponadto, jak wynika z art. 43 ust. 7a ustawy, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Przez pierwsze zasiedlenie – stosownie do art. 2 pkt 14 ww. ustawy – rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się również NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawa budynku, budowli lub ich części spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej dwa lata.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem, grunt będący przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

W świetle przedstawionych okoliczności i przywołanych przepisów należy stwierdzić, że skoro budynki znajdujące się na działkach nr 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/6 były użytkowane bądź wykorzystywane przez poszczególnych poprzednich właścicieli będących osobami fizycznymi dłużej aniżeli 2 lata, to uznać należy, że planowana dostawa budynków znajdujących na działkach nr 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/6 nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia i w okresie krótszym niż dwa lata od tego momentu. Jednocześnie z opisu analizowanej sprawy wynika, że budynki znajdujące się na ww. działkach nie były przedmiotem ulepszeń, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej poszczególnych budynków znajdujących się na tych działkach. W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowych budynków posadowionych na działkach nr 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/6 będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Jednakże jak wskazano wyżej, ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług, dostawca nieruchomości może z niego zrezygnować. We wniosku wskazano, że na moment sprzedaży Nieruchomości oraz znajdujących się na niej budynków Sprzedawca i Kupujący będą zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Tak więc Strony dostawy będą uprawnione do zrezygnowania ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wyboru opodatkowania przedmiotowej sprzedaży budynków posadowionych na działkach nr 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/6 podatkiem VAT.

Odnosząc się do kwestii dostawy budynków posadowionego na działce nr 80/5, wskazać należy, że jak wynika z opisu sprawy budynki te nie były użytkowane przez poprzednich właścicieli dłużej aniżeli przez okres dwóch lata. Merdi natomiast nabyła budynki znajdujące się na działce 80/5 w dniu 17 czerwca 2015 r. i również nie użytkowała tych budynków do działalności. Dlatego też, należy stwierdzić, że sprzedaż tych budynków nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ponieważ, jak wynika z wniosku, w odniesieniu do sprzedaży tych budynków posadowionych na działce nr 80/5 od pierwszego zasiedlenia nie minie okres dłuższy niż 2 lata.

Jednakże w sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku zostaną spełnione warunki wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, gdyż Zbywcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i jednoczenie Zbywający nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W konsekwencji nabycie budynków posadowionych na działce nr 80/5 będzie podlegało zwolnieniu z podatku VAT stosownie do zapisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Taką samą stawką podatku VAT w zw. z art. 29a ust. 8 tej ustawy objęte będzie zbycie gruntów, na których posadowione są przedmiotowe budynki na działkach o 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/6 oraz 80/5.

Dlatego też po uwzględnieniu przywołanych przepisów oraz przedstawionego opisu sprawy należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że w omawianej sprawie Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT z tytułu zakupu budynków posadowionych na działkach nr 66/3, 67/2, 176/3, 80/13, 80/17, 80/12, 80/6 oraz 80/5, o ile strony transakcji nie wybiorą opcji opodatkowania, o której mowa w art. 43 ust. 10 ustawy. Jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejszą interpretację wydano w zakresie odnoszącym się do części pytania nr 1 dot. działki 80/9 oraz pytania nr 5, natomiast w zakresie pozostałej części pytania oznaczonego w złożonym wniosku nr 1 oraz w zakresie pytań 2-4 - zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności; oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy; określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego; w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izby Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.