Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT1-3.4012.763.2022.2.JM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-04-05
Teza: Odliczenie częściowe podatku.
Słowa kluczowe: gmina; miasto; odliczenia-brak prawa do odliczenia; odliczenia-odliczenie częściowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług -Nieodpłatne świadczenie usług; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Działalność gospodarcza ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Organy władzy publicznej; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III. Podatnicy, płatnicy i przedstawiciele podatkowi-Rozdział 1. Podatnicy i płatnicy-Podatnicy; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług  ; Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Odliczenie podatku naliczonego-Odliczenie podatku naliczonego z tytułu nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów działalności gospodarczej jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (prewspółczynnik); Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX. Odliczenie i zwrot podatku. Odliczenie częściowe-Rozdział 1. Odliczenie i zwrot podatku-Wyłączenie stosowania obniżenia podatku - brak prawa do odliczenia
Przepisy: [VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników-§ 2; [VAT] Rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników-§ 3; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15-ust. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 22; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86-ust. 2h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 1; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90-ust. 3

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest:

\- prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług oddanych do nieodpłatnego używania jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT),

\- prawidłowe w zakresie sposobu odliczenia podatku bądź braku prawa do odliczenia podatku przy uwzględnieniu alokacji wydatków poniesionych na realizację Projektu,

\- prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług, które będą wykorzystywane w Urzędzie Miasta oraz w jednostkach budżetowych objętych centralizacją do czynności niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych z opodatkowania,

\- nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług, które będą wykorzystywane w Urzędzie Miasta oraz w jednostkach budżetowych objętych centralizacją m.in. do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 grudnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 21 grudnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do odliczenia podatku w związku z realizacją Projektu, braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług oddanych do nieodpłatnego używania jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT), sposobu odliczenia podatku bądź braku prawa do odliczenia podatku przy uwzględnieniu alokacji wydatków poniesionych na realizację Projektu. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23 lutego 2023 r. (wpływ 28 lutego 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miejska (dalej jako „Wnioskodawca”) jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W ramach realizacji projektu pn. „\`(...)\`.” (dalej jako „Projekt”) otrzymała grant. We wniosku o przyznanie grantu (dofinansowania) określono cel uzyskania dofinansowania: W kategorii „Cyfryzacja biur, jednostek \`(...)\`” w podkategorii „Urządzenia sieciowe\`(...)\`” znajdują się urządzenia switch 10GB do Urzędu Miasta (25 urządzeń). Zapewnienie usług wysokiej dostępności (klaster HA) pozwoli na automatyczne przełączanie pomiędzy serwerami usług w razie awarii jednego z serwerów, w tym usług skierowanych do mieszkańców miasta, takich jak e-podatki, strona www., itp. Zwiększenie liczby posiadanych serwerów pozwoli na wykonywanie automatycznych kopii bezpieczeństwa, wirtualizację systemów oraz zadań. Zakup macierzy podyktowany jest coraz większym zapotrzebowaniem na przestrzeń do przechowywania dokumentów w postaci cyfrowej, kopii bezpieczeństwa programów oraz obrazów systemów serwerowych, jak i również coraz większej ilości przesyłanych wiadomości email. Zakup nowych przełączników sieciowych ma na celu zwiększenie przepustowości sieci wewnętrznej Miasta jak i również zwiększenie/przyspieszenie dostępu do zasobów w posiadaniu Urzędu Miasta dla jednostek organizacyjnych. Urządzenia UPS zapewnią ciągłość pracy sprzętu. Komputery przenośne z oprogramowaniem biurowym zwiększą możliwości w zakresie wykonywania pracy zdalnej, temu samemu celowi służą zakupy licencji centrali telefonicznej (przekazywanie przychodzących do urzędu połączeń telefonicznych bezpośrednio na telefony przenośne pracowników na pracy zdalnej). Urządzenia wielofunkcyjne wyposażone będą m.in. w scanery, które umożliwią przekazywanie dokumentów w postaci elektronicznej. Nowy system bazodanowy zwiększy możliwość wykorzystywanych dotychczas programów oraz ilości danych przechowywanych w bazach. W kategorii „Zakup sprzętu IT dla szkół i placówek\`(...)\`” zawarto zakupy sprzętu dla jednostek organizacyjnych miasta – szkół podstawowych i ponadpodstawowych, przedszkoli, żłobka, bursy szkolnej, poradni psychologiczno-pedagogicznej (zgodnie z art. 2 ust. 6 ustawy prawo oświatowe z dnia 14.12.2016 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 1082 z późn. zm.) poradnia psychologiczno- pedagogiczna jest placówką oświatową). Obok urządzeń UPS kategoria obejmuje sprzęt sieciowy wraz z akcesoriami, który zostanie zamontowany w jednostkach celem zapewnienia większej przepustowości i dostępu do zasobów Urzędu Miasta. Montaż powyższych urządzeń pozwoli na zwiększenie przepustowości dostępu do INTERNETU z 100 MB/s do 10 GB, co m.in. znacząco poprawi warunki zdalnego nauczania. W kategorii „Edukacja cyfrowa urzędników” uwzględniono szkolenia z zakresu cyberbezpieczeństwa. Szkolenia obejmą wszystkich pracowników Urzędu Miasta (około 200 osób), będą to również szkolenia specjalistyczne dla pracowników Referatu. Weryfikacją wyników szkolenia będzie test/egzamin po zakończeniu, potwierdzający zdobycie wymaganej wiedzy. Kategoria „Zapewnienie cyberbezpieczeństwa\`(...)\`” zawiera audyt cyberbezpieczeństwa – usługę zewnętrzną, przeprowadzoną przez niezależną jednostkę audytującą zgodnie z wytycznymi. Zarówno szkolenia jak i audyt przyczynią się do poprawy bezpieczeństwa danych. Inwestycja przełoży się na zwiększenie dostępności narzędzi do pracy zdalnej dla urzędników, wpłynie dodatnio na jakość e-usług świadczonych przez miejskie jednostki, sprawność przepływu danych między jednostkami wnioskodawcy oraz dostępność do szybkiego internetu dla uczniów. Zwiększeniu ulegną również kompetencje urzędników w zakresie cyberbezpieczeństwa. Tym samym projekt przyczynia się do rozwoju cyfrowego miasta i zwiększa jego cyfrową odporność na zagrożenia.”

Tym samym w ramach tej dotacji Wnioskodawca zamierza dokonać zakupów sprzętu i oprogramowania celem wzmocnienia infrastruktury Urzędu Miasta oraz jednostek podległych i odpowiedniego zabezpieczenia łączności podczas pracy zdalnej tych podmiotów. Celem projektu jest wsparcie rozwoju cyfrowego instytucji samorządowych oraz zwiększenie ich cyberbezpieczeństwa. Wyposażenie Urzędu Miasta oraz jednostek podległych w sprzęt przenośny wraz z oprogramowaniem pozwoli w ramach pracy zdalnej związanej z zapobieganiem i przeciwdziałaniem skutkom COVID-19 do sprawnej i nieprzerwanej obsługi interesantów, gwarantując zarówno ochronę danych osobowych jak i danych publicznych udostępnianych na zewnątrz w procesie załatwiania spraw. Modernizacja infrastruktury sieciowej Gminy Miejskiej jak i również zakup urządzeń kluczowych takich jak serwery, macierze do przechowywania i przetwarzania danych poprawi stabilność i bezpieczeństwo przetwarzanych danych i jednocześnie przyspieszy obsługę załatwianych spraw interesantów.

W zawartej przez Wnioskodawcę ze Skarbem Państwa, reprezentowanym przez Centrum umowie o powierzenie grantu w ramach Programu Operacyjnego \`(...)\`na lata 2014-2020 Osi Priorytetowej V Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia REACT-EU działania 5.1 Rozwój cyfrowy JST oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia dotyczącej realizacji projektu grantowego „Cyfrowa Gmina” (dalej jako „Umowa”) wskazano: Zgodnie z § 1 Umowy:

1\. Beneficjent przyznaje Grantobiorcy dofinansowanie na realizację Projektu w kwocie wskazanej na Liście rankingowej, na której został ujęty Grantobiorca i stanowiące 100% kwoty wydatków kwalifikowalnych Projektu. Kwota, o której mowa w zdaniu poprzedzającym, nie może być wyższa niż kwota wskazana we Wniosku o przyznanie Grantu. (\`(...)\`)

3\. Wydatki wykraczające poza kwotę wydatków kwalifikowalnych, są ponoszone przez Grantobiorcę i są wydatkami niekwalifikowalnymi

6\. Rozliczeniu wydatków podlegają jedynie wydatki kwalifikowalne, poniesione w ramach Projektu w okresie kwalifikowalności wydatków dla Projektu, określonym w § 6 ust. 1.

Zgodnie z § 3 Umowy:

1\. Grantobiorca zobowiązuje się do:

2\. zakupu sprzętu/usług/oprogramowania opisanego w zatwierdzonym Wniosku o przyznanie Grantu, na warunkach opisanych we Wniosku o przyznanie Grantu, Regulaminie Konkursu Grantowego oraz w Umowie;

3\. przekazania zakupionego sprzętu/usług/oprogramowania nieodpłatnie na podstawie stosunku prawnego np. użyczenia do podmiotów wskazanych we Wniosku o przyznanie Grantu;

4\. osiągnięcia wskaźników Projektu zgodnie z treścią Wniosku o przyznanie Grantu, w szczególności w zakresie przeprowadzenia diagnozy cyberbezpieczeństwa. Diagnoza powinna zostać przeprowadzona w terminie do 6 miesięcy od dnia. Projekt „Cyfrowa gmina” jest finansowany ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Programu Operacyjnego Polska Cyfrowa na lata 2014 - 2020 zawarcia Umowy zgodnie z zakresem określonym w dokumentacji konkursowej i przekazana na adres skrytki ePUAP.

Zgodnie z § 6 Umowy:

1\. Okres kwalifikowalności wydatków w ramach Projektu rozpoczyna się od dnia 1 lutego 2020 r. i kończy się maksymalnie w ciągu 18 miesięcy od dnia zawarcia Umowy (jednak nie później niż w dniu 30.09.2023 r.).

2\. Wydatki poniesione przed oraz poza okresem kwalifikowalności wydatków dla Projektu będą uznane za niekwalifikowalne.

3\. Wydatki poniesione na podatek od towarów i usług (VAT) mogą zostać uznane za kwalifikowalne, jeśli nie podlega on zwrotowi lub odliczeniu na rzecz Grantobiorcy który składa oświadczenie o kwalifikowalności podatku VAT stanowiące załącznik do wniosku rozliczającego Grant.

4\. W przypadku, gdy w trakcie realizacji Projektu lub po jego zakończeniu, Grantobiorca będzie mógł odliczyć lub uzyskać zwrot podatku od towarów i usług (VAT) od zakupionych w ramach realizacji Projektu towarów lub usług, wówczas jest on zobowiązany do poinformowania Operatora. Grantobiorca jest zobowiązany do zwrotu podatku od towarów i usług (VAT) który uprzednio został przez niego określony jako niepodlegający odliczeniu i który został mu dofinansowany od chwili, w której uzyskał możliwość odliczenia tego podatku.

We wniosku o przyznanie grantu przedstawiono kosztorys realizacji Projektu gdzie wymieniono kategorie towarów i usług, które zostaną nabyte w ramach Projektu, tj.:

I. Sprzęt przeznaczony dla Urzędu Miasta:

1\. Serwery – 2 szt. – zapewnienie usług wysokiej dostępności (klaster HA) pozwoli na automatyczne przełączanie pomiędzy serwerami usług w razie awarii z jednego z serwerów, w tym usług skierowanych do mieszkańców miasta. Rozszerzenie ilości posiadanych serwerów pozwoli na wykonywanie automatycznych kopii bezpieczeństwa, wirtualizację systemów oraz zadań.

2\. Macierz – 2 szt. – zakup macierzy podyktowany jest coraz większym zapotrzebowaniem na przestrzeń do przechowywania danych pracowników, kopii bezpieczeństwa programów oraz obrazów systemów serwerowych, jak i również coraz większej ilości przesyłanych wiadomości email.

3\. UPS - 4 szt. - zasilacze awaryjne UPS do zapewnienia ciągłości pracy sprzętu IT jak i również bezpieczeństwa tego sprzętu.

4\. Switch 10GB – 25 szt. – zakup nowych przełączników sieciowych celem zwiększenia przepustowości sieci wewnętrznej Miasta, jak i również zwiększenia przyspieszenia dostępu do zasobów będących w posiadaniu Urzędu Miasta dla jednostek podległych.

5\. Laptopy – 60 szt. – sprzęt komputerowy przenośny celem zabezpieczenia pracowników przy wykonywaniu pracy zdalnej.

6\. Kserokopiarki wraz ze skanerem – 8 szt.

7\. Licencje centrali telefonicznej – 200 szt.

8\. O – 60 szt.

9\. Oprogramowanie – 1 szt.

10\. Switch montowany w jednostkach podległych – 17 szt.

11\. Router montowany w jednostkach podległych – 17 szt.

12\. UPS montowany w jednostkach podległych – 17 szt.

II. Szkolenia i diagnoza:

13\. Szkolenia z cyberbezpieczeństwa – 1 szt.

14\. Diagnoza dot. cyberbezpieczeństwa – 1 szt.

III. Sprzęt przeznaczony dla jednostek podległych:

15\. Switch 25 szt.

16\. Router 25 szt.

17\. UPS 25 szt.

Sprzęt sieciowy wraz z akcesoriami zamontowany zostanie we wszystkich jednostkach podległych celem zapewnienia większej przepustowości i dostępu do zasobów udostępnianych przez Urząd Miasta. Montaż powyższych urządzeń pozwoli na przyłączenie w szkołach i innych jednostkach podległych oraz na zwiększenie przepustowości dostępu do INTERNETU z 100 MB/s do 10 GB. Jak wynika z Umowy, Wnioskodawca zobowiązuje się do nieodpłatnego przekazania towarów i usług do poszczególnych jednostek.

W poniższym zestawieniu dokonano przyporządkowania towarów i usług nabywanych w ramach Projektu, które następnie trafią do poszczególnych jednostek. W zestawieniu wskazano rodzaj towaru/usługi, jaki jest nabywany w Projekcie, nazwę jednostki organizacyjnej Wnioskodawcy (lub jednostki zewnętrznej, spoza osobowości prawnej Wnioskodawcy), planowany przez Wnioskodawcę sposób rozliczenia podatku naliczonego, zaś w nawiasach „(wskazano rodzaje działalności, w jaką dana jednostka organizacyjna jest zaangażowana)”.

Przedmiotem wniosku nie jest ocena z perspektywy podatku od towarów i usług charakteru działalności, w jaką dana jednostka jest zaangażowana, ale wyłącznie zagadnienie przysługiwania prawa do odliczenia podatku naliczonego przez Wnioskodawcę oraz prawidłowość alokowania kwot podatku naliczonego i metodologii wykonywania prawa do odliczenia.

Przez prewskaźnik należy rozumieć sposób określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999). Przez współczynnik należy rozumieć proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Towar/usługa – jednostka organizacyjna – sposób odliczenia, obejmujący prewskaźnik/współczynnik danej jednostki organizacyjnej albo brak odliczenia (rodzaj działalności):

1\. Serwery, macierz, UPS, Switche, licencje centrali, oprogramowanie bazodanowe – Referat – prewskaźnik i współczynnik (działalność mieszana)

2\. Laptop + O – Prezydent Miasta – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

3\. Laptop + O – Gabinet Prezydenta – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

4\. Laptop + O – Wydział Edukacji – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

5\. Laptop + O – Referat Spraw – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

6\. Laptop + O – Referat Kultury – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

7\. Laptop + O, Switch, router, UPS – Urząd Stanu Cywilnego – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwoIniona)

8\. Laptop + O – Referat – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

9\. Laptop + O – Referat Prawny – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

10\. Laptop + O – Referat Audytu – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

11\. Laptop + O – Referat Zarządzania Kryzysowego – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

12\. Laptop + O, Switch, router, UPS – Straż Miejska – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

13\. Laptop + O – Zastępca Prezydenta Miasta – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

14\. Laptop + O – Referat Urbanistyki – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

15\. Laptop + O – Referat Architektury i Budownictwa – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

16\. Laptop + O – Referat Gospodarki Nieruchomościami – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

17\. Laptop + O – Referat Geodezji – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

18\. Laptop + O – Wydział Gospodarki – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

19\. Laptop + O – Referat Gospodarki Odpadami – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

20\. Laptop + O – Wydział Dróg – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

21\. Laptop + O – Referat Budowy Dróg – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

22\. Laptop + O – Referat Utrzymania Dróg – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

23\. Laptop + O – Wydział Rozwoju – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

24\. Laptop + O – Referat Wspierania – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

25\. Laptop + O – Wydział Inwestycji – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

26\. Laptop + O – Referat Zamówień Publicznych – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

27\. Laptop + O – Wydział Organizacyjny – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

28\. Laptop + O – Referat Obsługi Mieszkańców – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

29\. Laptop + O – Referat Komunikacji – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

30\. Laptop + O – Referat Transportu – prewskaźnik (dz. mieszana)

31\. Laptop + O/Kserokopiarki – Referat Administracyjny – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

32\. Laptop + O – Referat Informatyki – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

33\. Laptop + O – Skarbnik Miasta – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

34\. Laptop + O – Referat Finansowy – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

35\. Laptop + O – Referat Podatków – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

36\. Switch, router, UPS – zespół Szkół Ogólnokształcących – prewskaźnik i współczynnik (dz. Mieszana)

37\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Ogólnokształcących prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

38\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Ogólnokształcących – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

39\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Ogólnokształcących – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

40\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Zawodowych – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

41\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Zawodowych – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

42\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Specjalnych – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

43\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

44\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

45\. Switch, router, UPS – Szkoła Podstawowa – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

46\. Switch, router, UPS – Szkoła Podstawowa – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

47\. Switch, router, UPS – Bursa Szkolna – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

48\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

49\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

50\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

51\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

52\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

53\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

54\. Switch, router, UPS – Poradnia Psychologiczno-Pedagogiczna – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

55\. Switch, router, UPS Centrum Kultury – odrębny podatnik VAT/brak odliczenia

56\. Switch, router, UPS Biblioteka Publiczna – odrębny podatnik VAT/brak odliczenia

57\. Switch, router, UPS Muzeum – odrębny podatnik VAT/brak odliczenia

58\. Switch, router, UPS Dom Samopomocy – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

59\. Switch, router, UPS Ośrodek Pomocy Społecznej – brak odliczenia (dz. niepodlegająca opodatkowaniu/zwolniona)

60\. Switch, router, UPS, szkolenia, Diagnoza – Urząd Miasta – prewskaźnik i współczynnik (dz. mieszana)

Wnioskodawca wyjaśnia, że w ramach Projektu możliwe jest alokowanie nabycia towarów/usług do konkretnej jednostki organizacyjnej. Wnioskodawca nie ma jednak możliwości dalszej jednoznacznej alokacji, tj. stwierdzenia, że nabywany sprzęt/usługi, będzie służył wyłącznie określonemu rodzajowi działalności. Nabywany sprzęt IT w ramach realizacji Projektu wykorzystywany będzie do różnych kategorii czynności – zgodnie z realizowaną działalnością danej jednostki, której przyznany zostanie sprzęt, zgodnie z powyższym wykazem – do czynności niepodlegających opodatkowaniu, opodatkowanych oraz zwolnionych od podatku. Z uwagi, iż zarówno Urząd Miasta jak również podległe jednostki realizują różnego rodzaju czynności, tj. zarówno niepodlegające opodatkowaniu, zwolnione z opodatkowania, jak również podlegające opodatkowaniu przy zastosowaniu stawek obniżonych i stawce podstawowej, Wnioskodawca dokonuje odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewskaźnika (art. 86 ust. 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r.) oraz współczynnika (art. 90 ust. 1-3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.). Dodatkowo należy wskazać, iż nie w każdej z jednostek oświatowych wymienionych powyżej występuje sprzedaż podlegająca opodatkowaniu podatkiem do towarów i usług (w 2022 r. nie każda z tych jednostek realizowała sprzedaż opodatkowaną VAT). Zgodnie jednak z § 1 Zarządzenia szkoły i placówki prowadzone przez Gminę Miejską mogą wynajmować, dzierżawić lub użyczać sale gimnastyczne, siłownie, boiska i inne pomieszczenia szkolne. Jednostki oświatowe mają zatem możliwość rozpoczęcia takiej działalności w każdym czasie, w zależności od pojawienia się osób/podmiotów zainteresowanych skorzystaniem z oferty i Wnioskodawca nie może wykluczyć, iż w przyszłości taka sprzedaż, w poszczególnych jednostkach wystąpi.

Jak wskazano powyżej towary i usługi zakupione w ramach Projektu przeznaczone są zarówno dla Urzędu Miasta (poszczególnych działów i referatów) a także jednostek podległych. Z uwagi na charakter działalności poszczególnych jednostek istnieje możliwość przypisania towarów i usług (wymienionych w kosztorysie Projektu) wyłącznie na użytek poszczególnych komórek organizacyjnych i referatów w Urzędzie Miasta jak również jednostek podległych, a tym samym istnieje możliwość alokacji podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług do rodzaju czynności (niepodlegających opodatkowaniu, zwolnionych i opodatkowanych) realizowanych przez poszczególne jednostki.

W związku z koniecznością przedłożenia przy rozliczaniu grantu oświadczenia o kwalifikowalności podatku, niezbędnym jest rozstrzygnięcie o możliwości i zakresie odliczenia podatku od nabywanych towarów i usług w ramach realizacji Projektu. Wnioskodawca nie dokonał jeszcze odliczenia podatku. Projekt jest w trakcie realizacji i od stanowiska wyrażonego w interpretacji zależy prawidłowe rozliczenie uzyskanego na ten cel dofinansowania.

W odpowiedzi na wezwanie z dnia 17 lutego 2023 r., sygn. 0113-KDIPT1- 3.4012.763.2022.1.JM do uzupełnienia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, doręczone w dniu 17 lutego 2023 r., wyjaśniają Państwo w odniesieniu do poszczególnych punktów wezwania:

Ad 2) W zakresie pytania nr 1 Wnioskodawca wyjaśnia, że wydatki poniesione na realizację projektu zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy.

W zakresie pytanie nr 2 Wnioskodawca wyjaśnia, że ustawa z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizację projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego w art. 2 pkt 1 wymienia w lit.:

a) utworzone przez jednostkę samorządu terytorialnego samorządową jednostkę budżetową lub samorządowy zakład budżetowy,

b) urząd gminy, starostwo powiatowe, urząd marszałkowski.

Mając powyższe na względzie Wnioskodawca wyjaśnia, że w ramach urzędu gminy funkcjonują wyodrębnione organizacyjnie komórki (wydziały), dla których Wnioskodawca określił rodzaj wykonywanej działalności, a w konsekwencji stosowany sposób odliczenia podatku naliczonego. Wnioskodawca ma możliwość przyporządkowania dokonywanych nabyć towarów/usług do działalności określonej komórki (wydziału) urzędu gminy i określenia dla tej komórki (wydziału) rodzaju działalności w kontekście podatku od towarów i usług, jaka jest w tej komórce organizacyjnej urzędu gminy wykonywana.

Poniżej Wnioskodawca przedstawia ponownie wykaz komórek urzędu gminy, ze wskazaniem nabytego towaru, nazwy komórki, a także stosowanego sposobu rozliczenia podatku naliczonego. Dla celów wniosku wskazany we wniosku sposób rozliczenia podatku naliczonego jest konsekwencją wykorzystywania nabywanych dla celów danej komórki organizacyjnej towarów i usług. Wskazanie, że w komórce stosowany jest:

1) prewskaźnik i współczynnik oznacza, że dana komórka organizacyjna urzędu gminy jest zaangażowana (wykonuje) działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, zwolnioną od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług na poziomie danej komórki organizacyjnej (wydziału) urzędu gminy do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

2) prewskaźnik – oznacza, że dana komórka organizacyjna urzędu gminy jest zaangażowana (wykonuje) działalność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług na poziomie danej komórki organizacyjnej (wydziału) urzędu gminy do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

3) brak odliczenia oznacza, że w danej komórce wykonywane są wyłącznie czynności niedające prawa do odliczenia podatku naliczonego, tj. zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Mając powyższe na względzie Wnioskodawca wyjaśnia, że efekty projektu w urzędzie gminy, poszczególne jednostki organizacyjne, będą wykorzystywać do następujących czynności:

1\. Serwery, macierz, UPS, Switche, licencje centrali, oprogramowanie bazodanowe – Referat Informatyki i Łączności – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

2\. Laptop + O – Prezydent Miasta – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

3\. Laptop + O – Gabinet Prezydenta – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

4\. Laptop + O – Wydział Edukacji – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

5\. Laptop + O – Referat Spraw – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

6\. Laptop + O – Referat Kultury – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

7\. Laptop + O, Switch, router, UPS – Urząd Stanu Cywilnego – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

8\. Laptop + O – Referat Lokali – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

9\. Laptop + O – Referat Prawny – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

10\. Laptop + O – Referat Audytu – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

11\. Laptop + O – Referat Zarządzania Kryzysowego – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

12\. Laptop + O, Switch, router, UPS – Straż Miejska – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

13\. Laptop + O – Zastępca Prezydenta Miasta – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

14\. Laptop + O – Referat Urbanistyki – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

15\. Laptop + O – Referat Architektury i Budownictwa – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

16\. Laptop + O – Referat Gospodarki Nieruchomościami – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

17\. Laptop + O – Referat Geodezji – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

18\. Laptop + O – Wydział Gospodarki Komunalnej – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług na poziomie danej komórki organizacyjnej (wydziału) urzędu gminy do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

19\. Laptop + O – Referat Gospodarki Odpadami – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

20\. Laptop + O – Wydział Dróg – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

21\. Laptop + O – Referat Budowy Dróg – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

22\. Laptop + O – Referat Utrzymania Dróg – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

23\. Laptop + O – Wydział Rozwoju Miasta – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

24\. Laptop + O – Referat Wspierania Przedsiębiorczości – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług na poziomie danej komórki organizacyjnej (wydziału) urzędu gminy do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

25\. Laptop + O – Wydział Inwestycji – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

26\. Laptop + O – Referat Zamówień Publicznych – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

27\. Laptop + O – Wydział Organizacyjny – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

28\. Laptop + O – Referat Obsługi Mieszkańców – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

29\. Laptop + O – Referat Komunikacji – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

30\. Laptop + O – Referat Transportu – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług na poziomie danej komórki organizacyjnej (wydziału) urzędu gminy do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

31\. Laptop + O/Kserokopiarki – Referat Administracyjny – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

32\. Laptop + O – Referat Informatyki – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

33\. Laptop + O – Skarbnik Miasta – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

34\. Laptop + O – Referat Finansowy – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

35\. Laptop + O – Referat Podatków – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług.

Ponadto, Wnioskodawca wyjaśnia, że w urzędzie gminy, do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku, a także czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług) będą wykorzystywane towary (usługi) obejmujące (60.) Switch, router, UPS, szkolenia, Diagnoza – przyporządkowanie tych towarów i usług do jednej tylko komórki organizacyjnej (wydziału) nie jest możliwe.

W niżej wymienionych, utworzonych przez Wnioskodawcę samorządowych jednostkach budżetowych, efekty projektu będą wykorzystywane do wykonywania następujących czynności:

36\. Switch, router, UPS – zespół Szkół Ogólnokształcących – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

37\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Ogólnokształcących – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

38\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Ogólnokształcących – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

39\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Ogólnokształcących – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

40\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Zawodowych – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

41\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Zawodowych – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

42\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół Specjalnych – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

43\. Switch, router, UPS – Zespół Szkól – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

44\. Switch, router, UPS – Zespół Szkół – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

45\. Switch, router, UPS – Szkoła Podstawowa – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

46\. Switch, router, UPS – Szkoła Podstawowa – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

47\. Switch, router, UPS – Bursa Szkolna – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

48\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

49\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

50\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

51\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

52\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

53\. Switch, router, UPS – Przedszkole Samorządowe – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

54\. Switch, router, UPS – Poradnia Psychologiczno-Pedagogiczna – opodatkowane podatkiem od towarów i usług, zwolnione od podatku, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług; brak jest przy tym możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności z perspektywy podatku od towarów i usług;

58\. Switch, router, UPS – Dom Samopomocy – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

59\. Switch, router, UPS – Ośrodek Pomocy Społecznej – zwolnione od opodatkowania lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

W zakresie pytania nr 3 Wnioskodawca wyjaśnia, że:

1) dla jednostki organizacyjnej, jaką jest urząd gminy, Wnioskodawca ma możliwość przyporządkowania nabywanych towarów i usług, które będą wykorzystywane wyłącznie w tej jednostce organizacyjnej (tj. w urzędzie gminy). Ponadto, z uwagi na organizacyjne wydzielenie w urzędzie gminy poszczególnych komórek organizacyjnych (oraz przypisanych im zadań), możliwe jest dalsze przyporządkowanie wydatków do konkretnej komórki organizacyjnej, funkcjonującej w urzędzie gminy (wydziały), a tym samym wykonywanych przez tę komórkę czynności z perspektywy podatku od towarów i usług. Jak wynika z opisu stanu faktycznego, nie jest jednak możliwe przyporządkowanie wydatków w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., ani obiektywnego odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi od podatku. Wyjątek w tym zakresie stanowią w urzędzie gminy Referat Transportu, Wydział Gospodarki Komunalnej oraz Referat Wspierania Przedsiębiorczości, które wykonują czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług, a także czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ale nie są zaangażowane w wykonywanie czynności zwolnionych od podatku;

2) w utworzonych przez Wnioskodawcę samorządowych jednostkach budżetowych nie funkcjonują komórki organizacyjne, dla których możliwym byłoby przyporządkowanie wydatków w całości do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., ani obiektywne odrębne przyporządkowanie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami opodatkowanymi i zwolnionymi od podatku.

### Pytania

1) Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu?

2) Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu, na nabycie towarów/usług, które zgodnie z Umową mają zostać oddane do używania nieodpłatnie jednostkom organizacyjnym nieobjętym centralizacją rozliczeń podatku od towarów i usług (odrębnym podatnikom, spoza osobowości prawnej Gminy)?

3) Czy zakładany przez Wnioskodawcę sposób alokowania wydatków z tytułu zakupu towarów i usług w Projekcie do poszczególnych jednostek, dla których sprzęt jest przeznaczony oraz sposób odliczenia podatku (brak/prewskaźnik/współczynnik), jest prawidłowy?

### Państwa stanowisko w sprawie

1) Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług od wydatków ponoszonych w ramach realizacji Projektu.

2) W razie uznania stanowiska Wnioskodawcy za nieprawidłowe w zakresie pyt. Nr 1 wniosku, Wnioskodawca jest zdania, ze zakładany przez Wnioskodawcę sposób alokowania wydatków z tytułu zakupu towarów i usług w Projekcie do poszczególnych jednostek, dla których sprzęt jest przeznaczony oraz sposób odliczenia podatku (brak/prewskaźnik/współczynnik), jest prawidłowy. Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z realizacją Projektu nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego. Zgodnie z podstawową zasadą wyrażoną w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., ocena prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego dokonywana powinna być w oparciu o zamiar Wnioskodawcy wykorzystania nabywanych towarów i usług do działalności opodatkowanej. Odliczeniu podlega bowiem podatek naliczony, który w całości lub w części wynika z nabycia towarów i usług, które Fundacja zamierza wykorzystywać do działalności opodatkowanej. Powyższe wynika również art. 91 ust. 7 do 7c, czy ust. 7d ustawy z dnia 11 marca 2004 r. zgodnie z tym przepisem w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana. Wykonanie prawa do odliczenia może nastąpić, jeżeli towar lub usługa jest lub ma być wykorzystywany do czynności dających prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wykonanie tego prawa opiera się na zamiarze podatnika. Prawo do odliczenia podatku naliczonego realizuje się poprzez:

1) wyrażenie przez podatnika, zamiaru wykorzystania nabytego towaru do czynności opodatkowanych

2) skorzystaniu z przysługującego mu prawa do odliczenia podatku naliczonego. Podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odprzedane lub efektywnie wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanych.

Istotna jest intencja nabycia – jeśli dany towar lub usługa ma służyć wykonywaniu działalności opodatkowanej VAT, wówczas odliczenie jest prawnie dozwolone. Jednocześnie intencja (zamiar) w momencie nabycia towaru lub usługi na gruncie podatku od towarów i usług konstytuuje prawo do odliczenia lub brak prawa do odliczenia podatku naliczonego. Prawo do odliczenia jest kreowane przez zamiar podatnika wykorzystania towaru do czynności opodatkowanych, jednak prawo do odliczenia powinno być potwierdzone następczymi działaniami podatnika, które wyrażone uprzednio zamiar skonkretyzują. Art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. nie posługuje się tym kryterium („zamiaru”), ale raczej „zakresem” wykorzystania towaru. Zakres ten – gdy nie można go określić w sposób obiektywny – wyznacza wskaźnik obliczony zgodnie z art. 86 ust. 2a lub 90 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Przy ocenie zakresu wykorzystania nabytego towaru lub usługi do działalności gospodarczej opodatkowanej należy uwzględniać zasadniczy cel, w jakim podatnik nabywa towar lub usługę. Mając na względzie powyższe zasadnicze znaczenia dla ukształtowania rozliczenia podatku od towarów i usług przez Wnioskodawcę w ramach Projektu, jest ustalenie jaki zamiar przyświeca Wnioskodawcy (jaką działalność i w jaki sposób opodatkowaną zamierza prowadzić w oparciu o wydatki poniesione w projekcie) oraz jaki jest zasadniczy cel realizacji Projektu i ponoszonych wydatków na nabycie sprzętu. Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Na podstawie art. 6 ust. 1 tej ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Gmina jako podmiot prawa publicznego zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym realizuje zadania użyteczności publicznej, którymi są zadania własne gminy. Zadania te realizowane są przez gminę zarówno w charakterze relacji administracyjnoprawnych – czynności nie stanowiące działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, jak i na podstawie umów cywilnoprawnych, czyli czynności stanowiące działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Z uwagi na wykonywanie czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem, zarejestrowanym we właściwym urzędzie skarbowym. W zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto Wnioskodawca składa jako podatnik stosowne deklaracje rozliczeniowe dla potrzeb podatku od towarów i usług. W art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym, wymieniono jako zadania własne gminy, m.in. sprawy dotyczące porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli. W myśl art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Definicję działalności gospodarczej przedstawia art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. zgodnie, z którym działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Natomiast jak stanowi art. 15 ust. 6 tej ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa dla realizacji, których zostały one powołane z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Zatem, aby korzystać z powyżej wskazanego wyłączenia z zakresu opodatkowania VAT muszą zostać spełnione następujące przesłanki:

1\. czynności muszą być wykonywane przez podmiot podlegający prawu publicznemu,

2\. czynności muszą być wykonywane przez ten podmiot działający jako organ władzy publicznej (w charakterze organu władzy publicznej) tzn. nie są to czynności wykonywane na podstawie umów cywilnoprawnych lecz wykonywane w ramach reżimu publicznoprawnego przy wykorzystaniu z władztwa administracyjnego. Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej. Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku od towarów i usług w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie nie jest spełniony warunek wystarczającego związku ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Jak wynika z przedstawionego opisu stanu faktycznego, zasadniczym celem ubiegania się o grant przyznawany w ramach projektu jest realizacja zadań publicznych Wnioskodawcy, co wyrażono wprost we wniosku o przyznanie grantu. Realizacja projektu polega na modernizacji oraz wzmocnieniu infrastruktury IT Urzędu Miasta oraz jednostek podległych (rozumianej jako całokształt rozwiązań i organizacji sprzętowo-programowych) poprzez zakup i instalację sprzętu IT, oprogramowania i licencji. Modernizacja infrastruktury oraz zabezpieczeń jest niezbędna dla odpowiedniego zabezpieczenia łączności podczas pracy zdalnej realizowanej w jednostkach podległych. Celem projektu jest wsparcie rozwoju cyfrowego instytucji samorządowych oraz zwiększenie cyberbezpieczeństwa. Na moment występowania z wnioskiem o dotację Wnioskodawca nie zakładał celu prowadzenia działalności gospodarczej (handlowej). Nie może być oceniany w ten sposób również z perspektywy podatku od towarów i usług. Przystępując do Projektu Wnioskodawca nie występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Projekt zostanie zrealizowany przez Wnioskodawcę w celu wykonania nałożonych na Wnioskodawcę obowiązkowych zadań publicznych (zadań własnych) określonych ustawą o samorządzie gminnym. Opis koncepcji realizacji grantu wpisuje się w cele Projektu, jakim jest zwiększenie zdolności JST oraz podmiotów im podległych w zakresie realizacji usług publicznych na drodze teleinformatycznej, pracy i nauki zdalnej oraz wzmocnienie cyfrowej odporności na zagrożenia. Ponadto realizacja grantu przyczyni się do ograniczenia negatywnych skutków społecznych, gospodarczych oraz edukacyjnych wywołanych przez pandemię COVID-19 w latach 2020/21. Wnioskodawca w związku z realizowanym projektem, nie zawiera umów cywilnoprawnych, a zobowiązany jest do przekazania zakupionego sprzętu/usług/oprogramowania nieodpłatnie na podstawie stosunku prawnego np. użyczenia do podmiotów wskazanych we Wniosku o przyznanie Grantu (§ 3 ust. 1 pkt 3 Umowy).

Wnioskodawca podkreśla, że zagadnienie opodatkowania czynności jednostek samorządu terytorialnego było przedmiotem interpretacji ogólnej z dnia 10 czerwca 2020 r. znak PT1.8101.3.2019, gdzie oceniano opodatkowanie czynności wykonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego w związku z realizacją zadań publicznych w zakresie edukacji publicznej oraz pomocy społecznej, nałożonych na nie odrębnymi przepisami. W interpretacji tej ponownie podkreślono, że „Należy jednak podkreślić, że zarówno odpłatna dostawa towarów, jak również odpłatne świadczenie usług, podlegają opodatkowaniu, jeżeli są wykonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”. Wnioskodawca jest zdania, że oceniając prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków ponoszonych w Projekcie należy mieć na względzie, że głównym celem Projektu nie jest zwiększenie potencjału gospodarczego Wnioskodawcy w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej.

Tymczasem zgodnie z art. 86 ust. 1 i 90 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., dla oceny czy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstało, konieczne jest uwzględnienie podstawowego celu ponoszonego wydatku; sam fakt, że przy pomocy towarów i usług nabytych przez podatnika, będącego podmiotem publicznym, jest uzyskiwanie, ubocznie, sprzedaży opodatkowanej, nie oznacza, że prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje. Jak przyjmuje się w orzecznictwie sądowym i praktyce podatkowej DKIS, jeśli zasadniczym celem wydatku nie jest prowadzenie opodatkowanej działalności gospodarczej, ale realizacja celu publicznego, zaś osiąganie opodatkowanych obrotów jest wyłącznie ubocznym skutkiem tej działalności, to prawo do odliczenia nie powstaje. W interpretacji z dnia 20 lutego 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.5.2019.2.MK analizowano możliwość odliczenia podatku naliczonego przez gminę w przypadku poniesienia znacznych wydatków inwestycyjnych, przy jednoczesnym znikomym wykorzystaniu inwestycji (pod względem powierzchni) do działalności gospodarczej i znikomych planowanych przychodach w relacji do kosztów inwestycji. DKIS ocenił, że „Jednakże należy wskazać, że Gmina realizując opisaną inwestycję wykonuje przede wszystkim zadania własne w ramach władztwa publicznego, nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym, tj. edukacji publicznej. Co prawda, w analizowanej sprawie, występują czynności cywilnoprawne, jednak jak wskazał sam Wnioskodawca, mają one „poziom znikomy” w stosunku do podstawowej, oświatowej działalności Szkoły Podstawowej. Marginalny charakter tej działalności znajduje potwierdzenie w relatywnie niskiej kwocie uzyskiwanego dochodu, tj. „roczny obrót z ww. działalności nie przekroczy 2.400,00 zł, czyli 200,00 zł m/c”. Procentowa zależność uzyskanego przez Gminę dochodu z czynności opodatkowanych (najem powierzchni) do całkowitego kosztu inwestycji wynosi 0,02%. Ponadto umowa odpłatnego udostępnienia części powierzchni zostanie zawarta jedynie na okres trwałości projektu, tj. 6 lat. W związku z powyższym stwierdzić należy, że występujące w analizowanej sprawie czynności opodatkowane wykonywane przez Gminę nie przesądzają o kwalifikacji poniesionych wydatków do czynności, które dawałyby prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż w rozpatrywanej sprawie związek ten jest zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu VAT. Zatem, w rozpatrywanej sprawie podatek naliczony nie jest ściśle związany z czynnościami opodatkowanymi, a wręcz przeciwnie - związany jest z inwestycją służącą przede wszystkim do realizacji czynności publicznoprawnych wykonywanych w ramach realizacji przez Wnioskodawcę zadań własnych. W ocenie tut. Organu odnośnie ww. obiektu, brak jest związku przyczynowo-skutkowego, także o charakterze pośrednim pomiędzy odpłatnym udostępnieniem powierzchni, a inwestycją polegającą na przebudowie budynku Szkoły Podstawowej.

Należy bowiem zauważyć, że w szerokim ujęciu każdy wydatek ma wpływ na działalność Gminy. W takim ujęciu każdy wydatek mógłby więc pośrednio podlegać odliczeniu.

Jeżeli jednak określone wydatki mają bezpośredni związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT, to ewentualne doszukiwanie się pośredniego wpływu tych czynności na działalność opodatkowaną nie może prowadzić do zmiany ich kwalifikacji z punktu widzenia możliwości zastosowania odliczenia. O ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy towarów i usług mogą przyczyniać się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. inwestycję. Wykorzystywanie powierzchni w Szkole na cele komercyjne – jak wynika z treści wniosku – w niewielkim (znikomym) zakresie, nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego. Wobec powyższego w odniesieniu do obiektu Szkoły Podstawowej, Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w związku z realizacją opisanej we wniosku inwestycji. Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w okolicznościach analizowanej sprawy, w odniesieniu do wydatków związanych z inwestycją, Gmina – zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy – nie będzie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki na przebudowę budynku Szkoły Podstawowej”. Wynika z powyższego, że o ile każda odpłatność powoduje powstanie obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług (o ile usługa podlega opodatkowaniu, z uwagi na wykonywanie jej przez podatnika w ramach działalności gospodarczej), o tyle nie każda odpłatność skutkuje powstaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego. Odmienna interpretacja art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. mogłaby bowiem prowadzić do nadużyć. Przyjęcie, że oddanie do używania mienia wielkiej wartości za symboliczne wynagrodzenie lub uzyskiwanie symbolicznego obrotu opodatkowanego, uprawnia do odliczenia podatku naliczonego, prowadziłoby do wniosku, że nawet jeśli wartość podatku podlegającego odliczeniu jest duża, to nie musi on znajdować pokrycia w wartości podatku należnego (z założenia, a nie na skutek okoliczności niezależnych od podatnika, np. niepowodzenia planowanej działalności gospodarczej). To zaś naruszałoby podstawowe zasady podatku – neutralności i opodatkowania konsumpcji. Taka wykładnia prowadziłaby wprost do nadużycia uprawnień przez podatnika, uzyskującego korzyść w postaci pełnego odliczenia wbrew celowi systemu odliczeń ustanowionego przez Dyrektywę 112.

Cytowana wyżej interpretacja prezentuje utrwalony w praktyce interpretacyjnej DKIS pogląd. Tożsame stanowisko Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyraził w interpretacji z dnia 9 kwietnia 2018 r. znak 0113-KDIPT1-2.4012.131.2018.2.KW. Podobnie zagadnienie to zinterpretowano w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w \`(...)\` z dnia 8 listopada 2016 r. (sygn. 1061-IPTPP2.4515.414.2016.1.KW), w której organ podatkowy stwierdził, że pomimo wyeksponowania przez wnioskodawcę odpłatnego celu udostępniania świetlic wiejskich, związek ten jest na tyle nieznaczący, że nie może on skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia. Wykorzystanie świetlic do celów komercyjnych, jest marginalne w stosunku do wydatków poniesionych na realizację inwestycji.

Tak samo zagadnienie to oceniono w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 17 sierpnia 2016 r. (sygn. IBPP3/4512-151/16/EJ), w której organ podatkowy stwierdził, że nie każdy zaistniały rodzaj powiązania o charakterze pośrednim przy dokonywaniu świadczeń opodatkowanych, lecz oczywistość oraz bezpośredniość tego powiązania z dokonywaną przez wnioskodawcę sprzedażą opodatkowaną może dopiero dawać uprawnienie do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Podatnicy dokonujący czynności niepodlegających opodatkowaniu byliby stawiani w pozycji uprzywilejowanej: podatnik miałby prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie pod warunkiem dokonania jednej czynności opodatkowanej. Nawet stanowiącej nieznaczny wycinek całokształtu jego działalności. Organ stwierdził, że o ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy inwestycyjne mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Wnioskodawcę prawa do odliczenia podatku naliczonego. Podobnie wypowiedziano się w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 9 stycznia 2017 r. (sygn. 2461-IBPP3.4612.869.2018.2.BJ), w której organ podatkowy potwierdził brak prawa do odliczenia podatku naliczonego w przypadku termomodernizacji budynków gminnych wykorzystywanych do działalności publicznoprawnej, pomimo że niektóre pomieszczenia tych budynków są i mogą być sporadycznie wynajmowane, co stanowi czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W interpretacji z dnia 17 września 2018 r. (sygn. 0118-KDIT1-3.4012.469.2018.1.DM) organ podatkowy stwierdził, że o ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy towarów i usług mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. inwestycję.

Związek dokonanych zakupów inwestycyjnych z wykonywaniem czynności opodatkowanych w przypadku termomodernizowanych budynków jest – jak wskazał wnioskodawca we wniosku – zbyt nieuchwytny oraz mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego. W interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia 3 stycznia 2018 r. (sygn. 0115-KDIT1-2.4012.834.2017.1.DM) organ podatkowy stwierdził, że związek z czynnościami opodatkowanymi w chwili dokonywania zakupu towarów i usług związanych z realizacją inwestycji polegających na termomooernizacji budynku zespołu szkół oraz budynku świetlicy wiejskiej i remizy OSP, nie jest ani uchwytny ani oczywisty przede wszystkim dlatego, iż inwestycja dotyczy termomodernizacji obiektów użyteczności publicznej, których podstawowym celem jest – jak wynika z okoliczności sprawy – realizacja zadań własnych gminy.

W rozpatrywanej sprawie podatek naliczony nie będzie zatem związany z czynnościami opodatkowanymi. A wręcz przeciwnie – będzie związany z inwestycją niesłużącą czynnościom opodatkowanym wykonywanym przez gminę. O ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy towarów i usług mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej. Tym niemniej jednak związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących ww. inwestycje. Wykorzystywanie pomieszczeń oraz powierzchni w ww. budynkach na cele komercyjne – jak wynika z treści wniosku – w niewielkim zakresie nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego. Powyższa linia interpretacyjna jest prezentowana konsekwentnie przez DKIS. W interpretacji z dnia 30 sierpnia 2019 r. znak 0112-KDIL4.4012.300.2019.2.TKU oceniono: „W tym miejscu należy wyjaśnić, że fakt refakturowania mediów nie daje Gminie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z termomodernizacją budynków. W tym przypadku nie dochodzi do przeniesienia na użytkownika (w drodze refakturowania) kosztów przeprowadzanej przez Gminę termomodernizacji budynków. Należy podkreślić, że refakturowane na rzecz użytkowników mieszkań koszty mediów, dotyczą tylko faktu zużycia przez te podmioty tych mediów. W odniesieniu do powierzchni udostępnianych na podstawie umów najmu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z ponoszonymi nakładami na termomodernizację tych budynków. Ponadto w opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że:

1\. na obszarze, którego dotyczy projekt Gmina nie prowadzi działalności gospodarczej opodatkowanej VAT,

2\. mienie powstałe w wyniku realizacji projektu w zakresie termomodernizacji ww. budynków Wnioskodawca wraz ze swoimi jednostkami organizacyjnymi nie wykorzystuje do celów prowadzonej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy,

3\. koszty termomodernizacji powierzchni wynajmowanej Powiatowemu Urzędowi Pracy, zostały ujęte w projekcie po stronie wydatków niekwalifikowanych proporcjonalnie do zajmowanej powierzchni.

Zatem refakturowanie kosztów mediów nie będzie miało związku z nieruchomością i wpływu na prawo do odliczenia przez Gminę podatku w związku z termomodernizacją budynków”. Innymi słowy – sam fakt, że gmina sprzedaje energię elektryczną (do czego niezbędna jest umieszczona w lokalu instalacja elektryczna), nie oznacza, że powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tym lokalem. Związek zakupów ze sprzedażą nie ma charakteru uchwytnego i konkretnego. Do podobnych wniosków doszedł również Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji z dnia 8 kwietnia 2019 r. znak 0113-KDIPT1-2.4012.3.2019.2.KT, kwestionując odliczenie podatku naliczonego dot. budynku Policji, w którym w niewielkim zakresie realizuje się odpłatny najem (miesięczny dochód z tytułu udostępniania pomieszczenia w tzw. budynku Policji wynosi 137,75 zł).

W interpretacji z dnia 3 kwietnia 2019 r. sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.53.2019.2.ŻR oceniono, że „Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy wskazać, że pomimo zawarcia umowy dzierżawy przedmiotowego targowiska, warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie jest spełniony. Bowiem wykorzystanie przedmiotowej inwestycji w ramach dzierżawy, w świetle przedstawionych danych liczbowych, jest marginalne w stosunku do ponoszonych nakładów na inwestycję. Jak wskazał Wnioskodawca, wartość nakładów na realizację projektu dotyczącego przebudowy targowiska wynosi 536.003,08 zł. Natomiast roczny obrót z tytułu dzierżawy targowiska wynosi 612,60 zł, przy czym roczny udział dochodu z tytułu dzierżawy w dochodach budżetu Gminy za rok 2018 wynosi: - 0,000006. Czynsz z tytułu dzierżawy targowiska w relacji z nakładami poniesionymi wynosi: 0,0011. Czynsz z tytułu dzierżawy nie pokryje kosztów poniesionych na jego przebudowę, czynsz pokryje koszty przebudowy za ok. 875 lat. Zatem wydatki te w widoczny sposób nie przekładają się na planowany do uzyskania przez Gminę obrót z tytułu dzierżawy przedmiotowej inwestycji. Z całokształtu opisu sprawy wynika, że zakres wykorzystania przedmiotowego targowiska do działalności opodatkowanej Wnioskodawcy, jest na tyle nieuchwytny, że nie może skutkować wystąpieniem prawa do odliczenia VAT. W omawianych okolicznościach, zdaniem Organu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z wydatkami ponoszonymi na przebudowę targowiska. O ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy związane z wydatkami inwestycyjnymi mogą przyczynić się do uzyskania nieznacznej sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, wykorzystanie przedmiotowej inwestycji w ramach dzierżawy – jak wynika z okoliczności sprawy – przy uzyskaniu znikomego czynszu, nie może przesądzić o uprawnieniu do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z tą opłatą. Reasumując, w omawianej sprawie warunek uprawniający do odliczenia nie zostanie spełniony, bowiem w ocenie Organu, związek z czynnościami opodatkowanymi w stopniu, który wynika z opisu sprawy, jest nikły. Zatem Wnioskodawca nie ma prawa do odzyskania podatku VAT naliczonego w związku z realizacją projektu pn. Tym samym Zainteresowanemu nie przysługuje z tego tytułu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy”. Podobnie DKIS wypowiedział się w interpretacji z dnia 25 stycznia 2019 r. sygn. 0112-KDIL2-1.4012.629.2018.2.AP: „Jednakże należy wskazać, że Gmina realizując opisaną we wniosku inwestycję wykonuje przede wszystkim zadania własne w ramach władztwa publicznego, nałożone na nią ustawą o samorządzie gminnym. Jak wynika z wniosku, Gmina zrealizowałaby inwestycję, gdyby świetlica wiejska miała być wykorzystywana wyłącznie do czynności innych niż działalność gospodarcza, tj. celów publicznych. Co prawda, w analizowanej sprawie, występują czynności opodatkowane, jednak jak wskazał sam Wnioskodawca, świetlica wiejska będzie wynajmowana sporadycznie, kilka razy w roku, na kilka godzin.

Umowy odpłatnego wynajmu świetlicy nie będą zawierane na czas określony, będą to umowy sporadyczne, zawierane na krótkie okresy czasowe.

Dodatkowo, co istotne w analizowanej sprawie, miesięczny obrót z tytułu wynajmowania świetlicy planowany jest w kwocie 36,90 zł brutto, co daje planowany roczny obrót w wysokości 442,80 zł brutto, a jednorazowy koszt zrealizowanej inwestycji to 159.768,16 zł brutto. Zatem wartość obrotu uzyskanego z tytułu wynajmu przedmiotowego obiektu w stosunku do poniesionych kosztów na przedmiotowy projekt jest znikoma. W związku z powyższym stwierdzić należy, że występujące w analizowanej sprawie czynności opodatkowane wykonywane przez Gminę nie przesądzają o kwalifikacji poniesionych wydatków do czynności, które dawałyby prawo do odliczenia podatku naliczonego, gdyż w analizowanej sprawie związek ten jest zbyt nieuchwytny, mało konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. W konsekwencji, w rozpatrywanej sprawie podatek naliczony nie jest/będzie ściśle związany z czynnościami opodatkowanymi, a wręcz przeciwnie – związany jest z inwestycją służącą przede wszystkim do realizacji czynności publicznoprawnych wykonywanych w ramach realizacji przez Gminę zadań własnych”. Podobnie wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 9 kwietnia 2015 r. sygn. I FSK 346/14 NSA wskazał, że „5.5. Przepisy dotyczące odliczeń powinny być interpretowane tak, aby warunkiem prawa do odliczenia podatku było co do zasady istnienie bezpośredniego i niezwłocznego związku pomiędzy daną transakcją, z którą związany jest podatek naliczony, a transakcją opodatkowaną, dla której zakup ten poczyniono (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 stycznia 2015 r., I FSK 2043/13, CBOSA). W rozpoznawanej sprawie logiczna i uchwytna konsekwencja pomiędzy poniesieniem wydatku na produkcję i nadawanie programów radiowych a czynnościami opodatkowanymi w postaci emisji reklam była na tyle odległa, że trafnie sąd pierwszej instancji uznał, że nie ma podstaw do dokonywania odliczeń w sposób wskazany przez wnioskodawcę. Wprawdzie przepis art. 86 ust. 1 ustawy o VAT nie definiuje wprost charakteru związku pomiędzy zakupami a sprzedażą opodatkowaną, jaki uprawnia do odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego. Nie określa w szczególności, czy związek ten musi być bezpośredni, czy wystarczającym dla odliczenia podatku naliczonego jest wykazanie pośredniego tylko związku zakupionych towarów i usług z czynnościami podatnika opodatkowanymi podatkiem VAT. Jakkolwiek z literalnego brzmienia przepisu art. 86 ust. 1 u.p.t.u. nie wynika wprost, że związek ten ma być „bezpośredni”, to jednak określony w tym przepisie warunek, że odliczenie przysługuje w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, wskazuje wyraźnie na ścisły i bezpośredni związek podatku naliczonego podlegającego odliczeniu z opodatkowaną działalnością podatnika (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 20 listopada 2014 r., I SA/Wr 1816/14, CBOSA).

5.6. Trybunał Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich wielokrotnie rozważał kwestie związku podatku naliczonego podlegającego odliczeniu z opodatkowanymi transakcjami podatnika. Konieczność wystąpienia bezpośredniego (a nie tylko pośredniego) związku potwierdza wyrok Trybunału Sprawiedliwości w sprawie: C-4/94 z dnia 6 kwietnia 1995 r. pomiędzy BLP Group a Commissioners of Customs and Excise. Sprawa ta dotyczyła możliwości odliczenia podatku naliczonego przy zakupie usług doradczych, prawniczych, księgowych, bankowych związanych ze sprzedażą udziałów tej spółki. Ponieważ sprzedaż udziałów była zwolniona z VAT, Trybunał uznał, że odliczenie podatku naliczonego nie przysługuje mimo, że środki finansowe uzyskane ze sprzedaży tych udziałów zasiliły budżet spółki, zaktywizowały jej działalność i (bez wątpienia) posłużyły zwiększeniu sprzedaży opodatkowanej spółki, która w podstawowym zakresie wykonywała czynności opodatkowane VAT. Trybunał Sprawiedliwości (ETS) uznał jednak, że skoro usługi nabyte zostały w bezpośrednim związku ze sprzedażą udziałów, a jedynie w pośrednim związku z opodatkowaną działalnością podatnika, to podatek naliczony przy zakupie usług służących bezpośrednio (sprzedaży udziałów) tj. czynnościom nieopodatkowanym – nie podlega odliczeniu. W orzeczeniu tym Trybunał podkreślił, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego jedynie w sytuacjach, kiedy związek pomiędzy podatkiem naliczonym przy dokonywaniu zakupów i podatkiem należnym w związku z działalnością opodatkowaną do której zakupy są wykorzystywane, jest bezsporny, bezpośredni oraz ścisły.

Podobny pogląd wyraził Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. w sprawie C-98/98, Commissioners of Customs and Excise a Midland Bank. Trybunał nie miał w tej sprawie wątpliwości, że art. 2 Pierwszej Dyrektywy i art. 17 ust. 2, 3 i 5 Szóstej Dyrektywy w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, należy interpretować w taki sposób, aby warunkiem odliczenia przez podatnika podatku VAT oraz podstawą do ustalenia zakresu tego prawa, było zasadniczo istnienie bezpośredniego związku pomiędzy daną transakcją nabycia a daną transakcją (lub transakcjami) sprzedaży, uprawniającymi do dokonania odliczenia. W uzasadnieniu tego wyroku Trybunał wyjaśnił, że w przypadku gdy podatnik dokonuje transakcji w odniesieniu do których podatek VAT podlega odliczeniu oraz transakcji niedających podstaw do odliczenia podatku naliczonego, podatnik może dokonać odliczenia podatku VAT naliczonego od towarów i usług przez niego nabytych w przypadku, gdy towary te pozostają w bezpośrednim związku z transakcjami sprzedaży podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Wymóg istnienia bezpośredniego związku pomiędzy podatkiem naliczonym a transakcją opodatkowaną – jako warunek odliczenia podatku naliczonego VAT potwierdzają też inne orzeczenia ETS, m.in. w sprawach: C-408/98 Abbey National/Komisja; C-16/00 CIBO; C-80/95 Hamas Helm przeciwko Staatssecretaris van Financien i C-29/08 Skatteverket przeciwko AB SKF”.

W innym wyroku (z dnia 16 lipca 2019 r. sygn. I FSK 261/17) NSA orzekł, że „Zakres działania gminy (Miasta), jako organu władzy publicznej, został uregulowany w u.s.g. i jak wynika z zawartych tam przepisów ma on złożony charakter. Główną i dominującą sferę działalności gmin stanowi realizacja szeroko rozumianych zadań o charakterze publicznym. Gminy mogą prowadzić również działalność gospodarczą, wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej (art. 9 ust. 2 u.s.g ), z tytułu której są podatnikami podatku od wartości dodanej. Zasadniczym przedmiotem działalności jednostki samorządu terytorialnego są jednak czynności wykonywane w charakterze podmiotu prawa publicznego w celu sprawowania władzy publicznej. Jest to szeroko rozumiana działalność nastawiona na zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, którą tworzą mieszkańcy gminy. Do zakresu działania gminy/miasta należą zatem wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. W sferze publicznoprawnej mieści się również promocja takiej jednostki, co wynika z treści art. 7 ust. 1 pkt 18 u.s.g. Poniesione przez Miasto wydatki na realizację planowanego projektu „P.” będą miały więc bezpośredni i ścisły związek ze sferą działań publicznych jednostki samorządu terytorialnego, a zatem z działalnością w interesie społeczności lokalnej, pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nie będą to natomiast nakłady, które można by uznać za pozostające w takim właśnie związku z realizacją konkretnych czynności opodatkowanych, tj. sprzedażą, najmem czy dzierżawą nieruchomości komunalnych. Celem projektu jest przede wszystkim wzrost prestiżu i reputacji Miasta, co będzie miało znaczenie dla pozycji wszystkich działających w nim przedsiębiorców, jak i podmiotów, które na terenie chciałyby rozpocząć działalność gospodarczą, czy zainwestować w nieruchomości. Projekt ten nie ma natomiast takiego związku z czynnościami opodatkowanymi w zakresie obrotu nieruchomościami komunalnymi, aby można było przyjmować, że będzie on wykorzystywany do ich wykonywania w rozumieniu art. 86 ust. 1 u.p.t.u. W takim samym zakresie jak w odniesieniu do nieruchomości komunalnych będących w zasobach Miasta będzie się przyczyniał do wzrostu atrakcyjności innych nieruchomości, położonych na terenie, należących do innych podmiotów. Dlatego Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko zawarte w zaskarżonym wyroku, że działania podejmowane w ramach planowanego projektu służące zwiększeniu atrakcyjności Miasta, która może mieć znaczenie dla popytu i cen na rynku wszystkich nieruchomości, w kontekście prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z obrotem nieruchomościami komunalnymi, mają charakter na tyle pośredni i luźno powiązany z czynnościami wykonywanymi na podstawie zawartych przez Miasto umów cywilnoprawnych, że nie wystarcza on do zastosowania art. 86 ust. 1 u.p.t.u. w zw. z art. 168 lit. a dyrektywy 112.

Należało zatem zgodzić się z Sądem pierwszej instancji, że pomiędzy planowanymi przez Miasto wydatkami na realizację projektu promocyjnego i budowę wizerunku a czynnościami opodatkowanymi (sprzedażą, najmem i dzierżawą nieruchomości stanowiących majątek Miasta) nie zaistniał tak ścisły i konkretny związek, który uzasadniałby przyznanie Miastu prawa do odliczenia z tytułu tych wydatków. Analizując planowaną działalność promocyjną Miasta przez pryzmat realizacji innych celów o istotnym znaczeniu lokalnym należy stwierdzić, że zwiększenie atrakcyjności, chociażby jako obszaru inwestycyjnego, będzie prowadziło do redukcji bezrobocia, wzrostu konkurencji na danym rynku, poprawy infrastruktury, napływu ludności, transferu technologii itd. Z tego też względu nie można uznać, że nakłady na promocję Miasta pozostają w ścisłym związku z czynnościami opodatkowanymi, albowiem cel takich działań należy rozpatrywać w znacznie szerszej perspektywie niż zawieranie umów cywilnoprawnych z potencjalnymi nabywcami, najemcami lub dzierżawcami nieruchomości gminnych. Wydatki na promocję nie mogą być zatem uznane jako bezpośrednie narzędzie do realizacji wymienionych celów komercyjnych (czynności opodatkowanych), gdyż działalność promocyjna i wynikające z nich korzyści dla społeczności lokalnej, z punktu widzenia Miasta, zasadniczo dominują nad ewentualnym wzrostem atrakcyjności i wartości nieruchomości komunalnych. Z tego też względu należało stwierdzić, że poniesione wydatki nie będą pozostawały w bezpośrednim związku z czynnościami opodatkowanymi takimi jak sprzedaż, najem lub dzierżawa nieruchomości. W takim związku mogłyby natomiast pozostawać np. wydatki poniesione w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży lub wydzierżawienia, takie jak koszty operatów geodezyjnych, uzbrojenia terenu, wzniesienia budowli, nakładów na lokale mieszkalne lub użytkowe, albo wydatki wprost reklamujące takie nieruchomości jako przedmiot obrotu. Ponoszone wydatki nie mogły również zostać uznane za rodzące prawo do odliczenia koszty ogólne Miasta, gdyż sytuacja podmiotów prawa publicznego działających w charakterze władzy publicznej jest nieporównywalna do sytuacji podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Naczelny Sąd Administracyjny w rozpatrywanej sprawie, podtrzymuje stanowisko, wyrażane w orzecznictwie, do którego odwołano się w zaskarżonym wyroku, że nie można porównywać na gruncie podatku od towarów i usług sytuacji jednostki samorządu terytorialnego do sytuacji przedsiębiorcy. Właściwa analogia istnieje bowiem pomiędzy podmiotem prawa publicznego działającym jako organ władzy publicznej, a podatnikiem nabywającym towary dla użytku prywatnego. W obu tych przypadkach działalność takich osób pozostaje całkowicie poza zakresem opodatkowania. Osoba dokonująca nabycia na użytek prywatny nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 9 dyrektywy 112. Podobnie art. 13 Dyrektywy 112 jednoznacznie stanowi, że podmioty prawa publicznego nie są co do zasady uważane za podatników w odniesieniu do transakcji, w których występują jako organy władzy publicznej (por. wyroki: NSA z dnia 12 sierpnia 2015 r., sygn. akt I FSK 943/14, z 7 czerwca 2016 r., sygn. akt I FSK 491/16, opubl. www.orzeczenia.nsa.gov.pl).

Ponieważ istotą działalności jednostki samorządu terytorialnego nie jest działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u., o czym była wyżej mowa, to wydatki o charakterze ogólnym nie mogą być traktowane analogicznie do kosztów ogólnych podatnika – przedsiębiorcy, stanowiących elementy cenotwórcze dostarczanych przez niego towarów i usług. Należy więc w sposób jednoznaczny rozróżnić okoliczności podejmowania działań o charakterze promocyjnym przez taką jednostkę oraz typowego przedsiębiorcę, który koszty ponoszone na te działania zalicza do kosztów ogólnych, służących czynnościom opodatkowanym. W przypadku przedsiębiorcy promocja zazwyczaj stanowi element cenotwórczy jego towarów. Bezsprzecznie jest natomiast narzędziem służącym zwiększeniu przyszłych zysków z prowadzonej działalności gospodarczej. Z tego też względu, w przypadku przedsiębiorcy, kampania promocyjna i poniesione na nią nakłady pozostają najczęściej w ścisłym związku z czynnościami opodatkowanymi. W działalności gospodarczej podejmowanie określonych czynności reklamowych służy bowiem, co do zasady, promowaniu zasadniczej działalności zarobkowej danego przedsiębiorcy. Przedsiębiorca (podatnik) nie prowadzi bowiem ogólnej działalności promującej własne towary lecz w zakresie ich sprzedaży w celach zarobkowych. W związku z powyższym, ponoszenie kosztów promocji ma dla przedsiębiorcy rację bytu wtedy, gdy korzystnie wpływa na jego obroty. Tym samym w powyższym przypadku promocja pozostaje w ścisłym związku ze sprzedażą towarów przez podatnika, wypełniającą definicję czynności opodatkowanych. W sytuacji jednostki samorządu terytorialnego promocja, niezależnie od potencjalnych szerszych korzyści z niej wynikających, stanowi przede wszystkim sprawę publiczną, należącą do sfery działalności wymienionej jednostki samorządowej na rzecz wspólnoty. W tym znaczeniu, promocja może być uznana za cel sam w sobie, gdyż gmina realizuje w ten sposób jedno z zadań własnych, wynikających z art. 7 ust. 1 pkt 18 u.s.g. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie niniejszym nie podziela zatem stanowiska zajętego w powoływanym w skardze kasacyjnej wyroku NSA z 16 kwietnia 2015 r., sygn. akt I FSK 109/14, od którego odstąpiono już w późniejszym wskazanym wyżej orzecznictwie. Zasadnicza sfera działalności jednostki samorządu terytorialnego znajduje się bowiem poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Nakłady na promocję nie mogą generować prawa do odliczenia tylko z tego tytułu, że pośrednio wpływają na atrakcyjność komunalnych nieruchomości, które Miasto może wykorzystać w celach komercyjnych bowiem taki wpływ mają także na sytuację nieruchomości wszystkich podatników działających w danym obszarze. Nakłady muszą dotyczyć bezpośrednio i konkretnie składników majątku wykorzystywanych do czynności opodatkowanych. Jedynie bowiem w takim przypadku można mówić o nakładach dotyczących działań Miasta w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Stanowisko, że jednostkom samorządu terytorialnego nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych dokumentujących wydatki na czynności związane z promocją tych jednostek samorządu terytorialnego znajduje potwierdzenie także w najnowszym orzecznictwie (zob. wyrok NSA z 19 czerwca 2019 r. sygn. akt I FSK 558/19) Naczelny Sąd Administracyjny uznał zatem za niezasadne zarzuty naruszenia art. 86 ust. 1 w zw. z ust. 2a, art. 90 ust. 2 i 3 oraz art. 15 ust. 6 u.p.t.u. oraz art. 1 ust. 2 dyrektywy 112 w zw. z art. 86 ust. 1 u.p.t.u. Sąd pierwszej instancji właściwie skontrolował zaskarżoną decyzję i wydał prawidłowy wyrok” (podobnie NSA w wyroku z dnia 16 lipca 2019 r. sygn. I FSK 261/17). NSA akcentuje, że ocena czy podmiotowi publicznemu przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego musi być dokonywana nie tylko z perspektywy wystąpienia podatku należnego, ale zasadniczego – głównego – celu ponoszenia wydatku. Przedsiębiorca kierujący się rachunkiem ekonomicznym zakłada bowiem, że spodziewane obroty w rozsądnym czasie zrównoważą kwotę wydatkowaną w ramach danego zamierzania gospodarczego. W przypadku podmiotów publicznych, które z definicji nie wykonują działalności gospodarczej i nie są podatnikami, założenie jest odwrotne: z uwagi na realizację zadań publicznych z definicji wydatki inwestycyjne nie muszą zostać pokryte - w rozsądnym czasie - przychodami, które generuje inwestycja. To samo dotyczy wydatków bieżących. Marginalny charakter obrotu opodatkowanego w korelacji do kosztów działalności akcentuje właśnie brak związku zakupów z działalnością opodatkowaną. W wyroku z dnia 12 sierpnia 2015 r. sygn. I FSK 943/14 NSA wskazał, że „5.14. Odnosząc powyższe do okoliczności przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że poczynione przez skarżącego wyżej wymienione wydatki o charakterze promocyjnym, jak też wydatki dotyczące pielęgnacji zieleni, utrzymania czystości oraz budowy, utrzymania i remontu chodników oraz kosztów ponoszonych w związku z wytworzeniem i utrzymaniem infrastruktury oświetleniowej są wydatkami ponoszonymi w ramach zadań własnych gminy. Stosownie do treści art. 2 ust. 1 u.s.g. gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Zgodnie z art. 6 ust. 1 u.s.g. do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Art. 7 ust. 1 u.s.g. stanowi zaś, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1); gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego (2); zieleni gminnej i zadrzewień (pkt 12); promocji gminy (pkt 18). Jak słusznie zauważył Sąd pierwszej instancji wskazane wyżej wydatki są związane z wykonywaniem zadań własnych gminy i są związane jedynie z czynnościami niepodlegającymi VAT. Twierdzenia autora skargi kasacyjnej co do tego, że między rzeczonymi wydatkami mającymi charakter kosztów ogólnych istnieje związek pośredni z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT czy czynnościami zwolnionymi uprawniającym w części odliczenie podatku naliczonego jest wnioskiem zbyt daleko idącym.

Analizując rzeczywistą istotę transakcji należy stwierdzić, że wydatki te są czynione celem zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej (mieszkańców gminy) i jako takie związane są z czynnościami znajdującymi się poza systemem VAT. Wobec ww. stwierdzeń brak jest podstaw prawnych do zastosowania art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. 5.15. Mając na względzie powyższe należy stwierdzić, że zarzuty błędnej wykładni art. 15 ust. 6 ustawy o VAT w zw. z art. 13 dyrektywy 112, jak też art. 86 ust. 1 oraz art. 90 ust. 2 ustawy o VAT w zw. z art. 168 lit. a) dyrektywy 112 są bezpodstawne. Z tych też samych powodów należy uznać za bezpodstawny zarzut niewłaściwego zastosowanie art. 86 ust. 1 w zw. z art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. Analiza wskazanych wyżej orzeczeń TS doprowadziła Naczelny Sąd Administracyjny do przekonania o braku podstaw prawnych do wystąpienia z pytaniem prejudycjalnym do TS w oparciu o treść art. 267 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (wersja skonsolidowana Dz. Urz. UE z dnia 26 października 2012 r. Nr C 326, s. 1 i nast.)”. W wyroku z dnia 28 czerwca 2016 r. sygn. I FSK 59/15 NSA ocenił, że „Przystępując do oceny postawionych zarzutów należy w pierwszej kolejności wskazać, że kluczowe znaczenie w niniejszej sprawie ma podmiotowość Miasta na gruncie podatku od towarów i usług. Miasto, jako jednostka samorządu terytorialnego, jest organem władzy publicznej, które to organy, co do zasady, nie działają w charakterze podatnika tego podatku. Wynika to wprost z art. 15 ust. 6 Uptu, zgodnie z którym, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej, w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, do realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. (\`(...)\`) Wykonywanie czynności opodatkowanych przez gminę, w sferze jej działalności publicznej, nie jest zatem nastawionym na zysk zamierzonym działaniem, lecz wynika z konieczności zapewnienia takich samych reguł dla podmiotów prawa publicznego i podmiotów prywatnych występujących na danym rynku. W przypadku działalności publicznej gminy nie można zatem mówić o intencjonalnym prowadzeniu działalności gospodarczej. Gmina jest bowiem w pierwszej kolejności organem władzy publicznej realizującym zadania służące zaspokajaniu zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej, których wykonanie niekiedy wymaga, z przyczyn wskazanych powyżej, opodatkowania poszczególnych transakcji podatkiem od towarów i usług. Okoliczności wykonywania czynności opodatkowanych przez organ władzy publicznej rzutują, wbrew temu co twierdzi Miasto, na możliwość powiązania niektórych zakupów z czynnościami opodatkowanymi. Tyczy się to analizowanych w niniejszej sprawie kosztów związanych z budową wizerunku, na które składają się wydatki na reklamę i promocję gminy, zapewnienie czystości i porządku w gminie, utrzymanie i modernizację należącej do gminy infrastruktury. Budowa wizerunku, w sferze działalności typowego przedsiębiorcy, jest zaliczana do tzw. kosztów ogólnych prowadzonej działalności, które to koszty, choć niezwiązane bezpośrednio z konkretnymi czynnościami opodatkowanymi, generują prawo do odliczenia. W kwestii wielokrotnie w swych orzeczeniach wypowiadał się zresztą TSUE.

Wskazywał on, że aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego i określić zakres takiego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku, a transakcją lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (por. wyroki TSUE w sprawach C-29/08 SKF; C-435/05 lnvestrand). Uzupełnienie tej reguły stanowi przyznanie podatnikowi prawa do odliczenia, gdy taki bezpośredni i ścisły związek nie występuje, lecz poniesione wydatki należą do kosztów ogólnych tego podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów i usług. Takie wydatki mają bowiem bezpośredni związek z całością działalności gospodarczej podatnika (por. wyrok TSUE w sprawie C-126/14 Sveda UAB). Z orzecznictwa TSUE wynika ponadto, że krajowe organy podatkowe i sądy, stosując owe kryteria bezpośredniego związku, powinny brać pod uwagę wszelkie okoliczności, w jakich przebiegały rozpatrywane transakcje i uwzględnić tylko te spośród nich, które były w sposób obiektywny związane z opodatkowaną działalnością podatnika (por. wyrok TSUE w sprawie C-104/12 Becker). W świetle powyższych wywodów należało uznać, że ponoszone przez gminę wydatki, związane z budową wizerunku, nie mogą zostać uznane za koszty ogólne rodzące prawo do odliczenia, stosownie do art. 86 ust. 1 w zw. z art. 90 ust. 2 Uptu, gdyż sytuacja podmiotów prawa publicznego, działających w sferze publicznej, jest nieporównywalna do sytuacji podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. Istotą działalności gminy nie jest bowiem działalność gospodarcza w rozumieniu art. 15 ust. 2 Uptu, lecz zaspokajanie potrzeb wspólnoty samorządowej, w której interesie leży zwiększenie atrakcyjności danej jednostki samorządu terytorialnego, jako obszaru inwestycyjnego, miejsca zamieszkania itd. Należy więc w sposób jednoznaczny rozróżnić okoliczności podejmowania działań o charakterze autopromocyjnym (wizerunkowym) przez gminę oraz typowego przedsiębiorcę, który koszty ponoszone na te działania zalicza do kosztów ogólnych, służących czynnościom opodatkowanym. W przypadku przedsiębiorcy budowa wizerunku zazwyczaj stanowi element cenotwórczy jego towarów. Bezsprzecznie jest natomiast narzędziem służącym zwiększeniu przyszłych zysków z prowadzonej działalności gospodarczej. Z tego też względu, w przypadku przedsiębiorcy, np. kampania promocyjna i poniesione na nią nakłady pozostają najczęściej w ścisłym związku z czynnościami opodatkowanymi. W działalności gospodarczej podejmowanie określonych czynności reklamowych służy bowiem, co do zasady, promowaniu zasadniczej działalności zarobkowej danego przedsiębiorcy. Przedsiębiorca (podatnik) nie prowadzi działalności w zakresie promocji własnych towarów lecz w zakresie ich sprzedaży w celach zarobkowych. Celem samym w sobie nie jest również rozwój i modernizacja infrastruktury, które dla przedsiębiorcy mają rację bytu tylko wtedy, gdy korzystnie wpływają na jego przyszłe obroty.

W przypadku gminy, budowa wizerunku poprzez promocję, dbanie o czystość, czy poprzez nakłady na infrastrukturę gminną, niezależnie od potencjalnych korzyści z tego wynikających, stanowi sprawę publiczną, należącą do sfery działalności wymienionej jednostki samorządowej na rzecz wspólnoty. Są to wydatki, które podnoszą standard życia mieszkańców, przyciągają potencjalnych inwestorów itd. Dlatego też wskazane przez Miasto zakupy o charakterze reklamowym, promocyjnym, dotyczącym pielęgnacji zieleni, utrzymania czystości, budowy, utrzymania i remontów chodników oraz wytworzenia i utrzymania infrastruktury oświetleniowej nie służyły promowaniu jako przedsiębiorcy działającego na rynku nieruchomości, tylko realizacji zadań własnych gminy, określonych w art. 7 ust. 1 Usg. Z tego też względu nie można uznać, że tego typu nakłady pozostają w związku z czynnościami opodatkowanymi, albowiem cel takich działań nie może być rozpatrywany w perspektywie zawierania umów cywilnoprawnych z potencjalnymi nabywcami lub dzierżawcami nieruchomości gminnych. W takim związku mogłyby natomiast pozostawać np. wydatki poniesione w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży lub wydzierżawienia, takie jak koszty operatów geodezyjnych, uzbrojenia terenu, wzniesienia budowli, nakładów na lokale mieszkalne lub użytkowe, reklama konkretnych nieruchomości lub lokali użytkowych. Nie byłyby to jednak wydatki o charakterze ogólnym (wizerunkowym), lecz dotyczące bezpośrednio i konkretnie składników majątku wykorzystywanych do czynności opodatkowanych. Jedynie bowiem w takim przypadku można mówić o nakładach dotyczących działania gminy w charakterze podatnika podatku od towarów i usług”. Na uwagę zasługuje również wyrok z dnia 6 lipca 2018 r. sygn. I FSK 756/16. NSA wypowiadając się o możliwości odliczenia podatku pozostającego w związku z organizacją imprezy, na której prowadzono również sprzedaż opodatkowaną ocenił, że „Odnosząc powyższe do okoliczności przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że poczynione przez skarżącą wyżej wymienione wydatki tj. koszty nagłośnienia, wynajmu sceny, koszty dostawy mediów, ochrony dekoracji, sprzątania, najmu toalet, tych warunków nie spełniają. Twierdzenie Sądu pierwszej instancji, że między rzeczonymi wydatkami mającymi charakter kosztów ogólnych istnieje związek pośredni z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT jest wnioskiem zbyt daleko idącym. Jakkolwiek należy uznać, że organizując imprezę plenerową skarżąca będzie osiągała m.in. skutek w postaci przyciągania m.in. inwestorów zainteresowanych reklamą, czy też wynajem stoisk albo dzierżawą powierzchni pod działalność handlową, to uznanie, że jest to związek mający walor bezpośredniego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (art. 168 dyrektywy 2006/112) jest wnioskiem zbyt daleko idącym. Analizując rzeczywistą istotę transakcji należy stwierdzić, że wydatki te są czynione celem zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej i jako takie związane są z czynnościami znajdującymi się poza systemem VAT. Wobec ww. stwierdzeń brak jest podstaw prawnych do zastosowania art. 90 ust. 2 ustawy o VAT.

6.7. Należy podkreślić, że samorządowa instytucja kultury jest podmiotem powołanym przede wszystkim do realizacji zadań własnych gminy dla dobra mieszkańców gminy w zakresie prowadzenia działalności kulturalnej (również przez organizacje imprez kulturalnych). W świetle powyższych okoliczności zupełnie niezasadne jest twierdzenie podnoszone przez Sąd pierwszej instancji, które prowadzi do wniosku, że skarżąca (jednostka organizacyjna gminy powołana w celu realizacji jej zadań własnych z zakresu działalności kulturalnej) organizowała „bezpłatne” imprezy plenerowe, po to by zwiększyć wysokość osiąganych przez siebie obrotów opodatkowanych. Bezsprzecznie bowiem celem organizacji takich imprez nie było odpłatne świadczenie usług reklamy i promocji sponsorów i innych osób prawnych oraz świadczenie usług wynajmu stoisk i dzierżawy powierzchni pod działalność handlową, gastronomiczną i rozrywkową. Wszystkie odpłatne usługi świadczone przez skarżącą w związku z organizacją imprez kulturalnych były jedynie pochodną ich organizacji. Bez wątpliwości jeżeli bezpośrednim celem skarżącej byłoby osiągnięcie zysku to nie zorganizowałby imprezy kulturalnej na którą wstęp jest bezpłatny. Tym samym za błędne należy uznać wyrażone przez Sąd pierwszej instancji w zaskarżonym wyroku wytyczne dla organu wskazujące na konieczność dodatkowego zbadania charakteru związku spornych wydatków z organizacją imprez kulturalnych oraz przedstawienia dodatkowej argumentacji przemawiającej za zasadnością odmowy przyznania skarżącej prawa do odliczenia VAT w związku z poniesieniem takich wydatków. Jak bowiem wyżej wskazano, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpatrywanej sprawie organ w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji w prawidłowy sposób zinterpretował art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i w dostateczny sposób wykazał, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji skarżącej nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia, gdyż sporne zakupy będą służyły bezpośrednio czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu podatkiem VAT (realizacja celów statutowych wnioskodawcy przez świadczenie nieodpłatnych usług kulturalnych), a tym samym nie zostanie spełniony podstawowy warunek uprawniający podatnika VAT do odliczenia podatku naliczonego, wynikający z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT”. Tożsame stanowisko wyraził NSA w wyroku z dnia 3 października 2019 r. sygn. I FSK 1092/15: „7.7. Odnosząc powyższe do okoliczności przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że poczynione przez skarżącą wyżej wymienione wydatki tj. koszty nagłośnienia, wynajmu sceny, wynajem nagłośnienia, usługi transportowe, obsługę energetyczną, zakup artykułów papierniczych, zapewnienie zaplecza sanitarnego tych warunków nie spełniają. Jakkolwiek należy uznać, że organizując imprezę plenerową skarżąca będzie osiągała m.in. skutek w postaci przyciągania m.in. inwestorów zainteresowanych reklamą, czy też wynajem stoisk albo dzierżawą powierzchni pod działalność handlową, to uznanie, że jest to związek mający walor bezpośredniego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (art. 168 dyrektywy 2006/112) jest wnioskiem zbyt daleko idącym.

Analizując rzeczywistą istotę transakcji należy stwierdzić, że wydatki te są czynione celem zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej i jako takie związane są z czynnościami znajdującymi się poza systemem VAT. Wobec ww. stwierdzeń brak jest podstaw prawnych do zastosowania art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. 7.8. Bezsprzecznie bowiem celem organizacji takich imprez nie było odpłatne świadczenie usług reklamy i promocji sponsorów i innych osób prawnych oraz świadczenie usług wynajmu stoisk i dzierżawy powierzchni pod działalność handlową, gastronomiczną i rozrywkową. Wszystkie odpłatne usługi świadczone przez skarżącą w związku z organizacją imprez kulturalnych były jedynie pochodną ich organizacji. Bez wątpliwości jeżeli bezpośrednim celem skarżącej byłoby osiągnięcie zysku to nie zorganizowałby imprezy kulturalnej na którą wstęp jest bezpłatny”. W wyroku NSA z dnia 5 listopada 2019 r. sygn. I FSK 760/15 w kontekście odliczenia podatku naliczonego związanego ze świetlicami wiejskimi, które są wynajmowane w niewielkim zakresie, ocenił, że „Należy bowiem mieć na uwadze, że co do zasady, zgodnie z art. 15 ust. 6, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych. Przepis ten wyklucza jednostki takie jak skarżąca Gmina z kręgu podatników podatku od towarów i usług, chyba że wykonują one czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach ich zadań bądź wykonują czynności mieszczące się w ramach ich zadań, ale czynią to na podstawie umów cywilnoprawnych. W tym kontekście widać, że wynajmowanie (czynność odpłatna) świetlic jest ubocznym jej działaniem, co potwierdza wspomniana wcześniej okoliczność nikłego zainteresowania tą formą udostępnienia pomieszczeń świetlicy. Powoływane przez Gminę w skardze kasacyjnej orzeczenia TSUE, które dotyczą planowanej przez przedsiębiorcę działalności gospodarczej, nie podważają przyjętego w zaskarżonym wyroku stanowiska, albowiem – jak to przed chwilą odnotowano – podstawowa działalność realizowana przez Gminę nie ma charakteru gospodarczego, co należy odnieść także do tego obszaru jej aktywności, który wiąże się z wykorzystywaniem świetlic wiejskich, polegającym na integracji środowiska lokalnego i działalności na rzecz kultury i edukacji, a także porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli, jako elementów zadań własnych gminy (art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym). NSA w wyroku z dnia 3 października 2019 r. sygn. I FSK 1092/15 wskazał: „Prawo do odliczenia zostaje jednak również przyznane podatnikowi nawet w przypadku braku bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną transakcją objętą podatkiem należnym lub większą liczbą takich transakcji, które rodzą prawo do odliczenia, gdy koszty omawianych usług należą do kosztów ogólnych podatnika i jako takie stanowią elementy cenotwórcze dostarczanych towarów lub świadczonych usług. Tego rodzaju koszty mają bowiem bezpośredni i ścisły związek z całością działalności gospodarczej podatnika.

7.7. Odnosząc powyższe do okoliczności przedmiotowej sprawy należy zauważyć, że poczynione przez skarżącą wyżej wymienione wydatki tj. koszty nagłośnienia, wynajmu sceny, wynajem nagłośnienia, usługi transportowe, obsługę energetyczną, zakup artykułów papierniczych, zapewnienie zaplecza sanitarnego tych warunków nie spełniają. Jakkolwiek należy uznać, że organizując imprezę plenerową skarżąca będzie osiągała m.in. skutek w postaci przyciągania m.in. inwestorów zainteresowanych reklamą, czy też wynajem stoisk albo dzierżawą powierzchni pod działalność handlową, to uznanie, że jest to związek mający walor bezpośredniego w rozumieniu art. 86 ust. 1 ustawy o VAT (art. 168 dyrektywy 2006/112) jest wnioskiem zbyt daleko idącym. Analizując rzeczywistą istotę transakcji należy stwierdzić, że wydatki te są czynione celem zaspokajania zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej i jako takie związane są z czynnościami znajdującymi się poza systemem VAT. Wobec ww. stwierdzeń brak jest podstaw prawnych do zastosowania art. 90 ust. 2 ustawy o VAT. (\`(...)\`) 7.8. Bezsprzecznie bowiem celem organizacji takich imprez nie było odpłatne świadczenie usług reklamy i promocji sponsorów i innych osób prawnych oraz świadczenie usług wynajmu stoisk i dzierżawy powierzchni pod działalność handlową, gastronomiczną i rozrywkową. Wszystkie odpłatne usługi świadczone przez skarżącą w związku z organizacją imprez kulturalnych były jedynie pochodną ich organizacji. Bez wątpliwości jeżeli bezpośrednim celem skarżącej byłoby osiągnięcie zysku to nie zorganizowałby imprezy kulturalnej na którą wstęp jest bezpłatny.

Jak bowiem wyżej wskazano, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, w rozpatrywanej sprawie organ w uzasadnieniu zaskarżonej interpretacji w prawidłowy sposób zinterpretował art. 86 ust. 1 ustawy o VAT i w dostateczny sposób wykazał, że w okolicznościach przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji skarżącej nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia, podatek naliczony - wynikający z wydatków objętych zakresem wniosku - będzie związany wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Gmina, nabywając towary i usługi związane z organizacją przedmiotowych imprez, nie będzie nabywać ich do działalności gospodarczej i tym samym nie będzie działać w charakterze podatnika podatku VAT. Wskazać trzeba jeszcze na wyrok z dnia 28 października 2019 r. w składzie siedmiu sędziów w sprawie o sygn. akt I FSK 164/17. NSA wskazał, że „8.12. W rozpatrywanej sprawie sposób wykorzystywania boiska przed zawarciem umowy dzierżawy jak i po jej zawarciu nie ulegnie zmianie, a jak wynika z wyroku TSUE w sprawie o sygn. akt C-140/17 także przez pryzmat sposobu wykorzystywania dobra przed zawarciem umowy dzierżawy i po jej zawarciu oceniać należy charakter dokonanej przez strony czynności. Również cechy podmiotów, będących stronami umowy dzierżawy (oba realizują zadania społeczne) oraz charakter obiektu (ogólnodostępny przed zawarciem umowy dzierżawy jak i po jej zawarciu) – wskazują na brak wyraźnego związku pomiędzy świadczeniem Gminy, a symbolicznie określoną odpłatnością.

Co istotne w związku z zawarciem umowy dzierżawy Gmina uzyska jedynie znikomą część wydatków, jakie poniosła na realizację inwestycji. Zachodzi zatem wyraźna asymetria pomiędzy kwotą rocznego czynszu dzierżawnego, a wartością infrastruktury. Nie ma też podstaw do uznania, by Gmina w odniesieniu do rozpatrywanej transakcji znajdowała się w sytuacji porównywalnej do innych podatników. Brak wskazania w interpretacji na przetargowy sposób wyłonienia drugiej strony umowy świadczyć może również o tym, że przekazanie infrastruktury nastąpi z innych przyczyn niż gospodarcza. Nie bez znaczenia dla oceny wskazanej we wniosku transakcji jest także to, że z założeń odnoszących się do budowy tego rodzaju obiektów wynika, że ustalone opłaty za korzystanie z nich nie mogą przewyższać kosztów ich utrzymania. Uwzględniając wszystkie wskazane wyżej okoliczności nie można uznać, by zmiana formy oddania przedmiotowego obiektu samorządowej jednostce kultury, do realizacji zadań własnych Gminy, z nieodpłatnej na odpłatną, o symbolicznym charakterze, sama w sobie podyktowana była względami ekonomicznymi i korzyściami Gminy z tego tytułu i by można mówić w tym przypadku o wyraźnych świadczeniach wzajemnych”.

W konsekwencji powyższego, z uwagi na charakter nabycia poszczególnych towarów i usług wymienionych w stanie faktycznym, Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych w ramach realizacji Projektu polegającego na modernizacji oraz wzmocnieniu infrastruktury IT Urzędu Miasta (rozumianej jako całokształt rozwiązań i organizacji sprzętowo-programowych) poprzez zakup i instalację sprzętu IT, oprogramowania i licencji. Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi, a służą działalności niepodlegającej opodatkowaniu lub realizacji zadań własnych (publicznych).

Ponieważ z opisu Projektu i jego celu wynika, że nabyte towary i usługi mają zasadniczo służyć celom publicznym, należy uznać, że podatek w tym zakresie nie podlega odliczeniu (prawo do odliczenia w ogóle nie powstaje). Tym samym z uwagi na zamiar nabycia towarów i usług, tj. z uwagi przeznaczenie nabywanych towarów i usług na realizację działań własnych gminy (zadań publicznych), również poprzez podległe jednostki, Wnioskodawcy nie przysługuje jej prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Wnioskodawca wskazuje również, że wydatki w Projekcie były już przedmiotem interpretacji DKIS. W interpretacji z dnia 4 maja 2022 r. sygn. 0113-KDIPT1-2.4012.203.2022.1.AJB oceniono, że „Mając na uwadze powołane powyżej przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy, uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – towary i usługi nabyte w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. W związku z powyższym, nie będą mieli Państwo prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków ponoszonych z tytułu realizacji ww. projektu. Tym samym, z tego tytułu nie będzie przysługiwało Państwu prawo do zwrotu różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy”.

Tak samo prawo do odliczenia w Programie REACT-UE oceniono w interpretacjach z dnia 30 listopada 2022 r. 0111-KDIB3-2.4012.824.2022.1.KK, 25 listopada 2022 r. sygn. 0114-KDIP4-1.4012.530.2022.2.RMA. Jednocześnie – w zakresie pytania nr 2 wniosku – w przypadku towarów nabywanych w Projekcie, które mają zostać nieodpłatnie przekazane do używania jednostkom spoza osobowości prawnej Wnioskodawcy (odrębni podatnicy VAT), prawo do odliczenia nie może powstać z uwagi na brak jakiegokolwiek związku z działalnością gospodarczą opodatkowaną Wnioskodawcy. Z przedstawionego stanu faktycznego, że wydatki dotyczące realizacji Projektu w odniesieniu do Urzędu Miasta, ze względu na specyfikę działania Wnioskodawcy, będą wykorzystywane przez pracowników Urzędu Miasta, jak również jednostki podległe do wykonywania działalności zarówno opodatkowanej, zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, co jest zależne od zakresu działania poszczególnych jednostek. Jednocześnie wskazać należy, iż zdaniem Wnioskodawcy zobowiązanie do nieodpłatnego oddania w używanie sprzętu, jakie wynika z umowy, wyłącza prawo do odliczenia tylko w tym zakresie, w jakim sprzęt ma być przekazany osobom trzecim (jednostki nieobjęte centralizacją). Na konieczność dokonywania alokacji podatku, związanego z wykonywaniem bądź nie działalności przez daną jednostkę wskazano w interpretacji indywidualnej z dnia 1 marca 2018 r. 0115-KDIT1-1.4012.6.2018.2.MN: „Zatem skoro-jak wynika z wniosku – Wnioskodawca nabywając towary i usługi związane z budową przystanków A, B i C planował nakłady te nieodpłatnie przenieść na rzecz X. (w wykonaniu porozumienia z dnia 14 listopada 2014 r. oraz umowy z dnia 26 września 2016 r. nr pomiędzy Spółką a X. – reprezentowaną przez Z.), a więc wykorzystać do czynności, które – co do zasady stanowią niepodlegające opodatkowaniu, to Wnioskodawcy nie przysługiwało/nie przysługuje prawo do odliczenia podatku zawartego w fakturach dotyczących nakładów związanych z budową przedmiotowych przystanków.

Wydatki dokonywane przez Wnioskodawcę na budowę przystanków służą/będą służyły w pierwszej kolejności (bezpośrednio) do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – ich następstwem nie będzie powstanie zobowiązania podatkowego (podatku należnego), dlatego też Wnioskodawcy od chwili rozpoczęcia inwestycji nie przysługuje prawo do odliczenia. Ww. wydatki można bowiem bezpośrednio przyporządkować do wykonywanych przez Wnioskodawcę czynności niepodlegających opodatkowaniu, w związku z czym nie można brać pod uwagę wpływu tych inwestycji na czynności opodatkowane. Jak bowiem wskazano we wniosku, od momentu ponoszenia tych wydatków Spółka zakładała, że nie będzie z nich korzystać poprzez pobieranie opłat za ich udostępnienie (z uwagi na brak prawnych możliwości w tym zakresie), zaś w porozumieniu z X. z góry zadeklarowano, że po wybudowaniu przystanków zostaną one (nakłady) przekazane nieodpłatnie. Zauważyć w tym miejscu należy, że podatnicy dokonujący czynności niepodlegających opodatkowaniu byliby stawiani w pozycji uprzywilejowanej, po pierwsze nie mieliby obowiązku uiszczenia podatku należnego, a po drugie dokonując jakiejkolwiek innej czynności opodatkowanej, mogliby skorzystać z uprawnienia do odliczenia podatku naliczonego, niepozostającego w relacji z podatkiem należnym. W omawianych okolicznościach, zdaniem organu, nie występuje związek przyczynowo-skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z budową przystanków A, B i C.” Mając na względzie powyższe, w odniesieniu do towarów i usług, które są od początku przeznaczone w Projekcie do oddania do nieodpłatnego używania jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębni podatnicy), Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego nie będzie przysługiwało. W zakresie pytania nr 3 wniosku, w przypadku uznania, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego należy uznać, iż Wnioskodawca może dokonać odliczenia w zakresie w jakim dokonał alokacji podatku naliczonego, poprzez odniesienie nabywanych towarów i usług w ramach Projektu do działań realizowanych przez dane jednostki, którym sprzęt został przekazany, z zastosowaniem prewskaźnika i współczynnika jednostki, dla której przeznaczone są dane towary/usługi nabywane w projekcie (o ile dana jednostka organizacyjna Wnioskodawcy jest zaangażowana w wykonywanie działalności gospodarczej i czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, lub potencjalnie może taką działalność wykonywać, zgodnie z regułami określonymi u Wnioskodawcy dla jednostek budżetowych i zakładów budżetowych funkcjonujących w ramach osobowości prawnej Wnioskodawcy). Jak bowiem wskazano w stanie faktycznym, nabywany sprzęt IT w ramach realizacji Projektu wykorzystywany będzie do różnych kategorii czynności realizowanych przez poszczególne jednostki. Z uwagi, iż zarówno Urząd Miasta jak również podległe jednostki realizują różnego rodzaju czynności, tj. zarówno niepodlegające opodatkowaniu, zwolnione z opodatkowania, jak również podlegające opodatkowaniu przy zastosowaniu stawek obniżonych i stawką podstawową.

Zgodnie z kwalifikacją czynności wykonywanych przez poszczególne jednostki, Wnioskodawca dokona odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu prewskaźnika (art 86 ust. 2a-2h ustawy z dnia 11 marca 2004 r.) oraz współczynnika (art. 90 ust. 1-3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.).

Jednocześnie z uwagi na charakter działalności poszczególnych jednostek istnieje możliwość przypisania towarów i usług (wymienionych w kosztorysie Projektu) wyłącznie na użytek poszczególnych komórek organizacyjnych i referatów w Urzędzie Miasta jak również jednostek podległych, a tym samym istnieje możliwość alokacji podatku naliczonego od nabywanych towarów i usług do rodzaju czynności (niepodlegających opodatkowaniu, zwolnionych i opodatkowanych) realizowanych przez poszczególne jednostki. Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku uznania przysługiwania Wnioskodawcy prawa do odliczenia podatku naliczonego, uznać należy, że przynajmniej w części (w zależności od rodzaju czynności podejmowanych przez daną jednostkę) będzie możliwe wykonanie odliczenia podatku naliczonego. Przepisy art. 86 ust. 2a-2h oraz 90 ust. 1-3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. wymagają dokonania bezpośredniej alokacji podatku z tytułu nabycia towarów i usług do sprzedaży opodatkowanej oraz niepodlegającej opodatkowaniu/zwolnionej. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Ponadto, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – nabywane towary i usługi dotyczące realizacji projektu w odniesieniu do Urzędu Miasta będą służyły w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do czynności zwolnionych od podatku, to w sytuacji gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, Wnioskodawca będzie obowiązany do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 1-3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Na podstawie art. 90 ust. 2 tej ustawy jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, to podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy proporcję, o której mowa w cyt. wyżej ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo. Infrastruktura wspólna w Urzędzie (serwery, macierz, UPS, switch, kserokopiarki) będzie służyła różnym jednostkom organizacyjnym Urzędu. Ponieważ Miasto wykonuje różnego rodzaju zadania, w tym działalność gospodarczą, odliczenie będzie możliwe przy zastosowaniu prewskaźnika (art. 86 ust. 2a-2h) i współczynnika (art. 90 ust. 1-3) Wnioskodawcy. Z okoliczności sprawy wynika, że wydatki dotyczące realizacji Projektu w odniesieniu do Urzędu Miasta, ze względu na specyfikę działania Wnioskodawcy, będą wykorzystywane przez pracowników Urzędu Miasta jak również poszczególne jednostki do wykonywania działalności zarówno opodatkowanej, zwolnionej oraz niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W ramach realizacji Projektu, Wnioskodawca ma możliwość bezpośredniego przyporządkowania wydatków dokonywanych w ramach projektu do konkretnego obszaru swojej działalności – w ramach poszczególnych komórek organizacyjnych, referatów i jednostek podległych, tym samym jest w stanie jednoznacznie określić, iż Projekt (w zakresie dokonanego przyporządkowania) będzie służył działalności opodatkowanej, zwolnionej czy niepodlegającej opodatkowaniu. Innymi słowy Wnioskodawca ma możliwość przyporządkowania wydatków zrealizowanych w ramach Projektu do konkretnego obszaru swojej działalności – poprzez wskazanie jaki sprzęt (licencje) i w jakiej ilości zostaną przekazane do poszczególnych jednostek, a w dalszej kolejności poprzez zakres działalności poszczególnej jednostki, jakiemu rodzajowi sprzedaży Projektu będzie służył, tj. działalności opodatkowanej, zwolnionej czy niepodlegającej opodatkowaniu lub różnym ich wariantom w poszczególnych jednostkach. Metodologię odliczenia w oparciu o zadania realizowane przez wewnętrzne komórki organizacyjne podatnika potwierdza również interpretacja z dnia 16 lipca 2014 r. znak IPPP2/443-420/14-2/KOM. Potwierdzono w niej prawidłowość metodologii, zgodnie z którą o sposobie odliczenia wydatków związanych z budynkami decyduje sposób wykorzystania budynku, wyznaczony przez zajmujące poszczególne budynki komórki organizacyjne. W interpretacji wskazano, że „Z wniosku wynika, że komórki organizacyjne podlegające Wnioskodawcy zajmują budynki do niego należące, w których realizują różnego rodzaju zadania, które mogą być opodatkowane, zwolnione lub niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Przy czym wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy tego, czy będzie on mógł odliczać podatek VAT z zastosowaniem wskaźnika w przypadku wykonywania przez te komórki czynności mieszanych oraz odliczać podatek VAT w całości w przypadku wykonywania przez te komórki czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu.

(\`(...)\`) Z uwagi na powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w sytuacji opisanej przez Wnioskodawcę, w odniesieniu do wydatków mieszanych ponoszonych przez komórki organizacyjne, a wskazanych we wniosku (tj. towarów i usług związanych jednocześnie z czynnościami: opodatkowanymi podatkiem VAT, zwolnionymi od tego podatku oraz niepodlegającymi temu podatkowi), Wnioskodawca ma/będzie miał prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego w oparciu o proporcję sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Przy czym czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie mogą wpłynąć na zakres prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zastosowaniu art. 90 ust. 3 ustawy. Natomiast w przypadku, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie zakupów do poszczególnego rodzaju działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, wówczas Wnioskodawcy przysługuje w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z działalnością opodatkowaną i niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”.

Mając na względzie podniesione wątpliwości dotyczące rozliczenia podatku VAT, trwającą realizację Projektu, w którym od uzyskanego stanowiska Organu zależy prawidłowe rozliczenie uzyskanego na ten cel dofinansowania oraz ewentualny jego zwrot w przypadku uznania podatku VAT za niekwalifikowalny, Wnioskodawca wnosi o procedowanie wniosku bez zbędnej zwłoki i jak najszybsze jego rozpoznanie.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest:

\- prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług oddanych do nieodpłatnego używania jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT),

\- prawidłowe w zakresie sposobu odliczenia podatku bądź braku prawa do odliczenia podatku przy uwzględnieniu alokacji wydatków poniesionych na realizację Projektu,

\- prawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług, które będą wykorzystywane w Urzędzie Miasta oraz w jednostkach budżetowych objętych centralizacją do czynności niepodlegających opodatkowaniu lub zwolnionych z opodatkowania,

\- nieprawidłowe w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług, które będą wykorzystywane w Urzędzie Miasta oraz w jednostkach budżetowych objętych centralizacją m.in. do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

a) nabycia towarów i usług,

b) dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ustawy:

W przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Zatem odliczyć można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Ta zasada wyklucza możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności, które nie są opodatkowane podatkiem VAT oraz korzystają ze zwolnienia z tego podatku.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Obowiązkiem podatnika jest przypisanie konkretnych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Wnioskodawca ma zatem obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. alokacji podatku.

Wyrażoną w cytowanym art. 86 ust. 1 ustawy generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają regulacje zawarte w art. 86 ust. 2a-2h ustawy.

Na mocy art. 86 ust. 2a ustawy:

W przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Stosownie do treści art. 86 ust. 2b ustawy:

Sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, jeżeli:

1) zapewnia dokonanie obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wyłącznie w odniesieniu do części kwoty podatku naliczonego proporcjonalnie przypadającej na wykonywane w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowane oraz

2) obiektywnie odzwierciedla część wydatków przypadającą odpowiednio na działalność gospodarczą oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

Zgodnie z art. 86 ust. 2c ustawy:

Przy wyborze sposobu określenia proporcji można wykorzystać w szczególności następujące dane:

1) średnioroczną liczbę osób wykonujących wyłącznie prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie osób wykonujących prace w ramach działalności gospodarczej i poza tą działalnością;

2) średnioroczną liczbę godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą w ogólnej średniorocznej liczbie godzin roboczych przeznaczonych na prace związane z działalnością gospodarczą i poza tą działalnością;

3) roczny obrót z działalności gospodarczej w rocznym obrocie podatnika z działalności gospodarczej powiększonym o otrzymane przychody z innej działalności, w tym wartość dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze, otrzymanych na sfinansowanie wykonywanej przez tego podatnika działalności innej niż gospodarcza;

4) średnioroczną powierzchnię wykorzystywaną do działalności gospodarczej w ogólnej średniorocznej powierzchni wykorzystywanej do działalności gospodarczej i poza tą działalnością.

Zgodnie z art. 86 ust. 2d ustawy:

W celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w ust. 2a, przyjmuje się dane za poprzedni rok podatkowy.

Na podstawie art. 86 ust. 2g ustawy:

Proporcję określa się procentowo w stosunku rocznym. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Przepisy art. 90 ust. 5, 6, 9a, 10 i 10c-10g stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 86 ust. 2h ustawy:

W przypadku gdy podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie ust. 22, uzna, że wskazany zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 22 sposób określenia proporcji nie będzie najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez niego działalności i dokonywanych przez niego nabyć, może zastosować inny bardziej reprezentatywny sposób określenia proporcji.

Jak stanowi art. 86 ust. 22 ustawy:

Minister właściwy do spraw finansów publicznych może, w drodze rozporządzenia, określić w przypadku niektórych podatników sposób określenia proporcji uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć oraz wskazać dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem tego sposobu określenia proporcji, uwzględniając specyfikę prowadzenia działalności przez niektórych podatników i uwarunkowania obrotu gospodarczego.

Na podstawie delegacji zawartej w art. 86 ust. 22 ustawy, zostało wydane rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 17 grudnia 2015 r. w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 999), zwane dalej „rozporządzeniem”.

Na podstawie § 1 rozporządzenia:

Rozporządzenie:

1) określa w przypadku niektórych podatników sposób określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej uznany za najbardziej odpowiadający specyfice wykonywanej przez tych podatników działalności i dokonywanych przez nich nabyć, zwany dalej „sposobem określenia proporcji”;

2) wskazuje dane, na podstawie których jest obliczana kwota podatku naliczonego z wykorzystaniem sposobu określenia proporcji.

W rozporządzeniu zostali wskazani podatnicy, do których przepisy w nim zawarte się odnoszą. Są to: jednostki samorządu terytorialnego, samorządowe instytucje kultury, państwowe instytucje kultury, uczelnie publiczne, instytuty badawcze.

W myśl § 2 pkt 8 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o jednostkach organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego – rozumie się przez to:

a) urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego,

b) jednostkę budżetową,

c) zakład budżetowy.

Zgodnie z § 3 ust. 1 rozporządzenia:

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego sposób określenia proporcji ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego.

Oznacza to, że w przypadku jednostek samorządu terytorialnego, nie będzie ustalany jeden „całościowy” sposób określenia proporcji dla jednostek samorządu terytorialnego jako osoby prawnej, tylko będą ustalane odrębnie sposoby określenia proporcji dla wymienionych wyżej jego poszczególnych jednostek organizacyjnych.

W rozporządzeniu ustawodawca podał ustalone według wzoru sposoby określania proporcji m.in. w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, w przypadku jednostki budżetowej oraz zakładu budżetowego.

Stosownie do § 3 ust. 2 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/Dujst

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez urząd obsługujący jednostkę samorządu terytorialnego, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

Dujst – dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego.

Z treści § 3 ust. 3 rozporządzenia:

Jako sposób określenia proporcji uznaje się w przypadku jednostki budżetowej sposób ustalony według wzoru:

X = A x 100/D

gdzie poszczególne symbole oznaczają:

X – proporcję określoną procentowo, zaokrągloną w górę do najbliższej liczby całkowitej,

A – roczny obrót z działalności gospodarczej zrealizowany przez jednostkę budżetową, stanowiący część rocznego obrotu jednostki samorządu terytorialnego z działalności gospodarczej,

D – dochody wykonane jednostki budżetowej.

Zgodnie z § 2 pkt 4 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o obrocie – rozumie się przez to podstawę opodatkowania, o której mowa w art. 29a, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5 ustawy, w zakresie:

a) dokonywanych przez podatników:

\- odpłatnych dostaw towarów na terytorium kraju,

\- odpłatnego świadczenia usług na terytorium kraju,

\- eksportu towarów,

\- wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów,

b) odpłatnych dostaw towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, które podlegałyby opodatkowaniu podatkiem gdyby były wykonywane na terytorium kraju.

W myśl § 2 pkt 9 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych – wynikające ze sprawozdania rocznego z wykonania budżetu jednostki samorządu terytorialnego, pomniejszone o:

a) dochody, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych,

b) zwrot różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy, lub zwrot kwoty podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 8 pkt 1 ustawy,

c) dochody wykonane jednostki budżetowej powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na wypłatę przez tę jednostkę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych, celem realizacji zadań jednostki samorządu terytorialnego,

d) środki finansowe pozostające na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, odprowadzone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego,

e) wpłaty nadwyżki środków obrotowych zakładu budżetowego,

f) kwoty stanowiące równowartość środków, innych niż stanowiące zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy, przekazanych zakładom budżetowym, innym jednostkom sektora finansów publicznych oraz innym osobom prawnym lub jednostkom organizacyjnym nieposiadającym osobowości prawnej, z wyłączeniem kwot, które zostały zwrócone, celem realizacji przez te podmioty zadań jednostki samorządu terytorialnego,

g) odszkodowania należne jednostce samorządu terytorialnego, pomniejszone o kwoty odszkodowań stanowiących zapłatę, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy.

Z treści § 2 pkt 10 rozporządzenia:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o dochodach wykonanych jednostki budżetowej – rozumie się przez to dochody obejmujące dochody publiczne w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, z wyjątkiem dochodów, o których mowa w art. 5 ust. 2 pkt 4 lit. b-d i pkt 5 ustawy o finansach publicznych, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz środki pochodzące ze źródeł zagranicznych, w rozumieniu ustawy o finansach publicznych, zrealizowane lub otrzymane przez tę jednostkę, wynikające ze sprawozdania z wykonania:

a) planu finansowego jednostki budżetowej oraz

b) planu dochodów i wydatków zgromadzonych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 223 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, jeżeli dana jednostka budżetowa prowadzi taki rachunek

– powiększone o kwotę stanowiącą równowartość środków przeznaczonych na zasilenie tej jednostki celem realizacji przypisanych jej zadań jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem środków przeznaczonych na wypłatę, na podstawie odrębnych przepisów, zasiłków, zapomóg i innych świadczeń o podobnym charakterze na rzecz osób fizycznych.

Zgodnie z § 3 ust. 5 rozporządzenia:

Dochody wykonane urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, dochody wykonane jednostki budżetowej oraz przychody wykonane zakładu budżetowego nie obejmują odpowiednio dochodów lub przychodów uzyskanych z tytułu:

1) dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane odpowiednio przez jednostkę samorządu terytorialnego lub jednostkę organizacyjną jednostki samorządu terytorialnego do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane odpowiednio do środków trwałych jednostki samorządu terytorialnego lub jednostki organizacyjnej jednostki samorządu terytorialnego – używanych na potrzeby prowadzonej przez te jednostki działalności;

2) transakcji dotyczących:

a) pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych,

b) usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41 ustawy, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej oraz przychodów wykonanych zakładu budżetowego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Wyłączenie powyższych transakcji z dochodów wykonanych urzędu obsługującego jednostkę samorządu terytorialnego, jednostki budżetowej oraz przychodów wykonanych zakładu budżetowego (mianownik proporcji) zapewnia spójność z wyłączeniem tych transakcji z obrotu z działalności gospodarczej (licznik proporcji) i ma na celu „oczyszczenie” kwoty przychodów przyjmowanej do wyliczenia proporcji z danych, które mogłyby zniekształcić proporcję.

Zaproponowana metoda ma charakter „obrotowy”, polegający na ustaleniu udziału „obrotów” z tytułu działalności gospodarczej w całkowitym „obrocie” z tytułu działalności gospodarczej oraz działalności pozostającej poza sferą VAT.

Należy zauważyć, że powołany wyżej przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co stanowi kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. W związku z prowadzeniem działalności gospodarczej u podatnika mogą wystąpić działania czy sytuacje, które nie generują opodatkowania VAT. „Towarzyszą” one działalności gospodarczej i nie stanowią obok niej odrębnego przedmiotu działalności podatnika.

Nie podlegają one opodatkowaniu VAT, jednakże ich występowanie nie oznacza, że u podatnika występują czynności wykonywane poza działalnością gospodarczą. Za czynności zrównane z czynnościami wykonywanymi w ramach działalności gospodarczej uznaje się także nieodpłatną dostawę towarów lub nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste, w przypadkach o których mowa w art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy. Uzasadnia to fakt, że chociaż czynności te z definicji nie mają związku z działalnością gospodarczą, w przypadkach określonych w tych przepisach następuje obowiązek naliczenia VAT. Natomiast przez cele inne, rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Wobec tego należy stwierdzić, że za podatnika VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów opodatkowanej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

Ponadto należy zauważyć, że na mocy art. 15 ust. 6 ustawy:

Nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 ust. 1 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 str. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

Krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy podkreślić, że z uwagi na swą specyfikę jednostki samorządu terytorialnego nie są podmiotami zrównanymi z komercyjnymi przedsiębiorcami. Powyższe wynika chociażby z racji uprzywilejowania tych jednostek poprzez treść art. 15 ust. 6 ustawy i nieuznawania ich za podatnika w określonych okolicznościach, tj. w przypadku działania w charakterze organu władzy publicznej, którego przymiotu komercyjny przedsiębiorca nie posiada i którego działalność, co do zasady, jest opodatkowana w całości. Z tego też względu rozpatrując w zakresie podatku VAT kwestie uprawnień i obowiązków podmiotów, takich jak jednostki samorządu terytorialnego, należy mieć na względzie okoliczność, że podmioty te – co do zasady – w odniesieniu do niektórych czynności występują jako organ władzy publicznej i nie są uznawane za podatników stosownie do ww. art. 15 ust. 6 ustawy.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku wykonywania w ramach działalności gospodarczej czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych z opodatkowania tym podatkiem, należy mieć na uwadze uregulowania zawarte w art. 90 ustawy. Powyższe przepisy stanowią uzupełnienie regulacji art. 86 ustawy.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na mocy art. 90 ust. 2 ustawy:

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy:

Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Przepis art. 90 ust. 4 ustawy stanowi, że:

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do art. 90 ust. 10a ustawy :

W przypadku jednostki samorządu terytorialnego proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się odrębnie dla każdej z jednostek organizacyjnych jednostki samorządu terytorialnego. Przepisy ust. 3-6 i 8-10 stosuje się odpowiednio.

Jeżeli zatem nabywane towary i usługi służą w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również czynności zwolnionych od podatku, w sytuacji gdy nie ma możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku, do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, podatnik jest obowiązany, do proporcjonalnego rozliczenia podatku, zgodnie z ww. art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W oparciu o art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 40):

Gmina wykonuje określone ustawami zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. (\`(...)\`).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina Miejska jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku od towarów i usług. W ramach realizacji projektu pn. „\`(...)\`.” (dalej jako „Projekt”) otrzymała grant. Wydatki poniesione na realizację projektu zostaną udokumentowane fakturami wystawionymi na rzecz Wnioskodawcy. Efekty projektu w urzędzie gminy, poszczególne komórki, będą wykorzystywać do następujących czynności:

1) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

2) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

3) zwolnionych od opodatkowania lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W Państwa jednostkach budżetowych efekty projektu będą wykorzystywane do wykonywania następujących czynności:

1) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

2) zwolnionych od opodatkowania lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W odniesieniu do efektów projektu, którę będą wykorzystywane w Państwa urzędzie do czynności:

1) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

2) opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

wskazali Państwo, że brak jest możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności.

W odniesieniu do efektów projektu, które będą wykorzystywane w Państwa jednostkach budżetowych do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku, niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wskazali Państwo, że brak jest możliwości przypisania nabywanych towarów i usług do jednego tylko rodzaju działalności.

Państwa wątpliwości dotyczą w pierwszej kolejności braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych przez Urząd Miasta i jednostki budżetowe objęte centralizacją.

Analizując opis sprawy powtórzyć należy, że w celu odliczenia podatku naliczonego w pierwszej kolejności podatnik powinien przyporządkować ponoszone wydatki do poszczególnych rodzajów działalności (opodatkowanej podatkiem VAT, zwolnionej i niepodlegającej opodatkowaniu tym podatkiem).

Jak już wyżej wskazałem, art. 86 ust. 2a ustawy ma zastosowanie wyłącznie do sytuacji, w której nabywane towary i usługi wykorzystywane są zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, w sytuacji gdy przypisanie tych wydatków w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe.

W świetle powyższego, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy z uwagi na fakt, że w Urzędzie Miasta i pozostałych jednostkach budżetowych część nabytych towarów i usług będzie wykorzystywana do celów działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, a Państwo nie będą mieć możliwości przypisania tych towarów i usług w całości do Państwa działalności gospodarczej, przy odliczaniu podatku naliczonego od wydatków związanych z realizowanym Projektem powinny znaleźć zastosowanie odpowiednie regulacje art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia.

Ponadto, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – część nabywanych towarów i usług dotyczących realizacji projektu będzie służyła w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do czynności opodatkowanych, jak również do czynności zwolnionych od podatku, to w sytuacji gdy nie będzie możliwości odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, będą Państwo zobowiązani do proporcjonalnego odliczenia podatku, zgodnie z art. 90 ust. 2 i ust. 3 ustawy.

W konsekwencji stwierdzić należy, że będą mieć Państwo prawo do częściowego odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych w Urzędzie Miasta i jednostkach budżetowych objętych centralizacją, przy zastosowaniu prewspółczynnika wyliczonego odpowiednio dla Urzędu Miasta lub jednostki budżetowej zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia. Przy czym w sytuacji wykorzystywania efektów projektu również do czynności zwolnionych będą Państwo zobowiązani do zastosowania proporcji obliczonej odpowiednio dla Urzędu Miasta lub jednostki budżetowej, zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy.

W rozpatrywanej sprawie należy także przeanalizować prawo do odliczenia podatku, w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych przez Urząd Miasta i jednostki budżetowe objęte centralizacją dla tych wydatków, które będą miały związek z czynnościami zwolnionymi od opodatkowania lub niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W tym zakresie ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku w związku z realizacją Projektu.

Tym samym oceniając Państwa stanowisko w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych przez Urząd Miasta i jednostki budżetowe objęte centralizacją, należało uznać je za nieprawidłowe.

Państwa wątpliwości dotyczą także kwestii braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług oddanych do nieodpłatnego używania jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT).

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o sprzedaży – rozumie się przez to odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;

2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć również należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Należy również wskazać, że w świetle art. 8 ust. 2 ustawy w pewnych, ściśle określonych przypadkach, również nieodpłatne świadczenie usług należy uznać za spełniające definicję odpłatnego świadczenia usług, które na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W myśl bowiem art. 8 ust. 2 ustawy:

Za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

1) użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych;

2) nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Wyjaśnić ponadto należy, że nie każda czynność stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W rozpatrywanej sprawie wskazałem, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko w tym zakresie ich czynności mają bowiem charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

W tym miejscu należy wskazać, że stosownie do treści art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.

Zatem umowa użyczenia jest z natury umową nieodpłatną. Umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy. Powyższe oznacza, że oddanie do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia jest nieodpłatnym świadczeniem usług.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług oddanych do nieodpłatnego używania jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT), należy rozstrzygnąć czy ww. nieodpłatne oddanie do używania będzie stanowić czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Dla ustalenia, czy konkretna, nieodpłatna czynność będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w związku z uznaniem jej za odpłatne świadczenie usług, istotny jest cel jej świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisuje się w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują. Ponadto z powyższego wynika, że opodatkowaniu VAT podlega tylko takie nieodpłatne świadczenie usług, które nie ma żadnego związku z działalnością przedsiębiorstwa podatnika.

Przepis art. 8 ust. 2 pkt 1 ustawy wskazuje, że opodatkowaniu podlega jako odpłatne świadczenie usług, użycie towarów stanowiących część przedsiębiorstwa podatnika do celów innych niż działalność gospodarcza (w tym w szczególności m.in. do celów osobistych podatnika lub jego pracowników), jeżeli przysługiwało mu prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego, w całości lub w części, przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych. Tylko łączne zaistnienie ww. przesłanek umożliwia objęcie zakresem opodatkowania VAT usług świadczonych nieodpłatnie.

Analizując natomiast treść art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy, należy zauważyć, że dla ustalenia, czy konkretne nieodpłatne świadczenie usług podlega opodatkowaniu na mocy cytowanego przepisu istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia. Jeżeli nieodpłatne świadczenie wpisywało się będzie w cel prowadzonej działalności gospodarczej, wtedy przesłanka uznania takiej nieodpłatnej czynności za odpłatne świadczenie usług, podlegające opodatkowaniu nie zostanie spełniona. Stwierdzenie takie uzależnione jednak jest od konkretnych okoliczności, jakie w danej sprawie występują.

Przy czym, za usługi niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa (świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza) należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyło się bez związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą.

Natomiast przez usługi związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, należy rozumieć te usługi, które są wykonywane nieodpłatnie w związku z potrzebami prowadzonej działalności gospodarczej podatnika, potrzebami związanymi z funkcjonowaniem prowadzonego przedsiębiorstwa. W tym więc aspekcie winny być rozpatrywane działania podejmowane przez dany podmiot.

Podkreślić należy, że przepis art. 8 ust. 2 pkt 2 ustawy ma zastosowanie tylko do tych spośród usług nieodpłatnych, które spełniają warunek w nim wymieniony tj. dotyczy tych usług nieodpłatnych, które służą celom innym niż działalność gospodarcza podatnika. Jeśli ww. warunek nie jest spełniony, nie może być mowy o potraktowaniu usługi świadczonej nieodpłatnie jako usługi odpłatnej i objęcie jej zakresem opodatkowania VAT.

W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że zakres aktywności podejmowanej przez jednostkę samorządu terytorialnego należy interpretować w perspektywie ogólnej zasady, tj. że ich realizacja ma służyć zaspokajaniu zbiorowych potrzeb mieszkańców gminy. Obowiązywanie tej zasady powoduje, że każde działanie podejmowane przez jednostki w imieniu własnym, na własną odpowiedzialność i finansowane z budżetu jednostek, a dotyczące mienia gminy, należy uznać za działanie publiczne, służące zaspokajaniu potrzeb wspólnoty samorządowej, które jest wykonywane przez jednostkę samorządu terytorialnego jako zadanie własne, w ramach władztwa publicznego.

Zatem czynności wynikające z zadań własnych, nałożonych odrębnymi przepisami, realizowane w ramach reżimu publicznoprawnego, z tytułu których gmina nie uzyskuje wpływów, pozostają poza zakresem ustawy o podatku od towarów i usług. Są one bowiem realizowane przez gminę poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a gmina realizując te czynności, nie występuje w charakterze podatnika podatku VAT, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem w tym zakresie działa jako organ władzy w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy.

W odniesieniu do Państwa sytuacji należy zauważyć, że świadczenie polegające na nieodpłatnym oddaniu do używania zakupionych towarów i usług jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT) będzie odbywać się w związku z prowadzoną przez Państwa działalnością, tj. w ramach wykonywania Państwa zadań własnych mających na celu zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty.

Tym samym nieodpłatne oddanie do używania zakupionych towarów i usług jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT) realizowane w ramach wykonywania Państwa zadań własnych, będzie niewątpliwie stanowić sprawę publiczną, należącą do sfery działalności jednostki samorządowej.

W świetle powyższego, w kontekście rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że nieodpłatne oddanie do używania zakupionych towarów i usług jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT) będzie poza zakresem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a realizując te czynności nie będą Państwo występować w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Zatem nieodpłatne oddanie do używania zakupionych towarów i usług jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT) nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W analizowanej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy, bowiem nieodpłatne oddanie do używania będzie odbywać się w związku z wykonywaniem przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Zatem w związku z zakupem towarów i usług oddanych do nieodpłatnego używania jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT) - ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi - nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku, ponieważ poniesione przez Państwa wydatki w tym zakresie będą miały związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie braku prawa do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług oddanych do nieodpłatnego używania jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT) jest prawidłowe.

W rozpatrywanej sprawie Państwa wątpliwości dotyczą także sposobu odliczenia podatku lub braku prawa do odliczenia podatku z uwzględnieniem alokacji wydatków poniesionych na realizację Projektu.

We wniosku dla wydatków, które będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, zwolnionych od podatku, a także niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wskazali Państwo, że dokonują odliczenia z zastosowaniem prewskaźnika i współczynnika. Z kolei dla wydatków, które będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, a także czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług dokonujecie Państwo odliczenia z zastosowaniem prewskaźnika. Natomiast w stosunku do wydatków, które będą wykorzystywane do czynności zwolnionych od opodatkowania lub niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie dokonujecie Państwo odliczenia podatku naliczonego.

Wskazali Państwo, że przez prewskaźnik należy rozumieć sposób określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów w sprawie sposobu określania zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w przypadku niektórych podatników. Przez współczynnik należy rozumieć proporcję, o której mowa w art. 90 ustawy o podatku od towarów i usług.

W rozpatrywanej sprawie rozstrzygnąłem, że:

1) Będą mieć Państwo prawo do częściowego odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych m. in. do czynności opodatkowanych przez Urząd Miasta i jednostki budżetowe objęte centralizacją zgodnie z zasadami wynikającymi z art. 86 ust. 2a i następne ustawy oraz rozporządzenia z zastosowaniem prewspółczynnika wyliczonego odpowiednio dla Urzędu Miasta lub jednostki budżetowej. Przy czym w sytuacji wykorzystywania efektów projektu również do czynności zwolnionych będą Państwo zobowiązani do zastosowania proporcji obliczonej odpowiednio dla Urzędu Miasta lub jednostki budżetowej zgodnie z art. 90 ust. 2 i 3 ustawy;

2) Nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku w związku z zakupem towarów i usług wykorzystywanych przez Urząd Miasta i jednostki budżetowe objęte centralizacją do czynności zwolnionych lub niepodlegających opodatkowaniu ze względu na niespełnienie podstawowej pozytywnej przesłanki warunkującej prawo do odliczenia podatku naliczonego, jaką jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi,

3) Nie będzie Państwu przysługiwało prawo do odliczenia podatku podatku w związku z zakupem towarów i usług oddanych do nieodpłatnego używania jednostkom nieobjętym centralizacją (odrębnym podatnikom VAT), ponieważ poniesione przez Państwa wydatki w tym zakresie będą miały związek z czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

tym samym przedstawiony przez Państwa sposób odliczenia podatku lub wskazanie na brak prawa do odliczenia, przy uwzględnieniu alokacji wydatków poniesionych na realizację Projektu, jest prawidłowy.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie sposobu odliczenia podatku lub braku prawa do odliczenia podatku, przy uwzględnieniu alokacji wydatków poniesionych na realizację Projektu, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione we wniosku, zwłaszcza kwestia odliczenia podatku naliczonego, który w całości lub w części wynika z nabycia towarów i usług, które Fundacja zamierza wykorzystywać do działalności opodatkowanej, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa we wniosku wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i wojewódzkich sądów administracyjnych, należy wyjaśnić, że wskazane wyroki zostały potraktowane jako element Państwa argumentacji, są to jednak rozstrzygnięcia odnoszące się do indywidualnych spraw i co do zasady wiążą one strony postępowań w konkretnej, indywidualnej sprawie, nie rozciągając swojego oddziaływania na inne, choćby podobne lub zbieżne sprawy. Zatem powołane orzeczenia nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii.

Natomiast odnośnie powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, należy zauważyć, że interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane są w indywidualnych sprawach podatników i niewątpliwie kształtują sytuację prawną tych podatników w sprawach będących przedmiotem rozstrzygnięcia, lecz dotyczą konkretnych stanów faktycznych co oznacza, że należy je traktować indywidualnie.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).