Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0113-KDIPT2-3.4011.370.2024.2.JŚ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-08-02
Teza: Opodatkowanie przychodów ze sprzedaży lokali w stanie deweloperskim stawką ryczałtu w wysokości 5,5%, tj. według przepisów art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o ryczałcie.
Słowa kluczowe: działalność-działalność wytwórcza; ryczałt; sprzedaż; stawka-stawka ryczałtowa
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 5,5%
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 6-lit. a

Interpretacja indywidualna
==========================

– stanowisko prawidłowe
=======================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

29 maja 2024 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy określenia stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem, które wpłynęło 23 lipca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

**Opis zdarzenia przyszłego**

Wnioskodawczyni jest objęta nieograniczonym obowiązkiem podatkowy w Polsce zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm. - dalej jako „ustawa o PIT”).

Wnioskodawczyni od 2021 r. prowadzi indywidualną działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG). Przeważający przedmiot działalności gospodarczej Wnioskodawczyni stanowi aktualnie „Fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne” (PKD 96.02.Z).

Wnioskodawczyni jest zarejestrowanym czynnym podatkiem podatku od towarów i usług (VAT).

Obecnie Wnioskodawczyni planuje rozszerzenie faktycznie realizowanego profilu swojej działalności (tj. działalności fryzjerskiej) o działalność polegającą na pozyskaniu gruntów budowlanych, budowie budynków mieszkalnych lub mieszkalno-użytkowych oraz wyodrębnienia w wybudowanych budynkach lokali w celu ich dalszej odsprzedaży na rzecz klientów.

Zaktualizowany w tym zakresie przedmiot działalności Wnioskodawczyni zgodnie z CEIDG obejmuje również m.in.:

· PKD 41.20.Z „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych”,

· PKD 41.10.Z „Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków”.

Wnioskodawczyni planuje w pierwszej kolejności wykorzystanie na potrzeby prowadzenia nowego rodzaju działalności gospodarcze nieruchomości gruntowej (działki budowlanej) nabytej w 2021 r. na współwłasność wraz z mężem, który pozostaje z Wnioskodawczynią w rozdzielności majątkowej. Obecnie, na skutek darowizny na rzecz Wnioskodawczyni udziału męża w działce dokonanej w 2024 r., działka stanowi w całości wyłączną własność Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni zamierza podjąć działania zmierzające do uzyskania pozwolenia na budowę na posiadanej działce budynków mieszkalnych z wyodrębnionymi lokalami mieszkalnymi i użytkowymi. Po uzyskaniu pozwolenia na budowę, Wnioskodawczyni rozpocznie budowę budynków na przedmiotowej nieruchomości. Poszczególne etapy budowy budynków Wnioskodawczyni będzie zlecać wyspecjalizowanym zewnętrznym firmom budowlanym.

Wnioskodawczyni będzie samodzielnie dokonywać zakupu materiałów budowlanych potrzebnych do budowy budynków. Zakupy te będą realizowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię lub w imieniu i na rzecz Wnioskodawczyni przez zaangażowanych podwykonawców realizujących na Jej rzecz prace budowlane i budowlano-montażowe. W ramach realizacji projektu Wnioskodawczyni może również nabywać usługi budowlano-montażowe obejmujące w swym zakresie także dostawę montowanych towarów, np. montaż stolarki okiennej.

Całość inwestycji będzie finansowana ze środków własnych Wnioskodawczyni, a ew. częściowo ze środków pozyskanych przez Wnioskodawczynię z finansowania zewnętrznego w postaci kredytu.

Po zakończeniu budowy budynków, wyodrębnieniu w nim lokali i uzyskaniu wszelkich pozwoleń na użytkowanie, Wnioskodawczyni będzie zawierała przed notariuszem umowy przeniesienia własności poszczególnych lokali (wraz z udziałem we własności gruntu) na nabywców - zasadniczo klientów indywidualnych będących osobami fizycznymi.

Wnioskodawczyni nie wyklucza, że w ramach realizowanej inwestycji jeden z lokali użytkowych wyodrębnionych we wzniesionych budynkach pozostanie własnością Wnioskodawczyni, w którym będzie Ona realizować swoją działalność fryzjerską (tj. prowadzić salon fryzjerski).

Ponadto po realizacji wyżej opisanej inwestycji, z uzyskanych środków Wnioskodawczyni planuje realizować kolejne inwestycje związane z budową budynków na zakupionych działkach oraz wyodrębnianiem i zbywaniem lokali klientom - na analogicznych zasadach do opisanych powyżej w zakresie pierwszej planowanej inwestycji.

Wnioskodawczyni przewiduje, że opisana inwestycja będzie realizowana w latach 2024-2025, przy czym sprzedaż lokali w nowo wybudowanym budynku i osiągnięcie pierwszych przychodów z tego tytułu nie nastąpi u Wnioskodawczyni wcześniej niż w 2025 r.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku przychody Wnioskodawczyni ze źródła z pozarolniczej działalności gospodarczej opodatkowane są według tzw. metody liniowej (tj. zgodnie z art. 30c ustawy o PIT).

Począwszy od 2025 r. Wnioskodawczyni planuje rezygnację z obecnej metody opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Wnioskodawczyni w ustawowym terminie zgodnie z art. 9 ustawy o ZDP, dokona zmiany metody rozliczania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na ryczałt od przychodów ewidencjonowanych - tj. złoży w wymaganym terminie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawczyni spełnia i będzie spełniać wszystkie warunki do opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, gdyż wobec Wnioskodawczyni nie zachodzi i nie będzie zachodzić żadna z negatywnych przesłanek wykluczająca opodatkowanie ryczałtem wymieniona w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o ZPD.

Wnioskodawczyni w 2024 r. uzyska przychody z działalności gospodarczej poniżej kwoty 2 000 000 euro i przewiduje, że również w 2025 r. jej łączne przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej - tj. działalności fryzjerskiej i opisanej powyżej działalności związanej z budową i sprzedażą lokali nie przekroczą kwoty 2 000 000 euro.

Wnioskodawczyni w 2025 r. będzie prowadziła ewidencję przychodów, na podstawie której będzie w stanie określić przychód z każdego rodzaju działalności opodatkowany różnymi stawkami ryczałtu. Wnioskodawczyni nie prowadzi i w najbliższych latach nie zamierza prowadzić działalności w formie spółki cywilnej lub spółki prawa handlowego.

**Uzupełnienie wniosku**

Wnioskodawczyni przedstawiła w treści wniosku szczegółowy opis oraz zakres działań realizowanych w ramach planowanego nowego profilu działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, poddanego pod ocenę organu w ramach wniosku.

W ocenie Wnioskodawczyni, objęte zakresem wniosku usługi, których świadczenie planuje, należy kwalifikować do pozycji PKWiU 41.00.3 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych jednorodzinnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków)”.

W zależności od typu danej inwestycji realizowanej przez Wnioskodawczynię, bardziej uszczegółowione pozycje PKWiU mogą się różnić w obrębie wskazanej pozycji PKWiU 41.00.3. Przy tym z uwagi na charakter pierwszych budynków, które będą wytwarzane przez Wnioskodawczynię, dla pierwszej inwestycji będą to usługi kwalifikować do PKWiU 41.00.33.0 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków o trzech i więcej mieszkaniach”.

Przed wybudowaniem budynków i wyodrębnieniem lokali Wnioskodawczyni nie będzie zawierała żadnych umów z przyszłymi nabywcami (np. umów deweloperskich czy umów przedwstępnych sprzedaży), lecz będzie oferowała potencjalnym nabywcom i sprzedawała wyłącznie już wyodrębnione prawnie lokale w stanie deweloperskim.

Z uwagi na planowany model działalności Wnioskodawczyni (opisany powyżej i w treści wniosku), nabywcy nie będą ponosić ryzyk związanych z realizacją przedsięwzięcia (w tym ryzyka wytworzenia budynku, czy wyodrębnienia i przeniesienia własności lokalu).

Z uwagi na planowany model działalności Wnioskodawczyni (opisany powyżej i w treści wniosku), Nabywcy nie będą mieli możliwość określenia podstawowych elementów konstrukcyjno-architektonicznych projektu budowy nieruchomości przed jej rozpoczęciem i/lub spowodowania podstawowych zmian konstrukcyjno-architektonicznych w toku budowy.

Z uwagi na planowany model działalności Wnioskodawczyni (opisany powyżej i w treści wniosku), na nabywcach nie będzie spoczywał obowiązek dostarczenia i zapłaty za główne (podstawowe) materiały budowlane.

Wnioskodawczyni będzie sprzedawać gotowe wyroby w postaci lokali mieszkalnych i usługowych (po ich uprzednim wytworzeniu).

Z uwagi na przewidywany sposób przeznaczenia nieruchomości (tj. pozyskiwanie gruntów, wybudowanie budynków z wyodrębnionymi lokalami na sprzedaż), nieruchomości nie będą stanowić środków trwałych Wnioskodawczyni ani w rozumieniu przepisów podatkowych ani księgowych.

Wnioskodawczyni nie rozliczy w 2024 r. jako kosztów uzyskania przychodu nakładów związanych z budową budynków, o których mowa we wniosku.

**Pytanie**

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychody uzyskane przez Wnioskodawczynię w 2025 r. i w kolejnych latach ze sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych w stanie deweloperskim mogą być opodatkowane według stawki ryczałtu w wysokości 5,5%, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. „a” ustawy o ZPD (przy założeniu braku zmiany obecnie obwiązujących przepisów i zachowaniu przez Wnioskodawczynię ogólnych przesłanek do stosowania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych)?

**Pani stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu)**

W ocenie Wnioskodawczyni, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym przychody uzyskane przez Nią w 2025 r. i w kolejnych latach ze sprzedaży lokali mieszkalnych i usługowych w stanie deweloperskim mogą być opodatkowane według stawki ryczałtu w wysokości 5,5%, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. „a” ustawy o ZPD (przy założeniu braku zmiany obecnie obowiązujących przepisów i zachowaniu przez Wnioskodawczynię ogólnych przesłanek do stosowania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych).

UZASADNIENIE STANOWISKA PODATNIKA

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ust. 1 ustawy o ZPD. Stawki te zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Dla rozróżnienia rodzajów tych działalności ustawodawca posłużył się m.in. grupowaniami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (Dz. U. z 2015 r. poz. 1676).

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. „a” ustawy o ZPD, ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Przepisy ustawy o ZPD nie definiują pojęcia „roboty budowlane”. Dlatego, zgodnie z zasadami wykładni i praktyką organów podatkowych, należy w tym zakresie odwołać się do art. 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 682 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przez „roboty budowlane” należy rozumieć „budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego” (art. 3 pkt 7).

Roboty budowlane, zgodnie z PKWiU, ujęte zostały w sekcji F tej Klasyfikacji. Sekcja F obejmuje następujące działy wg PKWiU:

· Dział 41 - budynki i roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków,

· Dział 42 - budowle i roboty ogólnobudowlane związane z budową obiektów inżynierii lądowej i wodnej,

· Dział 43 - roboty budowlane specjalistyczne.

Zgodnie z objaśnieniami do PKWiU sekcja F obejmuje m.in. roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym.

Ponadto, w myśl objaśnień do PKWiU, dział 41 PKWiU obejmuje m.in., roboty ogólnobudowlane związane ze wznoszeniem kompletnych budynków mieszkalnych, budynków biurowych, budynków handlowych oraz innych budynków użyteczności publicznej, budynków gospodarstw rolnych itp., na własny rachunek lub na zlecenie.

W ramach działu 41 wyszczególniono budynki i roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków) - (PKWiU 41.00.3). W kategorii tej według PKWiU mieszczą się m.in.:

41.00.31.0 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych jednorodzinnych”; Grupowanie to obejmuje:

· roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem: domów jednorodzinnych, pawilonów, willi, domków wypoczynkowych, leśniczówek, domów mieszkalnych w gospodarstwach rolnych, rezydencji wiejskich, domów letnich itp. budynków wolno stojących,

· roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem domów w zabudowie bliźniaczej lub szeregowej, posiadających własny dach i własne wejście z poziomu gruntu.

41.00.32.0 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków o dwóch mieszkaniach”; Grupowanie to obejmuje:

· roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem wolno stojących budynków w zabudowie bliźniaczej lub szeregowej, o dwóch mieszkaniach.

41.00.33.0 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków o trzech i więcej mieszkaniach”; Grupowanie to obejmuje:

· roboty budowlane związane; ze wznoszeniem, przebudową lub remontem budynków o trzech i więcej mieszkaniach.

41.00.34.0 „Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków zbiorowego zamieszkania”.

W tym miejscu warto dodać, że zgodnie z zasadami metodycznymi Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB), wprowadzonej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. (Dz. U. z 1999 r. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) - Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych (PKOB) stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych, rozumianych jako produkty finalne działalności budowlanej. Każdy obiekt budowlany klasyfikowany jest zgodnie z jego przeważającym przeznaczeniem, przy uwzględnieniu charakteru technicznego obiektu (np. budynek, budowla). Za jednostkę klasyfikacyjną przyjmuje się zwykle pojedynczy obiekt budowlany. Budynki dzielą się na mieszkalne i niemieszkalne. Budynki mieszkalne są to obiekty budowlane, których co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej jest wykorzystywana do celów mieszkalnych. W przypadku, gdy co najmniej połowa całkowitej powierzchni użytkowej wykorzystywana jest do celów mieszkalnych, budynek klasyfikowany jest jako budynek mieszkalny.

Ponadto Wnioskodawczyni pragnie wskazać, że na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o ZPD, „działalność usługowa” zastała zdefiniowana jako „pozarolnicza działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) (\`(...)\`)”.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem „usług” rozumie:

· wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,

· wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Pojęcie „usług” nie obejmuje czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa, na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności, z materiałów własnych wykonawcy. Natomiast „wyroby” w myśl PKWiU to: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów - o ile występują w obrocie.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o ZPD, „działalność wytwórcza” to „działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika”. Ponieważ ustawa o ZPD nie zawiera definicji „wytwarzania”, zgodnie z zasadami wykładni należy odwołać do potocznego rozumieniu tego pojęcia i posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to m.in.: zrobić, wyprodukować coś (Słownik języka polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl).

O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje więc przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych, czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu. Wyrób ten ma być nowy.

Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik „nowy” m.in. jako „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”. Należy zatem stwierdzić, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś) (A. Bartosiewicz, R. Kubacki. Komentarz do art. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, lex 8474).

Zdaniem Wnioskodawczyni, osiągane przez Nią przychody ze sprzedaży wybudowanych we własnym zakresie budynków mieszkalnych (z wykorzystaniem własnych materiałów i usług podwykonawców), wpisują się w zakres przedmiotowy opisanej powyżej „działalności wytwórczej” - wymienionych jako usługi objęte dyspozycją art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. „a” ustawy o ZPD. W wyniku bowiem prowadzenia opisanej powyżej działalności Wnioskodawczyni, będzie realizowany proces wytwórczy - tj. budowa na własnym gruncie Wnioskodawczyni nowych budynków, które będą oferowane przez Nią do sprzedaży.

Tym samym przy założeniu spełniania przez Wnioskodawczynię ogólnych warunków do stosowania ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, przychody Wnioskodawczyni z tego tytułu powinny móc korzystać z opodatkowania stawką ryczałtu 5,5%, którą to stawkę zgodnie z analizowanym przepisem ustawy o ZPD stosuje się do przychodów m.in. z działalności wytwórczej.

Prawidłowość zastosowania stawki 5,5% dla analogicznych usług do opisanych przez Wnioskodawczynię we wniosku potwierdza dodatkowo praktyka organów podatkowych, znajdująca wyraz w poniższych przykładowych interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

· interpretacji z dnia 18 marca 2024 r. sygn. 0114-KDIP3-2.4011.7.2024.3.MG:

„Opis sprawy potwierdza, że prowadzi. Pan proces wytwórczy, tj. budowę na własnym gruncie budynków mieszkalnych, które będzie Pan oferował do sprzedaży. Skoro przed wybudowaniem nie będzie Pan zawierał żadnych umów z przyszłymi nabywcami i będzie Pan sprzedawał gotowy wyrób, to sprzedaż wybudowanych przez Pana budynków mieszkalnych będzie stanowić w świetle art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, działalność wytwórczą. (\`(...)\`) Będzie Pan miał prawo do opodatkowania przychodów ze sprzedaży wybudowanych budynków mieszkalnych zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne według 5,5% stawki ryczałtu, określonej w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy”;

· interpretacji z dnia 5 marca 2024 r. sygn. 0115-KDST2-2.4011.535.2023.2.PR:

„Przedstawiony opis sprawy potwierdza, że prowadzi Pani proces wytwórczy - budowę na własnym gruncie domów jednorodzinnych, które będzie oferowała do sprzedaży. Biorąc zatem pod uwagę powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przychody uzyskane przez Panią ze sprzedaży wybudowanych domów jednorodzinnych, jako przychody z działalności wytwórczej, będą podlegały opodatkowaniu stawką 5,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizycznej”;

· interpretacji z dnia 28 grudnia 2023 r. sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.717.2023.2.DJD:

„W ramach działalności zawiera Pan z klientami umowy rezerwacyjne dotyczące przyszłej sprzedaży budynków mieszkalnych lub wyodrębnionych w ich ramach lokali, które to budynki powstaną podczas prowadzenia przez Pana procesu inwestycyjnego. Budynki nie będą powstawać na indywidualne zamówienia klientów. Po zakończeniu budowy budynków/lokali nastąpi sprzedaż na podstawie umów sprzedaży (aktów notarialnych) przenoszących własność nieruchomości na klientów. Odpłatne zbycie lokali/budynków będzie dokonywane na rzecz różnych podmiotów. (\`(...)\`) stwierdzić należy, że, będzie Pan miał prawo do opodatkowania przychodów ze świadczonych usług zaliczanych do robót budowlanych związanych z budową budynków/lokali sklasyfikowanych wg Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w Sekcji F, Dziale 41, w grupowaniach: PKWiU 41.00.11.0, PKWiU 41.00.12.0, PKWiU 41.00.13.0 zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne według 5,5% stawki ryczałtu, określonej w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy, o ile nie wystąpią negatywne przesłanki, wykluczające tę formę opodatkowania”;

· interpretacji z dnia 28 listopada 2023 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.709.2023.1.DB:

„(\`(...)\`) wykonywane przez Pana usługi budowy domów mieszkalnych w celu ich sprzedaży indywidualnym kontrahentom zaliczane są do robót budowlanych. Wobec tego właściwa stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla opodatkowania Pana przychodów ze świadczonych usług zaliczanych do robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków wynosi 5,5% - na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym”;

· interpretacji z dnia 8 września 2023 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.502.2023.2.DB:

„Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że wykonywane przez Panią usługi budowy domów mieszkalnych w celu ich sprzedaży indywidualnym kontrahentom są zaliczane są do robót budowlanych i oznaczone symbolami PKWiU 41.00.11.0., 41.00.12.0 i 41.00.13.0. Wobec tego właściwa stawka ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych dla opodatkowania Pani przychodów ze świadczonych przez Panią usług zaliczanych do robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków - Budynki mieszkalne (Sekcja F, Dział 41 PKWiU) wynosi 5,5%o - na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym”;

· interpretacji z dnia 31 lipca 2023 r. sygn. 0112-KDSL1-1.4011.212.2023.2.MJ:

„Mając na względzie powołane przepisy, treść wniosku oraz jego uzupełnienia uznać należy, że uzyskane przez Pana w przyszłości przychody ze sprzedaży wybudowanych lokali mieszkalnych w stanie deweloperskim będą stanowić przychody z robót budowlanych, które będą mogły zostać opodatkowane 5,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne”.

Biorąc pod uwagę powołane powyżej regulacje, przytoczone we wniosku argumenty dotyczące wykładni przepisów ustawy o ZPD oraz przytoczone indywidualne interpretacje podatkowe wydane w zbliżonych sprawach, w ocenie Wnioskodawczyni należy uznać, że uzyskane przez Wnioskodawczynię w przyszłości przychody ze sprzedaży lokali w nowo wybudowanych budynkach w stanie deweloperskim, będą stanowić przychody z działalności wytwórczej, które powinny móc korzystać z opodatkowania 5,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o ZPD.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z postanowieniami art. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 tej ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

pozarolnicza działalność gospodarcza - pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Stosownie do treści art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o:

działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Z kolei, zgodnie z treścią art. 5b ust. 1 tej ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2.000.000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2.000.000 euro.

Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przewiduje również wyłączenia z tej formy opodatkowania.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 tej ustawy:

Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (uchylona)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (uchylona)

e) (uchylona)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Ponadto w art. 8 ust. 2 ww. ustawy wskazano:

Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Jednocześnie należy wskazać, że warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku - według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Na podstawie art. 4 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

działalność usługowa – pozarolniczą działalność gospodarczą, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,
*   wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Pojęcie usług nie obejmuje czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa, na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności, z materiałów własnych wykonawcy.

Natomiast wyroby w myśl PKWiU to: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów – o ile występują w obrocie.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenia oznaczają:

działalność wytwórcza - działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to m.in.: zrobić, wyprodukować coś (Słownik języka polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl).

O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje więc przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych, czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu. Wyrób ten ma być nowy.

Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik „nowy” m.in. jako „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”. Należy zatem stwierdzić, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś) (A. Bartosiewicz, R. Kubacki. Komentarz do art. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, lex 8474).

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zostały określone w art. 12 ust. 1 ustawy.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi:

\- 5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton

Z treści wniosku wynika, że od 2021 r. prowadzi Pani indywidualną działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG). Przeważający przedmiot Pani działalności gospodarczej stanowi aktualnie „Fryzjerstwo i pozostałe zabiegi kosmetyczne” (PKD 96.02.Z). Obecnie planuje Pani rozszerzenie faktycznie realizowanego profilu swojej działalności (tj. działalności fryzjerskiej) o działalność polegającą na pozyskaniu gruntów budowlanych, budowie budynków mieszkalnych lub mieszkalno-użytkowych oraz wyodrębnienia w wybudowanych budynkach lokali w celu ich dalszej odsprzedaży na rzecz klientów. Planuje Pani w pierwszej kolejności wykorzystanie na potrzeby prowadzenia nowego rodzaju działalności gospodarcze nieruchomości gruntowej (działki budowlanej). Zamierza Pani podjąć działania zmierzające do uzyskania pozwolenia na budowę na posiadanej działce budynków mieszkalnych z wyodrębnionymi lokalami mieszkalnymi i użytkowymi. Po uzyskaniu pozwolenia na budowę, rozpocznie Pani budowę budynków na przedmiotowej nieruchomości. Poszczególne etapy budowy budynków będzie Pani zlecać wyspecjalizowanym zewnętrznym firmom budowlanym. Po zakończeniu budowy budynków, wyodrębnieniu w nim lokali i uzyskaniu wszelkich pozwoleń na użytkowanie, będzie zawierała Pani przed notariuszem umowy przeniesienia własności poszczególnych lokali (wraz z udziałem we własności gruntu) na nabywców - zasadniczo klientów indywidualnych będących osobami fizycznymi. Przed wybudowaniem budynków i wyodrębnieniem lokali nie będzie Pani zawierała żadnych umów z przyszłymi nabywcami (np. umów deweloperskich czy umów przedwstępnych sprzedaży), lecz będzie Pani oferowała potencjalnym nabywcom i sprzedawała wyłącznie już wyodrębnione prawnie lokale w stanie deweloperskim. Z uwagi na planowany model Pani działalności (opisany powyżej i w treści wniosku), nabywcy nie będą ponosić ryzyk związanych z realizacją przedsięwzięcia (w tym ryzyka wytworzenia budynku, czy wyodrębnienia i przeniesienia własności lokalu). Z uwagi na planowany model Pani działalności, Nabywcy nie będą mieli możliwość określenia podstawowych elementów konstrukcyjno-architektonicznych projektu budowy nieruchomości przed jej rozpoczęciem i/lub spowodowania podstawowych zmian konstrukcyjno-architektonicznych w toku budowy. Z uwagi na planowany model Pani działalności, na nabywcach nie będzie spoczywał obowiązek dostarczenia i zapłaty za główne (podstawowe) materiały budowlane. Będzie Pani sprzedawać gotowe wyroby w postaci lokali mieszkalnych i usługowych (po ich uprzednim wytworzeniu).

Przedstawiony opis sprawy potwierdza, że prowadzi Pani proces wytwórczy – budowę na własnym gruncie budynku oraz wyodrębnieniu w nim lokali i uzyskaniu wszelkich pozwoleń na użytkowanie, które będzie Pani oferowała do sprzedaży. Biorąc zatem pod uwagę powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że przychody uzyskane przez Panią ze sprzedaży poszczególnych lokali, jako przychody z działalności wytwórczej, będą podlegały opodatkowaniu stawką 5,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

W świetle powyższego, Pani stanowisko jest prawidłowe.

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nie jestem uprawniony do przyporządkowywania formalnego usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935, dalej jako: „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).