Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-3.4010.722.2023.2.JKU
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-03-18
Teza: 1. Czy prace związane z wytworzeniem, ulepszeniem i dostosowaniem Gry/Narzędzia, zarówno przed ich premierą, jak i po tym momencie, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT? 2. Czy Koszty B+R ponoszone przez Spółkę stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT? 3. Czy Gra i Narzędzie stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT („preferencji IP Box”)? 4. Czy jeżeli Gra oraz Narzędzie zostaną uznane za kwalifikowane prawa własności intelektualnej tj. autorskie prawa do programu komputerowego (dalej: „KPWI”) to dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji do Gry i z licencji do Narzędzia prawidłowe będzie jego rozliczenie w ramach jednego wskaźnika Nexus? 5. Czy prawidłowe jest zdanie Spółki, że ustalając dochód z KPWI, Spółka ma prawo przypisania kosztów pośrednich i ogólnych (Koszty nie IP BOX) w oparciu o wskaźnik przychodowy będący ilorazem przychodów z danego IP (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik) (dalej: „Klucz Alokacji”)? 6. Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów programistów we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę dzieło/zlecenie powinny być rozliczone pod lit. A? 7. Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów programistów we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych)? 8. Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania rozliczeń kosztów nabycia licencji do elementów gotowych we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty związane z nabyciem licencji do elementów gotowych powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych)? 9. Czy Wnioskodawca może symultanicznie stosować ulgę na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencję IP Box w odniesieniu do ponoszonych kosztów, w celu obliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej objętego preferencyjną stawką 5%, począwszy od 1 stycznia 2022 r.? 10. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że koszty prac rozwojowych ponoszonych w związku z ulepszeniem i rozwojem danej Gry po jej premierze, tj. działania takie jak wydanie Gry na kolejnym urządzeniu (np. konsoli), czy prace polegające na dostosowaniu Narzędzia na potrzeby danego klienta, należy uwzględniać w kalkulacji wartości wskaźnika Nexus?
Słowa kluczowe: działalność-działalność badawczo-rozwojowa; IP Box; komputery-program komputerowy; koszt-proporcjonalne rozliczenie kosztów; licencja; należność-należności licencyjne; opłata-opłata licencyjna; proporcja
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Kwalifikowane prawa własności intelektualnej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Rodzaje dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5, 5a, 5b, 6b. Podstawa opodatkowania i wysokość podatku-Stawka podatku-Stawka podatku 5% od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box)-Ustalenie wskaźnika Nexus i kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 1; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 5-art. 24d-ust. 4

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, w części nieprawidłowe
===================================================================================

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

12 grudnia 2023 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 7 grudnia 2023 r., który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

\- prace związane z wytworzeniem, ulepszeniem i dostosowaniem Gry/Narzędzia, zarówno przed ich premierą, jak i po tym momencie, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT,

\- Koszty B+R ponoszone przez Spółkę stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT,

\- Gra i Narzędzie stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) Ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT („preferencji IP Box”),

\- jeżeli Gra oraz Narzędzie zostaną uznane za kwalifikowane prawa własności intelektualnej tj. autorskie prawa do programu komputerowego (dalej: „KPWI”) to dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji do Gry i z licencji do Narzędzia prawidłowe będzie jego rozliczenie w ramach jednego wskaźnika Nexus,

\- prawidłowe jest zdanie Spółki, że ustalając dochód z KPWI, Spółka ma prawo przypisania kosztów pośrednich i ogólnych (Koszty nie IP BOX) w oparciu o wskaźnik przychodowy będący ilorazem przychodów z danego IP (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik) (dalej: „Klucz Alokacji”),

\- prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów programistów we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę dzieło/zlecenie powinny być rozliczone pod lit. A,

\- prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów programistów we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych),

\- prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania rozliczeń kosztów nabycia licencji do elementów gotowych we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty związane z nabyciem licencji do elementów gotowych powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych),

\- Wnioskodawca może symultanicznie stosować ulgę na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencję IP Box w odniesieniu do ponoszonych kosztów, w celu obliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej objętego preferencyjną stawką 5%, począwszy od 1 stycznia 2022 r.,

\- prawidłowe jest stanowisko Spółki, że koszty prac rozwojowych ponoszonych w związku z ulepszeniem i rozwojem danej Gry po jej premierze, tj. działania takie jak wydanie Gry na kolejnym urządzeniu (np. konsoli), czy prace polegające na dostosowaniu Narzędzia na potrzeby danego klienta, należy uwzględniać w kalkulacji wartości wskaźnika Nexus.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 1 marca 2024 r., które wpłynęło w tym samym dniu. Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

1\. Informacje ogólne

Wnioskodawca jest producentem gier komputerowych oraz gier na konsole. Spółka jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy o CIT. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT. Przeważającym przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę jest produkcja gier i zabawek (PKD 32.40.Z) - produkcja gier komputerowych, polegająca na tworzeniu gier komputerowych oraz ich późniejszej komercjalizacji. W ramach prowadzonej działalności ponosi znaczne wydatki związane m.in. z tworzeniem i rozwojem produktów.

2\. Realizowane projekty

Obecnie Wnioskodawca zajmuje się m.in. realizacją dwóch innowacyjnych projektów:

a. Realizacja narzędzia dialogowego (…) (dalej: „Narzędzie”)

Od listopada 2022 roku Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej pracuje nad realizacją, wytworzeniem i rozwojem Narzędzia, które zautomatyzuje szereg ręcznych procesów implementacji animacji sceny dialogowej w narracyjnych grach 3D, umożliwiając znaczące przyspieszenie procesu implementacji scen dialogowych w stosunku do tradycyjnych metod i narzędzi dostępnych na rynku. Na realizację Narzędzia Spółka otrzymała dofinansowanie w ramach (…). Prototyp Narzędzia powstał w ramach środków własnych, a dofinansowanie obejmuje jego rozwój. Rozwój Narzędzia realizowany jest wspólnie z innym producentem gier komputerowych, w ramach umowy konsorcjum.

Narzędzie wpływa na podniesienie jakości scen dialogowych w grze, urealnienie ich, umożliwienie wchodzenia w interakcje z postaciami w scenach dialogowych i tym samym umożliwienie graczowi decydowania o tym, jak ma wyglądać scena dialogowa (…). Ponadto dzięki Narzędziu tworzenie scen dialogowych jest bardziej zautomatyzowane, co generuje oszczędność czasu oraz ograniczenie zaangażowania zasobów ludzkich w procesie ich tworzenia.

Narzędzie (przedmiot dofinansowania) jest wykorzystywane w tworzeniu gier Wnioskodawcy oraz jest przedmiotem sprzedaży w postaci licencji na rzecz innych podmiotów zajmujących się produkcją gier komputerowych. Narzędzie powstało jako efekt długotrwałego i systematycznego procesu.

Koszty związane z rozwijaniem Narzędzia ewidencjonowane są w księgach jako nakłady na prace rozwojowe.

b. Produkcja gry komputerowej (…) (dalej: „Gra”)

Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności zajmuje się tworzeniem nowych gier typu RPG, które Spółka tworzy samodzielnie i w pełni twórczo. Od 2019 roku Spółka pracuje nad produkcją Gry, (…).

Gra to (…).

Gra jest unikatowa (…) (unikatowa fabuła, grafika, obiekty w grze, postaci). Chociaż w Grze nie brakuje fikcyjnych elementów, (…). W trakcie tworzenia Gry jej twórcy mają na celu jak (…). W celu (…). Unikatowość Gry przejawia się również w (…) (unikatowa mechanika i sposób interakcji gracza z elementami Gry).

Połączenie wszystkich elementów Gry, sposobu interakcji między tymi elementami oraz interakcji użytkownika z Grą stanowi nowatorski, oryginalny i użyteczny przejaw działalności twórczej prowadzonej w ramach działalności Wnioskodawcy.

Prace prowadzone w celu stworzenia Gry przez Spółkę odbywają się w długotrwałym (kilkuletnim) i złożonym procesie - działalność jest więc prowadzona w sposób systematyczny. W pracach biorą udział osoby, które posiadają odpowiednie wykształcenie i kwalifikacje do tworzenia gier komputerowych.

Gra realizowana jest w trybie single player i zostanie przeznaczona na komputery (…), konsole (…).

Gra zostanie wydana przez Spółkę przy współpracy z firmą wydawniczą (…) (dalej: „Wydawca”). Wydawca jest (…) udziałowcem Wnioskodawcy. Premiera pełnej wersji Gry na PC (Windows) planowana jest na (…) 2024 r. Po premierze Gry Spółka planuje jej dalszy rozwój oraz premierę wersji Gry na konsole - (…). Ponadto, Spółka nie wyklucza wydania dodatkowych specjalnych dodatków do Gry, w przypadku jej sukcesu rynkowego.

Przy tworzeniu Gry Wnioskodawca wykorzystuje Narzędzie.

3\. Model działalności i proces tworzenia Gry i Narzędzia

Wnioskodawca specjalizuje się w tworzeniu innowacyjnych projektów w branży gier komputerowych. Celem Wnioskodawcy jest opracowywanie unikatowych koncepcji, które wyróżniają się na rynku, zapewniając tym samym konkurencyjność produktu i przyciągając uwagę klientów. Działania Wnioskodawcy obejmują szeroki zakres prac, od rozwoju produktów i procesów po doskonalenie technologii stosowanych w produkcji i dystrybucji gier. Dodatkowo, Spółka skupia się na zdobywaniu wiedzy i umiejętności, które mogą prowadzić do stworzenia rozwiązań unikalnych dla branży lub znacząco różniących się od dotychczasowych praktyk Wnioskodawcy.

4\. Proces tworzenia nowej gry (dalej: „Prace nad Grą”)

Etap wstępny, tj. przed przystąpieniem do produkcji, obejmuje następują fazy:

\- planowania - określenia składu i liczebności zespołu, niezbędnych zasobów (sprzętowych, programów) i ram czasowych,

\- budżetowania - przełożenia ustaleń z pierwszej fazy na środki pieniężne, jakie będą niezbędne do zapewnienia niezbędnych zasobów w celu realizacji projektu,

\- etapowania - stworzenia dokładnego harmonogramu prac i wyznaczników świadczących o zakończeniu danego etapu (tzw. milestones, kamienie milowe),

\- rekrutacji, jeśli posiadane zasoby ludzkie są niewystarczające,

\- wdrożenia zespołu w stosowane technologie, harmonogram prac i zarys fabularny gry,

\- koncepcyjna - definiowane są kluczowe elementy niezbędne do stworzenia gry, jej cel oraz kierunek rozwoju,

\- preprodukcja, faza prototypowa,

\- vertical slice - stworzenie wycinka gry, w pełni grywalnego, w docelowym wyglądzie, który będzie materiałem reklamowym i promocyjnym, zastosowanym w pierwszych zapowiedziach gry i promowanym na targach.

Następnym etapem jest etap wdrożenia, który następuje po ocenie projektu jako perspektywicznego pod względem biznesowym, który składa się z fazy:

\- produkcji, która polega na faktycznym tworzeniu gry (prace programistyczne),

\- przygotowania gotowego produktu będącego przedmiotem sprzedaży, początkowo na komputery, po niedługim czasie - kilka-kilkanaście tygodni - na konsole.

Kolejnym etapem jest komercjalizacja, czyli przygotowanie do sprzedaży, na które składa się m.in.:

\- przeprowadzanie testów jakościowych oraz

\- tworzenia materiałów promocyjnych.

Komercjalizacja realizowana jest zarówno przez Wydawcę, jak i przez Spółkę. Co do zasady sprzedażą do finalnego odbiorcy zajmuje się wydawca, z którym Spółka zawiera umowę na wykonanie gry jeszcze przed rozpoczęciem prac. Jest tylko jeden wydawca dla danej gry.

Ostatnim etapem jest tzw. post-support, który obejmuje:

\- wsparcie gry po jej premierze,

\- naprawę błędów zgłaszanych przez graczy itp.

Prace realizowane przez Spółkę mają zatem ustalony cel, harmonogram, etapy, wskazane zostały również osoby odpowiedzialne za wykonanie konkretnych czynności oraz te odpowiedzialne za zarządzanie projektem.

Na proces tworzenia gry składa się praca projektantów tworzących świat gry, pisarzy tworzących dialogi i opisy, designerów projektujących m.in. rozgrywki, system walki, wszelkiego rodzaju systemy ruchu postaci (np. poruszania się, skradania, zbierania), programistów (tworzenie kodu gry), cinematicsów (tworzenie cutscen, filmów dialogowych), grafików (przygotowujących modele 3D, modele postaci, budowę poziomów gry, poziomów rozgrywki), z interfejsu użytkownika Gry (Ul/UX).

Wnioskodawca we wskazanym procesie wykorzystuje silnik (…) na podstawie licencji, stanowiący wartość niematerialną i prawną Wnioskodawcy.

Gra tworzona jest na podstawie tzw. kamieni milowych, określanych w różnej częstotliwości w zależności od określonego celu. Najczęściej są to okresy miesięczne i kwartalne. Każdy kamień milowy kończy się pewnym etapem i poziomem zaawansowania („grywalności”) gry, tj. końcowymi etapami są wersje gry w wersji alfa, beta, release candidate (czyli wersja bliska docelowej), gold master (wersja finalna), wersja po poprawkach zgłaszanych przez graczy już po wydaniu gry, wersje rozszerzone, edycje specjalne, itp. Każdą produkcję nadzoruje producent lub zespół producentów (kierownicy projektu), którzy odpowiedzialni są za dotrzymywanie terminów wynikających z harmonogramu.

Realizacja kamieni milowych weryfikowana jest przez Wydawcę. Na początku pracy nad danym kamieniem milowym Wydawca wypłaca Spółce częściowe wynagrodzenie na podstawie faktur zaliczkowych w wysokości ustalonej w umowie dla danego z etapu. Następnie, po zatwierdzeniu kamienia milowego wystawiana jest faktura końcowa i wypłacana kolejna zaliczka.

Proces tworzenia Gry jest procesem wieloletnim z uwagi na złożoność procesu jej tworzenia tj. fabularyzację gry, nieliniowość rozgrywki, częste stosowanie scen dialogowych.

5\. Proces tworzenia narzędzia (dalej: „Prace nad Narzędziem”)

Proces tworzenia Narzędzia odbywa się analogicznie do procesu tworzenia Gry, następuje jednak dodatkowy etap dostosowywania Narzędzia do oczekiwań docelowego klienta.

Etap wstępny tworzenia Narzędzia obejmuje następujące fazy:

\- analiza potrzeb klienta lub analiza potrzeb wewnętrznych developera, tj. w jakiego rodzaju scenach chce zastosować narzędzie - na tej podstawie następuje etap planowania analogiczny do tego opisanego dla Gry, tj. określenie składu i liczebności zespołu, niezbędnych zasobów (sprzętowych, programów) i ram czasowych,

\- budżetowanie,

\- etapowanie,

\- ewentualna rekrutacja,

\- wdrożenie zespołu w potrzeby klienta oraz stosowane technologie,

\- faza prototypowa,

\- faza wykonawcza.

Następna faza to faza produkcji, która przebiega w następujących etapach:

\- analiza treści dialogu,

\- dobór elementów składowych oddających treść dialogu:

\- odpowiedniego ujęcia kamer pokazujących aktorów biorących udział w dialogu,

\- odpowiedniego oświetlenia do sceny dialogowej, oddającej warunki atmosferyczne opisane w didaskaliach sceny,

\- zestawów gestów oddających intencje mówiącego w poprawny sposób,

\- Ręczne ustawienie elementów składowych w subiektywnie wybranych momentach dialogowych, mających oddawać treść dialogu: (…)

Złożoność ww. procesu powoduje, iż wszystkie dostępne na rynku narzędzia skupiają się wyłącznie na dostarczaniu specjalistycznych wygodniejszych narzędzi do ręcznej implementacji, nie adresując potrzeby skrócenia czasu produkcji, przy jednoczesnym zachowaniu najwyższej jakości - żadne narzędzie dostępne na rynku nie oferuje automatyzacji wszystkich ww. procesów implementacji, ani nie jest kompleksowym narzędziem dla specjalizacji z różnych zakresów będących przedmiotem implementacji tychże scen.

Ostatni, dodatkowy etap to dostosowania Narzędzia do oczekiwań docelowego klienta.

Podobnie, jak Gra, Narzędzie tworzone jest na podstawie tzw. kamieni milowych.

Tworzenie Narzędzia jest procesem, w którym efekt końcowy osiągany jest wciągu około jednego roku. Po tym czasie, Narzędzie może być bez ograniczeń czasowych ulepszane, dostosowywane, aktualizowane, mogą być dodawane do niego nowe funkcjonalności.

6\. Zespoły deweloperskie i rezultat prac

Wnioskodawca prowadzi działalność opierając się na współpracy między wewnętrznym zespołem deweloperskim (zatrudnionym w oparciu o umowę o pracę, umowę zlecenia oraz umowę o dzieło) a zewnętrznymi deweloperami (prowadzącymi działalność gospodarczą, wykonującymi zadania w oparciu o umowę B2B), mając na celu stworzenie Gry/Narzędzia.

W skład zespołów deweloperskich wchodzą również programiści będącymi podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT (członkowie zarządu).

Proces ten obejmuje nabycie praw autorskich do poszczególnych elementów Gry/Narzędzia od ich twórców programistów, co skutkuje przeniesieniem autorskich praw majątkowych do utworów na rzecz Wnioskodawcy. Przeniesienie to dotyczy wszystkich pól eksploatacji i ma miejsce z chwilą ich ustalenia tzn. w momencie powstania prawa, nawet jeśli jest to tylko częściowe jego ukończenie, tj. w danym miesiącu przenoszona jest tylko część kodu programistycznego.

Zarówno Gra, jak i Narzędzie tworzone i ulepszane są w procesie programowania. Proces ten obejmuje w szczególności, tworzenie lub wykorzystanie odpowiednich zapisów kodu źródłowego, w ramach którego zespół deweloperski wykonuje zadania z zakresu: programowania, rozwoju narzędzi DevOps, wytwarzania projektów i tworzenia concept artów, ilustracji, grafik reklamowych i promocyjnych, wytwarzania i implementacji elementów graficznych Ul i poszukiwania rozwiązań UI/UX wspierających mechanikę gry, tworzenia tekstur i materiałów do gier, wykonywania specjalistycznego projektowania gier i tworzenia poziomów gry, produkcji oprogramowania i optymalizacji gier, tworzenia animacji do gier, tworzenia assetów graficznych na potrzeby przygotowanych gier, kreacji ogólnego scenariusza do gier, konceptów postaci, lokacji, tworzenie linii fabularnej, dialogów, wytwarzania i implementacji projektów dźwiękowych, realizowania zadań w ramach projektowania graficznego, koordynacji produkcji działów w czasie produkcji gier, tworzenia scen dialogowych, tworzenie testów automatycznych, debuggingu.

Żadna z osób zajmujących się programowaniem nie tworzy samodzielnie całej Gry/Narzędzia. Wielu programistów tworzy określone fragmenty kodu. Gra i Narzędzie są „nowe” - nie powstały w wyniku skopiowania lub odwzorowania programu już istniejącego.

Z uwagi na prowadzenie stosunkowo niewielu projektów osoby zatrudnione u Wnioskodawcy, jak również współpracujące z nim, co do zasady są w 100% zaangażowane w dany projekt - zwyczajowo osoby współpracujące ze Spółką spędzają na zadaniach ok. 40h tygodniowo, przy czym ze względu na to, że współpracownicy rozliczają się ze Spółką z wykonanych zadań (dotyczących danego projektu), ilość godzin może się różnić. Prace rutynowe i inne prace nie dotyczące bezpośrednio procesu tworzenia i rozwoju Gry są wykonywane przez jedną z osób współpracujących i rozliczane odrębnie od prac projektowych.

Co do zasady wszystko, co tworzy Spółka, jest produktem wytworzonym we własnym zakresie. Sporadycznie Spółka korzysta z gotowych elementów grafik, a także z twarzy czy głosów prawdziwych osób (np. twarz głównego bohatera Gry pochodzi od prawdziwego, polskiego aktora).

Stworzone oprogramowanie podlega ochronie prawnej wynikającej z art. 1 ust. 2 pkt 1 oraz art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509, dalej: „Prawo autorskie”). W myśl art. 74 ust. 1 i ust. 2 Prawa autorskiego, Programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, z kolei ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Tym samym, Gra i Narzędzie tworzone przez Wnioskodawcę w procesie programowania stanowią rodzaj oprogramowania, które podlega ochronie prawnej.

7\. Tworzenie zasobów wiedzy

W toku prac badawczo-rozwojowych następuje połączenie wyników prac rozwojowych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii - prowadzone systematyczne prace podczas, których wykorzystywana jest istniejąca lub nowo nabyta wiedza, uzyskana w wyniku działalności rozwojowej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, czy też systemów. Wykorzystanie zasobów wiedzy oraz tworzenie jej nowych zastosowań czy zwiększenie zasobów wiedzy Spółki przejawia się w rozwoju następujących umiejętności:

\- wykorzystania wielu programów i narzędzi niezbędnych oraz przydatnych do projektowania światów, poziomów gry, postaci, przedmiotów, oświetlenia, scen, animacji,

\- nagrywania scen w technologii motion capture (przechwytywanie ruchu, w skrócie mocap) z wykorzystaniem prawdziwych osób, specjalistycznych kostiumów, sprzętu i sali do nagrań (tzw. sala mocap),

\- programowania i wykorzystania tego w grach i narzędziu,

\- znajomości języków programowania wykorzystywanego następnie do tworzenia kodu Gry,

\- znajomości języka angielskiego, będącego podstawowym językiem w branży gamingowej,

\- znajomości konkurencji i wykorzystywanych przez nią narzędzi czy technologii poprzez weryfikację konkurencyjnych produktów na rynku gamingowym.

Wszystkie wymienione wyżej umiejętności, wiedza i znajomości są rozwijane na wykładach, targach, szkoleniach on-line, tutorialach, delegacjach do kontrahentów. Ze względu na specyfikę i dynamiczny rozwój branży niezbędnym jest wymiana zdobytej wiedzy oraz materiałów pomiędzy członkami zespołu Wnioskodawcy, co ma miejsce na bieżąco

Wszystkie prace realizowane w Spółce z wykorzystaniem nabytych narzędzi i wiedzy są pracami o charakterze twórczymi, których efektem jest planowanie, projektowanie i tworzenie nowego dzieła w postaci Gry oraz Narzędzia. W ramach tych prac powstają również gotowe grafiki wykorzystywane następnie w Grze.

8\. Sprzedaż i dystrybucja

Po zakończeniu produkcji Wydawca wydaje Grę. Pierwsze przychody pokrywają w całości wypłacone wcześniej Spółce wynagrodzenie. Dopiero w momencie, gdy przychody z Gry przekroczą wartość wypłaconego już wynagrodzenia zaliczkowego, zyski powstałe ze sprzedaży Gry w ustalonym w umowie udziale zostaną wypłacone Wnioskodawcy.

W celu wydania Gry, Spółka udziela Wydawcy licencji umożliwiającej wydawanie, dystrybuowanie i szeroko pojęte korzystanie z Gry (dalej: „Licencja Wydawcy”). Wydawca wydaje Grę, to znaczy udostępnia ją użytkownikom końcowym - graczom - za pośrednictwem platform dystrybucyjnych (…). Gracz korzystając z Gry - instalując ją, używając jej - akceptuje ogólne warunki korzystania z usług (Gry). Na podstawie zawieranego w ten sposób porozumienia, Wydawca, na podstawie udzielonej przez Spółkę Licencji Wydawcy, udziela graczowi ograniczonej licencji (niewyłącznej, nieprzenaszalnej, niepodlegającej sublicencjonowaniu i odwoływalnej) na dostęp do i korzystanie z Gry w celach niekomercyjnych oraz rozrywkowych (licencja końcowa). Alternatywnie Wydawca może udzielić licencji podmiotowi prowadzącemu daną platformę sprzedaży.

Niezależnie od sposobu udzielenia licencji, przychód Spółki ze sprzedaży Gry będzie wynikać z opłat licencyjnych dotyczących sprzedaży Gry końcowym użytkownikom (graczom).

Narzędzie z kolei jest wykorzystywane w produkcji gier Wnioskodawcy oraz jest sprzedawane w formie licencji na rzecz innych firm produkujących gry komputerowe.

9\. Rachunkowość i ewidencja kosztów

Wnioskodawca dla potrzeb prowadzonej działalności prowadzi księgi rachunkowe. W prowadzonych księgach rachunkowych Wnioskodawca wyodrębnia poszczególne projekty - Grę i Narzędzie, przypisując każdorazowo osiągane przychody oraz ponoszone koszty bezpośrednie do danego projektu. Projekty Gry i Narzędzia w ujęciu bilansowym, ewidencjonowane są na osobnych kontach księgowych i zostaną wykazane w sprawozdaniu jako koszty zakończonych prac rozwojowych po jego ukończeniu.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa zawiera dane i wartości wymagane przez postanowienia art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności wyodrębnia zapisy księgowe dla Gry i dla Narzędzia. Prowadzona przez Spółkę ewidencja umożliwia ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (Grę i Narzędzie).

W związku z Pracami nad Grą i Pracami nad Narzędziem Wnioskodawca ponosił, ponosi i będzie ponosił różnego rodzaju wydatki stanowiące w danym roku koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych (dalej: „Koszty B+R”), w tym w szczególności:

a. wynagrodzenie realizujących Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem programistów własnych zatrudnionych w oparciu o umowę pracę lub umowy o dzieło/zlecenie będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy,

b. inne koszty „pracownicze” wewnętrznego zespołu deweloperskiego: wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, koszty podróży służbowych, składki na ZUS, w części finansowanej przez pracodawcę/zleceniodawcę, benefity dla pracowników/zleceniobiorców (pakiety medyczne, karnety sportowe),

c. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego - tzw. peryferia komputerowe (klawiatury, monitory, myszy), kontrolery do gier itp.,

d. odpisy amortyzacyjne dla oprogramowania specjalistycznego,

e. koszty nabycia licencji do elementów gotowych, stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nabyte od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Ponadto, Wnioskodawca ponosi inne koszty bezpośrednie (dalej: „Inne koszty bezpośrednie”), które ponosi Spółka w związku z tworzenie Gry i Narzędzia są następujące:

f. wynagrodzenie realizujących Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem programistów współpracujących będących członkami zewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy (umowy B2B),

g. wynagrodzenie realizujących Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem programistów współpracujących będących podmiotami powiązanymi ze Spółką,

(Koszty B+R i Inne koszty bezpośrednie dalej łącznie jako „Koszty IP BOX”).

Jednocześnie prowadzone księgi rachunkowe pozwalają Wnioskodawcy wyodrębnić koszty wymienione w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, przypadające na pojedynczy produkt (tj. na Grę i na Narzędzie), w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu uzyskanego z tego produktu, tj. koszty faktycznie poniesione przez Wnioskodawcę na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Spółka ponosi również koszty nieuwzględniane przy obliczeniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które przypisane są do pozostałej działalności Wnioskodawcy (dalej: „Koszty nie IP BOX”, m.in. koszty obsługi księgowej czy koszty biura (tzw. „koszty ogólne”) oraz koszty związane z pozyskaniem danych od podmiotów zewnętrznych, które wykorzystywane są zarówno w świadczeniu usług typu IP Box, jak i usług, z których przychód ze sprzedaży nie jest zaliczany do przychodów IP Box -”koszty pośrednie”.

Przychody, które Spółka otrzymuje obecnie za zrealizowane etapy Gry, są ewidencjonowane bilansowo na koncie 842 (długoterminowe rozliczenia międzyokresowe) i wykazywane w pasywach w rozliczeniach międzyokresowych. Na koncie tym prowadzona jest odrębna analityka dotycząca przychodów uzyskiwanych z Gry/Narzędzia. Tym samym możliwe jest określenie przychodów z komercjalizacji kwalifikowanych praw własności intelektualnej, jak również określenie przychodów z projektów, które nie są uwzględniane w kalkulacji na potrzeby ulgi IP Box.

Ewidencjonowanie przychodów w powyższy sposób umożliwia ustalenie jednostkowego wyniku finansowego/podatkowego uzyskiwanego na danym projekcie, w tym na kwalifikowanym prawie własności intelektualnej.

Po premierze Gry/rozliczeniu dotacji, przychody będą ewidencjonowane na kontach 700. Przychody ze sprzedaży Narzędzia są ewidencjonowane zaraz po zafakturowaniu danego etapu.

10\. Korzystanie z preferencji

Wnioskodawca zamierza skorzystać z:

\- ulgi badawczo-rozwojowej określonej w art. 18d ustawy o CIT;

\- preferencji podatkowej określonej w art. 24d i 24e ustawy o CIT (tzw. ulgi IP Box) w stosunku do kwalifikowanych dochodów uzyskanych z Gry i Narzędzia.

W związku z powyższym Wnioskodawca ma zamiar ustalić, czy wskazane w ramach wniosku koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Niezależnie od powyższego, Spółka planuje na podstawie art. 24d ustawy o CIT ustalić wysokość należnego podatku dochodowego od osób prawnych z uwzględnieniem ulgi IP Box za dany rok podatkowy.

Pismem z 1 marca 2024 r., które wpłynęło w tym samym dniu, uzupełnili Państwo wniosek odpowiadając na następujące pytania, tj.:

1\. Na czym konkretnie polega innowacyjność Gry oraz Narzędzia?

Innowacyjność Narzędzia, które zostało zastosowane w Grze, polega na unikalnym, holistycznym podejściu do generowania scen dialogowych za pomocą kompleksowego zestawu algorytmów. To podejście, nieobecne w innych Narzędziach wspierających tworzenie scen dialogowych, umożliwia automatyczne tworzenie zawartości na poziomie co najmniej równie wysokim, jak przy manualnej implementacji poszczególnych elementów. Innowacyjność Narzędzia przejawia się poprzez znaczące zwiększenie efektywności procesu produkcyjnego Gry, dzięki automatyzacji kluczowych aspektów tworzenia scen dialogowych.

W ramach Narzędzia zaimplementowano i osiągnięto następujące innowacyjne rozwiązania:

\- Opracowanie algorytmów zdolnych do generowania elementów scen dialogowych, takich jak animacje gestykulacji, ujęcia kamer, profile oświetleniowe, animacje spojrzenia, postury, animacje wejścia i wyjścia, animacje grymasów emocjonalnych, a także synchronizacja animacji ust z dubbingiem.

\- Stworzenie i wdrożenie modelu uczenia maszynowego, który jest w stanie samodzielnie generować pliki dubbingu.

\- Optymalizacja modułów decyzyjnych algorytmów na podstawie kluczowych słów w scenach dialogowych, co pozwala na zbliżenie jakości generowanych scen do tych, które są tworzone manualnie.

\- Dostosowanie algorytmów do poprawnej interpretacji zasad językowych dla różnych wersji językowych.

\- Integracja i weryfikacja w warunkach rzeczywistych złożonej architektury automatyzacji, co potwierdza skuteczność i efektywność opracowanego rozwiązania.

Te innowacyjne elementy składają się na unikalność Narzędzia, które przyczynia się do znaczącego usprawnienia i podniesienia jakości procesu tworzenia gier przez automatyzację produkcji scen dialogowych.

Gra to izometryczna, rozbudowana fabularnie gra RPG z unikalnym (innowacyjnym) podejściem do (…). Gra jest unikatowa (…). Chociaż (…). W trakcie tworzenia Gry jej twórcy mają na (…). W celu (…). Unikatowość Gry przejawia się również w konieczności (…) (unikatowa mechanika i sposób interakcji gracza z elementami Gry).

Połączenie wszystkich elementów Gry, sposobu interakcji między tymi elementami oraz interakcji użytkownika z Grą stanowi nowatorski, oryginalny i użyteczny przejaw działalności twórczej prowadzonej w ramach działalności Wnioskodawcy.

2\. W odniesieniu do Państwa działalności, w ramach której tworzą i rozwijają Państwo Gry i Narzędzie proszę wyjaśnić:

a. jakimi zasobami wiedzy dysponowali Państwo przed rozpoczęciem realizacji Gry i Narzędzia?;

Gra to druga gra komputerowa zrealizowana przez Spółkę, możliwe było zatem posłużenie się wiedzą i doświadczeniem zdobytymi przy okazji poprzedniej produkcji. Ponadto nie była to pierwsza produkcja w ogóle - wcześniej Spółka realizowała również projekty dla innych producentów jako podwykonawca, np. tworząc dane postacie lub questy.

Poza wspomnianymi wcześniejszymi produkcjami pracownicy, współpracownicy oraz założyciele pracowali jako części zespołów w innych firmach, w tym w dużych studiach i wydawnictwach. Wnioskodawca dysponuje zatem zasobami wiedzy programistów, w miarę postępów prac nad Grą wiedza programistyczna ulega poszerzeniu. Tak więc spółka jako zespół twórców posiadała wiedzę i doświadczenie w zakresie programowania, animacji, tworzenia cutscen, projektowania środowiska gry, głównych postaci oraz tworzenia historii i zdarzeń

Wnioskodawca posiada również know-how związany z pracą na coraz to nowszych wersjach silnika (…), know-how z zakresu pipelinów produkcyjnych takich jak Scrum Master oraz Agile, know how zdobyty we wcześniejszych współpracach związanych z tworzeniem gier RPG, które są jednymi z najbardziej rozbudowanych i skomplikowanych rodzajów gier tworzonych na rynku.

Przed rozpoczęciem realizacji Narzędzia w aktualnej formie, Spółka dysponowała jego prototypem, nad którym pracowała 2 lata.

W toku prac badawczo-rozwojowych następowało zatem połączenie wyników tych prac z wiedzą techniczną. W ramach badań i rozwoju łączy się zdobytą wiedzę techniczną z wynikami prac rozwojowych, by wprowadzić na rynek innowacyjne produkty lub technologie. Wykorzystano istniejącą wiedzy orz wiedzę zdobytą przez doświadczenie praktyczne i działalność rozwojową.

b. jaki rodzaj wiedzy i umiejętności wykorzystują/będą Państwo wykorzystywać i rozwijają/będą Państwo rozwijać w ramach tej działalności? Przy użyciu jakich „innowacyjnych technologii” powstają/będą powstawały poszczególne innowacyjne rozwiązania, jakie nowe zastosowania i usprawnienia odróżniają tworzone oprogramowania i Narzędzie od już istniejących?

Wykorzystanie zasobów wiedzy oraz tworzenie jej nowych zastosowań czy zwiększenie zasobów wiedzy Spółki przejawia się w rozwoju poniższych umiejętności:

\- wykorzystania wielu programów i narzędzi niezbędnych oraz przydatnych do projektowania światów, poziomów gry, postaci, przedmiotów, oświetlenia, scen, animacji,

\- nagrywania scen (…),

\- znajomości konkurencji i wykorzystywanych przez nią narzędzi czy technologii poprzez weryfikację konkurencyjnych produktów na rynku gamingowym.

Wszystkie wymienione wyżej umiejętności, wiedza i znajomości są rozwijane na wykładach, targach, szkoleniach on-line, tutorialach, delegacjach do kontrahentów. Ze względu na specyfikę i dynamiczny rozwój branży niezbędnym jest wymiana zdobytej wiedzy oraz materiałów pomiędzy członkami zespołu Wnioskodawcy, co ma miejsce na bieżąco.

Wszystkie prace realizowane w Spółce z wykorzystaniem nabytych narzędzi i wiedzy są pracami o charakterze twórczymi, których efektem jest planowanie, projektowanie i tworzenie nowego dzieła w postaci Gry oraz Narzędzia. W ramach tych prac powstają również gotowe grafiki wykorzystywane następnie w Grze.

Innowacyjną technologią jest z pewnością wytworzone Narzędzie, które użyte zostało do tworzenia autorskich tytułów gier (w tym Gry). Opracowane kompleksowe narzędzie dialogowe zawiera zestaw algorytmów automatycznie generujących zawartości skomplikowanej sceny dialogowej na poziomie tak dobrym jak przy implementacji ręcznej . W wyniku wdrożenia narzędzia możliwe jest znaczące przyspieszenie czasu produkcji scen dialogowych.

Narzędzie posiada algorytmy automatycznie generujące zawartości podzespołów sceny dialogowej, które powstają znacząco szybciej niż tworzone metodą tradycyjną (ręczną, wspomaganą standardowymi narzędziami dostępnymi na rynku).

Procesy, które uległy przyspieszeniu dzięki użyciu Narzędzia to:

\- Animacja gestykulacji odpowiedzialna za ekspresyjne gesty podkreślające intencje wypowiadanych słów kluczowych,

\- Ujęcia kamer: umożliwia poprawny odbiór dialogu przez gracza, pokazujące aktorów w momencie wypowiadania przez nich kwestii,

\- Profile oświetleniowe odwzorowujące warstwę atmosferyczną,

\- Animacje: poprawne spojrzenia, obrót tułowia, głowy i oczu, poprawna rotacja aktora względem adresata; poprawne postury: ekspresja postawy ciała Wyjścia/Wejścia, dynamiczne dołączanie i odłączanie się aktorów do i z dialogu; poprawne grymasy emocjonalne,

\- Synchronizacje animacji Ust z Dubbingiem (VO): synchronizacja ruchu ust ze słyszaną ścieżką dźwiękową,

\- Automatyczne generowanie plików dubbingu.

Dodatkowo wszystkie ww. procesy są automatycznie dostosowane do nowych wersji językowych Gry, co skraca czas implementacji wersji scen dialogowych specyficznych dla danego języka.

W zakresie nowych zastosowań i usprawnień, odpowiedź została udzielona również w odpowiedzi na pytanie 1.

c. co jest/będzie efektem działań, tj. jakie nowe zastosowanie powstało/powstanie przy realizacji oprogramowań i Narzędzia?

Efektem działań związanych z realizacją oprogramowania i Narzędzia będzie znaczące podniesienie jakości scen dialogowych w grze, ich urealnienie oraz umożliwienie graczom aktywnego uczestnictwa w tych scenach. Wprowadzenie możliwości decydowania o przebiegu scen dialogowych przez gracza stanowi nowe zastosowanie, odbiegające od standardowego, pasywnego udziału, gdzie gracz jedynie obserwuje rozwijające się wydarzenia. Dzięki Narzędziu proces tworzenia scen dialogowych staje się bardziej zautomatyzowany, co przekłada się na oszczędność czasu i zasobów ludzkich potrzebnych do ich produkcji.

Z uwagi na to, że każda gra komputerowa jest unikalna, to opracowane koncepcje dotyczące Gry zawsze będą się różniły od innych dostępnych na rynku. Opracowanie Gry i Narzędzia wiąże się po stronie Spółki i jej pracowników/zleceniobiorców/ przyjmujących zamówienie m.in. z przeprowadzeniem prac koncepcyjnych związanych ze zdefiniowaniem założeń nowego rozwiązania technologicznego (oczekiwanych parametrów, funkcjonalności, zakresu niezbędnych kroków w celu realizacji projektu), ocenie wykonalności danego rozwiązania, tworzeniem schematów oraz modeli, pracami związanymi z tworzeniem prototypów rozwiązań.

Każdorazowo efekty tych prac są odpowiednio ustalone i przyjmują formę nowych lub ulepszonych narzędzi deweloperskich, algorytmów, prototypów, szkiców, dokumentacji projektowej itp., będących przejawem kreatywności ich twórców.

3\. W czym przejawia się/będzie się przejawiał twórczy charakter działalności opisanej we wniosku w odniesieniu do Gry i Narzędzia, których dotyczy wniosek? Należy wyjaśnić jakie konkretne działania podejmują/będą Państwo podejmować w celu opracowania nowej/rozwijanej Gry i Narzędzia, a w szczególności:

W ramach projektów polegających na tworzeniu i udoskonalaniu oprogramowania, Wnioskodawca realizuje szereg inicjatyw mających na celu poprawę już istniejących systemów. Innowacyjność przedsięwzięć opisanych we wniosku dotycząca „oprogramowania” manifestuje się w opracowaniu przez Wnioskodawcę programu komputerowego, który charakteryzuje się unikalnymi cechami, funkcjonalnościami i specyfikacjami, nieobecnymi dotąd w sektorze gospodarczym. Wnioskodawca wskazuje, iż istnieje wiele metod rozwiązania każdego problemu lub zadania w obszarze tworzenia oprogramowania, korzystając z rozlicznych dostępnych technologii. Decyzja o wyborze, adaptacji i modernizacji istniejących metod zależy w całości od jego wiedzy, doświadczenia i kreatywności. Wnioskodawca decyduje o strategii analizy danych, aby umożliwić ich aplikację w nowych lub usprawnionych aplikacjach/oprogramowaniach, prowadząc odpowiednie badania. Podkreślenia wymaga, że podejmowane działania nie są rutynowe - każdy nowy projekt oprogramowania wymaga spersonalizowanego podejścia, a więc szczególnej wiedzy i znajomości technologii, jak również adaptacji do różnych środowisk programistycznych, sprzętowych lub biznesowych. W swojej pracy Wnioskodawca nieustannie dąży do wprowadzania najnowszych innowacji w sektorze, śledząc najświeższe osiągnięcia w dziedzinie IT oraz nowe zastosowania, które zostały zaimplementowane w jego działalności.

a. jakie konkretne działania zmierzające do rozwoju wytworzonych już wcześniej w praktyce gospodarczej Gry i Narzędzia zostaną podjęte w celu realizacji zlecanych zadań?

Proces ten rozpoczyna się od określenia wymagań zleceniodawcy i identyfikacji problemów, które wymagają rozwoju, następnie przechodzi przez etap analizy funkcjonalności obecnego oprogramowania. Wykorzystując swoje doświadczenie, Wnioskodawca opracowuje i proponuje innowacyjne rozwiązania, które usprawniają działanie programu, dodają nowe funkcje i czynią go bardziej atrakcyjnym dla użytkownika. Całość kończy się stworzeniem i ochroną autorskiego kodu źródłowego nowych fragmentów oprogramowania, które mogą funkcjonować jako niezależne aplikacje. Działania te obejmują projektowanie nowocześniejszej i bardziej niezawodnej architektury systemu, tworzenie kodu, jego testowanie, opracowywanie odpowiednich algorytmów oraz automatyzację procesów wdrażania.

W przypadku Narzędzia jest to dostosowanie go indywidualnie do potrzeb klienta i stałe dopracowywanie Narzędzia podczas prezentacji poszczególnych etapów klientowi na podstawie umów ewaluacyjnych indywidualnie zawieranych z klientami pod ich potrzeby

Jeżeli chodzi o Grę, po jej premierze planowane jest zbieranie i analizowanie uwag oraz sugestii graczy, na podstawie których zostaną wprowadzone odpowiednie poprawki i dodatki mające na celu poprawę doświadczenia użytkowników. Rozwój Gry będzie obejmował tworzenie różnorodnych nakładek, w tym nowych narzędzi walki, pomieszczeń czy scen, co pozwoli na ciągłe oferowanie nowych doświadczeń. Decyzja o tworzeniu kolejnych części Gry będzie uzależniona od wyników sprzedaży obecnej edycji, co umożliwi dostosowanie strategii rozwoju do realnych preferencji i zainteresowania rynku.

b. w oparciu o jakie technologie została wytworzona/zostanie rozwinięta przez Państwa Gra i Narzędzie? Jakie konkretnie narzędzia, nowe koncepcje, rozwiązania niewystępujące w Państwa praktyce gospodarczej zastosowano/będą zastosowane co powoduje, iż wytworzona nowa Gra i Narzędzie różni się/będzie się różnić od rozwiązań już funkcjonujących u Państwa? Na czym polega/będzie polegała oryginalność Gry i Narzędzia?

Gra oraz Narzędzie są rozwijane z wykorzystaniem zaawansowanych technologii, w tym silnika (…), co stanowi kluczowy w procesie tworzenia Gry. Wykorzystanie tego silnika umożliwia implementację nowoczesnych rozwiązań graficznych, fizyki oraz AI, co przekłada się na wysoką jakość wizualną oraz interaktywność Gry. Proces tworzenia Gry obejmuje pracę multidyscyplinarnych zespołów, w skład których wchodzą projektanci, pisarze, designerzy, programiści, specjaliści od cinematics oraz graficy.

Innowacyjność rozwoju Gry i Narzędzia przejawia się przez wprowadzenie unikalnych mechanik rozgrywki, oryginalnego systemu walki, innowacyjnych systemów ruchu postaci, takich jak poruszanie się, skradanie czy zbieranie. Ponadto, szczególną uwagę kładzie się na rozwój zaawansowanego interfejsu użytkownika (UI/UX), który ma za zadanie zapewnić intuicyjną nawigację i pozytywne doświadczenia dla graczy.

Rozwój Gry i Narzędzia charakteryzuje się również zastosowaniem nowych koncepcji oraz rozwiązań, które nie występowały dotychczas u Wnioskodawcy. Obejmuje to między innymi zastosowanie nowych metod tworzenia dialogów i opisów świata gry, zaawansowanych technik modelowania 3D, a także unikalnych rozwiązań w zakresie tworzenia poziomów gry i elementów rozgrywki. Warto doprecyzować, że do wytworzenia Gry zostanie użyta wiedza i zasoby w zakresie (…). Do produkcji zostaną również implementowane rozwiązania takie jak wykorzystanie bibliotek gotowych dźwięków, postaci oraz elementów otoczenia. Wszystkie te aspekty łącznie przyczyniają się do oryginalności i innowacyjności Gry oraz Narzędzia, co odróżnia je od istniejących na rynku rozwiązań. Do samej produkcji Gry będą użyte najnowsze programy i aplikacje wspierające programowanie i projektowanie.

Produkcja Gry jest planowana i realizowana w oparciu o tzw. kamienie milowe, które określają kluczowe etapy rozwoju projektu, od wersji alfa, poprzez beta, release candidate, aż do wersji finalnej oraz kolejnych wersji rozszerzonych i specjalnych. Systematyczne zarządzanie procesem produkcji, nadzorowane przez producenta lub zespół producentów, zapewnia efektywne dotrzymywanie terminów i realizację założonych celów projektowych.

W zakresie oryginalności, odpowiedź została udzielona również w odpowiedzi na pytanie 1.

c. zastosowanie jakich technologii (rozwiązań, narzędzi) powoduje/będzie powodować, iż Gra i Narzędzie po jego wytworzeniu lub rozwinięciu różni się/będzie się różnić od rozwiązań już funkcjonujących u Państwa?

Zastosowanie innowacyjnych technologii, rozwiązań oraz narzędzi jest kluczowym elementem, który sprawia, że nowo tworzona Gra i Narzędzie będą się różnić od dotychczasowych rozwiązań funkcjonujących u Wnioskodawcy. W ramach prac badawczo-rozwojowych Spółka korzysta z szeregu zaawansowanych metod i technik, które przyczyniają się do tworzenia produktów o wyjątkowych cechach i możliwościach. Zastosowanie technologii motion capture pozwala na realistyczne odwzorowanie ruchów postaci, co wpływa na naturalność i płynność animacji w Grze, stanowiąc istotne ulepszenie w porównaniu do tradycyjnych metod animacji. Integracja zaawansowanych programów do projektowania światów, poziomów gry, postaci, przedmiotów, oświetlenia czy scen umożliwia tworzenie złożonych i szczegółowych środowisk, co przekłada się na bogatsze doświadczenia użytkownika i wyższą jakość wizualną Gry oraz Narzędzia.

Wskazać należy również na zastosowanie technologii opartych na sztucznej inteligencji, która adaptuje się do działań programistów i deweloperów, umożliwiając samodzielne wdrażanie kolejnych etapów prac, stanowi kluczową różnicę w podejściu do tworzenia i rozwijania Gry oraz Narzędzia. Implementacja algorytmów zdolnych do zastępowania czasochłonnych procesów manualnych, takich jak dopasowywanie animacji ust do dubbingu, rejestrowanie i obróbka grymasów, gestów, a także odpowiednie oświetlenie i spojrzenia, wyraźnie odróżnia proponowane rozwiązania od istniejących. Wykorzystanie narzędzi takich (…).

Rozwój Narzędzia (…). Takie techniki jak import plików dubbingowych do Unreal Engine 5, dostosowanie zawartości do nowej wersji językowej, rozwijanie narzędzi o możliwość eksportu metadanych, znacząco różnią proponowane rozwiązania od obecnie dostępnych, oferując bardziej zintegrowane i automatyzowane środowisko pracy.

Wykorzystanie różnorodnych języków programowania jest kluczowe dla tworzenia zaawansowanego kodu Gry, co umożliwia implementację nowych funkcji i mechanik rozgrywki oraz integrację z (…). Przyczynia się to do optymalizacji wydajności oraz zwiększenia stabilności i bezpieczeństwa produktów. Ponadto, stałe doskonalenie umiejętności i wiedzy poprzez uczestnictwo w wykładach, targach, szkoleniach online i tutorialach pozwala członkom zespołu na wdrażanie najnowszych trendów i rozwiązań w branży gamingowej, co bezpośrednio wpływa na innowacyjność i atrakcyjność tworzonych produktów. Analiza konkurencji i wykorzystywanych przez nią narzędzi umożliwia identyfikację unikalnych cech i funkcjonalności, które mogą zostać zaimplementowane w nowej Grze i Narzędziu, zapewniając im przewagę konkurencyjną na rynku.

Za każdym razem, gdy Wnioskodawca stosuje specjalnie dobraną i zaprojektowaną kombinację wyżej wymienionych technologii, efektem jest oprogramowanie, które po jego stworzeniu lub udoskonaleniu odróżnia się od już istniejących u niego rozwiązań. Takie oprogramowanie jest skrojone na miarę specyficznych wymagań zleceniodawców, obejmując różnorodne funkcje różnych systemów. Wymagane rozwiązania do ich realizacji charakteryzują się potrzebą indywidualnego podejścia i kreatywności, nie są one powtarzalne. Wnioskodawca zaznacza, że zastosowanie innowacyjnych metod w projektowaniu architektury oprogramowania dodatkowo podkreśla jego unikatowość.

4\. Wobec wskazania, że w ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez niego Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem mają charakter twórczy, systematyczny i zmierzają do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań, proszę wskazać:

a. jakie cele na wstępie postawili/postawią sobie Państwo w zakresie realizowanego Gry i Narzędzia oraz źródeł finansowania zaplanowanych prac?

Spółka w zakresie realizowanego Narzędzia i Gry postawiła sobie następujące cele :

\- Opracowanie innowacyjnego, kompleksowego i zaawansowanego narzędzia, które zautomatyzuje szereg ręcznych procesów implementacji animacji sceny dialogowej w narracyjnych grach 3D, pozwalające na znaczące ich przyspieszenie w stosunku do zastosowanych narzędzi dostępnych obecnie na rynku, przy porównywalnym efekcie jakościowym. Narzędzie przyczyni się do zwiększenia przewagi konkurencyjnej na rynku tworzenia narracyjnych gier i będzie miało potencjał komercyjny.

\- Opracowanie Gry, która poza aspektami rozrywkowymi będzie miała również charakter edukacyjny (…).

Spółka posiada finansowanie z następujących źródeł:

\- Narzędzie współfinansowanie (…),

\- Gra finansowana przez wydawnictwo zgodnie z modelem funkcjonującym na rynku (…).

b. jakie konkretnie cele zostały/zostaną osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło/nastąpi opracowanie konkretnego rozwiązania praktycznego problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Wykorzystanie zasobów wiedzy oraz tworzenie jej nowych zastosowań czy zwiększenie zasobów wiedzy Spółki przejawia się w rozwoju następujących umiejętności:

\- wykorzystania wielu programów i narzędzi niezbędnych oraz przydatnych do projektowania światów, poziomów gry, postaci, przedmiotów, oświetlenia, scen, animacji,

\- nagrywania scen w technologii motion capture (przechwytywanie ruchu, w skrócie mocap) z wykorzystaniem prawdziwych osób, specjalistycznych kostiumów, sprzętu i sali do nagrań (tzw. sala mocap),

\- programowania i wykorzystania tego w grach i narzędziu,

\- znajomości języków programowania wykorzystywanego następnie do tworzenia kodu Gry,

\- znajomości języka angielskiego, będącego podstawowym językiem w branży gamingowej,

\- znajomości konkurencji i wykorzystywanych przez nią narzędzi czy technologii poprzez weryfikację konkurencyjnych produktów na rynku gamingowym.

Wszystkie wymienione wyżej umiejętności, wiedza i znajomości są rozwijane na wykładach, targach, szkoleniach on-line, tutorialach, delegacjach do kontrahentów. Ze względu na specyfikę i dynamiczny rozwój branży niezbędnym jest wymiana zdobytej wiedzy oraz materiałów pomiędzy członkami zespołu Wnioskodawcy, co ma miejsce na bieżąco.

c. jakie harmonogramy w związku z tym zostały/zostaną opracowane (w jakim okresie), a które z nich zostały faktycznie zrealizowane w stosunku do jakiego programu komputerowego?

Gra tworzona jest na podstawie tzw. kamieni milowych, określanych w różnej częstotliwości w zależności od określonego celu. Najczęściej są to okresy miesięczne i kwartalne. Każdy kamień milowy kończy się pewnym etapem i poziomem zaawansowania („grywalności”) gry, tj. końcowymi etapami są wersje gry w wersji alfa, beta, release candidate (czyli wersja bliska docelowej), gold master (wersja finalna), wersja po poprawkach zgłaszanych przez graczy już po wydaniu gry, wersje rozszerzone, edycje specjalne, itp. Każdą produkcję nadzoruje producent lub zespół producentów (kierownicy projektu), którzy odpowiedzialni są za dotrzymywanie terminów wynikających z harmonogramu.

Narzędzie zostanie rozwinięte poprzez opracowanie funkcjonalności automatycznej generacji za pomocą (…), z wykorzystaniem współpracy programistów, projektantów kinematografii, animatorów i scenarzysty. Skrypty te będą odpowiedzialne za generowanie animacji gestów, ujęć kamery oraz profili oświetlenia, co pozwoli na zautomatyzowanie procesów dotychczas opartych na subiektywnej ocenie i implementacji scen dialogowych. Wnioskodawca dąży do osiągnięcia jakości generowanej automatycznie, maksymalnie zbliżonej do ręcznie tworzonej, co zostanie zweryfikowane poprzez testy A/B z udziałem uczestników, którzy będą oceniać, czy sceny były ustawiane ręcznie czy generowane automatycznie.

Równolegle, zostanie opracowany model uczenia maszynowego za pomocą (…). Zaplanowano także dodanie funkcjonalności eksportu metadanych do plików lokalizacyjnych, stworzenie opcji umożliwiającej pisarzowi określenie kierunku spojrzenia postaci, automatyczną zmianę animacji postawy w zależności od nastroju postaci, oraz generację animacji emocjonalnych i synchronizacji ruchu ust z użyciem odpowiedniego oprogramowania.

Zostaną także opracowane skrypty do dostosowania długości ujęć kamery do długości wypowiedzi oraz algorytmy dla dynamiki i gęstości ujęć, uwzględniające przetłumaczone wersje językowe. Planowane jest wykorzystanie modeli uczenia maszynowego do generowania plików audio dubbingowych oraz skryptów importujących te pliki do (…). Przeprowadzone zostaną testy w celu weryfikacji wszystkich algorytmów, a wynikiem będzie opracowanie scen dialogowych z wykorzystaniem zautomatyzowanej generacji.

Dodatkowo, zostanie wdrożona wielowątkowość do procesów eksportu/importu plików oraz przyspieszenie generacji elementów gry przy pomocy nowoczesnych technologii. Całość zostanie poddana testom porównawczym wydajności.

W odniesieniu do Gry, proces rozwoju obejmuje etapy od koncepcji, poprzez pierwszą grywalną wersję demonstracyjną, wersję Alfa zawierającą główne funkcjonalności i połowę zawartości, wersję Beta jako pierwszą kompletną wersję, kandydata do wydania testowanego na targach, aż po ostateczne wydanie Gry.

5\. Czy w wyniku Państwa programowania Państwa programowania dokonuje się postęp w dziedzinie oprogramowania komputerowego, to znaczy, czy w wyniku twórczego charakteru podejmowanych czynności dokonuje się postęp technologiczny i powstaje nowe/zmienione/ulepszone oprogramowanie/programy komputerowe?

Tak, jak wskazano w odpowiedzi na pytanie nr 1 w wyniku prac powstaje zarówno nowa Gra, jak i nowe Narzędzie.

6\. Czy przy tworzeniu Gry i Narzędzia każdorazowo stosują Państwo standardowe metody programowania (narzędzia, technologie informatyczne), czy też stosowane przez Państwa technologie informatyczne i języki programowania są metodami unikalnymi, niestandardowymi i dochodzi do tworzenia nowych lub bardziej wydajnych algorytmów w oparciu o nowe techniki programowania? Czy stosują Państwo nowe i oryginalne techniki samego programowania?

Tak, Wnioskodawca korzysta z pewnych standardowych metod/narzędzi takich jak (…). Jednakowoż zastosowane są również rozwiązania, które Spółka wdraża po raz pierwszy lub w uaktualnionej wersji o pluginy są to rozwiązania unikalne. Użyte są między innymi (…).

Dodatkowo Wnioskodawca sam pisze testy automatyczne, które umożliwiają zautomatyzowanie testowania Gry i Narzędzia. Spółka w tym celu dostosowuje wersje silnika (…) do swoich potrzeb, jak i pisze autorskie pluginy do silnika, które mają na celu wsparcie prace deweloperów.

7\. Czy Państwa działania polegające na rozwijaniu Gry i Narzędzia zmierzają/będą zmierzały do poprawy ich użyteczności albo funkcjonalności?

Tak, działania polegające na rozwijaniu Gry i Narzędzia zmierzają do poprawy ich użyteczności oraz funkcjonalności. Poprzez wprowadzenie możliwości aktywnego uczestnictwa gracza w scenach dialogowych, urealnienie tych scen oraz zautomatyzowanie procesu ich tworzenia, Narzędzie znacząco wpływa na jakość interakcji użytkownika z Grą. To pozwala na głębsze zaangażowanie graczy i oferuje im nowe sposoby interakcji z grą, co jest wyraźną poprawą użyteczności. Ponadto, automatyzacja procesu tworzenia scen dialogowych przyczynia się do lepszej efektywności pracy zespołu deweloperskiego, co jest poprawą funkcjonalności w kontekście procesu produkcyjnego. Ogół tych działań świadczy o dążeniu do innowacyjności i oryginalności w zakresie rozwoju produktu, co bezpośrednio przekłada się na jego użyteczność i funkcjonalność. Dodatkowo fabuła Gry osadzona (…).

8\. Czy sposób „przeniesienia” praw autorskich następuje zgodnie z wymogami przewidzianymi w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 ww. ustawy?

Tak, proces ten obejmuje nabycie praw autorskich do poszczególnych elementów Gry/ Narzędzia od ich twórców programistów, co skutkuje przeniesieniem autorskich praw majątkowych do utworów na rzecz Wnioskodawcy. Przeniesienie to dotyczy wszystkich pól eksploatacji i ma miejsce z chwilą ich ustalenia tzn. w momencie powstania prawa, nawet jeśli jest to tylko częściowe jego ukończenie tj. w danym miesiącu przenoszona jest tylko część kodu programistycznego.

9\. Czy prowadzą Państwo ewidencję rachunkową, w myśl art. 24e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, „na bieżąco” i „od początku” realizacji działalności, którą uważają Państwo za działalność badawczo-rozwojową zmierzającą do wytworzenia kwalifikowanego IP? Proszę podać dokładną datę rozpoczęcia prowadzenia ewidencji (dzień, miesiąc, rok).

Tak, Wnioskodawca dla potrzeb prowadzonej działalności prowadzi księgi rachunkowe. W prowadzonych księgach rachunkowych Wnioskodawca wyodrębnia poszczególne projekty - Grę i Narzędzie, przypisując każdorazowo osiągane przychody oraz ponoszone koszty bezpośrednie do danego projektu. Projekty Gry i Narzędzia w ujęciu bilansowym, ewidencjonowane są na osobnych kontach księgowych i zostaną wykazane w sprawozdaniu jako koszty zakończonych prac rozwojowych po jego ukończeniu.

Prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja księgowa zawiera dane i wartości wymagane przez postanowienia art. 24e ust. 1 ustawy o CIT, w szczególności wyodrębnia zapisy księgowe dla Gry i dla Narzędzia. Prowadzona przez Spółkę ewidencja umożliwia ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej (Grę i Narzędzie). W przypadku Gry ewidencja jest prowadzona od 02.12.2019 do dnia obecnego. Ewidencja Narzędzia jest prowadzony od 30.11.2022.

10\. Kiedy osiągnęli/osiągną Państwo pierwszy dochód, do którego zamierzają Państwo zastosować preferencyjną 5% stawkę podatku? Należy wskazać datę osiągnięcia przez Państwa pierwszego dochodu, do którego zamierzają Państwo zastosować ww. preferencyjną stawkę.

Pierwszy zastosowanie preferencyjnej stawki 5% w przypadku Narzędzia nastąpił w roku 2023. Natomiast w przypadku Gry Wnioskodawca osiągnie dochód w roku 2024.

11\. Czy zamierzają Państwo dokonać odliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowej, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 updop?

Tak, Spółka zamierza dokonać odliczenia z tytułu ulgi badawczo-rozwojowe, zgodnie z limitami wskazanymi w art. 18d ust. 7 updop.

12\. Czy koszty realizowanych prac będących przedmiotem zapytań będą Państwo ponosić ze środków własnych, które nie będą zwracane w jakiejkolwiek formie lub nie zostaną odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym?

Co do zasady tak, Narzędzie zostało częściowo sfinansowane poprzez Dofinansowanie, jednak koszty , które zostały pokryte środkami z Dofinansowania nie będą podlegać odliczeniu od dochodu w ramach ulgi badawczo-rozwojowej.

13\. Czy wskazane we wniosku „Koszty B+R”, zamierzają Państwo odliczyć od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki zostaną poniesione?

Tak, Spółka zamierza odpisać od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w zeznaniach za poszczególne lata podatkowe, w których te wydatki poniesiono.

14\. Czy wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo- rozwojowej zaliczają Państwo/będą Państwo zaliczać do kosztów uzyskania przychodów danego roku?

Co do zasady, ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki, które mogą stanowić koszty kwalifikowane w ramach ulgi badawczo-rozwojowej były, są i będą przez Wnioskodawcę zaliczane do kosztów uzyskania przychodów danego roku, w tym poprzez odpisy amortyzacyjne.

15\. Czy w celu skorzystania z odliczenia B+R będą Państwo wyodrębniać w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych koszty działalności badawczo-rozwojowej, które zamierzają odliczać w ramach ulgi B+R?

Czy w latach następnych, działalność gospodarcza będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach?

Tak, Spółka prowadząc działalność badawczo-rozwojową, wyodrębnia koszty kwalifikowanych w prowadzonej ewidencji rachunkowej zgodnie z zapisami art. 9 ust. 1b ustawy o CIT. W kolejnych latach działalność będzie prowadzona na dotychczasowych zasadach.

16\. Czy Spółka będzie ponosiła w okresie komercjalizacji Gry i Narzędzia koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3b, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez Spółkę tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej? W przypadku odpowiedzi twierdzącej, czy Spółka zamierza w związku z ich poniesieniem skorzystać z preferencji IP BOX?

Tak, Spółka będzie ponosiła w okresie komercjalizacji Gry i Narzędzia koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3b, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez Spółkę tego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. W związku z powyższym Spółka zamierza skorzystać z preferencji IP BOX.

17\. Czy od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej Spółka zamierza odliczyć wyłącznie ww. koszty kwalifikowane czy również inne koszty kwalifikowane (jeśli tak to jakie i w jakim okresie poniesione)?

Tak, Spółka zamierza odliczyć inne koszty kwalifikowane, w tym koszty ubezpieczeń poniesione w czasie produkcji Gry oraz koszty nabycia licencji do programów komputerowych / aplikacji niestanowiące wartości niematerialnych i prawnych (licencje te stanowią materiały bezpośrednio związane z pracami badawczo-rozwojowymi).

18\. Czy koszty, które Spółka chce zaliczyć do wskaźnika nexus:

a. zostaną uwzględnione w kosztach uzyskania przychodu związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, do którego wytworzenia, rozwoju/ulepszenia się przyczyniły?

Tak, koszty uzyskania przychodu związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, do którego wytworzenia, rozwoju/ulepszenia się przyczyniły zostaną zaliczone do wskaźnika nexus.

b. będą kosztami faktycznie poniesionymi przez Spółkę na prowadzoną bezpośrednio przez Spółkę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej?

Tak, koszty faktycznie poniesione przez Spółkę na prowadzoną bezpośrednio przez spółkę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej zostaną zaliczone do wskaźnika nexus.

19\. W związku ze współpracą Państwa z programistami prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą, mając na uwadze treść art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, prosimy o wskazanie, czy w związku z powyższym nabywają Państwo:

a. wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, inne niż wymienione w lit. D, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

Spółka w związku ze współpracą z programistami prowadzącymi indywidualną działalność gospodarczą, mając na uwadze treść art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, nabywa wyniki prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, inne niż wymienione w lit. D, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

b. kwalifikowane prawa własności intelektualnej?

Spółka nie ponosi wydatków określonych w lit. d wskaźnika nexus.

20\. Czy po premierze Gry prace badawczo-rozwojowe są/będą nadal kontynuowane przez Państwa? Jeśli tak, prosimy o wskazanie w jakim zakresie.

Po premierze Gry Spółka planuje jej dalszy rozwój oraz premierę wersji Gry na konsole - II połowa 2024 roku. Wnioskodawca zamierza również wydawać patche, czyli aktualizacje, które mają na celu usprawnienie rozgrywki oraz usuwanie ewentualnych błędów nieuchwyconych na etapie produkcyjnym. Ponadto, Spółka nie wyklucza wydania dodatkowych specjalnych dodatków do Gry, oraz nakładek (np. nowych, dodatkowych scen, stworzenie nowych miejsc, nowych misji) i/lub kolejnej części Gry, w przypadku jej sukcesu rynkowego.

21\. W związku ze wskazaniem w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego: Narzędzie (przedmiot dofinansowania) jest wykorzystywane w tworzeniu gier Wnioskodawcy oraz jest przedmiotem sprzedaży w postaci licencji na rzecz innych podmiotów zajmujących się produkcją gier komputerowych, prosimy o wyjaśnienie, czy udzielają Państwo podmiotom zajmującym się produkcją Gry licencji do Narzędzia i uzyskują z tego tytułu dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT tj. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Tak, Spółka udziela licencji do Narzędzia innym podmiotom zajmującym się produkcją innych gier komputerowych licencji do Narzędzia i z tego tytułu uzyskuje dochody, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT tj. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Do produkcji Gry, Spółka wykorzystuje Narzędzie we własnym zakresie (bez licencji, jako produkt wytworzony w ramach działalności Spółki).

22\. Czy wynagrodzenie programistów zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz umowy o dzieło/zlecenie jest wynagrodzeniem faktycznie i w całości związanym z realizacją bezpośrednio prowadzonej przez Państwa działalności noszącej znamiona działalności badawczo-rozwojowej?

Tak, wynagrodzenie programistów zatrudnionych na podstawie umowy o pracę oraz umowy o dzieło/zlecenie jest wynagrodzeniem faktycznie i w całości związanym z realizacją bezpośrednio prowadzonej przez Państwa działalności noszącej znamiona działalności badawczo-rozwojowej.

23\. Czy przedmiotem pytania nr 1 jest również rozwój Narzędzia?

Tak, przedmiotem pytania numer 1 jest rozwój Narzędzia.

24\. Czy etapy wytworzenia, ulepszenia i dostosowania Gry i Narzędzia, będące przedmiotem pytania nr 1, zostały w całości wykonane przez Państwa czy też wspólnie z innym podmiotem w ramach umowy konsorcjum?

Tak, etapy wytworzenia, ulepszenia i dostosowania Gry, będące przedmiotem pytania nr 1, zostały w całości wykonane przez nasz zespół bez udziału innych podmiotów w ramach umowy konsorcjum.

Jeżeli chodzi o Narzędzie było ono pierwotnie tworzone przez Wnioskodawcę. Proces ulepszenia i dostosowywania Narzędzia, które jest przedmiotem dofinansowania środkami pochodzącymi z Unii Europejskiej, następnie wspólnie z podmiotem Anshar Studios S.A w ramach umowy konsorcjum. Narzędzie będące przedmiotem sprzedaży w 2023 zostało wykonane samodzielnie.

25\. W związku ze wskazaniem: Przy tworzeniu Gry Wnioskodawca wykorzystuje Narzędzie prosimy o wyjaśnienie, czy Narzędzie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Tak, Narzędzie stanowi odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Jest to niezależnie opracowana aplikacja, która została stworzona z myślą o wspieraniu procesu tworzenia, testowania i rozwijania Gry, a jej unikalne funkcje i kod źródłowy kwalifikują ją jako dzieło w rozumieniu przepisów o prawie autorskim.

26\. Wobec wskazania, że Co do zasady sprzedażą do finalnego odbiorcy zajmuje się wydawca, z którym Spółka zawiera umowę na wykonanie gry jeszcze przed rozpoczęciem prac, prosimy o wyjaśnienie:

a. czy Wydawca tylko pośredniczy w dystrybucji Gry czy też płaci Państwu za licencje do tej Gry, a następnie udziela sublicencji użytkownikom końcowym i/lub podmiotowi prowadzącemu platformę sprzedaży?

Wydawca płaci za licencję, a następnie udziela sublicencji użytkownikom końcowym i/lub podmiotowi prowadzącemu platformę sprzedaży. Po zakończeniu produkcji, Wydawca, na podstawie licencji udzielonej przez Spółkę, wydaje Grę i dystrybuuje ją użytkownikom końcowym za pośrednictwem platform dystrybucyjnych. Przychody z Gry najpierw pokrywają wypłacone Spółce wynagrodzenie zaliczkowe, a nadwyżka przychodów powyżej tej kwoty, zgodnie z umową, jest wypłacana Wnioskodawcy jako udział w zyskach. Wydawca, korzystając z Licencji Wydawcy, udziela graczom ograniczonej licencji na używanie Gry w celach niekomercyjnych. Alternatywnie, licencja może być udzielona operatorowi platformy dystrybucyjnej. Przychody Spółki pochodzą z opłat licencyjnych od sprzedaży Gry. Dodatkowo, Spółka wykorzystuje Narzędzie w produkcji gier i sprzedaje licencje na jego używanie innym producentom gier komputerowych.

b. czy udzielają Państwo licencji do Gry i/lub Narzędzia podmiotom zewnętrznym i uzyskują z tego tytułu dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT?

Tak. Spółka wykorzystuje udzielenie licencji do Narzędzia podmiotom zewnętrznym, które zajmują się produkcją gier komputerowych. Spółka uzyskuje z tego tytułu dochód, o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT.

c. z jakiego tytułu uzyskują Państwo dochody od Wydawcy, tj.:

\- z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

\- ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

\- z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi?

Spółka uzyskuje dochody od Wydawcy z tytułu opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

27\. Czy koszty wynagrodzeń osób realizujących Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem, które chcą Państwo zaliczyć do kosztów kwalifikowanych, stanowią należności o których mowa w art. 13 ust. 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Co wchodzi w skład tych wynagrodzeń?

Koszty wynagrodzeń stanowią należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy PIT, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu oraz w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy o PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu. Do składników wynagrodzeń należą w szczególności:

\- Wynagrodzenia programistów i innych specjalistów (…) zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę lub umowy cywilnoprawne (o dzieło/zlecenie), będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Spółki. Prace te obejmują szeroki zakres działań związanych z tworzeniem, testowaniem, i rozwijaniem Gry oraz Narzędzia, co jest zgodne z definicją działalności badawczo-rozwojowej.

\- Wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, koszty podróży służbowych, wynagrodzenie za czas usprawiedliwionej nieobecności (np. urlop, choroba), które są traktowane jako składniki kosztu wynagrodzenia kwalifikowanego do ulgi badawczo-rozwojowej w takiej części, w jakiej do ich poniesienia pracodawca jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów.

\- Składki na ZUS (z wyłączeniem składek na Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych),

\- Benefity dla pracowników/zleceniobiorców (pakiety medyczne, karnety sportowe).

28\. Czy licencje do elementów gotowych stanowią wartości niematerialne i prawne?

W ramach licencji Spółka posiada zarówno licencje jednoroczne , jak i licencje, które stanowią wartości niematerialne jak i prawne.

### Pytania

1\. Czy prace związane z wytworzeniem, ulepszeniem i dostosowaniem Gry/Narzędzia, zarówno przed ich premierą, jak i po tym momencie, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT?

2\. Czy Koszty B+R ponoszone przez Spółkę stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT?

3\. Czy Gra i Narzędzie stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT („preferencji IP Box”)?

4\. Czy jeżeli Gra oraz Narzędzie zostaną uznane za kwalifikowane prawa własności intelektualnej tj. autorskie prawa do programu komputerowego (dalej: „KPWI”) to dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji do Gry i z licencji do Narzędzia prawidłowe będzie jego rozliczenie w ramach jednego wskaźnika Nexus?

5\. Czy prawidłowe jest zdanie Spółki, że ustalając dochód z KPWI, Spółka ma prawo przypisania kosztów pośrednich i ogólnych (Koszty nie IP BOX) w oparciu o wskaźnik przychodowy będący ilorazem przychodów z danego IP (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik) (dalej: „Klucz Alokacji”)?

6\. Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów programistów we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę dzieło/zlecenie powinny być rozliczone pod lit. A?

7\. Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów programistów we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych)?

8\. Czy prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania rozliczeń kosztów nabycia licencji do elementów gotowych we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty związane z nabyciem licencji do elementów gotowych powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych)?

9\. Czy Wnioskodawca może symultanicznie stosować ulgę na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencję IP Box w odniesieniu do ponoszonych kosztów, w celu obliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej objętego preferencyjną stawką 5%, począwszy od 1 stycznia 2022 r.?

10\. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki, że koszty prac rozwojowych ponoszonych w związku z ulepszeniem i rozwojem danej Gry po jej premierze, tj. działania takie jak wydanie Gry na kolejnym urządzeniu (np. konsoli), czy prace polegające na dostosowaniu Narzędzia na potrzeby danego klienta, należy uwzględniać w kalkulacji wartości wskaźnika Nexus?

### Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Prace związane z wytworzeniem jak i ulepszeniem Gry/Narzędzia jako prace badawczo-rozwojowe.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez niego Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

Ad. 2

Koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

W ocenie Wnioskodawcy, koszty ponoszone przez Spółkę na:

(i) wynagrodzenie programistów własnych zatrudnionych w oparciu o umowę pracę lub umowy o dzieło/zlecenie będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy,

(ii) inne koszty pracownicze: wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, koszty podróży służbowych, składki na ZUS, w części finansowanej przez pracodawcę/zleceniodawcę, benefity dla pracowników/zleceniobiorców (pakiety medyczne, karnety sportowe),

(iii) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego - tzw. peryferia komputerowe (klawiatury, monitory, myszy), kontrolery do gier itp.,

(iv) odpisy amortyzacyjne dla oprogramowania specjalistycznego,

(v) koszty nabycia licencji do elementów gotowych, stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nabyte od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

tj. koszty Wnioskodawcy związane z działalnością badawczo-rozwojową, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 3

Gra i Narzędzie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT („preferencji IP Box”).

Zdaniem Wnioskodawcy, Gra i Narzędzie stanowią programy komputerowe, które podlegają ochronie jako utwór zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W konsekwencji oraz biorąc pod uwagę fakt, że opisane w stanie faktycznym wytworzenie Gier wideo jest wynikiem prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, przedmiotowe Gry mogą zostać uznane za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w świetle art. 24d ust. 2 ustawy o CIT.

Ad.4

Realizowany przez Wnioskodawcę dochód z licencji do Gry oraz do Narzędzia powinien być rozliczony w ramach jednego wskaźnika Nexus.

W ocenie Wnioskodawcy, dochód Spółki uzyskany z licencji do Gry i do Narzędzia (które zdaniem Spółki stanowią osobne KPWI), o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, powinien być rozliczony w ramach jednego wskaźnika Nexus, z uwagi na fakt, że dochód w Spółce osiągany jest tylko ze źródła kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT).

Ad. 5

Ustalając dochód z KPWI, Spółka ma prawo przypisania kosztów pośrednich i ogólnych (Koszty nie IP BOX) w oparciu o Klucz Alokacji, tj. wskaźnik przychodowy będący ilorazem przychodów z danego IP (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik).

W ocenie Wnioskodawcy, w celu alokowania kosztów do przychodów z KPWI, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

Ad. 6-8

Zdaniem Wnioskodawcy, klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we wskaźniku Nexus jest prawidłowa.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo oblicza wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, poprzez:

\- zaliczenie kosztów wynagrodzenia i innych kosztów związanych z wynagrodzeniem programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę dzieło/zlecenie pod lit. A wskaźnika Nexus,

\- zaliczenie kosztów programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych) wskaźnika Nexus,

\- zaliczenie kosztów nabycia licencji do elementów gotowych powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych) wskaźnika Nexus.

Ad. 9

W ocenie Spółki, od 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawca może symultanicznie stosować preferencje wynikające z ulgi B+R i ulgi IP BOX.

Koszty B+R, stanowiące zarazem koszty uzyskania przychodów i koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ustawy o CIT, Spółka może uwzględnić przy obliczeniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jednocześnie, Koszty B+R, które zostaną uwzględnione jako koszt w celu ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, nadal mogą zostać odliczone w ramach ulgi B+R w celu ustalenia dochodu wg zasad ogólnych.

Ad. 10

W ocenie Spółki, koszty ponoszone w związku z ulepszeniem i rozwojem Gry/Narzędzia po ich premierze należy uwzględnić w kalkulacji wartości wskaźnika Nexus.

W ocenie Spółki, Koszty IP BOX ponoszone w związku z ulepszeniem i rozwojem Gry/Narzędzi po ich premierze, w tym koszty związane z wydaniem Gry na kolejnym urządzeniu, czy koszty dostosowania Narzędzia na potrzeby konkretnego klienta, należy uwzględniać w kalkulacji wartości wskaźnika Nexus i w rezultacie, wartość wskaźnika Nexus powinna być aktualizowana na koniec każdego roku podatkowego o wysokość dodatkowych kosztów rozwoju Gry/Narzędzia o ponoszone po dacie premiery dodatkowe koszty rozwoju Gry/Narzędzia z kategorii kosztowych, do których odnosi się wskaźnik Nexus.

Ad. 1.

Prace związane z wytworzeniem, jak i ulepszeniem Gry/Narzędzia jako prace badawczo-rozwojowe.

W ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez nią prace związane z wytworzeniem, jak i ulepszeniem i dostosowaniem Gry/Narzędzia (w tym, ulepszenie Gry/Narzędzia po premierze) stanowią działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy o CIT, działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Ze względu na zastosowanie przez ustawodawcę spójnika „lub” dla zakwalifikowania działalności podatnika jako działalności badawczo-rozwojowej wystarczające jest, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe.

Zgodnie z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT, prace rozwojowe oznaczają prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce tj.: działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Prowadzone przez Spółkę Prace nad Grą oraz Prace nad Narzędziem stanowią prace rozwojowe w przedstawionym powyżej rozumieniu, bowiem wykorzystują dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności do projektowania nowych, zmienionych i ulepszonych produktów w postaci Gry i Narzędzia. Proces tworzenia Gry i Narzędzia polega na połączeniu mniejszych projektów (tzn. poszczególnych części składowych Gry i Narzędzia), w celu stworzenia „nowego” produktu, który jest spójny, zoptymalizowany i harmonijnie współdziałający oraz posiada określone właściwości i specyfikację.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawcy, prowadzone przez niego Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem mają charakter twórczy, systematyczny i zmierzają do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania jej do tworzenia nowych zastosowań.

Zdaniem Spółki, rezultaty prac rozwojowych związanych z tworzeniem Gry i Narzędzia (tj. Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem) wykazują cechy twórcze - nastawione na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Są one efektem intelektualnego wkładu pracowników, zleceniobiorców i współpracowników Spółki i charakteryzują się unikalnością oraz oryginalnością.

Gra i Narzędzie nie powstały w wyniku skopiowania lub odwzorowania programu już istniejącego. Proces powstawania Gry czy Narzędzia nie dotyczy wprowadzania rutynowych lub okresowych zmian w gotowym produkcie, lecz stanowi proces tworzenia zupełnie nowego produktu. Działania te wykraczają poza rutynowe lub reprodukcyjne prace, które ograniczałyby się do powielania lub kopiowania już istniejących rozwiązań. Są to rozwiązania nowe lub znacząco różniące się od tych, które były dotychczas dostępne na rynku. Gra jest unikalna ze względu na tematykę, model rozgrywki i potencjalnych odbiorców. Narzędzie z kolei jest rozwiązaniem unikalnym i dotychczas nieznanym na rynku, które umożliwia automatyzację wielu prac programistycznych, które co do zasady wykonywane są ręcznie.

Dodatkowo, działania Spółki w obszarze tworzenia Gry/Narzędzia są realizowane w sposób systematyczny i zorganizowany. Każdy projekt ma wyznaczony cel, harmonogram, etapy oraz osoby odpowiedzialne za poszczególne zadania i nadzór nad pracami. Zespoły pracujące przy tworzeniu Gry i Narzędzia posiadają odpowiednie kwalifikacje, wiedzę, wykształcenie oraz doświadczenie w dziedzinie technologii i gier.

Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem mają na celu rozwój lub wykorzystanie zasobów wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań. Jednym z kluczowych celów tych projektów jest zwiększenie umiejętności i wiedzy pracowników i współpracowników Spółki lub wykorzystanie istniejącej wiedzy do opracowania nowych lub ulepszonych produktów, procesów i rozwiązań, które następnie znajdują zastosowanie w tworzeniu gier.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem stanowią działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

Ad. 2

Koszty związane z działalnością badawczo-rozwojową stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

W myśl art. 18d ust. 2 ustawy o CIT, od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18 ust. 1 tej ustawy, odlicza się koszty uzyskania przychodów poniesione przez podatnika na działalność badawczo-rozwojową, tzw. koszty kwalifikowane.

Za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Spółki, ponoszone koszty stanowią koszty kwalifikowane na potrzeby ulgi B+R. W szczególności dotyczy to następujących kosztów:

a. wynagrodzenie programistów własnych zatrudnionych w oparciu o umowę pracę lub umowy o dzieło/zlecenie będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy,

b. inne koszty pracownicze: wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, koszty podróży służbowych, składki na ZUS, w części finansowanej przez pracodawcę/zleceniodawcę, benefity dla pracowników/zleceniobiorców (pakiety medyczne, karnety sportowe),

c. wynagrodzenie programistów współpracujących będących członkami zewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy (umowy B2B),

d. wynagrodzenie programistów współpracujących będących podmiotami powiązanymi ze Spółką,

e. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego - tzw. peryferia komputerowe (klawiatury, monitory, myszy), kontrolery do gier itp.,

f. odpisy amortyzacyjne dla oprogramowania specjalistycznego,

g. koszty nabycia licencji do elementów gotowych, stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nabyte od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

Spółka prowadząc działalność badawczo-rozwojową, wyodrębnia koszty kwalifikowanych w prowadzonej ewidencji rachunkowej zgodnie z zapisami art. 9 ust. 1b ustawy o CIT.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, koszty ponoszone przez Spółkę na

(i) wynagrodzenie programistów własnych zatrudnionych w oparciu o umowę pracę lub umowy o dzieło/zlecenie będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy,

(ii) inne koszty pracownicze: wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, koszty podróży służbowych, składki na ZUS, w części finansowanej przez pracodawcę/zleceniodawcę, benefity dla pracowników/zleceniobiorców (pakiety medyczne, karnety sportowe),

(iii) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego - tzw. peryferia komputerowe (klawiatury, monitory, myszy), kontrolery do gier itp.,

(iv) odpisy amortyzacyjne dla oprogramowania specjalistycznego,

(v) koszty nabycia licencji do elementów gotowych, stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nabyte od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT,

tj. koszty Wnioskodawcy związane z działalnością badawczo-rozwojową, stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT, i tym samym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT.

Ad. 3

Gra i Narzędzie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8) ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT („preferencji IP Box”)

W ocenie Spółki, jak i Narzędzie stanowią kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu przepisu art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT (autorskie prawo do programu komputerowego).

Stosownie do art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, autorskie prawo do programu komputerowego stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Z kolei, zgodnie z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT, podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji „autorskiego prawa do programu komputerowego”, konieczne jest zatem odwołanie się do ustawy Prawo autorskie. Stosownie do art. 74 ust. 1 tej ustawy programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy nie stanowią inaczej. Zgodnie z art. 74 ust. 2 powyższej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia.

Zagadnienie autorskiego prawa do programu komputerowego zostało również opisane w punkcie 74. Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia podatkowe”), wskazane w nich zostało, że: „Zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawy pozapodatkowe, w szczególności ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie definiują pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o Prawo autorskie, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Jak wynika z art. 1 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy, przedmiotem prawa autorskiego są w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Jak wynika z Objaśnień podatkowych, „pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko: „(\`(...)\`) Holistycznie i funkcjonalnie, program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs”. Podstawową przesłanką stworzenia prawa autorskiego jest to, by Gra/Narzędzie stanowiły utwór (przejaw działalności twórczej o charakterze indywidualnym).

Zarówno Gra, jak i Narzędzie, stanowią efekt przeprowadzonych, zdaniem Wnioskodawcy, prac badawczo-rozwojowych.

Przedmiotem ochrony prawno-autorskiej Gry i Narzędzia jest kod w postaci kodu źródłowego lub wynikowego, bez względu na jego rodzaj. Kod ten wykorzystywany jest w procesie tworzenia Gry/Narzędzia.

Możliwość opodatkowania preferencyjną stawką 5% dochodów uzyskiwanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w postaci autorskich praw do programu komputerowych, została potwierdzona przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych (wydanych na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże ustalenia poczynione w tych interpretacjach są aktualne na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z:

\- 19 września 2023 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.355.2023.2.MW,

\- 9 czerwca 2023 r. nr 0114-KDIP2-1.4010.178.2023.2.PP,

\- 12 sierpnia 2021 r. nr 0113-KDIPT2-2.4011.525.2021.1.SR,

\- 4 maja 2021 r. nr 0113-KDIPT2-2.4011.395.2021.2.MP,

\- 8 lipca 2019 r. nr 0115-KDIT3.4011.224.2019.3.MR,

\- 4 lipca 2019 r. nr O113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, Gra i Narzędzie stanowią programy komputerowe, które podlegają ochronie jak utwór literacki zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W konsekwencji oraz biorąc pod uwagę fakt, że opisane w stanie faktycznym wytworzenie Gry i Narzędzia jest wynikiem prac rozwojowych prowadzonych przez Wnioskodawcę, Gra i Narzędzie mogą zostać uznane za kwalifikowane prawa własności intelektualnej w świetle art. 24d ust. 2 ustawy o CIT.

Ad. 4

Realizowany przez Wnioskodawcę dochód z licencji do Gry oraz do Narzędzia powinien być rozliczony w ramach jednego wskaźnika Nexus.

Jak wynika z akapitu nr 106 Objaśnień podatkowych: „Należy zauważyć, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych IP. W sytuacji zatem, gdy podatnik uzyskuje dochód z patentu oraz dochód z prawa ochronnego na wzór użytkowy, ma obowiązek obliczyć wskaźnik nexus odrębnie dla tych dwóch dochodów (ustalając więc dwa odrębne wskaźniki nexus). Następnie podatnik w załączniku do zeznania podatkowego wykaże łączną kwotę dochodu podlegającą opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Natomiast pozostała cześć dochodu, która nie będzie podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką, zostanie wykazana w zeznaniu podatkowym i opodatkowana łącznie z pozostałymi dochodami z działalności gospodarczej.”

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy, dochód Spółki uzyskany z licencji do Gry i do Narzędzia (które zdaniem Spółki stanowią osobne KPWI), o którym mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 ustawy o CIT, powinien być rozliczony w ramach jednego wskaźnika Nexus, z uwagi na fakt, że dochód w Spółce osiągany jest tylko ze źródła kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT).

Ad. 5

Ustalając dochód z KPWI, Spółka ma prawo przypisania kosztów pośrednich i ogólnych (Koszty nie IP BOX) w oparciu o Klucz Alokacji, tj. wskaźnik przychodowy będący ilorazem przychodów z danego IP (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik).

Oprócz Kosztów IP BOX, czyli kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem danego KPWI, Wnioskodawca ponosi również Koszty nie IP BOX, czyli koszty ogólne i koszty pośrednie, które choć nie są bezpośrednio związane z przychodami klasyfikowanymi na potrzeby ulgi IP BOX, są niezbędne do tworzenia Gry czy Narzędzia. Jednocześnie, ze względu na fakt, że koszty te dotyczą całokształtu działalności Spółki, nie ma możliwości ustalenia konkretnej wysokości kosztu związanego z wytworzeniem Gry / Narzędzia oraz przychodami z tej Gry.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, Koszty nie IP BOX będą stanowiły koszty uzyskania przychodu przy obliczaniu kwalifikowanego dochodu z KPWI, o którym mowa w ustawy o CIT, przy zastosowaniu przychodowego Klucza Alokacji, tj. w wysokości proporcjonalnej w jakiej przychód z danego KPWI pozostaje w stosunku do przychodów Spółki ogółem.

Zgodnie z akapitem Nr 136 Objaśnień podatkowych „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”. Objaśnienia podatkowe wskazują zatem na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik Nexus) kosztów ogólnych/pośrednich. Koszty nie IP BOX Spółki, w tym koszty, ponoszone przez Spółkę po premierze Gry, niestanowiące kosztu wytworzenia, a związane z wytworzeniem danej Gry, powinny zostać ujęte w rozliczeniu wyniku w ramach reżimu IP Box. Jednocześnie, z Objaśnień podatkowych nie wynika, w jaki sposób te koszty należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W ocenie Wnioskodawcy, w celu dokonania alokacji kosztów do przychodów z KPWI, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT, zgodnie z którą, jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te można ustalić w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W przedstawionym stanie faktycznym, nie ma możliwości ustalenia części Kosztów nie IP BOX przypadających na poszczególne źródła. W konsekwencji, obliczając dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej za dany rok podatkowy celem alokacji Kosztów nie IP BOX poniesionych w danym roku podatkowym, Spółka uprawniona będzie do zastosowania klucza przychodowego, tj. będzie mogła przyporządkować koszty tego rodzaju do przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w takiej proporcji, w jakiej przychody z tego źródła pozostają w ogólnej kwocie uzyskanych przez nią przychodów w danym roku podatkowym.

Prawidłowość powyższego podejścia została potwierdzona m. in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 24 lipca 2020 r., nr 0114-KDIP2-1.4010.154.2020.2.JS oraz z 10 października 2022 r. nr 0111-KDIB1-3.4010.434.2021.9.JKU.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy, w celu alokowania kosztów do przychodów z KPWI, można w drodze analogii zastosować zasadę wynikającą z treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o CIT.

Ad. 6-8

Zdaniem Wnioskodawcy,

(i) koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę dzieło/zlecenie powinny być rozliczone pod lit. A wskaźnika Nexus,

(ii) koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych) wskaźnika Nexus,

(iii) koszty nabycia licencji do elementów gotowych powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych) wskaźnika Nexus.

W celu wyznaczenia wskaźnika Nexus niezbędne jest określenie bezpośrednich kosztów działalności badawczo-rozwojowej związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Tego rodzaju koszty skazane w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT w literach „a”-”d” art, kwalifikują się do uwzględnienia w kalkulacji tego wskaźnika. Pozostałe rodzaje kosztów, w tym koszty niezwiązane bezpośrednio z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej nie mogą być zaliczone do kalkulacji niniejszego wskaźnika.

Stosownie do art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru: (a + b) \* 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a - prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c - nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d - nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W ocenie Wnioskodawcy, Spółka prawidłowo oblicza wskaźnik Nexus, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, poprzez:

\- zaliczenie kosztów wynagrodzenia i innych kosztów związanych z wynagrodzeniem programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę dzieło/zlecenie pod lit. A wskaźnika Nexus,

\- zaliczenie kosztów programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych) wskaźnika Nexus,

\- zaliczenie kosztów nabycia licencji do elementów gotowych powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych) wskaźnika Nexus.

Zdaniem Wnioskodawcy, opisana powyżej klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów we wskaźniku Nexus jest prawidłowa.

Ad. 9

W ocenie Spółki, od 1 stycznia 2022 r. Wnioskodawca może symultanicznie stosować preferencje wynikające z ulgi B+R i ulgi IP BOX.

Przez symultaniczne korzystanie z ulgi B+R oraz ulgi IP Box Wnioskodawca rozumie możliwość uwzględnienia kosztów kwalifikowanych (Kosztów B+R), określonych w art. 18d ust. 2-3b ustawy o CIT, których poniesienie umożliwiło wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez Wnioskodawcę Gry i Narzędzia, w kalkulacji kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz jednocześnie możliwość ich odliczenia w ramach ulgi B+R od dochodu ustalonego wg zasad ogólnych.

W stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 r. koszty kwalifikowane uwzględnione na potrzeby ulgi B+R nie podlegały uwzględnieniu przy obliczaniu podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnej stawce 5% tj. wynikającej z ulgi IP Box, a więc podatnik nie mógł równocześnie stosować ulgi B+R oraz ulgi IP BOX do tych samych kosztów. Możliwe było stosowanie obu rozwiązań w tym samym roku podatkowym w odniesieniu do różnych kategorii dochodu (tj. ulga B+R w odniesieniu do dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych, natomiast opodatkowanie 5% stawką podatku do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej). Koszty kwalifikowane mogły zatem zostać odliczone w ramach ulgi B+R wyłącznie w przypadku, gdy nie były rozliczane w ramach ustalenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Od 1 stycznia 2022 r. do ustawy o CIT wprowadzono przepis art. 24d ust. 9a \[ustawa zmieniająca (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105)\], z którego wynika, że od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik może odliczyć koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3b ustawy o CIT, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika tego prawa.

Mając na uwadze powyższe, Spółka, która wytwarzając KPWI ponosi Koszty B+R, komercjalizuje wyniki prac badawczo-rozwojowych osiągając kwalifikowane dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu przepisów o uldze IP Box ma możliwość skorzystania z obu ulg symultanicznie.

Jednocześnie wskazać należy, że przepis art. 24d ust. 9a ustawy o CIT, wprowadza wyjątek od nakazu odliczania kosztów kwalifikowanych wyłącznie od dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych. Spółka może zatem dokonywać takiego odliczenia zarówno od dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, jak i od dochodów opodatkowanych w ramach preferencji IP Box.

Powyższe stanowisko potwierdzone jest w orzecznictwie, przykładowo Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w wyroku z 11 stycznia 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 534/22 wskazał, że: „Sąd podziela stanowisko strony skarżącej, że dodanie do u.p.d.o.p. od 1 stycznia 2022 r. art. 24d ust. 9a u.p.d.o.p. prowadzi do wniosku, że od tej daty koszty kwalifikowane mogą być odliczane od dochodu z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale jednocześnie nadal możliwe jest ich odliczenie od dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych, nawet jeżeli wydatki poniesione przez podatnika w ramach kosztów kwalifikowanych zostały przez niego uznane za koszty uzyskania przychodów z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Niewątpliwie żaden ze znowelizowanych przepisów powołanej ustawy nie daje podstaw do stwierdzenia, że dla skorzystania z ulgi B+R, konieczne jest odliczenie kosztów na działalność badawczo-rozwojową przy obliczaniu dochodu objętego opodatkowaniem na zasadach ogólnych (czyli odliczenie kosztów na działalność badawczo-rozwojowej jako „zwykłych” kosztów przy obliczaniu dochodu opodatkowanego na zasadach ogólnych). Z art. 18d ust. 1 zd. 1 u.p.d.o.p. wynika, że dochód, od którego odlicza się równowartość kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową (ulgę B+R), ustala się na zasadach ogólnych. Nie budzi wątpliwości, że wskazany warunek jest spełniony w niniejszej sprawie, zaś wprowadzona przez art. 24d ust. 9a u.p.d.o.p. możliwość odliczenia z tytułu wydatków kwalifikowanych od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej stanowi zasadniczo dodatkowe uprawnienie przyznane podatnikom przez ustawodawcę od początku 2022 r.”

Analogiczne stanowisko zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie w wyroku z 16 lutego 2023 r., sygn. akt I SA/Rz 634/22.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, ma on prawo do zastosowania w sposób symultaniczny ulgi B+R oraz ulgi IP Box w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a ponadto ma prawo odliczyć Koszty B+R od dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych.

Ad. 10

W ocenie Spółki, koszty ponoszone w związku z ulepszeniem i rozwojem Gry/Narzędzia po ich premierze należy uwzględnić w kalkulacji wartości wskaźnika Nexus.

W ocenie Spółki, Koszty IP BOX ponoszone w związku z ulepszeniem i rozwojem Gry/Narzędzi po ich premierze, w tym koszty związane z wydaniem Gry na kolejnym urządzeniu, czy koszty dostosowania Narzędzia do konkretnego klienta, należy uwzględniać w kalkulacji wartości wskaźnika Nexus i w rezultacie, wartość wskaźnika Nexus powinna być aktualizowana na koniec każdego roku podatkowego o wysokość dodatkowych kosztów rozwoju Gry/Narzędzia o ponoszone po dacie premiery dodatkowe koszty rozwoju Gry/Narzędzia z kategorii kosztowych, do których odnosi się wskaźnik Nexus.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w części prawidłowe, w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 4a pkt 26 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „ustawa o CIT”),

działalność badawczo-rozwojowa oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, badania naukowe są działalnością obejmującą:

a. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do treści art. 4a pkt 28 updop,

ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop:

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Zgodnie z art. 18d ust. 5 updop:

koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Stosownie do art. 18d ust. 6 updop:

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Z art. 18d ust. 7 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wynika natomiast, że:

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 7 updop, w poprzednim brzmieniu,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Według brzmienia art. 18d ust. 8 updop od dnia 1 stycznia 2022 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 18db ust. 1.

Natomiast, w myśl brzmienia obowiązującego przed tą datą:

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

1\. podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,

2\. koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 15 ust. 1 updop,

3\. koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

4\. ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

5\. jeżeli w roku podatkowym podatnik prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

6\. w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

7\. podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

8\. kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych,

9\. koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Odnosząc powyższe przepisy na grunt analizowanej sprawy należy wskazać, że aby działalność Wnioskodawcy spełniała przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 4a pkt 26 updop, zgodnie z którą (jak już wyżej wskazano) przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań.

W tym miejscu wskazać należy, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematycznie prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.).

Prace rozwojowe mogą obejmować nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Podkreślić, w tym miejscu należy, że przepisy o działalności badawczo-rozwojowej należy interpretować ściśle. Zatem, tylko te działania podatnika można zaliczyć do działalności badawczo-rozwojowej, które wyczerpują znamiona definicji zawartej w treści art. 4a pkt 26 updop, co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związanych z postępem naukowym czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF).

Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

\- w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

\- w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

W świetle powyższego, działalność Spółki dotycząca tworzenia, ulepszania i dostosowywania Gry i Narzędzia, wypełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 updop.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem, w zakresie ustalenia, czy prace związane z wytworzeniem, ulepszeniem i dostosowaniem Gry/Narzędzia, zarówno przed ich premierą, jak i po tym momencie, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 2, wskazać należy, że jak wynika z wniosku w związku z Pracami nad Grą i Pracami nad Narzędziem Wnioskodawca ponosił, ponosi i będzie ponosił różnego rodzaju wydatki stanowiące w danym roku koszty uzyskania przychodów dla celów podatkowych (dalej: „Koszty B+R”), w tym w szczególności:

a. wynagrodzenie realizujących Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem programistów własnych zatrudnionych w oparciu o umowę pracę lub umowy o dzieło/zlecenie będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy,

b. inne koszty „pracownicze” wewnętrznego zespołu deweloperskiego: wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, koszty podróży służbowych, składki na ZUS, w części finansowanej przez pracodawcę/zleceniodawcę, benefity dla pracowników/zleceniobiorców (pakiety medyczne, karnety sportowe),

c. nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego - tzw. peryferia komputerowe (klawiatury, monitory, myszy), kontrolery do gier itp.,

d. odpisy amortyzacyjne dla oprogramowania specjalistycznego,

e. koszty nabycia licencji do elementów gotowych, stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nabyte od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Jak stanowi art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej;

4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4;

5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na:

a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy,

b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego,

c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie,

d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego.

Art. 18d ust. 3 updop,

za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm., dalej: „updof”),

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 updof, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a updof,

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia i umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Podkreślić należy, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału /wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Przepisy podatkowe dają również możliwość uznania za koszty kwalifikowane wydatki poniesione na materiały i surowce związane z realizacją projektów badawczo-rozwojowych. Wskazać należy, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów i surowców jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

Z kolei w zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120, dalej: „uor”).

W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 uor,

materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa(red.), Bek‑Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam. Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj. Walińska Anna. Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Z kolei, zgodnie z art. 18d ust. 2 pkt 2a updop wynika, że:

za koszty kwalifikowane uznaje się nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych.

Aby poniesione wydatki na sprzęt specjalistyczny, uznać za koszty kwalifikowane muszą być spełnione następujące warunki:

\- sprzęt nie stanowi środka trwałego,

\- zalicza się do kategorii „sprzętu specjalistycznego”, oraz

\- jest wykorzystywany bezpośrednio w prowadzonej działalności B+R.

Koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 2a updop, mogą stanowić wyłącznie wydatki poniesione na sprzęt specjalistyczny nie stanowiący u podatnika środka trwałego.

Natomiast, jeżeli sprzęt taki stanowi środek trwały kosztem kwalifikowanym mogą zostać wyłącznie odpisy amortyzacyjne w myśl art. 18d ust. 3 updop, w części w jakiej sprzęt jest wykorzystywanych do działalności badawczo-rozwojowej.

Wskazać należy, że odpisy amortyzacyjne od środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych również mogą zostać odliczone od podstawy opodatkowania w ramach ulgi badawczo-rozwojowej pod warunkiem, że:

\- zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały dokonane w danym roku podatkowym;

\- nie dotyczą środków trwałych/wartości niematerialnych i prawnych wprost wyłączonych z zakresu ulgi, tj. samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością;

\- środek trwały/wartość niematerialna i prawna, którego dotyczy odpis, wykorzystywany jest w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zatem, istnieje możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych, w rozumieniu art. 18d ust. 3 updop, w ramach limitów, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one rzeczywiście wykorzystywane do działalności badawczo-rozwojowej. Natomiast, jeżeli służą one bieżącej działalności, odpisy amortyzacyjne od tych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie stanowią kosztów kwalifikowanych.

Choć ustawodawca nie użył w treści art. 18d ust. 3 updop sformułowania „wyłącznie”, to jednoznacznie wskazał, że za ww. koszty kwalifikowane podatnicy mogą uznać dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych, jak i wartości niematerialnych i prawnych, jeżeli są one wykorzystywane w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić należy się z Państwem, że wskazane we wniosku Koszty B+R, tj. wydatki na:

\- wynagrodzenia realizujących Prace nad Grą i Prace nad Narzędziem programistów własnych zatrudnionych w oparciu o umowę pracę lub umowy o dzieło/zlecenie będących członkami wewnętrznego zespołu deweloperskiego Wnioskodawcy,

\- inne koszty „pracownicze” wewnętrznego zespołu deweloperskiego: wynagrodzenie za godziny nadliczbowe, koszty podróży służbowych, składki na ZUS, w części finansowanej przez pracodawcę/zleceniodawcę, benefity dla pracowników/zleceniobiorców (pakiety medyczne, karnety sportowe),

\- nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego - tzw. peryferia komputerowe (klawiatury, monitory, myszy), kontrolery do gier itp.,

\- odpisy amortyzacyjne dla oprogramowania specjalistycznego,

\- koszty nabycia licencji do elementów gotowych, stanowią nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d art. 24d ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nabyte od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT

stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie części pytania oznaczonego we wniosku nr 2 dotyczące ustalenia, czy Koszty B+R ponoszone przez Spółkę stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do pytań oznaczonych nr 3-10 oraz części pytania nr 2 (w zakresie możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania Kosztów B+R na podstawie art. 18d ust. 1 ustawy o CIT) wskazać należy, że regulacje dotyczące stosowania preferencji IP Box zostały odzwierciedlone w art. 24d-24e updop.

Zgodnie z art. 24d ust. 1 updop,

podatek od osiągniętego przez podatnika kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 24d ust. 2 updop,

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1\. patent,

2\. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3\. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4\. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5\. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6\. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7\. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz.U. z 2021 r. poz. 213),

8\. autorskie prawo do programu komputerowego

\- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 24d ust. 3 updop,

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 updop.

Zgodnie z treścią art. 24d ust. 7 updop,

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest osiągnięty przez podatnika w roku podatkowym dochód (strata) ustalony zgodnie z art. 7 ust. 2:

1\. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

2\. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

3\. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

4\. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Obowiązki podatników podlegających opodatkowaniu na podstawie art. 24d updop, zostały określone w art. 24e updop.

W myśl art. 24e ust. 1 updop,

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 24d są obowiązani:

1\. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonej ewidencji rachunkowej;

2\. prowadzić ewidencję rachunkową w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3\. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5\. dokonywać zapisów w prowadzonej ewidencji rachunkowej w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonej ewidencji rachunkowej nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 24e ust. 2 updop,

w przypadku gdy na podstawie ewidencji rachunkowej nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 19.

Do kwalifikowanych praw własności intelektualnej, zgodnie z cytowanym powyżej art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, zalicza się autorskie prawo majątkowe do programu komputerowego.

Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z objaśnieniami podatkowymi Ministerstwa Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, ustawa o CIT nie definiuje pojęcia „programu komputerowego” oraz brak w świetle polskiego prawa precyzyjnego określenia zakresu „autorskiego prawa do programu komputerowego”. Praktyka stosowania tego pojęcia na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności (wyrok irlandzkiego sądu II instancji z 1995 r. w sprawie News Datacom Ltd. versus Satellite Decoding Systems, (1995) FSR 201 oraz wyrok australijskiego sądu I instancji z 4 czerwca 1997 r. w sprawie Powerflex Services Pty Ltd v Data Access Corporation, (1997) FCA 490; 37 IPR 436). Należy zatem odwołać się w tym względzie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509, dalej: „Ustawa o prawie autorskim”):

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ww. ustawy,

przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

Stosownie do art. 1 ust. 2 pkt 1 Ustawy o prawie autorskim,

w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Szczególne postanowienia dotyczące praw autorskich do programu komputerowego zawierają art. 74 ust. 1 i następne Ustawy o prawie autorskim.

Zgodnie z art. 74 ust. 1 i 2 tej ustawy,

programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy niniejszego rozdziału nie stanowią inaczej.

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Podstawą przyznania ochrony prawnej dla programu komputerowego jest fakt, że stanowi on przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej danego autora lub autorów), ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od przeznaczenia i sposobu wyrażania. O ocenie charakteru indywidualnej pracy twórczej nie decydują postanowienia umowy, ale rzeczywisty wkład pracy każdego z twórców programu komputerowego, co podlega każdorazowo odrębnej ocenie. Doktryna prawa autorskiego przyjmuje różne podejścia do definiowania pojęcia „autorskiego prawa do programu komputerowego”, które wskazują, że część chronioną prawem jest w szczególności kombinacja komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego. Pozaustawowa definicja pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego” w sposób uzasadniony nawiązuje zatem do terminologii informatycznej, dostosowywanej następnie do potrzeb dalszej analizy prawnej dobra niematerialnego jakim jest program komputerowy. Fundamentem informatycznego rozumienia programu komputerowego jest samo pojęcie „programu”, czyli zapisanego przy pomocy wybranego języka programowania algorytmu rozwiązania określonego zadania. Zatem, program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu.

Reasumując, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 24d ust. 2 pkt 8 updop, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa podkreślić należy, że kwalifikowane prawo własności intelektualnej to prawo własności spełniające łącznie trzy warunki:

1\. zostało wytworzone, rozwinięte lub ulepszone przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej;

2\. należy do jednej z kategorii wymienionych w katalogu w art. 24d ust. 2 updop;

3\. podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Z analizy sprawy wynika, iż tworzona i rozwijana przez Państwa Gra oraz Narzędzie stanowią programy komputerowe będące utworami podlegającym ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto, wytworzyli, ulepszyli i dostosowali Państwo Grę i Narzędzie w ramach działalności badawczo-rozwojowej.

Biorąc powyższe pod uwagę należy uznać, że Wnioskodawca prawidłowo kwalifikuje rezultat prowadzonych przez siebie projektów związanych z wytworzeniem, ulepszeniem i dostosowaniem Gry i Narzędzia jako programów komputerowych stanowiących kwalifikowane prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 24d ust. 2 pkt 8 updop.

Wskazać należy, że dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Ponadto, podatnik, który będzie chciał skorzystać z preferencji IP Box będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z Objaśnieniami Ministerstwa Finansów z 15 lipca 2019 r. dotyczącymi preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, podatnik prowadzący księgi rachunkowe, uzyskujący dochody z kwalifikowanych IP, powinien poprzez odpowiednie zmiany w dokumentacji przyjętych zasad (polityce) rachunkowości dokonać wyodrębnienia w ewidencji księgowej operacji gospodarczych dotyczących każdego kwalifikowanego IP, umożliwiającego uzyskanie informacji, które są wymagane w zakresie rozliczania przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu lub straty. Wymóg zapewnienia ww. wyodrębnionej ewidencji nie oznacza prowadzenia odrębnych ksiąg rachunkowych, lecz wyodrębnienie operacji gospodarczych w księgach rachunkowych, przykładowo na kontach ksiąg pomocniczych. Przed poniesieniem kosztów uzyskania przychodów związanych z danym kwalifikowanym IP podatnik powinien zaplanować i wprowadzić odpowiednią wyodrębnioną ewidencję księgową w obszarze ksiąg rachunkowych. Wymagana jest wyodrębniona ewidencja zarówno dla kont przychodów, kosztów uzyskania przychodów, dochodów (strat) z kwalifikowanych IP, kont dotyczących środków trwałych, jak i rozrachunków.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem, że Gra i Narzędzie stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 ustawy o CIT, z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 ustawy o CIT.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętej pytaniem nr 4, tj. w zakresie ustalenia, czy jeżeli Gra oraz Narzędzie zostaną uznane za kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. autorskie prawa do programu komputerowego to dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji do Gry i z licencji do Narzędzia prawidłowe będzie jego rozliczenie w ramach jednego wskaźnika Nexus, podkreślić należy, że preferencyjna stawka opodatkowania w wysokości 5%, o której mowa w treści art. 24d ust. 1 updop, ma zastosowanie wyłącznie do dochodu uzyskanego z praw wymienionych w treści art. 24d ust. 2 updop. Ustawodawca w przepisie tym posługuje się terminem tzw. kwalifikowanych praw własności intelektualnej, do których zaliczono m.in. autorskie prawo do programu komputerowego.

Ponadto, w myśl art. 24d ust. 4 updop,

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru (….).

Należy zauważyć, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych IP. W sytuacji zatem, gdy podatnik uzyskuje dochód z dwóch kwalifikowanych IP ma obowiązek obliczyć wskaźnik nexus odrębnie dla tych dwóch dochodów (będą więc dwa odrębne wskaźniki nexus). Przy czym nie ma znaczenia czy kwalifikowane IP są prawami tego samego rodzaju, np. programy komputerowe, czy też różne rodzaje kwalifikowanych IP, np. patent, prawo ochronne na wzór użytkowy. Powyższe wynika wprost z cytowanego wyżej art. 24d ust. 4 updop, który odnosi się do dochodu z kwalifikowanego prawa a nie dochodu z „kwalifikowanych praw tego samego rodzaju”. Potwierdza to również wzór na obliczenie wskaźnika Nexus, który w lit. a nakazuje ujmować koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną przez niego działalność B+R związaną z kwalifikowanym IP” a nie z „kwalifikowanymi IP tego samego rodzaju”. Ponadto, art. 24d ust. 7 pkt 1 updop jako dochód z kwalifikowanego IP wskazuje dochód z opłat lub należności wynikającej z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego IP.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy stwierdzić, że w Państwa przypadku dochód uzyskany z licencji do Gry i licencji do Narzędzia, o których mowa w art. 24d ust. 7 pkt 1 updop, winien być rozliczany odrębnie dla każdego z tych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, pomimo, że oba te prawa należą do tej samej kategorii praw, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które zostało wymienione w treści art. 24d ust. 2 pkt 8 updop. Tym samym, dla każdego z praw powinien być ustalany odrębny wskaźnik nexus.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 4 jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętej pytaniem nr 5, tj. w zakresie ustalenia, czy ustalając dochód z KPWI, Spółka ma prawo przypisania kosztów pośrednich i ogólnych (Koszty nie IP BOX) w oparciu o wskaźnik przychodowy będący ilorazem przychodów z danego IP (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik) (dalej: „Klucz Alokacji”), zaznaczyć należy, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

\- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 24d ust. 4 updop.

Zatem, dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

\- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

\- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia programu komputerowego, możliwe jest ustalenie faktycznego kosztu poniesionego w danym okresie na prowadzoną bezpośrednio działalność związaną z wytworzeniem konkretnego programu komputerowego według odpowiedniej proporcji, tj. części przypadającej na przychody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (np. wg art. 15 ust. 2-2a ustawy o CIT).

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy CIT,

jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochody podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym, oraz koszty związane z przychodami ze źródeł, z których dochody nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym lub są zwolnione z podatku dochodowego, a nie jest możliwe przypisanie danych kosztów do źródła przychodów, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają osiągnięte w roku podatkowym przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów. Przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Stosownie do art. 15 ust. 2a ustawy CIT,

zasadę, o której mowa w ust. 2, stosuje się również w przypadku, gdy podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których część dochodów nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym albo jest zwolniona z tego opodatkowania; w takim przypadku przepis art. 7 ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio.

Z uwagi na podział przychodów na dwie kategorie, tj. przychody z zysków kapitałowych oraz przychody z innych źródeł przychodów, ustawodawca dostosował regulację dotyczącą alokacji kosztów pośrednich przez dodanie art. 15 ust. 2b updop.

Przy czym, to Wnioskodawca zobowiązany jest wykazać związek danego wydatku z uzyskanym przychodem bądź prowadzoną działalnością nakierowaną na uzyskanie przychodu. Jest to zgodne z zasadą, że ciężar udowodnienia spoczywa na osobie, która z określonych faktów wywodzi skutki prawne.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić należy się z Państwa stanowiskiem, że ustalając dochód z KPWI, Spółka ma prawo przypisania kosztów pośrednich i ogólnych (Koszty nie IP BOX) w oparciu o wskaźnik przychodowy będący ilorazem przychodów z danego IP (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik).

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 5 należy uznać za prawidłowe.

Odnosząc się do Państwa wątpliwości objętych pytaniami nr 6-8, tj. w zakresie klasyfikacji stosowanej przez Państwa w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń:

\- kosztów programistów we wskaźniku nexus - tj. koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę dzieło/zlecenie - pod lit. a;

\- kosztów programistów we wskaźniku nexus - tj. koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) - pod lit. b (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz c (w przypadku podmiotów powiązanych);

\- kosztów nabycia licencji do elementów gotowych we wskaźniku nexus - tj. koszty związane z nabyciem licencji do elementów gotowych - pod lit. b (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz c (w przypadku podmiotów powiązanych)

wskazać należy, że sposób obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zawarty jest w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT. Zgodnie z treścią tego przepisu:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3,

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4,

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus_,_ należy pamiętać, aby istniał związek między:

\- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

\- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

\- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również wskazać, że przepisy IP Box dają podatnikowi możliwość nabycia wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów, zarówno powiązanych, jak i niepowiązanych. Należy jednak pamiętać, że koszty poniesione przez podatnika na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym IP od innego podmiotu podatnik będzie musiał umieścić w odpowiednim miejscu we współczynniku nexus, tj. koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu niepowiązanego - w literze b, a koszty poniesione na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych od podmiotu powiązanych – w literze c.

Mając na uwadze powyższe, zgodzić należy się z Państwem w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń, tj.:

\- kosztów programistów we wskaźniku nexus - tj. koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę dzieło/zlecenie - pod lit. a;

\- kosztów programistów we wskaźniku nexus - tj. koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) - pod lit. b (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz c (w przypadku podmiotów powiązanych);

\- kosztów nabycia licencji do elementów gotowych we wskaźniku nexus - tj. koszty związane z nabyciem licencji do elementów gotowych - pod lit. b (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz c (w przypadku podmiotów powiązanych).

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych nr 6-8 jest prawidłowe.

Zauważyć należy, że dokonując oceny Państwa stanowiska w zakresie uznania poniesionych wydatków za koszty, o których mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT, organ związany jest przedstawionym we wniosku zdarzeniem przyszłym w kontekście zadanych pytań oraz zajętego stanowiska. To oznacza, że organ interpretacyjny ocenia możliwość uznania danego wydatku za koszt, o którym mowa w art. 24d ust. 4 ustawy o CIT w kontekście przedstawionych we wniosku okoliczności. Jednakże ciężar wykazania związku przyczynowego pomiędzy ponoszonymi wydatkami, a ich bezpośrednim związkiem z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową ciąży na Państwu, a weryfikacja zasadności poczynionych ustaleń możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 9 oraz części pytania oznaczonego we wniosku nr 2 (w zakresie ustalenia, czy Koszty B+R ponoszone przez Spółkę będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT) wskazać należy, że istotną zmianę do preferencji związanej z opodatkowaniem dochodu osiągniętego z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej wprowadzono ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105, dalej: „ustawa zmieniająca”), poprzez dodanie do art. 24d ust. 9a, który stanowi, że:

od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej podatnik może odliczyć koszty kwalifikowane określone w art. 18d ust. 2-3b, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika tego prawa, przy czym przepisy art. 18d ust. 1 zdanie drugie i ust. 3c-9 stosuje się odpowiednio.

Z uzasadnienia wprowadzenia powyższej regulacji wynika, że przepis ten umożliwia podatnikowi, który osiąga dochody z kwalifikowanych IP i opodatkowuje je preferencyjną 5% stawką podatku, korzystanie jednocześnie z odliczenia w ramach ulgi B+R. Przepis wprowadza możliwość odliczania kosztów uzyskania przychodów poniesionych na działalność B+R (kosztów kwalifikowanych), (\`(...)\`) od dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ustalonego zgodnie z 24d ust. 7 updop. Odliczenie kosztów kwalifikowanych w ramach ulgi B+R możliwe będzie w stosunku do tych kosztów uzyskania przychodu, które są związane z danym kwalifikowanym IP, poniesionych na działalność badawczo-rozwojową, która doprowadziła do jego wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia.

Przepis ten umożliwia jedynie zatem odliczenie kosztów kwalifikowanych ulgi B+R od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej opodatkowanego stawką 5%.

Wprowadzone rozwiązanie polega na umożliwieniu korzystania w sposób symultaniczny z ulgi B+R przez podatnika osiągającego dochód z praw własności intelektualnej, który objęty jest reżimem IP BOX. Zatem, podatnik komercjalizujący wyniki prac badawczo-rozwojowych i osiągający z nich dochody kwalifikowane w rozumieniu przepisów o IP BOX nie jest zobowiązany do dokonania wyboru, na koniec roku podatkowego, pomiędzy „wykluczającymi się” preferencjami.

Przy kalkulacji dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej podatnicy, w aktualnym brzmieniu omawianych przepisów, mogą uwzględnić koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność B+R, które doprowadziły do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia przez podatnika danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, z komercjalizacji osiągany jest dochód.

Koszty prac badawczo-rozwojowych, stanowiące zarazem koszty uzyskania przychodów i koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d updop, mogą zatem być uwzględnione przy obliczeniu dochodu z praw własności intelektualnej. Wskazuje na to wprost art. 24d ust. 9a omawianej ustawy.

Natomiast, koszty kwalifikowane, które zostaną uwzględnione jako koszt w celu ustalenia dochodu z IP Box, nadal nie mogą zostać odliczone w ramach ulgi B+R od dochodu ustalonego wg zasad ogólnych. Przepis art. 24d ust. 9a updop umożliwia jedynie ich odliczanie od dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej i opodatkowanego stawką 5%, co nie było możliwe w stanie prawnym obowiązującym do końca 2021 r.

Mając na uwadze powyższe, nie można zgodzić się z Państwem, że Wnioskodawca może symultanicznie stosować ulgę na działalność badawczo-rozwojową poprzez odliczenie kosztów kwalifikowanych od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 updop oraz preferencję IP Box w odniesieniu do ponoszonych kosztów, w celu obliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej objętego preferencyjną stawką 5%, począwszy od 1 stycznia 2022 r.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 9 oraz w części pytania oznaczonego nr 2 należy uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do pytania oznaczonego we wniosku nr 10, tj. w zakresie ustalenia, czy koszty prac rozwojowych ponoszonych w związku z ulepszeniem i rozwojem danej Gry po jej premierze, tj. działania takie jak wydanie Gry na kolejnym urządzeniu (np. konsoli), czy prace polegające na dostosowaniu Narzędzia na potrzeby danego klienta, należy uwzględniać w kalkulacji wartości wskaźnika Nexus, wskazać należy, że w akapicie nr 54 Objaśnień IP Box, Ministerstwo Finansów wskazało, że: „rozwijanie” i „ulepszanie” kwalifikowanego IP należy rozumieć jako ogół prac badawczo-rozwojowych podatnika, skutkujących poszerzeniem zakresu funkcjonalnego albo użyteczności kwalifikowanego IP”. Natomiast, w akapicie nr 51 wskazano, że: „rozwinięcie lub ulepszenie przedmiotu ochrony oznacza w szczególności rozbudowanie, poszerzenie zakresu funkcjonalnego albo użyteczności już istniejącego kwalifikowanego IP, niezależnie od tego, czy podatnik uzyskał dodatkową ochronę na to rozwinięcie lub ulepszenie. Decydującym determinantem jest tutaj aspekt faktyczny rozumiany jako rozwinięcie lub ulepszenie istniejącego kwalifikowanego IP w dowolnej postaci, o ile działania te prowadzą do poprawy użyteczności albo funkcjonalności już istniejącego kwalifikowanego IP.”

Ponadto, w akapicie nr 104 Objaśnień IP Box, wyjaśniono, że: „(\`(...)\`) skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania. (\`(...)\`) Do stosowania preferencji IP Box niezbędne będzie więc wyliczenie, jaka część dochodów z kwalifikowanego IP ma związek z pracami badawczo-rozwojowymi.”

Również w akapicie nr 136 Objaśnień IP Box, podkreślono, iż: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP.”

Mając na uwadze powyższe, zgodzić należy się z Państwem, że koszty prac rozwojowych ponoszonych w związku z ulepszeniem i rozwojem danej Gry po jej premierze, tj. działania takie jak wydanie Gry na kolejnym urządzeniu (np. konsoli), czy prace polegające na dostosowaniu Narzędzia na potrzeby danego klienta, należy uwzględniać w kalkulacji wartości wskaźnika nexus.

Tym samym, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 10 należy uznać za prawidłowe.

Reasumując, Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy:

\- prace związane z wytworzeniem, ulepszeniem i dostosowaniem Gry/Narzędzia, zarówno przed ich premierą, jak i po tym momencie, stanowią prace badawczo-rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 26 w zw. z art. 4a pkt 28 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

\- Koszty B+R ponoszone przez Spółkę stanowią koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz art. 18d ust. 3 ustawy o CIT – jest prawidłowe,

\- Koszty B+R ponoszone przez Spółkę będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18d ust. 1 ustawy o CIT – jest nieprawidłowe,

\- Gra i Narzędzie stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej, tj. autorskie prawo do programu komputerowego, o którym mowa w art. 24d ust. 2 pkt 8 Ustawy o CIT z którego kwalifikowane dochody podlegają opodatkowaniu 5% stawką podatku w ramach preferencji wynikającej z art. 24d ust. 1 Ustawy o CIT („preferencji IP Box”) – jest prawidłowe,

\- jeżeli Gra oraz Narzędzie zostaną uznane za kwalifikowane prawa własności intelektualnej tj. autorskie prawa do programu komputerowego (dalej: „KPWI”) to dla realizowanego przez Wnioskodawcę dochodu z licencji do Gry i z licencji do Narzędzia prawidłowe będzie jego rozliczenie w ramach jednego wskaźnika Nexus – jest nieprawidłowe,

\- prawidłowe jest zdanie Spółki, że ustalając dochód z KPWI, Spółka ma prawo przypisania kosztów pośrednich i ogólnych (Koszty nie IP BOX) w oparciu o wskaźnik przychodowy będący ilorazem przychodów z danego IP (dzielna) oraz całości przychodów osiągniętych przez Spółkę w danym roku podatkowym (dzielnik) (dalej: „Klucz Alokacji”) – jest prawidłowe,

\- prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów programistów we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty wynagrodzenia programistów zatrudnionych na umowę o pracę, umowę dzieło/zlecenie powinny być rozliczone pod lit. A – jest prawidłowe,

\- prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania poszczególnych rozliczeń kosztów programistów we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty programistów zewnętrznych (prowadzących własną działalność gospodarczą) powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych) – jest prawidłowe,

\- prawidłowa jest klasyfikacja stosowana przez Spółkę w zakresie przyporządkowania rozliczeń kosztów nabycia licencji do elementów gotowych we wskaźniku Nexus - tj. czy koszty związane z nabyciem licencji do elementów gotowych powinny być rozliczone pod lit.: B (w przypadku podmiotów niepowiązanych) oraz C (w przypadku podmiotów powiązanych) – jest prawidłowe,

\- Wnioskodawca może symultanicznie stosować ulgę na działalność badawczo-rozwojową oraz preferencję IP Box w odniesieniu do ponoszonych kosztów, w celu obliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej objętego preferencyjną stawką 5%, począwszy od 1 stycznia 2022 r. – jest nieprawidłowe,

\- prawidłowe jest stanowisko Spółki, że koszty prac rozwojowych ponoszonych w związku z ulepszeniem i rozwojem danej Gry po jej premierze, tj. działania takie jak wydanie Gry na kolejnym urządzeniu (np. konsoli), czy prace polegające na dostosowaniu Narzędzia na potrzeby danego klienta, należy uwzględniać w kalkulacji wartości wskaźnika Nexus – jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W zakresie części pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w zakresie zaliczania do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia za czas usprawiedliwionej nieobecności (np. urlop, choroba) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).