Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP1/443-269/14-6/NS
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-09
Teza: Prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe samochodów osobowych przeznaczonych na wynajem.
Słowa kluczowe: leasing; odliczenia-odliczenie podatku od towarów i usług; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek naliczony; podatek-podatek naliczony-odliczanie podatku naliczonego; samochód-samochód osobowy; wynajem
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 20 marca 2014 r. (data wpływu 1 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismami z dnia 13 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.) oraz z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe samochodów osobowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe samochodów osobowych. Wniosek uzupełniono pismem z dnia pismami z dnia 13 czerwca 2014 r. (data wpływu 16 czerwca 2014 r.) oraz z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 7 lipca 2014 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki kapitałowej, jest także zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wiodącym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest „Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia” (wg klasyfikacji PKD 2007 – 33.20.Z). Zainteresowany prowadzi również działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i dzierżawie samochodów osobowych i furgonetek (wg klasyfikacji PKD 2007 – 77.11.Z). Wnioskodawca w ramach umowy leasingu operacyjnego leasinguje dwa pojazdy osobowe o masie do 3,5 tony (faktury leasingowe wystawiane są na Zainteresowanego) z przeznaczeniem na wynajem. W okresie, w którym dany samochód nie będzie wynajęty ze względu na brak klientów, będzie on wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. jako pojazd firmowy służący m.in. na potrzeby dojazdu do kontrahentów.

Ponadto z pisma z dnia 13 czerwca 2014 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

1.  Zainteresowany w trakcie umowy leasingu zamierza wykorzystywać pojazdy wyłącznie do działalności gospodarczej.
2.  Pojazdy zostały nabyte z przeznaczeniem na wynajem, w okresie, w którym nie będą wynajęte pojazdy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych (tj. m.in. dojazd do kontrahentów). Pojazdy będą wykorzystywane przez pracowników Wnioskodawcy i Zarząd.
3.  Pojazdy będą wykorzystywane przez najemcę lub przez Zainteresowanego (Zarząd i pracowników).
4.  W okresie najmu Wnioskodawca nie jest w stanie określić miejsca garażowania. Po okresie najmu będą garażowane na terenie siedziby Zainteresowanego oraz w miejscach m.in. odbywania podróży służbowych.
5.  Co do zasady będzie wprowadzony obowiązek zostawienia po godzinach pracy na parkingu przedsiębiorstwa pojazdów używanych przez pracowników, bez możliwości ich pobrania, jednakże w trakcie odbywania podróży służbowych nie będzie takiej konieczności.
6.  Wnioskodawca będzie wykorzystywał pojazd do działalności opodatkowanej, natomiast w okresie najmu pojazdu Zainteresowany nie jest w stanie nadzorować sposobu korzystania z samochodu przez najemcę. Pracownicy Wnioskodawcy przed uzyskaniem zgody na użycie pojazdu, będą musieli wskazać cel i miejsce podróży.
7.  Zainteresowany nie zamierza prowadzić ewidencji przebiegu pojazdów.
8.  Pracownicy Wnioskodawcy przed uzyskaniem zgody na użycie pojazdu, będą musieli wskazać cel i miejsce podróży.
9.  Zainteresowany nie złożył naczelnikowi urzędu skarbowego informacji VAT-26 z uwagi na stanowisko zawarte w niniejszym piśmie poniżej.
10.  Z dokumentów dotyczących przedmiotowych pojazdów wynika, że liczba miejsc (łącznie z miejscem dla kierowcy) wynosi: 5 dla każdego pojazdu, natomiast ładowność pojazdów wynosi odpowiednio: 2430 kg oraz 2430 kg.
11.  Umowy leasingu zostały zawarte dnia: 24 lutego 2014 r. i nie dokonano zmian po dniu 31 marca 2014 r.
12.  Pojazdy zostały wydane Wnioskodawcy przed dniem 1 kwietnia 2014 r.
13.  Umowy leasingu zostały zarejestrowane u właściwego naczelnika urzędu skarbowego do dnia 2 maja 2014 r.
14.  Pojazdy są/będą wykorzystywane przez Zainteresowanego wyłącznie do czynności opodatkowanych.

Niezależnie od powyższych odpowiedzi Wnioskodawca wskazuje, że zgodnie z treścią art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (zwanej dalej: „Ustawą nowelizującą”) – Dz.U. z 2014 r., poz. 312 – w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze, nie stosuje się przepisu art. 86a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

1.  Przepis ust. 1 ma zastosowanie w odniesieniu do umów, o których mowa w tym przepisie:
    1.  bez uwzględnienia zmian dokonanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy oraz
    2.  pod warunkiem, że:
        1.  pojazdy samochodowe będące przedmiotem tych umów zostały wydane podatnikowi przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy,
        2.  umowa została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Bezsprzecznym jest, że ww. przepis stanowi ochronę praw nabytych przez podatników przed wejściem w życie ustawy nowelizującej. Powyższe wynika zarówno z jego literalnego brzmienia, jak i uzasadnienia projektu Ustawy nowelizującej, w którym ustawodawca stwierdza wyraźnie, że:

„Przepis art. 12 projektu (w trakcie prac sejmowych art. 12 otrzymał oznaczenia art. 13) zachowuje prawa nabyte w zakresie pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których podatnikowi przysługiwało na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy nieograniczone prawo do odliczenia od czynszu i rat wynikających z takiej umowy. Przedmiotowy przepis będzie miał zastosowanie w odniesieniu do umowy zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, bez uwzględniania zmian tej umowy po wejściu w życie niniejszej ustawy. Warunkiem zachowania praw nabytych jest, aby pojazdy samochodowe będące przedmiotem tej umowy zostały wydane podatnikowi przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i umowa została zarejestrowana we właściwym urzędzie skarbowym najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy”.

W przedmiotowym stanie faktycznym prawem nabytym podatnika, jest prawo do odliczania całości podatku VAT z tytułu opłat leasingowych przez cały okres trwania umowy leasingu w przypadku przeznaczenia pojazdu na najem. Powyższe prawo podatnik nabył na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym w momencie zawarcia przez niego umowy leasingu w roku 2014.

Podkreślić należy, że w świetle treści art. 86a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym w momencie zawarcia przez Wnioskodawcę umowy leasingu, jedynym warunkiem nabycia prawa do pełnego odliczenia VAT z tytułu opłat leasingowych było przeznaczenie pojazdu do najmu. Wskazać należy, że w świetle aktualnie obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, odliczenie VAT od nabycia pojazdu na potrzeby prowadzenia działalności w zakresie najmu, jest możliwe tylko w sytuacji przeznaczenia pojazdu wyłącznie na najem.

Mając na uwadze powyższe, prawo do odliczenia całości podatku VAT z tytułu rat leasingowych w przypadku przeznaczenia pojazdu do najmu, a pomiędzy najmem wykorzystywany do innych czynności opodatkowanych jest prawem nabytym chronionym przez art. 13 Ustawy nowelizującej, w związku z tym, przez cały okres obowiązywania umowy leasingowej, zastosowanie mają przepisy, na podstawie których Zainteresowany odliczał 100% VAT od opłat leasingowych przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej.

Ponadto w piśmie z dnia 3 lipca 2014 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – Wnioskodawca poinformował, że przedmiotem umów leasingu, o których mowa w opisie sprawy są samochody osobowe.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe w związku z przeznaczeniem pojazdu na oddanie w odpłatne użytkowanie będące przedmiotem działalności Zainteresowanego?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., przy nabyciu samochodów osobowych kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze, nie więcej jednak niż łącznie 6 tys. zł. Przepis ten jednak na podstawie art. 86a ust. 3 ww. ustawy, nie dotyczy przypadków, gdy odsprzedaż lub oddanie w odpłatne użytkowanie tych samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

Zdaniem Zainteresowanego, w przypadku przeznaczenia leasingowanych samochodów do wynajmu, dzierżawy itp., to podobnie jak w przypadku zakupu, podatnikowi przysługuje prawo odliczenia całej kwoty VAT wynikającej z faktur wystawionych przez leasingodawcę, przez cały okres obowiązywania umowy leasingu. Zdaniem Wnioskodawcy, by skorzystać z prawa do odliczenia całej kwoty podatku naliczonego wynikającej z faktur dotyczących rat leasingowych, z treści obowiązujących przepisów nie wynika, że pojazd musi być fizycznie wynajęty w każdym dniu jego posiadania przez Zainteresowanego, co jest wręcz w praktyce wynajmu limuzyn niemożliwe, a jedynie przeznaczony do najmu. Co więcej, nie jest konieczne wyłączne przeznaczenie pojazdu do najmu przez podatnika. Warto bowiem w tym miejscu zestawić przepisy aktualne z regulacjami obowiązującymi w tej materii do 31 grudnia 2013 r. oraz regulacjami, które wchodzą w życie z dniem 1 kwietnia 2014 r. W świetle art. 3 ust. 2 pkt 7 obowiązujących do 31 grudnia 2013 r. przepisów ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym koniecznym było przeznaczenie pojazdu wyłącznie do wykorzystania na cele oddania w odpłatne używanie przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy. Zgodnie z wchodzącą w życie 1 kwietnia nowelizacją ustawy o VAT (art. 86a ust. 5) podatnik nie prowadzi ewidencji przebiegu potwierdzającej wykorzystanie wyłącznie do działalności gospodarczej w przypadku pojazdów przeznaczonych wyłącznie do oddania w odpłatne używanie. Obydwa ww. przepisy podkreślają wyłączne przeznaczenie do najmu, a contrario skoro w aktualnie obowiązujących przepisach nie użyto określenia wyłącznie, pojazdy mogą być również używane w ramach innych czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług np. dojazd do kontrahentów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Natomiast z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą, przepis art. 86a uległ zmianie.

Na mocy art. 86a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

1.  wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
2.  należnego z tytułu:
    1.  świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2.  dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3.  wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
3.  należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
4.  wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

W świetle art. 86a ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. – do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

1.  nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
2.  używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
3.  nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie natomiast do art. 86a ust. 3 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. – przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

1.  w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1.  wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2.  konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
2.  do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. – pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

1.  sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
2.  konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. – warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

1.  przeznaczonych wyłącznie do:
    1.  odprzedaży,
    2.  sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3.  oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze– jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
2.  w odniesieniu do których:
    1.  kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2.  podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r.).

Jak stanowi art. 86a ust. 12 ustawy, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Natomiast, w świetle art. 86a ust. 13 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r. – w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Zgodnie z art. 8 ustawy nowelizującej, w przypadku pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, nabytych, importowanych lub wytworzonych przez podatnika, lub używanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy:

1.  ewidencję, o której mowa w art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, prowadzi się począwszy od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami;
2.  informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, składa się w terminie 7 dni od dnia, w którym poniesiono pierwszy, od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy, wydatek związany z tymi pojazdami.

Na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy nowelizującej, w przypadku pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, w stosunku do których na dzień poprzedzający dzień wejścia w życie niniejszej ustawy kwotę podatku naliczonego stanowiła cała kwota podatku od towarów i usług wykazanego na fakturze, nie stosuje się przepisu art. 86a ust. 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, w odniesieniu do wydatków, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 2 tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

W myśl. art. 13 ust. 2 ustawy nowelizującej, przepis ust. 1 ma zastosowanie w odniesieniu do umów, o których mowa w tym przepisie:

1.  bez uwzględnienia zmian umowy dokonywanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy oraz
2.  pod warunkiem że:
    1.  pojazdy samochodowe będące przedmiotem tych umów zostały wydane podatnikowi przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy,
    2.  umowa została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w formie spółki kapitałowej, jest także zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wiodącym przedmiotem prowadzonej działalności gospodarczej jest „Instalowanie maszyn przemysłowych, sprzętu i wyposażenia” (wg klasyfikacji PKD 2007 – 33.20.Z). Zainteresowany prowadzi również działalność gospodarczą polegającą na wynajmie i dzierżawie samochodów osobowych i furgonetek (wg klasyfikacji PKD 2007 – 77.11.Z). Wnioskodawca w ramach umowy leasingu operacyjnego leasinguje dwa samochody osobowe o masie do 3,5 tony (faktury leasingowe wystawiane są na Zainteresowanego) z przeznaczeniem na wynajem. W okresie, w którym dany samochód nie będzie wynajęty ze względu na brak klientów, będzie on wykorzystywany przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, tj. jako pojazd firmowy służący m.in. na potrzeby dojazdu do kontrahentów. Zainteresowany w trakcie umowy leasingu zamierza wykorzystywać pojazdy wyłącznie do działalności gospodarczej. Pojazdy zostały nabyte z przeznaczeniem na wynajem, w okresie, w którym nie będą wynajęte pojazdy będą wykorzystywane do czynności opodatkowanych (tj. m.in. dojazd do kontrahentów). Pojazdy będą wykorzystywane przez pracowników Wnioskodawcy i Zarząd. W okresie najmu Wnioskodawca nie jest w stanie określić miejsca garażowania. Po okresie najmu będą garażowane na terenie siedziby Zainteresowanego oraz w miejscach m.in. odbywania podróży służbowych. Co do zasady będzie wprowadzony obowiązek zostawienia po godzinach pracy na parkingu przedsiębiorstwa pojazdów używanych przez pracowników, bez możliwości ich pobrania, jednakże w trakcie odbywania podróży służbowych nie będzie takiej konieczności. Wnioskodawca będzie wykorzystywał pojazd do działalności opodatkowanej, natomiast w okresie najmu pojazdu Zainteresowany nie jest w stanie nadzorować sposobu korzystania z samochodu przez najemcę. Pracownicy Wnioskodawcy przed uzyskaniem zgody na użycie pojazdu będą musieli wskazać cel i miejsce podróży. Zainteresowany nie zamierza prowadzić ewidencji przebiegu pojazdów. Pracownicy Wnioskodawcy przed uzyskaniem zgody na użycie pojazdu, będą musieli wskazać cel i miejsce podróży. Zainteresowany nie złożył naczelnikowi urzędu skarbowego informacji VAT-26. Z dokumentów dotyczących przedmiotowych pojazdów wynika, że liczba miejsc (łącznie z miejscem dla kierowcy) wynosi: 5 dla każdego pojazdu, natomiast ładowność pojazdów wynosi odpowiednio: 2430 kg oraz 2430 kg. Umowy leasingu zostały zawarte dnia: 24 lutego 2014 r. i nie dokonano zmian po dniu 31 marca 2014 r. Pojazdy zostały wydane Wnioskodawcy przed dniem 1 kwietnia 2014 r. Umowy leasingu zostały zarejestrowane u właściwego naczelnika urzędu skarbowego do dnia 2 maja 2014 r. Pojazdy są/będą wykorzystywane przez Zainteresowanego wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W przedmiotowym stanie faktycznym prawem nabytym podatnika, jest prawo do odliczania całości podatku VAT z tytułu opłat leasingowych przez cały okres trwania umowy leasingu w przypadku przeznaczenia pojazdu na najem. Powyższe prawo podatnik nabył na mocy przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym w momencie zawarcia przez niego umowy leasingu w roku 2014. Wnioskodawca podkreślił, że w świetle treści art. 86a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług – w brzmieniu obowiązującym w momencie zawarcia przez Wnioskodawcę umowy leasingu – jedynym warunkiem nabycia prawa do pełnego odliczenia VAT z tytułu opłat leasingowych było przeznaczenie pojazdu do najmu. Wskazać należy, że w świetle aktualnie obowiązujących przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, odliczenie VAT od nabycia pojazdu na potrzeby prowadzenia działalności w zakresie najmu, jest możliwe tylko w sytuacji przeznaczenia pojazdu wyłącznie na najem. Mając na uwadze powyższe, prawo do odliczenia całości podatku VAT z tytułu rat leasingowych w przypadku przeznaczenia pojazdu do najmu, a pomiędzy najmem wykorzystywany do innych czynności opodatkowanych jest prawem nabytym chronionym przez art. 13 ustawy nowelizującej, w związku z tym, przez cały okres obowiązywania umowy leasingowej, zastosowanie mają przepisy, na podstawie których Zainteresowany odliczał 100% VAT od opłat leasingowych przed wejściem w życie Ustawy nowelizującej.

Na tle powyższego Wnioskodawca ma wątpliwości, czy będzie Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe w związku z przeznaczeniem pojazdu na oddanie w odpłatne użytkowanie będące przedmiotem działalności Wnioskodawcy.

W sprawie istotne jest, że pojazdy będące przedmiotem interpretacji zostały nabyte w drodze umów leasingu zawartych w dniu 24 lutego 2014 r., które po 1 kwietnia 2014 r. nie zostały zmienione, ale zostały zarejestrowane u właściwego dla Wnioskodawcy naczelnika urzędu skarbowego w terminie do dnia 2 maja 2014 r.

Zatem ważne dla rozstrzygnięcia powyższej kwestii jest zastosowanie przepisów obowiązujących w okresie od 1 stycznia 2014 r. do 31 marca 2014 r.

Należy w tym miejscu zauważyć, że w okresie od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 marca 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86a ust. 1-10 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 marca 2014 r. – w przypadku nabycia:

1.  samochodów osobowych;
2.  innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony

– kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6.000 zł.

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 marca 2014 r. – przepis ust. 1 pkt 2 nie dotyczy:

1.  pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van;
2.  pojazdów samochodowych mających więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą i u których długość części przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona po podłodze od najdalej wysuniętego punktu podłogi pozwalającego postawić pionową ścianę lub trwałą przegrodę pomiędzy podłogą a sufitem do tylnej krawędzi podłogi, przekracza 50% długości pojazdu; dla obliczenia proporcji, o której mowa w zdaniu poprzednim, długość pojazdu stanowi odległość pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a tylną krawędzią podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków, mierzona w linii poziomej wzdłuż pojazdu pomiędzy dolną krawędzią przedniej szyby pojazdu a punktem wyprowadzonym w pionie od tylnej krawędzi podłogi części pojazdu przeznaczonej do przewozu ładunków;
3.  pojazdów samochodowych, które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków;
4.  pojazdów samochodowych, które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
5.  pojazdów specjalnych – jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym wynika, że jest to pojazd specjalny;
6.  pojazdów samochodowych innych niż wymienione w pkt 1-5, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1.  1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 425 kg,
    2.  2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 493 kg,
    3.  3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg;
7.  pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą – jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie.

Jak stanowi art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie dotyczy przypadków, gdy odsprzedaż, lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

Stosownie do art. 86a ust. 8 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r. do dnia 31 marca 2014 r. – w przypadku usługobiorców użytkujących samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku naliczonego od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, o których mowa w zdaniu pierwszym, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może jednak przekroczyć kwoty 6.000 zł.

Jak wynika z powołanych uregulowań zasadą jest, że w przypadku samochodów osobowych lub innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w ograniczonej wysokości.

Natomiast to ograniczone prawo nie ma zastosowania w przypadku, gdy odsprzedaż, lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

W tym miejscu należy zauważyć, że w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. nie ma znaczenia na jak długi okres samochód przeznaczony na wynajem w ramach prowadzonej w tym zakresie działalności gospodarczej zostaje po raz pierwszy wynajęty. Z treści przywołanego wcześniej przepisu art. 86a ust. 3 ustawy wynika bowiem jednoznacznie, że przepis ust. 1 tego artykułu nie dotyczy przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika. Przepis ten nie zawiera wymogu aby te samochody (pojazdy) były przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż sześć miesięcy, jak miało to miejsce w regulującym ww. kwestię, w stanie prawnym obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., przepisie art. 3 ust. 2 pkt 7 lit. b ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym.

Rozpatrując zawarty w art. 86a ust. 3 ustawy warunek odprzedaży lub oddania w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze należy zauważyć, że ustawodawca w stanie prawnym obowiązującym zarówno do dnia 31 grudnia 2013 r., jak i od dnia 1 stycznia 2014 r., wiąże konkretne samochody osobowe – w przypadku, których przysługuje pełne odliczenie podatku naliczonego – z ich odprzedażą lub najmem, dzierżawą, leasingiem lub inną umową o podobnym charakterze. W konsekwencji nie ma znaczenia, że podatnik prowadzi działalność w przedmiocie handlu samochodami, czy wynajmu samochodów. Istotne jest to, że ustawodawca koncentruje się na przedmiocie, a nie podmiocie. Zatem na prawo do odliczenia na ww. zasadach nie mają wpływu zapisy zawarte w umowie spółki i w KRS dotyczące przedmiotu działalności.

Z literalnej wykładni przepisu art. 86a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika bowiem, że koniecznym warunkiem do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodu w pełnej wysokości jest oddanie w odpłatne używanie tego samochodu w ramach działalności polegającej m.in. na jego wynajmie.

W związku z tym zaistnienie przesłanki w postaci prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu/dzierżawy samochodów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze nie jest wystarczające do nabycia prawa do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. samochodów i pojazdów. Do nabycia i zachowania tego uprawnienia niezbędne jest bowiem zaistnienie drugiej przesłanki w postaci przeznaczenia danego samochodu do wynajmu/dzierżawy.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w sytuacji gdy – jak wskazano we wniosku – ww. samochody zostały oddane przez Wnioskodawcę, w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w zakresie wynajmu samochodów, w odpłatne używanie na podstawie umów najmu, to zgodnie z art. 86a ust. 3 ustawy Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe tych samochodów osobowych, o ile nie zajdą okoliczności wyłączające to prawo, wynikające z art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług.

Należny wskazać, że z ww. art. 13 ustawy nowelizującej wynika, że w zakresie pojazdów samochodowych będących przedmiotem umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartych przed dniem 1 kwietnia 2014 r., w stosunku do których na dzień 31 marca 2014 r. podatnikowi przysługiwało nieograniczone (100%) prawo do odliczenia podatku od czynszu i rat wynikających z takiej umowy – nie stosuje się obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. ograniczenia w odliczaniu podatku w wysokości 50%, pod pewnymi warunkami. Podatnikowi przysługiwać będzie odliczenie w pełnej wysokości od czynszu (rat) wynikających z takiej umowy, jeżeli łącznie spełnione zostaną następujące warunki:

*   w umowie tej zawartej przed dniem 1 kwietnia 2014 r. nie dokonano zmian po dniu 31 marca 2014 r.,
*   pojazd samochodowy będący przedmiotem tej umowy został wydany podatnikowi przed dniem 1 kwietnia 2014 r., oraz
*   umowa ta została zarejestrowana przez podatnika dokonującego odliczenia u właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego najpóźniej w terminie 30 dni od dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej, tj. do dnia 2 maja (włącznie).

Z okoliczności analizowanej sprawy wynika, że zostały spełnione wskazane wyżej warunki, ponieważ:

1.  umowy leasingu samochodów będących przedmiotem leasingu zostały zawarte dnia 24 lutego 2014 r. i nie dokonano zmian po dniu 31 marca 2014 r.,
2.  pojazdy zostały wydane Wnioskodawcy przed dniem 1 kwietnia 2014 r.,
3.  umowy leasingu zostały zarejestrowane u właściwego naczelnika urzędu skarbowego do dnia 2 maja 2014 r.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w stosunku do wskazanych pojazdów samochodowych, co do których przed dniem 1 kwietnia 2014 r. Zainteresowanemu przysługiwało pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących raty leasingowe, Wnioskodawca zachowuje pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego od rat leasingowych.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego VAT wynikającego z faktur dokumentujących raty leasingowe, w związku z przeznaczeniem pojazdów na oddanie w odpłatne użytkowanie będące przedmiotem działalności Zainteresowanego oraz zawarciem umowy leasingu przed dniem 1 kwietnia 2014 r. i jej zarejestrowaniem bez zmian do dnia 2 maja 2014 r. we właściwym dla Wnioskodawcy urzędzie skarbowym, a ponadto wydaniem pojazdów Zainteresowanemu przed dniem 1 kwietnia 2014 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.