Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB4/4511-973/16-2/JM
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2016-09-26
Teza: Czy w stosunku do świadczeń wypłacanych Wnioskodawczyni ze środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym, stanowiącym tzw. II filar ubezpieczeń w Szwajcarii, utworzonych w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Szwajcarii, w sytuacji, kiedy jej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych będzie znajdowało się w Polsce, będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: fundusz; programy-programy emerytalne; Szwajcaria; ubezpieczony; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku (data wpływu 5 sierpnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 5 sierpnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest obecnie rezydentem Francji. W roku 2017 Wnioskodawczyni zamierza zmienić swoje miejsce zamieszkania i przeprowadzić się do Polski. W Polsce będzie znajdowało się jej stałe miejsce zamieszkania, tutaj też będą koncentrowały się jej sprawy osobiste i zawodowe. Wnioskodawczyni w 2017 r. otrzyma wypłatę środków zgromadzonych w drugim filarze szwajcarskiego pracowniczego programu emerytalnego. Środki te pochodzą z tytułu składek ubezpieczeniowych odprowadzanych w ramach tzw. II filaru (dodatkowe ubezpieczenie emerytalne). Wnioskodawczyni od 11 czerwca 2001 r. do 30 listopada 2003 r. pracowała w Szwajcarii na etacie, a od 12 kwietnia 2004 r. prowadziła na terenie Szwajcarii jednoosobową działalność gospodarczą, w związku z czym podlegała obowiązkowym ubezpieczeniom społecznym w tym kraju.

Szwajcarski system emerytalny składa się z trzech filarów, z których dwa pierwsze mają charakter obligatoryjny. Natomiast odprowadzanie składek w ramach III filaru jest dobrowolne. W ramach pierwszego filaru składki odprowadzane są do Federalnego Funduszu Ubezpieczeń Społecznych, natomiast w drugim filarze przedsiębiorca wybiera fundusz, do którego będą odprowadzane składki. Wnioskodawczyni odprowadzała składki do Funduszu V. Fundusz ten zajmuje się inwestowaniem składek zgromadzonych w ramach II filaru ubezpieczeń w Szwajcarii i działa w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Szwajcarii. Są to m.in. przepisy ustawy Bundesgesetz Liber die beruflichen Alters - Hinterlassenen - und lnvalidenvorsorge (dalej: „BVG”), z których świadczenia razem ze świadczeniami federalnymi (państwowymi), stanowiącymi tzw. I filar ubezpieczeń w Szwajcarii, mają na celu zapewnić w odpowiednim wymiarze kontynuację dotychczasowych warunków utrzymania osobom przechodzącym na emeryturę. Zgodnie z przepisami BVG, ubezpieczeni osiągający minimalną kwotę wynagrodzenia (wysokość ta jest określona w przepisach) są obowiązkowo objęci pracowniczym programem emerytalnym, który tworzony jest przez pracodawcę (program może przyjąć np. formę fundacji zakładowej lub stowarzyszenia, prowadzonych przez bank lub inną instytucję finansową – pracodawca może w tym zakresie stworzyć własny program lub też przyłączyć się do już istniejącego).

Po osiągnięciu wieku emerytalnego określonego w regulaminie funduszu, zgodnie z zasadami tego programu Wnioskodawczyni będzie otrzymywała dożywotnią emeryturę (w formie wypłat cyklicznych) lub kapitał zgromadzony w ramach programu (dalej: „świadczenia emerytalne”). Wnioskodawczyni otrzyma świadczenie w postaci jednorazowego przelania środków zgromadzonych w ramach II filaru ubezpieczeń. Wnioskodawczyni w chwili obecnej (do końca 2016 r.) nie jest polskim rezydentem, ale od lipca 2015 r. uzyskuje emeryturę z ZUS, która zgodnie z postanowieniami polsko – francuskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania podlega opodatkowaniu we Francji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy w stosunku do świadczeń wypłacanych Wnioskodawczyni ze środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym, stanowiącym tzw. II filar ubezpieczeń w Szwajcarii, utworzonych w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujących w Szwajcarii, w sytuacji, kiedy jej miejsce zamieszkania dla celów podatkowych będzie znajdowało się w Polsce, będzie miało zastosowanie zwolnienie z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia emerytalne, które otrzyma ze środków zgromadzonych w II filarze ubezpieczeń w Szwajcarii będą zwolnione z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.).

Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne mające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Jest to tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy (polska rezydencja podatkowa).

Natomiast, w świetle Ustawy PIT, za osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce uważa się osobę, która:

*   posiada w Polsce centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

*   przebywa w Polsce dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Osoby niemające w Polsce miejsca zamieszkania podlegają ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. opodatkowaniu w Polsce podlega jedynie ich dochód osiągany ze źródeł położonych w Polsce.

Powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska.

W ocenie Wnioskodawczyni, zarówno w oparciu o polskie przepisy, jak i regulacje umów o unikaniu podwójnego opodatkowania po przeniesieniu ośrodka interesów życiowych z Francji do Polski, będzie ona traktowana jako osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce dla celów podatkowych.

W związku z powyżej przytoczonymi przepisami, polski rezydent podatkowy, uzyskujący przychody z tytułu świadczeń emerytalnych pochodzących ze źródeł położonych w Szwajcarii, podlega opodatkowaniu w Polsce w ramach nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Z drugiej strony, polski rezydent podatkowy, otrzymujący przychody (świadczenia emerytalne) ze Szwajcarii, może podlegać obowiązkowi podatkowemu również w kraju źródła położenia przychodów (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy) w ramach wewnętrznych przepisów Szwajcarii.

W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania, zarówno w Polsce (kraju rezydencji), jak i w Szwajcarii (kraju źródła), należy odwołać się do przepisów umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, aby ustalić miejsce (państwo) opodatkowania.

Zgodnie z art. 18 Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzoną w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92), emerytury i inne podobne wynagrodzenia z tytułu poprzedniej pracy najemnej, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania w Polsce, podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce. Przy czym należy wskazać, że w świetle znowelizowanego Protokołu do Konwencji, który wszedł w życie 17 października 2011 r. i obowiązuje w stosunku do podatków do lat podatkowych rozpoczynających się w dniu 1 stycznia 2012 r. lub po tym dniu, pod terminem „emerytura” użytym w art. 18 i 19 UPO rozumie się nie tylko płatności okresowe, ale również płatności ryczałtowe.

Mając na uwadze powyższe przepisy należy uznać, że świadczenia emerytalne, które będą wypłacane Wnioskodawczyni (tj. polskiemu rezydentowi podatkowemu) ze Szwajcarii spełniają dyspozycję wskazanego powyżej przepisu i w konsekwencji będą podlegały opodatkowaniu wyłącznie w kraju rezydencji, tj. w Polsce.

Zgodnie z art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W związku z tym, opodatkowaniu PIT podlegają tylko te dochody, które jednocześnie nie zostały objęte zwolnieniem, wynikającym, np. z art. 21 Ustawy PIT.

Zgodnie natomiast z art. 21 ust 1 pkt 58 lit. b) Ustawy, wolne od podatku dochodowego są wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczym programie emerytalnym dokonane na rzecz uczestnika lub osób uprawnionych do tych środków po śmierci uczestnika (z zastrzeżeniem ustępu 33. Od 1 stycznia 2011 r. ustawodawca doprecyzował w ust. 33 artykułu 21 Ustawy, że przez pracownicze programy emerytalne rozumie się pracownicze programy emerytalne utworzone i działające w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w państwach członkowskich Unii Europejskiej lub w innych państwach należących do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej).

W ocenie Wnioskodawczyni, jak powyżej wskazano, przepisy art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z art. 21 ust. 33 Ustawy PIT, mają zastosowanie w stosunku do wypłaty środków zgromadzonych w pracowniczych programach emerytalnych tworzonych na podstawie właściwych przepisów wewnętrznych w Konfederacji Szwajcarskiej. Jak wskazuje uzasadnienie do nowelizacji przepisów, „z uwagi na ogólny charakter pojęcia pracowniczych programów emerytalnych pojawiają się wątpliwości co do możliwości objęcia tym zwolnieniem wypłat dokonywanych z pracowniczych programów emerytalnych działających na terenie innych niż RP państw członkowskich Unii Europejskiej, Europejskiego Obszaru Gospodarczego oraz Konfederacji Szwajcarskiej. W celu wyeliminowania wskazanych wątpliwości proponuje się zatem dookreślenie pojęcia „pracownicze programy emerytalne”. Wynika z niego, że nowe przepisy miały doprecyzować, że zwolnienie dotyczy również pracowniczych programów emerytalnych tworzonych w Konfederacji Szwajcarskiej. Pracowniczy program emerytalny, w którym uczestniczyła Wnioskodawczyni, z którego będą wypłacane jej świadczenia emerytalne, utworzony jest m.in. na podstawie przepisów ustaw BVG i FZG oraz rozporządzenia FZV i stanowią II filar ubezpieczeń w Szwajcarii. Przepisy te regulują zasady działania pracowniczych programów emerytalnych w Szwajcarii.

W ocenie Wnioskodawczyni, prowadzony przez Fundusz V. program emerytalny (II filar) mieści się w zakresie definicji pracowniczego programu emerytalnego zawartej w Ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest to bowiem pracowniczy program emerytalny utworzony i działający w oparciu o przepisy dotyczące pracowniczych programów emerytalnych obowiązujące w Konfederacji Szwajcarskiej.

Powyższe stanowisko potwierdza wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 marca 2011 r. (sygn. SA/Kr 2231/10), zgodnie z którym, zwolnienie określone w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, miało zastosowanie do szwajcarskich pracowniczych programów emerytalnych nawet wtedy, kiedy w Ustawie PIT nie było wyraźnie wskazane (poprzez dodanie do art. 21 ustawy PIT ustępu 33), że dotyczy ono pracowniczych programów emerytalnych funkcjonujących w oparciu o wewnętrzne przepisy krajów Unii Europejskiej oraz Europejskiego Obszaru Gospodarczego i Konfederacji Szwajcarskiej. Podobnie wypowiedział się WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 20 maja 2011 r. (sygn. I SA/Po 255/11) a także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 kwietnia 2013 r. sygn. II FSK 1816/11.

Skoro więc ustawodawca zdecydował się doprecyzować tę kwestię w dodanym do art. 21 Ustawy PIT ustępie 33, to nie może budzić wątpliwości, że również wypłaty świadczeń emerytalnych z pracowniczych programów emerytalnych funkcjonujących w Szwajcarii mogą zostać objęte przedmiotowym zwolnieniem.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawczyni spełnione są ustawowe kryteria warunkujące zastosowanie zwolnienia od podatku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 58 lit. b) w związku z ust. 33 art. 21 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę wyroków wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla tutejszego organu. Rozstrzygnięcia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osądzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej/każdym z nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.