Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPBII/2/415-281/13/MZa
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2013-06-13
Teza: Obowiązki wnioskodawcy wynikające z faktu nabycia udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia oraz sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów.
Słowa kluczowe: płatnik; spółki-spółka z ograniczoną odpowiedzialnością; udział-sprzedaż udziałów; udział-umorzenie udziałów; umorzenie
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 17

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 08 marca 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 13 marca 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków wnioskodawcy wynikających z faktu nabycia udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia oraz sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13 marca 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków wnioskodawcy wynikających z faktu nabycia udziałów w celu ich dobrowolnego umorzenia oraz sposobu ustalenia kosztów uzyskania przychodów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Spółka powstała w roku 2002. W lipcu 2004 r. udziałowiec X. (wspólnik, Prezes Zarządu) dokonał zakupu od udziałowców spółki 99 udziałów po wartości nominalnej 500 zł każdy udział, co dawało łącznie 49.500 zł wysokości kapitału, jego małżonek zakupił 1 udział po wartości nominalnej 500 zł, co łącznie stanowiło 100% kapitału zakładowego spółki w wysokości wartości nominalnej 50.000 zł czyli 100 udziałów po 500 zł każdy. Po ww. zakupie również w lipcu 2004 r. spółka dokonała podwyższenia kapitału do kwoty 250.000 zł czyli o kwotę 200.000 zł poprzez ustanowienie nowych 400 równych i nie podzielnych udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy (z dnia 16 lipca 2004 r.). Udziały te objął udziałowiec X. jako wspólnik spółki. Powyższe spowodowało, iż udziałowiec X. posiadał lipcu 2004 r. 499 udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. Udziały te zostały opłacone przelewem na rachunek bankowy spółki tytułem podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Aktem notarialnym dokonano zmiany umowy spółki m.in. w treści „kapitał zakładowy spółki może ulec podwyższeniu bez zmiany dotychczasowych postanowień do kwoty maksymalnej 3.000.000 zł (\`(...)\`). W dniu 22 listopada 2004 r. odbyło się zgromadzenie wspólników spółki, które podjęło uchwałę nr … o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki bez zmiany dotychczasowych postanowień do kwoty 2.600.000 zł czyli o kwotę 2.350.000 zł przez ustanowienie nowych udziałów w ilości 4700 o wartości nominalnej 500 zł każdy. Zgodnie z oświadczeniem do ww. uchwały wszystkie 4700 nowoutworzone udziały w spółce objął udziałowiec X. jako wspólnik. Powyższe udziały zostały opłacone przelewem na rachunek bankowy spółki tytułem podwyższenia kapitału zakładowego spółki.

Za ww. środki spółka zakupiła od ANR nieruchomości.

Aktem notarialnym z dnia 09 marca 2005 roku dokonano zmiany umowy w zakresie m.in. „kapitał zakładowy spółki może ulec podwyższeniu bez zmiany dotychczasowych postanowień umowy spółki do kwoty maksymalnej 5.000.000 zł w drodze uchwały lub uchwał\`(...)\`”.

Uchwałą nr … z lutego 2005 r. Zgromadzenie Wspólników zdecydowało podwyższyć kapitał zakładowy spółki do kwoty 2.800.000 zł tj. o kwotę 200.000 zł poprzez ustanowienie 400 nowych udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. Utworzone udziały objął udziałowiec X. jako wspólnik. Wspólnik dokonał wpłaty przelewem na rachunek spółki tytułem podwyższenie kapitału zakładowego spółki.

W dniu 15 kwietnia 2005 r. uchwałą nr 4/04/2005 Zgromadzenie Wspólników podjęło decyzję o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki do kwoty 2.900.000 zł tj. o kwotę 100.000 zł poprzez ustanowienie nowych udziałów w ilości 200 o wartości nominalnej 500 zł każdy. Wszystkie nowoutworzone udziały w spółce objął udziałowiec X. jako wspólnik. Powyższe powoduje, że posiada on w spółce łącznie 5799 udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy co stanowi kapitał zakładowy w wysokości 2.899.500 zł + 1 udział jego małżonek 500 zł, łącznie 2.900.000 zł. Wkłady na pokrycie kapitału zgodnie z oświadczeniem z dnia 15 kwietnia 2005 r. zostały przez wspólnika w całości wniesione.

Uchwałą nr … z dnia 30 czerwca 2005 r. Zgromadzenie Wspólników podjęło decyzję o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki do kwoty 3.165.000 zł tj. o kwotę 265.000 zł przez ustanowienie nowych udziałów w ilości 530 o wartości nominalnej każdy 500 zł. Zgodnie ze złożonym oświadczeniem wszystkie nowoutworzone udziały w kapitale spółki objął udziałowiec X. jako wspólnik. Powyższa wpłata na kapitał zakładowy spółki nastąpiła przelewem na rachunek bankowy spółki.

Uchwałą nr … z dnia 01 września 2005 r. Zgromadzenie Wspólników podjęło decyzję o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki do kwoty 3.400.000 zł, tj. o kwotę 235.000 zł przez ustanowienie nowych udziałów w ilości 470 o wartości nominalnej 500zł każdy, które to udziały objął udziałowiec X. jako wspólnik w kapitale spółki. Powyższa wpłata na kapitał zakładowy nastąpiła przelewem na rachunek bankowy spółki.

Uchwałą nr … z dnia 19- października 2005 r. Zgromadzenie Wspólników podjęło decyzję o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki do kwoty 4.400.000 zł tj. o kwotę 1.000.000 zł przez ustanowienie nowych udziałów w ilości 2000 o wartości nominalnej każdy 500 zł, które to udziały w kapitale zakładowym spółki zostały objęte przez udziałowca X. jako wspólnika. Powyższa wpłata na kapitał zakładowy nastąpiła przelewem na rachunek bankowy spółki.

Uchwałą nr … z dnia 22 listopada 2005r. Zgromadzenie Wspólników podjęło decyzję o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki do kwoty 4.706.000 zł tj. o kwotę 306.000 zł przez ustanowienie nowych udziałów w ilości 612 o wartości nominalnej każdy 500 zł, które to udziały w kapitale zakładowym spółki zostały objęte przeze udziałowca X. jako wspólnika.

Powyższy wkład do spółki został wniesiony przeze udziałowca X. jako wspólnika w całości poprzez zapłatę zobowiązania spółki – faktury z dnia 30 września 2005 r. wobec kontrahenta zagranicznego. Szczegóły w tym zakresie zostały opisane w piśmie z dnia 05 czerwca 2012 r. skierowanym do BKIP a dnia 29 maja 2012 r. Podkreślić tu należy, jak zostało wskazane w ww. piśmie, co nadal jest podtrzymane, iż zapłata pieniężna za zobowiązanie spółki nie jest i nie była żadną formą wkładu rzeczowego do spółki, czyli nie stanowi wkładu niepieniężnego, lecz pieniężny, bowiem udziałowiec X. jako wspólnik wyłącznie zapłacił za spółkę jej fakturę za nabycie krów. Zatem kupującym stado była spółka, a udziałowiec X. jako wspólnik i Prezes Zarządu, aby dotrzymać terminu płatności za kupowane przez spółkę stado dokonał zapłaty bezpośrednio do sprzedawcy. (szczegóły w ww. piśmie). Aktem notarialnym z dnia 05 grudnia 2005 r. Zgromadzenie wspólników podjęło uchwałę m.in. „kapitał zakładowy spółki może ulec zmianie bez zmiany dotychczasowych postanowień spółki do kwoty maksymalnej 10.000.000 zł”.

Postanowieniem z dnia 13 lutego 2006 Sąd Rejonowy potwierdził wysokość kapitału zakładowego w kwocie 5.430.000 zł poprzez posiadanie przez udziałowca X. jako wspólnika 10.859 udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy w łącznej sumie 5.429.500 zł w kapitale zakładowym spółki.

Uchwałą nr … z dnia 26 lutego 2006 r. Zgromadzenie Wspólników podjęło decyzję o podwyższeniu kapitału zakładowego spółki do kwoty 6.200.000 zł tj. o kwotę 770.000 zł poprzez ustanowienie 1540 nowych udziałów w spółce o wartości nominalnej 500 zł każdy, które to udziały objął udziałowiec X. jak jako wspólnik. Powyższa wpłata na kapitał zakładowy nastąpiła przelewem na rachunek bankowy spółki.

Za wpłacane na kapitał środki spółka dokonywała zakupów, m.in. materiały siewne, ruchomości, pasze, stado bydła, leki dla bydła, podatki i inne bieżące koszty związane z funkcjonowaniem spółki.

Postanowieniem z dnia 29 czerwca 2006 r. Sąd Rejonowy potwierdził wysokość kapitału zakładowego spółki w kwocie 6.200.000 zł, z czego udziałowiec X. jako wspólnik posiada 12.399 udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. Wszystkie udziały w spółce zostały opłacone gotówką czy to poprzez bezpośrednią wpłatę na rachunek bankowy spółki czy też poprzez zapłatę zobowiązania spółki przelewem do kontrahenta. Wspólnik nie wnosił żadnych wkładów rzeczowych (aportów) do spółki. Więcej kapitał zakładowy spółki nie był podwyższany.

Umowa spółki (tekst jednolity z dnia 29 grudnia 2009 r.) m.in.:

1.  w paragrafie 7 pkt 3 stanowi „wpłaty na pokrycie udziałów w kapitale zakładowym wnoszone są przez wspólników w całości w postaci wkładu pieniężnego”;
2.  w paragrafie 10 pkt 1 stanowi „udziały mogą być umarzane za zgodą wspólnika w drodze nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne) albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe).

W dniu 29 grudnia 2011 r. w Kancelarii Notarialnej odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników, które to Zgromadzenie podjęło uchwały:

1.  uchwała nr 1 – o obniżeniu kapitału zakładowego spółki z kwoty 6.200.000 zł do kwoty 2.200.000 zł tj. o kwotę 4.000.000 zł poprzez umorzenie 8000 udziałów o łącznej wartości nominalnej 4.000.000 zł przysługujących wspólnikowi. Obniżenie kapitału nastąpi w ten sposób, ze wspólnik otrzyma zwrot wpłat dokonanych na kapitał zakładowy, proporcjonalnie do liczby umorzonych udziałów tj. wspólnik otrzyma kwotę 4.000.000 zł. Zgodnie z tą uchwałą spółka wypłaci wspólnikowi zwrot wpłat na kapitał zakładowy do dnia 30 czerwca 2012 r.”
2.  jednocześnie Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników jednogłośnie podjęło uchwałę nr 2 o zmianie umowy spółki w ten sposób, że dotychczasową treść paragrafu 7 ust. 1 i 2 skreśla się w całości i w to miejsce wpisuje się: paragraf 7 pkt 1 Kapitał zakładowy spółki wynosi 2.200.000 zł i dzieli się na 4400 równych i niepodzielnych udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. Każdy ze wspólników może mieć więcej niż jeden udział. Udziały w kapitale zakładowym spółki obejmują wspólnicy w następujący sposób:

1.  udziałowiec X. obejmuje 4399 równych i niepodzielnych udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy, na łączną kwotę 2.199.500 zł;
2.  małżonek udziałowca X. obejmuje jeden udział o wartości nominalnej 500 zł na łączną kwotę 500zł.

Wnioskodawca dodał, że powyższy stan faktyczny był już opisywany we wniosku z 09 stycznia 2012 r. i był objęty zapytaniami, na które spółka otrzymała interpretacje indywidualne. Do powyższego spółka wykonała zobowiązanie wobec wspólnika w całości.

Natomiast w roku 2012 zaistniał kolejny stan faktyczny: w dniu 01 października 2012 r. odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników spółki, które podjęło uchwałę nr 1 w sprawie umorzenia za zgodą wspólnika 4300 udziałów w drodze nabycia przez spółkę celem ich umorzenia.

Zgodnie z protokołem z Nadzwyczajnego Zgromadzenia i zgodnie z ww. uchwałą, Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników zgodnie z art. l99 § 1 i 2 Kodeksu spółek handlowych postanowiło:

1.  umorzyć za zgodą wspólnika 4300 przysługujących temu wspólnikowi udziałów w drodze ich nabycia przez spółkę z o.o. (wnioskodawcę) za cenę 500 zł każdy. Łączna cena za umarzane udziały wyniesie 2.150.000 zł;
2.  w związku z pkt 1 (j.w.) spółka w miarę posiadanych środków finansowych będzie dokonywała na rzecz udziałowca X. począwszy od dnia powzięcia uchwały, lecz nie później niż do dnia 30 czerwca 2013 r. wypłat za umarzane udziały, które to wypłaty stanowią częściowy zwrot wspólnikowi kwot wpłaconych przez niego na kapitał zakładowy spółki do wysokości określonej w pkt 1 uchwały jako cena za umarzane udziały,
3.  w związku z pkt 112 (j.w.) nie później niż do dnia 31 marca 2013 r. podjąć uchwałę o obniżeniu kapitału zakładowego spółki z kwoty 2.200.000 zł do kwoty 50.000 zł poprzez umorzenie 4300 udziałów o łącznej wartości nominalnej 2.150.000 zł przysługujących wspólnikowi. Obniżenie kapitału nastąpi w ten sposób, że wspólnik otrzyma w terminie do dnia 30 czerwca 2013 r. zwrot wpłat dokonanych na kapitał zakładowy, proporcjonalnie do liczby umorzonych udziałów w kapitale zakładowym, tj. wspólnik otrzyma kwotę 2.150.000 zł.

Wypełniając powyższe postanowienia Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników w związku z umarzaniem udziałów i dokonywaniem zwrotu wpłaconych na kapitał kwot za umarzane udziały w dniu 15 stycznia 2013 r. w Kancelarii Notarialnej odbyło się Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników. Na tymże podjęto 2 uchwały:

1.  uchwałę nr 1, w której m.in. postanawia się obniżyć kapitał spółki z kwoty 2.200.000 zł do kwoty 50.000 zł tj. o kwotę 2.150.000 zł poprzez umorzenie 4300 udziałów o łącznej wartości nominalnej 2.150.000 zł przysługujących wspólnikowi. Obniżenie kapitału nastąpi w ten sposób, że wspólnik ten otrzyma w terminie do dnia 30 czerwca 2013 r. zwrot wpłat dokonanych na kapitał zakładowy proporcjonalnie do liczby umorzonych udziałów w kapitale zakładowym spółki tj. wspólnik ten otrzyma 2.150.000 zł zgodnie z uchwałą nr 1 podjętą na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników w dniu 01 października 2012 r. Uchwała nr 1 z 15 stycznia 2013 r. potwierdza wszystkie postanowienia uchwały nr 1 z dnia 01 października 2012 r. oraz
2.  uchwałę nr 2 - dokonano zmiany umowy spółki, wedle której: par. 7 umowy spółki otrzymał m.in. brzmienie: kapitał zakładowy spółki wynosi 50.000 zł i dzieli się na 100 równych i niepodzielnych udziałów. Udziałowiec X. obejmuje 99 udziałów o wartości nominalnej 49.500 zł, jego małżonek -1 udział na łączną kwotę 500 zł.

Spółka dokonywała wypłat dla wspólnika za umorzone udziały będące zwrotem kwot wpłaconych przez tegoż wspólnika na kapitał zakładowy spółki w latach wcześniejszych (jak w opisie wyżej) po podjęciu uchwały nr 1 z dnia 01 października 2012 r. w sprawie umorzenia udziałów za zgodą tego wspólnika 4300 udziałów w drodze nabycia przez spółkę. Wypłata następowała w miarę posiadanych przez spółkę środków finansowych, zatem część (większa część) została wypłacona w roku 2012 (okres X-XII/2012), a pozostała część w okresie do końca lutego 2013 r. Tym samym na dzień składania wniosku spółka wypłaciła należną kwotę wspólnikowi 2.150.000 zł za umorzenie 4300 udziałów o wartości nominalnej 500 zł każdy. Wspomnieć należy, iż k.s.h., uchwały i dokumenty spółki dotyczące obejmowania udziałów wskazują na wartość nominalną każdego obejmowanego (nabywanego) udziału. W uzyskanych interpretacjach zwrócono uwagę, iż kosztem uzyskania przychodu dla udziałowca będą wydatki, jakie poniósł w związku z objęciem sprzedawanych spółce udziałów w celu ich dalszego umorzenia a nie ich wartość nominalna. W tym miejscu tytułem przykładu wnioskodawca powołał interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 14 czerwca 2012 r. Znak: IBPBII/2/415-381/12/MW. W związku z faktem, iż wartość nominalna wynosiła 500 zł za każdy nabywany i obejmowany udział i udziałowcy wg takiej wartości dokonywali wpłat na kapitał obejmując proporcjonalną liczbę udziałów, tym samym wg spółki koszt nabycia 1 udziału dla wspólnika równy jest wartości nominalnej 1 udziału. To oznacza w tym stanie faktycznym, iż wspólnik poniósł koszt 2.150.000 zł nabywając i obejmując 4300 udziałów, których wartość wynosiła 2.150.000 zł. Zatem w tej sytuacji umorzenia udziałów poprzez zwrot kwot wpłaconych na kapitał przychód z odpłatnego zbycia wyniesie 2.150.000 zł a koszt uzyskania przychodu wyniesie 2.150.000 zł.

Spółka wystawiła PIT-8C wspólnikowi za rok 2012 na łączną kwotę: przychód 2.150.000 zł; koszt uzyskania przychodu 2.150.000zł, dochód zero oraz poinformowała wspólnika o obowiązku złożenia PIT-38 za 2012 r. Złożony w Urzędzie Skarbowym i przekazany wspólnikowi PIT-8C za ww. zdarzenia opisane w stanie faktycznym, które zaistniały od dnia 01 października 2012 r. obejmuje całość kwoty za umarzane udziały, pomimo, że część kwot spółka wypłaciła w 2013 roku (styczeń-luty).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy spółka postąpiła prawidłowo wystawiając PIT-8C, który został oddany do Urzędu Skarbowego do dnia 28 lutego 2013 r. i przekazany wspólnikowi (także w terminie) na 100% kwoty należnej za umarzane 4300 udziałów o łącznej wartości 2.150.000 zł w opisanym stanie taktycznym tj. w sytuacji, gdy wypłata zgodnie z Nadzwyczajnym Zgromadzeniem Wspólników i podjętą uchwałą nr 1 w dniu 01 października 2012 r. kwot należnych temu wspólnikowi nastąpiła w 2012 r. (X-XII) oraz w 2013 r. (I-II) oraz w sytuacji, gdy (również zgodnie z ww. uchwałą podjętą na zgromadzeniu w dniu 01 października 2012 r.) obniżenie kapitału i zmiana umowy spółki nastąpiła na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników w dniu 15 stycznia 2013 r., czy też spółka ma obowiązek wykazać w PIT-8C za 2012 r. wyłącznie wypłacone za umorzone udziały kwoty wspólnikowi w 2012 r., a w PIT-8C za 2013 r. za kwoty wypłacone w roku 2013?
2.  Czy spółka prawidłowo ustaliła wysokość podatkowego kosztu uzyskania przychodu dla nabywanych przez spółkę celem ich umorzenia 4300 udziałów w kwocie 2.150.000 zł?

Zdaniem wnioskodawcy, podjecie uchwały o umorzeniu udziałów, a w konsekwencji o zwrocie wpłat w wysokości umarzanych udziałów jest czynnością dobrowolną. Konsekwencją umorzenia udziałów jest obniżenie kapitału. Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników zgodnie z podjętymi uchwałami:

1.  nr 1 z dnia 01 października 2012 r. postanowiło umorzyć za zgodą wspólnika 4300 udziałów w drodze nabycia przez spółkę za cenę 500 zł każdy, o łącznej wartości 2.150.000 zł, co spowodowało powstanie zobowiązania spółki wobec tego udziałowca X. w kwocie 2.150.000 zł. Spółka zobowiązała się w tej uchwale, iż nie później niż do dnia 30 czerwca 2013 r. dokona wypłat (rozliczenia ze wspólnikiem z tego tytułu) za umorzone udziały, które to wypłaty stanowią częściowy zwrot wspólnikowi kwot wpłaconych na kapitał. W uchwale tej postanowiono również, iż obniżenie kapitału nastąpi nie później niż do dnia 30 czerwca 2013 r. Obniżenie nastąpi w ten sposób, że wspólnik otrzyma w terminie do 30 czerwca 2013 r. zwrot wpłat dokonanych na kapitał zakładowy proporcjonalnie do umarzanych udziałów w tym kapitale;
2.  nr 1 i 2 z dnia 15 stycznia 2013 r. dokonała obniżenia kapitału poprzez umorzenia 4300 udziałów o łącznej wartości 2.150.000 zł w sposób opisany powyżej i w stanie faktycznym. W konsekwencji umorzenia udziałów (j.w.), obniżenia kapitału, spółka dokonała zmiany treści umowy spółki w części dotyczącej kapitału po obniżeniu.

Stosownie do ww. dokumentów Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników z dnia 01 października 2012 r. i z dnia 15 stycznia 2013 r. nastąpiło umorzenie dobrowolne udziałów, obniżenie kapitału, zmiana umowy spółki.

Spółka też wykonując ww. uchwały dokonała wypłat wspólnikowi ceny 2.150.000 zł za 4300 udziałów jako częściowy zwrot temuż wspólnikowi kwot wpłaconych na kapitał zakładowy spółki.

W opinii wnioskodawcy, spółka postąpiła prawidłowo wystawiając PIT-8C, który został oddany do Urzędu Skarbowego do dnia 28 lutego 2013 r. i przekazany wspólnikowi (także w terminie) na 100% kwoty należnej za umarzane 4300 udziałów o łącznej wartości 2.150.000 zł w opisanym stanie faktycznym, a zatem spółka nie ma obowiązku korekty PIT-8C za 2012 r., aby wykazać w nim wyłącznie kwoty wypłacone wspólnikowi w 2012 r., nadto spółka nie będzie miała obowiązku z tytułu umorzenia tych 4300 udziałów i obniżenia kapitału, aby za rok 2013 wystawić kolejny PIT-8C za kwoty wypłacone w roku 2013 w związku z tym umorzeniem i obniżeniem. Wypłata przez spółkę wynagrodzenia wspólnikowi za umarzane udziały zarówno w roku 2012 jak też w I-II roku 2013 była jedynie realizacją podjętej uchwały o umorzeniu udziałów z roku 2012.

Zatem – według wnioskodawcy – słusznym jest stanowisko spółki, iż powinna od całości wartości 2.150.000 zł wystawić PIT-8C za rok 2012 i nie wystawiać w związku z tym PIT-8C za 2013 r. pomimo, iż część kwot spółka wypłaciła w 2013 r. Zgodnie z tym, iż dla wspólnika przychód z umorzonych udziałów kwalifikowany jest do przychodów, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (co potwierdzają otrzymane i przywołane interpretacje), zatem przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną powstaje niezależnie od daty faktycznego otrzymania ich przez wspólnika, a zatem nie zależnie od daty faktycznej zapłaty przez spółkę wspólnikowi. Art. 17 ust. 1 pkt 6 brzmi: „przychodami z kapitałów pieniężnych są należne, choćby faktycznie nie otrzymane przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną” (\`(...)\`). Zatem w opisanym stanie faktycznym przychód dla wspólnika powstał w całości w 2012 r. zgodnie z uchwałą nr 1 z dnia 01 października 2012 r., a zatem spółka postąpiła prawidłowo wystawiając PIT-8C z tego tytułu na całość należnych wspólnikowi kwot za umarzane udziały i bez znaczenia w tym przypadku jest fakt, iż faktyczna zapłata w części nastąpiła w 2013 r.

Wnioskodawca uważa również, że spółka postąpiła prawidłowo uznając, iż kosztem uzyskania przychodu dla wspólnika za zbywane na rzecz spółki udziały celem ich umorzenia będzie kwota 2.150.000 zł, która jest łączną wartością za ww. co powoduje, iż koszt zbycia jednego udziału wynosi 2.150.000/4300 udziałów = 500 zł każdy. A zatem przychód jest równy kosztowi uzyskania przychodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Umorzenie udziałów polega na ich prawnym unicestwieniu, tj. wygaśnięciu wszelkich praw, zarówno o charakterze majątkowym, jak i korporacyjnym wynikających z akcji. Tryb umarzania akcji wspólnika spółki kapitałowej został uregulowany w art. 359 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037 z późn. zm.).

Przepisy te stanowią, że udziały mogą zostać umorzone w jeden z trzech sposobów, tj. w przypadku, gdy statut spółki tak stanowi (umorzenie automatyczne), za zgodą wspólnika w drodze nabycia udziałów przez spółkę w celu umorzenia (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody wspólnika (umorzenie przymusowe). W każdym z tych trzech przypadków dochodzi do umorzenia udziałów.

Umorzenie dobrowolne dokonywane jest za zgodą akcjonariusza w drodze nabycia akcji przez spółkę. W rzeczywistości więc nie chodzi w takiej sytuacji w pierwszym rzędzie o umorzenie, ale o czynność prawną nabycia akcji przez spółkę w celu umorzenia (art. 362 Kodeksu spółek handlowych). Umorzenie nastąpi dopiero w przyszłości. Zatem w przypadku umorzenia dobrowolnego dochodzi do nabycia udziałów przez spółkę i odrębnie do ich umorzenia – w dwóch etapach działań. Chodzi więc o rodzaj transakcji, czynność prawną, która jest podstawą umorzenia dobrowolnego.

W stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r. dochód ze zbycia udziałów lub akcji w spółkach kapitałowych w celu ich umorzenia był opodatkowany jako udział w zyskach osób prawnych w myśl art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), zgodnie z którym dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów.

Jednakże z dniem 01 stycznia 2011 r. zmieniono zasady opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów lub akcji na rzecz spółki w celu ich umorzenia. Zgodnie bowiem z art. 1 pkt 16 lit. d) ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) uchylono art. 24 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym dochód (przychód) uzyskany od dnia 01 stycznia 2011 r. ze zbycia udziałów w celu umorzenia jest traktowany jako przychód z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Przychód ten nie jest rozliczany przez płatnika, lecz podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli jest samodzielnie wykazywany w zeznaniu i opodatkowany przez podatnika. Na płatniku ciąży jedynie obowiązek informacyjny związany z wystawieniem informacji PIT-8C.

Zatem umorzenie dobrowolne przeprowadzone po dniu 31 grudnia 2010 r. powoduje, że osoba fizyczna posiadająca udziały, osiągnięty przychód ze zbycia udziałów w celu umorzenia kwalifikuje do kapitałów pieniężnych zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.). Dyspozycją tego przepisu objęte jest wyłącznie zbycie o charakterze odpłatnym.

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną.

Przy ustalaniu wartości przychodów, o których mowa w ust. 1 pkt 4 lit. c), pkt 6, 7, 9 i 10, stosuje się odpowiednio przepisy art. 19 (art. 17 ust. 2 ww. ustawy).

Powołany wyżej przepis art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy stanowi, że przychodem z odpłatnego zbycia udziałów w spółce kapitałowej będzie przychód należny choćby nie został faktycznie otrzymany. Jednakże przepisy prawa podatkowego nie wprowadzają definicji legalnej pojęcia „przychody należne”.

Realizując zatem założenia wykładni prawa nakazującej poszukiwanie znaczenia interpretowanego terminu w powszechnym języku polskim, wskazać należy na rozumienie znaczeniowe pojęcia „należny” według „Słownika języka polskiego” pod redakcją prof. M. Szymczaka (Wydawnictwo Naukowe PWN – 1998 r., wydanie I, tom II, str. 253), który wskazuje znaczenie wyrazu „należny” - jako „przysługujący, należący się komuś lub czemuś”. Tak więc „przychód należny” oznacza przychód przysługujący, który się należy i nie ma znaczenia, że nie został otrzymany.

Określając więc moment podatkowy, w którym podatnik uzyskał przychód z kapitałów pieniężnych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną należy kierować się literalnym brzmieniem art. 11 ust. 1, który stanowi, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń oraz art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) stanowiący, że za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych. Artykuł ten wyraźnie odróżnia przychód należny od jego „faktycznego otrzymania” czyli „zapłacenia”. Ustawodawca w art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadził wyjątek od określonej w art. 11 ust. 1 ww. ustawy „kasowej” definicji przychodu: są nim przychody należne, a nie otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika.

W świetle cytowanego powyżej przepisu art. 17 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy przychód ten powstaje w momencie odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych niezależnie od daty faktycznej zapłaty. Zatem dochód (przychód) po stronie udziałowca powstanie już w momencie, w którym zbędzie on odpłatnie udziały spółki z ograniczoną odpowiedzialnością celem ich umorzenia. W niniejszym przypadku będzie miał zatem zastosowanie art. 11 ust. 1, brak natomiast podstaw do zastosowania art. 11 ust. 2, 2a i 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego przez wnioskodawcę stanu faktycznego wynika, iż zgodnie z uchwałą Zgromadzenia Wspólników o umorzeniu udziałów z 01 października 2012 r., udziałowcowi X. zbywającemu udziały w celu ich dobrowolnego umorzenia należy się ustalone wynagrodzenie, które zostało wypłacone w ratach przypadających na różne okresy podatkowe tj. 2012 r. i 2013 r. Z tego tytułu udziałowcowi X. wypłacono wynagrodzenie 2.150.000 zł za umorzenie 4300 udziałów, tj. 500 zł za jeden udział.

W rozpatrywanej sprawie istotnym dla określenia sposobu opodatkowania otrzymanego przez udziałowca wynagrodzenia będzie moment przeniesienia prawa własności udziałów na rzecz spółki. Zbycie określonych udziałów na rzecz spółki jest czynnością prawną o charakterze jednorazowym. Stanowi konkretne zdarzenia prawne, które dokonane zostaje w jednym ściśle określonym momencie. Owo zbycie następuje w drodze jednej czynności prawnej, która determinuje moment zakwalifikowania przychodu do określonego źródła. Skoro zatem odpłatne zbycie udziałów na rzecz spółki nastąpiło 01 października 2012 r. (z taką datą Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników spółki podjęło uchwałę o umorzeniu dobrowolnym, na podstawie której udziałowiec X. mógł skutecznie domagać się wypłaty ustalonego wynagrodzenia), to przysługujące wynagrodzenie w całości, bez względu na moment jego otrzymania, stanowić będzie przychód z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w roku 2012. Zatem późniejsze spłaty ww. zobowiązania względem udziałowca przez spółkę z o.o. pozostają bez znaczenia dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego.

Dochody z odpłatnego zbycia udziałów w celu umorzenia podlegają opodatkowaniu na zasadach obowiązujących dla opodatkowania dochodów ze zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych, określonych w art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przepis art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, i z realizacji praw z nich wynikających oraz z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółkach mających osobowość prawną albo wkładów w spółdzielniach w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

W myśl natomiast art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy dochodem z tytułu odpłatnego zbycia udziałów jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f lub art. 23 ust. 1 pkt 38. Ustawodawca regulując zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną zezwala zatem, aby przychód do opodatkowania pomniejszały koszty uzyskania tego przychodu, jednocześnie uzależniając ich wysokość od sposobu objęcia (nabycia) zbywanych udziałów.

W sytuacji, gdy udziały zbywane w celu umorzenia zostały nabyte za gotówkę zastosowanie przy ustaleniu kosztów uzyskania przychodów znajdzie art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy. Powyższy przepis stanowi, że za koszty uzyskania przychodów nie uważa się wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) w spółce mającej osobowość prawną oraz innych papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji), wkładów oraz innych papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia tytułów uczestnictwa lub jednostek uczestnictwa w funduszach kapitałowych, albo umorzenia jednostek uczestnictwa, tytułów uczestnictwa oraz certyfikatów inwestycyjnych w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

Jak wynika z powyższego kosztem uzyskania przychodu dla udziałowca będą wydatki jakie poniósł on w związku z objęciem sprzedawanych spółce kapitałowej udziałów w celu ich dalszego umorzenia, bowiem powyższy przepis jednoznacznie stanowi o wydatkach na objęcie lub nabycie udziałów. Zatem w sytuacji wnioskodawcy, skoro wartość nominalna 1 udziału wynosiła 500 zł za każdy nabywany i obejmowany udział i w takiej też wartości udziałowiec X. jak twierdzi wnioskodawca dokonywał wpłat na kapitał obejmując udziały, to koszt nabycia 1 udziału dla udziałowca X. jest równy 500 zł, czyli odpowiada wartości nominalnej udziałów.

W takim stanie faktycznym wartość osiągniętego przychodu odpowiada wartości poniesionych kosztów na objęcie udziałów.

Spółka z o.o. będąc osobą prawną, działając w oparciu o art. 39 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej są obowiązane, w terminie do końca lutego roku następującego po roku podatkowym, przesłać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych – imienne informacje o wysokości dochodu, o którym mowa w art. 30b ust. 2, sporządzone według ustalonego wzoru, ma obowiązek wystawić informację PIT-8C i przekazać ją do ww. podmiotów. W informacji tej należy wykazać, zgodnie z wyżej opisanymi zasadami odpowiednio przychód, koszty uzyskania tego przychodu oraz dochód bądź stratę.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewidują w takiej sytuacji pełnienia przez wnioskodawcę funkcji płatnika, co oznacza, że spółka nie ma obowiązku poboru zaliczek na podatek. Ciążą na niej tylko obowiązki informacyjne (PIT-8C).

Podsumowując powyższe, skoro odpłatne zbycie udziałów na rzecz spółki nastąpiło 01 października 2012 r. w dacie podjęcia przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników spółki uchwały o umorzeniu dobrowolnym, na podstawie której udziałowcowi X. przysługiwało wynagrodzenie w całości w wysokości 2.150.000 zł, to bez względu na moment jego otrzymania, stanowi ono przychód z kapitałów pieniężnych, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w 2012 r. Zatem na moment powstania obowiązku podatkowego nie ma wpływu fakt, że późniejsze wypłaty ww. zobowiązania względem udziałowca X. przez spółkę z o.o. zostały dokonane zarówno w 2012 r. jak również w 2013 r., gdyż decydujące znaczenie ma moment podjęcia uchwały o dobrowolnym umorzeniu udziałów przez Zgromadzenie Wspólników spółki a nie moment otrzymania wynagrodzenia (faktycznej zapłaty) przez udziałowca X.

Dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów na rzecz spółki mającej osobowość prawną w celu umorzenia tych udziałów, podlega opodatkowaniu na zasadach, jakie obowiązują w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w spółkach mających osobowość prawną oraz papierów wartościowych co skutkuje tym, że na spółce (wnioskodawcy) będzie ciążył obowiązek sporządzenia informacji PIT-8C. Obowiązkiem wnioskodawcy było więc wystawienie informacji PIT-8C za 2012 r. Kosztem uzyskania przychodu dla udziałowca X. będą wydatki jakie poniósł on w związku z objęciem sprzedawanych spółce kapitałowej udziałów w celu ich dalszego umorzenia. Jeden udział wnioskodawca objął za cenę 500 zł (4.300 udziałów x 500 zł = 2.150.000 zł). Zatem kosztem uzyskania przychodu dla wspólnika (udziałowca X.) za zbywane udziały na rzecz spółki z o.o. celem ich dobrowolnego umorzenia jest kwota 2.150.000 zł, wobec powyższego w tak przedstawionym stanie faktycznym nie powstanie dochód do opodatkowania na podstawie art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, iż orzeczenia te dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników w określonym stanie faktycznym czy zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, iż nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.