Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.637.2017.1.AJ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-19
Teza: Brak prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji.
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; media; odliczenia; podatek-podatek naliczony; refakturowanie; szkoły; termomodernizacja; użyczenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 września 2017 r. (data wpływu 6 września 2017 r. ) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji pn. ,,XXX” – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 września 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją inwestycji pn. ,,XXX”.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: „VAT”).

Na terenie Gminy funkcjonują powołane przez Gminę samorządowe jednostki budżetowe - Zespół Szkół w R. (dalej: „ZS” lub „Szkoła”), Samorządowe Przedszkole w R. (dalej: „Przedszkole”) oraz Gminny Ośrodek Pomocy Społecznej (dalej: „GOPS”).

Gmina realizuje inwestycję pn. „XXX" (dalej: „Projekt" lub „Inwestycja”). Celem głównym Projektu jest/będzie poprawa stanu technicznego i zwiększenie efektywności cieplnej budynków oraz umożliwienie większej funkcjonalności budynków w celu realizacji zadań Gminy (opieka nad dziećmi, edukacja dzieci i młodzieży, pomoc społeczna).

W ramach projektu zostaną wykonane prace budowlane w budynkach ww. jednostek polegające m.in., na:

*   dociepleniu ścian zewnętrznych i ścian piwnic,
*   modernizacji i przebudowie systemu grzewczego (wymiana instalacji c.o.),
*   częściowej wymianie stolarki okiennej i drzwiowej.

Gmina realizuje obecnie termomodernizację budynku ZS (roboty nie zostały jeszcze zakończone), a prace dotyczące termomodernizacji budynku Przedszkola i GOPS rozpoczną się w 2018 r.

Ponoszone przez Gminę ww. wydatki są/będą dokumentowane przez wykonawców wystawianymi na Gminę fakturami VAT z wykazanymi na nich kwotami VAT naliczonego.

Na realizację Projektu Gmina pozyskała dofinansowanie z Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020 - Poddziałanie\`(...)\` Gmina uznając, że nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z planowanymi wydatkami na realizację Inwestycji w złożonym wniosku wskazała, że poniesione wydatki na podatek VAT w całości stanowią koszt kwalifikowany Projektu.

Wykonując termomodernizację budynków użyteczności publicznej, Gmina realizuje zadania publicznoprawne nałożone przepisami ustawy o samorządzie gminnym - art. 7 ust. 1 pkt 8 i pkt 15 ustawy o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2016 r. poz. 446; dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”).

Projekt wypełnia założenia Gminy przedstawione w planie gospodarki niskoemisyjnej dla Gminy przyjętym uchwałą Rady Gminy z dnia 28 stycznia 2016 r. Jest to strategiczny dokument dla Gminy, mający na celu zwiększenie efektywności energetycznej i ograniczenie emisji gazów cieplarnianych na terenie Gminy. W niniejszym dokumencie zaplanowano działania niskoemisyjne, a na czołowym miejscu zostały wymienione do termomodernizacji: gminne budynki użyteczności publicznej, a takimi są właśnie obiekty GOPS, ZS i Przedszkola. Celem Planu jest określenie wizji rozwoju Gminy w kierunku gospodarki niskoemisyjnej na lata 2016-2020.

W budynkach ZS, Przedszkolu i GOPS jest realizowana zasadniczo nieodpłatna działalność z zakresu edukacji oraz pomocy społecznej wynikająca z ustawy o systemie oświaty i ustawy o pomocy społecznej oraz:

*   pobyty dzieci w przedszkolu powyżej 5 godzin - traktowane przez Gminę jako zwolnione z VAT,
*   świadczenia usług opiekuńczych - traktowane przez Gminę jako zwolnione z VAT.

Ponadto w budynku GOPS na pierwszym piętrze znajdują się lokale, które są nieodpłatnie użyczone przez Gminę na rzecz Zakładu Gospodarki Komunalnej Spółka z o.o. (dalej: „Spółka”). Gmina na podstawie wystawionych refaktur przenosi na Spółkę koszty zużytej przez nią energii elektrycznej, przy zastosowaniu stawki VAT 23%.

W przyszłości w ZS mogą również wystąpić transakcje dotyczące wydania duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych - traktowane przez Gminę jako zwolnione z VAT.

Przedmiotowe transakcje były/są wykazywane w rejestrach prowadzonych dla potrzeb rozliczenia VAT i deklaracjach VAT Gminy (z uwagi na dokonanie od 2017 r. tzw. centralizacji rozliczeń VAT Gminy i jednostek).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją Projektu?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w związku z realizacją Projektu, ponieważ nabyte towary/usługi nie mają/nie będą miały związku z działalnością opodatkowaną VAT Gminy.

Uzasadnienie stanowiska Gminy

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z pewnymi zastrzeżeniami, które nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Z treści wskazanej powyżej regulacji wynika zatem, iż prawo do odliczenia VAT naliczonego przysługuje przy łącznym spełnieniu dwóch przesłanek, tj.:

1.  nabywcą towarów/usług jest podatnik VAT, oraz
2.  nabywane towary/usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Ad. A

Gmina jako podatnik VAT w ramach ponoszenia wydatków na Inwestycję.

Odnosząc się do warunku nabywania towarów i usług przez podatnika, należy wskazać, iż kwestia ta została uregulowana w art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do ust. 6 wskazanej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane. z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Pod pojęciem działalności gospodarczej, na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy, rozumie się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zapis cytowanego powyżej art. 15 ust. 6 ustawy o VAT jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1. ze zm.) zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, która podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W konsekwencji, kryterium uznania jednostki samorządu terytorialnego za podatnika VAT jest charakter wykonywanych przez nią czynności, tj. dokonywanie czynności o charakterze publicznoprawnym wyłącza, co do zasady te podmioty z kategorii podatników VAT, natomiast dokonywanie czynności cywilnoprawnych skutkuje zasadniczo uznaniem tych podmiotów za podatników, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu VAT.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 tej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy edukacji publicznej, pomocy społecznej i utrzymania obiektów użyteczności publicznej.

Ponadto zgodnie z art. 5 ust. 7 ustawy o systemie oświaty, organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności:

*   zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki;
*   zapewnienie warunków umożliwiających stosowanie specjalnej organizacji nauki i metod pracy dla dzieci i młodzieży objętych kształceniem specjalnym;
*   wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie;
*   zapewnienie obsługi administracyjnej, w tym prawnej, obsługi finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2016 r. poz. 1047), i obsługi organizacyjnej szkoły lub placówki;
*   wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych;
*   wykonywanie czynności w sprawach z zakresu prawa pracy w stosunku do dyrektora szkoły lub placówki.

Wydatki na termomodernizację budynku Szkoły, Przedszkola i GOPS będą służyły przede wszystkim do wypełniania zadań własnych Gminy (niepodlegających opodatkowaniu VAT) nałożonych na Gminę przepisami ustawy o samorządzie gminnym, ustawy o systemie oświaty i ustawy o pomocy społecznej. W szczególności - jak wskazano - w ramach Inwestycji realizowane są/będą zadania publiczne w zakresie m.in. edukacji publicznej, ochrony środowiska, pomocy społecznej oraz utrzymania gminnych obiektów użyteczności publicznej.

Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż Gmina nabywając towary/usługi celem realizacji Inwestycji, nie będzie nabywała ich do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT i tym samym nie będzie działała w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Wydatki na Inwestycję będą zatem ponoszone poza działalnością gospodarczą Gminy, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a tym samym nie zostanie spełniona pierwsza przesłanka warunkująca prawo do odliczenia VAT, stanowiąca o ponoszeniu wydatków przez podatnika tego podatku w ramach wykonywanej przez niego działalności gospodarczej.

Ad B.

Związek Wydatków na Inwestycję z działalnością opodatkowaną VAT.

Drugim warunkiem wynikającym z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, niezbędnym do zastosowania prawa do odliczenia VAT naliczonego, jest związek (co najmniej pośredni) ponoszonych wydatków z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT.

Z przedstawionego opisu zdarzenia faktycznego/przyszłego wynika, że termo-modernizowane budynki będą przede wszystkim wykorzystywane przez Gminę do czynności niepodlegających opodatkowaniu, tj. realizacji zadań własnych Gminy w zakresie edukacji, pomocy społecznej, utrzymania obiektów użyteczności publicznej - działalności publicznoprawnej. Modernizowane w ramach realizacji Projektu budynki nie są/nie będą bezpośrednio wykorzystywane przez Gminę do czynności opodatkowanych podatkiem VAT, poza poboczną działalnością w zakresie obciążania kosztami zużytej energii elektrycznej Spółki korzystającej bezpłatnie pomieszczenia w budynku GOPS.

Jak wcześniej wskazano w budynku Przedszkola i ZS jest/będzie realizowana wyłącznie sprzedaż zwolniona z VAT (dotycząca pobytu dzieci w przedszkolu powyżej 5h i okazjonalnie z tytułu wydawania duplikatów świadectw i legitymacji szkolnych).

Mając na uwadze powyższe Gmina nie będzie miała możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż zakupione w ramach Inwestycji towary i usługi wykorzystywane do termomodernizacji budynków ZS i Przedszkola będą służyć wyłącznie działalności, która korzysta ze zwolniona od podatku VAT lub działalności niepodlegającej ustawie o VAT.

Stanowisko Gminy znalazło wielokrotnie potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „DKIS”). Dla przykładu w podobnym stanie faktycznym w interpretacji indywidualnej z dnia 11 kwietnia 2017 r., sygn. 0115-KDIT1- 3.4012.22.2017.l.BJ, DKIS wskazał, że: „(…) przenosząc powołane przepisy prawa na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że skoro jak wskazano we wniosku, zakupy dokonane w związku z realizacją przedmiotowego projektu posłużą wyłącznie sprzedaży zwolnionej, to w świetle brzmienia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług Wnioskodawcy nie będzie przysługiwać prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących przedmiotowe wydatki”.

Jedynie w budynku GOPS występują pobocznie czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT. Jednak w ocenie Gminy nie zachodzi związek przyczynowo skutkowy pomiędzy nabywanymi w ramach Projektu towarami i usługami, a powstaniem obrotu podlegającego opodatkowaniu VAT z tytułu „refakturowania" wydatków na Spółkę. Poniesione nakłady na termomodernizację budynku GOPS w żaden sposób nie przyczynią się do zwiększenia czynności opodatkowanych VAT Gminy z tytułu pobierania opłat za zużytą energię elektryczną.

Tym samym, w ocenie Gminy, nie będzie istniał związek pomiędzy wydatkami związanymi z realizacją Inwestycji w budynku GOPS z wykonywaniem czynności opodatkowanych VAT przez Gminę. W konsekwencji druga przesłanka z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, warunkująca możliwość odliczenia VAT naliczonego, również nie zostanie spełniona.

Podobne stanowisko zaprezentował Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, który w interpretacji nr IBPP/4512-151/16/EJ z dnia 17 czerwca 2016 r. stwierdził, że „w omawianych okolicznościach, zdaniem Organu, nie występuje związek przyczynowo skutkowy, który decydowałby o prawie do odliczenia podatku związanego z powziętą inwestycją. O ile nie można wykluczyć, że wspomniane zakupy inwestycyjne mogą przyczynić się do uzyskania sprzedaży opodatkowanej, tym niemniej jednak, związek ten nie jest dostrzegalny i bezsporny, a tylko taki pozwalałby na zrealizowanie przez Gminę prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących omawiane inwestycje. To oznacza, ze związek dokonanych zakupów inwestycyjnych z wykonywaniem czynności opodatkowanych w przypadku termomodernizowaniach przedszkoli jest zbyt nieuchwytny, mato konkretny w porównaniu do wyraźnego i jednoznacznego związku tych wydatków z czynnościami niepodlegającemu opodatkowaniu podatkiem VAT”.

Podsumowując, Gmina nie będzie miała prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na realizację Inwestycji, ponieważ efekty zrealizowanego Projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

1.  nabycia towarów i usług,
2.  dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy, warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Należy podkreślić, że podatnik w celu odliczenia podatku naliczonego, w pierwszej kolejności ma obowiązek odrębnego określenia, z jakim rodzajem działalności będzie związany podatek wynikający z otrzymanych faktur zakupu, czyli dokonania tzw. bezpośredniej alokacji. Jeżeli takie wyodrębnienie jest możliwe, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości przy nabyciu towarów i usług związanych z czynnościami opodatkowanymi, natomiast nie przysługuje w ogóle w przypadku, gdy nabyte towary/usługi nie są związane z czynnościami opodatkowanymi podatnika, tzn. służą do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu lub opodatkowanych ale korzystających ze zwolnienia od podatku.

Aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Pod pojęciem działalności gospodarczej – na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy – należy rozumieć wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

*   podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
*   podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na postawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Bowiem tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 powołanej ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (art. 7 ust. 1 cyt. ustawy). W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy: edukacji publicznej, utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (art. 7 ust. 1 pkt 8 i 15 tej ustawy).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że należy zgodzić się z Gminą, że w związku z realizacją ww. inwestycji – termomodernizacji budynku zespołu szkół, budynku przedszkola i GOPS-u, Gmina nie będzie uprawniona do odliczenia podatku naliczonego od wydatków, które będzie ponosiła w związku z jej realizacją. W przedmiotowej sprawie – jak wynika z opisu sprawy – budynki zespołu szkół i przedszkola są/będą wykorzystywane przez Gminę do czynności zarówno spoza zakresu ustawy o podatku od towarów i usług (działalność oświatowa), i zwolnionych od podatku (pobyt dzieci w przedszkolu powyżej 5 godzin). Natomiast budynek GOPS-u jest/będzie wykorzystywany do działalności niepodlegającej opodatkowaniu (bezpłatne użyczenie na rzecz spółki prawa handlowego) zwolnionej (usługi opiekuńcze) oraz do czynności opodatkowanych (sprzedaż mediów – energia elektryczna). Ponieważ jednak obciążenie najemcy dotyczy tylko zużycia przez ten podmiot energii elektrycznej, w rozpatrywanej sprawie nie wystąpi związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi (odsprzedażą „mediów”) a zakupami dotyczącymi termomodernizacji budynku GOPS-u. W takiej sytuacji „refakturowanie mediów” nie będzie skutkować prawem do odliczenia podatku naliczonego od wydatków poniesionych na przedmiotową inwestycję.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Jednocześnie informuje się, że niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska w zakresie zadanego pytania, nie odnosi się natomiast do innych kwestii zawartych w treści wniosku, tj. charakteru czynności wykonywanych przez poszczególne samorządowe jednostki budżetowe na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ w tym zakresie nie przedstawiono własnego stanowiska i nie zadano pytań.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z poźn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.