Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-1.4012.256.2020.2.BS
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-06-15
Teza: Brak obowiązku uwzględnienia w podstawie opodatkowania otrzymanego dofinansowania
Słowa kluczowe: dotacja; gmina; opodatkowanie; projekt
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r. poz. 900, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 marca 2020 r. (data wpływu 12 marca 2020 r.), uzupełnionym w dniu 10 czerwca 2020 r. (data wpływu 10 czerwca 2020 r.), na wezwanie tut. Organu z dnia 5 czerwca 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 9 czerwca 2020 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku uwzględnienia w podstawie opodatkowania otrzymanego dofinansowania – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 12 marca 2020 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn. „…” oraz braku obowiązku uwzględnienia dofinansowania w podstawie opodatkowania.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 10 czerwca 2020 r., złożonym w dniu 10 czerwca 2020 r. (data wpływu 10 czerwca 2020 r.), na wezwanie organu z dnia 5 czerwca 2020 r. (skutecznie doręczone w dniu 9 czerwca 2020 r.)

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Gmina (dalej: „Wnioskodawca”) działa na podstawie ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 506 ze zm.; dalej: ustawa o samorządzie gminnym). Gmina na mocy art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 24 lipca 1998 r. o wprowadzeniu zasadniczego trójstopniowego podziału terytorialnego państwa (t.j. Dz. U. z 1998 r. nr 96 poz. 603 ze zm.) stanowi jednostkę samorządu terytorialnego.

Wnioskodawca, będący jednostką samorządu terytorialnego, uczestniczy w sprawowaniu władzy publicznej zgodnie z art. 16 ust. 2 Konstytucji RP (t.j. Dz. U. z 1997 r. nr 78, poz. 483 ze zm.) oraz wykonuje zadania publiczne nie zastrzeżone dla innych organów władzy publicznej zgodnie z art. 163 Konstytucji. W swoich działaniach organy samorządu korzystają ze środków prawnych właściwych władzy państwowej.

Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca realizuje zadania należące do właściwości samorządu gminnego. Zadania te zostały określone w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, gdzie mowa, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. Zadania własne obejmują m.in. sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej; gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego; wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz; zieleni gminnej i zadrzewień; promocji gminy.

Realizując wskazane wyżej zadania Gmina w oparciu o art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym może tworzyć jednostki organizacyjne i zawierać umowy z innymi podmiotami. Podmioty takie mogą być zarówno wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie samorządowego zakładu budżetowego lub jednostki budżetowej, jak i instytucjami powołanymi przez Gminę, posiadającymi odrębną od Gminy osobowość prawną.

W związku z brakiem infrastruktury dedykowanej przedsiębiorczości Gmina boryka się z problemami w obszarze rozwoju aktywności gospodarczej na jej terenie. Zważywszy na powyższe Gmina zamierza zrealizować projekt pn. „…” i złożyła Wniosek do Urzędu Marszałkowskiego Województwa o dofinansowanie projektu w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014 – 2020 współfinansowanego ze środków Unii Europejskiej, Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego.

W ramach projektu zaplanowano budowę budynku usługowego – Inkubatora Przedsiębiorczości wraz z zagospodarowaniem terenu. Inkubator będzie wykorzystywał pomieszczenia sali konferencyjnej, pomieszczeń biurowych poszczególnych lokali usługowych, kuchni oraz warsztatu.

Założenia programowe obejmują zapewnienie zaplecza dla tworzących się młodych przedsiębiorstw związanych profilem działalności z żywnością ekologiczną oraz z sektorem produkcji maszyn i urządzeń dla odnawialnych źródeł energii (OZE). Zaplanowano pomieszczenia biurowe na drugiej kondygnacji obiektu, gdzie rotacyjnie będą mieć siedziby Przedsiębiorcy – rezydenci. W części parteru mieścić się będzie zaplecze socjalno-kuchenne, które stanowić będzie również obszar warsztatowo-doświadczalny dla podmiotów zajmujących się zdrową żywnością, a część warsztatowa przeznaczona będzie dla potrzeb sektora OZE. Sala konferencyjna na parterze jest przewidywana jako wspólna dla całego obiektu wielofunkcyjna przestrzeń szkoleniowo-konferencyjno-multimedialna, użytkowana przez wszystkie funkcjonujące w obiekcie podmioty.

Wybudowana przez Gminę nieruchomość będzie służyć rozwojowi przedsiębiorczości, ale korzystanie przez Przedsiębiorców z opisywanych wyżej powierzchni udostępnionych przez Gminę wiązać się będzie z odpłatnością. Przedsiębiorcy płacić będą opłatę z tytułu najmu powierzchni biurowych za m2 oraz opłatę godzinową z tytułu najmu sali konferencyjnej z kuchnią, warsztatu i kuchni. Ustalona zostanie stawka rynkowa najmu, która wprowadzona zostanie na podstawie Zarządzenia Wójta Gminy.

Powierzchnia w obiekcie będzie udostępniana tylko odpłatnie.

Żadne jednostki organizacyjne Gminy nie będą zajmowały powierzchni w Inkubatorze Przedsiębiorczości.

Zadania projektu obejmą:

*   budowę Inkubatora Przedsiębiorczości wraz z zagospodarowaniem terenu (roboty budowlane);

*   wyposażenie Inkubatora w części warsztatowej, kuchennej, sali konferencyjnej, biurowej;

*   zarządzanie projektem: nadzór inwestorski oraz zarządzanie projektem i rozliczenie dofinansowania;

*   promocję projektu.

Efektem rzeczowym realizacji projektu będzie powstanie Inkubatora Przedsiębiorczości w Gminie wyposażonego w urządzenia niezbędne do rozpoczęcia i rozwinięcia działalności przez firmy. Dzięki temu możliwe stanie się osiągnięcie celu głównego czyli dostarczenie, odpowiednich w stosunku do zapotrzebowania, zasobów infrastruktury umożliwiającej rozwój przedsiębiorczości. Realizacja zakresu projektu pozwoli rozwiązać jeden z głównych problemów Gminy, czyli brak infrastruktury skupiającej się na pobudzaniu i rozwijaniu aktywności gospodarczej mieszkańców. Przedsiębiorcy zdobędą miejsce do wytworzenia produktów i ich prezentacji oraz sprzedaży, ale także przestrzeń do korzystania z usług na rzecz biznesu.

Cele dodatkowe projektu to:

*   zapewnienie warunków organizacyjno-technicznych sprzyjających rozwojowi firm z sektora MŚP;

*   wsparcie rozwoju start-upów w obszarze wspieranych branż, zachęta do zakładania działalności gospodarczej dedykowanej tym obszarom;

*   stworzenie optymalnego zaplecza technologicznego dla przedsiębiorstw z branż żywność ekologiczna, tradycyjna, regionalna i lokalna oraz maszyny i urządzenia dla OZE oraz pokrewnych umożliwiającego wytworzenie przez te przedsiębiorstwa innowacyjnych produktów;

*   stworzenie bazy do współdziałania naukowców i przedsiębiorców celem zwiększenia efektywności prowadzenia działalności gospodarczej oraz komercjalizacji wyników badań, indukcja wzajemnego rozwoju;

*   zintegrowanie firm ze wspieranych branż w celu wymiany doświadczeń, ale również wspólnego oferowania produktów i usług;

*   wzrost liczby zrealizowanych projektów przez MŚP z wykorzystaniem infrastruktury Inkubatora;

*   utworzenie nowych miejsc pracy we wspieranych przedsiębiorstwach;

*   wzrost nakładów finansowych na powstawanie nowych i ulepszonych produktów w lokalnych przedsiębiorstwach;

*   rozwój branży żywności tradycyjnej i lokalnej i jej odbiorcy branży turystycznej.

Oferta Inkubatora będzie skierowana głównie do osób planujących założenie działalności gospodarczej z obszarów powiatu (…) i (…). Będą to przede wszystkim osoby planujące podjęcie działalności w sektorach:

*   zdrowej, ekologicznej i lokalnej żywności;

*   małe przetwórstwa żywności, dystrybuujące lokalne produkty na terenie regionu;

*   związanych z wytwarzaniem komponentów, urządzeń dla sektora OZE;

*   monterów instalacji, w tym OZE.

Odbiorcami efektów projektu będą również osoby korzystające z produktów i usług firm z Inkubatora:

*   potencjalni odbiorcy żywności – agroturystyki, restauracje, bary itp.;

*   społeczność lokalna zainteresowana produktami i usługami inkubowanych przedsiębiorców;

*   przedsiębiorstwa stanowiące dostawców i odbiorców firm w Inkubatorze.

Gmina jest właścicielem nieruchomości, na której zamierza realizować projekt tj. działki gruntu nr (…). Gmina będzie też właścicielem i dysponentem powstałego w wyniku realizacji projektu majątku.

Po realizacji projektu obiekt wraz z wyposażeniem będzie nadal własnością Gminy, a za ich użytkowanie oraz eksploatację odpowiadać będzie zespół pracowników Urzędu Gminy.

Projekt będzie inwestycją o charakterze infrastrukturalnym polegającym na budowie budynku usługowego wraz z wewnętrznymi i zewnętrznymi instalacjami i sieciami wody, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej (podziemny zbiornik na deszczówkę), prądu, ogrzewania oraz zagospodarowania terenu.

Przedmiotowy projekt będzie finansowany w znacznej części ze środków pochodzących z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, co będzie stanowić 85% kosztów kwalifikowanych (w momencie składania przedmiotowego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wniosek o dofinansowanie projektu jest nadal rozpatrywany). Gmina stara się o maksymalny poziom dofinansowania. Pozostałą część wydatków Gmina planuje pokryć z własnych środków, co będzie stanowić 15% wydatków kwalifikowanych.

Zgodnie z szacunkowym planem finansowym projektu wydatki ogółem będą wynosić … zł.

Wynik projektu – budynek Inkubatora Przedsiębiorczości Wnioskodawca planuje wykorzystywać wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej VAT i nie korzystającej ze zwolnienia z VAT – odpłatnego wynajmu powierzchni na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

Gmina zamierza:

*   wynajmować powierzchnię biurową ustalając cenę wynajmu za m2,

*   wynajmować na godziny salę konferencyjną z kuchnią oraz warsztat i kuchnię.

Stawki opłat pobieranych przez Gminę z tytułu najmu powierzchni Inkubatora będą ustalone w wartościach rynkowych.

W przypadku powierzchni biurowych szacowanym rocznym przychodem dla Gminy będzie kwota … zł. Cena za metr kwadratowy najmu wynosić będzie … zł, powierzchnia, która będzie wynajmowana to … m2.

Gmina przewiduje również niżej wskazane przychody z tytułu godzinowego wynajmu pomieszczeń:

*   sala konferencyjna z kuchnią – szacowany przychód wynosi … zł/rok (stawka za godzinę … zł netto),

*   warsztat i kuchnia wynajmowane indywidualnie – szacowany przychód wynosi … zł/rok (stawka za godzinę netto … zł netto).

Faktury dokumentujące wydatki ponoszone przez Wnioskodawcę w toku prowadzonej inwestycji będą wystawiane na Gminę.

Ponadto, w uzupełnieniu wniosku z dnia 10 czerwca 2020 r. Wnioskodawca wskazał:

1.  Realizacja projektu jest uzależniona od otrzymania dofinansowania ze środków Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2014-2020.
2.  Otrzymywane przez Gminę dofinansowanie nie może być przez nią przeznaczone na inny projekt niż ten, o którym mowa we wniosku.
3.  Otrzymywane przez Gminę dofinansowanie nie może być przeznaczone na jej ogólną działalność.
4.  Rozliczenie dotacji uzyskanej ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa 2014-2020 odbywa się poprzez … Instytucję Pośredniczącą. Dotacja rozliczana będzie na zasadzie refinansowania poniesionych wydatków (wniosek o płatność). Część dotacji będzie mogła być rozliczana również w formie zaliczki na poczet przyszłych wydatków, które będą rozliczane również we wnioskach o płatność.
5.  W przypadku niezrealizowania projektu, o którym mowa we wniosku, Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanego dofinansowania.

W związku z tak przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca powziął wątpliwość w zakresie konieczności wliczania do podstawy opodatkowania w podatku od towarów i usług otrzymanego dofinansowania w związku z realizacją przedmiotowego projektu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę dofinansowania na realizację projektu przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca powinien to dofinansowanie uwzględnić w podstawie opodatkowania VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę dofinansowania na realizację projektu przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie powinien tego dofinansowania uwzględniać w podstawie opodatkowania VAT, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl przywołanego powyższej przepisu ustawy o VAT, aby dotacje otrzymywane przez podatników stanowiły element podstawy opodatkowania, muszą mieć bezpośredni wpływ na cenę dostarczanych przez tych podatników towarów bądź świadczonych usług.

Z powyższego wynika zatem, że dotacja uzyskana przez podatnika, która nie jest związana z dostawą konkretnego towaru bądź świadczeniem konkretnej usługi nie podlega opodatkowaniu VAT poprzez włączenie jej do podstawy opodatkowania VAT. Dla określenia, czy dane dofinansowania mają bezpośredni wpływ na cenę dokonywanych dostaw towarów bądź świadczenia usług, a co za tym idzie, czy zwiększają podstawę opodatkowania, istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego, w określonej formie, dofinansowania.

Cytowany powyżej przepis art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi odzwierciedlenie art. 73 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1), z treści którego wynika, że w odniesieniu do dostaw towarów i świadczenia usług innych niż te, o których mowa w art. 74-77, podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z subwencjami związanymi bezpośrednio z ceną takiej dostawy lub świadczenia.

Z treści powyższych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy podatnik, w związku z konkretną dostawą towarów lub świadczeniem usług, otrzymuje dofinansowanie, stanowiące dopłatę do ceny towaru lub usługi, tego rodzaju dofinansowanie stanowi obok ceny, uzupełniający element podstawy opodatkowania z tytułu danej dostawy lub świadczenia. Kryterium uznania dofinansowania za stanowiące podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dofinansowanie dokonywane jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast dofinansowanie niedające się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu VAT, nie stanowi podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Należy zauważyć, że otrzymanie dofinansowania nie stanowi samo w sobie żadnej czynności, ani też zdarzenia opodatkowanego VAT. Dotacje podlegają bowiem opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Tylko dotacje, które stanowią dopłatę do ceny sprzedawanych towarów bądź świadczonych usług są ściśle związane z daną usługą lub towarem i podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jednocześnie na uwagę zasługuje pogląd wyrażony przez Europejski Trybunał Sprawiedliwości w wyroku z dnia 22 listopada 2001 r. w sprawie o sygn. C-148/00 pomiędzy Office des produits wallons ASBL a Państwem Belgijskim. Sąd w przedmiotowym wyroku wskazał, że w praktyce niemal zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś sposób na stosowane przez niego ceny. Fakt ten jednak nie ma znaczenia dla uznania, czy dofinansowanie powinno zwiększyć podstawę opodatkowania – aby otrzymana dotacja zwiększała podstawę opodatkowania, konieczne jest stwierdzenie, że dotacja ta została dokonana w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług.

Sąd wskazał: „Aby dotacja była bezpośrednio powiązana z ceną takich dostaw, w rozumieniu art. 11 (A) VI Dyrektywy, konieczne jest także (\`(...)\`) by była ona wypłacana danemu podmiotowi bezpośrednio w celu umożliwienia mu dostarczania określonych towarów lub świadczenia określonych usług. Jedynie w tym przypadku, dotację należy uznać za wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług, a w konsekwencji za podlegającą opodatkowaniu”.

ETS stwierdził, że sąd krajowy powinien rozstrzygnąć, czy otrzymywane dotacje spełniały to kryterium. Wskazał jednocześnie m.in. na konieczność istnienia jednoznacznego związku pomiędzy zobowiązaniem do zapłaty dotacji dokonane przez podmiot dotujący oraz prawem beneficjenta do jej otrzymania właśnie ze względu na fakt dokonania dostawy podlegającej opodatkowaniu.

Odnosząc się do powyższego wywodu, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że otrzymane dofinansowanie w związku z realizowanym projektem nie powinno być uwzględnione w podstawie opodatkowania VAT, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższe wynika z faktu, że otrzymana dotacja jest dotacją kosztową, która przeznaczona będzie wyłącznie na wybudowanie Inkubatora Przedsiębiorczości i nie ma bezpośredniego wpływu na cenę usług najmu, które będą świadczone przez Wnioskodawcę w budynku Inkubatora.

Otrzymana dotacja nie będzie w żadnym stopniu czynnikiem cenotwórczym przy ustalaniu stawki najmu za metr kwadratowy. Ustalona stawka rynkowa zostanie wprowadzona na podstawie Zrządzenia Wójta Gminy w sprawie ustalenia stawek czynszu za najem i dzierżawę lokali użytkowych w budynkach stanowiących własność Gminy. Otrzymana dotacja służyć będzie częściowemu pokryciu wydatków kwalifikowanych związanych wyłącznie z wybudowaniem Inkubatora Przedsiębiorczości.

Tym samym, w ocenie Wnioskodawcy, w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę dofinansowania na realizację projektu przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca nie powinien tego dofinansowania uwzględniać w podstawie opodatkowania VAT, o której mowa w art. 29a ust. 1 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r. poz. 106, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Według art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na podstawie art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl ust. 6 powołanego artykułu, podstawa opodatkowania obejmuje:

1.  podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
2.  koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Powyższe regulacje wskazują, że podstawę opodatkowania w podatku od towarów i usług stanowi wynagrodzenie, które dostawca lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu dostawy towarów albo świadczenia usług. Wynagrodzenie to oznacza wartość rzeczywiście otrzymaną (lub która ma być otrzymana) w konkretnym przypadku.

Dla określenia, czy dane dotacje (subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze) są czy też nie są opodatkowane istotne są szczegółowe warunki ich przyznawania, określające cele realizowanego w określonej formie dofinansowania.

Kryterium uznania dotacji za stanowiącą podstawę opodatkowania jest zatem stwierdzenie, że dotacja dokonywana jest w celu sfinansowania konkretnej czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast dotacje, których nie da się powiązać z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, nie stanowią podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 29a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Włączenie do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dotacji, subwencji i innych dopłat o podobnym charakterze ma miejsce tylko wówczas, gdy jest to dotacja, subwencja i inna dopłata o podobnym charakterze związana bezpośrednio z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. Do podstawy opodatkowania zaliczane są tylko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które są bezpośrednio przeznaczone na dofinansowanie konkretnego towaru czy też konkretnego rodzaju usługi. Nie jest więc podstawą opodatkowania ogólna dotacja (subwencja, inna dopłata o podobnym charakterze) uzyskana przez podatnika, niezwiązana z dostawą towaru lub świadczeniem usługi. W przypadku natomiast, gdy podatnik otrzyma dofinansowanie, które będzie związane z dostawą lub świadczeniem usług, jako pokrycie części ceny konkretnego świadczenia lub rekompensatę z tytułu wykonania określonego świadczenia po cenach obniżonych, płatność taka będzie zaliczana do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Zatem, podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwiększa się tylko o takie dotacje, które w sposób bezwzględny i bezpośredni są związane z daną dostawą towarów lub świadczeniem usług. Jeżeli jednak taki bezpośredni związek nie występuje, dofinansowanie ogólne – na pokrycie kosztów działalności nie zwiększa podstawy opodatkowania, a tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Należy uznać, że opodatkowanie dotacji stanowi wyjątek od zasad ogólnych wspólnego systemu VAT. Nie wszystkie dotacje stanowią element podstawy opodatkowania VAT. Jedynie takie, które są dotacjami związanymi bezpośrednio z ceną dostawy towarów czy ceną świadczenia usług. Wyjątek ten należy interpretować w sposób ścisły. Wykładnia ścisła prowadzi do wniosku, że tylko dotacje bezpośrednio wpływające na cenę transakcji podlegają opodatkowaniu. Inne dotacje nie wchodzą tym samym do podstawy opodatkowania, a w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Istotne zatem, dla wykładni art. 29a ust. 1 ustawy jest wyjaśnienie pojęcia „dotacja mająca bezpośredni wpływ na cenę”.

W tym celu istotne znaczenie ma orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, w szczególności wyroki w sprawach: C-184/00 z dnia 22 listopada 2001 r. Office des produits wallons ASBL przeciwko państwu belgijskiemu oraz C-353/00 z dnia 13 czerwca 2002 r. Keeping Newcastle Warm Limited przeciwko Commissioners of Customs and Excise.

I tak, w wyroku w sprawie C-184/00 TSUE stwierdził, że sam fakt, że dofinansowanie wpływa na ostateczną cenę świadczenia, nie ma znaczenia dla uznania, czy powinno ono zwiększać podstawę opodatkowania VAT. W praktyce bowiem prawie zawsze dofinansowanie działalności podatnika wpływa w jakiś w sposób na poziom stosowanych przez niego cen. Elementem istotnym, wpływającym na ewentualne włączenie dofinansowania do podstawy opodatkowania, jest natomiast stwierdzenie, czy dotacje są przekazywane w celu dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług. Ponadto Trybunał stwierdził, że sformułowanie – dotacje bezpośrednio związane z ceną – należy interpretować w taki sposób, aby dotyczyło ono jedynie dotacji odpowiadających całości lub części wynagrodzenia z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług, które wypłacane są sprzedawcy lub dostawcy przez stronę trzecią.

Z kolei w wyroku w sprawie C-353/00 Trybunał wyraził pogląd, że niezależnie od tego, czy dofinansowanie spełnia warunek bezpośredniego związku z ceną, czy też nie spełnia takiego warunku, zwiększać będzie podstawę opodatkowania, jeśli osoba trzecia (także organ władzy publicznej) wpłaca pewną kwotę pieniędzy na poczet usług świadczonych na rzecz osoby fizycznej. Orzeczenie to dotyczyło dopłat wypłacanych firmie zajmującej się usługami związanymi z doradztwem w dziedzinie energetyki.

Związek dotacji z ceną nie został szczegółowo przeanalizowany w tym wyroku. Szersze uwagi na ten temat znalazły się natomiast w opinii rzecznika generalnego oraz pisemnym stanowisku rządu Wielkiej Brytanii, które zaaprobował Trybunał. Jak wskazuje rzecznik, dotacje mogą mieć różną formę i charakter. Zwykle przez dotacje (subwencje) rozumie się sumy wypłacane danemu podmiotowi z funduszy publicznych w interesie ogólnym. W praktyce dotacje mogą mieć postać dopłat ogólnych do działalności przedsiębiorstwa (i wówczas nie podlegają opodatkowaniu) albo też stanowić subsydia do konkretnych dostaw lub usług, umożliwiając nabycie ich ostatecznemu odbiorcy po niższej cenie (lub w ogóle bez odpłatności z jego strony). W tym ostatnim przypadku podlegają podatkowi VAT. Tego rodzaju dotacje występowały w przypadku KNW. Istniał bezpośredni związek pomiędzy usługami podatnika a otrzymywanymi dotacjami (dotacje były korelatem usług i wypłacano je tylko w razie ich świadczenia; również kwotowo zależały od liczby usług). Wpływ na cenę również był oczywisty: ostateczny odbiorca nie musiał płacić za usługę właśnie z powodu pokrycia jej dotacją. Mimo, że dotacje oczywiście wpływały na działalność przedsiębiorstwa i w sensie ekonomicznym pokrywały część kosztów jego funkcjonowania, przede wszystkim były one związane z ceną. Dlatego też nie można było ich traktować jako pozostających poza podatkiem VAT.

Jeżeli otrzymana dotacja jest w sposób zindywidualizowany i policzalny związana z ceną danego świadczenia (tj. świadczenie dzięki dotacji ma cenę niższą o konkretną kwotę lub świadczeniobiorca otrzymuje je za darmo), taka dotacja podlega VAT. Jeżeli natomiast związek tego rodzaju nie występuje i równocześnie dotacja nie jest elementem wynagrodzenia związanego z danymi dostawami towarów lub usług, wówczas można – i należy – potraktować ją jako płatność niepodlegającą podatkowi VAT.

W analizowanym przypadku otrzymane dofinansowanie stanowi dofinansowanie wyłącznie na realizację projekt pn. „…”. Realizacja przedmiotowego projektu jest uzależniona od otrzymanego dofinansowania. Gmina nie będzie mogła przeznaczyć dotacji na inny projekt niż ten, o którym mowa we wniosku. W przypadku niezrealizowania ww. projektu, polegającego na budowie budynku usługowego – Inkubatora Przedsiębiorczości wraz z zagospodarowaniem terenu, którego założenia programowe obejmują zapewnienie zaplecza dla tworzących się młodych przedsiębiorstw związanych profilem działalności z żywnością ekologiczną oraz z sektorem produkcji maszyn i urządzeń dla odnawialnych źródeł energii (OZE), Wnioskodawca będzie zobowiązany do zwrotu otrzymanych środków pieniężnych. Otrzymane dofinansowanie nie wpłynie na cenę świadczonych usług, ponieważ jak wskazał Wnioskodawca powierzchnia w obiekcie będzie udostępniana tylko odpłatnie, natomiast stawki opłat pobieranych przez Gminę z tytułu najmu powierzchni Inkubatora będą ustalone w wartościach rynkowych.

Mając na uwadze powyższe w kontekście przywołanych przepisów prawa podatkowego należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie w przypadku otrzymania przez Gminę dofinansowania na realizację ww. projektu, w tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym – nie dojdzie do sytuacji, w której wystąpią skonkretyzowane świadczenia w zamian za określone wynagrodzenie, ponieważ otrzymana dotacja stanowić będzie dofinansowanie wyłącznie realizacji projektu pn. „…” polegającego na: na budowie budynku usługowego wraz z wewnętrznymi i zewnętrznymi instalacjami i sieciami wody, kanalizacji sanitarnej, kanalizacji deszczowej (podziemny zbiornik na deszczówkę), prądu, ogrzewania oraz zagospodarowania terenu.

W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę dofinansowania, będzie ono stanowiło dotację kosztową – do kosztu realizacji przedmiotowego projektu. Otrzymane przez Gminę dofinansowanie zostanie przekazane na pokrycie wydatków związanych z realizacją zadania i nie będzie stanowiło dla Gminy wynagrodzenia za czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Tym samym, w związku z tym, że dofinansowanie będące przedmiotem wniosku będzie wyłącznie dofinansowaniem do realizacji przedmiotowego zadania oraz dofinansowanie to nie ma wpływu na cenę świadczonych przez Gminę usług – stawki opłat pobieranych przez Gminę z tytułu najmu powierzchni Inkubatora będą ustalone w wartościach rynkowych, to nie będzie ona stanowić podstawy opodatkowania w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy. W konsekwencji, dofinansowanie nie będzie podlegało opodatkowaniu VAT.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Jednocześnie podkreślić należy, że tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, że nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Należy zaznaczyć, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku uwzględnienia w podstawie opodatkowania otrzymanego dofinansowania (pytanie oznaczone we wniosku nr 2), w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną kwotę podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn. „…” (pytanie oznaczone we wniosku nr 1), sprawa została rozpatrzona odrębnie.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.