Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.402.2020.2.AP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-12-11
Teza: Czy w świetle przepisów art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wynagrodzenie wypłacane podmiotowi zagranicznemu z tytułu usługi pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku poboru i zapłaty do urzędu skarbowego podatku dochodowego z tytułu dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podatku u źródła od płatności na rzecz pośrednika i w konsekwencji nie ma obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji oraz oświadczeń pośrednika, zgodnie z art. 26 ust. 1f oraz art. 28b ust. 4 ustawy o CIT?
Słowa kluczowe: podatek-zwrot podatku-zryczałtowany zwrot podatku; podmiot-podmiot zagraniczny; płatnik; spółki-spółka komandytowa; usługi-usługi pośrednictwa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 września 2020 r. (data wpływu 25 września 2020 r.), uzupełnionym 30 listopada 2020 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacane podmiotowi zagranicznemu z tytułu usługi pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku poboru i zapłaty do urzędu skarbowego podatku dochodowego od płatności na rzecz pośrednika oraz gromadzenia certyfikatów rezydencji i oświadczeń pośrednika  **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2020 r., wpłynął do Organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacane podmiotowi zagranicznemu z tytułu usługi pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku poboru i zapłaty do urzędu skarbowego podatku dochodowego od płatności na rzecz pośrednika i w konsekwencji nie ma obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji i oświadczeń pośrednika, zgodnie z art. 26 ust. 1f oraz art. 28b ust. 4 ustawy o CIT.

Wniosek powyższy nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 12 listopada 2020 r. Znak: 0111-KDIB2-1.4010.402.2020.1.AP wezwano do jego uzupełnienia, co też nastąpiło 30 listopada 2020 r.

**We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:**

Spółka komandytowa (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej perfum i kosmetyków. Wnioskodawca w ramach działalności handlowej nawiązał współpracę ze szwajcarskim podmiotem A. (dalej: „Pośrednik”) i w ramach tejże współpracy kontrahent A. jest pośrednikiem, którego wynagrodzenie jest kalkulowane jako kwota prowizji liczonej od ilości i ceny sprzedaży towaru na rzecz odbiorcy wskazanego przez A.

Pośrednik poszukuje potencjalnych odbiorców na towary oferowane przez Wnioskodawcę na rynkach zagranicznych, po ustaleniu ceny i ilości towaru oraz warunków płatności. Wnioskodawca i pośrednik każdorazowo ustalają warunki określające wysokość prowizji należnej pośrednikowi. Pośrednik przedstawia ofertę cenową potencjalnemu odbiorcy towarów, cena oferowana przez pośrednika obejmuję cenę Wnioskodawcy oraz wartość prowizji pośrednika.

Przy współpracy z A. Wnioskodawca zanim zamówi towar u swojego dostawcy, żąda ustalonej wartości przedpłaty, która jest uiszczana na konto bankowe Wnioskodawcy przez pośrednika. Po potwierdzeniu przez Wnioskodawcę, iż zamówiony towar znajduje się w jego posiadaniu, pośrednik A. dokonuje zapłaty za pozostałą część towaru, następnie Wnioskodawca wysyła towar na rzecz wskazanego przez pośrednika odbiorcy. Faktura sprzedaży jest wystawiana na odbiorcę towaru wskazanego przez pośrednika, gdzie w cenie towaru skalkulowano wysokość prowizji Pośrednika, cena ta jest ceną analogiczną do ceny zaoferowanej wcześniej przez pośrednika odbiorcy towaru. Następnie A. wystawia na rzecz Wnioskodawcy fakturę na wartość swojej prowizji.

Współpraca z A. odbywa się na zasadzie jednorazowych zleceń, gdzie telefonicznie i za pośrednictwem poczty elektronicznej czy komunikatorów elektronicznych, pośrednik wskazuje ilość towarów, warunki płatności i terminy dostaw. Wartość prowizji na rzecz pośrednika jest uzależniona od warunków transakcji (tj. ceny i ilości sprzedanych towarów), do której doszło na skutek działań pośrednictwa A. i jest ustalana kwotowo od każdej sztuki sprzedanego towaru.

Pośrednik A. jest podmiotem niezależnym od Wnioskodawcy, pośrednik nie jest spółką powiązaną z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT. Działania pośrednika sprowadzają się de facto do znalezienia potencjalnego odbiorcy towarów, ustalenia przez pośrednika ilości towaru oraz skalkulowania w swojej ofercie cenowej na rzecz odbiorcy towaru ceny sprzedaży w oparciu o cenę wskazaną przez Wnioskodawcę i powiększoną o swoją prowizję pośrednictwa.

Pośrednik nie ma prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na żadnym etapie transakcji. Pośrednik nie podejmuje także działań w zakresie zarządzania i kontroli przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, nie są na jego rzecz udzielane żadne pełnomocnictwa i w ramach świadczonej usługi pośrednictwa nie dokonuje na rzecz Wnioskodawcy usług w zakresie przetwarzania danych, badania rynku oraz usług reklamy Wnioskodawcy. Głównym celem usługi świadczonej przez kontrahenta A. jest możliwość sprzedaży przez Wnioskodawcę wyrobów na terenie Europy.

Łączna kwota należności wypłacanych na rzecz pośrednika przekracza kwotę 2.000.000 zł.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

Czy w świetle przepisów art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wynagrodzenie wypłacane podmiotowi zagranicznemu z tytułu usługi pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku poboru i zapłaty do urzędu skarbowego podatku dochodowego z tytułu dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podatku u źródła od płatności na rzecz pośrednika i w konsekwencji nie ma obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji oraz oświadczeń pośrednika, zgodnie z art. 26 ust. 1f oraz art. 28b ust. 4 ustawy o CIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wynagrodzenie wypłacane podmiotowi zagranicznemu z tytułu usługi pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku poboru i zapłaty do urzędu skarbowego podatku dochodowego z tytułu dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podatku u źródła od płatności na rzecz pośrednika i w konsekwencji nie ma obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji i oświadczeń pośrednika, zgodnie z art. 26 ust. 1f oraz art. 28b ust. 4 ustawy o CIT.

W art. 21 ustawy o CIT, wymienione zostały określone rodzaje należności wypłacane przez podmioty polskie podmiotom zagranicznym, w przypadku uzyskania których, podmiot zagraniczny podlega opodatkowaniu w Polsce podatkiem dochodowym, a obowiązanym do jego naliczenia, potrącenia i odprowadzenia do urzędu skarbowego jest podmiot polski. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez polski podmiot wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta, w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o CIT, przychodów:

1.z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2.z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a.z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze - ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stawki podatku są stosowane z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wnioskodawca stoi na stanowisku, że nabywana przez niego usługa pośrednictwa nie należy do wyżej wymienionych usług. Niemniej katalog usług niematerialnych podlegających opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła ma charakter otwarty i oprócz kategorii usług wymienionych w treści przepisu obejmuje on swoim zakresem także „świadczenia o podobnym charakterze”.

Mając na uwadze powyższe w przypadku nabywania usług pośrednictwa konieczna jest analiza ich charakteru oraz ewentualnego podobieństwa do tych wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT. Usługi pośrednictwa nie mają swojej definicji legalnej, jednak stanowisko organów podatkowych wyznacza ich zakres na podstawie słownikowego znaczenia słowa „pośrednictwo”.

Na przykład w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 sierpnia 2017 r., Znak: 0111-KDIB2-3.4010.53.2017.1.AB, usługi pośrednictwa określono jako „kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych oraz umożliwianie kontaktu uczestnikom rynku pracy”, czy też „działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron” - interpretacja indywidualna Dyrektora KIS z 9 sierpnia 2018 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.206.2018.3.AJ.

Podobne stanowisko prezentują sądy administracyjne, w tym Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 5 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 2369/15, wskazując że „w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, niewłaściwa jest taka wykładnia tego przepisu (art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o p.d.o.p. - przyp.), której rezultatem było uznanie przez organ, że pod użytym w jego treści pojęciem »świadczeń o podobnym charakterze« mieszczą się wszystkie świadczenia niematerialne”. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, wyrażonej w przytoczonym wyżej wyroku, w aktualnym brzmieniu art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT „świadczenia w nim wymienione można podzielić na dwie grupy. Pierwszą stanowią świadczenia wyraźnie nazwane, drugą tworzą świadczenia mające podobny charakter do świadczeń nazwanych.

W tej drugiej grupie mieszczą się świadczenia posiadające cechy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.p., ale posiadające również elementy charakterystyczne dla świadczeń innych od skonkretyzowanych w tym przepisie. Dla uznania, że świadczenie nie wymienione wprost w art. 21 ust. 1 pkt 2a jest objęte jego zakresem decydujące jest, aby elementy charakterystyczne dla świadczeń wprost wymienionych w omawianym przepisie przeważały nad cechami charakterystycznymi dla świadczeń w nim niewymienionych”.

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy, „świadczeniami o podobnym charakterze” z art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, nie będą wszelkie usługi niematerialne, a jedynie usługi, które są równorzędne do usług wskazanych w tym artykule.

Powyższe znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidulanej z 2 sierpnia 2019 r., Znak: 0114-KDIP2-1.4010.186.2019.2.JF gdzie organ stwierdził, że „dane świadczenie można zakwalifikować do katalogu usług wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 2a u.p.d.o.p. po każdorazowej analizie treści samej umowy oraz po osiągnięciu jednoznacznego wniosku, że zawiera ona istotne elementy świadczeń wymienionych w tym przepisie. O tym, czy dane świadczenie można zakwalifikować do usług opodatkowanych podatkiem zryczałtowanym decydujące znaczenie ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko nazewnictwo. W opinii Organu interpretacyjnego kluczowe znaczenie przy analizie konkretnego świadczenia pod kątem »podobieństwa« ma zatem precyzyjne określenie istoty tego świadczenia.”

Analogiczne stanowisko zajął Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z 27 maja 2015 r., Znak: IBPBI/2/4510-251Z15/MS, gdzie czytamy „wprawdzie katalog usług wskazanych w omawianej regulacji jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie »(\`(...)\`) oraz świadczeń o podobnym charakterze«, jednak w ramach tego katalogu za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron.” Istotne w omawianym stanie faktycznym jest to, że usługi pośrednictwa charakteryzują się odmiennym celem od usług doradczych, czy też usług badania rynku. Zasadniczym bowiem celem usług pośrednictwa jest doprowadzenie do zawarcia umowy i jej realizacji (tutaj sprzedaży danych towarów). Podstawowym celem usług doradczych, czy też badania rynku jest natomiast pozyskanie przez zlecającego określonych informacji, które będą mogły mieć zastosowanie w procesie zarządzania przedsiębiorstwem.

Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że pośrednik otrzymuje od Wnioskodawcy wynagrodzenie prowizyjne, które jest charakterystyczne dla umów pośrednictwa, w przeciwieństwie do usług doradczych lub badania rynku, które są wynagradzane w sposób zryczałtowany (kwotowy).

Mając na uwadze powyższe oraz warunki współpracy na których opiera się usługa pośrednictwa świadczona na rzecz Wnioskodawcy przez A., brak jest podstaw do zaliczenia tychże usług do usług objętych obowiązkiem z art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 oraz art. 26 ust. 1f oraz art. 28b ust. 4 ustawy o CIT, gdyż nie wykazują one podobieństwa do usług wymienionych w przytoczonych przepisach tj. nie mają charakteru usług doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń. Głównym bowiem celem usługi świadczonej przez kontrahenta A. jest możliwość sprzedaży przez Wnioskodawcę towarów na terenie Europy.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.**

Zakres podmiotowy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych jest ściśle związany z instytucją ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego. Powstanie obowiązku podatkowego wyznacza siedziba lub zarząd usytuowany na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (zasada rezydencji), bądź też osiąganie dochodów na tym terytorium (zasada źródła). Zasada ograniczonego obowiązku podatkowego wynika z zasady źródła, która wiąże się z opodatkowaniem dochodu powstałego na terytorium państwa polskiego bez względu na miejsce (kraj), w którym podatnik ma swoją siedzibę lub zarząd, co oznacza opodatkowanie dochodu uzyskanego w Polsce.

Zgodnie z art. 3 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1406 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), podatnicy, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów, które osiągają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Jak stanowi art. 3 ust. 3 pkt 5 ustawy o CIT, za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2, uważa się w szczególności dochody (przychody) z tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Natomiast stosownie do art. 3 ust. 5 ww. ustawy, za dochody (przychody), o których mowa w ust. 3 pkt 5, uważa się przychody wymienione w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1, jeżeli nie stanowią dochodów (przychodów), o których mowa w ust. 3 pkt 1-4.

W stosunku do niektórych dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podmioty zagraniczne, obowiązek potrącenia podatku od tych dochodów spoczywa na podmiocie polskim dokonującym wypłaty należności będącej źródłem tego dochodu. Takie rodzaje przychodów zostały określone w art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

W myśl art. 21 ust. 1 ww. ustawy, podatek dochodowy z tytułu uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2, przychodów:

1.z odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),

2.z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

2a.z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze

\-ustala się w wysokości 20% przychodów.

Stosownie do art. 21 ust. 2 ustawy o CIT, przepisy ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W myśl natomiast art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od określonych w art. 7b ust. 1 pkt 1 przychodów z dywidend oraz innych przychodów (dochodów) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustala się w wysokości 19% uzyskanego przychodu (dochodu).

Z art. 26 ust. 1 ustawy o CIT wynika natomiast, że osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami, które dokonują wypłat należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, do wysokości nieprzekraczającej w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego te należności łącznie kwoty 2 000 000 zł na rzecz tego samego podatnika, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 2, 2b i 2d, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat, z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e. Zastosowanie stawki podatku wynikającej z właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania albo niepobranie podatku zgodnie z taką umową jest możliwe pod warunkiem udokumentowania siedziby podatnika dla celów podatkowych uzyskanym od podatnika certyfikatem rezydencji. Przy weryfikacji warunków zastosowania stawki podatku innej niż określona w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, zwolnienia lub warunków niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności. Przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika.

W przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacanych na rzecz spółki, o której mowa w art. 21 ust. 3 pkt 2 oraz art. 22 ust. 4 pkt 2, lub jej zagranicznego zakładu, jeżeli łączna kwota należności z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1, wypłacona temu podatnikowi w obowiązującym u płatnika roku podatkowym, nie przekracza kwoty, o której mowa w ust. 1, osoby prawne i jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłat tych należności, stosują zwolnienia wynikające z art. 21 ust. 3 oraz art. 22 ust. 4, z uwzględnieniem ust. 1c, pod warunkiem uzyskania od tej spółki lub jej zagranicznego zakładu pisemnego oświadczenia, że w stosunku do wypłacanych należności spełnione zostały warunki, o których mowa odpowiednio w art. 21 ust. 3a i 3c lub art. 22 ust. 4 pkt 4. W przypadku należności, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 1, pisemne oświadczenie powinno wskazywać, że spółka albo zagraniczny zakład jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności (art. 26 ust. 1f ustawy o CIT).

Zgodnie z art. 26 ust. 2e ustawy o CIT, jeżeli łączna kwota należności wypłacanych z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 przekracza kwotę, o której mowa w ust. 1, osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne będące przedsiębiorcami są obowiązane jako płatnicy pobrać, z zastrzeżeniem ust. 2g, w dniu dokonania wypłaty zryczałtowany podatek dochodowy od tych wypłat według stawki podatku określonej w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 od nadwyżki ponad kwotę, o której mowa w ust. 1:

1.  z uwzględnieniem odliczeń przewidzianych w art. 22 ust. 1a-1e;
2.  bez możliwości niepobrania podatku na podstawie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, a także bez uwzględniania zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 26 ust. 7a ustawy o CIT, przepisu ust. 2e nie stosuje się, jeżeli płatnik złożył oświadczenie, że:

1.  posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania;
2.  po przeprowadzeniu weryfikacji, o której mowa w ust. 1, nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, w szczególności nie posiada wiedzy o istnieniu okoliczności uniemożliwiających spełnienie przesłanek, o których mowa w art. 28b ust. 4 pkt 4-6.

Jednocześnie szczegółowe reguły składania tego rodzaju oświadczenia określają przepisy art. 26 ust. 7b-7j ustawy o CIT.

Natomiast na mocy art. 26 ust. 9 ustawy o CIT, Minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, grupy podatników, grupy płatników lub czynności, w przypadku których zostanie wyłączone lub ograniczone stosowanie ust. 2e, jeżeli spełnione zostały warunki do niepobrania podatku, zastosowania stawki podatku lub zwolnienia, wynikające z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, uwzględniając istnienie określonych uwarunkowań obrotu gospodarczego, specyficzny status niektórych grup podatników i płatników oraz specyfikę dokonywania niektórych czynności.

Zauważyć także należy, że na podstawie delegacji ustawowej Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 31 grudnia 2018 r. w sprawie wyłączenia lub ograniczenia stosowania art. 26 ust. 2e ustawy o CIT (Dz.U. z 2018 r. poz. 2545; dalej: „Rozporządzenie”). Zgodnie z § 4 Rozporządzenia, wyłącza się stosowanie art. 26 ust. 2e ustawy w przypadku dokonywanych do dnia 31 grudnia 2020 r. wypłat należności:

1.  innych niż określone w § 2 ust. 1 pkt 7-9 na rzecz podatników, o których mowa w § 2 ust. 2, jeżeli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu tych podatników;
2.  z tytułu dywidend i innych przychodów (dochodów) z udziału w zyskach osób prawnych na rzecz podatników, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy.

W myśl art. 28b ust.1 ustawy o CIT, organ podatkowy zwraca, na wniosek, podatek pobrany zgodnie z art. 26 ust. 2e. Wysokość podatku do zwrotu określa się na podstawie zwolnień lub stawek wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Powołany we wniosku art. 28b ust. 4 ustawy o CIT, określa natomiast jaką dokumentację należy do ww. wniosku dołączyć.

Z treści powołanych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że od niektórych przychodów osiąganych na terytorium Polski przez podatników podlegających ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu pobierany jest podatek dochodowy w sposób zryczałtowany. Podatek ten nazywany jest podatkiem „u źródła” ze względu na szczególny sposób jego poboru, który dokonywany jest przez podmiot polski wypłacający określone należności na rzecz nierezydenta w trybie i na zasadach wymienionych w art. 26 ustawy o CIT.

Jeżeli polski podatnik (płatnik) dokonuje wypłat należności z tytułu świadczeń, o których mowa w art. 21 ust. 1 ustawy o CIT na rzecz nierezydenta, mającego siedzibę lub zarząd w kraju, z którym Polska zawarła umowę w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, pierwszeństwo mają przepisy tej umowy międzynarodowej. Natomiast w przypadku państw, z którymi Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zastosowanie będą miały wprost przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Katalog usług wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT, jest katalogiem otwartym, na co wskazuje sformułowanie „świadczeń o podobnym charakterze”. Sformułowanie to uprawnia do twierdzenia, że za świadczenia o podobnym charakterze należy uznać świadczenia równorzędne pod względem prawnym do wymienionych w ustawie. Oznacza to, że aby dane świadczenie można było zakwalifikować do katalogu wskazanego powyżej, należy spełnić takie same przesłanki, aby daną usługę uzyskać, albo wynikają z niej takie same prawa i obowiązki dla stron. Innymi słowy, lista ta obejmuje również takie świadczenia, które zasadniczo są podobne do wymienionych, lecz mogą być np. inaczej określane (nazwane). Decydujące znaczenie dla stwierdzenia, że dane świadczenie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym ma treść postanowień umowy zawartej z kontrahentem zagranicznym, a przede wszystkim, charakter rzeczywiście wykonywanych świadczeń. Treść ww. przepisu jednoznacznie bowiem wskazuje, że oprócz usług wymienionych w tym przepisie ustawodawca objął obowiązkiem podatkowym także inne usługi niewymienione w tym przepisie o charakterze podobnym do świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży hurtowej perfum i kosmetyków. W ramach działalności handlowej Wnioskodawca nawiązał współpracę ze szwajcarskim pośrednikiem, która polega na tym, że pośrednik poszukuje potencjalnych odbiorców na towary oferowane przez Wnioskodawcę na rynkach zagranicznych. Pośrednik przedstawia ofertę cenową potencjalnemu odbiorcy towarów, cena oferowana przez pośrednika obejmuję cenę Wnioskodawcy oraz wartość prowizji pośrednika. Wnioskodawca i pośrednik każdorazowo ustalają warunki określające wysokość prowizji należnej pośrednikowi. Współpraca odbywa się na zasadzie jednorazowych zleceń, gdzie telefonicznie i za pośrednictwem poczty elektronicznej czy komunikatorów elektronicznych, pośrednik wskazuje ilość towarów, warunki płatności i terminy dostaw. Wartość prowizji na rzecz pośrednika jest uzależniona od warunków transakcji (tj. ceny i ilości sprzedanych towarów), do której doszło na skutek działań pośrednictwa i jest ustalana kwotowo od każdej sztuki sprzedanego towaru.

Pośrednik jest podmiotem niezależnym od Wnioskodawcy, a jego działania pośrednika sprowadzają się do znalezienia potencjalnego odbiorcy towarów, ustalenia przez pośrednika ilości towaru oraz skalkulowania w swojej ofercie cenowej na rzecz odbiorcy towaru ceny sprzedaży w oparciu o cenę wskazaną przez Wnioskodawcę i powiększoną o swoją prowizję pośrednictwa.

Pośrednik nie ma prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na żadnym etapie transakcji. Pośrednik nie podejmuje także działań w zakresie zarządzania i kontroli przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, nie są na jego rzecz udzielane żadne pełnomocnictwa i w ramach świadczonej usługi pośrednictwa nie wykonuje na rzecz Wnioskodawcy usług w zakresie przetwarzania danych, badania rynku oraz usług reklamy Wnioskodawcy.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy wynagrodzenie wypłacane podmiotowi zagranicznemu z tytułu usługi pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku poboru i zapłaty do urzędu skarbowego podatku dochodowego z tytułu dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników podatku u źródła od płatności na rzecz pośrednika i w konsekwencji  nie ma obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji i oświadczeń pośrednika, zgodnie z art. 26 ust. 1f oraz art. 28b ust. 4 ustawy o CIT.

Odnosząc się do wskazanych powyżej wątpliwości Wnioskodawcy zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie istotne będzie odkodowanie znaczenia pojęć: „usług doradczych”, „usług badania rynku”, „usług zarządzania i kontroli”, „usług reklamowych” oraz „usług pośrednictwa”.

Przepisy ustawy o CIT, nie definiują ww. pojęć. Wobec braku w ustawie definicji należy posiłkowo odwołać się do wykładni językowej tych pojęć.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN „doradztwo” oznacza udzielanie fachowych porad, natomiast termin „doradzać” znaczy udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie. Użyty w ustawie o CIT termin „usługi doradztwa” należy rozumieć w związku z tym szeroko.

Według sądów administracyjnych, odwołując się do powszechnego języka polskiego można stwierdzić, że przez doradztwo rozumie się udzielanie fachowych zaleceń, porad. Stosownie do definicji podanej w ww. słowniku, poradnictwo to „zorganizowana forma udzielania porad w jakimś zakresie”. Doradca to ten co udziela fachowych zaleceń czy porad, wskazówek, to ktoś, kto posiadaną wiedzę wykorzystuje na wskazywanie najlepszych, najbardziej optymalnych rozwiązań, nakłaniając odbiorcę takiej usługi do zastosowania się do rady, porady, wskazówki, dyrektywy postępowania. Zdaniem sądów administracyjnych, świadczenie usługi doradztwa należy postrzegać jako wykorzystanie swojej wiedzy, znajomości rzeczy poprzez wskazywanie najlepszych, najskuteczniejszych rozwiązań do ich zastosowania do danego problemu.

Również w doktrynie przedmiotu przyjmuje się szerokie ujęcie terminu usługi doradcze. Według przedstawicieli nauki doradztwo, w bardzo ogólnym znaczeniu, jest usługą świadczoną przez jedną osobę/instytucje na rzecz drugiej osoby/instytucji, która zleca wykonanie tej usługi.

Działalność doradcza może dotyczyć różnych dziedzin, obszarów i obiektów, a zatem może być rozpatrywana w wielu aspektach.

W literaturze przedmiotu bardzo różnorodnie formułowane są zadania stojące przed usługami doradczymi, np. doradztwo określane jest jako:

*   przejęcie zadań,
*   pośrednictwo w zakresie przekazywania wiedzy,
*   pośrednictwo w przekazywaniu specjalnych informacji,
*   pomoc w rozwiązywaniu problemów,
*   pomoc w podejmowaniu decyzji,
*   przekazywanie informacji zmniejszających ryzyko,
*   przygotowanie i przekazywanie informacji służących rozwiązaniu kompleksowych problemów,
*   przekazywanie specyficznej wiedzy, celem usprawnienia działań,
*   identyfikacja i rozwiązywanie problemów,
*   przekazywanie zaleceń dotyczących usprawniania działań oraz pomoc w ich wdrożeniu,
*   dawanie wskazówek dotyczących postępowania.

Doradcy mogą więc pomóc zleceniodawcy w przygotowaniu decyzji, rozwiązaniu problemów, usprawnieniu działania itp.

Zdaniem F. Steele, doradztwo to „wszelkie formy dostarczania pomocy w zakresie realizacji celów, procesu czy struktury zadania lub ewentualnie ciągu zadań, gdzie doradca nie jest faktycznie odpowiedzialny za wykonanie tych zadań, lecz służy pomocą tym, którzy tę odpowiedzialność ponoszą (F. Steele, Consulting for Organizational Change, Amherst, MA, University of Massachusetts Press, 1975, s. 3).

Jak wskazuje Urszula Skurzyńska-Sikora, można wyróżnić charakterystyczne dla doradztwa elementy, a mianowicie:

1.  niezależna orientacja – słowa takie jak „perspektywa” i „obiektywizm” sygnalizują niezależną pozycję doradcy; doradca nie akceptuje automatycznie problemu i faktów podanych przez klienta, ale niezależnie od klienta formułuje swoją ocenę;
2.  specjalne kwalifikacje – aby sporządzić niezależną ocenę i stworzyć użyteczne wskazania, doradcy muszą posiadać wyjątkową wprawę i umiejętności; zdolności doradcy wywodzą się nie tylko z praktycznego doświadczenia, lecz także z wysokiego stopnia osobistej integralności; termin „kwalifikacje” w tym przypadku oznacza uznanie przez innych fachowców w tej dziedzinie;
3.  serwis doradczy – doradztwo stanowi pomoc, a nie ścisłe wykonywanie obowiązków związanych z zarządzaniem; współpraca doradcy z klientem polega na tym, że to właśnie klient ponosi końcową odpowiedzialność za wynajęcie i skorzystanie z pomocy doradcy oraz zaakceptowanie lub odrzucenie jego zaleceń;
4.  identyfikacja i analiza problemu – jednym z zasadniczych obszarów aktywności doradcy musi być orientacja w problemie; oznacza to, że przekazuje on klientowi to czego ten problem dotyczy, spogląda na ten problem „od wewnątrz” w celu określenia jego stopnia ważności, po czym jeśli jest to niezbędne, na nowo określa ten problem i identyfikuje jego przyczyny;
5.  rozwiązywanie problemu i wdrożenie rozwiązania (lub nadzorowanie wdrożenia) – jest to bardzo ważny obszar działania; doradca jest wynajmowany w celu doprowadzenia do rozwoju organizacji (a nie po to, by utrzymać istniejący stan rzeczy) (zob. Urszula Skurzyńska-Sikora, Istota, pojęcie i rodzaje doradztwa, Lublin 1997 r., s. 167-168).

Z kolei przez usługi badania rynku należy rozumieć zespół czynności polegających na gromadzeniu informacji o zjawiskach i procesach na rynku, ich przyczynach, stanie aktualnym i tendencjach rozwojowych. Celem badań rynku jest zdobycie informacji o kształtowaniu się mechanizmów rynkowych takich, jak popyt, podaż, ceny, potencjału, zachowania, zwyczaje i preferencje konsumentów, działania konkurencji, funkcjonowanie systemu dystrybucji, sprzedaży itp. Usługi te mają przyczynić się m.in. do zwiększenia sprzedaży.

Z kolei według Słownika języka polskiego PWN „zarządzać”, oznacza kierować, administrować czymś” (E. Sobol, Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 1996). W tym kontekście, za zarządzanie należy uznać władcze uprawnienie w stosunku do realizowanego projektu lub działalności gospodarczej. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, „kierować” oznacza „stać na czele czegoś, wskazywać sposób postępowania”.

Natomiast kontrola, to: 1) porównanie stanu faktycznego ze stanem wymaganym i ustalanie ewentualnych odstępstw, sprawdzanie, czy coś jest zgodne z obowiązującymi przepisami, 2) nadzór nad czymś albo nad kimś, czuwanie nad prawidłowym przebiegiem czegoś, wpływ na rozwój wydarzeń.

Według organu interpretacyjnego, pojęcie „zarządzania” musi być rozumiane szeroko jako zbiór różnorodnych czynności i działań zmierzających do osiągnięcia określonego celu związanego z interesem (potrzebą) danego przedmiotu zarządzania. Jest to zestaw metod i technik opartych na akceptowanych zasadach zarządzania (administrowania) używanych do planowania, oceny i kontrolowania pożądanych rezultatów.

Należy zaznaczyć, że w doktrynie prawa przyjęło się uważać, że zarządzanie w szerokim ujęciu oznacza „zrobienie czegoś za pomocą wysiłków innych osób” (B. Kudrycka, B.G. Peters, P.J. Suwaj, Nauka administracji, Warszawa 2009); organizowanie działań dla osiągnięcia określonych celów przy zachowaniu zasad skuteczności i sprawności organizacyjnej z uwzględnieniem realnej odpowiedzialności za osiągnięte rezultaty.

Powyższa definicja „zarządzania” zyskała aprobatę w orzecznictwie sądów administracyjnych. Dla przykładu można wymienić wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2015 r. (sygn. akt III SA/Wa 491/15), wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 kwietnia 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 875/16) oraz wyrok WSA w Warszawie z dnia 24 lipca 2017 r. (sygn. akt III SA/Wa 2118/16).

Pojęcie „reklama” wg „Słownika języka polskiego” pod red. M. Szymczyka (Wyd. Naukowe PWN, Warszawa 2002 r.) oznacza rozpowszechnianie informacji o towarach, ich zaletach, wartości, miejscach i możliwościach nabycia, chwalenie kogoś, zalecanie czegoś przez prasę, radio, telewizję i inne podobne środki, np. plakaty, napisy i ogłoszenia służące temu celowi.

W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego przy wykładni przepisów ustawy dotyczących reklamy przeważa wykładnia gramatyczna. W wyroku z dnia 12 czerwca 1997 r. I SA/Ka 192-193/97 Naczelny Sąd Administracyjny wyraził pogląd, że reklama to działanie mające kształtować popyt poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach w celu zachęcenia ich do nabycia towarów od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Reklama musi zawierać elementy wartościujące towar lub zachęcające do jego kupna, a za reklamę należy uznać wszystko, co zawiera informacje, które nie są niezbędne do zawarcia umowy (I. Konieczna, J. Ruszyński, Problematyka kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w podatku dochodowym od osób prawnym w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Poznań 1997, s. 29-30).

Według J. Kamińskiego i W. Maruchina za reklamę należy uznać wszystko to, co zawiera informacje dodatkowe, które nie są niezbędne do złożenia oferty czy zawarcia umowy (J. Kamiński, W. Maruchin, Ustawa o VAT. Komentarz, Wyd. 2, Warszawa 1996, s. 52-53). Natomiast autorzy „Komentarza do podatku dochodowego od osób prawnych” B. Brzeziński i M. Kalinowski (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Komentarz do podatku dochodowego od osób prawnych, Warszawa 1996, s. 143-144) uznają za reklamę działania, których celem jest kształtowanie popytu poprzez poszerzenie wiedzy przyszłych nabywców o towarach bądź usługach, ich cechach i przeznaczeniu w celu zachęcenia ich do nabywania towarów bądź usług od tego właśnie a nie innego podmiotu gospodarczego. Technicznym sposobem reklamy może być ogłoszenie prasowe, radiowe lub telewizyjne, a także plakat czy afisz stały, a ponadto rozsyłanie folderów i innych informacji handlowych nabywcom. Nie znaczy to jednak, że tylko te media mogą być wykorzystane do rozpowszechniania informacji i reklamy.

Pod pojęciem usług reklamowych rozumie się zatem wszelką działalność promocyjną, w wyniku której lub w trakcie której następuje przekazywanie treści mających za zadanie informować o istnieniu lub cechach oferowanych towarów lub usług w celu zwiększenia sprzedaży tych produktów. Usługi reklamowe mogą być wykonywane zarówno przez podmioty, które profesjonalnie zajmują się świadczeniem usług reklamowych, jak i podmioty, dla których wykonanie usługi reklamowej nie jest realizowane w ramach ich podstawowej działalności gospodarczej.

W tym miejscu należy również przytoczyć definicję pojęcia „marketing”. „Mały słownik języka polskiego” definiuje marketing jako działalność gospodarczą polegającą na badaniu rynku, tworzeniu i utrzymywaniu popytu, ustalaniu cen, form sprzedaży, reklamie, itp. (Mały słownik języka polskiego, (red.) E. Sobol, Warszawa 1997, s. 420). Z przedstawionej definicji jednoznacznie wynika, że działania marketingowe obejmują bardzo szerokie spektrum działań począwszy od badań rynku, a skończywszy na reklamie. Potwierdzenie tego stanowiska można znaleźć w orzecznictwie sądów administracyjnych.

WSA w Warszawie w wyroku z dnia 18 czerwca 2010 r. (sygn. akt VIII SA/Wa 204/10) stwierdził, że usługi marketingowe rozumieć należy szeroko, jako działania związane ze sprzedażą, dystrybucją, reklamą czy badaniem rynku. Marketing określa i kształtuje produkt z punktu widzenia potrzeb nabywców dla utrzymywania popytu.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego, przez „pośrednictwo” należy rozumieć: działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych i doprowadzenie do zawarcia umowy. Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (Uniwersalny słownik języka polskiego PWN), przez pojęcie „pośrednictwo” należy rozumieć: działalność osoby trzeciej mającą na celu porozumienie się między stronami lub załatwienie jakichś spraw dotyczących obu stron, kojarzenie kontrahentów w transakcjach handlowych i doprowadzenie do zawarcia umowy.

W literaturze przedmiotu wskazuje się, że: „Podstawowym zadaniem (\`(...)\`) wyspecjalizowanych „pośredników” jest wywieranie wpływu na pozycję prawną angażujących ich zleceniodawców poprzez „wprowadzenie” ich w określony stosunek umowny (zobacz: Michał Romanowski, Charakter prawny umowy o pośrednictwo, Monitor Prawniczy Nr 2/1997).

W zgodnej opinii orzecznictwa sądowego oraz doktryny prawa nie może być mowy o pośrednictwie wówczas, gdy jedna ze stron umowy zleca podwykonawcy część czynności faktycznych (czynności o charakterze fizycznym, technicznym czy administracyjnym) związanych z umową.

Usługi pośrednictwa mają charakter niejednorodny. Mogą być bowiem świadczone na różnych podstawach prawnych. W szczególności wskazać można na następujące formy świadczenia tego rodzaju usług:

*   pełnomocnictwo – kiedy to osoba ustanowiona na mocy oświadczenia reprezentowanego uprawniona jest do wykonywania w jego imieniu i na jego rzecz czynności ogólnego zarządu (pełnomocnictwo ogólne) albo określonej czynności (pełnomocnictwo szczególne),
*   zlecenie – kiedy to przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej (np. usługi pośrednictwa) dla dającego zlecenie,
*   umowa agencyjna – w której przyjmujący zlecenie (agent) zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, do stałego pośredniczenia, za wynagrodzeniem, przy zawieraniu z klientami umów na rzecz dającego zlecenie przedsiębiorcy albo do zawierania ich w jego imieniu.

Usługi pośrednictwa mogą być wykonywane na podstawie umów nienazwanych, niewymienionych w kodeksie, które mogą być zawierane pomiędzy stronami, zgodnie z ogólną zasadą swobody kontraktowania.

Wskazać również należy, że o tym, czy dane świadczenie ma charakter usług doradczych, usług pośrednictwa, usług badania rynku, usług zarządzania czy usług reklamowych nie decyduje sposób, w jaki strony nazwały to świadczenie w umowie, lecz jego rzeczywisty charakter. Innymi słowy, nie nazwa, lecz treść świadczenia decyduje o tym jaki ma ono charakter, gdyż ocena prawnego charakteru danego świadczenia powinna nastąpić na podstawie obiektywnej analizy całokształtu okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku o wydanie interpretacji.

W opinii Organu nabywane przez Wnioskodawcę usługi związane z pośrednictwem posiadają cechy charakterystyczne dla świadczeń wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 2a ustawy o CIT.

Jednakże podkreślić należy, że Wnioskodawca wyraźnie wskazał we wniosku, że pośrednik nie świadczy na jego rzecz usług zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, badania rynku czy usług reklamowych. Z wniosku nie wynika również, aby Wnioskodawca wypłacał na rzecz pośrednika, jakiekolwiek należności, o których mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że wynagrodzenie wypłacane szwajcarskiemu podmiotowi z tytułu usługi pośrednictwa nie podlega opodatkowaniu tzw. podatkiem u źródła na podstawie art. 21 ust. 1 i art. 22 ust. 1 ustawy o CIT, a w konsekwencji Wnioskodawca nie ma obowiązku poboru i zapłaty podatku u źródła od płatności na rzecz pośrednika, a co za tym idzie  nie ma obowiązku gromadzenia certyfikatów rezydencji i oświadczeń pośrednika, zgodnie z art. 26 ust. 1f. W konsekwencji i wskazany we wniosku art. 28b ust. 4 ustawy o CIT nie znajdzie tu zastosowania.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.