Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDIL1-3.4012.97.2023.2.JK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2023-05-18
Teza: Możliwość zastosowania zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, dla świadczonych usług prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej, przekroczenie limitu przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: kształcenie-szkolne formy kształcenia; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zwolnienie-prawo do zwolnienia; zwolnienie-utrata prawa do zwolnienia; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII. Wysokość opodatkowania -Rozdział 2. Zwolnienia -Zwolnienia przedmiotowe-Usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym świadczone przez nauczycieli
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 1-pkt 27; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe
=====================================================

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług **jest nieprawidłowe**.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

23 lutego 2023 r. wpłynął Pani wniosek z 20 lutego 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

\- możliwości zastosowania zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, dla świadczonych usług prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

\- nieprzekroczenia limitu przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy, a w konsekwencji możliwości korzystania ze zwolnienia podmiotowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Uzupełniła go Pani pismem z 1 marca 2023 r. (wpływ 6 marca 2023 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 kwietnia 2023 r. (wpływ 24 kwietnia 2023 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego
----------------------

Wnioskodawczyni jest nauczycielem wychowania fizycznego o specjalizacji trener gimnastyki artystycznej. Tytuł magistra wychowania fizycznego uzyskała na Akademii Wychowania Fizycznego w (…). Obok zatrudnienia w szkole Wnioskodawczyni prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą „(…)”, której głównym przedmiotem jest prowadzenie zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym. Główny przedmiot działalności określony w PKD zgłoszonym do CEIDG to „Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych” (PKD: 85.51.Z). Wnioskodawczyni prowadzi zajęcia z gimnastyki artystycznej, na podstawie umów zawartych z rodzicami dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym, o charakterze ogólnorozwojowym. Zajęcia nie mają charakteru wyczynowego. Zajęcia mają charakter pozalekcyjny i są prowadzone w salach wynajmowanych od szkół. Zajęcia są w grupach maksymalnie 17 osobowych. Program zajęć obejmuje rozwijanie sprawności ruchowej dzieci w poszczególnych grupach wiekowych przewidzianą w podstawie programowej na poziomie szkolnym i przedszkolnym. Zajęcia są prowadzone osobiście przez Wnioskodawczynię. Przy wykonywaniu usług Wnioskodawczyni korzysta z pomocy dwóch osób zatrudnionych na umowę zlecenie. Zadaniem tych osób jest pomoc w sprawowaniu opieki nad dziećmi w trakcie zajęć. Osoby te nie prowadzą zajęć i nie mają do tego uprawnień.

Wnioskodawczyni nie jest czynnym podatnikiem VAT. Świadczy usługi w ramach zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u. Obrót z tytułu wykonywanych usług jest ewidencjonowany przy zastosowaniu kasy rejestrującej. W 2022 r. Wnioskodawczyni zrealizowała obrót w wysokości ok. 222 tys. zł i całość zrealizowanego obrotu dotyczyła prowadzenia zajęć opisanych wyżej. Wnioskodawczyni nie wykonywała i nie wykonuje czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 u.p.t.u.

W celu uniknięcia potencjalnych wątpliwości Wnioskodawczyni podkreśla, że:

\- nie wykonuje usług na rzecz szkół lub przedszkoli;

\- zajęcia realizuje osobiście. Nie zatrudnia osób, które samodzielnie prowadziłyby zajęcia w imieniu Wnioskodawczyni.

Doprecyzowanie opisu stanu faktycznego
--------------------------------------

1\. Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym są równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego.

2\. Usługi objęte zakresem pytań, są świadczone przez Wnioskodawczynię jako nauczyciela.

3\. Świadczone przez Wnioskodawczynię usługi są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

4\. Wykonywane przez Wnioskodawczynię usługi prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym nie są świadczone w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię jednostki objętej system oświaty.

5\. Wnioskodawczyni nie prowadzi zajęć jako klub sportowy lub związek stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Pytania
-------

1\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że świadczone usługi podlegają zwolnieniu od VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u.?

2\. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawczyni, że w 2022 r. nie został przekroczony limit przewidziany w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. i w konsekwencji w roku Wnioskodawczyni może korzystać ze zwolnienia podmiotowego w zakresie przewidzianym w art. 113 ust. 1 i nast. u.p.t.u.?

Pani stanowisko w sprawie
-------------------------

Ad 1.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u., z podatku od towarów i usług zwolnione są usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

W wydawanych interpretacjach indywidualnych prezentowane jest stanowisko odwołujące się do orzecznictwa TSUE, z którego wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u. jest spełnienie dwóch przesłanek:

\- przesłanki o charakterze przedmiotowym odnoszącej się do rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, oraz

\- przesłanki podmiotowej odnoszącej się do cech usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Z przyjętego podejścia wynika, że zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia jest, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń, czy też jednocześnie większa liczba osób.

Mając na uwadze zaprezentowane podejście, w ocenie Wnioskodawczyni, świadczone przez Nią usługi podlegają zwolnieniu od VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u. Wnioskodawczyni jest nauczycielem, który wykonuje usługi na własny rachunek i zakres realizowanego nauczania wchodzi w zakres kształcenia powszechnego w zakresie rozwoju sprawności ruchowej dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym. Na prawidłowość stanowiska Wnioskodawczyni wskazała m.in. stanowisko zaprezentowane przez Dyrektora KIS w interpretacji indywidulanej z 7 czerwca 2019 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.205.2019. 2.AGW.

Ad 2.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 u.p.t.u., zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 u.p.t.u., do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się m.in. odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 z wyjątkiem ściśle wskazanych trzech typów transakcji jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych.

W ocenie Wnioskodawczyni, w świetle powołanych przepisów w Jej przypadku w 2022 r. nie doszło do przekroczenia limitu, o którym mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u. Wnioskodawczyni w roku wykonywała wyłącznie usługi zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 u.p.t.u., które stosownie do art. 113 ust. 2 u.p.t.u. nie są wliczane do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 u.p.t.u., a tym samym zrealizowanie w 2022 r. obrotu w kwocie 222 tys. zł nie spowodowało przekroczenia limitu 200.000 zł, a Wnioskodawczyni w 2023 r. może korzystać ze zwolnienia podmiotowego w zakresie przewidzianym w art. 113 ust. 1 i nast. u.p.t.u.

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku **jest nieprawidłowe.**

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 931 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Na podstawie art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział dla niektórych czynności zwolnienie od podatku.

Zwolnienie od podatku, jako odstępstwo od zasady powszechności i równości opodatkowania, możliwe jest jedynie w przypadku wykonywania czynności ściśle określonych w ustawie oraz w przepisach wykonawczych wydanych na podstawie jej upoważnienia.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

a) jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. – Prawo oświatowe, w zakresie kształcenia i wychowania,

b) uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, w zakresie kształcenia

– oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane.

Ograniczenie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, umożliwiające skorzystanie ze zwolnienia ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy:

Zwalnia się od podatku usługi prywatnego nauczania na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym i wyższym, świadczone przez nauczycieli.

Z regulacji art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania.

Zgodnie ze stanowiskiem TSUE, zajętym w wyroku C-445/05 z 14 czerwca 2007 r. w sprawie Werner Haderer, nauczanie prywatne obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność. Nie ma przy tym znaczenia okoliczność, czy usługa jest świadczona indywidualnemu uczniowi/słuchaczowi, czy też jednocześnie większej liczbie osób. W orzeczeniu tym Trybunał nadmienił, że pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” nie obejmuje jedynie nauczania, które kończy się egzaminem w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia, lecz obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w celu poszerzania wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem, że działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego. Jednocześnie, zdaniem Trybunału, przyjęcie szczególnie ścisłej wykładni pojęcia „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej” groziłoby powstaniem rozbieżności w stosowaniu systemu podatku VAT w państwach członkowskich, z tego powodu, że systemy nauczania w każdym państwie członkowskim są zorganizowane w różny sposób.

Ponadto w myśl art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

a) prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub

b) świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. - Prawo oświatowe - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub

c) finansowane w całości ze środków publicznych

– oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Art. 43 ust. 1 pkt 32 wskazuje, że:

Zwalnia się od podatku usługi ściśle związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, pod warunkiem że:

a) są one konieczne do organizowania i uprawiania sportu lub organizowania wychowania fizycznego i uczestniczenia w nim,

b) świadczący te usługi nie są nastawieni na osiąganie zysków,

c) są one świadczone na rzecz osób uprawiających sport lub uczestniczących w wychowaniu fizycznym

– z wyłączeniem usług związanych z działalnością marketingową oraz reklamowo-promocyjną, wstępu na imprezy sportowe, usług odpłatnego prowadzenia statków przeznaczonych do uprawiania sportu i rekreacji, usług odpłatnego zakwaterowania związanych ze sportem lub wychowaniem fizycznym oraz usług wynajmu sprzętu sportowego i obiektów sportowych za odpłatnością.

Z powyższej regulacji wynika, że zwolnieniem od podatku VAT określonym w tej normie objęte są usługi związane ze sportem lub wychowaniem fizycznym świadczone przez kluby sportowe, związki sportowe oraz związki stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, ale również tego typu usługi świadczone przez inne podmioty nienastawione na osiąganie zysku.

Na podstawie art. 43 ust. 17 ustawy:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a, nie mają zastosowania do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, jeżeli:

1) nie są one niezbędne do wykonania usługi podstawowej, zwolnionej zgodnie z ust. 1 pkt 18, 18a, 22-24, 26, 28, 29, 31, 32 i 33 lit. a lub

2) ich głównym celem jest osiągnięcie dodatkowego dochodu przez podatnika, przez konkurencyjne wykonywanie tych czynności w stosunku do podatników niekorzystających z takiego zwolnienia.

Z art. 43 ust. 17a ustawy wynika, że:

Zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 18a, 23, 26, 28, 29 i 33 lit. a, mają zastosowanie do dostawy towarów lub świadczenia usług ściśle związanych z usługami podstawowymi, dokonywanych przez podmioty świadczące usługi podstawowe.

Powyższe przepisy są odzwierciedleniem regulacji art. 132 ust. 1 lit. i) i lit. j) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, zgodnie z którymi:

Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje:

i) kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie;

j) nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe.

W tym miejscu należy przywołać postanowienie TSUE z 7 października 2019 r. w sprawie C-47/1, które dotyczy podmiotu prowadzącego kursy surfingu i żeglarstwa. W ww. postanowieniu TSUE wskazał, że pytania sądu odsyłającego zmierzają do ustalenia, czy pojęcie „nauczania szkolnego i uniwersyteckiego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono lekcje surfingu i żeglarstwa udzielane przez szkoły surfingu i żeglarstwa szkołom i uniwersytetom, w których lekcje te są częścią programu zajęć sportowych lub kształcenia nauczycieli wychowania fizycznego i mogą być uwzględnione przy wystawianiu ocen.

TSUE podkreślił jeszcze raz, że ww. przepisy dyrektywy nie zawierają definicji „edukacji szkolnej i uniwersyteckiej”, jednocześnie wskazał, że obejmuje ono działalność, która charakteryzuje się zarówno szczególnym charakterem, jak i kontekstem, w którym jest prowadzona. Wynika z tego, że prawodawca Unii zamierzał odnieść się do pewnego rodzaju sytemu nauczania wspólnego dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie od odpowiedniej specyfiki systemów krajowych. Dla celów systemu VAT pojęcie „edukacja szkolna i uniwersytecka” odnosi się zatem ogólnie do zintegrowanego systemu nauczania wiedzy i umiejętności związanych z szerokim i zróżnicowanym zakresem przedmiotów oraz utrwalania i rozwijania tej wiedzy i umiejętności przez uczniów i studentów zgodnie z ich postępami i specjalizacją na różnych poziomach tworzących ten system.

W ww. postanowieniu TSUE stwierdził, że nauczanie surfingu i żeglarstwa w szkołach takich jak te będące przedmiotem postepowania głównego obejmuje nauczanie różnych umiejętności praktycznych i teoretycznych, lecz mimo to pozostaje nauczaniem specjalistycznym i selektywnym, które samo w sobie nie jest różnoznaczne z nauczaniem, utrwalaniem i rozwijaniem wiedzy i umiejętności dotyczących szerokiego i zróżnicowanego zakresu przedmiotów, co jest charakterystyczne dla nauczania szkolnego i uniwersyteckiego.

W konsekwencji TSUE przyjął, że pojęcie „nauczanie szkolne i uniwersyteckie” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono lekcji surfingu i żeglarstwa udzielanych przez szkoły surfingu i żeglarstwa, takie jak będące przedmiotem postępowania przed sądem krajowym, szkołom i uniwersytetom, w których te lekcje stanowią część programu sportowego lub kształcenia nauczycieli sportu i mogą być włączone do formowania ocen.

Ponadto należy zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 21 października 2021 r. w sprawie C-373/19 Dubrovin & Tröger GbR – Aquatics, w którym Trybunał rozpatrywał kwestię, czy pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że obejmuje ono udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania.

Jak wskazał TSUE:

(20) Artykuł 132 dyrektywy 2006/112 przewiduje zwolnienia, które, jak wskazuje tytuł rozdziału, w którym przepis ów się znajduje, mają na celu uprzywilejowanie niektórych rodzajów działalności wykonywanych w interesie publicznym. Niemniej jednak zwolnienia te nie dotyczą wszystkich rodzajów działalności w interesie publicznym, a jedynie tych, które zostały w sposób szczegółowy wyliczone i opisane (wyroki: z 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU;C;2019;202, pkt 17).

(21) Wedle orzecznictwa Trybunału omawiane zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcie prawa Unii, które mają na celu uniknięcie rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich.

(22) Trybunał orzekł już, że wyrażenia użyte do określenia zwolnień przewidzianych w art. 132 dyrektywy 2006/112 powinny podlegać wykładni ścisłej, ponieważ stanowią one wyjątki od wynikającej z art. 2 tej dyrektywy zasady ogólnej, zgodnie z którą VAT pobierany jest od każdej usługi świadczonej odpłatnie przez podatnika. Niemniej jednak powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień przewidzianych w owym art. 132 należy interpretować w sposób, który pozbawiałby te zwolnienia skuteczności (wyroki: z dnia 4 maja 2017 r., Brockenhurst College, C-699/15, EU:C:2017:344, pkt 23 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 19).

(23) Należy przypomnieć, że art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 nie zawiera żadnej definicji pojęcia „kształcenia powszechnego lub wyższego”.

(24) Niemniej jednak Trybunał uznał, po pierwsze, że przekazywanie wiedzy i kompetencji pomiędzy nauczycielem i uczniami jest szczególnie ważnym elementem działalności kształcenia (wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 18; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 21).

(25) Po drugie, Trybunał wyjaśnił, że „pojęcie kształcenia powszechnego i wyższego” w rozumieniu dyrektywy 2006/112 nie ogranicza się jedynie do nauczania, które kończy się egzaminami w celu uzyskania danych kwalifikacji lub które umożliwia uzyskanie określonego wykształcenia w celu wykonywania danego zawodu, ale obejmuje także inną działalność, w ramach której prowadzi się nauczanie w szkołach lub na uniwersytetach w celu poszerzenia wiedzy i umiejętności uczniów lub studentów, pod warunkiem iż działalność ta nie będzie miała charakteru wyłącznie rekreacyjnego (wyroki: z dnia 28 stycznia 2010 r., Eulitz, C-473/08, EU:C:2010:47, pkt 29 i przytoczone tam orzecznictwo; a także z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 22, 23).

(26) W związku z tym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 obejmuje rodzaje działalności, które różnią się ze względu na swój charakter, jak i ze względu na ramy, w jakich są prowadzone (zob. podobnie wyroki: z dnia 14 czerwca 2007 r., Horizon College, C-434/05, EU:C:2007:343, pkt 20, z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 24).

(27) Z powyższego wynika, że w pojęciu tym prawodawca Unii zamierzał zawrzeć określony rodzaj systemu nauczania, który jest wspólny dla wszystkich państw członkowskich, niezależnie od cech własnych każdego z systemów krajowych (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 25).

(28) Tym samym pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu systemu VAT odsyła co do zasady do zintegrowanego systemu przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczącego obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, jak również do pogłębiania i rozwoju owej wiedzy i kompetencji przez uczniów i studentów w miarę ich postępów i ich specjalizacji w ramach poszczególnych stopni składających się na ten system (wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 26).

W konsekwencji TSUE orzekł:

(31) Tymczasem należy zauważyć, że choć prawdą jest, że udzielanie lekcji pływania przez szkołę pływania, takie jak to, o którym mowa w postępowaniu głównym, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, to jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego (zob. analogicznie wyrok z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie, C-449/17, EU:C:2019:202, pkt 29; a także postanowienie z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst, C-47/19, niepublikowane, EU:C:2019:840, pkt 33).

(32) O ile bowiem nie można zanegować znaczenia wiedzy przekazanej w ramach kształcenia związanego z kierowaniem pojazdami samochodowymi oraz nauki żeglarstwa, w szczególności w celu stawienia czoła trudnym sytuacjom, a ogólniej w celu zapewnienia bezpieczeństwa i integralności fizycznej osób, o tyle Trybunał orzekł, odpowiednio, w wyroku z dnia 14 marca 2019 r., A & G Fahrschul-Akademie (C-449/17, EU:C:2019:202) i w postanowieniu z dnia 7 października 2019 r., Finanzamt Hamburg-Barmbek-Uhlenhorst (C-47/19, niepublikowanym, EU:C:2019:840), że tego rodzaju nauczanie nie jest objęte pojęciem „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112.

(33) Z uwagi na powyższe na pytanie pierwsze należy odpowiedzieć, iż pojęcie „kształcenia powszechnego lub wyższego” w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) dyrektywy 2006/112 należy interpretować w ten sposób, że nie obejmuje ono udzielania lekcji pływania przez szkołę pływania.

Z okoliczności sprawy wynika, że jest Pani nauczycielem wychowania fizycznego o specjalizacji trener gimnastyki artystycznej. Tytuł magistra wychowania fizycznego uzyskała Pani na Akademii Wychowania Fizycznego w (…). Obok zatrudnienia w szkole prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą pod nazwą „(…)”, której głównym przedmiotem jest prowadzenie zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym. Główny przedmiot działalności określony w PKD zgłoszonym do CEIDG to „Pozaszkolne formy edukacji sportowej oraz zajęć sportowych i rekreacyjnych” (PKD: 85.51.Z). Prowadzi Pani zajęcia z gimnastyki artystycznej, na podstawie umów zawartych z rodzicami dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym, o charakterze ogólnorozwojowym. Zajęcia nie mają charakteru wyczynowego. Zajęcia mają charakter pozalekcyjny i są prowadzone w salach wynajmowanych od szkół. Zajęcia są w grupach maksymalnie 17 osobowych. Program zajęć obejmuje rozwijanie sprawności ruchowej dzieci w poszczególnych grupach wiekowych przewidzianą w podstawie programowej na poziomie szkolnym i przedszkolnym. Zajęcia są prowadzone osobiście przez Panią. Przy wykonywaniu usług korzysta Pani z pomocy dwóch osób zatrudnionych na umowę zlecenie. Zadaniem tych osób jest pomoc w sprawowaniu opieki nad dziećmi w trakcie zajęć. Osoby te nie prowadzą zajęć i nie mają do tego uprawnień.

Nie jest Pani czynnym podatnikiem VAT. Obrót z tytułu wykonywanych usług jest ewidencjonowany przy zastosowaniu kasy rejestrującej. W 2022 r. zrealizowała Pani obrót w wysokości ok. 222.000 zł i całość zrealizowanego obrotu dotyczyła prowadzenie ww. zajęć. Nie wykonywała Pani i nie wykonuje czynności wymienionych w art. 113 ust. 13 ustawy.

Podkreśliła Pani ponadto, że:

\- nie wykonuje usług na rzecz szkół lub przedszkoli;

\- zajęcia realizuje osobiście. Nie zatrudnia Pani osób, które samodzielnie prowadziłyby zajęcia w Pani imieniu.

Świadczone przez Panią usługi prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym są równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego.

Usługi objęte zakresem pytań, są świadczone przez Panią jako nauczyciela.

Świadczone przez Panią usługi są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Wykonywane przez Panią usługi prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym nie są świadczone w ramach prowadzonej przez Panią jednostki objętej system oświaty.

Nie prowadzi Pani zajęć jako klub sportowy lub związek stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Pani wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą określenia, czy do świadczonych przez Panią usług prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej zastosowanie ma zwolnienie od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy (pytanie oznaczone we wniosku nr 1).

Analizując możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w odniesieniu do świadczonych przez Panią osobiście usług prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej należy w pierwszej kolejności wskazać, że jak wynika z powołanych wyżej uregulowań, aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, dany podmiot musi być jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów ustawy z 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe oraz musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia. Natomiast jeśli chodzi o kwestię wychowania, należy wskazać, że jest ona przypisana podmiotom, do których uczęszczanie jest obowiązkowe i regulowane przepisami. Ze zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. b ustawy, mogą natomiast korzystać uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze, o ile świadczone przez te podmioty usługi są usługami kształcenia na poziomie wyższym.

Jak wskazała Pani w opisie sprawy, świadczone przez Panią usługi prowadzenia zajęć gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szklonym i przedszkolnym są usługami w zakresie kształcenia i wychowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, jednakże nie są one świadczone w ramach prowadzonej przez Panią jednostki objętej system oświaty. Z opisu sprawy nie wynika również, że jest Pani uczelnią, jednostką naukową Polskiej Akademii Nauk ani instytutem badawczym. Zatem dla świadczonych przez Panią ww. usług nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Jednocześnie z powołanego powyżej art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy wynika, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług jest nie tylko spełnienie przesłanki o charakterze przedmiotowym, dotyczącej rodzaju świadczonych usług, tj. usług prywatnego nauczania na odpowiednim poziomie edukacji, ale także przesłanki podmiotowej, odnoszącej się do usługodawcy, który musi być nauczycielem. Niespełnienie chociażby jednej z ww. przesłanek powoduje, że zwolnienie nie ma zastosowania. Zwolnione od podatku jest nauczanie prywatne przez nauczycieli, obejmujące kształcenie powszechne lub wyższe. Prywatne nauczanie obejmuje czynności wykonywane przez nauczycieli na ich własny rachunek i odpowiedzialność (tj. nauczyciel działa we własnym imieniu). Prywatny charakter nauczania nie zależy od istnienia bezpośredniej relacji umownej między uczącym a uczniem (bądź uczniami), może to być bowiem umowa zawarta przez nauczającego, np. z rodzicami uczniów. Bez znaczenia w tej sytuacji pozostaje, czy odbiorcą usługi jest indywidualny uczeń czy też jednocześnie większa liczba osób. W przypadku jednak, gdy nauczyciele świadczący usługi nauczania są zatrudnieni przez inny podmiot, to nie łączy ich bezpośrednia relacja umowna z uczniami, lecz z podmiotem zatrudniającym.

Jak wskazano wyżej, art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy zawiera zarówno przesłankę podmiotową, jak i przedmiotową, umożliwiające zastosowanie zwolnienia od podatku. Dla zastosowania ww. zwolnienia, przesłanki te muszą być spełnione łącznie.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że jest Pani nauczycielem wychowania fizycznego o specjalizacji trener gimnastyki artystycznej. Tytuł magistra wychowania fizycznego uzyskała na Akademii Wychowania Fizycznego, a usługi objęte zakresem pytań, są świadczone przez Panią jako nauczyciela. Zatem w analizowanej sprawie jest spełniona przesłanka podmiotowa zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

W odniesieniu natomiast do przesłanki przedmiotowej, mając na uwadze powołane orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19 należy uznać, że ze zwolnienia określonego w treści art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy będą korzystały te usługi prywatnego nauczania świadczone przez nauczycieli, w ramach których nauczanie będzie się wiązało z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także dotyczyło ich pogłębiania oraz rozwoju.

W analizowanym przypadku prowadzi Pani zajęcia z gimnastyki artystycznej, o charakterze ogólnorozwojowym. Zajęcia nie mają charakteru wyczynowego. Zajęcia mają charakter pozalekcyjny i są prowadzone w salach wynajmowanych od szkół. Zajęcia są w grupach maksymalnie 17 osobowych. Program zajęć obejmuje rozwijanie sprawności ruchowej dzieci w poszczególnych grupach wiekowych przewidzianą w podstawie programowej na poziomie szkolnym i przedszkolnym.

Zatem biorąc pod uwagę przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz powołane orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19, należy uznać, że świadczone przez Panią osobiście usługi obejmujące zajęcia z gimnastyki artystycznej prowadzone w salach wynajmowanych od szkół, nie są usługami obejmującymi kształcenie powszechne na poziomie przedszkolnym, podstawowym, ponadpodstawowym lub wyższym. Nauczanie to nie ma w świetle ww. orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, charakteru kształcenia powszechnego ani wyższego, gdyż nie wiąże się z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz rozwojem.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19 jednoznacznie wynika, że udzielanie lekcji pływania, ma pewne znaczenie i realizuje cel leżący w interesie ogólnym, jednak jest ono nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie jest samo w sobie równoważne z przekazywaniem wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianiem oraz ich rozwojem, co jest charakterystyczne dla kształcenia powszechnego lub wyższego, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy.

Analiza ww. orzeczenia prowadzi do wniosku, że ma ono również zastosowanie w odniesieniu do innych usług prywatnego nauczania, które są nauczaniem specjalistycznym, świadczonym – tak jak ww. lekcje pływania – w sposób doraźny i które nie spełniają przesłanek do uznania ich za kształcenie powszechne lub wyższe, w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy.

Prowadzone przez Panią zajęcia z gimnastyki artystycznej są właśnie takim nauczaniem specjalistycznym, świadczonym w sposób doraźny, które nie stanowi przekazywania wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębiania oraz rozwoju.

Z całokształtu przedstawionych okoliczności sprawy wynika bowiem, że zakres i charakter świadczonych przez Panią usług, określonych we wniosku jako zajęcia z gimnastyki artystycznej, nie spełnia przesłanek do uznania tych usług za kształcenie powszechne.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawczyni prowadzi zajęcia z gimnastyki artystycznej o charakterze ogólnorozwojowym. Zajęcia nie mają charakteru wyczynowego. Zajęcia mają charakter pozalekcyjny i są prowadzone w salach wynajmowanych od szkół. Zajęcia są w grupach maksymalnie 17 osobowych. Program zajęć obejmuje rozwijanie sprawności ruchowej dzieci w poszczególnych grupach wiekowych przewidzianą w podstawie programowej na poziomie szkolnym i przedszkolnym.

Należy podkreślić, że samo ujęcie w podstawie programowej na danym poziomie edukacji umiejętności odpowiadających prowadzonym przez Panią zajęciom w zakresie gimnastyki artystycznej, rozwijających sprawność ruchową dzieci, nie jest okolicznością przesądzającą o tym, że nauczanie obejmujące te ćwiczenia należy uznać za „kształcenie powszechne lub wyższe”.

Jednocześnie należy zauważyć, że prowadzone przez Panią zajęcia mają charakter ogólnorozwojowy. W ramach prowadzonych zajęć dzieci poprawiają swoją sprawność ruchową. Zatem należy podkreślić, że celem świadczonych przez Panią usług jest ogólny rozwój fizyczny uczestników zajęć, a nie kształcenie powszechne lub wyższe rozumiane jako przekazywanie wiedzy i kompetencji dotyczących obszernego i zróżnicowanego zespołu dziedzin, a także ich pogłębianie oraz rozwój.

Zatem w świetle orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-373/19, nie można uznać, że świadczone przez Panią osobiście usługi, obejmujące zajęcia z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym prowadzone w salach wynajętych od szkół, objęte są pojęciem kształcenia powszechnego lub wyższego. Prowadzone przez Panią nauczanie w ramach zajęć z gimnastyki artystycznej, mimo że obejmuje rozwijanie sprawności ruchowej w poszczególnych grupach wiekowych, nie może korzystać ze zwolnienia od podatku dla prywatnego nauczania. Celem świadczonych przez Panią usług, w zależności od kategorii wiekowej uczestników zajęć, jest ogólny rozwój sprawności ruchowej uczestników zajęć. Zajęć obejmujących taki zakres nie można zaś uznać za nauczanie, które stanowi usługi kształcenia powszechnego w rozumieniu art. 132 ust. 1 lit. i) i j) Dyrektywy.

Fakt, że w ramach świadczonych przez Panią usług polegających na prowadzeniu zajęć z gimnastyki artystycznej uczestnicy tych zajęć poprawiają swoją sprawność ruchową w poszczególnych grupach wiekowych nie powoduje, że świadczone usługi można uznać za kształcenie powszechne.

W konsekwencji, świadczone przez Panią usługi polegające na prowadzeniu zajęć z gimnastyki artystycznej, prowadzone w salach wynajmowanych od szkół, nie mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, stanowiącego implementację art. 132 ust. 1 lit. j) Dyrektywy.

**Podsumowując, świadczone przez Panią usługi nie podlegają zwolnieniu od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.**

Tym samym Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 **jest** **nieprawidłowe.**

W dalszej kolejności Pani wątpliwości dotyczą określenia, czy prawidłowe jest Pani stanowisko, że w 2022 r. nie został przez Panią przekroczony limit przewidziany w art. 113 ust. 1 ustawy i w konsekwencji w 2023 r. może Pani korzystać ze zwolnienia podmiotowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 2).

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy:

Zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 200 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

W myśl art. 113 ust. 2 ustawy:

Do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1) wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz wewnątrzwspólnotowej sprzedaży towarów na odległość, która nie podlega opodatkowaniu podatkiem na terytorium kraju;

1a) sprzedaży na odległość towarów importowanych, która nie podlega opodatkowaniu

podatkiem na terytorium kraju;

2) odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:

a) transakcji związanych z nieruchomościami,

b) usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,

c) usług ubezpieczeniowych

– jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;

3) odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Na podstawie art. 113 ust. 5 ustawy:

Jeżeli wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

Zgodnie z art. 113 ust. 10 ustawy:

Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie ust. 9, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie traci moc począwszy od czynności, którą przekroczono tę kwotę.

W myśl art. 113 ust. 11 ustawy:

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia sprzedaży od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1.

W świetle art. 113 ust. 13 ustawy:

Zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników:

1) dokonujących dostaw:

a) towarów wymienionych w załączniku nr 12 do ustawy,

b) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, z wyjątkiem:

– energii elektrycznej (CN 2716 00 00),

– wyrobów tytoniowych,

– samochodów osobowych, innych niż wymienione w lit. e, zaliczanych przez podatnika, na podstawie przepisów o podatku dochodowym, do środków trwałych podlegających amortyzacji,

c) budynków, budowli lub ich części, w przypadkach, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b,

d) terenów budowlanych,

e) nowych środków transportu,

f) następujących towarów, w związku z zawarciem umowy w ramach zorganizowanego systemu zawierania umów na odległość, bez jednoczesnej fizycznej obecności stron, z wyłącznym wykorzystaniem jednego lub większej liczby środków porozumiewania się na odległość do chwili zawarcia umowy włącznie:

– preparatów kosmetycznych i toaletowych (PKWiU 20.42.1),

– komputerów, wyrobów elektronicznych i optycznych (PKWiU 26),

– urządzeń elektrycznych (PKWiU 27),

– maszyn i urządzeń, gdzie indziej niesklasyfikowanych (PKWiU 28),

g) hurtowych i detalicznych części i akcesoriów do:

– pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKWiU 45.3),

– motocykli (PKWiU ex 45.4);

2) świadczących usługi:

a) prawnicze,

b) w zakresie doradztwa, z wyjątkiem doradztwa rolniczego związanego z uprawą i hodowlą roślin oraz chowem i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego,

c) jubilerskie,

d) ściągania długów, w tym factoringu;

3) nieposiadających siedziby działalności gospodarczej na terytorium kraju.

Podatnik może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie i według zasad określonych przepisami art. 113 ust. 1-12 ustawy, pod warunkiem, że nie wykonuje czynności, o których mowa w art. 113 ust. 13 ustawy.

Odnosząc się do Pani wątpliwości należy wskazać, że zgodnie z przepisem art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku m.in. na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy, z wyjątkami wskazanymi w art. 113 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Jak rozstrzygnięto powyżej, dla świadczonych przez Panią usług prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej nie znajdzie zastosowania zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy.

Ponadto, z uwagi na fakt, iż – jak Pani wskazała – usługi prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym nie są świadczone w ramach prowadzonej przez Panią jednostki objętej system oświaty, oraz nie prowadzi Pani zajęć jako klub sportowy lub związek stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu, to w analizowanej sprawie nie będą miały zastosowania zwolnienia od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 26 i pkt 32 ustawy.

Wobec powyższego, świadczone przez Panią usługi prowadzenia zajęć z gimnastyki artystycznej dla dzieci w wieku szkolnym i przedszkolnym będą opodatkowane podatkiem VAT i będzie Pani miała obowiązek wliczać ich wartość do limitu sprzedaży, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy.

Ponadto, wskazała Pani, że w 2022 r. całość zrealizowanego obrotu dotyczyła prowadzenia ww. usług oraz nie wykonywała i nie wykonuje Pani usług wskazanych w art. 113 ust. 13 ustawy.

Uwzględniając powyższe, skoro wartość Pani sprzedaży przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym (2022 r.) kwotę 200.000 zł, to przekroczyła Pani limit, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy. W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż świadczone przez Panią usługi nie korzystają ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 27 ustawy, w bieżącym – 2023 r. – nie może Pani korzystać ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1 ustawy.

**Podsumowując, w roku 2022 limit, o którym mowa w art. 113 ust. 1 ustawy, został przekroczony, a w konsekwencji w roku 2023 nie może Pani korzystać ze zwolnienia podmiotowego przewidzianego w art. 113 ust. 1-12 ustawy.**

Zatem Pani stanowisko w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 **jest nieprawidłowe.**

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

**Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.**

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
-------------------------------------------

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

*   w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
*   w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651 ze zm.).