Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-281/10-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2011-02-07
Teza: Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca zamierza wnieść wskazane w stanie faktycznym wartości niematerialne i prawne aportem do mającej powstać spółki komandytowej, dla ustalenia ich wartości początkowej można przez analogię zastosować art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych normujący wycenę tych aktywów w przypadku wnoszenia ich aportem do spółek kapitałowych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; aport; przedsiębiorstwa; spółki-spółka kapitałowa; spółki-spółka osobowa; spółki-wkład do spółki; wartości-wartości niematerialne i prawne; wartość-wartość początkowa; wkład-wkłady niepieniężne; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez Pełnomocnika, z dnia 25 października 2010 r. (data wpływu 02.11.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej wniesionych aportem do spółki komandytowej wartości niematerialnych i prawnych – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 02 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 03 stycznia 2011 r. (data wpływu 07.01.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia wartości początkowej wniesionych aportem do spółki komandytowej wartości niematerialnych i prawnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca zamierza wnieść jako wkład niepieniężny do mającej powstać spółki komandytowej wartości niematerialne i prawne, obejmujące prawa ochronne na znaki towarowe. Spółce przysługują przy tym zarówno indywidualne prawa ochronne, jak i prawa objęte wspólnym prawem ochronnym, w zakresie których przedmiotem aportu będzie udział we wspólnym prawie ochronnym. Znaki towarowe mające być przedmiotem aportu są wprowadzone do ewidencji środków trwałych i WNiP oraz są od nich dokonywane odpisy amortyzacyjne. Wspólnikami w planowanej spółce mają być osoby fizyczne oraz osoby prawne (m.in. Wnioskodawca).

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, gdy Wnioskodawca zamierza wnieść wskazane w stanie faktycznym wartości niematerialne i prawne aportem do mającej powstać spółki komandytowej, dla ustalenia ich wartości początkowej można przez analogię zastosować art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych normujący wycenę tych aktywów w przypadku wnoszenia ich aportem do spółek kapitałowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, konieczne jest przyjęcie, że w przedstawionym stanie faktycznym dla ustalenia wartości początkowej wkładu niepieniężnego przez analogię należy zastosować przepis art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie reguluje wprost sytuacji, w której spółka kapitałowa wnosi wkład niepieniężny do spółki osobowej.

Wydaje się zatem w pełni uzasadnione, aby w takim stanie rzeczy przyjmować za wartość początkową ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu wartość poszczególnych wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej. Powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, potwierdza również regulacja art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że za wartość początkową w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej należy przyjmować wartość ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej z dnia wniesienia wkładu. Przepis ten nie może przy tym znajdować zastosowania w opisanym stanie faktycznym, gdyż w tym przypadku, z racji tego, iż wniesienia aportu dokonuje osoba prawna, stosowana dla ustalenia wartości początkowej aportu powinna być ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Stąd też, dla wypełnienia luki w przepisach prawa, zdaniem Wnioskodawcy, należy do przedstawionego stanu faktycznego przez analogię zastosować treść przepisu art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przyjęcie odmiennego rozwiązania prowadziłoby do zróżnicowania zasad amortyzacji w zależności od formy prawnej podmiotu dokonującego wkładu, w sytuacji, gdy wspólnikami mają być zarówno osoby fizyczne, jak i prawne, a w konsekwencji również do zróżnicowania wysokości odpisów amortyzacyjnych. Dlatego też, w celu zapewnienia równości traktowania wspólników przy ustalaniu wartości początkowej wartości niematerialnych i prawnych, konieczne jest zastosowanie, w ocenie Wnioskodawcy, regulacji z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca zamierza wnieść jako wkład niepieniężny do mającej powstać spółki komandytowej wartości niematerialne i prawne, obejmujące prawa ochronne na znaki towarowe. Spółka ponadto wyjaśniła, że znaki towarowe, które zamierza wnieść do spółki komandytowej są wprowadzone do ewidencji środków trwałych i WNiP oraz są od nich dokonywane odpisy amortyzacyjne.

Biorąc pod uwagę fakt, iż z dniem 01 stycznia 2011 r. zmianie uległy przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), niniejszą interpretację wydaje się w oparciu o stan prawny obowiązujący do dnia 31 grudnia 2010 r. (w przypadku, gdy realizacja opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nastąpiła do dnia 31 grudnia 2010 r. ) oraz stan prawny obowiązujący od dnia 01 stycznia 2011 r. (w przypadku, gdy realizacja opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego nastąpi po dniu 31 grudnia 2010 r.).

Stan prawny do dnia 31 grudnia 2010 r.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni - ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższy przepis stanowi w sposób jednoznaczny o ustalaniu wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych w postaci wkładu niepieniężnego wniesionego do spółki kapitałowej.

Jak wynika z art. 4 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. Nr 94, poz. 1037 ze zm.), spółkami kapitałowymi są: spółka z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółka akcyjna, natomiast do spółek osobowych zalicza się: spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo - akcyjną (art. 4 § 1 pkt 1 tej ustawy).

Zatem, w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych brak jest uregulowań umożliwiających nadanie wartości początkowej środkom trwałym oraz wartościom niematerialnym i prawnym wnoszonym przez podatnika tego podatku do spółki osobowej (spółki nieposiadającej osobowości prawnej).

Stosownie natomiast do treści art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.), za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki cywilnej lub osobowej spółki handlowej – ustaloną przez wspólników na dzień wniesienia wkładu lub udziału, wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej, z dnia wniesienia wkładu.

W przedmiotowym zakresie nie jest również możliwe zastosowanie powyższego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż jak wynika z art. 1 tej ustawy, reguluje ona opodatkowanie podatkiem dochodowym osób fizycznych. Za taką osobę fizyczną nie można uznać ani Wnioskodawcy ani spółki osobowej, do której Wnioskodawca wnosi wkład.

Wobec powyższego, brak jest podstawy prawnej do ustalenia, dla potrzeb ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nowej wartości początkowej składników majątku będących przedmiotem wkładu do spółki osobowej.

W konsekwencji, w przypadku, gdy wspólnik będący osobą prawną wnosi do spółki osobowej tytułem wkładu niepieniężnego wartości niematerialne i prawne, spółka osobowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez tego wspólnika, w szczególności dotyczyć to będzie ustalenia wartości początkowej wartości niematerialnej i prawnej, wysokości odpisów amortyzacyjnych i okresu ich dokonywania.

Natomiast od dnia wniesienia takich wkładów odpisy amortyzacyjne od wartości niematerialnych i prawnych będących przedmiotem wkładu, uznawane dotychczas wyłącznie za koszty uzyskania przychodu wspólnika wnoszącego ten wkład, zgodnie z art. 5 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowić będą koszty wszystkich wspólników spółki osobowej w proporcji do posiadanego przez tych wspólników udziału w zyskach tej spółki, o ile nie zachodzą okoliczności określone w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (w przypadku wspólników będących osobami prawnymi).

Z uwagi bowiem na fakt, iż na gruncie przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem dochodowym spółka osobowa nie jest rozpoznawana jako podmiot podatku dochodowego oraz w związku z brakiem szczególnych regulacji w tym zakresie nie można uznać otrzymania przedmiotu wkładu za równoznaczne z poniesieniem „wydatków” na jego nabycie lub wytworzenie.

Reasumując powyższe, w przypadku wniesienia przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących zarówno indywidualne prawa ochronne, jak i prawa objęte wspólnym prawem ochronnym na znaki towarowe, tytułem wkładu niepieniężnego, spółka komandytowa będzie zobowiązana kontynuować zasady amortyzacji przyjęte przez Spółkę, w tym dotyczące ustalenia wartości początkowej przedmiotowego wkładu.

Stan prawny od dnia 01 stycznia 2011 r.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. ustawą z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), dokonano zmian w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Dodano art. 16g ust. 1 pkt 4a lit. a, który stanowi, iż za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2 - 14, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną – wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli przedmiot wkładu był amortyzowany.

W świetle powyższego przepisu, w sytuacji wniesienia przez Wnioskodawcę do spółki komandytowej wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących zarówno indywidualne prawa ochronne, jak i prawa objęte wspólnym prawem ochronnym na znaki towarowe w formie aportu, spółka komandytowa - również w obecnie obowiązującym stanie prawnym - będzie zobowiązana przyjąć wartość początkową przedmiotowego wkładu, od której Spółka dokonywała odpisów amortyzacyjnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.