Zmiana interpretacji indywidualnej
Sygnatura: PT8.8101.723.2015/WCX.1204
Organ: Minister Finansów
Data wydania: 2016-07-22
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż elektronicznych znaków legitymacyjnych może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; działalność-działalność gospodarcza-zawieszenie działalności gospodarczej; limit; wznowienie; zwolnienie-zwolnienie podatkowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

ZMIANA INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ

Na podstawie art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) Minister Finansów, wobec stwierdzenia nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z dnia 21 października 2014 r. nr ILPP1/443-626/14-2/HW wydanej w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na wniosek z dnia 18 lipca 2014 r. (data wpływu 22 lipca 2014 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż bitcoinów może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3), zmienia ww. interpretację z urzędu stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione w ww. wniosku w zakresie:

*   uznania, że nie może On skorzystać z żadnego zwolnienia oprócz przewidzianego limitu do wartości sprzedaży do 150.000 zł w danym roku podatkowym zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe,**
*   uznania, że w przypadku zawieszenia działalności na okres kilku miesięcy, w kolejnych latach przysługuje cały limit podatku VAT– **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy sprzedaż elektronicznych znaków legitymacyjnych bitcoin może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Pytanie Wnioskodawcy dotyczy sprzedaży „wirtualnej waluty bitcoin” w zakresie opodatkowania podatkiem VAT.

Wnioskodawca planuje otworzyć jednoosobową działalność gospodarczą aby handlować bitcoinami. Polegać to ma na kupnie oraz sprzedaży bitcoinów na giełdach internetowych lub poprzez kupno/sprzedaż bezpośrednio. W kolejnych latach Zainteresowany przewiduje możliwość zawieszenia działalności na kilka miesięcy (na okres wakacyjny).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Ze znalezionej przez Wnioskodawcę interpretacji MF wynika, że bitcoin, co do zasady, nie może podlegać zwolnieniu od VAT przewidzianemu dla usług finansowych. Czy w takim razie zakładając działalność gospodarczą Wnioskodawca może skorzystać jedynie ze zwolnienia od podatku VAT dla wartości sprzedaży poniżej 150.000 zł (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)?
2.  Wnioskodawca wskazał, że wie, iż przy zakładaniu działalności gospodarczej w trakcie roku podatkowego zwolnienie od podatku VAT dla sprzedaży poniżej 150.000 zł wylicza się proporcjonalnie do okresu prowadzenia działalności w tym roku. Czy w kolejnych latach zawieszenie działalności na kilka miesięcy (okres wakacyjny) wpływa na zmniejszenie limitu zwolnień od podatku VAT w danym roku (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie może On skorzystać z żadnego zwolnienia oprócz przewidzianego limitu do wartości sprzedaży do 150.000 zł w danym roku podatkowym zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2011 r. W przypadku zawieszenia działalności na okres kilku miesięcy, w kolejnych latach przysługuje cały limit podatku VAT, ponieważ w myśl art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, limit ten liczony jest proporcjonalnie dla osób rozpoczynających działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając, na podstawie przepisu § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), w imieniu Ministra Finansów – w dniu 21 października 2014 r. wydał interpretację indywidualną nr ILPP1/443-626/14-2/HW, w której uznał, iż w świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej interpretacji indywidualnej przywołał przepisy:

*   art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 5a, art. 7 ust. 1, art. 8 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 43 ust. 1 pkt 7 i pkt 40, art. 113 ust. 1, 2, 4, 5, 9, 10 i13, ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.),
*   art. 131, art. 135 ust. 1 lit. a-e Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.),
*   art. 31 i art. 32 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. o Narodowym Banku Polskim (Dz. U. z 2013 r., poz. 908, z późn. zm.),
*   art. 1 pkt 1-3 i art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o usługach płatniczych (Dz. U. nr 199, poz. 1175, z późn. zm.),
*   art. 2 i art. 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2012 r. poz. 1376, z późn. zm.),
*   art. 14a ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U z 2013 r., poz. 672, z późn.zm.)

oraz odniósł ich treść do zdarzenia przyszłego, pytania i stanowiska przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w wydanej interpretacji indywidualnej stwierdził między innymi, że zakładając działalność gospodarczą w celu sprzedaży elektronicznych znaków legitymacyjnych bitcoin Wnioskodawca może korzystać jedynie ze zwolnienia od podatku VAT, gdy wartość sprzedaży nie przekroczy kwoty określonej w art. 113 ust. 1 ustawy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności przy założeniu, że Zainteresowany nie wykona innych czynności, które ze zwolnienia korzystać nie mogą, tj. określonych w art. 113 ust. 13 ustawy. W opinii organu podatkowego fakt zawieszenia działalności gospodarczej związany z czasowym zaprzestaniem dokonywania sprzedaży w okresie wakacyjnym, nie ma wpływu na zmniejszenie kwoty limitu uprawniającej do korzystania ze zwolnienia w podatku od towarów i usług.

Po zapoznaniu się z aktami sprawy, Minister Finansów stwierdza, co następuje:

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa minister właściwy do spraw finansów publicznych może z urzędu zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

W wyniku przeprowadzonej analizy przedmiotowej sprawy stwierdzono, że interpretacja indywidualna z dnia 21 października 2014 r. nr ILPP1/443-626/13-2/HW wydana w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu jest nieprawidłowa, dlatego też uzasadnione jest dokonanie jej zmiany.

Zdaniem Ministra Finansów stanowisko Wnioskodawcy wyrażone we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie:

*   uznania, że nie może On skorzystać z żadnego zwolnienia oprócz przewidzianego limitu do wartości sprzedaży do 150.000 zł w danym roku podatkowym zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT – **jest nieprawidłowe,**
*   uznania, że w przypadku zawieszenia działalności na okres kilku miesięcy, w kolejnych latach przysługuje cały limit podatku VAT – **jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z przepisu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy zatem rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś), jak i zaniechanie (nieczynienie, bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy).

Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy zwrócić uwagę na to, że usługą jest tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść. Wskazać należy bowiem, że czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, że świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego.

Należy jednak zaznaczyć, że nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Aby zatem daną czynność uznać za świadczenie usługi, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia.

Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Zauważyć jednakże należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT dla uznania, że świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

Odpłatność oznacza wykonanie czynności (świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie, nagroda. Natomiast „odpłatny” to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Powyższa analiza prowadzi do wniosku, że istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą.

Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę.

Kolejnym czynnikiem decydującym o tym czy mamy do czynienia z wynagrodzeniem jest określenie, czy wynagrodzenie takie było należne z tytułu danego świadczenia. Czynność opodatkowana powstaje bowiem wyłącznie w związku z zaistnieniem stosunku prawnego określonego umową między stronami. Zatem wystąpić musi bezpośredni i niezbędny związek pomiędzy wykonywanymi czynnościami i wysokością otrzymanego wynagrodzenia oparty o relacje cywilnoprawne pomiędzy podmiotami i jednocześnie wynagrodzenie to może być wyrażone w pieniądzu.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem pod pojęciem odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji powyższego należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Podkreślić należy także, że w treści ustawy o VAT ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi, bądź zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środek płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innego metalu oraz banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy, lub które mają wartość numizmatyczną.

Powyższe zwolnienia uregulowane zostały w ustawie o podatku od towarów i usług wskutek implementacji przepisu art. 135 ust. 1 lit. e dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej dyrektywą, zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają od podatku transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące walut, banknotów i monet używanych jako prawny środki płatniczy, z wyłączeniem banknotów i monet będących przedmiotami kolekcjonerskimi, za które uważa się monety ze złota, srebra lub innych metali, jak również banknoty, które nie są zwykle używane jako prawny środek płatniczy lub które przedstawiają wartość numizmatyczną.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca planuje otworzyć jednoosobową działalność gospodarczą aby handlować bitcoinami. Polegać to ma na kupnie oraz sprzedaży bitcoinów na giełdach internetowych lub poprzez kupno/sprzedaż bezpośrednio.

Zdaniem Ministra Finansów ww. czynności będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Potwierdzeniem powyższego jest wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej – dalej TSUE – z dnia 22 października 2015 r. w sprawie Hedqvist C-264/14 EU:C:2015:718, w którym Trybunał stwierdził: „W pierwszej kolejności należy stwierdzić, że wirtualna waluta z dwukierunkowym przepływem „bitcoin”, która zostanie wymieniona na waluty tradycyjne w ramach transakcji wymiany, nie może być uznana za „rzecz” w rozumieniu art. 14 dyrektywy VAT, ponieważ, jak stwierdziła rzecznik generalna w pkt 17 opinii, jej jedynym przeznaczeniem jest funkcja środka płatniczego” (pkt 24 wyroku), „(\`(...)\`) art. 2 ust. 1 lit. c) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że stanowią odpłatne świadczenie usług w rozumieniu tego przepisu transakcje, takie jak w postępowaniu głównym, polegające na wymianie waluty tradycyjnej na jednostki wirtualnej waluty „bitcoin” i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 31 wyroku).

Bitcoin jako system wirtualnej waluty nie posiada uregulowania w przepisach prawa. Waluta ta nie ma żadnego centralnego organu, ani jakiejkolwiek instytucji sprawującej nad nią nadzór.

Minister Finansów wskazuje jednakże, że w ww. wyroku Hedqvist TSUE stwierdził: „Jak stwierdziła rzecznik generalna w pkt 31–34 opinii, różne wersje językowe art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy VAT nie pozwalają stwierdzić jednoznacznie, czy przepis ten ma zastosowanie tylko do transakcji dotyczących walut tradycyjnych, czy też dotyczy on również transakcji mających związek z inną walutą” (pkt 46 wyroku), „W wypadku różnic językowych nie można określać zakresu danego wyrażenia wyłącznie na podstawie wykładni literalnej. Należy interpretować owo wyrażenie w świetle kontekstu, w jaki się ono wpisuje, oraz w świetle celów i systematyki dyrektywy VAT (zob. wyroki: Velvet & Steel Immobilien, C-455/05, EU:C:2007:232, pkt 20 i przytoczone tam orzecznictwo; Komisja/Hiszpania, C-189/11, EU:C:2013:587, pkt 56)” (pkt 47 wyroku).

Dalej TSUE wskazał: „Z kontekstu i celu rzeczonego art. 135 ust. 1 lit. e) wynika zatem, że wykładnia tego przepisu, według której obejmuje on transakcje dotyczące tylko walut tradycyjnych, częściowo pozbawiłaby go skutków. W postępowaniu głównym bezsporne jest, że jedynym przeznaczeniem wirtualnej waluty „bitcoin” jest funkcja środka płatniczego oraz że jest ona w tym celu akceptowana przez niektórych przedsiębiorców. W konsekwencji należy dojść do wniosku, że art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy VAT obejmuje również świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty „bitcoin” i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom” (pkt 51-53 wyroku).

W konsekwencji TSUE uznał, że: „ art. 135 ust. 1 lit. e) dyrektywy VAT należy interpretować w ten sposób, że świadczenie usług takich jak w postępowaniu głównym, które polegają na wymianie walut tradycyjnych na jednostki wirtualnej waluty „bitcoin” i odwrotnie, dokonywane za zapłatą kwoty odpowiadającej marży wynikającej z różnicy pomiędzy ceną, po jakiej dany przedsiębiorca nabywa waluty, a ceną, po jakiej je sprzedaje klientom, stanowi transakcje zwolnione z podatku VAT w rozumieniu tego przepisu” (pkt 57 wyroku).

Biorąc zatem pod uwagę powyższe, należy uznać, że pojęcie walut używanych jako prawny środek płatniczy (dla celów podatku od towarów i usług) obejmuje również walutę „Bitcoin” i tym samym wpisuje się w normę art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Reasumując, czynności, które Wnioskodawca zamierza podjąć, polegające na kupnie oraz sprzedaży bitcoinów na giełdach internetowych lub bezpośrednio, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, jako odpłatne świadczenie usług, zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, zwolnioną z podatku od towarów i usług na podstawie wskazanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku od towarów i usług sprzedaż dokonywaną przez podatników, u których wartość sprzedaży nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Z kolei zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy o VAT do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się:

1.  wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów oraz sprzedaży wysyłkowej z terytorium kraju oraz sprzedaży wysyłkowej na terytorium kraju;
2.  odpłatnej dostawy towarów i odpłatnego świadczenia usług, zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3, z wyjątkiem:
    1.  transakcji związanych z nieruchomościami,
    2.  usług, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38-41,
    3.  usług ubezpieczeniowych\- jeżeli czynności te nie mają charakteru transakcji pomocniczych;
3.  odpłatnej dostawy towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Uwzględniając brzmienie przywołanych przepisów w zakresie prawa do korzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług określonego w art. 113 ustawy o VAT, wskazać należy, że skoro jak wskazano powyżej usługi polegające na kupnie i sprzedaży bitcoinów świadczone przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia przedmiotowego, to w sytuacji przekroczenia wartości sprzedaży uprawniającej do zwolnienia podmiotowego wynikającego z art. 113 ustawy o VAT, usługi te będą mogły korzystać ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 ustawy o VAT.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym nie może On skorzystać z żadnego zwolnienia oprócz przewidzianego limitu do wartości sprzedaży do 150.000 zł w danym roku podatkowym zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, Minister Finansów uznał za nieprawidłowe.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia, czy w kolejnych latach zawieszenie działalności na kilka miesięcy wpływa na zmniejszenie limitu zwolnień od podatku VAT w danym roku.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia zawieszenia działalności gospodarczej.

Kwestia ta uregulowana została m.in. w przepisach ustawy o swobodzie działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 14a ust. 1 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2013 r., poz. 672, z późn. zm.), przedsiębiorca niezatrudniający pracowników może zawiesić wykonywanie działalności gospodarczej na okres od 30 dni do 24 miesięcy, z zastrzeżeniem ust. 1a.

W myśl art. 14a ust. 1a ww. ustawy, jeżeli okres zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej obejmuje wyłącznie pełny miesiąc luty danego roku kalendarzowego, za minimalny okres zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przyjmuje się liczbę dni miesiąca lutego przypadającą w danym roku kalendarzowym.

W okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca nie może wykonywać działalności gospodarczej i osiągać bieżących przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14a ust. 3 ww. ustawy).

Z kolei zgodnie z ust. 4 tego artykułu, w okresie zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej przedsiębiorca:

1.  ma prawo wykonywać wszelkie czynności niezbędne do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów;
2.  ma prawo przyjmować należności lub obowiązek regulować zobowiązania, powstałe przed datą zawieszenia wykonywania działalności gospodarczej;
3.  ma prawo zbywać własne środki trwałe i wyposażenie;
4.  ma prawo albo obowiązek uczestniczyć w postępowaniach sądowych, postępowaniach podatkowych i administracyjnych związanych z działalnością gospodarczą wykonywaną przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej;
5.  wykonuje wszelkie obowiązki nakazane przepisami prawa;
6.  ma prawo osiągać przychody finansowe, także z działalności prowadzonej przed zawieszeniem wykonywania działalności gospodarczej;
7.  może zostać poddany kontroli na zasadach przewidzianych dla przedsiębiorców wykonujących działalność gospodarczą.

Przepis art. 14a ust. 5 powyższej ustawy wskazuje, że zawieszenie wykonywania działalności gospodarczej oraz wznowienie wykonywania działalności gospodarczej następuje na wniosek przedsiębiorcy.

Stosownie do art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku sprzedaż dokonywaną przez podatnika rozpoczynającego w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że zawieszenie działalności gospodarczej samo w sobie nie stanowi zaprzestania wykonywania działalności gospodarczej przez podatnika.

Podatnik, który zawiesza prowadzenie działalności gospodarczej na pewien czas, nadal pozostaje podatnikiem podatku od towarów i usług, z tym że w okresie zawieszenia wykonywania działalności przedsiębiorca nie prowadzi aktywnej działalności. Zgłoszenie zawieszenia działalności gospodarczej nie oznacza zatem ustania bytu przedsiębiorcy, a jedynie przerwę w wykonywaniu działalności gospodarczej.

Treść powołanych wyżej przepisów nie wskazuje, aby podatnika, który w danym roku podatkowym pierwsze zawiesza a następnie wznawia działalność gospodarczą, należało traktować jako rozpoczynającego prowadzenie działalności gospodarczej.

Biorąc pod uwagę wskazane wyżej przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione we wniosku należy stwierdzić, że Wnioskodawca, po wznowieniu zawieszonej działalności gospodarczej, nie będzie uznany za podatnika rozpoczynającego działalność, lecz występować będzie jako podatnik kontynuujący tę działalność.

W związku z tym, kwota limitu 150.000 zł, wynikająca z art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, dotyczy Wnioskodawcy w pełnej wysokości, niezależnie od zawieszenia działalności gospodarczej w kolejnych latach w trakcie roku podatkowego a następnie jej ponownego wznowienia.

Fakt zawieszenia działalności gospodarczej związany z czasowym zaprzestaniem dokonywania sprzedaży w okresie wakacyjnym, nie ma wpływu na zmniejszenie kwoty limitu uprawniającej do korzystania ze zwolnienia w podatku od towarów i usług.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w przypadku zawieszenia działalności na okres kilku miesięcy, w kolejnych latach przysługuje cały limit podatku VAT, ponieważ w myśl art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, limit ten liczony jest proporcjonalnie dla osób rozpoczynających działalność gospodarczą w trakcie roku podatkowego, Minister Finansów uznał za prawidłowe.

W świetle powyższego należało z urzędu zmienić interpretację indywidualną z dnia 21 października 2014 r. nr ILPP1/443-626/14-2/HW, wydaną w imieniu Ministra Finansów przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, gdyż stwierdzono jej nieprawidłowość.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu.

Wnioskodawcy przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację zmieniającą interpretację indywidualną. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie Ministra Finansów - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2016 r. poz. 718). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia wezwania o usunięcie naruszenia prawa (art. 47 i 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Ministra Finansów (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Minister Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00-916 Warszawa.

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).