Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/443-421/13-2/KT
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-08-09
Teza: dokumentowanie czynności wykonywanych w ramach umowy konsorcjum
Słowa kluczowe: faktura; finanse; konsorcjum; rozliczanie (rozliczenia); umowa; wynagrodzenia; wynik; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106m; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106o; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106p; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1-art. 106q

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 8 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 10.05.2013 r. (data wpływu 13.05.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania czynności wykonywanych w ramach umowy konsorcjum - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 13.05.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dokumentowania czynności wykonywanych w ramach umowy konsorcjum.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

1.  W dniu 21 marca 2011 r. spółka prawa portugalskiego M. S.A. z siedzibą w Lizbonie w Portugalii (zwana w dalszej części „Wnioskodawcą”), X. S.A. , Y. sp. z o.o. oraz spółka prawa słowackiego D. a.s. z siedzibą w Bratysławie na Słowacji (zwane w dalszej części łącznie „Partnerami Konsorcjum”), a także P. S.A. (zwana w dalszej części „Liderem Konsorcjum”), zawarły umowę realizacyjną (zwaną w dalszej części „Umową Realizacyjną”) do umowy konsorcjum z dnia 20 maja 2010 r. (zwaną w dalszej części „Umową Konsorcjum”).
2.  Umowa Konsorcjum określała zasady współpracy pomiędzy Partnerami Konsorcjum i Liderem Konsorcjum na etapie przygotowania i złożenia oferty oraz zawarcia umowy kontraktowej o wykonanie robót budowlanych, w przypadku wyboru oferty Konsorcjum w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego prowadzonego w trybie przetargu ograniczonego pn.: „Projekt i budowa autostrady (od węzła „Stryków l” bez węzła) do km 335+937, 65”, ogłoszonego w dniu 21 kwietnia 2010 r. przez Zamawiającego - Generalną Dyrekcję Dróg Krajowych i Autostrad. Członkowie Konsorcjum brali wspólnie udział w postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego, zgodnie z art. 23 ust. 1 i 2 ustawy Prawo zamówień publicznych.

Należy odnotować, że Umowa Konsorcjum nie ustanowiła pomiędzy Członkami Konsorcjum jakiejkolwiek więzi prawnej prowadzącej do utworzenia wspólnego majątku, a zwłaszcza stosunku spółki albo jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej.

1.  Z kolei, na potrzeby uregulowania zasad współpracy obowiązujących pomiędzy Partnerami Konsorcjum i Liderem Konsorcjum na etapie wspólnej realizacji umowy kontraktowej zawartej z Generalną Dyrekcją Dróg Krajowych i Autostrad (zwanej w dalszej części „Kontraktem”), strony Umowy Konsorcjum podpisały Umowę Realizacyjną, która określała szczegółowo warunki współpracy pomiędzy Stronami w przypadku, gdyby udzielono im wspomnianego Zamówienia Publicznego.
2.  Stosownie do § 2 ust. 3 Umowy Realizacyjnej członkowie Konsorcjum postanowili, że prawa, obowiązki, ryzyko, koszty, wydatki, straty i przychody wynikające bezpośrednio i pośrednio z Kontraktu, będą dzielili proporcjonalnie do wysokości ich udziałów w Konsorcjum określonych w Umowie Realizacyjnej w sposób procentowy.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Realizacyjnej, Partnerzy Konsorcjum wystawiają Liderowi Konsorcjum faktury VAT opiewające na wszystkie koszty związane z realizacją przez nich Kontraktu (np. koszty poniesione z tytułu zakontraktowania i zapłaty przez nich wynagrodzenia podwykonawcom oraz zakupu zużytych przez nich w danym okresie rozliczeniowym materiałów budowlanych). Z kolei, Lider Konsorcjum został upoważniony przez Partnerów Konsorcjum do wystawiania na Zamawiającego faktur VAT na warunkach wynikających z Kontraktu, a także do przyjmowania należności wypłacanych przez Zamawiającego na rzecz Konsorcjum na własny rachunek bankowy, które to należności podlegają następnie rozdzieleniu pomiędzy Partnerów Konsorcjum proporcjonalnie do wysokości ich udziałów w Konsorcjum.

W tym miejscu Spółka przywołuje § 6 ust. 1 Umowy Realizacyjnej, zgodnie z którym „różnica pomiędzy wysokością zapłaty od Zamawiającego, a wysokością sumy poniesionych przez Strony zaakceptowanych kosztów, będzie dzielona w proporcji do udziałów procentowych Stron w Konsorcjum.” Należy przy tym zaznaczyć, że Lider Konsorcjum nie otrzymuje żadnego dodatkowego wynagrodzenia za pełnienie swojej funkcji.

1.  Członkowie Konsorcjum przyjęli w Umowie Realizacyjnej, że rozliczenie wyniku finansowego Konsorcjum będzie się odbywało przy pomocy faktur VAT. W tym celu § 6 ust. 2 Umowy Realizacyjnej nadano następujące brzmienie: „rozliczenie, o którym mowa w ust. 1, powinno być dokonywane w cyklach kwartalnych i będzie wykonywane przez Dyrekcję Kontraktu. W przypadku, gdy wysokość zapłaty od Zamawiającego będzie wyższa niż wysokość poniesionych przez Konsorcjum kosztów (zysk), Partnerzy wystawią na Lidera faktury opiewające odpowiednio na przypadającą na nich część różnicy. W przypadku natomiast, gdy wysokość zapłaty od Zamawiającego będzie niższa niż wysokość poniesionych przez Konsorcjum kosztów (strata), P. S.A. wystawi na Partnerów faktury opiewające odpowiednio na przypadający na tych Partnerów udział w stracie”.
2.  W dniu 25 marca 2013 r. Lider Konsorcjum wezwał Partnerów Konsorcjum do wystawienia faktur korygujących do faktur VAT wystawionych pierwotnie przez Partnerów Konsorcjum Liderowi Konsorcjum. W opinii Lidera Konsorcjum, rozliczenie wyniku Konsorcjum powinno być bowiem dokonywane za pomocą not księgowych a nie faktur VAT, jak to czyniono do tej pory. Będąc konsekwentnym, Lider Konsorcjum zobowiązał się do wystawienia faktur korygujących do faktur wystawionych przez Lidera Konsorcjum na Partnerów Konsorcjum, które dotychczas dokumentowały rozliczenie wyniku finansowego Konsorcjum.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy rozliczanie wyniku finansowego Konsorcjum (zysku/straty) w relacji Partnerzy Konsorcjum - Lider Konsorcjum (Lider Konsorcjum - Partnerzy Konsorcjum), powinno się odbywać za pośrednictwem faktur VAT, czy też przy pomocy not księgowych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, rozliczanie wyniku finansowego Konsorcjum (zysku/straty) w relacji Partnerzy Konsorcjum - Lider Konsorcjum (Lider Konsorcjum - Partnerzy Konsorcjum) powinno się odbywać za pośrednictwem faktur VAT.

Jednocześnie, celem uzasadnienia swojego stanowiska, Wnioskodawca podnosi, co następuje.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

1.  Umowa Realizacyjna stanowi przykład umowy nienazwanej. W ocenie Wnioskodawcy, Umowa Realizacyjna stanowi w rzeczywistości umowę określaną w praktyce obrotu gospodarczego jako umowa konsorcjum, gdyż faktycznie określa ona zasady współpracy członków Konsorcjum przy realizacji wspólnego przedsięwzięcia, którego wykonanie przekraczałoby potencjał każdego z nich z osobna. Analogicznie definiowana jest umowa konsorcjum przez przedstawicieli myśli prawniczej. Zgodnie z poglądami doktryny prawniczej, umowa konsorcjum stanowi przykład umowy o wspólne przedsięwzięcie, w ramach której „przedsiębiorcy zobowiązują się wobec kontrahenta zrealizować wspólnymi siłami duże przedsięwzięcie, którego wykonanie przekraczałoby potencjał każdego z uczestników z osobna” (zob. A. Opalski, Umowy o wspólne przedsięwzięcie (joint venture), s.877 in., \[w:\] W. J. Katner (red.), Prawo zobowiązań - umowy nienazwane. System Prawa Prywatnego tom 9, Legalis 2010). Zawieranie tego typu umów na gruncie prawa polskiego jest powszechnie akceptowane w ramach zasady swobody umów.
2.  W stosunku do umów konsorcjum, które nie tworzą jednostki organizacyjnej (np. spółki) niezależnej od członków konsorcjum, istnieje ugruntowana praktyka, zgodnie z którą podatnikami podatku od towarów i usług są członkowie konsorcjum (wspólnego przedsięwzięcia) a nie samo konsorcjum (wspólne przedsięwzięcie). Analogiczne stanowisko jak wyżej zajął m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w wydanej przez siebie w dniu 24 lutego 2010 r. interpretacji indywidualnej (sygn. akt IPPP1/443-1316/09-5/AW) oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w iterpretacji indywidualnej z dnia 15 października 2008 r. (sygn. akt ILPP2/443-635/08-7/MR). Należy podzielić ten pogląd, gdyż na gruncie obowiązujących przepisów prawnych nie sposób utożsamiać grupy podatników podatku od towarów i usług działających w ramach konsorcjum z samodzielnym podatnikiem podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 i nast. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. - zwanej w dalszej części „VATU”). Należy podkreślić, że istotą umowy konsorcjum jest porozumienie indywidualnych przedsiębiorców działających samodzielnie na potrzeby określenia zasad ich współpracy przy wspólnej realizacji zamówienia.
3.  W nawiązaniu do powyższego należy podkreślić, że zawarcie umowy konsorcjum nie ma na celu powstania nowego podmiotu prawnego, lecz stanowi jedynie porozumienie stron takiej umowy dla osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Konsorcjum nie jest spółką prawa handlowego ani spółką cywilną, nie ma własnej osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie podlega rejestracji. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową konsorcjum, natomiast w działaniach dotyczących wspólnego przedsięwzięcia realizują wspólne cele objęte porozumieniem.
4.  Akceptując zasadę odrębności podatników działających w ramach Konsorcjum, należy się zgodzić, że zasadniczo członkowie Konsorcjum są uprawnieni do fakturowania (dokumentowania fakturami VAT) wzajemnych świadczeń i wynikających z nich rozliczeń, przyjmując, że świadczenia te podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Na potwierdzenie prawidłowości tego wniosku warto w tym miejscu zacytować fragment uzasadnienia interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 4 maja 2011 r. (sygn. akt IPPP3/443-179/l1-3/JF), który stwierdził, że: (\`(...)\`) podmioty działające w ramach konsorcjum powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z podmiotem, na rzecz którego konsorcjum świadczy usługę, stosować ogólne zasady wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.”
5.  Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. l i art. 15 ust. 1 VATU, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega w szczególności każde świadczenie usług na rzecz osoby prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 VATU, dokonane przez podatnika, który jest osobą prawną, jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej bądź osobą fizyczną, wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą.
6.  W ocenie Wnioskodawcy, rozliczanie wyniku finansowego Konsorcjum (zysku/straty) w relacji Partnerzy Konsorcjum - Lider Konsorcjum (Lider Konsorcjum - Partnerzy Konsorcjum) jest pochodną przyjętego przez członków Konsorcjum sposobu rozliczenia wykonanych przez nich usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Rozliczenie wyniku finansowego Konsorcjum ma bowiem na celu wypłatę członkom Konsorcjum wynagrodzenia należnego im z tytułu wykonania określonych usług zmierzających do realizacji wspólnego przedsięwzięcia określonego Kontraktem w wysokości odpowiadającej udziałowi danego członka w zysku/stracie Konsorcjum. Skoro zaś przedmiotem świadczenia członków Konsorcjum są zasadniczo roboty budowlane, za które pobierane jest przez nich wynagrodzenie, zatem, stosownie do art. 106 ust. 1 VATU, należy przyjąć, że wzajemne rozliczenia w tym przedmiocie członków Konsorcjum powinny być dokumentowane fakturami VAT. Zgodzić się bowiem należy, że usługi świadczone przez członków Konsorcjum w ramach realizacji wspólnego przedsięwzięcia wypełniają znamiona usług stypizowanych w art. 8 ust. 1 VATU.
7.  Konsekwentnie, skoro zasadniczo wzajemne świadczenia realizowane przez członków Konsorcjum podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ostateczna wysokość wynagrodzenia otrzymanego przez nich z tytułu ich realizacji winna odpowiadać łącznej kwocie należnej wykazanej w fakturach VAT wystawionych przez członka Konsorcjum. Z tej też przyczyny, za usprawiedliwione należy uznać rozliczanie wyniku finansowego Konsorcjum (zysku/straty) w oparciu o faktury VAT. Powyższą zasadę należy stosować zarówno przy rozliczaniu zysku Konsorcjum (gdy faktury VAT są wystawiane przez Partnerów Konsorcjum na Lidera Konsorcjum), jak i przy rozliczaniu straty Konsorcjum (gdy faktury VAT są wystawiane przez Lidera Konsorcjum na Partnerów Konsorcjum). Wnioskodawca wskazuje przy tym, że powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2012 r. (sygn. akt IPPP3/443-904/12-4/JK) oraz interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 marca 2013 r. (sygn. akt IBPP2/443-1225/12/BW).
8.  Finalnie, warto jeszcze raz podkreślić, że rozliczanie wyniku finansowego Konsorcjum w oparciu o faktury VAT jest zgodne z zamiarem wszystkich stron Umowy Realizacyjnej, która wyraźnie przewiduje, że w takim przypadku, odpowiednio, Partner Konsorcjum lub Lider Konsorcjum jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie natomiast do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy wynika, że przez usługę należy rozumieć każde świadczenie na rzecz danego podmiotu, niebędące dostawą towarów.

Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym. W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym, związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Zatem, aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z treści wniosku wynika, iż Wnioskodawca oraz trzy inne spółki, zwane łącznie „Partnerami Konsorcjum”), a także spółka zwana „Liderem Konsorcjum”, zawarły Umowę Realizacyjną w ramach Umowy Konsorcjum, która określała zasady współpracy pomiędzy Partnerami Konsorcjum i Liderem Konsorcjum podczas przygotowania i realizacji umowy kontraktowej o wykonanie robót budowlanych w ramach zamówienia publicznego prowadzonego w trybie przetargu ogłoszonego przez Zamawiającego. Umowa Konsorcjum nie ustanowiła pomiędzy Członkami Konsorcjum jakiejkolwiek więzi prawnej prowadzącej do utworzenia wspólnego majątku, a zwłaszcza stosunku spółki albo jakiejkolwiek innej jednostki organizacyjnej.

W Umowie Realizacyjnej członkowie Konsorcjum postanowili, że prawa, obowiązki, ryzyko, koszty, wydatki, straty i przychody wynikające bezpośrednio i pośrednio z Kontraktu, będą dzielili proporcjonalnie do wysokości ich udziałów w Konsorcjum określonych w Umowie Realizacyjnej w sposób procentowy. Zgodnie z postanowieniami ww. umowy, Partnerzy Konsorcjum wystawiają Liderowi Konsorcjum faktury VAT opiewające na wszystkie koszty związane z realizacją przez nich Kontraktu (np. koszty poniesione z tytułu zakontraktowania i zapłaty przez nich wynagrodzenia podwykonawcom oraz zakupu zużytych przez nich w danym okresie rozliczeniowym materiałów budowlanych). Z kolei, Lider Konsorcjum został upoważniony przez Partnerów Konsorcjum do wystawiania na Zamawiającego faktur VAT na warunkach wynikających z Kontraktu, a także do przyjmowania należności wypłacanych przez Zamawiającego na rzecz Konsorcjum na własny rachunek bankowy, które to należności podlegają następnie rozdzieleniu pomiędzy Partnerów Konsorcjum proporcjonalnie do wysokości ich udziałów w Konsorcjum.

W Umowie przyjęto, że rozliczenie wyniku finansowego Konsorcjum będzie się odbywało przy pomocy faktur VAT, wystawianych zarówno przez Lidera Konsorcjum jak i Partnerów.

Należy zauważyć, że instytucja konsorcjum nie występuje ani w prawie cywilnym, ani podatkowym. Wyjątkiem jest prawo bankowe, które wymienia konsorcjum bankowe. Zawieranie takich porozumień jest jednak dopuszczalne - w ramach swobody umów. Stosownie do art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.), strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zatem, konsorcjum jest umową gospodarczą co najmniej dwóch przedsiębiorców, zawartą w celu realizacji wspólnego przedsięwzięcia, dla odniesienia wspólnych korzyści, przy jednoczesnej solidarnej odpowiedzialności wykonawców (konsorcjantów) za wykonanie umowy – z zakresu prawa zamówień publicznych. Wspólne przedsięwzięcia charakteryzuje to, że jego uczestnicy są związani ustaleniami umownymi. Poza obowiązkami nałożonymi przez ustawę z dnia 29 stycznia 2004 r. Prawo zamówień publicznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 113, poz. 759), np. konieczności ustanowienia pełnomocnika – art. 23 ust. 2, czy solidarnej odpowiedzialności – art. 141, ustalenia te mogą dotyczyć różnych kwestii, zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną w art. 3531 Kodeksu cywilnego, np.: zasad reprezentacji, sposobu rozliczeń danego przedsięwzięcia, podziału robót, udziału w zyskach i stratach itp.

Jak wskazano, celem zawiązania konsorcjum jest najczęściej wspólne działanie w realizacji konkretnego przedsięwzięcia gospodarczego, które ze względu na potencjał finansowy lub też szeroki zakres przedmiotowy przekracza możliwość jednego podmiotu. Umowa konsorcjum z reguły wiąże podmioty na czas określony, najczęściej oznaczony osiągnięciem celu, do którego zostało powołane. Podmioty tworzące konsorcjum zachowują niezależność w działaniach nieobjętych umową, zaś w działaniach konsorcjum realizują wspólną politykę finansową objętą porozumieniem. Konsorcjum zwykle nie jest spółką prawa handlowego, nie posiada osobowości prawnej, nie jest odrębnym podmiotem gospodarczym, nie musi więc być rejestrowane.

Zawarcie umowy o wspólne przedsięwzięcie gospodarcze – umowy konsorcjum – nie ma na celu powstania nowego swoistego podmiotu gospodarczego, lecz stanowi porozumienie stron w zakresie realizacji wspólnego celu gospodarczego.

Przechodząc na grunt prawa podatkowego, odnośnie rozliczenia podatku VAT przez uczestników konsorcjum, wskazać trzeba, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Oznacza to, że z punktu widzenia VAT każdy z członków konsorcjum jest odrębnym podatnikiem. Podatnikiem nie jest i nie może być natomiast samo konsorcjum. Dlatego też, podmioty działające w ramach konsorcjum powinny do wzajemnych rozliczeń oraz do rozliczeń z podmiotem, na rzecz którego konsorcjum świadczy usługę, stosować ogólne zasady w zakresie wystawiania faktur VAT dokumentujących wykonywane przez nich czynności.

Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, strony Umowy - tj. Partnerzy Konsorcjum (w tym Wnioskodawca) oraz Lider Konsorcjum, uzgodniły zakres obowiązków i rozliczeń między nimi w ramach kontraktu. Rozliczanie wyniku finansowego Konsorcjum (zysku/straty) w relacji Partnerzy Konsorcjum - Lider Konsorcjum oraz Lider Konsorcjum - Partnerzy Konsorcjum) jest, jak wskazał Wnioskodawca, pochodną przyjętego przez członków Konsorcjum sposobu rozliczenia wykonanych przez nich usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Rozliczenie wyniku finansowego Konsorcjum ma bowiem na celu wypłatę członkom Konsorcjum wynagrodzenia należnego im z tytułu wykonania określonych usług zmierzających do realizacji wspólnego przedsięwzięcia określonego Kontraktem w wysokości odpowiadającej udziałowi danego członka w zysku/stracie Konsorcjum. Zatem, rozliczanie wyniku finansowego Konsorcjum w oparciu o faktury VAT jest zgodne z zamiarem wszystkich stron Umowy Realizacyjnej, która wyraźnie przewiduje, że w takim przypadku, odpowiednio, Partner Konsorcjum lub Lider Konsorcjum jest zobowiązany do wystawienia faktury VAT.

Analiza przedstawionego opisu sprawy prowadzi do wniosku, że kwoty przekazywane w ramach wzajemnych rozliczeń pomiędzy Wnioskodawcą a Liderem Konsorcjum, stanowią faktycznie wynagrodzenie za świadczone usługi w ramach zawartej umowy, które podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych.

Zgodnie z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Obowiązek wystawiania faktur określony w art. 106 ust. 1 ustawy został sprecyzowany w § 4 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28.03.2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. nr 68, poz. 360 ze zm.), zgodnie z którym zarejestrowany podatnik VAT czynny wystawia faktury.

Zatem, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego oraz zasady funkcjonowania konsorcjum, w tym zasadę odrębności podatników, którzy występują wobec siebie w relacji lider konsorcjum – podwykonawcy, uczestnicy konsorcjum uprawnieni są do fakturowania wzajemnych świadczeń oraz wyboru podmiotu, który odpowiedzialny jest za rozliczenia ze zleceniodawcą. Rozliczenie przychodów i kosztów między partnerami wspólnego przedsięwzięcia, będącymi podatnikami podatku VAT, w stosunku do ich udziału, stanowi bowiem, jak wyżej wykazano, wynagrodzenie za świadczone usługi podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Tym samym, uwzględniając charakter wzajemnych powiązań kontraktowych wskazać należy, iż Lider Konsorcjum, jako podmiot reprezentujący konsorcjum przed zleceniodawcą we wszystkich sprawach związanych z wykonaniem oraz rozliczeniem kontraktu, świadczy na rzecz zleceniodawcy usługę i jest zobowiązany, w świetle przedstawionych powyżej założeń oraz przepisów podatkowych, do wystawiania na rzecz zleceniodawcy faktur VAT, dokumentujących całość robót wykonanych przez konsorcjum na rzecz Zamawiającego. Pozostali uczestnicy konsorcjum (Partnerzy), świadczący usługi na rzecz Lidera w zakresie wynikającym z zawartej umowy, są również zobowiązani do wystawiania faktur dokumentujących te usługi.

Reasumując, wzajemne rozliczanie wyniku finansowego Konsorcjum (zysku/straty) dokonywane na podstawie Umowy Realizacyjnej do Umowy Konsorcjum pomiędzy Wnioskodawcą a Liderem Konsorcjum, będące konsekwencją wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT przez strony umowy, powinno być dokumentowane fakturami VAT jako wynagrodzenie za świadczone usługi.

Biorąc powyższe pod uwagę, stanowisko Wnioskodawcy uznaje się za prawidłowe.

Jednocześnie – mając na uwadze treść art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu: „minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną)” – zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja wydana została w indywidualnej sprawie Wnioskodawcy, a zatem nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych uczestników opisanej we wniosku Umowy Konsorcjum.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.