Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-2.4012.581.2021.2.MN
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-10-29
Teza: zwolnienie od podatku VAT sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; grunty-dostawa gruntu; nieruchomości; nieruchomości-nieruchomość zabudowana; zwolnienie
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43-ust. 10

**INTERPRETACJA INDYWIDUALNA**

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 lipca 2021 r. (data wpływu 29 lipca 2021 r.), uzupełnionym pismem z 6 października 2021 r. (data wpływu 7 października 2021 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy – **jest prawidłowe**.

**UZASADNIENIE**

29 lipca 2021 r. do Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT sprzedaży nieruchomości na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 6 października 2021 r. (data wpływu 7 października 2021 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z 29 września 2021 r. znak: 0111-KDIB3-2.4012.581.2021.1.MN.

**We wniosku, uzupełnionym pismem z** **29 września** **2021 r., przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

W dniu 18 października 2016 r. zgłoszenie rejestracyjne podatnika podatku od towarów i usług złożyło Województwo i uzyskało NIP xxx. Województwo jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT.

Od 1 stycznia 2017 r. Województwo podjęło scentralizowane rozliczenie podatku VAT wraz ze swoimi jednostkami budżetowymi, w tym ze S. (dalej także S.).

Województwo jest właścicielem nieruchomości położonej w J. nr …, obejmującej nieruchomość gruntową zabudowaną, na którą składa się działka nr 1 o powierzchni 0,8240 ha oraz budynek byłego internatu i budynek gospodarczy, gdzie znajdują się pomieszczenia garażowe i magazyny, dla której prowadzona jest księga wieczysta KW nr xxx - zwana w dalszej części wniosku Nieruchomością.

Województwo, mocą decyzji Wojewody, nr xxx z dnia 29 czerwca 2004 roku, na podstawie art. 49 ust. 1 oraz art. 14 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 o samorządzie województwa (tekst jednolity: Dz.U. nr 142 z 2000, poz. 1590) w związku z art. 1 ust. 6 ustawy z dnia 27 czerwca 2003 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 137, poz. 1304) oraz art. 104 i 107 Kpa, nabyło nieodpłatnie od Skarbu Państwa prawo własności Nieruchomości, zabudowanej budynkiem O. i będącej we władaniu wojewódzkiej jednostki organizacyjnej tj. R.„M.” z siedzibą w K.i wykorzystywanej na jego cele statutowe, w tym do wykonywania ustawowych zadań samorządu województwa z zakresu edukacji publicznej. Ośrodek wykorzystywany był dla potrzeb organizowania szkoleń i konferencji dla nauczycieli, szkoleń dla dzieci i młodzieży, zajęć integracyjnych, profilaktycznych, terapeutycznych, wycieczek i obozów oraz wyjazdów dla dzieci na tzw. zielone szkoły.

Na dzień 31 grudnia 1998 r. Nieruchomość pozostawała we władaniu Skarbu Państwa i zabudowana była budynkiem P. poddanego adaptacji dla potrzeb Zamiejscowego Ośrodka M. . Zaświadczenie z dnia 24 czerwca 1999 r. o przyjęciu zgłoszenia do użytkowania obiektu budowlanego wydało Starostwo Powiatowe w Z.. S., ani Wnioskodawca nie posiadają wiedzy ani dokumentów, kiedy i przez kogo zostały wybudowane budynki i budowle na Nieruchomości obejmującej działkę nr 1. W momencie przekazania Wnioskodawcy w 2004 r. budynki te już istniały.

Województwo z dniem 1 stycznia 1999 r. przyjęło względem R. „M.” w K. uprawnienia organu, który tę jednostkę utworzył. Zgodnie z treścią statutu (nadanego uchwałą nr … Sejmiku Województwa) R. „M.” w K. stał się wojewódzką placówką doskonalenia nauczycieli, a jego działalność statutowa prowadzona była m.in. w ośrodku w J.

Dnia 7 lutego 2005 roku aktem notarialnym Województwo darowało Powiatowi prawo własności Nieruchomości.

Celem darowizny była realizacja zadań publicznych o charakterze ponadgminnym oraz zapewnienie bazy noclegowej wraz z wyżywieniem na potrzeby internatu dla młodzieży szkolnej Z. oraz prowadzenia działalności szkoleniowo-wypoczynkowej.

Darowizna nie podlegała podatkowi VAT albowiem podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towaru tj. przedmiotowej Nieruchomości lub z tytułu poniesionych na nią nakładów ulepszających, a więc nie zachodziła przesłanka przewidziana w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwana dalej Ustawą).

Nieruchomość ta po przejęciu przez Powiat została oddana w trwały zarząd na rzecz Z. w Ż.

Dnia 27 czerwca 2014 r. aktem notarialnym zmieniono cel darowizny na następujący: „zapewnienie bazy noclegowej wraz z wyżywieniem na potrzeby internatu dla młodzieży szkolnej Z.w Ż. oraz prowadzenia działalności szkoleniowo-wypoczynkowej, opieki społecznej, zdrowotnej oraz rehabilitacyjnej”.

W dniu 7 października 2015 r. Starostwo Powiatowe złożyło wniosek o cofnięcie darowizny z uwagi na brak środków finansowych oraz niewykorzystywanie przedmiotowej Nieruchomości na realizację celów wymienionych w umowie darowizny. Aktem notarialnym nr xxx z dnia 1 września 2016 r. strony złożyły oświadczenie o odwołaniu darowizny, a właścicielem nieruchomości stało się ponownie Województwo. Odwołanie darowizny również było nieodpłatne i nieopodatkowane podatkiem VAT.

Nieruchomość została przejęta przez Województwo od Powiatu, a następnie przekazana na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego, w dniu 19 września 2016 r. do zarządzania S.-jednostce budżetowej Województwa, która zgodnie ze swoim statutem realizuje zadania własne samorządu województwa w zakresie zarządzania nieruchomościami z wojewódzkiego zasobu nieruchomości.

Nieruchomość od dnia ponownego jej przejęcia jest pustostanem i nie jest w żaden sposób wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności, ani przez Wnioskodawcę, ani przez S.

Działalność dokonywana przez S. to działalność zgodna z art. 15 ust. 6 ustawy.

W stanie faktycznym sprawy nie jest znana wartość początkowa Nieruchomości oraz data pierwszego zasiedlenia. Można jedynie przyjąć, iż Nieruchomość istniała w dniu 24 czerwca 1999 r. czyli w dniu zgłoszenia do użytkowania obiektu budowlanego wydanego przez Starostwo Powiatowe w Z. i taką datę pierwszego zasiedlenia należy przyjąć w niniejszej sprawie.

Od daty pierwszego zasiedlenia do planowanej dostawy budynków i budowli w 2021 lub 2022 roku bez wątpienia minęło więcej niż 2 lata.

Ponadto w latach 2004-2005, oraz w latach 2016-2021 a więc w okresie, gdy Nieruchomość ta stanowiła własność Województwa, nie były dokonywane nakłady na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym osób prawnych – nie doszło więc ewentualnie do „wtórnego” pierwszego zasiedlenia.

Obecnie Województwo przeznaczyło Nieruchomość do sprzedaży w trybie przetargu ustnego nieograniczonego.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że w okresie od 2006 r. do 2016 r. Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości objętej przedmiotowym wnioskiem, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku byłego internatu oraz budynku gospodarczego.

**W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:**

1\. Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym oraz w związku z przedstawionym planowanym zdarzeniem przyszłym tj. sprzedażą Nieruchomości spełnione zostaną przez Wnioskodawcę przesłanki do skorzystania ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z tyt. dostawy Nieruchomości (tj. dot. podstawy ogólnej zwolnienia)?

2\. Czy w opisanym wyżej stanie faktycznym, w przypadku uznania przez Organ, że brak jest podstaw do skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, w związku z przedstawionym planowanym zdarzeniem przyszłym tj. sprzedażą Nieruchomości, spełnione zostaną przesłanki do skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z tytułu dostawy Nieruchomości?

**Stanowisko** **Wnioskodawcy:**

Ad. 1.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż Nieruchomości w zamian na wynagrodzenie z tytułu sprzedaży, stanowi odpłatną dostawę towarów w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zdaniem Województwa przysługuje mu prawo do zwolnienia dostawy Nieruchomości z podatku VAT oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Przepis art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, stanowi że zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa Nieruchomości, spełniającej określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT.

Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata. Starostwo Powiatowe zaświadczeniem z dnia 24 czerwca 1999 r. potwierdziło przyjęcie zgłoszenia do użytkowania przedmiotowej Nieruchomości. Od 2004 roku, tj. od daty przejęcia Nieruchomości od Skarbu Państwa przez Województwo na mocy ww. decyzji Wojewody, nr xxx z dnia 29 czerwca 2004 roku Nieruchomość była zasiedlona w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy, a zatem od pierwszego zasiedlenia do dostawy (sprzedaży) Nieruchomości, która to transakcja planowana jest w 2021 lub 2022 roku, upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Uzasadnieniem dla przyjętego stanowiska jest fakt, że jednostka organizacyjna Województwa tj. R. „M.” z siedzibą w K. nieposiadająca osobowości prawnej prowadziła działalność na tej Nieruchomości co oznacza, że Województwo wykorzystywało Nieruchomość na własne potrzeby realizowane przez tę jednostkę, a zatem możliwe będzie skorzystanie z powyższego zwolnienia, gdyż pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą Nieruchomości (sprzedażą) upłynie okres dłuższy niż dwa lata, a dostawa nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, iż możliwość zastosowania zwolnienia z podatku VAT do budynków i budowli, rozszerza się na grunt, na którym jest ona położona, przez co on również korzysta ze zwolnienia.

Pierwsze zasiedlenie to w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a) wybudowaniu lub

b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

A więc pierwsze zasiedlenie może następować zarówno po wybudowaniu budynku, jak i po jego ulepszeniu, jeśli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Zgodnie z nowelizacją art. 2 pkt 14 z września 2019 roku odstąpiono od poprzedniego warunku, zgodnie z którym pierwsze zasiedlenie budynków, budowli lub ich części następuje w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu.

Ponadto doprecyzowano, że pierwsze zasiedlenie poza oddaniem do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, obejmuje również rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne tych budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, które spełnia warunki określone w art. 2 pkt 14 lit. b ustawy. Do pierwszego zasiedlenia może zatem dochodzić wiele razy, o ile bowiem dana nieruchomość może zostać tylko raz wybudowana, o tyle wielokrotnie może być ona ulepszana.

Użytkowaniem, o jakim mowa w art. 2 pkt 14 ustawy będzie każda forma korzystania z budynków, budowli lub ich części, tzn., nie tylko „użytkowanie”, o którym mowa w art. 252 KC, stosownie do którego rzecz można obciążyć prawem do jej używania i do pobierania jej pożytków - ale korzystanie z nich również w ramach prawa własności, najmu czy dzierżawy.

Według wnioskodawcy umowa darowizny oraz jej odwołanie (Nieruchomość została zwrócona do Województwa w związku z odwołaniem darowizny w dniu 1 września 2016 r., a potem już nie była wykorzystywana do wykonywania działalności Województwa), nie spowoduje, że dostawa budynku będzie ponownie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia.

W okresie, w którym Nieruchomość stanowiła i stanowi własność Województwa (lata 2004-2005 i 2016-2021) nie były także dokonywane na Nieruchomość nakłady zwiększające wartość środka trwałego o więcej niż 30% w rozumieniu art. 16 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym osób prawnych. Nie doszło więc do tzw. „wtórnego” pierwszego zasiedzenia w wyniku dokonania ulepszeń w wysokości 30% wartości początkowej, o których mowa w art. 2 pkt. 4b ustawy.

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa należy stwierdzić, że w okolicznościach analizowanej sprawy zostały spełnione przesłanki do objęcia dostawy Nieruchomości zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. Konsekwentnie, planowane zbycie za wynagrodzeniem Nieruchomości korzystać będzie ze zwolnienia od podatku w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 10, w zw. z art. 29a ust. 8 ustawy.

Ad. 2.

W przypadku, w którym zdaniem Organu, powyższy stan faktyczny, uniemożliwiałby skorzystanie ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zdaniem Województwa przysługuje mu, w przedstawionym stanie faktycznym, prawo do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom - po spełnieniu określonych warunków - skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Jednocześnie Województwo jest uprawnione do zwolnienia od obowiązku zapłaty podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a tej ustawy, przyjmując, że do badania należy wziąć okres od daty odwołania darowizny tj. 1 września 2016 r.

Zgodnie z ww. przepisem zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, chyba że budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. A zatem, wykorzystywanie obiektu przez okres co najmniej 5 lat do czynności opodatkowanych pozwala podatnikowi na zastosowanie zwolnienia od podatku nawet w sytuacji, gdy ponosił on wydatki wyższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów, w związku z którymi to wydatkami miał prawo do odliczenia podatku VAT.

Uzasadnieniem dla przyjętego stanowiska jest fakt, że nieruchomość nie służyła wykonywaniu zadań Województwa, była jedynie zarządzana przez jednostkę organizacyjną S. z siedzibą w K..

Zdaniem Wnioskodawcy warunki wskazane w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy spełnione są łącznie.

Ponieważ Wnioskodawca stał się właścicielem przedmiotowej Nieruchomości nieodpłatnie (odwołanie darowizny było nieodpłatne i nieopodatkowane), w stosunku do znajdujących się na niej obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Ponadto po odwołaniu darowizny, ani sam Wnioskodawca (planujący dokonanie dostawy), ani S., nie ponosiły wydatków na ulepszenie budynków ani budowli, jak również nie nabywały takich nakładów.

Jako, że w przedmiotowym przypadku przedmiotem sprzedaży będzie nieruchomość gruntowa zabudowana to w rzeczywistości dojdzie do dostawy budynków trwale z gruntem związanych.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Dla określenia podstawy zwolnienia transakcji sprzedaży przedmiotowej nieruchomości z podatku ocenić należy więc jaka będzie podstawa zwolnienia dostawy budynków.

Ponadto zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności realizowanych na podstawie zawartych umów cywilno-prawnych. W przedmiotowej sprawie za zadania takie nałożone na Województwo (Zarząd Województwa) należy uznać zadania wytyczone w ustawie o samorządzie województwa w związku z ustawą o systemie oświaty.

W rezultacie powyższego, w stosunku do Nieruchomości nie przysługiwało Województwu (ani S.) prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, gdyż jej nabycie nastąpiło nieodpłatnie. Województwo, jako planujące dokonanie dostawy Nieruchomości nie ponosiło wydatków w stosunku do których miało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Bieżące utrzymanie Nieruchomości nie powodowało zmiany wartości środka trwałego. Co więcej jak wskazano powyżej, hipotetyczne wydatki na ten cel należałoby uznać za wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT, gdyż zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy są to wydatki organu władzy publicznej dokonywane w celu realizacji zadań nałożonych na nie określonym przepisem prawa.

W związku z powyższym, w sytuacji, w której w ocenie Organu, powyższy stan faktyczny, uniemożliwiałby skorzystanie przez Wnioskodawcę ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zdaniem Wnioskodawcy, spełnione zostały przesłanki do skorzystania przez Województwo ze zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy z tytułu planowanej sprzedaży Nieruchomości obejmującej działkę nr 1 wraz z budynkami, w zamian za wynagrodzenie, otrzymane przez Województwo.

Podsumowując zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że spełnione zostały przesłanki z art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, co oznacza, że do przedmiotowej transakcji należy zastosować zwolnienie podstawowe wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W orzecznictwie sądów administracyjnych rysuje się pogląd, w świetle którego pojęcie pierwszego zasiedlenia należy postrzegać szeroko, w kontekście regulacji Dyrektywy 2006/112/WE, co w ocenie Wnioskodawcy prowadzi do konieczności rozstrzygnięcia, czy w opisanej sprawie nie należy stosować zwolnienia podstawowego, wyrażonego treścią art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, a dopiero alternatywnie z pkt 10a. Stosowanie regulacji z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, stosuje się bowiem jako zwolnienie uzupełniające przy sprzedaży budynków budowli lub ich części, w sytuacji braku spełnienia przesłanek z pkt 10.

**W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.**

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r., poz. 685 ze zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. W świetle tego przepisu, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W świetle przedstawionego powyżej przepisu nieruchomość, zarówno gruntowa jak i zabudowana spełnia definicje towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wyjaśnić należy, że dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

W art. 43 ust. 1 pkt 10 i pkt 10a ustawy, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości zabudowanych spełniających określone w tych przepisach warunki.

Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a) dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b) pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przez pierwsze zasiedlenie – według art. 2 pkt 14 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2019 r. – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1) wybudowaniu lub

2) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do konkluzji, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z kilku podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie ww. obiektów. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter świadczonych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

Z opisu sprawy wynika, że Województwo jest właścicielem nieruchomości położonej w J., obejmującej nieruchomość gruntową zabudowaną, na którą składa się działka nr 1 o powierzchni 0,8240 ha oraz budynek byłego internatu i budynek gospodarczy. Województwo, mocą decyzji Wojewody z dnia 29 czerwca 2004 roku, nabyło nieodpłatnie od Skarbu Państwa prawo własności Nieruchomości, zabudowanej budynkiem Ośrodka Szkoleniowego i będącej we władaniu wojewódzkiej jednostki organizacyjnej tj. R. „M.”.

Na dzień 31 grudnia 1998 r. Nieruchomość pozostawała we władaniu Skarbu Państwa i zabudowana była budynkiem P. poddanego adaptacji dla potrzeb Zamiejscowego Ośrodka M. S., ani Wnioskodawca nie posiadają wiedzy ani dokumentów, kiedy i przez kogo zostały wybudowane budynki i budowle na Nieruchomości obejmującej działkę nr 1. W momencie przekazania Wnioskodawcy w 2004 r. budynki te już istniały.

7 lutego 2005 roku aktem notarialnym Województwo darowało Powiatowi prawo własności Nieruchomości. Celem darowizny była realizacja zadań publicznych o charakterze ponadgminnym oraz zapewnienie bazy noclegowej wraz z wyżywieniem na potrzeby internatu dla młodzieży szkolnej Zespołu Szkół R. oraz prowadzenia działalności szkoleniowo-wypoczynkowej.

Darowizna nie podlegała podatkowi VAT albowiem podatnikowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towaru tj. przedmiotowej Nieruchomości lub z tytułu poniesionych na nią nakładów ulepszających, a wiec nie zachodziła przesłanka przewidziana w art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy.

Aktem notarialnym nr xxx z dnia 1 września 2016 r. strony złożyły oświadczenie o odwołaniu darowizny, a właścicielem nieruchomości stało się ponownie Województwo. Odwołanie darowizny również było nieodpłatne i nieopodatkowane podatkiem VAT.

Nieruchomość została przejęta przez Województwo od Powiatu, a następnie przekazana na podstawie protokołu zdawczo - odbiorczego, w dniu 19 września 2016 r. do zarządzania S.-jednostce budżetowej Województwa, która zgodnie ze swoim statutem realizuje zadania własne samorządu województwa w zakresie zarządzania nieruchomościami z wojewódzkiego zasobu nieruchomości.

Nieruchomość od dnia ponownego jej przejęcia jest pustostanem i nie jest w żaden sposób wykorzystywana do prowadzenia jakiejkolwiek działalności, ani przez Wnioskodawcę, ani przez S.

W stanie faktycznym sprawy nie jest znana data pierwszego zasiedlenia. Można jedynie przyjąć, iż Nieruchomość istniała w dniu 24 czerwca 1999 r. czyli w dniu zgłoszenia do użytkowania obiektu budowlanego wydanego przez Starostwo Powiatowe i taką datę pierwszego zasiedlenia należy przyjąć w niniejszej sprawie.

Ponadto w latach 2004-2005, oraz w latach 2016-2021 a więc w okresie, gdy Nieruchomość ta stanowiła własność Województwa, nie były dokonywane nakłady na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym osób prawnych – nie doszło więc ewentualnie do „wtórnego” pierwszego zasiedlenia. W okresie od 2006 r. do 2016 r. Powiat nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości objętej przedmiotowym wnioskiem, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku byłego internatu oraz budynku gospodarczego.

Obecnie Województwo przeznaczyło Nieruchomość do sprzedaży w trybie przetargu ustnego nieograniczonego.

Wątpliwości dotyczą możliwości zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, dla dostawy nieruchomości składającej się z działki nr 1 zabudowanej budynkiem byłego internatu i budynkiem gospodarczym.

Mając na uwadze obowiązujący stan prawny i przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że dostawa budynku byłego internatu oraz budynku gospodarczego korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, gdyż nastąpi po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia tych budynków. Jak wskazał Wnioskodawca budynki te istniały już w momencie przekazania Nieruchomości Wnioskodawcy w 2004 r. a Wnioskodawca ani Powiat w okresie ich posiadania nie czynili żadnych nakładów na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych. Ponadto z treści wniosku wynika, że budynki zostały oddane do użytkowania 24 czerwca 1999 r. i wtedy doszło do pierwszego zasiedlenia. Zatem, od daty pierwszego zasiedlenia do planowanej daty dostawy w 2021 lub 2022 roku minęło więcej niż dwa lata.

W związku z powyższym dostawa budynków posadowionych na działce nr 1 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W konsekwencji stosownie do regulacji art. 29 ust. 8 ustawy zwolnieniem od podatku od towarów i usług objęta będzie również dostawa gruntu, na którym położone są ww. budynki.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy, w myśl którego w okolicznościach analizowanej sprawy zostały spełnione przesłanki do objęcia dostawy Nieruchomości zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, jest prawidłowe.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, że nie udziela się odpowiedzi na pytanie drugie, ponieważ Wnioskodawca oczekiwał na nie odpowiedzi wyłącznie w przypadku uznania przez Organ, że brak jest podstaw do skorzystania przez Wnioskodawcę ze zwolnienia opisanego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy

Ponadto, zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy udzielona odpowiedź straci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1\. z zastosowaniem art. 119a;

2\. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3\. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do **Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego,** za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.