Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB5/423-856/10-3/MB
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2011-02-28
Teza: Spółka powzięła wątpliwość, czy nowa okoliczność jaką jest w stanie faktycznym sprzedaż części budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, skutkuje dla Spółki koniecznością dokonania w miesiącu przedmiotowej sprzedaży, reklasyfikacji poniesionych nakładów inwestycyjnych, związanych z przebudową i rozbudową budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, tj. z ulepszenia środka trwałego na oddzielne, stanowiące funkcjonalną całość, dające się wykorzystać samodzielnie, środki trwałe? Czy w związku ze sprzedażą części budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, Spółka ma prawo do kontynuowania amortyzacji wartości nakładów inwestycyjnych związanych z przebudową i rozbudową budynku biurowo- magazynowego, tzw. „starej hali” ulepszenie środka trwałego, przy zastosowaniu indywidualnej, 10% stawki amortyzacyjnej, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: amortyzacja; budynek; sprzedaż; stawka-stawka amortyzacyjna; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16d; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16h

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 14.12.2010 r. (data wpływu 20.12.2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zmiany metody oraz stawki amortyzacji - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 20.12.2010 r. wpłynął ww. wniosek uzupełniony pismem z dnia 11.01.2011 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zmiany metody oraz stawki amortyzacji.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka w 2005 roku nabyła nieruchomość składającą się z gruntu, hali magazynowej, hali produkcyjnej oraz budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, położonego na dz. Nr Ew. 385/7 i 385/6. Ze względu na fakt, iż od momentu wybudowania budynku określanego jako „stara hala” upłynęło ponad 10 lat, Spółka dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych, zastosowała indywidualną, 10% stawkę amortyzacyjną.

Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych pod numerem inwentarzowym 615 a następnie — po krótkim okresie jego eksploatacji — Spółka podjęła decyzję o przebudowie i jednoczesnej rozbudowie przedmiotowego budynku biurowo-magazynowego. Wartość początkowa ww. budynku wynosiła 614 250 PLN.

Przed rozpoczęciem przebudowy dokonano nowego podziału działek Działkę Nr Ew 385/7 o powierzchni 14 424 m2 podzielono na działkę Nr Ew 385/11 o powierzchni 12 959 m2 i działkę Nr Ew. 385/10 o powierzchni 1 465 m2. Działkę Nr Ew. 385/6 o powierzchni 16 494 m2 podzielono na działkę Nr Ew. 385/8 o powierzchni 14 570 m2 i działkę Nr Ew. 385/9 o powierzchni 1 924 m2. Następnie, działki Nr Ew 385/10 i Nr Ew. 385/9 zostały scalone w jedną działkę Nr Ew 583 o powierzchni 3 389 m2. Następnie, decyzją nr 117/N/06 z dnia 21 kwietnia 2006 r. Starosta zatwierdził projekt budowlany i udzielił pozwolenia na rozbudowę i przebudowę budynku biurowo-magazynowego na dz. Nr Ew 385/8, 583, 385/11 położonego we wsi R., Gmina N.

Rozbudowa i przebudowa polegała na dokonaniu rozbiórki części biurowej budynku biurowo- magazynowego a następnie na tym miejscu powstała hala montażowa, szersza i wyższa niż poprzednie pomieszczenia biurowe. Hala ta została złączona z dobudowaną częścią biurowca - biurowiec i hala montażowa posiadają wspólną ścianę nośną. Biurowiec został zbudowany na oddzielnym fundamencie, tylna część fundamentu biurowca jest wspólna dla biurowca i hali montażowej. Dach hali stanowi jednocześnie taras dla części biurowej budynku. Hala montażowa i biurowiec zostały wybudowane na działce Nr Ew. 583.

Przebudowa i rozbudowa budynku biurowo-magazynowego została potraktowana jako jeden obiekt. Rozbudowany budynek biurowo-magazynowy posiada przejście do istniejącej hali produkcyjnej oraz w części nazwanej halą montażową połączony został z istniejącą halą magazynową. Nie ma możliwości przejścia z hali montażowej do budynku biurowca. Cała konstrukcja hal produkcyjnej i magazynowej oraz biurowca została połączona wspólną, wybudowaną aluminiową elewacją z elementami szklanymi.

Wartość nakładów inwestycyjnych Spółki wyniosła 27 724 926 PLN, w tym nakłady na halę montażową wyniosły 1 338 667 PLN, natomiast nakłady na część biurową wraz z elewacją 21 161 039 PLN. Elewacje na halach produkcyjnej i magazynowej wyniosły łącznie 5 006 712 PLN. Ponadto, przed biurowcem wybudowano parking o wartości 218 506 PLN.

Nakłady związane z przebudową i rozbudową budynku biurowo-magazynowego, Spółka zakwalifikowała jako ulepszenie istniejącego budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”. Dla tak ulepszonego środka trwałego, Spółka stosuje 10% indywidualną stawkę amortyzacyjną przyjętą w momencie wprowadzenia budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” do ewidencji środków trwałych pod numerem inwentarzowym 615.

Spółka, tytułem potwierdzenia poprawności przyjętego stanowiska w sprawie kwalifikacji poniesionych nakładów inwestycyjnych związanych z przebudową i rozbudową budynku biurowo-magazynowego, jako ulepszenie istniejącego budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” oraz możliwości zastosowania 10% indywidualnej, stawki amortyzacyjnej przyjętej w momencie wprowadzenia budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” do ewidencji środków trwałych dla tak ulepszonego środka trwałego, wystąpiła do właściwego organu podatkowego z wnioskiem o interpretację prawa podatkowego w przedmiotowym zakresie.

W dniu 5 stycznia 2007 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał postanowienie, w którym uznał stanowisko Spółki przedstawione w złożonym wniosku za prawidłowe. W dniu 9 czerwca 2009 r., Spółka aktem notarialnym, sprzedała nieruchomość zabudowaną składającą się z dz. Nr Ew 385/8 i 385/11. Jednym z elementów przedmiotowej sprzedaży była część obecnego budynku biurowo-magazynowego, tzw. „stara hala” położona na dz. Nr Ew 385/8 i 385/11.

Po dokonaniu przedmiotowej sprzedaży, własnością Spółki pozostała część tak rozbudowanego obiektu, tj. biurowiec i hala montażowa znajdująca się na dz. Nr Ew 583.

Pytania Spółki:

1.  Spółka powzięła wątpliwość, czy nowa okoliczność jaką jest w stanie faktycznym sprzedaż części budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, skutkuje dla Spółki koniecznością dokonania w miesiącu przedmiotowej sprzedaży, reklasyfikacji poniesionych nakładów inwestycyjnych, związanych z przebudową i rozbudową budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, tj. z ulepszenia środka trwałego na oddzielne, stanowiące funkcjonalną całość, dające się wykorzystać samodzielnie, środki trwałe?
2.  Czy w związku ze sprzedażą części budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, Spółka ma prawo do kontynuowania amortyzacji wartości nakładów inwestycyjnych związanych z przebudową i rozbudową budynku biurowo- magazynowego, tzw. „starej hali” ulepszenie środka trwałego, przy zastosowaniu indywidualnej, 10% stawki amortyzacyjnej, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Spółki:

Spółka uznaje, iż nowa okoliczność w stanie faktycznym jaką jest sprzedaż części budynku biurowo- magazynowego, tzw. „starej hali”, skutkuje koniecznością dokonania przez Spółkę w miesiącu przedmiotowej sprzedaży reklasyfikacji poniesionych nakładów inwestycyjnych związanych z przebudową i rozbudową budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” tj. z ulepszenia środka trwałego na oddzielne, stanowiące funkcjonalną całość, dające się wykorzystać samodzielnie środki trwałe.

Ponadto, Spółka stoi na stanowisku, iż w związku z koniecznością dokonania przedmiotowej reklasyfikacji z ulepszenia środka trwałego na oddzielne, stanowiące funkcjonalną całość, dające się wykorzystać samodzielnie środki trwałe po zbyciu tzw. „starej hali”, nie ma już prawa do kontynuowania dotychczasowej amortyzacji wartości nakładów inwestycyjnych związanych z przebudową i rozbudową budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali’, przy zastosowaniu indywidualnej, 10% stawki amortyzacyjnej. W ocenie Spółki, właściwą stawką amortyzacyjną dla odpisów amortyzacyjnych naliczanych od wartości początkowej tak wydzielonych środków trwałych powinna być stawka 2,5%. Amortyzacja przedmiotowych środków trwałych, według stawki 2,5%, powinna rozpocząć się od miesiąca następnego po miesiącu wprowadzenia wydzielonych środków trwałych do ewidencji pod oddzielnymi numerami inwentarzowymi, tj. od miesiąca lipca 2009 r.

Zgodnie z art. 15 ust 1 Ustawy pdop: „(…) Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1”. Jednocześnie kosztów uzyskania przychodów nie stanowią wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie środków trwałych we własnym zakresie, bowiem zaliczenie tych wydatków do kosztów w okresie użytkowania środka trwałego jest możliwe wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne. Wynika to z art. 15 ust. 6 Ustawy pdop, który stanowi, iż: „(…) Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematenalnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16”.

Pojęcie środków trwałych, podlegających amortyzacji, zostało określone w szczególności w art. 16a Ustawy pdop. Zgodnie z jego treścią: „Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 zwane środkami trwałymi.

W świetle powyższej definicji środka trwałego, aby dany przedmiot został uznany za środek trwały na gruncie prawa podatkowego musi spełniać następujące warunki:

*   być kompletnym i zdatnym do użytku w dniu przyjęcia do używania, tzn. środek trwały powinien być wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne umożliwiające jego funkcjonowanie, zgodnie z przeznaczeniem,
*   przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,
*   musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wymienione wyżej sformułowania ustawowe tzn. „kompletne i zdatne do użytku” nie zostały zdefiniowane w prawie podatkowym. Wobec powyższego źródłem wskazań, które mogą posłużyć do wyjaśnienia znaczenia tych sformułowań może być judykatura oraz poglądy doktryny prawa podatkowego.

Przykładowo w opracowaniu Podatek dochodowy od osób prawnych”. rok 2002. Komentarz. red. Dr Janusz Marciniuk, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2006 r., s. 533 znaleźć można następujący komentarz:

„(..) Kompletne i zdatne do użytku są takie składniki majątku trwałego, które zawierają wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania zgodnie z ich przeznaczeniem, bez narażenia życia lub zdrowia osób z nich korzystających, które ponadto posiadają stosowne atesty i homologacje oraz dopuszczone są do używania przez właściwe organy administracji państwowej.”

Natomiast w wyroku z dnia 1 sierpnia 2007 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, sygn. akt I SA/Wr 808/07 wyjaśnił, że: „(\`(...)\`) Środki trwałe „kompletne” to takie, które stanowią komplet, nie mający braków, obejmujący całość z danego zakresu; całkowity, zupełny, natomiast „zdatne do użytku” to takie, które nadają się do czegoś; odpowiednie, stosowne, przydatne. Innymi słowy, aby można uznać rzecz za środek trwały „kompletny” i „zdatny do użytku” musi ona spełniać funkcję, do jakiej została wytworzona”.

Z kolei w orzeczeniu z dnia 26 czerwca 1996 roku Naczelny Sąd Administracyjny sygn. akt. SA/Wr 1626/95 podkreślił, iż dla oceny, od kiedy podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych konieczne jest ustalenie, kiedy faktycznie nastąpiło oddanie środka trwałego do użytkowania, a także czy w tej dacie był on kompletny i zdatny do użytku, zarówno faktycznie, jak i w świetle poszczególnych przepisów prawa regulujących możliwość dopuszczenia poszczególnych urządzeń do użytkowania. W wyroku tym stwierdzono:

„(…) Z tego powodu nie jest możliwe amortyzowanie, np. budynku w trakcie budowy, gdyż budynku takiego nie można, zgodnie z prawem budowlanym, użytkować. (\`(...)\`) Dla oceny, od kiedy podatnik może dokonywać odpisów amortyzacyjnych, konieczne jest ustalenie, kiedy faktycznie nastąpiło oddanie środka trwałego do użytkowania, a także czy w tej dacie był on kompletny i zdatny do użytku, zarówno faktycznie, jak i w świetle poszczególnych przepisów regulujących możliwość dopuszczenia poszczególnych urządzeń do użytkowania”.

W świetle powyżej przytoczonych definicji, w ocenie Spółki, nakłady inwestycyjne poniesione przez Spółkę na rozbudowę i przebudowę budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” po dokonaniu i sprzedaży części budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” powinny podlegać w miesiącu przedmiotowej sprzedaży reklasyfikacji przez Spółkę, tj. z ulepszenia środka trwałego na wyodrębnione, oddzielne, stanowiące funkcjonalną całość, dające się wykorzystać samodzielnie, środki trwałe.

Prawidłowość powyższej konstatacji w ocenie Spółki potwierdza fakt, iż Spółka dokonała sprzedaży nieruchomości zabudowanej, składającej się z dz. Nr Ew. 385/8 i 385/11, gdzie jednym z elementów sprzedaży była część budynku biurowo-magazynowego, tzw. „stara hala”. Tym samym pozostała część budynku wybudowana na dz. Nr Ew. 583 nie została sprzedana. Istotne dla sprawy jest zatem to, iż Spółka była w stanie wyodrębnić poszczególne elementy składające się na środek trwały, który zawierał wszystkie elementy konstrukcyjne niezbędne do prawidłowego funkcjonowania środka trwałego zgodnie z jego przeznaczeniem.

Ponadto, Spółka podkreśla, iż w efekcie sprzedaży części budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” powstała w Spółce sytuacja nienazwana w prawie podatkowym. Mianowicie, Spółka zbyła środek trwały tzw. „starą halę” bez nakładów inwestycyjnych poniesionych na jego rozbudowę i przebudowę, tj. ulepszenia środka trwałego. Ustawa pdop nie rozstrzyga w jaki sposób należy traktować powstałą w Spółce sytuację, odnosi się bowiem do kategorii takich jak części składowe lub peryferyjne, co w przekonaniu Spółki, nie występuje na tle przedstawionego stanu faktycznego. W ocenie Spółki, ulepszenie środka trwałego, tzw. „starej hali” pozostałe po zbyciu tzw. „starej hali” powinno stanowić wyodrębnione, oddzielne, stanowiące funkcjonalną całość, dające się wykorzystać samodzielnie, środki trwałe, podlegające dalszej amortyzacji.

Dodatkowo, Spółka podkreśla, iż prawidłowa ocena, czy poniesione przez Spółkę nakłady inwestycyjne na rozbudowę i przebudowę budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” po dokonaniu sprzedaży części budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, powinny nadal stanowić ulepszenie środka trwałego jest kluczowe w ocenie Spółki, między innymi dla prawidłowego, dalszego naliczania odpisów amortyzacyjnych, stanowiących w Spółce koszty uzyskania przychodów na gruncie Ustawy pdop.

Stosownie bowiem do art. 16h ust. 1 pkt 1 Ustawy pdop,: „(\`(...)\`) Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów”.

Nie bez znaczenia pozostaje również metoda oraz stawka amortyzacyjna. Spółka w odniesieniu do tzw. „starej hali” stanowiącej środek trwały wybrała indywidualną metodę amortyzacji, przy zastosowaniu 10% stawki amortyzacyjnej. Taką samą metodę oraz stawkę amortyzacyjną zastosowała do wartości nakładów inwestycyjnych na rozbudowę i przebudowę budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, stanowiących ulepszenie środka trwałego. Prawo wyboru powyższej metody amortyzacji wynika z art. 16h ust. 2 Ustawy pdop, który stanowi, iż: „(\`(...)\`) Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji; wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego”. Zatem, metodę amortyzacji podatnik wybiera przed rozpoczęciem amortyzacji poszczególnych środków trwałych i wybrana przez niego metoda nie może ulec zmianie przez cały okres amortyzacji danego środka trwałego. Przez wybór metody należy w szczególności rozumieć ustalenie m.in. okresu amortyzacji, a zatem również i stawki.

W przedstawionym stanie faktycznym Spółka wybrała metodę określoną w art. 16j Ustawy pdop, zgodnie z którą: „Podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16l, mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika (\`(...)\`)„. Metoda dokonywania odpisów amortyzacyjnych przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych ustalonych indywidualnie, uregulowana w przepisie art. 16j Ustawy pdop, nie przewiduje obniżenia jak również podwyższenia stawek amortyzacyjnych. W treści ww. przepisu nie ma odesłania do uregulowań zawartych w przepisie art. 16i Ustawy pdop. Również inne przepisy nie przewidują możliwości zastosowania przepisu art. 16i ww. ustawy do zmiany indywidualnych stawek amortyzacyjnych.

W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwość według jakiej metody oraz przy zastosowaniu jakiej stawki amortyzacyjnej powinna kontynuować amortyzację wartości nakładów inwestycyjnych na rozbudowę i przebudowę budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, tj. ulepszenia środka trwałego po dokonaniu sprzedaży tzw. „starej hali”.

W świetle przyjętej doktryny prawa podatkowego, jak również stanowiska prezentowanego przez organy podatkowe w przedmiotowym zakresie, podatnik nie ma możliwości zmiany indywidualnej metody amortyzacji, przez cały okres amortyzacji danego środka trwałego. Ponadto, podkreśla się, iż zmianę stawki amortyzacyjnej przy wyborze indywidualnej metody amortyzacji, należy traktować jako zmianę tejże metody amortyzacji, co jest niedopuszczalne na gruncie ustawy podatkowej.

Powyżej przywołane przepisy, fakt zbycia tzw. „starej hali” oraz konieczność, zdaniem Spółki, dokonania reklasyfikacji poniesionych nakładów inwestycyjnych na rozbudowę i przebudowę budynku biurowo- magazynowego, tzw. „starej hali” z ulepszenia środka trwałego, tzw. „starej hali” na wyodrębnione, oddzielne, stanowiące funkcjonalną całość, dające się wykorzystać samodzielnie, środki trwałe są w ocenie Spółki przesłankami pozbawiającymi Spółkę prawa do kontynuowania amortyzacji wartości nakładów inwestycyjnych, tj. ulepszenia środka trwałego przy zastosowaniu indywidualnej, 10% stawki amortyzacyjnej.

Spółka podkreśla, iż w jej ocenie nie jest to zmiana metody amortyzacji a jedynie dokonanie wyboru prawidłowej metody amortyzacji i stawki amortyzacyjnej dla wartości ulepszenia środka trwałego po sprzedaży tzw. „starej hali”. Argumentem przesądzającym za takim stanowiskiem, jest zdaniem Spółki, fakt zbycia tzw. „starej hali”, środka trwałego, stanowiącego determinantę pozwalającą Spółce na wybór indywidualnej metody amortyzacji, przy zastosowaniu 10% stawki amortyzacyjnej. Zatem, indywidualną metodę amortyzacji, Spółka zgodnie z przepisami prawa podatkowego stosowała do końca miesiąca w którym dokonano zbycia środka trwałego, stanowiącego przedmiot amortyzacji według tejże metody.

Ponadto, uzasadnieniem dla powyższego stwierdzenia może być również stanowisko zaprezentowane przez Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 1 lipca 2010 r., sygnatura lBPBI/2/423-841/10/AP. Organ podatkowy stwierdził, iż:

„(\`(...)\`) Wydatki ulepszeniowe powiększają wartość początkową środka trwałego stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Wskazać w tym miejscu należy, iż ulepszenie pozostaje bez wpływu na stosowaną w odniesieniu do danego środka trwałego metodę amortyzacji; w szczególności nie powoduje zmiany wybranej metody amortyzacji jak i nie może być amortyzowane samodzielnie (w oderwaniu od środka trwałego, którego dotyczy). Wszelkie zasady i ograniczenia amortyzacji odnoszące się do ulepszonego środka trwałego dot. automatycznie samego ulepszenia.”

Reasumując, w ocenie Spółki, poniesione nakłady inwestycyjne związane z przebudową i rozbudową budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” po zbyciu nieruchomości zabudowanej składającej się min. z tzw. „starej hali” powinny zostać reklasyfikowane przez Spółkę z ulepszenia środka trwałego tzw. „starej hali” na wyodrębnione, oddzielne, stanowiące funkcjonalną całość, dające się wykorzystać samodzielnie, środki trwałe w miesiącu realizacji przedmiotowej sprzedaży.

Ponadto, w związku z koniecznością dokonania powyższej reklasyfikacji, Spółka w odniesieniu do wartości nakładów inwestycyjnych związanych z przebudową i rozbudową budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” po dokonaniu sprzedaży tzw. „starej hali” nie ma prawa do kontynuowania amortyzacji według indywidualnej, 10% stawki amortyzacyjnej.

W ocenie Spółki, nie jest to zmiana metody amortyzacji a jedynie dokonanie wyboru prawidłowej metody amortyzacji oraz stawki amortyzacyjnej dla wydzielonych środków trwałych. Powyższe stwierdzenie, wzmacnia fakt, iż ulepszenie środka trwałego nie może być amortyzowane w oderwaniu od środka trwałego, którego dotyczy.

Zatem, właściwą stawką amortyzacyjną dla naliczanych od miesiąca lipca 2009 r., odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej wydzielonych środków trwałych, reklasyfikowanych z ulepszenia środka trwałego, tzw. „starej hali” powinna być stawka 2,5%.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam, co następuje:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zmianami), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Powyższe oznacza, że wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodu, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu ich zużycia (odpisy amortyzacyjne).

W myśl art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, amortyzacji podlegają - z zastrzeżeniem art. 16c - stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębna własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 16d ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego, o którym mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

W odniesieniu do budynków i budowli, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w określonych warunkach mogą być stosowane wyższe od zwykłych indywidualne stawki amortyzacyjne. Kwestię te uregulowano w art. 16j ust. 1 pkt 3 i 4 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Zgodnie z tymi przepisami (ust. 1 pkt 3 i 4) podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym, że okres amortyzacji nie może być krótszy niż:

*   dla budynków (lokali) i budowli, innych niż wymienione w pkt 4 – 10 lat, z wyjątkiem: trwale związanych z gruntem budynków handlowo-usługowych w rodzaju 103 Klasyfikacji i innych budynków niemieszkalnych wymienionych w rodzaju 109 Klasyfikacji trwale związanych z gruntem oraz kiosków towarowych o kubaturze poniżej 500 m³, domków kempingowych i budynków zastępczych dla których okres amortyzacji nie może być krótszy niż 3 lata;

*   dla budynków (lokali) niemieszkalnych, dla których stawka amortyzacyjna z Wykazu stawek amortyzacyjnych wynosi 2,5 % - 40 lat pomniejszone o pełną liczbę lat, które upłynęły od dnia ich oddania po raz pierwszy do używania do dnia wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych prowadzonych przez podatnika, z tym że okres amortyzacji nie może być krótszy niż 10 lat.

W ust. 3 wyżej powołanego artykułu ustawodawca określił, iż środki trwałe, o których mowa w ust. 1 pkt 3, uznaje się za:

*   używane, jeżeli podatnika wykaże, że przed ich nabyciem były wykorzystywane co najmniej przez okres 60 miesięcy, lub
*   ulepszone, jeżeli przed wprowadzeniem do ewidencji wydatki poniesione przez podatnika na ulepszenie stanowiły ci najmniej 30 % wartości początkowej.

Należy zauważyć, iż indywidualną stawkę amortyzacyjną ustala sam podatnik, przy czym ustawodawca określił minimalne okresy dokonywania odpisów amortyzacyjnych, określając tym samym maksymalną roczną stawkę amortyzacji. Podatnik, który zdecyduje się na wybór amortyzacji liniowej według stawki indywidualnej, jest zobowiązany do stosowania tej metody przez cały okres amortyzacji środka trwałego (art. 16h ust. 2), a ustalonej stawki amortyzacyjnej nie może ani obniżać ani podwyższać.

Przy czym indywidualną stawkę amortyzacyjną można ustalić, jeżeli zostaną spełnione łącznie dwa warunki (art. 16j ust. 1):

*   środek trwały jest po raz pierwszy wprowadzony do ewidencji danego podatnika,
*   środek trwały spełnia kryteria do uznania go za używany lub ulepszony.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Spółka w 2005 roku nabyła nieruchomość składającą się z gruntu, hali magazynowej, hali produkcyjnej oraz budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”. Ze względu na fakt, iż od momentu wybudowania budynku określanego jako „stara hala” upłynęło ponad 10 lat, Spółka dla potrzeb dokonywania odpisów amortyzacyjnych, zastosowała indywidualną, 10% stawkę amortyzacyjną.

Budynek został wprowadzony do ewidencji środków trwałych pod nr inwentarzowym 615 a następnie - po krótkim okresie jego eksploatacji - Spółka podjęła decyzję o przebudowie i jednoczesnej rozbudowie przedmiotowego budynku biurowo-magazynowego

Decyzją z dnia 21 kwietnia 2006 r. zatwierdzono projekt budowlany i udzielono Spółce pozwolenia na rozbudowę i przebudowę budynku biurowo-magazynowego na dz. Nr Ew 385/8, 583, 385/11.

Przebudowa i rozbudowa budynku biurowo-magazynowego została potraktowana jako jeden obiekt.

Nakłady związane z przebudową i rozbudową budynku biurowo-magazynowego, Spółka zakwalifikowała jako ulepszenie istniejącego budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”. Dla tak ulepszonego środka trwałego, Spółka stosuje 10% indywidualną stawkę amortyzacyjną przyjętą w momencie wprowadzenia budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” do ewidencji środków trwałych pod numerem inwentarzowym 615.

W dniu 9 czerwca 2009 r., Spółka aktem notarialnym sprzedała nieruchomość zabudowaną składającą się z dz. Nr Ew 385/8 i 385/11.

Jednym z elementów przedmiotowej sprzedaży była część obecnego budynku biurowo-magazynowego, tzw. „stara hala”.

Po dokonaniu przedmiotowej sprzedaży, własnością Spółki pozostała część tak rozbudowanego obiektu, tj. biurowiec i hala montażowa znajdująca się na dz. Nr Ew 583.

W związku z powyższym, Spółka powzięła wątpliwość według jakiej metody oraz przy zastosowaniu jakiej stawki amortyzacyjnej powinna kontynuować amortyzację wartości nakładów inwestycyjnych na rozbudowę i przebudowę budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali”, tj. ulepszenia środka trwałego po dokonaniu sprzedaży tzw. „starej hali”.

W kontekście powołanych uregulowań oraz przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca winien kontynuować amortyzację części budynku biurowo-magazynowego pozostałego po sprzedaży - według metody oraz przy zastosowaniu stawki jaką przyjął przed dniem sprzedaży części ulepszonego środka trwałego.

Należy zwrócić uwagę, że to podatnicy dokonując wyboru metody amortyzacji, dokonują tym samym wyboru stawki amortyzacji, która stanowi integralną część metody amortyzacji, i która nie może ulec zmianie w jej trakcie. Zatem podatnik kierując się racjonalną oceną skutków podejmowanej decyzji może dokonać wyboru metody amortyzacji, która winna mieć wpływ na ich sytuację gospodarczą.

W ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych przewidziano następujące metody dokonywania odpisów amortyzacyjnych:

1.  przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie rocznych stawek stanowiącym załącznik do ustawy, w tym również:
    *   przy zastosowaniu podwyższonych stawek (przy zastosowaniu współczynników określonych w art. 16i ust. 2 ustawy),
    *   przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych obniżonych w stosunku do określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (na zasadach określonych w art. 16i ust. 5),
2.  przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych ustalonych indywidualnie (zgodnie z art. 16j ustawy),
3.  przy zastosowaniu degresywnej metody amortyzacji (na zasadach określonych w art. 16k ustawy),
4.  amortyzacja jednorazowa (przy spełnieniu warunków określonych w art. 16k ust 7-11 ustawy).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że Spółka stosuje metodę amortyzacji określoną w art. 16j ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (indywidualne stawki amortyzacyjne). Podatnik we wniosku wyjaśnił, iż nabył nieruchomość, w której skład wchodził m.in. budynek biurowo-magazynowy (stara hala). Budynek ten ujął w ewidencji środków trwałych. Następnie dokonał przebudowy i rozbudowy tego budynku. Przebudowa oraz rozbudowa budynku na działkach nr Ew 385/8, 583, 385/11 została zakwalifikowana jako ulepszenie istniejącego budynku biurowo-magazynowego tzw. starej hali, i w konsekwencji potraktowana jako jeden obiekt. Spółka stosuje 10% indywidualną stawkę amortyzacji do tak ulepszonego środka trwałego. Indywidualną stawkę amortyzacji Spółka wybrała w momencie wprowadzenia budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” do ewidencji środków trwałych.

Podatnik we wniosku wyraźnie zaznaczył, że otrzymał zezwolenie na rozbudowę i przebudowę budynku biurowo-magazynowego, który wcześniej zakwalifikował jako jeden środek trwały pod nr ewidencyjnym 615. Rozbudowa i przebudowa polegała na dokonaniu rozbiórki części biurowej budynku biurowo- magazynowego a następnie na tym miejscu powstała hala montażowa, szersza i wyższa niż poprzednie pomieszczenia biurowe. Hala ta została złączona z dobudowaną częścią biurowca - biurowiec i hala montażowa posiadają wspólną ścianę nośną. Biurowiec został zbudowany na oddzielnym fundamencie, tylna część fundamentu biurowca jest wspólna dla biurowca i hali montażowej. Dach hali stanowi jednocześnie taras dla części biurowej budynku.

Stosownie do wyżej powołanego przepisu art. 16h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego. Nie można więc przyjąć argumentacji Spółki, „iż w efekcie sprzedaży części budynku biurowo-magazynowego, tzw. „starej hali” powstała w Spółce sytuacja nienazwana w prawie podatkowym. Mianowicie, Spółka zbyła środek trwały tzw. „starą halę” bez nakładów inwestycyjnych poniesionych na jego rozbudowę i przebudowę, tj. ulepszenia środka trwałego.”

Zdaniem organu podatkowego Spółka winna kontynuować amortyzację – metodą oraz stawką jaką stosowała przed dniem sprzedaży części obecnego budynku biuro-magazynowego. Spółka zaznacza, że własnością Spółki (po dniu sprzedaży) pozostała część rozbudowanego obiektu, tj. biurowiec i hala montażowa. Należy zwrócić uwagę, że część nieruchomości pozostała u Spółki po dniu transakcji sprzedaży stanowi funkcjonalną całość, dającą się wykorzystać samodzielnie. Nie ma więc przeszkód aby Spółka kontynuowała już wcześniej przyjętą metodę oraz stawkę amortyzacji.

Jeżeli na podstawie powyżej powołanych przepisów, podatnik ustalił indywidualną stawkę amortyzacyjną dla nabytego używanego budynku oraz wobec ulepszenia tego budynku w wysokości 10% rocznie, to fakt, że część tej nieruchomości została następnie sprzedana nie skutkuje tym, że podatnik traci prawo do stosowania przyjętej wówczas stawki. Wręcz przeciwnie, podatnicy mają obowiązek kontynuowania dotychczasowej amortyzacji. Obowiązek taki wynika wprost z art. 16h ust. 2 ustawy o PDOP, w którym zapisano, że podatnicy wybierają jedną z metod amortyzacyjnych przed rozpoczęciem amortyzacji i wybraną metodę stosują do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tut. Organ stwierdza, iż Spółka nie jest uprawniona do zmiany metody oraz stawki amortyzacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.