Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP2/443-173/13-2/KG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-23
Teza: uznanie naliczanej abonentowi kary umownej za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz sposobu dokumentowania tej czynności
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; kara-kara umowna; odszkodowania; usługi-usługi telekomunikacyjne
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2013 r. (data wpływu 25 lutego 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania naliczanej abonentowi kary umownej za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz sposobu dokumentowania tej czynności – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 lutego 2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania naliczanej abonentowi kary umownej za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz sposobu dokumentowania tej czynności.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej zwany także „Spółką”) jest operatorem telekomunikacyjnym - podmiotem świadczącym usługi telekomunikacyjne na rzecz abonentów. W związku ze zmianą prawa telekomunikacyjnego oraz kontrolą Urzędu Komunikacji Elektronicznej i Urzędu Ochrony Konkurencji i Konsumentów, Wnioskodawca jest zobligowany do zmiany dokumentów obowiązujących abonentów, w szczególności w przedmiocie udzielanych abonentom ulg.

Abonent, który chce skorzystać z usług Spółki jest zobligowany do podpisania Umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych (dalej „Umowa abonencka”). Umowy abonenckie zawierane są na czas oznaczony (najczęściej 24 miesięcy). Po upływie tego okresu, umowy te automatycznie przekształcają się w umowy zawarte na czas nieokreślony, chyba że wcześniej abonenci dokonali ich wypowiedzenia, bądź zawarli aneks do Umowy abonenckiej przedłużający jej okres obowiązywania na czas określony.

Umowy abonenckie zawierane przez Wnioskodawcę przewidują, że w przypadku gdy abonent wypowie umowę zawartą na czas określony albo Wnioskodawca wypowie abonentowi z jego winy umowę na czas określony, przed upływem okresu na jaki umowa została zawarta, to w tych przypadkach Wnioskodawca jest uprawniony do obciążenia abonenta karą umowną za wcześniejsze rozwiązanie umowy zawartej na czas określony. Karę taką Wnioskodawca nazywa (określa) w Umowie abonenckiej opłatą wyrównawczą.

Art. 483 § 1 kodeksu cywilnego przewiduje, że „można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna)”. Nienależyte wykonanie Umowy abonenckiej zawartej na czas określony przez abonenta polega na jej wcześniejszym, czyli przed upływem oznaczonego terminu na jaki została zawarta, wypowiedzeniu przez abonenta albo przez Wnioskodawcę z winy abonenta.

Kara umowna (opłata wyrównawcza) nakładana przez Wnioskodawcę na rzecz abonenta jest ograniczona wysokością udzielonej przez Wnioskodawcę ulgi na rzecz abonenta. Ograniczenie w wysokości nakładanych na abonentów kar umownych wynika z art. 57 ust. 6 Prawa telekomunikacyjnego, który przewiduje, że „w przypadku zawarcia umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych, w tym o zapewnienie przyłączenia do publicznej sieci telekomunikacyjnej, związanego z ulgą przyznaną abonentowi, wysokość roszczenia z tytułu jednostronnego rozwiązania umowy przez abonenta lub przez dostawcę usług z winy abonenta przed upływem terminu, na jaki umowa została zawarta, nie może przekroczyć wartości ulgi przyznanej abonentowi pomniejszonej o proporcjonalną jej wartość za okres od dnia zawarcia umowy do dnia jej rozwiązania. Roszczenie nie przysługuje w przypadku rozwiązania przez konsumenta umowy przed rozpoczęciem świadczenia usług, chyba że przedmiotem ulgi jest telekomunikacyjne urządzenie końcowe”.

Wnioskodawca po zmianie dokumentów wynikających ze zmiany prawa telekomunikacyjnego oraz postępowań kontrolnych UKE i UOKIK, będzie przyznawał abonentowi ulgę w jednorazowej opłacie aktywacyjnej oraz ulgę wynikającą z różnicy ceny abonamentu dla umów zawartych na czas nieokreślony oraz ceny abonamentu dla umów zawartych na czas określony pomnożoną przez liczbę miesięcy trwania umowy.

Art. 57 ust. 6 Prawa telekomunikacyjnego ogranicza jedynie wysokości kary umownej jaka jest nakładana przez Wnioskodawcę na abonenta za wypowiedzenie umowy na czas określony przed upływem okresu jej obowiązywania. Dodatkowym ograniczeniem wynikającym z art. 57 ust. 6 Prawa telekomunikacyjnego przy dochodzonej od abonentów karze umownej (opłacie wyrównawczej) przez Wnioskodawcę jest jej proporcjonalne zmniejszanie wraz z wydłużaniem okresu wykonywania danej umowy.

Konsekwentnie, opłata wyrównawcza (kara umowna) nie może przekroczyć wartości ulgi przyznanej abonentowi w związku z zawarciem umowy zawartej na czas określony, pomniejszonej o proporcjonalną jej wartość za okres od dnia zawarcia umowy do dnia jej rozwiązania. Wysokość przyznanej przez Wnioskodawcę ulgi jest każdorazowo określona w cenniku stanowiącym integralną część Umowy abonenckiej.

Pod pojęciem kary umownej należy więc rozumieć zastrzeżenie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy. Innymi słowy, kara umowna jest rodzajem sankcji cywilnoprawnej zastrzeżonej na wypadek szkód powstałych w wyniku niewłaściwego wykonania Umowy abonenckiej (w tym w wypadku jej przedwczesnego wypowiedzenia przez abonenta/albo przez Wnioskodawcę).

Podsumowując, art. 403 Kodeksu cywilnego wskazuje, że można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określanej sumy (kara umowna), zaś art. 56 ust. 7 Prawa telekomunikacyjnego wyznacza jedynie jej maksymalną wysokość oraz tryb jej (proporcjonalnego) zmniejszania wraz z wydłużaniem okresu wykonywania umowy abonenckiej na czas określony. Na karę umowną (opłatę wyrównawczą) Wnioskodawca zamierza wystawiać noty obciążeniowe na rzecz abonentów.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przedstawionym stanie przyszłym, obciążanie abonentów karą umowną (opłatą wyrównawczą) za wypowiedzenie umowy abonenckiej zawartej na czas określony przez abonenta albo przez Wnioskodawcę z winy abonenta, jest czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (będącą poza zakresem przedmiotowym ustawy o VAT) i w związku z tym, czy prawidłową formą dokumentu księgowego wystawianego przez Wnioskodawcę na taką karę umowną jest nota obciążeniowa?

Zdaniem Wnioskodawcy, dokumentem księgowym dokumentującym obciążanie abonentów karą umowną jest nota obciążeniowa, gdyż nie mamy tu do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zakres czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT został określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów, import towarów, wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju, wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 powyższej ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie natomiast do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

W myśl art. 106 ust. 1 ustawy o VAT, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Odnosząc się do zacytowanego wyżej art. 8 ustawy o VAT wskazać należy, że pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o VAT zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Zauważyć tu jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym, czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można było powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie. Konsekwentnie, odnosząc się do kwestii zobowiązania się do powstrzymania do dokonania czynności lub do jej tolerowania, opodatkowaniu podlega jedynie takie zaniechanie czynności lub tolerowanie stanów, które wykonywane jest w ramach umowy zobowiązaniowej, w której jedna ze stron transakcji uznana jest za bezpośredniego beneficjanta i osiąga z tego wymierną korzyść.

W wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (dalej „WSA”) w Kielcach z 14 grudnia 2006 r. (sygn. SA/Kc 280/06), WSA stwierdził, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący z niego korzyść (choćby potencjalną). Dopóki nie ma kogoś, kto odnosiłby lub powinien odnosić konkretne (wymierne) korzyści o charakterze majątkowym wiążące się z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą. Ponadto związek pomiędzy otrzymywanym wynagrodzeniem, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, by stwierdzić, że zapłata jest konsekwencją wykonania świadczenia.

Z cytowanych wyżej przepisów ustawy o VAT wynika zatem, iż aby mogła być mowa o opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług musi dojść do świadczenia — świadczenia wzajemnego. W przypadku więc nałożenia kary umownej na abonenta, nie ma mowy o jakimkolwiek świadczeniu na jego rzecz. Nałożenie kary umownej stanowi jednostronną czynność techniczną, bowiem przyczyną dla której Wnioskodawca nalicza tę karę jest niewywiązanie się abonenta z warunków umowy abonenckiej; przyczyna ta nie leży zatem po stronie Wnioskodawcy.

Naliczanie kary umownej z tytułu nienależytego wywiązywania się z Umowy abonenckiej jest swoistego rodzaju odszkodowaniem należnym Wnioskodawcy, nie jest więc kwotą należną z tytułu sprzedaży o której mowa w art. 29 ust. 1 cyt. ustawy o VAT. Zapłata przez abonenta powyższej kary ma charakter rekompensaty z tytułu wcześniej przyznanych mu ulg w świadczeniu usług telekomunikacyjnych i dlatego nie powinna ona podwyższać podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia usługi telekomunikacyjnej oraz nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Pomiędzy Wnioskodawcą a abonentem rekompensującym Wnioskodawcy stratę z tytułu przyznanych mu wcześniej ulg nie istnieje świadczenie wzajemne, gdyż Wnioskodawca w zamian za należną/wpłaconą mu kwotę kary umownej nie wykonuje na rzecz abonenta żadnego świadczenia, a tym bardziej świadczenia, które miałoby charakter usługi.

W świetle powyższego, w ocenie Wnioskodawcy obciążanie abonentów karą umowną (opłatą wyrównawczą) za wypowiedzenie umowy zawartej na czas określony z winy abonenta lub przez Wnioskodawcę z winy abonenta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie jest czynnością wymienioną w art. 5 ustawy o VAT, w szczególności, nie stanowi usługi w rozumieniu art. 8 ustawy o VAT. Czynność ta, jako niepodlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, winna być udokumentowana innym dokumentem księgowym niż faktura VAT, która to zarezerwowana dla dokumentowania czynności objętych zakresem przedmiotowym ustawy o VAT.

Wnioskodawca zwraca uwagę, że jego stanowisko podzielił Naczelnik Świętokrzyskiego Urzędu Skarbowego w Kielcach w interpretacji prawa podatkowego z dnia 13 lutego 2006 r., sygn. RO/443-2/2006, gdzie można znaleźć następujące stanowisko „Mając powyższe na uwadze, czynności niepodlegające opodatkowaniu powinny być udokumentowane przez Podatnika innymi niż faktura dowodami księgowymi. W związku z powyższym Podatnik rozliczając się z partnerem uprawniony jest do wystawiania not obciążeniowych”.

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w piśmie z 9 sierpnia 2010 r., nr ITPP2/443-440b/10/RS, podkreślił: (\`(...)\`) kary umowne za niezrealizowane kontrakty, pełniące funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną) za poniesione straty, nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie podlegają opodatkowaniu”.

Zapłata przez abonenta kary umownej stanowi rekompensatę finansową dla Spółki za (częściową) „utratę” udzielonych ulg w wyniku nie wywiązania się przez abonenta ze zobowiązań umownych co do oznaczonego czasu obowiązywania Umowy abonenckiej, przy czym przedmiotowa kara umowna nie wiąże się ze spełnieniem przez Spółkę świadczenia wzajemnego wobec abonenta. Co więcej, obowiązek uiszczenia kary umownej jest efektem działania abonenta, polegającego na nie wywiązaniu się przez niego ze zobowiązania dochowania terminu obowiązywania Umowy abonenckiej lub innych zobowiązań umownych, których naruszenie daje Spółce prawo do rozwiązania tej umowy z winy abonenta.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca uważa, że wystawianie not obciążeniowych na kary umowne (opłaty wyrównawcze) należne za wypowiedzenie przez abonenta umowy abonenckiej zawartej na czas określony, lub przez Wnioskodawcę z winy abonenta, przed upływem okresu jej obowiązywania, jest działaniem prawidłowym nie naruszającym przepisów ustawy o VAT. Przedmiotowe kary umowne nie mieszczą się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu, wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT i tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z treści cytowanego wyżej przepisu art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, iż ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, iż definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Co do zasady każde świadczenie niebędące dostawą towarów, polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Przy czym muszą być spełnione następujące warunki:

*   w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
*   świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Należy podkreślić, że oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby określona czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatne świadczenie usług.

Dana czynność podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wówczas, gdy istnieje bezpośredni związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Odszkodowanie jest pojęciem niezdefiniowanym w ustawie o podatku od towarów i usług. Natomiast w świetle uregulowań zawartych w Kodeksie cywilnym jest ono zapłatą za wyrządzone szkody, poniesione przez kogoś straty.

Z przepisów art. 361 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.) wynika, że zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego wynikała szkoda. Naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zagadnienie kar umownych regulują przepisy art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego który stanowi, iż można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej sumy (kara umowna).

Przepis statuujący karę umowną ma charakter bezwzględnie obowiązujący. Kara umowna może obejmować trzy grupy zdarzeń, a mianowicie: niewykonanie zobowiązania, nienależyte wykonanie zobowiązania w ogólności oraz konkretne uchybienia w zakresie sposobu wykonania zobowiązania. Ma na celu „naprawienie szkody”, a więc należy uznać, że jest ona swoistą postacią odszkodowania.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka jako operator telekomunikacyjny, zawiera z abonentami umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych, tj. umowy na czas oznaczony (najczęściej 24 miesiące). Zawierane umowy przewidują, że w przypadku gdy abonent wypowie umowę zawartą na czas określony albo Wnioskodawca wypowie abonentowi z jego winy umowę na czas określony przed upływem okresu, na jaki umowa została zawarta, to w takich przypadkach Wnioskodawca jest uprawniony do obciążenia abonenta karą umowną za wcześniejsze rozwiązanie umowy zawartej na czas określony. Odszkodowania naliczane są w oparciu o art. 57 ust. 6 ustawy Prawo telekomunikacyjne.

Na tle powyższego Wnioskodawca powziął wątpliwości w zakresie uznania przedmiotowej czynności za czynność niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT oraz sposobu dokumentowania naliczenia przedmiotowej kary umownej.

Ustosunkowując się do powyższego wskazać należy, że zgodnie z art. 57 ust. 6 ustawy z dnia 16 lipca 2004 r. Prawo telekomunikacyjne (Dz. U. z 2004 r. Nr 171, poz. 1800 ze zm.), w przypadku zawarcia umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych, w tym o zapewnienie przyłączenia do publicznej sieci telekomunikacyjnej, związanego z ulgą przyznaną abonentowi, wysokość roszczenia z tytułu jednostronnego rozwiązania umowy przez abonenta lub przez dostawcę usług z winy abonenta przed upływem terminu, na jaki umowa została zawarta, nie może przekroczyć wartości ulgi przyznanej abonentowi pomniejszonej o proporcjonalną jej wartość za okres od dnia zawarcia umowy do dnia jej rozwiązania. Roszczenie nie przysługuje w przypadku rozwiązania przez konsumenta umowy przed rozpoczęciem świadczenia usług, chyba że przedmiotem ulgi jest telekomunikacyjne urządzenie końcowe.

Z przepisem tym korespondują przepisy art. 3853 pkt 17 ustawy Kodeks cywilny, które ograniczają możliwość skutecznego nakładania na konsumenta, który nie wykonał zobowiązania lub odstąpił od umowy, obowiązku zapłaty rażąco wygórowanej kary umownej lub odstępnego.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazać należy, że uiszczana przez abonentów opłata z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych, nie stanowi wynagrodzenia za świadczenie usług lub dostawę towarów, lecz swoistego rodzaju odszkodowanie, karę umowną naliczaną zgodnie z zawarta umową i ustawą Prawo telekomunikacyjne. W tym przypadku istotą i celem odszkodowania jest rekompensata za szkodę, a nie płatność za świadczenie. W rozpatrywanym przypadku nie mamy więc do czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie, gdyż otrzymanie przez Spółkę odszkodowania nie wiąże się z żadnym świadczeniem na rzecz abonenta. Zapłata określonej kwoty pieniężnej wynika z konieczności wynagrodzenia straty wynikłej z wcześniejszego rozwiązania umowy i nie dotrzymania terminu rozwiązania umowy, a więc ma na celu, jak wskazano we wniosku, „naprawienie szkody”. Zapłata przez abonenta powyższej kary ma charakter rekompensaty z tytułu wcześniej przyznanych mu ulg w świadczeniu usług telekomunikacyjnych.

Reasumując, kara umowna pełniąca funkcję odszkodowawczą (rekompensacyjną) za utracone korzyści, nie mieści się w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu wymienionych w art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług i tym samym nie podlega opodatkowaniu.

Stosownie do art. 106 ust. 1 ustawy stanowi natomiast, że podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Na podstawie zaistniałych okoliczności oraz powołanych przepisów należy stwierdzić, że naliczenie „odszkodowania” w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego, w przypadku wcześniejszego rozwiązania umowy na świadczenie usług telekomunikacyjnych objętych promocją, nie stanowi odpłatności za czynność określoną w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym Spółka nie jest zobowiązana do wystawiania faktur VAT z tego tytułu. Pobierane kwoty mogą być więc dokumentowane na podstawie innych dokumentów księgowych, w tym chociażby not księgowych.

Należy jednak zaznaczyć, że nota księgowa nie jest dokumentem przewidzianym przez przepisy ustawy o podatku od towarów i usług i jako taka nie jest objęta regulacją tych przepisów, brak jest jednakże przeciwwskazań na gruncie przepisów dotyczących podatku od towarów i usług, dla takiego sposobu dokumentowania.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. jedn. Dz. U. z 2012, poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.