Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB4/423-426/11-4/MC
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2012-02-14
Teza: 1. Czy kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży środków trwałych wykorzystywanych dla potrzeb produkcji DPF będzie wartość początkowa zbywanych środków trwałych pomniejszona odpowiednio o odpisy amortyzacyjne dokonane przez Spółkę do dnia sprzedaży na podstawie art. 16a - 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych wchodzących w skład linii produkcyjnej DPF w związku z zakończeniem działalności DPF stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki?
Słowa kluczowe: amortyzacja; amortyzacja-odpisy amortyzacyjne; koszt-koszty uzyskania przychodów; likwidacja; strata; środek-środek trwały; środek-środek trwały-likwidacja środka trwałego; środek-środek trwały-nieumorzona część środka trwałego; środek-środek trwały-straty w środkach trwałych
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością przedstawione we wniosku (brak daty wypełnienia wniosku, data wpływu 14 listopada 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2011 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony pismem z dnia 02 grudnia 2011 r. (data wpływu 07.12.2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

*   kosztów uzyskania przychodów w przypadku sprzedaży środków trwałych,
*   zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji środków trwałych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką należącą do międzynarodowej grupy, działającą w Polsce od 1998 r. Spółka zajmuje się produkcją różnorodnych materiałów dla następujących branż: przemysł ciężki, branża samochodowa (szeroko rozumiany automotive), budownictwo, przemysł drzewny, sektor telekomunikacyjny. Współpracę w zakresie poszczególnych branż określić można jako bezpośrednią i / lub pośrednią poprzez zbudowaną sieć dystrybucji w Polsce i zagranicą.

Podstawową działalnością Spółki jest właśnie działalność produkcyjna. Dostęp do najnowszych osiągnięć i technologii pozwala Spółce na stałe wzbogacanie Jej oferty handlowej. Asortyment produktów oferowanych przez Spółkę podlega w związku z tym dynamicznemu rozwojowi, na który wpływ mają przede wszystkim czynniki ekonomiczne, takie jak osiąganie planowanej wielkości sprzedaży, wzrost lub spadek rentowności danej linii asortymentowej oraz poziom zapotrzebowania na rynku na określone produkty.

Uwzględniając oferowany asortyment, w ramach działalności produkcyjnej Spółki można wyszczególnić trzy sektory:

1.  materiałów ściernych;
2.  filtrów cząstek stałych dla silników wysokoprężnych do samochodów osobowych („DPF”);
3.  plastikowych materiałów („PPL”).

Spółka w ramach powyższych sektorów działa w oparciu o zakłady produkcyjne, które - na potrzeby zarządcze - stanowią swego rodzaju wydzielone jednostki gospodarcze, zatrudniające własnych pracowników jako odrębni pracodawcy (centrala Spółki skupiona jest głównie wokół sektora materiałów ściernych, oddział DPF został wyodrębniony jako pracodawca w 2005 r., a oddział PPL został wyodrębniony w 2011 r.).

Chronologicznie pierwszym sektorem asortymentowym Spółki od początku Jej istnienia na polskim rynku był sektor materiałów ściernych (Spółka jest dzisiaj liderem tego sektora w Polsce). W ramach tego sektora, Spółka produkuje m.in. papiery ścierne, materiały ścierne spojone (wykorzystywane w przemyśle ciężkim), czy tzw. przecinaki (np. tarcze do szlifierek). Ponadto, dla potrzeb sektora materiałów ściernych, Spółka posiada zakład, który obecnie regeneruje materiały ścierne, bazując na diamentach przemysłowych. W celu utrzymania pozycji Spółki na rynku materiałów ściernych, ma Ona w planach dalszy rozwój tego zakładu.

Wobec korzystnej sytuacji na polskim rynku, podejmowane były decyzje o rozszerzaniu zakresu asortymentu materiałów produkowanych przez Spółkę.

Od 2004 / 2005 r. Spółka wprowadziła do swojego asortymentu plastikowe materiały (z ang. Performance Plastic; dalej: PPL). Początkowo, zakład produkcyjny PPL mieścił się w niewielkim budynku, gdzie produkowano tylko łożyska. Przez kolejne lata produkcja była modernizowana, a zakład zaczął się rozrastać. Pod koniec czerwca 2011 r. uruchomiono nową linię produkcyjną PPL, na której wytwarzane są m.in.:

*   łożyska ślizgowe (bezkulkowe);
*   uszczelki do przemysłowych pomp próżniowych;
*   produkty kompozytowe (różnego rodzaju membrany o niedużych rozmiarach).

Z kolei w 2005 r. Spółka rozpoczęła przygotowania do inwestycji, w ramach której planowała uruchomienie produkcji filtrów cząstek stałych dla silników wysokoprężnych (z ang. Diesel Particulate Filters; dalej: DPF) do samochodów osobowych. Miała to być jedna z dwóch fabryk DPF należących do koncernu (druga fabryka została otwarta w 2006 r. w Niemczech).

Pierwszy rozruch próbny odbył się jeszcze w 2008 r., a cała inwestycja została zakończona w 2009 r. Na pierwszym etapie inwestycji, Spółka wytworzyła około 6 tysięcy sztuk filtrów, które w większości zostały sprzedane do zagranicznej firmy zajmującej się nakładaniem warstwy katalicznej na DPF - procesu niezbędnego do wykonania przed dostarczeniem filtrów do finalnych odbiorców (producentów samochodów).

Jednak z uwagi na światowy kryzys oraz istotne zmniejszenie poziomu zapotrzebowania na DPF, dalsza produkcja została zawieszona w kwietniu 2009 r. Wobec pogarszającej się sytuacji w branży samochodowej i istotnej dekoniunktury w tym sektorze przemysłu, uchwałą z dnia 1 czerwca 2010 r. Zarząd Spółki, po szczegółowym zapoznaniu się z sytuacją zakładu produkcji DPF i perspektywami jego dalszego funkcjonowania, podjął decyzję o zakończeniu produkcji DPF. Spółka podejmuje od przeszło roku kroki zmierzające do wyzbycia się majątku przeznaczonego do produkcji DPF.

Na dzień dzisiejszy, asortyment Spółki obejmuje 3 sektory (materiałów ściernych, DPF i PPL), przy czym w ramach sektora DPF nie jest już prowadzona działalność produkcyjna (jak wspomniano wcześniej, z przyczyn ekonomicznych podjęto decyzję o wstrzymaniu, a następnie zakończeniu produkcji w ramach sektora DPF). Spółka rozważa zaś kolejne inwestycje w ramach sektora PPL.

W celu poszerzenia asortymentu oferowanego w ramach PPL, konieczne będzie zaadaptowanie odpowiedniej powierzchni, w tym powierzchni magazynowej. Spółka posiada taką powierzchnię - jest nią hala magazynowa oraz pozostała część budynku, w którym uprzednio prowadzona była produkcja DPF (część tego budynku została już zajęta przez linię produkcyjną PPL otwartą w 2011 r.). W związku z tym, sprzedaż lub likwidacja majątku wykorzystywanego w ramach DPF, o której mowa wcześniej, będzie musiała być ukończona jak najszybciej.

Ta część majątku, która nie zostanie zbyta do końca 2011 r., będzie najprawdopodobniej podlegała likwidacji.

Na marginesie Spółka pragnie zaznaczyć, że na czwarty kwartał planowane jest połączenie Spółki z Y Sp. z o.o. (dalej: Y). Y należy do branży, której głównym obszarem działania jest produkcja i sprzedaż tkanin i dzianin z włókna szklanego dla budownictwa. Y dostarcza produkty do różnych zastosowań, takich jak: izolacja akustyczna, pokrycia ścian zewnętrznych, siatki przeciwko insektom, pokrycia dekoracyjne, wykańczanie powierzchni i wzmocnienia. Przedmiotowe połączenie nie będzie miało jednak wpływu na zakres dotychczasowej działalności Spółki (poszerzy się ona jedynie o dotychczasową działalność Y). Nie ulegnie też zmianie adres siedziby.

Pismem z dnia 02 grudnia 2011 r. Spółka poinformowała o zmianie nazwy Spółki z dotychczasowej na „A” Sp. z o.o. Pod nową nazwą Spółka funkcjonuje począwszy od dnia 01 grudnia 2011 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy kosztem uzyskania przychodu ze sprzedaży środków trwałych wykorzystywanych dla potrzeb produkcji DPF będzie wartość początkowa zbywanych środków trwałych pomniejszona odpowiednio o odpisy amortyzacyjne dokonane przez Spółkę do dnia sprzedaży na podstawie art. 16a - 16m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych wchodzących w skład linii produkcyjnej DPF w związku z zakończeniem działalności DPF stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki?

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 2. Wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną w dniu 14 lutego 2012 r. nr ILPB4/423-426/11-3/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy, strata powstała w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych wchodzących w skład linii produkcyjnej DPF w związku z zakończeniem działalności DPF, stanowi koszt uzyskania przychodów Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W szczególności, do straty tej nie będzie miał zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Uzasadnienie stanowiska Spółki.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (\`(...)\`).

Z powyższego przepisu wynika, że nie wszystkie wydatki poniesione przez podatnika są kosztami. Kosztami uzyskania przychodów są - po wyłączeniu kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 cytowanej ustawy - wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów. Ponoszone koszty należy oceniać pod kątem ich celowości, a więc dążenia do uzyskania przychodów. Aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu, między tym wydatkiem a osiągnięciem przychodu musi zachodzić związek przyczynowy tego typu, że poniesienie wydatku ma wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu.

Jako koszty uzyskania przychodów mogą być rozpatrywane zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami. Te pierwsze dają się powiązać z konkretnie określonym przychodem, jaki osiągnął podatnik, natomiast te drugie wiążą się z całokształtem działalności prowadzonej przez podatnika i ogólnie określonymi przychodami osiąganymi z tytułu prowadzenia tej działalności.

Co do zasady, wydatki na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są kosztem uzyskania przychodów, chyba że dochodzi do odpłatnego zbycia tych wartości (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy). Wydatki te mogą być odniesione w koszty podatkowe poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z przepisami podatkowymi (art. 15 ust. 6 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 16 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem pkt 8a, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

W art. 16 ust. 1 ww. ustawy ustawodawca określił katalog wydatków, które nawet pomimo ich poniesienia w celu osiągnięcia przychodów nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 5 przedmiotowej ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych w części pokrytej sumą odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Z przepisu tego wynika zatem, że kosztem uzyskania przychodów będą straty w środkach trwałych oraz wartościach niematerialnych i prawnych, w części, w jakiej nie zostały zamortyzowane.

Natomiast, stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te utraciły przydatność gospodarczą na skutek zmiany rodzaju działalności.

Z treści powyższego przepisu jednoznacznie wynika, iż decydującą przesłanką dla niezaliczenia do kosztów uzyskania przychodów tego określonego rodzaju strat jest wystąpienie zmiany rodzaju działalności powodującej utratę przez likwidowane środki trwałe przydatności gospodarczej.

Dla podatkowej kwalifikacji strat powstałych w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonych środków trwałych decydującym pozostaje zatem ustalenie, czy utracenie przez te środki przydatności gospodarczej spowodowane zostało zmianą rodzaju działalności, czy też jedynie rezygnacją przez podatnika z produkcji określonego rodzaju produktów, w której to produkcji wykorzystywany był likwidowany środek trwały.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie wskazuje jak należy rozumieć pojęcie „zmiana rodzaju działalności”. Pojęcie „zmiana” jest natomiast definiowane w Słowniku Języka Polskiego (wydanie on-line) jako „zastąpienie czegoś czymś” (pozostałe definicje są irrelewantne w kontekście użycia tego słowa na gruncie analizowanego przepisu).

Przez zwrot „zmiana rodzaju działalności” należy zatem rozumieć „zastąpienie jednego rodzaju prowadzonej działalności innym”.

W analizowanym przypadku taka sytuacja nie ma miejsca.

Po pierwsze, główną działalnością Spółki pozostaje nadal działalność produkcyjna, a ograniczeniu uległ jedynie asortyment oferowanych przez Nią produktów (asortyment produktów ulega zresztą stałym fluktuacjom w wyniku zmian w otoczeniu zewnętrznym Spółki - jest to naturalna cecha procesów gospodarczych).

Po drugie, zakończenie produkcji asortymentu DPF, której wynikiem może być likwidacja środków trwałych, nie było powiązane z decyzją zarządu o wejściu w nowy / inny obszar działalności, a wynikało wyłącznie z czynników ekonomicznych (brak zamówień / nieopłacalność dalszej produkcji w ramach sektora DPF). Ponadto, po zakończeniu działalności w ramach sektora DPF, działalność Spółki nadal koncentruje się wokół tych samych sektorów działalności, które już wcześniej istniały w ramach Spółki. Nie ulega zatem wątpliwości, że nie mamy do czynienia ze „zmianą” rodzaju działalności w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W tej sytuacji, skoro przyczyna straty powstałej w wyniku likwidacji nie w pełni umorzonego środka trwałego jest inna, aniżeli wskazana w treści przepisu art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to z wnioskowania a contrario tego przepisu wynika, że podlega ona zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów na zasadach ogólnych, z uwzględnieniem treści art. 16 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy.

Spółka pragnie podkreślić, że norma art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi wyjątek od zasady zaliczania do kosztów uzyskania przychodów różnicy pomiędzy wartością środka trwałego a dokonanymi odpisami amortyzacyjnymi w przypadku likwidacji środka trwałego. Zgodnie z orzecznictwem sądów administracyjnych, przepisy prawa podatkowego, zwłaszcza te, na podstawie których organy podatkowe wprowadzają ujemne dla podatników przepisy, nie powinny być interpretowane i stosowane w sposób rozszerzający (tak: wyrok SN z dnia 22.10.1992 r. III ARN 50/92, OSP 1994/3/39).

Z uwagi na fakt, iż przepis art. 16 cytowanej ustawy zawiera zamknięty katalog wydatków, które nie podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, a wśród tych wydatków ustawodawca nie wymienia strat powstałych w związku z likwidacją nie w pełni umorzonych środków trwałych, jeżeli środki te zostały zlikwidowane z innych przyczyn aniżeli wymieniona w art. 16 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy, oznacza to, że straty te podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, z uwagi na fakt, iż strata powstała przy likwidacji środków trwałych wchodzących w skład linii produkcyjnej DPF następuje bez zmiany rodzaju działalności, to będzie ona stanowić koszt podatkowy w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 1 in fine w związku z art. 16 ust. 1 pkt 5, w nawiązaniu do art. 16 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie należy wskazać, iż powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy stwierdzić, iż zdaniem organu podatkowego, teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.