Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPTPB3/4510-142/15-5/19-S/RR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-07-03
Teza: określenie momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup materiałów (katalizatorów)
Słowa kluczowe: koszt-koszty pośrednie; koszt-koszty uzyskania przychodów; środek-środek trwały
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 824/18 (data wpływu 8 kwietnia 2019 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2472/16 stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 kwietnia 2015 r. (data wpływu 27 kwietnia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 maja 2015 r. (data wpływu 29 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup materiałów (katalizatorów) **– jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 27 kwietnia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup materiałów (katalizatorów).

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 13 maja 2015 r., nr IPTPB3/4510-142/15-2/KC (doręczonym w dniu 19 maja 2015 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 29 maja 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 26 maja 2015 r.).

Dotychczasowy przebieg postępowania:

Po rozpatrzeniu przedmiotowego wniosku Organ podatkowy w dniu 15 lipca 2015 r. wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nr IPTPB3/4510-142/15-4/KC, dotyczącą podatku dochodowego od osób prawnych, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup materiałów (katalizatorów):

*   za prawidłowe – w odniesieniu do ww. materiałów (katalizatorów) zaliczanych do środków trwałych i nieamortyzowanych bilansowo oraz

*   za nieprawidłowe – w odniesieniu do ww. materiałów (katalizatorów) zaliczanych do środków trwałych i amortyzowanych bilansowo.

Wnioskodawca na interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 15 lipca 2015 r., nr IPTPB3/4510-142/15-4/KC, wniósł pismem z dnia 30 lipca 2015 r. (data wpływu 6 sierpnia 2015 r.), wezwanie do usunięcia naruszenia prawa w ww. interpretacji indywidualnej. W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Organ podatkowy pismem z dnia 18 sierpnia 2015 r., nr IPTPB3/4510-1-36/15-2/KC stwierdził brak podstaw do zmiany ww. interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego.

Na powyższą interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 15 lipca 2015 r., nr IPTPB3/4510-142/15-4/KC w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, Wnioskodawca reprezentowany przez pełnomocnika wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 18 września 2015 r. (data wpływu 25 września 2016 r.).

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 21 października 2015 r., nr IPTPB3/4510-3-38/15-2/JZ, udzielił odpowiedzi na skargę z wnioskiem o jej oddalenie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 6 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 1242/15, uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Organu podatkowego z dnia 15 lipca 2015 r., nr IPTPB3/4510-142/15-4/KC, w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych.

Po otrzymaniu nieprawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 1242/15, (data wpływu 10 czerwca 2016 r.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów wniósł pismem z dnia 5 lipca 2016 r., nr 1061.IPTRP.46.56.2016.2 do Naczelnego Sądu Administracyjnego skargę kasacyjną.

W dniu 10 października 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2472/16, uchylający w całości zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 6 maja 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 1242/15 i przekazujący sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi.

Następnie w dniu 8 lutego 2019 r. do tutejszego Organu wpłynęło nieprawomocne orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 824/18, natomiast w dniu 8 kwietnia 2019 r. do tutejszego Organu wpłynęło prawomocne orzeczenie tego Sądu wraz z aktami sprawy.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w ww. wyroku z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 824/18 stwierdził, że: „ (…) Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 10 sierpnia 2018 r., sygn. akt 2319/16, w którym stwierdzono, że ustawodawca, definiując w art. art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. pojęcie poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie podatkowej jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. W ocenie Sądu, nie ma natomiast podstaw, aby dokonywać takiego zabiegu w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych. Wniosku takiego nie uzasadnia użycie tego pojęcia w zwrocie „dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury”. Zagadnienia związane z powstaniem obowiązku podatkowego, wysokością podatku oraz rygorami zaliczenia do kosztu uzyskania przychodu, są regulowane w ustawach podatkowych, w tym w u.p.d.o.p. Dlatego też, aby ustawa o rachunkowości wywierała skutki podatkowe, muszą istnieć przepisy zawierające wyraźne odesłanie do jej treści. Pogląd, iż w świetle art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., koszt należy rozpoznać w oparciu o uregulowania wynikające z ustawy o rachunkowości, nie wynika z unormowania ukształtowanego przepisem art. 15 ust. 4d tej ustawy. Okoliczność, że w ostatnim z wymienionych przepisów posłużono się zwrotem „\[\`(...)\`\] uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych \[\`(...)\`\]”, a nie określeniem „\[\`(...)\`\] uważa się dzień, na który ujęto jako koszt w księgach rachunkowych \[\`(...)\`\]” potwierdza zasadność przyjętego przez sąd administracyjny pierwszej instancji rozumowania. Skoro tak, to należy uznać, że faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu”. I dalej: „O tym, czy w istocie dany wydatek z uwagi na swój charakter nie może zostać przyporządkowany do długości okresu, którego dotyczy, decydować będą również przepisy prawa podatkowego, a nie sposób jego księgowania na potrzeby prawa bilansowego. Wydatki, o ile w rzeczywistości z uwagi na swój charakter nie mogą zostać powiązane z okresem przekraczającym rok podatkowy, a ponadto na gruncie przepisów prawa podatkowego nie będzie możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, mogą zostać potrącone jednorazowo w dacie ich poniesienia, którą wyznacza art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., czyli w dniu, w którym ujęto koszt na podstawie otrzymanej faktury w księgach rachunkowych jako zobowiązanie wobec kontrahenta”.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tutejszy Organ.

W związku z powyższym, wniosek Wnioskodawcy z dnia 17 kwietnia 2015 r. (data wpływu 27 kwietnia 2015 r.), uzupełniony pismem z dnia 25 maja 2015 r. (data wpływu 29 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup materiałów (katalizatorów), podlega ponownemu rozpatrzeniu.

Zgodnie z treścią art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), postępowania dotyczące wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego wszczęte i niezakończone przed dniem wejścia w życie ustawy, o której mowa w art. 1, przejmuje Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe:

(\`(...)\`) (dalej jako: „Spółka”) zajmuje się wytwarzaniem produktów chemicznych oraz nawozowych, w szczególności nawozów azotowych oraz melaminy, kaprolaktamu i roztworów mocznika. Produkcja prowadzona jest przy użyciu specjalistycznych maszyn, urządzeń i linii produkcyjnych stanowiących środki trwałe, które zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podlegają amortyzacji. Księgi rachunkowe Spółka prowadzi Zgodnie z Międzynarodowymi Standardami Rachunkowości − MSR/MSSF.

Do produkcji używane są materiały umożliwiające przeprowadzenie reakcji chemicznych i wspierające lub umożliwiające procesy technologiczne, wypełniające aparaty produkcyjne, tzw. katalizatory. Są to materiały typu: siatki katalityczne, wypełnienia strukturalne, piasek, katalizatory, różnego rodzaju pierścienie, maty, kamienie, kule, roztwory, węgiel aktywny itp.

Nie są to elementy środka trwałego jako takie, ale ich wykorzystanie w procesie produkcji jest niezbędne. Nie podlegają one również przetworzeniu na produkty uzyskiwane w danym procesie technologicznym. Z punktu widzenia technicznego pełnią one rolę komponentów. Umożliwiają bowiem przebieg procesu technologicznego bądź go wspomagają. Materiały te nie stanowią wyposażenia maszyn, urządzeń czy linii produkcyjnych. Nie są uwzględniane w ich wartości początkowej, gdyż nie stanowią ani części składowych, ani peryferyjnych ww. środków trwałych. Są nabywane odrębnie i niezależnie od maszyn i urządzeń, w których są wykorzystywane. Może zdarzyć się, że w jednej maszynie, urządzeniu, linii produkcyjnej mogą być używane różne katalizatory, w zależności od tego, jaki proces chemiczny ma zostać przeprowadzony i jakie produkty mają powstać.

Materiały te nie ulegają przetworzeniu na produkty. Z upływem czasu, mimo że nie ulegają zasadniczo całkowitemu zużyciu to tracą swoje właściwości. Materiały te w określonym czasie muszą być wymieniane. Okres wymiany jest różny, najczęściej jednak wynosi ponad rok. Często wymiana odbywa się w okresie postoju remontowego danej instalacji. Zgodnie z przepisami MSR, koszty tych materiałów zaliczane są do środków trwałych jako odrębne środki trwałe, z zachowaniem zasady istotności. Rozliczanie kosztów tych materiałów, dla materiałów o niskiej wartości dokonywane jest jednorazowo w momencie ich wymiany, natomiast materiały o wyższych wartościach rozliczane są w czasie jako amortyzacja.

W piśmie z dnia 25 maja 2015 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że materiały o niskiej wartości to materiały − katalizatory o wartości nieprzekraczającej 3 500 zł netto, natomiast materiały o wysokiej wartości to materiały − katalizatory o wartości powyżej 3 500 zł netto. Czyli materiał spełniający rolę katalizatora, jeśli używany jest ponad rok i jego wartość wynosi powyżej 3 500 zł netto zaliczany jest do środków trwałych i amortyzowany bilansowo.

Wnioskodawca wskazał następnie, że do produkcji używane są materiały umożliwiające przeprowadzenie reakcji chemicznych i wspierające lub umożliwiające procesy technologiczne, wypełniające aparaty produkcyjne, tzw. katalizatory. Są to materiały typu: siatki katalityczne, wypełnienia strukturalne, piasek, różnego rodzaju pierścienie, maty, kamienie, kule, roztwory, węgiel aktywny itp.

Spółka kwalifikuje katalizatory do materiałów umożliwiających przeprowadzenie reakcji chemicznych i wspierających lub umożliwiających procesy technologiczne, wypełniających aparaty produkcyjne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowym jest ujęcie wydatków na opisane w stanie faktycznym materiały (katalizatory) w kosztach uzyskania przychodu jednorazowo, w dacie poniesienia wydatku, bez względu na metodologię rozliczenia kosztu ich zakupu dla celów rachunkowych?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.), koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

Niewątpliwie wydatki na katalizatory stanowią wydatki, których nie da się powiązać z konkretnym przychodem. Na moment zakupu Spółka nie jest w stanie przewidzieć kiedy nastąpi zużycie danego katalizatora. Wymogi techniczne i technologiczne obligują Spółkę do wymiany zużytych katalizatorów, jednak nie sposób jednoznacznie każdorazowo określić, czy wydatki na dany katalizator przekraczają rok podatkowy. Nie jest bowiem możliwe na dzień zakupu określenie, czy będzie on wykorzystywany kilka lat, czy tylko pół roku. Uwarunkowane jest to wieloma, niezależnymi od Spółki czynnikami, w tym np. zapotrzebowaniem na dane towary, do wytworzenia których katalizator jest wykorzystywany.

Z kolei w myśl art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, za dzień poniesienia kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 4a i 4f-4h, uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzień, na który ujęto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyjątkiem sytuacji gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów.

Z powyższego przepisu jednoznacznie wynika, że koszty pośrednie są kosztem uzyskania z chwilą ujęcia ich w księgach rachunkowych na podstawie faktury, umowy lub innego dokumentu. Ujęcie w księgach może nastąpić na jakimkolwiek koncie księgowym, zgodnie z przyjętą przez podatnika polityką rachunkowości.

Zasada ta nie ma zastosowania jedynie do wyjątków przewidzianych w analizowanym przepisie, tzn. do ujęcia jako kosztu rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych. Należy wskazać, iż tylko w odniesieniu do rezerw i biernych rozliczeń międzyokresowych niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów ustawy o rachunkowości. Jest to bowiem pojęcie w tej ustawie definiowane lub używane. Natomiast w pozostałych przypadkach wystarcza ujęcie kosztu w księgach na podstawie faktury lub rachunku, bez względu czy jest to ujęcie jakiekolwiek czy też ujęcie „jako koszt” w księgach rachunkowych.

W art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawodawca posłużył się bowiem zwrotem ,,(\`(...)\`) uważa się dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (\`(...)\`)”, a nie określeniem ,,(\`(...)\`) uważa się dzień, na który ujęto jako koszt w księgach rachunkowych)”.

Spółka uważa, że przez sformułowanie ,,dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku)”, użyte w art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy rozumieć dzień, na który ujęto, czyli pod którym widnieje w księgach rachunkowych dana operacja gospodarcza (w tym przypadku wydatek na katalizator) na podstawie dowodu księgowego zewnętrznego (faktury). Będzie to, co do zasady, dzień dokonania operacji gospodarczej, który tym samym wyznacza ,,dzień poniesienia kosztu”, w którym to dniu zgodnie z art. 15 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, powinien być rozliczony w kosztach uzyskania przychodów wydatek poniesiony na nabycie danego katalizatora.

Powyższe rozumienie „dnia poniesienia kosztu” jest także prezentowane w orzecznictwie sądowym, w tym w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (dalej jako: „NSA”). Przykładowo w wyroku z 20 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1443/12, NSA stwierdza: „O dacie poniesienia kosztu nie mogą bez wyraźnego odesłania decydować przepisy prawa bilansowego. Wprawdzie podatnicy mają, zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a prowadzone na podstawie ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe są zarazem księgami podatkowymi w rozumieniu art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, to jednak według jednolitych, utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia, czy wydatku za przychód, dochód, czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (por. wyroki NSA z dnia 19 marca 2010 r., II FSK 1731/08, publ. http://orzeczenia.nsa.gov.pl oraz powołany już powyżej w sprawie II FSK 414/10) (\`(...)\`). Tylko zatem z mocy wyraźnej decyzji ustawodawcy przepisy o rachunkowości mogą awansować do rangi przepisów prawa podatkowego, o których stanowi art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W tym kontekście należy zauważyć, że w art. 15 ust. 4e in fine ustawy podatku dochodowym od osób prawnych wymieniono jedynie koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów, które nie mogą pomimo ich ujęcia w księgach rachunkowych zostać zarachowane jako koszt uzyskania przychodu w dniu ich zaksięgowania. Zastrzeżenia takiego ustawodawca nie poczynił zaś wobec czynnych rozliczeń międzyokresowych kosztów, o których stanowi art. 39 ust. 1 ustawy o rachunkowości. Należy zauważyć, że przepis art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się jako całość do kosztów uzyskania przychodów. Również art. 15 ust. 4e ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odnosi się do zdefiniowania pojęcia poniesienia kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej. Używając słowa ,,koszt” w tym przepisie ustawodawca winien nim zatem oznaczać ten sam desygnat, czyli koszt w znaczeniu ustawy podatkowej (tak § 10 Zasad techniki prawodawczej, załącznik do Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie Zasad techniki prawodawczej; Dz. U., Nr 100, poz. 908). Ponadto należy zauważyć, że zamieszczając w nawiasie po słowach ,,ujęto koszt w księgach rachunkowych” słowo ,,zaksięgowano” ustawodawca definiuje pojęcie ujęcia w księgach rachunkowych. Poprzez zamieszczenie słowa w nawiasie zgodnie z regułami interpunkcji wyjaśnia się (uzupełnia) tekst główny poprzez użycie alternatywnego sformułowania (synonimu) wyrażenia wyrażonego wcześniej (Słownik ortograficzny PWN publ. http://so.pwn.pl). Ustawa o rachunkowości nie posługuje się pojęciem księgowania. W potocznym rozumieniu księgować znaczy wpisać wydatki lub wpływy do księgi rachunkowej (Słownik języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN, dostępny http://sjp.pwn.pl). Za dzień poniesienia kosztu należy zatem uznać dzień wpisania do ksiąg rachunkowych wydatku na podstawie faktury. Skoro w księgach rachunkowych winny być wpisane chronologicznie wszystkie zdarzenia, które nastąpiły w okresie sprawozdawczym (art. 20 ust. 1 ustawy o rachunkowości), to dzień wpisania faktury (a także dzień wpisania wydatku na innej podstawie, np. noty bankowej) jest dniem poniesienia kosztu. Faktyczna data dokonania zapisu w księgach rachunkowych nie może zmieniać kwalifikacji danego wydatku i wpływać na moment zaliczenia go jako kosztu w rozumieniu art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. Nie jest ona bowiem datą ujęcia kosztu, a jedynie datą technicznego wprowadzenia informacji do systemu”.

Identyczne stanowisko można znaleźć w wyrokach z dnia:

*   9 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1091/10,

*   20 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 414/10,

*   20 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2406/11,

*   10 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1685/12,

*   4 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1112/12,

*   26 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 2596/12.

Podsumowując należy wskazać, że przez pojęcie „poniesienie kosztu” należy rozumieć każde ujęcie określonego zdarzenia gospodarczego w księgach rachunkowych bez względu na dalszą metodologię rozliczenia kosztu dla celów rachunkowych. Tym samym wydatki na nabycie katalizatorów należy uznać za koszt uzyskania przychodu jednorazowo, w dacie poniesienia wydatku.

W uzupełnieniu przedstawionego we wniosku stanowisku, Spółka wskazała, że nabywane przez Nią katalizatory, mimo że są amortyzowane na potrzeby bilansowe, co wynika z zasad zawartych w MSR, to nie muszą być w ten sposób traktowane na gruncie rozliczeń podatkowych.

Nabyte katalizatory nie spełniają bowiem warunku uznania ich za środki trwałe w rozumieniu art. 16a ust. l pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Tym samym podatnik nie ma obowiązku rozliczania poniesionych na ich nabycie wydatków w czasie, tj. poprzez odpisy amortyzacyjne.

Z przywołanego wyżej art. 16 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że amortyzacji podlegają przedmioty będące odrębną własnością, przy jednoczesnym, łącznym spełnieniu następujących warunków:

1.  stanowią one własność lub współwłasność podatnika,
2.  zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
3.  są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
4.  przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż jeden rok,
5.  wykorzystywane są przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą (ostatni fragment przepisu art. 16a ust. 1 nie odnosi się do rozpatrywanego przypadku).

W ocenie Spółki, w odniesieniu do katalizatorów nie można mówić, że spełniają one warunki wskazane w pkt 3, tj. są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do użytkowania. Unormowania zawarte w ustawie podatkowej nie definiują wprost, co przez to określenie należy rozumieć. Niemniej jednak w odniesieniu do wcześniej wymienionych materiałów, kwalifikowanych do katalizatorów, trudno mówić o ich kompletności. To dzięki tym materiałom mogą powstawać produkty Spółki, ponieważ umożliwiają one pracę maszyn i urządzeń, czyli innych środków trwałych, linii produkcyjnych, ale same w sobie środkami trwałymi nie są, nie mogą one bowiem samodzielnie działać, funkcjonować.

Może się też zdarzyć, że nabyty katalizator będzie wymagał w trakcie użytkowania nie wymiany ale uzupełnienia. Gdyby przyjmować, że poszczególne katalizatory są środkami trwałymi, wówczas każde uzupełnienie winno być traktowane jako przyjęcie do użytkowania nowego środka trwałego. Tym samym, nawet jeśli Spółka będzie wykorzystywała dany katalizator dłużej niż rok i wydatki na jego nabycie przekroczyły 3 500 zł netto, to katalizator nie będzie środkiem trwałym.

Natomiast w myśl MSR 16 „Rzeczowe aktywa trwałe”, który reguluje zasady ich ujęcia i wyceny, środki trwałe są to zasoby materialne:

1.  utrzymywane przez jednostkę w celu ich wykorzystania do produkcji, przy dostawach dóbr i świadczeniu usług, oddania do używania innym podmiotom na podstawie umowy najmu lub w celach administracyjnych oraz
2.  wykorzystywane zgodnie z oczekiwaniami przez czas dłuższy niż jeden okres sprawozdawczy (w zasadzie rok).

Definicja zawarta w MSR 16, odmiennie niż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie stawia wymogu zdatności środka trwałego do użytkowania oraz jego kompletności. Co więcej MSR 16 wyraźnie wskazuje, że do środków trwałych zalicza się istotne części zamienne oraz wyposażenie awaryjne, które spełniają definicję środków trwałych, czyli te, które przeznaczone są (jeszcze nie są użytkowane, stanowią zapas) do wykorzystania na potrzeby działalności jednostki oraz których użytkowanie potrwa dłużej niż rok.

Mając na względzie różnice w definiowaniu środków trwałych na potrzeby MSR oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a także nie zapominając o autonomiczności prawa podatkowego względem prawa bilansowego, zdaniem Wnioskodawcy należy wskazać, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku o interpretację jest prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 824/18 w związku wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2472/16 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie określenia momentu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zakup materiałów (katalizatorów) - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2015 r., nr IPTPB3/4510-142/15-4/KC, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 19 grudnia 2018 r., sygn. akt I SA/Lu 824/18 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 8 kwietnia 2019 r.), w związku wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 września 2018 r., sygn. akt II FSK 2472/16.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z dnia 15 lipca 2015 r., nr IPTPB3/4510-142/15-4/KC.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (opis zdarzenia przyszłego) będzie zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 ustawy Ordynacja podatkowa).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późń. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.