Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPP4/443-154/14-7/BA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-07-15
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury z tytułu otrzymanej częściowej zapłaty (zaliczki) w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów oraz ustalenia właściwego kursu do przeliczenia waluty obcej na złote.
Słowa kluczowe: dostawa-dostawa towarów; dostawa-dostawa wewnątrzwspólnotowa; eksport; faktura; waluta-kurs walut
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IV-Rozdział 1-art. 19a

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 26 marca 2014 r. (data wpływu 1 kwietnia 2014 r.) uzupełnionym pismami z dnia 10 czerwca 2014 r. (data wpływu 12 czerwca 2014 r.) oraz z dnia 27 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury z tytułu otrzymanej częściowej zapłaty (zaliczki) w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów oraz ustalenia właściwego kursu do przeliczenia waluty obcej na złote – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 1 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wystawienia faktury z tytułu otrzymanej częściowej zapłaty (zaliczki) w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów oraz ustalenia właściwego kursu do przeliczenia waluty obcej na złote. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismami z dnia 10 czerwca 2014 r. (data wpływu 12 czerwca 2014 r.) oraz z dnia 27 czerwca 2014 r. (data wpływu 30 czerwca 2014 r.) o opis sprawy, pytania i stanowisko własne oraz brakującą opłatę.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

X (dalej: Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka dokonuje/będzie dokonywać sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów zagranicznych, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej (numer VAT UE). Dokumentując transakcję Spółka podstawę opodatkowania określa w walutach obcych. Występują sytuacje, gdy kontrahenci przed dokonaniem dostawy dokonują wpłat całości lub części kwot (zaliczki) w walutach obcych należnych za dostawę. Zdarza się, że Spółka wydaje towar jeszcze w tym samym miesiącu, w którym otrzymała całość lub część zapłaty od kontrahenta. W związku z nowymi regulacjami pojawiły się wątpliwości związane z dokumentowaniem dokonywanych dostaw. Zapytanie nie dotyczy dostaw o charakterze ciągłym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Spółka postępuje/będzie postępować prawidłowo nie wystawiając faktury zaliczkowej, jeżeli towar jest wydawany kontrahentowi posiadającemu ważny numer VAT UE w tym samym miesiącu, w którym Spółka otrzymała zaliczkę na ten towar?
2.  Jeżeli odpowiedź na pytanie l jest pozytywna (tzn. że Spółka wystawia tylko fakturę końcową, dokumentującą dokonanie dostawy/Spółka nie wystawia faktury zaliczkowej), to czy prawidłowym jest/będzie (jeżeli zaliczka była otrzymana w walucie obcej), określenie na fakturze podstawy opodatkowania według jednego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień powstania obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie musi wystawiać faktury zaliczkowej, jeżeli towar jest wydawany kontrahentowi w tym samym miesiącu, w którym Spółka otrzymała zaliczkę na ten towar – ma ona prawo wystawić jeden dokument, tj. fakturę końcową, dokumentującą dokonanie dostaw.

Otrzymanie zaliczki w walucie obcej i wydanie towaru w tym samym miesiącu nie spowoduje konieczności wykazania na fakturze dokumentującej dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów podstawy opodatkowania w podziale na dwie części według dwóch kursów.

Zgodnie z art. 20 ust. l ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jednolity Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm. – Ustawy VAT), w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4 oraz art. 20a (zastrzeżenie nie ma znaczenia dla sprawy). Zgodnie z zasadą wyrażoną w tym przepisie, obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów powstaje 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów. Jeśli jednak wcześniej podatnik wystawił fakturę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury. Natomiast wobec uchylenia od dnia l stycznia 2013 r. przepisu ust. 3 należy uznać, że nie dotyczy to faktury zaliczkowej, mianowicie jeśli zostałaby ona wystawiona, to skutkowałoby powstaniem obowiązku podatkowego. W ocenie Spółki zamiarem ustawodawcy – w związku z uchyleniem ust. 3 (który stanowił, że jeżeli przed dokonaniem dostawy, o której mowa w ust. l, otrzymano całość lub część ceny, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury potwierdzającej otrzymanie całości lub części ceny) – było jednak uznanie, że obowiązek podatkowy w transakcjach wewnątrzwspólnotowych nie powstaje w związku z otrzymaniem (zapłaceniem) zaliczki.

Zgodnie z art. 106b ust. l pkt l i 4 Ustawy VAT, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

*   sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
*   otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem sprzedaży, dostawy czy przed wykonaniem usługi.

Zgodnie z art. 106i ust. l Ustawy VAT, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8. Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (ust. 2).

Nie mniej jednak w związku z faktem, że w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów nie występuje obowiązek podatkowy z tytułu otrzymanej zaliczki Spółka ma prawo wystawić fakturę dokumentującą dostawę.

Wobec tego w sytuacjach będących przedmiotem sprawy, mimo że kontrahenci Spółki wpłacają zaliczki przed dokonaniem przez nią dostawy, Spółka będzie obowiązana do wystawienia jednej faktury.

Jak wynika z treści art. 31a ust. l Ustawy VAT, w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

W przypadku wystawienia faktury dokumentującej dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów, gdy Spółka otrzyma przed dokonaniem dostawy zaliczkę, może ona wskazać na fakturze dwie wartości, niemniej jednak będą one stanowiły jedną podstawę opodatkowania, a zatem do przeliczeń kursu, Spółka uwzględni kurs z dnia poprzedzającego powstanie obowiązku podatkowego z tytułu wewnątrzwspólnotowej dostawy – nie wystąpi obowiązek obliczania podstawy opodatkowania po kursie z dnia poprzedzającego otrzymanie zaliczki w części dotyczącej zaliczki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…) – art. 7 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 13 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 5, rozumie się wywóz towarów z terytorium kraju w wykonaniu czynności określonych w art. 7 na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Spółka dokonuje/będzie dokonywać sprzedaży towarów na rzecz kontrahentów zagranicznych, posiadających właściwy i ważny numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych, nadany przez państwo członkowskie właściwe dla nabywcy, zawierający dwuliterowy kod stosowany dla podatku od wartości dodanej (numer VAT UE). Dokumentując transakcję Spółka podstawę opodatkowania określa w walutach obcych. Występują sytuacje, gdy kontrahenci przed dokonaniem dostawy dokonują wpłat części kwot (zaliczki) w walutach obcych należnych za dostawę. Zdarza się, że Spółka wydaje towar jeszcze w tym samym miesiącu, w którym otrzymała część zapłaty od kontrahenta.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy – obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy).

Jednym z zastrzeżeń do zasady ogólnej wskazanej powyżej jest art. 20 ustawy, który określa moment powstania obowiązku podatkowego w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów.

I tak, w myśl art. 20 ust. 1 ustawy – w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy, z zastrzeżeniem ust. 4 oraz art. 20a.

Z powołanego przepisu wynika, że dokonanie dostawy w ramach wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów rozpoczyna bieg szczególnego rodzaju terminu wyznaczającego moment powstania obowiązku podatkowego. Termin ten kończy bieg w 15-tym dniu miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano tej dostawy. Do czasu upływu tego terminu, wystawienie faktury dokumentującej przedmiotową transakcję skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego w momencie jej wystawienia. Jeśli jednak do 15-go dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy, faktura nie zostanie wystawiona, obowiązek podatkowy powstaje niezależnie od daty wystawienia faktury.

Zatem skoro w myśl obowiązujących przepisów otrzymanie zaliczki przed dokonaniem wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie powoduje powstania obowiązku podatkowego, to w związku z otrzymaniem zaliczki na poczet przyszłej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów Spółka nie ma/nie będzie miała obowiązku wystawiania faktury z tytułu otrzymania od kontrahenta zaliczki na poczet wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów.

Jak stanowi art. 29a ust. 1 ustawy – podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a -30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W myśl art. 31a ust. 1 ustawy – w przypadku gdy kwoty stosowane do określenia podstawy opodatkowania są określone w walucie obcej, przeliczenia na złote dokonuje się według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Podatnik może wybrać sposób przeliczania tych kwot na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego; w takim przypadku waluty inne niż euro przelicza się z zastosowaniem kursu wymiany każdej z nich względem euro.

Przepis art. 31a ustawy znajduje zastosowanie, kiedy podstawa opodatkowania jest wyrażona w walucie obcej. Wówczas kwoty wyrażone w walucie obcej przelicza się na złote według kursu średniego danej waluty obcej ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski na ostatni dzień roboczy poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego. Alternatywnie podatnik kwoty wyrażone w walucie obcej może przeliczać na złote według ostatniego kursu wymiany opublikowanego przez Europejski Bank Centralny na ostatni dzień poprzedzający dzień powstania obowiązku podatkowego.

Zatem przy dokonywaniu wewnątrzwspólnotowych dostaw towarów przez Spółkę, właściwym dla przeliczenia kwot stosowanych do określenia podstawy opodatkowania wyrażonych w walucie obcej na złote jest/będzie średni kurs danej waluty obcej ogłoszony przez Narodowy Bank Polski (lub ostatni kurs wymiany opublikowany przez Europejski Bank Centralny) na ostatni dzień poprzedzający moment powstania obowiązku podatkowego z tytułu dokonania danej wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów – określonego zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy.

Wobec powyższego, otrzymanie zaliczki przez Spółkę w walucie obcej nie spowoduje wykazania na fakturze dokumentującej dokonanie wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów podstawy opodatkowania w podziale na dwie części według dwóch kursów.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W niniejszej interpretacji rozpatrzono wniosek w części dotyczącej wystawienia faktury z tytułu otrzymanej częściowej zapłaty (zaliczki) w wewnątrzwspólnotowej dostawie towarów oraz ustalenia właściwego kursu do przeliczenia waluty obcej na złote. Wniosek w części dotyczącej wystawienia faktury z tytułu otrzymania częściowej zapłaty (zaliczki) w dostawie krajowej oraz ustalenia właściwego kursu do przeliczenia waluty obcej na złote i wystawienia faktury z tytułu otrzymanej częściowej zapłaty (zaliczki) w eksporcie towarów oraz ustalenia właściwego kursu do przeliczenia waluty obcej na złote, został rozstrzygnięty w interpretacjach indywidualnych z dnia 15 lipca 2014 r. nr ILPP4/443-154/14-6/BA i ILPP4/443-154/14-8/BA. Natomiast wniosek w pozostałych częściach został rozstrzygnięty w postanowieniu z dnia 15 lipca 2014 r. nr ILPP4/443-154/14-9/BA.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.