Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPP1/443-1489/11/AZb
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2011-12-29
Teza: Opodatkowanie podatkiem VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz zastosowanie zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy o VAT.
Słowa kluczowe: częstotliwość; działalność-działalność gospodarcza; grunty; podatnik; użytkowanie (używanie)-użytkowanie wieczyste; zwolnienie-zwolnienie podmiotowe
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XII-Rozdział 1-art. 113

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 2 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 września 2011r. (data wpływu 23 września 2011r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 grudnia 2011r. (data wpływu 23 grudnia 2011r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz zastosowania zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy o VAT – jest:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu,
*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia podmiotowego z tytułu ww. transakcji.

UZASADNIENIE

W dniu 23 września 2011r. wpłynął do tut. organu ww. wniosek, o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu oraz zastosowania zwolnienia podmiotowego określonego w art. 113 ustawy o VAT.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 20 grudnia 2011r. (data wpływu 23 grudnia 2011r.) będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z dnia 13 grudnia 2011r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jest współwłaścicielem wraz z żoną jako małżeństwo w 1/2 prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej niezabudowanej położonej w obrębie W. nabytej przed laty w celu lokaty kapitału przez ich małżeństwo i drugie małżeństwo – współwłaścicieli drugiej części tej nieruchomości. W dniu 20 września 2010r. decyzją Prezydenta Miasta wspomniana nieruchomość została podzielona na 18 działek. Wszystkie działki mają charakter użytkowy, generalnie budowlany i sportowy (nie rolniczy i nie leśny!). Żaden z współwłaścicieli nie prowadzi i nie prowadził dotychczas działalności gospodarczej ani zgłoszonej do urzędu miasta ani innej w rozumieniu innych przepisów. Na działkach tych jeszcze przed ich podziałem Wnioskodawca (jako współwłaściciel) dokonywał szeregu prac takich jak odlesianie, rekultywacja, niwelacja terenu spycharką, wytyczanie dróg, inne prace geodezyjne i wykonanie samego podziału jednej dużej działki na te 18 małych. Prace te dokumentowane były fakturami VAT wystawianymi na Wnioskodawcę i na żonę w połowie i na drugie małżeństwo jako współwłaścicieli w połowie. Prace te prowadzone były także w roku 2010, jak np. wycinka drzew za kwotę 11.376,00 zł w sierpniu tamtego roku czy niwelacja terenu spycharką 30 sierpnia 2010r. na kwotę 3.150,00 zł netto. W dniu 14 września 2011r. Wnioskodawca (jako współwłaściciel) dokonał sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu do pierwszej z działek za kwotę łączną 114.353,00 zł, co oznacza że na jednego współwłaściciela przypada kwota obrotu w wysokości 1/4 czyli kwota 28.588,25 zł. W najbliższym czasie w przeciągu jednego miesiąca Wnioskodawca ma zamiar dokonać sprzedaży prawa do użytkowania następnej działki.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 20 grudnia 2011r. Wnioskodawca wyjaśnił, iż jak pisał we wniosku, nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT i nie jest dla celów tego podatku zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Wnioskodawca jako współwłaściciel prawa do wieczystego użytkowania gruntu dokonał jego nabycia w dniu 15 listopada 2000 roku (do wspólności majątkowej z małżonką).

Tak jak napisano we wniosku, w dniu 20 września 2010r. decyzją Prezydenta Miasta wspomniana nieruchomość została podzielona na 18 działek. Wszystkie działki mają charakter użytkowy, generalnie budowlany i sportowy (nie rolniczy i nie leśny!). Generalnie dla zbywanej nieruchomości aktualnie brak jest planu zagospodarowania, jednakże w decyzji podziałowej wydanej przez Urząd Miasta wskazano przeznaczenie działek – jako budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne oraz tereny rekreacyjno-sportowe.

W momencie sprzedaży prawa wieczystego użytkowania opisane we wniosku nieruchomości stanowić będą (a w przypadku już sprzedanej stanowiły) nieruchomości niezabudowane. Działki są niezabudowane i jako takie Wnioskodawca ma zamiar jako współwłaściciel je sprzedawać.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego ani Wnioskodawca ani żaden z współwłaścicieli działek nie prowadzi i nie prowadził działalności gospodarczej a to oznacza że wymienione we wniosku nieruchomości nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT, nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności rolniczej, Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym, nabył jako współwłaściciel wspomniane prawo do użytkowania wieczystego działki jako lokata kapitału osoby fizycznej i na potrzeby własne.

Wspomniane we wniosku działania zostały podejmowane w celu przystosowania działek do sprzedaży i uzyskania lepszej ceny.

Część działki opisana była w ewidencji gruntów jako Ls (las). Po przeprowadzeniu postępowania związanego z wylesianiem Wnioskodawca otrzymał decyzję z dnia 20 grudnia 2007r. o wyrażeniu zgody na trwałe wyłączenie z produkcji leśnej terenu o pow. 1,0155 ha. Wylesienie powoduje obowiązek ponoszenia przez 10 lat opłaty z tego tytułu przez użytkowników wieczystych. Ustalona opłata z tego tytułu na rok 2012 wynosi 17.061,62 zł. Celem wszystkich podjętych przez niego działań było doprowadzenie do sprzedaży prawa użytkowania tych działek.

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać prawo do wieczystego użytkowania wszystkich działek które jako współwłaściciel nabył (inni współwłaściciele z tego co wie Wnioskodawca mają taki sam zamiar).

Wnioskodawca jest (wraz z żoną) właścicielem innych działek związanych potrzebami mieszkaniowymi, ale nie są one przeznaczone do sprzedaży.

Wnioskodawca nie dokonywał takich czynności oprócz opisanych we wniosku, nie składał dotychczas deklaracji VAT-7, VAT-7K ani VAT-7D i nie rejestrował się jako podatnik na podstawie wniosku VAT-R.

Środki uzyskane ze sprzedaży przedmiotowych praw do użytkowania wieczystego gruntów zostały przeznaczone na sfinansowanie bieżących wydatków związanych z utrzymaniem Wnioskodawcy.

Uzyskana przez Wnioskodawcę kwota 28.588,25 zł jest kwotą brutto, gdyż jak Wnioskodawca wspomniał nie jest podatnikiem podatku VAT.

W dniu 11 października 2011r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży swojego udziału w prawie użytkowania wieczystego działki o numerze 1505/32 o pow. 786 m2 za cenę 22.081,57 zł na jedną osobę (współwłaściciela). Łącznie sprzedał tylko dwa prawa do użytkowania działki, jedną o której pisał we wniosku, druga ta w październiku.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Czy dokonywana przez Wnioskodawcę jako współwłaściciela prawa wieczystego użytkowania sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu nabytego prywatnie (nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) jako lokata kapitału podlega opodatkowaniu podatkiem VAT?

Czy w przypadku stwierdzenia że wymieniona wyżej czynność podlega opodatkowaniu podatkiem VAT ma do Wnioksodawcy jako współwłaściciela zastosowanie zwolnienie podmiotowe określone w art. 113 ustawy o VAT w ust. 9 do czasu przekroczenia kwoty wskazanej w ust. 1 liczonej w proporcji rocznej od daty wykonania pierwszej czynności związanej z tą działalnością (w roku 2010 poniesienia pierwszego kosztu wykazanego w otrzymanym dokumencie w roku 2010) tj. skoro Wnioskodawca działalność zaczął w 2010 roku to w roku 2011 obowiązuje go kwota zwolnienia 150.000,00 zł czy też limit zwolnienia w roku 2011 należy liczyć proporcjonalnie od daty osiągnięcia pierwszego przychodu czyli od daty sprzedaży prawa wieczystego użytkowania do pierwszej działki tj. od 14 września 2011r.?

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pierwszego pytania, ze względu na brzmienie art. 15 ustawy VAT w ramach którego podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Oznacza to, że nawet taka osoba fizyczna nie prowadząca jako podatnik działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, która spełni przesłanki wykonywania działalności gospodarczej opisane w art. 15 ustawy VAT może stać się podatnikiem tego podatku. Aby stać się tym podatnikiem trzeba dokonać nabycia w sposób zorganizowany towaru przez co zadziałać jak handlowiec (w przypadku Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego), a następnie dokonać zbycia tego towaru z zamiarem częstotliwym. To że czynność zbycia prawa wieczystego użytkowania gruntu co do zasady podlega opodatkowaniu potwierdza brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 7. W konkretnym przypadku Wnioskodawcy w momencie nabywania prawa do użytkowania wieczystego pierwotnej dużej działki Wnioskodawca dokonał nabycia jej w celu lokaty kapitału co oznacza że w rozumieniu art. 15 działał jako handlowiec (gdyby nie zorganizowany charakter nabycia czynność zbycia nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem VAT). I skoro nabycie miało charakter zorganizowany to i sprzedaż prawa użytkowania co do zasady z uwzględnieniem art. 113 będzie podlegać podatkowi VAT a co za tym idzie Wnioskodawca stał się w momencie sprzedaży podatnikiem tego podatku.

Odnośnie drugiego pytania Wnioskodawca zajął stanowisko, że zgodnie z art. 113 ust. 9 podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1. Kwota zwolnienia podmiotowego wynosi obecnie 150.000,00 zł w skali roku. Ustawodawca w odróżnieniu od poprzedniego stanu prawnego sprzed 2009 roku nie posługuje się w ust. 9 pojęciem „w proporcji do okresu prowadzonej sprzedaży” lecz pojęciem „okresu prowadzonej działalności” co oznacza że kwota proporcji do ustalenia wartości zwolnienia ustalana jest na podstawie okresu działalności co należy rozumieć jako np. data wpisu do działalności gospodarczej w urzędzie miasta (jeżeli obowiązek takiego wpisu istnieje) albo tak jak w przypadku Wnioskodawcy od momentu udokumentowania pierwszej czynności związanej ze sprzedażą prawa wieczystego użytkowania gruntu czyli np. datą poniesienia kosztu związanego z podziałem gruntu lub fakturą za wykonane w roku 2010 prace np. odlesianie lub wyrównywanie terenu odpowiednim sprzętem. Skoro pierwsze prace wykonano już w 2010 roku i poniesiono koszty udokumentowane fakturą VAT, a zdaniem organu podatkowego Wnioskodawca byłby z powodu sprzedaży udziału w prawie do użytkowania wieczystego działki podatnikiem VAT to oznaczałoby że wraz z pierwsza czynnością rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej. A co za tym idzie było to w roku 2010 czyli na rok 2011 Wnioskodawca ma pełną kwotę zwolnienia podmiotowego w wysokości 150.000,00 zł.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy obrót liczony dla celów utraty prawa do zwolnienia podmiotowego przypadający na każdego współwłaściciela będącego osobą fizyczną czyli w przedmiotowym pytaniu przypadający na Wnioskodawcę byłby liczony od daty udokumentowania pierwszej czynności kosztowej związanej ze sprzedażą prawa do użytkowania pierwszej sprzedanej działki. Przykładowo, jeżeli koszt został poniesiony w roku 2010 byłaby to pełna kwota 150.000,00 zł przypadająca na każdego z współwłaścicieli.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

*   **prawidłowe** w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu,
*   **nieprawidłowe** w zakresie zastosowania zwolnienia podmiotowego z tytułu ww. transakcji.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Czynności te podlegają opodatkowaniu niezależnie od tego, czy zostały wykonane z zachowaniem warunków oraz form określonych przepisami prawa, o czym stanowi art. 5 ust. 2 ww. ustawy.

Przepisy art. 7 ust. 1 i art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług definiują pojęcie dostawy towarów i świadczenia usług za wynagrodzeniem.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 1 ww. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Towarami, w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r., są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy zauważyć, iż dostawa towarów rozumiana jako przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel obejmuje każdą czynność polegającą na przeniesieniu dobra materialnego przez stronę, która przyznaje drugiej stronie prawo do faktycznego dysponowania nim, jakby była właścicielem tego dobra. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (tj. towarem w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak również w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, tak jak ma to miejsce w przypadku dokonywania sprzedaży gruntu przez właściciela.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju. Dotyczy to również zbycia prawa użytkowania wieczystego gruntu.

Ustawodawca w ww. przepisach poza wskazaniem, że przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, wskazał ponadto, że za świadczenie usług uznawana jest każda transakcja, która nie stanowi dostawy towarów.

Przyjęcie podziału na dostawę towaru oraz świadczenie usług oznacza w praktyce, że wolą ustawodawcy było określenie maksymalnie szeroko przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług, jeżeli nawet wykazane zostałoby w konkretnym przypadku, że nie występuje dostawa towarów to i tak z reguły należy opodatkować czynność kwalifikowaną wówczas jako świadczenie usług.

Głównym celem wprowadzenia takiej konstrukcji jest zagwarantowanie, aby każda transakcja, która nie mogłaby zostać uznana za dostawę towarów była opodatkowana jako świadczenie usług, za wyjątkiem tych transakcji, które zostały taksatywnie wyłączone lub zwolnione z opodatkowania.

Powyższe regulacje wynikające z ustawodawstwa wspólnotowego dotyczącego harmonizacji przepisów Państw Członkowskich w zakresie podatków obrotowych, wprowadzono w tym celu, aby nie dopuścić do:

1.  podwójnego opodatkowania,
2.  braku opodatkowania,
3.  zakłócenia konkurencji.

Podstawowe bowiem znaczenie dla kształtu i funkcjonowania wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (podatku od towarów i usług) mają fundamentalne cechy tego podatku, tj.:

1.  powszechność opodatkowania,
2.  faktyczne opodatkowanie konsumpcji,
3.  stosowanie podatku od wartości dodanej na wszystkich etapach obrotu towarami i usługami.

Realizację powyższych fundamentalnych cech podatku od towarów i usług, o których mowa wyżej, gwarantują nie tylko przepisy określające zakres przedmiotowy podatku VAT, tj. cyt. wyżej art. 5, 7 i 8 ww. ustawy, lecz również przepisy regulujące zakres podmiotowy podatku od towarów i usług, czyli przepisy art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przedstawiony wyżej art. 15 ust. 2 ustawy definiuje działalność gospodarczą znacznie szerzej, niż to wynika z ustawy z dnia 2 lipca 2004r. o swobodzie działalności gospodarczej (j.t. Dz. U. z 2010r. Nr 220, poz. 1447 ze zm.). Powołana ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje bowiem zarobkową działalność wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodową wykonywaną w sposób zorganizowany i ciągły.

O ile ustawa o swobodzie działalności gospodarczej za działalność gospodarczą uznaje jedynie czynności wykonywane w sposób ciągły, zorganizowany i profesjonalny, o tyle ustawa o podatku VAT katalog podatników poszerza o podmioty, które mimo, że czynność wykonały jednorazowo, jednak działały z zamiarem jej powtarzania. Z działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku VAT mamy do czynienia jeżeli podmiot wykonując określone czynności działa w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy i ma zamiar wykonywać tego typu czynności częstotliwie.

Chociaż ustawa nie definiuje pojęcia „częstotliwości”, przez zamiar wykonywania danej czynności w sposób częstotliwy należy rozumieć chęć, wolę powtarzalnego, a nie jednorazowego wykonywania określonych czynności, składających się na istotę prowadzenia działalności. O kwestii częstotliwości nie decyduje czasookres wykonywania czynności (rok, dwa czy pięć lat) ani ilość dokonanych transakcji. Decydującym kryterium jest powtarzalność czynności. Dlatego też, w każdym przypadku należy indywidualnie rozstrzygnąć, czy intencją określonej czynności, z którą łączą się skutki podatkowo-prawne było dokonywanie tej czynności wielokrotnie (więcej niż jeden).

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż każdy, kto dokonuje czynności, które są konieczne do przyszłego wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ww. ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest współwłaścicielem wraz z żoną jako małżeństwo w 1/2 prawa użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej niezabudowanej nabytej przed laty w celu lokaty kapitału przez ich małżeństwo i drugie małżeństwo – współwłaścicieli drugiej części tej nieruchomości. W dniu 20 września 2010r. decyzją Prezydenta Miasta wspomniana nieruchomość została podzielona na 18 działek. Wszystkie działki mają charakter użytkowy, generalnie budowlany i sportowy (nie rolniczy i nie leśny). Na działkach tych jeszcze przed ich podziałem Wnioskodawca (jako współwłaściciel) dokonywał szeregu prac takich jak odlesianie, rekultywacja, niwelacja terenu spycharką, wytyczanie dróg, inne prace geodezyjne i wykonanie samego podziału jednej dużej działki na te 18 małych. Prace te prowadzone były także w roku 2010, jak np. wycinka drzew czy niwelacja terenu spycharką. W dniu 14 września 2011r. Wnioskodawca (jako współwłaściciel) dokonał sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu do pierwszej z działek. W dniu 11 października 2011r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży udziału w prawie użytkowania wieczystego kolejnej działki.

W związku z powyższym Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy dokonywana przez niego jako współwłaściciela sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu nabytego prywatnie (nie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej) jako lokata kapitału podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

Mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Konieczne jest zatem ustalenie, czy w świetle zaprezentowanego stanu faktycznego sprawy Wnioskodawca w celu dokonania dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

Przyjęcie, że Wnioskodawca sprzedając prawo wieczystego użytkowania gruntu działał w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jego działalność w tym zakresie przybrała formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i zamiar wykazany obiektywnymi dowodami ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną. Przesłankami wskazującymi na fakt, że aktywność Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia prawa wieczystego użytkowania działek jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem jest podejmowanie wszelkich działań typu: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika jednoznacznie, że Wnioskodawca jako współwłaściciel nabył w dniu 15 listopada 2000 roku (do wspólności majątkowej z małżonką) prawo użytkowania wieczystego nieruchomości gruntowej niezabudowanej w celu lokaty kapitału. W dniu 20 września 2010r. wspomniana nieruchomość została podzielona decyzją na 18 działek.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca na ww. nieruchomości jeszcze przed jej podziałem dokonywał szeregu prac takich jak odlesianie, rekultywacja, niwelacja terenu spycharką, wytyczanie dróg, inne prace geodezyjne i wykonanie samego podziału jednej dużej działki na 18 małych. Prace te prowadzone były także w roku 2010, jak np. wycinka drzew czy niwelacja terenu spycharką. Wspomniane we wniosku działania były podejmowane w celu przystosowania działek do sprzedaży i uzyskania lepszej ceny.

Część działki opisana była w ewidencji gruntów jako Ls (las). Po przeprowadzeniu postępowania związanego z wylesianiem Wnioskodawca otrzymał decyzję z dnia 20 grudnia 2007r. o wyrażeniu zgody na trwałe wyłączenie z produkcji leśnej terenu o pow. 1,0155 ha. Wnioskodawca wyjaśnia, że celem wszystkich podjętych przez niego działań było doprowadzenie do sprzedaży prawa użytkowania tych działek.

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać prawo do wieczystego użytkowania wszystkich działek które jako współwłaściciel nabył.

Wobec tak przedstawionego stanu faktycznego stwierdzić należy, że nabycia prawa użytkowania wieczystego przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca (jako współwłaściciel) dokonał z zamiarem lokaty kapitału, co zresztą bezpośrednio potwierdził sam Podatnik w treści wniosku. Wszelkie działania opisane w treści wniosku, obejmujące nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntu oraz czynności podejmowane przez Wnioskodawcę w celu przystosowania działek do sprzedaży i uzyskania lepszej ceny, nie mogą być interpretowane inaczej niż działania podjęte celem osiągnięcia w przyszłości korzyści majątkowych, co potwierdza, iż zakupu dokonano dla celów zarobkowych. Należy zatem stwierdzić, iż sam zamiar wykorzystania przedmiotowej nieruchomości gruntowej dla celów zarobkowych Wnioskodawca podjął już w momencie zakupu. Oczywistym jest bowiem, że dokonując inwestycji czyni się to z zamiarem osiągnięcia zysków w przyszłości, chociaż zamiar ten nie zawsze będzie zrealizowany.

Należy w tym miejscu zauważyć, iż cechą prowadzonej działalności gospodarczej jest zakup po jak najkorzystniejszej cenie, z zamiarem sprzedaży po cenie jak najwyższej. Działania takie opierają się często na racjonalnym przewidywaniu, że cena nieruchomości wzrośnie w zależności od jej przeznaczenia czy popytu.

W rozpatrywanej sprawie nie można stwierdzić, iż nabycia prawa użytkowania wieczystego nieruchomości dokonano na cele osobiste. Wnioskodawca nie wykazał w żaden sposób, aby przedmiotowa nieruchomość była w jakimkolwiek okresie (lub miała być w przyszłości) wykorzystywana dla celów osobistych. Z wniosku nie wynika, aby celem zakupu miała być realizacja jakichkolwiek celów osobistych Wnioskodawcy, wprost przeciwnie – nabycie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości potraktowane zostało jako swoistego rodzaju inwestycja środków pieniężnych. Zauważyć należy, iż dokonując inwestycji środków pieniężnych czyni się to z zamiarem ich odzyskania w przyszłości. Jeżeli zatem dla Wnioskodawcy zakup prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowił lokatę kapitału, to nie ulega wątpliwości, iż w tym konkretnym przypadku odzyskanie zaangażowanych w ten sposób środków pieniężnych jest możliwe przede wszystkim poprzez sprzedaż poszczególnych działek, ewentualnie poprzez dzierżawę nieruchomości lub dokonanie na niej inwestycji.

W przedmiotowej sprawie podkreślenia wymaga, że w celu dokonania dostawy prawa wieczystego użytkowania gruntu Wnioskodawca podjął aktywne działania obejmujące odlesianie, rekultywację, niwelację terenu spycharką, wytyczanie dróg, inne prace geodezyjne i wykonanie samego podziału działki na mniejsze, wycinkę drzew, uzyskanie decyzji o wyrażeniu zgody na trwałe wyłączenie z produkcji leśnej terenu. Przedstawione okoliczności sprawy pozwalają na uznanie, że działalność Wnioskodawcy w tym zakresie przybrała formę zawodową (profesjonalną) i stałą, na co wskazuje powtarzalność czynności i wykazany zamiar sprzedaży prawa do wieczystego użytkowania wszystkich działek które jako współwłaściciel nabył.

Aktywność Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia prawa wieczystego użytkowania działek jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 tej ustawy.

Nie można zatem uznać, aby w tej konkretnej sytuacji dostawa prawa wieczystego użytkowania gruntu stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym Wnioskodawcy.

W powyższej sytuacji dostawa prawa wieczystego użytkowania nieruchomości kwalifikuje te czynności jako działalność gospodarczą podejmowaną w celach zarobkowych.

W efekcie dostawę prawa wieczystego użytkowania gruntu należy traktować jako dostawę towarów, która w oparciu o regulację zawartą w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów o usług.

Mając zatem na uwadze przedstawiony stan faktyczny i obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa należy stwierdzić, że dokonywana przez Wnioskodawcę jako współwłaściciela sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu nabytego jako lokata kapitału stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a Wnioskodawca staje się z tytułu tej dostawy podatnikiem w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, prowadzącym działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do kwestii zastosowania zwolnienia podmiotowego należy przytoczyć przepis art. 113 ust. 1 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011r.), zgodnie z którym zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150.000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Przy czym art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 2 grudnia 2009r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 215, poz. 1666) wskazuje, iż kwotę o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy wymienionej w art. 1, dla 2010r. przyjmuje się w wysokości 100.000 zł.

Zgodnie z art. 113 ust. 2 ustawy o VAT, do wartości sprzedaży, o której mowa w ust. 1, nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

W myśl art. 113 ust. 9 ustawy o VAT, podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Stosownie do art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ustawy o VAT, zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników dokonujących dostaw terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę.

Tak więc zgodnie z przepisem art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ww. ustawy podatnicy podmiotowo zwolnieni od podatku dokonujący dostawy terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod zabudowę nie mogą korzystać ze zwolnienia od tego podatku niezależnie od wielkości obrotów.

Ustawodawca nie sprecyzował, jakimi kryteriami należy się kierować, aby ustalić przedmiotowy rodzaj gruntu. Zgodnie z ustawą z dnia 27 marca 2003r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. Nr 80, poz. 717 ze zm.) ustalenie przeznaczenia terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Przepis art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy określa zakres i sposoby postępowania w sprawach przeznaczania terenów na określone cele oraz ustalania zasad ich zagospodarowania i zabudowy przyjmując ład przestrzenny i zrównoważony rozwój za podstawę tych działań.

Natomiast art. 4 ust. 1 tej ustawy stanowi, iż ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Zatem w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza plan miejscowy. Tam należy szukać wyjaśnienia, czy przedmiotem transakcji jest teren budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę. W przypadku jego braku zgodnie z art. 4 ust. 2 tej ustawy określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W tym miejscu należy wyjaśnić, co należy rozumieć pod pojęciem „przeznaczone pod zabudowę”. Otóż „przeznaczone” oznacza praktyczny cel, do którego coś zostało zakwalifikowane, określenie celu któremu coś ma służyć.

Natomiast rozpatrując pojęcie „pod zabudowę” należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2010r. Nr 243 poz. 1623 ze zm.). W rozumieniu tej ustawy przez „budowę” należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Z kolei w myśl art. 3 ust. 1 i 2 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć:
    *   budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    *   budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    *   obiekt małej architektury;
2.  budynku – należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast zgodnie z art. 3 pkt 3 ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 lipca 2011r. pod pojęciem budowli należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Stosownie do art. 3 pkt 3a ww. ustawy przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

Należy zauważyć, iż Polska Klasyfikacja Obiektów Budowlanych, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112 poz. 1316 ze zm.) dokonuje klasyfikacji obiektów budowlanych rozumianych jako konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych.

W PKOB obiekty budowlane grupowane są w dwóch sekcjach: „Budynki” i „Obiekty inżynierii lądowej i wodnej”. Zgodnie z objaśnieniami zawartymi w PKOB obiektami inżynierii lądowej i wodnej są wszystkie obiekty budowlane nie klasyfikowane jako budynki, tj.: drogi kołowe, drogi kolejowe, mosty, autostrady, drogi lotniskowe, zapory wodne, itp.

W związku z tym, że ustawa o VAT nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy wynika, że dla zbywanej nieruchomości aktualnie brak jest planu zagospodarowania, jednakże w decyzji podziałowej wydanej w dniu 20 września 2010r. przez Urząd Miasta wskazano przeznaczenie działek – jako budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne oraz tereny rekreacyjno-sportowe. Wnioskodawca zaznacza, że wszystkie działki mają charakter użytkowy, generalnie budowlany i sportowy (nie rolniczy i nie leśny).

Tak więc dokonywana przez Wnioskodawcę jako współwłaściciela sprzedaż prawa wieczystego użytkowania dotyczy działek niezabudowanych, przeznaczonych – zgodnie ww. decyzją pod budownictwo mieszkaniowe jednorodzinne oraz tereny rekreacyjno-sportowe. Przy czym podkreślenia wymaga, że z treści wniosku nie wynika, aby na terenach rekreacyjno-sportowych nie była dopuszczalna jakakolwiek zabudowa obiektami budowlanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że Wnioskodawca dokonujący jako współwłaściciel dostawy prawa wieczystego użytkowania działek stanowiących tereny budowlane oraz przeznaczone pod zabudowę, zgodnie z przepisem art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. d ww. ustawy nie może korzystać ze zwolnienia podmiotowego niezależnie od wielkości obrotów uzyskanych z tytułu tej sprzedaży.

Tym samym Wnioskodawca (jako współwłaściciel) zobowiązany jest do opodatkowania tych transakcji, także wtedy, gdy osiągnięty przez niego obrót z tego tytułu nie przekroczy równowartości kwoty, o której mowa w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT. Zatem wskazany przepis art. 113 ust. 9 ustawy o VAT w przedmiotowej sprawie nie znajduje zastosowania.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w przedmiotowym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Niniejsza interpretacja traci swoją ważność w przypadku zmiany któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego lub zmiany stanu prawnego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz. U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.