Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB-1-3/4510-524/15/SK
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2015-12-31
Teza: w zakresie ustalenia, czy wnoszone aportem składniki majątkowe i niemajątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz sposobu ustalenia ich wartości początkowej.
Słowa kluczowe: aport; przedsiębiorstwa-zorganizowana część przedsiębiorstwa; składnik-składnik majątkowy; wartość-wartość początkowa
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 15 października sierpnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy wnoszone aportem składniki majątkowe i niemajątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz sposobu ustalenia ich wartości początkowej (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1) – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 15 października 2015 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek, o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie ustalenia, czy wnoszone aportem składniki majątkowe i niemajątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz sposobu ustalenia ich wartości początkowej.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Na mocy umowy aktu notarialnego spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wspólnik, prowadzący działalność gospodarczą, na pokrycie swoich udziałów w wysokości 13.000 zł, wniósł zespół składników materialnych i niematerialnych służących prowadzeniu działalności gospodarczej „działalność centrów telefonicznych” (PKD 82.20.Z), zdefiniowanych na potrzeby umowy spółki jako „wyodrębniona zorganizowana część przedsiębiorstwa” i wyszczególnionych w załączniku numer 1 do aktu notarialnego umowy spółki o następującej treści:

„Zorganizowana część przedsiębiorstwa, w której skład wchodzą następujące elementy:

\-materialne:

*   4 boksy/biurka dla konsultantów,
*   1 biurko duże,
*   1 biurko małe,
*   1 skrzynia pod biurko,
*   3 krzesła biurowe,
*   1 fotel biurowy mały,
*   1 fotel biurowy duży,
*   1 mała szafka,
*   1 tablica SIGMA,
*   1 wieszak,
*   1 czajnik bezprzewodowy,
*   telefon Nokia 1616 + ładowarka + zestaw słuchawkowy,
*   telefon Nokia C1-00 + ładowarka + zestaw słuchawkowy,
*   telefon Samsung GT-E2121B ładowarka + zestaw słuchawkowy,
*   telefon Samsung GT-E2121B + zestaw słuchawkowy,
*   router 8level,
*   2 laptopy Lenovo 1952 + windows XP Prof. + mysz + zasilacz,
*   1 komputer stacjonarny HP C2281193QfQ + monitor + mysz + klawiatura + karta WiFi + windows XP Prof.,
*   1 komputer stacjonarny DELL OPTIPLEX 745 + monitor + mysz + klawiatura + karta WiFi + windows XP Prof,

\-niematerialne:

*   Logotype,
*   domena www.pl,
*   strona internetowa,
*   skrzynka pocztowa - wraz z korespondencją,
*   baza danych osób prywatnych - cała Polska,
*   baza danych firm - cała Polska,
*   umowa o świadczenie usług call center,
*   bieżące dokumenty,
*   umowy z kontrahentami + raporty + skrypty rozmów + cenniki + bazy danych po weryfikacji,
*   kontakty do kontrahentów,
*   wszelkie szablony dokumentów stosowanych w codziennej pracy (np. ogłoszenia o pracę, oferty dla klientów itp.).

Mimo upływu ponad pół roku czasu od rejestracji podatnika w Krajowym Rejestrze Sądowym, wspólnik wnoszący opisany wyżej aport nie wydał faktury, protokołów przekazania aportowanych środków trwałych, ani żadnego innego dokumentu pozwalającego na ujęcie wnoszonych składników aportu w księgach podatnika.

Należy ponadto zauważyć, że podatnik nie wszedł w prawa wspólnika wnoszącego aport w żadnych stosunkach cywilnoprawnych, gdyż zawarte przed powstaniem spółki umowy zostały uprzednio przez niego wypowiedziane (np. umowa najmu lokalu) albo zakończył się okres ich obowiązywania (umowy o świadczenie usług, umowy zlecenia).

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy wnoszone aportem składniki majątkowe i niemajątkowe stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też zbiór składników materialnych i niematerialnych, a w konsekwencji, czy ich wartość początkową należy ustalić na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czy też na podstawie art. 16g ust. 1 pkt 9 i 10 ww. ustawy? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesiony aport jest zespołem składników majątkowych i niemajątkowych, nie jest zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, pod którym to pojęciem rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Tym samym, zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Dla określenia danego zespołu składników majątkowych, jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wystarczy zorganizowanie jakiejkolwiek masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym w razie zaistnienia takiej potrzeby. Jednocześnie, składniki tworzące zorganizowaną część przedsiębiorstwa zależą od charakteru działalności gospodarczej prowadzonej przez tę wyodrębnioną część przedsiębiorstwa, tak więc o tym, czy dany zespół składników tworzy zorganizowaną część przedsiębiorstwa należy każdorazowo rozstrzygać na bazie zaistniałych okoliczności faktycznych. Przedmiotowa masa majątkowa, wniesiona aportem, nie jest w stanie realizować żadnych zadań mieszczących się w działalności centrów telefonicznych (call center), w szczególności nie posiada żadnych narzędzi, ani rozwiązań technologicznych służących automatycznej dystrybucji połączeń (ACD), automatycznej obsługi głosowej (IVR), ani nawet nie pozwala na integrację rozwiązań telekomunikacyjnych z systemem informatycznym (CTI).

Wniesionego sprzętu komputerowego z uwagi na postęp technologiczny nie można również zintegrować z dostępnymi na rynku rozwiązaniami „software as a service” (potocznie powszechnie zwanymi „chmurami”).

W konsekwencji, omawiany przedmiot aportu może spełniać wyłącznie podstawowe funkcje biurowe i nie nadaje się do prowadzenia samodzielnie jakiejkolwiek działalności gospodarczej, w szczególności będącej zgodnie z umową spółki przedmiotem działalności podatnika.

Odnosząc się do definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa z art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy zauważyć, że podatnik nie „przejął” żadnych zobowiązań, ani umów wspólnika wnoszącego aport, również pracowników.

W tej sytuacji, uznając przedmiot aportu za zespół składników majątkowych i niemajątkowych, niebędący zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, zdaniem podatnika, wartość początkową należy ustalić na dzień wniesienia wkładu, dla każdego składnika osobno, na zasadzie art. 16g ust. 4 (winno być: art. 16g ust. 1 pkt 4) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 4a pkt 4 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa oznacza to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Jak wynika z cytowanego przepisu, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1.  stanowi zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań),
2.  jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  mogłaby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest zatem dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nie zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość, tj. obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą definiującą zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie całość).

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na pokrycie swoich udziałów przystąpił wspólnik, prowadzący działalność gospodarczą, który aportem wniósł wskazane we wniosku składniki materialne i niematerialne.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie zgodzić się należy ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że otrzymane składniki majątkowe wnoszone aportem do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie są zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa. Skoro bowiem otrzymane składniki majątkowe nie są wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem składników, zdolnym do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze, to w świetle przedstawionej definicji art. 4a ust. 4 updop, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Sposób ustalenia wartości początkowej, która jest podstawą naliczania odpisów amortyzacyjnych jest zróżnicowany w zależności m.in. od sposobu nabycia składników majątku i określony w art. 16g updop.

Dla zastosowania właściwego przepisu decydujące znaczenie ma przedmiot aportu, a gdy jest nim przedsiębiorstwo/zorganizowana część przedsiębiorstwa – fakt ujęcia lub nieujęcia składników majątku w ewidencji środków trwałych podmiotu wnoszącego aport.

Zgodnie z art. 16g ust. 1 pkt 4 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, w razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki kapitałowej, a także udziału w spółdzielni uważa się ustaloną przez podatnika na dzień wniesienia wkładu lub udziału wartość poszczególnych środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie wyższą jednak od ich wartości rynkowej.

Powyższa regulacja stanowi generalną zasadę ustalania wartości początkowej składników majątku otrzymanych w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) niestanowiącego przedsiębiorstwa, ani jego zorganizowanej części. Jak wynika z literalnej treści tego przepisu, wartość składników majątkowych otrzymanych aportem ustala się, co do zasady, w wartości rynkowej.

Zatem w sytuacji, gdy przedmiotem aportu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są składniki majątkowe i niemajątkowe niestanowiące zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka winna ustalić wartość początkową tych składników majątkowych, zgodnie z cyt. powyżej art. 16g ust. 1 pkt 4 updop, tj. w wartości ustalonej na dzień wniesienia aportu, nie wyższej jednak od wartości rynkowej przedmiotowych składników majątku.

Wobec powyższego przedstawione we wniosku stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Nadmienić należy, że w zakresie pytania oznaczonego we wniosku Nr 2 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-101 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.