Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 3063-ILPP2-1.4512.154.2016.1.UG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2016-11-24
Teza: Podatek od towarów i usług w zakresie wskazania, czy przychody związane z posiadanym przez Bank majątkiem stanowią podstawę opodatkowania dla celów VAT, a w konsekwencji, czy powinny być uwzględniane przy kalkulacji przez Bank proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.
Słowa kluczowe: opodatkowanie-podstawa opodatkowania; proporcja; przychód
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 2 -art. 90c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 24 października 2016 r. (data wpływu 31 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy przychody związane z posiadanym przez Bank majątkiem stanowią podstawę opodatkowania dla celów VAT, a w konsekwencji, czy powinny być uwzględniane przy kalkulacji przez Bank proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy – **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy przychody związane z posiadanym przez Bank majątkiem stanowią podstawę opodatkowania dla celów VAT, a w konsekwencji, czy powinny być uwzględniane przy kalkulacji przez Bank proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Bank (dalej: Wnioskodawca, Zainteresowany) jest bankiem z siedzibą w Polsce prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz.U. z 2012 r., poz. 1376, z późn. zm.). W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca oferuje produkty bankowe oraz inne usługi skierowane do szerokiego kręgu klientów.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT.

Większość czynności wykonywanych przez Bank jest objętych zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT, co wynika z treści art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 38-41 ustawy o VAT. Niemniej jednak, Bank wykonuje również czynności opodatkowane VAT.

W ramach prowadzonej działalności, poza przychodami z podstawowej działalności, Wnioskodawca osiąga również przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem majątku, m.in. środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach prowadzonych przez inne podmioty.

Do powyższych przychodów należą m.in. otrzymane odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej i depozytów utrzymywanych przez Bank na rachunku w banku centralnym, tj. Narodowym Banku Polskim (dalej: „NBP”). NBP prowadząc politykę pieniężną państwa, nakłada na banki, w tym Wnioskodawcę, obowiązek utrzymywania rezerwy obowiązkowej na rachunkach w NBP. Rezerwę stanowi, wyrażona w złotych, określona część środków pieniężnych zgromadzonych przez Bank w ramach prowadzonej działalności. Wysokość stopy rezerwy obowiązkowej jest ustalana przez Radę Polityki Pieniężnej. Dodatkowo, w ramach realizacji polityki pieniężnej, a mianowicie regulacji płynności oraz przeciwdziałania spadkom krótkookresowych stóp na rynku międzybankowym, NBP oferuje bankom możliwość składania jednodniowego depozytu.

Prowadząc działalność bankową Wnioskodawca może utrzymywać środki pieniężne także w innych bankach na tzw. rachunkach nostro oraz składając depozyty na rynku międzybankowym.

Bank uwzględnia w swoim wyniku finansowym również przychody z tytułu dywidend od posiadanych akcji/udziałów wyemitowanych przez inne podmioty. W ramach prowadzonej działalności inwestycyjnej Zainteresowany nabywa, m.in. akcje oraz udziały innych przedsiębiorstw. Z punktu widzenia Banku nabywane akcje/udziały stanowią element jego majątku i zaliczane są do aktywów Zainteresowanego, przeznaczonych do sprzedaży lub jako zabezpieczenie jego pozycji finansowej. Akcje/udziały te nie są nabywane w celu wykonywania przez Bank funkcji zarządczych względem firm emitujących akcje/udziały, a wyłącznie w celu uzyskiwania benefitów finansowych wynikających z faktu posiadania tych akcji/udziałów lub ich odsprzedaży. Wnioskodawca uzyskuje również przychody w związku z wykupem/umorzeniem lub sprzedażą certyfikatów inwestycyjnych.

W niektórych transakcjach, Zainteresowany jest ponadto zobowiązany do składania zabezpieczeń finansowych o charakterze kaucji zwrotnej. Wartość zabezpieczenia pozostaje w majątku Zainteresowanego, przy czym zabezpieczenia te są oprocentowane w okresie ich utrzymywania i generują przychód odsetkowy dla Banku. Wnioskodawca może otrzymywać również odsetki od środków utrzymywanych na rachunkach zastrzeżonych.

Reasumując, Bank może otrzymywać następujące przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem określonego majątku:

1.  odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej oraz depozytów utrzymywanych przez Bank na rachunku w NBP;
2.  odsetki z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach nostro;
3.  odsetki z tytułu depozytów międzybankowych;
4.  dywidendy z tytułu posiadania akcji/udziałów wyemitowanych przez inne podmioty;
5.  przychody uzyskiwane w związku z wykupem/umorzeniem lub sprzedażą certyfikatów inwestycyjnych;
6.  odsetki od depozytów zabezpieczających lub kaucji;
7.  odsetki od środków utrzymywanych na rachunkach zastrzeżonych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wskazane w stanie faktycznym przychody związane z posiadanym przez Bank majątkiem, stanowią podstawę opodatkowania dla celów VAT, a w konsekwencji, czy powinny być uwzględniane przy kalkulacji przez Bank proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w stanie faktycznym przychody, związane z posiadanym przez Bank majątkiem, nie stanowią podstawy opodatkowania dla celów VAT, a w konsekwencji nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji przez Bank proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Analizując treść art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, należy zwrócić uwagę na fakt, że warunkiem uznania, że dostawa towaru lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu VAT, jest odpłatny charakter takiego świadczenia.

Przez pojęcie odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług należy, zdaniem Banku, rozumieć prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę, do żądania od nabywcy towaru lub odbiorcy usługi (lub od osoby trzeciej), zapłaty ceny lub jej ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji, dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić korzyści majątkowe związane z danym świadczeniem, dopóty świadczenia takiego nie będzie można uznać za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT.

W tym zakresie, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, co do zasady, podstawą opodatkowania, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Zdaniem Wnioskodawcy, treść przepisów ustawy o VAT pozwala uznać, że przychody uzyskiwane w związku z utrzymywaniem majątku i lokatą własnego kapitału (w tym odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej i depozytów utrzymywanych na rachunku w NBP, odsetki z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach nostro, odsetki z tytułu depozytów międzybankowych, dywidendy z tytułu posiadania akcji/udziałów wyemitowanych przez inne podmioty, przychody uzyskiwane w związku z wykupem/umorzeniem lub sprzedażą certyfikatów inwestycyjnych, odsetki od złożonych depozytów zabezpieczających lub kaucji, czy też odsetki od środków utrzymywanych na rachunkach zastrzeżonych), nie stanowią dla Banku wynagrodzenia z tytułu czynności podlegających opodatkowaniu VAT.

Z ekonomicznego punktu widzenia, natura wskazanych powyżej przychodów wskazuje przede wszystkim na odzwierciedlenie utraty wartości pieniądza w czasie na skutek czynników inflacyjnych, bądź też odzwierciedlenie wyników finansowych osiągniętych przez emitenta danych akcji/udziałów. Nie zmienia tego fakt, że omawiane czynności różnią się między sobą z punktu widzenia, m.in. sposobu kalkulacji wysokości wynagrodzenia oraz podmiotów uczestniczących w czynnościach (inne banki czy instytucje finansowe, NBP, spółki akcyjne, fundusze inwestycyjne zamknięte). Żadne z powyższych przychodów nie wiążą się jednak z działalnością Banku w charakterze podatnika VAT i nie mogą być poczytywane w kategorii wynagrodzenia za świadczenie przez Bank usług podlegających podatkowi VAT.

Poprawność stanowiska Banku, w analogicznym stanie faktycznym do przedstawionego przez Wnioskodawcę, została potwierdzona w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 maja 2011 r. (sygn. IPPP2-443-219/11-3/AK), w której organ wskazał, że „przychody związane z posiadaniem majątku własnego w postaci odsetek i dywidend, nie stanowią wynagrodzenia za świadczenie przez Wnioskodawcę usług. Tym samym nie powinny być objęte zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług”.

Przedstawiona powyżej argumentacja Wnioskodawcy znajduje dodatkowo potwierdzenie w stanowiskach prezentowanych przez organy podatkowe, przykładowo w:

*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 15 stycznia 2014 r,, sygn. IPPPI/443- 1101/13-2/AW;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 4 marca 2014 r., sygn. IPPP31443-1136/13-3/IG;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 28 września 2012 r., sygn. IPPP1/443- 864/12-2/AW;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 31 sierpnia 2012 r., sygn. IPPPI/443-608/12-2/IGo;
*   interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 24 stycznia 2011 r., sygn. IPPP2/443-946/10-2/MM.

Zainteresowany stoi na stanowisku, iż skoro wskazane wyżej przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem majątku nie są objęte zakresem opodatkowania VAT, nie powinny one być uwzględniane na potrzeby ustalania podstawy opodatkowania dla celów VAT oraz kalkulacji wartości współczynnika struktury sprzedaży, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że prawidłowość interpretacji zakładającej, iż przychody nieobjęte VAT, nie powinny być uwzględniane na potrzeby kalkulacji współczynnika VAT, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT, wielokrotnie potwierdzał w wydawanych orzeczeniach TSUE (przykładowo w orzeczeniach w sprawach C-333/91 Sofitam oraz C-142/99 Floridienne). Stanowisko Trybunału jednoznacznie wskazuje, że zarówno w liczniku, jak i w mianowniku ułamka proporcji VAT, uwzględnia się wyłącznie transakcje objęte zakresem opodatkowania VAT.

Reasumując, zdaniem Zainteresowanego, wskazane w stanie faktycznym przychody związane z posiadanym przez Bank majątkiem nie stanowią podstawy opodatkowania dla celów VAT a w konsekwencji nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji przez Bank proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja świadczenia usług ma charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2–5, art. 30a–30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powyższego przepisu wynika, że art. 29a ust. 1 ustawy odnosi się do wszystkiego, co stanowi zapłatę obejmując swym zakresem każdą formę zapłaty otrzymaną przez sprzedawcę z tytułu dostawy towarów lub wykonania usługi.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Jak wynika z powołanego wyżej przepisu, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom VAT oraz tylko w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają ścisły związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione podmiotowo lub przedmiotowo, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy – w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do art. 90 ust. 2 ustawy – jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

W świetle art. 90 ust. 3 ustawy – proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Zgodnie z art. 90 ust. 4 ustawy – proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

W myśl art. 90 ust. 5 ustawy – do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów, o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie z art. 90 ust. 6 ustawy, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

1.  pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
2.  usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Stosownie do art. 90 ust. 9a ustawy przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2-6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku.

Wskazać należy, że z uwagi na konstrukcję podatku od towarów i usług (opartą na zasadzie potrącalności w danej fazie obrotu), podatek ten jest z punktu widzenia jego podatników neutralny, gdyż pełnią oni jedynie rolę jego płatników, przerzucając jego ekonomiczny ciężar na kolejnych nabywców, czyli finalnie na konsumentów. Możliwość obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związana jest jednak z wykonaniem przez podatnika takich czynności, które podlegają ustawie o podatku od towarów i usług, zaś jeśli dana czynność ustawie tej nie podlega, to nie powstaje ani obowiązek w zakresie podatku należnego, ani uprawnienie w zakresie podatku naliczonego.

Zauważyć należy, że jak wynika z ww. przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy dla uznania, że dostawa towaru lub świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność.

W orzeczeniu C-427/98 (Komisja Europejska v. Republika Federalna Niemiec) TSUE wskazał, że wynagrodzenie (kwota należna w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy) jest wartością subiektywną, a więc wartością faktycznie otrzymaną w danym przypadku.

W szczególności niedopuszczalna jest sytuacja, gdy podstawa opodatkowania byłaby wyższa od kwoty, którą podatnik ostatecznie otrzymuje.

Pojęcie kwoty należnej (obrotu) z tytułu sprzedaży łączy się ściśle z pojęciem „wynagrodzenie”, które jest sprzedawcy należne z tytułu jego świadczenia na rzecz nabywcy.

O wynagrodzeniu w ramach danej sprzedaży można mówić, gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a otrzymanym wynagrodzeniem będącym świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności, wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Wynagrodzenie jako świadczenie wzajemne musi stanowić pewną wartość subiektywną, ponieważ podstawą opodatkowania jest świadczenie (wynagrodzenie) faktycznie otrzymane (należne), a nie wartość ustalana według kryteriów obiektywnych. Wynagrodzenie takie powinno pozostawać jednak w proporcji do uzyskanej w zamian korzyści, a więc być ekwiwalentne wobec dostarczanego towaru lub świadczonej usługi.

Ustawa o VAT nie definiuje co należy rozumieć przez czynność odpłatną, jednakże kwestia ta była niejednokrotnie przedmiotem rozpatrzenia przez Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak zauważył TSUE w wyroku C-102/86 Apple & Pear Development Council v. Commissioners of Customs & Excise „czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru lub usługi, a ponadto odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem”. Należy też zwrócić uwagę na wyrok C-16/93 pomiędzy R.J Tolsma v. Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden, gdzie Trybunał zauważył, że czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. Z kolei w orzeczeniu z dnia 5 lutego 1981 r., C-154/80 Staatssecretaris van Financien v. Stowarzyszenie spółdzielcze „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA” Trybunał stwierdził, że świadczenie podlega opodatkowaniu jedynie w wypadku, gdy podstawę opodatkowania stanowi świadczenie wzajemne otrzymane przez świadczącego usługę. Musi również istnieć możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.

Zatem, pod pojęciem odpłatności dostawy towarów lub odpłatności świadczenia usług rozumieć należy prawo podmiotu dokonującego dostawy towarów lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). W konsekwencji należy stwierdzić, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym, związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest bankiem z siedzibą w Polsce prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe. W ramach prowadzonej działalności bankowej Wnioskodawca oferuje produkty bankowe oraz inne usługi skierowane do szerokiego kręgu klientów. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT. Większość czynności wykonywanych przez Bank jest objętych zwolnieniem z opodatkowania podatkiem VAT, niemniej jednak Zainteresowany wykonuje również czynności opodatkowane VAT. W ramach prowadzonej działalności, poza przychodami z podstawowej działalności, Wnioskodawca osiąga również przychody związane z posiadaniem i utrzymywaniem majątku, m.in. środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach prowadzonych przez inne podmioty.

Do powyższych przychodów należą m.in. otrzymane odsetki z tytułu rezerwy obowiązkowej i depozytów utrzymywanych przez Bank na rachunku w banku centralnym, tj. Narodowym Banku Polskim. NBP, prowadząc politykę pieniężną państwa, nakłada na banki, w tym Wnioskodawcę, obowiązek utrzymywania rezerwy obowiązkowej na rachunkach w NBP. Rezerwę stanowi, wyrażona w złotych, określona część środków pieniężnych zgromadzonych przez Bank w ramach prowadzonej działalności. Wysokość stopy rezerwy obowiązkowej jest ustalana przez Radę Polityki Pieniężnej. Dodatkowo, w ramach realizacji polityki pieniężnej, a mianowicie regulacji płynności oraz przeciwdziałania spadkom krótkookresowych stóp na rynku międzybankowym, NBP oferuje bankom możliwość składania jednodniowego depozytu. Prowadząc działalność bankową Bank może utrzymywać środki pieniężne także w innych bankach na tzw. rachunkach nostro oraz składając depozyty na rynku międzybankowym. Wnioskodawca uwzględnia w swoim wyniku finansowym również przychody z tytułu dywidend od posiadanych akcji/udziałów wyemitowanych przez inne podmioty. W ramach prowadzonej działalności inwestycyjnej Zainteresowany nabywa, m.in. akcje oraz udziały innych przedsiębiorstw. Z punktu widzenia Banku nabywane akcje/udziały stanowią element jego majątku i zaliczane są do aktywów Zainteresowanego, przeznaczonych do sprzedaży lub jako zabezpieczenie jego pozycji finansowej. Akcje/udziały te nie są nabywane w celu wykonywania przez Bank funkcji zarządczych względem firm emitujących akcje/udziały, a wyłącznie w celu uzyskiwania benefitów finansowych wynikających z faktu posiadania tych akcji/udziałów lub ich odsprzedaży. Wnioskodawca uzyskuje również przychody w związku z wykupem/umorzeniem lub sprzedażą certyfikatów inwestycyjnych.

W niektórych transakcjach, Bank jest ponadto zobowiązany do składania zabezpieczeń finansowych o charakterze kaucji zwrotnej. Wartość zabezpieczenia pozostaje w majątku Zainteresowanego, przy czym zabezpieczenia te są oprocentowane w okresie ich utrzymywania i generują przychód odsetkowy dla Banku. Wnioskodawca może otrzymywać również odsetki od środków utrzymywanych na rachunkach zastrzeżonych.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii wskazania, czy przychody związane z posiadanym przez Bank majątkiem stanowią podstawę opodatkowania dla celów VAT, a w konsekwencji, czy powinny być uwzględniane przy kalkulacji proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

W opisanym zdarzeniu Bank otrzymuje przychody w postaci odsetek z tytułu rezerwy obowiązkowej oraz depozytów utrzymywanych przez Bank na rachunku w NBP, odsetek z tytułu środków pieniężnych utrzymywanych na rachunkach nostro, odsetek z tytułu depozytów międzybankowych, odsetek od depozytów zabezpieczających lub kaucji oraz odsetek od środków utrzymywanych na rachunkach zastrzeżonych. Jak wskazano wcześniej, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (usługa), w przypadku którego istnieje konsument. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie usługą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca nie podejmuje żadnych czynności, które można uznać za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Nie istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść, zatem w niniejszym przypadku nie występuje wzajemne świadczenie o charakterze ekwiwalentnym. Otrzymywane przez Bank odsetki nie stanowią wynagrodzenia z tytułu świadczenia przez Bank usług, są one jedynie przychodem z tytułu utrzymywania rezerwy obowiązkowej jak również posiadanych depozytów. Również przychodów w postaci dywidendy z tytułu posiadania akcji/udziałów wyemitowanych przez inne podmioty oraz przychodów uzyskiwanych w związku z wykupem/umorzeniem lub sprzedażą certyfikatów inwestycyjnych nie należy traktować jako wynagrodzenia za świadczenie usług.

Podsumowując, przychody otrzymywane przez Wnioskodawcę związane z posiadanym majątkiem, nie stanowią podstawy opodatkowania dla celów VAT, tym samym nie należy ich uwzględniać przy kalkulacji przez Bank proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy.

Należy zauważyć, że stosownie do przepisu art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Należy zatem zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację, tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego zdarzenia przyszłego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego zdarzenia przyszłego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

Ponadto, tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Interpretacja dotyczy:

*   zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
*   zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § l ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.