Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ILPB1/415-321/14-2/AA
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu
Data wydania: 2014-06-23
Teza: Zwolnienie przedmiotowe.
Słowa kluczowe: służebność-służebność gruntowa; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2014 r. (data wpływu 21 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnień przedmiotowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości położonej w O., oznaczonej numerami geodezyjnymi 325, 327/1 i 327/5, dla której w Sądzie Rejonowym prowadzona jest księga wieczysta 6.

Sąd Rejonowy w sprawie z wniosku J.A. przy udziale „A” S.A. o ustanowienie służebności przesyłu orzeczeniem z dnia 14 lutego 2013 r. postanowił na ww. nieruchomości ustanowić na rzecz uczestnika postępowania „A” S.A. służebność polegającą na prawie swobodnego dostępu i dojazdu do gazociągu wysokiego ciśnienia DN 500, posadowionego na nieruchomości obciążonej - w celu dokonywania jego niezbędnych konserwacji, eksploatacji, modernizacji i napraw, oraz usuwania ewentualnych awarii sieci gazowej oraz powstrzymywania się przez właścicieli nieruchomości obciążonej od podejmowania działań, które uniemożliwiałby dostęp do gazociągu.

Ponadto, tytułem wynagrodzenia za ustanowioną służebność przesyłu zasądził od uczestnika postępowania „A” S.A. na rzecz J.A. kwotę 566.120,00 zł (słownie: pięćset sześćdziesiąt sześć tysięcy sto dwadzieścia złotych 00/100).

Wynagrodzenie to zostało wypłacone przez „A” S.A., wraz ze zwrotem kosztów procesowych (1.650,18 zł) i odsetkami za opóźnienie w zapłacie należności zasądzonych (2.426,07 zł).

Przedmiotowa działka (grunt) wchodzi w skład gospodarstwa rolnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wynagrodzenie (odszkodowanie) uzyskane przez właściciela działki (gruntu) wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego z tytułu ustanowienia na niej służebności przesyłu podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowanie (wynagrodzenie) za ustanowienie służebności przesyłu na działce (gruncie) wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego jest wolne od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. oraz art. 305(2) kodeksu cywilnego.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska zaznaczyć należy, że wskazane w kodeksie cywilnym wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu ma charakter odszkodowawczy. Jak wskazał bowiem Sąd Najwyższy „Wynagrodzenie ma zrekompensować ograniczenie w korzystaniu z nieruchomości przy uwzględnieniu stopnia Ingerencji w prawo własności” - wyrok z dnia 18 kwietnia 2012 r. (V CSK 190/2011). Powyższą tezę potwierdzają również orzeczenia Sądu Najwyższego z dnia 20 września 2012 r. „Wynagrodzenie należne na podstawie art. 305(2) 2 k.c. powinno uwzględniać cały uszczerbek będący następstwem ustanowienia służebności przesyłu w tym także zmniejszenie jej wartości” oraz orzeczenia z dnia 8 września 2011 r. (III CZP 43/11) „Wynagrodzenie za ustanowienie służebności powinno równoważyć wszelki uszczerbek związany z trwałym obciążeniem nieruchomości”. Nieruchomość obciążona służebnością przesyłu traci na stałe wartość rynkową. Wartość zasądzanego wynagrodzenia za ustanowienie służebności przesyłu ustala się na podstawie różnicy wartości nieruchomości nieobciążonej i wartości nieruchomości obciążonej służebnością. Wobec powyższego stwierdzić należy, że przedmiotowe wynagrodzenie służy naprawieniu szkody, wobec tego ma charakter odszkodowawczy.

Następnie wskazać należy, że służebność przesyłu jest tożsama ze służebnością gruntową, pomimo uregulowania ich w odrębnych przepisach kodeksu cywilnego. W tym miejscu należy powołać się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. II FSK 88/2010, który stwierdził, że „służebność przesyłu stanowi rodzaj służebności gruntowej, do której znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.” Ponadto NSA wskazuje, że nazwanie w art. 305 (2) 1 i 2 k.c. odpłatności, której może żądać właściciel nieruchomości za ustanowienie służebności przesyłu, „wynagrodzeniem” a nie „odszkodowaniem” nie może prowadzić do pozbawienia właściciela gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego prawa do zwolnienia podatkowego otrzymanego z tego tytułu świadczenia pieniężnego (mającego charakter odszkodowania)”. Następnie NSA w wyroku z dnia 1 czerwca 2011 r. uznał, że,,(\`(...)\`) przy interpretacji art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie należy ograniczać się wyłącznie do wykładni językowej tego przepisu.

W przypadku dotyczącym możliwości zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy, do służebności przesyłu należało - z uwagi na ukształtowane orzecznictwo jak i doktrynę - przy interpretacji tego przepisu odwołać się do wykładni historycznej, celowościowej oraz systemowej zewnętrznej. NSA stoi na stanowisku, że służebność przesyłu stanowi rodzaj służebności gruntowej, do której znajdzie zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 121 ust. 1 pkt 120, pomimo tego, że różni się ona w kilku kwestiach od tradycyjnej służebności gruntowej.”

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że przedmiotowe wynagrodzenie spełnia łącznie określone warunki, na które powołuje się Organ wydający interpretację indywidualną, wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tym samym przedmiotowe odszkodowanie (wynagrodzenie) korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego tj.:

*   otrzymuje je posiadacz gruntów wchodzących w skład gospodarstwa;
*   odszkodowanie zostaje wypłacone z tytułu wymienionego w przepisie;
*   podmiot uprawniony na podstawie odrębnych przepisów prowadzi na gruntach wchodzących w skład gospodarstwa rolnego inwestycję związaną z budową infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz inwestycję związaną z budową urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa jest w art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami;
*   źródłem odszkodowania jest wyrok sądowy lub umowa (ugoda) zawarta między stronami.

Przedstawione powyżej stanowisko Podatnika jest zgodne z ugruntowaną i jednolitą linią orzeczniczą Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Sądu Najwyższego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Użyty we wskazanym przepisie zwrot „w szczególności” dowodzi, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy bowiem mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy, wolne od podatku są odszkodowania wypłacone, na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu:

1.  ustanowienia służebności gruntowej,
2.  rekultywacji gruntów,
3.  szkód powstałych w uprawach rolnych i drzewostanie

‒ w wyniku prowadzenia na tych gruntach, przez podmioty uprawnione na podstawie odrębnych przepisów, inwestycji dotyczących budowy infrastruktury przesyłowej ropy naftowej i produktów rafinacji ropy naftowej oraz budowy urządzeń infrastruktury technicznej, o których mowa w art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz.U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Powołany wyżej art. 143 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami stanowi, że przez budowę urządzeń infrastruktury technicznej rozumie się budowę drogi oraz wybudowanie pod ziemią, na ziemi albo nad ziemią przewodów lub urządzeń wodociągowych, kanalizacyjnych, ciepłowniczych, elektrycznych, gazowych i telekomunikacyjnych.

Wskazać przy tym należy, że ww. zwolnienie przysługuje tylko i wyłącznie posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, którego to pojęcia ustawa o podatku dochodowym nie definiuje. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła jednak, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2013 r., poz. 1381 ze zm.).

Stosownie do art. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Należy więc podkreślić, że gospodarstwem rolnym w myśl ustawy o podatku rolnym są grunty o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Grunty np. z uwagi na ich różne położenie nie muszą stanowić zorganizowanej całości. Takie rozumienie gospodarstwa rolnego powoduje m.in., że za gospodarstwo należy uznać grunty o powierzchni przekraczającej 1 ha, nawet wówczas, gdy nie istnieje pomiędzy nimi żadna więź ekonomiczna. Jedynym elementem łączącym grunty jest osoba właściciela tego gruntu.

Służebność gruntowa uregulowana została w art. 285 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. 2014 r. poz. 121). Przepis art. 285 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że nieruchomość można obciążyć na rzecz właściciela innej nieruchomości (nieruchomości władnącej) prawem, którego treść polega bądź na tym, że właściciel nieruchomości władnącej może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, bądź na tym, że właściciel nieruchomości obciążonej zostaje ograniczony w możności dokonywania w stosunku do niej określonych działań, bądź też na tym, że właścicielowi nieruchomości obciążonej nie wolno wykonywać określonych uprawnień, które mu względem nieruchomości władnącej przysługują na podstawie przepisów o treści i wykonywaniu własności (służebność gruntowa).

Natomiast zgodnie z art. 3051 Kodeksu cywilnego, nieruchomość można obciążyć na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza wybudować lub którego własność stanowią urządzenia, o których mowa w art. 49 § 1, prawem polegającym na tym, że przedsiębiorca może korzystać w oznaczonym zakresie z nieruchomości obciążonej, zgodnie z przeznaczeniem tych urządzeń (służebność przesyłu).

Stosownie do art. 3054 Kodeksu cywilnego, do służebności przesyłu stosuje się odpowiednio przepisy o służebnościach gruntowych.

W myśl art. 3052 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli właściciel nieruchomości odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna dla właściwego korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, przedsiębiorca może żądać jej ustanowienia za odpowiednim wynagrodzeniem.

Jeżeli przedsiębiorca odmawia zawarcia umowy o ustanowienie służebności przesyłu, a jest ona konieczna do korzystania z urządzeń, o których mowa w art. 49 § 1, właściciel nieruchomości może żądać odpowiedniego wynagrodzenia w zamian za ustanowienie służebności przesyłu (art. 3052 § 2 Kodeksu cywilnego).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że Sąd orzeczeniem z dnia 14 lutego 2013 r. postanowił na rzecz przedsiębiorstwa przesyłowego służebność przesyłu polegającą na korzystaniu z nieruchomości stanowiącej działkę wchodzącą w skład gospodarstwa rolnego.

Wobec powyższego odnosząc się do możliwości zastosowania w niniejszej sprawie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 120 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zauważyć należy, że regulacje prawne dotyczące służebności przesyłu, wprowadzone zostały do Kodeksu cywilnego z dniem 3 sierpnia 2008 r. Konieczność wprowadzenia do przepisów Kodeksu cywilnego unormowań dotyczących tzw. służebności przesyłu powodowana była w szczególności potrzebą gospodarczą jednoznacznego, ustawowego uregulowania tej problematyki, wobec istniejących nadal wątpliwości prawnych wynikających z niedostosowania przepisów o służebności gruntowej do tzw. „inwestycji liniowych”. Ustanowienie nowego rodzaju służebności, odnoszącej się do inwestycji polegających na budowie urządzeń infrastruktury technicznej w sposób ustawowy regulowało istniejącą już praktykę ustanawiania służebności gruntowych dla realizacji tych inwestycji.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą sądów administracyjnych, zastąpienie takiej służebności służebnością przesyłu, uregulowaną w Kodeksie cywilnym oznacza, że z dniem 3 sierpnia 2008 r. nie jest już możliwe ustanowienie służebności gruntowej dla realizacji inwestycji liniowych, lecz jedynie służebności przesyłu. Istotą tej służebności jest również (jak w przypadku wcześniej stosowanej służebności gruntowej) ograniczenie prawa własności właściciela nieruchomości na rzecz przedsiębiorcy, który zamierza realizować inwestycję dotyczącą budowy urządzeń infrastruktury technicznej, lub który użytkuje takie urządzenia (stanowiące jego własność). Wobec tego, zastąpienie w sferze cywilistycznej służebności gruntowej służebnością przesyłu (spowodowane ustawowym uregulowaniem tej problematyki) ustanawianą w związku z budową lub użytkowaniem przedmiotowych urządzeń (sieci), nie zmieniło ani celu, ani treści tych instytucji prawnych. Ten fakt zaakcentował również ustawodawca, odsyłający w art. 3054 Kodeksu cywilnego do reżimu prawnego służebności gruntowych. W toku interpretacji i stosowania przepisów o służebności przesyłu należy więc dopełniać regulację prawną poprzez odpowiednie sięganie do przepisów z dziedziny służebności gruntowych.

Biorąc więc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 120 ww. ustawy zwolnienie z tytułu odszkodowania wypłaconego na podstawie wyroków sądowych i zawartych umów (ugód), posiadaczom gruntów wchodzących w skład gospodarstwa rolnego, z tytułu ustanowienia służebności gruntowej przysługuje także z tytułu ustanowienia służebności przesyłu, jako odmiany służebności gruntowej. W konsekwencji, wypłacone Wnioskodawcy w niniejszej sprawie wynagrodzenie za ustanowienie służebności przesyłu na Jego działce, stanowiącej gospodarstwo rolne w rozumieniu art. 2 ust 1 ustawy o podatku rolnym, zgodnie z treścią przepisu art. 21 ust. 1 pkt 120 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest wolne od podatku dochodowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie zaznacza się, że dokonując weryfikacji prawidłowości zajętego przez Wnioskodawcę stanowiska tut. Organ nie odniósł się do kwestii opodatkowania kosztów procesowych i odsetek za opóźnienie w zapłacie należności zasądzonych, albowiem zagadnienie to nie było przedmiotem zapytania.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.