Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.378.2017.2.JP
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-10-31
Teza: zwolnienie od podatku VAT dostawy Nieruchomości, wybór opcji opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy, zwolnienie od podatku VAT dostawy Gruntów Zalesionych, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym przy nabyciu Nieruchomości z wyłączeniem Gruntów Zalesionych
Słowa kluczowe: nieruchomości; odliczenia-prawo do odliczenia; podatek-podatek od towarów i usług; podatek-podatek od towarów i usług-zwolnienia z podatku od towarów i usług
; zasiedlenie-pierwsze zasiedlenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z 6 lipca 2017 r. (data wpływu 19 lipca 2017 r.), uzupełnionym pismem z 17 października 2017 r. (data wpływu 19 października 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 3 – z wyłączeniem dostawy Gruntów Zalesionych – oraz wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy,
*   zwolnienia od podatku VAT dostawy Gruntów Zalesionych,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym przy nabyciu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3, z wyłączeniem Gruntów Zalesionych

\-**jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 lipca 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od towarów i usług w zakresie:

*   zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości 1 i Nieruchomości 3 – z wyłączeniem dostawy Gruntów Zalesionych – oraz wyboru opcji opodatkowania podatkiem VAT tej dostawy,
*   zwolnienia od podatku VAT dostawy Gruntów Zalesionych,
*   prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz uzyskania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym przy nabyciu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3, z wyłączeniem Gruntów Zalesionych

**We wniosku złożonym przez:**

*   Zainteresowanego będącego stroną postępowania: G Spółka z o.o.
*   Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania: R w likwidacji.

**przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:**

G Poland spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako „Nabywca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce, prowadzącym działalność gospodarczą w zakresie budowy i zarządzania wysokiej jakości nieruchomościami logistycznymi, takimi jak magazyny i centra dystrybucyjne.

Nabywca w ramach prowadzonej przez siebie działalności, celem realizacji inwestycji budowlanej, planuje nabyć:

i. prawo własności nieruchomości położonej w L, w dzielnicy …, przy ulicy O, oznaczonej jako działka gruntu numerem ewidencyjnym 49/24, o obszarze 7,9179 ha (dalej jako „Nieruchomość 1”). Właścicielem Nieruchomości 1 jest aktualnie R w likwidacji z siedzibą w L, będąca zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT w Polsce (dalej jako „Zbywca”);

ii. prawo własności nieruchomości położonej w L, w dzielnicy …, przy ulicy O, oznaczonej jako działka gruntu numerem ewidencyjnym 49/28, o obszarze 0,0219 ha (dalej jako „Nieruchomość 2”). Właścicielem Nieruchomości 2 jest aktualnie Zbywca;

iii. prawo własności nieruchomości położonej w L, w dzielnicy …, przy ulicy O, oznaczonej jako działka gruntu numerem ewidencyjnym 190/2, o obszarze 2,4318 ha (dalej jako „Nieruchomość 3”). Właścicielem Nieruchomości 3 jest aktualnie Zbywca;

iv. prawo własności nieruchomości położonej w L, w dzielnicy …, przy ulicy O, oznaczonej jako działka gruntu numerem ewidencyjnym 49/20, o obszarze 0,5 ha (dalej jako „Nieruchomość 4”). Właścicielami Nieruchomości 4, na zasadach majątkowej wspólności małżeńskiej, są aktualnie D;

v. prawo własności nieruchomości położonej w L, w dzielnicy …, przy ulicy O, oznaczonej jako działka gruntu numerem ewidencyjnym 49/21, o obszarze 0,5 ha (dalej jako „Nieruchomość 5”). Właścicielami Nieruchomości 5, na zasadach majątkowej wspólności małżeńskiej, są aktualnie D;

vi. prawo własności nieruchomości położonej w L, w dzielnicy …, przy ulicy O, oznaczonej jako działka gruntu numerem ewidencyjnym 49/11, o obszarze 3,4236 ha (dalej jako „Nieruchomość 6”). Współwłaścicielami Nieruchomości 6 są aktualnie K, L oraz M;

vii. prawo własności nieruchomości położonej w L, w dzielnicy …, przy ulicy O, oznaczonej jako działka gruntu numerem ewidencyjnym 49/5, o obszarze 0,5992 ha (dalej jako „Nieruchomość 7”). Współwłaścicielami Nieruchomości 6 są aktualnie K, L oraz M.

Niniejszy wniosek dotyczy planowanego nabycia przez Nabywcę od Zbywcy praw własności Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3, które w dalszej części wniosku łącznie określane będą jako „Nieruchomości”.

W dalszej części wniosku, Nabywca oraz Zbywca będą łącznie określani jako „Wnioskodawcy”.

Nabywca oraz Zbywca zawarli 30 czerwca 2015 r. przedwstępną umowę sprzedaży Nieruchomości (dalej jako „Umowa Przedwstępna”). Jednym z warunków wykonania Umowy Przedwstępnej było uzyskanie przez Nabywcę w terminie 18 miesięcy od daty zawarcia Umowy Przedwstępnej ostatecznej decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla planowanej przez Nabywcę inwestycji, polegającej na budowie centrum logistycznego na Nieruchomościach. Następnie Wnioskodawcy 28 grudnia 2016 r. zawarli aneks do Umowy Przedwstępnej, na mocy którego m in. przedłużyli terminy: na ziszczenie się ww. warunku oraz do zawarcia umowy przyrzeczonej. Aktualnie planowane jest, że w wykonaniu Umowy Przedwstępnej Wnioskodawcy zawrą umowę ostateczną, której przedmiotem będzie przeniesienie na rzecz Nabywcy prawa własności do Nieruchomości 1, Nieruchomości 2 oraz Nieruchomości 3.

Zbywający stał się właścicielem Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 w dniu 1 stycznia 1981 r., w drodze zasiedzenia stwierdzonego postanowieniem Sądu Rejonowego w L z dnia 15 listopada 1996 r. Z kolei nabycie Nieruchomości 3 przez Zbywcę nastąpiło na podstawie umowy zamiany z dnia 26 października 2000 r. zawartej między Zbywcą a D.

Nieruchomość 1 i Nieruchomość 3 są zabudowane budynkami gospodarczymi oraz innymi budowlami wzniesionymi przez Zbywcę w latach 50. i 60. XX w. jako ich samoistnego użytkownika, m.in. budynkiem administracyjnym, warsztatami, garażami, magazynem, chlewniami, ubojnią (hurtownia papieru) oraz stolarnią (sortownia odpadów) i zbiornikami po dawnej stacji paliw (dalej jako „Zabudowania”). Niektóre z Zabudowań posadowione są w całości na Nieruchomości 1 albo Nieruchomości 3, inne zaś zostały wzniesione częściowo również na działkach sąsiednich. Niektóre z Zabudowań posadowionych na Nieruchomości 1 albo Nieruchomości 3 były przedmiotem wynajmu (dzierżawy), inne zaś wchodziły w skład prowadzonego przez Zbywcę gospodarstwa rolnego.

Zbywający prowadził przy wykorzystaniu Zabudowań działalność opodatkowaną VAT.

Zbywca w 1993 r. dokonał ulepszenia jednego z budynków, które przekraczały 30% jego wartości początkowej. Ulepszenie miało miejsce przed wejściem w życie ustawy o VAT w Polsce. Po ulepszeniu budynek był wynajmowany przez Zbywającego i od wynajęcia tego budynku w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT do zbycia tego budynku na rzecz Nabywcy upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Z kolei Nieruchomość 2 jest nieruchomością niezabudowaną, nieprzeznaczoną pod zabudowę, gdyż w odniesieniu do niej nie obowiązuje żaden miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Na dzień niniejszego wniosku, dla działek gruntu wchodzących w skład Nieruchomości nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Na wniosek i na rzecz Nabywcy, m.in. w odniesieniu do Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3, dnia 5 stycznia 2017 r. została jednak wydana decyzja o warunkach zabudowy nr …, określająca szczegółowe warunki planowanej przez Nabywcę inwestycji. Zgodnie z załącznikiem do tej decyzji wskazującym m.in. linie rozgraniczające teren inwestycji, część Nieruchomości 1 oraz część Nieruchomości 3, które stanowią tereny zalesione i niezabudowane, znajdują się poza granicą planowanej inwestycji (tereny te są określane dalej jako „Grunty Zalesione”).

Zbywca nie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT. Na dzień złożenia niniejszego wniosku żadna część Nieruchomości nie jest objęta umową najmu, dzierżawy, ani żadną inną tego typu umową, mocą której podmiot trzeci byłby uprawniony do korzystania z Nieruchomości bądź ich części. Zbywca podjął się przygotowania Nieruchomości do sprzedaży oraz poniósł w tym celu nakłady.

Z uwagi na brak jakichkolwiek dalszych, własnych planów gospodarczych co do Nieruchomości, Zbywca podjął decyzję o sprzedaży Nieruchomości. W tym celu Zbywca zlecił agencji pośrednictwa obrotu nieruchomościami znalezienie potencjalnego nabywcy.

Oprócz Nieruchomość 1, Nieruchomość 2 oraz Nieruchomość 3 Zbywca posiada również ok. 15 ha innych gruntów (rolnych), które zamierza w przyszłości sprzedać.

Zbywca zatrudnia pracowników, jednak ich obowiązki nie są bezpośrednio związane z którąś z Nieruchomości, a z bieżącym funkcjonowaniem Zbywcy, zatem dostawa nieruchomości na rzecz Nabywcy nie będzie wiązała się z przejściem pracowników Zbywcy w ramach tzw. przejścia zakładu pracy lub jego części (art. 231 Kodeksu pracy) na Nabywcę.

Przedmiot transakcji nie jest wyodrębniony formalnie jako dział, wydział czy oddział, w strukturze organizacyjnej Zbywcy.

Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomości wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT. W szczególności zamierza wybudować halę produkcyjno-magazynową wraz z niezbędną infrastrukturą, celem prowadzenia działalności komercyjnej polegającej na wynajmie powierzchni lub sprzedaży powierzchni innym podmiotom.

Zarówno Zbywca, jak i Nabywca będą na moment sprzedaży zarejestrowanymi czynnymi podatnikami VAT.

Zbywca i Nabywca nie są podmiotami powiązanymi.

Pismem z 17 października 2017 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy wskazując, że przedmiotem transakcji nie będzie zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Jak wskazano we wniosku, przedmiotem transakcji będą nieruchomości, na których Nabywca planuje wybudować halę produkcyjno-magazynową wraz z niezbędną infrastrukturą, celem prowadzenia działalności komercyjnej polegającej na wynajmie powierzchni lub sprzedaży powierzchni innym podmiotom. Z kolei działalność Zbywającego polegała na produkcji rolnej.

Na pytanie Organu cyt. „Czy w oparciu o wyłącznie nabyte składniki Wnioskodawca będzie mógł prowadzić samodzielne przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Nie, gdyż nabywane składniki, tj. nieruchomości, będą jedynie aktywami niezbędnymi do rozpoczęcia planowanej przez Nabywcę inwestycji. W konsekwencji nieruchomości same w sobie - bez przeprowadzenia prac budowlanych, zawarcia szeregu umów, czy też dodatkowych elementów już wchodzących w skład przedsiębiorstwa Nabywcy, jednak nie będących przedmiotem tej konkretnej transakcji - nie będą wystarczającą podstawą do prowadzenia samodzielnego przedsiębiorstwa.”

Na pytanie Organu cyt. „Czy zespół składników, które zamierza nabyć Wnioskodawca jest wyodrębniony finansowo tzn. czy poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności / zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa i oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Nie”.

Na pytanie Organu cyt. „Czy zbywany zespół składników jest w stanie samodzielnie funkcjonować na rynku tj. posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Nie, gdyż nabywane składniki, tj. nieruchomości, będą jedynie aktywami niezbędnymi do rozpoczęcia planowanej przez Nabywcę inwestycji. W konsekwencji nieruchomości same w sobie – bez przeprowadzenia prac budowlanych, zawarcia szeregu umów, czy też dodatkowych elementów już wchodzących w skład przedsiębiorstwa Nabywcy, jednak nie będących przedmiotem tej konkretnej transakcji - nie będą wystarczającą podstawą do prowadzenia samodzielnego przedsiębiorstwa.”

Wnioskodawca w uzupełnieniu zawarł zestawienie, które wskazuje sposób zabudowy budynkami, budowlami każdej ewidencyjnie wyodrębnionej działki (zabudowanej), będącej przedmiotem sprzedaży.

Tabela – załącznik PDF

Na pytanie Organu cyt. „Czy przy nabyciu lub wytworzeniu budynków lub budowli Wnioskodawcy przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (należy odnieść się oddzielnie do poszczególnych budynków/budowli znajdujących się na poszczególnych ewidencyjnie wyodrębnionych działkach)?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Dotyczy wszystkich budynków i budowli - przy nabyciu lub wytworzeniu budynków lub budowli Zbywcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego - gdyż, w czasie wzniesienia (wytworzenia) budynków/budowli w Polsce nie obowiązywała ustawa o VAT / Zbywca nabył je w ramach transakcji, które nie były opodatkowane VAT.”

Na pytanie Organu cyt. „Kiedy (w jakim dniu, miesiącu, roku) oraz w jaki sposób wystąpiło pierwsze zajęcie (używanie) poszczególnych budynków lub budowli znajdujących się na działkach będących przedmiotem sprzedaży (należy odnieść się oddzielnie do poszczególnych budynków/budowli znajdujących się na poszczególnych ewidencyjnie wyodrębnionych działkach)?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Budynki (budowle) zostały zbudowane w latach 50-tych, 60-tych XX wieku i stanowiły gospodarstwo rolnicze. Od czasu zbudowania były wykorzystywane w tym celu. Nie ma dokumentacji, aby stwierdzić kiedy dokładnie nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie, jednak - jak wskazano we wniosku - zdaniem Wnioskodawców, od tego zdarzenia upłynął już okres dłuższy niż 2 lata. Przy czym jak wskazano w zestawieniu zamieszczonym pod pytaniem numer 6(a) część budynków była wynajmowana przez Zbywcę w ramach transakcji opodatkowanych VAT (szczegółowa informacja m.in. na temat lat, w których budynki były wynajmowane, przedstawiona jest w tym zestawieniu).”

Na pytanie Organu cyt. „Czy budynki lub budowle znajdujące się na działkach były przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze, jeśli tak to należy wskazać dokładne daty kiedy przedmiotowe budynki/budowle były przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub umów o podobnym charakterze (należy odnieść się oddzielnie do poszczególnych budynków/budowli znajdujących się na poszczególnych ewidencyjnie wyodrębnionych działkach)?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Niektóre budynki były wynajmowane. Szczegółowe informacje na ten temat (z odniesieniem do poszczególnych budynków/budowli znajdujących się na poszczególnych ewidencyjnie wyodrębnionych działkach) zostały przedstawione w zamieszczonym zestawieniu.”

Na pytanie Organu cyt. „Czy Wnioskodawca ponosił wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym budynków/budowli, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Nie - Zbywca ponosił jedynie takie wydatki, w stosunku do których nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z uwagi na fakt, że w dacie poniesienia tych wydatków w Polsce nie obowiązywała jeszcze ustawa o VAT. Gdyby Zbywca ponosił wydatki na ulepszenia w okresie, w którym obowiązywała ustawa o VAT to przysługiwałoby mu praw o do odliczenia VAT.”

Na pytanie Organu cyt. „Jeżeli Wnioskodawca poniósł ww. wydatki to proszę wyjaśnić czy były one niższe czy wyższe niż 30% wartości początkowej poszczególnych budynków, kiedy zakończono ich ulepszenie, proszę podać dokładną datę (należy odnieść się oddzielnie do poszczególnych budynków/budowli znajdujących się na poszczególnych ewidencyjnie wyodrębnionych działkach)?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Jak wskazano w odpowiedzi na pytanie 6(e) powyżej, Zbywca nie ponosił wydatków, w stosunku do których przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Jak wskazano we wniosku o interpretację, Zbywca w 1993 r. dokonał ulepszenia jednego z budynków (tj. budynku ubojnio-masarni), które przekraczały 30% jego wartości początkowej. Ulepszenie miało miejsce przed wejściem w życie ustawy o VAT w Polsce. Po ulepszeniu budynek był m.in. wynajmowany przez Zbywającego i od wynajęcia tego budynku w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT do zbycia tego budynku na rzecz Nabywcy upłynął okres dłuższy niż 2 lata.”

Na pytanie Organu cyt. „Czy budynki/budowle w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez Wnioskodawcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (należy odnieść się oddzielnie do poszczególnych budynków/budowli znajdujących się na poszczególnych ewidencyjnie wyodrębnionych działkach)?” Wnioskodawca odpowiedział cyt. „Jak wskazano powyżej, jedynym budynkiem, który podlegał ulepszeniom był budynek ubojnio-masarni. Budynek ten był wykorzystywany w stanie ulepszonym przez Zbywcę do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Pozostaje to jednak bez znaczenia, gdyż jak wskazano we wniosku, po ulepszeniu budynek ten był wynajmowany przez Zbywającego i od wynajęcia tego budynku w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT do zbycia tego budynku na rzecz Nabywcy upłynie okres dłuższy niż 2 lata.”

W związku z powyższym opisem, w zakresie podatku od towarów i usług, zadano następujące pytania (oznaczone jak we wniosku):

1.  Czy dostawa Nieruchomości 1 i Nieruchomości 3 - z wyłączeniem dostawy Gruntów Zalesionych - przez Zbywcę na rzecz Nabywcy w ramach transakcji będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania VAT tej dostawy zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT?
2.  Czy dostawa Gruntów Zalesionych przez Zbywcę na rzecz Nabywcy w ramach transakcji będzie podlegała w całości zwolnieniu z VAT jako dostawa terenów niezabudowanych, nieprzeznaczonych pod zabudowę, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT?
3.  Czy po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dokonanie dostawy Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3, z wyłączeniem dostawy Gruntów Zalesionych, jeżeli strony transakcji wybiorą jej opodatkowanie VAT, w związku z transakcją Nabywca będzie uprawniony do:
    *   obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3 (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1 Ustawy o VAT), oraz
    *   do uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT)?

Stanowisko Wnioskodawcy (stanowisko w zakresie podatku od towarów i usług):

1.  Dostawa Nieruchomości 1 i Nieruchomości 3 - z wyłączeniem dostawy Gruntów Zalesionych - przez Zbywcę na rzecz Nabywcy w ramach transakcji będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania VAT tej dostawy zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.
2.  Dostawa Gruntów Zalesionych przez Zbywcę na rzecz Nabywcy w ramach transakcji będzie podlegała w całości zwolnieniu z VAT jako dostawa terenów niezabudowanych, nieprzeznaczonych pod zabudowę, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT.
3.  Po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dokonanie dostawy Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3, z wyłączeniem dostawy Gruntów Zalesionych, jeżeli strony transakcji wybiorą jej opodatkowanie VAT, w związku z transakcją Nabywca będzie uprawniony do:
    *   obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3 (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1 Ustawy o VAT), oraz
    *   do uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT).

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców (grupy zainteresowanych)

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawców dostawa Nieruchomości 1 i Nieruchomości 3 - z wyłączeniem dostawy Gruntów Zalesionych - przez Zbywcę na rzecz Nabywcy w ramach transakcji będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania VAT tej dostawy zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do treści art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie natomiast do art. 43 ust. 1 pkt 10a zwolnieniu podlega także dostawa budynków, budowli lub ich części nieobjęta zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem, że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Powyższe obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT (tj. to, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT) stosuje się jedynie w przypadku łącznego spełnienia warunków określonych w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) i b) Ustawy o VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, jeżeli od pierwszego zasiedlenia budynków lub budowli do ich dostawy minął okres dłuższy niż 2 lata, to strony transakcji mogą wybrać opodatkowanie transakcji podatkiem VAT.

Przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r., str. 1 z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

Zarówno zgodnie z przepisami ww. Dyrektywy 2006/112/WE, jak i w świetle utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, pierwsze zasiedlenie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Należy również zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r., sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”.

Analogiczne stanowisko w zakresie definicji pierwszego zasiedlenia prezentowane jest również w interpretacjach organów podatkowych, tj. np. interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 26 kwietnia 2017 r., sygn. 0113-KDIPT1-1.4012.18.2017.2.ŻR, czy też interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 24 maja 2016 r., sygn. 1061-IPTPP3.4512.151 2016.2.ALN.

Zbywający stał się właścicielem Nieruchomości 1 w dniu 1 stycznia 1981 r., w drodze zasiedzenia stwierdzonego postanowieniem Sądu Rejonowego w Łodzi z dnia 15 listopada 1996 r. Z kolei nabycie Nieruchomości 3 przez Zbywcę nastąpiło na podstawie umowy zamiany z dnia 26 października 2000 r. zawartej między Zbywcą a Kazimierzem Dąbrowskim i Teresą Dąbrowską. Zbywający prowadził przy wykorzystaniu Zabudowań działalność opodatkowaną VAT. Część Zabudowań usytuowanych na Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3 była przedmiotem wynajmu (dzierżawy), inne zaś wchodziły w skład prowadzonego przez Zbywcę gospodarstwa rolnego. Ponadto ostatnie ulepszenie jednego z budynków wchodzących w skład Zabudowań, przekraczające 30% jego wartości początkowej. Ulepszenie miało miejsce przed wejściem w życie ustawy o VAT w Polsce. Po ulepszeniu budynek był wynajmowany przez Zbywającego i od wynajęcia tego budynku w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT do zbycia tego budynku na rzecz Nabywcy upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

Oznacza to, iż od pierwszego zasiedlenia Zabudowań upłynął już okres dłuższy niż 2 lata, zatem spełnione są warunki zwolnienia na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3. W konsekwencji, dostawa Nieruchomości 1 i Nieruchomości 3 przez Zbywcę na rzecz Nabywcy w ramach transakcji - z wyłączeniem dostawy Gruntów Zalesionych - będzie zwolniona z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, a w konsekwencji Wnioskodawcom będzie przysługiwało prawo do wyboru opcji opodatkowania VAT tej dostawy zgodnie z art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawców, dostawa Gruntów Zalesionych przez Zbywcę na rzecz Nabywcy w ramach transakcji będzie podlegała w całości zwolnieniu z VAT jako dostawa terenów niezabudowanych, nieprzeznaczonych pod zabudowę, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, Z kolei towarami, stosownie do art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 Ustawy o VAT, zgodnie z którą przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Grunt spełnia definicję towaru określoną art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 Ustawy o VAT stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust, 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednakże, zgodnie z art. 146a pkt 1 w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wskazano w stanie faktycznym, Zbywca nie wykorzystywał Nieruchomości, w tym Nieruchomości 2, wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT, a tym samym, przepis art. 43 ust. 1 pkt 2 Ustawy o VAT nie powinien znaleźć zastosowania w sprawie.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 Ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Stosownie natomiast do treści art. 2 pkt 33 tej ustawy, tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

O przeznaczeniu terenu decydują więc akty prawa miejscowego - miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy.

Podsumowując, mając na uwadze przytoczone powyżej przepisy prawa, opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, a więc przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Natomiast pozostałe dostawy gruntów niezabudowanych (tj. dostawy gruntów niezabudowanych innych niż tereny budowlane) korzystają ze zwolnienia od podatku VAT.

W odniesieniu do Nieruchomości 2 nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Należy zatem uznać, że dostawa Nieruchomości 2 stanowi dostawę terenów niezabudowanych, innych niż tereny budowlane.

Z kolei w odniesieniu do Gruntów Zalesionych wskazać należy, że są one objęte decyzją o warunkach zabudowy nr DAR-UA-IX.8.2017, określająca szczegółowe warunki planowanej przez Nabywcę inwestycji. Jednakże ich przeznaczenie zostało w decyzji określone jako Jas, grunty leśne”. W konsekwencji należy uznać, że zgodnie z tą decyzją nie stanowią one gruntów przeznaczonych pod zabudowę.

W konsekwencji, dostawa Gruntów Zalesionych przez Zbywcę na rzecz Nabywcy w ramach transakcji będzie podlegała w całości zwolnieniu z VAT jako dostawa terenów niezabudowanych, nieprzeznaczonych pod zabudowę, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 Ustawy o VAT.

Ad. 3

Po otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dokonanie dostawy Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3, z wyłączeniem dostawy Gruntów Zalesionych, jeżeli strony transakcji wybiorą jej opodatkowanie VAT, w związku z transakcją Nabywca będzie uprawniony do:

i. obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3 (zgodnie z art. 86 ust. 1 i ust. 10 oraz 10b pkt 1 Ustawy o VAT), oraz

ii. do uzyskania zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym (zgodnie z art. 87 Ustawy o VAT).

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane do wykonywania przez podatnika czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia nie mają zastosowania (w szczególności ograniczenia wynikające z art. 88 Ustawy o VAT, dotyczące m.in. braku prawa odliczenia w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu VAT bądź podlega zwolnieniu z VAT).

Zatem, zdaniem Nabywcy, aby rozstrzygnąć o jego uprawnieniu do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony na nabyciu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3, w myśl art. 86 ust. 10 oraz 10b pkt 1 Ustawy o VAT, niezbędne jest ustalenie, czy (i) Nieruchomości, będące przedmiotem planowanego nabycia, będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu VAT oraz czy (ii) ich nabycie będzie podlegało podatkowi VAT - zasadniczo - według podstawowej stawki 23%.

Nabywca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce. Nabywca zamierza wykorzystywać Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 3 wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT. Jak wykazano powyżej, przedmiotowa transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT. Dodatkowo, zdaniem Nabywcy, jeżeli zostanie potwierdzona prawidłowość stanowiska Wnioskodawców do pytania nr 1, nabycie Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3 od Zbywcy, będzie w całości opodatkowane VAT, o ile Zbywca oraz Nabywca wybiorą opcję opodatkowania VAT. A zatem, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 Ustawy o VAT, w myśl którego podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony w sytuacji, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego - zdaniem Nabywcy - po nabyciu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3 i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej dostawę, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 Ustawy o VAT. W myśl art. 86 ust. 10 i ust. 10b pkt 1 oraz ust. 11 Ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego powstanie w rozliczeniu za okres, w którym powstanie obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług lub w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych; jednak nie wcześniej niż w okresie rozliczeniowym, w którym Nabywca otrzyma od Zbywcy fakturę VAT dokumentującą dokonanie przedmiotowej transakcji. Nadwyżka podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym podlegać będzie zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 Ustawy o VAT.

Podsumowując, z uwagi na fakt, że Nieruchomość 1 oraz Nieruchomość 3, będące przedmiotem planowanej transakcji będą wykorzystywane przez Nabywcę do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, Nabywca będzie uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony przy nabyciu Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3 od Zbywcy (z wyłączeniem Gruntów Zalesionych) oraz do otrzymania zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad podatkiem VAT należnym na rachunek bankowy Nabywcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Wstępnie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wyjaśnia, iż w zakresie, którego dotyczą pytania Wnioskodawcy oznaczone jako nr 1 i nr 2, Wnioskodawca został uznany za zainteresowanego w rozumieniu art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, z uwagi na zawartą w pytaniu nr 3 kwestię prawa do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony oraz zwrotu nadwyżki podatku VAT naliczonego nad należnym wynikającego z faktury dokumentującej sprzedaż Nieruchomości 1 i Nieruchomości 3.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – według art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zgodnie z brzmieniem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 ustawy o VAT.

W myśl art. 146a pkt 1 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział obniżone stawki podatku oraz zwolnienia od podatku dla dostaw niektórych towarów lub świadczenia niektórych usług, a także określił warunki stosowania tych obniżonych stawek i zwolnień.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów i świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Jak stanowi art. 2 pkt 14 ww. ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich doszło do pierwszego zasiedlenia, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. W świetle wykładni językowej, jak i celowościowej systemu VAT, w ocenie NSA, należy więc przyjąć, że jeżeli podatnik użytkował dany budynek, budowlę lub ich części i spełnia warunek korzystania z budynku, budowli lub ich części przez wymagany czas, to do sprzedaży prawa własności tego budynku, budowli lub ich części zastosowanie znajdzie fakultatywne zwolnienie przewidziane w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.”

Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

Należy w tym miejscu zauważyć, że takie rozumienie pojęcia „pierwszego zasiedlenia” odnosi się do art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT tj. do użytkowania przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części po ich wybudowaniu.

Kwestia pierwszego zasiedlenia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek/budowla zostanie ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiłyby co najmniej 30% wartości początkowej obiektu.

W takim bowiem przypadku decydujące znaczenie dla rozstrzygnięcia czy nastąpiło pierwsze zasiedlenie, ma kwestia oddania budynku/budowli lub ich części po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (np. najem, dzierżawa).

W tym miejscu należy zauważyć, iż w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym wskazać należy, iż zgodnie z art. 43 ust. 7a ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części jest objęta zwolnieniem z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a staje się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli lub ich części, prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna.

W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpie znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady sprzedaż (prawa własności lub prawa użytkowania wieczystego) gruntu podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż prawa własności lub prawa wieczystego użytkowania gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Z okoliczności sprawy wynika, że Zbywający stał się właścicielem Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 2 w dniu 1 stycznia 1981 r., w drodze zasiedzenia stwierdzonego postanowieniem Sądu Rejonowego w Łodzi z dnia 15 listopada 1996 r. Z kolei nabycie Nieruchomości 3 przez Zbywcę nastąpiło na podstawie umowy zamiany z dnia 26 października 2000 r. zawartej między Zbywcą a Kazimierzem Dąbrowskim i Teresą Dąbrowską.

Nieruchomość 1 i Nieruchomość 3 są zabudowane budynkami gospodarczymi oraz innymi budowlami wzniesionymi przez Zbywcę w latach 50. i 60. XX w. jako ich samoistnego użytkownika, m.in. budynkiem administracyjnym, warsztatami, garażami, magazynem, chlewniami, ubojnią (hurtownia papieru) oraz stolarnią (sortownia odpadów) i zbiornikami po dawnej stacji paliw (dalej jako „Zabudowania”). Niektóre z Zabudowań posadowione są w całości na Nieruchomości 1 albo Nieruchomości 3, inne zaś zostały wzniesione częściowo również na działkach sąsiednich. Niektóre z Zabudowań posadowionych na Nieruchomości 1 albo Nieruchomości 3 były przedmiotem wynajmu (dzierżawy), inne zaś wchodziły w skład prowadzonego przez Zbywcę gospodarstwa rolnego. Budynki (budowle) zostały zbudowane w latach 50-tych, 60-tych XX wieku i stanowiły gospodarstwo rolnicze. Zbywający prowadził przy wykorzystaniu Zabudowań działalność opodatkowaną VAT. Zbywca w 1993 r. dokonał ulepszenia jednego z budynków, które przekraczały 30% jego wartości początkowej. Ulepszenie miało miejsce przed wejściem w życie ustawy o VAT w Polsce. Po ulepszeniu budynek był wynajmowany przez Zbywającego i od wynajęcia tego budynku w ramach czynności podlegających opodatkowaniu VAT do zbycia tego budynku na rzecz Nabywcy upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Nie ma dokumentacji, aby stwierdzić kiedy dokładnie nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynków i budowli, jednak zdaniem Wnioskodawców, od tego zdarzenia upłynął już okres dłuższy niż 2 lata.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że dostawa budynków i budowli znajdujących się na Nieruchomościach 1 i 3 nie będzie następowała w ramach pierwszego zasiedlenia, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a planowaną transakcją sprzedaży nieruchomości upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji, sprzedaż ta będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, że sprzedaż budynków i budowli posadowionych na Nieruchomościach 1 i 3 korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, to transakcja sprzedaży gruntu, na którym są one posadowione, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT, w oparciu o przepis art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Ponadto art. 43 ust. 10 cyt. ustawy wskazuje, że podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

1.  są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
2.  złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Na podstawie art. 43 ust. 11 ustawy, oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

1.  imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
2.  planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
3.  adres budynku, budowli lub ich części.

Zatem stwierdzić należy, że w sytuacji gdy faktycznie zostaną spełnione ww. przesłanki, Zbywca i Nabywca (Wnioskodawca) będą uprawnieni do skorzystania z opcji opodatkowania tej transakcji, stosownie do art. 43 ust. 10 w związku z ust. 11 ustawy o VAT.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii zwolnienia dostawy tzw. Gruntów Zalesionych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Stosownie do przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o terenach budowlanych - rozumie się przez to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Opodatkowane są zatem dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe niezabudowane, będące terenami budowlanymi w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę). Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi itp., nieprzeznaczonymi pod zabudowę – są zwolnione od podatku VAT.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Zbywca zamierza dokonać dostawy Gruntów Zalesionych. Na wniosek i na rzecz Nabywcy, m.in. w odniesieniu do Nieruchomości 1 oraz Nieruchomości 3, dnia 5 stycznia 2017 r. została wydana decyzja o warunkach zabudowy nr DAR-UA-IX.8.2017, określająca szczegółowe warunki planowanej przez Nabywcę inwestycji. Zgodnie z załącznikiem do tej decyzji wskazującym m.in. linie rozgraniczające teren inwestycji, część Nieruchomości 1 oraz część Nieruchomości 3, które stanowią tereny zalesione i niezabudowane, znajdują się poza granicą planowanej inwestycji (tereny te są określane dalej jako „Grunty Zalesione”).

W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1073 ze zm.), kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ww. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1.  lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2.  sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Analizując przepisy w zakresie opodatkowania podatkiem VAT dostawy gruntu niezabudowanego należy podkreślić, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) wyłącznie w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Biorąc zatem przedstawione okoliczności sprawy stwierdzić należy, że skoro przedmiotowe Grunty Zalesione stanowiące część Nieruchomości 1 i Nieruchomości 3 stanowią zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy grunty leśne i znajdują się poza granicą planowanej inwestycji, to sprzedaż tych gruntów objęta będzie zwolnieniem od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

Kolejna wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy kwestii, czy Nabywca będzie uprawniony do obniżenia VAT należnego o VAT naliczony wynikający z faktury dokumentującej dostawę Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2 oraz do zwrotu nadwyżki VAT naliczonego nad VAT należnym.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jak wynika z art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Aby zatem podatnik mógł obniżyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z dokonanych zakupów, zakupy te muszą być związane z wykonywaniem czynności opodatkowanych, przy czym związek ten winien mieć charakter bezsporny.

Z treści art. 86 ust. 1 jednoznacznie wynika, że prawodawca uzależnia prawo do odliczenia podatku naliczonego od wykorzystywania towarów lub usług do wykonywania czynności opodatkowanych. Nabyte towary i usługi muszą w sposób niewątpliwy służyć czynnościom opodatkowanym. Okoliczności towarzyszące konkretnej transakcji zakupu towaru lub usługi powinny wskazywać jednoznacznie, że zakup ten dokonany został w celu jego wykorzystania w ramach działalności opodatkowanej podatnika.

W związku z zaprezentowanym we wniosku opisem sprawy, z którego wynika, że po nabyciu Nieruchomości 1 i Nieruchomości 3 Nabywca będzie wykorzystywał je wyłącznie do działalności opodatkowanej VAT stwierdzić należy, że Nabywca nieruchomości będzie miał prawo do odliczenia podatku VAT z faktury dotyczącej zakupu Nieruchomości 1 i Nieruchomości 3 w terminie określonym w art. 86 ust. 10 oraz ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT. Prawo to będzie przysługiwało Wnioskodawcy pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy wskazać, że w myśl art. 87 ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W związku z tym, jeśli wystąpi ewentualna nadwyżka podatku naliczonego nad należnym będzie ona podlegała zwrotowi na zasadach określonych w art. 87 ustawy.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowo wskazać należy, że ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w części dotyczącej zwolnienia od podatku VAT dostawy Nieruchomości 2 zawarta jest w odrębnym rozstrzygnięciu.

Organ informuje, że w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zmiana któregokolwiek elementu opisu zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku lub zmiana stanu prawnego powoduje, że interpretacja traci ważność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.