Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT3.4011.344.2020.5.AW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-07-10
Teza: Czy odpłatne zbycie przez Wnioskodawczynię kilku działek, wyodrębnionych w wyniku podziału jednej nieruchomości, w ramach jednej czynności i kilku czynności będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?
Słowa kluczowe: działalność-działalność gospodarcza; nieruchomości-zbycie nieruchomości; przychód; przychód-źródła przychodu
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 6 maja 2020 r. (data wpływu 6 maja 2020 r.) – uzupełnionym pismem w dniu 26 czerwca 2020 r. (data wpływu) – o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości gruntowych – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 maja 2020 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia nieruchomości gruntowych. Wniosek został uzupełniony w dniu 26 czerwca 2020 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła w 1996 roku, na podstawie aktu notarialnego, działkę rolną o powierzchni 1.7 ha. Małżonkowie planowali osiedlić się ze swoimi dwiema córkami na zakupionej nieruchomości, położonej niecałe 20 km od swojego miejsca zamieszkania. Pod miastem małżonkowie widzieli dobre warunki do życia dla siebie i swoich dzieci. Z powodu sytuacji rodzinnej i ostatecznie rozwodu, który miał miejsce w 2003 roku., plany małżonków nie powiodły się. Po rozwodzie, na mocy ugody sądowej z 2005 roku Wnioskodawczyni objęła gospodarstwo rolne na wyłączną własność i opłaca do dnia dzisiejszego podatek rolny. Od 2003 roku do chwili obecnej Wnioskodawczyni, jako rozwódka, utrzymuje się z własnej pracy na pełnym etacie, nie prowadząc na posiadanym gospodarstwie rolnym żadnej działalności rolniczej ani gospodarczej. Również na gruntach rolnych położonych w sąsiedztwie jej własności zaprzestano produkcji rolnej, a grunty otrzymały – na podstawie uchwalanych w latach 2001-2010 miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego – przeznaczenie na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. W 2012 roku, gdy córki założyły swoje rodziny (aktualnie Wnioskodawczyni posiada pięcioro wnuków), ze względu na potrzeby mieszkaniowe własne oraz córek, Wnioskodawczyni podzieliła swoją działkę na cztery działki. Trzy działki o podobnej powierzchni chciała przeznaczyć pod zabudowę trzech domów (jeden dla siebie i po jednym dla córek). Pozostała części gruntu (czwarta działka) miała spełniać funkcję drogi wewnętrznej zapewniając dojazd do każdego z domostw z drogi publicznej i miejsce do współużytkowania (polana do zabaw dla dzieci, sad). Po dokonaniu podziału na cztery działki, Wnioskodawczyni wystąpiła do gminy o ustalenie warunków zabudowy dla swojej nieruchomości i otrzymała decyzję odmowną z powodu braku istniejącej infrastruktury i zabudowy mieszkaniowej w bezpośrednim sąsiedztwie. Wnioskodawczyni uzyskała informację, że może złożyć do gminy wniosek o sporządzenie przez wójta miejscowego planu i zawnioskować o przeznaczenie swoich działek na zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, co później uczyniła i jej wniosek został uwzględniony. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, obejmujący działki Wnioskodawczyni, został uchwalony w 2015 roku. Na mocy miejscowego planu działki rolne Wnioskodawczyni oraz inne działki rolne położone w obszarze planu zmieniły przeznaczenie gruntów rolnych klasy bonitacyjnej R lVa i R IVb na cele nierolne, z przeznaczeniem terenów na: poszerzenie drogi powiatowej, zabudowę mieszkaniową jednorodzinną, drogę wewnętrzną, ciąg pieszo-jezdny. Wyznaczone w planie granice ww. terenów nie pokrywały się z granicami działek wydzielonych wcześniej przez Wnioskodawczynię. Ze względu na to, że plan miejscowy zawierał bardzo szczegółowe ustalenia kompozycyjne dla nowego zespołu zabudowy (droga wewnętrzna o nieregularnym kształcie, nietypowy układ budynków ze ścianami szczytowymi położonymi na łamanej, obowiązującej linii zabudowy, itp.), Wnioskodawczyni zdecydowała się dokonać nowego podziału swojej nieruchomości zgodnie ze schematem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Według planu oraz dokonanego podziału Wnioskodawczyni posiada aktualnie dziesięć działek, gdzie jedna z nich przeznaczona jest na drogę wewnętrzną. Ze względu na wykonany podział, gmina nałożyła w 2016 r. na Wnioskodawczynię obowiązek uiszczenia opłaty adiacenckiej, którą opłaca w ratach rocznych zabezpieczając swoje zobowiązanie hipoteką na jednej z wydzielonych działek przeznaczonych pod zabudowę. Wnioskodawczyni wniosła o założenie ksiąg wieczystych dla następujących działek: działki przeznaczonej pod drogę wewnętrzną, działki na której ustanowiono hipotekę na rzecz Gminy (zabezpieczenie opłaty adiacenckiej z tytułu podziału), jednej działki pod ewentualną pożyczkę lub kredyt na budowę domu. Pozostałe siedem działek posiada jedną wspólną księgę wieczystą. Żadna z jej działek przeznaczonych pod zabudowę mieszkaniową nie posiada do tej pory uzbrojenia. Ponieważ Wnioskodawczyni ma obecnie 60 lat i postanowiła na emeryturze zamieszkać na swojej nieruchomości wraz z rodziną, zaczęła czynić starania w kierunku wybudowania dla siebie domu. Uznała, że dom dla siebie zbuduje bezpośrednio przy asfaltowej drodze powiatowej, gdzie ma przebieg większość mediów, ponieważ – według ustaleń miejscowego planu – jedyną możliwością zaopatrzenia domu w wodę jest przyłączenie do sieci wodociągowej. Dla odprowadzania ścieków sanitarnych nie dopuszczono w planie miejscowym stosowania zbiorników bezodpływowych oraz przydomowych oczyszczalni ścieków tylko ustalono obowiązek przyłączenia się do sieci kanalizacji sanitarnej. Z wydanych dla Wnioskodawczyni warunków przyłączenia jej posesji do sieci wodociągowej i kanalizacyjnej wynikało, że konieczna jest rozbudowa sieci w drodze powiatowej. W związku z tym, że gmina nie planowała w najbliższych latach zbudować niezbędnych dla Wnioskodawczyni odcinków tych sieci, strony zawarły porozumienie, zgodnie z którym Wnioskodawczyni mogłaby sama zbudować odcinki sieci doprowadzając je do granicy swojej własności. Odcinki sieci zostały wybudowane przez Wnioskodawczynię w 2018 roku, a w 2020 roku, na podstawie odrębnej umowy, zostały one przejęte przez gminę. Pragnąc szybko zbudować swój dom i chcąc podarować część swoich działek córkom, Wnioskodawczyni wystąpiła na początku 2020 r. do Zakładu Wodociągów i Kanalizacji o wydanie warunków technicznych przyłączenia swoich nieruchomości do istniejących sieci. W odpowiedzi otrzymała pisemną informację o braku możliwości realizacji przyłączeń dla jej działek oraz że w latach 2019-2029 nie jest planowana rozbudowa sieci gminnych do których mogłyby być przyłączone jej działki. Miejscowy plan ustalał zasilanie działek objętych planem z drogi wewnętrznej stanowiącej własność Wnioskodawczyni. Wobec powyższego, za zgodą stron, zostało zawarte porozumienie, zgodnie z którym Wnioskodawczyni po wybudowaniu sieci wod-kan w obrębie swojej własności ze środków własnych, będzie mogła na podstawie uchwały gminnej, dotyczącej odpłatnego przejmowania urządzeń wodociągowych i kanalizacyjnych wybudowanych przez inwestorów, przekazać je gminie. Wnioskodawczyni wykonała w 2019 r. projekt ww. sieci ale realizację sieci wod-kan. zamierza wykonać tylko w zakresie niezbędnym do zasilania własnego domu (działka położona najbliżej istniejących sieci gminnych). Wnioskodawczyni wykonała wcześniej projekt drogi wewnętrznej i zjazdu gdzie sieci zostały zaprojektowane. Było to działanie konieczne, gdyż zgodnie z zaleceniem projektanta sieci, niezbędne było zaprojektowanie najpierw profilu drogi w celu ustalenia głębokości posadowienia sieci podziemnych a porozumienie zawarte z Gminą wymagało od Wnioskodawczyni zachowania norm i standardów technicznych dla sieci, które miały być od niej przejęte. Wnioskodawczyni, by dojeżdżać do swojego domu będzie musiała wybudować jeszcze zjazd w pasie drogi powiatowej, gdyż zgodnie z planem zagospodarowania tylko w ten sposób ma być zrealizowany dostęp z projektowanego domu do drogi publicznej. Tak więc wszystkie opisane powyżej działania Wnioskodawczyni były niezbędne, gdyż bez nich Wnioskodawczyni nie uzyskałaby pozwolenia na budowę swojego domu. Ostatecznie, w drugiej połowie 2019 r. Wnioskodawczyni uzyskała warunki techniczne przyłączenia do sieci wodociągowej i do sieci kanalizacji sanitarnej dla działki na której chce wybudować dom, co jest niezbędne do wystąpienia o pozwolenie na budowę domu. Wnioskodawczyni wystąpiła również o warunki przyłączenia działki przeznaczonej pod swój dom do sieci elektroenergetycznej i gazowej i pod koniec 2019 roku zawarła z X. i Y. stosowne umowy dotyczące dostawy mediów do planowanego przez nią domu. W styczniu 2020 roku Wnioskodawczyni zakupiła typowy projekt domu jednorodzinnego. Budowę własnego domu uważa za sprawę pilną, gdyż jest życiowo zmuszona zapewnić sobie miejsce do zamieszkania. Wnioskodawczyni nie posiada własnego mieszkania (Wnioskodawczyni ma jedynie niewielki udział w mieszkaniu córki, córka z trójką wnuków mieszka w tym mieszkaniu o pow. użytkowej 65 m2). Ze względu na sytuację rodzinną, po rozwodzie i podjęciu pracy w biurze, nie miała możliwości odkładania pieniędzy na budowę domu. Część oszczędności wydała na projekty budowlane, materiały i robociznę związaną z budową sieci. Chcąc zdobyć środki na budowę domu planuje sprzedaż trzech działek, gdyż nie ma w tej chwili warunków do zaciągania kredytów, ponieważ planuje w najbliższym czasie przejść na emeryturę z ZUS z dodatkiem z Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego i wie, że emerytura nie będzie wystarczająca do spłaty kredytów. Wnioskodawczyni obliczyła, że sprzedaż trzech nieuzbrojonych działek pozwoli jej na uzyskanie środków na budowę domu planowanego dla siebie na działce przy drodze powiatowej. By ograniczyć koszty budowy, sieci wodociągową i kanalizacyjną chce zbudować na bardzo krótkim odcinku, wyłącznie pod swój dom. Przy sprzedaży działek Wnioskodawczyni planuje sprzedać nowym nabywcom udziały w drodze wewnętrznej. Nowi właściciele działek, będąc udziałowcami w drodze, będą mieli możliwość uzbroić swoje działki, zgodnie z wykonanym przez Wnioskodawczynię projektem sieci, zatwierdzonym przez gminę na własny koszt. Wnioskodawczyni chciałaby sprzedać trzy działki jedną transakcją na rzecz jednego podmiotu (np. dewelopera), jednakże nie wie czy znajdzie takiego kupca i czy nie będzie musiała szukać kilku klientów indywidualnych i sprzedawać działki pojedynczo. Wnioskodawczyni zmuszona jest również uregulować kwestię nielegalnego wodociągu jaki został bez jej wiedzy umieszczony na tyłach paru działek, które chce przeznaczyć do sprzedaży. Sprawa jest w trakcie wyjaśniania w gminie, ponieważ wodociąg zasilający położone w sąsiedztwie siedlisko, uniemożliwia ogrodzenie jej działek. W związku z tym Wnioskodawczyni wystąpiła do gminy z prośbą o umożliwienie jej dokonania podziału w celu wydzielenia korytarza technicznego do obsługi tego nielegalnego wodociągu. Chciałaby, aby teren wydzielonego korytarza (wąski pas terenu z granicami symetrycznymi do osi wodociągu) został przejęty przez Gminę lub by ustanowić na nim służebność. Wnioskodawczyni w okresie całego życia nie nabywała i nie zbywała innych działek. W celu znalezienia kupca lub kupców dla gruntu, który obejmuje jej trzy nieuzbrojone działki Wnioskodawczyni zamierza ograniczyć się do internetowych ogłoszeń w portalach ogłoszeń

W uzupełnieniu wniosku – w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – wskazano ponadto:

*   Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aktualnie jej stałym źródłem dochodów, nieprzerwanie od 2003 r., jest praca w biurze – zatrudnienie na pełnym etacie u pracodawcy. W swoim życiu wykonywała wcześniej działalność gospodarczą. Miała jednoosobową firmę w zakresie doradztwa ubezpieczeniowego i prowadziła sprzedaż polis ubezpieczeniowych. Przez krótki okres czasu prowadziła działalność w zakresie projektowania i doradztwa technicznego – wykonywała audyty energetyczne dla budynków. W latach 2004-2016 wynajmowała okazjonalnie swoje jedyne, własnościowe mieszkanie lokatorom, odprowadzając zryczałtowany podatek.
*   Planowana sprzedaż działek będzie dokonana w ramach zarządu majątkiem własnym i polegać będzie na wysprzedaży trzech spośród dziewięciu działek pod zabudowę – działek wydzielonych z własnego gruntu rolnego. Sprzedaż będzie dokonana w celu uzyskania środków na budowę własnego domu na jednej spośród dziewięciu działek. Budowa domu rozpocznie się w 2021 roku i wtedy Wnioskodawczyni będzie chciała sprzedać trzy działki w stosunkowo krótkim czasie, by brak środków finansowych nie opóźniał budowy. Wykorzystanie własnego majątku zamiast zaciągania kredytu na dom, wydaje się jej najbardziej racjonalnym rozwiązaniem. Planowane działania nie stanowią jej działalności gospodarczej gdyż takiej nie prowadzi. Jej działania służą zaspokojeniu jej podstawowych potrzeb mieszkaniowych i były planowane wiele lat temu, gdy nabywała grunt – chciała zamieszkać na starość poza dużym miastem.
*   Nieruchomość rolna została nabyta wyłącznie za środki własne małżonków. W 2005 r., po rozwodzie, na mocy ugody sądowej, cała nieruchomość rolna przeszła na wyłączną własność Wnioskodawczyni.
*   Nieruchomość, od momentu nabycia, była zawsze gruntem rolnym odłogowanym, nieogrodzonym. Wnioskodawczyni nie dokonywała na nim zbiorów ani nie dokonywała sprzedaży produktów rolnych. Jej pole nie było nigdy dzierżawione, wynajmowane ani udostępniane osobom trzecim. W okresie władania przez nią nieruchomością nastąpiło bez mojej wiedzy i zgody bezprawne zajęcie skrajnej części jej nieruchomości – wkopanie wodociągu do zasilania innych gospodarstw. Działy III i IV księgi wieczystej obejmującej obciążone wodociągiem działki nie wykazują żadnych wpisów ani obciążeń. Przez cały czas gmina korzysta z jej nieruchomości dokonując przesyłu przez jej teren nieodpłatnie. Na jej wielokrotne wezwania do usunięcia urządzenia z działki gmina odpowiadała zapewnieniami, że przeniesie wodociąg poza nieruchomość, nie określając terminu jego usunięcia. W związku z powyższym, w bieżącym roku, Wnioskodawczyni wystąpiła do gminy z propozycją dokonania wydzielenia z jej gruntu pasa terenu z wodociągiem, by uregulować istniejący stan. Gmina, jako strona posiadająca interes prawny, zawarła z Wnioskodawczynią w dniu 2 czerwca 2020 r. porozumienie na mocy którego wydzieli geodezyjnie teren z wodociągiem by nim dysponować w ramach swoich zadań samorządowych (zaopatrzenie mieszkańców w wodę) a ja przekażę ten teren Gminie na cel publiczny w formie darowizny. Skutkiem planowanego podziału nieruchomość zostanie w przeciągu najbliższych sześciu miesięcy nieznacznie pomniejszona.
*   W 2014 roku, kiedy Wnioskodawczyni postanowiła z rodziną, aby wykorzystać grunt pod budowę domu dla siebie i domów dla córek, złożyła do gminy wniosek sporządzenie miejscowego planu. Córki Wnioskodawczyni miały już własne rodziny (w chwili obecnej Wnioskodawczyni ma od nich pięcioro wnuków). Na skutek wejścia w życie miejscowego planu nastąpiło podwyższenie wartości nieruchomości z powodu przeznaczenia go pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. W 2016 r. Wnioskodawczyni podzieliła grunt rolny, w pełnej zgodności z ustaleniami miejscowego planu, na działki budowlane. Podział na działki był dokonany z myślą o racjonalnym zarządzie majątkiem, gdyż nieruchomość miała być wykorzystana na różne cele, w różnym czasie – przede wszystkim na budowę własnego domu w 2021 r., na darowizny dla dzieci i wnuków, a także na częściową wysprzedaż, w celu realizacji wymienionych wcześniej zamierzeń. W związku z dokonanym przez Wnioskodawczynię podziałem gmina oszacowała że nastąpił wzrost wartości mojej nieruchomości i obciążyła ją opłatą adiacencką. Ponieważ Wnioskodawczyni nie posiada mieszkania i chce szybko zbudować dla siebie dom na swojej własności postanowiła, nie czekając na rozbudowę sieci gminnych, wykonać fragment sieci wod-kan w drodze powiatowej by dochodziły do granic własności. Było to działanie konieczne aby szybko zbudować dom, ze względu na to że Gmina nie planowała w najbliższych latach rozbudowy sieci, a w miejscowym planie nie było możliwości innej obsługi wod-kan jak tylko poprzez sieci gminne. Sieci Wnioskodawczyni wykonałam w 2018 r. a potem gmina zrefundowała jej ich budowę i przejęła je na swoją własność. Kolejne działania Wnioskodawczyni skupiają się wyłącznie na działaniach zmierzających do zbudowania własnego domu z infrastrukturą niezbędną do jego funkcjonowania. Opisane kroki podjęte przez Wnioskodawczynię – co prawda – spowodowały wzrost wartości działek które będzie zbywać ale opisane okoliczności dotychczasowe inwestycje jakie poczyniła nie wskazują na to, że celem Wnioskodawczyni jest podwyższanie wartości trzech działek przeznaczonych na sprzedaż. Działki te w chwili sprzedaży pozostaną nadal nieogrodzone, nieuzbrojone, bez utwardzonego dojazdu.
*   Z wnioskiem o sporządzenie planu zagospodarowania przestrzennego Wnioskodawczyni wystąpiła sześć lat temu, w dniu 6 maja 2014 r.
*   Dom Wnioskodawczyni powstanie na działce bezpośrednio przyległej do drogi powiatowej, ale nie będzie ona mogła zrealizować zjazdu indywidualnego na jej działkę. W drodze powiatowej ogranicza się liczbę indywidualnych zjazdów ze względu na bezpieczeństwo ruchu drogowego, stąd zapewne w miejscowym planie ustalono obsługę komunikacyjną dla wszystkich dziewięciu działek budowlanych Wnioskodawczyni poprzez drogę wewnętrzną i jeden wspólny zjazd.
*   W 2016 r. Wnioskodawczyni występowała o wydanie warunków przyłączenia do istniejących sieci (elektroenergetycznej i gazowej) dla całej nieruchomości celem rozeznania terminów i kosztów ewentualnego przyłączenia. Na tym działania Wnioskodawczyni się skończyły. Gdy w 2018 r. wybrała działkę pod swój dom wystąpiła ponownie o wydanie warunków przyłączenia ale wyłącznie dla działki, na której będzie budowany jej dom. W 2019 roku zawarła z X. i Y. umowy o zaopatrzenie tej działki w prąd i gaz. O przyłączenie działek przeznaczonych do sprzedaży nigdy nie występowała.
*   Wydzielenie korytarza technicznego w granicach własności Wnioskodawczyni dotyczy działki przeznaczonej do podarowania córce oraz trzech działek przeznaczonych na sprzedaż. Wydzielenie korytarza miało na celu doprowadzeniem do stanu zgodnego z prawem wodociągu, który został przeprowadzony przez działkę Wnioskodawczyni bez jej wiedzy i zgody. Przez bezprawne działanie Wnioskodawczyni została narażona na szkodę w postaci utraty części powierzchni działek bez wynagrodzenia. Istniała możliwość ogrodzenia działek. Ogrodzenie działek stanowi w tej sprawie kwestię wtórną.
*   Działki Wnioskodawczyni planuje zbyć w maju 2021 r„ celem uzyskania środków na budowę swojego domu (rozpoczęcie budowy planuje w drugiej połowie 2021 r.).
*   Oferta działek będzie prowadzona w sposób zwyczajowo przewidziany dla osób fizycznych, przy minimalnym wkładzie finansowym, poprzez ogłoszenia internetowe na portalach ogłoszeń.
*   W chwili obecnej Wnioskodawczyni nie zamierza korzystać z pomocy pośrednika, ale mając na uwadze to, że będzie musiała uzyskać środki finansowe na budowę swojego domu w dość krótkim czasie nie wyklucza możliwości skorzystania z pomocy pośrednika celem szybszego zbycia, ale tylko w przypadku, gdy pośrednik sam się do niej zgłosi.
*   Poza nieruchomościami wymienionymi we wniosku Wnioskodawczyni posiada jedynie udział w mieszkaniu córki.
*   Udział w mieszkaniu córki, zgodnie z wpisem w księdze wieczystej, wynosi 163/1000. Mieszkanie córki jest to trzypokojowe mieszkanie o powierzchni 65 m2 zamieszkałe przez rodzinę córki. Córka zamieszkuje w tym mieszkaniu z partnerem i trójką swoich dzieci. Ponieważ udział Wnioskodawczyni wynosi 16% nie decyduje w żaden sposób o sposobie wykorzystywania tego mieszkania i nie ma wpływu na zamierzenia córki w tym zakresie. Jednak z tego co wie córka, dopóki sama nie wybuduje domu na otrzymanej od niej działce zamierza zamieszkiwać ciągle z rodziną w tym mieszkaniu.
*   Poza wymienionymi wcześniej nieruchomościami Wnioskodawczyni nie posiada innych. Do zbycia przeznacza wyłącznie trzy działki wymienione we wniosku. Działki planuje zbyć w maju 2021 r.
*   W dniu 18 listopada 2016 r. Wnioskodawczyni zbyła dwupokojowe mieszkanie własnościowe, w którym mieszkała po rozwodzie w latach 2004-2016.
*   Ze względu na wiek Wnioskodawczyni i rychłe przejście na emeryturę ma ona zamiar zakończyć aktywność zawodową. Nie planuje ona budować innych nieruchomości niż planowany dom w którym pragnie zamieszkać na starość.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy Wnioskodawczy nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu jednorazowego odpłatnego zbycia trzech działek na rzecz jednego podmiotu?
2.  Czy Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu sukcesywnego odpłatnego zbycia trzech działek na rzecz trzech różnych klientów indywidualnych?
3.  Czy Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu jednorazowego odpłatnego zbycia trzech działek na rzecz jednego podmiotu?
4.  Czy Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku od towarów i usług z tytułu sukcesywnego odpłatnego zbycia trzech działek na rzecz trzech różnych klientów indywidualnych?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytań w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytań oznaczonych we wniosku numerami 1 i 2). Pytania w zakresie podatku od towarów i usług zostaną rozstrzygnięte odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – nie będzie ona zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

Okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że planowana sprzedaż nieruchomości, nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określone w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sprzedaż przez Wnioskodawczynię wskazanej we wniosku nieruchomości nabytej w 1996 r. nie ma związku z działalnością gospodarczą i nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej, zatem przychód z planowanej sprzedaży nieruchomości przez Wnioskodawczynię nie będzie stanowił przychodu kwalifikowanego ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W związku z tym, że kwota uzyskana ze sprzedaży ww. nieruchomości nie będzie stanowiła przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, skutki podatkowe tej czynności należy ocenić w kontekście przesłanek z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę, że Wnioskodawczyni przedmiotową nieruchomość nabyła na własność w 1996 r., to sprzedaż nie będzie stanowiła źródła przychodu z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy, ponieważ zostanie dokonana po upływie pięcioletniego okresu, o którym mowa w tym przepisie.

Wnioskodawczyni uważa, że zbycie przez nią działek stanowi zarząd majątkiem prywatnym i z uwagi na upływ 5 letniego terminu nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zarówno w przypadku zbycia trzech działek na rzecz jednego podmiotu, jak i w przypadku sukcesywnej sprzedaży na rzecz kilku klientów indywidualnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r. poz. 1387, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,
4.  innych rzeczy,

*   jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych – ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

1.  wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
2.  polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
3.  polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

*   prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

*   zarobkowym celu działalności,
*   wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
*   prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, organizować to przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie, bądź w znaczeniu drugim nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek.

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności, (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – działań podjętych przez Wnioskodawczynię do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku, bowiem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności nie wynika, aby przychody z planowanej sprzedaży nieruchomości można było zakwalifikować, jako uzyskiwane ze źródła pozarolnicza działalność gospodarcza określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zachowanie Wnioskodawczyni w odniesieniu do posiadanej nieruchomości wskazuje bowiem na czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe racjonalne gospodarowanie tym majątkiem. Nie są to działania o charakterze inwestycyjnym, ukierunkowane na osiągnięcie zysku, które są typowe dla podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą.

Tym samym, w wyniku sprzedaży ww. działek po stronie Wnioskodawczyni nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do kwestii opodatkowania przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, wskazać natomiast należy, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje bowiem generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nie jest dokonywane w wykonywaniu działalności gospodarczej i następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy.

Zatem, powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości (działek) uzależnione jest od daty ich nabycia.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni wraz z mężem nabyła nieruchomość w 1996 roku. W związku z rozwodem i zawarciem ugody sądowej Wnioskodawczyni objęła gospodarstwo rolne na wyłączną własność w 2005 r.

W tym miejscu wskazać należy, że wydzielenie działek (podział) z nieruchomości gruntowej nie powoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia. W konsekwencji dokonanie późniejszego podziału nieruchomości nie ma wpływu na moment nabycia.

Tym samym, nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż przez Wnioskodawczynię działek (po dokonanym podziale) nie będzie stanowiła źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ sprzedaż ta nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia. Zatem, uzyskana z ww. sprzedaży kwota nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Innymi słowy – w analizowanym zdarzeniu – zarówno zbycie działek w ramach jednej transakcji, jak i w ramach trzech różnych transakcji nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w tym przepisie. Tym samym Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.