Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPP1/4441-35/14-5/S/MB
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-04-13
Teza: Otrzymana przez Wnioskodawcę rekompensata nie wiąże się z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca wykonując powierzone zadania własne Gminy nie może zostać uznany za podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji kwota otrzymanej rekompensaty nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.
Słowa kluczowe: dofinansowanie; faktura; obrót; opodatkowanie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29 (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 29a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VI-art. 30c

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 1366/17 (data wpływu 14 października 2020 r.), (data wpływu zwrotu akt 18 stycznia 2021 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 lutego 2014 r. (data wpływu 18 lutego 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania otrzymanej rekompensaty – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 lutego 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania otrzymanej rekompensaty.

Dotychczasowy przebieg postępowania:

W dniu 14 maja 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną nr ITPP1/443-181/14/DM w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie opodatkowania otrzymanej rekompensaty za nieprawidłowe.

W dniu 5 sierpnia 2014 r. (data wpływu 7 sierpnia 2014 r.) została wniesiona skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecina ww. interpretację.

Wyrokiem z dnia 13 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 1109/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę Strony.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 13 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Sz 1109/14, Strona złożyła skargę kasacyjną z dnia 30 stycznia 2015 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z dnia 16 listopada 2016 r. sygn. akt I FSK 390/15 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Szczecinie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie wyrokiem z dnia 11 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 70/17 ponownie oddalił skargę Strony.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 11 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 70/17, Strona złożyła skargę kasacyjną z dnia 28 lipca 2017 r. do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 22 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 1366/17 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Strony od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 11 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Sz 70/17 na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 14 maja 2014 r. nr ITPP1/443-181/14/DM uchylił interpretację indywidualną.

W dniu 18 stycznia 2021 r. do tut. Organu wpłynęły akta sprawy.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca – spółka z o.o. – został powołany Uchwałą Rady Miejskiej (…) oraz umową spółki – Aktem Założycielskim Spółki (…) Wnioskodawca to Spółka ze 100% udziałem Gminy (…). Siedzibą Wnioskodawcy jest (…). Wnioskodawca został powołany w celu realizacji zadań własnych Gminy w zakresie zarządzania gminnym zasobem komunalnym, tj. obiektami sportowymi, turystycznymi i rekreacyjnymi. Szczegółowe zasady dotyczące realizacji zadań oraz zasady rozliczeń finansowych określa umowa zawarta pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą.

Zgodnie z umową, Wnioskodawca przyjmuje do wykonania w imieniu i na rzecz Gminy usługę polegającą na kompleksowym zarządzaniu i administrowaniu przedmiotem umowy, w tym organizowaniu i/lub pozyskiwaniu imprez sportowych, kulturalnych, komercyjnych i rekreacyjnych oraz zapewnieniu innych przedsięwzięć o charakterze rekreacyjno-sportowym.

Pod pojęciem zarządzania zasobem uważa się m.in. podejmowanie decyzji i dokonywanie czynności mających na celu zapewnienie właściwiej gospodarki ekonomiczno-finansowej nieruchomości, zapewnienie bezpieczeństwa użytkowania, właściwej eksploatacji nieruchomości, jak również czynności zmierzające do utrzymania nieruchomości w stanie niepogorszonym, zgodnie z ich przeznaczeniem, w zakresie uprawnień i obowiązków wynikających z przepisów ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2000 r. Nr 46, poz. 543 z późn. zm.), przepisów prawa miejscowego, z obowiązkiem uzyskania odrębnych pełnomocnictw do dokonywania czynności przekraczających zwykły zarząd powierzonym zasobem.

Z tytułu świadczonych usług z zakresu zarządzania zasobem komunalnym, Gmina zobowiązała się do wypłaty w okresach kwartalnych rekompensaty w wysokości niezbędnej do pokrycia kosztów poniesionych w trakcie wywiązywania się ze zobowiązań. Wysokość rekompensaty Wnioskodawca oblicza na podstawie przepisów wspólnotowych, w tym Decyzji KE C(2011)9380 z dnia 20 grudnia 2011 r. w sprawie stosowania art. 106 ust. 2 Traktatu o funkcjonowaniu Unii Europejskiej do pomocy państwa w formie rekompensaty z tytułu świadczenia usług publicznych, przyznawanej przedsiębiorstwom obowiązanym do wykonywania usług świadczonych w ogólnym interesie gospodarczym (2012/21/UE). Na jej podstawie rekompensata nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto wyliczonemu następująco: koszty poniesione w związku z realizacją usługi minus wszystkie dodatnie wpływy minus jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania usługi plus tzw. rozsądny zysk. Ponadto, rekompensata podlega corocznej weryfikacji. Jest korygowana w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę zbyt wysokiej rekompensaty w stosunku do rzeczywistego poziomu kosztów. Nadmierna wysokość rekompensaty jest uznawana za pomoc publiczną. Rekompensata nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych usług (ale to i tak nie jest przychód Wnioskodawcy, który de facto stanowi dochód Gminy a nie Wnioskodawcy), a jej istotą jest pokrycie kosztów działalności z tytułu wykonywania zadań własnych powierzonych Wnioskodawcy do realizacji w trybie władczym.

Powierzenie zadania użyteczności publicznej nastąpiło w drodze aktu kreującego Wnioskodawcę (najpierw w uchwale rady miejskiej, a następnie w umowie Spółki), w którym w sposób niebudzący wątpliwości został określony cel i przedmiot jej działania jako wykonywania zadania własnego Gminy. W celu doprecyzowania zasad współpracy pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą została zawarta umowa. Umowa ta nie ma charakteru odpłatnego, gdyż Gmina nie nabywa na jej podstawie żadnych usług, dostaw. Umowa doprecyzowuje jedynie wzajemne relacje między Gminą a Wnioskodawcą i nie podlega ona ustawie Prawo zamówień publicznych, ponieważ źródłem świadczenia usług jest w tym przypadku nie umowa, ale odpowiedni akt władczy. Spółka również nie dysponuje uprawnieniami natury cywilistycznej do odstąpienia od realizacji usług, czy też powstrzymania się od świadczenia z przyczyn określonych w KC, nawet w przypadku nieotrzymania rekompensaty. Z tytułu zawartej umowy Wnioskodawca nie będzie osiągał żadnych przychodów. Pobierane od użytkowników opłaty za korzystanie z obiektów, których wysokość określono zarządzeniem Burmistrza, stanowią przychód właściciela tego zasobu komunalnego, tj. Gminy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy otrzymana przez Wnioskodawcę rekompensata, w rozumieniu pokrycia poniesionych kosztów (pokrycie ujemnego wyniku finansowego netto) w związku z realizacją zadań w zakresie zarządzania obiektami sportowymi, będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczoną usługę, stanowiąc obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Otrzymana rekompensata nie stanowi wynagrodzenia za świadczone usługi w zakresie zarządzania obiektami sportowymi, turystycznymi i rekreacyjnymi, tym samym nie stanowi obrotu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od towarów i usług.

Wnioskodawca wskazał, że zakres przedmiotowy opodatkowania podatkiem od towarów i usług został określony w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, zgodnie z którym opodatkowaniu tym podatkiem podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Następnie przywołując art. 8 ust. 1 ustawy o VAT Wnioskodawca wskazał, że przepisy ustawy o VAT, zgodnie z wymogami prawa europejskiego (VI Dyrektywa Rady w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicenia podstawa wymiaru podatku 77/388/EWG) odwołują się do pojęcia klasyfikacji usług, a także szerokiego pojęcia świadczenia na rzecz osoby fizycznej, prawnej lub jednostki nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowią dostawy towarów zgodnie z art. 7 ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy pojęcie świadczenia składającego się na usługę należy interpretować zgodnie z pojęciem na gruncie Kodeksu Cywilnego, tzn. jest to zachowanie się na rzecz innej osoby. Świadczenie usług podlega opodatkowaniu, gdy jest wykonywanie w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może być uznana za bezpośredniego beneficjenta usługi.

Z uwagi na powyższe, aby ustalić zasady opodatkowania danej czynności dokonywanej w zamian za rekompensatę, niezbędne jest ustalenie, czy czynności te skutkują uzyskaniem bezpośrednich korzyści przez wypłacającego rekompensatę czyli Gminę.

Zdaniem Wnioskodawcy opodatkowaniu podlegają tylko te czynności, które przyczyniają się bezpośrednio do uzyskania korzyści przez wypłacającego. Należy zaznaczyć, że nie każda płatność otrzymana przez dany podmiot stanowi wynagrodzenie za usługę podlegająca opodatkowaniu. Aby dana czynność została uznana za świadczenie usługi, musi z jednej strony istnieć działanie lub zaniechanie, natomiast z drugiej strony tego działania konsument tego świadczenia, podmiot, który odnosi korzyści o charakterze majątkowym.

W ocenie Wnioskodawcy, Gmina wypłacając rekompensatę na pokrycie kosztów działalności Wnioskodawcy, nie jest jednocześnie beneficjentem tej usługi. Beneficjentem usług realizowanych przez Wnioskodawcę będą m.in. mieszkańcy miasta i Gminy, którzy będą korzystali z tych usług. Opłacone usługi będą stanowiły dostawę usług w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, a otrzymana kwota ze sprzedaży będzie stanowiła obrót Gminy w rozumieniu art. 29 ustawy. Rekompensata, którą otrzyma Wnioskodawca nie stanowi wynagrodzenia za zrealizowane usługi, jest formą zrekompensowania poniesionych kosztów działalności.

Wnioskodawca zauważył, że dotacje typu kosztowego, finansujące koszty działalności określonych podmiotów nie podlegają opodatkowaniu, do takiej kategorii przysporzeń należy zaliczyć rekompensatę. Tylko dotacje typu cenowego podlegają opodatkowaniu. Rekompensata, o której mowa we wniosku nie wpływa na ceny opłat za korzystanie z obiektów ustalone przez Burmistrza, które i tak stanowią dochód Gminy a nie Wnioskodawcy. Rekompensata ta, przeznaczona jest na realizację zadań własnych, a więc na finansowanie działalności Wnioskodawcy, polegającej na zarządzeniu obiektami stanowiącymi własność Gminy. Oznacza to, że dopłata ma charakter ogólny, a jej celem jest dotowanie całej działalności Wnioskodawcy. Nie mamy tu do czynienia z dopłatą do cen usług – Wnioskodawca nie świadczy usług, za które pobiera opłaty stanowiące jej przychód, co za tym idzie rekompensata nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Rekompensata ma umożliwić Wnioskodawcy wykonywanie czynności powierzonych do realizacji.

Ponadto Wnioskodawca powołał interpretacje indywidualne Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie znak IPPP3/443-96/10-2/IB z dnia 19 lutego 2010 r., Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu znak ILPP2/443-1402/09-2/MR z dnia 14 grudnia 2009 r., z których wynika, że rekompensata otrzymana z budżetu miasta nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.

W wyniku ponownej analizy przedstawionego we wniosku opisu sprawy, w związku z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, stanowiącym, że ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia – biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 22 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 1366/17 – stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego – jest prawidłowe.

Należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 22 lipca 2020 r. sygn. akt I FSK 1366/17.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

1.  przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
2.  zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
3.  świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Powołany przepis wskazuje, że pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie się podatnika – nie będące dostawą towarów – na rzecz innego podmiotu. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ww. ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego artykułu w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2013 r., obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Ponadto zgodnie z art. 29 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązującym do dnia 31 grudnia 2013 r., podstawą opodatkowania jest obrót, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 30-32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5. Obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

W przypadku gdy pobrano zaliczki, zadatki, przedpłaty lub raty, obrotem jest również kwota otrzymanych zaliczek, zadatków, przedpłat lub rat, pomniejszona o przypadającą od nich kwotę podatku. Dotyczy to również otrzymanych zaliczek na dotacje, subwencje i na inne dopłaty o podobnym charakterze (art. 29 ust. 2 ustawy w ww. brzmieniu).

Wskazać należy, że na mocy art. 1 pkt 23 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35), art. 29 został uchylony.

W zamian ustawodawca w art. 1 pkt 24 ww. ustawy dodał do ustawy o podatku od towarów i usług art. 29a.

Zgodnie z art. 29a ust. 1 cyt. ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że do podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług wlicza się tyko takie dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze, które mają bezpośredni wpływ na kwotę należną (cenę) z tytułu dostawy lub świadczenia usługi.

Z powyższego wynika, że otrzymane dotacje i inne dopłaty podlegają opodatkowaniu jako składnik ceny czynności, z którą są związane. Jeżeli dotacja, subwencja lub inna dopłata o podobnym charakterze przekazywana jest w celu sfinansowania dostawy konkretnych towarów lub świadczenia konkretnych usług – istnieje bezpośredni związek między otrzymaną dopłatą a dostawą towarów lub świadczeniem usług i ich ceną – to stanowi ona obrót w rozumieniu art. 29a ust. 1 cyt. ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji mamy do czynienia z dotacją przedmiotową, która podlega opodatkowaniu według takiej stawki jak czynności, których dotyczą.

Natomiast otrzymana dotacja (dopłata o podobnym charakterze) niemająca bezpośredniego wpływu na cenę usługi, mająca na celu ogólne dofinansowanie działalności podatnika, nieuzależniona od ilości i wartości dostarczanych towarów lub świadczonych usług, nie zwiększa podstawy opodatkowania z tytułu podatku od towarów i usług.

Zauważyć należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r., poz. 594), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy, w oparciu o art. 6 ust. 1 ww. ustawy, należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 powołanej ustawy wynika, że zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne, zgodnie z pkt 1, 7 i 15 ww. przepisu, obejmują sprawy ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej (pkt 1), gminnego budownictwa mieszkaniowego (pkt 7), czy też utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych (pkt 15).

Z art. 9 ust. 1-4 cyt. ustawy wynika, że w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa. Zadaniami użyteczności publicznej, w rozumieniu ustawy, są zadania własne gminy, określone w art. 7 ust. 1, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Zasady i formy gospodarki komunalnej jednostek samorządu terytorialnego, polegające na wykonywaniu przez te jednostki zadań własnych, w celu zaspokojenia zbiorowych potrzeb wspólnoty samorządowej – uregulowano w ustawie z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 2011 r. Nr 45, poz. 236).

W oparciu o art. 2 cyt. ustawy gospodarka komunalna, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego, w szczególności w formach samorządowego zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego.

W myśl art. 9 ust. 1 ww. ustawy jednostki samorządu terytorialnego mogą tworzyć spółki z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółki akcyjne, a także mogą przystępować do takich spółek.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawca – spółka z o.o. – został powołany w celu realizacji zadań własnych Gminy w zakresie zarządzania gminnym zasobem komunalnym, tj. obiektami sportowymi, turystycznymi i rekreacyjnymi. Szczegółowe zasady dotyczące realizacji zadań oraz zasady rozliczeń finansowych określa umowa zawarta pomiędzy Gminą a Wnioskodawcą. Zgodnie z umową, Wnioskodawca przyjmuje do wykonania w imieniu i na rzecz Gminy usługę polegającą na kompleksowym zarządzaniu i administrowaniu przedmiotem umowy, w tym organizowaniu i/lub pozyskiwaniu imprez sportowych, kulturalnych, komercyjnych i rekreacyjnych oraz zapewnieniu innych przedsięwzięć o charakterze rekreacyjno-sportowym. Z tytułu świadczonych usług z zakresu zarządzania zasobem komunalnym, Gmina zobowiązała się do wypłaty w okresach kwartalnych rekompensaty w wysokości niezbędnej do pokrycia kosztów poniesionych w trakcie wywiązywania się ze zobowiązań. Wysokość rekompensaty obliczana jest na podstawie przepisów wspólnotowych. Rekompensata nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej wynikowi finansowemu netto wyliczonemu następująco: koszty poniesione w związku z realizacją usługi minus wszystkie dodatnie wpływy minus jakiekolwiek inne przychody wygenerowane podczas wypełniania usługi plus tzw. rozsądny zysk. Ponadto, rekompensata podlega corocznej weryfikacji. Jest korygowana w przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę zbyt wysokiej rekompensaty w stosunku do rzeczywistego poziomu kosztów. Nadmierna wysokość rekompensaty jest uznawana za pomoc publiczną. Wnioskodawca wskazał, że rekompensata nie stanowi dopłaty do ceny świadczonych usług, a jej istotą jest pokrycie kosztów działalności z tytułu wykonywania zadań własnych powierzonych Wnioskodawcy do realizacji w trybie władczym. Ponadto nawet w przypadku nie otrzymania rekompensaty, Wnioskodawca zobowiązany jest do realizacji nałożonych zadań. Z tytułu zawartej umowy Wnioskodawca nie będzie osiągał żadnych przychodów. Pobierane od użytkowników opłaty za korzystanie z obiektów, których wysokość określono zarządzeniem Burmistrza, stanowią przychód właściciela tego zasobu komunalnego, tj. Gminy.

W odniesieniu do powyższego, wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do kwestii, czy otrzymana od Gminy rekompensata, w rozumieniu pokrycia poniesionych kosztów w związku z realizacją zadań w zakresie zarządzania obiektami sportowymi, będzie stanowiła wynagrodzenie za świadczoną usługę, a w konsekwencji będzie stanowić obrót podlegający opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego należy zatem rozstrzygnąć kwestię posiadania przez Wnioskodawcę statusu podatnika VAT, co w konsekwencji prowadzi do wyjaśnienia, czy opisana we wniosku rekompensata będzie wynagrodzeniem z tytułu opodatkowanego podatkiem VAT odpłatnego świadczenia usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy przepis stanowi implementację art. 13 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 34-7 z 11 grudnia 2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednak w sytuacji, gdy podejmą taką działalność są uważane za podatników w odniesieniu do tej działalności lub transakcji, w przypadku gdy wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziłoby do znaczącego zakłócenia konkurencji.

Zastosowanie nieopodatkowania podatkiem VAT występuje wobec czynności wykonywanych przez podmiot prawa publicznego działający w charakterze organu władzy publicznej.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że spółka na podstawie uchwały oraz umowy będzie realizować tylko zadania własne Gminy w zakresie zarządzania gminnym zasobem komunalnym. Zatem został spełniony warunek, zgodnie z którym działalność wykonywana przez spółkę będzie pozostawała poza zakresem opodatkowania podatkiem VAT. Ponadto wyłączenie tej działalności spod opodatkowania nie spowoduje znaczących zakłóceń konkurencji z uwagi na fakt, że działalność spółki polega na kompleksowym zarządzaniu i administrowaniu gminnym zasobem komunalnym, w tym organizowaniu i/lub pozyskiwaniu imprez sportowych, kulturalnych, komercyjnych i rekreacyjnych oraz zapewnieniu innych przedsięwzięć o charakterze rekreacyjno-sportowym.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 wyjaśnia pojęcie „innych podmiot prawa publicznego” jako pozostałą kategorię podmiotów należących do władzy publicznej, innych niż te, które zostały konkretnie wymienione w tym przepisie. Co do zasady za działalność związaną ze sprawowaniem władzy publicznej uznaje się wszystkie działania, których wykonywanie organy władzy publicznej zarezerwowały dla siebie. Dotyczy to działań podejmowanych z mocy suwerennej władzy zwierzchniej państwa, wiążących się z korzystaniem z publicznoprawnego przymusu względem obywateli. Jak wynika z utrwalonego orzecznictwa Trybunału dla zastosowania zasady nieopodatkowania podatkiem VAT musi być zwolnienie z podatku VAT dla czynności wykonywanych przez podmiot prawa publicznego działający w charakterze organu władzy publicznej. Ponadto Trybunał orzekł, że przedmiot lub cel takiej działalności nie ma w tym zakresie znaczenia oraz że okoliczność wykonywania czynności rozpatrywanych w sprawie głównej wiąże się ze stosowaniem przywileju władztwa publicznego co prowadzi do ustalenia, że działalność ta podlega reżimowi prawa publicznego.

Według orzecznictwa Trybunału zwolnienie przewidziane w art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 obejmuje zasadniczo czynności wykonywane przez podmioty publiczne działające jako organy władzy publicznej, które to czynności, pomimo że mają charakter gospodarczy, są ściśle związane z wykonywaniem władzy publicznej.

Z uwagi na ogół powyższych rozważań TSUE, art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 należy interpretować w taki sposób, że działalność omawiana w postępowaniu głównym, która polega na świadczeniu przez spółkę na rzecz regionu usług w dziedzinie planowania i zarządzania regionalną służbą zdrowia zgonie z umowami programowymi zawartymi pomiędzy tą spółką a regionem jest działalnością nieopodatkowaną podatkiem VAT. Wówczas spółkę należy zaklasyfikować jako podmiot prawa publicznego wykonujący ww. działalność jako podmiot władzy publicznej, o ile zwolnienie tej działalności nie spowoduje znaczących zakłóceń konkurencji.

Należy zatem zauważyć, że spółka działa w zakresie zleconych jej zadań własnych Gminy, a więc w zakresie, w którym nie mogą funkcjonować inne podmioty i w zakresie tych zadań nie występuje rynek konkurencyjny. Fakt, że spółka jest spółką prawa handlowego nie może stanowić przeszkody dla wyłączenia jej z kręgu podatników VAT. Stanowisko potwierdzające powyższe zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 czerwca 2017 r., I FSK 1117/15, uznając, że „spółka komunalna działająca w ramach powierzonych jej zadań organu władzy publicznej nie jest podatnikiem podatku VAT. Spółka prawa handlowego, w której jedynym udziałowcem jest gmina, dokonując (\`(...)\`) czynności zmierzających do załatwienia indywidualnych spraw z zakresu administracji publicznej, działa jako podmiot prawa publicznego w rozumieniu art. 13 ust. 1 dyrektywy 112, tak jak organ władzy publicznej. Możliwości uznania spółki prawa handlowego, której jedynym właścicielem jest jednostka samorządu terytorialnego za podmiot prawa publicznego w rozumieniu art. 13 ust. 1 dyrektywy 112 wynika także z powołanego wyroku TSUE”.

W związku z powyższym mając na uwadze orzecznictwo TSUE i Naczelnego Sądu Administracyjnego należy uznać, że Wnioskodawca działa jako organ władzy publicznej w rozumieniu art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. Spółka na podstawie uchwały oraz umowy realizuje zadania własne Gminy w zakresie zarządzania gminnym zasobem komunalnym. Wobec powyższego Wnioskodawca nie może zostać uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Istotnym jest, że Spółka została powołana do życia wyłącznie w celu realizacji zadań własnych Gminy, zatem wyłączenie tej działalności spod opodatkowania nie spowoduje znaczących zakłóceń konkurencji, ponieważ w tym zakresie nie mogą funkcjonować inne podmioty na zasadach rynkowych. Zatem spółka prowadząc swoją działalność na rzecz Gminy nie ma statusu podatnika VAT, co stanowi bezprzedmiotowe rozważanie, czy wykonywanie przez Wnioskodawcę powierzonych zadań własnych Gminy może zostać uznane za odpłatne świadczenie usług na rzecz Gminy oraz czy otrzymana od Gminy rekompensata za wykonane zadania własne będzie stanowiła element podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, otrzymana przez Wnioskodawcę rekompensata nie wiąże się z konkretnymi czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Wnioskodawca wykonując powierzone zadania własne Gminy nie może zostać uznany za podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji kwota otrzymanej rekompensaty nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji pierwotnej.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.