Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-2.4011.405.2017.2.MZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-02-20
Teza: Zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz ze związanym z tym lokalem udziałem w nieruchomości wspólnej.
Słowa kluczowe: cel-cele mieszkaniowe; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; podatek-podatek dochodowy-podatek dochodowy od osób fizycznych; przychód; wydatek; zwolnienie-zwolnienie przedmiotowe
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10; [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 3

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 12 grudnia 2017 r. (data wpływu 14 grudnia 2017 r.), uzupełnionym 29 i 31 stycznia 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz ze związanym z tym lokalem udziałem w nieruchomości wspólnej – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 grudnia 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz ze związanym z tym lokalem udziałem w nieruchomości wspólnej.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 23 stycznia 2018 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4011.405.2017.1.MZ wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 29 i 31 stycznia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W lokalu mieszkalnym Wnioskodawczyni wspólnie z mężem i dziećmi zamieszkała w grudniu 2000 r. (na zasadach użyczenia w zamian za remont – lokal mieszkalny należał wówczas do jej babki).

W 2003 r. – na mocy testamentu i darowizny, po śmierci babki Wnioskodawczyni otrzymała udział 1/3 w tej nieruchomości (kamienica).

W 2004 r. – ciotka Wnioskodawczyni sprzedała Państwu X swój udział 1/3 na podstawie aktu notarialnego. Wnioskodawczyni i jednocześnie trzeci udziałowiec, tj. rodzice Wnioskodawczyni zgodzili się na sprzedaż i wydzielenie (założenie księgi wieczystej) lokalu mieszkalnego dla Państwa X. Wnioskodawczyni wraz z rodzicami pozostali na ogólnej księdze wieczystej.

Rodzice Wnioskodawczyni w 2014 r. postanowili sprzedać swoje udziały i lokal mieszkalny.

W dniu 16 stycznia 2015 r. rodzice Wnioskodawczyni wystąpili z wnioskiem do Sądu o zniesienie współwłasności na lokal nr 1 – 66 m2 i lokal nr 2 – 91 m2. Dla lokali w częściach wspólnych przysługiwały udziały po 785/2333 dla rodziców Wnioskodawczyni i po 785/2333 dla Wnioskodawczyni.

W dniu 18 listopada 2015 r. Sąd zniósł współwłasność, bez spłat i dopłat między wnioskodawcami i uczestnikami. Lokal mieszkalny nr 1 przypadł rodzicom Wnioskodawczyni – 66 m2 + udział 660/2333 a lokal mieszkalny nr 2 przypadł Wnioskodawczyni – 91 m2 + udział 910/2333.

Rodzice Wnioskodawczyni na początku 2017 r. sprzedali swoje udziały i lokal mieszkalny a Wnioskodawczyni sprzedała swoje udziały i lokal mieszkalny we wrześniu 2017 r. Obecnie Wnioskodawczyni z mężem i trójką dzieci wynajmuje inny lokal mieszkalny. W wyniku sprzedaży Wnioskodawczyni otrzymała kwotę 120 000 zł. Lokal mieszkalny przeznaczony był do całkowitego remontu, z piecami kaflowymi. Część kwoty Wnioskodawczyni przeznaczyła na spłatę kredytu konsolidacyjnego zaciągniętego w Banku.

Wnioskodawczyni wraz z mężem zamierza kupić działkę i zbudować mały domek o powierzchni 50-60 m2. Jest świadoma, że jeżeli wyda całą kwotę 120 000 zł i do kwietnia 2018 r. złoży w Urzędzie Skarbowym deklarację o budowie nie będzie płacić podatku.

Wnioskodawczyni nie chciałaby jednak zaciągać w Banku pożyczek (obecnie jest na urlopie macierzyńskim a mąż był na zasiłku dla bezrobotnych, pracuje na umowę zlecenie, może od stycznia dostanie umowę o pracę – więc każda rata to dla budżetu małżonków duże obciążenie).

Wnioskodawczyni wolałaby zapłacić podatek jeżeli takowy się należy.

W uzupełnieniu wniosku, które wpłynęło 31 stycznia 2018 r., Wnioskodawczyni wskazała, że:

*   na dzień zniesienia współwłasności wartość rynkowa majątku będącego przedmiotem opisanej czynności prawnej to kwota 230 000 zł,
*   na dzień zniesienia współwłasności wartość lokalu mieszkalnego, który wydzielił Sąd dla Wnioskodawczyni – wyniosła 120 000 zł,
*   we wrześniu 2017 r. po sprzedaży lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni spłaciła kredyt konsolidacyjny w Banku – kwota 33 670,29 zł.

Ponadto Wnioskodawczyni dodała również, że:

*   lokal mieszkalny od lipca 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedawała za pośrednictwem Biura nieruchomości – po sprzedaży prowizja dla Biura wyniosła 2 400 zł,
*   od śmierci babki w 2003 r. Wnioskodawczyni byłą współwłaścicielką nieruchomości, którą użytkowała od 2000 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Jeżeli Wnioskodawczyni była udziałowcem 1/3 nieruchomości od 2003 r., Sąd w 2015 r. wydzielił jej lokal mieszkalny, który sprzedała we wrześniu 2017 r. za kwotę 120 000 zł – 91 m2, to jaki jest zobowiązana zapłacić podatek, w jakiej kwocie, do kiedy musiałaby go zapłacić, jeżeli z mężem (z którym się wspólnie rozlicza) nie zdecydowałaby się na kupno działki i budowę domu do kwoty 120 000 zł?

Zdaniem Wnioskodawczyni, jeżeli z mężem postanowi kupić działkę i budować dom do kwoty 120 000 zł, nie powinna płacić podatku, ale jeżeli koszty budowy zamkną się w niższej kwocie, to zdaniem Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek od sprzedaży lokalu mieszkalnego, ponieważ od 2003 r., na mocy decyzji Sądu w 2015 r., zwiększył się jej udział o 13-14 m2 i od tych metrów powinna zapłacić podatek.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 200 ze zm.) – opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie m.in. nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment jej nabycia i zbycia.

Ze stanu faktycznego przedstawionego we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że w 2003 r. na mocy testamentu po zmarłej w 2003 r. babce oraz umowy darowizny Wnioskodawczyni nabyła udział w nieruchomości (kamienicy) w 1/3 części. Pozostałe udziały po 1/3 części należały do rodziców oraz ciotki Wnioskodawczyni. Ciotka Wnioskodawczyni zbyła swój udział w 2004 r. W dniu 16 stycznia 2015 r. rodzice Wnioskodawczyni wystąpili z wnioskiem do Sądu o zniesienie współwłasności należących do nich i Wnioskodawczyni części ww. nieruchomości – lokalu mieszkalnego nr 1 o powierzchni 66 m2 i lokalu mieszkalnego nr 2 o powierzchni 91 m2 oraz przysługujących w tych lokalach częściach wspólnych w udziałach po 785/2333 części. W dniu 18 listopada 2015 r., w drodze orzeczenia Sądu, nastąpiło zniesienie współwłasności, bez spłat i dopłat. Lokal mieszkalny nr 1 o powierzchni 66 m2 przypadł rodzicom Wnioskodawczyni wraz z udziałem 660/2333 w części wspólnej nieruchomości a lokal mieszkalny nr 2 o powierzchni 91 m2 przypadł Wnioskodawczyni wraz z udziałem 910/2333 w części wspólnej nieruchomości. We wrześniu 2017 r. Wnioskodawczyni sprzedała lokal mieszkalny nr 2 o powierzchni 91 m2 wraz ze związanym z tym lokalem udziałem w części wspólnej, za kwotę 120 000 zł.

Aby zatem dokonać oceny czy sprzedaż (odpłatne zbycie) ww. lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w części wspólnej stanowić będzie dla Wnioskodawczyni – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – podlegające opodatkowaniu źródło przychodu, niezbędne jest ustalenie momentu ich nabycia. Pod pojęciem „nabycie” należy rozumieć każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w efekcie której dochodzi do przeniesienia prawa własności.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.) – spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Prawomocne postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia (art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego).

Mając na uwadze powyższe informacje należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni spadek po zmarłej babce nabyła w 2003 r. (w dacie jej śmierci). Również w 2003 r. zawarto umowę darowizny. Oznacza to, że od 2003 r. Wnioskodawczyni posiadała udział 1/3 w nieruchomości (kamienicy).

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego – własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). W świetle art. 196 § 1 ww. Kodeksu – współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Natomiast stosownie do art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego – każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Stosownie zaś do art. 211 i art. 212 ww. Kodeksu – zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w wyniku zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast mając na uwadze przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego nabyciem w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie rzeczy na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku zniesienia współwłasności, jeżeli:

*   podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
*   wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku podziału tego majątku, mieści się w udziale, jaki współwłaścicielowi przysługuje w rzeczy wspólnej.

Zatem zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości – w przypadku jej sprzedaży, która przypadła danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę jej pierwotnego nabycia, ale tylko wówczas gdy wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej przed dokonaniem tej czynności oraz zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat. Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby na rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał. O tym zaś czy udział uległ powiększeniu, czy też nie, nie decyduje subiektywne odczucie dotychczasowego współwłaściciela, lecz obiektywne kryteria odwołujące się do cen rynkowych udziałów przed i po zniesieniu współwłasności.

W odpowiedzi na wezwanie Organu o wskazanie jaka na dzień zniesienia współwłasności była wartość rynkowa całego dzielonego majątku oraz jaka była na dzień zniesienia współwłasności wartość rynkowa lokalu mieszkalnego nr 2 o powierzchni 91 m2 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, który Wnioskodawczyni otrzymała w wyniku zniesienia współwłasności, Wnioskodawczyni wskazała, że wartość rynkowa majątku będącego przedmiotem zniesienia współwłasności wynosiła 230 000 zł, natomiast lokalu mieszkalnego nr 2 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej wynosiła 120 000 zł. Ponadto z wniosku wynika, że udział Wnioskodawczyni i jej rodziców w nieruchomości (kamienicy) był równy. Oznacza to, że na dzień zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni przysługiwał majątek o wartości 115 000 zł, tj. 1/2 x 230 000 zł.

Stwierdzić zatem należy, że wartość otrzymanego w wyniku zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego przewyższyła o 5 000 zł wartość udziału jaki Wnioskodawczyni przysługiwał w majątku przed zniesieniem współwłasności.

Mając na uwadze powyższe przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny należy stwierdzić, że w wyniku zniesienia współwłasności dokonanego w 2015 r. doszło do przyrostu mienia Wnioskodawczyni w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału, jaki przysługiwał jej we współwłasności przed dokonanym podziałem. Zatem udział Wnioskodawczyni w nieruchomości nabytej w wyniku zniesienia współwłasności wzrósł o 4,17% (5 000/120 000 x 100%). Tym samym w drodze zniesienia współwłasności nastąpiło u Wnioskodawczyni nowe nabycie w odniesieniu do uprzednio posiadanego majątku.

Wobec tego ww. lokal mieszkalny nr 2 wraz ze związanym z tym lokalem udziałem 910/2333 w części wspólnej Wnioskodawczyni nabyła:

*   w 95,83% w 2003 r., tj. w części przypadającej na udział nabyty w drodze spadku i darowizny,
*   w 4,17% w 2015 r., tj. w części przypadającej na udział nabyty w wyniku zniesienia współwłasności.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego stanu faktycznego należy uznać, że 95,83% przychodu uzyskanego przez Wnioskodawczynię we wrześniu 2017 r. ze sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego nr 2 o powierzchni 91 m2 wraz ze związanym z tym lokalem udziałem 910/2333 w części wspólnej), tj. przychodu w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2003 r. w drodze spadku i darowizny, nie stanowi źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego udziału, do dnia sprzedaży upłynęło ponad 5 lat. Tym samym na Wnioskodawczyni nie ciąży obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od tej części przychodu.

Natomiast pozostały przychód, tj. przychód przypadający na udział, który Wnioskodawczyni nabyła w 2015 r. w wyniku zniesienia współwłasności i wynoszący 4,17% jest źródłem przychodu, w rozumieniu powołanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym, ponieważ odpłatne zbycie tego udziału zostało dokonane przed upływem pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Zgodnie z przepisem art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja zbycia mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.

Do kosztów odpłatnego zbycia w omawianej sprawie Wnioskodawczyni może zaliczyć prowizję dla Biura nieruchomości, pośredniczącego w sprzedaży. W tym miejscu należy jednak zaznaczyć, że skoro Wnioskodawczyni poniosła tego rodzaju koszty, to koszty te dotyczyły całej nieruchomości, którą w udziale Wnioskodawczyni nabyła w 2003 r. (ponad 5 lat temu) oraz w udziale w 2015 r. Jak już wyżej wyjaśniono, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlega wyłącznie zbycie udziału nabytego w 2015 r. w drodze zniesienia współwłasności. W związku z tym przychód podlegający opodatkowaniu będzie mógł zostać obniżony wyłącznie o poniesione przez Wnioskodawczynię koszty odpłatnego zbycia, przypadające proporcjonalnie na udział nabyty przez nią w 2015 r., tj. 4,17%. Z kolei pozostała część kosztów odpłatnego zbycia przypada na udział nabyty w 2003 r., tj. 95,83%. Skoro jednak przychód przypadający na ten udział nie podlega opodatkowaniu, to rozliczeniu nie będą też podlegały koszty odpłatnego zbycia przypadające na ten udział.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6d ww. ustawy – za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. la pkt 3 (PIT-39), wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z art. 45 ust. la pkt 3 ww. ustawy – w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Jak stanowią cytowane powyżej przepisy, podstawą obliczenia podatku będzie dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (lokalu mieszkalnego nr 2 o powierzchni 91 m2 wraz ze związanym z tym lokalem udziałem 910/2333 w części wspólnej) przypadającym na udział nabyty w drodze zniesienia współwłasności (określonym zgodnie z art. 19 ustawy, tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży – o ile odpowiada wartości rynkowej – pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże ustawodawca w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidział możliwość zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości, po spełnieniu określonych warunków, o których mowa w ustawie. Zgodnie z treścią tego przepisu – wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmować będzie taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży udziału nabytego w 2015 r.,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P – przychód ze sprzedaży udziału nabytego w 2015 r.

W omawianej sprawie, w sytuacji gdy 4,17% przychodu z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczone na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy – za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

1.  wydatki poniesione na:
    
    1.  nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2.  nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3.  nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5.  rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
    
    *   położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
2.  wydatki poniesione na:
    
    1.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na cele określone w pkt 1,
    2.  spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3.  spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
    
    *   w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy – przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Zgodnie z art. 21 ust. 28 ww. ustawy – za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

1.  nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
2.  budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

\-przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Stosownie do art. 21 ust. 29 ww. ustawy – w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30). Innymi słowy, przepis ten zapobiega sytuacji, kiedy podatnik dwukrotnie odliczałby ten sam wydatek – raz jako poniesiony np. na nabycie czy remont nieruchomości, za drugim zaś razem jako wydatek na spłatę kredytu, którym finansowałby to właśnie nabycie czy remont. W przepisie tym ustanowiono zatem zakaz dwukrotnego odliczania i korzystania z ulg w odniesieniu do tych samych wydatków.

Przenosząc wyżej powołane uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie własne cele mieszkaniowe podatnika. Katalog wydatków stanowiących własne cele mieszkaniowe podatnika wskazany w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży. Takimi celami są m.in.:

*   zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
*   zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ww. ustawy – budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Z treści wniosku i jego uzupełnienia wynika, że środki pochodzące ze sprzedaży w 2017 r. nieruchomości (lokalu mieszkalnego nr 2 o powierzchni 91 m2 wraz ze związanym z tym lokalem udziałem 910/2333 w części wspólnej), Wnioskodawczyni we wrześniu 2017 r. przeznaczyła w kwocie 33 670,29 zł na spłatę kredytu konsolidacyjnego. Wnioskodawczyni ma również zamiar zakupić działkę i wybudować dom o powierzchni 50-60 m2 za kwotę 120 000 zł. Wątpliwości Wnioskodawczyni budzą skutki podatkowe jakie wystąpią w przypadku, gdy nie zdecyduje się na zakup działki i budowę domu za kwotę 120 000 zł. Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie wówczas zobowiązana do zapłaty podatku z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego, ponieważ w 2015 r. zwiększył się jej udział o 13 m2 w nieruchomości i od tych metrów powinna zapłacić podatek.

Wyjaśniając wątpliwości Wnioskodawczyni, w pierwszej kolejności należy podkreślić, że jeżeli Wnioskodawczyni środki finansowe pochodzące ze sprzedaży nieruchomości (lokalu mieszkalnego nr 2 o powierzchni 91 m2 wraz ze związanym z tym lokalem udziałem 910/2333 w części wspólnej) będzie wydatkować na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to w celu skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego z tej sprzedaży, Wnioskodawczyni powinna wydatkować jedynie 4,17% uzyskanego przychodu a nie całą kwotę uzyskaną ze sprzedaży, tj. 120 000 zł. Jak już bowiem wcześniej wyjaśniono, jedynie 4,17% uzyskanego ze sprzedaży przychodu jest źródłem przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i tylko tę część przychodu należy wydatkować na własne cele mieszkaniowe aby cały dochód korzystał ze zwolnienia.

Należy jednak wskazać, że w przypadku niespełnienia przez Wnioskodawczynię warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (np. w sytuacji, gdy Wnioskodawczyni nie zdecyduje się na nabycie działki i budowę domu) Wnioskodawczyni będzie zobowiązana, w terminie do 30 kwietnia 2018 r., do obliczenia i uiszczenia 19% podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości. Przy czym podstawą obliczenia 19% podatku dochodowego z ww. tytułu będzie dochód, czyli różnica pomiędzy 4,17% przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawczyni będzie miała zatem obowiązek zapłaty podatku obliczonego nie od dodatkowo uzyskanej w wyniku zniesienia współwłasności powierzchni nieruchomości, tj. od 13 m2, ale od wartości przychodu przypadającego na udział nabyty w 2015 r. (tj. 4,17% otrzymanego przychodu) pomniejszonego proporcjonalnie o koszty uzyskania tego przychodu.

Podsumowując, przychód jaki Wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży w 2017 r. nieruchomości (lokalu mieszkalnego nr 2 o powierzchni 91 m2 wraz ze związanym z tym lokalem udziałem 910/2333 w części wspólnej), przypadający na udział nabyty w drodze spadku i darowizny, nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca 2003 r., w którym nastąpiło nabycie. Przychód ten nie podlega zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast przychód ze sprzedaży w 2017 r. ww. nieruchomości, przypadający na udział nabyty w 2015 r. w wyniku zniesienia współwłasności, tj. w części przekraczającej udział nabyty w spadku i darowiźnie, pomniejszony o koszty uzyskania przychodu – zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy – stanowi źródło przychodu stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten co do zasady podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym na podstawie art. 30e ww. ustawy. Zatem w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 cyt. ustawy, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana, w terminie do 30 kwietnia 2018 r., do obliczenia i uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu ww. sprzedaży (odpłatnego zbycia). Podstawą obliczenia podatku dochodowego z ww. tytułu będzie dochód, czyli różnica pomiędzy 4,17% przychodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże jeżeli Wnioskodawczyni środki finansowe pochodzące z tej sprzedaży będzie wydatkować na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to przy spełnieniu przez Wnioskodawczynię wszystkich warunków, o których mowa w tych przepisach, dochód ten będzie zwolniony z opodatkowania.

Jednocześnie wskazać należy, że w celu zastosowania ww. zwolnienia, nie muszą być wydatkowane przez Wnioskodawczynię na własne cele mieszkaniowe, wszystkie środki uzyskane ze sprzedaży ww. nieruchomości, tj. 120 000 zł. Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać ze zwolnienia jeżeli wydatkuje kwotę stanowiącą 4,17% uzyskanego ze sprzedaży przychodu.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w niniejszej sprawie Organ nie oceniał czy dokonana przez Wnioskodawczynię spłata kredytu konsolidacyjnego może dla niej stanowić wydatek poniesiony na własne cele mieszkaniowe, gdyż zagadnienie to nie było przedmiotem zadanego we wniosku pytania Wnioskodawczyni.

Stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe, z uwagi na fakt, że Wnioskodawczyni wskazała, iż powinna zapłacić podatek od sprzedaży lokalu mieszkalnego, ponieważ w 2015 r. zwiększył się jej udział, chyba że środki uzyskane ze sprzedaży wydatkuje na własne cele mieszkaniowe, to wtedy podatku płacić nie będzie musiała.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię, i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Do wniosku Wnioskodawczyni dołączyła dokumenty. Należy jednak zauważyć, że wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie przeprowadza postępowania dowodowego w związku z czym nie jest obowiązany, ani uprawniony do oceny (weryfikacji) dołączanych dokumentów; jest związany wyłącznie opisem stanu faktycznego przedstawionym przez Wnioskodawczynię i jej stanowiskiem.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.