Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0115-KDIT1-2.4012.159.2019.2.AGW
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-06-03
Teza: Rozpoznanie importu usług nabywanych w związku z realizacją umowy oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Słowa kluczowe: import-import usług; odliczenia-prawo do odliczenia; świadczenie-miejsce świadczenia
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 17a; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział IX-Rozdział 1-art. 86; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28b; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28c; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28d; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28e; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28f; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28g; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28h; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28i; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28j; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28k; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28l; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28m (uchylony); [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28n; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział V-Rozdział 3-art. 28o

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 marca 2019 r. (data wpływu 25 marca 2019 r.), uzupełnionym w dniu 22 maja 2019 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług nabywanych w związku z realizacją umowy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniu 22 maja 2019 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie rozpoznania importu usług nabywanych w związku z realizacją umowy oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego.

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest Spółką posiadającą siedzibę w Polsce, czynnym i zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz podatnikiem VAT-UE. Spółka prowadzi działalność inżynieryjno-budowlaną ukierunkowaną na przemysłowe technologie produkcji gazu, w związku z którą jest stroną transakcji mających charakter międzynarodowy.

Spółka podpisała z belgijskim klientem umowę na zaprojektowanie, wyposażenie w stosowne urządzenia i budowę jednostki produkcji wodoru nowej generacji (instalacja XXX, dalej: „Jednostka produkcji wodoru”) na terenie C. w A. – Belgia (dalej: „Projekt”). Planowane całkowite ramy czasowe prac budowlano-montażowych, które mają być wykonane w Belgii, Spółka oszacowała na około 18 miesięcy, począwszy od lutego 2019 r. do końca maja/lipca 2020 r.

Prace związane z tym Projektem będą wykonywane przez personel własny Spółki (tj. około 12 pracowników zatrudnionych w Polsce, delegowanych do Belgii) oraz podwykonawców z Belgii i innych krajów Unii Europejskiej.

Spośród 12 pracowników Spółki na terenie Belgii będzie przebywał:

*   Kierownik budowy – który będzie obecny w Belgii przez cały okres prac budowlanych. Jest on uprawniony do podejmowania decyzji w zakresie prac budowlano-montażowych w trakcie prowadzenia prac budowlanych, udzielania instrukcji dotyczących bieżących operacji pracownikom i podwykonawcom, planowania i organizowania pracy;
*   Kierownik projektu – który będzie obecny w Belgii od lipca 2019 r. do zakończenia prac w 2020 r. Ma on prawo negocjować w imieniu Spółki umowy związane z realizacją Projektu, jak również decydować o wyborze dostawcy, jednak nie będzie on uprawniony do podpisywania umów – w tym zakresie upoważnienie posiadają jedynie osoby reprezentujące Spółkę, które przebywają w Polsce.

Spółka będzie również dysponowała na terytorium Belgii stosownym zapleczem technicznym (sprzęt niezbędny do budowy i montażu jednostki produkcji wodoru).

Zarządzanie budową i montażem jednostki produkcji wodoru będzie wykonywane tylko przez ww. kierowników świadczących pracę na terytorium Belgii, jednak nadzór nad realizacją całości Projektu, w tym nadzór nad projektowaniem inżynierskim i składaniem zamówień na dostawy i usługi będzie także częściowo realizowany z Polski. Polskie biuro Spółki będzie wykonywało zatem główne obowiązki związane, m.in. z organizacją zespołu projektowego, zakupami koniecznych do realizacji projektu towarów i usług, obsługą finansową, w tym dokonywaniem zapłat do dostawców.

Wnioskodawca dokonał rejestracji do podatku VAT w Belgii jako Spółka zagraniczna, jednak nie ma w Belgii żadnego innego zakładu/biura niż wyżej wspomniany plac budowy w A. Nie realizuje też obecnie żadnych innych projektów na terytorium tego państwa.

W związku z realizacją Projektu na terytorium Belgii, Spółka nabywa oraz planuje nabycie usług od zagranicznych podatników VAT, m.in. z Niemiec, Austrii, Włoch czy Wielkiej Brytanii, nieposiadających w Polsce siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności (dalej „Usługi”). Nabywane usługi będą przede wszystkim polegać na:

*   produkcji i prefabrykacji komponentów do pieca do reformingu (reformera), w tym takich elementów jak rury katalityczne, wężownice spiralne, rurociągi dolotowe i wylotowe, palniki obudowa z konstrukcji stalowej,
*   aluminizacji elementów produkowanego reformera,
*   prefabrykacji komponentów do urządzenia do adsorpcji gazu przy zmiennym ciśnieniu (system PSA),
*   prefabrykacji elementów do stacji kontenerowej wyposażanych w urządzenia elektryczne,
*   prefabrykacja elementów do kontenera szaf automatyki do monitorowania pracy jednostki produkcji wodoru,
*   jak również prefabrykacji komponentów do innych urządzeń,

które finalnie będą transportowane po wykonaniu usług do Belgii i będą stanowić części składowe jednostki produkcji wodoru montowanej w Belgii. Usługi te w żadnym wypadku nie będą usługami związanymi z nieruchomością i będą wykonywane na majątku ruchomym.

W odpowiedzi na wezwanie Wnioskodawca wskazał.

Odpowiadając na pytanie, jakie czynności opodatkowane Spółka wykonuje/będzie wykonywać jako podatnik podatku od wartości dodanej na terytorium Belgii, wyjaśniła że dla belgijskiego klienta jest zobowiązana zapewnić kompleksową obsługę w zakresie inżynierii, zamówień i budownictwa (EPC). Czynności opodatkowane realizowane przez Spółkę jako podmiot zarejestrowany do VAT w Belgii obejmują/będą obejmować:

*   projektowanie instalacji …,
*   dostawę tej instalacji,
*   wykonanie montażu oraz instancji jednostki produkcji wodoru.

W odpowiedzi na pytanie, na podstawie jakich umów (m.in. w jakiej formie zawartych i pomiędzy jakimi podmiotami) są/będą zatrudnieni podwykonawcy z Belgii i innych krajów Unii Europejskiej, Spółka podkreśliła, że ze wszystkimi podwykonawcami zawiera/będzie zawierać umowy cywilnoprawne w formie pisemnej. Podwykonawcami będą podmioty prowadzące działalność gospodarczą w tej branży, w której działa Spółka. Co do zasady będą to też firmy niepowiązane ze Spółką. Jedynie w odniesieniu do specjalistycznych usług inżynierskich oraz udziału w rozruchu urządzeń i instalacji …, Spółka zamierza zlecić pewien zakres prac podmiotom powiązanym, tj. innym spółkom z Grupy A.

Z kolei na pytanie, czy oprócz „Usług” wymienionych we wniosku, Spółka nabywa/będzie nabywać na potrzeby prac budowlano-montażowych na terytorium Belgii inne usługi, jeżeli tak, jakie to będą usługi (np. telekomunikacyjne, najem powierzchni/sprzętu, inne), Spółka wskazała, że poza Usługami wymienionymi we wniosku, a związanymi bezpośrednio z wykonaniem umowy zawartej przez Spółkę z belgijskim klientem, Spółka będzie również w niezbędnym zakresie:

*   wynajmować sprzęt budowlany,
*   wynajmować kontenery budowlane,
*   nabywać usługi telekomunikacyjne.

Odpowiadając na pytanie, czy w ramach:

*   produkcji i prefabrykacji komponentów do pieca do reformingu (reformera), w tym takich elementów jak rury katalityczne, wężownice spiralne, rurociągi dolotowe i wylotowe, palniki obudowa z konstrukcji stalowej,
*   aluminizacji elementów produkowanego reformera,
*   prefabrykacji komponentów do urządzenia do adsorpcji gazu przy zmiennym ciśnieniu (system PSA),
*   prefabrykacji elementów do stacji kontenerowej wyposażanych w urządzenia elektryczne,
*   prefabrykacja elementów do kontenera szaf automatyki do monitorowania pracy jednostki produkcji wodoru,
*   jak również prefabrykacji komponentów do innych urządzeń,

1.  Spółka powierza kontrahentom materiały w celu dokonania na nich usług prefabrykacji, aluminizacji, czy kontrahenci ci produkują elementy/komponenty z własnych materiałów,
2.  Spółka nabywa/będzie nabywać usługi czy nastąpi przeniesienie na Spółkę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Spółka poinformowała, że w ramach ww. Usług, które są/będą nabywane w związku z realizacją projektu na terytorium Belgii mają/będą miały zarówno miejsce sytuacje, gdy:

*   Spółka powierza podwykonawcom własny materiał w celu wykonania przez nich usług objętych zleceniem,
*   Podwykonawcy, w ramach zleconego zakresu prac, będą z własnych materiałów produkować elementy/komponenty.

W konsekwencji w ramach tych Usług Spółka nabywa/będzie nabywać usługi, jak też będzie dochodziło do przeniesienia na Spółkę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast odnosząc się do kwestii wskazania symbolu PKWiU dla każdej z usług nabywanych przez Spółkę (jeżeli w ramach ww. czynności Spółka nabywa usługi) od zagranicznego podmiotu powiązanego (a mających być przedmiotem interpretacji), Spółka podała, że usługi które są/będą nabywane od innych spółek z Grupy są sklasyfikowane w PKWiU 2015 w kategorii 71.12.1.

W odpowiedzi na pytanie, czy Spółka po zakończeniu przedmiotowego „Projektu” będzie posiadała na terytorium Belgii placówkę z zapleczem technicznym, personalnym w celu wykonywania innych projektów, zadań, Spółka wskazała, że po zakończeniu „Projektu”, którego dotyczy złożony wniosek, nie będzie posiadała żadnego zaplecza technicznego czy personalnego na terytorium Belgii.

Niemniej, Spółka nie wykluczyła, że w przyszłości na terytorium tego kraju będzie wykonywać lub uczestniczyć w podobnych projektach, w ramach których będzie realizować zadania związane z dostawą oraz montażem urządzeń.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1.  Czy w zaistniałej sytuacji Spółka powinna rozliczyć w Polsce import usług zgodnie z przepisem art. 28b ust. 1 Ustawy VAT?
2.  W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie pierwsze, to czy zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy VAT, Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z tym importem usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomimo iż usługi świadczone przez zagranicznych podatników, posiadających siedzibę w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej, związane  są/będą z Projektem realizowanym przez Spółkę w Belgii, to stosownie do art. 28b ust. 1 w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT Spółka jest/będzie zobowiązana do rozliczania w Polsce podatku VAT związanego z tymi zakupami (tj. importu usług). Co za tym idzie, zgodnie z art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy VAT, pod warunkiem spełnienia wymogów określonych w tym przepisie, Spółka jest/będzie również uprawniona do odliczenia podatku naliczonego związanego z tymi transakcjami.

Uzasadnienie własnego stanowiska Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego.

Ad. 1)

W obecnym stanie prawnym regułą jest określanie miejsca świadczenia usług na rzecz podatników w oparciu o miejsce, w którym usługobiorca posiada siedzibę lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, bądź stałe miejsce zamieszkania, albo zwykłe miejsce pobytu. Zgodnie z art. 28b ust. 1 Ustawy VAT za miejsce świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika należy uznawać miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę.

Jednakże, jak stanowi art. 28b ust. 2 Ustawy VAT, w sytuacji gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba, za miejsce świadczenia tych usług uznawane jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (dalej: „SMPD”).

Wnioskodawca stoi jednak na stanowisku, iż nie posiada SMPD na terytorium Belgii, czyli w kraju w którym będzie opodatkowana sprzedaż Spółki realizowana w ramach przedmiotowego Projektu, a w związku z którą dochodzi do nabycia usług od zagranicznych kontrahentów (m.in. niemieckiego, austriackiego, włoskiego i brytyjskiego podatnika).

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, koncepcja stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej jest pojęciem unijnym, ponieważ posługuje się nim Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „Dyrektywa 2006/112/WE”). Jednocześnie wskazać należy, że w przepisach polskiej Ustawy VAT brak jest definicji pojęcia „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej”. Należy w tym zakresie odwołać się zatem do przepisów prawa Unii Europejskiej.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 Rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej: „rozporządzenia 282/11”) na użytek stosowania art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE (dotyczącego miejsca świadczenia usług) „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce – inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika (\`(...)\`), które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Niezależnie od powyższego, stosownie do art. 53 rozporządzenia 282/11, na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług. 

Definicje zawarte w rozporządzeniu 282/11 w znacznym stopniu uwzględniają dotychczasowe orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości. W orzeczeniach tych w szczególności można odnaleźć wskazówki w jaki sposób rozumieć kryterium „zasobów ludzkich i technicznych”, czy też kryterium „stałości”.

W orzeczeniu C-231/94 (Faaborg-Gelting Linien A/S p. Finanzamt Flensburg) Trybunał uznał, że dla przyjęcia SMPD konieczne jest znajdowanie się w tym miejscu stałego personelu i urządzeń technicznych niezbędnych do świadczenia danych usług, a nadto wymagana jest określona minimalna skala działalności. Trybunał przyjął, że gdy podatnik nie posiada na danym terytorium własnych pracowników ani struktury organizacyjnej, które pozwoliłyby na prowadzenie tam działalności, to nie można mówić o stałym miejscu prowadzenia działalności (por. wyrok w sprawie ARO Lease BV vs Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, C-190/95).

Natomiast w sprawie Planzer Luxembourg (C-73/06) odwołując się do dotychczasowego orzecznictwa, Trybunał uznał, że „istnienie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz; wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny. Dalej Trybunał wyjaśnił, że w odniesieniu do działalności transportowej stałe miejsce prowadzenia oznacza „co najmniej pomieszczenie biurowe, w którym mogą być sporządzane umowy i z którego mogą być podejmowane decyzje dotyczące zwykłego zarządu, a także miejsce postoju pojazdów służących wykonywaniu tej działalności (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 19 i 27, a także wyrok z dnia 7 maja 1998 r. w sprawie C- 390/96 Lease Plan).

Z orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości wynika zatem, że ze SMPD (innym niż miejsce siedziby podatnika) mamy do czynienia w przypadku, gdy w miejscu tym są stale obecne minimalne zasoby ludzkie i techniczne, które pozwalają wykonać dane usługi w sposób niezależny, jak również zachowana jest pewna minimalna skala działalności. Oznacza to, iż tylko struktura charakteryzująca się wystarczającą stałością może być uznana za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Trybunał Sprawiedliwości charakteryzuje „wystarczającą stałość” w pierwszej kolejności poprzez odwołanie się do wystarczającego stopnia tej stałości (ARO Lease, C-190/95). W sprawie Planzer Luxembourg (C-73/06) stwierdzono, że „owa minimalna trwałość oznacza wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny”. Zatem wystarczająca trwałość powinna być oceniana każdorazowo przez pryzmat konkretnego przypadku.

Trybunał do tej pory nie wyjaśnił, czy decydujące znaczenie (dla przyjęcia stałości) powinien mieć czas, czy zamiar podmiotu. Innymi słowy – czy wystarczająco stała będzie placówka (struktura) funkcjonująca przez określony czas, czy też wystarczająco stałością będzie się charakteryzowała struktura, która została założona nie dla potrzeb przemijających, lecz „na stałe”. Rzecznik Generalny M. Poiaresa Maduro w opinii do sprawy C-452/03 RAL (Channel Islands) Ltd and others, stwierdził, m.in. że struktura organizacyjna powinna cechować się takim stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania. Wskazał także, że stała obecność personelu w lokalach przedsiębiorstwa przydaje danej strukturze cechy trwałości. 

W tym kontekście zauważenia wymaga, iż z oficjalnych wytycznych belgijskich organów podatkowych wynika, że plac budowy nie spełnia kryteriów powstania SMPD ze względu na brak spełnienia przesłanki „wystarczającej stałości”.

Mając na względzie powyższe, Spółka stoi na stanowisku, że nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Belgii.

Sam fakt posiadania przez Wnioskodawcę na terytorium Belgii niezbędnego zaplecza technicznego oraz personelu w związku z realizacją przedmiotowego kontraktu nie jest wystarczający dla przyjęcia, że spełnione zostało kryterium stałości. Przedmiotowe prace związane z budową jednostki produkcji wodoru będą bowiem wykonywane jedynie przez kilkanaście miesięcy.

Wprawdzie Wnioskodawca nie wyklucza możliwości realizowania innych prac na terytorium tego kraju w przyszłości, obecnie jednak Projekt realizowany na terenie C. w A. jest jedynym projektem wykonywanym przez Spółkę w Belgii.

Spółka nie posiada w Belgii własnego działu sprzedaży i zakupów, aby rozwijać przyszłe prace zgodnie z intencjami opisanymi w statucie polskiej spółki. Ponadto na terytorium Belgii nie będą przebywały osoby uprawnione do podejmowania wiążących Spółkę decyzji biznesowych dotyczących działalności zagranicznej Wnioskodawcy, w tym również co do zawierania kolejnych kontraktów oraz realizacji innych projektów w Belgii.

W konsekwencji miejsce świadczenia usług nabywanych przez Spółkę należy ustalić zgodnie z art. 28 ust. 1 Ustawy VAT i będzie to miejsce w którym Wnioskodawca ma siedzibę, czyli Polska. Ponieważ usługodawcami będą podatnicy nieposiadający siedziby działalności gospodarczej ani SMPD na terytorium Polski, to tego typu transakcje Wnioskodawca winien rozpoznać jako świadczenie usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 Ustawy VAT podatnikiem jest ich usługobiorca (tj. import usług). Zatem Spółka będzie zobowiązana do rozliczenia podatku VAT wynikającego z nabycia usług od kontrahentów z Unii Europejskiej na zasadach odwrotnego obciążenia.

Ad. 2)

Do podstawowych zasad wspólnego systemu VAT należy między innymi zasada neutralności podatku dla podatnika, rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i ma na celu zapewnienie neutralności tego podatku dla podatników VAT czynnych. Podatnik ma prawo do skorzystania z ww. prawa w określonych przepisami terminach, pod warunkiem spełnienia warunków pozytywnych (związku nabytych towarów i usług z czynnościami opodatkowanymi), jak i niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych m.in. w art. 88 Ustawy VAT.

Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko czynnym podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego. Co do zasady ustawa wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu. 

Jak stanowi art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy VAT, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli:

*   importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, oraz
*   podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami.

Z cytowanego przepisu wynika, że warunkiem do odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami dokonywanymi poza terytorium kraju jest to, aby – hipotetycznie – w przypadku wykonywania tych samych czynności w kraju podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Powołana regulacja wymaga ponadto, aby podatnik posiadał dokumenty, z których wynikać będzie związek odliczonego podatku z czynnościami wykonywanymi poza terytorium kraju. Powinny to być przede wszystkim dokumenty potwierdzające dokonanie określonych czynności poza terytorium kraju, które będą jednocześnie opisywać te czynności.

Zatem treść art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy VAT wskazuje, że podatnik podatku od towarów i usług, który dokonuje dostawy towarów lub świadczenia usług poza terytorium kraju, zachowuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony, przy spełnieniu określonych warunków. Przepis ten winien być rozumiany w ten sposób, że upoważnia do odliczenia podatku naliczonego nie tylko w sytuacji, gdy podatnik podatku od towarów i usług wykazuje podatek należny z tytułu wykonywania na terenie kraju czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, ale także gdy wykazuje fakt dostawy towarów lub świadczenia usług, które z uwagi na przepisy dotyczące miejsca świadczenia opodatkowane są poza terytorium kraju.

Mając na uwadze okoliczności przedstawione w opisie stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego oraz fakt, że w odniesieniu do importowanych usług Wnioskodawca jest/będzie zobowiązany do wykazania podatku należnego w odpowiednim okresie rozliczeniowym, należy uznać, że Spółka ma pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu importu usług, udokumentowanego fakturami VAT, w sytuacji, gdy koszty te są/będą ściśle powiązane ze sprzedażą towarów podlegającą opodatkowaniu w Belgii ze względu na miejsce świadczenia i Spółka jest w posiadaniu dokumentów potwierdzających związek przedmiotowych zakupów z tą sprzedażą.

Wnioskodawca składa miesięczne deklaracje VAT-7 oraz zasadniczo ma pełne prawo do odliczenia VAT naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakupy. Spółka jest również zarejestrowana dla celów VAT UE w Polsce. Jak wskazano wcześniej, nie posiada też stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej poza terytorium kraju.

Zdaniem Spółki, nie ulega też wątpliwości, iż gdyby przedmiotowy Projekt był realizowany na terytorium kraju, to z tytułu nabycia usług od zagranicznych kontrahentów Spółka byłaby uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. usług.

Oznacza to, iż pierwsza przesłanka wymieniona w przepisie art. 86 ust. 8 pkt 1 Ustawy VAT jest/będzie spełniona przez Spółkę. Zatem pod warunkiem, iż Wnioskodawca będzie również w posiadaniu dokumentów potwierdzających związek nabytych usług z czynnościami dokonywanymi przez Spółkę poza terytorium kraju (tj. zostanie spełniona druga przesłanka określona w ww. przepisie) w postaci stosownych umów i dokumentów potwierdzających opodatkowanie realizacji Projektu podatkiem od wartości dodanej w Belgii, w tym faktur dokumentujących sprzedaż opodatkowaną w Belgii, to będzie uprawniony do odliczenia podatku naliczonego związanego z importem usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2018 r., poz. 2174, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

1.  odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
2.  eksport towarów;
3.  import towarów na terytorium kraju;
4.  wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
5.  wewnątrzwspólnotową dostawa towarów.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

Jak stanowi ust. 2a powołanego artykułu, w przypadku gdy podatnik, działając w własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Dla celów określenia miejsca świadczenia usług, ustawodawca odrębnie zdefiniował pojęcie podatnika. I tak, w art. 28a ustawy o podatku od towarów i usług ustawodawca wskazał, że na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej.
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Z przepisów art. 28b ust. 1 i 2 ustawy wynika, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2011 r., Nr 77 s. 1, z późn. zm.).

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) rozporządzenia wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

1.  art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
2.  począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
3.  do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
4.  art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m. in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 FaabordGelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease By, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwo polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Stałość prowadzonej działalności musi być odnoszona do czynnika czasu, czyli do długości okresu działalności, do jej zamierzonej lub faktycznej powtarzalności i systematyczności. Działalność gospodarcza w danym miejscu musi występować w sposób stały i nieprzemijający. Zamysłem podejmującego działalność gospodarczą na danym terytorium musi być zamiar prowadzenia działalności w sposób stały (ciągły, nieprzerwany, regularny, cykliczny). Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1.  usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
2.  usługobiorcą jest:

*   w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4,
*   w przypadku transferu bonów jednego przeznaczenia, w przypadku których miejscem świadczenia usług, których te bony dotyczą, jest terytorium kraju – podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15,
*   w pozostałych przypadkach – podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Jak stanowi art. 17 ust. 2 ustawy, w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8, usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.

Stosownie do art. 86 ust. 8 ustawy, podatnik ma również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą:

1.  dostawy towarów lub świadczenia usług przez podatnika poza terytorium kraju, jeżeli kwoty te mogłyby być odliczone, gdyby czynności te były wykonywane na terytorium kraju, a podatnik posiada dokumenty, z których wynika związek odliczonego podatku z tymi czynnościami;

(…)

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, to jest m.in. tego, że zakupy są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

I tak, stosownie do art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych regulacji oraz orzeczeń prowadzi do stwierdzenia, że Spółka nie będzie spełniała przesłanek do uznania działalności gospodarczej na terytorium Belgii, w związku z realizowaną umową dotyczącą zaprojektowania, wyposażenia w stosowne urządzenia i budowę jednostki produkcji wodoru nowej generacji, za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej cechujące się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego. Jak wynika z okoliczności sprawy pracownicy Spółki w tym kierownik budowy i kierownik projektu, nie będą uprawnieni do podejmowania kluczowych decyzji biznesowych (w tym do zawierania i podpisywania umów, kolejnych kontraktów czy realizacji innych projektów), gdyż decyzje te będą podejmowane przez osoby zarządzające w Polsce. Ponadto Spółka nie ma w Belgii biura/zakładu poza placem budowy w A. W konsekwencji powyższego nie można uznać, że Spółka dysponuje zapleczem technicznym i osobowym a działalność gospodarcza prowadzona w Belgii ma charakter stały, wyrażony w szczególności jako zamiar podatnika co do prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny/długofalowy. Co prawda realizacja umowy będzie trwała około 18 miesięcy, jednakże oddelegowanie pracowników będzie wiązało się wyłącznie z wykonaniem tej konkretnej umowy.

W związku z tym, że do Wnioskodawcy nie będą miały zastosowania zastrzeżenia wynikające z art. 28b ust. 1 ustawy – kontrahenci nie mają/nie posiadają siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terenie Polski. Zatem miejscem świadczenia nabywanych usług, w myśl art. 28b ust. 1 ustawy jest terytorium Polski. Transakcja, w ramach której Wnioskodawca w związku z nabyciem wskazanych we wniosku usług od zagranicznych kontrahentów, zobowiązany jest do rozliczania podatku należnego w Polsce z tytułu nabycia tych usług.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że Spółce – zarejestrowanemu podatnikowi VAT czynnemu – przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z zawartą umową, ponieważ spełnione są warunki, o których mowa w art. 86 ust. 8 ustawy, tj. usługi świadczone przez Wnioskodawcę, gdyby były wykonywane na terytorium kraju, byłyby opodatkowane podatkiem od towarów i usług, oraz Wnioskodawca posiada/będzie posiadał dokumenty, z których wynika/będzie wynikał związek nabywanych przez niego usług z usługami, które świadczy dla kontrahenta belgijskiego. Uprawnienie to będzie wynikało ze złożonej deklaracji podatkowej, w której Wnioskodawca powinien wykazać podatek należny z tytułu importu usług. Jednocześnie, jak wynika z cyt. art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy, kwota podatku należnego stanowi w takim przypadku kwotę podatku naliczonego. Zatem określony przez Spółkę, jako nabywcę usług objętych mechanizmem odwrotnego obciążenia, podatek należny stanowi jednocześnie podatek naliczony, który podlega odliczeniu.

W konsekwencji oceniając stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za prawidłowe.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie importu usług nabywanych od zagranicznych podmiotów wskazanych we wniosku, natomiast nie rozstrzyga kwestii dotyczących przypadków, gdy będzie dochodziło do przeniesienia przez te podmioty na Wnioskodawcę prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, gdyż w tym zakresie nie postawiono pytania i nie zajęto stanowiska w sprawie.

Należy wskazać, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia, a w przypadku zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.