Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP3-1.4011.36.2021.1.MK1
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-03-25
Teza: Sprzedaż nieruchomości w części dotyczącej ½ udziału w działce nr 1 przyznanej Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków, która została nabyta w dniu 23 stycznia 2007 r. do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego byłej żony, nie będzie stanowić dla niego źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie należy rozszerzać na przypadki przeniesienia własności udziału w nieruchomości z majątku odrębnego jednego małżonka do majątku odrębnego drugiego małżonka, nawet jeżeli wcześniej była ona w majątku wspólnym małżonków ale przed przeniesieniem własności dokonano już podziału majątku i ustanowienia rozdzielności majątkowej. Dochodem Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w części dotyczącej działki nr 2 stanowiącej jej własność, jest różnica pomiędzy przychodem określonym na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. – co do zasady – wartością działki wyrażoną w cenie określonej w umowie (pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową tej działki), pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia i koszty uzyskania tego przychodu ustalone na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy obejmujące udokumentowane koszty nabycia przedmiotowej działki.
Słowa kluczowe: majątek-podział majątku; majątek-rozdzielność majątkowa; małżonkowie-majątek wspólny małżonków; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 2-art. 10

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 stycznia 2021 r. (data wpływu 19 stycznia 2021 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości:

*   w części dotyczącej zbycia udziału we własności działki nr 1 nabytego w dniu 15 października 2019 roku – **jest nieprawidłowe,**
*   w pozostałej części – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 19 stycznia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości położonej (…), stanowiąca działkę ew. nr 1 o obszarze 6.100,00 m2 (dalej: „dz.ew. nr 1”) oraz działkę ew. nr 2 o obszarze 416,00 m2 (dalej: „dz.ew. nr 2”), łącznie 6.516,00 m2, dla której Sąd (…) prowadzi księgę wieczystą (…) („Nieruchomość”). Nieruchomość ma charakter rolny.

Wnioskodawca nabył dz.ew. nr 1 do małżeńskiej wspólności ustawowej wraz z ówczesną małżonką, Panią A. w dniu 18 grudnia 2006 roku na podstawie warunkowej umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym (…) oraz na podstawie umowy o przeniesienie własności udokumentowanej aktem notarialnym (…) w dniu 23 stycznia 2007 roku (…). Wnioskodawca nie posiadał wówczas rozdzielności majątkowej z małżonką. Nieruchomość w zakresie obejmującym wówczas wyłącznie dz.ew. nr 1 została obciążona przez Wnioskodawcę oraz ówczesną małżonkę Panią A hipoteką umowną zwykłą (…) na zabezpieczenie spłaty kredytu umową zawartą (…). oraz hipoteką umowną kaucyjną (…) na zabezpieczenie spłaty odsetek kredytu na rzecz w/w Banku.

W dniu 28 maja 2015 roku Wnioskodawca zawarł umowę majątkową małżeńską o ustanowieniu rozdzielności majątkowej w drodze aktu notarialnego (…).

W dniu 28 maja 2015 roku Wnioskodawca dokonał wraz z małżonką częściowego podziału majątku wspólnego w drodze aktu notarialnego (…), zgodnie z którą (…) małżonkowie dokonują częściowego podziału majątku wspólnego m.in. w ten sposób, iż nieruchomość stanowiącą dz.ew. nr 1 nabywają w udziałach wynoszących po 1/2 każde z nich.

W dniu 16 lutego 2016 roku małżeństwo Wnioskodawcy zawarte (…) zostało rozwiązane przez rozwód na podstawie wyroku Sądu (…).

W dniu 25 maja 2018 roku Wnioskodawca oraz Pani A zawarli umowę o podział majątku wspólnego w drodze aktu notarialnego (…) m.in. zgodnie z którym, Pani A zobowiązana była do zwrotu na rzecz Wnioskodawcy wydatków i nakładów w łącznej kwocie 438.000,00 zł w kwotach i terminach tam oznaczonych („Roszczenie o zapłatę”).

W dniu 15 października 2019 roku Wnioskodawca oraz Pani A zawarli umowę przeniesienia udziału we współwłasności Nieruchomości stanowiącej wówczas wyłącznie dz.ew. nr 1, w drodze aktu notarialnego sporządzonego (…). Do dnia zawarcia przedmiotowej umowy, Pani A zapłaciła na poczet Roszczenia o zapłatę kwotę 73.000,00 zł, w związku z czym do zapłaty na dzień 15 października 2019 roku pozostała kwota 365.000,00 zł.

Na podstawie w/w umowy przeniesienia udziału we współwłasności Nieruchomości stanowiącej wówczas wyłącznie dz.ew. nr 1, Pani A w celu zwolnienia się z zobowiązania do uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy kwoty 365,000,00 zł, dokonała przeniesienia w trybie przepisu art. 453 kodeksu cywilnego na rzecz Wnioskodawcy udziału wynoszącego ½ część we współwłasności dz.ew.nr 1, na co Wnioskodawca wyraził zgodę oraz nabył opisany udział we współwłasności dz.ew. nr 1. Strony w/w umowy określiły wartość udziału na kwotę 365.000,00 zł.

W dniu 15 maja 2020 roku Wnioskodawca nabył dz.ew. nr 2 w drodze umowy sprzedaży zawartej w akcie notarialnym (…), która to działka została przyłączona do dz.ew. nr 1, przez co obie działki stanowią obecnie Nieruchomość.

Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku odchodowym od osób fizycznych polegającej na sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie nabył Nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca rozważa sprzedaż udziału lub całości Nieruchomości na rzecz osoby trzeciej, niespokrewnionej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia Nieruchomości, jej części lub udziału w Nieruchomości, jeżeli jej sprzedaż miałaby nastąpić w latach 2021-2025?

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie Nieruchomości, części lub udziału w Nieruchomości w zakresie dz. ew. nr 1 nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem czynność miałaby miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie do majątku wspólnego małżonków. Stosownie do przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm.) odrębnym źródłem przychodów jest określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 odpłatne zbycie \[..\] nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Stosownie do art. 10 ust. 6 ww. ustawy, w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej. Mając zatem na uwadze wyżej przywołane przepisy prawa oraz przedstawiony stan faktyczny, zdaniem Wnioskodawcy stwierdzić należy, że za datę nabycia przez Wnioskodawcę dz.ew. nr 1 należy przyjąć rok 2007 w którym nastąpiło jej nabycie do majątku wspólnego małżonków. Późniejsze / następcze zdarzenia prawne (rozdzielność majątkowa, podział majątku, rozwód) nie mają w tym aspekcie prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia Nieruchomości w zakresie dz. ew. nr 1.

Podsumowując, odpłatne zbycie Nieruchomości w zakresie dz. ew. nr 1 w latach 2021-2025 i później nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a w zw. z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło jej nabycie do majątku wspólnego małżonków. W konsekwencji, Wnioskodawca nie powinien płacić podatku dochodowego od osób fizycznych od zbycia Nieruchomości, części lub udziału w Nieruchomości w zakresie dz. ew. nr 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpłatne zbycie Nieruchomości, części lub udziału w Nieruchomości w zakresie dz. ew. nr 2 w latach 2021-2025 będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, bowiem czynność miałaby miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku w którym nastąpiło jej nabycie, chyba że odpłatne zbycie dz. ew. 2 (przychód) nastąpiłoby za kwotę jej nabycia (kosztu uzyskania źródła przychodu) lub niższą. Podobnie, sprzedaż części lub udziału w Nieruchomości w sytuacji, gdy cena sprzedaży zawierałaby kwotę sprzedaży dz.ew. 2 wyliczoną wprost proporcjonalnie do ceny jej nabycia lub mniejszą, nie powstałby dochód będący przedmiotem opodatkowania.

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy, dochodem ze źródła przychodów \[..\] jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów. W sytuacji gdy nie powstałaby nadwyżka, o której mowa w art. 9 ust. 2 ustawy, bowiem cena sprzedaży dz.ew. 2 (przychód) była tożsama bądź niższa od ceny jej nabycia (kosztu uzyskania źródła przychodów), zdaniem Wnioskodawcy nie powstałby dochód będący przedmiotem opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w części dotyczącej zbycia udziału we własności działki nr 1 nabytego w dniu 15 października 2019 roku – jest nieprawidłowe, a w pozostałej części – jest prawidłowe.

Zgodnie z generalną zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r., poz. 1426 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

1.  nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
2.  spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
3.  prawa wieczystego użytkowania gruntów,

\- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)˗c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

*   odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej oraz

*   zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Zgodnie z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej.

Przepis ten dodany został przez art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2159). Powyższa zmiana weszła w życie z dniem 1 stycznia 2019 r. i ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od tego dnia.

Z przestawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca nabył działkę ewidencyjną nr 1 do małżeńskiej wspólności ustawowej wraz z małżonką, w dniu 18 grudnia 2006 roku na podstawie warunkowej umowy sprzedaży udokumentowanej aktem notarialnym oraz na podstawie umowy o przeniesienie własności udokumentowanej aktem notarialnym sporządzonym w dniu 23 stycznia 2007 roku. Wnioskodawca nie posiadał wówczas rozdzielności majątkowej z małżonką. W dniu 28 maja 2015 roku Wnioskodawca zawarł umowę majątkową małżeńską o ustanowieniu rozdzielności majątkowej w drodze aktu notarialnego. W tym samym dniu Wnioskodawca dokonał wraz z małżonką częściowego podziału majątku wspólnego w drodze aktu notarialnego, m.in. w ten sposób, iż nieruchomość stanowiącą dz.ew. nr 1 nabywają w udziałach wynoszących po 1/2 każde z nich.

W dniu 16 lutego 2016 roku małżeństwo Wnioskodawcy zostało rozwiązane przez rozwód. W dniu 25 maja 2018 roku Wnioskodawca wraz z byłą małżonką zawarli umowę o podział majątku wspólnego w drodze aktu notarialnego m.in. zgodnie z którym, była małżonka zobowiązana była do zwrotu na rzecz Wnioskodawcy wydatków i nakładów w łącznej kwocie 438.000,00 zł w kwotach i terminach tam oznaczonych („Roszczenie o zapłatę”).

W dniu 15 października 2019 roku Wnioskodawca wraz z byłą małżonką zawarli umowę przeniesienia udziału we współwłasności Nieruchomości stanowiącej wówczas wyłącznie dz.ew. nr 1, w drodze aktu notarialnego. Na podstawie w/w umowy przeniesienia udziału we współwłasności Nieruchomości stanowiącej wówczas wyłącznie dz.ew. nr 1, była małżonka w celu zwolnienia się z zobowiązania do uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy kwoty 365,000,00 zł, dokonała przeniesienia w trybie przepisu art. 453 kodeksu cywilnego na rzecz Wnioskodawcy udziału wynoszącego ½ część we współwłasności dz.ew.nr 1, na co Wnioskodawca wyraził zgodę oraz nabył opisany udział we współwłasności dz.ew. nr 1.

W dniu 15 maja 2020 roku Wnioskodawca nabył działkę nr 2 w drodze umowy sprzedaży zawartej w akcie notarialnym, która to działka została przyłączona do dz.ew. nr 1, przez co obie działki stanowią obecnie Nieruchomość.

Wnioskodawca nie prowadził i nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku odchodowym od osób fizycznych polegającej na sprzedaży nieruchomości. Wnioskodawca nie nabył Nieruchomości w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca rozważa sprzedaż udziału lub całości Nieruchomości na rzecz osoby trzeciej, niespokrewnionej.

Zważywszy na fakt, że działka nr 1 została nabyta pierwotnie przez Wnioskodawcę w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, to należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ww. Kodeksu, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zważywszy na tak ukształtowaną sytuację prawną małżonków objętych wspólnością ustawową, definitywne nabycie w czasie jej trwania nieruchomości oznacza nabycie przez każdego z małżonków tego prawa w całości, a nie w określonym ułamkowo udziale.

Co do zasady wspólność majątkowa trwa tak długo jak małżeństwo. Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego) albo z mocy prawa np. w razie ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

Z chwilą ustania wspólności ustawowej, wspólność dotychczas bezudziałowa zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych. Od tej chwili małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, niezależnie od tego, w jakim stopniu każdy z nich przyczynił się do jego powstania.

Odnosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wskazać, że w sytuacji sprzedaży przez Wnioskodawcę nieruchomości w części dotyczącej ½ udziału w działce nr 1 nabytej w wyniku podziału majątku wspólnego w maju 2015 r. po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, a uprzednio nabytej do majątku wspólnego małżonków, okres czasu, o którym mowa w powołanym przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy liczyć od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie do majątku wspólnego małżonków (art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Zatem w odniesieniu do ½ udziału w działce nr 1 nabytej w wyniku podziału majątku wspólnego nabycie miało miejsce w styczniu 2007 r., co oznacza, że w myśl powołanego przepisu prawa, pięcioletni okres w przypadku Wnioskodawcy należy liczyć od końca roku 2007. W tym stanie sprawy pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do ½ udziału w działce nr 1 nabytej Wnioskodawcy upłynął z końcem roku 2012.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, uznać należy, że sprzedaż w latach 2021-2025 r. nieruchomości w części dotyczącej ½ udziału w działce nr 1 przyznanej Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków, która została nabyta w dniu 23 stycznia 2007 r. do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego byłej żony, nie będzie stanowić dla niego źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odmienna jest jednak sytuacja w odniesieniu do ½ udziału w działce nr 1 nabytego przez Wnioskodawcę w dniu 15 października 2019 roku, kiedy to była małżonka w celu zwolnienia się z zobowiązania do uiszczenia na rzecz Wnioskodawcy kwoty 365,000,00 zł, dokonała przeniesienia w trybie przepisu art. 453 kodeksu cywilnego na rzecz Wnioskodawcy udziału wynoszącego ½ część we współwłasności dz.ew.nr 1, na co Wnioskodawca wyraził zgodę.

Zgodnie z art. 453 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r., poz. 1740 z późn. zm.) jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Świadczenie w miejsce wykonania (datio in solutum) jest umową, na mocy której obie strony (dłużnik i wierzyciel) wyrażają zgodę na umorzenie istniejącego dotąd zobowiązania, jeśli dłużnik zamiast pierwotnie ustalonego, spełni inne świadczenie. Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. Przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub praw w zamian za zwolnienie z długu jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

W związku z powyższym, nabyciem przez Wnioskodawcę jest również przeniesienie aktem notarialnym w dniu 15 października 2019 r. na rzecz Wnioskodawcy prawa własności udziału ½ w działce nr 1 w ramach uregulowania wierzytelności (datio in solutum).

W sprawie będącej przedmiotem wniosku już od 28 maja 2015 roku mamy do czynienia ze współwłasnością w częściach ułamkowych. Innymi słowy z datą 28 maja 2015 r. nieruchomość „wyszła” z majątku wspólnego, a w 2019 r. w wyniku kolejnej czynności rozporządzającej częścią ułamkową stała się majątkiem odrębnym jednego małżonka. Nie można w tej sytuacji przyjąć, że z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie i analogicznie zastosować art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odniesieniu do ½ udziału w działce nr 1 nabytego przez Wnioskodawcę w dniu 15 października 2019 roku przeniesienie własności udziału na rzecz Wnioskodawcy nastąpiło już z majątku odrębnego byłej współmałżonki (będącego w przeszłości przedmiotem wspólności majątkowej). Zatem udział w działce nr 1 jaki była małżonka posiadała po ustaniu wspólności majątkowej można było wyodrębnić ponieważ przed dokonaniem przeniesienia własności w trybie art. 453 Kodeksu cywilnego istniała już współwłasność nieruchomości w częściach ułamkowych. Mamy w tej sytuacji do czynienia z przesunięciem pomiędzy dwoma odrębnymi masami majątkowymi (Wnioskodawcy i byłej małżonki).

Tym samym art. 10 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie należy rozszerzać na przypadki przeniesienia własności udziału w nieruchomości z majątku odrębnego jednego małżonka do majątku odrębnego drugiego małżonka, nawet jeżeli wcześniej była ona w majątku wspólnym małżonków ale przed przeniesieniem własności dokonano już podziału majątku i ustanowienia rozdzielności majątkowej.

Zatem w odniesieniu do ½ udziału w działce nr 1 nabytej przez Wnioskodawcę 15 października 2019 r. w trybie art. 453 Kodeksu cywilnego mamy nowy moment nabycia, co oznacza, że w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pięcioletni okres w przypadku Wnioskodawcy należy liczyć od końca roku 2019. Zatem okres ten upłynie z końcem roku 2024 roku.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, uznać należy, że sprzedaż przed upływem 2024 r. nieruchomości w części dotyczącej ½ udziału w działce nr 1 nabytej przez Wnioskodawcę w dniu 15 października 2019 r. będzie stanowić dla niego źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W odniesieniu natomiast do części nieruchomości dotyczącej działki nr 2 nabytej przez Wnioskodawcę w drodze umowy sprzedaży w dniu 15 maja 2020 r. sprzedaż w latach 2021-2025 r. zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, a zatem wystąpi źródło przychodów do opodatkowania w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny przed upływem terminu określonego na złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie z powyższym, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, o ile odpowiada wartości rynkowej, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Koszty te – jako koszty odpłatnego zbycia – pomniejszają przychód. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo-skutkowy.

W myśl natomiast art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Nadto, zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Definicję kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, iż koszty takie stanowią m.in. udokumentowane koszty ich nabycia oraz udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Przy czym kosztem nabycia będą te wszystkie wydatki, których poniesienie było konieczne aby podatnik został właścicielem rzeczy lub prawa.

W konsekwencji w omawianej sprawie dochodem Wnioskodawcy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości w części dotyczącej działki nr 2 stanowiącej jej własność, jest różnica pomiędzy przychodem określonym na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. – co do zasady – wartością działki wyrażoną w cenie określonej w umowie (pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową tej działki), pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia i koszty uzyskania tego przychodu ustalone na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy obejmujące udokumentowane koszty nabycia przedmiotowej działki.

Jeśli nie powstanie nadwyżka pomiędzy przychodem określonym na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. – co do zasady – wartością działki wyrażoną w cenie określonej w umowie (pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową tej działki), pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia i koszty uzyskania tego przychodu ustalone na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy obejmujące udokumentowane koszty nabycia przedmiotowej działki nie wystąpi dochód będący przedmiotem opodatkowania.

W myśl art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

1.  dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
2.  dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W myśl art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Natomiast na podstawie art. 45 ust. 1a pkt 3 tejże ustawy, w terminie określonym w ust. 1 podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym odrębne zeznania, według ustalonych wzorów, o wysokości osiągniętego w roku podatkowym dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Przed upływem terminu określonego na złożenie zeznania podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 3 (art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – stosownie do art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Podsumowując należy stwierdzić, że w sytuacji odpłatnego zbycia przez Wnioskodawcę nieruchomości lub jej części w latach 2021-2025 nie powstanie źródło przychodu do opodatkowania w części dotyczącej odpłatnego zbycia ½ udziału w działce nr 1 przyznanej Wnioskodawcy w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków, która została nabyta w dniu 23 stycznia 2007 r. do majątku wspólnego Wnioskodawcy i jego byłej żony.

Sprzedaż przed upływem 2024 r. nieruchomości w części dotyczącej ½ udziału w działce nr 1 nabytej przez Wnioskodawcę w dniu 15 października 2019 r. będzie stanowić dla niego źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Również źródło przychodu do opodatkowania, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych powstanie w części dotyczącej odpłatnego zbycia działki nr 2 stanowiącej własność Wnioskodawcy i nabytej przez Wnioskodawcę w drodze umowy sprzedaży w dniu 15 maja 2020 r. Dochodem będzie różnica pomiędzy przychodem określonym na podstawie art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tj. – co do zasady – wartością działki wyrażoną w cenie określonej w umowie (pod warunkiem, że wyraża wartość rynkową tej działki), pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia i koszty uzyskania tego przychodu ustalone na podstawie art. 22 ust. 6c ww. ustawy obejmujące udokumentowane koszty nabycia przedmiotowej działki.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać:

*   w części dotyczącej zbycia udziału we własności działki nr 1 nabytego w dniu 15 października 2019 roku – za nieprawidłowe,
*   w pozostałej części – za prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.