Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IBPB2/415-219/07/BJ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach
Data wydania: 2008-01-03
Teza: Czy wnioskodawca ma obowiązek pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego od wynagrodzeń pracowników chińskiej firmy, czy może obowiązek ten będzie spoczywał na pracodawcy chińskim?
Słowa kluczowe: dochód-dochody uzyskiwane za granicą; podatek; praca-praca najemna; umowa-umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007r. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedsiębiorstwa p. G., przedstawione we wniosku z dnia 21 września 2007r. (data wpływu do tut. Biura – 04 października 2007r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń pracowników chińskiej firmy wykonujących pracę w Polsce - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 04 października 2007r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji m.in. przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania wynagrodzeń pracowników chińskich. Z uwagi na braki formalne pismem z dnia 26 października 2007r. Znak: IBPB2/415-219/07/BJ wezwano wnioskodawcę do wskazania własnego stanowiska w sprawie. Wniosek uzupełniono w dniu 08 listopada 2007r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi firmę, która zajmuje się szyciem odzieży mundurowej i szyciem obuwia. Z uwagi na brak wystarczającej siły roboczej zawarto z firmą chińską umowę o wzajemnej współpracy. Umowa (kontrakt) dotyczy wynajmu od firmy chińskiej pracowników – szwaczek do szycia, na zasadzie oddelegowania do firmy wnioskodawcy w Polsce na okres minimum 1 roku. We wstępnych umowach ustalono, iż za wykonaną usługę wnioskodawca będzie wypłacać wynagrodzenie na podstawie faktury wystawionej przez stronę chińską (ale wypłacane będą na indywidualne konta tych osób w wysokości równowartości sumy faktury). Oddelegowani pracownicy będą podlegać u wnioskodawcy takim samym obowiązkom i przywilejom jak pracownicy polscy (przestrzeganie zasad BHP i Kodeksu pracy) pomimo, że nie będą jego pracownikami i wnioskodawca nie będzie związany z nimi bezpośrednio żadną indywidualną umową o pracę czy zleceniem.

Przedstawione zdarzenie przyszłe zostało uzupełnione o informację, iż zgodnie z wzajemnymi ustaleniami firma chińska wystawia fakturę na usługę szycia świadczoną przez oddelegowanych pracowników z Chin. Jednocześnie pracodawca chiński wskazał, że należności wynikające z wystawionej faktury mają być przekazane szwaczkom jako wypłata wynagrodzenia w równych częściach w wysokości równowartości faktury (przykładowo faktura 400 dolarów, 4 pracownice, każda otrzymuje po 100 dolarów). Po otrzymaniu faktury wnioskodawca dokonuje tylko wypłat oddelegowanym pracownicom chińskim zgodnie z listą wypłat i nie płaci zobowiązań wobec tamtej firmy wynikających z wystawionej faktury (na zasadzie kompensaty). Pracownice chińskie na stałe mieszkają na terytorium Chin, tam mają rodzinę, a co za tym idzie także ścisłe powiązania osobiste i centrum interesów życiowych. Po zakończeniu kontraktu powrócą do Chin. Według ich ustnego oświadczenia płacą podatki w Chinach.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wnioskodawca ma obowiązek pobierania i odprowadzania zryczałtowanego podatku dochodowego 20% czy 19% od wynagrodzeń pracowników chińskich, czy może obowiązek ten będzie spoczywał na pracodawcy chińskim?

Zdaniem wnioskodawcy, ponieważ okres pobytu oddelegowanych pracowników chińskich przekroczy 183 dni w roku kalendarzowym są oni zobowiązani do wpłaty zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskiwanych tylko na terytorium Polski bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia (ograniczony obowiązek podatkowy). Nie ma tu znaczenia, że osoby oddelegowane nie są z wnioskodawcą związane umową o pracę.

Wnioskodawca uważa, że ponieważ jako pośrednik wypłaca na terytorium Polski wynagrodzenie pracownikom chińskim jest obowiązany do obliczenia i odprowadzenia podatku. Pierwszą zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych powinien wpłacić do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pracownicy oddelegowani przekroczą 183 dni pobytu w Polsce. Przy obliczaniu pierwszej zaliczki uwzględni dochody uzyskane od początku roku na podstawie skali podatkowej z uwzględnieniem kwoty wolnej od opodatkowania i kosztów uzyskania przychodów. Dochód do opodatkowania nie będzie pomniejszony o składki ZUS, ponieważ pracownice nie są w Polsce zarejestrowane do ubezpieczeń społecznych. Po zakończeniu roku podatkowego ma obowiązek wystawienia pracownicom chińskim informacji o dochodach PIT-11 tylko od dochodów uzyskanych w Polsce. Pracownice chińskie mają obowiązek rozliczenia podatku w Polsce po zakończeniu roku podatkowego na druku PIT-36.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności m.in. dochody (przychody) z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia (art. 3 ust. 2b pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Natomiast, przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, iż za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1.  posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2.  przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Regulacje dotyczące rezydencji podatkowej - zgodnie z art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Zatem, w świetle uregulowań art. 4 ust. 1 umowy z dnia 7 czerwca 1988r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. z 1989r. Nr 13, poz. 65), osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam obowiązkowi podatkowemu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, miejsce siedziby zarządu, miejsce rzeczywistego zarządu albo gdy stosuje się wobec niej inne kryteria o podobnym charakterze.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, rezydenci Chińskiej Republiki Ludowej (oddelegowane z firmy chińskiej pracownice) będą wykonywać w Polsce pracę najemną. Praca najemna w ww. umowie między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Chińskiej Republiki Ludowej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu, uregulowana została w art. 15.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 umowy, z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18, 19, 20 i 21, pensje, płace i podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, będą podlegać opodatkowaniu tylko w tym Umawiającym się Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to osiągane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Umawiającym się Państwie.

Przy czym, jak stanowi art. 15 ust. 2 umowy, bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenia, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie osiąga z pracy najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, będą podlegać opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1.  odbiorca przebywa w drugim Państwie łącznie przez okres lub okresy nie dłuższe niż 183 dni podczas danego roku kalendarzowego i
2.  wynagrodzenia są wypłacane przez pracodawcę lub w jego imieniu, który nie ma w tym drugim Państwie miejsca zamieszkania lub siedziby, oraz
3.  wynagrodzenia nie są wypłacane przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Umawiającym się Państwie.

W świetle art. 5 ust. 1 i 2 umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę przedsiębiorstwa, za pomocą której przedsiębiorstwo wykonuje całkowicie lub częściowo swoją działalność. Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

1.  miejsce zarządu;
2.  filię;
3.  biuro;
4.  zakład fabryczny;
5.  warsztat;
6.  kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych.

Określenie "zakład" obejmuje również:

1.  miejsce budowy, budowę, prace montażowe i instalacyjne lub działalność nadzorczą z nimi związaną, jednakże tylko wtedy, gdy taka budowa, prace lub działalność prowadzone są przez okres przekraczający 6 miesięcy;
2.  świadczenie usług, włączając usługi konsultacyjne świadczone przez przedsiębiorstwo Umawiającego się Państwa za pośrednictwem pracowników albo innego personelu w drugim Umawiającym się Państwie, pod warunkiem że taka działalność, w ciągu jakiegokolwiek okresu 12 miesięcy, będzie prowadzona w stosunku do tego samego przedsięwzięcia lub związanego z nim w okresie lub okresach trwających łącznie dłużej niż 6 miesięcy (art. 5 ust. 3 umowy).

Bez względu na postanowienia ustępów 1, 2 i 3 niniejszego artykułu określenie "zakład" nie będzie obejmowało:

1.  placówek, które służą wyłącznie do składowania, wystawiania lub dostarczania dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa;
2.  zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie dla składowania, wystawiania lub dostarczania;
3.  zapasów dóbr albo towarów należących do przedsiębiorstwa, utrzymywanych wyłącznie w celu obróbki przez inne przedsiębiorstwo;
4.  stałych placówek utrzymywanych wyłącznie w celu zakupu dóbr lub towarów albo w celu uzyskiwania informacji dla przedsiębiorstwa;
5.  stałych placówek utrzymywanych wyłącznie w celu prowadzenia dla przedsiębiorstwa jakiejkolwiek innej działalności o przygotowawczym albo pomocniczym charakterze dla przedsiębiorstwa;
6.  stałych placówek utrzymywanych wyłącznie w celu wykonywania łącznie działalności wymienionych pod literami od a) do e), pod warunkiem że ogólna działalność tych placówek, wynikająca z takiego połączenia rodzajów działalności, posiada charakter przygotowawczy lub pomocniczy (art. 5 ust. 4 umowy).

Bez względu na postanowienia ustępów 1 i 2 niniejszego artykułu, jeżeli osoba, z wyjątkiem niezależnego przedstawiciela w rozumieniu ustępu 6 niniejszego artykułu, działa w imieniu przedsiębiorstwa i osoba ta posiada pełnomocnictwo do zawierania umów w jednym Umawiającym się Państwie w imieniu przedsiębiorstwa drugiego Umawiającego się Państwa i pełnomocnictwo to w tym Państwie zwykle wykonuje, to uważa się, że przedsiębiorstwo to posiada zakład w tym pierwszym wymienionym Umawiającym się Państwie w zakresie prowadzenia każdego rodzaju działalności, który osoba ta podejmuje dla przedsiębiorstwa, chyba że czynności wykonywane przez tę osobę ograniczają się do rodzajów działalności wymienionych w ustępie 4 niniejszego artykułu i są takimi rodzajami działalności, które gdyby były wykonywane za pośrednictwem stałej placówki, nie powodowałyby uznania tej placówki za zakład w rozumieniu powołanego ustępu (art. 5 ust. 5 umowy).

Zgodnie z art. 5 ust. 6 tej umowy nie będzie uważać się przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa za posiadające zakład w drugim Umawiającym się Państwie tylko z tego powodu, że wykonuje tam czynności przez maklera, generalnego agenta albo każdego innego niezależnego agenta, o ile te osoby działają w ramach swojej zwykłej działalności. Jeżeli jednak działalność takiego agenta jest całkowicie lub prawie całkowicie prowadzona na rzecz tego przedsiębiorstwa, to nie będzie on uważany za agenta o niezależnym statusie w rozumieniu tego ustępu.

Stosownie do art. 5 ust. 7 umowy fakt, że spółka mająca siedzibę w Umawiającym się Państwie kontroluje lub jest kontrolowana przez spółkę mającą siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie albo tam wykonującą swoje czynności (za pośrednictwem zakładu lub w inny sposób) nie wystarcza, aby którąkolwiek z tych spółek uważać za zakład drugiej spółki.

Jak wynika z cytowanego wyżej art. 15 umowy, dochody osób będących rezydentami Chin z pracy wykonywanej na terytorium Polski podlegają opodatkowaniu w Polsce i w Chinach chyba, że spełnione są jednocześnie wszystkie trzy warunki wymienione w art. 15 ust. 2 umowy, wyłączające opodatkowanie dochodów w Polsce. Jeżeli pobyt pracownic chińskich przekroczy 183 dni w roku kalendarzowym, wówczas przestanie działać warunek wynikający z art. 15 ust. 2 umowy, wyłączający z opodatkowania w Polsce. Wynagrodzenie będzie wówczas opodatkowane zarówno w Polsce jak i w Chinach. Z tym, że w Chinach - w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu - należy zastosować określoną w umowie metodę unikania podwójnego opodatkowania, zgodnie z art. 23 ust. 2 lit. a) ww. umowy.

Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z wzajemnymi ustaleniami firma chińska będzie wystawiać fakturę na usługę szycia świadczoną przez oddelegowanych pracowników z Chin, a należności wynikające z wystawionej faktury mają być przekazane tym pracownikom jako wypłata wynagrodzenia w równych częściach. Powyższe nie oznacza jednak, że wnioskodawca będzie wypłacać wynagrodzenie pracownikom z Chin, gdyż jak wynika z wniosku, nie będzie on związany z tymi pracownikami bezpośrednio żadną indywidualną umową o pracę czy umową zlecenia. W niniejszym przypadku na podstawie wystawianej faktury usługodawca chiński będzie otrzymywał wynagrodzenie za wykonane usługi na rzecz firmy wnioskodawcy i jako pracodawca będzie wypłacał wynagrodzenie swoim pracownikom. Wskazany we wniosku sposób wypłaty wynagrodzeń pracownikom chińskim jest tylko technicznym rozliczeniem, które nie ma znaczenia w niniejszej sprawie. Wnioskodawca dokonuje bowiem w rzeczywistości jedynie zapłaty za fakturę na rzecz chińskiego kontrahenta. Z wniosku nie wynika też, aby można uznać, ze w rozumieniu umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania chiński pracodawca posiada zakład w Polsce, który wypłacałby wynagrodzenie pracownikom wykonującym w Polsce pracę.

W okolicznościach przedstawionego zdarzenia przyszłego wyjaśnia się, że kiedy okres pobytu pracowników chińskiej firmy w Polsce przekroczy 183 dni w roku kalendarzowym, to wynagrodzenia za pracę wykonywaną w Polsce podlegać będą opodatkowaniu również w Polsce. W związku z tym, iż wynagrodzeń tych nie wypłaca zakład, ani pracodawca będący – w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – płatnikiem, a za świadczoną na terytorium Polski pracę pracownice chińskiej firmy otrzymują wynagrodzenie od pracodawcy mającego siedzibę w Chinach, są one same obowiązane wpłacać należne zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych. Istotne jest bowiem to, iż po przekroczeniu ww. okresu wynikającego z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, wyłączającego opodatkowanie w Polsce, wynagrodzenie za pracę wykonywaną w Polsce opodatkowane jest zarówno w Polsce jak i w Chinach. Ponadto pracownice chińskiej firmy otrzymują wynagrodzenie od swojego pracodawcy – firmy chińskiej.

Obowiązek wpłaty zaliczek wynika z art. 44 ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 2a (podlegający ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu), uzyskujący z zagranicy dochody z pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku pracy, są obowiązani wpłacać zaliczki na zasadach określonych w ust. 3a i 3c, po przekroczeniu okresu, który zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania stanowi warunek wyłączenia z opodatkowania tych dochodów na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej; w tym przypadku przy obliczaniu pierwszej zaliczki podatnik jest obowiązany uwzględnić dochody uzyskane od początku roku podatkowego.

Zasady ustalania zaliczek wynikają z art. 44 ust. 3a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, podatnicy uzyskujący dochody, o których mowa w ust. 1a (dochody za pracę wykonywaną na terytorium RP), są obowiązani w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dochód był uzyskany, a za grudzień - w terminie złożenia zeznania podatkowego, wpłacać zaliczki miesięczne, stosując do uzyskanego dochodu najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 (w 2007r. jest to 19%). Za dochód, o którym mowa w zdaniu pierwszym, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 oraz zapłaconych w danym miesiącu składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2. Przy obliczaniu zaliczki podatnik może stosować wyższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Zaliczkę obliczoną w sposób określony w ust. 3a zmniejsza się, z zastrzeżeniem art. 27b ust. 1 pkt 1 i ust. 2, o kwotę składki na ubezpieczenie zdrowotne, opłaconej w danym miesiącu zgodnie z przepisami o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (art. 44 ust. 3c ww. ustawy).

W niniejszym przypadku, za dochód do opodatkowania uważa się uzyskane w ciągu miesiąca przychody po odliczeniu miesięcznych kosztów uzyskania w wysokości określonej w art. 22 ust. 2 lub 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (koszty pracownicze), bez uwzględniania zapłaconych w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne, gdyż jak wynika z wniosku, pracownice chińskiej firmy nie będą w Polsce zarejestrowane do ubezpieczeń społecznych.

Na podstawie art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnicy są zobowiązani złożyć zeznanie o wysokości dochodu (poniesionej straty), w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Stosownie do art. 45 ust. 7 ww. ustawy podatnicy, o których mowa w art. 3 ust. 2a jeżeli osiągnęli dochody ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej bez pośrednictwa płatników lub za pośrednictwem płatników nieobowiązanych do dokonania rocznego obliczenia podatku lub osiągnęli dochody określone w art. 30b, i zamierzają opuścić terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przed terminem, o którym mowa w ust. 1, są obowiązani złożyć zeznania, o których mowa w ust. 1 i 1a, za rok podatkowy urzędowi skarbowemu właściwemu w sprawach opodatkowania osób zagranicznych przed opuszczeniem terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Zatem stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.