Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP3/4512-686/15-3/IG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-16
Teza: 1. Czy opisane Czynności, które będą wykonywane przez Centralę na rzecz Oddziału PL, stanowią czynności opodatkowane VAT? 2. Czy opisane Czynności na rzecz Centrali, należy uznać za czynności opodatkowane VAT? 3. Czy opisane Czynności Międzyoddziałowe należy uznać za czynności opodatkowane VAT?
Słowa kluczowe: czynności-czynności niepodlegające opodatkowaniu; oddział; podmiot-podmiot zagraniczny; rozliczanie (rozliczenia); spółki-spółka macierzysta
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 8

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 17 sierpnia 2015 r. (data wpływu 18 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności pomiędzy oddziałami Spółki macierzystej oraz pomiędzy oddziałem a spółką macierzystą – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 18 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności pomiędzy oddziałami Spółki macierzystej oraz pomiędzy oddziałem a spółką macierzystą.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”) jest spółką będącą brytyjskim rezydentem podatkowym, który posiada siedzibę i zarząd na terytorium Wielkiej Brytanii. Wnioskodawca wchodzi w skład międzynarodowej grupy kapitałowej. Do tej samej grupy kapitałowej należy spółka kapitałowa będąca polskim rezydentem podatkowym, mająca siedzibę i prowadząca działalność na terytorium Polski (dalej: „Spółka przejmowana”).

Aktualnie Wnioskodawca świadczy na rzecz Spółki przejmowanej, za wynagrodzeniem, szereg czynności wspomagających prowadzenie przez Spółkę przejmowaną jej działalności gospodarczej (dalej: „Czynności”). Wynagrodzenie za Czynności realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz Spółki przejmowanej obejmuje m.in.:

*   koszty wewnętrzne ponoszone przez Wnioskodawcę w celu realizacji Czynności,
*   narzut zysku na kosztach wewnętrznych (który ma charakter rynkowy zgodnie z zasadą arms lenght),
*   koszty zewnętrzne (np. koszty usług nabywanych przez Wnioskodawcę od podmiotów zewnętrznych), których poniesienie jest niezbędne do realizacji Czynności.

W ramach reorganizacji struktury Grupy planowane jest połączenie Wnioskodawcy ze Spółką przejmowaną, gdzie Wnioskodawca będzie podmiotem przejmującym. Połączenie będzie realizowane na bazie przepisów Dyrektywy 2005/56/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych (Dz. U. L 310 z 25 listopada 2005).

Po połączeniu Wnioskodawca będzie prowadził działalność gospodarczą na terytorium Polski poprzez oddział (dalej: „Oddział PL”) i będzie kontynuował wykonywanie Czynności poprzez brytyjską centralę (dalej: „Centrala").

Po połączeniu Oddział PL ma kontynuować działalność gospodarczą prowadzoną przez Spółkę przejmowaną przed połączeniem. W związku z tym Centrala planuje kontynuację realizacji Czynności na rzecz Oddziału PL w analogicznym zakresie jak przed połączeniem. W związku z tak zaplanowanym modelem organizacyjnym, Centrala będzie dokonywała określonych rozliczeń z Oddziałem PL z tytułu realizowanych Czynności.

Niezależnie od wykonywania przez Centralę Czynności na rzecz Oddziału, mogą zdarzyć się również sytuacje, w których to Oddział PL będzie realizował na rzecz Centrali określone czynności, których kosztami będzie obciążał Centralę (dalej: „Czynności na rzecz Centrali”).

Oprócz Oddziału PL, Wnioskodawca planuje również prowadzić działalność gospodarczą w innych państwach UE poprzez oddziały utworzone w tych państwach UE (dalej „Pozostałe Oddziały”).

Możliwe jest więc również realizowanie pewnych czynności bezpośrednio pomiędzy Oddziałem PL a Pozostałymi Oddziałami (zarówno Oddział PL może realizować świadczenia bezpośrednio dla Pozostałych Oddziałów, jak i Pozostałe Oddziały mogą realizować świadczenia bezpośrednio na rzecz Oddziału PL; dalej łącznie: „Czynności Międzyoddziałowe”). Z tego tytułu Oddział PL oraz Pozostałe Oddziały będą dokonywały pomiędzy sobą określonych rozliczeń w ten sposób, że oddział - odbiorca będzie obciążany kosztami realizacji Czynności Międzyoddziałowych przez oddział je wykonujący.

Ani Centrala, ani Oddział PL, ani Pozostałe Odziały nie będą po połączeniu członkami tzw. grupy VAT.

Niniejszy wniosek nie dotyczy:

*   transakcji obejmujących dostawy towarów w rozumieniu ustawy o VAT, oraz

*   usług obcych nabywanych przez Centralę wyłącznie do bezpośredniej konsumpcji przez Oddział PL (tj. usług świadczonych przez podmioty trzecie, które nie są potrzebne Centrali do realizacji Czynności na rzecz Oddziału PL, ale są bezpośrednio wykorzystywane przez Oddział PL),

*   usług obcych nabywanych przez Odział PL wyłącznie do bezpośredniej konsumpcji przez Centralę (tj. usług świadczonych przez podmioty trzecie, które nie są potrzebne Oddziałowi PL do realizacji Czynności na rzecz Centrali, ale są bezpośrednio wykorzystywane przez Centralę),

*   usług obcych nabywanych przez Oddział PL wyłącznie do bezpośredniej konsumpcji przez Pozostałe Odziały (tj. usług świadczonych przez podmioty trzecie, które nie są Oddziałowi PL potrzebne do realizacji Czynności Międzyoddziałowych, a są bezpośrednio wykorzystywane przez Pozostałe Oddziały),

*   usług obcych nabywanych przez Pozostałe Oddziały wyłącznie do bezpośredniej konsumpcji przez Oddział PL (tj. usług świadczonych przez podmioty trzecie, które nie są potrzebne Pozostałym Oddziałom do realizacji Czynności Międzyoddziałowych, a są bezpośrednio wykorzystywane przez Oddział PL).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1.  Czy opisane Czynności, które będą wykonywane przez Centralę na rzecz Oddziału PL, stanowią czynności opodatkowane VAT?
2.  Czy opisane Czynności na rzecz Centrali, należy uznać za czynności opodatkowane VAT?
3.  Czy opisane Czynności Międzyoddziałowe należy uznać za czynności opodatkowane VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy,

1.  Opisane w zdarzeniu przyszłym Czynności, które będą realizowane przez Centralę na rzecz Oddziału PL nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.
2.  Opisane w zdarzeniu przyszłym Czynności na rzecz Centrali, nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.
3.  Opisane w zdarzeniu przyszłym Czynności Międzyoddziałowe nie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Ad. 1.

W ocenie Wnioskodawcy, przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego Czynności pomiędzy Centralą a Oddziałem PL nie będą podlegały opodatkowaniu VAT w Polsce ze względu na to, że nie spełniają definicji czynności opodatkowanych VAT (tj. nie stanowią dostawy towarów ani świadczenia usług). Wynika to z braku odrębności podmiotowej dla celów VAT pomiędzy Centralą a Oddziałem PL. Czynności te mają charakter wewnętrzny w ramach jednego podatnika VAT (którym jest Wnioskodawca), nie ma więc ani usługodawcy (wykonawcy usług) ani usługobiorcy (nabywcy usług), co jest fundamentalne dla traktowania danego świadczenia (tu: Czynności) jako usługi na gruncie VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054 z późn. zm.), zwanej ustawą o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jak Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia, niniejszy wniosek nie dotyczy dostawy towarów. Aby zatem Czynności były objęte zakresem opodatkowania VAT w Polsce musiałyby spełniać definicję świadczenia usług na terytorium kraju.

Zdaniem Wnioskodawcy, Czynności realizowane pomiędzy Centralą a Oddziałem PL, nie mogą stanowić świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle bowiem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów.

Zatem, na bazie art. 5 oraz art. 8 ustawy o VAT, aby dane świadczenie zostało uznane za usługę podlegającą opodatkowaniu VAT, muszą być spełnione łącznie następujące przesłanki:

1.  świadczenie musi mieć charakter odpłatny (Przesłanka 1),
2.  musi następować na terytorium kraju w rozumieniu przepisów o miejscu świadczenia usług (Przesłanka 2),
3.  świadczenie musi być wykonane na rzecz:
    1.  osoby fizycznej,
    2.  osoby prawnej lub,
    3.  jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej (Przesłanka 3).

Wyżej wymienione przesłanki należy traktować łącznie, a niespełnienie chociaż jednego z powyższych warunków skutkuje tym, że dana transakcja nie spełnia definicji świadczenia usług w rozumieniu ustawy o VAT.

Przesłanka 3 jasno wskazuje na to, że w relacji usługowej muszą występować określone podmioty, tj. podmiot świadczący usługę (usługodawca) oraz podmiot na rzecz którego jest ona realizowana (usługobiorca). Co więcej, usługobiorca - zgodnie z art. 8 ust. 1 - powinien mieć określony status: osoby fizycznej, prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej. Podmioty te, czyli usługodawca oraz usługobiorca, powinny być od siebie odrębne z punktu widzenia VAT, co jak Wnioskodawca niżej wykaże, nie jest w opisywanym zdarzeniu przyszłym spełnione, ponieważ centrala oraz jej oddziały to dla celów VAT jeden podatnik.

Centrala i oddział jako jeden podatnik dla celów VAT

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na jej cel i rezultat.

W ocenie Wnioskodawcy kluczowe jest zatem ustalenie, czy wykonując Czynności na rzecz własnej jednostki organizacyjnej (Oddziału PL), Centrala będzie mogła zostać uznana za realizującą świadczenia na rzecz jednego z trzech podmiotów wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji, czy definicja usługi zostanie spełniona.

Z całą pewnością, polskie oddziały podmiotów zagranicznych nie są osobami fizycznymi ani nie mają osobowości prawnej. Należy więc przeanalizować, czy powinny być one traktowane jako jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej.

Z uwagi na brak zdefiniowania jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej w ustawie o VAT, zdaniem Wnioskodawcy, w celu odpowiedzi na powyższe pytanie, czy oddział spółki zagranicznej może być za taką jednostkę uznany, należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm., dalej; „ustawa o swobodzie działalności gospodarczej”).

Art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej wskazuje, że przez przedsiębiorcę zagranicznego rozumie się osobę zagraniczną, wykonującą działalność gospodarczą za granicą, tj. osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania za granicą, nieposiadającą obywatelstwa polskiego, osobę prawną z siedzibą za granicą albo jednostkę organizacyjną niebędącą osobą prawną, posiadającą zdolność prawną, z siedzibą za granicą, wykonującą działalność gospodarczą za granicą.

Z kolei oddział (zdefiniowany w art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy) to wyodrębniona i samodzielna organizacyjnie część działalności gospodarczej, wykonywana przez przedsiębiorcę poza siedzibą przedsiębiorcy lub głównym miejscem wykonywania działalności. Zatem mimo organizacyjnego wyodrębnienia, z punktu widzenia prawnego i podatkowego oddział to część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego.

Kwestię tworzenia oddziałów zagranicznego przedsiębiorcy reguluje art. 85 ust. 1 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, który stanowi, że dla wykonywania działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przedsiębiorcy zagraniczni mogą, na zasadach wzajemności, o ile ratyfikowane umowy międzynarodowe nie stanowią inaczej, tworzyć oddziały na terytorium Polski.

Z kolei stosownie do art. 88 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej przedsiębiorca zagraniczny może rozpocząć działalność w ramach oddziału po uzyskaniu wpisu oddziału do rejestru przedsiębiorców. Z przepisu tego wynika, że to podmiot zagraniczny poprzez utworzenie i rejestrację oddziału może prowadzić we własnym imieniu działalność gospodarczą na terytorium Polski. Oddział zagraniczny stanowi zatem jedynie formę działalności gospodarczej, za pomocą której to przedsiębiorca zagraniczny prowadzi działalność, nie zaś odrębny i niezależny podmiot.

Z przywołanych powyżej przepisów wynika zatem wprost, że podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą w Polsce pozostaje, pomimo utworzenia i funkcjonowania oddziału w Polsce, w dalszym ciągu zagraniczny przedsiębiorca.

Przekładając powyższe wnioski na sytuację Centrali i Oddziału PL, nie ma podstaw dla uznania, że Oddział PL jest odrębnym i niezależnym (samodzielnym) podmiotem w stosunku do Wnioskodawcy (jako jednostki macierzystej). Oddział PL jest integralną częścią realizującą na terenie Polski działalność gospodarczą Wnioskodawcy.

Jako że Oddział PL nie prowadzi niezależnej (odrębnej) działalności gospodarczej od Wnioskodawcy, to nie może być również uznany za odrębnego od Wnioskodawcy podatnika VAT. Oddział PL nie spełnia bowiem definicji z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, która wymaga, aby podatnik samodzielnie prowadził działalność gospodarczą. Wobec tego - z punktu widzenia VAT - to Wnioskodawca jest w Polsce podatnikiem VAT prowadzącym działalność w formie Oddziału PL. Z perspektywy VAT Centrala jest więc jednością z Oddziałem PL Wnioskodawcy i jako taka będzie podmiotem zarejestrowanym dla celów VAT w Polsce.

Skoro więc Oddział PL stanowić będzie jedynie jednostkę organizacyjną w ramach podatnika, którym jest Wnioskodawca, to Czynności będą realizowane w ramach tego jednego podatnika. Z punktu widzenia VAT nie ma rozdzielności pomiędzy Centralą jako usługodawcą a Oddziałem PL jako usługobiorcą, ponieważ wszystkie Czynności mają charakter wewnętrzny. W konsekwencji, z punktu widzenia VAT trzeba uznać, że Oddział PL nie spełnia w relacji z Centralą definicji jednostki organizacyjnej nieposiadającej osobowości prawnej w rozumieniu art. 5 ust. 1 ustawy o VAT.

Skoro więc Czynności nie są realizowane na rzecz nabywcy będącego albo osobą fizyczną, albo osobą prawną, ani na rzecz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, to Przesłanka 3, której spełnienie było niezbędne dla uznania Czynności za usługi na gruncie VAT, nie jest spełniona. W efekcie, Czynności, jako niestanowiące dostawy towarów ani świadczenia usług dla celów VAT pozostają poza zakresem opodatkowania VAT.

W szczególności, z tytułu Czynności, których Oddział PL będzie beneficjentem, Oddział PL nie będzie miał obowiązku rozliczania podatku VAT z tytułu importu usług. Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 9 ustawy o VAT, przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4. Ponieważ Czynności nie wypełniają definicji usług dla celów VAT, tym samym nie mogą spełniać definicji importu usług.

Potwierdzenie stanowiska Wnioskodawcy w orzecznictwie

Powyższe wnioski znajdują potwierdzenie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: "TSUE") w sprawach o podobnym charakterze. Przykładowo, w wyroku w sprawie C-210/04 FCE Bank plc z dnia 23 marca 2006 r. TSUE podkreślił kluczowe znaczenie samodzielności gospodarczej dla celów określenia, czy dany podmiot posiada status podatnika w świetle unijnych przepisów regulujących opodatkowanie podatkiem od wartości dodanej, czy też nie.

Sąd stwierdził, iż: „stały zakład mający siedzibę w innym państwie członkowskim, niebędący pod względem prawnym podmiotem odrębnym od spółki, do której należy, na rzecz którego spółka świadczy usługi, nie może być uznany za podatnika ze względu na obciążenie go kosztami z tytułu świadczenia tych usług". Na bazie tych argumentów TSUE uznał, że czynności pomiędzy spółką posiadającą siedzibę na terenie państwa Unii Europejskiej (dalej: „UE”) a jej oddziałem zlokalizowanym w państwie UE innym niż siedziba spółki, nie podlegają VAT z uwagi na ich „wewnętrzny" charakter spowodowany brakiem niezależności i odrębności podmiotowej oddziału od spółki.

Tezy powyższego wyroku zostały doprecyzowane przez TSUE w wyroku w sprawie C-7/13 Skandia America Corp. wydanym w dniu 17 września 2014 r. Wyrok ten wskazał, że od zasady ogólnej przedstawionej w przytoczonym powyżej wyroku C-210/04, zgodnie z którą świadczenia między centralą podatnika i jego oddziałami pozostają poza zakresem VAT, istnieje wyjątek. Wyjątek ten dotyczy specyficznej sytuacji, gdy oddział jest członkiem tzw. grupy VAT. Wówczas rozliczenia pomiędzy centralą podatnika i jego oddziałem powinny być objęte opodatkowaniem VAT.

Jak podkreślił Wnioskodawca w opisie zdarzenia przyszłego, po połączeniu ani Wnioskodawca, ani Oddział PL ani Pozostałe Oddziały nie będą członkami tzw. grupy VAT. Oznacza to, że do Czynności będących przedmiotem niniejszego wniosku zastosowanie będzie miała zasada ogólna wyrażona w wyroku C-210/04 (brak opodatkowania VAT czynności centrala-oddział), a nie zasada szczególna (wyjątek), o którym mowa w wyroku C- 7/13.

Niezależnie od orzecznictwa TSUE, prawidłowość stanowiska Spółki potwierdza również liczne orzecznictwo polskich sądów administracyjnych.

Przykładowo w wyroku z 12 lutego 2014 r. (sygn. I FSK 353/13) Naczelny Sąd Administracyjny (dalej: „NSA”) stwierdził, że: „oddział zagranicznego przedsiębiorcy nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonało rejestracji odrębnego podatnika lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. W związku z powyższym mimo, iż na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego, to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału. W konsekwencji przedsiębiorstwo zagraniczne (posiadające siedzibę na terenie Unii Europejskiej) dokonujące poprzez oddział rejestracji dla potrzeb podatku od towarów i usług w Polsce, posiada status podatnika podatku od wartości dodanej (posiadanego z racji samodzielnego prowadzenia poza Polską działalności gospodarczej) oraz podatnika podatku od towarów i usług (z racji prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium RP)”.

Podobnie w wyroku z dnia 26 lutego 2013 r. (sygn. I FSK 493/12) NSA potwierdził, że „(\`(...)\`) zagraniczna Jednostka Macierzysta i utworzony przez nią Oddział stanowią ten sam podmiot jednego podatnika dla celów VAT. Z braku we wzajemnych relacjach pomiędzy Jednostką Macierzystą a jej Oddziałem możliwości wyodrębnienia dwóch stron transakcji, nie można uznać, że czynności między tymi podmiotami podlegają opodatkowaniu VAT.

Takie transakcje należy traktować jako czynności dokonywane w ramach jednego przedsiębiorstwa, które z uwagi na swój wewnętrzny charakter, nie mieszczą się w pojęciu świadczenia usług”.

Powyższy pogląd znajduje odzwierciedlenie również w wyrokach dotyczących spółek oraz ich oddziałów funkcjonujących w ramach transakcji krajowych. Przykładem jest wyrok NSA z dnia 29 listopada 2012 r. (sygn. akt I FSK 45/12), w którym Sąd stwierdził, że „wydzielenie przez spółkę jawną w ramach prowadzonego przez tę spółkę przedsiębiorstwa zakładu (oddziału) nie oznacza, że ta część przedsiębiorstwa staje się samodzielnym i odrębnym od spółki przedsiębiorcą, a tym samym odrębnym od spółki podatnikiem podatku do towarów i usług. Konsekwencją takiej zależności jest stwierdzenie braku samodzielności takiego oddziału w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.”

Analogiczne stanowisko do wyrażonego w wyrokach TSUE oraz wyrokach polskich sądów administracyjnych można odnaleźć również w ugruntowanej od wielu lat linii interpretacyjnej Ministra Finansów. Przykładowo, działający w imieniu Ministra Finansów Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z 8 stycznia 2014 r. (sygn. IPPP3/443-919/13-4/KC) uznał, że: „W świetle powołanych unormowań, na które również powołuje się Wnioskodawca w swoim stanowisku, podatnik zagraniczny, prowadzący działalność na terytorium Polski w formie oddziału, zarejestrowanego dla potrzeb podatku od towarów i usług, traktowany jest jako jeden podmiot - przedsiębiorca zagraniczny. Tym samym, rejestracja tego oddziału jest jednoznaczna z rejestracją przedsiębiorcy zagranicznego. Oddział posiada więc jedynie samodzielność organizacyjną (jest wydzielony ze struktur firmy macierzystej), natomiast nie posiada możliwości prowadzenia działalności gospodarczej we własnym imieniu i na własny rachunek, a prowadzona przez niego działalność stanowi jedynie część działalności gospodarczej przedsiębiorcy zagranicznego. W konsekwencji, oddział nie stanowi odrębnego podatnika podatku od towarów i usług. Przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika, lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. Tym samym, czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych, które realizowane są na rzecz jednostki macierzystej. W świetle cytowanego wyżej art. 8 ustawy, należy stwierdzić, iż czynności wykonywanych w ramach jednego podmiotu gospodarczego będącego osobą prawną, nie mogą być uznane za świadczenie usług, gdyż nie jest możliwe świadczenie usług »samemu sobie«”.

Podobnie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 21 marca 2013 r. (sygn. IPPP3/443-1227/12-5/KC) wyjaśnił, że „czynności wykonywane w ramach jednego podmiotu gospodarczego będącego osobą prawną nie mogą być uznane za świadczenie usług, gdyż nie jest możliwe świadczenie usług „samemu sobie". Innymi słowy pomiędzy podmiotami musi istnieć jawny lub choćby dorozumiany stosunek prawny (umowa), w ramach którego spełniane są świadczenia wzajemne".

Z kolei Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji z 28 września 2012 r. (sygn. IBPP3/443-755/11/DG) stwierdził, że „przedsiębiorstwo zagraniczne rejestrując swój oddział w Polsce nie dokonuje rejestracji odrębnego podatnika lecz rejestracji własnego przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, mimo iż na terytorium kraju funkcjonuje oddział przedsiębiorcy zagranicznego to podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje przedsiębiorca zagraniczny prowadzący działalność za pośrednictwem utworzonego w tym celu oddziału. Zatem czynności wykonywane pomiędzy oddziałem a macierzystym podmiotem zagranicznym mają charakter tzw. czynności wewnątrzzakładowych (realizowanych na rzecz jednostki macierzystej)”.

Powyższe potwierdza również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie m.in. w interpretacjach indywidualnych:

*   z 11 sierpnia 2011 r. (sygn. IPPP3/443-741/11-4/SM)
*   z 23 września 2010 r. (sygn. IPPP3/443-597/KM/JK), czy też
*   z 30 października 2009 r. (sygn. IPPP2/443-1024/09-2/AN).

Biorąc pod uwagę powyższą analizę prawną i podatkową, jak również ugruntowaną i jednolitą praktykę orzeczniczą TSUE, polskich sądów administracyjnych oraz linię interpretacyjną Ministra Finansów, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego Czynności realizowane przez Centralę na rzecz Oddziału PL pozostają poza zakresem opodatkowania VAT, gdyż nie spełniają definicji czynności opodatkowanej VAT z art. 5 ustawy o VAT (nie są ani dostawą towarów ani świadczeniem usług).

Ad. 2 i 3.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego pomiędzy Oddziałem PL oraz Centralą mogą być realizowane Czynności na rzecz Centrali, jak również pomiędzy Oddziałem PL i Pozostałymi Oddziałami zlokalizowanymi na terenie innych krajów UE mogą być realizowane Czynności Międzyoddziałowe.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno do Czynności na rzecz Centrali (ad. pytanie 2), jak i do Czynności Międzyoddziałowych (ad. pytanie 3), zastosowanie będzie miała dokładnie ta sama argumentacja co do Czynności między Centralą a Oddziałem PL.

Tym samym, w świetle wytycznych płynących z powołanych powyżej przepisów, orzecznictwa TSUE oraz polskich sądów administracyjnych, a także interpretacji indywidualnych wydanych przez Ministra Finansów, Czynności na rzecz Centrali oraz Czynności Międzyoddziałowe nie będą podlegały opodatkowaniu VAT, z uwagi na to, że nie spełniają one definicji świadczenia usług, a to ze względu na ich „wewnętrzny” charakter (czyli fakt, iż będą wykonywane w ramach jednej osoby prawnej i jednego podatnika VAT prowadzącego działalność gospodarczą na terenie różnych krajów UE).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.