Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/443-160/13-4/IGo
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2013-04-18
Teza: Skutki podatkowe transakcji zbycia nieruchomości zabudowanych.
Słowa kluczowe: budowle; budynek; grunty; grunty-grunt zabudowany; nieruchomości-zbycie nieruchomości; ogrodzenie
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 1-art. 41; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział VIII-Rozdział 2-art. 43

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2007 r. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 19.02.2013r. (data wpływu 22.02.2013r.), uzupełnionym pismem z dnia 02.04.2013r. (data wpływu 05.04.2013r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 27.03.2013r. (skutecznie doręczone w dniu 29.03.2013r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych transakcji zbycia nieruchomości zabudowanych - **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 22.02.2013r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych transakcji zbycia nieruchomości zabudowanych. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 02.04.2013r., złożonym w dniu 03.04.2013r. (data wpływu 05.04.2013r.), będącym odpowiedzią na wezwanie Organu z dnia 27.03.2013r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - (dalej: Wnioskodawca lub Spółka) jest spółką kapitałową, prowadzącą działalność gospodarczą opodatkowaną VAT. Do majątku Wnioskodawcy, wykorzystywanego w tej działalności, należą nieruchomości. Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntów przedmiotowych nieruchomości oraz właścicielem naniesień istniejących na przedstawionych działkach.

Naniesienia położone są w sposób następujący:

OM (jedna działka ewidencyjna):

1.  Budynek magazynowy - wiata (T-1095), wybudowany w 1981 r.
2.  Budynek szaletu (T-1300), wybudowany w 1994 r.
3.  Budowla - parking (T-1606), wybudowana w 2002 r.
4.  Budowla - kabel światłowodowy (T-1816), wybudowana 2008 r.

L (dwie działki ewidencyjne: nr 16/1 i 16/2):

1.  Budynek chłodni (T-1255), wybudowany w 1992 r.
2.  Budynek wiata (T-1088), wybudowany w 1979 r.
3.  Budynek wiata (T-1175), wybudowany w 1980 r.
4.  Budynek wiata (210 m2) (T-1439), wybudowany w 1999 r.
5.  Budynek wiata (T-1619), wybudowany w 2003 r.
6.  Budynek wiata magazynowa (T-1845), wybudowany w 2008 r.
7.  Budynek pawilonu handlowego (T-964), wybudowany w 1978 r.
8.  Budynek wiata (T-970), wybudowany w 1978 r.
9.  Budowla - parking (T-1440), wybudowana w 1999 r.
10.  Budowla - parking (T-1687), wybudowana w 2005 r.
11.  Budowla - drogi, place, dołowniki (T-971), wybudowana w 1977 r.
12.  Budowla - ogrodzenie z bramą (T-972, T-1448), wybudowana 1978 r.
13.  Budowla - oświetlenie terenu (T-976), wybudowana w 1978 r.
14.  Budynek wiata magazynowa (T-1170), wybudowany w 1987 r.
15.  Budynek garażu (T-572), wybudowany w 1966 r.
16.  Budynek magazynu z częścią biurową (T-574), wybudowany w 1966 r.
17.  Budynek portierni (T-577), wybudowany w 1966 r.
18.  Budowla - linia kablowa (T-571), wybudowana w 1966 r.
19.  Budowla - drogi i place (T-573), wybudowana w 1966 r.
20.  Budowla - sieć zewnętrzna wodno-kanalizacyjna (T-575), wybudowana w 1966 r.
21.  Budowla - ogrodzenie (T-578), wybudowana w 1966 r.
22.  Budowla - kanał ciepłowniczy (T-973), wybudowana w 1977 r.
23.  Budowla - instalacja wodno-kanalizacyjna (T-974), wybudowana w 1977 r.

W (jedna działka ewidencyjna):

1.  Budynek wiata-zaplecze (T-1097), wybudowany w 1981 r.
2.  Budynek chłodni (T-1248), wybudowany w 1991 r.
3.  Budynek wiata-hala (T-1281), wybudowany w1993 r.
4.  Budynek wiata stalowa (T-1685), wybudowany w 2005 r.
5.  Budynek pawilonu handlowego (T-989), wybudowany w 1978 r.
6.  Budynek wiata-pawilon chemiczny (T-990), wybudowany w 1978 r.
7.  Budowla - ciennik na materiał szkółkarski (T-1149), wybudowana w 1985 r.
8.  Budowla - ciennik na materiał szkółkarski (T-1159), wybudowana w 1986 r.
9.  Budowla - parking (T-1626), wybudowana w 2003 r.
10.  Budowla - oświetlenie terenu (T-846), wybudowana w 1974 r.
11.  Budowla - drogi i dołowniki (T-847), wybudowana w 1974 r.
12.  Budowla - ogrodzenie (T-992), wybudowana w 1978 r.
13.  Budowla - sieć zewnętrzna kanalizacji deszcz.-odw. (T-994), wybudowana w 1978 r.

Wnioskodawca stał się właścicielem w/w naniesień w 2008 r., w drodze komercjalizacji przedsiębiorstwa państwowego. Niemniej, bez względu na przekształcenia prawne, Wnioskodawca jest użytkownikiem wskazanych nieruchomości od ich wybudowania. Co do zasady (z wyjątkami opisanymi poniżej), przedmiotowe nieruchomości nie były przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu (sprzedaży, najmu, dzierżawy, etc.). Ponadto, nie przysługiwało przy ich nabyciu (wybudowaniu) prawo do odliczenia naliczonego VAT, z uwagi na fakt, iż taki podatek nie istniał w momencie budowy. Wartość ulepszeń tych naniesień była niższa niż 30% ich wartości początkowej, przy czym wnioskodawca nie uwzględnia ulepszeń ponoszonych wcześniej niż przed 5 laty, z uwagi na fakt wykorzystywania całości majątku do wykonywania działalności opodatkowanej (zgodnie z art. 43 ust. 7a Ustawy o VAT).

Powyższa zasada ogólna nie dotyczy następujących naniesień:

Budynków wszystkich budynków i budowli położonych w OM :

*   Wartość ulepszeń tych budynków przekroczyła 30%, a przy ich poniesieniu przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT (budynek T-1095) lub przy ich budowie przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT (budynki T-1300, T-1606, T-1816).

Następujących budynków i budowli położonych w L :

*   Budynek garażu (T-572), który w latach 2009-2011 był wynajmowany; od 2011 r. obowiązuje nowa umowa najmu boksu garażowego o pow. 16,82 m2; wnioskodawca rozpoznawał w tym względzie sprzedaż opodatkowaną VAT;
*   Budowla - ogrodzenie (T-578), która od 2009 r. jest wynajmowana dla celów reklamy; wnioskodawca rozpoznawał w tym względzie sprzedaż opodatkowaną VAT;
*   Budowle - parking (T-1687) oraz (T-1440) w L , które zostały wybudowane odpowiednio w 2005 r. oraz w 1999 r., a przy ich budowie Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego;
*   Budowla - linia kablowa (T-571), która w 2008 r. została ulepszona a wartość ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej budowli, a Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do tych ulepszeń;
*   Budynki - wiata (T-1619), wiata (T-1439) oraz wiata magazynowa (T-1845), wybudowane odpowiednio w 2003 r., 1999 r. i 2008 r., a przy ich budowie Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Następujących budynków i budowli położonych w W :

*   Budynków - wiata (T-1281) oraz wiata stalowa (T-1685), które zostały wybudowane odpowiednio 1993 r. oraz 2005 r., a przy ich budowie Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego;
*   Budowla - drogi i dołowniki (T-847) w W , która w 2008 r. i 2009 r. została ulepszona a wartość ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej budowli, a Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do tych ulepszeń;
*   Budowla - ogrodzenie (T-992) w W , która w 2008 r. została ulepszona a wartość ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej budowli, a Spółka miała prawo do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do tych ulepszeń;
*   Budowla - parking (T-1626), która została wybudowana w 2003 r., a przy jej wytworzeniu Spółce przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT.

W piśmie uzupełniającym z dnia 02.04.2013r. Wnioskodawca podaje, że:

*   budynek pawilonu handlowego (T-989), wybudowany w 1978 roku będący przedmiotem transakcji sprzedaży nie był nigdy oddany do użytkowania na podstawie umów najmu/dzierżawy oraz innych podobnych umów cywilno-prawnych;
*   Spółka dokonywała ulepszeń budynku pawilonu handlowego (T-989) w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w latach 2008-2011, wartość dokonanych ulepszeń przekroczyła 30% wartości początkowej budynku;
*   w związku z dokonanymi ulepszeniami budynku pawilonu handlowego (T-989) Spółce przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1.  Czy planowana dostawa budynków oraz budowli, które w ostatnich 5 latach były ulepszane w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i wartość ulepszeń tych budynków przekroczyła 30%, zaś przy ich poniesieniu przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT, (tj: budynku T-1095 w OM ; pawilonu handlowego T-989, ogrodzenia T-992 oraz budowli drogi i dołowników T-847 położonych w W , linii kablowej T-57l w L ) powinna być uznana za dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia, opodatkowaną stawką 23% VAT?
2.  Czy planowana dostawa budynków oraz budowli, przy ich budowle przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT, m.in. z uwagi na fakt, iż były wybudowane po 1993 r. (tj. budynki szaletu T-1300, parkingu T-1606, kabla światłowodowego T-1816 w OM , wiata (T-1619), wiata (T-1439), wiata magazynowa (T-1845), parkingi (T-1440) oraz (T-1687) położone w L oraz wiata (T-1281) oraz wiata stalowa (T-1685) oraz parking (T-1626) położone w W ) powinna zostać uznana za dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia i opodatkowana stawką 23% VAT?
3.  Czy planowana dostawa budynku garażu (T-572) w L , który od 2009 r. był wynajmowany a wnioskodawca rozpoznawał w tym względzie sprzedaż opodatkowaną VAT oraz planowana dostawa budowli - ogrodzenie (T-578) w L , która od 2009 r. jest wynajmowana dla celów reklamy a wnioskodawca rozpoznawał w tym względzie sprzedaż opodatkowaną VAT - podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT?
4.  Czy planowana dostawa pozostałych budynków lub budowli, położonych w OM , L lub W , będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT?

W ocenie Wnioskodawcy, odpowiedzi na wskazane pytania powinny być twierdzące.

Uwagi dotyczące stosowania art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT

Stanowisko Spółki wynika z analizy art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a Ustawy o VAT, w związku z art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. Zgodnie z powyższymi regulacjami, dostawa budynków budowli lub ich części jest zasadniczo opodatkowana, jeżeli jest realizowana w ramach pierwszego zasiedlenia, przed pierwszym zasiedleniem lub w terminie 2 lat od pierwszego zasiedlenia.

Pierwszym zasiedleniem jest oddanie danego budynku, budowli lub ich części, do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi po ich wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. Jeżeli więc dotychczas bowiem wskazane budynki i budowle nie były przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT (np. najmu, sprzedaży, aportu) i podatnik jest ich użytkownikiem od momentu ich wybudowania, nie doszło jeszcze do pierwszego zasiedlenia budynków. Jeżeli zaś taka transakcja już miała miejsce w przeszłości, należy zweryfikować czy od tego momentu minął okres dłuższy niż 2 lata oraz czy nie istnieją przesłanki do ponownego rozpoznania pierwszego zasiedlenia (z uwagi na poniesienie nakładów na ulepszenie określonej wysokości).

Dostawa nieruchomości w ramach ich pierwszego zasiedlenia oznacza, że nieruchomości nie korzystają ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Dostawa po upływie terminu 2 lat po pierwszym zasiedleniu powinna zaś być zwolniona z opodatkowania na podstawie powyższego przepisu.

Jednocześnie, Ustawa o VAT stwierdza, że w zakresie w którym analiza art. 43 ust. 1 pkt 10 tejże ustawy prowadzi do wniosku o opodatkowaniu transakcji, konieczna jest dodatkowa weryfikacja spełnienia przesłanek z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Należy więc zweryfikować, czy w stosunku do tych obiektów (budynków, budowli oraz ich części) - przy ich nabyciu lub wytworzeniu - nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz, jednocześnie, nie były ponoszone wydatki na ulepszenie tych obiektów, które przekraczałyby 30% ich wartości początkowej, w stosunku do których Wnioskodawca miałby prawo do odliczenia naliczonego VAT.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT są spełnione łącznie, należy transakcję zwolnić z opodatkowania VAT. Niemniej, zgodnie z art. 43 ust. 7a Ustawy o VAT, warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat. Jeżeli więc nie stosuje się w takiej sytuacji art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) Ustawy o VAT, do zastosowania tego zwolnienia konieczne jest spełnienie jedynie przesłanki o której mowa w lit. a) powyższego przepisu.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania 1)

W stanie faktycznym, którego dotyczy pytanie 1, spełnione są przesłanki pierwszego zasiedlenia, bowiem wskazane nieruchomości nie były od momentu ich budowy przedmiotem transakcji podlegającej opodatkowaniu. Planowana dostawa nie podlega więc zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT, a jednocześnie, nie są spełnione obie przesłanki zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT. Wnioskodawca ponosił bowiem w ostatnich 5 latach (przy ciągłym wykorzystywaniu nieruchomości do działalności opodatkowanej) wydatków na ulepszenie przedmiotowych naniesień, których wartość przekraczała, odpowiednio 30% wartości początkowej każdego z tych obiektów. Należy bowiem podkreślić, że stosowanie zwolnienia o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT jest możliwe jedynie wówczas, gdy obie wymienione w nim warunki zostały spełnione.

Przedmiotowe nieruchomości powinny więc być opodatkowane VAT w stawce 23%.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania 2)

W odniesieniu do pytania nr 2, należy zauważyć, że jest to sytuacja analogiczna do opisanej w uzasadnieniu stanowiska Spółki w zakresie pytania 1. Przedmiotowe budynki i budowle będą bowiem przedmiotem dostawy, która będzie spełniała przesłanki pierwszego zasiedlenia. Nie ma więc zastosowania zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT. Jednocześnie, nie są spełnione warunki zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, z uwagi na fakt, iż Spółce w stosunku do przedmiotowych budynków i budowli (tj. przy ich wybudowaniu) przysługiwało prawo do odliczenia VAT naliczonego. Wskazane w pytaniu 2 budynki i budowle powstały bowiem w 1993 r. lub później, zaś budowa tych budynków była związana z działalnością Spółki jako podatnika VAT.

Z uwagi na nie spełnienie warunków stosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT, dostawa przedmiotowych budynków i budowli będzie podlegała opodatkowaniu stawką podstawową VAT.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania 3)

W przypadku budynków i budowli wskazanych w pytaniu 3, należy zwrócić uwagę, że od 1999 r. były one przedmiotem najmu. W ocenie Wnioskodawcy, oddanie nieruchomości w najem w 1999 r. było transakcją w ramach pierwszego zasiedlenia, w rozumieniu art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT. Oznacza to, że planowana transakcja sprzedaży tych budynków i budowli będzie transakcją następującą w terminie dłuższym niż 2 lata od pierwszego zasiedlenia. Nie zaszły bowiem przesłanki rozpoznania kolejnego pierwszego zasiedlenia. W konsekwencji, spełnione będą warunki zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Stanowisko Spółki w zakresie pytania 4)

Planowana dostawa budynków i budowli, istniejących na przedmiotowych nieruchomościach, powinna, zdaniem Spółki, być zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Należy bowiem zwrócić uwagę, że co do zasady, planowana dostawa będzie wypełniała definicję dostawy w ramach pierwszego zasiedlenia, przy jednoczesnym wypełnieniu przesłanek stosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Z uwagi na fakt, iż przedmiotowe nieruchomości były wybudowane przed 1993 r., przy ich nabyciu (wybudowaniu) nie istniało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Jest więc spełniona przesłanka z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) Ustawy o VAT. Jednocześnie, nie były ponoszone nakłady na te budynki lub budowle, a jeżeli były - ich wartość nie przekroczyła 30% wartości początkowej odpowiednio, każdego z tych naniesień. Oznacza to, że spełniona jest również przesłanka z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b) Ustawy o VAT. Z uwagi na fakt, że dla zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT wymagane jest spełnienie łącznie obu przesłanek wskazanych w tym przepisie, należy uznać, że planowana przez Spółkę dostawa nieruchomości w tym względzie powinna być uznana za zwolnioną z opodatkowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają między innymi odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 cyt. ustawy.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1.  przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2.  wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3.  wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4.  wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5.  ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6.  oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7.  zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Towarami natomiast, w myśl art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postaci energii.

Na mocy art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 5 cyt. ustawy, w przypadku dostawy towarów, której przedmiotem są budynki lub budowle trwale z gruntem związane albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z kolei w myśl § 13 ust. 1 pkt 11 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 247), zwalnia się od podatku zbycie prawa wieczystego użytkowania gruntu, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli, jeżeli budynki te lub budowle albo ich części są zwolnione od podatku.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że co do zasady grunt lub prawo wieczystego użytkowania gruntu będące przedmiotem sprzedaży podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki, budowle lub ich części posadowione na tym gruncie. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzystać będzie ze zwolnienia od podatku.

Co do zasady, stosownie do art. 41 ust. 1 cyt. ustawy, stawka podatku wynosi 22% z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r. stawki podatku wskazane w art. 41 ust. 1 i ust. 2 ulegają podwyższeniu, na podstawie art. 19 pkt 5) ustawy z dnia 26 listopada 2010r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. z 2010 nr 238, poz. 1578). W myśl art. 146a pkt 1 cyt. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2013r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 cyt. ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

1.  dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
2.  pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

1.  w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
2.  dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Przy czym warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat, o czym stanowi treść art. 43 ust. 7a cyt. ustawy.

Natomiast definicję pierwszego zasiedlenia zawiera art. 2 pkt 14 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

1.  wybudowaniu lub
2.  ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Żeby można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do oddania budynków (budowli) do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Jeżeli zatem podatnik (bądź podmiot trzeci) wybuduje obiekt, lub go zmodernizuje, przy czym nakłady na ulepszenie przekroczą 30% wartości początkowej, a następnie obiekt ten (lub ulepszenie) zostanie oddany do użytkowania (wprowadzony przez podatnika do ewidencji środków trwałych), nie oznacza to, że został on zasiedlony. Oddanie do użytkowania nie nastąpiło bowiem w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, najem, które to czynności będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zauważyć należy, iż zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa, czy najem, wykonywane przez podatników podatku VAT są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, iż Wnioskodawca planuje zbycie majątku, wykorzystywanego w prowadzonej działalności, do którego należą nieruchomości położone w OM , L oraz W . Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntów przedmiotowych nieruchomości oraz właścicielem naniesień istniejących na przedstawionych działkach. Wnioskodawca stał się właścicielem nieruchomości w 2008 r., w drodze komercjalizacji przedsiębiorstwa państwowego. Niemniej, bez względu na przekształcenia prawne, Wnioskodawca jest użytkownikiem wskazanych naniesień na nieruchomości od ich wybudowania.

Na wstępie, mając na uwadze fakt, że wśród zbywanych poszczególnych naniesień na nieruchomościach znajdują się m.in. ogrodzenia: budowla - ogrodzenie z bramą (T-972, T-1448), wybudowana 1978 r., budowla - ogrodzenie (T-578), wybudowana w 1966 r., budowla - ogrodzenie (T-992), wybudowana w 1978 r., należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć „budynku” i „budowli”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 243, poz. 1623 ze zm.).

W myśl art. 3 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o:

1.  obiekcie budowlanym - należy przez to rozumieć:
    1.  budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,
    2.  budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami,
    3.  obiekt małej architektury.
2.  budynku - należy przez to rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.
3.  budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.
4.  a) obiekcie liniowym – należy przez to rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego

Natomiast art. 3 pkt 9 ww. ustawy wskazuje, iż przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Tym samym należy uznać, że w niniejszej sprawie przedmiotem dostawy będą również znajdujące się na przedmiotowych działkach ogrodzenia, które w myśl art. 3 pkt 9 cyt. ustawy Prawo budowlane stanowią urządzenia budowlane (urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem), a nie samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy, którą uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Zatem urządzenia te należy traktować jako elementy przynależne do poszczególnych budynków i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla całego sprzedawanego obiektu budowlanego, według zasad przedstawionych dla poszczególnych budynków.

W ramach transakcji dojdzie do zbycia między innymi:

*   budynku magazynowego - wiata (T-1095), wybudowanego w 1981 r.;
*   budowli - linia kablowa (T-571), wybudowanej w 1966 r.;
*   budynku pawilonu handlowego (T-989), wybudowanego w 1978 r.;
*   budowli - drogi i dołowniki (T-847), wybudowanej w 1974 r.;

Wskazane wyżej budynki i budowle nie były przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu (sprzedaży, najmu, dzierżawy, etc.). Ponadto, nie przysługiwało przy ich nabyciu (wybudowaniu) prawo do odliczenia naliczonego VAT, z uwagi na fakt, iż taki podatek nie istniał w momencie budowy. W stosunku do tych budynków i budowli Wnioskodawca w latach 2008, 2009, 2011 dokonywał ulepszeń, których wartość przekroczyła 30%, a w związku z poniesieniem tych nakładów Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT.

Zatem, należy wskazać, iż w stosunku do transakcji sprzedaży części nieruchomości obejmującej budynek magazynowy - wiata (T-1095), budowlę - linia kablowa (T-571), budynek pawilonu handlowego (T-989), budowlę - drogi i dołowniki (T-847), budowlę - ogrodzenie (T-992), nie zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ani art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, co skutkuje tym, iż transakcja podlega opodatkowaniu podstawową stawka podatku VAT w wysokości 23%.

Dostawa tych części nieruchomości będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem budynki, budowle nie były nigdy przedmiotem umów najmu. Istotnym jest również fakt, że Wnioskodawca dokonywał ulepszeń budynków i budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekraczałaby co najmniej 30% wartości początkowej oraz odliczała z tego tytułu podatek VAT naliczony. Tym samym transakcja sprzedaży tych części nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT, tylko podlega opodatkowaniu 23% VAT.

Ponadto, przedmiotem transakcji sprzedaży będą również:

*   budynek szaletu (T-1300), wybudowany w 1994 r.;
*   budowla - parking (T-1606), wybudowana w 2002 r.;
*   budowla - kabel światłowodowy (T-1816), wybudowana 2008 r.;
*   budynek wiata (210 m2) (T-1439), wybudowany w 1999 r.;
*   budynek wiata (T-1619), wybudowany w 2003 r.;
*   budynek wiata magazynowa (T-1845), wybudowany w 2008 r.;
*   budowla - parking (T-1440), wybudowana w 1999 r.;
*   budowla - parking (T-1687), wybudowana w 2005 r.;
*   budynek wiata-hala (T-1281), wybudowany w1993 r.;
*   budynek wiata stalowa (T-1685), wybudowany w 2005 r.;
*   budowla - parking (T-1626), wybudowana w 2003 r.

Wskazane wyżej budynki i budowle nie były przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu (sprzedaży, najmu, dzierżawy, etc.). Przy budowie (wytworzeniu) wszystkich wymienionych wyżej budynków i budowli Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, z którego Wnioskodawca skorzystał. Wartość ulepszeń dokonywanych na wskazanych wyżej naniesieniach była niższa niż 30% ich wartości początkowej, przy czym wnioskodawca nie uwzględnia ulepszeń ponoszonych wcześniej niż przed 5 laty, z uwagi na fakt wykorzystywania całości majątku do wykonywania działalności opodatkowanej (zgodnie z art. 43 ust. 7a Ustawy o VAT).

Zatem, należy wskazać, iż w stosunku do transakcji sprzedaży części nieruchomości obejmującej budynek szaletu (T-1300), budowlę - parking (T-1606), budowlę - kabel światłowodowy (T-1816), budynek wiata (210 m2) (T-1439), budynek wiata (T-1619), budynek wiata magazynowa (T-1845), budowlę - parking (T-1440), budowlę - parking (T-1687), budynek wiata-hala (T-1281), budynek wiata stalowa (T-1685), budowlę - parking (T-1626), nie zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ani art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, co skutkuje tym, iż transakcja podlega opodatkowaniu podstawową stawka podatku VAT w wysokości 23%.

Dostawa tych części nieruchomości będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem budynki, budowle nie były nigdy przedmiotem umów najmu itp. Ponadto, pomino iż Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń budynków i budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekraczałaby co najmniej 30% wartości początkowej, to przy budowaniu poszczególnych budynków i budowli miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z którego to prawa Wnioskodawca skorzystał. Tym samym transakcja sprzedaży tych części nieruchomości nie korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz pkt 10a ustawy o VAT, tylko podlega opodatkowaniu 23% VAT.

Transakcja sprzedaży obejmuje również:

*   budynek garażu (T-572), wybudowany w 1966 r.;

Wskazane wyżej budynek garażu był przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu. Mianowicie budynek garażu (T-572), w latach 2009-2011 był wynajmowany; od 2011 r. obowiązuje nowa umowa najmu boksu garażowego o pow. 16,82 m2; zaś wnioskodawca rozpoznawał w tym względzie sprzedaż opodatkowaną VAT.

Ponadto, Wnioskodawcy nie przysługiwało przy ich nabyciu (wybudowaniu) prawo do odliczenia naliczonego VAT, z uwagi na fakt, iż taki podatek nie istniał w momencie budowy. Wartość ulepszeń tych naniesień była niższa niż 30% ich wartości początkowej, przy czym wnioskodawca nie uwzględnia ulepszeń ponoszonych wcześniej niż przed 5 laty, z uwagi na fakt wykorzystywania całości majątku do wykonywania działalności opodatkowanej (zgodnie z art. 43 ust. 7a Ustawy o VAT).

Zatem, należy wskazać, iż w stosunku do transakcji sprzedaży części nieruchomości, na którą składa się budynek garażu (T-572), zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dostawa tych części nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem zarówno budynek garażu był oddane do użytkowania w ramach zawartych umów najmu od roku 2009, a co z tym związane od chwili pierwszego zasiedlenia minęły ponad 2 lata. Istotnym jest również fakt, że Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń tego budynku i budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekraczałaby co najmniej 30% wartości początkowej. Tym samym transakcja sprzedaży tej części nieruchomości, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponadto, przedmiotem transakcji sprzedaży będą również:

*   budynek chłodni (T-1255), wybudowany w 1992 r.;
*   budynek wiata (T-1088), wybudowany w 1979 r.;
*   budynek wiata (T-1175), wybudowany w 1980 r.;
*   budynek pawilonu handlowego (T-964), wybudowany w 1978 r.;
*   budynek wiata (T-970), wybudowany w 1978 r.;
*   budowla - drogi, place, dołowniki (T-971), wybudowana w 1977 r.;
*   budowla - oświetlenie terenu (T-976), wybudowana w 1978 r.;
*   budynek wiata magazynowa (T-1170), wybudowany w 1987 r.;
*   budynek magazynu z częścią biurową (T-574), wybudowany w 1966 r.;
*   budynek portierni (T-577), wybudowany w 1966 r.;
*   budowla - drogi i place (T-573), wybudowana w 1966 r.;
*   budowla - sieć zewnętrzna wodno-kanalizacyjna (T-575), wybudowana w 1966 r.;
*   budowla - kanał ciepłowniczy (T-973), wybudowana w 1977 r.;
*   budowla - instalacja wodno-kanalizacyjna (T-974), wybudowana w 1977 r.;
*   budynek wiata-zaplecze (T-1097), wybudowany w 1981 r.;
*   budynek chłodni (T-1248), wybudowany w 1991 r.;
*   budynek wiata-pawilon chemiczny (T-990), wybudowany w 1978 r.;
*   budowla - ciennik na materiał szkółkarski (T-1149), wybudowana w 1985 r.;
*   budowla - ciennik na materiał szkółkarski (T-1159), wybudowana w 1986 r.;
*   budowla - oświetlenie terenu (T-846), wybudowana w 1974 r.;
*   budowla - sieć zewnętrzna kanalizacji deszcz.-odw. (T-994), wybudowana w 1978 r.

Wskazane wyżej budynki i budowle nie były przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu (sprzedaży, najmu, dzierżawy, etc.). Ponadto, Wnioskodawcy nie przysługiwało przy ich nabyciu (wybudowaniu) prawo do odliczenia naliczonego VAT, z uwagi na fakt, iż taki podatek nie istniał w momencie budowy. Wartość ulepszeń tych naniesień była niższa niż 30% ich wartości początkowej, przy czym wnioskodawca nie uwzględnia ulepszeń ponoszonych wcześniej niż przed 5 laty, z uwagi na fakt wykorzystywania całości majątku do wykonywania działalności opodatkowanej (zgodnie z art. 43 ust. 7a Ustawy o VAT).

Zatem, należy wskazać, iż w stosunku do transakcji sprzedaży części nieruchomości, na którą składają wyżej wymienione budynki i budowle, zachodzą przesłanki do zastosowania zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Dostawa tych części nieruchomości będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem budynki, budowle nie były nigdy przedmiotem umów najmu. Istotnym jest również fakt, że Wnioskodawcy w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, oraz fakt, iż Wnioskodawca nie dokonywał ulepszeń budynków i budowli, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość przekraczałaby co najmniej 30% wartości początkowej. Tym samym transakcja sprzedaży tej części nieruchomości, korzysta ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Podsumowując, należy wskazać, że:

*   planowana dostawa budynków oraz budowli, które w ostatnich 5 latach były ulepszane w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym i wartość ulepszeń tych budynków przekroczyła 30%, zaś przy ich poniesieniu przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT, (tj: budynku T-1095 w OM ; pawilonu handlowego T-989 oraz budowli drogi i dołowników T-847 położonych w W , linii kablowej T-57l w L ) powinna być uznana za dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia, opodatkowaną stawką 23% VAT;
*   planowana dostawa budynków oraz budowli, przy budowie których przysługiwało prawo do odliczenia naliczonego VAT, m.in. z uwagi na fakt, iż były wybudowane po 1993 r. (tj. budynki szaletu T-1300, parkingu T-1606, kabla światłowodowego T-1816 w OM , wiata (T-1619), wiata (T-1439), wiata magazynowa (T-1845), parkingi (T-1440) oraz (T-1687) położone w L oraz wiata (T-1281) oraz wiata stalowa (T-1685) oraz parking (T-1626) położone w W ) powinna zostać uznana za dostawę w ramach pierwszego zasiedlenia i opodatkowana stawką 23% VAT;
*   planowana dostawa budynku garażu (T-572) w L , który od 2009 r. był wynajmowany a wnioskodawca rozpoznawał w tym względzie sprzedaż opodatkowaną VAT a wnioskodawca rozpoznawał w tym względzie sprzedaż opodatkowaną VAT - podlega zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT;
*   planowana dostawa pozostałych budynków lub budowli, położonych w OM , L lub W , będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać w całości za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w W , ul. Jasna 2/4, 00-013 W po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w W Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.