Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.776.2019.2.ICZ
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2020-02-06
Teza: Kontrakt menadżerski - opodatkowanie czynności wykonywanych na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania (kontrakt menadżerski.
Słowa kluczowe: kontrakt-kontrakt menedżerski; opodatkowanie; usługi-usługi menedżerskie; świadczenie-świadczenie usług
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 12 listopada 2019 r. (data wpływu 15 listopada 2019 r.), uzupełnionym pismem z 27 grudnia 2019 r. (data wpływu 7 stycznia 2020 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania (kontrakt menadżerski) - **jest prawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 15 listopada 2019 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania czynności wykonywanych na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania (kontrakt menadżerski).

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 27 grudnia 2019 r. (data wpływu 7 stycznia 2020 r.), przesłanym w związku z wezwaniem tut. organu z 12 grudnia 2019 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.776.2019.1.ICZ.

We wniosku przedstawiono zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest Członkiem Zarządu - Wiceprezesem Zarządu Spółki W. (dalej: „Spółka”). Pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką została zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania - kontrakt menedżerski (dalej „kontrakt menedżerski” lub „umowa”) zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w treści umowy, w zakres obowiązków Wnioskodawcy wchodzi prowadzenie spraw spółki w stosunkach wewnętrznych i zewnętrznych, co obejmuje w szczególności:

1.  prowadzenie spraw Spółki i uczestniczenie w pracach Zarządu,
2.  samodzielne zarządzanie powierzonym obszarem działalności Spółki,
3.  realizacja celów zarządczych,
4.  reprezentowanie Spółki wobec podmiotów trzecich,

Wnioskodawca zobowiązany jest do wykonywania przedmiotu kontraktu menedżerskiego osobiście w czasie oraz w sposób zapewniający należytą realizację umowy oraz prawidłowe i nieprzerwanej funkcjonowanie Spółki. Wnioskodawca zobowiązany jest wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki, jednak ze względu na realizację zobowiązań Wnioskodawcy wynikających z umowy lub w innych uzasadnionych potrzebami Spółki przypadkach, umowa może być wykonywana w innych miejscach wybranych przez Wnioskodawcę, w tym w szczególności wynikających ze sposobu realizacji jego zobowiązań lub potrzeb Spółki na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie Usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania, a Zarządzający powinien zapewnić możliwość komunikacji ze Spółką za pośrednictwem telefonu komórkowego lub poczty elektronicznej.

Świadczenie Usług poza siedzibą Spółki trwające nieprzerwanie powyżej 3 dni roboczych wymaga wcześniejszego poinformowania Przewodniczącego Rady Nadzorczej z co najmniej 1 dniowym wyprzedzeniem, a w przypadku niemożności dokonania tego z przyczyn obiektywnych, Wiceprzewodniczącego lub innego upoważnionego członka Rady Nadzorczej.

Stosownie do treści przepisu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi Spółkami, z tytułu wykonywania ww. obowiązków, Wnioskodawca uprawniony będzie do otrzymania od Spółki wynagrodzenia składającego się z części stałej (wynagrodzenie stałe) oraz wynagrodzenia zmiennego wynikowego, stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające.

Zgodnie z kontraktem menedżerskim w celu należytego wykonywania umowy Wnioskodawca będzie miał ponadto prawo do korzystania z pomieszczeń biurowych, urządzeń technicznych i narzędzi Spółki, z samochodu służbowego do celów służbowych jeśli Spółka takim dysponuje, z telefonu służbowego i komputera służbowego ewentualnie samochodu prywatnego co celów służbowych. Ponadto Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odbywania szkoleń na koszt Spółki, jednocześnie Spółka zobowiązana jest do ponoszenia kosztów związanych ze świadczeniem usług poza siedzibą Spółki, kosztów podróży, kosztów zakwaterowania oraz innych kosztów związanych ze świadczeniem usług.

Zgodnie z kontraktem menedżerskim Wnioskodawca nabywa również prawo do 30-dniowej, w skali roku kalendarzowego, przerwy w pracy z zachowaniem prawa do wynagrodzenia. Wnioskodawca zobowiązany jest do uprzedniego poinformowania o tym fakcie Przewodniczącego Rady Nadzorczej, za wyjątkiem sytuacji nie dających się przewidzieć. W sytuacji braku wykorzystania wskazanej wyżej ilości dni przerwy w pracy w danym roku kalendarzowym trwania umowy, niewykorzystane dni nie będą mogły zostać wykorzystane w kolejnym roku trwania umowy.

Wnioskodawca dodatkowo zwolniony jest z obowiązku wykonywania czynności objętych umową w przypadku choroby potwierdzonej zaświadczeniem lekarskim z zachowaniem prawa do wynagrodzenia na zasadach wskazanych w umowie.

Na mocy kontraktu menedżerskiego, w przypadku rozwiązania tego kontraktu, Wnioskodawca uprawniony jest do otrzymania odprawy w wysokości trzykrotności części stałej wynagrodzenia, pod warunkiem pełnienia przez niego funkcji przez okres co najmniej dwunastu miesięcy przed rozwiązaniem tej umowy.

Wnioskodawca uprawniony jest do objęcia ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki.

Koszty zawarcia i utrzymania polisy w całym okresie świadczenia przez Wnioskodawcę usług na rzecz Spółki, na mocy umowy, ponosi Spółka.

Kontrakty menedżerskie są zawierane w związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. - o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Przed wejściem w życie przepisów ww. ustawy pełniący uprzednio funkcje w Zarządzie Spółki pozostawali zatrudnieni przez Spółkę na podstawie umów o pracę.

Dodać należy, iż Wnioskodawca nie jest podmiotem wpisanym do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca (członek Zarządu) będzie miał wpływ na wysokość przyznanego mu wynagrodzenia wynikającego z umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania. Wysokość Wynagrodzenia Stałego oraz maksymalny procent Wynagrodzenia Zmiennego określony został w uchwale Walnego Zgromadzenia oraz uchwale Rady Nadzorczej. Wynagrodzenie Zmienne uzależnione jest od poziomu realizacji celów zarządczych (Cele Zarządcze) i nie może przekroczyć 50% Wynagrodzenia stałego Członka Zarządu (Wnioskodawcy) za poprzedni rok obrotowy, dla którego dokonywane jest obliczenie wysokości przysługującego Wynagrodzenia zmiennego. W tym zakresie Wnioskodawca ma wpływ na wysokość wynagrodzenia, bowiem efekty pracy Wnioskodawcy mogą przełożyć się na wielkość tej części wynagrodzenia.

Wnioskodawca jako Członek Zarządu Spółki będzie składał (wyrażał) oświadczenia woli w imieniu i na rzecz Spółki (łącznie z innymi członkami zarządu lub prokurentem), w związku z czym będzie występował jako reprezentant Spółki.

Ryzyko gospodarcze i ekonomiczne za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę będzie ponosiła Spółka, natomiast Wnioskodawca może ponosić ewentualną odpowiedzialność korporacyjną oraz odszkodowawczą wobec Spółki.

Członek Zarządu (Wnioskodawca) ponosi odpowiedzialność z tytułu pełnienia funkcji Członka zarządu Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach, w szczególności na zasadach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych i Kodeksu cywilnego.

Z warunków wykonywania umowy o świadczenie usług w zakresie zarządzania wynika, że Zarządzający dysponuje samodzielnością w działaniu pozwalającą na uznanie, iż działa jako zleceniobiorca, a nie jako profesjonalny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Obowiązki Członka Zarządu - Wiceprezesa Zarządu obejmują w szczególności samodzielne zarządzanie powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do pełnionej funkcji, z uwzględnieniem uprawnień pozostałych organów Spółki.

Rada Nadzorcza zasadniczo nie ma prawa wydawania zarządowi (Wnioskodawcy) wiążących poleceń dotyczących prowadzenia spraw spółki. Umowa Spółki przewiduje, iż wszelkie sprawy niezastrzeżone dla właściwości Walnego Zgromadzenia Spółki i Rady Nadzorczej należą do właściwości Zarządu. Ograniczenia samodzielności i niezależności w działaniu Wnioskodawcy wynikają w głównej mierze z przepisów Kodeksu spółek handlowych i Umowy Spółki.

W ocenie Wnioskodawcy zakres oraz sposób wykonywanych przez niego czynności zawodowych nie będzie wyczerpywał ustawowej definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku VAT. W związku z przedstawionym powyżej stanem faktycznym, jaki stanowi zwarcie umowy pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie ww. stanowiska, zgodnie z którym czynności realizowane przez niego na podstawie kontraktu menedżerskiego - umowy cywilno-prawnej - nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym Wnioskodawca nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług, stosownie do przedstawionych powyżej argumentów.

Pismem z 27 grudnia 2019 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy w następującym zakresie:

1.  Wynagrodzenie, które Wnioskodawca (Zarządzający) otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku, nie stanowi przychodu, o którym mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1509 z późn. zm.).
2.  Wynagrodzenie, które Wnioskodawca (Zarządzający) otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności będących przedmiotem pytania stanowi przychód, o którym mowa w przepisie art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.
3.  Odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy ponosi Spółka. Umowa o świadczenie usług zarządzania nie przewiduje innych niż wynikające z przepisów Kodeksu spółek handlowych i Kodeksu cywilnego zasad odpowiedzialności Wnioskodawcy za szkody wyrządzone w czasie wykonywania obowiązków z kontraktu menedżerskiego wobec osób trzecich.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zawarta umowa cywilno-prawna pomiędzy Wnioskodawcą i Spółką i realizowanie przez niego czynności na podstawie kontraktu menadżerskiego - umowy cywilno-prawnej stanowią działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym czy Wnioskodawca jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zdaniem Wnioskodawcy, opisany stan faktyczny - świadczenie usług zarządzania Spółką, które świadczone są w oparciu o kontrakt menedżerski, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: „ustawa o VAT”). Tym samym, z tytułu wykonywania czynności przewidzianych w ww. umowie, Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1-3 ustawy o VAT:

1.  Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. 1a. Podatnikiem, o którym mowa w ust. 1, jest także jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej stanowiąca przedsiębiorstwo w spadku w okresie od otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:
    1.  zarządu sukcesyjnego albo
    2.  uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników.1b. Podatnika, o którym mowa w ust. 1a, uznaje się za podatnika kontynuującego prowadzenie działalności gospodarczej zmarłego podatnika.
2.  Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
3.  Za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:
    1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2018 r. poz. 1509, z późn. zm.);
    2.  (uchylony)
    3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie natomiast z art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7”.

Zdaniem Wnioskodawcy umowa zawiera wszystkie elementy, o których mowa w art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, co determinuje stanowisko Wnioskodawcy, iż ww. usługi świadczone w ramach tej umowy nie będą uznane za działalność gospodarczą. Umowa bowiem określa:

1.  Warunki wykonywania działalności Opisana powyżej umowa (którą Wnioskodawca załącza także do niniejszego wniosku) reguluje warunki wykonywania działalności przez Wiceprezesa Zarządu Spółki, zawiera bowiem postanowienia dotyczące zakresu obowiązków Wnioskodawcy wobec Spółki, obowiązku wykonywania działalności osobiście, określa zasady korzystania z urządzeń należących do Spółki, zasady przerw w sprawowaniu funkcji (o charakterze urlopu, a także w czasie choroby), a także dodatkowe uprawnienia (m. in. prawo do korzystania ze sprzętu służbowego, zwrotu kosztów udziału w spotkaniach, konferencjach).
2.  Wynagrodzenie Umowa zawiera również postanowienia regulujące wynagrodzenie należne Członkowi Zarządu. Wynagrodzenie to składa się z części stałej oraz części zmiennej (wynagrodzenie zmiennego). Wysokość wynagrodzenia ustalona została zgodnie z zasadami kształtowania wynagrodzeń członków zarządów, przewidzianymi w ustawie z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami.
3.  Odpowiedzialność zlecającego te czynności wobec osób trzecich Treść stosunku prawnego w zakresie odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich regulowana jest zarówno w przepisach w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (dalej: „k.c.”) oraz w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „k.s.h.”). W umowie nie zostało zawarte określenie, iż Członek Zarządu - Zarządzający ponosi odpowiedzialność za swoje działania wobec osób trzecich za szkody spowodowane działalnością wykonywaną osobiście w ramach umowy. W kontrakcie menedżerskim wskazano, iż w zakresie w nim nieuregulowanym mają zastosowanie przepisy Kodeksu cywilnego oraz przepisy Kodeksu spółek handlowych. Zatem ukształtowanie odpowiedzialności będzie odbywało się na zasadach ogólnie przyjętych w przepisach prawa.

Zasady odpowiedzialności cywilnoprawnej członków zarządu spółki akcyjnej zostały uregulowane w art. 479-490 k.s.h, ponadto treść stosunku prawnego w zakresie odpowiedzialności zlecającego wobec osób trzecich regulowana jest w przepisach kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 56 oraz art. 3531 k.c. ustawowe zasady odpowiedzialności zlecającego (tj. Zasady odpowiedzialności spółki) stanowią element stosunku prawnego, jaki na mocy kontraktu menedżerskiego powstał między spółką a członkiem zarządu. Zgodnie z art. 483 § 1 k.s.h. członek zarządu ponosi odpowiedzialność wobec spółki za działania lub zaniechania sprzeczne z prawem lub postanowieniami statutu spółki. Odpowiedzialność ta ma charakter odszkodowawczej odpowiedzialności kontraktowej, tj. oparta jest ona na istniejącej między spółką, a członkiem zarządu więzi zobowiązaniowej, której naruszenie skutkuje odpowiedzialnością odszkodowawczą. Odpowiedzialność ta ponoszona jest przez członka zarządu wyłącznie wobec spółki. Nawet jeśli następstwem wadliwego działania lub zaniechania członka zarządu będzie szkoda wyrządzona przez spółkę osobie trzeciej, roszczenia te osoba ta skieruje wobec spółki a nie wobec członka jej organu. Spółka odpowiada za działania i zaniechania swoich ustawowych organów - zarządu jak za swoje własne, zaś odpowiedzialność ta nie obciąża członków organów spółki, w tym także członków zarządu w ich relacji do osób trzecich. Członkowie zarządu jedynie na podstawie art. 490 k.s.h. odpowiadają wobec osób trzecich przy czym odpowiedzialność ma charakter bezwzględnie obowiązujący, a zatem treść tego przepisu nie może zostać wyłączona przez strony w ramach kontraktu menedżerskiego.

Co więcej, w kontrakcie nie zostały zmodyfikowane zasady odpowiedzialności na podst. art. 473 § 1 k.c.

Zasady te nie zostały zmodyfikowane w kontrakcie menedżerskim (a zasadniczo nie mogły zostać zmodyfikowane w znacznej części) i obowiązują niezależnie od rodzaju stosunku prawnego łączącego spółkę z członkiem jej zarządu (tak samo będą kształtowały się także w przypadku umowy o pracę).

Dodatkowo Wnioskodawca podkreśla, że sprawuje swoje czynności w siedzibie Spółki. Wnioskodawcy ponadto przysługuje prawo do korzystania ze składników majątku Spółki: telefonu komórkowego, komputera, samochodu. Spółka zobowiązana jest do pokrycia Wnioskodawcy określonych szkoleń związanych z przedmiotem działalności Spółki. Wynagrodzenie Wnioskodawcy stanowi przychód z działalności wykonywanej osobiście. Od tego przychodu Spółka naliczy i odprowadzi za Wnioskodawcę zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych oraz należne składki na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, zgodnie z zasadami dotyczącymi umów zlecenia. Wnioskodawca ma przyznane prawo do płatnej przerwy. Wnioskodawca zostanie objęty ubezpieczeniem oc, którego koszty zawarcia i utrzymania będą obciążały Spółkę.

Zgodnie z powyższym czynności, które realizuje Wnioskodawca na podstawie kontraktu menedżerskiego nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, a tym samym menedżer nie może zostać uznany za podatnika VAT.

Powyższe uzasadnione jest w szczególności tym, iż analiza kontraktu menedżerskiego nie pozwala na zakwalifikowanie go jako samodzielnej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem VAT.

Zgodnie z najnowszym orzecznictwem Naczelnego Sądu Administracyjnego, zaprezentowanym w wyroku z dnia 16 czerwca 2016 r. I FSK 83/15:

„Wyłączeniu spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług podlegają bowiem czynności, których zgodnie z art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. nie uznaje się za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu tej ustawy pod warunkiem, że podmioty uzyskujące te przychody związane są ze zlecającym ich wykonanie więzami tworzącymi stosunek prawny co do warunków ich wykonania, wynagrodzenia oraz odpowiedzialności zlecającego za wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. (\`(...)\`) TSUE wyznaczył dość wyraźne kryteria interpretacji pojęcia „samodzielna” działalność gospodarcza. Za taką działalność nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona, nie powoduje żadnego ryzyka ekonomicznego po stronie usługodawcy, a ponadto nie powoduje odpowiedzialności usługodawcy wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością”.

Dalej w konsekwencji NSA przyjął, iż „Chcąc ocenić, czy menadżer będący członkiem zarządu jest podatnikiem podatku od towarów i usług, należy przeprowadzić analizę kontraktu menadżerskiego w celu ustalenia, czy stosunek ten ma cechy charakterystyczne dla stosunku pracy, czy też dla umowy cywilnoprawnej pod kątem przesłanek określonych w art. 15 ust. 3 pkt 3 u.p.t.u. Przy ocenie tej należy mieć przy tym na uwadze odrębność stosunku organizacyjno-prawnego członka zarządu spółki i stosunku wynikającego z zawartego kontraktu”.

Przekładając zaprezentowany stan faktyczny, na stan prawny, należy uznać, iż elementy zawarte w umowie cywilnoprawnej, nie wykraczają poza uprawnienia przewidziane dla organów zarządczych przewidzianych w Kodeksie spółek handlowych, a nadto stosunek ukształtowany jest w sposób zbliżony do stosunku pracy. Wnioskodawca nie ponosi bowiem ryzyka ekonomicznego w związku z wykonywanymi czynnościami, poza sytuacjami omówionymi powyżej w treści wniosku, a wynikającymi z unormowań przewidzianych przez k.s.h. Ewentualne roszczenia będą więc kierowane wobec Spółki jako podmiotu, jedynie reprezentowanego przez menedżera - Członka Zarządu. Co szczególnie istotne to fakt, iż w następstwie kontraktu menadżerskiego członek zarządu nie przejmuje zarządzania spółką we własnym imieniu i na własny rachunek. Zarządzanie spółką jest realizowane przez członka zarządu w ramach członkostwa w zarządzie.

W kontekście braku możliwości kwalifikacji Wnioskodawcy jako podatnika VAT podkreślenia wymagają okoliczności oraz przyczyny, dla których została zawarta nowa umowa-kontrakt menedżerski.

Jeśli chodzi o wynagrodzenie wnioskodawcy to część stała wynagrodzenia odpowiada z całą pewnością zasadniczemu wynagrodzeniu otrzymywanemu przez pracownika w ramach umowy o pracę, natomiast część uzupełniającą wynagrodzenia można porównać do premii regulaminowej z Kodeksu pracy.

Powyższe stanowisko jest potwierdzone w doktrynie prawniczej, prezentowanego przez dr Macieja Gazdę, dr hab. Rafała Adamusa \[w\] Kształtowanie wynagrodzeń osób kierujących niektórymi podmiotami prawnymi. Komentarz. Warszawa 2017:

„Charakteryzując część zmienną wynagrodzenia członka organu zarządzającego, porównać ją można do premii regulaminowej z KP. Wypłata tego świadczenia warunkowana jest ziszczeniem się konkretnego i możliwego do weryfikacji warunku (warunków), którym w świetle WynOsKierSpółkU jest realizacja celów zarządczych. Tym istotniejszego znaczenia nabiera w tym świetle wymóg przejrzystego i zrozumiałego sprecyzowania warunku otrzymania przez członka organu zarządzającego części zmiennej wynagrodzenia (por. na gruncie prawa pracy wyr. SA w Warszawie z 20.4.2005 r„ III APa 17/05, OSA 2005, Nr 11, poz. 31)”.

Powyższe, w zestawieniu z obowiązkami wynikającymi z ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami, tj. niemożność ukształtowania zasad wynagradzania w inny sposób, a także z uwagi na charakter tego wynagrodzenia, jednoznacznie przesądza, iż taki sposób ukształtowania wynagrodzenia nie może być przesłanką warunkującą przypisanie Wnioskodawcy statusu podatnika VAT, poprzez sztuczne wskazanie, iż Wnioskodawca ponosi ryzyko ekonomiczne związane z realizacją celów zarządczych, których wypełnienie warunkuje przyznanie wynagrodzenia.

Ponadto należy zaznaczyć, iż przy wykonywaniu obowiązków Wnioskodawca korzysta z infrastruktury oraz organizacji wewnętrznej podmiotu, poprzez realizację obowiązków z wykorzystaniem mienia Spółki, w jej siedzibie, a także zasadniczo w czasie godzin jej pracy (jedynie wyjątkowo obowiązki będą świadczone w innym czasie). Co z kolei stanowi wypełnienie wymogów, powołanych powyżej, przedstawianych zarówno przez TSUE oraz NSA. Dodatkowo zwrócić należy uwagę na przewidziane dla Wnioskodawcy okresy, w których może on nie świadczyć czynności zarządczych, w wymiarze analogicznym jak w umowie o pracę (instytucja ta de facto odpowiada urlopowi) oraz na prawo do usprawiedliwiania nieobecności w przypadku korzystania ze zwolnienia lekarskiego.

Podsumowując, Wnioskodawca, jako Wiceprezes Zarządu funkcjonuje w ramach organizacji spółki i jego zdaniem nie można przypisać spełnienia warunku samodzielności, który stanowi immanentną cechę działalności gospodarczej w rozumieniu VAT.

Stanowisko podatnika - wnioskodawcy potwierdza także Ogólna interpretacja Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 06.10.2017 r. numer: PT3.8101.11.2017.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (\`(...)\`).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (\`(...)\`).

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy lub świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

1.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.);
2.  (uchylony);
3.  z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2019 r., poz. 1387, z późn. zm.) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

1.  (uchylony);
2.  przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
3.  przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
4.  przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
5.  przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
6.  przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
7.  przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych; 7a. przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;
8.  przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    
    1.  osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2.  właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością
    3.  przedsiębiorstwa w spadku
    
    *   z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;
9.  przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W myśl art. 15 ust. 3a ustawy, przepis ust. 3 pkt 3 stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi.

Z cytowanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

*   wykonywania tych czynności,
*   wynagrodzenia, oraz
*   odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, iż osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Warunek pierwszy - warunki wykonywania czynności. Należy uznać, że co do zasady w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu).

Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 23 sierpnia 2012r. sygn. akt I FSK 1645/11 za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(\`(...)\`) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (…)”.

Można wręcz mówić o pewnym zintegrowaniu zarządzającego ze spółką, co oznacza spełnienie tego warunku. Przyjęcie zgodnie z postanowieniami ustawy o wynagradzaniu stosownych rozwiązań dotyczących zapewnienia zarządzającemu w zakresie niezbędnym do wykonywania usług zarządzania urządzeń technicznych (np. komputera, telefonu komórkowego, samochodu, itp.) oraz ewentualnie innych zasobów, którymi dysponuje spółka (np. pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem, uczestnictwo w szkoleniach i konferencjach związanych ściśle z pełnioną funkcją i powierzonymi zadaniami, firmowych kart płatniczych i kredytowych, itp.) dodatkowo potwierdza charakter (przemawiający za brakiem samodzielności w rozumieniu VAT) takiego stosunku prawnego.

W tym kontekście należy zauważyć, że wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej zarządzanej spółki powoduje, że zarządzający nie ponosi również w tym zakresie ryzyka ekonomicznego (co ma ścisły związek z tym jak kształtuje się wynagrodzenie - warunek drugi). Uznaniu, że ten warunek jest spełniony nie stoi na przeszkodzie to, że w ramach przedmiotowej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) zarządzający dysponuje szerokim zakresem swobody w organizacji swojej pracy, wyznaczaniu celów itd.

Warunek drugi - wynagrodzenie. Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony w praktyce sprowadza się do weryfikacji czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2019 r., poz. 1885 z późn. zm.), wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek. Podobnie przykładowo ustalenie w umowie dla zarządzającego stałego wynagrodzenia miesięcznego w wielkości adekwatnej do pozycji spółki, zakresu zadań itd. oraz rocznej premii stanowiącej określony procent wypracowanego w danym roku zysku spełni badany warunek.

Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji, itp.). Podobnie nie ma znaczenia ewentualna okoliczność, że na podstawie umowy należne zarządzającemu wynagrodzenie obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie praw własności egzemplarza lub nośnika utworu i projektu wynalazczego oraz autorskich praw majątkowych do utworu, udzielenie wszelkich zezwoleń i upoważnień oraz korzystanie przez spółkę z projektów wynalazczych, w tym wynalazku, wzoru użytkowego, wzoru przemysłowego, projektów racjonalizatorskich, know-how, baz danych stworzonych przez zarządzającego, itp. - jeżeli w wyniku wykonywania umowy zarządzający stworzy utwór w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019r., poz. 1231 z późn. zm.). Ustalenie w umowie dla zarządzającego m.in. wynagrodzenia z niniejszego tytułu nie stoi na przeszkodzie spełnieniu badanego warunku.

Trzeci warunek - odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów stawy z dnia 15 września 2000r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2019r., poz. 505 z późn. zm.).

Przykładowo, jeżeli dana umowa przewiduje, że zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa - przy czym, odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, określonej przepisami prawa (w szczególności na mocy KSH) - niniejszy warunek nie będzie spełniony.

Należy zauważyć, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2017r, sygn. akt I FSK 1014/15 „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać”.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on - z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu - na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. KSH) wskazany warunek nie jest spełniony.

Odpowiednio, jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać, należy uznać, że wskazany warunek jest spełniony.

Podsumowując, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

Z opisu sprawy wynika, że w Wnioskodawca jest Członkiem Zarządu - Wiceprezesem Zarządu Spółki. Pomiędzy Wnioskodawcą a Spółką została zawarta umowa o świadczenie usług zarządzania - kontrakt menedżerski, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. Zgodnie z postanowieniami zawartymi w treści umowy, w zakres obowiązków Wnioskodawcy wchodzi prowadzenie spraw spółki w stosunkach wewnętrznych i zewnętrznych, co obejmuje w szczególności:

Stosownie do treści przepisu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi Spółkami, z tytułu wykonywania ww. obowiązków, Wnioskodawca uprawniony będzie do otrzymania od Spółki wynagrodzenia składającego się z części stałej (wynagrodzenie stałe) oraz wynagrodzenia zmiennego wynikowego, stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające.

Wysokość Wynagrodzenia Stałego oraz maksymalny procent Wynagrodzenia Zmiennego określony został w uchwale Walnego Zgromadzenia oraz uchwale Rady Nadzorczej. Wynagrodzenie Zmienne uzależnione jest od poziomu realizacji celów zarządczych (Cele Zarządcze) i nie może przekroczyć 50% Wynagrodzenia stałego Członka Zarządu (Wnioskodawcy) za poprzedni rok obrotowy, dla którego dokonywane jest obliczenie wysokości przysługującego Wynagrodzenia zmiennego. W tym zakresie Wnioskodawca ma wpływ na wysokość wynagrodzenia, bowiem efekty pracy Wnioskodawcy mogą przełożyć się na wielkość tej części wynagrodzenia.

Wynagrodzenie, które Wnioskodawca (Zarządzający) otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku, nie stanowi przychodu, o którym mowa w przepisach art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wynagrodzenie, które Wnioskodawca (Zarządzający) otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności będących przedmiotem pytania stanowi przychód, o którym mowa w przepisie art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z kontraktem menedżerskim w celu należytego wykonywania umowy Wnioskodawca będzie miał ponadto prawo do korzystania z pomieszczeń biurowych, urządzeń technicznych i narzędzi Spółki, z samochodu służbowego do celów służbowych jeśli Spółka takim dysponuje, z telefonu służbowego i komputera służbowego ewentualnie samochodu prywatnego co celów służbowych. Ponadto Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odbywania szkoleń na koszt Spółki, jednocześnie Spółka zobowiązana jest do ponoszenia kosztów związanych ze świadczeniem usług poza siedzibą Spółki, kosztów podróży, kosztów zakwaterowania oraz innych kosztów związanych ze świadczeniem usług.

Zgodnie z kontraktem menedżerskim Wnioskodawca nabywa również prawo do 30-dniowej, w skali roku kalendarzowego, przerwy w pracy z zachowaniem prawa do wynagrodzenia.

Wnioskodawca uprawniony jest do objęcia ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki. Koszty zawarcia i utrzymania polisy w całym okresie świadczenia przez Wnioskodawcę usług na rzecz Spółki, na mocy umowy, ponosi Spółka.

Członek Zarządu (Wnioskodawca) ponosi odpowiedzialność z tytułu pełnienia funkcji Członka zarządu Spółki na zasadach określonych w powszechnie obowiązujących przepisach, w szczególności na zasadach określonych przepisami Kodeksu spółek handlowych i Kodeksu cywilnego.

Odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy ponosi Spółka. Umowa o świadczenie usług zarządzania nie przewiduje innych niż wynikające z przepisów Kodeksu spółek handlowych i Kodeksu cywilnego zasad odpowiedzialności Wnioskodawcy za szkody wyrządzone w czasie wykonywania obowiązków z kontraktu menedżerskiego wobec osób trzecich.

Jak już wcześniej wskazano, dla rozstrzygnięcia kwestii czy z tytułu wykonywania przez zarządzającego usług zarządzania na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania spółką, zarządzający będzie podatnikiem podatku od towarów i usług decydujące znaczenie ma okoliczność jednoczesnego spełnienia łącznie wszystkich przesłanek wynikających z przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że skoro, jak wskazano we wniosku:

*   odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności wykonywane przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy ponosi Spółka, umowa o świadczenie usług zarządzania nie przewiduje innych niż wynikające z przepisów Kodeksu spółek handlowych i Kodeksu cywilnego zasad odpowiedzialności Wnioskodawcy za szkody wyrządzone w czasie wykonywania obowiązków z kontraktu menedżerskiego wobec osób trzecich,
*   zgodnie z kontraktem menedżerskim w celu należytego wykonywania umowy Wnioskodawca ma prawo do korzystania z pomieszczeń biurowych, urządzeń technicznych i narzędzi Spółki, z samochodu służbowego do celów służbowych jeśli Spółka takim dysponuje, z telefonu służbowego i komputera służbowego ewentualnie samochodu prywatnego co celów służbowych, ponadto Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odbywania szkoleń na koszt Spółki, jednocześnie Spółka zobowiązana jest do ponoszenia kosztów związanych ze świadczeniem usług poza siedzibą Spółki, kosztów podróży, kosztów zakwaterowania oraz innych kosztów związanych ze świadczeniem usług,
*   w okresie obowiązywania postanowień umownych - stosownie do treści przepisu art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi Spółkami, z tytułu wykonywania ww. obowiązków, Wnioskodawca uprawniony jest do otrzymania od Spółki wynagrodzenia składającego się z części stałej (wynagrodzenie stałe) oraz wynagrodzenia zmiennego wynikowego, stanowiącego wynagrodzenie uzupełniające,
*   wynagrodzenie, które Wnioskodawca otrzymuje od Spółki za wykonywanie czynności wymienionych we wniosku, stanowi przychód, o którym mowa w przepisach art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

to tym samym, wobec nie spełnienia w okolicznościach sprawy wszystkich przesłanek wynikających z art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, uzasadnionym jest stwierdzenie, że Wnioskodawca z tytułu świadczenia przedmiotowych czynności na podstawie zawartej ze Spółką umowy o świadczenie usług zarządzania (kontrakt menadżerski), nie może zostać uznany za podatnika podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, wykonującego samodzielnie działalność gospodarczą.

W konsekwencji wykonywane przez Wnioskodawcę czynności na podstawie opisanej we wniosku umowy o świadczenie usług zarządzania nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.