Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB3-1.4012.747.2024.2.KO
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2025-02-14
Teza: Skutki podatkowe przedterminowego rozwiązania umowy.
Słowa kluczowe: kara-kara pieniężna; rozwiązanie; umowa
Zagadnienia: Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II. Zakres opodatkowania-Rozdział 2. Dostawa towarów i świadczenie usług 
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5-ust. 1-pkt 1

## Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,
    stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
    stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 grudnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej m.in. w
    podatku od towarów i usług.
    Treść wniosku jest następująca:
    Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
    A sp. z o.o. (dalej: Spółka lub Wnioskodawca) jest osobą prawną i prowadzi działalność
    gospodarczą w zakresie robót budowalnych. Spółka ma siedzibę w Polsce i podlega w
    Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce
    ich osiągania. Rok podatkowy Spółki pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Spółka jest

    podatnikiem VAT i jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. W 2023 r. Spółka zawarła
    umowę, której przedmiotem była modernizacja pomieszczeń biurowych. Miejscem
    wykonania świadczenia jest Polska. W ramach umowy Spółka pełniła rolę wykonawcy.
    Drugą stroną umowy, czyli zamawiającym (dalej: Kontrahent), jest spółka prawa
    handlowego z siedzibą w Polsce, zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Zgodnie z
    zawartą umową Wnioskodawca zobowiązał się do wykonania prac w trzech etapach, przy
    czym Kontrahent dopuszczał płatności częściowe, po dostarczeniu przez Wnioskodawcę
    faktur częściowych i po podpisaniu protokołu odbioru robót częściowych. Spółka
    wykonała część prac objętych umową i z tego tytułu wystawiła faktury VAT na rzecz
    Kontrahenta. Kontrahent odmówił zaakceptowania ostatniego protokołu odbioru
    częściowego i za część zrealizowanych robót nie zapłacił. Z uwagi na trudności w
    uzyskaniu zapłaty za faktury w terminie, Spółka, na podstawie przepisów art. 649(1) § 1
    oraz 2 i art. 649(3) Kodeksu cywilnego (t.j. Dz.U.2024.1061 z późn. zm., dalej: KC) wezwała
    Kontrahenta do udzielenia gwarancji zapłaty wynagrodzenia w terminie 45 dni od
    otrzymania pisma. Z uwagi na to, że Kontrahent nie przedstawił gwarancji zapłaty
    wynagrodzenia, Spółka złożyła jednostronne oświadczenie woli i odstąpiła od umowy z
    winy Kontrahenta. Ponadto, na podstawie przepisu art. 649(4) § 3 KC wezwała
    Kontrahenta do uiszczenia pozostałej kwoty wynikającej z umowy, pomimo niewykonania
    robót budowlanych. Dotychczas Kontrahent nie uiścił na rzecz Spółki żądanej kwoty.
    Spółka ma wątpliwości jakie skutki w podatku ClT i VAT ma zaprezentowany stan
    faktyczny. Spółka pragnie zaznaczyć, że niniejszy wniosek o interpretację dotyczy jedynie
    kwot żądanych na podstawie art. 649(4) § 3 KC, a nie dotyczy wynagrodzenia za roboty
    budowalne wykonane przez Spółkę, w odniesieniu do których Kontrahent odmawia
    zaakceptowania protokołu częściowego odbioru robót.
    Pytanie w zakresie podatku od towarów i usług oznaczone numerem 1
    Czy w świetle przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, Wnioskodawca
    winien potraktować żądaną kwotę, której domaga się od Kontrahenta na podstawie art.
    649(4) § 3 KC, jako wynagrodzenie za transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT i w
    konsekwencji, odprowadzić od niej podatek VAT należny?
    Państwa stanowisko w sprawie w zakresie podatku od towarów i usług
    Kwota żądana przez Spółkę na podstawie art. 649(4) § 3 KC nie stanowi wynagrodzenia za
    transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT, a w konsekwencji nie będzie podlegać
    opodatkowaniu VAT i będzie neutralna w podatku VAT.
    Zgodnie z przepisem art. 649(4) § 1 KC jeżeli wykonawca (generalny wykonawca) nie
    uzyska żądanej gwarancji zapłaty w wyznaczonym przez siebie terminie, nie krótszym niż
    45 dni, uprawniony jest do odstąpienia od umowy z winy inwestora ze skutkiem na dzień
    odstąpienia. Zgodnie z § 2 brak żądanej gwarancji zapłaty stanowi przeszkodę w
    wykonaniu robót budowlanych z przyczyn dotyczących inwestora. Ponadto, zgodnie z § 3
    inwestor nie może odmówić zapłaty wynagrodzenia mimo niewykonania robót
    budowlanych, jeżeli wykonawca (generalny wykonawca) był gotów je wykonać, lecz doznał
    przeszkody z przyczyn dotyczących inwestora. Jednakże w wypadku takim inwestor może
    odliczyć to, co wykonawca (generalny wykonawca) oszczędził z powodu niewykonania
    robót budowlanych.
    Jednocześnie przepis art. 5 ust. 1 ustawy o VAT wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem
    od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem", podlegają:
    1) odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2) eksport towarów;
    3) import towarów na terytorium kraju;
    4) wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5) wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

    W analizowanym stanie faktycznym nie ma wątpliwości, że nie dochodzi do żadnej z
    czynności określonej w punktach 2-5 powyżej, z uwagi na to, że umowa zawarta z
    Kontrahentem Wnioskodawcy była realizowana na terenie Polski, na rzecz podmiotu z
    siedzibą w Polsce. Do rozważenia pozostaje zatem punkt 1, a więc należy przesądzić czy w
    związku z zaistniałymi okolicznościami tj. z żądaniem przez Spółkę zapłaty od Kontrahenta
    na podstawie art. 649(4) § 3 KC w sprawie doszło do odpłatnego świadczenia usług, a
    zatem Spółka obowiązana jest do odprowadzenia podatku VAT należnego. Nie ma
    bowiem również wątpliwości, że Spółka nie dokonuje dostawy jakichkolwiek towarów na
    rzecz Kontrahenta w związku z odstąpieniem od umowy o roboty budowlane. W ocenie
    Spółki zapłata, której żąda ona od swojego Kontrahenta nie będzie stanowiła
    wynagrodzenia za świadczone usługi, lecz będzie miała charakter zbliżony do
    odszkodowania / kary umownej. Przepis art. 649(4) § 3 KC posługuje się co prawda
    pojęciem „wynagrodzenia”, jednak słownik języka polskiego wskazuje, że przez
    wynagrodzenie rozumie się:
    (1) zapłatę za pracę,
    (2) odszkodowanie za utratę czegoś (dostęp: https://sjp.pwn.pl/sjp/wynagrodzenie;
    2539928).
    Zdaniem Spółki w powołanym przepisie KC ustawodawca użył wskazanego wyrażenia w
    tym drugim znaczeniu. Jednocześnie, zgodnie z przepisem art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez
    świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na
    rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
    prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:
    1) przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
    jakiej dokonano czynności prawnej;
    2) zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania
    czynności lub sytuacji;
    3) świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
    działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Jak wskazuje się w doktrynie prawa podatkowego: „Nie oznacza to jednak, że
    świadczeniem usług jest każda czynność czy zdarzenie, którego efektem jest odpłatne
    przysporzenie jednej ze stron na skutek działania bądź zaniechania innej strony. (...) Co do
    zasady, usługą podlegającą opodatkowaniu może być jedynie czynność, która została
    wykonana na skutek woli usługodawcy i usługobiorcy. (...) Świadczenie może zostać
    uznane za usługę, tylko jeżeli jest wykonywane na rzecz konkretnego,
    zindywidualizowanego nabywcy będącego jego beneficjentem. (...) Dla wystąpienia
    podlegającego VAT świadczenia konieczne jest istnienie bezpośredniego związku między
    wzajemnymi świadczeniami stron transakcji, który przejawia się tym, że uiszczane kwoty
    stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną (możliwą do określenia) usługę
    świadczoną w ramach stosunku prawnego.” (VAT 2024. Komentarz, Wydanie 17, 2024, T.
    Michalik, Legalis).
    Powyższe poglądy są podzielane w utrwalonym orzecznictwie sądowym, w tym w
    orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (przykładowo w wyroku z dnia
    18 lipca 2007 r., w sprawie C-277/05). Można podsumować, że aby dane zdarzenie
    stanowiło odpłatne świadczenie usług dla potrzeb podatku VAT:
    1) muszą istnieć zindywidualizowane strony świadczenia;
    2) nabywca musi być beneficjentem usługi, tj. musi mieć przynajmniej potencjalną
      możliwość odniesienia korzyści z usługi, a usługa nie może być świadczona wbrew jego
      woli;
    3) świadczenie musi wynikać ze stosunku prawnego łączącego strony;

    4) musi istnieć bezpośredni związek między świadczoną usługą i otrzymanym (lub
      należnym) wynagrodzeniem;
    5) usługa musi stanowić konkretne, zindywidualizowane świadczenie.
    Aby zaistniała usługa w rozumieniu przepisów o VAT wszystkie powyższe warunki muszą
    być spełnione łącznie. W ocenie Wnioskodawcy w analizowanej sprawie nie wszystkie
    warunki są spełnione, a zatem kwota należna Spółce od Kontrahenta na podstawie art. 649
    (4) § 3 KC nie będzie stanowiła wynagrodzenia za świadczone usługi, a w konsekwencji
    Wnioskodawca nie będzie obowiązany do odprowadzenia podatku VAT należnego w
    ramach uzyskanych kwot. Zdarzenie to będzie zatem neutralne w podatku VAT.
    W pierwszej kolejności należy wskazać, że w przedmiotowej sprawie nie jest możliwe
    określenie zindywidualizowanego świadczenia stanowiącego usługę. Usługą świadczoną
    przez Wnioskodawcę z pewnością nie są usługi budowlane, bo jak wskazuje przepis KC na
    podstawie którego Spółką żąda zapłaty określonej kwoty „inwestor nie może odmówić
    zapłaty wynagrodzenia mimo niewykonania robót budowlanych”. W związku z żądaniem
    zapłaty określonej kwoty, Wnioskodawca nie świadczy na rzecz Kontrahenta jakiejkolwiek
    usługi - wręcz przeciwnie, odstępuje od świadczenia usług z przyczyn leżących po stronie
    inwestora. Działania Wnioskodawcy ograniczyły się zatem do złożenia oświadczenia o
    odstąpieniu od umowy i skierowania do Kontrahenta wezwania do zapłaty. Dalsze
    działania obejmować mogą podejmowanie czynności prawnych zmierzających do
    uzyskania żądanej kwoty, wciąż jednak nie będzie zdaniem Wnioskodawcy możliwe
    zindywidualizowanie świadczenia wykonywanego na rzecz Kontrahenta. W związku z
    odstąpieniem od umowy z przyczyn leżących po stronie inwestora (nieprzedstawienie
    gwarancji zapłaty), Wnioskodawca nie jest obowiązany do spełnienia jakiegokolwiek
    świadczenia na rzecz Kontrahenta na mocy istniejącego zobowiązania. Żądana kwota nie
    jest również wynagrodzeniem za gotowość Spółki do świadczenia usług – w analizowanej
    sprawie Spółka, z uwagi na zaistniałe negatywne okoliczności po stronie Kontrahenta, nie
    wyrażała woli dalszego świadczenia usług czego wyrazem było złożenie oświadczenia o
    odstąpieniu od umowy. Żądana kwota ma jedynie wynagrodzić Spółce to, że pomimo
    zawartej umowy i poczynionych przygotowań, była zmuszona ją rozwiązać z przyczyn
    leżących po stronie Kontrahenta. Wskazuje to na odszkodowawczy charakter świadczenia
    należnego od Kontrahenta. Co więcej, nawet gdyby uznać, że możliwe jest
    zidentyfikowanie świadczenia wykonywanego przez Spółkę na rzecz Kontrahenta (z czym
    jednak Spółka się nie zgadza, co zostało uzasadnione powyżej), to nie można uznać, że
    świadczenie to jest wykonywane za zgodą Kontrahenta. Wręcz przeciwnie -Kontrahent
    Spółki na moment złożenia niniejszego wniosku o wydanie interpretacji nie uiścił na rzecz
    Spółki żądanej kwoty. Rozwiązanie umowy nie nastąpiło w tym przypadku za zgodą
    obydwu stron umowy o roboty budowlane, lecz było skutkiem jednostronnego
    oświadczenia woli złożonego przez Wnioskodawcę. Nie doszło zatem do obopólnej zgody
    na zaniechanie dalszego świadczenia usług, niekontynuowanie usług nastąpiło z winy
    Kontrahenta i wbrew jego woli. Nie można również uznać, że Kontrahent jest
    beneficjentem jakiegokolwiek świadczenia uzyskiwanego od Spółki. Kontrahent nie
    odniósł bowiem żadnej korzyści na skutek odstąpienia Wnioskodawcy od umowy. Nie
    otrzyma od Wnioskodawcy usług budowlanych, a mimo to będzie zobowiązany do zapłaty
    określonej kwoty. Nie istnieje zatem związek pomiędzy jakąkolwiek usługą, a otrzymaną
    zapłatą. Z perspektywy Kontrahenta żądana kwota jest zbliżona swym charakterem do
    kary umownej - Kontrahent jest obowiązany ją zapłacić z uwagi na swoje zachowanie /
    zaniechanie (nieprzedstawienie gwarancji zapłaty), a nie otrzymuje od Spółki nic w zamian.
    W sprawie nie występuje ekwiwalentność świadczeń - Wnioskodawca nie wykonuje usług,
    za które otrzymuje wynagrodzenie, lecz odstępuję od wykonania umowy swoją
    jednostronną decyzją i żąda zapłaty kwoty mającej zrekompensować mu fakt, że był
    gotowy świadczyć usługi, ale nie mógł ich kontynuować z winy Kontrahenta. Żądana kwota
    nie jest zatem ekwiwalentem za jakiekolwiek świadczenie Spółki, lecz ma charakter
    sankcyjny, a obowiązek jej zapłaty pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z

    wcześniejszym zachowaniem Kontrahenta (tj. nieprzedstawieniem gwarancji zapłaty).
    Zdaniem Spółki przedstawiona sytuacja mogłaby mieć odmienne skutki podatkowe, gdyby
    decyzja o niekontynuowaniu umowy była zgodnie podjęta przez obie strony transakcji. W
    analizowanej sytuacji nie ma to jednak miejsca - to Spółka, na mocy przysługujących jej na
    gruncie KC uprawnień, złożyła jednostronne oświadczenie woli o odstąpieniu od umowy.
    W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać, że w analizowanym stanie
    faktycznym, w zakresie w jakim Spółka żąda od kontrahenta zapłaty w oparciu o art. 649
    (4) KC, dochodzi do odpłatnego świadczenia usług, a w konsekwencji Spółka powinna
    potraktować żądaną zapłatę za wynagrodzenie za świadczenie usług i odprowadzić
    podatek VAT należny. Zdarzenie to pozostaje neutralne na gruncie podatku VAT.
    Prawidłowość stanowiska Spółki potwierdzana jest w orzecznictwie organów podatkowych
    i sądów administracyjnych, przykładowo w:
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 29 czerwca
    2021 r., nr IPPP2/4512-3-36/16-10/MT, wydanej w analogicznym stanie faktycznym, w
    której organ odstępując od uzasadnienie uznał za prawidłowe stanowisko
    wnioskodawcy, zgodnie z którym: „wynagrodzenie należne wykonawcy usług z tytułu
    niewykonanych usług budowlanych, wynikające z art. 649 (4) par. 3 KC nie podlega
    opodatkowaniu VAT. W związku z powyższym, również ewentualne jego otrzymanie
    pozostaje neutralne na gruncie przepisów ustawy o VAT.”;
    - interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 kwietnia
    2021 r., nr 2461-IBPP2.4512.735.2016.14.KO, w której organ wskazał, że: „Odnosząc się
    do kwestii opodatkowania podatkiem VAT opłaty wymienionej w pytaniu nr 2, tj. kary za
    przedterminowe rozwiązanie umowy z winy klienta, należy wskazać, że przypadek ten
    należy odróżnić od przedterminowego rozwiązania umowy za obopólną zgodą stron. W
    takim bowiem przypadku dochodzi do rozwiązania umowy na skutek decyzji jednej ze
    stron, w tym przypadku Wnioskodawcy, który stwierdza naruszenie przez klienta
    warunków umowy. W efekcie podjęcia takiej decyzji, Wnioskodawca pobiera od klienta
    dodatkową opłatę, która nie jest wynagrodzeniem za żadną usługę Wnioskodawcy, lecz
    ma charakter odszkodowawczy, która ma zrekompensować utracone przez Spółkę
    korzyści, jakie Spółka uzyskałaby wskutek dalszego obowiązywania umowy najmu, a
    których nie uzyska ze względu na konieczność wcześniejszego jej rozwiązania z uwagi
    na naruszenie warunków umowy przez klienta. W takim przypadku nie mamy do
    czynienia z transakcją ekwiwalentną - świadczenie w zamian za wynagrodzenie - co
    oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z żadnym świadczeniem ze strony
    podatnika, więc nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT.”;
    - interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 sierpnia 2020 r., nr 0114-
    KDIP4-1.4012.268.2020.1.RMA;
    - wyroku NSA z dnia 29 października 2020 r., sygn. I FSK 221/18, w którym sąd w niemal
    identycznej sprawie wskazał, że: „właściwa jest ocena sprawy i wnioski Sądu pierwszej
    instancji, iż należności dochodzone w związku ze złożeniem oświadczenia odstąpienia
    od umowy w warunkach opisanych we wniosku o wydanie interpretacji, na podstawie
    art. 649(3) i 649(4) § 3 Kodeksu cywilnego nie stanowią zapłaty za usługę opodatkowaną
    podatkiem VAT, ponieważ po stronie wykonawcy w opisanej we wniosku sytuacji nie
    sposób zidentyfikować jakiegokolwiek świadczenia, które mogłoby stanowić usługę
    opodatkowaną podatkiem VAT.”;
    - wyroku WSA w Warszawie z dnia 10 sierpnia 2017 r., sygn. III SA/Wa 2814/16 (orzeczenie
    prawomocne);
    - wyroku WSA w Warszawie z dnia 13 lutego 2020 r., sygn. III SA/Wa 1689/19 (orzeczenie
    prawomocne);
    - wyroku NSA z dnia 17 maja 2024 r., sygn. I FSK 1240/20, w którym sąd wskazał, że:
    „Opłata z tytułu wcześniejszego wypowiedzenia umowy z winy klienta oraz kara
    umowna z tytułu opóźnienia w zwrocie wynajętej maszyny, pełnią funkcję

    odszkodowawczą, gdyż w sytuacjach tych brak jest możliwości zidentyfikowania
    świadczenia wzajemnego. Podatnik w związku z poborem opłaty i kary umownej nie
    wykonuje na rzecz klienta żadnych dodatkowych czynności, tzn. nie świadczy usługi, o
    której mowa w art. 8 ust.1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i
    usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 ze zm.).”
    Podsumowując, zdaniem Spółki kwota żądana przez Spółkę na podstawie art. 649(4) § 3
    KC nie stanowi wynagrodzenia za transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT, a w
    konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT i będzie neutralna w podatku VAT.

## Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku w zakresie podatku od towarów i
    usług jest prawidłowe.

## Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług
    (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:
    Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i
    odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
    W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:
    Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie
    prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).
    Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:
    Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde
    świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej
    niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7,
    w tym również:
    przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w
    jakiej dokonano czynności prawnej;
    zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności
    lub sytuacji;
    świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu
    działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.
    Należy zauważyć, że z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że
    dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu wówczas,
    gdy są wykonywane odpłatnie.
    Pojęcie „dostawa towarów” w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, obejmuje wszelkie
    czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem
    jak właściciel.
    Z kolei każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu,
    zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi co do zasady usługę w
    rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione
    następujące warunki:
    - w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona
      (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
    - świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy
      (wynagrodzenie).
    Należy podkreślić, że oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

    Zatem przez pojęcie świadczenia usług należy rozumieć przede wszystkim określone
    zachowanie się podatnika na rzecz innego podmiotu, które wynika z dwustronnego
    stosunku zobowiązaniowego, zakładającego istnienie podmiotu będącego odbiorcą
    (nabywcą usługi), jak również podmiotu świadczącego usługę. Przy czym, o ile dane
    zachowanie podatnika mieści się w ustawowej definicji świadczenia usług, to - co do
    zasady - niezbędnym elementem do uznania tego zachowania za czynność podlegającą
    opodatkowaniu jest spełnienie przesłanki odpłatności.
    Aby uznać dane świadczenie za odpłatne musi istnieć stosunek prawny pomiędzy
    świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać
    wypłacone wynagrodzenie. Oba warunki muszą być spełnione łącznie, aby świadczenie
    podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym przepisy ustawy nie
    określają postaci wynagrodzenia.
    W dorobku orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (np. wyrok z 8
    marca 1988 r. w sprawie C-102/86 Apple and Pear Development Council przeciwko
    Commissioners of Customs and Excise), przyjmuje się, że odpłatność ma miejsce wtedy,
    gdy istnieje bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług a
    otrzymanym wynagrodzeniem, przy czym wynagrodzenie jakkolwiek musi być wyrażone w
    pieniądzu, to jednak nie musi być w tej formie dokonane.
    Na uwagę zasługuje tutaj orzeczenie w sprawie C-16/93 pomiędzy R. J. Tolsma a
    Inspecteur der Omzetbelasting Leeuwarden (Holandia), gdzie Trybunał zauważył, że
    czynność „podlega opodatkowaniu wyłącznie wtedy, gdy istnieje związek prawny między
    usługodawcą i usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne, przy
    czym wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktycznie
    przekazaną w zamian za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”.
    Zatem za czynność podlegającą opodatkowaniu VAT uważane mogą być takie sytuacje, w
    których:
    - istnieje związek prawny między dostawcą i odbiorcą bądź między usługodawcą i
      usługobiorcą, w ramach którego następuje świadczenie wzajemne,
    - wynagrodzenie otrzymane przez dostawcę/usługodawcę stanowi wartość faktycznie
      przekazaną w zamian za dokonywane dostawy bądź świadczone usługi na rzecz
      odbiorcy,
    - istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie dostawcy towaru
      lub usługi,
    - odpłatność za otrzymane świadczenie (towar lub usługę) pozostaje w bezpośrednim
      związku z czynnością, która miałaby być opodatkowana tym podatkiem,
    - istnieje możliwość wyrażenia w pieniądzu wartości tego świadczenia wzajemnego.
    W tym miejscu należy wyjaśnić, że jeżeli zaniechanie pewnych czynności za
    „odszkodowaniem” przynosi wymierną korzyść konkretnemu podmiotowi – co do której
    istnieje zgoda stron – takie działanie na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług
    powinno być uznane za usługę. Dana czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas,
    gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji
    może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności. Przy czym związek
    pomiędzy otrzymywaną płatnością, a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi
    mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można stwierdzić, że płatność
    następuje w zamian za to świadczenie.
    Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji pojęcia „odszkodowanie”. Zatem w
    niezbędnym zakresie należy posiłkować się przepisami prawa cywilnego. Odszkodowanie
    za doznaną szkodę majątkową lub niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia
    zdarzenia, z którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między
    zdarzeniem, a zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.

    Z postanowień art. 361 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz.
    1061 ze zm.) Kodeksu cywilnego wynika, że:
    § 1. Zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne
    następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła.
    § 2. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia
    umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści,
    które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.
    Na podstawie ww. przepisu odszkodowanie uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z
    którym przepisy łączą obowiązek naprawienia szkody. Ponadto między zdarzeniem a
    zaistniałą w jego wyniku szkodą musi istnieć związek przyczynowy.
    Zgodnie z treścią art. 471 Kodeksu cywilnego:
    Dłużnik obowiązany jest do naprawienia szkody wynikłej z niewykonania lub nienależytego
    wykonania zobowiązania, chyba że niewykonanie lub nienależyte wykonanie jest
    następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.
    Na gruncie prawa cywilnego odszkodowanie za doznaną szkodę majątkową lub
    niemajątkową uzależnione jest od zaistnienia zdarzenia, z którym przepisy łączą
    obowiązek naprawienia szkody. Ponadto pomiędzy zdarzeniem a zaistniałą w jego wyniku
    szkodą musi istnieć związek przyczynowy. Szkoda polega na nienależytym wykonaniu
    bądź niewykonaniu zobowiązania przez dłużnika, istnienia adekwatnego związku
    przyczynowego pomiędzy działaniem lub zaniechaniem a szkodą. Brak tych przesłanek
    powoduje, że nie mamy do czynienia ze szkodą, za powstanie której dłużnik zobowiązany
    jest do wypłaty odszkodowania.
    Istotą odszkodowań nie jest zatem płatność za świadczenie lecz rekompensata za szkodę.
    W takim przypadku nie mamy do czynienia z transakcją ekwiwalentną – świadczenie w
    zamian za wynagrodzenie, co oznacza, że otrzymane odszkodowanie nie wiąże się z
    żadnym świadczeniem ze strony podatnika. Zapłata ta nie jest też związana ze
    zobowiązaniem się otrzymującego daną kwotę do wykonania czynności, powstrzymania
    się od dokonania czynności lub tolerowania czynności lub sytuacji.
    Zagadnienie dotyczące kar umownych regulują natomiast przepisy Działu II Kodeksu
    cywilnego – „Skutki niewykonania zobowiązań”.
    Zgodnie z art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego:
    Można zastrzec w umowie, że naprawienie szkody wynikłej z niewykonania lub
    nienależytego wykonania zobowiązania niepieniężnego nastąpi przez zapłatę określonej
    sumy (kara umowna).
    Przepis art. 483 Kodeksu cywilnego jest bezwzględnie obowiązującym przepisem prawa,
    tzn. kary umowne mogą być wyłącznie sankcją za niewykonanie lub niewłaściwe
    wykonanie zobowiązań niepieniężnych.
    Z cytowanego wyżej art. 483 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że kara umowna jest
    dodatkowym zastrzeżeniem umownym, wprowadzanym do umowy w ramach swobody
    kontraktowania, mającym na celu wzmocnienie skuteczności więzi powstałej między
    stronami w wyniku zawartej przez nie umowy i służy realnemu wykonaniu zobowiązań
    (wyrok SN z dnia 8 sierpnia 2008 r., V CSK 85/08). Przewidziany umową obowiązek zapłaty
    kary umownej ma w stosunku do zasadniczego obowiązku dłużnika wynikającego z tej
    umowy charakter uboczny (akcesoryjny).
    Zastrzeżenie kary umownej można zatem traktować jako formę uproszczoną redakcji
    warunków umowy, która pozwala na przyjęcie przez strony, że wypadki niewykonania lub
    nienależytego wykonania umowy, stanowią jednocześnie podstawę do domagania się
    zapłaty kary umownej.

    Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że zawarli Państwo umowę, której przedmiotem
    była modernizacja pomieszczeń biurowych. Zgodnie z zawartą umową zobowiązali się
    Państwo do wykonania prac w trzech etapach, przy czym Kontrahent dopuszczał płatności
    częściowe, po dostarczeniu przez Państwa faktur częściowych i po podpisaniu protokołu
    odbioru robót częściowych. Wykonali Państwo część prac objętych umową i z tego tytułu
    wystawili faktury VAT na rzecz Kontrahenta. Kontrahent odmówił zaakceptowania
    ostatniego protokołu odbioru częściowego i za część zrealizowanych robót nie zapłacił. Z
    uwagi na trudności w uzyskaniu zapłaty za faktury w terminie, Państwo, na podstawie
    przepisów art. 649(1) § 1 oraz 2 i art. 649(3) Kodeksu cywilnego wezwali Kontrahenta do
    udzielenia gwarancji zapłaty wynagrodzenia w terminie 45 dni od otrzymania pisma. Z
    uwagi na to, że Kontrahent nie przedstawił gwarancji zapłaty wynagrodzenia, złożyli
    Państwo jednostronne oświadczenie woli i odstąpili od umowy z winy Kontrahenta.
    Ponadto, na podstawie przepisu art. 649(4) § 3 KC wezwali Państwo Kontrahenta do
    uiszczenia pozostałej kwoty wynikającej z umowy, pomimo niewykonania robót
    budowlanych. Dotychczas Kontrahent nie uiścił na rzecz Państwa żądanej kwoty. Wniosek
    o interpretację dotyczy jedynie kwot żądanych na podstawie art. 649(4) § 3 KC, a nie
    dotyczy wynagrodzenia za roboty budowalne wykonane przez Spółkę, w odniesieniu do
    których Kontrahent odmawia zaakceptowania protokołu częściowego odbioru robót.
    Wątpliwości Państwa dotyczą kwestii czy powinni Państwo potraktować żądaną kwotę,
    której domagają się od Kontrahenta na podstawie art. 649(4) § 3 KC, jako wynagrodzenie
    za transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT.
    Na podstawie art. 647 Kodeksu cywilnego:
    Przez umowę o roboty budowlane wykonawca zobowiązuje się do oddania
    przewidzianego w umowie obiektu, wykonanego zgodnie z projektem i z zasadami wiedzy
    technicznej, a inwestor zobowiązuje się do dokonania wymaganych przez właściwe
    przepisy czynności związanych z przygotowaniem robót, w szczególności do przekazania
    terenu budowy i dostarczenia projektu, oraz do odebrania obiektu i zapłaty umówionego
    wynagrodzenia.
              1Zgodnie z art. 649 Kodeksu cywilnego:
    Gwarancji zapłaty za roboty budowlane, zwanej dalej "gwarancją zapłaty", inwestor
    udziela wykonawcy (generalnemu wykonawcy) w celu zabezpieczenia terminowej zapłaty
    umówionego wynagrodzenia za wykonanie robót budowlanych.
            3W myśl art. 649 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:
    § 1. Wykonawca (generalny wykonawca) robót budowlanych może w każdym czasie żądać
    od inwestora gwarancji zapłaty do wysokości ewentualnego roszczenia z tytułu
    wynagrodzenia wynikającego z umowy oraz robót dodatkowych lub koniecznych do
    wykonania umowy, zaakceptowanych na piśmie przez inwestora.
    § 2. Udzielenie gwarancji zapłaty nie stoi na przeszkodzie żądaniu gwarancji zapłaty do
    łącznej wysokości określonej w § 1.
                4Stosownie do art. 649 § 1, § 2 i § 3 Kodeksu cywilnego:
    § 1. Jeżeli wykonawca (generalny wykonawca) nie uzyska żądanej gwarancji zapłaty w
    wyznaczonym przez siebie terminie, nie krótszym niż 45 dni, uprawniony jest do
    odstąpienia od umowy z winy inwestora ze skutkiem na dzień odstąpienia.
    § 2. Brak żądanej gwarancji zapłaty stanowi przeszkodę w wykonaniu robót budowlanych
    z przyczyn dotyczących inwestora.
    § 3. Inwestor nie może odmówić zapłaty wynagrodzenia mimo niewykonania robót
    budowlanych, jeżeli wykonawca (generalny wykonawca) był gotów je wykonać, lecz doznał

    przeszkody z przyczyn dotyczących inwestora. Jednakże w wypadku takim inwestor może
    odliczyć to, co wykonawca (generalny wykonawca) oszczędził z powodu niewykonania
    robót budowlanych
    Odnosząc się do kwestii opodatkowania podatkiem VAT kwoty, której domagają się
    Państwo od Kontrahenta na podstawie art. 649(4) § 3 Kodeksu cywilnego za
    przedterminowe rozwiązanie umowy z winy kontrahenta, należy wskazać, że rozwiązanie
    umowy nie nastąpiło za zgodą obydwu stron umowy o roboty budowlane, ale w wyniku
    jednostronnego oświadczenia woli złożonego przez Państwa. Nie świadczą Państwo na
    rzecz Kontrahenta jakiejkolwiek usługi, ponieważ odstępują Państwo od świadczenia usług
    z przyczyn leżących po stronie kontrahenta. Państwo jedynie złożyli oświadczenia o
    odstąpieniu od umowy i skierowali do Kontrahenta wezwania do zapłaty. W związku z
    odstąpieniem od umowy z przyczyn leżących po stronie inwestora tj. nieprzedstawieniem
    gwarancji zapłaty, Państwo nie są zobowiązani do spełnienia jakiegokolwiek świadczenia
    na rzecz Kontrahenta. W efekcie podjęcia takiej decyzji, Państwo pobierają od kontrahenta
    opłatę, która nie jest wynagrodzeniem za żadną usługę wykonaną przez Państwo, lecz ma
    charakter zbliżony do kary umownej, która ma zrekompensować fakt, że byli Państwo
    gotowi świadczyć usługi, ale nie mogli ich kontynuować z winy Kontrahenta.
                                        4Reasumując kwota żądana przez Państwa na podstawie art. 649 § 3 Kodeksu cywilnego
    nie stanowi wynagrodzenia za transakcję podlegającą opodatkowaniu VAT i nie będzie
    podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
    Stanowisko Państwa w zakresie podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

## Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
    Ocena prawna stanowiska Państwa w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych
    zostanie zawarta w odrębnym rozstrzygnięciu.
    Interpretacja dotyczy:
    - stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w
    dacie zaistnienia zdarzenia,
    - zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, obowiązującego w
    dniu wydania interpretacji.
    Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
    - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
    dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
    Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
    zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
    Państwo do interpretacji.
    - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
    Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
    zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
    czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
    1) z zastosowaniem art. 119a;
    2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z
    dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
    3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
    - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

    Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach
    wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
    interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

## Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
    Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje
    ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi
    (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
    Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
    należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
    (art. 53 § 1 PPSA):
    - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
      Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
    - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
      Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
      (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
    Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
    przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
    zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
    powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

## Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
    podatkowej.