Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.389.2017.3.MM
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2018-01-25
Teza: w zakresie: Czy dokonując sprzedaży Spółka powinna przy obliczaniu podatku dochodowego ująć wszystkie wydatki stanowiące koszty, w tym kwotę zakupu zapłaconą Sprzedającemu oraz kwoty należne do banku a także komorników?
Słowa kluczowe: grunty; grunty-sprzedaż gruntów; hipoteka; nieruchomości; wartość-wartość początkowa; wartość-wartość początkowa-wartość początkowa środka trwałego
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 15; [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 3-art. 16

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 25 października 2017 r. (data wpływu 9 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Nieruchomości (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) - **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 9 listopada 2017 r. wpłynął do organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia Nieruchomości. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 20 grudnia 2017 r. Znak: 0111-KDIB3-2.4012.709.2017.1.MGO 0111-KDIB1-2.4010.354.2017.1.MM wezwano do jego uzupełnienia. Uzupełnienia wniosku dokonano 15 stycznia 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka”, „Wnioskodawca”) nabyła nieruchomość gruntową (dalej: „Nieruchomość”) na podstawie aktu notarialnego xx od osoby prywatnej (dalej: „Sprzedający”).

Spółka zamierza sprzedać Nieruchomość.

Wnioskodawca dokonując sprzedaży musi ustalić wartość początkową nabycia Nieruchomości, uwzględniając wszystkie koszty.

W uzupełnieniu wniosku Spółka wyjaśniła, że z Nieruchomości została wydzielona działka w obrębie miejscowości K. o obszarze 2,3960 ha (dwa hektary trzy tysiące dziewięćset sześćdziesiąt metrów kwadratowych) oznaczona jako grunty orne. Nieruchomość ta jest niezabudowana, leży na obszarze, dla którego nie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, dla jej terenu nie została wydana ostateczna decyzja o warunkach zabudowy. Z wypisu rejestru gruntów wynika, że nieruchomość oznaczona jest symbolem RIVa - grunty orne. Zakupiona nieruchomość została zaksięgowana jako środek trwały. Zaś przedmiotem zainteresowania Wnioskodawcy jest kwestia ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży Nieruchomości.

Istotny element opisu zdarzenia przyszłego zawarto także we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, że Nieruchomość nabyto za łączną kwotę 400.000,00 zł plus długi z księgi wieczystej, które obejmują kwotę 33.900,00 zł należną do banku, zwiększoną o wszystkie koszty wynikające z wykreślenia roszczenia z hipoteki, a także kwotę uiszczenia do komornika sądowego X.X. celem umorzenia postępowania prowadzonego w sprawie xx oraz do komornika sądowego Y.Y. celem umorzenia postępowania z wniosku wierzyciela Z.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

Czy dokonując sprzedaży Spółka powinna przy obliczaniu podatku dochodowego ująć wszystkie wydatki stanowiące koszty, w tym kwotę zakupu zapłaconą Sprzedającemu oraz kwoty należne do banku a także komorników? (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy:

Nieruchomość nabyto za łączną kwotę 400.000,00 zł plus długi z księgi wieczystej. Zatem wartość Nieruchomości składa się z dwóch części.

Pierwsza część to kwota 400.000,00 zł zapłacona przy sporządzaniu aktu notarialnego. Natomiast druga część to kwota 33.900,00 zł należna do banku, zwiększona o wszystkie koszty wynikające z wykreślenia roszczenia z hipoteki, a także kwota uiszczenia do komornika sądowego X.X. celem umorzenia postępowania prowadzonego w sprawie xx oraz do komornika sądowego Y.Y. celem umorzenia postępowania z wniosku wierzyciela Z.

Zatem wartość początkowa Nieruchomości składa się z dwóch części zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 10 czerwca 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 387/14.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 2343 z późn. zm.; dalej: „updop”), przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 updop, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Powołany przepis ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej.

Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w art. 15 ust. 1 updop, tj.:

*   zostały poniesione przez podatnika,
*   ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
*   nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 updop.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 updop ma charakter zamknięty.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 1 updop, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

1.  nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
2.  nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
3.  ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

\-wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Jednocześnie w myśl art. 15 ust. 6 updop, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Składniki majątku stanowiące środki trwałe i wartości niematerialne i prawne zostały wymienione przez ustawodawcę w art. 16a-16c updop.

W myśl art. 16a ust. 1 updop, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1.  budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
2.  maszyny, urządzenia i środki transportu,
3.  inne przedmioty

\-o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Środkami trwałymi, stosownie do art. 16c pkt 1 updop, są także grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z powyższym, wymienione w art. 16a ust. 1 pkt 1-3 środki trwałe będą podlegały amortyzacji po spełnieniu następujących warunków:

*   zostały nabyte lub wytworzone we własnym zakresie,
*   stanowią własność lub współwłasność podatnika - amortyzacji podatkowej podlegają wyłącznie środki trwałe, do których przysługuje podatnikowi prawo własności, z wyjątkiem środków używanych przez leasingobiorcę na podstawie umowy leasingu finansowego oraz tych wymienionych w art. 16a ust. 2 updop,
*   są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania - ustawodawca nie określił bliżej tych warunków, jednakże należy stwierdzić, że warunki te spełnia składnik majątku, który jest wyposażony we wszystkie elementy konstrukcyjne pozwalające na jego funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem, ponadto sprawne technicznie i zalegalizowane prawnie w formie stosownych uprawnień, homologacji i pozwoleń na użytkowanie,
*   przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok - o tym, jak długo będzie używany dany składnik decyduje sam podatnik,
*   są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
*   nie są wymienione w katalogu środków trwałych wymienionych w art. 16c updop.

W myśl art. 16c pkt 1 updop, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.

Zgodnie z art. 16d ust. 2 updop, składniki majątku, o których mowa w art. 16a-16c, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 4.

Niniejsze oznacza, że składniki majątkowe spełniające definicję środka trwałego oddaje się do użytkowania i wprowadza do ewidencji środków trwałych. Innymi słowy, składnik majątkowy, który stanowi własność lub współwłasność podatnika, jeśli przewidywany okres jego używania przekraczać będzie rok, może zostać zaliczony do środków trwałych podatnika i być amortyzowany, jeżeli jest kompletny i zdatny do użytku. Poprzez sformułowanie „zdatny do użytku” należy rozumieć przede wszystkim możliwość faktycznego oraz prawnego użytkowania.

Na mocy art. 16h ust. 1 pkt 1 updop, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 16k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji, z zastrzeżeniem art. 16e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 16 ust. 1 nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Wprowadzenie składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Zasady ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zostały unormowane w art. 16g updop.

Zgodnie z treścią przepisu art. 16g ust. 1 pkt 1 updop, za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z uwzględnieniem ust. 2-14, uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia.

Za cenę nabycia, stosownie do treści art. 16g ust. 3 updop, uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji, oraz pomniejszoną o podatek od towarów i usług, z wyjątkiem przypadków, gdy zgodnie z odrębnymi przepisami podatek od towarów i usług nie stanowi podatku naliczonego albo podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty należnego podatku o podatek naliczony albo zwrot różnicy podatku w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W przypadku importu cena nabycia obejmuje cło i podatek akcyzowy od importu składników majątku.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że Spółka nabyła nieruchomość gruntową niezabudowaną, której część zamierza sprzedać. Nieruchomość tę nabyto za łączną kwotę 400.000,00 zł plus długi z księgi wieczystej, które obejmują kwotę 33.900,00 zł należną do banku, zwiększoną o wszystkie koszty wynikające z wykreślenia roszczenia z hipoteki, a także kwoty uiszczenia na rzecz komorników sądowych celem umorzenia postępowań egzekucyjnych. Nieruchomość została zaewidencjonowana jako środek trwały.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży części Nieruchomości.

Na podstawie przytoczonych wyżej przepisów należy wskazać, że kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości gruntowej (gruntu) zakwalifikowanej jako środek trwały są wydatki na nabycie gruntu bez względu na czas ich poniesienia pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych (art. 16 ust. 1 pkt 1 updop).

Jak wskazano wyżej, składniki majątku w postaci gruntów wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 9 ust. 1 updop (art. 16d ust. 2 updop). Wprowadzenie składnika majątku do ewidencji wymaga ustalenia jego wartości początkowej. Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych uważa się w razie odpłatnego nabycia cenę ich nabycia (art. 16g ust. 1 pkt 1 updop). Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania (art. 16g ust. 3 updop).

Kwotę wydatków na nabycie gruntu stanowi więc równowartość jego wartości początkowej ustalonej w momencie wprowadzenia go do ewidencji, tj. w przypadku odpłatnego nabycia, ceny nabycia ustalonej zgodnie z art. 16g ust. 3 updop. Ceną nabycia zaś jest kwota należna zbywcy, powiększona o koszty związane z zakupem gruntu naliczone do dnia przekazania go do używania.

Odnosząc powyższe do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego, stwierdzić należy, że na cenę nabycia Nieruchomości składa się kwota 400.000,00 zł oraz suma długów wynikających z księgi wieczystej, które obejmują kwotę 33.900,00 zł należną do banku, zwiększoną o wszystkie koszty wynikające z wykreślenia roszczenia z hipoteki, a także kwoty uiszczenia na rzecz komorników sądowych celem umorzenia postępowań egzekucyjnych. Skoro bowiem, co wskazała Spółka we wniosku, Nieruchomość nabyto „za łączną kwotę 400.000,00 zł plus długi z księgi wieczystej”, kwota długów stanowi koszty związane z zakupem, o których mowa w art. 16 ust. 3 updop składające się na cenę nabycia. Suma wszystkich powyższych kwot (cena nabycia), pod warunkiem, że zostały poniesione przed oddaniem środka trwałego do użytkowania, stanowi zaś wartość początkową Nieruchomości. Jak wcześniej wskazano, środek trwały w postaci gruntu nie podlega amortyzacji (art. 16c pkt 1 updop) zatem koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia Nieruchomości będzie równy wartości początkowej.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku, Spółka zamierza sprzedać część nabytej Nieruchomości. Jako koszt uzyskania przychodu będzie mogła rozpoznać wartość początkową ustaloną w ww. sposób przypadającą proporcjonalnie na zbywaną nieruchomość. W związku z tym, że z opisu sprawy (uzupełnienia wniosku) wynika, iż Spółka zamierza zbyć część Nieruchomości a jako koszt uzyskania przychodu chce rozpoznać koszt nabycia całej Nieruchomości (ustalonej wartości początkowej środka trwałego) stanowisko należało ocenić jako nieprawidłowe.

Nadmienia się, że w zakresie podatku od towarów i usług zostało/zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.