Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB2-1.4010.17.2019.2.AR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2019-04-15
Teza: skutki podatkowe cesji wierzytelności z umowy leasingu operacyjnego z jednoczesnym przeniesieniem przedmiotu leasingu na Nowego Finansującego.
Słowa kluczowe: cesja; leasing; leasing-leasing operacyjny; leasing-umowa cesji leasingu-przedmiot umowy leasingu; umowa-umowa leasingu; wierzytelność; własność-przeniesienie własności rzeczy
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z 7 stycznia 2019 r. (data wpływu 14 stycznia 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych cesji wierzytelności z umowy leasingu operacyjnego z jednoczesnym przeniesieniem przedmiotu leasingu na Nowego Finansującego – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2019 r. do tutejszego organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie skutków podatkowych cesji wierzytelności z umowy leasingu operacyjnego z jednoczesnym przeniesieniem przedmiotu leasingu na Nowego Finansującego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Wnioskodawca, Spółka lub Finansujący), która świadczy usługi leasingu operacyjnego na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej (dalej jako: Konsument lub Korzystający). Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, rozliczającym się na zasadach metody kasowej.

Na podstawie umowy leasingu operacyjnego Finansujący zobowiązuje się do zakupu określonego sprzętu – przedmiotu leasingu od Zbywcy i oddania go Korzystającemu do używania na czas oznaczony wskazany w umowie. W zamian Korzystający płaci Finansującemu wynagrodzenie w postaci uzgodnionych rat leasingowych. Przedmiotem leasingu operacyjnego jest sprzęt (głównie AGD, RTV, komputery) o wartości do 10.000,00 zł netto. Spółka nabywając przedmiot umowy leasingu operacyjnego, odlicza kwotę podatku naliczonego z otrzymanej faktury zakupu, zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zakupione przedmioty leasingu zgodnie z art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są środkami trwałymi Finansującego, tj. ujmowane są w ewidencji środków trwałych, podlegającymi odpisom amortyzacyjnym. Ze względu na to, iż wartość początkowa nabywanych środków trwałych jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł, Spółka dokonuje jednorazowych odpisów amortyzacyjnych w miesiącu oddania środka trwałego do używania lub w miesiącu następnym zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Po zakończeniu umowy leasingu Korzystający będzie miał prawo dokonania wykupu przedmiotu leasingu za określoną w umowie cenę wykupu. Do momentu ewentualnego wykupu przedmiotu leasingu przez Korzystającego, właścicielem sprzętu jest Finansujący.

Wnioskodawca w przyszłości planuje zawieranie umów cesji wierzytelności z umowy leasingu operacyjnego z jednoczesnym przeniesieniem własności przedmiotu leasingu na Nowego Finansującego (dalej jako Cesjonariusz lub Nabywca). W wyniku planowanego zawierania umów cesji wierzytelności z umowy leasingu, zmianie będzie ulegała wyłącznie strona umowy leasingu będąca Finansującym. Wszystkie pozostałe warunki umowy leasingu zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a Korzystającym pozostaną niezmienione, tj. nie będzie dochodziło do zmiany innych postanowień umowy leasingu takich jak: skrócenie lub wydłużenie okresu trwania umowy, przeliczenia wartości rat leasingowych. W sytuacji gdy Korzystający nie będzie wywiązywał się ze zobowiązań nałożonych na niego z dniem zawarcia umowy leasingu, Wnioskodawca zamierza zbywać wierzytelności własne wymagalne i niewymagalne na dzień zawarcia umowy cesji wierzytelności z równoczesnym przeniesieniem własności przedmiotu umowy leasingu na rzecz Nowego Finansującego.

W wyniku zawartej umowy cesji wierzytelności, Wnioskodawca dokona przelewu wierzytelności i przeniesie własność przedmiotu leasingu na rzecz Cesjonariusza wraz z wszelkimi prawami i obowiązkami z nimi związanymi, natomiast Cesjonariusz (Nabywca) nabędzie od Wnioskodawcy (dotychczasowego Finansującego) przedmiot leasingu i wierzytelności wynikające z zawartej między Wnioskodawcą a Korzystającym umowy leasingu, wstępując w miejsce dotychczasowego Leasingodawcy. Umowa przeniesienia własności przedmiotu umowy leasingu wraz z przelewem wierzytelności wynikających z umowy leasingu będzie zawierana za wynagrodzeniem w kwocie określonej w umowie cesji.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

Jakie skutki w podatku dochodowym od osób prawnych wywoła względem Wnioskodawcy (Finansującego) przeniesienie przez Wnioskodawcę na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1 z jednoczesnym przeniesieniem własności przedmiotu umowy leasingu na Nowego Finansującego (Cesjonariusza)?

W jaki sposób Wnioskodawca powinien uwzględnić przeniesienie własności przedmiotu umowy leasingu na Nowego Finansującego, w odniesieniu do ujęcia w ewidencji środków trwałych, w której to ewidencji zgodnie z art. 17b ust. 1 Spółka ujmuje nabywane przedmioty umowy leasingu?

(pytania oznaczone we wniosku Nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, analizując przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie można odnaleźć przepisów odnoszących się wprost do opisanego zdarzenia przyszłego. Art. 17k ust. 1 tej ustawy odnosi się do sytuacji, w której Finansujący przenosi na rzecz osoby trzeciej wierzytelności bez przenoszenia na osobę trzecią własności przedmiotu umowy leasingu.

Zgodnie z art. 17k ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli finansujący przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, a nie została przeniesiona na osobę trzecią własność przedmiotu umowy leasingu:

1.  do przychodów finansującego nie zalicza się kwot wypłaconych przez osobę trzecią z tytułu przeniesienia wierzytelności;
2.  kosztem uzyskania przychodów finansującego jest zapłacone osobie trzeciej dyskonto lub wynagrodzenie.

Zdaniem Spółki, zawarcie umowy przeniesienia na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, z jednoczesnym przeniesieniem własności przedmiotu umowy leasingu na rzecz Nowego Finansującego (Cesjonariusza), spowoduje powstanie przychodu do opodatkowania w kwocie wynagrodzenia jakie Wnioskodawca otrzyma od Cesjonariusza z tytułu zawarcia umowy cesji wierzytelności z przeniesieniem własności przedmiotu umowy leasingu.

Wnioskodawca powziął wątpliwości czy Spółka powinna potraktować odrębnie przeniesienie wierzytelności oraz odrębnie przeniesienie przedmiotu umowy leasingu, który ujęty jest w ewidencji środków trwałych u Finansującego oraz w jaki sposób powinna określić wartość (wycenić) przedmiotu leasingu, jeżeli miałaby potraktować wierzytelności oraz przedmiot leasingu odrębnie.

Odnosząc się do ujęcia przedmiotu leasingu w ewidencji środków trwałych, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji zawarcia umowy przeniesienia wierzytelności wraz z przeniesieniem własności przedmiotu umowy leasingu na osobę trzecią, Spółka powinna wskazać w ewidencji środków trwałych, iż dany środek został zbyty, w wyniku czego nie stanowi już majątku Spółki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zasady opodatkowania stron umowy leasingu podatkiem dochodowym od osób prawnych reguluje rozdział 4a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1036 ze zm., dalej: updop).

Zgodnie z art. 17a pkt 1 updop, ilekroć w rozdziale jest mowa o umowie leasingu – rozumie się przez to umowę nazwaną w kodeksie cywilnym, a także każdą inną umowę, na mocy której jedna ze stron, zwana dalej „finansującym”, oddaje do odpłatnego używania albo używania i pobierania pożytków na warunkach określonych w ustawie drugiej stronie, zwanej dalej „korzystającym”, podlegające amortyzacji środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne, a także grunty oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów.

Stosownie do art. 17b ust. 1 updop, opłaty ustalone w umowie leasingu, ponoszone przez korzystającego w podstawowym okresie umowy z tytułu używania środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych stanowią przychód finansującego i odpowiednio w przypadku, o którym mowa w pkt 1, koszt uzyskania przychodów korzystającego, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, jeżeli:

1.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym nie jest osoba wymieniona w pkt 2, została zawarta na czas oznaczony, stanowiący co najmniej 40% normatywnego okresu amortyzacji, jeżeli przedmiotem umowy leasingu są podlegające odpisom amortyzacyjnym rzeczy ruchome lub wartości niematerialne i prawne, albo została zawarta na okres co najmniej 10 lat, jeżeli jej przedmiotem są podlegające odpisom amortyzacyjnym nieruchomości;
2.  umowa leasingu, w przypadku gdy korzystającym jest osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej, została zawarta na czas oznaczony;
3.  suma ustalonych opłat w umowie leasingu, o której mowa w pkt 1 lub 2, pomniejszona o należny podatek od towarów i usług, odpowiada co najmniej wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych (…).

Zgodnie z art. 17k ust. 1, jeżeli finansujący przeniósł na rzecz osoby trzeciej wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1, a nie została przeniesiona na osobę trzecią własność przedmiotu umowy leasingu:

1.  do przychodów finansującego nie zalicza się kwot wypłaconych przez osobę trzecią z tytułu przeniesienia wierzytelności;
2.  kosztem uzyskania przychodów finansującego jest zapłacone osobie trzeciej dyskonto lub wynagrodzenie.

W przypadku, o którym mowa w ust. 1, opłaty ponoszone przez korzystającego na rzecz osoby trzeciej stanowią przychód finansującego w dniu wymagalności zapłaty (art. 17k ust. 2 ww. ustawy).

Przelew wierzytelności jest swoistą konstrukcją prawną, przewidzianą w ogólnych zasadach zobowiązań, prowadzącą do zmiany osoby wierzyciela podczas, gdy przedmiot zobowiązania pozostaje ten sam. Umowy cesji wierzytelności należą do czynności prawnych rozporządzających o skutkach zbliżonych do umowy przenoszącej własność. Dodać należy, że cesja nie ma formy samoistnej umowy, dlatego też dla jej realizacji musi być dokonana czynność cywilnoprawna, na podstawie której nastąpi przeniesienie wierzytelności.

Z treści art. 510 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.) wynika, że czynnością stanowiącą podstawę cesji może być umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inne umowy zobowiązujące do przeniesienia wierzytelności.

Zgodnie z art. 535 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę.

Zgodnie natomiast z art. 70914 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, w razie zbycia rzeczy przez finansującego nabywca wstępuje w stosunek leasingu na miejsce finansującego. Finansujący powinien niezwłocznie zawiadomić korzystającego o zbyciu rzeczy.

Umowa leasingu, o której stanowi updop, jest zasadniczo umową leasingu w rozumieniu prawa cywilnego, chociaż dla wywołania skutków podatkowych ustawa podatkowa wymaga określonej treści poszczególnych jej elementów. Zauważyć jednak należy, że wymogi te mają charakter przedmiotowy i nie dotyczą podmiotu umowy. Przeniesienie własności rzeczy (przedmiotu leasingu) w czasie trwania umowy leasingu powoduje zmianę podmiotu będącego stroną umowy. Nabywca rzeczy wstępuje w stosunek leasingu w miejsce finansującego. Skutek ten następuje z mocy samego prawa i w istocie oznacza, że nabywca staje się podmiotem wszystkich praw i obowiązków finansującego wynikających z tego stosunku prawnego. Wstępuje on w sytuację prawną zbywcy wynikającą z umowy leasingu. Treść umowy natomiast pozostaje bez zmian (K. Kopaczyńska-Pieczniak, Komentarz do art. 70914 Kodeksu cywilnego, LEX 2014 r.).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca świadczy usługi leasingu operacyjnego na rzecz osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Przedmiotem leasingu jest sprzęt (głównie AGD, RTV, komputery) o wartości do 10.000,00 zł netto. Zakupione przedmioty leasingu zgodnie z art. 17b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych są środkami trwałymi Finansującego, tj. ujmowane są w ewidencji środków trwałych i podlegają odpisom amortyzacyjnym. Ze względu na to, iż wartość początkowa nabywanych środków trwałych jest równa lub niższa niż 10.000,00 zł, Spółka dokonuje jednorazowych odpisów amortyzacyjnych w miesiącu oddania środka trwałego do używania lub w miesiącu następnym zgodnie z art. 16f ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Do momentu ewentualnego wykupu przedmiotu leasingu przez Korzystającego, właścicielem sprzętu jest Finansujący. Wnioskodawca w przyszłości planuje zawieranie umów cesji wierzytelności z umowy leasingu operacyjnego z jednoczesnym przeniesieniem własności przedmiotu leasingu na Nowego Finansującego. W wyniku planowanego zawierania ww. umów, zmianie będzie ulegała wyłącznie strona umowy leasingu będąca Finansującym. Wszystkie pozostałe warunki umowy leasingu zawarte pomiędzy Wnioskodawcą a Korzystającym pozostaną niezmienione, tj. nie będzie dochodziło do zmiany innych postanowień umowy leasingu takich jak: skrócenie lub wydłużenie okresu trwania umowy, przeliczenia wartości rat leasingowych. W wyniku zawartej umowy cesji wierzytelności, Wnioskodawca dokona przelewu wierzytelności i przeniesie własność przedmiotu leasingu na rzecz Cesjonariusza wraz z wszelkimi prawami i obowiązkami z nimi związanymi, natomiast Cesjonariusz (Nabywca) nabędzie od Wnioskodawcy (dotychczasowego Finansującego) przedmiot leasingu i wierzytelności wynikające z zawartej między Wnioskodawcą a Korzystającym umowy leasingu, wstępując w miejsce dotychczasowego Leasingodawcy. Umowa przeniesienia własności przedmiotu umowy leasingu wraz z przelewem wierzytelności wynikających z umowy leasingu będzie zawierana za wynagrodzeniem w kwocie określonej w umowie cesji.

Mając powyższe na względzie zauważyć należy, że skutki planowanego działania Wnioskodawcy, tj. zbycia wierzytelności leasingowych wraz z jednoczesnym przeniesieniem własności przedmiotu leasingu, nie zostały wprost uregulowane w updop. Cytowany art. 17k updop, dotyczy bowiem odmiennej sytuacji, tj. przeniesienia wierzytelności leasingowych bez przeniesienia własności przedmiotu leasingu. W konsekwencji skutki podatkowe planowanej czynności prawnej ocenić należy na zasadach ogólnych wynikających z updop.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop.).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 updop, przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Natomiast art. 12 ust. 3 updop wskazuje, że za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zatem przychodem są wszelkie przysporzenia majątkowe o charakterze trwałym, których rzeczywiste otrzymanie, a w niektórych przypadkach już sam fakt, że są należne, powoduje obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Co do zasady, o zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 updop, przychodem z odpłatnego zbycia rzeczy, praw majątkowych lub świadczenia usług jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie. Jeżeli jednak cena bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy określa ten przychód w wysokości wartości rynkowej.

Wartość rynkową, o której mowa w ust. 1, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami, prawami lub usługami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca zbycia albo świadczenia (art. 14 ust. 2 updop).

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy, praw lub usług, organ podatkowy wzywa strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy określa wartość z uwzględnieniem opinii biegłego. Jeżeli wartość określona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego ponosi zbywający albo świadczący usługi (art. 14 ust. 3 updop).

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że skoro jak wynika z wniosku Wnioskodawca jako finansujący dokona cesji wierzytelności z tytułu opłat, o których mowa w art. 17b ust. 1 updop z jednoczesnym przeniesieniem prawa własności przedmiotu umowy leasingu na Nowego Finansującego, za wynagrodzeniem, to Spółka dokona w istocie zbycia wierzytelności wynikających z umowy leasingu oraz zbycia przedmiotu leasingu, stanowiącego środek trwały Wnioskodawcy. Zatem przychód uzyskany ze zbycia wierzytelności jak i przychód ze zbycia przedmiotu leasingu (środka trwałego) Wnioskodawca zobowiązany będzie ustalić na podstawie cyt. wyżej art. 14 ust. 1 updop. Skutkować to będzie również koniecznością dokonania stosownego zapisu w prowadzonej ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych w związku ze zbyciem środka trwałego.

Stanowisko Wnioskodawcy należało zatem uznać za prawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że odnośnie pytania oznaczonego we wniosku Nr 1 wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej). Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.