Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0111-KDIB1-2.4010.587.2024.1.AK
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-12-13
Teza: Zdarzenie ma charakter pierwotny, czyli istniało już w momencie nieprawidłowego rozpoznawania przychodu należnego. W konsekwencji należy skorygować błędnie wykazany przychód za okres w którym został wykazany tj. w 2019 r.
Słowa kluczowe: faktura-korekta faktury; przychód-przychody należne; roboty-roboty budowlane; wyrok
Zagadnienia: Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2. Przychody-Data powstania przychodu-Ogólna zasada
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12-ust. 3a-pkt 1

**Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe**

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

**Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej**

17 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku określonym we wniosku korekta przychodów powinna być dokonana w roku podatkowym wystawienia faktury korygującej (na bieżąco), czy prawidłowym jest dokonanie zmniejszenia przychodów roku podatkowego, w którym wystawiono fakturę pierwotną tj. w 2019 r. Uzupełnili go Państwo pismem z 11 grudnia 2024 r. (wpływ tego samego dnia). Treść wniosku jest następująca:

**Opis stanu faktycznego**

(…) 2015 r. Spółka A zawarła umowę o roboty budowlane, która dotyczyła wykonania dokumentacji projektowej z uzyskaniem decyzji środowiskowej, decyzji ZRID z rygorem natychmiastowej wykonalności i wykonania robót budowlanych. Roboty zostały wykonane w umówionym terminie a (…) 2019 r. został spisany protokół końcowy. Spółka A w trakcie realizacji umowy wykonała roboty dodatkowe na łączną kwotę (…) zł i wskazała, że na ww. kwotę składało się sześć roszczeń.

Pierwsze z nich dotyczyło konieczności wybudowania (…). Wykonane badania uzupełniające wykazały, że (…). Ze względu na powyższe, konieczne było zastosowanie wzmocnień (…) kosztowniejszych niż założono na etapie sporządzenia oferty przetargowej.

Drugie roszczenie dotyczyło wykonania dodatkowych robót (…), nieprzewidzianych w projekcie.

Trzecie roszczenie dotyczyło kosztów wykonania odbudowy urządzeń (…). Z uwagi na obowiązek stworzenia systemu (…) Spółka A poniosła szereg kosztów.

Czwarte roszczenie dotyczyło zasilania sieci energetycznej (…). Inwestycja (…) kolidowała z istniejącą infrastrukturą energetyczną (…). Wykonawca (…) zdecydował się na zainstalowanie (…).

Piąte roszczenie dotyczyło stabilizacji (…). W żadnym z dokumentów udostępnionych na etapie ogłoszenia przetargu nie została zawarta informacja o konieczności dokonania przedmiotowej stabilizacji. Wobec czego dodatkowo wykonano szereg prac.

Szóste roszczenie dotyczyło robót dodatkowych związanych z likwidacją (…). Zamawiający w żadnym z dokumentów nie wskazał konieczności likwidacji (…).

W związku z powyższym Spółka A wykonała dodatkowe roboty budowlane i (…) 2019 r. wystawiła na nie fakturę VAT na łączną kwotę (…) zł.

Zamawiający nie uregulował do dnia dzisiejszego powyższej faktury, wskazał, że nie znajduje formalnych podstaw do uznania roszczenia w zakresie zmiany wynagrodzenia należnego wykonawcy z tytułu realizacji wiążącej strony umowy. Wskazał na:

\- charakter ryczałtowy wynagrodzenia,

\- fakt, że wykonawca analizując skrupulatnie (…) uwarunkowania (…) techniczne przedsięwzięcia mógł i powinien przewidzieć konieczność lub ryzyko wykonania tych robót na podstawie przekazanej dokumentacji załączonej do oferty przetargowej,

\- z uwagi na charakter inwestycji realizowanej w systemie „zaprojektuj i wybuduj” wykonawca przejął odpowiedzialność za prawidłowe zaplanowanie i wykonanie prac za ryczałtowo wskazaną cenę.

W umowie zastrzeżono, że cena będzie podlegała zmianom wyłącznie na podstawie postanowień kontraktu.

Sprawa trafiła do Sądu Okręgowego, który oddalił powództwo Spółki A w zakresie żądania zapłaty ww. faktury. „Sąd Okręgowy, dokonując kompleksowej oceny zebranego w sprawie materiału dowodowego, a zwłaszcza ustaleń i wniosków wyciągniętych przez biegłego sądowego, które nie zostały w żaden sposób podważone przez stronę powodową uznał, że czynności potraktowane przez powoda jako prace dodatkowe były objęte zakresem określonym w umowie z dnia 2 października 2015 r.”

W związku z powyższym Spółka A wystawiła (…) 2024 roku fakturę korygującą wskazując jako przyczynę korekty wyrok sądu oddalający w całości jej powództwo.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że użyta we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej nazwa „Spółka A” oznacza (…), która jest Wnioskodawcą.

**Pytanie**

Czy w przypadku określonym we wniosku korekta przychodów powinna być dokonana w roku podatkowym wystawienia faktury korygującej (na bieżąco), czy prawidłowym jest dokonanie zmniejszenia przychodów roku podatkowego, w którym wystawiono fakturę pierwotną tj. w 2019 r.?

**Państwa stanowisko w sprawie**

Przepisy podatkowe uzależniają korektę przychodów ze sprzedaży od przyczyn, które spowodowały tę korektę.

Stosownie do treści art. 12 ust. 3j updop, jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że korekta przychodów powinna nastąpić w roku wystawienia faktury pierwotnej tj. 2019 r. Swoje stanowisko opiera na wyroku sądu, który uznał na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego i wyciągniętych przez biegłego sądowego wniosków za niezasadne dochodzenie dodatkowego wynagrodzenia, gdyż czynności potraktowane jako prace dodatkowe (zafakturowane … 2019 r.) były objęte zakresem określonym w umowie z 2 października 2015 r. W związku z powyższym należy uznać, że wystawienie faktury za prace dodatkowe było niezasadne, błędne.

**Ocena stanowiska**

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

**Uzasadnienie interpretacji indywidualnej**

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”):

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Według art. 12 ust. 3 ustawy o CIT:

Za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, a także za przychody uzyskane z zysków kapitałowych, z wyłączeniem przychodów, o których mowa w art. 7b ust. 1 pkt 1, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Przychody należne to wszelkiego rodzaju przychody, co do których podatnikowi przysługuje uprawnienie do ich dochodzenia, czyli takie, które wynikają z konkretnego stosunku prawnego. „Należność” odnosi się zarówno do możliwości dochodzenia konkretnego świadczenia oraz do powinności jego spełnienia. Przepis powyższy wskazuje również, iż przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane. Zasadnicze znaczenie ma zatem ustalenie pojęcia „kwota należna” – znaczenie tego pojęcia w zasadzie determinuje rozumienie przychodu z działalności gospodarczej. W przepisach podatkowych brak jest definicji pojęcia „kwota należna”. Konieczne jest zatem odwołanie się w tym zakresie do wykładni językowej. W myśl słownika języka polskiego – „należny” to „przysługujący, należący się komuś”. Z kolei czasownik „należeć się” oznacza tyle, co „przysługiwać komuś, stanowić dług, powinność, zapłatę”. „Kwoty należne” są to te przychody, które wynikają ze źródła przychodów, jakie stanowi działalność gospodarcza i które w następstwie prowadzenia tej działalności stają się wymagalną wierzytelnością, choćby faktycznie środków z tego tytułu jeszcze nie uzyskano.

W świetle powyższego stwierdzić należy, iż aby w ogóle możliwym było uznanie należności za przychód z prowadzonej działalności gospodarczej przychód ten musi stanowić przychód należny w tej działalności. Przy czym, termin „kwota należna”, o której mowa w art. 12 ust. 3 ustawy O CIT, jest tożsamy z pojęciem „wymagalne świadczenie” (wierzytelność). Oznacza to, że powstanie przychodów należnych związane jest z powstaniem wierzytelności. Ponieważ wierzytelność to termin wywodzący się z prawa cywilnego, przychodami należnymi są przychody wymagalne w rozumieniu prawa cywilnego, tj. możliwe do prawnie skutecznego ich dochodzenia. Dodatkowo, przychodem są wyłącznie takie przysporzenia majątkowe, które mają konkretny wymiar finansowy, są ostateczne (nie podlegają zwrotowi) a więc stanowią definitywny przyrost majątku podatnika.

Kwestie związane z momentem powstania przychodu uregulowane zostały w art. 12 ust. 3a-3h ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 3a ustawy CIT:

Za datę powstania przychodu, o którym mowa w ust. 3, uważa się, z zastrzeżeniem ust. 3c-3g oraz 3j-3m, dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień:

1) wystawienia faktury albo

2) uregulowania należności.

Przytoczony przepis w odniesieniu do podmiotów uzyskujących przychody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej ustanawia generalną zasadę określającą moment powstania przychodów dla celów podatku dochodowego od osób prawnych. Wyjątek od tak skonstruowanej zasady wprowadzają zapisy art. 12 ust. 3c-3g ustawy o CIT.

Z wyżej przytoczonych przepisów wynika generalna zasada, iż przychód podatkowy dla celów podatku dochodowego od osób prawnych, w przypadku świadczenia usług powstaje w dniu wykonania usługi. Wyjątek od tej zasady stanowi:

\- wystawienie faktury w terminie wcześniejszym niż faktyczne wykonanie usługi - datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień wystawienia faktury,

\- uregulowanie należności przed wykonaniem usługi – datą powstania przychodu będzie w tym przypadku dzień otrzymania należności.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy w przypadku określonym we wniosku korekta przychodów powinna być dokonana w roku podatkowym wystawienia faktury korygującej (na bieżąco), czy prawidłowym jest dokonanie zmniejszenia przychodów roku podatkowego, w którym wystawiono fakturę pierwotną tj. w 2019 r.

Zasady ogólne dokonywania korekt przychodów zostały zawarte w art. 12 ust. 3j-3m ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

I tak stosownie do art. 12 ust. 3j ustawy o CIT:

Jeżeli korekta przychodu nie jest spowodowana błędem rachunkowym lub inną oczywistą omyłką, korekty dokonuje się poprzez zmniejszenie lub zwiększenie przychodów osiągniętych w okresie rozliczeniowym, w którym została wystawiona faktura korygująca lub, w przypadku braku faktury, inny dokument potwierdzający przyczyny korekty.

W myśl art. 12 ust. 3k ustawy o CIT:

Jeżeli w okresie rozliczeniowym, o którym mowa w ust. 3j, podatnik nie osiągnął przychodów lub osiągnięte przychody są niższe od kwoty zmniejszenia, podatnik jest obowiązany zwiększyć koszty uzyskania przychodów o kwotę, o którą nie zostały zmniejszone przychody.

Natomiast stosownie do art. 12 ust. 3l pkt 1 ustawy o CIT:

Przepisów ust. 3j i 3k nie stosuje się do korekty dotyczącej przychodu związanego ze zobowiązaniem podatkowym, które uległo przedawnieniu.

Jednakże wskazać należy, że w sytuacji przedstawionej we wniosku nie mamy do czynienia z korektą, o której mowa w art. 12 ust. 3j-3k ustawy o CIT, ponieważ na mocy wyroku Sądu wykazany przez Państwa przychód za dodatkowe roboty budowlane został uznany za bezzasadny, ponieważ czynności potraktowane jako prace dodatkowe były objęte zakresem określonym w umowie z (…) 2015 r. Zatem wystawiona (…) 2019 r. faktura VAT na dodatkowe roboty budowlane stała się bezpodstawna, a więc została błędnie wykazana jako przychód należny.

Skoro na mocy wyroku Sądu wykonane przez Państwa prace dodatkowe zostały uznane za objęte zakresem określonym w umowie z (…) 2015 r., to w związku z wykonaniem tych prac nie doszło do powstania przychodu należnego.

W świetle powyższego zdarzenie ma charakter pierwotny, czyli istniało już w momencie nieprawidłowego rozpoznawania przychodu należnego. W konsekwencji należy skorygować błędnie wykazany przychód za okres w którym został wykazany tj. w 2019 r.

Zatem Państwa stanowisko należało uznać za **prawidłowe.**

**Dodatkowe informacje**

**Informacja o zakresie rozstrzygnięcia**

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

**Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji**

\- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

\- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

\- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

**Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację**

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

\- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

\- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

**Podstawa prawna dla wydania interpretacji**

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).