Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0114-KDIP4-2.4012.198.2021.2.MŻA
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2021-06-17
Teza: Sprzedaż działki, będzie dostawą dokonywaną przez podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług, zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy. W konsekwencji ww. sprzedaż będzie stanowiła – wskazaną w art. 7 ust. 1 ustawy – dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.
Słowa kluczowe: czynności-czynności podlegające opodatkowaniu; nieruchomości-sprzedaż nieruchomości; pełnomocnictwo
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział I-art. 2; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział III-Rozdział 1-art. 15

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 31 marca 2021 r. (data wpływu 6 kwietnia 2021 r.), uzupełnionym 9 czerwca 2021 r., na wezwanie tut. Organu z 31 maja 2021 r. (doręczone 7 czerwca 2021 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży działki nr 1 za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2021 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania sprzedaży działki nr 1 za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT. Wniosek uzupełniono w dniu 6 maja 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni jest właścicielką nieruchomości, składającej się m. in. z działki niezabudowanej, położonej w gminie (…), ob. (…) o numerze ewidencyjnym 1 o powierzchni 4,7000ha (grunty orne klasy Rlllb, RIVa, W), dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…). Powyższą działkę Wnioskodawczyni nabyła w drodze umowy darowizny w dniu 20 kwietnia 2005 r. Działkę nabyła, będąc panną obecnie jest zamężna, majątek małżeński nie został rozszerzony.

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą rolniczą. Prowadzi również wspólnie z bratem działalność gospodarczą rolniczą pod nazwą Grupa (…) Sp. Jawna. Działka ta również jest wykorzystywana w działalności rolniczej. Plony - w zależności od okresów - pszenica, rzepak, bobik były sprzedawane. Wnioskodawczyni jest również zarejestrowana jako czynny podatnik od towarów i usług (VAT). Na działki pobierane są także dopłaty bezpośrednie.

Dnia 16 lutego 2018 r. Rada Gminy (…) uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego (Uchwała Nr )…)), zgodnie z którym działka nr 1 znalazła się na obszarze o przeznaczeniu podstawowym tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów i tereny zabudowy usługowej, a także tereny zieleni izolacyjnej oraz tereny zadrzewień.

W dniu 18 lutego 2020 r. Wnioskodawczyni zawarła w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, dotyczącą opisanej powyżej działki nr 1 z potencjalnym kupującym, tj. spółką „A” Sp. z o.o. (…) W umowie tej figuruje również brat Wnioskodawczyni, jako właściciel działki nr 2. Umowa przedwstępna dotyczy obu nieruchomości, a warunki zawarcia Umowy Sprzedaży są takie same dla wszystkich stron, tzn. że strony potwierdziły, że roszczenia przysługujące kupującemu z tytułu zawarcia umów przedwstępnych mogą zostać zrealizowane poprzez łączne zawarcie przyrzeczonych umów sprzedaży (Umowy Sprzedaży).

Umowa przedwstępna została zawarta na okres do dnia 31 maja 2021 r. W dniu 25 marca 2021 r. aneksowano umowę, wydłużając jej obowiązywanie do dnia 10 sierpnia 2021 r. Kupujący zobowiązał się zawrzeć Umowę Sprzedaży, tj. kupić działkę nr 1 (a także działkę brata Wnioskodawczyni nr 2), pod warunkiem spełnienia następujących warunków zawarcia umowy sprzedaży:

1.  Uzyskania przez sprzedających zaświadczeń wydanych przez właściwy urząd gminy, urząd skarbowy wydanych w trybie art. 306 g) ustawy Ordynacja podatkowa oraz zaświadczenia wydanego przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych i/lub Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, potwierdzających, że nie zalegają oni z płatnością należnych podatków i innych należności publicznoprawnych (przy czym strony postanawiają, że zamiast zaświadczenia, z którego będzie wynikać brak zaległości w ZUS i/lub KRUS, strona sprzedająca może również przedłożyć zaświadczenie, z którego będzie wynikać, że sprzedający nie figuruje w rejestrze ZUS i/lub KRUS);
2.  Przeprowadzenia przez kupującego procesu analizy stanu prawnego nieruchomości i uznania przez kupującego, według jego oceny, wyników tej analizy za satysfakcjonujące;
3.  Potwierdzenia przez kupującego braku przeciwwskazań do uzyskania odpowiednich zgód i pozwoleń na budowę na przedmiotowej nieruchomości i koniecznych do tego celu innych nieruchomościach sieci lub przyłączy mediów, o następujących parametrach: energia elektryczna minimum 5MW, gaz minimum 1000 (jeden tysiąc) m3/godzinę, woda: minimum 150 (sto pięćdziesiąt) m3/dzień, kanalizacja sanitarna: minimum 150 (sto pięćdziesiąt) m3/dzień, kanalizacja deszczowa: minimum 8 (osiem) m3/sekundę;
4.  Uzyskania przez kupującego ustaleń, z których będzie wynikało, iż warunki glebowo-środowiskowe oraz geotechniczne nieruchomości umożliwiają realizację w sposób racjonalny z punktu ekonomicznego zamierzonej przez kupującego inwestycji, przy czym kupujący udostępni sprzedającym wynik badań i analiz w przypadku gdy nie dojdzie do zawarcia Umowa Sprzedaży;
5.  Uzyskania przez kupującego stosownego pozwolenia na budowę układu komunikacyjnego, racjonalnego z punktu ekonomicznego, włączającego bez ograniczeń przedmiotową nieruchomość do drogi publicznej;
6.  Uzyskania przez kupującego warunków technicznych, decyzji, pozwoleń, uzgodnień oraz zgód osób prawnych i fizycznych (w tym dostawców mediów) oraz jednostek samorządu terytorialnego i organów administracji państwowej na zmianę przebiegu mediów znajdujących się na nieruchomościach, które to media (gazociągi, linie energetyczne, wodociągi, rurociągi, linie telekomunikacyjne itp.) mogą znajdować się na terenie nieruchomości oraz kolidować z zamierzoną przez kupującego inwestycją i których zmiana przebiegu jest niezbędna do uzyskania przez kupującego pozwolenia na budowę zamierzonej inwestycji, przy czym kupujący udostępni sprzedającym wynik badań i analiz w przypadku gdy nie dojdzie do zawarcia Umowy Sprzedaży;
7.  Uzyskaniu przez kupującego ostatecznej/prawomocnej decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zamierzonej przez kupującego inwestycji;
8.  Stan prawny i faktyczny nieruchomości, wynikający z oświadczeń i zapewnień sprzedających, o których mowa w umowie przedwstępnej, nie zmieni się ani też nie wyjdą na jaw okoliczności sprzeczne z tymi oświadczeniami, chyba że takie zmiany lub okoliczności są wprost przewidziane tą umową;
9.  Przeprowadzenia przez kupującego pomiarów geodezyjnych i wznowienia granic każdej nieruchomości, potwierdzających powierzchnię oraz aktualne granice tych nieruchomości. W przypadku, gdy powierzchnie tych nieruchomości będą różnić się od podanych w umowie przedwstępnej, wówczas cena zostanie dostosowana do rzeczywistej powierzchni każdej nieruchomości, przy uwzględnieniu tej samej stawki za jeden metr kwadratowy nieruchomości, przy czym kupujący udostępni sprzedającym wynik badań i analiz w przypadku gdy nie dojdzie do zawarcia Umowy Sprzedaży;
10.  Przedstawienia przez kupującego uchwały wspólników wyrażającej zgodę na nabycie nieruchomości.

Strony umowy postanowiły, że opisane powyżej warunki (oprócz ostatniego) są zastrzeżone na korzyść spółki kupującej, co oznacza, że kupujący ma prawo żądać zawarcia Umowy Sprzedaży pomimo nieziszczenia się któregokolwiek z lub wszystkich warunków zawarcia Umowy Sprzedaży, pod warunkiem złożenia sprzedającym przez kupującego, najpóźniej w dniu jej zawarcia, oświadczenia o zrzeczeniu się prawa żądania spełnienia któregokolwiek z warunków zawarcia Umowy Sprzedaży.

Ponadto w umowie zawarte są następujące treści:

Sprzedająca zobowiązała się, że wystąpi do właściwiej Izby Skarbowej w celu uzyskania pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w celu uzyskania stanowiska, czy sprzedaż działki nr 1 powinna być opodatkowana podatkiem od towarów i usług czy podatkiem od czynności cywilnoprawnych Jeżeli okaże się, że zgodnie z wydaną interpretacją indywidulaną sprzedaż działki będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług, wówczas cena zawarta w umowie będzie traktowana jako cena netto i zostanie powiększona o należy podatek VAT, a kupujący będzie zobowiązany zapłacić sprzedającej cenę powiększoną o należny podatek VAT.

Strony umowy postanowiły również, że jednocześnie z zawarciem umowy przedwstępnej sprzedająca udzieliła kupującemu prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane, to jest w szczególności do składania wniosków oraz uzyskiwania decyzji, uzgodnień, pozwoleń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż są one wolne od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu obiektów magazynowo-produkcyjno-biurowych, z zastrzeżeniem, że koszty tych działań ponosić będzie spółka. Ponadto sprzedająca wyraziła zgodę na przeprowadzenie na nieruchomości archeologicznych badań ratowniczych na znanych i nowoodkrytych stanowiskach archeologicznych znajdujących się na nieruchomości. Prawo to obejmuje również podwykonawców spółki, którzy będą wykonywać badania i odwierty oraz prace archeologiczne.

Sprzedająca udzieliła również przedstawicielowi spółki pełnomocnictwa do:

1.  Uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, sieci energetycznej, gazowej, ciepłowniczej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg publicznych, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;
2.  Uzyskania decyzji, pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania zamierzonej przez kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomościach;
3.  Uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, przy czym strony jasno określają, że ewentualne koszty wyłączenia z produkcji rolnej poniesie kupujący;
4.  Uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów, dotyczących stanu faktycznego i prawnego nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania jej stanu prawnego;
5.  Składania wniosków o pomiary geodezyjne, polegających na wznowieniu granic nieruchomości w celu potwierdzenia lub zmiany powierzchni i/lub granic tych nieruchomości oraz do reprezentowania ich w postępowaniach wszczętych na podstawie tych wniosków, a także do odbioru wszelkich dokumentów, a zwłaszcza decyzji zmieniających powierzchnię i/lub granicę tych nieruchomości;
6.  Uzyskiwania zaświadczeń z właściwych dla sprzedającej organów podatkowych, urzędu gminy, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, wydanych zgodnie z art. 306 g) w związku z art. 112 ustawy Ordynacja podatkowa, o niezaleganiu lub stwierdzających stan zaległości w zapłacie podatków bądź składek na ubezpieczenie zdrowotne i/lub społeczne;
7.  Przeglądania akt ksiąg wieczystych prowadzonych dla nieruchomości, w tym składania wniosków o sporządzenie fotokopii i odpisów z akt oraz do odbioru takich odpisów i fotokopii, a ponadto do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których nieruchomości zostały odłączone;
8.  Uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych.

Strony zastrzegły przy tym, że pełnomocnictwo to nie obejmuje uprawnienia do składania wniosków o dokonanie podziałów geodezyjnych bądź scalenia nieruchomości.

Sprzedająca oświadczyła, że pełnomocnictwo to obejmuje prawo do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, z zastrzeżeniem, że wszelkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe, związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi określonymi powyżej, będą obciążały kupującego. Sprzedająca oświadczyła, że na wezwanie kupującego udzieli wszelkich dalszych pełnomocnictw niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskiwaniem pozwoleń, uzgodnień itp., o których mowa w umowie przedwstępnej, zarówno w formie pisemnej, jak i w wymaganej formie szczególnej. Sprzedająca oświadczyła ponadto, że w granicach umocowania pełnomocnik może ustanawiać dla nich innych (dalszych) pełnomocników. Sprzedająca oświadczyła, że znane jest jej zamierzenie inwestycyjne kupującego, polegające na wybudowaniu na nieruchomościach i oddaniu do użytkowania obiektów magazynowo-produkcyjno-biurowych i oświadczyła, że zrzeka się prawa do składania jakichkolwiek zażaleń, skarg, odwołań i innych protestów w toku postępowań administracyjnych dotyczących realizacji tej inwestycji, ponadto zobowiązuje się do niezgłaszania z tego tytułu żadnych roszczeń oraz do nieskładania wskazanych zażaleń, skarg, odwołań i innych protestów.

Sprzedająca w umowie przedwstępnej wyraziła także zgodę na przelew praw i przejęcie zobowiązań spółki wynikających z niniejszej umowy na/przez inną spółkę z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwaną dalej „Cesjonariuszem”. Spółka powiadomi sprzedającą o dokonanym przelewie praw i przejęciu zobowiązań w terminie 14 (czternastu) dni od daty zawarcia umowy, na mocy której nastąpił przelew praw i przejęcie zobowiązań. W przypadku otrzymania powyższego zawiadomienia, sprzedająca będzie zobowiązana do zawarcia Umowy Sprzedaży (Umów Sprzedaży) z Cesjonariuszem, który stanie się kupującym w rozumieniu umowy objętej umową przedwstępną oraz Umową Sprzedaży. Strony umowy przedwstępnej zastrzegły, że kupującemu przysługuje prawo odstąpienia w przypadku:

1.  Gdyby, zgodnie z prawem obowiązującym w dacie zawarcia Umowy Sprzedaży, jakiemukolwiek podmiotowi przysługiwało prawo pierwokupu jakiejkolwiek Nieruchomości;
2.  Nieuzyskania wyrażonej w uchwale zgody wspólników spółki na nabycie nieruchomości bądź nieziszczenia się jakiegokolwiek z pozostałych warunków zawarcia Umowy Sprzedaży;
3.  Podjęcia przez kupującego decyzji o nie kontunuowaniu realizacji na nieruchomościach inwestycji polegającej na wybudowaniu i oddaniu do użytkowania obiektów magazynowo-produkcyjno-biurowych;
4.  Przy czym prawo to może zostać wykonane tylko w odniesieniu do obydwu Nieruchomości łącznie nie później niż do 10 sierpnia 2021 r.

Sprzedająca zobowiązana jest do dostarczenia kupującemu wszelkich dokumentów oraz informacji na temat nieruchomości, jak również wszelkich dokumentów i informacji związanych z uzyskaniem interpretacji podatkowej, w tym w szczególności kopii wszelkich wniosków, pism, zawiadomień i korespondencji dotyczącej nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy sprzedaż działki nr 1 będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT)?

Zdaniem Wnioskodawcy.

Według oceny Wnioskodawczyni podpisanie umowy przedwstępnej, a następnie zbycie działki nr 1 zgodnie z warunkami opisanymi w umowie przedwstępnej będzie stanowiło czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. W konsekwencji Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do naliczenia podatku z tytułu dokonania sprzedaży nieruchomości.

Pomimo, że Wnioskodawczyni nie występowała do gminy z prośbą o przekształcenie działki pod inwestycje, wykorzystywanej dotychczas i obecnie do celów rolnych, nie uzbrajałam jej w infrastrukturę techniczną umożliwiającą zabudowę i nie ponosiła kosztów związanych z zawarciem umowy przedwstępnej oraz ewentualnej Umowy Sprzedaży to udzieliła stosownych pełnomocnictw spółce i przedstawicielowi spółki oraz dała spółce prawo do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. Spółka w imieniu Wnioskodawczyni i na własny koszt przeprowadza cały proces inwestycyjny, polegający na sprawdzeniu działki Wnioskodawczyni oraz działki jej brata pod kątem zabudowy. Występuje o decyzje, pozwolenia, uzgodnienia itd., zgodnie z zawartą umową i jej treścią opisaną w powyższym wniosku. Jak wynika z przepisów kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni uważa, że udzielając Kupującemu pełnomocnictwa do wszelkiego rodzaju czynności zmierzających do udzielenia pozwolenia na budowę, tj. do występowania i uzyskiwania pozwoleń, uzgodnień, opinii, warunków technicznych i przyłączy, badania gruntu itp., wywoła to skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy. Wnioskodawczyni przyjmuje więc, że przed sprzedażą, udzielając pełnomocnictwa, podejmuje działania w celu uzyskania tych czynności w swoim imieniu. A co za tym idzie ulepsza swoją nieruchomość, celem jej sprzedaży.

Ponadto działka była i jest nadal wykorzystywana w działalności gospodarczej rolniczej, a działalność ta opodatkowana jest podatkiem od towarów i usług (VAT).

Wnioskodawczyni nadmienia, że nie ogłaszała się z zamiarem sprzedaży działki. Potencjalny kupujący został przedstawiony przez agencję doradczą, która wskazała kupującego.

Mając zatem na uwadze całokształt podjętych czynności, tj. udzielone pełnomocnictwo i jego konsekwencje, prowadzenie działalności gospodarczej rolniczej opodatkowanej podatkiem od towarów i usług (VAT) oraz działania agencji doradczej, Wnioskodawczyni uznaje, że działa jako podatnik w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (VAT).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2021 r. poz. 685 ze zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Należy więc przyjąć, że na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Podatnikami – według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy – są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast art. 15 ust. 4 ustawy stanowi, że w przypadku osób fizycznych prowadzących wyłącznie gospodarstwo rolne, leśne lub rybackie za podatnika uważa się osobę, która złoży zgłoszenie rejestracyjne, o którym mowa w art. 96 ust. 1.

Przepis ust. 4 stosuje się odpowiednio do osób fizycznych prowadzących wyłącznie działalność rolniczą w innych niż wymienione w ust. 4 przypadkach (art. 15 ust. 5 ustawy).

Przy czym, zgodnie z art. 2 pkt 15 ustawy działalność rolnicza obejmuje produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, gruntową, szklarniową i pod folią, produkcję roślin ozdobnych, grzybów uprawnych i sadowniczą, chów, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego lub fermowego oraz chów i hodowlę ryb i innych organizmów żyjących w wodzie, a także uprawy w szklarniach i ogrzewanych tunelach foliowych, uprawy grzybów i ich grzybni, uprawy roślin „in vitro”, fermową hodowlę i chów drobiu rzeźnego i nieśnego, wylęgarnie drobiu, hodowlę i chów zwierząt futerkowych i laboratoryjnych, chów i hodowlę dżdżownic, entomofagów i jedwabników, prowadzenie pasiek oraz chów i hodowlę innych zwierząt poza gospodarstwem rolnym oraz sprzedaż produktów gospodarki leśnej i łowieckiej, z wyjątkiem drewna okrągłego z drzew tropikalnych (CN 4403 41 00 i 4403 49) oraz bambusa (CN 1401 10 00), a także świadczenie usług rolniczych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

*   po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,

*   po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższych rozważań, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Należy stwierdzić, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Wobec tego nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W konsekwencji, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Mając na względzie definicję działalności gospodarczej, zawartą w art. 15 ust. 2 ustawy, należy uznać, że działalność rolnicza, o której mowa w art. 2 pkt 15 ustawy, mieści się w pojęciu działalności gospodarczej.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawczyni jest właścicielką nieruchomości, składającej się m. in. z działki niezabudowanej, położonej w gminie (…), ob. (…) o numerze ewidencyjnym 1 o powierzchni 4,7000ha, którą nabyła w drodze umowy darowizny w dniu 20 kwietnia 2005 r. Działkę nabyła, będąc panną obecnie jest zamężna, majątek małżeński nie został rozszerzony. Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą rolniczą. Prowadzi również wspólnie z bratem działalność gospodarczą rolniczą. Działka ta również jest wykorzystywana w działalności rolniczej. Plony - w zależności od okresów - pszenica, rzepak, bobik były sprzedawane. Wnioskodawczyni jest również zarejestrowana jako czynny podatnik od towarów i usług (VAT). Dnia 16 lutego 2018 r. Rada Gminy (…) uchwaliła miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym działka nr 1 znalazła się na obszarze o przeznaczeniu podstawowym tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów i tereny zabudowy usługowej, a także tereny zieleni izolacyjnej oraz tereny zadrzewień. W dniu 18 lutego 2020 r. Wnioskodawczyni zawarła w formie aktu notarialnego przedwstępną umowę sprzedaży nieruchomości, dotyczącą opisanej powyżej działki nr 1 z potencjalnym kupującym. W umowie tej figuruje również brat Wnioskodawczyni, jako właściciel działki nr 2. Umowa przedwstępna została zawarta na okres do dnia 10 sierpnia 2021 r. Kupujący zobowiązał się zawrzeć Umowę Sprzedaży, tj. kupić działkę nr 1 pod warunkiem spełnienia określonych warunków zawarcia umowy sprzedaży.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

W niniejszej sprawie należy przytoczyć – celem wyjaśnienia – orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r., w sprawach połączonych przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast – wyjaśnił Trybunał – w wypadku gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Jednakże co ważne, wskazane orzeczenie Trybunału odnosiło się do rolnika, który korzystał ze zwolnienia od podatku VAT. Natomiast w przypadku, gdy sprzedaży działki należącej do przedsiębiorstwa rolnego dokonuje rolnik będący czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT, należy uznać, że mamy do czynienia z działalnością gospodarczą podejmowaną przez podatnika VAT czynnego.

Przechodząc na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że fakt prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności rolniczej, jako podatnik VAT czynny, w której wykorzystywana była działka nr 1, ma znaczenie dla opodatkowania podatkiem VAT dostawy tego gruntu.

Przedstawione okoliczności wskazują, że działka nr 1, którą Wnioskodawczyni ma zamiar sprzedać stanowi składnik majątku służący prowadzeniu działalności gospodarczej, którą – w rozumieniu ustawy – jest również działalność rolnicza, z tytułu której Wnioskodawczyni jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

W sprawie będącej przedmiotem złożonego wniosku, należy również zwrócić uwagę na kwestię udzielenia pełnomocnictw, która uregulowana jest w Tytule IV Działu VI Przedstawicielstwo, Rozdział I Przepisy ogólne, Rozdział II Pełnomocnictwo, ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 95 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych albo wynikających z właściwości czynności prawnej, można dokonać czynności prawnej przez przedstawiciela.

Czynność prawna dokonana przez przedstawiciela w granicach umocowania pociąga za sobą skutki bezpośrednio dla reprezentowanego, o czym stanowi § 2 powyższego artykułu.

W myśl art. 96 Kodeksu cywilnego, umocowanie do działania w cudzym imieniu może opierać się na ustawie (przedstawicielstwo ustawowe) albo na oświadczeniu reprezentowanego (pełnomocnictwo).

Stosownie do art. 98 Kodeksu cywilnego, pełnomocnictwo ogólne obejmuje umocowanie do czynności zwykłego zarządu. Do czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu potrzebne jest pełnomocnictwo określające ich rodzaj, chyba że ustawa wymaga pełnomocnictwa do poszczególnej czynności.

Zgodnie z art. 99 § 1 Kodeksu cywilnego, jeżeli do ważności czynności prawnej potrzebna jest szczególna forma, pełnomocnictwo do dokonania tej czynności powinno być udzielone w tej samej formie.

W myśl § 2 powołanego artykułu, pełnomocnictwo ogólne powinno być pod rygorem nieważności udzielone na piśmie. Pełnomocnik nie może być drugą stroną czynności prawnej, której dokonuje w imieniu mocodawcy, chyba że co innego wynika z treści pełnomocnictwa albo że ze względu na treść czynności prawnej wyłączona jest możliwość naruszenia interesów mocodawcy. Przepis ten stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy pełnomocnik reprezentuje obie strony (art. 108 Kodeksu cywilnego). Z regulacji art. 109 ww. ustawy wynika, że przepisy działu niniejszego stosuje się odpowiednio w wypadku, gdy oświadczenie woli ma być złożone przedstawicielowi.

Jak wynika z przepisów art. 95 do art. 109 ww. ustawy, pełnomocnictwo – to jednostronne oświadczenie osoby (mocodawcy), na mocy którego inna osoba (pełnomocnik) staje się upoważniona do działania w imieniu mocodawcy. Zatem każda czynność wykonana przez pełnomocnika w imieniu mocodawcy i w zakresie udzielonego pełnomocnictwa wywoła skutki bezpośrednio w sferze prawnej mocodawcy.

W rozpatrywanej sprawie sprzedający udzielił przedstawicielowi spółki pełnomocnictwa do:

1.  Uzyskania warunków technicznych przyłączenia nieruchomości do infrastruktury technicznej, w szczególności przyłączenia do sieci wodociągowej, kanalizacji sanitarnej i deszczowej, sieci energetycznej, gazowej, ciepłowniczej lub innej infrastruktury technicznej, umożliwiającej odprowadzenie wód opadowych oraz włączenia do dróg publicznych, w tym składania i podpisywania wniosków i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz odbioru;
2.  Uzyskania decyzji, pozwolenia wodnoprawnego, decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach oddziaływania zamierzonej przez kupującego inwestycji na środowisko, decyzji zezwalającej na prowadzenie badań archeologicznych, decyzji zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę na nieruchomościach;
3.  Uzyskania decyzji o wyłączeniu gruntów z produkcji rolnej oraz uzyskania decyzji dotyczącej gospodarowania masami ziemi podlegającymi ochronie, przy czym strony jasno określają, że ewentualne koszty wyłączenia z produkcji rolnej poniesie kupujący;
4.  Uzyskiwania od właściwych organów administracji rządowej i samorządowej wszelkich zaświadczeń, informacji, wypisów, wyrysów, dotyczących stanu faktycznego i prawnego nieruchomości, koniecznych do przeprowadzenia kompleksowego badania jej stanu prawnego;
5.  Składania wniosków o pomiary geodezyjne, polegających na wznowieniu granic nieruchomości w celu potwierdzenia lub zmiany powierzchni i/lub granic tych nieruchomości oraz do reprezentowania ich w postępowaniach wszczętych na podstawie tych wniosków, a także do odbioru wszelkich dokumentów, a zwłaszcza decyzji zmieniających powierzchnię i/lub granicę tych nieruchomości;
6.  Uzyskiwania zaświadczeń z właściwych dla sprzedającego organów podatkowych, urzędu gminy, Zakładu Ubezpieczeń Społecznych lub Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego, wydanych zgodnie z art. 306 g) w związku z art. 112 ustawy Ordynacja podatkowa, o niezaleganiu lub stwierdzających stan zaległości w zapłacie podatków bądź składek na ubezpieczenie zdrowotne i/lub społeczne;
7.  Przeglądania akt ksiąg wieczystych prowadzonych dla nieruchomości, w tym składania wniosków o sporządzenie fotokopii i odpisów z akt oraz do odbioru takich odpisów i fotokopii, a ponadto do przeglądania akt ksiąg wieczystych, z których nieruchomości zostały odłączone;
8.  Uzyskania decyzji o wycince drzew i krzewów oraz uzyskania decyzji o nasadzeniach zastępczych.

Sprzedająca oświadczyła, że pełnomocnictwo to obejmuje prawo do składania i podpisywania wniosków, umów i innych dokumentów, ich zmiany, cofania oraz do odbioru decyzji, postanowień, wypisów, wyrysów, map i pism oraz korespondencji związanej z prowadzonymi postępowaniami administracyjnymi, a w szczególności z uzyskaniem pozwolenia na budowę i decyzji o środowiskowych uwarunkowaniach, z zastrzeżeniem, że wszelkie koszty oraz opłaty przyłączeniowe, związane z warunkami technicznymi, decyzjami i umowami przyłączeniowymi określonymi powyżej, będą obciążały kupującego. Sprzedająca oświadczyła, że na wezwanie kupującego udzieli wszelkich dalszych pełnomocnictw niezbędnych do prowadzenia postępowań administracyjnych i innych związanych z uzyskiwaniem pozwoleń, uzgodnień itp., o których mowa w umowie przedwstępnej, zarówno w formie pisemnej, jak i w wymaganej formie szczególnej. Sprzedający oświadczył ponadto, że w granicach umocowania pełnomocnik może ustanawiać dla nich innych (dalszych) pełnomocników.

W świetle powyższego uznać należy, że Kupujący będzie dokonywał szeregu określonych czynności w związku ze sprzedażą przez Wnioskodawczynię działki nr 1. Pomimo że ww. czynności dokonywane będą przez przyszłego właściciela, to aby takie czynności mogły być poczynione, to faktyczny właściciel nieruchomości musi wystąpić z wnioskiem lub udzielić stosownych pełnomocnictw potencjalnemu przyszłemu właścicielowi, tak aby mógł on działać w jego imieniu. Jak wskazano wyżej, Wnioskodawczyni udzieliła Kupującemu stosownych pełnomocnictw.

Zatem fakt, że działania podejmowane przez nabywcę w ramach udzielonego mu pełnomocnictwa nie będą podejmowane bezpośrednio przez Wnioskodawczynię, ale przez osoby trzecie nie oznacza, że pozostają bez wpływu na sytuację prawną Wnioskodawczyni. Po udzieleniu pełnomocnictwa czynności wykonane przez osoby trzecie wywołają skutki bezpośrednio w sferze prawnej Sprzedającego (mocodawcy).

Ponadto Wnioskodawczyni udzieliła kupującemu prawa do dysponowania nieruchomością na cele budowlane, w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. prawo budowlane, to jest w szczególności do składania wniosków oraz uzyskiwania decyzji, uzgodnień, pozwoleń, opinii, warunków technicznych i przyłączy, a także do prowadzenia na nich badań i odwiertów niezbędnych do potwierdzenia, iż są one wolne od zanieczyszczeń, a warunki glebowe umożliwiają realizację na niej inwestycji polegającej na wybudowaniu obiektów magazynowo-produkcyjno-biurowych, z zastrzeżeniem, że koszty tych działań ponosić będzie spółka. Ponadto sprzedająca wyraziła zgodę na przeprowadzenie na nieruchomości archeologicznych badań ratowniczych na znanych i nowoodkrytych stanowiskach archeologicznych znajdujących się na nieruchomości. Prawo to obejmuje również podwykonawców spółki, którzy będą wykonywać badania i odwierty oraz prace archeologiczne.

Udzielenie przez Sprzedającą zgody na dysponowanie działką, uzyskanie wszelkich dokumentów dotyczących nieruchomości, w tym dotyczących ich stanu prawnego i faktycznego oraz zdobycie stosownych, wymaganych prawem decyzji i pozwoleń, w tym uzyskanie przez nabywcę warunków technicznych umożliwiających realizację zamierzonej przez Kupującego (Spółkę) inwestycji, oznacza, że stroną postępowań zmierzających do ich realizacji będzie nie nabywca, ale Sprzedająca. Kupujący jako pełnomocnik działać będzie w imieniu Sprzedającej, a nie w imieniu własnym. Zatem czynności podejmowane przez Kupującego jako przedstawiciela Sprzedającej, w granicach umocowania, są traktowane tak jak czynności wykonywane bezpośrednio przez Sprzedającą. Tak więc w niniejszych okolicznościach, przed planowaną sprzedażą, Sprzedająca wykaże aktywność w przedmiocie sprzedaży działki porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem. Podkreślenia wymaga, że przyszły nabywca nie mógłby wykonywać opisanych czynności względem nieruchomości, jeżeli nie dysponowałby udzielonym przez Wnioskodawczynię pełnomocnictwem.

W konsekwencji Wnioskodawczyni przez przyszłego Kupującego, z którym zawarła umowę przedwstępną i któremu udzieliła pełnomocnictwa do wykonywania ww. czynności, podjęła działania podobne do tych, które wykonują podmioty zajmujące się profesjonalnie obrotem nieruchomościami, o których mowa we wskazanym orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, tj. wykazała aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że sprzedaż przez Wnioskodawczynię działki 1 będzie dostawą dokonaną w ramach prowadzenia działalności gospodarczej w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawczyni będzie działała jako podatnik VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Z uwagi na powyższe, w tej konkretnej sytuacji nie można uznać, że przedmiotem dostawy będzie składnik majątku osobistego Wnioskodawczyni, a sprzedaż działki nr 1 będzie stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym. Sprzedaż działki nr 1 będzie stanowiła zatem czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3.  z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193 ze zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), (…), za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP. W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.