Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 1462-IPPP3.4512.76.2017.1.IG
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2017-04-28
Teza: Czy w związku z ww. uregulowaniami obowiązującymi operatorów publicznych (wyznaczonych) w zakresie dokumentowania usług pocztowych w obrocie międzynarodowym, Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawiania faktur w myśl art. 106 ustawy o VAT z tytułu pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową, opłat tranzytowych oraz opłat z tytułu usług płatniczych?
Słowa kluczowe: dokumentacja-dokumentacja podatkowa; faktura-treść faktury; faktura-wystawienie faktury; poczta-usługi pocztowe; podatnik-podatnik podatku od towarów i usług; rachunki
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział XI-Rozdział 1

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2017 r. (data wpływu 31 stycznia 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wystawiania faktur z tytułu pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową, opłat tranzytowych oraz opłat z tytułu usług płatniczych – **jest nieprawidłowe**.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku wystawiania faktur z tytułu pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową, opłat tranzytowych oraz opłat z tytułu usług płatniczych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca jako operator pocztowy pełniący dodatkowo funkcję operatora wyznaczonego zgodnie z Prawem Pocztowym do świadczenia powszechnych usług pocztowych, wykonuje usługi pocztowe zarówno w obrocie krajowym jak i zagranicznym. W tym ostatnim obszarze konieczna jest współpraca pomiędzy operatorami pocztowymi różnych krajów w celu umożliwienia wymiany strumieni poczty pomiędzy krajem nadania a krajem przeznaczenia. Ponadto operatorzy pocztowi współpracują również w obszarze pocztowych usług płatniczych.

Zasady realizacji tych usług w obrocie zagranicznym określają przepisy Światowej Konwencji Pocztowej oraz Regulaminów (dotyczących listów, paczek oraz usług płatniczych). Przepisy te zostały stworzone przez Światowy Związek Pocztowy, którego Wnioskodawca jest członkiem. Światowa Konwencja Pocztowa jako akt prawa międzynarodowego została przyjęta w Doha 11 października 2012 roku. Została ratyfikowana i opublikowana w Dzienniku Ustaw (Dz.U. 2015 poz. 1522).

Regulamin dotyczący pocztowych usług płatniczych, poczty listowej i regulamin dotyczący paczek pocztowych sporządzono w Bernie dnia 15 kwietnia 2013 roku.

Operatorzy wyznaczeni, którzy otrzymują przesyłki od innych operatorów wyznaczonych mają prawo do pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową. Są to tzw. opłaty końcowe. Opłaty te uwzględniają wyniki jakości usług w kraju przeznaczenia. Ponadto w przypadku, gdy operator z kraju trzeciego (nie będącego krajem nadania ani krajem przeznaczenia) bierze udział w tranzycie przesyłek, ma również prawo do udziału w opłacie tzw. opłata tranzytowa. Szczegółowe zasady naliczania opłat stosowanych między operatorami, z uwzględnieniem sposobu transportu (lądowy, morski, lotniczy) określone są w ww. aktach. Przepisy te przewidują również szczegółową procedurę dotyczącą sprawozdawczości w zakresie zrealizowanych usług międzynarodowych. Specjalne urzędy tzw. urzędy wymiany lub urzędy pośredniczące poszczególnych operatorów pocztowych, sporządzają szczegółowe wykazy zbiorcze dotyczące w szczególności masy i ilości przesyłek oraz ich rodzaju.

Zgodnie z przewidzianą procedurą, rozliczenia pomiędzy operatorami odbywają się w oparciu o rachunki sporządzane na specjalnych formularzach (CN51, CN58, CN61, CP75 itp.). Rachunki z tytułu opłat końcowych sporządza operator wierzyciel. W przypadku poczty listowej, rachunki sporządza się na podstawie różnicy między kwotami obliczonymi dla masy i ilości przesyłek otrzymanych i wysłanych w odniesieniu do każdego rodzaju przesyłek, jakie występują w wykazach zbiorczych. Rachunki szczegółowe przesyła się w dwóch egzemplarzach do wyznaczonego operatora - dłużnika w terminie 10 miesięcy po upływie roku, którego dotyczą. Jeśli wyznaczony operator, który wysłał rachunek szczegółowy nie otrzymał żadnego sprostowania w okresie dwóch miesięcy, licząc od dnia jego wysłania, rachunek ten jest uważany za przyjęty na mocy prawa. Operator dłużnik zobowiązany jest do zapłaty salda rachunku.

W odniesieniu do opłat za tranzyt i przewóz lotniczy przesyłek, rachunki sporządzane są w okresach miesięcznych, kwartalnych lub rocznych.

Regulamin dotyczący paczek przewiduje z kolei możliwość rozliczania w okresach miesięcznych, kwartalnych lub półrocznych. Procedura wystawiania i akceptacji rachunków jest analogiczna jak w przypadku rachunków za przesyłki listowe (również z użyciem specjalnych formularzy). Natomiast płatności za wszystkie rodzaje usług mogą być przekazywane bezpośrednio w formie kompensaty dwustronnej lub wielostronnej.

Również w odniesieniu do usług płatniczych obowiązują ścisłe zasady rozliczeń pomiędzy operatorami. Operatorzy pocztowi zobowiązani są do odnotowywania wszelkich operacji obciążania konta lub przekazywania w dokumentach rozliczeniowych. Każdy wyznaczony operator sporządza wykaz pocztowych zleceń płatniczych. Mogą to być wykazy dzienne lub miesięczne. Analogicznie, wynagrodzenie może być przekazywane wraz z kwotą przekazu (prowizja dzienna) lub po zakończeniu miesiąca (prowizja miesięczna). Przepisy regulaminu w tym zakresie przewidują wystawianie przez tzw. operatora wypłacającego (tj. operatora kraju, w którym następuje wypłata przekazu) rachunków okresowych oraz rachunków ogólnych. Rachunki sporządzane są na specjalnych formularzach. Operator nadania tj. operator kraju, w którym następuje nadanie przekazu, reguluje rachunki w określonych przepisami terminach.

Ponadto Konwencja Pocztowa zawiera szczególne postanowienia dotyczące regulowania rachunków i płatności za międzynarodową wymianę pocztową. Zgodnie z art. 37 Konwencji, regulowanie rachunków z tytułu operacji wykonywanych zgodnie z tą Konwencją (w tym regulowania dotyczącego transportu - kierowania - przesyłek pocztowych, regulowania dotyczącego opracowywania przesyłek pocztowych w kraju przeznaczenia i regulowania wypłacanych odszkodowań za zaginięcie, ograbienie lub uszkodzenie przesyłek pocztowych) jest oparte na postanowieniach Konwencji i innych Aktów Związku oraz dokonywane zgodnie z Konwencją i innymi Aktami Związku i nie wymaga ono przygotowywania przez wyznaczonego operatora dokumentów, z wyjątkiem przypadków przewidzianych w Aktach Związku.

Z uwagi na specyfikę działania operatorów pocztowych, zasady ściśle określone w aktach międzynarodowych, wątpliwości budzi kwestia dokumentowania tych zdarzeń na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z ww. uregulowaniami obowiązującymi operatorów publicznych (wyznaczonych) w zakresie dokumentowania usług pocztowych w obrocie międzynarodowym, Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawiania faktur w myśl art. 106 ustawy o VAT z tytułu pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową, opłat tranzytowych oraz opłat z tytułu usług płatniczych?

Stanowisko Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz innego podmiotu niż wskazanego w pkt 1,
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1.
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przepisy tej ustawy obowiązujące do końca 2013 r. nakazywały bezpośrednie powiązanie momentu powstania obowiązku podatkowego z momentem wystawienia faktury (nie później niż 7. dnia, licząc od dnia wydania towarów lub wykonania usługi). Takie rozwiązanie istniało zresztą wbrew regulacjom wspólnotowym, które obowiązek podatkowy łączą już z samym faktem dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi (art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej).

Jednak w myśl przepisów wprowadzonych z dniem 1 stycznia 2014 roku, wystawienie faktury, co do zasady, nie wpływa na powstanie obowiązku podatkowego. Tym samym dla większości transakcji, wystawienie faktury jest bez znaczenia dla ustalenia momentu, w którym powstaje obowiązek podatkowy w VAT. Zgodnie z podstawową regułą wyrażoną w art. 19a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Natomiast fakturę, zgodnie z art. 106i ustawy, wystawia się, co do zasady, nie później niż 15 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę. Także w przypadku importu usług obowiązek podatkowy z tego tytułu nie wiąże się z wystawieniem faktury. Powstaje zgodnie z zasadami ogólnymi, to znaczy w momencie wykonania usługi. Bez znaczenia dla jego rozpoznania pozostaje wystawienie lub otrzymanie faktury od sprzedającego. W przypadku tzw. usług finansowych zaś, obowiązek podatkowy związany jest z terminem płatności. Wystawienie faktury również w odniesieniu do tych usług nie ma znaczenia.

Ponadto w niektórych przypadkach podatnik w ogóle nie jest zobowiązany do wystawienia faktury. Jak stanowi art. 106b ust. 2, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Rynek usług pocztowych jest specyficznym rodzajem działalności, która podlega szczególnej reglamentacji. Dla jego funkcjonowania istotne znaczenie mają przepisy prawa krajowego Prawo Pocztowe, Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady oraz przepisy prawa międzynarodowego tj. wskazane powyżej akty prawne Światowego Związku Pocztowego. Światowy Związek Pocztowy jest jedną z wyspecjalizowanych agend Narodów Zjednoczonych, w ramach której realizowana jest współpraca między administracjami pocztowymi (operatorami) poszczególnych państw. Ustanawia on wspólne zasady stosowane w międzynarodowej służbie pocztowej. Określa podstawowe pojęcia i definicje dotyczące międzynarodowego obrotu poczty, zasady stosowane wobec przesyłek listowych i paczek pocztowych, zakres odpowiedzialności, zakres oferowanych usług oraz zawiera inne szczegółowe postanowienia dotyczące przesyłek i usług płatniczych m.in. procedury sprawozdawcze i dokumentacyjne. Przepisy te jednoznacznie wskazują, iż regulowanie rachunków z tytułu operacji wykonywanych zgodnie z Konwencją oparte jest na postanowieniach Konwencji i innych Aktów Związku oraz dokonywane zgodnie z Konwencją i innymi Aktami Związku i nie wymaga ono przygotowywania przez wyznaczonego operatora dokumentów, z wyjątkiem przypadków przewidzianych w Aktach Związku (art. 37 Konwencji). Przepisy te w sposób wyczerpujący określają procedury związane z opracowywaniem i akceptacją rachunków. Nie przewidują one przekazywania między operatorami pocztowymi odrębnych dokumentów niż wskazane wyżej rachunki.

Należy podkreślić, iż wszystkie transakcje wykazane w otrzymywanych/wystawianych rachunkach są prawidłowo ujmowane w księgach rachunkowych oraz ewidencjach VAT. Wnioskodawca odpowiednio ewidencjonuje usługi realizowane przez Spółkę na rzecz zagranicznych operatorów oraz właściwie rozpoznaje import.

Opisany powyżej model rozliczeń w zakresie międzynarodowego obrotu pocztowego funkcjonuje już od wielu lat. Stosowany był bowiem w aktach prawa międzynarodowego, poprzedzających wymienione powyżej.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc po uwagę powyższe okoliczności, stosowanie procedur wynikających z aktów prawa międzynarodowego dotyczącego obrotu pocztowego, jest wystarczające w zakresie dokumentowania tych transakcji. Sporządzone lub otrzymane dokumenty mogą tym samym stanowić podstawę ujmowania tych zdarzeń gospodarczych w ewidencji VAT. Na aspekt istotności wskazanych powyżej przepisów międzynarodowych wskazuje otrzymana przez Pocztę interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (IPPB5/423-563/11/15-7/S/RS), dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczeń z tytułu międzynarodowego obrotu pocztowego. Przedmiotowa interpretacja została wydana po wyroku NSA, z dnia 10 marca 2015 roku, w którym Sąd oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów. Zgodnie z zawartym w niej stanowiskiem, rozpoznawanie przychodów i kosztów z tytułu międzynarodowego obrotu pocztowego w świetle przepisów podatku dochodowego od osób prawnych, powinno następować z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisów prawa międzynarodowego, chociaż nie generuje ono obowiązków stricte podatkowych.

Należy również podkreślić, iż w dużej mierze obrót międzynarodowy dotyczy usług, które są zwolnione z VAT. W świetle polskiej ustawy o podatku od towarów i usług, zwolnieniu z VAT podlegają powszechne usługi pocztowe świadczone przez operatora obowiązanego do świadczenia takich usług, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną (art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT). Zwolnienie to mające charakter podmiotowo - przedmiotowy stanowi implementację przepisów prawa unijnego. Zgodnie bowiem z artykułem 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady Unii Europejskiej z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, państwa członkowskie zwalniają świadczenie usług przez pocztę państwową i dostawę towarów z tymi usługami związaną, z wyjątkiem przewozu osób i usług telekomunikacyjnych. Zgodnie natomiast z art. 135 Państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych. Odpowiednikiem tej regulacji na gruncie polskiej ustawy o podatku od towarów i usług, jest art. 43. ust. 1 pkt 40.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 106a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710 z późn. zm), zwanej dalej ustawą, przepisy rozdziału „Faktury” Działu XI stosuje się do:

1.  sprzedaży, z wyjątkiem przypadków, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 i 5 oraz ust. 1a, w których usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego i faktura dokumentująca te transakcje nie jest wystawiana przez usługobiorcę lub nabywcę towarów w imieniu i na rzecz usługodawcy lub dokonującego dostawy towarów;
2.  dostawy towarów i świadczenia usług dokonywanych przez podatnika posiadającego na terytorium kraju siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, z którego dokonywane są te czynności, a w przypadku braku na terytorium kraju siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej - posiadającego na terytorium kraju stałe miejsce zamieszkania albo zwykłe miejsce pobytu, z którego dokonywane są te czynności, w przypadku gdy miejscem świadczenia jest terytorium:
    1.  państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju, a osobą zobowiązaną do zapłaty podatku od wartości dodanej jest nabywca towaru lub usługobiorca i faktura dokumentująca te czynności nie jest wystawiana przez tego nabywcę lub usługobiorcę w imieniu i na rzecz podatnika,
    2.  państwa trzeciego.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

1.  sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
2.  sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
3.  wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
4.  otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Przy czym w myśl art. 106b ust. 2 ustawy podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Elementy jakie powinna zawierać faktura, określa art. 106e ust. 1 ustawy. Przepis ten stanowi, że faktura powinna zawierać m.in.:

1.  datę wystawienia;
2.  kolejny numer nadany w ramach jednej lub więcej serii, który w sposób jednoznaczny identyfikuje fakturę;
3.  imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy;
4.  numer, za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. a;
5.  numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej, pod którym otrzymał on towary lub usługi, z zastrzeżeniem pkt 24 lit. b;
6.  datę dokonania lub zakończenia dostawy towarów lub wykonania usługi lub datę otrzymania zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, o ile taka data jest określona i różni się od daty wystawienia faktury;
7.  nazwę (rodzaj) towaru lub usługi;
8.  miarę i ilość (liczbę) dostarczonych towarów lub zakres wykonanych usług;
9.  cenę jednostkową towaru lub usługi bez kwoty podatku (cenę jednostkową netto);
10.  kwoty wszelkich opustów lub obniżek cen, w tym w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty, o ile nie zostały one uwzględnione w cenie jednostkowej netto;
11.  wartość dostarczonych towarów lub wykonanych usług, objętych transakcją, bez kwoty podatku (wartość sprzedaży netto);
12.  stawkę podatku;
13.  sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku;
14.  kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku;
15.  kwotę należności ogółem; (…)
16.  w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi - wyrazy "odwrotne obciążenie";
17.  w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 - wskazanie:
    1.  przepisu ustawy albo aktu wydanego na podstawie ustawy, na podstawie którego podatnik stosuje zwolnienie od podatku,
    2.  przepisu dyrektywy 2006/112/WE, który zwalnia od podatku taką dostawę towarów lub takie świadczenie usług, lub
    3.  innej podstawy prawnej wskazującej na to, że dostawa towarów lub świadczenie usług korzysta ze zwolnienia.

Jednocześnie w myśl art. 106e ust. 5 ustawy faktura może nie zawierać:

1.  w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14;
2.  w przypadku, o którym mowa w art. 106a pkt 2 lit. b - danych określonych w ust. 1 pkt 5 i 12-14;
3.  w przypadku gdy kwota należności ogółem nie przekracza kwoty 450 zł albo kwoty 100 euro, jeżeli kwota ta określona jest w euro - danych określonych w ust. 1 pkt 3 dotyczących nabywcy i danych określonych w ust. 1 pkt 8, 9 i 11-14, pod warunkiem że zawiera dane pozwalające określić dla poszczególnych stawek podatku kwotę podatku.

W przypadku świadczenia usługa bardzo ważne jest ustalenie miejsca świadczenia usług. Od miejsca świadczenia usług zależy bowiem czy dana usługa podlega opodatkowaniu w Polsce czy też nie.

Zgodnie z art. 28a ustawy na potrzeby stosowania rozdziału „Miejsce świadczenia przy świadczeniu usług”:

1.  ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1.  podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2.  osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
2.  podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Stosownie od art. 28b ust. 1 ustawy miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy, zwalnia się od podatku powszechne usługi pocztowe świadczone przez operatora obowiązanego do świadczenia takich usług, oraz dostawę towarów ściśle z tymi usługami związaną.

Jednocześnie, w myśl art. 132 ust. 1 lit. a ww. Dyrektywy 2006/112/WE, zwolnieniu od podatku przez państwa członkowskie podlegają świadczenie usług przez pocztę państwową i dostawa towarów z tymi usługami związana, z wyjątkiem przewozu osób i usług telekomunikacyjnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jako operator pocztowy pełniący dodatkowo funkcję operatora wyznaczonego zgodnie z Prawem Pocztowym do świadczenia powszechnych usług pocztowych, wykonuje usługi pocztowe zarówno w obrocie krajowym jak i zagranicznym. W tym ostatnim obszarze konieczna jest współpraca pomiędzy operatorami pocztowymi różnych krajów w celu umożliwienia wymiany strumieni poczty pomiędzy krajem nadania a krajem przeznaczenia. Ponadto operatorzy pocztowi współpracują również w obszarze pocztowych usług płatniczych.

Zasady realizacji tych usług w obrocie zagranicznym określają przepisy Światowej Konwencji Pocztowej oraz Regulaminów (dotyczących listów, paczek oraz usług płatniczych). Przepisy te zostały stworzone przez Światowy Związek Pocztowy, którego Wnioskodawca jest członkiem. Światowa Konwencja Pocztowa jako akt prawa międzynarodowego została przyjęta w Doha 11 października 2012 roku. Została ratyfikowana i opublikowana w Dzienniku Ustaw (Dz.U. 2015 poz. 1522).

Regulamin dotyczący pocztowych usług płatniczych, poczty listowej i regulamin dotyczący paczek pocztowych sporządzono w Bernie dnia 15 kwietnia 2013 roku.

Operatorzy wyznaczeni, którzy otrzymują przesyłki od innych operatorów wyznaczonych mają prawo do pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową. Są to tzw. opłaty końcowe. Opłaty te uwzględniają wyniki jakości usług w kraju przeznaczenia. Ponadto w przypadku, gdy operator z kraju trzeciego (nie będącego krajem nadania ani krajem przeznaczenia) bierze udział w tranzycie przesyłek, ma również prawo do udziału w opłacie tzw. opłata tranzytowa. Szczegółowe zasady naliczania opłat stosowanych między operatorami, z uwzględnieniem sposobu transportu (lądowy, morski, lotniczy) określone są w ww. aktach. Przepisy te przewidują również szczegółową procedurę dotyczącą sprawozdawczości w zakresie zrealizowanych usług międzynarodowych. Specjalne urzędy tzw. urzędy wymiany lub urzędy pośredniczące poszczególnych operatorów pocztowych, sporządzają szczegółowe wykazy zbiorcze dotyczące w szczególności masy i ilości przesyłek oraz ich rodzaju.

Zgodnie z przewidzianą procedurą, rozliczenia pomiędzy operatorami odbywają się w oparciu o rachunki sporządzane na specjalnych formularzach (CN51, CN58, CN61, CP75 itp.). Rachunki z tytułu opłat końcowych sporządza operator wierzyciel. W przypadku poczty listowej, rachunki sporządza się na podstawie różnicy między kwotami obliczonymi dla masy i ilości przesyłek otrzymanych i wysłanych w odniesieniu do każdego rodzaju przesyłek, jakie występują w wykazach zbiorczych. Rachunki szczegółowe przesyła się w dwóch egzemplarzach do wyznaczonego operatora - dłużnika w terminie 10 miesięcy po upływie roku, którego dotyczą. Jeśli wyznaczony operator, który wysłał rachunek szczegółowy nie otrzymał żadnego sprostowania w okresie dwóch miesięcy, licząc od dnia jego wysłania, rachunek ten jest uważany za przyjęty na mocy prawa. Operator dłużnik zobowiązany jest do zapłaty salda rachunku.

W odniesieniu do opłat za tranzyt i przewóz lotniczy przesyłek, rachunki sporządzane są w okresach miesięcznych, kwartalnych lub rocznych.

Regulamin dotyczący paczek przewiduje z kolei możliwość rozliczania w okresach miesięcznych, kwartalnych lub półrocznych. Procedura wystawiania i akceptacji rachunków jest analogiczna jak w przypadku rachunków za przesyłki listowe (również z użyciem specjalnych formularzy). Natomiast płatności za wszystkie rodzaje usług mogą być przekazywane bezpośrednio w formie kompensaty dwustronnej lub wielostronnej.

Również w odniesieniu do usług płatniczych obowiązują ścisłe zasady rozliczeń pomiędzy operatorami. Operatorzy pocztowi zobowiązani są do odnotowywania wszelkich operacji obciążania konta lub przekazywania w dokumentach rozliczeniowych. Każdy wyznaczony operator sporządza wykaz pocztowych zleceń płatniczych. Mogą to być wykazy dzienne lub miesięczne. Analogicznie, wynagrodzenie może być przekazywane wraz z kwotą przekazu (prowizja dzienna) lub po zakończeniu miesiąca (prowizja miesięczna). Przepisy regulaminu w tym zakresie przewidują wystawianie przez tzw. operatora wypłacającego (tj. operatora kraju, w którym następuje wypłata przekazu) rachunków okresowych oraz rachunków ogólnych. Rachunki sporządzane są na specjalnych formularzach. Operator nadania tj. operator kraju, w którym następuje nadanie przekazu, reguluje rachunki w określonych przepisami terminach.

Ponadto Konwencja Pocztowa zawiera szczególne postanowienia dotyczące regulowania rachunków i płatności za międzynarodową wymianę pocztową. Zgodnie z art. 37 Konwencji, regulowanie rachunków z tytułu operacji wykonywanych zgodnie z tą Konwencją (w tym regulowania dotyczącego transportu - kierowania - przesyłek pocztowych, regulowania dotyczącego opracowywania przesyłek pocztowych w kraju przeznaczenia i regulowania wypłacanych odszkodowań za zaginięcie, ograbienie lub uszkodzenie przesyłek pocztowych) jest oparte na postanowieniach Konwencji i innych Aktów Związku oraz dokonywane zgodnie z Konwencją i innymi Aktami Związku i nie wymaga ono przygotowywania przez wyznaczonego operatora dokumentów, z wyjątkiem przypadków przewidzianych w Aktach Związku.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego czy w związku z uregulowaniami obowiązującymi operatorów publicznych (wyznaczonych) w zakresie dokumentowania usług pocztowych w obrocie międzynarodowym, Wnioskodawca zobowiązany jest do wystawiania faktur w myśl art. 106 ustawy z tytułu pobierania opłat za koszty zawiązane z nadchodzącą pocztą międzynarodową, opłat tranzytowych oraz opłat z tytułu usług płatniczych.

Odnosząc się do opisanego stanu faktycznego, zadanego pytania i obowiązujących obecnie w tym zakresie przepisów należy zauważyć, że wskazany przez Wnioskodawcę w zadanym we wniosku pytaniu art. 106 ustawy obowiązywał do 31 grudnia 2013 r. Dodatkowo obowiązywało rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 68, poz. 360, z póżn. zm). Od 1 stycznia 2014 r. kwestie związane z wystawianiem faktur, wcześniej określone w art. 106 ustawy oraz w cytowanym rozporządzeniu wykonawczym określają art. od 106a do 106q ustawy.

W złożonym wniosku Wnioskodawca uzasadniając brak obowiązku wystawiania faktur w zakresie dokumentowania usług pocztowych w obrocie międzynarodowym z tytułu pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową, opłat tranzytowych oraz opłat z tytułu usług płatniczych, powołuje się na akt prawa międzynarodowego jakim jest Światowa Konwencja Pocztowa przyjęta w Doha 11 października 2012 r. Została ona ratyfikowana i opublikowana w Dzienniku Ustaw z 2015 r. poz. 1522.

Należy jednak zauważyć, że powyższa Konwencja w swej treści nie zwalnia operatorów publicznych (wyznaczonych) w zakresie dokumentowania usług pocztowych w obrocie międzynarodowym, z obowiązku wystawiania dokumentów potwierdzających świadczenie usług obowiązujących w danym kraju i nie zmienia zasad dotyczących miejsca świadczenia usług na rzecz podatnika a jedynie wskazuje jednolity sposób postępowania przy rozliczaniu kosztów tych usług.

To ustawa o podatku od towarów i usług obowiązująca w Polsce definiuje jaki dokument jest wystawiany w przypadku dokumentowania świadczenia usług oraz jakie elementy ma zawierać dokument potwierdzający świadczenie usług – także w obrocie międzynarodowym.

W ustawie o podatku od towarów i usług powyższe zasady są zawarte w przepisach rozdziału „Faktury” Działu XI. W związku z tym w przypadku pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową, opłat tranzytowych oraz opłat z tytułu usług płatniczych Wnioskodawca jest zobowiązany wystawić fakturę zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy zgodną z wygami art. 106e ustawy jako podmiot świadczący usługi, o których mowa w art. 106a pkt 2 lit. a i b ustawy.

Nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przypadku opisanych we wniosku usług w obrocie międzynarodowym Wnioskodawca świadczy usługi zwolnione na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy i na tej podstawie zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy, nie jest obowiązany do wystawienia faktury. Wskazane zwolnienie dotyczy usług, których miejsce opodatkowania znajduje się w kraju. Natomiast wniosek dotyczy usług w obrocie międzynarodowym, w przypadku których to usług miejsce świadczenia i opodatkowania jest ustalane na podstawie art. 28b ustawy w kraju usługobiorcy. Zatem względem usług, których dotyczy niniejszy wniosek nie znajdują zastosowania przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące właściwej stawki podatku czy też możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania.

Jednakże należy zwrócić uwagę na to, że w obecnie obowiązujących przepisach brak jest wymogu aby dokument potwierdzający świadczenie usług był nazwany fakturą a jedynie aby ten dokument spełniał określone wymogi.

Z opisu stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca stosując się do Światowej Konwencji Pocztowej zgodnie z przewidzianą procedurą rozliczenia pomiędzy wyznaczonymi operatorami wystawia rachunki sporządzane na specjalnych formularzach. Należy wskazać, że w sytuacji gdy wystawione zgodnie z przepisami Światowej Konwencji Pocztowej rachunki spełniają wymogi formalne dotyczące faktur, o których mowa w art. 106e ustawy, Wnioskodawca nie musi wystawiać dodatkowych faktur z tytułu pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową, opłat tranzytowych oraz opłat z tytułu usług płatniczych.

Wnioskodawca w swoim stanowisku powołuje się na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie IPPB5/423-563/11/15-7/S/RS, dotyczącą podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczeń z tytułu międzynarodowego obrotu pocztowego wydaną po wyroku NSA, w którym Sąd oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów i stwierdził, że rozpoznawanie przychodów i kosztów z tytułu międzynarodowego obrotu pocztowego w świetle przepisów podatku dochodowego od osób prawnych, powinno następować z uwzględnieniem zasad wynikających z przepisów prawa międzynarodowego, chociaż nie generuje ono obowiązków stricte podatkowych. Należy podkreślić, że Organ nie kwestionuje prawidłowości powołanego orzeczenia Sądu i wydanej w jego wyniku interpretacji indywidualnej w zakresie momentu powstania przychodów i kosztów w podatku dochodowym od osób prawnych. Jednakże powyższy wyrok i wydana interpretacja nie mają żadnego zastosowania w sprawie niniejszej. Kwestia momentu powstania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych nie ma żadnego związku z prawidłowym dokumentowaniem świadczonych usług dla celów podatku od towarów i usług. W zakresie objętym niniejszą interpretacją dotyczącą sposobu dokumentowania świadczonych usług obowiązują przepisy ustawy o podatku od towarów i usług. Co równie istotne w niniejszym rozstrzygnięciu Organ w żaden sposób nie kwestionuje przepisów Światowej Konwencji pocztowej jako aktu prawa międzynarodowego ratyfikowanego przez Polskę i obowiązującą na równi z przepisami prawa krajowego. Jak wskazano wcześniej, w przypadku gdy wystawione zgodnie z przepisami Światowej Konwencji Pocztowej rachunki spełniają wymogi formalne dotyczące faktur, o których mowa w art. 106e ustawy, Wnioskodawca nie musi wystawiać dodatkowych faktur z tytułu pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową, opłat tranzytowych oraz opłat z tytułu usług płatniczych.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku obowiązku wystawiania faktur z tytułu pobierania opłat za koszty związane z nadchodzącą pocztą międzynarodową, opłat tranzytowych oraz opłat z tytułu usług płatniczych należy uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1.  z zastosowaniem art. 119a;
2.  w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.