Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPP1/4512-878/15-2/AŻ
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-10-28
Teza: Aport zorganizowanej części przedsiębiorstwa
Słowa kluczowe: akcja; aport; nieruchomości; opodatkowanie-podstawa opodatkowania
Przepisy: [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 5; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 1-art. 6; [VAT][WIS] Ustawa o podatku od towarów i usług-Dział II-Rozdział 2-art. 7.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 sierpnia 2015 r. (data wpływu 21 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 21 sierpnia 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania aportu zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością („Spółka”, „Podatnik”, „Wnioskodawca”) prowadzi działalność dewelopersko-budowlaną. Spółka w ramach swojej działalności realizowała m.in. budynki mieszkalne (wielorodzinne), domy jednorodzinne, budynki apartamentowe, domy pomocy społecznej oraz obiekty konferencyjno-wypoczynkowe. Działalność dewelopersko-budowlana jest działalnością wiodącą i stanowi podstawowy przedmiot działalności Wnioskodawcy. Spółka jest właścicielem dwóch nieruchomości. Pierwsza nieruchomość jest zabudowana pawilonem handlowo-usługowym, którego powierzchnia jest wynajmowana podmiotom trzecim, druga nieruchomość także jest wynajmowana.

W celu poszukiwania nowych najemców, utrzymywania relacji z dotychczasowymi najemcami, efektywnym nadzorem nad stanem budynków Zarząd Spółki podjął działania zmierzające do reorganizacji wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki, w celu optymalizacji procesów zarządzania działalnością Spółki.

Wobec powyższego, w Spółce został m.in. wydzielony organizacyjnie zespół składników majątkowych: materialnych i niematerialnych związanych z zarządzaniem nieruchomościami („Dział Zarządzania Nieruchomościami”). Dział ten funkcjonuje jako wyspecjalizowany, organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych związanych z efektywnym zarządzaniem nieruchomością.

Dział Zarządzania Nieruchomościami został utworzony na podstawie stosownej uchwały Wspólników oraz zarządu Spółki. Fakt wyodrębnienia Działu Zarządzania Nieruchomościami został uwzględniony w regulaminie organizacyjnym Spółki. Dział ten posiada także swój regulamin, w oparciu o który funkcjonuje. Pracą Działu Zarządzania Nieruchomościami kieruje kierownik, podległy bezpośrednio zarządowi Spółki (zgodnie ze schematem organizacyjnym w Spółce).

Do zadań Działu Zarządzania Nieruchomościami w zakresie zarządzania nieruchomościami należy przede wszystkim realizacja następujących czynności:

*   bieżące administrowanie nieruchomością Spółki,

*   utrzymywanie nieruchomości w sposób zgodny z jej przeznaczeniem,

*   zawieranie i rozwiązywanie umów z najemcami, kontrola ich realizacji,

*   pobieranie czynszów i opłat eksploatacyjnych,

*   regulowanie zobowiązań z tytułu umów zawartych z dostawcami mediów oraz odbiorcami nieczystości oraz odpadów,

*   prowadzenie niezbędnych remontów i konserwacji nieruchomości,

*   przeprowadzanie okresowych przeglądów nieruchomości zgodnie z obowiązującymi przepisami,

*   zapewnianie przestrzegania porządku i czystości, a także bezpieczeństwa użytkowania i właściwej eksploatacji nieruchomości,

*   prowadzenie i archiwizacja dokumentacji związanej z nieruchomością.

Spółka wyposażyła Dział Zarządzania Nieruchomościami we wszystkie niezbędne do prowadzenia działalności, w zakresie realizacji przypisanych zadań, składniki materialne i niematerialne. Składniki przyporządkowane do Działu Zarządzania Nieruchomościami służą wyłącznie do realizacji zadań gospodarczych tego działu.

W zakresie Działu Zarządzania Nieruchomościami do składników materialnych zaliczyć można m.in.

*   aktywa trwałe (nieruchomość),

*   infrastrukturę biurową,

*   wyposażenie biura,

*   komputery,

*   oprogramowanie oraz

*   dokumentację związaną z wykonywaniem praw i obowiązków dotyczących zarządzania nieruchomościami.

W ramach składników niematerialnych majątku, wskazać można w szczególności:

*   prawa majątkowe (prawo własności gruntu) oraz określonych pracowników Spółki,

*   a także zobowiązań wynikających z tego typu współpracy, zapewniających ciągłość prowadzenia tego rodzaju działalności,

*   umowy z dostawcami mediów,

*   umowy z najemcami.

Do zobowiązań Spółki związanych z wykonywaniem zadań przez Dział Zarządzania Nieruchomościami należą m.in.:

*   koszty ogólnozakładowe, m.in. koszty dotyczące użytkowania urządzeń biurowych, w tym koszty materiałów biurowych, amortyzacja komputerów i majątku trwałego, podatki i opłaty w tym podatek od nieruchomości, koszty mediów energii i wody, opłaty za wywóz nieczystości,

*   koszty pracownicze, m.in. koszty wynagrodzeń, składki ZUS, koszty szkoleń, wynikające z układu zbiorowego pracy.

W ramach systemu ewidencji księgowej prowadzonej przez Spółkę wyodrębnione zostały w Zakładowym Planie Kont konta księgowe Działu Zarządzania Nieruchomościami, na których ewidencjonowane są określone aktywa i pasywa, w tym m.in. należności i zobowiązania oraz przychody i koszty dotyczące wyłącznie zdarzeń gospodarczych związanych z działalnością Działu Zarządzania Nieruchomościami. Ewidencja rachunkowa prowadzona przez Spółkę umożliwia bowiem identyfikację i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz pasywów i aktywów do wyodrębnionej jednostki poprzez wydzielenie kont analitycznych i syntetycznych w Zakładowym Planie Kont. Wszelkie rozliczenia z tytułu najmu i utrzymania przedmiotowego budynku prowadzone są z wykorzystaniem odrębnego rachunku bankowego.

Opisana powyżej działalność tj. Dział Zarządzania Nieruchomościami zostanie wniesiona przez Spółkę w drodze aportu do spółki osobowej. W ramach aportu do spółki osobowej zostanie wniesiona struktura organizacyjna obejmująca całą grupę składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia odrębnej działalności gospodarczej. W konsekwencji, w wyniku wniesienia działalności tj. Działu Zarządzania Nieruchomościami funkcjonowanie tego działu (prowadzonej działalności) nadal będzie kontynuowane w ramach wniesionego aportu w spółce osobowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy wyodrębniona ze Spółki działalność Działu Zarządzania Nieruchomościami stanowić będzie w dacie aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, a w konsekwencji planowana transakcja aportu ZCP do spółki osobowej nie podlega opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 Ustawy o podatku od towarów i usług?

Uzasadnienie stanowiska Spółki

Wyodrębniona ze Spółki działalność Działu Zarządzania Nieruchomościami stanowić będzie w dacie aportu zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej „ZCP”) w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług („Ustawa VAT”), a w konsekwencji planowana transakcja aportu do spółki osobowej zespołu składników majątkowych tj. Działu Zarządzania Nieruchomościami, nie podlega opodatkowaniu VAT, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W przepisach ustawy o VAT ustawodawca podatkowy wyjaśnił, co należy rozumieć przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT pod pojęciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa rozumie się „organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (w tym zobowiązań) mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

*   istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych;

*   zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

*   składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

*   zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze.

W związku z powyższym, dla uznania Działu Zarządzania Nieruchomościami za zorganizowaną część przedsiębiorstwa konieczne jest wyodrębnienie składników majątkowych Spółki zarówno na płaszczyznach organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Ustawa VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie organizacyjne. Jednakże zgodnie z dominującą praktyką organów podatkowych, o wyodrębnieniu organizacyjnym ZCP ze struktur przedsiębiorstwa powinny świadczyć odpowiednie zapisy statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze (por. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 października 2008 r, sygn. ILPB3/423-496/08-2/HS).

Dodatkowo wyodrębnienie organizacyjne oznacza, iż zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itd. (por. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 18 stycznia 2011 r., ILPB3/423-840/10-4/EK oraz Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 26 listopada 2008 r. IPPB5/423-6/08-3/M, Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2014 r., sygn. ILPP2/443-526/14-2/JK).

Jak wskazano w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, wyodrębnienie Działu Zarządzania Nieruchomościami nastąpiło w formie uchwały wspólników Spółki oraz Zarządu Spółki. Uchwały zawierają w szczególności zestawienie materialnych i niematerialnych składników (w tym zobowiązań), a także wykaz pracowników oraz spis dokumentów przypisanych do Działu Zarządzania Nieruchomościami. Fakt wyodrębnienia Działu Zarządzania Nieruchomościami został uwzględniony w regulaminie organizacyjnym Spółki. Dział ten posiada także swój regulamin, w oparciu o który funkcjonuje.

Dział Zarządzania Nieruchomościami posiada własną strukturę organizacyjną, na której czele stoi kierownik odpowiedzialny za jego zarządzanie. W konsekwencji, Dział Zarządzania Nieruchomościami został formalnie wyodrębniony w strukturze Spółki.

Ponadto, o organizacyjnym wyodrębnieniu w strukturze Spółki zorganizowanej części przedsiębiorstwa (Działu Zarządzania Nieruchomościami), mającej być przedmiotem wkładu niepieniężnego świadczy fakt, że Dział Zarządzania Nieruchomościami prowadzi w ramach Spółki ściśle określony rodzaj działalności, który nie jest realizowany przez jakąkolwiek inną część (wydział, dział) Spółki. Działalność Działu Zarządzania Nieruchomościami prowadzona w sposób samodzielny oraz przy zaangażowaniu jej własnego potencjału.

Do Działu Zarządzania Nieruchomościami przypisane zostały umowy związane z prowadzoną przez nią działalnością, a także wynikające z tych umów zobowiązania. W związku z tym, Dział Zarządzania Nieruchomościami może realizować swoją działalność, jako samodzielny podmiot gospodarczy.

W związku z powyższym, zdaniem Spółki, należy uznać, iż Dział Zarządzania Nieruchomościami spełnia wszelkie wymogi związane z wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach Spółki dla uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa na gruncie Ustawy VAT.

Wyodrębnienie finansowe

Dział Zarządzania Nieruchomościami stanowi także zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony finansowo, o czym świadczy m.in. przypisanie do Działu Zarządzania Nieruchomościami bezpośrednio związanych z prowadzoną przez niego działalnością oraz - w przypadku wspólnych kosztów i przychodów (zobowiązań i należności), wykazywanych w ewidencji Spółki. Taki sposób ewidencji zapewnia możliwość identyfikacji i przypisania przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do działu. A zatem możliwe jest przyporządkowanie tych składników majątkowych pod względem zarówno organizacyjnym, jak i finansowym do wyodrębnionego majątku.

Do Działu Zarządzania Nieruchomościami przyporządkowane będą wszelkie zobowiązania związane z prowadzoną przez niego działalnością, w szczególności np. z tytułu nieuregulowanych wobec dostawców na dzień wydzielenia płatności za nabyte towary/usługi. Odpowiednio przyporządkowane będą również wszelkie wierzytelności związane z prowadzoną działalnością (wierzytelności wobec najemców).

Dodatkowo, ze względu na wprowadzenie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych odpowiednich oznaczeń możliwe jest zidentyfikowanie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych przyporządkowanych do tego działu.

Należy jednak podkreślić, iż Ustawa VAT nie wskazuje, co należy rozumieć przez wyodrębnienie finansowe w rozumieniu definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w szczególności czy koniecznie jest prowadzenie odrębnych ksiąg rachunkowych czy sporządzanie bilansów. W orzecznictwie i doktrynie przyjmuje się, iż „wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (J. Marciniuk „Podatek dochodowy od osób prawnych. Rok 2008” Komentarz; Wydawnictwo C.H. Beck; Warszawa 2008; por. także interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 sierpnia 2014 r., sygn. ILPP2/443-526/14-2/JK, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 13 grudnia 2012 r. sygn. IPTPP4/443-676/12-2/ALN). Ponadto, jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej w interpretacji z dnia 9 czerwca 2009 r„ sygn. IPPP2/443-312/09-2/AS, „wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W sytuacji wyodrębnienia finansowego możliwe jest oddzielenie finansów przedsiębiorstwa od finansów jego zorganizowanej części. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od przedsiębiorstwa głównego. Nie musi to być postać oddziału samodzielnie rozliczającego się. Ważne natomiast jest, aby przenoszone należności i zobowiązania były wyodrębnione i dały się przyporządkować organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku (tak, aby można było przejąć funkcje gospodarcze)”. Tak również w ww. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 sierpnia 2014 r. sygn. ILPP2/443-526/14-2/JK.

Mając na uwadze opisane powyżej okoliczności, zdaniem Spółki, Dział Zarządzania Nieruchomościami spełnia warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie funkcjonalne

Zgodnie z definicją ZCP w ustawie VAT, wyodrębnienie funkcjonalne zespołu składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań) oznacza przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z dnia 1 grudnia 2008 r., sygn. ITPB3/423-519b/08/AW, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 sierpnia 2010 r. sygn. ILPB1/415-538/10-4/AGr, jak również w ww. interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 sierpnia 2014 r. sygn. ILPP2/443-526/14-2/JK).

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, Dział Zarządzania Nieruchomościami będzie pełnić wszelkie zadania realizowane dotychczas przez ten dział (przed prawnym wyodrębnieniem). W tym celu do Działu Zarządzania Nieruchomościami alokowane zostały składniki majątkowe konieczne do kontynuacji ww. działalności w zakresie prowadzonym wcześniej przez Spółkę, w szczególności wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z kontrahentami, zobowiązania oraz pracownicy dedykowani wcześniej w Spółce do realizacji działań tego działu.

A zatem, zdaniem Spółki, należy uznać, że Dział Zarządzania Nieruchomościami będzie na dzień aportu wyodrębniony ze struktury Spółki także pod względem funkcjonalnym.

Potwierdzeniem należytego funkcjonalnego wyodrębnienia Działu Zarządzania Nieruchomościami ze struktury Spółki jest również fakt, iż kontynuowanie przez ten dział działalności w dotychczasowym zakresie nie będzie wymagało od niej przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników i ponoszenia żadnych dodatkowych nakładów finansowych w tym zakresie.

Podsumowując, zdaniem Spółki, organizacyjne, finansowe i funkcjonalne wyodrębnienie Działu Zarządzania Nieruchomościami pozwala na uznanie go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e Ustawy VAT. Zdaniem Spółki, na mocy art. 6 pkt 1 Ustawy VAT wniesienie opisanego działu tytułem wkładu niepieniężnego do spółki osobowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT, bowiem dział ten stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zasady opodatkowania aportu

Zgodnie z art. 6 pkt 1 Ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Zdaniem Spółki, definicja „zbycie” użyta w ustawie VAT jest pojęciem szerszym niż sprzedaż i obejmuje każde rozporządzenie przedmiotem skutkujące przeniesieniem własności, tj. prawa do rozporządzania towarami jak Właściciel. W szczególności pod pojęciem „zbycie” rozumie się także zamianę, darowiznę czy każdą inną czynność skutkującą przeniesieniem własności przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym, w opinii Spółki, co prawda wniesienie aportem Działu Zarządzania Nieruchomościami do spółki osobowej będzie stanowiło transakcję zbycia na gruncie Ustawy VAT, jednakże z uwagi na fakt, iż przedmiotem aportu będzie Dział będący zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e Ustawy VAT (zgodnie z argumentacją przedstawioną powyżej w niniejszym wniosku o interpretację) przedmiotowa transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT. W świetle powyższego, zdaniem Spółki, transakcja wniesienia przez Spółkę wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Natomiast, w świetle art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”, zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posłużyć się definicją sformułowaną w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121).

Zgodnie z art. 55(1) K.c., przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

1.  oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
2.  własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
3.  prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
4.  wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
5.  koncesje, licencje i zezwolenia;
6.  patenty i inne prawa własności przemysłowej;
7.  majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
8.  tajemnice przedsiębiorstwa;
9.  księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto art. 55(2) K.c. stanowi, że czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba, że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami, tak żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

Natomiast w myśl art. 2 pkt 27e ustawy, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania, że transakcja dotyczy zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest więc to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czy punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Na gruncie ustawy o VAT mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

1.  istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;
2.  zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
3.  składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
4.  zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność dewelopersko-budowlaną. W ramach swojej działalności realizowała m. in budynki mieszkalne, domy jednorodzinne, budynki apartamentowe, domy pomocy społecznej oraz obiekty konferencyjno- wypoczynkowe. Spółka jest właścicielem dwóch nieruchomości. Pierwsza nieruchomość jest zabudowana pawilonem handlowo-usługowym, którego powierzchnia jest wynajmowana podmiotom trzecim druga nieruchomość jest także wynajmowana. W celu poszukiwania nowych najemców, utrzymywania relacji z dotychczasowymi najemcami, efektywnym nadzorem nad stanem budynków Zarząd Spółki podjął działania zmierzające do reorganizacji wewnętrznej struktury organizacyjnej Spółki, w celu optymalizacji procesów zarządzania działalnością Spółki. W związku z powyższym w Spółce został wydzielony organizacyjnie zespół składników majątkowych: niematerialnych i materialnych związanych z zarządzaniem nieruchomościami (Dział Zarządzania Nieruchomościami). Dział ten funkcjonuje jako wyspecjalizowany organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych związanych z efektywnym zarządzaniem nieruchomością.

Dział Zarządzania Nieruchomościami został utworzony na podstawie stosownej uchwały Wspólników oraz zarządu Spółki. Fakt powstania Działu Zarządzania Nieruchomościami został uwzględniony w regulaminie organizacyjnym Spółki. Dział ten posiada swój regulamin, w oparciu o który funkcjonuje.

Do składników materialnych Działu Zarządzania Nieruchomościami należą:

*   aktywa trwałe (nieruchomość);

*   infrastruktura biurowa;

*   wyposażenie biura;

*   komputery;

*   oprogramowanie;

*   dokumentacja związana z wykonywaniem praw i obowiązków dotyczących zarządzania nieruchomościami.

Do składników niematerialnych Działu Zarządzania Nieruchomościami należą:

*   prawa majątkowe (prawo własności gruntu);

*   określeni pracownicy Spółki;

*   zobowiązania wynikające z współpracy, zapewniające ciągłość prowadzenia tego rodzaju działalności;

*   umowy z dostawcami mediów,

*   umowy z najemcami.

Wnioskodawca zamierza w drodze aportu do spółki osobowej wnieść Dział Zarządzania Nieruchomościami. W ramach aportu do spółki osobowej zostanie wniesiona struktura organizacyjna obejmująca całą grupę składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia odrębnej działalności gospodarczej. W wyniku wniesienia działalności tj. Działu Zarządzania Nieruchomościami funkcjonowanie tego działu nadal będzie kontynuowane w ramach wniesionego aportu w spółce osobowej.

Dział Zarządzania Nieruchomościami posiada własną strukturę organizacyjną, na której czele stoi kierownik odpowiedzialny za jego zarządzanie. W konsekwencji, Dział Zarządzania Nieruchomościami został formalnie wyodrębniony w strukturze Spółki.

Do Działu Zarządzania Nieruchomościami przypisane zostały umowy związane z prowadzoną przez nią działalnością, a także wynikające z tych umów zobowiązania. W związku z tym, Dział Zarządzania Nieruchomościami może realizować swoją działalność, jako samodzielny podmiot gospodarczy.

Dział Zarządzania Nieruchomościami spełnia warunek wyodrębnienia finansowego, o którym mowa w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Dział Zarządzania Nieruchomościami będzie pełnić wszelkie zadania realizowane dotychczas przez ten dział (przed prawnym wyodrębnieniem). W tym celu do Działu Zarządzania Nieruchomościami alokowane zostały składniki majątkowe konieczne do kontynuacji ww. działalności w zakresie prowadzonym wcześniej przez Spółkę, w szczególności wartości niematerialne i prawne, prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów z kontrahentami, zobowiązania oraz pracownicy dedykowani wcześniej w Spółce do realizacji działań tego działu.

Potwierdzeniem należytego funkcjonalnego wyodrębnienia Działu Zarządzania Nieruchomościami ze struktury Spółki jest również fakt, że kontynuowanie przez ten dział działalności w dotychczasowym zakresie nie będzie wymagało od niej przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników i ponoszenia żadnych dodatkowych nakładów finansowych w tym zakresie.

Wyodrębnione zgodnie z wyżej opisanymi cechami w sposób organizacyjny, finansowy i funkcjonalny składniki materialne i niematerialne stanowią zespół elementów zdolny do realizacji wyznaczonych mu zadań.

Z uwagi na powołane przepisy oraz przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że wskazany we wniosku zespół składników materialnych i niematerialnych w postaci Działu Zarządzania Nieruchomościami będący przedmiotem aportu do spółki osobowej, może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, w rezultacie czego zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy transakcja podlega wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.