Interpretacja indywidualna
Sygnatura: ITPB3/423-611/10/AW
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy
Data wydania: 2011-01-17
Teza: 1. Czy w związku z obowiązującą umową użyczenia w okresie prowadzenia remontu, w sytuacji, gdy Spółka nie pobierała pożytków z tej umowy w rozumieniu przepisów prawa, ma zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych? 2. Czy w związku z obowiązującą umową użyczenia w okresie użytkowania przez Spółkę nieruchomości (od października 2010) ma zastosowanie wyłączenie z opodatkowania nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
Słowa kluczowe: przychód; spółki-spółka użyteczności publicznej; użyteczność-użyteczność publiczna; użytkowanie (używanie)-nieodpłatne używanie; świadczenie-świadczenie nieodpłatne
Przepisy: [CIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych-Rozdział 2-art. 12

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zmianami) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 27 października 2010 r. (data wpływu 2 listopada 2010 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń – **jest nieprawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 2 listopada 2010 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest spółką utworzoną przez Gminę Miasto. 100% udziałów w Spółce posiada Gmina. W celu realizacji celów statutowych Spółka zawarła umowę użyczenia obiektu położonego przy ul. N. Przez okres zawartej umowy użyczenia obiekt był remontowany i przystosowywany na potrzeby działalności Wnioskodawcy przez właściciela obiektu, zaś Wnioskodawca pełnił rolę inwestora zastępczego i w związku z tym niezbędna była umowa użyczenia. We wrześniu 2010 zakończono remont. W umowie użyczenia strony ustaliły okres jej obowiązywania (do czasu wniesienia wyremontowanej nieruchomości jako aportu do Spółki przez jej właściciela).

Gmina Miasto wraz z Wnioskodawcą rozpoczęła czynności formalnoprawne związane z wniesieniem, przedmiotowej nieruchomości jako aportu.

W październiku 2010 Wnioskodawca rozpoczął użytkowanie części pomieszczeń, zaś pozostałą część zamierza przeznaczyć pod wynajem dla innych podmiotów. W obiekcie będą zawierane umowy, dla których stosowane będą stawki preferencyjne; związane jest to z prowadzeniem przez Spółkę inkubatora przedsiębiorczości. W takich sytuacjach ustalony w umowie czynsz pokrywać będzie wyłącznie koszty eksploatacji pomieszczeń oraz zapewnienia właściwej obsługi i ochrony. W pozostałym zakresie (ok. 10% powierzchni) dla zapewnienia możliwości eksploatowania nieruchomości stosowane będą stawki komercyjne obowiązujące na rynku.

Przedmiotem działania Spółki jest wspieranie i rozwój przedsiębiorczości, pomoc w rozwoju nowo utworzonym firmom, a także wspieranie rozwoju technik informatycznych w Gminie Miasta. Działalność ta zmierza do zmniejszenia bezrobocia na rynku pracy w regionie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

1.  Czy w związku z obowiązującą umową użyczenia w okresie prowadzenia remontu, w sytuacji, gdy Spółka nie pobierała pożytków z tej umowy w rozumieniu przepisów prawa, ma zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
2.  Czy w związku z obowiązującą umową użyczenia w okresie użytkowania przez Spółkę nieruchomości (od października 2010) ma zastosowanie wyłączenie z opodatkowania nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nie zaistniało zjawisko nieodpłatnego świadczenia związanego z nieruchomością, o której jest mowa w umowie użyczenia w okresie remontu. Umowa użyczenia zawarta pomiędzy Wnioskodawcą a Gminą niezbędna była Spółce do realizacji przedsięwzięcia inwestycyjnego wykonywanego na rzecz Gminy (prawo dysponowania do uzyskania niezbędnych pozwoleń formolnoprawnych związanych z prowadzeniem remontu).

W ocenie Spółki, realizuje ona cele użyteczności publicznej poprzez wspieranie przedsiębiorczości w regionie oraz wspieranie rozwoju technologii informatycznych, co prowadzi do zmniejszenia bezrobocia w regionie. W tym celu została powołana do życia przez Gminę Miasto. Tego typu działalność Spółki oraz fakt wyłącznego udziału Gminy w kapitale Spółki, uprawnia Spółkę do skorzystania z wyłączenia z przychodów podlegających opodatkowaniu wartości świadczeń nieodpłatnych, związanych z używaniem środków trwałych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

W przedstawionym stanie faktycznym, Wnioskodawca prowadzi działalność w zakresie wspierania i rozwoju przedsiębiorczości, pomocy w rozwoju nowoutworzonym firmom, a także wspierania rozwoju technik informatycznych w Gminie. Działalność ta zmierza do zmniejszenia bezrobocia na rynku pracy w regionie. W działalności swojej Wnioskodawca wykorzystuje nieruchomość, oddaną mu w używanie na podstawie umowy użyczenia (zawartą z Gminą Miasto). Część pomieszczeń, których Spółka nie użytkuje zamierza wynająć po stawkach preferencyjnych, a pozostałą część – po stawkach komercyjnych.

W myśl art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zmianami), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Skutkiem realizacji takiego zobowiązania na gruncie podatku dochodowego jest uzyskanie nieodpłatnego świadczenia przez biorącego.

Zgodnie natomiast z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.), do przychodów, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, zalicza się w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Jednocześnie wskazać należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia. Zgodnie jednak z ugruntowanym poglądem, pojęcie to ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Wobec powyższego, ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 omawianej ustawy, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Odnosząc omawiane unormowanie do analizowanej sytuacji, należy stwierdzić, że wyłączenie nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez Wnioskodawcę z kategorii przychodów jest uwarunkowane kumulatywnym spełnieniem następujących przesłanek:

1.  świadczenie winno zostać otrzymane od jednostki samorządu terytorialnego,
2.  winno ono być związane z używaniem środków trwałych otrzymanych w nieodpłatny zarząd lub używanie,
3.  świadczeniobiorcą winna być spółka użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostki samorządu terytorialnego.

Wypełnienie większości tych warunków wynika wprost z opisu stanu faktycznego oraz stanowiska w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego) zawartego w treści wniosku:

1.  świadczenie zostało otrzymane od Gminy Miasto,
2.  świadczeniobiorcą jest spółka z wyłącznym udziałem Gminy (Gmina posiada 100% udziałów w Spółce).

Jednocześnie Spółka stwierdziła, iż otrzymane świadczenie jest związane z używaniem nieruchomości oddanej w nieodpłatne używanie na podstawie umowy użyczenia. Przy czym precyzując stanowisko w sprawie oceny prawnej Jednostka wskazała, iż świadczenie jest związane z używaniem środka trwałego.

Kwestią podlegającą rozstrzygnięciu w przedmiotowej sprawie jest natomiast możliwość uznania Wnioskodawcy za spółkę użyteczności publicznej. Precyzując własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego Jednostka wskazała bowiem, iż – jej zdaniem – realizuje cele użyteczności publicznej poprzez wspieranie przedsiębiorczości w regionie oraz wspieranie rozwoju technologii informatycznych, co prowadzi do zmniejszenia bezrobocia w regionie.

Kwestia uznania Wnioskodawcy za spółkę użyteczności publicznej wymaga uwzględnienia przepisów dotyczących funkcjonowania jednostek samorządu terytorialnego, definiujących pojęcie „użyteczności publicznej”.

I tak, w rozumieniu ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), zadaniami użyteczności publicznej są zadania własne gminy, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych (art. 9 ust. 4 tej ustawy). Otwarty katalog zadań własnych gminy, służących realizacji zbiorowych potrzeb wspólnoty zawiera art. 7 ust. 1 powołanej ustawy. Należą do nich między innymi sprawy:

1.  ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
2.  gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
3.  wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
4.  lokalnego transportu zbiorowego,
5.  ochrony zdrowia,
6.  pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,
7.  gminnego budownictwa mieszkaniowego,
8.  edukacji publicznej,
9.  kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami,
10.  kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
11.  targowisk i hal targowych,
12.  zieleni gminnej i zadrzewień,
13.  cmentarzy gminnych,
14.  porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego,
15.  utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
16.  polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,
17.  wspierania i upowszechniania idei samorządowej,
18.  promocji gminy,
19.  współpracy z organizacjami pozarządowymi,
20.  współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania powyższych zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez jednostkę samorządu terytorialnego zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa ustawa z dnia 20 grudnia 1996 r. o gospodarce komunalnej (Dz. U. z 1997 r. Nr 9, poz. 43 ze zm.). Gospodarka ta, obejmująca – w myśl art. 1 ust. 2 wskazanej ustawy – w szczególności zadania o charakterze użyteczności publicznej, może być prowadzona przez jednostki samorządu terytorialnego w szczególności w formach: zakładu budżetowego lub spółek prawa handlowego (art. 2 tej ustawy). W związku z powyższym, jednostkom samorządu terytorialnego przyznano – mocą art. 9 ustawy o gospodarce komunalnej – prawo tworzenia spółek z ograniczoną odpowiedzialnością lub spółek akcyjnych, a także przystępowania do takich spółek.

Jednocześnie z art. 10 ust. 1 ustawy o gospodarce komunalnej wynika, iż poza sferą użyteczności publicznej gmina może tworzyć spółki prawa handlowego i przystępować do nich, jeżeli łącznie zostaną spełnione następujące warunki:

1.  istnieją nie zaspokojone potrzeby wspólnoty samorządowej na rynku lokalnym,
2.  występujące w gminie bezrobocie w znacznym stopniu wpływa ujemnie na poziom życia wspólnoty samorządowej, a zastosowanie innych działań i wynikających z obowiązujących przepisów środków prawnych nie doprowadziło do aktywizacji gospodarczej, a w szczególności do znacznego ożywienia rynku lokalnego lub trwałego ograniczenia bezrobocia.

W oparciu o powołane unormowania, spółkę użyteczności publicznej można określić jako spółkę kapitałową prawa handlowego, prowadzącą działalność w zakresie gospodarki komunalnej, rozumianej jako realizowanie zadań własnych gminy – zadań użyteczności publicznej, których celem jest bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności w drodze świadczenia usług powszechnie dostępnych.

Z opisu przedmiotu działalności wynika, iż zadaniem Spółki jest wspieranie i rozwój przedsiębiorczości, pomoc w rozwoju nowoutworzonym firmom oraz wspieranie rozwoju technik informatycznych. Ponadto Spółka uzyskuje przychody z tytułu najmu pomieszczeń.

Mając powyższe na uwadze, należy stwierdzić, iż działalność wykonywana przez Spółkę ma bardzo szeroki zakres i wykracza poza zadania o charakterze użyteczności publicznej. Nie wszystkie bowiem zadania jednostek samorządu terytorialnego mogą być uznane za zadania o charakterze użyteczności publicznej. Tylko zadanie publiczne można zaliczyć do kategorii zadań o charakterze użyteczności publicznej, to znaczy takich, które w odniesieniu do gminy polegają na zaspokajaniu zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej. Działalności prowadzonej przez Spółkę nie można uznać za formę realizacji zadań mających na celu bieżące i nieprzerwane zaspokajanie zbiorowych potrzeb ludności.

W analizowanej sytuacji Wnioskodawcy została użyczona nieruchomość w celu prowadzenia w niej działalności. Niniejsze odbywa się bez konieczności zapłaty przez Wnioskodawcę na rzecz Gminy wynagrodzenia. Spółka uzyska zatem przysporzenia majątkowe, tj. świadczenie mające konkretny wymiar finansowy (usługi o określonej wartości rynkowej), bez obowiązku realizacji świadczenia wzajemnego. W konsekwencji, spełnione zostaną przesłanki uznania przedmiotowego świadczenia za nieodpłatne świadczenia w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych – tzn. wartość świadczenia otrzymanego przez Wnioskodawcę, który nie jest spółką użyteczności publicznej, w postaci oddania mu w nieodpłatne używanie nieruchomości, na podstawie umowy użyczenia zawartej z Gminą, stanowi przychód podatkowy na mocy art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, którego wartość należy ustalić na podstawie art. 12 ust. 6 tej ustawy.

Na mocy art. 12 ust. 6 omawianej ustawy, wartość nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców,
2.  jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu,
3.  jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu – w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu,
4.  w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Odnosząc powyższe do postawionych przez Spółkę pytań należy stwierdzić, iż:

1.  W analizowanym stanie faktycznym w stosunku do Wnioskodawcy znajduje zastosowanie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych niezależnie od tego, czy danym czasie prowadzony był remont nieruchomości, czy też działalność Spółki;
2.  W analizowanej sytuacji nie znajduje zastosowania wyłączenie z opodatkowania nieodpłatnego świadczenia otrzymanego przez Spółkę wynikające z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem Wnioskodawca nie jest spółką użyteczności publicznej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70 – 561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.