Interpretacja indywidualna
Sygnatura: 0112-KDSL1-2.4011.518.2024.2.PR
Organ: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej
Data wydania: 2024-11-14
Teza: Stawka ryczałtu dla przychodów ze sprzedaży budynków mieszkalnych w stanie deweloperskim.
Słowa kluczowe: budynek-budynek jednorodzinny; budynek-budynek mieszkalny; budynek-sprzedaż budynków; deweloper; dom-dom jednorodzinny; działalność-działalność wytwórcza
Zagadnienia: Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2 Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych-Wysokość ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych-Stawka 5,5%
Przepisy: [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 1-art.4-ust. 1-pkt 4; [ZPDOF] Ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne-Rozdział 2-art. 12-ust. 1-pkt 6-lit. a

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe
====================================================================================

Szanowny Panie,
---------------

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jest:
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------

\- prawidłowe w części dotyczącej możliwości opodatkowania przychodów ze sprzedaży budynków w stanie deweloperskim stawką ryczałtu w wysokości 5,5%;

\- nieprawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji Pana działalności jako roboty budowlane.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------------------

20 września 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 19 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zryczałtowanego podatku dochodowego od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 października 2024 r. (wpływ 30 października 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

### Opis zdarzenia przyszłego

Podatnik (dalej: „Wnioskodawca”) prowadzi od maja 2024 r. jednoosobową działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (dalej: „CEiDG”). Wnioskodawca podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Na dzień złożenia wniosku, działalność gospodarcza Wnioskodawcy jest opodatkowana podatkiem PIT na zasadach ogólnych oraz jest on zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

Zgodnie z wpisem do CEiDG przeważająca działalność gospodarcza Wnioskodawcy to: Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (kod PKD 41.10.Z). Dodatkowo Wnioskodawca w CEiDG ma w zakresie prowadzonej działalności: Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41.20.Z).

Wnioskodawca nabył w 2024 r. od żony (z którą pozostaje w rozdzielności majątkowej) nieruchomość gruntową. Celem zakupu nieruchomości gruntowej było wybudowanie na tej nieruchomości dwóch budynków mieszkalnych w zabudowie bliźniaczej celu ich sprzedaży. Wnioskodawca rozpoczął budowę budynków na przedmiotowej nieruchomości. Poszczególne etapy budowy budynków Wnioskodawca zleca wyspecjalizowanym firmom budowlanym, ale sam koordynuje ich prace oraz sprawdza jakość wykonanych prac. Budynki mają być wykonane w tzw. stanie deweloperskim.

W 2025 r. Wnioskodawca rozważa rezygnację z opodatkowania dochodów podatkiem PIT na zasadach ogólnych. Wnioskodawca w ustawowym terminie zgodnie z art. 9 ustawy o ryczałcie, złoży naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Wnioskodawca spełnia i będzie spełniać wszystkie warunki do opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu, gdyż wobec Wnioskodawcy nie zachodzi i nie będzie zachodzić żadna z negatywnych przesłanek wykluczających opodatkowanie ryczałtem, wymienionych w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o ryczałcie.

Wnioskodawca informuje, że w 2024 r. nie uzyska przychodów z działalności gospodarczej przekraczających kwotę 2 000 000 euro.

Wnioskodawca planuje zakończyć budowę wszystkich budynków do końca 2024 r. Po uzyskaniu wszelkich pozwoleń na użytkowanie (co nastąpi prawdopodobnie w 2025 r.), Wnioskodawca będzie zawierał przed notariuszem umowy przeniesienia własności nieruchomości (wybudowanych budynków wraz z gruntem).

Ponadto w piśmie z 25 października 2024 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, udzielił Pan następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu pytania:

1\. Jak są sklasyfikowane – na podstawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) – faktycznie wykonywane przez Pana usługi, których dotyczy wniosek (proszę podać podstawowy symbol grupowania, który jest siedmiocyfrowy, zapisywany w blokach po dwa znaki oddzielone kropką – dla wykonywanych czynności będących przedmiotem zapytania).

Odpowiedź: Na wstępie Wnioskodawca wskazuje, że podatnicy nie mają obowiązku podawania klasyfikacji PKWiU we wnioskach o interpretacje indywidualne, ponieważ punktem wyjścia dla przypisania danego przychodu jako uzyskanego ze świadczenia określonej usługi powinny być nazwy usług wymienionych w poszczególnych przepisach ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (dalej: „ustawa o ryczałcie”). Dopiero następnie poprzez jak najbardziej szczegółowy opis danej czynności można dokonywać ich grupowania do zakresu rzeczowego PKWiU. Nie może ono jednak zastąpić określenia usług, których wykonywanie i uzyskiwanie z tego tytułu przychodów powoduje możliwość ich opodatkowania według właściwej stawki podatku. Stanowisko takie zaprezentował Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 26 stycznia 2024 r. sygn. akt II FSK 487/23, który pomimo tego, że zapadł w indywidualnej sprawie podatnika wskazuje generalne zasady stosowania klasyfikacji PKWiU w procesie wykładni przepisów ustawy o ryczałcie. Biorąc zaś pod uwagę znaczenie rozstrzygnięć Naczelnego Sądu Administracyjnego w procesie wykładni sądowej prawa podatkowego nie można tego wyroku ignorować.

Jedynie pomocniczo Wnioskodawca wskazuje, że w jego ocenie wskazane w zdarzeniu przyszłym wniosku czynności polegające na wybudowaniu i sprzedaży budynków mieszkalnych w stanie deweloperskim (zarówno w sytuacji gdy umowy na sprzedaż budynków zostaną podpisane w toku budowy jak i po wybudowaniu) powinny zostać zakwalifikowane do grupowania 41.00.31.0 PKWiU - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Zgodnie z wyjaśnieniami do PKWiU opublikowanymi na stronie internetowej Głównego Urzędu Statystycznego, grupowanie to obejmuje między innymi: roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem domów w zabudowie bliźniaczej lub szeregowej, posiadających własny dach i własne wejście z poziomu gruntu.

2\. W jaki sposób realizuje/będzie realizował Pan przedsięwzięcie budowy budynków mieszkalnych? W szczególności:

a. Czy przedsięwzięcie budowy budynków mieszkalnych jest/będzie realizowane według Pana własnych projektów, czy nabywcy?

Odpowiedź: Budowa budynków mieszkalnych, która jest już w toku, jest realizowana według własnych projektów Wnioskodawcy.

b. Kto uzyskał/uzyska pozwolenia/zgody (Pan czy nabywca?)?

Odpowiedź: Wnioskodawca uzyskał pozwolenie na budowę i uzyskał/uzyska wszystkie niezbędne zgody.

3\. Czy zawiera/będzie Pan zawierał z nabywcą umowy sprzedaży wyrobu gotowego w postaci budynków mieszkalnych?

Odpowiedź: Budowa budynków jest obecnie w toku. O ile nie zostaną zawarte umowy w toku budowy to z nabywcami Wnioskodawca będzie zawierał umowy sprzedaży wyrobu gotowego w postaci budynków mieszkalnych.

4\. Czy przed wybudowaniem budynków mieszkalnych, o których mowa we wniosku, będzie Pan zawierać umowy z przyszłymi nabywcami?

Odpowiedź: Wnioskodawca nie może wykluczyć sytuacji, w której umowy będą zawierane z przyszłymi nabywcami przed wybudowaniem budynków mieszkalnych. Obecnie nie posiada Pan jeszcze opracowanych wzorów tych umów.

Jeśli tak, proszę wskazać najważniejsze postanowienia tych umów oraz wyjaśnić:

a. Czy nabywcy będą ponosili główną część ryzyk związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego?

Odpowiedź: Nabywcy nie będą ponosili głównej części ryzyk związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego.

b. Czy nabywcy będą mieli możliwość określenia podstawowych elementów konstrukcyjno-architektonicznych projektu budowy nieruchomości przed jej rozpoczęciem i/lub spowodowania podstawowych zmian konstrukcyjno-architektonicznych w toku budowy (niezależnie od tego, czy nabywcy wykorzystają taką możliwość, czy nie)?

Odpowiedź: Nabywcy nie będą mieli możliwości określenia podstawowych elementów konstrukcyjno-architektonicznych projektu budowy nieruchomości przed jej rozpoczęciem, ponieważ budowa budynków mieszkalnych już się rozpoczęła. Co do zasady nie będą też mieli takiej możliwości w toku budowy z wyjątkiem drobnych zmian (np. zmiany umiejscowienia ścianki działowej) o ile zawrą umowę w toku budowy.

c. Czy na nabywcach będzie spoczywał obowiązek dostarczenia i zapłaty za główne (podstawowe) materiały budowlane?

Odpowiedź: Nie.

5\. Czy wybudowane budynki mieszkalne będą środkami trwałymi w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej?

Odpowiedź: Nie.

### Pytanie

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w złożonym wniosku, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży budynków w stanie deweloperskim mogą być opodatkowane według stawki ryczałtu 5,5% zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o ryczałcie?

### Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w zdarzeniu przyszłym przedstawionym w złożonym wniosku, przychody uzyskane przez Wnioskodawcę ze sprzedaży budynków w stanie deweloperskim mogą być opodatkowane według stawki ryczałtu 5,5% zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o ryczałcie.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o ryczałcie, „ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi: 5,5%: przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych (\`(...)\`)”.

Ustawa o ryczałcie nie zawiera definicji pojęcia usługi budowlane. W art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o ryczałcie ustawodawca wskazał jedynie, że „działalność usługowa” to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 1440, z 2019 r. poz. 2554 oraz 2020 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 1440, z 2019 r. poz. 2554 oraz 2020 r.).

W Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług w ramach działu 41 wyszczególniono: budynki i roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych (prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków) - (PKWiU 41.00.3). W kategorii tej mieszczą się m.in. według PKWiU:

a) 41.00.31.0 - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych jednorodzinnych. Grupowanie to obejmuje:

\- roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem: domów jednorodzinnych, pawilonów, willi, domków wypoczynkowych, leśniczówek, domów mieszkalnych w gospodarstwach rolnych, rezydencji wiejskich, domów letnich itp. budynków wolno stojących,

\- roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem domów w zabudowie bliźniaczej lub szeregowej, posiadających własny dach i własne wejście z poziomu gruntu.

b) 41.00.32.0 - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków o dwóch mieszkaniach. Grupowanie to obejmuje:

\- roboty budowlane związane ze wznoszeniem, przebudową lub remontem wolno stojących budynków w zabudowie bliźniaczej lub szeregowej, o dwóch mieszkaniach.

Zgodnie z ww. Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, roboty budowlane obejmują między innymi prace polegające na wznoszeniu nowych budynków mieszkalnych i niemieszkalnych oraz budowli, począwszy od przygotowania terenu, przez zróżnicowany zakres robót ziemnych i fundamentowych (stan zerowy), wykonywanie elementów nośnych, przegród budowlanych, układanie i pokrywanie dachów (stan surowy), do robót montażowych, instalacyjnych i wykończeniowych czyli tożsamych z zakresem usług świadczonych w ramach działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Podobna definicja usług budowlanych zawarta jest również w ustawie - Prawo budowlane, gdzie w art. 3 pkt 7 wskazano, iż przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Oznacza to, że osiągane w przyszłości przez Wnioskodawcę przychody ze sprzedaży wybudowanych budynków mieszkalnych w zabudowie bliźniaczej (w stanie deweloperskim) będą stanowić przychody z robót budowlanych, które będą mogły zostać opodatkowane 5,5% stawką ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o ryczałcie.

Zaprezentowane wyżej stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (np. interpretacja indywidualna z 28 listopada 2023 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.709.2023.1.DB oraz interpretacja indywidualna z 31 lipca 2023 r. sygn. 0115-KDIT1.4011.502.2023.2.DB).

Ocena stanowiska
----------------

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
----------------------------------------

Stosownie do art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 776 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Na podstawie art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności;

2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności;

3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

Jak stanowi art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2 000 000 euro.

Natomiast według art. 6 ust. 4 pkt 2 cytowanej ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Możliwość opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzależniona jest między innymi od niespełnienia przesłanek negatywnych określonych w art. 8 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z ww. przepisem:

1\. Opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, z zastrzeżeniem art. 6 ust. 1b, nie stosuje się do podatników:

1) opłacających podatek w formie karty podatkowej na zasadach określonych w rozdziale 3;

2) korzystających, na podstawie odrębnych przepisów, z okresowego zwolnienia od podatku dochodowego;

3) osiągających w całości lub w części przychody z tytułu:

a) prowadzenia aptek,

b) (_uchylona_)

c) działalności w zakresie kupna i sprzedaży wartości dewizowych,

d) (_uchylona_)

e) (_uchylona_)

f) działalności w zakresie handlu częściami i akcesoriami do pojazdów mechanicznych;

4) wytwarzających wyroby opodatkowane podatkiem akcyzowym, na podstawie odrębnych przepisów, z wyjątkiem wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii;

5) podejmujących wykonywanie działalności w roku podatkowym po zmianie działalności wykonywanej:

a) samodzielnie na działalność prowadzoną w formie spółki z małżonkiem,

b) w formie spółki z małżonkiem na działalność prowadzoną samodzielnie przez jednego lub każdego z małżonków,

c) samodzielnie przez małżonka na działalność prowadzoną samodzielnie przez drugiego małżonka

– jeżeli małżonek lub małżonkowie przed zmianą opłacali z tytułu prowadzenia tej działalności podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

6) _(uchylony)_

2\. Jeżeli podatnik prowadzący działalność samodzielnie lub w formie spółki, który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, uzyska z tej działalności przychody ze sprzedaży towarów handlowych lub wyrobów lub ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które podatnik lub co najmniej jeden ze wspólników:

1) wykonywał w roku poprzedzającym rok podatkowy lub

2) wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym

– w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy, podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i, poczynając od dnia uzyskania tego przychodu do końca roku podatkowego, opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

3\. Jeżeli podatnik w roku poprzedzającym rok podatkowy nie uzyskał przychodu z działalności, o której mowa w ust. 1 pkt 3 i 4, traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z dniem uzyskania przychodów z tych rodzajów działalności i od tego dnia opłaca podatek dochodowy na ogólnych zasadach.

Kolejnym warunkiem skorzystania ze zryczałtowanej formy opodatkowania jest złożenie oświadczenia o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Sporządzone na piśmie oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych na dany rok podatkowy podatnik składa naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku przedsiębiorstwa w spadku – według ostatniego miejsca zamieszkania zmarłego przedsiębiorcy, do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym, albo do końca roku podatkowego, jeżeli pierwszy taki przychód osiągnął w grudniu roku podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku oraz uzupełnieniu opisu wynika, że prowadzi Pan od maja 2024 r. jednoosobową działalność gospodarczą, a w 2025 r. rozważa Pan rezygnację z opodatkowania dochodów podatkiem PIT na zasadach ogólnych i w ustawowym terminie, zgodnie z art. 9 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, złoży Pan naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Spełnia i będzie Pan spełniać wszystkie warunki do opodatkowania przychodów z działalności gospodarczej w formie ryczałtu, gdyż wobec Pana nie zachodzi i nie będzie zachodzić żadna z negatywnych przesłanek wykluczających opodatkowanie ryczałtem, wymienionych w art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. W 2024 r. nie uzyska Pan przychodów z działalności gospodarczej przekraczających kwotę 2 000 000 euro.

Nabył Pan w 2024 r. od żony (z którą pozostaje Pan w rozdzielności majątkowej) nieruchomość gruntową. Celem zakupu nieruchomości gruntowej było wybudowanie na tej nieruchomości dwóch budynków mieszkalnych w zabudowie bliźniaczej celu ich sprzedaży. Rozpoczął Pan budowę budynków na przedmiotowej nieruchomości. Poszczególne etapy budowy budynków zleca Pan wyspecjalizowanym firmom budowlanym, ale koordynuje Pan ich prace oraz sprawdza jakość wykonanych prac. Budynki mają być wykonane w tzw. stanie deweloperskim. Planuje Pan zakończyć budowę wszystkich budynków do końca 2024 r. Wybudowane budynki mieszkalne nie będą środkami trwałymi w prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Po uzyskaniu wszelkich pozwoleń na użytkowanie (co nastąpi prawdopodobnie w 2025 r.), będzie Pan zawierał przed notariuszem umowy przeniesienia własności nieruchomości (wybudowanych budynków wraz z gruntem). Pana zdaniem, wskazane w zdarzeniu przyszłym wniosku czynności polegające na wybudowaniu i sprzedaży budynków mieszkalnych w stanie deweloperskim (zarówno w sytuacji gdy umowy na sprzedaż budynków zostaną podpisane w toku budowy jak i po wybudowaniu) powinny zostać zakwalifikowane do grupowania PKWiU 41.00.31.0 - Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych jednorodzinnych.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Działalność usługowa to pozarolnicza działalność gospodarcza, której przedmiotem są czynności zaliczone do usług zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) wprowadzoną rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 4 września 2015 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. poz. 1676, z 2017 r. poz. 2453, z 2018 r. poz. 2440, z 2019 r. poz. 2554 oraz z 2020 r. poz. 556), z zastrzeżeniem pkt 2 i 3.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie definiują pojęcia roboty budowlane. Dlatego należy w tym zakresie odnieść się do art. 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.).

Zgodnie z art. 3 pkt 7 ww. ustawy:

Przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług pod pojęciem usług rozumie:

\- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych prowadzących działalność o charakterze produkcyjnym, tzn. usługi dla celów produkcji nietworzące bezpośrednio nowych dóbr materialnych,

\- wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarki narodowej oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej.

Roboty budowlane, zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług, ujęte zostały w sekcji F tej klasyfikacji, obejmującej:

\- budynki i pozostałe obiekty inżynierii lądowej oraz wodnej,

\- roboty ogólnobudowlane i specjalistyczne w zakresie budownictwa i prac inżynierii lądowej i wodnej, takie jak: prace związane z budową nowych budynków, przebudową lub remontem istniejących budynków, włączając montaż budowli z elementów prefabrykowanych oraz konstrukcji o charakterze stałym lub tymczasowym,

\- opracowywanie kosztorysów stanowiących integralną część robót budowlanych,

\- realizację projektów budowlanych do sprzedaży.

Sekcja ta obejmuje następujące działy wg PKWiU:

\- Dział 41 - BUDYNKI I ROBOTY BUDOWLANE ZWIĄZANE ZE WZNOSZENIEM BUDYNKÓW,

\- Dział 42 - BUDOWLE I ROBOTY OGÓLNOBUDOWLANE ZWIĄZANE Z BUDOWĄ OBIEKTÓW INŻYNIERII LĄDOWEJ I WODNEJ,

\- Dział 43 - ROBOTY BUDOWLANE SPECJALISTYCZNE.

Stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych zależą od tego, z jakiego rodzaju działalności podatnik uzyskuje przychody. Zostały one określone w art. 12 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 5,5% przychodów z działalności wytwórczej, robót budowlanych lub w zakresie przewozów ładunków taborem samochodowym o ładowności powyżej 2 ton.

Ponadto zauważyć należy, że możliwość opłacania oraz wysokość stawki ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych uzyskanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą zależy wyłącznie od faktycznego rodzaju świadczonych w ramach tej działalności usług. Zatem konieczne jest każdorazowe przypisanie rodzaju wykonywanych czynności do określonego grupowania PKWiU. Przy czym klasyfikacji tej do określonego symbolu PKWiU dokonuje sam podatnik.

Pojęcie usług nie obejmuje czynności związanych z wytwarzaniem wyrobów (włączając półfabrykaty, elementy, części, obróbkę elementów) z materiałów własnych przedsiębiorstwa, na zlecenie innych jednostek gospodarki narodowej, przeznaczonych do celów produkcyjnych lub do dalszej odsprzedaży oraz z reguły nie obejmuje wytwarzania wyrobów na indywidualne zamówienie ludności, z materiałów własnych wykonawcy.

Natomiast wyroby w myśl PKWiU to: surowce, półfabrykaty, wyroby finalne oraz zespoły i części tych wyrobów - o ile występują w obrocie.

Zgodnie art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Działalność wytwórcza to działalność, w wyniku której powstają nowe wyroby, w tym również sprzedaż wyrobów własnej produkcji, prowadzoną przez podatnika.

Ponieważ ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne nie zawiera definicji „wytwarzania”, należy posłużyć się definicją słownikową, zgodnie z którą „wytwarzać” to m.in.: zrobić, wyprodukować coś (Słownik języka polskiego PWN, www.sjp.pwn.pl).

O zakwalifikowaniu działalności gospodarczej do działalności wytwórczej decyduje więc przede wszystkim końcowy efekt tej działalności, tj. powstanie z zakupionych, czy wytworzonych materiałów nowego wyrobu. Wyrób ten ma być nowy.

Słownik języka polskiego definiuje przymiotnik „nowy” m.in. jako „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”. Należy zatem stwierdzić, że cecha nowości ma się odnosić do tego, że przedmiot ten wcześniej nie istniał, zaś powstał właśnie w wyniku działań podatnika (polegających na wytworzeniu, wyprodukowaniu czegoś) (A. Bartosiewicz, R. Kubacki. Komentarz do art. 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, lex 8474).

Jak Pan wskazał we wniosku i jego uzupełnieniu, budowa budynków mieszkalnych, która jest już w toku, jest realizowana według Pana własnych projektów. Uzyskał Pan pozwolenie na budowę i uzyskał/uzyska wszystkie niezbędne zgody. O ile nie zostaną zawarte umowy w toku budowy to z nabywcami będzie Pan zawierał umowy sprzedaży wyrobu gotowego w postaci budynków mieszkalnych. Nie może Pan wykluczyć sytuacji, w której umowy będą zawierane z przyszłymi nabywcami przed wybudowaniem budynków mieszkalnych. W takiej sytuacji nabywcy: nie będą ponosili głównej części ryzyk związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego; nie będą mieli możliwości określenia podstawowych elementów konstrukcyjno-architektonicznych projektu budowy nieruchomości przed jej rozpoczęciem, ponieważ budowa budynków mieszkalnych już się rozpoczęła, co do zasady nie będą też mieli takiej możliwości w toku budowy z wyjątkiem drobnych zmian (np. zmiany umiejscowienia ścianki działowej) o ile zawrą umowę w toku budowy; na nabywcach nie będzie spoczywał obowiązek dostarczenia i zapłaty za główne (podstawowe) materiały budowlane.

Z tak przedstawionego opisu sprawy wynika, że prowadzi/będzie Pan prowadził proces wytwórczy - budowę budynków mieszkalnych na własnym gruncie i finalnie ich sprzedaż w stanie deweloperskim.

Zatem prowadzona przez Pana działalność gospodarcza obejmująca budowę budynków mieszkalnych, gdzie finalnie dokonywał Pan będzie sprzedaży tych budynków w stanie deweloperskim jest/będzie działalnością wytwórczą w myśl art. 4 ust. 1 pkt 4 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Uzyskane przychody ze sprzedaży wybudowanych budynków będzie należało zakwalifikować do przychodów z działalności wytwórczej (a nie jak Pan wskazał we własnym stanowisku do robót budowlanych), podlegającej opodatkowaniu stawką 5,5% ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, określoną w art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy.

Podkreślenia wymaga, że zarówno stawka podatku jak i podstawa prawna (przepis - jednostka redakcyjna) dla przychodów z działalności wytwórczej oraz robót budowlanych są takie same.

Zatem Pana stanowisko dotyczące możliwości opodatkowania przychodów ze sprzedaży budynków mieszkalnych w stanie deweloperskim wg stawki 5,5%, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 6 lit. a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, jest prawidłowe.

Natomiast Pana stanowisko w zakresie kwalifikacji Pana działalności jako stanowiącej roboty budowlane należy ocenić za nieprawidłowe, ponieważ przychody, które uzyska Pan ze sprzedaży wybudowanych budynków mieszkalnych w stanie deweloperskim będzie należało zakwalifikować jako przychody z działalności wytwórczej.

Dodatkowe informacje
--------------------

### Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Nie jestem uprawniony do przyporządkowywania formalnego usług do określonego grupowania klasyfikacyjnego. Kwestie dotyczące zaklasyfikowania usługi do właściwego grupowania statystycznego nie mieszczą się w ramach określonych w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Tak więc kwestia ta nie podlegała ocenie. Interpretacja nie rozstrzyga o prawidłowości klasyfikacji świadczonych usług do odpowiedniego grupowania PKWiU (zasady formalnego przyporządkowania towaru lub usługi do grupowania statystycznego nie są przepisami prawa podatkowego).

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji indywidualnych oraz wyroku sądu wskazuję, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

### Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
--------------------------------------------------------

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji
-----------------------------------------

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).