Interpretacja indywidualna
Sygnatura: IPPB2/4511-125/15-4/MG
Organ: Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie
Data wydania: 2015-04-30
Teza: Czy Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania postanowień art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stosowania do części wynagrodzenia przysługującego pracownikom z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stanowiących rezultat ich prac 50% kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a updof, tj. że koszty te nie przekroczą 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej?
Słowa kluczowe: koszt-koszty uzyskania przychodów; prawa-prawa autorskie; płatnik; umowa-umowa o pracę
Przepisy: [PIT] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych-Rozdział 4

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 5 lutego 2015 r. (data wpływu 11 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 16 kwietnia 2015 r. (data nadania 16 kwietnia 2015 r., data wpływu 17 kwietnia 2015 r.) na wezwanie tut. organu z dnia 10 kwietnia 2015 r. Nr IPPB2/4511-125/15-2/MG (data nadania 13 kwietnia 2015 r., data doręczenia 15 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom – **jest prawidłowe.**

UZASADNIENIE

W dniu 11 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie stosowania 50% kosztów uzyskania przychodów do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przedmiotem działalności Wnioskodawcy są usługi z dziedziny inżynierii oprogramowania oraz integracji i automatyzacji systemów. W skład głównych usług oferowanych przez Wnioskodawcę wchodzą: tworzenie i rozwój systemów wyszukiwania informacji, przetwarzania danych niestrukturalnych, języka naturalnego oraz systemów wspomagających proces zarządzania wiedzą w organizacjach. W ramach usług oferowanych swoim klientom Wnioskodawca tworzy nowe lub rozwija i stale udoskonala istniejące rozwiązania.

Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którzy w oparciu o swoją indywidualną i kreatywną pracę, tworzą unikalne utwory. W ramach procesu tworzenia utworów prace wykonywane przez pracowników, na stanowiskach opisanych powyżej, polegają między innymi na:

*   współuczestniczą w tworzeniu struktury oprogramowania (programowaniu),
*   budują lub rozwijają poszczególne części oprogramowania tworząc kody źródłowe,
*   weryfikują współdziałanie poszczególnych komponentów oprogramowania i jego procesów,
*   planują lub współuczestniczą w planowaniu szczegółów implementacji oprogramowania,
*   opracowują alternatywne rozwiązania dla struktury oprogramowania,
*   koordynują system od strony technicznej,
*   identyfikują i dokumentują istotne aspekty struktury oprogramowania,
*   tworzą prototypy interfejsu użytkownika,
*   integrują elementy rozwiązań,
*   gromadzą, analizują i opisują wymagania systemu,
*   tworzą wstępną strukturę systemu.

Wymienione wyżej prace mają walor działalności twórczej i charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością.

Oprócz czynności i efektów twórczych, wykazanych powyżej, w ramach obowiązków pracowników mieszczą się także inne czynności, nie będące czynnościami o charakterze twórczym, jak np.: zadania administracyjne, zarządcze, organizacyjne czy techniczne.

W umowach o pracę zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikami zawarte jest postanowienie dotyczące przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez pracowników w ramach stosunku pracy w rozumieniu ustawy o prawie autorskim.

Wnioskodawca zamierza dodatkowo zawrzeć z zatrudnionymi pracownikami aneksy do umów o pracę dotyczące podziału miesięcznego wynagrodzenia na:

*   wynagrodzenie z tytułu wykonywania prac posiadających walor działalności twórczej (tj. prac związanych z tworzeniem utworu), które będzie uzależnione od ilości godzin poświęconych w danym miesiącu kalendarzowym przez pracownika na wykonywanie tych prac;
*   wynagrodzenie z tytułu wykonywania przez pracownika pozostałych obowiązków pracowniczych nieposiadających waloru działalności twórczej, będącego różnicą pomiędzy całością wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę a wynagrodzeniem z tytułu prac posiadających walor działalności twórczej.

Wnioskodawca posiada ewidencję, która dokumentuje w ramach każdego miesiąca czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników na tworzenie utworów, tj. czas wykonywania prac posiadających charakter twórczy. Rejestr ten jest archiwizowany w cyklach miesięcznych, zaś utwory stworzone przez pracowników są przechowywane w elektronicznych repozytoriach (umożliwiających śledzenie zmian utworów oraz ich wersjonowanie).

Z uwagi na braki formalne w złożonym wniosku, tutejszy organ podatkowy pismem z dnia 10 kwietnia 2015 r. Nr IPPB2/4511-125/15-2/MG wezwał Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego poprzez:

*   jednoznaczne wskazanie, czy wykonywane przez pracowników Spółki prace stanowią przedmiot prawa autorskiego w myśl art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z poźn. zm.), co zostało przedstawione przez Spółkę w stanowisku Spółki odnośnie zdanego pytania, natomiast winno być zawarte w opisie stanu faktycznego.

Wnioskodawca uzupełnił braki formalne wniosku w wyznaczonym terminie, pismem z dnia 16 kwietnia 2015 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.), w którym m.in. wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności, przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca stwierdza, że prace wykonywane przez jego pracowników polegające na tworzeniu programowania, projektowaniu systemów, sporządzaniu dokumentacji projektowej, czy testowaniu oprogramowania komputerowego spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i stanowią przedmiot prawa autorskiego w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania postanowień art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stosowania do części wynagrodzenia przysługującego pracownikom z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stanowiących rezultat ich prac 50% kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a updof, tj. że koszty te nie przekroczą 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania postanowień art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i naliczania 50% kosztów uzyskania przychodów od tej części wynagrodzenia, które pracownik uzyskuje jako wynagrodzenie z tytułu praw autorskich lub rozporządzania tymi prawami, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a updof, tj. że koszty te nie przekroczą 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej.

Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 updof koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub rozporządzania przez nich tymi prawami w rozumieniu odrębnych przepisów ustala się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z tym, że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenie emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). W szczególności, przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stwierdza, że praca wykonywana przez jego pracowników polegająca na tworzeniu programowania, projektowaniu systemów, sporządzaniu dokumentacji projektowej, czy testowaniu oprogramowania komputerowego spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 12 ust. 1 jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Ponadto art. 74 ust. 3 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych wskazuje, że prawa majątkowe do programu komputerowego stworzonego przez pracownika w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy przysługują pracodawcy, o ile umowa nie stanowi inaczej.

W umowach o pracę zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikami zawarte jest postanowienie dotyczące przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez pracowników w ramach stosunku pracy w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Ponadto Wnioskodawca podpisze z pracownikami aneksy do umów o pracę, z których wynikać będzie podział wynagrodzenia na część dotyczącą wykonywania przez pracowników prac mających charakter działalności twórczej, będących przedmiotem prawa autorskiego (utwory) oraz na część dotyczącą wykonywania przez pracowników pozostałych obowiązków nieposiadających charakteru działalności twórczej. Jednocześnie Wnioskodawca prowadzi ewidencję, która dokumentuje w ramach każdego miesiąca czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników na tworzenie utworów, tj. czas wykonywania prac posiadających charakter twórczy.

Jednocześnie Wnioskodawca podkreśla, że w orzecznictwie podkreśla się, że wobec faktu, iż w obecnie obowiązujących przepisach prawa nie został uregulowany sposób dokumentowania uzyskania wynagrodzenia z praw autorskich w treści umowy o pracę, ograniczenia te nie powinny wpływać na prawo podatników do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów, a tym samym do ich zastosowania przez płatnika przy wyliczaniu zaliczki na podatek dochodowy (orzeczenie z dnia 15 stycznia 2010 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, sygn. akt III SA/Wa 1314/09). Wnioskodawca dodaje również, że skoro prawo podatkowe, w tym ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie przewiduje w swej treści określonych zasad prowadzenia dokumentacji związanej z uzyskiwaniem wynagrodzenia z tytułu praw autorskich, zatem z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z wykonywania i ewidencjonowania pracy twórczej, to od podatnika zależy sposób prowadzenia dokumentacji podatkowej.

Wnioskodawca podkreśl również, że w orzeczeniu z dnia 16 września 2010 r., sygn. akt II FSK 839/09, Naczelny Sąd Administracyjny potwierdził, że art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma zastosowanie w przypadku, gdy umowa o pracę przewiduje rozróżnienie należnego pracownikowi wynagrodzenia na część związaną z korzystaniem z praw autorskich i część związaną z wykonywaniem obowiązków pracowniczych.

Reasumując Wnioskodawca stwierdza, że jeżeli czynności o charakterze twórczym wykonywane będą przez pracowników na podstawie przedmiotowych umów o pracę, z których będzie wynikało, jaka część wynagrodzeń obejmuje pracę twórczą i jednocześnie praca ta będzie niepowtarzalna, będzie miała indywidualny charakter oraz będzie spełniała przesłanki utworu określone w ww. ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to do przychodów pracowników osiągniętych z tego źródła powinny mieć zastosowanie podwyższone 50% koszty uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 updof, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a. Natomiast do części wynagrodzeń, która nie będzie stanowiła dla pracowników Wnioskodawcy przychodu z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich, winny więc być zastosowane koszty uzyskania przychodów według zasad ogólnych, określonych w art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Stosownie do art. 12 ust. 1 cyt. ustawy, za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Zgodnie z treścią art. 22 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Osobom posiadającym status pracownika uzyskującym przychody m.in. ze stosunku pracy przysługuje co do zasady, zgodnie z przepisami art. 22 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odliczenie jednej pełnej miesięcznej normy kosztów uzyskania przychodów niezależnie od wymiaru czasu pracy.

Inaczej jednak jest traktowana sprawa kosztów uzyskania przychodów twórców i autorów zatrudnionych na umowę o pracę. O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego.

W takim przypadku koszty uzyskania przychodów ustala się zgodnie z przepisem art. 22 ust. 9 pkt 3 ww. ustawy podatkowej, który stanowi, że koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich i artystów wykonawców z praw pokrewnych, w rozumieniu odrębnych przepisów, lub rozporządzania przez nich tymi prawami określa się w wysokości 50% uzyskanego przychodu, z zastrzeżeniem ust. 9a, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b), których podstawę wymiaru stanowi ten przychód.

O zastosowaniu 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich decyduje wyłącznie fakt uzyskania przychodu jako wynagrodzenia za wykonanie czynności (utworu), będącej przedmiotem prawa autorskiego w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 90, poz. 631 z późn. zm.).

W myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).

W art. 1 ust. 2 ww. ustawy ustawodawca określił, że w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory:

1.  wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe);
2.  plastyczne;
3.  fotograficzne;
4.  lutnicze;
5.  wzornictwa przemysłowego;
6.  architektoniczne, architektoniczno-urbanistyczne i urbanistyczne;
7.  muzyczne i słowno-muzyczne;
8.  sceniczne, sceniczno-muzyczne, choreograficzne i pantomimiczne;
9.  audiowizualne (w tym filmowe).

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, prawo autorskie przysługuje twórcy, o ile ustawa nie stanowi inaczej. Natomiast z przepisu art. 8 ust. 2 ww. ustawy wynika, iż domniemywa się, że twórcą jest osoba, której nazwisko w tym charakterze uwidoczniono na egzemplarzach utworu lub której autorstwo podano do publicznej wiadomości w jakikolwiek inny sposób w związku z rozpowszechnianiem utworu.

W konsekwencji, zastosowanie kosztów uzyskania przychodów w wysokości 50% będzie możliwe wówczas, gdy dana osoba uzyska przychód za wykonanie czynności będącej przedmiotem prawa autorskiego lub pokrewnego oraz gdy twórca dokona rozporządzenia prawami autorskimi do swojego utworu, czyli gdy przejdą one na pracodawcę lub gdy udzieli licencji na korzystanie z nich.

Przychody z tytułu korzystania przez twórców z praw autorskich lub artystów wykonawców z praw pokrewnych albo rozporządzania tymi prawami, występują wówczas gdy spełnione są dwie przesłanki. Po pierwsze konieczne jest wystąpienie przedmiotu praw majątkowych w postaci utworu lub artystycznego wykonania. Po drugie zaś osiągnięty przychód musi być bezpośrednio związany z korzystaniem z określonych praw autorskich lub pokrewnych albo rozporządzaniem nimi, stanowić skutek takiego korzystania lub rozporządzania w postaci odpowiedniego wynagrodzenia autorskiego lub wykonawczego. W umowach, które towarzyszą zamawianiu utworów, strony powinny wyraźnie postanowić, że przedmiotem zamówienia jest właśnie dobro niematerialne, podlegające ochronie na mocy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Kwestie prawne związane z powstaniem i nabyciem prawa autorskiego do utworów pracowniczych reguluje art. 12 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego artykułu, jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunku pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawa majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron.

W razie zatem wykonywania na podstawie jednej umowy o pracę czynności zarówno chronionych prawem autorskim, jak i niebędących przedmiotem prawa autorskiego, pozbawionych cech twórczych, z umowy tej lub innego stosownego dokumentu powinno wynikać, jaka część wynagrodzenia obejmuje wynagrodzenie z tytułu korzystania z prawa autorskiego, a jaka część dotyczy czynności nie chronionych prawem autorskim. Tylko bowiem takie rozróżnienie, jak również dokumentowanie prac - utworów chronionych prawem autorskim oraz wypłaconych wynagrodzeń z tego tytułu daje podstawę do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów.

Podwyższone koszty uzyskania przychodów można więc stosować, jeżeli umowa o pracę nie stanowi inaczej niż wynika to z treści art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, a obowiązki ze stosunku pracy sprowadzają się do działalności twórczej lub ją obejmują, natomiast wynagrodzenie za pracę stanowi równocześnie wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

Z treści umowy o pracę lub innego dokumentu winno więc wynikać, że obowiązki ze stosunku pracy obejmują także działalność twórczą, a wyodrębniona część wynagrodzenia stanowi honorarium za przeniesienie praw autorskich do utworu. Konieczne jest dokładne wyróżnienie (w jasny czytelny sposób) tej części wynagrodzenia, która związana jest z wykonywaniem czynności czy prac objętych prawami autorskimi oraz pozostałej jego części związanej z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i jego uzupełnienia wynika, że Wnioskodawcy świadczy usługi z dziedziny inżynierii oprogramowania oraz integracji i automatyzacji systemów. W skład oferowanych usług wchodzą: tworzenie i rozwój systemów wyszukiwania informacji, przetwarzania danych niestrukturalnych, języka naturalnego oraz systemów wspomagających proces zarządzania wiedzą w organizacjach. Wnioskodawca zatrudnia pracowników, którzy w oparciu o swoją indywidualną i kreatywną pracę, tworzą unikalne utwory. W ramach procesu tworzenia utworów prace wykonywane przez pracowników, polegają między innymi na: współuczestniczą w tworzeniu struktury oprogramowania (programowaniu), budują lub rozwijają poszczególne części oprogramowania tworząc kody źródłowe, weryfikują współdziałanie poszczególnych komponentów oprogramowania i jego procesów, planują lub współuczestniczą w planowaniu szczegółów implementacji oprogramowania, opracowują alternatywne rozwiązania dla struktury oprogramowania, koordynują system od strony technicznej, identyfikują i dokumentują istotne aspekty struktury oprogramowania, tworzą prototypy interfejsu użytkownika, integrują elementy rozwiązań, gromadzą, analizują i opisują wymagania systemu, tworzą wstępną strukturę systemu. Prace wykonywane przez pracowników polegające na tworzeniu programowania, projektowaniu systemów, sporządzaniu dokumentacji projektowej, czy testowaniu oprogramowania komputerowego spełniają przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i stanowią przedmiot prawa autorskiego w myśl art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim. Oprócz czynności i efektów twórczych, w ramach obowiązków pracowników mieszczą się także inne czynności, nie będące czynnościami o charakterze twórczym, jak np.: zadania administracyjne, zarządcze, organizacyjne czy techniczne. W umowach o pracę zawartych pomiędzy Wnioskodawcą a pracownikami zawarte jest postanowienie dotyczące przeniesienia na rzecz Wnioskodawcy autorskich praw majątkowych do utworów stworzonych przez pracowników w ramach stosunku pracy w rozumieniu ustawy o prawie autorskim. Wnioskodawca zamierza dodatkowo zawrzeć z zatrudnionymi pracownikami aneksy do umów o pracę dotyczące podziału miesięcznego wynagrodzenia na wynagrodzenie z tytułu wykonywania prac posiadających walor działalności twórczej (tj. prac związanych z tworzeniem utworu), które będzie uzależnione od ilości godzin poświęconych w danym miesiącu kalendarzowym przez pracownika na wykonywanie tych prac oraz wynagrodzenie z tytułu wykonywania przez pracownika pozostałych obowiązków pracowniczych nieposiadających waloru działalności twórczej, będącego różnicą pomiędzy całością wynagrodzenia z tytułu umowy o pracę a wynagrodzeniem z tytułu prac posiadających walor działalności twórczej. Wnioskodawca posiada ewidencję, która dokumentuje w ramach każdego miesiąca czas przeznaczony przez poszczególnych pracowników na tworzenie utworów, tj. czas wykonywania prac posiadających charakter twórczy. Rejestr ten jest archiwizowany w cyklach miesięcznych, zaś utwory stworzone przez pracowników są przechowywane w elektronicznych repozytoriach (umożliwiających śledzenie zmian utworów oraz ich wersjonowanie).

W tym miejscu należy wskazać, że konieczne jest dokładne wyróżnienie tej części wynagrodzenia, która związana jest z wykonywaniem czynności, czy prac objętych prawami autorskimi oraz pozostałej jego części, związanej z wykonywaniem typowych obowiązków pracowniczych. Powyższe zróżnicowanie musi wynikać z umowy o pracę lub innego stosownego dokumentu, bowiem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje możliwości szacunkowego ustalania ilości pracy twórczej w całej ilości pracy danego pracownika - twórcy. Fakt korzystania przez pracownika z prawa autorskiego powinien więc wynikać wyraźnie z treści zawartej umowy o pracę, gdyż warunkiem zastosowania kosztów, o których mowa w art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy jest, aby zaistniał utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, twórca udzielił licencji na korzystanie z danego utworu, względnie by doszło do rozporządzenia majątkowymi prawami autorskimi do tworzonego dzieła.

Zatem, tylko wówczas gdy:

*   praca wykonywana przez pracownika, jest przedmiotem prawa autorskiego, a więc spełnia przesłanki utworu określone w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych,
*   pracownik jest twórcą w rozumieniu tej ustawy i uzyskiwanie przychodu przez pracownika wynika z korzystania przez twórcę z tychże praw lub rozporządzania tymi prawami,

do przychodu z tego źródła mogą być zastosowane podwyższone 50% koszty uzyskania przychodu zgodnie z treścią powołanego art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uwzględniając limit, o którym mowa w art. 22 ust 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, Wnioskodawca jest uprawniony do stosowania postanowień art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i stosowania do części wynagrodzenia przysługującego pracownikom z tytułu przeniesienia na Wnioskodawcę autorskich praw majątkowych do utworów stanowiących rezultat ich prac 50% kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 22 ust. 9a ww. ustawy, tj. koszty te nie przekroczą 1/2 kwoty stanowiącej górną granicę pierwszego przedziału skali podatkowej.

Ponadto, podkreślić należy, że ocena stanowiska Wnioskodawcy została dokonana jedynie na podstawie przepisów prawa podatkowego. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w świetle której, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych.

Stosownie do tej definicji przepisy ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie są przepisami prawa podatkowego. W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Minister właściwy do spraw finansów publicznych nie ma uprawnień do interpretowania tych przepisów.

Odnośnie powołanych przez Wnioskodawcę wyroków Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego - wskazać należy, że powołane wyroki dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.